Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.340.2017.2.RW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-27
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury zakupu pojazdu oraz w zakresie okresu zrealizowania tego prawa.
Słowa kluczowe: deklaracje; korekta; odliczenia-prawo do odliczenia; pojazdy; zakup
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2017 r. (data wpływu 18 sierpnia 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 13 listopada 2017 r. (data wpływu 13 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury zakupu pojazdu – **jest prawidłowe**
*   okresu zrealizowania tego prawa – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury zakupu pojazdu oraz okresu zrealizowania tego prawa. W dniu 13 listopada 2017 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Dnia 1 marca 2017 r. „Podatnik” rozpoczął wykonanie działalności gospodarczej rejestrując ją w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej Polskiej www.firma.gov.pl, od tego dnia też zarejestrował się jako podatnik czynny VAT składając zgłoszenie VAT-R, w którym zadeklarował rezygnację ze zwolnienia podmiotowego w tym podatku.

W dniu 2 listopada 2015 r. nabył samochód posiadający badanie techniczne VAT 1a, sprzedaż była udokumentowana fakturą VAT. Po rozpoczęciu działalności „Podatnik” podjął decyzję o wprowadzeniu tego pojazdu do ewidencji środków trwałych.

Ponadto, w piśmie z 13 listopada 2017 r. Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu z 3 listopada 2017 r.:

1.  W jakim celu (z jakim zamiarem) Wnioskodawca w dniu 2 listopada 2015 r. nabył samochód będący przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej? Ad 1) W celu rozpoczęcia działalności.
2.  W jaki sposób przedmiotowy samochód był wykorzystywany przez Zainteresowanego od dnia nabycia do dnia wprowadzenia tego pojazdu do ewidencji środków trwałych? Ad 2) Samochód nie był wykorzystywany.
3.  Na czym polega działalność gospodarcza Wnioskodawcy i w jaki sposób (do wykonywania jakich czynności) służy Wnioskodawcy przedmiotowy samochód? Ad 3) Na wykonywaniu ks. stalowych, do przewożenia materiałów jak i wyrobu do klienta.
4.  Czy przedmiotowy pojazd – w związku ze wskazanym zamiarem użytkowania – faktycznie jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, czy też przedmiotowy samochód jest również wykorzystywany na potrzeby prywatne? Ad 4) Jest wykorzystywany wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności.
5.  Czy pojazd będący przedmiotem zapytania Wnioskodawcy stanowi pojazd, o którym mowa w art. 2 pkt 34 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą? Ad 5) Tak.
6.  Czy pojazd będący przedmiotem zapytania Wnioskodawcy jest zaliczany do pojazdów, o których mowa w art. 86a ust. 9 ustawy. Jeżeli tak to w jakim punkcie tego przepisu się mieści? Ad 6) Tak w pkt 2.
7.  Jeżeli przedmiotowy pojazd jest pojazdem wskazanym w art. 86a ust. 9 ustawy, to czy spełnienie wymagań określonych w tym przepisie zostało potwierdzone:
    1.  dodatkowym badaniem technicznym przeprowadzonym przez okręgową stację kontroli pojazdów potwierdzonym zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz adnotację o spełnieniu tych wymagań w dowodzie rejestracyjnym pojazdu (dotyczy pojazdów wymienionych w art. 86a ust. 9 pkt 1 i 2 ustawy),
    2.  dokumentami wydanymi zgodnie z przepisami o ruchu drogowym (dotyczy pojazdów wymienionych w art. 86a ust. 9 pkt 3 ustawy).Ad 7) Spełnienie wymagań określonych w tym przepisie zostało potwierdzone dodatkowym badaniem technicznym przeprowadzonym przez okręgową stację kontroli pojazdów potwierdzonym zaświadczeniem VAT-2 wydanym przez tę stację oraz adnotację o spełnieniu tych wymagań w dowodzie rejestracyjnym pojazdu, dotyczy pojazdów wymienionych w art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy.
8.  Czy ww. pojazd jest konstrukcyjnie przeznaczony do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą i czy z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie? Ad 8) Nie.
9.  Czy samochód będący przedmiotem wniosku służy Wnioskodawcy wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT czy również do wykonywania czynności niepodlegających ustawie o podatku od towarów i usług oraz zwolnionych od podatku? Ad 9) Tylko do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
10.  Czy istnieją okoliczności obiektywne potwierdzające brak możliwości wykorzystania zakupionego pojazdu do użytku prywatnego – jeżeli tak to należy szczegółowo wskazać jakie to są okoliczności? W tym, czy Wnioskodawca posiada także inny samochód przeznaczony do celów prywatnych? Ad 10) Samochód posiada dodatkowe badanie techniczne VAT-2 potwierdzające zgodność z warunkami technicznymi określonymi w art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy VAT i jako taki będzie wykorzystany jedynie do prowadzonej działalności gospodarczej, podatnik posiada samochód osobowy do celów prywatnych.
11.  Czy Wnioskodawca dołoży należytej staranności, aby wykluczyć możliwość użycia pojazdu do celów prywatnych, należy wskazać jakie czynności zostaną podjęte, w czym ta staranność będzie się pojawiała? Ad 11) Tak.
12.  Gdzie pojazd jest garażowany w godzinach prowadzenia działalności gospodarczej i po godzinach? Ad 12) W godzinach i po godzinach jest garażowany na terenie firmy.
13.  Czy przedmiotowy samochód jest używany przez pracowników Wnioskodawcy bądź osoby trzecie? Jeżeli tak to:
    1.  czy istnieją okoliczności obiektywne potwierdzające brak możliwości wykorzystania pojazdu przez pracowników (inne osoby) do użytku prywatnego – jeżeli tak to należy szczegółowo wskazać jakie to są okoliczności?
    2.  w jaki sposób Wnioskodawca będzie nadzorował używanie pojazdu i w czym to się będzie przejawiać?
    3.  czy Wnioskodawca dołoży należytej staranności aby wykluczyć możliwość użycia pojazdu do celów prywatnych pracowników (innych osób)? Należy wskazać, jakie czynności zostaną podjęte i w czym ta staranność będzie się przejawiać?
    4.  czy będzie istnieć nadzór nad używaniem pojazdu w trakcie wykonywania obowiązków służbowych (np. GPS)?
    5.  czy Wnioskodawca ustalił zasady co do sposobu wykorzystywania wskazanego samochodu wykluczające jego użycie do celów prywatnych – jeśli tak, to należy wskazać jakie to są zasady i jakie zostaną podjęte działania zabezpieczające ich wykonanie?
    6.  czy w ramach wykonywania obowiązków służbowych przez pracownika istnieje możliwość parkowania bądź dojazdu do jego miejsca zamieszkania lub innego miejsca parkowania samochodu niż siedziba firmy?Ad 13) Samochód posiada dodatkowe badanie techniczne VAT-2 potwierdzające zgodność z warunkami technicznymi określonymi w art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy VAT i jako taki będzie wykorzystany jedynie do prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca nie przewiduje udostępniania pojazdu osobom trzecim czy też pracownikom.
14.  Czy Wnioskodawca złożył naczelnikowi urzędu skarbowego informację VAT-26 o pojeździe samochodowym wykorzystywanym wyłącznie do działalności gospodarczej, w terminie 7 dni od dnia, w którym poniósł pierwszy wydatek związany z przedmiotowym pojazdem? Ad 14) Nie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy „Podatnik” ma prawo do odliczenia podatku należnego wynikającego z faktury zakupu ww. pojazdu, który został wprowadzony do ewidencji środków trwałych w jego działalności gospodarczej?
2.  W jakim okresie „Podatnik” będzie mógł zrealizować to prawo?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie przepisami ustawy o podatku od towarów i usług, po stronie przedsiębiorcy będącego podatnikiem VAT istnieje możliwość odliczenia tego podatku. W tym przypadku obniżeniu podlegać będzie kwota podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jest to uprawnienie przysługujące najczęściej w takim zakresie, w jakim zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Jako kwotę podatku naliczonego przyjmuje się łączną kwotę podatku wynikającą z faktur dokumentujących zakup, które zostały otrzymane przez podatnika przy nabyciu towarów bądź usług. Aby uzyskać możliwość odliczenia podatku od towarów i usług po stronie przedsiębiorcy występuje obowiązek zarejestrowania się jako czynny podatnik VAT, Dopiero wówczas wystąpi możliwość odliczenia należnego podatku od przedmiotów zakupionych do wykonywania działalności. W tym celu wypełnić i złożyć należy zgłoszenie rejestracyjne. Dokonuje się tego na druku VAT-R. Wzór tego dokumentu określony został w rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie wzorów dokumentów związanych z rejestracją podatników w zakresie podatku od towarów i usług.

Zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowe w Warszawie z dnia 10 kwietnia 2015 r., sygn. IPPP2/4512-38/15-2/MT: „prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy były związane z bieżącą lub przyszłą działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny wyłącznie do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego. Trzeba rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Realizacja prawa do odliczenia następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć – najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa – wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika”. Warto zwrócić także uwagę na stanowisko przedstawione w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 7 lutego 2017 r., sygn. 1061-IPTPP2.4512.551.2016.2.SM: „należy zauważyć, że z treści art. 88 ust. 4 nie wynika, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury zakupowej”.

Reasumując: „Podatnik” podejmując decyzję o wprowadzeniu samochodu ciężarowego do ewidencji środków trwałych w dokumentacji podatkowej indywidualnej działalności gospodarczej dla potrzeb której został zarejestrowany jako czynny uzyskuje prawo do odliczenia podatku należnego wynikającego z faktury zakupu ww. pojazdu. Zaś z prawa tego będzie mógł skorzystać w deklaracji za pierwszy miesiąc rozliczeń w podatku od towarów i usług czyli w marcu 2017 r. w pełnej kwocie VAT wynikającej z faktury dokumentującej zakup owego pojazdu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego:

*   w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury zakupu pojazdu jest prawidłowe,
*   w zakresie okresu zrealizowania tego prawa jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cyt. wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są lub będą w przyszłości wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Jednocześnie przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Zrealizowanie prawa do odliczenia możliwe jest wyłącznie przez podatników zarejestrowanych jako „podatnicy VAT czynni”, przez złożenie deklaracji.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych - art. 86 ust. 11 ustawy.

Natomiast, w myśl art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Ustawodawca stworzył zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Dla określenia, czy podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku wynikającego z faktur dokumentujących zakupy, niezwykle istotny jest charakter związku występującego między tymi zakupami, a prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Związek ten może mieć charakter bezpośredni, pośredni, jak również może dotyczyć takich czynności, które są niezbędne do funkcjonowania przedsiębiorstwa.

Do podstawowych zasad wspólnego systemu VAT należy między innymi zasada neutralności podatku dla podatnika, rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i ma na celu zapewnienie neutralności tego podatku dla podatników VAT czynnych. Podatnik ma prawo do skorzystania z przedmiotowego prawa w ustalonych przepisami terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego określonych warunków pozytywnych (związku nabytych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi), jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych m.in. w art. 88 ustawy.

Stosownie do postanowień art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z treści ww. art. 88 ust. 4 ustawy o VAT nie wynika jednakże, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury dokumentującej zakup towaru lub usługi. W dacie otrzymania faktury koniecznym jest aby podmiot, który ją otrzymuje był podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, czyli podmiotem wykonującym samodzielnie działalność gospodarczą (zdefiniowaną w ust. 2 tegoż artykułu), bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Tak więc, podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego (podatnik musi posiadać taki status w momencie realizacji uprawnienia).

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Jak wynika z art. 96 ust. 3 ustawy, podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

W świetle art. 96 ust. 4 ustawy - naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Podatnik, aby skorzystać z ww. prawa do odliczenia, musi usunąć – najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa – wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika. Ponadto w celu odliczenia podatku naliczonego od wydatku związanego z zakupem samochodu konieczne jest złożenie deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług za okres rozliczeniowy, w którym Wnioskodawca otrzymał fakturę VAT dokumentującą poniesiony wydatek, zgodnie z zasadami przewidzianymi prawem – art. 86 ust. 10, ust. 10b i ust. 11 ustawy.

Zatem należy stwierdzić, że ustawa o VAT nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej (oraz ewentualnie spełniać inne warunki określone w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług). Niemniej ustawodawca dla realizacji tego prawa narzucił podatnikom obowiązek rejestracji jako podatnicy VAT czynni.

Powyższe oznacza, że w momencie złożenia zgłoszenia rejestracyjnego podatnik spełni warunek formalny i od tego momentu może realizować uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca dnia 1 marca 2017 r. rozpoczął wykonanie działalności gospodarczej rejestrując ją w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej Polskiej www.firma.gov.pl, od tego dnia też zarejestrował się jako podatnik czynny VAT składając zgłoszenie VAT-R, w którym zadeklarował rezygnację ze zwolnienia podmiotowego w tym podatku.

W dniu 2 listopada 2015 r. nabył samochód posiadający badanie techniczne VAT 1a, sprzedaż była udokumentowana fakturą VAT. Po rozpoczęciu działalności Zainteresowany podjął decyzję o wprowadzeniu tego pojazdu do ewidencji środków trwałych.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku wskazano m.in., że Zainteresowany nabył przedmiotowy samochód w celu rozpoczęcia działalności, a od dnia nabycia do dnia wprowadzenia tego pojazdu do ewidencji środków trwałych – nie był on wykorzystywany. Samochód będący przedmiotem wniosku jest wykorzystywany wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności, jest zaliczany do pojazdów, o których mowa w art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy. Samochód posiada dodatkowe badanie techniczne VAT-2 potwierdzające zgodność z warunkami technicznymi określonymi w art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy VAT i jako taki będzie wykorzystany jedynie do prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie przewiduje udostępniania pojazdu osobom trzecim czy też pracownikom. Samochód stanowi pojazd, o którym mowa w art. 2 pkt 34 ustawy VAT i jest wykorzystywany tylko do czynności opodatkowanych VAT tj. wykonywania ks. stalowych, do przewożenia materiałów jak i wyrobu do klienta.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy ma prawo do odliczenia podatku wynikającego z faktury zakupu ww. pojazdu, który został wprowadzony do ewidencji środków trwałych w jego działalności gospodarczej.

Według art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Na podstawie art. 86a ust. 2 ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

W myśl art. 86a ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Stosownie do art. 2 pkt 34 cyt. ustawy, przez pojazdy samochodowe, rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1260, z późn. zm.), użyte w ustawie określenie pojazd samochodowy oznacza pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego.

Według art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

W myśl art. 86a ust. 9 przywołanego artykułu, do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą:

1.  pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:
    1.  klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub
    2.  z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;
2.  pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
3.  pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:
    1.  agregat elektryczny/spawalniczy,
    2.  do prac wiertniczych,
    3.  koparka, koparko-spycharka,
    4.  ładowarka,
    5.  podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,
    6.  żuraw samochodowy‒ jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

Zgodnie z art. 86a ust. 10 ustawy, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 9:

1.  pkt 1 i 2 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednia adnotacje o spełnieniu tych wymagań;
2.  pkt 3 stwierdza się na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Z treści ww. przepisów wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z nabyciem i eksploatacją pojazdów samochodowych, innych niż samochody osobowe, które m.in. posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu – art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy.

Mając na względzie przedstawiony opis sprawy oraz treść powołanych przepisów prawa, należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia 100% podatku VAT naliczonego wykazanego w fakturze od zakupionego w lutym 2015 r. (tj. przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej oraz przed rejestracją jako czynny podatnik podatku od towarów i usług) samochodu, który jest zaliczany do pojazdów, o których mowa w art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy, wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz niewykorzystywanego – zgodnie z oświadczeniem Wnioskodawcy – przed rozpoczęciem działalności gospodarczej.

Wnioskodawca ma również wątpliwości w jakim okresie będzie mógł zrealizować prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem ww. pojazdu.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupu może zostać zrealizowane za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstanie obowiązek podatkowy, nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę – zgodnie ze wskazanym wyżej art. 86 ust. 10 i ust, 10b pkt 1 ustawy.

Jeżeli podatnik nie dokonał odliczenia w powyższym terminie, będzie mógł dokonać tego na podstawie art. 86 ust. 11 w zw. z art. 86 ust. 10 ustawy, w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Natomiast jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego we wskazanych terminach, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (ww. art. 86 ust. 13 ustawy).

Zatem prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakupy związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT. W stosunku do faktur lub dokumentów celnych podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę lub dokument celny, będący podstawą odliczenia lub za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują określone sytuacje, w których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, pomimo tego, że spełnione są generalne przesłanki upoważniające go do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Ograniczenia te zawarte są w art. 88 ustawy.

Stosownie do postanowień cyt. wyżej art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Wskazany wyżej przepis ustawy o podatku od towarów i usług przewiduje sankcję w postaci pozbawienia podatnika prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego w razie niezarejestrowania się, ale nie wskazuje wprost, z jakim momentem – z punktu widzenia niemożności odliczenia podatku naliczonego – należy wiązać status podatnika (zarejestrowany czy nie). Z art. 88 ust. 4 ww. ustawy nie wynika bowiem, aby do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury. Podatnik nabywa więc prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika VAT czynnego.

Zatem prawo do obniżenia podatku należnego może być realizowane przez podatnika w ściśle określonym czasie, pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, tj. istnienia związku między zakupami i prowadzoną działalnością opodatkowaną.

Powtórzyć zatem należy, że ustawa nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku od zakupów dokonanych przed rejestracją, o ile zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej lub przyszłej działalności opodatkowanej (oraz ewentualnie spełniać inne warunki określone w przepisach powołanej ustawy). Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom, chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć, obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny.

Należy rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Jego realizacja następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować już powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć – najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa – wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika.

Warto również zaznaczyć, że w wyroku Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie C-400/98 Trybunał stwierdził, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z dokonaniem inwestycji nie jest uzależnione od dokonania wcześniejszej rejestracji dla celów podatku VAT. Potwierdzeniem takiej tezy mogą być także wyroki TSUE w sprawach C-268/83 oraz C-110/94, gdzie TSUE wskazał, że powstanie prawa do odliczenia nie zależy od formalnego uznania statusu podatnika przez organy podatkowe. Nabywane jest ono automatycznie, z chwilą uzyskania statusu podatnika, którym się staje w momencie pierwszych inwestycji związanych z przyszłą działalnością gospodarczą.

Natomiast z orzecznictwa TSUE w sprawie C-385/09 Nidera wynika, że prawo do odliczenia powstaje w momencie, w którym podatek ten stał się należny, a jego powstanie nie jest w żaden sposób uzależnione od formalnego uznania statusu podatnika przez organ skarbowy, ale od zaistnienia po stronie podatnika zamiaru, potwierdzonego obiektywnymi dowodami, prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów dotyczących VAT.

W przedmiotowej sprawie Zainteresowany rozpoczął wykonanie działalności gospodarczej 1 marca 2017 r. rejestrując ją w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, od tego dnia też zarejestrował się jako podatnik czynny VAT składając zgłoszenie VAT-R, w którym zadeklarował rezygnację ze zwolnienia podmiotowego w tym podatku. Natomiast 2 listopada 2015 r. nabył samochód, sprzedaż była udokumentowana fakturą VAT. Od dnia nabycia do dnia wprowadzenia tego pojazdu do ewidencji środków trwałych samochód nie był wykorzystywany.

Zauważyć należy, że jak już wcześniej wskazano, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Z uwagi na powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego VAT wynikającego z faktury związanej z zakupem przedmiotowego samochodu, w przypadku gdy fakturę tę Zainteresowany otrzymał przed rozpoczęciem działalności gospodarczej oraz przed złożeniem do urzędu skarbowego zgłoszenia VAT-R skoro zakupiony samochód został nabyty z zamiarem wykorzystywania wyłącznie na potrzeby opodatkowanej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych.

Jednakże, aby Wnioskodawca mógł skorzystać z ww. prawa do odliczenia, musi spełnić warunki formalne, aby dokonać tego odliczenia, tj. usunąć – najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa – wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika.

W tym celu konieczne jest uprzednie złożenie zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R, w którym Wnioskodawca wskaże okres rozliczeniowy, od którego jako podatnik VAT czynny będzie rozliczać podatek od towarów i usług i składać deklaracje dla potrzeb tego podatku.

Dopiero fakt usunięcia negatywnej przesłanki, poprzez złożenie aktualizacji zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R (ze wskazaniem okresu rozliczeniowego, za który Wnioskodawca złoży pierwszą deklarację podatkową) spowoduje możliwość realizacji przysługującego Zainteresowanemu prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego.

Zainteresowany może więc odliczyć podatek naliczony z faktury zakupu pojazdu przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej, za okres, w którym przysługiwało mu prawo do odliczenia, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie okresu realizacji tego uprawnienia należało uznać za nieprawidłowe.

Tut. organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone w wydanej interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Oznacza to, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.