Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.590.2025.1.MW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-04
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z
faktur wystawianych przez polskich podwykonawców,
świadczących na terenie Niemiec usługi dla Spółki.
Słowa kluczowe: miejsce-miejsce opodatkowania
odliczenia-prawo do odliczenia
podwykonawstwo
usługi-usługi związane z nieruchomościami
świadczenie-miejsce świadczenia usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Wyłączenie stosowania
obniżenia podatku - brak prawa do odliczenia
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy
świadczeniu usług-Definicja podatnika przy określeniu
miejsca świadczenia usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy
świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz
podatnika
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy
świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług związanych
z nieruchomościami
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1-lit. a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 8-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 88-ust. 3a-pkt 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28b-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28b-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28e
1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 września 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 września 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie zasad opodatkowania
    usług świadczonych przez podwykonawców Spółki oraz prawa do odliczenia podatku VAT
    na podstawie faktur wystawionych przez podwykonawców. Treść wniosku jest
    następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Spółka (...) jest podatnikiem VAT. Prowadzi usługi budowlane - zakładanie fotowoltaiki,
    pomp ciepła - na terenie Niemiec.
    Spółka nie jest zgłoszona w Niemczech do VAT i nie ma niemieckiego numeru VAT. Spółka
    ma podpisaną umowę współpracy z niemiecką spółką A. (...).
    Państwa Spółka wystawia faktury do spółki A. na podstawie art. 13b USTG (bez VAT).
    Przez kilka miesięcy Spółka wykonywała usługi w Niemczech opierając się na własnych
    pracownikach. Później Spółka zrezygnowała z pracowników i przeszła na system
    podwykonawców.

    Zakładanie fotowoltaiki czy pomp ciepła przez podwykonawców Spółki polega na
    montowaniu paneli czy pomp oraz podłączaniu ich w budynkach/domkach osób
    prywatnych na terenie Niemiec.
    Pytania
    1) Czy prawidłowym jest, że podwykonawcy świadczący dla Spółki usługi zakładania
      fotowoltaiki czy pomp na terenie Niemiec dla osób prywatnych, wystawiają Spółce
      faktury z VAT, który jest przez Spółkę odliczany?
    2) Czy Spółka ma prawo do odliczania podatku naliczonego z faktur wystawianych przez
      polskich podwykonawców świadczących usługi na terenie Niemiec?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Państwa zdaniem, Spółka ma prawo odliczać VAT z faktur podwykonawców.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:
      1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
      2) eksport towarów;
      3) import towarów na terytorium kraju;
      4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
      5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w
    sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest
    terytorium kraju.
    Stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:
      Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - z
      zastrzeżeniem art. 2a.
    W myśl art. 2 pkt 3 ustawy:
      Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii
      Europejskiej (...).
    W oparciu o art. 2 pkt 6 ustawy:
      Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Według art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).

    W przypadku świadczenia usług miejsce świadczenia decyduje o tym, czy dane
    świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.
    Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w
    rozdziale 3 działu V ustawy.
    I tak, stosownie do art. 28a ustawy:
      Na potrzeby stosowania ww. rozdziału:
      1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
      a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa
      w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez
      względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
      b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest
      zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od
      wartości dodanej;
      2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji
      nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia
      usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich
      świadczonych na jego rzecz usług.
    Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy, która ma
    zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według
    tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca
    odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2
    ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność
    gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.
    Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:
      Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest
      miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności
      gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust.
      1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
    Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:
      W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności
      gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba
      działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce
      prowadzenia działalności gospodarczej.
    Z powyższych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na
    rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1
    i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu
    w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla
    stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w
    innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia
    tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa
    jest świadczona.
    Ponadto, w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od
    towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z
    nich są usługi związane z nieruchomościami.
    Zgodnie z art. 28e ustawy:
      Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług
      świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami,
      usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak

      ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i
      używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac
      budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce
      położenia nieruchomości.
    Przepis art. 28e ustawy stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium nie
    usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest nieruchomość. Usługi, które jej
    wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej miejsca położenia. Kryterium
    położenia nieruchomości jest tu zatem decydujące - determinuje ono docelowo miejsce
    opodatkowania usługi związanej z daną nieruchomością. Co istotne, zasada wyrażona w
    art. 28e ustawy obejmuje wyłącznie usługi, które dotyczą konkretnej nieruchomości -
    jedynie wówczas można w praktyce zastosować opodatkowanie w miejscu położenia
    nieruchomości.
    Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z
    nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw
    oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził Rozporządzeniem Wykonawczym Rady
    (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284, s. 1) zmianę do
    Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r.
    ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego
    systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77, str. 1, z późn. zm.) - zwanego
    dalej rozporządzeniem 282/2011 - pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym
    polegają „usługi związane z nieruchomościami”.
    Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011:
      Do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:
        a) każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która
          może stać się przedmiotem własności i posiadania;
        b) każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim
          osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy
          sposób zdemontować lub przenieść;
        c) każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub
          konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi,
          okna, dachy, schody i windy;
        d) każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub
          konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany
          budynku lub konstrukcji.
    W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011:
      Usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112
      /WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z
      daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni
      związek z nieruchomością w następujących przypadkach:
    a) gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy
      usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia
      świadczonych usług;
    b) gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają
      na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.
    Jak stanowi art. 31a ust. 2 rozporządzenia 282/2011:
      Ustęp 1 obejmuje w szczególności:
    a) opracowanie planów budynku lub jego części przeznaczonych na określoną działkę,
      bez względu na to, czy budynek został wzniesiony;

    b) świadczenie usług nadzoru budowlanego lub ochrony na miejscu;
    c) wznoszenie budynku na terenie oraz prace budowlane i rozbiórkowe dotyczące
      budynku lub jego części;
    d) budowę stałych struktur na terenie, jak również prace budowlane i rozbiórkowe
      dotyczące stałych struktur, takich jak systemy rurociągów gazowych, wodnych,
      kanalizacyjnych i podobnych;
    e) prace terenowe, łącznie z usługami rolniczymi, takimi jak orka, siew, nawadnianie i
      nawożenie;
    f) badanie i ocenę ryzyka dla nieruchomości i jej stanu;
    g) szacowanie wartości nieruchomości, łącznie z przypadkami, kiedy taka usługa jest
      wymagana na potrzeby ubezpieczenia, w celu ustalenia wartości nieruchomości jako
      zabezpieczenia kredytu lub w celu oszacowania ryzyka i strat w przypadku sporów;
    h) wynajem lub wydzierżawianie nieruchomości inne niż opisane w ust. 3 lit. c), łącznie z
      przechowywaniem towarów w wyznaczonej do tego określonej części nieruchomości
      przeznaczonej do wyłącznego użytku przez usługobiorcę;
    i) świadczenie usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej
      funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako
      kempingi, łącznie z prawem do przebywania w określonym miejscu na podstawie
      praw do korzystania z nieruchomości w oznaczonym czasie i podobnych;
    j) przyznanie lub przeniesienie praw innych niż objęte lit. h) oraz i) do wykorzystania
      nieruchomości w całości lub w części, łącznie z zezwoleniem na korzystanie z części
      nieruchomości, np. udzielanie pozwoleń na połów lub polowanie, przyznawanie
      dostępu do poczekalni w portach lotniczych lub korzystanie z infrastruktury, za którą
      pobiera się opłaty, takiej jak most lub tunel;
    k) utrzymanie, remont i naprawę budynku lub jego części, łącznie z takimi pracami jak
      sprzątanie, układanie płytek, tapetowanie i układanie parkietu;
    l) utrzymanie, remont i naprawę stałych struktur, takich jak systemy rurociągów
      gazowych, wodnych, kanalizacyjnych i podobnych;
    m)instalację lub montaż maszyn lub sprzętu, które po zainstalowaniu lub
      zamontowaniu są uznane za nieruchomość;
    n) utrzymanie i naprawę oraz kontrolę maszyn lub sprzętu, jak również nadzór nad
      maszynami lub sprzętem, jeżeli maszyny lub sprzęt są uznane za nieruchomość;
    o) zarządzanie nieruchomościami inne niż zarządzanie portfelem inwestycji w
      nieruchomości objęte ust. 3 lit. g), obejmujące obsługę nieruchomości komercyjnej,
      przemysłowej lub mieszkalnej przez właściciela nieruchomości lub na jego rzecz;
    p) pośrednictwo w sprzedaży, dzierżawie lub wynajmie nieruchomości oraz
      ustanowieniu lub przeniesieniu określonych udziałów w nieruchomościach lub praw
      rzeczowych dotyczących nieruchomości (bez względu na to, czy są one traktowane
      jako majątek rzeczowy, czy nie), inne niż pośrednictwo objęte ust. 3 lit. d);
    q) usługi prawne związane z przeniesieniem tytułu do nieruchomości, ustanowieniem
      lub przeniesieniem określonych udziałów w nieruchomościach lub praw rzeczowych
      dotyczących nieruchomości (bez względu na to, czy są one traktowane tak jak
      rzeczy), takie jak czynności notarialne lub sporządzanie umów kupna lub sprzedaży
      nieruchomości, nawet jeżeli transakcja, w wyniku której dochodzi do zmiany stanu
      prawnego nieruchomości, nie zostaje przeprowadzona.
    W art. 31a ust. 3 rozporządzenia 282/2011 zdefiniowano katalog przesłanek negatywnych,
    tj. usług które nie są uznawane za związane z nieruchomościami:
      Ustęp 1 nie ma zastosowania do:

    a) opracowania planów budynku lub jego części, jeżeli nie są one przeznaczone na
      określoną działkę;
    b) przechowywania towarów na terenie nieruchomości, jeżeli żadna część
      nieruchomości nie jest przeznaczona do wyłącznego użytku przez usługobiorcę;
    c) świadczenia usług reklamowych, nawet jeżeli wiąże się to z wykorzystaniem
      nieruchomości;
    d) pośrednictwa w świadczeniu usług zakwaterowania hotelowego lub sektorach o
      podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku
      jako kempingi, jeżeli pośrednik działa w imieniu i na rzecz osoby trzeciej;
    e) udostępniania miejsca na stoisko podczas targów lub wystaw, łącznie z innymi
      powiązanymi usługami umożliwiającymi wystawcy przedstawienie towarów, takimi
      jak projekt stoiska, transport i przechowywanie towarów, udostępnianie maszyn,
      okablowanie, ubezpieczenie i reklama;
    f) instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu, utrzymania i naprawy oraz kontroli
      maszyn lub sprzętu, jak również nadzoru nad maszynami lub sprzętem, które nie są
      lub nie stają się częścią nieruchomości;
    g) zarządzania portfelem inwestycji w nieruchomości;
    h) usług prawnych powiązanych z umowami, innych niż objęte ust. 2 lit. q), łącznie z
      doradztwem dotyczącym warunków umowy dotyczącej przeniesienia nieruchomości
      lub wykonania takiej umowy lub też udowodnienia istnienia takiej umowy, jeżeli takie
      usługi nie dotyczą przeniesienia tytułu do nieruchomości.
    Zatem szczególne miejsce świadczenia określone w art. 28e ustawy dotyczy wyłącznie
    usług, które ściśle odnoszą się do konkretnej określonej co do miejsca położenia
    nieruchomości. W konsekwencji usługą związaną z nieruchomością nie jest każda dowolna
    usługa wykazująca chociażby najmniejszy związek z daną nieruchomością, lecz jedynie
    usługa która wprost odnosi się do konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości
    będącej też centralnym punktem usługi bądź też, ma na celu zmianę prawnego lub
    fizycznego stanu konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości. Ponadto, za
    usługi związane z nieruchomościami nie uznaje się opracowywania planów budynku lub
    jego części, jeżeli nie są one przeznaczone na określoną działkę.
    Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest podatnikiem VAT. Spółka świadczy usługi budowlane
    - zakładanie fotowoltaiki, pomp ciepła - na terenie Niemiec. Spółka nie jest zgłoszona w
    Niemczech do VAT i nie ma niemieckiego numeru VAT. Spółka ma podpisaną umowę
    współpracy z niemiecką spółką A. i wystawia dla niej faktury bez VAT. Przez kilka miesięcy
    Spółka wykonywała usługi w Niemczech opierając się na własnych pracownikach. Jednakże
    Spółka zrezygnowała z pracowników i przeszła na system podwykonawców. Zakładanie
    fotowoltaiki czy pomp ciepła przez podwykonawców Spółki polega na montowaniu paneli
    czy pomp oraz podłączaniu ich w budynkach/domkach osób prywatnych na terenie
    Niemiec.
    Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy w sytuacji wykonania dla Spółki usług polegających
    na zakładaniu fotowoltaiki czy pomp ciepła oraz podłączaniu ich w budynkach/domkach
    osób prywatnych na terenie Niemiec, podwykonawcy powinni wystawiać dla Spółki faktury
    z podatkiem VAT oraz czy mają Państwo prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na
    podstawie faktur wystawionych przez polskich podwykonawców.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności należy ustalić miejsce
    świadczenia (opodatkowania) nabywanych przez Spółkę od podwykonawców usług
    polegających na zakładaniu fotowoltaiki i pomp ciepła oraz podłączaniu ich w budynkach
    /domkach osób prywatnych na terenie Niemiec, co ma istotne znaczenie w kontekście
    prawa do odliczenia podatku przez Spółkę.

    W szczególnych zasadach ustalenia miejsca świadczenia usług jest wymieniony m.in. art.
    28e ustawy, z którego wynika, że świadczenia określone w tym artykule dotyczą wyłącznie
    usług, które ściśle odnoszą się do nieruchomości.
    Z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wynika, że aby świadczenie usług
    mogło zostać uznane za związane z nieruchomością w rozumieniu tego przepisu,
    konieczne jest, by świadczenie to było związane z wyraźnie określoną nieruchomością i by
    sama nieruchomość stanowiła przedmiot owego świadczenia. Tak jest w szczególności
    wówczas, gdy wyraźnie określoną nieruchomość należy uznać za konstytutywny element
    świadczenia usług, jako że stanowi ona centralny i nieodzowny element tego świadczenia
    (zob. podobnie wyrok z dnia 27 czerwca 2013 r., RR Donnelley Global Turnkey Solutions
    Poland, C-155/12, EU:C:2013:434, pkt 34, 35).
    Orzecznictwo to, jak wskazuje Trybunał w wyroku C-215/19, zostało zasadniczo
    skodyfikowane w art. 31a ust. 1 lit. a) i b) rozporządzenia 282/2011 wykonawczego,
    stanowiącym, że usługi związane z nieruchomością, o których mowa w art. 47 dyrektywy
    VAT, obejmują jedynie te usługi, które wykazują wystarczająco bezpośredni związek z
    nieruchomością, co ma miejsce, po pierwsze, w przypadku, gdy usługi te wywodzą się z
    nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem
    centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług, a po drugie, w
    przypadku, gdy usługi te są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej
    przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.
    W odniesieniu do przedstawionego we wniosku problemu należy wskazać, że ww. art. 13b
    rozporządzenia 282/2011 zawiera wykaz czterech kategorii, które określają co uznaje się
    za „nieruchomość” do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE. Kategorii tych nie należy
    traktować jako wzajemnie się wykluczających, co oznacza, że niektóre towary mogą
    należeć do więcej niż jednej kategorii. Aby określić, czy usługa związana jest z
    nieruchomością niezbędne jest sprawdzenie, czy dotyczy ona co najmniej jednej z
    czterech kategorii wymienionych w art. 13b rozporządzenia 282/2011. Z jednej strony
    istnieją towary, które nie mogą się przemieszczać lub których nie można łatwo przemiesić,
    wskazane w art. 13b lit. a) lub b) rozporządzenia 282/2011. Z drugiej strony istnieją
    towary, zgodnie z art. 13b lit. b), c) lub d) rozporządzenia 282/2011, które nie mogą się
    przemieszczać lub które można przemieścić, lecz które zostaną uznane za nieruchomość,
    ponieważ są „ściśle związane” z nieruchomością lub „wbudowane” w nieruchomość.
    Mając na uwadze art. 13b lit. c) rozporządzenia 282/2011, należy wskazać, że każdy
    element zainstalowany w budynku lub konstrukcji uznaje się za nieruchomość, jeśli
    stanowi integralną część tego budynku lub konstrukcji. Pojęcie „integralny” oznacza, że
    bez tego elementu budynek lub konstrukcja byłyby niekompletne. Do takich elementów,
    bez których budynki byłyby niekompletne należy zaliczyć elementy wykończeniowe, które
    same w sobie nie zwiększają wytrzymałości czy stabilności budynku, ale stanowią jego
    uzupełnienie lub wyposażenie. Do elementów takich można zaliczyć takie, które
    umieszcza się w strukturze budynku np. izolacja, ściany działowe, wykładziny ścienne i
    podłogowe jak i instalacje elektryczne, sanitarne, wentylacyjne czy grzewcze. Wszystkie te
    elementy mają na celu lepsze, bardziej efektywne użytkowanie budynku. Należy
    podkreślić, że fakt, iż dany element stanowi integralną część budynku, nie oznacza, że bez
    niego budynku nie traktowano by jako nieruchomości. Jednakże z chwilą ich
    zainstalowania w budynku należy je również uważać za nieruchomość, ponieważ stanowią
    one uzupełnienie tego budynku, aby można było wykorzystywać go bardziej efektywnie.
    Należy wskazać, że montowane oraz podłączane w budynkach instalacje fotowoltaiczne
    oraz pompy ciepła mają za zadanie pełnić funkcje związane z gromadzeniem i
    wytwarzaniem energii oraz funkcje grzewcze, jednakże dopiero po podłączeniu z
    odpowiednimi rurami przewodzącymi, które są zainstalowane w budynku, takie funkcje
    będą pełnić. Uznać więc należy, że zainstalowanie instalacji fotowoltaicznej oraz pompy
    ciepła ma na celu lepsze wykorzystanie budynku w postaci m.in. gromadzenia i
    wytwarzania energii czy ogrzewania tego konkretnego budynku. Zatem instalacja

    fotowoltaiczna oraz pompa ciepła stanowi integralną część budynku. Oznacza to, że z
    chwilą zainstalowania stanowi ona uzupełnienie tego budynku.
    Jak wynika z opisu sprawy, polscy podwykonawcy świadczą na Państwa rzecz usługi
    polegające na zakładaniu fotowoltaiki czy pomp ciepła oraz podłączaniu ich w budynkach
    /domkach osób prywatnych na terenie Niemiec. A zatem, usługi te wykonywane są na
    konkretnych budynkach/domkach, które położone są w Niemczech. To nieruchomość
    stanowi centralny i nieodzowny element ww. świadczeń. Tym samym, usługi nabywane
    przez Spółkę od polskich podwykonawców mają bezpośredni związek z nieruchomością w
    rozumieniu art. 28e ustawy i miejscem ich opodatkowania jest miejsce położenia
    nieruchomości, tj. terytorium Niemiec.
    W kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawianych
    przez podwykonawców Spółki, należy wskazać, że w myśl art. 86 ust. 1 ustawy:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
    Z treści art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.
    odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z
    których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych, których następstwem jest określenie podatku należnego
    (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Podkreślić należy, że warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do
    odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami
    opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które
    nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Co więcej, zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy:
      Podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
      podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i
      usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza
      terytorium kraju, innych niż te, do których stosuje się zwolnienie, o którym mowa w
      art. 113b ust. 1, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były
      wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika
      związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.
    Uprawnienie wynikające z powyższego przepisu odnosi się do podatników prowadzących
    działalność gospodarczą na terytorium kraju, którzy dokonują dostaw towarów bądź
    świadczenia usług opodatkowanych poza terytorium kraju, a zakupy, jakich dokonują, są
    związane właśnie z tymi czynnościami. Warunkiem do odliczenia podatku naliczonego
    związanego z czynnościami dokonywanymi poza terytorium kraju jest to, aby -
    hipotetycznie - w przypadku wykonywania tych samych czynności w kraju podatnikowi
    przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Powołany przepis wymaga
    ponadto, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek
    odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to
    być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza
    terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.

    Zauważyć również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego
    zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia
    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę
    wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego.
    I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku,
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Zatem w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu
    albo jest zwolniona od podatku podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku
    należnego o podatek naliczony wykazany w tej fakturze.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości w kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego
    wynikającego z faktur wystawionych przez podwykonawców na Państwa rzecz należy
    wskazać, że istotną kwestią jest prawidłowe ustalenie miejsca ich świadczenia. Miejsce
    świadczenia usług jest jednocześnie miejscem ich opodatkowania. Jak już wskazałem
    nabywane od podwykonawców usługi mają bezpośredni związek z nieruchomością w
    rozumieniu art. 28e ustawy i miejscem ich opodatkowania jest miejsce położenia
    nieruchomości, tj. terytorium Niemiec. W takim przypadku wystawiane przez
    podwykonawców faktury nie powinny zawierać polskiego podatku VAT, gdyż świadczone
    przez nich usługi nie podlegają opodatkowaniu na terytorium kraju. Tym samym w
    opisanym przypadku nie wystąpi polski podatek naliczony, który mógłby zostać przez
    Państwa odliczony.
    A zatem, skoro podwykonawcy wystawili na Państwa rzecz fakturę z naliczonym polskim
    podatkiem to w takiej sytuacji zastosowanie znajdzie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie
    z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
    podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy
    transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od
    podatku. Oznacza to, że nie mają Państwo prawa do odliczenia podatku VAT wykazanego
    na fakturze przez polskich podwykonawców ponieważ transakcja ta nie podlega
    opodatkowaniu w Polsce.
    Wobec powyższego Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Zgodnie z art. 14f § 2b Ordynacji podatkowej:
      Opłata za wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega zwrotowi wyłącznie
      w przypadku:
      1) wycofania wniosku - w całości;
      2) wycofania części wniosku w odniesieniu do przedstawionego w nim odrębnego
      stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego - w odpowiedniej części;
      3) uiszczenia jej w kwocie wyższej od należnej - w odpowiedniej części.
    10 września 2025 r. dokonali Państwo wpłaty w wysokości 120 zł tytułem wydania
    interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy 2 stanów faktycznych, należna opłata wynosi

    więc 80 zł. Zatem pozostała kwota w wysokości 40 zł stanowi nadpłatę i zgodnie z art. 14f §
    2b pkt 3 Ordynacji podatkowej, zostanie zwrócona przelewem na rachunek bankowy, z
    którego dokonano opłaty, zgodnie z dyspozycją zawartą we wniosku.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o
    wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym
    we wniosku opisem stanu faktycznego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z
    ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu
    faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy,
    gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się
    będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.
    W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego
    we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się
        Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.