Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-950/15-2/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-26
Teza: Czy dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu likwidacji Spółki z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej w postaci otrzymania przez Wnioskodawcę majątku likwidowanego składającego się z papierów wartościowych, gotówki oraz wierzytelności jest dla Wnioskodawcy neutralny podatkowo na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. podatku dochodowym od osób fizycznych (teks jedn. Dz. U. 2012, poz. 361 ze zm.)?
Słowa kluczowe: dochód; likwidacja; papier-papiery wartościowe; spółki-spółka osobowa; Słowacja; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; wierzytelność; wspólnik; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z 6 sierpnia 2015 r. (data wpływu 10 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu likwidacji spółki osobowej z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu likwidacji spółki osobowej z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym (dalej: „Wnioskodawca”). Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki handlowej działającej pod firmą K. (dalej: „Spółka”) z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej. Spółka ma formę organizacyjnoprawną komanditna spoloćnost. Spółka ta ma cechy polskiej spółki osobowej (komandytowej).

W Spółce podobnie jak w polskiej spółce komandytowej przynajmniej jeden ze wspólników odpowiada za zobowiązania spółki bez ograniczenia (odpowiednik polskiego komplementariusza), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (odpowiednik polskiego komandytariusza) jest ograniczona. Wnioskodawca występuje w Spółce w charakterze wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności, to jest odpowiednika polskiego komplementariusza. Wnioskodawca uczestniczy w zyskach Spółki w proporcji określonej w umowie Spółki. Spółka posiada na terytorium Słowacji stałą siedzibę w której podejmuje istotne decyzje dotyczące działalności gospodarczej Spółki. Zgodnie ze słowackimi regulacjami podatkowymi, w odniesieniu do zysków Spółki, które będą przypadały Wnioskodawcy (jako wspólnikowi o nieograniczonej odpowiedzialności), to Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku dochodowego, a nie Spółka. W zakresie dochodów przypadających na udział Wnioskodawcy, Spółka nie będzie podatnikiem podatku dochodowego ani w Polsce ani na Słowacji. Spółkę w zakresie dochodów przypadających Wnioskodawcy należy uznać za podmiot transparentny podatkowo, posiadający cechy polskiej spółki osobowej.

Spółka jest udziałowcem w spółce kapitałowej prawa cypryjskiego z siedzibą na Cyprze w związku z czym osiąga dochody z tytułu: dywidend oraz papierów wartościowych. Spółka nie posiada udziałów/akcji w spółkach mających siedzibę na terytorium Polski. Spółka ma charakter spółki holdingowej, należy bowiem do niej zarządzanie (pełnienie nadzoru właścicielskiego) nad spółkami, których akcje oraz udziały posiada Spółka.

Działalność gospodarcza Spółki nie polega na żadnej z niżej wymienionych form:

1.  użytkowanie urządzeń służących wyłącznie do składania, wystawiania lub wydawania dóbr albo towarów należących do przedsiębiorstwa;
2.  utrzymywanie zapasów dóbr albo towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub wydawania;
3.  utrzymywanie zapasów dóbr albo towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo;
4.  utrzymywanie stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;
5.  utrzymywanie stałej placówki wyłącznie w celu reklamy, dostarczania informacji, prowadzenia badań naukowych lub wykonywania podobnej działalności mającej charakter przygotowawczy lub pomocniczy dla przedsiębiorstwa;
6.  utrzymywanie stałej placówki wyłącznie w celu wykonywania jakiegokolwiek połączenia rodzajów działalności, o których mowa pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, posiada przygotowawczy lub pomocniczy charakter.

Nie jest wykluczone, że w przyszłości, Spółka zostanie zlikwidowana. W takiej sytuacji majątek Spółki zostanie przeniesiony na rzecz jej wspólników, w tym również na rzecz Wnioskodawcy. Prawdopodobne jest, że w chwili likwidacji Spółki, jej majątek stanowić będą papiery wartościowe, gotówka, jak również inne prawa majątkowe, w tym wierzytelności pieniężne uzyskane w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu likwidacji Spółki z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej w postaci otrzymania przez Wnioskodawcę majątku likwidowanego składającego się z papierów wartościowych, gotówki oraz wierzytelności jest dla Wnioskodawcy neutralny podatkowo na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. podatku dochodowym od osób fizycznych (teks jedn. Dz. U. 2012, poz. 361 ze zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód uzyskany przez wnioskodawcę z tytułu likwidacji Spółki z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej w postaci otrzymania przez Wnioskodawcę majątku likwidowanego składającego się z papierów wartościowych, gotówki oraz innych praw majątkowych, w tym wierzytelności pieniężnych uzyskanych przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest neutralny podatkowo na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (teks jedn. Dz. U. 2012, poz. 361 ze zm.).

Za przyjęciem powyższego wniosku, w ocenie Wnioskodawcy, przemawiają następujące okoliczności:

1.  Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (teks jedn. Dz. U. 2012, póz. 361 ze zm.) (dalej: „Ustawa PIT”): „Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do w zysku (udziału) są równe”.
2.  Ustawa PIT nie różnicuje zasad opodatkowania likwidacji spółek niebędących osobą prawną w rozumieniu art. 5a pkt 26) ustawy PIT w zależności od miejsca ich siedziby pod warunkiem, że nie są one podatnikami podatku dochodowego. W myśl bowiem art. 5a pkt 26) Ustawy PIT, przez spółkę niebędącą osobą prawną rozumie się spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. Powyższy przepis odnosi się do każdego podatku dochodowego, także tego wynikającego z regulacji zagranicznych jurysdykcji podatkowych. W praktyce oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym nie podlega spółka osobowa jako taka, lecz jedynie jej wspólnicy. Jednocześnie, na mocy art. 5b ust. 2 Ustawy PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka nie będącą osobą prawną w rozumieniu art. 5a pkt 26) Ustawy PIT, przychody wspólnika (w tym Wnioskodawcy) z udziału w takiej spółce uznaje się za przychody ze źródła w postaci pozarolniczej działalności gospodarczej.
3.  Powyższa zasada znajduje odzwierciedlenie również w regulacjach dotyczących zasad opodatkowania likwidacji spółek osobowych. Zgodnie, bowiem z przepisem art. 14 ust. 1 pkt 17 lit. b) Ustawy PIT, za przychody z działalności gospodarczej uznaje się m. in. przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną. Jednocześnie, zgodnie z regulacjami Ustawy PIT wyłączone z kategorii przychodów z działalności gospodarczej są
    1.  środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki osobowej z tytułu jej likwidacji (art. 14 ust. 3 pkt 10) Ustawy PIT), oraz
    2.  przychody z odpłatnego zbycia składników majątku: otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej (art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) Ustawy PIT).
4.  Z powyższych regulacji wynika zatem, że - na gruncie przepisów Ustawy PIT - likwidacja spółki osobowej powoduje następujące konsekwencje podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie wspólników (Wnioskodawcy):
    1.  środki pieniężne otrzymane tytułem likwidacji, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych,
    2.  inne składniki majątku (niż środki pieniężne) otrzymane tytułem likwidacji nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie ich otrzymania; wartość tych składników będzie natomiast podlegać opodatkowaniu jako przychód z tytułu działalności gospodarczej w momencie ich zbycia przez wspólników, jeśli zbycie to nastąpi w terminie sześciu lat (liczonych od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja) jeśli natomiast zbycie nastąpiło po upływie tego okresu nie w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, to nie będzie ono powodować powstania przychodu podatkowego.
5.  Wyjaśnić jednocześnie należy, iż składniki majątku spółki osobowej podlegają dychotomicznemu podziałowi w ramach, którego wyróżnić można: składniki majątku stanowiące aktywa pieniężne zgromadzone w kasie, jak również na rachunkach bankowych spółki oraz pozostałe niepieniężne składniki majątku spółki. Tym samym wierzytelności otrzymane przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji Spółki osobowej zaliczone winny być do innych składników majątkowych, o których mowa w art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) Ustawy PIT. Takie rozumienie powyższego pojęcia jest zgodne z wykładnią językową i systemową art. 14 ust. 3 pkt 10 oraz art. 14 ust. 3 pkt 12 lit b) ustawy PIT.
6.  Za takim rozumieniem pojęcia składników majątkowych przemawia również wykładnia autentyczna przywołanych powyżej przepisów. Przepisy te wprowadzone zostały ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2010 r., nr 226, poz. 1478) i weszły w życie z dniem 1 stycznia 2011 r. W treści założeń do projektu w/w ustawy nowelizującej („Założenia Ministerstwa Finansów z dnia 19 maja 2010 r. do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”) można przeczytać, iż: „W zakresie dotyczącym likwidacji spółki projekt zakłada zróżnicowanie zasad opodatkowania otrzymanego przez wspólnika likwidowanej spółki majątku, w zależności od tego, w jakiej formie majątek ten jest przez wspólnika otrzymywany - tj. w formie pieniężnej czy niepieniężnej. I tak, w przypadku otrzymania przez wspólnika :
    *   środków pieniężnych - ich wartość nie będzie stanowiła przychodu; przyjęcie tego rozwiązania zmierza do wyeliminowania podwójnego opodatkowania, na które wskazywało przywołane wyżej orzecznictwo. W związku z powyższym z przychodów podlegających opodatkowaniu wyłączono przychód odpowiadający wartości środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki;
    *   innych składników majątku - ich wartość będzie stanowiła przychód u wspólnika dopiero w momencie zbycia składnika majątku otrzymanego w wyniku likwidacji spółki."
7.  W opinii Wnioskodawcy, powyżej przedstawione zasady, odnoszące się do opodatkowania otrzymanego w wyniku likwidacji spółki osobowej majątku spółki mają analogiczne zastosowanie do likwidacji spółek niebędących podatnikami podatku dochodowego mających miejsce siedziby za granicą w tym Spółki. Wynika to bowiem z art. 3 ust. 1 Ustawy PIT, który stanowi, że osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. podlegają opodatkowaniu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce ich uzyskania.
8.  Należy jednak mieć na uwadze, że zgodnie z art. 4a Ustawy PIT: „Przepisy art. 3 ust. 1, la, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska." Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania mają pierwszeństwo przed przepisami Ustawy PIT, określając, które państwo i na jakich zasadach może opodatkować określony dochód.
9.  Zauważyć jednak należy, że umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają jedynie reguły kolizyjne, prowadzące do wyeliminowania podwójnego opodatkowania tego samego przysporzenia majątkowego uzyskanego przez podatnika wynikającego z faktu, że z jednej strony państwo jego rezydencji podatkowej rości sobie prawo do opodatkowania wszelkich dochodów uzyskanych przez podatnika mającego w tym kraju nieograniczony obowiązek podatkowy, a z drugiej strony państwo, w którym położony jest majątek, bądź nastąpiło zdarzenie, z którego pochodzi to przysporzenie, realizuje przysługujące mu prawo do pobierania podatku z tytułu miejsca osiągania dochodu (przychodu). Natomiast kwestie sposobu rozliczenia się podatnika z całości swoich dochodów w państwie, w którym posiada on nieograniczony obowiązek podatkowy, w tym także kwestie kwalifikacji dochodów do odpowiednich źródeł przychodów oraz sposobu ich opodatkowania, uregulowane są przepisami wewnętrznymi tego państwa i są niezależne od klasyfikacji dokonanej na gruncie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, który będzie uzyskiwał przychody z tytułu likwidacji spółki osobowej położonej na terytorium Słowacji. Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, iż dla celów opodatkowania w Polsce, sposób opodatkowania uzyskanych przez Wnioskodawcę z tytułu uczestnictwa w ww. spółce przysporzeń majątkowych należy określać na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych niezależnie od klasyfikacji tych przysporzeń dokonanej na gruncie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Polską a Słowacją, z uwagi na fakt, iż na gruncie ustawy PIT otrzymanie środków pieniężnych oraz składników majątkowych nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m. in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 lutego 2015 r. w sprawie IBPBI/1/415-1270/14/BK.
10.  Mając powyższe na względzie, Wnioskodawca wnosi jak na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie natomiast do art. 4a ww. ustawy, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółce słowackiej podobnie jak w polskiej spółce komandytowej przynajmniej jeden ze wspólników odpowiada za zobowiązania spółki bez ograniczenia (odpowiednik polskiego komplementariusza), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (odpowiednik polskiego komandytariusza) jest ograniczona. Wnioskodawca występuje w Spółce w charakterze wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności, to jest odpowiednika polskiego komplementariusza. Wnioskodawca uczestniczy w zyskach Spółki w proporcji określonej w umowie Spółki. Spółka posiada na terytorium Słowacji stałą siedzibę w której podejmuje istotne decyzje dotyczące działalności gospodarczej Spółki. Zgodnie ze słowackimi regulacjami podatkowymi, w odniesieniu do zysków Spółki, które będą przypadały Wnioskodawcy (jako wspólnikowi o nieograniczonej odpowiedzialności), to Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku dochodowego, a nie Spółka. W zakresie dochodów przypadających na udział Wnioskodawcy, Spółka nie będzie podatnikiem podatku dochodowego ani w Polsce ani na Słowacji. Spółkę w zakresie dochodów przypadających Wnioskodawcy należy uznać za podmiot transparentny podatkowo, posiadający cechy polskiej spółki osobowej.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do treści art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca będzie wspólnikiem spółki osobowej z siedzibą na terytorium Słowacji, kwestie opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułu likwidacji tej Spółki należy rozpatrywać z uwzględnieniem umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 18 sierpnia 1994 r. (Dz. U. z 1996 r. nr 30, poz. 131).

Wskazać należy, iż pomocnym w interpretacji tej umowy może być tekst Modelowej Konwencji OECD, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są wprawdzie źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. umowy, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo prowadzi działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, w rozumieniu niniejszej umowy określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Zgodnie zaś z art. 5 ust. 2 ww. umowy, określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

1.  miejsce zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  fabrykę,
5.  warsztat oraz
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną oraz rezydentem podatkowym w Polsce. Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce osobowej z siedziba na terytorium Republiki Słowackiej. Spółka jest udziałowcem w spółce kapitałowej prawa cypryjskiego z siedzibą na Cyprze w związku z czym osiąga dochody z tytułu: dywidend oraz papierów wartościowych. Spółka nie posiada udziałów/akcji w spółkach mających siedzibę na terytorium Polski. Spółka ma charakter spółki holdingowej, należy bowiem do niej zarządzanie (pełnienie nadzoru właścicielskiego) nad spółkami, których akcje oraz udziały posiada Spółka. Nie jest wykluczone, że w przyszłości, Spółka zostanie zlikwidowana. W takiej sytuacji majątek Spółki zostanie przeniesiony na rzecz jej wspólników, w tym również na rzecz Wnioskodawcy. Prawdopodobne jest, że w chwili likwidacji Spółki, jej majątek stanowić będą papiery wartościowe, gotówka, jak również inne prawa majątkowe, w tym wierzytelności pieniężne uzyskane w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej.

Artykuł 13 Umowy reguluje zasady opodatkowania zysków ze sprzedaży majątku (przeniesienia tytułu własności majątku). Stosownie do art. 13 ust. 1 Umowy zyski, osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, z przeniesienia tytułu własności majątku nieruchomego, o którym mowa w artykule 6, a położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zyski z przeniesienia tytułu własności majątku ruchomego stanowiącego część majątku zakładu, który przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa posiada w drugim Umawiającym się Państwie, lub z przeniesienia tytułu własności majątku ruchomego należącego do stałej placówki, którą osoba zamieszkała w Umawiającym się Państwie dysponuje w drugim Umawiającym się Państwie dla wykonywania wolnego zawodu, łącznie z zyskami uzyskanymi z przeniesienia własności takiego zakładu, odrębnie albo razem z całym przedsiębiorstwem lub takiej stałej placówki, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (art. 13 ust. 2 Umowy).

W myśl art. 13 ust. 3 ww. Umowy, zyski osiągnięte z przeniesienia tytułu własności statków, samolotów lub pojazdów drogowych eksploatowanych w komunikacji międzynarodowej, lub majątku ruchomego związanego z eksploatacją takich statków, samolotów lub pojazdów drogowych, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym mieści się siedziba prawna przedsiębiorstwa.

Zgodnie natomiast z art. 13 ust. 4 Umowy, zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, z tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), których wartość w więcej niż 50% pochodzi bezpośrednio lub pośrednio z majątku nieruchomego położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.

Z treści art. 13 konwencji wynika, że dotyczy on sytuacji, w której muszą być spełnione dwa warunki jednocześnie, musi nastąpić przeniesienie własności majątku i osoba dokonująca przeniesienia składników majątkowych musi osiągnąć w związku z tym zysk.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że dochód uzyskany przez Wnioskodawcę nie będzie osiągnięty przez niego w związku z przeniesieniem własności składników majątkowych na inne osoby, lecz z tytułu przysługujących Jemu praw w spółce, w której był w dniu wniesienia wniosku wspólnikiem. Zatem nie zostały spełnione kryteria przewidziane w art. 13 konwencji, by dochód uzyskany przez Wnioskodawcę podlegał opodatkowaniu na zasadach w nim określonych.

W konsekwencji powyższego, dochód osiągnięty przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji słowackiej spółki nie został objęty postanowieniami któregokolwiek z artykułów konwencji regulujących jasno określone kategorie dochodów. Zatem do tak uzyskanego dochodu znajdą zastosowanie postanowienia art. 22 ust. 1 umowy, zgodnie z którym części dochodu osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, bez względu na to, skąd one pochodzą, a które nie zostały wymienione w poprzednich artykułach niniejszej umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Regulacja ta oznacza, że „inny dochód” uzyskany przez rezydenta podatkowego Polski podlega opodatkowaniu tylko w Polsce.

Skoro zatem osiągnięty przez Wnioskodawcę - rezydenta podatkowego Polski – dochód w wyniku likwidacji spółki słowackiej spółki podlega opodatkowaniu tylko w Polsce, to w niniejszej sytuacji nie należy stosować przewidzianej w umowie metody zapobieganiu podwójnego opodatkowania. Całość uzyskanych dochodów podlega opodatkowaniu tylko w Polsce na zasadach przewidzianych w polskim prawie podatkowym.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej – co do zasady – należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, określone w art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Stosownie do treści art. 14 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez środki pieniężne, o których mowa w ust. 3 pkt 10 i 11, rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki – z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika.

Z analizy powyższego przepisu wynika, że przez środki pieniężne, o których mowa w ust. 3 pkt 10 i 11, należy rozumieć także wierzytelności, które zostały uprzednio zarachowane jako przychód należny oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki, pod warunkiem, że wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku:

1.  pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, prowadzonych samodzielnie,
2.  otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osoba prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Z treści art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1.01.2015 r.) wynika natomiast, że do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki – jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

W przypadku gdy w wyniku likwidacji spółki osobowej, podatnik otrzyma określone składniki majątku, na moment otrzymania nie powstanie przychód z działalności gospodarczej. Przychód ten, powstanie dopiero w momencie, ewentualnego odpłatnego zbycia otrzymanych w wyniku wystąpienia ze spółki składników majątku z zastrzeżeniem warunków, o których mowa w art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższych przepisów wynika, że (co do zasady) likwidacja spółki osobowej jest dla wspólnika tej spółki podatkowo neutralna, co oznacza, że nabycie z tytułu likwidacji pieniężnych oraz niepieniężnych składników majątku tej spółki, na moment tej likwidacji nie powoduje powstania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej, tutejszy organ informuje, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.