Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP1.4512.400.2016.2.AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-09-21
Teza: zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT usług najmu sal, dostawy cateringu lub usług rekrutacji uczestników szkoleń jako usług ściśle związanych z usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w sytuacji, gdy usługa szkoleniowa nie jest świadczona przez Wnioskodawcę
Słowa kluczowe: kurs; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; szkolenie; usługi-usługi szkoleniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 6 lipca 2016r. (data wpływu 11 lipca 2016r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 sierpnia 2016r. (data wpływu 22 sierpnia 2016r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usług najmu sal, dostawy cateringu lub usług rekrutacji uczestników szkoleń jako usług ściśle związanych z usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w sytuacji, gdy usługa szkoleniowa nie jest świadczona przez Wnioskodawcę **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usług najmu sal, dostawy cateringu lub usług rekrutacji uczestników szkoleń jako usług ściśle związanych z usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowanych ze środków publicznych, w sytuacji, gdy Wnioskodawca świadczy również usługę szkoleniową

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usług najmu sal, dostawy cateringu lub usług rekrutacji uczestników szkoleń jako usług ściśle związanych z usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w sytuacji, gdy usługa szkoleniowa nie jest świadczona przez Wnioskodawcę,

*   obowiązku wystawienia faktury korygującej.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 18 sierpnia 2016 r. (data wpływu 22 sierpnia 2016 r.) w zakresie skorelowania danych dot. pełnomocnika Wnioskodawcy, doprecyzowania opisu sprawy, przeformułowania pytania nr 3 oraz przedstawienia własnego stanowiska w zakresie pytania nr 3.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Podatnik jest czynnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług agencji reklamowych (PKWiU 73.11.19), prowadzenia szkoleń tj. szkolenia językowe, komputerowe i inne w zakresie doskonalenia zawodowego (PKWiU 85.59.11, 85.59.12, 85.59.13 i 85.59.19), wynajmu sal (PKWiU 68.20) oraz usług cateringowych (PKWiU 56.21.19). Do sprzedaży ww. usług nie finansowanych ze środków publicznych podatnik stosuje stawkę podstawową podatku VAT tj. 23%.

Podatnik planuje wykonywać usługi na rzecz beneficjentów środków publicznych w ramach np. Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki lub finansowanych z dotacji z Europejskiego Funduszu Społecznego. Usługi realizowane przez głównego beneficjenta i zleceniodawcę jako usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w całości ze środków publicznych korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług (lub finansowane w co najmniej w 70% ze środków publicznych - zwolnienie z VAT na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatków i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień Dz. U. 2015, poz. 736).

W umowie podpisywanej ze zleceniodawcą wskazany będzie projekt, w ramach którego główny beneficjent uzyskuje środki publiczne na finansowanie zadań w ramach projektów.

Cały projekt obejmuje następujące zadania, które może realizować jako podwykonawca jeden podmiot lub kilka podmiotów (każde zadanie realizuje inny podmiot, ale całość stanowi jeden projekt finansowany np. z Wojewódzkiego Urzędu Pracy):

*   usługa kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego np. kursy językowe, komputerowe, kurs magazyniera, kurs dla opiekunki,

*   usługi pomocnicze realizowane w ramach projektu jako całość i ściśle związane z usługą szkoleniową, tj. przeprowadzenie egzaminów, wynajem sal, usługa cateringowa (niektóre projekty mają obowiązkowy catering - uczestnicy podpisują listę potwierdzającą skorzystanie z cateringu w czasie szkolenia), usługa reklamy i rekrutacji uczestników na szkolenie.

Wnioskodawca oświadcza, że:

*   szkolenia nie są prowadzone w formach i na zasadach określonych w innych przepisach,

*   nie uzyskano akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w zakresie usług opisanych we wniosku,

*   świadczone usługi szkoleniowe można uznać za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, uczestnicy szkoleń poszerzają swoją wiedzę i doświadczenie zawodowe lub zdobywają nowe umiejętności mające zwiększyć ich szansę na znalezienie nowej pracy (stają się bardziej atrakcyjni dla pracodawcy).

Wnioskodawca oświadcza, że nie toczy się wobec niego postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani postępowanie kontrolne, ani sprawa nie została rozstrzygnięta decyzją lub postanowieniem organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej.

W ramach realizacji projektu finansowanego ze środków publicznych Wnioskodawca będzie świadczył na rzecz głównego beneficjenta lub jego podwykonawców jedynie usługę pomocniczą do usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, tj. usługę wynajmu sal, catering albo przeprowadzenie egzaminów lub rekrutację uczestników bądź trenerów tego szkolenia. Całość usług realizowana będzie w ramach jednego projektu finansowanego ze środków publicznych. Umowa ze zleceniodawcą będzie wskazywała zakres zlecanych usług i nazwę projektu finansowanego ze środków publicznych, w ramach którego te zadania są zlecane i wykonywane. Umowa głównego beneficjenta będzie natomiast zawierała zapis dotyczący zadań do realizacji w ramach projektu, tj. usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, catering dla uczestników, zapewnienie odpowiednich sal i trenerów do realizacji usługi szkoleniowej. Każda z tych usług daje razem realizację całości projektu. Brak potwierdzenia wykonania choćby jednej z tych usług powoduje, że główny beneficjent nie zrealizuje w pełni umowy o dofinansowanie i nakazany zostanie zwrot dotacji.

W związku z tym stanem przyszłym powstaje pytanie: Czy podatnik jako podwykonawca (lub kolejny podwykonawca) beneficjenta środków publicznych uzyskanych w ramach realizacji projektów z Urzędów Pracy lub Urzędów Wojewódzkich, ma prawo do zastosowania – na podstawia art. 43 ust. 1 pkt c ustawy o VAT lub § 3 ust. 1 pkt 14 Rozporządzenia MF z dnia 20 grudnia 2013r. w sprawie zwolnień - zwolnienia z podatku VAT dla wykonywanych przez siebie usług najmu sal lub dostawy cateringu lub usług rekrutacji uczestników/trenerów szkoleń jako usług ściśle związanych z usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowanych ze środków publicznych, w sytuacji, gdy nie świadczy usługi szkoleniowej, a jedynie ma zlecenie realizacji jednego z zadań w ramach projektu np. cateringu lub wynajmu sali?

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, iż:

1.  Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty i świadczy usługi w zakresie kształcenia i wychowania.
2.  Wnioskodawca jest podmiotem, który będzie świadczył usługi, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c oraz § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2015 r. poz.736).
3.  Wnioskodawca będzie przeprowadzał szkolenia podnoszące kwalifikacje zawodowe, w tym w szczególności w zakresie języków obcych, kursów komputerowych, szkolenia z technik multimedialnych i neurodydaktyki, w zakresie emisji głosu, prowadzenia gospodarki magazynowej (szkolenia na magazynierów). Określenie branży lub zawodów do których jest skierowana oferta szkoleniowa zależy od zapotrzebowania wynikającego z projektów przeznaczonych do realizacji na danym terenie w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki lub lansowanych z dotacji z Europejskiego Funduszu Społecznego.
4.  Nabyte w trakcie szkoleń umiejętności pozostają w bezpośrednim i pośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników. Mają na celu podniesienie ich kwalifikacji zawodowych (np. szkolenia dla nauczycieli z technik multimedialnych lub emisji głosu) lub umożliwić uczestnikom przekwalifikowanie się np. szkolenia językowe czy komputerowe lub szkolenie dla magazynierów. Mogą też być wykorzystywane w przyszłości oraz pomagają w utrzymaniu się na rynku pracy – (aktywizacja zawodowa).
5.  Szkolenia objęte zakresem pytania nr 1 będą finansowane od 70% do 100% ze środków publicznych.
6.  Na dzień zawierania umów i wystawiania faktury Wnioskodawca będzie posiadał stosowną dokumentację potwierdzającą, że źródłem finansowania usług świadczonych w ramach przedmiotowych szkoleń są środki publiczne.
7.  Usługi szkoleniowe, usługi wynajmu sal, usługi cateringu i rekrutacji uczestników mogą być świadczone zarówno w ramach jednej umowy jak i w odrębnych umowach. Na etapie realizacji projektu główny beneficjent podpisuje umowy z podwykonawcami na poszczególne usługi w ramach projektu, zatem możliwa jest sytuacja gdy usługę najmu dla dużego projektu w różnych lokalizacjach wykonują różne podmioty. W zależności od wielkości projektu zasadą jest, że w realizacji poszczególnych zadań uczestniczy kilka podmiotów. Główny beneficjent wykonuje lub podzleca wykonanie części zadań np. realizację usługi szkoleniowej i najem sal, jednocześnie inny podmiot dostarcza catering wymagany w ramach projektu lub przeprowadza egzaminy. Z reguły zatem są odrębne umowy z podwykonawcami na wykonanie poszczególnych usług w ramach tego samego projektów. Główny beneficjent zaś zawsze podpisuje na cały projekt jedną umowę z instytucją zarządzającą i z tej umowy wynikają poszczególne zadania zlecane następnie podwykonawcom, tj. usługa szkoleniowa, przeprowadzenie egzaminów, dostawa cateringu, najem sal, rekrutacja.
8.  Usługi szkoleniowe, usługi wynajmu sal, usługi cateringu i rekrutacji uczestników na etapie wypełniania i akceptacji wniosku oraz popisywania umowy na realizację projektu przez głównego beneficjenta z instytucją zarządzającą są wliczone w cenę usługi szkoleniowej.
9.  Usługi wynajmu sal, usługi cateringu i rekrutacji uczestników są niezbędne do wykonania usługi podstawowej. Jest to określone w projekcie. Brak realizacji jakiegokolwiek elementu opisanego w umowie o przyznaniu środków pomiędzy beneficjentem a instytucją zarządzającą spowodować może uznanie, że umowa nie została właściwe zrealizowana, co grozi nakazem zwrotu dotacji.
10.  Celem usługi nie jest i nie będzie osiąganie dodatkowego dochodu poprzez konkurencyjne wykonywanie usług wynajmu sal, usługi cateringu i rekrutacji uczestników w stosunku do podatników nie korzystających ze zwolnienia.
11.  Usługi wynajmu sal, usługi cateringu i rekrutacji uczestników nie mogą być usługami samoistnymi realizowanymi poza projektem. Usługi tego rodzaju mogą być wykonywane poza projektem, ale wówczas będą podlegały opodatkowaniu wg podstawowej stawki VAT, tj. 23%.
12.  Usługi szkoleniowe świadczone przez inne podmioty niż Wnioskodawca, dla których Wnioskodawca będzie świadczył usługi wynajmu sal, usługi cateringu, rekrutacji uczestników będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT oraz § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2015r., poz.736).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

(we wniosku wskazane jako nr 2) Czy podatnik jako podwykonawca (lub kolejny podwykonawca) beneficjenta środków publicznych uzyskanych w ramach realizacji projektów z Urzędów Pracy lub Urzędów Wojewódzkich, ma prawo do zastosowania na podstawia art. 43 ust. 1 pkt c ustawy o VAT lub § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia MF z dnia 20 grudnia 2013r. w sprawie zwolnień, zwolnienia z podatku VAT dla wykonywanych przez siebie usług najmu sal lub dostawy cateringu lub usług rekrutacji uczestników szkoleń jako usług ściśle związanych z usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowanych ze środków publicznych, w sytuacji, gdy nie świadczy usługi szkoleniowej, a jedynie ma zlecenie realizacji jednego z zadań w ramach projektu np. dostarczenie cateringu lub wynajem sali?

Zdaniem Wnioskodawcy, podatnikowi jako podwykonawcy (lub kolejnemu podwykonawcy) beneficjenta środków publicznych uzyskanych w ramach realizacji projektów z Urzędów Pracy lub Urzędów Wojewódzkich, przysługuje prawo do zastosowania na podstawia art. 43 ust. 1 pkt c ustawy o VAT lub § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia MF z dnia 20 grudnia 2013 w sprawie zwolnień zwolnienia z podatku VAT dla wykonywanych przez siebie usług najmu sal lub dostawy cateringu lub usług rekrutacji uczestników/trenerów szkoleń jako usług ściśle związanych z usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowanych ze środków publicznych, również w sytuacji, gdy nie świadczy usługi głównej tj. usługi szkoleniowej, a jedynie ma zlecenie na realizację jednego z zadań w ramach projektu np. dostarczenia cateringu tub wynajem sali. Całość usług realizowana jest bowiem w ramach jednego projektu finansowanego ze środków publicznych. Każda z tych usług daje razem realizację całości projektu, brak potwierdzenia wykonania choćby jednej z tych usług powoduje, że główny beneficjent nie zrealizował w pełni umowy o dofinansowanie i nakazany zostanie zwrot dotacji.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT, jak i przepis § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. uzależniają stosowanie zwolnienia od podatku VAT od tego, czy świadczona przez dany podmiot usługa kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego będzie finansowana w określonej wysokości ze środków publicznych. Zwolnienie na podstawie tego przepisu przysługuje nie tylko dla usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, ale obejmuje również usługi i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Powiazanie usług należy każdorazowo rozpatrywać indywidualnie.

W przypadku realizacji projektów finansowanych ze środków publicznych to instytucja finansująca określa w umowie z beneficjentem zadania, które musza być zrealizowane w ramach projektu – określa usługę główną tj. usługę szkoleniową oraz usługi pomocnicze np. catering (i jego zakres). Niektóre usługi pomocnicze będą wynikały z charakteru usługi głównej np. najem sal do szkoleń, rekrutację uczestników lub trenerów.

Powyższe wpisuje się w treść art. 43 ust. 17 i 17a ustawy o VAT (odpowiednio § 3 ust. 8 i 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r.). Zgodnie z tymi regulacjami omawiane zwolnienie nie ma zastosowania do dostaw towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługą podstawową (tu usługą korzystającą ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c, odpowiednio § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r.), jeżeli nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej lub ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia (co stanowi implementację art. 134 dyrektywy 2006/112/WE).

Zwolnienie znajduje natomiast zastosowanie wobec dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z ww. usługą podstawową. Catering obiektywnie biorąc nie musi być ściśle związany z usługą szkoleniową - nie jest niezbędny do realizacji kształcenia zawodowego. Jeżeli jednak od realizacji usługi pomocniczej zależy uznanie przez instytucje nadrzędną, właściwej realizacji umowy i przyznanie dotacji - usługi i dostawy te należy uznać za ściśle powiązane z wykonaniem usługi głównej tj. kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego. Podobne stanowisko zostało zawarte w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 kwietnia 2015 r. sygn. IPPP3/443-1245/14-5/MC i z dnia 04 lutego 2015 r. sygn. IPPP2/443-1096/14-2/KBr.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2016r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\-oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\-oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Według regulacji art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy).

Zgodnie z treścią § 3 ust. 1 pkt 13 i 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2015 r., poz. 736, z późn. zm.), zwalnia się od podatku:

*   usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane,

*   usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do § 3 ust. 8 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Na mocy § 3 ust. 9 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Należy zaznaczyć, że w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77/1). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, iż usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 wyrażony został pogląd, iż pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w wyroku z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.

Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww. rozporządzenia należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

Na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013r., poz. 885, z późn. zm.), środkami publicznymi są:

1.  dochody publiczne;
2.  środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);
3.  środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;
4.  przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:
    1.  ze sprzedaży papierów wartościowych,
    2.  z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,
    3.  ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,
    4.  z otrzymanych pożyczek i kredytów,
    5.  z innych operacji finansowych;
5.  przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Natomiast stosownie do art. 9 ww. ustawy o finansach publicznych, sektor finansów publicznych tworzą:

1.  organy władzy publicznej, w tym organy administracji rządowej, organy kontroli państwowej i ochrony prawa oraz sądy i trybunały;
2.  jednostki samorządu terytorialnego oraz ich związki;

2a. związki metropolitalne;

1.  jednostki budżetowe;
2.  samorządowe zakłady budżetowe;
3.  agencje wykonawcze;
4.  instytucje gospodarki budżetowej;
5.  państwowe fundusze celowe;
6.  Zakład Ubezpieczeń Społecznych i zarządzane przez niego fundusze oraz Kasa Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego i fundusze zarządzane przez Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego;
7.  Narodowy Fundusz Zdrowia;
8.  samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej;
9.  uczelnie publiczne;
10.  Polska Akademia Nauk i tworzone przez nią jednostki organizacyjne;
11.  państwowe i samorządowe instytucje kultury;
12.  inne państwowe lub samorządowe osoby prawne utworzone na podstawie odrębnych ustaw w celu wykonywania zadań publicznych, z wyłączeniem przedsiębiorstw, instytutów badawczych, banków i spółek prawa handlowego.

Z art. 4 ust. 1 ww. ustawy o finansach publicznych wynika, iż przepisy ustawy stosuje się do:

1.  jednostek sektora finansów publicznych;
2.  innych podmiotów w zakresie, w jakim wykorzystują środki publiczne lub dysponują tymi środkami.

Jak powyższe wskazuje, ustawa o finansach publicznych wymienia wprost co należy uznać za środki publiczne. Przepisy zaliczają do środków publicznych dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z różnych źródeł. Środkami publicznymi są również środki pochodzące z funduszy strukturalnych.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zarówno przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy, jak i przepis § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013r. uzależniają stosowanie zwolnienia od podatku VAT od tego, czy świadczona przez dany podmiot usługa kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego będzie finansowana w określonej wysokości ze środków publicznych. Wprowadzony wymóg finansowania w określonej wysokości przedmiotowej usługi ze środków publicznych jest spełniony w przypadku, gdy rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne. Powyższego nie wyklucza fakt, że w świadczeniu tej usługi uczestniczą podmioty trzecie w charakterze podwykonawców (niezależnie od tego, którym z kolei zleceniobiorcą w ewentualnym łańcuchu podwykonawców jest dany podwykonawca). Wydatkowanie przekazanych na realizację danego projektu środków publicznych przez ich dysponenta na realizację poszczególnych jego części (całości) przez podwykonawców, oznacza bowiem, że poszczególne części (całość) projektu realizowane przez podwykonawców są – z ekonomicznego punktu widzenia – finansowane ze środków publicznych. W konsekwencji względem nich znajduje zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w ww. przepisach (przy spełnieniu pozostałych warunków). Przedmiotowy warunek „finansowania ze środków publicznych” jest zatem spełniony zarówno w przypadku, gdy otrzymujący dofinansowanie ze środków publicznych sam świadczy przedmiotową usługę, jak również gdy w realizację tej usługi zaangażowany jest podwykonawca (dalsi podwykonawcy). Istotne jest jedynie to, żeby środki publiczne stanowiły rzeczywiste (w znaczeniu ekonomicznym) źródło finansowania przedmiotowych usług (co zakłada istnienie ścisłego związku pomiędzy otrzymanymi środkami publicznymi a realizowanymi świadczeniami). Podwykonawca korzystający ze zwolnienia winien zatem posiadać stosowną dokumentację potwierdzającą, że źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że usługa kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, również wtedy, gdy jest świadczona przez podwykonawcę (dalszych podwykonawców), podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy (odpowiednio § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r.) pod warunkiem, że jest – z ekonomicznego punktu widzenia – finansowana (w całości lub w co najmniej 70%) ze środków publicznych.

Należy jednakże pamiętać, że świadczenie przez bezpośrednio otrzymującego dofinansowanie ze środków publicznych usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego (na rzecz uczestników szkolenia lub/i ich pracodawców) nie oznacza, że świadczone przez podwykonawców (dalszych podwykonawców) poszczególne czynności stanowią w konkretnym przypadku usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego (mimo tego, że wszystkie te czynności, wykonywane łącznie, składają się na taką usługę).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usług najmu sal, dostawy cateringu lub usług rekrutacji uczestników szkoleń jako usług ściśle związanych z usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w sytuacji, gdy usługa szkoleniowa nie jest świadczona przez Wnioskodawcę.

Odnosząc się do ww. usług świadczonych przez Wnioskodawcę, należy na wstępie rozstrzygnąć, czy świadczone usługi są usługami kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego, co stanowi podstawową przesłankę warunkującą zastosowanie zwolnienia. I tak, kierując się wskazówkami ww. rozporządzenia Rady UE, zawierającymi definicję kształcenia zawodowego, należy stwierdzić, iż kształcenie zawodowe jest procesem mającym na celu nauczenie, przekazanie wiedzy z określonej dziedziny, które ma posłużyć zdobyciu bądź uaktualnieniu wiedzy obecnie posiadanej przez uczestnika takiego szkolenia.

Usługi szkoleniowe będą więc stanowiły usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania w myśl powyższych przepisów, gdy w zamierzeniu mają prowadzić do podwyższenia kwalifikacji zawodowych i poziomu wiedzy osób biorących udział w szkoleniach oraz mają na celu ich szeroko pojęty rozwój zawodowy. O świadczeniu usług w zakresie kształcenia możemy mówić wyłącznie wtedy jeśli wykonawca (świadczeniodawca) faktycznie świadczy całą usługę szkoleniową, czyli m.in. organizuje szkolenia, odpowiada za przeprowadzenie szkoleń, nadzoruje przebieg szkolenia. Organizacja szkolenia polega m.in. na opracowaniu całego projektu szkolenia, jego budżetu, na doborze lokalizacji (miejsca przeprowadzenia szkolenia), na doborze trenerów (osób prowadzących szkolenia), przygotowaniu agendy spotkania, opracowaniu sytemu rejestracji uczestników zapewnieniu uczestnikom materiałów związanych z konkretnym szkoleniem.

Odniesienie powołanych przepisów prawa do przedstawionej sytuacji prowadzi zatem do wniosku, że Wnioskodawca, jako podwykonawca, nie świadczy usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, a jedynie wykonuje na rzecz wykonawcy projektu szkoleniowego - beneficjenta środków publicznych - usługi najmu sal, dostawy cateringu lub usług rekrutacji uczestników szkoleń, których nie można uznać za „nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem” uczestników szkoleń oraz nie jest to „nauczanie mające na celu uzyskanie bądź uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych”.

W konsekwencji, z uwagi na to, że świadczone przez Wnioskującą usługi najmu sal, dostawy cateringu lub usług rekrutacji uczestników szkoleń nie stanowią usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, zaś spełnienie tego warunku jest konieczne do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, badanie dalszych przesłanek wynikających z tego przepisu jest bezprzedmiotowe. Tym samym, bez znaczenia w tym przypadku jest okoliczność, że opisane usługi finansowane są w całości ze środków publicznych.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi w zakresie najmu sal, dostawy cateringu lub usług rekrutacji uczestników szkoleń, nie będą również korzystały ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT jako usługi ściśle związane z usługami podstawowymi, o których mowa w art. 43 ust. 17a ustawy. Przepis ten wprost stanowi, że zwolnienia, o których mowa m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 29, mają zastosowanie do świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe

Aby ustalić, czy dana czynność ma ścisły związek z usługami kształcenia, należy zastosować w pierwszym rzędzie wykładnię językową przepisu posiłkując się w tym zakresie definicją słownikową. Zgodnie zatem z definicją słownikową zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN 2006 „związek” to „stosunek między rzeczami, zjawiskami itp. połączonymi ze sobą w jakiś sposób”.

Przepisy krajowe, jak i europejskie, nie definiują dostaw/usług „ściśle związanych”. Niemniej jednak z brzmienia art. 43 ust. 17 ustawy wynika, że nie dotyczą one dostaw towarów lub świadczenia usług, które nie są niezbędne do wykonania usługi podstawowej lub których głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Trybunał Sprawiedliwości UE rozstrzygnął, że świadczenie usług lub dostawa towarów mogą być uznane za „ściśle związane” z działalnością edukacyjną, a przez to traktowane tak samo na gruncie podatkowym zgodnie z art. 13 część A ust. 1 lit. i) Szóstej Dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE) tylko, gdy mają one rzeczywiście charakter pomocniczy w stosunku do działalności edukacyjnej stanowiącej świadczenie główne (wyrok w sprawie Horizon College C-434/05). Z orzecznictwa Trybunału wynika, że określone świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać, że redagując art. 43 ust. 17 i ust. 17a w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 26 i pkt 29 ustawy, polski ustawodawca uwzględnił wnioski wypływające z orzecznictwa TSUE.

Zatem, należy wskazać, że aby wykonywana przez podwykonawcę – na rzecz zlecającego usługę – czynność, która nie stanowi usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, lecz jest usługą związaną z usługą podstawową podlegała zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit c ustawy lub § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia nie wystarczy, że jest ona finansowana w całości lub w co najmniej 70% ze środków publicznych.

W takim przypadku zwolnienie ma zastosowanie pod warunkiem, że:

*   usługa jest niezbędna do wykonania usługi podstawowej,

*   podwykonawca jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lub 29 ustawy lub § 3 ust. 1 pkt 13 lub 14 rozporządzenia,

*   celem wykonania tej usługi nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Przy czym wyżej wymienione warunki muszą być spełnione łącznie aby dana usługa mogła być potraktowana jako usługa ściśle związana z usługą szkoleniową i mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT w oparciu o wskazane przepisy.

Wskazać należy, że zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą Trybunału, całe świadczenie kompleksowe podlega takim regulacjom opodatkowania VAT, w tym w zakresie stosowania właściwej stawki VAT, jakie dotyczą świadczenia głównego. Oznacza to, że opodatkowanie świadczeń pomocniczych, składających się na świadczenie kompleksowe, podlega takim samym zasadom opodatkowania, jakim podlega świadczenie główne. Pogląd taki został ukształtowany w orzeczeniu TSUE w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP), w którym Trybunał stwierdził, że „Z jedną usługą mamy do czynienia zwłaszcza wtedy, gdy jeden lub kilka elementów należy uznać za usługę główną, a jeden lub kilka elementów za usługi pomocnicze, objęte tym samym reżimem podatkowym, co usługa główna.” (podobnie w orzeczeniu w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV).

Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast, czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej usługi głównej. Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca nie świadczy usług w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, czyli usług podstawowych. Jakkolwiek świadczone przez Wnioskodawcę usług najmu sal, dostawy cateringu lub usług rekrutacji uczestników szkoleń są usługami związanymi z usługami podstawowymi, to jednak usługi podstawowe świadczone są przez inne podmioty. W ramach realizacji projektu finansowanego ze środków publicznych Wnioskodawca będzie świadczył na rzecz głównego beneficjenta lub jego podwykonawców jedynie usługę pomocniczą do usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, tj. usługę wynajmu sal, catering albo przeprowadzenie egzaminów lub rekrutację uczestników bądź trenerów tego szkolenia. Nadto z opisu sprawy wynika, iż usługi szkoleniowe, usługi wynajmu sal, usługi cateringu i rekrutacji uczestników mogą być świadczone zarówno w ramach jednej umowy jak i w odrębnych umowach. Na etapie realizacji projektu główny beneficjent podpisuje umowy z podwykonawcami na poszczególne usługi w ramach projektu, zatem możliwa jest sytuacja gdy usługę najmu dla dużego projektu w różnych lokalizacjach wykonują różne podmioty. W zależności od wielkości projektu zasadą jest, że w realizacji poszczególnych zadań uczestniczy kilka podmiotów.

W niniejszej sprawie stwierdzić należy, iż podmiotem, który świadczy usługę podstawową (szkoleniową), jest Zleceniodawca. Tylko więc Zleceniodawca szkolenia mógłby skorzystać ze zwolnienia podatkowego z racji usług ściśle związanych z usługą szkoleniową. Wnioskodawca takiego przywileju nie ma. Przedmiotem niniejszej interpretacji nie są bowiem usługi szkoleniowe świadczone przez Wnioskodawcę, gdyż tych Zleceniodawca Wnioskodawcy nie zlecił, lecz usługi najmu sal, dostawy cateringu lub usług rekrutacji uczestników szkoleń.

Ewentualnego zwolnienia od podatku należy zatem upatrywać w przepisach dotyczących zwolnienia dla dostawy towarów i świadczenia usług ściśle związanych ze świadczeniem usług podstawowych zwolnionych od podatku. Aby jednak zwolnienie takie mogło mieć miejsce należy dokonać oceny sprawy w świetle art. 43 ust. 17 i 17a ustawy o VAT.

Jak wynika z powołanego już w niniejszej interpretacji wyroku w sprawie Horizon College, po pierwsze, zarówno główna działalność edukacyjna, jak i dostawa towarów lub świadczenie usług ściśle związane z tą działalnością muszą być wykonywane przez jeden z podmiotów, o których mowa w art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy 2006/112/WE (por. pkt 34 wyroku Horizon College). Po drugie, świadczenie usług lub dostawa towarów ściśle związanych z czynnościami głównymi mogą korzystać ze zwolnienia tylko wtedy, jeżeli są one konieczne do dokonywania transakcji podlegających zwolnieniu (por. pkt 38 wyroku Horizon College). Po trzecie, świadczenie usług i dostawa towarów są wyłączone z zakresu zwolnienia, jeżeli ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu poprzez dokonywanie transakcji stanowiących bezpośrednią konkurencję w stosunku do działalności przedsiębiorstw wykonujących działalność gospodarczą, objętej podatkiem VAT (por. pkt 42 wyroku Horizon College).

Zastosowanie zwolnienia z tytułu świadczenia usług lub dostawy towarów ściśle związanych z działalnością edukacyjną wymaga w szczególności tego, ażeby podmiot dokonujący tej czynności można było uznać za odpowiedni podmiot prawa publicznego lub inną instytucję działającą w tej dziedzinie, której cele są uznane za podobne przez dane państwo członkowskie (w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE). Podmiotem takim może być podmiot, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26, pkt 28 i pkt 29 ustawy. Jeżeli zatem dany podmiot jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26, pkt 28 i pkt 29 ustawy, zostanie spełniona ww. przesłanka podmiotowa dla zastosowania zwolnienia przy świadczeniu przez ten podmiot innej usługi niebędącej usługą edukacyjną jeśli tylko ta usługa jest usługą ściśle związaną z usługą kształcenia.

Zgodnie z regulacjami zawartymi w treści art. 43 ust. 17 i 17a ustawy omawiane zwolnienie nie ma zastosowania do dostaw towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługą podstawową (tu usługą korzystającą ze zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy), jeżeli nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej lub ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia (co stanowi implementację art. 134 dyrektywy 2006/112/WE). Zwolnienie znajduje natomiast zastosowanie wobec dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z ww. usługą podstawową dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Z opisu sprawy wynika, że kontrahent Wnioskodawcy będzie świadczył usługi kształcenia zawodowego finansowanie ze środków publicznych zwolnione od podatku. W konsekwencji zostanie spełniona pierwsza przesłanka, o której mowa w ww. wyroku Horizon College. Jednocześnie wskazać należy, że świadczonych przez Wnioskodawcę usług najmu sal, dostawy cateringu lub usług rekrutacji uczestników szkoleń nie można uznać, że są niezbędne do wykonania usługi podstawowej – szkoleniowej świadczonej przez kontrahenta. Nie można też uznać, że głównym celem świadczonych przez Wnioskodawcę usług w tym zakresie nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników nie korzystających z takiego zwolnienia.

Nadto nie można wykluczyć, iż na rynku działają podmioty, których usługi nie podlegają zwolnieniu, a których działalność polega między innymi na wynajmie sal szkoleniowych, pomieszczeń dydaktycznych, pracowni specjalistycznych mogących służyć jako pomieszczenia dydaktyczne. Jak również istnieją na rynku podmioty zajmujące się usługami cateringu lub usługami rekrutacji uczestników szkoleń.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie usługi najmu sal, dostawy cateringu lub usług rekrutacji uczestników szkoleń nie wypełniają przesłanek wskazanych w art. 43 ust. 17 i 17a ustawy. W ocenie tut. organu świadczenie przez Wnioskodawcę wskazanych we wniosku usług, jakkolwiek koniecznych do wykonania usługi podstawowej, skutkowałoby osiągnięciem dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę, przez konkurencyjne wykonanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zatem, stwierdzić należy, iż usługi najmu sal, dostawy cateringu lub usługi rekrutacji uczestników szkoleń jako usługi ściśle związane z usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w sytuacji, gdy usługa szkoleniowa nie jest świadczona przez Wnioskodawcę, nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, lecz będą podlegać opodatkowaniu podstawową stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanej. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek Zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach wnioskodawcy, w związku z tym skutki prawne, czy też ewentualna ochrona, określone w art. 14k do 14m mogą dotyczyć wyłącznie podmiotu, który uzyskał interpretację indywidualną. Nadto należy również wskazać, iż interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 kwietnia 2015 r. sygn. IPPP3/443-1245/14-5/MC i z dnia 04 lutego 2015 r. sygn. IPPP2/443-1096/14-2/KBr, na które Wnioskodawca powołuje się we własnym stanowisku dotyczą innych okoliczności stanu sprawy niż zdarzenie przyszłe opisane przez zainteresowanego.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usług najmu sal, dostawy cateringu lub usług rekrutacji uczestników szkoleń jako usług ściśle związanych z usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w sytuacji, gdy usługa szkoleniowa nie jest świadczona przez Wnioskodawcę. Natomiast wniosek w pozostałym zakresie został załatwiony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.