Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-798/12-6/MS1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-11-23
Teza: Zakres możliwości zastosowania do dochodu uzyskanego z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
Słowa kluczowe: Cypr; dochód-dochody uzyskiwane za granicą; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 25 (uchylony); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 25a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 04.09.2012 r. (data wpływu 06.09.2012 r.) uzupełnieniowym pismem z dnia 25.10.2012 r. (data wpływu 29.10.2012 r.) oraz pismem z dnia 20.11.2012 r. (data nadania 20.11.2012 r., data wpływu 21.11.2012 r.) na wezwanie z dnia 14.11.2012 r. Nr IPPB2/415-798/12-3/MS1 o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania do dochodu uzyskanego z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 06.09.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania do dochodu uzyskanego z tytułu pełnienia funkcji dyrektora w spółce cypryjskiej art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Pan J. (dalej jako: „Wnioskodawca) jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce oraz podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Wnioskodawca prowadzi indywidualną działalność gospodarczą i tym samym jest wpisany do Rejestru Ewidencji Działalności Gospodarczej. Wnioskodawca zasiada obecnie w zarządzie jednej spółki kapitałowej prawa polskiego z siedzibą oraz zarządem w Polsce oraz radzie nadzorczej innej tego typu spółki. Wnioskodawca traktuje tą działalność jako działalność wykonywaną osobiście, a nie działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów podatkowych.

Wnioskodawca jest właścicielem więcej niż 5% udziałów (w przeliczeniu na prawa głosu) w spółce kapitałowej prawa cypryjskiego (spółka typu private company limited by shares będąca odpowiednikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością prawa polskiego) z siedzibą i zarządem na terytorium Republiki Cypru (dalej jako: „Spółka Cypryjska”). Spółka Cypryjska prowadzi głównie działalność holdingową (poprzez posiadanie odpowiednich udziałów, akcji w innych spółkach, spółkach zależnych, zapewnia sobie nad nimi kontrolę, z wyłączeniem zarządzania nimi.

Spółka Cypryjska nie jest zarejestrowana na Cyprze jako podatnik od towarów i usług oraz nie jest zarejestrowana w żadnym innym państwie Unii Europejskiej jako podatnik podatku od wartości dodanej. Spółka Cypryjska nie jest też zarejestrowana w Polsce jako podatnik podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca jest powołany na następujące funkcje w Spółce Cypryjskiej: dyrektora zwykłego (ang. director) Spółki Cypryjskiej (którego obowiązki polegają m.in. na przewodniczeniu posiedzeniom zarządu oraz corocznym zgromadzeniom wspólników, uczestniczeniu w posiedzeniach komitetów zarządu, wspieraniu wyboru i oceny członków zarządu, kierowaniu oraz przekazywaniu zarządowi ustaleń dotyczących kierowania spółką, ustalaniu porządku posiedzeń zarządu we współpracy z dyrektorem wykonawczym i sekretarzem spółki, zapewnieniu, aby strategiczne cele zostały zdefiniowane i przekazane zarządowi do zatwierdzenia, oraz aby wszystkie istotne kwestie zostały rozpatrzone przez zarząd w ciągu roku, zbadaniu, ocenie, zatwierdzeniu oraz podpisaniu sprawozdań finansowych spółki, wspieraniu w powołaniu audytorów i współpracy z audytorami, wspieraniu w rozwoju planów strategicznych spółki) oraz dyrektora wykonawczego (ang. executive director) tej spółki (którego obowiązki polegają ogólnie na rekomendowaniu rocznego budżetu do zatwierdzenia przez zarząd oraz należytego zarządzania zasobami organizacji zgodnie z wytycznymi dotyczącymi budżetu, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa i regulacjami, nadzór nad działaniami zarządu, włączając w to weryfikację kontraktów, umów, dokumentów bankowych, nadzór nad zagranicznymi inwestycjami spółki, przedstawianiu rekomendacji, wspieraniu zarządu, weryfikację i nadzorowanie wykonania budżetu spółki, jej planów finansowych, w celu zabezpieczenia interesu inwestorów, doradzaniu zarządowi odnośnie przyszłych inwestycji spółki, włączając w to dystrybucję zysku lub dywidend).

Powołanie Wnioskodawcy na wyżej opisane stanowiska w Spółce Cypryjskiej odbywa się na podstawie uchwały walnego zgromadzenia wspólników. Wnioskodawca jest na podstawie takiej uchwały wpisany jako członek rady dyrektorów (director) do rejestru prowadzonego przez cypryjskie Ministerstwo Handlu, Przemysłu i Turystyki, Departament Rejestru Spółek i Syndyków Mas Upadłościowych w Nikozji. Wpis w tym rejestrze zgodnie z prawem cypryjskim nie jest konstytutywny, lecz deklaratoryjny (konstytutywna w tym względzie jest uchwała zgromadzenia wspólników).

Obowiązki i uprawnienia Wnioskodawcy wynikające z powołania na opisane stanowiska są określone odpowiednio w akcie założycielskim i statucie spółki. Zgodnie z prawem cypryjskim Wnioskodawca może działać na mocy samej uchwały walnego zgromadzenia wspólników Spółki Cypryjskiej i nie jest wymagane podpisanie dodatkowej umowy (np. cywilnoprawnej lub o pracę). W związku z tym Wnioskodawca działa na podstawie samej tylko wyżej opisanej uchwały, która szczegółowo określa zakres obowiązków Wnioskodawcy (opisanych wyżej).

Z tytułu pełnienia ww. funkcji i wykonywania obowiązków z nimi związanych, Wnioskodawca ma zamiar pobierać stosowne wynagrodzenie. Wypłacane wynagrodzenie jest przyznane opisaną uchwalą.

Zgodnie z uchwałą wynagrodzenie ma być przelane na rachunek bankowy wskazany przez Wnioskodawcę i jest należne za miesiąc albo za kwartał. Zgodnie z uchwałą wspólnicy Spółki Cypryjskiej mogą postanowić o wypłacie Wnioskodawcy premii za wykonanie jego obowiązków.

Jeśli chodzi o odpowiedzialność Wnioskodawcy wobec osób trzecich za pełnienie opisanych funkcji to uchwała stanowi w jednym z punktów, że Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności w stosunku do osób trzecich z tytułu obowiązków wykonanych na mocy tej uchwały, tj. wykonania opisanych funkcji.

Jest to zgodne ze statutem (umową) Spółki Cypryjskiej, w której w jednym z punktów jest zawarte postanowienie, zgodnie z którym każdy dyrektor lub inny funkcjonariusz spółki w czasie trwania umowy spółki otrzyma rekompensatę wypłaconą z aktywów należących do Spółki Cypryjskiej za szkody lub odpowiedzialność jaką poniesie w związku z wykonywaniem jego obowiązków, włączając w to odpowiedzialność ponoszoną przez niego w trakcie procedury cywilnoprawnej lub karnej, w zakresie której ma zostać wydany na jego korzyść wyrok lub w zakresie której ma zostać uniewinniony, w tym przez sąd w związku z zastosowaniem procedury opartej o przesłankę braku należytej staranności, naruszenia obowiązków lub naruszenia zaufania. Ponadto, zgodnie z tą klauzulą w statucie spółki żaden dyrektor lub funkcjonariusz spółki nie będzie odpowiedzialny za jakąkolwiek stratę, szkodę lub niepowodzenie, które mogą zajść lub być poniesione przez spółkę w związku z wykonaniem obowiązków związanych z pełnieniem funkcji.

Wnioskodawca pełni wyżej opisane funkcje w Spółce Cypryjskiej od 6 kwietnia 2012 roku aż do odwołania go z tej funkcji, które nastąpi z końcem 2013 roku. Co istotne — Wnioskodawca ma faktycznie otrzymać całe zryczałtowane wynagrodzenie z tytułu pełnienia wyżej opisanych funkcji w Spółce Cypryjskiej w 2012 i w 2013 roku z góry jeszcze w bieżącym roku, tj. do końca 2012 roku. Innymi słowy np. jeśli zgodnie z uchwałą wynagrodzenie za dany miesiąc wyniesie 100 jednostek pieniężnych, czyli łącznie za 6 miesięcy 2012 roku i 12 miesięcy 2013 roku wyniesie 1800 jednostek pieniężnych to w praktyce wypłata całego wynagrodzenia za 2013 rok (1200 jednostek pieniężnych) nastąpi jednorazowo (z góry) jeszcze w 2012 roku. Przepisy prawa cypryjskiego pod pewnymi warunkami dopuszczają ustalenie wypłaty wynagrodzenia w taki sposób. Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu nienależnie pobranego wynagrodzenia, jeśli z przyczyn od siebie niezależnych nie będzie pełnił funkcji dyrektora, a pobierze z tego tytułu wynagrodzenie.

W związku z prawdopodobną zmianą reguł opodatkowania opisanego wynagrodzenia od 1 stycznia 2013 roku Wnioskodawca pragnie wyjaśnić jak powinny być rozumiane przepisy podatkowe w kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego.

Pismem z dnia 25.10.2012 r. Wnioskodawca dokonał uzupełnienia wniosku o interpretację przedstawiając dodatkowe informacje w zakresie stanu faktycznego celem wyeliminowania jakichkolwiek wątpliwości.

*   Doprecyzowanie okresu pełnienia funkcji dyrektorskich.

Celem uniknięcia wszelkich wątpliwości Wnioskodawca wyjaśnia, że okres pełnienia w Spółce Cypryjskiej opisanych funkcji to 6 kwietnia 2012 do 31 grudnia 2013. Jeśli w którymkolwiek momencie tekstu wniosku (ORD-IN) pojawia się inny okres to należy uznać to za pomyłkę.

*   Przedstawienie sposobu kalkulacji i wypłaty wynagrodzenia.

Wnioskodawca pragnie doprecyzować, że zgodnie z uchwałą o powołaniu Wnioskodawcy na opisane stanowisko wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji na tym stanowisku w latach 2012-2013 należne będzie za miesięczne okresy, jednak sposób płatności tego wynagrodzenia będzie inny. Mianowicie uchwała będzie stanowić, że cale tak należne wynagrodzenie będzie płatne jednorazowo jeszcze w 2012 roku. Prawo cypryjskie pozwala na taki sposób uregulowania płatności należnego wynagrodzenia.

Innymi słowy np. jeśli za dany miesiąc dyrektorowi należeć się będzie zgodnie z uchwałą 100 jednostek pieniężnych, a dyrektor będzie pełnił funkcje do 31 grudnia 2013 roku (tj. przez 24 miesiące) to uchwała będzie stanowić w jednym z punktów, że cale wynagrodzenie w kwocie 2400 jednostek pieniężnych zostanie wypłacone w grudniu 2012 roku.

*   Wyjaśnienie co do sposobu ustalenia okresu pełnienia funkcji.

W momencie wypłaty wynagrodzenia z góry jeszcze w 2012 roku będzie już znany ostateczny okres pełnienia funkcji, przez co możliwe będzie ustalenie całkowitej kwoty wynagrodzenia.

*   Wyjaśnienie w przedmiocie sposobu zwrotu nienależnie pobranego wynagrodzenia.

Wnioskodawca, zgodnie z uchwalą, będzie zobowiązany do zwrotu nienależnie pobranego wynagrodzenia, jeśli z przyczyn od siebie niezależnych nie będzie pełnił funkcji dyrektora, a pobierze z tego tytułu wynagrodzenie.

*   Przedstawienie zakresu obowiązków, które będzie wykonywał Wnioskodawca pełniąc poszczególne funkcje w cypryjskiej spółce: dyrektora zwykłego, dyrektora alternatywnego, dyrektora zarządzającego i dyrektora wykonawczego.

W uzupełnieniu stanu faktycznego Wnioskodawca wyjaśnia w celu uniknięcia wszelkich wątpliwości, że szczegółowy zakres obowiązków pełnionych w ramach opisanych we wniosku funkcji został dokładnie wyjaśniony we wniosku o interpretację indywidualną, ale warto podkreślić, że funkcje te będą następujące:

*   Funkcje dyrektora zwykłego: przewodniczenie posiedzeniom zarządu oraz corocznym zgromadzeniom wspólników, uczestniczenie w posiedzeniach komitetów zarządu, wspieraniu wyboru i oceny członków zarządu, kierowanie oraz przekazywanie zarządowi ustaleń dotyczących kierowania spółką, ustalanie porządku posiedzeń zarządu we współpracy z dyrektorem wykonawczym i sekretarzem spółki, zapewnienie, aby strategiczne cele zostały zdefiniowane i przekazane zarządowi do zatwierdzenia, oraz aby wszystkie istotne kwestie zostały rozpatrzone przez zarząd w ciągu roku, zbadaniu, ocenie, zatwierdzeniu oraz podpisaniu sprawozdań finansowych spółki, wspieraniu w powołaniu audytorów i współpracy z audytorami, wspieraniu w rozwoju planów strategicznych spółki;

*   Funkcje dyrektora alternatywnego: przewodniczenie posiedzeniom zarządu oraz corocznym zgromadzeniom wspólników, uczestniczenie w posiedzeniach komitetów zarządu, wspieranie wyboru i oceny członków zarządu, kierowanie oraz przekazywanie zarządowi ustaleń dotyczących kierowania spółką, ustalanie porządku posiedzeń zarządu we współpracy z dyrektorem wykonawczym i sekretarzem spółki, zapewnienie, aby strategiczne cele zostały zdefiniowane i przekazane zarządowi do zatwierdzenia, oraz aby wszystkie istotne kwestie zostały rozpatrzone przez zarząd w ciągu roku, zbadaniu, ocenie, zatwierdzeniu oraz podpisaniu sprawozdań finansowych spółki, wspieraniu w powołaniu audytorów i współpracy z audytorami, wspieranie w rozwoju planów strategicznych spółki;

*   Funkcje dyrektora zarządzającego: rekomendowanie rocznego budżetu do zatwierdzenia przez zarząd, należyte zarządzanie zasobami organizacji zgodnie z wytycznymi dotyczącymi budżetu, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa i regulacjami, nadzór nad działaniami zarządu, włączając w to weryfikację kontraktów, umów, dokumentów bankowych, nadzór nad zagranicznymi inwestycjami spółki, przedstawianie rekomendacji, wspieranie zarządu, weryfikacja i nadzorowanie wykonania budżetu spółki, jej planów finansowych, w celu zabezpieczenia interesu inwestorów, doradzanie zarządowi odnośnie przyszłych inwestycji spółki, włączając w to dystrybucję zysku lub dywidend;

*   Funkcje dyrektora wykonawczego: rekomendowanie rocznego budżetu do zatwierdzenia przez zarząd, należyte zarządzanie zasobami organizacji zgodnie z wytycznymi dotyczącymi budżetu, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa i regulacjami, nadzór nad działaniami zarządu, włączając w to weryfikację kontraktów, umów, dokumentów bankowych, nadzór nad zagranicznymi inwestycjami spółki, przedstawianie rekomendacji, wspieranie zarządu, weryfikacja i nadzorowanie wykonania budżetu spółki, jej planów finansowych, w celu zabezpieczenia interesu inwestorów, doradzanie zarządowi odnośnie przyszłych inwestycji spółki, włączając w to dystrybucję zysku lub dywidend.

W uzupełnieniu stanowiska Wnioskodawcy należy zauważyć, że w ocenie Wnioskodawcy czynności doradcze, a nie jedynie zarządcze, nadzorcze lub kontrolne zostały zawarte jedynie pod postacią „doradzania zarządowi odnośnie przyszłych inwestycji spółki, włączając w to dystrybucję zysku lub dywidend”. Jest to tylko jedna z funkcji wykonywanych w ramach wyżej opisanych funkcji dyrektora. Pozostałe czynności nic stanowią funkcji doradczych.

Zgodnie z prawem cypryjskim dyrektorzy są uprawnieni do pełnienia również funkcji doradczych, jeśli zachodzi taka potrzeba. Jest to związane z szerokim rozumieniem kompetencji dyrektorskich w cypryjskim prawie handlowym w spółkach utworzonych pod prawem cypryjskim.

W przedstawionym stanie faktycznym wynagrodzenie z tytułu pełnienia wszystkich powyższych funkcji jest ustalone jako jednolity ryczałt i nie jest możliwe ustalenie jaki procent tego ryczałtu wypłacany jest z tytułu pełnienia poszczególnej funkcji.

*   Wskazanie w którym Państwie spółka, której Wnioskodawca jest dyrektorem, posiada rezydencję dla celów podatkowych.

Spółka, której Wnioskodawca jest dyrektorem, posiada rezydencję dla celów podatkowych w Republice Cypryjskiej w rozumieniu Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r., Dz. U. z dnia 8 grudnia 1993 r., Nr 117, poz. 523).

*   Wskazanie, czy między Wnioskodawcą a spółka cypryjską istnieją powiązania kapitałowe (w szczególności czy Wnioskodawca jest ultimte beneficial owner w spółce cypryjskiej) oraz jaka jest wartość dokonywanej transakcji.

Między Wnioskodawcą a spółką cypryjską istnieją powiązania kapitałowe, gdyż Wnioskodawca obecnie jest właścicielem 30% udziałów (w przeliczeniu na prawa głosu) w spółce cypryjskiej. Wnioskodawca jest też jednym z ulimate beneficial owners w spółce cypryjskiej.

Natomiast w dniu, w którym wynagrodzenie zostanie wypłacone Wnioskodawcy, struktura kapitałowa już będzie inna. Mianowicie w tym dniu Wnioskodawca (pełniąc dalej opisane funkcje jako dyrektor w spółce cypryjskiej) będzie właścicielem w tej spółce bezpośrednio jedynie 0,9% udziałów (w przeliczeniu na prawa głosu). Własność pozostałych udziałów w spółce cypryjskiej w tym momencie będą kształtować się następująco:

1.  0,9% udziałów (w przeliczeniu na prawa głosu) będzie własnością bezpośrednio innej niż Wnioskodawca osoby fizycznej mającej miejsce zamieszkania w Polsce oraz podlegającej w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (będącej w Polsce rezydentem podatkowym w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską a Cyprem); osoba ta nie jest powiązana z Wnioskodawcą w rozumieniu przepisów o tzw. cenach transakcyjnych (art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych);
2.  Kolejne 1,2% udziałów (w przeliczeniu na prawa głosu) będzie własnością bezpośrednio innej niż Wnioskodawca oraz innej niż osoba opisana w punkcie a, powyżej osoby fizycznej mającej miejsce zamieszkania w Polsce oraz podlegającej w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (będącej w Polsce rezydentem podatkowym w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską a Cyprem); osoba ta nie jest powiązana z Wnioskodawcą lub z osobą opisaną w punkcie a. powyżej w rozumieniu przepisów o tzw. cenach transakcyjnych (art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych);
3.  Pozostałe 97% udziałów (w przeliczeniu na prawa głosu) będzie własnością bezpośrednio spółki z siedzibą w innym niż Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej, w której to spółce Wnioskodawca będzie bezpośrednio właścicielem 30% udziałów kapitałowych (w przeliczeniu na prawa głosu). Pozostałe udziały w tej spółce będą własnością osoby opisanej w punkcie a powyżej oraz osoby opisanej w punkcie b powyżej.

Jeśli chodzi o wartość dokonywanej transakcji to Wnioskodawca wskazuje, że wartość zryczałtowanego wynagrodzenia (łącznic z wynagrodzeniem bonusowym z tytułu realizacji zakładanych celów finansowych spółki), które zostanie mu wypłacone z tytułu pełnionych i opisanych we wniosku funkcji na dzień dzisiejszy nie jest jeszcze ostatecznie ustalona. Jednak na dziś dzień można powiedzieć, że będzie to kwota w złotych polskich stanowiąca równowartość kilkuset tysięcy euro za dany rok kalendarzowy.

Pismem z dnia 14.11.2012 r. Nr IPPB2/415-798/12-3/MS1 wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez:

*   jednoznaczne wskazanie jakie funkcje Wnioskodawca pełni (będzie pełnił) w Spółce Cypryjskiej.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca wskazał, iż jest powołany w Spółce Cypryjskiej na funkcje dyrektora zwykłego oraz dyrektora wykonawczego. Natomiast w uzupełnieniu do wniosku jako pełnione przez Wnioskodawcę wskazano funkcje: dyrektora zwykłego, dyrektora alternatywnego, dyrektora zarządzającego oraz dyrektora wykonawczego. W związku z powyższym powstała wątpliwość co do rodzaju funkcji jakie pełni (będzie pełnił) Wnioskodawca.

Wnioskodawca odpowiedział pismem z dnia 20 listopada 2012 r. (data nadania 20.11.2012 r., data wpływu 21.11.2012 r.), w którym w uzupełnieniu stanu faktycznego Wnioskodawca wyjaśnia, że pełni i będzie pełnił następujące funkcje w Spółce cypryjskiej:

*   Funkcje dyrektora zwykłego: przewodniczenie posiedzeniom zarządu oraz corocznym zgromadzeniom wspólników, uczestniczenie w posiedzeniach komitetów zarządu, wspieraniu wyboru i oceny członków zarządu, kierowanie oraz przekazywanie zarządowi ustaleń dotyczących kierowania spółką, ustalanie porządku posiedzeń zarządu we współpracy z dyrektorem wykonawczym i sekretarzem spółki, zapewnienie, aby strategiczne cele zostały zdefiniowane i przekazane zarządowi do zatwierdzenia, oraz aby wszystkie istotne kwestie zostały rozpatrzone przez zarząd w ciągu roku, zbadaniu, ocenie, zatwierdzeniu oraz podpisaniu sprawozdań finansowych spółki, wspieraniu w powołaniu audytorów i współpracy z audytorami, wspieraniu w rozwoju planów strategicznych spółki;

*   Funkcje dyrektora wykonawczego: rekomendowanie rocznego budżetu do zatwierdzenia przez zarząd, należyte zarządzanie zasobami organizacji zgodnie z wytycznymi dotyczącymi budżetu, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa i regulacjami, nadzór nad działaniami zarządu, włączając w to weryfikację kontraktów, umów, dokumentów bankowych, nadzór nad zagranicznymi inwestycjami spółki, przedstawianie rekomendacji, wspieranie zarządu, weryfikacja i nadzorowanie wykonania budżetu spółki, jej planów finansowych, w celu zabezpieczenia interesu inwestorów, doradzanie zarządowi odnośnie przyszłych inwestycji spółki, włączając w to dystrybucję zysku lub dywidend.

W pozostałym zakresie, w szczególności odnośnie okresu pełnienia w/w funkcji i wysokości wynagrodzenia za ich pełnienie, wniosek pozostaje bez zmian.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy do całego wynagrodzenia otrzymywanego przez Wnioskodawcę od Spółki Cypryjskiej w zamian za wykonywanie obowiązków związanych z pełnieniem w tej spółce opisanych funkcji, należnego za określone miesiące ma zastosowanie art. 16 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r., Dz. U. z dnia 8 grudnia 1993 r., nr 117, poz. 523) i czy w konsekwencji, na podstawie art. 24 tej umowy wynagrodzenie to jest w Polsce zwolnione od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych niezależnie od sposobu uregulowania opodatkowania przedmiotowego wynagrodzenia na Cyprze?
2.  Czy do wynagrodzenia otrzymywanego przez Wnioskodawcę od Spółki Cypryjskiej w zamian za wykonywanie obowiązków związanych z pełnieniem w tej spółce opisanych funkcji ma zastosowanie artykuł 25a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. — o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity, Dz. U. z 2010 roku, Nr 51, poz. 307)?
3.  Czy wynagrodzenie uzyskane z tytułu pełnienia w Spółce Cypryjskiej opisanych funkcji podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi rozstrzygnięcie w zakresie pytania Nr 2 wniosku. Rozstrzygnięcie w zakresie pytania Nr 1 i Nr 3 wniosku zostanie zawarte w odrębnych interpretacjach.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Zgodnie z art. 25a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami - w rozumieniu art. 25 ust. 1 i 4 - lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji, obejmującej:

1.  określenie funkcji, jakie spełniać będą podmioty uczestniczące w transakcji (uwzględniając użyte aktywa i podejmowane ryzyko);
2.  określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty;
3.  metodę i sposób kalkulacji zysków oraz określenie ceny przedmiotu transakcji;
4.  określenie strategii gospodarczej oraz innych działań w jej ramach - w przypadku gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta przez podmiot;
5.  wskazanie innych czynników - w przypadku gdy w celu określenia wartości przedmiotu transakcji przez podmioty uczestniczące w transakcji uwzględnione zostały te inne czynniki;
6.  określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń w przypadku umów dotyczących świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym.

Obowiązek, o którym mowa w ust. 1, obejmuje transakcję lub transakcje między podmiotami powiązanymi, w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:

1.  30.000 euro - w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych, albo
2.  50.000 euro - w pozostałych przypadkach.

Z przepisu powyższego jasno wynika, że stosuje się go tylko do „transakcji”, jednak samo pojęcie „transakcji” nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego. W związku z brakiem stosownej definicji ustawowej, zakres pojęciowy sformułowania „transakcja „ należy poddać wykładni opartej o dyrektywy wykładni prawa podatkowego, tj. w pierwszej kolejności odczytać przy użyciu wykładni językowej prawa podatkowego, w tym szczególnie zgodnie z dyrektywą języka potocznego (w oparciu o słownik języka polskiego) oraz prawniczego (w oparciu o orzecznictwo organów stosujących przepisy podatkowe). Celem potwierdzenia prawidłowości wyniku wykładni językowej warto również odczytać treść tego sformułowania przy pomocy wykładni celowościowej i systemowej prawa podatkowego.

Zgodnie z definicją „transakcji” zawartą w Słowniku internetowym języka polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl/szukaj/transakcja) „transakcja” to: 1. , 2. .

Znaczenie to należy uzupełnić o zawartą w słowniku PWN Biznes (bardziej odpowiednim do odczytywania sformułowań ekonomicznych w zakresie regulacji odnośnie cen transferowych) definicję sformułowania „transakcja”, która stanowi, że jest to pakt kupna - sprzedaży, umowa, np. bankowa, handlowa zawarta na giełdzie”.

W powyższych definicjach jest jednoznacznie mowa o umowach „handlowych”, których przykładem jest umowa bankowa. Akcent w definicjach zdecydowanie położony jest na charakter „handlowy, gospodarczy umów, co potwierdza również definicja „transakcji” w liczbie mnogiej, które to pojęcie powinno być rozumiane zgodnie ze słownikiem PWN Biznes jako „akty kupna - sprzedaży, będące wynikiem działań gospodarczych stron zawierających transakcje”. W komentarzu do tego hasła (http://biznes.pwn.pl/haslo/3988677/transakcje.html) jest wprost mowa: współcześnie to umowy, zawarte w wyniku transakcji i płatności z nich wynikające są zazwyczaj realizowane przez banki; transakcje zawierane na giełdzie to transakcje giełdowe; w handlu zagranicznym wyróżnia się transakcje kompensacyjne, polegające na wzajemnym powiązaniu transakcji importowych i eksportowych z wyłączeniem obiegu pieniądza, który w tych transakcjach pełni funkcję jednostki rozrachunkowej i nie występuje jako środek płatniczy, np.: clearing, barter, kompensata. Jak wynika z powyższego, sformułowania „transakcja” nie należy rozumieć jako każdą czynność prawną lub faktyczną, a tylko taką, która dokonywana jest między przedsiębiorcami, ma charakter „handlowy”, gospodarczy (przymiotnik „handlowy” oznacza zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego coś w ramach „handlu”, czyli działalności polegającej na kupnie, sprzedaży lub wymianie towarów i usług). Z powyższej wykładni językowej jasno wynika, że przepisy art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się wyłącznie do czynności prawnych lub faktycznych, które odbywają się między przedsiębiorcami powiązanymi i mają charakter operacji w ramach ich działalności gospodarczej, handlowych, a nie do wszystkich stosunków prawnych lub faktycznych pomiędzy spółką a udziałowcem, czy też pomiędzy przedsiębiorcami powiązanymi. Innymi słowy dwoje przedsiębiorców powiązanych może zawrzeć umowę w sferze prywatnej, poza działalnością gospodarczą (np. umowę darowizny, pożyczki), która nie będzie podlegać regulacjom z zakresu cen transferowych, w tym obowiązkowi dokumentacyjnemu, o którym mowa w art. 25 a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Taką wykładnię językową należy uzupełnić o wykładnię odnoszącą się do celu, funkcji art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wynika bezpośrednio z regulacji OECD, które byty źródłem przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie tzw. cen transferowych. Głównym źródłem tych regulacji są „,Wytyczne w sprawie cen transferowych dla przedsiębiorstw wielonarodowych oraz administracji podatkowych” (Dom Wydawniczy ABC, 2004, oryg. Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations). Sam tytuł Wytycznych wskazuje na to, że mają one zastosowanie jedynie do podmiotów działających przy transakcji w charakterze przedsiębiorcy (ang. enterprise), W punkcie 8 Wstępu do Wytycznych wprost jest mowa o tym, że: „Następujące zasady dotyczące opodatkowania przedsiębiorstw międzynarodowych (MNE) zostały inkorporowane w Modelu Konwencji Podatkowej OECD w zakresie podatków od dochodu i majątku, które stanowią podstawę dla rozległej sieci dwustronnych traktatów podatkowych zawartych między państwami członkowskimi OECD oraz państwami niebędącymi członkami tej organizacji”. Taki cel regulacji potwierdzają również często inne fragmenty Wytycznych, np. punkt 12 Wstępu do Wytycznych, zgodnie z którym: Ceny transferowe są znaczące zarówno dla podatników jak i administracji podatkowych, gdyż determinują w dużej części dochód oraz wydatki, a tym samym zyski opodatkowane przedsiębiorstw powiązanych w różnych jurysdykcjach podatkowych”. Jak widać wykładnia celowościowa potwierdza rezultat wykładni językowej.

Dodatkowo wykładnię językową i funkcjonalną potwierdza wykładnia systemowa. Wszystkie regulacje OECD, o które oparte są polskie przepisy podatkowe w zakresie cen transferowych wskazują na to, że przepisy w zakresie tzw. cen transferowych stosuje się jedynie do „przedsiębiorstw powiązanych” (ang. associated enterprises), czyli podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, a nie do wszystkich czynności prawnych lub faktycznych między podmiotami powiązanymi. W szczególności art. 25a nie stosuje się do czynności prawnych pozostających poza zakresem działalności gospodarczej, takich jak np. sprawowanie funkcji w zarządzie spółki za wynagrodzeniem (wykonywane poza działalnością gospodarczą, czyli jako działalność wykonywana osobiście), świadczenie usług za wynagrodzeniem w stosunku pracy, darowizna wspólnika na rzecz spółki, itp.

Powyższe rozumienie potwierdzają również interpretacje indywidualne wydawane przez organy podatkowe, np.:

„Pod pojęciem transakcji należy rozumieć umowę lub umowy zawarte z tym samym partnerem lub tymi samymi partnerami przedmiotem której lub których są dobra i usługi objęte jedną ceną. Oznacza to, że transakcją w rozumieniu tych przepisów może być np. umowa nabycia lub sprzedaży jednego dobra, umowa sprzedaży szeregu dóbr lub wykonanie szeregu usług, dla których określono łączną cenę itp. (zob. interpretacja Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 11 grudnia 2006 r., sygn. 1472/ROP1/423-301/06/DP),

Niektóre organy podatkowe odwołują się także do słownikowej definicji pojęcia „transakcja”. Przykładowo, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, „przez pojęcie „transakcja” należy rozumieć operację handlową dotyczącą kupna lub sprzedaży towarów lub usług bądź też umowę handlową na kupno lub sprzedaż towarów lub usług (zob. interpretacja z dnia 24 grudnia 2008 r., sygn. ILPB3/423637/08-2/HS).

Biorąc pod uwagę wyżej opisaną wykładnię oraz to, że Wnioskodawca będzie pełnił opisane funkcje w Spółce Cypryjskiej w ramach działalności wykonywanej osobiście, a nie działalności gospodarczej należy uznać, że art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie miał tutaj zastosowania i w konsekwencji Wnioskodawca nie ma obowiązków przewidzianych w tym artykule, niezależnie od kwot wynagrodzenia za pełnienie funkcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji Podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie organ podatkowy pragnie wyjaśnić, że powołane we wniosku interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach innych Wnioskodawców i nie mogą stanowić źródła praw i obowiązków dla innych podatników.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.