Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.233.2020.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-07
Teza: Mając na uwadze, że SPZOZ korzystający ze zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 4 wykazał stratę podatkową oraz że poniesione wydatki niestatutowe (tj. składek na PFRON, kar, kosztów sądowych, odsetek budżetowych, kosztów reprezentacji oraz zasądzonych rent) finansowane są z bieżących przychodów, a nie z dochodów przeznaczonych na cele statutowe z poprzednich lat wydatkowanych na inne cele – SPZOZ nie ma obowiązku zapłaty podatku od ww. wydatków
Słowa kluczowe: cel-cele statutowe; działalność-działalność statutowa; opieka-opieka zdrowotna-zakład opieki zdrowotnej; strata; usługi-usługi medyczne; wydatek; zapłata-zapłata podatku; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; świadczenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 czerwca 2020 r. (data wpływu 10 czerwca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych od wydatków niestatutowych w przypadku wystąpienia straty podatkowej u Wnioskodawcy będącego samodzielnym publicznym zakładem opieki zdrowotnej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 10 czerwca 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych od wydatków niestatutowych w przypadku wystąpienia straty podatkowej u Wnioskodawcy będącego samodzielnym publicznym zakładem opieki zdrowotnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest samodzielnym publicznym zakładem opieki zdrowotnej (posiadającym osobowość prawną) działającym w oparciu o przepisy ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2190 z późn. zm.). Celem działalności Wnioskodawcy jest wykonywanie działalności leczniczej, polegającej na udzielaniu świadczeń zdrowotnych oraz realizacji zadań dydaktycznych i badawczych w powiązaniu z udzielaniem świadczeń zdrowotnych i promocją zdrowia. Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia przedmiotowego w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm., dalej: ustawa o pdop) jako jednostka przeznaczająca dochód na cele statutowe w zakresie ochrony zdrowia. Wnioskodawca dokonuje wydatków środków na wydatki niestatutowe tj. na zapłatę: składek na PFRON, kar, kosztów sądowych, odsetek budżetowych, kosztów reprezentacji oraz zasądzonych rent. Wydatki te, zgodnie z art. 16 ustawy o pdop, nie stanowią kosztu uzyskania przychodu, dokonywane są ze środków uzyskiwanych z NFZ za zrealizowane w ramach zawartych umów świadczenia opieki medycznej, na podstawie wystawianych faktur VAT. Ww. wydatki, wyłączone przez podatnika z kosztów uzyskania przychodów, stanowią dochód niekorzystający ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop ponieważ nie są to wydatki przeznaczone na cele statutowe, tj. na ochronę zdrowia. Zatem dochód, który nie został wydatkowany na działalność zwolnioną podlega opodatkowaniu. Wnioskodawca w latach 2016-2018 uzyskał dochód podatkowy, który przeznaczał na cele statutowe i wydatki niestatutowe (tj. zapłatę składek PFRON, kar, odsetek budżetowych itp ). Ponadto, w każdym roku Wnioskodawca dokonywał zakupu środków trwałych związanych z działalnością, tj. z ochroną zdrowia. Wartość zakupionych środków trwałych związanych z ochroną zdrowia w każdym roku przekraczała wartość dokonanych wydatków na cele niestatutowe.

Wnioskodawca wpłacał zaliczki do Urzędu Skarbowego w formie uproszczonej. Na koniec każdego roku Wnioskodawca dokonywał rozliczenia podatku dochodowego i wpłaconych zaliczek. W rozliczeniach rocznych CIT-8 od dochodu wydatkowanego na cele niestatutowe Wnioskodawca naliczał podatek dochodowy. W 2019 r. Wnioskodawca wpłacał do Urzędu Skarbowego zaliczki na podatek w formie uproszczonej, na koniec roku dokonując rozliczenia podatku dochodowego. W 2019 r. Wnioskodawca wykazał w deklaracji CIT-8 części D. dochód w wysokości (…), zaś w części E.1. dochody wolne w wysokości (…) z uwagi na wpływy z dotacji. W części E.2. Wnioskodawca wykazał stratę podatkową (zarówno przed wyłączeniem, jak i po wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów wydatków niestatutowych, tj. wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów), tym samym nie uzyskał dochodu podatkowego, który mógłby przeznaczyć na wydatki niestatutowe. Fakt wydatkowania bieżących przychodów na wydatki nie stanowiące kosztu uzyskania przychodu nie powoduje zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych. W wyżej opisanej sprawie jest wiele sprzecznych interpretacji w zakresie konieczności zapłaty podatku dotyczących wydatków niestatutowych w przypadku osiągania przez SPZOZ straty podatkowej (tj. 0111- KDIB2-1. 4010.420.2019.1.MJ, 0111-KDIB1-2.4010. 384.2019.3.SK, 0111-KDIB1-2.4010.280.2019.1. ANK, 0111-KDIB1-2.4010.273.2019.2.BG).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku wystąpienia straty podatkowej Wnioskodawca ma mimo to obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych od wydatków niestatutowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku osiągnięcia straty podatkowej, u podatnika korzystającego ze zwolnienia w podatku dochodowym na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop nie powstaje obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu dokonywania wydatków na cele niestatutowe. Stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy o pdop, przedmiotem opodatkowania jest dochód, którym jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. W takim przypadku, jeżeli dochód przed odliczeniem ww. wydatków nie wystąpił, nie mógł korzystać ze zwolnienia o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop. Tym samym nie można przyjąć, że Wnioskodawca dochód przeznaczył na cele preferowane i w związku z powyższym jego wydatkowanie na inne cele (wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu) nie będzie skutkowało zaistnieniem okoliczności wskazanych w art. 17 ust. 1a ustawy o pdop.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Systematyka wskazanego powyżej przepisu w praktycznym aspekcie pozwala zatem podatnikowi na ustalenie zakresu opodatkowania podatkiem dochodowym poprzez odniesienie się do legalnych definicji dochodu/straty w myśl przepisów ustawy podatkowej i sposobu ich obliczania dla potrzeb określenia w sposób właściwy podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Z powołanej regulacji art. 7 ust. 2 ustawy o CIT wynika więc, że dochód podatkowy stanowi różnicę pomiędzy osiągniętym przychodem ze źródła przychodów a kosztami jego uzyskania. Co istotne, dochód podatkowy ustalany jest wyłącznie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Wpływ na wysokość dochodu podatkowego mają bowiem tylko wymienione w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przychody i koszty uzyskania przychodów, zasady przypisywania ich do danego roku podatkowego oraz przewidziane w tej ustawie zwolnienia i ulgi podatkowe.

Przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł, z których dochód jest wolny od podatku oraz kosztów uzyskania tych przychodów (art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ww. ustawy). Oznacza to, że dochody wolne od podatku nie są uwzględniane przy wyliczeniu podstawy opodatkowania.

W tym miejscu wskazać także należy, że taka, a nie inna konstrukcja przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o CIT powoduje, że kluczowe znaczenie dla ustalenia zasad opodatkowania podatkiem dochodowym mają: po pierwsze – przychód, a po drugie – koszty jego uzyskania.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 ustawy o CIT).

Natomiast z treści art. 15 ust. 1 ww. ustawy wynika, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu (ewentualnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów), przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie – wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu. Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu.

Mając na uwadze wskazanie Wnioskodawcy, że jest podatnikiem który korzysta ze zwolnienia przedmiotowego wymienianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, kwestie kosztów należy rozpatrywać w sposób szczególny.

Dokonując zatem rozstrzygnięcia w analizowanej sprawie w pierwszej kolejności należy rozróżnić wydatki będące kosztami uzyskania przychodów od wydatków poniesionych na realizację celów statutowych.

I tak, w przypadku kiedy podmiot uzyskuje dochody zwolnione od podatku dochodowego w związku z prowadzeniem określonej działalności statutowej (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT), wszelkie wydatki w pierwszej kolejności powinny być analizowane pod kątem możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że w sytuacji, gdy:

1.  wydatek został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, to stanowi on koszt uzyskania przychodów,
2.  wydatek nie stanowi kosztu uzyskania przychodu ale wiąże się z realizacją celów statutowych, to równowartość dochodu odpowiadająca temu wydatkowi będzie wolna od podatku dochodowego.

Jak wynika bowiem z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

W myśl art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy o CIT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Stosownie do art. 17 ust. 1b ustawy o CIT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Mając zatem na uwadze powyższe, należy wskazać, że w przypadku, gdy podatnik korzysta ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, ponoszone przez niego wydatki należy rozpatrywać najpierw pod kątem ich związku z przychodem (art. 15 ust. 1 ustawy o CIT) z uwzględnieniem przepisu art. 16 ust. 1 ww. ustawy, a następnie, jeżeli takich kosztów nie stanowią (co skutkuje zwiększeniem dochodu do opodatkowania), należy określić, czy ich równowartość może być wolna od podatku dochodowego z racji tej, że wiążą się one z celami statutowymi podatnika. Jeżeli bowiem wydatki dotyczą realizacji celów statutowych, które stanowią pozytywną przesłankę do skorzystania ze zwolnienia, to równowartość dochodu odpowiadająca tym wydatkom będzie zwolniona z opodatkowania.

Biorąc pod uwagę ww. przepisy wskazać należy że ustawodawca powiązał prawo do zwolnienia podatkowego z rzeczywistym wydatkowaniem dochodu na cele zasługujące na taki rodzaj preferencji. Umożliwiając korzystanie ze zwolnienia podatkowego w czasie, uczynił z wydatkowania dochodu na inne cele warunek rozwiązujący, a więc pozbawiający podatnika prawa do zwolnienia podatkowego. Oznacza to ustawowy obowiązek uiszczenia podatku od dochodu wydatkowanego na cel niestatutowy.

Ustawodawca dopuścił rozdzielenie w czasie „przeznaczenia” dochodu, którego przejawem jest jedynie zadeklarowanie zamiaru, od „wydatkowania” tego dochodu. Zatem dla skorzystania ze zwolnienia podatkowego lub jego utraty ma zasadnicze znaczenie ocena czy zarówno „przeznaczenie” jak i „wydatkowanie” nastąpiło na cele określone w przepisach.

W myśl art. 18 ust. 1 ustawy o CIT, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo art. 7a, po odliczeniu enumeratywnie wymienionych w nim wartości. Opodatkowaniu nie podlega dochód przeznaczony i wydatkowany na cele określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 (m.in. ochrony zdrowia). W przypadku natomiast wydatkowania tego dochodu na inne cele niż określone w tym przepisie, będzie on opodatkowany podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 1b, 2a, 3-6a, art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24d i art. 24f, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące. Jednocześnie, przepis ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 3a, nie ma zastosowania do podatników, których dochody w całości są wolne od podatku, z wyjątkiem podatników, o których mowa w art. 17 ust. 1, przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie (art. 25 ust. 3 updop).

Stosownie do art. 25 ust. 4 ustawy o CIT, jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1, uprzednio zadeklarowali, że przeznaczą dochód na cele określone w tych przepisach i dochód ten wydatkowali na inne cele albo na cele określone w tych przepisach, ale po terminie w nich określonym – podatek od tego dochodu, bez wezwania, wpłaca się do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wydatku lub w którym upłynął termin do dokonania wydatku; przepis ten stosuje się również do dochodów za lata poprzedzające rok podatkowy, zadeklarowanych i niewydatkowanych w tych latach na cele określone w art. 17 ust. 1b, z zastrzeżeniem art. 17 ust. 1 pkt 5a, który w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest samodzielnym publicznym zakładem opieki zdrowotnej korzystającym ze zwolnienia przedmiotowego w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT jako jednostka przeznaczająca dochód na cele statutowe w zakresie ochrony zdrowia. Wnioskodawca dokonuje wydatków środków na wydatki niestatutowe tj. na zapłatę: składek na PFRON, kar, kosztów sądowych, odsetek budżetowych, kosztów reprezentacji oraz zasądzonych rent. Wydatki te, zgodnie z art. 16 ustawy o CIT, nie stanowią kosztu uzyskania przychodu, dokonywane są ze środków uzyskiwanych z NFZ za zrealizowane w ramach zawartych umów świadczenia opieki medycznej, na podstawie wystawianych faktur VAT. Ww. wydatki, wyłączone przez podatnika z kosztów uzyskania przychodów, stanowią dochód niekorzystający ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT ponieważ nie są to wydatki przeznaczone na cele statutowe, tj. na ochronę zdrowia. Zatem dochód, który nie został wydatkowany na działalność zwolnioną podlega opodatkowaniu. Wnioskodawca w latach 2016-2018 uzyskał dochód podatkowy, który przeznaczał na cele statutowe i wydatki niestatutowe (tj. zapłatę składek PFRON, kar, odsetek budżetowych itp.). Ponadto, w każdym roku Wnioskodawca dokonywał zakupu środków trwałych związanych z działalnością, tj. z ochroną zdrowia. Wartość zakupionych środków trwałych związanych z ochroną zdrowia w każdym roku przekraczała wartość dokonanych wydatków na cele niestatutowe.

W 2019 r. Wnioskodawca wykazał w CIT-8 dochód, dochody wolne z uwagi na wpływy z dotacji oraz stratę podatkową (zarówno przed wyłączeniem, jak i po wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów wydatków niestatutowych, tj. wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów), tym samym nie uzyskał dochodu podatkowego, który mógłby przeznaczyć na wydatki niestatutowe.

Ze stanu faktycznego ujętego we wniosku wynika również, że wydatki na cele statutowe finansowane były z bieżących przychodów.

W treści art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT ustawodawca wskazał na szczególną kontrolę dochodu wolnego od podatku poprzez określenie celu jego wydatkowania, który ma być ujęty w statucie podatnika i dotyczyć specjalnych zakresów działalności wymienionych w przepisie. Wolne od podatku są bowiem tylko te dochody podatników, których celem statutowym jest działalność wymieniona w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT i tylko w części przeznaczonej na te cele.

Z opisu sprawy wynika natomiast, że wydatki na cele statutowe finansowane są z bieżących przychodów Wnioskodawcy, a nie z dochodów przeznaczonych na cele statutowe z poprzednich lat (tj. 2016-2018) a wydatkowanych na inne cele.

W świetle powyższego nie znajdzie zastosowania powołany wyżej art. 25 ust. 4 ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe oraz fakt poniesienia przez Wnioskodawcę straty podatkowej, Wnioskodawca nie ma obowiązku zapłaty podatku od wydatków niestatutowych (tj. składek na PFRON, kar, kosztów sądowych, odsetek budżetowych, kosztów reprezentacji oraz zasądzonych rent) finansowanych z bieżących przychodów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartego w nich stanowiska organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.