Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.413.2021.1.HW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-21
Teza: Ustalenia, czy nieodpłatne przekazanie majątku Jednostkom – posiadającym odrębną osobowość prawną – podlega opodatkowaniu.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; dostawa-dostawa towarów; dostawa-nieodpłatna dostawa towarów; wyposażenie; świadczenie-nieodpłatne świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 czerwca 2021 r. (data wpływu 28 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   ustalenia, czy wyposażanie przez C danej B w majątek niezbędny do działania danej B podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w sytuacji, gdy Wnioskodawcy nie przysługiwało w całości lub w części prawo do odliczenia podatku z tytułu nabycia ww. majątku – **jest prawidłowe**;
*   ustalenia, czy wyposażanie przez C danej B w majątek niezbędny do działania danej B podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w sytuacji, gdy Wnioskodawcy przysługiwało w całości lub w części prawo do odliczenia podatku z tytułu nabycia ww. majątku – **jest nieprawidłowe**;
*   ustalenia, czy nieodpłatna cesja praw i obowiązków wynikających ze stosunków najmu, dzierżawy lub użyczenia podlega opodatkowaniu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 28 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia: czy wyposażanie przez C danej B w majątek niezbędny do działania danej B podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w sytuacji, gdy Wnioskodawcy nie przysługiwało w całości lub w części prawo do odliczenia podatku z tytułu nabycia ww. majątku; czy wyposażanie przez C danej B w majątek niezbędny do działania danej B podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w sytuacji, gdy Wnioskodawcy przysługiwało w całości lub w części prawo do odliczenia podatku z tytułu nabycia ww. majątku oraz czy nieodpłatna cesja praw i obowiązków wynikających ze stosunków najmu, dzierżawy lub użyczenia podlega opodatkowaniu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

A (dalej: „A” lub „Stowarzyszenie” lub „Wnioskodawca”) jest stowarzyszeniem rejestrowym.

Wnioskodawca jest zarejestrowany w Sądzie Rejonowym (…) Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS (…), posiada osobowość prawną, a jego ustrój określają przepisy ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. Prawo o stowarzyszeniach (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 713 ze zm.; dalej: „Prawo o stowarzyszeniach”) oraz Statut.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) z tytułu:

*   odpłatnego świadczenia usług (…),
*   odpłatnego świadczenia usług marketingowo-reklamowych wynikających z umów ze sponsorami i partnerami (są to zwykle działania polegające na promowaniu marek sponsorów, np. poprzez umieszczanie logotypów na ubiorze (…) lub banerów z logotypami na nieruchomościach A),
*   odpłatnego świadczenia usług noclegowych i hotelarskich oraz odpłatnego najmu i dzierżawy pomieszczeń,
*   usług szkoleniowych i profilaktycznych,
*   czynności uzupełniających w stosunku do ww. obszarów, np. sprzedaży środków trwałych takich jak pojazdy terenowe, quady lub skutery, które nie nadają się do dalszej eksploatacji w ramach działań (…).

Terenem działania A jest obszar Rzeczypospolitej Polskiej ze szczególnym uwzględnieniem regionów (…), ale także poza granicami kraju. A wykonuje działania z zakresu (…) na podstawie ustawy (…). Cele Stowarzyszenia to m.in. niesienie pomocy osobom, których zdrowie lub życie jest zagrożone, udzielanie pomocy ofiarom klęsk żywiołowych, katastrof, wypadków i innych zdarzeń losowych, podnoszenie kwalifikacji członków A w ramach wewnętrznego systemu szkolenia i potwierdzanie uzyskanych kwalifikacji i umiejętności, profilaktyka oraz propagowanie bezpiecznych form aktywności, uprawiania turystyki i rekreacji (…), a także ochrona środowiska naturalnego. A realizuje swoje zadania statutowe poprzez (…) jednostek organizacyjnych - Grup (dalej: „Grupa” / „Grupy”, „B”). Grupy prowadzą samodzielnie działalność na swoim terenie na zasadach określonych Statutem – w szczególności to Grupy wykonują całkowitą działalność operacyjną z zakresu (…). Stowarzyszenie opiera działalność na dobrowolnej pracy społecznej członków Stowarzyszenia, a dla realizacji celów statutowych, A, w tym Grupy, mogą prowadzić działalność gospodarczą.

Wnioskodawca zamierza podjąć działania, których efektem ma być uzyskanie osobowości prawnej przez wszystkie Grupy na podstawie odrębnych przepisów regulujących sposób funkcjonowania stowarzyszeń i jednostek stowarzyszeń. Należy wskazać, że na dzień sporządzenia rozpatrywanego Wniosku osobowość prawną posiadają (…).

Podkreślić w tym miejscu należy, że choć Grupa jako jednostka organizacyjna Stowarzyszenia posiada wewnętrzną samodzielność, pozostaje nadal częścią Stowarzyszenia – mimo uzyskania osobowości prawnej pozostaje w strukturze A, działając na podstawie jego Statutu, a członków Stowarzyszenia działających w takiej B wiążą uchwały i decyzje władz Stowarzyszenia oraz postanowienia Statutu Stowarzyszenia. Powyżej wskazana możliwość – sposób funkcjonowania jednostek została określona przez Prawo o stowarzyszeniach.

Celem uzyskania osobowości prawnej przez B ma być nabycie autonomii w sferze stosunków majątkowych i możność samodzielnego występowania w obrocie cywilnoprawnym, aby ułatwić codzienną działalność A. Jednakże wraz z uzyskaniem osobowości prawnej przez poszczególne Grupy, nie nastąpi z mocy prawa przeniesienie własności żadnych składników majątku, którymi wcześniej dysponowała Grupa. Majątek nadal pozostanie własnością A, którym zarządza i dysponuje C (w praktyce – działające w imieniu A osoby umocowane przez C na podstawie pełnomocnictw, które co do zasady są członkami zarządów Grup). Zgodnie z postanowieniami Statutu, majątek A zostanie wyodrębniony z podziałem na majątek przypadający na poszczególne Grupy i majątek pozostający w dyspozycji C. Jednocześnie będzie to stanowiło realizację ciążącego na A obowiązku wyposażenia swoich B w majątek.

Dotychczas żaden majątek nie został przekazany przez A B, które uzyskały osobowość prawną w sposób, który kreowałby po stronie tych B tytuł prawny do tego majątku. Jest to konsekwencją okoliczności, że dotychczas możliwość taka nie istniała, ze względu na to, że B te (Grupy) nie posiadały osobowości prawnej, tzn. posiadały status prawny, o którym mowa w art. 10a ust. 3 a contrario Ustawy Prawo o stowarzyszeniach, czyli jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej. Cały majątek jest więc obecnie własnością A jako stowarzyszenia - osoby prawnej, a nie poszczególnych B. Należy podkreślić, że majątek ten był używany w ramach poszczególnych B, jednakowoż B te dotychczas nie posiadały osobowości prawnej, wskutek czego nie posiadały zdolności prawnej i nie mogły jako takie być podmiotem praw ani obowiązków, w tym podmiotem prawa własności.

Problemy, które leżą u podstaw złożenia Wniosku, związane są z przekształceniem B (Grup A) z jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, na jednostki organizacyjne posiadające osobowość prawną (zob. art. 10a Prawa o stowarzyszeniach), a same konsekwencje takiego przekształcenia związane z przekazaniem prawa do majątku, z którego dana jednostka organizacyjna korzystała (w praktyce: członkowie Stowarzyszenia zorganizowani w ramach danej jednostki organizacyjnej, działający na danym terenie, przede wszystkim w celu realizacji naczelnego zadania A, tj. (…)) nie posiadając zdolności prawnej (tj. przed uzyskaniem osobowości prawnej) tej samej jednostce po uzyskaniu osobowości prawnej, w ogóle nie są objęte regulacją ustawową. W ocenie Wnioskodawcy, sam fakt uzyskania osobowości prawnej przez daną B nie powoduje automatycznego przejścia prawa do majątku (bez względu na tytuł prawny), z którego korzystali członkowie Stowarzyszenia zorganizowani w ramach danej jednostki organizacyjnej, na tę B. Do uzyskania tytułu prawnego do tego majątku konieczne są czynności prawne przenoszące dane prawo z dotychczasowego podmiotu uprawnionego, tj. A jako stowarzyszenie, na daną B, która – wskutek wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego - uzyska osobowość prawną (zob. art. 10a ust. 5 Prawa o stowarzyszeniach). Jednostka taka pozostaje wprawdzie integralną częścią stowarzyszenia, ale w ramach konstrukcji tzw. podwójnej osobowości prawnej na gruncie relacji cywilno-prawnych jest podmiotem posiadającym własną, niezależną od stowarzyszenia jako całości, zdolność prawną (a więc możliwość bycia podmiotem praw i obowiązków) i zdolność do czynności prawnych.

Zamiarem Wnioskodawcy jest, aby poszczególne B, po uzyskaniu osobowości prawnej (a więc także zdolności prawnej), zostały wyposażone, jako podmioty, którym przysługiwał będzie tytuł prawny do danego majątku, w szczególności:

*   nieruchomości znajdujące się na obszarze działania danej B (w zależności od tytułu A do danej nieruchomości, poprzez przekazania prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub cesji praw i obowiązków wynikających ze stosunków zobowiązaniowych, których przedmiotem są nieruchomości, tj. ze stosunku najmu, dzierżawy lub użyczenia),
*   pojazdy (np. samochody osobowe, samochody specjalne – karetki, skutery, quady),
*   ruchomości typu:
*   wyposażenie niezbędne do prowadzenia działań (…) w szczególności na obszarze (…),
*   wyposażenie nieruchomości typu sprzęt kuchenny, meble, materace itp.,
*   komputery i sprzęt telekomunikacyjny,
*   stacje pogodowe,
*   inne ruchomości A znajdujące się na terenie działania danej B, o ile w jednostkowych przypadkach, ze względu na szczególne okoliczności, majątek ten nie pozostanie przypisany do A jako stowarzyszenia.

W rezultacie, konieczne będzie zawarcie stosownych umów, w tym dotyczących przekazania nieruchomości, pomiędzy A a daną B. Umowa taka będzie nieodpłatna, a jej celem ma być umożliwienie dysponowania majątkiem przez daną Grupę. Jednocześnie zwrócić należy uwagę, że przekazany majątek dalej będzie służył działalności statutowej A, tak jak dotychczas. Mając na uwadze powyższe okoliczności, umowa taka nie będzie umową darowizny w rozumieniu cywilistycznym, gdyż obok zobowiązania A do przekazania majątku będzie ona zawierała także postanowienia, zgodnie z którymi B zobowiąże się do wykorzystywania przedmiotowego majątku w danych okolicznościach w sposób koordynowany przez Władze A, a także (np. w przypadku działania na terenie innej Grupy) – de facto na rzecz innych Grup. W rezultacie umowa taka będzie na gruncie cywilnym tzw. umową nienazwaną.

O ile A przysługuje do danej nieruchomości prawo własności, w ramach uzgodnień pomiędzy A a daną B planowane jest przeniesienie na rzecz danej B prawa do rozporządzenia przekazanym towarem (majątkiem) jak właściciel, z zastrzeżeniem istnienia zobowiązania po stronie danej B do wykorzystywania przedmiotowego majątku w danych okolicznościach w sposób koordynowany przez Władze A, a także (np. w przypadku działania na terenie innej Grupy A) - de facto na rzecz innych B. Jeżeli A przysługuje do danej nieruchomości inny tytuł prawny niż własność (użytkowanie wieczyste, użytkowanie, najem, dzierżawa), na daną B zostanie przeniesione takie prawo, jakie przysługuje A, z zastrzeżeniem zobowiązania takiego jak wskazano w zdaniu poprzednim.

W następstwie zawarcia umów pomiędzy A a daną B, planowane jest, aby przekazany towar (majątek) stał się własnością danej B – o ile A przysługuje do danego elementu majątku prawo własności. Jak wcześniej wskazano, własność zostanie przekazana z zastrzeżeniem istnienia zobowiązania po stronie danej B do wykorzystywania przedmiotowego majątku w danych okolicznościach w sposób koordynowany przez Władze A, a także (np. w przypadku działania na terenie innej Grupy A) - de facto na rzecz innych B. Jeżeli do danego elementu majątku przysługuje A inny tytuł prawny niż własność (użytkowanie wieczyste, użytkowanie, najem, dzierżawa), na daną B zostanie przeniesione takie prawo, jakie przysługuje A, z zastrzeżeniem zobowiązania takiego jak wskazano w zdaniu poprzednim.

Dotychczas żadne umowy dotyczące przekazania nieruchomości przez A B nie zostały zawarte. Planowane jest, aby w przypadku, gdy do danej nieruchomości przysługuje A prawo własności lub prawo użytkowania wieczystego, umowy dotyczące przekazania nieruchomości (przeniesienia własności nieruchomości lub użytkowania wieczystego) będą zawarte w formie aktu notarialnego.

Wnioskodawca podkreślił, iż z tytułu nabycia majątku, który ma zostać przekazany danym B i który stanowi przedmiot rozpatrywanego Wniosku, A nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W szczególności, część majątku A została nabyta przed wejściem w życie regulacji o podatku od towarów i usług (np. niektóre z nieruchomości). Ponadto, majątek A służy przede wszystkim realizacji celów statutowych A, nie zaś prowadzeniu działalności gospodarczej. Tym samym, majątek A nie był i nie jest nabywany w celu wykonywaniu czynności opodatkowanych w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.).

Przekazany majątek dalej będzie służył działalności statutowej A, tj. m.in. niesieniu pomocy osobom, których zdrowie lub życie jest zagrożone, udzielaniu pomocy ofiarom klęsk żywiołowych, katastrof, wypadków i innych zdarzeń losowych, podnoszeniu kwalifikacji członków A w ramach wewnętrznego systemu szkolenia i potwierdzaniu uzyskanych kwalifikacji i umiejętności, profilaktyce oraz propagowaniu bezpiecznych form aktywności, uprawianiu turystyki i rekreacji (…), a także ochronie środowiska naturalnego. Jednocześnie, po stronie B będzie istnieć zobowiązanie do wykorzystywania przedmiotowego majątku w danych okolicznościach w sposób koordynowany przez Władze A, a także (np. w przypadku działania na terenie innej Grupy A) - de facto na rzecz innych B.

Podobna procedura, tj. zawarcie stosownych umów, w tym dotyczących przekazania nieruchomości, pomiędzy A a daną B, będzie musiała zostać zastosowana w przyszłości co do majątku, który zostanie dopiero nabyty przez A (np. w ramach centralnych zamówień realizowanych ze środków publicznych, czy umów sponsorskich zawieranych na szczeblu centralnym). Jest to naturalną konsekwencją tego, że bezcelowym jest gromadzenie sprzętu i materiałów w centrali, która pełni funkcję koordynującą działanie i funkcjonowanie Wnioskodawcy, ale nie prowadzi operacyjnych działań z zakresu (…), podczas gdy owe materiały i sprzęt powinny być na bieżąco dostępne na obszarach, gdzie to (…) jest wykonywane i zorganizowane tak, jak wymaga tego specyfika danego obszaru, która znana jest najlepiej Grupie tam działającej.

Jednocześnie wskazać należy, że niezależnie od niedokonania odliczenia VAT przez A, Wnioskodawca aktualnie jest w trakcie analiz czy potencjalnie w przeszłości A przysługiwało prawo do odliczenia podatku (w całości lub w części). Niemniej jednak, biorąc pod uwagę, że istotna część majątku została nabyta ponad 5 lat temu, dokumentacja w tym zakresie może już nie istnieć i ustalenie ewentualnego prawa do odliczenia może nie być możliwe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku gdy w związku z nabyciem ww. majątku, który ma zostać przekazany danym B, Wnioskodawcy nie przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, wyposażanie przez C danej B w majątek niezbędny do działania danej B na zasadach opisanych w zdarzeniu przyszłym podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Czy w przypadku gdy w związku z nabyciem ww. majątku, który ma zostać przekazany danym B, Wnioskodawcy przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, lecz Wnioskodawca nie dokonywał z tego tytułu obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wyposażanie przez C danej B w majątek niezbędny do działania danej B na zasadach opisanych w zdarzeniu przyszłym podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy, wyposażenie w majątek danej B przez C na zasadach opisanych w pytaniu nr 1 nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
2.  Zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy, wyposażenie w majątek danej B przez C na zasadach opisanych w pytaniu nr 2 nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad 1

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem VAT jest spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze - dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, po drugie - czynność wykonywana jest przez podmiot, który jest podatnikiem VAT.

Wskazać należy, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega zgodnie, z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary - stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie. Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte - w przypadku dostawy towarów - w art. 7 ust. 2 ustawy.

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

‒ jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zatem, aby doszło do uznania czynności nieodpłatnego przekazania towarów za czynność zrównaną z odpłatną dostawą towarów, zgodnie z ww. art. 7 ust. 2 ustawy o VAT muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

1.  dokonującym nieodpłatnego przekazania jest podatnik podatku od towarów i usług,
2.  przekazane przez podatnika towary należą do jego przedsiębiorstwa,
3.  przedmiotem nieodpłatnego przekazania jest towar, w stosunku do którego podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy jego nabyciu.

Mając na uwadze treść przytoczonych wyżej przepisów, stwierdzić należy, że ustawa o VAT nie zawiera przepisu, który odnosiłby się i regulował zasady opodatkowania tego typu nieodpłatnego przekazania majątku przez stowarzyszenie, jak wskazano w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, dlatego konieczne jest przyjęcie pewnych uproszczeń. W świetle powyższego, majątek A niezbędny do działania danej B na zasadach opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, nie będzie stanowił majątku należącego do przedsiębiorstwa. A zamierza bowiem wyposażyć B w majątek, który będzie przeznaczony do wykonywania zadań z zakresu (…) (m.in. samochody, quady, skutery, nieruchomości, ale i sprzęt do działań technicznych, sprzęt medyczny), jako zadania publicznego powierzonego A przez organ administracji publicznej (…).

Jednak przyjmując w ramach ww. uproszczenia, że niniejsze przekazanie majątku może stanowić przekazanie, o którym mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, zwrócić należy uwagę, że jak wynika z powyższych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega co do zasady każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, w tym także wszelkie darowizny, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Omawiany przepis stanowi odpowiednik art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE. L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zgodnie z którym za dostawę towarów uznaje się wykorzystanie przez podatnika towarów stanowiących część majątku jego przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników, które przekazuje nieodpłatnie lub, w ujęciu ogólnym, które przeznacza do celów innych niż prowadzona przez niego działalność, gdy VAT od powyższych towarów lub ich części podlegał w całości lub w części odliczeniu, jest uznawane za odpłatną dostawę towarów.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie (w tym także darowizna) tych towarów pozostaje poza zakresem opodatkowania (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania), bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane), co stwierdził także Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji z dnia 21 maja 2018 r., znak 0114-KDIP4.4012.185.2018.1.KR. W rezultacie, gdy podatnik nie miał prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, to wszelkie przekazanie lub zużycie towarów bez wynagrodzenia (nieodpłatne przekazania), pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania), co potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji z dnia 24 lutego 2020 r., znak 0113-KDIPT1-1.4012.747.2019.2.WL).

Powyższy pogląd podzielił również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 17 lutego 2020 r., znak 0111-KDIB3-3.4012.541.2019.1.MK, w której wskazał, że „kluczowym elementem determinującym opodatkowanie podatkiem od towarów i usług czynności polegającej na nieodpłatnym przekazaniu towarów jest to, czy przy nabyciu (w tym również imporcie lub wytworzeniu) tych towarów lub ich części składowych podatnikowi przysługiwało – w całości lub w części – prawo do odliczenia podatku naliczonego. Tym samym wyłącznie w sytuacji, gdy podatnik nie miał prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, to wszelkie przekazanie lub zużycie towarów bez wynagrodzenia (nieodpłatne przekazania), pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania)”.

W kontekście rozważań na tle art. 7 ust. 2 ustawy o VAT można odwołać się także do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który już wielokrotnie zajmował stanowisko w przedmiocie opodatkowania nieodpłatnych świadczeń. Zgodnie z wyrokiem w sprawie C-193/91 (Gerhard Mohsche z dnia 25 maja 1993 r.) oraz w orzeczeniu z dnia 17 maja 2001 r. w połączonych sprawach C-322/99 (Hans Georg Fisher) i C-323/99 (Klaus Brandenstein) Trybunał wskazał, że nieodpłatne świadczenia mogą być opodatkowane wyłącznie w takim zakresie, w jakim podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku naliczonego.

Mając na względzie powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, aby nieodpłatne przekazanie towarów – w świetle powołanego powyżej art. 7 ust. 2 ustawy o VAT – podlegało opodatkowaniu VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących warunków:

*   nieodpłatne przekazanie dokonywane jest przez podatnika podatku VAT,
*   przekazane przez podatnika towary należą do jego przedsiębiorstwa,
*   przedmiotem nieodpłatnego przekazania jest towar, w stosunku do którego podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tego towaru lub jego części składowych.

Niespełnienie któregokolwiek z powyższych warunków powoduje, zdaniem Wnioskodawcy, iż nieodpłatne przekazanie towaru – w świetle brzmienia art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT – stanowi czynność wyłączoną spod zakresu działania ustawy o VAT, bez względu na cel, na który zostały one przekazane.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane regulacje prawne należy stwierdzić, że wyposażenie przez C poszczególnych B w niezbędny majątek nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 7 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim A nie odliczył podatku VAT przy nabywaniu ww. majątku.

Niezależnie od powyższego Wnioskodawca podkreśla, że Prawo o stowarzyszeniach nie reguluje czynność wyposażenia w majątek przez stowarzyszenie swoich jednostek w konsekwencji nadania im osobowości prawnej. Kwestia ta, a co za tym idzie – przedmiotowa czynność wyposażenia w majątek przez C danej B w analizowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym – nie jest doprecyzowana prawnie. W tym miejscu Wnioskodawca zwrócił uwagę, że niniejsze działania, tj. proces nadania B osobowości prawnej i wyposażania ich w majątek, przyrównać można natomiast do uregulowanego w Kodeksie spółek handlowych (Ustawa z dnia 15 września 2000 r., t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1526, dalej: KSH) podziału spółki przez wydzielenie. W tym przypadku, zgodnie z wolą ustawodawcy, przepisy w sposób precyzyjny regulują kwestie majątkowe – w myśl art. 529 KSH podział może być dokonany m.in. przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Z dniem podziału albo z dniem wydzielenia spółki przejmujące lub spółki nowo utworzone powstałe w związku z podziałem wstępują w prawa i obowiązki spółki dzielonej określone w planie podziału. W szczególności na spółkę przejmującą lub nowo utworzoną przechodzą (o ile w decyzjach o ich ustanowieniu lub w przepisach prawa nie jest postanowione inaczej) zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które są związane z majątkiem spółki dzielonej przydzielonym danej spółce w planie podziału. Ze względu na to, że w konsekwencji podziału majątek spółki dzielonej przejęty zostaje przez spółkę już istniejącą lub na spółkę nowo zawiązaną, niezbędne jest dokładne wskazanie – opisanie i podzielenie – składników majątku i przypisanie ich do spółki przejmującej lub nowo zawiązanej w planie podziału. Mimo tak precyzyjnego uregulowania ww. kwestii w odniesieniu do spółek kapitałowych na gruncie KSH, Prawo o stowarzyszaniach nie zawiera przepisów normujących przedmiotową transakcję, a opisana w rozpatrywanym Wniosku czynność wyposażenia w majątek przez C danej B niewątpliwie wymaga zastosowania pewnych uproszczeń i zestawienia jej z przepisami odnoszących się do analogicznych / porównywalnych zdarzeń.

Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że gdy w związku z nabyciem ww. majątku, który ma zostać przekazany danym B, Wnioskodawca nie przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, wyposażanie przez C danej B w majątek niezbędny do działania danej B na zasadach opisanych w zdarzeniu przyszłym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad 2

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku, gdy w związku z nabyciem ww. majątku, który ma zostać przekazany danym B, Wnioskodawcy przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, lecz Wnioskodawca nie dokonywał z tego tytułu obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wyposażanie przez C danej B w majątek niezbędny do działania danej B na zasadach opisanych w zdarzeniu przyszłym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Odpowiednie uwagi zawarte w uzasadnieniu do pytania nr 1 znajdują zastosowanie.

W analizowanym przypadku, kwestia interpretacji przesłanki „jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych” wymaga sięgnięcia do wykładni celowościowej, ponieważ wykładnia językowa nie zapewnia wystarczających rezultatów: „gdy wykładnia ta (por. językowa) nie prowadzi do jednoznacznych wyników \[\`(...)\`\], godzi w cel instytucji prawnej (podważa ratio legis przepisu) \[\`(...)\`\] stosowanie czy też współstosowanie innych rodzajów wykładni jest uzasadnione i niezbędne” (J. Brolik, Wykładnia prawa podatkowego oraz jej determinanty, ZNSA 2014, nr 3, s. 54-75).

Należy zatem na wstępie odpowiedzieć na pytanie jaki jest cel wspomnianej regulacji prawnej zawartej w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT. Warto w tym kontekście sięgnąć do orzecznictwa TSUE, który interpretując Artykuł 16 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347, str. 1 z późn. zm.) (dalej: „dyrektywa VAT”) wyjaśnia cel wspomnianej regulacji. „Należy zauważyć, że celem art. 5 ust. 6 szóstej dyrektywy (por. odpowiednik Artykułu 16 dyrektywy VAT) jest zapewnienie równego traktowania podatnika, który wykorzystuje składniki majątku stanowiące część przedsiębiorstwa do celów prywatnych i zwykłego konsumenta, który nabywa towary tego samego rodzaju. Dla realizacji tego celu przepis ten uniemożliwia podatnikowi, któremu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów wykorzystywanych do działalności, ucieczkę od opodatkowania w przypadku przesunięcia tych towarów z działalności do wykorzystania w celach prywatnych i przez to osiągnięcie nieuzasadnionej korzyści w porównaniu ze zwykłym konsumentem, który nabywa towary i płaci od nich VAT. ”(R. Namysłowski, M. Borowski, M. Brzezin, K. Olczykowski, M. Zawadzki \[w:\] R. Namysłowski, M. Borowski, M. Brzezin, K. Olczykowski, M. Zawadzki, Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z zakresu VAT. Komentarz, Warszawa 2014, art. 7.)

Należy zatem przyjąć, iż w przypadku, gdy podatnik, któremu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, lecz z takiego prawa nie skorzystał, a zatem poniósł ekonomiczny ciężar podatku, znajduje się w pozycji na równi z konsumentem. Nieprawidłowe oraz nieadekwatne byłoby zatem opodatkowanie takiej transakcji, gdyż doprowadziło by to do sytuacji podwójnego opodatkowania w rozumieniu prawnym wspomnianej transakcji.

Ponadto należy odnieść się również do kwestii rozstrzygania wątpliwości interpretacyjnych. Zważywszy na fakt, iż w omawianym zdarzeniu przyszłym taka wątpliwość występuje (rozumienie przesłanki z art. 7 ust. 2 VAT), należy przyjąć powszechnie akceptowaną zarówno w doktrynie jak i orzecznictwie sądów administracyjnych zasadę in dubio pro tributario. Reguła ta jest domniemaniem interpretacyjnym które wskazuje, w jaki sposób należy rozstrzygać powstałe wątpliwości interpretacyjne – tak w obszarze oceny stanu faktycznego sprawy załatwianej w postępowaniu prawnym, jak również w ustalaniu treści i znaczenia prawa adekwatnego do tego stanu, to jest możliwego do uzasadnionego zastosowania. „Reguła ta nakazuje rozstrzyganie wszelkich wątpliwości interpretacyjnych na rzecz podatnika, a nie przeciw niemu, oraz zabrania takiej wykładni przepisów, która rozszerzałaby zakres obowiązków podatkowych podatnika. Regułę in dubio pro tributario ujmuje się często jako zakaz wykładni in dubio pro fisco, a więc zakaz rozstrzygania wątpliwości interpretacyjnych na rzecz fiskusa” (J. Brolik, Wykładnia prawa podatkowego oraz jej determinanty, ZNSA 2014, nr 3, s. 54-75).

W omawianym zdarzeniu przyszłym należy zatem przychylić się do prezentowanego przez Wnioskodawcę stanowiska odnośnie pytania nr 2. Niezasadnym bowiem było by, przyznanie nienależytej korzyści na rzecz Skarbu Państwa, która miałaby miejsce w przypadku opodatkowania VAT omawianego przekazania majątku.

Mając zaś na uwadze, że istotna większość majątku została nabyta wcześniej niż w przeciągu ostatnich 5 lat, Wnioskodawca nie ma możliwości skorygowania przyjętego podejścia i dokonania odliczenia VAT, w tych sytuacjach, w których potencjalnie miałby prawo do (częściowego) odliczenia VAT.

Tym samym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że gdy w związku z nabyciem ww. majątku, który ma zostać przekazany danym B, Wnioskodawcy przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, lecz Wnioskodawca nie dokonywał z tego tytułu obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wyposażanie przez C danej B w majątek niezbędny do działania danej B na zasadach opisanych w zdarzeniu przyszłym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   ustalenia, czy wyposażanie przez C danej B w majątek niezbędny do działania danej B podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w sytuacji, gdy Wnioskodawcy nie przysługiwało w całości lub w części prawo do odliczenia podatku z tytułu nabycia ww. majątku – **jest prawidłowe**;
*   ustalenia, czy wyposażanie przez C danej B w majątek niezbędny do działania danej B podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w sytuacji, gdy Wnioskodawcy przysługiwało w całości lub w części prawo do odliczenia podatku z tytułu nabycia ww. majątku – **jest nieprawidłowe**;
*   ustalenia, czy nieodpłatna cesja praw i obowiązków wynikających ze stosunków najmu, dzierżawy lub użyczenia podlega opodatkowaniu – **jest prawidłowe**.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem, zgodnie z powołanymi przepisami, nieruchomość spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Przez pojęcie „dostawy towarów”, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Interpretując zawarty w ww. artykule zwrot „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy podkreślić, że jest to czynność, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Uznaje się przy tym, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Istotny jest przede wszystkim aspekt ekonomiczny, a nie prawny transakcji, w ramach której podatnik przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania towarami jak właściciel. Akcent sformułowanej definicji położony został głównie na podkreślenie przeniesienia ekonomicznego władztwa nad rzeczą w taki sposób, aby nabywca mógł nią dysponować podobnie jak właściciel.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów – w art. 7 ust. 2 ustawy oraz – w przypadku świadczenia usług – w art. 8 ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

‒ jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zatem opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych, z wyjątkiem przekazania towarów spełniających warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości lub próbki. Natomiast zużycie towarów podlega opodatkowaniu tylko wówczas, gdy dokonywane jest na rzecz podmiotów i na cele wymienione w art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy, pod warunkiem, że przysługiwało prawo do odliczania podatku naliczonego.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, to wszelkie przekazanie lub zużycie towarów bez wynagrodzenia (nieodpłatne przekazania), pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).

Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie.

Jak już wcześniej wskazano aby dane świadczenie uznać za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub świadczącego usługę. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest zatem określenie, czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonania tego świadczenia miało być wypłacone. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie – jako usługa – podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów w art. 7 ust. 2 ustawy oraz – w przypadku świadczenia usług w art. 8 ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w ww. przepisach w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatna dostawa towarów i nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Przepis art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy wskazuje, że opodatkowaniu podlega jako odpłatne świadczenie usług, użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza (w tym w szczególności m.in. do celów osobistych podatnika lub jego pracowników), jeżeli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, w całości lub w części, przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych. Tylko łączne zaistnienie ww. przesłanek umożliwia objęcie zakresem opodatkowania VAT usług świadczonych nieodpłatnie.

Analizując treść powołanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy należy zauważyć, że dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy tego przepisu, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest stowarzyszeniem rejestrowym, posiada osobowość prawną, a jego ustrój określają przepisy ustawy Prawo o stowarzyszeniach oraz Statut. Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu: odpłatnego świadczenia usług (…); odpłatnego świadczenia usług marketingowo-reklamowych wynikających z umów ze sponsorami i partnerami (są to zwykle działania polegające na promowaniu marek sponsorów, np. poprzez umieszczanie logotypów na ubiorze (…) lub banerów z logotypami na nieruchomościach A); odpłatnego świadczenia usług noclegowych i hotelarskich oraz odpłatnego najmu i dzierżawy pomieszczeń; usług szkoleniowych i profilaktycznych; czynności uzupełniających w stosunku do ww. obszarów, np. sprzedaży środków trwałych takich jak pojazdy terenowe, quady lub skutery, które nie nadają się do dalszej eksploatacji w ramach działań (…).

Cele Stowarzyszenia to m.in. niesienie pomocy osobom, których zdrowie lub życie jest zagrożone, udzielanie pomocy ofiarom klęsk żywiołowych, katastrof, wypadków i innych zdarzeń losowych, podnoszenie kwalifikacji członków A w ramach wewnętrznego systemu szkolenia i potwierdzanie uzyskanych kwalifikacji i umiejętności, profilaktyka oraz propagowanie bezpiecznych form aktywności, uprawiania turystyki i rekreacji (…), a także ochrona środowiska naturalnego. A realizuje swoje zadania statutowe (…) jednostek organizacyjnych – Grup (…). Grupy prowadzą samodzielnie działalność na swoim terenie na zasadach określonych Statutem – w szczególności to Grupy wykonują całkowitą działalność operacyjną z zakresu (…). Stowarzyszenie opiera działalność na dobrowolnej pracy społecznej członków Stowarzyszenia, a dla realizacji celów statutowych, A, w tym Grupy, mogą prowadzić działalność gospodarczą.

Wnioskodawca zamierza podjąć działania, których efektem ma być uzyskanie osobowości prawnej przez wszystkie Grupy na podstawie odrębnych przepisów regulujących sposób funkcjonowania stowarzyszeń i jednostek stowarzyszeń.

Choć Grupa jest (…) jednostka organizacyjna Stowarzyszenia posiada wewnętrzną samodzielność, pozostaje nadal częścią Stowarzyszenia – mimo uzyskania osobowości prawnej pozostaje w strukturze A, działając na podstawie jego Statutu, a członków Stowarzyszenia działających w takiej B wiążą uchwały i decyzje władz Stowarzyszenia oraz postanowienia Statutu Stowarzyszenia. Powyżej wskazana możliwość – sposób funkcjonowania jednostek, została określona przez Prawo o stowarzyszeniach.

Celem uzyskania osobowości prawnej przez B ma być nabycie autonomii w sferze stosunków majątkowych i możność samodzielnego występowania w obrocie cywilnoprawnym, aby ułatwić codzienną działalność A. Jednakże wraz z uzyskaniem osobowości prawnej przez poszczególne Grupy, nie nastąpi z mocy prawa przeniesienie własności żadnych składników majątku, którymi wcześniej dysponowała Grupa. Majątek nadal pozostanie własnością A, którym zarządza i dysponuje C (w praktyce – działające w imieniu A osoby umocowane przez C na podstawie pełnomocnictw, które co do zasady są członkami zarządów Grup). Zgodnie z postanowieniami Statutu, majątek A zostanie wyodrębniony z podziałem na majątek przypadający na poszczególne Grupy i majątek pozostający w dyspozycji C. Jednocześnie będzie to stanowiło realizację ciążącego na A obowiązku wyposażenia swoich B w majątek.

Cały majątek jest obecnie własnością A jako stowarzyszenia – osoby prawnej, a nie poszczególnych B. Majątek ten był używany w ramach poszczególnych B, jednakowoż B te dotychczas nie posiadały osobowości prawnej, wskutek czego nie posiadały zdolności prawnej i nie mogły jako takie być podmiotem praw ani obowiązków, w tym podmiotem prawa własności.

Zamiarem Wnioskodawcy jest, aby poszczególne B, po uzyskaniu osobowości prawnej (a więc także zdolności prawnej), zostały wyposażone, jako podmioty, którym przysługiwał będzie tytuł prawny do danego majątku, w szczególności:

*   nieruchomości znajdujące się na obszarze działania danej B (w zależności od tytułu A do danej nieruchomości, poprzez przekazania prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub cesji praw i obowiązków wynikających ze stosunków zobowiązaniowych, których przedmiotem są nieruchomości, tj. ze stosunku najmu, dzierżawy lub użyczenia),
*   pojazdy (np. samochody osobowe, samochody specjalne – karetki, skutery, quady),
*   ruchomości typu:
    *   wyposażenie niezbędne do prowadzenia działań (…),
    *   wyposażenie nieruchomości typu sprzęt kuchenny, meble, materace itp.,
    *   komputery i sprzęt telekomunikacyjny,
    *   stacje pogodowe,
    *   inne ruchomości A znajdujące się na terenie działania danej Jednostki Organizacyjnej A, o ile w jednostkowych przypadkach, ze względu na szczególne okoliczności, majątek ten nie pozostanie przypisany do A jako stowarzyszenia.

W rezultacie, konieczne będzie zawarcie stosownych umów, w tym dotyczących przekazania nieruchomości, pomiędzy A a daną B. Umowa taka będzie nieodpłatna, a jej celem ma być umożliwienie dysponowania majątkiem przez daną Grupę. Jednocześnie zwrócić należy uwagę, że przekazany majątek dalej będzie służył działalności statutowej A, tak jak dotychczas. Mając na uwadze powyższe okoliczności, umowa taka nie będzie umową darowizny w rozumieniu cywilistycznym, gdyż obok zobowiązania A do przekazania majątku będzie ona zawierała także postanowienia, zgodnie z którymi B zobowiąże się do wykorzystywania przedmiotowego majątku w danych okolicznościach w sposób koordynowany przez Władze A, a także (np. w przypadku działania na terenie innej Grupy) – de facto na rzecz innych Grup. W rezultacie umowa taka będzie na gruncie cywilnym tzw. umową nienazwaną.

O ile Wnioskodawcy przysługuje do danej nieruchomości prawo własności, w ramach uzgodnień pomiędzy Wnioskodawcą a daną B planowane jest przeniesienie na rzecz danej B prawa do rozporządzenia przekazanym towarem (majątkiem) jak właściciel, z zastrzeżeniem istnienia zobowiązania po stronie danej B do wykorzystywania przedmiotowego majątku w danych okolicznościach w sposób koordynowany przez Władze, a także (np. w przypadku działania na terenie innej Grupy) – de facto na rzecz innych B. Jeżeli Wnioskodawcy przysługuje do danej nieruchomości inny tytuł prawny niż własność (użytkowanie wieczyste, użytkowanie, najem, dzierżawa), na daną B zostanie przeniesione takie prawo, jakie przysługuje A, z zastrzeżeniem zobowiązania takiego jak wskazano w zdaniu poprzednim.

W następstwie zawarcia umów pomiędzy Wnioskodawcą a daną B, planowane jest, aby przekazany towar (majątek) stał się własnością danej B – o ile Wnioskodawcy przysługuje do danego elementu majątku prawo własności. Jak wcześniej wskazano, własność zostanie przekazana z zastrzeżeniem istnienia zobowiązania po stronie danej B do wykorzystywania przedmiotowego majątku w danych okolicznościach w sposób koordynowany przez Władze, a także (np. w przypadku działania na terenie innej Grupy) – de facto na rzecz innych B. Jeżeli do danego elementu majątku przysługuje Wnioskodawcy inny tytuł prawny niż własność (użytkowanie wieczyste, użytkowanie, najem, dzierżawa), na daną B zostanie przeniesione takie prawo, jakie przysługuje Wnioskodawcy, z zastrzeżeniem zobowiązania takiego jak wskazano w zdaniu poprzednim.

Dotychczas żadne umowy dotyczące przekazania nieruchomości przez Wnioskodawcę B nie zostały zawarte. Planowane jest, aby w przypadku, gdy do danej nieruchomości przysługuje Wnioskodawcy prawo własności lub prawo użytkowania wieczystego, umowy dotyczące przekazania nieruchomości (przeniesienia własności nieruchomości lub użytkowania wieczystego) będą zawarte w formie aktu notarialnego.

Wnioskodawca wskazał, iż z tytułu nabycia majątku, który ma zostać przekazany danym B i który stanowi przedmiot rozpatrywanego Wniosku, A nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W szczególności, część majątku Wnioskodawcy została nabyta przed wejściem w życie regulacji o podatku od towarów i usług (np. niektóre z nieruchomości). Ponadto, majątek Wnioskodawcy służy przede wszystkim realizacji celów statutowych A, nie zaś prowadzeniu działalności gospodarczej. Tym samym, majątek nie był i nie jest nabywany w celu wykonywania czynności opodatkowanych w rozumieniu ustawy.

Przekazany majątek dalej będzie służył działalności statutowej Wnioskodawcy, tj. m.in. niesieniu pomocy osobom, których zdrowie lub życie jest zagrożone, udzielaniu pomocy ofiarom klęsk żywiołowych, katastrof, wypadków i innych zdarzeń losowych, podnoszeniu kwalifikacji członków A w ramach wewnętrznego systemu szkolenia i potwierdzaniu uzyskanych kwalifikacji i umiejętności, profilaktyce oraz propagowaniu bezpiecznych form aktywności, uprawianiu turystyki i rekreacji (…), a także ochronie środowiska naturalnego. Jednocześnie, po stronie B będzie istnieć zobowiązanie do wykorzystywania przedmiotowego majątku w danych okolicznościach w sposób koordynowany przez Władze, a także (np. w przypadku działania na terenie innej Grupy A) – de facto na rzecz innych B.

Podobna procedura, tj. zawarcie stosownych umów, w tym dotyczących przekazania nieruchomości, pomiędzy Wnioskodawcą a daną B, będzie musiała zostać zastosowana w przyszłości co do majątku, który zostanie dopiero nabyty przez Wnioskodawcę (np. w ramach centralnych zamówień realizowanych ze środków publicznych, czy umów sponsorskich zawieranych na szczeblu centralnym). Jest to naturalną konsekwencją tego, że bezcelowym jest gromadzenie sprzętu i materiałów w centrali, która pełni funkcję koordynującą działanie i funkcjonowanie Wnioskodawcy, ale nie prowadzi operacyjnych działań z zakresu (…), podczas gdy owe materiały i sprzęt powinny być na bieżąco dostępne na obszarach, gdzie to (…) jest wykonywane i zorganizowane tak, jak wymaga tego specyfika danego obszaru, która znana jest najlepiej Grupie tam działającej.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy w przypadku gdy w związku z nabyciem ww. majątku, który ma zostać przekazany danym B, Wnioskodawcy nie przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia oraz gdy Wnioskodawcy przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, lecz Wnioskodawca nie dokonywał z tego tytułu obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wyposażanie przez C danej B w majątek niezbędny do działania danej B na zasadach opisanych w zdarzeniu przyszłym podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wskazano wyżej nieodpłatne przekazanie towarów (np. darowiznę) uznaje się za odpłatną dostawę towarów, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem lub wytworzeniem tych towarów lub ich części składowych. Niespełnienie powyższego warunku jest podstawą do traktowania darowizny – w świetle brzmienia art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – jako czynności wyłączonej spod zakresu działania ustawy o podatku od towarów i usług, bez względu na cel, na który zostały one przekazane (darowane).

Zatem w przypadku nieodpłatnego przekazania towaru istotnym jest rozstrzygnięcie, czy Wnioskodawcy przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia tych towarów.

Należy podkreślić, że w przypadku nieodpłatnego przekazania towaru nie ma znaczenia, czy podatnik z tego prawa do odliczenia skorzystał, czy też nie. Istotne jest tylko, czy podatnikowi prawo to przysługiwało. Co więcej należy zaznaczyć, że przesłanką opodatkowania będzie także sytuacja, gdy podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego (przy stosowaniu proporcji sprzedaży), względnie gdy podatkiem naliczonym podlegającym odliczeniu była tylko część podatku naliczonego od zakupu.

Mając na uwadze powołane przepisy wskazać należy, że planowana czynność przeniesienia na rzecz danej B prawa do rozporządzenia przekazanym towarem (majątkiem) jak właściciel (z zastrzeżeniem istnienia zobowiązania po stronie danej B do wykorzystywania przedmiotowego majątku w danych okolicznościach w sposób koordynowany przez Władze A, a także na rzecz innych B), co do zasady mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wskazanych w art. 5 ust. 1 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że czynności te są czynnościami cywilnoprawnymi, których przedmiotem – w świetle art. 2 pkt 6 ustawy – są towary, i w wyniku których nastąpi – jak wskazał Wnioskodawca – przeniesienie prawa do rozporządzania przekazanym towarem (majątkiem) jak właściciel.

Jak wynika z okoliczności sprawy w odniesieniu do części towarów, Wnioskodawcy nie przysługiwało w całości lub w części prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia poszczególnych towarów, mających być przedmiotem nieodpłatnego przekazania. Zatem w odniesieniu do tych towarów nie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 7 ust. 2 ustawy, dające podstawę do uznania nieodpłatnego przekazania towarów za czynność zrównaną z odpłatną dostawą towarów.

W konsekwencji, nieodpłatne przekazanie towarów, w odniesieniu do których Wnioskodawcy nie przysługiwało w całości lub w części prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ich nabycia nie będzie stanowiło czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Równocześnie w odniesieniu do części towarów, Wnioskodawcy przysługiwało w całości lub w części prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia poszczególnych towarów, mających być przedmiotem nieodpłatnego przekazania.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane regulacje prawne należy stwierdzić, że nieodpłatne przekazanie ww. towarów, w odniesieniu do których Wnioskodawcy przysługiwało w całości lub w części prawo do odliczenia podatku naliczonego (nawet jeśli z tego prawa Wnioskodawca nie skorzystał) z tytułu nabycia przez czynnego podatnika podatku od towarów i usług będzie stanowiło dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że przedmiotem nieodpłatnego przekazania będą towary należące do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, przy nabyciu których przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Zatem, nieodpłatne przekazanie towarów, w odniesieniu do których Wnioskodawcy przysługiwało w całości lub w części prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ich nabycia (nawet jeśli z tego prawa Zainteresowany nie skorzystał) będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy.

Ponadto jak wynika z opisu sprawy zamiarem Wnioskodawcy jest również przekazanie na rzecz B cesji praw i obowiązków wynikających ze stosunków zobowiązaniowych, których przedmiotem są nieruchomości, tj. ze stosunku najmu, dzierżawy lub użyczenia.

Z powołanych wyżej regulacji zawartych w art. 7 i 8 ustawy wynika, że pojęcie świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej. Innymi słowy, pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności, bądź sytuacji. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu za odpłatnością.

Jak już wskazano, zgodnie z unormowaniami zawartymi w ww. art. 8 ust. 2 ustawy w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z powołanego przepisu art. 8 ust. 2 ustawy, wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

*   w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia – w całości lub w części – podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),
*   w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Analizując treść powołanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, zauważyć należy, że dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej przepisu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona.

W tym miejscu należy wskazać, że sama instytucja cesji jako umowy prawa cywilnego dotyczy wyłącznie praw, a nie konkretnego towaru, nawet, jeżeli dostawa tego towaru jest niejako „efektem końcowym” scedowanego zobowiązania.

Zatem nieodpłatne przeniesienie praw i obowiązków wynikających ze stosunków zobowiązaniowych, których przedmiotem są nieruchomości, tj. ze stosunku najmu, dzierżawy lub użyczenia, na rzecz innego podmiotu będzie nieodpłatnym świadczeniem usług.

Jednakże w świetle powołanych regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu sprawy stwierdzić, należy, że w niniejszej sprawie nie dojdzie do nieodpłatnego świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu polegającego na cesji ww. praw i obowiązków. Jak wynika z okoliczności sprawy do przekazania na rzecz B cesji praw i obowiązków wynikających ze stosunków zobowiązaniowych, których przedmiotem są nieruchomości dojdzie w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, dlatego też nie znajdą zastosowania przesłanki powodujące opodatkowanie przedmiotowych usług.

Zatem czynności te nie będą stanowić świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy, podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując w odpowiedzi na zadane pytania należy wskazać, że w przypadku, gdy w związku z nabyciem Majątku, który ma zostać przekazany danym B, Wnioskodawcy nie przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, wyposażanie przez C danej B w majątek niezbędny do działania danej B na zasadach opisanych w zdarzeniu przyszłym czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Natomiast w przypadku, gdy w związku z nabyciem Majątku, który ma zostać przekazany danym B, Wnioskodawcy przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, wyposażanie przez C danej B w majątek niezbędny do działania danej B na zasadach opisanych w zdarzeniu przyszłym czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Bez znaczenia pozostaje fakt, że Wnioskodawca nie dokonywał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Majątku.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest nieprawidłowe.

Z kolei przekazanie (cesja) na rzecz B praw i obowiązków wynikających ze stosunków zobowiązaniowych, których przedmiotem są nieruchomości, tj. ze stosunku najmu, dzierżawy lub użyczenia nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie jest prawidłowe.

Nadmienia się, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi tylko w zakresie zadanych pytań. Inne kwestie nie objęte pytaniami zawarte w opisie sprawy lub we własnym stanowisku nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. W szczególności należy wskazać, że kwestia zwolnienia od podatku wskazanych w opisie sprawy czynności, nie była przedmiotem merytorycznej analizy.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.