Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-3.4010.187.2017.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-08
Teza: W zakresie zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego oraz zaliczenia pobranych opłat od nowych udziałowców mających na celu pokrycie kosztów związanych z objęciem udziałów do przychodów nie stanowiących przychodu podlegającego opodatkowaniu zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy.
Słowa kluczowe: kapitał-kapitał zakładowy; kapitał-kapitał zakładowy-podwyższenie kapitału zakładowego; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2017 r. (data wpływu 17 lipca2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy:

*   wydatki Wnioskodawcy związane z emisją nowych udziałów, w tym koszty notarialne, opłaty sądowe, marketingowe itp. poniesione w celu zwiększenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy poprzez emisję nowych udziałów należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych -**jest prawidłowe,**

*   przychód osiągnięty przez Wnioskodawcę z tytułu pobranych opłat od nowych udziałowców mający na celu pokrycie kosztów związanych z objęciem udziałów (podatek PCC, koszty notarialne i sądowe itp.) a także na pokrycie kosztów związanych z procesem zaplanowania, przygotowania i organizacji procesu pozyskiwania nowych udziałowców (np. działania marketingowe i promocyjne, zaplanowanie procesu zbierania kapitału, obsługa administracyjna procesu podwyższania kapitału) do wysokości poniesionych kosztów emisji nowych udziałów należy zaliczyć do przychodów, które nie stanowią przychodu podlegającego opodatkowaniu, stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 6a updop – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lipca 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego oraz zaliczenia pobranych opłat od nowych udziałowców mających na celu pokrycie kosztów związanych z objęciem udziałów do przychodów nie stanowiących przychodu podlegającego opodatkowaniu zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca planuje podwyższyć swój kapitał zakładowy poprzez emisję nowych udziałów do objęcia w zamian za gotówkę tak przez dotychczasowych jak i przez nowy udziałowców. Środki pieniężne pozyskane w wyniku zwiększenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy będą przeznaczone na rozwój prowadzonej działalności gospodarczej spółki. Zasady podwyższania kapitału zakładowego spółek z ograniczoną odpowiedzialnością regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.) Wskazać należy, że kapitał zakładowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością można podwyższyć przez emisję nowych udziałów, podwyższenie wartości już istniejących albo zastosowanie jednocześnie obu tych metod. Zgodnie z art. 257 § 2 Kodeksu spółek handlowych podwyższenie kapitału zakładowego w spółkach kapitałowych następuje przez podwyższenie wartości nominalnej udziałów (akcji) istniejących lub ustanowienie nowych. Podwyższenie kapitału zakładowego powstaje z chwilą wpisania do rejestru we właściwym sądzie rejestrowym. Stosownie zaś do art. 258 § 2 Kodeksu spółek handlowych oświadczenie dotychczasowego wspólnika o objęciu nowego udziału bądź udziałów lub o objęciu podwyższenia wartości istniejącego udziału bądź udziałów wymaga formy aktu notarialnego. Ze wskazanych powyżej przepisów Kodeksu spółek handlowych można wywnioskować, że zarówno w sytuacji otrzymania nowych udziałów, jak też przy zwiększeniu nominalnej wartości już istniejących udziałów, dochodzi do ich „objęcia/nabycia” przez danego wspólnika.

Wnioskodawca w związku w ww. czynnością emisji nowych udziałów poniesie szereg wydatków w tym między innymi wydatki na obsługę prawną, opłaty notarialne i sądowe, podatek PCC, koszty działań marketingowych itp. ściśle związane zpozyskaniem środków na zwiększenie swojego kapitału. Biorąc pod uwagę fakt, że emisja nowych udziałów będzie skierowana do wielu nowych potencjalnych udziałowców Wnioskodawca zdecydowało poniesieniu wyżej opisanych kosztów związanych z podwyższeniem kapitału ze środków własnych.

Jednocześnie Wnioskodawca planuje obciążyć podmioty, które przystąpią do Spółki jako nowi wspólnicy (bądź podmioty, które są obecnie wspólnikami i nabędą nowe udziały), zryczałtowaną opłatą mającą na celu pokrycie wydatków na emisję tych udziałów.

Oznacza to, że „inwestor” (nowy udziałowiec lub obecny zwiększający liczbę posiadanych udziałów) obejmie udziały za cenę nominalną oraz dodatkowo zostanie on obciążony przez Wnioskodawcę kwotą mającą na celu:

*   pokrycie kosztów związanych z objęciem udziałów tj. podatek PCC, koszty notarialne itp.
*   pokrycie kosztów związanych z procesem zaplanowania, przygotowania i organizacji procesu pozyskiwania nowych udziałowców tj. działania marketingowe i promocyjne, zaplanowanie procesu zbierania kapitału, obsługa administracyjna procesu podwyższania kapitału.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wydatki Wnioskodawcy związane z emisją nowych udziałów, w tym koszty notarialne, opłaty sądowe, marketingowe itp. poniesione w celu zwiększenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy poprzez emisję nowych udziałów należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy przychód osiągnięty przez Wnioskodawcę z tytułu pobranych opłat od nowych udziałowców mający na celu pokrycie kosztów związanych z objęciem udziałów (podatek PCC, koszty notarialne i sądowe itp.) a także na pokrycie kosztów związanych z procesem zaplanowania, przygotowania i organizacji procesu pozyskiwania nowych udziałowców (np. działania marketingowe i promocyjne, zaplanowanie procesu zbierania kapitału, obsługa administracyjna procesu podwyższania kapitału) do wysokości poniesionych kosztów emisji nowych udziałów należy zaliczyć do przychodów, które nie stanowią przychodu podlegającego opodatkowaniu, stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 6a updop?

Zdaniem Wnioskodawcy, (Ad. 1) przepis art. 12 ust. 4 pkt 4 updop stanowi, że do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie m.in. kapitału zakładowego. Konsekwentnie należy zatem przyjąć, że również wydatków związanych z takim podwyższeniem nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów. Biorąc pod uwagę normy prawne zawarte w art. 15 ust. 1 w związku z art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 oraz art. 12 ust. 4 pkt 4 updop z których wynika, że kosztami uzyskania przychodów nie mogą być wydatki poniesione przez spółkę na podwyższenie kapitału zakładowego, a związane z emisją nowych udziałów / akcji w tej części bez których nie jest możliwe podwyższenie przez spółkę kapitału zakładowego. Do tego rodzaju wydatków należy zaliczyć opłaty notarialne, sądowe, podatek od czynności cywilnoprawnych.

Natomiast pozostałe wydatki mające na celu pozyskanie kapitału w związku z emisją nowych udziałów takich jak np. działania marketingowe i promocyjne, zaplanowanie procesu zbierania kapitału, obsługa administracyjna procesu podwyższania kapitału jako pozostałe wydatki i zarazem koszty ogólne funkcjonowania spółki kapitałowej stanowią zgodnie z art. 15 ust. 1 updop koszty uzyskania przychodów.

W rezultacie należy przyjąć, że opłaty notarialne oraz podatek od czynności cywilnoprawnych, jako koszty bezpośrednio związane z podwyższeniem kapitału zakładowego spółki z o.o. nie mogą obciążać kosztów uzyskania przychodów natomiast pozostałe koszty takie jak usługi prawne, marketingowe jako koszty ogólne Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Ad.2

Zdaniem Wnioskodawcy przychód osiągnięty przez Wnioskodawcę z tytułu pobranych opłat od nowych udziałowców mający na celu pokrycie kosztów związanych z objęciem udziałów do wysokości poniesionych wydatków na podatek PCC, koszty notarialne i sądowe ściśle związane z podwyższeniem kapitału zakładowego spółki jest przychodem nie stanowiącym przychodu podlegającego opodatkowaniu, stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 6a updop.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z powołanego przepisu wynika, że Wnioskodawca ma możliwość zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem, że mają one związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiąganych przychodów. Zaliczenie danego wydatku do kosztów podatkowych uzależnione jest od tego, czy wydatek nie został wymieniony w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zawartym w art. 16 ust. 1 updop. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. Biorąc pod uwagę rozróżnienie przychodu do opodatkowania, a więc przychodu określonego w art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p., do którego odnoszą się koszty jego uzyskania, o których mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., od przychodu (przysporzenia) określonego w art. 12 ust. 4 pkt 4 u.p.d.o.p., do którego zdefiniowane w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p koszty uzyskania nie mają zastosowania, ma decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia o zaliczeniu opisanych wyżej wydatków do kosztów uzyskania przychodów. I tak skoro z przedstawionego w złożonym wniosku o wydanie interpretacji stanu przyszłego wynika, że ponoszone wydatki będą bezpośrednio związane z pozyskaniem dodatkowego kapitału w drodze emisji nowych udziałów, to wydatki te nie mogą stanowić kosztu podatkowego w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. a zatem zwrot kwot odpowiadających poniesionym wydatkom , których nie można zaliczyć do kosztów uzyskania należy zaliczyć do przychodów nie stanowiących przychodu podlegającego opodatkowaniu, stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 6a updop.

Natomiast ta część pobranej opłaty mającej na celu pokrycie pozostałych wydatków związanych z pokryciem wydatków związanych z procesem zaplanowania, przygotowania i organizacji procesu pozyskiwania nowych udziałowców (np. działania marketingowe i promocyjne, zaplanowanie procesu zbierania kapitału, obsługa administracyjna procesu podwyższania kapitału) będzie zaliczana do przychodów podlegających opodatkowaniu, stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 updop.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego :

*   w zakresie pytania nr 1 – **jest prawidłowe,**

*   w zakresie pytania nr 2 – **jest nieprawidłowe.**

Ad. 1

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Ad. 2

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888, dalej: „ustawa o CIT”), nie zawiera definicji przychodu. Przepis art. 12 ustawy o CIT, regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa jedynie zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12 ustawy o CIT, ustawodawca precyzuje więc jedynie rodzaje przychodów. Ponadto wylicza jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów.

Przychodami są więc w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe, a w zakresie przychodów związanych z działalnością gospodarczą także przychody należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 3 ustawy o CIT).

Ustawodawca nie zastrzega, że przychodem są tylko wymienione w art. 12 ustawy o CIT pożytki, które są wprost wynikiem realizacji celu działalności gospodarczej osoby prawnej. Wszelkie wpłaty pieniężne, o ile spełniają inne wymagania podane w rozdziale 2 ustawy o CIT, mogą być uznane za przychód osoby prawnej zwłaszcza, że listę pożytków – stanowiącą katalog zamknięty, którego zakres nie podlega rozszerzeniu, czy też zawężeniu – które nie mogą być zaliczone do przychodów zawarto w ust. 4 cytowanego przepisu.

I tak, do przychodów nie zalicza się m.in. zwróconych innych wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów (art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT).

Wnioskodawca planuje podwyższyć swój kapitał zakładowy poprzez emisję nowych udziałów do objęcia w zamian za gotówkę przez dotychczasowych i nowych udziałowców. Jednocześnie planuje obciążyć nowe podmioty przystępujące do spółki i udziałowców nabywających nowe udziały zryczałtowaną opłatą mającą na celu pokrycie wydatków na emisję tych udziałów. Zdaniem Wnioskodawcy przychód osiągnięty z tytułu pobranych opłat od nabywców nowych udziałów mający na celu pokrycie kosztów związanych z objęciem udziałów jest przychodem nie stanowiącym przychodu podlegającego opodatkowaniu, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT. Według Wnioskodawcy ponoszone wydatki będą związane z pozyskaniem dodatkowego kapitału w drodze emisji nowych udziałów, to wydatki te nie mogą stanowić kosztu podatkowego w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, zatem kwot odpowiadających poniesionym wydatkom, których nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów należy zaliczyć do przychodów nie stanowiących przychodu podlegającego opodatkowaniu, stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy.

By dany wydatek mógł zostać zaliczony do kategorii „innych wydatków” wymienionych w art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT muszą być spełnione następujące przesłanki:

*   wydatek nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów,

*   wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie zwrócony podatnikowi.

Należy podkreślić, że aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii „innych wydatków”,o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT, konieczne jest, aby „wydatek ten nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów” w rozumieniu art. 16 tej ustawy, oraz by wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie zwrócony podatnikowi przy czym wydatek poniesiony jest odpowiednikiem wydatku zwróconego. Tak więc „wydatek zwrócony” to ten sam, a nie taki sam wydatek, który został poniesiony. Zwróconym innym wydatkiem nie jest bowiem uzyskana przez podatnika kwota, która tylko odpowiada wartości poniesionego wydatku, lecz nie stanowi jego zwrotu. (por. wyrok WSA z dnia 17 czerwca 2011r., sygn. akt III SA/Wa 3302/10)

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie mamy do czynienia z wcześniejszym poniesieniem wydatku przez Wnioskodawcę a następnie zwróceniem go. Wnioskodawca ponosi wydatki związane z podwyższeniem kapitału zakładowego i emisją nowych udziałów. Są to koszty, które mają na celu pokrycie kosztów związanych z objęciem udziałów tj. podatek PCC, koszty notarialne itp. oraz pokrycie kosztów związanych z procesem planowania, przygotowania i organizacji procesu pozyskiwania nabywców nowych udziałów. Wnioskodawca nie poniósł tych wydatków na rzecz nabywców nowych udziałów, on poniósł wydatki na utworzenie nowych udziałów i z pomocą nabywców nowych udziałów chce sobie ten wydatek zrekompensować. Zgodnie z wyrokiem WSA z dnia 2 sierpnia 2004r., sygn. Akt I SA/Ka 1616/03 : „Zwróconym innym wydatkiem nie jest bowiem uzyskana przez podatnika kwota, która tylko odpowiada wartości poniesionego wydatku, lecz nie stanowi jego zwrotu.”

Zatem przychód osiągnięty przez Wnioskodawcę z tytułu pobranych opłat od nabywców nowych udziałów, mający na celu pokrycie kosztów związanych z emisją nowych udziałów nie jest zwrotem kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę na utworzenie nowych udziałów. Sam Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego nazywa ten przychód „zryczałtowaną opłatą mającą na celu pokrycie wydatków na emisję tych udziałów”. Zapłata tej opłaty przez nabywców nowych udziałów nie stanowi zwrotu wydatków w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z powyższym nie można utożsamiać przychodu z tytułu tej opłaty ze zwrotem wydatków zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a i należy ten przychód opodatkować.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.