Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-226/11/PSZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-05-30
Teza: 1. Czy w przypadku korzystania z samochodu na podstawie umowy leasingu, możliwe jest zaliczanie rat leasingowych i innych kosztów jego utrzymania do kosztów uzyskania przychodów? 2. Czy w przypadku zakup samochodu na kredyt, możliwe jest wpisanie go do ewidencji środków trwałych i zaliczanie jego amortyzacji wraz z odsetkami kredytowymi i innymi kosztami eksploatacji do kosztów uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: dochód-dochód z najmu; koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing-raty leasingowe; najem; odsetki; samochód-samochód osobowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 22 lutego 2011 r. (data wpływu 28 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z najmu wydatków związanych z wykorzystywaniem samochodu osobowego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z najmu wydatków związanych z wykorzystywaniem samochodu osobowego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Jest Pani właścicielem kamienicy. Łączna powierzchnia mieszkalna budynku wynosi ok. 1400 m2 co stanowi 21 lokali, w których zamieszkuje ok. 80 osób. Z otrzymanych dochodów rozlicza się Pani z Urzędem Skarbowym na zasadach ogólnych. Nie prowadzi Pani przy tym działalności gospodarczej w formalnym rozumieniu tego słowa, a środki finansowe uzyskiwane z najmu traktowane są jako dodatkowe źródło przychodu.

Obowiązki związane z administrowaniem nieruchomością, rotacją lokatorów, a przede wszystkim z licznymi remontami prowadzonymi w budynku, wymagają od Pani stałej mobilności. Praca, którą Pani wykonuje wiąże się z codzienną obecnością w wielu różnych miejscach i w miarę postępu prac remontowych prowadzonych w budynku i wzrostu liczby najemców jej wykonanie staje się niemożliwe bez użycia własnego środka transportu.

W związku z powyższym zadano pytania sprowadzające się do kwestii:

1.  Czy w przypadku korzystania z samochodu na podstawie umowy leasingu, możliwe jest zaliczanie rat leasingowych i innych kosztów jego utrzymania do kosztów uzyskania przychodów?
2.  Czy w przypadku zakup samochodu na kredyt, możliwe jest wpisanie go do ewidencji środków trwałych i zaliczanie jego amortyzacji wraz z odsetkami kredytowymi i innymi kosztami eksploatacji do kosztów uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionej sytuacji samochód jest niezbędnym narzędziem w wykonywanej pracy. W związku z tym koszty związane z jego eksploatacją zalicza się do kosztów uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307 ze zm.), źródłem przychodu jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Przychodem ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest przede wszystkim wynikający z umowy czynsz. Zarówno bowiem najem (podnajem), jak i dzierżawa (poddzierżawa) mają charakter odpłatny, a wynagrodzeniem wynajmującego, czy też wydzierżawiającego, jest czynsz.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Przez pojęcie „zachować" należy rozumieć „dochować coś w stanie niezmienionym, nienaruszonym, utrzymać”. Natomiast „zabezpieczyć” oznacza „uczynić bezpiecznym, niezagrożonym, dać ochronę”. Można więc przyjąć, że koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, które umożliwią dalsze funkcjonowanie źródła. Kosztami podatkowymi są zarówno koszty, które pozostają w bezpośrednim związku przyczynowo-skutkowym z przychodami podatkowymi, jak również koszty pośrednie, których powiązanie z konkretnym przychodem nie jest możliwe, jednak dla prawidłowego funkcjonowania źródła przychodów poniesienie ich jest uzasadnione.

Kwalifikując zatem wydatek w koszty podatkowe trzeba stwierdzić, że spełnia on dwa warunki: wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu lub zabezpieczenia albo zachowania źródła przychodów oraz nie może to być wydatek wymieniony w zamkniętym katalogu negatywnym, wymienionym w przepisie art. 23 ustawy.

Z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków m.in. na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

*   wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Stosownie do treści art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 22a-22o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z treścią art. 22a ust. 1 ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast w myśl art. 23 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

*   pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),
*   pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 32 cytowanej ustawy, nie stanowią również kosztów uzyskania przychodów naliczone, lecz nie zapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów). W świetle powyższego należy uznać, że dopiero zapłacenie odsetek daje możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Artykuł 23 ust. 1 pkt 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi zaś, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Z wyżej powołanych przepisów wynika, że odsetki od kredytu mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem łącznego spełnienia następujących warunków:

1.  zaciągnięty kredyt pozostaje w związku z przychodami uzyskiwanymi przez podatnika,
2.  odsetki zostały zapłacone,
3.  odsetki nie zwiększają kosztów inwestycji.

Kwestie dotyczące zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z umowami leasingu zostały przez ustawodawcę uregulowane w art. 23a-23l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 23a pkt 1 ww. ustawy, ilekroć w rozdziale 4a ustawy jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Jak wynika z art. 23b ust. 1 ww. ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1.  została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2.  suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Stosownie natomiast do przepisu art. 23b ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

1.  art. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych,
2.  przepisów o specjalnych strefach ekonomicznych,
3.  art. 23 i 37 ustawy z dnia 14 czerwca 1991 r. o spółkach z udziałem zagranicznym

*   do umowy tej stosuje się zasady opodatkowania określone w art. 23f-23h.

Z przepisów powyższych wynika, iż co do zasady, jeżeli umowa leasingu spełnia określone w art. 23b ww. ustawy warunki, to wówczas ponoszone przez leasingobiorcę (korzystającego) w związku z tą umową wydatki w podstawowym okresie (w tym raty leasingowe), z tytułu używania przedmiotu leasingu mogą stanowić koszty uzyskania przychodów. Ustawa nie zawęża uregulowań związanych z umowami leasingu wyłącznie do umów zawieranych przez korzystającego prowadzącego działalność gospodarczą, jednakże przy zaliczaniu wydatków związanych z umową leasingu do kosztów uzyskania przychodów nie można pomijać zasady wyrażonej w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tą zasadą, do kosztów uzyskania przychodów mogą być zaliczone wyłącznie wydatki związane z umową leasingu, której przedmiotem są środki trwałe służące podatnikowi do osiągania przychodów.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wskazano, że osiąga Pani dochody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (najem), opodatkowane na zasadach ogólnych. Dla potrzeb związanych z administrowaniem nieruchomości będzie Pani wykorzystywać samochód osobowy, przy czym rozważa Pani zakup samochodu na kredyt, albo zawarcie umowy leasingu.

Mając na uwadze treść przytoczonego uprzednio art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że skoro samochód osobowy, o którym mowa we wniosku nie będzie wykorzystywany na potrzeby pozarolniczej działalności gospodarczej, ani też nie odda go Pani do używania na podstawie umów w tym przepisie wymienionych, to nie może on podlegać amortyzacji. Co za tym idzie, odpisy amortyzacyjne od wartości tego samochodu nie będą mogły być zaliczane do kosztów uzyskania przychodu z tytułu najmu.

Kosztami uzyskania przychodów nie będą również odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup samochodu. Jak już wskazano, decydujące znaczenie dla możliwości zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów ma bowiem kryterium związku z uzyskiwanym przychodem lub źródłem tego przychodu. Koszty związane z kredytem bankowym zaciągniętym na nabycie samochodu (odsetki) to wydatki związane z pozyskaniem środków pieniężnych na ww. cel. Zaciągnięcie kredytu jest wyłącznie sposobem na pozyskanie pieniędzy na zapłatę ceny nabywanego samochodu. Odsetki od kredytu nie mają więc związku z przychodami z najmu nieruchomości, w żaden sposób nie wpływają też na zachowanie lub zabezpieczenie przychodu ze źródła jakim jest najem.

Podobnie, oceniając możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z najmu rat leasingowych w sytuacji zawarcia umowy leasingu samochodu osobowego należy rozważyć, czy wydatki z tego tytułu spełniają kryterium celowości, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy.

Uzyskiwanie przychodu z najmu nieruchomości nie jest uzależnione od tego czy będzie Pani opłacała raty leasingowe. Opłacanie tych rat nie przyczyni się również do zwiększenia tych przychodów. Pomiędzy ponoszonymi kosztami w postaci rat leasingowych a uzyskiwanymi przychodami z najmu nie występuje zatem związek przyczynowo-skutkowy. Wydatki związane z wykorzystywaniem samochodu na podstawie umowy leasingu nie wpływają również na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodu, jakim jest najem nieruchomości.

Do kosztów uzyskania przychodów może Pani natomiast zaliczyć poniesione wydatki na eksploatację (np. na paliwo) nabytego samochodu w części w jakiej wydatki te mają związek z osiąganiem przychodu z najmu. Podkreślić należy, że zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków na eksploatację samochodu osobowego, możliwe jest wyłącznie pod warunkiem, że wykaże Pani i udokumentuje, iż dany wydatek pozostawał w związku z czynnościami związanymi z najmem i mógł przyczynić się do osiągania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z najmu.

Gdyby samochód, o którym mowa we wniosku został wykorzystany do innych celów niż związane z najmem, to w tej części wydatki związane z jego eksploatacją nie będą mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów z tego źródła przychodów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.