Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.28.2017.1.AKR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-31
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie odprowadzania podatku VAT z tytułu świadczonych przez Wnioskodawcę usług biegłego sądowego.
Słowa kluczowe: komornik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 18; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2017 r. (data wpływu 2 marca 2017 r.) uzupełnionym pismem z 24 kwietnia 2017 r. (data wpływu 26 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odprowadzania podatku VAT z tytułu świadczonych przez Wnioskodawcę usług biegłego sądowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odprowadzania podatku VAT z tytułu świadczonych przez Wnioskodawcę usług biegłego sądowego. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 26 kwietnia 2017 r. o pełnomocnictwo oraz wskazanie sposobu wysyłki.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną i prowadził jednoosobową działalność gospodarczą w ramach, której pełnił funkcję biegłego sądowego z zakresu mechaniki samochodowej. Wnioskodawca świadczył usługi wyłącznie na zlecenie Sądu lub innego organu państwowego. W dniu 15 czerwca 20xx r. Sąd Rejonowy w ramach toczącego się postępowania o alimenty na rzecz byłej żony Wnioskodawcy, wydał postanowienie w przedmiocie zabezpieczenia roszczenia na kwotę 1.500,00 zł miesięcznie.

Następnie Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym zajął wierzytelności przypadające Wnioskodawcy z tytułu wykonywania przez niego funkcji biegłego sądowego, w tym także należności płacone zwykle przez sądy z tego tytułu, a także wszystkie należące do niego rachunki bankowe. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza stanowiła jedyne źródło utrzymania Wnioskodawcy oraz jego rodziny.

Na skutek prowadzonej egzekucji Wnioskodawca zmuszony był zaniechać prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż nie był w stanie regulować nawet bieżących zobowiązań, w tym także publiczno-skarbowych, tj. VAT i składek ZUS.

Z tytułu prowadzonej działalności (pełnienia funkcji biegłego sądowego) Wnioskodawca wystawiał faktury VAT. Komornik dokonał zajęcia wszelkich należności (w tym także części ceny sprzedaży przeznaczonej na pokrycie podatku VAT od świadczonej usługi) przysługujących Wnioskodawcy z tytułu wystawianych faktur VAT. Jednakże Komornik nie odprowadzał należnego podatku VAT, wskazanego w fakturach. Tym samym w dalszym ciągu to na Wnioskodawcy (jako podmiotowi obowiązanemu) ciążył obowiązek odprowadzenia podatku VAT za wykonywane usługi pomimo faktu, że nie otrzymywał on za nie wynagrodzenia (całość zajętą przez Komornika), nawet w części przeznaczonej na pokrycie podatku VAT, gdyż Komornik zajął wierzytelności w kwocie brutto.

W takiej sytuacji w interesie Wnioskodawcy nie leży pełnienie funkcji biegłego w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, albowiem nie dość, że nie czerpie z tej działalności żadnych przychodów to jeszcze obowiązany jest uiszczać podatek VAT, który de facto uiszczony winien być przez komornika, zajmującego wierzytelność w kwocie brutto.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Kto w opisanej sytuacji jest płatnikiem podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w chwili zajęcia wierzytelności w kwocie brutto na Komornika przechodzą obowiązki podatkowe wymienione w ustawie o podatku od towarów i usług.

Nadto Wnioskodawca uważa, że w okolicznościach niniejszej sprawy nie jest on zobligowany do uiszczania podatku VAT, gdyż środki, które zostały wprost przeznaczone na ten cel, a wymienione w fakturze VAT zajmowane są w całości przez Komornika.

Wnioskodawca uważa także, że ta część zajętej wierzytelności, która obejmuje podatek VAT nie przysługuje Wnioskodawcy, lecz Skarbowi Państwa i powinna być Wnioskodawcy (jako wystawcy faktury VAT) zwrócona do rozliczenia bądź w ogóle nie podlega egzekucji.

Uzasadnienie

W pierwszej kolejności zaznaczyć należy, że zgodnie z art. 19 pkt 5 obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu świadczenia, na podstawie odrębnych przepisów, na zlecenie sądów powszechnych, administracyjnych, wojskowych lub prokuratury usług związanych z postępowaniem sądowym lub przygotowawczym, z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług.

Wobec powyższego w ocenie Wnioskodawcy obowiązek dokonania przez niego zapłaty podatku VAT od świadczonych przez niego usług na rzecz Sądu winien być realizowany albo w ten sposób, że kwotę stanowiącą podatek VAT Komornik przekazuje właściwemu Urzędowi Skarbowemu, albo wyłącza spod egzekucji, aby mógł to uczynić sam Wnioskodawca. Nie ma podstaw prawnych aby należności publiczno-skarbowe czyli kwotę podatku otrzymywała osoba trzecia, tj. była małżonka Wnioskodawcy.

Podatek winien zostać opłacony przez Komornika, czyli organ który zajmując całość wynagrodzenia Wnioskodawcy, tj. zapłatę za świadczone przez Wnioskodawcę usługi. Nie sposób natomiast przyjąć, że to Wnioskodawca powinien uiścić należny podatek VAT skoro nie otrzymuje zapłaty, a więc nie ma nawet faktycznej możliwości uiszczenia podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez świadczenie usług – zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołany wyżej przepis wskazuje, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności, bądź sytuacji. Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, czy też świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 18 ustawy, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2014 r. poz. 1619, z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), zgodnie z którym, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

W myśl art. 106c ustawy, faktury dokumentujące dostawę towarów, o której mowa w art. 18, z tytułu której na dłużniku ciąży obowiązek podatkowy, wystawiają w imieniu i na rzecz dłużnika:

1.  organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;
2.  komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego.

W świetle cyt. wyżej przepisów, płatnikami podatku od towarów i usług (czyli podmiotami zobowiązanymi do obliczania, poboru podatku od podatnika i wpłaty podatku na konto organu podatkowego) mogą być organy egzekucyjne oraz komornicy sądowi. Sytuacja taka ma miejsce, gdy w wykonaniu czynności egzekucyjnych organy te dokonują dostawy towarów należących do podatnika lub przez niego posiadanych z naruszeniem przepisów. Sformułowanie „płatnikami” oznacza, że organy te nie stają się z tytułu wykonania powyższych czynności podatnikami podatku od towarów i usług, lecz pełnią jedynie rolę płatnika w odniesieniu do podatku należnego z tytułu sprzedanych (zlicytowanych) towarów należących do podatnika, w stosunku do którego toczy się postępowanie egzekucyjne.

Płatnik winien zatem wykonać trzy obowiązki: obliczyć podatek, pobrać go od podatnika oraz wpłacić organowi podatkowemu. Na gruncie VAT pobranie podatku od podatnika ma charakter specyficzny. Płatnik pobiera bowiem od nabywców ceny brutto, na cele zaś związane z egzekucją przeznacza jedynie kwoty netto uzyskane ze sprzedaży. Mamy tutaj do czynienia z pewną modyfikacją obowiązków płatnika (jest to jednak poniekąd uzasadnione charakterem VAT jako podatku od obrotu).

Z treści powołanego wcześnie przepisu art. 18 ustawy wynika, że komornik sądowy jest płatnikiem podatku od dostawy towaru dokonywanej w trybie egzekucji, w przypadku gdy wykonuje czynności egzekucyjne. Należy zauważyć, że przez czynność egzekucyjną należy rozumieć każde formalne, oparte na przepisach procesowych, działanie uprawnionego organu egzekucyjnego wywołujące skutek prawny dla prowadzonej egzekucji.

Wskazać należy, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika – dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku byłby zobowiązany dłużnik. W przypadku, gdy powyższa czynność nie podlegałaby opodatkowaniu tym podatkiem lub byłaby od niego zwolniona, komornik sądowy nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku. Jeżeli na dłużniku spoczywa obowiązek podatkowy związany ze sprzedażą towarów, to komornik jest zobowiązany do wystawienia faktury w imieniu i na rzecz dłużnika.

Tym samym komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz do uwzględnienia w trakcie sprzedaży licytacyjnej towarów okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Działalność komorników sądowych reguluje m.in. ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (Dz. U. z 2016 r., poz. 1138, z późn. zm.), zwana dalej ustawą o komornikach sądowych i egzekucji. Zgodnie z art. 1 tej ustawy, komornik sądowy, zwany dalej „komornikiem”, jest funkcjonariuszem publicznym działającym przy sądzie rejonowym.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, czynności egzekucyjne w sprawach cywilnych wykonuje wyłącznie komornik, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w innych ustawach. Komornik wykonuje także inne czynności przekazane na podstawie odrębnych przepisów.

Na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 1 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, komornikom powierza się w szczególności wykonywanie orzeczeń sądowych w sprawach o roszczenia pieniężne i niepieniężne oraz o zabezpieczenie roszczeń, w tym europejskich nakazów zabezpieczenia na rachunku bankowym.

Na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu:

1.  wydania towarów przez komitenta komisantowi na podstawie umowy komisu,
2.  przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie,
3.  dokonywanej w trybie egzekucji dostawy towarów, o której mowa w art. 18,
4.  świadczenia, na podstawie odrębnych przepisów, na zlecenie sądów powszechnych, administracyjnych, wojskowych lub prokuratury usług związanych z postępowaniem sądowym lub przygotowawczym, z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług,
5.  świadczenia usług zwolnionych od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37-41.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną i prowadził jednoosobową działalność gospodarczą w ramach, której pełnił funkcję biegłego sądowego z zakresu mechaniki samochodowej. Wnioskodawca świadczył usługi wyłącznie na zlecenie Sądu lub innego organu państwowego. W dniu 15 czerwca 2015 r. Sąd Rejonowy w ramach toczącego się postępowania o alimenty na rzecz byłej żony Wnioskodawcy, wydał postanowienie w przedmiocie zabezpieczenia roszczenia na kwotę 1.500,00 zł miesięcznie. Następnie Komornik Sądowy zajął wierzytelności przypadające Wnioskodawcy z tytułu wykonywania przez niego funkcji biegłego sądowego, w tym także należności płacone zwykle przez sądy z tego tytułu, a także wszystkie należące do niego rachunki bankowe. Z tytułu prowadzonej działalności (pełnienia funkcji biegłego sądowego) Wnioskodawca wystawiał Faktury VAT. Komornik dokonał zajęcia wszelkich należności (w tym także części ceny sprzedaży przeznaczonej na pokrycie podatku VAT od świadczonej usługi) przysługujących Wnioskodawcy z tytułu wystawianych Faktur VAT. Jednakże Komornik nie odprowadzał należnego podatku VAT, wskazanego w fakturach.

W tym miejscu wskazać należy na wyrok TSUE C-499/13 z dnia 26 marca 2015 r., w którym stwierdzono, że system pośrednika wprowadzony uregulowaniem krajowym, na podstawie którego komornik jest zobowiązany do obliczenia, pobrania i zapłaty podatku VAT od kwoty uzyskanej ze sprzedaży w trybie egzekucji, ma na celu unikniecie sytuacji, w której podatnik, z uwagi na jego sytuację finansową, naruszy obowiązek podatkowy zapłaty podatku VAT.

Takie uregulowanie może zatem podlegać art. 273 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), jeżeli Rzeczpospolita Polska uważa takie przepisy za niezbędne do zapewnienia prawidłowego poboru podatku VAT.

Artykuł 18 ustawy o VAT określa funkcję komornika dokonującego sprzedaży w trybie egzekucji jako funkcję pośrednika ograniczającego się do zapewnienia poboru kwoty podatku i jej wpłaty na rzecz organów podatkowych w imieniu podatnika, od którego jest on należny, w wyznaczonym terminie. W tej sytuacji obowiązek komornika sądowego nie ma cech obowiązku podatkowego, ponieważ ten zawsze ciąży na podatniku.

Czyniąc to, z jednej strony komornik sądowy nie wkracza w kompetencje ani obowiązek podatnika i ogranicza się do zapewnienia wpłaty kwoty podatku VAT odpowiadającej konkretnej transakcji na rzecz organów podatkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nie otrzymuje wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług biegłego sądowego z zakresu mechaniki pojazdowej. Jednak płatności wynikające z wystawionych poprzez Wnioskodawcę faktur są regulowane. W przedmiotowej sprawie nie ma znaczenia fakt, że Zainteresowany z uwagi na zajęcie komornicze nie dysponuje faktycznie kwotami wpłacanymi przez Sąd lub inny organ państwowy za świadczone usługi. W szczególności okoliczność ta nie zwalnia go z obowiązku zapłaty podatku VAT z tytułu świadczenia przedmiotowych usług, gdyż faktycznie to Wnioskodawca jest podmiotem świadczącym te usługi, za które nabywcy regulują należność.

Wskazać należy, że komornik sądowy jest płatnikiem podatku od towarów i usług tylko w odniesieniu do dostaw towarów dokonywanych w trybie egzekucji w przypadku wykonywania czynności egzekucyjnych. Z tytułu dokonywania innych czynności komornik sądowy nie został ustanowiony płatnikiem. Zatem obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu czynności dokumentowanych wystawianymi przez Wnioskodawcę fakturami VAT, tj. z tytułu świadczenia usług biegłego sądowego, ciąży na podatniku (Wnioskodawcy) i to on jest zobowiązany do regulowania zobowiązań z tytułu podatku VAT w urzędzie skarbowym. Wskazać należy, że to podatnik (Wnioskodawca) świadczący usługi jest zobowiązany do wystawienia faktury, wykazania jej w deklaracji VAT i zapłaty podatku należnego z tego tytułu.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w niniejszej sytuacji, to Wnioskodawca jest podatnikiem w stosunku do którego powstał obowiązek podatkowy, a tym samym płatnikiem podatku od towarów i usług. Zatem to Zainteresowany jest zobowiązany do wpłaty podatku VAT należnego na konto urzędu skarbowego, bowiem komornik sądowy nie jest płatnikiem podatku VAT w przypadku zajęcia przez niego wierzytelności z tytułu usług biegłego sądowego.

Niniejsza interpretacja dotyczy odprowadzania podatku VAT z tytułu świadczonych przez Wnioskodawcę usług biegłego sądowego. W pozostałym zakresie wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.