Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-747/11-2/SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-08-03
Teza: Uregulowania dotyczące odliczenia podatku naliczonego od samochodów osobowych (administracyjnych)
Słowa kluczowe: ewidencja-ewidencja środków trwałych; odliczenia-odliczenie od podatku; pojazdy; samochód; samochód-samochód osobowy; sprzedaż; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 17.05.2011 r. (data wpływu 26.05.2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od samochodów osobowych - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26.05.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od samochodów osobowych.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawiony następujące stany faktyczne i zdarzenia przyszłe.

M. Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub M.) jest przedsiębiorstwem leasingowym zajmującym się leasingiem środków transportu drogowego. W ramach prowadzonej działalności Spółka nabywa samochody osobowe i ciężarowe, które oddaje klientom w odpłatne użytkowanie na podstawie umów leasingu. Komplementarnym do usług leasingowych przedmiotem działalności Spółki jest odsprzedaż samochodów. Po zakończeniu umów leasingowych część klientów odkupuje samochody, a pozostała część nie decyduje się na odkupienie samochodów. W sytuacji, gdy z różnych przyczyn samochody te nie nadają się do dalszego oddania w użytkowanie, Spółka odsprzedaje przedmiotowe pojazdy. Tym samym odsprzedaż samochodów jest naturalną konsekwencją, dopełnieniem działalności leasingowej. Mając na uwadze zakres prowadzonej działalności leasingowej należy podkreślić, iż odsprzedaż samochodów nie jest incydentalna lecz stanowi istotne uzupełnienie działalności M. Rodzaj wykonywanej działalności (zarówno usługi leasingu jak i odsprzedaż samochodów) znajduje także odzwierciedlenie w umowie Spółki oraz we właściwym wpisie w Krajowym Rejestrze Sądowym.

Obok samochodów oferowanych klientom, Spółka utrzymuje także pewną, niewielką w stosunku do całości nabywanych pojazdów, ilość samochodów osobowych wykorzystywanych w bieżącej działalności Spółki (przykładowo, wykorzystywane przez pracowników Spółki będących przedstawicielami handlowymi lub przez pracowników zajmujących kluczowe stanowiska w M. wykonujących obowiązki służbowe poza siedzibą Spółki). Pojazdy takie są zarejestrowane zgodnie z obowiązującymi przepisami ruchu drogowego i ubezpieczone. Dodatkowo pojazdy te są odpowiednio oznakowane materiałami reklamowymi.

W momencie przyjęcia do użytkowania samochody administracyjne są wprowadzane przez Spółkę do ewidencji środków trwałych. Po ukresie użytkowania samochody osobowe użytkowane w bieżącej działalności jako samochody administracyjne są odsprzedawane (zgodnie z polityką M. samochody administracyjne są wymieniane średnio co 2 lata).

W przyszłości Spółka nie wyklucza jednak przypadków, że samochody administracyjne będą wykorzystywane przez okres poniżej 12 miesięcy. W takiej sytuacji pojazdy nie będą wprowadzane do ewidencji środków trwałych (tj. pojazdy będą prezentowane w księgach jako towary).

Ze względu na wykonywanie czynności opodatkowanych VAT (głównie leasing samochodów) oraz prowadzenie działalności w zakresie odsprzedaży samochodów, co do zasady, Spółce przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT z faktur zakupowych. Może się jednak zdarzyć, że zakupy związane z ogółem prowadzonej działalności są/będą rozliczane współczynnikiem ze względu na występowanie sprzedaży zwolnionej.

W celu potwierdzenia skutków podatkowych związanych z opisanym wyżej stanem faktycznym, Spółka występuje z wnioskiem o wydanie interpretacji prawa podatkowego w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: OP).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku zakupu samochodów osobowych wykorzystywanych przed odsprzedażą w bieżącej działalności Spółki jako samochody administracyjne przez okres powyżej 12 miesięcy, na podstawie obecnie obowiązującego art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a) ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. 247 poz. 1652, dalej: Ustawa Zmieniająca) ograniczenie odliczenia podatku VAT wynikające z art. 3 ust. 1 Ustawy Zmieniającej nie ma zastosowania?
2.  Czy w przypadku zakupu samochodów osobowych wykorzystywanych przed odsprzedażą w bieżącej działalności Spółki jako samochody administracyjne przez okres do 12 miesięcy, które to samochody nie będą wprowadzane do ewidencji środków trwałych, na podstawie obecnie obowiązującego art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a) Ustawy Zmieniającej ograniczenie odliczenia podatku VAT wynikające z art. 3 ust. 1 Ustawy Zmieniającej nie ma zastosowania?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W zakresie pytania nr 1

Zdaniem M. w przypadku, gdy samochody osobowe wykorzystywane będą przed odsprzedażą w bieżącej działalności Spółki jako samochody administracyjne przez okres powyżej 12 miesięcy, na podstawie obecnie obowiązującego art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a) Ustawy Zmieniającej ograniczenie odliczenia podatku VAT wynikające z art. 3 ust. 1 Ustawy Zmieniającej nie ma zastosowania.

W zakresie pytania nr 2

Zdaniem M. w przypadku, gdy samochody osobowe wykorzystywane będą przed odsprzedażą w bieżącej działalności Spółki jako samochody administracyjne przez okres do 12 miesięcy i nie będą one wprowadzane do ewidencji środków trwałych, na podstawie obecnie obowiązującego art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a) Ustawy Zmieniającej ograniczenie odliczenia podatku VAT wynikające z art. 3 ust. 1 Ustawy Zmieniającej nie ma zastosowania.

Uzasadnienie stanowiska Spółki:

W zakresie pytania nr 1 i 2

Zgodnie z założeniami leżącymi u podstaw konstrukcyjnych podatku VAT powinien być on neutralny z perspektywy przedsiębiorcy wykonującego działalność opodatkowaną VAT. Naturalną konsekwencją powyższego założenia jest fakt, iż co do zasady każdy podatnik podatku od towarów usług ma prawo odliczyć podatek naliczony związany z nabywanymi towarami lub usługami w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zarówno polskie przepisy, jak regulacje Dyrektywy Rady UE 2006/112/WE wskazują, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego jest elementem konstrukcyjnym realizującym postulat neutralności opodatkowania podatkiem VAT, nie zaś formą ulgi lub zwolnienia. W związku z tym, zgodnie z zasadami prawidłowej wykładni, przepisy ograniczające prawo do odliczenia winny być interpretowane ściśle. Pogląd ten znajduje odzwierciedlenie zarówno w szeregu interpretacji indywidualnych wydawanych przez Ministra Finansów jak i utrwalonym orzecznictwie polskich sądów administracyjnych (np. wyroki I FSK 35/08, czy I FSK 1875/09), a także orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok w sprawie C-395/09 Oasis East Sp. z o.o. vs. Minister Finansów). Jakkolwiek państwa członkowskie zachowały na mocy zasady stand still prawo do utrzymania ograniczeń odliczalności podatku VAT funkcjonujących w danym państwie w momencie wejścia w życie uregulowań wspólnotowych, tym niemniej wskazane ograniczenia pozostają wyjątkami od generalnej zasady i jako takie powinny być interpretowane ściśle. Należy również wskazać, iż regulacje stanowiące wyjątki od ograniczeń odliczalności są de facto powrotem do reguły ogólnej, a co za tym idzie nie powinny być poddawane interpretacji zawężającej.

Zdaniem M., na tle powyższych rozważań należy rozpatrywać regulacje przepisu art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a) Ustawy Zmieniającej. Przywołane przepisy określają wyjątek od ograniczenia pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego dla samochodów osobowych i jako takie nie powinny być interpretowane zawężająco, a w szczególności ich interpretacja nie może prowadzić do tworzenia dodatkowych warunków pozwalających na powrót do pełnego odliczenia, które nie zostały wprost wskazane.

Omawiane przepisy jako warunek pozwalający na powrót do pełnego odliczenia podatku naliczonego od nabycia samochodów osobowych wskazują przypadek, w którym przedmiotem działalności podatnika jest odsprzedaż tychże samochodów. Zdaniem Spółki jest to jedyny wymóg zawarty w komentowanym przepisie. Jego spełnienie, nie tylko w sposób formalny poprzez odpowiedni wpis w KRS, ale także poprzez faktyczne prowadzenie określonej działalności, uprawnia podatnika do nie stosowania ograniczeń wynikających z art. 3 ust. 1 Ustawy Zmieniającej. Niewątpliwie warunek ten jest spełniony w przypadku M., gdyż jak wskazano w opisie stanu faktycznego, działalność leasingowa jest nierozerwalnie związana z odsprzedażą samochodów, które nie nadają się już do oddania w dalsze użytkowanie (np. gdy po zakończeniu umowy klient nie decyduje się na odkupienie pojazdu). W tym w miejscu należy w szczególności podkreślić, iż analizowany przepis nie wymaga, aby działalność odsprzedaży samochodów była jedyną, czy podstawową sferą aktywności podatnika. Istotne z tego punktu widzenia jest zdaniem Spółki, aby była to działalność faktyczna, uzasadniona modelem biznesowym, a nie wykreowana przez incydentalne transakcje.

W szczególności Spółka pragnie także zwrócić uwagę, iż przepis nie formułuje wymogów funkcjonalnych w odniesieniu do celów, do jakich podatnik może użytkować nabywane pojazdy. Tym samym użytkowanie przez Spółkę samochodów w ramach bieżącej działalności w żaden sposób nie wpływa na spełnienie warunku, o którym mowa w analizowanym przepisie Ustawy Zmieniającej. Przepis wskazuje bowiem na charakter działalności podatnika, a nie przeznaczenie poszczególnych pojazdów, jakie nadał im podatnik (np. użytkowanie w działalności, odsprzedaż). Analogiczne stanowisko zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 października 2009 r. (sygn. I FSK 1875/09). NSA orzekł, iż „jedynym warunkiem określonym w art. 86 ust. 4 pkt 7a u.p.t.u, do pełnego odliczenia podatku naliczonego od nabycia pojazdów, o których mowa w ust. 3 jest to, by przedmiotem działalności podatnika była odsprzedaż pojazdów określonych w ust. 3. Przepis ten bowiem nie określa - w przeciwieństwie do pkt 7b ust. 4 art. 86 u.p.tu. - przeznaczenia tych pojazdów, ani nie odwołuje się do okoliczności zadysponowania jakimś konkretnym pojazdem, a jedynie odwołuje się do działalności podatnika”.

Pogląd wyrażony przez NSA podzielił w najnowszym orzeczeniu Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 24 stycznia 2011 r. (sygn. I SA/Kr 2041/10). Należy wskazać, iż pomimo że cytowane orzeczenia zapadły w oparciu o przepisy ustawy o VAT (art. 86) obowiązujące do dnia 31 grudnia 2010 r. (dalej: Stara Ustawa o VAT), ich brzmienie jest analogiczne jak obowiązujących regulacji Ustawy Zmieniającej. W konsekwencji teza i wnioski przedstawione przez sąd znajdują zastosowanie także w obecnym stanie prawnym.

Zdaniem M., prowadzenie działalność w zakresie odsprzedaży samochodów jest niewątpliwie spełnieniem warunku, o którym mowa w art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. a) Starej Ustawy o VAT oraz art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a) Ustawy Zmieniającej, nie ma w nim natomiast mowy o tym, czy działalność taka winna być działalnością główną czy komplementarną. W opinii Spółki warunek zawarty w analizowanym przepisie jest spełniony także w przypadku, gdy odsprzedaż samochodów stanowi działalność dopełniającą, jak w przypadku M..

Jak wskazał NSA w cytowanym wyroku, do podatników prowadzących działalność w zakresie odsprzedaży samochodów „nie mają zastosowania ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego określone w ust. 3 tego artykułu, a ma zastosowanie art. 86 ust. 1 u.p.t.u. przewidujący jako zasadę prawo do odliczenia podatku naliczonego, warunkiem zastosowania której jest to, by nabyte towary i usługi były wykorzystywane do działalności opodatkowanej.”

Przede wszystkim jednak Spółka pragnie podkreślić, iż art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a) Ustawy Zmieniającej nie zawiera wymogu natychmiastowej odsprzedaży nabywanych samochodów osobowych oraz zakazu zaliczenia danego samochodu do środków trwałych podatnika. Przepis ten nie ogranicza również okresu pomiędzy nabyciem a odsprzedażą do jednego roku.

Jak wspomniano w cytowanym już wyżej orzeczeniu, Sąd zauważył, że nie wskazano w art. 86 ust.4 pkt 7 lit. a) Starej Ustawy o VAT (obecnie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a) Ustawy Zmieniającej) - w przeciwieństwie do art. 86 ust. 4 pkt 7 lit. b) Starej Ustawy o VAT (obecnie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b) Ustawy Zmieniającej) - przeznaczenia tych pojazdów ani nie odwołano się do okoliczności zadysponowania jakimś konkretnym pojazdem. Przepis ten odwołuje się jedynie do działalności podatnika i nie wynika z niego też, by jakiekolwiek znaczenie dla wyłączenia stosowania art. 3 ust. 1 Ustawy Zmieniającej miało w tym przypadku zaliczenie przez podatnika pojazdu samochodowego do środków trwałych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Takie stanowisko zostało zaprezentowane przez NSA i WSA we wskazanych powyżej wyrokach, w których składy orzekające zaznaczyły, iż „\[z\] art. 86 ust. 4 pkt 7a u.p.t.u. nie wynika też, by jakiekolwiek znaczenie dla prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego miało w tym przypadku zaliczenie przez podatnika, o którym mowa w tym przepisie, pojazdu samochodowego do środków trwałych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.” Tym samym brak tego typu ograniczeń wskazanych explicite w Ustawie skutkuje, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego nie może zostać ograniczone w sytuacji, gdy planowane wykorzystywanie samochodów administracyjnych będzie trwało dłużej niż rok oraz zostaną one wpisane do ewidencji środków trwałych. Mając na uwadze powyższe argumenty Spółka wnosi o potwierdzenie jej stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych uznaje się za nieprawidłowe.

Ad.1-2.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (\`(...)\`) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., kwotę podatku naliczonego stanowi:

1.  suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:
    1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
    2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
    3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu\- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4;
2.  w przypadku importu towarów – suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego i deklaracji importowej, z zastrzeżeniem pkt 5;
3.  zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6;
4.  kwota podatku należnego od importu usług, kwota podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
5.  kwota podatku należnego z tytułu importu towarów – w przypadkach, o których mowa w art. 33a.

Do dnia 31 grudnia 2010 r. zasady odliczenia podatku VAT od nabycia samochodów regulowały przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy. Na mocy ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652), zwanej dalej „ustawą zmieniającą”, z dniem 1 stycznia 2011 r. ww. przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy o podatku od towarów i usług zostały uchylone. Natomiast dodano m.in. przepis art. 86a ust. 1-10 ustawy o podatku od towarów i usług, w którym określono zasady odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Stosownie do art. 9 pkt 2 ustawy zmieniającej, dodane przepisy art. 86a ust. 1-10 wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2013 r. Natomiast w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. kwestie związane z odliczeniem podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów regulują przepisy art. 3 ustawy zmieniającej.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy zmieniającej, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. od dnia 1 stycznia 2011 r.) do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1 (tj. ustawy o podatku od towarów i usług), stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Z kolei art. 3 ust. 2 ustawy zmieniającej stanowi, iż przepis ust. 1 nie dotyczy:

1.  pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2.  pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3.  pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4.  pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5.  pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do niniejszej ustawy;
6.  pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą – jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
7.  przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:
    1.  odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
    2.  oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka, która jest przedsiębiorstwem leasingowym zajmującym się leasingiem środków transportu drogowego oraz której przedmiotem działalności jest odsprzedaż samochodów, obok samochodów oferowanych klientom utrzymuje także pewną, niewielką w stosunku do całości nabywanych pojazdów ilość samochodów osobowych wykorzystywanych w bieżącej działalności Spółki (przykładowo, wykorzystywanych przez pracowników Spółki będących przedstawicielami handlowymi lub przez pracowników zajmujących kluczowe stanowiska w M. wykonujących obowiązki służbowe poza siedzibą Spółki). Pojazdy takie są zarejestrowane zgodnie z obowiązującymi przepisami ruchu drogowego i ubezpieczone. Dodatkowo pojazdy te są odpowiednio oznakowane materiałami reklamowymi.

W momencie przyjęcia do użytkowania samochody administracyjne są wprowadzane przez Spółkę do ewidencji środków trwałych. Po ukresie użytkowania samochody osobowe użytkowane w bieżącej działalności jako samochody administracyjne są odsprzedawane (zgodnie z polityką M. samochody administracyjne są wymieniane średnio co 2 lata).

W przyszłości Spółka nie wyklucza jednak przypadków, że samochody administracyjne będą wykorzystywane przez okres poniżej 12 miesięcy. W takiej sytuacji pojazdy nie będą wprowadzane do ewidencji środków trwałych (tj. pojazdy będą prezentowane w księgach jako towary).

Jak wynika z powołanych uregulowań zasadą jest, że w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczajacej 3,5 tony, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w ograniczonej wysokości. Natomiast to ograniczone prawo nie ma zastosowania w przypadkach, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a) ustawy zmieniającej, tj. w przypadkach gdy nabywane ww. samochody i pojazdy są odsprzedawane jako przedmiot działalności podatnika. Użyte w zacytowanym przepisie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a) ustawy zmieniającej sformułowanie „przedmiotem działalności podatnika” w zestawieniu z dalszą częścią zdania w brzmieniu „jest odsprzedaż tych samochodów (pojazdów)” nie oznacza przedmiotu działalności w sensie generalnym, lecz w kontekście zadysponowania konkretnym pojazdem w ściśle określony sposób. Mówiąc o przedmiocie działalności podatnika, przepis ten wiąże go jednocześnie z odsprzedażą konkretnych pojazdów poprzez użycie wyrazu „tych”, przy czym ich odsprzedaż jest jedyną okolicznością wymienioną w tym przepisie, która uzasadnia jego zastosowanie. Zatem sam fakt prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie handlu samochodami nie jest wystarczającą przesłanką pozwalającą na odliczenie pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu ich nabycia. Do nabycia takiego uprawnienia konieczne jest równoczesne przeznaczenie danego, konkretnego pojazdu do odsprzedaży. Ustawodawca wiąże konkretne samochody osobowe - w przypadku, których przysługuje odliczenie podatku naliczonego - z ich odsprzedażą przez podmiot. W konsekwencji nie ma znaczenia, że podatnik prowadzi działalność w przedmiocie handlu samochodami. Istotne jest to, iż przepis stanowi o nabywanym przez podatnika pojeździe; ustawodawca koncentruje się na przedmiocie, a nie podmiocie. Przepis art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. a) ustawy zmieniającej nie może mieć więc zastosowania do sytuacji, gdy nabywane ww. samochody są wykorzystywane przede wszystkim do celów innych niż odsprzedaż. Jeżeli konkretne pojazdy zostały nabyte do wykorzystania ich na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej np. w charakterze samochodów administracyjnych, to z tytułu ich nabycia podatnikowi nie przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku. Odsprzedaż tych samochodów nie jest bowiem ich podstawowym przeznaczeniem. Podstawowym przeznaczeniem tych pojazdów jest używanie ich na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Powyższe jest bezsporne w przypadku samochodów administracyjnych używanych przez Spółkę powyższej 12 miesięcy, trudno bowiem uznać je za towary handlowe (przeznaczone do dalszej odsprzedaży) w przypadku, gdy są one wprowadzone do ewidencji środków trwałych jako majątek Spółki. Natomiast ich ewentualna późniejsza sprzedaż jest kwestią wtórną i nie ma wpływu na zmianę tego przeznaczenia.

Podobnie sytuacja wygląda w przypadku ww. samochodów wykorzystywanych przez okres poniżej 12 miesięcy, które nie są wprowadzane do ewidencji środków trwałych (są reprezentowane w księgach jako towary). Samochód - choćby zakupiony z zamiarem dalszej odsprzedaży – w momencie przeznaczenia go do użytkowania przez podatnika (w charakterze samochodu administracyjnego) przestaje być traktowany jako towar handlowy, a staje się składnikiem majątku podatnika.

Reasumując, w obu wymienionych we wniosku przypadkach będzie mieć zastosowanie art. 3 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, tj. Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia wyłącznie 60% kwoty podatku naliczonego (nie więcej niż 6.000 zł) od zakupu wymienionych samochodów osobowych (używanych do tzw. celów administracyjnych i będących potem przedmiotem odsprzedaży).

Zatem stanowisko Spółki należało uznać za nieprawidłowe.

Odnośnie cytowanych przez Spółkę wyroków sądów administracyjnych wskazanych przez Spółkę w celu uzasadnienia swego stanowiska przedstawionego w złożonym wniosku należy zauważyć, iż orzecznictwo sądów nie jest jednolite w przedmiotowej kwestii i o ile Spółka powołała tylko korzystne dla siebie wyroki, tak Organ pragnie wskazać, iż istnieją orzeczenia Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, które potwierdzają stanowisko Organu przedstawione w niniejszej interpretacji, np. wyroki WSA z dnia 27 marca 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 3354/08, z dnia 16 września 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 432/08.

Ponadto należy, stwierdzić iż wyrok NSA z 13 marca 2009 r. sygn. akt I FSK 35/08 oraz wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiego C-395/09 rozstrzygają w odmiennych stanach faktycznych od przedstawionego we wniosku. W wyroku NSA sygn. akt I FSK 35/08 istotą sporu jest kwestia przysługiwania prawa do pełnego 100% odliczenia podatku naliczonego w przypadku, gdy podmiot będący leasingobiorcą (użytkujący samochód na podstawie umowy leasingu operacyjnego) jest jednocześnie oddającym przedmiot leasingu w najem. Natomiast orzeczenie C-395/09 dotyczy kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z importem usług z „raju podatkowego”.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.