Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.125.2021.2.DA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-04
Teza: Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.
Słowa kluczowe: dochód; IP Box; opodatkowanie; oprogramowanie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2021 r. (data wpływu 28 stycznia 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 kwietnia 2021 r. (data wpływu 25 kwietnia 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 19 kwietnia 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.125.2021.1.DA, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 19 kwietnia 2021 r. (skutecznie doręczone w dniu 20 kwietnia 2021 r.). W dniu 25 kwietnia 2021 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

Opisany przez Wnioskodawcę poniżej stan faktyczny, a w szczególności związany z działalnością badawczo-rozwojową dotyczy okresu począwszy od 2019 r.

Pozarolniczą działalność gospodarczą Wnioskodawca rozpoczął w dniu 2 grudnia 2015 r. Od dnia 4 grudnia 2015 r. jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Podstawowy przedmiot Jego działalności to działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki (PKD 62.02.Z), poza tym to działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z). Działalność ta polega na planowaniu i projektowaniu systemów komputerowych, które łączą sprzęt komputerowy, oprogramowanie i technologie komunikacyjne. W ramach pracy Wnioskodawca projektuje, tworzy i rozwija oprogramowanie, które ma za zadanie usprawnić proces testowy i zapewnić wysoką jakość systemu komputerowego przeznaczonego dla odbiorcy finalnego poprzez wykrywanie defektów oprogramowania, zarówno w nowych, jak i w już istniejących funkcjonalnościach systemu. Na wytwarzane oprogramowanie składają się m.in. kodowane (pisane) przez Wnioskodawcę testy automatyczne, stworzone przy zastosowaniu innowacyjnych technologii oraz narzędzi programistycznych.

Poza tym, Wnioskodawca prowadzi jeszcze działalność polegającą na wynajmie nieruchomości. Jednakże, cały wniosek, w tym opis stanu faktycznego, dotyczy wyłącznie działalności informatycznej.

Wnioskodawca jest opodatkowany podatkiem dochodowym zgodnie z ustawą z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.; dalej: „UPDOF”) i płaci podatek liniowy. Jego formą księgowości jest podatkowa księga przychodów i rozchodów. Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników lub zleceniobiorców (wykonawców). Nie współpracuje z podwykonawcami prowadzącymi niezależną działalność gospodarczą.

Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie, wybór algorytmu i konkretnego sposobu programistycznego rozwiązania problemu jest rezultatem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej. Oprogramowanie tworzone jest dla konkretnego zastosowania z uwzględnieniem indywidualnych wymagań klienta w oparciu o posiadaną wiedzę i doświadczenie Wnioskodawcy oraz z wykorzystaniem własnej inwencji twórczej. Wykonywana praca programistyczna połączona jest z analizą problemu i zaprojektowaniem algorytmów i procedur znajdujących swój wyraz w formie programu ‒ kodu zrozumiałego dla komputerów. Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie komputerowe jest utworem w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych i w związku z tym jest objęte ochroną prawną na podstawie art. 74 tej ustawy. Zatem wytwarza On oprogramowanie komputerowe będące kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu przepisów art. 30ca ust. 2 pkt 8 UPDOF.

Praca Wnioskodawcy ma często charakter samodzielny, lecz zdarza się konieczność pracy zespołowej ‒ współpracy z innymi programistami przy pracach dotyczących dużych projektów. Jednak usługa programistyczna w zakresie, który jest przedmiotem danego zlecenia jest wykonywana samodzielnie. W takim przypadku każdy programista ma swój wydzielony zakres projektu. Także w przypadku współpracy z innymi programistami opracowywane przez Wnioskodawcę procedury i funkcje stanowią odrębne autonomiczne oprogramowanie, także objęte ochroną prawną na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zamawiającym jest podmiot gospodarczy mający siedzibę w jednym z krajów Unii Europejskiej. Podmiot ten jest integratorem, który następnie sprzedaje oprogramowanie klientowi finalnemu. Zgodnie z zapisami umowy zawartej z zamawiającym w dniu 3 grudnia 2018 r., Wnioskodawca przenosi na niego za wynagrodzeniem całość praw majątkowych do stworzonego przez siebie oprogramowania. Wynagrodzenie za przeniesienie na rzecz Zleceniodawcy autorskich praw do tworzonego i rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego (oprogramowania) wypłacane jest na podstawie wystawianych przez Wnioskodawcę faktur w cyklach miesięcznych. A zatem, uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są przychodami z tytułu sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, podlegającego ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności; tym odrębnym przepisem jest art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca osiąga zatem dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu przepisu art. 30ca ust. 7 pkt 2 UPDOF.

Działalność Wnioskodawcy polega także na ulepszaniu i rozwijaniu oprogramowania, którego właścicielem jest zamawiający lub klient (odbiorca końcowy). Zamawiający udziela Wnioskodawcy niewyłącznej licencji na rozwijanie/ulepszanie oprogramowania. W związku z rozwojem oprogramowania powstają nowe programy i procedury ‒ nowe prawa własności intelektualnej podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Oznacza to, że w wyniku rozwijania (ulepszania) oprogramowania, tworzone były nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstawało nowe prawo własności intelektualnej. Prace ulepszeniowe nie mają charakteru rutynowych zmian. Przy przekazaniu ulepszeń zleceniodawcy dochodzi także do przeniesienia praw autorskich, czyli Wnioskodawca osiąga także dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów i procesów, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny, tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Powyższe przesłanki wyczerpują definicję prac rozwojowych określoną w art. 4 ust. 3 ustawy ‒ Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Oznacza to, że prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 39 i 40 UPDOF. Przekazanie stworzonego oprogramowania, w tym ulepszonego (po rozwinięciu) polega na zapisywaniu w repozytorium plików, w którym są zapisywane informacje takie jak kto, kiedy i jakie zmiany naniósł, czyli zdalnie za pośrednictwem internetu (nie praktykuje się odrębnych protokołów lub notatek na tę okoliczność). Wnioskodawca uważa, że oprogramowanie lub jego część dla zleceniodawcy, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Niego w 2019 r. i 2020 r. w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej. Z powyższego opisu wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność rozwojową. Wprawdzie nie prowadzi działalności badawczej lub naukowej, lecz prowadzi działalność rozwojową, co jest wystarczającą przesłanką do ogólnego stwierdzenia, że Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową.

Zamawiający nie ustalił w sposób szczególny godzin i/lub miejsca wykonywania czynności. W toku realizacji prac objętych zleceniem zamawiający gwarantuje Wnioskodawcy całkowitą swobodę działań, wyboru środków i organizacji pracy. Nie sprawuje też kierownictwa w rozumieniu art. 22 Kodeksu pracy. Miejscem wykonywania przez Wnioskodawcę oprogramowania jest Polska i jeden z krajów Unii Europejskiej ‒ kraj siedziby zamawiającego, w którym Wnioskodawca nie posiada stałej placówki, a zatem działalność gospodarcza na terenie tego państwa nie była prowadzona przez Wnioskodawcę za pośrednictwem zakładu w rozumieniu ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Zgodnie z umową Wnioskodawca ponosi pełne ryzyko gospodarcze z tytułu realizacji zawartej umowy. Zgodnie z jej zapisami, Wnioskodawca jako samodzielny przedsiębiorca ponosi pełną odpowiedzialność za wykonywane przez siebie czynności, będące przedmiotem umowy i jest odpowiedzialny za wszelkie szkody powstałe w związku z wykonywaniem przez siebie czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Zamawiający nie ponosi odpowiedzialności w przypadku, gdy szkoda powstała w wyniku działania wykonawcy. Wnioskodawca nie nabywał w 2019 r. i 2020 r. wyników prac badawczo-rozwojowych od innych podmiotów.

Wnioskodawca stosuje nowoczesne technologie i narzędzia do tworzenia oprogramowania, w tym języki programowania, a w szczególności:

*   języki programowania: …, …., …;

*   technologie w ramach open source: … developer, …, selenium grid, xml, xpath, css selectors;

*   narzędzie programistyczne z licencją kupioną przez zamawiającego lub Komisję Europejską: Intellij Idea, Bamboo, Amazon AWS Cloud, Bitbucket, Saucelabs, Soap UI Pro;

*   narzędzia open source: cucumber, maven, junit, test ng, serenity.

Wnioskodawca posiada wykształcenie wyższe informatyczne (tytuł magister inżynier) oraz ukończył studia podyplomowe z zarządzania projektami. Bierze On udział w różnych formach kształcenia i doskonalenia zawodowego. Przebyte kursy i szkolenia to:

*   szkolenie ISTQB foundation,

*   szkolenie ISTQB zaawansowany advanced technical test analyst,

*   szkolenie przygotowujące do egzaminu certyfikującego OCJP ‒ Oracle Certified Java Programmer,

*   szkolenie przygotowujące do egzaminu reqb ‒ certyfikowany analityk wymagań,

*   kurs O2SQL ‒ Język SQL w bazie danych Oracle,

*   kurs OWPRded SQL zaawansowany język SQL i analiza danych,

*   szkolenie: automatyzacja testów i budowanie frameworka testowego w selenium i bdd,

*   automatyzacja testów i budowa środowiska programistycznego testów automatycznych,

*   testy wydajnościowe jmeter,

*   szkolenie przygotowujące do egzaminu ITIL foundation,

*   szkolenia e-learningowe udemy w zakresie projektowania najlepszych praktyk oprogramowania umożliwiającego automatyczne testowanie.

Wnioskodawca na bieżąco śledzi rynek IT uczestnicząc w branżowych konferencjach, lokalnych meetupach oraz używa platform e-learningowych: eduweb.pl, strefakursow.pl, udemy.com, coursera.org. Tworzone oprogramowanie jest nowatorskie w stosunku do stosowanych dotychczas rozwiązań w zakresie zadań Wnioskodawcy. Oprogramowanie oferuje szereg innowacyjnych funkcji, należy przez to rozumieć, że w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle inowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Oprogramowanie oferuje szereg innowacyjnych funkcji, jak na przykład:

*   testowanie dedykowanego systemu na różnych przeglądarkach poprzez integrację z zewnętrzną platformą,

*   Behavior-Driven Development ‒ usprawnienie komunikacji i współpracy między zespołem technicznym a przedstawicielami biznesu przy tworzeniu dedykowanego systemu,

*   Continuous delivery ‒ gwarancja ciągłego wykonywania testów automatycznych w ramach procesu dostarczania oprogramowania w celu uzyskania natychmiastowej informacji zwrotnej na temat ryzyka biznesowego związanego z kandydatem do wydania oprogramowania,

*   testowanie w chmurze ‒ możliwość uruchomienia ww. testów w chmurze obliczeniowej ….

Jako ekspert Wnioskodawca rozwija, aktualizuje i unowocześnia ww. funkcje, w zależności od potrzeb klienta. W ramach swojej działalności nie prowadzi badań naukowych sensu stricto.

W latach 2019-2020 Wnioskodawca uzyskiwał przychody z działalności informatycznej (tworzenie oprogramowania) od zamawiającego mającego siedzibę w jednym z krajów Unii Europejskiej. Przychody z najmu uzyskiwał od podmiotów krajowych. Fizycznie działalność polegającą na tworzeniu i ulepszaniu oprogramowania Wnioskodawca realizował w kraju oraz za granicą. Jednakże całość Jego dochodów opodatkowana jest w Polsce.

W dniu 2 stycznia 2019 r. zaprowadzona została przez Wnioskodawcę odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółowa ewidencja, która prowadzona jest na bieżąco, tzn. w prowadzonej ewidencji wyodrębniane i uzupełniane są zapisy z chwilą rozpoczęcia pracy nad każdym wymienionym we wniosku prawem objętym preferencyjnym rozliczeniem. Ww. ewidencja prowadzona jest w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 UPDOF, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że przepisy art. 30cb UPDOF nie zawierają wymogu prowadzenia ewidencji na bieżąco, co zostało potwierdzone wyrokami sądów administracyjnych, np. wyrok WSA we Wrocławiu (sygn. akt I SA/Wr 170/20), wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim (sygn. akt I SA/Go 115/20).

Końcowo Wnioskodawca dodaje, że pojęcia „program komputerowy” oraz „autorskie prawo do programu komputerowego” nie mają precyzyjnej definicji i należy je rozumieć szeroko, co słusznie zauważono w objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących omawianego zagadnienia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza w dziedzinie informatyki w warunkach i okolicznościach wyszczególnionych w opisie stanu faktycznego spełnia przesłanki do zastosowania rozwiązania przewidzianego w art. 30ca i 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwanego IP-Box), polegającego na opodatkowaniu stawką 5%?

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzona przez Niego działalność gospodarcza w dziedzinie informatyki, w warunkach i okolicznościach wyszczególnionych w opisie stanu faktycznego, spełnia przesłanki do zastosowania rozwiązania przewidzianego w art. 30ca i 30cb UPDOF zwanego IP-Box, polegającego na opodatkowaniu stawką 5%.

Ustawa w przepisie art. 30ca UPDOF formułuje wymagania niezbędne do zastosowania uprzywilejowanego opodatkowania stawką 5% dochodów z kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (tzw. IP-Box).

W myśl art. 30ca ust. 1 UPDOF, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

‒ podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 UPDOF, dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto, przepis art. 30cb UPDOF zawiera dodatkowy wymóg prowadzenia ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ww. ustawy, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Z zacytowanych przepisów wynika, że UPDOF zawiera następujące warunki do zastosowania rozwiązania IP-Box:

1.  prowadzenie działalności gospodarczej,
2.  prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej,
3.  tworzenie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
4.  objecie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ochroną prawną,
5.  uzyskanie dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (wymienionego enumeratywnie w art. 30ca ust. 2) w jednej z form wymienionych w art. 30ca ust. 7,
6.  prowadzenie odpowiedniej ewidencji w sposób określony w art. 30cb.

Analiza wymienionych powyżej warunków wskazuje na to, że są one wszystkie spełnione, a zatem prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza w warunkach i okolicznościach wyszczególnionych w opisie stanu faktycznego spełnia przesłanki do zastosowania rozwiązania przewidzianego w art. 30ca UPDOF, a mianowicie:

ad a)

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą, a zatem spełnia warunek wymieniony w lit. a).

ad b)

Aby rozstrzygnąć, czy działalność Wnioskodawcy spełnia warunki do określenia jej jako działalność badawczo-rozwojowa, należy odnieść się do definicji tej działalności.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 UPDOF i obejmuje działalność badawczą lub rozwojową, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wszystkie opisane okoliczności dowodzą, że Wnioskodawca wytwarza oraz rozwija i ulepsza oprogramowanie komputerowe będące kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, i osiąga przychody z jego sprzedaży w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Spełnia zatem wymagania sformułowane w tiret przepisu art. 30ca ust. 2 UPDOF. Z kolei prace rozwojowe winny być na podstawie art. 5a pkt 39 i 40 UPDOF rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy ‒ Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace rozwojowe są zatem działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Prace prowadzone przez Wnioskodawcę polegające na wytwarzaniu oprogramowania mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po Jego stronie. Oprogramowanie tworzone stanowi oryginalny wytwór twórczej pracy Wnioskodawcy oraz jest przedmiotem ochrony prawa autorskiego. Ponadto, wykonywane prace obejmują wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność Wnioskodawcy przyczynia się do tworzenia nowych funkcji dla istniejących aplikacji, przy wykorzystaniu wiedzy m.in. z zakresu najnowszych technologii wytwarzania oprogramowania. Jest to działalność o charakterze twórczym obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe podejmowana w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Prace nad oprogramowaniem mają charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) oraz poprzedzone są testami projektowanych rozwiązań. Wykaz czynności, które m.in. Wnioskodawca realizuje w toku działalności programistycznej został zamieszczony w opisie stanu faktycznego. Wnioskodawca spełnia także wymóg nabywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, co przedstawił w stanie faktycznym. Pozostałe przesłanki przemawiające za tym, że Jego działalność programistyczna ma charakter badawczo

\-rozwojowy, również zostały wyczerpująco przedstawione w opisie stanu faktycznego.

Z opisanego wyżej uzasadnienia wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność rozwojową. Wprawdzie nie prowadzi działalności badawczej lub naukowej, lecz prowadzi działalność rozwojową, a to zdaniem Wnioskodawcy, jest wystarczającą przesłanką do ogólnego stwierdzenia, że prowadzi On działalność badawczo-rozwojową. A zatem, Wnioskodawca wykazał, że spełnia warunek wynikający z przepisów i opisany w lit. b).

ad c)

Kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w przypadku Wnioskodawcy, co przedstawił w opisie stanu faktycznego, są programy komputerowe, które tworzy lub ulepsza i rozwija. Programy te wymienione zostały w przepisie art. 30ca ust. 2 pkt 8 UPDOF, a zatem należą do katalogu kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

ad d)

Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie jako przejaw samodzielnej działalności twórczej objęte jest ochroną prawną na podstawie przepisu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zatem, wymóg podlegania ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, zapisany w tiret przepisu art. 30ca ust. 2 UPDOF został spełniony. Wnioskodawca przedstawił to w opisie stanu faktycznego.

ad e)

Wnioskodawca dokonuje sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co przedstawił w opisie stanu faktycznego, a zatem osiąga dochody, o których mowa w przepisie art. 30ca ust. 7 pkt 2 UPDOF.

ad f)

Dodatkowy wymóg prowadzenia ewidencji jest też spełniony, co Wnioskodawca zaznaczył w opisie stanu faktycznego.

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie opisane okoliczności dowodzą, że wytwarza oraz rozwija i ulepsza oprogramowanie komputerowe będące kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i osiąga przychody z jego sprzedaży w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca spełnia wymagania sformułowane w tiret przepisu art. 30ca ust. 2 UPDOF, a zatem prowadzona przez Niego działalność gospodarcza w warunkach i okolicznościach wyszczególnionych w opisie stanu faktycznego spełnia przesłanki do zastosowania rozwiązania przewidzianego w art. 30ca i 30cb UPDOF zwanego IP-Box, polegającego na opodatkowaniu stawką 5%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1837, z późn. zm.; Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i pkt 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych − oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn. zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 5a pkt 38 ww. ustawy wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. Nie ma również wymogu ciągłego lub długotrwałego prowadzenia działalności przez podatnika, by uznać daną działalność za działalność spełniającą kryterium systematyczności, albo też by podatnik musiał planować tego rodzaju działalność na przyszłość. Podobnie, nie ma wymogu, aby podatnik otworzył działalność na przykład na okres trzech miesięcy lub nawet jednego miesiąca, lub jednego tygodnia, lub jednego dnia w celu przeprowadzenia określonego projektu badawczo-rozwojowego, jeżeli takie działania są uzasadnione charakterem i planowanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej. W każdym z powyższych przypadków zostanie bowiem spełnione kryterium systematyczności działalności prowadzonej przez podatnika. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania naukowe (zdefiniowane w art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz prace rozwojowe (o których mowa w art. 5a pkt 40 ww. ustawy).

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie zawarte w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących usług oraz innych operacji w toku z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z przedstawionego we wniosku i jego uzupełnieniu opisu stanu faktycznego wynika, że od dnia 2 grudnia 2015 r. Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Podstawowy przedmiot Jego działalności to działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki oraz działalność związana z oprogramowaniem. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność polega na planowaniu i projektowaniu systemów komputerowych, które łączą sprzęt komputerowy, oprogramowanie i technologie komunikacyjne. W ramach pracy Wnioskodawca projektuje, tworzy i rozwija oprogramowanie, które ma za zadanie usprawnić proces testowy i zapewnić wysoką jakość systemu komputerowego przeznaczonego dla odbiorcy finalnego poprzez wykrywanie defektów oprogramowania, zarówno w nowych, jak i w już istniejących funkcjonalnościach systemu. Na wytwarzane oprogramowanie składają się m.in. kodowane (pisane) przez Wnioskodawcę testy automatyczne, stworzone przy zastosowaniu innowacyjnych technologii oraz narzędzi programistycznych. Poza tym, Wnioskodawca prowadzi jeszcze działalność polegającą na wynajmie nieruchomości. Jednakże, cały wniosek, w tym opis stanu faktycznego, dotyczy wyłącznie działalności informatycznej. Wnioskodawca jest opodatkowany podatkiem dochodowym zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych i płaci podatek liniowy. Jego formą księgowości jest podatkowa księga przychodów i rozchodów. Wnioskodawca nie zatrudnia pracowników lub zleceniobiorców (wykonawców). Nie współpracuje z podwykonawcami prowadzącymi niezależną działalność gospodarczą. Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie, wybór algorytmu i konkretnego sposobu programistycznego rozwiązania problemu jest rezultatem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej. Oprogramowanie tworzone jest dla konkretnego zastosowania z uwzględnieniem indywidualnych wymagań klienta w oparciu o posiadaną wiedzę i doświadczenie Wnioskodawcy oraz z wykorzystaniem własnej inwencji twórczej. Wykonywana praca programistyczna połączona jest z analizą problemu i zaprojektowaniem algorytmów i procedur znajdujących swój wyraz w formie programu ‒ kodu zrozumiałego dla komputerów. Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie komputerowe jest utworem w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i w związku z tym jest objęte ochroną prawną na podstawie art. 74 tej ustawy. Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie komputerowe będące kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu przepisów art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Praca Wnioskodawcy ma często charakter samodzielny, lecz zdarza się konieczność pracy zespołowej ‒ współpracy z innymi programistami przy pracach dotyczących dużych projektów. Jednak usługa programistyczna w zakresie, który jest przedmiotem danego zlecenia jest wykonywana samodzielnie. W takim przypadku każdy programista ma swój wydzielony zakres projektu. Także w przypadku współpracy z innymi programistami opracowywane przez Wnioskodawcę procedury i funkcje stanowią odrębne autonomiczne oprogramowanie, także objęte ochroną prawną na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zamawiającym jest podmiot gospodarczy mający siedzibę w jednym z krajów Unii Europejskiej. Podmiot ten jest integratorem, który następnie sprzedaje oprogramowanie klientowi finalnemu. Zgodnie z zapisami umowy zawartej z zamawiającym w dniu 3 grudnia 2018 r., Wnioskodawca przenosi na niego za wynagrodzeniem całość praw majątkowych do stworzonego przez siebie oprogramowania. Wynagrodzenie za przeniesienie na rzecz Zleceniodawcy autorskich praw do tworzonego i rozwijanego/ulepszanego programu komputerowego (oprogramowania) wypłacane jest na podstawie wystawianych przez Wnioskodawcę faktur w cyklach miesięcznych. Uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są przychodami z tytułu sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, podlegającego ochronie prawnej. Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu przepisu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Działalność Wnioskodawcy polega także na ulepszaniu i rozwijaniu oprogramowania, którego właścicielem jest zamawiający lub klient (odbiorca końcowy). Zamawiający udziela Wnioskodawcy niewyłącznej licencji na rozwijanie/ulepszanie oprogramowania. W związku z rozwojem oprogramowania powstają nowe programy i procedury ‒ nowe prawa własności intelektualnej podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W wyniku rozwijania (ulepszania) oprogramowania, tworzone były nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstawało nowe prawo własności intelektualnej. Prace ulepszeniowe nie mają charakteru rutynowych zmian. Przy przekazaniu ulepszeń zleceniodawcy dochodzi także do przeniesienia praw autorskich, czyli Wnioskodawca osiąga także dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów i procesów, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny, tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Prowadzone przez Wnioskodawcę prace rozwojowe to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 39 i 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca uważa, że oprogramowanie lub jego część dla zleceniodawcy, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Niego w 2019 r. i 2020 r. w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca wskazuje, że nie prowadzi działalności badawczej lub naukowej, lecz prowadzi działalność rozwojową, co oznacza, że prowadzi działalność badawczo-rozwojową. Zamawiający nie ustalił w sposób szczególny godzin i/lub miejsca wykonywania czynności. W toku realizacji prac objętych zleceniem zamawiający gwarantuje Wnioskodawcy całkowitą swobodę działań, wyboru środków i organizacji pracy. Nie sprawuje też kierownictwa w rozumieniu art. 22 Kodeksu pracy. Miejscem wykonywania przez Wnioskodawcę oprogramowania jest Polska i jeden z krajów Unii Europejskiej ‒ kraj siedziby zamawiającego, w którym Wnioskodawca nie posiada stałej placówki ani zakładu w rozumieniu ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Zgodnie z umową Wnioskodawca ponosi pełne ryzyko gospodarcze z tytułu realizacji zawartej umowy. Zgodnie z jej zapisami, Wnioskodawca jako samodzielny przedsiębiorca ponosi pełną odpowiedzialność za wykonywane przez siebie czynności, będące przedmiotem umowy i jest odpowiedzialny za wszelkie szkody powstałe w związku z wykonywaniem czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Zamawiający nie ponosi odpowiedzialności w przypadku, gdy szkoda powstała w wyniku działania wykonawcy. Wnioskodawca nie nabywał w 2019 r. i 2020 r. wyników prac badawczo-rozwojowych od innych podmiotów. Wnioskodawca stosuje nowoczesne technologie i narzędzia do tworzenia oprogramowania, w tym języki programowania oraz bierze udział w różnych formach kształcenia i doskonalenia zawodowego. Wnioskodawca na bieżąco śledzi rynek IT uczestnicząc w branżowych konferencjach, lokalnych meetupach oraz używa platform e-learningowych. Tworzone oprogramowanie jest nowatorskie w stosunku do stosowanych dotychczas rozwiązań w zakresie zadań Wnioskodawcy. Oprogramowanie oferuje szereg innowacyjnych funkcji, tj. w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Jako ekspert Wnioskodawca rozwija, aktualizuje i unowocześnia ww. funkcje, w zależności od potrzeb klienta. W ramach swojej działalności nie prowadzi badań naukowych sensu stricto. W latach 2019-2020 Wnioskodawca uzyskiwał przychody z działalności informatycznej (tworzenie oprogramowania). Całość Jego dochodów opodatkowana jest w Polsce.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy

– Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP Box).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

(\`(...)\`) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

(…) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432 oraz z 2020 r., poz. 288),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

‒ podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy autorskie prawo do programu komputerowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Podstawę opodatkowania w myśl art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie z kolei do treści art. 30ca ust. 4 tej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

\[(a+b) x 1,3\]/(a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a ˗ prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b ˗ nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c ˗ nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d ˗ nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Z powyżej powołanych przepisów wynika, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

*   zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

*   należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy;

*   podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw.

Zgodnie z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej mamy do czynienia wówczas, gdy jest to prawo wskazane przez ustawodawcę w art. 30ca ust. 2 pkt 1-8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP, jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że w dniu 2 stycznia 2019 r. zaprowadzona została przez Wnioskodawcę odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółowa ewidencja, która prowadzona jest na bieżąco, tzn. w prowadzonej ewidencji wyodrębniane i uzupełniane są zapisy z chwilą rozpoczęcia pracy nad każdym wymienionym we wniosku prawem objętym preferencyjnym rozliczeniem. Ww. ewidencja prowadzona jest w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji. W myśl art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego wg skali bądź podatkiem liniowym.

Taka odrębna ewidencja, oprócz dat dokumentów księgowych, ich numerów oraz kwot z nich wynikających, powinna także:

*   wyodrębniać każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, z których Wnioskodawca uzyskuje przychody (przede wszystkim, jaki to jest rodzaj kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, na podstawie jakich przepisów prawa te podlegają ochronie),

*   wykazywać przychody, koszty ich uzyskania, a także dochód (stratę) przypadające na każde wyodrębnione kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

*   wyodrębniać koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy.

Powyższe ma zapewnić możliwość ustalenia łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny, stwierdzić należy, że uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu odpłatnego przeniesienia na zleceniodawcę praw autorskich do wytwarzanego jak również rozwijanego i ulepszanego oprogramowania lub jego części w ramach prowadzonej działalności badawczo

\-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ww. ustawy. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów uzyskanych w 2019 r. oraz w 2020 r. z tego tytułu według stawki 5%.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Końcowo należy wskazać, że samodzielne prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej nie było przedmiotem interpretacji indywidualnej, bowiem okoliczność ta stanowiła element stanu faktycznego.

Tutejszy Organ podkreśla, że jednym z celów interpretacji indywidualnych jest zinterpretowanie przepisów budzących wątpliwość wśród podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych. Przepis art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) nakłada na Organ podatkowy obowiązek udzielania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ww. ustawy jest sam przepis prawa. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Świętego Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.