Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-216/14-3/GG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-09-25
Teza: Czy przy sprzedaży Domu Wczasowego „…”, Zakłady będą miały prawo rozpoznać koszty uzyskania przychodu z tej sprzedaży w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych Domu Wczasowego „…” z dnia przeniesienia majątku Spółki na rzecz Zakładów , przy czym w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych koszty te powinny być pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; aport; likwidacja; sprzedaż
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 30 maja 2014 r. (data wpływu 27 czerwca 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości wniesionej w formie wkładu do Spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - Grupa S.A. (dalej jako „Zakłady ”) w dniu 5 lipca 2000 r. wraz z innymi podmiotami zawarła umowę spółki Dom Wczasowy spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako „Spółka z siedzibą w U . W dniu 26 kwietnia 2002 r., po wcześniejszej rejestracji w rejestrze handlowym, Spółka została wpisana do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod nr KRS:…. Oprócz Zakładów , założycielami Spółki były związki zawodowe działające w Zakładach . Celem pokrycia udziałów w Spółce , Zakłady wniosły wkład pieniężny oraz wkład niepieniężny w postaci działek gruntu znajdujących się w użytkowaniu wieczystym wraz z prawem własności budynków i budowli położonych na tych działkach, w tym Domu Wczasowego wraz z jego wyposażeniem. Z kolei związki zawodowe wniosły do Spółki wkłady gotówkowe. Przed wniesieniem aportu Dom Wczasowy stanowił zakładowy obiekt socjalny Zakładów , w rozumieniu art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (Dz. U. z 2012 r., poz. 592, z późn. zm.; dalej jako „ustawa o ZFŚS”).

Umowa Spółki nie zawiera postanowienia, że przedmiot wkładu wniesionego przez Zakłady stanowi przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, ani że na Spółkę przeniesione zostały zobowiązania związane z funkcjonowaniem Domu Wczasowego . Od założenia Spółki , Zakłady cały czas posiadał powyżej 99% udziałów w kapitale zakładowym tej Spółki. Umowa Spółki wskazuje, że w przypadku rozwiązania spółki, wspólnicy, którzy wnieśli wkłady niepieniężne, otrzymają ich zwrot w naturze, z ewentualnym obowiązkiem spłaty pozostałych wspólników.

Wyrokiem z dnia 18 lutego 2013 r. Sąd Okręgowy w orzekł rozwiązanie Spółki . Zgodnie z art. 272 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.), rozwiązanie spółki następuje po przeprowadzeniu likwidacji, z chwilą wykreślenia spółki z rejestru.

Obecnie proces likwidacji Spółki uległ zakończeniu, w dniu 16 maja 2014 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki zatwierdziło podział jej majątku, polegający na przeniesieniu na rzecz Zakładów przedsiębiorstwa Spółki , z obowiązkiem spłaty pozostałych wspólników tej spółki. Również w dniu 16 maja 2014 r., w wykonaniu wspomnianej uchwały, została zawarta umowa przeniesienia całego majątku Spółki , to jest Domu Wczasowego stanowiącego na dzień 16 maja 2014 r. przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, na rzecz Zakładów (stan faktyczny). Zakłady w przejętym od Spółki ośrodku wczasowym prowadzą działalność gospodarczą.

Zakłady … rozważają sprzedaż Ośrodka Wczasowego (zdarzenie przyszłe).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Zakłady mają prawo dla celów amortyzacji rozpoznać wartość początkową poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wchodzących w skład Domu Wczasowego według ich wartości rynkowej z dnia przeniesienia majątku Spółki na rzecz Zakładów ?
2.  Czy przy sprzedaży Domu Wczasowego Zakłady będą miały prawo rozpoznać koszty uzyskania przychodu z tej sprzedaży w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych Domu Wczasowego z dnia przeniesienia majątku Spółki na rzecz Zakładów , przy czym w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych koszty te powinny być pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Niniejsza interpretacja stanowi udzielenie odpowiedzi w zakresie pytania nr 2 wniosku, natomiast w zakresie pytania nr 1 wniosku zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, przy zamierzonej sprzedaży Domu Wczasowego ,będzie On miał prawo rozpoznać koszty uzyskania przychodu w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych Domu Wczasowego z dnia przeniesienia majątku Spółki na rzecz Zakładów . Należy tu poczynić zastrzeżenie, że w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, koszty te powinny być pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dokonanych w okresie prowadzenia działalności gospodarczej przez Zakłady na bazie Domu Wczasowego to jest od momentu jego przejęcia od Spółki do dnia sprzedaży. W opisie zdarzenia przyszłego pominięto kwestię ewentualnej modernizacji środków trwałych, z tego względu Zakłady nie prezentują swego stanowiska co do wpływu ewentualnych wydatków na modernizację na wysokość kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak wynika z kolei z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a) i b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, a ponadto środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części, mogą stanowić koszt podatkowy jedynie w przypadku odpłatnego zbycia wskazanych wyżej składników majątkowych. Dodatkowo, wydatki należy zaktualizować zgodnie z odrębnymi przepisami i pomniejszyć o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przypadku przejętych od likwidowanej spółki kapitałowej gruntów, prawa wieczystego użytkowania gruntów, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, pojęcie wydatków, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 1it. a) i b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy utożsamiać z ich wartością początkową ustaloną na zasadach przewidzianych w art. 16g ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ta sama zasada dotyczyć powinna również innych niż środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne składników majątku. Ich wartość na moment otrzymania majątku likwidacyjnego, którą podatnik ma prawo ustalić według wartości rynkowej, powinna być podstawą do ustalenia kosztu w przypadku późniejszego odpłatnego zbycia tych aktywów. Skoro, jak już wskazano w stanowisku wnioskodawcy dotyczącym pytania nr 1, majątek likwidacyjny nie został wniesiony do Spółki w drodze aportu stanowiącego przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, to brak tu jest podstaw do ustalenia przez Zakłady kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia Domu Wczasowym według wartości podatkowej wynikającej z ksiąg (w tym ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych) Spółki .

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera wprawdzie szczegółowych uregulowań dotyczących ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia składników majątkowych otrzymanych w wyniku likwidacji osoby prawnej, innych niż środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, jednakże należy przyjąć, że brak tu jest racjonalnych podstaw do różnicowania konsekwencji podatkowych w oparciu o samą tylko kwalifikację składników majątkowych (do środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych albo innych składników) otrzymanych w wyniku jednego zdarzenia jakim jest likwidacja osoby prawnej.

Na marginesie można też zauważyć, że powyższy wniosek wynika także z wykładni systemowej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wartość (jak należy uznać – rynkowa) otrzymywanych składników likwidowanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stanowi dla jej wspólnika przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, jako tzw. dochód z udziału w zyskach osób prawnych. Dochód ten może ewentualnie korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Niemniej jednak, skoro ustawodawca dopuszcza opodatkowanie majątku likwidacyjnego według wartości rynkowej na moment jego otrzymania przez wspólnika rozwiązywanej spółki kapitałowej, to jednocześnie wartość ta powinna stanowić koszt uzyskania przychodu w przypadku późniejszego zbycia tych składników.

Powyższy pogląd jest zbieżny z rozstrzygnięciem interpretacji indywidualnej nr IPPB3/423-655/11-2/DP wydanej w dniu 8 listopada 2011 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Wnioskodawca w dniu 5 lipca 2000 r. wraz z innymi podmiotami zawarł umowę spółki Dom Wczasowy spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w U . Celem pokrycia udziałów w Spółce , Wnioskodawca wniósł wkład pieniężny oraz wkład niepieniężny w postaci działek gruntu znajdujących się w użytkowaniu wieczystym wraz z prawem własności budynków i budowli położonych na tych działkach, w tym Domu Wczasowego wraz z jego wyposażeniem. Z kolei związki zawodowe wniosły do Spółki wkłady gotówkowe. Przed wniesieniem aportu Dom Wczasowy stanowił zakładowy obiekt socjalny Zakładów , w rozumieniu art. 2 pkt 4 ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (Dz. U. z 2012 r., poz. 592, z późn. zm.). Umowa Spółki nie zawiera postanowienia, że przedmiot wkładu wniesionego przez Zakłady stanowi przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, ani że na Spółkę przeniesione zostały zobowiązania związane z funkcjonowaniem Domu Wczasowego Wyrokiem z dnia 18 lutego 2013 r. Sąd Okręgowy w orzekł rozwiązanie Spółki

W dniu 16 maja 2014 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki zatwierdziło podział jej majątku, polegający na przeniesieniu na rzecz Zakładów przedsiębiorstwa Spółki , z obowiązkiem spłaty pozostałych wspólników tej spółki. Również w dniu 16 maja 2014 r., w wykonaniu wspomnianej uchwały, została zawarta umowa przeniesienia całego majątku Spółki , to jest Domu Wczasowego stanowiącego na dzień 16 maja 2014 r. przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, na rzecz Zakładów (stan faktyczny). Zakłady w przejętym od Spółki ośrodku wczasowym prowadzą działalność gospodarczą.

Zakłady rozważają sprzedaż Ośrodka Wczasowego (zdarzenie przyszłe).

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2012 r., poz. 851, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Stosownie natomiast do regulacji art. 16 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  c) ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

\- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Z powyższego wynika, że kosztem uzyskania przychodów ze zbycia składników majątkowych będą wydatki poniesione na ich nabycie, tj.:

*   w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – koszt ich nabycia albo wytworzenia, a jeżeli środki trwałe bądź wartości niematerialne i prawne podlegają amortyzacji koszt ich nabycia albo wytworzenia, pomniejszony o dokonane odpisy amortyzacyjne,

*   w przypadku pozostałych składników majątkowych – ze względu na brak w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przepisu szczególnego regulującego omawianą kwestię koszt nabycia należy ustalać na podstawie zasad ogólnych, czyli w tym przypadku na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 16g ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie otrzymania w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, z zastrzeżeniem ust. 10b ustaloną przez podatnika wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Należy zauważyć, że pojęcie wydatków jest szerokie, a ustawa nie ogranicza wskazanego pojęcia tylko i wyłącznie do wydatków pieniężnych podmiotu nabywającego dane składniki majątkowe.

Mając powyższe na uwadze należy zgodzić się z poglądem Wnioskodawcy, że w przypadku sprzedaży Domu Wczasowego będzie miał On prawo rozpoznać koszty uzyskania przychodu z tej sprzedaży w wysokości wartości rynkowej składników majątkowych z dnia przeniesienia majątku Spółki na rzecz Zakładów , przy czym w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dokonane do dnia ich sprzedaży.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.