Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.434.2017.1.PB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-11
Teza: Czy w przypadku, gdy na skutek planowanego przekształcenia Spółki w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością wartość kapitału zakładowego Spółki Przekształconej będzie wyższa od wartości wkładów wniesionych do Spółki, opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podlegać będzie wyłącznie ewentualna nadwyżka wartości kapitału zakładowego Spółki Przekształconej nad wartością wkładów wniesionych do Spółki i opodatkowanych uprzednio podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z uwzględnieniem odliczeń, o których mowa w art. 6 ust. 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, a obowiązek podatkowy spoczywać będzie na Spółce Przekształconej?
Słowa kluczowe: podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; przekształcanie; spółki
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 08 grudnia 2017 r. (data wpływu – 12 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 grudnia 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – spółka jawna (dalej także jako: „Spółka”) jest spółką osobową prawa handlowego, której siedziba znajduje się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W przyszłości planowane jest dokonanie zmiany formy prawnej Spółki ze spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Spółka Przekształcona”).

Planowane przekształcenie przeprowadzone zostanie zgodnie z przepisami art. 551-574 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2017 r. poz. 1577, ze zm.).

Zgodnie z aktualnie rozważanym scenariuszem, wartość kapitału zakładowego Spółki Przekształconej może być wyższa od wartości wkładów wniesionych do Spółki i opodatkowanych uprzednio podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku, gdy na skutek planowanego przekształcenia Spółki w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością wartość kapitału zakładowego Spółki Przekształconej będzie wyższa od wartości wkładów wniesionych do Spółki, opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podlegać będzie wyłącznie ewentualna nadwyżka wartości kapitału zakładowego Spółki Przekształconej nad wartością wkładów wniesionych do Spółki i opodatkowanych uprzednio podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z uwzględnieniem odliczeń, o których mowa w art. 6 ust. 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, a obowiązek podatkowy spoczywać będzie na Spółce Przekształconej?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy na skutek planowanego przekształcenia Spółki w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością wartość kapitału zakładowego Spółki Przekształconej będzie wyższa od wartości wkładów wniesionych do Spółki, opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podlegać będzie wyłącznie ewentualna nadwyżka wartości kapitału zakładowego Spółki Przekształconej nad wartością wkładów wniesionych do Spółki i opodatkowanych uprzednio podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z uwzględnieniem odliczeń, o których mowa w art. 6 ust. 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, a obowiązek podatkowy spoczywać będzie na Spółce Przekształconej.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150, dalej: „ustawy o PCC”), opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają następujące zdarzenia:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny  w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności  w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Równocześnie, zgodnie z brzmieniem art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o PCC podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają również zmiany powołanych powyżej umów cywilnoprawnych, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegać będą także na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 3 ustawy o PCC orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione powyżej.

Literalne brzmienie przytoczonych wyżej przepisów wskazuje, że katalog czynności podlegających opodatkowaniu, zawarty w art. 1 ust. 1 ustawy o PCC, ma charakter zamknięty. Zastosowana przez ustawodawcę zasada numerus clausus przesądza o tym, że tylko wprost wymienione w powołanym artykule czynności cywilnoprawne podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Mając powyższe na uwadze, zmiany umów spółki skutkujące podwyższeniem podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, co do zasady, wiążą się z powstaniem obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o PCC.

Z kolei przepis art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o PCC wskazuje, że jednym ze zdarzeń powodującym zmianę umowy spółki w rozumieniu ustawy jest „przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.”

Ustawodawca wprowadza w art. la pkt 1 i 2 ustawy o PCC definicje spółki osobowej i spółki kapitałowej, zgodnie z którymi są to odpowiednio: (i) spółka cywilna, jawna, partnerska, komandytowa lub komandytowo akcyjna (spółki osobowe) oraz (ii) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjna bądź europejska (spółki kapitałowe).

Mając na uwadze powyższe regulacje, należy wskazać, że przekształcenie Spółki (spółki jawnej) w Spółkę Przekształconą (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) może stanowić zmianę umowy spółki w rozumieniu przepisów ustawy o PCC, jeżeli w wyniku takiego przekształcenia dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przekształconej.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ustawy o PCC podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych w przypadku przekształcenia lub łączenia spółek stanowi wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wysokość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia.

Ponadto, zgodnie z art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o PCC zwalnia się od podatku „umowy spółki i ich zmiany związane z przekształceniem lub łączeniem spółek w części wkładów do spółki albo kapitału zakładowego, których wartość była uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych lub podatkiem od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż Rzeczpospolita Polska albo od których zgodnie z prawem państwa członkowskiego podatek nie był naliczany.”

Mając na uwadze treść powołanych powyżej przepisów należy skonstatować, że w przypadku przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową podstawę opodatkowania powinna stanowić wysokość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej na skutek przekształcenia, z uwzględnieniem zwolnienia z art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o PCC, tj. wyłącznie w części, która nie została uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jak podkreśla się bowiem w doktrynie prawa podatkowego, „biorąc pod uwagę wyłączenia zawarte w Ustawie, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegać będą \[\`(...)\`\] przekształcenie spółki osobowej w spółkę kapitałową pod warunkiem, iż będą prowadzić do wykreowania, z perspektywy podatku, nowej wartości majątku lub kapitału, która nie została opodatkowana na wcześniejszych etapach istnienia tych podmiotów" \[T. Nierobisz, A. Wacławczyk, Podatek od czynności cywilnoprawnych. Komentarz praktyczny, Legalis 2011\].

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca uważa, że w przypadku, gdy wartość kapitału zakładowego w Spółce Przekształconej będzie wyższa od wartości wkładów do Spółki podlegających uprzednio opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, na skutek zastosowania zwolnienia uregulowanego w art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o PCC podstawą opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych będzie wyłącznie nadwyżka wartości kapitału zakładowego Spółki Przekształconej nad wartością wkładów wniesionych do Spółki i opodatkowanych uprzednio podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W konsekwencji, w takiej sytuacji obowiązek podatkowy powstanie  zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC  w chwili dokonania czynności cywilnoprawnej, a zatem w dacie rejestracji przekształcenia i  w związku z brzmieniem art. 4 pkt 9 ustawy o PCC  będzie ciążył na Spółce Przekształconej.

Jednocześnie, Spółka Przekształcona będzie uprawniona do odliczenia od podstawy opodatkowania, (i) kwoty wynagrodzenia wraz z podatkiem od towarów i usług, pobranej przez notariusza za sporządzenie aktu notarialnego umowy spółki, (ii) opłaty sądowej związanej z wpisem spółki do rejestru przedsiębiorców, (iii) opłaty za zamieszczenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym ogłoszenia o wpisie, o których mowa w pkt (ii), zgodnie z art. 6 ust. 9 ustawy o PCC.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku, gdy na skutek planowanego przekształcenia Spółki w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością wartość kapitału zakładowego Spółki Przekształconej będzie wyższa od wartości wkładów wniesionych do Spółki, opodatkowaniu na gruncie ustawy o PCC podlegać będzie wyłącznie ewentualna nadwyżka wartości kapitału zakładowego Spółki Przekształconej nad wartością wkładów wniesionych do Spółki i opodatkowanych uprzednio podatkiem od czynności cywilnoprawnych z uwzględnieniem odliczeń, o których mowa w art. 6 ust. 9 ustawy o PCC, a obowiązek podatkowy w tym zakresie spoczywać będzie na Spółce Przekształconej.

Wnioskodawca na potwierdzenie swojego stanowiska przywołał interpretację indywidualną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.