Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.123.2024.2.JK3
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-12
Teza: Sprzedaż udziału w nieruchomości nabytego w drodze działu spadku przez nierezydenta.
Słowa kluczowe: nierezydent; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek; spadek-dział spadku; Szwajcaria; Wielka Brytania
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Odpłatne zbycie nieruchomości, prawa wieczystego użytkowania gruntów i spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-ust. 7; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 5

**Interpretacja indywidualna –** **stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest :

*   nieprawidłowe - w części dotyczącej sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego w drodze działu spadku;
*   prawidłowe – w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

1 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 1 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 kwietnia 2024 r. (data wpływu 2 kwietnia 2024 r.)

Treść wniosku jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1\. Zainteresowany będący stroną postępowania:

A. S.

2\. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

O. S.

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

I. Wnioskodawca - Pan A.S. („Wnioskodawca”, „OF1”) jest: (i) osobą fizyczną, (ii) nieposiadającą na terytorium Polski miejsca zamieszkania, (iii) niepodlegającą na terytorium Polski nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych („podatek PIT”). Nie jest Pan obecnie zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Jest Pan i będzie na moment sprzedaży Nieruchomości rezydentem podatkowym Szwajcarii.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

II. Osoba zainteresowana niebędąca stroną – Pani O.S. - Osoba zainteresowana niebędąca stroną („OF2”) jest: (i) osobą fizyczną, (ii) nieposiadającą na terytorium Polski miejsca zamieszkania, (iii) niepodlegającą na terytorium Polski nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT. Nie jest obecnie zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Pani S. jest i będzie na moment sprzedaży Nieruchomości rezydentem podatkowym Wielkiej Brytanii.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pan A. S. i Pani O. S. to rodzeństwo.
-------------------------------------

III. \[Nieruchomość\] Są Państwo właścicielami 1/2 udziału w prawie własności nieruchomości - niezabudowanych działek gruntu nr 2, nr 3 oraz nr 4 o łącznej powierzchni (…) położonych w (…) objętych księgą wieczystą nr (…) (dalej: „Nieruchomość”). Prawo własności Nieruchomości zostało nabyte przez Państwa na podstawie testamentu oraz działu spadku po Panu J.A. (Państwa dziadku).
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

IV.\[Okres posiadania Nieruchomości przez Spadkodawcę\]- Pan J. A. (spadkodawca) z żoną nabyli Nieruchomość na podstawie decyzji, tj. Aktu Własności Ziemi z 2 grudnia 1975 r., do majątku objętego wspólnością ustawową majątkową małżeńską. Pan J. A. z żoną nabyli działkę o nr 1, a następnie przeprowadzili podział geodezyjny nieruchomości, zgodnie z którym z działki o nr 1 zostały wyodrębnione działki o nr 2, nr 3, nr 4, oraz nr 5 (z czego działka nr 5 nie jest Państwa własnością).
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Przez niemal 25 lat posiadania przez Spadkodawcę oraz jego żonę Nieruchomości, Nieruchomość była wykorzystywana przez Spadkodawcę i jego żonę na cele działalności rolniczej wraz z siedliskiem (dom rodzinny). Spadkodawca oraz jego żona nie podejmowali działań mających na celu uzbrojenie Nieruchomości, nie wydzielali dróg wewnętrznych, nie podejmowali działań marketingowych w celu sprzeda­ży Nieruchomości, nie występowali do właściwych organów z wnioskami o decyzje / pozwolenia w zakresie: przekształcenia Nieruchomości pod zabudowę, decyzji o warunkach zabudowy, decyzji o pozwoleniu na budowę, zagospodarowania przestrzennego lub o jego zmianę, uzyskania warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej. Spadkodawca oraz jego żona nie zatrudniali także pracowników (ani zleceniobiorców).

W 2020 r. do Spadkodawcy i jego żony zgłosił się deweloper zainteresowany nabyciem Nieruchomości. Ze względu na wiek Spadkodawcy i jego żony, Spadkodawca wyraził zgodę na zbycie Nieruchomości w części (tj. bez części nieruchomości, na której posadowiony był dom rodzinny Spadkodawcy oraz jego żony).

9 września 2020 r. została zawarta umowa przedwstępna sprzedaży gruntów („Umowa Przedwstępna”) pomiędzy deweloperem - spółką (…) spółka komandytowa z siedzibą w (…) („Spółka”) jako kupującym, a dotychczasowymi właścicielami nieruchomości (osobami fizycznymi J. A. i jego żoną J. A.) jako sprzedającymi.

Z uwagi na to, że Nieruchomość była gruntem rolnym i obszar, na którym jest położona, nie był objęty Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego, a Nieruchomość miała być przeznaczona na realizację inwestycji deweloperskiej, to zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej Spółce zostało udzielone pełnomocnictwo do podejmowania szeregu działań zmierzających do realizacji planowanej inwestycji. Wobec tego małżonkowie J. A. i J. A., na wniosek Spółki, udzielili zgody do dysponowania działkami dla celów uzyskania m.in. decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu oraz pozwolenia na budowę. Spółka mogłaby uzyskać część z powyżej wymaganych zgód we własnym zakresie, lecz dla przyśpieszenia procesu zwróciła się w tej kwestii do małżonków J. A. i J. A.

W związku z tym formalnie Spółka (i osoby wskazane przez Spółkę) działały w imieniu małżonków J.A. i J. A., składając różne wnioski /pisma do organów administracji.

Jednocześnie małżonkowie J. A. i J.A, na żądanie Spółki, zobowiązali się w terminie do dnia zawarcia umowy sprzedaży dokonać podziału geodezyjnego nieruchomości, w ten sposób, że z działki o nr 1 została wydzielona działka o planowanej powierzchni (…) oraz działka o planowanej powierzchni (…). Ostateczna powierzchnia nabywanej Nieruchomości została ustalona w toku podziału nieruchomości. Wobec tego został przeprowadzony podział geodezyjny nieruchomości, zgodnie z którym z działki o nr 1 zostały wyodrębnione działki o nr 2, nr 3, nr 4 i nr 5 (z czego działka nr 5 miała pozostać poza transakcją sprzedaży).

V. \[Nabycie Nieruchomości przez Państwa\] W wyniku śmierci J. A. - współwłaściciela Nieruchomości w dniu 27 października 2020 r., na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia sporządzonym 28 kwietnia 2021 r. przez notariusza w (…), Rep. A (…), spadek po nim na mocy testamentu notarialnego nabyli:

a) Syn – M.A - w udziale 2/4;

b) Wnuczka – O.S. (Zainteresowana niebędąca stroną postępowania)- 1/4 udziału;

c) Wnuk – A. S. (Zainteresowany będący stroną postępowania) - ¼ udziału.

W związku z tym, aktem notarialnym z 22 października 2022 r. (Rep. A (…)) J.A. (żona spadkodawcy), M.A. i Państwo oświadczyli, że zawarta Umowa Przedwstępna pomiędzy Spółką a J.A. i J. A. nie została rozwiązana ani zmieniona, jak również zarówno Sprzedający, jak i Spółka nie odstąpili od zawartej Umowy Przedwstępnej. Jednocześnie Sprzedający (w tym Państwo) oświadczyli, że są już w posiadaniu Nieruchomości, zobowiązali się do podziału majątku wspólnego J. A. oraz J. A.

J.A., M.A, oraz Państwo podpisaliście w dniu 27 lutego 2023 r. za Rep. A nr (…) przed Notariuszem ze Spółką umowę przedwstępną, zmieniającą w szczególności pierwotny termin zawarcia umowy sprzedaży wskazany w Umowie Przedwstępnej.

Po zawarciu umowy opisanej powyżej, K A, M.A., oraz Państwo w dniu 27 lutego 2023 r. podpisaliście umowę o podział majątku, Rep. A nr(…) przed Notariuszem, na mocy której Państwo nabyliście odpowiednio po 1/2 udziału we współwłasności Nieruchomości (bez spłat i dopłat), jak również przejęli prawa i roszczenia wynikające z Umowy Przedwstępnej Rep. A nr (…).

VI. \[Planowana sprzedaż Nieruchomości\] W konsekwencji Spółka zamierza nabyć od Państwa Nieruchomość, tj. działki nr 2, nr 3 oraz nr 4 o łącznej powierzchni (…) objętej księgą wieczystą nr (…) \[Nieruchomość\].

Państwo są osobami fizycznymi, nieprowadzącymi działalności gospodarczej. Nieruchomość nie była i nie jest wykorzystywana do prowadzonej jakiejkolwiek działalności gospodarczej, również przez Państwa poprzedników prawnych, ani przez Państwa, a ponadto urodziliście się Państwo i mieszkacie poza granicami Polski.

Obecnie zamierzają Państwo jedynie wykonać Umowę Przedwstępną zawartą pomiędzy Spółką a ich poprzednikami prawnymi i zbyć posiadane przez siebie udziały w Nieruchomości.

Ponadto, Państwo w stosunku do przedmiotowej Nieruchomości:

1) nie prowadzą działalności gospodarczej na Nieruchomości ani z jej wykorzystaniem;

2) nie wprowadzali Nieruchomości do ewidencji środków trwałych działalności gospodarczej ani nie ujmowali w kosztach działalności wydatków związanych z nabyciem Nieruchomości czy uzyskaniem wszelkich decyzji (związanych ze statusem Nieruchomości, czy uzyskanym pozwoleniem na budowę);

3) nie zawierali z nikim umów pośrednictwa w zakresie sprzedaży Nieruchomości;

4) nie podejmowali działań marketingowych w celu sprzedaży Nieruchomości (nie wystawiali żadnych ogłoszeń publicznych o zamiarze sprzedaży Nieruchomości), a także nie próbowali dotychczas sprzedawać Nieruchomości (wstąpili w prawa i obowiązki Umowy Przedwstępnej);

5) nabyli Nieruchomość w drodze dziedziczenia i działu spadku;

6) nie zamierzają w najbliższym czasie dokonywać żadnych wydatków inwestycyjnych, modyfikacji, ulepszeń na Nieruchomości;

7) nieruchomość jest jedyną nieruchomością w Polsce posiadaną przez Państwa,

8) nie poczynili Państwo żadnych kroków ani żadnych aktywności aby zbyć Nieruchomość (Umowę Przedwstępną zawarli Państwa poprzednicy prawni (w związku z Umową Przedwstępną Państwa aktywność ogranicza się jedynie do podpisania umowy ostatecznej).

VII. \[Interpretacja w zakresie podatku VAT\] Zgodnie z wydaną na wspólny wniosek Spółki i Państwa interpretacją podatkową z 6 kwietnia 2023 r. (sygn. 0114-KDIP4- 1.4012.193.2023.2.APR) („Interpretacja”) w zakresie podatku VAT: „Z przedstawionej przez Państwa sytuacji wynika, że nabywcą przedmiotowej Nieruchomości będzie spółka komandytowa zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Ponadto, z tytułu planowanej transakcji sprzedaży udziałów w Nieruchomości, Sprzedający będą podmiotami dokonującym czynności opodatkowanej tym podatkiem i będą występowali w charakterze podatników, zgodnie z art. 15 ust. 1 \[ustawy o VAT\]. Sprzedaż będzie następować na rzecz podatnika. Wobec tego, Sprzedająca 1 i Sprzedający 2 będą zobowiązani udokumentować dostawę udziałów w Nieruchomości - udziałów w działkach nr 2, 3 oraz 4 wystawiając we własnym imieniu fakturę z tego tytułu, w której każdy ze Sprzedających powinien uwzględnić sprzedaż w części stanowiącej Jego własność.”

Uzupełnienie zdarzenia przyszłego
---------------------------------

Wartość udziału w majątku nabytym w drodze dotychczasowego działu spadku przez Pana oraz Pana siostrę przekracza wartość udziału jaki przysługiwał Panu oraz Pana siostrze przed dokonaniem działu spadku.

Zgodnie z Umową z 27 lutego 2023 r. o podział majątku objętego wspólnością ustawową majątkową małżeńską, umową o dział spadku oraz umową o ustanowienie służebności (Rep….) („Umowa”) A. S oraz O. S. przed działem spadku byli współwłaścicielami w udziale wynoszącym 1/8 każde z nich w nieruchomości stanowiącej działki gruntu oznaczone numerami ewidencyjnymi (1/4 należała do M. A. i 1/2 należała do J. A):

a) 7;

b) 2;

c) 3;

d) 4;

e) 5;

f) 6.

Pan, Pana siostra oraz M. A. i J. A. dokonali podziału majątku objętego ustawową majątkową małżeńską J. A (spadkodawcy Pana oraz Pana siostry) oraz jego żony J. A. oraz działu spadku po J. A. w ten sposób, że:

1) M. A. nabył działkę nr:

a) 7

b) 5;

c) 6.

2) Pana siostra nabyła udział wynoszący 1/2 we współwłasności działek 2, 3 i 4.

4) Pan nabył udział wynoszący 1/2 we współwłasności działek 2, 3 i 4.

Stawający oświadczyli, że objęty umową podział majątku objętego wspólnością ustawową majątkową małżeńską oraz dział spadku, w zakresie przedmiotów umów jest ostateczny i z tego tytułu ani obecnie, ani w przyszłości nie będą względem sobie wnosić jakichkolwiek roszczeń.

Wyjaśnia Pan, że umowa o podział majątku zawarta 27 lutego 2023 r. to również umowa o dział spadku (umowa z 27 lutego 2023 r. Rep. (\`(...)\`) była umową o podział majątku objętego wspólnością ustawową majątkową małżeńską, umową o dział spadku oraz umową o ustanowienie służebności).

Data przeprowadzenia działu spadku to 27 lutego 2023 r.

Zarówno podział majątku, jak i dział spadku został dokonany w jednej umowie z 27 lutego 2023 r., której stroną byli Pan, Pana siostra, M. A. oraz J. A. Spadkobiercami byli jedynie Pan, Pana siostra, M. A. (dziedziczenie testamentowe).

Wnioskodawca wskazuje, że opisana nieruchomość nie została jeszcze sprzedana.

Zgodnie z umową zmieniającą umowę przedwstępną z 29 listopada 2023 r. z (…) spółka komandytowa z siedzibą w (…) (Rep. (…)) w szczególności w zakresie pierwotnego terminu zawarcia umowy sprzedaży wskazanego w Umowie Przedwstępnej z 9 września 2020 r. (Rep (…)) zmienianą umową przedwstępną z 27 lutego 2023 r. (Rep. (…)), umowa przenosząca własność powinna być zawarta do 5 lipca 2024 r. Niewykluczone jednak, że termin ten zostanie zmieniony. Podobnie niewykluczone, że zmieni się kupujący Nieruchomości.

Pytania
-------

1) Czy prawidłowe jest Państwa stanowisko, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, na gruncie ustawy o PIT, sprzedaż udziałów w Nieruchomości przez Państwa będzie stanowić przychód ze zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT?
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

2) W przypadku uznania za nieprawidłowe stanowiska wskazanego w pytaniu 1, czy prawidłowe jest stanowisko, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, na gruncie ustawy o PIT, sprzedaż udziałów w Nieruchomości przez Państwa będzie stanowić przychód z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT opodatkowanej 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym zgodnie z art. 12 ust. 10 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym?
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Stanowisko Państwa w sprawie
----------------------------

Ad. 1.
------

Państwa zdaniem, prawidłowe jest stanowisko, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, na gruncie ustawy o PIT, sprzedaż przez Państwa udziałów w Nieruchomości będzie stanowić przychód ze zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT i jednocześnie ze względu na upływ 5-letniego terminu posiadania Nieruchomości przez Państwa wraz z okresem posiadania Nieruchomości przez Państwa Spadkodawcę, przychód ten nie będzie opodatkowany podatkiem PIT.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

I.1. Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o PIT, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z art. 3 ust. 2b pkt 4 ustawy o PIT: „Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a \[ustawy o PIT\], uważa się w szczególności dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości”.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Na podstawie art. 4a ustawy o PIT, przepisy art. 3 ust. 1, ust. 1a, ust. 2a i ust. 2b ustawy o PIT stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

I.2. \[UPO Polska - Szwajcaria\] Na podstawie art. 13 ust. 1 UPO Polska - Szwajcaria : „1. Zyski osiągnięte przez osobę mającą miejsce zamieszkania (\`(...)\`) w Umawiającym się Państwie \[Szwajcaria\] z przeniesienia własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6, a położonego w drugim Umawiającym się Państwie \[Polska\], mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie \[Polska\].”
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Powyższa regulacja UPO Polska - Szwajcaria wyznacza zatem państwo, w którym opodatkowane są zyski z tytułu przeniesienia własności majątku nieruchomego położonego w umawiającym się państwie, tj. w Polsce. To oznacza, że przychód ze zbycia Nieruchomości położonej w Polsce będzie opodatkowany w Polsce.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

I.3. \[UPO Polska - Wielka Brytania\] Zgodnie z art. 13 ust. 1 UPO Polska - Wielka Brytania: „1. Zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania (\`(...)\`) w Umawiającym się Państwie \[Wielka Brytania\], z przeniesienia własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6 niniejszej Konwencji i położonego w drugim Umawiającym się Państwie \[Polska\], mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie \[Polska\].”
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Powyższa regulacja UPO Polska - Wielka Brytania wyznacza zatem państwo, w którym opodatkowane są zyski z tytułu przeniesienia własności majątku nieruchomego położonego w umawiającym się państwie, tj. w Polsce. To oznacza, że przychód ze zbycia Nieruchomości położonej w Polsce będzie opodatkowany w Polsce.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

I.4. \[Źródła przychodu ze zbycia nieruchomości\] Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód jednego z dwóch źródeł, tj.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

1) z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT) albo
-------------------------------------------------------------------------------------

2) z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT.
----------------------------------------------------------------------------------------------

Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma kluczowe znaczenie dla ustalenia sposobu opodatkowania przychodu.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Państwa do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem Nieruchomości.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem przychodów wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT.

I.5. \[Definicja działalności gospodarczej na gruncie ustawy o PIT\]

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o PIT: „Ilekroć w \[ustawie o PIT\] jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.” Definicja ta ma węższy zakres niż definicja działalności gospodarczej na gruncie ustawy o VAT.

Użyte w ww. przepisie pojęcie „pozarolniczej działalności gospodarczej” opiera się na trzech przesłankach:

1) zarobkowym celu działalności,

2) wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

3) prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1) jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu;

2) wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter;

3) prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o PIT, pozarolniczą działalność gospodarczą niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej formalnej rejestracji.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Prowadzenie działalności gospodarczej we własnym imieniu oznacza, że związane z działalnością prawa i obowiązki dotyczą osoby fizycznej, która ją prowadzi; podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki. Przepisy ustawy o PIT wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Op 18/08).

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Co do kryterium „ciągłości” w wykonywaniu działalności gospodarczej to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się ponadto cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Ponadto należy wskazać, że w myśl art. 5b ust. 1 ustawy o PIT, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W związku z powyższym, istotne jest również dla aktywności zarobkowej podatnika - mieszczącej się w zakresie zdefiniowanym w art. 5a pkt 6 ustawy o PIT - nieistnienie przeszkód określonych w art. 5b ust. 1 ustawy o PIT. Aby dana aktywność nie została uznana za działalność gospodarczą, konieczne jest łączne spełnienie tych przesłanek.

Definicja działalności gospodarczej na gruncie ustawy o PIT ma zatem węższy zakres niż definicja działalności gospodarczej ujęta w ustawie o VAT.

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych: „na powstanie obowiązku podatkowego w \[podatku PIT\] nie ma wpływu wystąpienie (lub niewystąpienie) obowiązku zapłaty \[podatku VAT\]. Kwestie związane z podatkiem od towarów i usług są regulowane poprzez odrębne przepisy zawarte w \[ustawie o VAT\]. Oznacza to, że rozstrzygnięcia spraw w zakresie regulowanym \[ustawą o VAT\] zasadniczo nie mają wpływu na rozstrzygnięcia w zakresie regulowanym \[ustawą o PIT\]” (tak: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 2 czerwca 2020 r. (nr 0113-KDIPT2- 2.4011.291.2020.3.MK) oraz z 12 marca 2021 r. (nr 0113-KDIPT2-2.4011.1049.2020.1.AKR)).

Oznacza to, że niezależnie od wydanej na Państwa rzecz Interpretacji w zakresie podatku VAT, przychód ze zbycia Nieruchomości będzie mógł być kwalifikowany na gruncie ustawy o PIT jako przychód ze zbycia nieruchomości.

I.6. \[Kwalifikacja Państwa przychodu do odpowiedniego źródła przychodów w ustawie o PIT\] Są Państwo współwłaścicielami Nieruchomości niezabudowanej nabytej w związku z dziedziczeniem po dziadku oraz działem spadku. Nieruchomość obecnie stanowi nieużytek. Zamierzają Państwo sprzedać Nieruchomość Spółce, która zamierza realizować inwestycję deweloperską. Uzyskali Państwo Interpretację, zgodnie z którą zbycie Nieruchomości nastąpi w ramach czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Działka nie była wykorzystywana na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Nie są Państwo polskimi rezydentami podatkowymi, nie zamieszkują w Polsce, nigdy nie prowadzili działalności gospodarczej w Polsce.

Została zawarta Umowa Przedwstępna sprzedaży Nieruchomości przez Państwa poprzedników prawnych, która nie została przez Państwa rozwiązana.

Ponadto, w stosunku do przedmiotowej Nieruchomości:

1) nie prowadzą Państwo działalności gospodarczej na Nieruchomości ani z jej wykorzystaniem;

2) nie wprowadzali Państwo Nieruchomości do ewidencji środków trwałych działalności gospodarczej ani nie ujmowali w kosztach działalności wydatków związanych z nabyciem Nieruchomości czy uzyskaniem wszelkich decyzji (związanych ze statusem Nieruchomości, czy uzyskanym pozwoleniem na budowę);

3) nie zawierali Państwo z nikim umów pośrednictwa w zakresie sprzedaży Nieruchomości;

4) nie podejmowali Państwo działań marketingowych w celu sprzedaży Nieruchomości (nie wystawiali żadnych ogłoszeń publicznych o zamiarze sprzedaży Nieruchomości), a także nie próbowali Państwo dotychczas sprzedawać Nieruchomości (wstąpili w prawa i obowiązki Umowy Przedwstępnej);

5) nabyli Państwo Nieruchomość w drodze dziedziczenia i działu spadku;

6) nie zamierzają Państwo w najbliższym czasie dokonywać żadnych wydatków inwestycyjnych, modyfikacji, ulepszeń na Nieruchomości.

Biorąc pod uwagę powyższe kwestie, nie sposób przyjąć, że planowana sprzedaż Nieruchomości wygeneruje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT. Państwa zdaniem, przychód ten należy zakwalifikować na gruncie ustawy o PIT jako przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości.

I.7. \[Upływ 5-letniego terminu\] W myśl art. 10 ust. 5 ustawy o PIT: „W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.”

Do wyliczenia 5-letniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres własności nieruchomości (praw majątkowych) spadkobiercy, który dokonuje odpłatnego zbycia, ale także okres własności nieruchomości (praw majątkowych) spadkodawcy. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło 5 lat - to odpłatne zbycie nie podlega opodatkowaniu podatkiem PIT.

Wobec powyższego w przypadku odpłatnego zbycia nabytej w spadku nieruchomości istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia tej nieruchomości przez spadkodawców.

Państwa dziadkowie nabyli do majątku wspólnego Nieruchomość w 1975 r.

W dniu 27 października 2020 r. zmarł Państwa dziadek. Dnia 27 października 2020 r. na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia spadek po zmarłym - na mocy testamentu - nabyli:

a) Syn – M. A. - w udziale 2/4;

b) Wnuczka – O. S. - 1/4 udziału

c) Wnuk – A. S. - 1/4 udziału.

Jednocześnie Sprzedający (w tym Państwo) oświadczyli, że są już w posiadaniu Nieruchomości, zobowiązali się do podziału majątku wspólnego J. A. oraz J. A.

Sprzedający 27 lutego 2023 r. podpisali umowę o podział majątku, Rep. A nr (…) przed Notariuszem (H.K), na mocy której Państwo nabyli odpowiednio po 1/2 udziału we współwłasności Nieruchomości, jak również przejęli prawa i roszczenia wynikające z umowy przedwstępnej Rep. A nr (…).

Zgodnie z działem spadku, spadkobiercy (w tym Państwo) dokonali podziału spadku bez spłat i dopłat.

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy (art. 924 Kodeksu Cywilnego). Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu Cywilnego). Jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, z chwilą otwarcia spadku powstaje wspólność majątku spadkowego, która trwa aż do działu spadku (art. 1035 Kodeksu Cywilnego). Wspólność majątku spadkowego, powstała z chwilą otwarcia spadku, nie oznacza zarazem powstania współwłasności w poszczególnych składnikach majątkowych wchodzących w skład masy spadkowej. Spadkobiercy do działu spadku zachowują wyłącznie udział w majątku spadkowym, na który składają się (co do zasady) prawa, jak i obowiązki majątkowe spadkodawcy. Dział spadku natomiast, to przede wszystkim pojęcie prawne oznaczające określenie wartości majątku wchodzącego w skład spadku oraz jego podział pomiędzy poszczególnych spadkobierców. Z dokonaniem działu spadku ustaje wspólność majątku spadkowego jaka powstaje w wyniku nabycia spadku przez kilku spadkobierców. Nie ma obowiązku dokonania działu, a może być on dokonany na drodze umowy lub na drodze postępowania sądowego. Do działu spadku stosuje się wprawdzie odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych, to jednak nieuzasadnione jest stawianie znaku równości między skutkami podatkowymi działu spadku oraz zniesienia współwłasności (art. 1035 Kodeksu Cywilnego). Pomimo wielu wspólnych cech, odpowiedniego stosowania przepisów o współwłasności w częściach ułamkowych do spadku przypadającego kilku spadkobiercom (art. 1035 Kodeksu Cywilnego), a nawet możliwości połączenia w jednym postępowaniu działu spadku i zniesienia współwłasności, zniesienie każdego z tych wspólnych praw następuje według odrębnych zasad zarówno merytorycznych, jak i formalnych (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 25 kwietnia 2014 r., sygn. akt II CZ 7/14, system LEX nr 1475161). Przykładowo, spadkobierca nie może bez zgody pozostałych spadkobierców rozporządzić udziałem w przedmiocie należącym do spadku (art. 1036 zdanie pierwsze Kodeksu Cywilnego). W konsekwencji uznać należy, że wynikający z dziedziczenia określony udział ułamkowy spadkobiercy w masie spadkowej nie jest tożsamy z nabyciem w identycznych proporcjach udziału w poszczególnych składnikach majątkowych, w tym nieruchomościach, w skład tej masy wchodzących. Inaczej mówiąc udział w spadku, to nie to samo co udział w składnikach majątkowych objętych masą spadkową.

Wspólność majątku spadkowego dotyczy majątku, który traktować należy jako całość. Z tych też względów wynikający z dziedziczenia udział spadkobiercy w masie spadkowej nie może być wprost przekładany na jego udział w poszczególnych ruchomościach czy nieruchomościach wchodzących w skład masy spadkowej. W chwili otwarcia spadku w 2020 r. (po zmarłym dziadku), Państwo jako spadkobiercy nabyli stosowny udział w całym mieniu objętym dziedziczeniem.

Z momentem dokonania działu spadku następuje jedynie skonkretyzowanie składników majątkowych, jakie w drodze dziedziczenia nabyte zostały przez spadkobierców. Nie niweczy to faktu, że do nabycia całości spadku (praw i obowiązków majątkowych zmarłego) doszło wcześniej, bo z chwilą śmierci spadkodawcy (art. 922 § 1 Kodeksu Cywilnego). Jeżeli zatem wskutek działu spadku nastąpią takie przesunięcia w ramach masy spadkowej, że każdy ze spadkobierców uzyska składniki majątkowe odpowiadające wartości jego udziału w całym majątku spadkowym (np. nieruchomość), a żaden z nich nie zostanie wzbogacony kosztem innego spadkobiercy, to zasadny jest wniosek, iż nie nastąpiło przysporzenie majątkowe, w stosunku do udziału w masie spadkowej. Istota podatków dochodowych sprowadza się natomiast do obłożenia tą daniną przyrostu mienia z określonego źródła przychodów.

W odniesieniu do działu spadku w orzecznictwie przyjmuje się, że skoro w jego wyniku nie doszło do przyrostu mienia spadkobiercy w stosunku do wartości nabytego uprzednio udziału spadkowego, czynność taka nie może być utożsamiana z nabyciem nieruchomości (udziału w nieruchomości ponad udział w spadku) w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT - por. wyrok NSA z dnia 26 marca 2015 r. (sygn. akt II FSK 8/13), zgodnie z którym: „Skoro w wyniku działu spadku nie doszło do przyrostu mienia spadkobiercy, w stosunku do wartości nabytego uprzednio udziału spadkowego, czynność taka nie może być utożsamiana z nabyciem nieruchomości (udziału w nieruchomości ponad udział w spadku) w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a \[ustawy o PIT\]. W tym miejscu wskazać wypada, że stosownie do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji, założyć można, iż wartość sprzedawanej przez Skarżącą nieruchomości mieściła się w udziale, jaki przysługiwał jej w masie spadkowej (sąd powszechny przyznał Skarżącej i jej bratu własność nieruchomości bez obowiązku spłaty na rzecz pozostałych spadkobierców). Ocena czy spadkobierczyni uzyskała w wyniku działu spadku więcej niż wynika to z jej udziału spadkowego, wymaga odniesienia wartości otrzymanego w związku z tym mienia do całości wspólnego majątku spadkowego, a nie jego poszczególnych składników. Jeszcze raz podkreślić należy, że udział spadkowy należy identyfikować z ułamkowym udziałem w całym mieniu składającym się na masę spadkową, a nie z udziałem w zindywidualizowanych składnikach majątkowych wchodzących w skład tej masy. Nie można zatem zgodzić się z organem, że w momencie otwarcia spadku Skarżąca nabyła (uzyskała prawo własności) udział w nieruchomości w wielkości odpowiadającej jego udziałowi spadkowemu. Przeciwnie, nabyła ona udział w całej, niepodzielnej masie spadkowej, na którą składają się prawa ale i obowiązki majątkowe spadkodawcy. Z chwilą otwarcia spadku prawa te i obowiązki weszły do majątku spadkobierców, stając się ich prawami i obowiązkami (art. 925 Kodeksu Cywilnego). Dopiero z momentem działu spadku możliwe jest porównanie wartości odziedziczonego udziału w majątku wspólnym, z wartością tych składników majątkowych, które w wyniku działu przypadły spadkobiercy. Dział spadku (zarówno umowy, jak i sądowy) dokonywany jest w warunkach pełnej wiedzy o wartości mienia spadkowego, jak i składników majątkowych wchodzących w jego skład. ”

Biorąc pod uwagę powyższe, okres nabycia 1/2 udziału w Nieruchomości powinien być liczony od dnia nabycia spadku, tj. 2020 r. Biorąc pod uwagę jednak, że do 5-letniego okresu należy doliczyć okres posiadania Nieruchomości przez Spadkodawcę, to należy przyjąć, że 5-letni okres posiadania Nieruchomości już minął. To oznacza, że u Państwa nie wystąpi w Polsce obowiązek opodatkowania podatkiem PIT przychodów z tytułu tego zbycia Nieruchomości.

Wniosek ten nie ulega zmianie również z tego powodu, że Nieruchomości powstały w wyniku podziału, którego dokonali ówcześni właściciele (Państwa poprzednicy prawni).

Zgodnie ze stanowiskami organów podatkowych, nieistotny dla opodatkowania podatkiem PIT jest sam fakt scalenia i podziału nieruchomości przez właściciela, jeżeli przez podział nieruchomości rozumie się proces mający na celu np. zyskanie korzystniejszej konfiguracji poszczególnych nieruchomości (działek). Jeżeli zatem właściciel (współwłaściciel) dokonuje scalenia i podziału nieruchomości, nie mamy do czynienia z żadnym nabyciem, bo chodzi o nieruchomość, której ta osoba jest już właścicielem (współwłaścicielem). Sam podział nieruchomości (działek) nie stanowi przy tym daty nowego nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT. W wyniku podziału właściciel (współwłaściciel) nie nabędzie bowiem żadnych nowych nieruchomości ponad to, czego jest już właścicielem. W wyniku samego podziału działek nie zmieni się struktura własności każdej działek wydzielonych w drodze podziału. Właściciel nadal będzie posiadał takiej samej wielkości nieruchomości jak przed podziałem, tyle że w inaczej ukształtowanych działkach. Stąd czynność ta nie ma wpływu na określenie początku biegu terminu, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, gdyż przepisy ustawy o PIT uzależniają skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości od daty jej nabycia, a nie od daty podziału.

I.8. \[Podsumowanie\] Podsumowując należy zwrócić uwagę, że:

1) Państwa przychód ze zbycia Nieruchomości mógłby stanowić przychód opodatkowany w Polsce, pomimo tego, że Państwo nie są polskimi rezydentami podatkowymi;

2) nie można jednak uznać, że przychód ten mógłby stanowić na gruncie ustawy o PIT przychód z działalności gospodarczej (Państwo nabyli Nieruchomość w drodze spadku, nigdy nie prowadzili działalności gospodarczej w Polsce, Nieruchomość jest jedyną nieruchomością w Polsce posiadaną przez Państwa, a także nie poczynili Państwo żadnych kroków ani żadnych aktywności aby zbyć Nieruchomość, Umowę Przedwstępną zawarli Państwa poprzednicy prawni (w związku z Umową Przedwstępną Państwa aktywność ogranicza się jedynie do podpisania umowy ostatecznej);

3) okres 5 lat od dnia nabycia Nieruchomości u Państwa już minął ze względu na treść art. 10 ust. 5 ustawy o PIT, w związku z czym, prawidłowe jest stanowisko, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, na gruncie ustawy o PIT, sprzedaż udziałów w Nieruchomości przez Państwa będzie stanowić przychód ze zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT i jednocześnie ze względu na upływ 5-letniego terminu posiadania przez Państwa Nieruchomości wraz z okresem posiadania Nieruchomości przez Państwa Spadkodawcę, przychód ten nie będzie opodatkowany podatkiem PIT.

Ad. 2

Państwa zdaniem, w przypadku uznania za nieprawidłowe stanowiska wskazanego w pytaniu 1, prawidłowe jest stanowisko, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we Wniosku, na gruncie ustawy o PIT, sprzedaż udziałów w Nieruchomości przez Państwa będzie stanowić przychód z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT opodatkowanej 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym zgodnie z art. 12 ust. 10 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Państwa zdaniem, nie jest możliwe uznanie, że w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku, na gruncie ustawy o PIT, sprzedaż przez Państwa udziałów w Nieruchomości będzie stanowić przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT (obszerne uzasadnienie w stanowisku do pytania 1). Z tzw. ostrożności jednak, przedstawili Państwo pytanie nr 2, aby interpretacja kompleksowo wskazywała możliwości opodatkowania przychodu ze sprzedaży Nieruchomości.

W związku z tym, w razie uznania przez organ, że ten przychód będzie stanowić przychód z działalności gospodarczej, będą mogli Państwo opodatkować ww. przychód 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym zgodnie z art. 12 ust. 10 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 12 ust. 10 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym: „W przypadku odpłatnego zbycia praw majątkowych lub nieruchomości będących:

1) środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w wykazie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

2) składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa, ustalona zgodnie z art. 22g ustawy o podatku dochodowym, nie przekracza 1500 zł,

3) składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,

4) składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które nie podlegają ujęciu w wykazie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

5) składnikami majątku przedsiębiorstwa w spadku

\- bez względu na okres ich nabycia - ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 10% uzyskanego przychodu, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z pozarolniczej działalności gospodarczej, a pomiędzy pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składnik majątku został wycofany z działalności, i dniem jego zbycia nie upłynęło sześć lat. ”

Oznacza to, że w przypadku zarejestrowania działalności gospodarczej w Polsce przez Państwo, wyboru formy opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, ujęciu Nieruchomości jako środka trwałego, będą mogli Państwo opodatkować przychód 10% zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

**Nieograniczony i ograniczony obowiązek podatkowy**

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 2b pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości.

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, że zainteresowany będący stroną postępowania jest osobą fizyczną nieposiadającą na terytorium Polski miejsca zamieszkania, jest i będzie na moment sprzedaży nieruchomości rezydentem podatkowym Szwajcarii. Zainteresowana niebędąca stroną jest osobą fizyczną nieposiadającą na terytorium Polski miejsca zamieszkania, jest i będzie na moment sprzedaży nieruchomości rezydentem podatkowym Wielkiej Brytanii.

W tym miejscu należy wskazać, że na podstawie art. 4a omawianej ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zatem zastosowanie mają przepisy:

*   Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Bernie dnia 2 września 1991 r. (Dz.U. z 1993 Nr 22 poz. 92 ze zm.; dalej: „Konwencja polsko-brytyjska”). oraz
*   Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 250 poz. 1840 ze zm.; dalej: „Konwencja polsko-brytyjska”) zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę i Irlandię w dniu 7 czerwca 2017 r. („Konwencja MLI”).

Zgodnie z art. 6 ust. 1 Konwencji polsko-szwajcarskiej:

Dochód osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (włączając dochody z eksploatacji gospodarstwa rolnego i leśnego), położonego w drugim Umawiającym się Państwie, może być opodatkowany w tym drugim Państwie.

Stosownie do art. 6 ust. 2 ww. Konwencji:

Określenie „majątek nieruchomy” ma takie znaczenie, jakie przyjmuje się według prawa tego Państwa, w którym majątek ten jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie należące do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których zastosowanie mają przepisy prawa powszechnego, dotyczące własności ziemi, prawa użytkowania majątku nieruchomego, jak również prawa do zmiennych lub stałych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji pokładów mineralnych, źródeł i innych zasobów naturalnych; statki, barki oraz samoloty nie stanowią majątku nieruchomego.

W świetle art. 13 ust. 1 ww. Konwencji:

Zyski osiągnięte przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6, a położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jak wynika z art. 6 ust. 1 Konwencji polsko-brytyjskiej:

Dochód, osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z majątku nieruchomego (włączając dochód z gospodarstwa rolnego lub leśnego) położonego w drugim Umawiającym się Państwie, może być opodatkowany w tym drugim Państwie.

Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. Konwencji:

Określenie „majątek nieruchomy” ma takie znaczenie, jakie nadaje mu prawo tego Umawiającego się Państwa, na terytorium którego dany majątek jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których mają zastosowanie przepisy prawa powszechnego dotyczące własności ziemi, prawa użytkowania majątku nieruchomego, jak również prawa do stałych lub zmiennych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji złóż mineralnych, źródeł i innych zasobów naturalnych: statki morskie i statki powietrzne nie stanowią majątku nieruchomego.

W świetle art. 13 ust. 1 ww. Konwencji:

Zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, z przeniesienia własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6 niniejszej Konwencji i położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Użycie w ww. Konwencjach sformułowania „mogą być opodatkowane” oznacza, że dochód z majątku nieruchomego jest opodatkowany w Polsce, o ile polskie ustawy podatkowe przewidują ich opodatkowanie.

Wobec tego należy stwierdzić, że w świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz polsko-szwajcarskiej i polsko - brytyjskiej Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania, przychody ze sprzedaży nieruchomości położonej w Polsce przez osobę zamieszkałą w Szwajcarii oraz osobę zamieszkałą w Wielkiej Brytanii podlegają opodatkowaniu w Polsce, według zasad wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

**Źródła przychodów**

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że dokonane poza działalnością gospodarczą odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu.

W rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu a tym samym kwota uzyskana z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia. W związku z tym, dla określenia skutków podatkowych tego typu transakcji istotne jest ustalenie daty, od jakiej należy liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie.

Przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Z kolei stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

**Określenie przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej**

Wskazać należy, że treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m. in. łączne spełnienie trzech warunków:

*   po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową,
*   po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz,
*   po trzecie, w sposób ciągły.

Tak więc, działalność gospodarcza to taka działalność, która:

1\. jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu;

2\. wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy; istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter;

3\. prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Zatem, każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Zasadniczego znaczenia dla rozstrzygnięcia tak zarysowanego problemu nabiera kwestia ustalenia właściwych relacji między regulacją art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w związku z art. 5a pkt 6), a art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) tej ustawy. Sygnalizowane w judykaturze problemy związane ze stosowaniem tych przepisów biorą się z tego, że z ich treści trudno wyinterpretować w sposób jednoznaczny, gdzie przebiega granica między tym, co stanowi obrót nieprofesjonalny, a tym co należy rozpoznawać jako czynności związane z prowadzeniem pozarolniczej działalności gospodarczej (wyrok NSA z 5 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 379/14, z 9 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 1423/14, z 9 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 773/13 i inne).

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Prowadzenie działalności gospodarczej we własnym imieniu oznacza, że związane z działalnością prawa i obowiązki dotyczą osoby fizycznej, która ją prowadzi. Podmiot prowadzący działalność gospodarczą występuje jako podmiot niezależny prawnie od innych podmiotów, a podejmowane przez niego czynności rodzą bezpośrednio dla niego określone prawa i obowiązki.

W związku z powyższym, aby określoną działalność uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi ona mieć charakter zarobkowy. Działalność jest zarobkowa wtedy, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, „organizować” to „przygotowywać”, „zakładać jakieś przedsięwzięcie”, bądź w znaczeniu drugim „nadawać czemuś reguły”, „wprowadzać porządek”.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Zatem jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 3 czerwca 2015 roku sygn. I SA/Po 919/14:

„Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f”.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności, (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód jednego z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy. Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma kluczowe znaczenie dla ustalenia sposobu opodatkowania przychodu.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania - na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - działań podjętych przez Państwa do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z planowanym odpłatnym zbyciem działek, o których mowa we wniosku.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że nabyli Państwo udział 1/2 we współwłasności nieruchomości, będące przedmiotami niniejszego wniosku w drodze spadku po dziadku i na podstawie działu spadku. Nie dokonywali Państwo od czasu nabycia udziałów w działkach żadnych nakładów na tych nieruchomościach. W szczególności nie dokonywali Państwo zmian geodezyjnych ani stanu prawnego tych działek, nakładów na uzbrojenie w media, ogrodzenie, itd. Nie ogłaszali Państwo zamiaru sprzedaży działek w środkach masowego przekazu, tj. w Internecie, prasie, radiu lub na billboardach czy ogrodzeniach. Nie podejmowali Państwo innych działań marketingowych. Nie prowadzili Państwo również działalności gospodarczej. Planują Państwo odpłatnie zbyć nieruchomości na rzecz spółki.

W przedmiotowej sprawie, planowane przez Państwa czynności polegające na sprzedaży nieruchomości wskazują, że nie będą one miały charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

Okoliczności opisane we wniosku nie wskazują, że przedmiotowe nieruchomości/działki (udział), nie zostały nabyte przez Państwa dla celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie były w niej wykorzystywane (nabycie nastąpiło w drodze spadku, działu spadku).

Biorąc pod uwagę powyższe, planowana sprzedaż nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, a zatem nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, w oparciu o okoliczności przedstawione przez Państwa, skutki podatkowe odpłatnego zbycia udziału w przedmiotowych nieruchomościach/działkach, należy ocenić w kontekście przesłanek wynikających z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem Państwa stanowisko, że sprzedaż udziałów w Nieruchomości nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy jest **prawidłowe**.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

**Odpłatne zbycie udziału w nieruchomości nabytego w drodze spadku**

Jak stanowi art. 10 ust. 5 ww. ustawy:

W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

W myśl art. 924 oraz art. 925 Kodeksu cywilnego:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, a spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Natomiast zgodnie z art. 925 ww. ustawy:

Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Stosownie do art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego:

Prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Pięcioletni okres, po upływie którego nie powstanie obowiązek uiszczenia podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku liczony jest od końca roku, w którym spadkodawca ją nabył lub wybudował, a nie od końca roku, w którym został otwarty spadek (w którym zmarł spadkodawca).

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w spadku istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę.

**Odpłatne zbycie udziału w nieruchomości nabytego w drodze działu spadku**

W myśl art. 10 ust. 7 cytowanej ustawy:

Nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

W świetle art. 1035 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów niniejszego tytułu.

Zgodnie z art. 1037 § 1 Kodeksu cywilnego:

Dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Tak więc na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Jeżeli zatem wartość nieruchomości lub prawa (udziałów w nieruchomości lub prawie) nabytych w wyniku działu jest zgodna z udziałem posiadanym przed działem spadku – nie następuje nabycie, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem jak i stan jej majątku osobistego.

Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości lub prawie nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości lub prawa w drodze działu spadku (nawet jeżeli działu spadku dokonano bez spłat lub dopłat) w części przekraczającej udział spadkowy stanowi w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabycie nieruchomości lub prawa w tym udziale, który przekracza udział nabyty w spadku. Wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem. Bezsprzeczne jest, że udziały, jakie otrzymuje spadkobierca powyżej swojego udziału (jeżeli nabywa majątek w dziale spadku o wartości większej od swojego udziału w spadku) były własnością pozostałych spadkobierców. Spadkobierca nie miał do nich żadnych praw aż do momentu działu spadku.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego, przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku działu spadku jest nabyciem tych rzeczy. Jednakże, co wynika z analizy orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku działu spadku, ale tylko wówczas jeśli:

1.  podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub
2.  jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym (rzeczy wspólnej).

Jeżeli spełnione są wymienione wyżej warunki, dział spadku nie może być rozpatrywany w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę nabycia nieruchomości uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości. Jeżeli jednak na skutek dokonanego podziału przysługujący danej osobie udział ulega powiększeniu wówczas czynność ta skutkuje nabyciem ponad dotychczas posiadany udział. Podkreślić należy, że w każdej sytuacji, kiedy w wyniku działu spadku jeden z dotychczasowych współwłaścicieli został zobowiązany do spłaty, mamy do czynienia z nieekwiwalentnym podziałem, a po stronie osoby zobowiązanej do spłaty następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany przez nią udział we współwłasności.

**Skutki podatkowe w zakresie planowanej sprzedaży udziałów w nieruchomości**

Skoro nabycie przez Państwa udziałów w nieruchomości nastąpiło w drodze spadku po zmarłym dziadku (spadkodawcy), do określenia skutków podatkowych sprzedaży tego udziału zastosowanie ma art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Istotne znaczenie ma data nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę, czyli Państwa dziadka. Państwa dziadek (spadkodawca) wraz z żoną nabył Nieruchomość na podstawie decyzji, tj. Aktu Własności Ziemi z 2 grudnia 1975 r., do majątku objętego wspólnością ustawową majątkową małżeńską.

Pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinien być liczony od końca roku, w którym to doszło do nabycia prawa do nieruchomości przez Państwa dziadka (spadkodawcę), tj. od końca 1975 r. Ww. termin niewątpliwie upłynął.

Zatem, odpłatne zbycie udziałów w nieruchomości, w części odpowiadającej udziałom nabytym przez Państwa w wyniku spadku, nie będzie stanowić źródła przychodu, ponieważ zbycie nastąpiło po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości przez spadkodawcę. Nie będą Państwo podlegali opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży ww. udziałów w nieruchomości.

Państwa stanowisko w tej części jest **prawidłowe**.

Wskazali Państwo, że w wyniku dokonanego działu spadku wartość nabytego majątku jest większa niż wartość udziału jaki pierwotnie przysługiwał Państwu w masie spadkowej. Zatem datą nabycia udziałów w nieruchomości nabytych w dziale spadku, tj. udziałów przekraczających Państwa udział nabyty w spadku, jest data dokonania działu spadku (27 lutego 2023 r.).

Zatem, pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy w części odpowiadającej udziałowi w nieruchomości jaki nabyli Państwo w wyniku działu spadku, należy liczyć od końca 2023 r.

Odpłatne zbycie ww. udziałów w nieruchomości (przed końcem 2028 r.) będzie stanowić źródło przychodu, zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Natomiast art. 30e ust. 2 ww. ustawy stanowi:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 19 ust. 1 tejże ustawy:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy:

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy:

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c.

Według art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

a) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

b) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Z kolei zgodnie art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Skoro w wyniku działu spadku wartość nabytego przez Państwa majątku jest większa niż wartość udziałów jakie pierwotnie przysługiwały Państwu w masie spadkowej, to datą nabycia udziałów w nieruchomości nabytych w dziale spadku, tj. udziałów przekraczających Państwa udział nabyty w spadku, jest data dokonania działu spadku. Pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy w części odpowiadającej udziałom w nieruchomości jakie nabyliście Państwo w wyniku działu spadku, należy liczyć od końca 2023 r. Zatem odpłatne zbycie ww. udziałów w nieruchomości (przed końcem 2028 r.) będzie stanowić źródło przychodu, zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowane zgodnie z art. 30e ww. ustawy.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Państwa stanowisko w ww. zakresie jest nieprawidłowe.
-----------------------------------------------------

Organ nie odniósł się do zadanego przez Państwa pytania Nr 2, gdyż oczekiwali Państwo odpowiedzi, wówczas, gdyby na pytanie Nr 1 odpowiedź była negatywna, tj. gdyby Organ stwierdził, że w związku ze sprzedażą udziałów w nieruchomości powstał przychód z działalności gospodarczej.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja opiera się na opisie zdarzenia przyszłego, który przedstawili Państwo we wniosku - nie potwierdza natomiast, czy opisane okoliczności rzeczywiście będą miały miejsce.

Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego.

Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym.

Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. Z 2023 r., poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. O podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pan A.S. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art.13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. Z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).