Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.550.2023.2.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-02
Teza: Możliwość zastosowania dla dostawy towarów i świadczenia usług na rzecz Sił Zbrojnych (...) obniżonej stawki podatku w wysokości 0%.
Słowa kluczowe: siły zbrojne; stawka-stawka zerowa; świadczenie-świadczenie usług-świadczenie usług na rzecz
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII. Zmiany w przepisach obowiązujących, przepisy epizodyczne, przepisy przejściowe i końcowe -Rozdział 2. Przepisy przejściowe i końcowe-Przepisy przejściowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ee-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania dla dostawy towarów i świadczenia usług na rzecz Sił Zbrojnych (\`(...)\`) obniżonej stawki podatku w wysokości 0% – **jest nieprawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

15 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie możliwości zastosowania dla dostawy towarów i świadczenia usług na rzecz Sił Zbrojnych (\`(...)\`) obniżonej stawki podatku w wysokości 0%. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 grudnia 2023 r. (wpływ 3 stycznia 2024 r.).

**Opis zdarzenia przyszłego**

### Wnioskodawca ma siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie hoteli i podobnych obiektów zakwaterowania (PKD 55.10.Z) i jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

### Wnioskodawca zawarł z państwem członkowskim Unii Europejskiej, będącym jednocześnie Państwem – Stroną Traktatu Północnoatlantyckiego, umowę, na mocy której zobowiązał się udostępnić określoną liczbę pokojów w celu zakwaterowania tymczasowego sił zbrojnych, biorących na terenie Polski udział w działaniach obronnych. Wnioskodawca zobowiązał się także do integralnego świadczenia usług związanych z tym zakwaterowaniem – tj. usług sprzątania, uzupełniania podstawowych środków higieny, prania i wymiany pościeli, konserwacji, serwisu urządzeń i innego wyposażenia pokojów, zapewniania dostawy mediów do pokojów oraz możliwości korzystania z części wspólnych obiektu zakwaterowania i parkingu przynależnego do obiektu hotelowego. Wnioskodawca nie rozpoczął jeszcze wykonywania umowy (zdarzenie przyszłe).

### Miejscem realizacji umowy będzie obiekt hotelowy Wnioskodawcy zlokalizowany w Polsce.

### Usługi Wnioskodawcy będą świadczone w Polsce, dla sił zbrojnych innego niż Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej – Państwa-Strony Traktatu Północnoatlantyckiego. Umowa nie dotyczy polskich sił zbrojnych, lecz jest zawarta z przeznaczeniem dla sił zbrojnych państwa obcego.

### Wnioskodawca wskazuje, że przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy będzie posiadał wypełnione odpowiednio na potrzeby podatku świadectwo zwolnienia z podatku VAT dla świadczonych usług, o którym mowa we właściwych przepisach wspólnotowych, oraz zamówienie dotyczące usług wraz z ich specyfikacją, do których będzie odnosiło się świadectwo. Świadectwo będzie potwierdzone przez właściwe władze państwa członkowskiego przeznaczenia, bądź – mając na uwadze przeznaczenie świadczonych usług dla celów służbowych obcych sił zbrojnych – Wnioskodawca otrzyma kopię pisma, o którym mowa w rubryce 7 świadectwa, zezwalającego na odstąpienie od potwierdzenia tego świadectwa, wydanego przez właściwe władze państwa członkowskiego przeznaczenia.

### Wnioskodawca powziął wątpliwości interpretacyjne związane z miejscem świadczenia usług dla obcych sił zbrojnych – tj. usług dla sił zbrojnych państwa UE/NATO, z których istoty wynika konieczność ich świadczenia na terenie Polski, a w konsekwencji kwalifikacji takich usług jako usług, o których mowa w rozporządzeniu Ministra Finansów z 2 grudnia 2022 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług w roku 2023.

### Złożony wniosek dotyczy więc sposobu wykładni przepisów § 6 ust. 1 pkt 4)-5), ust. 2-3, 7-8 rozporządzenia Ministra Finansów z 2 grudnia 2022 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług w roku 2023 w związku z innymi przepisami prawa krajowego oraz prawa wspólnotowego, w szczególności w kontekście Dyrektywy Rady (UE) 2019/2235 z 16 grudnia 2019 r. zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej i dyrektywę 2008/118/WE w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego w odniesieniu do działań obronnych w ramach Unii (Dz. Urz. UE. L. 2019 nr 336).

### Wniosek nie stanowi pytania o stawkę podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 42a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, bowiem celem Wnioskodawcy nie jest ustalenie stawki podatku VAT dla konkretnej transakcji, tylko uzyskanie informacji w zakresie zasady ogólnej. Wnioskodawcy zależy zwłaszcza na dokonaniu wykładni sformułowania „dokonywane z przeznaczeniem do innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego przeznaczenia”. Wnioskodawca zmierza w szczególności do ustalenia, czy usługi dla obcych sił zbrojnych (UE/NATO), przeznaczone na ich potrzeby i służące realizacji ich celów służbowych, ale ze swej istoty świadczone na terenie Polski (jak na przykład usługa zakwaterowania na terenie Polski wraz z usługami integralnie powiązanymi z usługą zakwaterowania w Polsce, w związku ze stacjonowaniem obcych sił zbrojnych w Polsce) mogą być kwalifikowane jako usługi, o których mowa w § 6 ust. 1 pkt 4)-5) ww. rozporządzenia, ze wszystkimi wiążącymi się z tym konsekwencjami w zakresie podatku od towarów i usług. Wykładnia powinna zostać przeprowadzona bez odnoszenia się do szczegółowej klasyfikacji towarów i usług (i z tego względu nie jest właściwa instytucja wiążącej informacji stawkowej), lecz przez pryzmat wskazanej przez Wnioskodawcę cechy usług świadczonych dla sił zbrojnych UE/NATO (kraju innego niż Polska), jaką jest konieczność wyświadczenia danej usługi na terytorium Polski, z uwagi na zapotrzebowanie obcej armii na jej uzyskanie właśnie w Polsce.

### Doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

1\. Celem kontrahenta jest nabycie od Wnioskodawcy następujących usług:

a) usługa zakwaterowania, obejmująca udostępnienie określonej liczby pokojów dla ok. (\`(...)\`) osób (członków (\`(...)\`) Sił Zbrojnych) celem zakwaterowania oraz związane z tym (stanowiące integralny element zakwaterowania) usługi:

b) sprzątania,

c) uzupełniania podstawowych środków higieny,

d) prania i wymiany pościeli,

e) konserwacji, serwisu urządzeń i innego wyposażenia pokojów,

f) zapewniania dostawy mediów do pokojów,

g) zapewniania możliwości korzystania z części wspólnych obiektu zakwaterowania i parkingu przynależnego do obiektu hotelowego.

Nadto, na podstawie odrębnej umowy, zawartej w tym samym czasie z tym samym kontrahentem, Wnioskodawca zobowiązany jest także do świadczenia na jego rzecz usług cateringu obejmujących przygotowanie i wydanie śniadań, obiadów i kolacji – usługi te będą świadczone w obiekcie hotelowym Wnioskodawcy oraz w terenie w związku z odbywanymi przez osoby zakwaterowane aktywnościami terenowymi; wówczas posiłki będą wydawane przez Wnioskodawcę kontrahentowi w pojemnikach na wynos.

Zawarcie odrębnych umów na usługi cateringowe (gastronomiczne) i zakwaterowania było podyktowane wymogami kontrahenta.

2\. Opisane wyżej świadczenia w zakresie usług zakwaterowania są równorzędnie wymienione w zawartej przez Wnioskodawcę umowie jako jej przedmiot, bez podziału na usługi główne i poboczne.

3\. Między realizowanymi czynnościami w ramach udostępniania pokojów w celu zakwaterowania oraz świadczeniem usług sprzątania, uzupełnienia podstawowych środków higieny, prania i wymiany pościeli, konserwacji, serwisu urządzeń i innego wyposażenia pokojów, zapewniania dostawy mediów do pokojów oraz możliwości korzystania z części wspólnych obiektu zakwaterowania i parkingu przynależnego do obiektu hotelowego, istnieje zależność powodująca, że czynności te nie mogą być świadczone odrębnie.

Powyższe wynika z faktu, że usługi te są objęte jedną umową, a ponadto stanowią integralną część usług zakwaterowania, do jakich w umowie zobowiązał się Wnioskodawca. Jak wskazano we wniosku, Wnioskodawca prowadzi między innymi działalność hotelową. Usłudze zakwaterowania towarzyszą opisane wyżej usługi sprzątania, uzupełnienia podstawowych środków higieny, prania i wymiany pościeli, konserwacji, serwisu urządzeń i innego wyposażenia pokojów, zapewniania dostawy mediów do pokojów oraz możliwości korzystania z części wspólnych obiektu zakwaterowania i parkingu przynależnego do obiektu hotelowego. Świadczenie ich odrębnie nie jest możliwe z uwagi na fakt, że świadczy je ten sam podmiot (Wnioskodawca) w ramach prowadzonej przez siebie kompleksowej działalności, zarówno w przypadku objętym wnioskiem, jak i świadcząc usługi na rzecz innych podmiotów. Opisane wyżej usługi integralnie związane z udostępnieniem pokojów, są wykonywane w ramach tego samego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, posiadającego na te potrzeby odpowiednie środki, wyspecjalizowany personel oraz doświadczenie. Podkreślenia wymaga, że do świadczenia tych usług łącznie zobowiązuje Wnioskodawcę także sama umowa.

4\. Wszystkie ww. czynności wykonywane przez Wnioskodawcę będą stanowić pod względem ekonomicznym i gospodarczym jedną całość, zarówno w odniesieniu do zakwaterowania wraz z usługami sprzątania, uzupełnienia podstawowych środków higieny, prania i wymiany pościeli, konserwacji, serwisu urządzeń i innego wyposażenia pokojów, zapewniania dostawy mediów do pokojów oraz możliwości korzystania z części wspólnych obiektu zakwaterowania i parkingu przynależnego do obiektu hotelowego, oraz usług cateringu. Wszystkie te usługi świadczone będą siłami i środkami przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

5\. Postanowienia umowy na zakwaterowanie wskazują łączną cenę za dany pokój, za jedną noc bez wyszczególniania poszczególnych świadczeń, integralnie powiązanych z zakwaterowaniem. Analogicznie zatem na fakturze wskazane będą literalnie usługi zakwaterowania z podaniem ich ilości.

Z kolei postanowienia umowy o świadczenie usług gastronomicznych wskazują odrębnie cenę za każde śniadanie, obiad i kolację. W konsekwencji zatem na fakturze wskazane będą literalnie przygotowane i wydane śniadania, obiady oraz kolacje z podaniem ich ilości.

### Pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 27 grudnia 2023 r.)

### Czy dostawa towarów i świadczenie usług przez Wnioskodawcę – szczegółowo opisanych w niniejszym wniosku, a obejmujących w szczególności zakwaterowanie i wyżywienie – na rzecz Sił Zbrojnych (\`(...)\`) (Państwa – Strony Traktatu Północnoatlantyckiego), między innymi w obiekcie hotelowym Wnioskodawcy (położonym w Polsce), dla celów służbowych tychże Sił Zbrojnych lub towarzyszącego im personelu cywilnego, w związku z udziałem tychże Sił Zbrojnych we wspólnych działaniach obronnych, które następują na terenie Polski – stanowią usługi opisane przez ustawodawcę w § 6 ust. 1 pkt 4)-5) rozporządzenia Ministra Finansów z 2 grudnia 2022 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług w roku 2023 (Dz. U. z 2022 r. poz. 2495), a także czy w związku z powyższym dostawa tychże towarów i świadczenie tychże usług przez Wnioskodawcę podlegają opodatkowaniu obniżoną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 0%?

### Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie wyrażone w piśmie z 27 grudnia 2023 r.)

### Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa towarów i świadczenie usług przez Wnioskodawcę – szczegółowo opisanych w złożonym wniosku, a obejmujących w szczególności zakwaterowanie i wyżywienie – na rzecz Sił Zbrojnych (\`(...)\`) (Państwa – Strony Traktatu Północno-atlantyckiego), między innymi w obiekcie hotelowym Wnioskodawcy (położonym w Polsce), dla celów służbowych tychże Sił Zbrojnych lub towarzyszącego im personelu cywilnego, w związku z udziałem tychże Sił Zbrojnych we wspólnych działaniach obronnych, które następują na terenie Polski – stanowią usługi opisane przez ustawodawcę w § 6 ust. 1 pkt 4)-5) rozporządzenia Ministra Finansów z 2 grudnia 2022 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług w roku 2023 (Dz. U. z 2022 r. poz. 2495), a w konsekwencji między innymi dostawa tychże towarów i świadczenie tychże usług przez Wnioskodawcę podlegają opodatkowaniu obniżoną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 0%.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **jest nieprawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z regulacji tej wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

W myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy:

Przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Stosownie do art. 2 pkt 5 ustawy:

Przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Według art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Z powyższego przepisu wynika, że aby doszło do świadczenia usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

‒ świadczenie musi być odpłatne,

‒ miejscem świadczenia musi być terytorium kraju,

‒ świadczenie musi być wykonane na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

‒ świadczenie nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Ustawodawca zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy:

Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z treścią art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy:

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 i art. 138i ust. 4 wynosi 23%.

W myśl art. 146ee ust. 1 ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia, w roku 2023 może obniżać stawki podatku do wysokości 0%, 5% lub 8% dla dostaw niektórych towarów i świadczenia niektórych usług albo dla części tych dostaw lub części świadczenia usług oraz określać warunki stosowania obniżonych stawek.

Na podstawie delegacji ustawowej określonej ww. przepisem art. 146ee ust. 1 ustawy, wydane zostało:

\- rozporządzenie Ministra Finansów z 2 grudnia 2022 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług w roku 2023 (Dz. U. z 2022 r. poz. 2495, ze zm.), zwane dalej „rozporządzeniem z 2 grudnia 2022 r.” obowiązujące do 31 grudnia 2023 r.,

\- rozporządzenie Ministra Finansów z 9 grudnia 2023 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług w roku 2024 (Dz. U. z 2023 r. poz. 2670, ze zm.), zwane dalej „rozporządzeniem z 9 grudnia 2023 r.” obowiązujące od 1 stycznia 2024 r.

Zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 4 i 5 rozporządzenia z 2 grudnia 2022 r.:

Obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz:

4) sił zbrojnych Państwa-Strony Traktatu Północnoatlantyckiego innego niż państwo członkowskie przeznaczenia – do celów służbowych tych sił lub towarzyszącego im personelu cywilnego lub też w celu zaopatrzenia ich mes lub kantyn, jeżeli siły te biorą udział we wspólnych działaniach obronnych,

5) sił zbrojnych państwa członkowskiego innego niż państwo członkowskie przeznaczenia – do celów służbowych tych sił lub towarzyszącego im personelu cywilnego lub też w celu zaopatrzenia ich mes lub kantyn, jeżeli siły te biorą udział w działaniach obronnych prowadzonych w celu realizacji działania Unii Europejskiej w ramach wspólnej polityki bezpieczeństwa i obrony.

Według § 6 ust. 1 pkt 4 i 5 rozporządzenia z 5 grudnia 2023 r.

Obniżoną do wysokości 0% stawkę podatku stosuje się również do dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz:

4) sił zbrojnych Państwa-Strony Traktatu Północnoatlantyckiego innego niż państwo członkowskie przeznaczenia – do celów służbowych tych sił lub towarzyszącego im personelu cywilnego lub też w celu zaopatrzenia ich mes lub kantyn, jeżeli siły te biorą udział we wspólnych działaniach obronnych,

5) sił zbrojnych państwa członkowskiego innego niż państwo członkowskie przeznaczenia – do celów służbowych tych sił lub towarzyszącego im personelu cywilnego lub też w celu zaopatrzenia ich mes lub kantyn, jeżeli siły te biorą udział w działaniach obronnych prowadzonych w celu realizacji działania Unii Europejskiej w ramach wspólnej polityki bezpieczeństwa i obrony.

Z § 6 ust. 2 rozporządzenia z 2 grudnia 2022 r. wynika, że:

Przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 stosuje się, pod warunkiem że dostawa towarów lub świadczenie usług są dokonywane z przeznaczeniem do innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego przeznaczenia.

W myśl 6 ust. 6 rozporządzenia z 5 grudnia 2023 r.:

Przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 stosuje się, pod warunkiem że dostawa towarów lub świadczenie usług są dokonywane przeznaczeniem do innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego przeznaczenia.

Stosownie do § 6 ust. 3 pkt 1 i 3 rozporządzenia z 2 grudnia 2022 r.:

Przepis ust. 1 stosuje się, pod warunkiem że podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada:

1) w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-6 – wypełnione odpowiednio na potrzeby podatku świadectwo zwolnienia z podatku VAT lub podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku II do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.), zwane dalej „świadectwem”, dla tych towarów i usług, potwierdzone przez właściwe władze:

a) państwa, na którego terytorium podmioty wskazane w ust. 1 pkt 1-3 i 6 posiadają siedzibę lub przedstawicielstwo,

b) państwa członkowskiego przeznaczenia – w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 i 5;

3) zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się świadectwo określone odpowiednio w pkt 1 i 2.

Natomiast według § 6 ust. 2 pkt 1 i 3 rozporządzenia z 5 grudnia 2023 r.:

Przepis ust. 1 stosuje się, pod warunkiem że podmiot dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada:

1) w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-6 – wypełnione odpowiednio na potrzeby podatku świadectwo zwolnienia z podatku VAT lub podatku akcyzowego, o którym mowa w załączniku II do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.4), dla tych towarów i usług, potwierdzone przez właściwe władze:

a) państwa, na którego terytorium podmioty wskazane w ust. 1 pkt 1–3 i 6 posiadają siedzibę lub przedstawicielstwo,

b) państwa członkowskiego przeznaczenia – w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 i 5;

3) zamówienie dotyczące towarów lub usług (wraz z ich specyfikacją), do których odnosi się świadectwo określone odpowiednio w pkt 1 i 2.

Zgodnie z § 6 ust. 7 rozporządzenia z 2 grudnia 2022 r.:

W przypadku gdy towary lub usługi nabywane przez podmioty, o których mowa w ust. 1 pkt 1, pkt 3 lit. a i pkt 4-6, są przeznaczone do celów służbowych, świadectwo nie musi być potwierdzone przez właściwe władze państwa, na którego terytorium podmioty te posiadają siedzibę lub przedstawicielstwo, albo właściwe władze państwa członkowskiego przeznaczenia.

Z § 6 ust. 10 rozporządzenia z 5 grudnia 2023 r. wynika, że:

W przypadku gdy towary lub usługi nabywane przez podmioty, o których mowa w ust. 1 pkt 1, pkt 3 lit. a i pkt 4-6, są przeznaczone do celów służbowych, świadectwo, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, nie musi być potwierdzone przez właściwe władze państwa, na którego terytorium podmioty te posiadają siedzibę lub przedstawicielstwo, albo właściwe władze państwa członkowskiego przeznaczenia.

W myśl § 6 ust. 8 rozporządzenia z 2 grudnia 2022 r.:

W przypadku, o którym mowa w ust. 7, podmioty określone w ust. 1 pkt 1, pkt 3 lit. a i pkt 4-6 przekazują dostawcy towarów lub usługodawcy dokumenty wskazane w ust. 3 oraz kopię pisma, o którym mowa w rubryce 7 świadectwa, zezwalającego na odstąpienie od potwierdzenia tego świadectwa, wydanego przez właściwe władze państwa, na którego terytorium podmioty te posiadają siedzibę lub przedstawicielstwo, albo właściwe władze państwa członkowskiego przeznaczenia.

Według § 6 ust. 11 rozporządzenia z 5 grudnia 2023 r.:

W przypadku, o którym mowa w ust. 10, podmioty określone w ust. 1 pkt 1, pkt 3 lit. a i pkt 4-6 przekazują dostawcy towarów lub usługodawcy dokumenty wskazane w ust. 2 oraz kopię pisma, o którym mowa w rubryce 7 świadectwa, zezwalającego na odstąpienie od potwierdzenia tego świadectwa, wydanego przez właściwe władze państwa, na którego terytorium podmioty te posiadają siedzibę lub przedstawicielstwo, albo właściwe władze państwa członkowskiego przeznaczenia.

Przepisy te implementują art. 151 ust. 1 lit. c dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej dyrektywą, zgodnie z którym:

Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje dostawy towarów i świadczenie usług w państwach członkowskich, które są stronami Traktatu Północnoatlantyckiego na rzecz sił zbrojnych innych państw będących stronami tego traktatu, do użytku tych sił zbrojnych lub towarzyszącego im personelu cywilnego lub też w celu zaopatrzenia ich mes lub kantyn, gdy siły te biorą udział we wspólnych działaniach obronnych.

Z art. 151 lit. d dyrektywy wynika, że:

Państwa członkowskie zwalniają transakcje dostawy towarów lub świadczenie usług dokonywane z przeznaczeniem do innego państwa członkowskiego na rzecz sił zbrojnych każdego z państw będących stronami Traktatu Północnoatlantyckiego, innego niż państwo członkowskie przeznaczenia, do użytku tych sił zbrojnych lub towarzyszącego im personelu cywilnego lub też w celu zaopatrzenia ich mes lub kantyn, gdy siły te biorą udział we wspólnych działaniach obronnych.

Co bardzo istotne art. 151 dyrektywy wskazuje, że do czasu przyjęcia jednolitych przepisów podatkowych zwolnienia przewidziane w akapicie pierwszym, inne niż te, o których mowa w lit. ab), mają zastosowanie w granicach ustalonych przez przyjmujące państwo członkowskie.

Natomiast z art. 151 ust. 2 dyrektywy wynika, że

W przypadku gdy towary nie są wysyłane lub transportowane z państwa członkowskiego, w którym ma miejsce dostawa tych towarów, jak również w przypadku świadczenia usług, zwolnienie może zostać przyznane zgodnie z procedurą zwrotu VAT.

Na mocy art. 51 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1 ze zm.), zwanego dalej „rozporządzeniem 282/2011”:

W przypadku gdy w państwie członkowskim, w którym ma miejsce dostawa towarów lub świadczenie usług, stosuje się bezpośrednie zwolnienie, dostawca towarów lub usługodawca zobowiązani są uzyskać od nabywcy towarów lub usługobiorcy świadectwo, o którym mowa w ust. 1 niniejszego artykułu, zachowując je jako dokument do celów księgowych. W przypadku zwolnienia przyjmującego postać zwrotu VAT, zgodnie z art. 151 ust. 2 dyrektywy 2006/112/WE, świadectwo załącza się do wniosku o zwrot składanego we właściwym państwie członkowskim.

W załączniku nr II do rozporządzenia 282/2011, w którym określono wzór świadectwa zwolnienia z podatku VAT lub podatku akcyzowego – w objaśnieniach w punkcie 1 wskazano, że:

Świadectwo służy dostawcy lub uprawnionemu prowadzącemu skład podatkowy jako dokument będący podstawą do zwolnienia z podatku dostaw towarów i usług lub przesyłek towarów do kwalifikujących się podmiotów lub osób fizycznych określonych w art. 151 dyrektywy 2006/112/WE oraz art. 13 dyrektywy 2008/118/WE. Sporządza się odpowiednio po jednym świadectwie dla każdego dostawcy/właściciela składu. Ponadto dostawca/właściciel składu zobowiązany jest do przechowywania niniejszego świadectwa jako części swojej dokumentacji zgodnie z przepisami mającymi zastosowanie w danym państwie członkowskim.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zawarł z państwem członkowskim Unii Europejskiej, będącym jednocześnie Państwem – Stroną Traktatu Północnoatlantyckiego, umowę, na mocy której zobowiązał się udostępnić określoną liczbę pokojów w celu zakwaterowania tymczasowego sił zbrojnych, biorących na terenie Polski udział w działaniach obronnych. Wnioskodawca zobowiązał się także do integralnego świadczenia usług związanych z tym zakwaterowaniem – tj. usług sprzątania, uzupełniania podstawowych środków higieny, prania i wymiany pościeli, konserwacji, serwisu urządzeń i innego wyposażenia pokojów, zapewniania dostawy mediów do pokojów oraz możliwości korzystania z części wspólnych obiektu zakwaterowania i parkingu przynależnego do obiektu hotelowego. Wnioskodawca nie rozpoczął jeszcze wykonywania umowy (zdarzenie przyszłe).

Miejscem realizacji umowy będzie obiekt hotelowy Wnioskodawcy zlokalizowany w Polsce.

Usługi Wnioskodawcy będą świadczone w Polsce, dla sił zbrojnych innego niż Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej – Państwa-Strony Traktatu Północnoatlantyckiego. Umowa nie dotyczy polskich sił zbrojnych, lecz jest zawarta z przeznaczeniem dla sił zbrojnych państwa obcego.

Przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy Wnioskodawca będzie posiadał wypełnione odpowiednio na potrzeby podatku świadectwo zwolnienia z podatku VAT dla świadczonych usług, o którym mowa we właściwych przepisach wspólnotowych, oraz zamówienie dotyczące usług wraz z ich specyfikacją, do których będzie odnosiło się świadectwo. Świadectwo będzie potwierdzone przez właściwe władze państwa członkowskiego przeznaczenia, bądź – mając na uwadze przeznaczenie świadczonych usług dla celów służbowych obcych sił zbrojnych – Wnioskodawca otrzyma kopię pisma, o którym mowa w rubryce 7 świadectwa, zezwalającego na odstąpienie od potwierdzenia tego świadectwa, wydanego przez właściwe władze państwa członkowskiego przeznaczenia.

Celem kontrahenta jest nabycie od Wnioskodawcy następujących usług:

a) usługa zakwaterowania, obejmująca udostępnienie określonej liczby pokojów dla

b) ok. (\`(...)\`) osób (członków (\`(...)\`) Sił Zbrojnych) celem zakwaterowania oraz związane z tym (stanowiące integralny element zakwaterowania) usługi:

c) sprzątania,

d) uzupełniania podstawowych środków higieny,

e) prania i wymiany pościeli,

f) konserwacji, serwisu urządzeń i innego wyposażenia pokojów,

g) zapewniania dostawy mediów do pokojów,

h) zapewniania możliwości korzystania z części wspólnych obiektu zakwaterowania i parkingu przynależnego do obiektu hotelowego.

Nadto, na podstawie odrębnej umowy, zawartej w tym samym czasie z tym samym kontrahentem, Wnioskodawca zobowiązany jest także do świadczenia na jego rzecz usług cateringu obejmujących przygotowanie i wydanie śniadań, obiadów i kolacji – usługi te będą świadczone w obiekcie hotelowym Wnioskodawcy oraz w terenie w związku z odbywanymi przez osoby zakwaterowane aktywnościami terenowymi; wówczas posiłki będą wydawane przez Wnioskodawcę kontrahentowi w pojemnikach na wynos.

Zawarcie odrębnych umów na usługi cateringowe (gastronomiczne) i zakwaterowania było podyktowane wymogami kontrahenta.

Opisane wyżej świadczenia w zakresie usług zakwaterowania są równorzędnie wymienione w zawartej przez Wnioskodawcę umowie jako jej przedmiot, bez podziału na usługi główne i poboczne.

Między realizowanymi czynnościami w ramach udostępniania pokojów w celu zakwaterowania oraz świadczeniem usług sprzątania, uzupełnienia podstawowych środków higieny, prania i wymiany pościeli, konserwacji, serwisu urządzeń i innego wyposażenia pokojów, zapewniania dostawy mediów do pokojów oraz możliwości korzystania z części wspólnych obiektu zakwaterowania i parkingu przynależnego do obiektu hotelowego, istnieje zależność powodująca, że czynności te nie mogą być świadczone odrębnie.

Powyższe wynika z faktu, że usługi te są objęte jedną umową, a ponadto stanowią integralną część usług zakwaterowania, do jakich w umowie zobowiązał się Wnioskodawca. Jak wskazano we wniosku. Wnioskodawca prowadzi między innymi działalność hotelową. Usłudze zakwaterowania towarzyszą opisane wyżej usługi sprzątania, uzupełnienia podstawowych środków higieny, prania i wymiany pościeli, konserwacji, serwisu urządzeń i innego wyposażenia pokojów, zapewniania dostawy mediów do pokojów oraz możliwości korzystania z części wspólnych obiektu zakwaterowania i parkingu przynależnego do obiektu hotelowego. Świadczenie ich odrębnie nie jest możliwe z uwagi na fakt, że świadczy je ten sam podmiot (Wnioskodawca) w ramach prowadzonej przez siebie kompleksowej działalności, zarówno w przypadku objętym wnioskiem, jak i świadcząc usługi na rzecz innych podmiotów. Opisane wyżej usługi integralnie związane z udostępnieniem pokojów, są wykonywane w ramach tego samego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, posiadającego na te potrzeby odpowiednie środki, wyspecjalizowany personel oraz doświadczenie. Podkreślenia wymaga, że do świadczenia tych usług łącznie zobowiązuje Wnioskodawcę także sama umowa.

Wszystkie ww. czynności wykonywane przez Wnioskodawcę będą stanowić pod względem ekonomicznym i gospodarczym jedną całość, zarówno w odniesieniu do

zakwaterowania wraz z usługami sprzątania, uzupełnienia podstawowych środków higieny, prania i wymiany pościeli, konserwacji, serwisu urządzeń i innego wyposażenia pokojów, zapewniania dostawy mediów do pokojów oraz możliwości korzystania z części wspólnych obiektu zakwaterowania i parkingu przynależnego do obiektu hotelowego, oraz usług cateringu. Wszystkie te usługi świadczone będą siłami i środkami przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Postanowienia umowy na zakwaterowanie wskazują łączną cenę za dany pokój, za jedną noc bez wyszczególniania poszczególnych świadczeń, integralnie powiązanych z zakwaterowaniem. Analogicznie zatem na fakturze wskazane będą literalnie usługi zakwaterowania z podaniem ich ilości.

Z kolei postanowienia umowy o świadczenie usług gastronomicznych wskazują odrębnie cenę za każde śniadanie, obiad i kolację. W konsekwencji zatem na fakturze wskazane będą literalnie przygotowane i wydane śniadania, obiady oraz kolacje z podaniem ich ilości.

### Wątpliwości Spółki dotyczą kwestii czy dostawa towarów i świadczenie usług przez Wnioskodawcę obejmujących w szczególności zakwaterowanie i wyżywienie – na rzecz Sił Zbrojnych (\`(...)\`) (Państwa – Strony Traktatu Północnoatlantyckiego), między innymi w obiekcie hotelowym Wnioskodawcy (położonym w Polsce), dla celów służbowych tychże Sił Zbrojnych lub towarzyszącego im personelu cywilnego, w związku z udziałem tychże Sił Zbrojnych we wspólnych działaniach obronnych, które następują na terenie Polski – stanowią usługi opisane przez ustawodawcę w:

### \- § 6 ust. 1 pkt 4 i 5 rozporządzenia z 2 grudnia 2022 r. (obowiązującego do 31 grudnia 2023 r.)

### \- § 6 ust. 1 pkt 4 i 5 rozporządzenia z 5 grudnia 2023 r. (obowiązującego od 1 stycznia 2024 r.)

### w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług, a także czy w związku z powyższym dostawa tychże towarów i świadczenie tychże usług przez Wnioskodawcę podlegają opodatkowaniu obniżoną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 0%.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy zauważyć, że stawka podatku 0% przysługuje na podstawie § 6 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia z 2 grudnia 2022 r. oraz § 6 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia z 5 grudnia 2023 r. wyłącznie w sytuacji gdy:

‒ dostawa towarów lub usług jest dokonywana na rzecz sił zbrojnych Państwa-Strony Traktatu Północnoatlantyckiego innego niż państwo członkowskie przeznaczenia,

‒ dostawa towarów lub świadczenie usług jest dokonywane do celów służbowych tych sił lub towarzyszącego im personelu cywilnego bądź dostawa towarów lub świadczenie usług jest dokonywane w celu zaopatrzenia mes i kantyn sił zbrojnych,

‒ siły zbrojne biorą udział we wspólnych działaniach obronnych,

‒ spełnione są warunki, o których mowa w:

· § 6 ust. 3 pkt 1 i 3 rozporządzenia z 2 grudnia 2022 r. (obowiązującego do 31 grudnia 2023 r.),

· § 6 ust. 2 pkt 1 i 3 rozporządzenia z 5 grudnia 2023 r. (obowiązującego od 1 stycznia 2024 r.).

Odnośnie warunków wymienionych w:

\- § 6 ust. 3 pkt 1 i 3 rozporządzenia z 2 grudnia 2022 r.,

\- § 6 ust. 2 pkt 1 i 3 rozporządzenia z 5 grudnia 2023 r.,

należy wskazać, że dotyczą one posiadania świadectwa zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego oraz zamówienia wraz ze specyfikacją. Dokumentację wymienioną w:

\- § 6 ust. 3 pkt 1 i 3 rozporządzenia z 2 grudnia 2022 r.,

\- § 6 ust. 2 pkt 1 i 3 rozporządzenia z 5 grudnia 2023 r.,

(świadectwo zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego, zamówienie dotyczące towarów i usług wraz ze specyfikacją) jako m.in. jeden z warunków umożliwiających stosowanie stawki 0% VAT dla świadczonych usług na rzecz podmiotu, o którym mowa w:

\- § 6 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia z 2 grudnia 2022 r.,

\- § 6 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia z 5 grudnia 2023 r.,

podatnik powinien posiadać przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej co jasno i wyraźnie wynika z:

\- § 6 ust. 3 rozporządzenia z 2 grudnia 2022 r.,

\- § 6 ust. 2 rozporządzenia z 5 grudnia 2023 r.

Z praktycznego punktu widzenia podatnik powinien otrzymać wskazane dokumenty przed lub w momencie dokonania sprzedaży. Zamówienie wraz ze specyfikacją, co do ilości i rodzaju towarów lub usług, umożliwia mu bowiem przygotowanie transakcji zgodnie z zamówieniem. Wypełnione świadectwo zwolnienia, o którym mowa w załączniku nr II do rozporządzenia 282/2011 potwierdza natomiast uprawnienie przez siły zbrojne Państwa Strony Traktatu Północnoatlantyckiego do zakupów nieobciążonych podatkiem. Na podstawie tych dokumentów podatnik (zarejestrowany w Polsce) wystawia fakturę na świadczenie usług ze stawką podatku 0%.

Jeżeli podatnik nie posiada ww. dokumentów w chwili sprzedaży, nie oznacza to, że podatnik nie może sprzedać towarów lub wyświadczyć usług przy zastosowaniu stawki podatku w wysokości 0% i że od razu musi opodatkować taką transakcję stawką podatku właściwą dla danego towaru lub usługi w kraju. Przepisy przewidują bowiem możliwość dostarczenia do podatnika tych dokumentów w terminie późniejszym, przy czym podatnik powinien je posiadać najpóźniej przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, tj. nie później niż 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu (lub kwartale – w przypadku podatników, którzy wybrali taki okres rozliczeniowy), za który podatnik rozlicza tę transakcję. Taka decyzja o umożliwieniu nabywcy dostarczenia świadectwa zwolnienia w terminie późniejszym, należy zawsze wyłącznie do decyzji podatnika i oparta jest o zaufanie i współpracę z nabywcą.

Natomiast nieotrzymanie świadectwa zwolnienia z podatku VAT i podatku akcyzowego oraz zamówienia wraz ze specyfikacją w wyznaczonym terminie, tj. przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, uniemożliwia podatnikowi zastosowanie stawki podatku w wysokości 0% do dostaw towarów i świadczenia usług nabywanych przez siły zbrojne Państwa Strony Traktatu Północnoatlantyckiego.

Przede wszystkim jednak należy zauważyć, odnosząc się do Państwa przypadku że zgodnie z:

\- § 6 ust. 2 rozporządzenia z 2 grudnia 2022 r.,

\- § 6 ust. 6 rozporządzenia z 5 grudnia 2023 r.,

możliwość zastosowania stawki 0% będzie mieć miejsce dla dostaw towarów i świadczenia usług dla sił zbrojnych Państwa Strony Traktatu Północnoatlantyckiego (innego niż Polska) tylko w przypadku gdy są to dostawy towarów i usługi dokonywane z przeznaczeniem do innego państwa członkowskiego, a nie na terytorium Polski. W przypadku sił zbrojnych NATO biorących udział we wspólnych działaniach obronnych innych niż polskie siły zbrojne, które przebywają w Polsce przysługuje zwrot podatku VAT co również wynika z dyrektywy na którą się Państwo powołujecie.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca zawarł z państwem członkowskim Unii Europejskiej, będącym jednocześnie Państwem – Stroną Traktatu Północnoatlantyckiego, umowę, na mocy której zobowiązał się udostępnić określoną liczbę pokojów w celu zakwaterowania tymczasowego sił zbrojnych, biorących na terenie Polski udział w działaniach obronnych. Wnioskodawca zobowiązał się także do integralnego świadczenia usług związanych z tym zakwaterowaniem – tj. usług sprzątania, uzupełniania podstawowych środków higieny, prania i wymiany pościeli, konserwacji, serwisu urządzeń i innego wyposażenia pokojów, zapewniania dostawy mediów do pokojów oraz możliwości korzystania z części wspólnych obiektu zakwaterowania i parkingu przynależnego do obiektu hotelowego.

Miejscem realizacji umowy będzie obiekt hotelowy Wnioskodawcy zlokalizowany w Polsce.

Usługi Wnioskodawcy będą świadczone w Polsce, dla sił zbrojnych innego niż Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej – Państwa-Strony Traktatu Północnoatlantyckiego. Umowa nie dotyczy polskich sił zbrojnych, lecz jest zawarta z przeznaczeniem dla sił zbrojnych państwa obcego.

W przypadku dostaw towarów i świadczenia usług na rzecz przebywających na terytorium kraju wojsk NATO – (innych niż wojska polskie, w przedmiotowym przypadku Sił Zbrojnych (\`(...)\`)) wskazać należy, że stawka 0% podatku VAT określona w:

\- § 6 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia z 2 grudnia 2022 r.,

\- § 6 ust. 1 pkt 4 rozporządzenia z 5 grudnia 2023 r.,

ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy są one dokonywane z przeznaczeniem do innego państwa członkowskiego, a nie na terytorium Polski.

Oznacza to, że stawka 0% będzie miała zastosowanie, gdy siły zbrojne NATO – (\`(...)\`), będą stacjonować w innym niż Polska państwie członkowskim, a towary i usługi będą nabywać w Polsce.

Skoro w tym przypadku, świadczenia dokonywane przez Spółkę na rzecz przebywających na terytorium kraju wojsk NATO – (\`(...)\`) nie będą dokonywane z przeznaczeniem do innego państwa członkowskiego, to nie znajdzie zastosowania stawka 0% podatku VAT, a Państwo nie będą uprawnieni do wystawienia faktury ze stawką podatku VAT 0% na podstawie:

\- § 6 ust. 1 pkt 4 w zw. z § 6 ust. 2 rozporządzenia z 2 grudnia 2022 r.,

\- § 6 ust. 1 pkt 4 w zw. z § 6 ust. 6 rozporządzenia z 5 grudnia 2023 r.

Nie będziecie Państwo również uprawnieni do zastosowania stawki 0% na podstawie art. 151 lit. c i d dyrektywy, gdyż przepisy dyrektywy na które się Państwo powołujecie zostały właściwie zaimplementowane w rozporządzeniu. Ponadto art. 151 dyrektywy wskazuje jasno i wyraźnie, że do czasu przyjęcia jednolitych przepisów podatkowych zwolnienia przewidziane w akapicie pierwszym, inne niż te, o których mowa w lit. ab), mają zastosowanie w granicach ustalonych przez przyjmujące państwo członkowskie. Przepisy prawne wskazujące na możliwość zastosowania stawki 0% dla świadczeń dokonywanych na rzecz sił zbrojnych Państwa – Strony Traktatu Północnoatlantyckiego zostały zaimplementowane przez ustawodawcę polskiego w rozporządzeniu, które wyraźnie wskazuje, jakie warunki i przesłanki muszą być spełnione, aby możliwe było zastosowanie stawki preferencyjnej.

Traktat o ustanowieniu Wspólnoty Europejskiej stanowi część krajowego porządku prawnego. Zgodnie z powyższym, regulacje prawne dotyczące prawa podatkowego zawarte w dyrektywach są stosowane w krajach członkowskich poprzez implementację, czyli uregulowanie w przepisach prawa krajowego zagadnień prawa wspólnotowego. Należy jednak zauważyć, że o ile polski ustawodawca ma obowiązek implementacji zawartych w dyrektywach postanowień wiążących państwo członkowskie, co do zamierzonego celu, to Wspólnota zostawia władzom krajowym swobodę co do form i metod jakimi skutek ma być osiągnięty. Rozporządzenie właściwie implementuje przepisy dyrektywy wskazując jednocześnie, że w przypadku sił zbrojnych NATO (\`(...)\`) biorących udział we wspólnych działaniach obronnych, które przebywają w Polsce i nabywają świadczenia w Polsce przysługuje zwrot podatku. Z art. 151 ust. 2 dyrektywy wynika, że w przypadku gdy towary nie są wysyłane lub transportowane z państwa członkowskiego, w którym ma miejsce dostawa tych towarów, jak również w przypadku świadczenia usług, zwolnienie może zostać przyznane zgodnie z procedurą zwrotu VAT.

**Reasumując należy stwierdzić, że w stosunku do wszystkich świadczeń opisanych we wniosku,** **obejmujących w szczególności zakwaterowanie i wyżywienie,** **Spółka nie może zastosować stawki 0% na podstawie**

\- **§ 6 ust. 1 pkt 4 w zw. z § 6 ust. 2 rozporządzenia z 2 grudnia 2022 r. (obowiązującego do 31 grudnia 2023 r.),**

\- **§ 6 ust. 1 pkt 4 w zw. z § 6 ust. 6 rozporządzenia z 5 grudnia 2023 r. (obowiązującego od 1 stycznia 2024 r.),**

**w zw. z art. 151 ust. 1 lit. c i d dyrektywy. Opisane świadczenia powinny być opodatkowane właściwą dla danego świadczenia stawką podatku z uwzględnieniem miejsca świadczenia i opodatkowania.**

Tym samym Państwa stanowisko **jest nieprawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

**Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.**

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).