Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-970/15-2/MAO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-12-01
Teza: Zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a licytacyjnej dostawy.
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2015 r. (data wpływu 8 października 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku opodatkowania licytacyjnej sprzedaży Nieruchomości - **jest nieprawidłowe;**
*   zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a licytacyjnej dostawy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 października 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania licytacyjnej sprzedaży Nieruchomości oraz zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a licytacyjnej dostawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Na podstawie aktu notarialnego z dnia 15 października 2007 r. (Rep. A) (dalej: „Umowa przedwstępna”) P. Sp. z o.o. (dalej: „Kupujący” lub „Spółka”) zawarł przedwstępną umowę sprzedaży, na podstawie której Pan Ryszard R. (dalej: „Zbywca”) zobowiązał się do sprzedaży na rzecz Spółki nieruchomości zabudowanej (dalej: „Nieruchomość”). W przedwstępnej umowie sprzedaży Zbywca oświadczył, że nieruchomość stanowi jego majątek osobisty.

Umowa przedwstępna została zawarta pod warunkiem, że Kupujący uzyska ostateczną i prawomocną decyzję o warunkach zabudowy nie później niż do 30 listopada 2007 r. Następnie aktem notarialnym z dnia 22 stycznia 2008 r. Rep. A termin ten został przedłużony. Przy umowie wpłacona została kwota w wysokości 10 mln zł tytułem zadatku. Jednocześnie, w celu zabezpieczenia Kupującego, Zbywca ustanowił na nieruchomości hipotekę umowną kaucyjną na rzecz Kupującego do kwoty 20.000.000 zł.

Decyzją odmówiono Kupującemu ustalenia warunków zabudowy. Tym samym, zgodnie z postanowieniami umowy przedwstępnej Zbywca zobowiązany był do zwrotu kwoty wpłaconej tytułem zadatku. W wyniku niedochowania warunków umowy przedwstępnej w zakresie zwrotu zadatku, w celu zaspokojenia roszczeń Kupującego w dniu 9 maja 2014 r. odbyła się licytacja Nieruchomości, która okazała się skuteczna. Najwyższą cenę zaoferował Kupujący, który w tym postępowaniu występował jednocześnie w roli wierzyciela egzekwującego.

Nieruchomość, która była przedmiotem umowy przedwstępnej oraz postępowania egzekucyjnego stanowi zabudowaną działkę gruntu, dla której Sąd Rejonowy VI Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (działka nr 43). Zgodnie z protokołem oględzin Nieruchomości z dnia 8 maja 2011 r. sporządzonym przez biegłego sądowego na przedmiotowej nieruchomości posadowione są budynki gospodarczo‑techniczne oraz budowle typu baseny żelbetowe. Dodatkowo, w operacie szacunkowym Nieruchomości z 1 sierpnia 2011 roku przygotowanym przez rzeczoznawcę majątkowego wskazane jest, że wcześniej na tym terenie prowadzona była produkcja wapna gaszonego.

Wskazane obiekty są w bardzo złym stanie technicznym i w efekcie zgodnie z pismem z 22 września 2009 roku otrzymanym przez Zbywcę z Biura Geodezji i Katastru Wydziału Udostępniania Danych Ewidencji Gruntów i Budynków Urzędu Miasta uznane są za budynki w stanie ruiny lub nie wykazywane w ewidencji budynków. Tym niemniej, w odniesieniu do posadowionych na Nieruchomości obiektów nie były po dacie zawarcia umowy przedwstępnej prowadzone prace rozbiórkowe. Zapisy umowy przedwstępnej nie obejmowały również kwestii ewentualnej rozbiórki budynków i budowli. W szczególności, należy podkreślić, że zgodnie z oświadczeniem stron przedmiotem przedwstępnej umowy sprzedaży była nieruchomość zabudowana, której status do dnia obecnego nie uległ zmianie.

Z dokumentacji posiadanej przez Wnioskodawcę wynika ponadto, że w dniu sprzedaży co najmniej jeden z budynków położonych na Nieruchomości powinien spełniać przesłanki uznania go za budynek zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy Prawo budowlane, tj. był trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadał fundamenty i dach. Jednocześnie z posiadanej dokumentacji nie wynika, aby w bryle budynku znajdowały się jakiekolwiek instalacje i urządzenia techniczne. Budynek nie posiada ponadto okien i drzwi.

Na dzień licytacji egzekucyjnej, Zbywca figurował w księdze wieczystej jako właściciel Nieruchomości. Nieruchomość została nabyta przez Pana Ryszarda R. na podstawie umowy darowizny z dnia 10 września 1991 r. oraz umowy zniesienia współwłasności z dnia 15 czerwca 1992 r..

Tym samym, w związku z nabyciem Nieruchomości w formie darowizny oraz zniesienia współwłasności Zbywcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Z operatu szacunkowego wynika ponadto, że na wniosek Zbywcy wydana została decyzja z dnia 4 sierpnia 2006 r. o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie zespołu zabudowy hotelowo-usługowo-mieszkaniowej na działkach nr Ew. 43, 44, 45, 46, 47/1, 47/2 w z potwierdzeniem prawomocności. Wydana została również decyzja z 25 listopada 2009 r. stwierdzająca brak potrzeby przeprowadzania oceny oddziaływania na środowisko budowy garaży dla nie mniej niż 300 samochodów z potwierdzeniem prawomocności. Dodatkowo, na wniosek Zbywcy sporządzone zostało „Studium chłonności terenu” gdzie założono realizację trzech samodzielnych budynków z 300 lokalami mieszkalnymi oraz powierzchnią usługową i parkingiem podziemnym na 480 miejsc postojowych.

Zgodnie z oświadczeniem Zbywcy złożonym do Umowy przedwstępnej budynki posadowione na nieruchomości stanowiły jego majątek osobisty. Ponadto, w piśmie z dnia 18 sierpnia 2015 r. przesłanym przez Zbywcę do Wnioskodawcy Zbywca oświadczył, że w okresie do 1994 r. prowadził na przedmiotowej Nieruchomości działalność gospodarczą w zakresie przerobu kamienia wapiennego. Zbywca wskazał przy tym, że od 1994 r. był rencistą a następnie przeszedł na emeryturę. Jednocześnie, od 1994 r. Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Zbywcę do działalności gospodarczej. Dodatkowo Zbywca poinformował, że Nieruchomość nigdy nie była przedmiotem najmu, dzierżawy lub też umowy o podobnym charakterze.

Na fakt, iż Zbywca nie prowadzi obecnie działalności gospodarczej wskazują również informacje uzyskane przez Wnioskodawcę od Naczelnika Urzędu Skarbowego, z których wynika, że Zbywca nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. W szczególności, Zbywca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami.

Dodatkowo, z informacji uzyskanej od Naczelnika Urzędu Skarbowego (urzędu właściwego ze względu na położenie nieruchomości) wynika, że Zbywca nie prowadzi aktualnie działalności gospodarczej i był zarejestrowany jako podatnik podatku VAT w tym urzędzie w okresie od 5 lipca 1993 r. do 21 lipca 1994 r.

Zbywca nie ponosił ponadto żadnych wydatków na ulepszenie budynków posadowionych na nieruchomości w okresie od daty zawarcia umowy przedwstępnej do dnia nabycia Nieruchomości przez Kupującego. Informacja uzyskana od Zbywcy wskazuje, że takie wydatki nie były ponoszone również we wcześniejszych latach przez Zbywcę.

Jednocześnie, w związku ze sprzedażą Nieruchomości Zbywca nie podejmował aktywnych działań mających na celu uzbrojenie terenu w postaci doprowadzenia mediów. Zbywca nie prowadził również działań o charakterze marketingowym w celu zwiększenia atrakcyjności Nieruchomości.

Wnioskodawca informuje, że równolegle do niniejszego wniosku, z wnioskiem do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie skutków podatkowych przedmiotowej transakcji wystąpił Kupujący.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wskazana we wniosku licytacyjna sprzedaż Nieruchomości nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  W przypadku gdyby w odpowiedzi na pyt. 1 organ stwierdził, że transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym transakcja powinna być zwolniona z opodatkowania na gruncie przepisów ustawy o VAT?

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, nabycie Nieruchomości opisanej we wniosku od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku gdy zgodnie ze stanowiskiem organu w zakresie pyt. 1 będzie wynikać, że opisana transakcja stanowi dostawę na gruncie ustawy o VAT, zdaniem Wnioskodawcy transakcja ta powinna być zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

1.  Transakcja nie podlega przepisom ustawy podatku od towarów i usług

Zgodnie z art. 5 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT pod pojęciem towarów rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 7 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W związku z powyższym, co do zasady dostawa gruntu, który zgodnie z przepisami ustawy o VAT mieści się w definicji towaru, stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu ustawy. Tym niemniej, nie każda czynność stanowiąca odpłatną dostawę towarów stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT. Dostawa gruntu podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z ustępem 2 powyższego przepisu działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe regulacje należy stwierdzić, że pod pojęciem podatnika prowadzącego działalność gospodarczą ustawa rozumie:

1.  działalność wykonywaną przez osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne,
2.  działalność wykonywaną bez względu na cel i rezultat takiej działalności,
3.  działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody,
4.  działalność obejmującą w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie, należy zauważyć, że ocena czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Wykonanie danej czynności (w przypadku sprzedaży gruntu) nawet jednorazowo, jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy, nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Konieczne jest bowiem ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając grunt wchodzący w skład jej majątku prywatnego działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że Jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną.

Podsumowując powyższe, opodatkowaniu VAT podlegają jedynie te czynności, w stosunku do których zostały spełnione kumulatywnie dwie przesłanki:

1.  podmiotowa - podmiot mający cechę podatnika dokonał transakcji, w ramach której działał w charakterze podatnika VAT oraz
2.  przedmiotowa - działanie stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (np. dostawę towarów lub świadczenie usług).

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja dotycząca dostawy zabudowanej nieruchomości, która jest przedmiotem niniejszego wniosku, nie stanowi transakcji podlegającej opodatkowaniu VAT z uwagi na niespełnienie pierwszej z wyżej wymienionych przesłanek. Wynika to z faktu, że Zbywca nie działa w ramach niniejszej transakcji jako podatnik VAT wykonujący działalność gospodarczą.

Na potwierdzenie powyższego można wskazać w szczególności następujące argumenty:

1.  Nabycie Nieruchomości przez Zbywcę nie zostało dokonane w ramach prowadzonej działalności z zamiarem jej odsprzedaży, lecz na podstawie umowy darowizny z dnia 10 września 1991 r. oraz umowy zniesienia współwłasności z dnia 15 czerwca 1992 r.;
2.  Zbywca nie prowadzi działalności gospodarczej. W szczególności, Zbywca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami;
3.  Zbywca, w celu dokonania sprzedaży gruntu na rzecz Spółki nie podejmował aktywnych działań mających na celu uzbrojenie terenu w postaci doprowadzenia mediów w celu zwiększenia atrakcyjności Nieruchomości. Jedyne aktywności podejmowane przez Zbywcę to uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy i „Studium chłonności terenu”;
4.  Zbywca nie prowadził również działań o charakterze marketingowym w celu zwiększenia atrakcyjności Nieruchomości. Działania Zbywcy ograniczały się w tym zakresie do umieszczenia ogłoszenia na portalach internetowych.
5.  Zbywca dokonuje zbycia Nieruchomości z majątku osobistego. Zbywca jest emerytem a od 1994 r. rencistą.
6.  Nieruchomość nigdy nie była przedmiotem najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze.

W związku z powyższym, sprzedaż Nieruchomości przez Zbywcę należy uznać za zbycie zabudowanego gruntu stanowiącego majątek prywatny, które nie jest dokonywane w ramach działalności gospodarczej. Mając na uwadze powyższe, należy zauważyć, że w ramach niniejszej transakcji Zbywca nie występuje w roli podatnika VAT prowadzącego działalność gospodarczą.

Nie można bowiem uznać, że dysponowanie majątkiem prywatnym w przedstawionych okolicznościach może zostać uznane za działanie profesjonalisty (handlowca). Zbywca nie prowadził bowiem żadnych działań w związku z przedmiotową transakcją, które można byłoby uznać za działania profesjonalnego podmiotu zajmującego się obrotem nieruchomościami.

Dodatkowo, należy wskazać, że na zbycie Nieruchomości z majątku osobistego wskazuje fakt, że transakcja następuje już po likwidacji działalności gospodarczej, w ramach której Zbywca prowadził na Nieruchomości działalność w zakresie przerobu kamienia wapiennego. Wskazane okoliczności dodatkowo potwierdzają, że zamiarem Zbywcy nie był profesjonalny obrót gospodarczy a Nieruchomość nie została nabyta w celu jej późniejszej odsprzedaży.

Taka konkluzja, znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych, m.in.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 23 grudnia 2013 r. (sygn. IPPP2/443-1072/13-2/RR): „W konsekwencji, z uwagi na okoliczności przedstawione we wniosku należy stwierdzić, że analizowana sprzedaż działki gruntu będzie następowała z majątku prywatnego Wnioskodawcy, w odniesieniu do której brak jest przesłanek świadczących o aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Wynika to z faktu, że zbycia omawianego gruntu Strona dokona jako osoba fizyczna po dokonanej likwidacji działalności gospodarczej, w okolicznościach, które nie wskazują, że Wnioskodawca ma zamiar zawierać tego typu transakcje w sposób zorganizowany (częstotliwy). W konsekwencji, zbycie gruntu będącego własnością prywatną Wnioskodawcy nie będzie stanowiło działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieścić się będzie w ramach zarządu majątkiem prywatnym.”
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 7 marca 2008 r. (sygn. ITPP2/443- 262B/07/AK): „Ze złożonego wniosku wynika, że sprzedaż dotyczyć będzie nieruchomości stanowiącej wspólność ustawową małżeńską, zabudowanej domem mieszkalnym jednorodzinnym, jakkolwiek zakupionym z przeznaczeniem na prowadzenie działalności gospodarczej – po przekazaniu jednak na potrzeby osobiste Pani i jej rodziny - wykorzystywanym na cele mieszkalne. Posiadanie statusu podatnika podatku od towarów i usług nie przesądza o tym, że każda czynność dokonana przez tę osobę podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy rozróżnić transakcje realizowane przez podatnika jako osobę prywatną i jako osobę prowadzącą działalność gospodarczą. Dostawa przedmiotowej nieruchomości nie nosić będzie znamion działalności gospodarczej, ponieważ dotyczyć będzie majątku prywatnego, nie związanego z działalnością gospodarczą”.

Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że kwestia będąca przedmiotem niniejszego zapytania była przedmiotem orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej \[dalej: TSUE\].

Sprawa sprzedaży działek stanowiących majątek prywatny sprzedawcy została rozstrzygnięta przez TSUE w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10 (Jarosław Słaby v. Minister Finansów i Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć v. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie). W przedmiotowym wyroku TSUE wskazał, że: „Dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006 r., niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.”

TSUE podkreślił więc w pierwszej kolejności, że samo wykonywanie prawa własności w ramach zbycia majątku prywatnego nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe orzeczenie TSUE w pełni potwierdza stanowisko zawarte we wniosku. Sprzedaż Nieruchomości przez Zbywcę nie może bowiem zostać uznana za czynność dokonaną przez podatnika VAT w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

1.  Transakcja podlega przepisom ustawy o VAT - zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT

Z uwagi na możliwość pojawienia się wątpliwości w zakresie kwalifikacji transakcji jako niepodlegającej przepisom ustawy o VAT, Wnioskodawca pragnie wskazać, że nawet w przypadku uzyskania negatywnego stanowiska organu na pytanie pierwsze, w jego ocenie przedmiotowa transakcja powinna podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

1.  Status nieruchomości

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W konsekwencji, w przypadku gdy dla budynku lub budowli albo części takiego budynku lub budowli obowiązuje zwolnienie od podatku, zwolnieniem objęta jest również dostawa gruntu, na którym to gruncie budynek lub budowla albo ich części są posadowione.

Tym samym, kluczową kwestią dla opodatkowania przedmiotowej transakcji jest potwierdzenie, że na nieruchomości posadowione są budynki lub budowle.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy Prawo budowlane ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy Prawo budowlane przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast stosownie do treści art. 3 ust. 3 tej ustawy pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, (\`(...)\`).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy co najmniej jeden położony na nieruchomości budynek powinien spełniać przesłanki określone w art. 3 pkt 2 tej ustawy. Natomiast do kategorii budowli kwalifikują się w ocenie Wnioskodawcy posadowione na Nieruchomości zrujnowane baseny żelbetowe.

W ocenie Wnioskodawcy bez znaczenia dla kwalifikacji Nieruchomości jako zabudowanej pozostaje stan techniczny posadowionych na niej obiektów oraz brak instalacji i urządzeń technicznych. Na sposób opodatkowania nie wpływają również zamiary Kupującego dotyczące Nieruchomości. Zdaniem Wnioskodawcy, aby zakwalifikować grunt jako niezabudowany konieczne byłoby rozpoczęcie prac rozbiórkowych, co w sytuacji przedstawionej w niniejszym wniosku nie miało miejsca.

Powyższe, znajduje potwierdzenie w aktualnym stanowisku organów podatkowych. Na taką konkluzję wskazali m.in.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 30 grudnia 2014 r. (sygn. IPPP2/443-999/14-6/KOM): „Rację ma Wnioskodawca twierdząc, że bez wpływu na określenie sposobu opodatkowania pozostaje stan techniczny budynku, jego wartość lub inne parametry, a znaczenie ma tutaj spełnienie warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 10a ustawy. Należy podkreślić, że mimo tego, że przychodnia jest w złym stanie technicznym, a rzeczoznawca majątkowy nie brał jej pod uwagę przy wycenie nieruchomości (budowla bez wartości ekonomicznej), to dopóki dany obiekt budowlany spełnia przesłanki do uznania go za budynek, czy też budowlę, teren na którym jest on usytuowany, jest terenem zabudowanym. Dopiero, jeśli na skutek podjętych prac rozbiórkowych przestanie on spełniać kryteria przewidziane dla budynku lub budowli, teren na którym taki obiekt się uprzednio znajdował, staje się gruntem niezabudowanym. Bez wpływu pozostaje tutaj również okoliczność, że wartość przeznaczonego do rozbiórki budynku lub budowli może być znikoma lub wręcz może być taki obiekt pozbawiony wartości rynkowej.”
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z 4 listopada 2014 r. (sygn. IPPP3/443-777/14-2/JF): „Odnosząc się do zwolnienia z opodatkowania wskazanej nieruchomości należy zauważyć, że przedmiotowa nieruchomość jest zabudowana budynkami przeznaczonymi do rozbiórki. Wobec tego w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć czy grunt z naniesionymi budynkami będącymi w złym stanie technicznym przeznaczonymi do rozbiórki należy sklasyfikować jako teren zabudowany. Jak wskazał Wnioskodawca, budynki mające być przedmiotem dostawy są przeznaczone do rozbiórki, niemniej jednak z wniosku nie wynika, żeby procedura rozbiórki została rozpoczęta. Tym samym w świetle przytoczonych regulacji oraz powołanego wyżej wyroku TSUE, należy uznać, ze przedmiotem planowanej dostawy opisanej nieruchomości będzie zbycie gruntów zabudowanych.”

Powyższe wpisuje się również w aktualną linię orzeczniczą sądów administracyjnych. Przykładowo, na taką konkluzję wskazują:

*   Wyrok NSA z 7 listopada 2013 r. (sygn. I FSK 1582/13): (\`(...)\`) pomimo tego, że budynki i budowle nie prezentują dla skarżącej spółki żadnej wartości ekonomicznej, to dopóki dany obiekt budowlany spełnia przesłanki do uznaniu go za budynek, czy też budowlę, teren, na którym jest on usytuowany, jest terenem zabudowanym. Dopiero na skutek podjętych prac rozbiórkowych przestanie on spełniać kryteria przewidziane dla budynku lub budowli, i wówczas taki staje się gruntem niezabudowanym.”
*   Wyrok WSA w Poznaniu z 30 stycznia 2014 r. (sygn. I SA/Po 447/13): „Sąd podkreśla, że ocena opisanej we wniosku transakcji w aspekcie ekonomicznym w żadnej mierze nie może sprowadzać się do elementów subiektywnych, występujących u strony dostawy, czy usługi. Skutki czynności muszą mieć charakter obiektywny, odnoszący się do kontrahentów, być znane wszystkim. Widocznym dla wszystkich uczestników obrotu gospodarczego skutkiem ekonomicznym i opisanego we wniosku zdarzenia było nabycie przez skarżącą spółkę prawa do rozporządzania zabudowanym gruntem. Nie ma żadnego znaczenia istniejący po stronie kupującego cel ekonomiczny nabycia działki. Jest bez znaczenia dla kwalifikacji tej czynności na gruncie ustawy o VAT czy nabywca w przyszłości, po dokonaniu dostawy zamierza zburzyć budynki i wznieść nowe (\`(...)\`) Dlatego nie można dostawy zabudowanych gruntów traktować jako czynności wyłączonej spod zwolnienia przedmiotowego z art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT tylko z tych względów, że nabywca zamierza wyburzyć budynki oraz budowle i wznieść na tym terenie nowe budynki czy budowle”.

Tym samym, mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy Nieruchomość należy uznać za grunt zabudowany, którego sposób opodatkowania będzie zależny od kwalifikacji położonych na nim budynków i budowli.

1.  Zwolnienie dostawy budynków i budowli

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, na podstawie art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub
*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z informacji uzyskanych od Zbywcy wynika, że Nieruchomość nie była nigdy przedmiotem najmu dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze. W konsekwencji, w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości nie doszło w przeszłości do pierwszego zasiedlenia i tym samym, nie powinno mieć zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W szczególności, należy wskazać, że nabycie Nieruchomości przez Zbywcę nastąpiło gdy nie obowiązywała jeszcze ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, ani też ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Jednocześnie, po dacie wprowadzenia tych przepisów nie była dokonana dostawa przedmiotowych Nieruchomości. Tym samym, należy uznać, że planowana dostawa będzie dostawą w ramach pierwszego zasiedlenia. Na taką interpretację przepisów wskazują m.in.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 8 listopada 2011 roku (sygn. IPPP1/443-827/13-4/JL): „Zauważyć należy, że Spółka nabyła nieruchomość przed 1993 r. i transakcja ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Z tytułu nabycia Nieruchomości Spółce nie przysługiwało zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego.”
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 21 kwietnia 2011 roku (sygn. IPPP1/443-105/11-4/AS): „Z uwagi na fakt, że zasiedlenie nie nastąpiło w ramach czynności opodatkowanych, bowiem nie obowiązywała wówczas ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, ani też ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, należy uznać, że w przedmiotowej sprawie pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy nie miało miejsca, co tym samym wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.”
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 13 października 2014 r. (sygn. ITPP1/443-805/14/AP): „Nabycie mieszkania od osoby fizycznej zamieszkującej lokal od kilkunastu lat, w sytuacji gdy osoba ta zakupiła niniejszy lokal przed wejściem w życie ustawy o VAT, czy też nabycie domu jednorodzinnego od osoby fizycznej, która dom ten wybudowała i zamieszkiwała w nim przez kilka lat, nie świadczy o tym, że doszło do oddania do użytkowania tego lokalu lub domu, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi. W tych przypadkach pierwsze zasiedlenie, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, będzie miało miejsce dopiero w momencie dostawy tych obiektów, dokonanej przez Wnioskodawcę.”

Tym niemniej, nawet jeżeli sprzedaż licytacyjna Nieruchomości będzie dostawą dokonaną w ramach pierwszego zasiedlenia to zdaniem Wnioskodawcy będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Przepis ten wskazuje, ze zwalnia się z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów;

Z posiadanych przez Wnioskodawcę informacji wynika, że nabycie przez Zbywcę Nieruchomości nastąpiło na podstawie:

*   umowy darowizny z dnia 10 września 1991 r. oraz
*   umowy zniesienia współwłasności z dnia 15 czerwca 1992 r.

Z uwagi, że przedmiotowe nabycie nie uprawniało Zbywcy do odliczenia podatku naliczonego, spełniona zostanie przesłanka określona w art. 43 ust. 1 a lit. a) ustawy o VAT, który wskazuje, że zwalnia się z opodatkowania VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 art. 43 ustawy o VAT, pod warunkiem że w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z oświadczeniem Zbywcy budynki posadowione na nieruchomość stanowiły majątek osobisty Zbywcy i nie były tym samym wykorzystywane w działalności gospodarczej. Tym niemniej, z uzyskanych informacji nie wynika, aby Zbywca ponosił wydatki na ulepszenie Nieruchomości, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W szczególności należy podkreślić, że od 1994 r. Nieruchomość nie jest wykorzystywana gospodarczo i nie była nigdy przedmiotem najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze.

Tym samym, spełniona zostanie przesłanka określona w art. 43 ust. 1 a lit. b) ustawy o VAT, który wskazuje, że zwalnia się z opodatkowania VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 art. 43 ustawy o VAT, pod warunkiem że dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Tym samym, transakcja sprzedaży Nieruchomości w ramach licytacji egzekucyjnej podlegać będzie zwolnieniu od podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** - w zakresie braku opodatkowania licytacyjnej sprzedaży Nieruchomości;
*   **prawidłowe** - w zakresie zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a licytacyjnej dostawy.

Zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2014 r., poz. 1619 z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Z treści wskazanego wyżej przepisu wynika zatem, że komornik sądowy jest płatnikiem podatku od dostawy towaru dokonywanej w trybie egzekucji, w przypadku, gdy wykonuje czynności egzekucyjne. Należy zauważyć, że przez czynność egzekucyjną należy rozumieć każde formalne, oparte na przepisach procesowych, działanie uprawnionego organu egzekucyjnego wywołujące skutek prawny dla prowadzonej egzekucji.

Z przepisu art. 759 § 1 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz.U. z 2014 r., poz. 101 z późn. zm.) wynika jednoznacznie, że czynności egzekucyjne, co do zasady wykonywane są przez komorników, z wyjątkiem czynności zastrzeżonych dla sądów.

Zgodnie z art. 921 § 1 ww. ustawy Kodeks postępowania cywilnego egzekucja z nieruchomości należy do komornika działającego przy sądzie, w którego okręgu nieruchomość jest położona.

Jednocześnie podkreślenia wymaga, że na określony rodzaj egzekucji (np. egzekucji z nieruchomości) składa się szereg czynności egzekucyjnych, z których tylko nieliczne wykonywane są przez sąd. Wykonywanie przez sąd niektórych czynności, takich jak przybicie, wezwanie do złożenia do depozytu sądowego oraz przysądzenie, nie oznacza przejęcia przez sąd egzekucji, a fakt, że decydujący dla przeniesienia własności nieruchomości jest moment uprawomocnienia się postanowienia sądu nie jest tożsamy z przyjęciem, że to sąd dokonuje dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, i w przypadku egzekucji z nieruchomości komornik nie wykonuje żadnych czynności egzekucyjnych.

Art. 18 ustawy wskazuje, że komornik sądowy jest płatnikiem podatku od dostawy dokonanej w wyniku prowadzenia określonego rodzaju egzekucji, ilekroć podejmuje on czynności egzekucyjne. Przy czym w tym przepisie brak jest jednoznacznego wymogu, aby komornik jako przyszły płatnik, dokonywał - w trakcie prowadzenia określonego rodzaju egzekucji - czynności, której bezpośrednim skutkiem jest przeniesienie prawa własności określonego towaru.

Tak więc, warunek z art. 18 ustawy do uznania komornika za płatnika podatku od dostawy dokonanej w wyniku prowadzenia określonego rodzaju egzekucji zostanie spełniony również, gdy w trakcie prowadzenia egzekucji będzie on dokonywał tylko niektórych czynności egzekucyjnych, tak jak to ma miejsce w przypadku egzekucji z nieruchomości.

Nieruchomościami, w myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121), są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części tych budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Podatnikiem natomiast, stosownie do art. 7 § 1 ww. ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika - dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik; w przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie zobowiązany do odprowadzenia podatku.

Tym samym komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży licytacyjnej towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT wynika, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Według art. 2 pkt 22 cyt. ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższych przepisów wynika, ze nieruchomość zarówno gruntowa jak i zabudowana spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy podkreślić, że opodatkowanie podatkiem od towarów i usług będzie miało miejsce wówczas, jeżeli spełnione zostaną przesłanki o charakterze przedmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu na podstawie przepisu art. 5 ust. 1 ustawy i podmiotowym, tj. gdy czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zostanie dokonana przez osobę (lub jednostkę organizacyjną) będącą podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, działającą w takim charakterze.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Aby dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik zachowywał się jak profesjonalny handlowiec, a sprzedawane towary zostały nabyte w celu wykorzystania w działalności gospodarczej. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług - w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność powinna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zatem należy stwierdzić, że nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów należy zauważyć, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Nabywca na podstawie aktu notarialnego z dnia 15 października 2007 r. zawarł ze Zbywcą Panem Ryszardem R. przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości zabudowanej pod warunkiem, że Kupujący uzyska ostateczną i prawomocną decyzję o warunkach zabudowy nie później niż do 30 listopada 2007 r. Następnie aktem notarialnym z dnia 22 stycznia 2008 r. termin ten został przedłużony. Przy umowie wpłacona została kwota w wysokości 10 mln zł tytułem zadatku. Jednocześnie, w celu zabezpieczenia Kupującego, Zbywca ustanowił na nieruchomości hipotekę umowną kaucyjną na rzecz Nabywcy do kwoty 20.000.000 zł. Planowana przez Kupujacego inwestycja zakładała budowę zespołu zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej z usługami o wysokości maksymalnie 35 m i liczbie kondygnacji VI-XI. W związku z tym, że odmówiono Nabywcy ustalenia warunków zabudowy decyzją to zgodnie z postanowieniami umowy przedwstępnej Zbywca zobowiązany był do zwrotu kwoty wpłaconej tytułem zadatku. W wyniku niedochowania warunków umowy przedwstępnej w zakresie zwrotu zadatku, w celu zaspokojenia roszczeń Kupującego w dniu 9 maja 2014 r. odbyła się licytacja Nieruchomości, która okazała się skuteczna. Najwyższą cenę zaoferował Nabywca występujący jednocześnie w roli wierzyciela egzekwującego. Kupujący po nabyciu własności Nieruchomości rozważa jej sprzedaż.

W księdze wieczystej dłużnik Ryszard R. figuruje jako właściciel nieruchomości zabudowanej na podstawie umowy darowizny z dnia 10 września 1991 r. oraz umowy zniesienia współwłasności z dnia 15 czerwca 1992 r. Zbywcy na jego wniosek została wydana decyzja o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie zespołu zabudowy hotelowo-usługowo-mieszkaniowej na działkach nr ew. 43, 44, 45, 46, 47/1, 47/2 z potwierdzeniem prawomocności oraz decyzja stwierdzająca brak potrzeby przeprowadzania oceny oddziaływania na środowisko budowy garaży dla nie mniej niż 300 samochodów z potwierdzeniem prawomocności. Na wniosek dłużnika sporządzone zostało „Studium chłonności terenu” gdzie założono realizację trzech samodzielnych budynków z 300 lokalami mieszkalnymi, powierzchnią usługową i parkingiem podziemnym na 480 miejsc postojowych.

Z oświadczenia Zbywcy wynika, że w okresie do 1994 r. Pan Ryszard R. prowadził na przedmiotowej Nieruchomości działalność gospodarczą w zakresie przerobu kamienia wapiennego, po czym od 1994 r. był rencistą, a następnie przeszedł na emeryturę. Tym samym od 1994 r. Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Zbywcę do działalności gospodarczej. Nieruchomość nigdy nie była przedmiotem najmu, dzierżawy lub też umowy o podobnym charakterze. Również informacje uzyskane przez Wnioskodawcę od Naczelnika Urzędu Skarbowego wskazują, że Zbywca nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, w szczególności nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Dodatkowo, z informacji uzyskanej przez Stronę od Naczelnika Urzędu Skarbowego (urzędu właściwego ze względu na położenie nieruchomości) wynika, że Pan Ryszard R. nie prowadzi aktualnie działalności gospodarczej i był zarejestrowany jako podatnik podatku VAT w tym urzędzie w okresie od 5 lipca 1993 r. do 21 lipca 1994 r.

Jednocześnie, w związku ze sprzedażą Nieruchomości Zbywca nie podejmował aktywnych działań mających na celu uzbrojenie terenu w postaci doprowadzenia mediów. Pan Ryszard R. nie prowadził również działań o charakterze marketingowym w celu zwiększenia atrakcyjności Nieruchomości. Działania Zbywcy ograniczały się w tym zakresie do umieszczenia ogłoszenia na portalach internetowych.

Z uwagi na przedstawiony opis sprawy oraz przytoczone przepisy prawa należy stwierdzić, że dostawa opisanej we wniosku nieruchomości gruntowej nosi znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Jak wynika z opisu sprawy Zbywca był zarejestrowany dla potrzeb podatku od towarów i usług oraz prowadził do 1994 r. działalność gospodarczą polegającą na przerobu kamienia wapiennego. Na Jego wniosek została wydana decyzja o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie zespołu zabudowy hotelowo‑usługowo-mieszkaniowej na działkach nr ew. 43, 44, 45, 46, 47/1, 47/2 z potwierdzeniem prawomocności oraz decyzja stwierdzająca brak potrzeby przeprowadzania oceny oddziaływania na środowisko budowy garaży dla nie mniej niż 300 samochodów z potwierdzeniem prawomocności. Ponadto zostało sporządzone „Studium chłonności terenu”, gdzie założono realizację trzech samodzielnych budynków z 300 lokalami mieszkalnymi, powierzchnią usługową oraz parkingiem podziemnym posiadającym 480 miejsc postojowych. Zatem należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie Zbywca wykorzystywał posiadaną nieruchomość do prowadzenia działalności gospodarczej (przerób kamienia wapiennego), po zaprzestaniu której miał zamiar wykorzystywania jej w innym zakresie (działalność hotelowo‑usługowo-mieszkaniowa). Pomimo, że Zbywca nie podejmował aktywnych działań mających na celu uzbrojenie terenu w postaci doprowadzenia mediów oraz nie prowadził działań o charakterze marketingowym w celu zwiększenia atrakcyjności nieruchomości, w dostawie przedmiotowej Nieruchomości występują cechy działalności gospodarczej i należy uznać, że Pan Ryszard R. działał w charakterze podatnika podatku VAT, co w konsekwencji spowoduje opodatkowanie sprzedaży Nieruchomości podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że nabycie Nieruchomości opisanej we wniosku od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, jest nieprawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również tego czy transakcja sprzedaży licytacyjnej przedmiotowej Nieruchomości podlega zwolnieniu z opodatkowania na gruncie przepisów ustawy o VAT.

Należy zwrócić uwagę na uregulowania zawarte w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r., Prawo budowlane (Dz.U. z 2013 r., poz. 1409, z późn. zm.).

Zgodnie z przepisem art. 3 pkt 1 ww. ustawy, przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Z kolei, w myśl z art. 3 pkt 2 ww. ustawy, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli na mocy art. 3 pkt 3 ww. ustawy, należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Natomiast, zgodnie z uregulowaniami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz.U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Obiekty inżynierii lądowej i wodnej są to wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki, tj.: drogi kołowe, drogi kolejowe, mosty, autostrady, drogi lotniskowe, zapory wodne, itp.

Co do zasady, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowe dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość powinna być przyjęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy powinno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż jak i najem, dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem należy uznać, że pierwsze zasiedlenie zachodzi w momencie sprzedaży lub oddania budynku (budowli) do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Ze złożonego wniosku wynika, że nieruchomość zabudowana (zgodnie z oświadczeniem stron przedwstępnej umowy sprzedaży) została nabyta na podstawie umowy darowizny oraz umowy zniesienia współwłasności, czyli w ramach czynności nieopodatkowanych. Jest działką gruntu, na której posadowione są budynki gospodarcze‑techniczne oraz budowle typu baseny żelbetowe. Wskazane obiekty są w bardzo złym stanie technicznym i w efekcie zgodnie z pismem z Biura Geodezji i Katastru Wydziału Udostępniania Danych Ewidencji Gruntów i Budynków Urzędu Miasta uznane są za budynki w stanie ruiny lub nie wykazywane w ewidencji budynków. Z dokumentacji posiadanej przez Wnioskodawcę wynika, że jeden z budynków nie posiada jakichkolwiek instalacji i urządzeń technicznych, okien, ani drzwi. Zapisy umowy przedwstępnej nie obejmują kwestii ewentualnej rozbiórki budynków i budowli, dlatego też po dacie zawarcia umowy przedwstępnej nie były prowadzone prace rozbiórkowe ww. obiektów.

Zgodnie z oświadczeniem Zbywcy złożonym do umowy przedwstępnej budynki posadowione na Nieruchomości stanowią majątek osobisty Pana Ryszarda R.. Zbywca nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie budynków w okresie od daty zawarcia umowy przedwstępnej do dnia nabycia Nieruchomości przez Kupującego. Informacja uzyskana od Zbywcy wskazuje, że takie wydatki nie były ponoszone również we wcześniejszych latach przez Zbywcę.

Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że dostawa budynków gospodarczo-technicznych oraz budowli typu baseny żelbetowe nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Wynika to z faktu, że transakcja sprzedaży przedmiotowych budynków i budowli będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku budynków i budowli niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Zbywca nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości w formie darowizny oraz zniesienia współwłasności. Ponadto Zbywca nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem dostawa budynków gospodarczo-technicznych i budowli typu baseny żelbetowe będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu wynika, że do dostawy gruntu zastosowanie znajdzie stawka podatku VAT analogiczna jak przy dostawie budynków i budowli trwale z tym gruntem związanych. W związku z tym przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy, dostawa gruntu, na którym posadowione są ww. opisane budynki i budowle również będzie podlegała opodatkowaniu na tych samych zasadach jak posadowione na nim naniesienia.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że transakcja sprzedaży Nieruchomości powinna być zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.