Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.812.2022.2.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-05
Teza: - Czy opisana powyżej działalność badawczo-rozwojowa Spółki w ramach etapów opisanych w pierwszej części wniosku spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT? - Czy Koszty zatrudnienia ponoszone przez Spółkę w takiej części, w jakiej czas Pracowników przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracowników w danym miesiącu według ustalonej proporcji stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 i 3 ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania Ulgi B+R? - Czy odnośnie surowców, materiałów oraz komponentów (półproduktów) nabywanych przez Wnioskodawcę lub wytworzonych Komponentów/Detali do wykorzystania w działalności badawczo-rozwojowej, Spółka ma prawo odliczenia od podstawy opodatkowania koszty ww. składników w ramach korzystania z Ulgi B+R?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; definicja; koszt-koszty kwalifikowane; materiały; prace-prace badawczo-rozwojowe; surowiec; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R); wynagrodzenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Koszty kwalifikowane poniesione na działalność badawczo-rozwojową; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Warunki skorzystania z ulgi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 26; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 3

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

3 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia, o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

\- opisana działalność badawczo-rozwojowa Spółki w ramach etapów opisanych w pierwszej części wniosku spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT;

\- Koszty zatrudnienia ponoszone przez Spółkę w takiej części, w jakiej czas Pracowników przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracowników w danym miesiącu według ustalonej proporcji stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 i 3 ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania Ulgi B+R;

\- odnośnie surowców, materiałów oraz komponentów (półproduktów) nabywanych przez Wnioskodawcę lub wytworzonych Komponentów/Detali do wykorzystania w działalności badawczo-rozwojowej, Spółka ma prawo odliczenia od podstawy opodatkowania koszty ww. składników w ramach korzystania z Ulgi B+R.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 stycznia 2023 r., (data wpływu tego samego dnia, za pośrednictwem platformy e-PUAP).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Działalność gospodarcza Spółki.

Wnioskodawca jest spółką z siedzibą w Polsce i podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, która w przeważającym zakresie prowadzi działalność obejmującą produkcję maszyn, urządzeń oraz linii produkcyjnych, a także świadczy usługi z zakresu modyfikacji i wsparcia wszystkich wyżej wymienionych. Wnioskodawca, wykorzystując wiedzę dotyczącą budowy maszyn oraz procesów technologicznych, zajmuje się również sprzedażą komponentów wyposażenia produkcji oraz świadczeniem usług z zakresu wsparcia prac obejmujących projektowanie, wdrażanie, wspomaganie i rozwój rozwiązań z zakresu mechanizacji oraz automatyzacji działalności wytwórczej.

Wnioskodawca specjalizuje się w produkcji precyzyjnej tj. obejmującej wytwarzanie elementów o niewielkich rozmiarach oraz bardzo ograniczonej tolerancji, w tym w ściśle określonym środowisku (produkty stosowane na rynku medycznym). Kluczowa dla Wnioskodawcy jest innowacyjność realizowanych projektów polegająca na zwiększeniu wydajności, skuteczności lub usprawnieniu zachodzących procesów produkcyjnych, zwiększeniu efektywności lub stabilności procesu, tworzeniu algorytmów, programów i oprogramowania, np. systemów zarządzania, aplikacji, systemów monitorowania, diagnostyki i automatyzacji oraz tworzeniu nowych maszyn z nowymi funkcjami i lepszymi parametrami użytkowania. Zastosowane rozwiązania wykorzystywane są w projektach obejmujących produkcję maszyn, urządzeń, kompletnych linii produkcyjnych (w tym również linii testowych), części maszyn oraz pozostałych komponentów (nazywane dalej również łącznie jako: „Produkty”).

Działalność Spółki określona na podstawie kodów Polskiej Klasyfikacji Działalności (dalej: „PKD”) obejmuje:

\- działalność w zakresie specjalistycznego projektowania,

\- badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych.

A. Pracownicy realizujący prace rozwojowe w Spółce.

Spółka swoją działalność gospodarczą prowadzi w ramach wyodrębnionych w strukturze organizacyjnej działów:

\- (…)

\- ponadto w Spółce zatrudnione są pojedyncze osoby odpowiedzialne za finanse, logistykę oraz Zarząd.

Realizacja prac badawczo-rozwojowych możliwa jest dzięki zasobom personalnym, jakimi dysponuje Spółka. Większość pracowników zatrudnionych w zespołach zajmujących się pracami badawczo-rozwojowymi to osoby z wyższym wykształceniem kierunkowym.

Prace badawczo-rozwojowe koncentrują się na obszarze koncepcji oraz projektowania Produktów przeprowadzanych w działach (\`(...)\`), które zajmują się wykonaniem tych prac na indywidualne zlecenie klienta. Większość prac realizowanych przez Spółkę polega na tworzeniu indywidualnej koncepcji, projektowaniu oraz konstruowaniu Produktów, które będą innowacyjne oraz unikatowe. Za cały proces realizacji projektu odpowiada manager projektu, a za poszczególne rozwiązania - inżynier/starszy inżynier do spraw wdrażania projektu opracowujący technologię oraz główne założenia Produktu, projektant/starszy projektant mechanik projektujący część mechaniczną Produktu oraz inżynier projektant/starszy inżynier projektant Systemów Sterowania projektujący część elektryczną, pneumatyczną, elementy sterowania maszyną oraz oprogramowanie Produktu.

Ponadto, po zakończeniu etapu montażu dokonywane jest uruchomienie oraz walidacja Produktu - w danych pracach uczestniczą zarówno osoby zaangażowane w poprzednie etapy prac obejmujące koncepcję oraz projektowanie Produktu, jak i specjaliści ds. pomiarów i testów systemów produkcyjnych oraz specjaliści ds. dokumentacji serwisowej i produkcyjnej. Bezpośrednio w realizację projektów zaangażowani są także:

\- monterzy ślusarze,

\- monterzy elektrycy,

\- operatorzy maszyn,

\- specjaliści ds. zakupów oraz logistyki,

\- kontrolerzy jakości.

Wykonywanie prac o charakterze badawczo-rozwojowym koncentruje się przede wszystkim u osób zajmujących stanowiska inżyniera/starszego inżyniera do spraw wdrażania projektu, projektanta/starszego projektanta mechanika, inżyniera projektanta/starszego inżyniera projektanta Systemów Sterowania oraz kierowników działów (\`(...)\`). Kierownicy działów (\`(...)\`) wykonują prace o charakterze badawczo-rozwojowym pracując bezpośrednio nad projektami w takim samym zakresie jak odpowiednio starszy inżynier do spraw wdrażania projektu, starszy inżynier projektant systemów sterowania oraz starszy projektant mechanik. Ponadto w dane prace zaangażowane są to również osoby biorące udział w uruchomieniu i walidacji Produktów, tj. specjaliści ds. Pomiarów i Testów Systemów produkcyjnych oraz specjaliści ds. dokumentacji serwisowej i produkcyjnej.

Poniżej przedstawiono szczegółowy opis prac wykonywanych przez pracowników wymienionych uprzednio działów.

Dział (…).

Starszy Inżynier do spraw wdrażania procesu odpowiedzialny jest za identyfikację oraz sformułowanie procesów technicznych/produkcyjnych zachodzących w ramach wytwarzanej maszyny, a następnie poszukiwanie oraz dobór odpowiednich metod produkcyjnych i rozwiązań technologicznych, które będą wykorzystywane w wytwarzanej maszynie. W ramach swoich kompetencji dany pracownik ma za zadanie zweryfikować możliwości zastosowania konkretnych technologii w ramach wytwarzanej maszyny. Stosowane są specyficzne metody badawcze takie jak FMEA (…) - wczesna analiza rodzajów i skutków możliwych błędów, metoda identyfikacji (…) - szybkie rozwiązywanie kluczowych problemów związanych z procesami produkcyjnymi (minimalizacja problemów na dalszych etapach realizacji projektu), czy metoda (…) (metodologia rozwoju produktu oparta o intensyfikację procesów nauki na wstępnym etapie rozwoju produktu, przy jednoczesnym opóźnianiu procesów decyzyjnych, celem zachowania elastyczności procesu). Efektem przeprowadzanych prac jest opracowywanie konceptu maszyny oraz wstępnych ram projektu, w którym będą określone ogólne założenia i wymagania stanowiące podstawę do dalszych prac specjalistycznych przez inżynierów (projektantów) mechanicznych oraz inżynierów (projektantów) systemów kontroli.

Na etapie właściwego projektowania maszyny Starszy Inżynier do spraw wdrażania procesu weryfikuje powstałe szczegółowe rozwiązania zaprojektowane przez inżynierów z działów (…) oraz (…) pod kątem zgodności z głównymi założeniami powstałymi na etapie sformułowania konceptu. Wspiera również dane osoby w trakcie pracy w oparciu o swoją wiedzę ogólną oraz tę wynikającą z przeprowadzonych poprzednio prac nad konkretną maszyną.

Po złożeniu Produktu Starszy Inżynier do spraw wdrażania projektu odpowiedzialny jest za przeprowadzenie testów oraz kalibrację urządzenia (w tym identyfikację optymalnych rozwiązań oraz sporządzenie raportów z wykonanych prac).

Inżynier do spraw wdrażania procesu odpowiedzialny jest za ten sam zakres obowiązków co Starszy Inżynier do spraw wdrażania procesu tylko w mniej skomplikowanych procesach.

Kierownik do spraw wdrażania procesów odpowiedzialny jest za ten sam zakres obowiązków, co Starszy Inżynier do spraw wdrażania procesu oraz dodatkowo zarządza pracownikami działu (…).

Dział (…).

Starszy Inżynier Systemów Sterowania jest odpowiedzialny za samodzielne opracowanie koncepcji oraz projektu maszyny w zakresie systemów zasilania (obwody elektryczne i pneumatyczne), sterowania (…) oraz urządzeń wykonawczych (napędy, czujniki, systemy optyczne, systemy wizyjne, roboty, systemy pomiarowe), a we współpracy z innymi bierze udział w całym procesie industrializacji Produktów Wnioskodawcy.

Na etapie konceptu i wstępnego projektu Starszy Inżynier Systemów Sterowania odpowiedzialny jest za analizę rozwiązań zaproponowanych w ramach konceptu sformułowanego przez dział (…), opracowywanie ogólnych rozwiązań sterowania do formułowanego konceptu/powstałego prototypu systemów sterowania obejmujących układy elektryczne, pneumatyczne, oprogramowanie oraz opiniowaniu rozwiązań zaproponowanych przez pozostałych współpracowników w stosunku do zaproponowanych rozwiązań sterowania.

Na etapie właściwego projektowania (designu) Starszy Inżynier Systemów Sterowania odpowiedzialny jest za realizację projektów maszyn i oprzyrządowania produkcyjnego w zakresie szczegółowych rozwiązań konstrukcyjnych w formie schematów elektrycznych, pneumatycznych i specyfikacji materiałowej oraz przygotowanie oprogramowania. Efektem prac na tym etapie jest dokumentacja elektryczna, pneumatyczna oraz lista materiałowa potrzebna do złożenia Produktu na późniejszym etapie oraz kody źródłowe oprogramowania sterowników (…). Starszy Inżynier Systemów Sterowania w późniejszych etapach produkcji nadzoruje oraz wspiera montaż Produktów (w tym naniesienie ewentualnych zmian powstałych na etapie montażu), uruchamia Produkt oraz poprawia ewentualne błędy w kodach źródłowych (…), waliduje i testuje Produkty oraz bierze udział w tworzeniu instrukcji obsługi i serwisu Produktów.

Inżynier Systemów Sterowania procesu odpowiedzialny jest za ten sam zakres obowiązków, co Starszy Inżynier Systemów Sterowania tylko w mniej skomplikowanych procesach.

Kierownik do spraw projektów systemów sterowania odpowiedzialny jest za ten sam zakres obowiązków, co Starszy Inżynier Systemów Sterowania oraz dodatkowo zarządza pracownikami działu (…).

Dział (…).

Starszy Inżynier Projektant Mechanik jest odpowiedzialny za samodzielnie opracowanie koncepcji architektury oraz kinematyki projektu maszyn w zakresie mechanicznym, a we współpracy z innymi bierze udział w całym procesie industrializacji Produktów Wnioskodawcy.

Na etapie konceptu i wstępnego projektu Starszy Inżynier Projektant Mechanik odpowiedzialny jest za analizę rozwiązań zaproponowanych w ramach konceptu sformułowanego przez dział (…), analizę wykonalności, udział w zarządzaniu ryzykiem (…), opracowywanie ogólnych rozwiązań mechanicznych do formułowanego konceptu/powstałego prototypu oraz opiniowaniu rozwiązań zaproponowanych przez pozostałych współpracowników w stosunku do zaproponowanych rozwiązań mechanicznych.

Na etapie właściwego projektowania (designu) stosując metodologię (…) Starszy Inżynier Projektant Mechanik odpowiedzialny jest za proponowanie rozwiązań oraz realizację projektów układów mechanicznych takich jak: układy napędowe (elektryczne i pneumatyczne), zautomatyzowane układy mechaniczne, układy pomiarowe, elementy optyczne, układy spawania laserowego, ergonomia stanowiska. Efektem prac na tym etapie jest dokumentacja projektowa, rysunki 2D, rysunki 3D.

Starszy Inżynier Projektant Mechanik w późniejszych etapach produkcji nadzoruje oraz wspiera montażu Produktów (w tym naniesienie ewentualnych zmian powstałych na etapie montażu), walidacje oraz testowanie Produktów oraz bierze udział w tworzeniu instrukcji obsługi i serwisu Produktów.

Inżynier Projektant Mechanik odpowiedzialny jest za ten sam zakres obowiązków, co Starszy Inżynier Projektant Mechanik tylko w mniej skomplikowanych procesach.

Kierownik do spraw projektów mechanicznych odpowiedzialny jest za ten sam zakres obowiązków co Starszy Inżynier Projektant Mechanik oraz dodatkowo zarządza pracownikami działu (…).

B. Proces tworzenia Produktów.

Działalność w zakresie projektowania i budowy maszyn i urządzeń ma na celu opracowanie nowych Produktów Spółki (w tym prototypów), jak również rozwój Produktów istniejących (modyfikacje).

Prowadzone prace badawczo-rozwojowe obejmują szerokie spektrum działań, od weryfikacji nowych materiałów/surowców, przez opracowanie lub usprawnienie technologii produkcji, wprowadzenie nowych metod obsługi procesu, ulepszenie istniejących procesów, tworzenie elementów składowych systemów złożonych, prace koncepcyjne nad działaniem i konstrukcją Produktu, aż po stworzenie zupełnie nowego Produktu (w tym prototypu). W ramach realizowanych projektów badawczo-rozwojowych pracownicy Spółki stają przed zagadnieniami badawczymi, których rozwiązanie pozwala na opracowanie czy to zupełnie nowych funkcjonalności, które można zaimplementować w istniejących Produktach, czy też na połączenie istniejących funkcjonalności w innowacyjny sposób, umożliwiający uzyskanie Produktu o ulepszonych cechach i sprawniejszym działaniu.

Należy podkreślić, że rezultat prac podejmowanych w procesie projektowania i budowy Produktów nie zawsze jest pewny, prowadzone prace mogą nie spełniać przyjętych założeń. Dodatkowo, nawet gdy nowa funkcjonalność lub proces zostały przekazane do produkcji, nie można wykluczyć pojawienia się problemów technicznych, których rozwiązanie wymaga niekiedy dalszych prac badawczo-rozwojowych.

W ocenie Spółki, nie ma jednak znaczenia, że prace nie zawsze prowadzą do osiągnięcia zakładanych rezultatów. Istotą prowadzenia prac badawczo-rozwojowych jest ryzyko, że wyniki prac nie zawsze będą zadowalające, pomimo zaangażowania nakładów i środków na ten cel. Z powyższego punktu widzenia istotny jest cel prowadzonych prac, a nie sam fakt osiągnięcia zakładanego rezultatu.

W ramach działalności, typowy projekt prowadzony przez Wnioskodawcę dzieli się na poszczególne etapy: (…).

W zależności od specyfiki konkretnego projektu nie wszystkie etapy wskazane powyżej muszą występować. Realizacja projektów Wnioskodawcy ma na celu umożliwienie dostarczenia innowacyjnych rozwiązań produktowych do klientów z różnych branż ze szczególnym naciskiem na producentów z branży medycznej (z uwagi na szerokie doświadczenie firmy oraz jej specjalizację w obszarze produkcji precyzyjnej).

Prace badawczo-rozwojowe w zakresie maszyn i urządzeń, przeprowadzane przez Wnioskodawcę, są realizowane planowo, na podstawie przyjętej metodyki i określonego harmonogramu, przyjętego dla poszczególnych etapów prac. Jednocześnie prowadzenie prac badawczo-rozwojowych ma charakter ciągły.

Działalność Spółki opisana we Wniosku nakierowana jest na opracowywanie nowych Produktów i procesów na podstawie poszukiwań i badań, a także wprowadzanie istotnych i innowacyjnych ulepszeń dla stosowanych Produktów i procesów technologicznych. W swojej działalności Spółka wykorzystuje zarówno dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej, jak i podejmuje badania w celu zdobycia nowej wiedzy oraz umiejętności.

W rezultacie realizacji każdego projektu powstaje Produkt stanowiący całkowicie nowy Produkt. Nie ma bowiem drugiego takiego samego lub podobnego Produktu.

Zatem, prace w zakresie działalności badawczo-rozwojowej opisane we Wniosku nie będą miały charakteru rutynowych prac obejmujących okresowe zmiany.

C. Rodzaje kosztów ponoszonych przez Wnioskodawcę w związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, Spółka angażuje środki finansowe na pokrycie kosztów dotyczących:

a. zatrudnienia personelu zaangażowanego w wykonywanie prac badawczo-rozwojowych;

b. nabycia/wytworzenia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

c. kosztów nabycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych na potrzeby prac badawczo-rozwojowych.

I. Koszty zatrudnienia.

W zakresie kosztów zatrudnienia Spółka ponosi przede wszystkim koszty związane z wydatkami na rzecz osób zatrudnionych na podstawie umów o pracę, stanowiących zdecydowaną większość zatrudnionych w działach (\`(...)\`).

Koszty zatrudnienia pracowników zaangażowanych w wykonywanie prac badawczo- rozwojowych, które ponoszone są przez Wnioskodawcę obejmują przede wszystkim następujące wydatki:

\- wynagrodzenie zasadnicze, wypłacane na podstawie art. 80 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (t. j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1320 z późn. zm. dalej: „k.p.”);

\- dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych, przyznawane na podstawie art. 151 indeks 1 k.p. w przypadku, gdy pracownik nie zgłosił wniosku o udzielenie mu w tym samym wymiarze czasu wolnego od pracy;

\- ekwiwalent za urlop - ekwiwalent pieniężny za niewykorzystany urlop, przyznawany na podstawie art. 171 § 1 k.p. w przypadku niewykorzystania przez pracownika przysługującego urlopu w całości lub w części z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy;

\- odprawy emerytalne i rentowe, przyznawane na podstawie art. 921 k.p.;

\- diety i inne należności za czas podróży służbowej;

\- nagrody, bonusy i premie, które mogą mieć charakter uznaniowy lub regulaminowy;

\- składki, w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek których podstawą wymiaru są przychody podatkowe pracowników (za wyjątkiem tych przychodów, w przypadku których regulacje z zakresu ubezpieczeń społecznych przewidują zwolnienie z oskładkowania) określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t. j. Dz.U. z 2020 r. poz. 266 z późn. zm.; dalej: „ustawa o US”);

W dalszej części niniejszego wniosku wszystkie ww. wydatki związane z zatrudnieniem personelu w Działach (\`(...)\`), którego praca jest związana z projektami badawczo-rozwojowymi będą również zwane zbiorczo „Kosztami zatrudnienia”, natomiast pracownicy zatrudnieni w Działach (\`(...)\`) na podstawie umów o pracę tj.:

\- inżynier do spraw wdrażania projektu;

\- starszy inżynier do spraw wdrażania projektu;

\- specjalista ds. pomiarów i testów systemów produkcyjnych;

\- kierownik działu (…), dokonujący bezpośrednich prac nad projektem w zakresie odpowiadającym starszemu inżynierowi do spraw wdrażania projektu;

\- inżynier projektant mechanik;

\- starszy inżynier projektant mechanik;

\- specjalista ds. dokumentacji serwisowej i produkcyjnej;

\- kierownik działu (…), dokonujący bezpośrednich prac nad projektem w zakresie odpowiadającym starszemu projektantowi mechanikowi;

\- inżynier projektant systemów sterowania;

\- starszy inżynier projektant systemów sterowania;

\- kierownik działu (…), dokonujący bezpośrednich prac nad projektem w zakresie odpowiadającym starszemu inżynierowi projektantowi Systemów Sterowania;

\- będą zwani dalej łącznie: „Pracownikami” lub „Personelem”.

Wydatki Spółki na wynagrodzenia ze stosunku pracy Pracowników - polegające na wypłacie wynagrodzenia zasadniczego, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, rożnego rodzaju dodatki stanowią świadczenia wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1426; dalej „ustawa o PIT”). Możliwość rozliczenia nagród i premii jako kosztów kwalifikowanych została potwierdzona m.in. w interpretacji indywidulanej Dyrektora KIS z 14 lutego 2020 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.544.2019.2.JKT.

Zarówno wydatki pracownicze, jak i składki ZUS są zaliczane przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 15 ust. 4g, art. 15 ust. 4h, art. 16 ust. 1 pkt 57 i art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o CIT.

Ewidencja czasu pracy.

Spółka zobowiązała Pracowników do prowadzenia ewidencji czasu pracy. W zakresie projektów badawczo- rozwojowych, na podstawie ewidencji można określić:

\- identyfikację projektu bądź oferty;

\- czas rozpoczęcia i zakończenia projektu;

\- wykaz osób zaangażowanych w prace na danym projekcie, przy danej ofercie;

\- zaangażowanie czasowe Pracowników w poszczególne etapy prac nad konkretnymi projektami badawczo-rozwojowymi.

Wskazane wyżej informacje, dotyczące projektów badawczo-rozwojowych i osób zaangażowanych w ich realizację ewidencjonowane są za pomocą oznaczeń (numerów) przyporządkowanych do każdego z projektów. Prowadzona indywidulanie ewidencja zawiera informacje o zaangażowaniu czasowym konkretnych Pracowników w prace nad poszczególnymi projektami badawczo-rozwojowymi oraz pozostały czas pracy, rozumiany jako różnica pomiędzy wymiarem czasu pracy w danym miesiącu, a sumą godzin poświęconych na prace badawczo-rozwojowe.

Biorąc pod uwagę powyższe, po zsumowaniu rzeczywistych godzin pracy wykazanych w ewidencji odzwierciedlających zaangażowanie czasowe w prace badawczo-rozwojowe poszczególnych pracowników, Spółka jest w stanie określić procent z którego wynika, w jakiej części czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracowników.

W związku z ponoszonymi Kosztami zatrudnienia związanymi z Personelem Spółka chce skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej (dalej: „Ulga B+R”) w zakresie kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a w zw. z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

Na potrzeby skorzystania z Ulgi B+R, Spółka oblicza wysokość kosztów kwalifikowanych w następujący sposób: koszty kwalifikowane równają się sumie poniesionych – w poszczególnych miesiącach danego roku podatkowego - Kosztów zatrudnienia pomnożonych przez procent wynikający z prowadzonej przez Spółkę ewidencji, stanowiący stosunek czasu przeznaczonego przez danego Pracownika na realizację działalności badawczo-rozwojowej do ogólnego czasu pracy w danym miesiącu.

Koszty kwalifikowane = **Σ** Kosztów zatrudnienia danego pracownika \* procent odpowiadający proporcji czasu przeznaczonego przez danego Pracownika na realizację działalności badawczo-rozwojowej do ogólnego czasu pracy w danym miesiącu.

Wnioskodawca określi sumę wszystkich Kosztów zatrudnienia poniesionych przez Spółkę w okresie jednego miesiąca, jako sumę wynagrodzenia zasadniczego, wynagrodzenia chorobowego, wynagrodzenia urlopowego, bonusów premii, nagród, jak również dodatków do wynagrodzenia wymienionych we wcześniejszej części wniosku, ekwiwalentu za urlop, odpraw emerytalno-rentowych oraz wartość składek, których podstawą wymiaru są przychody podatkowe pracowników w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek.

II. Koszty nabycia materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Spółka ponosi koszty związane z nabyciem materiałów oraz surowców, które następnie są wykorzystywane przy prowadzeniu projektów badawczo-rozwojowych.

W tej kategorii Spółka ponosi następujące koszty:

\- materiałów i surowców w stanie nieprzetworzonym nabytych od podmiotów zewnętrznych, w tym m.in. aluminium, miedź, stal, tworzywa, poliwęglan;

\- komponentów (półproduktów) nabytych od podmiotów zewnętrznych, które w stanie nieprzetworzonym wykorzystywane są w działalności badawczo-rozwojowej Spółki, są to m.in. siłowniki, profile aluminiowe, czujniki, sterowniki, prasy, silniki, serwa, kurtyny bezpieczeństwa, wyposażenie szaf sterowniczych, elementy układów pneumatycznych, hydraulicznych, elementy sterowania, roboty, elementy elektroniki, elementy mechaniki, itp.;

\- komponentów (półproduktów) wytworzonych przez Wnioskodawcę we własnym zakresie, które następnie wykorzystywane są w działalności badawczo-rozwojowej, do których należą wszystkie detale niemożliwe do kupienia (dalej: „Detale” lub „Komponenty”).

Wszystkie wymienione wyżej stanowią składniki niezbędne do prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, w tym przeprowadzania analiz, testów, projektowania, jak również konstruowania i budowy prototypów - Produktów. Zatem zarówno nabywane materiały i surowce, jak i nabywane bądź wytwarzane przez Wnioskodawcę Detale/Komponenty są bezpośrednio związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością badawczo-rozwojową. Produkt końcowy jest zawsze prototypem, który ze względów kosztowych (produkcja prototypu wyłącznie dla celów walidacyjno-demonstracyjnych byłaby zdecydowanie zbyt kosztowna) zostaje sprzedany.

Koszty nabycia poszczególnych materiałów i surowców księgowane są w oparciu o numer odpowiedniego zamówienia dotyczącego danego projektu, w ramach którego są one wykorzystywane. Koszty te księgowane są dla celów bilansowych oraz podatkowych przez Spółkę na odpowiednich kontach według wartości ich nabycia.

Zgodnie z wyżej przedstawioną listą składników kosztów danej części Detalu/Komponentu lub podzespołu, do kosztów wytworzenia danej części lub podzespołu jako Detalu nie jest doliczany żaden narzut (tj. marża Spółki), ponieważ są to wewnętrzne wyroby Spółki.

Nabycie opisanych wyżej surowców i wytworzenia Komponentów/Detali jest niezbędne do prowadzenia przez Spółkę prac badawczo-rozwojowych - tj. projektowania i budowy Produktów.

Spółka oświadcza, że nie prowadzi i nie zamierza prowadzić działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

W celu korzystania z Ulgi B+R Spółka wyodrębnia w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, koszty działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy o CIT.

Ponadto Spółka oświadcza, że koszty będące przedmiotem pytań postawionych we wniosku nie zostały i nie zostaną zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie.

Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

Pismem z dnia 2 stycznia 2023 r., uzupełniono opis stanu faktycznego w następujący sposób:

Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę jest działalnością o charakterze twórczym, a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawca zalicza do prac badawczo-rozwojowych prace ujęte w ramach typowego projektu w etapie trzecim (…) obejmujące wyłącznie podetapy: (…)

Wszystkie wydatki objęte wnioskiem oraz oznaczone we wniosku jako Koszty zatrudnienia, materiały i surowce w stanie nieprzetworzonym, nabyte od podmiotów zewnętrznych, komponenty (półprodukty) nabyte od podmiotów zewnętrznych oraz komponenty (półprodukty) wytworzone we własnym zakresie, stanowią koszty uzyskania przychodu.

Jednocześnie Wnioskodawca ponosi incydentalne wydatki wyłączone z kosztów uzyskania przychodów takie jak wydatki z tytułu kosztów używania samochodu osobowego lub wydatki na niepodlegający odliczeniu podatek od wartości dodanej zapłacony za granicą, które nie są objęte wnioskiem.

Wydatki ponoszone w związku z realizacją prac, nie zostały odliczone przez Wnioskodawcę od podstawy opodatkowania. Wnioskodawca planuje pierwszy raz odliczyć wydatki za pierwszy rok podatkowy, który trwał do 31 grudnia 2022 r. Wnioskodawca planuje odliczać wydatki również w kolejnych latach podatkowych.

Wnioskodawca zatrudnia pracowników, których wynagrodzenie zamierza odliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, na podstawie umowy o pracę.

**Pytania:**

1\. Czy opisana powyżej działalność badawczo-rozwojowa Spółki w ramach etapów opisanych w pierwszej części wniosku spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT?

2\. Czy Koszty zatrudnienia ponoszone przez Spółkę w takiej części, w jakiej czas Pracowników przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracowników w danym miesiącu według ustalonej proporcji stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 i 3 ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania Ulgi B+R?

3\. Czy odnośnie surowców, materiałów oraz komponentów (półproduktów) nabywanych przez Wnioskodawcę lub wytworzonych Komponentów/Detali do wykorzystania w działalności badawczo-rozwojowej, Spółka ma prawo odliczenia od podstawy opodatkowania koszty ww. składników w ramach korzystania z Ulgi B+R?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody - inne niż przychody z zysków kapitałowych - odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 25 maja 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.11.2017.2.IZ: „ustawodawca uzależnił w pierwszej kolejności możliwość dokonania odliczenia kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi badawczo-rozwojowej od faktu czy koszty te wypełniają definicję kosztów uzyskania przychodów.” Oznacza to, że w celu określenia wydatków, jakie mogą zostać ujęte w Uldze B+R mają zastosowanie przepisy ogólne ustawy o CIT w zakresie klasyfikacji kosztów uzyskania przychodu.

Z kolei w art. 18d ust. 5 ustawy o CIT, ustawodawca wskazał, że koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 18d ust. 8 ustawy o CIT odliczenia dokonuje się co do zasady w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesione koszty kwalifikowane.

Biorąc pod uwagę brzmienie ww. art. 18d ust. 5 ustawy o CIT, Spółka pragnie wskazać, że koszty kwalifikowane nie były i nie będą zwracane Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie, w tym przykładowo w formie dotacji.

Ponadto koszty te nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania.

Dodatkowo, zgodnie z art. 18e ustawy o CIT, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

Natomiast jak stanowi art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W dalszej części wniosku Wnioskodawca przedstawia szczegółowe uzasadnienie do każdego z pytań przedstawionych we Wniosku, w tym w szczególności w zakresie ww. rodzajów kosztów ponoszonych w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością badawczo-rozwojową.

Szczegółowa odpowiedź na pytanie 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana powyżej działalność badawczo-rozwojowa Spółki w ramach opisanych powyżej etapów projektów spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT i tym samym Spółka jest uprawniona do skorzystania z Ulgi B+R. Argumentacje w powyższym zakresie Spółka przedstawia poniżej:

Zgodnie z art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r., badania naukowe to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Jak stanowi art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o szkolnictwie wyższym „badania naukowe” obejmują:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r., „prace rozwojowe” to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce. W myśl ww. regulacji „prace rozwojowe” to działalność obejmująca (i) nabywanie, (ii) łączenie, (iii) kształtowanie i (iv) wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług - z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Mając na uwadze wskazane wyżej przepisy należy wskazać, że o prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej można mówić, gdy realizowane projekty:

a. mają twórczy charakter,

b. są prowadzone w systematyczny sposób,

c. zostały zrealizowane w określonym celu - zwiększenia zasobów wiedzy oraz ich wykorzystania do tworzenia nowych zastosowań,

d. obejmują badania naukowe lub prace rozwojowe.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Spółki prowadzone przez nią prace w ramach ww. etapów projektów, szczegółowo opisane w stanie faktycznym spełniają wszystkie wskazane wyżej przesłanki, czego uzasadnienie Spółka przedstawia poniżej.

Ad. a

Pojęcie „twórczy” zgodnie z definicją ze słownika PWN oznacza - mający na celu tworzenie, będący wynikiem tworzenia. Zaś „tworzyć” - powodować powstawanie czegoś. Można zatem uznać, że działalność podejmowana przez podatnika musi mieć na celu opracowanie, wytworzenie, skonstruowanie czegoś.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca podkreśla, że prace w ramach etapów 1-4 projektów mają charakter twórczy/innowacyjny, gdyż są nakierowane na wypracowanie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy do tworzenia nowych lub istotnie zmodyfikowanych produktów na rzecz odbiorców końcowych tj. klientów Spółki. Prace wykonywane przez pracowników Spółki wymagają kreatywnego podejścia, nie są wykonywane na schematach, lecz każdorazowo wymagają dokonywania rozwiązań koncepcyjnych pozwalających na realizację danego projektu. Rozwiązania proponowane klientom w zakresie poszczególnych projektów nie powielają się, klienci otrzymają zindywidualizowane do ich potrzeb produkty, które mają innowacyjny charakter.

Ad. b

Wnioskodawca pragnie wskazać, że pojęcie „systematyczny” zgodnie z definicją słownikową oznacza - robiący coś regularnie i starannie - oraz w przypadku działań - prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Prace te zaś powinny charakteryzować się stosowną regularnością.

W opinii Spółki, przesłanka ta oznacza wyłączenie czynności incydentalnych i konieczność poszukiwania takich przejawów jej aktywności, które prowadzone są w uporządkowany oraz regularny sposób. Należy wskazać, że prace jakie Wnioskodawca realizuje w ramach projektów nie mają incydentalnego charakteru, lecz wykonywane są w systematyczny sposób. Działania te stanowią istotę funkcjonowania Spółki i podejmowane są w zaplanowany sposób poprzez odpowiadanie na zapotrzebowanie klientów Wnioskodawcy. Systematyczność realizowanych prac wynika również z funkcji pełnionych przez Spółkę wobec klientów, które dotyczą tworzenia produktów, w tym realizacji na ich rzecz prac polegających na dostarczaniu nowych rozwiązań lub ich istotnych modyfikacjach.

Do realizacji konkretnego projektu powoływany jest dedykowany zespół specjalistów odpowiedzialny za jego realizację, okres realizacji projektu jest co do zasady zaplanowany, a same prace niejednokrotnie trwają przez okres kilku lub kilkunastu miesięcy – w konsekwencji uzasadnione pozostaje stwierdzenie, że opisywane prace nie są podejmowane ad hoc, lecz są wynikiem czynności prowadzonych w systematyczny sposób.

Ad. c

Działalność badawczo-rozwojowa musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Wnioskodawca podkreśla, że podejmowane aktywności ze swej istoty zmierzają do uzyskania specjalistycznej wiedzy, która w większości sytuacji jest niedostępna na rynku. Efektem zastosowania zasobów wiedzy jest ich wykorzystanie do tworzenia nowych lub istotnie zmodyfikowanych/ulepszonych produktów oraz prototypów na rzecz klientów Spółki. Głównym celem realizowanych projektów jest przede wszystkim tworzenie, rozwój oraz modyfikacja innowacyjnych Produktów.

Ad. d

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca zajmuje się wytwarzaniem precyzyjnym, którego odbiorcami są klienci głównie z branży medycznej, ale także z innych branż. W ramach prowadzonej działalności, pracownicy Spółki prowadzą prace, które w danych rejestrowych Spółki zostały ujęte pod kodem PKD 72.19.Z - Badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy wskazać, że prace prowadzone w ramach etapów 1-4 konkretnych projektów badawczo-rozwojowych, mają na celu opracowanie nowych oraz rozwój istniejących produktów i procesów Spółki. Prace te, szczegółowo opisane we wcześniejszej części Wniosku, obejmują szeroki wachlarz działań, od przygotowania koncepcji wyrobu, projektowania produktu i procesu technologicznego, budowę prototypów, aż po przeprowadzenie testów na różnych fazach projektu i wprowadzenie ewentualnych korekt w Produkcie.

Zadania wykonywane przez pracowników wymagają zawsze indywidualnego podejścia i praktycznego zastosowania posiadanej wiedzy i umiejętności. Na nie rutynowy charakter prowadzonej działalności wskazuje fakt, że w ramach realizowanych projektów badawczo-rozwojowych pracownicy Spółki stają przed zagadnieniami badawczymi, których rozwiązanie pozwala na opracowanie czy to zupełnie nowych funkcjonalności, które można zaimplementować w istniejących produktach, czy też na połączenie istniejących funkcjonalności w innowacyjny sposób, umożliwiający uzyskanie produktu/procesu o ulepszonych cechach i sprawniejszym działaniu.

Wnioskodawca wskazuje również, że prace realizowane przez Spółkę nie są prowadzone na schematach lub w sposób automatyczny, lecz mają zindywidualizowany charakter i są przygotowywane na potrzeby danego klienta.

Biorąc pod uwagę powyższe, z uwagi na spełnienia wszystkich przesłanek działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu ustawy o CIT, w ocenie Wnioskodawcy prowadzone prace w ramach etapów 1-4 projektów spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

W konsekwencji Spółka jest uprawniona do skorzystania z Ulgi B+R.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przytacza interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”, „Organ”) o stanie faktycznym dotyczącym działalności podobnej do działalności wykonywanej przez Wnioskodawcę, tj. produkcji i ulepszania maszyn. Zgodnie ze stanowiskiem Dyrektora KIS wyrażonym w interpretacji z 27 maja 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.89.2020.1.BM, realizowane przez podatnika prace stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT.

Zgodnie ze stanem faktycznym przedstawionym w ww. interpretacji: „Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na projektowaniu i produkcji maszyn, urządzeń, pozostałych narzędzi mechanicznych, a także zajmuje się ich naprawą i konserwacją. (\`(...)\`) Spółka w oparciu o przedłożoną specyfikację przygotowuje spersonalizowany produkt, dopasowany do potrzeb klienta. Powyższy opis procesu produkcji uzasadnia także wyrażoną na wstępie tezę, że produkty trafiające do Klienta nie występują powszechnie na rynku, gdyż każdy produkt posiada cechy charakterystyczne jedynie dla niego”. Po przeanalizowaniu ww. stanu faktycznego, w tym przede wszystkim rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności Dyrektor KIS uznał, że działalność opisana we wniosku stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 CIT, co uprawnia wnioskodawcę do skorzystania z odliczenia, o którym mowa w art. 18d ust. 1 CIT.

Podobnie wypowiedział się Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 9 października 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.357.2020.2.MBD, w której uznał, że realizowane przez podatnika prace, opisane niżej, stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT.

Zgodnie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym opisanym w ww. interpretacji: „Spółka zajmuje się sprzedażą hurtową wytwarzanych przez nią produktów, oferuje sporządzanie analiz technicznych oraz prowadzi badania i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i inżynieryjnych. Klientami Sp. z o.o. są przede wszystkim duże podmioty z branży motoryzacyjnej. W swojej ofercie sprzedażowej Wnioskodawca proponuje m.in. montaż elektryczny i mechaniczny, symulację, automatyzację i robotyzację nowych procesów, modernizację istniejących linii produkcyjnych, obliczenia wytrzymałościowe oraz prefabrykację szaf sterowniczych. (\`(...)\`) W ramach swojej działalności Wnioskodawca podejmuje przedsięwzięcia, które można zaklasyfikować jako działalność badawczo-rozwojową. Za wskazane projekty odpowiedzialne są dwa działy: Konstrukcyjny oraz Automatyki i Robotyki. Do standardowego zakresu zadań działu Konstrukcyjnego należy projektowanie maszyn, celi zrobotyzowanych, linii produkcyjnych, tworzenie koncepcji dla maszyn i linii technologicznych, planowanie procesów przemysłowych, dokonywanie obliczeń wytrzymałościowych i analiz MES, prototypowanie 3D, modernizacja maszyn.”

Biorąc pod uwagę opisaną wyżej działalność podatnika, Dyrektor KIS uznał, że: „działania realizowane przez Spółkę spełniają przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26-28 updop, co w konsekwencji uprawnia Wnioskodawcę do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych ponoszonych w związku z tą działalnością z uwzględnieniem limitów określonych w art. 18d ust. 7 updop”.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, Koszty zatrudnienia ponoszone przez Spółkę, w takiej części, w jakiej czas Pracowników przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracowników w danym miesiącu według ustalonej proporcji stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 i 3 ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania Ulgi B+R.

Argumentację w powyższym zakresie Spółka przedstawia poniżej:

Jak wskazano na wstępie uzasadnienia, w zakresie kosztów kwalifikowanych, ustawa o CIT zawiera zamknięty katalog wydatków, które mogą stanowić podstawę do kalkulacji Ulgi B+R.

Za koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 2 ustawy o CIT w brzmieniu tej ustawy obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. uznaje się m.in.:

\- poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych (ustawa o US), w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu,

\- poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o US w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Jak wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych, katalog przychodów ze stosunku pracy określony w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT jest katalogiem otwartym. O zakwalifikowaniu świadczenia jako przychodu ze stosunku pracy decyduje to, czy określone świadczenie może otrzymać wyłącznie pracownik lub były pracownik, czy również inna osoba niezwiązana z tego rodzaju stosunkiem prawnym. Istotnym jest więc związek prawny lub faktyczny danego świadczenia ze stosunkiem pracy, co zostało podkreślone przykładowo w wyroku NSA z 21 sierpnia 2012 r., sygn. akt II FSK 86/11; wyroku NSA z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 2176/09; wyroku WSA w Warszawie z dnia 4 stycznia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 946/12; por. również wyrok Sądu Apelacyjnego w Gdańsku z 21 stycznia 2014 r., sygn. akt III AUa 862/13.

Biorąc pod uwagę przytoczone wyżej przepisy, w zakresie kategorii kosztów związanych z zatrudnieniem, za koszty kwalifikowane mogą zostać uznane wydatki, które spełniają następujące warunki:

\- stanowią koszty uzyskania przychodu podatnika,

\- dotyczą tych pracowników podatnika, którzy w ramach swojej pracy realizują działalność badawczo-rozwojową prowadzoną przez podatnika i tylko w części, w jakiej czas przeznaczony na realizację tej działalności pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu,

\- mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych, określonym przepisami art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT,

\- zostały wyodrębnione przez podatnika w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT,

\- zostały wykazane przez podatnika w zeznaniu podatkowym jako koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

\- nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie.

Odnosząc się do powyższego, tylko wydatki, które spełniają ww. warunki mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane dla celów skorzystania z Ulgi B+R. Najistotniejsze jest przy tym prawidłowe określenie przez podatnika wysokości kosztów, które faktycznie zostały poniesione na działalność badawczo-rozwojową.

Jak wskazuje przepis art. 9 ust. 1b ustawy o CIT w celu zaliczenia wydatków do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d, podatnik, który zamierza skorzystać z Ulgi B+R, powinien wyodrębnić w prowadzonych przez niego księgach podatkowych, koszty działalności badawczo-rozwojowej. Jest to spowodowane tym, że tylko te koszty zatrudnienia, które zostały poniesione na działalność badawczo-rozwojową stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ustawy o CIT. Przepisy ustawy o CIT nie wskazują jednak sposobu wyodrębnienia kosztów zatrudnienia poniesionych na działalności badawczo-rozwojowych, co potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej m.in.: w interpretacji indywidualnej z 17 maja 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.102.2019.2.JKT, stwierdzając, że „Należy jednak podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.”

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wspomnieć należy, że Spółka w związku z prowadzoną działalnością ponosi Koszty zatrudnienia związane z wydatkami na rzecz osób zatrudnionych na podstawie umów o pracę. Jednocześnie Koszty zatrudnienia są zaliczane przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT.

Koszt zatrudnienia, które w ocenie Wnioskodawcy stanowią koszty kwalifikowane dla celów Ulgi B+R to:

\- wynagrodzenie zasadnicze,

\- dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych, przyznawane na podstawie art. 151 indeks 1 k.p. w przypadku, gdy pracownik nie zgłosił wniosku o udzielenie mu w tym samym wymiarze czasu wolnego od pracy,

\- ekwiwalent za urlop - ekwiwalent pieniężny za niewykorzystany urlop, przyznawany na podstawie art. 171 § 1 k.p. w przypadku niewykorzystania przez pracownika przysługującego urlopu w całości lub w części z powodu rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy,

\- odprawy emerytalne i rentowe, przyznawane na podstawie art. 921 k.p.,

\- diety i inne należności za czas podróży służbowej,

\- pakiety medyczne,

\- nagrody, bonusy i premie, które mogą mieć charakter uznaniowy lub regulaminowy,

\- składki, których podstawą wymiaru są przychody podatkowe, określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych (ustawa o SU).

Jak wskazano wyżej art. 18d ust. 2 ustawy o CIT w brzmieniu tej ustawy obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. odwołuje się do art. 12 ust. 1 ustawy o PIT oraz do art. 13 pkt 8 lit. a tej ustawy.

Należy wskazać, że wymienione wyżej Koszty zatrudnienia, w tym wynagrodzenie zasadnicze, wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, ekwiwalent za niewykorzystany urlop, nagrody zostało wprost wymienione w ww. przepisach ustawy o PIT.

Z kolei składki, których podstawą wymiaru są przychody podatkowe pracowników zostały wskazane bezpośrednio w art. 18d ust. 2 ustawy o CIT - składki sfinansowane przez płatnika z tytułu tych należności określone w ustawie o US, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Spółka stoi na stanowisku również, że wypłacane przez nią np. premie dla Pracowników w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu według ustalonej proporcji mogą stanowić koszt kwalifikowany.

Premie nie zostały wprawdzie uregulowane przepisami k.p., jednak ich cel jest analogiczny jak w przypadku nagród: mają motywować pracowników lub nagradzać za zaangażowanie. Jednocześnie należy zauważyć, że w praktyce trudne może być rozróżnienie premii oraz bonusów od nagrody, gdyż często posiadają one podobne elementy konstrukcyjne. Z tego względu, zdaniem Spółki, przy interpretowaniu omawianych przepisów premie, bonusy i nagrody powinny być traktowane jako koszty kwalifikowane.

W zakresie diet i innych należności związanych z odbywaniem podróży służbowej, w ocenie Spółki świadczenia te co do zasady stanowią przychody pracowników ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, mogą być jednak zwolnione z opodatkowania do wysokości określonej w odrębnych ustawach. Niemniej jednak, nie zmienia to klasyfikacji tych świadczeń jako przychodów. Do wypłacania ww. świadczeń Spółka jest zobligowana na mocy przepisów k.p. - zgodnie z art. 77 (5) § 1 tej ustawy, pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową. W związku z tym, przychód z otrzymanych diet jest związany ze stosunkiem pracy łączącym pracownika ze Spółką, a w konsekwencji w ocenie Spółki wydatki poniesione na diety i inne należności związane z odbywaniem podróży służbowych powinny zostać uznane za koszty kwalifikowane dla celów Ulgi B+R.

Podobnie w zakresie pakietów medycznych - w ocenie Spółki ponoszone przez Wnioskodawcę koszty abonamentu prywatnej opieki medycznej na rzecz pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej stanowią dla Spółki koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ustawy o CIT.

Również finansowane przez Spółkę jako płatnika składki na ubezpieczenia społeczne można uwzględnić w kosztach kwalifikowanych ulgi B+R. w odpowiedniej proporcji. Wynika to wprost art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT.

Natomiast składki na Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych zgodnie z komunikatem Ministerstwa Finansów z 18 maja 2017 r. nie mogą być zaliczone do kosztów kwalifikowanych ulgi B+R. Analogicznie dotyczy to też składek na Fundusz Solidarnościowy oraz wpłat na zakładowy fundusz świadczeń socjalnych. Brak możliwości zaliczenia ich do kosztów kwalifikowanych potwierdził m.in. dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 10 sierpnia 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.319.2020.2.APO.

W ocenie Spółki, rozstrzygające w tym zakresie jest zatem faktyczne uczestnictwo pracownika w działalności B+R.

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazana okoliczność ma charakter kluczowy i przesądza ostatecznie o możliwości uznania przez Wnioskodawcę kosztów pracowniczych, o których mowa we wniosku, za koszty kwalifikowane na cele stosowania ulgi badawczo-rozwojowej, określone w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT. Innymi słowy, jeśli pracownik zatrudniony jest w celu prowadzenia prac badawczo-rozwojowych i faktycznie uczestniczy w realizacji tych prac, kosztem kwalifikowanym będą wszystkie składniki wypłacanego mu wynagrodzenia w odpowiedniej proporcji (tj. części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu). Ustalenie, jaka część Kosztów zatrudnienia ponoszonych przez Spółkę, stanowi koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a ustawy o CIT odbywa się z wykorzystaniem prowadzonej przez Spółkę ewidencji czasu pracy. W tym celu Wnioskodawca w stosunku do każdego Pracownika na podstawie informacji z ewidencji określa sumę Kosztów zatrudnienia Personelu w wysokości w jakiej Koszty te dotyczą czasu faktycznie poświęconego przez Personel Spółki na prace badawczo-rozwojowe.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że Koszty zatrudnienia ponoszone przez Spółkę, w takiej części, w jakiej czas Pracowników przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracowników w danym miesiącu według ustalonej proporcji stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 i 3 ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania Ulgi B+R.

Ad. 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie surowców, materiałów i komponentów nabywanych przez Wnioskodawcę do wykorzystania w działalności badawczo-rozwojowej, a także Detali i Komponentów Spółka ma prawo odliczenia od podstawy opodatkowania w ramach korzystania z Ulgi B+R.

Argumentację w powyższym zakresie Spółka przedstawia poniżej:

Jak wskazano na wstępie uzasadnienia, w zakresie kosztów kwalifikowanych ustawa o CIT zawiera zamknięty katalog wydatków, które mogą stanowić podstawę do kalkulacji Ulgi B+R. Za koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 2 ustawy o CIT uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Omawiany art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, stanowi, że warunkiem uznania za koszty kwalifikowane wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W związku z powyższym regulacjami, aby uznać wydatek związany z materiałami i surowcami jako koszt kwalifikowany niezbędne jest istnienie bezpośrednio związku pomiędzy materiałami, surowcami a prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, przy czym ustawa o CIT nie definiuje tych pojęć.

Z tego powodu przy próbie wyjaśnienia znaczenia ww. przepisu można pomocniczo odwołać się do praktyki wykształconej w zakresie podziału kosztów uzyskania przychodów na koszty bezpośrednie oraz koszty pośrednie. Tym samym, koszty bezpośrednie materiałów i surowców stanowią wydatki ściśle związane z działalnością badawczo-rozwojową. Ścisłe powiązanie oznacza w takiej sytuacji, że podatnik może ustalić, jakie konkretnie przejawy działalności badawczo-rozwojowej (np. realizowanych w ramach niej projektów) stały się możliwe w wyniku poniesienia nakładów na materiały i surowce (tak w: P. Wyrwa, Ulga na działalność badawczo-rozwojową w praktyce, komentarz praktyczny, LEX).

Ponadto, w związku z tym, że ustawa nie definiuje również pojęć: materiały/surowce to zasadnym jest, jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 13 kwietnia 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.169.2018.1.APO, odwołanie się do definicji słownikowej tych wyrazów: „Tym samym wskazać należy, że według „Słownika języka polskiego PWN” pod red. W. Doroszewskiego poprzez słowo „materiały” należy rozumieć: „to, z czego się wytwarza lub z czego się składają albo powstają jakieś rzeczy lub obiekty”, "”tkaninę lub dzianinę” bądź „zbiór wiadomości i danych z jakiejś dziedziny” lub „zbiór przedmiotów używanych przy wykonywaniu jakiejś pracy”. Natomiast, poprzez definicję wyrazu „surowiec” należy rozumieć „materiał naturalny pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służący do wytwarzania jakichś produktów lub energii” bądź „wydarzenia lub czyjeś przeżycia, refleksje będące podstawą dzieła literackiego, filmowego itp.”

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, jak zauważył Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 28 lutego 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.518.2017.1.AP0, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości.

W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 wskazanej ustawy, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby. Jak wskazał organ, powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólno-administracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp. (E. Walińska Ewa (red.), Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Spółka w związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową ponosi koszty:

\- materiałów i surowców w stanie nieprzetworzonym nabytych od podmiotów zewnętrznych, w tym m.in. stali, brązu, aluminium;

\- komponentów (półproduktów) nabytych od podmiotów zewnętrznych, które w stanie nieprzetworzonym wykorzystywane są w działalności badawczo-rozwojowej Spółki, są to m.in. czujniki, wtyczki, kable, uchwyty, wyłączniki nadmiarowo-prądowe, przyciski, lampki, obudowy, podkładki, bloczki przesuwne, zestawy kołowe, profile, itp.;

\- Komponentów/Detali wytworzonych przez Wnioskodawcę we własnym zakresie w Sekcji Obróbki, które następnie wykorzystywane są w działalności badawczo-rozwojowej, do których należą wszystkie detale niemożliwe do kupienia od podmiotów zewnętrznych, bez których nie byłoby możliwe zrealizowanie projektu - budowa prototypu maszyny/urządzenia czy projektowanej linii.

Zarówno nabyte materiały oraz surowce, jak i komponenty, w tym Komponenty i Detale są niezbędne do prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, w tym przeprowadzania analiz, testów, projektowania, przeprowadzania badań w laboratoriach, jak również konstruowania i budowy prototypów.

W konsekwencji w ocenie Spółki, opisane ww. materiały, surowce, jak i komponenty w tym Detale spełniają definicję materiałów i surowców, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

Na gruncie przytoczonych wyżej definicji, w ocenie Spółki, należy zatem przyjąć, że nabycie materiałów, surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową oznacza tyle, co uzyskanie z czegoś materiałów i surowców, odpłatnie, bezpośrednio związanych z działalnością badawczo-rozwojową. Zatem koszty nabycia od podmiotów trzecich materiałów i surowców, jak i komponentów, o ile występuje między nimi bezpośredni związek z działalnością badawczo-rozwojową, zdaniem Spółki, mogą być uznane za koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o CIT. Natomiast, na istnienie bezpośredniego związku pomiędzy nabywanymi przez Spółkę surowcami, materiałami oraz komponentami a prowadzoną działalnością badawczo wskazuje fakt, że są one nabywane i wykorzystywane do przeprowadzenia projektów badawczo-rozwojowych, a bez tych składników niemożliwa byłaby realizacja projektów Spółki.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z przywołanej powyżej interpretacji z 9 października 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.357.2020.2.MBD: „(\`(...)\`) Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego opisu zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że poniesione przez Wnioskodawcę koszty na zakup produktów i półproduktów niezbędnych do realizacji Projektu jak np. kable elektryczne, złącza, rozłączniki, wkłady stykowe, szyny, wspornik szyn w ramach Projektu, stanowią koszty kwalifikowane prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej”.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż także zachodzi bezpośredni związek wykorzystania Komponentów/Detali, które zostały wytworzone we własnym zakresie z nabytych uprzednio materiałów i surowców, z działalnością B+R, gdyż bez nich nie byłaby możliwa realizacja tej działalności czyli budowa danego prototypu.

Zdaniem Spółki, wykorzystanie Komponentów/Detali znajduje swoje odbicie w dyspozycji art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy CIT, ponieważ Detale/Komponenty są i będą uzyskiwane z uprzednio nabytych materiałów i surowców. Spółka w pierwszej kolejności musi zakupić materiały i surowce niezbędne do ich wytworzenia Detalu/Komponentu, czy płacąc wynagrodzenia pracownikom wytwarzającym dany Detal.

Bez wskazanych we wniosku Komponentów/Detali nie byłoby możliwe prowadzenie przez Spółkę opisanej we wniosku działalności B+R, zatem zachodzi bezpośredni związek tych Detali/Komponentów z prowadzoną przez Spółkę działalnością badawczo-rozwojową, który to związek jest konieczny dla uznania kosztów ww. składników majątkowych za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2.

Tożsame wnioski płyną z następujących interpretacji indywidualnych z:

\- 3 lipca 2019 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.259.2019.1.MR, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w stanie faktycznym: „Spółka nabywa lub wytwarza materiały niezbędne do wykonania pierwszej i kolejnych wersji prototypu a zatem docelowego rezultatu całej działalności B+R w projekcie. Bez jakiegokolwiek materiału-skonstruowanie prototypu a na bazie tego prototypu - nowego produktu (a więc realizacja projektu) - byłyby niemożliwe. Z kolei projektowanie prototypu byłoby bezcelowe bez jego późniejszego skonstruowania. Zatem nabywane lub wytwarzane materiały, zużywane na wykonanie poszczególnych wersji prototypu jako całości - w ocenie Spółki są bezpośrednio związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością B+R w każdym projekcie opisanym w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego” uznał za prawidłowe, iż wszystkie ww. koszty wytworzenia prototypu linii produkcyjnej stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 Ustawy o CIT,

\- 1 września 2017 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.144.2017.1.MM, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, iż „Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że opisane we wniosku koszty pobranych Materiałów B+R (wytworzonych we własnym zakresie) mogą stanowić koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej. Zdaniem Organu, konstrukcja art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, w związku z poczynionymi wyżej uwagami, pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych koszty wszelkich materiałów i surowców (stanowiące koszty uzyskania przychodów), bez których nie byłoby możliwe prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej. Jeżeli zatem, bez wskazanych we wniosku Materiałów B+R nie byłoby możliwe prowadzenie przez Spółkę opisanej we wniosku działalności B+R, zachodzi bezpośredni związek tych materiałów z prowadzoną przez Spółkę działalnością badawczo-rozwojową, który to związek jest konieczny dla uznania kosztów pobranych Materiałów B+R za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 2”,

\- z 9 stycznia 2017 r., Znak: 2461-IBPB-1-2.4510.1121.2016.1.MS, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach za prawidłowe uznał stanowisko, zgodnie z którym: „konstrukcja powyżej przytoczonego przepisu pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów i surowców (kosztów uzyskania przychodu) niezbędnych do wytworzenia prototypu bądź serii pilotażowej a zatem także surowców i materiałów zużywanych do stworzenia odpowiednich stanowisk badawczych i oprzyrządowania, jeżeli bez wyżej opisanych elementów niemożliwe będzie wytworzenie prototypu bądź serii pilotażowej. Skoro bez tych materiałów i surowców niemożliwe byłoby zrealizowanie projektu (z uwagi na brak odpowiednich narzędzi lub oprzyrządowania potrzebnego do stworzenia prototypów), to należy uznać, że zachodzi bezpośredni związek tych materiałów i surowców z działalnością badawczo-rozwojową.”

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Spółki, wydatki związane z nabyciem surowców, materiałów oraz komponentów stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 ze zm., dalej: „updop”, „uCIT”),

przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

badania naukowe są działalnością obejmującą:

a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Natomiast, stosownie do treści art. 18d ust. 1 updop,

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 wskazać należy, że aby działalność spełniała przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano)

przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania naukowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a pkt 28 updop, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zdaniem tut. Organu, realizowane przez Państwa Prace w ramach etapów opisanych w pierwszej części wniosku spełniają przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26-28 updop, co daje Państwu możliwość odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych poniesionych na działalność badawczo-rozwojową.

W świetle powyższego, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy opisana powyżej działalność badawczo-rozwojowa w ramach etapów opisanych w pierwszej części wniosku spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT Spółki, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2 i 3

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop.

Na podstawie art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1\. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

Zgodnie z art. 18d ust. 5 updop,

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Natomiast zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 updop,

podatnikowi, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia.

Z art. 18d ust. 7 updop wynika, że kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1\. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2\. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3\. w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Według brzmienia art. 18d ust. 8 updop,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1\. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2\. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu uCIT,

3\. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 uCIT,

4\. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu uCIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5\. jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6\. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b uCIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7\. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8\. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w uCIT,

9\. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Ad. 2

Odnosząc się do pytania oznaczonego nr 2 stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2647 ze zm., dalej: „updof”),

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (\`(...)\`) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (\`(...)\`).

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas choroby/innej usprawiedliwionej absencji czy też urlopu wypoczynkowego oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy. W takiej sytuacji zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, część dotycząca wydatków na wynagrodzenia osób zaangażowanych w realizację Projektów B+R bez względu na to, czy osoby te są w pełni dedykowane do działalności badawczo-rozwojowej czy tylko w części, przypadająca na ich absencję w pracy (m.in. z powodu choroby, opieki nad dzieckiem, innej usprawiedliwionej absencji czy też urlopu wypoczynkowego) wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiła kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 ust. 1 updop.

W tym miejscu należy odwołać się do terminu „ogólnego czasu pracy” który nie został zdefiniowany ani w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, ani ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, dla potrzeb prawidłowego ustalenia wysokości kosztów kwalifikowanych na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, w celu skorzystania z Ulgi B+R należy odwołać się do art. 128 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1510 ze zm.). W myśl przywołanego artykułu, czasem pracy jest czas, w którym pracownik pozostaje w dyspozycji pracodawcy w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy.

Jak wynika z powyższego przepisu, czasem pracy jest czas, w jakim pracownik wykonuje zadania zlecone przez pracodawcę. Oznacza to, że nie może być czasem pracy czas, w którym pracownik jest poza dyspozycją pracodawcy. W związku z tym, urlop lub inna usprawiedliwiona nieobecność nie mogą być zaliczane do czasu, w którym pracownik jest do dyspozycji pracodawcy, ponieważ w tym czasie, pracownik nie pozostaje w dyspozycji pracodawcy w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z 13 października 1998 roku o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Nieobecność pracownika oznacza, że nie wykonywał on wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

W związku z powyższym wynagrodzenia pracowników realizujących prace badawczo-rozwojowe, mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, z wyjątkiem wynagrodzeń za czas urlopu i choroby oraz innej nieobecności.

W świetle powyższego, nie można zgodzić się ze sposobem wyliczenia kosztów kwalifikowanych w sposób wskazany w opisie stanu faktycznego.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 3

Przechodząc do opisanych w niniejszym wniosku kosztów nabycia i wytworzenia materiałów i surowców zużytych w ramach działalności badawczo-rozwojowej, to jak już wyżej wskazano, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei, w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2021 r., poz. 217 ze zm.). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W tym miejscu zauważyć należy, że surowcami i materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego we wniosku opisu zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że odnośnie surowców, materiałów i komponentów nabywanych przez Wnioskodawcę do wykorzystania w działalności badawczo-rozwojowej, a także Detali i Komponentów Spółka ma prawo odliczenia od podstawy opodatkowania w ramach korzystania z Ulgi B+R.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

\- opisana powyżej działalność badawczo-rozwojowa w ramach etapów opisanych w pierwszej części wniosku spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT Spółki, jest prawidłowe;

\- Koszty zatrudnienia ponoszone przez Spółkę w takiej części, w jakiej czas Pracowników przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracowników w danym miesiącu według ustalonej proporcji stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2 i 3 ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania Ulgi B+R - jest nieprawidłowe,

\- odnośnie surowców, materiałów oraz komponentów (półproduktów) nabywanych przez Wnioskodawcę lub wytworzonych Komponentów/Detali do wykorzystania w działalności badawczo-rozwojowej, Spółka ma prawo odliczenia od podstawy opodatkowania koszty ww. składników w ramach korzystania z Ulgi B+R, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Odnosząc się do powołanych przez Państwo we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).