Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.189.2022.1.JSU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-28
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku; opodatkowanie; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

\- **prawidłowe** w części uznania, że Sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT;

\- **prawidłowe** w części uznania, że Podatnikiem podatku VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji będzie wyłącznie Sprzedający 1;

\- **prawidłowe** w części uznania, że Sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie zwolniona od podatku VAT i będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT;

\- **prawidłowe** w części uznania, że Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach Transakcji na podstawie faktury dokumentującej (faktur dokumentujących) sprzedaż Nieruchomości otrzymanej (otrzymanych) od Sprzedającego 1. na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

Państwa wniosek wspólny z 22 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania sprzedaży Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości wpłynął 28 kwietnia 2022 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

\- (…)

2) Zainteresowani niebędący stronami postępowania:

\- Pani (…);

\- Pan (…).

**Opis zdarzenia przyszłego**

1\. Opis Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji

Zainteresowanym będącym stroną postępowania jest (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Kupujący” lub „Nabywca”) z siedzibą w (…), zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) jako podatnik VAT czynny.

Zainteresowanymi niebędącymi stronami postępowania są (…) (dalej: „Sprzedający 1”) i (…) (dalej: „Sprzedająca 2”). Sprzedający 1 i Sprzedająca 2 w dalszej części niniejszego wniosku będą łącznie zwani „Sprzedającymi”. Sprzedający 1 i Sprzedająca 2 są osobami fizycznymi.

Sprzedający 1 prowadzi działalność gospodarczą pod firmą (…) i jest wpisany do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: „CEIDG”). Zgodnie z treścią wpisu do CEIDG Sprzedający 1 wykonuje działalność gospodarczą m.in. w zakresie:

1) wykonywania pozostałych robót budowlanych wykończeniowych,

2) kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek,

3) wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi,

4) pośrednictwa w obrocie nieruchomościami.

Sprzedający 1 jest zarejestrowany na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny i będzie również zarejestrowany na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny na planowaną datę Transakcji (zdefiniowana poniżej).

Sprzedająca 2 od dnia 11 marca 2022 r. prowadzi działalność gospodarczą pod firmą (…) i jest wpisana do CEIDG. Zgodnie z treścią wpisu do CEIDG Sprzedająca 2 wykonuje działalność gospodarczą w zakresie:

1) wykonywania pozostałych robót budowlanych wykończeniowych,

2) pozostałych specjalistycznych robót budowlanych, gdzie indziej niesklasyfikowanych,

3) malowania i szklenia,

4) posadzkarstwa. tapetowania i oblicowania ścian,

5) zakładania stolarki budowlanej,

6) wykonywania pozostałych instalacji budowlanych.

7) wykonywania instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych. gazowych i klimatyzacyjnych,

8) wykonywania instalacji elektrycznych,

9) robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych,

10) realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków.

Sprzedająca 2 nie wykonuje (oraz na datę Transakcji nie będzie wykonywała) działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami.

Sprzedająca 2 od dnia (…) 2022 r. jest zarejestrowana na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny i będzie również zarejestrowana na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny na planowaną datę Transakcji (zdefiniowana poniżej).

W dalszej części niniejszego wniosku Kupujący wraz ze Sprzedającymi będą łącznie zwani „Zainteresowanymi” lub „Stronami”.

W dniu (…) 2021 r. Sprzedający zawarli z podmiotem trzecim umowę przedwstępną sprzedaży (dalej: „Umowa Przedwstępna”), w której zobowiązali się zawrzeć warunkową umowę sprzedaży, na podstawie której oraz późniejszej umowy przenoszącej (dalej: „Transakcja” lub „Umowa Sprzedaży”) Sprzedający sprzedadzą Kupującemu prawo własności nieruchomości składającej się z następujących działek:

1) działki gruntu o numerze ewidencyjnym (…). położonej w miejscowości (…), w obrębie ewidencyjnym (…), w gminie (…), w powiecie (…), województwo (…), ujawnionej wówczas w księdze wieczystej KW Nr (…) prowadzonej przez Sąd Rejonowy w (…), Wydział Ksiąg Wieczystych (dalej: „Sąd Rejonowy”) \- obecnie w tej księdze wieczystej ujawnione są działki o numerach ewidencyjnych (…) i (…) z uwagi na dokonany podział, o czym szczegółowo mowa niżej;

2) działki gruntu o numerze ewidencyjnym (…), położonej w miejscowości (…), w obrębie ewidencyjnym (…), w gminie (…), w powiecie (…), województwo (…), dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą KW Nr (…) (dalej: „Nieruchomość 2”).

Zgodnie z decyzją z dnia (…) 2021 r., nr (…), wydaną przez Wójta Gminy, działka o numerze ewidencyjnym (…) uległa podziałowi na działki o numerach ewidencyjnych (…) oraz (…) (o czym szczegółowo mowa niżej).

W dniu (…) 2021 r. Sprzedający i podmiot trzeci, który zawarł ze Sprzedającym Umowę Przedwstępną dokonali zmiany tej umowy i ustalili, że - w związku z dokonanym podziałem dawnej działki o numerze ewidencyjnym (…) - przedmiotem planowanej Transakcji będzie działka o numerze ewidencyjnym (…) (dalej: Nieruchomość 1) oraz Nieruchomość 2 (tj. działka o numerze ewidencyjnym (…)).

W dalszej części niniejszego wniosku Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 zwane będą łącznie „Nieruchomością”.

Umowę Sprzedaży ze Sprzedającymi zawrze Kupujący na warunkach przewidzianych w Umowie Przedwstępnej albo bardzo do nich zbliżonych. Zawarcie przez Kupującego Umowy Sprzedaży ze Sprzedającymi może nastąpić w szczególności w rezultacie przeniesienia praw i obowiązków wynikających z Umowy Przedwstępnej z podmiotu trzeciego, który zawarł ze Sprzedającymi wspomnianą umowę na Kupującego.

Sprzedający 1 i Sprzedająca 2 są właścicielami Nieruchomości na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej.

Informacje w przedmiocie usytuowania poszczególnych obiektów budowlanych, które znajdują (i będą znajdowały się na datę Transakcji) na działkach wchodzących w skład Nieruchomości zostały przedstawione w Tabeli nr 1.

**Tabela nr 1**


| Nr działki | Opis naniesień znajdujących się na Nieruchomości | Właściciel poszczególnych naniesień znajdujących się na Nieruchomości 
| (…) | dwa odcinki kanalizacji sanitarnej | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1740, dalej: „KC”) 
| (…) | trzy odcinki kanalizacji sanitarnej | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 KC 
| hydrant wraz z częścią odcinka zasilającego | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 KC 

Na obu działkach wchodzących w skład Nieruchomości nie znajdują się (i nie będą znajdowały się na datę Transakcji) żadne obiekty budowlane, za wyjątkiem obiektów budowlanych wymienionych powyżej w Tabeli nr 1, należących do przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 KC.

Nieruchomość nie jest (i nie będzie na datę Transakcji) ogrodzona.

Nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zatwierdzonym Uchwałą Rady Gminy Nr (…) z dnia (…) 2021 r. (dalej: „MPZP”). Zgodnie z MPZP:

1) Nieruchomość 1 położona jest na terenie o przeznaczeniu podstawowym: symbol planu 1P - tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów;

2) Nieruchomość 2 położona jest na terenie o przeznaczeniu podstawowym: symbol planu 3P - tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów.

2\. Historia oraz dalsze informacje o Nieruchomości

Sprzedający nabyli Nieruchomość w dniu (…) 2020 r. od Skarbu Państwa – (…) Oddziału terenowego w (…) na podstawie umowy sprzedaży. Umowa sprzedaży, w oparciu o którą Sprzedający nabyli Nieruchomość, podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23%. Sprzedającemu 1 przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy powyższym nabyciu i Sprzedający 1 dokonał tego odliczenia.

Sprzedający nabyli Nieruchomość do majątku objętego wspólnością ustawową. Nieruchomość została nabyta z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży. Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedających do pozarolniczej działalności gospodarczej (w sensie „fizycznego” wykorzystania gruntu do działalności). Jednakże w związku z tym, że Nieruchomość została nabyta w celu jej odsprzedaży, została ona zakwalifikowana przez Sprzedającego 1 do składników związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, jako towar handlowy. Nieruchomość nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych w przedsiębiorstwie Sprzedającego 1. Nieruchomość nie stanowi (i na datę Transakcji nie będzie stanowiła) składnika majątku związanego z prowadzoną przez Sprzedającą 2 działalnością gospodarczą ani nie jest (i na datę Transakcji nie będzie) wprowadzona do ewidencji środków trwałych w przedsiębiorstwie Sprzedającej 2 (o ile taka ewidencja środków trwałych jest przez Sprzedającą 2 prowadzona).

Jednym z warunków zawarcia Umowy Sprzedaży jest uzyskanie przez Sprzedających własnym staraniem i na własny koszt - po uzgodnieniu z drugą stroną Umowy Przedwstępnej szczegółowych parametrów technicznych - wszelkich wymaganych prawem decyzji administracyjnych i doprowadzenie do wybudowania zjazdu na drogę, który będzie nadawał się do obsługi inwestycji planowanej przez Kupującego polegającej na wybudowaniu budynku magazynowo – logistyczno – produkcyjnego (dalej: „Inwestycja”). Mając to na uwadze Sprzedający złożyli wniosek (wraz z wszystkimi wymaganymi dokumentami, w tym mapą podziału) do Wójta Gminy w sprawie podziału działki o numerze ewidencyjnym (…) na dwie działki, tj. Nieruchomość 1 i działkę o numerze ewidencyjnym (…), która to działka zostanie zajęta pod część układu drogowego budowanego zjazdu na drogę. Decyzją z dnia (…) 2021 r., nr (…), Wójt Gminy zatwierdził wnioskowany przez Sprzedających projekt podziału działki o numerze ewidencyjnym (…), tak że w miejsce dotychczasowej działki o numerze ewidencyjnym (…) powstały dwie działki: o numerze ewidencyjnym (…) i o numerze ewidencyjnym (…) (tj. Nieruchomość 1).

Działka o numerze ewidencyjnym (…) nie będzie przedmiotem Transakcji.

Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedających do prowadzenia działalności rolniczej ani do prowadzenia gospodarstwa rolnego, Sprzedający nie posiadają i nie posiadali statusu rolnika ryczałtowego (w rozumieniu art. 2 pkt 19 Ustawy o VAT).

Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedających wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Nieruchomość nie była (i nie będzie na datę Transakcji) przez Sprzedających wynajmowana, dzierżawiona ani nie była (i nie będzie na datę Transakcji) przedmiotem innej umowy o podobnym charakterze, której stroną byliby Sprzedający.

W Umowie Przedwstępnej Sprzedający wyrazili zgodę i zezwolili Kupującemu na dysponowanie Nieruchomością dla celów budowlanych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (t.j.: Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 z późn. zm., dalej: „Prawo budowlane”), to jest dla składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, składania i cofania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych przyłączy, a także do prowadzenia na Nieruchomości na koszt badań i odwiertów, niezbędnych do potwierdzenia, iż Nieruchomość jest wolna od zanieczyszczeń, a warunki gruntowe umożliwiają realizację na Nieruchomości Inwestycji, nadto do wejścia na teren Nieruchomości celem usunięcia kolizji istniejących sieci z projektowanym przebiegiem sieci (dalej: „Zgoda na dysponowanie Nieruchomością dla celów budowalnych”).

Ponadto w Umowie Przedwstępnej Sprzedający ustanowili pełnomocnikiem Kupującego oraz osoby wskazane przez Kupującego i upoważnili każdego z nich z osobna w szczególności do:

1) przeglądania akt ksiąg wieczystych prowadzonych dla Nieruchomości oraz do składania wniosków o sporządzenie kserokopii i fotokopii z akt oraz do odbioru takich kserokopii, a także przeglądania i sporządzania kopii dokumentów stanowiących podstawę zamieszczenia wzmianek w księgach wieczystych,

2) uzyskiwania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości, koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Nieruchomości,

3) uzyskiwania wypisów z ewidencji gruntów i budynków oraz wyrysów z map ewidencyjnych, dotyczących Nieruchomości, w tym uzyskiwania archiwalnych materiałów geodezyjnych,

4) uzyskiwania od odpowiednich organów określonych zaświadczeń,

5) wystąpienia do właściwych podmiotów, celem uzyskania technicznych warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej, gazowej. teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej, umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do układu drogowego, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru,

6) wystąpienia do właściwych organów w celu uzyskania na koszt Kupującego decyzji zezwalającej na wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości oraz decyzji o wykonaniu nasadzeń zastępczych, decyzji o wyłączeniu Nieruchomości z produkcji rolniczej, zmiany klasyfikacji gruntów we właściwych rejestrach, decyzji o warunkach zabudowy, o środowiskowych uwarunkowaniach realizacji Inwestycji, decyzji o pozwoleniu na budowę i wszelkich innych decyzji związanych z realizacją Inwestycji na Nieruchomości,

7) złożenia oświadczenia woli w imieniu właściciela Nieruchomości o braku sprzeciwu wobec wydanych decyzji związanych z realizacją Inwestycji na Nieruchomości (dalej: „Pełnomocnictwo”).

Ponadto Sprzedający zobowiązali się w Umowie Przedwstępnej udzielić Kupującemu wszelkiej niezbędnej pomocy w celu jak najszybszego uzyskania pozwoleń umożliwiających realizację Inwestycji.

Jednocześnie, w Umowie Przedwstępnej Sprzedający oświadczyli, że na każde wezwanie Kupującego udzielą wszelkich stosownych pełnomocnictw, w tym pełnomocnictw szczególnych złożonych na druku PPS-1, a także niezbędnych do prowadzenia postępowań administracyjnych i innych, w szczególności związanych z uzyskiwaniem odpowiednich pozwoleń i uzgodnień.

Sprzedający 1 zbył w przeszłości inną nieruchomość niż Nieruchomość w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Natomiast Sprzedająca 2 nie zbywała w przeszłości innych nieruchomości.

Sprzedająca 2 nie ma zamiaru zbywać w przyszłości innych nieruchomości niż Nieruchomość.

Sprzedający nie podejmowali działań marketingowych lub reklamowych, nie zamieszczali ogłoszeń w prasie. Internecie czy tablicach reklamowych celem zbycia Nieruchomości.

3\. Zakres Transakcji

W ramach Transakcji, dojdzie do kupna przez Kupującego od Sprzedających wyłącznie Nieruchomości.

Przedmiotem Transakcji nie będą natomiast inne niż Nieruchomość składniki majątku Sprzedających.

W szczególności, przedmiotem Transakcji nie będą inne niż Nieruchomość składniki przedsiębiorstwa Sprzedającego 1. W efekcie Kupujący nie przejmie żadnych wartości niematerialnych i prawnych, know-how Sprzedającego 1, a także innych praw, wierzytelności, umów czy też środków pieniężnych lub papierów wartościowych Sprzedającego 1. Kupujący nie przejmie również żadnych rachunków bankowych należących do Sprzedającego 1. Nabycie Nieruchomości nie będzie wiązało się także z przejściem na Kupującego zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 Kodeks pracy (t.j.: Dz.U. z 2020 r„ poz. 1320, ze zm., dalej: „Kodeks pracy”). Sprzedający 1 nie posiada (i nie będzie posiadać na datę Transakcji) żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości, czy fakt, że Nieruchomość stanowi wyodrębnioną jednostkę organizacyjną. Ponadto Sprzedający 1 nie posiada (i nie będzie posiadać na datę Transakcji) odrębnych rachunków (subrachunków) bankowych, na które wpływałyby należności i z których byłyby spłacane zobowiązania związane wyłącznie z wykorzystywaniem Nieruchomości przez Sprzedającego 1. Sprzedający 1 nie prowadził (ani nie będzie prowadzić na datę Transakcji) oddzielnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości, jak również nie sporządza (ani nie będzie sporządzał na datę Transakcji) sprawozdania finansowego dla Nieruchomości. Przychody, koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomością nie są (i nie będą na datę Transakcji) ewidencjonowane przez Sprzedającego 1 za pomocą wydzielonych, odrębnych kont utworzonych dla Nieruchomości.

Dla uniknięcia wszelkich wątpliwości, Zainteresowani wyjaśniają również, że przedmiotem Transakcji nie będą inne niż Nieruchomość składniki majątku Sprzedającej 2.

Dla uniknięcia wątpliwości należy też w skazać, że przedmiotem Transakcji nie będą również jakiekolwiek składniki przedsiębiorstwa Sprzedającej 2 (jak wskazano powyżej Nieruchomość nie stanowi i na datę Transakcji nie będzie stanowiła składnika majątku związanego z prowadzoną przez Sprzedającą 2 działalnością gospodarczą).

4\. Sposób wykorzystania Nieruchomości po Transakcji

Po przeprowadzeniu Transakcji Kupujący zamierza zrealizować na Nieruchomości Inwestycję, która będzie wykorzystywana przez Kupującego w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Kupujący nie planuje wykorzystywania Nieruchomości do działalności zwolnionej z VAT.

5\. Inne okoliczności Transakcji

Zamiarem Sprzedających jest sprzedaż Nieruchomości w ramach prowadzonej przez Sprzedającego 1 działalności gospodarczej. W związku z tym, zgodnie z zamierzeniem Sprzedających. Transakcja zostanie udokumentowana stosowną fakturą (stosownymi fakturami).

**Pytania**

1\. Czy sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

2\. Czy podatnikiem podatku VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji będzie wyłącznie Sprzedający 1?

3\. Czy sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie zwolniona od podatku VAT i będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT?

4\. Jeśli stanowisko w zakresie Pytania nr 2 zostanie uznane za prawidłowe i za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji zostanie uznany wyłącznie Sprzedający 1, to czy Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach Transakcji na podstawie faktury dokumentującej (faktur dokumentujących) sprzedaż Nieruchomości otrzymanej (otrzymanych) od Sprzedającego 1, na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT?

5\. Jeśli stanowisko w zakresie Pytania nr 2 zostanie uznane za nieprawidłowe i za podatników podatku VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji zostaną uznani zarówno Sprzedający 1 jak i Sprzedająca 2, to czy Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach Transakcji na podstawie faktur dokumentujących sprzedaż Nieruchomości otrzymanych od Sprzedającego 1 i Sprzedającej 2, na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT?

**Stanowisko Zainteresowanych w sprawie**

Zdaniem Stron:

1\. Sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

2\. Podatnikiem podatku VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji będzie wyłącznie Sprzedający 1.

3\. Sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie zwolniona od podatku VAT i będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT.

4\. Jeśli stanowisko w zakresie Pytania nr 2 zostanie uznane za prawidłowe i za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji zostanie uznany wyłącznie Sprzedający 1. Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach Transakcji na podstawie faktury dokumentującej (faktur dokumentujących) sprzedaż Nieruchomości otrzymanej (otrzymanych) od Sprzedającego 1. na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

5\. Jeśli stanowisko w zakresie Pytania nr 2 zostanie uznane za nieprawidłowe i za podatników podatku VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji zostaną uznani zarówno Sprzedający 1 jak i Sprzedająca 2, Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach Transakcji na podstawie faktur dokumentujących sprzedaż Nieruchomości otrzymanych od Sprzedającego 1 i Sprzedającej 2, na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 1 i pytania 2

Zdaniem Zainteresowanych zbycie nieruchomości gruntowej należy traktować jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT.

Jednocześnie, aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT w związku z art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT.

Status podatnika podatku VAT wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia. czy podmiot dokonujący transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą. Dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu VAT w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika VAT. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Tym samym, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wy konał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik VAT.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta zarówno w art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT jak i w art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 z późn. zm. dalej: „Dyrektywa”) ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nieruchomości nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Powyższe elementy mogą bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym. Inaczej jest natomiast - wyjaśnił Trybunał - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Ponieważ małżeństwo nie ma statusu podatnika podatku VAT, konieczność ustalenia, kto jest podatnikiem tego podatku odnosi się do każdego z małżonków z osobna. Ustawodawca podatkowy traktuje bowiem małżonków jako co do zasady odrębnych podatników. W konsekwencji, w orzecznictwie za dopuszczalne uznaje się przyjęcie, iż podatnikiem podatku VAT jest tylko jeden z małżonków, pomimo że obrót gospodarczy dotyczy majątku wspólnego małżonków - por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z dnia 24 lipca 2018 r., sygn. akt I FSK 1498/16, czy wyrok NSA z dnia 27 marca 2012 r. sygn. akt I FSK 1704/12. Oznacza to, że status podatnika VAT może uzyskać zarówno jedno z małżonków, jak i oboje, tj. każde z osobna. Brak jest natomiast podstaw, aby traktować małżonków jako jeden podmiot, którego działalność podlega obowiązkowi podatkowemu.

Trzeba też podkreślić, że wykonywanie czynności opodatkowanych podatkiem VAT przez jednego z małżonków nie czyni podatnikiem tego podatku również drugiego małżonka, gdy czynności te dotyczą składników ich majątku wspólnego, a przychód uzyskany z wykonywania tych czynności stanowi ich majątek dorobkowy. Powyższe potwierdza stanowisko wyrażone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) w interpretacji indywidualnej z dnia 24 marca 2020 r., nr 0112-KDIL1 -3.4012.539.2019.2.TK, czy stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach zawarte w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lipca 2014 r., nr IBPP1/443-336/I4/LSZ. Autonomiczność prawa podatkowego wyklucza bowiem możliwość interpretacji przepisów, która zakładałaby, że stosunki majątkowe między małżonkami, regulowane przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, mogą kształtować zakres praw i obowiązków podatników podatku VAT.

Tym samym dla opodatkowania podatkiem VAT istotne znaczenie ma to, kto faktycznie wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu VAT. Jeżeli zatem takie czynności wykonuje tylko jedno z małżonków - tak jak w przypadku opisanym w niniejszym wniosku dotyczącym planowanej sprzedaży Nieruchomości (tu: Sprzedający 1) - to tylko ten z małżonków może zostać uznany za podatnika podatku VAT. W omawianym przypadku, w ramach Transakcji to właśnie Sprzedający 1, a nie jego małżonka (Sprzedająca 2) wykona czynności opodatkowane podatkiem VAT. Tym samym, wyłącznie Sprzedający 1 spełnia przesłanki do uznania go za podatnika podatku VAT w związku z planowaną Transakcją sprzedaży Nieruchomości.

Okoliczności Transakcji i rodzaj podjętych przez Sprzedającego 1 działań świadczą o zorganizowanym charakterze planowanej sprzedaży Nieruchomości i powodują, że sprzedaż Nieruchomości przybierze formę zawodową (profesjonalną) w zakresie obrotu nieruchomościami. Działania Sprzedającego 1 wykraczały bowiem znacząco poza zakres zarządu majątkiem prywatnym i należy je uznać za działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający nabyli Nieruchomość do majątku objętego wspólnością ustawową. Nieruchomość została nabyta z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży. Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedających do pozarolniczej działalności gospodarczej (w sensie „fizycznego” wykorzystania gruntu do działalności). Jednakże w związku z tym, że Nieruchomość została nabyta w celu jej odsprzedaży, została ona zakwalifikowana przez Sprzedającego 1 do składników związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, jako towar handlowy (Nieruchomość nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych w przedsiębiorstwie Sprzedającego 1). Nieruchomość nie stanowi (i na datę Transakcji nie będzie stanowiła) składnika majątku związanego z prowadzoną przez Sprzedającą 2 działalnością gospodarczą ani nie jest (i na datę Transakcji nie będzie) wprowadzona do ewidencji środków trwałych w przedsiębiorstwie Sprzedającej 2 (o ile taka ewidencja środków trwałych jest przez Sprzedającą 2 prowadzona).

Jednocześnie, zakres wykonywanej przez Sprzedającego 1 działalności gospodarczej prowadzonej pod firmą (…) obejmuje czynności związane m.in. z kupnem i sprzedażą nieruchomości na własny rachunek. Należy przy tym podkreślić, że umowa sprzedaży, w oparciu o którą Sprzedający nabyli Nieruchomość, podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według 23% stawki podatku, zaś Sprzedającemu 1 przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy powyższym nabyciu i Sprzedający 1 dokonał tego odliczenia.

Działania podejmowane przez Sprzedającego 1 świadczą tym samym o wykorzystaniu przez niego Nieruchomości do celów zarobkowych w ramach prowadzonej przez Sprzedającego 1 działalności inwestycyjnej. Zaangażowanie Sprzedającego 1 w czynności związane ze sprzedażą Nieruchomości w ramach Transakcji, jest zdaniem Stron zbliżone do działań typowych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami, wykonywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Opisanych czynności nie można tym samym interpretować jako rozporządzanie majątkiem prywatnym, lecz jako świadome działania zmierzające do osiągnięcia korzyści materialnych z tytułu jego sprzedaży. Zdaniem Zainteresowanych nie bez znaczenia jest również okoliczność, że Sprzedający 1 zbył już w przeszłości inną nieruchomość w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Jednocześnie, okoliczność pozostawania przez Sprzedającego 1 w związku małżeńskim ze Sprzedającą 2 i objęcie zakresem Transakcji składnika ich majątku wspólnego nie powoduje samo w sobie, iż oboje małżonkowie uzyskają status podatników VAT w odniesieniu do tej czynności. Dla opodatkowania podatkiem VAT istotne znaczenie ma bowiem to, kto faktycznie wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu VAT. Jeżeli zatem takie czynności wykonuje tylko jedno z małżonków (w analizowanym przypadku Sprzedający 1), tylko ten z małżonków może zostać uznany za podatnika podatku VAT.

Zdaniem Zainteresowanych, aktywność Sprzedającej 2 przejawiająca się w byciu stroną Transakcji (w tym udzielenie wraz ze Sprzedającym 1 zgody na dysponowanie Nieruchomością dla celów budowlanych oraz Pełnomocnictwa) ani okoliczność prowadzenia przez Sprzedającą 2 działalności gospodarczej nie dają podstaw do uznania jej za podatnika VAT z tytułu planowanej sprzedaży Nieruchomości.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że Sprzedająca 2 udzieliła Zgody na dysponowanie Nieruchomością dla celów budowlanych oraz Pełnomocnictwa wyłącznie z powodów formalnych (tj. z uwagi na fakt, iż jest współwłaścicielem Nieruchomości w ramach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej). Udzielenie Zgody na dysponowanie Nieruchomością dla celów budowlanych także przez Sprzedającą 2 było konieczne dla skutecznego udzielenia Zgody na dysponowanie Nieruchomością dla celów budowlanych. Podobnie udzielenie Pełnomocnictwa również przez Sprzedającą 2 było konieczne dla skutecznego ustanowienia pełnomocnika.

Należy podkreślić, że Sprzedająca 2 nie wykonuje (oraz na datę Transakcji nie będzie wykonywała) działalności gospodarczej związanej z obrotem nieruchomościami. Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, zgodnie z treścią wpisu do CEIDG Sprzedająca 2 wykonuje działalność gospodarczą w zakresie:

1) wykonywania pozostałych robót budowlanych wykończeniowych,

2) pozostałych specjalistycznych robót budowlanych, gdzie indziej niesklasyfikowanych,

3) malowania i szklenia,

4) posadzkarstwa, tapetowania i oblicowania ścian,

5) zakładania stolarki budowlanej,

6) wykonywania pozostałych instalacji budowlanych,

7) wykonywania instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych,

8) wykonywania instalacji elektrycznych,

9) robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych,

10) realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków.

Należy również zauważyć, że Sprzedająca 2 nie zbywała w przeszłości innych nieruchomości i nie ma zamiaru zbywać w przyszłości innych nieruchomości niż Nieruchomość. Ponadto, Sprzedająca 2 (podobnie jak Sprzedający 1) nie podejmowała również żadnych działań marketingowych lub reklamowych, nie zamieszczała ogłoszeń w prasie. Internecie czy tablicach reklamowych celem zbycia Nieruchomości.

Zdaniem Zainteresowanych, wyłącznie Sprzedający 1 spełnia przesłanki do uznania go za podatnika podatku VAT w związku z planowaną Transakcją. Sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie dostawą dokonywaną w ramach prowadzonej przez Sprzedającego 1 działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT (tj. działalności związanej z obrotem nieruchomościami). Mając na uwadze okoliczność, że Nieruchomość została zakwalifikowana przez Sprzedającego 1 do składników związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą jako towar handlowy, to Sprzedający 1 (a nie Sprzedająca 2) ma kontrolę ekonomiczną nad Nieruchomością (pomimo tego, że ze względów formalnych tj. objęcia Nieruchomości ustrojem wspólności ustawowej małżeńskiej. Nieruchomość jest również składnikiem majątku Sprzedającej 2). W rezultacie, wyłącznie Sprzedający 1 dokona dostawy Nieruchomości (tj. przeniesienia prawa do rozporządzania Nieruchomością jak właściciel) w ramach Transakcji.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy uznać, że z tytułu sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji wyłącznie Sprzedający 1 będzie miał status podatnika podatku VAT.

Stanowisko Stron znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora KIS w podobnych stanach faktycznych m.in. w:

\- interpretacji indywidualnej z dnia 23 sierpnia 2021 r., nr 0114-KDIP1- 1.4012.410.2021.1.MKA. w której Dyrektor KIS stwierdził, że: „małżonka Wnioskodawcy nie będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Powyższe wynika ze sposobu zadysponowania przez małżonków budynkiem użytkowym (od momentu jego nabycia) wyłącznie do działalności Wnioskodawcy, uznać należy, że ww. sprzedaż budynku jest związana tylko i wyłącznie z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, a małżonka Wnioskodawcy w związku z jej sprzedażą nie będzie podatnikiem VAT”,

\- przywołanej wcześniej interpretacji indywidualnej z dnia 24 marca 2020 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.539.2019.2.TK, w której Dyrektor KIS uznał, że: „W rozpatrywanej sprawie pomimo, że Nieruchomość będąca przedmiotem wniosku na dzień dokonania transakcji sprzedaży będzie stanowiła współwłasność małżeńską Zainteresowanego 1 i Zainteresowanej 2, to jednak od momentu nabycia Nieruchomość ta została nabyta i była wykorzystywana w całości przez Zainteresowanego 1 w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Czyli Zainteresowany 1 prowadząc działalność gospodarczą w oparciu o składniki majątku wspólnego miał nad tym majątkiem kontrolę ekonomiczną. Co więcej, jak wynika z opisu sprawy. Zainteresowana 2 nie brała czynnego (aktywnego) udziału przy czynności zakupu Nieruchomości, jak również nie brała czynnego udziału w czynnościach związanych ze sprzedażą Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy. (\`(...)\`) w przypadku sprzedaży przedmiotowej niezabudowanej Nieruchomości, za zbywcę (stronę transakcji sprzedaży) należy uznać wyłącznie Zainteresowanego 1. Zainteresowany 1 nie będzie zbywał majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując dostawy przedmiotowej Nieruchomości niezabudowanej, uprzednio wykorzystywanej w prowadzonej działalności gospodarczej, Zainteresowanego 1 wypełni on przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy dla całej transakcji sprzedaży Nieruchomości”,

\- interpretacji indywidualnej z dnia 21 stycznia 2020 r., nr 0113-KDIPT1‑3.4012.686.2019.2.MWJ, w której Dyrektor KIS stwierdził, że: „autonomiczność prawa podatkowego wyklucza możliwość interpretacji przepisów, która zakładałaby, że stosunki majątkowe między małżonkami, regulowane przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, mogą kształtować zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług. Zatem, nie każda czynność, która wywołuje skutki na gruncie prawa cywilnego, będzie takie skutki wywoływała na gruncie prawa podatkowego. (\`(...)\`) w przypadku sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, stanowiącej współwłasność małżeńską, za zbywcę (stronę transakcji sprzedaży) należy uznać wyłącznie Wnioskodawcę. Wnioskodawca nie będzie zbywał majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując dostawy przedmiotowej nieruchomości, uprzednio wykorzystywanej w prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca wypełni przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy dla całej transakcji sprzedaży nieruchomości”.

Dla kompletności wywodu należy również dodać, iż w analizowanej sytuacji nie są spełnione przesłanki mogące prowadzić do potraktowania planowanej sprzedaży Nieruchomości jako transakcji wyłączonej z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, tj. przepisu wyłączającego z opodatkowania transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (wspomniany przepis stanowi implementację do krajowego porządku prawnego art. 19 Dyrektywy). Nieruchomość bez wątpienia nie spełnia bowiem definicji przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”). Należy również zauważyć, że zawarta w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT norma stanowi wyjątek od ogólnej zasady powszechności opodatkowania, która powinna w związku z tym podlegać ścisłej, literalnej wykładni.

Należy stwierdzić zatem, że sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie stanowiła transakcję podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. objętą zakresem opodatkowania tym podatkiem odpłatną dostawę towarów.

Brak jest w szczególności podstaw do kwalifikowania sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji jako transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP, do której zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT nie stosuje się przepisów tej ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, przez „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” rozumie się „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia „przedsiębiorstwa” - wobec tego należy przyjąć, że posługuje się ona nim w znaczeniu nadanym mu art. 551 KC, zgodnie z którym: „Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej”.

Zdaniem Zainteresowanych sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie dotyczyła przedsiębiorstwa ani ZCP. Przedmiotem sprzedaży realizowanej przez Sprzedających na rzecz Kupującego będzie bowiem wyłącznie Nieruchomość. W szczególności. Kupujący nie przejmie pozostałych składników przedsiębiorstwa Sprzedającego 1 wymienionych w art. 551 KC, tj. w szczególności:

\- oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

\- wierzytelności, praw z papierów wartościowych, środków pieniężnych,

\- praw własności intelektualnej,

\- tajemnicy przedsiębiorstwa,

\- czy też ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei, w myśl art. 552 KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych. Definicja przedsiębiorstwa wprowadzona przepisami KC opiera się na przedmiotowym ujęciu przedsiębiorstwa jako zbioru pewnych składników przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. W tym ujęciu sprzedaż przedsiębiorstwa będzie miała miejsce, gdy istotne składniki wymienione w art. 551 KC (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy w ramach danej transakcji.

Ze względu na autonomię prawa podatkowego wskazuje się. że definicja wynikająca z KC powinna być na gruncie VAT traktowana jedynie pomocniczo. Na gruncie VAT interpretacji pojęcia „przedsiębiorstwa” należy dokonywać przede wszystkim w oparciu o wykładnię prowspólnotową uwzględniającą orzecznictwo TSUE. W swoich wyrokach TSUE wskazywał, że dla oceny, czy mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub ZCP. istotne jest, czy aktywa łącznie jako przedsiębiorstwo mają zdolność prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej oraz czy nabywca ma zamiar prowadzenia przedsiębiorstwa. Nie oznacza to, że przy wykładni art. 6 ust. 1 Ustawy o VAT należy zupełnie pominąć art. 551 KC - przepis ten powinien być pomocniczo stosowany przy analizie opodatkowania zbycia nieruchomości.

Jednocześnie, Nieruchomość nie powinna być także kwalifikowana jako ZCP Sprzedającego 1 w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, czyli „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”. Z powyższego wynika, że z ZCP mamy do czynienia w przypadku, gdy łącznie spełnione są następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2) zespół ten jest organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W sytuacji przedstawionej we wniosku nie doszło do spełnienia wszystkich przedstawionych powyżej przesłanek. Odnosząc się do powyższego trzeba wskazać, że - po pierwsze - zdaniem Stron w ogóle nie jest możliwe uznanie, że przedmiot sprzedaży, obejmujący jedynie Nieruchomość można zakwalifikować jako „zespół” składników. Poza ww. składnikami Kupujący nie przejmie bowiem innych składników przedsiębiorstwa Sprzedającego 1 wymienionych w art. 551 KC, takich jak:

\- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

\- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych środki pieniężne,

\- prawa własności intelektualnej,

\- tajemnice przedsiębiorstwa,

\- czy też księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W konsekwencji Nieruchomość sprzedawana w ramach Transakcji nie będzie spełniać przesłanek uznania jej za „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 551 KC.

Należy w tym miejscu wskazać, że nabycie Nieruchomości przez Kupującego w ramach Transakcji nie będzie wiązało się również z przejściem na Kupującego zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy.

Co więcej, w analizowanym przypadku nie zajdzie przesłanka wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego zbywanego „zespołu” składników majątkowych.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP powinna mieć swoje miejsce w strukturze organizacyjnej danego podmiotu jako dział, wydział czy oddział itp. Wyodrębnienie organizacyjne powinno zostać dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Nie oznacza to jednocześnie, że możliwość przypisania np. kosztów do danego składnika majątkowego na podstawie prowadzonych ewidencji podatkowych stanowi o wyodrębnieniu finansowym.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako możliwość realizacji określonych zadań gospodarczych przez ZCP. ZCP musi obejmować elementy niezbędne do samodzielnego realizowania działań gospodarczych.

Aby zatem część przedsiębiorstwa mogła zostać uznana za ZCP, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Materialne i niematerialne składniki majątkowe wchodzące w skład ZCP muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej bez podejmowania dodatkowych działań mających na celu wyposażenie zespołu składników materialnych w zasoby niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej. W odniesieniu do analizowanego zdarzenia przyszłego trzeba wskazać, że Nieruchomość zbywana w ramach Transakcji nie będzie wyodrębniona w powyższy sposób w strukturze przedsiębiorstwa Sprzedającego 1, co uniemożliwi zakwalifikowanie zbywanych składników majątku jako ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, przedmiotem Transakcji nie będą inne niż Nieruchomość składniki majątku Sprzedających. W szczególności, przedmiotem Transakcji nie będą inne niż Nieruchomość składniki przedsiębiorstwa Sprzedającego 1. W efekcie Kupujący nie przejmie żadnych wartości niematerialnych i prawnych, know-how Sprzedającego 1, a także innych praw, wierzytelności, umów czy też środków pieniężnych lub papierów wartościowych Sprzedającego 1. Kupujący nie przejmie również żadnych rachunków bankowych należących do Sprzedającego 1. Nabycie Nieruchomości nie będzie wiązało się także z przejściem na Kupującego zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy. Sprzedający 1 nie posiada (i nie będzie posiadać na datę Transakcji) żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości, czy fakt, że Nieruchomość stanowi wyodrębnioną jednostkę organizacyjną. Ponadto Sprzedający 1 nie posiada (i nie będzie posiadać na datę Transakcji) odrębnych rachunków (subrachunków) bankowych, na które wpływałyby należności i z których byłyby spłacane zobowiązania związane wyłącznie z wykorzystywaniem Nieruchomości przez Sprzedającego 1. Sprzedający 1 nie prowadził (ani nie będzie prowadzić na datę Transakcji) oddzielnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości, jak również nie sporządza (ani nie będzie sporządzał na datę Transakcji) sprawozdania finansowego dla Nieruchomości. Przychody, koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomością nie są (i nie będą na datę Transakcji) ewidencjonowane przez Sprzedającego 1 za pomocą wydzielonych, odrębnych kont utworzonych dla Nieruchomości.

Dla uniknięcia wątpliwości należy wskazać, że przedmiotem Transakcji nie będą też inne niż Nieruchomość składniki majątku Sprzedającej 2. Dla uniknięcia wątpliwości należy też wskazać, że przedmiotem Transakcji nie będą również jakiekolwiek składniki przedsiębiorstwa Sprzedającej 2 (jak wskazano powyżej Nieruchomość nie stanowi i na datę Transakcji nie będzie stanowiła składnika majątku związanego z prowadzoną przez Sprzedającą 2 działalnością gospodarczą).

Zbywany zespół składników nie będzie zatem wystarczający dla wykonywania przy jego pomocy (samodzielnie) funkcji gospodarczych.

Zatem mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności należy stwierdzić, że sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa ani ZCP.

W tym miejscu należy również odwołać się do wydanych przez Ministerstwo Finansów Objaśnień podatkowych z 11 grudnia 2018 r.: „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia”). Co prawda Objaśnienia odnoszą się do nieruchomości komercyjnych rozumianych jako obiekty przeznaczone pod wynajem, a w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z Nieruchomością, na której nie znajdują się obiekty komercyjne. Zdaniem Stron zasadne jest jednak odwołanie się do treści Objaśnień, gdyż dają one wiele istotnych wskazówek dotyczących interpretacji pojęcia ZCP czy przedsiębiorstwa. Zgodnie z Objaśnieniami, co do zasady, dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegająca opodatkowaniu VAT. W tym zakresie, jako standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT, wskazano elementy takie jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom.

Dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT tylko w wyjątkowych okolicznościach, gdy istnieje zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. W celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione również inne elementy.

Odnosząc wytyczne zawarte w Objaśnieniach do sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji należy stwierdzić, że oprócz przeniesienia na Kupującego standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych, nie dojdzie do przeniesienia elementów innych niż standardowe.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, po przeprowadzeniu Transakcji Kupujący zamierza zrealizować na niej Inwestycję, która będzie wykorzystywana przez Kupującego w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Kupujący nie planuje przy tym wykorzystywania Nieruchomości do działalności zwolnionej z VAT.

Zdaniem Stron, brak jest podstaw by twierdzić, że w wyniku nabycia Nieruchomości przez Kupującego będzie on kontynuował na Nieruchomości działalność prowadzoną przez Sprzedającego 1. Jak bowiem zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość została nabyta z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży i została zakwalifikowana przez Sprzedającego 1 w jego działalności jako towar handlowy (nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych w przedsiębiorstwie Sprzedającego 1).

Także z tego względu zasadne jest zakwalifikowanie sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji jako sprzedaży nieruchomości, a nie przedsiębiorstwa lub ZCP: wartość ekonomiczną dla Nabywcy przedstawiają w tym przypadku głównie działki gruntu wchodzące w skład Nieruchomości.

Reasumując, zgodnie z Objaśnieniami, czynnikiem decydującym o zakwalifikowaniu transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP jest jednoczesne: istnienie zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. Żaden z tych czynników nie wystąpi w przypadku sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji, co stanowi kolejną przesłankę świadczącą o tym, że nie będzie to transakcja zbycia przedsiębiorstwa, ani ZCP. lecz odpłatna dostawa towarów, podlegająca opodatkowaniu VAT.

Reasumując, całokształt przedstawionych okoliczności przemawia zatem za uznaniem za prawidłowe stanowiska Stron, iż:

\- sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT,

\- podatnikiem podatku VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji będzie wyłącznie Sprzedający 1.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 3

1.Wprowadzenie

Strony pragną podkreślić, że celem tego pytania nie jest potwierdzenie wysokości stawki VAT, a jedynie potwierdzenie, że sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała VAT i powinna być opodatkowana według właściwej stawki. Strony zdają sobie sprawę, że narzędziem służącym do potwierdzenia stawki jest wiążąca informacja stawkowa (WIS), stąd w interpretacji chcą potwierdzić jedynie fakt, iż do sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji nie znajdzie zastosowania żadne ze zwolnień od podatku VAT oraz że sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Mając na uwadze powyższe przepisy należy uznać, że grunt spełnia definicję towaru, a jego zbycie w ramach umowy sprzedaży stanowi odpłatną dostawę towarów.

2\. Status Nieruchomości jako niezabudowanej

Zdaniem Stron, zarówno w dacie złożenia niniejszego wniosku jak i w dacie planowanej Transakcji Nieruchomość będzie miała status nieruchomości niezabudowanej w rozumieniu Ustawy o VAT, gdyż nie będą znajdowały się na niej żadne obiekty budowlane, które mogłyby stanowić na gruncie prawa budowlanego budynki, budowle lub ich części, a które stanowiłyby własność Sprzedających.

Statusu Nieruchomości jako niezabudowanej dla potrzeb VAT nie zmienia okoliczność, że na Nieruchomości znajdują się (i będą znajdowały się na datę Transakcji) naniesienia, należące do przedsiębiorstwa przesyłowego.

Odcinki kanalizacji sanitarnej oraz hydrant wraz z częścią odcinka zasilającego jako infrastruktura przesyłowa, na podstawie art. 49 § 1 KC nie stanowią części składowej Nieruchomości, gdyż wchodzą w skład przedsiębiorstwa przesyłowego. W konsekwencji, należy uznać że nie będą one przedmiotem Transakcji i nie będą wpływały na to, czy Nieruchomość powinna być uznawana za zabudowaną czy też nie.

W efekcie, sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji powinna zostać uznana za dostawę gruntu niezabudowanego.

3\. Kwalifikacja podatkowa Transakcji

Mając na względzie, że Nieruchomość należy traktować jako niezabudowaną, zastosowania w przedmiotowej sprawie nie znajdą art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a Ustawy o VAT, dotyczące nieruchomości zabudowanych. Konieczne jest zatem odniesienie się w dalszej części do przepisów Ustawy o VAT, które dotyczą opodatkowania dostawy nieruchomości niezabudowanych.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Definicja terenów budowlanych została zawarta w art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Nieruchomość objęta jest MPZP, zgodnie z którym:

1) Nieruchomość 1 położona jest na terenie o przeznaczeniu podstawowym: symbol planu 1P - tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów;

2) Nieruchomość 2 położona jest na terenie o przeznaczeniu podstawowym: symbol planu 3P - tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów.

MPZP zakłada więc możliwość zabudowy Nieruchomości.

Nieruchomość będzie stanowiła zatem teren budowlany w rozumieniu wskazanej powyżej definicji. Mając to na uwadze, zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania do sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji.

W tej sytuacji należy jeszcze przeanalizować przesłanki do ewentualnego zastosowania zwolnienia od opodatkowania, wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

a) towary musiały być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej,

b) brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedających wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Co więcej, Sprzedającemu 1 przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości i Sprzedający 1 dokonał tego odliczenia. Z uwagi na to w analizowanym przypadku nie zostaną spełnione obie przesłanki zwolnienia wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT. Mając na uwadze powyższe, dostawa Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

Wobec uznania, że sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT, sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji powinna być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, gdyż nie znajdzie zastosowania żadne ze zwolnień od podatku VAT (w szczególności zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT i art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT).

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 4 i 5

Przepis art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT wprowadza jedną z najistotniejszych zasad podatku VAT — prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o Kwotę podatku naliczonego. Prawo to przysługuje zasadniczo wtedy, gdy nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dodatkowo, aby można było mówić o prawie do odliczenia, musi wystąpić podatek naliczony.

W związku z tym. że sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji przez Sprzedających na rzecz Kupującego będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawki właściwej, po stronie Kupującego wystąpi podatek naliczony w wysokości wynikającej z faktury dokumentującej (faktur dokumentujących) dostawę Nieruchomości (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a Ustawy o VAT).

Dodatkowo, mając na uwadze, że jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, spełnione będą przesłanki odliczenia przez Kupującego podatku VAT naliczonego przy zakupie Nieruchomości przewidziane w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Jednocześnie, do faktury (faktur), które zostaną wystawione z tytułu sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie miał zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT, zgodnie z którym odliczenie nie może mieć miejsca, jeśli transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Mając na uwadze, że sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie opodatkowana VAT, powyższy przepis nie będzie stanowił przeszkody dla odliczenia przez Kupującego podatku VAT wykazanego na fakturze (fakturach) dokumentujących dostawę Nieruchomości.

Reasumując, jeśli stanowisko w zakresie Pytania nr 2 zostanie uznane za prawidłowe i za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji zostanie uznany wyłącznie Sprzedający 1. Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach Transakcji na podstawie faktury dokumentującej (faktur dokumentujących) sprzedaż Nieruchomości otrzymanej (otrzymanych) od Sprzedającego 1, na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Jednocześnie, jeśli stanowisko w zakresie Pytania nr 2 zostanie uznane za nieprawidłowe i za podatników podatku VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji zostaną uznani zarówno Sprzedający 1 jak i Sprzedająca 2, Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach Transakcji na podstawie faktur dokumentujących sprzedaż Nieruchomości otrzymanych od Sprzedającego 1 i Sprzedającej 2, na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

\- **prawidłowe** w części uznania, że Sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT;

\- **prawidłowe** w części uznania, że Podatnikiem podatku VAT z tytułu sprzedaży Nieruchomości w ramach Transakcji będzie wyłącznie Sprzedający 1;

\- **prawidłowe** w części uznania, że Sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie zwolniona od podatku VAT i będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT;

\- **prawidłowe** w części uznania, że Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach Transakcji na podstawie faktury dokumentującej (faktur dokumentujących) sprzedaż Nieruchomości otrzymanej (otrzymanych) od Sprzedającego 1, na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) w tym zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz.U. z 2020 r., poz. 1359).

Stosownie do art. 31 § 1 ustawy:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 ustawy:

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Należy zauważyć, że żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokona czynności podlegającej opodatkowaniu.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy obejmuje:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy wskazać, że małżeństwo nie należy do żadnej kategorii podmiotów wymienionych w cytowanym wyżej art. 15 ust. 1 ustawy. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Żaden z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa.

W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu. Autonomiczność prawa podatkowego wyklucza bowiem możliwość interpretacji przepisów, która zakładałaby, że stosunki majątkowe między małżonkami, regulowane przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, mogą kształtować zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług.

Jeżeli zatem, przedmiotem dostawy jest majątek wspólny małżonków, to podatnikiem podatku od towarów i usług w okolicznościach wskazanych w art. 15 ustawy będzie ten małżonek, który dokonuje dostawy we własnym imieniu (który jest stroną czynności prawnej) – jako podatnik VAT.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Mając na uwadze powołane wyżej regulacje prawne należy stwierdzić, że planowana dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy) jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy Sprzedający 1 prowadzi działalność gospodarczą i jest zarejestrowany na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny. Sprzedający 1 i Sprzedająca 2 są właścicielami Nieruchomości na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej. Sprzedający nabyli Nieruchomość do majątku objętego wspólnością ustawową. Nieruchomość została nabyta z przeznaczeniem do dalszej odsprzedaży, w związku z czym została zakwalifikowana przez Sprzedającego 1 do składników związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, jako towar handlowy.

Umowa sprzedaży, w oparciu o którą Sprzedający nabyli Nieruchomość, podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Sprzedającemu 1 przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy powyższym nabyciu i Sprzedający 1 dokonał tego odliczenia.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że autonomiczność prawa podatkowego wyklucza możliwość interpretacji przepisów, która zakładałaby, że stosunki majątkowe między małżonkami, regulowane przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, mogą kształtować zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług. Zatem, nie każda czynność, która wywołuje skutki na gruncie prawa cywilnego, będzie takie skutki wywoływała na gruncie prawa podatkowego.

W rozpatrywanej sprawie pomimo, że Sprzedający nabyli Nieruchomość do majątku objętego wspólnością ustawową, to jednak w związku z tym, że Nieruchomość została nabyta w celu jej odsprzedaż i została zakwalifikowana przez Sprzedającego 1 do składników związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, jako towar handlowy, tym samym nieruchomość ta w całości była wykorzystywana wyłącznie przez Sprzedającego 1 do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Skoro więc nieruchomość – będącą przedmiotem planowanej sprzedaży – Sprzedający 1 wykorzystywał do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy, to Sprzedający 1 jest w sensie ekonomicznym właścicielem całej nieruchomości i to on dokona w efekcie dostawy nieruchomości – przeniesienia prawa do rozporządzania nią jak właściciel.

W takiej sytuacji należy uznać, że przedmiotem planowanej dostawy będzie nieruchomość, stanowiąca składnik majątkowy służący prowadzeniu działalności gospodarczej Sprzedającego 1.

Tym samym, w przypadku sprzedaży nieruchomości wykorzystywanej w działalności prowadzonej przez Sprzedającego 1, za zbywcę (stronę transakcji) na gruncie podatku od towarów i usług należy uznać wyłącznie Sprzedającego 1.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT Sprzedający 1 będzie zatem podatnikiem VAT w związku ze sprzedażą Nieruchomości.

Wobec powyższego, w przedmiotowej sprawie należy stwierdzić, że Sprzedający 2, tj. małżonka Sprzedającego 1 nie będzie występowała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Powyższe wynika ze sposobu zadysponowania przez małżonków Nieruchomością (od momentu jej nabycia) wyłącznie do działalności Sprzedającego 1, wobec czego uznać należy, że ww. sprzedaż Nieruchomości jest związana tylko i wyłącznie z działalnością gospodarczą Sprzedającego 1, a małżonka Sprzedającego 1 w związku z jej sprzedażą nie będzie podatnikiem VAT. Sprzedający 1 z tytułu transakcji tej sprzedaży będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy i obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że planowana przez Zainteresowanych transakcja sprzedaży Nieruchomości z tytułu której Sprzedający 1 będzie podatnikiem podatku VAT, będzie dostawą dokonywaną w ramach działalności gospodarczej zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy prowadzonej przez Sprzedającego 1.

Odnosząc się do kwestii zakwalifikowania sprzedaży Nieruchomości jako transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP należy wskazać, że:

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady.

W świetle art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Jak już wskazano, ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy wyłączył od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2022 r., poz. 1360), zwanej dalej „Kodeks cywilny”.

Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 pkt 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się:

Organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa winna mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zatem należy wskazać, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowych realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa (por. wyrok TSUE w sprawie C-497/01).

W analizowanej sprawie Sprzedający podają, że zamierzają sprzedać Nieruchomość składającą się z działek nr (…) (wydzielona z działki nr …) oraz (…), która zakwalifikowana została przez Sprzedającego 1 do składników związanych z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, jako towar handlowy.

Przedmiotem Transakcji nie będą inne niż Nieruchomość składniki przedsiębiorstwa Sprzedającego 1. W efekcie Kupujący nie przejmie żadnych wartości niematerialnych i prawnych, know-how Sprzedającego 1, a także innych praw, wierzytelności, umów czy też środków pieniężnych lub papierów wartościowych Sprzedającego 1. Kupujący nie przejmie również żadnych rachunków bankowych należących do Sprzedającego 1. Nabycie Nieruchomości nie będzie wiązało się także z przejściem na Kupującego zakładu pracy**.** Sprzedający 1 nie posiada (i nie będzie posiadać na datę Transakcji) żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości, czy fakt, że Nieruchomość stanowi wyodrębnioną jednostkę organizacyjną. Ponadto Sprzedający 1 nie posiada (i nie będzie posiadać na datę Transakcji) odrębnych rachunków (subrachunków) bankowych, na które wpływałyby należności i z których byłyby spłacane zobowiązania związane wyłącznie z wykorzystywaniem Nieruchomości przez Sprzedającego 1. Sprzedający 1 nie prowadził (ani nie będzie prowadzić na datę Transakcji) oddzielnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości, jak również nie sporządza (ani nie będzie sporządzał na datę Transakcji) sprawozdania finansowego dla Nieruchomości. Przychody, koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomością nie są (i nie będą na datę Transakcji) ewidencjonowane przez Sprzedającego 1 za pomocą wydzielonych, odrębnych kont utworzonych dla Nieruchomości.

Jak wynika z wniosku, planowanej dostawie Nieruchomości nie będzie towarzyszyło przeniesienie szeregu kluczowych składników majątku, składających się na przedsiębiorstwo zgodnie z przytoczoną wyżej definicją. Poza zakresem opisanej transakcji pozostanie szereg składników niezbędnych do funkcjonowania przedsiębiorstwa, tj. na Nabywcę nie przejdą w szczególności: żadne wartości niematerialne i prawne, know-how Sprzedającego 1, a także inne prawa, wierzytelności, umowy czy też środki pieniężne lub papiery wartościowe Sprzedającego 1. Kupujący nie przejmie również żadnych rachunków bankowych należących do Sprzedającego 1. Nabycie Nieruchomości nie będzie wiązało się także z przejściem na Kupującego zakładu pracy**.**

Wobec powyższego nie można uznać, że podlegająca sprzedaży Nieruchomość Sprzedającego 1 stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, którym służy w przedsiębiorstwie Sprzedającego 1.

W konsekwencji, sprzedawane składniki przedsiębiorstwa Sprzedającego 1, tj. Nieruchomość nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym jej sprzedaż nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Sprzedaż ww. składnika majątkowego przedsiębiorstwa Sprzedającego 1 tj. działek nr (…) oraz (…) stanowi w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji powyższego transakcja sprzedaży Nieruchomości – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, a podatnikiem z tego tytułu będzie wyłącznie Sprzedający 1.

Tym samym Państwa stanowisko przedstawione we wniosku sformułowane w zakresie pytania oznaczonego nr 1 i 2 jest prawidłowe.

Przechodząc z kolei do wątpliwości Zainteresowanych w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia dla sprzedaż Nieruchomości i opodatkowania całości tej sprzedaży podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT, zauważyć należy, że zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W świetle art. 2 pkt 33 ustawy :

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zatem, ustawa nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zatem dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym – jak wyjaśniono wyżej – o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesadzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia budynku, budowli lub gruntu. Definicja budynku i budowli znajduje się w art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2021 r., poz. 2351, ze zm.).

Za budynek uważa się obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane).

Zgodnie zaś z art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane – przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Obiektem liniowym jest natomiast, na podstawie art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane, obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Z wniosku wynika, na działkach nr:

\- (…) znajdują się dwa odcinki kanalizacji sanitarnej, których właścicielem jest przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1740, dalej: „KC”) \[zgodnie z art. 49 § 1: Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa – przyp. Organu\]

\- (…) znajdują się trzy odcinki kanalizacji sanitarnej oraz hydrant wraz z częścią odcinka zasilającego, których właścicielem jest przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 KC.

Jak wynika z wniosku naniesienia znajdujące się na Nieruchomości nie stanowią własności Sprzedającego, lecz przedsiębiorstw przesyłowych. W związku z tym, przeniesienie ich własności nie będzie objęte zakresem Transakcji. Elementy infrastruktury technicznej będące częścią sieci przesyłowych znajdujących się na Nieruchomości stanowią w opinii Zainteresowanych obiekty budowlane.

Ponadto – jak wskazano w opisie sprawy – na obu działkach wchodzących w skład Nieruchomości nie znajdują się (i nie będą znajdowały się na datę Transakcji) żadne obiekty budowlane, za wyjątkiem obiektów budowlanych wymienionych w Tabeli nr 1, należących do przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 KC.

W myśl art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2022 r., poz. 1360):

Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym znajdujące się na działkach elementy infrastruktury technicznej będące naniesieniami przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 KC, nie stanowią własności Sprzedającego, lecz przedsiębiorstw przesyłowych.

Wskazać w tym miejscu należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budynek/budowla, niestanowiący własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości, to w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt – jako grunt zabudowany.

W niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją zbycia działek gruntu wraz z naniesieniami, które nie są własnością Sprzedającego.

Nie sposób zatem przyjąć, że Sprzedający dokona dostawy działek nr (…) i (…) wraz ze znajdującymi się na nich naniesieniami.

Tak więc, w przypadku dostawy działek nr (…) i (…) przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt, którego jednak nie można uznać za teren niezabudowany (wbrew twierdzeniu Zainteresowanych), o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że na działkach tych posadowione są obiekty budowlane niebędące własnością Sprzedającego.

Podsumowując, Nieruchomość której dostawa jest planowana (tj. działki nr … i …) należy uznać za teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. W świetle powyższego nie ma podstaw do przyjęcia, że Sprzedający 1 dokonując planowanej sprzedaży działek (…) i (…) dokona sprzedaży gruntu niezabudowanego. Tym samym w rozpoznawanej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z uwagi na ten fakt należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy działek (…) i (…) wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Przy sprzedaży działek nr (…) i (…), nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, ponieważ Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedających wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT, ponadto Sprzedającemu 1 w związku z nabyciem Nieruchomości, przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT i Sprzedający 1 dokonał odliczenia podatku VAT.

W konsekwencji, transakcja sprzedaży działek nr (…) i (…), dla której podatnikiem będzie wyłącznie Sprzedający 1 będzie podlegała w całości opodatkowaniu VAT stawką właściwą dla przedmiotu dostawy – terenu budowlanego oraz nie będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 i 9.

Tym samym Państwa stanowisko, w myśl którego Sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji nie będzie zwolniona od podatku VAT i będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT (bowiem pomimo odmiennej argumentacji wywiedli Państwo prawidłowy skutek prawny co do braku zwolnienia dla planowanej dostawy Nieruchomości) jest prawidłowe.

Przechodząc do kwestii prawa Kupującego do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach Transakcji na podstawie faktury dokumentującej (faktur dokumentujących) sprzedaż Nieruchomości otrzymanej (otrzymanych) od Sprzedającego 1, na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, wskazać należy, że:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy,

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi:

1) suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wyżej stwierdził organ, do omawianej transakcji zbycia działek nr (…) i (…) przez Sprzedającego 1 nie znajduje zastosowanie zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zatem transakcja zbycia działek przez Sprzedający 1 nie korzysta ze zwolnienia z tego podatku, lecz będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług wg. właściwej stawki.

Z wniosku wynika, że Kupujący zamierza zrealizować na Nieruchomości Inwestycję, która będzie wykorzystywana przez niego w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Kupujący nie planuje wykorzystywania Nieruchomości do działalności zwolnionej z VAT.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołany stan prawny, należy stwierdzić, że są spełnione warunki wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT uprawniające do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu działek nr (…) i (…), które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Zatem w sytuacji, gdy transakcja dostawy Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT, wówczas Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach Transakcji na podstawie faktury dokumentującej (faktur dokumentujących) sprzedaż Nieruchomości otrzymanej (otrzymanych) od Sprzedającego 1, na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

W konsekwencji, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 jest prawidłowe.

Z uwagi, że w niniejszej interpretacji uznano stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 2 za prawidłowe, odstąpiono od odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku jako nr 5, na które Zainteresowani oczekiwali udzielenia odpowiedzi jedynie w wypadku uznania ich stanowiska w zakresie pytania nr 2 za nieprawidłowe

**Dodatkowe informacje**

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informuje się, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).