Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-20/14/ZK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-04-01
Teza: W jaki sposób podlega opodatkowaniu dochód uzyskiwany przez Wnioskodawcę, będącego akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu uczestnictwa w zysku tej spółki?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; przychód; spółki-spółka komandytowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), po ponownym rozpatrzeniu, w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 7 marca 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 69/12, uchylającym interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, z 29 września 2011 r. Znak: IBPBI/1/415-700/11/ZK, wniosku z 8 lipca 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 13 lipca 2011 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   możliwości zaliczenia przychodów uzyskiwanych przez akcjonariusza z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza – **jest prawidłowe,**
*   momentu uzyskania przez ww. akcjonariusza przychodów (dochodów) z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej oraz uiszczenia zaliczki na podatek dochodowy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lipca 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu i momentu opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez akcjonariusza z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, osoba fizyczna objęta nieograniczonym obowiązkiem podatkowym na terenie RP, w niedalekiej przyszłości planuje przystąpienie do spółki komandytowo-akcyjnej i objęcie w tym podmiocie akcji, uprawniających w szczególności do udziału w zysku tego podmiotu. Spółka w toku swojej działalności gospodarczej może osiągać zyski, które z kolei mogą zostać przeznaczone uchwałą walnego zgromadzenia zatwierdzoną przez wszystkich komplementariuszy do wypłaty akcjonariuszom, zgodnie z art. 347 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: „ksh”) - jako dywidenda. Nie jest jednak wykluczone, że zysk ten może zostać wyłączony od podziału pomiędzy akcjonariuszy jako np. przeznaczony na dalsze inwestycje spółki. Wnioskodawca zgodnie z art. 30c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. Nr 14, poz. 175, winno być t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm., dalej: „updof”), wybrał w poprzedzających okresach rozliczeniowych opodatkowanie swoich dochodów osiąganych z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej podatkiem „liniowym”, zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 30c updof.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w przypadku Wnioskodawcy, jako akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej przychód z udziału w tym podmiocie, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, pojawić się może dopiero w związku z podjęciem przez walne zgromadzenie akcjonariuszy uchwały (zaakceptowanej przez wszystkich komplementariuszy) w sprawie podziału zysku za dany rok obrotowy, przychód ten winien podlegać opodatkowaniu jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 14 updof), zaś obowiązek Wnioskodawcy do obliczenia i uiszczenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, z tytułu należnego przychodu ze spółki komandytowo-akcyjnej powstanie w rozliczeniu za miesiąc, w którym powstanie roszczenie akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej o wypłatę dywidendy?

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu uczestnictwa w tej spółce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z pozarolniczej działalność gospodarczej, na zasadach opisanych poniżej, tj.:

*   dochód ten powstać może najwcześniej w chwili podjęcia przez walne zgromadzenie akcjonariuszy spółki komandytowo-akcyjnej uchwały w sprawie wypłaty dywidendy za dany rok obrotowy na rzecz jej akcjonariuszy - w oparciu o art. 126 § 1 pkt 2) w zw. z art. 347 § 1 i art. 146 § 2 pkt 2) ksh,
*   dopiero wraz z podjęciem ww. uchwały, po stronie akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej powstaje roszczenie o wypłatę dywidendy, a zatem można mówić o powstaniu przychodu należnego, wobec czego dopiero wówczas powstać może obowiązek Wnioskodawcy do obliczenia i uiszczenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, za miesiąc, w którym powstała należność o wypłatę ww. dywidendy,
*   dochód po stronie akcjonariusza powstaje i podlega opodatkowaniu wyłącznie w kwocie przypadającej na akcjonariusza i należnej mu dywidendy z mocy uchwały, o której mowa powyżej.

Podstawę prawną do zakreślonej powyżej metody obliczania i wpłacania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych stanowią następujące przepisy updof:

*   art. 5b ust. 2, który stanowi, że jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3,
*   art. 8 ust. 1, który stanowi, że przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe,
*   art. 10 ust. 1 pkt 3, który stanowi, że źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   art. 14 ust. 1, który stanowi, że za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług,
*   art. 44 ust. 1, który stanowi, że podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowym według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h,
*   art. 44 ust. 3 pkt 1, który stanowi, że podatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne. Wysokość zaliczek za miesiące do listopada roku podatkowego, z zastrzeżeniem ust. 3f, ustala się w następujący sposób: obowiązek wpłacania zaliczki powstaje, poczynając od miesiąca, w którym dochody te przekroczyły kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku.

Z podanych wyżej przepisów podatkowych wynika, że przychód akcjonariusza, uzyskiwany z udziału w spółce komandytowo-akcyjnej, w świetle przepisów art. 5b ust. 2 i art. 8 ust. 1-1a updof, podlega opodatkowaniu jako przychód z pozarolniczej działalność gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3) updof. Przychód ten może być opodatkowany na zasadach wskazanych w art. 30c updof, po spełnieniu warunków określonych w art. 9a ust. 2-3 updof. Wnioskodawca wskazuje, że przychodem akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej pozostaje literalnie rzecz ujmując przychód z udziału w takiej spółce. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wprawdzie definicji legalnej „przychodu z udziału w spółce niemającej osobowości prawnej”, tym niemniej biorąc pod uwagę potoczne rozumienie tego pojęcia, należałoby przez nie rozumieć przychody, których podstawę stanowi uczestnictwo danego wspólnika w spółce osobowej. Zatem jedynie takie przychody wspólnika spółki osobowej, jakie wynikają z uczestnictwa tegoż wspólnika w tym podmiocie mogą podlegać opodatkowaniu na podstawie ww. art. 8 ust. 1 updof. Konieczne jest zatem w tym względzie odniesienie się do przepisów kodeksu spółek handlowych, który określa jakie przychody z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej może uzyskiwać akcjonariusz takiego podmiotu. Zgodnie z przepisami ksh, tj. art. 126 § 1 pkt 2), art. 347 § 1 i art. 146 § 2 pkt 2), jedynym dochodem, jaki może przysługiwać akcjonariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu uczestnictwa w tym podmiocie pozostaje dywidenda, tj. udział w zysku rocznym spółki.

Przepisy ww. aktu normatywnego wskazują jednocześnie, iż dla powstania prawa akcjonariusza do udziału w zysku (dywidendzie) spółki komandytowo-akcyjnej niezbędne jest spełnienie łącznie następujących warunków:

*   spółka osiągnie zysk, który to zostanie wykazany w jej rocznym sprawozdaniu finansowym – art. 347 § 1 ksh w zw. z art. 126 § 1 pkt 2) ksh,
*   zysk ten zostanie przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom - art. 347 § 1 ksh w zw. z art. 126 § 1 pkt 2) ksh,
*   na wypłatę zysku akcjonariuszom wyrażą zgodę wszyscy komplementariusze spółki, zgodnie z art. 146 § 2 pkt 2) ksh, który stanowi, że zgody wszystkich komplementariuszy wymagają, pod rygorem nieważności, uchwały walnego zgromadzenia w sprawach podziału zysku za rok obrotowy w części przypadającej akcjonariuszom.

Dopiero w razie zajścia wszystkich trzech zdarzeń można stwierdzić, że akcjonariusz uzyskuje prawo do udziału w zysku spółki. Tylko w taki sposób i tylko przy spełnieniu się takich warunków realizuje się korporacyjne prawo akcjonariusza do udziału w zysku, a kwota zysku przeznaczona mu do wypłaty staje się kwotą należną, o której to stanowi art. 14 ust. 1 updof. Zgodnie bowiem z art. 14 ust. 1 updof, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Z treści powołanego przepisu wynika, że w przypadku przychodów z działalności gospodarczej nie jest istotny moment otrzymania pieniędzy (wartości pieniężnych). Przychodem są bowiem kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Zasadnicze znaczenie ma zatem ustalenie znaczenia pojęcia „kwota należna”. Znaczenie tego pojęcia w zasadzie determinuje bowiem rozumienie przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej. W przepisach podatkowych brak jest definicji pojęcia „kwota należna”. W myśl słownika języka polskiego termin „należny” znaczy „przysługujący, należący się komuś”. Z kolei czasownik „należeć się” oznacza tyle, co „przysługiwać komuś, stanowić dług, powinność, zapłatę”. Nie można zatem mówić o powstaniu przychodu, jeśli nie było podstawy prawnej, na mocy której podmiot (u którego ma powstać przychód) może się skutecznie domagać świadczenia od drugiego podmiotu (tak: wyrok WSA w Gdańsku z 5 lutego 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 771/08, opubl. lex nr 487265). „Kwoty należne” są to te przychody, które wynikają ze źródła przychodów, jakie stanowi działalność gospodarcza, i które w następstwie prowadzenia tej działalności stają się wierzytelnością, choćby faktycznie środków z tego tytułu jeszcze nie uzyskano. Termin „kwota należna” jest w tym ujęciu tożsamy z pojęciem wierzytelności, choćby niewymagalnej (por. wyrok NSA z 20 września 2007 r. sygn. akt II FSK 1028/06, opubl. lex nr 377519). Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, jedynie biorąc pod uwagę pozytywną uchwałę walnego zgromadzenia akcjonariuszy w sprawie podziału zysku (dywidendy) podjętą po zakończeniu roku obrotowego, zaakceptowaną przez wszystkich komplementariuszy, dana kwota dywidendy może zostać uznana za należną akcjonariuszowi. Proporcje udziału w zysku danego akcjonariusza określa art. 147 ksh. Ani jednakże ten przepis, ani też żaden inny przepis ksh nie tworzy ogólnego prawa akcjonariusza do udziału w zysku spółki komandytowo-akcyjnej. Roszczenie o wypłatę zysku nie przysługuje akcjonariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej w szczególności w ciągu roku obrotowego. Jego sytuacja prawna jest bowiem całkowicie odmienna od sytuacji komplementariusza, który może swobodnie uzyskiwać zaliczki na poczet zysku przez cały rok obrotowy. Akcjonariusz taki może uzyskać dochód jedynie po zakończeniu roku obrotowego i to po spełnieniu opisanych powyżej trzech warunków podstawowych. W przekonaniu Wnioskodawcy, treść art. 8 ust. 1 updof należy zatem interpretować zgodnie z wykładnią systemową. Interpretacja taka, w odniesieniu do akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej, musi z całą pewnością uwzględniać regulacje z art. 347 § 1 ksh w zw. z art. 126 § 1 pkt 2) ksh. Prowadzi to, w opinii Wnioskodawcy do wniosku, że nie można mówić o opodatkowaniu przychodów należnych u akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej w ciągu roku podatkowego. Opodatkowanie takie pojawić się może jedynie w przypadku podjęcia decyzji o wypłacie dywidendy po zakończeniu roku obrotowego.

Odnosząc się do innych przepisów podatkowych Wnioskodawca wskazuje, iż zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 1 updof, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h. Natomiast zgodnie z art. 44 ust. 3 pkt 1 tej samej ustawy podatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne. Wysokość zaliczek, z zastrzeżeniem ust. 3f, ustala się w następujący sposób: obowiązek wpłacania zaliczki powstaje, poczynając od miesiąca, w którym dochody te przekroczyły kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku. A contrario zatem jeśli podatnik nie osiąga dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, to tym samym, nie jest zobligowany do wpłaty zaliczek na podatek dochodowy. W analizowanej sytuacji, jak wynika z podanej wyżej argumentacji, akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej nie uzyskuje żadnego przychodu należnego w ciągu roku podatkowego, tym samym nie może być on zobligowany do uiszczenia śródrocznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Przyjęcie przeciwnej interpretacji, tj. uznającej oblig uiszczania przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej zaliczek na podatek dochodowy w ciągu roku podatkowego, prowadziłoby do nieracjonalnego wniosku, iż możliwe jest opodatkowanie kwot, których podatnik może nigdy nie otrzymać (np. w przypadku zbycia akcji w ciągu roku obrotowego, czy też podjęcia przez walne zgromadzenie uchwały wyłączającej zysk za dany rok obrotowy od podziału). Nadto Wnioskodawca wskazuje, że spółka komandytowo-akcyjna nie jest płatnikiem tego podatku, a zaliczki nie będą i nie mogą być płacone ze środków spółki (czyli de facto z zysku spółki), wobec czego koszty daniny publicznej płatnej do organu podatkowego w ciągu roku podatkowego pokrywać musiałby z własnych środków sam akcjonariusz - nie mając nadziei nawet na to, że kwota zapłaconego podatku zostanie mu w przyszłości przynajmniej „zwrócona” w związku z wypłatą na jego rzecz dywidendy.

Wnioskodawca zauważa, iż jedną z podstawowych zasad interpretacji prawa podatkowego jest zasada rozstrzygania wątpliwości interpretacyjnych dotyczących podatkowego stanu faktycznego czy stanu prawnego na rzecz podatnika (in dubio pro tributario) i zakaz interpretowania takich wątpliwości na korzyść fiskusa (in dubio pro fisco). Z tego względu, oraz mając na uwadze opisane konsekwencje aksjologiczne, społeczne i ekonomiczne, do jakich może prowadzić przeciwna do prezentowanej przez Wnioskodawcę interpretacja prawa podatkowego, należy wybierać taką interpretację, która prowadzi do konsekwencji najbardziej korzystnych dla podatnika w przypadku złego ustawodawstwa podatkowego. Należy przy tym w pierwszej kolejności odrzucić interpretację prowadzącą do absurdalnych i rażąco niesprawiedliwych konsekwencji.

To wprost prowadzi zdaniem Wnioskodawcy do uznania zasadności Jego stanowiska co do:

*   momentu powstania obowiązku w podatku dochodowym od osób fizycznych (naliczenia podatku i uiszczenia zaliczki na podatek), przypadającego na chwilę podjęcia zaakceptowanej przez komplementariuszy uchwały walnego zgromadzenia w sprawie wypłaty dywidendy,
*   niemożności obciążania akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej obowiązkiem uiszczania zaliczek na podatek dochodowy w trakcie roku podatkowego, obliczanych od niezatwierdzonego i niepodzielonego zysku spółki.

Biorąc pod uwagę powyższą argumentację Wnioskodawca stwierdza, że skoro:

*   źródłem przychodu może być u akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej tylko roszczenie do spółki komandytowo-akcyjnej o wypłatę z zysku, która to powstaje w momencie podjęcia uchwały i wyrażenia zgody na wypłatę wszystkich komplementariuszy,
*   wysokość tej należności wynika z zastosowania proporcji opisanej w art. 147 § 1 ksh do ogólnej kwoty przeznaczonej stosowną uchwałą walnego zgromadzenia do wypłaty akcjonariuszom,

to przychodem akcjonariusza jest tylko kwota przypadającego do wypłaty na rzecz akcjonariusza udziału w zysku, ustalonego zgodnie ze wspomnianą uchwałą, a zaliczka na podatek zostanie uiszczona wyłącznie za miesiąc, w którym kwota zysku została przeznaczona do wypłaty akcjonariuszowi (jako kwota należna).

Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska Wnioskodawca powołał wyroki:

*   Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 22 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1064/09, publ: baza orzeczeń NSA,
*   Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 22 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1063/09, publ: baza orzeczeń NSA,
*   Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 22 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1065/09, publ. baza orzeczeń NSA,
*   Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 5 marca 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 1626/09, publ. baza orzeczeń NSA,
*   Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 1925/09, publ. baza orzeczeń NSA.

Wnioskodawca zaznacza, że zgodnie z art. 14a ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Konstytucyjnego (interpretacje ogólne). Natomiast zgodnie z art. 14e § 1 tej samej ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może z urzędu zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Powyższe przepisy wskazują jednoznacznie, że Ordynacja podatkowa nakłada na Ministra Finansów szczególne obowiązki, polegające na kontrolowaniu zgodności wydawanych interpretacji z aktualnych orzecznictwem sądowym - tutaj, z orzecznictwem sądowo-administracyjnym. Przywołane powyżej wyroki zostały wydane w identycznym stanie prawnym, na który powołuje się Wnioskodawca, winny zatem znaleźć odzwierciedlenie w treści wydanej decyzji podatkowej. Działanie odmienne poczytać by należało za prowadzące do naruszenia zasady z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Powyższe uwagi zostały potwierdzone przez orzecznictwo sądów administracyjnych. W wyroku z 20 stycznia 2009 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że: „Minister Finansów wydając interpretacje indywidualne jest zobowiązany do kierowania się przy ich wydawaniu także orzecznictwem sądów administracyjnych. Zgodnie bowiem z art. 14a Ordynacji podatkowej, Minister Finansów dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości” (sygn. akt III SA/Wa 1916/08, publ. baza orzeczeń NSA).

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 29 września 2011 r. Znak: IBPBI/1/415-700/11/ZK, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia przychodów uzyskiwanych przez akcjonariusza z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza za prawidłowe. Natomiast w zakresie momentu uzyskania przez akcjonariusza przychodu z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej oraz obowiązku uiszczania w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy, uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. W interpretacji tej wskazano m.in., że z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej Wnioskodawca uzyska (co do zasady) przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Moment uzyskania tego przychodu, należy zatem ustalić według zasad określonych w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem charakteru zdarzeń gospodarczych powstałych w trakcie prowadzenia przez spółkę działalności gospodarczej na podstawie prowadzonych przez spółkę ksiąg rachunkowych. Przy czym, przypadający na wspólnika przychód należy ustalić proporcjonalnie do jego udziału w zysku spółki, tj. zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy. W ciągu roku podatkowego, Wnioskodawca zobowiązany zaś będzie wpłacać zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ww. interpretację indywidualną, po uprzednim wezwaniu Organu do usunięcia naruszenia prawa, Wnioskodawca zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie, wyrokiem z 7 marca 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 69/12 (prawomocnym od dnia 20 listopada 2013 r.), uchylił ww. interpretację indywidualną z 29 września 2011 r. Znak: IBPBI/1/415-700/11/ZK.

W ww. wyroku Sąd stwierdził m. in., że między stronami nie ma sporu co do tego, że co do zasady dochód akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej należy traktować jako dochód ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. (pozarolnicza działalność gospodarcza). Następnie Sąd wskazał, że do przychodów z udziału w spółce, osiąganych przez wspólnika, należy stosować przepisy odnoszące się do przychodów z działalności gospodarczej (a więc przepisy dotyczące np. definicji przychodu, stawki podatku czy obowiązku wpłacania zaliczek). Podkreślić jednak należy, że ustawodawca w sposób konsekwentny i jednoznaczny odnosi się także w tym przepisie do „przychodów z udziału w spółce”, a nie do przychodów spółki, której wspólnikiem jest podatnik. Sąd wskazał, że dla potrzeb ustawy podatkowej nie zdefiniowano pojęcia „przychodu z udziału”. Ustawa podatkowa wskazuje tylko, co należy rozumieć pod pojęciem przychodu. Zdaniem Sądu, skoro przychód z udziału w spółce niebędącej osobą prawną należy traktować jako przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., to przychodem tym będą otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f.), a także przychody, o których mowa w art. 14 ust. 1 i ust. 2 u.p.d.o.f., a więc także kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Odwołanie się do definicji przychodu z działalności gospodarczej nie daje jednak nadal odpowiedzi, jakie warunki muszą być spełnione, aby wskazane wyżej przychody mogły być zakwalifikowane jako przychody z udziału. Brak definicji udziału w spółce niebędącej osobą prawną w u.p.d.o.f., a jednocześnie odwołanie się do pojęcia wspólnika, udziału w spółce, wbrew stanowisku zajętemu w zaskarżonej interpretacji, uzasadnia odwołanie się w zakresie pojęcia udziału i związanych z tym uprawnień majątkowych wspólnika do przepisów Kodeksu spółek handlowych (dalej; „k.s.h.”) dotyczących spółek niebędących osobami prawnymi. W ocenie Sądu, nie można bowiem nie zauważyć, że w tym przypadku przedmiot opodatkowania związany jest ze zjawiskami z zakresu prawa cywilnego (handlowego). Skutkiem zawiązania spółki niebędącej osobą prawną i prowadzenia przez nią działalności jest uzyskiwanie przez jej wspólników z tytułu udziału w spółce przychodów, co z kolei rodzi powstanie po ich stronie obowiązku podatkowego. Treść norm prawa cywilnego (handlowego) winna być brana pod uwagę przy interpretacji przepisów prawa podatkowego, w każdym przypadku, gdy w prawie tym nie zawarto odrębnych, autonomicznych regulacji (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1498/08). Odwołanie się do przepisów regulujących prawa wspólników SKA nie powoduje, że w interpretacji podatkowej dokonuje się interpretacji przepisów k.s.h. i w konsekwencji modyfikuje się przepisy odnoszące się do obowiązków podatkowych regulowanych ustawami podatkowymi, lecz służy jedynie prawidłowej wykładni przepisów podatkowych w tym pojęć w nich niezdefiniowanych.

Zdaniem Sądu, nieuzasadniony jest pogląd organu wyrażony w odpowiedzi na skargę sprowadzający się twierdzenia, że „przepisy Kodeksu spółek handlowych jako, że nie są przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej”. Stosownie do art. 147 § 1 k.s.h. kompiementariusz oraz akcjonariusz uczestniczą w zysku SKA proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej. Akcjonariusze SKA mają prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta, który został przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom (art. 347 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 k.s.h.). Uchwała o podziale zysku w części przypadającej na akcjonariuszy wymaga przy tym zgody wszystkich komplementariuszy (art. 146 § 2 pkt 2 k.s.h.). Uprawnionymi do podziału zysku są akcjonariusze, którym przysługiwały akcje w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku, chyba że statut upoważnia walne zgromadzenie do określenia innego dnia, według którego ustala się listę akcjonariuszy uprawnionych do dywidendy (dnia dywidendy, art. 348 § 2 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 k.s.h.). Ze wskazanych wyżej przepisów wynika, zdaniem Sądu, że z tytułu udziału w SKA jej wspólnik będący akcjonariuszem otrzymać może przychód w postaci dywidendy, będącej przypadającą na niego częścią zysku, przy czym wypłata ta nastąpi po zakończeniu roku, w którym zysk zostanie wypracowany. Otrzymanie dywidendy uzależnione jest jednak od uchwały walnego zgromadzenia i posiadania statutu akcjonariusza w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. Dopiero w momencie podjęcia uchwały akcjonariusz uzyska wierzytelność o wypłatę dywidendy. Przenosząc te rozważania na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Sąd stwierdził, że w ciągu roku podatkowego (obrachunkowego) przychody osiągane przez SKA nie stanowią przychodu z udziału akcjonariusza. Przychodem należnym z udziału w spółce w jego przypadku będzie wyłącznie dywidenda (przyznawana w stosunku odpowiednim do jego wkładu do spółki). Stanowić ona będzie przy tym przychód z działalności gospodarczej, należny dopiero w momencie jej faktycznego otrzymania. Za datę powstania przychodu należnego z działalności gospodarczej, jeśli nie jest on przychodem ze zbycia rzeczy, z tytułu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi w całości lub częściowo, z tytułu dostawy energii elektrycznej, cieplnej i gazu przewodowego, jest dzień dokonania zapłaty (art. 14 ust. 1i u.p.d.o.f.). Podatnik będący akcjonariuszem SKA nie ma zatem w roku podatkowym, w którym wypracowano dywidendę, obowiązku wykazywania przychodów i kosztów ich uzyskania, w tym roku podatkowym, nie osiąga on bowiem przychodu należnego z udziału. Nie ma on tym samym obowiązku odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w tym roku podatkowym, za który następnie może być mu wypłacona dywidenda. Nie zachodzą bowiem przesłanki, od których zależy powstanie tego obowiązku. Dalej Sąd podnosi, że zgodnie z art. 44 ust. 1 i ust. 3 u.p.d.o.f. obowiązek wpłacania zaliczek powstaje u podatników prowadzących działalność gospodarczą (a regulacje te mają zastosowanie do wspólników spółek niebędących osobami prawnymi z mocy art. 5b ust. 2 tej ustawy), począwszy od miesiąca, w którym ich dochód przekroczył kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku. W momencie wypłaty dywidendy u akcjonariusza powstanie przychód z działalności gospodarczej, który - przy spełnieniu przesłanek z art. 44 ust. 3 u.p.d.o.f., może powodować powstanie obowiązku zapłacenia zaliczki na podatek dochodowy od uzyskanego w wyniku wypłaty dywidendy dochodu.

Prawomocny wyrok wraz z aktami sprawy wpłynął do tut. Biura 7 stycznia 2014 r.

Mając na uwadze uzasadnienie ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 7 marca 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 69/12 oraz treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), który stanowi, iż ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 8 lipca 2011 r., stwierdza, że w świetle stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania uchylonej interpretacji indywidualnej, tj. stanu prawnego obowiązującego w 2011 r., stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   możliwości zaliczenia przychodów uzyskiwanych przez akcjonariusza z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza – jest prawidłowe,
*   momentu uzyskania przez ww. akcjonariusza przychodów (dochodów) z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej oraz uiszczenia zaliczki na podatek dochodowy – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm. – dalej: „K.s.h.”), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna. W myśl art. 125 K.s.h, spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem. Komplementariusz oraz akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej (art. 147 § 1 K.s.h.).

W stanie prawnym obowiązującym w 2011 r. spółki osobowe nie posiadały osobowości prawnej. Dochody tych spółek nie stanowiły zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegały natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony był od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. W konsekwencji jeżeli wspólnikiem (akcjonariuszem) spółki komandytowo-akcyjnej była osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w myśl art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.). W myśl tego przepisu, ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnym źródłem przychodów jest określona w pkt 3 tego przepisu pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a ust. 1 pkt 6 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy, prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza zostać akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej.

Zatem w świetle powołanych przepisów Wnioskodawca, jako akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej, uzyska (co do zasady) przychód (dochód) zaliczony do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Będzie on podlegał opodatkowaniu stosownie do wybranej przez Wnioskodawcę formy opodatkowania dochodów z działalności gospodarczej, tj. wg skali podatkowej lub tzw. podatkiem liniowym.

Odnosząc się natomiast do momentu uzyskania przez akcjonariusza spółki komandytowo- akcyjnej przychodów (dochodów) ze źródła przychodów pozarolnicza działalność gospodarcza wskazać należy, że zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z art. 126 § 1 pkt 2 K.s.h., w zakresie stosunku prawnego akcjonariuszy w spółce komandytowo-akcyjnej stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej.

Konsekwencją tej regulacji jest to, że na podstawie art. 347 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 K.s.h. prawo do udziału w zysku akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej powstaje dopiero po wykazaniu tego zysku w sprawozdaniu finansowym spółki, zbadanym przez biegłego rewidenta i jego przeznaczeniu przez zgromadzenie wspólników, do wypłaty akcjonariuszom. Przy czym, na mocy art. 348 § 2 K.s.h., uprawnionymi do dywidendy za dany rok obrotowy są akcjonariusze, którym przysługiwało prawo do akcji w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. Statut może upoważnić walne zgromadzenie do określenia dnia, według którego ustala się listę akcjonariuszy uprawnionych do dywidendy za dany rok obrotowy (dzień dywidendy). Dzień dywidendy nie może być wyznaczony później niż w terminie dwóch miesięcy, licząc od dnia powzięcia uchwały, o której mowa w art. 347 § 1. Uchwałę o przesunięciu dnia dywidendy podejmuje się na zwyczajnym walnym zgromadzeniu. Powyższe oznacza, że z tytułu udziału w spółce komandytowo-akcyjnej, jej wspólnik będący akcjonariuszem otrzymać może przychód w postaci dywidendy będącej przypadającą na niego częścią zysku, przy czym wypłata ta nastąpi po zakończeniu roku, w którym zysk zostanie wypracowany. Otrzymanie dywidendy uzależnione jest jednak od uchwały walnego zgromadzenia i posiadania statutu akcjonariusza w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku (bądź w dniu dywidendy). Dopiero w momencie podjęcia uchwały akcjonariusz uzyska zatem wierzytelność o wypłatę należnej mu dywidendy, a zatem przychód należny w rozumieniu cyt. art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższe oznacza, że (co do zasady) akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu uczestnictwa w tej spółce uzyskuje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości przyznanej mu dywidendy (względnie zaliczki na poczet dywidendy). Dywidenda ta (zaliczka) stanowi jednocześnie podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym. Brak jest bowiem podstaw prawnych do pomniejszenia przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej przyznanej mu kwoty dywidendy (zaliczki na poczet dywidendy) o koszty uzyskania przychodu. Wszystkie koszty poniesione przez spółkę winny być bowiem uwzględnione przy ustalaniu zysku, którego część w postaci dywidendy otrzymuje akcjonariusz. Przy czym, za moment uzyskania ww. przychodu należy uznać dzień otrzymania przez akcjonariusza środków należnych mu z tytułu uczestnictwa w ww. spółce, tj. dzień otrzymania dywidendy (zaliczki na poczt dywidendy). Zgodnie bowiem z art. 14 ust. 1i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, 1e i 1h, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty. Konsekwencją powyższego jest obowiązek uiszczenia przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej zaliczki na podatek dochodowy za miesiąc, w którym powstał u niego przychód, tj. za miesiąc, w którym została wypłacona mu dywidenda (zaliczka na poczet dywidendy). Zgodnie bowiem z art. 44 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Podatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne.

Wysokość zaliczek za miesiące do listopada roku podatkowego, z zastrzeżeniem ust. 3f, ustala się w następujący sposób:

1.  obowiązek wpłacania zaliczki powstaje, poczynając od miesiąca, w którym dochody te przekroczyły kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku,
2.  zaliczkę za ten miesiąc stanowi podatek obliczony od tego dochodu według zasad określonych w art. 26, 27 i 27b,
3.  zaliczkę za dalsze miesiące ustala się w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku a sumą zaliczek za miesiące poprzedzające.

(art. 44 ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 44 ust. 3f ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 1, opodatkowani na zasadach określonych w art. 30c, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje właściwy naczelnik urzędu skarbowego, zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z art. 30c, a sumą należnych zaliczek za poprzednie miesiące, z uwzględnieniem art. 27b.

Zaliczki miesięczne, od dochodów wymienionych w ust. 1, za okres od stycznia do listopada, uiszcza się w terminie do dnia 20 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczkę za grudzień, w wysokości zaliczki należnej za listopad, uiszcza się w terminie do dnia 20 grudnia roku podatkowego. Zaliczki kwartalne za okres od pierwszego do trzeciego kwartału roku podatkowego podatnicy uiszczają w terminie do dnia 20 każdego miesiąca następującego po kwartale, za który wpłacana jest zaliczka. Zaliczka za ostatni kwartał jest uiszczana w wysokości zaliczki za kwartał poprzedni, w terminie do dnia 20 grudnia (art. 44 ust. 6 ww. ustawy).

Mając powyższe na względzie wskazać należy, że uzyskany przez Wnioskodawcę, jako akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej przychód (dochód) ze źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, będzie mógł być opodatkowany na zasadach określonych w art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli tzw. podatkiem liniowym, jeżeli spełnione zostaną warunki określone w art. 9a tej ustawy. W momencie otrzymania dywidendy (zaliczki na poczet dywidendy) u Wnioskodawcy, jako akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej powstanie przychód z działalności gospodarczej, który przy spełnieniu przesłanek określonych w ww. art. 44 ust. 3f ww. ustawy, może powodować powstanie obowiązku zapłacenia zaliczki na podatek dochodowy od uzyskanego z tytułu wypłaty dywidendy dochodu.

Wobec powyższego przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   możliwości zaliczenia przychodów uzyskiwanych przez akcjonariusza z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza - jest prawidłowe,
*   momentu uzyskania przez ww. akcjonariusza przychodów (dochodów) z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo-akcyjnej oraz uiszczenia zaliczki na podatek dochodowy - jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w 2011 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.