Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-369/10/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-08-04
Teza: opodatkowanie transakcji zbycia przez Banki na rzecz Wnioskodawcy majątku likwidowanego Przedsiębiorstwa X
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 kwietnia 2010r. (data wpływu 26 kwietnia 2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 lipca 2010r. (data wpływu 28 lipca 2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji zbycia przez Banki na rzecz Wnioskodawcy majątku likwidowanego Przedsiębiorstwa X - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji zbycia przedsiębiorstwa.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 23 lipca 2010r. (data wpływu 28 lipca 2010r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 14 lipca 2010r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Sp. z o.o. działa w branży mięsnej, w zakresie rozbioru mięsa czerwonego i białego, produkcji wędlin i przetworów mięsnych, a także sprzedaży mięsa oraz wędlin i przetworów mięsnych.

Wnioskodawca zamierza dokonać nabycia ogółu składników majątkowych należących do Przedsiębiorstwa w upadłości likwidacyjnej (dalej: X).

X znajduje się w stanie upadłości. W latach ubiegłych X prowadził działalność w branży mięsnej, w szczególności w zakresie rozbioru mięsa czerwonego i białego, produkcji wędlin i przetworów mięsnych, a także sprzedaży mięsa oraz wędlin i przetworów mięsnych.

W dniu 15 czerwca 2005r. X zawarł umowę kredytową, na mocy której konsorcjum banków (dalej: Banki) udzieliło X oraz innej spółce z Grupy X (dalej: Podmiot z Grupy) kredytu. X oraz Podmiot z Grupy są kredytobiorcami solidarnymi z tytułu ww. kredytu. Kredyt zabezpieczony został na części majątku ruchomego i nieruchomego X oraz Podmiotu z Grupy. Ponadto, w dniu 3 czerwca 2004r. zawarta została umowa, na mocy której jeden z banków wchodzących w skład konsorcjum udzielił X limitu wierzytelności z przeznaczeniem na awalizowanie i dyskonto weksli. Limit wierzytelności zabezpieczony został na części majątku ruchomego i nieruchomego X oraz Podmiotu z Grupy.

Na skutek pogorszenia się sytuacji finansowej X przestał on być w stanie obsługiwać zadłużenie. Kontrakty handlowe zawarte przez X związane z działalnością w zakresie przetwórstwa i dystrybucji zostały wypowiedziane lub wygasły. Rozwiązane zostały również umowy dzierżawy, w ramach których X był dzierżawcą majątku w postaci lokali handlowych, które umożliwiały mu prowadzenie handlu detalicznego, a także pozostałe umowy handlowe. Na początku 2009r. X na podstawie kilku umów wydzierżawił część swojego majątku (nieruchomości i ruchomości, które były wykorzystywane w działalności w zakresie przetwórstwa i dystrybucji mięsa) na rzecz spółek zagranicznych, które jednocześnie poddzierżawiły ten majątek na rzecz Wnioskodawcy, który przy wykorzystaniu tego majątku rozpoczął prowadzenie działalności w zakresie rozbioru mięsa czerwonego i białego, produkcji wędlin i przetworów mięsnych, a także sprzedaży mięsa oraz wędlin i przetworów mięsnych przetwórstwa mięsnego i dystrybucji przetworzonych produktów. Dla zapewnienia sobie możliwości prowadzenia działalności w zakresie dystrybucji detalicznej, Wnioskodawca zawarł również umowy dotyczące dzierżawy lokali handlowych, których dzierżawcą był wcześniej X oraz wyposażenia tych lokali handlowych, które jest własnością X. Konsekwencją wydzierżawienia majątku było przejście na dzierżawcę zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974r. Kodeks pracy (dalej: KP) (Dz.U.1998.21.94), co spowodowało przejęcie przez Wnioskodawcę pracowników X (zgodnie z tym przepisem, „w razie przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę staje się on z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy (\`(...)\`)").

Obecnie głównym przedmiotem działalności X jest dzierżawa niektórych składników majątkowych na rzecz spółek zagranicznych i, pośrednio, na rzecz Wnioskodawcy, w ramach ww. umów. Pozostała część majątku X nie jest obecnie wykorzystywana do prowadzenia działalności.

Po zawarciu umów dzierżawy majątku Zarząd X złożył wniosek o ogłoszenie upadłości przedsiębiorstwa X. W konsekwencji złożenia wniosku, w czerwcu 2009r. Sąd Rejonowy wydał postanowienie o ogłoszeniu upadłości X obejmującej likwidację majątku dłużnika. Następnie, w listopadzie 2009r. Sąd Rejonowy uchylił postanowienie z czerwca 2009r. w przedmiocie ogłoszenia upadłości obejmującej likwidację majątku dłużnika. Następnie postanowieniem z lutego 2010r. Sąd Rejonowy ponownie ogłosił upadłość X obejmującą likwidację majątku dłużnika.

Obecnie majątkiem X zarządza syndyk, który w celu obsługi bieżącej działalności przedsiębiorstwa zatrudnił w imieniu X kilka osób na umowę o pracę. Ponadto, syndyk zawarł w imieniu X umowy z zewnętrznymi podmiotami, które świadczą na rzecz X m.in. usługi księgowe, prawne oraz archiwizacji dokumentów.

Planowane jest, że Banki, X oraz Wnioskodawca zawrą umowę (dalej: Planowana Umowa) zakładającą współdziałanie w celu doprowadzenia do przeprowadzenia postępowania upadłościowego w następujący sposób.

Banki, Wnioskodawca oraz X zamierzają przygotować wniosek o przekształcenie upadłości likwidacyjnej w upadłość z możliwością zawarcia układu likwidacyjnego wraz z propozycjami układowymi, w trybie przewidzianym w art. 271 ustawy z dnia 28 lutego 2003r. (Dz. U. Nr 60 Poz. 535, ze zm.) Prawo upadłościowe i naprawcze (dalej: Prawo upadłościowe). Po uprawomocnieniu się postanowienia zatwierdzającego układ sąd wyda postanowienie o zakończeniu postępowania upadłościowego.

Planowane jest, że w terminie do 90 dni od uprawomocnienia się postanowienia sądu w przedmiocie zatwierdzenia układu likwidacyjnego dojdzie do spłaty zobowiązań X wobec innych niż Banki wierzycieli, do których spłaty X będzie zobowiązany zgodnie z postanowieniami układu likwidacyjnego. Zgodnie z kalkulacjami dokonanymi przez X, po spłacie zobowiązań nadal będzie on dysponował środkami pieniężnymi.

Planowane jest, że po spłaceniu powyższych zobowiązań (tj. najpóźniej w terminie 90 dni od uprawomocnienia się postanowienia sądu w przedmiocie zatwierdzenia układu likwidacyjnego) dojdzie również do przeniesienia majątku X na Banki. Przeniesienie nastąpi w oparciu o postanowienia zatwierdzonego przez sąd układu likwidacyjnego i zostanie dokonane w formie aktu notarialnego pomiędzy Bankami a X, w trybie art. 271 Prawa upadłościowego.

Propozycja układu zakłada m.in., że każdy z Banków w celu zaspokojenia posiadanych wobec X wierzytelności, przejmie w drodze układu likwidacyjnego na współwłasność całość majątku X. Majątek ten będzie obejmował:

*   prawo do bezterminowego korzystania z oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa); obecnie X korzysta z oznaczenia przedsiębiorstwa dzięki niewyłącznej, bezterminowej, nieodpłatnej, niezbywalnej, niepełnej licencji na znak towarowy udzielonej przez podmiot zewnętrzny; z punktu widzenia prawnego nabywca (Banki) będzie uprawniony do korzystania z oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo;
*   nieruchomości, w tym prawo użytkowania wieczystego gruntów oraz własność gruntów, budynków, np. budynków produkcyjnych, hal rozładunkowych, magazynów, budynków administracyjnych, budynków biurowych;
*   własność ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz ruchomości obejmujące np. sprzęt produkcyjny, wyposażenie hal, budynków, sklepów, inwestycje w obcych środkach trwałych, wózki, komputery;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów (umowy dzierżawy majątku zawarte z podmiotami zagranicznymi, umowy podpisane przez syndyka masy upadłościowej, umowy pożyczek, w których X jest pożyczkodawcą);
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne (należności z tytułu udzielonych pożyczek, należności handlowe, udziały w innych spółkach);
*   koncesje, licencje i zezwolenia (np. licencje na oprogramowanie komputerowe);
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej (np. wzory przemysłowe oraz znaki towarowe);
*   tajemnice przedsiębiorstwa, np. receptury związane z określonym asortymentem;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

W wyniku przejęcia majątku X, Banki obejmą ogół składników majątku X, który po tej operacji nie będzie posiadał żadnych aktywów ani nie będzie stroną aktywnych umów, zaś w ciągu kilkudziesięciu dni po dokonaniu tej transakcji dojdzie do wykreślenia X z rejestru. Planowane jest, że wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów dzierżawy majątku X zawarte ze spółkami zagranicznymi zostaną przejęte przez Banki, jednak z dniem przejęcia majątku X przez Banki umowy te, zgodnie z oświadczeniem stron tych umów oraz Banków wyrażonym w Planowanej Umowie, ulegną rozwiązaniu za porozumieniem stron.

W konsekwencji przejęcia całości majątku X, zgodnie z postanowieniami układu likwidacyjnego, wierzytelności Banków wynikające z umowy kredytu zostaną zaspokojone do określonej w układzie likwidacyjnym kwoty, odpowiadającej określonej przez strony wartości przejmowanego przez Banki majątku. Pozostała część zobowiązań X wobec Banków zostanie umorzona na mocy postanowień układu likwidacyjnego. Powyższe rozliczenia nie wpłyną na stosunki pomiędzy Bankami a Podmiotem z Grupy z tytułu posiadanych wobec niego wierzytelności z tytułu umowy kredytu konsorcjalnego, za wyjątkiem pomniejszenia kwoty tych wierzytelności o kwotę wskazaną w układzie likwidacyjnym.

W związku z powyższym, a także w związku ze spłatą zobowiązań X wobec pozostałych wierzycieli przed przeniesieniem majątku X na rzecz Banków oraz ich częściowej redukcji dokonanej zgodnie z postanowieniami układu likwidacyjnego, na Banki jako nabywców ogółu majątku X nie przejdą zobowiązania X.

Planowana Umowa będzie przewidywać m.in., że tego samego dnia, w którym nastąpi przejęcie majątku X przez Banki zostanie również dokonana transakcja zbycia majątku X przejętego przez Banki na rzecz Wnioskodawcy, który przy wykorzystaniu m.in. tego majątku będzie kontynuował prowadzoną obecnie działalność w zakresie przetwórstwa mięsnego. Do wykonania tego zbycia konieczne będzie zawarcie odrębnej czynności cywilnoprawnej sprzedaży. Uzyskane w ten sposób przez Banki kwoty ze sprzedaży majątku mają odpowiadać kwotom wierzytelności zaspokojonych w wyniku przejęcia majątku X. W myśl postanowień umowy, którą Wnioskodawca zamierza zawrzeć z Bankami w odniesieniu do planowanej transakcji nabycia ogółu składników majątku X, zapłata ceny ma nastąpić w okresie nie dłuższym niż kilkadziesiąt miesięcy od dnia jej podpisania. Pierwsza rata zostanie zapłacona w terminie 14 dni od zawarcia umowy, a kolejne raty mają być płatne miesięcznie aż do spłaty pełnej ceny sprzedaży. Umowa przewiduje, że w przypadku, gdyby z jakichkolwiek przyczyn nie było możliwe przeniesienie własności majątku przez Bank na Wnioskodawcę, Banki umożliwią Wnioskodawcy korzystanie z tego majątku w okresie od dnia ich przejęcia przez Banki do dnia ich przeniesienia na Wnioskodawcę na zasadzie dzierżawy przedsiębiorstwa.

Planowana Umowa skonstruowana jest jako umowa zobowiązująca do zbycia majątku przez Banki, pod warunkiem rozwiązującym dotyczącym:

*   przekroczenia określonego terminu na przejęcie majątku X przez Banki,
*   przekroczenia określonego terminu nabycia własności majątku X przez Wnioskodawcę,
*   zaistnienia przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Wnioskodawcy, przy czym spełnienie chociażby jednego z tych warunków powoduje rozwiązanie Planowanej Umowy.

Wraz z przejęciem przez Banki majątku X może dojść do przeniesienia zakładu pracy na podstawie art. 231 KP. W konsekwencji, Banki przejmą również pracowników X zatrudnionych przez syndyka. Z kolei wobec rozwiązania umów dzierżawy majątku z podmiotami zagranicznymi i wobec tego, że dzierżawione składniki majątku stanowiące zakład pracy zostaną przeniesione na Banki, może dojść do sytuacji, że tymczasowym pracodawcą pracowników zatrudnionych obecnie przez Wnioskodawcę staną się Banki. W takiej jednak sytuacji, pracownicy ci z powrotem staną się pracownikami Wnioskodawcy w momencie sprzedaży majątku przez Banki na rzecz Wnioskodawcy.

Po nabyciu składników majątkowych, jako zabezpieczenie zapłaty ceny, Wnioskodawca ustanowi na rzecz Banków zabezpieczenia w postaci:

*   hipoteki łącznej kaucyjnej na nabytych nieruchomościach,
*   zastawu rejestrowego na zbiorze rzeczy lub praw stanowiących organizacyjną całość, chociażby jego skład był zmienny,
*   globalnej cesji wszystkich swoich należności obecnych i przyszłych,
*   zastawu na znaku towarowym słowno-graficznym objętym prawem ochronnym,
*   prowadzenia całości rozliczeń finansowych ze swoimi kontrahentami przez rachunki bankowe w Bankach.

Uzyskana przez Wnioskodawcę opinia prawna stwierdza, że przejmowany przez Banki zespół składników majątkowych X stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) (dalej: KC). Opinia wskazuje, że składniki majątku X przejmowane przez Banki stanowią organizacyjną i funkcjonalną całość, oraz że tworzą pewien zorganizowany kompleks przeznaczony do realizacji celów gospodarczych. Opinia stwierdza ponadto, że przejęcie majątku w ramach układu likwidacyjnego doprowadzi do przejęcia przez Banki współwłasności przedsiębiorstwa X w częściach ułamkowych.

Opinia potwierdza również, że zespół składników majątkowych X będzie stanowił przedsiębiorstwo na moment ich sprzedaży przez Banki na rzecz Wnioskodawcy.

Ponadto Wnioskodawca dodaje, iż zespół składników materialnych i niematerialnych będący przedmiotem nabycia przez Banki a następnie przez Wnioskodawcę, należących wcześniej do X w upadłości likwidacyjnej może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Wnioskodawca nabędzie wszystkie składniki majątku X w upadłości likwidacyjne, które przejmą banki.

Wnioskodawca zajmuje się produkcją wyrobów mięsnych na własny rachunek, pośrednio działalność Wnioskodawcy jest zbieżna z głównym profilem działalności X w upadłości likwidacyjnej (produkcja wyrobów mięsnych), jednakże Wnioskodawca nie będzie następcą prawnym X w upadłości likwidacyjnej czyli nie będzie kontynuować działalności gospodarczej X w upadłości likwidacyjnej.

Banki dokonają dostawy przedsiębiorstwa X w upadłości likwidacyjnej obejmującego następujące składniki:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Każdy z Banków dokona na rzecz Wnioskodawcy dostawy swojego udziału w całym przedsiębiorstwie (tj. w X w upadłości likwidacyjnej).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że wobec faktu, iż przedmiotem transakcji zbycia przez Banki na rzecz Wnioskodawcy jest przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 Kodeksu cywilnego, transakcja ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, wobec faktu, iż przedmiotem transakcji zbycia przez Banki na rzecz Wnioskodawcy jest przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, transakcja ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie:

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z praktyką organów skarbowych (np. interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 9 lipca 2009r., sygn. ITTP1/443-355a/09/BK), pojęcie „transakcja zbycia", o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów", w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Pojęcie „zbycia" obejmuje zatem wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu), a także przejęcie majątku w ramach układu likwidacyjnego.

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja polegająca na zbyciu przez Banki współwłasności przedsiębiorstwa X stanowi transakcję zbycia przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Pojęcie przedsiębiorstwa

Przepisy ustawy o VAT nie definiują terminu „przedsiębiorstwo". Zgodnie z poglądem szeroko prezentowanym w orzecznictwie i doktrynie na potrzeby analizy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT zastosowanie powinna znaleźć definicja przedsiębiorstwa zawarta w art. 551 KC. Takie stanowisko zaprezentowane zostało w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego I FSK 267/06: „Ponieważ ustawy podatkowe nie zawierają definicji "przedsiębiorstwa" nieodzowne staje się zatem ustalenie tego pojęcia w oparciu o przepisy Kodeksu cywilnego.”, a także w innych orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego m.in.: I FSK 688/07, III SA 1492701, II FSK 1022/06 oraz w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu: I SA/Po 638/08.

Uzyskana opinia prawna wskazuje, że przedmiotem przejęcia będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC. Zdaniem Wnioskodawcy, kwalifikacja taka jest prawidłowa.

Zgodnie z art. 551 KC przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny zatem pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie istniały i zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Stanowisko to znalazło potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 19 czerwca 2009r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPP1/443-381/09-2/MT).

Dodatkowo, zgodnie z art. 552 KC czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Oznacza to, że ustawodawca pozostawił stronom transakcji swobodę co do tego, które elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej. Oczywiście, swoboda ta nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa. Zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo. Potwierdzenie powyższej tezy zostało wyrażone m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu wydanej w dniu 30 stycznia 2009r. (sygn. ILPP2/443-1023/08-2/AD).

Wnioskodawca pragnie ponadto podkreślić, że w ramach jednej masy majątkowej może wchodzić - w rozumieniu art. 551 KC - więcej niż jedno przedsiębiorstwo. W konsekwencji, zbywany majątek X, pomimo że z perspektywy Banków nie stanowi on całości ich majątku, może zdaniem Wnioskodawcy stanowić przedsiębiorstwo, o którym mowa w KC.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w praktyce organów skarbowych i w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo, w wyroku WSA w Warszawie z 7 lutego 2008r. (III SA/Wa 934/07) w opinii sądu „każdy zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego - bez względu na jego organizacyjne wyodrębnienie w postaci zakładu czy też oddziału - będzie przedsiębiorstwem w rozumieniu art. 551 k.c. Takie rozumienie definicji przedsiębiorstwa spełnia wymogi art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy i art. 19 Dyrektywy 112, a w związku z tym definicja ta może być stosowana przy wykładni pojęcia "przedsiębiorstwo" ujętego w art. 6 pkt 1 u.p.t.u.". Podobne stwierdzenie można znaleźć w stanowisku Wnioskodawcy przedstawionym we wniosku o interpretację, które zostało potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji wydanej 2 lutego 2009 r. (sygn. ITPP2/443-1006/08/AW).

Sprzedaż ogółu składników majątkowych przedsiębiorstwa X przez Banki na rzecz Wnioskodawcy.

Na zespół składników przedsiębiorstwa X przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie przetwórstwa mięsnego i dystrybucji produktów mięsnych składają się elementy wymienione powyżej w stanie faktycznym, w szczególności prawo do bezterminowego korzystania z oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo, ruchomości, nieruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej oraz należności.

Jak wskazano, z wykorzystaniem tych składników majątkowych X prowadził działalność gospodarczą w branży mięsnej, w zakresie produkcji i dystrybucji przetworzonych produktów. Już samo to dowodzi, że przenoszone składniki stanowiły w praktyce zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Pomimo zmiany zakresu działalności X, składniki te były nadal wykorzystywane do prowadzenia działalności, tylko w innej formie, tj. ich dzierżawy. W tym samym czasie, składniki te wykorzystywane były przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności w zakresie przetwórstwa mięsnego. Jednocześnie po przejęciu majątku, będzie on w dalszym ciągu wykorzystywany przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności w tym zakresie.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, w konsekwencji zawarcia układu w postępowaniu likwidacyjnym, na Banki jako nabywców całości majątku X nie przejdą zobowiązania związane z tym majątkiem. W konsekwencji, w ramach nabycia przez Wnioskodawcę od Banków przedsiębiorstwa X również nie dojdzie do przeniesienia zobowiązań związanych z nabywanym przedsiębiorstwem X, z uwagi na dokonywanie obydwu transakcji tego samego dnia. Gdyby transakcja nie doszła jednak do skutku tego samego dnia, lecz później, może ona obejmować zobowiązania powstałe do dnia sprzedaży, co nie będzie w żadnym razie negatywnie wpływać na traktowanie transakcji jako sprzedaż przedsiębiorstwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, brak przeniesienia zobowiązań nie wpływa na możliwość prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie przetwórstwa mięsnego i dystrybucji produktów mięsnych, w szczególności nie powoduje zaburzenia funkcjonalnych związków pomiędzy pozostałymi składnikami majątku, które pozwalają na prowadzenie działalności.

Tym samym pozostałe składniki majątkowe, po wyłączeniu zobowiązań, zdecydowanie posiadają potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot, a więc spełniają warunek uznania ich za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC.

Ponadto, mając na uwadze zmianę treści art. 551 KC która weszła w życie z dniem 25 września 2003r., należy podkreślić, że ustawodawca nie uznaje zobowiązań i obciążeń związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa za jego składnik. Element ten został wyłączony z definicji przedsiębiorstwa na mocy nowelizacji przewidzianej ustawą z dnia 14 lutego 2003r. o zmianie ustawy Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw (Dz.U.03.49.408). W uzasadnieniu do zmian wyjaśniono, że „wszelkie umowy dotyczące przeniesienia przedsiębiorstwa przenoszą na nabywcę właśnie jego aktywa; zobowiązania natomiast obciążają te aktywa i przejść na nabywcę bez zgody wierzycieli nie mogą".

Brak uwzględniania zobowiązań w definicji przedsiębiorstwa znajduje potwierdzenie również w doktrynie prawa cywilnego i został zaprezentowany m.in. przez S. Dmowskiego i S. Rudnickiego w Komentarzu do Kodeksu Cywilnego (Księga pierwsza, część ogólna, Wydanie 5; Kodeks cywilny, Tom I), „W ostatecznym wyniku zobowiązania pomniejszają aktywa i same jako takie nie stanowią wyodrębnionego składnika przedsiębiorstwa" a także w Komentarzu pod redakcją K. Pietrzykowskiego (Wydanie 3. zaktualizowane). Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, dla uznania zbywanego majątku za przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisu art. 551 KC nie ma znaczenia, czy w jego skład wejdą zobowiązania.

Na marginesie należy zauważyć, że same przepisy Prawa upadłościowego wyraźnie wskazują, że przeniesieniu składników majątkowych nie musi towarzyszyć przeniesienie zobowiązań, aby zostały one uznane za przedsiębiorstwo, w szczególności zgodnie z art. 317 ust. 2 Prawa upadłościowego „Nabywca przedsiębiorstwa upadłego nabywa je w stanie wolnym od obciążeń i nie odpowiada za zobowiązania upadłego. Wszelkie obciążenia na składnikach przedsiębiorstwa wygasają z wyjątkiem obciążeń wymienionych w art. 313 ust. 3 i 4".

Podejście takie prezentowane jest także w doktrynie prawa podatkowego (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, Komentarz VAT, 4. Wydanie, komentarz do art. 6): „Należy uznać, że w sytuacji gdy po ogłoszeniu upadłości syndyk wyprzedaje masę upadłości w ten sposób, że stanowi ona w istocie przedsiębiorstwo nabywane przez jednego nabywcę, należy czynność taką potraktować na gruncie VAT jako sprzedaż przedsiębiorstwa. Nie stoi temu na przeszkodzie fakt, że w tym przypadku nie są zbywane obciążenia (długi) z prowadzeniem przedsiębiorstwa. W tym przypadku bowiem z istoty (natury) tej sprzedaży dokonywanej w ramach wyprzedaży masy upadłości oraz z przepisów prawa upadłościowego wynika, że w skład zbywanego przedsiębiorstwa nie wchodzą długi z nim związane. Nie stoi to więc na przeszkodzie uznaniu powyższej transakcji za sprzedaż przedsiębiorstwa (art. 55 k.c.).”

Fakt, że podmiot dokonujący przeniesienia przedsiębiorstwa jest podmiotem upadłym w żaden sposób nie wpływa na kwalifikację zbywanego zespołu składników jako przedsiębiorstwo. Wynika to jasno z wielu przepisów Prawa upadłościowego, chociażby z przywoływanego już powyżej art. 317 ust. 2.

W konsekwencji, w świetle art. 552 KC, zdaniem Wnioskodawcy, powyższa transakcja, w ramach której Banki przejmą na współwłasność ogół majątku Wnioskodawcy stanowi zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego.

Forma dokonania transakcji

Zdaniem Wnioskodawcy, omawianą transakcję należy rozpatrywać w kontekście art. 7 ust. 8 ustawy o VAT.

Zgodnie z jego treścią, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach.

W świetle opisanego powyżej zdarzenia przyszłego, oczywiste jest, że celem transakcji jest nabycie przedsiębiorstwa X przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca już obecnie prowadzi działalność gospodarczą z wykorzystaniem dużej części składników majątkowych przedsiębiorstwa X, zaś przeprowadzenie planowanej transakcji pozwoli na całkowite przejęcie tego przedsiębiorstwa. Forma, w jakiej przejęcie to jest wykonywane, tj. udział Banków, podyktowany jest wymogami Prawa upadłościowego i planowanym zawarciem układu likwidacyjnego.

W konsekwencji, należy uznać, że beneficjentem ogółu składników majątkowych przedsiębiorstwa X jest Wnioskodawca. Postanowienia art. 7 ust. 8 ustawy o VAT nie wyłączają co prawda konieczności rozpoznania obydwu transferów przedsiębiorstwa X na gruncie ustawy o VAT jako dwóch odrębnych transakcji, jednak wskazują one, że w obydwu przypadkach (zarówno przy przeniesieniu majątku X na Banki, jak i przy zbyciu tego majątku na rzecz Wnioskodawcy) mamy do czynienia z tym samym przedmiotem transakcji.

Podsumowując, dokonując analizy majątku X przenoszonego na Banki, jak i składników majątkowych nabywanych od Banków przez Wnioskodawcę, mamy do czynienia z tym samym zbiorem składników majątkowych stanowiącym przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 KC.

Współwłasność i zbycie udziału we współwłasności

Ustawa o VAT nie zawiera szczególnych uregulowań dotyczących zbycia towarów lub usług, w sytuacji gdy są one przedmiotem współwłasności dwóch lub więcej podmiotów.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, konieczne jest dokonanie analizy charakteru tego rodzaju transakcji na gruncie prawa cywilnego. Współwłasność jako instytucja prawa cywilnego jest uregulowana przede wszystkim w Księdze drugiej KC „Własność i inne prawa rzeczowe".

Definicja współwłasności została zawarta w art. 195 KC, który stanowi, iż własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Stosownie natomiast do art. 196 § 1 KC, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W komentarzu Kodeks cywilny, Tom I, Komentarz, pod red. K. Pietrzykowskiego, 2004, wskazuje się ponadto, że „niepodzielność prawa własności współwłaścicieli wyraża się w tym, że rzecz nie jest podzielona i żadnemu ze współwłaścicieli nie przysługuje prawo do fizycznie określonej rzeczy. Każdy ze współwłaścicieli ma prawo do całej rzeczy”.

Zgodnie z propozycją układu likwidacyjnego, planowane jest, że każdy z Banków obejmie majątek wchodzący w skład przedsiębiorstwa X na współwłasność w częściach ułamkowych, w proporcji odpowiadającej kwotom posiadanych przez nie wierzytelności wobec X. W przypadku tego rodzaju współwłasności każdy ze współwłaścicieli (Banków) będzie miał określony ułamkiem udział w przedsiębiorstwie, odpowiednio 39,7%, 33,9% i 26,4%.

W przypadku zbycia udziału w przedsiębiorstwie, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tym przedsiębiorstwem jak właściciel, w zakresie w jakim uprawnia go do tego wysokość jego udziału.

W sytuacji będącej przedmiotem wniosku, Banki dokonają równoczesnego zbycia całości posiadanych przez nie udziałów w nabytym na współwłasność przedsiębiorstwie na rzecz jednego podmiotu - Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią przywołanych powyżej przepisów, transakcja zbycia przez Banki udziałów we współwłasności przedsiębiorstwa X powinna być uznana za zbycie przedmiotu współwłasności (tj. przedsiębiorstwa). Tym samym, w wyniku transakcji Wnioskodawca nabędzie od Banków przedsiębiorstwo X. Pogląd ten znajduje też oparcie w doktrynie prawa podatkowego. W publikacji Dyrektywa VAT. Komentarz, pod redakcją Krzysztofa Sachsa i Romana Namysłowskiego (Wolters Kluwer Polska Sp. z o.o., Warszawa 2008, str. 211) stwierdza się, że „w celu uzyskania spójności w zakresie zasad opodatkowania VAT zarówno dostawy całości, jak i części (rozumianej jako ułamkowe prawo własności) powinna rodzić te same konsekwencje na gruncie podatku VAT, a w efekcie oba zdarzenia powinny stanowić dostawę towarów".

Na marginesie, należy zauważyć, że konkluzja ta pozostałaby niezmienna nawet gdyby uznać, że transfer przedsiębiorstwa ma formę usługi, gdyż na gruncie art. 19 (będącego odpowiednikiem art. 6 pkt 1 ustawy o VAT) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z dnia 11 grudnia 2006r.) (dalej: Dyrektywa 2006/112) tego rodzaju transakcja jest również wyłączona z zakresu opodatkowania VAT. Zgodnie bowiem z art. 29 Dyrektywy 2006/112. art. 19 stosuje się na tych samych zasadach do świadczenia usług.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również m.in. w wyroku WSA w Warszawie z dnia 21 lutego 2008r., sygn. III SA/Wa 1951/07. W przedmiotowym wyroku, rozpatrując kwestię zbycia przedsiębiorstwa posiadanego na współwłasność, sąd odniósł się do poglądu wyrażonego w wyroku Sądu Najwyższego z 14 października 2005r., III CK 92/05, stwierdzającego, iż "na tle prawa polskiego brak jest podstaw dla traktowania udziału we współwłasności jako odrębnego prawa. Nawet więc jeżeli określony podmiot nabył udziały w nieruchomości na podstawie różnych zdarzeń prawnych, to jest on właścicielem nieruchomości, a nie uprawnionym z trzech udziałów we współwłasności tej nieruchomości

Przenosząc stanowisko wyrażone w wyrok Sądu Najwyższego na kwestię zbycia współwłasności przedsiębiorstwa, WSA w Warszawie uznał, iż „darowizna 34% (a właściwie 34/100) przedsiębiorstwa stanowiącego zespół składników tworzących funkcjonalną całość, stanowi zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6pkt 1 ustawy o VAV. Zdaniem WSA w Warszawie, skoro na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa, to powoływanej regulacji nie stosuje się także do zbycia udziału we współwłasności przedsiębiorstwa.

Podobne stanowisko zostało wyrażone również w wyroku WSA w Poznaniu z dnia 22 lipca 2009r., sygn. I SA/Po 492/09, gdzie sąd uznał, że wniesienie aportem do spółki osobowej przedsiębiorstwa posiadanego na współwłasność podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Podsumowanie

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku transakcji nabycia przez Wnioskodawcę od Banków ogółu składników majątkowych X stanowiących przedsiębiorstwo, zastosowanie znajdzie regulacja art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W konsekwencji, omawiana transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany odpowiednio w art. 7 i art. 8 ustawy o VAT. Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast przez świadczenie usług, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Towarami w rozumieniu ustawy o VAT są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te - chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług - nie podlegają opodatkowaniu.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wskazując, iż jej przepisów nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności w ramach których, następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności, jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport).

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 tej ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa. Wyłączenie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług ww. transakcji jest konsekwencją postanowień art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, który stanowi, iż w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego \[akapit 1\]. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu \[akapit 2\]. Polskie przepisy VAT osiągają więc dozwolony przez dyrektywę skutek – tj. uznanie, że przeniesienie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części na inny podmiot nie jest dostawą, poprzez regulację zawartą w art. 6 ustawy o VAT.

W niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowiącego, iż przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa.

Ponadto odwołując się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) należy stwierdzić, że zgodnie z art. 551 tej ustawy, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Natomiast z treści art. 306 ustawy z dnia 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60 poz. 535 ze zm.) wynika m.in. iż po ogłoszeniu upadłości obejmującej likwidację majątku upadłego, syndyk niezwłocznie przystępuje do spisu inwentarza i oszacowania masy upadłości oraz sporządzenia planu likwidacyjnego. Syndyk składa w terminie jednego miesiąca od dnia ogłoszenia upadłości sędziemu-komisarzowi m.in. plan likwidacyjny, który powinien określać proponowane sposoby sprzedaży składników majątku upadłego, w szczególności sprzedaży przedsiębiorstwa, termin sprzedaży, preliminarz wydatków oraz ekonomiczne uzasadnienie dalszego prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie zaś z art. 308 i 311 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, po sporządzeniu spisu inwentarza i sprawozdania finansowego albo po złożeniu pisemnego sprawozdania ogólnego syndyk przeprowadza likwidację masy upadłości przez sprzedaż przedsiębiorstwa upadłego w całości lub jego zorganizowanych części, sprzedaż nieruchomości i ruchomości, przez ściągnięcie wierzytelności od dłużników upadłego i wykonanie innych jego praw majątkowych wchodzących w skład masy upadłości albo ich zbycie.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności.

Istotne jest jednakże dokonanie spostrzeżenia, iż w specyficznej sytuacji, w jakiej znajduje się przedsiębiorstwo po ogłoszeniu upadłości obejmującej likwidację majątku, jedynie w uzasadnionych ekonomiczne sytuacjach dochodzi do dalszego prowadzenia działalności gospodarczej, co oznacza, iż definicja przedsiębiorstwa w rozumieniu powyżej przywołanego art. 551 ustawy Kodeks cywilny może zostać okrojona o wymóg przeznaczenia opisanego w nim zespołu składników do prowadzenia działalności gospodarczej.

Konkluzja ta jest zgodna z art. 552 ustawy Kodeks cywilny, który stanowi, iż czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca - Sp. z o.o. działa w branży mięsnej i zamierza dokonać nabycia ogółu składników majątkowych należących do Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej (dalej: X), która w latach ubiegłych prowadziła działalność w branży mięsnej.

W dniu 15 czerwca 2005r. X zawarł umowę kredytową, na mocy której konsorcjum banków (dalej: Banki) udzieliło X oraz innej spółce z Grupy X (dalej: Podmiot z Grupy) kredytu. X oraz Podmiot z Grupy są kredytobiorcami solidarnymi z tytułu ww. kredytu. Kredyt zabezpieczony został na części majątku ruchomego i nieruchomego X oraz Podmiotu z Grupy. Ponadto, w dniu 3 czerwca 2004r. zawarta została umowa, na mocy której jeden z banków wchodzących w skład konsorcjum udzielił X limitu wierzytelności z przeznaczeniem na awalizowanie i dyskonto weksli. Limit wierzytelności zabezpieczony został na części majątku ruchomego i nieruchomego X oraz Podmiotu z Grupy.

Na skutek pogorszenia się sytuacji finansowej X przestał obsługiwać zadłużenie. Kontrakty handlowe zawarte przez X związane z działalnością w zakresie przetwórstwa i dystrybucji zostały wypowiedziane lub wygasły. Rozwiązane zostały również umowy dzierżawy, w ramach których X był dzierżawcą majątku w postaci lokali handlowych, które umożliwiały mu prowadzenie handlu detalicznego, a także pozostałe umowy handlowe. Na początku 2009r. X na podstawie kilku umów wydzierżawił część swojego majątku (nieruchomości i ruchomości, które były wykorzystywane w działalności w zakresie przetwórstwa i dystrybucji mięsa) na rzecz spółek zagranicznych, które jednocześnie poddzierżawiły ten majątek na rzecz Wnioskodawcy, który przy wykorzystaniu tego majątku rozpoczął prowadzenie działalności w zakresie rozbioru mięsa czerwonego i białego, produkcji wędlin i przetworów mięsnych, a także sprzedaży mięsa oraz wędlin i przetworów mięsnych przetwórstwa mięsnego i dystrybucji przetworzonych produktów. Dla zapewnienia sobie możliwości prowadzenia działalności w zakresie dystrybucji detalicznej, Wnioskodawca zawarł również umowy dotyczące dzierżawy lokali handlowych, których dzierżawcą był wcześniej X oraz wyposażenia tych lokali handlowych, które jest własnością X. Konsekwencją wydzierżawienia majątku było przejście na dzierżawcę zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974r. Kodeks pracy (dalej: KP) (Dz.U.1998.21.94), co spowodowało przejęcie przez Wnioskodawcę pracowników X (zgodnie z tym przepisem, „w razie przejścia zakładu pracy lub jego części na innego pracodawcę staje się on z mocy prawa stroną w dotychczasowych stosunkach pracy (\`(...)\`)".

Obecnie głównym przedmiotem działalności X jest dzierżawa niektórych składników majątkowych na rzecz spółek zagranicznych i pośrednio, na rzecz Wnioskodawcy, w ramach ww. umów. Pozostała część majątku X nie jest obecnie wykorzystywana do prowadzenia działalności.

Po zawarciu umów dzierżawy majątku Zarząd X złożył wniosek o ogłoszenie upadłości przedsiębiorstwa X. W konsekwencji złożenia wniosku, w miesiącu czerwcu 2009r. Sąd Rejonowy wydał postanowienie o ogłoszeniu upadłości X obejmującej likwidację majątku dłużnika. Następnie, w miesiącu listopadzie 2009r. Sąd Rejonowy uchylił postanowienie z miesiąca czerwca 2009r. w przedmiocie ogłoszenia upadłości obejmującej likwidację majątku dłużnika. Następnie postanowieniem z miesiąca lutego 2010r. Sąd Rejonowy ponownie ogłosił upadłość obejmującą likwidację majątku dłużnika.

Obecnie majątkiem X zarządza syndyk, który w celu obsługi bieżącej działalności przedsiębiorstwa zatrudnił w imieniu X kilka osób na umowę o pracę. Ponadto, syndyk zawarł w imieniu X umowy z zewnętrznymi podmiotami, które świadczą na rzecz X m.in. usługi księgowe, prawne oraz archiwizacji dokumentów.

Planowane jest, że Banki, X oraz Wnioskodawca zawrą umowę (dalej: Planowana Umowa) zakładającą współdziałanie w celu doprowadzenia do przeprowadzenia postępowania upadłościowego w następujący sposób.

Banki, Wnioskodawca oraz X zamierzają przygotować wniosek o przekształcenie upadłości likwidacyjnej w upadłość z możliwością zawarcia układu likwidacyjnego wraz z propozycjami układowymi, w trybie przewidzianym w art. 271 ustawy z dnia 28 lutego 2003r. (Dz. U. Nr 60 Poz. 535, ze zm.) Prawo upadłościowe i naprawcze (dalej: Prawo upadłościowe). Po uprawomocnieniu się postanowienia zatwierdzającego układ sąd wyda postanowienie o zakończeniu postępowania upadłościowego.

Planowane jest, że w terminie do 90 dni od uprawomocnienia się postanowienia sądu w przedmiocie zatwierdzenia układu likwidacyjnego dojdzie do spłaty zobowiązań X wobec innych niż Banki wierzycieli, do których spłaty X będzie zobowiązany zgodnie z postanowieniami układu likwidacyjnego. Zgodnie z kalkulacjami dokonanymi przez X, po spłacie zobowiązań nadal będzie on dysponował środkami pieniężnymi.

Planowane jest, że po spłaceniu powyższych zobowiązań (tj. najpóźniej w terminie 90 dni od uprawomocnienia się postanowienia sądu w przedmiocie zatwierdzenia układu likwidacyjnego) dojdzie również do przeniesienia majątku X na Banki. Przeniesienie nastąpi w oparciu o postanowienia zatwierdzonego przez sąd układu likwidacyjnego i zostanie dokonane w formie aktu notarialnego pomiędzy Bankami a X, w trybie art. 271 Prawa upadłościowego.

Propozycja układu zakłada m.in., że każdy z Banków w celu zaspokojenia posiadanych wobec X wierzytelności, przejmie w drodze układu likwidacyjnego na współwłasność całość majątku X . Majątek ten będzie obejmował:

*   prawo do bezterminowego korzystania z oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa); obecnie X korzysta z oznaczenia przedsiębiorstwa dzięki niewyłącznej, bezterminowej, nieodpłatnej, niezbywalnej, niepełnej licencji na znak towarowy udzielonej przez podmiot zewnętrzny; z punktu widzenia prawnego nabywca (Banki) będzie uprawniony do korzystania z oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo;
*   nieruchomości, w tym prawo użytkowania wieczystego gruntów oraz własność gruntów, budynków, np. budynków produkcyjnych, hal rozładunkowych, magazynów, budynków administracyjnych, budynków biurowych;
*   własność ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz ruchomości obejmujące np. sprzęt produkcyjny, wyposażenie hal, budynków, sklepów, inwestycje w obcych środkach trwałych, wózki, komputery;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów (umowy dzierżawy majątku zawarte z podmiotami zagranicznymi, umowy podpisane przez syndyka masy upadłościowej, umowy pożyczek, w których X jest pożyczkodawcą);
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne (należności z tytułu udzielonych pożyczek, należności handlowe, udziały winnych spółkach);
*   koncesje, licencje i zezwolenia (np. licencje na oprogramowanie komputerowe);
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej (np. wzory przemysłowe oraz znaki towarowe);
*   tajemnice przedsiębiorstwa, np. receptury związane z określonym asortymentem;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

W wyniku przejęcia majątku X, Banki obejmą ogół składników majątku X, który po tej operacji nie będzie posiadał żadnych aktywów ani nie będzie stroną aktywnych umów, zaś w ciągu kilkudziesięciu dni po dokonaniu tej transakcji dojdzie do wykreślenia X z rejestru. Planowane jest, że wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów dzierżawy majątku X zawarte ze spółkami zagranicznymi zostaną przejęte przez Banki, jednak z dniem przejęcia majątku X przez Banki umowy te, zgodnie z oświadczeniem stron tych umów oraz Banków wyrażonym w Planowanej Umowie, ulegną rozwiązaniu za porozumieniem stron.

W konsekwencji przejęcia całości majątku X, zgodnie z postanowieniami układu likwidacyjnego, wierzytelności Banków wynikające z umowy kredytu zostaną zaspokojone do określonej w układzie likwidacyjnym kwoty, odpowiadającej określonej przez strony wartości przejmowanego przez Banki majątku. Pozostała część zobowiązań X wobec Banków zostanie umorzona na mocy postanowień układu likwidacyjnego. Powyższe rozliczenia nie wpłyną na stosunki pomiędzy Bankami a Podmiotem z Grupy z tytułu posiadanych wobec niego wierzytelności z tytułu umowy kredytu konsorcjalnego, za wyjątkiem pomniejszenia kwoty tych wierzytelności o kwotę wskazaną w układzie likwidacyjnym.

W związku z powyższym, a także w związku ze spłatą zobowiązań X wobec pozostałych wierzycieli przed przeniesieniem majątku X na rzecz Banków oraz ich częściowej redukcji dokonanej zgodnie z postanowieniami układu likwidacyjnego, na Banki jako nabywców ogółu majątku X nie przejdą zobowiązania X.

Planowana Umowa będzie przewidywać m.in., że tego samego dnia, w którym nastąpi przejęcie majątku X przez Banki zostanie również dokonana transakcja zbycia majątku X przejętego przez Banki na rzecz Wnioskodawcy, który przy wykorzystaniu m.in. tego majątku będzie kontynuował prowadzoną obecnie działalność w zakresie przetwórstwa mięsnego. Do wykonania tego zbycia konieczne będzie zawarcie odrębnej czynności cywilnoprawnej sprzedaży. Uzyskane w ten sposób przez Banki kwoty ze sprzedaży majątku mają odpowiadać kwotom wierzytelności zaspokojonych w wyniku przejęcia majątku X. W myśl postanowień umowy, którą Wnioskodawca zamierza zawrzeć z Bankami w odniesieniu do planowanej transakcji nabycia ogółu składników majątku X, zapłata ceny ma nastąpić w okresie nie dłuższym niż kilkadziesiąt miesięcy od dnia jej podpisania. Pierwsza rata zostanie zapłacona w terminie 14 dni od zawarcia umowy, a kolejne raty mają być płatne miesięcznie aż do spłaty pełnej ceny sprzedaży. Umowa przewiduje, że w przypadku, gdyby z jakichkolwiek przyczyn nie było możliwe przeniesienie własności majątku przez Bank na Wnioskodawcę, Banki umożliwią Wnioskodawcy korzystanie z tego majątku w okresie od dnia ich przejęcia przez Banki do dnia ich przeniesienia na Wnioskodawcę na zasadzie dzierżawy przedsiębiorstwa.

Planowana Umowa skonstruowana jest jako umowa zobowiązująca do zbycia majątku przez Banki, pod warunkiem rozwiązującym dotyczącym:

*   przekroczenia określonego terminu na przejęcie majątku X przez Banki,
*   przekroczenia określonego terminu nabycia własności majątku X przez Wnioskodawcę,
*   zaistnienia przesłanki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Wnioskodawcy, przy czym spełnienie chociażby jednego z tych warunków powoduje rozwiązanie Planowanej Umowy.

Wraz z przejęciem przez Banki majątku X może dojść do przeniesienia zakładu pracy na podstawie art. 231 KP. W konsekwencji, Banki przejmą również pracowników X zatrudnionych przez syndyka. Z kolei wobec rozwiązania umów dzierżawy majątku z podmiotami zagranicznymi i wobec tego, że dzierżawione składniki majątku stanowiące zakład pracy zostaną przeniesione na Banki, może dojść do sytuacji, że tymczasowym pracodawcą pracowników zatrudnionych obecnie przez Wnioskodawcę staną się Banki. W takiej jednak sytuacji, pracownicy ci z powrotem staną się pracownikami Wnioskodawcy w momencie sprzedaży majątku przez Banki na rzecz Wnioskodawcy.

Po nabyciu składników majątkowych, jako zabezpieczenie zapłaty ceny, Wnioskodawca ustanowi na rzecz Banków zabezpieczenia w postaci:

*   hipoteki łącznej kaucyjnej na nabytych nieruchomościach,
*   zastawu rejestrowego na zbiorze rzeczy lub praw stanowiących organizacyjną całość, chociażby jego skład był zmienny,
*   globalnej cesji wszystkich swoich należności obecnych i przyszłych,
*   zastawu na znaku towarowym słowno-graficznym objętym prawem ochronnym,
*   prowadzenia całości rozliczeń finansowych ze swoimi kontrahentami przez rachunki bankowe w Bankach.

Uzyskana przez Wnioskodawcę opinia prawna stwierdza, że przejmowany przez Banki zespół składników majątkowych X stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) (dalej: KC). Opinia wskazuje, że składniki majątku X przejmowane przez Banki stanowią organizacyjną i funkcjonalną całość, oraz że tworzą pewien zorganizowany kompleks przeznaczony do realizacji celów gospodarczych. Opinia stwierdza ponadto, że przejęcie majątku w ramach układu likwidacyjnego doprowadzi do przejęcia przez Banki współwłasności przedsiębiorstwa X w częściach ułamkowych.

Opinia potwierdza również, że zespół składników majątkowych X będzie stanowił przedsiębiorstwo na moment ich sprzedaży przez Banki na rzecz Wnioskodawcy.

Ponadto Wnioskodawca dodaje, iż zespół składników materialnych i niematerialnych będący przedmiotem nabycia przez Banki a następnie przez Wnioskodawcę, należących wcześniej do X w upadłości likwidacyjnej może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Wnioskodawca nabędzie wszystkie składniki majątku X w upadłości likwidacyjnej, które przejmą banki.

Wnioskodawca zajmuje się produkcją wyrobów mięsnych na własny rachunek, pośrednio działalność Wnioskodawcy jest zbieżna z głównym profilem działalności X w upadłości likwidacyjnej (produkcja wyrobów mięsnych), jednakże Wnioskodawca nie będzie następcą prawnym X w upadłości likwidacyjnej czyli nie będzie kontynuować działalności gospodarczej X w upadłości likwidacyjnej.

Banki dokonają dostawy przedsiębiorstwa X w upadłości likwidacyjnej obejmującego następujące składniki:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Każdy z Banków dokona na rzecz Wnioskodawcy dostawy swojego udziału w całym przedsiębiorstwie (tj. w X w upadłości likwidacyjnej).

Odnosząc przedstawiony stan prawny do opisanego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że skoro warunki wynikające z przepisu art. 551 i art. 552 ustawy Kodeks cywilny zostaną spełnione i przedmiotem planowanej czynności będzie – jak wskazał Wnioskodawca – przedsiębiorstwo w rozumieniu ww. ustawy, to zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług transakcja zbycia przez Banki na rzecz Wnioskodawcy przedmiotowego przedsiębiorstwa nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy jednak zaznaczyć, że niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego (w szczególności gdyby przedmiotem zbycia były wyłącznie składniki majątkowe a nie całe przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c.) lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.