Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.508.2021.7.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-08
Teza: Kara umowna za opóźnienie w świadczeniu usług i realizacji
zgłoszeń zgodnie z przyjętymi terminami zapłacona przez
Wnioskodawcę na rzecz X S.A. stanowi koszt uzyskania
przychodu; sprawa po wyroku sądu.
Słowa kluczowe: kara-kara umowna
koszt-koszty uzyskania przychodów
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada
zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 22

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 października 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie
    interpretacji indywidualnej.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    W dniu (...) 2015 r. Wnioskodawca zawarł z X S.A. (dalej: „Zamawiający”) umowę serwisową
    nr (...) zmienioną następnie aneksem nr 1 z (...) 2017 r., aneksem nr 2 z (...) 2018 r.,
    aneksem nr 3 z (...) 2020 r. oraz aneksem nr 4 z (...) 2020 r. obowiązującą do (...) 2020 r.
    Przedmiotem umowy było świadczenie usług serwisowych dla systemu informatycznego
    (...) - Systemu Y wdrożonego przez Wnioskodawcę na rzecz X S.A.
    Realizacja usługi była obwarowana terminami określonymi w umowie jako Czas Reakcji i
    Czas Rozwiązania. Zgodnie z treścią rozdziału XIII „Odpowiedzialność i kary umowne” pkt
    5.1 Umowy Wnioskodawca zobowiązany był do zapłaty na rzecz Zamawiającego kary
    umownej w wysokości 1% miesięcznego wynagrodzenia brutto za każdą godzinę
    opóźnienia w stosunku do terminów dla Czasu Reakcji oraz Czasu Rozwiązania.
    Zamawiający ustalił, że w okresie świadczenia usługi od (...) 2017 r. do (...) 2020 r. zostały
    przekroczone Czasy Reakcji oraz Czasy Rozwiązania w przypadku (...). W oparciu o
    powyższe ustalenia Zamawiający obliczył karę umowną w kwocie (...) zł (...) i wezwał
    Wnioskodawcę do jej zapłaty pismem z (...) 2020 r. Wnioskodawca zakwestionował
    zasadność naliczenia kar umownych we wskazanej kwocie i przedstawił stanowisko wobec
    każdego ze zgłoszeń co do których stwierdzono przekroczenie Czasu Reakcji lub Czasu
    Rozwiązania. Wnioskodawca wyjaśnił, że w trakcie trwania umowy korzystał z systemu
    obsługi zgłoszeń Zamawiającego, który dawał ograniczone możliwości w zakresie
    poprawnej klasyfikacji zgłoszeń (priorytet, faktyczna data rozwiązania, przyczyna
    problemu). W konsekwencji powyższego, dla części zgłoszeń naliczony został czas
    przekroczenia w nieuzasadniony sposób lub zgłoszenia, których przyczyna nie była
    spowodowana działaniami Wnioskodawcy. Do obowiązków Wnioskodawcy należało
    rozwiązywanie zgłoszeń dotyczących wytworzonego systemu Y od poziomu systemu
    operacyjnego do poziomu interfejsu użytkownika (obsługa poziomu infrastruktury
    znajdowała się po stronie Zamawiającego). Z uwagi na bardzo dużą złożoność systemu i
    wolumeny przetwarzanych danych pierwotną przyczyną wielu błędów były niezależne od
    Wnioskodawcy problemy na poziomie infrastruktury (np. awarie na poziomie macierzy
    dyskowych), a te objawiały się zgłoszeniami użytkowników niezasadnie przypisywanymi do
    Wnioskodawcy. W przypadku problemów na poziomie infrastruktury liczba
    przekazywanych do Wnioskodawcy zgłoszeń była niemożliwa do obsłużenia przez
    dostępny zespół serwisowy. Wnioskodawca nie odpowiadał za przyczynę problemu, której
    konsekwencją była bardzo duża liczba zgłoszeń wymaganych do obsłużenia w krótkim
    czasie. Tego typu przypadki miały również wpływ na degradację danych przetwarzanych w
    wytworzonym systemie powodując konieczność ich naprawy przez zespół Wnioskodawcy.
    Zespół serwisowy Wnioskodawcy oddawał zgłoszenia użytkownikom z informacją, iż
    zostały one zrealizowane zamiast je odrzucać przerzucając odpowiedzialność za ich
    wystąpienie na Zamawiającego. Zamawiający przed rozpoczęciem projektu przedstawił
    wymagania dotyczące wolumenu przetwarzanych danych jednak informacje miały
    charakter uśredniony (liczba dokumentów do przetworzenia na dobę). Po uruchomieniu
    systemu okazało się, że znacząca większość obciążenia sytemu (około 90%) występowała
    w godzinach 8-16 co miało znaczący wpływ na stabilność rozwiązania i występowanie
    problemów. W przypadku zakładanego dobowego rozkładu obciążenia duża liczba z
    obsłużonych problemów w ogóle by nie wystąpiła. W trakcie trwania umowy serwisowej
    Wnioskodawca otrzymał od Zamawiającego kilkadziesiąt zamówień na realizację i
    wdrożenie zmian w serwisowanym na bieżąco systemie. Wdrożenie produkcyjne nowych

    funkcjonalności miało częściowy wpływ na tymczasową destabilizację systemu i
    zwiększenie wolumenu zgłoszeń użytkowników. Do obowiązków Wnioskodawcy należała
    obsługa zgłoszeń na poziomie trzeciej linii wsparcia, tj. przed przekazaniem zgłoszenia do
    Wnioskodawcy Zamawiający powinien podjąć próbę jego rozwiązania przez zespół
    Zamawiającego na poziomie pierwszej i dalej drugiej linii wsparcia. W praktyce nie
    następowały tam próby rozwiązania problemu i całe obciążenie związane z obsługą
    finalnie leżało po stronie Wnioskodawcy.
    Stanowisko Wnioskodawcy zostało szczegółowo rozpatrzone przez przedstawicieli
    Zamawiającego w dniach (...) 2020 r. Zamawiający w wyniku konfrontacji stanowisk
    zaakceptował wyjaśnienia Wnioskodawcy względem części zgłoszeń objętych wezwaniem
    do zapłaty kary umownej z (...) 2020 r. w ten sposób, że kara umowna za przekroczenie
    Czasu Reakcji lub Czasu Rozwiązania dla zgłoszeń w okresie od (...) 2018 r. do (...) 2020 r.
    została ostatecznie obliczona na kwotę (...) zł (...). W dniu (...) 2021 r. Wnioskodawca zawarł
    z Zamawiającym porozumienie w sprawie wykonania Umowy Serwisowej nr (...) zawartej
    przez X S.A. i Wnioskodawcę w dniu (...) 2015 r. Na podstawie porozumienia kara umowna
    naliczona przez Zamawiającego została zapłacona przez potrącenie wierzytelności
    Zamawiającego wynikającej z w/w kary umownej z wierzytelnością Wnioskodawcy
    wynikającą z wynagrodzenia z tytułu prac zleconych na podstawie porozumienia. W
    wyniku zawartego porozumienia Wnioskodawca zobowiązał się zapłacić na rzecz
    Zamawiającego karę umowną w wysokości (...) zł (...) w związku ze stwierdzeniem
    przekroczenia Czasu Reakcji lub Czasu Rozwiązania dla wskazanych zgłoszeń.
    Wnioskodawca zaakceptował wysokość kary umownej i wyraził zgodę na potrącenie tej
    wierzytelności z wynagrodzeniem Wnioskodawcy z tytułu wykonania prac zleconych na
    podstawie niniejszego porozumienia.
    Na podstawie porozumienia Zamawiający zlecił, a Wnioskodawca zobowiązał się wykonać
    na rzecz Zamawiającego następujące świadczenia:
    a) usługi serwisu dla Systemu Y przez okres 2 miesięcy liczony od daty zawarcia
      porozumienia w zamian za wynagrodzenie w kwocie (...) zł netto;
    b) w ciągu 3 miesięcy od daty zawarcia porozumienia prace optymalizacyjne lub
      rozwojowe dotyczące wdrożenia Systemu Y w zamian za wynagrodzenie w kwocie (...)
      zł;
    c) w ciągu 3 miesięcy od daty zawarcia porozumienia szkolenia w zakresie czynności
      serwisowych i obsługi oraz rozwoju Systemu Y dla 5 osób w zamian za wynagrodzenie
      w kwocie (...) zł.
    W wyniku zawartego porozumienia Zamawiający w dniu (...) 2021 r. wystawił notę
    obciążeniową na Wnioskodawcę dotyczącą opisanej kary umownej. Zapłata kary umownej
    objętej notą obciążeniową nastąpiła poprzez potrącenie wynagrodzenia należnego
    wykonawcy z tytułu wykonania oświadczeń o których mowa w punktach a), b), c)
    porozumienia. Jednocześnie, Zamawiający zobowiązał się, że nie będzie dochodził zapłaty
    kary umownej objętej ww. notą do dnia podpisania protokołu odbioru końcowego, chyba,
    że Wnioskodawca w ogólne nie przystąpiłby do realizacji świadczeń. W terminie 7 dni od
    dnia podpisania protokołu odbioru końcowego Wnioskodawca uprawniony był do
    wystawienia faktury VAT. Z chwilą wymagalności wierzytelności strony uprawione były do
    potrącenia swoich wierzytelności z wierzytelnością drugiej strony bez konieczności
    składania dodatkowych oświadczeń. Zamawiający zobowiązany był do zapłaty
    Wnioskodawcy kwoty podatku VAT na podstawie w/w faktur, a wartości netto ustalone dla
    każdego ze świadczeń podlegały potrąceniu z kwotą naliczonej przez Zamawiającego kary
    umownej. Zapłata podatku VAT nastąpiła przelewem na konto Wnioskodawcy wskazane
    na fakturze VAT. Przedmiotowe porozumienie regulowało wszystkie roszczenia
    Zamawiającego wobec Wnioskodawcy z tytułu kar umownych naliczonych za opóźnienie
    Wnioskodawcy w świadczeniu usług i realizacji zgłoszeń zgodnie z przyjętymi terminami
    dla Czasu Reakcji i Czasu Rozwiązania w okresie od (...) 2017 r. do (...) 2020 r.
    Porozumienie weszło w życie w dniu zawarcia.

## Pytanie

Czy kara umowna za opóźnienie w świadczeniu usług i realizacji zgłoszeń zgodnie z
    przyjętymi terminami zapłacona przez Wnioskodawcę na rzecz X S.A. stanowi koszt
    uzyskania przychodu?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, kara umowna za opóźnienie w świadczeniu usług i realizacji
    zgłoszeń zgodnie z przyjętymi terminami zapłacona przez Wnioskodawcę na rzecz X S.A.
    stanowi koszt uzyskania przychodu.
    W ocenie Wnioskodawcy, zapłacona przez Wnioskodawcę kara umowna na rzecz X S.A.
    spełnia ustawowe warunki klasyfikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów,
    tj. ma związek z uzyskiwanymi przez Wnioskodawcę przychodami i nie została przez
    ustawodawcę wyłączona z kosztów podatkowych (w szczególności nie mieści się w
    zakresie regulacji art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku
    dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „CIT”).
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu
    osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z
    wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 tej ustawy. W świetle powołanej regulacji,
    wszelkie wydatki, które potencjalnie zmierzają do uzyskania, zwiększenia, zachowania lub
    zabezpieczenia przychodów podatnika, z zasady powinny być uwzględniane przy ustalaniu
    podstawy opodatkowania jako koszty uzyskania przychodów.
    W świetle powyższego uznać więc należy, że aby wydatek poniesiony przez podatnika
    stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:
    1) został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać
      pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu
      podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby
      inne niż podatnik),
    2) jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została
      podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
    3) pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
    4) poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub
      może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
    5) został właściwie udokumentowany,
    6) nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 cyt. ustawy
      nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
    W ocenie Wnioskodawcy, wypłacane przez Spółkę opłaty pozostają w związku z
    uzyskiwanymi przychodami.
    Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 CIT, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów kary
    umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług
    oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów
    albo wykonanych robót i usług.
    W treści powołanego przepisu ustawodawca zdefiniował te rodzaje kar umownych i
    odszkodowań, które - nawet w przypadku spełniania warunków określonych w art. 16 ust.
    1 CIT należy wyłączać z kosztów podatkowych (co stanowi wyjątek od generalnej zasady
    dopuszczalności kosztów uzyskania przychodów).
    Należą do nich koszty kar umownych i odszkodowań wypłacanych z następujących tytułów:
    a) wady dostarczonych towarów,
    b) wady wykonanych robót i usług,

    c) zwłoka w dostarczeniu towaru wolnego od wad,
    d) zwłoka w usunięciu wad towarów,
    e) zwłoka w usunięciu wad wykonanych robót i usług.
    A contrario, opłaty dodatkowe innego rodzaju niż wymienione będą stanowiły koszty
    podatkowe (oczywiście pod warunkiem, że będą spełniały definicję kosztów uzyskania
    przychodów z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Przyjęcie
    poglądu, że kara umowna lub odszkodowanie ze swej istoty nie mogą być uznane za koszt
    uzyskania przychodów, czyniłoby regulację zawartą w art. 16 ust. 1 pkt 22 CIT zbędną,
    bowiem skoro określony zbiór nie jest kosztem podatkowym na podstawie art. 15 ust. 1,
    to nieracjonalnym jest uznawanie poszczególnych elementów tego zbioru za koszt i
    wyłączanie go z tego zbioru na podstawie innego przepisu - art. 16 ust. 1 pkt 22 CIT. Kary
    umowne i odszkodowania, o ile nie zostały wprost wyłączone z kosztów, mogą być
    ujmowane w rachunku podatkowym. Jednak pozostałe, inne niż expressis verbis
    wymienione w komentowanej regulacji, kary umowne i odszkodowania, aby były kosztem,
    muszą spełnić pozostałe warunki, tj. przede wszystkim celowości fiskalnej. Istotne jest, aby
    ocena zachowania podatnika, kwalifikującego określony koszt jako koszt podatkowy,
    dokonywana była również z perspektywy związku tego wydatku z prowadzoną
    działalnością gospodarczą oraz wiedzy o związkach przyczynowych. Postuluje się przy tym
    interpretowanie prawa podatkowego w oparciu o tzw. wykładnię gospodarczą, tzn. taką
    która przewiduje, m.in. przyjęcie, że podatnik działa i powinien działać w sposób typowy
    dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, tj. przykładowo dążyć do
    osiągnięcia zysku, a nie strat.
    Zgodnie z wyrokiem NSA z 23 stycznia 2018 r. (sygn. II FSK 86/16) „w dynamicznie
    zmieniającej się rzeczywistości gospodarczej, poniesienie pewnych wydatków (zapłata kary
    umownej niewyłączonej z kosztów uzyskania przychodów w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p.)
    ograniczy straty, które mogłyby zachwiać możliwością uzyskiwania przychodów z tytułu
    prowadzonej działalności gospodarczej. Istotne jest więc, aby kwalifikując dany wydatek
    jako koszt podatkowy uwzględniać również kwestię logicznego ciągu zdarzeń
    determinujących określone i konkretne działania podatnika, począwszy od momentu
    zawarcia umów po zapłatę kar umownych”.
    Również w innym wyroku z 21 sierpnia 2019 r. (sygn. II FSK 3067/17) NSA potwierdził, że
    „Jeżeli jednak kara umowna lub odszkodowanie przysługuje wierzycielowi z innego tytułu
    niż ww. wymienione, może ona stanowić u ponoszącego wydatek koszt uzyskania
    przychodów, o ile spełniona będzie zasadnicza przesłanka wynikająca z art. 15 ust. 1 CIT,
    warunkująca zaliczenie wydatków do kosztów uzyskania przychodów - poniesiony
    wydatek musi być związany z uzyskaniem przychodu bądź z zachowaniem lub
    zabezpieczeniem źródła przychodu.”
    Przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 CIT odwołuje się do pojęć z zakresu prawa cywilnego
    (odszkodowanie, kara umowna, wada, zwłoka). Oznacza to, że wyjaśnienie ww. terminów
    cywilnoprawnych jest niezbędne do rekonstrukcji tej normy prawa podatkowego.
    Odszkodowanie jest świadczeniem polegającym na naprawieniu szkody. Jako szkodę
    należy rozumieć uszczerbek, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju
    dobrach chronionych przez prawo. Szkoda może zostać wyrządzona niezależnie od
    istniejącego uprzednio między danymi osobami stosunku prawnego (szkoda z tytułu tzw.
    czynów niedozwolonych - ex delicto) bądź przez niewykonanie lub nienależyte wykonanie
    zobowiązania przez dłużnika stosunku zobowiązaniowego (szkoda kontraktowa, ex
    contractu). Odszkodowanie zastępuje wówczas główne świadczenie dłużnika lub je
    uzupełnia (W. Czachórski, A. Brzozowski, M. Safjan, E. Skowrońska-Bocian, „Zobowiązania.
    Zarys wykładu”, wyd. 11, Warszawa 2009, str. 85).
    Przepis art. 22 ust. 1 pkt 22 CIT odnosi się do odszkodowań z tytułu niewykonania lub
    nienależytego wykonania zobowiązania przez dłużnika, a zatem świadczeń
    rekompensujących tzw. szkodę kontraktową. Dalsze rozważania odnoszą się zatem do

    odpowiedzialności za tego rodzaju szkodę. Ogólne zasady odpowiedzialności dłużnika z
    tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania zostały unormowane w
    księdze III Kodeksu cywilnego. Podstawowymi przepisami w tym zakresie są art. 471-473
    ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r. poz. 1145).
    Zgodnie z art. 471 Kodeksu cywilnego, dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody
    wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że
    niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik
    odpowiedzialności nie ponosi. Powołany przepis nie określa bliżej zasad
    odpowiedzialności kontraktowej. Kwestii tej poświęcone są trzy kolejne artykuły Kodeksu i
    dlatego - ze względu na ścisły związek art. 471 Kodeksu cywilnego z art. 472-474 Kodeksu
    cywilnego - należy uznać, że tworzą one swoistą całość normatywną.
    Stosownie do art. 472 Kodeksu cywilnego, jeżeli ze szczególnego przepisu ustawy albo z
    czynności prawnej nie wynika nic innego, dłużnik odpowiedzialny jest za niezachowanie
    należytej staranności. Powyższy przepis statuuje zasadę odpowiedzialności dłużnika na
    zasadzie winy, która może mieć postać winy umyślnej (dolus) i niedbalstwa (culpa).
    Przyjmuje się bowiem, że skoro dłużnik odpowiada za niedołożenie należytej staranności,
    a więc za postępowanie naganne, choć nieumyślne, to tym bardziej odpowiada za
    umyślne uchybienia w wykonaniu zobowiązania, według reguły a minori ad maius (W.
    Czachórski..., str. 330-331).
    Z przepisu art. 471 Kodeksu cywilnego wynika domniemanie, że nie wykonując lub
    nienależycie wykonując zobowiązanie, dłużnik działa w sposób zawiniony (wyrok NSA z 11
    czerwca 2015 r. sygn. akt II FSK 1341/13). Istotne jest jednak, że przepis art. 472 Kodeksu
    cywilnego nie ma charakteru przepisu bezwzględnie obowiązującego (ius cogens),
    ponieważ zgodnie z art. 473 § 1 Kodeksu cywilnego: dłużnik może przez umowę przyjąć
    odpowiedzialność za niewykonanie lub za nienależyte wykonanie zobowiązania z powodu
    oznaczonych okoliczności, za które na mocy ustawy odpowiedzialności nie ponosi. Na
    mocy 473 § 1 Kodeksu cywilnego dopuszczalne jest więc rozszerzenie odpowiedzialności
    dłużnika, wynikającej z art. 472 Kodeksu cywilnego, na oznaczone okoliczności, nawet
    jeżeli nie będą one zawinione przez dłużnika. Dopuszczalność umownego rozszerzenia lub
    zawężenia odpowiedzialności dłużnika na zasadzie swobody umów doznaje tylko jednego
    ograniczenia - nieważne jest zastrzeżenie, że dłużnik nie będzie odpowiedzialny za szkodę,
    którą może wyrządzić wierzycielowi umyślnie (art. 473 § 2 Kodeksu cywilnego). Poza tym
    istnieje pełna możliwość kształtowania zakresu okoliczności, za które dłużnik odpowiada
    (względnie nie odpowiada), m.in. aż do przyjęcia odpowiedzialności bezwzględnej typu
    gwarancyjnego (W. Czachórski..., str. 331). Również przepisy ustawy mogą określać szerzej
    zakres odpowiedzialności dłużnika, niż czyni to art. 472 Kodeksu cywilnego. Dłużnik
    odpowiada niezależnie od winy, np. według przepisów o rękojmi za wady rzeczy
    sprzedanej (art. 556 i następne Kodeksu cywilnego), gdy świadczy usługi hotelowe (art.
    846 § 1 Kodeksu cywilnego), czy też prowadzi na własny rachunek przedsiębiorstwo lub
    zakład wprawiany w ruch za pomocą sił przyrody (pary, gazu, elektryczności, paliw
    płynnych itp.) - art. 435 Kodeksu cywilnego.
    Z przywołanych przepisów jednoznacznie wynika, że dłużnik może zostać zobowiązany do
    zapłaty odszkodowania z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania
    również wówczas, gdy nie można mu przypisać winy, innymi słowy, gdy dochował
    należytej staranności, wykonując zobowiązanie. Jest to tzw. odpowiedzialność na zasadzie
    ryzyka. Przechodząc do wyjaśnienia pojęcia «zwłoki», należy zauważyć, że zgodnie z art.
    476 Kodeksu cywilnego: dłużnik dopuszcza się zwłoki, gdy nie spełnia świadczenia w
    terminie, a jeżeli termin nie jest oznaczony, gdy nie spełnia świadczenia niezwłocznie po
    wezwaniu przez wierzyciela. Nie dotyczy to wypadku, gdy opóźnienie w spełnieniu
    świadczenia jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie
    ponosi. Powołany przepis reguluje odpowiedzialność dłużnika za zwłokę, tj. kwalifikowane
    opóźnienie w wykonaniu zobowiązania, zawinione przez dłużnika. Dłużnik, chcąc uwolnić
    się od skutków zwłoki, musi udowodnić, że opóźnienie jest następstwem okoliczności, za

    które nie odpowiada. Wobec tego tzw. opóźnienie zwykłe ma miejsce wówczas, gdy
    uchybienie terminowi spełnienia świadczenia jest następstwem okoliczności, za które
    dłużnik nie ponosi odpowiedzialności. Jednocześnie wyżej przytoczony art. 473 Kodeksu
    cywilnego umożliwia umowne rozszerzenie odpowiedzialności dłużnika, również na
    okoliczność opóźnienia zwykłego, także wówczas gdy opóźnienie takie wystąpiło mimo
    dochowania przez dłużnika należytej staranności.
    Podobny wniosek można wywieść również ze swobody kontraktowania, o której mowa w
        1art. 353 Kodeksu cywilnego.
    Przechodząc do regulacji dotyczących kar umownych, należy zauważyć, że zgodnie z art.
    483 § 1 Kodeksu cywilnego, można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z
    niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez
    zapłatę określonej sumy (kara umowna). Dłużnik nie może bez zgody wierzyciela zwolnić
    się z zobowiązania przez zapłatę kary umownej (art. 483 § 2 Kodeksu cywilnego).
    Stosownie do art. 484 § 1 Kodeksu cywilnego, w razie niewykonania lub nienależytego
    wykonania zobowiązania kara umowna należy się wierzycielowi w zastrzeżonej na ten
    wypadek wysokości bez względu na wysokość poniesionej szkody. Żądanie
    odszkodowania przenoszącego wysokość zastrzeżonej kary nie jest dopuszczalne, chyba
    że strony inaczej postanowiły.
    Reasumując, istota instytucji uregulowanej w art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego wyraża się w
    tym, że zarówno samo zastrzeżenie kary umownej, jak i szczegółowe jej uregulowanie
    zależą od umownego uznania i ułożenia przez strony. Ma zatem do niej w pełni
    zastosowanie zasada swobody umów ustanowiona w art. 353(1) Kodeksu cywilnego.
    Wobec tego - również w odniesieniu do instytucji kar umownych w prawie cywilnym jest
    dopuszczalne modyfikowanie kodeksowych zasad odpowiedzialności za określone
    naruszenia postanowień wiążących strony stosunków obligacyjnych, a zatem także
    rozszerzanie zakresu tej odpowiedzialności na okoliczności niezależne od zawinienia bądź
    przyczynienia się dłużnika. Za koszty uzyskania przychodu należy uważać takie wydatki,
    których poniesienie przez podatnika było spowodowane racjonalnym dążeniem i
    obiektywną możliwością osiągnięcia przychodu (lub zachowania albo zabezpieczenia tego
    źródła) i które nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 CIT (tak wyrok NSA z 10 czerwca
    2009 r., II FSK 234/08 oraz uchwały składu siedmiu sędziów NSA: z 24 stycznia 2011 r., II
    FPS 6/10, a także z 25 czerwca 2012 r., II FPS 2/12). Kara umowna, której dotyczy pytanie w
    niniejszej sprawie, tj. za nieterminowe wykonanie usługi, nie mieści się w wyłączeniu
    przewidzianym w art. 16 ust. 1 pkt 22 CIT. W katalogu włączeń wydatków, które nie mogą
    być uznane za koszty uzyskania przychodu, w art. 16 ust. 1 pkt 22 CIT znalazły się kary
    umowne i odszkodowania z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług
    oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów
    albo wykonanych robót i usług. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 CIT stanowi więc wyjątek od
    wyrażonej w art. 15 ust. 1 CIT zasady ogólnej dotyczącej zaliczania wydatków do kosztów
    uzyskania przychodów.
    W doktrynie i orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się na tle art. 15 ust. 1
    CIT, że wydatek może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli:
    a) został poniesiony przez podatnika;
    b) wydatek ma charakter definitywny;
    c) został poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia
      źródła przychodów, tj. między wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi istnieć
      związek przyczynowo - skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ lub
      przynajmniej może mieć wpływ na powstanie, zwiększenie przychodu albo
      zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów - wydatek ten musi dać się ocenić
      jako niezbędny bądź przynajmniej pożyteczny w zakresie uzyskania przychodu;

    d) wydatek ten, choćby pośrednio, ma związek z prowadzoną przez podatnika
      działalnością gospodarczą;
    e) wydatek nie został enumeratywnie wymieniony w katalogu wydatków niestanowiących
      kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 CIT).
    Zdaniem NSA, w konsekwencji należy przyjąć, że art. 16 ust. 1 pkt 22 CIT, stanowiąc
    wyjątek od zasady określonej w art. 15 ust. 1 tej ustawy winien być interpretowany ściśle,
    to jest powinien być rozumiany jako przepis wyłączający możność uznania za koszty
    uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań wskazanych expressis verbis w art.
    16 ust. 1 pkt 22 CIT.
    Poniesione koszty związane z zapłatą kary umownej na rzecz Zamawiającego są związane
    z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów, tym samym spełniają warunek
    określony w art. 15 ust. 1 CIT. Jako zabezpieczenie źródła przychodów należy bowiem
    rozumieć koszty poniesione na ochronę istniejącego (podstawowego) źródła przychodów,
    w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób. Zapłata kary umownej
    jest powiązana z prowadzeniem dalszej współpracy z Zamawiającym i osiąganiem przez
    Wnioskodawcę wysokich przychodów z tej współpracy.
    Zapłata kary umownej nie wynikała z nieracjonalnego bądź pozbawionego należytej
    staranności działania. Tym samym uwzględniając całą złożoność i dynamikę zjawisk
    gospodarczych, cały ciąg zdarzeń, w jakich doszło do zaktualizowania obowiązku
    uiszczenia kary umownej, pod kątem tego, czy działania te mogą być potraktowane jako
    ukierunkowane na osiągnięcie przychodu lub zachowanie czy zabezpieczenie źródła
    przychodu należy dojść do wniosku, że przedmiotowa kara umowna może stanowić koszt
    uzyskania przychodu.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 1 grudnia 2021 r. wydałem interpretację indywidualną
    Znak: 0111-KDIB1-3.4010.508.2021.1.JKU, w której uznałem Państwa stanowisko za
    nieprawidłowe. Interpretację doręczono Państwu 13 grudnia 2021 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    7 stycznia 2022 r. złożyli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o:
    · uchylenie zaskarżonej interpretacji,
    · zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według
      norm przepisanych.
    Odpowiedzi na skargę udzieliłem pismem z 4 lutego 2022 r. Znak: 0111-KDIB1-
    3.4010.508.2021.2.JKU.
    Postępowanie przed sądami administracyjnymi
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił Państwa skargę – wyrokiem z 29
    lipca 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 358/22.
    Wnieśli Państwo skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
    Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 3 lipca 2025 r. sygn. akt II FSK 1357/22 uchylił
    wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 lipca 2022 r. sygn. akt III
    SA/Wa 358/22 oraz interpretację indywidualną z 1 grudnia 2021 r. Znak: 0111-KDIB1-
    3.4010.508.2021.1.JKU.
    Ww. wyrok, który wpłynął do mnie 3 października 2025 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):

      ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu
      sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe
      prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że
      przepisy prawa uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
    · uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
      Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku;
    · ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej –
      stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
    Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Wskazać należy, że interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego
    obowiązujących w dniu wydania interpretacji indywidualnej, bowiem interpretacja stanowi
    ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku wyroku Naczelnego Sądu
    Administracyjnego z 3 lipca 2025 r. sygn. akt II FSK 1357/22.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem
    stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu
    prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie
    faktycznym.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.
    Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji
    podatkowej.