Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP1.4512.119.2017.2.UG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-20
Teza: zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pod nazwą „...” poniesionych po dniu 1 stycznia 2017 r. oraz prawa do ubiegania się o zwrot tego podatku (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).
Słowa kluczowe: proporcja; przedszkole; szkoły; termomodernizacja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r.,poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2016 r. (data wpływu 4 stycznia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 6 marca 2017 r. (data wpływu 10 marca 2017 r.)o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pod nazwą „\`(...)\`” poniesionych po dniu 1 stycznia 2017 r. oraz prawa do ubiegania się o zwrot tego podatku (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pod nazwą „\`(...)\`” poniesionych po dniu 1 stycznia 2017 r. oraz prawa do ubiegania się o zwrot tego podatku. Powyższy wniosek uzupełniono pismem z dnia 6 marca 2017 r. o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina Miasta J (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest jednostką samorządu terytorialnego – miastem na prawach powiatu w myśl art. 91 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r.o samorządzie powiatowym (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 595, ze zm., dalej: UOSP). Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT).

Gmina przystępuje do realizacji projektu pod nazwą „\`(...)\`” (dalej: Projekt). Projekt będzie dofinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020, Priorytet IV Efektywność energetyczna, odnawialne źródła energii i gospodarka niskoemisyjna, Działanie 4.3. Efektywność energetycznai odnawialne źródła energii w infrastrukturze publicznej i mieszkaniowej, Poddziałanie 4.3.1. Efektywność energetyczna i odnawialne źródła energii w infrastrukturze publiczneji mieszkaniowej – ZIT. Projekt będzie realizowany w okresie od 31 sierpnia 2015 r. do31 grudnia 2018 r. Zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie Projektu, wydatki kwalifikowane Projektu wyniosą X zł, natomiast poziom dofinansowania wyniesie Y zł. Dotychczas, Gmina poniosła wydatki na aktualizację kosztorysów inwestorskich oraz wymianę stolarki okiennej i drzwiowej, pozostałe wydatki związane z realizacją inwestycji będą ponoszone po 1 stycznia 2017 r.

Projekt obejmuje kompleksową termomodernizację trzech placówek oświatowych Gminy budynku Szkoły Podstawowej nr 14 (dalej: SP14), Szkoły Podstawowej nr 16 (dalej: SP) oraz budynku Przedszkola Miejskiego nr 2 (dalej: PM2).

W budynku PM2 w ramach Projektu będą wykonane następujące działania termomodernizacyjne:

i. montaż próżniowych kolektorów słonecznych oraz zasobników na wodę;

ii. dostosowanie obecnej instalacji ciepłej wody użytkowej do potrzeb wykorzystania kolektorów słonecznych;

iii. ocieplenie ścian zewnętrznych;

iv. wymiana drzwi zewnętrznych drewnianych;

v. ocieplenie stropodachu.

W budynku SP14 w ramach Projektu zostaną z kolei przeprowadzone następujące działania termomodernizacyjne:

i. wymiana istniejących kotłów koksowych na gazowe kotły kondensacyjne;

ii. wymiana instalacji centralnego ogrzewania na nowoczesną instalację z grzejnikami wyposażonymi w zawory termostatyczne;

iii. ocieplenie ścian zewnętrznych w technologii lekkiej-mokrej;

iv. wymiana drzwi zewnętrznych drewnianych i stalowych;

v. ocieplenie stropodachu nad budynkiem głównym i salą gimnastyczną.

W budynku SP16 w ramach Projektu zostaną z kolei przeprowadzone następujące działania termomodernizacyjne:

i. wymiana instalacji centralnego ogrzewania na nowoczesną instalację z grzejnikami wyposażonymi w zawory termostatyczne;

ii. ocieplenie ścian zewnętrznych w technologii lekkiej-mokrej;

iii. wymiana drzwi zewnętrznych drewnianych i stalowych;

iv. wymiana stolarki stalowej;

v. ocieplenie stropodachu nad budynkiem głównym, łącznikiem wejściowym z szatniami oraz salą gimnastyczną;

vi. wymiana stolarki okiennej drewnianej.

Budynki, na których będzie przeprowadzona termomodernizacja znajdują się w trwałym zarządzie odpowiednio PM2, SP14 oraz SP16.

Beneficjentem Projektu, inwestorem i zamawiającym jest Wnioskodawca. Wszystkie faktury w trakcie realizacji Projektu będą wystawiane na Gminę. Podmiotem realizującym Projekt będzie Miejski Zespół Obsługi Placówek Oświatowo-Wychowawczych w J (dalej: MZOPOW). Do zadań MZOPOW będzie należało dokonywanie wyboru wykonawcy zgodnie

z przepisami o zamówieniach publicznych, zawieranie umów z wykonawcami, nadzorowanie realizacji projektu pod względem merytorycznym oraz prowadzenie rachunkowości Projektu.

MZOPOW, PM2, SP14 oraz SP16 są jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej, prowadzonymi w formie jednostek budżetowych Gminy, finansowanymi z jego budżetu. MZOPOW jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny oraz składa deklaracje dla podatku VAT, z kolei PM2, SP14 oraz SP16 korzystają obecnie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT i w związku z tym nie są zarejestrowane jako podatnicy VAT czynni oraz nie składają deklaracji dla podatku VAT.

Zakupione w ramach Projektu towary i usługi zostaną nieodpłatnie przekazane przez Gminę na rzecz PM2, SP14 oraz SP16. PM2, SP14 oraz SP16 będą wykorzystywać termomodernizowane budynki, a więc zakupione w ramach Projektu towary i usługi, na potrzeby świadczenia nieodpłatnych usług edukacyjnych realizowanych w ramach ich zadań statutowych oraz do wykonywania działalności gospodarczej (najem pomieszczeń w celach komercyjnych oraz w celach mieszkaniowych).

Na dzień złożenia wniosku, Gmina uwzględnia w rozliczeniach w zakresie podatku VAT fakt odrębności powołanych przez nią jednostek budżetowych i nie wykazuje obrotów generowanych przez te jednostki w składanych przez siebie deklaracjach VAT. Gmina planuje podjęcie wspólnych rozliczeń z dniem 1 stycznia 2017 r.

Pismem z dnia 6 marca 2017 r. Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy o następujące informacje:

1.  efekty ww. Projektu będą wykorzystywane jednocześnie:
    *   do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w postaci świadczenia usług odpłatnego najmu/dzierżawy powierzchni użytkowych,
    *   do wykonywania czynności zwolnionych od podatku w postaci świadczenia usług w zakresie odpłatnego wynajmowania znajdujących się w ww. budynkach mieszkań na cele mieszkaniowe,
    *   do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w postaci świadczenia nieodpłatnych usług edukacyjnych na rzecz dzieci i młodzieży, realizowanych w ramach zadań statutowych ww. jednostek budżetowych;
2.  przypisanie towarów i usług zakupionych w związku z realizacją Projektu w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. Jak wskazano we wniosku orazw odpowiedzi na pyt. a) powyżej, efekty realizacji Projektu będą wykorzystywane jednocześnie do działalności gospodarczej (odpłatne świadczenie usług najmu powierzchni użytkowych oraz powierzchni mieszkalnych na cele mieszkaniowe) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (realizacja zadań własnych w zakresie edukacji);
3.  Wnioskodawca nie będzie w stanie dokonać wyodrębnienia całości lub części kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Jak wskazano we wniosku o interpretację, Projekt obejmuje kompleksową termomodernizację budynków. Termomodernizacja obejmować będzie prace dotyczące budynku jako całości i nie będzie możliwe wyodrębnienie prac/robót/podatku VAT naliczonego dotyczącego jedynie wynajmowanych powierzchni użytkowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Projektu poniesionych po dniu 1 stycznia 2017 r. lub ubiegania sięo zwrot tego podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zw. z art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 tejże ustawy, Gminie będzie przysługiwało częściowe prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Projektu poniesionych po dniu1 stycznia 2017 r.

Uzasadnienie:

Odliczenie podatku VAT – uwagi ogólne.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15

(z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sprawie), przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z treści cytowanych przepisów wynika zatem, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje w sytuacji, gdy zostaną spełnione następujące warunki:

1.  odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz
2.  towary i usługi, w związku z nabyciem których podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy jednocześnie zauważyć, że odliczenie podatku VAT naliczonego może być częściowe, tzn. podatnik ma prawo odliczyć podatek VAT naliczony w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Częściowe prawo do odliczenia podatku VAT.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90i 91 tejże ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 –w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej (dalej: sposób określenia proporcji).

Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Jednostka samorządu terytorialnego jako podatnik VAT.

Tak jak zostało wskazane powyżej, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy podatku VAT. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel tub rezultat takiej działalności. Art. 15 ust. 2 ustawy o VAT zawiera autonomiczną definicję działalności gospodarczej, która obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 15 ust. 6 ustawy o VAT zawiera specyficzne uregulowania dotyczące organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy. W myśl tego przepisu, w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy nie są uznawane za podatnika, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Oznacza to, że jednostka samorządu terytorialnego będzie uznana za podatnika podatku VAT w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jej zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jej zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np.: czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Jednostki samorządu terytorialnego, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działają w charakterze podatnika podatku VAT. Natomiast w zakresie realizacji zadań własnych (działalności publicznoprawnej) nie są uznawane za podatnika, tym samym nie wykonują samodzielnie działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2.

Zgodnie z art. 92 ust. 1 UOSP, funkcje organów powiatu w miastach na prawach powiatu sprawuje rada miasta i prezydent miasta. Miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie (art. 92 ust. 2 UOSP). Ustrój i działanie organów miasta na prawach powiatu, w tym nazwę, skład, liczebność oraz ich powoływanie i odwoływanie, a także zasady sprawowania nadzoru, określa ustawa o samorządzie gminnym (art. 92 ust. 3 UOSP).

Zgodnie z art. 4 UOSP, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie m.in. edukacji publicznej. Stosownie do art. 6 ust. 1 UOSP, w celu wykonywania zadań, powiat może tworzyć jednostki organizacyjne i zawierać umowy z innymi podmiotami. Takimi jednostkami organizacyjnymi są m.in. jednostki budżetowe, których zasady funkcjonowania wynikają z przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn. Dz. U. z 2013 r., poz. 885, ze zm.) (dalej: UOFP).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 UOFP, jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu gminy, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan jej dochodów i wydatków, co wynika

z art. 11 ust. 3 UOFP. Wraz z utworzeniem jednostki budżetowej, organ założycielski nadaje jej statut oraz określa mienie przekazywane tej jednostce w zarząd, o czym stanowi art. 12 ust. 2 UOFP.

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: Trybunał) w sprawie C-276/14 Gmina Wrocław (dalej: Wyrok), samorządowe jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła. W związku z ww. wyrokiem nr C-276/14, Ministerstwo Finansów wydało Komunikaty, w których stwierdzono, że mając na uwadze rozstrzygnięcie TSUE, zakłada się obowiązkowe scentralizowanie w samorządach rozliczeń w zakresie podatku VAT. Aby zapewnić samorządom czas na przygotowanie się do nowego modelu rozliczeń, do momentu obowiązkowego scentralizowania, tj. do 1 stycznia 2017 r., nie będą kwestionowane rozliczenia dokonywane z zastosowaniem obecnego modelu.

Mając na uwadze przedstawione powyżej przepisy, wnioski płynące z Wyroku oraz przestawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że do dnia 31 grudnia 2016 r. Gminę i jej jednostki budżetowe, a więc MZOPOW, SP5 oraz G11, należy traktować jako odrębnych podatników podatku VAT natomiast od dnia 1 stycznia 2017 r. jako jednego podatnika podatku VAT.

Prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją Projektu.

Zgodnie z art. 5 ust. 7 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r., poz. 2156, ze zm.), organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność. Do zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę należy m.in. wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie oraz wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczych, przeprowadzania sprawdzianów i egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych. Należy zatem uznać, że przeprowadzanie remontów obiektów szkolnych, zadań inwestycyjnych w tym zakresie oraz wyposażanie szkoły w pomoce dydaktyczne, należy do zadań własnych jednostek samorządu terytorialnego.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, rezultaty Projektu będą od 1 stycznia 2017 r. wykorzystywane przez Gminę zarówno na potrzeby świadczenia nieodpłatnych usług edukacyjnych realizowanych w ramach jej zadań statutowych oraz do wykonywania działalności gospodarczej (najem pomieszczeń w celach komercyjnych oraz w celach mieszkaniowych). W rezultacie należy stwierdzić, że w świetle przedstawionych powyżej regulacji prawnych: w odniesieniu do wydatków poniesionych od 1 stycznia 2017 r., Gminie będzie przysługiwało częściowe prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów towarów i usług związanych z realizacją Projektu na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zw. z art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 tejże ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Rozpatrując kwestie poruszone we wniosku w pierwszej kolejności należy wskazać na art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U., poz. 1454), zwanej dalej ustawą z dnia 5 września 2016 r., zgodnie z którym, jednostka samorządu terytorialnego jest obowiązana do podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi najpóźniej od dnia 1 stycznia 2017 r.

Stosownie zaś do art. 4 ustawy z dnia 5 września 2016 r., jednostka samorządu terytorialnego, której jednostki organizacyjne rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem podjęcia rozliczania podatku wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi we wszystkie przewidziane w przepisach dotyczących podatku prawa i obowiązki jednostek organizacyjnych.

Jak stanowi art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 5 września 2016 r., przez jednostkę organizacyjną rozumie się:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W myśl art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Według art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu (art. 86 ust. 2e ustawy).

Stosownie do art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji (art. 86 ust. 2h ustawy).

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U., poz. 2193). Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 cyt. rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego, sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla:

*   urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego (tj. urzędu gminy, urzędu miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego),
*   samorządowej jednostki budżetowej,
*   samorządowego zakładu budżetowego.

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2a ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 91 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2016 r., poz. 814, z późn. zm.), prawa powiatu przysługują miastom, które w dniu 31 grudnia 1998 r. liczyły więcej niż 100 000 mieszkańców, a także miastom, które z tym dniem przestały być siedzibami wojewodów, chyba że na wniosek właściwej rady miejskiej odstąpiono od nadania miastu praw powiatu, oraz tym, którym nadano status miasta na prawach powiatu, przy dokonywaniu pierwszego podziału administracyjnego kraju na powiaty.

Stosownie do art. 92 ust. 1 ww. ustawy, funkcje organów powiatu w miastach na prawach powiatu sprawuje:

1.  rada miasta;
2.  prezydent miasta.

Miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie (art. 92 ust. 2 ustawy o samorządzie powiatowym).

Ustrój i działanie organów miasta na prawach powiatu, w tym nazwę, skład, liczebność oraz ich powoływanie i odwoływanie, a także zasady sprawowania nadzoru określa ustawa o samorządzie gminnym (art. 92 ust. 3 wskazanej powyżej ustawy).

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie edukacji publicznej.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 wskazanej ustawy, w celu wykonywania zadań powiat może tworzyć jednostki organizacyjne i zawierać umowy z innymi podmiotami.

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Dodać jednocześnie należy, że wykonywanie wskazanych wyżej zadań może odbywać się w dwojakim charakterze, tj. wykonywanej władzy publicznej lub w warunkach działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

*   zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz
*   obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W świetle art. 90 ust. 5 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Zgodnie z art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku (art. 90 ust. 9a ustawy).

Na podstawie art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego – miastem na prawach powiatu w myśl ustawy o samorządzie powiatowym. Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina przystępuje do realizacji projektu pod nazwą „\`(...)\`”. Projekt będzie dofinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020. Projekt będzie realizowany w okresie od 31 sierpnia 2015 r. do 31 grudnia 2018 r. Zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie Projektu, wydatki kwalifikowane Projektu wyniosą X zł, natomiast poziom dofinansowania wyniesie Y zł. Dotychczas Gmina poniosła wydatki na aktualizację kosztorysów inwestorskich oraz wymianę stolarki okiennej i drzwiowej, pozostałe wydatki związane z realizacją inwestycji będą ponoszone po1 stycznia 2017 r.

Projekt obejmuje kompleksową termomodernizację trzech placówek oświatowych Gminy– budynku Szkoły Podstawowej nr 14, Szkoły Podstawowej nr 16 oraz budynku Przedszkola Miejskiego nr 2. Beneficjentem Projektu, inwestorem i zamawiającym jest Wnioskodawca. Wszystkie faktury w trakcie realizacji Projektu będą wystawiane na Gminę. Podmiotem realizującym Projekt będzie Miejski Zespół Obsługi Placówek Oświatowo-Wychowawczych w J. Do zadań MZOPOW będzie należało dokonywanie wyboru wykonawcy zgodnie z przepisami o zamówieniach publicznych, zawieranie umów z wykonawcami, nadzorowanie realizacji projektu pod względem merytorycznym oraz prowadzenie rachunkowości Projektu. MZOPOW, PM2, SP14 oraz SP16 są jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej, prowadzonymi w formie jednostek budżetowych Gminy, finansowanymi z jego budżetu. MZOPOW jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny oraz składa deklaracje dla podatku VAT, z kolei PM2, SP14 oraz SP16 korzystają obecnie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy i w związku z tym nie są zarejestrowane jako podatnicy VAT czynni oraz nie składają deklaracji dla podatku VAT.

Zakupione w ramach Projektu towary i usługi zostaną nieodpłatnie przekazane przez Gminę na rzecz PM2, SP14 oraz SP16. PM2, SP14 oraz SP16 będą wykorzystywać termomodernizowane budynki, a więc zakupione w ramach Projektu towary i usługi, na potrzeby świadczenia nieodpłatnych usług edukacyjnych realizowanych w ramach ich zadań statutowych oraz do wykonywania działalności gospodarczej (najem pomieszczań w celach komercyjnych oraz w celach mieszkaniowych).

Gmina planuje podjęcie wspólnych rozliczeń z dniem 1 stycznia 2017 r.

Efekty Projektu będą wykorzystywane jednocześnie: do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w postaci świadczenia usług odpłatnego najmu/dzierżawy powierzchni użytkowych, do wykonywania czynności zwolnionych od podatku w postaci świadczenia usług w zakresie odpłatnego wynajmowania znajdujących się w ww. budynkach mieszkań na cele mieszkaniowe, do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w postaci świadczenia nieodpłatnych usług edukacyjnych na rzecz dzieci i młodzieży, realizowanych w ramach zadań statutowych ww. jednostek budżetowych.

Przypisanie towarów i usług zakupionych w związku z realizacją Projektu w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. Efekty realizacji Projektu będą wykorzystywane jednocześnie do działalności gospodarczej (odpłatne świadczenie usług najmu powierzchni użytkowych oraz powierzchni mieszkalnych na cele mieszkaniowe) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (realizacja zadań własnych w zakresie edukacji).

Wnioskodawca nie będzie w stanie dokonać wyodrębnienia całości lub części kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Projekt obejmuje kompleksową termomodernizację budynków. Termomodernizacja obejmować będzie prace dotyczące budynku jako całości i nie będzie możliwe wyodrębnienie prac/robót/podatku VAT naliczonego dotyczącego jedynie wynajmowanych powierzchni użytkowych.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą kwestii, czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pn. „\`(...)\`” poniesionych po dniu 1 stycznia 2017 r. lub ubiegania się o zwrot tego podatku.

Jak już wyżej wskazano, art. 86 ust. 2a ustawy będzie miał zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Zatem podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a ustawy jest nabywanie towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy).

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, że zakupione towary i usługi w związku z realizacją zadania inwestycyjnego polegającego na termomodernizacji trzech placówek oświatowych Gminy – budynku Szkoły Podstawowej nr 14, Szkoły Podstawowej nr 16 oraz budynku Przedszkola Miejskiego nr 2, będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę zarówno do czynności opodatkowanych, zwolnionych jak i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług realizowanych w ramach zadań statutowych ww. jednostek. Ponadto, jak wskazał Zainteresowany, przypisanie towarów i usług zakupionych w związku z realizacją Projektu w całości do działalności gospodarczej nie jest/będzie możliwe.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że w związku z realizacją przedmiotowego projektu, w świetle obowiązujących przepisów (art. 86 ust. 2a ustawy), z uwagi na fakt, że nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza i nie będzie możliwe przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej Gminy, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, Wnioskodawca powinien obliczyć zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Przy czym w przypadku jednostek samorządu terytorialnego sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć określa cytowane rozporządzenie z dnia 17 grudnia 2015 r.

Tym samym należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że w analizowanej sprawie będą miały zastosowanie przepisy art. 86 ust. 2a do 2h ustawy.

Dodatkowo, jak wynika z opisu sprawy, Gmina „nie będzie w stanie dokonać wyodrębnienia całości lub części kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT”. W konsekwencji należy zaznaczyć, że w stosunku do wydatków przyporządkowanych do działalności gospodarczej, tj. związanych zarówno z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, jak i zwolnionymi z opodatkowania tym podatkiem, z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nie będzie miał obiektywnej możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w części odpowiadającej proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do wydatków poniesionych po dniu 1 stycznia 2017 r., Gminie, na podstawie „sposobu określenia proporcji” i struktury sprzedaży, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ustawy, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupów towarów i usług związanych z realizacją projektu pn. „\`(...)\`”.

Tut. Organ informuje, że niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pod nazwą „\`(...)\`” poniesionych od dnia 1 stycznia 2017 r. oraz prawa do ubiegania się o zwrot tego podatku (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Natomiast w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu pod nazwą „\`(...)\`” poniesionych do dnia 31 grudnia 2016 r. oraz prawa do ubiegania się o zwrot tego podatku (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) w stanie faktycznym został rozstrzygnięty w interpretacji indywidualnej z dnia 20 marca 2017 r., nr 2461-IBPP1.4512.18.2017.1.AP.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Podkreślić należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy i stanowiska własnego Zainteresowanego, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.