Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.799.2025.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-09
Teza: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
podatku naliczonego wg współczynnika metrażowego w
związku z realizacją inwestycji.
Słowa kluczowe: gmina
infrastruktura
instalacja-instalacja wodno-kanalizacyjna
metoda
odliczenia-odliczenie częściowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2h

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 lipca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie
    prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wg
    współczynnika metrażowego w związku z realizacją inwestycji pn. „...” oraz „...”.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Gmina ... (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest podatnikiem VAT zarejestrowanym jako
    podatnik VAT czynny. Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie
    gminnym. Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności
    cywilnoprawnych.
    Gmina realizuje zadania publiczne na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o
    samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 z późn. zm.). Zasadniczo,
    zadania te wykonywane są przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego.
    Jednocześnie, Wnioskodawca wykonuje czynności w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Należy do nich m.in.
    prowadzenie działalności w zakresie dostawy wody (działalność wodociągowa).
    Gmina z dniem 1 stycznia 2017 r. dokonała centralizacji rozliczeń podatku od towarów i
    usług, zwanego dalej podatkiem VAT, z podległymi jednostkami budżetowymi.
    Na terenie gminy funkcjonują następujące scentralizowane jednostki:
    · Szkoła Podstawowa w ...;
    · Szkoła Podstawowa im. ... w ...;
    · Zespół Szkolno-Przedszkolny w ...;
    · Gminny Zakład Wodociągów i Kanalizacji w ...;
    · Urząd Gminy ...;
    · Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej w ....
    Gmina jest właścicielem infrastruktury wodociągowej, która jest przez nią wykorzystywana
    przede wszystkim w prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie odpłatnej dostawy
    wody. Sprzedaż w imieniu Gminy, prowadzona jest przez Gminny Zakład Wodociągów i
    Kanalizacji w ....
    Czynności wykonywane przy pomocy Infrastruktury, w przeważającej mierze, polegają na
    prowadzeniu działalności na rzecz odbiorców zewnętrznych, tj.m.in. mieszkańców Gminy,
    jak również przedsiębiorców lub instytucji zewnętrznych, na podstawie zawartych umów
    cywilnoprawnych (dalej: transakcje zewnętrzne podlegające VAT). Gmina dokonuje
    rozliczeń VAT należnego z tytułu świadczenia ww. usług.
    Ponadto Gmina wskazuje, że w marginalnym zakresie dokonuje dostawy wody na
    potrzeby wewnętrzne, tj. między innymi jednostek scentralizowanych. Jednakże warto
    podkreślić, że ilość tych jednostek w porównaniu z ilością odbiorców zewnętrznych jest
    znikoma.
    Gmina w tym miejscu wskazuje, iż przedmiotowy wniosek o wydanie interpretacji
    indywidualnej dotyczy Infrastruktury, która służy zarówno działalności opodatkowanej VAT
    - w zakresie dostawy wody na podstawie umów cywilnoprawnych, jak i działalności
    niepodlegającej opodatkowaniu VAT - w zakresie wykorzystania Infrastruktury na potrzeby
    własne.

    Gmina zrealizowała inwestycję pn. „....” (dalej: SUW). Inwestycja została dofinansowana z
    Rządowego Funduszu Polski Ład: Programu Inwestycji Strategicznych. Numer Wniosku o
    dofinansowanie: ...
    Przedmiotem inwestycji było zaprojektowanie i wykonanie rozbudowy i modernizacji stacji
    uzdatniania wody w miejscowości ... w celu osiągnięcia podstawowych parametrów pracy
    SUW w ...
                                            3a) zapewnienia zdolności pobierania wody z ujęcia w ilości Q  /h = ... m/h;max
    b) zapewnienia zdolności uzdatniania wody z przeznaczeniem do spożycia przez ludzi o
    parametrach określonych w Rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 7 grudnia 2017 roku
    w sprawie jakości wody przeznaczonej do spożycia przez ludzi, w ilości:
              3  3Qmin uzd/h = ...m/h, Qśr/d = ... m/dobę w przypadku poboru wody z ujęcia w klasie
                                3  3zanieczyszczenia do 25 NTU oraz Q min uzd/h = ...m/h, Qśr/d = ... m/dobę w przypadku
    poboru wody z ujęcia w klasie zanieczyszczenia powyżej ... NTU
                                                3c) zapewnienia zdolności tłoczenia wody uzdatnionej do sieci w ilości (Q  /h-...m/d max
    łącznie podawanej przez:
    2 zestawy hydroforowe o następujących parametrach: (...)
    d) zapewnienia zdolności magazynowania wody uzdatnionej w ilości minimum ... m³
    W ramach inwestycji zostały wytworzone następujące elementy stacji uzdatniania oraz
    podjęte następujące działania:
      (...)
    Ponadto została wykonana budowa połączeń technologicznych między poszczególnymi
    elementami nowo projektowanej instalacji.
    Data rozpoczęcia realizacji projektu to (...) roku, natomiast zakończenie miało miejsce w
    kwietniu 2024. Wartość inwestycji wynosi ...zł netto (.... zł brutto) w zakresie
    zaprojektowania i wykonania prac związanych z SUW oraz .... zł brutto wartość nadzoru
    inwestorskiego
    Ponadto Gmina zrealizowała inwestycję pn. „....”. W 2024 r. zrealizowano przebudowę sieci
    wodociągowej w ....
    W ramach zadania wykonano sieć wodociągową - z (...).
    Całkowita wartość inwestycji wyniosła .... zł. Wykonawcą robót była firma .....
    Informacje zawarte w dalszej części wniosku dotyczą zarówno inwestycji modernizacji
    stacji uzdatniania wody jak i przebudowy sieci wodociągowej ... w m. ....
    Czynności wykonywane przy pomocy opisanej Infrastruktury, w przeważającej mierze,
    polegają na prowadzeniu działalności na rzecz odbiorców zewnętrznych, tj. m.in.
    mieszkańców Gminy, jak również przedsiębiorców lub instytucji zewnętrznych, na
    podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (dalej: transakcje zewnętrzne podlegające
    VAT). Gmina dokonuje rozliczeń VAT należnego z tytułu świadczenia ww. usług.
    Ponadto Gmina wskazuje, że w marginalnym zakresie dokonuje dostawy wody na
    potrzeby wewnętrzne, tj. miedzy innymi jednostek scentralizowanych. Jednakże warto
    podkreślić, że ilość tych jednostek w porównaniu z ilością odbiorców zewnętrznych jest
    znikoma.
    Gmina w tym miejscu wskazuje, iż przedmiotowy wniosek o wydanie interpretacji
    indywidualnej dotyczy Infrastruktury, która służy zarówno działalności opodatkowanej VAT
    – w zakresie dostawy wody na podstawie umów cywilnoprawnych, jak i działalności

    niepodlegającej opodatkowaniu VAT - w zakresie wykorzystania Infrastruktury na potrzeby
    własne.
    Przedmiot inwestycji jest wykorzystywany przez Gminny Zakład Wodociągów i Kanalizacji
    w .... (jednostka dokonująca zcentralizowanych rozliczeń podatku VAT z Gminą).
    Nie istnieje możliwość odrębnego przyporządkowania wydatków inwestycyjnych
    związanych z infrastrukturą wodociągową objętych zakresem Wniosku do działalności
    gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
    towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2024 r. poz. 361 z późn. zm.; dalej: ustawa o VAT) (do
    czynności opodatkowanych) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności
    niepodlegających opodatkowaniu).
    Podkreślenia wymaga fakt, ze gmina jest w stanie precyzyjnie wskazać ilości
            3 dostarczanych mdostarczonej wody podmiotom zewnętrznym (dokumentowane
    fakturami) oraz podmiotom wewnętrznym (dokumentowane notami księgowymi).
    Gwarantuje to między innymi zastosowanie odpowiedniej aparatury pomiarowej,
    posiadającej stosowne atesty i gwarantującej dokładne odczyty zainstalowanej u
    wszystkich odbiorców.
    Gmina na podstawie posiadanych danych historycznych (za 2024 rok) wskazuje, że ilość
    dostarczonej wody:
                            3• Jednostką zcentralizowanym - wyniosła .... m
                                      3• Podmiotom zewnętrznym (opodatkowana) – wyniosła ..... m
    Na podstawie tych danych należy wskazać, że proporcja dostarczonej wody dla
    podmiotów zewnętrznych (podlegająca opodatkowaniu VAT) w całkowitej ilości
    dostarczonej wody, wynosiła w 2024 roku 99,00%. [(...)/( ... + ...) = ...].
    Tak, wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji będzie zapewniał dokonanie
    obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
    odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
    wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Przez co
    zostanie zapewnione odliczenie tej części podatku naliczonego, która obiektywnie
    związana jest z działalnością gospodarczą w zakresie zbiorowej dostawy wody przy
    wykorzystaniu Infrastruktury, tj. czynnościami opodatkowanymi VAT dotyczącymi
    transakcji zewnętrznych podlegających VAT.
    Przesłanki jakimi kierował się Wnioskodawca wybierając wskazany we wniosku sposób
    określenia proporcji, to obiektywizm i proporcjonalność. Ze względu na te przesłanki
    Wnioskodawca uznał, że wskazany we wniosku sposób określenia proporcji odpowiada
    specyfice wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności oraz dokonywania nabyć.
    Przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda obliczania proporcji według
    klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach.
    Po pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu
    kategorii dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów
    w odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki
    budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności)
    opiera się na założeniu o zasadniczo "niegospodarczym" charakterze działalności
    podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynikał już z
    samego uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w
    odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych.
    Propozycja przyjęcia "urzędowego" sposobu rozliczenia dla omawianej kategorii
    podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami relewantnymi jednostek samorządu
    terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające poza systemem VAT i
    w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują działania opodatkowane (zob.

    uzasadnienie do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i
    usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych).
    Ponadto, przyjęty w rozporządzeniu wzór – zmierzający do porównania proporcji obrotu z
    działalności gospodarczej do obrotu całkowitego utożsamianego z wysokością dochodów
    wykonanych – zakłada, że wszelkie dotacje (czy inne źródła finansowania) pozostają
    wyłącznie w związku z działalnością nieopodatkowaną jednostki samorządu
    terytorialnego. Wartość dofinansowania (występującego tu w różnych postaciach)
    powiększa bowiem obrót całkowity, co w konsekwencji powoduje konieczność jego
    uwzględnienia w mianowniku ustalonego wzoru i obniżenie wysokości prewspółczynnika
    (a zatem ograniczenie zakresu dopuszczalnych odliczeń podatku naliczonego).
    W przypadku działalności wodociągowej mamy do czynienia z sytuacją zasadniczo
    odmienną od powyżej zakładanej. Specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w
    odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT.
    Działalność wodociągowa jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś
    działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne.
    Przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z uwagi na relację czynności
    opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być przypisane wyłącznie do działań
    pozostających poza VAT. Nie można dotacji z zasady traktować jako niemającej związku z
    działalnością gospodarczą, gdyż jest ona celowa i może dotować właśnie tę sferę
    działalności Gminy (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 86 ustawy o VAT – System
    Informacji Prawnej LEX).
    Nie można także racjonalnie zakładać, że korzystanie z dotacji (np. na pokrycie wydatków
    inwestycyjnych w zakresie infrastruktury wodociągowej) będzie służyło jedynie realizacji
    czynności nieopodatkowanych. Z tego względu ujęcie tego rodzaju dofinansowania po
    stronie rocznych całkowitych obrotów z działalności wodociągowej prowadziłoby do
    uzyskania wyniku odbiegającego od faktycznych proporcji między działaniami
    podlegającymi i niepodlegającymi VAT w zakresie działalności polegającej na dostawie
    wody, zakłócając tym samym neutralność podatku VAT.
    W rezultacie o ile prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu odpowiada
    charakterowi określonych obszarów działalności Gminy, to nie uwzględnia specyfiki
    działalności wodociągowej.
    Pogląd ten, był także wielokrotnie potwierdzany przez Naczelny Sąd Administracyjny, np.
    w wyroku I FSK 425/18 z dnia 19 grudnia 2018 roku.
    Faktury za wykonane prace budowlane wystawiane są przez Wykonawcę na Gminę ....
    Mieszkańcy nie będą dokonywali żadnych opłat na rzecz Gminy w związku z budową
    infrastruktury. Gmina ma możliwość przypisania faktur do realizowanej inwestycji.
    Wydatki na Inwestycję, objęte zakresem postawionego we wniosku pytania, stanowią
    wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z Infrastrukturą wodociągową.

## Pytanie

Czy w przypadku dokonywania przez gminę zakupów dotyczących realizacji inwestycji pn.
    „...” oraz „... Gmina będzie mieć prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego wg współczynnika metrażowego?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W przypadku dokonywania przez gminę zakupów dotyczących realizacji inwestycji pn. „...”
    oraz „... Gmina będzie mieć prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego wg współczynnika metrażowego.
    W związku z wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury wodociągowej w celu odpłatnego
    świadczenia usług dostawy wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych, a także jednostek

    objętych centralizacją, Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku naliczonego
    z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z infrastrukturą
    wodociągową wytworzoną w ramach inwestycji, obliczonej według udziału procentowego,
    w jakim przedmiotowa infrastruktura wodociągowa wykorzystywana będzie do
    wykonywania działalności gospodarczej i w takim przypadku prawidłowym będzie
    zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych
    dostarczonej wody do odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w liczbie
    metrów sześciennych sprzedanej wody ogółem (od Odbiorców zewnętrznych i na rzecz
    jednostek objętych centralizacją).
    Odpłatne świadczenie dostawy wody na rzecz odbiorców zewnętrznych przy zastosowaniu
    infrastruktury wodociągowej stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.
    Natomiast wykorzystywanie ww. infrastruktury na rzecz jednostek budżetowych jest
    czynnością, która znajduje się poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług. Tak
    więc należy wskazać, że infrastruktura ta jest wykorzystywana do czynności podlegającym
    VAT oraz czynności niepodlegającym VAT. Ponadto gmina nie będzie w stanie dokonać
    tzw. alokacji bezpośredniej, polegającej na bezpośrednim przyporządkowaniu wydatków
    do poszczególnych rodzajów działalności.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2a. ustawy o VAT: W przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, (...), gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Warto podkreślić, że ustawodawca nie wprowadził jednego, ściśle określonego wzoru
    sposobu obliczania proporcji, a zawarty w art. 86 ust. 2c katalog ma na celu jedynie
    wskazanie przykładowych danych, możliwych do wykorzystania przy ustalaniu wielkości
    proporcji. Nie ma on jednak charakteru wiążącego i należy go traktować jako wskazówki,
    tożsame stanowisko jest wyrażane w poglądach doktryny.
    Jednak należy podkreślić, że proporcja ta musi zawsze realizować wymagania zawarte w
    art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    Zgodnie art. 86 ust. 2b ustawy o VAT sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada
    specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć,
    jeżeli:
    1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
    wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
    przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
    opodatkowane oraz
    2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
    gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych,
    do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8
    ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w
    całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Jednostki Samorządu terytorialnego zostały objęte rozporządzeniem wydanym na
    podstawie art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, wskazano w nim sposób określenia proporcji oraz
    dane, które powinny być wykorzystywane przez JST w celu ustalenia współczynnika.
    Jednak należy wskazać na art. 86 ust. 2h. ustawy o VAT: „W przypadku gdy podatnik
    (gmina), dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie
    ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób
    określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez

    niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej
    reprezentatywny sposób określenia proporcji.”
    Potwierdzeniem możliwości zastosowania powyższego jest uzasadnienie do projektu
    rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
    w przypadku niektórych podatników (dalej: Uzasadnienie do projektu), w którym
    wskazano, iż: „Wskazanie dla podmiotów wymienionych w projektowanym
    rozporządzeniu sposobu określenia proporcji uznanego w ich przypadku za najbardziej
    odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i
    dokonywanych przez nich nabyć ułatwi im określenie najwłaściwszego, biorąc pod uwagę
    specyfikę ich działalności i dokonywanych nabyć, sposobu obliczenia podatku
    podlegającego odliczeniu. Celem ww. sposobu zaproponowanego w projektowanym
    rozporządzeniu jest przede wszystkim zagwarantowanie pewności prawa tym
    podmiotom. Pozwoli to także zminimalizować ewentualne przyszłe spory z organami
    podatkowymi na gruncie rozliczania podatku naliczonego. Podkreślenia jednak wymaga,
    że zgodnie z zapisem ustawowym (art. 86 ust. 2h ustawy o VAT), podatnicy, którym
    dedykowane jest to rozporządzenie nie muszą stosować zawartych w nim zapisów i mogą
    stosować inny – bardziej w ich ocenie – reprezentatywny sposób określenia proporcji, przy
    czym rezygnując ze stosowania przepisów rozporządzenia nie skorzystają z pewności
    prawa gwarantowanej tym aktem”. Ponadto w broszurze informacyjnej Ministra Finansów
    z dnia 17 lutego 2016 r. w sprawie zasad odliczania podatku od towarów i usług przez
    podatników prowadzących działalność o charakterze mieszanym, z uwzględnieniem zmian
    wprowadzonych od 1 stycznia 2016 r. także znajduje się potwierdzenie możliwości
    odejścia od proporcji liczonej wg. danych z rozporządzenia.
    W konsekwencji należy wskazać, że zdaniem gminy zastosowanie współczynnika
    wskazanego w rozporządzeniu jest zupełnie nieadekwatne do specyfiki działalności gminy
    w zakresie dostawy wody. Ponieważ zawiera on w sobie elementy, zarówno zwiększające
    proporcję (w liczniku) jak i ją zaniżające (w mianowniku), które nie są związane z
    wykorzystywaniem infrastruktury wodociągowej. Proporcja liczona w ten sposób może
    mieć zastosowanie do wydatków ogólnych dotyczących całościowemu działaniu gminy
    (np. zakup środków czystości, ogrzewanie itp.), a nie specyficznemu typowi działalności
    jakim jest działalność w zakresie dostawy wody. W przypadku dostawy wody istnieje
    bowiem możliwość precyzyjnego wskazania stopnia wykorzystania infrastruktury do
    czynności opodatkowanych VAT oraz pozostałych, a mianowicie poprzez zastosowanie
    proporcji ilości wody dostarczonej do odbiorców zewnętrznych oraz jednostek
    budżetowych. Dlatego zastosowanie współczynnika zawartego w rozporządzeniu nie
    może mieć miejsca, ze względy na pominięcie specyfiki działalności, związanej z
    gospodarką wodociągową, a także dokonywanych przez gminę nabyć. Warto wskazać, że
    Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26.06.2018 r., sygn. Akt I FSK 219/18
    wskazuje, iż całokształt przepisów ustawy o VAT poświęconych określeniu proporcji
    odliczenia w przypadku wykonywania działalności o charakterze mieszanym wskazuje, że
    ustawodawca – mając na względzie różnorodność czynności dokonywanych przez
    podatnika – nie narzuca w tym względzie jakichkolwiek rozwiązań czy schematów, których
    stosowanie miałoby być obligatoryjne. Nawet tam, gdzie ustawodawca dopuszcza
    możliwość ustalenia konkretnego wzoru w drodze rozporządzenia, podatnikowi
    pozostawiono swobodę i możliwość rozliczenia podatku według proporcji bardziej
    reprezentatywnej dla prowadzonej przez niego działalności i dokonywania nabyć.
    Ponadto stanowisko gminy jest tożsame z zaprezentowanym w powyższym wyroku NSA
    (FSK 219/18), w którym NSA stwierdza, że:
    „Podkreślenia wymaga, że prewspółczynnik obliczony przez Gminę opiera się na
    jednoznacznych i jasnych kryteriach (wielkość obrotu ustalona w oparciu o ilość zużytej
    wody i odprowadzonych ścieków) obrazujących specyfikę działalności wodno-
    kanalizacyjnej i – co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych – pozwala na

    obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami
    opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze. Nie sposób zgodzić się z
    twierdzeniem Sądu pierwszej instancji, jakoby porównanie wielkości prewspółczynników
    ustalonych na podstawie rozporządzenia (...) i w oparciu o metodę przyjętą przez Gminę
    (...) nie miało znaczenia dla weryfikacji reprezentatywności poszczególnych sposobów
    ustalania proporcji, w sytuacji, gdy nie jest kwestionowana specyfika działalności wodno-
    kanalizacyjnej stanowiącej w przeważającej mierze działalność gospodarczą. Argument, że
    proporcja ustalona przez skarżącą jest nieadekwatna, gdyż nie uwzględnia, że woda i
    ścieki zużyte/wytworzone przez własne jednostki organizacyjne mają pośredni związek nie
    tylko z działalnością inną niż gospodarcza, ale również – w pewnym zakresie – z
    działalnością gospodarczą (s. 13 uzasadnienia) jest o tyle nietrafny, że prowadzi w istocie
    do wniosku o konieczności ustalenia szerszego niż zakłada to Gmina zakresu odliczenia
    (prewspółczynnik proponowany przez skarżącą nie uwzględnia bowiem, że usługi
    świadczone na rzecz jednostek wewnętrznych gminy mogą być pośrednio związane z
    dokonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych)”.
    Ponadto stanowisko gminy znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach Naczelnego Sądu
    Administracyjnego oraz Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, np.
    · Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 czerwca 2019 r. - I FSK 2118/18,
    · Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 lipca 2019 r. - I FSK 732/18,
    · Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 lutego 2019 r. - I FSK 411/18,
    · Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2019 r. - I FSK 1662/18,
    · Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2019 r. - I FSK 1019/18,
    · Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 lipca 2019 r. - I SA
      /Gl 435/19,
    · Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 2 lipca 2019 r. - I SA
      /Rz 362/19,
    · Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 2 lipca 2019 r. - I SA
      /Rz 303/19,
    · Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 4 czerwca 2019 r. - I
      SA/Kr 409/19,
    · Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 17 kwietnia 2019 r. - I
      SA/Kr 133/19.
    A także w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6
    lutego 2023 r. o sygn. 0111- KDIB3-2.4012.759.2022.2.DK, w której Organ zgodził się w
    pełni ze stanowiskiem wnioskodawcy, zgodnie z którym „świadczenie na rzecz Odbiorców
    zewnętrznych odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków
    stanowi/stanowić będzie czynności podlegające opodatkowaniu VAT wykonywane w
    ramach prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej. Zważywszy natomiast, że ani
    ustawa o VAT, ani też wydane na jej podstawie rozporządzenia nie przewidują zwolnienia
    z VAT dla czynności dostarczania wody czy odprowadzania ścieków, czynności powyższe
    nie będą podlegać takiemu zwolnieniu".
    Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej Dyrektora
    Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 września 2020 r. o sygn. 0112-KDIL3.
    4012.428.2020.2.PM, w której w zasadniczo analogicznym stanie faktycznym stwierdzono,
    że „w związku z wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury wodociągowej do działalności
    gospodarczej oraz działalności innej niż gospodarcza, odliczając podatek naliczony z faktur
    dokumentujących wydatki inwestycyjne i bieżące Gmina ma prawo zastosować
    przedstawiony w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym prewspółczynnik metrażowy
                          3oparty na udziale dostarczonej wody w m do Odbiorców zewnętrznych w całości

                3dostarczonej wody w m, tj. łącznie do Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców
    wewnętrznych (tzw. prewspółczynnik „metrażowy”)”.
    Oprócz powyższej interpretacji, stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w wielu innych
    interpretacjach, przykładowo w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej
    Informacji Skarbowej z dnia:
    · 8 listopada 2022 r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.634.2022.1.MC,
    · 25 października 2022 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.325.2022.2.WP,
    · 5 września 2022 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.399.2022.2.PS,
    · 2 maja 2022 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.8.2022.2.DS,
    · 14 grudnia 2021 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.733.2021.1.DK.
    Proporcja obliczona przez Gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (ilość
    w metrach sześciennych sprzedawanej wody) obrazujących specyfikę działalności
    wodociągowej. Pozwala ona na obiektywne ustalenie proporcji pomiędzy czynnościami
    opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w zakresie gospodarki wodociągowej.
    Działalność wodociągowa jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś
    działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne.
    Ponadto infrastruktura wodociągowa jest wyodrębnionym niezależnym zespołem
    urządzeń, środków trwałych, przy pomocy której możliwe jest świadczenie usług wyłącznie
    sprzedaży wody.
    Gmina na podstawie posiadanych danych historycznych (za 2024 rok) wskazuje, że ilość
    dostarczonej wody:
                              3· Jednostkom zcentralizowanym - wyniosła ... m
                                      3· Podmiotom zewnętrznym (opodatkowana) – wyniosła ... m
    Na podstawie tych danych należy wskazać, że proporcja dostarczonej wody dla
    podmiotów zewnętrznych (podlegająca opodatkowaniu VAT) w całkowitej ilości
    dostarczonej wody, wynosiła w 2024 roku 99,00%. [(...)/( ... + ...) = ...].
    Podsumowując, stanowisko Gminy o zastosowaniu współczynnika wyliczonego według
    udziału liczby metrów sześciennych wody sprzedanej odbiorcom zewnętrznym (czynności
    opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych sprzedanej wody ogółem (od
    odbiorców zewnętrznych i na rzecz jednostek budżetowych) należy uznać za prawidłowe.
    W związku z czym gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia części podatku
    naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z
    Infrastrukturą obliczoną według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa
    infrastruktura wodociągowa wykorzystywana jest do wykonywania działalności
    gospodarczej, tj. według klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów
    sześciennych sprzedanej wody dla odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane
    VAT) w liczbie metrów sześciennych wody sprzedanej ogółem (tj. od Odbiorców
    zewnętrznych oraz od jednostek objętych centralizacją rozliczeń podatku VAT Gminy).

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
    Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu
    prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie
    faktycznym.
    Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku
    (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art.
    14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.
    Interpretacja została wydana na podstawie wskazania we wniosku, że „(...) gmina jest w
                                3stanie precyzyjnie wskazać ilości dostarczanych m dostarczonej wody podmiotom
    zewnętrznym (dokumentowane fakturami) oraz podmiotom wewnętrznym
    (dokumentowane notami księgowymi). Gwarantuje to między innymi zastosowanie
    odpowiedniej aparatury pomiarowej, posiadającej stosowne atesty i gwarantującej
    dokładne odczyty zainstalowanej u wszystkich odbiorców.” oraz „(...)wskazany we wniosku
    sposób obliczenia proporcji będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowane. Przez co zostanie zapewnione odliczenie tej części
    podatku naliczonego, która obiektywnie związana jest z działalnością gospodarczą w
    zakresie zbiorowej dostawy wody przy wykorzystaniu Infrastruktury, tj. czynnościami
    opodatkowanymi VAT dotyczącymi transakcji zewnętrznych podlegających VAT”. W
    przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku, wydana
    interpretacja traci swą aktualność.
    Zastrzegam, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli
    celno-skarbowej zostanie ustalone, że metoda przedstawiona we wniosku, oceniona przez
    Państwo jako najbardziej reprezentatywna, nie zapewni dokonania odliczenia podatku
    naliczonego od wydatków objętych opisem sprawy związanych bezpośrednio z
    infrastrukturą wodociągową wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą
    oraz nie będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków przypadających na
    działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą najbardziej
    odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych przez
    Państwa nabyć, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
    Odnośnie natomiast powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy
    zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w
    indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych
    podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych
    stanów faktycznych, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.
    Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Państwa w przedmiotowym wniosku
    wyroków sądów, tutejszy organ wyjaśnia, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w
    indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich
    się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądów nie mają wpływu na podjęte w
    niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
    z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze
    zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
    będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do
    interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.
    Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji
    podatkowej.