Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-916/13/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-01-08
Teza: Skutki podatkowe zwrotu kosztów dowozu pięcioletniego niepełnosprawnego dziecka do Ośrodka Rehabilitacyjno-Edukacyjno-Wychowawczego.
Słowa kluczowe: koszt-zwrot kosztów; opodatkowanie; przedszkole; przewóz-koszty przewozu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 42

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 2 października 2013 r. (wpływ do tutejszego organu dnia 8 października 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania świadczeń stanowiących zwrot kosztów dowozu niepełnosprawnego dziecka do Ośrodka Rehabilitacyjno – Edukacyjno-Wychowawczego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania świadczeń stanowiących zwrot kosztów dowozu niepełnosprawnego dziecka do Ośrodka Rehabilitacyjno–Edukacyjno-Wychowawczego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Matka niepełnosprawnego dziecka urodzonego 14 listopada 2007 r. posiadającego orzeczenie o potrzebie kształcenia specjalnego wydane na podstawie art. 71b ust. 3 ustawy z dnia 7 września1991 r. o systemie oświaty (t. j. Dz. U. z 2004 r., poz.256, 2572 ze zm.), które realizuje obowiązkowe przygotowanie przedszkole na podstawie art. 14 ust. 3 ustawy o systemie oświaty w Ośrodku Rehabilitacyjno–Edukacyjno–Wychowawczym dla Dzieci i Młodzieży z Autyzmem zwróciła się do Urzędu Gminy (Wnioskodawcy) o zwrot kosztów dowozu dziecka do ośrodka na podstawie art. 14a ust. 4 ustawy o systemie oświaty. Zgodnie z art. 14a ust. 4 ustawy o systemie oświaty obowiązkiem gmin jest zapewnienie dziecku bezpłatnego transportu i opieki w czasie przewozu albo zwrot kosztów przejazdu ucznia i opiekuna na zasadach określonych w umowie zawartej między wójtem (burmistrzem, prezydentem miasta) i rodzicami, jeżeli dowożenie zapewniają rodzice.

Na podstawie zarządzenia Nr 63/2013 Wójta Gminy z dnia 11 września 2013 r. w sprawie ustalenia zasad zwrotu kosztów przejazdów uczniów niepełnosprawnych oraz ich rodziców, opiekunów prawnych z miejsca zamieszkania do przedszkola, szkoły lub ośrodka umożliwiającego realizację rocznego przygotowania przedszkolnego, obowiązku szkolnego i obowiązku nauki - w związku ze złożonym wnioskiem - z matką dziecka będzie zawarta umowa o zwrot kosztów dowozu dziecka, na rok szkolny 2013/2014. Na podstawie ww. zarządzenia, wysokość miesięcznej kwoty zwrotu kosztów przejazdu dziecka niepełnosprawnego do ośrodka w przypadku dowożenia dziecka samochodem osobowym rodzica wynosi 0,60 zł za jeden kilometr przebiegu pojazdu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy przysługujący matce na podstawie art. 14a ust. 4 o systemie oświaty zwrot kosztów dowozu dziecka do Ośrodka Rehabilitacyjno–Edukacyjno–Wychowawczego, w celu realizacji rocznego przygotowania przedszkolnego, jest zwolniony z podatku dochodowego od osób fizycznych?
2.  Czy w przypadku braku zwolnienia, Wnioskodawca (Urząd Gminy) – jako jednostka Gminy – będąca płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, pobiera zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych, czy nie pobiera zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych i po zakończeniu roku wystawia PIT-8C?

Zdaniem Wnioskodawcy, zwrot kosztów przejazdu ucznia i opiekuna dokonywany na podstawie art. 14a ust. 4 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie podlega żadnym zwolnieniom wymienionym w tej ustawie.

Nie można zastosować zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 40c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zwolnienie wynikające z ww. przepisu dotyczy wyłącznie kosztów przejazdu, o których mowa w art. 17 ust. 3 i 3a ustawy o systemie oświaty.

Wnioskodawca nie musi pobierać zaliczki na podatek dochodowy od ww. świadczeń, ale po zakończeniu roku ciąży na nim obowiązek wystawienia z tego tytułu informacji PIT-8C, zgodnie z art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl natomiast art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia nieodpłatnego świadczenia, jednak w orzecznictwie i doktrynie jednolicie przyjmuje się, że pojecie to jest związane ze stosunkami prawnymi o charakterze zobowiązaniowym i rozumiane być musi jako świadczenie, z którym nie jest związana zapłata w jakiejkolwiek postaci.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W świetle zacytowanego przepisu, za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które nie mają charakteru zwrotnego, są określonym przyrostem majątkowym. A więc jego otrzymanie musi mieć charakter definitywny.

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca wymienił źródła przychodów, w pkt 9 wskazując inne źródła.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Stosownie zaś do art. 42a tej ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1,z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Jak wynika z opisanego zdarzenia przyszłego, matka niepełnosprawnego dziecka urodzonego 14 listopada 2007 r. posiadającego orzeczenie o potrzebie kształcenia specjalnego wydane na podstawie art. 71b ust. 3 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.), które realizuje obowiązkowe przygotowanie przedszkole na podstawie art. 14 ust. 3 ustawy o systemie oświaty w Ośrodku Rehabilitacyjno–Edukacyjno– Wychowawczym dla Dzieci i Młodzieży z Autyzmem zwróciła się do Urzędu Gminy (Wnioskodawcy) o zwrot kosztów dowozu dziecka do ośrodka na podstawie art. 14a ust. 4 ustawy o systemie oświaty. Zgodnie z art. 14a ust. 4 ustawy o systemie oświaty obowiązkiem gmin jest zapewnienie dziecku bezpłatnego transportu i opieki w czasie przewozu albo zwrot kosztów przejazdu ucznia i opiekuna na zasadach określonych w umowie zawartej między wójtem (burmistrzem, prezydentem miasta) i rodzicami, jeżeli dowożenie zapewniają rodzice.

Na podstawie zarządzenia Nr 63/2013 Wójta Gminy z dnia 11 września 2013 r. w sprawie ustalenia zasad zwrotu kosztów przejazdów uczniów niepełnosprawnych oraz ich rodziców, opiekunów prawnych z miejsca zamieszkania do przedszkola, szkoły lub ośrodka umożliwiającego realizację rocznego przygotowania przedszkolnego, obowiązku szkolnego i obowiązku nauki - w związku ze złożonym wnioskiem - z matką dziecka będzie zawarta umowa o zwrot kosztów dowozu dziecka, na rok szkolny 2013/2014. Na podstawie ww. zarządzenia, wysokość miesięcznej kwoty zwrotu kosztów przejazdu dziecka niepełnosprawnego do ośrodka w przypadku dowożenia dziecka samochodem osobowym rodzica wynosi 0,60 zł za jeden kilometr przebiegu pojazdu.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.) wychowanie przedszkolne obejmuje dzieci w wieku 3-6 lat. Wychowanie przedszkolne jest realizowane w przedszkolach, oddziałach przedszkolnych w szkołach podstawowych oraz w innych formach wychowania przedszkolnego, z zastrzeżeniem art. 14a ust. 5.

Art. 14 ust. 1a stanowi natomiast, że w przypadku dzieci posiadających orzeczenie o potrzebie kształcenia specjalnego wychowaniem przedszkolnym może być objęte dziecko w wieku powyżej 6 lat, nie dłużej jednak niż do końca roku szkolnego w tym roku kalendarzowym, w którym dziecko kończy 10 lat. Obowiązek szkolny tych dzieci może być odroczony do końca roku szkolnego w tym roku kalendarzowym, w którym dziecko kończy 10 lat.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 ww. ustawy dziecko w wieku 5 lat jest obowiązane odbyć roczne przygotowanie przedszkolne w przedszkolu, oddziale przedszkolnym zorganizowanym w szkole podstawowej lub w innej formie wychowania przedszkolnego.

Z art. 14 ust. 3a tej ustawy wynika natomiast, że obowiązek, o którym mowa w ust. 3, rozpoczyna się z początkiem roku szkolnego w roku kalendarzowym, w którym dziecko kończy 5 lat. W przypadku dziecka, o którym mowa w ust. 1a, obowiązek ten rozpoczyna się z początkiem roku szkolnego poprzedzającego rok szkolny, w którym dziecko rozpocznie spełnianie obowiązku szkolnego.

Jednocześnie, stosownie do art. 14a ust. 4 ww. ustawy obowiązkiem gminy jest zapewnienie niepełnosprawnym dzieciom pięcioletnim oraz dzieciom objętym wychowaniem przedszkolnym na podstawie art. 14 ust. 1a bezpłatnego transportu i opieki w czasie przewozu do najbliższego przedszkola, oddziału przedszkolnego w szkole podstawowej, innej formy wychowania przedszkolnego lub ośrodka umożliwiającego dzieciom, o których mowa w art. 16 ust. 7, a także dzieciom z upośledzeniem umysłowym z niepełnosprawnościami sprzężonymi realizację obowiązku, o którym mowa w art. 14 ust. 3, albo zwrot kosztów przejazdu ucznia i opiekuna na zasadach określonych w umowie zawartej między wójtem (burmistrzem, prezydentem miasta) i rodzicami, opiekunami lub opiekunami prawnymi, jeżeli dowożenie zapewniają rodzice, opiekunowie lub opiekunowie prawni.

Wprawdzie określony w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych katalog przychodów z innych źródeł jest wyliczeniem przykładowym (przesądza o tym użycie zwrotu "w szczególności"), to jednak inne, niewymienione w nim przychody powinny mieć charakter zbliżony. Ustalenie to powinno więc stanowić punkt wyjścia dla przeprowadzenia stosownych zabiegów wykładni prawa w celu usunięcia wątpliwości, co do skutków podatkowych zdarzenia przedstawionego przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Istotnym elementem dokonywanej w tym zakresie oceny jest niewątpliwie fakt, iż – jak wynika z art. 14a ust. 4 ww. ustawy, obowiązkiem gminy jest zapewnienie niepełnosprawnym dzieciom pięcioletnim oraz dzieciom objętym wychowaniem przedszkolnym na podstawie art. 14 ust. 1a bezpłatnego transportu i opieki w czasie przewozu do najbliższego przedszkola, oddziału przedszkolnego w szkole podstawowej, innej formy wychowania przedszkolnego lub ośrodka umożliwiającego dzieciom, o których mowa w art. 16 ust. 7, a także dzieciom z upośledzeniem umysłowym z niepełnosprawnościami sprzężonymi realizację obowiązku, o którym mowa w art. 14 ust. 3 lub zwrot kosztów przejazdu ucznia i opiekuna na zasadach określonych w umowie zawartej między wójtem i rodzicami, jeżeli dowożenie zapewniają. Zwrot wydatków, których Wnioskodawca – na podstawie zawartej umowy – zamierza dokonywać matce niepełnosprawnego dziecka nie będzie – w tej sytuacji – przychodem w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie wykazuje bowiem cech przysporzenia majątkowego po stronie osoby go otrzymującej, stanowi natomiast formę realizacji ciążącego na gminie obowiązku. O przychodzie podatkowym, w tym również o przychodzie z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można bowiem mówić tylko wtedy, gdy następuje u podatnika trwałe i definitywne przysporzenie majątkowe. Analizując brzmienie ww. przepisów ustawy o systemie oświaty, a w szczególności nałożony na dziecko obowiązek przygotowania przedszkolnego oraz obowiązki nałożone na gminę, uznać należy że w sytuacji sfinansowania przez gminę zwrotu kosztów dowozu niepełnosprawnego dziecka do Ośrodka Rehabilitacyjno-Edykacyjno-Wychowawczego w celu realizacji rocznego przygotowania przedszkolnego, u matki dziecka, która będzie otrzymywała zwrot ww. kosztów nie powstanie przychód z innych źródeł podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, wskazany w art. 20 ust. 1 o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na skutek tej wypłaty nie powstanie u niej bowiem trwałe przysporzenie majątkowe. Podkreślić przy tym należy że gdyby Gmina, wypełniając spoczywające na niej obowiązki, sama zorganizowała bezpłatny transport dla ww. dziecka do ośrodka Rehabilitacyjno-Edukacyjno-Wychowaczego, świadczenie to byłoby dla matki dziecka zdarzeniem neutralnym podatkowo. Skoro tak, to zarówno dowóz dziecka do ww. ośrodka transportem zapewnionym przez gminę, jak i zwrot poniesionych przez matkę dziecka wydatków nie mieści się w zakresie hipotezy normy prawnej rekonstruowanej z treści przepisów art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek wystawienia informacji o wysokości przychodów (PIT-8C), o której mowa w art. 42a ww. ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia na dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.