Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4011.99.2021.2.NL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-25
Teza: opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku
Słowa kluczowe: IP Box; oprogramowanie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1540), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 maja 2021 r. (data wpływu 21 maja 2021 r.), uzupełnionym 17 sierpnia 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie ustalenia czy:

*   działalność Wnioskodawcy opisana w stanie faktycznym jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w związku z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – **jest prawidłowe;**
*   na podstawie art. 30ca ww. ustawy w zeznaniach rocznych za lata 2019-2021 Wnioskodawca może zastosować stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 5% do dochodu uzyskiwanego z tytułu świadczonych usług informatycznych polegających na przenoszeniu autorskich praw majątkowych do wytwarzanego oprogramowania – **jest prawidłowe;**
*   na podstawie art. 30ca ww. ustawy w latach następnych (jeżeli rzeczywisty stan faktyczny nie ulegnie zmianie) Wnioskodawca może zastosować stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 5% do dochodu uzyskiwanego z tytułu świadczonych usług informatycznych polegających na przenoszeniu autorskich praw majątkowych do wytwarzanego oprogramowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 maja 2021 wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 11 sierpnia 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4011.99.2021.1.NL wezwano do ich uzupełnienia, co też nastąpiło 17 sierpnia 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawca od dnia 1 listopada 2016 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (…), której przeważającym przedmiotem jest działalność związana z oprogramowaniem. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „UPDOF”). Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a wybrana przez niego forma opodatkowania to podatek liniowy.

Wnioskodawca w latach 2019-2021, na podstawie zawartych umów handlowych, świadczy usługi informatyczne w zakresie programowania na rzecz swoich klientów. Jedną z trzech umów jest umowa o dzieło, zaś dwie pozostałe są umowami zlecenia (umowy bezterminowe). Wynagrodzenie za świadczone usługi było wypłacane zarówno w 2019 r. jak również w 2020 i w 2021 roku. Wynagrodzenie z tytułu umów bezterminowych (przy założeniu, iż współpraca będzie nadal kontynuowana) będzie wypłacane także w latach następnych. Wnioskodawca otrzymywał wynagrodzenie z tytułu sprzedaży praw autorskich (przeniesienia autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania).

Zgodnie z umowami łączącymi strony, Wnioskodawca zobowiązany był do realizacji usług programistycznych wskazanych i ustalonych przez strony, a także do przeniesienia na Zleceniodawcę autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania.

Treść przedmiotowych umów jest wypadkową wzajemnych negocjacji pomiędzy Wnioskodawcą jako zleceniobiorcą a Zleceniodawcami - umowy zawierają m.in. zapisy dotyczące sposobu i terminu realizacji określonych usług, zapisy dotyczące przeniesienia autorskich praw majątkowych, czy też wynagrodzenia.

Współpraca prowadzona przez Wnioskodawcę z odbiorcami programów nie posiada przymiotu wykonywania czynności pod „czyimś kierownictwem”. Wnioskodawca osobiście organizuje swoją pracę w taki sposób (niezbędny czas, wybór miejsca) aby wywiązać się z zawartych umów, jednakże umowy mogą przewidywać jego obecność w określonym miejscu i czasie w ściśle określonych przypadkach, np. w związku z wdrażaniem oprogramowania, szkoleniem osób obsługujących nowy program bądź udziałem w zespole projektowym lub kooperacją z innymi dostawcami.

Odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie przez Wnioskodawcę czynności związanych z tworzeniem oprogramowania komputerowego lub ich części ponosi Wnioskodawca. Wnioskodawca jako wykonujący czynności związane z tworzeniem oprogramowania komputerowego lub ich ulepszeniem ponosi także ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością - umowy zawierają zapisy, iż z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania umowy Zleceniodawca może nałożyć na Zleceniobiorcę kary umowne oraz może on ponosić odpowiedzialność odszkodowawczą.

Zgodnie z zawartymi umowami, Wnioskodawca zobowiązał się do świadczenia usług związanych z wytworzeniem oprogramowania poczynając od fazy analizy i doradztwa (np. w zakresie wyboru najlepszych rozwiązań informatycznych), poprzez pisanie kodu źródłowego i tworzenie nowych aplikacji/algorytmów oraz testów, aż po fazę wdrożenia wytworzonego oprogramowania. Wnioskodawca może świadczyć usługi bezpośrednio na rzecz danego klienta lub, jako podwykonawca, może świadczyć usługi na rzecz klientów zleceniodawcy. Świadczone usługi w zależności od ich złożoności lub zespołu projektowego (usługi mogą być świadczone samodzielnie lub w ramach grupy programistów) mogą być świadczone w całości przez Wnioskodawcę lub mogą być świadczone tylko poszczególne elementy w ramach większego projektu informatycznego.

Przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworów na Zleceniodawcę w przypadku umowy o dzieło następuje po wytworzeniu całego dzieła (oprogramowania) - Zleceniodawcy przysługiwało wynagrodzenie w trakcie tworzenia dzieła na poszczególnych etapach. W przypadku dwóch umów bezterminowych dotyczących świadczenia usług na podstawie poszczególnych zamówień kierowanych do Zleceniobiorcy (Wnioskodawcy), przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworów na Zleceniodawcę następowało sukcesywnie wraz z ich każdorazowym opracowaniem lub wykonaniem i przekazaniem Spółce poszczególnych utworów (stworzonego oprogramowania). Przeniesienie autorskich praw majątkowych nie jest ograniczone w czasie, ani przestrzeni i obejmuje wszystkie pola eksploatacji określone w umowie. Przeniesienie autorskich praw majątkowych obejmuje również prawo do wykonywania praw zależnych. Wnioskodawca zatem dokonywał zbywania na rzecz Zleceniodawców programów komputerowych i uzyskiwał dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnych uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

W przypadku działania jako członek zespołu projektowego, ze względu na posiadaną wiedzę oraz zdolności interpersonalne, Wnioskodawca realizuje zarówno czynności programisty, jak również może pełnić rolę managera projektu - zarówno wytworzone przez Wnioskodawcę utwory w ramach czynności programisty, jak również menagera projektu, podlegają ochronie na podstawie art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca jako programista realizując zadania wynikające z zawartych umów, zajmuje się przede wszystkim tworzeniem kodów źródłowych, tj. tworzeniem nowego oprogramowania komputerowego lub ulepszaniem istniejącego oprogramowania o nową funkcjonalność nadając oprogramowaniu możliwość nowych zastosowań. Pozostałe zadania mają charakter dodatkowy i uzupełniający w stosunku do zadań zmierzających do tworzenia kodu źródłowego - np. faza analizy i doradztwa ma pozwolić na wypracowanie najlepszego rozwiązania informatycznego dostosowanego do potrzeb klienta, które to czynności zwykle poprzedzają etap samego tworzenia oprogramowania (tworzenie oprogramowania lub algorytmów ma w tym przypadku kluczowe znaczenie).

Tworzone oprogramowanie, co do zasady, służy zwiększeniu wydajności lub stworzeniu całkowicie nowych rozwiązań lub też zabezpieczeniu dostępu do aplikacji. Zadaniem tworzonych programów jest zwiększenie efektywności lub tempa pracy, poprawa bezpieczeństwa danych, redukcja kosztów działalności lub też stworzenie całkowicie nowych rozwiązań technologicznych dopasowanych do potrzeb klienta i odbiorców końcowych. Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie jest zwykle wykorzystywane do zbierania, utrwalania i przetwarzania informacji, jak również do wykorzystywania zebranych informacji w celu optymalizacji funkcjonowania przedsiębiorstw lub też zapewnienia bezpieczeństwa danych.

W przypadku umowy o dzieło strony określiły jakiego efektu końcowego oczekują, a Wnioskodawca zobowiązał się do dostarczenia tego rozwiązania w określonym czasie. W przypadku zaś umów bezterminowych Wnioskodawca świadczy usługi na podstawie otrzymywanych zleceń określających podstawowe wymogi jakie powinny zostać zrealizowane. Zlecenia są przekazywane Wnioskodawcy w formie pisemnej (papierowej lub za pomocą poczty elektronicznej bądź za pośrednictwem specjalnej aplikacji), jednakże zdarzają się też sytuacje przekazania zleceń ustnie. Zlecenia przekazywane Wnioskodawcy są częstokroć konsekwencją zleceń składanych do Zleceniodawcy przez klientów zewnętrznych (podmioty trzecie).

Proces tworzenia oprogramowania (programu komputerowego, którego zapisem jest kod źródłowy) składa się z następujących etapów:

1.  Etap analizy - obejmuje on głównie konsultacje dotyczące celów jakie mają być osiągnięte oraz możliwych rozwiązań. Podczas tego etapu zleceniodawca lub bezpośredni odbiorca (klient zleceniodawcy) przedstawia oczekiwania co do parametrów i funkcjonalności oprogramowania, zasobów jakie może udostępnić w tym celu oraz czasu, w jakim projekt ma zostać zrealizowany. Na podstawie tych informacji oraz własnej wiedzy i doświadczenia, Wnioskodawca wstępnie analizuje możliwość zrealizowania projektu (stworzenia nowego kodu źródłowego) przy użyciu określonych zasobów, ustala plan zadań (w przypadku tworzenia oprogramowania wymagającego współdziałania grupy programistów Wnioskodawca dokonuje podziału zadań na poszczególnych członków zespołu), szacuje pracochłonność poszczególnych zadań i budżet jaki jest potrzebny w celu zrealizowania projektu. W związku z faktem, że Wnioskodawca nie dysponuje standardowo gotowymi rozwiązaniami informatycznymi pozwalającymi na realizację projektu, ani gotowym kodem źródłowym (kody źródłowe muszą zostać dopiero napisane), w trakcie tego etapu dochodzi do ustalenia poziomu niepewności co do możliwości realizacji projektu przy użyciu określonych zasobów, tj. Wnioskodawca ocenia jakie jest ryzyko niepowodzenia projektu. Wnioskodawca na bazie posiadanej wiedzy może także wskazać możliwe do zastosowania rozwiązania, które to rozwiązania w jego ocenie mogą usprawnić proces tworzenia oprogramowania lub też zwiększyć efektywność działania.
2.  Etap tworzenia oprogramowania - obejmuje on wszelkie czynności faktyczne podejmowane w celu realizacji zlecenia, tj. w celu zaprojektowania i napisania nowego kodu źródłowego, co prowadzi do stworzenia nowego produktu lub ulepszenia dotychczasowego produktu o nowe zastosowania (nową funkcjonalność). Etap ten obejmuje także fazę testów oraz poprawek w przypadku identyfikacji błędów w kodzie źródłowym. W przypadku braku możliwości realizacji zlecenia zgodnie z oczekiwaniami klienta omawiana jest wówczas kwestia ewentualnego zwiększenia zasobów do realizacji zadania lub zmiana charakteru wykorzystanych zasobów lub też zmniejszenie oczekiwań klienta w stosunku do kodu źródłowego, który ma zostać wytworzony. Co do zasady jest to etap tworzenia oprogramowania charakteryzujący się największą ilością pracy.
3.  Etap wdrożenia/końcowy - obejmuje on zamknięcie projektu i podsumowanie wyników prac oraz stworzenie dokumentacji projektowej (np. opisanie stworzonych kodów źródłowych oraz funkcjonalności jakie dzięki tym kodom źródłowym osiągnięto). W trakcie tego etapu ma miejsce akceptacja wyników pracy Wnioskodawcy przez zleceniodawcę lub jego klientów.

Element twórczy Wnioskodawcy w trakcie wykonywania poszczególnych zleceń polega zarówno na pracy koncepcyjnej (poszukiwania najlepszego rozwiązania informatycznego), tworzeniu samodzielnie kodu źródłowego bądź organizowaniu zespołu projektowego (grupy programistów), opracowaniu dokumentacji dotyczącej tworzonego oprogramowania, poprzez późniejsze wdrożenie tak wytworzonego oprogramowania (wdrożenie oprogramowania może wymagać pracy w zakresie odpowiedniego połączenia stworzonego oprogramowania z innymi programami/aplikacjami lub też wkomponowanie tego oprogramowania jako części składowej większej całości). Trzeba mieć na uwadze, iż oprogramowanie jako całość to ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów. Celem oprogramowania jest przetwarzanie danych w wyznaczonym przez twórcę zakresie. Tym samym nie wszystkie elementy gotowego oprogramowania są tworzone od podstaw przez programistów - wykorzystuje się wiele gotowych schematów (np. komend i instrukcji) jako elementów składowych, które jednak nie wpływają na ocenę oprogramowania (ocenianego jako pewna całość) - utworu w rozumieniu prawa autorskiego.

Działalność w zakresie tworzenia, rozwijania i ulepszania oprogramowania ma twórczy charakter, ponieważ służy tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja, zaprojektowanie tych rozwiązań i ich podział na poszczególne elementy składowe leży po stronie Wnioskodawcy. Oprogramowanie stanowi oryginalny wytwór twórczej pracy. Prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują ponadto wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność Wnioskodawcy przyczynia się do tworzenia i rozwoju nowoczesnych rozwiązań informatycznych przy wykorzystaniu i rozwijaniu wiedzy z zakresu najnowszych technologii IT. Należy także podkreślić, że prowadzone prace nad oprogramowaniem mają charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, ujęty w harmonogram działań), z nastawieniem na rozwój i ulepszanie programów komputerowych.

Na podstawie zawartych Umów, poprzez zapłatę należnego Wnioskodawcy wynagrodzenia, Zleceniobiorcy nabywają bez konieczności składania dodatkowych oświadczeń i zapłaty dodatkowego wynagrodzenia, całość autorskich praw majątkowych do stworzonych przez Wykonawcę utworów - czy to stworzonych programów komputerowych czy też wszelkiej dokumentacji, w szczególności dokumentacji projektowej, wytwórczej i użytkowej opracowanej przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca w dotychczas zawartych umowach stosował dwa modele wynagradzania za świadczone usługi - pierwszy z modeli wynagradzania to umownie ustalona kwota wynagrodzenia za całość świadczenia usług informatycznych (wynagrodzenie wypłacane w częściach w zależności od postępu prac). Drugi z modeli wynagradzania to kwota wynagrodzenia obliczana za miesięczne okresy rozliczeniowe - kwota ta stanowi bądź to iloczyn liczby roboczodni przeznaczonych przez Wnioskodawcę na realizację zlecenia oraz stawki dziennej, bądź stałą kwotę wynagrodzenia miesięcznego jaką ustaliły strony w ramach umowy za świadczone usługi informatyczne. Zawarte umowy zawierają zapisy, iż kwota należna Wnioskodawcy obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie na Zleceniobiorcę autorskich praw majątkowych na wszystkich polach eksploatacji oraz praw zależnych. Wynagrodzenie to ma charakter jednorodny i niepodzielny, stanowiąc zapłatę za wszystkie czynności Wnioskodawcy niezbędne do wykonania umowy.

Wynagrodzenie płatne jest na podstawie faktur wystawianych po zrealizowaniu usług informatycznych w zakresie tworzenia oprogramowania (fakturowane poszczególne etapy prac programistycznych), bądź też za miesięczne okresy rozliczeniowe. Wraz z fakturą Wnioskodawca może być zobligowany do przygotowania specjalnego rejestru lub też zestawienia (ewidencji), gdzie Wnioskodawca specyfikuje Zleceniodawcy wykonane prace (opis prac zrealizowanych w danym miesiącu) i liczbę przepracowanych roboczogodzin. Ewidencja taka pozwala na wyodrębnienie czasu jaki został przypisany do tworzenia poszczególnych programów komputerowych (Wnioskodawca może pracować jednocześnie nad kilkoma programami) oraz na pozostałe czynności wykonywane na rzecz Zleceniodawcy, które z tworzeniem kodu źródłowego związane są jedynie pośrednio.

Wnioskodawca ponosi następujące koszty w celu wykonania usług (mając na uwadze, iż ustawodawca co do zasady posługuje się w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ogólnymi kategoriami kosztowymi, tym samym Wnioskodawca także opisuje poniesione koszty w postaci grup kosztowych prezentując także przykładowe konkretne wydatki jakie ponosi):

*   Koszty zakupu sprzętu komputerowego (np. komputer jako podstawowe narzędzie pracy) - oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera, zapisywane w jego pamięci i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle jego zapisanie i odtworzenie. Jest to tym samym podstawowe narzędzie pracy, dzięki któremu powstaje kwalifikowane prawo własności intelektualnej.
*   Koszty zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych (np. drukarka, mikrofon, słuchawki, dyski zewnętrzne, pamięć USB). Mając na uwadze szybki rozwój technologiczny z jakim mamy obecnie do czynienia, Wnioskodawca w celu świadczenia usług informatycznych potrzebuje modyfikować swój sprzęt komputerowy do bieżących wymagań lub nabywać różnego rodzaju urządzenia peryferyjne (np. wymiana podzespołów na nowsze i bardziej wydajne w celu skutecznego testowania tworzonego oprogramowania). Tym samym koszty zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych są niezbędne dla świadczenia usług informatycznych.
*   Koszty zakupu urządzeń telekomunikacyjnych (telefonu komórkowego) oraz usług telekomunikacyjnych (abonament telefoniczny i abonament za dostęp do Internetu) - Wnioskodawca jako przedsiębiorca ma dowolność w zakresie kształtowania miejsca świadczenia usług (nie jest wymagana jego obecność w konkretnym miejscu i czasie), co ma miejsce zwłaszcza przy samym pisaniu kodu źródłowego. Wnioskodawca dla sprawnej i terminowej realizacji zlecenia musi mieć jednak możliwość szybkiego kontaktu na odległość ze Zleceniodawcą lub odbiorcą końcowym usług programistycznych, a wiec musi mieć możliwość szybkiego skontaktowania się z Wnioskodawcą w razie konieczności (w formie telekonferencji lub wideokonferencji). Ponadto bardzo często oprogramowanie tworzy się przy wykorzystaniu dostępu do Internetu jak również wykonuje się różnego rodzaju testy na oprogramowaniu on-line (np. czynności polegające na testowaniu zabezpieczeń). Internet jest też źródłem wiedzy w zakresie najnowszych zdobyczy technologicznych, co pozwala Wnioskodawcy na zdobywanie i rozwój kompetencji w zakresie tworzenia oprogramowania. Wobec powyższego Wnioskodawca musi mieć zarówno możliwość kontaktu ze Zleceniodawcą/klientem jak również dostęp do usług telekomunikacyjnych w celu świadczenia opisanych usług - są to więc koszty niezbędne z punktu widzenia Wnioskodawcy.
*   Koszty zakupu specjalistycznej literatury związanej z wytworzeniem oprogramowania i koszty szkoleń - oprogramowanie wywarzane jest przede wszystkim na podstawie wiedzy i doświadczenia Wnioskodawcy. Dla jego decydującego kształtu istotne znacznie mają przede wszystkim posiadane przez niego informacje specjalne i wiedza specjalistyczna. W tym celu ustawicznie pogłębia on swój zasób wiedzy zakupując literaturę specjalistyczną czy też uczestnicząc w szkoleniach, co pozwala Wnioskodawcy tworzyć nowe autorskie oprogramowanie bazujące na zdobytej wiedzy i przetworzonej na konkretny utwór (oprogramowanie).
*   Koszty zakupu sprzętu papierniczo-biurowego (np. papier do drukarki) - sprzęt papierniczo-biurowy Wnioskodawca wykorzystuje zarówno do zapisu dokumentacji projektowej jak i dla bieżących kwestii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (np. wystawienia faktur za stworzone oprogramowanie), wówczas gdy wykorzystanie narzędzi informatycznych jest niemożliwe lub niezasadne.
*   Koszty leasingu samochodu osobowego oraz koszty zakupu części samochodowych (np. ogumienia), zakupu paliwa, koszty utrzymania samochodu (zakup ubezpieczenia, przeglądy gwarancyjne, wymiany płynów eksploatacyjnych) - samochód jest Wnioskodawcy niezbędny celem bezpośredniego kontaktu ze Zleceniobiorcami czy też odbiorcami końcowymi świadczonych usług informatycznych. Samochód jest narzędziem pracy pozwalającym na zwiększenie efektywności pracy Wnioskodawcy jak również narzędziem, bez którego realizacja usług informatycznych byłaby znacznie utrudniona lub niemożliwa - np. konieczność przeprowadzenia testów oprogramowania w siedzibie klienta, konieczność modyfikacji stworzonego kodu źródłowego w oparciu o wizję lokalną posiadanego przez klienta sprzętu informatycznego (dojazd do określonej lokalizacji i realizacja pracy jest jednym z czynników kluczowych w takich przypadkach). Wnioskodawca potrzebuje w związku z powyższym sprawnego samochodu, dlatego zdaniem Wnioskodawcy, koszty leasingu, ale także czynności serwisowych i eksploatacji są bezpośrednio związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą polegającą na wytwarzaniu oprogramowania.

Wnioskodawca rozliczając się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box, prowadzi ewidencję przychodów od 2019 r. Ewidencja ta jest prowadzona w formie elektronicznej, przy czym są w niej wyodrębnione:

1.  przychody z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów stanowiących programy komputerowe na Zamawiającego, odrębnie dla każdego miesiąca,
2.  zestawienie kosztów kwalifikowanych ponoszonych w kolejnych miesiącach narastająco ze wskazaniem dat i dokumentów księgowych potwierdzających poniesienie kosztów,
3.  dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej skalkulowany w oparciu o przychody i koszty wskazane w a) i b).

Wnioskodawca dokumentuje także jaka część usług świadczonych przez niego polegała na stworzeniu autorskiego oprogramowania i przeniesieniu autorskich praw majątkowych do niego, a jaka część nie stanowiła prac badawczo-rozwojowych.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, Wnioskodawca przyporządkowuje wydatki do przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego według proporcji. Proporcja ustalona jest jako stosunek przychodów ze zbycia autorskiego prawa do programu komputerowego do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. Podstawą sporządzenia proporcji jest prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja.

Wnioskodawca nie nabywa i nie będzie nabywał prowadzonych przez inne podmioty wyników prac badawczo-rozwojowych dotyczących oprogramowania. Nie będzie też nabywał praw własności intelektualnej w tym zakresie od innych podmiotów.

Mając na uwadze obowiązujące od 1 stycznia 2019 r. regulacje IP Box, Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb UPDOF, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 UPDOF). W konsekwencji, Wnioskodawca zamierza w zeznaniu rocznym za rok 2019, rok 2020, rok 2021 rozliczyć dochód uzyskany z autorskich praw do programu komputerowego w ramach zawartych umów ze Zleceniodawcami z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%.

Wnioskodawca zamierza także kontynuować współpracę ze Zleceniodawcami również w latach następnych na tych samych zasadach, dlatego też jeżeli rzeczywisty stan faktyczny nie ulegnie zmianie w stosunku do przedstawionego we wniosku, wówczas z preferencyjnej stawki opodatkowania wynoszącej 5% chciałby skorzystać również w przyszłych latach.

Do składania wniosków o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w tym zakresie zachęca podatników Ministerstwo Finansów w pkt 75 „Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box”.

Ze względu na dynamikę zmian w budowie i funkcjonowaniu programów komputerowych, a także ze względu na brak wykształconej praktyki stosowania przepisów o IP Box w tej materii, ogólne objaśnienia podatkowe nie stanowią bowiem adekwatnej instytucji prawnej zapewniającej ochronę prawnopodatkową dla Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 17 sierpnia 2021 r. Wnioskodawca wskazał m.in., że:

*   (…) wytwarzając nowe produkty (programy komputerowe, którego zapisem jest kod źródłowy) lub ulepszając istniejące produkty o nową funkcjonalność (wymagające również stworzenia w tym zakresie nowego kodu źródłowego) Wnioskodawca opracowuje innowacyjne produkty niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.
*   Wnioskodawca modyfikując/ulepszając/rozwijając oprogramowanie poprzez tworzenie nowego kodu źródłowego, w istocie tworzy nowe oprogramowanie komputerowe ulepszając funkcjonalności dotychczas istniejącego oprogramowania, poprzez poszerzenie go o nowe zastosowania. Praca polegająca na wykonywaniu tych czynności ma charakter jednoznacznie twórczy i nie jest efektem działań powtarzalnych, a jej wynikiem jest stworzony kod źródłowy, będący nowym wytworem intelektu podlegającym ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
*   czynności wykonywane przez Wnioskodawcą są związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów i nie stanowią rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych oraz innych operacji w toku.
*   Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie z tytułu ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
*   (…) działania Wnioskodawcy polegające na modyfikacji/ulepszeniu/rozwijaniu oprogramowania zmierzają/zmierzały do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania.
*   zakresem pytania jest prawo majątkowe będące kodem źródłowym modyfikującym inne oprogramowanie, a więc odrębny program komputerowy podlegający ochronie prawnej na podstawie art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Modyfikowane oprogramowanie nie jest własnością/współwłasnością Wnioskodawcy, nie przysługuje mu licencja do tego oprogramowania. Wnioskodawca tworzy kod źródłowy będący odrębnym programem, który może być połączony z oprogramowaniem, które ma być zmodyfikowane, jednakże kwestia samego połączenia dwóch programów komputerowych a więc i posiadania uprawnienia do takiego działania spoczywa na Zleceniodawcy.
*   Wnioskodawca nie jest użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej.
*   w wyniku pracy Wnioskodawcy powstaje nowe prawo własności intelektualnej - Wnioskodawca tworzy nowe kody i algorytmy w językach programowania. Wnioskodawcy przysługują też wyłączne prawa autorskie do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
*   prace w ramach zespołu są dzielone na mniejsze zadania przypisane każdemu z członków zespołu. W takim przypadku Wnioskodawca realizuje prace przypisane jemu jako wykonawcy. Wynik prac Wnioskodawcy podlega ochronie na podstawie art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Autorskie prawa do wytworzonego w taki sposób oprogramowania przysługują wyłącznie Wnioskodawcy.
*   (…) Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję (poza podatkową księgą przychodów i rozchodów) w sposób umożliwiający wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ewidencja ta jest prowadzona na bieżąco. Ewidencja jest prowadzona od 1 stycznia 2019 r.
*   (…) ewidencja jest prowadzona od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP.
*   Wnioskodawca chciałby uzyskać potwierdzenie w zakresie kosztów opisanych we wniosku. Nie są to jedyne koszty jakie Wnioskodawca chciałby uwzględnić we wskaźniku nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże pytanie Wnioskodawcy dotyczy tylko tych wymienionych kosztów jako najczęściej ponoszonych.
*   pod pojęciem sprzętu komputerowego Wnioskodawca rozumie zakup laptopów i komputerów stacjonarnych.
*   kosztów zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych (np. drukarka, mikrofon, słuchawki, dyski zewnętrzne, pamięć USB), będą to tylko te przykładowo wskazane we wniosku.
*   są to koszty szkoleń z zakresu samego programowania, koszty szkoleń w zakresie używania nowych programów komputerowych wspomagających proces tworzenia oprogramowania jak również koszty szkoleń stricte branżowych skierowanych do pracowników branży IT w zakresie tworzenia oprogramowania.
*   (…) pod pojęciem „sprzęt papierniczo-biurowy” Wnioskodawca rozumie elementy wyposażenia biura, w tym urządzenia i materiały biurowe używane w działalności badawczo-rozwojowej. Najczęściej kupowanym wyrobem są segregatory do przechowywania dokumentacji oraz papier do drukarki - z tego względu we wniosku Wnioskodawca wymienił papier do ksero jako wydatek związany z działalnością badawczo-rozwojową.
*   kosztów leasingu i użytkowania samochodu osobowego oraz koszty zakupu części samochodowych (np. ogumienia), zakupu paliwa, koszty utrzymania samochodu (zakup ubezpieczenia, przeglądy gwarancyjne, wymiany płynów eksploatacyjnych), będą to tylko te przykładowo wskazane we wniosku.
*   w odniesieniu do kosztów leasingu Wnioskodawca ma na myśli opłaty/raty leasingowe oraz koszty ubezpieczenia.
*   w odniesieniu do opłat dotyczących kosztów ubezpieczenia chodzi o ubezpieczenie OC i AC.
*   umowa leasingowa została zawarta w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.
*   umowa ta dotyczy leasingu samochodu osobowego.
*   samochód osobowy nie jest wykorzystywany jest wyłącznie w działalności gospodarczej.
*   (…) Wnioskodawca stosuje ograniczenia wynikające z art. 23 ust. 1 pkt 46 - 47a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
*   umowa stanowi leasing operacyjny. Umowa została zawarta 18 kwietnia 2017 r.
*   wydatki, które nakładają się na użytkowanie samochodu to wydatki na zakup paliwa, ubezpieczenia, serwisu; a ponadto Wnioskodawca ponosi także wydatki na zakup części samochodowych oraz obowiązkowych przeglądów.
*   Wnioskodawca chciałby uzyskać potwierdzenie w zakresie kosztów opisanych we wniosku. Jak zostało wskazane (…) nie są to jedyne wydatki, ale te wydatki, których potwierdzenie chciałby uzyskać Wnioskodawca.
*   ww. składników nie należy sklasyfikować do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.
*   szczegółowo zostało to opisane we wniosku przy każdej z pozycji - np. komputer jako podstawowe narzędzie pracy przy tworzeniu oprogramowania, koszty zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych w celu skutecznego testowania tworzonego oprogramowania, koszty zakupu urządzeń telekomunikacyjnych oraz usług telekomunikacyjnych dla sprawnej i terminowej realizacji Zlecenia i komunikowania się ze Zleceniodawcą, koszty zakupu specjalistycznej literatury związanej z wytworzeniem oprogramowania i koszty szkoleń ze względu na zdobywanie specjalistycznej wiedzy, artykuły biurowe wykorzystywane do zapisu dokumentacji, koszty leasingu samochodu osobowego w celu dojazdu do Zleceniodawcy ze względu na konieczność przeprowadzenia testów oprogramowania w siedzibie klienta.
*   (…) wszystkie poniesione przez Wnioskodawcę wydatki/koszty są faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę opisaną we wniosku działalność.
*   w celu wyeliminowania wszelkich wątpliwości Wnioskodawca informuje, iż nie wnosi o udzielenie odpowiedzi na pytanie dotyczące kwestii korygowania deklaracji podatkowej. Jednocześnie ocena własna stanowiska powinna być na tyle szeroka i spójna, aby przedstawiała całościowy obraz zdarzenia. Tym samym zawarte stanowisko co do kwestii korygowania deklaracji za lata ubiegłe jako czynność jaka będzie musiała być zrealizowana powinna być opisana w przedmiotowym wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy działalność Wnioskodawcy opisana w stanie faktycznym jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w związku z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy na podstawie art. 30ca ww. ustawy w zeznaniach rocznych za lata 2019-2021 Wnioskodawca może zastosować stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 5% do dochodu uzyskiwanego z tytułu świadczonych usług informatycznych polegających na przenoszeniu autorskich praw majątkowych do wytwarzanego oprogramowania?
3.  Czy na podstawie art. 30ca ww. ustawy w latach następnych (jeżeli rzeczywisty stan faktyczny nie ulegnie zmianie) Wnioskodawca może zastosować stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 5% do dochodu uzyskiwanego z tytułu świadczonych usług informatycznych polegających na przenoszeniu autorskich praw majątkowych do wytwarzanego oprogramowania?

(pytania oznaczone we wniosku nr 1-3)

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w zakresie tworzenia oprogramowania komputerowego (kodów źródłowych) spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w związku z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 3 (winno być: art. 3 ust. 1) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „UPDOF”), osoby fizyczne mające (winno być: jeżeli mają) miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie zaś z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodów podlegającym opodatkowaniu jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Pozarolnicza działalność gospodarcza w myśl art. 5a pkt 6 UPDOF to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa;
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż;
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

\-prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 UPDOF.

Stosownie do art. 30ca ust. 1 UPDOF, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są zaś :

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin,
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie zaś z art. 5a pkt 38 cyt. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W myśl art. 5a pkt 39 UPDOF, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668); (winno być: Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619).
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r. poz. 1668 ze zm.; winno być: Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne oraz badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w zakresie tworzenia, rozwijania i ulepszania oprogramowania ma twórczy charakter, ponieważ służy tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Wnioskodawcy. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę stanowi oryginalny wytwór twórczej pracy.

Prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują ponadto wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność Wnioskodawcy przyczynia się do tworzenia i rozwoju nowoczesnych rozwiązań informatycznych przy wykorzystaniu i rozwijaniu wiedzy z zakresu najnowszych technologii IT. Należy także podkreślić, że prace nad oprogramowaniem mają charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), z nastawieniem na rozwój i ulepszanie programów komputerowych w przyszłości.

Tym samym świadczone przez Wnioskodawcę usługi są pracami rozwojowymi w myśl art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Mając na uwadze opisane w stanie faktycznym usługi informatyczne polegające na tworzeniu oprogramowania komputerowego oraz cytowane powyżej przepisy prawa podatkowego, świadczone usługi będące pracami rozwojowymi w myśl art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają twórczy charakter, podejmowane są w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Prawidłowość zaprezentowanego podejścia została potwierdzona w licznych indywidualnych interpretacjach podatkowych - np. w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 maja 2021 r., Znak: 0115-KDIT1.4011.62.2021.2.JG organ podatkowy wskazał: „W przedmiotowej sprawie - jak wskazano - Wnioskodawca prowadzi działalność spełniającą definicję działalności badawczo-rozwojowej wyrażoną w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak przy tym zaznaczono, tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi odrębny program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Na gruncie rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że tworzone w ramach działalności Wnioskodawcy utwory będące programami komputerowymi podlegającymi ochronie prawnej na podstawie powyższego przepisu - w zakresie w jakim stanowią nowe i indywidualne rozwiązania będące bezpośrednim efektem prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawcy - stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. autorskie prawa do programów komputerowych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika ponadto, że Wnioskodawca uzyskuje dochody z ww. kwalifikowanych praw własności intelektualnej uwzględnionych w cenie sprzedaży produktu lub usługi oraz że na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box prowadzi on na bieżąco - od początku działalności badawczo-rozwojowej - odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję. W konsekwencji, Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania do sumy kwalifikowanych dochodów uzyskanych w roku 2020 i w latach następnych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjnego opodatkowania wg stawki 5%”.

Podobne wnioski można wyciągnąć analizując treść interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 września 2020 r., Znak: 0112-KDIL2-2.4011.469.2020.2.MM: „Reasumując - autorskie prawo do oprogramowania komputerowego lub jego części wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód ze zbycia tego prawa lub jego części stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym Wnioskodawca może zastosować stawkę 5% do dochodów (strat) uzyskanych ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa we wniosku”.

Ad 2 i 3

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 30ca UPDOF w zeznaniach rocznych za lata 2019-2021 może zastosować stawkę podatku w wysokości 5% do dochodu uzyskiwanego z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego.

Ponadto zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 30ca UPDOF w latach następnych (jeżeli rzeczywisty stan faktyczny nie ulegnie zmianie) może zastosować stawkę podatku w wysokości 5% do dochodu uzyskiwanego z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego.

Minister Finansów w objaśnieniach z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box wskazał, iż pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc również jego funkcje składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Tworzone przez Wnioskodawcę nowe funkcjonalności, czy nowe elementy stanowią zatem program komputerowy, które znajduje się w katalogu kwalifikowanych praw autorskich IP.

W ustawodawstwie krajowym oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Tym samym oprogramowanie uznaje się za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 UPDOF, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego wskazał, że zarówno tworzy nowe oprogramowanie, jak również rozwija dostępne już oprogramowanie, poprzez tworzenie kodu źródłowego. Stworzenie nowego kodu źródłowego prowadzi w istocie do powstania nowego oprogramowania komputerowego lub ulepszeniu funkcjonalności dotychczas istniejącego oprogramowania, poprzez poszerzenie go o nowe zastosowania. Praca polegająca na wykonywaniu tych czynności ma charakter jednoznacznie twórczy, nie jest efektem działań powtarzalnych, a jej wynikiem jest zmodyfikowany lub stworzony od początku kod źródłowy, będący nowym wytworem intelektu podlegającym ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do którego Wnioskodawca traci prawa własności, z chwilą przeniesienia ich na zleceniodawcę.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 UPDOF, wprowadzonym na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Tym samym przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Ustawodawca dokonując wykładni prawa wprowadzanych norm prawnych dotyczących dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (wykładnia zawarta w uzasadnieniu do projektu ustawy) wskazał, iż proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy, czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”. Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest zaś dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej. Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Podatnik, który chce skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac”.

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, zgodnie z art. 30ca ust. 2 UPDOF, jest między innymi autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Podstawę opodatkowania stanowi zaś suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ww. ustawy).

W myśl art. 30ca ust. 7 UPDOF, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 UPDOF, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych,
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów/kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,
3.  wyodrębnić koszty przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu,
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie powyższych warunków (winno być: warunków, o których mowa w pkt 2 i 3),
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa powyżej (winno być: warunków, o których mowa w pkt 2 i 3).

Jak wynika z powyższych regulacji, podatnicy, którzy opodatkowują dochody 5% stawką, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty, tak aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

W przypadku podatników, którzy nie prowadzą ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej ewidencji może być spełniony poprzez sporządzanie comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego (winno być: stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego), posiada i prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 UPDOF, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, obejmujące wydatki od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Ewidencja ta jest prowadzona od roku 2019 i zawiera comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca.

Wnioskodawca otrzymywał wynagrodzenie z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej - przenoszeniu autorskich praw majątkowych do wytwarzanego oprogramowania (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Tym samym spełnia on warunki do zastosowania obniżonej stawki 5% podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu świadczonych usług informatycznych polegających na przenoszeniu autorskich praw majątkowych do wytwarzanego oprogramowania w zeznaniach rocznych za rok podatkowy 2019-2021 i lata następne.

W myśl art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7, 7a i 8. Stosownie zaś do 81 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.; winno być: Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji (art. 81 § 2 tej ustawy).

Dopuszczalna jest zatem po dniu 30 kwietnia roku następującego po danym roku podatkowym (w przedmiotowym przypadku po dniu 30 kwietnia 2020 r. w zakresie rozliczenia podatkowego za 2019 i po dniu 30 kwietnia 2021 r. w zakresie rozliczenia podatkowego za 2020), złożenie korekty zeznania rocznego w celu skorzystania z obniżonej 5% stawki podatku dochodowego z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Jednocześnie Wnioskodawca będzie uprawniony w deklaracji podatkowej za rok 2021 oraz lata następne (jeżeli opisany rzeczywisty stan faktyczny nie ulegnie zmianie) skorzystać z obniżonej 5% stawki podatku dochodowego z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Prawidłowość zaprezentowanego podejścia została potwierdzona w wydanych przez Ministra Finansów Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r., jak również w indywidualnych interpretacjach podatkowych. I tak między innymi w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 września 2020 r., Znak: 0115-KDIT1.4011.503.2020.2.KK, organ podatkowy stwierdził, iż: „W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo- rozwojowych.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu odpłatnego przeniesienia na Zamawiającego praw autorskich do wytworzonego oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania do dochodów uzyskanych z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej preferencyjnego opodatkowania wg stawki 5%”.

Zbieżne stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 16 września 2020 r., Znak: 0112-KDIL2-2.4011.466.2020.2.KP, w której wskazał, iż: „Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca uzyskuje dochód z przeniesienia autorskich praw majątkowych do programu komputerowego (oprogramowania) wytworzonego w ramach działalności badawczo-rozwojowej, stanowiącego utwór prawnie chroniony, stąd dochód ten kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca mógł w 2019 r. oraz może w przyszłości, o ile wszystkie opisane we wniosku warunki nie ulegną zmianie, skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5%.

Reasumując - Wnioskodawca mógł rozliczyć dochody uzyskane w 2019 r. według stawki 5% od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Jednocześnie Wnioskodawca może dochody uzyskiwane w przyszłości rozliczać według stawki 5% od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że w kontekście zadanych pytań wyznaczających zakres rozpatrzenia wniosku, przedmiotem niniejszej interpretacji była ocena stanowiska Wnioskodawcy w kwestii ustalenia czy:

*   działalność Wnioskodawcy opisana w stanie faktycznym jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w związku z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
*   na podstawie art. 30ca ww. ustawy w zeznaniach rocznych za lata 2019-2021 Wnioskodawca może zastosować stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 5% do dochodu uzyskiwanego z tytułu świadczonych usług informatycznych polegających na przenoszeniu autorskich praw majątkowych do wytwarzanego oprogramowania;
*   na podstawie art. 30ca ww. ustawy w latach następnych (jeżeli rzeczywisty stan faktyczny nie ulegnie zmianie) Wnioskodawca może zastosować stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 5% do dochodu uzyskiwanego z tytułu świadczonych usług informatycznych polegających na przenoszeniu autorskich praw majątkowych do wytwarzanego oprogramowania.

Tym samym zgodnie z wolą Wnioskodawcy wyrażoną w piśmie z 17 sierpnia 2021 r. przedmiotem niniejszej interpretacji nie była kwestia oceny czy dopuszczalne jest złożenie korekty zeznania rocznego po dniu 30 kwietnia roku następującego po danym roku podatkowym, w celu skorzystania z obniżonej 5% stawki podatku dochodowego z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o której mowa w stanowisku Wnioskodawcy do pytania nr 2, ani też inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nie objęte pytaniami.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1128), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą, przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2021 r. poz. 478 i 619),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei, w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2021 r., poz. 478 ze zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

*   badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz
*   prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca od 1 listopada 2016 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przeważającym przedmiotem jest działalność związana z oprogramowaniem. Działalność w zakresie tworzenia, rozwijania i ulepszania oprogramowania ma twórczy charakter, ponieważ służy tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja, zaprojektowanie tych rozwiązań i ich podział na poszczególne elementy składowe leży po stronie Wnioskodawcy. Oprogramowanie stanowi oryginalny wytwór twórczej pracy. Prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują ponadto wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność Wnioskodawcy przyczynia się do tworzenia i rozwoju nowoczesnych rozwiązań informatycznych przy wykorzystaniu i rozwijaniu wiedzy z zakresu najnowszych technologii IT. Należy także podkreślić, że prowadzone prace nad oprogramowaniem mają charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, ujęty w harmonogram działań), z nastawieniem na rozwój i ulepszanie programów komputerowych. Na podstawie zawartych Umów, poprzez zapłatę należnego Wnioskodawcy wynagrodzenia, Zleceniobiorcy nabywają bez konieczności składania dodatkowych oświadczeń i zapłaty dodatkowego wynagrodzenia, całość autorskich praw majątkowych do stworzonych przez Wykonawcę utworów - czy to stworzonych programów komputerowych czy też wszelkiej dokumentacji, w szczególności dokumentacji projektowej, wytwórczej i użytkowej opracowanej przez Wnioskodawcę. Wytwarzając nowe produkty (programy komputerowe, którego zapisem jest kod źródłowy) lub ulepszając istniejące produkty o nową funkcjonalność (wymagające również stworzenia w tym zakresie nowego kodu źródłowego) Wnioskodawca opracowuje innowacyjne produkty niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Wnioskodawca modyfikując/ulepszając/rozwijając oprogramowanie poprzez tworzenie nowego kodu źródłowego, w istocie tworzy nowe oprogramowanie komputerowe ulepszając funkcjonalności dotychczas istniejącego oprogramowania, poprzez poszerzenie go o nowe zastosowania. Praca polegająca na wykonywaniu tych czynności ma charakter jednoznacznie twórczy i nie jest efektem działań powtarzalnych, a jej wynikiem jest stworzony kod źródłowy, będący nowym wytworem intelektu podlegającym ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione działania Wnioskodawcy spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wobec powyższego, prowadzona przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu programu komputerowego, jego rozwijaniu oraz ulepszaniu stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a ust. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego wg skali bądź podatkiem liniowym.

Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.

Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Odnosząc wyżej przedstawiony opis do analizowanych przepisów prawa stwierdzić należy, że autorskie prawo do programu komputerowego chronione jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania Nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie, jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

1.  Wnioskodawca w ramach indywidualnej działalności gospodarczej tworzy, rozwija i ulepsza oprogramowania komputerowe;
2.  Wnioskodawca wykonuje powyższe czynności w ramach prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;
3.  w wyniku prowadzonych przez Wnioskodawcę prac związanych z tworzeniem, rozwijaniem i ulepszaniem oprogramowania komputerowego powstaje nowe, odrębne oprogramowanie lub jego część podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;
4.  Wnioskodawca przenosi na Zleceniodawcę całość majątkowych praw autorskich do oprogramowania wytwarzanego, rozwiniętego lub ulepszanego w ramach prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej i otrzymuje wynagrodzenie z tego tytułu, a zatem osiąga on kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 UPDOF;
5.  Wnioskodawca prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, szczegółową ewidencję w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

W związku z powyższym możliwe będzie zastosowanie wobec Wnioskodawcy przepisów art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i preferencyjne opodatkowanie 5% stawką na zasadach wskazanych w tych przepisach dochodów uzyskanych przez Wnioskodawcę, w latach 2019 – 2021 , a także w latach następnych (przy założeniu, że jego sytuacja i obowiązujące prawo nie zmienią się w istotnym zakresie), z tytułu przenoszenia przez Wnioskodawcę na rzecz Zleceniodawcy autorskich praw majątkowych do opisanego oprogramowania, tj. skorzystanie przez Wnioskodawcę z ulgi podatkowej IP Box.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określonym w pytaniach nr 1-3 należało uznać za prawidłowe.

Końcowo Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej jest sam przepis prawa. Wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, organy podatkowe podejmują w toku postępowania podatkowego. Podstawowym narzędziem realizacji tej zasady jest postępowanie dowodowe, które nie jest prowadzone w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różnić się będzie od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem, tj. w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.