Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.611.2023.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-01
Teza: Prawa do zastosowania stawki VAT w wysokości 0% w odniesieniu do świadczonych przez Wnioskodawcę usług i dostarczonych przez niego towarów na rzecz Spółki Pośredniczącej, a także prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez Dostawców.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; siły zbrojne; Stany Zjednoczone; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego w przypadku dostawy towarów i świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 1. Miejsce świadczenia przy dostawie towarów-Miejsce dostawy towarów-Miejsce dostawy towarów niewysyłanych ani nietransportowanych ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 1. Miejsce świadczenia przy dostawie towarów-Miejsce dostawy towarów-Miejsce dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Definicja podatnika przy określeniu miejsca świadczenia usług ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz podatnika; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług związanych z nieruchomościami 
Przepisy: [VAT][WIS] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług (od 1.01.2024 r.)-Rozdział 2-§ 6-ust. 1-pkt 7; [VAT][WIS] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług (od 1.01.2024 r.)-Rozdział 2-§ 6-ust. 2-pkt 2; [VAT][WIS] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług (od 1.01.2024 r.)-Rozdział 2-§ 6-ust. 2-pkt 3; [VAT][WIS] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług (od 1.01.2024 r.)-Rozdział 2-§ 6-ust. 7; [VAT][WIS] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług (od 1.01.2024 r.)-Rozdział 2-§ 6-ust. 8; [VAT][WIS] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług w roku 2023-Rozdział 2-§ 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 8-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 1-pkt 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
=========================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez Dostawców;
*   zastosowania stawki VAT w wysokości 0% w odniesieniu do świadczonych przez Wnioskodawcę usług i dostarczonych przez niego towarów na rzecz Spółki Pośredniczącej, opodatkowanych na terytorium Polski,

oraz nieprawidłowe w zakresie:

*   zastosowania stawki VAT w wysokości 0% w odniesieniu do świadczonych przez Wnioskodawcę usług i dostarczonych przez niego towarów na rzecz Spółki Pośredniczącej, nieopodatkowanych na terytorium Polski.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

21 grudnia 2023 r. za pośrednictwem ePUAP wpłynął Państwa wniosek z 21 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do zastosowania stawki VAT w wysokości 0% w odniesieniu do świadczonych przez Wnioskodawcę usług i dostarczonych przez niego towarów na rzecz Spółki Pośredniczącej, a także prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez Dostawców. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 lutego 2024 r. (wpływ 12 lutego 2024 r.) przesłanym za pośrednictwem ePUAP.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego:

I. Wnioskodawca

A Sp. z o.o. („Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką kapitałową z siedzibą i miejscem zarządu na terytorium Polski, zarejestrowaną jako czynny podatnik podatku od towarów i usług („podatek VAT”) w Polsce.

II.1. Działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę

Wnioskodawca prowadzi na terytorium Polski działalność gospodarczą. W toku prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca: (i) świadczy usługi takie jak roboty budowlane, leasing sprzętu i maszyn, logistyki, konserwacji sprzętu, jak również (ii) dokonuje dostaw towarów takich jak artykuły biurowe, woda butelkowana, woda wykorzystywana dla celów przemysłowych, środki czystości, materiały malarskie, zestawy narzędzi, przedmioty jednorazowego użytku itp.

II.2. Transakcje krajowe – opodatkowanie na zasadach ogólnych

W toku prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca świadczy usługi oraz dostarcza towary na rzecz podmiotów będących czynnymi i zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT w Polsce. Świadczenie usług oraz dostawa towarów, dokonywane przez Wnioskodawcę: (i) podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z przepisami ustawy o VAT, (ii) są dokumentowane wystawianą przez Wnioskodawcę fakturą VAT z wykazaną stawką podatku VAT, a następnie (iii) są ujmowane w deklaracjach dla potrzeb podatku VAT, składanych przez Wnioskodawcę.

Towary i usługi niezbędne do wykonywania ww. czynności opodatkowanych są nabywane przez Wnioskodawcę od podmiotów będących czynnymi i zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT w Polsce, a transakcje te podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych. Podatek VAT naliczony wynikający z nabycia towarów i usług na potrzeby ww. transakcji opodatkowanych podatkiem VAT jest odliczany przez Spółkę na zasadach ogólnych.

II.3. Transakcje opodatkowane 0% stawką podatku VAT ze Spółką Pośredniczącą

Wnioskodawca dostarcza również towary i świadczy usługi bezpośrednio do / na rzecz spółki („Spółka Pośrednicząca”), która to spółka następnie odsprzedaje wskazane towary i usługi na rzecz armii Stanów Zjednoczonych. Z uwagi na powyższe, Spółka Pośrednicząca spełnia definicję wykonawcy kontraktowego, o którym mowa w art. 2 lit. e Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. („Umowa PL-USA”).

Według najlepszej wiedzy Spółki, towary i usługi dostarczane przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Pośredniczącej są przeznaczone do wyłącznego użytku sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych lub też do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej w rozumieniu Umowy PL-USA.

III.1. Warunki zastosowania 0% stawki podatku VAT

Z uwagi na status Spółki Pośredniczącej jako wykonawcy kontraktowego w rozumieniu Umowy PL-USA, w 2023 r. do dostawy towarów i świadczenia usług na rzecz Spółki Pośredniczącej Wnioskodawca stosuje stawkę 0% podatku VAT na podstawie § 6 ust. 1 pkt 7 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2022 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług w roku 2023 (Dz. U. poz. 2495 z późn. zm.) („Rozporządzenie”).

III.2. Do każdej sprzedaży dokumentowanej fakturą VAT, dokonanej przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Pośredniczącej, Wnioskodawca dysponuje uzyskanymi od Spółki Pośredniczącej dokumentami, o których mowa w § 6 ust. 3 pkt 2 i 3 Rozporządzenia, umożliwiającymi zastosowanie przez Wnioskodawcę stawki 0% podatku VAT do dostaw towarów, dokonywanych na rzecz Spółki Pośredniczącej.

Do każdej faktury wystawionej przez Spółkę dostarczane jest świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego („Świadectwo Zwolnienia”) wystawione przez Spółkę Pośredniczącą i zaakceptowane przez właściwego przedstawiciela Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej, o którym mowa w załączniku do Porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, podpisanego w Warszawie dnia 27 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 817 i 818) („Załącznik do Porozumienia”).

Dane Wnioskodawcy widnieją w części 3 na Świadectwie Zwolnienia, tj. Wnioskodawca wskazany jest na nim jako dostawca towarów i/lub usług. Spółka musi umieścić każdą fakturę wystawioną przez Spółkę na rzecz Spółki Pośredniczącej w odpowiednim miejscu na Świadectwie Zwolnienia, dostarczonym przez Spółkę Pośredniczącą, a następnie przesłać Spółce Pośredniczącej w celu zatwierdzenia.

III.3. Wnioskodawca przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy każdorazowo dysponuje i – w stosunku do przyszłych świadczeń - będzie dysponował Świadectwem Zwolnienia, o którym mowa w § 6 ust. 3 pkt 2 Rozporządzenia oraz zamówieniem dotyczącym towarów lub usług wykazanych w Świadectwie Zwolnienia wraz z ich specyfikacją, o którym mowa w ust. 3 pkt 3 tego przepisu.

III.4. Spółka nabywa towary i usługi, będące przedmiotem transakcji ze Spółką Pośredniczącą, od swoich dostawców (czynnych i zarejestrowanych podatników podatku VAT w Polsce). Transakcje te podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na zasadach ogólnych, tj. przy zastosowaniu odpowiedniej stawki podatku VAT na podstawie ustawy o VAT i przepisów wykonawczych do ustawy o VAT („Dostawcy”).

III.5. Z uwagi na analogiczne brzmienie przepisów wykonawczych do ustawy o VAT, Wnioskodawca planuje również w sposób opisany wyżej we Wniosku opodatkowywać transakcje ze Spółką Pośredniczącą, które będą dokonywane w 2024 r. (i w kolejnych latach) na podstawie § 6 ust. 1 pkt 7 i ust. 2 pkt 2 i 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 2023 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 2670).

Co więcej, także w 2022 r. Wnioskodawca dokonywał analogicznych transakcji ze Spółką Pośredniczącą, które to transakcje, w ocenie Wnioskodawcy, podlegały opodatkowaniu w sposób opisany powyżej na podstawie § 8 ust. 1 pkt 5 i ust. 2 pkt 2 i pkt 3 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 marca 2020 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1696 ze zm.).

W uzupełnieniu odpowiedzieli Państwo na zadane pytania:

1\. Jakie dokładnie towary są/będą przedmiotem dostaw dokonywanych przez Państwa na rzecz „Spółki Pośredniczącej” oraz jakie dokładnie usługi są/będą świadczone na rzecz tej Spółki i na czym polegają, czego dotyczą, z czym są związane? – należy opisać.

Jak Spółka wskazała we Wniosku, w toku prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje dostaw towarów, a także świadczy usługi na rzecz Spółki Pośredniczącej. Wśród towarów dostarczanych przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz Spółki Pośredniczącej znajdują się artykuły biurowe, butelkowana woda, woda przeznaczona do zastosowań przemysłowych, środki czystości, materiały malarskie, zestawy narzędzi, a także przedmioty jednorazowego użytku i inne, np. stoły warsztatowe. Dodatkowo, w toku prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka świadczy różnego rodzaju usługi na rzecz Spółki Pośredniczącej, w tym prace budowlane, leasing sprzętu i maszyn, usługi logistyczne, usługi konserwacji sprzętu.

2\. Czy miejscem świadczenia i opodatkowania dokonywanych dostaw towarów i świadczenia usług na rzecz „Spółki Pośredniczącej” jest Polska?

Według najlepszej wiedzy Spółki i zgodnie z informacjami, posiadanymi przez Spółkę, dostarczane przez Spółkę towary i świadczone przez Spółkę usługi (w tym np. usługi budowlane) są dostarczane i świadczone – za pośrednictwem Spółki Pośredniczącej – na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, stacjonujących w bazach wojskowych na terytorium Polski.

3\. Czy „Spółka Pośrednicząca” jest podatnikiem, o którym mowa w art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm., zwana dalej ustawą VAT), jeśli tak to gdzie ma siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej dla którego świadczone są/będą usługi?

Zgodnie z najlepszą wiedzą Spółki, Spółka Pośrednicząca jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w Stanach Zjednoczonych, a na potrzeby transakcji ze Spółką, opisanych we Wniosku, Spółka Pośrednicząca nie wskazała swojej siedziby/stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Według najlepszej wiedzy Spółki, Spółka Pośrednicząca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 28a ustawy o VAT.

4\. Czy dokumenty jakimi Spółka dysponowała/będzie dysponować przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, tj. świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego oraz zamówienie bezpośrednio wiążą się z transakcją realizowaną przez Państwa Spółkę?

Dokumenty, jakimi Spółka dysponuje/będzie dysponowała każdorazowo przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, tj. świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego oraz zamówienie, wiążą się bezpośrednio (dotyczą bezpośrednio) transakcji realizowanych przez Spółkę, opisanych we Wniosku.

5\. Czy podmiot na rzecz którego Spółka Pośrednicząca odsprzedaje/będzie odsprzedawać nabywane od Państwa towary i usługi jest podmiotem, o którym mowa w art. 2 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej podpisaną w Warszawie 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U z 2020 r. poz. 2153), zwanej dalej umową o wzmocnionej współpracy?

Podmiot, na rzecz którego Spółka Pośrednicząca odsprzedaje/będzie odsprzedawać nabywane od Spółki towary i usługi jest podmiotem, o którym mowa w art. 2 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej z dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 2153 ze zm.), („Umowa o Wzmocnionej Współpracy”), tj. są to „siły zbrojne USA” w rozumieniu Umowy o Wzmocnionej Współpracy.

6\. Czy jesteście Państwo wykonawcą kontraktowym w rozumieniu art. 2 lit. e umowy o wzmocnionej współpracy, tj. m.in. czy jako osoba prawna albo inny podmiot posiadający zdolność prawną dostarczacie Państwo towary lub świadczycie usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz?

Spółka Pośrednicząca spełnia definicję „wykonawcy kontraktowego” w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy o Wzmocnionej Współpracy. Natomiast Spółka (Wnioskodawca) nie spełnia definicji „wykonawcy kontraktowego” w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy o Wzmocnionej Współpracy, ale w toku prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka dokonuje dostaw towarów i świadczy usługi na rzecz „wykonawcy kontraktowego” w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy o Wzmocnionej Współpracy.

7\. Czy wydatki poniesione na nabycie towarów i usług od „Dostawców” służą/będą służyły do wykonywania przez Państwa czynności opodatkowanych, które nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania w rozumieniu przepisów ustawy VAT?

Wydatki poniesione na nabycie przez Spółkę towarów i usług od Dostawców, wskazane w pkt III.4. opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wniosku, w części służą/będą służyły Wnioskodawcy do wykonywania czynności opodatkowanych, które nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

8\. Czy do nabywanych przez Państwa towarów i usług występują ograniczenia lub/i wyłączenia przewidziane w art. 88 ustawy o VAT, które ograniczają lub/i pozbawiają Państwa prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

Do nabywanych przez Spółkę towarów i usług, opisanych we Wniosku, nie występują ograniczenia lub/i wyłączenia przewidziane w art. 88 ustawy o VAT, które ograniczają lub/i pozbawiają Spółkę prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

### Pytania

1\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zaistniałym stanie faktycznym i w zdarzeniu przyszłym, przedstawionym we Wniosku, świadczone przez Wnioskodawcę usługi i dostarczone przez Wnioskodawcę towary na rzecz Spółki Pośredniczącej, tak w 2023 r. (obecnie), jak i w 2024 r. (a także w kolejnych latach przy analogicznym brzmieniu przepisów podatkowych) podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 0% VAT zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 7 Rozporządzenia i art. 19 ust. 2 Umowy PL-USA?

2\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zaistniałym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, przedstawionym we Wniosku, w związku z nabyciem przez Wnioskodawcę towarów i usług od Dostawców, które są następnie przedmiotem sprzedaży na rzecz Spółki Pośredniczącej na zasadach opisanych we Wniosku, Wnioskodawcy przysługuje obecnie a także będzie przysługiwało w przyszłości prawo do odliczenia podatku VAT z faktur VAT, wystawionych przez Dostawców?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zaistniałym stanie faktycznym i w zdarzeniu przyszłym, przedstawionym we Wniosku, świadczone przez Wnioskodawcę usługi i dostarczone przez Wnioskodawcę towary na rzecz Spółki Pośredniczącej, tak w 2023 r. (obecnie), jak i w 2024 r. (a także w kolejnych latach przy analogicznym brzmieniu przepisów podatkowych) podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 0% VAT zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 7 Rozporządzenia i art. 19 ust. 2 Umowy PL-USA.

I.1.1. Umowa PL – USA

W myśl art. 2 lit. a Umowy PL-USA, siły zbrojne Stanów Zjednoczonych oznaczają podmiot obejmujący członków sił zbrojnych, personelu cywilnego oraz całe mienie, sprzęt i materiały Sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej.

I.1.2. Stosownie do art. 2 lit. e Umowy PL-USA, wykonawca kontraktowy oznacza m.in. osobę prawną albo inny podmiot posiadający zdolność prawną, dostarczający towary lub świadczący usługi siłom zbrojnym Stanów Zjednoczonych na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz.

Jak Wnioskodawca wskazał w stanie faktycznym Wniosku, Spółka Pośrednicząca jest podmiotem spełniającym przesłanki z art. 2 lit e Umowy PL-USA, tzn. jest wykonawcą kontraktowym w rozumieniu Umowy PL-USA.

I.1.3. Zgodnie z art. 19 ust. 2 Umowy PL-USA, zwalnia się od podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego lub podobnych podatków, opłat i należności albo takich, które je zastąpią towary i usługi nabywane przez siły zbrojne USA lub na ich rzecz w celach określonych w art. 19 ust. 1 Umowy PL-USA (tj. do wyłącznego użytku sił zbrojnych lub służące do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej w rozumieniu Umowy PL-USA).

Zwolnienie stosuje się w chwili zakupu, jeśli transakcja jest potwierdzona dokumentem wydanym przez siły zbrojne USA, który siły zbrojne USA przedkładają odpowiedniemu organowi podatkowemu Rzeczypospolitej Polskiej.

I.2.1. Ustawa o VAT

Także przepisy wykonawcze do ustawy o VAT wprost odwołują się do postanowień Umowy PL-USA.

Zgodnie z art. 41 ust. 16 ustawy o VAT minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia może obniżyć stawki podatku VAT do wysokości 0% dla dostaw niektórych towarów.

Korzystając z delegacji ustawowej, zawartej w art. 146ee ustawy o VAT, Minister Finansów wydał Rozporządzenie. Zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 7 Rozporządzenia, obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku VAT stosuje się również do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy PL-USA, przebywających na terytorium kraju, gdy towary lub usługi nabywane przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz przeznaczone są do wyłącznego użytku służbowego tych sił zbrojnych lub też do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej, o której mowa w art. 24 Umowy PL-USA, jeżeli siły takie biorą udział we wspólnych działaniach obronnych.

Zgodnie z § 6 ust. 3 pkt 2 i pkt 3 Rozporządzenia, przepis ust. 1 pkt 7 stosuje się, pod warunkiem, że podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada:

*   wypełnione odpowiednio Świadectwo Zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w Załączniku do Porozumienia dla tych towarów i usług;
*   zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się ww. Świadectwo Zwolnienia.

W związku z tym, żeby zastosować obniżoną stawkę podatku VAT 0%:

1) towary lub usługi muszą być nabywane w imieniu lub na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych i być przeznaczone do wyłącznego użytku służbowego tych sił;

2) zwolnienie stosuje się w chwili zakupu, jeśli transakcja jest potwierdzona dokumentem wydanym przez siły zbrojne USA, który siły zbrojne USA przedkładają odpowiedniemu organowi podatkowemu Rzeczypospolitej Polskiej;

3) podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi jest zobowiązany posiadać, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, wypełnione odpowiednio Świadectwo Zwolnienia.

Łącznie spełnienie tych przesłanek uprawnia do zastosowania stawki 0% podatku VAT dla danej dostawy towarów/świadczenia usług.

I.3.1. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

W ocenie Wnioskodawcy, zgodnie z informacjami zawartymi w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wniosku, transakcje dostawy towarów/świadczenia usług pomiędzy Wnioskodawcą, a Spółką Pośredniczącą, spełniają ww. warunki.

Wnioskodawca wskazuje, że zastosowanie stawki 0% VAT przewidzianej w § 6 ust. 1 pkt 7 Rozporządzenia jest dopuszczalne nie tylko w odniesieniu do dostaw towarów/świadczenia usług dokonywanych bezpośrednio przez wykonawcę kontraktowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych na rzecz tych sił zbrojnych, ale również w odniesieniu do dostaw towarów/świadczenia usług dokonywanych na zlecenie wykonawcy kontraktowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych.

Oznacza to, iż dostawy towarów, dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Pośredniczącej również mogą być opodatkowane według stawki 0% podatku VAT.

I.3.2. Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 września 2021 r. nr 0111-KDIB3-3.4012.355.2020.2.JS, gdzie organ wskazał, iż (poniższa interpretacja indywidualna była wydana na podstawie przepisów obowiązujących w 2021 r., ale brzmiących analogicznie do przepisów obowiązujących w 2023 r., stąd może mieć zastosowanie w tej sprawie): „Należy również zwrócić uwagę, że cytowany wyżej przepis § 8 rozporządzenia odnosi się zarówno do dostaw realizowanych dla sił zbrojnych USA, jak również do dostaw na ich rzecz. Nie oznacza to jednak, że - w przypadku podwykonawców - każdy podmiot w łańcuchu dostaw realizuje dostawę na rzecz sił zbrojnych USA. Dla możliwości stosowania stawki 0% dla dostawy realizowanej na rzecz sił zbrojnych USA ważne są dokumenty, jakimi są świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego oraz zamówienie dotyczące towarów, do których odnosi się to świadectwo - przy czym, dokumenty te powinny wiązać się z tą konkretną transakcją.

W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca działający w charakterze podwykonawcy robót budowlanych, których odbiorcą docelowym będą siły zbrojne Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. b Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej działa bezpośrednio na rzecz wykonawcy kontraktowego (Generalnego Wykonawcy). Jednocześnie, to Wnioskodawca zostanie wskazany jako dostawca na świadectwie zwolnienia, o którym mowa w § 8 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych. Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, dane Wnioskodawcy widnieć będą w polu 3 części A na świadectwie zwolnienia.

Ponadto, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy Wnioskodawca będzie dysponować świadectwem zwolnienia, o którym mowa w powyższym przepisie § 8 ust. 2 pkt 2, a także zamówieniem dotyczącym towarów lub usług wykazanych w świadectwie zwolnienia (wraz z ich specyfikacją), o którym mowa w § 8 ust. 2 pkt 3 ww. rozporządzenia.

Tym samym należy stwierdzić, że w przedstawionych okolicznościach spełnione zostaną warunki uprawniające Wnioskodawcę do zastosowania stawki podatku w wysokości 0%. W opisanej sytuacji Spółka będzie zatem uprawniona do wystawiania faktur VAT z zastosowaniem stawki 0% w związku z realizacją na rzecz Generalnego Wykonawcy usług, które zostaną wykorzystane na potrzeby realizacji umowy zawartej przez Generalnego Wykonawcę z siłami zbrojnymi Stanów Zjednoczonych.

Stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do zadanego pytania należało zatem uznać za prawidłowe.”

Analogiczne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 października 2020 r. nr 0114-KDIP1-2.4012.290.2020.1.RD (pomimo, iż organ weryfikował transakcje importu, to stanowisko wyrażone w tej interpretacji może również znaleźć zastosowanie w tej sprawie).

I.3.3. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowym jest stanowisko, iż w zaistniałym stanie faktycznym i w zdarzeniu przyszłym, przedstawionym we Wniosku, świadczone przez Wnioskodawcę usługi i dostarczone przez Wnioskodawcę towary na rzecz Spółki Pośredniczącej, tak w 2023 r. (obecnie), jak i w 2024 r. (a także w kolejnych latach przy analogicznym brzmieniu przepisów podatkowych) podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 0% VAT zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 7 Rozporządzenia i art. 19 ust. 2 Umowy PL-USA.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zaistniałym stanie faktycznym i w zdarzeniu przyszłym, przedstawionym we Wniosku, w związku z nabyciem przez Wnioskodawcę towarów i usług od Dostawców, które są następnie przedmiotem sprzedaży na rzecz Spółki Pośredniczącej na zasadach opisanych we Wniosku, Wnioskodawcy przysługuje obecnie, a także będzie przysługiwało w przyszłości prawo do odliczenia podatku VAT z faktur VAT, wystawionych przez Dostawców.

II.1. Wnioskodawca wskazuje, iż zgodnie z art. 19 ust. 2 Umowy PL-USA, zwalnia się od podatku od towarów i usług towary i usługi nabywane przez siły zbrojne USA lub na ich rzecz do ich wyłącznego użytku lub służące do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej. Zwolnienie stosuje się w chwili zakupu, jeśli transakcja jest potwierdzona dokumentem wydanym przez siły zbrojne USA, który siły zbrojne USA przedkładają odpowiedniemu organowi podatkowemu Rzeczypospolitej Polskiej.

Ww. art. 19 ust. 2 Umowy PL-USA posługuje się więc pojęciem „zwolnienia” od podatku VAT.

II.2. Natomiast, przywołane wyżej w uzasadnieniu Wniosku przepisy Rozporządzenia wskazują wprost na stosowanie obniżonej (0%) stawki podatku VAT do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych.

II.3. Zdaniem Wnioskodawcy, w tym przypadku należy uznać, iż Umowa PL-USA w rzeczywistości traktuje o „zwolnieniu” w potocznym tego słowa znaczeniu, bez szczególnego rozróżnienia funkcjonującego w prawie podatkowym na (i) zwolnienie bez prawa do odliczenia (znaczenie „zwolnienia” z ustawy o VAT) oraz (ii) tzw. „zwolnienie z prawem do odliczenia” czyli obniżoną stawką VAT 0% w rozumieniu ustawy o VAT.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na to, że ma on możliwość stosowania stawki 0% podatku VAT do dostaw towarów na rzecz Spółki Pośredniczącej (tj. stosowanie obniżonej stawki podatku VAT, a nie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT), to przysługuje mu również prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia towarów nabywanych przez Wnioskodawcę od Dostawców, które to towary są następnie przedmiotem dostaw do Spółki Pośredniczącej.

W tej sytuacji bowiem należy uznać, iż jest spełniony podstawowy warunek skorzystania z prawa do odliczenia podatku VAT, tj. nabyte przez Wnioskodawcę towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, nawet jeśli czynności opodatkowane podlegają opodatkowaniu obniżoną stawką podatku VAT, tj. w tym przypadku 0% podatku VAT (zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT), a jednocześnie nie występuje żadna z okoliczności wskazana jako okoliczność wyłączająca możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku VAT. Kwotę podatku VAT naliczonego w tym przypadku stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów (art. 86 ust. 1 pkt 1) lit. a) ustawy o VAT).

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowym jest stanowisko, iż w zaistniałym stanie faktycznym oraz w zdarzeniu przyszłym, przedstawionym we Wniosku, w związku z nabyciem przez Wnioskodawcę towarów i usług od Dostawców, które są następnie przedmiotem sprzedaży na rzecz Spółki Pośredniczącej na zasadach opisanych we Wniosku, Wnioskodawcy przysługuje obecnie a także będzie przysługiwało w przyszłości, prawo do odliczenia podatku VAT z faktur VAT, wystawionych przez Dostawców.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r., poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Stosownie do art. 2 pkt 3 ustawy:

przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (…).

Jak stanowi art. 2 pkt 5 ustawy:

przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy:

przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Z powyższego przepisu wynika, że aby doszło do świadczenia usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

*   świadczenie musi być odpłatne,
*   miejscem świadczenia musi być terytorium kraju,
*   świadczenie musi być wykonane na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
*   świadczenie nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Należy zauważyć, że art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług, jednak z uwagi na terytorialny charakter podatku VAT, opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które w przypadku dostaw towarów niewysyłanych ani nietransportowanych wyznacza art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy:

na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1\. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2\. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Natomiast jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:

w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Od zasady opisanej w art. 28b ustawy ustawodawca przewidział szereg wyjątków, wskazując m.in. szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług związanych m.in. z nieruchomościami.

I tak zgodnie z art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług:

Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Przepis art. 28e ustawy stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest nieruchomość. Usługi które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej miejsca położenia. Kryterium położenia nieruchomości jest tu zatem decydujące - determinuje ono docelowo miejsce opodatkowania usługi związanej z daną nieruchomością. Co istotne, zasada wyrażona w art. 28e ustawy obejmuje wyłącznie usługi, które dotyczą konkretnej nieruchomości - jedynie wówczas można w praktyce zastosować opodatkowanie w miejscu położenia nieruchomości.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy:

stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z treścią art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy:

w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 i art. 138i ust. 4 wynosi 23%.

Jednocześnie, zarówno w ustawie jak i w przepisach wykonawczych do ustawy, ustawodawca przewidział stawki obniżone oraz zwolnienia od podatku.

W myśl art. 146d ust. 1 pkt 1 ustawy:

minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia w okresie, o którym mowa w art. 146aa, może obniżać stawki podatku do wysokości 0%, 5% lub 8% dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług albo dla części tych dostaw lub części świadczenia usług oraz określać warunki stosowania obniżonych stawek.

W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2023 r. kwestie zastosowania stawki 0% VAT dla m.in. sił zbrojnych USA reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2022 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług w roku 2023 (Dz. U. z 2022 r. poz. 2495), zwanego dalej „rozporządzeniem”.

W myśl § 6 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia:

obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 2153 i 2154), zwanej dalej „Umową o wzmocnionej współpracy obronnej”, przebywających na terytorium kraju, jeżeli towary lub usługi nabywane przez te siły lub na ich rzecz są przeznaczone do wyłącznego użytku służbowego tych sił lub też do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej, o której mowa w art. 24 tej umowy, jeżeli siły te biorą udział we wspólnych działaniach obronnych.

Zgodnie z § 6 ust. 3 pkt 2 i 3 rozporządzenia:

przepis ust. 1 stosuje się, pod warunkiem że podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada:

w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 7 - wypełnione odpowiednio świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku do Porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, podpisanego w Warszawie dnia 27 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 817 i 818), dla tych towarów i usług;

zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się świadectwo określone odpowiednio w pkt 1 i 2.

W myśl § 6 ust. 4 rozporządzenia:

świadectwo, o którym mowa w ust. 3 pkt 2, wypełniają siły zbrojne Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej, z tym że pole 4 tego świadectwa wypełnia Minister Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej lub jego upoważniony przedstawiciel. Niewykorzystane pola świadectwa przekreśla się.

Jak stanowi § 6 ust. 5 rozporządzenia:

wypełnienie pola 4 świadectwa, o którym mowa w ust. 3 pkt 2, nie jest wymagane, w przypadku gdy Minister Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej lub jego upoważniony przedstawiciel wyda pojedyncze poświadczenie, o którym mowa w art. 2 ust. 2 lit. b Porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, podpisanego w Warszawie dnia 27 kwietnia 2015 r.

Analogicznie, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2024 r. kwestie zastosowania stawki 0% VAT dla m.in. sił zbrojnych USA reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 2023 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 2670), zwanego dalej „rozporządzeniem2”.

W myśl § 6 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia2:

obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 2153 i 2154), zwanej dalej „Umową o wzmocnionej współpracy obronnej”, przebywających na terytorium kraju, jeżeli towary lub usługi nabywane przez te siły lub na ich rzecz są przeznaczone do wyłącznego użytku służbowego tych sił lub też do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej, o której mowa w art. 24 tej umowy, jeżeli siły te biorą udział we wspólnych działaniach obronnych.

Zgodnie z § 6 ust. 2 pkt 2 i 3 rozporządzenia2:

przepis ust. 1 stosuje się, pod warunkiem że podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada:

w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 7 - wypełnione odpowiednio świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku do Porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, podpisanego w Warszawie dnia 27 kwietnia 2015 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 817 i 818), dla tych towarów i usług;

zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się świadectwo określone odpowiednio w pkt 1 i 2.

W myśl § 6 ust. 7 rozporządzenia2:

świadectwo, o którym mowa w ust. 2 pkt 2, wypełniają siły zbrojne Stanów Zjednoczonych, o których mowa w art. 2 lit. a Umowy o wzmocnionej współpracy obronnej, z tym że pole 4 tego świadectwa wypełnia Minister Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej lub jego upoważniony przedstawiciel. Niewykorzystane pola świadectwa przekreśla się.

Jak stanowi § 6 ust. 8 rozporządzenia2:

wypełnienie pola 4 świadectwa, o którym mowa w ust. 3 pkt 2, nie jest wymagane, w przypadku gdy Minister Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej lub jego upoważniony przedstawiciel wyda pojedyncze poświadczenie, o którym mowa w art. 2 ust. 2 lit. b Porozumienia wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczącego zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych, podpisanego w Warszawie dnia 27 kwietnia 2015 r.

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 2 lit. a, e i f Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. (Dz.U. z 2020 r. poz. 2153) (zwanej dalej „Umową o współpracy”):

Dla celów niniejszej Umowy o współpracy, wyrażenie:

a. „siły zbrojne USA” - oznacza podmiot obejmujący członków sił zbrojnych, personelu cywilnego oraz całe mienie, sprzęt i materiały Sił Zbrojnych USA, w tym informacje oficjalne USA, znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

e. „wykonawca kontraktowy” - oznacza osobę fizyczną, która nie jest członkiem sił zbrojnych ani personelu cywilnego, osobę prawną albo inny podmiot posiadający zdolność prawną, dostarczający towary lub świadczący usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.

f. „wykonawca kontraktowy USA” - oznacza osobę fizyczną, która nie jest obywatelem Rzeczypospolitej Polskiej i nie jest osobą zamieszkałą na stałe na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub osobę prawną, która nie jest zarejestrowana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz jest obecna na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w celu dostarczania towarów i świadczenia usług siłom zbrojnym USA na podstawie umowy zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.

Stosownie do art. 19 ust. 1-4 Umowy o współpracy:

1\. Zwalnia się od podatku od towarów i usług (VAT), podatku akcyzowego lub podobnych podatków albo takich, które je zastąpią, towary importowane przez siły zbrojne USA lub na ich rzecz do ich wyłącznego użytku, o którym mowa w ustępie 1 Artykułu 21 niniejszej Umowy lub służące do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej, o której mowa w Artykule 24 niniejszej Umowy, pod warunkiem, że importowane towary są zgłaszane na zaświadczeniu określonym w Artykule XI ustęp 4 umowy NATO SOFA (obecnie formularz 302) i siły zbrojne USA są odbiorcą takich towarów. Zwolnienie stosuje się w chwili wwozu. Dla celów niniejszej Umowy import i eksport dotyczy także przemieszczania towarów z lub do jakiegokolwiek innego kraju, w tym z lub do krajów pozostających z Rzecząpospolitą Polską we wspólnym obszarze celnym, do lub z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

2\. Zwalnia się od podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego lub podobnych podatków, opłat i należności albo takich, które je zastąpią towary i usługi nabywane przez siły zbrojne USA lub na ich rzecz w celach określonych w ustępie 1 niniejszego Artykułu. Zwolnienie stosuje się w chwili zakupu, jeśli transakcja jest potwierdzona dokumentem wydanym przez siły zbrojne USA, który siły zbrojne USA przedkładają odpowiedniemu organowi podatkowemu Rzeczypospolitej Polskiej. Ponadto w przypadku towarów akcyzowych zwolnienie z podatku akcyzowego w chwili sprzedaży ma zastosowanie wyłącznie, jeśli takie towary są nabywane ze składu podatkowego i transakcja jest potwierdzona dokumentem, o którym mowa powyżej. W pozostałych przypadkach zwolnienie realizowane jest poprzez zwrot podatku zapłaconego w danym kwartale. Zwrot jest dokonywany w terminie trzydziestu (30) dni od otrzymania przez organ podatkowy Rzeczypospolitej Polskiej wniosku o taki zwrot.

3\. Właściwe władze Rzeczypospolitej Polskiej otrzymają stosowny dokument, wydany przez siły zbrojne USA, zaświadczający, że towary i usługi, o których mowa odpowiednio w ustępach 1 i 2 niniejszego Artykułu, zostały wysłane, nabyte lub przeznaczone do użytku sił zbrojnych USA lub do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej. Dokument taki może zawierać jedno potwierdzenie kontraktu w ramach którego wymagane jest wykonanie wielu dostaw.

4\. Procedury i formularze wymagane dla celów zwolnień określonych w ustępach 1 i 2 niniejszego Artykułu, jak również jakiekolwiek ograniczenia w ilości dóbr, o ile będą mieć zastosowanie, zostaną określone w porozumieniu wykonawczym.

Zgodnie z art. 2 Porozumienia Wykonawczego między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki do Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o statusie sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych Ameryki na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dotyczące zwolnień podatkowych dla celów oficjalnych z dnia 27 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 817) (dalej: „porozumienie”):

1\. Zwolnienie z podatków stosowane do towarów i usług nabytych przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz stosuje się w momencie sprzedaży, jeżeli transakcja została potwierdzona dokumentem wystawionym przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych przedstawionym dostawcy towarów lub usług. Jako "dokument" o którym mowa w artykule 18 ustęp 2 Umowy, siły zbrojne Stanów Zjednoczonych będą stosowały świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego ("świadectwo"), którego wzór określa załącznik do niniejszego Porozumienia. Świadectwo będzie rozumiane wyłącznie jako potwierdzenie, że zostały spełnione warunki dla zwolnienia z podatku VAT i/lub podatku akcyzowego, określone w artykule 18 ustęp 2 Umowy.

2\. Świadectwo wystawia się, zgodnie z następującą procedurą:

a) Przedstawiciel sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych wypełnia i podpisuje świadectwo w dwóch egzemplarzach.

b) Minister Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej, upoważniony dowódca bazy wojskowej sił zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej lub jakikolwiek inny upoważniony przedstawiciel Ministra Obrony Narodowej Rzeczypospolitej Polskiej wypełniają odpowiednie pola świadectwa lub wydają pojedyncze poświadczenie ("poświadczenie").

W drugim przypadku kopię poświadczenia dołącza do świadectwa przedstawiciel sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych. Poświadczenie jest stosowane do:

(i) wszelkich zakupów realizowanych w ramach umowy długoterminowej zawartej w formie pisemnej, której kopia jest przedstawiana osobie upoważnionej do wydania poświadczenia. Świadectwo zawiera odniesienie do umowy, której dotyczy.

(ii) zakupów towarów, innych niż opodatkowane podatkiem akcyzowym. dokonywanych przy użyciu Karty Płatniczej Rządu Stanów Zjednoczonych. Siły zbrojne Stanów Zjednoczonych przedstawiają pełną listę osób zawierającą imiona i nazwiska oraz funkcję każdej osoby upoważnionej do posługiwania się kartą wraz z numerem przypisanej jej karty.

c) Niewykorzystane pola świadectwa przekreśla się.

3\. Wszelkie kwestie uregulowane w artykule 35 ustęp 2 Umowy, dotyczące towarów i/lub usług nabytych przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz mogą zostać kierowane do odpowiedniego podkomitetu Wspólnej Komisji.

Z kolei art. 3 porozumienia stanowi:

1\. Jeżeli zwolnienie z podatków nie jest stosowane w momencie sprzedaży, właściwe organy podatkowe Rzeczypospolitej Polskiej („organy podatkowe”) zapewnią realizację zwolnienia poprzez zwrot zapłaconych podatków na wniosek sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych lub wykonawcy kontraktowego sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych.

2\. Siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub wykonawcy kontraktowi sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych powinni składać wnioski o zwrot podatku za okresy kwartalne do 25. dnia miesiąca następującego po zakończeniu danego kwartału. Jeżeli termin ten nie zostanie zachowany, siły zbrojne Stanów Zjednoczonych oraz organy podatkowe podejmą konsultacje w celu umożliwienia niezwłocznego zwrotu zapłaconych podatków.

Z powołanych przepisów wynika, że preferencja podatkowa w postaci stawki podatku w wysokości 0% ma zastosowanie tylko wtedy, gdy towary lub usługi są nabywane w imieniu i na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych i gdy są przeznaczone do wyłącznego użytku służbowego tych sił. Stawkę 0% stosuje się w chwili zakupu, jeśli transakcja jest potwierdzona dokumentem wydanym przez siły zbrojne USA, który siły zbrojne USA przedkładają odpowiedniemu organowi podatkowemu Rzeczypospolitej Polskiej.

Jednocześnie, podmiot dokonujący dostawy towarów (lub świadczący usługi) był zobowiązany posiadać, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, wypełnione odpowiednio świadectwo zwolnienia, o którym mowa w § 6 ust. 3 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2022 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług w roku 2023, a także zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się to świadectwo zwolnienia, wskazane w § 6 ust. 3 pkt 3 tego rozporządzenia (analogicznie, w odniesieniu do transakcji wykonanych w 2024 r., podmiot jest zobowiązany posiadać świadectwo zwolnienia, o którym mowa w § 6 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 2023 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług, a także zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się to świadectwo zwolnienia, wskazane w § 6 ust. 2 pkt 3 tego rozporządzenia).

Niespełnienie wszystkich warunków łącznie pozbawia podatnika dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi nabywane przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz prawa do zastosowania stawki podatku w wysokości 0%.

Z praktycznego punktu widzenia podatnik powinien otrzymać wskazane dokumenty przed lub w momencie dokonania sprzedaży. Zamówienie wraz ze specyfikacją, co do ilości i rodzaju towarów lub usług, umożliwia mu bowiem przygotowanie transakcji zgodnie z zamówieniem. Wypełnione świadectwo zwolnienia potwierdza natomiast uprawnienie do dokonania przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz zakupów nieobciążonych podatkiem. Na podstawie tych dokumentów podatnik (zarejestrowany w Polsce) wystawia fakturę na dostawę towarów/świadczenie usług ze stawką podatku 0%.

Jeżeli podatnik nie posiada ww. dokumentów w chwili sprzedaży, nie oznacza to, że nie może sprzedać towarów lub wyświadczyć usług przy zastosowaniu stawki podatku w wysokości 0% i że od razu musi opodatkować taką transakcję stawką podatku właściwą dla danego towaru lub usługi w kraju. Przepisy przewidują bowiem możliwość dostarczenia do podatnika tych dokumentów w terminie późniejszym, przy czym podatnik powinien je posiadać najpóźniej przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, tj. nie później niż 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu (lub kwartale – w przypadku podatników, którzy wybrali taki okres rozliczeniowy), za który podatnik rozlicza tę transakcję. Taka decyzja o umożliwieniu nabywcy dostarczenia świadectwa zwolnienia w terminie późniejszym, należy zawsze wyłącznie do decyzji podatnika i oparta jest o zaufanie i współpracę z nabywcą.

Natomiast nieotrzymanie świadectwa zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego oraz zamówienia wraz ze specyfikacją w wyznaczonym terminie, tj. przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, uniemożliwia podatnikowi zastosowanie stawki podatku w wysokości 0% do dostaw towarów i świadczenia usług nabywanych przez siły zbrojne Stanów Zjednoczonych lub na ich rzecz.

Cytowana wyżej Umowa o wzmocnionej współpracy obronnej wskazuje na definicję „wykonawcy kontraktowego”. Wykonawca kontraktowy oznacza osobę fizyczną, która nie jest członkiem sił zbrojnych ani personelu cywilnego, osobę prawną albo inny podmiot posiadający zdolność prawną, dostarczający towary lub świadczący usługi siłom zbrojnym USA na podstawie umowy lub umowy o podwykonawstwo zawartej z siłami zbrojnymi USA lub na ich rzecz.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo spółką kapitałową z siedzibą na terytorium Polski, zarejestrowaną jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. W toku prowadzonej działalności gospodarczej świadczycie Państwo usługi takie jak roboty budowlane, leasing sprzętu i maszyn, usługi logistyki, usługi konserwacji sprzętu, jak również dokonujecie Państwo dostaw towarów takich jak artykuły biurowe, woda butelkowana, woda wykorzystywana do celów przemysłowych, środki czystości, materiały malarskie, zestawy narzędzi, przedmioty jednorazowego użytku i inne, np. stoły warsztatowe. Świadczycie Państwo usługi oraz dostarczacie towary na rzecz podmiotów będącymi czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT w Polsce, a także bezpośrednio do/na rzecz spółki („Spółka Pośrednicząca”), która to spółka następnie odsprzedaje wskazane towary i usługi na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, stacjonujących w bazach wojskowych na terytorium Polski. Spółka Pośrednicząca jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w Stanach Zjednoczonych i nie wskazała siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Według Państwa wiedzy, Spółka Pośrednicząca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 28a ustawy VAT. W Państwa ocenie, Spółka Pośrednicząca spełnia definicję wykonawcy kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o wzmocnionej współpracy obronnej, podpisanej w Warszawie dnia 15 sierpnia 2020 r. („Umowa”). Podmiot, na rzecz którego Spółka Pośrednicząca odsprzedaje/będzie odsprzedawać nabywane od Państwa towary i usługi jest podmiotem, o którym mowa w art. 2 lit. a Umowy, tj. są to siły zbrojne USA. Nie spełniacie Państwo definicji wykonawcy kontraktowego w rozumieniu art. 2 lit. e Umowy, ale w toku prowadzonej działalności gospodarczej dokonujecie Państwo dostaw i świadczycie usługi na rzecz wykonawcy kontraktowego.

Przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy każdorazowo dysponujecie Państwo – i będziecie dysponować w stosunku do przyszłych świadczeń – świadectwem zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego („świadectwo zwolnienia”), o którym mowa w § 6 ust. 3 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2022 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług w roku 2023 („Rozporządzenie”) oraz zamówieniem dotyczącym towarów lub usług wykazanych w świadectwie zwolnienia wraz z ich specyfikacją, o którym mowa w ust. 3 pkt 3 Rozporządzenia. Państwa dane widnieją w części 3 na świadectwie zwolnienia, tj. jesteście Państwo wskazani w nim jako dostawca towarów i/lub usług. Dokumenty, jakimi dysponujecie/będziecie Państwo dysponować przed upływem złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, wiążą się bezpośrednio z realizowanymi przez Państwa ww. transakcjami. Według Państwa wiedzy, towary i usługi dostarczane przez Państwa na rzecz Spółki Pośredniczącej są przeznaczone do wyłącznego użytku sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych lub też do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej w rozumieniu Umowy.

Państwa wątpliwości dotyczą w m.in. ustalenia czy dla dostawy towarów lub świadczenia usług, o których mowa we wniosku, dokonywanych przez Państwa na rzecz Spółki Pośredniczącej znajdzie zastosowanie stawka 0% VAT.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że stawki podatku czy też preferencyjne stawki podatku (po spełnieniu właściwych przesłanek), mogą mieć zastosowanie w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług które podlegają opodatkowaniu na terytorium kraju tj. gdy miejscem świadczenia i opodatkowania dostarczanych towarów i świadczonych usług jest Polska.

Jak Państwo wskazali we wniosku, dostarczacie Państwo towary oraz świadczycie usługi na rzecz Spółki Pośredniczącej, która jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w Stanach Zjednoczonych i nieposiadającym stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Usługi świadczone na rzecz Spółki Pośredniczącej to m.in. leasing sprzętu i maszyn, usługi logistyczne, usługi konserwacji sprzętu. Usługi związane z leasingiem sprzętu i maszyn, usługi logistyczne czy usługi konserwacji sprzętu nie zawierają się w wyłączeniach, o których mowa w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n, w związku z czym w tym przypadku zastosowanie będzie miała podstawowa reguła wynikająca z art. 28b ustawy. Bezpośredni kontrahent, na rzecz którego będą świadczone usługi, jest podmiotem, o którym mowa w art. 28a ustawy, posiadającym siedzibę prowadzenia działalności gospodarczej w Stanach Zjednoczonych. Podmiot ten, jak sami Państwo wskazali we wniosku, nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, który uczestniczyłoby w nabywaniu od Państwa Spółki usług. Tym samym usługi świadczone na rzecz tego podatnika (Spółki Pośredniczącej) powinny zostać opodatkowane zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy VAT, tj. w kraju gdzie podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (czyli w tym przypadku na terenie USA). W związku z tym, że miejscem opodatkowania transakcji świadczenia usług leasingu sprzętu i maszyn, usług logistycznych, usług konserwacji sprzętu, o których mowa powyżej, nie jest terytorium Polski, nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.

Odnośnie zaś usług budowlanych, świadczonych przez Państwa na rzecz Spółki Pośredniczącej (bezpośredniego kontrahenta), należy zauważyć, że jeżeli prowadzone prace budowlane dotyczą konkretnej nieruchomości znajdującej się w Polsce, to na podstawie art. 28e ustawy, podlegają opodatkowaniu w Polsce. Szczególne miejsce świadczenia określone w art. 28e ustawy dotyczy wyłącznie usług, które ściśle odnoszą się do konkretnej, określonej co do miejsca położenia nieruchomości. W konsekwencji usługą związaną z nieruchomością nie jest każda dowolna usługa wykazująca chociażby najmniejszy związek z daną nieruchomością, lecz jedynie usługa która wprost odnosi się do konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości będącej też centralnym punktem usługi bądź też, ma na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości. Jeśli dana nieruchomość stanowi element składowy usługi, jest elementem centralnym z punku widzenia świadczenia usługi, i nie może odbywać się w oderwaniu od niej, tym samym świadczenie usługi nie jest możliwe bez nieruchomości stanowiącej jej przedmiot, miejscem opodatkowania opisanych usług jest miejsce położenia nieruchomości. Zatem, w tym przypadku w celu określenia miejsca świadczenia usług zastosowanie znajduje zasada wyrażona w art. 28e ustawy. Jeśli nieruchomość, na której świadczą Państwo usługi budowlane na rzecz Spółki Pośredniczącej, jest położona w Polsce, to usługi te podlegają opodatkowaniu na terytorium kraju.

W zakresie pozostałych transakcji opisanych we wniosku, które zgodnie z art. 5 ustawy VAT podlegają opodatkowaniu w Polsce, dokonujecie Państwo także dostaw towarów na terytorium Polski. Wśród towarów dostarczanych przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz Spółki Pośredniczącej znajdują się artykuły biurowe, butelkowana woda, woda przeznaczona do zastosowań przemysłowych, środki czystości, materiały malarskie, zestawy narzędzi, a także przedmioty jednorazowego użytku i inne, np. stoły warsztatowe. Dostawy tych towarów będziecie Państwo dokonywać na rzecz Spółki Pośredniczącej, która z kolei będzie odsprzedawać te towary na rzecz sił zbrojnych USA stacjonujących w bazach wojskowych na terenie Polski. Towary te nabywane są przez Państwa spółkę od Dostawców będących zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT w Polsce i podlegają opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych. Należy zatem stwierdzić, że miejscem dostawy towarów na terytorium Polski dokonanych na rzecz Spółki Pośredniczącej, zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 będzie Polska, tj. miejsce w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Zatem tylko w odniesieniu do tych dostaw towarów i świadczenia usług, których miejscem świadczenia jest/będzie Polska można rozpatrywać zastosowanie preferencyjnej stawki VAT.

Jak wskazali Państwo we wniosku, towary i usługi, wedle Państwa wiedzy, będą przeznaczone do wyłącznego użytku służbowego sił Zbrojnych Stanów Zjednoczonych lub też do zaopatrzenia ich wojskowej usługowej działalności wspierającej, o której mowa w art. 24 Umowy.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości należy raz jeszcze zwrócić uwagę, że cytowany wyżej przepis § 6 Rozporządzenia (analogicznie § 6 Rozporządzenia obowiązującego od 1 stycznia 2024 r.) odnosi się zarówno do dostaw i usług realizowanych dla sił zbrojnych USA, przebywających na terytorium kraju, jak również do dostaw na ich rzecz. Dla możliwości stosowania stawki 0% dla dostawy realizowanej na rzecz sił zbrojnych USA ważne są dokumenty, jakimi są świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego oraz zamówienie dotyczące towarów, do których odnosi się to świadectwo – przy czym, dokumenty te powinny wiązać się z tą konkretną transakcją.

W analizowanym przypadku Państwa dane były/będą wpisywane w części 3 świadectwa zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego. Spółka Pośrednicząca dokonywała/ będzie dokonywała świadczeń dla sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych. Przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej posiadali/będą Państwo posiadali zarówno wypełnione odpowiednio świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, jak i zamówienie wraz ze specyfikacją do których odnosi się przedmiotowe świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego. Co także istotne dokumenty te, tj. świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego oraz zamówienie bezpośrednio wiążą się z transakcją realizowaną przez Państwa.

Zatem należy stwierdzić, że skoro Państwa dane widnieją/będą widnieć w części 3 świadectwa zwolnienia z podatku VAT lub podatku akcyzowego, a ponadto dokumenty wiążą się z transakcją realizowaną przez Państwa, do dostarczanych towarów oraz świadczonych usług na rzecz sił zbrojnych Stanów Zjednoczonych, w przypadku gdy miejscem ich świadczenia i opodatkowania będzie terytorium Polski, zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 7 w związku z § 6 ust. 3 Rozporządzenia (analogicznie § 6 ust. 1 pkt 7 w związku z § 6 ust. 2 Rozporządzenia obowiązującego w 2024 r.) mieliście/będziecie mieli prawo do zastosowania stawki podatku 0%.

W odniesieniu zaś do usług świadczonych przez Państwa na rzecz Spółki Pośredniczącej, opodatkowanych w miejscu gdzie podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy VAT, transakcje te nie będą opodatkowane na terytorium Polski, w związku z czym nie będziecie mieli Państwo możliwości zastosowania do nich preferencyjnej stawki 0% VAT, o której mowa w Rozporządzeniu (w tym rozporządzenia obowiązującego od 1 stycznia 2024 r.).

Podsumowując, w opisanym we wniosku stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym będą mieli Państwo prawo do zastosowania stawki 0% VAT jedynie w odniesieniu do transakcji, które podlegają opodatkowaniu na terytorium Polski.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr **1**, oceniając całościowo, należy uznać za **nieprawidłowe**, gdyż nie wszystkie transakcje, o których mowa we wniosku będą podlegały opodatkowaniu preferencyjną stawką 0% VAT.

Państwa wątpliwości budzi również kwestia prawa do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach VAT, wystawionych przez Dostawców, dokumentujących nabycie od nich towarów i usług.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W świetle tego przepisu,

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy,

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi;

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Co więcej, zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,

Podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Uprawnienie wynikające z powyższego przepisu odnosi się do podatników, którzy dokonują dostaw towarów bądź świadczenia usług opodatkowanych poza terytorium kraju, a zakupy, jakich dokonują, są związane właśnie z tymi czynnościami. Warunkiem do odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami dokonywanymi poza terytorium kraju jest to, aby – hipotetycznie – w przypadku wykonywania tych samych czynności w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Powołany przepis wymaga ponadto, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponadto, kwotę podatku naliczonego stanowi wyłącznie kwota podatku wykazana na dokumentach wskazanych w art. 86 ust. 2 ustawy.

Art. 88 ustawy, określa przypadki, w których nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku należnego.

Stosownie do art. 88 ust. 3a ustawy,

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1) sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:

a) wystawionymi przez podmiot nieistniejący,

b) (uchylona);

2) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;

3) (uchylony);

4) wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:

a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,

b) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,

c) potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;

5) faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;

6) (uchylony);

7) wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Z powołanych przepisów ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione łącznie określone warunki:

*   towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,
*   podatnik posiada faktury dokumentujące czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski, na których została wskazana kwota podatku naliczonego,
*   odliczenia dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług.

W analizowanej sprawie, wskazali Państwo, że są zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a wydatki dotyczące towarów oraz usług nabywanych od Dostawców w części służą/będą służyły do wykonywania przez Państwa czynności opodatkowanych, które nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania. Dostawcy są czynnymi zarejestrowanymi podatnikami VAT, a transakcje nabycia od nich przez Państwa towarów i usług były opodatkowanie podatkiem VAT na zasadach ogólnych, tj. przy zastosowaniu odpowiedniej stawki. Do nabywanych przez Państwa towarów i usług nie występują ograniczenia i/lub wyłączenia przewidziane w art. 88 ustawy.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy ustawy VAT, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług od Dostawców, w takim zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są/będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych na terenie Polski, tj. dla dostaw towarów i usług opodatkowanych podatkiem VAT.

Natomiast w odniesieniu do usług, których miejsce świadczenia określa reguła z art. 28b ust. 1 ustawy, tj. opodatkowanych poza terytorium Polski, będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy. Należy bowiem zauważyć, ze usługi leasingu sprzętu i maszyn, usługi logistyki i usługi konserwacji sprzętu, gdyby miejscem ich świadczenia było terytorium Polski, stanowiłyby czynności opodatkowane, które nie polegają zwolnieniu z opodatkowania. Ani przepisy ustawy, ani wydane rozporządzenia nie przewidują zwolnienia z opodatkowania dla przedmiotowych usług. Zatem w odniesieniu do nabywanych towarów i usług na terenie Polski, wykorzystywanych do świadczenia usług opodatkowanych poza terytorium Polski, będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy. Przy czym podatnik musi posiadać dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr **2** należy uznać za **prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i/lub zdarzenia przyszłego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).