Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.106.2024.2.JM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-12
Teza: Opodatkowanie wynagrodzenia z Chorwacji.
Słowa kluczowe: Chorwacja; obowiązek; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-ograniczony obowiązek podatkowy; umowa-umowa o pracę
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Podmiot i przedmiot opodatkowania-Nieograniczony i ograniczony obowiązek podatkowy.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2a

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

24 stycznia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 24 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania dochodów na terytorium Polski. Uzupełniła go Pani – na wezwanie – pismem z 10 marca 2024 r. (data wpływu 10 marca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

W okresie od 9 marca 2019 r. do 14 lipca 2020 r. przebywała Pani i pracowała w Chorwacji. Pani zatrudnienie było ciągłe i odprowadzała Pani tam podatek z umowy o pracę. Pani relokacją zajmowała się firma (…). W obu latach finansowych przebywała Pani ponad 183 dni w Chorwacji posiadając dwie rezydencje podatkowe w jednym roku kalendarzowym. Zgodnie z tym za okres styczeń – marzec 2019 r. oraz lipiec – grudzień 2020 r. rozliczyła Pani dochody w Polsce (PIT-37) z tytułu zatrudnienia w Polsce. Wówczas skorzystała Pani z prawa o unikaniu podwójnego opodatkowania. Centrum interesów osobistych zostało przeniesione od marca 2019 r. do lipca 2020 r. do Chorwacji. Załączyła Pani skany potwierdzenia zatrudnienia, potwierdzenie posiadania nr identyfikacji podatkowej w Chorwacji, potwierdzeniu meldunku oraz umowy najmu mieszkania, potwierdzenie odprowadzenia podatku w Chorwacji.

**Uzupełnienie opisu stanu faktycznego**

W 2019 i 2020 r. stałe miejsce zamieszkania dla celów podatkowych posiadała Pani w Chorwacji. Nie posiadała Pani certyfikatu rezydencji. Natomiast załącza Pani raz jeszcze potwierdzenie z Chorwackiego Urzędu Skarbowego o odprowadzeniu podatku dochodowego od osób fizycznych za okres pracy w Chorwacji. Chorwacja traktowała Panią jako swojego rezydenta podatkowego, z uwagi na Pani miejsce zamieszkania. Załączyła Pani dokumenty potwierdzające odprowadzenie podatków w Chorwacji za 2019 oraz 2020 r.

Wyjechała Pani do Chorwacji w celu podjęcia pracy oraz przesiedliła się Pani na stałe (potwierdzenie wynajmu mieszkania). Wróciła Pani do Polski po przyjęciu oferty pracy w Polsce, tj. 15 lipca 2020 r. (wygaśnięcie kontraktu w Chorwacji 14 lipca, rozpoczęcie pracy w Polsce 15 lipca). W 2019 r. i w 2020 r. nie przebywała Pani w Polsce powyżej 183 dni. Zarówno w 2019 r. jak i w 2020 r. (osobno) przebywała Pani powyżej 183 dni w Chorwacji.

Na pytanie, gdzie w 2019 r. i w 2020 r. znajdowało się Pani centrum interesów osobistych (najbliższa rodzina, mąż, dzieci) wskazała Pani, że w 2019 r. i w 2020 r. Pani centrum interesów osobistych znajdowało się w Chorwacji.

Pani aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska umiejscowiona była w Chorwacji. Nie posiadała Pani inwestycji. Posiadała Pani w Polsce kupione mieszkanie w 2018 roku (kredyt hipoteczny). Posiada Pani w Polsce – kredyt hipoteczny (kupno mieszkania w 2018 roku).

W 2019 r. i w 2020 r. uzyskała Pani dochody w Polsce. W 2019 r. styczeń – marzec (UOP) oraz w 2020 r. od 15 lipca do końca grudnia (UOP). Pani główne źródło dochodów znajdowało się w Chorwacji. Wynagrodzenia z tytułu pracy wykonywanej w Chorwacji było ponoszone i wypłacane przez podmiot chorwacki.

**Pytanie**

Czy dochody uzyskane w Chorwacji (opodatkowane w Chorwacji podatkiem dochodowym od osób fizycznych) podlegają również opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

**Pani stanowisko w sprawie**

Dochody opodatkowane w Chorwacji podatkiem dochodowym od osób fizycznych w obu latach (tj. 2019 r. oraz 2020 r.) nie podlegają opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Korzysta Pani z prawa o unikaniu podwójnego opodatkowania. Oznacza to, że nie jest Pani winna zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce z tytułu dochodów osiągniętych w Chorwacji.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Według art. 4a ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a więc – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych).

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Polski centrum interesów życiowych.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy, nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Powyższe przepisy stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, co wynika z art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W Pani przypadku będzie miała zastosowanie Umowa między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Chorwacji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Warszawie dnia 19 października 1994 r. (Dz. U. z 1996 r. nr 78 poz. 370) zmodyfikowana przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę i Chorwację dnia 7 czerwca 2017 r. (dalej: „Konwencja MLI”).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 tej Umowy:

W rozumieniu niniejszej umowy określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, miejsce zarządu, miejsce rejestracji albo inne kryterium o podobnym charakterze. Jednakże określenie to nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Umawiającym się Państwie w zakresie dochodu osiąganego tylko w tym Państwie lub majątku położonego tylko w tym Państwie.

Na mocy art. 4 ust. 2 Umowy:

Jeżeli stosownie do postanowień ust. 1 tego artykułu osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się w sposób następujący:

a) osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się, że ma miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ona silniejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);

b) jeżeli nie można ustalić, w którym Umawiającym się Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Umawiających się Państw, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa;

c) jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, którego jest obywatelem;

d) jeżeli jest ona obywatelem obydwu Państw lub jeżeli nie posiada obywatelstwa żadnego z nich, to właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas.

Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały.

Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Aby uznać Panią za osobę posiadającą w Polsce ograniczony obowiązek podatkowy muszą być spełnione następujące warunki:

1\. posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) w innym państwie niż Polska, lub

2\. przebywanie na terytorium Polski krócej niż 183 dni.

Po analizie przedstawionych przez Panią informacji stwierdzam, że w okresie od 9 marca 2019 r. do 14 lipca 2020 r. spełniła Pani obydwie przesłanki wskazane powyżej.

W okresie od 9 marca 2019 r. do 14 lipca 2020 r. posiadała Pani stałe miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Chorwacji. W Chorwacji rozliczała się Pani z osiągniętych w 2019 r. i w 2020 r. dochodów. Do Chorwacji wyjechała Pani w celu podjęcia pracy oraz przesiedlenia się na stałe. Posiada Pani potwierdzenie wynajmu mieszkania. Centrum interesów osobistych w tym okresie zostało przeniesione do Chorwacji. Pani aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska umiejscowiona była w Chorwacji. Nie posiadała Pani inwestycji. Wróciła Pani do Polski po przyjęciu oferty pracy w Polsce, tj. 15 lipca 2020 r., kiedy wygasł kontrakt w Chorwacji. Posiadała Pani w Polsce kupione mieszkanie w 2018 roku (kredyt hipoteczny). W 2019 r. i w 2020 r. uzyskała Pani dochody w Polsce. W 2019 r. styczeń – marzec (UOP) oraz w 2020 r. od 15 lipca do końca grudnia (UOP). Pani główne źródło dochodów znajdowało się w Chorwacji. Wynagrodzenia z tytułu pracy wykonywanej w Chorwacji było ponoszone i wypłacane przez podmiot chorwacki.

Zatem, w okresie od 9 marca 2019 r. do 14 lipca 2020 r. ściślejsze powiązania osobiste i gospodarczych posiadała Pani w Chorwacji. Zarówno w 2019 r. jak i w 2020 r. (osobno) przebywała Pani powyżej 183 dni w Chorwacji.

Zatem, od 9 marca 2019 r. do 14 lipca 2020 r. nie posiadała Pani na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania dla celów podatkowych.

W ww. okresie podlegała Pani w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów uzyskanych na terytorium Polski.

W zakresie opodatkowania dochodów z umowy o pracę, to zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy polsko – chorwackiej:

Z uwzględnieniem postanowień art. 16, 18 i 19, płace, uposażenia i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to wypłacane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (pkt 1) w zakresie art. 15 ust. 1, ustalającym ogólną zasadę w zakresie opodatkowania dochodu z tytułu pracy najemnej, z wyjątkiem emerytur, taki dochód podlega opodatkowaniu w państwie, w którym praca jest rzeczywiście wykonywana. Praca jest wykonywana w miejscu, w którym osoba fizycznie przebywa, gdy wykonuje pracę, za którą otrzymuje wynagrodzenie.

Artykuł 15 ust. 1 powołanej Umowy stanowi, że wynagrodzenie osoby mającej miejsce zamieszkania w Chorwacji z tytułu pracy w Chorwacji podlega opodatkowaniu tylko w Chorwacji.

Tym samym, uzyskane przez Panią dochody z pracy w Chorwacji w okresie od 9 marca 2019 r. do 14 lipca 2020 r., tj. w okresie gdy nie posiadała Pani miejsca zamieszkania w Polsce, nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

Pani stanowisko jest **prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).