Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/4512-439/15-4/AJB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-11-12
Teza: wyłączenie z opodatkowania transakcji zbycia przedsiębiorstwa w upadłości
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 7 sierpnia 2015 r. (data wpływu 10 sierpnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 października 2015 r. (2 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania transakcji zbycia przedsiębiorstwa w upadłości **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania transakcji zbycia przedsiębiorstwa w upadłości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sąd Rejonowy w \`(...)\` postanowieniem z dnia 28 listopada 2012 r. pod sygn. akt \`(...)\` ogłosił upadłość \`(...)\` i określił, że upadłość będzie prowadzona z możliwością zawarcia układu. Postanowieniem z dnia 22 października 2013 r. pod sygn. akt \`(...)\` ten sam Sąd zmienił sposób prowadzenia postępowania upadłościowego \`(...)\` z postępowania z możliwością zawarcia układu na postępowanie obejmujące likwidację majątku upadłego i wyznaczył syndyka w osobie \`(...)\`. Upadła spółka ma siedzibę w \`(...)\` i jest wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego pod nr \`(...)\`. Syndyk na warunkach zatwierdzonych przez Sędziego – komisarza dwukrotnie tj. w dniu 18 grudnia 2013 r. i w dniu 19 marca 2014 r. przeprowadził przetargi na sprzedaż przedsiębiorstwa, na które nie wpłynęła żadna oferta. Postanowieniem z dnia 1 kwietnia 2014 r. syndyk uzyskał zgodę Sędziego – komisarza na sprzedaż przedsiębiorstwa upadłego w trybie z wolnej ręki. W dniu 22 czerwca 2015 r. wpłynęła oferta na zakup przedsiębiorstwa \`(...)\`.. Syndyk zwołał na 18 sierpnia 2015 r. posiedzenie Rady Wierzycieli powołanej przez Sędziego – komisarza w dniu 10 grudnia 2014 r. w celu podjęcia uchwały o wyrażeniu zgody na sprzedaż przedsiębiorstwa \`(...)\` za cenę nie niższą niż 3.800.000,00 zł netto. Upadła Spółka prowadziła przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. W skład tego przedsiębiorstwa wchodziły następujące składniki majątkowe:

*   Nieruchomość, dla której Sąd Rejonowy we \`(...)\` prowadzi księgę wieczystą o nr \`(...)\` zabudowaną budynkami ubojni trzody i rozbioru mięsa, rozbioru drobiu i kotłowni,

*   ruchomości, stanowiące przede wszystkim wyposażenie budynków produkcyjnych i pojazdy.

W toku dotychczasowego postępowania syndyk zbył posiadane przez upadłą udziały w \`(...)\` wpisaną do KRS pod nr \`(...)\` oraz trzy pozycje ruchomości stanowiące pojazdy o złomowej wartości. W przypadku wyrażenia przez Radę Wierzycieli zgody na sprzedaż przedsiębiorstwa za zaoferowaną cenę ze sprzedaży w ramach przedsiębiorstwa wyłączone będą w trybie art. 552 k.c. należności i wierzytelności, środki pieniężne, księgi rachunkowe i dokumentacja upadłego oraz stanowiące biurowe wyposażenie środki techniczne, z których syndyk musi korzystać w toku dalszego postępowania upadłościowego, aż do jego zakończenia.

W piśmie z dnia 30 października 2015 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, wskazano, iż:

1.  Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.
2.  Po dokonaniu sprzedaży, o której mowa we wniosku, Wnioskodawca nie będzie prowadził dalszej działalności.
3.  Sprzedawane przedsiębiorstwo jest w stanie upadłości likwidacyjnej. Środki ze sprzedaży, w trybie przepisów ustawy z dnia 28 luty 2003 r. prawo upadłościowe i naprawcze (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 233 ze zmianami) muszą być przeznaczone na zaspokojenie wierzytelności ujętych na zatwierdzonej przez Sędziego – komisarza prawomocnej liście wierzytelności stanowiącej tytuł egzekucyjny w stosunku do upadłego. Zatem, w tym stanie prawnym zobowiązania upadłego nie mogą być przedmiotem obrotu. W przedstawianym stanie formalno-prawnym sprzedaży będą podlegały wszystkie składniki materialne i niematerialne, które mogą stanowić samodzielne przedsiębiorstwo realizujące podstawowy kierunek działalności prowadzony przed ogłoszeniem upadłości tj. ubój trzody chlewnej oraz rozbiór mięsa wieprzowego i wołowego.
4.  Sprzedaży będzie podlegać całość składników materialnych i niematerialnych upadłego przedsiębiorstwa z wyłączeniem tych, którymi musi zarządzać syndyk, aby mógł wypełnić przepisy ustawy prawo upadłościowe i naprawcze i dalej prowadzić postępowanie. Składniki, które zamierza się wyłączyć ze sprzedaży przedsiębiorstwa to należności i wierzytelności, środki pieniężne, księgi rachunkowe i dokumentacja upadłego (w szczególności księgowa i kadrowa zwolnionych pracowników) oraz stanowiące biurowe wyposażenie środki techniczne, z których syndyk musi korzystać w toku dalszego postępowania upadłościowego, aż do jego zakończenia. Składniki te zostały wymienione w części G poz. 67 złożonego wniosku. Użyte w złożonym wniosku ORD-IN określenie „zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c.” należy rozumieć jako całe przedsiębiorstwo z wyłączeniem ze sprzedaży składników wymienionych powyżej. Określone we wniosku ORD-IN składniki majątku, które są zamiarem sprzedaży, stanowią całość przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia przez nabywcę działalności gospodarczej, a ze sprzedaży wyłącza się wymienione już wyżej składniki niezbędne syndykowi do przeprowadzenia postępowania upadłościowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy opisany w poz. 67 zespół składników materialnych i niematerialnych „\`(...)\`.” Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej z siedzibą \`(...)\`.. przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy należy traktować jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c., której sprzedaż podlega na mocy art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) zwolnieniu z podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych „\`(...)\`.” Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej z siedzibą \`(...)\`. szczegółowo opisanych w poz. 67 przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy należy kwalifikować jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c., której sprzedaż na mocy art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) podlega zwolnieniu z podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W myśl art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje więc te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej. Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne, których nie można określić apriorycznie.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest natomiast w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 27e ustawy, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przedsiębiorstwo, czy też zorganizowana część przedsiębiorstwa jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy w sprawie będzie miał zastosowanie przepis art. 6 pkt 1 ustawy.

Należy zauważyć, że w praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym majątku zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności.

Ponieważ w przedstawionych okolicznościach sprawy mamy do czynienia z przedsiębiorstwem będącym w upadłości, zasadnym jest odwołanie do przepisów ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2015 r., poz. 233, z późn. zm.).

Z treści art. 306 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze wynika, że po ogłoszeniu upadłości obejmującej likwidację majątku upadłego, syndyk niezwłocznie przystępuje do spisu inwentarza i oszacowania masy upadłości oraz sporządzenia planu likwidacyjnego. Syndyk składa sędziemu-komisarzowi spis inwentarza wraz z planem likwidacyjnym w terminie jednego miesiąca od dnia ogłoszenia upadłości. Plan likwidacyjny powinien określać proponowane sposoby sprzedaży składników majątku upadłego, w szczególności sprzedaży przedsiębiorstwa, termin sprzedaży, preliminarz wydatków oraz ekonomiczne uzasadnienie dalszego prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie zaś z art. 308 i art. 311 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, po sporządzeniu spisu inwentarza i sprawozdania finansowego, albo po złożeniu pisemnego sprawozdania ogólnego, syndyk przeprowadza likwidację masy upadłości przez sprzedaż przedsiębiorstwa upadłego w całości lub jego zorganizowanych części, sprzedaż nieruchomości i ruchomości, przez ściągnięcie wierzytelności od dłużników upadłego i wykonanie innych jego praw majątkowych wchodzących w skład masy upadłości albo ich zbycie.

Z kolei stosownie do art. 313 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, sprzedaż dokonana w postępowaniu upadłościowym ma skutki sprzedaży egzekucyjnej. Nabywca składników masy upadłości nie odpowiada za zobowiązania podatkowe upadłego, także powstałe po ogłoszeniu upadłości.

Należy również wskazać, że zgodnie z regulacjami art. 317 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, nabywca przedsiębiorstwa upadłego nabywa je w stanie wolnym od obciążeń i nie odpowiada za zobowiązania upadłego. Wszelkie obciążenia na składnikach przedsiębiorstwa wygasają, z wyjątkiem obciążeń wymienionych w art. 313 ust. 3 i 4.

Jednocześnie, stosownie do art. 335 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, fundusze masy upadłości obejmują sumy uzyskane z likwidacji masy upadłości oraz dochód uzyskany z prowadzenia lub wydzierżawienia przedsiębiorstwa upadłego, a także odsetki od tych sum zdeponowanych w banku, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej. Z kolei w myśl art. 337 cyt. ustawy, podziału funduszów dokonuje się jednorazowo albo kilkakrotnie w miarę likwidacji masy upadłości po zatwierdzeniu przez sędziego-komisarza listy wierzytelności. W razie kilkakrotnego podziału funduszów masy upadłości, dokonuje się podziału ostatecznego po całkowitym zlikwidowaniu masy upadłości.

W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której z czynności zbycia przedsiębiorstwa wyłączone zostaną należności i wierzytelności, środki pieniężne, księgi rachunkowe i dokumentacja upadłego (w szczególności księgowa i kadrowa zwolnionych pracowników) oraz stanowiące biurowe wyposażenie środki techniczne. Wyłączenie tych elementów spośród zespołu składników przedsiębiorstwa mających być przedmiotem zbycia spowodowane jest specyfiką sytuacji, w jakiej znajduje się przedsiębiorstwo Wnioskodawcy po ogłoszeniu upadłości.

Wyłączenie ze sprzedaży należności i wierzytelności, środków pieniężnych, ksiąg rachunkowych i dokumentacji upadłego (w szczególności księgowej i kadrowej zwolnionych pracowników) oraz stanowiących biurowe wyposażenie środków technicznych nie ma żadnego negatywnego wpływu na potencjalną zdolność do prowadzenia działalności gospodarczej przez nabywcę w zakresie, w jakim prowadził ją upadły. Jak wskazał Wnioskodawca – składniki majątku, które są zamiarem sprzedaży, stanowią całość przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia przez nabywcę działalności gospodarczej. Wyłączenie ww. elementów spośród zespołu składników przedsiębiorstwa mających być przedmiotem zbycia spowodowane jest specyfiką sytuacji, w jakiej znajduje się przedsiębiorstwo Wnioskodawcy po ogłoszeniu upadłości.

Jak wynika z powołanego wyżej art. 552 Kodeksu cywilnego, strony (poza wyłączeniami wynikającymi z przepisów szczególnych) mają pozostawioną swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, z tym że swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa (art. 551 Kodeksu cywilnego). Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwa.

W świetle przytoczonych przepisów prawa oraz opisu sprawy stwierdzić należy, że zamierzona przez Wnioskodawcę czynność zbycia przedsiębiorstwa, o którym mowa we wniosku, z wyłączeniem ww. składników, będzie nosiła znamiona czynności, do której zastosowanie będzie miał przepis art. 6 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa. W konsekwencji, planowana transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za nieprawidłowe. Nie można bowiem utożsamiać zwolnienia od podatku VAT z niepodleganiem danej czynności opodatkowaniu. Jeśli dana czynność nie podlega opodatkowaniu to nie stosuje się do niej regulacji wynikających z ustawy o VAT, pozostaje poza zakresem działania ustawy. Jeśli natomiast czynność podlega opodatkowaniu, to jest objęta regulacją ustawy o VAT i wówczas dla takiej czynności ustala się stawkę lub zwolnienie z opodatkowania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.