Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.179.2024.2.PM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-10
Teza: Dostawa Działek nr 1, 2, 3 i 4 będzie podlegała w całości opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku. Tym samym, będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej ich nabycie.
Słowa kluczowe: grunty-grunt niezabudowany; odliczenia-prawo do odliczenia; sprzedaż-sprzedaż opodatkowana
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w części dotyczącej opodatkowania podatkiem VAT dostawy Działek nr 1, 2, 3 i 4 oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich nabyciem (pytania oznaczone we wniosku nr 1, 2, 3 i 5) **– jest prawidłowe**.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

29 marca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 29 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· opodatkowania podatkiem VAT dostawy Działki nr 1 oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z jej nabyciem (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

· opodatkowania podatkiem VAT dostawy Działki nr 2 oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z jej nabyciem (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);

· opodatkowania podatkiem VAT dostawy Działki nr 3 oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z jej nabyciem (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);

· ustalenia zakresu prawa do odliczenia podatku naliczonego proporcjonalnie do powierzchni terenu o danym przeznaczeniu w odniesieniu do Działki nr 2 i Działki nr 3 (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) oraz

· opodatkowania podatkiem VAT dostawy Działki nr 4 oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z jej nabyciem (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 czerwca 2024 r. (wpływ 10 czerwca 2024 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowana będąca stroną postępowania:

A;

2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

B.

### Opis zdarzenia przyszłego

A Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Nabywca” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Dominującym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest wynajem na rzecz innych podmiotów, w tym podmiotów powiązanych, powierzchni magazynowych w centrach logistycznych, do których Spółce przysługuje tytuł prawny. Działalność Spółki podlega opodatkowaniu VAT.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka planuje zawrzeć umowę nabycia (dalej: „Umowa Nabycia”), na podstawie której dokona nabycia prawa własności czerech działek ewidencyjnych gruntu położonych na terenie jednostki ewidencyjnej – miasto (dalej łącznie: „Działki”). Celem nabycia Działek będzie wybudowanie na ich terenie centrum logistycznego, które w dalszej kolejności zostanie oddane w najem. Centrum logistyczne będzie wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT.

Sprzedawcą Działek będzie B Sp. z o.o. – spółka kapitałowa z siedzibą na terenie Polski, będąca czynnym podatnikiem VAT w Polsce (dalej: „Zbywca” lub „Zainteresowany”). Przedmiotem działalności gospodarczej Zainteresowanego jest m.in. kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Zainteresowany będzie zbywał Działki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Szczegółowy opis poszczególnych Działek objętych Umową Nabycia:

Działka nr 1 (dalej „Działka nr 1”)

a. dla całej powierzchni działki obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego („MPZP”), w którym teren działki oznaczono jako tereny obiektów produkcyjno-usługowych (oznaczenie symbolem „PU”);

b. zgodnie z MPZP, podstawowym przeznaczeniem terenu całej Działki nr 1 jest zabudowa produkcyjno-usługowa, a w szczególności:

1\. magazyny, składy, bazy transportowe i centra logistyczne,

2\. budynki produkcyjne,

3\. centra biurowe, badawcze, szkoleniowe i konferencyjne,

4\. zabudowa usługowa z wykluczeniem usług związanych ze stałym lub czasowym pobytem dzieci i młodzieży oraz szpitali i domów opieki społecznej;

c. w MPZP jako uzupełniające przeznaczenie terenu Działki nr 1 wskazano:

1\. mieszkania funkcyjne,

2\. obiekty obsługi pojazdów samochodowych,

3\. zabudowa towarzysząca,

4\. parkingi w poziomie terenu i wielopoziomowe nad- i podziemne oraz garaże,

5\. dojazdy i dojścia,

6\. zieleń izolacyjna,

7\. obiekty, urządzenia i sieci infrastruktury technicznej, w tym zbiorniki retencyjne i przeciwpożarowe;

d. Działka nr 1 nie jest zabudowana budynkami lub budowlami w rozumieniu prawa budowlanego;

e. Działka nr 1 została nabyta przez Zainteresowanego na podstawie umowy przeniesienia własności z 3 listopada 2021 r.

Działka nr 2 (dalej „Działka nr 2”)

a. dla działki obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym większość terenu Działki nr 2 oznaczono jako tereny obiektów produkcyjno-usługowych (oznaczenie symbolem „PU”),

b. dla terenów oznaczonych jako PU podstawowym przeznaczeniem jest zabudowa produkcyjno-usługowa, a w szczególności:

1\. magazyny, składy, bazy transportowe i centra logistyczne,

2\. budynki produkcyjne,

3\. centra biurowe, badawcze, szkoleniowe i konferencyjne,

4\. zabudowa usługowa z wykluczeniem usług związanych ze stałym lub czasowym pobytem dzieci i młodzieży oraz szpitali i domów opieki społecznej;

a. w MPZP dla części terenu oznaczonego jako PU, przewidziano dodatkowo strefę obserwacji archeologicznej. W celu ochrony wartości naukowych i poznawczych zabytku archeologicznego wyznaczono bowiem strefę ochrony konserwatorskiej oznaczonej na rysunku planu jako obszar o promieniu 40,0 m, którego środkiem jest stanowisko archeologiczne. Wnioskodawca zaznacza jednak, że przy zachowaniu wymogów przepisów odrębnych, powyższe nie wyklucza możliwości zabudowy terenu zgodnie z jego przeznaczeniem podstawowym;

b. pozostała powierzchnia Działki nr 2 oznaczona jest w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako tereny zieleni izolacyjnej (oznaczenie symbolem „ZI”), tereny lasów (oznaczenie symbolem „ZL”), tereny zieleni nieurządzonej o znaczeniu ekologicznym (oznaczenie symbolem „ZŁ”);

c. zgodnie z MPZP podstawowym przeznaczeniem terenów zieleni izolacyjnej (oznaczonych ZI) jest zieleń izolacyjna. Przez zieleń izolacyjną należy rozumieć tereny pokryte roślinnością wysoką (osiągającą wysokość minimum 15,0 m), jako tereny oddzielające funkcjonalnie i optycznie tereny uciążliwe dla otoczenia od terenów sąsiednich. MPZP jako przeznaczenie uzupełniające terenów zieleni izolacyjnej wskazuje sieci infrastruktury technicznej. Treść MPZP nie precyzuje dalej co należy rozumieć przez sieci infrastruktury technicznej. MPZP zakazuje lokalizacji budynków na terenach oznaczonych jako ZI;

d. zgodnie z MPZP podstawowym przeznaczeniem terenów lasów (oznaczonych ZL) są lasy. MPZP jako przeznaczenie uzupełniające terenów lasów wskazuje drogi dojazdowe do gruntów leśnych oraz obiekty i urządzenia dopuszczone w ustawie o lasach. Treść MPZP nie definiuje dalej powyższych pojęć. MPZP zakazuje lokalizacji budynków na terenach oznaczonych jako ZL;

e. zgodnie z MPZP podstawowym przeznaczeniem terenów z oznaczeniem ZŁ są tereny zieleni nieurządzonej o znaczeniu ekologicznym. Przez tereny zieleni nieurządzonej o znaczeniu ekologicznym należy rozumieć tereny wchodzące w skład lokalnych korytarzy ekologicznych chronionych w planie przepisami nakazującymi utrzymanie ich dotychczasowego zagospodarowania. MPZP jako przeznaczenie uzupełniające terenów ZŁ wskazuje sieci i urządzenia infrastruktury technicznej. Treść MPZP nie precyzuje dalej co należy rozumieć przez sieci i urządzenia infrastruktury technicznej. MPZP zakazuje lokalizacji budynków na terenach oznaczonych jako ZŁ;

f. w MPZP wyznaczono linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu;

g. Działka nr 2 powstała z podziału z podziału działki, dla której obowiązuje decyzja zatwierdzająca projekt budowalny i udzielająca pozwolenia na budowę zespołu przemysłowo-magazynowo-usługowego wraz z segmentami socjalno-biurowymi oraz infrastrukturą techniczną i komunikacyjną;

h. Działka nr 2 nie jest zabudowana budynkami lub budowlami w rozumieniu prawa budowlanego;

i. Działka nr 1 została nabyta przez Zainteresowanego na podstawie umowy przeniesienia własności z 3 listopada 2021 r.

Działka nr 3 (dalej „Działka nr 3”)

a. teren działki objęty jest dwoma miejscowym planami zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym część terenu Działki nr 3 oznaczono jako tereny obiektów produkcyjno-usługowych (oznaczenie symbolem „PU”), a pozostałą część działki stanowią tereny lasów (oznaczenie symbolem „ZL”) oraz tereny wód powierzchniowych stojących (oznaczenie symbolem „WSs”);

b. dla terenów oznaczonych jako PU podstawowym przeznaczeniem jest zabudowa produkcyjno-usługowa, a w szczególności:

1\. magazyny, składy, bazy transportowe i centra logistyczne,

2\. budynki produkcyjne,

3\. centra biurowe, badawcze, szkoleniowe i konferencyjne,

4\. zabudowa usługowa z wykluczeniem usług związanych ze stałym lub czasowym pobytem dzieci i młodzieży oraz szpitali i domów opieki społecznej;

c. zgodnie z MPZP podstawowym przeznaczeniem terenów lasów (oznaczonych ZL) są lasy niepaństwowe. MPZP jako przeznaczenie dopuszczalne dla tych terenów wskazuje wody powierzchniowe. Dla terenów oznaczonych ZL ustala się m.in.

d. utrzymanie i ochronę drzewostanów dla trwałego zachowania lasów,

e. utrzymanie ciągłości i ochronę istniejących cieków oraz lokalnych ujęć wody,

f. użytkowanie zgodnie z uproszczonymi planami urządzenia lasów,

g. możliwość realizacji urządzeń komunikacji pieszej i kołowej i sieci infrastruktury technicznej niezbędnej dla prowadzenia właściwej gospodarki leśnej oraz urządzeń dla wykorzystania turystycznego, określonych w przepisach ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych.

h. na terenach oznaczonych symbolem ZL zakazuje się lokalizacji obiektów budowlanych za wyjątkiem obiektów i urządzeń wymienionych w powyżej;

i. zgodnie z MPZP, przeznaczeniem podstawowym terenów Działki nr 3 oznaczonych jako WSs są wody powierzchniowe stojące. Dla tych terenów ustala się:

1\. utrzymanie zespołów stawów hodowlanych ryb słodkowodnych z możliwością renowacji, przebudowy i rozbudowy;

2\. utrzymanie i realizację zieleni stanowiącej biologiczną obudowę stawów;

3\. utrzymanie i możliwość lokalizacji obiektów i urządzeń związanych wyłącznie z prowadzeniem hodowli ryb oraz dróg wewnętrznych i sieci infrastruktury technicznej;

4\. zakaz wszelkiej działalności powodującej zanieczyszczenie wód, niszczenie zieleni i degradację stawów;

5\. prowadzenia niezbędnych robót związanych z odbudową, rozbudową lub przebudową wałów przeciwpowodziowych;\\

j. w MPZP wyznaczono linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu;

k. na Działce nr 3 znajduje się tablica reklamowa posadowiona na stopach betonowych, która nie jest trwale związana z gruntem (mocowanie balastowe), w konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, tablica nie stanowi budowli;

l. na Działce nr 3 nie znajdują się inne obiekty, w szczególności na Działce nr 3 nie ma innych budynków, czy też budowli;

m. Działka nr 1 została nabyta przez Zainteresowanego na podstawie umowy przeniesienia własności z 3 listopada 2021 r.

Działka nr 4 (dalej „Działka nr 4”)

a. dla całej powierzchni działki obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, w którym teren działki oznaczono jako tereny obiektów produkcyjno-usługowych (oznaczenie symbolem „PU”);

b. zgodnie z MPZP, podstawowym przeznaczeniem terenu całej Działki nr 4 jest zabudowa produkcyjno-usługowa, a w szczególności:

1\. magazyny, składy, bazy transportowe i centra logistyczne,

2\. budynki produkcyjne,

3\. centra biurowe, badawcze, szkoleniowe i konferencyjne,

4\. zabudowa usługowa z wykluczeniem usług związanych ze stałym lub czasowym pobytem dzieci i młodzieży oraz szpitali i domów opieki społecznej;

c. w MPZP jako uzupełniające przeznaczenie terenu Działki nr 4 wskazano:

1\. mieszkania funkcyjne,

2\. obiekty obsługi pojazdów samochodowych,

3\. zabudowa towarzysząca,

4\. parkingi w poziomie terenu i wielopoziomowe nad- i podziemne oraz garaże,

5\. dojazdy i dojścia,

6\. zieleń izolacyjna,

7\. obiekty, urządzenia i sieci infrastruktury technicznej, w tym zbiorniki retencyjne i przeciwpożarowe;

d. Działka nr 4 zabudowana jest drogą publiczną wzniesioną przez Gminę Czechowice-Dziedzice. Droga została wybudowana ponad 2 lata przed planowaną transakcją sprzedaży Działki nr 4 na rzecz Wnioskodawcy. Droga stanowi budowlę w rozumieniu prawa budowlanego;

e. Zainteresowany nabędzie Działkę nr 4 zabudowaną drogą bezpośrednio przed nabyciem tej działki przez Wnioskodawcę, tj. dotychczasowy właściciel Działki nr 4, którym będzie Gmina Czechowice-Dziedzice zbędzie ją na rzecz Zainteresowanego, a następnie Zainteresowany zbędzie Działkę nr 4 na rzecz Wnioskodawcy;

f. nabycie Działki nr 4 przez Zainteresowanego od Gminy nastąpi w ramach czynności opodatkowanej 23% VAT, w konsekwencji Zainteresowanemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu Działki nr 4;

g. w okresie 2 lat przed zbyciem Działki nr 4 na rzecz Wnioskodawcy nie dokonywano ulepszeń drogi w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, które mogłyby przekroczyć 30% wartości początkowej drogi;

h. Zainteresowany nie będzie dokonywał ulepszeń drogi po nabyciu Działki nr 4 od Gminy;

i. zamiarem Wnioskodawcy będzie przeprowadzenie rozbiórki drogi po jej nabyciu, przy czym Wnioskodawca nie występował jeszcze o pozwolenie na rozbiórkę;

j. Działka nr 4 nie jest zabudowana innymi budynkami lub budowlami w rozumieniu prawa budowlanego.

Wnioskodawca wyjaśnia, że zgodnie zapisami MPZP przez przeznaczenie podstawowe terenu należy rozumieć ustalony w planie przeważający rodzaj przeznaczenia w obrębie terenu wyznaczonego liniami rozgraniczającymi, natomiast przez przeznaczenie uzupełniające należy rozumieć inny niż podstawowy, uzupełniający rodzaj przeznaczenia dopuszczany w obrębie terenu wyznaczonego liniami rozgraniczającymi.

Dostawa Działek zostanie udokumentowana fakturą VAT wystawioną przez Zbywcę.

Wnioskodawca wraz z Zainteresowanym złożą zgodne oświadczenie w akcie notarialnym, do zawarcia którego dojdzie w związku z dostawą Działek, że wybierają opodatkowanie VAT wszelkich znajdujących się na Działkach obiektów, które mogłyby zostać potencjalnie zakwalifikowane jako budowle korzystające ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (dalej „Oświadczenie”). Na moment złożenia Oświadczenia, Nabywca oraz Zbywca będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Wnioskodawca zwraca się o wydanie interpretacji indywidualnej przy założeniu, że nabyte przez Nabywcę Działki, po zrealizowaniu na nich zmierzenia inwestycyjnego, będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT.

Działki nie były wykorzystywane przez Zbywcę do działalności zwolnionej od podatku VAT.

### Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Na pytania zadane w wezwaniu udzielili Państwo następujących odpowiedzi:

Pytanie nr 1:

W odniesieniu do Działki nr 2:

a. W związku z informacją zawartą w opisie sprawy, tj.:

„MPZP jako przeznaczenie uzupełniające terenów zieleni izolacyjnej wskazuje sieci infrastruktury technicznej. Treść MPZP nie precyzuje dalej co należy rozumieć przez sieci infrastruktury technicznej. MPZP zakazuje lokalizacji budynków na terenach oznaczonych jako ZI"(\`(...)\`)

„MPZP jako przeznaczenie uzupełniające terenów lasów wskazuje drogi dojazdowe do gruntów leśnych oraz obiekty i urządzenia dopuszczone w ustawie o lasach. Treść MPZP nie definiuje dalej powyższych pojęć. MPZP zakazuje lokalizacji budynków na terenach oznaczonych jako ZL” (\`(...)\`)

„MPZP jako przeznaczenie uzupełniające terenów ZŁ wskazuje sieci i urządzenia infrastruktury technicznej. Treść MPZP nie precyzuje dalej co należy rozumieć przez sieci i urządzenia infrastruktury technicznej. MPZP zakazuje lokalizacji budynków na terenach oznaczonych jako ZŁ”

prosimy wskazać, czy z MPZP wynika możliwość jakiejkolwiek zabudowy tych części działek, tj. terenów oznaczonych jako ZI, ZL i ZŁ?

Odpowiedź:

Wyjaśnienie dotyczące terenów zieleni izolacyjnej oznaczonych jako ZI

Zgodnie z przeznaczeniem podstawowym określonym w MPZP nie jest możliwa zabudowa terenów z oznaczeniem ZI. Tym niemniej, MPZP jako przeznaczenie uzupełniające terenów z oznaczeniem ZI wskazuje sieci infrastruktury technicznej. Należy więc uznać, że zapisy MPZP dopuszczają w przeznaczeniu uzupełniającym wznoszenie na terenach z oznaczeniem ZI elementów infrastruktury technicznej, co może polegać przykładowo na wybudowaniu pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych, które stanowią budowle w rozumieniu Prawa budowlanego. Należy podkreślić, że możliwość wznoszenia powyższych budowli wynika wyłącznie z przeznaczenia uzupełniającego terenów ZI wskazanego w MPZP (ewentualne wybudowanie wskazanych obiektów powinno mieć charakter uzupełniający dla podstawowej funkcji).

Wyjaśnienie dotyczące terenów lasów oznaczonych jako ZL

Zgodnie z przeznaczeniem podstawowym określonym w MPZP nie jest możliwa zabudowa terenów z oznaczeniem ZL. Tym niemniej, MPZP jako przeznaczenie uzupełniające terenów z oznaczeniem ZL wskazuje drogi dojazdowe do gruntów leśnych oraz obiekty i urządzenia dopuszczone w ustawie o lasach. Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach, lasem jest grunt związany z gospodarką leśną, zajęty pod wykorzystywane dla potrzeb gospodarki leśnej: budynki i budowle, urządzenia melioracji wodnych, linie podziału przestrzennego lasu, drogi leśne, tereny pod liniami energetycznymi, szkółki leśne, miejsca składowania drewna, a także wykorzystywany na parkingi leśne i urządzenia turystyczne. Należy więc uznać, że zapisy MPZP dopuszczają w przeznaczeniu uzupełniającym wznoszenie na terenach z oznaczeniem ZL budowli w postaci dróg dojazdowych, jak i dopuszczają przeznaczenie tej nieruchomości pod zabudowę dla potrzeb prowadzenia gospodarki leśnej, tj. zagospodarowanie budowlami dla potrzeb prowadzenia gospodarki leśnej. Należy podkreślić, że możliwość wznoszenia powyższych budowli wynika wyłącznie z przeznaczenia uzupełniającego terenów ZL wskazanego w MPZP (ewentualne wybudowanie wskazanych obiektów powinno mieć charakter uzupełniający dla podstawowej funkcji).

Wyjaśnienie dotyczące terenów zieleni nieurządzonej oznaczonych jako ZŁ

Zgodnie z przeznaczeniem podstawowym określonym w MPZP nie jest możliwa zabudowa terenów z oznaczeniem ZŁ. Tym niemniej, MPZP jako przeznaczenie uzupełniające terenów z oznaczeniem ZŁ wskazuje sieci i urządzenia infrastruktury technicznej. Należy więc uznać, że zapisy MPZP dopuszczają w przeznaczeniu uzupełniającym wznoszenie na terenach z oznaczeniem ZŁ elementów infrastruktury technicznej, co może polegać przykładowo na wybudowaniu pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych, które stanowią budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego. Należy podkreślić, że możliwość wznoszenia powyższych budowli wynika wyłącznie z przeznaczenia uzupełniającego terenów ZŁ wskazanego w MPZP (ewentualne wybudowanie wskazanych obiektów powinno mieć charakter uzupełniający dla podstawowej funkcji).

b. Czy dla jakiejkolwiek części działki oddzielonej linią rozgraniczającą, z przeznaczenia (podstawowego lub uzupełniającego) określonego w MPZP wynika brak możliwości jakiejkolwiek zabudowy?

Odpowiedź:

Z przeznaczenia podstawowego terenów oznaczonych ZI, ZL i ZŁ wynika brak możliwości jakiejkolwiek zabudowy. Dopiero z przeznaczenia uzupełniającego terenów oznaczonych ZI, ZL i ZŁ wynika możliwość wznoszenia budowli opisanych powyżej na terenach oznaczonych ZI, ZL i ZŁ.

Pytanie nr 2:

W odniesieniu do Działki nr 3:

a. W związku z informacją zawartą w opisie sprawy, tj.:

„MPZP jako przeznaczenie dopuszczalne dla tych terenów wskazuje wody powierzchniowe. Dla terenów oznaczonych ZL ustala się m.in.: (\`(...)\`) możliwość realizacji urządzeń komunikacji pieszej i kołowej i sieci infrastruktury technicznej (\`(...)\`)”;

„zgodnie z MPZP, przeznaczeniem podstawowym terenów Działki nr 3 oznaczonych jako WSs są wody powierzchniowe stojące. Dla tych terenów ustala się: (.) utrzymanie i możliwość lokalizacji obiektów i urządzeń związanych wyłącznie z prowadzeniem hodowli ryb oraz dróg wewnętrznych i sieci infrastruktury technicznej (\`(...)\`)”

prosimy wskazać, czy z MPZP wynika możliwość jakiejkolwiek zabudowy tych części działek, tj. terenów oznaczonych jako ZL i WSs?

Odpowiedź:

Wyjaśnienie dotyczące terenów lasów oznaczonych jako ZL

Zgodnie z przeznaczeniem podstawowym określonym w MPZP nie jest możliwa zabudowa terenów z oznaczeniem ZL. MPZP ustala jednak dodatkowo na terenach z oznaczeniem ZL możliwość realizacji m.in. urządzeń komunikacji pieszej i kołowej i sieci infrastruktury technicznej niezbędnej dla prowadzenia właściwej gospodarki leśnej oraz urządzeń dla wykorzystania turystycznego, określonych w przepisach ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych. Należy więc uznać, że zapisy MPZP, w części dodatkowej opisu terenu, wprowadzają możliwość wznoszenia na terenach z oznaczeniem ZL elementów infrastruktury technicznej, co może polegać przykładowo na wybudowaniu pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych, które stanowią budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego. Należy podkreślić, że możliwość wznoszenia powyższych budowli wynika wyłącznie z dodatkowego opisu terenów wskazanego w MPZP a nie z ich przeznaczania podstawowego (ewentualne wybudowanie wskazanych obiektów powinno mieć cały czas charakter uzupełniający dla podstawowej funkcji lasów).

Wyjaśnienie dotyczące terenów wód powierzchniowych stojących oznaczonych jako WSs

Zgodnie z przeznaczeniem podstawowym określonym w MPZP nie jest możliwa zabudowa terenów z oznaczeniem WSs. MPZP ustala jednak dodatkowo na terenach z oznaczeniem WSs utrzymanie i możliwość lokalizacji obiektów i urządzeń związanych wyłącznie z prowadzeniem hodowli ryb oraz dróg wewnętrznych i sieci infrastruktury technicznej. Należy więc uznać, że zapisy MPZP, w części dodatkowej opisu terenu, wprowadzają możliwość wznoszenia na terenach z oznaczeniem WSs dróg wewnętrznych i elementów infrastruktury technicznej, które mogą stanowić budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego. Należy podkreślić, że możliwość wznoszenia powyższych budowli wynika wyłącznie z dodatkowego opisu terenów wskazanego w MPZP a nie z ich przeznaczania podstawowego (ewentualne wybudowanie wskazanych obiektów powinno mieć cały czas charakter uzupełniający dla podstawowej funkcji wód powierzchniowych).

b. Czy dla jakiejkolwiek części działki oddzielonej linią rozgraniczającą, z przeznaczenia (podstawowego lub uzupełniającego) określonego w MPZP wynika brak możliwości jakiejkolwiek zabudowy?

Odpowiedź:

Z przeznaczenia podstawowego terenów oznaczonych ZL i WSs wynika brak możliwości zabudowy. Dopiero z dodatkowego opisu w MPZP terenów oznaczonych ZL i WSs wynika możliwość wznoszenia budowli opisanych powyżej na terenach oznaczonych ZL i WSs.

c. Czy Zbywca jest właścicielem tablicy reklamowej znajdującej się na działce? Jeśli nie, to należy wskazać:

· Jaki podmiot posiada prawo do rozporządzania tym obiektem jak właściciel?

· Czy nakłady poniesione na jego budowę zostaną rozliczone przed dniem sprzedaży pomiędzy Zbywcą a ww. podmiotem? Jeśli tak, to w jaki dokładnie sposób.

Odpowiedź:

Tablica reklamowa została nabyta przez Zbywcę po nabyciu działki. Właścicielem tablicy reklamowej jest Zbywca.

W związku z przesunięciem terminu przeprowadzenia transakcji nabycia, Wnioskodawca zwraca się o wydanie interpretacji przy założeniu, że tablica reklamowa zostanie usunięta z terenu Działki nr 3 przed dniem zawarcia Umowy Nabycia. W konsekwencji tablica reklamowa nie będzie stanowić przedmiotu transakcji.

d. Czy tablica reklamowa znajdująca się na działce została przez Zbywcę nabyta wraz z działką?

Odpowiedź:

Tablica reklamowa została nabyta przez Zbywcę po nabyciu Działki nr 3.

e. Czy tablica reklamowa stanowi urządzenie budowlane? Jeśli tak, to z jakim obiektem budowlanym jest związane? Jeśli nie, to czym jest w rozumieniu Prawa budowlanego? (Należy wyjaśnić).

Odpowiedź:

Tablica reklamowa posadowiona jest na płytach betonowych i nie jest trwale związana z gruntem. Zgodnie bowiem z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, jedynie wolno stojące tablice reklamowe i urządzenia reklamowe trwale związane z gruntem mogą być uznane za budowle. Skoro więc tablica nie jest trwale związana z gruntem, zdaniem Wnioskodawcy nie stanowi ona budowli, ale powinna być ona kwalifikowana jako urządzenie tymczasowe.

f. Czy z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tablicy reklamowej przysługiwało Zbywcy prawo do odliczenia podatku naliczonego?

Odpowiedź:

Z tytułu nabycia tablicy wraz z usługą montażu wystąpił VAT naliczony, w stosunku do którego Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego.

g. Czy nabycie przez Zbywcę tablicy reklamowej stanowiło czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług oraz czy na fakturze wykazany był podatek VAT?

Odpowiedź:

Z tytułu nabycia tablicy wraz z usługą montażu wystąpił VAT naliczony (tj. nabycie tablicy i usługi montażu stanowiło czynność opodatkowaną VAT, która została udokumentowana fakturami z wykazanym VAT).

h. Czy tablica reklamowa była/jest/będzie do momentu sprzedaży wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT?

Odpowiedź:

Tablica nie była i nie będzie wykorzystywana przez Zbywcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Tablica reklamowa zostanie usunięta z terenu Działki nr 3 przed dniem zawarcia Umowy Nabycia

Pytanie nr 3:

W odniesieniu do Działki nr 4:

a. Czy względem drogi publicznej, o której mowa we wniosku, doszło do pierwszego zasiedlenia oraz czy od tego momentu (pierwszego zasiedlenia) do momentu sprzedaży przez Zbywcę upłyną co najmniej 2 lata?

Odpowiedź:

Droga została wzniesioną przez Gminę Czechowice-Dziedzice. Droga została wybudowana ponad 2 lata przed planowaną transakcją sprzedaży Działki nr 4 na rzecz Wnioskodawcy. Po wybudowaniu drogi była ona oddana do użytkowania. W konsekwencji względem drogi doszło do pierwszego zasiedlenia i jednocześnie od tego momentu do momentu sprzedaży drogi przez Zbywcę upłyną co najmniej 2 lata. Jednocześnie strony transakcji złożą Oświadczenie wskazane w opisie zdarzenia przyszłego.

b. Czy w stosunku do drogi przysługiwało Zbywcy prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu jej nabycia?

Odpowiedź:

Intencją Zbywcy jest, aby nabycie drogi przez Zbywcę od Gminy nastąpiło w ramach czynności opodatkowanej 23% VAT. Zbywca odliczy więc podatek VAT naliczony przez Gminę, zakładając, iż naliczony podatek pozostanie w związku z VAT należnym, który zostanie naliczony przy odsprzedaży Działki nr 4 na rzecz Wnioskodawcy (w związku z uprzednim złożeniem wspólnego Oświadczenia). W konsekwencji Zainteresowanemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu Działki nr 4.

c. Czy droga była/jest/będzie do momentu sprzedaży wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT?

Odpowiedź:

Zbywca nabędzie drogę od Gminy w celu dokonania jej dalszej odsprzedaży na rzecz Wnioskodawcy. Intencją Zbywcy jest więc wykorzystanie drogi do dokonania czynności opodatkowanej VAT w postaci dostawy na rzecz Wnioskodawcy (po uprzednim złożeniu wspólnego Oświadczenia). W konsekwencji intencją Zbywcy nie było i nie będzie wykorzystanie drogi do dokonania czynności zwolnionych z VAT.

Pytanie nr 4:

W odniesieniu do wszystkich sprzedawanych działek (odpowiedzi należy udzielić odrębnie dla każdej działki):

a. Czy z tytułu nabycia działek przysługiwało Zbywcy prawo od odliczenia podatku naliczonego?

b. Czy nabycie przez Zbywcę działek stanowiło czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług oraz czy na fakturze wykazany był podatek VA T?

Odpowiedź:

Nabycie Działki nr 1 przez Zbywcę nie podlegało opodatkowaniu VAT, tym samym nie wystąpił VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu przez Zbywcę.

Nabycie Działki nr 2 przez Zbywcę nie podlegało opodatkowaniu VAT, tym samym nie wystąpił VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu przez Zbywcę.

Nabycie Działki nr 3 przez Zbywcę nie podlegało opodatkowaniu VAT, tym samym nie wystąpił VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu przez Zbywcę.

Intencją Zbywcy jest, aby nabycie Działki nr 4 wraz z drogą od Gminy nastąpiło w ramach czynności opodatkowanej 23% VAT. Zbywca odliczy więc podatek VAT naliczony przez Gminę, zakładając, iż naliczony podatek pozostanie w związku z VAT należnym, który zostanie naliczony przy odsprzedaży Działki nr 4 na rzecz Wnioskodawcy (w związku z uprzednim złożeniem wspólnego Oświadczenia). W konsekwencji, Zainteresowany zakłada, że będzie mu przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu Działki nr 4.

### Pytania

1\. Czy dostawa Działki nr 1 podlegać będzie opodatkowaniu VAT w całości i nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT, tym samym Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Działki nr 1?

2\. Czy dostawa Działki nr 2 podlegać będzie opodatkowaniu VAT w całości i nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT, tym samym Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Działki nr 2?

3\. Czy dostawa Działki nr 3 podlegać będzie opodatkowaniu VAT w całości i nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT, tym samym Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Działki nr 3?

4\. W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy przedstawionego w pytaniu 2 lub 3 za nieprawidłowe i przyjęcia, że sprzedaż Działki nr 2 lub nr 3 będzie częściowo zwolniona z podatku VAT, czy podział ceny sprzedaży Działki nr 2 i 3 na poszczególne części wg przeznaczenia i tym samym ustalenie zakresu prawa do odliczenia VAT naliczonego przez Wnioskodawcę, może być przeprowadzony proporcjonalnie do powierzchni terenu o danym przeznaczeniu, tj. strony Umowy Nabycia mogą ustalić powierzchnię terenu podlegającą opodatkowaniu VAT oraz powierzchnię terenów zwolnionych z VAT zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, a następnie w celu ustalenia jaka część ceny sprzedaży danej działki podlega opodatkowaniu VAT, strony mogą ustalić jaki jest udział powierzchni terenów opodatkowanych VAT na danej działce w stosunku do całkowitej powierzchni działki i w tej części opodatkować VAT sprzedaż, zaś pozostała część ceny sprzedaży podlegać będzie zwolnieniu z VAT?

5\. Czy dostawa Działki nr 4 podlegać będzie opodatkowaniu VAT w całości i nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT, tym samym Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Działki nr 4?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Dostawa Działki nr 1 podlegać będzie opodatkowaniu VAT w całości i nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT, tym samym Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Działki nr 1.

2\. Dostawa Działki nr 2 podlegać będzie opodatkowaniu VAT w całości i nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT, tym samym Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Działki nr 2.

3\. Dostawa Działki nr 3 podlegać będzie opodatkowaniu VAT w całości i nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT, tym samym Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Działki nr 3.

4\. W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy przedstawionego w pytaniu 2 lub 3 za nieprawidłowe i przyjęcia, że sprzedaż Działki nr 2 lub nr 3 będzie częściowo zwolniona z podatku VAT, podział ceny sprzedaży Działki nr 2 i 3 na poszczególne części wg przeznaczenia i tym samym ustalenie zakresu prawa do odliczenia VAT naliczonego przez Wnioskodawcę, może być przeprowadzony proporcjonalnie do powierzchni terenu o danym przeznaczeniu, tj. strony Umowy Nabycia mogą ustalić powierzchnię terenu podlegającą opodatkowaniu VAT oraz powierzchnię terenów zwolnionych z VAT zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, a następnie w celu ustalenia jaka część ceny sprzedaży danej działki podlega opodatkowaniu VAT, strony mogą ustalić jaki jest udział powierzchni terenów opodatkowanych VAT na danej działce w stosunku do całkowitej powierzchni działki i w tej części opodatkować VAT sprzedaż, zaś pozostała część ceny sprzedaży podlegać będzie zwolnieniu z VAT.

5\. Dostawa Działki nr 4 podlegać będzie opodatkowaniu VAT w całości i nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT, tym samym Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Działki nr 4.

Uzasadnienie stanowiska dla Pytania 1

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek są następnie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy przy tym zaznaczyć, iż powyższe uwarunkowane jest niezaistnieniem m.in. przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy o VAT.

Stosowanie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W pierwszej kolejności należy więc dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, jest wykonywanie czynności opodatkowanych. Okoliczności opisu sprawy wskazują, że Nabywca na dzień dokonania transakcji będzie czynnym podatnikiem podatku VAT. Po nabyciu Działek intencją Nabywcy jest zaś wykorzystanie przedmiotu Umowy Nabycia do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Na Działkach Nabywca wybuduje centrum logistyczne, które będzie przedmiotem czynności opodatkowanych VAT w postaci usług najmu.

W dalszej kolejności należy zaś ustalić czy dostawa Działki nr 1 podlega opodatkowaniu VAT, czy też korzysta ze zwolnienia z VAT, w celu wykluczenia zastosowania cytowanego wyłączenie prawa do odliczenia zawartego w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów grunt, budynki i budowle spełniają definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a ich sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Definicja terenów budowlanych zawarta w art. 2 pkt 33 ww. ustawy o VAT stanowi, że tereny budowlane to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jednocześnie należy wskazać, że terenem niezabudowanym są tereny, na których nie znajdują się budynki, budowle lub ich części.

Dla całej powierzchni Działki nr 1 obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, w którym teren działki oznaczono jako tereny obiektów produkcyjno-usługowych (oznaczenie „PU”). Zgodnie z MPZP, podstawowym przeznaczeniem terenów oznaczonych jako PU jest zabudowa produkcyjno-usługowa, a w szczególności:

a. magazyny, składy, bazy transportowe i centra logistyczne,

b. budynki produkcyjne,

c. centra biurowe, badawcze, szkoleniowe i konferencyjne,

d. zabudowa usługowa z wykluczeniem usług związanych ze stałym lub czasowym pobytem dzieci i młodzieży oraz szpitali i domów opieki społecznej;

W tym zakresie nie ulega wątpliwości, iż teren z funkcjami wskazanymi powyżej powinien być traktowany jako przeznaczony pod zabudowę. Jednocześnie Działka nr 1 nie jest zabudowana budynkami lub budowlami.

Tym samym, w świetle zapisów MPZP, zdaniem Wnioskodawcy, teren Działki nr 1 powinien być traktowany jako przeznaczony pod zabudowę i jego dostawa powinna podlegać opodatkowaniu VAT według stawki 23% jako niekorzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Podsumowując, dostawa Działki nr 1 podlegać będzie opodatkowaniu VAT w całości i nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT, tym samym Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Działki nr 1.

Uzasadnienie stanowiska dla Pytania 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek są następnie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy przy tym zaznaczyć, iż powyższe uwarunkowane jest niezaistnieniem m.in. przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy o VAT.

Stosowanie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W pierwszej kolejności należy więc dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, jest wykonywanie czynności opodatkowanych. Okoliczności opisu sprawy wskazują, że Nabywca na dzień dokonania transakcji będzie czynnym podatnikiem podatku VAT. Po nabyciu Działek intencją Nabywcy jest zaś wykorzystanie przedmiotu Umowy Nabycia do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Na Działkach Nabywca wybuduje centrum logistyczne, które będzie przedmiotem czynności opodatkowanych VAT w postaci usług najmu.

W dalszej kolejności należy zaś ustalić czy dostawa Działki nr 2 podlega opodatkowaniu VAT, czy też korzysta ze zwolnienia z VAT, w celu wykluczenia zastosowania cytowanego wyłączenie prawa do odliczenia zawartego w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów grunt, budynki i budowle spełniają definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a ich sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Definicja terenów budowlanych zawarta w art. 2 pkt 33 ww. ustawy o VAT stanowi, że tereny budowlane to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jednocześnie należy wskazać, że terenem niezabudowanym są tereny, na których nie znajdują się budynki, budowle lub ich części.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Jednocześnie z przytoczonych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego albo wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977 ze zm., dalej „ustawa o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje co do zasady w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego. Nie jest terenem budowlanym grunt, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje inne przeznaczenie niż pod zabudowę.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 pkt 1,6 i 9 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W planie miejscowym określa się obowiązkowo:

a) przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania;

b) zasady kształtowania zabudowy oraz wskaźniki zagospodarowania terenu, maksymalną i minimalną nadziemną intensywność zabudowy, minimalny udział powierzchni biologicznie czynnej, maksymalny udział powierzchni zabudowy, maksymalną wysokość zabudowy, minimalną liczbę i sposób realizacji miejsc do parkowania, w tym miejsc przeznaczonych do parkowania pojazdów zaopatrzonych w kartę parkingową, oraz linie zabudowy i gabaryty obiektów;

c) szczególne warunki zagospodarowania terenów oraz ograniczenia w ich użytkowaniu, w tym zakaz zabudowy.

Zatem w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Tak więc charakter danego terenu wyznacza ww. plan miejscowy, wskazując czy teren jest budowlany, czy też szerzej – przeznaczony pod zabudowę.

Ponadto, należy podkreślić, że przy dokonywaniu oceny, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę nie można kierować się wyłącznie jego podstawowym przeznaczeniem określonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, lecz należy również wziąć pod uwagę jego przeznaczenie uzupełniające, wynikające z tego planu. Ustawodawca bowiem definiując w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT teren budowlany wskazuje, że decydujące znaczenie mają m.in. zapisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nie zawężając przy tym, że chodzi wyłącznie o podstawowe przeznaczenie określone w tym planie.

Jak trafnie bowiem wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej „DKIS”) w interpretacji indywidualnej z 15 kwietnia 2022 r. 0111-KDIB3-3.4012.669.2021.3.MS: „Przy czym, przy określaniu charakteru gruntu jako terenu budowlanego lub terenu niezabudowanego innego niż teren budowlany, należy uwzględnić – oprócz podstawowego przeznaczenia terenu określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego (lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu) – również zapisy szczegółowe ww. dokumentów, dotyczące przeznaczenia uzupełniającego terenu, które dopuszczają możliwość jego zabudowy. Zatem grunt – w przypadku którego, w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego terenu lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dopuszczono jego zabudowę, np. określonymi obiektami, urządzeniami i sieciami infrastruktury technicznej, albo obiektami małej architektury, pełniących jedynie rolę pomocniczą, uzupełniającą – stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a w konsekwencji jego sprzedaż przez podatnika VAT nie będzie zwolniona od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT”.

Analogicznie również DKIS w interpretacji indywidualnej z 12 maja 2021 r. 0114-KDIP4- 1.4012.136.2021.2.KW: „Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tego terenu, w którym ustalono możliwość lokalizacji obiektów budowlanych (np. sieci, urządzeń i obiektów infrastruktury technicznej, dróg, dojazdów nie wydzielonych oraz przejazdów, ciągów i dojść pieszych, tras rowerowych, elementów małej architektury). Możliwość wybudowania na gruncie obiektów budowlanych, wynikająca z zapisów funkcji uzupełniających przeznaczenia terenu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oznacza, że grunt ten w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy stanowi teren budowlany”.

Tak też DKIS w interpretacji indywidualnej z 24 czerwca 2020 r. 0114- KDIP1- 1.4012.305.2020.MŻ: „Mając zatem na uwadze, że MPZP dla terenu, na którym położona jest działka nr oznaczonym symbolem – teren zieleni nieurządzonej dopuszcza w przeznaczeniu towarzyszącym lokalizację sieci i urządzeń związanych infrastrukturą techniczną, należy stwierdzić, że tereny te stanowią grunty przeznaczone pod zabudowę, zatem są terenami budowlanymi”.

Podobnie DKIS w interpretacji indywidualnej z 7 lutego 2020 r., 0111-KDIB3- 2.4012.883.2019.l.AZ.

Dla Działki nr 2 obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym:

a. większość powierzchni działki oznaczono jako tereny obiektów produkcyjno-usługowych (oznaczenie PU). Zgodnie z MPZP, podstawowym przeznaczeniem terenów oznaczonych jako PU jest zabudowa produkcyjno-usługowa, a w szczególności: magazyny, składy, bazy transportowe i centra logistyczne, budynki produkcyjne, centra biurowe, badawcze, szkoleniowe i konferencyjne, zabudowa usługowa z wykluczeniem usług związanych ze stałym lub czasowym pobytem dzieci i młodzieży oraz szpitali i domów opieki społecznej. Teren z funkcjami wskazanymi powyżej powinien być zatem traktowany jako przeznaczony pod zabudowę;

b. część działki oznaczono jako tereny zielenie izolacyjnej (oznaczenie ZI). zgodnie z MPZP podstawowym przeznaczeniem terenów z oznaczeniem ZI jest zieleń izolacyjna. Tym niemniej, MPZP jako przeznaczenie uzupełniające terenów zieleni izolacyjnej wskazuje sieci infrastruktury technicznej. Definicję urządzeń infrastruktury technicznej można odnaleźć w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 344; „ustawa o gospodarce nieruchomościami”), która w art. 143 ust. 2 wskazuje, że „Przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych". Należy więc uznać, że zapisy MPZP dopuszczają na terenie zieleni izolacyjnej, wznoszenie elementów infrastruktury technicznej, co może polegać przykładowo na wybudowaniu pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych, które stanowią budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego. Mając więc na uwadze, że MPZP dla terenu z oznaczeniem ZI dopuszcza w przeznaczeniu uzupełniającym lokalizację sieci infrastruktury technicznej, należy stwierdzić, że tereny te stanowią grunty przeznaczone pod zabudowę, zatem są terenami budowlanymi;

c. dalszą część powierzchni działki oznaczono symbolem ZŁ, dla której podstawowym przeznaczeniem w MPZP są tereny zieleni nieurządzonej o znaczeniu ekologicznym. MPZP jako przeznaczenie uzupełniające terenów ZŁ wskazuje sieci i urządzenia infrastruktury technicznej. Należy więc uznać, że zapisy MPZP dopuszczają na terenie zieleni nieurządzonej o znaczeniu ekologicznym, wznoszenie elementów infrastruktury technicznej, co może polegać przykładowo na wybudowaniu pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych, które stanowią budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego. Mając więc na uwadze, że MPZP dla terenu z oznaczeniem ZŁ dopuszcza w przeznaczeniu uzupełniającym lokalizację sieci i urządzeń infrastruktury technicznej, należy stwierdzić, że tereny te stanowią grunty przeznaczone pod zabudowę, zatem są terenami budowlanymi;

d. pozostałą część powierzchni działki oznaczono symbolem ZL, dla której podstawowym przeznaczeniem są lasy. MPZP jako przeznaczenie uzupełniające terenów lasów wskazuje drogi dojazdowe do gruntów leśnych oraz obiekty i urządzenia dopuszczone w ustawie o lasach. Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1356 ze zm.; dalej „ustawa o lasach”): lasem jest grunt związany z gospodarką leśną, zajęty pod wykorzystywane dla potrzeb gospodarki leśnej: budynki i budowle, urządzenia melioracji wodnych, linie podziału przestrzennego lasu, drogi leśne, tereny pod liniami energetycznymi, szkółki leśne, miejsca składowania drewna, a także wykorzystywany na parkingi leśne i urządzenia turystyczne. Należy więc uznać, że zapisy MPZP dopuszczają na terenie lasów wznoszenie budowli w postaci dróg dojazdowych, jak i dopuszczają przeznaczenie tej nieruchomości pod zabudowę dla potrzeb prowadzenia gospodarki leśnej, tj. zagospodarowanie budowlami dla potrzeb prowadzenia gospodarki leśnej. Mając więc na uwadze, że MPZP dla terenu z oznaczeniem ZL dopuszcza w przeznaczeniu uzupełniającym lokalizację dróg dojazdowych, jak i zabudowę dla potrzeb prowadzenia gospodarki leśnej, należy stwierdzić, że tereny te stanowią grunty przeznaczone pod zabudowę, zatem są terenami budowlanymi.

Tym samym, w świetle zapisów MPZP, zdaniem Wnioskodawcy, cały teren Działki nr 2 powinien być traktowany jako przeznaczony pod zabudowę. Jednocześnie biorąc pod uwagę, iż Działka nr 2 nie jest zabudowana budynkami lub budowlami, jej dostawa powinna podlegać opodatkowaniu VAT według stawki 23% jako niekorzystająca ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Podsumowując, dostawa Działki nr 2 podlegać będzie opodatkowaniu VAT w całości i nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT, tym samym Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Działki nr 2.

Uzasadnienie stanowiska dla Pytania 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek są następnie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy przy tym zaznaczyć, iż powyższe uwarunkowane jest niezaistnieniem m.in. przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W pierwszej kolejności należy więc dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, jest wykonywanie czynności opodatkowanych. Okoliczności opisu sprawy wskazują, że Nabywca na dzień dokonania transakcji będzie czynnym podatnikiem podatku VAT. Po nabyciu Działek intencją Nabywcy jest zaś wykorzystanie przedmiotu Umowy Nabycia do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Na Działkach Nabywca wybuduje centrum logistyczne, które będzie przedmiotem czynności opodatkowanych VAT w postaci usług najmu.

W dalszej kolejności należy zaś ustalić czy dostawa Działki nr 3 podlega opodatkowaniu VAT, czy też korzysta ze zwolnienia z VAT, w celu wykluczenia zastosowania cytowanego wyłączenie prawa do odliczenia zawartego w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów grunt, budynki i budowle spełniają definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a ich sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Definicja terenów budowlanych zawarta w art. 2 pkt 33 ww. ustawy o VAT stanowi, że tereny budowlane to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jednocześnie należy wskazać, że terenem niezabudowanym są tereny, na których nie znajdują się budynki, budowle lub ich części.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Jednocześnie z przytoczonych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego albo wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego. Nie jest terenem budowlanym grunt, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje inne przeznaczenie niż pod zabudowę.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 pkt 1,6 i 9 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W planie miejscowym określa się obowiązkowo:

a) przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania;

b) zasady kształtowania zabudowy oraz wskaźniki zagospodarowania terenu, maksymalną i minimalną nadziemną intensywność zabudowy, minimalny udział powierzchni biologicznie czynnej, maksymalny udział powierzchni zabudowy, maksymalną wysokość zabudowy, minimalną liczbę i sposób realizacji miejsc do parkowania, w tym miejsc przeznaczonych do parkowania pojazdów zaopatrzonych w kartę parkingową, oraz linie zabudowy i gabaryty obiektów;

c) szczególne warunki zagospodarowania terenów oraz ograniczenia w ich użytkowaniu, w tym zakaz zabudowy.

Zatem w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Tak więc charakter danego terenu wyznacza ww. plan miejscowy, wskazując czy teren jest budowlany, czy też szerzej – przeznaczony pod zabudowę.

Ponadto, należy podkreślić, że przy dokonywaniu oceny, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę nie można kierować się wyłącznie jego podstawowym przeznaczeniem określonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, lecz należy również wziąć pod uwagę jego przeznaczenie uzupełniające, wynikające z tego planu. Ustawodawca bowiem definiując w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT teren budowlany wskazuje, że decydujące znaczenie mają m.in. zapisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nie zawężając przy tym, że chodzi wyłącznie o podstawowe przeznaczenie określone w tym planie.

Dla Działki nr 3 obowiązują miejscowe plany zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którymi:

a. część powierzchni działki oznaczono jako tereny obiektów produkcyjno-usługowych (oznaczenie PU). Zgodnie z MPZP, podstawowym przeznaczeniem terenów oznaczonych jako PU jest zabudowa produkcyjno-usługowa, a w szczególności: magazyny, składy, bazy transportowe i centra logistyczne, budynki produkcyjne, centra biurowe, badawcze, szkoleniowe i konferencyjne, zabudowa usługowa z wykluczeniem usług związanych ze stałym lub czasowym pobytem dzieci i młodzieży oraz szpitali i domów opieki społecznej. Teren z funkcjami wskazanymi powyżej powinien być zatem traktowany jako przeznaczony pod zabudowę;

b. część powierzchni działki oznaczono symbolem ZL, dla której podstawowym przeznaczeniem są lasy niepaństwowe. MPZP jako przeznaczenie dopuszczalne dla tych terenów wskazuje wody powierzchniowe. Dla terenów oznaczonych ZL ustala się zgodnie MPZP m.in. możliwość realizacji urządzeń komunikacji pieszej i kołowej i sieci infrastruktury technicznej niezbędnej dla prowadzenia właściwej gospodarki leśnej oraz urządzeń dla wykorzystania turystycznego, określonych w przepisach ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych. Zgodnie z ustawą o lasach: lasem jest grunt związany z gospodarką leśną, zajęty pod wykorzystywane dla potrzeb gospodarki leśnej: budynki i budowle, urządzenia melioracji wodnych, linie podziału przestrzennego lasu, drogi leśne, tereny pod liniami energetycznymi, szkółki leśne, miejsca składowania drewna, a także wykorzystywany na parkingi leśne i urządzenia turystyczne. Jednocześnie definicję urządzeń infrastruktury technicznej można odnaleźć w ustawie o gospodarce nieruchomościami, która w art. 143 ust. 2 wskazuje, że „Przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych". Należy więc uznać, że zapisy MPZP dopuszczają na terenie lasów, wznoszenie elementów infrastruktury technicznej, co może polegać przykładowo na wybudowaniu pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych, które stanowią budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego. Mając więc na uwadze, że MPZP dla terenu z oznaczeniem ZL ustala się możliwość realizacji sieci infrastruktury technicznej, która może stanowić budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego, należy stwierdzić, że tereny te stanowią grunty przeznaczone pod zabudowę, zatem są terenami budowlanymi;

c. pozostałą część działki oznaczono jako wody powierzchniowe stojące (oznaczenie symbolem WSs). Dla tych terenów ustala się dodatkowo mi.in. utrzymanie i możliwość lokalizacji obiektów i urządzeń związanych wyłącznie z prowadzeniem hodowli ryb oraz dróg wewnętrznych i sieci infrastruktury technicznej. Definicję urządzeń infrastruktury technicznej można odnaleźć w ustawie o gospodarce nieruchomościami, która w art. 143 ust. 2 wskazuje, że „Przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych”. Należy więc uznać, że zapisy MPZP dopuszczają na terenie oznaczonym symbolem WSs, wznoszenie elementów infrastruktury technicznej, co może polegać przykładowo na wybudowaniu przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych, które stanowią budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego. Mając więc na uwadze, że MPZP dla terenu z oznaczeniem WSs dopuszcza możliwość realizacji dróg wewnętrznych oraz sieci infrastruktury technicznej, które mogą stanowić budowlę, należy stwierdzić, że tereny te stanowią grunty przeznaczone pod zabudowę, zatem są terenami budowlanymi.

Tym samym, w świetle zapisów MPZP, zdaniem Wnioskodawcy, cały teren Działki nr 3 powinien być traktowany jako przeznaczony pod zabudowę.

Na sposób opodatkowania Działki nr 3 nie wpływa również tablica reklamowa posadowiona na stopach betonowych, która nie jest trwale związana z gruntem (mocowanie balastowe). Zgodnie bowiem z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, jedynie wolno stojące tablice reklamowe i urządzenia reklamowe trwale związane z gruntem mogą być uznane za budowle. Skoro więc tablica nie jest budowlą, nie może wypływać na sposób opodatkowania dostawy Działki nr 3.

Podsumowując, dostawa Działki nr 3 podlegać będzie opodatkowaniu VAT w całości i nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT, tym samym Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Działki nr 3.

Uzasadnienie stanowiska dla Pytania 4

Przepisy ustawy o VAT nie określają w jaki sposób należy ustalić część podstawy opodatkowania objętej zwolnieniem z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT oraz część podstawy opodatkowania objętej stawką podatku VAT w wysokości 23% w sytuacji, w której część działki ewidencyjnej stanowi teren budowlany, a pozostała część stanowi teren inny niż budowlany.

W praktyce przyjmuje się, że w takiej sytuacji można zastosować proporcję powierzchni działki ewidencyjnej. Zwolnienie z podatku VAT będzie miało zastosowanie do tej części podstawy opodatkowania, która odpowiada proporcji w jakiej pozostaje powierzchnia działki stanowiąca teren inny niż budowlany w ogólnej powierzchni działki ewidencyjnej. Natomiast stawka 23% będzie miała zastosowanie do tej części podstawy opodatkowania, która odpowiada proporcji w jakiej pozostaje powierzchnia działki stanowiąca teren budowlany w ogólnej powierzchni działki ewidencyjnej.

W celu ustalenia jaka część ceny sprzedaży danej działki podlega opodatkowaniu VAT zastosowanie może znaleźć następująca formuła:

Powierzchnia działki podlegająca opodatkowaniu VAT / całkowita powierzchnia działki

Powyższe działanie umożliwi określenie jaki % ceny sprzedaży danej działki powinien podlegać opodatkowaniu VAT.

Przedstawione stanowisko potwierdza np. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 grudnia 2021 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.860.2021.2.AB), w której stwierdzono: „Odnosząc się natomiast do pytania nr 2 Wnioskodawcy należy wskazać, że ani przepisy ustawy, ani przepisy wykonawcze do ustawy nie precyzują, w jaki sposób należy ustalić podstawę opodatkowania w przypadku, gdy transakcja dotyczy dostawy nieruchomości, która w części podlega opodatkowaniu a w części zwolnieniu z podatku VAT. Zatem w tej sytuacji dopuszczalne są różne rozwiązania, np. według klucza wartościowego, tj. proporcjonalnie do wartości sprzedawanych części nieruchomości zastosować do nich właściwą stawkę lub zwolnienie z podatku, lub też według klucza powierzchniowego, tj. podzielić powierzchnię nieruchomości proporcjonalnie do powierzchni zajmowanych przez poszczególne części opodatkowane i zwolnione z podatku VAT. Każda metoda, czy to oparta na kluczu wartościowym, czy też kluczu powierzchniowym jest właściwa, o ile odzwierciedla stan faktyczny”.

Podsumowując, w razie uznania, że sprzedaż Działki nr 2 lub 3 będzie częściowo zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, Zbywca powinien ustalić część podstawy opodatkowania objętą podatkiem VAT w proporcji w jakiej pozostaje powierzchnia nieruchomości stanowiąca teren budowlany w ogólnej powierzchni danej działki.

W praktyce, strony Umowy Nabycia mogą ustalić powierzchnię terenu podlegającą opodatkowaniu VAT oraz powierzchnię terenów zwolnionych z VAT zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w odpowiedzi na pytanie nr 2 lub 3, a następnie w celu ustalenia jaka część ceny sprzedaży danej działki podlega opodatkowaniu VAT, strony mogą ustalić jaki jest udział powierzchni terenów opodatkowanych VAT na danej działce w stosunku do całkowitej powierzchni działki i w tej części opodatkować VAT sprzedaż, zaś pozostała część ceny sprzedaży podlegać będzie zwolnieniu z VAT.

Uzasadnienie stanowiska dla Pytania 5

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek są następnie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy przy tym zaznaczyć, iż powyższe uwarunkowane jest niezaistnieniem m.in. przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy o VAT.

Stosowanie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W pierwszej kolejności należy więc dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, jest wykonywanie czynności opodatkowanych. Okoliczności opisu sprawy wskazują, że Nabywca na dzień dokonania transakcji będzie czynnym podatnikiem podatku VAT. Po nabyciu Działek intencją Nabywcy jest zaś wykorzystanie przedmiotu Umowy Nabycia do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Na Działkach Nabywca wybuduje centrum logistyczne, które będzie przedmiotem czynności opodatkowanych VAT w postaci usług najmu.

W dalszej kolejności należy zaś ustalić czy dostawa Działki nr 4 podlega opodatkowaniu VAT, czy też korzysta ze zwolnienia z VAT, w celu wykluczenia zastosowania cytowanego wyłączenie prawa do odliczenia zawartego w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów grunt, budynki i budowle spełniają definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a ich sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Definicja terenów budowlanych zawarta w art. 2 pkt 33 ww. ustawy stanowi, że tereny budowlane to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że grunt dzieli w VAT los podatkowy ww. obiektów, które się na nim znajdują.

Ustawa o VAT nie definiuje pojęć a budynku czy budowli. Należy więc zwrócić uwagę na uregulowania zawarte w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.; dalej: „Prawo budowlane”).

Na podstawie art. 3 pkt 2, pkt 3, pkt 3a i pkt 9 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o:

a) budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

b) budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

c) obiekcie liniowym – należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego;

d) urządzeniach budowlanych – należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Zamiar Nabywcy dotyczący ewentualnej rozbiórki istniejących naniesień na Działce nr 4 nie powinien mieć decydującego wpływu na kwalifikację przedmiotu czynności dla celów opodatkowania podatkiem VAT, w szczególności nie może prowadzić do reklasyfikacji przedmiotu transakcji i uznania pomimo znajdujących się na gruncie budowli, że jest nim grunt niezabudowany.

Zakwalifikowanie gruntu jako niezabudowanego albo zabudowanego nie może abstrahować od obiektywnych okoliczności faktycznych, w szczególności faktu, że na danym gruncie na moment dostawy znajdują się trwale z nim związane budowle. Klasyfikacja przedmiotu transakcji powinna być dokonana na podstawie istniejącego na moment dokonania czynności stanu faktycznego, a nie w oparciu o ewentualne zamiary Nabywcy wobec nabywanego gruntu.

Zatem ewentualna rozbiórka drogi znajdującej się na Działce nr 4, która nastąpi już po dokonaniu planowanej sprzedaży, nie powinna wpływać na klasyfikację Działki nr 4 jako terenów zabudowanych.

W tym zakresie należy wskazać na stanowisko NSA wyrażone w wyroku z 7 listopada 2013 r. o sygn. I FSK 1436/13. W wyroku tym NSA podkreślił, że „w zakresie skutków tej czynności (dostawy gruntu zabudowanego) na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług nie ma żadnego znaczenia cel ekonomiczny nabycia tej działki istniejący po stronie kupującego. To czy nabywca w przyszłości, po dokonaniu dostawy zamierza zburzyć budynki oraz budowle i wznieść nowy budynek, jest bez znaczenia dla kwalifikacji tej czynności w aspekcie tej daniny publicznoprawnej”.

Zgodnie ze stanowiskiem NSA wyrażonym w powyższym wyroku „nie można dostawy zabudowanych gruntów traktować jako czynności wyłączonej spod zwolnienia przedmiotowego z art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT tylko z tych względów, że nabywca zamierza wyburzyć budynki oraz budowle i wznieść na tym terenie nowy budynek”.

W konsekwencji, istotny w niniejszej sprawie jest fakt, czy rozbiórka drogi zostanie dokonana bądź rozpocznie się przed dostawą. Tymczasem, jak wynika z opisu, przed sprzedażą Działki nr 4 nie zostaną podjęte czynności zmierzające do rozbiórki drogi, które stanowi budowle w rozumieniu prawa budowlanego. Skoro więc przedmiotowa Działka zostanie sprzedana łącznie z istniejącym naniesieniem w postaci budowli, należy uznać Działkę nr 4 za tereny zabudowane.

Dodatkowo należy wskazać, że w kontekście kwalifikacji sprzedawanej Działki nr 4 bez wpływu pozostaje również okoliczność, że wartość naniesień nie ma znaczenia ekonomicznego dla Nabywcy.

W konsekwencji dostawa Działki nr 4 podlegać będzie opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowana jest droga znajdująca się na tej działce.

W przypadku dostawy budynków lub budowli zwolnienie od podatku może przysługiwać na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy o VAT. W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Ponadto, zwolnienie z VAT nie znajdzie zastosowania jeżeli strony transakcji złożą zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT (tj. o rezygnacji ze zwolnienia z VAT), co będzie miało miejsce w niniejszej sprawie – Wnioskodawca oraz Zainteresowany złożą wspólnie Oświadczenie.

W myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zainteresowany nabędzie drogę od Gminy Czechowice-Dziedzice w ramach dostawy Działki nr 4 opodatkowanej stawką 23% VAT i jednocześnie skorzysta z odliczenia VAT w tym zakresie. W konsekwencji przy dalszej odsprzedaży Działki nr 4 na rzecz Wnioskodawcy wykluczona jest możliwość zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w części dotyczącej opodatkowania podatkiem VAT dostawy Działek nr 1, 2, 3 i 4 oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich nabyciem (pytania oznaczone we wniosku nr 1, 2, 3 i 5) **– jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami grunty (zarówno zabudowane, jak i niezabudowane) spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która to czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc powyższe do przedstawionego opisu sprawy należy wskazać, że dostawa nieruchomości, o których mowa we wniosku, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z regulacja zawartą w art. 5 ust. 1 ustawy.

Jednakże wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone w art. 43.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z cytowanych przepisów wynika, że nie jest terenem budowlanym grunt, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje inne przeznaczenie niż pod zabudowę.

W przypadku braku takiego planu, powyższą zasadę należy stosować do decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W zależności od rodzaju inwestycji będzie to albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego, albo decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977 ze zm.):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie gminnych aktów planowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych ustalonych przez organ inny niż minister właściwy do spraw transportu, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 pkt 1, 6 i 9 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W planie miejscowym określa się obowiązkowo:

1) przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania;

6) zasady kształtowania zabudowy oraz wskaźniki zagospodarowania terenu, maksymalną i minimalną nadziemną intensywność zabudowy, minimalny udział powierzchni biologicznie czynnej, maksymalny udział powierzchni zabudowy, maksymalną wysokość zabudowy, minimalną liczbę i sposób realizacji miejsc do parkowania, w tym miejsc przeznaczonych do parkowania pojazdów zaopatrzonych w kartę parkingową, oraz linie zabudowy i gabaryty obiektów;

9) szczególne warunki zagospodarowania terenów oraz ograniczenia w ich użytkowaniu, w tym zakaz zabudowy.

Zatem w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Tak więc charakter danego terenu wyznacza ww. plan miejscowy, wskazując czy teren jest budowlany, czy też szerzej – przeznaczony pod zabudowę.

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z § 4 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Technologii w sprawie wymaganego zakresu projektu miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego z 17 grudnia 2021 r. (t. j. Dz.U. z 2021 r. poz. 2404):

Ustalenia części tekstowej projektu planu miejscowego formułuje się zgodnie z następującymi wymogami:

1) ustalenia dotyczące przeznaczenia terenów zawierają określenie przeznaczenia poszczególnych terenów lub zasad ich zagospodarowania, w tym nazwę klasy przeznaczenia terenu oraz symbol wraz z numeracją wyróżniającą je spośród innych terenów, zgodnie z załącznikiem nr 1 do rozporządzenia;

2) ustalenia dotyczące zasad ochrony i kształtowania ładu przestrzennego zawierają określenie:

a) cech elementów zagospodarowania przestrzennego, które wymagają ochrony, ukształtowania lub rewaloryzacji,

b) nakazów, zakazów, dopuszczeń i ograniczeń w zagospodarowaniu terenów;

3) ustalenia dotyczące zasad ochrony środowiska, przyrody i krajobrazu zawierają nakazy, zakazy, dopuszczenia i ograniczenia w zagospodarowaniu terenów;

4) ustalenia dotyczące zasad kształtowania krajobrazu zawierają nakazy, zakazy, dopuszczenia i ograniczenia w zagospodarowaniu terenów;

5) ustalenia dotyczące zasad ochrony dziedzictwa kulturowego i zabytków, w tym krajobrazów kulturowych, oraz dóbr kultury współczesnej zawierają określenie obiektów i terenów chronionych ustaleniami planu miejscowego, w tym określenie nakazów, zakazów, dopuszczeń i ograniczeń w zagospodarowaniu terenów;

6) ustalenia dotyczące wymagań wynikających z potrzeb kształtowania przestrzeni publicznych zawierają w szczególności określenie zasad umieszczania w obszarach przestrzeni publicznej tymczasowych obiektów usługowych, urządzeń technicznych i zieleni, w tym określenie nakazów, zakazów, dopuszczeń i ograniczeń w zagospodarowaniu terenów;

7) ustalenia dotyczące kształtowania zabudowy i zagospodarowania terenu zawierają:

a) zasady, parametry i wskaźniki, o których mowa w art. 15 ust. 2 pkt 6 ustawy, w tym minimalną liczbę miejsc do parkowania w stosunku do liczby lokali mieszkalnych, liczby osób mogących jednocześnie przebywać w budynku, liczby zatrudnionych lub powierzchni obiektów usługowych i produkcyjnych,

b) w zależności od potrzeb, ustalenia, o których mowa w art. 15 ust. 3 pkt 8 i 10 ustawy;

8) ustalenia dotyczące sposobów zagospodarowania terenów lub obiektów, o których mowa w art. 15 ust. 2 pkt 7 ustawy, zawierają nakazy, zakazy, dopuszczenia i ograniczenia w zagospodarowaniu terenów;

9) ustalenia dotyczące szczegółowych zasad oraz warunków scalania i podziału nieruchomości zawierają określenie parametrów działek uzyskiwanych w wyniku scalania i podziału nieruchomości, w szczególności minimalnych lub maksymalnych:

a) szerokości frontów działek oraz ich powierzchni,

b) kąta położenia granic działek w stosunku do pasa drogowego lub linii rozgraniczających teren drogi;

10) szczególne warunki zagospodarowania terenów oraz ograniczenia w ich użytkowaniu zawierają nakazy, zakazy, dopuszczenia i ograniczenia w zagospodarowaniu terenów;

11) ustalenia dotyczące zasad modernizacji, rozbudowy i budowy systemów komunikacji i infrastruktury technicznej zawierają:

a) określenie układu komunikacyjnego i sieci infrastruktury technicznej wraz z ich parametrami oraz klasyfikacją dróg i innych szlaków komunikacyjnych,

b) określenie powiązań układu komunikacyjnego i sieci infrastruktury technicznej z układem zewnętrznym;

12) ustalenia dotyczące sposobów i terminów tymczasowego zagospodarowania, urządzenia i użytkowania terenów zawierają nakazy, zakazy, dopuszczenia i ograniczenia w zagospodarowaniu terenów, w tym określenie terminu, do którego tymczasowe zagospodarowanie, urządzenie i użytkowanie terenu może być wykonywane;

13) w zależności od potrzeb, ustalenia dotyczące obszarów rehabilitacji istniejącej zabudowy

i infrastruktury technicznej, a także obszarów wymagających przekształceń lub rekultywacji zawierają nakazy, zakazy, dopuszczenia i ograniczenia w zagospodarowaniu terenów;

14) w zależności od potrzeb, ustalenia dotyczące terenów rekreacyjno-wypoczynkowych oraz terenów służących organizacji imprez masowych zawierają określenie zasad wyposażania tych terenów w urządzenia techniczne i budowlane oraz nakazy, zakazy, dopuszczenia i ograniczenia w zagospodarowaniu terenów;

15) ustalenia dotyczące wysokości stawek procentowych stanowiących podstawę do określania opłaty, o której mowa w art. 36 ust. 4 ustawy, mogą być różne dla poszczególnych terenów lub grup terenów.

Jak stanowi § 7 ww. rozporządzenia:

1\. Część graficzna projektu planu miejscowego zawiera:

1) nazwę planu miejscowego;

2) określenie skali w formie liczbowej i liniowej;

3) informację o układzie współrzędnych zgodnym z obowiązującym państwowym systemem odniesień przestrzennych oraz wskazanie kierunku północy;

4) informację o źródle pochodzenia użytego materiału państwowego zasobu geodezyjnego i kartograficznego, o której mowa w art. 40c ust. 3 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2021 r. poz. 1990);

5) wyrys ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy z oznaczeniem granic obszaru objętego projektem planu miejscowego wraz z legendą zawierającą oznaczenia występujące na tym wyrysie;

6) legendę;

7) granice obszaru objętego planem miejscowym;

8) określenie przeznaczenia terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania oraz ich symbole i oznaczenia graficzne wraz z numeracją wyróżniającą je spośród innych terenów;

9) linie zabudowy;

10) granice i oznaczenia terenów lub obiektów, o których mowa w art. 15 ust. 2 pkt 7 ustawy.

2\. Część graficzna projektu planu miejscowego zawiera, w zależności od potrzeb, w szczególności:

1) granice obszarów, o których mowa w art. 15 ust. 3 pkt 1-7 ustawy;

2) oznaczenia elementów zagospodarowania przestrzennego terenu;

3)oznaczenia elementów informacyjnych niebędących ustaleniami projektu planu miejscowego.

Ponadto należy podkreślić, że przy dokonywaniu oceny, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę nie można kierować się wyłącznie jego podstawowym przeznaczeniem określonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, lecz należy również wziąć pod uwagę jego przeznaczenie uzupełniające, wynikające z tego planu. Ustawodawca bowiem definiując w art. 2 pkt 33 ustawy teren budowlany wskazuje, że decydujące znaczenie mają m.in. zapisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nie zawężając przy tym, że chodzi wyłącznie o podstawowe przeznaczenie określone w tym planie.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza „każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Z powyższego należy wywieść, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane. Z kolei dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Rozpatrując pojęcie „grunty przeznaczone pod zabudowę” należy odwołać się do definicji zawartych w ustawie z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.).

Zgodnie z zapisem art. 3 pkt 1 ww. ustawy:

Przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Budynek to taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast, jak stanowi art. 3 pkt 3 ww. ustawy:

Budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zwolnienie od podatku dla dostawy nieruchomości zabudowanych zostało określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki okres upłynął od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadku doszło do korzystania z budynku.

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Wskazać ponadto należy, że w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

– zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT i planują nabycie od Spółki 4 działek. Jedna z nich (Działka nr 1) stanowi grunt niezabudowany i objęta została miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (MPZP), w którym teren działki oznaczono jako tereny obiektów produkcyjno-usługowych. Dla kolejnych dwóch działek (Działka nr 2 i nr 3) obowiązuje MPZ, zgodnie z którym część terenu oznaczono jako tereny obiektów produkcyjno-usługowych „PU”. Pozostała powierzchnia działek oznaczona jest w MPZP odpowiednio jako tereny zieleni izolacyjnej „ZI”, tereny lasów „ZL” i tereny zieleni nieurządzonej o znaczeniu ekologicznym „ZŁ” – Działka nr 2 oraz tereny lasów „ZL” i tereny wód powierzchniowych stojących „WSs” – Działka nr 3. W MPZP dla tych dwóch działek wyznaczono linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu. Zgodnie z przeznaczeniem podstawowym określonym w MPZP nie jest możliwa zabudowa terenów z oznaczeniem „ZI”, „ZL”, „ZŁ” i „WSs”. Zapisy MPZP dopuszczają w przeznaczeniu uzupełniającym odpowiednio wznoszenie na terenach oznaczonych „ZI”, „ZŁ” i „ZL” elementów infrastruktury technicznej, co może polegać przykładowo na wybudowaniu obiektów stanowiących budowle oraz zagospodarowanie budowlami dla potrzeb prowadzenia gospodarki leśnej. Na Działce nr 3 znajduje się tablica reklamowa, która na moment transakcji zostanie usunięta. Działka nr 2 i nr 3 stanowić będzie na moment transakcji grunt niezabudowany. Działka nr 4 zabudowana jest drogą publiczną należącą do Gminy, stanowiącą budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego. Bezpośrednio przed planowaną transakcją Spółka zakupi drogę od Gminy, w związku z czym, przedmiotem transakcji na rzecz Państwa będzie – w ramach Działki nr 4 – grunt zabudowany budowlą. W odniesieniu do drogi doszło do pierwszego zasiedlenia i jednocześnie od tego momentu do momentu sprzedaży upłyną co najmniej 2 lata. W okresie 2 lat przed planowaną transakcją nie dokonywano ulepszeń drogi w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, które mogłyby przekroczyć 30% wartości początkowej drogi. Nabycie Działek nr 1, 2 i 3 nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, tym samym nie wystąpił podatek naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu przez Spółkę. Działki nie były wykorzystywane przez Spółkę do działalności zwolnionej od podatku VAT. Nabycie drogi przez Spółkę nastąpi w ramach czynności opodatkowanej VAT. Spółka odliczy podatek naliczony przy nabyciu drogi zakładając, że naliczony podatek pozostanie w związku z podatkiem należnym, który zostanie naliczony przy sprzedaży Działki nr 4 na Państwa rzecz. Intencją Państwa nie było i nie będzie wykorzystywanie drogi do dokonania czynności zwolnionych z VAT. Złożą Państwo wraz ze Spółką zgodne oświadczenie w akcie notarialnym, że wybierają opodatkowanie VAT wszelkich znajdujących się na działkach obiektów, których zbycie mogłoby korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Na moment złożenia oświadczenia będą Państwo oaz Spółka zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Nabyte przez Państwa działki będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem VAT dostawy Działek oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich nabyciem (pytania oznaczone we wniosku nr 1, 2, 3 i 5).

Jak zostało wskazane powyżej, przy dokonywaniu oceny, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę nie można kierować się wyłącznie jego podstawowym przeznaczeniem określonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, lecz należy również wziąć pod uwagę jego przeznaczenie uzupełniające, wynikające z tego planu.

Jak wynika z opisu sprawy, Działki nr 1, 2 i 3 stanowią grunt niezabudowany. Pomimo, że zgodnie z przeznaczeniem podstawowym określonym w MPZP nie jest możliwa zabudowa pewnych części działek oddzielonych liniami rozgraniczającymi, to zapisy planu dopuszczają w przeznaczeniu uzupełniającym ich zabudowę. Zatem, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, działki te przeznaczone są pod zabudowę.

Tym samym, dla dostawy tych działek nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż nie stanowią one terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

· towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

· przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z treści wniosku, nabycie przez Spółkę Działek nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem w zaistniałej sytuacji nie można mówić, że przysługiwało Spółce prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości, lub że takie prawo Spółce nie przysługiwało, skoro w odniesieniu do czynności nabycia Działek nie wystąpił podatek od towarów i usług (dostawa nie była objęta tym podatkiem), który mógłby podlegać odliczeniu.

Wobec powyższego, sprzedaż przez Spółkę Działek nr 1, 2 i 3 nie będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż nie zostanie spełniony co najmniej jeden z warunków, o którym mowa w tym przepisie.

Zatem dostawa Działek nr 1, 2 i 3 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do kwestii opodatkowania podatkiem VAT dostawy zabudowanej Działki nr 4 należy wskazać, że dla oceny transakcji w kontekście jej opodatkowania podatkiem VAT kluczowe znaczenie ma ustalenie według jakich zasad opodatkowana będzie sprzedaż posadowionej na niej budowli – drogi publicznej.

Bowiem, kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle lub ich części rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli albo ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli albo ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym dany obiekt jest posadowiony.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, droga stanowi budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego. Względem drogi doszło do pierwszego zasiedlenia oraz od jego momentu do momentu sprzedaży upłyną co najmniej 2 lata. Na drogę nie były ponoszone w ostatnich 2 latach wydatki na jej ulepszenie, które stanowiłyby 30% jej wartości początkowej.

Skoro droga stanowi budowlę, która uległa pierwszemu zasiedleniu co najmniej 2 lata przed planowaną transakcją, zostaną spełnione przesłanki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym, dostawa drogi będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na mocy tego przepisu.

Z opisu sprawy wynika jednak, że złożą Państwo wraz ze Spółką zgodne oświadczenie w akcie notarialnym, że wybierają opodatkowanie VAT wszelkich znajdujących się na działkach obiektów, których zbycie mogłoby korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Ponadto, na moment złożenia oświadczenia będą Państwo oraz Spółka zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Tym samym, dostawa drogi będzie opodatkowana podatkiem VAT. Uwzględniając zapis art. 29a ust. 8 ustawy – dostawa gruntu, na którym posadowiona jest droga – również będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem Działek należy wskazać, że podstawowe zasady w tym zakresie zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, w świetle którego:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak wskazano powyżej przedmiotowa transakcja będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a Działki nr 1, 2, 3 i 4 będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem, w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego.

**Podsumowując, stwierdzam, że dostawa Działek nr 1, 2, 3 i 4 będzie podlegała w całości opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku. Tym samym, będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej ich nabycie.**

Zatem Państwa stanowisko w kwestii dotyczącej pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 2, 3 i 5 uznałem jako prawidłowe.

W dalszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia zakresu prawa do odliczenia podatku naliczonego proporcjonalnie do powierzchni terenu o danym przeznaczeniu w odniesieniu do Działki nr 2 i Działki nr 3 (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Z uwagi na fakt, że Państwa stanowisko dotyczące pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i 3 uznane zostało jako prawidłowe, tj. sprzedaż tych Działek w całości będzie opodatkowana podatkiem VAT, to pytanie dotyczące kwestii ustalenia zakresu prawa do odliczenia podatku naliczonego proporcjonalnie do powierzchni terenu o danym przeznaczeniu w odniesieniu do Działki nr 2 i Działki nr 3 (oznaczone nr 4) nie wymaga odpowiedzi.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być rozpatrzone zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl którego:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowaną, która jest stroną postępowania
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).