Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0111-KDSB1-1.440.33.2023.11.MF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-19
Teza: WIS ŚWIADCZENIE KOMPLEKSOWE – usługa budowy budynku mieszkalnego wielorodzinnego
Słowa kluczowe: budowa; budynek; usługi
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 42a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku Spółki Akcyjnej z 15 lutego 2023 r. (data wpływu 15 lutego 2023 r.), uzupełnionego pismami z 6 kwietnia 2023 r. (data wpływu 6 kwietnia 2023 r.), 6 kwietnia 2023 r. (data wpływu 12 kwietnia 2023 r.) oraz 31 października 2023 r. (data wpływu 2 listopada 2023 r.) w związku z decyzją Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 maja 2024 r., znak (…), uchylającą w całości decyzję z 19 stycznia 2024 r., znak (…) i przekazującą sprawę do ponownego rozpatrzenia, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

Przedmiot wniosku: usługa (świadczenie kompleksowe) – budowa D. będącego budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym klasyfikowanym w PKOB 11, posadowionego na działce nr (…), przy ul. (…) w (…), o nr księgi wieczystej (…)

**Opis usługi:** Świadczenie kompleksowe polegające na budowie budynku D., składające się z następujących elementów:

1) opracowania (…) mających na celu (…) stworzenia i wybudowanie przez Wykonawcę w oparciu o to (…) D. według specyfikacji, będącego w efekcie budynkiem trwale związanym z gruntem na podstawie projektów architektoniczno-budowlanego, projektu zagospodarowania terenu oraz projektu technicznego przygotowanego przez Wykonawcę,

2) czynności, wskazanych w (…) – tj. typowych czynności wykonywanych w toku prac budowlanych mieszczących się w zasadzie w pkt 1, obejmujących: (…)

3) udzielenia (…) zgodnie z umową – polegającego na udzieleniu (…);

4) upoważnienia do korzystania i rozporządzania (…) – polegającego na udzieleniu pozwolenia na korzystanie i rozporządzanie (…);

5) udzielenia (…) gwarancji – polegającego na udzieleniu gwarancji – gwarancja jest typową instytucją prawa cywilnego spotykaną w obrocie rozumianą jako oświadczenie producenta dotyczące jakości – to Wnioskodawca udziela gwarancji na D. użytkownikowi;

6) w trakcie prac nad wykonaniem D., Wykonawca jest zobowiązany (…) – polega to na zagwarantowaniu (…).

Świadczenie zostanie zrealizowane na podstawie (…) na realizację przedmiotu (…) w ramach (…) w zakresie Etapu (…).

**Rozstrzygnięcie:** PKWiU 2015 - 41

**Stawka podatku od towarów i usług:** 8%

**Podstawa prawna:** art. 41 ust. 2 ustawy z zw. z art. 41 ust. 12 oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy

**Cel wydania WIS:** określenia stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

15 lutego 2023 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony w 6 i 12 kwietnia 2023 r. oraz 2 listopada 2023 r. w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia dla celów określenia stawki podatku od towarów i usług.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis:**

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca jest jedną z (…) firm w segmencie budownictwa (…). Znaczna część produkcji zakładów położonych pod (…) skierowana jest na eksport do krajów (…). Firma powstała w (…) r. i może się pochwalić kontraktami realizowanymi na (…). (\`(...)\`) są trwale wpisane w strategię firmy, a zespół (\`(...)\`) pracuje nad nowymi technologiami, (\`(...)\`). Nazwa (…) nawiązuje do słów (…) i podkreśla kompleksowe podejście firmy do świadczonych usług, które zakładają realizację inwestycji od etapu projektu, aż po dostarczenie obiektów „pod klucz”. Firma realizuje różne modele współpracy: od indywidualnych rozwiązań w oparciu o wytyczne klienta, do wykonania projektów zgodnie z otrzymaną dokumentacją dla sektora (…) oraz obiektów (…).

Wnioskodawca podpisał umowę z (…) (dalej jako N.) na zaprojektowanie i wybudowanie budynku w ramach projektu (…). Przedmiot umowy podzielony jest na (…) etapy. Etap (…) polegające odpowiednio na zaprojektowaniu i wyprodukowaniu (…) oraz na sporządzeniu projektu budynku docelowego, zostały rozliczone i nie są przedmiotem niniejszego wniosku. Etap (…) polega co do zasady na zbudowaniu D., tj. budynku wielomieszkaniowego uwzględniającego (…) wytworzone w etapie (…). W etapie (…) Spółka przyjmuje na siebie rolę generalnego wykonawcy. Zgodnie z treścią umowy, dotyczy ona realizacji przedmiotu zamówienia (…) w ramach przedsięwzięcia (…).

Umowa realizowana jest przez (…) (Wykonawcę) w składzie, poza Wnioskodawcą, (…) obejmującym (…) oraz (…).

Głównym przedmiotem Umowy jest:

(…)

Umowa poza usługami (…) przewiduje świadczenia poboczne, pomocnicze wobec głównego przedmiotu Umowy, obejmujące w szczególności:

(…)

Wykonanie (…) dzieli się, zgodnie z jej treścią, na (…) następujące po sobie etapy odpowiadające procesowi (…):

(…).

W myśl umowy w ramach etapów Wykonawca wykonuje (…) zmierzające do opracowania (…), przeniesienia (…) oraz do stworzenia D., rozwiązania w ramach (…).

Zgodnie z umową, w trakcie etapu (…) w ramach (…) Wykonawca przygotowuje (…), którego formę i zakres określają (…) oraz przygotowany przez Wykonawcę projekt architektoniczno-budowlany, projekt zagospodarowania terenu oraz projekt techniczny. Wykonanie (…) w Etapie (…) jest dokonywane zgodnie z (…) i założeniami zawartymi we (…), z uwzględnieniem przedstawionego w ramach (…). Prace związane z budową D. Wykonawca rozpoczyna z chwilą protokolarnego odebrania (…) przez (…), zgodnie z (…).

Umowa stanowi, że szczegółowe (…) dotyczące D. w ramach (…) określają (…). W szczególności D. musi:

1) być wybudowany zgodnie ze specyfikacją określoną w (…),

2) umożliwiać (…)

W myśl umowy, Wykonawca jest zobowiązany przygotować i wybudować D. w sposób (…), a także jest zobowiązany wykonywać prace budowlane zgodnie ze sztuką i właściwymi przepisami, w szczególności przepisami Ustawy Prawo budowlane. (…).

Zgodnie z umową, Wykonawca jest zobowiązany zakończyć budowę D. na (…) nie później, niż w (…).

Zgodnie z umową, w toku prac budowlanych (…) będzie pełnić rolę inwestora w rozumieniu ustawy Prawo budowlane i będzie uprawniony do wyznaczenia inspektora nadzoru inwestorskiego, zaś Wykonawca jest zobowiązany w toku prac związanych z wykonaniem D. wspierać (…) w realizacji przez (…) roli inwestora i w przygotowaniu (…) do budowy D. Po wykonaniu D., a przed (…), D. zostanie protokolarnie odebrany przez (…).

W myśl umowy, w trakcie prac nad wykonaniem D., Wykonawca jest zobowiązany zapewnić (…).

Zgodnie z umową, Wykonawca, (…)

W myśl umowy, wynagrodzenie za realizację (…), z jego podziałem na (…) objęte zakresem działania Wykonawcy, ustalone zgodnie z (…) pokrywa wszelkie roszczenia Wykonawcy względem N. za działania Wykonawcy i koszty podejmowane przez Wykonawcę w celu realizacji (…), w tym w szczególności wynagrodzenie za wykonanie (…), D., wynagrodzenie związane z (…), jak również kwotę naliczonego podatku od towarów i usług oraz inne zobowiązania publicznoprawne.

Zgodnie z umową tytułem wynagrodzenia za Etap (…), z zastrzeżeniem (…), Wykonawca otrzyma wynagrodzenie (i wówczas dopiero będzie do niego uprawniony):

(…)

Kwoty podane w umowie stanowią kwoty brutto i uwzględniają należny podatek VAT.

W myśl umowy, w przypadku zawarcia (…) przez więcej niż jeden podmiot (w charakterze Wykonawcy, w szczególności (…)), Wykonawca wskazuje (…)

Jak stanowi umowa, w ramach (…) za realizację danego Etapu, o którym mowa w (…), Wykonawca oświadcza i gwarantuje, (…)

Zgodnie z umową, Wykonawca z chwilą udostępnienia N. jakiegokolwiek (…) w jakimkolwiek zakresie i w jakikolwiek sposób, w każdym przypadku, jednak nie później niż w dniu zakończenia danego etapu (…) w stosunku do (…) powstałych w danym Etapie, udziela N., w ramach (…) za realizację danego Etapu, o którym mowa w (…) na korzystanie z (…) powstałych w danym Etapie na zasadach i w zakresach szczegółowo opisanych w umowie.

D. po jego wybudowaniu będzie zamieszkany przez ludzi. (…)

Stanowisko Wnioskodawcy

Na gruncie tak zawartej (…) Wnioskodawca powziął wątpliwość, jaką stawkę podatku Vat należy zastosować do świadczenia stanowiącego Etap (…) przedmiotowej umowy. Aby to ustalić należy w ocenie Wnioskodawcy w pierwszej kolejności ustalić co jest świadczeniem głównym w kontekście wszystkich czynności złożonych składających się na Etap (…). Następnie należy dokonać klasyfikacji tak ustalonego świadczenia i zastosować odpowiednią stawkę podatku VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy przedmiotem wniosku jest jedno świadczenie kompleksowe składające się z:

1) opracowania (…) mających na celu (…) stworzenia i wybudowanie przez Wykonawcę w oparciu o to (…) D. według specyfikacji, będącego w efekcie budynkiem trwale związanym w gruntem na podstawie projektów architektoniczno-budowlanego, projektu zagospodarowania terenu oraz projektu technicznego przygotowanego przez Wykonawcę;

2) czynności, wskazanych w (…);

3) udzielenia (…) zgodnie z umową;

4) upoważnienia do korzystania i rozporządzania (…);

5) udzielenia (…) gwarancji;

6) w trakcie prac nad wykonaniem D., Wykonawca jest zobowiązany zapewnić (…).

Zgodnie z umową, wszystkie w/w czynności objętej są jednym wynagrodzeniem bez wyodrębnienia na poszczególne czynności.

Zgodnie z powszechnie przyjmowanym w orzecznictwie poglądem, co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, bowiem wówczas świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

(…)

Pojedyncze świadczenie kompleksowe ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą (główną), podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, gdy cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej. Jeżeli jednak w skład świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności zasadniczej, głównej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Przechodząc na grunt przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że Strony umowy zgodnie ustaliły, że umowa jest podzielona na (…) odrębne etapy z odrębnie ustalonym wynagrodzeniem za każdy etap. Wolą stron jest zatem, by każdy etap był odrębnym świadczeniem.

W ocenie Wnioskodawcy, głównym elementem opisanego świadczenia złożonego, będącego etapem (…), jest usługa wykonania (wybudowania) D. będącego budynkiem trwale związanym z gruntem, na nieruchomości stanowiącej własność podmiotu trzeciego. Pozostałe świadczenia wymienione w umowie mają jedynie charakter pomocniczy i służą realizacji celu głównego, do którego zmierza cała umowa.

Poszczególne czynności wchodzące w zakres opisanego świadczenia, zdaniem Wnioskodawcy, są ze sobą tak ściśle powiązane, że w aspekcie gospodarczym tworzą jedną całość nabywaną nierozłącznie, a jej rozdzielenie byłoby sztuczne. Ponadto, z punktu widzenia N. jest on zainteresowany uzyskaniem konkretnego efektu końcowego - jak wynika to z umowy zamierzeniem N. jest opracowanie rozwiązania na określony przez N. (…) w zakresie budownictwa mieszkaniowego, zdefiniowany w postaci (…). Umowa jest realizowana w ramach projektu (…). Zatem wszystkie etapy zmierzają do jednego ostatecznego celu.

Jak wynika również ze strony internetowej (…), zawierającej opis projektu, przedmiotem przedsięwzięcia jest (…). Budynki będą wykonane w dużym stopniu (…).

W ocenie Wnioskodawcy, celem całego Etapu (…) jest wyprodukowanie i wybudowanie swojego rodzaju efektu prac, będącego (…) budynkiem, który będzie miał charakter (…). Wszystkie podjęte czynności zmierzają do tego efektu końcowego, który jest celem samym w sobie dla N. Nabywca nie jest zainteresowany nabyciem poszczególnych czynności, samodzielnie nie mają one dla niego istotnego znaczenia i służą tylko osiągnięciu celu końcowego. W ocenie Wnioskodawcy, bez wybudowania D. wszystkie w/w czynności nie miałyby istotnego znaczenia dla nabywcy. Nie ma możliwości nabycia jednego tylko z tych świadczeń. Z drugiej strony wszystkie w/w czynności są niezbędne dla osiągnięcia celu Etapu (…). Ponadto cena jest związana z całością świadczenia i nie jest ustalana odrębnie dla poszczególnych czynności. Czynności mają sens ekonomiczny tylko wtedy, gdy zostaną nabyte jako całość, przy czym dominuje cel w postaci wybudowania D. Dodatkowo (…) pierwsze etapy nie miałyby sensu, gdyby projekt nie skończył się na budowie budynku. Taki jest również prawidłowy tok inwestycji, który zawsze się kończy budową budynku.

W dalszej kolejności, zdaniem Wnioskodawcy, usługę taką należy uznać za budowę obiektu budowlanego zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym do której można zastosować stawkę 8 % podatku VAT.

(…)

Jak wskazano w opisie usługi, docelowo w budynku mają mieszkać ludzie, a mieszkania się tam znajdujące mają charakter (…). Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowy budynek będzie miał zatem charakter mieszkalny i dlatego całość świadczenia jako usługa budowlana powinna być opodatkowana stawką 8 %.

Do wniosku Wnioskodawca dołączył:

(…)

W odpowiedzi na wezwanie z 13 marca 2023 r. do tutejszego Organu wpłynęło uzupełnienie wniosku z 6 kwietnia 2023 r., w którym Wnioskodawca udzielił następujących informacji:

(…) Wnioskodawca podpisał umowę z (…) (dalej jako N.) na zaprojektowanie i wybudowanie budynku w ramach projektu (…). Przedmiot umowy podzielony jest na (…) etapy. Etap (…) polegające odpowiednio na zaprojektowaniu i wyprodukowaniu (…) oraz na sporządzeniu projektu budynku docelowego zostały rozliczone i nie są przedmiotem niniejszego wniosku. Etap (…) polega co do zasady na zbudowaniu D., tj. budynku wielomieszkaniowego uwzględniającego (…) wytworzone w etapie (…). W Etapie (…) Spółka przyjmuje na siebie rolę generalnego wykonawcy.

Celem zasadniczym Etapu (…) umowy jaki chcą osiągnąć strony umowy jest wybudowanie D. – budynku mieszkalnego wielorodzinnego przeznaczonego do stałego zamieszkania, w oparciu (…).

Wybudowany budynek – pomimo przyjętej (…) D., będzie blokiem mieszkalnym nadającym się do normalnego użytku mieszkaniowego i tak będzie używany.

Proces budowlany realizowany przez Wnioskodawcę jako Generalnego wykonawcę przebiega w sposób typowy dla procesu budowlanego od projektowania (stworzenie projektu architektonicznego), przez uzyskanie odpowiednich zezwoleń i zgód administracyjnych (decyzja o warunkach zabudowy), pozwolenia na budowę, do jego fizycznego wykonania i ostatecznie przyjęcia do użytkowania i przekazania (na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego).

Wnioskodawca jako Generalny wykonawca wykonuje całą usługę budowlaną wybudowania przedmiotowego budynku zgodnie z projektem architektonicznym, z decyzją o warunkach zabudowy i pozwoleniem na budowę zgodnie ze sztuką budowlaną, korzystając także z podwykonawców – w tym miejscu Wnioskodawca zaznacza, że jego czynności wykonywane w związku ze świadczoną usługą są typowymi czynnościami budowlanymi, jakie wykonują firmy budowlane opisane szczegółowo w w/w dokumentach oraz rozpisane w (…) obejmujące:

(…)

W ramach prac budowlanych, w toku prac polegających na wzniesieniu budynku wraz z jego typowymi instalacjami wykonane zostaną:

(…)

Wszystkie w/w prace są niezbędne dla wzniesienia budynku i nie pełnią samodzielnej roli, a jedynie umożliwiają wykonanie budynku – bez tych prac nie byłoby możliwe wzniesienie budynku.

W tym miejscu Wnioskodawca precyzuje, że przedmiotem wniosku nie jest wykonanie wiaty z miejscami postojowymi, wiaty na składowanie odpadów, murów oporowych, dróg dojazdowych, chodników, stanowiska do (…), które są pracami wymienionymi w (…).

D. zostanie stworzony przez Wnioskodawcę na (…)

Na gruncie tak przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca wnioskuje o ustalenie, jaka stawka podatku VAT powinna mieć zastosowanie do realizowanej przez niego jako Generalnego Wykonawcy usługi wybudowania w (…) Etapie umowy D. będącego budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym, objętego (…).

Wnioskodawca przedstawił swoje stanowisko proponując uznanie czynności za kompleksową, ale jest to jedynie jego pogląd – zgodnie z przepisami Wnioskodawca wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej nie musi w ogóle przedstawiać swojego stanowiska jest to dobrowolne.

W tych okolicznościach Wnioskodawca nie oczekuje kwalifikacji świadczenia kompleksowego składającego się z:

\- opracowania (…) mających na celu (…) stworzenia i wybudowanie przez Wykonawcę w oparciu o to (…) D. według specyfikacji, będącego w efekcie budynkiem trwale związanym w gruntem na podstawie projektów architektoniczno-budowlanego, projektu zagospodarowania terenu oraz projektu technicznego przygotowanego przez Wykonawcę;

\- czynności, wskazanych w (…);

\- udzielenia (…) zgodnie z umową;

\- upoważnienia do korzystania i rozporządzania (…)

\- udzielenia (…) gwarancji;

\- w trakcie prac nad wykonaniem D., Wykonawca jest zobowiązany (…);

gdyż te czynności wchodzą jego zdaniem w zakres usługi budowlanej wybudowania budynku, nie są samodzielne, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą w aspekcie gospodarczym obiektywnie jedną całość nabywaną łącznie z usługą budowlaną, nie są w ogóle elementem cenotwórczym, nie jest za nie pobierane wynagrodzenie (cena ustalona umownie wynika jedynie z kosztorysu usługi samej budowlanej), są typowymi czynnościami towarzyszącymi jak każde udzielenie gwarancji, (…), przez producenta/usługodawcę, (…), wszystkie te czynności prowadzą do wybudowania budynku, który jest celem samym w sobie dla obu stron.

Budynek D. będzie ostatecznie budynkiem mieszkalnym z wieloma mieszkaniami – więcej niż trzema – przeznaczonymi do stałego zamieszkania. Potocznie takie budynki są nazywane „blokami mieszkalnymi” i są powszechnie spotykane. W tym przypadku taki blok mieszkalny powstaje (…). Ostatecznie jednak efekt jest ten sam – wybudowanie bloku mieszkalnego. Całość powierzchni budynku będzie przeznaczona do celów mieszkaniowych – nie będzie lokali użytkowych np. handlowych, biurowych, magazynowych, przemysłowych, usługowych, transportu i łączności. Budynek nie będzie obiektem kulturalnym, nie będzie miał charakteru edukacyjnego, opieki medycznej, kultury fizycznej. Budynek nie będzie miał charakteru domu bliźniaczego czy szeregowego. D. będzie jednym samodzielnym budynkiem. Budynek nie będzie miał przeznaczenia hotelowego, akademika, internatu, bursy.

Budynek ten wejdzie w skład (…)

(…) zdaniem Wnioskodawcy przedmiotowy budynek mieści się w grupowaniu PKOB 1122.

Budynek wykończony będzie pod klucz, tj. wszystkie pomieszczenia pomalowane będą na (…) kolor (ściany + sufit), łazienka z wykończeniem ścian i podłóg oraz urządzeniami (biały montaż sanitarny, zabudowa meblowa i pralka). Kuchnia – zabudowa meblowa wraz z AGD oraz zabudowa meblowa szafy w strefie wejścia do mieszkania. Pełne wykończenie ścian i podłóg (podłoga – (…) w częściach pokojów, łazienka i kuchnia oraz części wspólne – (…)). W budynku nie będzie wyposażenia meblowego ruchomego np. stolik, krzesła, sofy, szafki do pokojów. Części wspólne i pomieszczenia techniczne wraz z pomieszczeniem obsługi budynku – wyposażone w pełni. W tym miejscu Wnioskodawca zaznacza, że przedmiotem wniosku nie są urządzenia AGD.

Odpowiedzi w zakresie zabudowy meblowej:

\- W jaki sposób poszczególne elementy zabudowy meblowej są połączone z elementami konstrukcyjnymi budynku (należy wskazać w szczególności, za pomocą czego następuje to połączenie \[np.: kotew, haków, kołków, śrub, listew montażowych, wkrętów metalowych\])? – Połączenie wygląda następująco: przygotowane są ściany pod montaż mebli w następujący sposób:

1\. Układ profili pionowych co 60 cm,

2\. Dodatkowa płyta (…) w ścianie na profilach.

Montaż mebli przez płytę (…) – najlepiej jeśli śruby są rozmieszone w ten sposób, że trafiają w profil. Tak przygotowane są ściany dotyczące całej powierzchni dla mebli w każdej kuchni.

\- Czy elementy konstrukcyjne budynku (ściany, sufity, podłogi) stają się elementem zabudowy meblowej? – Tak.

\- Czy jest możliwość przesunięcia zabudowy meblowej w inne miejsce? – Nie ma takiej możliwości.

\- Czy zabudowa meblowa będzie składała się z wykonanych na wymiar komponentów meblowych, trwale powiązanych z elementami konstrukcyjnymi budynku, które nie funkcjonują w obrocie tak, jak ma to miejsce w przypadku mebli „wolnostojących”? – Tak, zabudowa meblowa będzie składała się z wykonanych na wymiar komponentów meblowych, trwale powiązanych z elementami konstrukcyjnymi budynku, które nie funkcjonują w obrocie tak, jak ma to miejsce w przypadku mebli „wolnostojących”.

\- Czy demontaż zabudowy meblowej jest możliwy bez uszkodzenia elementów konstrukcyjnych budynku? – Nie jest możliwy.

\- Czy po demontażu zabudowa meblowa może stać się przedmiotem powtórnego w innym miejscu montażu w innym miejscu? – Po demontażu zabudowa meblowa nie może stać się przedmiotem powtórnego montażu w innym miejscu.

\- Czy po demontażu zabudowa meblowa może nadal pełnić swoją funkcjonalną rolę? – Po demontażu zabudowa meblowa nie może nadal pełnić swojej funkcjonalnej roli.

W celu doprecyzowania Wnioskodawca zaznacza, że przedmiotem wniosku nie jest wyposażenie.

Budynek posadowiony będzie na działce o numerze ewidencyjnym (…), powierzchni (…) ha, przy ul. (…) w (…), dla której Sąd Rejonowy w (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…). Budynek ma już nadany adres (tzn. numer porządkowy) ul. (…).

Budynek będzie miał jedną księgę wieczystą wraz z działką.

Fundament będzie miał charakter fundamentu (…). Po fundamencie (…) wykonana zostanie (…). Dopiero po tych pracach będzie można połączyć fundament z (…).

Takie posadowienie jest posadowieniem budynku trwale połączonym z gruntem (…).

Budynek będzie przeznaczony do stałego zamieszkania.

Budynek będzie spełniał kryteria zaspokajania podstawowych potrzeb mieszkaniowych. (…)

Wszystkie czynności opisane we wniosku są wykonane wyłącznie przez Wnioskodawcę.(…)

Do ww. uzupełnienia Wnioskodawca dołączył:

(…)

12 kwietnia 2023 r. Wnioskodawca przedłożył (…).

Postanowieniem z (…) Wnioskodawcy został wyznaczony siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego w sprawie. Pismo zostało doręczone Wnioskodawcy (…). Nie skorzystał On z przysługującego mu prawa.

W dniu 1 czerwca 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał decyzję, znak: (…) o odmowie wydania wiążącej informacji stawkowej, w zakresie złożonego wniosku.

(…) Wnioskodawca wniósł odwołanie od ww. decyzji.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej decyzją z dnia 13 września 2023 r., znak: (…) uchylił w całości zaskarżoną decyzję o odmowie wydania WIS z dnia 1 czerwca 2023 r., znak (…) i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

W decyzji uchylającej wskazano, że w toku postępowania pierwszoinstancyjnego nie dokonano dogłębnej analizy zebranego materiału dowodowego, skoro nie znalazła ona odzwierciedlenia w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Dokonując zatem ponownego rozpatrzenia sprawy, należy podjąć działania mające na celu jednoznaczne ustalenie przedmiotu wniosku. Ponadto ocena charakteru świadczenia – czy stanowi świadczenie kompleksowe, jedną usługę czy też zbiór niezależnych usług, świadczeń powinna znaleźć odzwierciedlenie w treści uzasadnienia decyzji.

Wskutek powyższego, wniosek złożony w 15 lutego 2023 r. wymagał ponownego rozpatrzenia przez tutejszy Organ.

W odpowiedzi na wezwanie z 11 października 2023 r., znak: (\`(...)\`), Wnioskodawca w piśmie z 31 października 2023 r. (data wpływu 2 listopada 2023 r.) m.in. wskazał:

Przedmiot wniosku dotyczy: kilku usług i/lub towarów, które w ocenie Wnioskodawcy składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu (świadczenie kompleksowe). Wnioskodawca zaznacza, że już odpowiadał na tak zadane pytanie i ta kwestia od początku nie budziła wątpliwości dlatego nie do końca zrozumiałe jest dla Strony kilkukrotne dopytywanie o tą samą kwestię.

Tak jak było to wskazywane w toku postępowania w tym w odpowiedzi na wezwania urzędu w zakres świadczenia kompleksowego (złożonego) wchodzą następujące elementy:

1) (…) opracowania (…) mających na celu (…) stworzenia i wybudowanie przez Wykonawcę w oparciu o to (…) D. według specyfikacji, będącego w efekcie budynkiem trwale związanym z gruntem na podstawie projektów architektoniczno-budowlanego, projekt zagospodarowania terenu oraz projektu technicznego przygotowanego przez Wykonawcę – opisane już szczegółowo w uzupełnieniu z dnia 6 kwietnia 2023 r.

2) czynności, wskazanych w (…) – są to typowe czynności wykonywane w toku prac budowlanych mieszczące się w zasadzie w pkt 1, obejmujące: (…)

3) udzielenia (…) zgodnie z umową – polega na udzieleniu (…)

4) upoważnienia do korzystania i rozporządzania (…) – polega na udzieleniu pozwolenia na korzystanie i rozporządzanie (…);

5) udzielenia (…) gwarancji – polega na udzieleniu gwarancji – gwarancja jest typową instytucją prawa cywilnego spotykaną w obrocie rozumianą jako oświadczenie producenta dotyczące jakości – to Wnioskodawca udziela gwarancji na D. użytkownikowi;

6) w trakcie prac nad wykonaniem D., Wykonawca jest zobowiązany (…) – polega na zagwarantowaniu (…).

W ocenie Strony powyższe wymienienie jest konkretne i nie budzi wątpliwości. Przedstawiony opis również nie budzi wątpliwości w ocenie Strony – trudno domniemywać jak szczegółowego opisu wymaga i oczekuje organ i jak szczegółowo Strona ma opisywać wszak pojęcia takie jak gwarancje i (…) są pojęciami powszechnie występującymi w obrocie.

Na bazie przedstawionych informacji w ocenie Strony świadczeniem dominującym jest w tym świadczeniu złożonym usługa budowlana – wybudowanie/wzniesienie budynku - opisana już szczegółowo w uzupełnieniach oraz we wniosku.

Zależności między tymi czynnościami wygląda w ten sposób, że czynność opisana w pkt 1 jest czynnością dominującą będącą usługą budowlaną. Czynności opisane w pkt 2-6 stanowią tylko jej dopełnienie, nie mają racji bytu bez czynności głównej, są ściśle z nią związane i tak :

2) czynności, wskazanych w (…); dopełniają substrat czynności głównej, nie są celem samym w sobie służą wykonaniu świadczenia głównego;

3) udzielenia (…) zgodnie z umową – jest prawem zależnym dotyczącym wyłącznie substratu czynności głównej – bez substratu nie może istnieć, nie jest celem samym w sobie służy wykonaniu świadczenia głównego;

4) upoważnienia do korzystania i rozporządzania (…) – jest prawem zależnym dotyczącym wyłącznie substratu czynności głównej – bez substratu nie może istnieć; nie jest celem samym w sobie służy wykonaniu świadczenia głównego;

5) udzielenia (…) gwarancji – polega na udzieleniu gwarancji – jest prawem dotyczącym wyłącznie substratu czynności głównej – bez substratu nie może istnieć nie jest celem samym w sobie służy wykonaniu świadczenia głównego;

6) w trakcie prac nad wykonaniem D., Wykonawca jest zobowiązany (…) – jest prawem zależnym dotyczącym wyłącznie substratu czynności głównej – bez substratu nie może istnieć, nie są celem samym w sobie służą wykonaniu świadczenia głównego.

Wszystkie w/w czynności tworzą nierozerwalną całość, nie są samodzielne, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą w aspekcie gospodarczym obiektywnie jedną całość, jedną transakcję, nie są w ogóle elementem cenotwórczym, nie jest za nie pobierane wynagrodzenie (cena ustalona umownie wynika jedynie z kosztorysu usługi budowlanej), są typowymi czynnościami towarzyszącymi jak każde udzielenie gwarancji, (…), przez producenta/usługodawcę, (…), wszystkie te czynności prowadzą do wybudowania budynku, który jest celem samym w sobie dla obu stron.

Jak już przytaczano we wniosku zasadniczo każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonywaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

W ocenie Strony gdyby uznać, że w/w elementy są samodzielne to byłoby to całkowicie sztuczne dzielenie. Jest to bowiem jedna transakcja w sensie ekonomicznym i gospodarczym i obie strony umowy tak traktują zawartą umowę. Fakt ich wyodrębnienia w umowie ma na celu tylko uniknięcie ewentualnych wątpliwości natury prawnej, ma zapewnić kompletność i odpowiedni poziom szczegółowości kontraktowej.

Postanowieniem z (…) Wnioskodawcy został wyznaczony siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego w sprawie. Pismo zostało doręczone Wnioskodawcy (…). Nie skorzystał On z przysługującego mu prawa.

19 stycznia 2024 r., po ponownym rozpatrzeniu sprawy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał decyzję, znak: (…) o odmowie wydania wiążącej informacji stawkowej, w zakresie złożonego wniosku.

(…) Wnioskodawca wniósł odwołanie od ww. decyzji.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej decyzją z 8 maja 2024 r., znak: (…) uchylił w całości zaskarżoną decyzję o odmowie wydania WIS z 19 stycznia 2024 r., znak (…) i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

W decyzji uchylającej wskazano, że błędem prowadzonego w pierwszej instancji postępowania jest brak analizy i oceny występujących w sprawie elementów składających się na przedmiot wniosku, przy uwzględnieniu specyficznych okoliczności go charakteryzujących. Zatem, aby Organ pierwszej instancji mógł wydać prawidłową decyzję – przy ponownym rozpoznaniu sprawy należało dokonać oceny charakteru świadczenia, tj. przeprowadzić postępowanie w zakresie kompleksowości przedmiotu wniosku, ze szczególnym uwzględnieniem specyficznych, wyjątkowych okoliczności jakimi charakteryzują się prace realizowane przez Stronę.

Wskutek powyższego, wniosek z 15 lutego 2023 r. wymaga ponownego rozpatrzenia przez tutejszy Organ.

W wyniku ponownej analizy sprawy stwierdzono co następuje:

**Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)**

Należy podkreślić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

W przypadkach, w których występuje kilka czynności, które składają się w rezultacie na jedno zasadnicze świadczenie, możemy mówić o pewnym kompleksie świadczeń. Zagadnienie to było przedmiotem wielu orzeczeń wydawanych zarówno przez TSUE, jak i sądy administracyjne. Można tu przywołać, np. wyroki TSUE, które zapadły w sprawach C-111/05 Aktiebolaget NN v. Skatteverket i C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV, z których jednoznacznie wynika, że w sytuacji gdy dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że: _Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej_.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

\- w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, Trybunał wskazał, że _po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny_ (punkt 22 wyroku),

\- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP Trybunał wskazał, że _aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy_ (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito - Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira wskazując, że _Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)_. Rzecznik Generalna zauważyła także, że _Jeżeli zespół świadczeń i czynności ustala cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31)_. Należy zauważyć, że powołaną wyżej opinię podzielił TSUE w wydanym 4 marca 2021 r. wyroku C-581/19.

Podsumowując zatem powyższe, świadczenie kompleksowe ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

Jednym z decydujących czynników uznania usługi za „świadczenie kompleksowe” jest zatem także to, czy przeciętny konsument (tj. przeciętny świadczeniobiorca) postrzega otrzymane świadczenie jako wiele niezależnych świadczeń, czy też jedno pojedyncze świadczenie. Kluczowym kryterium w tym przypadku jest powszechny odbiór, a więc to, co rozumie pod tym ogół ludności. Cechą charakterystyczną jednego świadczenia złożonego jest nierozerwalność jego poszczególnych elementów. Ponadto wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji. Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa TSUE jedno świadczenie złożone występuje zatem wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu.

Warto jednak zauważyć, że oceniając powiązanie różnych czynności pod kątem występowania świadczenia kompleksowego, należy zwrócić szczególną uwagę na indywidualny charakter całego świadczenia. Oznacza to, że te same czynności, wykonywane w różnych warunkach, przez różne podmioty mogą podlegać różnym kryteriom oceny, zważywszy na aspekt ekonomiczny oraz cel całej transakcji. W niniejszej sprawie istotne kryterium oceny stanowi nietypowość, niepowtarzalność całego przedsięwzięcia o innowacyjnym charakterze.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia, uwzględniając opis zawarty we wniosku, jego uzupełnieniu i załącznikach, należy wskazać, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności składające się na budowę D. będącego budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym klasyfikowanym w PKOB 11, posadowionego na działce nr (…), przy ul. (…) w (…), o nr księgi wieczystej (…) - są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca wskazał, że podpisał umowę z N. na zaprojektowanie i wybudowanie budynku w ramach projektu (…). Przedmiot umowy podzielony jest na (…) etapy. Etap (…) polegające odpowiednio na zaprojektowaniu i wyprodukowaniu (…) oraz na sporządzeniu projektu budynku docelowego, zostały rozliczone i nie są przedmiotem niniejszego wniosku. Etap (…) polega co do zasady na zbudowaniu D., tj. budynku wielomieszkaniowego uwzględniającego (…) wytworzone w etapie (…). W etapie (…) Spółka przyjmuje na siebie rolę generalnego wykonawcy. Zgodnie z treścią umowy, dotyczy ona realizacji przedmiotu zamówienia (…) w ramach przedsięwzięcia (…). W myśl umowy w ramach etapów Wykonawca wykonuje (…) zmierzające do opracowania (…), przeniesienia (…) oraz do stworzenia D., rozwiązania w ramach (…). W trakcie Etapu (…), w ramach (…), Wykonawca przygotowuje (…), którego formę i zakres określa (…) oraz przygotowany przez Wykonawcę projekt architektoniczno-budowlany, projekt zagospodarowania terenu oraz projekt techniczny. Wykonanie (…) w Etapie (…) jest dokonywane zgodnie z (…) i założeniami zawartymi we (…), z uwzględnieniem przedstawionego w ramach (…). Prace związane z budową D. Wykonawca rozpoczyna z chwilą protokolarnego odebrania (…) przez (…), zgodnie z (…). Ponadto, zgodnie z umową, wszystkie czynności wykonywane w ramach tego Etapu objęte są jednym wynagrodzeniem bez wyodrębnienia na poszczególne czynności. Poszczególne czynności wchodzące w zakres opisanego świadczenia, są ze sobą tak ściśle powiązane, że w aspekcie gospodarczym tworzą jedną całość nabywaną nierozłącznie, a jej rozdzielenie byłoby sztuczne. Ponadto, z punktu widzenia N. jest on zainteresowany uzyskaniem konkretnego efektu końcowego – jak wynika to z (…) – zamierzeniem N. jest opracowanie rozwiązania na określony przez N. (…) w zakresie budownictwa mieszkaniowego, zdefiniowany w postaci (…). Umowa jest realizowana w ramach projektu (…). Zatem wszystkie etapy zmierzają do jednego ostatecznego celu.

Celem całego Etapu (…) jest wyprodukowanie i wybudowanie budynku, który będzie miał charakter (…). Wszystkie podjęte czynności zmierzają do tego efektu końcowego, który jest celem samym w sobie dla N. Nabywca nie jest zainteresowany nabyciem poszczególnych czynności, samodzielnie nie mają one dla Niego istotnego znaczenia i służą tylko osiągnięciu celu końcowego. Bez wybudowania D. wszystkie czynności nie miałyby istotnego znaczenia dla Nabywcy. Nie ma możliwości nabycia jednego tylko z tych świadczeń. Z drugiej strony wszystkie czynności są niezbędne dla osiągnięcia celu Etapu (…). Ponadto cena jest związana z całością świadczenia i nie jest ustalana odrębnie dla poszczególnych czynności. Czynności mają sens ekonomiczny tylko wtedy, gdy zostaną nabyte jako całość, przy czym dominuje cel w postaci wybudowania D.

Analizując niniejszą sprawę należy zwrócić uwagę przede wszystkim na to, że Nabywca – N. nie jest zwykłym nabywcą - inwestorem który realizuje komercyjny cel, który ma mu przynieść korzyść finansową w postaci dalszej sprzedaży inwestycji czy lokali czy chociażby ich wynajmu. N. jest (…) w rozumieniu ustawy (…), powołaną do realizacji zadań z zakresu polityki (…). Zamierzeniem N. jest opracowanie rozwiązania na określony przez N. (…) w zakresie budownictwa mieszkaniowego, zdefiniowany w postaci (…). Również Wnioskodawca nie pełni w tym przypadku standardowej roli wykonawcy usługi budowlanej – został bowiem wyłoniony do realizacji przedmiotowego kontraktu (…) z uwagi na jego (…). Nie był to (…) na zasadzie (…). Nie jest zatem tak, że każdy mógłby wykonać przedmiotowy kontrakt od początku do samego końca.

Nie ulega wątpliwości, że projekt inwestycji, jak i cały proces jej realizacji, jest (…) i wymaga specjalistycznej wiedzy i przygotowania, a jak wynika z zebranego materiału dowodowego Strona _(…) jest jedną z_ (…) _firm w segmencie budownictwa_ (…). Stronę jako podmiot mający zarówno (…) określa dokument (…), w ramach którego ukazano (…).

W umowie (…) oświadczono, że (…)

Przybliżone powyżej informacje zawarte w zgromadzonym materiale dowodowym wskazują, że przedmiotem wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej nie jest szablonowa inwestycja budowlana o charakterze komercyjnym. Przedsięwzięcie charakteryzuje się specyficznymi okolicznościami zarówno w obszarze samej (…), jego (…), zastosowanych rozwiązań, jak i (…) oraz sposobu (…).

Odmienne od typowej inwestycji budowlanej są także takie aspekty jak cel, istota powstania budynku, zamiar oraz oczekiwania odbiorcy świadczenia oraz kryteria (…). Analiza związku występującego pomiędzy poszczególnymi zadaniami wykonywanymi przez Stronę powinna odbyć się więc przez pryzmat powyższych okoliczności, które zdecydowanie wyróżniają cały proces inwestycyjny od pozostałych, realizowanych w sposób typowy.

W ocenie Organu, cały proces który realizuje Strona nie wpisuje się w typową inwestycję budowlaną, co potwierdza chociażby zawarta umowa, która nie stanowi szablonowej umowy o wykonanie robót budowlanych. Zdaniem Organu, umowa na podstawie której Strona wykonuje poszczególne czynności stanowi umowę o wykonanie usług (…), gdyż w (…) zapisano, że (…).

Także relacja między inwestorem, a wykonawcą nie jest w przedmiotowej sprawie typowa. Z akt sprawy wynika bowiem, że w całym procesie udział biorą (…), tj. zwłaszcza Strona jako Wykonawca, (…). Obowiązki Strony jako wykonawcy zostały scharakteryzowane już wcześniej. Natomiast uwagę należy zwrócić na (…).

(…) mimo, że jest właścicielem nieruchomości, na której powstanie D. nie jest typowym inwestorem. Rola tego podmiotu jest zgoła odmienna od tej, którą przyjmuje inwestor w typowym procesie budowlanym. (…) bierze bowiem udział w (…) opracowanym przez N. (…) w zakresie powstania budynku oraz konieczności wykonania poszczególnych prac, przygotowania dokumentacji projektowej czy też wystąpienia do właściwego organu w celu otrzymania stosownych decyzji administracyjnych, nie można przypisać w sposób bezpośredni (…) jako właścicielowi gruntu, jak to zazwyczaj następuje w procesie budowlanym.

(…) nie jest podmiotem, który zainicjował konieczność powstania budynku. Przeciwnie, został on (…). Niewątpliwie (…) jest właścicielem nieruchomości, na której powstanie budynek. (…) nabędzie także (…). Niemniej, roli (…) nie można wprost określić jako inwestora w procesie budowlanym.

Strona nie realizuje usługi wprost na rzecz (…) jako podmiotu, który nabędzie prawa do D. i będzie nim (…) po jego wybudowaniu. Zatem (…) analizowanego (…) przesądza o tym, że nie można utożsamiać tego procesu ze „standardowym” procesem budowlanym. Za takim przyjęciem przemawia szereg cech, zależności, całokształt inwestycji, który zdecydowanie wyróżnia się na tle innych procesów budowlanych. Z akt sprawy wynika, że także Strona nie pełni w tym przypadku standardowej roli wykonawcy usługi budowlanej – została bowiem wyłoniona do realizacji przedmiotowego kontraktu (…) z uwagi na (…).

Mając na uwadze, przedstawione okoliczności sprawy, należy stwierdzić, że czynności opisane we wniosku oraz jego uzupełnieniach, ze względu na nietypowy charakter całej inwestycji, mają charakter kompleksowy. Analiza niniejszej sprawy wykazała, że głównym celem przedmiotowego świadczenia jest budowa budynku D. Przesądza o tym fakt, że wszystkie wykonywane prace są niezbędne dla wzniesienia budynku i nie pełnią samodzielnej roli, a jedynie umożliwiają wykonanie budynku – bez tych prac nie byłoby możliwe wzniesienie budynku.

Powyższe wywołuje skutki w zakresie jednolitego opodatkowania wszystkich czynności wchodzących w skład tego świadczenia, zgodnie z usługą główną (dominującą). Tym samym, w dalszej części decyzji dokonano klasyfikacji dla usługi budowy D. będącego budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym klasyfikowanym w PKOB 11, posadowionego na działce nr (…), przy ul. (…) w (…), o nr księgi wieczystej (…).

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej ,,WIS'', jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie - w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja F obejmuje:

\- budynki i pozostałe obiekty inżynierii lądowej oraz wodnej,

\- roboty ogólnobudowlane i specjalistyczne w zakresie budownictwa i prac inżynierii lądowej i wodnej, takie jak: prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków, włączając montaż budowli z elementów prefabrykowanych oraz konstrukcji o charakterze stałym lub tymczasowym,

\- opracowywanie kosztorysów stanowiących integralną część robót budowlanych,

\- realizację projektów budowlanych do sprzedaży.

Sekcja ta nie obejmuje:

\- zarządzania projektami budowlanymi w zakresie obiektów inżynierii lądowej i wodnej, sklasyfikowanego w 71.1,

\- wynajmu maszyn i urządzeń budowlanych bez operatora, sklasyfikowanego w 77.32,

\- usług instalowania mechanicznych lub elektrycznych urządzeń do zamykania sejfów i skarbców, powiązane z późniejszym ich monitorowaniem, sklasyfikowanych w 80.20.10.0.

W sekcji F zawarty jest m.in. dział 41 _BUDYNKI I ROBOTY BUDOWLANE ZWIĄZANE ZE WZNOSZENIEM BUDYNKÓW_, który obejmuje:

\- budynki mieszkalne i niemieszkalne,

\- roboty ogólnobudowlane związane ze wznoszeniem kompletnych budynków mieszkalnych, budynków biurowych, budynków handlowych oraz innych budynków użyteczności publicznej, budynków gospodarstw rolnych itp., na własny rachunek lub na zlecenie.

W PKWiU 41 mieści się klasa 41.00 _BUDYNKI I ROBOTY BUDOWLANE ZWIĄZANE ZE WZNOSZENIEM BUDYNKÓW_.

Klasa ta obejmuje:

\- realizację projektów budowlanych obejmujących przedsięwzięcia finansowe, techniczne i rzeczowe w celu przygotowania lub budowy budynków do sprzedaży.

Klasa ta nie obejmuje:

\- usług w zakresie architektury i inżynierii oraz zarządzania projektami budowlanymi, sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach grupy 71.1.

Z kolei kategoria 41.00.3 _Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych (prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków)_ mieści pozycję 41.00.33.0 _Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków o trzech i więcej mieszkaniach_

_Grupowanie to obejmuje:_

_\- roboty budowlane związane ze wznoszeniem, przebudową lub remontem budynków o trzech i więcej mieszkaniach._

Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem analizy spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 41 _BUDYNKI I ROBOTY BUDOWLANE ZWIĄZANE ZE WZNOSZENIEM BUDYNKÓW_.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Z kolei, na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Stosownie do art. 146ef ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz.U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347, 641, 1615, 1834 i 1872) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Podstawę do zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług do czynności polegających na wykonaniu robót budowlanych, w obiektach budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym przewiduje przepis art. 41 ust. 12 ustawy.

Art. 41 ust. 12 ustawy stanowi, że stawkę podatku o której mowa w ust. 2 stosuje się do:

1) dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;

2) robót konserwacyjnych dotyczących:

a) obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,

b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

– w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2023 r. poz. 1436, 1597, 1681 i 1762), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

W myśl art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Stosownie do art. 3 pkt 2 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Natomiast, obiekt budowlany, zgodnie z art. 3 pkt 1 powyższej ustawy - to budynek, budowla bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze: zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie: obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Niespełnienie jednej z nich wyklucza możliwość zastosowania preferencyjnej stawki podatku.

Usługi wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w tej ustawie. Ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w szczególności w Prawie budowlanym. Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

W przedmiotowej sprawie, jak już wskazano wcześniej, mamy do czynienia ze świadczeniem usługi budowy budynku D. będącego budynkiem mieszkalnym z więcej niż trzema mieszkaniami. Jest więc spełniony warunek nr 1.

Odnośnie drugiego warunku przypomnienia wymaga, że stosownie do art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego (wskazane w art. 41 ust. 12a ustawy) rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. z 1999 r. Nr 112 poz. 1316 ze zm.) – Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (PKOB) stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej. Klasyfikacja ustala symbole, nazwy i zakres poszczególnych grupowań klasyfikacyjnych na czterech poziomach tj.: sekcji, działów, grup i klas.

Zgodnie z zasadami metodycznymi PKOB – przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

Każdy obiekt budowlany klasyfikowany jest zgodnie z jego przeważającym przeznaczeniem, przy uwzględnieniu charakteru technicznego obiektu (np. budynek, budowla).

Za jednostkę klasyfikacyjną przyjmuje się zwykle pojedynczy obiekt budowlany. Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, budynek klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny.

Całkowita powierzchnia użytkowa budynku obejmuje całą powierzchnię budynku z wyjątkiem:

\- powierzchni elementów budowlanych m.in. podpór, kolumn, filarów, szybów, kominów;

\- powierzchni zajmowanych przez pomieszczenia techniczne instalacji ogólnobudowlanych;

\- powierzchni komunikacji, np. klatki schodowe, dźwigi, przenośniki.

Część „mieszkaniowa” budynku mieszkalnego obejmuje pomieszczenia mieszkalne (kuchnie, pokoje wypoczynkowe, sypialnie), pomieszczenia pomocnicze, piwnice oraz pomieszczenia ogólnego użytkowania (np. wózkarnie, suszarnie).

Z opisu przedmiotu wniosku, a także zgromadzonych w toku postępowania dokumentów wynika, że budynek, na którym realizowana jest przedmiotowa usługa, stanowi budynek przeznaczony do stałego zamieszkania, w którym co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej przeznaczona jest na cele mieszkalne.

W związku z powyższym, w przypadku, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, budynek klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny.

Z informacji przedstawionych przez Wnioskodawcę wynika, że przedmiotowy budynek został sklasyfikowany w PKOB w klasie 1122.

W Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w sekcji 1 _Budynki_ w dziale 11 sklasyfikowane są budynki mieszkalne z podziałem na trzy grupy: _budynki mieszkalne jednorodzinne_ (grupa 111), _budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe_ (grupa 112) oraz _budynki zbiorowego zamieszkania_ (grupa 113).

W grupie 112 Budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe mieści się klasa 1122 _Budynki o trzech i więcej mieszkaniach_ w odniesieniu, do której wskazano:

Klasa obejmuje:

\- Budynki mieszkalne pozostałe, takie jak: budynki mieszkalne, o trzech i więcej mieszkaniach.

Klasa nie obejmuje:

\- Budynków zbiorowego zamieszkania (1130)

\- Hoteli (1211)

\- Schronisk młodzieżowych, domków kempingowych, domów wypoczynkowych (1212).

W rezultacie usługa będąca przedmiotem analizy – polegająca na budowie D. będącego budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym, posadowionego na działce nr (…), przy ul. (…) w (…), o nr księgi wieczystej (…), sklasyfikowanego według PKOB w klasie 1122 jako budynek o trzech i więcej mieszkaniach – stanowiąca usługę budowy obiektu budowlanego zaliczonego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 41 ust. 12 oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy.

W niniejszej sprawie, analizie podlegała wyłącznie usługa – budowa D. będącego budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym, posadowionego na działce nr (…), przy ul. (…) w (…), o nr księgi wieczystej (…), który jak wskazał Wnioskodawca, klasyfikowany jest według PKOB w klasie 1122 – budynki o trzech i więcej mieszkaniach. Tutejszy Organ nie rozstrzygał zatem w zakresie prawidłowości klasyfikacji budynku, wskazanego w opisie usługi, według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB). Klasyfikację wskazaną przez Wnioskodawcę przyjęto jako element opisu sprawy.

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, postanowieniem z (…) r. znak: (…) tut. Organ wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone (…). Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Strona nie skorzystała.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług. W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do **świadczeń kompleksowych** tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do **świadczenia kompleksowego** będącego jej przedmiotem, które zostanie wykonane w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- **świadczenie kompleksowe** będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

**Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia** (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

\- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do **świadczenia kompleksowego** będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:

\- klasyfikacja świadczenia kompleksowego, lub

\- stawka podatku właściwa dla świadczenia kompleksowego, lub

\- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji - stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej - służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, **można złożyć wyłącznie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy** na stronie:

https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).