Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-493/13-2/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-08-13
Teza: uznanie dofinansowania kosztów inwestycji za czynność niepodlegającą opodatkowaniu
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; dofinansowanie; obrót
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 249 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 21.05.2013 r. (data wpływu 23.05.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania dofinansowania kosztów inwestycji za czynność niepodlegającą opodatkowaniu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23.05.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dofinansowania kosztów inwestycji za czynność niepodlegającą opodatkowaniu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (zwana dalej Spółką) prowadzi punkty sprzedaży, sklepy, (zwane dalej również Lokalami) w centrach handlowych w Polsce. W sklepach tych sprzedawana jest jedynie odzież (akcesoria) opatrzona(e) marką „L.”, dostarczona(e) przez S. p. A. - spółkę prawa włoskiego oraz udziałowca Spółki. Przygotowanie Lokalu, czyli miejsca detalicznej sprzedaży następuje na podstawie wynajmu powierzchni użytkowej lokalu w określonym centrum handlowym. Spółka zawierając stosowną umowę, w zamian za umówiony czynsz korzysta z Lokalu przeznaczonego na sklep. Co istotne sklepy Spółki muszą być w odpowiedni sposób urządzone i zaadaptowane. Koszty adaptacji początkowo ponosi Spółka. Rozpoznaje je jako koszty inwestycji w obcym środku trwałym związane z konkretnym sklepem (w konkretnym centrum handlowym). W ramach jednak porozumienia zawartego pomiędzy wyżej wymienionymi podmiotami (to jest pomiędzy Spółką a jej włoskim udziałowcem) włoska spółka (zwana dalej Dostawcą) zobowiązała się partycypować w kosztach adaptacji Lokali w ten sposób, że: koszty poniesione przez Spółkę, zdefiniowane w umowie/porozumieniu (koszty wyposażenia świetlnego, opatrzenia marką punktu sprzedaży, wyposażenia w regały do sprzedaży, drobny sprzęt, koszty robót budowlanych itp.) zostaną fizycznie zwrócone w całości przez Dostawcę (zwrot 25%, względnie 6% całości nakładów na sezon — w roku kalendarzowym są dwa sezony, zwrot do 100% sumy poniesionych wydatków netto). Zwrot następuje na podstawie dokumentu wystawionego przez Spółkę dla Dostawcy, nazwanego „Fakturą”, w której „dofinansowanie” z tytułu adaptacji poszczególnego Lokalu wskazane jest jako nazwa artykułu. Dokument ten nie zawiera kwoty podatku VAT, jak również w ogóle nie odnosi się do kwestii opodatkowania/zwolnienia/nieopodatkowania podatkiem VAT. Po prostu z tytułu wystawienia tego dokumentu Spółka domaga się wpłaty odpowiedniej kwoty dofinansowania, która nie skutkuje rozpoznaniem przez Spółkę obowiązku w zakresie podatku VAT. Kwota żądanego dofinansowania podlega wpłacie przez Dostawcę na rachunek Spółki. Pojawiła się wątpliwość co do tego, jak powyższe dofinansowanie powinno być rozliczane podatkowo w Spółce. W szczególności:

1.  czy zwrot nakładów powinien konstytuować przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym,
2.  czy zwrot nakładów powinien skutkować korektą wartości początkowej inwestycji w obcym środku trwałym,
3.  czy żądanie zwrotu nakładów powinno skutkować rozpoznaniem czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku od towarów i usług:

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym, w opisanym stanie faktycznym żądanie zwrotu nakładów nie wymaga rozpoznania czynności, a tym samym i obrotu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na względzie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz utrwaloną praktykę jej stosowania, nie ulega wątpliwości, że co do zasady generalnej, żądaniu zwrotu nakładów powinno towarzyszyć wystawienie faktury VAT rodzącej obowiązek rozpoznania transakcji dla potrzeb rozliczeń podatku od towarów i usług. Jest to jednak zasada generalna, która w ocenie Spółki nie powinna jednak mieć zastosowania do analizowanego stanu faktycznego. Co prawda w opisie stanu faktycznego wskazano, że Spółka żądając dofinansowania/zwrotu nakładów na wyposażenie Lokalu, wystawia fakturę, przy czym jednak nie wykazuje w niej należnego podatku VAT. Można zatem zadać sobie pytanie, czy ta faktura, w istocie jest dokumentem, o którym mówią przepisy dotyczące podatku od towarów i usług?. Czy fakt nienaliczenia w niej podatku VAT, ani też opatrzenia żadną inną formułą (np. dotyczącą „reverse charge”) skutkuje tym, że należy ją rozpatrywać jako swoistego rodzaju rachunek, a nie jako fakturę dla potrzeb VAT? I co najbardziej istotne, skoro wskutek zwrotu środków (partycypacji Dostawcy w kosztach adaptacji Lokali) Dostawca nie korzysta z żadnego dodatkowego świadczenia, czy w ogóle można mówić o transakcji podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT?

W ocenie Spółki odpowiedź na te pytania jest negatywna. Ten dokument na podstawie, którego dokonywane są rozliczenia zwrotu nakładów adaptacji Lokalu jest tylko dokumentem żądania wypłaty odpowiedniej kwoty środków finansowych. Ten dokument nie powinien być traktowany jako faktura, o której mowa w przepisach o podatku od towarów i usług. W przepisach tych bowiem mowa jest o fakturze jako dokumencie potwierdzającym realizację transakcji wskutek których następuje wykonanie usługi, dostawa towarów skutkująca przekazaniem faktycznego władztwa nad tym towarem. Tymczasem w stanie faktycznym, będącym przedmiotem niniejszego wniosku, żądaniu zwrotu nakładów nie towarzyszy ani nie będzie towarzyszyć w przyszłości przejęcie rzeczywistego władztwa nad (prawa do rozporządzania) tymi nakładami. Innymi słowy częściowy zwrot nakładów, w analizowanym przypadku, nie wiąże się z żadnym dodatkowym roszczeniem dla Dostawcy, czy też z żadnym dodatkowym świadczeniem/ przysporzeniem dla niego. Konsekwentnie nie zachodzą przesłanki realizacji przez Spółkę, ani dostawy towarów, ani odpłatnego świadczenia usług. Dlatego też należy uznać, że w analizowanym przypadku częściowy (a niekiedy nawet stu procentowy) udział Dostawcy w kosztach adaptacji Lokali nie powinien rodzić obowiązków w zakresie podatku od towarów i usług. Konsekwentnie wystawiony dokument, w którym Spółka żąda wypłaty kwoty partycypacji, jako nie wypełniający znamion faktury o której mowa w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług jest prawidłowy. Brak naliczenia w nim podatku należnego VAT, lub też wykazania w treści tej faktury innej transakcji podlegającej obowiązkowi zarejestrowania dla potrzeb rozliczeń VAT należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Natomiast jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przepis art. 29 ust. 1 ustawy stanowi, że podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Natomiast stosownie do art. 29 ust. 2 ustawy, w przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze.

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 106 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub – w przypadku terytorium państwa trzeciego – podatku o podobnym charakterze.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi punkty sprzedaży, sklepy w centrach handlowych w Polsce. W sklepach tych sprzedawana jest jedynie odzież (akcesoria), dostarczana przez spółkę prawa włoskiego, będącą udziałowcem Wnioskodawcy.

Sklepy Spółki muszą być w odpowiedni sposób urządzone i zaadaptowane. Koszty adaptacji początkowo ponosi Spółka. W ramach jednak porozumienia zawartego pomiędzy Spółką a jej włoskim udziałowcem, włoska spółka (zwana dalej: dostawcą) zobowiązała się partycypować w kosztach adaptacji lokali, w ten sposób, że koszty poniesione przez Spółkę zdefiniowane w umowie (koszty wyposażenia świetlnego, opatrzenia marką punktu sprzedaży, wyposażenia w regały do sprzedaży, drobny sprzęt, koszty robót budowlanych itp.) zostaną fizycznie zwrócone w całości przez dostawcę (zwrot 25%, względnie 6% całości nakładów na sezon, zwrot do 100% sumy poniesionych wydatków netto). Z opisu sprawy wynika, że żądaniu zwrotu nakładów nie towarzyszy, ani nie będzie towarzyszyć w przyszłości przejęcie rzeczywistego władztwa (prawa do rozporządzania) tymi nakładami, nie wiąże się to z żadnym dodatkowym świadczeniem/ przysporzeniem dla dostawcy.

Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Według art. 676 Kodeksu cywilnego, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Należy zauważyć, że przy rozliczeniu nakładów inwestycyjnych w wynajętym lokalu należącym do wynajmującego, poniesionych przez najemcę nie dochodzi do przeniesienia własności zgodnie z przepisami prawa cywilnego, ponieważ przedmiot najmu przez cały okres trwania umowy najmu pozostaje własnością wynajmującego (zgodnie z zasadą superficies solo cedit). Natomiast nie budzi wątpliwości, że najemca, który poniósł nakłady na rzecz wynajmującego, jest ich właścicielem w sensie ekonomicznym (nie prawnym).

Poniesione przez najemcę nakłady stanowią inwestycję w obcym środku trwałym i są sumą poniesionych przez najemcę wydatków w stosunku do niestanowiącego jego własności środka trwałego. Zatem nakład jest prawem majątkowym, który może być przedmiotem obrotu gospodarczego.

Z analizy wyżej cyt. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że z punktu widzenia możliwości opodatkowania usługi podatkiem od towarów i usług niezbędne jest istnienie dwóch podmiotów – usługodawcy i usługobiorcy, istnienie stosunku prawnego pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą, z których jeden świadczy usługę a drugi płaci za nią wynagrodzenie, przy czym pomiędzy czynnością podlegającą opodatkowaniu a wynagrodzeniem otrzymanym z tytułu jej wyświadczenia musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek.

Podstawowym i koniecznym warunkiem uznania transakcji za odpłatną usługę, a więc czynność opodatkowaną, jest wystąpienie wynagrodzenia bezpośrednio związanego z tą czynnością, rzeczywiście otrzymanego (bądź należnego), jako świadczenie wzajemne za wykonaną usługę.

Odnosząc powyższe do analizowanej sprawy, stwierdzić należy, że w sytuacji opisanej we wniosku nie mamy do czynienia ze zbyciem nakładów inwestycyjnych, bowiem jak wskazał Wnioskodawca, otrzymując dofinansowanie do adaptacji lokali od spółki włoskiej, będącej udziałowcem, Wnioskodawca nie świadczy na jej rzecz żadnej czynności, a przekazaniu środków pieniężnych nie towarzyszy przejęcie prawa do rozporządzania nakładami, ani też żadne przysporzenie dla dostawcy.

Zatem w przedmiotowej sprawie nie zachodzi świadczenie wzajemne, tj. w zamian za otrzymane dofinansowanie do kosztów adaptacji lokali, Wnioskodawca nie świadczy na rzecz włoskiej spółki żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu, w rozumieniu art. 5 ustawy.

Wskazać również należy, że z cyt. wyżej artykułu 29 ustawy wynika, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług. Należy zatem zauważyć, że otrzymanie dofinansowania niemającego bezpośredniego wpływu na cenę świadczonej usługi, bądź sprzedawanego towaru nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca otrzymuje dofinansowanie z tytułu kosztów adaptacji lokali, zatem dofinansowanie działalności podatnika, pozostające bez wpływu na cenę sprzedawanych towarów, bądź świadczonych usług, stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy nie zwiększa podstawy opodatkowania z tytułu podatku od towarów i usług.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że sama czynność otrzymania środków pieniężnych w postaci dofinansowania do kosztów adaptacji lokali wynajmowanych przez Wnioskodawcę, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem w takim przypadku nie mamy do czynienia ze świadczeniem usług w rozumieniu art. 8, ani dostawą towarów, o której mowa w art. 7 ustawy. W konsekwencji powyższego czynność ta nie podlega udokumentowaniu fakturą w rozumieniu art. 106 ustawy, otrzymane kwoty dofinansowania nie wpływają na ustalenie obrotu na podstawie art. 29 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczyć należy, iż tut. Organ dokonując niniejszego rozstrzygnięcia skupił się ściśle na odpowiedzi na sformułowane we wniosku pytanie, w którym Wnioskodawca poddawał w wątpliwość kwestię, czy żądanie zwrotu nakładów w analizowanej sprawie nie wymaga rozpoznania czynności, a tym samym i obrotu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem przedmiotowa interpretacja zawęża się jedynie do udzielenia odpowiedzi na tak postawione pytanie, nie wychodząc poza jego ramy. W szczególności wskazać należy, iż w niniejszej interpretacji nie dokonano oceny stwierdzeń Wnioskodawcy wyrażonych w uzasadnieniu własnego stanowiska odnośnie prawidłowości dokumentowania przedmiotowej czynności.

Ponadto wskazać należy, że niniejsza interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.