Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-894/13-4/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-03-18
Teza: zwolnienie z opodatkowania opłat za udział w kongresie
Słowa kluczowe: opłata; szkolenie; zwolnienie; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 29 listopada 2013r. (data wpływu 2 grudnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 marca 2014 r. (data wpływu 10 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania opłat za udział w kongresie:

*   lekarzy, pielęgniarek i studentów ostatnich lat tych kierunków – **jest prawidłowe,**

*   psychologów, nauczycieli/pedagogów, rehabilitantów i studentów ostatnich lat tych kierunków – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania opłat za udział w kongresie.

Wniosek uzupełniono w dniu 10 marca 2014 r. w zakresie doprecyzowania stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku)

Fundacja została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym w Rejestrze Stowarzyszeń, Innych Organizacji Społecznych i Zawodowych, Fundacji oraz Publicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej oraz Rejestru Przedsiębiorców pod nr KRS … w dniu ….. Głównym przedmiotem działalności Fundacji jest - PKWiU 85.59.B organizowanie szkoleń i konferencji z zakresu zdrowia psychicznego, psychoterapii, psychologii i psychiatrii.

Fundacja respektuje standardy zawodowe Polskiego Towarzystwa Psychiatrycznego i Polskiego Towarzystwa Psychologicznego. Wnioskodawca ma siedzibę w X i prowadzi szkolenia w całej Polsce. Instytut posiada atestację kursów psychoterapii Sekcji Naukowej Psychoterapii Polskiego Towarzystwa Psychiatrycznego od 27 lutego 2004; Sekcji Psychoterapii Polskiego Towarzystwa Psychologicznego od 2006 roku. Oznacza to, iż kursy organizowane przez PIE spełniają wymogi niezbędnego minimum przy ubieganiu się o Certyfikaty Psychoterapeuty tych Towarzystw. Od 2012 roku jest ośrodkiem szkolącym w zakresie superwizji. Instytut jest członkiem Międzynarodowego Stowarzyszenia Hipnozy (ISH - International Society of Hypnosis), od dnia 19 sierpnia 2011r. Celem Instytutu jest propagowanie i rozwijanie terapeutycznych idei Miltona H. Ericksona przez prowadzenie warsztatów, treningów, spotkań superwizyjnych, publikacje, seminaria i wykłady.

W związku ze wskazanym na wstępie rodzajem działalności, Fundacja w dniach 12-15 czerwca 2014 roku będzie organizowała we współpracy z Instytutem EUROPEJSKI KONGRES pod nazwą "…" W Kongresie mogą wziąć udział osoby z wykształceniem akademickim posiadającym trwałe zastosowanie w ochronie zdrowia (lekarze, psycholodzy, pielęgniarki, pedagodzy, rehabilitanci) oraz studenci ostatnich lat tych kierunków. Jak sama nazwa "Europejski" wskazuje, w konferencji będą brały udział osoby z Polski oraz z zagranicy.

Od 12 do 15 czerwca będą odbywały się warsztaty, wykłady, demonstracje kliniczne i dyskusje panelowe. Najwięcej czasu i uwagi zostało przeznaczone na warsztaty, które pozwolą na rozwój praktycznych umiejętności pracy z dorosłymi, rodzinami, dziećmi i młodzieżą.

Tematyka Kongresu.

1.  Wybrane Zagadnienia kliniczne. Trauma, depresja, lęk, uzależnienia, psychosomatyka i psychoonkologia.
2.  Terapia rodzin i par. Praca z dzieckiem.
3.  Psychoterapia w różnych obszarach medycyny. Praca z bólem.
4.  Prokreacja, ciąża, poród i hipnoza.
5.  Hipnoza - praktyka kliniczna i zagadnienia teoretyczne.
6.  Kreatywność w psychoterapii. Podobne zjawiska, bogactwo narracji, kreatywni terapeuci, rozmaite szkoły.
7.  Arteterapia.
8.  Terapia stanów ego, mindfulness i inne podejścia powiązane z hipnoterapią.

Przebieg Konferencji: w ciągu każdego dnia w dniach 13 i 14 czerwca odbywać się będzie około 10 warsztatów dziennie w podziale na warsztaty przedpołudniowe i popołudniowe. Tematyki poszczególnych warsztatów podane będą w programie Konferencji. Każdy uczestnik Kongresu ma prawo wyboru po 1 warsztacie w każdym bloku (przedpołudniowym i popołudniowym). Ze względu na znaczną liczbę i różnorodność tematyczną warsztatów będą obowiązywały listy, na które każdy z uczestników ma prawo się zapisać, w zależności od własnych zapotrzebowań. Na podstawie powstałych w ten sposób list przed każdym warsztatem będzie sprawdzana lista obecności. Listy te zostaną następnie zarchiwizowane. W dniach 12 i 15 czerwca będą odbywały się wykłady, na które wstęp mają wszyscy uczestnicy Konferencji.

Udział w Kongresie dostarcza wiedzy teoretycznej i umiejętności praktycznych niezbędnych do wykonywania psychoterapii.

Osoby będące w procesie kształcenia (w zależności od tego, jakie zajęcia tematyczne na kongresie wybiorą) uzyskają możliwość:

*   kształcenia teoretycznego,

*   kształcenia umiejętności praktycznych ,

*   superwizji

jakie są wymagane zarówno przez Polskie Towarzystwo Psychiatryczne, jak i Polskie Towarzystwo Psychologiczne, jako niezbędne do uzyskania certyfikatów psychoterapeuty.

Certyfikat każdego z tych Towarzystw jest niezbędny do wykonywania świadczeń psychoterapeutycznych refundowanych przez NFZ.

Fundacja nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT jedyną działalnością Fundacji jest do tej pory organizacja Kongresu. Biorąc pod uwagę stanowisko Fundacji w sprawie zwolnienia z podatku VAT Konferencji, korzysta ze zwolnienia przedmiotowego. Fundacja nie jest objęta systemem oświaty. Usługi nie są finansowane ze środków publicznych ani w części ani w całości. Fundacja nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

W Kongresie będą brały udział osoby z Polski oraz z zagranicy. Osoby z zagranicy będą również słuchaczami. Fundacja będzie świadczyła usługi na rzecz podatników w rozumieniu art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług. Świadczone usługi nie będą usługami w zakresie wstępu, o których mowa w art. 28g ustawy o podatku VAT.

Uczestnicy Kongresu będą aktywnie uczestniczyli w zajęciach, co zostało wykazane we wniosku. Wszystkie grupy zawodowe, które będą uczestniczyły w Konferencji obowiązane są do tzw. kształcenia ustawicznego. V Międzynarodowy Kongres ma wszelkie znamiona kształcenia ustawicznego. Wg definicji: kształcenie ustawiczne - proces stałego odnawiania, doskonalenia i rozwijania kwalifikacji ogólnych i zawodowych jednostki, trwający w ciągu całego jej życia. Skierowana do osób dorosłych część uczenia się przez całe życie (ang. lifelong learning) rozumianego jako całość aktywności poznawczych podejmowanych w trakcie życia z myślą o pogłębieniu wiedzy, umiejętności lub kwalifikacji (z przyczyn osobistych, społecznych lub zawodowych).

Kształcenie może odbywać się poprzez uczestnictwo w:

*   Centrum Kształcenia Ustawicznego;

*   szkoleniach, kursach zawodowych lub hobbystycznych;

*   studiach podyplomowych;

*   wyjazdach studyjnych, konferencjach, seminariach

Grupa zawodowa lekarzy obowiązana jest do stałego kształcenia zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 6 października 2004 r. w sprawie sposobów dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów, § 3 pkt 4.

Pielęgniarki i położne obowiązane są do stałego podnoszenia swoich kwalifikacji zawodowych zarówno poprzez normy deontologiczne zawarte w Kodeksie etyki zawodowej pielęgniarki i położnej RP z 2003 r.

Cyt. "II. Pielęgniarka/położna a praktyka zawodowa i nauka 1. Obowiązkiem pielęgniarki/położnej jest ciągłe podnoszenie kwalifikacji zawodowych", jak i jest usankcjonowane prawnie. Podstawowym aktem prawnym regulującym te kwestie jest Ustawa z dnia 15 lipca 2001 r. o zawodzie pielęgniarki i położnej, która w myśl art. 61.1 nakłada na pielęgniarki i położne obowiązek stałego aktualizowania wiedzy i umiejętności zawodowych, oraz zakłada prawo do doskonalenia zawodowego w różnych rodzajach kształcenia podyplomowego.

Art. 11.1 ustawy określa zasady wykonywania zawodu, stwierdzając, że pielęgniarka i położna wykonuje zawód z należytą starannością, zgodnie z zasadami etyki zawodowej, poszanowaniem praw pacjenta, dbałością o jego bezpieczeństwo, wykorzystując wskazania aktualnej wiedzy medycznej.

Kongres spełnia wszelkie znamiona kształcenia ustawicznego podnoszące kwalifikacje zawodowe tej grupy medycznej.

W przypadku nauczycieli/pedagogów konieczność podnoszenia kwalifikacji zawodowych, w tym w ramach kształcenia ustawicznego, wynika z podstawowego aktu prawnego regulującego prace tej grupy zawodowej, tj. Ustawa z dnia 26 stycznia 1982 r. Karta Nauczyciela. Art. 6 ustawy konieczność dążenia do pełni własnego rozwoju osobowego. Jak ważne jest to zagadnienie świadczy rozdział 7a, art. 70a pkt 1 ustawy, który przewiduje w budżetach organów prowadzących szkoły wyodrębnienie środków na dofinansowanie doskonalenia zawodowego nauczycieli/ pedagogów.

Rehabilitanci, psycholodzy wykonujący tak zwane zawody medyczne zobowiązani są tym samym do doskonalenia zawodowego. Rehabilitanci nie doczekali się jeszcze uregulowania swojego zawodu w obrębie Ustawy o rehabilitantach, ale projekt ustawy został złożony. Przewiduje on konieczność podnoszenia kwalifikacji zawodowych w różnych formach kształcenia.

Psycholodzy zobowiązani są do podnoszenia swoich kwalifikacji w różnych formach kształcenia podyplomowego na podstawie Ustawy o zawodzie psychologa z dnia 8 czerwca 2001r.

Wszystkie grupy zawodowe wymienione we wniosku zobowiązane są do ustawicznego kształcenia zawodowego. Jedną z form takiego kształcenia jest organizowany przez Fundację Kongres. Ponieważ większość uczestników zgłosiła swoją chęć uczestniczenia w konferencji można stwierdzić, że zdecydowana część uczestników Kongresu to są lekarze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

Czy opłaty (zaliczki) związane z uczestnictwem w V Konferencji, biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny są zwolnione przedmiotowo z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a, tj. zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26 prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach?

Zdaniem Wnioskodawcy (doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku), opłaty uzyskiwane przez Fundację z tytułu uczestnictwa w opisanym powyżej Kongresie powinny korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a. Zgodnie z tym przepisem usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach są zwolnione z podatku VAT. Zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 6 października 2004 r. w sprawie sposobów dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów te grupy zawodowe zobowiązuje się dc ciągłego doskonalenia zawodowego zarówno w ramach samokształcenia, jak i w ramach zorganizowanych form kształcenia. Lekarz potwierdza aktywność zawodową poprzez uzyskiwanie odpowiedniej liczby punktów edukacyjnych, obliczonych w ustalonych okresach rozliczeniowych (§ 2 pkt 3 Rozporządzenia). W § 3 Rozporządzenia, Minister Zdrowia enumeratywnie określa sposób, w jaki lekarz realizuje obowiązek doskonalenia zawodowego. Punkt 4 tego paragrafu wymienia udział w krajowym lub zagranicznym kongresie, zjeździe, konferencji lub sympozjum naukowym jako jeden z warunków koniecznych do doskonalenia zawodowego tej grupy zawodowej. Organizowany przez Fundację Kongres ma wszelkie znamiona usług kształcenia zawodowego skierowanego do ścisłej grupy zawodowej, lekarzy, pielęgniarek, rehabilitantów, które to zawody wymagają stałego podnoszenia kwalifikacji zgodnie z wytycznymi dotyczącymi kształcenia grup zawodowych mogących wziąć udział w konferencji. Uczestnicy Kongresu reprezentują zawody medyczne, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, wymagające stałego dokształcania na podstawie odrębnych przepisów. Ściśle określona tematyka Konferencji, sposób organizacji - warsztaty, wykłady, udział w Kongresie wybitnych naukowców, gwarantują wysoki poziom świadczonej usługi. Mając na uwadze przedstawione w zapytaniu fakty Wnioskodawca uważa, iż opłaty z tytułu uczestnictwa w Konferencji korzystają ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit a. Pozostałe grupy zawodowe: - pielęgniarki, jak wykazano w opisie zdarzenia, zobowiązane są do kształcenia ustawicznego zgodnie z ustawą o pielęgniarkach i położnych. Określona jest w ustawie konieczność podnoszenia kwalifikacji zawodowych w różnych formach kształcenia podyplomowego (art. 61.1) i jest zobowiązana do wykorzystywania wskazań aktualnej wiedzy medycznej. Konferencja spełnia te zadania i jest jednym z instrumentów zdobycia wiedzy na temat aktualnej wiedzy medycznej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego:

*   **jest prawidłowe** \- w zakresie zwolnienia z opodatkowania opłat za udział w kongresie lekarzy, pielęgniarek i studentów ostatnich lat tych kierunków,

*   **jest nieprawidłowe** \- w zakresie zwolnienia z opodatkowania opłat za udział w kongresie psychologów, nauczycieli/pedagogów, rehabilitantów i studentów ostatnich lat tych kierunków.

.

Na wstępie należy wskazać, iż niniejsza interpretacja dotyczy stanu prawnego obowiązującego do dnia 31 grudnia 2013r., ponieważ Wnioskodawca we wniosku podał, że jego przedmiotem jest zaistniały stan faktyczny. Nadto należy zauważyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega nie sama opłata, ale czynność której ta opłata dotyczy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Świadczeniem usług, w myśl art. 8 ust. 1 wskazanej ustawy, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Ustosunkowując się do powyższego stwierdzić należy, iż przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Ponadto z powyższych przepisów wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zatem w przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Wskazać przy tym należy, że na potrzeby Rozdziału 3 Działu V ustawy „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług” w art. 28a ustawodawca zawarł definicję podatnika. Zgodnie z tym przepisem na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Generalna zasada dotycząca miejsca świadczenia usług (na rzecz podatników) została określona w art. 28b ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Przy czym w myśl ust. 2 niniejszego artykułu w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy jest miejsce, w którym podatnik ten posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Tę zasadę ogólną należy stosować, gdy usługa jest świadczona na rzecz podatnika, a przepisy art. 28e, 28f ust. 1 i 1a, 28g ust. 1, 28i, 28j ust. 1 i 2 i 28n ustawy nie będą przewidywać innych zasad ustalenia miejsca świadczenia.

Ustawodawca jako zastrzeżenie do generalnej zasady dotyczącej miejsca świadczenia usług wymienił m.in. przepis art. 28g ust. 1 ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają.

Również stosownie do art. 53 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z dnia 11.12.2006 r. s. 1, z późn. zm.) miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają.

W kontekście ustalenia miejsca świadczenia usług, w tym usług wstępu konieczne jest odwołanie się do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r., ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 77 z 23.3.2011r. str. 1), które w art. 32 zdefiniowało – o czym mowa w motywie (27) ww. rozporządzenia – pojęcie usług wstępu, poprzez m.in. wskazanie, jakie usługi, w szczególności, termin ten obejmuje.

I tak, w myśl art. 32 ust. 1 ww. rozporządzenia, usługi wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, o których mowa w art. 53 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują świadczenie usług, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę, w tym opłatę w formie abonamentu, biletu okresowego lub opłaty okresowej.

Z kolei jak stanowi art. 32 ust. 2 tego rozporządzenia, ustęp 1 ma zastosowanie w szczególności do:

1.  prawa wstępu na spektakle, przedstawienia teatralne, występy cyrkowe, targi, do parków rozrywki, na koncerty, wystawy, jak również inne podobne wydarzenia kulturalne;
2.  prawa wstępu na wydarzenia sportowe, takie jak mecze lub zawody;
3.  prawa wstępu na wydarzenia edukacyjne i naukowe, takie jak konferencje i seminaria.

Zgodnie zatem z art. 32 ust. 2 pkt c) w związku z ust. 1 ww. rozporządzenia Nr 282/2011 usługi wstępu, w odnośnym zakresie, obejmują świadczenie usług, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę na wydarzenia edukacyjne i naukowe, takie jak konferencje i seminaria. W zakresie natomiast usług pomocniczych do usług wstępu zastosowanie znajdzie art. 33 ww. rozporządzenia Nr 282/2011, zgodnie z którym usługi takie obejmują usługi, które są bezpośrednio powiązane ze wstępem na wydarzenia kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, świadczone oddzielnie na rzecz osoby uczestniczącej w wydarzeniu za opłatą.

Jak wynika z art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 113 ust. 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9, mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9, pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, z tym że w przypadku, o którym mowa w ust. 9, zawiadomienie musi nastąpić przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5.

Z opisu sprawy wynika, że głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest organizowanie szkoleń i konferencji z zakresu zdrowia psychicznego, psychoterapii, psychologii i psychiatrii. Fundacja w dniach 12-15 czerwca 2014 roku będzie organizowała we współpracy z Polskim Instytutem V EUROPEJSKI KONGRES pod nazwą "….." W Kongresie mogą wziąć udział osoby z wykształceniem akademickim posiadającym trwałe zastosowanie w ochronie zdrowia (lekarze, psycholodzy, pielęgniarki, pedagodzy, rehabilitanci) oraz studenci ostatnich lat tych kierunków. W konferencji będą brały udział osoby z Polski oraz z zagranicy. Osoby z zagranicy będą również słuchaczami. Od 12 do 15 czerwca będą odbywały się warsztaty, wykłady, demonstracje kliniczne i dyskusje panelowe. Najwięcej czasu i uwagi zostało przeznaczone na warsztaty, które pozwolą na rozwój praktycznych umiejętności pracy z dorosłymi, rodzinami, dziećmi i młodzieżą. Przebieg Konferencji: w dniach 13 i 14 czerwca odbywać się będzie około 10 warsztatów dziennie w podziale na warsztaty przedpołudniowe i popołudniowe. Tematyki poszczególnych warsztatów podane będą w programie Konferencji. Każdy uczestnik Kongresu ma prawo wyboru po 1 warsztacie w każdym bloku (przedpołudniowym i popołudniowym). W dniach 12 i 15 czerwca będą odbywały się wykłady, na które wstęp mają wszyscy uczestnicy Konferencji. Udział w Kongresie dostarcza wiedzy teoretycznej i umiejętności praktycznych niezbędnych do wykonywania psychoterapii. Osoby będące w procesie kształcenia (w zależności od tego, jakie zajęcia tematyczne na kongresie wybiorą) uzyskają możliwość kształcenia teoretycznego, kształcenia umiejętności praktycznych, superwizji, jakie są wymagane zarówno przez Polskie Towarzystwo Psychiatryczne, jak i Polskie Towarzystwo Psychologiczne, jako niezbędne do uzyskania certyfikatów psychoterapeuty. Fundacja nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Fundacja nie jest objęta systemem oświaty. Usługi nie są finansowane ze środków publicznych ani w części ani w całości. Fundacja nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Fundacja będzie świadczyła usługi na rzecz podatników w rozumieniu art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług. Wszystkie grupy zawodowe, które będą uczestniczyły w Konferencji obowiązane są do tzw. kształcenia ustawicznego. V Międzynarodowy Kongres ma wszelkie znamiona kształcenia ustawicznego. Grupa zawodowa lekarzy obowiązana jest do stałego kształcenia zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 6 października 2004 r. w sprawie sposobów dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów, § 3 pkt 4. Pielęgniarki i położne obowiązane są do stałego podnoszenia swoich kwalifikacji zawodowych zarówno poprzez normy deontologiczne zawarte w Kodeksie etyki zawodowej pielęgniarki i położnej RP z 2003 r., jak i jest usankcjonowane prawnie. Podstawowym aktem prawnym regulującym te kwestie jest Ustawa z dnia 15 lipca 2001 r. o zawodzie pielęgniarki i położnej. Kongres spełnia wszelkie znamiona kształcenia ustawicznego podnoszące kwalifikacje zawodowe tej grupy medycznej. W przypadku nauczycieli/pedagogów konieczność podnoszenia kwalifikacji zawodowych, w tym w ramach kształcenia ustawicznego, wynika z podstawowego aktu prawnego regulującego prace tej grupy zawodowej, tj. Ustawa z dnia 26 stycznia 1982 r. Karta Nauczyciela. Rehabilitanci, psycholodzy wykonujący tak zwane zawody medyczne zobowiązani są do doskonalenia zawodowego. Rehabilitanci nie doczekali się jeszcze uregulowania swojego zawodu w obrębie Ustawy o rehabilitantach, ale projekt ustawy został złożony. Przewiduje on konieczność podnoszenia kwalifikacji zawodowych w różnych formach kształcenia. Psycholodzy zobowiązani są do podnoszenia swoich kwalifikacji w różnych formach kształcenia podyplomowego na podstawie Ustawy o zawodzie psychologa z dnia 8 czerwca 2001r. Wszystkie grupy zawodowe wymienione we wniosku zobowiązane są do ustawicznego kształcenia zawodowego. Jedną z form takiego kształcenia jest organizowany przez Fundację Kongres. Ponieważ większość uczestników zgłosiła swoją chęć uczestniczenia w konferencji można stwierdzić, że zdecydowana część uczestników Kongresu to są lekarze.

Mając na uwadze okoliczności przedstawionego stanu faktycznego oraz obowiązujące przepisy należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z uczestniczeniem konkretnych osób w konferencji (kongresie). Podmioty z zagranicy, które nabywają usługę – jak wskazał Wnioskodawca – są podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy. Usługi wstępu na tego typu imprezy obejmują, zgodnie z przytoczonymi wyżej przepisami, świadczenie usług, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za opłatę. Podkreślenia wymaga, że opłata dotyczy zawsze udziału w danym wydarzeniu (w tym przypadku: konferencji (kongresie)), nie zaś samego wstępu na organizowany kongres. Zatem to usługa wstępu obejmuje, co do zasady, prawo do udziału w wykładach, warsztatach, przewidzianych w programie kongresu, czyli te elementy, które z reguły zawierają się w opłacie, a podmiot nabywający usługę wstępu ma szeroki dostęp do kongresu, nieograniczający się jedynie do fizycznego wstępu do miejsca, gdzie odbywa się konferencja będąca przedmiotem wniosku.

Zatem z uwagi na okoliczności wskazane we wniosku należy stwierdzić, że wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, usługi uczestnictwa w przedmiotowym kongresie osób z zagranicy, należy uznać za usługi wstępu, których miejsce świadczenia znajduje się w miejscu (państwie), w którym ta impreza - kongres się odbywa, czyli w przedmiotowej sprawie będzie to terytorium kraju. Tym samym opodatkowanie świadczonych usług na rzecz osób z zagranicy podlega opodatkowaniu na zasadach przewidzianych w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Niemniej jednak zarówno w przepisach ustawy, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku w stosunku do niektórych czynności.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast z ust. 1 pkt 29 ww. artykułu wynika, że zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), obowiązującego do 31 grudnia 2013r., zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 str. 1 ze zm.), zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, iż usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie Dyrektywy nie została jednak wskazana definicja „interesu publicznego”, nie zostały również określone podmioty, które mogą działać „w interesie publicznym”. Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa, jak i niekomercyjne organizacje, mogą prowadzić działalność z zakresu „interesu publicznego”.

W tym kontekście wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Szóstej Dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Ponadto należy wskazać, że w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 77/1). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia stały się częścią porządku prawnego obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polski, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy.

Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, iż usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Analizując powołaną wyżej regulację art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że warunkiem zwolnienia od podatku usług w zakresie kształcenia jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Z kolei, aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy lub § 13 ust. 1 pkt 20 powołanego rozporządzenia, szkolenia muszą obejmować nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z konkretną branżą, czy zawodem lub muszą mieć na celu uzyskanie, albo uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Dodatkowo należy spełnić jeden ze wskazanych poniżej warunków, tj.:

*   formy i zasady tych szkoleń muszą wynikać z odrębnych od podatkowych aktów prawnych,

*   na świadczone szkolenia należy uzyskać akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty,

*   szkolenia muszą być finansowane w całości lub w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca organizuje kongres dla przedstawicieli kilku grup zawodowych w zakresie kształcenia, doskonalenia zawodowego tych grup.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż świadczona usługa nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, bowiem – jak wynika z treści wniosku – Zainteresowany nie jest podmiotem, o którym mowa w tym przepisie. Ponadto do usługi tej nie można zastosować zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b) i c) ustawy, gdyż Wnioskodawca nie uzyskał dla niej akredytacji i usługa ta nie jest finansowana ze środków publicznych.

Odnosząc się do zagadnienia ewentualnego zwolnienia od podatku prowadzonych przez Wnioskodawcę usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy należy mieć na uwadze, że okoliczność, iż przepisy nakładają na określone grupy zawodowe obowiązek doskonalenia zawodowego, nie jest wystarczającą przesłanką do zwolnienia usług kształcenia od podatku od towarów i usług.

Dla oceny czy usługa organizacji kongresu(opłaty za udział) podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, konieczne jest uznanie, że będzie to usługa prowadzona w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Spełnienie jednakże ww. warunku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy jest możliwe tylko wtedy, gdy istnieją przepisy prawa regulujące formy i zasady kształcenia zawodowego. Odrębne przepisy określające formy i zasady to takie ustawy lub rozporządzenia, z których wynika np. program szkolenia, ilość godzin szkolenia, tematyka, krąg osób objętych szkoleniem, warunki, jakie musi spełnić organizator kształcenia.

Wnioskodawca wskazał akty prawne, na podstawie których biorące udział w kongresie grupy zawodowe zobowiązane są do podnoszenia kwalifikacji zawodowych, tj.:

*   lekarze – na podstawie rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 6 października 2004 r. w sprawie sposobów dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów;

*   pielęgniarki – na podstawie Kodeksu etyki zawodowej pielęgniarki i położnej RP oraz ustawy z dnia 15 lipca 2001 r. o zawodzie pielęgniarki i położnej;

*   psycholodzy – na podstawie ustawy o zawodzie psychologa z dnia 8 czerwca 2001r.;

*   nauczyciele/pedagodzy – na podstawie ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. Karta Nauczyciela;

*   rehabilitanci – brak regulacji.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, co następuje:

Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 5 grudnia 1996r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (Dz. U. z 2011r. Nr 277, poz. 1634 z późn. zm.), lekarz ma prawo i obowiązek doskonalenia zawodowego, w szczególności w różnych formach kształcenia podyplomowego.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty, kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów mogą prowadzić:

1.  podmioty uprawnione do prowadzenia szkolenia specjalizacyjnego lub szkolenia w zakresie uzyskiwania umiejętności z zakresu węższych dziedzin medycyny lub udzielania określonych świadczeń zdrowotnych;
2.  inne podmioty niż wymienione w pkt 1 uprawnione do kształcenia podyplomowego na podstawie odrębnych przepisów, w szczególności: medyczne szkoły wyższe, szkoły prowadzące działalność dydaktyczną i badawczą w dziedzinie nauk medycznych, medyczne jednostki badawczo-rozwojowe;
3.  inne podmioty niż wymienione w pkt 1 i 2 po uzyskaniu wpisu w rejestrze podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów, zwane dalej „organizatorami kształcenia”.

Jak stanowi art. 19 ust. 2 ww. ustawy, warunkami prowadzenia kształcenia podyplomowego są:

1.  posiadanie planu kształcenia realizowanego w określonym czasie zawierającego w szczególności:
    1.  cel (cele) kształcenia,
    2.  przedmiot i zakres kształcenia, zgodny z aktualną wiedzą medyczną,
    3.  formę (formy) kształcenia,
    4.  wymagane kwalifikacje uczestników,
    5.  sposób (sposoby) weryfikacji wyników kształcenia,
    6.  sposób potwierdzania uczestnictwa i ukończenia kształcenia;
2.  zapewnienie kadry dydaktycznej o kwalifikacjach odpowiednich dla danego rodzaju kształcenia;
3.  zapewnienie odpowiedniej do realizacji programu kształcenia bazy dydaktycznej, w tym dla szkolenia praktycznego;
4.  posiadanie wewnętrznego systemu oceny jakości kształcenia, uwzględniającego narzędzia oceny jakości kształcenia oraz metody tej oceny;
5.  zapewnienie udzielania świadczeń zdrowotnych wchodzących w zakres kształcenia przez uprawnione podmioty i osoby posiadające uprawnienia oraz właściwe kwalifikacje do ich wykonywania.

Szkolenia podyplomowe dla lekarzy i lekarzy dentystów nie mogą odbywać się w zupełnie dowolnej formie. Szczegółowe zasady organizacji i przeprowadzania szkoleń z tego zakresu określone zostały w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 6 października 2004r. w sprawie sposobów dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów (Dz. U. Nr 231 poz. 2326 z późn. zm.).

Przepis § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia stanowi, iż doskonalenie zawodowe lekarza obejmuje aktywność zawodową w ramach samokształcenia lub w zorganizowanych formach kształcenia podyplomowego poprzez odbywanie szkolenia specjalizacyjnego, zwanego dalej "specjalizacją", nabywanie umiejętności zawodowych z zakresu węższych dziedzin medycyny lub udzielania określonych świadczeń zdrowotnych, zwane dalej "umiejętnością", oraz doskonalenie w innych formach kształcenia.

Natomiast zgodnie z § 2 ust. 2 i 3 ww. rozporządzenia dopełnienie obowiązku doskonalenia zawodowego lekarza polega na stałej aktywności zawodowej. Lekarz potwierdza aktywność zawodową poprzez uzyskiwanie odpowiedniej liczby punktów edukacyjnych, obliczonych w ustalonych okresach rozliczeniowych.

Formy realizacji obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów określone zostały w § 3 powyższego rozporządzenia. Zgodnie z tym przepisem, lekarz realizuje obowiązek doskonalenia zawodowego poprzez:

1.  realizowanie programu specjalizacji lub umiejętności;
2.  udział w kursie medycznym nieobjętym programem odbywanej specjalizacji lub nabywanej umiejętności lub w kursie medycznym, realizowanym za pośrednictwem środków przekazu telewizyjnego i sieci internetowej z ograniczonym dostępem, który uzyskał akceptację Naczelnej Rady Lekarskiej;
3.  odbycie praktyki klinicznej w krajowym lub zagranicznym ośrodku specjalistycznym;
4.  udział w krajowym lub zagranicznym kongresie, zjeździe, konferencji lub sympozjum naukowym;
5.  udział w posiedzeniu oddziału stowarzyszenia działającego jako „kolegium specjalistów” albo „lekarskie towarzystwo naukowe”, zwane dalej „towarzystwem naukowym”;
6.  udział w szkoleniu wewnętrznym organizowanym przez zakład opieki zdrowotnej, w którym lekarz udziela świadczeń zdrowotnych, lub przez grupę lekarzy;
7.  wykłady lub doniesienia w formie ustnej lub plakatowej na kongresie, zjeździe, konferencji lub sympozjum naukowym;
8.  udział w programie edukacyjnym opartym o zadania testowe, akredytowanym przez towarzystwo naukowe lub kolegium specjalistów lub w programie edukacyjnym, realizowanym za pośrednictwem środków przekazu telewizyjnego i sieci internetowej z ograniczonym dostępem, który uzyskał akceptację Naczelnej Rady Lekarskiej;
9.  uzyskanie stopnia naukowego doktora, doktora habilitowanego lub tytułu profesora – w zakresie nauk medycznych;
10.  napisanie i opublikowanie fachowej książki medycznej, artykułu w fachowym, recenzowanym czasopiśmie lub edukacyjnego programu multimedialnego;
11.  napisanie i opublikowanie książki, artykułu lub programu multimedialnego o charakterze popularnonaukowym;
12.  przetłumaczenie i opublikowanie fachowej książki medycznej, rozdziału w książce, artykułu w fachowym czasopiśmie medycznym lub edukacyjnego programu multimedialnego;
13.  kierowanie specjalizacją lekarzy lub nabywaniem przez lekarzy umiejętności;
14.  prowadzenie szkolenia lekarzy stażystów;
15.  indywidualną prenumeratę fachowego czasopisma medycznego indeksowanego przez filadelfijski Instytut Informacji Naukowej lub Index Copernicus;
16.  przynależność do kolegium specjalistów lub towarzystwa naukowego.

Stosownie do § 4 ww. rozporządzenia:

1.  Lekarz realizujący obowiązek doskonalenia zawodowego prowadzi indywidualną ewidencję przebiegu doskonalenia zawodowego, w formie „Ewidencji Doskonalenia Zawodowego”, której wzór jest określony w załączniku nr 1 do rozporządzenia.
2.  „Ewidencję Doskonalenia Zawodowego” lekarz otrzymuje nieodpłatnie od okręgowej izby lekarskiej, której jest członkiem.
3.  Lekarz przedstawia okręgowej radzie lekarskiej do wglądu „Ewidencję Doskonalenia Zawodowego” wraz z dokumentami stanowiącymi potwierdzenie odbycia określonych form doskonalenia zawodowego przed zakończeniem okresu rozliczeniowego.
4.  Dopełnienie obowiązku doskonalenia zawodowego lekarza okręgowa rada lekarska potwierdza przez dokonanie wpisu w okręgowym rejestrze lekarzy oraz w dokumencie „Prawo wykonywania zawodu lekarza” albo „Prawo wykonywania zawodu lekarza dentysty”, w części „wpisy uzupełniające”. Wzór wpisu do dokumentu prawa wykonywania zawodu stanowi załącznik nr 2 do rozporządzenia.
5.  Potwierdzenia, o którym mowa w ust. 4, dokonuje się na podstawie przedłożonej przez lekarza „Ewidencji Doskonalenia Zawodowego” oraz dokumentacji potwierdzającej odbycie określonych form doskonalenia zawodowego.
6.  Liczbę punktów edukacyjnych odpowiadających poszczególnym formom doskonalenia zawodowego określa załącznik nr 3 do rozporządzenia.

Odnosząc zatem okoliczności stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę do powołanych w sprawie przepisów prawa stwierdzić należy, iż świadczone przez Wnioskodawcę usługi w zakresie kształcenia lekarzy i pielęgniarek poprzez udział w kongresie, spełniają definicję usług kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Przedmiotowy kongres – jak wskazał Wnioskodawca - pozwala dopełnić obowiązek doskonalenia zawodowego, gdyż pozostaje w związku z zawodem ww. uczestników kongresu,. Udział w takim kształceniu pozwala na uaktualnienie wiedzy służącej celom zawodowym. Ponadto zasady organizowania i przeprowadzania ww. usług kształcenia doskonalenia zawodowego lekarzy i pielęgniarek zostały ściśle uregulowane w odrębnych, ww. przepisach. Zatem w sytuacji, gdy Wnioskodawca będzie świadczył przedmiotowe usługi zgodnie z ww. przepisami, spełniona zostanie przesłanka umożliwiająca korzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy, tzn. przedmiotowe szkolenia prowadzone będą w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach

Zgodnie z art. 61 ust. 1 ustawy z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej (Dz. U. 2011 r. Nr 174, poz. 1039 z późn. zm.), pielęgniarka i położna mają obowiązek stałego aktualizowania swojej wiedzy i umiejętności zawodowych oraz prawo do doskonalenia zawodowego w różnych rodzajach kształcenia podyplomowego.

W art. 66 ust. 1 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej ustala się następujące rodzaje kształcenia podyplomowego:

1.  szkolenie specjalizacyjne, zwane dalej „specjalizacją”;
2.  kurs kwalifikacyjny;
3.  kurs specjalistyczny;
4.  kurs dokształcający.

W myśl art. 66 ust. 2 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej, kształcenie podyplomowe jest prowadzone w systemie stacjonarnym i niestacjonarnym.

Specjalizacja ma na celu uzyskanie przez pielęgniarkę lub położną specjalistycznej wiedzy i umiejętności w określonej dziedzinie pielęgniarstwa lub dziedzinie mającej zastosowanie w ochronie zdrowia oraz tytułu specjalisty w tej dziedzinie (art. 67 ust. 1 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej).

Kurs kwalifikacyjny ma na celu uzyskanie przez pielęgniarkę lub położną wiedzy i umiejętności do udzielania określonych świadczeń zdrowotnych wchodzących w zakres danej dziedziny pielęgniarstwa lub dziedziny mającej zastosowanie w ochronie zdrowia (art. 71 ust. 1 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej).

Kurs specjalistyczny ma na celu uzyskanie przez pielęgniarkę lub położną wiedzy i umiejętności do wykonywania określonych czynności zawodowych przy udzielaniu świadczeń pielęgnacyjnych, zapobiegawczych, diagnostycznych, leczniczych lub rehabilitacyjnych. (art. 72 ust. 1 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej).

Kurs dokształcający ma na celu pogłębienie i aktualizację wiedzy i umiejętności zawodowych pielęgniarki lub położnej (art. 73 ust. 1 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej).

Zgodnie z art. 75 ust. 1 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej, organizatorami kształcenia mogą być:

1.  uczelnie, szkoły prowadzące działalność dydaktyczną i badawczą w dziedzinie nauk medycznych oraz podmioty lecznicze;
2.  inne podmioty po uzyskaniu wpisu do właściwego rejestru podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe, zwanego dalej „rejestrem”, będącego rejestrem działalności regulowanej.

Stosownie do art. 75 ust. 3 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej, warunkami prowadzenia kształcenia podyplomowego są:

1.  posiadanie programu kształcenia, o którym mowa w art. 78 ust. 1 lub 2;
2.  zapewnienie kadry dydaktycznej o kwalifikacjach odpowiednich dla danego rodzaju kształcenia, zgodnych ze wskazaniami określonymi w programie kształcenia;
3.  zapewnienie bazy dydaktycznej odpowiedniej do realizacji programu kształcenia, w tym dla szkolenia praktycznego, zgodnej ze wskazaniami określonymi w programie kształcenia;
4.  posiadanie wewnętrznego systemu oceny jakości kształcenia, uwzględniającego narzędzia oceny jakości kształcenia oraz metody tej oceny.

Zgodnie z art. 78 ust. 1 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej, kształcenie podyplomowe, z wyjątkiem kursów dokształcających, jest prowadzone na podstawie programów kształcenia sporządzanych dla danego rodzaju i danej dziedziny lub zakresu przez zespoły programowe powołane przez dyrektora Centrum w celu ich opracowania. Programy kształcenia, z wyjątkiem programów kursów dokształcających, są opracowywane w porozumieniu z Naczelną Radą Pielęgniarek i Położnych. Programy te zatwierdza minister właściwy do spraw zdrowia.

Program kształcenia kursu dokształcającego opracowuje organizator kształcenia zgodnie ze strukturą określoną w ust. 4 (art. 78 ust. 2 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej).

Program kształcenia powinien zawierać treści programowe zgodne z aktualnym stanem wiedzy medycznej (art. 78 ust. 3 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej).

Na mocy art. 78 ust. 4 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej program kształcenia zawiera w szczególności:

1.  założenia organizacyjno-programowe określające rodzaj, cel i system kształcenia, czas jego trwania, sposób organizacji, sposób sprawdzania efektów kształcenia, wykaz umiejętności zawodowych stanowiących przedmiot kształcenia;
2.  plan nauczania określający moduły kształcenia teoretycznego i wymiar godzinowy zajęć teoretycznych oraz placówki szkolenia praktycznego i wymiar godzinowy szkolenia praktycznego;
3.  programy poszczególnych modułów kształcenia zawierające:
    1.  wykaz umiejętności, które powinny zostać nabyte w wyniku kształcenia,
    2.  treści nauczania,
    3.  kwalifikacje kadry dydaktycznej,
    4.  wskazówki metodyczne.

Ponadto zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 29 października 2003 r. w sprawie kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych (Dz. U. Nr 197, poz. 1923) przedmiotowe rozporządzenie określa szczegółowe warunki i tryb odbywania kształcenia podyplomowego przez pielęgniarki i położne.

Zasady i formy przeprowadzania ww. szkoleń zostały ściśle uregulowane w ustawie z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej (Dz. U. 2011 r. Nr 174, poz. 1039 z późn. zm.) oraz w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 29 października 2003 r. w sprawie wykazu dziedzin pielęgniarstwa oraz dziedzin mających zastosowanie w ochronie zdrowia, w których może być prowadzona specjalizacja i kursy kwalifikacyjne, oraz ramowych programów specjalizacji dla pielęgniarek i położnych.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, iż organizowany przez Wnioskodawcę kongres w zakresie kształcenia pielęgniarek, spełniają definicję usług kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług. Zasady i formy przeprowadzania ww. szkoleń zostały ściśle uregulowane w ustawie z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej oraz w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 29 października 2003 r. w sprawie wykazu dziedzin pielęgniarstwa oraz dziedzin mających zastosowanie w ochronie zdrowia, w których może być prowadzona specjalizacja i kursy kwalifikacyjne, oraz ramowych programów specjalizacji dla pielęgniarek i położnych. Oznacza to, że spełniona jest też druga przesłanka umożliwiająca korzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, tzn. szkolenia prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

W związku z powyższym, usługi świadczone przez Wnioskodawcę dla lekarzy i pielęgniarek oraz studentów ostatnich lat tych kierunków z Polski i z zagranicy spełniają dyspozycję wynikającą z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy, a tym samym opłaty wnoszone przez ww. osoby za udział w kongresie, korzystają ze zwolnienia od podatku VAT. Świadczone usługi są bowiem usługami kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych ww. przepisach.

Zgodnie z art. 6 pkt 3 ustawy z dnia 26 stycznia 1982 Karta Nauczyciela (Dz.U. z 2014r., poz. 191), nauczyciel obowiązany jest dążyć do pełni własnego rozwoju osobowego.

Stosownie do art. 70a pkt 1 ww. ustawy, w budżetach organów prowadzących szkoły wyodrębnia się środki na dofinansowanie doskonalenia zawodowego nauczycieli z uwzględnieniem doradztwa metodycznego - w wysokości 1% planowanych rocznych środków przeznaczonych na wynagrodzenia osobowe nauczycieli, z zastrzeżeniem ust. 2.

W myśl art. 17 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 czerwca 2001 r. o zawodzie psychologa i samorządzie zawodowym psychologów (Dz.U. Nr 73, poz. 763 z późn. zm.), psycholog ma prawo i obowiązek doskonalenia zawodowego w różnych formach kształcenia podyplomowego. Kształcenie podyplomowe mogą prowadzić:

1.  jednostki organizacyjne upoważnione do tego na mocy odrębnych przepisów,
2.  inne jednostki organizacyjne i osoby fizyczne po uzyskaniu zezwolenia.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że wskazane przez Wnioskodawcę przepisy odnośnie obowiązku doskonalenia zawodowego nauczycieli/pedagogów i psychologów nie są odrębnymi przepisami określającymi formy i zasady przeprowadzania szkoleń, w przedmiotowym przypadku kongresu, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług.

Odnośnie doskonalenia zawodowego rehabilitantów – jak sam Wnioskodawca wskazał – brak przepisów regulujących kwestie ich zawodowego doskonalenia.

Tym samym warunek określony w ww. przepisie nie został spełniony, zatem Wnioskodawca nie może zastosować do usług organizacji kongresu dla psychologów, nauczycieli/pedagogów, rehabilitantów i studentów ostatnich lat tych kierunków z Polski i z zagranicy zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy.

Mając na uwadze okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy, opłata za uczestnictwo lekarzy i pielęgniarek oraz studentów ostatnich lat tych kierunków w kongresie organizowanym przez Wnioskodawcę, korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy, jako świadczenie usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Natomiast opłata za udział w kongresie za uczestnictwo nauczycieli/pedagogów, psychologów i rehabilitantów oraz studentów ostatnich lat tych kierunków, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy.

Na marginesie należy jednak dodać, że jeśli Wnioskodawca (jak podano w opisie stanu faktycznego) „nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT”, to do czasu rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT lub do czasu przekroczenia obrotu uprawniającego do zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, wszystkie świadczone przez Wnioskodawcę usługi kształcenia zawodowego będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z powyższym zaznaczenia wymaga, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.