Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/4510-370/15/JP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-06-23
Teza: Czy wykonywanie przez Stażystę Umowy na zasadach opisanych w stanie faktycznym powoduje uzyskanie przez Fundację przychodu w postaci nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: przychód; staż; umowa; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 marca 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 30 marca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości rozpoznania przychodu w postaci nieodpłatnego świadczenia z tytułu umowy zawartej ze stażystą – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości rozpoznania przychodu w postaci nieodpłatnego świadczenia z tytułu umowy zawartej ze stażystą.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej także: „Fundacja”) jest osobą prawną i zgodnie ustawą z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa o CIT”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Fundacja zajmuje się głównie organizacją wycieczek z przewodnikami, których zadaniem jest m.in. zainteresowanie turystów zwiedzanymi miejscami. Fundacja organizuje wycieczki i wydarzenia w Wa., K. i Wr.. Celem i ideą funkcjonowania Fundacji jest wsparcie i promowanie turystyki w kraju.

Fundacja zawiera z osobami fizycznymi (dalej: „Stażyści” lub pojedynczo „Stażysta”) umowy o uczestnictwo w stażu (dalej pojedynczo: „Umowa”). Do głównych obowiązków Stażystów należy prowadzenie korespondencji z klientami, pomoc w tłumaczeniach materiałów marketingowych, generowanie treści na stronę internetową oraz oferowanie spacerów turystycznych. Zgodnie z Umową o uczestnictwo w stażu, stażyści nie otrzymują wynagrodzenia z tytułu stażu. W zamian za wykonanie stażu, zgodnie z Umową Fundacja m.in. zapewnia stażyście przeszkolenie umożliwiające mu uzyskanie kwalifikacji oraz umiejętności praktycznych przydatnych również w ewentualnej dalszej karierze oraz opiekę merytoryczną podczas stażu. Na prośbę Stażysty Fundacja wydaje mu również zaświadczenie o odbyciu przez niego stażu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wykonywanie przez Stażystę Umowy na zasadach opisanych w stanie faktycznym powoduje uzyskanie przez Fundację przychodu w postaci nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonywanie przez Stażystę Umowy na zasadach opisanych w stanie faktycznym nie powoduje uzyskania przez Fundację przychodu w postaci nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT, a więc nie powoduje powstania po stronie Fundacji obowiązku podatkowego z tego tytułu. Zgodnie z art. 12 Ustawy o CIT, przychodami są otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W ocenie Wnioskodawcy, pojęcie „nieodpłatnych świadczeń” nie jest pojęciem zdefiniowanym w ustawie. W wyroku z 17 marca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 1639/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że cechą świadczenia nieodpłatnego jest to, żeby „otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Należą do nich te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenia w majątku podatnika, które mają konkretny wymiar finansowy. Przy czym przyjmuje się, że warunkiem uznania takiego świadczenia za przychód jest jego otrzymanie przez podatnika”. Mając na uwadze powyższy opis pojęcia nieodpłatnego świadczenia, przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia nie powstanie w szczególności wtedy, gdy świadczenia stron stosunku prawnego są ekwiwalentne. Celem stażu jest uzyskanie doświadczenia i nabycie umiejętności praktycznych przez stażystę. Stażysta poprzez zdobywanie doświadczenia korzysta ze stażu. Fundacja inwestuje więc pewne siły i środki w celu nauczenia stażysty praktycznych umiejętności m.in. pracy biurowej, obsługi administracyjnej, itd. W opinii Wnioskodawcy, już samo przyjęcie stażysty na staż jest przykładem świadczenia ekwiwalentnego. Stażysta nie otrzymuje wynagrodzenia w postaci pieniężnej. Zdobywa jednak doświadczenie, podnosi kwalifikacje oraz uczy się praktycznego wykonywania zawodu, korzystając z wiedzy i doświadczenia Fundacji. Fundacja poświęca swój czas stażyście, zgodnie z Umową, Fundacja zobowiązuje się do wsparcia merytorycznego i organizacyjnego stażysty. W związku z powyższymi ustaleniami, należy uznać, że wykonywanie przez Stażystę jego obowiązków, wynikających z Umowy nie jest świadczeniem nieodpłatnym, lecz posiada swój ekwiwalent w postaci korzyści, jakie Stażysta uzyskuje w związku z odbywaniem stażu. Podobne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 26 czerwca 2011 r., Znak: ILPB2/415-436/11-2/WS. Organ podatkowy wskazał w niej m.in. odnosząc się kwestii świadczenia wzajemnego (którego zaistnienie wyklucza powstanie przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia), że „Przykładem takiego (tj. ekwiwalentnego, wzajemnego – przyp. Wnioskodawcy) świadczenia jest przyjęcie osoby na praktykę. Nie dostaje ona pensji, ale zdobywa doświadczenie i podnosi kwalifikacje. Korzysta więc z fachowej wiedzy i doświadczeń przedsiębiorcy. Możemy wobec tego uznać, że świadczenia te są ekwiwalentne, a nie nieodpłatne”. Organ w ww. interpretacji dodał również, że „uznać należy, że świadczenie pracy w ramach bezpłatnej praktyki nie jest nieodpłatnym świadczeniem ani dla odbywającego praktykę ani dla przedsiębiorcy. Można uznać, że świadczenia te są ekwiwalentne”. Podobnie uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 30 września 2008 r., Znak: IPPB1/415-799/08-2/ES stwierdzając m.in., że „uznać należy, że świadczenie pracy w ramach bezpłatnej praktyki nie jest nieodpłatnym świadczeniem ani dla odbywających praktykę ani dla przedsiębiorców”.

Podsumowując, wykonywanie przez Stażystę na podstawie Umowy określonych przez Umowę obowiązków bez wynagrodzenia pieniężnego nie będzie stanowić dla Fundacji nieodpłatnego świadczenia. Należy bowiem uznać, że świadczenia otrzymywane przez Stażystę ze strony Fundacji (opieka merytoryczna, przeszkolenie, możliwość nabycia umiejętności i doświadczenia) będą ekwiwalentne do korzyści jakie otrzyma Fundacja z faktu, że Stażysta będzie wykonywał swoje obowiązki. Mając to na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie otrzymane ze strony Stażysty przez Fundację na gruncie Umowy nie będzie stanowić świadczenia otrzymanego nieodpłatnie (nieodpłatnego świadczenia), o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT. W związku z tym jego otrzymanie nie spowoduje powstania przychodu z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej także: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj przychodów, z jakich ten dochód został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 updop).

Należy zauważyć, że ustawodawca nie wprowadził do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ogólnej definicji przychodu podatkowego. Treść art. 12 ust. 1 updop wskazuje, że zostały ustanowione jedynie przykładowe przysporzenia zaliczane do kategorii przychodów. Natomiast art. 12 ust. 4 updop określa w sposób enumeratywny, które zdarzenia nie stanowią przychodu. Z kolei, stosownie do art. 12 ust. 3 ww. ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej osiągnięte w roku podatkowym uważa się należne przychody, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Jest to tzw. metoda memoriałowa rozliczania przychodu.

Generalnie należy wskazać, że przychód powstaje w każdym przypadku, w którym podatnik uzyskuje realną korzyść. Ponadto, przychodem jest takie przysporzenie majątkowe, które ma charakter trwały (definitywny).

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca – Fundacja – jest osobą prawną i podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Zajmuje się głównie organizacją wycieczek z przewodnikami, których zadaniem jest m.in. zainteresowanie turystów zwiedzanymi miejscami. Fundacja organizuje wycieczki i wydarzenia w Warszawie, Krakowie i Wrocławiu. Celem i ideą jej funkcjonowania jest wsparcie i promowanie turystyki w kraju. Fundacja zawiera z osobami fizycznymi Umowy o uczestnictwo w stażu. Do głównych obowiązków Stażystów należy prowadzenie korespondencji z klientami, pomoc w tłumaczeniach materiałów marketingowych, generowanie treści na stronę internetową oraz oferowanie spacerów turystycznych. Zgodnie z Umową o uczestnictwo w stażu, stażyści nie otrzymują wynagrodzenia z tytułu stażu. W zamian za wykonanie stażu, zgodnie z Umową, Fundacja m.in. zapewnia stażyście przeszkolenie umożliwiające mu uzyskanie kwalifikacji oraz umiejętności praktycznych przydatnych również w ewentualnej dalszej karierze oraz opiekę merytoryczną podczas stażu. Na prośbę Stażysty Fundacja wydaje mu również zaświadczenie o odbyciu przez niego stażu.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego sprawy należy wskazać, że zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłączonym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Koniecznym jest zaznaczenie, że przepisy ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w tym art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, nie wskazują, co konkretnie należy rozumieć pod pojęciem „nieodpłatnego świadczenia”. Wykładnia tego terminu wynika z orzecznictwa sadów administracyjnych, a także z doktryny. Wobec tego przyjmuje się, że nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym – generalnie – jest każde zdarzenie prawne i zjawisko gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku danej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Przysporzenie to może polegać na zwiększeniu majątku (aktywów) bądź uniknięciu jego pomniejszenia (zaoszczędzenie wydatków).

Należy też pokreślić, że pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych. Oznacza to, że pojęcie nieodpłatnego świadczenia w prawie podatkowym ma szerszy zakres niż wynikający z instytucji prawa cywilnego.

Cechą świadczenia nieodpłatnego jest to, że otrzymujący świadczenie nie jest zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z ekwiwalentnością, bo, jak słusznie zauważył Wnioskodawca, Stażysta w ramach stażu u Wnioskodawcy nabywa doświadczenie i umiejętności, które mogą być przez niego wykorzystane w późniejszej działalności zawodowej/zarobkowej.

Tym samym w omawianej sprawie, Wnioskodawca nie otrzymuje nieodpłatnego świadczenia od swojego Stażysty, które powinno być wliczone do przychodu Wnioskodawcy. W tym wypadku nie ma znaczenia okoliczność, że umowa o staż jest umową nieodpłatną.

Wobec powyższych stwierdzeń, należało uznać stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.