Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.902.2020.2.MSU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-15
Teza: uznanie, że Wnioskodawca nie jest zobowiązany do opodatkowania czynności objętej zakresem wniosku (pytanie nr 1), ustalenie podstawy opodatkowania dla czynności objętej zakresem wniosku (pytanie nr 2)
Słowa kluczowe: dzierżawa; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2020 r. (data wpływu 2 grudnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 stycznia 2021 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania, że Wnioskodawca nie jest zobowiązany do opodatkowania czynności objętej zakresem wniosku (pytanie nr 1),

*   ustalenia podstawy opodatkowania dla czynności objętej zakresem wniosku (pytanie nr 2),

**\-jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania, że Wnioskodawca nie jest zobowiązany do opodatkowania czynności objętej zakresem wniosku (pytanie nr 1) ,

*   ustalenia podstawy opodatkowania dla czynności objętej zakresem wniosku (pytanie nr 2),

*   ustalenia w świetle zawartego porozumienia sposobu wyliczenia podstawy opodatkowania dla czynności objętej zakresem wniosku (pytanie nr 3).

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem w dniu 28 stycznia 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku)

„….” Sp. z o.o. (dalej: „….” lub „Spółka”) jest spółką kapitałową, której jedynym udziałowcem jest Miasto …\`(...)\` Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, posiadającym nieograniczony obowiązek podatkowy na terenie Polski. Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

Przeważającym przedmiotem działalności Spółki jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z.). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zarządza infrastrukturą wodno-kanalizacyjną, stanowiącą własność Spółki lub dzierżawioną od Miasta … (dalej: „Infrastruktura”).

Infrastruktura stanowiąca własność …. jest wydzierżawiana przez Spółkę Zakładowi Wodociągów i Kanalizacji Sp. z o.o. zs. w …. (dalej: „ZWiK”) na podstawie umowy z dnia 6 lutego 2006 r. dzierżawy składników majątkowych, wchodzących w skład systemów zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków stanowiących własność ….. Sp. z o.o. oraz poddzierżawy składników majątkowych wchodzących w skład systemów zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków stanowiących własność Miasta w celu świadczenia i zaspokajania potrzeb zbiorowych mieszkańców Miasta w zakresie zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków komunalnych.

Infrastruktura stanowiąca własność Miasta ….., dzierżawiona jest przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy systemów zaopatrzenia w wodę oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków zawartej w dniu 6 lutego 2006 r. Infrastrukturę tę Spółka następnie poddzierżawiana ZWiK na podstawie umowy z dnia 6 lutego 2006 r., o której mowa w poprzednim akapicie.

ZWiK wykorzystuje opisaną wyżej Infrastrukturę do prowadzonej działalności gospodarczej, m.in. w zakresie doprowadzania wody i odprowadzania ścieków.

W dniu 28 lipca 2010 roku Spółka, Miasto …. oraz ZWiK, zawarli pisemne Porozumienie w sprawie współpracy przy realizacji projektu pn. „\`(...)\`” (dalej: „Porozumienie”).

Porozumienie zostało podpisane w związku z przyznaniem Miastu ….. dofinansowania w ramach projektu pt. „….” (dalej: „Projekt”) współfinansowanego przez Unię Europejską z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, którego celem było w szczególności wybudowanie sieci szkieletowych oraz sieci szerokopasmowego dostępu do Internetu.

Realizacja ww. Projektu wymagała ułożenia w sieci kanalizacji sanitarnej i ogólnospławnej, zaliczanych do Infrastruktury opisanej powyżej, sieci światłowodowej. Sieć światłowodowa stanowi własność Miasta …..

W celu uregulowania zasad ułożenia sieci światłowodowej w sieci kanalizacji sanitarnej i ogólnospławnej, Miasto …., …. oraz ZWiK w dniu 28 lipca 2010 r. zawarły Porozumienie.

Na mocy Porozumienia Spółka oraz Miasto ….., jako właściciele Infrastruktury, wyrazili zgodę na udostępnienie przez ZWiK jako dzierżawcę/poddzierżawcę sieci kanalizacji sanitarnej i ogólnospławnej w celu umieszczenia w niej przez Miasto ….. sieci światłowodowej, w ramach realizacji „Projektu”.

Porozumienie nie przewiduje odpłatności za wyrażenie przez Spółkę, jak i Miasto …. oraz ZWiK zgody na udostępnienie Infrastruktury, w celu umieszczenia w niej sieci światłowodowej. Spółka nie uzyskuje zatem jakiegokolwiek ekwiwalentu z tytułu wyrażenia zgody na umieszczenie w sieci kanalizacji sanitarnej i ogólnospławnej sieci światłowodowej.

Na skutek zawartego Porozumienia Miasto …., ZWiK oraz Spółka dostosowały zawarte umowy dotyczące dzierżawy oraz poddzierżawy Infrastruktury w sposób umożliwiający wykorzystanie Infrastruktury przez Miasto …., do umieszczenia w niej sieci światłowodowej.

Do umowy dzierżawy systemów zaopatrzenia w wodę oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków zawartej w dniu 6 lutego 2006 r. pomiędzy Miastem …. a …. dodano postanowienia dotyczące prawa Miasta …. do korzystania z przedmiotu dzierżawy w zakresie niezbędnym do wybudowania i eksploatowania kanalizacji teleinformatycznej, uwzględniając zasady realizacji i eksploatacji sieci światłowodowej w ramach Projektu określone w Porozumieniu.

Do umowy dzierżawy składników majątkowych wchodzących w skład systemów zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków stanowiących własność …. Sp. z o.o. oraz poddzierżawy składników majątkowych wchodzących w skład systemów zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków stanowiących własność Miasta w celu świadczenia usług zaspokajania zbiorowych potrzeb mieszkańców Miasta w zakresie zaopatrzenia w wodę i odprowadzania ścieków z dnia 6 lutego 2006 r. zawartą pomiędzy …. a ZWiK, dodano postanowienia w zakresie prawa Miasta …. i ….., do korzystania z przedmiotu dzierżawy i poddzierżawy w zakresie niezbędnym do wybudowania i eksploatowania sieci światłowodowej.

Umowa dzierżawy Infrastruktury zawarta w dniu 6 lutego 2006 r. pomiędzy Miastem … a …. ma charakter odpłatny. Z tytułu dzierżawy Infrastruktury stanowiącej własność Miasta ….. Spółka płaci czynsz dzierżawny.

Umowa dzierżawy Infrastruktury stanowiącej własność …… oraz poddzierżawy Infrastruktury stanowiącej własność Miasta …. zawarta w dniu 6 lutego 2006 r. pomiędzy Spółką a ZWiK ma charakter odpłatny. ZWiK płaci Spółce czynsz z tytułu dzierżawy oraz poddzierżawy Infrastruktury.

Infrastruktura stanowiąca własność Spółki, w której następnie na podstawie Porozumienia została umieszczona sieć światłowodowa, była przedmiotem wkładu niepieniężnego wniesionego do Spółki przez jedynego wspólnika - Miasto ….. Aport Infrastruktury nie był opodatkowany podatkiem VAT, a Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z dostawą tej Infrastruktury.

Spółka nie ponosiła na ww. Infrastrukturę nakładów, w związku z którymi przysługiwałoby Spółce prawo do obniżenia podatku należnego, o kwotę podatku naliczonego. W związku z powyższym, Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia części składowych Infrastruktury.

W związku z umieszczeniem sieci światłowodowej w sieci kanalizacji sanitarnej i ogólnospławnej, nie wzrosły koszty utrzymania Infrastruktury. Nie wzrosła również wartość samej Infrastruktury, co w konsekwencji nie przełożyło się na zwiększenie kosztów …. w postaci odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej Infrastruktury oraz podatku od nieruchomości. Wszelkie koszty, jakie ponosi Spółka w związku z wykorzystywaniem Infrastruktury w działalności gospodarczej, Spółka ponosiła jeszcze przed umieszczeniem w niej sieci światłowodowej. Koszty te wiązały się bowiem z wykorzystywaniem Infrastruktury do świadczenia usług na rzecz ZWiK, w ramach umowy dzierżawy.

Dotychczas Spółka wykazywała podatek VAT należny z tytułu udostępnienia Miastu Infrastruktury w celu umieszczenia w niej sieci światłowodowej. Za podstawę opodatkowania Spółka przyjmuje pełną wartość odpisu amortyzacyjnego od wartości początkowej Infrastruktury oraz wartość podatku od nieruchomości przypadającego na tę Infrastrukturę.

W zaistniałym stanie faktycznym Spółka powzięła wątpliwość, czy postępuje prawidłowo wykazując VAT należny z tytułu udostępnienia Infrastruktury na rzecz Miasta ….. Spółka powzięła również wątpliwość, czy jeżeli w opisanym stanie faktycznym Spółka jest zobowiązana do wykazania podatku VAT należnego, to w jaki sposób prawidłowo ustalić podstawę opodatkowania w podatku VAT.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, iż:

1.  Porozumienie zawarte pomiędzy Wnioskodawcą, Miastem …. oraz ZWiK w dniu 28 lipca 2010 r. jest porozumieniem nieograniczonym w czasie.
2.  Wskutek dostosowania zawartych umów dotyczących dzierżawy oraz poddzierżawy Infrastruktury, w sposób umożliwiający wykorzystanie Infrastruktury przez Miasto …., do umieszczenia w niej sieci światłowodowej, kwota czynszu dzierżawnego nie uległa zmianie.
3.  Za ww. udostępnienie kanału kanalizacyjnego była/jest wystawiana faktura wewnętrzna (dokument wewnętrzny). Faktura wewnętrzna wystawiana jest przez Spółkę. Na podstawie faktury wewnętrznej Spółka wykazuje VAT należny obliczany na zasadach opisanych we wniosku o wydanie interpretacji. Z uwagi na okoliczność, iż udostępnienie kanału kanalizacyjnego odbywa się nieodpłatnie, nie jest wystawiana faktura VAT.
4.  Beneficjentem świadczenia, odnoszącym korzyść z udzielenia zgody na udostępnienie kanału kanalizacyjnego, jest Miasto ….. Za to świadczenie Spółka nie otrzymuje jakiegokolwiek ekwiwalentu. Świadczenie Spółki jest całkowicie nieodpłatne.
5.  Przedmiotem świadczenia jest użyczenie przestrzeni kanału kanalizacyjnego w celu umieszczenia w nim sieci światłowodowej.
6.  Spółka użyczyła Miastu …. przestrzeń kanału kanalizacyjnego stanowiącego własność Spółki. Z uwagi na okoliczność, iż podmiotem, który dzierżawił/dzierżawi od Spółki kanalizację stanowiącą własność Spółki jest ZWiK, to ZWiK wykonywał/wykonuje faktyczne czynności związane z udostępnieniem kanału kanalizacyjnego Miastu …….
7.  W związku z wykorzystywaniem przedmiotowej Infrastruktury w działalności gospodarczej, Spółka ponosi koszty podatku od nieruchomości. Spółka ujmuje również w kosztach podatkowych odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej Infrastruktury. Koszty bieżącej eksploatacji Infrastruktury ponosi natomiast ZWiK jako dzierżawca Infrastruktury stanowiącej własność Spółki.
8.  W związku z utrzymaniem Infrastruktury Spółka nie otrzymywała/nie otrzymuje jakichkolwiek faktur. W konsekwencji, Spółka nie odliczała podatku naliczonego od kosztów związanych z utrzymaniem Infrastruktury.
9.  Infrastruktura objęta zakresem wniosku stanowi dla Spółki środek trwały.
10.  Świadczenie przez Spółkę czynności objętych zakresem pytań (tj. udostępnienie przestrzeni kanału kanalizacyjnego Miastu …..), nie następuje w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Ww. świadczenie następuje w związku z potrzebami jedynego wspólnika Spółki, tj. Miasta …\`(...)\`
11.  Pomiędzy Wnioskodawcą a beneficjentem świadczenia (Miastem ….), występują powiązania, o których mowa w art. 32 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.).
12.  W związku z zawartą transakcją (udzieleniem zgody na udostępnienie kanału kanalizacyjnego) dla podmiotu powiązanego, właściwy organ podatkowy, na podstawie ustawy - Ordynacja podatkowa, nie wydał decyzji o uznaniu prawidłowości wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej między podmiotami powiązanymi. Spółka, jak również Miasto ….., nie składały nigdy wniosku w tym zakresie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka jest zobowiązana do wykazania podatku VAT należnego z tytułu udostępnienia Miastu …. Infrastruktury w celu umieszczenia w niej sieci światłowodowej?
2.  Czy w przypadku udzielenia odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1, Spółka będzie uprawniona przyjąć, że podstawa opodatkowania świadczenia polegającego na udostępnieniu Infrastruktury, opisanego w stanie faktycznym, ma wartość „zerową”, co w konsekwencji spowoduje nieopodatkowanie tego świadczenia podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

W ocenie Spółki, nie jest ona zobowiązana do wykazania podatku VAT należnego z tytułu udostępnienia Miastu …. Infrastruktury w celu umieszczenia w niej sieci światłowodowej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary - na mocy art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powołanego art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym, przepisy ustawy o VAT nie określają postaci wynagrodzenia. Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte - w przypadku dostawy towarów w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT oraz - w przypadku świadczenia usług w art. 8 ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w ww. przepisach w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatna dostawa towarów i nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Odnosząc powyższe rozważania do stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę, należy w pierwszej kolejności zauważyć, że na podstawie Porozumienia Spółka wyraziła zgodę na udostępnienie przez ZWiK Infrastruktury stanowiącej własność Spółki w celu umieszczenia w niej sieci światłowodowej przez Miasto …\`(...)\`

Czynność wykonana przez Spółkę nie spełnia z pewnością definicji dostawy towarów, ponieważ świadczenie Spółki nie wiązało się z przeniesieniem prawa do rozporządzaniem towarem jak właściciel na inny podmiot.

Wyrażenie przez Spółkę zgody na udostępnienie przez ZWiK Infrastruktury w celu umieszczenia w niej sieci światłowodowej mogłoby zatem zostać potraktowane jako świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Jak wskazano jednak w opisie stanu faktycznego, Spółka z tytułu wyrażenia zgody na dokonanie ww. czynności nie uzyskała jakiegokolwiek ekwiwalentnego świadczenia. Mamy zatem do czynienia z czynnością nieodpłatną.

Warto jednak zwrócić uwagę, że pomimo iż co do zasady, nieodpłatne świadczenie usług nie jest opodatkowane podatkiem VAT, to może zostać uznane za odpłatne świadczenie usług, jeśli zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Przepis ten przewiduje dwa przypadki nieodpłatnego świadczenia usług, które ustawodawca zrównuje z odpłatnym świadczeniem usług.

Art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, uznaje za odpłatne świadczenie usług użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Użycie ww. towarów będzie stanowić odpłatne świadczenie usług, gdy przy nabyciu lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ich zakupu lub wytworzenia.

W przypadku, gdy podatnik nabył towar w ramach czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, a następnie udostępnił go osobie trzeciej, na jej cele osobiste, niezwiązane z celami firmowymi, czynność ta nie będzie opodatkowana VAT. Takie stanowisko zajął Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z 27.06.1989 r., C-50/88, Kűhne.

Z kolei w przypadku nieodpłatnego świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, istotnym jest podjęcie określonej aktywności lub zaniechania, które może stanowić czynność opodatkowaną VAT po stronie usługodawcy.

Nieodpłatne świadczenie usług - w odróżnieniu od nieodpłatnego użycia sprzętu firmowego - nie uzależnia opodatkowania od przysługującego wcześniej prawa do odliczenia VAT naliczonego od zakupu towaru lub usługi (por. nieprawomocny wyrok WSA w Poznaniu z 6.11.2019 r., I SA/Po 504/19).

W każdym jednak przypadku zakwalifikowanie nieodpłatnego świadczenia jako odpłatne świadczenie usług musi wiązać się z czynnościami wykonywanymi do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W przedstawionym stanie faktycznym, świadczenie Spółki polega na wyrażeniu przez nią zgody, aby ZWiK, któremu Spółka wydzierżawia Infrastrukturę stanowiącą jej własność, udostępnił ją Miastu …., w celu ułożenia w niej sieci światłowodowej. Stroną Porozumienia, w którym wyrażona jest owa zgoda jest zarówno Spółka, ZWiK, jak i Miasto …..

W istocie świadczenie Spółki polega zatem na udostępnieniu Miastu .….(za pośrednictwem ZWiK) części powierzchni sieci sanitarnej i ogólnospławnej w celu umieszczenia w niej przez Miasto …. sieci światłowodowej.

Spółka nie zawarła z Miastem …. umowy dzierżawy, na podstawie której Spółka wydzierżawiałaby Miastu …. całość lub część Infrastruktury w celu umieszczenia w niej sieci światłowodowej lub innej umowy o podobnym charakterze.

Świadczenie Spółki polega na użyciu towarów stanowiących część przedsiębiorstwa Spółki do celów innych niż działalność gospodarcza Spółki, w tym wypadku do celów własnych jedynego wspólnika Spółki - Miasta …., polegających na realizacji Projektu, a nie na świadczeniu usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT. Świadczenie Spółki polega bowiem na użyciu jej towarów (Infrastruktury) dla realizacji celów Miasta …, a nie świadczeniu usług zbliżonych do umowy najmu lub dzierżawy.

Użycie towarów Spółki w celu innym niż działalność gospodarcza Spółki nie przesądza jednak samo w sobie o zakwalifikowaniu świadczenia Spółki jako odpłatnego świadczenia usług opodatkowanego podatkiem VAT. Aby takiej kwalifikacji dokonać, art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT wymaga, aby podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, nabycie Infrastruktury nastąpiło w drodze wniesienia przez Miasto …. wkładu niepieniężnego (aportu). Aport infrastruktury nie był opodatkowany podatkiem VAT, a Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z dostawą tej Infrastruktury.

Spółka nie ponosiła na ww. Infrastrukturę nakładów, w związku z którymi przysługiwałoby Spółce prawo do obniżenia podatku należnego, o kwotę podatku naliczonego. W związku z powyższym, Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia lub wytworzenia części składowych Infrastruktury.

Jak wskazano powyższej, zakwalifikowanie nieodpłatnego użycia towarów podatnika jako odpłatnego świadczenia usług jest możliwe wyłącznie, gdy podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od transakcji nabycia lub wytworzenia towaru lub jego części składowych. Skoro Spółce takie prawo nie przysługiwało, wyrażenie zgody na użycie Infrastruktury Spółki nieodpłatnie nie będzie mogło zostać zakwalifikowane jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, wyrażenie przez Spółkę zgody na udostępnienie przez ZWiK Infrastruktury stanowiącej własność Spółki w celu umieszczenia w niej sieci światłowodowej przez Miasto …. nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, a tym samym, Spółka nie jest zobowiązana do naliczenia podatku VAT należnego z tytułu tej czynności.

Kwalifikacja świadczenia Spółki jako nieodpłatnego świadczenia usług znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”).

Przykładem może być interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 4 kwietnia 2018 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.92.2018.1.UNR, w której organ przyjął, że nieodpłatne ustanowienie służebności gruntowej do celów niezwiązanych z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą nie będzie stanowiło odpłatnego świadczenia usług na gruncie podatku VAT, ponieważ wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w momencie nabycia nieruchomości będącej przedmiotem służebności. W konsekwencji nie zostały spełnione przesłanki określone w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT

Sytuację opisaną w ww. interpretacji należy uznać za zbliżoną do przedstawionej przez Spółkę. Wyrażenie zgody na umieszczenie w sieci kanalizacji sanitarnej i ogólnospławnej sieci światłowodowej sprowadza się w istocie do tolerowania wykorzystania części przestrzeni tej Infrastruktury przez Miasto ….. Prawidłowa jest zatem kwalifikacja świadczenia Spółki jako użycia towarów stanowiących część jej przedsiębiorstwa do celów innych niż działalność gospodarcza Spółki.

Podsumowując, Spółka nie jest zobowiązana do wykazania podatku VAT należnego z tytułu udostępnienia Miastu …. Infrastruktury w celu umieszczenia w niej sieci światłowodowej.

Ad. 2)

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku udzielenia odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1, Spółka będzie uprawniona przyjąć, że podstawa opodatkowania świadczenia polegającego na udostępnieniu Infrastruktury, opisanego w stanie faktycznym, ma wartość „zerową”, co w konsekwencji spowoduje nieopodatkowanie tego świadczenia podatkiem VAT.

Stosownie do art. 29a ust. 5 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania w przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 2 ustawy, jest koszt świadczenia tych usług poniesiony przez podatnika.

W orzecznictwie organów podatkowych i sądów przyjmuje się, że podstawa opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 5 ustawy o VAT powinna obejmować koszt „robocizny” (art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy) wraz z kosztami wykorzystanych materiałów (art. 7 ust. 2 ww. ustawy) oraz koszty wykorzystanego przy świadczeniu usługi majątku podatnika (art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT), o ile przysługiwało od ich zakupu prawo do odliczenia podatku naliczonego (vide pkt 38, 40, 42 opinii Rzecznika Generalnego w sprawie C-371/07 Danfoss).

Jak wynika z przytoczonego wyżej pkt 40 Opinii Rzecznika Generalnego w sprawie C-371/07, przyjęcie za podstawę opodatkowania kosztu dostawy, od której podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia, stanowiłoby naruszenie zasady neutralności podatku VAT dla podatnika.

Do analogicznych wniosków doszedł Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 14 września 2006 r., sygn. C-72/05, w której oceniając czy podstawa opodatkowania nieodpłatnego udostępnienia nieruchomości powinna obejmować koszty nabycia gruntu, wskazał, że „podstawa opodatkowania powinna obejmować koszty nabycia gruntu, na którym budynek został wybudowany, gdy nabycie to podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, a podatnik dokonał jego odliczenia.”.

Analogiczne stanowisko prezentują organy podatkowe, czego przykładem może być interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 22 stycznia 2018 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.612.2017.2.DG, który również zauważył, że podstawa opodatkowania w przypadku świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, powinna obejmować wyłączenie koszty dostawy, od której podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedstawionego stanu faktycznego, należy zauważyć, że Spółce nie przysługiwało prawa do odliczenia podatku naliczonego od kosztów nabycia i utrzymania Infrastruktury. Z prawem do odliczenia nie wiązała się bowiem zarówno transakcja dostawy Infrastruktury w ramach aportu wniesionego przez Miasto …., jak i ponoszenie kosztów podatku od nieruchomości od wartości Infrastruktury.

W konsekwencji brak jest kosztów udostępnienia Infrastruktury Miastu ….., od których Spółce przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku naliczonego. Podstawa opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 5 ustawy o VAT ma zatem wartość „zerową”, co w konsekwencji powoduje nieopodatkowanie tej czynności podatkiem VAT.

Abstrahując natomiast od prawa do odliczenia podatku naliczonego, należy zauważyć, że udostępnienie Infrastruktury w celu umieszczenia w niej sieci światłowodowej przez Miasto …., nie wiązało się z ponoszeniem przez Spółkę dodatkowych kosztów związanych z jej udostępnieniem, ponad koszty związane z realizacją podstawowego celu, do którego wykorzystywana jest Infrastruktura, tj. wydzierżawiania jej ZWiK.

Infrastruktura w postaci kanalizacji sanitarnej i ogólnospławnej wydzierżawiana jest ZWiK. Koszty ponoszone przez Spółkę w postaci odpisu amortyzacyjnego od wartości początkowej Infrastruktury oraz koszty podatku od nieruchomości, Spółka ponosi w celu wydzierżawiania Infrastruktury i ponosiłaby je nawet, gdyby nie udostępniła Infrastruktury na potrzeby ułożenia w niej sieci światłowodowej przez Miasto ….. W konsekwencji brak jest kosztów, które Spółka mogłaby powiązać bezpośrednio z udostępnieniem Infrastruktury Miastu ….., jako kosztów bezpośrednio wynikających z tego udostępnienia. Okoliczność ta również daje podstawy, aby twierdzić, że podstawa opodatkowania w przypadku zakwalifikowania udostępnienia Infrastruktury Miastu …. jako odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, ustalona na podstawie art. 29a ust. 5 ustawy o VAT ma wartość „zerową”, co w konsekwencji powoduje nieopodatkowanie tej czynności podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, według art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Z powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów – w art. 7 ust. 2 oraz w przypadku świadczenia usług – w art. 8 ust. 2 ustawy.

I tak, na mocy art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych,
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższego przepisu wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

*   w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia – w całości lub w części – podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),

*   w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, uznać za odpłatne świadczenie usług, a zatem za podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być ono dokonane do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz Wnioskodawcy musiało przysługiwać, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Analizując natomiast treść powołanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, zauważyć należy, że dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej przepisu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jest jednak od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują.

Wyjaśnić ponadto należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy nadmienić, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności. Działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel lub rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny – niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką kapitałową, której jedynym udziałowcem jest Miasto ….. Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zarządza infrastrukturą wodno-kanalizacyjną, stanowiącą własność Spółki lub dzierżawioną od Miasta ….. Infrastruktura stanowiąca własność … jest wydzierżawiana przez Spółkę Zakładowi Wodociągów i Kanalizacji Sp. z o.o. zs. w ….. Infrastruktura stanowiąca własność Miasta …., dzierżawiona jest przez Spółkę na podstawie umowy dzierżawy systemów zaopatrzenia w wodę oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków. W dniu 28 lipca 2010 roku Spółka, Miasto …. oraz ZWiK, zawarli pisemne Porozumienie w sprawie współpracy przy realizacji projektu pn. „…..”. Realizacja ww. Projektu wymagała ułożenia w sieci kanalizacji sanitarnej i ogólnospławnej, zaliczanych do Infrastruktury opisanej powyżej, sieci światłowodowej. Sieć światłowodowa stanowi własność Miasta ….. W celu uregulowania zasad ułożenia sieci światłowodowej w sieci kanalizacji sanitarnej i ogólnospławnej, Miasto …, …. oraz ZWiK w dniu 28 lipca 2010 r. zawarły Porozumienie. Na mocy Porozumienia Spółka oraz Miasto …, jako właściciele Infrastruktury, wyrazili zgodę na udostępnienie przez ZWiK jako dzierżawcę/poddzierżawcę sieci kanalizacji sanitarnej i ogólnospławnej w celu umieszczenia w niej przez Miasto …. sieci światłowodowej, w ramach realizacji „Projektu”. Porozumienie nie przewiduje odpłatności za wyrażenie przez Spółkę, jak i Miasto ….. oraz ZWiK zgody na udostępnienie Infrastruktury, w celu umieszczenia w niej sieci światłowodowej. Spółka nie uzyskuje zatem jakiegokolwiek ekwiwalentu z tytułu wyrażenia zgody na umieszczenie w sieci kanalizacji sanitarnej i ogólnospławnej sieci światłowodowej. Na skutek zawartego Porozumienia Miasto …., ZWiK oraz Spółka dostosowały zawarte umowy dotyczące dzierżawy oraz poddzierżawy Infrastruktury w sposób umożliwiający wykorzystanie Infrastruktury przez Miasto …., do umieszczenia wniej sieci światłowodowej. Infrastruktura stanowiąca własność Spółki, w której następnie na podstawie Porozumienia została umieszczona sieć światłowodowa, była przedmiotem wkładu niepieniężnego wniesionego do Spółki przez jedynego wspólnika - Miasto ….. Aport Infrastruktury nie był opodatkowany podatkiem VAT, a Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z dostawą tej Infrastruktury. Spółka nie ponosiła na ww. Infrastrukturę nakładów, w związku z którymi przysługiwałoby Spółce prawo do obniżenia podatku należnego, o kwotę podatku naliczonego. W związku z powyższym, Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia części składowych Infrastruktury.

W myśl art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. 2020 r., poz. 1740 z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Stosownie do art. 696 ww. ustawy, dzierżawca powinien wykonywać swoje prawo zgodnie z wymaganiami prawidłowej gospodarki i nie może zmieniać przeznaczenia przedmiotu dzierżawy bez zgody wydzierżawiającego.

Zgodnie z art. 698 § 1 i § 2 ww. ustawy, bez zgody wydzierżawiającego dzierżawca nie może oddawać przedmiotu dzierżawy osobie trzeciej do bezpłatnego używania ani go poddzierżawiać. W razie naruszenia powyższego obowiązku wydzierżawiający może dzierżawę wypowiedzieć bez zachowania terminów wypowiedzenia.

Tak więc dzierżawa nieruchomości jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Przy czym decyzje odnośnie udostępnienia czy oddania do używania przedmiotu dzierżawy zawsze podejmuje właściciel (wydzierżawiający).

Mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego, należy stwierdzić, że Wnioskodawca, wyrażając zgodę na udostępnienie przez ZWiK jako dzierżawcę/poddzierżawcę sieci kanalizacji sanitarnej i ogólnospławnej w celu umieszczenia w niej przez Miasto ….. sieci światłowodowej, nie świadczy na rzecz Miasta usługi polegającej na użyciu towarów stanowiących część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy do celów innych niż działalność gospodarcza, o których mowa w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, bowiem towar ten został wydzierżawiony ZWiK. Jak wskazał Wnioskodawca, na mocy Porozumienia Spółka oraz Miasto ….., jako właściciele Infrastruktury, wyrazili zgodę na udostępnienie przez ZWiK jako dzierżawcę/poddzierżawcę sieci kanalizacji sanitarnej i ogólnospławnej w celu umieszczenia w niej przez Miasto …. sieci światłowodowej, w ramach realizacji „Projektu”. Zatem wskazane okoliczności nie potwierdzają, że Wnioskodawca udostępnia ww. infrastrukturę Miastu. Usługę udostępniania tej infrastruktury Miastu świadczy jej dzierżawca – ZWiK.

W okolicznościach niniejszej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca świadczy nieodpłatnie usługę polegającą na wyrażeniu zgody na udostępnienie przez ZWiK wydzierżawianych sieci dla inwestycji, tj. sieci światłowodowej dokonywanej przez Miasto, a nie usługę udostępniania Miastu tej infrastruktury. Ponadto – jak wskazał Wnioskodawca - nieodpłatne świadczenie ww. usługi przez Wnioskodawcę nie odbywa się w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy. Zatem ww. świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawca jest zobowiązany z tytułu wyrażenia zgody na udostępnienie przez ZWiK wydzierżawianych sieci dla inwestycji, tj. sieci światłowodowej dokonywanej przez Miasto, do wykazania podatku VAT należnego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniem nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy wskazanych w pytaniu nr 2, wskazać należy, iż zgodnie z obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Przepis art. 29 ust. 1 ustawy, został uchylony przez art. 1 pkt 23 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. (Dz.U.13.35) zmieniającej ustawę o podatku od towarów i usług z dniem 1 stycznia 2014 r. Natomiast przez art. 1 pkt 24 ustawy zmieniającej ustawę o podatku od towarów i usług z dniem 1 stycznia 2014 r. dodany został art. 29a ustawy.

I tak, w myśl obowiązującego do 30 czerwca 2020 r. art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Natomiast, zgodnie z obowiązującym od 1 lipca 2020 r. art. 29a ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Ponadto, na podstawie obowiązującego do 31 grudnia 2013 r. art. 29 ust. 12 ustawy, w przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 2 ustawy, podstawą opodatkowania jest koszt świadczenia tych usług poniesiony przez podatnika.

Natomiast, na mocy obowiązującego od 1 stycznia 2014 r. art. 29a ust. 5 ustawy, w przypadku świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2, podstawą opodatkowania jest koszt świadczenia tych usług poniesiony przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Ustawodawca nie określił w sposób precyzyjny, jakiego rodzaju koszty mogą zostać uznane za poniesione przez podatnika w związku ze świadczeniem nieodpłatnie usług. Nie ulega jednak wątpliwości, iż chodzi tu o koszty rzeczywiście poniesione w związku ze świadczoną usługą, tzn. takiego rodzaju koszty, bez poniesienia których wykonanie usługi byłoby niemożliwe. Przy czym należy przyjąć, że podstawa opodatkowania nieodpłatnego świadczenia usług powinna być najbliższa rzeczywistemu kosztowi jej wyświadczenia.

Jak wskazano wyżej, Wnioskodawca, wyrażając zgodę na udostępnienie przez ZWiK jako dzierżawcę/poddzierżawcę sieci kanalizacji sanitarnej i ogólnospławnej w celu umieszczenia w niej przez Miasto ….. sieci światłowodowej, świadczy nieodpłatne usługę. Tym samym, w przedmiotowej sprawie znajduje zastosowanie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy. Nadto była/jest wystawiana faktura wewnętrzna (dokument wewnętrzny), przy czym jak wskazał Wnioskodawca – za udostępnienie kanału kanalizacyjnego. W związku z wykorzystywaniem przedmiotowej Infrastruktury w działalności gospodarczej, Spółka ponosi koszty podatku od nieruchomości. Spółka ujmuje również w kosztach podatkowych odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej Infrastruktury. Koszty bieżącej eksploatacji Infrastruktury ponosi natomiast ZWiK, jako dzierżawca Infrastruktury stanowiącej własność Spółki.

Zatem, mając na uwadze ww. przepisy w odniesieniu do opisanego stanu faktycznego, wskazać należy, iż Wnioskodawca jako podstawę opodatkowania dla nieodpłatnego świadczenia usługi będącej przedmiotem wniosku, winien przyjąć - zgodnie z obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. powołanym wyżej przepisem art. 29 ust. 12 oraz obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. art. 29a ust. 5 ustawy – faktyczny koszt świadczenia tej usługi poniesiony przez Wnioskodawcę.

Reasumując, w świetle wyżej powołanych przepisów oraz okoliczności sprawy, podstawą opodatkowania czynności nieodpłatnego świadczenia usługi wyrażenia zgody na udostępnienie przez ZWiK wydzierżawianych sieci dla inwestycji, tj. sieci światłowodowej dokonywanej przez Miasto, jest faktyczny koszt świadczenia tych usług poniesiony przez Wnioskodawcę

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy objęte pytaniem nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej zakresem pytań nr 1 i nr 2. Natomiast wniosek w części dotyczącej pytania nr 3 załatwiono odrębnym rozstrzygnięciem.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy wskazać, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny/zdarzenie przyszłe i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tutejszy organ nie jest nimi związany.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ….., za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.