Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-657/13-5/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-10-28
Teza: Czy w opisanym stanie sprawy sprzedaż nieruchomości opisanej w punkcie 2 i 3 będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT?
Słowa kluczowe: budowle; budynek; budynek-sprzedaż budynków; dostawa; działki; grunty; grunty-grunt niezabudowany; grunty-grunt zabudowany; grunty-sprzedaż gruntów; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; sprzedaż-sprzedaż budynków; stawka-stawki podatku; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2013 r. (data wpływu 23 lipca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 października 2013 r. (data wpływu 24 października 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy działek nr: D, F, B, C, E (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy działek nr: D, F, B, C, E (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Wniosek uzupełniono pismem z dnia 18 października 2013 r. (data wpływu 24 października 2013 r.) o informacje doprecyzowujące opisane zdarzenie przyszłe.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi indywidualną działalność gospodarczą (…). Główny profil działalności obejmuje wynajem i dzierżawę pozostałych maszyn i urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej niesklasyfikowane. Ponadto wpisana do działalności jest również działalność deweloperska polegająca na budowie domów mieszkalnych z przeznaczeniem do sprzedaży, z tym, że od kilku lat ogranicza się ona do wyprzedaży wybudowanych domów i nie będą już podejmowane inne działania w tym zakresie.

Wcześniej przez wiele lat głównym profilem działalności była produkcja prefabrykatów budowlanych (w szczególności betonowych), ich dostawa do klientów oraz doradztwo techniczne w zakresie budownictwa, a także sprzedaż materiałów budowlanych. Ponadto prowadzona była działalność hotelarska.

Zainteresowany pozostaje w związku małżeńskim, w którym obowiązuje ustawowa wspólność majątkowa małżeńska.

1.  Wnioskodawca 9 listopada 1992 r. na podstawie aktu notarialnego (Umowa Sprzedaży) nabył od Gminy działkę nr A o pow. 2,03 ha (stanowiącą las i zabudowany las) zabudowaną zabytkowym Pałacem. Nieruchomość nabyto jako majątek odrębny Wnioskodawcy.
2.  Zainteresowany na podstawie Umowy Sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego nabył 23 maja 2003 r. (od osoby prywatnej, jako majątek wspólny z żoną, jednak w ramach prowadzonej działalności gospodarczej) działki nr: B, C, D, E o powierzchni 1,3326 ha (sad na roli, budynki na roli, pastwisko). W akcie notarialnym zawarto informację, że działki zabudowane są budynkiem gospodarczym z roku 1850 w złym stanie technicznym. W rejestrze zabytków widnieje ten budynek jako Oficyna.
3.  Wnioskodawca nabył dnia 9 czerwca 2003 r. w formie aktu notarialnego (od osób prywatnych, jako majątek wspólny z żoną, jednak w ramach prowadzonej działalności gospodarczej) działkę nr F o pow. 0,0074 ha stanowiącą rolę zabudowaną budynkiem mieszkalnym z roku 1776 o pow. 54 m2. Z wyjaśnień uzyskanych z Wojewódzkiego Urzędu Ochrony Zabytków wynika, że jest to część Oficyny, która znajduje się na działkach nr: D i F.
4.  Zainteresowany Postanowieniem Sądu Rejonowego Wydział Cywilny z dnia 26 stycznia 1999 r. nabył z mocy prawa przez zasiedzenie własność działek nr: G i H o łącznej powierzchni 2,23 ha. Działki te stanowią grunty orne oraz nieużytki.

Żaden z powyższych tytułów nabycia nie zawierał podatku VAT. Wnioskodawca nie odliczał więc VAT z tytułu nabycia żadnej z wyżej wymienionych nieruchomości. Ponadto z zaświadczeń Wojewódzkiego Urzędu Ochrony Zabytków wynika, że Pałac i Oficyna wpisane są indywidualnie do rejestru zabytków oraz, że na działkach nr: B, C, D, E, F, A znajduje się zabytkowy park wpisany indywidualnie do rejestru zabytków. Całość stanowi zespół pałacowo-parkowy.

Dla działek opisanych w punktach 1-4 nie ma aktualnie uchwalonego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Zainteresowany w roku 1999 wprowadził na stan firmy działkę nr A wraz z budynkiem zabytkowego Pałacu. W tym samym roku rozpoczęto przeprowadzanie prac modernizacyjnych Pałacu oraz jego otoczenia (ogrodzenie, drogi, park zabytkowy). Wartość modernizacji przekroczyła 30% wartości Pałacu. VAT wynikający z faktur dokumentujących tę modernizację był na bieżąco odliczany od VAT należnego. Przy modernizacji budynku korzystano także z ulgi inwestycyjnej na podstawie art. 26a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz.U. z 1993 r. Nr 80, poz. 416 ze zm.).

Dnia 1 lipca 2000 r. wprowadzono ulepszony budynek Pałacu wraz z infrastrukturą na stan środków trwałych jako budynek Hotelu. Osobno przyjęto grunt. Od dnia wprowadzenia na stan środków trwałych budynek był wykorzystywany w działalności hotelarskiej firmy czyli w działalności opodatkowanej.

W maju 2002 r. oraz w grudniu 2007 r. zostały dokonane kolejne ulepszenia Pałacu – Hotelu, ale razem nie przekroczyły 30% wartości z dnia oddania budynku do użytkowania.

Grunty opisane w punkcie 2 i 3 wraz z Oficyną zostały również wprowadzone na stan firmy – w roku 2003. Grunty te jako grunty sąsiadujące z terenem, na którym położony jest Pałac – Hotel, były wykorzystywane jako powiększenie obszaru hotelowego – przyjęto je na stan środków trwałych firmy. Oficynę ujęto w księgach jako środki trwałe w budowie. Oficyna nigdy nie została wykorzystana do działalności gospodarczej. Wykonywane były tylko prace zabezpieczające przed zniszczeniem gdyż znajduje się w złym stanie technicznym. Nigdy też nie została ulepszona.

W roku 2004 powstały plany modernizacji Oficyny mające na celu wykorzystanie jej do działalności hotelarskiej. Od ponoszonych kosztów na wykonanie dokumentacji potrzebnej do realizacji tych planów był odliczany VAT.

Łącznie koszty wykonania dokumentacji na planowaną inwestycję przekroczyły 30% wartości Oficyny. Do realizacji tych planów nigdy nie doszło. Nakłady zostały odpisane w koszty jako „zaniechane inwestycje”, a budynek Oficyny został przeznaczony do sprzedaży łącznie z Pałacem – Hotelem i ujęty w księgach jako towar.

Nieruchomości opisane w punkcie 4 nie zostały nigdy wprowadzone na stan firmy – pozostają nieruchomościami prywatnymi. Działki nr: G i H nigdy nie były objęte decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Nie są to atrakcyjne grunty, teren jest pagórkowaty. Działki te nie sąsiadują bezpośrednio z działkami opisanymi w punkcie 1-3, znajdują się jednak na terenie tej samej miejscowości.

Od listopada 2007 r. działalność hotelarska w Hotelu została zaprzestana. Budynek został wystawiony do sprzedaży jednak ze względu na brak odpowiedniej oferty zakupu nie został sprzedany. Dnia 10 lipca 2008 r. zawarto Umowę Dzierżawy – budynek Pałacu został wydzierżawiony na cele prowadzenia w nim działalności gospodarczej. W ramach Umowy wydzierżawiono Pałac – Hotel wraz z gruntem (opisanym w punkcie 1) oraz przyległy teren opisany w punkcie 2 i 3. Nie wykorzystano na potrzeby dzierżawy budynku Oficyny znajdującego się w złym stanie technicznym.

Umowa dzierżawy trwała do 31 stycznia 2011 r. Kolejna Umowa dzierżawy została zawarta 23 lipca 2011 r. i została rozwiązana 14 sierpnia 2012 r.

Obecnie Wnioskodawca zamierza sprzedać nieruchomości opisane w punkcie 1, 2, 3, 4.

Z pisma z dnia 18 października 2013 r., stanowiącego uzupełnienie do wniosku wynika, że:

1.  Zainteresowany jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
2.  Wnioskodawca w chwili obecnej nie wie, czy dostawa budynku Pałacu, w którym prowadzono Hotel, znajdującego się na działce nr A zostanie dokonana na rzecz zarejestrowanego, czynnego podatnika od towarów i usług. Początkowo zakładano, że sprzedaż nastąpi na rzecz czynnego podatnika VAT, jednak aktualnie rozmowy trwają również z potencjalnym nabywcą, który nie jest czynnym podatnikiem VAT.
3.  Na działkach nr: B, C znajdują się budowle w postaci oświetlenia, ciągów komunikacyjnych o nawierzchni gruntowej oraz żwirowej (tłuczniowej) z obrzeżeniem krawężnikiem ogrodowym. Na działce nr E nie znajdują się żadne budowle.
4.  Dla działek B, C dnia 30 grudnia 2003 r. została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Decyzja ta obejmowała jeszcze działki nr: F, D i A. Decyzję wydano dla inwestycji polegającej na rozbudowie i przebudowie istniejących zabudowań gospodarczych przy zabytkowym Pałacu na hotel z częścią rekreacyjną i infrastrukturą techniczną na działkach oznaczonych numerami: B, C, F, D i A. Na podstawie decyzji otrzymano pozwolenie na budowę, jednak pozwolenie to straciło ważność (zaniechanie inwestycji).
5.  Zainteresowany przed sprzedażą nie będzie ponosił żadnych nakładów w celu przygotowania do sprzedaży działek nr: G i H poza zwykłymi działaniami związanymi z ogłoszeniem sprzedaży.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie sprawy sprzedaż nieruchomości opisanej w punkcie 2 i 3 będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż opisanego w stanie sprawy budynku Oficyny wraz z działkami, na których budynek jest usytuowany (D i F) oraz działkami B, C, E będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT.

Uzasadnienie.

W przypadku dostawy Oficyny zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u., które przewiduje, że zwolnieniem objęte będą również te dostawy budynków, budowli i ich części, które dokonywane są przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia, jeżeli tylko:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów (warunku tego nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat – 43 ust. 7a u.p.t.u.).

Zainteresowany uważa, że stosunku do budynku Oficyny można przy sprzedaży zastosować powyższe zwolnienie ponieważ:

*   nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (VAT nie wystąpił jako że nabyto grunty od osób prywatnych),
*   Zainteresowany nie poniósł wydatków na ich ulepszenie (ulepszenie nie wystąpiło, poniesione koszty zostały odpisane jako inwestycje zaniechane).

W związku z powyższym, sprzedaż Oficyny wraz z działkami nr: F i D powinna korzystać, ze zwolnienia.

Zwolnione także powinny być pozostałe działki, tj. nr: B, C, E, na których znajduje się zabytkowy park wraz ze ścieżkami i chodnikami. Tereny tych działek zostały wydzierżawione, podlegały dzierżawie łącznie z Pałacem, w związku z czym zostały zasiedlone w lipcu 2008 r. czyli zastosowanie znajdzie zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami, według art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, zarówno grunt, jak i budynki oraz budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. – zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powołany przepis, zawierający definicję terenu budowlanego, wszedł w życie z dniem 1 kwietnia 2013 r. i odnosi się do zapisów prawa administracyjnego, które do dnia 31 marca 2013 r., wyznaczały zakres interpretacji pojęcia terenów niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę oraz budowlanych.

Wskazać jednocześnie należy, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), zgodnie z którym, państwa członkowskie zwalniają z VAT dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 647 ze zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33 w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że nowelizacja ustawy o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Ponadto, w świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z treści ww. przepisu wynika, że dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku lub budowli kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Użyte w art. 2 pkt 14 ustawy sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie był naliczony podatek od tej czynności – może to być czynność zwolniona od podatku.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez właściciela (dokonującego dostawy) czynności podlegających opodatkowaniu.

Z powyższej definicji wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za taką należy rozumieć nie tylko umowę sprzedaży, ale także umowy najmu i dzierżawy podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Należy jednakże zauważyć, że w przypadku sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności nie dochodzi do pierwszego zasiedlenia, gdyż czynność ta nie podlega opodatkowaniu.

Zatem z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z dwóch podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi indywidualną działalność gospodarczą. Główny profil działalności obejmuje wynajem i dzierżawę pozostałych maszyn i urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej niesklasyfikowane. Ponadto wpisana do działalności jest również działalność deweloperska polegająca na budowie domów mieszkalnych z przeznaczeniem do sprzedaży, z tym, że od kilku lat ogranicza się ona do wyprzedaży wybudowanych domów i nie będą już podejmowane inne działania w tym zakresie. Wcześniej przez wiele lat głównym profilem działalności była produkcja prefabrykatów budowlanych (w szczególności betonowych), ich dostawa do klientów oraz doradztwo techniczne w zakresie budownictwa, a także sprzedaż materiałów budowlanych. Ponadto prowadzona była działalność hotelarska. Zainteresowany pozostaje w związku małżeńskim, w którym obowiązuje ustawowa wspólność majątkowa małżeńska.

Zainteresowany na podstawie Umowy Sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego nabył 23 maja 2003 r. (od osoby prywatnej, jako majątek wspólny z żoną, jednak w ramach prowadzonej działalności gospodarczej) działki nr: B, C, D, E o powierzchni 1,3326 ha (sad na roli, budynki na roli, pastwisko). W akcie notarialnym zawarto informację, że działki zabudowane są budynkiem gospodarczym z roku 1850 w złym stanie technicznym. W rejestrze zabytków widnieje ten budynek jako Oficyna. Wnioskodawca nabył również dnia 9 czerwca 2003 r. w formie aktu notarialnego (od osób prywatnych, jako majątek wspólny z żoną, jednak w ramach prowadzonej działalności gospodarczej) działkę nr F o pow. 0,0074 ha stanowiącą rolę zabudowaną budynkiem mieszkalnym z roku 1776 o pow. 54 m2. Z wyjaśnień uzyskanych z Wojewódzkiego Urzędu Ochrony Zabytków wynika, że jest to część Oficyny, która znajduje się na działkach nr: D i F. Żaden z powyższych tytułów nabycia nie zawierał podatku VAT. Wnioskodawca nie odliczał więc VAT z tytułu nabycia żadnej z wyżej wymienionych nieruchomości. Ponadto z zaświadczeń Wojewódzkiego Urzędu Ochrony Zabytków wynika, że Oficyna wpisana jest do rejestru zabytków oraz, że m.in. na działkach nr: B, C, D, E, F znajduje się zabytkowy park wpisany indywidualnie do rejestru zabytków. Całość stanowi zespół pałacowo-parkowy. Dla opisanych wyżej działek (nr: B, C, D, E, F) nie ma aktualnie uchwalonego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Grunty opisane w punkcie 2 i 3 (nr: B, C, D, E, F) wraz z Oficyną zostały wprowadzone na stan firmy – w roku 2003. Grunty te jako grunty sąsiadujące z terenem, na którym położony jest Pałac – Hotel, były wykorzystywane jako powiększenie obszaru hotelowego – przyjęto je na stan środków trwałych firmy. Oficynę ujęto w księgach jako środki trwałe w budowie. Oficyna nigdy nie została wykorzystana do działalności gospodarczej. Wykonywane były tylko prace zabezpieczające przed zniszczeniem gdyż znajduje się w złym stanie technicznym. Nigdy też nie została ulepszona. W roku 2004 powstały plany modernizacji Oficyny mające na celu wykorzystanie jej do działalności hotelarskiej. Od ponoszonych kosztów na wykonanie dokumentacji potrzebnej do realizacji tych planów był odliczany VAT. Łącznie koszty wykonania dokumentacji na planowaną inwestycję przekroczyły 30% wartości Oficyny. Do realizacji tych planów nigdy nie doszło. Nakłady zostały odpisane w koszty jako „zaniechane inwestycje”, a budynek Oficyny został przeznaczony do sprzedaży łącznie z Pałacem – Hotelem i ujęty w księgach jako towar. Dnia 10 lipca 2008 r. zawarto Umowę Dzierżawy – budynek Pałacu został wydzierżawiony na cele prowadzenia w nim działalności gospodarczej. W ramach Umowy wydzierżawiono Pałac – Hotel wraz z gruntem (opisanym w punkcie 1) oraz przyległy teren opisany w punkcie 2 i 3. Nie wykorzystano na potrzeby dzierżawy budynku Oficyny znajdującego się w złym stanie technicznym. Umowa dzierżawy trwała do 31 stycznia 2011 r. Kolejna Umowa dzierżawy została zawarta 23 lipca 2011 r. i została rozwiązana 14 sierpnia 2012 r. Ponadto Zainteresowany wskazał, że jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Na działkach nr: B, C znajdują się budowle w postaci oświetlenia, ciągów komunikacyjnych o nawierzchni gruntowej oraz żwirowej (tłuczniowej) z obrzeżeniem krawężnikiem ogrodowym. Na działce nr E nie znajdują się żadne budowle. Dla działek B, C dnia 30 grudnia 2003 r. została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Decyzja ta obejmowała jeszcze m.in. działki nr: F i D. Decyzję wydano dla inwestycji polegającej na rozbudowie i przebudowie istniejących zabudowań gospodarczych przy zabytkowym Pałacu na hotel z częścią rekreacyjną i infrastrukturą techniczną na działkach oznaczonych numerami: B, C, F i D. Na podstawie decyzji otrzymano pozwolenie na budowę, jednak pozwolenie to straciło ważność (zaniechanie inwestycji).

W analizowanej sprawie, kluczowym elementem jest ustalenie, czy w odniesieniu do budynku Oficyny, znajdującego się na działkach nr: D i F oraz budowli, znajdujących się na działkach nr: B i C nastąpiło pierwsze zasiedlenie, a jeżeli tak, to w którym momencie.

Z opisu sprawy nie wynika aby budynek Oficyny, posadowiony na działkach nr: D i F został oddany do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (np. zakup od czynnego, zarejestrowanego podatnika, najem, dzierżawa), tym samym należy stwierdzić, że w odniesieniu do tego budynku nie doszło do pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy.

W związku z powyższym, dopiero sprzedaż ww. budynku przez Wnioskodawcę, będzie spełniała definicję pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w cyt. art. 2 pkt 14 ustawy.

Zatem dostawa wskazanego budynku nie będzie spełniała przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy więc w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości przeanalizować warunki zwolnienia wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Jak wskazał Zainteresowany, w stosunku do ww. budynku (w związku z jego nabyciem) nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponadto Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie tego budynku.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że mimo że ww. sprzedaż będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia to – z uwagi na brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do opisanego budynku oraz nieponiesienie przez Zainteresowanego wydatków na jego ulepszenie – dostawa ta będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Natomiast dostawa budowli, znajdujących się na działkach nr: B i C, nie będzie następować w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, gdyż do pierwszego zasiedlenia tych budowli doszło w dniu 10 lipca 2008 r., tj. z chwilą ich oddania do użytkowania dzierżawcy w ramach umowy dzierżawy budynku Pałacu. W niniejszej sytuacji spełniony zostanie również drugi warunek umożliwiający zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż między pierwszym zasiedleniem a dostawą wskazanych budowli minie okres dłuższy niż 2 lata. W związku z powyższym, dostawa ta będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy ponadto podkreślić, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

Jak wynika z opisu sprawy, działka nr E niezabudowana budynkami, ani budowlami, nie posiada opracowanego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Dla działki tej nie została również wydana decyzja o warunkach zabudowy.

Wobec powyższego należy wskazać, że sprzedaż ww. działki niezabudowanej będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Jak wyjaśniono bowiem powyżej, przedmiotowa regulacja zwalnia od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przesłanka ta w niniejszej sprawie zostanie spełniona, gdyż działka będąca przedmiotem dostawy nie została objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i nie wydano względem niej decyzji o warunkach zabudowy. Nie może być ona zatem uznana – w świetle obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2013 r. art. 2 pkt 33 ustawy – za teren budowlany. Skutkiem powyższego, przedmiotową działkę należy traktować jako teren niezabudowany inny niż teren budowlany, a jego sprzedaż – zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy – będzie zwolniona od podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa opisanego budynku Oficyny, będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, natomiast dostawa budowli posadowionych na ww. działkach będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Tym samym, w oparciu o art. 29 ust. 5 ustawy, zbycie gruntów, na których posadowione są wskazany budynek i budowle, również będzie korzystało ze zwolnienia od podatku. Ponadto sprzedaż działki niezabudowanej nr E, przy braku ważnego planu zagospodarowania przestrzennego terenu, na którym nieruchomość gruntowa się znajduje oraz braku aktualnej decyzji o warunkach zabudowy dla ww. działki, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, jako dostawa terenu niezabudowanego innego niż teren budowlany.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zwolnienia od podatku dostawy działek nr: D, F, B, C, E (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Wniosek w zakresie zwolnienia od podatku VAT dostawy nieruchomości zabudowanej budynkiem Pałacu, w którym prowadzono Hotel (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz możliwości rezygnacji ze zwolnienia stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy został rozstrzygnięty w interpretacji indywidualnej z dnia 28 października 2013 r. nr ILPP1/443-657/13-4/NS. Natomiast kwestia dotycząca opodatkowania sprzedaży działek niezabudowanych nr: G i H (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej z dnia 28 października 2013 r. nr ILPP1/443-657/13-6/NS.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.