Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.245.2017.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-28
Teza: zwolnienie z akcyzy wyrobów węglowych przeznaczonych do celów opałowych, do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej
Słowa kluczowe: energia-energia elektryczna; podatek-podatek akcyzowy; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 listopada 2017 r. (data wpływu13 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie możliwości zwolnienia od podatku akcyzowego wyrobów węglowych przeznaczonych do celów opałowych, do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego, w zakresie możliwości zwolnienia od podatku akcyzowego wyrobów węglowych przeznaczonych do celów opałowych, do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

T. z siedzibą w T (dalej T.), jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w przeważającej części w zakresie produkcji papieru i tektury, sklasyfikowaną w dziale 1712Z załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD) (Dz. U. Nr 251, poz. 1885 z późn. zm. - dalej PKD). TO.prowadzi również działalność gospodarczą w przedmiocie: 3511Z - wytwarzanie energii elektrycznej oraz 3530Z - wytwarzanie i zaopatrywanie w parę wodną, gorącą wodę i powietrze do układów klimatyzacyjnych.

Spółka T. w dniu 26.11.2015 r. zawarła Umowę na sprzedaż węgla energetycznego i odbioru odpadu paleniskowego. Na mocy przedmiotowej umowy Spółka T. jako kupujący dokonuje zakupu wyrobów węglowych w postaci węgla/miałów energetycznych II A (węgiel kamienny) w klasach określonych szczegółowo w zamówieniach. Sprzedający tytułem dostaw wyrobu węglowego wystawia na rzecz kupującego faktury VAT ze wskazaniem na:

*   nazwę: węgiel kamienny-miał II A; ilość (tona); cenę netto; stawka VAT (23%); wartość netto; VAT; wartość brutto. Dodatkowo na każdej fakturze sprzedający podaje informację, że: „Do towaru został naliczony podatek akcyzowy”.

Zakupiony wyrób akcyzowy zużywany jest przez Wnioskodawcę na potrzeby własne spółki w kotłowni w celu produkcji ciepła.

Spółka T. jest zakładem wytwarzającym papier i tekturę. Posiada instalację energetycznego spalania paliw do produkcji pary technologicznej i do celów grzewczych. W kotłowni zakładowej zainstalowane są dwa kotły parowe OSR 25/32 z rusztem mechanicznym. Paliwem jest węgiel kamienny o kodzie CN 2701, w postaci miału klasy IIA.

Spółka objęta jest Europejskim Systemem Handlu Emisjami, zgodnie z ustawą z 12 czerwca 2015 o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych Dz.U. z 2015 poz. 1223. Zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 1 lipca 2008 r. w sprawie przyjęcia Krajowego Planu Rozdziału Uprawnień do emisji dwutlenku węgla na lata 2008-2012 dla wspólnotowego systemu handlu uprawnieniami do emisji (Dz. U. Nr 202, poz. 1248) załącznik Tabela nr 3 oraz aktami zmieniającymi, otrzymał on roczną liczbę uprawnień do emisji na podstawie K. nr \[…\].

Do 30.06.2017 Wnioskodawca był zwolniony z podatku akcyzowego od wykorzystywanych wyrobów węglowych z racji uczestnictwa w Europejskim Systemie Handlu Emisjami na podstawie art. 31a ust. 2 pkt 9 z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2017 r., poz. 43, ze zm.; dalej jako: „uopa”). Począwszy od 01.07.2017 r. Wnioskodawca nie korzysta z tego zwolnienia.

Od 06.02.2017 Wnioskodawca posiada koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej w kogeneracji w turbinie parowej przeciwprężnej o mocy do 1 MW.

W procesie technologicznym para wytworzona w kotle rozdzielana jest na dwa strumienie. Pierwszy trafia bezpośrednio na turbinę parową, gdzie wykorzystywana jest do produkcji energii elektrycznej, a dalej para technologiczna do procesu technologicznego tj. na maszyny papiernicze, zaś w okresie zimowym również na cele ogrzewania budynku biurowego. Drugi strumień pary trafia bezpośrednio na maszyny papiernicze, a ściślej mówiąc na cylindry suszące wysokociśnieniowe, gdzie parametry pary muszą być wysokie. Dlatego do celów zasilania cylindrów wysokociśnieniowych (10-cio barowych) stosuje się parę świeżą. Ciepło użytkowe po kogeneracji w całości wykorzystywane jest w procesie produkcyjnym. Główną działalnością spółki T. jest produkcja papieru i tektury z makulatury. Po przygotowaniu masy makulaturowej i oczyszczeniu jej z zanieczyszczeń masa trafia na wlew maszyny papierniczej, gdzie formowana jest wstęga papieru. 

Suszenie wstęgi papieru odbywa się na prasach z filcem taśmowych, na urządzeniach ssących i na cylindrach suszących. Wstęga po wyżymaku (wale ssącym) ma 25% suchości, po prasach 45%. Wstęga jest poddawana procesowi suszenia przez odparowanie na pięciu grupach suszących dla każdej maszyny do wilgotności 5-7%.

W skład sekcji suszącej wchodzą cylindry wysoko- i niskociśnieniowe zasilane parą wytworzoną w zakładowej kotłowni. Para z turbiny w całości wykorzystywana jest przez cylindry niskociśnieniowe, a w okresie zimowym również zasila centralne ogrzewanie budynku biurowego.

Ilość pary wytworzonej w kotle jest opomiarowana podobnie jak ilość ciepła wykorzystywanego przez turbinę parową.

Zatem zakupiony wyrób węglowy w postaci węgla kamiennego przeznaczany jest w całości na potrzeby własne. Węgiel ten wykorzystywany jest w procesie technologicznym Spółki do wytworzenia ciepła, w tym do łącznego wytworzenia pary technologicznej i energii elektrycznej na poziomie określonym procentowo.

Zużycie pary za rok 2017 od dnia uzyskania koncesji przedstawia się następująco:

Tabela – załącznik PDF

Wnioskodawca wskazuje, iż obecnie do produkcji ciepła wykorzystywany jest tylko i wyłącznie jeden kocioł (OSR 25/32 nr II). Wnioskodawca posiada wprawdzie jeszcze jeden kocioł (OSR 25/32 nr I) lecz ten obecnie nie jest dopuszczony do ruchu przez UDT albowiem wymaga kapitalnego remontu. Pierwszy z nich nr OSR 25/32 nr II jest zasilany tylko i wyłącznie węglem kamiennym. Zatem w ciągłym ruchu (eksploatacji) jest tylko jeden kocioł, który produkuje parę technologiczną na potrzeby turbiny parowej przeciwprężnej oraz ciepło wykorzystywane poza kogeneracją przez cylindry wysokociśnieniowe na maszynach papierniczych.

W podsumowaniu w procesie technologicznym wytwarzana w kotle para rozdzielana jest na dwa strumienie. Pierwszy strumień pary kierowany jest na turbinę parową przeciwprężną (o mocy do 1 MW), która wykorzystuje parę do produkcji energii elektrycznej. Następnie para która przeszła przez turbinę kierowana jest na produkcję, tj. na cylindry niskociśnieniowe maszyn papierniczych. Drugi strumień pary trafia bezpośrednio na produkcję tj. na cylindry wysokociśnieniowe maszyn papierniczych.

Wnioskodawca wskazuje, iż ze względów technologicznych nie ma możliwości rozgraniczenia, ile węgla zostało spalonego do produkcji ciepła wykorzystywanego poza kogeneracją oraz ciepła wykorzystywanego przez turbinę. Dlatego Wnioskodawca zaproponował sposób rozliczenia węgla zwolnionego od akcyzy proporcjonalnie do ilości wytworzonego ciepła (tabela powyżej). Ilość ciepła wyprodukowanego w kotle, wykorzystanego przez turbinę i kierowanego bezpośrednio na produkcję jest olicznikowane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z wykorzystywaniem przez T. wyrobów węglowych do celów opałowych, do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej, zużycie tych wyrobów będzie podlegało zwolnieniu od podatku akcyzowego na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 5 uopa z okresem wcześniejszym liczonym od dnia 01.07.2017 r ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 1 ust. 1 uopa ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 uopa, wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy. Wyroby węglowe to wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy - art. 2 ust. 1 pkt la ustawy. I tak w załączniku nr 1 do ustawy umieszczono w pozycji:

1.  19 - ex 2701 Węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych.
2.  20 - ex 2702 Węgiel brunatny (lignit), nawet aglomerowany, z wyłączeniem gagatu - jeżeli jest przeznaczony do celów opałowych.
3.  21 - ex 2704 00 Koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany; węgiel retortowy - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych.

Z objaśnień do załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym wynika, iż oznaczenie „ex” - dotyczy tylko danego wyrobu z danej pozycji lub kodu. Przeznaczenie wyrobów węglowych do celów opałowych - jak wynika z cyt. powyżej poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy - pozwala je zaliczyć do wyrobów akcyzowych.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu;
2.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
3.  import wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
4.  użycie wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy;
5.  użycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego:
    1.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 3la ust. 1, do celów innych niż zwolnione na podstawie tego przepisu, przy czym za takie użycie uznaje się również naruszenie warunków, o których mowa w art. 31 a ust. 3, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31a ust. 1,
    2.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
    3.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony w należnej wysokości;
6.  użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;
7.  powstanie ubytków wyrobów węglowych.

W myśl art. 9a ust. 3 ustawy, jeżeli w stosunku do wyrobów węglowych powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

W przypadku sprzedaży wyrobów węglowych sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje te wyroby pośredniczącemu podmiotowi węglowemu czy finalnemu nabywcy węglowemu - art. 9a ust. 4 ustawy.

Stosownie do art. 10 ust. la ustawy, obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju powstaje z dniem wydania wyrobów węglowych, w tym także przewoźnikowi, a w przypadkach, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 2-9, z dniem wykonania tych czynności.

Jeżeli sprzedaż wyrobów węglowych jest potwierdzona fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z dniem wystawienia faktury, nie później niż w 7. dniu od dnia wydania wyrobów węglowych - art. 10 ust. 1b ustawy.

Podatnikiem akcyzy, zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 11 ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot będący finalnym nabywcą węglowym - w przypadku, o którym mowa w art. 9a ust. 1 pkt 5.

Wreszcie zgodnie z art. 31a ust. 1 uopa zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych:

1.  w procesie produkcji energii elektrycznej;
2.  w procesie produkcji wyrobów energetycznych;
3.  przez gospodarstwo domowe, organ administracji publicznej, jednostkę Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej, podmiot systemu oświaty, o którym mowa w art. 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2016 r. poz. 1943, 1954 i 1985), żłobek i klub dziecięcy, o których mowa w ustawie z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (Dz. U. z 2016 r. poz. 157), podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2016 r. poz. 1638 i 1948), jednostkę organizacyjną pomocy społecznej, o której mowa w art. 6 pkt 5 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2016 r. poz. 930, 1583 i 1948), organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2016 r. poz. 1817 i 1948);
4.  do przewozu towarów i pasażerów koleją;
5.  do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej;
6.  w pracach rolniczych, ogrodniczych, w hodowli ryb, oraz w leśnictwie;
7.  w procesach mineralogicznych, elektrolitycznych i metalurgicznych oraz do redukcji chemicznej;
8.  przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Zgodnie z art. 31a ust. 3 ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest:

1.  w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu - wystawienie przez podmiot sprzedający wyroby węglowe dokumentu dostawy lub faktury, jeżeli określa ona pozycję CN wyrobów węglowych, ich ilość w kilogramach i ich przeznaczenie uprawniające do zwolnienia od akcyzy, oraz potwierdzenie podpisem nabycia tych wyrobów przez finalnego nabywcę węglowego;
2.  w przypadku nabycia wewnątrz wspólnotowego wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego - udokumentowanie nabycia wewnątrzwspólnotowego fakturą wystawioną przez sprzedawcę wyrobów węglowych lub dokumentem dostawy potwierdzającym to nabycie i określającym przeznaczenie tych wyrobów;
3.  w przypadku importu wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego - udokumentowanie importu dokumentami wymaganymi przez przepisy prawa celnego.

Natomiast w myśl art. 31a ust. 4 ustawy, podpis potwierdzający nabycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego, o którym mowa w ust. 3 pkt 1, może zostać złożony:

1.  na dokumencie dostawy lub fakturze, o których mowa w ust. 3 pkt 1, lub
2.  w umowie zawartej pomiędzy sprzedawcą wyrobów węglowych a finalnym nabywcą węglowym.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy, finalny nabywca węglowy to podmiot, który:

1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby węglowe lub
2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby węglowe

\-niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym.

Stosownie do powyższego, w ocenie Wnioskodawcy w opisanym stanie faktycznym, wytwarzając łącznie ciepło i energię elektryczną, w myśl art. 31a ust. 1 pkt 5 ustawy, wypełnia przesłankę do zwolnienia od akcyzy czynności podlegających opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych. Stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone w interpretacji podatkowej, którą Wnioskodawca otrzymał w dniu 03.10.2017 r. w sprawie o sygn. 0111-KDIB3-3.4013.118.2017.2.MAZ.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał wprawdzie stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, lecz jednocześnie wskazał, iż: cyt: „Zwolnienie od akcyzy wyrobów węglowych na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 5 ustawy dotyczy tylko łącznego wytworzenia ciepła i energii elektrycznej. Zatem zakupione wyroby węglowe, w części w jakiej są zużywane do łącznego wytworzenia ciepła i energii elektrycznej, mogą korzystać ze zwolnienia od akcyzy w przypadku, gdy w sposób jednoznaczny zostanie określona wielkość ich zużycia w procesie kogeneracji. W tym miejscu wskazać należy, że przepisy dotyczące podatku akcyzowego nie precyzują w jaki sposób, w sytuacji takiej jaka jest przedmiotem wniosku, należy dokonywać obliczenia ilości wyrobów węglowych zużywanych do celów zwolnienia. Zatem każdy sposób na podstawie, którego możliwe jest poprawne określenie rzeczywistej ilości wyrobów węglowych zużywanych w procesie kogeneracji możliwy jest do zastosowania”. W konsekwencji podzielić należy stanowisko organu podatkowego, że nie całość zakupionych wyrobów węglowych, a jedynie ta część która jest zakupiona i wykorzystywana do łącznego wytworzenia pary technologicznej i energii elektrycznej podlega zwolnieniu od akcyzy.

W związku z powyższym, wychodząc z założenia, że przy spełnieniu warunków ustawowych Wnioskodawca może korzystać ze zwolnienia z podatku akcyzowego na podstawie art. 31a ust 1 pkt 5 ustawy powstaje wątpliwości od kiedy takowe zwolnienie obowiązuje.

Jak podano w stanie faktycznym Wnioskodawca do dnia 30.06.2017 był zwolniony z podatku akcyzowego od wykorzystywanych wyrobów węglowych z racji uczestnictwa w Europejskim Systemie Handlu Emisjami na podstawie art. 31a ust. 2 pkt 9 o podatku akcyzowym. Przepis ten, z dniem 01.07.2017 r. został uchylony przez art. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 21 października 2016 r. (Dz.U.2016.2005) zmieniającej min. ustawę z dniem 1 lipca 2017 r.

Jednocześnie od 01.07.2017 r. sprzedający wyroby węglowe na podstawie zawartej z Wnioskodawcą umowy, o której mowa w stanie faktycznym, wystawia faktury VAT, gdzie uwzględniony jest podatek akcyzowy. Zatem mając na względzie, iż w dacie uchylenia zwolnienia z art. 31a ust. 2 pkt 9 ustawy, tj. 01.07.2017 r. obowiązywało zwolnienie o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 5 ustawy, stwierdzić należy, iż Wnioskodawca dysponuje uprawnieniem do skorzystania z niego już począwszy od 01.07.2017 r., pod warunkiem dokonania obliczenia ilości wyrobów węglowych zużywanych do celów zwolnienia. Przyjęty przez Wnioskodawcę sposób obliczenia jest dowolny, z tym zastrzeżeniem, że winien on pozwolić na określenie rzeczywistej ilości wyrobów węglowych zużywanych w procesie kogeneracji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 43, ze zm.; dalej jako: „ustawa”) – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Wyroby węglowe to wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy – art. 2 ust. 1 pkt 1a ustawy.

W pozycji 19 załącznika nr 1 do ustawy umieszczono - ex 2701 - węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych. Oznaczenie „ex” dotyczy tylko danego wyrobu z danej pozycji lub kodu – jak wynika z objaśnienia do załącznika nr 1 do ustawy. Przeznaczenie wyrobów węglowych do celów opałowych pozwala je zaliczyć do wyrobów akcyzowych.

Dokument dostawy to dokument, na podstawie którego przemieszcza się na terytorium kraju wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie - art. 2 ust. 1 pkt 18a ustawy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 23a ustawy pośredniczący podmiot węglowy to podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju:

1.  dokonujący sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub eksportu wyrobów węglowych, lub
2.  używający wyrobów węglowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów nieobjętych zwolnieniem od akcyzy, lub
3.  używający wyrobów węglowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów niepodlegających opodatkowaniu akcyzą

\-który pisemnie powiadomił właściwego naczelnika urzędu skarbowego o tej działalności.

Z kolei zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy, finalny nabywca węglowy to podmiot, który:

1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby węglowe, lub
2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby węglowe

\-niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu;
2.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
3.  import wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
4.  użycie wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy;
5.  użycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego:
    1.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1, do celów innych niż zwolnione na podstawie tego przepisu, przy czym za takie użycie uznaje się również naruszenie warunków, o których mowa w art. 31a ust. 3, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31a ust. 1,
    2.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
    3.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony w należnej wysokości;
6.  użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;
7.  powstanie ubytków wyrobów węglowych.

W myśl art. 9a ust. 3 ustawy, jeżeli w stosunku do wyrobów węglowych powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

W przypadku sprzedaży wyrobów węglowych sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje te wyroby pośredniczącemu podmiotowi węglowemu czy finalnemu nabywcy węglowemu - art. 9a ust. 4 ustawy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z dniem wykonania czynności lub zaistnienia stanu faktycznego podlegających opodatkowaniu akcyzą, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

Obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju powstaje z dniem wydania wyrobów węglowych, w tym także przewoźnikowi, a w przypadkach, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 2-9, z dniem wykonania tych czynności - art. 10 ust. 1a ustawy.

Jeżeli sprzedaż wyrobów węglowych jest potwierdzona fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z dniem wystawienia faktury, nie później niż w 7. dniu od dnia wydania wyrobów węglowych – art. 10 ust. 1b ustawy.

Podatnikiem akcyzy, zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 11 ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot będący finalnym nabywcą węglowym - w przypadku, o którym mowa w art. 9a ust. 1 pkt 5.

Stosownie do art. 31a ust. 1 ustawy zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych:

*   w procesie produkcji energii elektrycznej;
*   w procesie produkcji wyrobów energetycznych;
*   przez gospodarstwo domowe, organ administracji publicznej, jednostkę Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej, podmiot systemu oświaty, o którym mowa w art. 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz.U. z 2016 r. poz. 1943, 1954 i 1985), żłobek i klub dziecięcy, o których mowa w ustawie z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (Dz.U. z 2016 r. poz. 157), podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. z 2016 r. poz. 1638 i 1948), jednostkę organizacyjną pomocy społecznej, o której mowa w art. 6 pkt 5 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz.U. z 2016 r. poz. 930, 1583 i 1948), organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz.U. z 2016 r. poz. 1817 i 1948);
*   do przewozu towarów i pasażerów koleją;
*   do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej;
*   w pracach rolniczych, ogrodniczych, w hodowli ryb, oraz w leśnictwie;
*   w procesach mineralogicznych, elektrolitycznych i metalurgicznych oraz do redukcji chemicznej;
*   przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej;
*   (uchylony).
    
    Zgodnie z art. 31a ust. 3 ustawy, warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest:
    
    1.  w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu - wystawienie przez podmiot sprzedający wyroby węglowe dokumentu dostawy lub faktury, jeżeli określa ona pozycję CN wyrobów węglowych, ich ilość w kilogramach i ich przeznaczenie uprawniające do zwolnienia od akcyzy, oraz potwierdzenie podpisem nabycia tych wyrobów przez finalnego nabywcę węglowego;
    2.  w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego - udokumentowanie nabycia wewnątrzwspólnotowego fakturą wystawioną przez sprzedawcę wyrobów węglowych lub dokumentem dostawy potwierdzającym to nabycie i określającym przeznaczenie tych wyrobów;
    3.  w przypadku importu wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego - udokumentowanie importu dokumentami wymaganymi przez przepisy prawa celnego.
    
    Natomiast w myśl art. 31a ust. 4 ustawy, podpis potwierdzający nabycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego, o którym mowa w ust. 3 pkt 1, może zostać złożony:
    
    1.  na dokumencie dostawy lub fakturze, o których mowa w ust. 3 pkt 1, lub
    2.  w umowie zawartej pomiędzy sprzedawcą wyrobów węglowych a finalnym nabywcą węglowym.
    
    Stosownie z art. 138i ust. 1 ustawy ewidencję wyrobów węglowych prowadzą:
    
    1.  pośredniczący podmiot węglowy dokonujący sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu;
    2.  pośredniczący podmiot węglowy używający wyrobów węglowych.
    
    Ewidencja prowadzona przez pośredniczący podmiot węglowy, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, powinna zawierać następujące dane:
    
    1.  ilość każdorazowo sprzedanych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu wyrobów węglowych, w kilogramach, według nazwy oraz pozycji CN;
    2.  datę sprzedaży wyrobów węglowych i datę ich wydania finalnemu nabywcy węglowemu;
    3.  imię i nazwisko lub nazwę oraz adres zamieszkania lub siedziby finalnego nabywcy węglowego;
    4.  datę wystawienia dokumentu dostawy albo innego dokumentu zastępującego dokument dostawy i numer identyfikujący dokument dostawy albo inny dokument zastępujący dokument dostawy, na podstawie którego wyroby te zostały sprzedane na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu (art. 138i ust. 2 ustawy).
    
    Ewidencja prowadzona przez pośredniczący podmiot węglowy, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, powinna zawierać dane dotyczące wyrobów węglowych:
    
    1.  użytych w ramach zwolnień, o których mowa w art. 31a ust. 1, lub
    2.  użytych do celów nieobjętych zwolnieniem
    
    \-w podziale na miesiące, w kilogramach, według nazwy oraz pozycji CN (art. 138i ust. 3 ustawy).
    
    Ewidencje i inne dokumentacje, o których mowa w art. 138a-138l i art. 138o, prowadzi się w formie papierowej lub elektronicznej - art. 138p ust. 1 ustawy.
    
    Ewidencje, o których mowa w art. 138a-138c i art. 138e-138l, mogą zostać zastąpione dokumentacją prowadzoną na podstawie przepisów prawa podatkowego innych niż przepisy o akcyzie, albo na podstawie przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że dokumentacja ta zawiera wszystkie dane wymagane dla danej ewidencji - art. 138p ust. 2 ustawy.
    
    Ewidencje i inne dokumentacje, o których mowa w art. 138a-138o, powinny być przechowywane do celów kontroli przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zostały sporządzone - art. 138q ust.1 ustawy.
    
    Zgodnie natomiast z art. 138r ustawy:
    
    1.  Podmiot, który wystawia dokument dostawy, sporządza kwartalne zestawienie wystawionych dokumentów dostawy. Jeden egzemplarz tego zestawienia przekazuje właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po kwartale, którego dotyczy zestawienie.
    2.  Zestawienie, o którym mowa w ust. 1, powinno zawierać datę jego sporządzenia, nazwę albo imię i nazwisko oraz adres siedziby albo miejsca zamieszkania podmiotu sporządzającego zestawienie oraz wykaz wystawionych dokumentów dostawy określający datę wystawienia dokumentu dostawy, a w przypadku wyrobów akcyzowych, o których mowa w art. 32, oraz w przypadkach określonych w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie art. 38 ust. 1, oraz art. 38 ust. 2 pkt 1 lub art. 39 ust. 1, również nazwę albo imię i nazwisko oraz adres siedziby albo miejsca zamieszkania odbiorcy wyrobów zwolnionych, kod CN i ilość wyrobów zwolnionych wpisanych do dokumentu dostawy.
    3.  Wpisów do zestawienia, o którym mowa w ust. 1, dokonuje się chronologicznie, w sposób trwały i wyraźny, niezwłocznie po wystawieniu dokumentu dostawy. Karty zestawienia numeruje się kolejno od numeru jeden i opatruje stemplem podmiotu sporządzającego zestawienie. Poprawka powinna być dokonywana w taki sposób, aby przekreślony pierwotny tekst pozostał czytelny. Poprawka powinna zostać potwierdzona podpisem osoby dokonującej poprawki, z podaniem daty jej dokonania.
    4.  Zestawienie, o którym mowa w ust. 1, może być sporządzane oraz przekazywane naczelnikowi urzędu skarbowego, o którym mowa w ust. 1, w formie elektronicznej, w sposób uzgodniony z tym naczelnikiem.
    5.  Przepisy ust. 1-4 stosuje się odpowiednio w przypadku gdy dokumentem dostawy jest faktura.
    
    Mając na uwadze powyższe w pierwszej kolejności wskazać należy, że co do zasady podmiotem korzystającym ze zwolnienia jest pośredniczący podmiot węglowy dokonujący sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu, który obowiązany jest również do prowadzenie wskazanej wyżej ewidencji umożliwiającej weryfikację wszystkich czynności związanych z obrotem wyrobami węglowymi, w tym czynności podlegających opodatkowaniu, które zostały objęte zwolnieniem z akcyzy ze względu na przeznaczenie. W sytuacji zaś gdy sprzedaż wyrobów węglowych została dokonana zgodnie z wszystkimi warunkami uprawniającymi sprzedawcę do zastosowania zwolnienia z akcyzy, a wyroby węglowe zostały przez finalnego nabywcę węglowego zużyte do celów innych niż objęte zwolnieniem podatnikiem podatku akcyzowego, zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 11 w zw. z art. 9a ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy, stanie się finalny nabywca węglowy.
    
    Wskazać również należy, że zwolnieniem o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 5 ustawy mogą zostać objęte wyroby węglowe, które przeznaczone będą do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej przy równoczesnym spełnieniu warunków o których mowa w art. 31a ust. 3 i 4 ustawy.
    
    Ustawodawca nie definiuje pojęcia „łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej”, niemniej w praktyce łączne wytwarzanie ciepła i energii elektrycznej oznacza proces równoczesnego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej w trakcie tego samego procesu technologicznego (kogeneracja).
    
    Biorąc zatem pod uwagę powyższe oraz przedstawiony opis stanu faktycznego dotyczący zużycia nabywanych wyrobów węglowych przez Wnioskodawcę, Organ podziela stanowisko Spółki, że zakresem zwolnienia o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 5 ustawy objęte będą wyroby węglowe (przy spełnieniu warunków o których mowa w art. 31a ust. 3 i 4 ustawy), w części w jakiej są one zużywane do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej, w przypadku gdy w sposób jednoznaczny zostanie określona wielkość ich zużycia w procesie kogeneracji. W tym miejscu wskazać należy, że przepisy dotyczące podatku akcyzowego nie precyzują w jaki sposób, w sytuacji takiej jaka jest przedmiotem wniosku, należy dokonywać obliczenia ilości wyrobów węglowych zużywanych do celów zwolnienia. Zatem każdy sposób na podstawie, którego możliwe jest poprawne określenie rzeczywistej ilości wyrobów węglowych zużywanych w procesie kogeneracji możliwy jest do zastosowania. Zwolnieniem natomiast nie może być objęta ta cześć wyrobów węglowych, które zostaną zużyte do wytworzenia drugiego strumienia pary zużywanego do celów produkcyjnych.
    
    Niemniej Organ nie podziela stanowiska Wnioskodawcy, iż jest on uprawniony do skorzystania ze zwolnienia o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 5 ustawy począwszy od 1 lipca 2017 r.
    
    Zauważyć bowiem należy, że zgodnie z opisem stanu faktycznego Wnioskodawca do 30 czerwca 2017 nabywał w ramach zwolnienia wyroby węglowe na podstawie art. 31a ust. 2 pkt 9 (winno być art. 31a ust. 1 pkt 9), który z dniem 1 lipca 2017 r. został uchylony (na podstawie art. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 21 października 2016 r. o zmianie ustawy o podatku akcyzowym Dz.U. z 2016 r., poz. 2005). Równocześnie od 1 lipca 2017 r. Wnioskodawca nabywa wyroby węglowe na podstawie zawartej umowy ze sprzedawcą tych wyrobów, który wystawia faktury z adnotacją: „Do towaru został naliczony podatek akcyzowy”.
    
    Podkreślić zatem należy, że w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu, pośredniczący podmiot węglowy chcąc skorzystać ze zwolnienia od akcyzy jest zobowiązany do wystawienia dokumentu dostawy bądź faktury zawierającej m.in. pozycję CN wyrobów węglowych, ich ilość w kilogramach i ich przeznaczenie uprawniające do zwolnienia od akcyzy. W tej sytuacji do sprzedawanych wyrobów węglowych nie jest doliczany podatek akcyzowy względem czynności, która co do zasady podatkowi podlega.
    
    Powyższe oznacza, że podmiot spełniający warunki uprawniające do zastosowania zwolnienia od akcyzy jest uprawniony do skorzystania z tej ulgi podatkowej w dokonywanych rozliczeniach z zakresu podatku akcyzowego. Wskazane zwolnienie jest realizowane w ten sposób, że podatek akcyzowy z tytułu określonej czynności - w przedmiotowym przypadku z tytułu sprzedaży - nie jest naliczany w momencie sprzedaży wyrobów węglowych. Zatem podmiot który zamierza skorzystać ze zwolnienia - w związku z określoną czynnością - powinien wypełnić wszystkie wskazane w przepisach ustawy warunki zwolnienia. Dokument dostawy lub faktura jest materialnym odzwierciedleniem wypełnienia warunków uprawniających do zastosowania zwolnienia.
    
    Zatem sprzedający wyroby węglowe Wnioskodawcy chcąc skorzystać ze zwolnienia od akcyzy od 1 lipca 2017 r. był zobowiązany do wystawienia dokumentu dostawy lub faktury spełniającej wymagania dokumentu dostawy oraz do uzyskania potwierdzenia na ww. dokumentach nabycia wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego. Brak spełnienia tych wymogów uniemożliwia zastosowania zwolnienia z akcyzy wyrobów węglowych.
    
    W tym kontekście czynności podejmowane post factum, tj. takie, które następują po dokonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu (sprzedaży Wnioskodawcy), które nie zostały objęte w chwili ich dokonania zwolnieniem z akcyzy w oparciu o art. 31a ust. 1 pkt 5 ustawy (np. poprzez korektę faktury na której pierwotnie uwzględniono podatek akcyzowy), nie mogą być uznane za skuteczne. Sprzedaż taka bowiem wyrobów węglowych na rzecz nabywcy (tak jak w opisanym stanie faktycznym w okresie od 1 lipca 2017 r. na rzecz Wnioskodawcy) nie dotyczyła sprzedaży objętej zwolnieniem. Ponadto co najistotniejsze dla sprzedaży tej nie były spełnione warunki dla zastosowania zwolnienia, o których mowa w art. 31a ust. 3 i 4 ustawy.
    
    Wskazać należy, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe.
    
    Podkreślić również należy, że podstawową funkcją dokumentu dostawy lub faktury, jest nie tylko określenie przeznaczenia przedmiotowych wyrobów do celów opałowych, ale umożliwienie skutecznej kontroli obrotu wyrobami węglowymi zwolnionymi od akcyzy, stąd też wskazane wyżej ściśle określone obowiązki ewidencyjne, które winny odzwierciedlać wszelkie czynności związane z obrotem wyrobami węglowymi.
    
    Należy bowiem zauważyć, że na państwach członkowskich Unii Europejskiej spoczywa obowiązek zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania zwolnień od podatku akcyzowego W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-185/00 Komisja przeciwko Finlandii, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, że państwa członkowskie stosując zwolnienia od podatku akcyzowego, zobowiązane są do wprowadzenia regulacji, które skutecznie zapobiegać będą nadużywaniu przez podatników przyznanego zwolnienia (zgodnie z przeznaczeniem), aby nie prowadziło to do pogorszenia warunków konkurencji (por. Akcyza w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, pod red. A. Kalinowskiej, Sz. Parulskiego, Wydawnictwo C.H. BECK, Warszawa 2006, s. 101-110 oraz K. Lasiński-Sulecki „Prawna regulacja akcyzy w europejskim prawie wspólnotowym na tle teorii opodatkowania konsumpcji”, Wydawnictwo Adam Marszałek, Toruń 2007, s. 98-99).
    
    Reasumując, jeżeli sprzedaż wyrobów węglowych na rzecz Wnioskodawcy we wskazanym okresie (od 1 lipca 2017 r.) nie została dokonana przy spełnieniu warunków do zastosowania zwolnienia z akcyzy brak jest możliwości objęcia nabytych wyrobów węglowych zwolnieniem w późniejszym okresie. Albowiem przepisy dotyczące podatku akcyzowego w powyżej kwestii nie przewidują możliwości wstecznego korzystania ze zwolnienia.
    
    Podkreślić należy, że zgodnie z art. 10 ust. 1a ustawy, jeżeli sprzedaż wyrobów węglowych jest potwierdzona fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z dniem wystawienia faktury, nie później niż w 7. dniu od dnia wydania wyrobów węglowych. Jednocześnie w myśl art. 31a ust. 3 pkt 1 ustawy warunkiem zastosowania zwolnienia jest wystawienie przez podmiot sprzedający wyroby węglowe dokumentu dostawy lub faktury, jeżeli określa ona pozycję CN wyrobów węglowych, ich ilość w kilogramach, i ich przeznaczenie uprawniające do zwolnienia od akcyzy. Ponadto dla zastosowania zwolnienia na powyższych dokumentach winno znajdować się potwierdzenie podpisem nabycia tych wyrobów przez finalnego nabywcę węglowego.
    
    A zatem zestawienie i łączne zastosowanie tych przepisów prowadzi do wniosku, że w przypadku gdy sprzedaż wyrobów węglowych potwierdzana jest fakturą dla zastosowania zwolnienia konieczne jest aby faktura w momencie jej wystawienia spełniała kryteria do uznania jej za dokument dostawy.
    
    Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że faktury dokumentujące sprzedaż wyrobów węglowych po 1 lipca 2017 r. nie spełniały warunku do uznania ich za dokument dostawy. Ponadto na podstawie zawartej umowy sprzedaż dokonywana na rzecz Wnioskodawcy nie dotyczyła wyrobów węglowych objętych zwolnieniem.
    
    Tym samym jeżeli np. oświadczenie Wnioskodawcy (potwierdzenie podpisem nabycia wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę) nie zostało w ogóle złożone, obojętnie na jakim dokumencie dopuszczonym prawem (w umowie, na fakturze, czy na dokumencie dostawy), to złożenie ich w dacie późniejszej niż wykonanie dostawy, nie można traktować jako wypełnienie obowiązku z art. 31a ust. 3 pkt 1 ustawy akcyzowej.
    
    W sytuacji, gdy w dacie wystawiania dokumentu dostawy lub faktury sprzedawca nie określił w tych dokumentach przeznaczenia wyrobów węglowych oraz nabywca węglowy nie potwierdził podpisem ich nabycia w dacie ich dostawy, pomimo że czynność ta miała miejsce, to do sprzedaży, których przedmiotem są wyroby węglowe, nie można stosować zwolnienia od opodatkowania akcyzą.
    
    Jednocześnie brak jest podstaw prawnych do skutecznej - z punktu widzenia spornego zwolnienia podatkowego – ewentualnej korekty faktur. Zauważyć należy, że określenie przeznaczenia wyrobów węglowych (przez sprzedającego) oraz potwierdzenie ich nabycia (przez nabywcę) są oświadczeniami tych podmiotów, wymaganymi jako konieczne warunki uzyskania zwolnienia podatkowego. Ze stanu faktycznego podanego przez Skarżącą wynika, że dostawa wyrobów węglowych została zrealizowana, czynność prawna wykonana, stąd nie może być mowy ewentualnej korekcie faktur na skutek oczywistej omyłki.
    
    Konkludując, w ocenie Organu, jeżeli np. oświadczenie nabywcy (potwierdzenie podpisem nabycia wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę) nie zostało w ogóle złożone, obojętnie na jakim dokumencie dopuszczonym prawem (w umowie, na fakturze, czy na dokumencie dostawy), to złożenie ich w dacie późniejszej niż wykonanie dostawy, nie można traktować jako wypełnienie obowiązku z art. 31a ust. 3 pkt 1 ustawy.
    
    Z treści przywołanego wyżej przepisu prawa wynika, że warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest określenie przez podmiot sprzedający przeznaczenia wyrobów węglowych i potwierdzenia ich nabycia przez nabywcę. Zarówno w doktrynie, jak i w judykaturze, prezentowany jest pogląd, że zwolnienia podatkowe są odstępstwem od reguły powszechności opodatkowania, zatem stosowanie zwolnienia jest możliwe przy ścisłym przestrzeganiu przepisów określających jego zastosowanie. Skoro w cyt. przepisie ustawowym jest wyraźnie mowa, że jednym z warunków zastosowania zwolnienia jest uzyskanie od nabywcy potwierdzenia nabycia wyrobów węglowych, to nie jest możliwym zastosowanie zwolnienia pomimo nie złożenia takiego oświadczenia przez nabywcę w dacie dostawy, czy otrzymania faktury (jeżeli podpis potwierdzający dostawę zostaje na niej złożony, a nie na dokumencie dostawy). W przedmiotowej sprawie nie może być zatem mowy z modyfikacją treści oświadczenia po wystawieniu faktury (dokonaniu sprzedaży), bowiem takie oświadczenie w ogóle nie zostało wcześniej złożone.
    
    Tym samym wszelkie oświadczenia złożone post factum (po wykonaniu czynności sprzedaży wyrobów węglowych) nie mogą mieć znaczenia dla zwolnienia sprzedaży od opodatkowania. Wobec powyższego, podmiot sprzedający obowiązany jest legitymować się tymi oświadczeniami na bieżąco, bo tylko wówczas możliwa jest rzeczywista kontrola, czy cel zwolnienia został zachowany. Upływ czasu między dokonaniem dostawy a złożeniem oświadczeń może skutkować uczynieniem fikcji z weryfikacji zbadania celu zużycia wyrobów węglowych. Upływ czasu od wykonania czynności sprzedaży wyrobów węglowych, przy braku bieżącej informacji co do ich przeznaczenia, powoduje, że ustalenie celu zużycia tych wyrobów może wymykać się spod kontroli organów celnych.
    
    Reasumując, obieg dokumentu dostawy powinien nie tylko potwierdzić zasadność zastosowania zwolnienia, ale umożliwiać skuteczną kontrolę obrotu wyrobami węglowymi oraz przepływ informacji dotyczących tych wyrobów. Głównym zadaniem dokumentu dostawy jest bowiem udokumentowanie przeznaczenia wyrobów węglowych oraz potwierdzenie ich dostarczenia do podmiotu, który je odbiera. Umożliwia to organom ustalenie, gdzie trafiły wyroby węglowe i kto je zużył lub zużyje.
    
    Tym samym dopiero od chwili wypełnienia warunków o którym mowa w art. 31a ust. 3 i 4 ustawy Wnioskodawca będzie uprawniony do nabycia i zużycia w ramach zwolnienia wyrobów węglowych w oparciu o art. 31a ust. 1 pkt 5 ustawy.
    
    Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.
    
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.
    
    Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.
    
    Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
    
    1.  z zastosowaniem art. 119a;
    2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
    
    Interpretacja została wydana w oparciu o stan faktyczny przedstawiony we wniosku. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy.
    
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    
    Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).
    
    Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
    
    Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.