Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.220.2020.4.BG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-03
Teza: Czy Płatności wykonywane przez Spółkę na rzecz Spółki UK, w ramach rozliczeń dostosowujących należną Spółce marżę do poziomu wynikającego z Umowy (zgodnie z obowiązującą polityką cen transferowych), podlegają opodatkowaniu CIT na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT i w związku z tym po stronie Wnioskodawcy powstaną obowiązki płatnika?
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; marża; podatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, który wpłynął do Organu 28 maja 2020 r., uzupełnionym 20 sierpnia 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy płatności wykonywane przez Spółkę na rzecz Spółki UK, w ramach rozliczeń dostosowujących należną Spółce marżę do poziomu wynikającego z Umowy (zgodnie z obowiązującą polityką cen transferowych), podlegają opodatkowaniu CIT na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT i w związku z tym po stronie Wnioskodawcy powstaną obowiązki płatnika (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 maja 2020 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy płatności wykonywane przez Spółkę na rzecz Spółki UK, w ramach rozliczeń dostosowujących należną Spółce marżę do poziomu wynikającego z Umowy (zgodnie z obowiązującą polityką cen transferowych), podlegają opodatkowaniu CIT na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT i w związku z tym po stronie Wnioskodawcy powstaną obowiązki płatnika.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 6 sierpnia 2020 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.220.2020.2.BG wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 20 sierpnia 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

1\. Informacje wstępne

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym i zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej X (dalej: „Grupa”). Grupa działa w wielu krajach na całym świecie świadcząc usługi z zakresu szeroko pojętego human resources, tj. usługi obejmujące rekrutację pracowników i zarządzanie kapitałem ludzkim.

Większościowym wspólnikiem Spółki (99,9% udziałów) jest A z siedzibą w Londynie (dalej: „Spółka UK” lub „Spółka Centralna”). Spółka UK jest brytyjskim rezydentem podatkowym oraz jest zarejestrowanym podatnikiem VAT w Wielkiej Brytanii. Spółka i Spółka UK są w dalszej części wniosku określane jako „Strony”.

Spółka i Spółka UK są względem siebie podmiotami powiązanymi w rozumieniu (i) art. 11a ust. 1 pkt 4 i 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406; dalej: „Ustawa o CIT”), oraz (ii) art. 32 Ustawy o VAT.

We wniosku Spółka chce potwierdzić prawidłowość swojego stanowiska w zakresie traktowania rozliczeń ze Spółką UK na gruncie VAT oraz CIT, w związku z przyjętą przez Grupę i obowiązującą Spółkę polityką cen transferowych.

Poniżej przedstawiono dodatkowe informacje dotyczące:

*   Grupy (w pkt 2)
*   Spółki UK (w pkt 3)
*   Spółki (w pkt 4) oraz
*   rozliczeń pomiędzy Spółką oraz Spółką UK (w pkt 5).

2\. Informacje nt. Grupy

Początki Grupy sięgają 1996 r. Grupa prowadzi działalność w ponad 90 krajach i zatrudnia ponad 4.700 pracowników. Działalność Grupy koncentruje się na świadczeniu różnego rodzaju usług konsultingowych i specjalistycznych (w zakresie rekrutowania, pozyskiwania, angażowania i zatrzymywania pracowników). Usługi oferowane przez Grupę obejmują m.in. strategiczne planowanie zasobów (kapitał ludzki), działania marketingowe wzmacniające siłę marki pracodawcy, opracowywanie strategii wyboru i ocen pracowników oraz procesów wprowadzania pracowników na nowy rynek/nowe stanowisko pracy. Celem działalności Grupy jest wspieranie jej klientów w optymalnym i efektywnym zarządzaniu, wymianie, pozyskiwaniu oraz zatrzymywaniu talentów.

3\. Zarys działalności Spółki Centralnej

Spółka UK to brytyjska spółka private limited company (odpowiednik polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością).

Z perspektywy przyjętego przez Grupę modelu biznesowego Spółka UK pełni rolę jednostki centralnej w strukturze Grupy. Spółka UK pełni wiodącą rolę w odniesieniu do kluczowych funkcji biznesowych w Grupie, zwłaszcza w odniesieniu do rozwoju strategii i jej realizacji na poziomie centralnym (fora spotkań, zarządzanie). Spółka Centralna pełni także wiodące funkcje w zakresie wdrażania strategii, ustalania budżetów, oceny działalności i wyników czy rozwoju globalnego portfolio klientów. Spółka Centralna odpowiada także za rozwój, ulepszanie, utrzymywanie, ochronę i możliwość korzystania z rozwiązań wypracowanych w ramach Grupy. W szczególności Spółka UK projektuje i dostarcza rozwiązania, które następnie mogą być sprzedawane klientom lokalnym przez spółki z Grupy na całym świecie (tj. m.in. przez Spółkę). Spółka Centralna ponosi również pełne ryzyko związane z powyższymi kluczowymi funkcjami biznesowymi. W szczególności z uwagi na przyjęty model biznesowy Spółka UK ponosi wszelkie ryzyko związane z powodzeniem komercyjnej działalności Grupy, w tym Spółki.

Spółka Centralna jest również prawnym i ekonomicznym właścicielem istotnych wartości niematerialnych i prawnych w Grupie.

4\. Zarys działalności Spółki

Spółka to polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która działa w branży rekrutacyjnej. Ujawniony w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego przedmiot działalności Spółki obejmuje m.in.:

*   działalność związaną z zatrudnieniem (PKD dział 78),
*   pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKD 70.22.Z),
*   działalność związaną z administracyjną obsługą biura i pozostałą działalność wspomagającą prowadzenie działalności gospodarczej (PKD dział 82),
*   edukację (PKD dział 85),
*   pozostałą działalność profesjonalną, naukową i techniczną (PKD dział 74).

Zasadnicza działalność Spółki podlega opodatkowaniu VAT i Spółce przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT od dokonywanych przez nią zakupów towarów i usług.

W oparciu o przyjęty model współpracy Spółka pełni rolę lokalnego (tj. działającego na polskim rynku) sprzedawcy i dostawcy usług rekrutacyjnych o ograniczonym ryzyku. Sprzedawane i dostarczane przez Spółkę rozwiązania rekrutacyjne są opracowywane przez Spółkę UK. Spółka UK uczestniczy również w procesach związanych ze sprzedażą i dostarczaniem usług klientowi. Spółka odpowiada przede wszystkim za realizację strategicznych decyzji podejmowanych przez Spółkę Centralną, zgodnie z zaleceniami czy wskazówkami tej ostatniej. Na potrzeby wniosku ta działalność Spółki określana będzie dalej jako „Pion komercyjny”.

Niezależnie od istnienia Pionu komercyjnego, w ramach Spółki funkcjonuje także centrum usług wspólnych (dalej: „Centrum usług wspólnych”). Podobne centra usług wspólnych są zlokalizowane w wielu krajach na świecie. Usługi te są wykonywane zgodnie z wytycznymi i procedurami określanymi przez AMS UK. AMS UK nabywa usługi w związku z faktem, iż spółka brytyjska jest odpowiedzialna za całościowe zarządzanie procesami rekrutacyjnymi dla klientów Grupy. Innymi słowy, każda spółka z Grupy zlokalizowana na świecie i pełniąca funkcję lokalnego dystrybutora działa na zasadach podobnych, na jakich działa Pion komercyjny Spółki. Jednocześnie, wyłącznie w niektórych spółkach z Grupy (tak jak ma to miejsce w przypadku Spółki), funkcjonuje podobne jak w Spółce centrum usług wspólnych. Funkcjonowanie w Spółce Centrum usług wspólnych nie ma bezpośredniego związku z przedmiotem wniosku. Spółka uznała za stosowne o nim wspomnieć z uwagi na dążenie do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Dla przejrzystości w dalszej części wniosku, gdy mowa o wartości przychodu Spółki/rentowności Spółki/działalności Spółki mowa jest o działalności Spółki jako całego jej Pionu komercyjnego, czyli działalności lokalnego sprzedawcy i dostawcy usług rekrutacyjnych.

Spółka realizuje w szczególności następujące zadania:

*   obsługa sprzedaży rozwiązań rekrutacyjnych - bieżący kontakt z klientem i właściwa sprzedaż (Spółka działa jako centrum sprzedażowe, odpowiedzialne za identyfikowanie i definiowanie potrzeb klienta),
*   dostarczanie usług rekrutacyjnych - przeprowadzanie spotkań rekrutacyjnych, organizowanie assessment centres, negocjowanie z aplikującymi kandydatami, negocjowanie z klientem odnośnie do zakresu usług i wynagrodzenia.

Powyższe zadania Spółka realizuje na terytorium Polski zgodnie z instrukcjami Spółki Centralnej i przy wykorzystaniu wartości niematerialnych (w szczególności koncepcji biznesowej, na którą składa się opracowany przez Spółkę Centralną know-how, systemy procedur i innego rodzaju prawa własności intelektualnej), aplikacji biznesowych, systemów ERP oraz niezbędnego wsparcia (m.in. w zakresie kontroli jakości, finansów i kontrolingu, sprzedaży, marketingu, komunikacji, organizacji i zarządzania) Spółki Centralnej umożliwiających realizację strategicznych decyzji podejmowanych na poziomie Grupy.

Jakkolwiek w ocenie Wnioskodawcy nie jest to kluczowe dla merytorycznej odpowiedzi na pytania sformułowane przez Wnioskodawcę we wniosku, celem pełnego zobrazowania działalności Spółki, Spółka wyjaśnia, iż zakres jej działania w relacji z klientem nie zawsze jest identyczny. W praktyce najczęściej realizowane są dwa podstawowe modele:

\-Model 1 - Spółka podejmuje bieżące działania w zakresie zarządzania relacjami z klientami; w tym modelu działania marketingowe i sprzedażowe są prowadzone przez Spółkę UK

Relacje na poziomie globalnym z danym klientem są zarządzane przez Spółkę UK. W przypadku tego modelu większość działań marketingowych i sprzedażowych, mających na celu pozyskanie nowego kontraktu, jest wykonywana lub koordynowana przez Spółkę UK. Spółka koncentruje się natomiast głównie na utrzymywaniu relacji z klientem i obsłudze klienta na polskim rynku. W ramach powyższego modelu Spółka świadczy na rzecz klienta najczęściej usługi (i) w zakresie outsourcingu procesów rekrutacyjnych i (ii) stałego zatrudnienia.

\-Model 2 - Spółka podejmuje lokalne działania marketingowe i sprzedażowe

W tym modelu Spółka identyfikuje możliwości, składa oferty i następnie podpisuje umowy z klientami, którzy mają siedzibę w Polsce. Większość działań marketingowych wykonywana jest lokalnie przez Spółkę (przy wsparciu Spółki UK i w oparciu o przekazane wytyczne). Zakres usług świadczonych na rzecz klienta w tym modelu może obejmować Resource Augmentation (dalej: „RA”), czyli (i) prowadzenie działań rekrutacyjnych, polegających na zapewnianiu pracowników na krótki okres oraz wspieranie wewnętrznych procesów HR u klienta (klient bierze odpowiedzialność za wynajmowanych pracowników, a Spółka wspiera proces zarządzania ich pracą), a także (ii) prowadzenie działań marketingowych poprzez L. Spółka nie wyklucza możliwości sprzedaży wsparcia w formie SC. Są to rozwiązania (specjalistyczne oprogramowania) mające na celu zarządzanie relacjami z kandydatami na pracowników i dostarczanie specjalistycznych narzędzi wykorzystywanych do tworzenia bazy międzynarodowych kandydatów aktywnych i pasywnych na rynku pracy.

5\. Informacje nt. rozliczeń pomiędzy Stronami

5.1 Informacje wstępne

W związku z przyjętym modelem biznesowym spółki operacyjne z Grupy działające w poszczególnych krajach (tj. lokalni dystrybutorzy/sprzedawcy/dostawcy usług rekrutacyjnych), w tym również Spółka, powinny mieć zapewnione wynagrodzenie na warunkach rynkowych za wykonywaną przez nie rutynową działalność, zgodnie z ich profilem funkcjonalnym. Potencjalne zaś zyski rezydualne (tj. stanowiące nadwyżkę ponad to, co powinno podlegać alokacji do podmiotu prowadzącego rutynową działalność), wynikające z działalności biznesowej powyższych spółek oraz wszelkie straty z tej działalności powinny być alokowane do Spółki Centralnej (poprzez mechanizm płatności, o którym mowa w dalszej części wniosku). Uzasadnione jest to faktem, że to Spółka Centralna powinna odpowiadać za konsekwencje podejmowanych decyzji, w szczególności poprzez ponoszenie wszelkich istotnych ryzyk, jak i kosztów realizacji kluczowych funkcji biznesowych w ramach Grupy. Spółka Centralna nie jest przy tym uprawniona do odrębnego obciążania spółek lokalnych (w tym Spółki) za pełnione przez Spółkę Centralną funkcje.

W celu realizacji tych założeń, Spółka i Spółka UK zawarły 13 grudnia 2019 r. umowę Cooperation Agreement (dalej: „Umowa”). Umowa formalizuje i potwierdza model współpracy Spółki ze Spółką UK, który to model wdrożono 1 stycznia 2019 r. Umowa podlega prawu angielskiemu.

5.2 Rola Spółki Centralnej

Pełniąc funkcję Spółki Centralnej na podstawie Umowy Spółka UK w szczególności:

*   zapewnia Spółce dostęp do A Service Centres,
*   zapewnia Spółce wsparcie techniczne/geograficzne z sieci spółek z Grupy,
*   zapewnia kontrolę zarządzania, bieżące wsparcie, ukierunkowanie na asystowanie Spółce w celu osiągnięcia przez nią celów finansowych, tj. m.in.:
    *   doradztwo strategiczne i wspieranie zarządzania,
    *   ustalanie planu rocznego,
    *   rozwijanie materiałów marketingowych (na poziomie centralnym),
    *   wspieranie ofertowania i projektowanie rozwiązań przygotowywanych na zamówienie klienta (w celu maksymalizacji szansy skutecznego ofertowania w Polsce),
    *   wsparcie handlowe (komercyjne), techniczne, prawne i finansowe (w miarę zapotrzebowania ad hoc),
*   zapewnia Spółce dostęp do niezbędnej własności intelektualnej (do której prawa przysługują Spółce UK), tj.:
    *   znaków towarowych AS, praw do wzorów, praw autorskich (chodzi np. o markę należącą do Spółki UK czy nazwy ofertowe, tj. przykładowo SC),
    *   know-how - chodzi np. o szczegółową wiedzę nt. oferowanych usług, która obejmuje drobiazgowe instrukcje odnośnie do każdej usługi, czasami dostosowanej do wymogów branżowych; know-how obejmuje również autorskie oprogramowanie i inne narzędzia opracowane przez Spółkę UK,
*   udostępnia Spółce matryce dotyczące zatwierdzania umów (Spółka musi stosować się do systemu zatwierdzania umów, sprzedając usługi na rzecz podmiotów trzecich).

5.3 Rola Spółki

Pełniąc, zgodnie z przyjętym profilem funkcjonalnym, rolę dystrybutora o ograniczonym ryzyku (tj. podmiotu realizującego rutynowe zadania na zlecenie), w oparciu o postanowienia Umowy Spółka w szczególności:

*   zarządza relacjami z klientem i wspiera/dostarcza usługi na rzecz klientów w Polsce,
*   uczestniczy w ogólnym rozwoju działalności (w miarę oczekiwań Spółki UK),
*   implementuje i wykonuje właściwą dla Polski strategię sprzedaży (zgłoszoną przez Spółkę UK), tj.:
    *   współpracuje ze Spółką UK,
    *   doradza Spółce UK w kwestii przystosowania do polskich warunków globalnej strategii sprzedaży czy unikatowych rozwiązań,
    *   doradza w związku z dostosowaniem funkcjonowania Spółki do realizowania celów sprzedaży (określanych centralnie),
    *   prowadzi zadania związane z umiejscowieniem globalnych ofert świadczenia usług na terenie Polski,
*   uczestniczy w przygotowaniu dorocznego cyklu planowania sprzedaży (wg wskazań Spółki UK),
*   uczestniczy w telekonferencjach:
    *   cotygodniowych - dotyczących globalnej sprzedaży, podczas których Spółka przedstawia informacje odnośnie do implementacji właściwej dla Polski strategii sprzedaży,
    *   odbywających się co dwa miesiące (lub wg zaleceń Spółki UK) - dotyczących biznesowych, operacyjnych i wizerunkowych ryzyk i sposobów ich ograniczenia,
    *   innych (wg zaleceń Spółki UK),
*   przedstawia Spółce UK informacje rynkowe dotyczące Polski.

Spółka jest uprawniona do negocjowania i zawierania umów (w imieniu własnym), z zastrzeżeniem, że w niektórych sytuacjach wymagane jest uzyskanie zgody Spółki UK (zatwierdzenie).

Ww. współpraca odbywa się na zasadzie wyłączności, co wynika z części 3.1 Umowy (Spółka jest wyłącznym partnerem Spółki UK, jeśli chodzi o sprzedaż i dostarczanie usług rekrutacyjnych Grupy w Polsce).

5.4 Rozliczenia związane z przyjętym modelem biznesowym

Zgodnie z częścią 4.1. Umowy, Strony uzgodniły, że w związku ze współpracą realizowaną na podstawie Umowy Spółka powinna osiągnąć określony poziom rentowności.

W ramach Grupy opracowano politykę cen transferowych dotyczącą ustalania poziomu rentowności należnego Spółce w związku z realizowaną przez nią rolą w przyjętym modelu funkcjonalnym. Punktem wyjścia tej kalkulacji jest tzw. NFI. NFI ustalany jest jako wartość przychodu Spółki pomniejszona o bezpośrednio przypisane koszty.

W wyniku tej polityki (co znajduje odzwierciedlenie w Umowie), rentowność Spółki została ustalona jako:

*   marża 1,8% od NFI, w przypadku, gdy rola Spółki jest ograniczona do bieżącego zarządzania współpracą z klientami (punkt 4, Model 1);
*   marża 3,8% od NFI, w przypadku, gdy Spółka bierze udział w działalności sprzedażowej i marketingowej celem wygrania kontraktu do lokalnej realizacji (punkt 4, Model 2).

Z uwagi na bieżące monitorowanie zgodności przyjętych marż z zasadą ceny rynkowej przyjęte aktualnie poziomy rentowności mogą ulegać zmianie. Weryfikacja poprawności przyjętej polityki cen transferowych Grupy czy przyjętych poziomów rentowności Spółki nie jest przedmiotem wniosku. Ewentualna zmiana wartości docelowych poziomów rentowności, które zgodnie z polityką cen transferowych powinna osiągać Spółka, nie powinna mieć wpływu na podatkowe traktowanie rozliczeń realizowanych przez Strony na podstawie Umowy.

W celu zapewnienia Spółce na bieżąco określonego poziomu rentowności Strony uzgodniły, iż będą dokonywać miesięcznych rozliczeń (w oparciu o NFI ustalane po zakończeniu danego miesiąca). Płatności wynikające z tych rozliczeń są wymagalne w ciągu 30 dni od dnia przedstawienia stosownej kalkulacji rentowności (dalej: „Płatności”). W ten sposób dochód Spółki będzie odzwierciedlał funkcje pełnione przez tę Spółkę, angażowane przez nią aktywa i ponoszone przez nią ryzyka.

W części 4.2 Umowy Strony uzgodniły, że Spółka UK lub Spółka powinna wystawić stosowną notę rozliczeniową, zgodnie z kalkulacją, o której mowa w części 4.1 Umowy, w polskich złotych. Wszelkie Płatności realizowane na podstawie tych dokumentów także powinny być wykonywane w walucie polskiej.

A zatem, na podstawie Umowy i w związku z przyjętym przez Grupę modelem cen transferowych, postanowiono, że Spółka i Spółka UK są zobowiązane do dokonywania rozliczeń, których celem jest doprowadzenie poziomu marży, którą ma osiągnąć Spółka do poziomu określonego w Umowie (poziom ten wynika z przyjętej polityki cen transferowych i odpowiednich analiz porównawczych). W konsekwencji, opisywany mechanizm zakłada, że:

*   Spółka wykonuje Płatności na rzecz Spółki UK, jeżeli marża skalkulowana zgodnie z Umową przekracza poziom przyjęty w Umowie,
*   Spółka UK wykonuje Płatności na rzecz Spółki, jeżeli marża skalkulowana zgodnie z Umową jest niższa niż poziom przyjęty w Umowie.

Podsumowując, dokonywane rozliczenia i wynikające z nich Płatności:

1.  służą zapewnieniu Spółce poziomu rentowności wynikającego z Umowy i zgodnego z przyjętą polityką cen transferowych;
2.  dotyczą całości rentowności Spółki osiągniętej w danym okresie;
3.  nie dotyczą konkretnych/poszczególnych transakcji z jakiegokolwiek okresu, ale ogólnie rentowności Spółki jako całości;
4.  nie stanowią korekty ceny transakcji świadczenia usług czy dostawy towarów dokonywanej pomiędzy Stronami (w szczególności nie chodzi o korektę pierwotnej ceny jakiejkolwiek transakcji pomiędzy Stronami);
5.  nie odwołują się do konkretnych faktur i ich celem nie jest eliminowanie błędów Stron transakcji;
6.  nie wiążą się z jakimkolwiek dodatkowym świadczeniem (na rzecz Spółki czy Spółki UK).

6\. Dodatkowe informacje

Rozliczenia pozostające w związku z Umową są przedmiotem wniosku o wydanie uprzedniego porozumienia cenowego, który został złożony przez Spółkę na podstawie przepisów Ordynacji Podatkowej w grudniu 2019 r.

Z uzupełnienia wniosku, które wpłynęło do tut. Organu 20 sierpnia 2020 r. wynika, że Płatności stanowiące korektę dochodowości są powiązane i wynikają z różnicy pomiędzy faktycznie osiąganym przez Spółkę poziomem rentowności, a poziomem rentowności, który Spółka powinna osiągnąć mając na względzie treść Umowy i przyjętą politykę cen transferowych. Brak jest jakiegokolwiek powiązania pomiędzy wartością czy wolumenem świadczonych usług/udostępnianych praw, a wartością czy nawet kierunkiem Płatności. Może dochodzić do sytuacji, gdy Spółka otrzymuje usługi/użytkuje prawa w danym okresie rozliczeniowym pomimo, iż z rozliczenia Umowy wynika, iż za ten okres Spółka nie jest zobowiązana do uiszczenia Płatności na rzecz Spółki UK, lecz sama powinna otrzymać Płatność od Spółki UK w celu uzyskania przychodu i podniesienia poziomu jej rentowności do poziomu wynikającego z Umowy i przyjętej polityki cen transferowych.

Podsumowując, stwierdzenie jakoby Płatności stanowiące korektę dochodowości były „powiązane wyłącznie z zakupem usług lub użytkowaniem praw wskazanych w pkt 5.2 wniosku” w żadnym stopniu nie byłoby prawidłowe i zgodne ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym. Zdarzenia te nie są wprost powiązane i należy stwierdzić, że brak jest bezpośredniego związku pomiędzy Płatnościami, a świadczeniami, o których mowa w Umowie. Przyjmując powyższe, w świetle sposobu w jaki zostało zadane pytanie zawarte w wezwaniu (wybór jednego z dwóch scenariuszy) bardziej prawidłowe wydaje się stwierdzenie, że są to „odrębne zdarzenia”, w rozumieniu takim, że są to zdarzenia ze sobą nieskorelowane i mogące zaistnieć bez siebie nawzajem (tzn. np. świadczeniom na rzecz Spółki może nie towarzyszyć Płatność Spółki na rzecz Spółki UK).

Wnioskodawca wskazał, że gromadzi certyfikaty rezydencji Spółki UK i posiada lub będzie posiadał certyfikaty rezydencji Spółki UK za wszystkie okresy, w których realizowane były i będą Płatności.

Spółka UK nie posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zakładu w świetle:

*   przepisu art. 4a pkt 11 Ustawy o CIT,
*   przepisu art. 5 Konwencji zawartej między Rzeczpospolitą Polska a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, sporządzonej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz.U. z 2006 r. Nr 250 poz. 1840).

Wnioskodawca potwierdził, że pytanie oznaczone nr 2 we wniosku należy zrozumieć w ten sposób, że przedmiotem zainteresowania Wnioskodawcy jest ustalenie, czy Płatności są objęte zakresem art. 21 ust. 1 ustawy o CIT i w związku z tym po stronie Wnioskodawcy powstaną obowiązki płatnika.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy Płatności wykonywane przez Spółkę na rzecz Spółki UK, w ramach rozliczeń dostosowujących należną Spółce marżę do poziomu wynikającego z Umowy (zgodnie z obowiązującą polityką cen transferowych), podlegają opodatkowaniu CIT na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT i w związku z tym po stronie Wnioskodawcy powstaną obowiązki płatnika? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku):

Płatności wykonywane przez Spółkę na rzecz Spółki UK, w ramach rozliczeń dostosowujących należną Spółce marżę do poziomu wynikającego z Umowy (zgodnie z obowiązującą polityką cen transferowych), nie podlegają opodatkowaniu CIT na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT i w związku z tym po stronie Wnioskodawcy nie powstaną obowiązki płatnika.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Zgodnie z art. 3 ust. 2 Ustawy o CIT podatnicy, jeżeli nie mają siedziby lub zarządu w Polsce, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Polski (tzw. nierezydenci). Według art. 3 ust. 3 pkt 5 Ustawy o CIT za dochody (przychody) osiągane na terytorium Polski przez nierezydentów uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd w Polsce, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia. Zgodnie z art. 3 ust. 5 Ustawy o CIT za dochody (przychody), o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 5 Ustawy o CIT, uważa się m.in. przychody wymienione w art. 21 ust. 1 Ustawy o CIT, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 1-4 Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 Ustawy o CIT podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Polski przez nierezydentów przychodów (dalej: „Podatek u źródła”):

*   z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
*   z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Polski,
*   z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

\-ustala się w wysokości 20% przychodów;

*   z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych,
*   uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera

\-ustala się w wysokości 10% tych przychodów.

Powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 21 ust. 2 Ustawy o CIT) oraz z uwzględnieniem przewidzianych w Ustawie o CIT zwolnień (art. 21 ust. 3 Ustawy o CIT).

Tym niemniej, w celu weryfikacji, czy dane przychody osiągnięte przez nierezydenta w ogóle podlegają Podatkowi u źródła w Polsce i czy możliwe jest zastosowanie jakichkolwiek zwolnień czy preferencyjnych stawek podatku, konieczne jest ustalenie, czy przychody te pochodzą z określonych źródeł/z tytułu określonych świadczeń wymienionych w art. 21 ust. 1 Ustawy o CIT. Jeżeli dane przychody nierezydenta nie mieszczą się we wspomnianym katalogu, to nie będą podlegały one w żadnej mierze pod przepisy o Podatku u źródła. W takim przypadku podatnicy wypłacający takie należności (np. Spółka) nie będą działali w charakterze ewentualnych płatników Podatku u źródła.

Odnośnie do Płatności wykonywanych przez Spółkę na rzecz Spółki UK, w ramach rozliczeń dostosowujących należną Spółce marżę do poziomu określonego w Umowie (zgodnie z obowiązującą polityką cen transferowych), to należy wskazać, że:

*   ich podstawą są odpowiednie postanowienia Umowy;
*   ich celem jest zapewnienie Spółce poziomu rentowności wynikającego z Umowy;
*   tego typu przychody (tj. wynikające z korekty dochodowości w związku z obowiązującą polityką cen transferowych) nie mieszczą się w katalogu przychodów opodatkowanych Podatkiem u źródła z art. 21 ust. 1 Ustawy o CIT - ustawodawca nie zdecydował się na wprowadzenie opodatkowania Podatkiem u źródła przychodów związanych z korektą dochodowości;
*   nie sposób również twierdzić, że przychody związane z korektą dochodowości są przychodami z tytułu świadczeń o podobnym charakterze, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a Ustawy o CIT - ich przyczyna i natura nie jest podobna do żadnego ze świadczeń wymienionych w katalogu art. 21 ust. 1 Ustawy o CIT;
*   jednocześnie, z orzecznictwa wynika, że rozszerzająca wykładnia art. 21 ust. 1 Ustawy o CIT jest niedopuszczalna (por. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 22 stycznia 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 1299/19. zob. również interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 stycznia 2020 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.475.2019.2.AR, w której Dyrektor uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, który stwierdził, że „W tym miejscu warto zaznaczyć, że katalog płatności (dochodów/przychodów) podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym jest ograniczony do tytułów wskazanych wprost w art. 21 ust. 1 ustawie (tj. w ustawie o CIT). Oznacza to, że aby dana płatność podlegała opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w Polsce, to płatność ta powinna wynikać ze świadczeń, które są takiej samej natury jak te świadczenia, które zostały wymienione w cytowanym przepisie”);
*   Spółka UK nie jest zobowiązana do podejmowania i nie podejmie żadnych czynności ani działań związanych z otrzymaniem Płatności (tj. Spółka nie otrzymuje i nie otrzyma żadnego świadczenia wzajemnego);
*   Płatności nie można utożsamiać z wynagrodzeniem za jakiekolwiek świadczenie i nie stanowi ono wynagrodzenia za świadczenie usług (uzasadnienie w tym zakresie znajduje się w punkcie 1 dotyczącym VAT).

Dodatkowo należy wskazać, że do zakończenia każdego miesięcznego okresu rozliczeniowego nie jest wiadome:

*   czy Płatności w ogóle wystąpią (może się okazać, że należna Spółce marża jest w danym miesiącu na właściwym poziomie i w związku z tym nie ma konieczności dokonywania Płatności),
*   czy podmiotem dokonującym Płatności będzie Spółka czy Spółka UK (Spółka wykonuje Płatności na rzecz Spółki UK, jeżeli marża skalkulowana zgodnie z Umową przekracza poziom przyjęty w Umowie, a Spółka UK wykonuje Płatności na rzecz Spółki, jeżeli marża skalkulowana zgodnie z Umową jest niższa niż poziom przyjęty w Umowie).

Uwzględniając ww. okoliczności, należy stwierdzić, że w opisanym stanie faktycznym (winno być stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym) nie mamy do czynienia z przychodami opodatkowanymi Podatkiem u źródła - w szczególności brak jest jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego realizowanego przez nierezydenta (tj. Spółkę UK). Mając na względzie powyższe, w ocenie Spółki, przychody Spółki UK wynikające z Płatności realizowanych przez Spółkę nie stanowią przychodów ze źródeł, o których mowa w art. 21 ust. 1 Ustawy o CIT.

Powyższe znajduje także potwierdzenie, przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 2 stycznia 2020 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.475.2019.2.AR), w której Dyrektor uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym płatność korygująca dochodowość nie będzie podlegała w Polsce opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym z tytułu dochodów osiąganych przez nierezydentów.

W ww. interpretacji indywidualnej Dyrektor zaaprobował następującą argumentację podatnika:

„W ocenie Wnioskodawcy, brak pewności co do konieczności i/czy kierunku płatności tzw. principal charge payment powoduje, że rozliczenia tego (tj. konkretnej płatności tzw. principal charge payment) nie da się przypisać w sposób wyraźny i bezpośredni do żadnej skonkretyzowanej należności związanej ze świadczeniem, np. należności licencyjnej, czy wynagrodzeniem za nabyte usługi - w przypadku bowiem takich należności konieczne jest zidentyfikowanie przedmiotu świadczenia oraz świadczeniodawcy i świadczeniobiorcy.

(\`(...)\`)

Tym samym - w ocenie Wnioskodawcy - w przedstawionym stanie faktycznym (winno być stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym) wniosku nie są spełnione podstawowe cechy decydujące dla stwierdzenia, że mamy do czynienia ze świadczeniem mieszczącym się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym, na gruncie ustawy o CIT. Nie jest możliwe bowiem:

*   zidentyfikowanie konkretnego świadczenia realizowanego przez nierezydenta na rzecz polskiego podmiotu (ewentualnego płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego), ani
*   wskazanie który z podmiotów (X Poland czy X Europe) miałby być w tej relacji odpowiednio świadczeniobiorcą albo świadczeniodawcą”.

Stąd też, zdaniem Spółki, Płatności wykonywane przez Spółkę na rzecz Spółki UK, w ramach rozliczeń dostosowujących należną Spółce marżę do poziomu wynikającego z Umowy (zgodnie z obowiązującą polityką cen transferowych), nie podlegają opodatkowaniu CIT na podstawie art. 21 ust. 1 Ustawy o CIT.

Reasumując, w ocenie Spółki, płatności wykonywane przez Spółkę na rzecz Spółki UK, w ramach rozliczeń dostosowujących należną Spółce marżę do poziomu wynikającego z Umowy (zgodnie z obowiązującą polityką cen transferowych), nie podlegają opodatkowaniu CIT na podstawie art. 21 ust. 1 Ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego powyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku dochodowego od osób prawnych, natomiast w części dotyczącej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, wniosek został rozpatrzony odrębnie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.