Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.469.2019.1.SJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-19
Teza: Interpretacja w zakresie zastosowania ograniczeń w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów do wydatków związanych z wykorzystywaniem samochodów osobowych w działalności gospodarczej.
Słowa kluczowe: eksploatacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; limit; odpowiedzialność-odpowiedzialność cywilna; samochód; samochód-samochód osobowy; składki; ubezpieczenia; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 października 2019 r. (data wpływu 31 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   zastosowania ograniczenia przewidzianego w art. 16 ust. 1 pkt 51 do kosztów eksploatacyjnych samochodów wykorzystywanych przez pracowników do celów „mieszanych”;

*   braku zastosowania ograniczenia wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 51 do kosztów związanych z ubezpieczeniem;

*   braku zastosowania ograniczenia wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 49 do kosztów związanych z ubezpieczeniem OC i NNW;

*   zastosowania ograniczenia wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 49 do kosztów związanych z ubezpieczeniem AC

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania ograniczeń w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów do wydatków związanych z wykorzystywaniem samochodów osobowych w działalności gospodarczej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką świadczącą usługi w branży logistycznej – specjalizuje się w organizacji międzynarodowego transportu drogą lotniczą i morską.

Spółka w toku swojej działalności udostępnia pracownikom, od których wymagana jest największa mobilność oraz dyspozycyjność, w związku z charakterem pełnionych obowiązków, samochody służbowe do wykorzystywania do celów wykonywania pracy na rzecz Spółki.

W związku z udostępnianymi pracownikom samochodami służbowymi Spółka ponosi szereg kosztów z tym związanych, w tym, w szczególności w zależności od sytuacji:

1.  koszt zakupu, najmu, leasingu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, dalej zwane „kosztami związanymi z nabyciem samochodu”;
2.  koszty związane z eksploatacją samochodów osobowych, które mogą obejmować w szczególności koszty paliwa, wydatki na zakup płynów eksploatacyjnych np. oleju silnikowego czy płynu do spryskiwacza, wydatki na zakup części samochodowych, koszty dokonywanych napraw i opłat serwisowych, koszty związane z utrzymaniem czystości;
3.  koszty związane z zakupem ubezpieczenia m.in. odpowiedzialności cywilnej (dalej: OC), autocasco (dalej: AC), następstw nieszczęśliwych wypadków (dalej: NNW).

W odniesieniu do części samochodów Spółka umożliwia wybranym pracownikom wykorzystywanie samochodów służbowych również do celów prywatnych (niezwiązanych z wykonywaniem pracy na rzecz Spółki). Obecnie pracownicy korzystają z samochodów służbowych do celów prywatnych odpłatnie. Spółka wystawia na rzecz pracowników faktury VAT z przedmiotowego tytułu.

Obecnie Spółka zamierza udostępnić pracownikom samochody służbowe na cele prywatne nieodpłatnie. Korzystanie z samochodów służbowych przez pracowników dla celów prywatnych nie będzie tym samym wiązało się z koniecznością ponoszenia jakichkolwiek opłat przez pracowników na rzecz Spółki. W związku z tym Spółka zamierza traktować wartość nieodpłatnego świadczenia polegającego na umożliwieniu pracownikom korzystania z samochodów służbowych do celów prywatnych jako przychód poszczególnych pracowników ze stosunku pracy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Spółka jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych w stosunku do swoich pracowników zamierza wobec tego pobierać od pracowników zaliczkę na podatek dochodowy, obliczoną od wartości wskazanego powyżej nieodpłatnego świadczenia ustalonej w oparciu o przepis zawarty w art. 12 ust. 2a, ust. 2b i ust. 2c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm.; dalej: ustawa o PIT).

Wnioskodawca nie prowadzi i nie będzie prowadził w odniesieniu do samochodów udostępnianych pracownikom również na cele prywatne ewidencji dla potrzeb podatku VAT oraz będzie odliczał kwotę podatku naliczonego od wydatków związanych ze wskazanymi pojazdami samochodowymi w wysokości 50%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka postępuje prawidłowo, zaliczając począwszy od 1 stycznia 2019 r. Wydatki Eksploatacyjne (związane z samochodami osobowymi, wykorzystywanymi przez pracowników zarówno do celów związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, jak i do celów prywatnych, w sytuacji w której pracownicy korzystają z samochodów dla celów prywatnych za odpłatnością), do kosztów uzyskania przychodów z uwzględnieniem ograniczenia, którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT, tj. w wysokości 75%?
2.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, w ramach którego Spółka będzie udostępniać pracownikom nieodpłatnie samochody służbowe na cele prywatne, Wydatki Eksploatacyjne (związane z samochodami osobowymi, wykorzystywanymi przez pracowników Wnioskodawcy zarówno do celów związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, jak i do celów prywatnych tych pracowników) ponoszone przez Spółkę będą objęte ograniczeniem w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT, i w konsekwencji Spółka będzie mieć prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Wydatków Eksploatacyjnych wyłącznie w wysokości 75%?
3.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, w ramach którego Spółka będzie udostępniać pracownikom nieodpłatnie samochody służbowe na cele prywatne, wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z zakupem ubezpieczenia OC i NNW (w odniesieniu do samochodów osobowych wykorzystywanych przez pracowników Wnioskodawcy zarówno do celów związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, jak i do celów prywatnych) będą objęte ograniczeniami w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 49 oraz 51 ustawy o CIT, czy też Spółka będzie mieć możliwość zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodu w pełnej wysokości?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż (w opisanym zdarzeniu przyszłym w ramach którego Spółka będzie udostępniać pracownikom nieodpłatnie samochody służbowe na cele prywatne) wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z zakupem ubezpieczenia AC, w odniesieniu do samochodów osobowych wykorzystywanych przez pracowników Wnioskodawcy zarówno do celów związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, jak i do celów prywatnych, nie będą objęte ograniczeniami w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT, i tym samym Spółka będzie mieć możliwość zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodu w pełnej wysokości z zastrzeżeniem jednak ograniczeń wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o CIT?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w ramach zaistniałego stanu faktycznego, ponoszone przez Spółkę Wydatki Eksploatacyjne związane z użytkowaniem samochodów osobowych przez pracowników Wnioskodawcy zarówno do celów związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, jak i do celów prywatnych, począwszy od 2019 r. są objęte ograniczeniem w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Spółkę Wydatki Eksploatacyjne związane z użytkowaniem samochodów osobowych przez pracowników Wnioskodawcy zarówno do celów związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, jak i do celów prywatnych, będą objęte ograniczeniem w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT w sytuacji, w której Spółka udostępniać będzie te samochody pracownikom na cele prywatne nieodpłatnie.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 3 i 4

Wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z zakupem ubezpieczenia m.in. OC, AC i NNW, w odniesieniu do samochodów osobowych wykorzystywanych przez pracowników Wnioskodawcy zarówno do celów związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, jak i do celów prywatnych pracowników, nie będą mogły zostać uznane za wydatki eksploatacyjne, a co za tym idzie – nie będą objęte dyspozycją normy zawartej w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT. Wydatki na wskazane ubezpieczenia OC i NNW nie będą objęte również limitem, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o CIT – przepis ten odwołuje się do bowiem do wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia, tymczasem ubezpieczenia OC i NNW nie są uzależnione od wartości samochodu.

Tym samym wydatki na ubezpieczenie OC i NNW Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości.

Z kolei odnosząc się do wspomnianego ubezpieczenia AC, takie ubezpieczenie będzie podlegać ograniczeniom wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o CIT. Tym samym, wydatki związane z ubezpieczeniem AC, Spółka będzie mieć możliwość zaliczać do kosztów uzyskania przychodów z uwzględnieniem ograniczeń, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1 i 2

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Oznacza to, że co do zasady wszystkie poniesione wydatki, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, pod warunkiem istnienia związku przyczynowo-skutkowego w odniesieniu do osiąganych przychodów.

Z tego względu, aby uznać wydatki za koszty uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   zostały poniesione przez podatnika,

*   są definitywne, a więc bezzwrotne,

*   pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   ich poniesienie miało na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,

*   nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT,

*   zostały właściwie udokumentowane.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

W ocenie Spółki, wydatki na ubezpieczenie samochodów osobowych oraz wydatki eksploatacyjne związane z korzystaniem z tych samochodów są związane z uzyskiwaniem przez Wnioskodawcę przychodu. Dotyczy to również samochodów udostępnianych przez Spółkę pracownikom, którzy wykorzystują je zarówno na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, jak i na cele prywatne.

Należy jednak zaznaczyć, że nie zawsze istnieje możliwość zaliczenia kosztów używania samochodów osobowych do kosztów podatkowych w całości. W tym zakresie należy wyróżnić samochody osobowe wykorzystywane wyłącznie do celów związanych z działalnością gospodarczą oraz pozostałe samochody osobowe.

Zgodnie regulacjami ustawy o CIT obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia (art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o CIT).

Za koszty uzyskania przychodów nie uważa się również dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających z umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem opłat z tytułu składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy (art. 16 ust. 1 pkt 49a ustawy o CIT).

Ponadto w ramach kosztów uzyskania przychodów nie można uwzględnić 25% poniesionych wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania samochodu osobowego na potrzeby działalności gospodarczej – jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika (art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 16 ust. 5f ustawy o CIT, uznaje się, że samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika kolei w przypadku nieprowadzenia przez podatnika ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.; dalej: ustawa o VAT). Z uwagi na powyższe, wymogiem uznania samochodów osobowych za wykorzystywane wyłącznie do celów związanych z działalnością gospodarczą jest zasadniczo prowadzenie przez podatnika ewidencji przebiegu, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy o VAT. Jednakże w myśl art. 16 ust. 5g ustawy o CIT, przepisu ust. 5f nie stosuje się, jeżeli podatnik na podstawie przepisów ustawy o VAT nie jest obowiązany do prowadzenia takiej ewidencji, z wyjątkiem przypadku, gdy brak tego obowiązku wynika z art. 86a ust. 5 pkt 2 lit. a ustawy o VAT.

Warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych przeznaczonych wyłącznie do:

1.  odprzedaży,
2.  sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
3.  oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze

– jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika (art. 86a ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT).

Ponadto warunku prowadzenia ewidencji nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych, w odniesieniu do których:

1.  kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
2.  podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych (86a ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT).

Regulacja art. 86a ust. 5 pkt 2 lit. a ustawy o VAT obejmuje przypadki, w których brak obowiązku prowadzenia przez podatnika ewidencji przebiegu na potrzeby VAT wynika z tego, że kwotę podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi podatnik oblicza w 50% (art. 16 ust. 5g ustawy o CIT).

Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 5a ustawy o CIT, poniesione wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 51, oraz kwota, o której mowa w ust. 1 pkt 49a, obejmują także podatek od towarów i usług, który zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego, oraz naliczony podatek od towarów i usług, w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług.

W przypadku samochodu osobowego oddanego do używania na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1, ograniczenie, o którym mowa w ust. 1 pkt 49a, stosuje się do tej części opłaty, która stanowi spłatę wartości samochodu osobowego (art. 16 ust. 5c ustawy o CIT).

Biorąc pod uwagę powyższe regulacje, od 1 stycznia 2019 r.:

*   w przypadku samochodów osobowych, które nie są wykorzystywane wyłącznie do celów związanych z działalnością gospodarczą, w tym nieuznawanych za wykorzystywane w taki sposób ze względu na nieprowadzenie ewidencji przebiegu określonej w art. 86a ust. 4 ustawy o VAT, istnieje możliwość zaliczenia do podatkowych kosztów uzyskania przychodów:
    1.  75% poniesionych wydatków z tytułu kosztów używania takich samochodów (25% tych wydatków nie stanowi kosztów uzyskania przychodów w oparciu o regulację art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT);
    2.  składek na ubezpieczenie w części odpowiadającej wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia nieprzekraczającej 150.000 zł, stosownie do regulacji art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o CIT.
*   w przypadku samochodów osobowych, które są wykorzystywane wyłącznie do celów związanych z działalnością gospodarczą, istnieje możliwość zaliczenia do podatkowych kosztów uzyskania przychodów:
    1.  całości wydatków z tytułu kosztów używania takich samochodów,
    2.  składek na ubezpieczenie w części odpowiadającej wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia nieprzekraczającej 150.000 zł, stosownie do regulacji art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o CIT.

Z powołanego powyżej art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT wynika zatem, iż koszty używania samochodu osobowego na potrzeby działalności gospodarczej mogą być ujęte w kosztach podatkowych wyłącznie w wysokości 75%, jeżeli samochód osobowy wykorzystywany jest również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika.

W ocenie Wnioskodawcy, przez „cele niezwiązane z działalnością prowadzoną przez podatnika” należy rozumieć m.in. udostępnienie pracownikom samochodu osobowego na cele prywatne. Takie stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 maja 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.112.2019.l.JG, w której wskazano, że „W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności wykorzystuje samochody osobowe do celów tzw. „mieszanych”, tj. do celów związanych z działalnością gospodarczą oraz do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą (np. przejazdów prywatnych pracowników poza godzinami pracy). W przypadku użytkowania samochodu dla celów mieszanych wydatki eksploatacyjne dotyczące samochodów osobowych powinny zostać objęte ograniczeniem wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT”.

Zgodnie z art. 16 ust. 5f ustawy o CIT za samochód użytkowany do celów niezwiązanych z działalnością podatnika uznaje się samochód uznawany za taki na potrzeby podatku VAT (w stosunku do którego podatnik nie prowadzi ewidencji przebiegu, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy o VAT). Tym samym, mając na uwadze powyższe, ograniczenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT będzie miało zastosowanie w odniesieniu do ujmowania w kosztach uzyskania przychodów wydatków z tytułu kosztów używania samochodu osobowego na potrzeby działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, w opinii Wnioskodawcy zarówno w obecnej sytuacji, tj. w przypadku, w którym pracownicy korzystają z samochodów prywatnych za odpłatnością, jak i w przypadku, w którym korzystać będą z samochodów nieodpłatnie, Wydatki Eksploatacyjne podlegać będą ograniczeniu o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o CIT. Fakt, czy pracownicy korzystają z samochodów dla celów prywatnych odpłatnie, czy nie, nie ma znaczenia dla kwestii stosowania ograniczenia. W konsekwencji, Spółka, począwszy od 2019 r., ma prawo zaliczyć przedmiotowe wydatki w koszty uzyskania przychodu w wysokości 75%. W takiej wysokości zaliczać będzie Wydatki Eksploatacyjne również w momencie w którym pracownicy korzystać będą z samochodów nieodpłatnie.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 3 i 4

Interpretując możliwość zastosowania ograniczenia wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT do kosztów z tytułu ubezpieczenia w pierwszej kolejności zwrócić należy uwagę, iż przedmiotowy przepis odnosi do „kosztów używania” samochodu osobowego.

Tym samym, ograniczeniem w zaliczeniu wydatków do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w analizowanym przepisie są objęte wydatki eksploatacyjne związane z korzystaniem z samochodów osobowych. Przez wydatki te należy natomiast rozumieć wszelkie koszty poniesione w związku z posługiwaniem się rzeczą, korzystaniem z rzeczy. Używanie samochodu ściśle wiąże się zatem z korzystaniem z jego funkcji, czyli z posługiwaniem się nim jako środkiem transportu. Używanie rzeczy ma bowiem miejsce wówczas, gdy rzecz jest faktycznie wykorzystywana, stosowana, czyniony jest z niej użytek. Z faktem tym związane są koszty, które są normalną i naturalną konsekwencją używania samochodu, np. paliwo.

Tymczasem, co potwierdza również praktyka organów podatkowych pod pojęciem tym nie można utożsamiać kosztów związanych z ubezpieczeniem samochodu (zarówno OC, AC czy NNW) – nie jest to bowiem wydatek związany z korzystaniem z funkcji samochodu.

Wydatki na ubezpieczenia OC i NNW nie są objęte również limitem, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o CIT – przepis ten odwołuje się bowiem do wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia, tymczasem ubezpieczenia OC i NNW nie są uzależnione od wartości samochodu. Ustosunkowując się do kwestii ubezpieczenia następstw nieszczęśliwych wypadków (NNW) zauważyć należy, że ubezpieczenie to jest ubezpieczeniem osobowym regulowanym przez przepisy kodeksu cywilnego – art. 829 i następne. Przedmiotem tego ubezpieczenia są określone dobra osobiste człowieka.

Mając na uwadze powyższe, wydatki na ubezpieczenia OC i NNW jako nieobjęte limitem, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ani art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o CIT mogą być zaliczane przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości.

W przypadku ubezpieczenia AC, które w przeciwieństwie do pozostałych wymienionych rodzajów ubezpieczenia odwołuje się do wartości samochodu, znajdzie zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT. Tym samym, wydatki ponoszone przez Spółkę na ubezpieczenie AC stanowić będą koszty uzyskania przychodu w całości, z uwzględnieniem ograniczenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT.

Zaprezentowane stanowisko w odniesieniu do pytań nr 3 i 4 znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe.

Przykładowo:

*   interpretacja indywidulana Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 kwietnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.1.2019.2.MO, w której wskazano, że „Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy jak należy rozumieć pojęcie ubezpieczenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 49 i pkt 51 ustawy o CIT stwierdzić należy, że ustawa o CIT nie definiuje pojęcia ubezpieczenia. Jednak, z uwagi na treść art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o CIT, który stanowi, że do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się, składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150.000 zł pozostaje do wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia, stwierdzić należy, że tylko w przypadku ubezpieczeń dobrowolnych tj. AC podstawą ubezpieczenia jest wartość samochodu, do której odwołuje się Ustawodawca w niniejszym artykule. Tym samym, w sytuacji gdy wartość przyjęta na polisach AC mieści się w limicie 150.000 zł, to całą składkę należy wliczyć w koszty, a jeśli przekracza tę kwotę, to zaliczamy ją proporcjonalnie. Ustosunkowując się do kwestii ubezpieczenia następstw nieszczęśliwych wypadków (NNW) zauważyć należy, że ubezpieczenie to jest ubezpieczeniem osobowym regulowanym przez przepisy kodeksu cywilnego - art. 829 i następne. Przedmiotem tego ubezpieczenia są określone dobra osobiste człowieka. W związku z powyższym, postanowienia art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o CIT, nie znajdą zastosowania w odniesieniu do składek na ubezpieczenie NNW. Również, ubezpieczenie obowiązkowe OC może być zaliczone w koszty w całości niezależnie od wartości samochodu, gdyż nie jest ono zależne od wartości samochodu, Ponadto, wydatki na ubezpieczenie OC i NNW nie można uznać za wydatki eksploatacyjne objęte ograniczeniem wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT”;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 maja 2019r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.78.2019.3.BS, w której wskazano, że „(\`(...)\`) z uwagi na treść art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o CIT, tylko w przypadku ubezpieczeń dobrowolnych tj. AC podstawą ubezpieczenia jest wartość samochodu, do której odwołuje się Ustawodawca w niniejszym artykule. Tym samym, jeżeli wartość samochodu osobowego, przyjęta na polisie AC mieści się w limicie 150 000 zł, to całą składkę można ująć w kosztach uzyskania przychodów. Zauważyć również należy, że ubezpieczenie od następstw nieszczęśliwych wypadków (NNW), jest ubezpieczeniem osobowym regulowanym przez przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 z późn. zm.) – art. 829 i następne, przedmiotem tego ubezpieczenia są określone dobra osobiste człowieka. W związku z powyższym, postanowienia art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o CIT, nie znajdą zastosowania w odniesieniu do składek na ubezpieczenie NNW. Również, ubezpieczenie obowiązkowe OC może być zaliczone w koszty w całości niezależnie od wartości samochodu, gdyż nie jest ono zależne od wartości samochodu. Ponadto, wskazać należy, że wydatki na ubezpieczenie OC i NNW nie można uznać za wydatki eksploatacyjne objęte ograniczeniem wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT”;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 czerwca 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.179.2019.l.SJ, w której wskazano, że „Z wniosku wynika, że Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą wykorzystuje samochody osobowe na podstawie zawieranych umów spełniających kryterium do uznania ich za umowy leasingu operacyjnego. W związku z leasingiem Wnioskodawca ponosi m.in. następujące wydatki:
    *   czynsz (rata leasingowa),
    *   ubezpieczenia (OC, AC, NNW),
    *   opłata serwisowa.

(\`(...)\`) zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów 25% poniesionych wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania samochodu osobowego na potrzeby działalności gospodarczej – jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Jak wynika z treści ww. przepisu, ograniczeniu podlegają koszty używania samochodu osobowego. Koszty związane z używaniem samochodu osobowego to koszty posługiwania się tym samochodem, wykorzystywania go.

Oznacza to, że do kosztów z tytułu używania samochodu osobowego dla potrzeb działalności gospodarczej zaliczane są wszelkiego rodzaju wydatki eksploatacyjne. Zatem ograniczenie wynikającej z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie dotyczy kosztów związanych z ubezpieczeniem samochodu. (\`(...)\`) Podsumowując część rozważań dotyczącą problemu przedstawionego przez Wnioskodawcę w pytaniu nr 1 należy stwierdzić, że do kosztów ubezpieczeń związanych z wykorzystywaniem samochodów osobowych na podstawie umowy leasingu nie znajdzie zastosowania ograniczenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do wydatków ponoszonych w związku z ubezpieczeniem samochodów wykorzystywanych w działalności gospodarczej, z uwzględnieniem ograniczenia zawartego w art. 16 ust. 1 pkt 49, należało zatem uznać za prawidłowe”;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 lipca 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.212.2019.l.MF, w której wskazano, że „odnosząc się do pojęcia ubezpieczenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 49 i 51 ustawy o CIT stwierdzić należy, że ustawa o CIT nie definiuje pojęcia ubezpieczenia. Jednak, z uwagi na treść art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o CIT, który stanowi, że do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150.000 zł pozostaje do wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia, stwierdzić należy, że tylko w przypadku ubezpieczenia AC podstawą ubezpieczenia jest wartość samochodu, do której odwołuje się ustawodawca w niniejszym artykule. Stąd też np. ubezpieczenie OC może być zaliczone w całości w koszty, ponieważ nie jest ono zależne od wartości samochodu. Ponadto, wydatki na ubezpieczenie nie można uznać za wydatki eksploatacyjne objęte ograniczeniem wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT (por. Interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 kwietnia 2019 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.1.2019.2.MO)”.

Podsumowując powyższe, wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z zakupem ubezpieczenia m.in. OC, AC i NNW, w odniesieniu do samochodów osobowych wykorzystywanych przez pracowników Wnioskodawcy zarówno do celów związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, jak i do celów prywatnych pracowników, nie będą mogły zostać uznane za wydatki eksploatacyjne, a co za tym idzie – nie będą objęte dyspozycją normy zawartej w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT. Wydatki na wskazane ubezpieczenia OC i NNW nie będą objęte również limitem, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o CIT – przepis ten odwołuje się do bowiem do wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia, tymczasem ubezpieczenia OC i NNW nie są uzależnione od wartości samochodu.

Z kolei odnosząc się do wspomnianego ubezpieczenia AC, takie ubezpieczenie będzie podlegać ograniczeniom wynikającym z art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o CIT. Innymi słowy, w sytuacji gdy wartość przyjęta dla celów ubezpieczenia AC mieści się w limicie określonym w art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o CIT Spółka ma prawo zaliczenia pełnej kwoty wydatków w koszty uzyskania przychodów, jeśli limit ten jest przekroczony składki na ubezpieczenie AC Spółka będzie miała prawo zaliczyć w części wynikającej z przedmiotowego przepisu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Odpowiedź na pytanie nr 1 i 2

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższy przepis sformułowany przez ustawodawcę ma charakter ogólny (tzw. klauzula generalna). Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej.

Kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie takie koszty, które spełniają kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1 updop, tj.:

*   zostały poniesione przez podatnika,
*   są definitywne, a więc bezzwrotne,
*   pozostają w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   ich poniesienie miało na celu osiągnięcia przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
*   nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o CIT,
*   zostały właściwie udokumentowane.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu. Przy czym, wydatek ten nie może być wymieniony w katalogu wydatków określonych w art. 16 ust. 1 updop.

I tak, w myśl art. 16 ust. 1 pkt 51 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów 25% poniesionych wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania samochodu osobowego na potrzeby działalności gospodarczej – jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika. Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 5a updop, poniesione wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 51, oraz kwota, o której mowa w ust. 1 pkt 49a, obejmują także podatek od towarów i usług, który zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego, oraz naliczony podatek od towarów i usług, w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług.

Art. 16 ust. 5f updop stanowi, że w przypadku nieprowadzenia przez podatnika ewidencji, o której mowa w art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, uznaje się, że samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika. Przepisu tego nie stosuje się jednak – w myśl art. 16 ust. 5g ww. ustawy – jeżeli podatnik na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie jest obowiązany do prowadzenia takiej ewidencji, z wyjątkiem przypadku, gdy brak tego obowiązku wynika z art. 86a ust. 5 pkt 2 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.

Analizując ww. regulacje stwierdzić należy, że od 1 stycznia 2019 r. samochody osobowe, z punktu widzenia rozliczania kosztów używania tych samochodów w kosztach uzyskania przychodów, podzielić można na dwie grupy.

Pierwszą grupę stanowią samochody osobowe, które są używane w sposób mieszany, tj. częściowo wykorzystywane są na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, częściowo zaś do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika. Ze znowelizowanych przepisów wynika, że w przypadku takich samochodów (tj. używanych dla celów „mieszanych) można będzie zaliczać do kosztów uzyskania przychodów 75% poniesionych wydatków z tytułu kosztów używania takich samochodów.

Do drugiej grupy należą samochody osobowe, które są wykorzystywane wyłącznie do celów związanych z działalnością gospodarczą podatnika. W przypadku takich samochodów, koszty ich używania będą mogły być w całości zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Z opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka udostępnia niektórym pracownikom samochody służbowe również dla celów prywatnych (niezwiązanych z wykonywaniem pracy na rzecz Spółki). Obecnie pracownicy korzystają z takiej możliwości odpłatnie – tj. Spółka wystawia na rzecz pracowników faktury VAT z tytułu korzystania z samochodów służbowych do celów prywatnych. Spółka zamierza jednak udostępnić pracownikom samochody służbowe na cele prywatne nieodpłatnie.

Wnioskodawca wskazał, że nie prowadzi i nie będzie prowadził w odniesieniu do tych samochodów ewidencji dla potrzeb podatku VAT.

W związku z samochodami służbowymi Wnioskodawca ponosi szereg kosztów z tym związanych, w tym koszty związane z eksploatacją samochodów osobowych, które mogą obejmować w szczególności koszty paliwa, wydatki na zakup płynów eksploatacyjnych, np. oleju silnikowego czy płynu do spryskiwacza, wydatki na zakup części samochodowych, koszty dokonywanych napraw i opłat serwisowych, koszty związane z utrzymaniem czystości.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy (zgłoszonej w pytaniu nr 1 i 2) jest kwestia zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków eksploatacyjnych z tytułu używania samochodów wykorzystywanych dla celów „mieszanych” przy uwzględnieniu ograniczenia wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 51 updop.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Spółkę Wydatki Eksploatacyjne związane z użytkowaniem samochodów osobowych przez pracowników Wnioskodawcy zarówno do celów związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością, jak i do celów prywatnych, począwszy od 2019 r., są objęte ograniczeniem w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 updop.

Wnioskodawca użytkuje samochody – oprócz celów związanych działalnością gospodarczą – również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą (a więc do tzw. „celów mieszanych”) i jednocześnie nie prowadzi ewidencji. Zatem Wnioskodawca zobowiązany jest stosować ograniczenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do wydatków eksploatacyjnych związanych z samochodami wykorzystywanymi dla celów „mieszanych”, a więc Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów jedynie 75% wydatków eksploatacyjnych. Stanowisko Wnioskodawcy należy zatem uznać za prawidłowe.

Odpowiedź na pytanie nr 3 i 4

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy zgłoszonym w pytaniu nr 3 i 4 jest kwestia zastosowania ograniczenia wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 49 i 51 do kosztów ubezpieczenia OC, NNW i AC.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z zakupem ubezpieczenia, m.in. OC, AC i NNW, w odniesieniu do samochodów osobowych wykorzystywanych przez pracowników Spółki do „celów mieszanych”, nie będą mogły zostać uznane za wydatki eksploatacyjne, a co za tym idzie, nie będą objęte dyspozycją normy zawartej w art. 16 ust. 1 pkt 51. Wydatki na OC i NNW nie będą również objęte limitem, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 49. Natomiast ograniczeniu, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 49 updop, podlegać będą wydatki związane z ubezpieczeniem AC.

Organ podziela stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie.

Jak już wskazano odpowiedzi na pytanie nr 1, wydatki związane z używaniem samochodu osobowego to wydatki na posługiwanie się tym samochodem, wykorzystywanie go. Oznacza to, że do kosztów z tytułu używania samochodu osobowego dla potrzeb działalności gospodarczej zaliczane są wszelkiego rodzaju wydatki eksploatacyjne. Ograniczenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 51 updop dotyczy kosztów posługiwania się samochodem, wykorzystywania go. Innymi słowy, do wydatków z tytułu używania samochodu można zakwalifikować wszelkiego rodzaju wydatki eksploatacyjne umożliwiające używanie samochodu, w tym paliwo, części zamienne itp.

Ograniczenie kosztów ubezpieczenia samochodu wykorzystywanego w działalności gospodarczej nakłada natomiast z art. 16 ust. 1 pkt 49 updop, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia. W ww. przepisie nie wskazano wprost, o który rodzaj ubezpieczenia chodzi, ale należy przyjąć, że dotyczy on wyłącznie ubezpieczenia AC, bowiem dla ustalenia limitu, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 49 updop, istotna jest wartość samochodu przyjęta dla celów ubezpieczenia, a tę przyjmuje się tylko dla AC. Dla ubezpieczenia OC i NNW wartość samochodu nie jest istotna.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli w umowie ubezpieczenia samochodu osobowego określana jest wartość pojazdu, wówczas składki obliczane w oparciu o ten parametr, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w części ustalonej w takiej proporcji, w jakiej pozostaje 150 000 zł w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia.

Podsumowując część rozważań dotyczącą problemu przedstawionego przez Wnioskodawcę w pytaniach nr 3 i 4 należy stwierdzić, że do kosztów ubezpieczeń związanych z wykorzystywaniem samochodów osobowych na podstawie umowy leasingu nie znajdzie zastosowania ograniczenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Do kosztów związanych z ubezpieczeniem samochodów znajduje zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 49 ww. ustawy. Przy czym, ograniczone w zaliczaniu do kosztów są wydatki związane z ubezpieczeniem AC jako ubezpieczeniem, którego koszty uzależnione są od wartości samochodu. Natomiast koszty związane z umową ubezpieczenia OC i NNW nie podlegają ograniczeniu wynikającemu z art. 16 ust. 1 pkt 49 updop.

Stanowisko Wnioskodawcy należy zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.