Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB4.4511.746.2016.2.KW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-12-29
Teza: Czy dla potrzeb określenia wysokości kosztów uzyskania przychodów z zastosowaniem metody FIFO za datę nabycia transferowanych pomiędzy różnymi domami maklerskimi papierów wartościowych należy przyjąć rzeczywistą datę ich nabycia, a nie datę ich transferu?
Słowa kluczowe: FIFO; koszt-koszty uzyskania przychodów; papier-papiery wartościowe; transfery; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 4 października 2016 r. (data wpływu 6 października 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 grudnia 2016 r. (data wpływu 16 grudnia 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu ze zbycia papierów wartościowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu ze zbycia papierów wartościowych. Wniosek uzupełniono w dniu 16 grudnia 2016 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest inwestorem, który na giełdzie nabywa i sprzedaje papiery wartościowe. Wnioskodawca korzysta z pośrednictwa wielu domów maklerskich, pomiędzy którymi czasami dokonuje transferu poszczególnych papierów wartościowych nabytych w przeszłości. Dom maklerski, z którego transferowane są papiery wartościowe, przekazuje domowi maklerskiemu, do którego odbywa się transfer, informacje o liczbie transferowanych papierów wartościowych, o cenie ich nabycia oraz, co istotne, o dacie nabycia. Informacje te służą domowi maklerskiemu, do którego przetransferowano papiery wartościowe, do ustalenia właściwej kolejności poszczególnych papierów wartościowych do zbycia według metody FIFO (pierwsze weszło, pierwsze wyszło), co z kolei jest kluczowe dla zidentyfikowania i obliczenia kosztów uzyskania przychodów ze zbycia określonych papierów wartościowych, które to koszty są przez domy maklerskie wykazywane w informacjach PIT-8C.

W większości przypadków dom maklerski transferujący papiery wartościowe wskazuje jako datę ich nabycia rzeczywistą datę nabycia, zaś dom maklerski, do którego odbywa się transfer, uwzględnia datę rzeczywistego nabycia transferowanych papierów wartościowych do ustalenia kolejności papierów do zbycia, według której to kolejności, na podstawie metody FIFO, określa potem koszty uzyskania przychodu.

Jak wynika jednak z doświadczeń Wnioskodawcy, jeden z domów maklerskich stosuje w tym zakresie zupełnie odmienną praktykę. Ten dom maklerski, w przypadku gdy dokonuje transferu papierów wartościowych, w przekazywanej informacji jako datę nabycia w stosunku do wszystkich przenoszonych papierów wartościowych wskazuje jedną datę, a mianowicie datę transferu, niezależnie od tego kiedy poszczególne papiery wartościowe zostały faktycznie nabyte. Z kolei, gdy papiery wartościowe są transferowane do tego domu maklerskiego, to niezależnie od informacji otrzymanej z transferującego domu maklerskiego co do rzeczywistej daty ich nabycia, ten dom maklerski dla potrzeb ustalenia własnej kolejności zbywania papierów wartościowych i tak przyjmuje dla wszystkich transferowanych papierów wartościowych datę transferu. Takie działania domu maklerskiego powodują, że zmieniona zostaje data nabycia poszczególnych papierów wartościowych, zaburzona zostaje kolejność ich nabycia, a także zbycia, co wpływa na odmienne ustalenie kosztów uzyskania przychodów. W konsekwencji informacje PIT-8C wystawione przez ten dom maklerski, jak również inne domy maklerskie na podstawie wadliwie przekazanych im informacji o transferowanych papierach wartościowych, zawierają nieprawidłowe wartości kosztów uzyskania przychodów, które mają posłużyć podatnikowi do sporządzenia zeznania podatkowego.

Opisane powyżej okoliczności w sposób bezpośredni wpływają na odpowiedzialność podatkową Wnioskodawcy, gdyż decydują o prawidłowości rozliczonych kosztów uzyskania przychodów. Jeszcze raz należy wyjaśnić, że przyjęcie określonej daty nabycia konkretnej partii akcji jest decydujące dla określenia kolejności ich zbywania w przyszłości według metody FIFO, gdyż w inny sposób nie można ich zidentyfikować. Akcje zakupione najwcześniej są uznawane za zbywane najwcześniej. O ile przychód z konkretnej transakcji zbycia akcji jest zawsze precyzyjnie określony, o tyle koszty jego uzyskania w postaci wydatków na uprzednie nabycie akcji są zależne od prawidłowego ustalenia kolejności nabywania, a więc i zbywania poszczególnych partii akcji tej samej spółki. Nieprawidłowa ingerencja w rzeczywistą kolejność nabycia akcji, której dopuszcza się jeden z domów maklerskich, powoduje, że dla transakcji zbycia akcji rozliczane są przy zastosowaniu metody FIFO niewłaściwe koszty uzyskania przychodu. Przyjęcie bowiem za datę nabycia akcji daty transferu, a więc daty późniejszej (niekiedy dużo późniejszej) niż data faktycznego nabycia, oznacza, że cena nabycia tej partii akcji zostanie połączona z przychodem z transakcji zbycia, a więc rozliczona podatkowo, później niż powinna. Nieprawidłowe rozliczenie w czasie kosztów uzyskania przychodów ze zbycia poszczególnych partii akcji prowadzi do nieprawidłowego określenia podstawy opodatkowania. Wnioskodawca deklarując w oparciu o wadliwe informacje domu maklerskiego błędną podstawę opodatkowania i wysokość podatku, nieprawidłowo wykona ciążące na nim obowiązki podatkowe, narażając się na odpowiedzialność podatkową, z której nie zwalnia go wszak wystawienie przez dom maklerski informacji PIT-8C. Z tego powodu niniejszy wniosek dotyczy indywidualnej sprawy podatnika - Wnioskodawcy.

Odpowiedź na pytanie, czy transferowane papiery wartościowe zostały zbyte po dokonaniu ich transferu między domami maklerskimi, nie jest prosta, gdyż wiąże się z istotą problemu. Akcje nabywane za pośrednictwem GPW nie są bowiem zindywidualizowane i są identyfikowane według metody FIFO. Ponieważ dom maklerski w przypadku transferu za datę nabycia uznaje datę transferu, transferowane akcje, według ewidencji i informacji tego domu maklerskiego, trafiły na koniec kolejki. To spowodowało, że według ewidencji domu maklerskiego, transferowane akcje nie zostały jeszcze zbyte. Jednakże, gdyby dla transferowanych akcji zachować daty ich rzeczywistego nabycia, to według szacunków Wnioskodawcy, część transferowanych akcji uległa już zbyciu i powinna zostać uwzględniona w kosztach uzyskania przychodów.

Transferowane papiery wartościowe zostały przez Wnioskodawcę nabyte po różnych cenach, a określenie ceny nabycia transferowanych akcji jest możliwe. Dla potrzeb transferu domy maklerskie informują bowiem o historycznej cenie zakupu i cena ta nie jest przedmiotem sporu ani wątpliwości. Problemem jest jedynie wskazanie jako daty nabycia daty transferu, gdyż powoduje to, że prawidłowo określona cena nabycia transferowanych akcji jest uwzględniana przez dom maklerski w kosztach uzyskania przychodów w złej kolejności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy deklarując podstawę opodatkowania dla przychodów ze zbycia papierów wartościowych za pośrednictwem GPW, podatnik dla potrzeb określenia wysokości kosztów uzyskania przychodów z zastosowaniem metody FIFO, powinien za datę nabycia transferowanych pomiędzy różnymi domami maklerskimi papierów wartościowych, która wyznacza kolejność ich zbycia i zaliczenia ceny nabycia do kosztów uzyskania przychodów, samodzielnie starać się przyjąć rzeczywistą datę ich nabycia, czy też, kierować się informacjami przekazanymi przez dom maklerski uczestniczący w transferze, który za datę nabycia transferowanych papierów wartościowych uznaje datę ich transferu?

Zdaniem Wnioskodawcy, deklarując podstawę opodatkowania dla przychodów ze zbycia papierów wartościowych za pośrednictwem GPW, podatnik, dla potrzeb określenia wysokości kosztów uzyskania przychodów z zastosowaniem metody FIFO, powinien za datę nabycia transferowanych pomiędzy różnymi domami maklerskimi papierów wartościowych, która wyznacza kolejność ich zbycia i zaliczenia ceny nabycia do kosztów uzyskania przychodów, samodzielnie starać się przyjąć rzeczywistą datę ich nabycia, a nie kierować się informacjami przekazanymi przez dom maklerski uczestniczący w transferze, który za datę nabycia transferowanych papierów wartościowych uznaje datę ich transferu.

W przypadku bowiem transferu papierów wartościowych pomiędzy różnymi domami maklerskimi za datę nabycia transferowanych papierów wartościowych dla potrzeb określenia kolejności zbywania papierów wartościowych, a więc także określania kosztów uzyskania przychodów ze zbycia papierów wartościowych, należy przyjąć rzeczywistą datę ich nabycia, a nie datę transferu papierów wartościowych, jak błędnie czyni to dom maklerski. Błędna interpretacja domu maklerskiego, przekładająca się na nieprawidłowo wystawioną informację PIT-8C, nie zwalnia podatnika z ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Mając zatem wiedzę o wadliwości przekazanej przez dom maklerski informacji o wielkości kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien podjąć starania i dostępne mu działania, aby wady te naprawić. Nie zawsze jednak podatnik będzie dysponował wystarczającą wiedzą i instrumentami, aby w sposób prawidłowy ustalić kolejność nabycia, a więc i zbycia papierów wartościowych, a co za tym idzie koszty uzyskania przychodów przy zbyciu określonej partii papierów wartościowych. Obowiązek ewidencyjno-informacyjny został w tym zakresie przerzucony na biura maklerskie, ponieważ dysponują one profesjonalnymi mechanizmami i instrumentami. Należy także wziąć pod uwagę, że jakakolwiek ingerencja w kolejność nabycia akcji całkowicie zmienia tą kolejność, co oznacza skutki nie tylko dla podatkowego rozliczenia jednej transakcji, ale także wielu innych w przyszłości.

W pierwszej kolejności należy zatem poinformować i przekonać dom maklerski o wadliwości jego działań, tym bardziej, że praktyka pozostałych domów maklerskich jest zupełnie inna. Dlatego pożądane jest, aby działania i informacje domu maklerskiego były poprawne i nie wymagały korekty podatnika, która to korekta nie zawsze jest możliwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku transferu papierów wartościowych pomiędzy różnymi domami maklerskimi za datę nabycia transferowanych papierów wartościowych dla potrzeb określenia kolejności zbywania papierów wartościowych, a więc także określania kosztów uzyskania przychodów ze zbycia papierów wartościowych, należy przyjąć rzeczywistą datę ich nabycia, a nie datę transferu papierów wartościowych.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych odpłatnego zbycia akcji reguluje szereg przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.; zwanej dalej: „updof”).

W pierwszej kolejności należy wskazać, że w myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 updof w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) tej ustawy, przychody z odpłatnego zbycia akcji zaliczane są do przychodów z kapitałów pieniężnych. Przychody te nie podlegają jednak opodatkowaniu według „zasad ogólnych”, lecz w oparciu o szczególne zasady unormowane w tej ustawie. Trzon tych uregulowań zawarty został w art. 30b ustawy. Przepis art. 30b ust. 1 updof stanowi, że „od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu”. Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania z tytułu odpłatnego zbycia akcji stanowi dochód. Natomiast zasady ustalenia tego dochodu zostały unormowane w art. 30b ust. 2 pkt 1 updof. Przepis ten stanowi, że „dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14, - osiągnięta w roku podatkowym”.

Kwestię ustalania wysokości kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia papierów wartościowych oraz momentu rozliczania tych kosztów czasie reguluje przede wszystkim przywołany w art. 30 b ust. 2 pkt 1 updof przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 tej ustawy. Stanowi on, że „nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e”. Treść tego przepisu jest stosunkowo złożona. Po pierwsze, wynika z niego, że kosztem uzyskania przychodu z tytułu zbycia akcji jest wydatek poniesiony na nabycie akcji. Po drugie, wynika z niego, że wydatek ten nie jest uznawany za koszt uzyskania przychodu w momencie poniesienia go, lecz dopiero w momencie zbycia akcji. W związku z takim unormowaniem momentu zaliczania wydatku na nabycie akcji do kosztów uzyskania przychodu, pojawia się problem ustalenia, jaką kwotę wydatku zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w wypadku, gdy posiadacz akcji nabył je po różnych cenach, a jednocześnie dokonuje zbycia jedynie części posiadanych akcji. Dla rozwiązania tego problemu możliwe jest przyjęcie różnych metod opracowanych przez nauki ekonomiczne. Jednakże w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie pozostawiono podatnikowi wyboru jednej z tych metod. W art. 24 ust. 10 updof ustawodawca przyjął bowiem metodę ustalania tych kosztów, która wiąże wszystkich podatników. Przepis ten stanowi, że „jeżeli podatnik dokonuje odpłatnego zbycia papierów wartościowych nabytych po różnych cenach i nie jest możliwe określenie ceny nabycia zbywanych papierów wartościowych, przy ustalaniu dochodu z takiego zbycia stosuje się zasadę, że każdorazowo zbycie dotyczy kolejno papierów wartościowych nabytych najwcześniej. Zasadę, o której mowa w zdaniu pierwszym, stosuje się odrębnie dla każdego rachunku papierów wartościowych” (powyższa metoda będzie dalej określana jako metoda FIFO od jej angielskiej nazwy „First in First Out”). Dla zastosowania metody FIFO kluczowe znaczenie ma zatem ustalenie prawidłowej kolejności nabyć poszczególnych partii papierów wartościowych, a więc dat ich nabycia. Ponieważ obrót akcjami na Giełdzie Papierów Wartościowych wymaga udziału profesjonalnych pośredników - domów maklerskich, które w odróżnieniu od inwestorów, dysponują odpowiednimi instrumentami i możliwościami gromadzenia i przetwarzania danych na temat szczegółów konkretnych transakcji, to na te podmioty nałożony został w art. 39 ust. 3 updof obowiązek przesyłania podatnikowi oraz właściwemu urzędowi skarbowemu imiennych informacji o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, a więc danych określanych na podstawie metody FIFO. O ile poszczególne domy maklerskie są w stanie samodzielnie ustalić datę nabycia papierów wartościowych, nabytych za ich pośrednictwem, o tyle niemożliwe to jest w stosunku do papierów wartościowych nabytych przy udziale innego domu maklerskiego, a następnie transferowanych z tego domu maklerskiego. W takim jednak wypadku to na transferującym domu maklerskim ciąży obowiązek przekazania szczegółowych informacji na temat liczby, ceny i daty rzeczywistego nabycia poszczególnych transferowanych papierów wartościowych. Informacje te powinny być przekazywane z taką samą starannością i rzetelnością, której należy oczekiwać przy sporządzaniu informacji PIT-8C. W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że gdyby prawidłowym było stanowisko, że przy transferze papierów wartościowych przestaje mieć znaczenie rzeczywista data ich nabycia, gdyż zastępuje ją data transferu, to zupełnie zbędne byłoby przekazywanie przez transferujący dom maklerski daty nabycia. Skoro jednak taka informacja jest zasadna i konieczna, oznacza to, że ma jednak doniosłe znaczenie dla ustalenia kolejności zbywania papierów wartościowych, a więc określenia kosztów uzyskania przychodów, a zatem nie może być pominięta na rzecz daty transferu, która jest przecież doskonale znana obu domom maklerskim uczestniczącym w transferze.

Na prawidłowość powyższych rozważań wskazuje choćby treść interpretacji Ministra Finansów Nr PB5/RD-033-2-106/04 z dnia 18 marca 2004 r., w której wskazano, że „W przypadku transferu papierów wartościowych z jednego biura maklerskiego do drugiego - przekazywane byłyby tylko informacje dotyczące czasu i ceny nabycia papieru”. Skoro zatem czas nabycia transferowanych papierów wartościowych jest istotny przy ich transferze, to niemożliwa do zaakceptowania jest praktyka, że większość domów maklerskich uwzględnia tą datę w swych rozliczeniach, zaś jeden z domów maklerskich zmienia rzeczywistą datę nabycia na datę transferu. Transfer papierów wartościowych pomiędzy domami maklerskimi nie jest wcale formą zbycia papierów wartościowych, gdyż domy maklerskie nie stają się właścicielami papierów wartościowych, przy których nabyciu uczestniczą. Jak wskazano w interpretacji (ILPB2/415-513/13-2/AJ) „operacje w postaci transferu papierów wartościowych, np. akcji między biurami maklerskimi nie ma wpływu na powstanie obowiązku podatkowego. Nie można bowiem mówić w takim przypadku o zbyciu papierów wartościowych”. Wykonanie dyspozycji transferu papierów wartościowych nie skutkuje także kolejnym (wtórnym) nabyciem tych papierów przez inwestora. Brak jest zatem jakichkolwiek podstaw i powodów, aby to datę transferu uznawać za datę nabycia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Na podstawie art. 30b ust. 1 ww. ustawy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W myśl natomiast art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 - osiągnięta w roku podatkowym.

Jednocześnie, na podstawie art. 30b ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepis art. 30a ust. 3 stosuje się odpowiednio. Zgodnie z tym ostatnim przepisem jeżeli nie jest możliwa identyfikacja umarzanych albo wykupywanych lub w inny sposób unicestwianych tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, przyjmuje się, że kolejno są to tytuły uczestnictwa począwszy od nabytych przez podatnika najwcześniej (FIFO). Zasadę, o której mowa w zdaniu pierwszym, stosuje się odrębnie dla każdego rachunku inwestycyjnego.

Zgodnie z generalną zasadą ustalania kosztów uzyskania przychodów, określoną w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Jak stanowi zaś art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Z treści powyższego przepisu wynika, że wydatków na objęcie lub nabycie papierów wartościowych nie można uznać za koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia. Jednakże wydatki takie są kosztem uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia tych papierów wartościowych. Zatem, wydatki na objęcie/nabycie papierów wartościowych stanowią koszty zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich odpłatnego zbycia.

Jednocześnie wskazać należy, że zasada, o której mowa w art. 30b ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, gdy możliwa jest ich identyfikacja i ustalenie dla zbywanych papierów wartościowych ich rzeczywistej ceny nabycia. W takim przypadku przychód z tytułu zbycia papierów wartościowych powinien być przypisany bezpośrednio do wartości ich nabycia. Tylko taki sposób postępowania daje gwarancję ustalenia dochodu do opodatkowania w prawidłowej wysokości.

Natomiast jeżeli nie jest możliwa identyfikacja zbywanych papierów wartościowych należy stosować metodę FIFO (tj. pierwsze przyszło - pierwsze wyszło), określoną w art. 24 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem jeżeli podatnik dokonuje odpłatnego zbycia papierów wartościowych nabytych po różnych cenach i nie jest możliwe określenie ceny nabycia zbywanych papierów wartościowych, przy ustalaniu dochodu z takiego zbycia stosuje się zasadę, że każdorazowo zbycie dotyczy kolejno papierów wartościowych nabytych najwcześniej. Zasadę, o której mowa w zdaniu pierwszym, stosuje się odrębnie dla każdego rachunku papierów wartościowych.

Dla prawidłowego ustalenia kosztów uzyskania przychodu z zastosowaniem metody FIFO kluczowe znaczenie ma zatem ustalenie prawidłowej kolejności nabycia poszczególnych papierów wartościowych, a więc dat ich nabycia. Metoda ta ma zastosowanie odrębnie do każdego z rachunków posiadanych przez podatnika, na którym są zdeponowane papiery wartościowe. Istotnym jest także, że do ustalania dochodu z odpłatnego zbycia papierów wartościowych według metody FIFO brane są tylko papiery wartościowe zdeponowane na rachunku podatnika i dostępne mu w dniu dokonania zlecenia sprzedaży.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca nabywając i sprzedając na giełdzie papiery wartościowe korzysta z pośrednictwa wielu domów maklerskich, pomiędzy którymi czasami dokonuje transferu poszczególnych papierów wartościowych nabytych w przeszłości. Akcje nabywane za pośrednictwem GPW nie są zindywidualizowane i są identyfikowane według metody FIFO. Transferowane papiery wartościowe zostały przez Wnioskodawcę nabyte po różnych cenach, a określenie ceny nabycia transferowanych akcji jest możliwe. Dla potrzeb transferu domy maklerskie informują bowiem o historycznej cenie zakupu i cena ta nie jest przedmiotem sporu ani wątpliwości.

Należy zauważyć, że operacja w postaci transferu papierów wartościowych między domami maklerskimi nie skutkuje przeniesieniem prawa własności tych papierów wartościowych z dotychczasowego właściciela na inny podmiot. Transfer papierów wartościowych pomiędzy domami maklerskimi nie jest formą ich zbycia, gdyż domy maklerskie nie stają się właścicielami papierów wartościowych zdeponowanych na prowadzonych przez nie rachunkach. Jest to jedynie czynność techniczna polegająca na przeniesieniu papierów wartościowych stanowiących własność inwestora z danego rachunku papierów wartościowych na inny, prowadzony przez inny dom maklerski. Skoro zatem wykonanie dyspozycji transferu papierów wartościowych nie stanowi zbycia papierów wartościowych, to tym samym nie sposób uznać, że skutkuje to kolejnym (wtórnym) nabyciem tych papierów przez dotychczasowego właściciela.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że dla potrzeb określenia wysokości kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, po transferowaniu ich pomiędzy różnymi domami maklerskimi, z zastosowaniem metody FIFO za datę nabycia tych papierów wartościowych, która wyznacza kolejność ich zbycia należy przyjąć rzeczywistą datę ich nabycia przez Wnioskodawcę, a nie datę dokonania transferu papierów wartościowych pomiędzy domami maklerskimi.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016, poz. 718 z późn. zm.). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.