Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-759/14-4/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-01-14
Teza: Czy dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, nabytej w formie spadku w 2012 r. będzie korzystał w całości ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o pdof, jeżeli w okresie nieprzekraczającym dwóch lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o pdof, tj. na spłatę kredytu hipotecznego wraz z odsetkami zaciągniętego przez Wnioskodawcę i Jego żonę na zakup działki budowlanej, której jest współwłaścicielem na zasadzie współwłasności małżeńskiej oraz na modernizację ich wspólnego budynku mieszkalnego?
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; kredyt-spłata kredytu; modernizacja; przychód; zbycie-odpłatne zbycie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2014 r. (data wpływu 30 września 2014 r.) uzupełnione pismem z dnia 5 stycznia 2015 r. (data nadania 5 stycznia 2015 r., data wpływu 7 stycznia 2015 r.) na wezwanie z dnia 22 grudnia 2014 r. Nr IPPB4/415-759/14-2/AM (data nadania 22 grudnia 2014 r., data doręczenia 30 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego **– jest:**

*   **nieprawidłowa** – w części wydatkowania przychodu na spłatę kredytu hipotecznego dotyczącego opłat około kredytowych, ubezpieczenia tytułu prawnego i wad prawnych nieruchomości.
*   **prawidłowa** – w pozostałej części.

UZASADNIENIE

W dniu 30 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 22 grudnia 2014 r. Nr IPPB4/415-759/14-2/AM (data nadania 22 grudnia 2014 r., data doręczenia 30 grudnia 2014 r.) tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

Pismem z dnia 5 stycznia 2015 r. (data nadania 5 stycznia 2015 r., data wpływu 7 stycznia 2015 r.) Wnioskodawca uzupełniła ww. braki w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W 2012 r. Wnioskodawca nabył, w drodze spadkobrania po zmarłym ojcu, nieruchomość zabudowaną budynkiem, która tym samym stała się majątkiem odrębnym Wnioskodawcy.

W 2014 roku Wnioskodawca dokonał w drodze aktu notarialnego sprzedaży tej nieruchomości. Sprzedaż ta była sprzedażą majątku prywatnego Wnioskodawcy.

W ustawowym terminie, tj. do dnia 30 kwietnia 2015 r. Wnioskodawca złoży do właściwego urzędu skarbowego PIT-39 za 2014 rok, deklarując uzyskany przychód ze sprzedaży ww. nieruchomości jako przychód przeznaczony na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W listopadzie 2009 r. Wnioskodawca razem ze swoją żoną zaciągnął kredyt hipoteczny na zakup działki pod budowę budynku mieszkalnego, która stanowi wspólny majątek dorobkowy. Wnioskodawca razem z żoną pozostaje w ustawowej wspólności majątkowej. Kredyt ten sfinansował: zakup nieruchomości na rynku wtórnym, refinansowanie zadatku na nieruchomość, opłaty około kredytowe i ubezpieczenie tytułu prawnego i wad prawnych nieruchomości.

Przychód uzyskany ze sprzedaży wymienionej powyżej nieruchomości, stanowiącej majątek odrębny Wnioskodawcy, został przeznaczony na spłatę kredytu hipotecznego wraz z odsetkami który wspólnie z żoną zaciągnął Wnioskodawca oraz na modernizację m.in. budowę tarasu drewnianego we wspólnym budynku, w terminie nie przekraczającym dwóch lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła sprzedaż nieruchomości nabytej w drodze spadku.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że data śmierci Jego taty to 20 maja 2012 roku.

Modernizacja nieruchomości, oprócz budowy tarasu obejmowała: tynkowanie i malowanie elewacji budynku, modernizację instalacji elektrycznej w budynku, modernizację instalacji sanitarnej w budynku.

Natomiast refinansowanie zadatku na nieruchomość polegało tym, że przed zakupem nieruchomości Wnioskodawca wpłacił z własnych środków zadatek, który następnie został mu zwrócony dzięki uzyskaniu kredytu hipotecznego mieszkaniowego (który obejmował wartość zakupowanej nieruchomości pozostałą do zapłaty oraz zapłacony już zadatek).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, nabytej w formie spadku w 2012 r. będzie korzystał w całości ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o pdof, jeżeli w okresie nieprzekraczającym dwóch lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o pdof, tj. na spłatę kredytu hipotecznego wraz z odsetkami zaciągniętego przez Wnioskodawcę i Jego żonę na zakup działki budowlanej, której jest współwłaścicielem na zasadzie współwłasności małżeńskiej oraz na modernizację ich wspólnego budynku mieszkalnego?

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, nabytej w drodze spadku będzie korzystał w całości ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o pdof, bowiem przeznaczenie kwoty uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości, będącej Wnioskodawcy majątkiem osobistym, na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego wspólnie z żoną na zakup działki pod budowę budynku mieszkalnego stanowiącej ich wspólny majątek dorobkowy oraz na modernizację ich wspólnego budynku mieszkalnego mieści się w kategorii wydatków na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o pdof w stosunku do całej kwoty sprzedaży.

Zdaniem Wnioskodawcy cel mieszkaniowy, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131, zostanie spełniony w odniesieniu do całej kwoty wydatkowanej na spłatę kredytu hipotecznego oraz na modernizację budynku mieszkalnego objętego wspólnością małżeńską, bowiem w tym wypadku bez znaczenia pozostaje fakt, że środki pochodzące ze sprzedaży majątku odrębnego zostaną wydatkowane na spłatę kredytu hipotecznego i modernizacją budynku objętego wspólnością małżeńską.

Wnioskodawca uważa, że powyższe stanowisko znajduje pełne potwierdzenie w interpretacjach prawa podatkowego wydanych przez organy podatkowe w podobnych stanach faktycznych jak zaprezentowany w niniejszym wniosku.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej wydanej przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 czerwca 2013 r. (sygn. IPPB4/415-246/13- 6/MS
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 28 lutego 2014 r. (sygn. IPTPB2/415-746/13-2/TS
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 marca 2014 r. (sygn. ILPB2/415-1145/13-6/ES.

Wnioskodawca uważa, że postępuje prawidłowo uznając, że w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o pdof ma prawo do zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych całego dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości stanowiącego majątek osobisty.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części, lub udziału w nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego gruntów upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części, lub udziału w nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego upłynęło 5 lat, sprzedaż tej nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Jak wynika z powyższego, dla opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma data nabycia przedmiotowej nieruchomości, bądź udziału w niej.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca nabył w drodze spadkobrania po zmarłym w dniu 20 maja 2012 r. ojcu, nieruchomość zabudowaną budynkiem, która tym samym stała się Jego majątkiem odrębnym. W 2014 r. Wnioskodawca nieruchomość tę sprzedał.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że dniem nabycia spadku przez Wnioskodawcę jest data śmierci spadkodawcy. Zatem dla podatku dochodowego istotna z punktu widzenia ustalenia daty nabycia udziału w nieruchomości jest data śmierci ojca tj. 20 maja 2012 r.

Należy bowiem wyjaśnić, że ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.), zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z zapisem art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (m.in. sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) rzeczy lub praw nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zgodnie z treścią art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 cyt. ustawy).

Na podstawie powołanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Stosownie do art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub
2.  udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub budowę, rozbudowę nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części - przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Należy również wskazać, że przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ww. ustawy).

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, że w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 cyt. ustawy - jest fakt wydatkowania nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw - w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych - na wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy cele mieszkaniowe. Ponadto należy wskazać, że powołany przepis przewiduje zwolnienie ze względu na „własne cele mieszkaniowe”. Jest to cel nadrzędny, przez pryzmat którego należy interpretować ww. przepis. Intencja ustawodawcy tworzącego to zwolnienie było zachęcenie podatników do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości czy praw majątkowych, innych nieruchomości lub praw majątkowych przeznaczonych do zaspakajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych. Świadczy o tym poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”. Zwolnieniem tym nie są zatem objęte przychody ze sprzedaży nieruchomości i praw przeznaczone na zakup innych nieruchomości lub praw, remont lub modernizację, bądź na spłatę kredytu zaciągniętego na ten cel, w sytuacji, gdy czynności te wskazują np. na działanie o charakterze zarobkowym, spekulacyjnym, inwestycyjnym lub innym nie wskazującym na działanie ukierunkowane na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. Tym samym wyrażenie „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania związanego z wydatkowaniem przychodu, a nie do nabycia mieszkania w znaczeniu przedmiotowym. Istotnym jest zatem aby podatnik był w stanie racjonalnie udowodnić, że faktycznie mieszka lub ma możliwość mieszkania w nabytym (wybudowanym) budynku mieszkalnym.

Wydatki, których realizacja uprawnia do zwolnienia określone zostały enumeratywnie w art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Należy zauważyć, że w obowiązującym stanie prawnym ustawodawca nie zastrzegł, że wydatki na własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą tylko do nabycia np. jednego lokalu, budynku mieszkalnego, gruntu pod budowę, czy spłaty kredytu zaciągniętego na własny cel mieszkaniowy. Jednakże warunkiem zastosowania omawianego zwolnienia jest realizowanie w zakupionym lokalu, budynku, na gruncie, własnych potrzeb mieszkaniowych. Jest to cel nadrzędny, przez pryzmat którego należy interpretować ww. przepis.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, przychód który Wnioskodawca uzyskał z odpłatnego zbycia nieruchomości zamierza w ciągu dwóch lat przeznaczyć na spłatę kredytu hipotecznego oraz na budowę tarasu drewnianego, na tynkowanie i malowanie elewacji, na modernizację instalacji elektrycznej, na modernizację instalacji sanitarnej w budynku.

Ustosunkowując się do możliwości skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości w związku z poniesieniem wydatku na modernizację własnego budynku mieszkalnego, należy podkreślić, że przepisy ustawy o podatku dochodowym nie definiują pojęć zawartych w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie określają również jakiego rodzaju wydatki wchodzą w zakres tego zwolnienia. W związku z powyższym zasadne będzie odwołanie się do określeń z ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623, z późn. zm.)

Zgodnie z art. 3 pkt 6, 7a i 8 ustawy Prawo budowlane ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   budowie – należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego;
*   przebudowie – należy przez to rozumieć wykonywanie robót budowlanych w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji;
*   remoncie – należy przez to rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym;

W ustawie Prawo budowlane brak jest jednak definicji legalnej modernizacji. W związku z tym należy sięgnąć do definicji słownikowej zawartej w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.), zgodnie z którą modernizacja to unowocześnienie i usprawnienie czegoś prowadzące do zwiększenia jego wartości użytkowej.

Jednak należy wskazać, że pojęcie to ma charakter potoczny i nie zostało oddzielnie wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani w ustawie Prawo budowlane. Z uwagi na to, że pojęcia: budowa, rozbudowa, nadbudowa, przebudowa lub remont są pojęciami powszechnie stosowanymi w zakresie inwestycji, zatem uznać należy, że modernizacja mieści się pod wskazanymi pojęciami.

Natomiast rodzaje wydatków mieszczących się w zakresie ulgi na modernizację budynku mieszkalnego zawiera rozporządzenie Ministra Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa z dnia 21 grudnia 1996 roku w sprawie określenia rodzajów wydatków na remont i modernizację budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, o które zmniejsza się podatek dochodowy (Dz. U. Nr 156, poz. 788).

W myśl postanowień § 1 tego rozporządzenia, za wydatki na remont i modernizację lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego, uważa się wydatki poniesione na:

1.  zakup materiałów i urządzeń,
2.  zakup usług obejmujących:
    1.  wykonanie ekspertyzy, opinii, projektu,
    2.  transport materiałów i urządzeń,
    3.  wykonawstwo robót,
    4.  najem sprzętu budowlanego,
3.  opłaty administracyjne i inne opłaty wynikające z odrębnych przepisów, - w związku z robotami określonymi w załącznikach do rozporządzenia.

Załącznik Nr 1 wskazanego rozporządzenia w wykazie robót zaliczanych do remontu i modernizacji budynku mieszkalnego wymienia:

1.  Remont lub modernizacja przyłączy, elementów przyłączy budynku lub wykonanie nowych przyłączy, obejmujące:
    1.  przyłącza wodociągowe, hydrofornie,
    2.  przyłącza kanalizacyjne, bezodpływowe zbiorniki ścieków, urządzenia do oczyszczania ścieków,
    3.  przyłącza sieci cieplnej, węzły cieplne, kotłownie,
    4.  przyłącza do linii elektrycznej.
2.  Wykonanie nowego przyłącza do sieci gazowej.
3.  Remont i modernizacja fundamentów, łącznie z izolacjami, obejmujące:
    1.  wzmocnienie fundamentów lub ich zabezpieczenie,
    2.  izolacje przeciwwodne, przeciwwilgociowe, cieplne,
    3.  osuszanie fundamentów.
4.  Remont lub modernizacja elementów konstrukcyjnych budynku lub ich części, dotyczące:
    1.  konstrukcji stropów,
    2.  konstrukcji ścian nośnych i zewnętrznych,
    3.  konstrukcji i pokrycia dachu,
    4.  docieplenia stropów i stropodachów,
    5.  kanałów spalinowych i wentylacyjnych,
    6.  pozostałych elementów konstrukcyjnych budynku, jak np. słupów, podciągów, schodów, zadaszeń, balkonów, loggi, izolacji przeciwwodnych, dźwiękochłonnych.
5.  Remont lub modernizacja elewacji budynku, obejmujące:
    1.  tynki i okładziny zewnętrzne,
    2.  malowanie elewacji,
    3.  docieplenie ścian budynku,
    4.  obróbki blacharskie i elementy odwodnienia budynku.
6.  Wbudowanie nowych, wymiana lub remont okien oraz drzwi zewnętrznych.
7.  Przebudowa układu funkcjonalnego budynku, obejmująca:
    1.  sanitariaty i kuchnie,
    2.  dźwigi osobowe,
    3.  wjazdy, podjazdy, zabezpieczenia i wykonanie innych elementów związanych z udostępnieniem i przystosowaniem obiektu oraz pomieszczeń ogólnodostępnych budynku dla osób niepełnosprawnych.
8.  Remont, modernizacja, wymiana lub wykonanie nowych instalacji budynku, obejmujące rozprowadzanie po budynku instalacji oraz montaż trwale umiejscowionych: wyposażenia, armatury i urządzeń dotyczących:
    1.  instalacji sanitarnych,
    2.  instalacji elektrycznych, odgromowych i uziemienia,
    3.  instalacji klimatyzacyjnych i wentylacyjnych,
    4.  instalacji przyzywowych (domofony) i alarmowych,
    5.  przewodów wentylacyjnych, spalinowych i dymowych.
9.  Wykonanie nowych instalacji gazowych.
10.  Remont części wspólnej budynku (ciągów komunikacyjnych, piwnic, strychów, zsypów, magazynów, pralni, suszarni).

Mając na uwadze powyższe przepisy, stwierdzić należy, że wydatki poniesione na budowę tarasu drewnianego, tynkowanie i malowanie elewacji, na modernizację instalacji elektrycznej i modernizację instalacji sanitarnej w budynku stanowią wydatki poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia ww. nieruchomości na spłatę kredytu wraz z odsetkami w części dotyczącej nabycia działki (w tym również na zadatek), będzie dążeniem do realizacji własnych celów mieszkaniowych, w związku z czym uprawnia Wnioskodawcę do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast nie stanowią wydatku na własne cele mieszkaniowe koszty, które Wnioskodawca musiał ponieść na opłaty około kredytowe i ubezpieczenie tytułu prawnego i wad prawnych nieruchomości. Wydatki te wynikają wyłącznie z umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a bankiem. Wydatki te związane wyłącznie z uzyskaniem kredytu są wydatkiem dodatkowym, a nie kwotą kredytu. Wysokość kapitału kredytu to wysokość kwoty kredytu na zakup działki, a nie wydatków jakie kredytowi towarzyszą. W żadnym więc wypadku wydatki te nie stanowią wydatku na własne cele mieszkaniowe. Dlatego też Wnioskodawca nie może wydatków związanych z ubezpieczeniem tytułów prawnych i opłat około kredytowych traktować jako wydatków na własne cele mieszkaniowe, gdyż wydatki te nie zostały przez ustawodawcę wskazane w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ww. ustawy – przepis ten wymienia tylko spłatę kredytu i odsetek.

Reasumując, należy stwierdzić, że sprzedaż nieruchomości nabytej w spadku po zmarłym 20 maja 2012 r. ojcu, podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu tylko do wydatków poniesionych na spłatę kredytu wraz z odsetkami w części dotyczącej nabycia działki (wraz z zadatkiem) a także na malowanie i tynkowanie elewacji, budowę tarasu, modernizację instalacji sanitarnej i elektrycznej w budynku.

Natomiast wydatkiem na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w ww. przepisie nie jest spłata kredytu w części dotyczącej opłat około kredytowych, ubezpieczenia tytułu prawnego i wad prawnych nieruchomości.

Tutejszy organ podkreśla, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, korzystanie z przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa. Należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że interpretacje te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego, obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.