Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP3.4512.133.2017.2.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-18
Teza: wyłączenie z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług czynności pobytu dziecka w pieczy zastępczej, w związku z którymi pobierane są opłaty od rodziców biologicznych lub osób dysponujących dochodem dziecka, gmin i innych powiatów oraz wyłączenia z opodatkowania pobierania opłat tj. środków finansowych z innych powiatów na pokrycie kosztów rehabilitacji uczestników warsztatów terapii zajęciowej będących mieszkańcami tych powiatów, a także braku prawa dokumentowania fakturą VAT pobytu dziecka w pieczy zastępczej.
Słowa kluczowe: podatnik; powiat
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 stycznia 2017 r. (data wpływu 10 lutego 2017 r.) uzupełnionym pismem z 23 marca 2017 r. (data wpływu 28 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług czynności pobytu dziecka w pieczy zastępczej, w związku z którymi pobierane są opłaty od rodziców biologicznych lub osób dysponujących dochodem dziecka, gmin i innych powiatów oraz wyłączenia z opodatkowania pobierania opłat tj. środków finansowych z innych powiatów na pokrycie kosztów rehabilitacji uczestników warsztatów terapii zajęciowej będących mieszkańcami tych powiatów – **jest prawidłowe,**
*   braku prawa dokumentowania fakturą VAT pobytu dziecka w pieczy zastępczej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług czynności pobytu dziecka w pieczy zastępczej, w związku z którymi pobierane są opłaty od rodziców biologicznych lub osób dysponujących dochodem dziecka, gmin i innych powiatów oraz wyłączenia z opodatkowania pobierania opłat tj. środków finansowych z innych powiatów na pokrycie kosztów rehabilitacji uczestników warsztatów terapii zajęciowej będących mieszkańcami tych powiatów, a także braku prawa dokumentowania fakturą VAT pobytu dziecka w pieczy zastępczej. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 23 marca 2017 r. (data wpływu 28 marca 2017 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 17 marca 2017 r. znak: 2461-IBPP3.4512.133.2017.1.SR.

We wniosku uzupełnionym pismem z 23 marca 2017 r. przedstawiono następujący stan faktyczny:

Powiatowe Centrum Pomocy Rodzinie w …. (zwane dalej PCPR) jest powiatową jednostką budżetową finansowaną bezpośrednio z budżetu Powiatu …, nieposiadającą osobowości prawnej, która pokrywa swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadza na rachunek dochodów Powiatu (art. 11 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych Dz.U.2016.1870 j.t.). PCPR zostało utworzone Uchwalą Nr … z dnia 29 stycznia 1999 r. Rady Powiatu i działa na podstawie Statutu, który określa w szczególności jej nazwę, siedzibę i przedmiot działalności (Uchwała Nr … Rady Powiatu z dnia 17 marca 2015 r.). Podstawą gospodarki finansowej PCPR jest Plan Finansowy dochodów i wydatków ustalany na dany rok budżetowy.

PCPR od dnia 1 stycznia 2017 r. jest skonsolidowanym podatnikiem z Powiatem – na podstawie Zarządzenia Nr … Starosty z dnia … r. w sprawie scentralizowanych rozliczeń podatku od towarów i usług Powiatu.

PCPR realizuje zadania należące do zadań własnych Powiatu z zakresu pomocy społecznej (art. 19 ustawy z dnia 12 marca 2004 o pomocy społecznej Dz. U. 2016.930 z późn. zm.), zadania zlecone z zakresu administracji rządowej (art. 20 ustawy o pomocy społecznej), a także zadania określone w innych przepisach, przede wszystkim w ustawie z dnia 9 czerwca 2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej (Dz.U.2016.575 z późn. zm.), a także w ustawie z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz.U. 2016, poz. 2046).

Ponadto PCPR jest organizatorem rodzinnej pieczy zastępczej wyznaczonej przez Starostę na podstawie art. 76 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej (Zarządzenie … Starosty z dnia 5 października 2011 r.)

Do zadań własnych powiatu z zakresu wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej (art. 180 ustawy o wspieraniu rodziny…) należą m.in.:

*   zapewnienie dzieciom pieczy zastępczej w rodzinach zastępczych, rodzinnych domach dziecka oraz w placówkach opiekuńczo-wychowawczych,
*   finansowanie świadczeń pieniężnych dotyczących dzieci z terenu powiatu, umieszczonych w rodzinach zastępczych, rodzinnych domach dziecka, placówkach opiekuńczo- wychowawczych, regionalnych placówkach opiekuńczo-terapeutycznych, interwencyjnych ośrodkach preadopcyjnych lub rodzinach pomocowych, na jego terenie lub na terenie innego powiatu.

Wydatki na opiekę i utrzymanie dziecka w rodzinach zastępczych oraz w placówkach opiekuńczo-wychowawczych ponosi powiat właściwy ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed umieszczeniem go po raz pierwszy w pieczy zastępczej (art. 191 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej). Powiat, na terenie którego funkcjonują rodziny zastępcze lub placówki opiekuńczo-wychowawcze, które mogą przyjąć dziecko pochodzące z innego powiatu – zawiera z tym powiatem porozumienie (właściwym ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed umieszczeniem go po raz pierwszy w pieczy zastępczej) w sprawie przyjęcia dziecka oraz warunków jego pobytu i wysokości wydatków na jego opiekę i wychowanie (art. 191 ust. 5 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej). Powiat dokonuje zwrotu tych wydatków zgodnie z porozumieniem na rachunek dochodów Powiatu ….

Ponadto również gmina właściwa ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed umieszczeniem go po raz pierwszy w pieczy zastępczej ponosi częściowo wydatki z tego tytułu (art. 191 ust. 9 i 10 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej). Zwrot tych wydatków wynosi odpowiednio 10%, 30% i 50% w zależności od długości pobytu dziecka w pieczy zastępczej. PCPR wystawia gminom noty obciążeniowe, na podstawie których gminy dokonują płatności na rachunek dochodów PCPR.

Za pobyt dziecka w pieczy zastępczej rodzice biologiczni ponoszą odpłatność w wysokości przyznanych świadczeń oraz dodatków – w przypadku umieszczenia dziecka w rodzinie zastępczej, oraz średnich miesięcznych wydatków przeznaczonych na utrzymanie dziecka w placówkach opiekuńczo-wychowawczych – w przypadku umieszczenia dziecka w placówce (art. 193 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej). Za ponoszenie ww. opłat rodzice odpowiadają solidarnie. W przypadku braku możliwości uzyskania od rodziców całości lub części opłaty, odpłatność tą lub jej część ponosi także osoba dysponująca dochodem dziecka lub ta osoba przebywająca w pieczy zastępczej po uzyskaniu pełnoletności – w wysokości nie wyższej niż 50% kwoty jej dochodu.

Do zadań realizowanych przez PCPR z zakresu rehabilitacji społecznej osób niepełnosprawnych należy m.in. finansowanie w części lub całości kosztów tworzenia i działania warsztatów terapii zajęciowej zarówno ze środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych jak i ze środków własnych Powiatu (art. 10b ust. 2 i 2a ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej\`(...)\`). Powiat, którego mieszkańcy są uczestnikami rehabilitacji w warsztacie działającym na terenie innego powiatu, jest obowiązany do pokrywania kosztów rehabilitacji w odniesieniu do swoich mieszkańców, w części nieobjętej dofinansowaniem ze środków Funduszu, w wysokości i na zasadach określonych w porozumieniu zawartym z powiatem, na terenie którego działa warsztat. Na podstawie tego porozumienia „inny powiat” dokonuje zwrotu tych kosztów na rachunek dochodów Powiatu.

W ramach realizacji wyżej wymienionych zadań z zakresu wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej oraz rehabilitacji społecznej osób niepełnosprawnych PCPR pobiera następujące opłaty:

1.  odpłatność rodziców biologicznych lub osób dysponujących dochodem dziecka za pobyt dziecka w pieczy zastępczej (art. 193 i 194 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej) – na podstawie decyzji administracyjnej (art. 194 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej).
2.  środki finansowe otrzymywane z gmin (art. 191 ust. 9 i 10 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej) stanowiące zwrot części wydatków na opiekę i wychowanie dziecka w pieczy zastępczej w odpowiedniej wysokości 10%, 30% i 50% w zależności od długości pobytu dziecka – na podstawie not obciążeniowych wystawianych przez PCPR do właściwej gminy,
3.  środki finansowe otrzymywane z innych powiatów na podstawie zawartych porozumień (art. 191 ust. 5 i art. 192 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej), które dotyczą zwrotu wydatków poniesionych przez PCPR za:
    *   pobyt dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej – w wysokości obowiązujących średnich miesięcznych wydatków w placówce,
    *   utrzymanie dziecka w rodzinnej pieczy zastępczej – na podstawie wydanych decyzji administracyjnych przyznających świadczenia,
    *   wypłacone wynagrodzenie rodzinie zastępczej – na podstawie zawartej umowy zlecenia z rodziną zastępczą, które dotyczą dzieci pochodzących z „innych powiatów”.
4.  środki finansowe otrzymywane z innych powiatów na podstawie zawartych porozumień (art. 10b ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych), które dotyczą zwrotu wydatków poniesionych przez PCPR na koszty rehabilitacji uczestników warsztatów terapii zajęciowej będących mieszkańcami „innych powiatów”.

Wszystkie opłaty pobierane przez PCPR dokonywane są za pośrednictwem przelewów bankowych (nie ma żadnych operacji gotówkowych).

Zgodnie z art. 10b ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych – koszty utworzenia, działalności i wynikające ze zwiększenia liczby uczestników warsztatu są współfinansowane ze środków PFRON (90%) oraz ze środków samorządu powiatowego (10%), lub innych źródeł.

Ponadto zgodnie z § 10 ust. 1 rozporządzenia MGPiPS z dnia 25 marca 2004 r. w sprawie warsztatów terapii zajęciowej – działalność warsztatu jest działalnością o charakterze niezarobkowym.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca informuje, iż udział w warsztatach terapii zajęciowej jest całkowicie bezpłatny, co oznacza w praktyce, że uczestnicy nie ponoszą żadnych odpłatności z tytułu uczestnictwa w tych warsztatach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Pytanie nr 1. Mając na uwadze sytuacje opisane w części G.80 – proszę o interpretację czy w stosunku do PCPR w zakresie pobieranych opłat (wymienionych w pkt 1-4) tj.:

1.  odpłatności rodziców biologicznych lub osób dysponujących dochodem dziecka za pobyt dziecka w pieczy zastępczej (art. 193 i 194 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej) – na podstawie decyzji administracyjnej (art. 194 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej),
2.  środków finansowych otrzymywanych z gmin (art. 191 ust. 9 i 10 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej) stanowiące zwrot części wydatków na opiekę i wychowanie dziecka w pieczy zastępczej w odpowiedniej wysokości 10%, 30% i 50% w zależności od długości pobytu dziecka – na podstawie not obciążeniowych wystawianych przez PCPR do właściwej gminy,
3.  środków finansowych otrzymywanych z innych powiatów na podstawie zawartych porozumień (art. 191 ust. 5 i art. 192 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej), które dotyczą zwrotu wydatków poniesionych przez PCPR za:
    *   pobyt dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej – w wysokości obowiązujących średnich miesięcznych wydatków w placówce,
    *   utrzymanie dziecka w rodzinnej pieczy zastępczej – na podstawie wydanych decyzji administracyjnych przyznających świadczenia,
    *   wypłacone wynagrodzenie rodzinie zastępczej – na podstawie zawartej umowy zlecenia z rodziną zastępczą, które dotyczą dzieci pochodzących z „innych powiatów”.
4.  środków finansowych otrzymywanych z innych powiatów na podstawie zawartych porozumień (art. 10b ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych), które dotyczą zwrotu wydatków poniesionych przez PCPR na koszty rehabilitacji uczestników warsztatów terapii zajęciowej będących mieszkańcami „innych powiatów”.

mają zastosowanie przepisy art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług, który nie uznaje za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy (PCPR) w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane?

Pytanie nr 2. Czy w związku z tym, że PCPR w zakresie wykonywania zadań w zakresie pieczy zastępczej będzie korzystało z wyłączenia z podatku VAT – może wystawić gminie za pobyt dziecka w pieczy zastępczej Fa VAT (pkt 2 w pytaniu)(art. 191 ust. 8 i 9 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej) – do tej pory były wystawiane noty obciążeniowe, jednak aktualnie gminy życzą sobie by były to Fa VAT. Czy PCPR ma prawo w sytuacji wyłączenia z VAT w zakresie pieczy zastępczej wystawić Fa VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1. Zdaniem PCPR w zakresie wszystkich opłat wypisanych w części G.80 oraz w pytaniu część G.81 korzysta z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Podobne stanowisko przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach IBPP3/443-273/14/AS z dnia 24 czerwca 2014 r. – zgodnie z którym: „pobierane opłaty z tytułu odpłatności za pobyt dziecka w pieczy zastępczej na podstawie decyzji administracyjnej oraz środki finansowe otrzymywane z innych powiatów na podstawie zawartych porozumień, które dotyczą zwrotu wydatków poniesionych przez PCPR – są formą sprawowania władztwa publicznego. Zatem realizując czynności w tym zakresie i pobierając wskazane opłaty nałożone przez przepisy ustawy Wnioskodawca korzysta z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług”.

Zgodnie z cyt. interpretacją „ art. 15 ust. 6 ustawy o VAT wyłącza z opodatkowania organy podlegające prawu publicznemu, jeżeli prowadzą daną działalność jako organy publiczne, nawet wtedy, gdy pobierają z tytułu tej działalności wynagrodzenie. Czynności, w których organy te uczestniczą jako organy publiczne, to określone prawem czynności wykonywane w interesie publicznym. Zatem czynności, w stosunku do których organy publiczne nie są traktowane jako podatnicy, to czynności wykonywane przez nie w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, a także czynności, do których wykonywania są uprawnione wyłącznie organy publiczne”.

PCPR jako jednostka organizacyjna jednostki samorządu terytorialnego wykonuje ustawowo określone dla jednostek samorządu terytorialnego zadania z zakresu organizacji pieczy zastępczej oraz z zakresu rehabilitacji społecznej osób niepełnosprawnych. PCPR realizuje odgórnie nakazane przez przepisy prawa obowiązki, które są wykonywane w ramach funkcji publicznych i nie są działaniami podejmowanymi na tych samych warunkach prawnych co prywatni przedsiębiorcy. Są one formą sprawowania władztwa publicznego. Czynności te mają charakter publicznoprawny, a nie cywilnoprawny, a sposób i zakres ich realizacji jest ściśle określony w przepisach prawa. Mając powyższe na uwadze PCPR w zakresie opisanych pobieranych opłat korzysta z wyłączenia z opodatkowania.

Ad. 2. Skoro PCPR w zakresie wykonywanych czynności dotyczących pieczy zastępczej nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT nie ma prawa w tym samym zakresie wystawiać Fa VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, iż zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz.U. z 2016 r., poz. 1454), zwanej dalej ustawą z dnia 5 września 2016 r., jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

W myśl art. 4 ustawy z dnia 5 września 2016 r., jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Zauważyć należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Konieczność spełniania dwóch warunków wyłączających organy publiczne z opodatkowania VAT (wykonywanie czynności przez organ podlegający prawu publicznemu oraz wykonywanie danej czynności przez podmiot działający w charakterze organu publicznego w odniesieniu do tej czynności) była wielokrotnie podkreślana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak stwierdził TSUE w orzeczeniu w sprawie C-4/89 – Comune di Carpaneto Piascentino i inni a Ufficio provinciale imposta sul valore aggiunto di Piacenza – art. 4(5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki sposób, aby czynności wykonywane przez organy publiczne w rozumieniu tego przepisu stanowiły czynności wykonywane przez organy prawa publicznego podlegające szczególnym zasadom prawnym mającym do nich zastosowanie. Drugi akapit tej regulacji należy natomiast interpretować w taki sposób, aby Państwa Członkowskie zobowiązane były zapewnić, by organy prawa publicznego traktowane były jak podatnicy w związku z czynnościami wykonywanymi w charakterze organów publicznych w przypadku, gdy czynności te mogą być również podejmowane w ramach działalności konkurencyjnych przez przedsiębiorców prywatnych, jeśli traktowanie tych organów jako podmiotów nieposiadających statusu podatnika mogłoby prowadzić do istotnego naruszenia zasad konkurencji.

Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i jako takie musi być ściśle interpretowane.

Dokonując wykładni art. 15 ust. 6 ustawy i art. 4 (5) VI Dyrektywy należy więc rozgraniczyć sferę imperium, która została wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług od sfery dominium, w której stosownie do wskazanych wyżej przepisów, organy powinny być traktowane jak podatnicy tego podatku.

Innymi słowy organ (urząd obsługujący ten organ) będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach – gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań (co wynika z pierwszej części art. 15 ust. 6 ustawy) oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Stąd też, aby uznać, że organ działa w zakresie swoich funkcji ustawowych i jednocześnie nie korzysta z formy cywilistycznej musi zaistnieć sytuacja tego rodzaju, że przy realizacji danego zadania – określonej prawem czynności wykonywanej w interesie publicznym, organ ten wyposażony jest we władztwo publiczne, tj. występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do innych podmiotów uczestniczących w danej czynności.

Powiat, w rozumieniu ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 814 z późn. zm.), jest jednostką samorządu terytorialnego. Posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3a i 5 ww. ustawy, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie pomocy wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej, wspierania osób niepełnosprawnych.

W myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy, w celu wykonywania zadań powiat może tworzyć jednostki organizacyjne i zawierać umowy z innymi podmiotami.

Należy nadmienić, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności.

Działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny – niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Z powyższego wynika, że Powiat wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z treści wniosku wynika, że Powiatowe Centrum Pomocy Rodzinie jest powiatową jednostką budżetową finansowaną bezpośrednio z budżetu Powiatu. PCPR realizuje zadania należące do zadań własnych powiatu z zakresu pomocy społecznej, a także zadania określone w innych przepisach, przede wszystkim w ustawie o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, a także w ustawie o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych. PCPR jest organizatorem rodzinnej pieczy zastępczej wyznaczonej przez Starostę na podstawie art. 76 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej. Do zadań realizowanych przez PCPR z zakresu rehabilitacji społecznej osób niepełnosprawnych należy m.in. finansowanie w części lub całości kosztów tworzenia i działania warsztatów terapii zajęciowej zarówno ze środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych jak i ze środków własnych Powiatu.

W ramach realizacji wyżej wymienionych zadań z zakresu wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej oraz rehabilitacji społecznej osób niepełnosprawnych PCPR pobiera następujące opłaty:

1.  odpłatność rodziców biologicznych lub osób dysponujących dochodem dziecka za pobyt dziecka w pieczy zastępczej (art. 193 i 194 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej) – na podstawie decyzji administracyjnej (art. 194 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej).
2.  środki finansowe otrzymywane z gmin (art. 191 ust. 9 i 10 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej) stanowiące zwrot części wydatków na opiekę i wychowanie dziecka w pieczy zastępczej w odpowiedniej wysokości 10%, 30% i 50% w zależności od długości pobytu dziecka – na podstawie not obciążeniowych wystawianych przez PCPR do właściwej gminy,
3.  środki finansowe otrzymywane z innych powiatów na podstawie zawartych porozumień (art. 191 ust. 5 i art. 192 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej), które dotyczą zwrotu wydatków poniesionych przez PCPR za:
    *   pobyt dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej – w wysokości obowiązujących średnich miesięcznych wydatków w placówce,
    *   utrzymanie dziecka w rodzinnej pieczy zastępczej – na podstawie wydanych decyzji administracyjnych przyznających świadczenia,
    *   wypłacone wynagrodzenie rodzinie zastępczej – na podstawie zawartej umowy zlecenia z rodziną zastępczą, które dotyczą dzieci pochodzących z „innych powiatów”.
4.  środki finansowe otrzymywane z innych powiatów na podstawie zawartych porozumień (art. 10b ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych), które dotyczą zwrotu wydatków poniesionych przez PCPR na koszty rehabilitacji uczestników warsztatów terapii zajęciowej będących mieszkańcami „innych powiatów”.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy w stosunku do PCPR w zakresie pobieranych opłat (wymienionych w pkt 1-4) mają zastosowanie przepisy art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata (opłata).

Art. 2 ust. 1 ustawy z 9 czerwca 2011 r., o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 575 ze zm.), stanowi że wspieranie rodziny przeżywającej trudności w wypełnianiu funkcji opiekuńczo-wychowawczych to zespół planowych działań mających na celu przywrócenie rodzinie zdolności do wypełniania tych funkcji.

System pieczy zastępczej to zespół osób, instytucji i działań mających na celu zapewnienie czasowej opieki i wychowania dzieciom w przypadkach niemożności sprawowania opieki i wychowania przez rodziców (art. 2 ust. 2ww. ustawy).

Stosowanie do zapisu art. 2 ust. 3 ww. ustawy jednostkami organizacyjnymi wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej są jednostki organizacyjne jednostek samorządu terytorialnego wykonujące zadania w zakresie wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej, placówki wsparcia dziennego, organizatorzy rodzinnej pieczy zastępczej, placówki opiekuńczo-wychowawcze, regionalne placówki opiekuńczo-terapeutyczne, interwencyjne ośrodki preadopcyjne, ośrodki adopcyjne oraz podmioty, którym zlecono realizację zadań z zakresu wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej.

Ustawa o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej w art. 3 ust. 1-3 wskazuje również, że obowiązek wspierania rodziny przeżywającej trudności w wypełnianiu funkcji opiekuńczo wychowawczych oraz organizacji pieczy zastępczej, w zakresie ustalonym ustawą, spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej. Obowiązek, o którym mowa w ust. 1, jednostki samorządu terytorialnego oraz organy administracji rządowej realizują w szczególności we współpracy ze środowiskiem lokalnym, sądami i ich organami pomocniczymi, policją, instytucjami oświatowymi, podmiotami leczniczymi, a także kościołami i związkami wyznaniowymi oraz organizacjami społecznymi. Zadania z zakresu wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej są realizowane zgodnie z zasadą pomocniczości, zwłaszcza gdy przepisy ustawy przewidują możliwość zlecania realizacji tych zadań przez organy jednostek samorządu terytorialnego.

Zgodnie z art. 54 ust. 1 ww. ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, z rodziną zastępczą niezawodową spełniającą warunki do pełnienia funkcji rodziny zastępczej zawodowej, posiadającą opinię koordynatora rodzinnej pieczy zastępczej oraz co najmniej 3-letnie doświadczenie jako rodzina zastępcza, prowadzący rodzinny dom dziecka lub pełniący funkcję dyrektora placówki opiekuńczo-wychowawczej typu rodzinnego, starosta zawiera, na wniosek tej rodziny, umowę o pełnienie funkcji rodziny zastępczej zawodowej.

Z kolei ust. 2 art. 54 stanowi, że z rodziną zastępczą niezawodową spełniającą warunki do pełnienia funkcji rodziny zastępczej zawodowej, posiadającą pozytywną opinię koordynatora rodzinnej pieczy zastępczej, starosta może zawrzeć, na wniosek tej rodziny, umowę o pełnienie funkcji rodziny zastępczej zawodowej.

Stosownie do treści art. 55 ust. 1 ww. ustawy, z kandydatami spełniającymi warunki do pełnienia funkcji rodziny zastępczej zawodowej lub prowadzenia rodzinnego domu dziecka, na ich wniosek, starosta może zawierać umowy o utworzeniu rodziny zastępczej zawodowej lub rodzinnego domu dziecka. Do umowy przepisy art. 54 ust. 3-8 stosuje się odpowiednio.

Umowy, o których mowa w art. 54 ust. 1 i 2, zawiera się w ramach limitu rodzin zastępczych zawodowych na dany rok kalendarzowy, określonego w 3-letnim powiatowym programie dotyczącym rozwoju pieczy zastępczej (art. 56 ustawy).

Z rodziną zastępczą zawodową, w której wychowuje się co najmniej 6 dzieci, spełniającą warunki do prowadzenia rodzinnego domu dziecka oraz posiadającą co najmniej 3-letnie doświadczenie jako rodzina zastępcza zawodowa, starosta zawiera, na wniosek tej rodziny, umowę o prowadzenie rodzinnego domu dziecka (art. 61a ust. 1 ustawy). Z rodziną zastępczą zawodową spełniającą warunki do prowadzenia rodzinnego domu dziecka, starosta może zawrzeć, na wniosek tej rodziny, umowę o prowadzenie rodzinnego domu dziecka (art. 61a ust. 2 ustawy).

Natomiast na podstawie art. 93 ust. 1 ww. ustawy, instytucjonalna piecza zastępcza jest sprawowana w formie:

1.  placówki opiekuńczo-wychowawczej;
2.  regionalnej placówki opiekuńczo-terapeutycznej;
3.  interwencyjnego ośrodka preadopcyjnego.

Zgodnie z art. 76 ust. 1 ww. ustawy organizatorem rodzinnej pieczy zastępczej jest jednostka organizacyjna powiatu lub podmiot, któremu powiat zlecił realizację tego zadania na podstawie art. 190.

Na podstawie art. 180 pkt 2 ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, do zadań własnych powiatu należy zapewnienie dzieciom pieczy zastępczej w rodzinach zastępczych, rodzinnych domach dziecka oraz w placówkach opiekuńczo-wychowawczych.

Stosownie do art. 182 ust. 1 zadania powiatu w zakresie pieczy zastępczej starosta wykonuje za pośrednictwem powiatowego centrum pomocy rodzinie oraz organizatorów rodzinnej pieczy zastępczej.

Placówkę opiekuńczo-wychowawczą prowadzi powiat lub podmiot, któremu powiat zlecił realizację tego zadania na podstawie art. 190 (art. 93 ust. 2).

W myśl art. 191 ust. 1-10 ww. ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej:

1.  Powiat właściwy ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed umieszczeniem go po raz pierwszy w pieczy zastępczej ponosi:
    1.  wydatki na opiekę i wychowanie dziecka umieszczonego w rodzinie zastępczej albo rodzinnym domu dziecka;
    2.  średnie miesięczne wydatki przeznaczone na utrzymanie dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej albo interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym;
    3.  wydatki na finansowanie pomocy na kontynuowanie nauki i usamodzielnienie.
2.  Jeżeli nie można ustalić powiatu właściwego ze względu na miejsce zamieszkania dziecka, właściwy do ponoszenia wydatków jest powiat miejsca jego ostatniego zameldowania na pobyt stały.
3.  Jeżeli nie można ustalić miejsca ostatniego zameldowania dziecka na pobyt stały, właściwy do ponoszenia wydatków jest powiat miejsca siedziby sądu, który orzekł o umieszczeniu dziecka w pieczy zastępczej.
4.  W przypadku powrotu dziecka do rodziny i ponownego umieszczenia go w pieczy zastępczej, wydatki ponosi powiat właściwy ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed ponownym umieszczeniem go w pieczy zastępczej. Przepisy ust. 2 i 3 stosuje się.
5.  Powiat, na terenie którego funkcjonują mogące przyjąć dziecko rodzina zastępcza, rodzinny dom dziecka lub placówka opiekuńczo-wychowawcza, zawiera z powiatem, o którym mowa w ust. 1-4, porozumienie w sprawie przyjęcia dziecka oraz warunków jego pobytu i wysokości wydatków, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 2.
6.  Samorząd województwa, na terenie którego funkcjonują mogące przyjąć dziecko regionalna placówka opiekuńczo-terapeutyczna lub interwencyjny ośrodek preadopcyjny, zawiera z powiatem, o którym mowa w ust. 1-4, porozumienie w sprawie przyjęcia dziecka oraz warunków jego pobytu i wysokości wydatków, o których mowa w ust. 1 pkt 2.
7.  Wynagrodzenia wraz z pochodnymi od wynagrodzenia dla zawodowej rodziny zastępczej, prowadzącego rodzinny dom dziecka i osób zatrudnionych w rodzinie zastępczej oraz rodzinnym domu dziecka oraz świadczenia dla rodziny pomocowej finansuje proporcjonalnie do liczby dzieci powiat, o którym mowa w ust. 1-4.
8.  Przepisów ust. 1 i 5 nie stosuje się w przypadku:
    1.  dzieci umieszczonych w rodzinie zastępczej pełniącej funkcję pogotowia rodzinnego lub placówce opiekuńczo-wychowawczej typu interwencyjnego, na podstawie art. 58 ust. 1 lub art. 103 ust. 2;
    2.  dzieci pozostawionych bezpośrednio po urodzeniu lub dzieci, których tożsamość rodziców jest nieznana.
9.  W przypadku umieszczenia dziecka w rodzinie zastępczej albo rodzinnym domu dziecka gmina właściwa ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed umieszczeniem go po raz pierwszy w pieczy zastępczej ponosi odpowiednio wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 1, w wysokości:
    1.  10% wydatków na opiekę i wychowanie dziecka - w pierwszym roku pobytu dziecka w pieczy zastępczej;
    2.  30% wydatków na opiekę i wychowanie dziecka - w drugim roku pobytu dziecka w pieczy zastępczej;
    3.  50% wydatków na opiekę i wychowanie dziecka - w trzecim roku i następnych latach pobytu dziecka w pieczy zastępczej.Przepisy ust. 2-4 i 7 stosuje się odpowiednio.
10.  W przypadku umieszczenia dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej albo interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym gmina właściwa ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed umieszczeniem go po raz pierwszy w pieczy zastępczej ponosi odpowiednio wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 2, w wysokości:
    1.  10% w pierwszym roku pobytu dziecka w pieczy zastępczej,
    2.  30% w drugim roku pobytu dziecka w pieczy zastępczej,
    3.  50% w trzecim roku i następnych latach pobytu dziecka w pieczy zastępczej\- średnich miesięcznych wydatków przeznaczonych na utrzymanie dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej albo interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym. Przepisy ust. 2-4 i 7 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 193 ust. 1 ww. ustawy, za pobyt dziecka w pieczy zastępczej rodzice ponoszą miesięczną opłatę w wysokości:

1.  przyznanych świadczeń oraz dodatków, o których mowa w art. 80 ust. 1 i art. 81 – w przypadku umieszczenia dziecka w rodzinie zastępczej spokrewnionej, rodzinie zastępczej zawodowej, rodzinie zastępczej niezawodowej lub rodzinnym domu dziecka;
2.  średnich miesięcznych wydatków przeznaczonych na utrzymanie dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej oraz interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym – w przypadku umieszczenia dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo terapeutycznej oraz interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym.

Zgodnie z art. 194 ust. 1 ww. ustawy, opłatę, o której mowa w art. 193 ust. 1, ustala, w drodze decyzji, starosta właściwy ze względu na miejsce zamieszkania dziecka przed umieszczeniem w rodzinie zastępczej, rodzinnym domu dziecka, placówce opiekuńczo-wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej albo interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym.

Stosownie do art. 195 ust. 1 cyt. ustawy, w przypadku gdy za pobyt dziecka w rodzinie zastępczej, rodzinie pomocowej, rodzinnym domu dziecka, placówce opiekuńczo wychowawczej, regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej albo interwencyjnym ośrodku preadopcyjnym wydatki na opiekę i wychowanie dziecka albo średnie miesięczne wydatki przeznaczone na utrzymanie dziecka w placówce opiekuńczo wychowawczej albo środki finansowe na utrzymanie dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej typu rodzinnego oraz środki finansowe na bieżące funkcjonowanie tej placówki poniosła gmina i powiat, uzyskaną opłatę, o której mowa w art. 193 ust. 1, dzieli się proporcjonalnie do poniesionych wydatków.

Analiza przytoczonych powyżej przepisów wskazuje, że Wnioskodawca działając w oparciu o ustawę o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, realizuje zadania w zakresie organizacji pieczy zastępczej. Realizując odgórnie nakazane przez przepisy prawa obowiązki (będące zadaniami własnymi powiatu) Wnioskodawca w celu zapewnienia dzieciom tego potrzebującym właściwej opieki organizuje ich pobyt w placówkach opiekuńczo wychowawczych oraz rodzinach zastępczych. W związku z realizacją tych ustawowo nałożonych zadań Wnioskodawca pobiera stosowną opłatę.

Powołany na wstępie niniejszej interpretacji przepis art. 15 ust. 6 ustawy o VAT wyłącza z opodatkowania organy podlegające prawu publicznemu, jeżeli prowadzą daną działalność jako organy publiczne, nawet wtedy, gdy pobierają z tytułu tej działalności wynagrodzenie. Czynności, w których organy te uczestniczą jako organy publiczne, to określone prawem czynności wykonywane w interesie publicznym. Zatem czynności, w stosunku do których organy publiczne nie są traktowane jako podatnicy, to czynności wykonywane przez nie w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, a także czynności, do których wykonywania są uprawnione wyłącznie organy publiczne.

Powołane na wstępie interpretacji przepisy wskazują, że generalnie organy oraz urzędy publiczne są uznawane za podatników. Dotyczy to jednakże tylko tej sfery, w której faktycznie występuje konsumpcja oraz gdzie podmioty te mogą konkurować z podmiotami prawa prywatnego.

Kryterium decydującym o uznaniu organu (urzędu) władzy publicznej za podatnika VAT jest zachowywanie się nie jak organ władzy, lecz jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca) w stosunku do określonych transakcji lub czynności. Szczególnie jest to uzasadnione w tych przypadkach, gdzie identyczne czynności lub bardzo zbliżone czynności bądź też transakcje mogą być wykonywane przez podmioty prywatne (np. przedsiębiorców).

Analiza zacytowanych przepisów w odniesieniu do opisu sprawy wskazuje, że zapewnienie pobytu dziecka w pieczy zastępczej spoczywa na jednostkach samorządu terytorialnego oraz na organach administracji rządowej. Tym samym Wnioskodawca wykonuje ustawowo określone dla jednostek samorządu terytorialnego zadania z zakresu organizacji pieczy zastępczej. Działania w zakresie organizacji pieczy zastępczej są wykonywane w ramach funkcji publicznych i nie są działaniami podejmowanymi przez Wnioskodawcę na tych samych warunkach prawnych co prywatni przedsiębiorcy. Są one formą sprawowania władztwa publicznego. Czynności te mają charakter publicznoprawny, a nie cywilnoprawny, a sposób i zakres ich realizacji jest ściśle określony w przepisach prawa.

Zatem stwierdzić należy, że realizowane przez Wnioskodawcę ustawowo określone zadania w zakresie organizacji pieczy zastępczej w zakresie zapewnienia dzieciom właściwej opieki przez umieszczenie ich w placówkach opiekuńczo-wychowawczych lub rodzinach zastępczych są formą sprawowania władztwa publicznego. Zatem realizując czynności w tym zakresie i pobierając z tego tytułu wskazane opłaty nałożone przez przepisy ustawy o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej, Wnioskodawca korzysta z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. Tym samym czynności te należy traktować jako czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji, w zakresie pobieranych przez PCPR odpłatności od rodziców biologicznych lub osób dysponujących dochodem dziecka za pobyt dziecka w pieczy zastępczej, środków finansowych otrzymywanych z gmin, stanowiących zwrot części wydatków na opiekę i wychowanie dziecka w pieczy zastępczej, a także środków finansowych otrzymywanych z innych powiatów, które dotyczą zwrotu wydatków poniesionych przez PCPR za pobyt dziecka w placówce opiekuńczo-wychowawczej, utrzymanie dziecka w rodzinnej pieczy zastępczej i wypłacone wynagrodzenie rodzinie zastępczej, mają zastosowanie przepisy art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących ustalenia czy w stosunku do PCPR w zakresie środków finansowych otrzymywanych z innych powiatów, które dotyczą zwrotu wydatków poniesionych przez PCPR na koszty rehabilitacji uczestników warsztatów terapii zajęciowej będących mieszkańcami innych powiatów mają zastosowanie przepisy art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług należy wskazać, że zasady organizowania warsztatów terapii zajęciowej zostały uregulowane w ustawie z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 2041, ze zm.).

W myśl art. 10 ustawy do podstawowych form aktywności wspomagającej proces rehabilitacji zawodowej i społecznej osób niepełnosprawnych zalicza się uczestnictwo tych osób w:

1.  warsztatach terapii zajęciowej, zwanych dalej „warsztatami”,
2.  turnusach rehabilitacyjnych, zwanych dalej „turnusami”.

Zgodnie z art. 10a ust. 1 ww. ustawy warsztat oznacza wyodrębnioną organizacyjnie i finansowo placówkę stwarzającą osobom niepełnosprawnym niezdolnym do podjęcia pracy możliwość rehabilitacji społecznej i zawodowej w zakresie pozyskania lub przywracania umiejętności niezbędnych do podjęcia zatrudnienia.

Stosownie do art. 10b ust. 1 ww. ustawy warsztaty mogą być organizowane przez fundacje, stowarzyszenia lub przez inne podmioty.

W myśl art. 10b ust. 2 ww. ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych koszty utworzenia, działalności i wynikające ze zwiększenia liczby uczestników warsztatu są współfinansowane ze środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, zwanego dalej „Funduszem” oraz ze środków samorządu powiatowego, lub innych źródeł, z zastrzeżeniem ust. 2a, 2b, 3 i 4 oraz art. 68c ust. 1.

Zgodnie z art. 10b ust. 2a ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych koszty działalności warsztatu są finansowane ze środków samorządu powiatowego w wysokości co najmniej 10% tych kosztów.

Na podstawie art. 10b ust. 6 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych powiat, którego mieszkańcy są uczestnikami rehabilitacji w warsztacie działającym na terenie innego powiatu, jest obowiązany do pokrywania kosztów rehabilitacji w odniesieniu do swoich mieszkańców, w części nieobjętej dofinansowaniem ze środków Funduszu, w wysokości i na zasadach określonych w porozumieniu zawartym z powiatem, na terenie którego działa warsztat.

Z treści wniosku wynika, że do zadań realizowanych przez PCPR z zakresu rehabilitacji społecznej osób niepełnosprawnych należy m.in. finansowanie w części lub całości kosztów tworzenia i działania warsztatów terapii zajęciowej zarówno ze środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych jak i ze środków własnych Powiatu. Powiat, którego mieszkańcy są uczestnikami rehabilitacji w warsztacie działającym na terenie innego powiatu, jest obowiązany do pokrywania kosztów rehabilitacji w odniesieniu do swoich mieszkańców, w części nieobjętej dofinansowaniem ze środków Funduszu, w wysokości i na zasadach określonych w porozumieniu zawartym z powiatem, na terenie którego działa warsztat. Udział w warsztatach terapii zajęciowej jest całkowicie bezpłatny, co oznacza w praktyce, że uczestnicy nie ponoszą żadnych odpłatności z tytułu uczestnictwa w tych warsztatach.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że finansowanie kosztów tworzenia i działania warsztatów terapii zajęciowej należy do zadań własnych Powiatu w zakresie wpierania osób niepełnosprawnych, wynikających z ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, a dokonywanie przez inne powiaty zwrotu wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na koszty rehabilitacji uczestników warsztatów terapii zajęciowej będących mieszkańcami tych powiatów wymuszone jest przepisami dotyczącymi rehabilitacji zawodowej i społecznej i nie wynika z żadnych odrębnych umów pomiędzy powiatami. Zawarte pomiędzy Wnioskodawcą a innymi powiatami porozumienie reguluje bowiem jedynie wysokość i zasady na jakich powiaty te dokonują zwrotu ww. kosztów, natomiast sam obowiązek dokonywania zwrotu tych kosztów wynika z mocy ustawy. Tym samym należy stwierdzić, że w otrzymywaniu na podstawie art. 10b ust. 6 ustawy o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych przez Wnioskodawcę od innych powiatów środków finansowych na pokrycie kosztów rehabilitacji uczestników warsztatów terapii zajęciowej będących mieszkańcami tych powiatów nie można dopatrzyć się czynności, która na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług podlegać będzie opodatkowaniu. Kwota otrzymana od innych powiatów stanowi jedynie przekazanie środków na pokrycie kosztów zadań wynikających z przepisów nałożonych na jednostki samorządu terytorialnego przez odrębne przepisy prawa tj. ustawę o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych.

Tym samym, pobieranie wskazanych we wniosku opłat od innych powiatów, które dotyczą zwrotu wydatków poniesionych na koszty rehabilitacji uczestników warsztatów terapii zajęciowej będących mieszkańcami tych powiatów stanowi wymóg nałożony przez przepisy prawa i należy do czynności publicznoprawnych i nie można tego uznać za działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Podsumowując, Wnioskodawca wykonując czynności w zakresie pieczy zastępczej, w związku z którymi pobierane są opłaty od rodziców biologicznych lub osób dysponujących dochodem dziecka, środki finansowe od innych gmin i powiatów, a także otrzymując środki finansowe z innych powiatów na pokrycie kosztów rehabilitacji uczestników warsztatów terapii zajęciowej będących mieszkańcami tych powiatów, realizuje zadania z zakresu władzy publicznej, nałożone odrębnymi przepisami prawa i korzysta z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie jest prawidłowe.

Wnioskodawca w złożonym wniosku zwrócił się również o wyjaśnienie czy w związku z tym, że PCPR w zakresie wykonywania zadań dotyczących pieczy zastępczej będzie korzystało z wyłączenia z podatku VAT – może wystawić gminie za pobyt dziecka w pieczy zastępczej faktury.

Na mocy art. 2 pkt 31 ustawy, ilekroć w jej przepisach jest mowa o fakturze rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Zasady wystawiania faktur od dnia 1 stycznia 2014 r. regulują przepisy art. 106a – 106q ustawy.

Jak stanowi art. 106a ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium;
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Na mocy art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Stosownie do art. 106b ust. 3 ustawy na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 – jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

\-jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Wskazany wyżej przepis art. 106b ustawy zawiera zamknięty katalog transakcji, które winny być dokumentowane fakturą VAT, wśród nich wymienione są dostawa towarów i świadczenie usług, a także wskazuje, że obowiązek dokumentowania fakturą dotyczy podatnika.

Skoro – jak zostało rozstrzygnięte powyżej – Wnioskodawca w zakresie realizacji ustawowo określonych zadań w zakresie organizacji pieczy zastępczej korzysta z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, tym samym Wnioskodawca w zakresie realizacji tych zadań nie jest uznany za podatnika podatku VAT.

Stąd też, Wnioskodawca nie ma prawa wystawiać faktur VAT w celu dokumentowania powyższych czynności.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym nie ma on prawa wystawiać Fa VAT w ww. zakresie jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300

Bielsko-Biała.