Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.43.2025.2.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-04-30
Teza: Prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od
organizacji wystaw stałych, wystaw czasowych, wydarzeń
nieodpłatnych oraz prawa do zastosowania indywidualnych
proporcji odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: muzeum
odliczenia
odliczenia-prawo do odliczenia
współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy prawa do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od organizacji wystaw
    stałych, wystaw czasowych, wydarzeń nieodpłatnych oraz prawa do zastosowania
    indywidualnych proporcji odliczenia podatku naliczonego.
    Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 25 marca 2025 r.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcą jest Muzeum (...) z siedzibą w (...) (dalej: „Wnioskodawca”, „Muzeum”).
    Wnioskodawca jest podatnikiem VAT czynnym. Muzeum jest samorządową instytucją
    kultury działającą w szczególności na podstawie:
    1) ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (Dz. U. z 2022 r. poz. 385, dalej: „ustawa o
    muzeach”);
    2) statutu Muzeum: Uchwała (...) (...) z (...) 2022 r. w sprawie zmiany statutu Muzeum (...)
    [(...), dalej „statut Muzeum”].
    Muzeum jest wpisane do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez (...) pod
    numerem (...), a także do (...) Rejestru (...), prowadzonego przez ministra (...) pod numerem
    (...).
    Zgodnie z § (...) ust. 1 statutu Muzeum, w skład Muzeum wchodzą następujące oddziały:
    1) Muzeum (...) A;
    2) Muzeum (...) B;
    3) Muzeum (...) C;
    4) Muzeum (...) D;
    5) Muzeum (...) E;
    6) Izba (...).
    Działalność Muzeum koncentruje się na wszechstronnym badaniu, ochronie i promocji
    materialnego oraz niematerialnego dziedzictwa miasta. Muzeum prowadzi intensywną
    działalność kolekcjonerską, pozyskując zbiory poprzez zakupy, darowizny, zapisy czy
    wymiany. Zgromadzone eksponaty poddawane są szczegółowemu inwentaryzowaniu,
    naukowej analizie oraz konserwacji, by zapewnić ich odpowiedni stan zachowania i
    bezpieczeństwo. Wystawy stałe oraz czasowe pozwalają prezentować zbiory szerokiej
    publiczności, a proces ich udostępniania obejmuje również formę cyfrową dla celów
    edukacyjnych i badawczych.
    Ważnym elementem działalności jest prowadzenie programów edukacyjnych,
    artystycznych i wydawniczych, w ramach których publikowane są katalogi, przewodniki i
    inne materiały informacyjne.
    Zgodnie z § (...) ust. 1 statutu Muzeum, Wnioskodawca może prowadzić działalność
    gospodarczą w zakresie:
        1) odpłatnego udostępniania zbiorów, w tym przygotowywania zbiorów do
        wypożyczenia;
        2) odpłatnego udostępniania odwzorowań (...) zbiorów;
        3) wynajmu oraz dzierżawy majątku ruchomego i nieruchomego Muzeum;
        4) usług reklamowych, promocji i sponsoringu;
        5) usług gastronomicznych;

        6) usług handlowych, w tym sprzedaży publikacji, pamiątek i innych wyrobów
        związanych tematycznie z profilem działalności Muzeum;
        7) wykonywania ekspertyz;
        8) usług konserwatorskich i reprodukcyjnych;
        9) usług wydawniczych;
      10) odpłatnego organizowania usług kulturalnych, naukowych, edukacyjnych,
        projekcji, spektakli, koncertów, pokazów, konferencji, szkoleń i innych spotkań;
      11) prowadzenia usług edukacyjnych, w tym szkoleń i warsztatów;
      12) usług związanych z obsługą ruchu turystycznego;
      13) obsługi zleconych badań archeologicznych.
    Muzeum prowadzi działalność obejmującą organizację wystaw stałych oraz czasowych. Co
    do zasady, wstęp na wystawę stałą jest odpłatny. Wyjątki od tej reguły określa art. 10 ust.
    2 i ust. 3b ustawy o muzeach, na podstawie których bezpłatne wejście przysługuje w
    wybrany dzień tygodnia oraz niektórym wskazanym grupom osób.
    Wystawy czasowe to zorganizowane przez muzeum ekspozycje o ograniczonym czasie
    trwania, które stanowią uzupełnienie oferty kulturalnej Muzeum. Wstęp na wystawy
    czasowe od 1 stycznia 2025 r. jest odpłatny, nawet wówczas, gdy w danym dniu wystawa
    stała jest dostępna bez opłat.
    Muzeum prowadzi również działalność wydawniczą, w ramach której opracowuje i
    publikuje książki. Publikacje te, obok pamiątek, gadżetów oraz innych przedmiotów
    związanych z działalnością muzeum, są dostępne w sprzedaży zarówno online, jak i
    stacjonarnie. Sprzedaż stacjonarna odbywa się zarówno podczas wydarzeń odpłatnych,
    jak i nieodpłatnych, stanowiąc istotny element oferty Muzeum.
    Dodatkowo, Wnioskodawca oferuje płatne usługi, takie jak: wynajem powierzchni,
    oprowadzania tematyczne, pokazy filmowe, wykłady oraz warsztaty, które są integralną
    częścią jego działalności gospodarczej.
    Muzeum zamierza, w ramach swoich kompetencji wynikających z art. 10 ust. 3 ustawy o
    muzeach, wprowadzać zwolnienia z opłat za wstęp podczas wybranych dni roku (dalej
    „Wydarzenia nieodpłatne”). Praktyka ta obejmuje organizację zaplanowanych wydarzeń
    promocyjnych, takich jak Noc Muzeów czy Urodziny (...), które mają na celu promocję i
    reklamę Wnioskodawcy jego wystaw i publikacji oraz zachęcenie nowych osób do
    zakupów usług (głównie biletów) i towarów sprzedawanych przez Muzeum, tym samym
    poszerzenia grona osób stale korzystających z oferty sprzedażowej Muzeum. Wydarzenia
    te, organizowane w wybrane dni, będą mieć charakter promocyjny i marketingowy, co
    przy organizacji podobnych wydarzeń w przeszłości znalazło odzwierciedlenie w znacznym
    wzroście zainteresowania działalnością Muzeum, a w konsekwencji w zwiększonej
    sprzedaży biletów na wystawy stałe i czasowe w okresie następującym po takich
    wydarzeniach, a także sprzedaży innych oferowanych produktów, w tym np. wydawnictw
    książkowych.
    Podczas organizacji Wydarzeń nieodpłatnych, Muzeum będzie prowadziło działalność
    sprzedażową, oferując odpłatnie wydawane przez siebie książki, pamiątki, upominki oraz
    gadżety. W ramach tych wydarzeń będą sprzedawane także usługi promocyjne
    (reklamowe) dla innych podmiotów. Tym samym, nawet w przypadku realizacji działań
    nieodpłatnych, które będą miały na celu wzbudzenie zainteresowania większych ilości
    osób, Muzeum jednocześnie będzie prowadziło działalność sprzedażową mającą na celu
    generowanie nie tylko potencjalnych (związanych z promocją oferty Muzeum), ale i
    rzeczywistych przychodów.
    Wstęp do Muzeum, zarówno na wystawy stałe, jak i czasowe, a także udział w
    Wydarzeniach nieodpłatnych, odbywa się na podstawie wydawanych wejściówek

    (odpłatnych lub nieodpłatnych biletów). Muzeum jest w stanie jednoznacznie ustalić, ile
    wejściówek zostało wydanych odpłatnie, a ile nieodpłatnie.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
    Muzeum (...) (dalej również jako „Muzeum” lub „Wnioskodawca”) ponosi następujące
    wydatki związane z organizacją wystaw stałych: materiały do realizacji nowych elementów
    wystawy stałej, licencje, prace związane z wymianą obiektów na wystawie stałej, materiały
    do działań edukacyjnych, itp. Muzeum (...) ma wystawy stałe, na których prowadzone są
    również proste prace modernizacyjne lub utrzymaniowe oraz ponoszone są koszty
    związane z naprawą tych wystaw (stałych) oraz związane z konserwacją zbiorów Muzeum.
    Typ wydatków jest podobny w przypadku każdej wystawy stałej.
    Muzeum ponosi zróżnicowane wydatki związane z organizacją wystaw czasowych, do
    których zaliczają się: wydatki związane z projektowaniem oraz produkcją i realizacją
    elementów scenograficznych, druk materiałów ekspozycyjnych, przygotowanie oraz druk
    materiałów do komunikacji i promocji, usługi transportu, licencje, tłumaczenia, wynajem
    sprzętu multimedialnego, montażu instalacji audiowizualnych oraz honorariów dla
    artystów i tym podobne. Typ wydatków jest podobny w przypadku każdej wystawy
    czasowej.
    Wydatki ponoszone przez Muzeum w związku z organizacją Wydarzeń nieodpłatnych
    dotyczą przede wszystkim: przygotowania projektów i produkcji plenerowych wydarzeń,
    przygotowania i produkcji materiałów do ich komunikacji i promocji, licencji oraz
    honorariów autorskich. Typ wydatków jest podobny w przypadku każdego wydarzenia
    nieodpłatnego.
    Wydatki ponoszone przez Muzeum (...) w związku z organizacją wskazanych powyżej
    rodzajów wystaw oraz Wydarzeń nieodpłatnych odnoszą się wyłącznie do tych
    konkretnych wystaw lub Wydarzeń nieodpłatnych, których dotyczą.
    Wydatki ponoszone przez Muzeum na organizację wystaw stałych, wystaw czasowych oraz
    Wydarzeń nieodpłatnych mogą zostać jednoznacznie wyodrębnione oraz przypisane
    odrębnie do każdej z wymienionych grup wydatków. Jednak np. koszty stałe utrzymania
    budynków, w których odbywają się zarówno wystawy stałe jak i czasowe, wydarzenia
    płatne jak i w niewielkim stopniu bezpłatne są kosztami ogólnymi, nie przypisanymi do
    danej kategorii wydarzenia.
    Nieodpłatny wstęp na wystawy oraz do Muzeum (...) w ramach organizowanych Wydarzeń
    nieodpłatnych dotyczy wszystkich osób, bez żadnych ograniczeń podmiotowych lub
    szczególnych kryteriów kwalifikacji. Bezpłatny wstęp nie jest ograniczony do określonych
    grup osób i przysługuje ogółowi odwiedzających.
    W przypadku wystaw i wydarzeń odpłatnych Muzeum zobowiązane jest do wyznaczenia
    jednego dnia bezpłatnego. Zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o
    muzeach (Dz. U. z 2022 poz. 385 ze zm.), w jednym dniu tygodnia wstęp na wystawy stałe
    muzeów jest nieodpłatny.
    Jednocześnie, na podstawie art. 10 ust. 3b ustawy o muzeach, zwolnienie z opłaty za
    wstęp do muzeów państwowych przysługuje:
    1) osobom fizycznym odznaczonym Orderem Orła Białego, Orderem Wojennym Virtuti
      Militari, Orderem Zasługi Rzeczypospolitej Polskiej, Medalem „Zasłużony Kulturze
      Gloria Artis”;
    2) pracownikom muzeów wpisanych do Państwowego Rejestru Muzeów;
    3) członkom Międzynarodowej Rady Muzeów (ICOM) lub Międzynarodowej Rady Ochrony
      Zabytków (ICOMOS);
    4) posiadaczom Karty Polaka, o których mowa w ustawie z dnia 7 września 2007 r. o
      Karcie Polaka (Dz. U. z 2019 r. poz. 1598 oraz z 2022 r. poz. 91);

    5) dzieciom do lat 7;
    6) weteranom i weteranom poszkodowanym.
    Działalność poszczególnych oddziałów Muzeum (...) różni się w zakresie organizacji wystaw
    stałych, wystaw czasowych oraz Wydarzeń nieodpłatnych. Nie wszystkie oddziały
    prowadzą jednocześnie każdy z wymienionych rodzajów działalności ekspozycyjnej lub
    wydarzeń. W skład Muzeum wchodzą oddziały, które mają wyłącznie wystawy stałe, są
    oddziały, które mają wyłącznie wystawy czasowe, ale są również takie, które nie mają
    Wydarzeń nieodpłatnych.
    Jednakże w przypadku, gdy w danym oddziale znajdują się wystawy stałe, to zasada
    odnośnie wstępu bezpłatnego jest taka sama dla osób/grup wymienionych w ww. ustawie.
    Do wyliczenia proporcji, o których mowa w pytaniach nr 4 i nr 5 wniosku, zostaną
    uwzględnione dane pochodzące ze wszystkich oddziałów Muzeum.
    Proporcja, o której mowa, będzie wyliczana przez Muzeum zgodnie z następującym
    wzorem:
    Proporcja = x*100 / (x + y)
    gdzie poszczególne elementy wzoru oznaczają:
    Proporcja - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
    całkowitej,
    x - liczba dni w roku, w których usługi świadczone przez Muzeum są odpłatne,
    y - liczba dni w roku, w których usługi świadczone przez Muzeum są nieodpłatne.
    Dni, w których Muzeum (...) pozostaje zamknięte dla zwiedzających, nie będą
    uwzględniane w obliczaniu prewspółczynnika, o którym mowa w pytaniu nr 4. Koszty
    ponoszone przez Muzeum w te dni, w których Muzeum jest zamknięte, będą rozliczane
    przy zastosowaniu proporcji, która będzie wynikała ze wzoru pyt. 9, czyli obliczonego na
    podstawie tych dni, w których Muzeum jest otwarte dla zwiedzających.
    Muzeum (...) przewiduje, że wstęp nieodpłatny będzie miał miejsce tylko we wskazany
    dzień tygodnia - zgodnie z art. 10 ust. 2 ww. ustawy o muzeach - oraz w dniach, w których
    odbywałyby się Wydarzenia nieodpłatne. Pozostałe dni, w których Muzeum byłoby
    otwarte dla zwiedzających, będą traktowane jako dni, w których Muzeum świadczy usługi
    odpłatne.
    W ocenie Muzeum, wskazany sposób obliczenia proporcji (opisany powyżej) umożliwia
    zdecydowanie bardziej proporcjonalne odliczenie podatku naliczonego w stosunku do
    zakresu prowadzonej działalności gospodarczej niż współczynnik, który wynika z
    rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999).
    W przychodach wykonanych Muzeum zdecydowanie największą wartość stanowią kwoty
    związane z kosztami osobowymi, z którymi nie wiążą się żadne zakupy towarów i usług, a
    które mocno wpływałyby na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego.
    Jednocześnie - w opinii Muzeum - ocena zakresu realizowanej działalności gospodarczej
    oraz tej aktywności niegospodarcza opierać się powinna na w miarę obiektywnych
    przesłankach. Muzeum nie ma wpływu na to, ile osób skorzysta z oferty Muzeum w dni
    odpłatne i ile takich osób skorzysta z tej oferty w dni nieodpłatne, ale jest to w miarę
    obiektywny czynnik, który pozwala określić wartość takiej proporcji (działalność
    gospodarcza vs. działalność niegospodarcza). Podobna sytuacja może występować u
    „zwykłego” podatnika, który np. otwierając w danym dniu punkt sprzedaży
    (opodatkowanej VAT) zakłada, że prowadzi działalność gospodarczą i oczekuje realizacji
    określonej wartości sprzedaży, nawet jeśli okaże się na koniec dnia, że żaden z klientów
    nie skorzystał z oferty tego podatnika (tj. sprzedaż wyniosła 0 zł).
    Zdaniem Wnioskodawcy, tak, sposób obliczenia proporcji, o którym mowa w pytaniu nr 4,
    będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku

    naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
    czynności opodatkowane.
    Zdaniem Wnioskodawcy, tak. Ten sposób obliczenia proporcji powinien obiektywnie
    odzwierciedlać część wydatków związaną z nabyciem towarów i usług odpowiednio na
    działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.
    Zgodnie z § 4 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. (t. j. Dz.
    U. z 2021 r. poz. 999), proporcja w przypadku samorządowej instytucji kultury określana
    jest według wzoru:
    X = (A × 100) / P
    gdzie:
    X - oznacza proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
    całkowitej,
    A - oznacza roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez samorządową
    instytucję kultury,
    P - oznacza przychody wykonane samorządowej instytucji kultury, w rozumieniu ustawy o
    finansach publicznych, uwzględniające również otrzymane dotacje pomniejszone o
    zwrócone dotacje, odsetki bankowe od środków zaliczonych do przychodów z mienia tej
    instytucji oraz odszkodowania (inne niż stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust.
    1 ustawy o VAT), wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania planu finansowego,
    służące realizacji przypisanych tej instytucji zadań jednostki samorządu terytorialnego.
    Zastosowanie tego wzoru przez Muzeum (...) byłoby mniej reprezentatywne niż metoda
    wskazana przez Muzeum. Wynika to przede wszystkim z faktu, iż zdecydowana większość
    dofinansowania otrzymywanego przez Muzeum jest związana z pokrywaniem tzw.
    kosztów pracowniczych, z którymi nie wiążą się żadne zakupy towarów i usług oraz w
    konsekwencji podatek naliczony.
    Uwzględnienie tej części dofinansowania w wartości „P” (tj. przychodach wykonanych),
    zgodnie ze wzorem określonym w Rozporządzeniu, prowadzi do nieproporcjonalnego
    obniżenia proporcji. W konsekwencji, metoda ta nie odzwierciedlałaby prawidłowo
    rzeczywistego zakresu wykorzystania nabywanych towarów i usług na potrzeby
    działalności gospodarczej Muzeum, co skutkowałoby zakłóceniem prawidłowego
    rozliczenia podatku VAT. Stanowisko to znajduje również potwierdzenie w aktualnym
    orzecznictwie sądów administracyjnych, co potwierdza m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 kwietnia 2021 r. (sygn. akt III SA/Wa 1707/20).
    Proporcja, o której mowa w pytaniu nr 5 wniosku, będzie obliczana przez Muzeum
    zgodnie z następującym wzorem:
    Proporcja = x*100 / (x + y)
    gdzie poszczególne elementy wzoru oznaczają:
    Proporcja - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
    całkowitej,
    x - liczba wydanych przez Muzeum wejściówek płatnych,
    y - liczba wydanych przez Muzeum wejściówek bezpłatnych.
    Przyjmując, że sposób obliczenia proporcji, o którym mowa w pytaniu nr 4 wniosku, nie
    będzie w sposób najbardziej reprezentatywny oraz obiektywny odzwierciedlał specyfiki
    działalności gospodarczej prowadzonej przez Muzeum oraz dokonywanych przez nie
    nabyć, w opinii Muzeum, tylko liczba wydanych wejściówek (biletów), wynikająca ze
    sposobu, o którym mowa w pytaniu 5 wniosku zapewni odpowiednią reprezentatywność.

    Metoda ta opiera się na jednoznacznym kryterium konsumpcji usług świadczonych przez
    Muzeum, które mogą być świadczone w ramach działalności gospodarczej (wejściówki
    płatne) lub poza taką działalnością (wejściówki bezpłatne). Zakładając, że Muzeum istnieje
    w takim celu, aby prezentować dobra kulturalnego dziedzictwa (oczywiście również
    gromadzić i chronić, ale w tym celu, aby móc je następnie prezentować), to przejawem
    realizacji tego celu jest konsumpcja poszczególnych rodzajów świadczeń: udostępnianie w
    ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością gospodarczą.
    Podział wejściówek na odpłatne oraz nieodpłatne pozwala w sposób precyzyjny
    rozgraniczyć działalność gospodarczą Muzeum od działań nieodpłatnych związanych z
    realizacją celów „misyjnych” Muzeum. Dzięki temu możliwe jest obiektywne i
    reprezentatywne przypisanie zakupów towarów i usług oraz odpowiednio VAT
    naliczonego do działalności gospodarczej, w zależności od tego, przez jakich
    użytkowników (konsumentów) infrastruktura Muzeum jest wykorzystywana.
    Zdaniem Wnioskodawcy, jeśli pominięty zostanie sposób, o którym mowa w pytaniu nr 4,
    to tak. Metoda ta powinna zapewnić dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    przy nabyciu towarów i usług proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach
    działalności gospodarczej czynności opodatkowane.
    Zdaniem Wnioskodawcy, tak. Ten sposób obliczenia proporcji powinien obiektywnie
    odzwierciedlać część wydatków związaną z nabyciem towarów i usług odpowiednio na
    potrzeby działalności gospodarczej oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.
    Jak już wcześniej zostało wskazane, zgodnie z § 4 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów
    z dnia 17 grudnia 2015 r. (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), proporcja w przypadku
    samorządowej instytucji kultury określana jest według wzoru:
    X = (A × 100) / P
    gdzie:
    X - oznacza proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
    całkowitej,
    A - oznacza roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez samorządową
    instytucję kultury,
    P - oznacza przychody wykonane samorządowej instytucji kultury, w rozumieniu ustawy o
    finansach publicznych, uwzględniające również otrzymane dotacje pomniejszone o
    zwrócone dotacje, odsetki bankowe od środków zaliczonych do przychodów z mienia tej
    instytucji oraz odszkodowania (inne niż stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust.
    1 ustawy o VAT), wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania planu finansowego,
    służące realizacji przypisanych tej instytucji zadań jednostki samorządu terytorialnego.
    Zastosowanie tego wzoru przez Muzeum (...) byłoby mniej reprezentatywne niż metoda
    wskazana przez Muzeum. Wynika to przede wszystkim z faktu, iż zdecydowana większość
    dofinansowania otrzymywanego przez Muzeum jest związana z pokrywaniem tzw.
    kosztów pracowniczych, z którymi nie wiążą się żadne zakupy towarów i usług oraz w
    konsekwencji podatek naliczony.
    Uwzględnienie tej części dofinansowania w wartości „P” (tj. przychodach wykonanych),
    zgodnie ze wzorem określonym w Rozporządzeniu, prowadzi do nieproporcjonalnego
    obniżenia proporcji. W konsekwencji, metoda ta nie odzwierciedlałaby prawidłowo
    rzeczywistego zakresu wykorzystania nabywanych towarów i usług na potrzeby
    działalności gospodarczej Muzeum, co skutkowałoby zakłóceniem prawidłowego
    rozliczenia podatku VAT. Stanowisko to znajduje również potwierdzenie w aktualnym
    orzecznictwie sądów administracyjnych, co potwierdza m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 kwietnia 2021 r. (sygn. akt III SA/Wa 1707/20).

    Wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego, w związku z czym Muzeum (...) nie dysponuje na
    obecnym etapie odpowiednimi danymi pozwalającymi na rzetelne przedstawienie
    przykładowych obliczeń proporcji.
    Pytania
    1) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym organizacja wystaw
      stałych, na które wstęp jest odpłatny, z uwzględnieniem wyjątków przewidzianych
      obligatoryjnie w ustawie o muzeach, w tym bezpłatnego dnia wstępu ustalanego na
      podstawie art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, będzie stanowić działalność gospodarczą
      Muzeum w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji Muzeum będzie
      przysługiwało na zasadach ogólnych pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego
      w związku z organizacją tych wystaw?
    2) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym organizacja wystaw
      czasowych, na które wstęp jest wyłącznie odpłatny, będzie stanowiło działalność
      gospodarczą Muzeum w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji
      Muzeum będzie przysługiwało na zasadach ogólnych pełne prawo do odliczenia
      podatku naliczonego w związku z organizacją tych wystaw?
    3) Czy umożliwienie bezpłatnego korzystania z oferty Muzeum w ramach Wydarzeń
      nieodpłatnych, może być uznane za związane z działalnością gospodarczą Muzeum w
      świetle art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji Muzeum będzie przysługiwało na
      zasadach ogólnych pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu
      towarów i usług związanych z organizacją tych Wydarzeń?
    4) Jeżeli odpowiedź na którekolwiek pytanie od 1 do 3 byłaby negatywna, czy Muzeum
      może określać proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w sposób
      najbardziej odpowiadający specyfice jego działalność, tj. na podstawie liczby dni w
      roku kalendarzowym, w których prowadzi wyłącznie sprzedaż opodatkowaną w
      stosunku do ogólnej liczby dni świadczenia usług (obejmujących zarówno dni
      wyłącznie odpłatnej działalności, jak i dni, w których Muzeum udostępnia swoje
      wystawy bezpłatnie, w tym Wydarzenia nieodpłatne)?
    5) W przypadku, gdyby odpowiedź na pytanie 4 była negatywna, czy Muzeum może
      określać proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w oparciu o liczbę
      wydanych wejściówek (biletów) płatnych w stosunku do ogólnej liczby wydanych
      wejściówek (biletów), obejmujących zarówno wejściówki płatne, jak i wejściówki
      bezpłatne?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1) Organizacja wystaw stałych, na które wstęp jest odpłatny, z uwzględnieniem wyjątków
      wynikających z ustawy o muzeach, takich jak bezpłatny dzień wstępu ustalany na
      podstawie art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, będzie stanowiła działalność gospodarczą
      Muzeum. W związku z tym Muzeum będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia
      podatku naliczonego od zakupów poniesionych na organizację tych wystaw.
    2) Organizacja wystaw czasowych, na które wstęp jest wyłącznie odpłatny, będzie
      stanowiła działalność gospodarczą Muzeum. W związku z tym Muzeum będzie
      przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów
      poniesionych na organizację tych wystaw.
    3) Umożliwienie bezpłatnego korzystania z oferty Muzeum w ramach zorganizowanych
      akcji, takich jak Wydarzenia nieodpłatne, będzie związane z działalnością gospodarczą
      Muzeum. W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do stosowania w
      stosunku do zakupów związanych z organizacją tych Wydarzeń współczynnika, o
      którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.
    4) W przypadku, gdy Muzeum będzie zobowiązane do stosowania współczynnika, o
      którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, może ono przyjąć jako proporcję

      odliczania podatku naliczonego związanego z działalnością gospodarczą procentowy
      udział dni w roku kalendarzowym, w których wykonywana jest wyłącznie odpłatna
      sprzedaż (działalność gospodarcza), w stosunku do całkowitej liczby dni w roku, w
      których Muzeum udostępnia zarówno odpłatnie wystawy (usługi), jak i udostępnia
      nieodpłatnie wystawy (usługi). W opinii Muzeum, tak obliczony udział najbardziej
      odpowiada specyfice wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i
      dokonywanych przez niego nabyć.
    5) W przypadku, gdyby okazało się, że Muzeum nie może określać proporcji, o której
      mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, na podstawie liczby dni w roku (jak w
      odpowiedzi na pyt. nr 4), proporcja ta może być odpowiednio określana na podstawie
      rocznej liczby wydanych wejściówek (biletów) płatnych w stosunku do łącznej liczby
      wejściówek (biletów) wydanych w danym roku, czyli obejmujących wejściówki płatne
      oraz bezpłatne, wydawane także w ramach Wydarzeń nieodpłatnych.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    Zgodnie z art. 5. ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna
    dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W art. 7 ust. 1 ustawy o VAT określono, że przez dostawę towarów rozumie się
    przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei w myśl art. 8 ust. 1
    ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby
    fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
    które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.
    Przez odpłatną dostawę towarów rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez
    podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności: przekazanie
    lub zużycie towarów na cele osobiste określonych osób lub wszelkie inne darowizny, jeżeli
    podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych
    towarów lub ich części składowych, co wynika z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT.
    Jednocześnie na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług
    uznaje się również m.in. nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub
    jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy,
    członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych,
    członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów
    innych niż działalność gospodarcza podatnika.
    Jak więc wynika z powyższego, opodatkowaniu VAT podlegają zarówno stricte odpłatne
    czynności, jak i nieodpłatnie wykonywane czynności (dostawy towarów lub świadczenie
    usług).
    Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność
    producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby
    naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.
    Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na
    wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).
    Z powołanych wyżej przepisów ustawy o VAT wynika, że przymiot podatnika podatku od
    towarów i usług przypisany jest osobie fizycznej, osobie prawnej, jednostce organizacyjnej
    niemającej osobowości prawnej, czyli może nim być również Wnioskodawca, co
    potwierdza fakt zarejestrowania jako podatnika VAT czynnego. Fakt, że podatnik wykonuje

    czynności nieodpłatne nie oznacza, że w tym zakresie występuje on jako podmiot
    nieprowadzący działalności gospodarczej, co więcej, takie czynności mogą nawet podlegać
    opodatkowaniu VAT.
    Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o muzeach, wstęp do muzeów jest odpłatny, chyba że
    właściwy podmiot, o którym mowa w art. 5 ust. 1 ustawy, postanowi o nieodpłatnym
    wstępie do muzeów.
    Jak wynika z ust. 2 tego artykułu, w jednym dniu tygodnia wstęp na wystawy stałe muzeów
    jest nieodpłatny.
    W myśl art. 10 ust. 3 ustawy o muzeach, Dyrektor muzeum ustala i podaje do publicznej
    wiadomości, w sposób zwyczajowo przyjęty, wysokość opłat za wstęp do muzeum oraz
    dzień, o którym mowa w ust. 2. Dyrektor muzeum może również zwolnić z opłat za wstęp.
    Definicja działalności gospodarczej obowiązująca dla potrzeb VAT jest zatem znacznie
    szersza niż to samo pojęcie używane w innych regulacjach, np. w ustawie z dnia 25
    października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności i kulturalnej (Dz. U. 2024
    r. poz. 87).
    Na mocy bowiem art. 3 ust. 1 tej ustawy, działalność kulturalną mogą prowadzić osoby
    prawne, osoby fizyczne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej,
    natomiast - jak wynika z ust. 2 - działalność kulturalna określona w art. 1 ust. 1 nie stanowi
    działalności gospodarczej w rozumieniu odrębnych przepisów. Należy jednak mieć na
    względzie, że chodzi o przepisy o prowadzeniu działalności gospodarczej a nie przepisy
    ustawy o VAT.
    Z perspektywy art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, o tym czy mamy do czynienia z
    działalnością gospodarczą, czy też nie, nie rozstrzyga przedmiot aktywności, a więc czy
    będzie to sfera kultury. Nawet zadania o charakterze publicznym mogą być realizowane
    na zasadach działalności gospodarczej w rozumieniu podatku VAT. Z punktu widzenia
    rozpoznania działalności gospodarczej i statusu bycia podatnikiem VAT nie jest też istotna
    okoliczność czy cele działalności Muzeum zostały ujęte w ustawach lub w statucie. W
    pewnym sensie wynika to wręcz wprost z ustawy o VAT (art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a), że np.
    mogą korzystać ze zwolnienia od VAT usługi kulturalne świadczone przez podmioty prawa
    publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o
    charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez
    organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów
    o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z
    tymi usługami związaną. Skoro takie usługi w ramach takiej działalności mogą korzystać ze
    zwolnienia od VAT, to oznacza, że podmiot je wykonujący musi spełniać warunki uznania
    za podatnika VAT, czyli musi prowadzić działalność gospodarczą w rozumieniu VAT.
    Tym samym, okoliczność, że Muzeum działa w sferze kultury jako instytucja kultury
    jeszcze w żaden sposób nie przesądza o tym, że aktywność Muzeum nie jest działalnością
    gospodarczą. Zasadnicze znaczenie mają bowiem obiektywne zewnętrzne znamiona
    aktywności Muzeum, a ściślej wskazując, czy aktywność Muzeum obiektywnie jest
    charakterystyczna dla uczestnika obrotu gospodarczego w postaci np. usługodawcy, a w
    tym czy wiąże się z osiąganiem dochodów i jest nakierowana na cel zarobkowy. Oczywiście
    należy mieć na względzie fakt, że osiąganie dochodów i kierowanie się celem zarobkowym
    przez taki podmiot jak Muzeum nie może być rozumiane dokładnie tak samo jak ten cel
    realizuje przedsiębiorca, gdyż podmioty typu instytucje kultury lub gminy również są
    podatnikami VAT, mimo iż zysk nie jest ich nadrzędnym celem, co u przedsiębiorcy może
    już występować.
    Działalność gospodarcza na gruncie VAT jest pojęciem odrębnym od działalności
    statutowej, zarówno odpłatnej, jak i nieodpłatnej, o której mowa w przepisach
    dotyczących działalności kulturalnej. Kwalifikacja działań jako działalności gospodarczej
    powinna opierać się na definicji zawartej w ustawie o VAT, a nie na postanowieniach
    statutu instytucji kultury czy przepisach ustaw szczególnych, takich jak ustawa o

    organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej lub ustawa o muzeach. Ocena
    działalności wyłącznie z perspektywy przepisów o działalności kulturalnej mogłaby wprost
    doprowadzić do wniosku, że instytucja kultury takiej działalności nie prowadzi. Jednak w
    rzeczywistości instytucje kultury, w ramach swojej działalności statutowej, realizują
    działania odpłatne i nieodpłatne, które dla potrzeb VAT mogą i powinny być uznawane za
    działalność gospodarczą.
    Jak stanowi art. 1 ustawy o muzeach, muzeum jest jednostką organizacyjną nienastawioną
    na osiąganie zysku. Jednakże czym innym jest nienastawienie na osiąganie zysków a czym
    innym prowadzenie działalności w sposób charakterystyczny dla podatnika VAT w celu
    uzyskania dochodu, w celach zarobkowych. Dochód, zarobek może nie być zyskiem w tym
    znaczeniu, że nie zapewnia pokrycia wszystkich finansowych potrzeb instytucji kultury,
    wszystkich kosztów, jakie musi ponosić, aby działać na rynku kultury i realizować
    przypisane jej zadania. Warto wskazać np. na treść art. 43 ust. 1 pkt 32 lit. b ustawy o VAT,
    że korzystają ze zwolnienia od VAT usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem
    fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i
    innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i
    upowszechniania sportu, pod warunkiem że świadczący te usługi nie są nastawieni na
    osiąganie zysków. Oznacza to więc, że podmiot, który nie jest nastawiony na osiąganie
    zysków, może korzystać ze zwolnienia od VAT, a tym samym, musi być podatnikiem tego
    podatku, czyli musi prowadzić działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego, z zastrzeżeniami nie mającymi znaczenia w sprawie.
    Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma
    kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia
    towarów i usług.
    Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.
    odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z
    których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku
    należnego.
    Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek
    naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien
    spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go - dla tej czynności - za podatnika podatku od
    towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.
    Prawo do odliczenia stanowi integralny element mechanizmu podatku VAT, który w
    zasadzie nie może być ograniczany i który jest wykonywany w odniesieniu do całości
    podatku naliczonego na poprzednich etapach obrotu (zob. wyroki Trybunału
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej: z dnia 6 lipca 1995 r. w sprawie C-62/93 Soupergaz, z
    dnia 21 marca 2000 r. w sprawach połączonych od C#110/98 do C-147/98 Gabalfrisa i in.).
    Na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których
    mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności

    gospodarczej, zwanym dalej "sposobem określenia proporcji". Sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Jednocześnie na podstawie delegacji z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, zostało wydane
    Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu
    określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz.U.2021.999, dalej
    „Rozporządzenie”). Określa ono w przypadku niektórych podatników sposób określania
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
    uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
    działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej "sposobem określenia
    proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie, których jest obliczana kwota podatku
    naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 Rozporządzenia).
    W Rozporządzeniu zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się
    odnoszą; są to:
        jednostki samorządu terytorialnego,
        samorządowe instytucje kultury,
        państwowe instytucje kultury,
        uczelnie publiczne,
        instytuty badawcze.
    Stosownie do § 4 ust. 1 Rozporządzenia, w przypadku samorządowej instytucji kultury
    jako sposób określenia proporcji podaje się sposób ustalony wg wzoru:
    X = A x 100/P
    gdzie poszczególne symbole oznaczają:
    X - proporcja określona procentowo, zaokrąglona w górę do najbliższej liczby całkowitej,
    A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez samorządową instytucję
    kultury,
    P - przychody wykonane samorządowej instytucji kultury.
    Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej
    odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez
    niego nabyć, jeżeli:
    1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
      proporcjonalnie przypadającej na wykonywanie w ramach działalności gospodarczej
      czynności opodatkowane oraz
    2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
      gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
      osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o
      których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy
      przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Przepis ten umożliwia swobodny wybór metody obliczania proporcji, o której mowa w art.
    86 ust. 2a ustawy o VAT. Jednocześnie - na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy o VAT - w
    przypadku, gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy
    wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na
    podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać
    specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może
    zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

    Ustawodawca nie ogranicza podatników do wyboru jednej konkretnej metody kalkulacji
    tego współczynnika, wskazując jedynie, że powinien on wybrać taką metodę, która
    najbardziej odpowiada specyfice jego działalności. To podatnik sam określa adekwatną dla
    siebie i swojej działalności metodę kalkulacji tego współczynnika.
    Uzasadnienie stanowiska do pyt. nr 1
    W ocenie Wnioskodawcy, usługi wstępu na wystawę stałą Muzeum niewątpliwie stanowią
    przejaw działalności gospodarczej podatnika, ponieważ spełniają kryteria określone w art.
    15 ust. 2 ustawy o VAT. Usługi te są zasadniczo odpłatne, a dochody z biletów stanowią
    istotne źródło przychodów Muzeum. Jak wynika z art. 18 pkt 2 statutu Muzeum,
    finansowanie jego działalności opiera się między innymi na przychodach z prowadzonej
    działalności, w tym ze sprzedaży biletów i innych usług. Odpłatność za wstęp na wystawy
    jest elementem bezpośrednio związanym z działalnością Muzeum jako podmiotu
    gospodarczego.
    Dodatkowo, na podstawie art. 10 ust. 2 oraz ust. 3b ustawy o muzeach, niektóre grupy
    osób oraz wszyscy zwiedzający w określonym dniu tygodnia korzystają z wstępu
    nieodpłatnego. Taka forma świadczenia usług wynika z przepisów prawa i stanowi
    uzupełnienie odpłatnej działalności, mające na celu popularyzację oferty kulturalnej.
    Nieodpłatne świadczenia nałożone obowiązkiem ustawowym, pomimo braku
    bezpośredniej odpłatności, wpisują się w definicję działalności gospodarczej. Nie można
    uznać, że realizacja obowiązków wynikających z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach
    polegająca na wyznaczaniu jednego dnia w tygodniu z bezpłatnym wstępem do muzeum
    świadczy o tym, że takie nieodpłatne wstępy odbywają się poza prowadzoną działalnością
    gospodarczą. Jak wskazano w licznych interpretacjach podatkowych oraz orzeczeniach
    sądowych, działania te ze względu na obligatoryjny charakter pozostają w związku z
    działalnością gospodarczą. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji
    indywidualnej z 6 maja 2022 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.143.2022.2.KW potwierdził
    zasadność powyższego stanowiska: „Wskazać należy, że realizację obowiązków
    wynikających z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, polegających na wyznaczeniu jednego
    dnia w tygodniu z bezpłatnym wstępem do muzeum należy zaliczyć do celów związanych z
    działalnością gospodarczą muzeum. Taki obowiązek na muzeum został nałożony ustawą o
    muzeum i nie świadczy o tym, że takie nieodpłatne wstępy odbywają się poza prowadzoną
    działalnością gospodarczą”.
    Podobne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji z 27 lipca 2018 r. nr 0112-KDIL2-
    2.4012.221.2018.2.AG: „Natomiast nieodpłatne wstępy jeden raz w tygodniu, wpisują się w
    ogólną działalność gospodarczą prowadzoną przez Muzeum, zgodnie z art. 10 ust. 2
    ustawy o muzeach. Poniesione wydatki w związku z organizacją ww. nieodpłatnych
    wstępów (tj. jeden dzień w tygodniu) - należy przyporządkować do wydatków związanych z
    działalnością gospodarczą”.
    Jak również w wyroku WSA w Warszawie z 30 września 2022 r., sygn. akt VIII SA/Wa 485/22
    Sąd wskazał następująco: „Trafnie przy tym Organ interpretacyjny wskazał, iż z uwagi na
    treść art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, udostępnianie przez Wnioskodawcę w jednym dniu
    tygodnia bezpłatnego wstępu na wystawy stałe, w wyniku realizacji wskazanego w ww.
    przepisie obowiązku, nie stanowi wyłączonej poza VAT odrębnej działalności, obok
    działalności gospodarczej”.
    Mając na względzie powyższe, należy uznać, że całość kosztów ponoszonych przez
    Wnioskodawcę w związku z przygotowaniem i prowadzeniem wystawy stałej należy uznać
    za związane z działalnością gospodarczą Muzeum, bez względu na to czy są to usługi
    wyłącznie odpłatne, czy nieodpłatne na podstawie obowiązków wynikających z ustawy o
    muzeach.
    Jak wspomniano, podstawowym przepisem regulującym prawo do odliczenia jest art. 86
    ustawy o VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15,

    przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Tym samym zgodnie z wyrażaną w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT generalną zasadą, zdaniem
    Muzeum, posiada ono prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT w pełnej wysokości
    od ponoszonych przez siebie wydatków związanych z wystawą stałą.
    Uzasadnienie stanowiska do pyt. nr 2
    Zdaniem Wnioskodawcy, usługi wstępu na wystawy czasowe organizowane przez Muzeum
    stanowią przejaw bezdyskusyjnej działalności gospodarczej podatnika, ponieważ spełniają
    wprost przesłanki określone w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Jak wskazano wyżej, z
    perspektywy art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, o charakterze gospodarczym danej
    aktywności nie decyduje jej przedmiot, a więc to, że dotyczy sfery kultury.
    Nawet zadania o charakterze publicznym mogą być realizowane w ramach działalności
    gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT. Co więcej, nie ma znaczenia czy cele
    działalności Muzeum zostały określone w przepisach ustawowych lub statucie, gdyż samo
    prowadzenie działalności na podstawie tych aktów nie wyklucza jej gospodarczej natury.
    Jeśli zatem Wnioskodawca wyodrębnia cześć swojej działalności i działalność ta ma
    charakter wyłącznie odpłatny, to w żadnym razie nie można bronić tezy, że taka
    działalność pełni również jakąś inną funkcję lub rolę, która nie ma przymiotu działalności
    gospodarczej. Z perspektywy przepisów ustawy o VAT, konsumentem świadczeń
    realizowanych przez podatnika (płatnych lub niepłatnych) może być tylko inny
    (zewnętrzny) podmiot, w szczególności może to być osoba fizyczna.
    Jeśli dany podatnik realizuje takie świadczenia (usługi) i one są wyłącznie konsumowane
    przez podmioty zewnętrzne, które ponoszą płatność za możliwość skorzystania z takiego
    świadczenia, to taka działalność musi być uznana w pełni za działalność gospodarczą w
    rozumieniu VAT, gdyż nikt inny (ani inne podmioty, ani jakiekolwiek inne osoby fizyczne)
    nie realizuje (nie korzysta) z tych świadczeń, poza odpłatnym nabyciem tych świadczeń. Co
    więcej, taka odpłatność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT przy zastosowaniu
    właściwej stawki podatku (8%), a więc całość świadczeń realizowanych przez Muzeum w
    ramach wystaw czasowych podlega opodatkowaniu VAT.
    Zatem, zasada określona w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT daje Muzeum prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabyte towary i usługi są wykorzystywane do
    wykonywania właśnie czynności opodatkowanych. Skoro nabyte towary i usługi nie są
    wykorzystywane do jakiejkolwiek innej działalności o charakterze nieodpłatnym, to brak
    jest podstaw prawnych do kwestionowania pełnego prawa do odliczenia podatku
    naliczonego od tych nabywanych towarów i usług (bezpośredni związek sprzedaży
    opodatkowanej z 1zakupami).
    W świetle powyższego, Muzeum przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT
    naliczonego od wszystkich wydatków związanych z organizacją wystaw czasowych,
    ponieważ działalność ta ma charakter wyłącznie gospodarczy, a ponoszone koszty
    pozostają w bezpośrednim związku z czynnościami opodatkowanymi.
    Uzasadnienie stanowiska do pyt. nr 3
    Organizacja Wydarzeń nieodpłatnych takich jak Noc Muzeów czy Urodziny (...) jest
    elementem działalności Muzeum mającym wyraźny charakter promocyjno-marketingowy.
    Wydarzenia te nie funkcjonują w izolacji, lecz stanowią skuteczny sposób zwiększenia
    zainteresowania ofertą instytucji, przyciągając nowych odwiedzających. Celem takich
    działań jest wzbudzenie zainteresowania Muzeum i jego pełną ofertą, co skutkuje
    wzrostem liczby klientów korzystających z biletów wstępu, zakupu pamiątek oraz
    uczestnictwa w płatnych wydarzeniach kulturalnych. Muzeum formalnie mogłoby nie
    przeprowadzać takich akcji, jednak ze względu na korzyści związane z taką promocją
    (odpłatnej) oferty Muzeum, w interesie Muzeum jest branie w nich udziału. Są to korzyści,
    których nie można nie doceniać. Dzięki temu, nieodpłatne przedsięwzięcia Muzeum pełnią
    rolę narzędzi w budowaniu wizerunku i zwiększania rozpoznawalności Wnioskodawcy i

    jego oferty, a ich efekty przekładają się na realny wzrost dochodów z opodatkowanej VAT
    działalności gospodarczej.
    Muzeum podkreśla, że podstawowym celem realizacji wydarzeń takich jak Noc Muzeów
    czy Urodziny (...) jest promocja i marketing. Wydarzenia te przyczyniają się do poszerzenia
    grona osób odwiedzających Muzeum, które w przyszłości skorzystają również z jego
    odpłatnej oferty. Nie można jednak zapominać, że w czasie realizacji takich nieodpłatnych
    wydarzeń, Muzeum każdorazowo prowadzi i będzie prowadzić działania wspierające
    działalność odpłatną i opodatkowaną VAT, czyli w ramach własnej działalności
    gospodarczej. Przykładem mogą być np. udostępnione podczas takich wydarzeń punkty
    sprzedaży pamiątek lub wydawnictw muzealnych. Taki działania, choć o charakterze
    promocyjnym, generują równocześnie wymierne przychody związane z wprost
    realizowaną w ich trakcie odpłatną działalnością opodatkowaną VAT. W konsekwencji
    wszystkie te czynności, choć formalnie bezpłatne dla uczestników, z jednej strony pełnią
    funkcję promocyjną dla odpłatnej oferty realizowanej przez Muzeum, a z drugiej, generują
    nabywców towarów i usług sprzedawanych przez Muzeum w czasie trwania tych
    wydarzeń, więc tym bardziej są one w części bezpośrednio, a w pozostałej części -
    pośrednio związane z opodatkowaną działalnością gospodarczą Muzeum.
    Z powyższego wynika, że działania nieodpłatne organizowane przez Muzeum nie mają
    charakteru autonomicznego, lecz są integralnym elementem kompleksowo realizowanej
    działalności gospodarczej. Należy zauważyć, że tego typu wydarzenia promocyjne
    występują również często w działalności „zwykłych” podatników VAT, czyli
    przedsiębiorców, którzy dostrzegają znaczne korzyści z różnych działań promocyjnych o
    charakterze nieodpłatnym. Tym samym, towary i usługi wykorzystywane w ramach tych
    działań służą bezpośrednio lub przynajmniej pośrednio generowaniu dochodów
    opodatkowanych VAT, co daje podstawy do pełnego odliczenia podatku naliczonego od
    wydatków ponoszonych na organizację takich wydarzeń. Warto zauważyć, że typowym
    przejawem takiego podejścia jest chociażby art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, na podstawie
    którego nie opodatkowuje się nieodpłatnie przekazywanych prezentów o małej wartości i
    próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą
    podatnika. Należy także zauważyć, że takie nieodpłatnie przekazane prezenty o małej
    wartości i próbki, dają podatnikowi prawo do odliczenia VAT naliczonego na zasadach
    ogólnych.
    Związek pomiędzy działalnością promocyjną (nieodpłatną) a celami gospodarczymi został
    także zauważony w orzecznictwie. Wykazano, że promowanie oferty instytucji kultury,
    zwłaszcza poprzez działania ukierunkowane na popularyzację wiedzy o dziedzictwie
    kulturowym i tradycji, bezpośrednio wspiera prowadzenie działalności gospodarczej,
    umożliwia rozwój bazy klientów i przyczynia się do zwiększenia przychodów danej
    instytucji kultury.
    Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym, np. wyroku
    Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 lipca 2020 r. o sygn. I FSK 473/18. Zdaniem NSA,
    muzeum może odliczyć cały VAT bez konieczności stosowania tzw. prewspółczynnika.
    Rozważania dotyczyły celu działalności muzeum, które zajmuje się gromadzeniem oraz
    trwałą ochroną dóbr naturalnego i kulturalnego dziedzictwa ludzkości, zarówno
    materialnego, jak i niematerialnego. Muzeum ma także na celu informowanie o wartości
    historycznej, naukowej i kulturalnej, zarówno polskiej, jak i światowej, kształtowanie
    wrażliwości estetycznej i poznawczej oraz umożliwianie korzystania ze zgromadzonych
    zbiorów. Działalność muzeum realizowana jest poprzez różnorodne działania, takie jak:
    zbieranie eksponatów z zakresu archeologii, historii, sztuki i etnografii, naukowe
    opracowywanie i katalogowanie zbiorów, ich przechowywanie w odpowiednich
    warunkach, konserwacja i zabezpieczanie eksponatów, organizowanie wystaw,
    prowadzenie badań naukowych oraz działalności edukacyjnej i informacyjnej. Muzeum
    udostępnia zbiory do celów naukowych i edukacyjnych, dba o zapewnienie odpowiednich
    warunków zwiedzania, wydaje publikacje, współpracuje z innymi instytucjami oraz

    przyjmuje zabytki w depozyt. Wypełnia również obowiązek wynikający z ustawy o
    muzeach, polegający na wyznaczeniu jednego dnia w tygodniu z bezpłatnym wstępem.
    Muzeum, będąc czynnym podatnikiem VAT, prowadzi sprzedaż obejmującą wydawnictwa,
    pamiątki, materiały promocyjne i informacyjne, usługi konserwatorskie, reprodukcyjne,
    badawcze oraz wynajem obiektów i organizację wydarzeń edukacyjnych i kulturalnych.
    Działania te wiążą się z celami statutowymi muzeum.
    Według sądu, działalność nieodpłatna muzeum była związana z prowadzoną działalnością
    gospodarczą. Argumentowano, że cele i obowiązki wynikające z ustawy o muzeach są
    powiązane z działalnością sprzedażową, a realizowane działania nieodpłatne, takie jak
    udostępnianie punktów sprzedaży czy organizacja imprez, miały charakter promocyjny i
    marketingowy. Wskazano, że przy okazji takich wydarzeń promowane były pamiątki i
    wydawnictwa muzealne, a także zachęcano do odpłatnego zwiedzania wystaw, co
    przyczyniało się do wzrostu dochodów muzeum.
    W ocenie NSA, przedstawiona przez muzeum argumentacja była wystarczająca. Uznano,
    że organizowane wydarzenia promocyjne są integralną częścią działalności gospodarczej,
    wykonywanej w celu zwiększenia sprzedaży opodatkowanej, co potwierdza uprawnienie
    do pełnego odliczenia VAT.
    W wyroku z 30 listopada 2022 r. o sygnaturze I SA/Lu 398/22, Wojewódzki Sąd
    Administracyjny w Lublinie wskazał, że fakt, iż muzeum funkcjonuje jako instytucja kultury
    w sferze kulturalnej, nie przesądza automatycznie o tym, czy jego działalność można
    uznać za działalność gospodarczą, ani w jakim zakresie taka kwalifikacja miałaby mieć
    miejsce. Kluczowe znaczenie mają tu obiektywne i zewnętrzne cechy prowadzonej
    aktywności, a w szczególności, czy ma ona charakterystyczne cechy działalności
    gospodarczej, takie jak typowe dla uczestników obrotu rynkowego - handlowców czy
    usługodawców - oraz czy jest nakierowana na osiąganie dochodów i realizację celów
    zarobkowych. W dzisiejszych warunkach trudno wskazać obszar obrotu gospodarczego, w
    którym nawet przedsiębiorcy nie podejmowaliby działań nieodpłatnych jako elementu
    strategii wzmacniającej ich pozycję konkurencyjną na rynku dostaw określonych towarów i
    usług. Dotyczy to również sfery kultury, gdzie nieodpłatne przejawy aktywności
    gospodarczej są równie istotne. Zjawisko to obejmuje nie tylko muzea, ale także inne
    instytucje kultury, takie jak teatry, opery, filharmonie, instytucje filmowe, kina czy galerie
    sztuki. Jak stwierdził Sąd:
    „z perspektywy art. 9 ust. 1 dyrektywy 112 oraz art. 15 ust. 1, ust. 2 ustawy o VAT o tym
    czy mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, czy też nie, nie rozstrzyga przedmiot
    aktywności, a więc czy będzie to sfera kultury. Nawet zadania o charakterze publicznym
    mogą być realizowane na zasadach działalności gospodarczej. Z punktu widzenia
    rozpoznania działalności gospodarczej i podatnika VAT nie jest też istotna okoliczność czy
    cele działalności Muzeum zostały ujęte w ustawach, w statucie”.
    Oznacza to, że o kwalifikacji działalności Muzeum jako działalności gospodarczej nie
    decyduje wyłącznie jego sfera działania ani regulacje statutowe, lecz obiektywne cechy
    prowadzonej aktywności, nawet jeśli są one powiązane z realizacją zadań publicznych.
    W wyroku z 7 lutego 2017 r. o sygnaturze I SA/Rz 1027/16, Wojewódzki Sąd
    Administracyjny w Rzeszowie odniósł się do możliwości odliczenia podatku VAT od
    wydatków związanych z organizacją bezpłatnych konferencji. Sąd argumentuje: „wszystkie
    nieodpłatne przedsięwzięcia, w tym również konferencje, Muzeum podejmuje w celach
    promocyjnych, czego efektem ma być poszerzenie grona zwiedzających, którzy finalnie
    skorzystają z odpłatnych usług Muzeum. Uczestnicy m.in. nieodpłatnych konferencji
    zakupią bilety wstępu do Muzeum celem poszerzenia wiedzy zdobytej podczas
    skorzystania z nieodpłatnej oferty kulturalnej. Cel promocyjny podejmowanych
    nieodpłatnie działań Muzeum stanowi integralną część prowadzonej działalności
    gospodarczej. Wszystkie nieodpłatne usługi Muzeum podejmuje w celu zwiększenia

    obrotów z działalności gospodarczej i wykonywane są one w ramach działalności
    gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 u.p.t.u., dlatego w związku ze świadczeniem
    tych usług nie znajdzie zastosowania przepis art. 86 ust. 2a u.p.t.u”.
    Na uwagę zasługuje też wyrok WSA w Łodzi z 20 lipca 2017 r. o sygn. I SA/Łd 528/17:
    „Usługa nieodpłatnego wstępu dla indywidualnych podmiotów związana jest z
    prowadzoną przez muzeum działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 VAT i
    ma na celu promocję dziedzictwa kulturowego oraz upowszechnianie edukacji
    historycznej. Bezpłatność wstępu nie oznacza, iż jest to czynność znajdująca się poza
    zakresem działalności gospodarczej muzeum. W konsekwencji, skoro muzeum nie
    dokonuje nabycia towarów i usług wykorzystywanych jednocześnie do wykonywanej
    działalności gospodarczej oraz do celów innych niż działalność gospodarcza - to nie jest
    zobowiązane do stosowania prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a VAT”.
    Podobnie w wyroku WSA w Warszawie z 30 sierpnia 2017 r., o sygn. III SA/Wa 2574/16
    wskazano, że: „Sąd podziela stanowisko Wnioskodawcy, że nawet nieodpłatnie
    wykonywane zadania statutowe stanowią swoistą promocję Wnioskodawcy. Cel
    zarobkowy wskazany w zdaniu drugim art. 15 ust. 2 ustawy o VAT nie przekreśla
    podejmowania działań promocyjnych nieodpłatnych, które rozpowszechniają działalność
    Wnioskodawcy. Jako przykład można wskazać koncerty niebiletowane, które z jednej
    strony promują działalność Wnioskodawcy a z drugiej strony realizują zadanie statutowe
    jak np. prezentacja, kultywowanie oraz upowszechnianie narodowego i światowego
    dorobku muzycznego”.
    W orzeczeniu zwrócono uwagę, że instytucje kultury, takie jak orkiestry, mogą promować
    kulturę zarówno poprzez organizację koncertów biletowanych (odpłatnych), jak i wydarzeń
    nieodpłatnych. Obydwa typy działań są elementem działalności gospodarczej, która
    realizuje jednocześnie statutowe cele instytucji, takie jak propagowanie dziedzictwa
    muzycznego na poziomie krajowym i międzynarodowym. W uzasadnieniu wyroku
    zaznaczono, że: „Organ nie przedstawił również argumentów przeciwnych wskazujących,
    że określone zadanie Wnioskodawcy nie może być realizowane w ramach działalności
    gospodarczej”. Stosowanie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT nie jest konieczne”.
    WSA w Warszawie, w wyroku z 24 października 2018 r. o sygn. akt III SA/Wa 178/18
    stwierdził, iż: „Brak działań nieodpłatnych (...) spowoduje, że Skarżący będzie słabiej
    rozpoznawalny na rynku instytucji kultury a przez to jego odpłatne działania będą mniej
    popularne wśród potencjalnych odbiorców. Oczywiście instytucje kulturalne nie działają w
    warunkach pełnej konkurencji rynkowej, ale niewątpliwie w ramach instytucji kulturalnych
    istnieje konkurencja a zatem również potrzeba promocji”.
    Ponadto Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 26 lipca 2016 r. nr 1061-
    IPTPP2.4512.185.2016.2.KW wskazał, że: „w okolicznościach niniejszej sprawy, stwierdzić
    należy, że nieodpłatne usługi wstępu do Muzeum świadczone na podstawie przepisów
    prawa, tj. nieodpłatne wstępy w jednym dniu tygodnia na wystawy stałe na podstawie art.
    10 ust. 2 ustawy o muzeach oraz nieodpłatne wstępy dla niektórych grup osób zgodnie z §
    2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 czerwca 2008 r., są wykonywane w ramach
    działalności gospodarczej. Także nieodpłatne usługi wstępu podczas corocznej Nocy
    Muzeów, których celem jest poszerzenie grona osób odwiedzających, które skorzystają
    ostatecznie z odpłatnej usługi kulturalnej świadczonej przez Muzeum, związane będą z
    prowadzeniem przedsiębiorstwa, o ile będą wykonywane w celach promocyjnych i
    marketingowych”.
    Podsumowując, Muzeum stoi na stanowisku, że zgodnie z wyrażaną w art. 86 ust. 1
    ustawy o VAT generalną zasadą, posiada prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT w
    pełnej wysokości od ponoszonych przez siebie wydatków i nie jest zobowiązane do
    stosowania przepisu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.
    Uzasadnienie stanowiska do pyt. nr 4

    Na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, zostało wydane Rozporządzenie, które określa
    sposób obliczania tzw. prewspółczynnika dla podatników, w tym samorządowych
    instytucji kultury. § 4 ust. 1 tego Rozporządzenia wskazuje wzór proporcji, który powinien
    być stosowany przez takie podmioty w celu odzwierciedlenia specyfiki ich działalności
    gospodarczej.
    Jednak zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, podatnicy mają możliwość wyboru bardziej
    reprezentatywnej metody określania proporcji, jeśli uznają, że metoda wynikająca z
    przepisów wykonawczych nie odzwierciedla specyfiki ich funkcjonowania. W ten sposób
    ustawodawca wyraźnie wskazuje, że celem przepisów jest umożliwienie wiarygodnego
    określania proporcji dla podatników o złożonej strukturze działalności, takich jak Muzeum.
    Muzeum podkreśla, że ze względu na specyfikę swojej działalności gospodarczej,
    stosowanie metody wynikającej z Rozporządzenia zaburza udział rzeczywiście
    realizowanej działalności gospodarczej oraz wykorzystania nabywanych towarów i usług (z
    VAT), które służą tej działalności. W związku z tym, Muzeum powinno mieć możliwość
    zastosowania bardziej reprezentatywnego sposobu określania proporcji, który wierniej
    odzwierciedlałby specyfikę jego działalności.
    Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych.
    Przykładowo, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 8 kwietnia
    2021 r. (sygn. III SA/Wa 1707/20) Sąd wskazał, że: „Przede wszystkim Muzeum ma rację
    wskazując nieadekwatność metod kalkulacji prewspółczynnika przewidzianej w
    Rozporządzeniu, zarówno tej z § 4 ust. 1, jak i § 5 ust. 1.
    Metoda opisana w Rozporządzeniu bazuje bowiem na daleko idącym uproszczeniu,
    poprzez odwołanie się w mianowniku do przychodów wykonanych samorządowej lub
    państwowej instytucji kultury. Skarżąca słusznie wskazuje, że uproszczenie to może być ze
    względów praktycznych akceptowalne z punktu widzenia małych instytucji kultury, których
    przeważającą działalnością jest „niegospodarcza”, nieodpłatna działalność statutowa i
    która charakteryzuje się stosunkowo niedużą wartością obrotu z wykonywanych czynności
    opodatkowanych VAT. Z tego względu wzory określone w Rozporządzeniu są stworzone
    dla podmiotów utrzymujących się głównie z dotacji, a koncentrujących się na organizacji
    nieodpłatnych imprez i wydarzeń kulturalnych, prowadzeniu bibliotek i czytelni,
    organizacji warsztatów edukacyjnych, wykładów, itp.
    Większe instytucje kultury, do jakich niewątpliwie należy zaliczyć Muzeum, cechuje szeroki
    wolumen czynności opodatkowanych polegających zasadniczo na sprzedaży biletów
    wstępu, a więc na działalności wystawienniczej. Jak wskazuje, Skarżąca działalność
    „niegospodarcza” w jej przypadku jest prowadzona w mniejszym natężeniu, ograniczona.
    Zgodzić się należy, że Skarżącą, że w jej przypadku, uproszczona metoda z
    Rozporządzenia może znacznie zniekształcać zakres prawa do odliczenia VAT i nie
    odzwierciedla udziału działalności opodatkowanej VAT w całości działalności instytucji
    kultury.
    Zaznaczyć należy, że w sprawie chodzi o prawo do odliczenia podatku z tytułu wydatków
    związanych z utrzymaniem, eksploatacją, remontami i ulepszeniami budynku Muzeum. A
    budynek Muzeum, jak argumentuje Skarżąca, zasadniczo wykorzystuje do działalności
    gospodarczej, opodatkowanej. Przewidziana w Rozporządzeniu metoda kalkulacji
    prewspółczynika nie odnosi się więc bezpośrednio do rzeczywistego wykorzystania
    budynku instytucji kultury.
    Słusznie Skarżąca wywodzi, że o ile metoda z Rozporządzenia może być właściwa dla
    instytucji, które w dużej mierze realizują zadania nieodpłatne, jednak jawi się jako
    całkowicie nieadekwatna w sytuacji, gdy instytucja kultury prowadzi w przeważającej
    mierze działalność gospodarczą. Zastosowanie prewspółczynnika z Rozporządzenia musi
    więc spowodować kaskadowy (z każdym kolejnym okresem rozliczeniowym) skumulowany
    wzrost kwoty nieodliczalnego VAT, niezależnie od stopnia wykorzystania budynku
    Muzeum do działalności gospodarczej.” A dalej: „Sąd nie podziela poglądu organu, że

    Muzeum forsuje taką metodę, która maksymalizuje jej odliczenie i będzie finansowo
    najbardziej korzystna. Muzeum przedstawia logiczne i przekonujące argumenty
    dyskwalifikujące, w jego przypadku, metody z Rozporządzenia. Należy zgodzić się z
    Muzeum, że zastosowanie prewspółczynnika z Rozporządzenia do odliczania VAT od
    wydatków na budynek Muzeum mogłoby naruszać zasadę neutralności podatku
    prowadząc do sytuacji, w której stosowany zakres prawa do odliczenia VAT w
    niewystarczający sposób byłby powiązany z podstawowym kryterium w tym względzie, tj.
    ze związkiem z czynnościami opodatkowanymi VAT.
    Zdaniem Sądu, zastosowanie metody z Rozporządzenia prowadziłoby do wypaczenia
    zakresu prawa do odliczenia sprowadzając Muzeum do statusu np. publicznej biblioteki,
    która jest finansowana z dotacji a nie z opłat klientów.
    W stanie faktycznym opisanym we wniosku nie ma powodu, aby Muzeum stosowało
    metody z Rozporządzenia, tylko dlatego że zalicza się formalnie do instytucji kultury.
    Najwyraźniej prawodawca nie uznał za celowe regulowania w Rozporządzeniu metody
    ustalania prewspółczynnika dla dużych instytucji kultury, w których działalności dominuje
    cel gospodarczy i odpłatność, bo reguły ustalania prewspółczynnika odliczenia dla tego
    typu podmiotów w wystarczającym stopniu wynikają z art. 86 ust. 2c i 2 h u.p.t.u. To
    przepisy ustawy przyznają więc Muzeum prawo do określenia odpowiedniej metody
    kalkulacji prewspółczynnika spełniającej wskazane w tych przepisach przesłanki”.
    Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 6 lipca 2021 r., I FSK 897/21,
    wskazał, że instytucje kultury, które w przeważającej mierze realizują działalność odpłatną,
    mają prawo wyboru metody, która najbardziej odzwierciedla rzeczywiste wykorzystanie
    nabytych towarów i usług do celów działalności opodatkowanej VAT. Podkreślono, że
    uproszczona metoda z rozporządzenia Ministra Finansów w przypadku takich jednostek
    może prowadzić do zniekształcenia zakresu prawa do odliczenia podatku VAT, co
    naruszałoby zasadę neutralności podatku.
    Przyjmując pogląd, że Muzeum realizuje czynności w ramach działalności gospodarczej i
    czynności, które nie są związane z działalnością gospodarczą, należałoby ustalić udział tej
    działalności gospodarczej w ramach działalności ogółem Muzeum. W ocenie
    Wnioskodawcy, najbardziej reprezentatywnym sposobem ustalenia proporcji, o której
    mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, powinna być metoda oparta na liczbie dni w roku, w
    których wykonywana jest wyłącznie odpłatna sprzedaż (działalność gospodarcza), w
    stosunku do całkowitej liczby dni w roku, w których Muzeum udostępnia zarówno
    odpłatnie wystawy, jak i udostępnia nieodpłatnie wystawy. W opinii Muzeum, tak
    obliczony udział najbardziej odpowiadałby specyfice wykonywanej przez Wnioskodawcę
    działalności gospodarczej i dokonywanych przez niego nabyć.
    Taki sposób określania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w
    obiektywny sposób odzwierciedla udział działalności gospodarczej w działalności ogółem
    Muzeum. W oparciu o specyfikę funkcjonowania Muzeum, metoda ta pozwala
    jednoznacznie wskazać, w które dni prowadzona jest wyłącznie działalność odpłatna, a w
    które dni odbywają się również lub wyłącznie działania niezwiązane z działalnością
    gospodarczą (nieodpłatne wstępy).
    Dla celów ustalenia proporcji kluczowe jest rozróżnienie obiektywnych zewnętrznych
    znamion aktywności Muzeum, które są dostrzegalne dla uczestnika obrotu
    gospodarczego. Najbardziej widoczną cechą działalności Muzeum jest odpłatność i
    nieodpłatność świadczeń. Przyjmując, że w ocenie Organu brak odpłatności może
    oznaczać czynności, które nie mogą stanowić działalności gospodarczej w rozumieniu VAT,
    to z perspektywy działalności Muzeum wydaje się podział na dni odpłatne i dni
    nieodpłatne najbardziej proporcjonalnie wskazuje na zakres (udział) działalności
    gospodarczej.
    Gdyby hipotetycznie przyjąć, że w ciągu roku Muzeum ma tylko takie dni, w których
    występują wyłącznie płatne wejścia na wystawy realizowane przez Muzeum, to brak

    byłoby przesłanek do stosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT (brak świadczeń
    nieodpłatnych). Im większy udział w roku dni, w których Muzeum realizuje świadczenia
    nieodpłatne, tym odpowiednio mniejszy udział działalności gospodarczej. Tym samym,
    wydaje się, że proporcja obliczana w oparciu o udział dni z wyłącznie odpłatnymi
    wystawami (wejściówkami) we wszystkich dniach, w których Muzeum prowadzi działalność
    (odpłatną i nieodpłatną) byłaby najbardziej odpowiadająca specyfice działalności Muzeum.
    Warto zauważyć, że w przypadku dni, w których Muzeum udostępnia nieodpłatne
    wejściówki z natury rzeczy liczba osób korzystających z oferty Muzeum co do zasady
    będzie wyższą niż liczba osób korzystająca z odpłatnych wejściówek w dni pozostałe.
    Jednak, znów co do zasady, koszty funkcjonowania Muzeum są takie same w dniu, w
    których klienci kupują wejściówki (bilety) i w dni, w których Muzeum udostępnia swoje
    wystawy bez odpłatności. Wydaje się, że można bronić tezy, że koszty funkcjonowania
    Muzeum są ceteris paribus takie same każdego dnia, niezależnie od tego czy wejście do
    Muzeum jest płatne, czy też jest bezpłatne.
    Zastosowanie proporcji opartej na liczbie dni płatnych i bezpłatnych wydaje się
    odpowiadać najbardziej specyfice wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć, o czym mowa jest w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    Metoda ta zapewnia obiektywne odzwierciedlenie rzeczywistego podziału wydatków
    Muzeum między działalność gospodarczą a inną działalność. Ponadto pozwala na
    spełnienie ustawowego wymogu uwzględnienia rzeczywistych okoliczności, co dodatkowo
    potwierdza jej zasadność oraz zgodność z orzecznictwem sądów administracyjnych.
    Uzasadnienie stanowiska do pyt. nr 5
    Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska do pytania nr 4, Muzeum powinno mieć
    możliwość zastosowania bardziej reprezentatywnego sposobu określania proporcji, który
    wierniej odzwierciedla specyfikę jego działalności niż metoda wskazana w
    Rozporządzeniu. W przypadku, gdyby Organ uznał jednak, że metoda oparta na liczbie dni
    płatnych i bezpłatnych nie może zostać zastosowana, mimo iż w opinii Muzeum jest to
    najbardziej wiarygodna metoda określania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust.
    2a ustawy o VAT, w opinii Muzeum można zastosować proporcję opartą na liczbie
    wydanych wejściówek odpłatnych w stosunku do łącznej liczby wydanych wejściówek,
    obejmujących zarówno wejściówki odpłatne, jak i bezpłatne.
    Przyjęcie metody opartej na liczbie wejściówek (biletów) odpłatnych w stosunku do
    całkowitej liczby wejściówek (biletów) nie zapewnia tak wiernie udziału zakupów w
    działalności gospodarczej, gdyż - jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 4 - z natury
    rzeczy, w dni, w których wstęp na wystawy Muzeum jest bezpłatny (czyli występuje
    działalność inna niż działalność gospodarcza) liczba osób korzystających będzie większa
    niż w dni, w które wejściówki (bilety) będą wyłącznie odpłatne. Jednak koszty ponoszone
    przez Muzeum będą praktycznie takie same każdego dnia, więc zwiększony udział
    wejściówek bezpłatnych będzie działał na niekorzyść Muzeum, a to oznacza, że fałszywie
    będzie zawyżał udział „działalności niegospodarczej” w działalności ogółem Muzeum, a
    tym samym, będzie zaniżał kwotę VAT naliczonego, którą Muzeum poprawnie powinno
    odliczać. W ramach przykładu, zakładając, że Muzeum w tygodniu funkcjonuje 5 dni, i 3 z
    tych dni są płatne, a 2 dni są bezpłatne, a koszty ponoszone przez Muzeum są takie same
    każdego dnia, to współczynnik odliczania VAT naliczonego powinien wynosić 60% (=3/5) od
    zakupów służącym działalności gospodarczej i jednocześnie tej innej działalności. Jeśli
    jednak założyć, że średnio w tygodniu w dni płatne Muzeum sprzeda 1.000 wejściówek a w
    dni bezpłatne wyda wejściówek (średnio każdego dnia) 2.000, to współczynnik wyniesie już
    tylko 43% (= [3*1.000]/[3*1.000+2*2.000]), mimo iż koszty funkcjonowania Muzeum
    każdego dnia są takie same, a tym samym udział VAT naliczonego w świadczeniach
    płatnych i bezpłatnych powinien być taki sam.
    Jednak przyjmując tezę, że konsumpcja świadczeń realizowanych przez podatnika jest
    najbardziej obiektywnym odzwierciedleniem działalności gospodarczej i działalności
    niegospodarczej a świadczenia mogą być konsumowane tylko przez podmioty zewnętrzne

    (podmioty i osoby, w tym osoby fizyczne), to liczba wydanych wejściówek w danym roku
    kalendarzowym na wystawy organizowane przez Muzeum wskazuje na 100% tej całej
    działalności (gospodarczej i niegospodarczej). Tym samym, udział wejściówek (biletów)
    odpłatnych we wszystkich wydanych wejściówkach (biletach) przez Muzeum, wskazuje na
    udział działalności gospodarczej w działalności ogółem Muzeum (gospodarczej i
    niegospodarczej).
    W takiej sytuacji, podział na wejściówki (bilety) płatne i bezpłatne oddaje w obiektywny
    sposób strukturę działalności Muzeum. Muzeum w każdym przypadku wydaje takie
    wejściówki i jest w stanie dokładnie określić, ile takich wejściówek miało charakter płatny a
    ile bezpłatny, a tym samym jest w stanie dokładnie wskazać ten udział. Trudno byłoby
    zgodzić się z tezą, że udział wejściówek (biletów) płatnych we wszystkich wydanych przez
    Muzeum wejściówkach (biletach) zawyża udział działalności gospodarczej w działalności
    ogółem (co było wskazane powyżej).
    Zastosowanie tej metody jest zgodne z charakterem działalności Muzeum. Każda osoba
    wchodząca na wystawy lub uczestnicząca w wydarzeniach korzysta z infrastruktury
    Muzeum, z którą wiążą się określone zakupy i VAT naliczony, takie jak energia, sprzątanie,
    czy konserwacja obiektu. Liczba wydanych wejściówek, niezależnie od tego, czy są
    odpłatne czy nieodpłatne, wskazuje na pełne wykorzystanie infrastruktury Muzeum w
    kontekście jego działalności.
    Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych.
    Należy przywołać uzasadnienie WSA w Warszawie w wyroku z 8 kwietnia 2021 r., o
    sygnaturze III SA/Wa 1707/20, w którym Sąd wskazuje na prawidłowość zastosowania
    proporcji określanej na podstawie liczby wejściówek odpłatnych w stosunku do łącznej
    liczby wejściówek wydanych:
    „Zdaniem Sądu oparcie klucza o łatwo policzalny i obiektywny czynnik, jakim jest osoba
    odwiedzająca budynek Muzeum jest racjonalne. Osoby odwiedzające Muzeum można
    podzielić na dwie grupy, tj. te które korzystają z odpłatnej (opodatkowanej VAT) oferty
    Muzeum oraz te, które wchodzą do budynku, aby skorzystać z nieodpłatnej, działalności
    statutowej Muzeum (innej niż działalność gospodarcza). Jakkolwiek prezentowana metoda
    oddaje wprost jedynie liczbę osób odwiedzających Muzeum, to jednak - wbrew temu co
    twierdzi organ - pośrednio, ale dość precyzyjnie ukazuje też specyfikę prowadzonej
    działalności. Pozwala ona na precyzyjne rozróżnienie odbiorcy oferty Muzeum na tego
    odbiorcę, który korzysta z odpłatnej opodatkowanej VAT oferty (np. nabywając
    opodatkowany VAT bilet wstępu na wystawę) albo korzysta z nieodpłatnej,
    nieopodatkowanej VAT sfery działalności Muzeum (np. udział w wydarzeniach ze wstępem
    wolnym). Logiczne jest, że każda z osób wchodzących na wystawy, imprezy, wydarzenia
    odbywające się w budynku Muzeum korzysta z infrastruktury budynku, a więc wpływa na
    koszty jego bieżącego utrzymania (np. energia, odprowadzenie ścieków, utrzymanie
    czystości) oraz stopniowe, techniczne zużywanie się substancji budynku i zainstalowanych
    w nim urządzeń. Liczba osób odwiedzających budynek Muzeum przekłada się więc na
    wydatki związane z utrzymaniem, eksploatacją, remontami i ulepszeniami budynku, które
    są związane z prewspółczynnikiem VAT.
    Dodać tu należy, że przyjęta w Rozporządzeniu metoda jest zupełnie oderwana od
    rodzajów aktywności podejmowanych przez Skarżącą w budynku Muzeum oraz zakresu
    wykorzystania tego obiektu do działalności opodatkowanej VAT.
    Nadto, przyjęta we wniosku metodologia oparta na liczbie osób aktywnych w różnych
    obszarach działalności konstrukcyjnie koresponduje z przykładowymi sposobami
    określenia proporcji wskazanymi przez samego ustawodawcę w art. 86 ust. 2c pkt 1 u.p.t.
    u. W myśl tego przepisu, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w
    szczególności średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z
    działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w
    ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością”.

    Mając na uwadze powyższe, zastosowanie proporcji zaproponowanej przez Muzeum jest
    zgodne z przepisami prawa oraz zasadą zapewnienia obiektywności i reprezentatywności,
    wynikającą z art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT. Przyjęcie proporcji opartej na liczbie
    wejściówek (biletów) spełnia te kryteria, odzwierciedlając faktyczny udział działalności
    gospodarczej w całkowitej działalności Muzeum. Taka metoda pozwala na prawidłowe
    określenie zakresu odliczenia podatku VAT i jest adekwatna do specyfiki działalności
    prowadzonej przez Muzeum.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w myśl którego:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje
    wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje
    podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem
    podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego
    (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości
    lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych,
    wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych,
    określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają
    podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju
    sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Zatem istnieje obowiązek odrębnego
    określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z
    otrzymanych faktur zakupu.
    Wyrażoną w cytowanym art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do
    odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a-2h
    ustawy.
    Art. 86 ust. 2a ustawy:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż

      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien
      najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
      dokonywanych przez niego nabyć.
    Art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
        czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem
        celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów,
        o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy
        przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
        działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności
        gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym
        wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych
        na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż
        gospodarcza;
      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i
        poza tą działalnością.
    Art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a,
      przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    Art. 86 ust. 2h ustawy:

      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy
      wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na
      podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać
      specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć,
      może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.
    Art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności
      i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest
      obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia
      proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych
      podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.
    § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
      1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
        wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
        uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych
        podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem
        określenia proporcji”;
      2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z
        wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się
    odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury,
    państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    § 4 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku samorządowej instytucji kultury, jako sposób określenia proporcji uznaje
      się sposób ustalony według wzoru:
      X = A x 100/P
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez samorządową
      instytucję kultury,
      P - przychody wykonane samorządowej instytucji kultury.
    § 2 pkt 4 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie - rozumie się przez to podstawę
      opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5
      ustawy, w zakresie:
      a) dokonywanych przez podatników:
        - odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
        - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,

        - eksportu towarów,
        - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
        podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium
        kraju.
    Pojęcie obrotu, o którym mowa w powyższej regulacji, powinno być interpretowane tak
    jak w przypadku art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług. Obrót powinien być
    rozumiany jako kwota należna z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług
    pomniejszona o VAT. Obrót ten będzie - dla celów określenia proporcji - powiększany o
    otrzymane przychody z innej niż gospodarcza działalności.
    § 2 pkt 12 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o przychodach wykonanych samorządowej
      instytucji kultury - rozumie się przez to przychody samorządowej instytucji kultury w
      rozumieniu ustawy o finansach publicznych, w tym dotacje przekazane tej instytucji z
      budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty zwróconych
      dotacji, o odsetki od środków na rachunkach bankowych zaliczonych do przychodów z
      mienia tej instytucji oraz o odszkodowania należne tej instytucji inne niż
      odszkodowania stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy -
      wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania planu finansowego, z których
      instytucja ta pokrywała koszty swojej działalności wykonując przypisane jej zadania
      jednostki samorządu terytorialnego.
    § 4 ust. 2 rozporządzenia:
      Przychody wykonane samorządowej instytucji kultury nie obejmują przychodów
      uzyskanych z tytułu:
      1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są
        zaliczane przez samorządową instytucję kultury do środków trwałych oraz wartości
        niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw
        wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych
        samorządowej instytucji kultury - używanych na potrzeby prowadzonej przez tę
        instytucję działalności;
      2) transakcji dotyczących:
      a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
        finansowych,
      b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim
        transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Wyłączenie ww. transakcji z przychodów wykonanych samorządowej instytucji kultury
    (mianownik proporcji) zapewnia spójność (symetrię) z wyłączeniem tych transakcji z
    obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty
    przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które zniekształcałyby tę
    proporcję.
    § 8 rozporządzenia:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w § 3-7,
      mogą być przyjęte dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy.
    Art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku
    nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez
    podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Cele prowadzonej działalności
    gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej,
    określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności
    gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują

    opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią
    obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one
    opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika
    występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane
    z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także
    nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w
    przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że
    chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w
    przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.
    Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność
    podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).
    Art. 90 ust. 1 ustawy:
      W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do
      wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
      podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje,
      podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego
      związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego.
    Art. 90 ust. 2 ustawy:
      Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1,
      podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku
      naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do
      których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z
      zastrzeżeniem ust. 10.
    Art. 90 ust. 3 ustawy:
      Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu
      czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
      należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi
      podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz
      czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.
    Art. 90 ust. 4 ustawy:
      Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na
      podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu
      do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej
      liczby całkowitej.
    Art. 90 ust. 10 ustawy:
      W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:
      1) przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu,
        wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 10 000 zł -
        podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
      2) nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.
    Jeżeli zatem nabywane towary i usługi służą w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak również czynności zwolnionych od
    podatku, w sytuacji gdy nie ma możliwości odrębnego określenia kwot podatku
    naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku, do których przysługuje prawo do
    obniżenia kwoty podatku należnego, podatnik jest obowiązany, do proporcjonalnego
    rozliczenia podatku, zgodnie z ww. art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.
    Art. 15 ust. 1 ustawy:

      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
      usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a
      także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza
      obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub
      wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Zasady tworzenia i działania instytucji kultury określa ustawa z dnia 25 października 1991
    r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 87).
    Art. 1 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:
      Działalność kulturalna w rozumieniu niniejszej ustawy polega na tworzeniu,
      upowszechnianiu i ochronie kultury.
    Art. 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:
      Formami organizacyjnymi działalności kulturalnej są w szczególności: teatry, opery,
      operetki, filharmonie, orkiestry, instytucje filmowe, kina, muzea, biblioteki, domy
      kultury, ogniska artystyczne, galerie sztuki oraz ośrodki badań i dokumentacji w
      różnych dziedzinach kultury.
    Art. 9 ust. 1 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:
      Jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc
      samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest
      podstawowym celem statutowym.
    Art. 9 ust. 3 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:
      Instytucje kultury, dla których organizatorami są jednostki samorządu terytorialnego,
      mogą otrzymywać dotacje celowe na zadania objęte mecenatem państwa, w tym
      dotacje celowe na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji, z
      budżetu państwa z części, której dysponentem jest minister właściwy do spraw kultury
      i ochrony dziedzictwa narodowego.
    Art. 12 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:
      Organizator zapewnia instytucji kultury środki niezbędne do rozpoczęcia i
      prowadzenia działalności kulturalnej oraz do utrzymania obiektu, w którym ta
      działalność jest prowadzona.
    Art. 28 ust. 1, ust. 2 i ust. 3 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej:
    1. Instytucja kultury pokrywa koszty bieżącej działalności i zobowiązania z uzyskiwanych
      przychodów.
    2. Przychodami instytucji kultury są przychody z prowadzonej działalności, w tym ze
      sprzedaży składników majątku ruchomego, przychody z najmu i dzierżawy składników
      majątkowych, dotacje podmiotowe i celowe z budżetu państwa lub jednostki
      samorządu terytorialnego, środki otrzymane od osób fizycznych i prawnych oraz z
      innych źródeł.
    3. Organizator przekazuje instytucji kultury środki finansowe w formie dotacji:
    a) podmiotowej na dofinansowanie działalności bieżącej w zakresie realizowanych zadań
      statutowych, w tym na utrzymanie i remonty obiektów;
    b) celowej na finansowanie lub dofinansowanie kosztów realizacji inwestycji;
    c) celowej na realizację wskazanych zadań i programów

    Zasady prowadzenia działalności przez muzea określa ustawa z dnia 21 listopada 1996 r. o
    muzeach (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 385 ze zm.).
    Art. 1 ustawy o muzeach:
      Muzeum jest jednostką organizacyjną nienastawioną na osiąganie zysku, której celem
      jest gromadzenie i trwała ochrona dóbr naturalnego i kulturalnego dziedzictwa
      ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym, informowanie o wartościach i
      treściach gromadzonych zbiorów, upowszechnianie podstawowych wartości historii,
      nauki i kultury polskiej oraz światowej, kształtowanie wrażliwości poznawczej i
      estetycznej oraz umożliwianie korzystania ze zgromadzonych zbiorów.
    Art. 2 ustawy o muzeach:
      Muzeum realizuje cele określone w art. 1, w szczególności przez:
      1) gromadzenie zabytków w statutowo określonym zakresie;
      2) katalogowanie i naukowe opracowywanie zgromadzonych zbiorów;
      3) przechowywanie gromadzonych zabytków, w warunkach zapewniających im
        właściwy stan zachowania i bezpieczeństwo, oraz magazynowanie ich w sposób
        dostępny do celów naukowych;
      4) zabezpieczanie i konserwację zbiorów oraz, w miarę możliwości, zabezpieczanie
        zabytków; archeologicznych nieruchomych oraz innych nieruchomych obiektów
        kultury materialnej i przyrody;
      5) urządzanie wystaw stałych i czasowych;
      6) organizowanie badań i ekspedycji naukowych, w tym archeologicznych;
      7) prowadzenie działalności edukacyjnej;
      7a) popieranie i prowadzenie działalności artystycznej i upowszechniającej kulturę;
      8) udostępnianie zbiorów do celów edukacyjnych i naukowych;
      9) zapewnianie właściwych warunków zwiedzania oraz korzystania ze zbiorów i
        zgromadzonych informacji;
    10) prowadzenie działalności wydawniczej.
    Art. 9 ustawy o muzeach:
      Muzeum może prowadzić, jako dodatkową, działalność gospodarczą w celu
      finansowania działalności określonej w art. 2.
    Art. 10 ust. 1 ustawy o muzeach:
      Wstęp do muzeów jest odpłatny, z wyjątkiem ust. 3b, oraz nieodpłatny, gdy właściwy
      podmiot, o którym mowa w art. 5 ust. 1, tak postanowi.
    Art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach:
      W jednym dniu tygodnia wstęp na wystawy stałe muzeów jest nieodpłatny.
    Art. 10 ust. 3 ustawy o muzeach:
      Dyrektor muzeum ustala i podaje do publicznej wiadomości, w sposób zwyczajowo
      przyjęty, wysokość opłat za wstęp do muzeum oraz dzień, o którym mowa w ust. 2.
      Dyrektor muzeum może zwolnić z opłat za wstęp.
    Art. 10 ust. 3b ustawy o muzeach:
      Zwolnienie z opłaty za wstęp do muzeów państwowych przysługuje:
      1) osobom fizycznym odznaczonym Orderem Orła Białego, Orderem Wojennym Virtuti
        Militari, Orderem Zasługi Rzeczypospolitej Polskiej, Medalem „Zasłużony Kulturze
        Gloria Artis”;

      2) pracownikom muzeów wpisanych do Państwowego Rejestru Muzeów;
      3) członkom Międzynarodowej Rady Muzeów (ICOM) lub Międzynarodowej Rady
        Ochrony Zabytków (ICOMOS);
      4) posiadaczom Karty Polaka, o których mowa w ustawie z dnia 7 września 2007 r. o
        Karcie Polaka (Dz. U. z 2019 r. poz. 1598 oraz z 2022 r. poz. 91);
      5) dzieciom do lat 7;
      6) weteranom i weteranom poszkodowanym.
    Z opisu sprawy wynika, że prowadzą Państwo działalność obejmującą organizację wystaw
    stałych oraz czasowych. Co do zasady, wstęp na wystawę stałą jest odpłatny.
    W przypadku wystaw i wydarzeń odpłatnych Muzeum zobowiązani są Państwo do
    wyznaczenia jednego dnia bezpłatnego. Zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 21 listopada
    1996 r. o muzeach (Dz. U. z 2022 poz. 385 ze zm.), w jednym dniu tygodnia wstęp na
    wystawy stałe muzeów jest nieodpłatny.
    Wystawy czasowe to zorganizowane przez muzeum ekspozycje o ograniczonym czasie
    trwania, które stanowią uzupełnienie oferty kulturalnej Muzeum. Wstęp na wystawy
    czasowe od 1 stycznia 2025 r. jest odpłatny, nawet wówczas, gdy w danym dniu wystawa
    stała jest dostępna bez opłat.
    Muzeum prowadzi również działalność wydawniczą, w ramach której opracowuje i
    publikuje książki. Publikacje te, obok pamiątek, gadżetów oraz innych przedmiotów
    związanych z działalnością muzeum, są dostępne w sprzedaży zarówno online, jak i
    stacjonarnie. Sprzedaż stacjonarna odbywa się zarówno podczas wydarzeń odpłatnych,
    jak i nieodpłatnych, stanowiąc istotny element oferty Muzeum.
    Dodatkowo, oferują Państwo płatne usługi, takie jak: wynajem powierzchni, oprowadzania
    tematyczne, pokazy filmowe, wykłady oraz warsztaty, które są integralną częścią jego
    działalności gospodarczej.
    Zamierzają Państwo, w ramach swoich kompetencji wynikających z art. 10 ust. 3 ustawy o
    muzeach, wprowadzać zwolnienia z opłat za wstęp podczas wybranych dni roku
    (Wydarzenia nieodpłatne). Praktyka ta obejmuje organizację zaplanowanych wydarzeń
    promocyjnych, takich jak Noc Muzeów czy Urodziny (...), które mają na celu promocję i
    reklamę Muzeum oraz jego wystaw i publikacji, oraz zachęcenie nowych osób do zakupów
    usług (głównie biletów) i towarów sprzedawanych przez Muzeum, tym samym poszerzenia
    grona osób stale korzystających z oferty sprzedażowej Muzeum. Wydarzenia te,
    organizowane w wybrane dni, będą mieć charakter promocyjny i marketingowy, co przy
    organizacji podobnych wydarzeń w przeszłości znalazło odzwierciedlenie w znacznym
    wzroście zainteresowania działalnością Muzeum, a w konsekwencji w zwiększonej
    sprzedaży biletów na wystawy stałe i czasowe w okresie następującym po takich
    wydarzeniach, a także sprzedaży innych oferowanych produktów, w tym np. wydawnictw
    książkowych.
    Podczas organizacji Wydarzeń nieodpłatnych, Muzeum będzie prowadziło działalność
    sprzedażową, oferując odpłatnie wydawane przez siebie książki, pamiątki, upominki oraz
    gadżety. W ramach tych wydarzeń będą sprzedawane także usługi promocyjne
    (reklamowe) dla innych podmiotów. Tym samym, nawet w przypadku realizacji działań
    nieodpłatnych, które będą miały na celu wzbudzenie zainteresowania większych ilości
    osób, Muzeum jednocześnie będzie prowadziło działalność sprzedażową mającą na celu
    generowanie nie tylko potencjalnych (związanych z promocją oferty Muzeum), ale i
    rzeczywistych przychodów.
    Wstęp do Muzeum, zarówno na wystawy stałe, jak i czasowe, a także udział w
    Wydarzeniach nieodpłatnych, odbywa się na podstawie wydawanych wejściówek
    (odpłatnych lub nieodpłatnych biletów). Muzeum jest w stanie jednoznacznie ustalić, ile
    wejściówek zostało wydanych odpłatnie, a ile nieodpłatnie.

    Jednocześnie, na podstawie art. 10 ust. 3b ustawy o muzeach, zwolnienie z opłaty za
    wstęp do muzeów państwowych przysługuje:
    1. osobom fizycznym odznaczonym Orderem Orła Białego, Orderem Wojennym Virtuti
      Militari, Orderem Zasługi Rzeczypospolitej Polskiej, Medalem "Zasłużony Kulturze
      Gloria Artis”;
    2. pracownikom muzeów wpisanych do Państwowego Rejestru Muzeów;
    3. członkom Międzynarodowej Rady Muzeów (ICOM) lub Międzynarodowej Rady Ochrony
      Zabytków (ICOMOS);
    4. posiadaczom Karty Polaka, o których mowa w ustawie z dnia 7 września 2007 r. o
      Karcie Polaka (Dz. U. z 2019 r. poz. 1598 oraz z 2022 r. poz. 91);
    5. dzieciom do lat 7;
    6. weteranom i weteranom poszkodowanym.
    Wskazali Państwo, że ponoszą następujące wydatki związane z organizacją wystaw
    stałych: materiały do realizacji nowych elementów wystawy stałej, licencje, prace związane
    z wymianą obiektów na wystawie stałej, materiały do działań edukacyjnych, itp.
    Na wystawy stałe, na których prowadzone są również proste prace modernizacyjne lub
    utrzymaniowe oraz ponoszone są koszty związane z naprawą tych wystaw (stałych) oraz
    związane z konserwacją zbiorów Muzeum. Typ wydatków jest podobny w przypadku
    każdej wystawy stałej.
    Ponoszą Państwo zróżnicowane wydatki związane z organizacją wystaw czasowych, do
    których zaliczają się: wydatki związane z projektowaniem oraz produkcją i realizacją
    elementów scenograficznych, druk materiałów ekspozycyjnych, przygotowanie oraz druk
    materiałów do komunikacji i promocji, usługi transportu, licencje, tłumaczenia, wynajem
    sprzętu multimedialnego, montażu instalacji audiowizualnych oraz honorariów dla
    artystów i tym podobne. Typ wydatków jest podobny w przypadku każdej wystawy
    czasowej.
    Wydatki ponoszone przez Państwa w związku z organizacją Wydarzeń nieodpłatnych
    dotyczą przede wszystkim: przygotowania projektów i produkcji plenerowych wydarzeń,
    przygotowania i produkcji materiałów do ich komunikacji i promocji, licencji oraz
    honorariów autorskich. Typ wydatków jest podobny w przypadku każdego wydarzenia
    nieodpłatnego.
    Wydatki ponoszone przez Muzeum w związku z organizacją wskazanych powyżej rodzajów
    wystaw oraz wydarzeń nieodpłatnych odnoszą się wyłącznie do tych konkretnych wystaw
    lub wydarzeń nieodpłatnych, których dotyczą.
    Wydatki ponoszone przez Państwa na organizację wystaw stałych, wystaw czasowych oraz
    Wydarzeń nieodpłatnych mogą zostać jednoznacznie wyodrębnione oraz przypisane
    odrębnie do każdej z wymienionych grup wydatków. Jednak np. koszty stałe utrzymania
    budynków, w których odbywają się zarówno wystawy stałe jak i czasowe, wydarzenia
    płatne jak i w niewielkim stopniu bezpłatne są kosztami ogólnymi, nie przypisanymi do
    danej kategorii wydarzenia.
    Nieodpłatny wstęp na wystawy oraz do Muzeum w ramach organizowanych Wydarzeń
    nieodpłatnych dotyczy wszystkich osób, bez żadnych ograniczeń podmiotowych lub
    szczególnych kryteriów kwalifikacji. Bezpłatny wstęp nie jest ograniczony do określonych
    grup osób i przysługuje ogółowi odwiedzających.
    Działalność poszczególnych oddziałów Muzeum różni się w zakresie organizacji wystaw
    stałych, wystaw czasowych oraz Wydarzeń nieodpłatnych. Nie wszystkie oddziały
    prowadzą jednocześnie każdy z wymienionych rodzajów działalności ekspozycyjnej lub

    wydarzeń. W skład Muzeum wchodzą oddziały, które mają wyłącznie wystawy stałe, są
    oddziały, które mają wyłącznie wystawy czasowe, ale są również takie, które nie mają
    Wydarzeń nieodpłatnych.
    Jednakże w przypadku, gdy w danym oddziale znajdują się wystawy stałe, to zasada
    odnośnie wstępu bezpłatnego jest taka sama dla osób/grup wymienionych w ww. ustawie.
    Mają Państwo wątpliwości czy organizacja wystaw stałych, na które wstęp jest odpłatny, z
    uwzględnieniem wyjątków przewidzianych obligatoryjnie w ustawie o muzeach, w tym
    bezpłatnego dnia wstępu ustalanego na podstawie art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach,
    będzie stanowić działalność gospodarczą Muzeum w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o
    VAT, a w konsekwencji Muzeum będzie przysługiwało na zasadach ogólnych pełne prawo
    do odliczenia podatku naliczonego w związku z organizacją tych wystaw.
    Dodatkowo mają Państwo wątpliwości, czy organizacja wystaw czasowych, na które wstęp
    jest wyłącznie odpłatny, będzie stanowiło działalność gospodarczą Muzeum w rozumieniu
    art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji Muzeum będzie przysługiwało na zasadach
    ogólnych pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z organizacją tych
    wystaw.
    Mają Państwo także wątpliwości, czy umożliwienie bezpłatnego korzystania z oferty
    Muzeum w ramach Wydarzeń nieodpłatnych, może być uznane za związane z
    działalnością gospodarczą Muzeum w świetle art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a w
    konsekwencji Muzeum będzie przysługiwało na zasadach ogólnych pełne prawo do
    odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z organizacją
    tych Wydarzeń.
    Odnośnie Państwa wątpliwości na początek należy wskazać, że z powołanego wyżej art. 1
    ustawy o muzeach jednoznacznie wynika, że muzeum jest jednostką nienastawioną na
    osiąganie zysku, celem muzeów jest gromadzenie i trwała ochrona dóbr naturalnego i
    kulturalnego dziedzictwa ludzkości o charakterze materialnym i niematerialnym,
    informowanie o wartościach i treściach gromadzonych zbiorów, upowszechnianie
    podstawowych wartości historii, nauki i kultury polskiej oraz światowej, kształtowanie
    wrażliwości poznawczej i estetycznej oraz umożliwianie korzystania ze zgromadzonych
    zbiorów.
    Cel ten jest realizowany poprzez wykonywanie zadań wymienionych w art. 2 ustawy o
    muzeach.
    W opisie sprawy wskazali Państwo, że do zakresu działania Muzeum należy
    upowszechnianie wiedzy z dziedziny archeologii, historii, etnologii, przyrody, sztuk
    pięknych, rzemiosła, techniki i bibliotekoznawstwa. Muzeum realizuje te działania, w
    zgodności z ustawą o muzeach m.in. poprzez: gromadzenie zabytków oraz materiałów
    dokumentacyjnych w statutowo określonym zakresie, katalogowanie, naukowe
    opracowanie, udostępnianie, przechowywanie zgromadzonych zbiorów, ich
    zabezpieczanie i konserwację, organizowanie wystaw, prowadzenie działalności
    edukacyjnej, prowadzenie działalności wydawniczej, użyczanie zbiorów, zapewnienie
    właściwych warunków zwiedzania, współpracę z innymi jednostkami itd.
    Cele statutowe należy odróżnić od czynności komercyjnych i typowej działalności
    zarobkowej.
    Należy zauważyć, że w ramach działalności statutowej, Muzeum realizuje misję publiczną.
    W tym znaczeniu Muzeum jest swego rodzaju dobrem publicznym finansowanym m.in. z
    publicznych dotacji.
    Zatem celem działalności Muzeum jako samorządowej instytucji kultury jest m.in.
    prowadzenie działalności edukacyjnej, popieranie i prowadzenie działalności artystycznej i
    upowszechniającej kulturę, informowanie o wartościach i treściach gromadzonych
    zbiorów, upowszechnianie podstawowych wartości historii, nauki i kultury, kształtowanie
    wrażliwości poznawczej i estetycznej oraz umożliwianie korzystania ze zgromadzonych

    zbiorów, a więc realizowanie zadań nałożonych ustawą o muzeach. Działania te w swojej
    istocie nie mogą być działaniami ściśle komercyjnymi (handlowymi prowadzonymi z
    zamiarem osiągnięcia zysku), lecz działaniami ukierunkowanymi na realizację misji
    publicznej.
    Zatem realizowane przez Muzeum cele statutowe są wyrazem realizacji celów, do których
    Muzeum, jako samorządowa instytucja kultury, zostało powołane przez organizatora. W
    związku z powyższym, w odniesieniu do ww. nieodpłatnych czynności realizowanych przez
    Muzeum, stanowiących czynności statutowe, należy wskazać, że będą one przede
    wszystkim wyrazem realizacji celów statutowych Muzeum.
    Wprowadzenie odpłatności za wykonywane czynności nie zmienia faktu, że Muzeum
    działa na podstawie przepisów ustawy o muzeach a także ustawy o organizowaniu i
    prowadzeniu działalności kulturalnej oraz zgodnie ze Statutem Muzeum, a zatem
    głównym założeniem i celem działalności Muzeum jest działalność publiczna.
    Skoro Muzeum, działa na podstawie art. 1 ustawy o muzeach, należy podkreślić, że z
    przepisu tego wynika, że muzeum jest jednostką organizacyjną nienastawioną na
    osiąganie zysku.
    Zatem działalności Muzeum nie można rozpatrywać w takim samym zakresie jak innych
    podmiotów nastawionych na działalność wyłącznie komercyjną, tj. nastawioną na zysk.
    Należy także brać pod uwagę, co istotne w rozpatrywanej sprawie, że zasadniczym
    źródłem finansowania Muzeum są również dotacje.
    Z okoliczności sprawy wyraźnie wynika, że dochód z działalności gospodarczej
    wykorzystuje się w celu finansowania działalności statutowej Muzeum, oraz że do źródeł
    finansowania Muzeum należą także m.in. dotacje od Ministra i Województwa, dotacje z
    budżetu jednostek samorządu terytorialnego, środki otrzymane od osób fizycznych i
    prawnych, przychody z prowadzonej działalności, przychody z najmu i dzierżawy
    składników majątkowych oraz środki z innych źródeł.
    Z powyższego wynika, że dotacje finansujące działalność Muzeum są zatem bezpośrednio
    związane z prowadzoną przez Państwa działalnością.
    Zatem z przytoczonych przepisów ustawy o muzeach oraz działalności statutowej
    Muzeum wynika publiczny (niekomercyjny) charakter działalności w stosunku do
    działalności gospodarczej (komercyjnej).
    Dodatkowo, jak wskazali Państwo, działania nieodpłatne mają charakter promocyjny i
    marketingowy, co umożliwia poszerzenie grona zwiedzających odpłatnie Muzeum i
    jednocześnie zwiększa dochody np. ze sprzedaży pamiątek i wydawnictw muzealnych.
    Zarówno bezpłatne wstępy w jeden, określony dzień tygodnia, jak i bezpłatne wstępy
    organizowane w Muzeum służą m.in. promowaniu zasobów dziedzictwa kulturowego
    posiadanego przez Muzeum, upowszechnianiu wiedzy o kulturze i tradycji, ale także
    zapewnieniu niezbędnej promocji i reklamy Muzeum, co umożliwia uzyskanie większej
    ilości zwiedzających odpłatnie Muzeum.
    Realizację obowiązków wynikających z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach, polegających na
    wyznaczeniu jednego dnia w tygodniu z bezpłatnym wstępem do Muzeum należy zaliczyć
    do celów związanych z Państwa działalnością gospodarczą. Taki obowiązek na Muzeum
    został nałożony ustawą o muzeach i nie świadczy o tym, że takie nieodpłatne wstępy
    odbywają się poza prowadzoną działalnością gospodarczą. Nieodpłatne wstępy
    podyktowane uregulowaniami ustawy o muzeach, wpisują się bowiem w ogólną
    działalność gospodarczą prowadzoną przez Państwa. W przypadku zatem wejściówek
    bezpłatnych w jednym dniu tygodnia w związku z obowiązkiem wynikającym z przepisów
    prawa, nie wykonują Państwo działalności pozostającej poza sferą działalności
    gospodarczej (stanowisko to potwierdza również np. wyrok z 22 czerwca 2023 r.
    Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. akt I FSK 1157/19).

    Należy jednak wyraźnie podkreślić, że z treści ww. przepisów ustawy o muzeach, jak
    również z przedstawionych w opisie sprawy okoliczności wynika, że Państwo prowadzą
    działalność statutową - ze swej istoty nienastawioną na osiąganie zysków, niebędącą
    działalnością gospodarczą, jak również prowadzą równocześnie komercyjną działalność
    gospodarczą (opodatkowaną).
    Zatem cele promocyjne podejmowanych przez Państwa z tytułu wskazanych
    nieodpłatnych działań, które nie są obligatoryjnie tak jak w przypadku wskazanego w
    ustawie o muzeach art. 10 ust. 2 będą służyły zarówno realizacji celów statutowych
    nieodpłatnych, jak również działalności gospodarczej.
    Z uwagi na powyższe okoliczności nie można uznać, że wszystkie czynności, jakie będą
    Państwo wykonywać w ramach nieodpłatnych działań wskazanych we wniosku, będą
    wpisywać się w ramy wyłącznie działalności gospodarczej, a wszystkie nabywane towary i
    usługi będą służyły wyłącznie działalności gospodarczej. Uzasadnia to tym bardziej
    okoliczność, że nie wszystkie zorganizowane nieodpłatne wejścia i wydarzenia są na
    Państwa nałożone innymi przepisami - nałożone na Państwa obligatoryjnie. W niektórych
    przypadkach, sami Państwo zdecydowali o nieodpłatnym udostępnianiu wystaw
    /wydarzeń.
    Będą Państwo wykonywać działalność statutową, która ze swej istoty nie będzie
    komercyjną - nie będzie ukierunkowana na bezpośredni efekt komercyjny prowadzonej
    przez Państwa działalności.
    Jak Państwo wskazali, Muzeum działa w szczególności na podstawie ustawy o muzeach,
    ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, ustawy o ochronie
    zabytków i opiece nad zabytkami, umowy oraz statutu, a do zakresu jego działania należy
    upowszechnianie wiedzy z dziedziny archeologii, historii, etnologii, przyrody, sztuk
    pięknych, rzemiosła, techniki i bibliotekoznawstwa, ze szczególnym uwzględnieniem
    dziedzictwa narodowego (...). Muzeum realizuje te działania, w zgodności z ustawą o
    muzeach.
    Zatem nie ma wątpliwości, że w przypadku wskazanych przez Państwa nieodpłatnych
    działań, takich jak dni bezpłatne np. jeden określony dzień tygodnia bezpłatny, jak i
    bezpłatne wstępy i inne wydarzenia organizowane przez Muzeum oraz organizowanych
    działań płatnych (wystaw stałych i czasowych), będą Państwo przede wszystkim realizowali
    zadania statutowe polegające na upowszechnianiu kultury w szerokim tego pojęcia
    znaczeniu, do której muzea jako instytucje kultury zostały powołane (w związku, z którą
    nie działają one jako podatnicy podatku VAT), jak również działalności gospodarczej w
    rozumieniu podatku VAT (poprzez np. poszerzenie grona osób odwiedzających, które
    skorzystają ostatecznie z odpłatnych usług świadczonych przez muzea).
    W przypadku braku możliwości przyporządkowania wydatków poniesionych na
    organizację ww. nieodpłatnych działań, w całości do czynności opodatkowanych
    podatkiem od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej, Państwo - jak każdy
    inny podatnik tego podatku w takiej sytuacji - powinno stosować sposób określenia
    proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.
    Nie można zatem uznać, że wydatki związane z organizacją wystaw stałych i czasowych
    będą dotyczyły wyłącznie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od
    towarów i usług, ponieważ będą one także służyły Państwa działalności statutowej
    (muzealnej). Zatem wydatki te będą dotyczyły zarówno działalności gospodarczej, jak i
    działalności innej niż działalność gospodarcza.
    W tym miejscu należy zauważyć, że choć w ramach opisanych, organizowanych
    nieodpłatnie działań oraz wystaw stałych i czasowych promują Państwo i zachęcają osoby
    uczestniczące w tych wydarzeniach do ponownego odwiedzenia Muzeum, co w rezultacie
    będzie mogło przyczyniać się do zwiększenia zainteresowania Państwa działalnością oraz

    zwiększenia Państwa przychodów ze sprzedaży opodatkowanej, to jednocześnie będą
    Państwo realizować przede wszystkim cele statutowe, o których mowa w ww. art. 2
    ustawy o muzeach.
    Brak jest bowiem obiektywnych argumentów potwierdzających okoliczności, że
    organizacja dni bezpłatnych, zarówno tych wynikających z uregulowań ustawowych jak i
    wyznaczonych przez Państwa będzie wykonywana wyłącznie w ramach działalności
    promocyjnej i marketingowej celem poszerzenia grona osób ostatecznie korzystających z
    usług odpłatnych oraz że te działania nieodpłatne będą przyczyniały się do zwiększenia
    tylko sprzedaży opodatkowanej z tytułu wstępu.
    W prowadzonej przez Państwa działalności bezpłatne wstępy organizowane przez
    Państwa oraz odpłatne wystawy będą służyły przede wszystkim działalności, do której
    zostali Państwo jako instytucja kultury powołani a zatem służyć będą promowaniu
    zasobów dziedzictwa kulturowego posiadanego przez Muzeum, upowszechnianiu wiedzy
    o kulturze i tradycji.
    Wystawy stałe i czasowe wskazane we wniosku wskazują na działania upowszechniające
    kulturę w szerokim tego pojęcia znaczeniu, czyli realizację celów statutowych, do których
    instytucje kultury zostają powołane.
    Zatem w omawianej sprawie spełniają Państwo warunki wyłącznie do częściowego
    odliczenia kwoty podatku naliczonego, ponieważ - jak wynika z okoliczności sprawy -
    wydatki ponoszone przez Państwa są wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego
    podatnikiem VAT, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem oraz czynności
    niepodlegających opodatkowaniu (w zakresie Państwa działań statutowych).
    Nie jest to jednak prawo do odliczenia, które może nie uwzględniać przeznaczenia
    nabywanych towarów i usług do czynności niepodlegających opodatkowaniu. W opisanym
    przypadku nie można uznać, że całość prowadzonej przez Państwa działalności w zakresie
    wystaw stałych, wystaw czasowych oraz wydarzeń nieodpłatnych będzie działalnością
    gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    W konsekwencji przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego od
    ponoszonych wydatków na organizację wystaw stałych i czasowych oraz w ramach
    realizowanych wydarzeń nieodpłatnych w zakresie w jakim nabywane towary i usług, będą
    wykorzystywane do czynności opodatkowanych.
    Zatem mogą Państwo dokonać odliczenia podatku naliczonego przypisanego do
    działalności gospodarczej zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, o którym mowa w art.
    86 ust. 2a i następne ustawy, z uwzględnieniem przepisu § 4 ust. 1 rozporządzenia
    Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., ustalonym dla samorządowej instytucji
    kultury.
    Dodatkowo jeśli nabywane towary i usługi są/będą wykorzystywane również do czynności
    zwolnionych od podatku od towarów i usług, powinni Państwo zastosować przepisy art. 90
    ust. 2 i ust. 3 i następne ustawy.
    Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1, 2 i 3 jest nieprawidłowe.
    Mają Państwo także wątpliwości, czy mogą Państwo określać proporcję, o której mowa w
    art. 86 ust. 2a ustawy, w sposób najbardziej odpowiadający specyfice jego działalności, tj.
    na podstawie liczby dni w roku kalendarzowym, w których prowadzą Państwo wyłącznie
    sprzedaż opodatkowaną w stosunku do ogólnej liczby dni świadczenia usług
    (obejmujących zarówno dni wyłącznie odpłatnej działalności, jak i dni, w których Muzeum
    udostępnia swoje wystawy bezpłatnie, w tym Wydarzenia nieodpłatne).
    W takich okolicznościach, które Państwo wskazali we wniosku, kwotę podatku naliczonego
    oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Jak wynika z art. 86 ust. 2a ustawy -

    sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej
    przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według
    którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy
    ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli
    sposób ten:
        zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części
        przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności
        opodatkowanych VAT) oraz
        obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność
        gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) - gdy przypisanie
        tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej
    przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że istnieje
    obowiązek wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać
    prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowane metody, czy też
    sposoby, na podstawie których dokonuje się wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku
    naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego
    ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością
    gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona
    działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na podatniku.
    Ustawodawca zaproponował w art. 86 ust. 2c ustawy kilka metod, które podatnik może
    wykorzystać celem proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, jednakże katalog
    ten nie ma charakteru zamkniętego.
    Wskazać należy, że ustawodawca, na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom
    możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy,
    natomiast tylko w sytuacji, gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny.
    Zatem, mogą Państwo zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana
    metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice
    wykonywanej działalności.
    Wskazali Państwo, że do wyliczenia proporcji, o których mowa we wniosku, zostaną
    uwzględnione dane pochodzące ze wszystkich oddziałów Muzeum.
    Proporcja, o której mowa w pytaniu 4, będzie wyliczana przez Państwa zgodnie z
    następującym wzorem:
    Proporcja = x*100 / (x + y)
    gdzie poszczególne elementy wzoru oznaczają:
    Proporcja - proporcja określona procentowo, zaokrąglona w górę do najbliższej liczby
    całkowitej,
    x - liczba dni w roku, w których usługi świadczone przez Muzeum są odpłatne,
    y - liczba dni w roku, w których usługi świadczone przez Muzeum są nieodpłatne.
    Dni, w których Muzeum (...) pozostaje zamknięte dla zwiedzających, nie będą
    uwzględniane w obliczaniu prewspółczynnika, o którym mowa w pytaniu nr 4. Koszty
    ponoszone przez Muzeum w te dni, w których Muzeum jest zamknięte, będą rozliczane
    przy zastosowaniu proporcji, czyli obliczonego na podstawie tych dni, w których Muzeum
    jest otwarte dla zwiedzających.

    Przewidują Państwo, że wstęp nieodpłatny będzie miał miejsce tylko we wskazany dzień
    tygodnia - zgodnie z art. 10 ust. 2 ww. ustawy o muzeach - oraz w dniach, w których
    odbywałyby się Wydarzenia nieodpłatne. Pozostałe dni, w których Muzeum byłoby
    otwarte dla zwiedzających, będą traktowane jako dni, w których Muzeum świadczy usługi
    odpłatne.
    W Państwa ocenie, wskazany sposób obliczenia proporcji (opisany powyżej) umożliwia
    zdecydowanie bardziej proporcjonalne odliczenie podatku naliczonego w stosunku do
    zakresu prowadzonej działalności gospodarczej niż współczynnik, który wynika z
    rozporządzenia z 17 grudnia 2015 r. W przychodach wykonanych Muzeum zdecydowanie
    największą wartość stanowią kwoty związane z kosztami osobowymi, z którymi nie wiążą
    się żadne zakupy towarów i usług, a które mocno wpływałyby na zakres prawa do
    odliczenia podatku naliczonego.
    Jednocześnie - w Państwa opinii - ocena zakresu realizowanej działalności gospodarczej
    oraz tej aktywności niegospodarczej opierać się powinna na w miarę obiektywnych
    przesłankach. Muzeum nie ma wpływu na to, ile osób skorzysta z oferty Muzeum w dni
    odpłatne i ile takich osób skorzysta z tej oferty w dni nieodpłatne, ale jest to w miarę
    obiektywny czynnik, który pozwala określić wartość takiej proporcji (działalność
    gospodarcza vs. działalność niegospodarcza). Podobna sytuacja może występować u
    „zwykłego” podatnika, który np. otwierając w danym dniu punkt sprzedaży
    (opodatkowanej VAT) zakłada, że prowadzi działalność gospodarczą i oczekuje realizacji
    określonej wartości sprzedaży, nawet jeśli okaże się na koniec dnia, że żaden z klientów
    nie skorzystał z oferty tego podatnika (tj. sprzedaż wyniosła 0 zł).
    Państwa zdaniem sposób obliczenia proporcji, o którym mowa w pytaniu nr 4 oparty na
    liczbie dni, będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
    czynności opodatkowane.
    Państwa zdaniem sposób obliczenia proporcji powinien obiektywnie odzwierciedlać część
    wydatków związaną z nabyciem towarów i usług odpowiednio przypadającą na działalność
    gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.
    Zastosowanie prewspółczynnika z rozporządzenia przez Państwa byłoby mniej
    reprezentatywne niż metoda oparta na liczbie dni. Wynika to przede wszystkim z faktu, iż
    zdecydowana większość dofinansowania otrzymywanego przez Państwa jest związana z
    pokrywaniem tzw. kosztów pracowniczych, które nie wiąże się z żadnymi zakupami
    towarów i usług oraz w konsekwencji podatkiem naliczonym.
    Uwzględnienie dofinansowania w wartości „P” wzoru z rozporządzenia w przychodach
    wykonanych, prowadzi do nieproporcjonalnego obniżenia proporcji.
    W konsekwencji, metoda ta nie odzwierciedlałaby prawidłowo rzeczywistego zakresu
    wykorzystania nabywanych towarów i usług na potrzeby działalności gospodarczej
    Muzeum, co skutkowałoby zakłóceniem prawidłowego rozliczenia podatku VAT.
    Przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji oparty na ilości dni w roku, w
    których usługi świadczone przez Muzeum są odpłatne i nieodpłatne nie może zostać
    uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Muzeum działalności i
    dokonywanych nabyć, bowiem założenia przyjęte przy obliczaniu wysokości tego
    prewspółczynnika przez Państwa budzą wątpliwości.
    Proponowana przez Państwa metoda określenia proporcji jako udział liczby dni w roku
    kalendarzowym, w którym prowadzą wyłącznie sprzedaż opodatkowaną w stosunku do
    ogólnej działalności jak i dni, w których Muzeum udostępnia swoje wystawy bezpłatnie, w
    tym wydarzenia nieodpłatne nie jest metodą gwarantującą, że zakres wykorzystywania do
    działalności gospodarczej nabywanych towarów i usług będzie odzwierciedlony w sposób
    obiektywny i pełny.

    Nie wykazali Państwo, że metoda ta będzie gwarantowała, że zakres wykorzystywania do
    działalności gospodarczej nabywanych towarów i usług będzie odzwierciedlony w sposób
    obiektywny i pełny.
    Państwa argumentacja nie jest wystarczająca do uznania wskazanego przez Państwa
    sposobu określenia proporcji za bardziej reprezentatywny niż ten wskazany w
    rozporządzeniu w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych
    towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.
    Należy zwrócić uwagę na charakter działalności publicznej prowadzonej przez
    samorządową instytucję kultury, a także sposób finansowania tej instytucji.
    Zgodnie z przywołanymi wyżej przepisami ustawy o organizowaniu i prowadzeniu
    działalności kulturalnej, samorządowa instytucja kultury, finansowana lub dofinansowana
    jest przez organizatora (jednostkę samorządu terytorialnego) przez m.in. dotacje, w
    zakresie tworzenia i prowadzenia działalności kulturalnej oraz do utrzymania obiektu, w
    którym jest ona prowadzona.
    Przyjęta przez Państwa metoda nie uwzględnia tych elementów prowadzonej działalności
    kulturalnej, które mają wpływ na jej prowadzenie i funkcjonowanie.
    Metoda wskazana przez Państwa oddaje jedynie liczbę dni, w których - Państwa zdaniem -
    Muzeum wykorzystywane jest do celów działalności gospodarczej oraz poza tą
    działalnością, a nie specyfikę prowadzonej działalności, o której mowa w art. 86 ust. 2b
    ustawy, oraz nie zapewnia obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
    czynności opodatkowane. Zatem uznać należy, że zastosowanie ww. metody przez
    Państwa mogłoby prowadzić do nieadekwatnego odliczenia podatku naliczonego -
    niezgodnego z rzeczywistością.
    Przy pomocy sposobu wyliczania proporcji, zaproponowanego przez prawodawcę,
    Państwo jako samorządowa instytucja kultury, świadcząca czynności zarówno w ramach
    działalności gospodarczej, jak i poza taką działalnością, wyliczy matematycznie wysokość
    proporcji, przy zastosowaniu której będzie dokonywać rozdziału podatku naliczonego od
    wydatków tylko przez nią faktycznie ponoszonych, jednak wyłącznie takich, które są
    związane z czynnościami mieszczącymi się w pojęciu działalności gospodarczej, a których
    to przypisanie wyłącznie do tych czynności nie jest możliwe. Metoda wskazana w
    rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r. najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej
    działalności i dokonywanych nabyć oraz z uwagi na sposób wyliczenia wskaźnika
    obiektywnie odzwierciedla tę część wydatków, która przypada na działalność gospodarczą
    oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.
    Przewidują Państwo, że wstęp nieodpłatny będzie miał miejsce tylko we wskazany dzień
    tygodnia - zgodnie z art. 10 ust. 2 ww. ustawy o muzeach - oraz w dniach, w których
    odbywałyby się wydarzenia nieodpłatne. Pozostałe dni, w których Muzeum byłoby otwarte
    dla zwiedzających, będą traktowane jako dni, w których Muzeum świadczy usługi odpłatne.
    Wskazali Państwo także, że działalność poszczególnych oddziałów Muzeum różni się w
    zakresie organizacji wystaw stałych, wystaw czasowych oraz wydarzeń nieodpłatnych. Nie
    wszystkie oddziały prowadzą jednocześnie każdy z wymienionych rodzajów działalności
    ekspozycyjnej lub wydarzeń. W skład Muzeum wchodzą oddziały, które mają wyłącznie
    wystawy stałe, są oddziały, które mają wyłącznie wystawy czasowe, ale są również takie,
    które nie mają Wydarzeń nieodpłatnych.
    Jednakże w przypadku, gdy w danym oddziale znajdują się wystawy stałe, to zasada
    odnośnie wstępu bezpłatnego jest taka sama dla osób/grup wymienionych.
    Skoro są oddziały, które mają różne wydarzenia w różne dni mogłoby to wpłynąć na
    sposób określenia proporcji oraz prawidłowe odliczenie podatku VAT.

    Przyjęta przez Państwa metoda wyliczona na podstawie dni nie uwzględnia specyfiki
    Państwa działalności i faktu, że dane wydarzenie w danym dniu służy zarówno działalności
    opodatkowanej jak i działalności niepodlegającej opodatkowaniu.
    Metoda ta oddaje jedynie liczbę dni wykorzystania części Muzeum w ramach działalności
    gospodarczej (bowiem w przypadku organizowania wydarzeń odpłatnych nie można
    uznać, że Muzeum w całości służy wyłącznie do działalności odpłatnej), a nie specyfikę
    prowadzonej działalności, o której mowa w art. 86 ust. 2b ustawy. Tym samym, metoda ta
    nie zapewnia obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie
    w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
    wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.
    Podatnik powinien być w stanie, w oparciu o stosowne wyliczenia, wykazać, że
    zaproponowana przez niego metoda pozwoli na osiągnięcie znaczących różnic w kwestii
    możliwości dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
    w porównaniu do poziomu innych wskaźników proponowanych przez ustawę. Dopiero
    porównanie dwóch metod w aspekcie ich rezultatów, w połączeniu z przedmiotem
    działalności danego podatnika, pozwoli na jednoznaczne wskazanie, która w sposób
    dokładny uwzględnia charakter działalności podatnika w zakresie sprzedaży i nabyć
    towarów i usług.
    Państwo natomiast wskazali, że wniosek dotyczy zdarzenia przyszłego, w związku z czym
    nie dysponują Państwo na obecnym etapie odpowiednimi danymi pozwalającymi na
    rzetelne przedstawienie przykładowych obliczeń proporcji.
    Szacunkowy prewspółczynnik z rozporządzenia również mogli Państwo wyliczyć na
    podstawie danych prognozowanych, aby móc chociaż go porównać z szacunkowym
    prewspółczynnikiem opartym na ilości dni.
    Należy również zwrócić uwagę na możliwość wystąpienia sytuacji, w której liczba osób
    korzystających uczestniczących w wydarzeniach w różnych dniach może wzrosnąć (w tym
    samym czasie w tym samym dniu w zakresie konkretnego oddziału), co może
    spowodować wzrost kosztów, a nie przełoży się to w żaden sposób na wartość proporcji w
    ramach czynności odpłatnych oraz działalności niepodlegającej opodatkowaniu.
    Zatem taki rodzaj proporcji nie uwzględnia liczby osób korzystających z Muzeum w danym
    czasie i z każdego oddziału, rodzaju danego wydarzenia i jego wpływu na generowane
    koszty.
    Trudno przyjmując taki rodzaj proporcji określić także, do jakich czynności (w jaki sposób)
    należy przyporządkować koszty, które niewątpliwie są ponoszone (i od których jest
    odliczany podatek VAT) w czasie, w którym Muzeum jest zamknięte. Metoda
    zaproponowana przez Państwa nie uwzględnia zatem faktu, że koszty są generowane
    również w trakcie świąt, dni ustawowo wolnych od pracy np. koszty utrzymania zbiorów
    prezentowanych na wystawach.
    O nieadekwatności wskazanego prewspółczynnika opartego na ilości dni, w których
    świadczone będą przez Państwa usługi odpłatne i nieodpłatne świadczy również zawarty
    przez Państwa przykład.
    Wskazali Państwo, że w ramach przykładu, zakładając, że Muzeum w tygodniu funkcjonuje
    5 dni, i 3 z tych dni są płatne, a 2 dni są bezpłatne, a koszty ponoszone przez Muzeum są
    takie same każdego dnia, to współczynnik odliczania VAT naliczonego powinien wynosić
    60% (=3/5) od zakupów służącym działalności gospodarczej i jednocześnie tej innej
    działalności. Jeśli jednak założyć, że średnio w tygodniu w dni płatne Muzeum sprzeda
    1.000 wejściówek a w dni bezpłatne wyda wejściówek (średnio każdego dnia) 2.000, to
    współczynnik wyniesie już tylko 43% (= [3*1.000]/[3*1.000+2*2.000]), mimo iż koszty
    funkcjonowania Muzeum każdego dnia są takie same, a tym samym udział VAT
    naliczonego w świadczeniach płatnych i bezpłatnych powinien być taki sam.
    W przyjęciu tych dwóch rodzajów proporcji wartość prewspółczynnika różni się aż 17%.

    Zatem, przyjęta metoda oparta na dniach nie stanowi obiektywnego miernika realnego
    wykorzystania Muzeum do poszczególnych rodzajów działalności tj. opodatkowanej i
    niepodlegającej opodatkowaniu.
    W konsekwencji wartości brane przez Państwa w przypadku dni, w których świadczą
    Państwo usługi odpłatne i nieodpłatne przy ustalaniu proporcji, w mojej ocenie, nie
    odzwierciedlają w sposób obiektywny struktury wykorzystania Muzeum do
    poszczególnych rodzajów działalności.
    Tym samym, proponowany sposób odliczenia oparty na podstawie liczby dni w roku
    kalendarzowym, w których prowadzą Państwo wyłącznie sprzedaż opodatkowaną w
    stosunku do ogólnej liczby dni świadczenia usług (obejmujących zarówno dni wyłącznie
    odpłatnej działalności, jak i dni, w których Muzeum udostępnia swoje wystawy bezpłatnie,
    w tym Wydarzenia nieodpłatne) nie jest w pełni obiektywny i nie jest w stanie precyzyjnie
    odzwierciedlić stopnia wykorzystania wydatków związanych z działalnością gospodarczą i
    działalnością, która nie ma charakteru gospodarczego.
    Państwa wątpliwości dotyczą także określenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a
    ustawy o VAT, w oparciu o liczbę wydanych wejściówek (biletów) płatnych w stosunku do
    ogólnej liczby wydanych wejściówek (biletów), obejmujących zarówno wejściówki płatne,
    jak i wejściówki bezpłatne.
    Wskazali Państwo, że przyjmując, że sposób obliczenia proporcji, o którym mowa w
    pytaniu nr 4 wniosku, nie będzie w sposób najbardziej reprezentatywny oraz obiektywny
    odzwierciedlał specyfiki działalności gospodarczej prowadzonej przez Muzeum oraz
    dokonywanych przez nie nabyć, w Państwa opinii tylko liczba wydanych wejściówek
    (biletów), wynikająca ze sposobu, o którym mowa w pytaniu 5 wniosku zapewni
    odpowiednią reprezentatywność.
    Według Państwa metoda ta opiera się na jednoznacznym kryterium konsumpcji usług
    świadczonych przez Muzeum, które mogą być świadczone w ramach działalności
    gospodarczej (wejściówki płatne) lub poza taką działalnością (wejściówki bezpłatne).
    Zakładając, że Muzeum istnieje w takim celu, aby prezentować dobra kulturalnego
    dziedzictwa (oczywiście również gromadzić i chronić, ale w tym celu, aby móc je następnie
    prezentować), to przejawem realizacji tego celu jest konsumpcja poszczególnych rodzajów
    świadczeń: udostępnianie w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością
    gospodarczą.
    Podział wejściówek na odpłatne oraz nieodpłatne pozwala w sposób precyzyjny
    rozgraniczyć działalność gospodarczą Muzeum od działań nieodpłatnych związanych z
    realizacją celów „misyjnych” Muzeum. Dzięki temu możliwe jest obiektywne i
    reprezentatywne przypisanie zakupów towarów i usług oraz odpowiednio VAT
    naliczonego do działalności gospodarczej, w zależności od tego, przez jakich
    użytkowników (konsumentów) infrastruktura Muzeum jest wykorzystywana.
    Państwa zdaniem metoda ta powinna zapewnić dokonanie obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
    naliczonego przy nabyciu towarów i usług proporcjonalnie przypadającej na wykonywane
    w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.
    Uważają Państwo, że ten sposób obliczenia proporcji powinien obiektywnie
    odzwierciedlać część wydatków związaną z nabyciem towarów i usług odpowiednio na
    potrzeby działalności gospodarczej oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.
    Według Państwa zastosowanie wzoru z rozporządzenia byłoby mniej reprezentatywne niż
    metody wskazanej przez Państwa. Wynika to przede wszystkim z faktu, iż zdecydowana
    większość dofinansowania otrzymywanego przez Państwa jest związana z pokrywaniem
    tzw. kosztów pracowniczych, z którymi nie wiążą się żadne zakupy towarów i usług oraz w
    konsekwencji podatek naliczony.

    Uwzględnienie dofinansowania w wartości „P” wzoru z Rozporządzenia (tj. przychodach
    wykonanych), zgodnie ze wzorem określonym w Rozporządzeniu, prowadzi do
    nieproporcjonalnego obniżenia proporcji. W konsekwencji, metoda ta nie
    odzwierciedlałaby prawidłowo rzeczywistego zakresu wykorzystania nabywanych towarów
    i usług na potrzeby Państwa działalności gospodarczej, co skutkowałoby zakłóceniem
    prawidłowego rozliczenia podatku VAT.
    W zakresie proporcji określonej jako liczba wydanych wejściówek (biletów) płatnych w
    stosunku do ogólnej liczby wydanych wejściówek (biletów) obejmujących zarówno
    wejściówki płatne jak i wejściówki bezpłatne również nie można uznać, że będzie ona
    zapewniać obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
    odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
    wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.
    Prezentowana metoda oddaje jedynie liczbę osób odwiedzających Muzeum (sprzedanych
    biletów), a nie specyfikę prowadzonej działalności, o której mowa w art. 86 ust. 2b ustawy
    oraz nie zapewnia obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
    wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
    przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
    opodatkowane. Liczba wejść do Muzeum (odpłatnych i nieodpłatnych) nie odnosi się w
    żaden sposób do wykonywanych przez Państwa usług wypożyczania eksponatów, wystaw
    i materiałów dokumentacyjnych, usług konserwatorskich, materiałów do działań
    edukacyjnych, kosztów związanych z naprawą i konserwacją zbiorów Muzeum.
    Zastosowanie wskazanej metody mogłoby zatem prowadzić do nieadekwatnego
    odliczenia podatku naliczonego, niezgodnego z rzeczywistością.
    Z powołanych przepisów art. 86 ust. 2b i 2h ustawy wynika, że zaproponowany sposób
    musi zapewniać dokonanie odliczenia wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowane oraz być bardziej reprezentatywny niż metoda
    zaproponowana w rozporządzeniu.
    Przesłanką zaproponowanej przez Państwa metody nie może być wyłącznie to, że jest ona
    korzystniejsza dla Państwa. Należy zauważyć, że sam fakt, iż zastosowanie do ustalenia
    proporcji odliczenia (prewspółczynnika) wzoru przewidzianego dla instytucji kultury w
    rozporządzeniu będzie skutkowało tym, że obliczony prewspółczynnik będzie niższy, a tym
    samym kwota odliczonego podatku też będzie niższa w porównaniu z metodą
    zaprezentowaną przez Państwa, nie wskazuje, że proporcja obliczona według danych
    dotyczących liczby wejściówek (biletów) do Muzeum zapewni dokonanie odliczenia
    podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą oraz
    obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą
    oraz cele inne. Wyboru metody obliczenia proporcji nie można bowiem uzależniać od
    ostatecznej wysokości procentowej wskaźnika. Doprowadzałoby to bowiem każdorazowo
    do wyboru najwyższego wskaźnika, a tym samym do nieadekwatnego (zawyżonego)
    zakresu prawa do odliczenia podatku, uwzględniając jak wskazano wcześniej
    nieprecyzyjność wybranej metody.
    W rozpatrywanej sprawie z zaproponowaną we wniosku metodą nie sposób się zgodzić
    również ze względu na fakt, że Państwa argumentacja nie zawiera racjonalnych i
    obiektywnych powodów dla których wskazana metoda najbardziej odpowiada specyfice
    Państwa działalności. Nie przedstawili Państwo wiarygodnych przesłanek pozwalających
    na stwierdzenie, że zastosowany przez Państwa sposób określenia proporcji będzie
    gwarantował, że zakres wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych
    towarów i usług będzie odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny.
    Oparcie proporcji na liczbie wejściówek (sprzedanych biletów) nie jest równoznaczne z
    rzeczywistym stopniem wykorzystania zakupów związanych z funkcjonowaniem Muzeum
    wykonywania czynności w ramach działalności gospodarczej.

    Należy raz jeszcze wskazać, że mogą Państwo zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w
    sytuacji, gdy wybrana przez Państwa metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym
    najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.
    Dokonując wyboru sposobu określenia proporcji należy w szczególności mieć na uwadze
    charakter działalności (w tym zwłaszcza statutowej) prowadzonej przez instytucję kultury,
    a także sposób finansowania tej instytucji.
    Zgodnie z przywołanymi wyżej przepisami ustawy o organizowaniu i prowadzeniu
    działalności kulturalnej samorządowej instytucją kultury, finansowanej lub
    dofinansowanej przez m.in. dotacje, w zakresie tworzenia i prowadzenia działalności
    kulturalnej oraz do utrzymania obiektu, w którym jest ona prowadzona. Zaproponowana
    przez Państwa metoda nie uwzględnia tego, że instytucje kultury otrzymują dotacje nie
    tylko do działalności innej niż gospodarcza, ale także inne dotacje, w tym na ogólne
    funkcjonowanie (również w ramach działalności gospodarczej). Są to dotacje, których nie
    otrzymują inni przedsiębiorcy prowadzący komercyjną działalność gospodarczą. Przyjęte
    przez Państwa metody nie uwzględniają zatem specyfiki działalności prowadzonej przez
    jednostki sektora finansów publicznych (do których należą państwowe i samorządowe
    instytucje kultury) oraz tych elementów prowadzonej działalności kulturalnej (muzeum),
    które mają wpływ na jej prowadzenie i funkcjonowanie. Metody wskazane zarówno w
    zakresie pytania nr 4 i 5 nie oddają specyfiki prowadzonej działalności, o której mowa w
    art. 86 ust. 2b ustawy oraz nie zapewniają obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
    czynności opodatkowane. Zatem uznać należy, że zastosowanie wskazanych metod
    określonych zarówno w zakresie pytania nr 4 jak i 5 mogłoby prowadzić do
    nieadekwatnego odliczenia podatku naliczonego - niezgodnego z rzeczywistością.
    Wskazane przez Państwa metody kalkulacji proporcji, o których mowa w pytaniach 4 i 5
    mogą prowadzić do nieadekwatnego odliczenia podatku naliczonego - niezgodnego z
    rzeczywistością. Zaproponowane przez Państwa metody, zdaniem Organu, są wysoce
    nieprecyzyjne.
    Z wykorzystywaniem wskazanych metod nie da się zatem w sposób obiektywny,
    wiarygodny i pełny określić wykorzystywania dokonywanych nabyć towarów i usług do
    działalności gospodarczej.
    Skoro obligatoryjne nieodpłatne wejścia wynikające z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach są
    związane z działalnością gospodarczą to nie można uznać, że takie nieodpłatne dni i
    wejścia będą dotyczyły wyłącznie działalności niepodlegającej opodatkowaniu. To nie
    nieodpłatne wejścia stanowią o działalności niepodlegającej opodatkowaniu ale
    realizowane cele statutowe. Zatem przyjęta przez Państwa konstrukcja prewspółczynnika
    jest błędna.
    Skoro jak wskazano obligatoryjny nieodpłatny wstęp wynikający z ustawy o muzeach, np.
    wynikający z art. 10 ust. 2 ustawy o muzeach dotyczy działalności gospodarczej
    opodatkowanej to nie można uznać, że prewspółczynnik skalkulowany:
        na podstawie liczby dni w roku kalendarzowym, w których prowadzą Państwo
        wyłącznie sprzedaż opodatkowaną w stosunku do ogólnej liczby dni świadczenia
        usług (obejmujących zarówno dni wyłącznie odpłatnej działalności, jak i dni, w
        których Państwo udostępnią swoje wystawy bezpłatnie, w tym Wydarzenia
        nieodpłatne) lub
        w oparciu o liczbę wydanych wejściówek (biletów) płatnych w stosunku do ogólnej
        liczby wydanych wejściówek (biletów), obejmujących zarówno wejściówki płatne, jak
        i wejściówki bezpłatne,

    - zapewni prawidłowe odliczenie podatku naliczonego przypisanego wyłącznie do
    działalności gospodarczej oraz do czynności opodatkowanych.
    Zatem założenia przyjęte przy takim wyliczeniu proporcji budzą wiele wątpliwości.
    Tym samym, proponowane przez Państwa metody określenia proporcji nie są metodami
    gwarantującymi, że zakres wykorzystywania do działalności gospodarczej nabywanych
    towarów i usług będzie odzwierciedlony w sposób obiektywny i pełny, zatem nie można
    także przyjąć, że wskazane przez Państwa sposoby kalkulacji proporcji odpowiadają
    zasadom kalkulacji, o których mowa w art. 86 ust. 2a - 2h ustawy.
    Natomiast przy pomocy sposobu wyliczania proporcji, zaproponowanego przez
    prawodawcę, Państwo jako samorządowa instytucja kultury, świadcząca czynności
    zarówno w ramach działalności gospodarczej, jak i poza taką działalnością, wyliczą
    matematycznie wysokość proporcji, przy zastosowaniu której będą dokonywać rozdziału
    podatku naliczonego od wydatków tylko przez Państwa faktycznie ponoszonych, jednak
    wyłącznie takich, które są związane z czynnościami mieszczącymi się w pojęciu działalności
    gospodarczej (opodatkowanej), a których to przypisanie wyłącznie do tych czynności nie
    jest możliwe. Metoda wskazana w rozporządzeniu najbardziej odpowiada specyfice
    wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć oraz z uwagi na sposób wyliczenia
    wskaźnika obiektywnie odzwierciedla tę część wydatków, która przypada na działalność
    gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. Ww. metoda obliczania
    proporcji dla samorządowej instytucji kultury uwzględnia bowiem specyfikę działalności
    samorządowej instytucji kultury.
    Ponadto jak już wskazano powyżej z zaproponowanymi we wniosku metodami nie sposób
    się zgodzić również ze względu na fakt, że Państwa argumentacja nie zawiera racjonalnych
    i obiektywnych powodów, dla których wskazane metoda najbardziej odpowiadają
    specyfice Państwa działalności.
    Należy również dodać, że przesłanką przyjęcia zaproponowanych przez Państwa metod
    nie może być wyłącznie to, że są one korzystniejsza dla Państwa. Z powołanych wyżej
    przepisów art. 86 ust. 2b i 2h ustawy wynika bowiem, że zaproponowany sposób musi
    zapewniać dokonanie odliczenia wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku
    naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
    gospodarczej czynności opodatkowane oraz być bardziej reprezentatywny niż metoda
    zaproponowana w rozporządzeniu.
    Tym samym w celu odliczania podatku naliczonego od wskazanych we wniosku wydatków
    powinni Państwo stosować sposób określenia proporcji, z uwzględnieniem zasad
    określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy z uwzględnieniem przepisu § 4 ust. 1
    rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., ustalony dla samorządowej
    instytucji kultury, ponieważ sposób ten, w porównaniu do metod wskazanych przez
    Państwa, bardziej będzie odpowiadać specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych
    nabyć przez Muzeum.
    Państwa stanowisko w zakresie pytań 4 i 5 jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Odnosząc się do powołanych wyroków, należy wskazać, że zapadają w indywidualnych
    sprawach i nie wiążą organów wydających interpretacje indywidualne w sprawach innych
    podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność
    okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających
    interpretacjom.

    Ponadto istnieją wyroki NSA i WSA, w których stanowisko jest odmienne od wskazanego
    przez Państwa.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający
    wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego
    przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle
    związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).
    Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze zdarzeniem przyszłym podanym w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w
    przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy,
    udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    Jednocześnie należy podkreślić, że interpretacja została wydana na podstawie
    przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):

        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.