Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-97/10/AŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-05-13
Teza: Czy poniesione przez wnioskodawcę wydatki w związku ze świadczeniem usług opiekuńczych wobec niego, tj. kwota 3.820,00 zł za pobyt w Stowarzyszeniu, kwota 2.150,00 zł za pobyt w zakładzie pielęgnacyjno - opiekuńczym oraz kwota 7.000,00 zł za pobyt w Domu Rodzinnym stanowią wydatki, o których mowa w art. 26 ust. 7a pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji mogą pomniejszyć uzyskany w roku podatkowym 2009 dochód przed opodatkowaniem? Jeśli tak to czy wydatki wskazane powyżej, będą pomniejszać uzyskany w roku podatkowym 2009 dochód przed opodatkowaniem w całości czy tylko w części?
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie od dochodu; rehabilitacja; ulepszenie; wydatek-wydatki na rehabilitację
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 stycznia 2010r. (data wpływu do tut. Biura – 28 stycznia 2010r.), uzupełnionym w dniu 09 kwietnia 2010r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z tzw. ulgi rehabilitacyjnej tytułem odpłatności za usługi opiekuńcze – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 stycznia 2009r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z tzw. ulgi rehabilitacyjnej tytułem odpłatności za usługi opiekuńcze. W związku z brakami formalnymi, pismem z dnia 24 marca 2010r. Znak: IBPB II/1/415-97/10/AŻ wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 09 kwietnia 2010r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w wyniku przebytej choroby - opryszczkowego zapalenia mózgu nie odzyskał sprawności fizycznej i umysłowej sprzed choroby. Główny stan chorobowy rozpoczął się w dniu 27 sierpnia 2008r. W wyniku powikłań neuropsychologicznych związanych z chorobą wnioskodawca, w dniu 1 czerwca 2009r. został całkowicie ubezwłasnowolniony, a jego opiekunem prawnym w dniu 17 lipca 2009r. został ustanowiony Pan P.K.

W dniu 10 marca 2009r. lekarz orzecznik Zakładu Ubezpieczeń Społecznych ustalił, że pozostający pod opieką wnioskodawca jest trwale całkowicie niezdolny do pracy od dnia 27 sierpnia 2008r. oraz jest niezdolny do samodzielnej egzystencji do dnia 31 marca 2012r. Datę powstania niezdolności do całkowitej egzystencji określił na dzień 27 marca 2008r. Na podstawie powyższego orzeczenia Zakład Ubezpieczeń Społecznych decyzją z dnia 7 kwietnia 2009r. przyznał, pozostającemu pod opieką rentę na stałe od dnia 25 lutego 2009r. z tytułu całkowitej niezdolności do pracy oraz dodatek pielęgnacyjny do dnia 31 marca 2012r. Wysokość otrzymywanego przez pozostającego pod opieką świadczenia z ZUS wynosi od marca 2009r. 2.281,30 zł.

Ponadto, w związku ze złożeniem wniosku o wydanie orzeczenia o stopniu niepełnosprawności w stosunku do wnioskodawcy Miejski Zespół ds. Orzekania o niepełnosprawności w dniu 8 października 2009r. określił, że wnioskodawca zaliczony został do znacznego stopnia niepełnosprawności oraz postanowił, że niepełnosprawność istnieje od sierpnia 2008r. W początkowej fazie rehabilitacji wnioskodawca przebywał u rodziny swojej małżonki, która sprawowała nad nim opiekę oraz przeprowadzała zalecaną rehabilitację w warunkach domowych. Od maja 2009r. w związku z koniecznością powrotu do pracy małżonki wnioskodawcy, która bezpośrednio sprawowała nad nim opiekę, a także faktu, że nikt z pozostałych członków rodziny nie był w stanie sprawować nad nim opieki powstała konieczność zorganizowania dla wnioskodawcy opieki. Istotnym czynnikiem, przy wyborze ośrodka, który świadczył usługi opiekuńcze na rzecz pozostającego pod opieką było to, aby usługi te, obejmowały swoim zakresem niezbędną pielęgnację i wyżywienie, rehabilitację fizyczną i psychiczną oraz zapewniały w miarę możliwości organizację zajęć kulturalno - rekreacyjnych i aby były wykonywane z możliwie najwyższą starannością a także umożliwiały swobodny kontakt członków rodziny z pozostającym pod opieką. W okresie od dnia 2 maja 2009r. do dnia 7 lipca 2009r. pozostający pod opieką przebywał w prywatnym Stowarzyszeniu, które jako jedyny ośrodek podjęło się opieki nad wnioskodawcą. Za pobyt w tym ośrodku w całym okresie wnioskodawca poniósł wydatki w wysokości 3.820,00 zł. Poniesienie tych wydatków zostało udokumentowane zaświadczeniem wydanym w dniu 10 lipca 2009r. przez to stowarzyszenie. Jednak pozostający pod opieką nie zaadoptował się do końca do warunków zaoferowanych mu w tym ośrodku. W następnym okresie tj. od dnia 4 sierpnia 2009r. wnioskodawca przebywał w zakładzie pielęgnacyjno - opiekuńczym. Po miesięcznym pobycie w tym ośrodku, z powodu nieodpowiedniej opieki, pozostający pod opieką musiał być hospitalizowany. Za świadczone usługi opiekuńcze w tym ośrodku wnioskodawca poniósł wydatki w wysokości 2.150,00 zł. Wysokość poniesionych wydatków została udokumentowana fakturą z dnia 30 września 2009r. Ostatecznie, wnioskodawca przebywa od dnia 24 września 2009r. w Domu Rodzinnym. Zakres opieki świadczonej przez ten ośrodek wobec pozostającego pod opieką oraz jej jakość w pełni odpowiadają potrzebom pozostającego pod opieką czego dowodem jest poprawiający się stan zdrowia. Zasady przebywania oraz odpłatność za świadczone usługi opiekuńcze w tym ośrodku na rzecz wnioskodawcy zostały uregulowane w umowie o przyjęcie do Domu Rodzinnego zawartej w dniu 24 września 2009r. Odpowiedni fragment umowy mogący mieć znaczenie dla przedmiotowego wniosku, stanowi:

§ 1 Przedmiot Umowy

1.  Właściciel oddaje do dyspozycji Pensjonariusza miejsce w Domu Rodzinnym (\`(...)\`) oraz zobowiązuje się świadczyć na rzecz Pensjonariusza usługi opiekuńcze polegające na zaspokojeniu codziennych potrzeb życiowych oraz dostosowanych do potrzeb Pensjonariusza.
2.  Pensjonariusza zobowiązuje się do terminowego regulowania wynagrodzenia za świadczone na jego rzecz usługi opiekuńcze, ponoszenia innych wydatków których nie obejmuje Umowa, przestrzegania porządku domowego obowiązującego w Domu Rodzinnym oraz do współpracy z osobami wykonującymi bezpośrednio nad nim usługi opiekuńcze.

§ 2

Zakres świadczonych usług opiekuńczych

1.  W Domu Rodzinnym „będą świadczone następujące usługi opiekuńcze na rzecz Pensjonariusza:
    1.  opieka lekarska
    2.  całodobowa pielęgnacja zapewniająca utrzymanie higieny osobistej Pensjonariusza oraz wykonanie zleconej przez lekarza pielęgnacji,
    3.  całodobowa obserwacja stanu zdrowia,
    4.  kupowanie leków i ich podawanie według zaleceń lekarza,
    5.  przygotowywanie posiłków dostosowanych do indywidualnych potrzeb Pensjonariusza (dieta),
    6.  organizowanie zajęć rekreacyjnych takich jak wycieczki krajoznawcze i spacery,
    7.  zapewnienie wyżywienia które stanowi 5 posiłków dziennie tj. śniadanie, drugie śniadanie, obiad, podwieczorek i kolacja,
    8.  dbanie o bezpieczeństwo Pensjonariusza,
    9.  możliwość zorganizowania rehabilitacji fizycznej i psychicznej po konsultacji z opiekunem prawnym oraz według zaleceń określonych przez lekarza.
2.  Opieka lekarska, o której mowa w § 2 ust. 1 pkt a) pełniona będzie w zakresie podstawowej opieki zdrowotnej, o ile Pensjonariusz zadeklaruje przystąpienie do poradni lekarskiej właściwej dla Domu Rodzinnego. W przypadku gdy Pensjonariusz nie zadeklaruje takiego przystąpienia, Dom Rodzinny zapewnia doraźną pomoc lekarską.
3.  Opieka lekarska, o której mowa w § 2 ust. 1 pkt a) pełniona będzie w zakresie podstawowej opieki zdrowotnej, o ile Pensjonariusz zadeklaruje przystąpienie do poradni lekarskiej właściwej dla Domu Rodzinnego. W przypadku gdy Pensjonariusz nie zadeklaruje takiego przystąpienia, Dom Rodzinny zapewnia doraźną pomoc lekarską. Strony postanawiają, że rehabilitacja fizyczna i psychiczna o której mowa w § 2 ust. 1 pkt i), może być dodatkowo płatna i może wymagać współdziałania członków rodziny Pensjonariusza.
4.  Strony ustalają że zakres usług opiekuńczych nie obejmuje:
    1.  robienia zakupów dla Pensjonariusza takich jak ubrania, z wyjątkiem tych, które są potrzebne do prawidłowego wykonywania usług opiekuńczych, o których mowa w ust. 1 powyżej
    2.  kontaktów w imieniu i na rzecz Pensjonariusza z instytucjami publicznymi, które to kontakty będą wykonywane przez opiekuna prawnego Pensjonariusza.
5.  Dom Rodzinny zapewnia swobodny kontakt z Pensjonariuszem osobiście lub telefonicznie. Opiekun prawny i pozostali członkowie rodziny Pensjonariusza, zobowiązują się wykonywać kontakt z Pensjonariuszem w taki sposób aby nie naruszyć porządku domowego obowiązującego w Domu Rodzinnym.

§ 3 Wynagrodzenie

1.  Pensjonariusz, za świadczenie usług opiekuńczych o których mowa w § 2 ust. 1 Umowy zapłaci Właścicielowi wynagrodzenie w wysokości 2.500,00 (słownie: dwa tysiące pięćset 00/100) złotych za każdy miesiąc kalendarzowy.
2.  Zapłata wynagrodzenia, o którym mowa w ust. 1 będzie dokonana jednorazowo w terminie do 5 dnia każdego miesiąca kalendarzowego na rachunek bankowy (\`(...)\`).
3.  Właściciel wystawi Pensjonariuszowi zgodnie z przepisami powszechnie obowiązującymi, dokument potwierdzający poniesione wydatki, z tytuły czynności określonych w Umowie.
4.  Strony postanawiają że wydatki związane z zakupem leków oraz pielucho-majtek (tzw. papmersy) nie będą wliczone w wynagrodzenie, o którym mowa w ust. 1 powyżej, lecz będą osobno regulowane przez Pensjonariusza na podstawie sporządzonego wykazu przez Właściciela i płatne w terminie wskazanym przez Właściciela.
5.  Wynagrodzenie o którym mowa w ust. 1 nie będzie zwracane za okres, w którym Pensjonariusz z jakiegokolwiek powodu przebywał poza Domem Rodzinnym.
6.  W przypadku śmierci Pensjonariusza w trakcie trwania Umowy, wynagrodzenie uiszczone z miesiąc, w którym nastąpiła śmierć Pensjonariusza nie podlega zwrotowi

Wydatki związane ze świadczeniem usług opiekuńczych na rzecz wnioskodawcy w tym ośrodku od 24 września 2009r. do 31 grudnia 2009r. wyniosły 7.000,00 zł. i zostały udokumentowane zaświadczeniem. Wszystkie wydatki przedstawione powyżej nie zostały sfinansowane ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, Państwowego Funduszu rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych ani nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Wysokość wydatków ustalono na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie, wydanych przez ośrodki, które świadczyły usługi opiekuńcze wnioskodawcy; są nimi faktura oraz zaświadczenia wystawione przez Stowarzyszenie oraz Dom Rodzinny.

W związku z faktem otrzymywania renty z ZUS, wydatki związane ze zorganizowaniem opieki dla wnioskodawcy w całości były pokrywane z dochodu który otrzymuje z ZUS.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy poniesione przez wnioskodawcę wydatki w związku ze świadczeniem usług opiekuńczych wobec niego, tj. kwota 3.820,00 zł za pobyt w Stowarzyszeniu, kwota 2.150,00 zł za pobyt w zakładzie pielęgnacyjno - opiekuńczym oraz kwota 7.000,00 zł za pobyt w Domu Rodzinnym stanowią wydatki, o których mowa w art. 26 ust. 7a pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji mogą pomniejszyć uzyskany w roku podatkowym 2009 dochód przed opodatkowaniem? Jeśli tak to czy wydatki wskazane powyżej, będą pomniejszać uzyskany w roku podatkowym 2009 dochód przed opodatkowaniem w całości czy tylko w części?

W opinii wnioskodawcy, wydatki poniesione w związku ze świadczeniem usług opiekuńczych przez ww. ośrodki, mogą zostać potraktowane jako jeden z rodzajów ulgi rehabilitacyjnej i zostać zaliczone do wydatków o których mowa w art. 26 ust. 7a pkt 9 w związku z art. 26 ust 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. wydatków poniesionych na usługi opiekuńcze świadczone dla osób niepełnosprawnych zaliczonych do I grupy inwalidztwa.

Wnioskodawca przytoczył treść art. w 26 ust. 7a pkt 9 ww. ustawy, wskazując iż przepis ten ustanawia dwie odrębne sytuacje, z którymi poniesione wydatki mogą pomniejszać dochód podatnika osiągnięty w roku podatkowym. Pierwszą sytuację stanowi opieka pielęgniarska w domu nad osobą niepełnosprawną w okresie przewlekłej choroby uniemożliwiającej poruszanie się tej osoby, a taka sytuacja w przedmiotowym stanie faktycznym nie ma miejsca. Natomiast drugą sytuację stanowią usługi opiekuńcze świadczone dla osoby niepełnosprawnej zaliczonej do I grupy inwalidztwa. Właśnie, w opinii wnioskodawcy, wydatki związane z tą drugą sytuacją powinny pomniejszyć dochód uzyskany przez wnioskodawcę, bowiem zostały spełnione przesłanki pozwalające na dokonanie takiego odliczenia.

Wnioskodawca przytoczył również treść art. 26 ust. 7d ustawy wskazując, iż zgodnie z orzeczeniem przez orzecznika ZUS całkowitej niezdolności do pracy oraz samodzielnej egzystencji, w związku z art. 26 ust. 7f pkt 1 lit. a) ustawy wnioskodawca jest zaliczony do pierwszej grupy inwalidztwa. Ponadto ma przyznaną rentę z powodu całkowitej niezdolności do pracy oraz samodzielnej egzystencji.

Drugą istotną przesłanką, zdaniem wnioskodawcy, jest świadczenie „usług opiekuńczych" na rzecz osób zaliczonych do pierwszej grupy inwalidztwa. Ustawa o podatku dochodowym nie definiuje pojęcia „usługi opiekuńczej", w związku z tym należy posiłkować się innymi ustawami, które określają definicję tego pojęcia. Wnioskodawca przywołał treść art. 50 ust. 3 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (t.j. Dz. U. 2008 r. Nr 115, poz. 728 ze zm.) wskazując, iż w tym właśnie przepisie zawarta jest definicja „usług opiekuńczych". Na poparcie swojego stanowiska wnioskodawca przytoczył również fragment komentarza do Ustawy o pomocy społecznej wyd. LexisNexis wyd. 1 Warszawa 2009r., autorstwa Wojciecha Maciejko, Pawła Zaborniaka. Okoliczności przedstawionego stanu faktycznego wskazują, w opinii Wnioskodawcy, że również ta przesłanka została spełniona.

Wnioskodawca wskazał, iż zakres świadczonych usług na rzecz pozostającego pod opieką ma głównie na celu zaspokajanie codziennych bytowych potrzeb, staranną pielęgnację, odpowiednie żywienie, zadysponowane przez lekarzy oraz dbanie o jego bezpieczeństwo. Najlepsza jakość takich świadczonych usług opiekuńczych, z dotychczasowych ośrodków, które świadczyły takie usługi jest zapewniona przez Dom Rodzinny, gdzie aktualnie wnioskodawca przebywa. Zorganizowanie dla niego opieki, wobec niemożności opiekowania się nim przez najbliższych członków jego rodziny, jest kluczowym czynnikiem dla dalszej jego egzystencji. Z przeprowadzonych badań neuropsychologicznych wynika, że pozostający pod opieką wnioskodawca jest całkowicie uzależniony od opieki osób drugich. Ze względu na rodzaj zaburzeń psychicznych, wnioskodawca powinien mieć taką opiekę, która będzie zapewniała również stały dostęp lekarza. Istotna jest także możliwość kontaktów członków rodziny z pozostającym pod opieką co ma szczególne znaczenie dla jego rehabilitacji psychicznej. Wszystkie te usługi opiekuńcze, zagwarantowane były w każdym z ośrodków które świadczyły usługi opiekuńcze, a szczególnie w podpisanej umowie z Domem Rodzinnym.

Zdaniem wnioskodawcy zatem skoro powyżej przedstawione wydatki, które wnioskodawca ponosił w roku podatkowym 2009, zostały w całości poniesione na usługi opiekuńcze oraz zważywszy, że wnioskodawca zaliczony jest do I grupy inwalidztwa, to wydatki te mogą pomniejszyć dochód wnioskodawcy otrzymany w roku podatkowym 2009 przed opodatkowaniem. W opinii wnioskodawcy powyższe koszty powinny zostać odliczone od dochodu w całości. Wnioskodawca wskazał, iż ustawodawca w stosunku do pewnych rodzajów ulgi rehabilitacyjnej, np. wydatków poniesionych na przewodników osób niewidomych (art. 26 ust. 7a pkt 7 ustawy) ograniczył wysokość tych wydatków, które mogą pomniejszyć dochód. Takiego ograniczenia nie ustanowił w stosunku do wydatków ponoszonych w związku z sytuacjami opisanymi w art. 26 ust. 7a pkt 9 ustawy i dlatego wydatki te powinny zostać odliczone w całości.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu m.in. wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Z cytowanego przepisu wynika zatem, że podatnik będący osobą niepełnosprawną lub podatnik, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne jest uprawniony do odliczenia od dochodu osiągniętego w danym roku podatkowym, kwot wydatków poniesionych w tym roku na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, które to ustawodawca określił wyraźnie w art. 26 ust. 7a ww. ustawy. Katalog ten jest katalogiem zamkniętym.

Przepis art. 26 ust. 7a pkt 9 ww. ustawy stanowi, iż wydatkami, które uprawniają do skorzystania z przedmiotowej ulgi są wydatki poniesione na opiekę pielęgniarską w domu nad osobą niepełnosprawną w okresie przewlekłej choroby uniemożliwiającej poruszanie się oraz usługi opiekuńcze świadczone dla osób niepełnosprawnych zaliczonych do I grupy inwalidztwa. Za wydatki na cele rehabilitacyjne zgodnie z pkt 6 tegoż ustępu uważa się także odpłatność za pobyt na leczeniu w zakładzie lecznictwa uzdrowiskowego, za pobyt w zakładzie rehabilitacji leczniczej, zakładach opiekuńczo-leczniczych i pielęgnacyjno-opiekuńczych oraz odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne.

Wydatki na cele rehabilitacyjne, zgodnie z przepisem art. 26 ust. 7b tejże ustawy, podlegają odliczeniu od dochodu tylko wówczas, jeżeli nie były finansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W razie, gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie.

Zgodnie z art. 26 ust. 7c ww. ustawy wysokość wydatków na cele określone w ust. 7a ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie, z wyjątkiem wydatków, o których mowa w ust. 7a pkt 7, 8 i 14 (wydatki limitowane). W myśl art. 26 ust. 7d cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

*   orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, określonych w odrębnych przepisach, lub
*   decyzji przyznającej rentę z tytułu całkowitej lub częściowej niezdolności do pracy, rentę szkoleniową albo rentę socjalną, albo
*   orzeczenia o niepełnosprawności osoby, która nie ukończyła 16 roku życia, wydanego na podstawie odrębnych przepisów.

Zgodnie z art. 26 ust. 7f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

1.  I grupy inwalidztwa – należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:
    1.  całkowitą niezdolność do pracy oraz niezdolność do samodzielnej egzystencji albo
    2.  znaczny stopień niepełnosprawności,
2.  II grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:
    1.  całkowitą niezdolność do pracy albo
    2.  umiarkowany stopień niepełnosprawności.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca jest osobą niepełnosprawną zaliczoną do I grupy inwalidztwa. Z powodu choroby w okresie od dnia 2 maja 2009r. do dnia 7 lipca 2009r. wnioskodawca przebywał w prywatnym Stowarzyszeniu. Za pobyt w tym ośrodku w całym okresie wnioskodawca poniósł wydatki w wysokości 3.820,00 zł. W następnym okresie tj. od dnia 4 sierpnia 2009r. wnioskodawca przebywał w zakładzie pielęgnacyjno - opiekuńczym. Za świadczone usługi opiekuńcze w tym ośrodku wnioskodawca poniósł wydatki w wysokości 2.150,00 zł. Ostatecznie wnioskodawca przebywa od dnia 24 września 2009 r. w Domu Rodzinnym. W związku z faktem otrzymywania renty z ZUS, wydatki związane ze zorganizowaniem opieki dla wnioskodawcy w całości były pokrywane z dochodu który otrzymuje z ZUS.

Jak wskazano powyżej katalog wydatków na cele rehabilitacyjne określa ust. 7a art. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Za wydatki na cele rehabilitacyjne zgodnie z pkt 6 tegoż ustępu uważa się odpłatność za pobyt na leczeniu w zakładzie lecznictwa uzdrowiskowego, za pobyt w zakładzie rehabilitacji leczniczej, zakładach opiekuńczo-leczniczych i pielęgnacyjno-opiekuńczych oraz odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne. Ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje takich pojęć jak: „zakład lecznictwa uzdrowiskowego”, „zakład rehabilitacji leczniczej”, „zakład opiekuńczo-leczniczy” czy też „zakład pielęgnacyjno-opiekuńczy”, w związku z tym należy posiłkować się ustawą z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89).

Według tej ustawy zakład opieki zdrowotnej jest wyodrębnionym organizacyjnie zespołem osób i środków majątkowych utworzonym i utrzymywanym w celu udzielania świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia. Zakład opieki zdrowotnej może być również utworzony i utrzymywany w celu prowadzenia badań naukowych i prac badawczo-rozwojowych w powiązaniu z udzielaniem świadczeń zdrowotnych i promocją zdrowia (art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1).

Zakładem opieki zdrowotnej jest m.in. zakład opiekuńczo-leczniczy, zakład pielęgnacyjno-opiekuńczy, sanatorium, prewentorium, hospicjum stacjonarne, inny niewymieniony z nazwy zakład przeznaczony dla osób, których stan zdrowia wymaga udzielania całodobowych lub całodziennych świadczeń zdrowotnych w odpowiednio urządzonym, stałym pomieszczeniu (art. 2 ust. 1 pkt 1).

Jednostki te udzielą całodobowych świadczeń zdrowotnych, które obejmują swoim zakresem pielęgnację i rehabilitację osób niewymagających hospitalizacji, oraz zapewniają im środki farmaceutyczne i materiały medyczne, pomieszczenie i wyżywienie odpowiednie do stanu zdrowia, a także opiekę w czasie organizowanych zajęć kulturalno-rekreacyjnych. Działania przez nie prowadzone mają na celu przywrócenie choremu sprawności fizycznej i psychicznej, poprawę jakości życia, a także przystosowanie do nowych warunków, integrację w społeczeństwie. W świetle przedstawionego stanu faktycznego należy zatem stwierdzić, iż wydatki wnioskodawcy związane z pobytem od dnia 4 sierpnia 2009r. w zakładzie pielęgnacyjno – opiekuńczym stanowią wydatki określone w art. 26 ust. 7a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei pkt 9 art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki na cele rehabilitacyjne uważa wydatki poniesione na opiekę pielęgniarską w domu nad osobą niepełnosprawną w okresie przewlekłej choroby uniemożliwiającej poruszanie się oraz usługi opiekuńcze świadczone dla osób niepełnosprawnych zaliczonych do I grupy inwalidztwa.

Ustawodawca nie określił w przepisach ustawy o podatku dochodowym, jakie czynności mieszczą się w pojęciu „usług opiekuńczych”. W tym zakresie należy uwzględnić przepisy z innych dziedzin prawa szczegółowo charakteryzujących tego rodzaju usługi. W przypadku usług opiekuńczych przepisami tymi mogą być regulacje zawarte w ustawie z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (t.j. Dz. U. z 2009r. Nr 175 poz. 1362 ze zm.).

Usługi opiekuńcze obejmują pomoc w zaspokajaniu codziennych potrzeb życiowych, opiekę higieniczną, zaleconą przez lekarza pielęgnację oraz, w miarę możliwości, zapewnienie kontaktów z otoczeniem (art. 50 ust. 3 ww. ustawy).

Specjalistyczne usługi opiekuńcze są to usługi dostosowane do szczególnych potrzeb wynikających z rodzaju schorzenia lub niepełnosprawności, świadczone przez osoby ze specjalistycznym przygotowaniem zawodowym (art. 50 ust. 4 ww. ustawy).

W wykonaniu delegacji ustawowej zawartej w art. 50 ust. 7 ww. ustawy wydane zostało rozporządzenie Ministra Polityki Społecznej z dnia 22 września 2005r. w sprawie specjalistycznych usług opiekuńczych (Dz. U. z 2005r. Nr 189 poz.1598 ze zm.). W § 2 rozporządzenia Ministra Polityki Społecznej określono bardzo szeroko zakres czynności kwalifikowany do usług opiekuńczych. Zalicza się do nich m.in.

1.  uczenie i rozwijanie umiejętności niezbędnych do samodzielnego życia, w tym zwłaszcza:
    1.  kształtowanie umiejętności zaspokajania podstawowych potrzeb życiowych i umiejętności społecznego funkcjonowania, motywowanie do aktywności, leczenia i rehabilitacji, prowadzenie treningów umiejętności samoobsługi i umiejętności społecznych oraz wspieranie, także w formie asystowania w codziennych czynnościach życiowych, w szczególności takich jak:
        *   samoobsługa, zwłaszcza wykonywanie czynności gospodarczych i porządkowych, w tym umiejętność utrzymania i prowadzenia domu,
        *   dbałość o higienę i wygląd,
        *   utrzymywanie kontaktów z domownikami, rówieśnikami, w miejscu nauki i pracy oraz ze społecznością lokalną,
        *   wspólne organizowanie i spędzanie czasu wolnego
        *   korzystanie z usług różnych instytucji
    2.  interwencje i pomoc w życiu w rodzinie, w tym:
        *   pomoc w radzeniu sobie w sytuacjach kryzysowych - poradnictwo specjalistyczne, interwencje kryzysowe, wsparcie psychologiczne, rozmowy terapeutyczne
        *   ułatwienie dostępu do edukacji i kultury
        *   doradztwo, koordynacja działań innych służb na rzecz rodziny, której członkiem jest osoba uzyskująca pomoc w formie specjalistycznych usług
        *   kształtowanie pozytywnych relacji osoby wspieranej z osobami bliskimi
        *   współpraca z rodziną - kształtowanie odpowiednich postaw wobec osoby chorującej, niepełnosprawnej,
    3.  pomoc w załatwianiu spraw urzędowych, w tym:
        *   w uzyskaniu świadczeń socjalnych, emerytalno-rentowych
        *   w wypełnieniu dokumentów urzędowych
    4.  wspieranie i pomoc w uzyskaniu zatrudnienia, w tym zwłaszcza:
        *   w szukaniu informacji o pracy, pomoc w znalezieniu zatrudnienia lub alternatywnego zajęcia, w szczególności uczestnictwo w zajęciach warsztatów terapii zajęciowej, zakładach aktywności zawodowej, środowiskowych domach samopomocy, centrach i klubach integracji społecznej, klubach pracy,
        *   w kompletowaniu dokumentów potrzebnych do zatrudnienia
        *   w przygotowaniu do rozmowy z pracodawcą, wspieranie i asystowanie w kontaktach z pracodawcą
        *   w rozwiązywaniu problemów psychicznych wynikających z pracy lub jej braku,
    5.  pomoc w gospodarowaniu pieniędzmi, w tym:
        *   nauka planowania budżetu, asystowanie przy ponoszeniu wydatków
        *   pomoc w uzyskaniu ulg w opłatach,
        *   zwiększanie umiejętności gospodarowania własnym budżetem oraz usamodzielnianie finansowe
2.  pielęgnacja - jako wspieranie procesu leczenia, w tym:
    1.  pomoc w dostępie do świadczeń zdrowotnych,
    2.  uzgadnianie i pilnowanie terminów wizyt lekarskich, badań diagnostycznych
    3.  pomoc w wykupywaniu lub zamawianiu leków w aptece,
    4.  pilnowanie przyjmowania leków oraz obserwowanie ewentualnych skutków ubocznych ich stosowania,
    5.  w szczególnie uzasadnionych przypadkach zmiana opatrunków, pomoc w użyciu środków pomocniczych i materiałów medycznych, przedmiotów ortopedycznych, a także w utrzymaniu higieny,
    6.  pomoc w dotarciu do placówek służby zdrowia,
    7.  pomoc w dotarciu do placówek rehabilitacyjnych;
3.  rehabilitacja fizyczna i usprawnianie zaburzonych funkcji organizmu w zakresie nieobjętym przepisami ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. Nr 210, poz. 2135, ze zm.):
    1.  zgodnie z zaleceniami lekarskimi lub specjalisty z zakresu rehabilitacji ruchowej lub fizjoterapii
    2.  współpraca ze specjalistami w zakresie wspierania psychologiczno-pedagogicznego i edukacyjno-terapeutycznego zmierzającego do wielostronnej aktywizacji osoby korzystającej ze specjalistycznych usług.

W myśl art. 52 ust. 1 ww. ustawy w przypadku braku możliwości zapewnienia usług opiekuńczych w miejscu zamieszkania osoba wymagająca z powodu wieku pomocy innych osób może korzystać z usług opiekuńczych i bytowych w formie rodzinnego domu pomocy. Rodzinny dom pomocy stanowi formę usług opiekuńczych i bytowych świadczonych całodobowo przez osobę w jej miejscu zamieszkania dla nie mniej niż trzech i nie więcej niż ośmiu osób wymagających z powodu wieku wsparcia w tej formie (art. 52 ust. 2 ww. ustawy). W wykonaniu delegacji ustawowej zawartej w art. 52 ust. 3 ww. ustawy wydane zostało rozporządzenie Ministra Polityki Społecznej z dnia 28 lipca 2005r. w sprawie rodzinnych domów pomocy. W myśl § 3 tego rozporządzenia osobom wymagającym z powodu wieku pomocy innych osób rodzinny dom pomocy świadczy przez całą dobę:

1.  usługi bytowe zapewniające
    1.  miejsce pobytu,
    2.  wyżywienie,
    3.  utrzymanie czystości;
2.  usługi opiekuńcze zapewniające:
    1.  udzielanie pomocy w podstawowych czynnościach życiowych,
    2.  pielęgnację, w tym pielęgnację w czasie choroby,
    3.  opiekę higieniczną, pomoc w korzystaniu ze świadczeń zdrowotnych oraz w zakupie niezbędnych leków zaleconych przez lekarza,
    4.  niezbędną pomoc w załatwianiu spraw osobistych,
    5.  kontakty z otoczeniem,
    6.  organizację czasu wolnego,
    7.  pomoc w zakupie odzieży i obuwia oraz niezbędnych artykułów osobistego użytku.

W świetle przytoczonych powyżej uregulowań prawnych należy zauważyć, iż w pojęciu usług opiekuńczych nie mieszczą się usługi bytowe co ma istotne znaczenie zważywszy na treść art. 26 ust. 7a pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wyraźnie wskazuje, iż wydatkami, które uprawniają do skorzystania z przedmiotowej ulgi są wydatki poniesione wyłącznie na usługi opiekuńcze. Nie można zatem uznać, iż usługi bytowe wchodzą w zakres pojęcia usług opiekuńczych.

Zajmując stanowisko wnioskodawca wyraźnie wskazał, iż zakres świadczonych na jego rzecz usług ma głównie na celu zaspokajanie jego codziennych bytowych potrzeb, staranną pielęgnacje, odpowiednie żywienie oraz dbanie o jego bezpieczeństwo. W § 2 opisanej we wniosku umowy wskazany został zakres świadczonych usług opiekuńczych, z jego treści wynika jednakże iż obejmuje on również typowe usługi bytowe świadczone na rzecz pensjonariuszy, tj. zapewnienie wyżywienia, utrzymanie czystości, zapewnienie miejsca pobytu. Wskazana w § 3 ww. umowy odpłatność obejmuje zatem zarówno świadczenia usług opiekuńczych oraz usług bytowych. Nie można zatem wskazać jaka wysokość poniesionej przez wnioskodawcę opłaty stanowi odpłatność za świadczone usługi opiekuńcze, a jaka stanowi koszt pobytu.

Zatem wydatki poniesione przez wnioskodawcę w związku z pobytem we wskazanych placówkach, związane z koniecznością sprawowania opieki z powodu choroby, nie stanowią wydatków określonych w art. 26 ust. 7a pkt 9 ustawy i w związku z tym nie podlegają odliczeniu od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej, bowiem jak wyżej wskazano wydatki te nie dotyczą tylko usług opiekuńczych, a tylko te podlegają odliczeniu w ramach przywołanego przepisu.

Jak wyżej wskazano odliczeniu podlegać jedynie może odpłatność za pobyt w zakładzie pielęgnacyjno-opiekuńczym, jednakże na podstawie przepisu art. 26 ust. 7a pkt 6 cyt. ustawy.

Dodatkowo należy wskazać, iż wszelkie ulgi i zwolnienia od podatku jako odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej przejawiającej się w powszechności oraz równości opodatkowania mają charakter wyjątkowy. Z tego też względu stosowanie ulg i zwolnień przedmiotowych nie może być dokonywane w drodze wykładni rozszerzającej.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.