Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/4510-217/15-4/IR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-09-25
Teza: Skutki podatkowe objęcia udziałów spółki kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa; przychód; spółki-spółka kapitałowa; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 czerwca 2015 r. (data wpływu 19 czerwca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 września 2015 r. (data wpływu 18 września 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych objęcia udziałów spółki kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 czerwca 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, podatku od towarów i usług i podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), pismem z dnia 4 września 2015 r., (doręczonym w dniu 9 września 2015 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. W odpowiedzi na ww. wezwanie dnia 18 września 2015 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 16 września 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym wchodzącym w skład międzynarodowej grupy …\`(...)\` Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest dostarczanie usług inżynierskich w obszarze teleinformatyki w oparciu o outsourcing usług, z przeznaczeniem dla firm z różnych sektorów gospodarki.

Obecnie Spółka rozważa utworzenie nowej spółki kapitałowej, która przejęłaby podstawową działalność operacyjną Spółki („Spółka projektowa”). Spółka planuje wniesienie do Spółki projektowej jako wkładu niepieniężnego odpowiedniego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej. Przedmiotem wkładu („Aport”) byłyby:

*   rzeczowe składniki majątku (w tym sprzęt komputerowy, wyposażenie, centrale telefoniczne),

*   środki finansowe (kapitał obrotowy),

*   prawa własności intelektualnej (w tym znak towarowy i nazwa przedsiębiorstwa),

*   prawa do licencji na oprogramowanie komputerowe wraz z dokumentacją,

*   prawa do domen internetowych wraz z dokumentacją,

*   prawa do referencji,

*   prawa z autorskich praw majątkowych wraz z dokumentacją,

*   prawa z negocjacji handlowych i ofert złożonych do potencjalnych kontrahentów,

*   certyfikaty jakościowe wraz ze związaną z nimi dokumentacją,

*   pozwolenia administracyjne wraz ze związaną dokumentacją,

*   prawa z polis ubezpieczeniowych wraz z dokumentacją,

*   prawa z umów najmu do powierzchni biurowych,

*   środki transportu wraz z dokumentacją

*   prawa z umów handlowych zawartych przez Spółkę w ramach podstawowej działalności operacyjnej,

*   tajemnice handlowe i informacje poufne związane z prowadzoną działalnością gospodarczą,

*   dokumenty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Na mocy transakcji na Spółkę projektową zostałyby przeniesione prawa i obowiązki z wszystkich umów gospodarczych zawartych przez Spółkę w ramach podstawowej działalności operacyjnej.

Spółka projektowa przejęłaby również zakład pracy Spółki w trybie art. 231 Kodeksu pracy (tj. około 1 850 pracowników).

Poza zakresem transakcji pozostałyby w szczególności wysokocenne aktywa takie jak:

*   nieruchomości,

*   część środków pieniężnych w kasie i na rachunkach (około l %),

*   istniejące na dzień wniesienia wkładu należności handlowe wobec wybranych kontrahentów.

W oparciu o składniki majątku wyłączone z transakcji Spółka kontynuowałaby swój byt prawny. Spółka projektowa prowadziłaby działalność w nieruchomościach, co do których umowy najmu zostałby przeniesione oraz w nieruchomościach wynajmowanych od Spółki.

W uzupełnieniu wniosku w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych dodano następujące wyjaśnienia.

W ocenie Wnioskodawcy Aport, którego dotyczy wniosek będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.; dalej: Ustawa CIT). Wnioskodawca powołał również przepis art. 4a pkt 4 Ustawy CIT ponieważ w przypadku uznania, że Aport nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 3 Ustawy CIT, należy Jego zdaniem uznać, że jest on zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT.

W ocenie Wnioskodawcy, Aport będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.; dalej: „Kodeks cywilny”). Szczegółowe uzasadnienie w tym zakresie przedstawione zostało we wniosku. Wnioskodawca zwrócił się we wniosku o potwierdzenie przez Ministra Finansów prawidłowości takiej oceny prawnej.

Odnosząc się do przedstawionej w wezwaniu definicji „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, o której mowa w art. 4a pkt 4 Ustawy CIT Wnioskodawca ostrożnościowo wskazuje, że jeżeli składniki Aportu nie zostałyby uznane za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, należałoby uznać je za „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, ponieważ będzie wyodrębnione organizacyjnie (wkład obejmowałby całą strukturę organizacyjną przedsiębiorstwa), finansowo (ewidencja zdarzeń gospodarczych będzie pozwalała na przyporządkowanie do Aportu dotyczących go przychodów i kosztów oraz zobowiązań i należności) oraz funkcjonalnie (Aport będzie obejmował składniki majątku niezbędne i wystarczające do samodzielnego kontynuowania działalności gospodarczej, której służy; nabywca Aportu będzie w oparciu o te składniki kontynuował działalność gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę na bazie składników majątku, które będą stanowić Aport).

Do Spółki projektowej zostaną wniesione składniki majątkowe i niemajątkowe, niezbędne do przejęcia przez nią podstawowej działalności operacyjnej Spółki. Równocześnie zaznaczono, że w wyniku dokonanej transakcji na Spółkę projektową zostaną przeniesione m.in. prawa i obowiązki z wszystkich umów gospodarczych zawartych przez Spółkę w ramach podstawowej działalności operacyjnej. Spółka projektowa przejęłaby również zakład pracy Spółki w trybie art. 231 Kodeksu pracy. Aport będzie zatem obejmował należności i zobowiązania. Poza zakresem transakcji pozostałyby m.in. należące do Spółki nieruchomości oraz istniejące na dzień wniesienia aportu należności handlowe wobec niektórych kontrahentów. Zatem, w przeważającym zakresie, zobowiązania i należności z umów z kontrahentami Spółki zostałyby przeniesione na Spółkę projektową. Wymaga podkreślenia, że pomimo pozostawienia prawa do nieruchomości po stronie Spółki, Spółka projektowa w ramach prowadzonej działalności korzystałaby z tych nieruchomości na podstawie umowy najmu zawartej ze Spółką.

Zgodnie z przedstawionymi we wniosku okolicznościami zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca potwierdza, że Spółka projektowa będzie polską kapitałową spółką prawa handlowego (nie jest przesądzone, czy będzie to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością czy spółka akcyjna). W konsekwencji w zamian za Aport zostaną wydane na rzecz Spółki udziały lub akcje Spółki projektowej.

W części dotyczącej podatku od towarów i usług Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce.
2.  Zgodnie z treścią wniosku, w ocenie Wnioskodawcy Aport będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Szczegółowe uzasadnienie w tym zakresie przedstawione zostało we wniosku. Wnioskodawca zwrócił się we wniosku o potwierdzenie przez Ministra Finansów prawidłowości takiej oceny prawnej.
3.  Odnosząc się do przedstawionej w wezwaniu definicji „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, o której mowa w art. 2 pkt 27e Ustawy VAT Wnioskodawca ostrożnościowo wskazuje, że jeżeli składniki Aportu nie zostałyby uznane za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, należałoby uznać je za „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, ponieważ będzie wyodrębnione organizacyjnie (wkład obejmowałby całą strukturę organizacyjną przedsiębiorstwa), finansowo (ewidencja zdarzeń gospodarczych będzie pozwalała na przyporządkowanie do Aportu dotyczących go przychodów i kosztów oraz zobowiązań i należności) oraz funkcjonalnie (Aport będzie obejmował składniki majątku niezbędne i wystarczające do samodzielnego kontynuowania działalności gospodarczej, której służy; nabywca Aportu będzie w oparciu o te składniki kontynuował działalność gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę na bazie składników majątku, które będą stanowić Aport).
4.  W oparciu o składniki majątkowe i niemajątkowe przeniesione w ramach Aportu Spółka projektowa przejmie (będzie kontynuowała) podstawową działalność operacyjną Spółki. Jak zaznaczono, Spółka projektowa prowadziłaby działalność w nieruchomościach wynajmowanych od Spółki. Z kolei Wnioskodawca będzie kontynuował swój byt prawny w oparciu o składniki wyłączone z zakresu transakcji. Zatem docelowo zarówno Spółka jak i Spółka projektowa będą prowadziły dalej działalność gospodarczą, z tym że główna działalność operacyjna realizowana dotychczas przez Spółkę, po wniesieniu Aportu będzie przejęta przez Spółkę projektową.

Odnośnie podatku od czynności cywilnoprawnych w uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że w Jego ocenie, Aport będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55: Kodeksu cywilnego. Jednocześnie, nawet gdyby nie uznać aportu za przedsiębiorstwo, należałoby stwierdzić, że stanowi on zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca stwierdza, że Spółka projektowa będzie polską kapitałową spółką prawa handlowego (nie jest przesądzone, czy będzie to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, czy spółka akcyjna). W konsekwencji, w zamian za Aport zostaną wydane na rzecz Spółki udziały lub akcje Spółki projektowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 4a pkt 3 Ustawy CIT wartość nominalna udziałów/akcji Spółki projektowej objętych w zamian za Aport nie będzie stanowiła dla Spółki przychodu podatkowego?
2.  Czy wniesienie Aportu do Spółki projektowej będzie na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.; dalej: Ustawa VAT) czynnością wyłączoną z opodatkowania VAT?
3.  Czy w świetle przedstawionych okoliczności zdarzenia przyszłego wniesienie Aportu do Spółki projektowej w zamian za jej udziały/akcje będzie na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 626; dalej: Ustawa PCC), wyłączone z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 1 dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych, natomiast w pozostałym zakresie wniosek zostanie rozstrzygnięty odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, Aport będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 Ustawy CIT, a tym samym wartość nominalna udziałów Spółki projektowej objętych w zamian za Aport nie będzie stanowiła dla Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu CIT.

Pojęcie „przedsiębiorstwa” i „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” w przepisach prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 4a pkt 3 Ustawy CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie, oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Ustawa VAT definiuje jedynie pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa wskazując w art. 2 pkt 27e, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych, do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z powyższego, przepisy ustaw podatkowych nie zawierają samodzielnej definicji pojęcia „przedsiębiorstwo”. Przepisy Ustawy CIT odsyłają w tym zakresie do definicji sformułowanej w Kodeksie cywilnym. W ocenie Wnioskodawcy, również na potrzeby opodatkowania VAT powinna znaleźć zastosowanie definicja „przedsiębiorstwa” obowiązująca na gruncie prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej i obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Według Wnioskodawcy, jak wskazuje się w doktrynie prawa cywilnego, powyższa lista ma charakter otwarty i przykładowy.

Zgodnie ze stanowiskiem komentatorów „w skład przedsiębiorstwa wchodzą wszystkie składniki niemajątkowe i majątkowe powiązane ze sobą funkcjonalnie i przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych (por. wyr. SN z dnia 3 grudnia 2009 r., sygn. akt II CSK 215/09, Legalis). Takie uregulowanie ustawowe oznacza, że możliwe jest wyliczenie składników tylko konkretnego przedsiębiorstwa. (\`(...)\`) Nie może zatem budzić wątpliwości, że wyliczenie zawarte w komentowanym przepisie ma charakter jedynie przykładowy” (K. Pietrzykowski (red.), Kodeks cywilny. Komentarz. T. 1, Wyd. C.H. Beck, Wyd. 7, Warszawa 2013).

Podkreśla się, że „określając przedsiębiorstwo w art. 551 k.c., wskazano przykładowy katalog składników niematerialnych i materialnych, które tworząc pewną całość organizacyjną, służą do prowadzenia działalności gospodarczej. (\`(...)\`) Budowa preambuły komentowanego przepisu oznacza, że zorganizowany zespół, w skład którego wchodzi co najmniej jeden składnik niematerialny i co najmniej jeden materialny, nosi znamiona wymagane dla uznania go za przedsiębiorstwo” (Z. Gawlik, Komentarz do art. 55(l) Kodeksu cywilnego \[w:\] A. Kidyba (red.), Z. Gawlik, A. Janiak, A. Jedliński, K. Kopaczyńska-Pieczniak, E. Niezbecka, T. Sokołowski, Kodeks cywilny. Komentarz. Tom I. Część ogólna).

Również w orzecznictwie wskazuje się na to, że „w skład przedsiębiorstwa wchodzą wszystkie składniki niemajątkowe i majątkowe powiązane ze sobą funkcjonalnie i przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyrok SN z dnia 3 grudnia 2009 r., sygn. akt II CSK 215/09). Podobne stanowisko zajął WSA w Warszawie, który stwierdził, że „(\`(...)\`) wymienione wyżej składniki przedsiębiorstwa zostały wskazane w sposób przykładowy a nie enumeratywny, czego dowodzi użyty w przepisie zwrot „w szczególności”. Z przywołanej definicji wynika istotna cecha wskazanego zespołu składników – muszą one stanowić zorganizowany kompleks majątkowy przeznaczony do prowadzenia określonej działalności. Poszczególne składniki majątkowe nie stanowią przypadkowego zbioru rzeczy i praw, lecz pozostają ze sobą w relacjach funkcjonalnych i organizacyjnych, które czynią z nich całość zdolną do realizacji określonej działalności (wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 kwietnia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1767/10)”.

Skoro na gruncie prawa cywilnego (a tym samym prawa podatkowego) nie istnieje sztywny katalog składników majątkowych, których obecność lub brak mógłby przesądzać o istnieniu przedsiębiorstwa należy podzielić formułowane w doktrynie poglądy, zgodnie z którymi „okolicznością determinującą możliwość uznania określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych za przedsiębiorstwo jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej” (Z. Gawlik w „Kodeks cywilny. Komentarz. Tom I. Część ogólna, Wyd. WKP 2012 r.).

Wymaga podkreślenia, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym, składniki materialne i niematerialne składające się na Aport będą służyły Spółce projektowej do kontynuowania dotychczasowej działalności operacyjnej Spółki. Dodatkowo, na Spółkę projektową zostanie przeniesiony zakład pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy. Przesądza to w ocenie Spółki, że Aport będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu prawa cywilnego, a tym samym prawa podatkowego.

Taka kwalifikacja jest, zdaniem Spółki, uzasadniona również wówczas, gdy niektóre składniki majątku Spółki nie zostaną wniesione do Spółki projektowej.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Jak wynika z powyższego, na gruncie uregulowań Kodeksu cywilnego strony mają możliwość wyłączenia z transakcji niektórych składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Jak wskazuje się w doktrynie, aby można było mówić o czynności, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, przedmiotem czynności muszą być objęte bezwzględnie te elementy, które umożliwią kontynuowanie działalności gospodarczej. (\`(...)\`) Granicą swobody w omawianym zakresie będzie możliwość uczestnictwa substancji w działalności gospodarczej. (\`(...)\`) zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo ((Z. Gawlik w „Kodeks cywilny. Komentarz. Tom I. Część ogólna, Wyd. WKP 2012 r.).

Również w orzecznictwie Sądu Najwyższego wskazuje się, że „aby można było mówić o czynności, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, przedmiotem czynności muszą być objęte bezwzględnie te elementy, które umożliwią kontynuowanie działalności gospodarczej. Nie można jednak w tym zakresie formułować jakichś jednoznacznych, uniwersalnych wzorów czy kryteriów. Będą się one zmieniały przy każdej dokonywanej czynności, a okoliczności konkretnego przypadku będą podstawą oceny, czy przedmiotem czynności prawnej jest przedsiębiorstwo, czy też przedmiotowa substancja nie nosi takich znamion. Granicą swobody w omawianym zakresie będzie możliwość uczestnictwa substancji w działalności gospodarczej. Nie wydaje się przy tym, żeby zasadne było odbieranie charakteru przedsiębiorstwa zorganizowanemu zespołowi, w części zadysponowanemu przez przedsiębiorcę, w sytuacji gdy zatrzymuje on pewną, nawet minimalną cześć składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa i dalej, nie zaprzestając dotychczasowej działalności, działalność gospodarczą prowadzi. Swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników przedsiębiorstwa nie może przekreślać istoty przedsiębiorstwa. Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo” (wyrok SN z dnia 29 stycznia 2009 r., sygn. akt V CSK 294/08, podobnie wyrok SN z dnia 15 listopada 2010 r., sygn. akt I CSK 703/09).

Również orzecznictwo organów podatkowych i sądów administracyjnych potwierdza, że dla uznania przedmiotu transakcji za przedsiębiorstwo nie jest wymagane przeniesienie na nabywcę wszystkich składników majątku przedsiębiorstwa (por. np. interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 stycznia 2014 r., nr IPPP1/443-1284/13-4/MP oraz z dnia 25 listopada 2013 r., nr IPPP3/443-757/13-4/KB). Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 28 kwietnia 2011 r. (sygn. akt III SA/Wa 1767/10), ,,Minister Finansów błędnie utożsamia „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 551 kc. z całością majątku danego podmiotu. W opinii Sądu powyższe oznacza, że każdy zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego będzie przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 551 k.c. (\`(...)\`) użyte w art. 6 ust. 1 u.p.t.u. pojęcie „przedsiębiorstwo” obejmuje każdy zespół składników materialnych i niematerialnych służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, bez względu na to, czy obejmuje on całość, czy jedynie część majątku określonego podmiotu”.

Reasumując, Spółka rozważa wniesienie do Spółki projektowej jako Aportu składników materialnych i niematerialnych, w oparciu o które Spółka projektowa (która przejmie również zakład pracy Spółki) będzie kontynuowała podstawową działalność operacyjną Spółki. Aport nie będzie obejmował jedynie kilku składników majątkowych, tj. nieruchomości (Spółka projektowa będzie korzystała z nieruchomości na podstawie umowy najmu), części należności istniejących na dzień transakcji oraz części środków pieniężnych w kasie i na rachunkach bankowych, kilku środków transportowych.

Jednak niezależnie od tego, że część składników majątku Spółki nie zostanie wniesiona do Spółki projektowej, ze względu na cechy funkcjonalne (zdolność do przejęcia działalności operacyjnej Spółki) Aport będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów prawa cywilnego, a w konsekwencji również prawa podatkowego.

Według Wnioskodawcy, zgodnie z regulacją art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT, przychodami są w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji w spółce) albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo i jego zorganizowana część.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę, że Aport będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów prawa cywilnego, a tym samym również prawa podatkowego po wniesieniu Aportu do Spółki projektowej na podstawie uregulowań art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT wartość nominalna udziałów Spółki projektowej objętych w zamian za Aport nie będzie stanowiła dla Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 4a pkt 3 Ustawy CIT wartość nominalna udziałów/akcji Spółki projektowej objętych w zamian za Aport nie będzie stanowiła dla Spółki przychodu podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.) nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca w art. 12 ust. 1 tej ustawy wskazał kategorie przykładowych przysporzeń stanowiących przychód podatkowy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności: nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

W świetle powyżej cytowanego przepisu, wkład niepieniężny, co do zasady powoduje powstanie przychodu po stronie podmiotu wnoszącego aport w wysokości wartości nominalnej objętych przez niego udziałów. Jednak przychód nie powstaje w sytuacji, gdy przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Stosownie do treści art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie – oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.; dalej: Kodeks cywilny), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

*   koncesje, licencje i zezwolenia;

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

*   tajemnice przedsiębiorstwa;

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej,

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka rozważa utworzenie nowej spółki kapitałowej, która przejęłaby podstawową działalność operacyjną Spółki („Spółka projektowa”). Spółka planuje wniesienie do Spółki projektowej jako wkładu niepieniężnego odpowiedniego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej. Przedmiotem wkładu („Aport”) byłyby: rzeczowe składniki majątku (w tym sprzęt komputerowy, wyposażenie, centrale telefoniczne), środki finansowe (kapitał obrotowy), prawa własności intelektualnej (w tym znak towarowy i nazwa przedsiębiorstwa), prawa do licencji na oprogramowanie komputerowe wraz z dokumentacją, prawa do domen internetowych wraz z dokumentacją, prawa do referencji, prawa z autorskich praw majątkowych wraz z dokumentacją, prawa z negocjacji handlowych i ofert złożonych do potencjalnych kontrahentów, certyfikaty jakościowe wraz ze związaną z nimi dokumentacją, pozwolenia administracyjne wraz ze związaną dokumentacją, prawa z polis ubezpieczeniowych wraz z dokumentacją, prawa z umów najmu do powierzchni biurowych, środki transportu wraz z dokumentacją, prawa z umów handlowych zawartych przez Spółkę w ramach podstawowej działalności operacyjnej, tajemnice handlowe i informacje poufne związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, dokumenty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Na mocy transakcji na Spółkę projektową zostałyby przeniesione prawa i obowiązki z wszystkich umów gospodarczych zawartych przez Spółkę w ramach podstawowej działalności operacyjnej. Spółka projektowa przejęłaby również zakład pracy Spółki w trybie art. 231 Kodeksu pracy (tj. około 1850 pracowników). Poza zakresem transakcji pozostałyby w szczególności wysoko cenne aktywa takie jak: nieruchomości, część środków pieniężnych w kasie i na rachunkach (około l %), istniejące na dzień wniesienia wkładu należności handlowe wobec wybranych kontrahentów. W oparciu o składniki majątku wyłączone z transakcji Spółka kontynuowałaby swój byt prawny. Spółka projektowa prowadziłaby działalność w nieruchomościach, co do których umowy najmu zostałby przeniesione oraz w nieruchomościach wynajmowanych od Spółki.

Opis zdarzenia przyszłego wskazuje, że Spółka planuje wyłączyć z katalogu składników składających się na przedsiębiorstwo nieruchomości (Spółka projektowa będzie korzystała z nieruchomości na podstawie umowy najmu), część środków pieniężnych w kasie i na rachunkach, istniejące na dzień wniesienia wkładu należności handlowe wobec wybranych kontrahentów.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Z przepisu tego wynika, że istnieje prawna możliwość wyłączenia w ramach konkretnej czynności prawnej określonych składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa, bez naruszania statusu przedsiębiorstwa.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotem transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki projektowej będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podnieść należy, że organ interpretacyjny udziela interpretacji tylko co do zakresu sposobu zastosowania ustaw podatkowych, wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych oraz ratyfikowanych umów międzynarodowych, związanych z materią podatkową. Zatem, organ interpretacyjny uprawniony jest jedynie do dokonywania prawnopodatkowej kwalifikacji zdarzeń. W związku z tym, tutejszy Organ może wskazać jakie przepisy oraz skutki podatkowe związane są z dokonaniem konkretnej czynności, jeśli czynność ta jest jednoznacznie określona i nazwana w przepisach prawa cywilnego. W przedstawionym stanie faktycznym, tutejszy Organ nie ma prawa rozstrzygać, czy aport wniesiony do spółki stanowić będzie przedsiębiorstwo lub jego część. Organ dokonywałby wówczas kwalifikacji cywilnoprawnej zdarzenia, określonego w Kodeksie cywilnym, do czego nie jest, mocą art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), uprawniony.

W tym miejscu wskazać należy na treść uzasadnienia wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 25 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 332/15, zgodnie z którym interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego, co wynika z treści art. 14b § 1-3 i art. 14c § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa, odnosi się ściśle do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji. Podmiot składający wniosek o udzielenie interpretacji obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Skoro zatem własna ocena prawna wnioskującego odnosi się do przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, to i indywidualna interpretacja organu podatkowego zawierająca ocenę stanowiska wnioskodawcy musi także być odniesiona do tego samego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Oznacza to jednocześnie, że organ dokonujący interpretacji indywidualnej jest związany stanem faktycznym lub opisanym zdarzeniem przyszłym przedstawionym we wniosku i nie ma ani uprawnień, ani środków prawnych do tego, aby przedstawiony mu stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe ustalać lub zmieniać.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa podatkowego tutejszy Organ stoi na stanowisku, że przedmiot wkładu Wnioskodawcy do Spółki projektowej może być uznany za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zatem, w związku z wniesieniem przedsiębiorstwa w formie aportu do Spółki projektowej, po stronie Wnioskodawcy, nie powstanie przychód podatkowy w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) w spółce kapitałowej na mocy art. 12 ust. 1 pkt 7 tej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym, stanowisko Spółki uznać należy za prawidłowe.

Podkreślić jednakże należy, że ostatecznie to właściwy organ podatkowy mający stosowne uprawnienia może dokonać oceny realnie wniesionego aportem zbioru składników majątkowych pod kątem spełniania kryteriów niezbędnych dla uznania go jako przedsiębiorstwo. Tutejszy Organ w ramach procedury wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) jest związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.