Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.404.2021.2.MZA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-06
Teza: Ustalenie, czy Spółka jako płatnik z tytułu wypłaty na rzecz wspólnika, przychodów z udziałów w zyskach osób prawnych, które osiąga wspólnik występujący ze spółki komandytowej może pomniejszyć przychód z tytułu wystąpienia ze spółki o zyski niewypłacone w latach ubiegłych przyporządkowane proporcjonalnie do wysokości prawa do udziału w zysku w odpowiednich latach
Słowa kluczowe: przychód; spółki; spółki-spółka komandytowa; spółki-wystąpienie ze spółki; wspólnik; wspólnik-wystąpienie wspólnika; wypłata; zyski-udział w zyskach osób prawnych; zyski-zyski osób prawnych
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Podmiot opodatkowania; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Przedmiot opodatkowania; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Przychody z zysków kapitałowych; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6. Pobór podatku
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7b-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26-ust. 3

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 sierpnia 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem epuap – 30 sierpnia 2021 r.), uzupełnionym 22 listopada 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka jako płatnik z tytułu wypłaty na rzecz wspólnika, przychodów z udziałów w zyskach osób prawnych, które osiąga wspólnik występujący ze spółki komandytowej może pomniejszyć przychód z tytułu wystąpienia ze spółki o zyski niewypłacone w latach ubiegłych przyporządkowane proporcjonalnie do wysokości prawa do udziału w zysku w odpowiednich latach – **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 30 sierpnia 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka jako płatnik z tytułu wypłaty na rzecz wspólnika, przychodów z udziałów w zyskach osób prawnych, które osiąga wspólnik występujący ze spółki komandytowej może pomniejszyć przychód z tytułu wystąpienia ze spółki o zyski niewypłacone w latach ubiegłych przyporządkowane proporcjonalnie do wysokości prawa do udziału w zysku w odpowiednich latach.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 16 listopada 2021 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.404.2021.1.MZA, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 22 listopada 2021 r.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:**

Spółka z o.o. sp. k. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) prowadzi działalność gospodarczą w branży samochodowej. Rok podatkowy Spółki jest zgodny z rokiem kalendarzowym. Do końca 2020 r. Spółka nie była podatnikiem podatku dochodowego, a jedynie jej wspólnicy. Od 1 stycznia 2021 r. Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, jednocześnie Spółka występuje w roli płatnika w zakresie wypłat przychodów z udziału w zyskach osób prawnych wypłacanych do wspólników Spółki.

Wspólnikami Wnioskodawcy są/ byli:

1) AA Sp. z o.o. – działający jako komplementariusz;

2) A GmbH – komandytariusz, będący niemieckim rezydentem podatkowym;

3) D.G. – komandytariusz, będący rezydentem podatkowym Niemiec;

4) C.G. – komandytariusz, będąca rezydentem podatkowym Niemiec.

W dniu 24 lutego 2021 r. A GmbH złożyła oświadczenie o wystąpieniu ze Spółki. Wypowiedzenie rozpoczęło swój bieg i wywoływało skutki prawne od dnia 28 lutego 2021 r. Wypowiedzenie jest skuteczne na dzień 31 marca 2021 r.

W dniu 31 marca 2021 r. na rzecz A GmbH wypłacono jego udział kapitałowy obliczony według zasad określonych w umowie Spółki. Jak wynika z umowy Spółki: _„W przypadku wystąpienia ze Spółki jednego ze Wspólników, występujący Wspólnik ma prawo do wypłaty udziału przysługującemu mu w majątku Spółki zgodnie z następującymi zasadami: średnia z podwójnego EBIT za rok, w którym nastąpiło wystąpienie oraz jednokrotnego EBIT z roku poprzedzającego rok, w którym nastąpiło wystąpienie. Ustalona wartość średnia jest mnożona przez współczynnik EBIT w wysokości 5,5 i pomniejszana o pożyczki zaciągnięte od Spółki przez występującego Wspólnika w roku poprzedzającym rok, w którym nastąpiło wystąpienie oraz ustalana ponownie odpowiednio do wysokości udziału Wspólnika w zysku Spółki”._

Spółka posiada zyski zatrzymane (niewypłacone na rzecz wspólników, w tym A GmbH) osiągnięte za poprzednie lata obrotowe (w tym zyski alokowane na kapitał rezerwowy). Wypracowany zysk był częściowo wypłacany Wspólnikom, a częściowo zatrzymywany w Spółce komandytowej i przekazany na kapitał rezerwowy. Spółka prowadziła szczegółową ewidencję, pozwalającą na ustalenie, jaka kwota z zysku danego wspólnika została zatrzymana w Spółce.

A GmbH jest komandytariuszem w Spółce od 2014 r. W tym czasie udział procentowy w zyskach i stratach Spółki zmieniał się w następujący sposób:

\- zgodnie z umową spółki (akt założycielski) A GmbH miała początkowo 75%,

\- w SF za rok 2015 udział A GmbH wynosił 75%,

\- w SF za rok 2016 udział A GmbH wynosił 68%,

\- w SF za rok 2017 udział A GmbH wynosił 68%,

\- w SF za rak 2018 udział A GmbH wynosił 68%,

\- w SF za rok 2019 udział A GmbH wynosił 68%,

\- w roku 2020 udział A GmbH wynosił 14,5%.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy Spółka jako płatnik z tytułu wypłaty na rzecz wspólnika, przychodów z udziałów w zyskach osób prawnych, które osiąga wspólnik występujący ze spółki komandytowej może pomniejszyć przychód z tytułu wystąpienia ze spółki o zyski niewypłacone w latach ubiegłych przyporządkowane proporcjonalnie do wysokości prawa do udziału w zysku w odpowiednich latach?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jako płatnik może pomniejszyć podstawę opodatkowania z tytułu wypłaty przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, na rzecz występującego wspólnika, o zyski niewypłacone w latach ubiegłych przypadające na tego wspólnika, przy czym pomniejszenie te powinno zostać przyporządkowane proporcjonalnie do wysokości prawa do udziału w zysku wspólnika w odpowiednich latach.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako: ustawa o CIT, Dz.U. 2020 r., poz. 1406, ze zm.) przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z kolei zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b.

Art. 22 ust. 1 ustawy o CIT stanowi, że podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

Ponadto art. 22a ustawy o CIT wskazuje, że przepisy art. 20-22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Wnioskodawca, podlegając reżimowi przepisów ustawy o CIT, będzie jednocześnie pełnił rolę płatnika podatku w odniesieniu do zryczałtowanego podatku pobieranego od przychodów Wspólników z tytułu udziału w zyskach Spółki, o których mowa w art. 7b ust 1 pkt 1 w zw. z art. 22 ust. 1, na zasadach wskazanych w art. 26 ust. 1 i ust. 3 ustawy o CIT.

W dniu 1 stycznia 2021 r. wszedł w życie art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r., poz. 2123).

Zgodnie z tym przepisem do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Ponadto, zgodnie z postanowieniem art. 13 ust. 2 przytoczonej ustawy, jeżeli udziały w spółce komandytowej lub spółce jawnej zostały nabyte lub objęte przez wspólnika przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, przychód wspólnika z tytułu:

1) umorzenia udziałów lub wystąpienia ze spółki,

2) odpłatnego zbycia tych udziałów,

3) ich wniesienia do innej spółki, tytułem wkładu niepieniężnego,

4) likwidacji spółki

– pomniejsza się o wydatki na nabycie lub objęcie udziału w takiej spółce oraz o określoną zgodnie z art. 8 ustawy zmienianej w art. 1 albo art. 5 ustawy zmienianej w art. 2 część odpowiadającą uzyskanej przez wspólnika przed dniem, w którym spółka komandytowa lub spółka jawna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w spółce i o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu.

Przenosząc powyższe przepisy na przedstawiony stan faktyczny, zdaniem Wnioskodawcy wynagrodzenie wypłacane A GmbH pomniejszone może zostać o:

a) wydatki na nabycie lub objęcie udziału w spółce oraz

b) część odpowiadającą nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszoną o wypłatę z tytułu udziału w tej spółce (czyli de facto niewypłacone zyski z lat ubiegłych – podlegające opodatkowaniu w latach wcześniejszych na poziomie wspólnika), pomniejszoną o wypłaty z tytułu udziału w tej spółce oraz wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Mając na uwadze powyższe, Spółka jako płatnik, z tytułu wypłaty do występującego wspólnika może pomniejszyć podstawę opodatkowania, tj. wynagrodzenie A GmbH o wydatki na nabycie lub objęcie udziału w Spółce oraz niewypłacone zyski z lat ubiegłych przypadające na wspólnika, obliczone na dzień 31 grudnia 2020 r. z całego okresu kiedy A Gmbh była wspólnikiem Spółki.

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy pomniejszenie o zyski niewypłacone w latach ubiegłych powinno zostać przyporządkowane proporcjonalnie do wysokości prawa do udziału w zysku w odpowiednich latach, w których A GmbH była komandytariuszem Spółki (75%, 68%, 14,5%).

Nieprawidłowym będzie natomiast pomniejszenie prawa do udziału w zysku z przyjęciem udziału na moment wystąpienia wspólnika (14,5%).

W świetle powyższego, Wnioskodawca wnosi o uznanie jego stanowiska za prawidłowe.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.**

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 2 i art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tj. Dz.U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm., dalej k.s.h.) - spółka komandytowa jest osobową spółką prawa handlowego.

Zauważyć trzeba, że na gruncie prawnym obowiązującym do końca 2020 r. spółka komandytowa nie była samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowiły odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegały natomiast dochody poszczególnych wspólników tej spółki.

Na mocy art. 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2123; dalej: „Ustawa nowelizująca”) przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze. zm., dalej: „ustawa o CIT”) mają, co do zasady, zastosowanie również do spółek komandytowych.

Zgodnie ze znowelizowanym brzmieniem art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z powyższym uległa również zmianie definicja spółki, przez którą, od dnia 1 stycznia 2021 r. zgodnie z art. 4a pkt 21 lit. c ustawy o CIT, należy również rozumieć, spółki, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a, mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ustawodawca przewidział jednak odstępstwo od tej zasady. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 Ustawy nowelizującej, w przypadku spółek komandytowych oraz spółek jawnych, które z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od dnia 1 stycznia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2.

Jak wynika z art. 12 ust. 2 Ustawy nowelizującej, spółka komandytowa może postanowić,że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

Tym samym z dniem 1 stycznia 2021 r. lub 1 maja 2021 r. spółki komandytowe stały się odrębnymi, samodzielnymi podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Zatem spółka komandytowa przestała być spółką transparentną podatkowo. W konsekwencji, działalność prowadzona przez spółkę komandytową odpowiednio od powyższych dat nie może być traktowana jak działalność prowadzona przez wspólnika. Zaś wspólnicy tych spółek (w tym komplementariusze) będący podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, uzyskują z tytułu uczestnictwa w tych spółkach przychody z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Konsekwencją nadania spółce komandytowej podmiotowości na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest wprowadzenie dwóch poziomów opodatkowania dochodu wypracowanego przez tę spółkę – podobnie, jak ma to miejsce w odniesieniu do pozostałych spółek – podatników podatku dochodowego od osób prawnych, tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej i spółki komandytowo-akcyjnej. Wspólnicy spółki komandytowej, tj. jej komandytariusze oraz komplementariusze zostaną opodatkowani od faktycznie uzyskanego przez nich dochodu z uczestnictwa w zysku takiej spółki.

Stosownie do art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. c) ustawy o CIT za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym przychody z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT podatek, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, wynosi 19% podstawy opodatkowania.

Na podstawie art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

Dodatkowo art. 22a stanowi, że przepisy art. 20-22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z kolei Spółka, która pełni rolę płatnika podatku dochodowego od osób prawnych w odniesieniu do zryczałtowanego podatku pobieranego od przychodów wspólników z tytułu udziału w zyskach Spółki, stosuje zasady wskazane w art. 26 ust. 1 i ust. 3 ustawy o CIT.

W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Z treści art. 26 ust. 1 ustawy o CIT wynika, że płatnicy, o których mowa w ust. 1, przekazują kwoty podatku w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zgodnie z ust. 1, 2-2b, 2d i 2e pobrano podatek, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika wykonuje swoje zadania, albo - w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. f - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby płatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 oraz podatników będących osobami uprawnionymi z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona w trybie przewidzianym w ustawie, o której mowa w art. 4a pkt 15, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. Płatnicy są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w:

1) art. 3 ust. 1 - informację o wysokości pobranego podatku,

2) art. 3 ust. 2, oraz urzędowi skarbowemu - informację o dokonanych wypłatach i pobranym podatku

\- sporządzone według ustalonego wzoru.

Obowiązek przesłania tych informacji podatnikom oraz urzędowi skarbowemu nie powstaje w przypadku i w zakresie określonych w ust. 2a zdanie pierwsze.

Wracając do Ustawy nowelizującej, szczególną uwagę należy zwrócić na zawarty w niej art. 13 ust. 1, z którego wynika, że do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Stosownie do postanowień art. 13 ust. 2 Ustawy nowelizującej , jeżeli udziały w spółce komandytowej lub spółce jawnej zostały nabyte lub objęte przez wspólnika przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, przychód wspólnika z tytułu:

1) umorzenia udziałów lub wystąpienia ze spółki,

2) odpłatnego zbycia tych udziałów,

3) ich wniesienia do innej spółki, tytułem wkładu niepieniężnego,

4) likwidacji spółki

– pomniejsza się o wydatki na nabycie lub objęcie udziału w takiej spółce oraz o określoną zgodnie z art. 8 ustawy zmienianej w art. 1 albo art. 5 ustawy zmienianej w art. 2 część odpowiadającą uzyskanej przez wspólnika przed dniem, w którym spółka komandytowa lub spółka jawna stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w spółce i o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodu.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawcą jest Spółka z o.o. sp. k., którego rok podatkowy jest zgodny z rokiem kalendarzowym. Do końca 2020 r. Spółka nie była podatnikiem podatku dochodowego, a jedynie jej wspólnicy. Od 1 stycznia 2021 r. Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Wspólnikami Wnioskodawcy są/było czterech wspólników, w tym A GmbH – komandytariusz, będący niemieckim rezydentem podatkowym, który 24 lutego 2021 r. złożył oświadczenie o wystąpieniu ze Spółki. Wypowiedzenie rozpoczęło swój bieg i wywoływało skutki prawne od dnia 28 lutego 2021 r. Wypowiedzenie jest skuteczne na dzień 31 marca 2021 r. W dniu 31 marca 2021 r. na rzecz A GmbH wypłacono jego udział kapitałowy obliczony według zasad określonych w umowie Spółki. Spółka posiada zyski zatrzymane (niewypłacone na rzecz wspólników, w tym A GmbH) osiągnięte za poprzednie lata obrotowe (w tym zyski alokowane na kapitał rezerwowy). Wypracowany zysk był częściowo wypłacany Wspólnikom, a częściowo zatrzymywany w Spółce komandytowej i przekazany na kapitał rezerwowy. Spółka prowadziła szczegółową ewidencję, pozwalającą na ustalenie, jaka kwota z zysku danego wspólnika została zatrzymana w Spółce. A GmbH jest komandytariuszem w Spółce od 2014 r. i w tym czasie udział procentowy w zyskach i stratach Spółki zmieniał się w następujący sposób:

\- zgodnie z umową spółki (akt założycielski) A GmbH miała początkowo 75%,

\- za rok 2015 udział A GmbH wynosił 75%,

\- za rok 2016 udział A GmbH wynosił 68%,

\- za rok 2017 udział A GmbH wynosił 68%,

\- za rak 2018 udział A GmbH wynosił 68%,

\- za rok 2019 udział A GmbH wynosił 68%,

\- w roku 2020 udział A GmbH wynosił 14,5%.

Kwestią wątpliwą dla Wnioskodawcy jest ustalenie, czy Spółka może pomniejszyć przychód z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki o zyski niewypłacone w latach ubiegłych przyporządkowane proporcjonalnie do wysokości prawa do udziału w zysku w odpowiednich latach.

Skutkiem ww. zmian było wprowadzenie podwójnego opodatkowania dochodów osiąganych przez spółkę komandytową: na poziomie tej spółki oraz na poziomie wypłaty zysku do jej wspólników.

Jak jednak wynika z uzasadnienia do projektu ustawy zmieniającej (druk sejmowy nr 642), zasada podwójnego opodatkowania dochodów osiągniętych przez spółkę komandytową nie ma charakteru absolutnego. Wskazano bowiem, że „Celem zmian w art. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych jest uszczelnienie systemu podatkowego oraz odpowiedź na tworzone przez podatników struktury optymalizacyjne z wykorzystaniem spółek komandytowych, w których komplementariuszem jest spółka z o.o., zaś komandytariuszem - zwykle wspólnik lub wspólnicy będący osobami fizycznymi. Należy przypomnieć, iż w przypadku takiej spółki komandytowej komplementariusz za zobowiązania spółki odpowiada całym swoim majątkiem, zaś odpowiedzialność komandytariusza jest kwotowo ograniczona do sumy komandytowej.

W praktyce zatem sytuacja prawna oraz odpowiedzialność komandytariusza w spółce komandytowej jest zbliżona do sytuacji prawnej oraz odpowiedzialności wspólników spółki kapitałowej (np. spółki z o.o.).

Uznając zatem, iż brak jest racjonalnego uzasadnienia dla dalszego podatkowego różnicowania zasad opodatkowania komandytariusza w spółce komandytowej z zasadami dotyczącymi wspólników spółki kapitałowej proponuje się nadanie spółce komandytowej statusu podatnika podatku dochodowego.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy przenoszone na grunt rozpatrywanej sprawy, należy mieć na uwadze, że Spółka jako płatnik, z tytułu wypłaty na rzecz występującego wspólnika może pomniejszyć przychód, tj. wynagrodzenie A GmbH o wydatki na nabycie lub objęcie udziału w Spółce oraz niewypłacone zyski z lat ubiegłych przypadające na wspólnika, obliczone na dzień 31 grudnia 2020 r. z całego okresu kiedy A GmbH była wspólnikiem Spółki.

Ponadto pomniejszenie o zyski niewypłacone w latach ubiegłych powinno zostać przyporządkowane proporcjonalnie do wysokości prawa do udziału w zysku w odpowiednich latach, w których A GmbH była komandytariuszem Spółki (75%, 68%, 14,5% w poszczególnych latach).

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Spółka jako płatnik może pomniejszyć podstawę opodatkowania z tytułu wypłaty przychodów z udziału w zyskach osób prawnych, na rzecz występującego wspólnika, o zyski niewypłacone w latach ubiegłych przypadające na tego wspólnika, przy czym pomniejszenie to powinno zostać przyporządkowane proporcjonalnie do wysokości prawa do udziału w zysku wspólnika w odpowiednich latach, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym lub zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.