Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.851.2019.2.RG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-10
Teza: opodatkowania 23% stawką podatku VAT transakcji sprzedaży Budynku wraz z Nieruchomościami, braku wyłączenia z opodatkowania VAT przedmiotowej transakcji na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z ww. transakcją
Słowa kluczowe: odliczenia; opodatkowanie; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2019 r. (data wpływu 17 grudnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 lutego 2020 r. (data wpływu 19 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania 23% stawką podatku VAT transakcji sprzedaży Budynku wraz z Nieruchomościami, braku wyłączenia z opodatkowania VAT przedmiotowej transakcji na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z ww. transakcją **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania 23% stawką podatku VAT transakcji sprzedaży Budynku wraz z Nieruchomościami, braku wyłączenia z opodatkowania VAT przedmiotowej transakcji na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z ww. transakcją.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 18 lutego 2020 r. (data wpływu 19 lutego 2020 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT).

Jednym z podstawowych profili działalności Wnioskodawcy jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.2).

Wnioskodawca zawarł umowę kupna:

*   nieruchomości położonej w …, składającej się z działki oznaczonej w ewidencji gruntów prowadzonej przez Starostę … numerem 1/2, o obszarze 0,1563 ha dla której Sąd Rejonowy w …, IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numerze KW …;

*   nieruchomości położonej w …, składającej się z działki oznaczonej w ewidencji gruntów prowadzonej przez Starostę … numerem 2, o obszarze 0,1814 ha dla której Sąd Rejonowy w …, IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze KW …;

*   nieruchomości położonej w …, składającej się z działek oznaczonych w ewidencji gruntów prowadzonej przez Starostę … numerami 3 i 4, o łącznym obszarze 0,3774 ha dla której Sąd Rejonowy w …, IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze KW …;

dalej zwanych „Nieruchomościami” od Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w … (dalej: „Sprzedający”).

Księga wieczysta numerze KW … zawiera następujące wpisy:

1.  w dziale I-O ujawnione są informacje o sposobie korzystania z działki o numerze \`(...)\`. jako „R - grunty rolne”, podczas gdy zgodnie z ewidencją gruntów Starosty … stanowią one „Bi - inne tereny zabudowane”;
2.  w dziale I-Sp brak jest wpisów;
3.  w dziale II jako właściciel nieruchomości ujawniona jest Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa z siedzibą w …;
4.  w dziale III ujawnione jest ograniczone prawo rzeczowe na rzecz Z Spółka Akcyjna - nieodpłatna, nieograniczona w czasie służebność przesyłu polegającą na: prawie do korzystania z nieruchomości obciążonej w zakresie niezbędnym do posadowienia na niej w przyszłości urządzeń elektroenergetycznych w postaci: sieci energetycznej kablowej sn-15kv, nn-0,4kv, kontenerowej stacji trafo, złącza kablowego, znoszeniu istnienia posadowionych na nieruchomości obciążonej urządzeń elektroenergetycznych, o których mowa powyżej, po ich posadowieniu, prawie do korzystania z nieruchomości obciążonej, w zakresie niezbędnym do dokonywania konserwacji, remontów, modernizacji, usuwania awarii oraz przebudowy urządzeń i instalacji elektroenergetycznych, o których mowa powyżej (jak również usytuowania w przyszłości kolejnych wyprowadzeń linii, w obszarze nieruchomości zajętym dotychczas przez urządzenia elektroenergetyczne, zgodnie z zaznaczonym na załączniku graficznym obszarem zajętym przez służebność) wraz z prawem wejścia i wjazdu na teren odpowiednim sprzętem przez pracowników Z Spółka Akcyjna z siedzibą w … oraz przez wszystkie podmioty i osoby, którymi Z Spółka Akcyjna z siedzibą w … posługuje się w związku z prowadzoną działalnością.

Księga wieczysta numerze KW … zawiera następujące wpisy:

1.  w dziale I-O ujawnione są:
    *   wzmianka oznaczona … z dnia 29 sierpnia 2019 roku, godzina 08:40:08 - sprostowanie oznaczenia / obszaru nieruchomości;
    *   informacje o sposobie korzystania z działki o numerze \`(...)\` jako „B - tereny mieszkaniowe”, podczas gdy zgodnie z ewidencją gruntów Starosty … stanowi ona „Bi - inne tereny zabudowane”;

1.  w dziale I-Sp brak jest wpisów;
2.  w dziale II jako właściciel nieruchomości ujawniona jest Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa z siedzibą w …;
3.  w dziale III brak jest wpisów;

Księga wieczysta numerze … zawiera następujące wpisy:

1.  w dziale I-O ujawnione są informacje o sposobie korzystania z działki o numerze 3 jako „Ł łąki trwałe” i o sposobie korzystania z działki o numerze 2504 jako „niezabudowana działka gruntu”, podczas gdy zgodnie z ewidencją gruntów Starosty … stanowią one „Bi - inne tereny zabudowane”;
2.  w dziale I-Sp brak jest wpisów;
3.  w dziale II jako właściciel nieruchomości ujawniona jest Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa z siedzibą w …;
4.  w dziale III ujawnione jest ograniczone prawo rzeczowe na rzecz Z Spółka Akcyjna - nieodpłatna, nieograniczona w czasie służebność przesyłu polegającą na: prawie do korzystania z nieruchomości obciążonej w zakresie niezbędnym do posadowienia na niej w przyszłości urządzeń elektroenergetycznych w postaci: sieci energetycznej kablowej sn-15kv, nn-0,4kv, kontenerowej stacji trafo, złącza kablowego, znoszeniu istnienia posadowionych na nieruchomości obciążonej urządzeń elektroenergetycznych, o których mowa powyżej, po ich posadowieniu, prawie do korzystania z nieruchomości obciążonej, w zakresie niezbędnym do dokonywania konserwacji, remontów, modernizacji, usuwania awarii oraz przebudowy urządzeń i instalacji elektroenergetycznych, o których mowa powyżej (jak również usytuowania w przyszłości kolejnych wyprowadzeń linii, w obszarze nieruchomości zajętym dotychczas przez urządzenia elektroenergetyczne, zgodnie z zaznaczonym na załączniku graficznym obszarem zajętym przez służebność) wraz z prawem wejścia i wjazdu na teren odpowiednim sprzętem przez pracowników Z Spółka Akcyjna z siedzibą w … oraz przez wszystkie podmioty i osoby, którymi Z Spółka Akcyjna z siedzibą w … posługuje się w związku z prowadzoną działalnością.

Dla żadnej z Nieruchomości nie obowiązuje żaden miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego i nie toczy się postępowanie mające na celu uchwalenie takiego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego;

Zgodnie z wypisem z kartoteki budynków wydany przez Starostę …, poz. kartoteki budynków: KB 37.31 na działce gruntu o numerze 4 znajduje się budynek o funkcji: usługowo-handlowej, liczba kondygnacji nadz./podz. 1/0 o polu zabudowy 2.855 m2, identyfikator budynku …, rok zakończenia budowy 2019.

Z zaświadczeniem Burmistrza Miasta … wynika, że zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta … dla obszaru, na którym znajdują się działki o numerach 1/2, 2, 3 i 4 nie trwają prace nad uchwaleniem dla tego obszaru miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Została wydana ostateczna decyzja nr \`(...)\` Starosty … z dnia 28 września 2018 roku zatwierdzająca projekt budowlany i udzielająca pozwolenia na budowę dla budynku handlowo-usługowego wraz z wewnętrznym układem drogowym, miejscami postojowymi oraz infrastrukturą techniczną na działkach nr 1/2, 2, 3, 4 przy ul. … w …, obręb … …, znak: ….

Została wydana ostateczna decyzja numer …/2019 Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w …. z dnia 2 października 2019 roku, udzielająca pozwolenie na użytkowanie obiektu budowlanego: budynku handlowo-usługowego (obiekt kat. XVII) wraz z wewnętrznym układem drogowym, miejscami postojowymi oraz infrastrukturą techniczną, zlokalizowanego w …, ul. …, na działkach nr ewid. 1/2, 2, 3, 4, pow. zabudowy - 2860,00 m2, pow. użytkowa - 2740,61 m2, kub. - 20685,80 m3, liczba kondygnacji naziemnych, stwierdzająca, iż obiekt wybudowano z nieistotnym odstąpieniem od zatwierdzonego projektu budowlanego; znak:….

Na podstawie ostatecznej decyzji o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę, Sprzedający zrealizował inwestycję budowlaną w ramach której wybudowano budynek handlowo - usługowy („Budynek”), nieujawniony dotąd w księgach wieczystych prowadzonych dla Nieruchomości.

Powierzchnie Budynku są przedmiotami umów najmu („Umowy najmu”).

Sprzedający dokonał przekazania lokali wszystkim najemcom, z którymi na dzień zawarcia umowy sprzedaży łączą go umowy najmu powierzchni Budynku, a każdy z tych najemców potwierdził w protokole zdawczo-odbiorczym dokonanie odbioru właściwego lokalu bez istotnych zastrzeżeń, a wszelkie inne stwierdzone przy odbiorze lokali wady zostały już przez Sprzedającego usunięte.

Umowy najmu zostały zawarte w sposób ważny i skuteczny obowiązują na dzień zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości.

Żadna z Umów najmu nie znajdowała się w okresie wypowiedzenia oraz w przypadku żadnej z Umów nie złożono oświadczenia o odstąpieniu od niej, a nadto - według najlepszej wiedzy Sprzedającego – nie zaistniały jakiekolwiek okoliczności uzasadniające wypowiedzenie lub wygaśnięcie którejkolwiek z nich albo złożenie oświadczenia o odstąpieniu od Umowy najmu.

Sprzedający po zawarciu umowy sprzedaży Nieruchomości zawiadomił najemców z Umów najmu o zmianie wynajmującego, wskazując dane Wnioskodawcy.

Wśród umów dotyczących Nieruchomości funkcjonujących na dzień zakupu znajdują się: umowy na dostawę energii elektrycznej, dostawę wody i odprowadzanie ścieków, dostawę gazu, wywóz odpadów komunalnych, świadczenie usług telekomunikacyjnych (dostawa Internetu, adresy IP), umowa o dostępie do nieruchomości w celu zapewnienia telekomunikacji, umowa ochrony obiektu. Wszystkie ww. umowy po transakcji zakupu są cedowane na Wnioskodawcę bądź na najemców.

Sprzedający odliczał VAT naliczony od budowy Budynku.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 18 lutego 2020 r. Wnioskodawca wskazał:

Wnioskodawca nabył budynek wraz z nieruchomościami 15 listopada 2019 r.

Teren Parku Handlowego w … składa się z 4 działek 1/2, 2, 3 i 4.

A. budynek znajduje się na wszystkich 4 działkach.

B. Układ wewnętrzny dróg i parkingów położony jest również na ww. 4 działkach.

C. INFRASTRUKTURA ZEWNĘTRZNA

Ca - linie oświetlenia zewnętrznego (podziemne oraz maszty oświetleniowe) są również położne na wszystkich działkach,

Cb - podziemna instalacja kanalizacji deszczowej rozmieszczona również na 4 działkach.

D. stacja trafo oraz przyłącze elektryczne zlokalizowane tylko na działce 1/2.

E. Przyłącze kanalizacji deszczowej zlokalizowane na działce 3.

F. Przyłącze kanalizacji sanitarnej zlokalizowane tylko na działce 4.

G. Przyłącze telekomunikacyjne zlokalizowane tylko na działce 4.

H. Przyłącze wody - działka 4 oraz 3.

I. Przyłącze gazu - działka 4 oraz 3.

Drogi wewnętrzne i miejsca postojowe stanowią budowle lub urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 3 lub pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186, z późn. zm.).

Infrastruktura techniczna stanowi urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 3 lub pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186, z późn. zm.).

Nabyty Budynek handlowo usługowy wraz z Nieruchomościami w chwili dostawy nie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ww. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.

Ww. Budynek handlowo-usługowy wraz z Nieruchomościami w chwili dostawy nie stanowił zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania.

Ww. składniki majątkowe będące przedmiotem nabycia przez Wnioskodawcę, na dzień zbycia nie były wyodrębnione w strukturze przedsiębiorstwa Sprzedającego pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym.

Centrum handlowe nie było wyodrębnione organizacyjnie, finansowo ani funkcjonalnie. Budynek nie został formalnie wydzielony, nie został założony oddzielny rachunek bankowy ani zatrudnieni pracownicy, wszelkie prace związane z funkcjonowaniem obiektu były prowadzone w ramach bieżącej działalności spółki. Koszty i przychody dotyczące powyższej inwestycji Wnioskodawca jest w stanie wyodrębnić na podstawie kont analitycznych co jest niezbędne do prawidłowego rozliczenia inwestycji, jednakże nie ma możliwości sporządzenia sprawozdań finansowych wyłącznie dla tego obiektu.

Wnioskodawca na bazie nabytego Budynku wraz z Nieruchomościami nie kontynuuje działalności gospodarczej prowadzonej w oparciu o te składniki majątkowe przez Sprzedającego.

W ocenie Spółki, Budynek wraz z Nieruchomościami nie stanowił wyodrębnionej funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo części przedsiębiorstwa Sprzedającego. Równocześnie, Budynek (wraz z Nieruchomościami) nie może stanowić niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.

Przeniesiony na Spółkę zespół składników nie zawiera zespołu składników majątku (zaplecza) umożliwiającego kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczającego do prowadzenia tej działalności.

Na moment zawarcia transakcji nie została zawarta umowa o zarządzanie nieruchomością ani umowa o zarządzanie aktywami (umowa o zarządzanie została zawarta w dniu aktu notarialnego 15-11-2019 po jego podpisaniu). Jednakże jak wskazuje Ministerstwo Finansów na str. 3 Objaśnień podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych: „Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji”.

W ocenie Spółki, zbywane przez firmę Sprzedającego Nieruchomości/Budynek nie miały zdolności do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym po dokonaniu wydzielenia z przedsiębiorstwa. Nie mogą zostać również uznane za przedsiębiorstwo/ZCP ze względu na brak kluczowych elementów wchodzących w skład kompleksu zbywanych składników, które decydują o istnieniu przedsiębiorstwa/ZCP. W szczególności, wraz z Nieruchomościami/Budynkiem na rzecz Spółki nie został przeniesiony żaden z działów firmy Sprzedającego ani żaden pracownik, środki pieniężne, umowa o zarządzanie nieruchomością, umowa na prowadzenie ksiąg rachunkowych, wykonywanie rozliczeń podatkowych itp. czy też inne aktywa związane z przedmiotowym Budynkiem i Nieruchomościami.

Spółka nie miała więc zamiaru kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Wnioskodawca musiał zaangażować inne składniki majątkowe nie będące przedmiotem transakcji lub podejmować dodatkowe działania faktyczne (np. zawarcie umów) niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o ww. nabyte składniki. Wnioskodawca musiał zaangażować m.in., siły własne (praca członków zarządu komplementariusza oraz komandytariuszy), swoje rachunki bankowe, księgi rachunkowe, doświadczenie/know-how, środki pieniężne, własną firmę oraz inne aktywa. Te składniki nie były przedmiotem transakcji. Ponadto, Wnioskodawca samodzielnie zawarł umowę o zarządzanie nieruchomością w dniu 15-11-2019.

W związku z nabyciem Budynku wraz z Nieruchomościami nie doszło do przejęcia od Sprzedającego pracowników w trybie przewidzianym w art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2019 r., poz. 1040, z późn. zm.).

Na pytanie Organu „Czy Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia podatku naliczonego przy budowie (wytworzeniu) wewnętrznego układu drogowego, miejsc postojowych oraz infrastruktury technicznej na działkach?”, Wnioskodawca odpowiedział: Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z wszelkimi pracami budowlanymi.

Wszystkie lokale w Budynku handlowo-usługowym zostały oddane w najem.

Daty wydania lokali najemcom zgodnie z protokołami przekazania do ich adaptacji:

*   A SA - 11-09-2019,

*   B SP Z 0.0 - 25-09-2019,

*   C SP. JAWNA - 11-09-2019,

*   D SA - 03-09-2019,

*   E SP. Z 0.0 - 18-09-2019,

*   F SP. Z O.O. - 14-08-2019,

Pozwolenia na użytkowanie obiektu zostało wydane właścicielowi dnia 02-10-2019.

Transakcja nabycia przez Wnioskodawcę ww. Budynku handlowo-usługowego wraz z Nieruchomościami została udokumentowana fakturą.

Faktura VAT dokumentująca sprzedaż Budynku handlowo-usługowego wraz z Nieruchomościami jest wystawiona na Wnioskodawcę jako nabywcę.

Wnioskodawca wykorzystuje Budynek wraz z nieruchomościami na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu i zarządzania Budynkiem wraz z nieruchomościami. Bowiem jednym z podstawowych profili działalności Wnioskodawcy jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.2).

Na marginesie Wnioskodawca pragnie dodać, że Sprzedający oraz Wnioskodawca mają różne przedmioty działalności.

Zgodnie z wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego Sprzedający prowadzi działalność gospodarczą w zakresie:

*   robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (41, 20, Z);

*   robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (41,,,);

*   robót związanych z budową obiektów inżynierii lądowej i wodnej (42,,,);

*   robót budowlanych specjalistycznych (43,,,);

*   działalności związanej z obsługą rynku nieruchomości (68,,,);

*   pozostałego doradztwa w zakresie prowadzania działalności gospodarczej i zarządzania (70, 22,);

*   działalności w zakresie architektury i inżynierii oraz związanym z nią doradztwem technicznym (71,1,,);

*   pozostałych badań i analizy technicznej (71,20,B);

*   działalności usługowej związanej z utrzymaniem porządku w budynkach i zagospodarowaniem terenów zieleni (81,,,).

Przedmiot przeważającej działalności Wnioskodawcy stanowi wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Pozostałą działalność Wnioskodawcy stanowi, zgodnie z wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego, zarzadzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, działalność agencji reklamowych, sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana, działalność fotograficzna, produkcja wyrobów dla budownictwa z tworzyw sztucznych, produkcja opakowań z tworzyw sztucznych, produkcja narzędzi oraz produkcja zamków i zawiasów.

Wnioskodawca wykorzystuje przedmiotowy Budynek handlowo-usługowy wraz z Nieruchomościami, tj. do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (wynajem).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy transakcja sprzedaży Budynku (wraz z Nieruchomościami) podlega opodatkowaniu VAT stawką 23% i nie jest zwolniona z VAT albo wyłączona z opodatkowania VAT (na podstawie przepisu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT) i w związku z tym Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT w związku z tą transakcją?

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja sprzedaży Budynku (wraz z Nieruchomościami) jest opodatkowana VAT stawką 23% i nie jest zwolniona z VAT albo wyłączona z opodatkowania VAT, w konsekwencji Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT w związku z tą transakcją.

Sprzedaż Budynku (wraz z Nieruchomościami) nie stanowi transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Uwagi ogólne

W ocenie Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym, kluczowe dla oceny konsekwencji podatkowych zbycia Budynku (wraz z Nieruchomościami) jest ustalenie, czy Budynek (wraz z Nieruchomościami) stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej również jako: „ZCP”).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się, m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepis art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT stanowi wyjątek od ogólnej zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług i należy go zatem interpretować ściśle. Zastosowanie tego przepisu, prowadzące do wyłączenia określonej transakcji z zakresu opodatkowania VAT, uzależnione jest od możliwości uznania tej transakcji za transakcję „zbycia”, przy równoczesnym określeniu jej przedmiotu jako „przedsiębiorstwo” lub „zorganizowana część przedsiębiorstwa”. O ile określenie „transakcja Zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do sprzedaży (oraz wszelkich czynności w wyniku których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel), o tyle dla celów poniższego wniosku pojęcie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP) wymaga pogłębionej analizy.

Ponieważ przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa” posłużyć się należy w tym zakresie definicją sformułowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tj. Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 ze zm., dalej: „Kodeks cywilny”).

Według art. 551 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W powyższym przepisie ustawodawca wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej.

Zawarta w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa przewiduje, iż jest nią organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie Ustawy o VAT mamy do czynienia z ZCP, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w ramach istniejącego przedsiębiorstwa;
3.  zespół składników jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Aby spełniona była definicją ZCP, nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej - musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest bowiem sumą poszczególnych składników, które potencjalnie mogłyby służyć do prowadzenia odrębnego przedsiębiorstwa, lecz zorganizowanym, autonomicznym zespołem tych składników.

Zarówno doktryna, jak i orzecznictwo sądów administracyjnych wskazuje, iż wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że:

*   zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w istniejącej strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, zakład, poświadczone w zatwierdzonej strukturze organizacyjnej w formie wewnętrznego aktu prawnego,

*   wyodrębnioną strukturą organizacyjną kieruje: kierownik, dyrektor, kadra menedżerska, której podlegają pracownicy zatrudnieni w tej komórce organizacyjnej.

Równocześnie poprzez wyodrębnienie finansowe wskazuje się często:

*   zdolność do samodzielności finansowej,

*   prowadzenie ewidencji rachunkowej na podstawie wydzielonych kont w systemie finansowo-księgowym,

*   odrębny rachunek bankowy,

*   możliwe szczegółowe określenie pozycji finansowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa (w tym przychodów, kosztów, należności oraz zobowiązań na podstawie bilansu i rachunku zysków i strat),

*   należności i zobowiązania związane organizacyjnie i finansowo z wyodrębnionym majątkiem służyć mają realizacji określonych zadań gospodarczych jako niezależne przedsiębiorstwo.

Dla uznania danej masy majątkowej za ZCP, konieczne jest także spełnienie przesłanki samodzielności, tj. by ZCP mogła potencjalnie stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego np. z 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15 czy z 1 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 999/15 wskazuje się, same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

Sprzedaż wyodrębnionych z takiej działalności pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości - wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych. Okoliczność, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości (czyni z nich przedmiot najmu) nie oznacza, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa, co jest warunkiem zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Innymi słowy, okoliczność, że dane nieruchomości mogą stanowić przedmiot najmu tak u ich zbywcy, jak i następnie u nabywcy, nie czyni z nich zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Konieczne jest, aby zbywane składniki majątkowe stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy na moment ich zbycia.

Sam fakt wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej - bez wykazania ich organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa - nie daje podstaw do przyjęcia, że nieruchomości te samodzielnie tworzyły zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT (tak też np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 1090/121).

TSUE w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r., w sprawie C-497/01 podkreślił, iż określone w art. 5 ust. 8 Dyrektywy wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT dotyczy zarówno każdego przeniesienia przedsiębiorstwa, jak i każdej samodzielnej jego części, na którą składają się składniki materialne i niematerialne i która może w samodzielny sposób prowadzić działalność gospodarczą.

Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 13 stycznia 2015 r., sygn. akt IPPP2/443-1019/14-2/AO stwierdził, że „Należy zauważyć, że aby mówić o zbyciu przedsiębiorstwa przedmiotem transakcji powinny być składniki materialne i niematerialne tworzące zorganizowany kompleks przeznaczony do realizacji zadań gospodarczych. Tak więc, nie wystarczy, że ze względu na pewną samodzielność pod względem organizacyjnym czy funkcjonalnym, zespół składników majątkowych mógłby potencjalnie stanowić odrębne przedsiębiorstwo, ponieważ art. 6 pkt 1 ustawy o VAT wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie wszystkich składników majątkowych i niemajątkowych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa. Przepisy ustawy o VAT pozwalają wyłączyć spod działania ustawy m.in. transakcję zbycia przedsiębiorstwa i w tym kontekście tytuł prawny, na podstawie którego nabywca nabędzie i będzie użytkować poszczególne składniki majątku ma znaczący wpływ na ocenę, czy doszło do zbycia przedsiębiorstwa. W konsekwencji, transakcja zbycia przedsiębiorstwa powinna oznaczać nabycie takich elementów majątkowych, które posłużą kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej”.

Analiza możliwości uznania Budynku (wraz z Nieruchomościami) za przedsiębiorstwo lub ZCP.

1.  Kwestia wyodrębnienia organizacyjnego.

Przenosząc powyżej wskazane kryteria oceny wyodrębnienia organizacyjnego ZCP na grunt stanu faktycznego, w opinii Wnioskodawcy, warunek wyodrębnienia organizacyjnego nie jest spełniony w odniesieniu do zbywanego Budynku (wraz z Nieruchomościami).

Zbywany Budynek (wraz z Nieruchomościami) nigdy nie został formalnie wydzielony w istniejącej strukturze organizacyjnej Sprzedającego jako dział, wydział, oddział, zakład, itp. Przeniesieniu nie podległy również:

*   umowa rachunku bankowego oraz środki pieniężne Sprzedającego;

*   umowy z pracownikami;

*   inne umowy, z następującym wyłączeniem: wśród umów dotyczących Nieruchomości funkcjonujących na dzień zakupu znajdują się: umowy na dostawę energii elektrycznej, dostawę wody i odprowadzanie ścieków, dostawę gazu, wywóz odpadów komunalnych, świadczenie usług telekomunikacyjnych (dostawa Internetu, adresy IP), umowa o dostępie do nieruchomości w celu zapewnienia telekomunikacji, umowa ochrony obiektu. Wymienione umowy po transakcji zakupu zostały scedowane na Wnioskodawcę bądź na najemców;

*   zobowiązania Sprzedającego (inne niż wynikające z umów najmu)

*   księgi rachunkowe, rejestry i inna dokumentacja rachunkowa Sprzedającego;

*   firma Sprzedającego;

*   inne (niż objęte transakcją) prawa majątkowe Sprzedającego;

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa/firma przedsiębiorstwa);

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych;

*   koncesje, licencje i zezwolenia;

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

*   tajemnice przedsiębiorstwa;

*   doświadczenie/know-how.

1.  Kwestia wyodrębnienia finansowego.

W ocenie Wnioskodawcy, nie można również uznać Budynku (wraz z Nieruchomościami) za wyodrębnionych finansowo w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Zbywane Nieruchomości/Budynek nie posiadają (ani nigdy nie posiadały) zdolności do samodzielności finansowej. Na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej firmy Sprzedającego nie wyodrębniono rachunków bankowych dla Nieruchomości/Budynku. Dla Nieruchomości/Budynku nie prowadzono również ewidencji rachunkowej na podstawie wydzielonych kont w systemie finansowo-księgowym.

Ponadto, przedmiotem omawianej transakcji nie są objęte należności, środki pieniężne ani inne aktywa związane z funkcjonowaniem Nieruchomości/Budynku. Na Wnioskodawcę nie przechodzą także zobowiązania związane z Nieruchomością/Budynkiem (inne niż wynikające z przejętych umów najmu).

1.  Ocena wyodrębnienia funkcjonalnego, samodzielności.

Ostatni warunek niezbędny do uznania Nieruchomości za ZCP odnosi się do wyodrębnienia funkcjonalnego. W ocenie Wnioskodawcy, zbywane przez firmę Sprzedającego Nieruchomości/Budynek nie miałyby zdolności do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym po dokonaniu wydzielenia z przedsiębiorstwa. Nie mogą zostać również uznane za przedsiębiorstwo/ZCP ze względu na brak kluczowych elementów wchodzących w skład kompleksu zbywanych składników, które decydują o istnieniu przedsiębiorstwa/ZCP. W szczególności, wraz z Nieruchomościami/Budynkiem na rzecz Wnioskodawcy nie został przeniesiony żaden z działów firmy Sprzedającego ani żaden pracownik, itp.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, nie można stwierdzić, że Nieruchomości/Budynek będą w stanie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo w takim kształcie, w jakim zostały zbyte przez Sprzedającego.

1.  Podsumowanie.

W ocenie Wnioskodawcy, Budynek wraz z Nieruchomościami nie stanowią i nie będą stanowiły wyodrębnionej funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo części przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Równocześnie, Budynek (wraz z Nieruchomościami) nie może stanowić niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.

W konsekwencji, opisywana transakcja sprzedaży Budynku (wraz z Nieruchomościami) nie podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT przewidzianemu w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, gdyż nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Sprzedaż Budynku (wraz z Nieruchomościami) nie korzysta ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 lub art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt l0a Ustawy o VAT, a tym samym podlega opodatkowaniu VAT według stawki 23%.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT).

Jak Wnioskodawca wskazał w stanie faktycznym, dla Nieruchomości:

*   została wydana ostateczna decyzja nr …/2018 - Starosty … z dnia 28 września 2018 roku zatwierdzająca projekt budowlany i udzielająca pozwolenia na budowę dla budynku handlowo-usługowego wraz z wewnętrznym układem drogowym, miejscami postojowymi oraz infrastrukturą techniczną na działkach nr 1/2, 2, 3, 4 przy ul. …w …, obręb … …, znak: …;

*   została wydana ostateczna decyzja numer …/2019 Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w … z dnia 2 października 2019 roku, udzielająca pozwolenie na użytkowanie obiektu budowlanego: budynku handlowo-usługowego (obiekt kat. XVII) wraz z wewnętrznym układem drogowym, miejscami postojowymi oraz infrastrukturą techniczną, zlokalizowanego w …, ul. …., na działkach nr ewid. 1/2, 2, 3, 4, pow. zabudowy - 2860,00 m2, pow. użytkowa - 2740,61 m2, kub. - 20685,80 m3, liczba kondygnacji naziemnych, stwierdzająca, iż obiekt wybudowano z nieistotnym odstąpieniem od zatwierdzonego projektu budowlanego; znak: ….

Przedmiotem nabycia są więc Nieruchomości zabudowane, w związku z czym nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT.

Zatem w przypadku trenów budowlanych (zabudowanych) zastosowanie mogą znaleźć przepisy o zwolnieniach z opodatkowania VAT wskazane w przepisach art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 1 pkt l0a Ustawy o VAT.

Przepisy te jednak w omawianym stanie faktycznym nie znajdą zastosowania, ponieważ od chwili pierwszego zasiedlenia (oddanie do użytku na mocy decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia 2 października 2019 roku) Budynku (wraz z Nieruchomością) do chwili zbycia Budynku (wraz z Nieruchomością) nie minęły 2 lata, a Sprzedający odliczał VAT naliczony od budowy Budynku.

Według przepisu art. 2 pkt 14 Ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ustawa VAT nie określa, co należy rozumieć przez pojęcie oddania do użytkowania. Pojęcia tego nie definiuje wprost także ustawa - Prawo budowlane, jednakże jej przepisy posługują się tym pojęciem, określając podstawowe tryby oddania obiektu budowlanego do użytkowania. Zgodnie przepisami tej ustawy, do użytkowania obiektu budowlanego, na którego wzniesienie jest wymagane pozwolenie na budowę, można przystąpić, z pewnymi wyjątkami, po zawiadomieniu właściwego organu o zakończeniu budowy. Natomiast w przypadkach określonych w art. 55 ustawy - Prawo budowlane, przed przystąpieniem do użytkowania obiektu budowlanego, należy uzyskać ostateczną decyzję o pozwoleniu na użytkowanie, co miało miejsce w przedmiotowej sprawie.

To stanowisko potwierdza TSUE w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r., sygn. akt C 308/16. TSUE ww. wyroku stwierdził, że przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w poprzednim brzmieniu w zakresie uzależnienia skorzystania ze zwolnienia od warunku oddania nieruchomości do użytkowania „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” jest niezgodny z prawem wspólnotowym.

W aktualnym brzmieniu przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT stanowi, że „pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części (\`(...)\`)”

Podobnie, TSUE w wyroku z dnia 10 września 2014 r. w sprawie C-92/13 nie miał wątpliwości, że z pierwszym zasiedleniem mamy do czynienia w sytuacji, gdy mówimy o podmiocie, który wybudował budynek na własnym gruncie i wykorzystywał go dla celów własnej działalności.

Zatem, należy uznać, że pierwsze zasiedlenie nastąpiło na moment rozpoczęcia użytkowania Budynku na potrzeby własne przez Sprzedającego tj. od dnia 2 października 2019 roku.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z treści ww. przepisu wynika, iż dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku lub budowli kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Jak wskazał Wnioskodawca w jego ocenie do dnia zbycia Nieruchomości (wraz z Budynkiem) nie upłynął okres dwóch lat od pierwszego zasiedlenia.

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt l0a tego przepisu. Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

„Warto podkreślić, że ustawodawca odnosi się nie do podatku naliczonego przy nabyciu budynków, budowli lub ich części, ale posługuje się szerszym sformułowaniem, „w stosunku” do których podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. To pozwala przyjąć, że ustawodawca odnosi się nie tylko do budynków, budowli lub ich części, które zostały nabyte przez podatnika, ale także i takich, które zostały przezeń wytworzone, oraz tych, przy budowie których podatnik korzystał z podwykonawców wystawiających mu faktury z podatkiem, potwierdzające wykonanie usług lub dostawę towarów (takich jak np. materiały budowlane).” - tak T. Michalik w komentarzu do art. 43 Ustawy VAT, VAT.Komentarz. Wyd. 11, Warszawa 2015.

Jak Wnioskodawca wspominał, przy budowie Budynku odliczono VAT (przysługiwało to prawo), co oznacza w konsekwencji, że ze względu na niespełnienie ww. warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a Ustawy VAT transakcja będąca przedmiotem niniejszego wniosku nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

Dodatkowo Wnioskodawca pragnie podkreślić, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. zwolnienia, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Ponadto, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, o czym stanowi art. 29a ust. 8 Ustawy VAT.

Podobnie, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 16 marca 2018 r., sygn. akt 0111-KDIB3-2.4012.2.2018.1.ASZ wskazał, że „(\`(...)\`) w świetle art. 29a ust. 8 ustawy przy sprzedaży budynków, budowli obiektów liniowych dokonywanej wraz z dostawa prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji sprzedaż prawa wieczystego użytkowania działek o numerach xx oraz xx wraz z budynkami, budowlami i obiektami liniowymi, które na moment dostawy będą znajdować się na tych gruntach, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podstawowej 23%”.

Wobec powyższego przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt „dzieli byt prawny” budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części nie korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego nie korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Wobec powyższego, zgodnie z zasadą wynikającą z art. 41 ust. 1 Ustawy o VAT, dostawa Budynku (wraz z Nieruchomościami) podlega opodatkowaniu według stawki 23%.

Prawo do odliczenia VAT

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 Ustawy VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z pewnymi zastrzeżeniami nie mającymi znaczenia w niniejszej sprawie.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 Ustawy VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług;
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 Ustawy VAT warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. W podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Na dzień dokonania transakcji Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i spełnia ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 Ustawy o VAT. Po nabyciu Budynku (wraz z Nieruchomościami) Wnioskodawca zamierza prowadzić działalność polegającą na wynajmie Nieruchomości. Taki typ działalności - jako odpłatne świadczenie usług - podlega opodatkowaniu VAT według stawki VAT podstawowej w wysokości 23%. Planowane nabycie Budynku (wraz z Nieruchomościami) będzie zatem związane z wykonywaniem przez Wnioskodawcą czynności opodatkowanych VAT.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 16 marca 2018 r., sygn. akt 0111-KDIB3-2.4012.2.2018.1.ASZ podkreślił, że „Przedmiot transakcji nie będzie podlegał wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Jednocześnie, jak wykazano w niniejszej interpretacji w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, planowana dostawa nieruchomości składającej się z dwóch działek gruntu zabudowanej budynkami, budowlami oraz obiektami liniowymi, będzie podlegała opodatkowaniu według stawki podatku w wysokości 23%. Zatem, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy”.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 17 grudnia 2018 r., sygn. akt 0114-KDIP1-1.4012.641.2018.3.AM wskazał, że „Zatem biorąc pod uwagę, że sprzedaż na rzecz Kupującego Przedmiotu Sprzedaży będzie opodatkowano podatkiem od towarów i usług, gdyż Strony transakcji zamierzają skorzystać z opcji opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oraz ww. składniki będą służyły do wykonywania przez Kupującego czynności opodatkowanych (najem), będzie On uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego z prawidłowo wystawionych przez Sprzedającego faktur dokumentujących nabycie tych składników przez Stronę. Spełniona bowiem zostanie podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT jaką jest związek dokonanego nabycia składników majątkowych z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi”.

W związku z powyższą argumentacją oraz faktem, iż od dnia nabycia cała Nieruchomości jest/będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę wyłącznie do:

*   wykonywania czynności opodatkowanych lub ewentualnie z zamiarem wykonywania czynności opodatkowanych oraz

*   działalności gospodarczej,

Wnioskodawca ma pełne prawo do odliczenia VAT w związku z opisaną transakcją nabycia Nieruchomości/Budynku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tutejszy Organ zauważa, że Wnioskodawca we własnym stanowisku wskazał, że: „(…) To stanowisko potwierdza TSUE w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r., sygn. akt C 308/16. TSUE ww. wyroku stwierdził, że przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w poprzednim brzmieniu w zakresie uzależnienia skorzystania ze zwolnienia od warunku oddania nieruchomości do użytkowania „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” jest niezgodny z prawem wspólnotowym. W aktualnym brzmieniu przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT stanowi, że „pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części (\`(...)\`)”.

Należy zauważyć, że definicja pierwszego zasiedlenia, które uzależnia skorzystanie ze zwolnienia od warunku oddania nieruchomości do użytkowania zdefiniowana została w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Jednakże błędne wskazanie przez Wnioskodawcę na art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zamiast art. 2 pkt 14 pozostaje bez wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie.

Jednocześnie tut. Organ wyjaśnia, że na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

1.  towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,
2.  brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu, imporcie, wytworzeniu tych towarów.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nie wykorzystywał Nieruchomości w ogóle do działalności zwolnionej, co wyklucza zastosowanie zwolnienia z powyższego przepisu.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.