Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1748/13/BG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-03-21
Teza: w zakresie możliwości: - odliczenia potrąconego przez kontrahenta zagranicznego podatku u źródła i skorygowania zeznania rocznego CIT-8 za 2012 r. – jest prawidłowe, - odliczenia potrąconego przez kontrahenta zagranicznego podatku u źródła w zeznaniu rocznym za kolejny rok w sytuacji gdy Spółka nie osiągnie dochodu w 2012 r.
Słowa kluczowe: Indie; metoda; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku; podatek-pobór podatku; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zeznania-zeznania podatkowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 20; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 12 grudnia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 30 grudnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości:

*   odliczenia potrąconego przez kontrahenta zagranicznego podatku u źródła i skorygowania zeznania rocznego CIT-8 za 2012 r. – jest prawidłowe,
*   odliczenia potrąconego przez kontrahenta zagranicznego podatku u źródła w zeznaniu rocznym za kolejny rok w sytuacji gdy Spółka nie osiągnie dochodu w 2012 r. - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2013 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości:

*   odliczenia potrąconego przez kontrahenta zagranicznego podatku u źródła i skorygowania zeznania rocznego CIT-8 za 2012 r.,
*   odliczenia potrąconego przez kontrahenta zagranicznego podatku u źródła w zeznaniu rocznym za kolejny rok w sytuacji gdy Spółka nie osiągnie dochodu w 2012 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka zajmuje się wykonywaniem szeroko rozumianych usług graficznych, reklamowych, informatycznych, postproducji filmowych. Spółka podpisała umowę z firmą indyjską na wykonanie usługi postpropdukcji filmowej. Postprodukcja filmowa to etap po zakończeniu zdjęć i nagrań dźwiękowych trwający do momentu wykonania kopii emisyjnych filmu. W tym czasie film jest montowany: wybierane są duble, dodawane napisy, efekty wizualne i dźwiękowe, nagrywane postsynchrony, przygotowywana jest wersja emisyjna filmu. Materiały do postprodukcji są dostarczane do studia. Produkt finalny dostarczany jest do Indii. Materiały w większości dostarczane były drogą elektroniczną (server). Czasem były fizycznie przesyłane na nośniku (dysku) z danymi. W ramach wykonanej umowy wykonane zostały następujące usługi:

1.  korekcje barwne materiałów wideo,
2.  animacje 3d,
3.  kompozycje obrazów,
4.  efekty specjalne,
5.  montaż wideo,
6.  prezentacje video,
7.  prezentacje multimedialne, które przez kontrahenta indyjskiego zostały zakwalifikowane jako usługi techniczne nawiązując w ten sposób do art. 13 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską a Indiami.

Po wykonaniu usług Spółka wystawiła fakturę sprzedaży za wykonane usługi postprodukcji filmowej w 2012 r. Dokonana sprzedaż została opodatkowana przez Spółkę w Polsce i wykazana w deklaracji CIT-8 za 2012 r. Spółka indyjska dokonała zapłaty za wykonane usługi wynikające z faktury wystawionej w 2012 r. w 2013 r., jednak zapłatę pomniejszyła o 22,5 % podatku u źródła, który jak uzasadniła zobowiązana była pobrać zgodnie z art. 13 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską, a Indiami (należności licencyjne i opłaty za usługi techniczne).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z pobraną kwotą podatku w wysokości 22,5 % od faktury wystawionej przez Spółkę w 2012 r., za wykonane usługi postprodukcji filmowej dla kontrahenta indyjskiego, Spółka powinna skorygować deklaracje CIT-8 za 2012 r. i odliczyć pobraną kwotę podatku w CIT-8/O poz. 54 oraz w CIT- 8 poz. 55?

Czy w sytuacji gdyby w deklaracji za 2012 r., Spółka nie osiągnęła dochodu może odliczyć kwotę podatku w zeznaniu za kolejny rok?

Zdaniem Spółki, w związku z pobraniem podatku przez kontrahenta indyjskiego i odprowadzeniu go w Indiach Spółka ma prawo do odliczenia pobranego podatku przez wykazanie w deklaracji CIT- 8 w poz. 55 oraz w CIT – 9 O (winno być CIT-8/O- kwestia ta została potraktowana przez tut. Organ jako oczywista omyłka) w poz. 54. W sytuacji gdyby Spółka w rozliczeniu za 2012 r. nie miała możliwości pomniejszenia podatku, gdyż nie osiągnęłaby dochodu podlegającego opodatkowaniu w 2012 r. może to zrobić w zeznaniu za 2013 r., jeśli osiągnie dochód.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Na wstępie zaznaczyć należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest ocena poprawności zakwalifikowania usług postprodukcji filmowej przez kontrahenta zagranicznego do należności licencyjnych i opłat za usługi techniczne. Okoliczność powyższa stanowi bowiem element opisu stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka zajmuje się wykonywaniem szeroko rozumianych usług graficznych, reklamowych, informatycznych, postproducji filmowych. Spółka podpisała umowę z firmą indyjską na wykonanie usługi postpropdukcji filmowej. Produkt finalny dostarczany jest do Indii. Materiały w większości dostarczane były drogą elektroniczną (server), czasami były fizycznie przesyłane na nośniku (dysku) z danymi. Po wykonaniu usług Spółka wystawiła fakturę sprzedaży za wykonane usługi postprodukcji filmowej w 2012 r. Dokonana sprzedaż została opodatkowana przez Spółkę w Polsce i wykazana w deklaracji CIT-8 za 2012 r. Spółka indyjska dokonała zapłaty za wykonane usługi wynikające z faktury wystawionej w 2012 r. w 2013 r., jednak zapłatę pomniejszyła o 22,5 % podatku u źródła, który jak uzasadniła zobowiązana była pobrać zgodnie z art. 13 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską, a Indiami.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „updop”), podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Natomiast na podstawie art. 7 ust. 2 updop dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

W myśl art. 20 ust. 1 updop, jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, osiągają również dochody (przychody) poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i dochody te podlegają w obcym państwie opodatkowaniu, a nie zachodzą okoliczności wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 3, w rozliczeniu za rok podatkowy dochody (przychody) te łączy się z dochodami (przychodami) osiąganymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym wypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie. Powołany art. 20 ust. 1 updop ustanawia następujące przesłanki materialne pozwalające na dokonanie odliczenia, tj.:

1.  podmiot podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce;
2.  podatnik ten osiąga dochody (przychody) zarówno na terytorium Polski, jak i za granicą;
3.  dochody (przychody) osiągane na terytorium państw obcych podlegają opodatkowaniu w tych państwach;
4.  dochody te nie są wolne od podatku na mocy postanowień umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, czyli nie ma zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 3 updop,
5.  podatek od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium państw obcych został faktycznie zapłacony w tych państwach.

Na podstawie art. 20 ust. 6 updop, łączna kwota odliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 2, nie może przekroczyć tej części podatku, która została obliczona przed dokonaniem odliczenia i która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany z tego źródła dochodu.

Jednocześnie, przy interpretacji ww. przepisu należy mieć na względzie postanowienia art. 22a updop, w myśl którego przepisy art. 20-22 tej ustawy należy stosować z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Zatem postanowienia tych umów mają pierwszeństwo w zastosowaniu przed ustawodawstwem krajowym.

W związku z tym, rozpatrując niniejszą sprawę należy uwzględnić postanowienia umowy zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Indii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 21 czerwca 1989 r. (Dz.U. 1990 Nr 8, poz. 46, dalej umowa „polsko-indyjska”).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 umowy polsko-indyjskiej, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa będą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko do takiej wysokości, w jakiej mogą być przypisane:

1.  temu zakładowi;
2.  wpływom ze sprzedaży w tym drugim Państwie dóbr i towarów tego samego lub podobnego rodzaju jak sprzedawane przez ten zakład; lub
3.  innej działalności gospodarczej prowadzonej w tym drugim Państwie tego samego lub podobnego rodzaju jak działalność wykonywana przez ten zakład.

Z kolei w myśl art. 7 ust. 7 tej umowy, jeżeli w zyskach mieszczą się dochody, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej umowy, postanowienia tych innych artykułów nie będą naruszane przez postanowienia niniejszego artykułu.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 i 2 umowy polsko-indyjskiej, należności licencyjne i opłaty za usługi techniczne, powstające w Umawiającym się Państwie, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednakże należności i opłaty za usługi techniczne mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz gdy odbiorca tych należności lub opłat jest ich właścicielem, podatek ustalony w ten sposób nie może przekroczyć 22,5 procent kwoty brutto tych należności i opłat.

Postanowień ust. 1 i 2 nie stosuje się, jeżeli właściciel należności licencyjnych lub opłat za usługi techniczne, mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, wykonuje w drugim Umawiającym się Państwie, z którego pochodzą należności licencyjne i opłaty za usługi techniczne, działalność zarobkową przez zakład w nim położony bądź wolny zawód za pomocą tam położonej stałej placówki, a prawa lub majątek, z tytułu których wypłacane są należności licencyjne lub opłaty za usługi techniczne, rzeczywiście wiążą się z działalnością takiego zakładu lub stałej placówki. W takim przypadku postanowienia art. 7 lub art. 15, w zależności od konkretnego przypadku, będą miały zastosowanie (art. 13 ust. 5 umowy polsko-indyjskiej).

Ponadto, w myśl art. 24 ust. 2 lit. b umowy polsko-indyjskiej, w obu Umawiających się Państwach będzie się unikać podwójnego opodatkowania w następujący sposób, że każde z Umawiających się Państw przy nakładaniu podatków na osoby mające w nich miejsce zamieszkania lub siedzibę może włączyć do podstawy, od której te podatki są wymierzane, te części dochodu, które zgodnie z postanowieniami art. 11, 12 i 13 niniejszej umowy mogą być także opodatkowane w drugim Państwie, lecz zezwoli na potrącenie z kwoty podatku obliczonej na tej podstawie kwoty równej podatkowi zapłaconemu w drugim Umawiającym się Państwie. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć tej części podatku należnego w pierwszym wymienionym Państwie, wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu, który zgodnie z postanowieniami art. 11, 12 i 13 niniejszej umowy może być opodatkowany w tym drugim Państwie.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 lit e) umowy polsko-indyjskiej określenie „osoba” obejmuje osobę fizyczną, spółkę i każdą jednostkę, która podlega opodatkowaniu zgodnie z prawem podatkowym obowiązującym w Umawiających się Państwach.

Zatem, jeżeli Spółka mająca siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami, art. 13 umowy polsko-indyjskiej (należności licencyjne i opłaty za usługi techniczne) może być opodatkowany w Indiach, wówczas Polska zezwoli na odliczenie od podatku dochodowego tej Spółki kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu w Indiach. Jednakże takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, jaka została obliczona przed dokonaniem odliczenia i który odpowiada tej części dochodu, która została osiągnięta w Indiach.

Stosownie do art. 27 ust. 1 updop, podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a) i przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku.

Podatnicy, stosujący na podstawie art. 20 updop odliczenie podatku zapłaconego u źródła, po dokonaniu stosownych wyliczeń, kwotę podatku polegającą odliczeniu wykazują w informacji CIT-8/O, w części E, w pozycji 54 „Odliczenia od podatku zgodnie z art. 20 ustawy”. Kwota z poz. 54 jest składnikiem sumy zawartej w poz. 64 „Ogółem zwolnienia, zaniechania, obniżki i odliczenia od podatku”, którą to sumę należy następnie wykazać w CIT-8, w części F w poz. 55 „Odliczenia od podatku”.

Reasumując, Spółka ma prawo odliczyć pobrany przez kontrahentów zagranicznych podatek u źródła, przy czym odliczenie to może być dokonane w zeznaniu rocznym CIT-8 za rok, w którym uzyskała dochód, od którego został potrącony (zapłacony) podatek u źródła poprzez złożenie stosownej korekty za ten rok z uwzględnieniem limitu wyliczonego zgodnie ze wskazanym przepisem, który to limit odpowiada części dochodów uzyskanych w Indiach. Nieodliczony w danym roku podatek zapłacony za granicą (za 2012 r.) nie może być odliczany w kolejnych latach. Przepis bowiem wyraźnie określa, że „w rozliczeniu za rok podatkowy dochody te łączy się z dochodami (…)” wprowadzając zasadę łączenia dochodów osiąganych w tych samych latach podatkowych, a nie w kolejno po sobie następujących.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Spółki w zakresie możliwości:

*   odliczenia potrąconego przez kontrahenta zagranicznego podatku u źródła i skorygowania zeznania rocznego CIT-8 za 2012 r. – jest prawidłowe,
*   odliczenia potrąconego przez kontrahenta zagranicznego podatku u źródła w zeznaniu rocznym za kolejny rok w sytuacji gdy Spółka nie osiągnie dochodu w 2012 r. – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-512 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.