Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-384/16-4/JK3
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-06-08
Teza: zastosowanie zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) do należności otrzymanych przez członka zarządu
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie zarządu; delegacja-delegacja służbowa; dieta; faktura; hotel; przejazdy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm. ) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2016 r. (data wpływu 25 marca 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 maja 2016 r. (data nadania 24 maja 2016 r., data wpływu 30 maja 2016 r.) na wezwanie Nr IPPB4/4511-384/16-2/JK3 z dnia 16 maja 2016 r. (data nadania 17 maja 2016 r., data doręczenia 19 maja 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) do należności otrzymanych przez członka zarządu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) do należności otrzymanych przez członka zarządu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wspólnikami spółki pod firmą R. Sp. z o. o. (zwana dalej: „Spółką” lub „Wnioskodawcą”) są trzy osoby fizyczne będące polskimi rezydentami. Wspólnicy Spółki są jednocześnie jej członkami zarządu (dalej: „Członkowie Zarządu”). Funkcję członków zarządu Spółki Członkowie Zarządu pełnią na podstawie zawartej umowy spółki R. Sp. z o. o. Wykonując obowiązki członków zarządu Członkowie Zarządu w zakresie prowadzenia spraw Spółki odbywają podróże krajowe (poza miejscowość, w której znajduje się siedziba Spółki) i zagraniczne. W związku z tym ponoszą różnego rodzaju wydatki takie, jak np.:

1.  koszty przejazdów, w tym paliwa w związku z używaniem samochodów osobowych prywatnych na cele służbowe,
2.  koszty noclegów,
3.  wyżywienia,

W zakresie wyżywienia w czasie podróży wskazać należy, że Członkowie Zarządu otrzymują diety bądź zwrot kosztów wyżywienia w przypadkach, w których nie wystąpiła wypłata diet. Ponadto w ramach usług noclegowych w wielu przypadkach zapewnione jest śniadanie, przy czym w przypadku noclegu z zapewnionym śniadaniem możliwe są dwa warianty:

*   cena za nocleg obejmuje nocleg wraz ze śniadaniem (na fakturze jest wykazana jedna pozycja),
*   koszt noclegu i koszt śniadania jest wyszczególniony oddzielnie na fakturze.

Członkowie Zarządu złożyli oświadczenie, że wypłacone diety i inne należności z tytułu podróży nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. W Spółce obwiązuje regulamin organizacyjny zarządu, z którego wynika obowiązek Spółki zwrotu wydatków poniesionych przez Członków Zarządu w związku z odbywaniem tych podróży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy na Spółce jako płatniku podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wypłaty wymienionych w stanie faktycznym należności związanych z podróżami Członków Zarządu ciąży obowiązek poboru i wpłaty na rachunek urzędu skarbowego przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby płatnika zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Przedstawiając swoje stanowisko w zakresie pytania – należy zdaniem Wnioskodawcy - przede wszystkim wskazać, że przychody uzyskiwane przez Członków w związku z odbywaniem podróży mieszczą się w art. 13 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. (źródło przychodów: działalność wykonywana osobiście). Zgodnie z nim, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1.  podróży służbowej pracownika,
2.  podróży osoby niebędącej pracownikiem

\- do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Przy czym, odrębnymi przepisami, o których mowa w powołanym przepisie jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r. poz. 167, zwane dalej: „rozporządzeniem z dnia 29 stycznia 2013 r.”).

W powołanym art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy, ustawodawca posłużył się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, dlatego też zakres tego zwolnienia jest szerszy, ponieważ nie ogranicza się ono jedynie do podróży służbowych, ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że zostały spełnione przesłanki z art. 21 ust. 13 powołanej ustawy, tj. wypłacone diety i inne należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów świadczeniobiorców oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów.

1.  zwrot kosztów przejazdów, w tym kosztów paliwa w związku z odbywaniem podróży przy wykorzystaniu prywatnych samochodów osobowych:

Zgodnie z § 3 rozporządzenia z dnia 29 stycznia 2013 r., pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości udokumentowanej biletami lub fakturami obejmującymi cenę biletu środka transportu, wraz ze związanymi z nimi opłatami dodatkowymi, w tym miejscówkami, z uwzględnieniem posiadanej przez pracownika ulgi na dany środek transportu, bez względu na to, z jakiego tytułu ulga przysługuje.

Jak stanowi przepis ust. 3 tego artykułu, na wniosek pracownika pracodawca może wyrazić zgodę na przejazd w podróży krajowej lub podróży zagranicznej samochodem osobowym, motocyklem lub motorowerem niebędącym własnością pracodawcy.

W przypadkach, o których mowa w ust. 3, pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1265 oraz z 2013 r. poz. 21) - § 3 ust. 4 tego rozporządzenia.

Z powyższego wynika, że wolny od podatku będzie przychód Członków Zarządu z tytułu zwrotu kosztów przejazdu w ramach podróży w wysokości udokumentowanej biletami lub fakturami obejmującymi cenę biletu środka transportu, wraz ze związanymi z nimi opłatami dodatkowymi, w tym miejscówkami, z uwzględnieniem posiadanej przez pracownika ulgi na dany środek transportu, bez względu na to, z jakiego tytułu ulga przysługuje.

W przypadku wykorzystania do przejazdu prywatnych samochodów osobowych przez Członków Zarządu, wolny od podatku będzie zwrot kosztów przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1265 oraz z 2013 r. poz. 21) - § 3 ust. 4 tego rozporządzenia.

W związku z powyższym, Spółka dokonując zwrotu powyżej wymienionych świadczeń, nie jest obowiązana - jako płatnik - do poboru i wpłaty na rachunek urzędu skarbowego przy pomocy którego naczelnika urzędu skarbowego właściwy według siedziby płatnika zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zwrot kosztów paliwa będzie przychodem Członków Zarządu nie korzystającym ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych. Zwolniony bowiem - jak wskazano powyżej - będzie zwrot kosztów przejazdu prywatnym samochodem osobowym w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2012 r. poz. 1265 oraz z 2013 r, poz. 21) - § 3 ust. 4 tego rozporządzenia. W tym przypadku nie znajdzie odpowiedniego zastosowania przepis § 4 ust. 1 powołanego rozporządzenia, zgodnie z którym pracownikowi, który w czasie podróży krajowej lub podróży zagranicznej poniósł inne niezbędne wydatki związane z tą podróżą określone lub uznane przez pracodawcę, zwraca się je w udokumentowanej wysokości.

W związku z powyższym, z tytułu zwrotu Członkom Zarządu wydatków poniesionych na paliwo w przedstawionym stanie faktycznym, kwota zwrotu stanowić będzie dla Członków Zarządu przychód opodatkowany w źródle przychodów „działalność wykonywana osobiście”, w związku z czym na Spółce jako płatniku ciążyć będzie obowiązek poboru i wpłaty na rachunek urzędu skarbowego przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby płatnika zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

1.  zwrot kosztów noclegu

Zgodnie z § 8 ust. 1 rozporządzenia z dnia 29 stycznia 2013 r., za nocleg podczas podróży krajowej w obiekcie świadczącym usługi hotelarskie pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, jednak nie wyższej za jedną dobę hotelową niż dwudziestokrotność stawki diety. Jak stanowi przepis ust. 2 tego paragrafu, w uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów noclegu stwierdzonych rachunkiem w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa w ust. 1.

Pracownikowi, któremu nie zapewniono bezpłatnego noclegu i który nie przedłożył rachunku, o którym mowa w ust. 1, przysługuje ryczałt za każdy nocleg w wysokości 150% diety (§ 8 ust. 3 tego rozporządzenia).

Z kolei w przypadku podróży zagranicznych, za nocleg podczas podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje zwrot kosztów w wysokości stwierdzonej rachunkiem, w granicach limitu określonego w poszczególnych państwach w załączniku do rozporządzenia. W razie nieprzedłożenia rachunku za nocleg, pracownikowi przysługuje ryczałt w wysokości 25% limitu, o którym mowa powyżej. W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów za nocleg, stwierdzonych rachunkiem, w wysokości przekraczającej limit, o którym mowa powyżej.

W przypadku korzystania przez pracownika z usługi hotelarskiej, w ramach której zapewniono wyżywienie, przepisy ust. 2 stosuje się odpowiednio (§ 14 ust. 3 rozporządzenia).

Zgodnie z § 14 ust. 4 rozporządzenia pracownikowi, który otrzymuje w czasie podróży zagranicznej należność pieniężną na wyżywienie, dieta nie przysługuje. Jeżeli należność pieniężna jest niższa od diety, pracownikowi przysługuje wyrównanie do wysokości należnej diety.

Zdaniem Wnioskodawcy, odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy zauważyć, że ustawodawca ograniczył wysokość zwolnienia od podatku wyłącznie do wysokości diety i innych należności za czas podróży Członków Zarządu, określonych w przywołanym powyżej rozporządzeniu.

Tak więc:

1.  w przypadku wypłaty diet stanowią one przychód wolny od podatku dochodowego od osób fizycznych, jeżeli wypłacane są do wysokości limitu wynikającego z przepisów rozporządzenia (w przypadku krajowej podróży służbowej - 30 zł za dobę podróży; w przypadku zagranicznej podróży służbowej - w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej). Od tych wypłaconych kwot - stanowiących przychód wolny od podatku - Spółka nie będzie obowiązana jako płatnik do poboru i zapłaty na rachunek właściwego urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.
2.  w przypadku pokrycia przez Spółkę kosztów wyżywienia (Członek Zarządu nie otrzymuje diety) zwolnieniem objęta jest kwota za wyżywienie wynikająca z faktury bądź innego dokumentu do wysokości limitu wynikającego z przepisów powołanego rozporządzenia (w przypadku krajowej podróży służbowej - 30 zł za dobę podróży; w przypadku zagranicznej podróży służbowej - w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży zagranicznej). Nadwyżka nad ustalone www, rozporządzeniu limity podlegać będzie opodatkowaniu, jako przychód z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 13 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.,
3.  w przypadku noclegu z zapewnionym śniadaniem możliwe są dwa warianty:
    *   cena za nocleg obejmuje nocleg wraz ze śniadaniem (na fakturze jest wykazana jedna pozycja),
    *   koszt noclegu i koszt śniadania jest wyszczególniony oddzielnie na fakturze.

Zdaniem Wnioskodawcy, w każdym z powyżej wymienionych przypadków istnieje obowiązek zmniejszenia diety o odpowiednio: 25% diety (w przypadku podróży krajowych), 15% diety (w przypadku podróży zagranicznych).

W przypadkach, o których mowa w lit. b) i c) pokrycia przez Spółkę kosztów wyżywienia ponad wysokość diet przysługujących Członkom Zarządu z tytułu odbywania podróży lub wypłaty diet w pełnej wysokości (w sytuacji zapewnionego noclegu ze śniadaniem), nadwyżka kosztów (wartości) ponad wysokość diet przysługujących Członkom Zarządu lub kwota odpowiadająca kwocie zmniejszenia diety (w sytuacji zapewnionego noclegu ze śniadaniem) stanowi opodatkowany przychód Członków Zarządu w źródle przychodów „działalność wykonywana osobiście”, w związku z czym na Spółce jako płatniku ciąży obowiązek poboru i zapłaty na rachunek właściwego urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.