Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-33/11-2/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-03-30
Teza: W jaki sposób należy - po zaistnieniu opisanych zmian organizacyjnych - rozliczać wynagrodzenie pracownika zatrudnionego w Spółce na stanowisku Dyrektora ds Technologii w zakresie kosztów uzyskania przychodu takiego pracownika?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; prawa; prawa-prawa autorskie; płatnik; twórcy; utwory
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2010 r. (data wpływu 7 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca wskazał, iż ilekroć w niniejszym wniosku zostały użyte następujące sformułowania, należy rozumieć je jako oznaczenie:

1.  „Spółka” albo „Wnioskodawca” - x z siedzibą y,
2.  „Dyrektor ds Technologii” - osoba zatrudniona w Spółce na stanowisku Dyrektora ds Technologii,
3.  „PDOF” - ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.),
4.  „PAUT” - ustawa z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.).

Wnioskodawca (Spółka) jest podmiotem o charakterze celowym, powołanym dla wspierania rozwoju (inkubowania) innych podmiotów gospodarczych działających w sektorze nowoczesnych technologii Internet/Mobile. Spółka swoją aktywność opiera na otrzymanej pod koniec … roku dotacji z funduszy europejskich w ramach działania 3.1. Inicjowanie działalności innowacyjnej, oś priorytetowa 3, Kapitał dla Innowacji, Program Operacyjny Innowacyjna Gospodarka 2007-2013.

Działalność Spółki polega na komercjalizowaniu innowacyjnych rozwiązań z branży Internet/Mobile. W zakres działań wykonywanych przez Spółkę wchodzi przede wszystkim: identyfikowanie innowacyjnych rozwiązań, sprawdzanie ich potencjału rynkowego, badanie tego rozwiązania, opracowywanie biznes planu, wspieranie prac związanych z rozpoczęciem działalności gospodarczej, selekcja projektów innowacyjnych rozwiązań, adaptowanie rozwiązań, ocena innowacyjności oraz szans na komercjalizację, ocena możliwości generowania dodatnich przepływów pieniężnych oraz korzystnego wyjścia z inwestycji, wsparcie merytoryczne, technologiczne i organizacyjne dla pomysłodawców innowacyjnych rozwiązań, komercjalizacja innowacyjnego rozwiązania, wejście kapitałowe w wyselekcjonowane projekty.

Proces inwestycyjny prowadzony przez Spółkę jest zawsze podzielony na następujące etapy:

1\. Selekcja.

Jest to etap, w którym następuje pierwszy kontakt pomysłodawcy z przedstawicielami Spółki. Wstępna ocena projektu dokonywana jest najczęściej na podstawie nadesłanego dokumentu zwanego „teaserem”. Podczas selekcji w pierwszej kolejności weryfikowana jest zgodność założeń projektu z profilem inwestycyjnym Spółki. Ponadto, badany jest potencjał rynkowy projektu, a zatem możliwości jego komercjalizacji, generowania przychodów oraz skutecznego wyjścia z inwestycji.

2\. Adaptacja.

Projekty, które uzyskały pozytywną ocenę na etapie selekcji stają się przedmiotem głębszych analiz. Oceniany jest zarówno pomysł, przyjęte do niego założenia, jak i jego twórcy. Przedstawiciele Spółki sprawdzają kompetencje i doświadczenie pomysłodawców, a także ich zaangażowanie w realizację własnych idei. Na etapie adaptacji szacuje się również kapitałochłonność inwestycji poprzez wyszczególnienie niezbędnych do poniesienia nakładów, a także ocenia jej wykonalność. Przeprowadzane są również wstępne analizy opłacalności inwestycji. Projekty, które spełniają wymagania Spółki są kwalifikowane do kolejnego etapu.

3\. Preinkubacja.

Preinkubacja jest kluczowym etapem z punktu widzenia sukcesu pomysłodawcy. W ramach prac wykonywane są analizy rynku (zarówno pod względem potencjalnych klientów, jak i działań konkurentów), ustalany jest harmonogram realizacji projektu uwzględniający budowę i testowanie prototypu oraz wersji beta projektu, wyznaczane są tzw. kroki milowe - czyli kolejne etapy, jakie będzie realizować pomysłodawca. Na potrzeby wewnętrzne tworzy się również biznes plan, a także wszelką dokumentację niezbędną do przeprowadzenia prac badawczo-rozwojowych oraz związanych z wejściem kapitałowym. Etap ten kończy się podjęciem decyzji inwestycyjnej.

4\. Inwestycja.

Podpisanie umowy inwestycyjnej jest równoznaczne z uruchomieniem środków na realizację zamierzonej koncepcji. Następuje fundacja osoby prawnej, tzn. wyodrębnienie ze struktur Spółki całej organizacji związanej z projektem wraz z jego zapleczem technicznym (środki trwałe, licencje, know-how itp.), w której udziałowcami są pomysłodawcy, Spółka, jak też w niektórych przypadkach podmioty trzecie (inwestorzy branżowi/finansowi). Ponadto, tworzona jest struktura nowo powstałej firmy na podstawie przyjętego biznes planu.

Przedstawiony proces inwestycyjny ma charakter wzorcowy. Długość trwania poszczególnych etapów jest indywidualna dla każdego z projektów. Jednak niezmienny pozostaje cel inwestycji, którym jest komercyjny sukces projektu.

Z powyższego opisu wynika więc, że zanim Spółka dokona inwestycji w innowacyjny pomysł (tworząc z pomysłodawcą spółkę kapitałową), musi on przejść szereg badań i analiz, które wykażą jego potencjał rynkowy, możliwość przynoszenia w przyszłości zysków, stopień jego innowacyjności oraz inne aspekty prawne, finansowe, inwestycyjne, marketingowe, technologiczne analizowanego projektu.

Aby sprostać tym celom, Spółka współpracuje ze specjalistami z wielu różnych dziedzin oraz zatrudnia pracowników na różnych stanowiskach, w tym m.in. na stanowisku Dyrektora ds Technologii. Warunkiem zatrudnienia pracownika na tym stanowisku jest wykazanie przez pracownika posiadania odpowiednich kwalifikacji, wiedzy i doświadczenia z zakresu inwestowania, analizy i polityki finansowej przedsiębiorstw oraz zarządzania, co daje gwarancję zatrudniania wyłącznie osób profesjonalnie przygotowanych do wykonywania tej pracy.

W najbliższej przyszłości Spółka zamierza zreorganizować strukturę zatrudnieniową, m.in. wprowadzając do umów o pracę z Dyrektorami ds Technologii następujące postanowienia:

1.  zobowiązanie pracownika do wykonywania pracy twórczej (aktualnie praca o takim charakterze jest faktycznie przez pracownika wykonywana, natomiast brak bezpośredniego zobowiązania pracownika do wykonywania takiej pracy w treści umowy o pracę) przy wykonywaniu części swoich obowiązków pracowniczych;
2.  zobowiązanie do przenoszenia przez pracownika majątkowych praw autorskich do utworów na rzecz pracodawcy z chwilą wypłaty miesięcznego wynagrodzenia (zgodnie z art. 12 PAUT);
3.  wyraźne określenie w jakim wymiarze (procentowo w danym miesiącu - np. 40 %, 50%, 60% itp. w odniesieniu do ogólnego wymiaru etatu) pracownik zobowiązany jest do pracy twórczej w stosunku do ogólnego wymiaru czasu pracy pracownika w Spółce na stanowisku Dyrektora ds Technologii, czego konsekwencją będzie zdywersyfikowanie wynagrodzenia tego pracownika na wynagrodzenie zasadnicze i wynagrodzenie za pracę twórczą;
4.  wspólne zobowiązanie obu stron umowy do ewidencjonowania oraz archiwizowania wyników pracy twórczej pracownika w sposób określony w umowie o pracę - tj. w taki sposób, aby powstał wiarygodny dowód faktycznego wykonywania przez pracownika pracy twórczej.

Praca twórcza, o której mowa powyżej, polegać będzie na tworzeniu w ramach obowiązków pracowniczych dóbr niematerialnych, które będą podlegać ochronie jako „utwory” w rozumieniu przepisów ustawy Prawo autorskie lub też będą chronione przepisami ustawy Prawo własności przemysłowej. Utwory te tworzone są zazwyczaj w formie elektronicznej i są efektem indywidualnej pracy Dyrektora ds Technologii. Istotne przy tym jest, że mają one charakter wytworów niepowtarzalnych, bazujących na indywidualnej i kreacyjnej pracy danego pracownika.

Dyrektora ds Technologii wykonuje i wykonywać będzie dla Spółki następujące utwory:

1.  programy komputerowe;
2.  analizy innowacyjności zgłaszanych do Spółki projektów;
3.  analizy wykonalności technicznej danego projektu.

Reasumując, wynagrodzenie Dyrektora ds Technologii zostanie zdywersyfikowane i będzie się składać z dwóch części:

1.  wynagrodzenia z tytułu przeniesienia praw majątkowych do ww. utworów na Spółkę („wynagrodzenie twórcze”),
2.  wynagrodzenia z tytułu wykonywania pozostałych obowiązków pracowniczych określonych w umowie o pracę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób należy - po zaistnieniu opisanych zmian organizacyjnych - rozliczać wynagrodzenie pracownika zatrudnionego w Spółce na stanowisku Dyrektora ds Technologii w zakresie kosztów uzyskania przychodu takiego pracownika?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowym stanie faktycznym zasadnicze znaczenie dla odpowiedzi na zadane pytanie ma fakt, iż na mocy przepisów PAUT utwory tworzone przez pracownika podlegają ochronie przewidzianej w tej ustawie. Zgodnie bowiem z przepisem art. 1 PAUT przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia („utwór”). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory opisane w przepisie art. 1 ust. 2 pkt 1-9 PAUT. Wyliczenie to ma charakter jedynie przykładowy, a wytwór niematerialny, aby uzyskać kwalifikację „utworu” w rozumieniu art. 1 ust. 1 omawianej ustawy, powinien wykazywać łącznie następujące cechy:

1.  stanowić rezultat pracy człowieka (twórcy),
2.  stanowić przejaw działalności twórczej,
3.  mieć indywidualny charakter.

Zdaniem Wnioskodawcy, wyżej opisane utwory tworzone przez Dyrektora ds Technologii wypełniają te przesłanki, a pracownik pracujący na takim stanowisku może zostać uznany za twórcę w rozumieniu PAUT - choć oczywiście pracę twórczą wykonuje tylko w pewnym, określonym procentowo, wymiarze czasu pracy.

Analizując przepisy PAUT w przedmiotowej sprawie należy jeszcze zacytować przepis art. 12 (w przypadku programów komputerowych będzie to analogiczny przepis art. 74 ust. 3 PAUT) tej ustawy, który stanowi, że jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron. W ocenie Spółki, utwory oraz zapisy umowne opisane powyżej spełniają również przesłanki tego przepisu i powodują, że utwory stworzone przez Dyrektora ds Technologii zatrudnionego w Spółce zostają skutecznie przeniesione na Spółkę zgodnie z postanowieniami umowy o pracę, co podlega ewidencjonowaniu i archiwizowaniu.

Z punktu widzenia przepisów prawa podatkowego w pierwszej kolejności należy się natomiast odnieść do zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 PDOF, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 pkt 1 PDOF zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

W myśl art. 12 ust. 1 PDOF, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty, niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Kosztami uzyskania przychodów z poszczególnego źródła są natomiast - stosownie do treści art. 22 ust. 1 PDOF - koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Pracownikowi uzyskującemu przychody m.in. z tytułu stosunku pracy przysługuje, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 2 PDOF, odliczenie jednej, pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.

Wyjątkiem od zasady wyrażonej w przepisie art. 22 ust. 2 PDOF jest przepis art. 22 ust. 9 PDOF, który stanowi, iż koszty uzyskania niektórych przychodów określa się:

1.  z tytułu zapłaty twórcy za przeniesienie prawa własności wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego - w wysokości 50 % uzyskanego przychodu;
2.  z tytułu opłaty licencyjnej za przeniesienie prawa stosowania wynalazku, topografii układu scalonego, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, znaku towarowego lub wzoru zdobniczego, otrzymanej w pierwszym roku trwania licencji od pierwszej jednostki, z którą zawarto umowę licencyjną - w wysokości 50 % uzyskanego przychodu;
3.  z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50 % uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W tak zaistniałym stanie prawnym i faktycznym Spółka stoi na stanowisku, że w stosunku do pracowników zatrudnionych na stanowisku Dyrektora ds Technologii:

*   w zakresie wynagrodzenia twórczego, Spółka powinna - zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 1 oraz 3 PDOF - stosować koszt uzyskania przychodu w zryczałtowanej wysokości 50 %;
*   w pozostałym zakresie Spółka powinna stosować koszty uzyskania przychodu według ogólnych zasad rozliczania przychodu z tytułu stosunku pracy (art. 22 ust. 2 PDOF).

Ze stanowiskiem Wnioskodawcy w tej sprawie zgadzają się m.in. rozstrzygnięcia zawarte w następujących interpretacjach indywidualnych oraz orzeczeniach sądowych:

1.  Pismo Dyrektora IS w Warszawie z dnia 4 listopada 2008 r., sygn. IPPB2/415-1165/08-2/MG,
2.  Pismo Dyrektora IS w Warszawie z dnia 19 stycznia 2009 r., sygn. IPPB4/415-43/08-4/PJ,
3.  Pismo Dyrektora IS w Warszawie z dnia 4 marca 2009 r., sygn. IPPB2/415-1609/08-2/AS,
4.  Interpretacja Dyrektora IS w Bydgoszczy z dnia 14 marca 2008 r., sygn. ITPB1/415-723/07/IG,
5.  Interpretacja Dyrektora IS w Warszawie z dnia 16 marca 2009 r., sygn. IPPB4/415-11/09-2/MO,
6.  Interpretacja Dyrektora IS w Warszawie z dnia 22 lipca 2008 r., sygn. IPPB2/415-688/08-2/AS,
7.  Wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 stycznia 2008 r., III SA/Wa 1987/2007,
8.  Wyrok NSA z dnia 22 lutego 2001 r. SA/Sz 1966/99.

Dla wyjaśnienia Spółka podaje również, że wynagrodzenie Dyrektora ds Technologii jest wynagrodzeniem ze stosunku pracy, nie jest natomiast ani wynagrodzeniem z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej (a więc nie zachodzi wyłączenie, o którym mowa w przepisach art. 22 ust. 12 w związku z art. 14 PDOF) ani też z tytułu powołania do pełnienia funkcji w organach Spółki.

Spółka stoi również na stanowisku, że powyższe zasady ulegają odpowiednim modyfikacjom w okresie faktycznego niewykonywania przez pracownika pracy, tj. w okresie urlopu wypoczynkowego lub macierzyńskiego, zwolnienia na czas choroby, wypłaty zasiłku chorobowego i innych podobnych okresów wskazanych w szczegółowych przepisach prawa pracy i ubezpieczeń społecznych. W tych sytuacjach zastosowanie znajdą inne, szczegółowe przepisy tych gałęzi prawa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Natomiast powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych również nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Należy podkreślić, iż tut. Organ nie jest właściwy w zakresie rozstrzygania autorskiego charakteru wykonywanych czynności. Interpretacja przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz ustawy Prawo własności przemysłowej nie leży bowiem w kompetencji organów podatkowych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.