Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.333.2019.2.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-08
Teza: W zakresie stosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do kosztów usług nabywanych od podmiotu powiązanego.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; limit; ograniczenie; podmiot-podmioty powiązane; usługi-usługi o charakterze niematerialnym; usługi-usługi prawnicze; usługi-usługi rachunkowe; usługi-usługi reklamowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 19 lipca 2019 r. (data wpływu 23 lipca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 września 2019 r. (data nadania 16 września 2019 r., data wpływu 23 września 2019 r.) na wezwanie z dnia 6 września 2019 r. Nr 0114-KDIP2-2.4010.333.2019.1.AG (data nadania 6 września 2019 r., data odbioru 11 września 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   braku zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług magazynowych – **jest prawidłowe**;

*   zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług wsparcia w zakresie marketingu – **jest prawidłowe**;

*   braku zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług wsparcia w zakresie IT – **jest prawidłowe**;

*   braku zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług wsparcia w zakresie logistyki – **jest prawidłowe**;

*   braku zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług wsparcia w zakresie obsługi klienta oraz wsparcia w bieżącej działalności Sklepu – **jest prawidłowe**;

*   zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług zarządczych – **jest prawidłowe**;

*   braku zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług wsparcia negocjacji biznesowych – **jest nieprawidłowe**;

*   braku zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług wsparcia i świadczenia usług w zakresie wprowadzania i aktualizacji danych do obsługi finansowo-księgowej – **jest prawidłowe**;

*   braku zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług wsparcia finansowego – **jest prawidłowe**;

*   braku zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług wsparcia i świadczenia usług w zakresie prowadzenia obsługi prawnej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do kosztów usług nabywanych od podmiotu powiązanego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka, polski rezydent podatkowy (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) należy do grupy kapitałowej (dalej: Grupa) skoncentrowanej na prowadzeniu w Polsce sieci sklepów sprzedaży detalicznej oraz portali internetowych oferujący sprzedaż różnego rodzaju towarów z dominującą rolą dóbr kultury (książka, muzyka, prasa, film).

Głównym przedmiotem działalności Spółki jest prowadzenie księgarni internetowej oferującej książki, artykuły szkolne i papiernicze, filmy DVD etc. (dalej: Sklep).

Na podstawie zawartych umów (dalej: Umowa lub Umowy), Spółka nabywa od kontrahenta, polskiego rezydenta podatkowego, podmiotu powiązanego (w rozumieniu art. 15e ust. 1 updop) z Grupy (dalej: Kontrahent), usługi wskazane poniżej.

Na podstawie zawartych Umów, Kontrahent świadczy na rzecz Spółki następujące usługi:

1.  magazynowe, które obejmują:
    *   tworzenie i udostępnianie w magazynie Kontrahenta (dalej: Magazyn) zapasów w zakresie asortymentu dostawców wdrożonych do Magazynu, na potrzeby Spółki (dalej: Zapasy), w tym w szczególności rezerwowanie spośród towarów Kontrahenta znajdujących się w Magazynie odpowiednich ilości tych produktów do wyłącznej dyspozycji Spółki;
    *   pakowanie towarów zmagazynowanych w Magazynie bądź dostarczonych przez dostawców Spółki do Magazynu celem ich niezwłocznego dalszego przekazania oraz ich wysyłanie do klientów Spółki;
    *   usługi związane z dostarczaniem towarów, tj. skompletowanie towarów objętych zamówieniem (dalej: Towary) (jeżeli Towary te w chwili przekazywania informacji znajdują się w Magazynie), sporządzenie faktury dotyczącej sprzedaży Towarów, zapakowanie skompletowanych Towarów (wraz z fakturą oraz materiałami reklamowymi Spółki), rejestracja w kasie fiskalnej Spółki sprzedaży Towarów;
    *   Obsługa reklamacji oraz obsługa zwrotów Towarów i Towarów nieodebranych, obsługa w zakresie Towarów uszkodzonych (w tym przechowywanie w wydzielonej części Magazynu);
    *   obsługa Zapasów (w tym utrzymywanie odpowiedniego poziomu Zapasów);
2.  wsparcia w zakresie marketingu, które obejmują:
    *   doradztwo w opracowywaniu i realizacji kompleksowej strategii marketingowej Sklepu;
    *   wsparcie w prowadzeniu działań reklamowych Sklepu w szczególności z wykorzystaniem stron informacyjnych, wyszukiwarek internetowych, porównywarek cen oraz mediów społecznościowych, podejmowanych w ramach współpracy bezpośredniej lub za pośrednictwem sieci reklamowych oraz sieci afiliacyjnych;
    *   pozycjonowanie i optymalizację widoczności stron internetowych Sklepu w wyszukiwarkach internetowych, w tym w szczególności w wyszukiwarce Google;
    *   świadczenia usług kontent marketingu na stronach internetowych wydawców współpracujących ze Spółką oraz w wydawnictwach prasowych;
    *   wsparcie w tworzeniu kreacji reklamowych na potrzeby kampanii reklamowych Sklepu, promocji wewnętrznych oraz komunikacji bezpośredniej;
    *   wsparcie w realizacji i zarządzania kampaniami diet marketingu dotyczącymi Sklepu realizowanych za pośrednictwem poczty elektronicznej oraz wiadomości SMS;
    *   wsparcie w zarządzaniu obecnością Sklepu w mediach społecznościowych, w tym przygotowywania, publikacji i promocji treści oraz prowadzenia komunikacji z użytkownikami;
    *   zarządzanie analityką internetową Sklepu oraz realizowania analiz na podstawie danych zewnętrznych i wewnętrznych;
3.  wsparcia w zakresie IT, które obejmują:
    1.  świadczenie usług utrzymywania aplikacji portalowych Sklepu:
        *   zapewnienie utrzymania sieci, systemów operacyjnych, usług systemowych aplikacji portalowych Sklepu;
        *   zapewnienie ciągłego (tj. 24 godzinny na doby, przez 7 dni w tygodniu) monitoringu aplikacji i infrastruktury (sieci, serwerów, systemów operacyjnych, usług systemowych, serwerów aplikacyjnych, aplikacji wewnętrznych, aplikacji portalowych Sklepu) wspierającej działanie Sklepu;
        *   zapewnienie utrzymania narzędzi wewnętrznych wspierających główne systemy (m.in. nagios, jira, git, cacti, ddraw, itp.);
        *   zapewnienie automatyzacji wdrożeń dostarczonych wersji aplikacji portalowych Sklepu;
        *   zapewnienie implementacji zmian parametrów serwerów aplikacyjnych dostarczonych przez deweloperów;
        *   udostępnianie środowisk i infrastruktury do środowisk roboczych produkcyjnych Sklepu; utrzymanie aplikacji, obsługi zgłoszeń od klienta wewnętrznego dotyczących utrzymywanych systemów;
        *   tworzenie backupów systemów i baz danych;
    2.  świadczenie usług wsparcia informatycznego Sklepu:
        *   helpdesk wsparcia biznesu, przez co rozumie się w szczególności działania związane z obsług zgłoszeń o błędach w działaniu Sklepu oraz systemów backoffice wspierających działanie Sklepu, a także monitorowanie i nadzór nad wdrażanymi poprawkami usuwającymi nieprawidłowe działanie ww. aplikacji;
        *   przeprowadzanie operacji związanych z zarządzaniem kontami w aplikacjach biznesowych;
        *   przedstawianie raportów z zakresu świadczonych usług;
        *   testowanie aplikacji na potrzeby Sklepu;
        *   wsparcie w zarządzaniu zakupionym sprzętem IT oraz zarządzanie zakupami IT (sprzętem i oprogramowaniem) koniecznymi do funkcjonowania Sklepu;
        *   bieżące kontaktowanie się z zewnętrznymi dostawcami usług IT;
    3.  świadczenie usług rozwoju informatycznego Sklepu:
        *   utrzymywanie architektury systemów;
        *   utrzymywanie aktualnej dokumentacji technicznej;
        *   rozwiązywanie błędów znalezionych na środowisku produkcyjnym oraz przeprowadzania testów umożliwiających wdrożenie wersji wolnej od błędów;
        *   świadczenie drugiej linii wsparcia dla działu utrzymania, przez co należy rozumieć podejmowanie działań naprawczych z poziomu dewelopmentu systemu, jeżeli działania utrzymania Sklepu i systemów wspierających nie przyniosły spodziewanych rezultatów;
    4.  świadczenie usług utrzymywania i zarządzania wybranymi domenami będącymi własnością Spółki;
    5.  usługi kolokacji;
4.  wsparcia w zakresie logistyki, które obejmują:
    *   uzupełnienie baz danych towarowych oraz baz danych dostawców Towarów o nowe dane oraz modyfikowanie powyższych danych;
    *   nadzór nad dostawcami usług logistycznych świadczonych przez osoby trzecie na rzecz Spółki;
    *   nadzór nad osobami świadczącymi na rzecz Spółki usługi w magazynie Spółki;
    *   monitorowanie poziomu realizacji zamówień klienckich od momentu ich złożenia w Sklepie do wysłania do klienta oraz podejmowania działań mających na celu optymalizację powyższego procesu;
    *   monitorowanie efektywności magazynu Spółki;
    *   kontrolowanie kosztów logistycznych, w tym weryfikowanie rozliczeń za usługi logistyczne;
    *   dbanie o poprawność informacji dotyczących produktów oferowanych w Sklepie, w tym w szczególności o poprawność informacji o czasie dostawy Towarów, dostępności itp.;
    *   nadzór nad procesem zwrotów towarów do dostawców oraz nad procesem zatowarowania Magazynu;
    *   ustalanie z dostawcami produktów znajdujących się w ofercie Sklepu harmonogramu dostaw oraz podejmowanie współpracy z dostawcami w zakresie wymiany danych towarowych;
    *   kontaktowanie się z dostawcami Towarów w celu uzyskiwania informacji o produktach, zmianach oraz wprowadzania stosownych zmian do baz danych towarowych oraz baz danych dostawców, itp.;
    *   bieżące kontakty z podmiotami świadczącymi usługi przewozowe w zakresie Towarów z oferty Sklepu (kurierzy, poczta), kontrolowania jakości powyższych usług oraz kontrolowania ich kosztów, jak również dbania o aktualną informację na stronach internetowych Sklepu na temat kosztów dostarczenia Towarów;
    *   podejmowania aktywnej współpracy z poszczególnymi działami odpowiedzialnymi za funkcjonowanie Sklepu;
5.  wsparcia w zakresie obsługi klienta oraz usług wsparcia w bieżącej działalności Sklepu;
    1.  obsługę klientów i potencjalnych klientów Spółki za pośrednictwem linii telefonicznej, formularza kontaktowego dostępnego na stronie Sklepu oraz poczty elektronicznej:
        *   odbieranie połączeń przychodzących od klientów i potencjalnych klientów Spółki celem informowania ich o ofercie Sklepu, dostępności Towarów w Sklepie, cenie Towarów i promocjach, przyjmowania zamówień oraz statusie zamówienia, procedurach reklamacji, zwrotu i we wszelkich innych sprawach związanych z obsługą klienta Sklepu;
        *   odbieranie korespondencji elektronicznej przychodzącej od klientów i potencjalnych klientów Spółki oraz przesyłanie korespondencji elektronicznej do klientów i potencjalnych klientów Spółki w celach wskazanych w pkt wyżej;
        *   wykonywanie połączeń wychodzących do klientów Spółki celem informowania ich o wszelkich sprawach związanych z realizacja zamówienia;
    2.  obsługę reklamacji i zwrotów dokonywanych przez klientów Spółki:
        *   rozpakowywanie paczek zawierających Towary zwrócone przez klientów Spółki w ramach reklamacji lub odstąpienia od umowy za pośrednictwem poczty lub kuriera;
        *   rejestracja i procesowanie reklamacji i zwrotów dokonywanych za pośrednictwem poczty lub kuriera;
        *   kontaktowanie się w imieniu Spółki z dostawcami oraz klientami Sklepu w związku z reklamacjami i zwrotami klientów;
        *   wystawianie korekt faktur VAT w imieniu Spółki;
        *   doprowadzenie do zwrotu pieniędzy klientom po odstąpieniu od umowy (zwrocie Towaru, uznaniu reklamacji) w terminach określonych w powszechnie obowiązujących przepisach;
        *   doprowadzenie do zaspokojenia zasadnych roszczeń klientów Sklepu zgłaszanych z tytułu rękojmi (to jest do wymiany Towaru stanowiącego przedmiot reklamacji na nowy, wolny od wad lub naprawy takiego Towaru);
        *   dokonywanie rozliczeń, zwrotów i reklamacji w kontaktach z dostawcami Spółki oraz z klientami Sklepu;
        *   raportowanie wyników;
6.  wsparcia w zakresie usług zarządczych, które obejmują kierowanie określonymi obszarami działalności Spółki oraz wsparcie w zarządzaniu finansami Spółki, wsparcie strategiczne, w tym tworzenie budżetów i prognoz (wszystkie czynności na poziomie zarządczym);
7.  wsparcia negocjacji biznesowych, w tym pomoc w prowadzeniu negocjacji, przygotowanie wszelkiego rodzaju informacji niezbędnych do efektywnego prowadzenia negocjacji, uczestnictwo w negocjacjach w imieniu Spółki, analiza i pomoc w wyborze konkurencyjnych ofert biznesowych;
8.  wsparcia i świadczenia usług w zakresie wprowadzania i aktualizacji danych do obsługi finansowo-księgowej, w tym:
    *   wprowadzanie do systemu księgowo-finansowego dokumentów księgowych (faktur, rachunków, poleceń księgowania);
    *   wprowadzenie przelewów do systemu bankowości elektronicznej, prowadzenie dokumentacji bankowej, wprowadzanie do systemu księgowo-finansowego dokumentów bankowych;
    *   sprawdzanie poprawności przepływów pomiędzy systemami finansowo-księgowymi, wyjaśnianie różnic;
    *   przygotowywanie raportów oraz sprawozdań finansowych i księgowych wymaganych przepisami powszechnie obowiązującego prawa a także raportów i sprawozdań, których konieczność zgłosi Spółka;
    *   uczestnictwo w procesie przygotowania budżetu rocznego, forecastu lub planu wieloletniego, kontrola realizacji planów, analiza odchyleń, sporządzanie raportów i analiz finansowych, przygotowywanie miesięcznych raportów zarządczych dla kierownictwa firmy;
    *   wprowadzanie danych do ewidencji dla potrzeb podatku od towarów i usług, sporządzanie deklaracji podatkowych do których zobowiązana jest spółka, kalkulacja wysokości zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych;
9.  wsparcia finansowego w tym przygotowanie wszelkiego rodzaju zestawień i analiz finansowych, specyficznych sprawozdań z zakresu finansów na potrzeby różnych instytucji zewnętrznych, kontrola wewnętrzna oraz analizy finansowe wybranych obszarów działania spółki Zleceniodawcy, wdrażanie jednolitej polityki finansowej (poprzez ww. wewnętrzne sprawdzanie sprawozdań, zestawień itd.), zawieranie umów i innych dokumentów pod kątem strategii biznesowej i warunków finansowych (przez co strony rozumieją akceptację bądź nie projektów umów pod kątem ich zgodności z polityką finansową, budżetami Spółki itd.). Wszystkie ww. czynności wsparcia finansowego nie mają charakteru zarządczego, są odrębne od czynności wsparcia w zarządzaniu finansami Spółki i są wykonywane przez inne osoby;
10.  wsparcia i świadczenia usług w zakresie prowadzenia obsługi prawnej, w tym przygotowywanie projektów umów, regulaminów, oświadczeń, pism procesowych i innych dokumentów prawnych i przedstawianie uwag do nich, bieżące analizy prawne, pomoc w postępowaniach z różnych dziedzin prawa i wypełniania obowiązków regulacyjnych. Przy przedstawianiu uwag do treści dokumentów prawnych powinny być uwzględniane również założenia co do strategii biznesowej i warunków finansowych Spółki.

(dalej łącznie jako: Usługi).

Niniejszy wniosek o interpretację dotyczy wydatków na Usługi, poniesionych po 1 stycznia 2018 r.

Ponadto, pismem z dnia 16 września 2019 r. Wnioskodawca uzupełnił opisany we wniosku stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe o następujące informacje:

Wnioskodawca uzupełnia opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego o symbole PKWiU i nazwy grupowania dla nabywanych od Kontrahenta Usług według nomenklatury Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293).

Usługi magazynowe

Spółka wskazuje, że zgodnie z jej najlepszą wiedzą usługi magazynowe powinny zostać zakwalifikowane w grupie 52.1 (magazynowanie i przechowywanie towarów) w pozycji PKWiU 52.10.19.0 jako magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów.

Wsparcie w zakresie marketingu

Spółka mając na względzie otrzymane Wezwanie, zgodnie z którym zobowiązana jest do wykazania wyłącznie jednego symbolu PKWiU i nazwy grupowania w oparciu o zasadę jednoznaczności grupowań, zgodnie z jej najlepszą wiedzą, wskazuje, że wsparcie w zakresie marketingu powinno zostać zakwalifikowane w grupie 73.1 (usługi reklamowe) w pozycji PKWiU 73.11.11.0. (kompleksowe usługi reklamowe).

Wsparcie w zakresie IT

Spółka mając na względzie otrzymane Wezwanie, zgodnie z którym zobowiązana jest do wykazania wyłącznie jednego symbolu PKWiU i nazwy grupowania w oparciu o zasadę jednoznaczności grupowań, zgodnie z jej najlepszą wiedzą, wskazuje, że wsparcie w zakresie IT powinno zostać zakwalifikowane do grupy 62.0 (Usługi związane z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki i usługi powiązane) w pozycji PKWiU 62.01.12.0 jako usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych. Spółka ponadto zaznacza, że z uwagi na kompleksowy charakter otrzymywanego wsparcia łączącego w sobie elementy różnych rodzajów usług do otrzymanego wsparcia uzupełniająco mogłyby mieć również zastosowanie następujące pozycje PKWiU:

1.  62.02.30.0 – Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego;
2.  63.11.19.0 – Pozostałe usługi związane z zapewnieniem infrastruktury dla technologii informatycznych i komputerowych.

Wsparcie w zakresie logistyki

Spółka wskazuje, że zgodnie z jej najlepszą wiedzą wsparcie w zakresie logistyki należy zakwalifikować w grupie 52.2 (usługi wspomagające transport) w pozycji PKWiU 52.29.20.0 jako pozostałe usługi wspomagające transport, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Wsparcie w zakresie obsługi klienta oraz usług wsparcia w bieżącej działalności Sklepu

Spółka mając na względzie otrzymane Wezwanie, zgodnie z którym zobowiązana jest do wykazania wyłącznie jednego symbolu PKWiU i nazwy grupowania w oparciu o zasadę jednoznaczności grupowań, zgodnie z jej najlepszą wiedzą, wskazuje, że wsparcie w zakresie obsługi klienta oraz usług wsparcia w bieżącej działalności Sklepu powinno zostać zaklasyfikowane do grupy 82.2 (Usługi centrów telefonicznych (call center)) w pozycji 82.20.10.0 jako usługi centrów telefonicznych (call center). Spółka ponadto zaznacza, że z uwagi na kompleksowy charakter otrzymywanego wsparcia łączącego w sobie elementy różnych rodzajów usług do otrzymanego wsparcia uzupełniająco mogłyby mieć również zastosowanie następujące pozycje PKWiU:

1.  82.11.10.0 – Usługi związane z administracyjną obsługą biura;
2.  82.19.13.0 – Usługi przygotowania dokumentów i pozostałe specjalistyczne usługi wspomagające prowadzenie biura.

Wsparcie w zakresie usług zarządczych

Spółka mając na względzie otrzymane Wezwanie, zgodnie z którym zobowiązana jest do wykazania wyłącznie jednego symbolu PKWiU i nazwy grupowania w oparciu o zasadą jednoznaczności grupowań, zgodnie z jej najlepszą wiedzą, wskazuje, że wsparcie w zakresie usług zarządczych powinno zostać zaklasyfikowane do grupy 70.1 (usługi firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych) w pozycji 70.10.10.0 jako usługi firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych. Spółka ponadto zaznacza, że z uwagi na kompleksowy charakter otrzymywanego wsparcia łączącego w sobie elementy różnych rodzajów usług do otrzymanego wsparcia uzupełniająco mogłyby mieć również zastosowanie pozycje PKWiU:

1.  70.22.11.0 – usługi doradztwa związane z zarządzaniem strategicznym,
2.  70.22.12.0 – usługi doradztwa związane z zarządzaniem finansami, z wyłączeniem podatków.

Wsparcie negocjacji biznesowych

Spółka wskazuje, że zgodnie z jej najlepszą wiedzą wsparcie negocjacji biznesowych powinny zostać zaklasyfikowane w grupie 74.9 (pozostałe usługi profesjonalne, naukowe techniczne, gdzie indziej niesklasyfikowane) w pozycji PKWiU 74.90.20.0 (pozostałe usługi profesjonalne, techniczne i handlowe, gdzie indziej niesklasyfikowane).

Wsparcie i świadczenie usług w zakresie wprowadzania i aktualizacji danych do obsług finansowo-księgowej

Spółka mając na względzie otrzymane Wezwanie, zgodnie z którym zobowiązana jest do wykazania wyłącznie jednego symbolu PKWiU i nazwy grupowania w oparciu o zasadą jednoznaczności grupowań, zgodnie z jej najlepszą wiedzą, wskazuje, że wsparcie świadczenie usług w zakresie wprowadzania i aktualizacji danych do obsługi finansowo-księgowej powinno zostać zaklasyfikowane do grupy 69.2 (usługi rachunkowo-księgowe i w zakresie audytu; usługi doradztwa podatkowego) w pozycji 69.20.23.0 jako usługi w zakresie księgowości. Spółka ponadto zaznacza, że z uwagi na kompleksowy charakter otrzymywanego wsparcia łączącego w sobie elementy różnych rodzajów usług do otrzymanego wsparcia uzupełniająco mogłaby mieć również zastosowanie pozycja 69.20.22.0 (usług zestawiania sprawozdań i bilansów księgowych).

Wsparcie finansowe

Spółka mając na względzie otrzymane Wezwanie, zgodnie z którym zobowiązana jest do wykazania wyłącznie jednego symbolu PKWiU i nazwy grupowania w oparciu o zasadą jednoznaczności grupowań, zgodnie z jej najlepszą wiedzą, wskazuje, że wsparcie finansowe powinno zostać zaklasyfikowane do grupy 69.2 (usługi rachunkowo-księgowe i w zakresie audytu; usługi doradztwa podatkowego) w pozycji 69.20.22.0 jako usług zestawiania sprawozdań i bilansów księgowych. Spółka ponadto zaznacza, że z uwagi na kompleksowy charakter otrzymywanego wsparcia łączącego w sobie elementy różnych rodzajów usług do otrzymanego wsparcia uzupełniająco mogłyby mieć również zastosowanie pozycje PKWiU:

1.  69.20.21.0 – usługi sprawdzania rachunków;
2.  69.20.29.0 – pozostałe usługi rachunkowo-księgowe.

Wsparcie i świadczenie usług w zakresie prowadzenia obsługi prawnej

Spółka mając na względzie otrzymane Wezwanie, zgodnie z którym zobowiązana jest do wykazania wyłącznie jednego symbolu PKWiU i nazwy grupowania w oparciu o zasadę jednoznaczności grupowań, zgodnie z jej najlepszą wiedzą, wskazuje, że wsparcie i świadczenie usług w zakresie prowadzenia obsługi prawnej powinno zostać zaklasyfikowane w grupie 69.1 (usługi prawne) w pozycji PKWiU 69.10.14.0 jako usługi doradztwa prawnego i reprezentacji w dziedzinie prawa cywilnego. Spółka ponadto zaznacza, że z uwagi na kompleksowy charakter otrzymywanego wsparcia łączącego w sobie elementy różnych gałęzi prawa do otrzymanego wsparcia uzupełniająco mogłyby mieć również zastosowanie następujące pozycje PKWiU:

1.  69.10.12.0 – usługi doradztwa prawnego i reprezentacji w dziedzinie prawa handlowego;
2.  69.10.15.0 – usługi prawne dotyczące patentów, praw autorskich i pozostałych praw własności intelektualnej;
3.  69.10.19.0 – pozostałe usługi prawne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy art. 15e ust. 1 updop, w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, będzie znajdował zastosowanie do usług magazynowych nabywanych przez Wnioskodawcę od Kontrahenta?
2.  Czy art. 15e ust. 1 updop, w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, będzie znajdował zastosowanie do usług wsparcia w zakresie marketingu nabywanych przez Wnioskodawcę od Kontrahenta?
3.  Czy art. 15e ust. 1 updop, w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, będzie znajdował zastosowanie do usług wsparcia w zakresie IT nabywanych przez Wnioskodawcę od Kontrahenta?
4.  Czy art. 15e ust. 1 updop, w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, będzie znajdował zastosowanie do usług wsparcia w zakresie logistyki nabywanych przez Wnioskodawcę od Kontrahenta?
5.  Czy art. 15e ust. 1 updop, w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, będzie znajdował zastosowanie do usług wsparcia w zakresie obsługi klienta oraz usług wsparcia w bieżącej działalności Sklepu nabywanych przez Wnioskodawcę od Kontrahenta?
6.  Czy art. 15e ust. 1 updop, w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, będzie znajdował zastosowanie do usług wsparcia w zakresie usług zarządczych nabywanych przez Wnioskodawcę od Kontrahenta?
7.  Czy art. 15e ust. 1 updop, w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, będzie znajdował zastosowanie do usług wsparcia negocjacji biznesowych nabywanych przez Wnioskodawcę od Kontrahenta?
8.  Czy art. 15e ust. 1 updop, w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, będzie znajdował zastosowanie do wsparcia i świadczenia usług w zakresie wprowadzania i aktualizacji danych do obsługi finansowo-księgowej nabywanych przez Wnioskodawcę od Kontrahenta?
9.  Czy art. 15e ust. 1 updop, w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, będzie znajdował zastosowanie do usług wsparcia finansowego nabywanych przez Wnioskodawcę od Kontrahenta?
10.  Czy art. 15e ust. 1 updop, w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, będzie znajdował zastosowanie do wsparcia i świadczenia usług w zakresie prowadzenia obsługi prawnej nabywanych przez Wnioskodawcę od Kontrahenta?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ad. 1

Zdaniem Spółki wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na nabycie usług magazynowych nie mieszczą się w zakresie wymienionym w art. 15e ust. 1 updop i tym samym nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie tego przepisu.

Ad. 2

Zdaniem Spółki wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na nabycie usług wsparcia w zakresie marketingu mieszczą się w zakresie wymienionym w art. 15e ust. 1 udpop i tym samym podlegają, po przekroczeniu kwoty, o której mowa w art. 15e ust. 12 updop, wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie tego przepisu.

Ad. 3

Zdaniem Spółki wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na nabycie usług wsparcia w zakresie IT nie mieszczą się w zakresie wymienionym w art. 15e ust. 1 updop i tym samym nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie tego przepisu.

Ad. 4

Zdaniem Spółki wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na nabycie usług wsparcia w zakresie logistyki nie mieszczą się w zakresie wymienionym w art. 15e ust. 1 updop i tym samym nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie tego przepisu.

Ad. 5

Zdaniem Spółki wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na nabycie usług wsparcia w zakresie obsługi klienta oraz usługi wsparcia w bieżącej działalności Sklepu nie mieszczą się w zakresie usług wymienionym w art. 15e ust. 1 updop i tym samym nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie tego przepisu.

Ad. 6

Zdaniem Spółki wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na nabycie usług wsparcia w zakresie usług zarządczych mieszczą się w zakresie wymienionym w art. 15e ust. 1 updop i tym samym podlegają, po przekroczeniu kwoty, o której mowa w art. 15e ust. 12 updop, wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie tego przepisu.

Ad. 7

Zdaniem Spółki wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na nabycie usług wsparcia negocjacji biznesowych nie mieszczą się w zakresie wymienionym w art. 15e ust. 1 updop i tym samym nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie tego przepisu.

Ad. 8

Zdaniem Spółki wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na nabycie usług w zakresie wprowadzania i aktualizacji danych do obsługi finansowo-księgowej nie mieszczą się w zakresie wymienionym w art. 15e ust. 1 updop i tym samym nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie tego przepisu.

Ad. 9

Zdaniem Spółki wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na nabycie usług wsparcia finansowego nie mieszczą się w zakresie wymienionym w art. 15e ust. 1 updop i tym samym nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie tego przepisu.

Ad. 10

Zdaniem Spółki wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na nabycie usług w zakresie prowadzenia obsługi prawnej nie mieszczą się w zakresie wymienionym w art. 15e ust. 1 updop i tym samym nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie tego przepisu.

Ad. 1 Usługi magazynowe

Zdaniem Wnioskodawcy, nabywane przez Spółkę usługi magazynowe nie mieszczą się w katalogu usług wymienionych w art. 15e ust. 1 updop i tym samym nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów, ustanowionym przez ww. przepis.

Przepisy updop nie definiują pojęcia usługi magazynowe. Według Słownika Języka Polskiego PWN „magazynować” oznacza «składać, przechowywać coś w jakimś pomieszczeniu lub pojemniku» oraz «gromadzić, odkładać coś w celu późniejszego wykorzystania». Przyjmuje się, że usługi magazynowania dla kontrahenta związane są m.in. z wykorzystaniem powierzchni magazynu (budynku bądź innej nieruchomości) w celu przechowania jego towarów. Istota tej konkretnej usługi sprowadza się więc do kwestii wykorzystania powierzchni magazynu celem przechowania na jakiś okres towarów kontrahenta. Zgodnie z literaturą branżową (Szczepankiewicz W., (1996). Logistyka marketingowa, wyd. AE Kraków), do podstawowych zadań magazynowania w sferze zaopatrzenia należy: 1) utrzymywanie zapasów dla potrzeb bieżącej działalności przedsiębiorstwa; 2) konfekcjonowanie, czyli zestawianie różnych produktów różnych wytwórców w jednym miejscu według zamówień odbiorców; 3) konsolidowanie, czyli kompletowanie małych partii towarów w jedną dużą partię wysyłkową; 4) dekonsolidowanie, czyli proces odwrotny do wyżej wymienionego – rozdzielanie danej partii towarów na partie mniejsze zgodnie z zapotrzebowaniem odbiorców.

Zgodnie z Umową, świadczone przez Kontrahenta usługi magazynowania obejmują m.in. tworzenie i udostępnianie w magazynie Kontrahenta Zapasów, pakowanie towarów zmagazynowanych w Magazynie oraz świadczenie pozostałych usług z dostarczaniem towarów, w tym skompletowanie produktów objętych zamówieniem czy ich fiskalizację. Zdaniem Wnioskodawcy, jest to więc usługa złożona/kompleksowa mająca charakter techniczny/administracyjny, niebędąca usługą niematerialną. Wobec tak ukształtowanego zakresu czynności trudno wywieść wniosek o nawet ich potencjalnej kwalifikacji do usług doradczych/badania rynku/usług reklamowych/zarządzania i kontroli/przetwarzania danych/ubezpieczeń/gwarancji i poręczeń/świadczeń o podobnym charakterze do tych usług. Czynności te nie opierają się bowiem na tych samych elementach charakterystycznych, co wymienione w katalogu art. 15e ust. 1 usługi. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, brak jest podstaw, by przyjmować, że usługi magazynowe mieszczą się w katalogu usług wskazanych w art. 15e ust. 1 updop.

Ponadto, zgodnie z najlepszą wiedzą Spółki, usługi w zakresie wsparcia usług magazynowych co do zasady powinno się klasyfikować według nomenklatury Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. 2015 nr 1676 ze zm.) (dalej: PKWiU) w sekcji H (Transport i gospodarka magazynowa) w pozycji 52.10.19.0. jako magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów. Ujęcie przedmiotowych usług w dziale 52 PKWiU (Magazynowanie i usługi wspomagające transport) podkreśla ich odrębność od usług wskazanych w katalogu art. 15e ust. 1 updop (lub świadczeń do nich podobnych).

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że wskazana wyżej klasyfikacja ma charakter jedynie kierunkowy, a pozycje PKWiU nie są rozstrzygające dla klasyfikacji lub jej braku do katalogu 15e ust. 1 updop z uwagi na jej jedynie pomocnicze/porządkowe znaczenie.

Ad. 2 Usługi wsparcia w zakresie marketingu

W ocenie Wnioskodawcy, nabywane przez Spółkę usługi wsparcia w zakresie marketingu mieszczą się w katalogu usług wymienionych w art. 15e ust. 1 updop i tym samym podlegają, po przekroczeniu ustawowego limitu, wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów, ustanowionym przez ww. przepis. Wynika to z faktu, że usługi marketingowe mają charakter zbliżony do usług reklamowych, wymienionych expressis verbis jako podlegające ograniczeniu z art. 15e ust. 1 updop. Analiza czynności wchodzących w zakres usług wsparcia w zakresie marketingu prowadzi zatem do wniosku, że takie usługi mogą być kwalifikowane jako zawierające dominujący element lub podobne nie tylko do usług reklamowych, ale i badania rynku czy przetwarzania danych.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy w analizowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie mają zastosowania wyłączenia, o których stanowi art. 15e ust. 11 updop.

Ad. 3 Usługi wsparcia w zakresie IT

Zdaniem Wnioskodawcy, nabywane przez Spółkę usługi wsparcia w zakresie IT nie mieszczą się w katalogu usług wymienionych w art. 15e ust. 1 updop i tym samym nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów, ustanowionym przez ww. przepis.

Zgodnie z Umową, świadczone przez Kontrahenta usługi wsparcia w zakresie IT polegają m.in. na świadczeniu usług utrzymania aplikacji portalowych Sklepu, usług wsparcia informatycznego Sklepu oraz usług rozwoju informatycznego Sklepu. Analiza ww. czynności wyraźnie wskazuje, że owe czynności mają charakter typowych usług informatycznych.

W ramach świadczonych usług, Kontrahent przeprowadza również operacje związane z zarządzaniem kontami w aplikacjach biznesowych oraz wspiera w zarządzaniu zakupionym sprzętem IT oraz zarządzaniem zakupami IT (sprzętem i oprogramowaniem) koniecznym do funkcjonowania Sklepu. Jednakże, w ocenie Wnioskodawcy wciąż stanowią one część usług techniczno-informatycznych (mają charakter pomocniczy i niedominujący), a ich charakterystyka nie odpowiada usługom zarządzania i kontroli, o których stanowi art. 15e ust 1 updop.

Na gruncie powyższego, zasadnym jest wskazanie, że WSA w Poznaniu w wyroku z 13 marca 2019 roku, sygn. I SA/Po 991/18, dotyczącym kwalifikacji usług IT na gruncie art. 15e updop, stwierdził, że sam fakt, że słowo „zarządzanie” lub „doradzanie” zostało użyte w opisie usług nie oznacza, że należy klasyfikować je jako usługi zarządzania, doradcze lub podobne (na gruncie art. 15e updop). Decydujący jest bowiem charakter danych czynności ich elementy dominujące (do których w ww. przypadku nie należy zarządzanie lub doradztwo). Przeciwna wykładnia, w ocenie WSA, którą Wnioskodawca w pełni popiera, prowadziłaby do absurdu, ponieważ oznaczałaby, że niemal każda usługa byłaby usługą zarządzania, ponieważ każda usługa oznacza w praktyce zarządzanie jakimś procesem.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy przedmiotowe usługi nie stanowią usług przetwarzania danych (wskazanych w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop) lub usług do nich podobnych. Celem usług wsparcia w zakresie IT jest bowiem dostarczanie prawidłowo funkcjonującej infrastruktury/oprogramowania IT, zapewnienie prawidłowego funkcjonowania systemów/algorytmów. Celem tym nie jest dokonywanie analizy określonych zbiorów danych, celem przedstawienia wniosków i rekomendacji lub stworzenia odpowiedniej klasyfikacji charakterystyczne dla usług przetwarzania danych.

Zgodnie z najlepszą wiedzą Spółki, usługi w zakresie wsparcia IT co do zasady powinno się klasyfikować według PKWill w sekcji J (usługi w zakresie informacji i komunikacji) w dziale 62 „Usługi związane z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki i usług powiązane” oraz działu 63 „Usługi w zakresie informacji”, które to usługi powinny stanowić usługę kompleksową łączącą w sobie elementy w szczególności następujących rodzajów usług:

*   PKWiU 62.01.12.0 – Usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych;

*   PKWiU 62.02.30.0 – Usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego;

*   PKWiU 63.11.19.0 – Pozostałe usługi związane z zapewnieniem infrastruktury dla technologii informatycznych i komputerowych.

Powyższa kwalifikacja na gruncie PKWiU podkreśla odrębność analizowanych usług od tych wymienionych w art. 15e ust. 1 updop.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że wskazana wyżej klasyfikacja ma charakter jedynie kierunkowy, a pozycje PKWiU nie są rozstrzygające dla klasyfikacji lub jej braku do katalogu 15e ust. 1 updop z uwagi na jej jedynie pomocnicze/porządkowe znaczenie.

Ad. 4 Usługi wsparcia w zakresie logistyki

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi wsparcia w zakresie logistyki nie mieszczą się w katalogu usług wymienionych w art. 15e ust. 1 updop i tym samym nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów, ustanowionym przez ww. przepis.

Przepisy updop nie definiują pojęcia usługi wsparcia w zakresie logistyki. Wobec tego należy, zdaniem Wnioskodawcy odwołać się do wykładni literalnej tych pojęć. Przez pojęcie „logistyka” należy rozumieć proces planowania, realizowania i kontrolowania sprawnego efektywnego ekonomicznie przepływu surowców, materiałów, wyrobów gotowych oraz odpowiedniej informacji z punktu pochodzenia do punktu konsumpcji w celu zaspokojenia wymagań klienta (Źródło: Definicja Council of Logistics Management (1992 r.) za Coyle J. J., Bardi E. J., Langrey Jr. J. C.: Zarządzanie Logistyczne, Warszawa: Polskie Wydawnictwo Ekonomiczne, 2002 r., s. 51-52).

Zdaniem Wnioskodawcy, nie można zrównać usług logistycznych z usługami zarządzania kontroli lub innymi wskazanymi w art. 15e ust. 1 updop. Już samo literalne brzmienie ww. przepisu nakazuje przyjąć, że usługi wsparcia w zakresie usług logistycznych jako niewymienione w tym przepisie nie są objęte tym ograniczeniem. Usługi logistyczne, mimo iż w swojej naturze koordynacyjne (a więc związane z zarządzaniem/kontrolą), odnoszą się bowiem do czynności natury technicznej i operacyjnej – procesu dostawy towarów. Są one odmienne w swojej charakterystyce od typowych usług zarządzania i kontroli, których celem jest doprowadzenie do realizacji założeń biznesowych i finansowych danego podmiotu lub całościowe zarządzanie/kontrola nad jego projektami. Usługi logistyki dotyczą koordynacji pewnego wycinka procesu sprzedaży towarów, tj. ich dostarczenia do odbiorcy Koordynacja dotyczy tu wycinka całego łańcucha procesów, o charakterze ściśle technicznym/operacyjnym. Jak wskazuje przytoczony już na łamach niniejszego uzasadnienia wyrok (ad 3. powyżej), sam koordynacyjny charakter danych działań i ich opisanie z użyciem słów „zarządzanie”, „nadzór” itd. nie może być decydującym aspektem przy ocenie, czy usługi te mają charakter zarządczy lub nadzorczy (także doradczy i przetwarzania danych). Celem bowiem usług logistycznych jest koordynacja technicznego procesu dostarczenia towarów do odbiorcy.

Zgodnie z najlepszą wiedzą Spółki, usługi w zakresie wsparcia logistyki co do zasady można by klasyfikować jako usługę kompleksową składającą się zasadniczo z m.in. PKWiU 52.29.20.0 jako pozostałe usługi wspomagające transport, gdzie indziej niesklasyfikowane. Ujęcie przedmiotowych usług w dziale 52 PKWiU (Magazynowanie i usługi wspomagające transport) podkreśla ich odrębność od usług wskazanych w katalogu art. 15e ust. 1 updop (lub świadczeń do nich podobnych).

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że wskazana wyżej klasyfikacja ma charakter jedynie kierunkowy, a pozycje PKWiU nie są rozstrzygające dla klasyfikacji lub jej braku do katalogu 15e ust. 1 updop z uwagi na jej jedynie pomocnicze/porządkowe znaczenie.

Ad. 5 Usługi wsparcia w zakresie obsługi klienta oraz bieżącej działalności Sklepu

Zdaniem Wnioskodawcy, nabywane przez Spółkę usługi wsparcia w zakresie obsługi klienta oraz bieżącej działalności Sklepu nie mieszczą się w katalogu usług wymienionych w art. 15e ust. 1 updop i tym samym nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów, ustanowionym przez ww. przepis.

W analizowanym przypadku szczegółowa lista czynności składających się na przedmiotowe usługi wyraźnie wskazuje zdaniem Wnioskodawcy, że mają one charakter call center, czyli stanowią one czynności techniczne/administracyjne. Dla przykładu zakresem analizowanych usług objęte są następujące czynności: obsługa klientów i potencjalnych klientów Spółki przez Kontrahenta za pośrednictwem linii telefonicznej, formularza kontaktowego oraz poczty elektronicznej w tym poprzez odbieranie połączeń przychodzących od klientów i potencjalnych klientów Spółki celem informowania ich o ofercie Sklepu, dostępności produktów w Sklepie, cenie etc., wykonywanie połączeń wychodzących od klientów Spółki w sprawach związanych z realizacją zamówienia, obsługę reklamacji i zwrotów dokonywanych przez klientów Spółki (rozpakowywanie paczek, rejestracja i procesowanie reklamacji, doprowadzenie do zaspokajania zasadnych roszczeń klientów Spółki). Wskazane czynności nie posiadają cech wspólnych z usługami doradczymi, usługami reklamowymi, usługami badania rynku czy też przetwarzania danych, a ponadto nie można ich uznać za usługi zarządzania i kontroli, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń, to nie można również uznać ich za usługi podobne do ww. usług, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop. Elementem przeważającym nabywanych usług jest utworzenie i utrzymanie platformy do kontaktu z klientami Spółki w celu realizacji ich obsługi sprzedażowej oraz posprzedażowej, a więc mającej charakter jedynie administracyjny, w przeciwieństwie do usług wymienionych w art. 15e ust. 1 updop.

Na analogiczny przypadek braku kwalifikacji do katalogu z art. 15e ust. 1 updop, w zakresie obsługi klientów za pośrednictwem linii telefonicznej, wskazuje orzecznictwo organów podatkowych (np. interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 13 maja 2019 r., nr 0111-KDIB1-2.4010.52.2019.1.MM.

Zgodnie z najlepszą wiedzą Spółki, usługi wsparcia w zakresie obsługi klienta oraz bieżącej działalności Sklepu co do zasady powinno się klasyfikować m.in. jako:

*   PKWiU 82.20.10.0 – Usługi centrów telefonicznych (call center);

*   PKWiU 82.11.10.0 – Usługi związane z administracyjną obsługą biura;

*   PKWiU 82.19.13.0. – Usługi przygotowania dokumentów i pozostałe specjalistyczne usługi wspomagające prowadzenie biura.

Ujęcie przedmiotowych usług w dziale 82 (Usługi związane z administracyjną obsługą biura i pozostałe usługi wspomagające prowadzenie działalności gospodarczej) podkreśla ich odrębność od usług wskazanych w katalogu art. 15e ust. 1 updop (lub świadczeń do nich podobnych).

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że wskazana wyżej klasyfikacja ma charakter jedynie kierunkowy, a pozycje PKWiU nie są rozstrzygające dla klasyfikacji lub jej braku do katalogu 15e ust. 1 updop z uwagi na jej jedynie pomocnicze/porządkowe znaczenie.

Ad. 6 Usługi wsparcia w zakresie usług zarządczych

W ocenie Wnioskodawcy, nabywane przez Spółkę usługi wsparcia w zakresie usług zarządczych mieszczą się w katalogu usług wymienionych w art. 15e ust. 1 updop tym samym podlegają, po przekroczeniu ustawowego limitu, wyłączeniu kosztów uzyskania przychodów, ustanowionym przez ww. przepis.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym, usługi wsparcia w zakresie usług zarządczych obejmują kierowanie określonymi obszarami działalności Spółki oraz wsparcie w zarządzaniu finansami Spółki, wsparcie strategiczne, w tym tworzenie budżetów i prognoz (wszystkie czynności na poziomie zarządczym), a więc ich dominującym elementem są czynności zarządzania/kontroli/doradcze – zatem podlegają ograniczeniom z art. 15e ust. 1 updop.

Ponadto w ocenie Wnioskodawcy, w analizowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie mają zastosowania wyłączenia, o których stanowi art. 15e ust. 11 updop.

Ad. 7 Usługi wsparcia negocjacji biznesowych

1.  W ocenie Wnioskodawcy, nabywane przez Spółkę usługi wsparcia negocjacji biznesowych nie mieszczą się w katalogu usług wymienionych w art. 15e ust. 1 updop i tym samym nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów, ustanowionym przez ww. przepis.

Przepisy updop nie definiują pojęcia usługi wsparcia w zakresie negocjacji biznesowych. Wobec tego należy, zdaniem Wnioskodawcy odwołać się do wykładni literalnej tych pojęć. Przez pojęcie „negocjacje” należy rozumieć «rozmowy, pertraktacje prowadzone przez upoważnionych przedstawicieli dwu lub większej liczby państw, instytucji, organizacji itp.» lub «targowanie się ze sprzedającym o niższą cenę lub korzystniejsze warunki zakupu» (źródło: Słownik języka polskiego PWN, wydanie internetowe). „Negocjacje są sekwencją wzajemnych posunięć, poprzez które strony dążą do osiągnięcia możliwie korzystnego rozwiązania częściowego konfliktu interesów, przy czym muszą one posiadać świadomość częściowej wspólnoty interesów. Sytuacje, w której korzyść jest uzyskiwana wyłącznie przez jedną stronę, można nazwać quasi-negocjacjami, manipulacjami lub perswazją mającą na celu wymuszenie. Negocjacje w biznesie podlegają tym samym regułom” (źródło: Negocjacje w biznesie. Definicja, rodzaje, strategie, zasady, etapy, zespół ekspertów IBD, https://ibd.pl/wiedza-dla-biznesu/negocjacje-w-biznesie-definicja-rodzaje strategie-zasady-etapy/ oraz cytowana tam literatura).

W świetle powyższej definicji, wsparcie w negocjacjach biznesowych jest specyficznym rodzajem usługi, odrębnym od doradztwa, reklamy czy badania rynku. Uczestnictwo w negocjacjach biznesowych ma bowiem na celu doprowadzenie do zawarcia określonej transakcji, z korzyścią dla strony, którą negocjator reprezentuje oraz obejmuje wszystkie działania akcesoryjne, które do tego celu prowadzą. Doradztwo, reklama lub badanie rynku to zaś działania cząstkowe, które mogą pomóc w podjęciu decyzji co do transakcji, ale nie koncentrują się na samej transakcji, mogą stanowić jedynie specjalistyczny wycinek procesu transakcyjnego. Wsparcie w negocjacjach jest zaś procesem całościowym, a wspierający jest odpowiedzialny za efekt – ewentualne elementy doradztwa lub badania rynku w nim zawarte są pomocnicze i nie stanowią o istocie samej usługi.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym, usługi wsparcia negocjacji biznesowych, nabywane przez Wnioskodawcę, obejmują pomoc w prowadzeniu negocjacji, przygotowanie wszelkiego rodzaju informacji niezbędnych do efektywnego prowadzenia negocjacji, uczestnictwo w negocjacjach w imieniu Spółki, analizę i pomoc w wyborze konkurencyjnych ofert biznesowych. Są one zatem, jak wskazano wyżej, skoncentrowane na samym procesie negocjacyjnym. Ze swojej istoty są zatem odmienne od usług doradztwa, reklamy, badania rynku lub podobnych, wymienionych w art. 15e ust. 1 updop.

Zgodnie z najlepszą wiedzą Spółki, usługi wsparcia negocjacji biznesowych co do zasady powinno się klasyfikować jako PKWiU 74.90.20.0 – Pozostałe usługi profesjonalne, techniczne i handlowe, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Ujęcie przedmiotowych usług w ww. dziale podkreśla ich odrębność od usług wskazanych w katalogu art. 15e ust. 1 updop (lub świadczeń do nich podobnych). Przykładowo, usługi reklamowe i badania rynku sklasyfikowane są w dziale 73 PKWiU, a usługi doradcze przede wszystkim w dziale 70.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że wskazana wyżej klasyfikacja ma charakter jedynie kierunkowy, a pozycje PKWiU nie są rozstrzygające dla klasyfikacji lub jej braku do katalogu 15e ust. 1 updop z uwagi na jej jedynie pomocnicze/porządkowe znaczenie.

Ad. 8 Usługi w zakresie wprowadzania i aktualizacji danych do obsługi finansowo-księgowej

W ocenie Wnioskodawcy, nabywane przez Spółkę usługi w zakresie wprowadzania aktualizacji danych do obsługi finansowo-księgowej nie mieszczą się w katalogu usług wymienionych w art. 15e ust. 1 updop i tym samym nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów, ustanowionym przez ww. przepis.

Przepisy updop nie definiują pojęcia „usług księgowych”. Wobec tego należy, zdaniem Wnioskodawcy odwołać się do wykładni literalnej tych pojęć. Przez pojęcie „księgowość” rozumie się: 1. «prowadzenie ksiąg, w które wpisuje się wpływy, wydatki, transakcje i inne zmiany stanu majątkowego przedsiębiorstwa lub instytucji» 2. «dział biura, przedsiębiorstwa, instytucji, którego zadaniem jest prowadzenie ksiąg rachunkowych» (źródło: Słownik języka polskiego PWN, wydanie internetowe).

W świetle powyższej definicji, usługi księgowe są rodzajowo odrębne od usług wskazanych w art. 15e ust. 1 updop, m.in. od usług doradztwa lub przetwarzania danych. W świetle przywołanego wyżej Słownika języka polskiego PWN, „doradczy” to „służący radą”, „doradzający”. Jednocześnie „doradzać” to „udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie”. W konsekwencji, usługi doradcze obejmują usługi polegające na wyrażaniu opinii w danej sprawie, nie obejmując jednocześnie usług polegających na działaniu, wykonywaniu określonych zadań. Z kolei „przetwarzać” to znaczy „1. «przekształcić coś twórczo», 2. «zmienić coś, nadając inny kształt, wygląd» 3. «opracować zebrane dane, informacje itp., wykorzystując technikę komputerową»”. Przetwarzanie danych polega zatem na przekształcaniu treści i postaci danych wejściowych. Zatem, usługi księgowe są odrębne od obu ww. grup usług, ponieważ polegają na wykonaniu określonego zadania (w przeciwieństwie do usług doradztwa, służących pomocy i wytaczaniu kierunku) oraz nie ingerują w treść i znaczenie danych wejściowych (w przeciwieństwie do usług przetwarzania danych).

W świetle przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, usługi w zakresie wprowadzania i aktualizacji danych do obsługi finansowo-księgowej, nabywane przez Wnioskodawcę, mają charakter typowych usług księgowych – obejmują bowiem głównie czynności takie, jak wprowadzanie do systemu księgowo-finansowego dokumentów księgowych, wprowadzanie przelewów, przygotowywanie sprawozdań finansowych księgowych, wprowadzanie danych do ewidencji podatku od towarów i usług itd. Zatem, nie stanowią one żadnej z usług wskazanych w art. 15e ust. 1 updop lub do nich podobnej.

Należy również zwrócić uwagę na wykładnię systemową. Usługi księgowe nie zostały wymienione w art. 15e ust. 1 updop, natomiast zostały wprost wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, czyli katalogu usług niematerialnych, do których zastosowanie mają przepisy w zakresie podatku u źródła. Katalogi z art. 15e ust. 1 pkt 1 oraz art. 21 ust. 1 pkt 2a updop są do siebie bardzo zbliżone. Zatem fakt umieszczenia usług księgowych w jednym z nich (art. 21 ust. 1 pkt 2a updop) przy braku wskazania ich w drugim (art. 15e ust. 1 pkt 1 updop) świadczy o wyraźnym zamyśle Ustawodawcy co do nieobjęcia usług księgowych ograniczeniami z art. 15e ust. 1 updop.

Powyższe wnioski znajdują potwierdzenie w wyjaśnieniach Ministra Finansów zamieszczonych na oficjalnej stronie internetowej Ministerstwa Finansów w 2018 r. w dokumencie o nazwie: MF\_Kategorie+usług+nieobjętych+zakresem+art.pdf, cyt.: „W katalogu usług objętych zakresem art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT nie zostały wymienione m.in. usługi prawne, usługi księgowe, w tym audytu finansowego oraz usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu. Usługi te, jako niewymienione expressis verbis w katalogu usług zawartym w komentowanym przepisie, nie mogą być rozważane jako objęte tą regulacją na innej podstawie niż tylko jako „świadczenia podobne” do usług wskazanych w art. 15e ust. 1 pkt 1. Jednakże bazując na wykładni systemowej wewnętrznej oraz wykładni historycznej (analizie przebiegu procesu legislacyjnego w zakresie regulacji z art. 15e ustawy o CIT) należy uznać, iż usługi prawne, usługi księgowe w tym audytu finansowego oraz usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu nie mieszczą się w kategorii usług objętych regulacją z art. 15e ustawy o CIT”.

Analogiczne stanowisko zajmuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych indywidualnych interpretacjach podatkowych, np. z 22 lutego 2019 r. sygn. 0114-KDIP2-2.4010.634.2018.2.AG lub z 31 sierpnia 2018 r. sygn. 0114-KDIP2-3.4010.148.2018.2.PS.

Zgodnie z najlepszą wiedzą Spółki, usługi w zakresie wprowadzania i aktualizacji danych do obsługi finansowo-księgowej należy klasyfikować jako PKWiU 69.20.2 – usługi rachunkowo-księgowe, w tym:

*   PKWiU 69.20.22.0 – Usługi sporządzania sprawozdań;

*   PKWiU 69.20.23.0 – Usługi w zakresie księgowości.

Powyższa kwalifikacja podkreśla odrębność analizowanych usług od usług wskazanych w katalogu art. 15e ust. 1 updop (lub świadczeń do nich podobnych).

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że wskazana wyżej klasyfikacja ma charakter jedynie kierunkowy, a pozycje PKWiU nie są rozstrzygające dla klasyfikacji lub jej braku do katalogu 15e ust. 1 updop z uwagi na jej jedynie pomocnicze/porządkowe znaczenie.

Ad. 9 Usługi wsparcia finansowego

W ocenie Wnioskodawcy, nabywane przez Spółkę usługi wsparcia finansowego nie mieszczą się w katalogu usług wymienionych w art. 15e ust. 1 updop i tym samym nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów, ustanowionym przez ww. przepis.

Pojęcie „usług finansowych” jest bardzo szerokie. W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy, należy wziąć pod uwagę charakter szczegółowych czynności składających się na przedmiotową usługę, nabywaną od Spółki. W świetle przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, są to czynności obejmujące przygotowanie wszelkiego rodzaju zestawień i analiz finansowych, specyficznych sprawozdań z zakresu finansów na potrzeby różnych instytucji zewnętrznych, kontrola wewnętrzna oraz analizy finansowe wybranych obszarów działania Wnioskodawcy, wdrażanie jednolitej polityki finansowej, poprzez ww. wewnętrzne sprawdzanie sprawozdań, zestawień itd.), zawieranie umów innych dokumentów pod kątem strategii biznesowej i warunków finansowych (przez co strony rozumieją akceptację bądź nie projektów umów pod kątem ich zgodności z polityką finansową, budżetami Spółki itd.). Jak dalej wskazano, wszystkie ww. czynności wsparcia finansowego nie mają charakteru zarządczego, są odrębne od czynności wsparcia w zarządzaniu finansami Spółki i są wykonywane przez inne osoby.

W ocenie Wnioskodawcy powyższe czynności mają charakter odmienny od usług zarządzania, kontroli, doradztwa, przetwarzania danych lub innych, wymienionych w art. 15e ust. 1 updop. W świetle Słownika języka polskiego PWN (wydanie internetowe), „doradczy” to „służący radą”, „doradzający”. Jednocześnie „doradzać” to „udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie”. W konsekwencji, usługi doradcze obejmują usługi polegające na wyrażaniu opinii w danej sprawie, nie obejmując jednocześnie usług polegających na działaniu, wykonywaniu określonych zadań. Z kolei „zarządzać” to „1. «wydać polecenie» 2. «sprawować nad czymś zarząd»”, a „kontrola” to „1. «sprawdzanie czegoś, zestawianie stanu faktycznego ze stanem wymaganym» 2. «nadzór nad kimś lub nad czymś» 3. pot. «instytucja lub osoba sprawująca nad czymś nadzór»”. Zatem czynności zarządzania i kontroli to działania wyższego szczebla, kierownicze, potwierdzające. Natomiast „przetwarzać” to znaczy „1. «przekształcić coś twórczo», 2. «zmienić coś, nadając inny kształt, wygląd» 3. «opracować zebrane dane, informacje itp., wykorzystując technikę komputerową»”. Przetwarzanie danych polega zatem na przekształcaniu treści i postaci danych wejściowych.

Usługi finansowe świadczone na rzecz Wnioskodawcy polegają na aktywnym działaniu/wykonaniu określonych zadań, np. przygotowania zestawień i analiz finansowych, wdrażania polityki finansowej, akceptację bądź nie projektów umów pod kątem ich zgodności z polityką finansową, budżetami Spółki. Nie są one zatem podobne do usług doradczych. Nie mają też charakteru zbliżonego do usług zarządzania i kontroli, ponieważ nie polegają na podejmowaniu decyzji, nie są działaniami wyższego szczebla. Wprawdzie jedna z czynności wchodzących w skład przedmiotowych usług została nazwana „kontrolą”, ale dotyczy ona weryfikacji finansowej, a więc zbliżona jest do audytu finansowego (wewnętrznego), czyli czynności ściśle powiązanej z księgowością i sprawozdawczością/rachunkowością, nieobjętej zakresem art. 15e ust. 1 updop, co szerzej opisano w argumentacji do pytania nr 8. Wreszcie, analizowane czynności bazują na gotowych danych, a nie polegają na zmianie ich treści/ingerencji w te dane, jak ma to miejsce w przypadku czynności przetwarzania danych.

W ocenie Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę czynności składające się na analizowane usług finansowe, są one zbliżone do usług księgowych i audytu finansowego. W świetle cytowanych wyżej wyjaśnień Ministra Finansów zamieszczonych na oficjalnej stronie internetowej Ministerstwa Finansów w 2018 r. w dokumencie o nazwie: MF\_Kategorie+usług+nieobjętych+zakresem+art.: „W katalogu usług objętych zakresem art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT nie zostały wymienione m.in. usługi prawne, usługi księgowe, w tym audytu finansowego oraz usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu. Usługi te, jako niewymienione expressis verbis w katalogu usług zawartym w komentowanym przepisie, nie mogą być rozważane jako objęte tą regulacją na innej podstawie niż tylko jako „świadczenia podobne” do usług wskazanych w art. 15e ust. 1 pkt 1. Jednakże bazując na wykładni systemowej wewnętrznej oraz wykładni historycznej (analizie przebiegu procesu legislacyjnego w zakresie regulacji z art. 15e ustawy o CIT) należy uznać, iż usługi prawne, usługi księgowe, w tym audytu finansowego oraz usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu nie mieszczą się w kategorii usług objętych regulacją z art. 15e ustawy o CIT”.

Analogiczne stanowisko zajmuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych indywidualnych interpretacjach podatkowych, np. z 26 lutego 2019 r. sygn. 0114-KDIP2-2.4010.650.2018.2.AG oraz z 22 lutego 2019 r. sygn. 0114-KDIP2-2.4010.634.2018.2.AG.

Zgodnie z najlepszą wiedzą Spółki, analizowane usługi wsparcia finansowego, należy zaklasyfikować jako:

*   PKWiU 69.20.21.0 – Usługi sprawdzania rachunków;

*   PKWiU 69.20.22.0 – Usługi sporządzania sprawozdań;

*   PKWiU 69.20.29.0 - Pozostałe usługi rachunkowo-księgowe.

Powyższa kwalifikacja podkreśla odrębność analizowanych usług od usług wskazanych w katalogu art. 15e ust. 1 updop (lub świadczeń do nich podobnych).

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że wskazana wyżej klasyfikacja ma charakter jedynie kierunkowy, a pozycje PKWiU nie są rozstrzygające dla klasyfikacji lub jej braku do katalogu 15e ust. 1 updop z uwagi na jej jedynie pomocnicze/porządkowe znaczenie.

Ad. 10 Usługi w zakresie prowadzenia obsługi prawnej

W ocenie Wnioskodawcy, nabywane przez Spółkę usługi w zakresie prowadzenia obsługi prawnej nie mieszczą się w katalogu usług wymienionych w art. 15e ust. 1 updop i tym samym nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów, ustanowionym przez ww. przepis.

Wprawdzie obsługa prawna stanowi postać doradztwa, jednak Ustawodawca na gruncie updop wyraźnie odróżnia tę kategorię usług, jako mającą specyficzny charakter, od usług doradczych. Świadczy o tym m.in. art. 21 ust. 1 pkt 2a updop (katalog usług niematerialnych podlegających podatkowi u źródła), gdzie usługi prawne są wskazano osobno od usług doradczych. Zakres art. 21 ust. 1 pkt 2a updop i art. 15e ust. 1 pkt 1 updop są do siebie bardzo zbliżone, zatem fakt umieszczenia usług prawnych w jednym z nich (art. 21 ust. 1 pkt 2a updop) przy braku wskazania ich w drugim (art. 15e ust. 1 pkt 1 updop) świadczy o wyraźnym zamyśle Ustawodawcy co do nieobjęcia usług prawnych ograniczeniami z art. 15e ust. 1 updop.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, na analizowane usługi składają się: przygotowywanie projektów umów, regulaminów, oświadczeń, pism procesowych i innych dokumentów prawnych i przedstawianie uwag do nich, bieżące analizy prawne, pomoc w postępowaniach z różnych dziedzin prawa i wypełniania obowiązków regulacyjnych. Przy przedstawianiu uwag do treści dokumentów prawnych powinny być uwzględniane również założenia co do strategii biznesowej i warunków finansowych Spółki. Zatem, należy uznać, że ww. czynności nie stanowią żadnej z usług wskazanych w art. 15e ust. 1 updop ani usług do nich podobnych, a więc nie podlegają ograniczeniom, o którym mowa w tym przepisie.

Powyższe wnioski znajdują potwierdzenie w wyjaśnieniach Ministra Finansów zamieszczonych na oficjalnej stronie internetowej Ministerstwa Finansów w 2018 r. w dokumencie o nazwie: MF\_Kategorie+usług+nieobjętych+zakresem+art.pdf, cyt.: „W katalogu usług objętych zakresem art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT nie zostały wymienione m.in. usługi prawne, usługi księgowe, w tym audytu finansowego oraz usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu. Usługi te, jako niewymienione expressis verbis w katalogu usług zawartym w komentowanym przepisie, nie mogą być rozważane jako objęte tą regulacją na innej podstawie niż tylko jako „świadczenia podobne” do usług wskazanych w art. 15e ust. 1 pkt 1. Jednakże bazując na wykładni systemowej wewnętrznej oraz wykładni historycznej (analizie przebiegu procesu legislacyjnego w zakresie regulacji z art. 15e ustawy o CIT) należy uznać, iż usługi prawne, usługi księgowe, w tym audytu finansowego oraz usługi rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu nie mieszczą się w kategorii usług objętych regulacją z art. 15e ustawy o CIT”.

Analogiczne stanowisko zajmuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych indywidualnych interpretacjach podatkowych, np. z 26 lutego 2019 r. sygn. 0114-KDIP2-2.4010.650.2018.2.AG lub z 11 maja 2018 r. sygn. 0111-KDIB2-1.4010.50.2018.1.JP.

Zgodnie z najlepszą wiedzą Spółki, analizowane usługi obsługi prawnej, należy zaklasyfikować jako PKWiU 69.10.1 (usługi prawne). Powyższa kwalifikacja podkreśla odrębność analizowanych usług od usług wskazanych w katalogu art. 15e ust. 1 updop (lub świadczeń do nich podobnych).

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że wskazana wyżej klasyfikacja ma charakter jedynie kierunkowy, a pozycje PKWiU nie są rozstrzygające dla klasyfikacji lub jej braku do katalogu 15e ust. 1 updop z uwagi na jej jedynie pomocnicze/porządkowe znaczenie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   braku zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług magazynowych – **jest prawidłowe**;

*   zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług wsparcia w zakresie marketingu – **jest prawidłowe**;

*   braku zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług wsparcia w zakresie IT – **jest prawidłowe**;

*   braku zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług wsparcia w zakresie logistyki – **jest prawidłowe**;

*   braku zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług wsparcia w zakresie obsługi klienta oraz wsparcia w bieżącej działalności Sklepu – **jest prawidłowe**;

*   zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług zarządczych – **jest prawidłowe**;

*   braku zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług wsparcia negocjacji biznesowych – **jest nieprawidłowe**;

*   braku zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług wsparcia i świadczenia usług w zakresie wprowadzania i aktualizacji danych do obsługi finansowo-księgowej – **jest prawidłowe**;

*   braku zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług wsparcia finansowego – **jest prawidłowe**;

*   braku zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług wsparcia i świadczenia usług w zakresie prowadzenia obsługi prawnej – **jest prawidłowe**.

Stosownie do pkt 1 komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS z 2005 r. Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. W związku z tym, że organy podatkowe nie są właściwe do klasyfikowania czynności, a dla prawidłowego ich opodatkowania niezbędne jest ich zaklasyfikowanie do prawidłowego grupowania statystycznego, obowiązek ten spoczywa na Wnioskodawcy.

Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga prawidłowości klasyfikacji usług nabywanych przez Wnioskodawcę w świetle PKWiU. Wobec tego organ przyjął, że Wnioskodawca poprawnie zakwalifikował usługi będące przedmiotem wniosku do odpowiedniego grupowania PKWiU. Tutejszy organ nie jest bowiem uprawniony, w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, do zajmowania stanowiska w zakresie prawidłowości formalnego przyporządkowania usług do grupowania statystycznego.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

Stosownie do art. 15e ust. 1 updop, podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1.  usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
2.  wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
3.  przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

\- poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Dyspozycją art. 15e ust. 1 updop objęte są te podmioty, które są podmiotami powiązanymi oraz świadczą usługi wymienione w tym przepisie. Podkreślenia wymaga, że oba te warunki muszą być spełnione łącznie.

Zawarty w przepisie art. 15e ust. 1 pkt 1 updop katalog świadczeń skutkujących ograniczeniem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop, ale posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie niewymienione wprost w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop jest objęte jego zakresem, decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych (stanowi to kryterium podstawowe).

W tym miejscu należy zauważyć, że procesowi wykładni należy poddać każdy przepis prawny (tekst prawny) w celu zrozumienia go (ustalenia jego treści), niezależnie od stopnia jego rozumienia prima facie (tak Maciej Zieliński w: Wykładnia prawa. Zasady, reguły, wskazówki. Warszawa 2008, str. 320). Nie jest więc tak, że dokonanie wykładni jest zbędne wówczas, gdy przepis jest jasny (clara non sunt interpretanda), bowiem należy opowiedzieć się za twierdzeniem, że samo tylko ustalenie tego faktu (jednoznaczności przepisu) następuje w procesie interpretacyjnym. Chodzi wszak nie o to, aby rozumieć tekst czy przepis, ale o to, aby zrozumieć go zgodnie z treścią nadaną mu przez prawodawcę (op. cit., str. 61). Wykładnia prawa dokonywana jest wedle utrwalonych reguł.

W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się pierwszeństwo wykładni językowej nad pozostałymi rodzajami wykładni tj. systemową i celowościową. Tylko w wyjątkowych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego brzmienia przepisu, w szczególności, gdy językowe dyrektywy interpretacyjne nie pozwalają z danego teksu prawnego wyinterpretować jednoznacznej normy postępowania lub gdy wykładnia językowa pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią innych norm. Według Naczelnego Sądu Administracyjnego, prymat wykładni gramatycznej można zachować tylko w odniesieniu do przepisów sformułowanych w sposób niebudzący wątpliwości z punktu widzenia potocznie i powszechnie stosowanego języka, i tylko wówczas, gdy ta metoda wykładni daje wynik niekolidujący z wynikami innych metod (zob. wyrok NSA z dnia 24 lipca 2012 r., I OSK 398/12).

Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 kwietnia 2014 r., II FSK 1077/12, wykładnia językowa konkretnego przepisu prawa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice. Próba dokonania wykładni, która byłaby sprzeczna z językowym znaczeniem przepisu prawa byłaby naruszeniem zasady praworządności. Językowe znaczenie przepisu prawa wyznacza bowiem granice dopuszczalnej wykładni, gdyż „formuła słowna jest (\`(...)\`) granicą wszelkiego dopuszczalnego sensu, jakiego możemy poszukiwać w tekście przepisów prawa” (zob. wyrok NSA z dnia 18 grudnia 2000 r., III SA 3055/09, „Monitor Podatkowy” 2001, nr 4; również R. Mastalski, Wprowadzenie do prawa podatkowego, Warszawa 1995, s. 101-102).

Należy pamiętać, że podatnik zawsze ma obowiązek prawidłowego klasyfikowania dokonywanych czynności. Na gruncie prawa podatkowego zasadą jest, że o rodzaju czynności decyduje nie nazwa nadana przez strony, lecz rzeczywisty charakter czynności. W rezultacie o zakwalifikowaniu do konkretnego rodzaju usług decyduje treść czynności.

Zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym oraz zdarzeniem przyszłym, Wnioskodawca nabywa od podmiotu powiązanego następujące usługi:

1.  magazynowe, sklasyfikowane jako:
    *   52.10.19.0 magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów;
2.  wsparcia w zakresie marketingu, sklasyfikowane jako:
    *   73.11.11.0 kompleksowe usługi reklamowe;
3.  wsparcia w zakresie IT, sklasyfikowane jako:
    *   62.01.12.0 usługi związane z projektowaniem i rozwojem technologii informatycznych dla sieci i systemów komputerowych,
    *   62.02.30.0 usługi pomocy technicznej w zakresie technologii informatycznych i sprzętu komputerowego,
    *   63.11.19.0 pozostałe usługi związane z zapewnieniem infrastruktury dla technologii informatycznych i komputerowych;
4.  wsparcia w zakresie logistyki, sklasyfikowane jako:
    *   52.29.20.0 pozostałe usługi wspomagające transport, gdzie indziej niesklasyfikowane;
5.  wsparcia w zakresie obsługi klienta oraz usług wsparcia w bieżącej działalności Sklepu, sklasyfikowane jako:
    *   82.20.10.0 usługi centrów telefonicznych (call center),
    *   82.11.10.0 usługi związane z administracyjną obsługą biura,
    *   82.19.13.0 usługi przygotowania dokumentów i pozostałe specjalistyczne usługi wspomagające prowadzenie biura;
6.  wsparcia w zakresie usług zarządczych, sklasyfikowane jako:
    *   70.10.10.0 jako usługi firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych,
    *   70.22.11.0 usługi doradztwa związane z zarządzaniem strategicznym,
    *   70.22.12.0 usługi doradztwa związane z zarządzaniem finansami, z wyłączeniem podatków;
7.  wsparcia negocjacji biznesowych, sklasyfikowane jako:
    *   74.90.20.0 pozostałe usługi profesjonalne, techniczne i handlowe, gdzie indziej niesklasyfikowane;
8.  wsparcia i świadczenia usług w zakresie wprowadzania i aktualizacji danych do obsługi finansowo-księgowej, sklasyfikowane jako:
    *   69.20.23.0 usługi w zakresie księgowości,
    *   69.20.22.0 usług zestawiania sprawozdań i bilansów księgowych;
9.  wsparcia finansowego, sklasyfikowane jako:
    *   69.20.22.0 usług zestawiania sprawozdań i bilansów księgowych,
    *   69.20.21.0 usługi sprawdzania rachunków,
    *   69.20.29.0 pozostałe usługi rachunkowo-księgowe;
10.  wsparcia i świadczenia usług w zakresie prowadzenia obsługi prawnej, sklasyfikowane jako:
    *   69.10.14.0 usługi doradztwa prawnego i reprezentacji w dziedzinie prawa cywilnego,
    *   69.10.12.0 usługi doradztwa prawnego i reprezentacji w dziedzinie prawa handlowego,
    *   69.10.15.0 usługi prawne dotyczące patentów, praw autorskich i pozostałych praw własności intelektualnej,
    *   69.10.19.0 pozostałe usługi prawne.

Wątpliwości Wnioskodawcy zgłoszone w niniejszej sprawie dotyczą ewentualnego zastosowania dla Wnioskodawcy ograniczenia wynikającego z art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów ww. usług, nabywanych od podmiotu powiązanego.

W celu udzielenia odpowiedzi na przedstawione przez Wnioskodawcę pytania, należy przeanalizować, czy usługi wymienione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego mogą stanowić usługi doradcze, reklamowe oraz usługi zarządzania i kontroli lub świadczenia o podobnym charakterze (objęte limitem z art. 15e ust. 1 updop).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują wyżej wymienionych pojęć. Wobec braku w ustawie ww. definicji należy, zdaniem organu podatkowego, posiłkowo odwołać się do wykładni językowej tych pojęć.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN „doradztwo” oznacza udzielanie fachowych porad, natomiast termin „doradzać” znaczy udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Użyty w ustawie o CIT termin „usługi doradztwa” należy rozumieć w związku z tym szeroko. Potwierdza to jednolite orzecznictwo sądów administracyjnych, według którego termin „doradztwo” obejmować może szereg usług doradczych np. podatkowe, prawne, finansowe i inne (zob. wyrok NSA z dnia 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1567/12, wyrok NSA z dnia 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1441/13, wyrok NSA z dnia 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1530/13, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 28 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Po 1202/14, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 28 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 175/12). Według sądów administracyjnych, odwołując się do powszechnego języka polskiego można stwierdzić, że przez doradztwo rozumie się udzielanie fachowych zaleceń, porad, zwłaszcza prawnych, ekonomicznych czy finansowych. Stosownie do definicji podanej w ww. słowniku, poradnictwo to „zorganizowana forma udzielania porad w jakimś zakresie”. Doradca to ten, który udziela fachowych zaleceń czy porad, wskazówek, to ktoś, kto posiadaną wiedzę wykorzystuje na wskazywanie najlepszych, najbardziej optymalnych rozwiązań, nakłaniając odbiorcę takiej usługi do zastosowania się do rady, porady, wskazówki, dyrektywy postępowania. Zdaniem sądów administracyjnych, świadczenie usługi doradztwa należy postrzegać jako wykorzystanie swojej wiedzy, znajomości rzeczy poprzez wskazywanie najlepszych, najskuteczniejszych rozwiązań do ich zastosowania do danego problemu.

Również w doktrynie przedmiotu przyjmuje się szerokie ujęcie terminu usługi doradcze. Według przedstawicieli nauki doradztwo, w bardzo ogólnym znaczeniu, jest usługą świadczoną przez jedną osobę/instytucje na rzecz drugiej osoby/instytucji, która zleca wykonanie tej usługi.

Przepisy updop nie definiują także pojęć „usług reklamowych”. Internetowy słownik języka polskiego PWN – https://sjp.pwn.pl/ podaje, że reklama to działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zakupu konkretnych towarów lub do skorzystania z określonych usług, plakat, napis, ogłoszenie, krótki film itp. służące temu celowi.

Natomiast zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego pod red. M. Szymczyka (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2002 r.) reklama oznacza rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję i inne podobne środki, np. plakaty, napisy, głoszenia służące temu celowi.

W związku z brakiem definicji pojęcia „usług reklamowych” w polskim prawie podatkowym właściwym jest odwołanie się do definicji przewidzianych w prawie Unii Europejskiej jak również do praktyki przyjętej na gruncie prawa Unii Europejskiej. Prawo unijne również nie precyzuje oficjalnie definicji usług reklamowych. Niemniej, istnieje orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (poprzednio Europejski Trybunał Sprawiedliwości), w którym określony został zakres usług reklamowych.

Znaczenie pojęcia – „usługi reklamowe” – przedstawione zostało przez Trybunał m. in. w orzeczeniach w sprawach C-68/92 (Komisja ca Francji), C-73/92 (Komisja ca Hiszpanii) oraz C-69/92 (Komisja ca Luksemburgowi).

W ocenie Trybunału pojęcie usług reklamowych należy rozumieć jako wszelką działalność promocyjną, tzn. taką, której celem jest informowanie odbiorców o istnieniu firmy i jakości oferowanych produktów lub usług w celu zwiększenia ich sprzedaży. Usługi reklamowe tworzą wszelkie czynności stanowiące integralną część kampanii reklamowej, które mają na celu reklamę produktu lub usługi.

Trybunał jednoznacznie wskazał, że do zakresu tych usług oprócz działań tradycyjnie uważanych za promocję czy reklamę, należy kwalifikować także inne czynności i zdarzenia, nawet jeśli samodzielnie nie zawierałyby treści reklamowych, jeżeli podjęte są w celu lub w związku z kampanią reklamową lub informacyjną. Decydujący charakter przy kwalifikowaniu usług powinien mieć więc związek ich zamówienia z reklamą.

W ocenie Trybunału, dla uznania czynności za usługę reklamową wystarczające jest by była ona związana z rozpowszechnianiem wśród odbiorców informacji o istnieniu firmy oraz jakości oferowanych produktów lub usług w celu zwiększenia ich sprzedaży. Taka klasyfikacja według Trybunału powinna mieć miejsce również w przypadku, gdy taki związek jest jedynie pośredni. Zatem zasada ta odnosi się również do każdej czynności, która przyczynia się do rozpowszechniania tych informacji.

Według Trybunału, usługi reklamowe nie muszą być wykonywane przez podmioty, które mają świadczenie usług reklamowych w zakresie swojej działalności, bądź które profesjonalnie zajmują się świadczeniem usług reklamowych.

Według Słownika języka polskiego PWN „zarządzać”, oznacza natomiast kierować, administrować czymś” (E. Sobol, Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 1996). W tym kontekście, za zarządzanie należy uznać władcze uprawnienie w stosunku do realizowanego projektu lub działalności gospodarczej. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, „kierować” oznacza „stać na czele czegoś, wskazywać sposób postępowania”. Z kolei kontrola, to: 1) porównanie stanu faktycznego ze stanem wymaganym i ustalanie ewentualnych odstępstw, sprawdzanie, czy coś jest zgodne z obowiązującymi przepisami, 2) nadzór nad czymś albo nad kimś, czuwanie nad prawidłowym przebiegiem czegoś, wpływ na rozwój wydarzeń.

W doktrynie prawa przyjęło się uważać, że zarządzanie w szerokim ujęciu oznacza „zrobienie czegoś za pomocą wysiłków innych osób” (B. Kudrycka, B.G. Peters, P.J. Suwaj, Nauka administracji, Warszawa 2009); organizowanie działań dla osiągnięcia określonych celów przy zachowaniu zasad skuteczności i sprawności organizacyjnej z uwzględnieniem realnej odpowiedzialności za osiągnięte rezultaty.

Powyższa definicja „zarządzania” zyskała aprobatę w orzecznictwie sądów administracyjnych. Dla przykładu można wymienić wyrok WSA w Warszawie z dnia 19 czerwca 2015 r. (sygn. akt III SA/Wa 491/15), wyrok WSA w Warszawie z dnia 19 kwietnia 2017 r. (sygn. akt III SA/Wa 875/16) oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 lipca 2017 r. (sygn. akt III SA/Wa 2118/16).

Biorąc pod uwagę wnioski płynące z analizy przedstawionych uregulowań prawnych oraz opis analizowanej sprawy stwierdzić należy, że w stosunku do nabywanych przez Wnioskodawcę usług:

*   magazynowych,

*   wsparcia w zakresie IT,

*   wsparcia w zakresie logistyki,

*   wsparcia w zakresie obsługi klienta oraz usług wsparcia w bieżącej działalności Sklepu,

*   wsparcia i świadczenia usług w zakresie wprowadzania i aktualizacji danych do obsługi finansowo-księgowej,

*   wsparcia finansowego,

*   wsparcia i świadczenia usług w zakresie prowadzenia obsługi prawnej

\- nie znajdzie zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem cel i zakres tych usług jest odmienny od usług zawartych w tym przepisie.

Nie ma bowiem podstaw do uznania nabywanych przez Wnioskodawcę ww. usług za usługi doradztwa, badania rynku, usługi reklamowe, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, czy też gwarancji i poręczeń. Nie mogą być one również uznane za świadczenia podobne do usług wskazanych w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop.

Jednocześnie, z wyjaśnień Ministerstwa Finansów − komunikat z dnia 24 kwietnia 2018 r. dotyczący kosztów uzyskania przychodów związanych z nabyciem niektórych rodzajów usług i praw − wynika, że w katalogu usług objętych zakresem art. 15e ust. 1 pkt 1 updop, nie zostały wymienione m.in. usługi prawne oraz usługi księgowe. Usługi te, jako niewymienione expressis verbis w katalogu usług zawartym w analizowanym art. 15e ust. 1 updop, nie będą objęte przedmiotowym ograniczeniem, o którym mowa w tym przepisie.

Odnosząc się natomiast do nabywanych przez Wnioskodawcę usług:

*   wsparcia w zakresie marketingu,

*   wsparcia w zakresie usług zarządczych,

*   wsparcia negocjacji biznesowych

należy stwierdzić, że koszty tych usług powinny zostać objęte ograniczeniem, o którym mowa w art. 15e ust. updop.

Usługi wsparcia w zakresie marketingu, sklasyfikowane jako 73.11.11.0 kompleksowe usługi reklamowe, obejmują m.in. takie czynności, jak wsparcie w prowadzeniu działań reklamowych, czy wsparcie w tworzeniu kreacji reklamowych, zatem mają charakter usług reklamowych, wprost wymienionych w art. 15e ust. 1 updop.

Usługi wsparcia w zakresie usług zarządczych (zakwalifikowane jako 70.10.10.0 jako usługi firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych, 70.22.11.0 usługi doradztwa związane z zarządzaniem strategicznym oraz 70.22.12.0 usługi doradztwa związane z zarządzaniem finansami, z wyłączeniem podatków), obejmują natomiast czynności polegające na kierowaniu określonymi obszarami działalności Spółki, czy wsparciu w zarządzaniu finansami Spółki (czynności na poziomie zarządczym). Element doradczy oraz zarządczy powyższych usług determinuje ich główny i zasadniczy charakter. Wychodząc z powyższych założeń należy stwierdzić, że powyższe usługi stanowią usługi wskazane w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop. Będące przedmiotem interpretacji ww. usługi, podobnie jak wskazane wprost w treści przywołanego przepisu, stanowią usługi niematerialne polegającą na doradztwie i zarządzaniu.

Jeżeli chodzi natomiast to usługi wsparcia negocjacji biznesowych (sklasyfikowane jako 74.90.20.0 pozostałe usługi profesjonalne, techniczne i handlowe, gdzie indziej niesklasyfikowane), to usługi te powinny zostać objęte ograniczeniem na podstawie art. 15e ust. 1 updop, jako usługi o charakterze podobnym do usług doradczych. Jak wynika z opisu sprawy, usługi wsparcia negocjacji biznesowych obejmują pomoc w prowadzeniu negocjacji, przygotowanie wszelkiego rodzaju informacji niezbędnych do efektywnego prowadzenia negocjacji, uczestnictwo w negocjacjach w imieniu Spółki, analizę i pomoc w wyborze konkurencyjnych ofert biznesowych. Według Słownika języka polskiego PWN, doradztwo to: „udzielanie fachowych porad”. Trudno przyjąć, że w realiach współpracy gospodarczej świadczenie odpłatnych usług wsparcia przez inny podmiot w zakresie negocjacji biznesowych nie wiąże się faktycznie z udzielaniem fachowych porad z jego strony opartej na ewentualnej wiedzy, doświadczeniu i kompetencjach biznesowych. Zarówno czynności wykonywane w ramach wskazanych usług wsparcia negocjacji biznesowych, jak i usługi doradcze, opierają się w tym przypadku na tych samych elementach charakterystycznych. Podstawą ich świadczenia jest jakiś zasób wiedzy opierający się np. na kompetencjach i doświadczeniu, a skutkiem ich świadczenia jest podzielenie się tą wiedzą ze świadczeniobiorcą. Mając na uwadze powyższe, opisane we wniosku usługi wsparcia negocjacji biznesowych są świadczeniami o podobnym charakterze do usług doradczych wymienionych w art. 15e ust. 1 updop, a tym samym również podlegają ograniczeniom wynikającym z tego przepisu.

W konsekwencji należy zatem stwierdzić, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   braku zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług magazynowych – jest prawidłowe;

*   zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług wsparcia w zakresie marketingu – jest prawidłowe;

*   braku zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług wsparcia w zakresie IT – jest prawidłowe;

*   braku zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług wsparcia w zakresie logistyki – jest prawidłowe;

*   braku zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług wsparcia w zakresie obsługi klienta oraz wsparcia w bieżącej działalności Sklepu – jest prawidłowe;

*   zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług zarządczych – jest prawidłowe;

*   braku zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług wsparcia negocjacji biznesowych – jest nieprawidłowe;

*   braku zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług wsparcia i świadczenia usług w zakresie wprowadzania i aktualizacji danych do obsługi finansowo-księgowej – jest prawidłowe;

*   braku zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług wsparcia finansowego – jest prawidłowe;

*   braku zastosowania ograniczeń, o których mowa w art. 15e ust. 1 updop w odniesieniu do kosztów usług wsparcia i świadczenia usług w zakresie prowadzenia obsługi prawnej – jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.