Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-1.4011.38.2017.3.MST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-23
Teza: Czy Wnioskodawca jest zobowiązany zapłacić podatek w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodu ze sprzedaży?
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2017 r. (data wpływu 22 marca 2017 r.), uzupełnionym w dniu 24 maja 2017 r. oraz w dniu 13 czerwca 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży odziedziczonej nieruchomości stanowiącej gospodarstwo rolne – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży odziedziczonej nieruchomości stanowiącej gospodarstwo rolne, który został uzupełniony w dniu 24 maja 2017 r. oraz w dniu 13 czerwca 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W wyniku postępowania Sądu Rejonowego I Wydział Cywilny, spadek po zmarłym w dniu 29 kwietnia 2015 r. bracie z mocy ustawy z dobrodziejstwem inwentarza nabyli Wnioskodawca i jego brat po 1/2 części każdy. W skład spadku wchodziło gospodarstwo rolne o łącznej powierzchni 8,8659 ha wraz z budynkiem mieszkalnym.

Odziedziczone gospodarstwo rolne Wnioskodawca sprzedał wspólnie z bratem 14 kwietnia 2016 r. Kupujący oświadczyli, że osobiście prowadzą gospodarstwo rolne o obszarze 9,4720 ha, pracują w nim i podejmują wszelkie decyzje dotyczące działalności rolniczej. Sprzedane grunty były już w ich posiadaniu od 2013 roku na podstawie umowy dzierżawy. Nabywcy oświadczyli w akcie notarialnym, że zobowiązują się użytkować rolniczo nabyte nieruchomości przez okres co najmniej pięciu lat od dnia nabycia. Posiadają Oni praktyczne kwalifikacje rolnicze. Gospodarstwo rolne prowadzą od 2004 roku, co poświadczył również burmistrz. Przed 2004 rokiem nabywcy pracowali w gospodarstwie rodziców. Po upływie pięcioletniego okresu także mają zamiar pracować w gospodarstwie rolnym i zajmować się jego prowadzeniem.

W akcie notarialnym jest zapis, że zbywane działki stanowią gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów o podatku rolnym i przeznaczone zostają na powiększenie gospodarstwa rolnego prowadzonego przez nabywców. Działki rolne nie są objęte aktualnie obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Jedna z działek jest zabudowana budynkiem mieszkalnym, murowanym budynkiem inwentarskim oraz murowanym budynkiem gospodarczym, a w ewidencji gruntów rolnych i budynków oznaczona jest jako grunty rolne zabudowane (4,3881 ha).

Łączną cenę nieruchomości nabywcy zapłacili sprzedającym po połowie na wskazane przez nich rachunki bankowe. Sprzedana nieruchomość w całości stanowiła gospodarstwo rolne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca jest zobowiązany zapłacić podatek w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od przychodu ze sprzedaży?

Wnioskodawca uważa, że na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 jest zwolniony z płacenia podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części bądź udziału w nieruchomości oraz ww. praw majątkowych decydujące znaczenie ma ustalenie daty ich nabycia. W odniesieniu do sprawy będącej przedmiotem wniosku, istotnym jest więc ustalenie daty nabycia przez Wnioskodawcę prawa własności do nieruchomości, która została sprzedana.

W świetle art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380 ze zm.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób.

Zgodnie z treścią art. 924 oraz art. 925 ustawy Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że w momencie śmierci, należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego. Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Tym samym, dniem nabycia spadku przez spadkobiercę jest dzień jego otwarcia, przypadający na datę śmierci spadkodawcy.

Analizując przedstawiony we wniosku stan faktyczny w kontekście przesłanek wynikających z zacytowanego przepisu wskazać należy, że bieg pięcioletniego okresu (liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie) rozpoczął się w roku 2015, a więc w roku śmierci spadkodawcy. Wobec powyższego, dokonana w 2016 roku sprzedaż odziedziczonej nieruchomości rolnej stanowi źródło przychodu w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Niemniej jednak, na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, zwolnione od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „gospodarstwo rolne”. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym.

W świetle art. 2 ust. 1 powołanej ustawy, za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2015 r., poz. 542) oraz załącznika nr 6 do tego rozporządzenia.

Zgodnie z § 67 ww. rozporządzenia, użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  grunty rolne;
2.  grunty leśne;
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane;
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery „E” oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R;
5.  (uchylony);
6.  grunty pod wodami;
7.  tereny różne oznaczone symbolem –Tr.

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 powołanego rozporządzenia, grunty rolne dzielą się na:

1.  użytki rolne, do których zalicza się:
    1.  grunty orne, oznaczone symbolem - R,
    2.  sady, oznaczone symbolem - S,
    3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem - Ł,
    4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem - Ps,
    5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem - Br,
    6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem - Wsr,
    7.  grunty pod rowami, oznaczone symbolem - W,
    8.  grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem - Lzr;
2.  nieużytki, oznaczone symbolem - N.

Ponadto należy zaznaczyć, że zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Natomiast w świetle art. 48 ww. Kodeksu, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane (\`(...)\`).

Jak wynika z przepisów ustawy Kodeks cywilny, część składowa gruntu dzieli los prawny tego gruntu, bowiem – zgodnie z art. 47 § 1 – część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Zatem budynki posadowione na gruncie są jego częścią składową (chyba że na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności) i dzielą los prawny gruntu.

Wykładnia językowa art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na stwierdzenie, że ustawodawca uzależnia zastosowanie przedmiotowego zwolnienia od spełnienia następujących przesłanek:

*   sprzedane grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne,
*   muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,
*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży charakteru rolnego.

Jedną z przesłanek wymienionych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy jest więc konieczność zachowania charakteru rolnego gruntu. Dla oceny, czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujący jest cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Utrata charakteru rolnego następuje natomiast przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania.

O zachowaniu charakteru rolnego gruntu nie przesądza zatem wyłącznie oświadczenie kupującego, bowiem decydującymi w tym względzie są okoliczności faktyczne, takie jak zamiar nabywcy co do ich wykorzystywania. Przykładowo, nabycie gruntów powinno nastąpić w celu utworzenia gospodarstwa rolnego bądź jego powiększenia. Niemniej jednak, są to okoliczności, których oceny dokonuje organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zatem obowiązek udowodnienia ich zaistnienia ciąży na podatniku, osobie, która zamierza skorzystać ze zwolnienia. Indywidualna interpretacja przepisów prawa jest jedynie przedstawieniem poglądu organu dotyczącego rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej sprawy.

Jak wskazano we wniosku, w akcie notarialnym nabywcy oświadczyli, że zobowiązują się użytkować rolniczo nabyte nieruchomości przez okres co najmniej pięciu lat od dnia nabycia i nieruchomości te przeznaczą na powiększenie prowadzonego przez Nich gospodarstwa rolnego. Ponadto zaznaczono, że po upływie pięcioletniego okresu także mają zamiar pracować w gospodarstwie rolnym i zajmować się jego prowadzeniem. Z powyższego wynika więc, że wskutek dokonanej sprzedaży nieruchomość nie utraciła charakteru rolnego.

Reasumując, przychód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży nieruchomości stanowiącej gospodarstwo rolne wraz z budynkiem mieszkalnym, przy założeniu, że grunty objęte sprzedażą nie utraciły charakteru rolnego, korzysta ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli stan faktyczny przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja indywidualna nie chroni Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie należy wskazać, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego. Oznacza to, że niniejsza interpretacja skierowana jest wyłącznie do Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych w stosunku do Jego brata. Brat Wnioskodawcy, chcąc uzyskać interpretację indywidualną, powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem i uiścić stosowną opłatę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.