Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.36.2023.1.KF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-21
Teza: Nieuznanie Pani za podatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą udziału w działce.
Słowa kluczowe: pełnomocnictwo; udział; umowa-umowa przedwstępna; współwłasność
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

25 stycznia 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 15 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieuznania Pani za podatnika podatku VAT w związku ze sprzedażą udziału w działce nr 1.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pani współwłaścicielką 1/2 części nieruchomości położonej w gminie miasta (…), w obrębie (…), przy ul. (…), składającej się z działki gruntu nr 1 o obszarze 0,9494 ha (dziewięć tysięcy czterysta dziewięćdziesiąt cztery metrów kwadratowych), dla której nie została urządzona księga wieczysta i zbiór dokumentów oraz nie składała Pani wniosku o założenie księgi wieczystej.

Jest Pani wraz z bratem współwłaścicielem tej nieruchomości w równych częściach po 1/2 działki gruntu. Nieruchomość odziedziczyła Pani wraz z bratem po rodzicach oraz zmarłym bracie.

Przedmiotowa nieruchomość stała się własnością Pani mamy oraz Pani i brata na podstawie aktu dziedziczenia po Pani zmarłym ojcu: J. D. Fakt ten potwierdza dokument - Postanowienie Sądu Rejonowego w (…), Wydział I Cywilny, znak (…) z 18 listopada 1987 roku, z którego wynika, iż spadek, w tym gospodarstwo rolne, odziedziczyła Pani mama E. D., Pani (wtedy E. D.) oraz dwaj Pani bracia I. D. i J. D. Na mocy tego postanowienia staliście się Państwo wszyscy właścicielami przedmiotowego gruntu po 1/4 wartości. Po zmarłej 15 maja 2009 roku mamie E. D., córce J. i W., wdowie po J. D. prawo do przedmiotowej nieruchomości rolnej przypadło Pani i obu Pani braciom. Prawo do spadku po zmarłej mamie stwierdzone zostało przed notariuszem na podstawie protokołu dziedziczenia z 30 lipca 2009 roku sygn. akt Rep A nr (…) w (…) w Kancelarii Notariusza A. K. Z aktu wynika, iż prawo do spadku po mamie odziedziczyła Pani oraz dwaj Pani bracia I. D. i J. D.

Dodać należy, iż Pani brat J. D. zmarł 7 grudnia 2017 roku. 29 września 2021 roku aktem poświadczenia dziedziczenia, znak Rep. A nr (…) sporządzonym w (…) w Kancelarii notarialnej A.G. stwierdzone zostało prawo do spadku po nim, które w równych częściach po 1/2 przypadło Pani i Pani bratu I. D. W ten sposób stali się Państwo współwłaścicielami działki nr 1 położonej w gminie miasta (…), w obrębie (…), przy ul. (…) o powierzchni 0,9494 ha.

Przez cały okres posiadania działki „ziemia leżała odłogiem”, stanowiła ugór, którego nikt nie wykorzystywał. Nie prowadziła Pani na tej ziemi gospodarstwa rolnego i nie uzyskiwała z tytułu współwłasności tej ziemi żadnych dochodów, nie uzyskiwała też płodów rolnych na własny użytek jak również na sprzedaż. Działka nie była też przedmiotem najmu, dzierżawy, użyczenia jak również innych umów o podobnym charakterze. Nie dokonała Pani osobiście żadnych działań, które mogłyby zmierzać do zwiększenia wartość działki, nie uzbroiła i nie doprowadziła Pani mediów, nie ogrodziła tej nieruchomości i nie wytyczała Pani żadnych dróg. Ponadto oświadcza Pani, że nie ogłaszała oferty sprzedaży działki. Kupująca Spółka sama zgłosiła się do Pani z ofertą kupna. Ponadto, dodaje Pani, że do 11 stycznia 2005 roku była Pani współwłaścicielką działki o nr ewidencyjnym 2 położonej w sąsiedztwie przedmiotowej nieruchomości, którą odziedziczyła Pani z bratem wraz z przedmiotową nieruchomością. Działka ta 11 stycznia 2005 roku została sprzedana na rzecz Prezydenta Miasta (…), przeznaczona pod wykonanie drogi publicznej. Innych transakcji zbywania nieruchomości Pani nie dokonywała.

Działka będąca przedmiotem niniejszego wniosku obecnie ma charakter rolny, w ewidencji gruntów istnieje jako grunty orne. Nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Wymienione grunty będą przedmiotem zbycia na rzecz spółki prowadzącej działalność gospodarczą pod firmą : A. z siedzibą w (…), (NIP (…); REGON (…)). Spółka przeznaczy te grunty na potrzeby działalności gospodarczej zgodnie z własnym planem budowlano- inwestycyjnym.

Jako współwłaściciele działki gruntu nr 1 Pani i Pani brat zobowiązali się sprzedać Spółce współwłasność. Akt notarialny sporządzony w (…), przed notariuszem A. G. Rep. A (…) stanowi umowę przedwstępną sprzedaży i pełnomocnictwo. Warunkiem zawarcia umowy przyrzeczonej jest uzyskanie przez stronę kupującą wydanej przez uprawniony organ administracji prawomocnej decyzji o warunkach zabudowy. Spółka ma zamiar wykorzystać nabytą od Pani nieruchomość na cele budowlane. W związku z powyższym udzieliła Pani pełnomocnictwa spółce A. oraz Panu Ł. K. działającemu w imieniu spółki wspólnikowi i upoważniła Pani każdego z Pełnomocników spółki samodzielnie:

‒ do reprezentowania i składania w Pani imieniu wszelkich oświadczeń przed organami administracji rządowej i samorządowej, urzędami w tym m.in. przed właściwym Urzędem Miasta i Gminy celem uzyskania prawomocnej decyzji o warunkach zabudowy dotyczących działki nr 1 położonej w (…) w obrębie (…) do podpisywania wniosków w tym przedmiocie i odbioru dokumentów,

‒ do występowania przed Spółkami: pod firmą B. Sp. z o. o. z siedzibą w (…); C. S.A. z siedzibą w (…); D. S.A. z siedzibą w (…), ul. (…); E. Sp. z o.o. z siedzibą w (…), oraz F. do występowania przed wszystkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie przedmiotowej nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, sieci gazowej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz do ich odbioru.

W wyniku udzielonego pełnomocnictwa Prezydent Miasta (…) ustalił sposób zagospodarowania terenu i wydał warunki zabudowy dla inwestycji zamierzonej przez Stronę Kupującą w drodze decyzji. Pismem wydanym 2 czerwca 2022 roku znak: (…), które stanowi Decyzję nr (…) zawiadomił Stronę Kupującą, że sposób zagospodarowania dotyczący działki nr 1 zostaje zgodnie z zamierzeniami inwestycyjnymi Strony Kupującej ustalony na zabudowę mieszkaniową jednorodzinną oraz zabudowę mieszkaniową.

W tym stanie rzeczy warunek zawieszający umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości zostaje ziszczony, a sprzedaż działki nr 1 może nastąpić.

Ponadto nadmienia Pani, że dotąd nie prowadziła i nie zamierza prowadzić działalności gospodarczej. Pracuje Pani w szkole, dotąd nie sprzedawała Pani żadnych nieruchomości i nie posiada do sprzedaży nieruchomości, a zatem nie dokona już podobnych czynności. Zbycie odziedziczonego po zmarłych rodzicach i bracie majątku osobistego ma charakter jednorazowy. Ta czynność nie wykracza poza zarząd własnym majątkiem osobistym.

### Pytanie

Czy w okolicznościach przedstawionego stanu faktycznego, zdaniem Dyrektora KIS, jest Pani podatniczką podatku od towarów i usług w świetle art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku?

### Pani stanowisko w sprawie

Pani zdaniem, opisana przyszła transakcja polegająca na zbyciu działki gruntu nr 1 położonej w (…) przy ul. (…), nie będzie podlegała podatkowi od towarów i usług, gdyż zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w zakresie zbycia opisanej nieruchomości nie jest Pani podatniczką podatku od towarów i usług.

Sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym.

Do takiego wniosku prowadzi następująca analiza przepisów prawa podatkowego. Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary - na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o VAT ma charakter uniwersalny pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Nieruchomość otrzymała Pani w drodze spadku po zmarłych rodzicach i zmarłym bracie. Nieruchomość stanowiąca Pani majątek osobisty, nie została nabyła celem dalszej odsprzedaży jak również samodzielnie nie podjęła Pani żadnych kroków zmierzających do jej wykorzystania, przekształcenia statusu gruntów rolnych na grunty z prawem do zabudowy. Nigdy nie wykorzystywała Pani tych gruntów do działalności gospodarczej. Ziemia mająca charakter rolny była wykorzystywana przez Pani rodziców na cele rolnicze. Odkąd jest Pani wraz z bratem współwłaścicielami przedmiotowej nieruchomości nie jest ona w żaden sposób wykorzystywana.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że osoba fizyczna lub inny podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, może być np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania planowanej sprzedaży działki nr 1 istotne jest w Pani sytuacji, że w świetle zaprezentowanego opisu sprawy w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu udzielając pełnomocnictwa Panu Ł. K. nie podjęła Pani żadnych aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca czy usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Pani za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług. Działania wykonane przez Pełnomocnika mają dla Pani charakter obojętny. Świadczy o tym postawienie przez Stronę Kupującą warunku zawieszającego transakcję od wydania decyzji budowlanej. Nabycie nastąpi wyłącznie wtedy, kiedy Spółka będzie mogła zrealizować swój plan inwestycyjny. Pełnomocnik działa wyłącznie w interesie własnym nie Pani. Dla Pani ta transakcja to wyłącznie zbycie majątku prywatnego.

Na poparcie Pani stanowiska przytacza Pani orzeczenie TSUE wydane w podobnej sprawie. Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Co istotne - jak wskazał TSUE - dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE, sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 112. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów, angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

### Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.) zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarem jest także udział w prawie własności. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) określone udziały w nieruchomości,

2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Należy jednak zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonywana przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tej czynności.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z orzeczenia TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE.

Tym samym w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy, w celu dokonania sprzedaży udziału w działce nr 1, podejmowała Pani aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Pani za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności, jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Z opisu sprawy wynika, że wraz z bratem jest Pani współwłaścicielem ½ części działki nr 1. Działka nie była przez Panią wykorzystywana. Nie prowadziła Pani na tej ziemi gospodarstwa rolnego i nie uzyskiwała z tytułu współwłasności tej ziemi żadnych dochodów, nie uzyskiwała też płodów rolnych na własny użytek jak również na sprzedaż. Działka nie była przedmiotem najmu, dzierżawy, użyczenia jak również innych umów o podobnym charakterze. Nie dokonała Pani osobiście żadnych działań, które mogłyby zmierzać do zwiększenia wartość działki, nie uzbroiła i nie doprowadziła Pani mediów, nie ogrodziła tej nieruchomości i nie wytyczała Pani żadnych dróg. Ponadto oświadcza Pani, że nie ogłaszała oferty sprzedaży działki. Kupująca Spółka sama zgłosiła się do Pani z ofertą kupna. 11 stycznia 2005 r. sprzedała Pani na rzecz Prezydenta Miasta (…), udział w działce nr 2 położonej w sąsiedztwie przedmiotowej nieruchomości, którą odziedziczyła Pani z bratem wraz z przedmiotową nieruchomością. Kupujący zakupioną działkę przeznaczy na potrzeby działalności gospodarczej zgodnie z własnym planem budowlano-inwestycyjnym. Zawarła Pani w formie aktu notarialnego umowę przedwstępną sprzedaży i udzieliła pełnomocnictwa.

Pani wątpliwości dotyczą kwestii czy w związku ze sprzedażą udziału w działce nr 1 będzie Pani podatnikiem podatku VAT.

Należy zatem przeanalizować całokształt działań, jakie podjęła Pani w odniesieniu do działki będącej przedmiotem planowanej sprzedaży i ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności, będzie Pani spełniała przesłanki do uznania Pani za podatnika podatku od towarów i usług.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Wskazać należy, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje art. 535 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego wskazuje, że:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, istotne znaczenie ma również kwestia udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

W myśl art. 108 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W niniejszej sprawie, zobowiązała się Pani zawrzeć umowę sprzedaży działki nr 1 pod następującymi warunkami m.in. uzyskanie przez stronę kupującą wydanej przez uprawniony organ administracji prawomocnej decyzji o warunkach zabudowy.

Ponadto, na podstawie zawartej przedwstępnej umowy sprzedaży udzieliła Pani Kupującemu pełnomocnictwa, do reprezentowania i składania w Pani imieniu wszelkich oświadczeń przed organami administracji rządowej i samorządowej, urzędami w tym m.in. przed właściwym Urzędem Miasta i Gminy celem uzyskania prawomocnej decyzji o warunkach zabudowy dotyczących działki nr 1, do występowania przed Spółkami: pod firmą B.; C. S.A.; D. S.A.; E. Sp. z o.o. oraz F. do występowania przed wszystkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie przedmiotowej nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, sieci gazowej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz do ich odbioru.

Zatem fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Panią, ale przez osoby trzecie (Kupującego), nie oznacza, że pozostały bez wpływu na Pani sytuację prawną. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołują skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. Kupujący, dokonując ww. działań, uatrakcyjni przedmiotową Nieruchomość, której nadal będzie Pani współwłaścicielem. Działania te, dokonywane za Pani pełną zgodą, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej, Nieruchomość jest Pani współwłasnością i będzie podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w Pani sferze podatkowoprawnej. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie dokonywanych czynności dostawie podlegać będzie Nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej, gdyż wystąpi szereg czynności powodujących zwiększenie atrakcyjności Nieruchomości i ostatecznie jej sprzedaż.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że udzielenie przez Panią stosownych pełnomocnictw Kupującemu skutkować będzie tym, że wszystkie ww. czynności, pomimo że będą podejmowane przez nabywcę, będą podejmowane w Pani imieniu i na Pani korzyść, ponieważ to Pani jako współwłaściciel działki będzie stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych decyzji, pozwoleń oraz dokonania wszelkich czynności z nią związanych.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz opis sprawy stwierdzić należy, że sprzedaż przez Panią udziału w działce nr 1 będzie zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując opisanych we wniosku czynności, będzie podejmowała Pani działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, tj. będzie Pani (poprzez pełnomocnika) wykazywała aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Tym samym, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Pani za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność dostawy udziału w działce nr 1, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Dodatkowe informacje
--------------------

Jednocześnie należy wskazać, że interpretacja ta wywołuje skutki podatkowe jedynie dla Pani, nie ma natomiast zastosowania do współwłaściciela działki, tj. I. D.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).