Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.205.2023.3.PP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-11
Teza: 1. Czy dochody Fundacji, w tym dochody z Umowy dzierżawy, podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych w świetle art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, mając na uwadze, że dochody Fundacji są przeznaczane na realizację celów statutowych związanych z ochroną środowiska poza terytorium Polski; 2. Czy Fundacja ustalając stawkę podatku dochodowego od osób prawnych - zgodnie z art. 19 ust. 1 Ustawy CIT - powinna uwzględniać wyłącznie wartość przychodów (innych niż z zysków kapitałowych) osiągniętych w danym roku podatkowym wyłącznie na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, tj. z pominięciem przychodów uzyskiwanych poza granicami Polski; 3. Czy Wynagrodzenie Fundacji stanowi zysk przedsiębiorstwa w świetle art. 7 Konwencji z dnia 6 grudnia 2001 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, a tym samym może potencjalnie podlegać opodatkowaniu wyłącznie w Królestwie Danii, pod warunkiem wykazania przez Polską Fundację rezydencji podatkowej Fundacji za pomocą certyfikatu rezydencji; 4. Czy otrzymanie przez Fundację środków z tytułu uregulowania wierzytelności należnej pierwotnie Polskiej Fundacji od Polskiej Spółki przeniesionej następnie w drodze cesji (przelewu wierzytelności) na rzecz Fundacji nie powoduje powstania obowiązku podatkowego po stronie Fundacji na terytorium Polski.
Słowa kluczowe: cel-cele statutowe; cesja-cesja wierzytelności; Dania; dochód; fundacje; obowiązek-obowiązek podatkowy; ochrona-ochrona środowiska; rezydencja-rezydencja podatkowa; rezydent podatkowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; wynagrodzenia; zwolnienie; zyski
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dochody przeznaczone na cele statutowe; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Stawki podstawowe; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6. Pobór podatku-Pobór podatku przez płatnika (podatek u źródła)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 19-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21-ust. 1-pkt 2a

Interpretacja indywidualna - stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

3 kwietnia 2023 roku wpłynął Państwa wniosek z 2 marca 2023 roku o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia:

*   czy dochody Fundacji, w tym dochody z Umowy dzierżawy, podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych w świetle art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, mając na uwadze, że dochody Fundacji są przeznaczane na realizację celów statutowych związanych z ochroną środowiska poza terytorium Polski;
*   czy Fundacja ustalając stawkę podatku dochodowego od osób prawnych - zgodnie z art. 19 ust. 1 Ustawy CIT - powinna uwzględniać wyłącznie wartość przychodów (innych niż z zysków kapitałowych) osiągniętych w danym roku podatkowym wyłącznie na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, tj. z pominięciem przychodów uzyskiwanych poza granicami Polski;
*   czy Wynagrodzenie Fundacji stanowi zysk przedsiębiorstwa w świetle art. 7 Konwencji z dnia 6 grudnia 2001 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (dalej „UPO”), a tym samym może potencjalnie podlegać opodatkowaniu wyłącznie w Królestwie Danii, pod warunkiem wykazania przez Polską Fundację rezydencji podatkowej Fundacji za pomocą certyfikatu rezydencji;
*   czy otrzymanie przez Fundację środków z tytułu uregulowania wierzytelności należnej pierwotnie Polskiej Fundacji od Polskiej Spółki przeniesionej następnie w drodze cesji (przelewu wierzytelności) na rzecz Fundacji nie powoduje powstania obowiązku podatkowego po stronie Fundacji na terytorium Polski.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwania - pismem z 21 czerwca 2023 r. (data wpływu 21 czerwca 2023 r.) oraz pismem z 8 sierpnia 2023 r. (data wpływu 8 sierpnia 2023 r.)

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

1.

A. z siedzibą w (…) (dalej: „Wnioskodawca” lub „Fundacja”) jest osobą prawną, fundacją ustanowioną zgodnie z prawem Królestwa Danii, wpisaną do duńskiego centralnego rejestru przedsiębiorców. Fundacja jest duńskim rezydentem podatkowym (posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Danii).

Wnioskodawca jest organizacją non-profit, która działa zarówno w Danii, jak i w innych krajach, a przedmiotem jego działalności jest ochrona środowiska ze szczególnym uwzględnieniem wspierania działań mających na celu poprawę stanu środowiska naturalnego.

Osiągane przez Fundację dochody są przeznaczane na realizację celów statutowych, tj. ochronę środowiska, poza terytorium Polski.

Wnioskodawca nie posiada siedziby, jak i zarządu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, a także nie posiadał i nie posiada w Polsce jakiejkolwiek infrastruktury, w tym biura czy personelu.

2.

W 1999 r. Fundacja udzieliła polskiej fundacji - polskiemu rezydentowi podatkowemu (dalej: „Polska Fundacja”) pożyczki na zakup nieruchomości położonej w Polsce (dalej: „Nieruchomość”) - poprzez dokonanie na korzyść i w imieniu Fundacji zapłaty na konto (…) tytułem uregulowania ceny za wykup Nieruchomości. W konsekwencji Polska Fundacja stała się właścicielem Nieruchomości.

Na mocy umowy z dnia (…) 2018 r. o ustanowieniu użytkowania Nieruchomości w celu zwolnienia z długu - ww. pożyczki (datio in solutum) zawartej z Polską Fundacją (dalej: „Umowa”), Fundacja stała się użytkownikiem Nieruchomości.

Wnioskodawca nabył tym samym prawo do używania Nieruchomości oraz pobierania pożytków z Nieruchomości.

Zgodnie z Umową:

a) użytkowanie Nieruchomości zostało ustanowione na czas nieokreślony;

b) użytkowanie ograniczone zostało do części Nieruchomości, część nieobjęta użytkowaniem została szczegółowo opisana w Umowie.

Wartość prawa użytkowania, zgodnie z Umową wynosiła (…) zł (netto).

(…) 2018 r. Wnioskodawca wydzierżawił część Nieruchomości oddanej mu w użytkowanie na rzecz polskiej sp. z o.o. - polskiego rezydenta podatkowego (dalej: „Polska Spółka”) na okres 30 lat (dalej: „Umowa dzierżawy”). Na podstawie tego stosunku prawnego od 2019 r. Wnioskodawca otrzymywał wynagrodzenie tytułem czynszu dzierżawnego.

Zgodnie z Umową dzierżawy, należny Spółce czynsz dzierżawny wynosi:

*   czynsz tymczasowy - (…) euro za rok 2019 oraz (…) euro rocznie za rok 2020 i 2021 - do dnia rozpoczęcia eksploatacji farmy wiatrowej na Nieruchomości;
*   czynsz procentowy - (…) wartości rocznej produkcji energii elektrycznej, nie mniej jednak niż (…) euro rocznie - od dnia rozpoczęcia eksploatacji farmy wiatrowej na Nieruchomości;
*   czynsz dodatkowy - (…) EUR rocznie - płatny począwszy od roku, w którym na Nieruchomości zostanie zainstalowana stacja GPZ (Główny Punkt Zasilający).

W przyszłości Fundacja może otrzymać jednorazowe wynagrodzenie z tytułu uregulowania czynszu dzierżawnego za pozostały okres obowiązywania Umowy dzierżawy.

W związku z nabyciem prawa użytkowania Nieruchomości i zawarciem Umowy dzierżawy Fundacja zarejestrowała się na potrzeby podatku VAT w Polsce i terminowo rozliczała ten podatek.

Brak prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce (poza ww. dzierżawą) oraz brak posiadania w Polsce jakiejkolwiek infrastruktury (biuro, pracownicy, itp.) sprawił, że Fundacja pierwotnie uznała, że nie podlega w Polsce opodatkowaniu z tytułu Umowy dzierżawy dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych.

Dodatkowo, Fundacja przyjęła, że nawet gdyby dochód z tytułu Umowy dzierżawy podlegał opodatkowaniu w Polsce, to powinien być on zwolniony z opodatkowania jako dochód Fundacji wydatkowany na jej cele statutowe (zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa CIT”).

Z ostrożności jednak, w październiku 2021 r. Fundacja złożyła deklaracje podatkowe za okres związany z osiąganiem przychodów z Dzierżawy (lata podatkowe 1 lipca 2018 - 30 czerwca 2019, 1 lipca 2019 - 30 czerwca 2020, oraz 1 lipca 2020 - 30 czerwca 2021) oraz uiściła należny podatek dochodowy od osób prawnych wraz z odsetkami.

W złożonym równolegle z ww. deklaracjami tzw. czynnym żalu, Fundacja zaznaczyła, że zamierza kontynuować analizę czy dochód z tytułu Umowy dzierżawy nie powinien korzystać ze zwolnienia z opodatkowania, jeżeli został wydatkowany na cele statutowe, w tym wskazała na możliwość wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej.

3.

Przed zawarciem Umowy dzierżawy przez Fundację z Polską Spółką, część Nieruchomości była wydzierżawiana Polskiej Spółce przez Polską Fundację - pod budowę i eksploatację elektrowni wiatrowych (umowa dzierżawy z dnia (…) 2011 r.). Polska Spółka, z uwagi na problemy z płynnością finansową, nie regulowała terminowo swoich zobowiązań wynikających z ww. umowy dzierżawy.

Na zlecenie Polskiej Fundacji, Fundacja podjęła czynności mające na celu wyszukanie nowego inwestora (pomoc i doradztwo w znalezieniu nowego inwestora), który mógłby dzierżawić część Nieruchomości.

Czynności związane z poszukiwaniem inwestora były realizowane przez Fundację poza terytorium Polski - z wykorzystaniem kontaktów biznesowych Fundacji, bowiem jak wskazano powyżej, Fundacja nie posiadała i nie posiada personelu i infrastruktury w Polsce. Personel oraz infrastrukturę niezbędną do realizacji usług Wnioskodawca posiadał i posiada natomiast na terytorium Danii.

Konsekwencją działań podejmowanych przez Fundację było przejęcie Polskiej Spółki przez inwestora (dalej: „Inwestor”) - za pośrednictwem spółki zależnej Inwestora, funkcjonującej na terytorium Polski.

W dniu (…) 2018 r. doszło do zawarcia umowy cesji (przelewu wierzytelności) pomiędzy Polską Fundacją a Wnioskodawcą - jako wynagrodzenia Fundacji za ww. usługi związane z poszukiwaniem Inwestora (dalej: „Wynagrodzenie Fundacji”). Umowa cesji dotyczyła części wierzytelności należnych Polskiej Fundacji od Polskiej Spółki z tytułu dzierżawy części Nieruchomości.

Po zawarciu ww. umowy, Fundacja otrzymywał środki z tytułu uregulowania wierzytelności należnej pierwotnie Polskiej Fundacji od Polskiej Spółki, przeniesionej następnie w drodze cesji (przelewu wierzytelności) na rzecz Fundacji.

**Uzupełnienie opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

W piśmie z 21 czerwca 2023 r. (data wpływu 21 czerwca 2023 r.) będącym odpowiedzią na I wezwanie, Wnioskodawca wskazał, że:

Fundacja posiada osobowość prawną na podstawie duńskiej ustawy o fundacjach i w oparciu o te przepisy została utworzona, prowadzi działalność oraz realizuje swoje cele statutowe.

Celem statutowym Fundacji jest ochrona środowiska naturalnego ze szczególnym uwzględnieniem działań mających na celu poprawę stanu środowiska naturalnego.

Fundacja realizuje swoje cele statutowe w ramach poszczególnych projektów pełniąc rolę darczyńcy, inwestora, a czasem inicjatora. Przykładowo, jednym z najistotniejszych projektów zrealizowanych przez Fundację było utworzenie (…) położonej na północ od (…), stanowiącej innowacyjne rozwiązanie. Dodatkowo, utworzona przez Fundację (…) niedawno została zmodernizowana, dzięki czemu wraz z gospodarstwami (…) jest całkowicie neutralna pod względem emisji dwutlenku węgla m.in. dzięki wykorzystaniu energii solarnej (fotowoltaiki). W konsekwencji, dostarczane przez (…) produkty są ekologiczne, a przy ich produkcji nie dochodzi do emisji dwutlenku węgla, począwszy od pokarmu spożywanego przez krowy znajdujące się na farmach, aż do momentu opuszczania (…) przez finalny produkt (np. jogurt, śmietanę itp.). Ww. projekt jest nadal realizowany przez Fundację.

Ponadto, Fundacja była zaangażowana w liczne projekty mieszkaniowe opierające się na zasadzie zrównoważonego rozwoju w odniesieniu do zużycia energii i produkcji (są to również pomyślnie zrealizowane przez Fundację projekty).

Fundacja osiąga przychody jako wydzierżawiający z tytułu umowy dzierżawy gruntów rolnych w Wyczechowie pod farmę wiatrową, której budowa zostanie zakończona przez zewnętrznego wykonawcę za około 2 lata.

Dochody z ww. dzierżawy nie zostały wydatkowane na dzień złożenia odpowiedzi na Wezwanie - obecnie są lokowane w instrumenty stanowiące pasywne źródła dochodów. W przyszłości dochody osiągnięte z ww. dzierżawy zostaną wydatkowane na darowizny lub inwestycje związane z ochroną pobliskiej rzeki (…) oraz działalność turystyczną związaną z rzeką (…), pod warunkiem prowadzenia jej w sposób zrównoważony i z poszanowaniem środowiska naturalnego.

Fundacja wskazuje, że prowadzi działalność gospodarczą, przy czym działalność gospodarcza Fundacji prowadzona w Polsce polega wyłącznie na wydzierżawianiu gruntów rolnych położonych w Wyczechowie.

Fundacja nie prowadzi działalności w Polsce poprzez zakład. Zgodnie z informacją wskazaną we wniosku, Fundacja nie posiada siedziby, jak i zarządu na terytorium Polski, a także nie posiadała i nie posiada w Polsce jakiejkolwiek infrastruktury, w tym biura czy personelu.

Wnioskodawca wskazuje, że wynagrodzenie, o którym mowa w pytaniu 3 sformułowanym we wniosku to wynagrodzenie Fundacji za usługi związane z poszukiwaniem inwestora.

Ponadto Fundacja wskazuje, że podmiotami powiązanymi w myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych są:

*   Fundacja oraz Polska Fundacja, a także
*   Polska Spółka oraz inwestor.

Jednocześnie Fundacja wskazuje, że nie występują powiązania pomiędzy Fundacją a Polską Spółką / inwestorem oraz pomiędzy Polską Fundacją a Polską Spółką / inwestorem.

Wskazane we wniosku transakcje zostały zawarte na zasadach rynkowych.

Inwestor jest podmiotem zagranicznym. Poniżej Wnioskodawca wskazuje dane inwestora: (…).

Fundacja, na zlecenie Polskiej Fundacji podjęła czynności mające na celu wyszukanie nowego inwestora (tj. pomoc i doradztwo w znalezieniu nowego inwestora), który mógłby wydzierżawić część nieruchomości wskazanej we wniosku Fundacji o interpretację indywidualną.

Czynności związane z poszukiwaniem inwestora były realizowane przez Fundację poza terytorium Polski - z wykorzystaniem kontaktów biznesowych Fundacji, bowiem jak wskazano powyżej, Fundacja nie posiadała i nie posiada personelu i infrastruktury w Polsce. Personel oraz infrastrukturę niezbędną do poszukiwania inwestora Wnioskodawca posiadał i posiada natomiast na terytorium Danii.

Przed zawarciem umowy dzierżawy przez Fundację z Polską Spółką, część nieruchomości była wydzierżawiana Polskiej Spółce przez Polską Fundację - pod budowę i eksploatację elektrowni wiatrowych. Polska Spółka, z uwagi na problemy z płynnością finansową, nie regulowała terminowo swoich zobowiązań wynikających z ww. umowy dzierżawy.

Z tego względu, Fundacja, na zlecenie Polskiej Fundacji podjęła czynności mające na celu wyszukanie nowego inwestora (tj. pomoc i doradztwo w znalezieniu nowego inwestora), który mógłby wydzierżawić część nieruchomości wskazanej we wniosku Fundacji o interpretację indywidualną.

Czynności związane z poszukiwaniem inwestora były realizowane przez Fundację poza terytorium Polski - z wykorzystaniem kontaktów biznesowych Fundacji.

Powyższe skutkowało decyzją o nabyciu Polskiej Spółki przez inwestora.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że:

*   Inwestor za pośrednictwem spółki zależnej inwestora funkcjonującej na terytorium Polski nabył udziały w Polskiej Spółce.
*   Fundacja działa w imieniu Polskiej Fundacji.
*   Udziałowcami Polskiej Spółki, zgodnie informacją odpowiadającą odpisowi pełnemu z rejestru przedsiębiorców były: (…)

Fundacja nie jest żadnym z podmiotów wymienionych w art. 17 ust. 1c ustawy o CIT.

Uzyskane przez Fundację dochody dzierżawy nieruchomości, o której mowa we wniosku nie stanowią dochodów z tytułu działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k ustawy o CIT.

Natomiast w piśmie z 8 sierpnia 2023 r. (data wpływu 8 sierpnia 2023 r.) będącym odpowiedzią na II wezwanie, Wnioskodawca wskazał, że:

Fundacja jest podmiotem duńskiego prawa, ustanowionym i funkcjonującym w oparciu o przepisy duńskiego prawa oraz statut.

Jak wskazano we wniosku, Fundacja nie posiada w Polsce zakładu, o którym mowa w art. 5 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie w dniu 6 grudnia 2001 r.

W 1999 r. Fundacja udzieliła polskiej fundacji (dalej: Polska Fundacja), będącej polskim rezydentem podatkowym pożyczki na zakup nieruchomości położonej w Polsce (dalej: Nieruchomość) poprzez dokonanie na korzyść i w imieniu Fundacji zapłaty na konto (…) tytułem uregulowania ceny za zakup Nieruchomości. W konsekwencji, Polska Fundacja stała się właścicielem Nieruchomości.

Na mocy umowy z dnia (…) 2018 r. o ustanowieniu użytkowania Nieruchomości w celu zwolnienia z długu z ww. pożyczki zawartej z Polską Fundacją, Fundacja stała się użytkownikiem nieruchomości.

W dniu (…) 2018 r. Fundacja wydzierżawiła część Nieruchomości oddanej jej w użytkowanie na rzecz polskiej spółki, będącej polskim rezydentem podatkowym.

W celu dokonywania rozliczeń podatkowych z tytułu ustanowienia użytkowania na Nieruchomości, Fundacja została zarejestrowana w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług i prowadzi w tym celu odrębny rachunek bankowy.

Intencją Fundacji jest prowadzenie działalności statutowej zgodnie z prawem duńskim i statutem, jak również zgodnie z przepisami polskiego prawa, w tym także przepisami prawa podatkowego poprzez m.in. wywiązywanie się z wynikających z nich obowiązków podatkowych.

Wnioskodawca wskazał również, że środki uzyskane przez Fundację z tytułu dzierżawy Nieruchomości zostały tymczasowo przeznaczone na udzielenie pożyczki podmiotowi z grupy. Ww. pożyczka podlega spłacie na żądanie Fundacji wraz z odsetkami naliczonymi w momencie zgłoszenia przez Fundację żądania spłaty pożyczki.

Dotychczas Fundacja nie przekazywała darowizn. Niemniej, Fundacja ma świadomość, że ewentualni beneficjenci darowizn dokonanych przez Fundację muszą spełniać warunki przewidziane w przepisach podatkowych.

Przyszli beneficjenci darowizn dokonanych przez Fundację będą zobligowani do przeznaczenia darowizn dokonanych przez Fundację na uzgodniony z Fundacją cel, mieszący się w ramach celów statutowych Fundacji.

Darowizny będą dokonywane w przyszłości przez Fundację na rzecz podmiotów spełniających warunki przewidziane w przepisach prawa.

W przyszłości Fundacja będzie podejmowała decyzję o dokonaniu darowizny na rzecz podmiotów prowadzących działalność zgodną z celami statutowymi Fundacji, warunkami darowizny, w zakresie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Ponadto, w dniu (…) 2018 r. doszło do zawarcia umowy cesji (przelewu wierzytelności) pomiędzy Polską Fundacją a Wnioskodawcą - jako wynagrodzenie Fundacji za usługi świadczone przez Fundację na rzecz Polskiej Fundacji związane z pomocą i doradztwem w znalezieniu nowego inwestora.

Zgodnie z uzasadnieniem do pytania 3 we Wniosku, ww. wynagrodzenie Fundacji stanowi zysk przedsiębiorstwa w świetle art. 7 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Warszawie dnia 6 grudnia 2001 r., a tym samym może potencjalnie podlegać opodatkowaniu wyłącznie w Danii, pod warunkiem wykazania przez Polską Fundację rezydencji podatkowej Fundacji za pomocą certyfikatu rezydencji.

Jednocześnie, Fundacja nie osiąga innych dochodów w Polsce poza dochodami z dzierżawy Nieruchomości. W tym zakresie - jak wskazano we Wniosku - na mocy umowy z dnia (…) 2018 r. o ustanowieniu użytkowania Nieruchomości w celu zwolnienia z długu Polskiej Fundacji z tytułu umowy pożyczki zawartej z Fundacją, Fundacja stała się użytkownikiem Nieruchomości. Fundacja nie osiąga i nie planuje osiągać innych dochodów w Polsce poza dochodami z dzierżawy Nieruchomości. Wniosek dotyczy wyłącznie dochodów osiągniętych z tytułu dzierżawy Nieruchomości.

**Pytania**

1\. Czy dochody Fundacji, w tym dochody z Umowy dzierżawy, podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych w świetle art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, mając na uwadze, że dochody Fundacji są przeznaczane na realizację celów statutowych związanych z ochroną środowiska poza terytorium Polski?

2\. W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 - czy Fundacja ustalając stawkę podatku dochodowego od osób prawnych - zgodnie z art. 19 ust. 1 Ustawy CIT - powinna uwzględniać wyłącznie wartość przychodów (innych niż z zysków kapitałowych) osiągniętych w danym roku podatkowym wyłącznie na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, tj. z pominięciem przychodów uzyskiwanych poza granicami Polski?

3\. Czy Wynagrodzenie Fundacji stanowi zysk przedsiębiorstwa w świetle art. 7 Konwencji z dnia 6 grudnia 2001 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (dalej „UPO”), a tym samym może potencjalnie podlegać opodatkowaniu wyłącznie w Królestwie Danii, pod warunkiem wykazania przez Polską Fundację rezydencji podatkowej Fundacji za pomocą certyfikatu rezydencji?

4\. Czy otrzymanie przez Fundację środków z tytułu uregulowania wierzytelności należnej pierwotnie Polskiej Fundacji od Polskiej Spółki przeniesionej następnie w drodze cesji (przelewu wierzytelności) na rzecz Fundacji nie powoduje powstania obowiązku podatkowego po stronie Fundacji na terytorium Polski?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Zdaniem Wnioskodawcy, dochody Fundacji, w tym dochody z Umowy dzierżawy, podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych w świetle art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, mając na uwadze, że dochody Fundacji są przeznaczane na realizację celów statutowych związanych z ochroną środowiska.

2\. Zdaniem Wnioskodawcy, Fundacja ustalając stawkę podatku dochodowego od osób prawnych - zgodnie z art. 19 ust. 1 Ustawy CIT - powinna uwzględniać wyłącznie wartość przychodów (innych niż z zysków kapitałowych) osiągniętych w danym roku podatkowym wyłącznie na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, tj. z pominięciem przychodów uzyskiwanych poza granicami Polski.

3\. Zdaniem Wnioskodawcy, Wynagrodzenie Fundacji stanowi zysk przedsiębiorstwa w świetle art. 7 UPO, a tym samym może potencjalnie podlegać opodatkowaniu wyłącznie w Królestwie Danii, pod warunkiem wykazania przez Polską Fundację rezydencji podatkowej Fundacji za pomocą certyfikatu rezydencji.

4\. Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez Fundację środków z tytułu uregulowania wierzytelności należnej pierwotnie Polskiej Fundacji od Polskiej Spółki przeniesionej następnie w drodze cesji (przelewu wierzytelności) na rzecz Fundacji nie powoduje powstania obowiązku podatkowego po stronie Fundacji na terytorium Polski.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem art. 17 ust. 1c Ustawy CIT, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

a.

Literalna treść przepisu uzależnia prawo do skorzystania ze zwolnienia od następujących przesłanek przedmiotowych:

a) podatnik prowadzi działalność statutową we wskazanych w treści art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT zakresach;

b) podatnik przeznacza osiągnięte dochody na cel statutowy odpowiadający celowi wskazanemu w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT.

W tym zakresie raz jeszcze wskazać należy, że celem statutowym Fundacji jest ochrona środowiska, wskazana wprost w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT. Jednocześnie, Spółka przeznacza swoje dochody na realizację ww. celu statutowego.

Podkreślić należy, że art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT nie ogranicza zakresu stosowania wskazanego w nim zwolnienia do podmiotów posiadających siedzibę/zarząd na terytorium Polski (polskich rezydentów podatkowych) albo podmiotów posiadających co prawda siedzibę/zarząd poza terytorium Polski, ale realizujących swoje cele statutowe na terytorium Polski (przeznaczających dochody na realizację celów statutowych w Polsce).

W związku z powyższym, zwolnieniu z opodatkowania podlegają również podmioty posiadające siedzibę/zarząd poza terytorium Polski, realizujące cele statutowe poza terytorium Polski.

Wykluczenie podmiotów z innych niż Polska krajów Unii Europejskiej prowadzących działalność w jednym z obszarów wymienionych w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT z możliwości skorzystania ze zwolnienia stanowiłoby naruszenie zakazu dyskryminacji ze względu na przynależność państwową, wynikającego z art. 18 Traktatu o Funkcjonowaniu Unii Europejskiej (dalej: „Traktat”) oraz zasady swobodnego przepływu kapitału, wyrażonej w art. 63 ust. 1 Traktatu. Dlatego też, w przypadku, gdy polski ustawodawca przewiduje zwolnienie z opodatkowania dochodów osiąganych przez polskich rezydentów, to powinno ono mieć zastosowanie - na tych samych warunkach i w tych samych okolicznościach - także w odniesieniu do rezydentów innych państw członkowskich Unii Europejskiej, realizujących swoje cele statutowe w tych innych państwach.

Kwestia jednolitego traktowania krajowych i zagranicznych podmiotów była przedmiotem rozstrzygnięcia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) w sprawie (…) przeciwko (…).

W wyroku C-386/04 z dnia 14 września 2006 r., TSUE stwierdził, że „jeśli fundacja użyteczności publicznej uznana za taką w jednym państwie członkowskim spełnia przesłanki ustanowione w tym celu przez ustawodawstwo drugiego państwa członkowskiego i ma na celu promocję identycznych interesów wspólnoty, co należy do oceny organów drugiego państwa, włączywszy w to sądy, organy tego państwa nie mogą odmówić tej fundacji prawa do równego traktowania z tego tylko powodu, iż nie ma ona siedziby na jego terytorium”.

W konsekwencji, kwestia siedziby Fundacji w kontekście zwolnienia jest prawnie irrelewantna, a zwolnienie podatkowe, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT może zostać zastosowane wobec Wnioskodawcy, który prowadzi działalność statutową w zakresie ochrony środowiska, w zakresie dochodów przekazywanych na cele statutowe dot. ochrony środowiska, nawet jeżeli cele te nie są realizowane w Polsce.

Powyższe znajduje potwierdzenie wprost w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 22 sierpnia 2008 r., sygn. akt II FSK 827/07, w zakresie wykładni art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT wskazał, że: „Nie negując zapatrywania, że co do zasady zwolnienie przewidziane w art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. ma na celu wspieranie przez państwo polskie sfer życia społecznego min. ochrony zdrowia, nie można z niego wywodzić, że ustawodawca zakres przedmiotowy omawianego zwolnienia ograniczył wyłącznie do terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przeczy temu wykładnia językowa omawianego przepisu, która nie wskazuje na jakiekolwiek jego ograniczenia terytorialne. Tych ograniczeń trudno się również doszukać dokonując wykładni systemowej a nawet celowościowej.”

Również o braku znaczenia siedziby lub zarządu podatnika oraz miejsca realizacji celów statutowych w kontekście skorzystania ze zwolnienia podatkowego wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 25 września 2013 r., sygn. IPPB5/423-485/13-4/KS - „Na wstępie należy wyjaśnić, że zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy nie ma ograniczeń terytorialnych. Zatem, jeżeli podmiot gospodarczy wykonuje działalność wymienioną w przepisie na terytorium jakiegokolwiek kraju, to przedmiotowe zwolnienie może mieć miejsce”.

Analogiczne stanowisko zaprezentowano w interpretacji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 lutego 2018 r. sygn. IPTPB3/423-269/14-4/18-S/IR - „zwolnienia przedmiotowego z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT uprawnione są również podmioty zagraniczne, w tym fundacje zagraniczne. Należy bowiem zauważyć, że zgodnie z brzmieniem ww. przepisu zwolnienie dotyczy dochodów wszystkich podatników podatku dochodowego od osób prawnych i nie zostało przez ustawodawcę ograniczone tylko do polskich rezydentów podatkowych.” (organ odstąpił od sporządzenia uzasadnienia prawnego).

b.

Jednocześnie treść wskazanego zwolnienia podatkowego zawiera wyłącznie jedno zawężenie o charakterze podmiotowym w art. 17 ust. 1c Ustawy CIT, które obejmuje:

a) przedsiębiorstwa państwowe, spółdzielnie i spółki;

b) przedsiębiorstwa komunalne mające osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;

c) samorządowe zakłady budżetowe oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności w żadnej z powyżej wskazanych form.

c.

Fundacja nie uzyskuje też dochodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 a pkt 1 i 2 ustawy CIT.

W tym zakresie, zgodnie z art. 17 ust. 1 a pkt 1 i 2 ustawy CIT zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1) dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1,2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego oraz

2) dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Jednocześnie, zgodnie z art. 17 ust. 1a pkt 1a Ustawy CIT zwolnienie dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k Ustawy CIT.

W stanie faktycznym w sprawie nie sposób uznać, iż do oddania do używania części Nieruchomości doszło na warunkach określonych w art. 17a-17k Ustawy CIT regulujących kwestie opodatkowania stron umowy leasingu.

W świetle art. 17a pkt 1 Ustawy CIT poprzez umowę umowie leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

W świetle zatem art. 17a pkt 1 w celu uznania umowy za umowę leasingu (w znaczeniu podatkowym) konieczne jest, aby umowa ta spełniała kumulatywnie następujące przesłanki ogólne:

a) odpłatność;

b) przedmiotem umowy mogą być wyłącznie podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne albo grunty lub prawo wieczystego użytkowania gruntów;

c) istotą świadczenia jednej ze stron jest oddanie do używania albo używania i pobierania pożytków przedmiotu umowy drugiej stronie;

d) warunki oddania przedmiotu umowy do korzystania odpowiadają warunkom określonym w ustawie.

Jednocześnie, istotą umowy leasingu jest również możliwość przeniesienia prawa własności przedmiotu leasingu po zakończeniu umowy leasingu.

Powyższe znajduje potwierdzenie wprost w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Przykładowo NSA w wyroku z dnia 12 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 1938/16, wskazał wprost, że „obok warunków enumeratywnie wymienionych w art. 17b u.p.d.o.p pozwalających na uznanie umowy za umowę podatkowego leasingu operacyjnego, kolejnym warunkiem jest to, aby "finansujący" (oddający rzecz w używanie albo używanie i pobieranie pożytków) był właścicielem tej rzeczy. Ten dodatkowy warunek (obok warunków opisanych w art. 17f u.p.d.o.p) dotyczy także podatkowego leasingu finansowego. Z przepisem tym koresponduje art. 16a ust. 2 pkt 3 u.p.d.o.p., który umożliwia amortyzowanie środków trwałych podatnikowi, który nie jest ich właścicielem, na podstawie umowy leasingu zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników majątku. Zasadny jest wobec tego wniosek, że także w zakresie leasingu finansowego „finansujący” musi być właścicielem środka trwałego (por. wyrok WSA w Łodzi z 24 lipca 2012 r., I SA/Łd 689/12 oraz NSA z 14 stycznia 2015 r., II FSK 3026/12 i z 26 stycznia 2016 r., II FSK 2699/13 - dostępne na www.orzeczenia.nsa.gov.pl oraz zob. S. Babiarz op.cit., str.1045).”.

Jednocześnie, przepisy Ustawy CIT przewidują specyficzne regulacje dot. leasingu gruntów (art. 17i ustawy CIT).

W tym zakresie, zgodnie z art. 17i ust. 1 Ustawy CIT jeżeli przedmiotem umowy leasingu zawartej na czas oznaczony są grunty lub prawo wieczystego użytkowania gruntów, a suma ustalonych w niej opłat odpowiada co najmniej wartości gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów równej wydatkom na ich nabycie - do przychodów finansującego i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat ustalonych w tej umowie, ponoszonych przez korzystającego w podstawowym okresie tej umowy z tytułu używania przedmiotu umowy, w części stanowiącej spłatę tej wartości; przepis art. 17f ust. 2 Ustawy CIT stosuje się odpowiednio.

Jednocześnie, zgodnie z 17i ust. 2 jeżeli po upływie podstawowego okresu umowy leasingu finansujący przenosi na korzystającego lub osobę trzecią własność gruntów lub prawo wieczystego użytkowania gruntów będących przedmiotem tej umowy, albo oddaje je korzystającemu do dalszego używania, do ustalenia przychodów i kosztów uzyskania przychodów stron umowy przepisy art. 17g i art. 17h Ustawy CIT stosuje się odpowiednio.

Tym samym, również w przypadku umowy leasingu gruntów, możliwość przeniesienia prawa własności przedmiotu leasingu po zakończeniu umowy leasingu przesądza o możliwości uznania danej umowy za umowę leasingu w rozumieniu art. 17i ustawy CIT.

Tymczasem, przedmiotem Umowy dzierżawy jest część Nieruchomość, aczkolwiek Fundacja:

a) nie jest właścicielem Nieruchomości, w konsekwencji nie może zawrzeć umowy, na mocy której dojdzie (czy też potencjalnie będzie mogło dojść) do przeniesienia prawa własności Nieruchomości po zakończeniu Umowy dzierżawy;

b) nie może przenieść swoich uprawnień związanych z Nieruchomością, tj. prawa użytkowania, albowiem prawo użytkowania jest niezbywalne (art. 254 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny).

W konsekwencji nie sposób uznać, iż do oddania do używania części Nieruchomości doszło na warunkach określonych w art. 17a-17k Ustawy CIT regulujących kwestie opodatkowania stron umowy leasingu. Tym samym, nie sposób uznać, że Fundacja uzyskuje dochody, o których mowa w art. 17 ust. 1a pkt 1a Ustawy CIT.

Reasumując, dochody Fundacji, w tym dochody z Umowy dzierżawy, podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych w świetle art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, mając na uwadze, że dochody Fundacji są przeznaczane na realizację celów statutowych związanych z ochroną środowiska.

Ad. 2

Zgodnie z art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT podatek, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f Ustawy CIT, wynosi 9% podstawy opodatkowania od przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych, lecz jedynie w przypadku podatników, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 000 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

Ww. regulacja nie wskazuje wprost czy w przypadku podmiotów prowadzących działalność w więcej niż jednym państwie weryfikując kwestię przekroczenia ww. limitu 2 000 000 euro uwzględniać należy wyłącznie przychody osiągane przez dany podmiot w Polsce czy też wszystkie przychody osiągane przez dany podmiot niezależnie od miejsca (kraju) ich osiągnięcia.

Uznać jednak należy, że w tym przypadku, weryfikując kwestię przekroczenia ww. limitu 2 000 000 euro uwzględniać powinno się wyłącznie przychody osiągane przez podatnika w Polsce. Odmienna interpretacja ww. przepisu w przypadku podmiotów prowadzących działalność w większej liczbie państw utrudniałaby, jeżeli nie uniemożliwiała, jego zastosowanie.

W tym bowiem zakresie, w szczególności należy mieć na uwadze różne definicje przychodów i katalogi wyłączeń z przychodów obowiązujące w poszczególnych jurysdykcjach. Konsekwencją tych różnic byłaby konieczność ustalenia w pierwszej kolejności przychodu osiągniętego przez podatnika w danym (każdym) państwie - zgodnie z przepisami Ustawy CIT dotyczącymi przychodu, wyłączeń z katalogu przychodów itd. Tymczasem przepisy Ustawy CIT jako dostosowane do polskiego systemu prawnego są nieadekwatne do systemów prawnych obowiązujących w innych jurysdykcjach, tak że ich zastosowanie byłoby nieracjonalne, wręcz niemożliwe

Tym samym, Fundacja ustalając stawkę podatku dochodowego od osób prawnych - zgodnie z art. 19 ust. 1 Ustawy CIT - powinna uwzględniać wyłącznie wartość przychodów (innych niż z zysków kapitałowych) osiągniętych w danym roku podatkowym wyłącznie na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, tj. z pominięciem przychodów uzyskiwanych poza granicami Polski.

Ad. 3

Usługi świadczone przez Fundację na rzecz Polskiej Fundacji dot. pomoc i doradztwo w znalezieniu nowego Inwestora. Były one realizowane poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej, w oparciu o sieć kontaktów Wnioskodawcy.

Usługi świadczone przez Fundację zakwalifikować należy jako usługi doradcze lub usługi o podobnym charakterze, podlegające podatkowi u źródła w świetle art. 21 ust. 1 pkt 2a Ustawy CIT.

W konsekwencji, przychody Fundacji z tytułu świadczenia ww. usług mogą potencjalnie podlegać ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Jednakże, kwestia opodatkowania ww. usług powinna zostać oceniona z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 21 ust. 2 Ustawy CIT).

W tym zakresie, zgodnie z art. 7 ust. 1 UPO - zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można przypisać je temu zakładowi.

Przytoczony przepis statuuje zasadę wyłącznego opodatkowania zysków przedsiębiorstwa w państwie rezydencji, pod warunkiem, iż zysk nie stanowi przychodu wynikającego z działalności zakładu.

Natomiast poprzez zakład, w świetle art. 5 ust. 1-2 UPO, rozumieć należy stałą placówkę, poprzez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa, w szczególności siedzibę zarządu, filie, biuro, fabrykę, warsztat czy kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Z uwagi, iż Wnioskodawca:

a) nie posiadał i nie posiada infrastruktury, jak i innych składników majątku na terytorium Polski niezbędnych do prowadzenia stałej placówki oraz

b) nie posiadał i nie posiada na terytorium Polski personelu mogącego umożliwić prowadzenie stałej placówki jak i

c) faktycznie nie prowadził i nie prowadzi działalności (poza dzierżawą gruntów) na terytorium Polski nie można uznać, iż Fundacja posiada zakład działający na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Ponadto Wynagrodzenie Fundacji nie może zostać uznane za dochód z majątku nieruchomego (art. 6 UPO), albowiem źródłem wynagrodzenia był szereg czynności faktycznych powiązanych z poszukiwaniem Inwestora oraz prowadzeniem rozmów, nie zaś sama Nieruchomość. Wynagrodzenie Fundacji nie spełnia również kryteriów innych przychodów wskazanych w przepisach art. 8 oraz art. 10-19 UPO.

W konsekwencji, zawarcie umowy cesji pomiędzy Polską Fundacją a Wnioskodawcą (umowa cesji dot. części wierzytelności należnych Polskiej Fundacji od Polskiej Spółki z tytułu dzierżawy części Nieruchomości) nie wiąże się z koniecznością poboru podatku przez płatnika - Polską Fundację, przy założeniu oczywiście posiadania przez Polską Fundację certyfikatu rezydencji Fundacji (zgodnie z art. 26 ust. 1 Ustawy CIT).

O braku opodatkowania usług niematerialnych, w tym doradczych, z uwagi na art. 7 UPO (zysk przedsiębiorstwa) aprobująco wypowiedział się np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 13 maja 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.107.2019.1.AJ.

Ad. 4

Otrzymanie przez Fundację środków z tytułu uregulowania wierzytelności należnej pierwotnie Polskiej Fundacji od Polskiej Spółki, przeniesionej następnie w drodze cesji (przelewu wierzytelności) na rzecz Fundacji, nie powoduje powstania obowiązku podatkowego po stronie Fundacji na terytorium Polski. W tym zakresie opodatkowaniu podlegało bowiem już zawarcie umowy cesji pomiędzy Polską Fundacją a Wnioskodawcą. Odmienna kwalifikacja doprowadziłaby zatem do podwójnego opodatkowania tego samego przychodu - wynagrodzenia należnego Fundacji z tytułu świadczenia usług pomocy i doradztwa w znalezieniu nowego Inwestora.

Ponadto w odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca uzupełnił własne stanowisko do zadanego we wniosku pytania nr 4, wyjaśniając, że:

*   Wynagrodzenie Fundacji za usługi świadczone przez Fundację na rzecz Polskiej Fundacji związane z pomocą i doradztwem w znalezieniu nowego Inwestora, zgodnie z uzasadnieniem do pytania 3, stanowi zysk przedsiębiorstwa w świetle art. 7 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Warszawie dnia 6 grudnia 2001 r., a tym samym może potencjalnie podlegać opodatkowaniu wyłącznie w Danii, pod warunkiem wykazania przez Polską Fundację rezydencji podatkowej Fundacji za pomocą certyfikatu rezydencji.
*   Tak jak zostało wskazanie we Wniosku, w dniu (…) 2018 r. doszło do zawarcia umowy cesji (przelewu wierzytelności) pomiędzy Polską Fundacją a Wnioskodawcą - jako wynagrodzenie Fundacji za ww. usługi.
*   To oznacza, że wynagrodzenie Fundacji za ww. usługi zostało pokryte przez Polską Fundację poprzez umowę cesji wierzytelności.
*   W związku z tym, w nawiązaniu do uzasadnienia na pytanie 4, otrzymywanie środków przez Fundację (w wyniku dokonania cesji wierzytelności) jest już zdarzeniem wtórnym i ściśle związanym z Wynagrodzeniem Fundacji - co oznacza, że jest to zdarzenie, które może potencjalnie podlegać opodatkowaniu wyłącznie w Danii (pod warunkiem wykazania certyfikatu rezydencji Fundacji).
*   Stąd, otrzymanie przez Fundację środków z tytułu uregulowania wierzytelności należnej pierwotnie Polskiej Fundacji od Polskiej Spółki, przeniesionej następnie w drodze cesji (przelewu wierzytelności) na rzecz Fundacji, nie powoduje powstania obowiązku podatkowego po stronie Fundacji na terytorium Polski.
*   Powyższe jest kluczowe w uzasadnieniu do pytania 4 z Wniosku.
*   Komentując drugą część uzasadnienia z Wniosku, należy zwrócić uwagę, że gdyby Dyrektor uznał, że wynagrodzenie Fundacji powinno podlegać opodatkowaniu w Polsce i Fundacja powinna rozpoznać przychód podatkowy w Polsce z tego tytułu, to późniejsze otrzymywanie środków przez Fundację z tytułu uregulowania wierzytelności nie mogłoby już prowadzić do powstania przychodu podatkowego, ponieważ mogłoby dojść do podwójnego opodatkowania przychodu (zarówno z tytułu wynagrodzenia za usługi, jak i otrzymywanych środków - kluczowe jest wynagrodzenie za usługi świadczone przez Fundację).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 166):

Fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, takich jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska i opieka nad zabytkami.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ww. ustawy :

Fundator ustala statut fundacji, określający jej nazwę, siedzibę i majątek, cele, zasady, formy i zakres działalności fundacji, skład i organizację zarządu, sposób powoływania oraz obowiązki i uprawnienia tego organu i jego członków. Statut może zawierać również inne postanowienia, w szczególności dotyczące prowadzenia przez fundację działalności gospodarczej, dopuszczalności i warunków jej połączenia z inną fundacją, zmiany celu lub statutu, a także przewidywać tworzenie obok zarządu innych organów fundacji.

Fundacje posiadają osobowość prawną, tak więc jako osoby prawne są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie nie zostały one wymienione przez ustawodawcę w treści art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa CIT”) jako podmioty, które są zwolnione z opodatkowania.

Z uwagi na powyższe należy wskazać, że fundacje, tak jak inne podmioty posiadające osobowość prawną, podlegają ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w tej ustawie. Oznacza to, że fundacje ustalają dochód bez względu na rodzaje źródeł przychodów, z których dochód ten został osiągnięty.

Generalnie działalność fundacji można podzielić na:

*   działalność statutową (niegospodarczą) oraz
*   działalność gospodarczą.

Zasadniczo środki na realizację celów statutowych mogą pochodzić z:

*   majątku, w jaki fundacja została wyposażona, i dochodów z tego majątku;
*   dotacji, zbiórek, spadków, darowizn, zapisów, programów pomocowych.

Ponadto dodatkowym źródłem dochodów fundacji może być własna działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy CIT:

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Z kolei zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy CIT:

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Ustalony w powyższy sposób dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 17 ust. 1 ustawy o CIT. Przepis ten zawiera bowiem katalog dochodów wolnych od podatku. Innymi słowy, wyłącza z podstawy opodatkowania dochody uzyskane z tytułów w nim wymienionych.

Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy CIT:

Wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele.

Podkreślenia wymaga, że zwolnienie określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy CIT, nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, oprócz dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a ustawy. Ważny jest bowiem cel na jaki ten dochód jest przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności statutowej, z działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 17 ust. 1a ustawy CIT:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1) dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5 %, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego;

1a) dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k;

2) dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Na podstawie art. 17 ust. 1b ustawy CIT:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Stosownie do art. 17 ust. 1c ustawy CIT:

Przepis ust. 1 pkt 4 nie ma zastosowania w:

1\. przedsiębiorstwach państwowych, spółdzielniach i spółkach;

2\. przedsiębiorstwach komunalnych mających osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;

3\. samorządowych zakładach budżetowych oraz jednostkach organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Zgodne z art. 17 ust. 1e ustawy CIT:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie stosuje się również w przypadku lokowania dochodów poprzez nabycie:

1) wyemitowanych po dniu 1 stycznia 1989 r. obligacji Skarbu Państwa lub bonów skarbowych oraz obligacji wyemitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego po dniu 1 stycznia 1997 r.;

2) papierów wartościowych lub niebędących papierami wartościowymi instrumentów finansowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, o ile nabycie takie nastąpiło w ramach zarządzania portfelem, o którym mowa w art. 75 tej ustawy, również w przypadku gdy zarządzanie portfelem odbywa się na podstawie umowy z towarzystwem funduszy inwestycyjnych, które wykonuje tę działalność na podstawie art. 45 ust. 2 ustawy o funduszach inwestycyjnych, pod warunkiem zdeponowania tych papierów wartościowych lub instrumentów finansowych na odrębnym rachunku prowadzonym przez uprawniony podmiot w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;

3) jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych działających na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych.

Należy mieć na uwadze, że przepisy ustanawiające zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są istotnym wyjątkiem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości podatkowej), dlatego też muszą być stosowane w sposób ścisły i jakakolwiek wykładnia rozszerzająca w odniesieniu do przepisów dotyczących ww. preferencji podatkowych jest niedopuszczalna. Również określenie celów statutowych pod kątem uprawnień podatkowych musi być precyzyjne. Z podatkowego punktu widzenia chodzi bowiem o zwolnienie dochodu od podatku, a zatem zastosowanie instytucji będącej wyjątkiem od reguły, jaką jest opodatkowanie dochodów osób prawnych.

Mając na uwadze brzmienie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy CIT, należy wskazać, że zastosowanie przedmiotowego zwolnienia będzie możliwe w przypadku spełnienia następujących warunków:

*   podatnik prowadzi działalność statutową we wskazanych powyżej zakresach (jego działalność statutowa odpowiada przynajmniej jednej z wymienionych powyżej),
*   podatnik nie zalicza się do podmiotów wymienionych w art. 17 ust. 1c ustawy o CIT,
*   podatnik przeznaczył oraz wydatkował, bez względu na termin, osiągnięte dochody na cel wskazany w statucie, odpowiadający celowi wskazanemu w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Powyższe oznacza, że zastosowanie przedmiotowego zwolnienia zależy nie tylko od przeznaczenia osiągniętego dochodu na preferowane ustawą cele statutowe, ale także od faktycznego wydatkowania go na te cele. Użyte przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy CIT sformułowanie „w części przeznaczonej na te cele” oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów, niż wymienione w tym przepisie, to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych „innych celów” nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od opodatkowania.

Zatem, warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy CIT jest, aby cele przewidziane w statucie mieściły się w katalogu celów wymienionych w tym przepisie. Z regulacji art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy CIT wynika zatem wprost, że podstawowym kryterium zastosowania przewidzianego w nim zwolnienia podatkowego jest przeznaczenie przez podatnika osiągniętego przez niego dochodu na preferowane i ściśle określone w przepisie cele, przy czym cele te muszą w sposób niebudzący wątpliwości wynikać z postanowień statutu danego podmiotu. Jednocześnie określenie „cel statutowy” oznacza cel, który został wyraźnie sprecyzowany w statucie danej osoby prawnej.

Przepis ten nie zawiera natomiast wymogu, aby wskazane w nim cele statutowe były głównymi czy też jedynymi celami działalności osoby prawnej. Jednak, aby podatnik, mógł skorzystać ze zwolnienia wynikającego z omawianego przepisu, musi zadeklarować, że osiągnięty przez niego dochód w całości lub w części przeznaczy na cele statutowe preferowane przez ustawodawcę i na te cele go faktycznie wydatkuje.

W tym miejscu należy podkreślić, że art. 17 ust. 1b ustawy CIT wprost wskazuje, że zwolnienie będące przedmiotem rozważań ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji celów statutowych, zgodnych z regulacją art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy CIT.

Z punktu widzenia przedmiotu wniosku objętego zakresem pytania nr 1 zauważyć należy, że istotą podniesionego problemu interpretacyjnego jest zagadnienie dotyczące kwestii możliwości zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy CIT Państwa dochodów uzyskanych tylko i wyłącznie z tytułu Umowy dzierżawy, które są przeznaczane na realizację celów statutowych związanych z ochroną środowiska poza terytorium Polski.

Jednakże w uzupełnieniu wniosku wskazują Państwo, że środki uzyskane przez Fundację z tytułu dzierżawy Nieruchomości zostały tymczasowo przeznaczone na udzielenie pożyczki podmiotowi z grupy. Ww. pożyczka podlega spłacie na żądanie Fundacji wraz z odsetkami naliczonymi w momencie zgłoszenia przez Fundację żądania spłaty pożyczki.

Z powyższego wynika zatem, że środki z tytułu Umowy dzierżawy nie zostaną przeznaczone na cele statutowe związane z ochroną środowiska, lecz na udzielenie pożyczki innemu podmiotowi. W związku z czym, mimo, iż cele statutowe Fundacji są zbieżne z celami, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy CIT, to dochód uzyskany z tytułu Umowy dzierżawy, nawet tymczasowo przeznaczony na udzielenie pożyczki, nie zaś realizację celów statutowych związanych z ochroną środowiska nie będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W powyższym zakresie brak spełnienia przesłanki wydatkowania dochodu z tytułu Umowy dzierżawy na cel statutowy Wnioskodawcy wyklucza możliwość korzystania ze zwolnienia podatkowego w odniesieniu do tego dochodu.

W świetle powyższego, uzyskiwane przez Fundację dochody z tytułu Umowy dzierżawy, nie podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych w świetle art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, ponieważ dochody te nie są przeznaczane na realizację celów statutowych związanych z ochroną środowiska.

**Zatem Państwa stanowisko odnośnie pytania nr 1 należy uznać za nieprawidłowe.**

Ad. 2.

W związku z uznaniem stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, konieczna jest odpowiedź na pytanie nr 2, które zostało zadane w trybie warunkowym zależnym od pytania nr 1, w części dotyczącej ustalenia stawki podatku dochodowego od osób prawnych.

W celu odpowiedzi na pytanie nr 2 należy ponownie przywołać art. 7 ust. 1 i 2 ustawy CIT, zgodnie z którymi:

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Na mocy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r. poz. 2159) od 1 stycznia 2019 r. wprowadzone zostały zmiany dotyczące art. 19 ustawy CIT. Od tego okresu istnieje możliwość stosowania obniżonej stawki podatku dochodowego od osób prawnych wynoszącej 9%.

Zgodnie z treścią art. 19 ust. 1 ustawy CIT:

podatek, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, wynosi:

1\. 19% podstawy opodatkowania;

2\. 9% podstawy opodatkowania od przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych – w przypadku podatników, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2.000.000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

Obniżona stawka podatku 9% jest stosowana w odniesieniu do przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych i ma zastosowanie wyłącznie do małych podatników oraz podatników rozpoczynających działalność, z zastrzeżeniem ust. 1a-1e ww. ustawy, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły równowartości 2.000.000 euro. Po przekroczeniu tego limitu podatnik traci prawo do obniżonej stawki podatku.

Stosownie do art. 19 ust. 1a ustawy CIT:

podatnik, który został utworzony:

1) w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników, z wyjątkiem przekształcenia spółki w inną spółkę, albo

2) w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą lub spółki niebędącej osobą prawną, albo

3) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które wniosły na poczet kapitału podatnika uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty co najmniej 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, albo

4) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników, albo

5) przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, jeżeli w roku podatkowym, w którym podatnik został utworzony, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, zostało do niego wniesione na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14

\- nie stosuje przepisu ust. 1 pkt 2 w roku podatkowym, w którym rozpoczął działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym.

Na podstawie art. 19 ust. 1b ustawy CIT:

przepisu ust. 1 pkt 2 nie stosuje się do podatkowych grup kapitałowych.

W myśl art. 19 ust. 1c ustawy CIT:

przepisu ust. 1 pkt 2 nie stosuje się do:

1) spółki dzielonej,

2) podatnika, który wniósł tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:

a) uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, lub

b) składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników

\- w roku podatkowym, w którym dokonano podziału albo wniesiono wkład, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym.

Zgodnie z art. 19 ust. 1d ustawy CIT:

podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 2, stosują stawkę podatku, o której mowa w tym przepisie, jeżeli posiadają status małego podatnika.

W myśl art. 19 ust. 1e ustawy CIT:

warunek, o którym mowa w ust. 1d, nie dotyczy podatników rozpoczynających prowadzenie działalności, z zastrzeżeniem ust. 1a i 1c, w roku rozpoczęcia tej działalności.

Powyższe przepisy odwołują się niejednokrotnie do pojęcia „małego podatnika”. Definicja „małego podatnika” została zawarta w art. 4a pkt 10 ustawy CIT, zgodnie z którą:

ilekroć w ustawie jest mowa o małym podatniku - oznacza to podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2.000.000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

Zauważyć należy, że wskazane w art. 4a pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, sformułowanie „wartość przychodu ze sprzedaży” nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Co istotne nie należy tego pojęcia utożsamiać z pojęciem przychodu podatkowego. W związku z tym należy dokonać literalnej wykładni tego pojęcia. Przy obliczaniu powyższego limitu należy uwzględnić wszelkie przychody ze sprzedaży danego podatnika, w tym także zwolnione od podatku dochodowego, z wyłączeniem przychodów osiąganych z innego tytułu niż sprzedaż, np. uzyskane odszkodowania, odsetki od środków finansowych na rachunku bankowym, dotacje, dopłaty lub refundacje kosztów.

Odnosząc się do nierezydentów uzyskujących na terenie Rzeczpospolitej Polskiej dochody (przychody) wskazać należy, że dla możliwości opodatkowania oddziału stawką 9% należy analizować status przedsiębiorcy zagranicznego, nie zaś samego oddziału.

Artykuł 19 ustawy CIT nie przewiduje ograniczeń dla oddziałów (zakładów) zagranicznych przedsiębiorców.

Jedyne ograniczenia wskazane są w art. 19 ust. 1a ustawy CIT i dotyczą podmiotów przekształcanych czy tworzonych z majątku posiadanego wcześniej przez innego podatnika, w celu ograniczenia optymalizacji podatkowej. Nie ma zatem przeszkód, by polski oddział utworzony przez osoby zagraniczne korzystał z preferencyjnej stawki podatku CIT.

Wskazane w art. 19 ustawy CIT warunki stosowania preferencyjnej stawki odnoszą się nie do oddziału, ale do całości działalności podatnika. Z opodatkowania stawką 9% będzie mógł zatem skorzystać zagraniczny podmiot, o ile spełnia warunki przewidziane dla małego podatnika lub rozpoczyna działalność. Nie ma tu znaczenia rozmiar czy rozpoczęcie działalności przez oddział. Dla potrzeb ustalenia, czy podatnik jest małym podatnikiem, należy brać pod uwagę cały przychód łącznie z osiąganym przez zagranicznego przedsiębiorcę. A w konsekwencji, w sytuacji gdy obroty firmy macierzystej oddziału przekraczają limit, opodatkowanie oddziału stawką 9% jest niemożliwe.

Analogiczne zasady dotyczą podmiotów zagranicznych nieposiadających zakładu na terytorium Polski. Zatem, w celu ustalenia czy mamy do czynienia z „małym podatnikiem”, o którym mowa w art. 4a pkt 10 ustawy CIT należy brać pod uwagę wszystkie przychody uzyskiwane przez nierezydenta, nie tylko te uzyskiwane na terytorium RP.

Państwa wątpliwość w zakresie pytania nr 2, dotyczy kwestii, czy Fundacja ustalając stawkę podatku dochodowego od osób prawnych powinna uwzględniać wyłącznie wartość przychodów (innych niż z zysków kapitałowych) osiągniętych w danym roku podatkowym wyłącznie na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, tj. z pominięciem przychodów uzyskiwanych poza granicami Polski.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że ustalając stawkę podatku dochodowego od osób prawnych - zgodnie z art. 19 ust. 1 Ustawy CIT - Fundacja powinna uwzględnić wszystkie przychody osiągane w danym roku podatkowym zarówno na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, jak i poza granicami Polski.

**Zatem Państwa stanowisko odnośnie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.**

Ad. 3.

Zakres podmiotowy ustawy CIT jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza bądź siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy CIT:

Podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy CIT:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

W myśl art. 3 ust. 5 ustawy CIT:

Za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

Stosownie do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 1 i 2a ustawy CIT:

Podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1) z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

2a) z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

\- ustala się w wysokości 20% przychodów.

W odniesieniu do treści art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT zauważyć należy, że katalog usług w nim wskazanych jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie „oraz świadczeń o podobnym charakterze”. W ramach tego katalogu za świadczenia o podobnym charakterze należy jednakże uznać wyłącznie świadczenia równorzędne do wymienionych w ustawie CIT. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, winno ono spełnić takie same przesłanki, albo winny wynikać z niego takie same prawa i obowiązki dla stron jak ze świadczeń wymienionych w cytowanym przepisie. Innymi słowy, lista ta obejmuje również świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane. Niemniej jednak sama nazwa umowy o świadczenie usługi nie może być wyłącznym czynnikiem, który kwalifikuje daną usługę jako należącą do katalogu świadczeń podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych. Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane usługi mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń.

Przepis art. 21 ust. 2 ustawy o CIT stanowi, że:

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W art. 21 ustawy o CIT wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski.

W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:

Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Zasady ustalania podatku, wynikające z art. 21 ustawy o CIT, będą miały zatem zastosowanie w przypadku braku takich umów, albo wtedy, gdy umowa w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, której Polska jest stroną, zawarta z krajem, na którego terytorium podatnik ma siedzibę, nie stanowi inaczej niż polska ustawa.

Natomiast zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy CIT:

Jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 na rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę 2 000 000 zł:

1) z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;

2) bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z kolei art. 26 ust. 7a ustawy o CIT stanowi, że:

Przepisu ust. 2e nie stosuje się, jeżeli płatnik złożył oświadczenie, że:

1) posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;

2) po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Jednocześnie szczegółowe reguły składnia tego rodzaju oświadczenia określają przepisy art. 26 ust. 7b-7c i art. 26 ust. 1f ustawy o CIT.

Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową. W związku z powyższym w rozpatrywanej sprawie zasadne jest odwołanie się do przepisów polsko-duńskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z postanowieniami art. 7 ust. 1 Konwencji między Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 6 grudnia 2001 r. (Dz. U. z 2003 r. nr 43, poz. 368, dalej: „konwencja polsko-duńska”) zmienionej Protokołem podpisanym w Warszawie 7 grudnia 2009 r., zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę i Danię dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1369):

Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można przypisać je temu zakładowi.

Zgodnie zaś z art. 7 ust. 2 konwencji polsko-duńskiej:

Jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład, to, z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3, w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać takiemu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

Jak wynika z art. 7 ust. 7 konwencji polsko-duńskiej:

Jeżeli w zyskach mieszczą się dochody, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej konwencji, to postanowienia tych innych artykułów nie będą naruszane przez postanowienia tego artykułu.

Stosownie natomiast do art. 20 ust. 1 konwencji polsko-duńskiej:

Dochody osoby mającej miejsca zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, gdzie są osiągane, a nieobjęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Zgodnie z art. 20 ust. 2 konwencji polsko-duńskiej:

Postanowień ustępu 1 nie stosuje się do dochodów niebędących dochodami z majątku nieruchomego, określonego w ustępie 2 artykułu 6, jeżeli osoba osiągająca takie dochody, posiadająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie, prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez zakład w nim położony i gdy prawo lub majątek, z tytułu których osiąga dochód, są faktycznie związane z działalnością takiego zakładu. W takim przypadku stosuje się postanowienia artykułu 7.

Dokonując interpretacji postanowień konwencji polsko-duńskiej należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD.

Z opisu sprawy wynika, że uzyskali Państwo wynagrodzenie za świadczone przez Państwa na rzecz Polskiej Fundacji usługi dotyczące pomocy i doradztwa w znalezieniu nowego inwestora. Czynności związane z poszukiwaniem inwestora były realizowane przez Fundację poza terytorium Polski z wykorzystaniem kontaktów biznesowych Fundacji, bowiem Fundacja nie posiadała i nie posiada personelu i infrastruktury w Polsce. Personel oraz infrastrukturę niezbędną do realizacji usług Wnioskodawca posiada na terytorium Danii.

A zatem w przedmiotowej sprawie należy w pierwszej kolejności przeanalizować art. 21 ust. 1 ustawy CIT.

Pojęcia usług doradczych które są objęte zakresem przedmiotowym art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT nie zostały zdefiniowane w powołanej ustawie. Wobec braku w ustawie powyższej definicji należy, zdaniem organu podatkowego, posiłkowo odwołać się przede wszystkim do wykładni językowej tych pojęć.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN „doradztwo” oznacza udzielanie fachowych porad, natomiast termin „doradzać” znaczy udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Użyty w ustawie o CIT termin „usługi doradztwa” należy rozumieć w związku z tym szeroko.

Potwierdza to jednolite orzecznictwo sądów administracyjnych, według którego termin „doradztwo” obejmować może szereg usług doradczych np. podatkowe, prawne, finansowe i inne (zob. wyrok NSA z 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1567/12, wyrok NSA z 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1441/13, wyrok NSA z 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1530/13, wyrok WSA w Poznaniu z 28 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Po 1202/14, wyrok WSA w Gdańsku z 28 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 175/12, wyrok WSA w Łodzi z 16 kwietnia 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 168/13). Według sądów administracyjnych, odwołując się do powszechnego języka polskiego można stwierdzić, że przez doradztwo rozumie się udzielanie fachowych zaleceń, porad, zwłaszcza prawnych, ekonomicznych czy finansowych. Stosownie do definicji podanej w ww. słowniku, poradnictwo to „zorganizowana forma udzielania porad w jakimś zakresie”. Doradca to ten co udziela fachowych zaleceń czy porad, wskazówek, to ktoś, kto posiadaną wiedzę wykorzystuje na wskazywanie najlepszych, najbardziej optymalnych rozwiązań, nakłaniając odbiorcę takiej usługi do zastosowania się do rady, porady, wskazówki, dyrektywy postępowania. Zdaniem sądów administracyjnych, świadczenie usługi doradztwa należy postrzegać jako wykorzystanie swojej wiedzy, znajomości rzeczy poprzez wskazywanie najlepszych, najskuteczniejszych rozwiązań do ich zastosowania do danego problemu.

Również w doktrynie przedmiotu przyjmuje się szerokie ujęcie terminu usługi doradcze, uznając, że doradztwo, w bardzo ogólnym znaczeniu, jest usługą świadczoną przez jedną osobę/instytucje na rzecz drugiej osoby/instytucji, która zleca wykonanie tej usługi. Doradcy mogą więc pomóc zleceniodawcy w przygotowaniu decyzji, rozwiązaniu problemów, usprawnieniu działania itp. Biorąc powyższe pod uwagę, można przyjąć, że usługi doradztwa stanowią usługi zlecone przez daną organizację (klienta) i wykonanie przez odpowiednio przygotowane i wykwalifikowane osoby (doradców), które pomagają zidentyfikować występujące problemy organizacyjne, zanalizować istniejące trudności, sformułować rozwiązanie badanych problemów, oraz które – w przypadku wyrażenia takiego życzenia przez klienta – pomagają we wdrożeniu rozwiązania. Działalność doradcza może dotyczyć różnych dziedzin, obszarów i obiektów, a zatem może być rozpatrywana w wielu aspektach.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że wynagrodzenie na rzecz Fundacji z tytułu pomocy i doradztwa w znalezieniu nowego inwestora należy zakwalifikować jako usługi doradcze wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Natomiast jak już wcześniej wskazano, w myśl art. 21 ust. 2 ustawy o CIT, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z cytowanym powyżej art. 7 ust. 7 konwencji polsko-duńskiej, jeżeli w zyskach mieszczą się pozycje dochodu, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej Umowy, postanowienia tamtych artykułów zastąpią postanowienia tego artykułu, jeżeli nie stanowi on inaczej. W świetle powyższego należy stwierdzić, że powołany powyżej art. 7 ust. 7 ww. umowy przyznaje pierwszeństwo poszczególnym kategoriom dochodów.

Zatem, usługi doradcze nie mieszczą się w dyspozycji innych artykułów powołanej umowy i należy je kwalifikować do zysków przedsiębiorstwa. Art. 7 ww. konwencji ma bowiem zastosowanie do dochodów przedsiębiorstwa, które nie wchodzą w zakres dochodów objętych innymi artykułami. Zyski te podlegają opodatkowaniu tylko w państwie siedziby podmiotu, który dochód taki uzyskuje.

Reasumując, wynagrodzenie Fundacji za usługi pomocy i doradztwa związane z poszukiwaniem nowego inwestora należy zakwalifikować do należności z tytułu o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy CIT. Jednakże, wynagrodzenie to można zakwalifikować jako „zyski przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 7 konwencji polsko-duńskiej, jeżeli Fundacja nie prowadzi w Polsce działalności poprzez położony zakład. Zatem ww. wynagrodzenie będzie podlegało opodatkowaniu wyłącznie w Królestwie Danii, pod warunkiem posiadania przez Polską Fundację certyfikatu rezydencji Wnioskodawcy.

**Zatem Państwa stanowisko odnośnie pytania nr 3 należy uznać za prawidłowe.**

Ad. 4.

Przedmiotem Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 4 jest kwestia uznania, czy otrzymanie przez Fundację środków z tytułu uregulowania wierzytelności należnej pierwotnie Polskiej Fundacji od Polskiej Spółki przeniesionej następnie w drodze cesji (przelewu wierzytelności) na rzecz Fundacji nie powoduje powstania obowiązku podatkowego po stronie Fundacji na terytorium Polski.

W opisie sprawy wskazano, że (…) 2018 r. doszło do zawarcia umowy cesji (przelewu wierzytelności) pomiędzy Polską Fundacją a Wnioskodawcą - jako wynagrodzenie Fundacji za usługi świadczone przez Fundację na rzecz Polskiej Fundacji związane z pomocą i doradztwem w znalezieniu nowego Inwestora. Co oznacza, że wynagrodzenie Fundacji za ww. usługi zostało pokryte przez Polską Fundację poprzez umowę cesji wierzytelności

Wskazać należy, że cesja jest to tylko forma płatności. Wynagrodzenie z tytułu pomocy i doradztwo w znalezieniu nowego inwestora zostanie jak już wskazano powyżej opodatkowane wyłącznie w Królestwie Danii (pod warunkiem posiadania certyfikatu rezydencji Fundacji). Zatem ww. cesja wierzytelności nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego po stronie Fundacji na terytorium Polski.

**Zatem Państwa stanowisko odnośnie pytania nr 4 należy uznać za prawidłowe.**

Podsumowując, należy stwierdzić, że Państwa stanowisko w zakresie ustalenia:

*   czy dochody Fundacji, w tym dochody z Umowy dzierżawy, podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych w świetle art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT, mając na uwadze, że dochody Fundacji są przeznaczane na realizację celów statutowych związanych z ochroną środowiska poza terytorium Polski - jest nieprawidłowe;
*   czy Fundacja ustalając stawkę podatku dochodowego od osób prawnych - zgodnie z art. 19 ust. 1 Ustawy CIT - powinna uwzględniać wyłącznie wartość przychodów (innych niż z zysków kapitałowych) osiągniętych w danym roku podatkowym wyłącznie na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, tj. z pominięciem przychodów uzyskiwanych poza granicami Polski - jest nieprawidłowe;
*   czy Wynagrodzenie Fundacji stanowi zysk przedsiębiorstwa w świetle art. 7 Konwencji z dnia 6 grudnia 2001 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (dalej „UPO”), a tym samym może potencjalnie podlegać opodatkowaniu wyłącznie w Królestwie Danii, pod warunkiem wykazania przez Polską Fundację rezydencji podatkowej Fundacji za pomocą certyfikatu rezydencji - jest prawidłowe;
*   czy otrzymanie przez Fundację środków z tytułu uregulowania wierzytelności należnej pierwotnie Polskiej Fundacji od Polskiej Spółki przeniesionej następnie w drodze cesji (przelewu wierzytelności) na rzecz Fundacji nie powoduje powstania obowiązku podatkowego po stronie Fundacji na terytorium Polski - jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.
*   zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczyć należy, że niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania kontrolnego organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Państwa chroniła.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).