Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1634/11/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-02-17
Teza: Usługi szkolenia, dla których Wnioskodawca nie podał krajowych przepisów, z jakich wynikałyby formy i zasady przewidziane dla ich prowadzenia, nie mogą korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT
Słowa kluczowe: BHP (bezpieczeństwo i higiena pracy); szkolenie; uprawnienie-uprawnienie do szkolenia; usługi-usługi szkoleniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 października 2011r. (data wpływu 7 listopada 2011r.), uzupełnionego pismem z dnia 31 stycznia 2012r. (data wpływu 3 lutego 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zwolnienia od podatku świadczonych przez Wnioskodawcę usług szkoleniowych – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 listopada 2011r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zwolnienia od podatku świadczonych przez Wnioskodawcę usług szkoleniowych.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 31 stycznia 2012r. (data wpływu 3 lutego 2012r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 23 stycznia 2012r. znak IBPP1/443-1634/11/AW.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki cywilnej, w której jedną z działalności jest organizowanie i przeprowadzanie szkoleń z zakresu znajomości normy SCC/VCA dotyczącej bezpieczeństwa pracy (odpowiednik szkolenia wstępnego bhp). Szkolenie zakończone jest egzaminem przeprowadzanym odpowiednio przez instytut SCC (TAG Niemcy) lub VCA (VCA Holandia). Po zdanym egzaminie uczestnicy otrzymują certyfikat SCC/VCA ważny 10 lat. Certyfikat ten jest potwierdzeniem znajomości podstawowych przepisów bhp i jest wymagany od osób chcących podjąć pracę na terenie Holandii, Belgii czy Niemiec. Wprawdzie posiadanie tego certyfikatu nie jest ustawowym wymogiem ww. krajów, ale większość firm, chcąc stosować praktyki bezpiecznej pracy, jako warunek zatrudnienia stawia posiadanie powyższego dokumentu. Szkolenia i egzaminy organizowane są w większości na terenie Polski.

Usługi Wnioskodawcy nabywają osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej lub podmioty gospodarcze, które na powyższe szkolenia kierują swoich pracowników. Powyższe usługi szkoleniowe, jako niekorzystające ze zwolnienie w chwili obecnej, opodatkowane są stawką w wysokości 23%.

W uzupełnieniu wniosku podano ponadto, że:

1.  Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług od 2 czerwca 2006r.
2.  Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w zakresie kształcenia i wychowania.
3.  Wykonywane przez Wnioskodawcę czynności są to usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054).
4.  Świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe prowadzone są w oparciu o holenderską normę VCA 2008/5.1 (SHE Checklist Contractors) i jej odpowiednik niemiecką normę SCC 2008 (Sicherheits Certifikat Contraktoren). Jest to tzw. „lista kontrolna dla wykonawców” dotycząca znajomości przepisów BHP wymaganych obligatoryjnie od pracowników zatrudnianych przez większość przedsiębiorstw w branży inżynieryjno-technicznej w Holandii i Niemczech (petrochemia, energetyka itp).
5.  Wnioskodawca nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.
6.  Wymienione we wniosku usługi nie są finansowane ze środków publicznych.
7.  Odbiorcami usług Wnioskodawcy są osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej oraz przedsiębiorcy prowadzący działalność gospodarczą. Umowa dotyczy przeprowadzenia szkolenia wraz z egzaminem z zakresu przepisów bhp obowiązujących w Holandii i Niemczech.
8.  Szkolenia zakończone są egzaminami przeprowadzanymi przez odpowiednio uprawnione: holenderski instytut egzaminacyjny ECABO i odpowiednio niemiecki instytut TGA. Po zdanym egzaminie uczestnik otrzymuje odpowiednio certyfikat VCA lub SCC. Certyfikaty te są potwierdzeniem znajomości przepisów bezpieczeństwa pracy obowiązujących odpowiednio w Holandii i Niemczech. Posiadanie wymienionych certyfikatów jest wymagane od pracowników rozpoczynających pracę w przedsiębiorstwach stosujących się do standardów bezpieczeństwa określonych przez SHE Checklist Contractors, czyli tzw. Listę kontrolną dla wykonawców. Brak takiego dokumentu uniemożliwia podjęcie pracy w tych przedsiębiorstwach.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przedmiotowe usługi szkoleniowe są zwolnione od podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust.1 pkt 29 lit. a?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 31 stycznia 2012r.), zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit a ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnione z podatku są usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26. Ministerstwo Finansów podkreśla, że dla oceny, czy określone usługi są zwolnione na podstawie powołanego wyżej przepisu od podatku od towarów i usług konieczne jest stwierdzenie:

1.  czy są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego;
2.  czy są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Szkolenie z zakresu bhp może dotyczyć pracodawcy, pracowników służby bhp, innych pracowników oraz instruktorów i wykładowców tematyki bhp. Szkolenia adresowane do pracodawcy, pracowników służb bhp, instruktorów i wykładowców tematyki bhp są usługami kształcenia zawodowego. Szkolenia bhp są usługami kształcenia zawodowego również wówczas, gdy dotyczą pracowników pracodawcy nie będących np. służbą bhp. Znajomość przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy jest bowiem warunkiem niezbędnym do wykonywania pracy.

Ponieważ posiadanie certyfikatu, który można uzyskać po szkoleniach Wnioskodawcy, jest warunkiem podjęcia pracy w krajach Unii Europejskiej tj. Niemcy, Holandia, uważa on, że jego stanowisko jest poprawne i usługi szkoleniowe, które świadczy należy zakwalifikować do usług zwolnionych od podatku od towarów i usług (art. 43 ust. 1 pkt 29 lit a, ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów zgodnie z rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Według art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy. Stosownie do art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, podstawowa stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z treści art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 s. 1 ze zm.) wynika, że państwa członkowskie zwalniają kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Na podstawie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanych przepisach wynika, iż dla oceny tego czy usługi szkoleń świadczone przez Wnioskodawcę są zwolnione od podatku od towarów i usług na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy, konieczne jest stwierdzenie:

1.  czy są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego;
2.  czy są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Jak podał Wnioskodawca, nie jest on jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w zakresie kształcenia i wychowania.

Oznacza to zatem, że Wnioskodawca nie jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, nie może więc korzystać ze zwolnienia wskazanego w tym przepisie.

W dalszej kolejności należy przeanalizować czy można zastosować zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, Wnioskodawca jest jednostką prowadzącą szkolenia z zakresu znajomości normy SCC/VCA dotyczącej bezpieczeństwa pracy (odpowiednik szkolenia wstępnego bhp). Szkolenie zakończone jest egzaminem przeprowadzanym odpowiednio przez instytut SCC (TAG Niemcy) lub VCA (VCA Holandia). Po zdanym egzaminie uczestnicy otrzymują certyfikat SCC/VCA ważny 10 lat. Certyfikat ten jest potwierdzeniem znajomości podstawowych przepisów bhp i jest wymagany od osób chcących podjąć pracę na terenie Holandii, Belgii czy Niemiec. Wprawdzie posiadanie tego certyfikatu nie jest ustawowym wymogiem ww. krajów, ale większość firm, chcąc stosować praktyki bezpiecznej pracy, jako warunek zatrudnienia stawia posiadanie powyższego dokumentu. Szkolenia i egzaminy organizowane są w większości na terenie Polski. Usługi Wnioskodawcy nabywają osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej lub podmioty gospodarcze, które na powyższe szkolenia kierują swoich pracowników.

Jak Wnioskodawca podał, wykonywane przez niego czynności są to usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054). Świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe prowadzone są w oparciu o holenderską normę VCA 2008/5.1 (SHE Checklist Contractors) i jej odpowiednik niemiecką normę SCC 2008 (Sicherheits Certifikat Contraktoren). Jest to tzw. „lista kontrolna dla wykonawców” dotycząca znajomości przepisów BHP wymaganych obligatoryjnie od pracowników zatrudnianych przez większość przedsiębiorstw w branży inżynieryjno-technicznej w Holandii i Niemczech (petrochemia, energetyka itp).

Celem szkoleń jest zatem uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy niezbędnej do celów zawodowych – osoby, do których skierowane są przedmiotowe szkolenia, pogłębiają wiedzę z zakresu bhp uzyskując, po zdanym egzaminie certyfikat będący potwierdzeniem znajomości podstawowych przepisów bhp, który jest wymagany od osób chcących podjąć pracę na terenie Holandii, Belgii czy Niemiec. Dzięki temu uczestnicy szkoleń podwyższają swoje kwalifikacje zawodowe, uzyskują dodatkowe umiejętności, a tym samym zwiększają swoje możliwości zawodowe w obecnie wykonywanej pracy, bądź też szanse na uzyskanie zatrudnienia w krajach Unii Europejskiej.

Tym samym, spełniony jest pierwszy ze wskazanych przez ustawodawcę warunków dla uzyskania zwolnienia z podatku od towarów i usług w myśl art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT, tj. świadczone przez Wnioskodawcę usługi są usługami kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego.

Ponadto Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego, że nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz że wymienione we wniosku usługi nie są finansowane ze środków publicznych.

Nie są więc spełnione warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) i lit. c) ustawy o VAT.

Pozostaje zatem trzecia możliwość tj. zbadanie, czy ww. szkolenia są prowadzone w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) tej ustawy.

Wnioskodawca wskazuje we wniosku, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe prowadzone są w oparciu o holenderską normę VCA 2008/5.1 (SHE Checklist Contractors) i jej odpowiednik niemiecką normę SCC 2008 (Sicherheits Certifikat Contraktoren). Jest to tzw. „lista kontrolna dla wykonawców” dotycząca znajomości przepisów BHP wymaganych obligatoryjnie od pracowników zatrudnianych przez większość przedsiębiorstw w branży inżynieryjno-technicznej w Holandii i Niemczech (petrochemia, energetyka itp). Szkolenia zakończone są egzaminami przeprowadzanymi przez odpowiednio uprawnione: holenderski instytut egzaminacyjny ECABO i odpowiednio niemiecki instytut TGA. Po zdanym egzaminie uczestnik otrzymuje odpowiednio certyfikat VCA lub SCC. Certyfikaty te są potwierdzeniem znajomości przepisów bezpieczeństwa pracy obowiązujących odpowiednio w Holandii i Niemczech. Posiadanie wymienionych certyfikatów jest wymagane od pracowników rozpoczynających pracę w przedsiębiorstwach stosujących się do standardów bezpieczeństwa określonych przez SHE Checklist Contractors, czyli tzw. Listę kontrolną dla wykonawców. Brak takiego dokumentu uniemożliwia podjęcie pracy w tych przedsiębiorstwach.

Jak wynika z powyższego, Wnioskodawca nie wskazał żadnych odrębnych przepisów prawa krajowego, z których wynikałyby formy i zasady przewidziane dla organizowania tego typu szkoleń.

Należy podkreślić, że tylko przepisy prawa polskiego mogą regulować jakie podmioty na terenie Rzeczypospolitej Polskiej mogą przeprowadzać szkolenia w zakresie BHP oraz formy i zasady przeprowadzania szkoleń z zakresu bezpieczeństwa i higieny pracy obowiązujące w Polsce. Państwo polskie nie jest bowiem w stanie kontrolować przepisów prawa holenderskiego czy niemieckiego regulujących kwestie przeprowadzania szkoleń BHP.

Ponadto należy zwrócić uwagę, że żaden przepis powołanej powyżej Dyrektywy 2006/112/WE nie wskazuje, że zasady dotyczące zwolnień od podatku usług szkoleniowych obowiązujące w jednym państwie członkowskim przenoszą się automatycznie na zwolnienia w innym państwie członkowskim. Określenie grupy podmiotów innych niż podmioty prawa publicznego, których świadczenie usług będzie zwolnione od podatku, Dyrektywa pozostawiła do rozstrzygnięcia poszczególnym państwom członkowskim.

Podmiotem prawa publicznego Wnioskodawca niewątpliwie nie jest i nie jest też inną instytucją w dziedzinie szkoleń, której cele uznane byłyby przez Polskę za podobne do celów instytucji prawa publicznego. Zwolnieniem od podatku mają być zatem objęte te szkolenia, których koszty ponosi budżet państwa lub też są wykonywane w warunkach określonych przez dane państwo oraz przez podmioty, których działanie może być kontrolowane i usankcjonowane przez państwo poprzez wydanie stosowanych przepisów prawa. Normy holenderskie lub niemieckie, czy też prawodawstwo jakiegokolwiek innego kraju, pozostaje poza kontrolą państwa polskiego, zatem nie może w Polsce stanowić podstawy do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.

Tak więc w ocenie tut. organu szkolenia przeprowadzane przez Wnioskodawcę co prawda mają na celu zdobycie odpowiednich kwalifikacji zawodowych, jednakże Wnioskodawca nie wskazał we wniosku, przepisów krajowych określających formy i zasady przeprowadzania tych szkoleń.

Oznacza to, że nie została spełniona druga przesłanka umożliwiająca korzystanie ze zwolnienia od podatku tzn. szkolenia nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy, że usługi szkoleniowe, które świadczy należy zakwalifikować do usług zwolnionych od podatku od towarów i usług (art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT) uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego, bądź zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.