Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-1376/13/AŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-02-06
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT czynności odpłatnego udostępnienia inwestycji na rzecz Spółki
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; dzierżawa; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 4 listopada 2013 r. (data wpływu 7 listopada 2013 r. ) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności odpłatnego udostępnienia inwestycji na rzecz Spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 listopada 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie między innymi opodatkowania podatkiem VAT czynności odpłatnego udostępnienia inwestycji na rzecz Spółki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Gmina T. (dalej: Gmina, Wnioskodawca) jest podatnikiem VAT zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

W 2004 r. Gmina zakończyła realizację inwestycji polegającej na modernizacji stacji uzdatniania wody w miejscowości T. (dalej: „Inwestycja”). Wartość inwestycji przekroczyła kwotę 15.000,00 zł. W ramach realizacji przedmiotowej Inwestycji Gmina występowała w charakterze inwestora. Inwestycja została zrealizowana na stacji uzdatniania wody należącej do spółki R. sp. z o.o. (dalej: „Spółka”), która świadczy na rzecz mieszkańców Gminy usługi doprowadzania wody i odprowadzania ścieków. Po zakończeniu Inwestycji Gmina przekazała ją (jako inwestycję w obcym środku trwałym) na rzecz Spółki. W latach 2004–2007 Inwestycja była użytkowana nieodpłatnie przez Spółkę - tj. w tych latach z tytułu użytkowania Inwestycji nie była przez Gminę pobierana jakakolwiek odpłatność.

Stacja uzdatniania wody, na której została zrealizowana Inwestycja, została wniesiona do Spółki aportem przez Gminę w 2001 r.

W marcu 2007 r. Gmina oraz Spółka zawarły umowę dzierżawy. Na podstawie tej umowy oddane do odpłatnego używania zostały poszczególne elementy sieci wodno-kanalizacyjnej znajdującej się na terenie Gminy. Intencją Gminy było, aby również przedmiot Inwestycji został udostępniony na rzecz Spółki odpłatnie. W związku z tym w przedmiotowej umowie jako jeden z odpłatnie udostępnianych elementów została wymieniona przedmiotowa Inwestycja. Z tytułu zawartej umowy, Spółka uiszcza na rzecz Gminy czynsz, powiększony o podatek VAT według właściwej stawki, a Gmina odprowadza podatek VAT należny.

Gmina dotychczas nie odliczyła VAT naliczonego z tytułu wydatków na inwestycję.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy czynność odpłatnego udostępnienia Inwestycji na rzecz Spółki jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT? – pytanie oznaczone nr 1 we wniosku ORD-IN

Stanowisko Wnioskodawcy (stanowisko oznaczone nr 1 we wniosku ORD-IN):

Czynność odpłatnego udostępnienia Inwestycji na rzecz Spółki jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Ad. 1

Definicja podatnika na gruncie ustawy o VAT została zawarta w przepisie art. 15 ust. 1, zgodnie z którym podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jednocześnie zgodnie z przepisem art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż w określonych sytuacjach spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT.

Powyższe oznacza, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te są podatnikami VAT. W przypadku więc, gdy gminy realizują swoje zadania:

*   w oparciu o reżim publicznoprawny, tj. w ramach uprawnień i narzędzi przyznanych im z mocy prawa (np. gdy wydawane są decyzje administracyjne, pobierane opłaty o charakterze publicznym) – nie będą traktowane jako podatnicy VAT,
*   na podstawie umów cywilnoprawnych (np. sprzedaż nieruchomości, dzierżawa), tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów zajmujących się prowadzeniem działalności gospodarczej – będą traktowane jako podatnicy VAT. W powyższym zakresie, niezależnie od swoich celów i zadań, gminy postępują bowiem analogicznie jak podmioty prowadzące działalność gospodarczą.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego Gmina zawarła ze Spółką umowę dzierżawy, obejmującą wymienione w niej elementy sieci wodno-kanalizacyjnej. Intencją Gminy było, aby również przedmiot Inwestycji został udostępniony na rzecz Spółki odpłatnie. W związku z tym, w przedmiotowej umowie, jako jeden z elementów sieci została wskazana Inwestycja. Tym samym Inwestycja została udostępniona Spółce odpłatnie, a podstawą użytkowania Inwestycji przez Spółkę była zawarta umowa cywilnoprawna. W opinii Wnioskodawcy Gmina powierzając odpłatnie przedmiot Inwestycji działa na takich samych zasadach jak inni przedsiębiorcy zawierający odpłatne umowy cywilnoprawne.

Gmina pragnie wskazać, iż Minister Finansów wydawał już interpretacje w podobnych sprawach – przykładowo można tu wskazać na interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 15 lutego 2012 r. o sygnaturach IPTPP1/443-998/11-4/IG i IPTPP1/443-998/11-6/IG, w których potwierdzone zostało stanowisko wnioskodawcy wskazujące, iż z tytułu odpłatnej umowy, na mocy której gmina udostępnia sieci wodno¬kanalizacyjne, gmina staje się podatnikiem VAT.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że Gmina powierzając za wynagrodzeniem Inwestycję Spółce działa w charakterze podatnika VAT.

Jednocześnie Gmina pragnie wskazać, że zgodnie z art. 5 ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Gminy, oddanie przedmiotu Inwestycji w odpłatną eksploatację na rzecz Spółki, jest świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu VAT. Stanowisko to zostało potwierdzone w licznych interpretacjach Ministra Finansów. Wnioskodawca wskazuje na interpretacje indywidualne: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 maja 2013 r. sygn. ILPP1/443-169/13-4/MD, Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 maja 2013 r. sygn. IPTPP2/443-96/13-4/PR, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 grudnia 2011 r., sygn. ILPP2/443-1317/11-5/MN, cytując ich framenty.

Mając powyższe na uwadze, należy uznać, iż odpłatne powierzenie Inwestycji na rzecz Spółki, powinno być uznane za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Sam charakter stosunku prawnego, jaki kształtuje umowa dzierżawy wskazuje, że ma ona charakter długotrwały, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe. W konsekwencji dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2013 r. – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z ust. 6 ww. artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 4 ust. 5 VI Dyrektywy Rady Europejskiej Wspólnoty Gospodarczej z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej; ujednolicona podstawa wymiaru podatku Nr 77/388/EWG – Dz. u. UE. L. Nr 145 ze zm. (art. 13 Dyrektywy Rady 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. – Dz. Urz. UE. L. Nr 347), zgodnie z którym: krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

W świetle wskazanych regulacji, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału, stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca (Gmina) w 2004 r. zakończył realizację inwestycji polegającej na modernizacji stacji uzdatniania wody w miejscowości T. 22 marca 2007 r. Gmina zawarła umowę dzierżawy z Zakładem Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej w T. Sp. z o.o. Wśród elementów stanowiących przedmiot umowy została wymieniona m.in. Inwestycja. Na podstawie tej umowy oddane do odpłatnego używania zostały poszczególne elementy sieci wodno-kanalizacyjnej znajdującej się na terenie Gminy. Intencją Wnioskodawcy było, aby również przedmiot inwestycji został udostępniony na rzecz Spółki odpłatnie. W związku z tym w przedmiotowej umowie jako jeden z odpłatnie udostępnianych elementów została wymieniona przedmiotowa Inwestycja. Z tytułu zawartej umowy, Spółka uiszcza na rzecz Gminy czynsz, powiększony o podatek VAT według właściwej stawki, a Gmina odprowadza podatek VAT należny.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii uznania odpłatnego udostępniania inwestycji, na podstawie wskazanej we wniosku umowy cywilnoprawnej, za usługę podlegającą opodatkowaniu VAT.

W świetle powołanych powyżej przepisów, odpłatnie realizowane w ramach umów cywilnoprawnych świadczenie usług przez jednostki samorządu terytorialnego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Czynności wykonywane na podstawie zawartych przez Gminę umów cywilnoprawnych nie podlegają wyłączeniu z opodatkowania na mocy powołanego wyżej art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, co skutkuje opodatkowaniem tej czynności.

Wobec powyższego, odpłatne udostępnianie inwestycji na rzecz Spółki na podstawie umowy cywilnoprawnej, skutkujące uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Gminy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji powyższego, stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym czynność odpłatnego udostępnienia inwestycji na rzecz Spółki jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT, jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W pozostałym zakresie objętym wnioskiem zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.