Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.245.2022.4.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-13
Teza: Skutki podatkowe podziału przez wydzielenie
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód-powstanie przychodu; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia niestanowiące przychodu-Majątek spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymany przez spółkę przejmującą 
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8c; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 9; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 3h

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

6 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 1 kwietnia 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia m.in., czy podział przez wydzielenie Spółki polegający na wydzieleniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa i przeniesienie tej działalności do Spółki Przejmującej, będzie neutralny podatkowo dla uczestniczących w tej transakcji podmiotów, tj. czy nie spowoduje powstania przychodu podatkowego po stronie Spółki i Spółki Przejmującej.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 lipca 2022 r. (wpływ 11 lipca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania (…)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania (…)

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) powstała w 1989 r. Aktualnie udziałowcami Spółki są dwie osoby fizyczne, obie są rezydentami podatkowymi Polski (dalej: „Wspólnicy”).

Spółka od początku koncentruje swoją działalność w obszarze dostaw rozwiązań telekomunikacyjnych, sprzętu z tym związanego oraz świadczeniu usług polegających na instalacji i konserwacji oraz naprawach dostarczonego sprzętu.

Przez ponad xxx lat funkcjonowania Spółki w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa zgromadziła aktywa, które służą prowadzeniu podstawowej działalności, ale także takie, które - oprócz funkcji pomocniczej przy prowadzeniu działalności podstawowej - mogą realizować inne funkcje, np. inwestycyjne. Przykładem takich aktywów, które pełnią rolę pomocniczą w podstawowej działalności, ale mają jednocześnie charakter inwestycyjny, są nieruchomości należące do Spółki.

Do Spółki należą obecnie dwie nieruchomości zlokalizowane w A., w miejscu, gdzie aktualnie prowadzone są znacznej skali i wagi inwestycje infrastrukturalne. Same nieruchomości mają charakter biurowo-magazynowy (jedna) i handlowo-magazynowy (druga), towarzyszy im infrastruktura drogowa i techniczna. Nieruchomości z uwagi na swoje funkcje i lokalizacje, stan i standard prezentują istotny potencjał inwestycyjny.

Aktualnie spółka wykorzystuje posiadane nieruchomości pomocniczo w swojej działalności, tj. wykorzystuje część biurową jako miejsce pracy dla swoich pracowników oraz wykorzystuje część przestrzeni magazynowej. Część nieruchomości jest także wynajmowana dwóm spółkom zależnym od Spółki jako ich siedziba. Należy podkreślić, że zwłaszcza ostatni okres pandemii wykazał, że prace dotychczas realizowane w przestrzeni biurowej z powodzeniem mogą być realizowane zdalnie w dowolnej lokalizacji (pod warunkiem odpowiedniego zabezpieczenia systemów komunikacji, tajemnicy przedsiębiorstwa). Specyfika działalności podstawowej Spółki w obszarze dostaw rozwiązań telekomunikacyjnych wskazuje także na to, że zapotrzebowanie na przestrzeń magazynową jest ograniczone - Spółka realizuje dostawy w ten sposób, że zasadniczo nie prowadzi rozwiniętej gospodarki zapasami. Wykorzystanie nieruchomości jest zatem wyłącznie akcesoryjne w prowadzonej podstawowej działalności.

Z uwagi na intensywny przemysłowy rozwój okolicy, Spółka dostrzegła potencjał biznesowy posiadanych nieruchomości i zamierza rozpoznać możliwości wykorzystania posiadanych nieruchomości w celach wykraczających poza pomocniczy użytek w działalności podstawowej, np. w zakresie komercyjnego wynajmu przestrzeni magazynowej, handlowej, czy biurowej.

Podstawową działalnością pozostaje działalność w zakresie dostaw rozwiązań telekomunikacyjnych i ewentualne rozszerzenie zakresu wykorzystywania posiadanych nieruchomości nie naruszy w żaden sposób warunków prowadzenia działalności podstawowej.

Z uwagi na to, że działalność związana z wynajmem komercyjnym nieruchomości różni się istotnie pod względem przedmiotowym od podstawowej działalności Spółki - pełni inne funkcje gospodarcze, angażuje inne aktywa, posiada inny profil ryzyka gospodarczego, dlatego podjęto wewnętrzną decyzję o wyodrębnieniu w ramach Spółki części przedsiębiorstwa realizującej właśnie działalność w obszarze obsługi nieruchomości. Docelowo, działalność w obszarze zarządzania i wynajmu nieruchomości ma zostać wydzielona do odrębnego podmiotu - spółki W Sp. z o.o. (dalej: „W” lub „Spółka Przejmująca”).

W ocenie Wnioskodawcy, z biznesowego punktu widzenia takie wydzielenie stanowiłoby jednoznaczne wskazanie, że Spółka w dalszym ciągu zajmuje się działalnością, z której jest znana i rozpoznawana od wielu lat, a zatem jej profil pozostaje niezmieniony. W planach Spółki i jej właścicieli, działalność nieruchomościowa ma być odrębnym obszarem działalności. Jednocześnie, wydzielenie obszaru nieruchomościowego działalności ma za zadanie w klarowny sposób zdefiniować obszary działalności Spółki.

W związku z powyższym, przeprowadzono w Spółce działania, które mają odzwierciedlać odseparowanie prowadzonych przez Spółkę dwóch różnych rodzajów działalności. W efekcie tego, w ramach wewnętrznej struktury organizacyjnej Spółki, dokonano realokacji poszczególnych składników majątkowych, stosownie do odrębnych działań gospodarczych.

Na chwilę obecną, część nieruchomościowa przedsiębiorstwa Wnioskodawcy obejmuje w szczególności następujące składniki majątkowe (aktywa i pasywa):

\- dwie nieruchomości zabudowane budynkami o przeznaczeniu biurowo-magazynowym i handlowo-magazynowym wraz z infrastrukturą towarzyszącą (drogowo-techniczną),

\- umowy najmu ze spółkami zależnymi i związane z nimi prawa i obowiązki dotyczące nieruchomości (w tym rozrachunki),

\- środki pieniężne (w kwocie zabezpieczającej funkcjonowanie nieruchomości w należytym stanie, pokrycie zobowiązań związanych z utrzymanie dostaw mediów, pokrycie zobowiązań publicznoprawnych, znajdujące się na wyodrębnionym rachunku bankowym przeznaczonym do obsługi części nieruchomościowej przedsiębiorstwa Wnioskodawcy,

\- 2 pracowników, tj. magazynier oraz (w zakresie połowy etatu) osoba realizująca zadania administrowania nieruchomościami,

\- środki trwałe pomocnicze (samochody osobowe),

\- zobowiązania funkcjonalnie związane z obszarem nieruchomościowym, tj. zobowiązania wobec pracowników, zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości, jak również zobowiązania z tytułu opłat za użytkowanie wieczyste gruntów, amortyzacja środków trwałych, koszty zużycia materiałów i energii, nabycia usług obcych.

Natomiast pozostała (podstawowa) działalność Wnioskodawcy, po wydzieleniu części nieruchomościowej, obejmuje w szczególności następujące składniki majątkowe (aktywa i pasywa):

\- zawarte umowy handlowe z odbiorcami i dostawcami,

\- należności i zobowiązania z umów handlowych,

\- zobowiązania z innych tytułów (np. w stosunku do pracowników, Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, organów podatkowych),

\- umowy finansowe zewnętrzne (ubezpieczenie i faktoring należności handlowych oraz umowa subwencji z Polskiego Funduszu Rozwoju),

\- umowy finansowe wewnątrzgrupowe (pożyczki wewnątrzgrupowe),

\- środki pieniężne związane z działalnością handlową i usługową;

\- umowy o pracę z pozostałymi kilkudziesięcioma pracownikami (prawa i obowiązki z nimi związane),

\- pozostałe środki trwałe i wartości niematerialne i prawne (wyposażenie biurowe i in. pracowników Spółki realizujących podstawową działalność w dziedzinie dostawy rozwiązań telekomunikacyjnych),

\- umowa licencji znaku towarowego.

Jak wynika z powyższego, odseparowanie części nieruchomościowej powoduje wydzielenie dwóch zasadniczo niezależnych obszarów działalności Wnioskodawcy, stanowiących zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Należy zaznaczyć, że Spółka w prowadzonych księgach, co całkowicie umożliwia obowiązujący w Spółce zakładowy plan kont, wyróżnia aktywa i pasywa oraz przychody i koszty, co z kolei pozwala na określenie stanu majątku oraz wyników finansowych Spółki w obu obszarach stanowiących te zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Aktualnie częścią nieruchomościową przedsiębiorstwa administruje osoba, której zostały powierzone zadania związane z tym obszarem działalności Wnioskodawcy.

W ostatnim czasie w Spółce toczy się także proces związany z poszukiwaniem inwestora strategicznego w ramach działalności podstawowej i ze względu na różny charakter obu obszarów działalności oraz chęć zabezpieczenia majątku poprzez jego odseparowanie od działalności w obszarze dostaw rozwiązań telekomunikacyjnych, rozważana jest decyzja o dokonaniu formalnego podziału majątku Spółki.

W tym celu planowane jest dokonanie podziału Spółki przez wydzielenie z jej majątku zorganizowanej części przedsiębiorstwa w obszarze nieruchomościowym (dalej: „ZCP Nieruchomościowy”), poprzez przeniesienie go na W Sp. z o.o. w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych - podział przez wydzielenie.

Udziałowcami W Sp. z o.o. są te same osoby fizyczne, które są udziałowcami Wnioskodawcy. W konsekwencji, podział przez wydzielenie ZCP Nieruchomościowego z majątku Spółki nastąpi do jej spółki - siostry.

Na skutek podziału przez wydzielenie, wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe związane z ZCP Nieruchomościowym wraz ze zobowiązaniami, zostaną wydzielone (przeniesione) do Spółki Przejmującej. Jak zostało wskazane, wspomniany zespół składników (zarówno materialnych jak i niematerialnych), jest wyodrębniony funkcjonalnie, finansowo oraz organizacyjnie. W rezultacie, za pomocą otrzymanych w ramach podziału przez wydzielenie składników majątkowych i niemajątkowych Spółka Przejmująca będzie mogła kontynuować działalność związaną z nieruchomościami, rozwijając ich funkcje inwestycyjne.

Jednocześnie należy podkreślić, że poszczególne rodzaje prowadzonej obecnie przez Spółkę działalności nie są ze sobą bezpośrednio związane, a ich prowadzenie zasadniczo może odbywać się niezależnie. Tym samym, po dokonaniu planowanego podziału przez wydzielenie, na pozostałym w Spółce majątku, będzie ona mogła kontynuować prowadzoną dotychczas główną działalność (ewentualnie po zawarciu umowy najmu dotyczącej części przestrzeni biurowej i magazynowej), natomiast majątek przekazany w drodze podziału Spółce Przejmującej pozwoli jej na prowadzenie niezależnej działalności związanej z wynajmem i obrotem nieruchomościami.

Końcowo należy zaznaczyć, że uzasadnienie biznesowe powyższego działania ma kilka źródeł. Podział przez wydzielenie ZCP Nieruchomościowego do Spółki Przejmującej ma na celu wzmocnienie pozycji rynkowej Spółki, która w wyniku reorganizacji będzie mogła skupić się na dalszym rozwoju swojej działalności podstawowej (dostawy rozwiązań telekomunikacyjnych), w tym poprzez nawiązanie współpracy z inwestorem strategicznym. Dzięki wydzieleniu ZCP Nieruchomościowego, Spółka oczekuje bardziej przejrzystych zasad współpracy z potencjalnym inwestorem strategicznym (wycena podstawowej działalności Spółki stanie się bardziej przejrzysta, po odseparowaniu aktywów jedynie pomocniczo związanych z tą podstawową działalnością Wnioskodawcy). Na marginesie Spółka pragnie wskazać, że brak wydzielenia ZCP Nieruchomościowego w dotychczasowych doświadczeniach Spółki z potencjalnymi inwestorami stanowił swoistą przeszkodę w negocjacjach.

Dzięki wydzieleniu ZCP Nieruchomościowego, w przyszłości w Spółce nie dojdzie do potencjalnego konfliktu interesów związanego z prowadzeniem dodatkowej działalności o charakterze nieruchomościowym. Reorganizacja oraz przejęcie aktywów i pasywów przez W Sp. z o.o. ma również przyczynić się do zwiększenia wiarygodności wśród instytucji finansowych oraz ułatwienia dostępu do środków na finansowanie kolejnych inwestycji biznesowych. Proces ten zapewni również lepsze i bardziej optymalne wykorzystanie majątku Spółki. Dodatkowo, odseparowanie obu obszarów pozwoli na zabezpieczenie majątków na wypadek potencjalnych roszczeń. Ponadto, jako planowane efekty podziału można wskazać: większe możliwości efektywnego pomiaru rezultatów działalności prowadzonej przez Spółkę i ZCP Nieruchomościowego (również w porównaniu z innymi podmiotami prowadzącymi działalność analogiczną) oraz lepsze zarządzanie dostępnymi zasobami majątkowymi (działalność w obszarze rozwiązań telekomunikacyjnych i nieruchomościową wykazują znaczące różnice, które mogą zmniejszać efektywność takiego zarządzania przy koncentracji obu działalności w jednym podmiocie gospodarczym).

Podział Wnioskodawcy przez wydzielenie zostanie zatem przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a celem tego podziału w żadnym wypadku nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jak zostało wskazane we wniosku, głównym powodem wydzielenia jest chęć zachowania rozpoznawalności Spółki jako przedsiębiorstwa zajmującego się dostawą sprzętu i rozwiązań telekomunikacyjnych. Spółka chce w przejrzysty sposób odseparować nowo podejmowaną działalność nieruchomościową. Są to zupełnie różne rodzaje działalności, doświadczenia Spółki w obszarze nieruchomościowym są znacząco różne od doświadczeń w zakresie telekomunikacji, a kojarzenie Spółki z działalnością nieruchomościową może doprowadzić do zaburzenia postrzegania budowanej przez wiele lat marki, a tym samym powodować spadek jej wartości.

Po przeprowadzeniu wydzielenia, z uwagi na powiązania między Wnioskodawcą i Spółką Przejmującą możliwe będzie zawarcie umów najmu w niezbędnym zakresie, aby zapewnić tytuł prawny do aktualnej siedziby Wnioskodawcy oraz dostęp do powierzchni biurowej i magazynowej.

Wartość emisyjna udziałów Spółki Przejmującej (która będzie nie mniejsza niż wartość rynkowa) przydzielonych wspólnikom Spółki będzie odpowiadać wartości otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w wyniku podziału majątku Spółki. Ponadto Spółka Przejmująca nie posiada udziałów w Spółce.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 11 lipca 2022 r. wskazali Państwo m.in., że:

1\. Wyodrębnienie organizacyjne działalności nieruchomościowej nastąpiło na podstawie uchwały Zarządu spółki Wnioskodawcy. Na podstawie tej uchwały nie stworzono formalnie działu ani oddziału tej spółki, ale w efekcie tej uchwały przeprowadzono relokację składników materialnych i niematerialnych, w tym należności i zobowiązań związanych z planowaną działalnością nieruchomościową. Zmaterializowaniem tej relokacji jest plan podziału, w którym wymieniono precyzyjnie środki trwałe, inne aktywa (w tym należności) materialne i niematerialne oraz zobowiązania związane z działalnością nieruchomościową. W ewidencjach księgowych i zarządczych spółki możliwe jest wyodrębnienie zdarzeń i zapisów dotyczących działalności nieruchomościowej. Do dnia niniejszego pisma podział nie nastąpił, jednak spółka jest przygotowana - na podstawie planu podziału i odpowiedniej ewidencji zdarzeń w ewidencjach księgowych - przygotować bilans i rachunek zysków i strat działalności nieruchomościowej. Dotychczas działalność nieruchomościowa stanowi pomocniczą działalność Wnioskodawcy, dlatego nie sporządzano odrębnych bilansów ani rachunków zysków i strat dla tego rodzaju działalności.

Także zespół składników związany z dotychczasową podstawową działalności Wnioskodawcy pozostaje wyodrębniony organizacyjnie. Z uwzględnieniem uchwały zarządu o wydzieleniu działalności nieruchomościowej oraz sporządzonego planu podziału, całość składników majątku spółki Wnioskodawcy (poza składnikami precyzyjnie przypisanymi do działalności nieruchomościowej) pozostaje w Spółce. W organizacji działalności podstawowej Wnioskodawcy (która pozostanie w tej spółce) jedyna zmiana, która nastąpi, to sposób korzystania z nieruchomości, tzn. do czasu podziału spółka ta korzysta jako właściciel z nieruchomości, zaś po wydzieleniu tytuł do nieruchomości zostałby zamieniony na najem.

2\. Wyodrębnienie funkcjonalne przejawia się w możliwości przejęcia zadań w obszarze wynajmu komercyjnego nieruchomości przez wydzielony w obrębie Spółki zespół składników majątku. W ramach relokacji aktywów do działalności nieruchomościowej przypisano aktywa (nieruchomości, należności z tytułu podnajmu oraz środki pieniężne w kwocie niezbędnej do zapewnienia bieżącej realizacji zobowiązań wobec pracowników, czy dostawców towarów i usług na potrzeby działalności nieruchomościowej). Przeprowadzono analizę warunków wynajmu komercyjnego na rzecz dotychczasowego głównego korzystającego, tj. spółki Wnioskodawcy. Została podjęta decyzja, że po dokonaniu podziału spółka ta będzie korzystać z przestrzeni biurowych oraz magazynowo-handlowych w takim zakresie, w jakim wykorzystuje tę nieruchomość dziś (jedynie nastąpi zmiana tytułu do nieruchomości z własności na najem). Dodatkowo, po wyodrębnieniu działalności nieruchomościowej, spółka przejmująca rozważa udostępnienie oferty najmu komercyjnego podmiotom zewnętrznym.

3\. W planie podziału zapewniono, że spółka przejmująca za pomocą wydzielonego zespołu składników majątku będzie w stanie - bez zaangażowania dodatkowych środków, czy działań (poza zawarciem umów najmu przez spółkę przejmującą) - podjąć działalność nieruchomościową.

Z perspektywy spółki dzielonej, jedyne wymagane czynności to zawarcie umowy najmu ze spółką przejmującą, co formalnie jest skutkiem zmiany właściciela nieruchomości po dokonaniu podziału. Spółka jednak biznesowo ma zapewnioną kontynuację korzystania z nieruchomości, zatem funkcjonalnie należy potwierdzić, działalność Wnioskodawcy pozostanie niezakłócona procesem podziału.

4\. Wydzielony zespół składników majątkowych będzie na tyle zorganizowany, że będzie zdolny z dniem podziału do podjęcia działalności w obszarze najmu komercyjnego. W spółce dzielonej natomiast także majątek pozostaje zorganizowany tak, że jej działalność w sposób niezakłócony będzie kontynuowana jako niezależne przedsiębiorstwo. Uzgodniono, że spółka dzielona zachowa prawo do korzystania z nieruchomości w takim zakresie, jak dotychczas, jednak będzie to realizowane na podstawie umowy najmu (co wynika z tego, że podział spowoduje zmianę właściciela nieruchomości i spółka dzielona stanie się posiadaczem zależnym nieruchomości).

5\. Organizacyjnie, jedyna wymagana czynność to zmiana umów najmu oraz z dostawcami oraz pracownikami - W Sp. z o.o. jako spółka przejmująca formalnie stanie się właścicielem nieruchomości, a zatem wynajmującym, pracodawcą pracowników związanych z obsługą nieruchomości, odbiorcą np. mediów do nieruchomości itp. Organizacyjnie jednak są to formalne skutki podziału. W organizacji składników majątkowych nie jest wymagane pozyskanie żadnych nowych/dodatkowych składników, by W Sp. z o.o. podjęła działalność nieruchomościową.

6\. Przedmiotem przeniesienia z Wnioskodawcy do W Sp. z o.o. będą wyłącznie składniki materialne i niematerialne związane z działalnością dotyczącą wynajmu nieruchomości. Będą to składniki majątku bezpośrednio związane z działalnością nieruchomościową oraz (w zakresie samochodów osobowych) składniki majątku związane pośrednio z działalnością nieruchomościową - służące pracownikom i zarządowi do wykonywania bieżących czynności związanych z obsługą spółki, w tym z obsługą administracyjną nieruchomości.

7\. W ramach planu podziału ustalono, że do działalności nieruchomościowej przypisać należy 2 pracowników, tzn. magazyniera oraz osobę administracji, której część etatu związana jest bezpośrednio z obsługą nieruchomości. W ramach podziału nie nastąpi przejęcie zakładu pracy w trybie określonym kodeksem pracy, ale W Sp. z o.o. zatrudni magazyniera (jego umowa z Wnioskodawcą zostanie rozwiązana, a nowa - z W Sp. z o.o. - zawiązana w to miejsce) oraz w wymiarze 1/2 etatu - osobę administracyjną. Nie wyklucza się rozszerzenia składu pracowników po podziale.

8\. W Sp. z o.o. zapewnia kontynuację korzystania z nieruchomości dotychczasowym najemcom oraz Wnioskodawcy (także na podstawie umowy najmu).

9\. Zlecono wycenę wartości rynkowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa dedykowanej działalności nieruchomościowej biegłemu. Wartość ta jest wyższa niż wartość podatkowa składników majątku, które ma otrzymać spółka przejmująca na skutek podziału.

Z uwagi na to, że na moment niniejszego pisma podział nie nastąpił, można jedynie wskazać, że w przypadku uznania, że składniki majątku wydzielane, jak i pozostające w Spółce stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, W Sp. z o.o. przyjmie wartość podatkową otrzymanych składników majątku wg wartości wynikających z ksiąg Wnioskodawcy.

10\. Na dzień niniejszego pisma nie nastąpił podział, jednak w przypadku uznania, że składniki majątku wydzielane, jak i pozostające w Spółce stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, W Sp. z o.o. przyjmie wartość podatkową otrzymanych składników majątku wg wartości wynikających z ksiąg Wnioskodawcy. Jednocześnie całość wartości zostanie przypisana do działalności prowadzonej na terytorium Polski.

11\. Wartość emisyjna udziałów przydzielonych udziałowcom W sp. z o.o. (ci sami udziałowcy co w Spółce, w tej samej proporcji) została określona w wysokości wartości rynkowej określonej przez biegłego w wycenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (nieruchomościowej), która ma być wydzielona do W Sp. z o.o.

12\. Wszystkie składniki majątkowe związane z działalnością podstawową Wnioskodawcy pozostaną w spółce. Nieruchomości nie stanowią istotnych w podstawowej działalności Wnioskodawcy składników majątku, po podziale zmieni się jedynie tytuł, na podstawie którego Wnioskodawca korzysta z tych nieruchomości (z własności na najem).

13\. Wszystkie składniki majątku związane z działalnością nieruchomościową mają zostać przeniesione do spółki przejmującej.

**Pytanie**

Czy podział przez wydzielenie Spółki polegający na wydzieleniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) i przeniesienie tej działalności do Spółki Przejmującej, będzie neutralny podatkowo dla uczestniczących w tej transakcji podmiotów, tj. czy nie spowoduje powstania przychodu podatkowego po stronie Spółki i Spółki Przejmującej?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

**Stanowisko Zainteresowanych w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym zarówno wydzielany ze Spółki ZCP Nieruchomościowy, jak i pozostający po podziale Spółki zespół składników majątkowych, będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”). W konsekwencji, na skutek podziału Spółki ani po stronie Wnioskodawcy, ani po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód.

Skutki podatkowe dla Spółki Przejmującej

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT, przychodem podatkowym jest ustalona na dzień podziału wartość rynkowa majątku spółki dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e i 3f ustawy o CIT, przy połączeniu lub podziale spółek, do przychodów nie zalicza się:

\- Wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą, który spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikających z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego (\`(...)\`),

\- Wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej, odpowiadającej procentowemu udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, określonemu na ostatni dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, otrzymanego przez spółkę przejmującą posiadającą w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości nie mniejszej niż 10%.

Natomiast, według art. 12 ust. 15 ustawy o CIT, przepis ust. 4 pkt 3e i 3f ma zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (\`(...)\`).

Stosownie do art. 12 ust. 13 ustawy o CIT, przepisów ust. 4 pkt 3e i 3f (\`(...)\`) nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 14, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W świetle powyższego, na gruncie ustawy o CIT, podział przez wydzielenie jest neutralny dla spółki przejmującej (będącej spółką kapitałową), jeżeli:

\- nie posiada ona w ogóle udziałów w spółce dzielonej albo posiada przynajmniej 10% udziałów w kapitale zakładowym spółki dzielonej,

\- spółki uczestniczące w podziale (spółka dzielona i przejmująca) są rezydentami podatkowymi państw Unii Europejskiej lub innych państw należących do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, oraz

\- podział spółek jest przeprowadzany z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Ta neutralność na gruncie podatku dochodowego polega w szczególności na tym, że Spółka Przejmująca:

\- nie posiada w ogóle udziałów w spółce dzielonej;

\- spółki uczestniczące w podziale (Wnioskodawca i Spółka Przejmująca) są rezydentami podatkowymi Polski oraz

\- podział jest przeprowadzany z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, które zostały wskazane w opisie zdarzenia przyszłego (dla porządku można wskazać następujące przyczyny procesu wydzielenia: wzmocnienie pozycji rynkowej Spółki, która w wyniku reorganizacji będzie mogła skupić się na dalszym rozwoju swojej działalności podstawowej (w tym poszukiwaniu inwestora strategicznego w obszarze dostaw rozwiązań telekomunikacyjnych), zwiększenie wiarygodności wśród instytucji finansowych oraz ułatwienia dostępu do środków na finansowanie kolejnych Inwestycji biznesowych, efektywniejsze zarządzanie masą majątkową, klarowność wizerunku i utrzymanie długo budowanej renomy rynkowej).

Reasumując, analizując przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz biorąc pod uwagę, że:

\- na moment podziału (ani w jakimkolwiek wcześniejszym momencie). Spółka Przejmująca nie będzie posiadać udziałów w spółce dzielonej (Wnioskodawcy), od której nabędzie ZCP,

\- Spółka Przejmująca oraz Spółka są spółkami będącymi podatnikami, polskimi rezydentami podatkowymi, posiadającymi w Polsce siedzibę i zarząd, należy uznać, że opisany podział Spółki nie spowoduje powstania przychodu podatkowego dla Spółki Przejmującej.

Skutki podatkowe dla Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, przychodami są w szczególności - w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Z treści tego przepisu wynika, że jeżeli przy podziale przez wydzielenie zarówno majątek pozostający w spółce dzielonej, jak i majątek przejmowany przez spółkę przejmującą stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, wówczas po stronie spółki dzielonej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT, a więc czynność podziału będzie dla tej spółki neutralna.

Zatem, na gruncie ustawy o CIT, podział przez wydzielenie jest neutralny dla spółki dzielonej, jeżeli zarówno majątek przejmowany na skutek podziału, jak i majątek pozostający w spółce dzielonej stanowią ZCP.

Kwalifikacja ZCP

Zdaniem Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że definicja legalna ZCP sformułowana w ustawie o VAT jest tożsama z definicją ZCP sformułowaną w ustawie o CIT. Również dorobek orzeczniczy oraz linia interpretacyjna prezentowana przez organy podatkowe potwierdzają, że ZCP na gruncie ustawy o CIT należy rozumieć tożsamo z ZCP w świetle ustawy o VAT (interpretacja z dnia 23 października 2015 r. wydana przez Dyrektora izby Skarbowej w Łodzi Znak: IPTPP1/4512-510/15-2/MSu, interpretacja z dnia 9 lutego 2015 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie Znak: IPPP3/443-1181/14-2/JF). Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w piśmie z 19 lutego 2009 r., Znak: IPPB5/423-96/08-4/MB: „Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane dla potrzeb ustawy o VAT identycznie, jak w ustawie o CIT. Oczywiste jest przy tym, że w ramach jednolitego systemu prawa nie można przypisywać tej samej definicji dwóch odmiennych zakresów znaczeniowych”.

Mając na względzie tożsamość definicji ZCP wskazanej w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz w ustawie o VAT, Spółka stoi na stanowisku, zgodnie z którym uznanie wyodrębnionej i powiązanej funkcjonalnie masy majątkowej za ZCP na gruncie ustawy o VAT powinno oznaczać de facto uznanie ich za ZCP również na gruncie ustawy o CIT. Stanowisko oraz uzasadnienie przedstawione w odniesieniu do pytania 1 w pełni znajduje zastosowanie w zakresie kwalifikacji ZCP.

W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zarówno opisana we wniosku działalność ZCP Nieruchomościowego, jak i pozostała działalność (podstawowa - w zakresie dostawy rozwiązań telekomunikacyjnych) Spółki stanowią niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Uzasadnienie ekonomiczne planowanego podziału

Uzasadnienie ekonomiczne planowanego podziału zostało, zdaniem Wnioskodawcy, uprzednio wskazane w opisie zdarzenia przyszłego. Dla porządku jednak, Spółka pragnie wskazać, że powyższy podział przez wydzielenie ma na celu wzmocnienie pozycji rynkowej Spółki i umożliwienie jej dalszego rozwoju, w tym również wzmocnienie pozycji negocjacyjnej w relacjach do potencjalnych inwestorów zewnętrznych. Spowoduje również zwiększenie wiarygodności wśród instytucji finansowych oraz ułatwi dostęp do środków na finansowanie kolejnych inwestycji biznesowych. Co jednak najważniejsze, zapewni bardziej optymalne wykorzystanie majątku (działalność w zakresie dostaw sprzętu i usług w zakresie sprzętu telekomunikacyjnego i nieruchomościowa wykazują różnice, które mogą zmniejszać efektywność takiego zarządzania przy koncentracji obu działalności w jednym podmiocie gospodarczym). Niebagatelne znaczenie ma także i to, że Spółka pragnie zapewnić rozpoznawalność znaku Spółki i renomy przedsiębiorstwa, które należy łączyć tylko z branżą telekomunikacyjną. Nowo podejmowane przedsięwzięcia w zakresie branży nieruchomościowej nie powinny zatem być łączone z marką Wnioskodawcy.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że na moment dokonania podziału Spółki będzie już istniał ZCP - ZCP Nieruchomościowy. W konsekwencji na dzień wydzielenia, zarówno majątek przejmowany na skutek podziału, jak i majątek pozostający w Spółce stanowią według opinii Spółki zorganizowane części przedsiębiorstwa, spełniające przesłanki stawiane przez art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Zatem planowany podział Spółki przez wydzielenie zgodnie z trybem określonym w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. nie będzie rodził po jej stronie powstania przychodu, stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1526 ze zm.).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 Kodeksu spółek handlowych,

spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych.

Natomiast, zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ww. Kodeksu,

podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki przejmującej przy podziale lub podziale przez wydzielenie regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej „ustawa o CIT”).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

\- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

\- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

\- przychody spółki dzielonej.

Należy zauważyć, że dla określenia skutków opodatkowania spółki przejmującej kluczowe/ zasadnicze znaczenie ma art. 12 ust. 1 pkt 8c ww. ustawy, a art. 7b ww. ustawy ma charakter pomocniczy. Celem art. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest bowiem określenie rodzajów przychodów przypisywanych do źródła, jakim są zyski kapitałowe.

Art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy CIT stanowi, że:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, nie wyższą od wartości rynkowej tych składników.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy CIT:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w części przewyższającej wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub wydzielenia, przy czym przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy CIT:

do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 16a w ustawy o CIT:

wartością emisyjną udziałów jest: cena, po jakiej obejmowane są udziały, określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów.

Na postawie art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

do przychodów nie zalicza się w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa - wartości rynkowej składników majątku przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalonej na dzień podziału lub wydzielenia.

W świetle art. 12 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie z art. 12 ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy podział przez wydzielenie Spółki polegający na wydzieleniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa i przeniesienie tej działalności do Spółki Przejmującej, będzie neutralny podatkowo dla uczestniczących w tej transakcji podmiotów, tj. czy nie spowoduje powstania przychodu podatkowego po stronie Spółki i Spółki Przejmującej.

Zauważyć należy, że w myśl definicji zawartej w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

zorganizowana część przedsiębiorstwa, to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

\- stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),

\- jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,

\- jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,

\- mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że jednym z podstawowych elementów istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Uznanie zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa możliwe jest zatem w sytuacji jednoczesnego spełnienia wszystkich przesłanek określonych w powołanym przepisie.

Ponadto wskazać należy, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć sądów administracyjnych, m.in. Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z 11 kwietnia 2019 r. sygn. akt II FSK 79/17 wskazał kluczowe cechy jakie powinna zawierać zorganizowana część przedsiębiorstwa, a mianowicie: powinna stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że przenoszony majątek powinien stanowić na tyle zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym kompleks praw, obowiązków i rzeczy), iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu; powinna być wydzielona w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje dokonać podziału Spółki przez wydzielenie z jego majątku zorganizowanej części przedsiębiorstwa w obszarze nieruchomościowym (ZCP Nieruchomościowy), poprzez przeniesienie go na W Sp. z o.o. w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych - podział przez wydzielenie. Na skutek podziału przez wydzielenie, wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe związane z ZCP Nieruchomościowym wraz ze zobowiązaniami, zostaną wydzielone (przeniesione) do Spółki Przejmującej. Jak zostało wskazane, wspomniany zespół składników (zarówno materialnych jak i niematerialnych), jest wyodrębniony funkcjonalnie, finansowo oraz organizacyjnie. W rezultacie, za pomocą otrzymanych w ramach podziału przez wydzielenie składników majątkowych i niemajątkowych Spółka Przejmująca będzie mogła kontynuować działalność związaną z nieruchomościami, rozwijając ich funkcje inwestycyjne. Poszczególne rodzaje prowadzonej obecnie przez Spółkę działalności nie są ze sobą bezpośrednio związane, a ich prowadzenie zasadniczo może odbywać się niezależnie. Tym samym, po dokonaniu planowanego podziału przez wydzielenie, na pozostałym w Spółce majątku, będzie ona mogła kontynuować prowadzoną dotychczas główną działalność (ewentualnie po zawarciu umowy najmu dotyczącej części przestrzeni biurowej i magazynowej), natomiast majątek przekazany w drodze podziału Spółce Przejmującej pozwoli jej na prowadzenie niezależnej działalności związanej z wynajmem i obrotem nieruchomościami. Wnioskodawca wskazał, że uzasadnienie biznesowe powyższego działania ma kilka źródeł. Podział przez wydzielenie ZCP Nieruchomościowego do Spółki Przejmującej ma na celu wzmocnienie pozycji rynkowej Spółki, która w wyniku reorganizacji będzie mogła skupić się na dalszym rozwoju swojej działalności podstawowej (dostawy rozwiązań telekomunikacyjnych), w tym poprzez nawiązanie współpracy z inwestorem strategicznym. Dzięki wydzieleniu ZCP Nieruchomościowego, Spółka oczekuje bardziej przejrzystych zasad współpracy z potencjalnym inwestorem strategicznym (wycena podstawowej działalności Spółki stanie się bardziej przejrzysta, po odseparowaniu aktywów jedynie pomocniczo związanych z tą podstawową działalnością Wnioskodawcy). Jak zostało wskazane we wniosku, głównym powodem wydzielenia jest chęć zachowania rozpoznawalności Spółki jako przedsiębiorstwa zajmującego się dostawą sprzętu i rozwiązań telekomunikacyjnych. Spółka chce w przejrzysty sposób odseparować nowo podejmowaną działalność nieruchomościową. Są to zupełnie różne rodzaje działalności, doświadczenia Spółki w obszarze nieruchomościowym są znacząco różne od doświadczeń w zakresie telekomunikacji, a kojarzenie Spółki z działalnością nieruchomościową może doprowadzić do zaburzenia postrzegania budowanej przez wiele lat marki, a tym samym powodować spadek jej wartości. Wyodrębnienie organizacyjne działalności nieruchomościowej nastąpiło na podstawie uchwały Zarządu spółki Wnioskodawcy. Na podstawie tej uchwały nie stworzono formalnie działu ani oddziału tej spółki, ale w efekcie tej uchwały przeprowadzono relokację składników materialnych i niematerialnych, w tym należności i zobowiązań związanych z planowaną działalnością nieruchomościową. Zmaterializowaniem tej relokacji jest plan podziału, w którym wymieniono precyzyjnie środki trwałe, inne aktywa (w tym należności) materialne i niematerialne oraz zobowiązania związane z działalnością nieruchomościową. W ewidencjach księgowych i zarządczych spółki możliwe jest wyodrębnienie zdarzeń i zapisów dotyczących działalności nieruchomościowej. Do dnia niniejszego pisma podział nie nastąpił, jednak spółka jest przygotowana - na podstawie planu podziału i odpowiedniej ewidencji zdarzeń w ewidencjach księgowych - przygotować bilans i rachunek zysków i strat działalności nieruchomościowej. Dotychczas działalność nieruchomościowa stanowi pomocniczą działalność Wnioskodawcy, dlatego nie sporządzano odrębnych bilansów ani rachunków zysków i strat dla tego rodzaju działalności. Także zespół składników związany z dotychczasową podstawową działalności Wnioskodawcy pozostaje wyodrębniony organizacyjnie. Z uwzględnieniem uchwały zarządu o wydzieleniu działalności nieruchomościowej oraz sporządzonego planu podziału, całość składników majątku spółki Wnioskodawcy (poza składnikami precyzyjnie przypisanymi do działalności nieruchomościowej) pozostaje w Spółce. W organizacji działalności podstawowej Wnioskodawcy (która pozostanie w tej spółce) jedyna zmiana, która nastąpi, to sposób korzystania z nieruchomości, tzn. do czasu podziału spółka ta korzysta jako właściciel z nieruchomości, zaś po wydzieleniu tytuł do nieruchomości zostałby zamieniony na najem.

Wyodrębnienie funkcjonalne przejawia się w możliwości przejęcia zadań w obszarze wynajmu komercyjnego nieruchomości przez wydzielony w obrębie Spółki zespół składników majątku. W ramach relokacji aktywów do działalności nieruchomościowej przypisano aktywa (nieruchomości, należności z tytułu podnajmu oraz środki pieniężne w kwocie niezbędnej do zapewnienia bieżącej realizacji zobowiązań wobec pracowników, czy dostawców towarów i usług na potrzeby działalności nieruchomościowej). Przeprowadzono analizę warunków wynajmu komercyjnego na rzecz dotychczasowego głównego korzystającego, tj. spółki Wnioskodawcy. Została podjęta decyzja, że po dokonaniu podziału spółka ta będzie korzystać z przestrzeni biurowych oraz magazynowo-handlowych w takim zakresie, w jakim wykorzystuje tę nieruchomość dziś (jedynie nastąpi zmiana tytułu do nieruchomości z własności na najem). Dodatkowo, po wyodrębnieniu działalności nieruchomościowej, spółka przejmująca rozważa udostępnienie oferty najmu komercyjnego podmiotom zewnętrznym.

W planie podziału zapewniono, że spółka przejmująca za pomocą wydzielonego zespołu składników majątku będzie w stanie - bez zaangażowania dodatkowych środków, czy działań (poza zawarciem umów najmu przez spółkę przejmującą) - podjąć działalność nieruchomościową.

Z perspektywy spółki dzielonej, jedyne wymagane czynności to zawarcie umowy najmu ze spółką przejmującą, co formalnie jest skutkiem zmiany właściciela nieruchomości po dokonaniu podziału. Spółka jednak biznesowo ma zapewnioną kontynuację korzystania z nieruchomości, zatem funkcjonalnie należy potwierdzić, działalność Wnioskodawcy pozostanie niezakłócona procesem podziału.

Wydzielony zespół składników majątkowych będzie na tyle zorganizowany, że będzie zdolny z dniem podziału do podjęcia działalności w obszarze najmu komercyjnego. W spółce dzielonej natomiast także majątek pozostaje zorganizowany tak, że jej działalność w sposób niezakłócony będzie kontynuowana jako niezależne przedsiębiorstwo. Uzgodniono, że spółka dzielona zachowa prawo do korzystania z nieruchomości w takim zakresie, jak dotychczas, jednak będzie to realizowane na podstawie umowy najmu (co wynika z tego, że podział spowoduje zmianę właściciela nieruchomości i spółka dzielona stanie się posiadaczem zależnym nieruchomości).

Organizacyjnie, jedyna wymaga czynność to zmiana umów najmu oraz z dostawcami oraz pracownikami - W Sp. z o.o. jako spółka przejmująca formalnie stanie się właścicielem nieruchomości, a zatem wynajmującym, pracodawcą pracowników związanych z obsługą nieruchomości, odbiorcą np. mediów do nieruchomości itp. Organizacyjnie jednak są to formalne skutki podziału. W organizacji składników majątkowych nie jest wymagane pozyskanie żadnych nowych/dodatkowych składników, by W Sp. z o.o. podjęła działalność nieruchomościową.

W ramach planu podziału ustalono, że do działalności nieruchomościowej przypisać należy 2 pracowników, tzn. magazyniera oraz osobę administracji, której część etatu związana jest bezpośrednio z obsługą nieruchomości. W ramach podziału nie nastąpi przejęcie zakładu prazy w trybie określonym kodeksem pracy, ale W Sp. z o.o. zatrudni magazyniera (jego umowa z Wnioskodawcą zostanie rozwiązana, a nowa - z W Sp. z o.o. - zawiązana w to miejsce) oraz w wymiarze 1/2 etatu - osobę administracyjną. Nie wyklucza się rozszerzenia składu pracowników po podziale.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treść powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że zarówno, wydzielany do W. Sp. z o.o. w postaci ZCP Nieruchomościowego, jak i pozostający w spółce dzielonej –Wnioskodawcy – zespół składników materialnych i niematerialnych będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z opisu sprawy wynika, że wydzielany, jak i pozostały w spółce dzielonej zespół składników materialnych i niematerialnych będzie wyodrębniony na wszystkich trzech płaszczyznach:

\- organizacyjnej, tj. będzie przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwa realizujące te zadania;

\- finansowej, tj. na podstawie prowadzonej przez spółkę dzieloną ewidencji księgowej możliwe będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z działalnością nieruchomościową;

\- funkcjonalnej, tj. przejawiający się w możliwości przejęcia zadań w obszarze wynajmu komercyjnego nieruchomości przez wydzielony w obrębie Spółki zespół składników majątku.

Wyodrębniony do W Sp. z o.o. zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci ZCP Nieruchomościowego, a także pozostający w spółce dzielonej, będzie stanowił zorganizowaną część, która może samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze.

W związku z powyższym, skoro zarówno majątek pozostający w Spółce, jak i majątek przeniesiony na Spółkę Przejmującą będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa, to nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, w związku z planowanym wydzieleniem ZCP Nieruchomościowego po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się natomiast do możliwości powstania przychodu podatkowego po stronie Spółki Przejmującej na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, wskazać należy, że z wniosku wynika, iż wartość emisyjna wydanych udziałów przydzielonych udziałowcom W Sp. z o.o. została określona w wysokości wartości rynkowej określonej przez biegłego w wycenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (nieruchomościowej), która ma być wydzielona do W Sp. z o.o.

Przez wartość rynkową majątku należy rozumieć wartość rynkową aktywów pomniejszoną o wartość zobowiązań, zaś poprzez wartość emisyjną udziałów należy rozumieć - zgodnie z art. 4a pkt 16 ustawy o CIT - cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Skoro zatem w analizowanym zdarzeniu przyszłym, wartość emisyjna udziałów przydzielonych udziałowcom W Sp. z o.o. została określona w wysokości wartości rynkowej określonej przez biegłego w wycenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (nieruchomościowej), która ma być wydzielona do W Sp. z o.o., to po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie przychód podatkowy w momencie podziału spółek.

Jednocześnie w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 1 pkt 8c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość rynkowa majątku podmiotu dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą przewyższy wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, tzn. będzie wyższa niż wartość podatkowa składników majątku, które ma otrzymać spółka przejmująca na skutek podziału.

Zatem nadwyżka ta będzie stanowić przychód.

Nie mniej jednak z uwagi na art. 12 ust. 4 pkt 3e updop, do przychodów nie zalicza się w przypadku, o którym mowa w ust. 1 pkt 8c, wartości tych składników majątku podmiotu przejmowanego lub dzielonego otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną w drodze łączenia lub podziału podmiotów, które:

a) spółka przejmująca przyjęła dla celów podatkowych w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego lub dzielonego oraz

b) spółka przejmująca przypisała do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym za pośrednictwem zagranicznego zakładu.

Zatem do przychodów nie zalicza się ewentualnej nadwyżki wartości rynkowej majątku podmiotu przejmowanego nad wartością przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku, jeśli zostaną spełnione dwie przesłanki, tj.:

a) spółka przejmująca przyjmie dla celów podatkowych te składniki majątku w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu przejmowanego (co będzie miało miejsce w analizowanej sytuacji) oraz

b) spółka przejmująca przypisze te składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium RP.

W analizowanej sytuacji obie ww. przesłanki zostaną spełnione, bowiem Spółka Przejmująca zamierza przyjąć wartość przejętych w ramach połączenia składników majątkowych wg wartości wynikających z ksiąg spółki dzielonej, jednocześnie całość wartości zostanie przypisana do działalności prowadzonej na terytorium Polski.

W związku z powyższym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie z tego tytułu przychód podatkowy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy podział przez wydzielenie Spółki polegający na wydzieleniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa i przeniesienie tej działalności do Spółki Przejmującej, będzie neutralny podatkowo dla uczestniczących w tej transakcji podmiotów, tj. czy nie spowoduje powstania przychodu podatkowego po stronie Spółki i Spółki Przejmującej jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy wyłącznie podatku dochodowego od osób prawnych, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz w zakresie podatku od towarów i usług wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zauważyć należy, że zbadanie przesłanek i celów dokonywanego połączenia spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym stwierdzenie, że przedstawiony przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego podział, zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej. Z tego też względu powyższą informację przyjęto jako niepodlegający weryfikacji przez organ interpretacyjny element opisu zdarzenia przyszłego.

Niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Nadmienić przy tym należy, że w zakresie dotyczących pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 3 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

Zainteresowany będący stroną postępowania ma prawo zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).