Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.34.2017.1.JC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-11
Teza: w zakresie skutków podatkowych utraty przez podatkową grupę kapitałową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych
Słowa kluczowe: grupa-podatkowa grupa kapitałowa; status; utrata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 marca 2017 r. (data wpływu 17 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych utraty przez podatkową grupę kapitałową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych utraty przez podatkową grupę kapitałową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

P. Spółka Akcyjna (dalej: „P.” lub „Spółka”), spółka dominująca w Grupie Kapitałowej P. (dalej: „GK P.”) utworzyła wraz ze spółkami zależnymi:

*   O. Sp. z o.o.,
*   T. S.A.,
*   M. Sp. z o.o.,
*   G. Sp. z o.o.,
*   S. sp. z o.o.,
*   V. sp. z o.o.,
*   D. sp. z o.o.,
*   C. S.A.,
*   W. Sp. z o.o.,
*   F. Sp. z o.o.

(dalej: „spółki zależne”) Podatkową Grupę Kapitałową (dalej: „PGK”) w rozumieniu art. 1a ustawy o CIT.

PGK została utworzona na podstawie umowy podatkowej grupy kapitałowej zawartej w formie aktu notarialnego w dniu 19 września 2016 r. (dalej: „umowa PGK”) i zarejestrowana przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego decyzją z dnia 23 listopada 2016 r. Zgodnie z umową PGK, spółką dominującą w ramach PGK jest P.. Jednocześnie, zgodnie z wymogami wskazanymi w art. 1a ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT, P. została wskazana w umowie PGK jako spółka reprezentująca PGK w zakresie obowiązków wynikających z ustawy o CIT oraz z przepisów Ordynacji podatkowej (t.j. Dz. U. z 8 kwietnia 2015 r., Dz.U. 2015, poz. 613, dalej: „Ordynacja podatkowa”).

Spółka nie może wykluczyć, że w trakcie istnienia PGK naruszone zostaną warunki przewidziane w ustawie o CIT dla funkcjonowania PGK. W szczególności, w związku ze specyfiką działalności prowadzonej przez spółki tworzące PGK, Spółka nie może wykluczyć, iż naruszony zostanie warunek osiągnięcia przez PGK 3% wskaźnika dochodowości za poszczególne lata podatkowe.

W związku z tym, że poniższe pytanie dotyczy utraty statusu podatnika przez PGK, z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej występuje P. (dalej: Wnioskodawca), jako Spółka reprezentująca PGK.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy utrata przez PGK statusu podatnika CIT (w szczególności w wyniku niespełnienia warunku osiągnięcia wskaźnika dochodowości na poziomie 3%) skutkuje koniecznością dokonania rozliczeń dla celów CIT (złożenia zeznania i zapłaty CIT) przez poszczególne Spółki wchodzące w skład PGK za okres jej funkcjonowania tj. od początku pierwszego roku PGK do dnia utraty przez PGK statusu podatnika?

Zdaniem Wnioskodawcy, utrata przez PGK statusu podatnika CIT (w szczególności w wyniku nie uzyskania wskaźnika 3% dochodowości) nie spowoduje konieczności dokonania rozliczeń dla celów CIT (złożenia zeznania i zapłaty CIT) przez poszczególne Spółki wchodzące w skład PGK za okres jej funkcjonowania tj. od początku pierwszego roku PGK do dnia utraty przez PGK statusu podatnika.

PGK jako podatnik CIT

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. 2016, poz. 1888, z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”), podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych są m.in. spółki kapitałowe. Równocześnie, ustawa o CIT traktuje jako odrębnego podatnika podatku dochodowego od osób prawnych podatkową grupę kapitałową, tj. grupę co najmniej dwóch spółek prawa handlowego mających osobowość prawną (tj. spółek akcyjnych bądź spółek z ograniczoną odpowiedzialnością) z siedzibą na terytorium Polski, które zawarły umowę o utworzeniu takiej grupy, zarejestrowaną we właściwym urzędzie skarbowym. W wyniku utworzenia podatkowej grupy kapitałowej, która jest odrębnym podatnikiem CIT, spółki wchodzące w jej skład tracą swój status podatnika CIT na czas istnienia podatkowej grupy kapitałowej.

Warunki utworzenia i istnienia PGK

Zgodnie z ustawą o CIT, utworzenie i istnienie PGK wymaga spełnienia następujących warunków:

*   Uczestnicy PGK / forma prawna W skład PGK muszą wchodzić co najmniej dwie spółki prawa handlowego mające osobowość prawną (tj. spółki akcyjne, bądź spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) z siedzibą na terytorium Polski.

*   Wymogi kapitałowe Przeciętny kapitał zakładów przypadający na każdą ze spółek wchodzących w skład PGK, nie może być niższy niż 1 000 000 PLN, bez uwzględnienia tej części kapitału, jaka nie została na kapitał faktycznie przekazana lub jaka została pokryta wierzytelnościami z tytułu pożyczek / kredytów, przysługującymi udziałowcom / akcjonariuszom wobec tej spółki, a także wartościami niematerialnymi lub prawnymi, od których nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

*   Struktura własnościowa Jedna ze spółek, zwana spółką dominującą posiada bezpośredni 95% udział w kapitale zakładowym spółek zależnych, natomiast spółki zależne nie posiadają udziałów w kapitale zakładowym innych spółek tworzących PGK. W przypadku, gdy spółką zależną jest spółka, wobec której stosowano przepisy o komercjalizacji i prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych, powyższa proporcja udziałów spółki dominującej odnosi się do tej części kapitału zakładowego spółki zależnej, która nie została nieodpłatnie lub na zasadach preferencyjnych nabyta przez pracowników, rolników lub rybaków albo nie stanowi rezerwy reprywatyzacyjnej mienia Skarbu Państwa.

*   Brak zaległości podatkowych W spółkach tworzących PGK nie mogą występować zaległości we wpłatach podatków stanowiących dochód budżetu państwa (CIT, PDOF, VAT oraz podatku akcyzowego). Z literalnego brzmienia przepisów ustawy o CIT wynika, że warunek ten dotyczy jedynie okresu przed utworzeniem PGK. Dodatkowo, powyższy warunek uznaje się za spełniony także wtedy, gdy spółka po przystąpieniu do podatkowej grupy kapitałowej dokona korekty deklaracji podatkowej i ureguluje tę zaległość wraz z należnymi odsetkami w terminie 14 dni od dnia złożenia korekty deklaracji albo w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, określającej wysokość zobowiązania.

*   Zawarcie umowy PGK Spółki planujące utworzyć PGK, muszą zawrzeć umowę o utworzeniu PGK na okres, co najmniej 3 lat podatkowych. Umowa powinna zostać zawarta w formie aktu notarialnego.

Zgodnie z ustawą o CIT treść umowy powinna zawierać:

*   wykaz spółek tworzących PGK oraz wysokość ich kapitału zakładowego,

*   informacje o udziałowcach (akcjonariuszach) i wysokości ich udziału w kapitale zakładowym w spółce dominującej i w spółkach zależnych tworzących PGK, posiadających co najmniej 5% udziałów (akcji) tych spółek,

*   określenie czasu trwania umowy,

*   wskazanie spółki reprezentującej PGK w zakresie obowiązków wynikających z ustawy o CIT oraz z przepisów Ordynacji Podatkowej,

*   określenie przyjętego roku podatkowego.

*   Zarejestrowanie umowy PGK przez naczelnika urzędu skarbowego Umowa PGK podlega zgłoszeniu przez spółkę reprezentującą PGK do właściwego według jej siedziby naczelnika urzędu skarbowego, co najmniej na 3 miesiące przed rozpoczęciem roku podatkowego przyjętego przez PGK. Decyzja o rejestracji PGK powinna zostać wydana bez zbędnej zwłoki, tj. co do zasady, w czasie nie dłuższym niż 1 miesiąc, a w skomplikowanych przypadkach - 2 miesiące.

*   Zakaz przystąpienia kolejnych podmiotów do PGK PGK nie mogą założyć spółki, które wcześniej wchodziły w skład innej PGK, a grupa ta utraciła status podatnika ze względu na naruszenie warunków ustawowych. W takim przypadku ponowne przystąpienie takiej spółki do innej grupy podatkowej możliwe jest dopiero po upływie roku podatkowego tej spółki następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiła utrata statusu przez uprzednią funkcjonującą grupę podatkową.

*   Zwolnienia z CIT Ustawa o CIT wprowadza warunek, iż po utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej spółki tworzące PGK nie mogą korzystać ze zwolnień od podatku dochodowego na podstawie odrębnych ustaw.

*   Wskaźnik dochodowości PGK Zgodnie z art. 1a ust. 2 pkt 4 ustawy o CIT PGK jest podatnikiem, jeżeli PGK osiągnie za każdy rok podatkowy udział dochodów w przychodach, określony zgodnie z art. 7a ust. 1, w wysokości co najmniej 3%.

Niespełnienie któregokolwiek z powyżej opisanych warunków skutkuje dla PGK utratą statusu podatnika CIT z dniem naruszenia danego warunku. Przy czym, w przypadku nie osiągnięcia 3% wskaźnika dochodowości przez PGK, za dzień utraty statusu podatnika przez PGK uznaje się ostatni dzień miesiąca, w którym złożono zeznanie podatkowe, nie później jednak niż dzień, na który, zgodnie ustawą o CIT przypada termin złożenia tego zeznania. Tym samym, utrata statusu podatnika przez PGK następuje:

*   w przypadku naruszenia warunku dotyczącego poziomu dochodowości - z ostatnim dniem miesiąca, w którym złożono zeznanie podatkowe, nie później jednak niż dzień, na który zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o CIT przypada termin tego zeznania (art. 1a ust. 12 ustawy o CIT),

*   na dzień naruszenia któregokolwiek z innych warunków uznania PGK za podatnika podatku dochodowego (art. 1a ust. 10 ustawy o CIT).

W świetle zacytowanych powyżej przepisów art. la ust. 10 oraz ust. 12 ustawy o CIT, nie ulega wątpliwości, że skutki prawne naruszenia warunków określonych w art. 1a ust. 2 ustawy o CIT, następują od momentu określonego w przepisie, a więc ex nunc.

Nie ma w związku z tym konieczności ponownego określania przychodów i kosztów spółek tworzących PGK za okres funkcjonowania takiej podatkowej grupy kapitałowej. W okresie tym Wnioskodawcy oraz spółce dominującej przysługują bowiem szczególne uprawnienia wynikające z przepisów ustawy o CIT (wynikające np. z art. 11 ust. 8 czy art. 16 ust. 1 pkt 14). Jednocześnie ustawodawca nie uzależnił w żaden sposób korzystania z tych uprawnień od elementu zachowania przez PGK statusu podatnika CIT przez wskazany okres. Naruszenie któregokolwiek z warunków funkcjonowania PGK powoduje utratę statusu podatnika przez PGK oraz zakończenie jej roku podatkowego. Jednakże powyższa sytuacja nie ma wpływu na dotychczas dokonane rozliczenia PGK, które miały miejsce w okresie jej funkcjonowania jako podatnik.

Należy również wskazać, że przepisy ustawy o CIT obowiązujące przed dniem 1 stycznia 1997 roku nakładały na spółki wchodzące w skład PGK, która utraciła ten status, obowiązek korekty rozliczenia podatku przez wszystkie spółki tworzące grupę za cały okres obowiązywania umowy. Przepis ustanawiający ten obowiązek (art. 1a ust. 14 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 01.01.1997 roku) został jednak zniesiony ustawą z dnia 21 listopada 1996 roku o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1996 roku, Nr 137, poz. 639) i obecnie taka sankcja w związku utraty statusu PGK nie istnieje w ustawie o CIT.

W konsekwencji, jakakolwiek inna interpretacja analizowanych regulacji - w szczególności polegająca na przyjęciu, iż spółki, które wchodziły w skład PGK, wraz z utratą przez tę grupę statusu podatnika zobowiązane są do wstecznej korekty rozliczeń podatkowych - jest nie tylko sprzeczna z literalną wykładnią obecnie obowiązujących przepisów ustawy o CIT, lecz nie znajduje również uzasadnienia w świetle wspomnianej wcześniej nowelizacji tej ustawy.

P. informuje, iż Podatkowa Grupa Kapitałowa P. funkcjonująca w okresie od 1.04.2014 do 31.12.2016 r. otrzymała interpretację przepisów prawa podatkowego w przedmiotowym zakresie: sygn. IPPB5/423-258/14-4/RS z dnia 26.05.2016 r., niemniej jednak ze względu na fakt, iż upłynął okres na jaki została powołana poprzednia PGK P., a nowa PGK została utworzona w składzie powiększonym o 3 spółki (jest zatem nowym, odrębnym podatnikiem CIT), obecnie funkcjonująca PGK występuje z niniejszym wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego.

Przedstawione powyżej stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, w tym:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 września 2011 r., sygn. ILPB3/423-262/11-4/MM,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 sierpnia 2010 r., sygn. IBPBI/2/423-982/10/CzP,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 grudnia 2009 r., sygn. IBPBI/2/423-1078/09/SD,
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 sierpnia 2008 r., sygn. ITPB3/423-268c/08/MT.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawcą stoi na stanowisku, że utrata przez PGK statusu podatnika CIT (w szczególności w wyniku nie uzyskania wskaźnika 3% dochodowości) nie skutkuje koniecznością dokonania rozliczeń dla celów CIT (złożenia zeznania i zapłaty CIT) przez poszczególne Spółki wchodzące w skład PGK za okres jej funkcjonowania tj. od początku pierwszego roku PGK do dnia utraty przez PGK statusu podatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.