Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.291.2020.2.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-13
Teza: w zakresie ustalenia: - czy opisana we wniosku część działalności Spółki, dotycząca tworzenia nowych lub rozwoju już istniejących produktów oraz procesów (realizowana w ramach projektów Grupy 1), wypełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT – jest prawidłowe, - czy za koszty kwalifikowane w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, można uznać wydatki na wynagrodzenia zasadnicze pracowników wykonujących prace rozwojowe, wraz ze składkami ponoszonymi z tytułu stosunku pracy - jest prawidłowe.
Słowa kluczowe: definicja; działalność; koszt-koszty kwalifikowane; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R); wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 sierpnia 2020 r. (data wpływu 14 sierpnia 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 9 października 2020 r. (data nadania 9 października 2020 r., data wpływu 9 października 2020 r.) na wezwanie z dnia 5 października 2020 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.291.2020.1.MR (data nadania 5 października 2020 r., data doręczenia 5 października 2020 r.), oraz pismem z dnia 12 listopada 2020 r. (data nadania 12 listopada 2020 r., data wpływu 12 listopada 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy opisana we wniosku część działalności Spółki, dotycząca tworzenia nowych lub rozwoju już istniejących produktów oraz procesów (realizowana w ramach projektów Grupy 1), wypełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT – **jest prawidłowe**,

*   czy za koszty kwalifikowane w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, można uznać wydatki na wynagrodzenia zasadnicze pracowników wykonujących prace rozwojowe, wraz ze składkami ponoszonymi z tytułu stosunku pracy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 sierpnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

We wniosku przedstawiono następujące stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Informacje o Wnioskodawcy

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych.

W ramach prowadzonej działalności Spółka zajmuje się wytwarzaniem, ulepszaniem i wdrażaniem oprogramowania komputerowego.

Wnioskodawca jest częścią międzynarodowej grupy (dalej także: Grupa), która zajmuje się sprzedażą internetową. Spółka jest odpowiedzialna za opracowywanie, rozwój, ulepszanie i usprawnienie systemów informatycznych wykorzystywanych przez Grupę (np. sprzedażowych czy operacyjnych) poprzez świadczenie usług w dziedzinie oprogramowania.

Działalność Spółki

Spółka zajmuje się przede wszystkim tworzeniem, ulepszaniem i usprawnianiem oprogramowania komputerowego mającego obsługiwać procesy sprzedażowe i logistyczne prowadzone w Grupie, a także opracowywaniem i wprowadzaniem ulepszeń do tych procesów. Do przykładowych rozwiązań tworzonych przez Spółkę należą:

*   usprawnianie systemów dostaw do magazynów,

*   moduły związane z systemami zamówień,

*   systemy analiz danych handlowych.

Efekty prac Spółki znajdują zastosowanie w ramach działalności Grupy. Z uwagi na zróżnicowany charakter prac realizowanych przez Spółkę, które obejmują zarówno prace ukierunkowane na tworzenie, rozwój i ulepszanie istniejących już produktów i procesów (w tym wytwarzanie nowego i ulepszonego oprogramowania i narzędzi informatycznych), jak i działalność o charakterze utrzymaniowym, w obszarze wytwarzanego oprogramowania — co do zasady prace prowadzone przez Wnioskodawcę można podzielić na dwie główne grupy:

1.  Grupa 1 - Projekty badawczo-rozwojowe, tj. prace mające na celu poszerzanie oferty poprzez tworzenie całkowicie nowych produktów lub rozwiązań, czy też ulepszanie istniejących, w tym także prace ukierunkowane na usprawnienie wewnętrznych procesów stosowanych w Spółkach należących do Grupy,
2.  Grupa 2 - Projekty rutynowe, tj. projekty dotyczące standardowych prac, a także utrzymania i obsługi już wdrożonych rozwiązań i produktów. Celem tego typu projektów może być np. wprowadzenie okresowych, drobnych zmian i ulepszeń w uprzednio opracowanych rozwiązaniach produktowych. Prace te mają w istotnej części charakter rutynowy. Działalność Spółki prowadzona w ramach projektów Grupy 2 nie jest objęta niniejszym wnioskiem.

Zespoły prowadzące działalności B+R

Prace prowadzone przez Spółkę w ramach Projektów Grupy 1 (badawczo-rozwojowych) są realizowane w ramach kluczowych zespołów:

*   I — do zadań zespołu należy przede wszystkim dokonywanie analiz baz danych dotyczących dostaw wykonywanych przez poszczególne magazyny, a następnie opracowywanie oprogramowania mającego na celu eliminację zdarzeń niepożądanych występujących w poszczególnych magazynach, a co za tym idzie, poprawę parametrów procesów logistycznych.

*   II — do zadań zespołu należy przede wszystkim optymalizowanie procesów związanych z łańcuchem dostaw, w tym celu zespół przygotowuje oprogramowanie służące do porównania opcji dostaw w zależności od rodzaju produktu. Prace przeprowadzone przez zespół prowadzą do stworzenia mikroserwisów (rodzajów systemów o rozproszonej architekturze) odpowiedzialnych za dobór optymalnej metody dostawy.

*   III — w związku z tym, że Grupa w prowadzonej działalności wykorzystuje również magazyny bezpośrednich dostawców produktów, zespół ten jest odpowiedzialny za przygotowanie dedykowanego oprogramowania do standaryzacji dostaw z różnych magazynów. Działania zespołu koncentrują się na stworzeniu systemu, który będzie kompatybilny z przepływami pracy i procesami stosowanymi w magazynie producenta.

*   IV — składający się z dwóch subzespołów….. Do zadań zespołów należy zajmowanie się architekturą oprogramowania oraz aplikacji mobilnych. Projekty, którymi głównie zajmują się zespoły to: migracje do nowszych wersji iOS/Androida, modularyzacja aplikacji oraz usprawnianie procesu budowania i wydawania aplikacji.

Obszar prowadzonej działalności B+R

Prace wykonywane w poszczególnych zespołach związane są z ulepszaniem procesów sprzedażowych Grupy. Działalność Spółki jest ściśle skorelowana z szybko rozwijającym się rynkiem e-commerce. Przedmiotowe zapotrzebowanie jest zgłaszane przez inne podmioty należące do Grupy. Tym samym, Spółka otrzymuje informację o konieczności stworzenia nowego rozwiązania mającego na celu usprawnianie dotychczas stosowanego procesu lub wytworzenie zupełnie nowego.

Głównym obszarem działalności Spółki jest wytwarzanie oprogramowania oraz rozwijanie i ulepszanie systemów, funkcjonalności oraz rozwiązań w zakresie usług świadczonych przez Grupę i jej procesów wewnętrznych. Omawiane prace wiążą się z koniecznością wyszukiwania odpowiednich technologii i wykorzystania ich w celu spełnienia oczekiwań stawianych przez Grupę (pod kątem użyteczności i funkcjonalności).

Prace koncepcyjne, obejmują analizę możliwości wdrożenia nowego rozwiązania, zaprojektowanie go — z wykorzystaniem wiedzy zdobywanej przez pracowników X, a następnie opracowywanie wersji testowych oprogramowania i ich walidację, obejmującą testowanie oprogramowania.

Prace prowadzone we wskazanych obszarach mogą skutkować zarówno tworzeniem całkowicie nowych rozwiązań, jak i poprawą dotychczasowych rozwiązań. Efekty prac Spółki, służą przede wszystkim poprawie procesów realizowanych przez inne podmioty z Grupy. Przykładami takich procesów są m.in. rozliczenia w magazynach, katalogowanie produktów czy wybór metody dostawy. Rozwój takich procesów i ich usprawnianie pozwala Grupie na osiąganie lepszych wyników działalności, większego zadowolenia klientów i lepszej pozycji rynkowej.

Wnioskodawca podkreśla jednocześnie, że prace prowadzone we wszystkich wskazywanych zespołach (zarówno rozwój nowych lub ulepszonych procesów, jak i powiązane z nimi dostosowywanie oprogramowania do zmieniających się warunków prowadzenia działalności przez Grupę), jako stałe rozwijanie i ulepszanie oferowanych przez Spółkę usług rozwoju oprogramowania, które ma na celu zarówno bezpośrednie ulepszanie dotychczasowych produktów, w celu poprawy ich konkurencyjności na rynku, jak i wytworzenie zupełnie nowych, wychodzących naprzeciw potrzebom rynku, stanowią istotny i niezbędny element prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności i będą kontynuowane również w przyszłości.

Proces realizacji prac badawczo-rozwojowych

Proces realizacji projektów prowadzonych w odpowiedzi na zapotrzebowanie zgłaszane bezpośrednio od innych spółek z Grupy, rozpoczyna się co do zasady od otrzymania opisu zagadnienia w formie np. określenia nieprawidłowości w konkretnym magazynie czy nieefektywności w realizacji dostaw lub też wymagań co do nowej funkcjonalności systemu logistycznego.

Pierwszym krokiem w ramach realizacji takich projektów jest przeprowadzenie wstępnej analizy zagadnienia w celu oceny możliwości opracowania rozwiązania przez Wnioskodawcę. W przypadku, gdy wymagania sformułowane przez zamawiającego mają z perspektywy Wnioskodawcy charakter niestandardowy (tj. dotyczą rozwoju oprogramowania o specyfikacji dotychczas nieosiągalnej bądź niestosowanej przez Spółkę, których możliwość opracowania wymaga uprzedniej dodatkowej weryfikacji), pracownicy poszczególnych zespołów przeprowadzają dodatkowe analizy w zakresie niezbędnych do podjęcia kroków (wiedzy wymaganej do zrealizowania projektu). Efektem prac na etapie koncepcyjnym i analitycznym jest projekt nowego procesu / produktu / funkcjonalności lub usprawnienia dotychczas istniejącego procesu / produktu. Po sporządzeniu planu wykonania projektu, następuje podział obowiązków, który określa poszczególnym pracownikom zakres wykonywanych prac.

W pierwszej kolejności, w razie potrzeby, do prac włączani są architekci, którzy projektują architekturę systemu, funkcjonowanie baz danych i relacje między nimi. Następnie angażowane są zespoły programistyczne. Zespoły Wnioskodawcy pracują w metodyce iteracyjno-przyrostowego wytwarzania oprogramowania (Agile). Oznacza to, że prace realizowane są w kilkutygodniowych cyklach (iteracjach, sprintach). W ramach jednego sprintu realizowane są wybrane uprzednio funkcjonalności lub zmiany w oprogramowaniu, które są widoczne w wytwarzanej kolejnej wersji produktu (wersja demonstracyjna, prototypowa).

Po zakończeniu prac projektowych, przeprowadzane są testy rozwiązania, m.in. w zakresie przewidywanych funkcjonalności czy poprawności działania (testy manualne oraz automatyczne, według napisanych przez testerów Spółki scenariuszy i skryptów). Efektem prac jest opracowanie wstępnej wersji oprogramowania, która następnie zostanie wdrożona.

W trakcie prac projektowych, pracownicy wszystkich zespołów Spółki prowadzą także dokumentację obejmującą poszczególne etapy tworzenia oprogramowania, co jest nieodzownym elementem procesu rozwoju oprogramowania. W przypadku, gdy oprogramowanie spełnia założone wymagania (tj. zapewnia spełnienie niezbędnych parametrów), Spółka podejmuje decyzję o jego wdrożeniu w pełnym zakresie, a Prace w tym obszarze finalizowane są najczęściej stworzeniem odpowiedniego protokołu.

Poniżej przedstawiono przykłady kluczowych elementów projektu, występujących w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej (Grupa 1):

*   wyszukiwanie odpowiednich technologii i prowadzenie prac nad badaniem ich użyteczności na potrzeby tworzenia nowych / ulepszonych rozwiązań;

*   tworzenie nowego oprogramowania w celu zbadania i porównania ich przydatności w środowisku testowym na etapie dalszych prac nad nowymi rozwiązaniami/produktami;

*   przeprowadzanie badań i testów opracowywanych rozwiązań w warunkach zbliżonych do rzeczywistości, w celu weryfikacji przydatności produktu w świetle założonych wymagań i parametrów.

W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe, rozwija oraz ulepsza procesy i produkty (systemy informatyczne i narzędzia IT) niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Spółki i Grupy, lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Celem prowadzonych prac B+R w X, jak wspomniano wcześniej, jest opracowywanie, projektowanie, rozwijanie, wdrażanie nowych produktów / procesów i ulepszanie istniejących. W działalności Spółki uzasadnione jest podejmowanie tylko takich działań i Projektów, które wprowadzą znaczącą, z praktycznego punktu widzenia, innowację produktową lub procesową (ulepszenie).

Ulepszanie, rozwijanie lub usprawnianie procesów lub wdrażanie do ich obsługi nowych narzędzi (w tym narzędzi IT), każdorazowo służy poprawie parametrów tych procesów i zastępowaniu bardziej innowacyjnymi rozwiązaniami tych dotychczas stosowanych. Dla Wnioskodawcy znaczenie ma finalny, praktyczny efekt tych prac, a także jego przełożenie na efektywność prowadzenia działalności gospodarczej i poprawę pozycji rynkowej Grupy. W związku z tym, prace te wpływają na poprawę użyteczności i funkcjonalności wdrażanych nowych procesów lub usprawnień istniejących.

Podobnie, w przypadku opracowywania nowych produktów lub ulepszania istniejących, celem Wnioskodawcy jest wprowadzenie innowacji o istotnym znaczeniu funkcjonalnym z punktu widzenia Spółki lub odbiorcy / użytkownika końcowego.

Opisane prace są i będą prowadzone przez Wnioskodawcę w sposób systematyczny — planowo, w oparciu o przyjętą metodykę — Spółka realizuje prace w ramach iteracyjno-przyrostowych metod wytwarzania oprogramowania — i określony harmonogram — regularne sprinty, w których wykonywane są założone zadania — dla poszczególnych czynności podejmowanych w ramach prac projektowych.

Do projektów alokowane są odpowiednie zasoby, w tym pracownicy o wysokich kompetencjach niezbędnych dla ich realizacji. Działalność badawczo-rozwojowa jest i będzie przez Spółkę rozgraniczana od pozostałej działalności (prac rutynowych) — prowadzonej w ramach projektów Grupy 2.

Zdaniem Spółki, działalność prowadzona w ramach opisanych powyżej projektów Grupy 1, stanowi działalność badawczo-rozwojową.

Działalność prowadzona w ramach projektów Grupy 2 nie stanowi działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca zaznacza, że:

*   w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością badawczo-rozwojową, zamierza korzystać z odliczenia kosztów kwalifikowanych od podstawy opodatkowania na zasadach określonych w art. 18d i art. 18e ustawy o CIT;

*   koszty kwalifikowane działalności nie są i nie będą Wnioskodawcy zwracane w żaden sposób, ani odliczanie od podstawy opodatkowania;

*   nie korzysta ze zwolnień z tytułu art. 17 ust. 1 pkt 34 ani 34a ustawy o CIT, a odliczenia dokona w roku, w którym poniesione będą koszty kwalifikowane;

*   nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, nie będzie zatem korzystał ze zwiększonych kosztów kwalifikowanych;

*   prowadzi opisaną działalność w sposób stały i zamierza prowadzić działalność badawczo-rozwojową w sposób opisany powyżej również w przyszłości;

*   każdorazowo będzie dokonywał oceny prac prowadzonych w ramach danego projektu pod kątem spełnienia ustawowych przesłanek uznania ich za działalność badawczo-rozwojową;

*   w ramach prowadzonej przez siebie dokumentacji, Spółka będzie w stanie wyodrębniać koszty prowadzonej przez siebie działalności badawczo - rozwojowej, w sposób umożliwiający określenie wysokości przysługującej ulgi B+R, przede wszystkim przez przypisanie kosztów do poszczególnych projektów uznanych uprzednio za badawczo-rozwojowe;

*   będzie możliwe określenie, jaka część wynagrodzenia pracowników Spółki dotyczy działalności badawczo-rozwojowej — w oparciu o prowadzoną analizę zaangażowania czasowego pracowników w działania badawczo-rozwojowe oraz pozostałe.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 5 października 2020 r. Nr 0114-KDIP2-1.4010.291.2020.1.MR Wnioskodawca pismem z dnia 9 października 2020 r. uzupełnił braki formalne wniosku.

W odpowiedzi na zadane pytania Wnioskodawca doprecyzował opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i wskazał, że przedmiot zapytania Spółki, tj. ustalenie czy prowadzone w ramach Spółki prace stanowią działalność badawczo-rozwojową dotyczą okresu od 1 stycznia 2019 r. oraz lat kolejnych.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że Spółka jest małym przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców.

W okresie od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2019 r., Spółka zatrudniała przeciętnie 19 pracowników, natomiast przychody ze sprzedaży ww. okresie obrotowym wyniosły 6 344 233 PLN.

Wnioskodawca wskazał także, że nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych.

Ponadto, Spółka nie prowadzi również działalności w ramach tzw. Polskiej Strefy Inwestycji na podstawie decyzji o wsparciu, o której mowa art. 15 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. z 2018 r., poz. 1162).

W sytuacji, gdyby w przyszłości Spółka zdecydowała się na skorzystanie ze wsparcia dla inwestycji, ulga na działalność badawczo-rozwojową („ulga B+R”) nie będzie stosowana względem kosztów, które będą uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Wnioskodawca wskazał, że, wydatki kwalifikowane w ramach ulgi odpowiednio były, są lub będą (w odniesieniu do przyszłych lat) przez Spółkę zaliczane do kosztów uzyskania przychodu, zgodnie z ogólnymi zasadami wynikającymi z przepisów updop. Wysokość kosztów kwalifikowanych, będących przedmiotem odliczenia w ramach ulgi badawczo-rozwojowej dla danego roku, uwzględnia (i będzie uwzględniać w przyszłości) tylko te wydatki, które stanowią koszty uzyskania przychodu w danym roku.

Wnioskodawca nie uzyskuje przychodów z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b updop. W przypadku, gdyby Spółka osiągała w przyszłości przychody w ramach tego źródła, to – biorąc pod uwagę art. 18d ust. 1 updop – Wnioskodawca nie zamierza korzystać z odliczenia w ramach ulgi badawczo-rozwojowej w odniesieniu do kosztów związanych z przychodami osiąganymi z zysków kapitałowych.

Z kolei, ponoszone przez Spółkę wydatki, które mogę stanowić koszty kwalifikowane w ramach ulgi badawczo-rozwojowej nie zostały (i nie zostaną w przyszłości) odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, zgodnie z art. 18d ust. 5 updop. Gdyby w przyszłości koszty działalności B+R były Wnioskodawcy zwracane lub odliczane od podstawy opodatkowania w ramach przepisów innych niż dot. ulgi B+R (np. w ramach dotacji na prowadzenie działalności B+R), nie będą one w tej części podlegały odliczeniu z tytułu art. 18d updop.

Ponadto, Spółka we Wniosku wskazywała, iż w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością badawczo-rozwojową, zamierza korzystać z odliczenia kosztów kwalifikowanych od podstawy opodatkowania na zasadach określonych w art. 18d i art. 18e updop.

Tym samym, Spółka zamierza korzystać z odliczenia kosztów kwalifikowanych od podstawy opodatkowania na zasadach określonych w art. 18d i art. 18e updop.

Wnioskodawca wskazał, że we Wniosku, iż prowadzi działalność polegającą na tworzeniu nowych lub rozwijaniu już istniejących produktów oraz procesów – realizowanych w ramach projektów w Grupie 1 - Projekty badawczo-rozwojowe, tj. prace mające na celu poszerzanie oferty poprzez tworzenie całkowicie nowych produktów lub rozwiązań, czy też ulepszanie istniejących, w tym także prace ukierunkowane na usprawnienie wewnętrznych procesów stosowanych w Spółkach należących do Grupy.

Ponadto, Wnioskodawca ponownie przytoczył wskazane we Wniosku oświadczenia, stanowiące, że Spółka:

*   w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością badawczo-rozwojową, zamierza korzystać z odliczenia kosztów kwalifikowanych od podstawy opodatkowania na zasadach określonych w art. 18d i art. 18e ustawy o CIT;

*   koszty kwalifikowane działalności nie są i nie będą Wnioskodawcy zwracane w żaden sposób, ani odliczanie od podstawy opodatkowania;

*   nie korzysta ze zwolnień z tytułu art. 17 ust. 1 pkt 34 ani 34a ustawy o CIT, a odliczenia dokona w roku, w którym poniesione będą koszty kwalifikowane;

*   nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, nie będzie zatem korzystał ze zwiększonych kosztów kwalifikowanych;

*   prowadzi opisaną działalność w sposób stały i zamierza prowadzić działalność badawczo-rozwojową w sposób opisany powyżej również w przyszłości;

*   każdorazowo będzie dokonywał oceny prac prowadzonych w ramach danego projektu pod kątem spełnienia ustawowych przesłanek uznania ich za działalność badawczo-rozwojową;

*   w ramach prowadzonej przez siebie dokumentacji, Spółka będzie w stanie wyodrębnić koszty prowadzonej przez siebie działalności badawczo – rozwojowej, w sposób umożliwiający określenie wysokości przysługującej ulgi B+R, przede wszystkim przez przypisanie kosztów do poszczególnych projektów uznanych uprzednio za badawczo-rozwojowe;

*   będzie możliwe określenie, jaka część wynagrodzenia pracowników Spółki dotyczy działalności badawczo-rozwojowej – w oparciu o prowadzoną analizę zaangażowania czasowego pracowników w działania badawczo-rozwojowe oraz pozostałe.

Na tej podstawie Spółka twierdzi, że działalność prowadzona w ramach opisanych powyżej projektów Grupy 1, stanowi działalność badawczo-rozwojową. Natomiast, działalność prowadzona w ramach projektów Grupy 2 nie stanowi działalności badawczo-rozwojowej.

Tym samym, Spółka uważa, że spełnia wszystkie warunki z art. 18d updop, w celu zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

Niemniej, w celu potwierdzenie tego stanowiska, Spółka zwróciła się z przedmiotowym Wnioskiem o ocenę przedstawionego stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego oraz uzasadnienia stanowiska własnego Wnioskodawcy.

Wnioskodawca w przedmiotowym uzupełnieniu Wniosku wskazał także, że zgodnie z wymogiem zawartym w art. 9 ust. 1b updop, wyodrębnia i będzie wyodrębniać (w przyszłości) koszty działalności B+R w prowadzonej ewidencji rachunkowej. Spółka podkreśliła, iż we Wniosku zostało wskazane, iż w ramach prowadzonej dokumentacji, będzie w stanie wyodrębniać koszty prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej, w sposób umożliwiający określenie wysokości przysługującej ulgi B+R, przede wszystkim przez przypisanie kosztów do poszczególnych projektów uznanych uprzednio za badawczo-rozwojowe.

Spółka wskazała, że prace prowadzone w ramach Projektów Grupy 1 nie dotyczą prac innych niż te, zdaniem Wnioskodawcy, które mieszczą się w definicji działalności badawczo-rozwojowej stosowanej dla potrzeb korzystania z ulgi B+R, a w szczególności, jak wskazano we Wniosku, Projekty Grupy 1 nie dotyczą: prac administracyjnych, rutynowych i okresowych zmian, czynności wdrożeniowych w zakresie opracowanych już produktów i usług czy też produkcji seryjnej / komercyjnej – tego typu aktywności prowadzone są w ramach Projektów Grupy 2 (tj. projekty rutynowe).

Ponadto, prace prowadzone w ramach Grupy 1 nie dotyczą również:

*   serwisowania oraz

*   promowania ulepszeń i automatyzacji dokonywanych i dokonanych już w firmie i innych prac spoza B+R.

Ponadto, jak zostało przedstawione we Wniosku, Projekty Grupy 2 tj. Projekty rutynowe to projekty dotyczące standardowych prac, a także utrzymania i obsługi już wdrożonych rozwiązań i produktów. Celem tego typu projektów może być np. wprowadzenie okresowych, drobnych zmian i ulepszeń w uprzednio opracowanych rozwiązaniach produktowych. Prace te mają w istotnej części charakter rutynowy.

Wszelkie ww. wskazane czynności wykonywane przez pracowników Wnioskodawcy nie wchodzą i nie będą wchodziły w zakres prac kwalifikowanych jako B+R.

Wnioskodawca wskazał, że wytworzenie/rozwinięcie/modyfikacja/ulepszenie wyników nie jest (i nie będzie w przyszłości) świadczone wyłącznie przez inne podmioty z Grupy na podstawie umowy o współpracę w ramach prowadzonej przez te podmioty działalności gospodarczej.

Niemniej, Spółka stale współpracuje z Grupą w opracowywaniu, rozwoju, ulepszaniu i usprawnianiu systemów informatycznych wykorzystywanych przez Grupę (np. sprzedażowych czy operacyjnych). Zespoły różnych jednostek wchodzących w skład Grupy współpracują ze sobą, co pozwala na efektywne wykorzystanie zasobów i kompetencji oraz uzyskanie efektów synergii.

Ponadto, działania opisane w zakresie wskazanych projektów, które ewentualnie realizuje Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie są związane z działalnością Wnioskodawcy opartą na koordynowaniu, administrowaniu i nadzorowaniu nad realizacją projektów, które nabywane są od ww. podmiotów. Spółka prowadzi samodzielnie prace B+R, które zostały opisane we Wniosku w ramach Grupy 1.

Jak zostało podkreślone powyżej, Spółka jedynie współpracuje z Grupą w zakresie opracowywania, rozwoju, ulepszania i usprawniania systemów informatycznych wykorzystywanych przez Grupę, nie pełni jednak funkcji koordynacji, administrowania ani nadzoru, a kluczowego uczestnika / wykonawcy prac B+R.

Tym samym, prace w zakresie projektów wskazanych we Wniosku, dotyczą prac badawczo-rozwojowych prowadzonych wyłącznie przez Wnioskodawcę i zatrudnianych przez Wnioskodawcę pracowników, które to Spółka realizuje we współpracy z innymi podmiotami z Grupy.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że w przedstawionym we Wniosku stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym oraz własnym stanowisku wskazuje jedynie na zaangażowanie pracowników posiadających wiedzę w dziedzinie rozwijanych procesów.

Zatem, przedmiotem zadanego we Wniosku pytania jest odliczenie przez Wnioskodawcę kosztów kwalifikowanych, tj. wydatków na wynagrodzenia pracowników wykonujących prace rozwojowe, obejmujące wynagrodzenia zasadnicze wraz ze składkami ponoszonymi z tytułu stosunku pracy i stanowiących po ich stronie należności ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „updof”).

W odniesieniu do uznania przez tut. Organ, iż Wnioskodawca wskazuje jedynie na zaangażowanie pracowników posiadających wiedzę w dziedzinie rozwijanych procesów. Spółka pragnie podkreślić, iż pracownicy wykonujący prace rozwojowe to także specjaliści w rozległych dziedzinach z zakresu IT (nie są to specjaliści posiadający jedynie wiedzę w dziedzinie rozwijanych procesów, ale także szerokie kompetencje techniczne).

W ramach codziennej działalności pracownicy Spółki odpowiedzialni są za realizację Projektów z Grupy 1, które obejmują swoim zakresem czynności dotyczące wykorzystywania, łączenia i kształtowania obecnie istniejącej wiedzy z zakresu m.in. języków programowania, projektowania architektury oprogramowania i umiejętności w dziedzinach inżynierii oprogramowania i informatyki, a także nabywania nowej wiedzy, w tym, w szczególności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania. Projekty te dotyczą tworzenia nowych procesów lub produktów, a także usprawnień istniejących procesów lub produktów. Prace te polegają również m.in. na rozwoju i tworzeniu narzędzi IT używanych przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności. Tym samym, pracownicy Spółki muszą również cechować się znajomością powyżej wskazanych dziedzin z zakresu szeroko rozumianego IT.

Reasumując, pracownicy Spółki posiadają kompleksową wiedzę oraz kompetencje w rozległych dziedzinach IT, w tym w rozwijaniu procesów.

Wnioskodawca zamierza odliczać koszty kwalifikowane (wynagrodzenie z tytułu umów o prace oraz składki na ubezpieczenia społeczne z tytułu tych wynagrodzeń – w części finansowanej przez pracodawcę) w proporcji w jakiej czas przeznaczony na realizację zadań B+R pozostaje w stosunku do ogólnego czasu pracy pracownika w danym miesiącu. Koszty kwalifikowane Wnioskodawca zamierza więc odliczyć jedynie w części, w jakiej pracownicy realizowali faktycznie zadania w ramach prac badawczo-rozwojowych, na podstawie prowadzonej ewidencji.

Spółka nie wyklucza jednak sytuacji, w których w przypadku konkretnych pracowników w danym okresie całość czasu pracy będzie poświęcana na realizację prac o charakterze B+R.

Wówczas wszystkie wydatki ponoszone na wynagrodzenie z tytułu umów o pracę oraz składki ZUS poniesione z tytułu tych wynagrodzeń (w części finansowanej przez pracodawcę) dotyczące takich pracowników Spółki będą stanowiły koszty kwalifikowane.

Spółka wskazała także, że w skład ww. należności, dotyczących pracowników Spółki realizujących prace badawczo-rozwojowe, zatrudnionych na podstawie umowy o pracę mogą wchodzić wynagrodzenia za czas choroby, za czas urlopu, za czas opieki nad dzieckiem, wynagrodzenie za czas dyżuru pełnionego w domu (o ile taki dyżur nie jest czasem pracy poświęcanym na zadania pozostające w zakresie prac B+R) itp.

Niemniej jednak, Wnioskodawca podkreśla, że o ile określone składniki wynagrodzenia będą stanowiły bazę kosztów kwalifikowanych, o tyle nadal aktualne pozostaje kwalifikowanie (odliczenie) ich w takiej części, w jakiej czas pracy pracownika w danym miesiącu poświęcony jest na działalność B+R. Tym samym, zaliczenie składników płacy za okres nieobecności możliwe będzie tylko wtedy, gdy pozostały czas w miesiącu będzie pozwalał na wyliczenie wskaźnika zaangażowania B+R. Sam czas nieobecności nie będzie, oczywiście, zwiększał proporcji czasu poświęconego na realizację zadań B+R w odniesieniu do ogólnego czasu pracy pracownika w danym miesiącu.

Wnioskodawca zaznacza również, iż kwestia uwzględniania określonych składników płacowych jako kosztów kwalifikowanych nie stanowi przedmiotu zapytania w ramach niniejszego Wniosku.

Wnioskodawca zamierza odliczyć w ramach ulgi B+R także ekwiwalent za niewykorzystany urlop w części, w jakiej czas przeznaczony na realizacje działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w okresie, za który należny jest ww. ekwiwalent, w odpowiedniej proporcji, zgodnie z wymogiem przepisu art. 18d ust. 1.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że dotychczas w działalności Wnioskodawcy nie występują / nie występowały sytuacje, w których Spółka ponosiłaby koszty usług wykonywanych na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, które to usługi stanowiły wyłącznie należności ze źródła określonego w treści art. 13 pkt 8a updof. Niemniej, Wnioskodawca nie wyklucza, że takie sytuacje mogą mieć miejsce w przyszłości. We wskazanych sytuacjach, Wnioskodawca będzie postępował zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym poniżej.

W chwili obecnej sytuacja w Spółce, w której współpracownicy zatrudnieni na podstawie umów zlecenia lub umów o dzieło realizowaliby prace badawczo-rozwojowe nie występuje. Niemniej, w przypadku zaangażowania ww. współpracowników, Wnioskodawca będzie odliczać koszty kwalifikowane jedynie w części, w jakiej współpracownicy (zatrudnieni na podstawie umów zlecenie lub umów o dzieło) będą realizowali faktycznie zadania w ramach prac badawczo-rozwojowych.

Spółka nie wyklucza jednak możliwości zaistnienia sytuacji, w których konkretni współpracownicy realizujący prace badawczo-rozwojowe (zatrudnieni na podstawie umów zlecenia lub umów o dzieło) będą wykonywali wyłącznie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, wówczas koszty kwalifikowane będą odliczane w całości.

Obecnie sytuacja, w której Spółka ponosi koszty wynagrodzenia (kiedy pracownicy faktycznie nie realizują prac B+R) z tytułu należności dla osób fizycznych zatrudnionych na podstawie umowy zlecenie lub umowy o dzieło w Spółce nie występuje. Niemniej w przypadku zaistnienia ww. sytuacji, koszty wynagrodzenia ponoszone przez Wnioskodawcę z tytułu należności dla osób fizycznych zatrudnionych na podstawie umowy zlecenie lub umowy o dzieło będą obejmować nieobecności (kiedy pracownicy faktycznie nie realizują prac B+R), jednak nie będą przez Wnioskodawcę kwalifikowane oraz nie będą odliczane w ramach ulgi B+R.

Ponadto, obecnie sytuacja w której Wnioskodawca będzie zawierał również umowy cywilnoprawe na wykonanie prac badawczo-rozwojowych z podmiotami, które prowadzą działalność gospodarczą a przychody z tytułów wykonywania tych prac będą u nich stanowiły wyłącznie źródło określone w treści art. 13 pkt 8a updof w Spółce nie występuje. Niemniej, może się zdarzyć, że Wnioskodawca będzie zawierał również umowy cywilnoprawe na wykonanie prac badawczo-rozwojowych z podmiotami, które prowadzą działalność gospodarczą a przychody z tytułów wykonywania tych prac będą u nich stanowiły wyłącznie źródło określone w treści art. 13 pkt 8a updof.

W ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w ramach opisanych we Wniosku projektów Grupy 1, Spółka będzie ponosiła również koszty amortyzacji zgodnie z art. 18d ust. 3 updop:

_*   Za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością._

Wnioskodawca będzie odliczać ww. koszty kwalifikowane w takiej proporcji, w jakiej pozostaje ich wykorzystanie na potrzeby działalności B+R w całej działalności Wnioskodawcy.

Może się natomiast zdarzyć, iż dany środek trwały / wartość niematerialna i prawna będzie wykorzystywana w całości wyłącznie na potrzeby prac badawczo-rozwojowych, wówczas koszt ich amortyzacji będzie podlegać zaliczeniu do kosztów kwalifikowanych w całości.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że spełnia wszystkie warunki z art. 18d udop, w celu zastosowaniu ulgi na działalność badawczo-rozwojową, a w szczególności, że prowadzone przez Spółkę prace w ramach opisanych Projektów Grupy 1 stanowią działalność badawczo-rozwojową, w rozumieniu updop. Niemniej jednak, w celu potwierdzenia prawidłowości przedstawionego stanowiska, Wnioskodawca wystosował Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Spółka wskazała, że nie będzie ponosić innych kosztów kwalifikowanych, niż te, które zostały wskazane we Wniosku oraz w przedmiotowym Uzupełnieniu.

Ponadto, pismem dnia 12 listopada 2020 r. (data wpływu 12 listopada 2020 r.) Wnioskodawca dokonał uzupełnienia przedstawionego we wniosku opisu sprawy i wskazał, że:

1.  Przedmiotem wniosku są wynagrodzeniowy zasadnicze wraz ze składkami.
2.  Przedmiotem wniosku nie są odpisy amortyzacyjne.
3.  Przedmiotem wniosku nie są wynagrodzenia za czas choroby, za czas urlopu, za czas opieki nad dzieckiem oraz wynagrodzenie za czas dyżuru pełnionego w domu.
4.  Przedmiotem wniosku nie są wynagrodzenia osób zatrudnionych na podstawie umów zlecenia lub umów o dzieło oraz umów cywilnoprawnych - spółka zatrudnia i będzie zatrudniać tylko na podstawie umów o pracę.

Pismem z dnia 9 października 2020 r. Wnioskodawca uzupełnił także własne stanowisko w sprawie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym opisana powyżej część działalności Spółki, dotycząca tworzenia nowych lub rozwoju już istniejących produktów oraz procesów (realizowana w ramach projektów Grupy 1), wypełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT — w związku z czym Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 18d ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, przytoczona w stanie faktycznym działalność Spółki w zakresie projektów Grupy 1 spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26) ustawy o CIT.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, w świetle ustawy o CIT, Wnioskodawca będzie mógł odliczyć od podstawy opodatkowania koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ustawy o CIT z tytułu prowadzenia ww. działalności.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 4a pkt 26) ustawy o CIT, przez działalność badawczo-rozwojową rozumie się działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Badania naukowe zostały przy tym — zgodnie z art. 4a pkt 27 ustawy o CIT - podzielone na:

*   badania podstawowe — zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 85, ze zm.). — Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej także: PSWIN) jako „prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne”, oraz

*   badania aplikacyjne — zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 2 PSWIN jako „prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń”.

Prace rozwojowe zostały natomiast zdefiniowane jako „działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń” (art. 4 ust. 4 PSWIN, do którego odsyła art. 4a pkt 28 ustawy o CIT).

Wnioskodawca zaznacza, że opisywane we Wniosku Projekty Grupy 1 obejmują swoim zakresem czynności dotyczące wykorzystywania, łączenia i kształtowania obecnie istniejącej wiedzy z zakresu m.in. języków programowania, projektowania architektury oprogramowania i umiejętności w dziedzinach inżynierii oprogramowania i informatyki, a także nabywania nowej wiedzy, w tym, w szczególności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania. Projekty te dotyczą tworzenia nowych procesów lub produktów, a także usprawnień istniejących procesów lub produktów. Prace te polegają również m.in. na rozwoju i tworzeniu narzędzi IT używanych przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności.

Dla realizacji Projektów Grupy 1, niezbędne jest każdorazowo zaangażowanie pracowników posiadających wiedzę w dziedzinie rozwijanych procesów oraz wykorzystywanych do tego narzędzi (także informatycznych).

Każdorazowo, przed zakwalifikowaniem Projektu do Grupy 1, badana jest i będzie przesłanka występowania tego rodzaju aktywności.

Na podstawie przedstawionych powyżej definicji, należy stwierdzić, że w celu uznania działalności prowadzonej przez podatnika za działalność badawczo-rozwojową niezbędne jest kumulatywne spełnienie poniższych przesłanek:

1.  działalność ta musi mieć charakter twórczy,
2.  działalność ta musi być prowadzona w sposób systematyczny,
3.  działalność ta musi obejmować zwiększenie zasobów wiedzy bądź wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia owych zastosowań (z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń).

Wnioskodawca pragnie wskazać, że kryteria te zostały wyróżnione oraz omówione przez Ministra Finansów w Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: Objaśnienia MF), które w części 3.2. 1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d ustawy o CIT — co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Ponadto, wyróżnienie wskazanych trzech kryteriów kwalifikacji prac jako działalności badawczo-rozwojowej znalazło potwierdzenie w stanowisku Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wyrażonym w interpretacji indywidualnej z dnia 23 września 2019 roku (sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.402.2019.2.IR).

Twórczy charakter prowadzonej działalności Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in. „opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika”.

W świetle powyższej definicji, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że prace prowadzone w ramach projektów Grupy 1 podejmowane są przez pracowników Spółki w celu opracowywania nowych koncepcji oraz rozwiązań niewystępujących dotychczas w działalności Wnioskodawcy lub rozwiązań znacząco odróżniających się od rozwiązań funkcjonujących w Spółce uprzednio.

Wśród przykładów takich działań należy wskazać przede wszystkim prace koncepcyjne związane z opracowywaniem nowych produktów oraz związane ze zmianami przepisów.

Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka, co w przypadku Spółki przejawia się w fakcie, że rozwiązania w ramach projektów Grupy 1 powstają jako wynik kreatywnej działalności pracowników Spółki, którzy samodzielnie muszą znaleźć optymalne rozwiązania zagadnień, a rezultatem tej działalności są nowe wytwory intelektu (stanowiące ich własną twórczość intelektualną, uzewnętrznioną i noszącą cechę indywidualności), uzewnętrzniane m.in. w tworzonych analizach oraz planach wykonania / produkcji.

Podkreślenia w odniesieniu do powyższego wymaga również fakt, że pracownicy Spółki, zaangażowani w realizację prac w ramach projektów badawczo-rozwojowych, to wysokiej klasy specjaliści, posiadający wykształcenie w zakresie działalności będącej przedmiotem prowadzonych prac oraz długoletnie doświadczenie zawodowe. Równocześnie pracownicy Wnioskodawcy w sposób ciągły podnoszą swoje kwalifikacje oraz zdobywają nową wiedzę w dziedzinie swojej specjalizacji.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka stoi na stanowisku, zgodnie z którym działalność prowadzona przez Spółkę w ramach projektów Grupy 1 spełnia definicję działalności twórczej, stanowiącej nieodłączny element uznania prowadzonych prac za działalność badawczo-rozwojową.

Systematyczność podejmowanej działalności

Jak wskazano w Objaśnieniach MF, w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

*   w znaczeniu pierwszym - w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

*   w znaczeniu drugim - w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Zgodnie z podejściem przyjętym przez Ministra Finansów w cytowanych już objaśnieniach podatkowych, dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem). Spółka stoi na stanowisku, że w jej przypadku powyższe kryterium jest spełnione, z uwagi na prowadzanie prac w ramach projektów Grupy 1 w oparciu o przedstawioną w opisie stanu faktycznego metodykę (Spółka realizuje prace w ramach iteracyjno-przyrostowych metod wytwarzania oprogramowania), w ramach której do realizacji projektu opracowywane są określone wymagania, zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Odnosząc powyższe do sytuacji Wnioskodawcy, należy zauważyć, że bez wątpienia opisywana działalność Spółki i jej pracowników wpisuje się w tak postawione kryterium zwiększania zasobów wiedzy — pracownicy Wnioskodawcy stale rozwijają posiadaną wiedzę specjalistyczną, a zdobywana wiedza wraz z wykorzystywanymi przez nich narzędziami (także informatycznymi) umożliwia im prace nad opracowywaniem nowych rozwiązań produktowych oraz innowacji procesowych.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie również wskazać, że opracowywanie nowego rozwiązania w odpowiedzi na zapotrzebowanie zgłoszone przez klienta (Grupę) nie wyklucza uznania tego rodzaju prac za działalność badawczo-rozwojową.

Stanowisko takie zostało potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 29 sierpnia 2018 roku w odniesieniu do podatnika, którego produkty mają „niejednokrotnie charakter unikalny, dopasowany do pracy w określonych warunkach eksploatacyjnych, przy jednoczesnym zapewnieniu odpowiedniego poziomu bezpieczeństwa dla użytkownika”, co nie przeszkadza uznaniu ich za przejaw działalności badawczo-rozwojowej. Podejście to jest także spójne z przedstawionym powyżej stanowiskiem MF, w którym wyrażono pogląd, że nie ma znaczenia czy zastosowanie obejmie wyłącznie jedno przedsiębiorstwo (co należy rozumieć nie tylko z perspektywy zastosowania w działalności samego podatnika prowadzącego prace B+R, ale także zastosowania stricte dla potrzeb klienta, który uzyska produkt, w którym zdobyta, ukształtowana czy połączona wiedza została zastosowana).

Nierutynowany charakter projektów realizowanych w ramach Grupy 1 wynika z faktu, że prowadzone w nich prace, poprzedzone są koniecznością przeprowadzenia prac koncepcyjnych, opracowania specyficznych wymagań oraz planów wykonania, a w trakcie wykonywania zadań pracownicy Spółki często stają przed koniecznością zmierzenia się z sytuacją, w której w danym obszarze (w momencie definiowania wymagań) brakuje określonych informacji.

Sytuacja ta określana jest jako tzw. „niepewność badawcza”, charakterystyczna dla prowadzenia prac B+R i wymaga od pracowników Spółki samodzielnego opracowania koncepcji danego rozwiązania, które nie posiada jeszcze modelowego sposobu postępowania w ramach działalności prowadzonej przez Spółkę - w tym rozważenia czy opracowanie rozwiązania jest możliwe przy użyciu zakładanych metod.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, także przesłanka związana ze zwiększaniem zasobów wiedzy i wykorzystywaniem zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń), będzie spełniona w odniesieniu do projektów Grupy 1.

Na podstawie analizy wszystkich przedstawionych powyżej przesłanek działalności badawczo-rozwojowej (twórczy charakter, systematyczność, zdobywanie i wykorzystywanie wiedzy w celu opracowywania nowych lub ulepszonych produktów i procesów), Spółka stoi na stanowisku, zgodnie z którym opisywana przez nią działalność realizowana w ramach projektów Grupy 1 (we wszystkich wskazanych obszarach) spełnia ustawowe ramy działalności B+R.

Podobne stanowisko Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wyraził także w interpretacjach:

*   0111-KDIB1-3.4010.479.2018.1.BM z dnia 23 listopada 2018 roku,

*   0111-KDIB1-3.4010.566.2018.1 AN z dnia 8 stycznia 2019 roku,

*   0114-KDIP2-1.4010.291.2019.2.JS z dnia 16 września 2019 roku,

*   0111-KDIB1-3.4010.381.2019.1.APO z dnia 24 października 2019 roku,

*   0111-KDIB1-3.4010.430.2019.3.MBD z dnia 11 grudnia 2019 roku,

*   0111-KDIB1-3.4010.492.2019.2.BM z dnia 7 lutego 2020 roku.

Co więcej, należy podkreślić, że definicja ustawowa prac rozwojowych obejmuje w szczególności prace w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania. Jest to podstawowa działalność prowadzona przez Spółkę i obejmuje np.: wiedzę z zakresu środowisk programistycznych, języków programowania czy architektury systemów.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że wskazana ustawowa regulacja ma na celu zwrócenie uwagi na występowanie w tej dziedzinie działalności badawczo rozwojowej i wzmocnienie znaczenia tego faktu. W sposób szczególny stanowi to, zdaniem Wnioskodawcy, potwierdzenie, że działalność Spółki opisywana w niniejszym wniosku mieści się w zakresie powyższego sformułowania, co dodatkowo świadczy o rozwojowym charakterze prowadzonych prac.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że:

*   Wskazane we Wniosku Projekty realizowane są w celu opracowania nowych produktów, czyli między innymi systemów IT i ich elementów lub obsługiwanych przez nie procesów, a także usprawnienia istniejących poprzez zastosowanie w nich nowych technologii, poszerzenie funkcjonalności czy też ich przeprojektowanie. Tym samym, to właśnie dzięki istniejącej wiedzy i kompetencjom pracowników, a także ich rozwijaniu w toku Projektów badawczo-rozwojowych, możliwe jest tworzenie nowych praktycznych zastosowań (np. nowe wersje aplikacji mobilnych, które oferują użytkownikowi końcowemu bardziej rozbudowane funkcjonalności), mających bezpośrednie przełożenie na praktykę gospodarczą Grupy. Rezultaty takich prac mają odzwierciedlenie w ofercie produktowej Grupy oraz realizacji jej wewnętrznych procesów i przekładają się na poprawę efektywności działalności gospodarczej, umożliwieniu realizacji procesów niezbędnych dla poprawy konkurencyjności Grupy w sposób innowacyjny i wprowadzaniu nowych narzędzi w prowadzonej działalności.

*   Projekty Grupy 1 nie dotyczą: prac administracyjnych, rutynowych i okresowych zmian, czynności wdrożeniowych w zakresie opracowanych już produktów i usług czy też produkcji seryjnej / komercyjnej — tego typu aktywności prowadzone są w ramach Projektów Grupy 2 (tj. projekty rutynowe).

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym przytoczona w stanie faktycznym działalność Spółki w zakresie projektów Grupy 1 spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 9 października 2020 r., Wnioskodawca wskazał, że stoi na stanowisku, że będzie uprawniony do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ustawy o CIT.

1.  Kwalifikowanie kosztów pracowniczych i współpracowniczych

W świetle art. 18d ust. 2 pkt 1 updop za koszty kwalifikowane uznaje się m.in. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 updof, do którego odsyła art. 18d ust. 2 pkt 1 updop za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Natomiast, w świetle przepisów art. 18d ust. 2 pkt 1a updop za koszty kwalifikowane uznaje się m.in. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.

Artykuł 13 pkt 8 lit. a updof wskazuje, że za przychody z działalności wykonywanej osobiście (…) uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej (…) z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Powyższe wynika z treści przepisów updof w korespondencji z przepisami ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy oraz orzecznictwa sądowego w zakresie interpretacji art. 12 ust. 1 updof oraz art. 13 pkt 8 lit a updof.

W związku z powyższym, jak przedstawiono w niniejszym Uzupełnieniu, Spółka ponosi oraz zamierza ponosić w przyszłości, wymienione koszty pracownicze (i, ewentualnie, w razie ich wystąpienia – współpracownicze), tym samym uznając je za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 1 i 1a updop:

*   wynagrodzenia zasadnicze,

*   wynagrodzenia za godziny nadliczbowe,

*   różnego rodzaju dodatki, nagrody,

*   ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona,

*   świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika,

*   wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych oraz

*   składki sfinansowane przez płatnika (tj. składka na ubezpieczenie: emerytalne, rentowe, wypadkowe) z tytułu powyższych należności określone w ustawie z dnia z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. 2020 poz. 266).

1.  Ekwiwalent za niewykorzystany urlop; wynagrodzenie za czas choroby, urlopu, opieki nad dzieckiem oraz dyżuru pełnionego w domu

W zakresie ww. świadczeń pracowniczych, należy podkreślić, że stanowią one przychód ze stosunku pracy, a tym samym mogą być kwalifikowane w ramach ulgi badawczo-rozwojowej.

Jako potwierdzenie stanowiska Wnioskodawcy, można przytoczyć tezę z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 13 lutego 2019 r. (sygn. akt I SA/Sz 835/18), która wskazuję, że nie ma podstaw do wyłączenia przychodów pracownika B+R otrzymanych, gdy nie świadczy on pracy z powodu urlopu, choroby lub innej usprawiedliwionej nieobecności. Brzmienie art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p. wprowadzone od 1 stycznia 2018 r. miało ułatwić ustalenie proporcji w sytuacji, gdy dany pracownik zajmuje się działalnością B+R oraz inną działalnością; na to właśnie wskazuje treść „w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu”.

Tożsame stanowisko zostało przytoczone wielu następujących po sobie wyrokach Wojewódzkich Sądów Administracyjnych. Jako kolejne potwierdzenie wyżej wskazanego rozumowania można wskazać chociażby na tezę z Wyroku WSA w Gliwicach z dnia 20 lutego 2020 r. (sygn. I SA/Gl 1323/19) która wskazuję, że Decydujące jest wykonywanie przez pracownika działalności badawczo-rozwojowej, a skoro jest ona wykonywana na podstawie umowy o pracę, to wszystkie przychody podatnika związane z jego stosunkiem pracy oraz sfinansowane przez płatnika składek z tytułu tych należności, określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, stanowią koszt kwalifikowany na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p.

Ponadto, w wyjaśnieniach Ministerstwa Finansów z 18 maja 2017 r. Ulga podatkowa na działalność badawczo-rozwojową wskazane zostało, że Ustawy podatkowe o PIT i CIT przewidują zamknięty katalog kosztów kwalifikowanych. Chodzi m.in. o tzw. koszty pracownicze (art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy PIT i art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy CIT), tj.:

*   należności ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych, tj. z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy PIT, oraz składki od tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, finansowane przez płatnika (pracodawcę), jeżeli dotyczą one pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

Z treści art. 12 ust. 1 ustawy PIT (do którego to przepisu odwołują się obie ustawy podatkowe) wynika, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności:

*   wynagrodzenia zasadnicze,

*   wynagrodzenia za godziny nadliczbowe,

*   różnego rodzaju dodatki, nagrody,

*   ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona,

*   świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika oraz

*   wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

(…)

Do kosztów kwalifikowanych zalicza się finansowane (w części lub w całości) przez pracodawcę składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe oraz wypadkowe. Natomiast odliczeniu w ramach ulgi B+R nie podlegają składki na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Powyżej wskazane stanowisko zostało potwierdzone w ostatnim czasie w następujących wyrokach Wojewódzkich Sądów Administracyjnych:

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 28 kwietnia 2020 r., sygn. I SA/Gl 1569/19,

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 20 lutego 2020 r., sygn. I SA/Gl 1323/19,

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 18 grudnia 2019 r., sygn. I SA/Ol 692/19,

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 7 listopada 2019 r., I SA/Rz 609/19,

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 7 sierpnia 2019 r., sygn. I SA/Ol 441/19.

Ponadto, Ministerstwo Finansów 17 lipca 2019 r. w odpowiedzi na zapytanie poselskie nr 9404 potwierdziło, że możliwe jest włączenie ekwiwalentu za niewykorzystany urlop do kosztów kwalifikowanych Ulgi B+R.

Reasumując, Spółka ponosi oraz zamierza ponosić w przyszłości, wskazane wymienione koszty pracownicze, tj. wynagrodzenie za czas choroby, urlopu, opieki nad dzieckiem oraz dyżuru pełnionego w domu tym samym uznając je za koszty kwalifikowane w ramach ulgi badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca zaznacza również, iż kwestia uwzględniania określonych składników płacowych jako kosztów kwalifikowanych nie stanowi przedmiotu zapytania w ramach niniejszego Wniosku.

1.  Kwalifikowanie kosztów amortyzacji

Spółka oświadcza, iż odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych będą podlegały zaliczeniu do kosztów kwalifikowanych w takiej wysokości, w jakiej wykorzystywane były/będą do działalności badawczo-rozwojowej, która realizowana jest w ramach projektów Grupy 1.

Stanowisko Spółki jest zgodne z obowiązującą linią interpretacyjną organów podatków, która stanowi, że w sytuacji, gdy składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 7 lutego 2020 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.623.2019.1.BM) organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy, wskazując, że:

_

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

_

_W świetle powyższego, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wykorzystywanych przez Spółkę w działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 3 u.p.d.o.p., w części w jakiej są wykorzystywane do Działalności B+R._

W związku z powyższym, w ewidencji prowadzonej dla potrzeb określenia wysokości kosztów kwalifikowanych, wskazywana przez Spółkę będzie kwota wydatku. W przypadku, gdy wydatek będzie tylko częściowo związany z działalnością B+R, ewidencja będzie zawierała informację o tym, w jakiej części związany on będzie z prowadzoną działalnością B+R, przez przemnożenie kwoty wydatku (odpowiednio: wartości odpisu amortyzacyjnego) przez tzw. współczynnik wykorzystania w działalności B+R.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia:

*   czy opisana we wniosku część działalności Spółki, dotycząca tworzenia nowych lub rozwoju już istniejących produktów oraz procesów (realizowana w ramach projektów Grupy 1), wypełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT – **jest prawidłowe**,

*   czy za koszty kwalifikowane w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, można uznać wydatki na wynagrodzenia zasadnicze pracowników wykonujących prace rozwojowe, wraz ze składkami ponoszonymi z tytułu stosunku pracy - **jest prawidłowe**.

Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z pismem Wnioskodawcy z dnia 12 listopada 2020 r. (data wpływu 12 listopada 2020 r.), tut. Organ przyjął za Wnioskodawcą, że kwestia uwzględniania określonych składników płacowych, tj. wynagrodzenia za czas choroby, za czas urlopu, za czas opieki nad dzieckiem, wynagrodzenia za czas dyżuru pełnionego w domu itp., jako kosztów kwalifikowanych nie stanowi przedmiotu zapytania w ramach niniejszego wniosku.

W świetle ww. pisma, Organ nie odniósł się także do wynagrodzeń ponoszonych przez Wnioskodawcę z tytułu osób zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło oraz umów cywilnoprawnych z podmiotami, które prowadzą działalność gospodarczą, ponieważ Spółka wskazała, że zatrudnia i będzie zatrudniać pracowników tylko na podstawie umów o pracę.

Przedmiotem wniosku nie są także odpisy amortyzacyjne.

Tym samym, w ramach niniejszej interpretacji indywidualnej, tut. Organ odniósł się do ustalenia czy za koszty kwalifikowane można uznać wynagrodzenia pracowników wykonujących prace badawczo-rozwojowe, obejmujące wynagrodzenia zasadnicze wraz ze składkami ponoszonymi z tytułu stosunku pracy.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 z późn. zm., dalej: „updop”), działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematycznie prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Podkreślić, w tym miejscu należy, że przepisy o działalności badawczo-naukowej należy interpretować ściśle. Zatem, tylko te działania podatnika można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej, które wyczerpują znamiona definicji zawartej w treści art. 4a pkt 26 updop, co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 updop).

Natomiast zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 updop, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 updop, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zajmuje się przede wszystkim tworzeniem, ulepszaniem i usprawnianiem oprogramowania komputerowego mającego obsługiwać procesy sprzedażowe i logistyczne prowadzone w Grupie, a także opracowywaniem i wprowadzaniem ulepszeń do tych procesów. Do przykładowych rozwiązań tworzonych przez Spółkę należą:

*   usprawnianie systemów dostaw do magazynów,

*   moduły związane z systemami zamówień,

*   systemy analiz danych handlowych.

Z opisu sprawy wynika, ze przedmiotem pytania, w obszarze wytwarzanego oprogramowania jest Grupa 1 - Projekty badawczo-rozwojowe, tj. prace mające na celu poszerzanie oferty poprzez tworzenie całkowicie nowych produktów lub rozwiązań, czy też ulepszanie istniejących, w tym także prace ukierunkowane na usprawnienie wewnętrznych procesów stosowanych w Spółkach należących do Grupy.

Prace prowadzone przez Spółkę w ramach Projektów Grupy 1 (badawczo-rozwojowych) są realizowane w ramach pięciu kluczowych zespołów.

Prace wykonywane w poszczególnych zespołach związane są z ulepszaniem procesów sprzedażowych Grupy. Działalność Spółki jest ściśle skorelowana z szybko rozwijającym się rynkiem e-commerce. Przedmiotowe zapotrzebowanie jest zgłaszane przez inne podmioty należące do Grupy. Tym samym, Spółka otrzymuje informację o konieczności stworzenia nowego rozwiązania mającego na celu usprawnianie dotychczas stosowanego procesu lub wytworzenie zupełnie nowego.

Głównym obszarem działalności Spółki jest wytwarzanie oprogramowania oraz rozwijanie i ulepszanie systemów, funkcjonalności oraz rozwiązań w zakresie usług świadczonych przez Grupę i jej procesów wewnętrznych. Omawiane prace wiążą się z koniecznością wyszukiwania odpowiednich technologii i wykorzystania ich w celu spełnienia oczekiwań stawianych przez Grupę (pod kątem użyteczności i funkcjonalności).

Prace koncepcyjne, obejmują analizę możliwości wdrożenia nowego rozwiązania, zaprojektowanie go — z wykorzystaniem wiedzy zdobywanej przez pracowników X, a następnie opracowywanie wersji testowych oprogramowania i ich walidację, obejmującą testowanie oprogramowania.

Prace prowadzone we wskazanych obszarach mogą skutkować zarówno tworzeniem całkowicie nowych rozwiązań, jak i poprawą dotychczasowych rozwiązań. Efekty prac Spółki, służą przede wszystkim poprawie procesów realizowanych przez inne podmioty z Grupy. Przykładami takich procesów są m.in. rozliczenia w magazynach, katalogowanie produktów czy wybór metody dostawy. Rozwój takich procesów i ich usprawnianie pozwala Grupie na osiąganie lepszych wyników działalności, większego zadowolenia klientów i lepszej pozycji rynkowej.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem pytania wskazać należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26 - 28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.).

Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe, należy stwierdzić, że w ocenie tut. Organu, planowane przez Spółkę działania spełniają przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26-28 updop.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy opisana część działalności Spółki, dotycząca tworzenia nowych lub rozwoju już istniejących produktów oraz procesów (realizowana w ramach projektów Grupy 1), wypełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT – należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Z postanowień art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm., dalej: „updof), do którego to przepisu odwołuje się art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o updop) wynika, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że prace w zakresie projektów wskazanych we Wniosku, dotyczą prac badawczo-rozwojowych prowadzonych wyłącznie przez Wnioskodawcę i zatrudnianych przez Wnioskodawcę pracowników, a przedmiotem zadanego we Wniosku pytania jest odliczenie przez Wnioskodawcę kosztów kwalifikowanych, tj. wydatków na wynagrodzenia pracowników wykonujących prace rozwojowe, obejmujące wynagrodzenia zasadnicze wraz ze składkami ponoszonymi z tytułu stosunku pracy i stanowiących po ich stronie należności ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „updof”).

Pracownicy Spółki, wykonujący prace rozwojowe to także specjaliści w rozległych dziedzinach z zakresu IT (nie są to specjaliści posiadający jedynie wiedzę w dziedzinie rozwijanych procesów, ale także szerokie kompetencje techniczne).

W ramach codziennej działalności pracownicy Spółki odpowiedzialni są za realizację Projektów z Grupy 1, które obejmują swoim zakresem czynności dotyczące wykorzystywania, łączenia i kształtowania obecnie istniejącej wiedzy z zakresu m.in. języków programowania, projektowania architektury oprogramowania i umiejętności w dziedzinach inżynierii oprogramowania i informatyki, a także nabywania nowej wiedzy, w tym, w szczególności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania. Projekty te dotyczą tworzenia nowych procesów lub produktów, a także usprawnień istniejących procesów lub produktów. Prace te polegają również m.in. na rozwoju i tworzeniu narzędzi IT używanych przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności. Tym samym, pracownicy Spółki muszą również cechować się znajomością powyżej wskazanych dziedzin z zakresu szeroko rozumianego IT.

Reasumując, pracownicy Spółki posiadają kompleksową wiedzę oraz kompetencje w rozległych dziedzinach IT, w tym w rozwijaniu procesów.

Z opisu sprawy wynika także, że Wnioskodawca zamierza odliczać koszty kwalifikowane (wynagrodzenie z tytułu umów o pracę oraz składki na ubezpieczenia społeczne z tytułu tych wynagrodzeń – w części finansowanej przez pracodawcę) w proporcji w jakiej czas przeznaczony na realizację zadań B+R pozostaje w stosunku do ogólnego czasu pracy pracownika w danym miesiącu. Koszty kwalifikowane Wnioskodawca zamierza więc odliczyć jedynie w części, w jakiej pracownicy realizowali faktycznie zadania w ramach prac badawczo-rozwojowych, na podstawie prowadzonej ewidencji.

Spółka nie wyklucza jednak sytuacji, w których w przypadku konkretnych pracowników w danym okresie całość czasu pracy będzie poświęcana na realizację prac o charakterze B+R. Wówczas wszystkie wydatki ponoszone na wynagrodzenie z tytułu umów o pracę oraz składki ZUS poniesione z tytułu tych wynagrodzeń (w części finansowanej przez pracodawcę) dotyczące takich pracowników Spółki będą stanowiły koszty kwalifikowane.

Zatem, biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, oraz przedstawione powyżej przepisy, stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności B+R.

Ponadto, ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Wskazać należy, że w przypadku, gdy pracownik nie wykonuje czynności w ramach prac B+R, będąc na zwolnieniu lekarskim, czy na urlopie, sprawując opiekę nad dzieckiem, czy dyżur pod telefonem, itp., a w ramach należności ze stosunku pracy otrzymywał m.in.: wynagrodzenie za czas urlopu oraz inne usprawiedliwione nieobecności, itp. - zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności B+R.

Powyższe wynika z faktu, że choć ww. wynagrodzenia stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to jeśli będą obejmowały okres, w którym pracownicy nie wykonywali faktycznie czynności związanych z realizacją działalności badawczo-rozwojowej, będąc np.: na urlopie, zwolnieniu lekarskim, itp. nie mogą podlegać odliczeniu, jako koszt kwalifikowany w ramach ulgi, o której mowa w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 18d ust. 1 ustawy o pdop. Nieobecność pracownika oznacza, że nie wykonywał on wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że „(…) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w «projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej». Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (\`(...)\`)”.

W tym miejscu, zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody, premie, koszty delegacji służbowych i diet, ekwiwalent za niewykorzystany urlop zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 updof, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Reasumując, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Biorąc pod uwagę powyższe, wskazać należy, że koszty wynagrodzeń pracowników wykonujących prace rozwojowe, obejmujące wynagrodzenie zasadnicze, które po stronie pracowników stanowią należności ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof, na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o pdop w zw. z art. 18d ust. 1, mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania.

Powyższe odnosi się także do sfinansowanych przez płatnika składek z tyt. tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych odnoszących się do tej części kosztów wynagrodzeń (wskazanych we wniosku) pracowników, którzy faktycznie wykonują/będą wykonywać opisane we wniosku prace dotyczące tworzenia nowych lub rozwoju już istniejących produktów oraz procesów (realizowanych w ramach projektów Grupy 1).

Tym samym, odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, w myśl art. 18d ust. 1 w zw. z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy pdop, w rozpatrywanej sprawie, będą podlegać wydatki na wynagrodzenia pracowników wykonujących prace rozwojowe, obejmujące wynagrodzenia zasadnicze wraz ze składkami ponoszonymi z tytułu stosunku pracy, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest prawidłowe.

Jednocześnie wskazać należny, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające z własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem (w tym tej części stanowiska, które dotyczy uwzględnienia przedstawionych we wniosku składników płacowych (tj. wynagrodzenia za czas choroby, za czas urlopu, za czas opieki nad dzieckiem, wynagrodzenia za czas dyżuru pełnionego w domu), kosztów kwalifikowanych oraz wynagrodzeń osób zatrudnionych na podstawie umowy zlecenie, umowy o dzieło oraz umów cywilnoprawnych z podmiotami, które prowadzą działalność gospodarczą), oraz odpisów amortyzacyjnych nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Nadmienić przy tym należy, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne oraz orzeczenia sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszącymi, w związku z tym, nie mają waloru wykładni powszechnie obowiązujące.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoja aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.