Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-743/11/AZb
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-08-10
Teza: Czy dopłata do zysku dokonywana przez X na podstawie Umowy, jako czynność niepodlegająca podatkowi od towarów i usług, może zostać dokonana na podstawie noty kredytowej wystawionej przez X?
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; dopłata; faktura; usługi; zyski-zyski osób prawnych; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2011r. (data wpływu 2 maja 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 sierpnia 2011r. (data wpływu 4 sierpnia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy dopłata do zysku Wnioskodawcy dokonywana przez kontrahenta (spółkę dominującą) na podstawie umowy stanowi czynność niepodlegającą podatkowi od towarów i usług oraz sposobu jej dokumentowania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 maja 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy dopłata do zysku Wnioskodawcy dokonywana przez kontrahenta (spółkę dominującą) na podstawie umowy stanowi czynność niepodlegającą podatkowi od towarów i usług oraz sposobu jej dokumentowania.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 3 sierpnia 2011r. (data wpływu 4 sierpnia 2011r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 26 lipca 2011r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

„X” S.A. oraz „P.” S.A. należą do Grupy X, która jest jednym organizmem gospodarczym nie mającym osobowości prawnej, którą tworzą: X (jako spółka dominująca) oraz spółki zależne od wymienionego podmiotu, w tym P.

W związku z powyższym Zarząd X podjął decyzję o powołaniu uchwałą Grupy X oraz przyjął Kodeks Grupy X, jako podstawowy akt normatywny funkcjonowania Grupy X. Jednocześnie w dniu 28 października 2010r. Walne Zgromadzenie P. podjęło uchwałę o przystąpieniu do ww. Grupy X oraz o przyjęciu Kodeksu Grupy X. Na podstawie Kodeksu Grupy X, Zarząd X może wydawać zasady współpracy w obszarach zarządczych wiążące dla wskazanych w nim spółek Grupy X, które określają zadania i ryzyka poszczególnych spółek z Grupy X w danym obszarze zarządczym, jak również określone świadczenia poszczególnych spółek.

Z uwagi na powyższe, tj. funkcjonowanie zarówno Spółki X, jak i P. w ramach jednej Grupy, mając na uwadze cel funkcjonowania P. S.A. zawarty w § 61 Statutu P., jakim jest „prowadzenie działalności ukierunkowanej na realizację strategii grupy X determinującej interes grupy X”, a także dokonanego podziału zadań, kompetencji oraz ryzyk ponoszonych przez wymienione podmioty na podstawie przyjętej Strategii Korporacyjnej, Modelu Biznesowego oraz wydanych na podstawie Kodeksu Grupy X Zasad Współpracy w Obszarach Zarządczych, które są wiążące zarówno dla X, jak i P., istnieje konieczność dokonania rozliczeń pomiędzy X, a P., których podstawą będzie umowa rozliczeniowa („Umowa”).

Umowa określa zasady rozliczeń pomiędzy X a P. z tytułu (i) realizacji zadań operatora handlowo-technicznego, (ii) zawierania i wykonywania umów sprzedaży energii elektrycznej, (iii) zarządzania grupą instalacji C02 oraz (iv) zapewnienia bezpieczeństwa i ciągłości dostaw węgla, w odpowiedniej ilości i jakości, spełniających oczekiwania oraz wymagania technologiczne i środowiskowe P.

Stosownie do przyjętego Modelu Biznesowego i przyjętych zasad współpracy, rola P. zostanie sprowadzona do roli producenta kontraktowanego energii elektrycznej ponoszącego ograniczone ryzyka. Głównym zadaniem P. będzie zapewnienie określonego poziomu dyspozycyjności jednostek wytwórczych oraz realizacja grafików zadanych przez X.

Z kolei X przejmie kluczowe ryzyka wynikające z realizacji sprzedaży energii elektrycznej, obrotu węglem oraz uprawnieniami do emisji CO2, w szczególności: ryzyko ceny, ryzyko wolumenu oraz ryzyko kredytowe. Ponadto, X ponosić będzie ryzyko podwyższonych kosztów zmiennych produkcji energii elektrycznej wynikających z błędnego planu produkcji, ryzyko pokrycia kosztów stałych funkcjonowania P., ryzyko związane z obsługą rynku bilansującego, w tym zgłaszania umów sprzedaży energii do operatora systemu przesyłowego, ryzyko wolumenach regulacyjne związane m.in. z zasadami rozliczeń z tytułu świadczenia przez P. usług systemowych oraz uczestniczenia przez P. w rynku bilansującym.

W ramach realizowanych funkcji i roli P. w Modelu Biznesowym, X gwarantować będzie P. uzyskanie gwarantowanego narzutu zysku.

W konsekwencji, rozliczenia dokonywane pomiędzy stronami Umowy zostaną ustalone tak, aby P. w każdym przypadku realizowała zysk, który będzie odpowiadał rynkowemu poziomowi zysku producenta energii o rutynowanych funkcjach i ograniczonym ryzyku. Celem P. będzie bowiem ograniczenie ryzyka ponoszonego w związku z prowadzeniem działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej w zamian za osiągnięcie w długim okresie stabilnego i gwarantowanego poziomu zysku, współmiernego do pełnionych funkcji, angażowanych aktywów oraz ponoszonych ryzyk.

Powyższy cel zostanie osiągnięty poprzez przyjęty przez strony sposób kalkulacji wynagrodzenia X ustalonego (w uproszczeniu), jako różnica pomiędzy przychodami ze sprzedaży energii a kosztami jej wytworzenia powiększonymi o rynkowy narzut zysku P. Konsekwentnie całość nadwyżki ze sprzedaży energii elektrycznej będzie alokowana do X, z drugiej strony – X gwarantujący osiągnięcie przez P. gwarantowanego narzutu zysku może być obowiązany, w niektórych latach obowiązywania Umowy, do dokonania odpowiednich dopłat na rzecz P. („Dopłata do zysku”). Obowiązek dokonania przez X na rzecz P. Dopłaty do zysku wystąpi, gdy różnica pomiędzy przychodami ze sprzedaży energii a kosztami jej wytworzenia powiększonymi o rynkowy narzut zysku P. będzie miała wartość ujemną. Sytuacja taka będzie mogła mieć miejsce przykładowo w przypadku nagłego wzrostu kosztów produkcji energii przy jednoczesnym spadku cen jej sprzedaży.

W ramach Umowy pomiędzy stronami dokonywane będą następujące rozliczenia:

*   Miesięczne – w oparciu o zdefiniowany w Umowie wzór, na podstawie planowych w danym miesiącu kosztów i przychodów. Rozliczenia miesięczne dokonywane będą na podstawie danych z najbardziej aktualnej prognozy wykonania budżetu P. opracowywanej przez P. zgodnie z regulacjami wewnętrznymi Grupy X. Rozliczenie miesięczne stanowić będą podstawę do wystawienia przez X faktur sprzedażowych na rzecz P.
*   Kwartalne – mające charakter rozliczeń dokonywanych w oparciu o dane rzeczywiste dotyczące kosztów i przychodów oraz zdefiniowany w Umowie wzór rozliczeń kwartalnych. Rozliczenia kwartalne stanowić będą podstawę do wystawienia przez X faktur korygujących dokonane rozliczenia miesięczne.
*   Roczne – stanowiące ostateczne rozliczenie dokonywane pomiędzy Stronami z tytułu wykonanej w danym roku kalendarzowym Umowy. Rozliczenie roczne dokonywane będzie w oparciu o zdefiniowany przez Strony wzór rozliczenia rocznego. Rozliczenie roczne stanowić będzie podstawę do wystawienia przez X faktur korygujących dokonane rozliczenia miesięczne i kwartalne lub do wystawiania noty kredytowej stanowiącej Dopłatę do zysku P., której celem będzie osiągnięcie przez P. założonego poziomu gwarantowanego narzutu zysku.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 3 sierpnia 2011r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Spółka oraz jej kontrahent, tj. „X” S.A. są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi. Rejestracja na VAT w przypadku Spółki miała miejsce 21 czerwca 2000r., natomiast rejestracja na VAT „X” miała miejsce 13 marca 2007r.
2.  Ponieważ w przypadku nowego Modelu Biznesowego Grupy Kapitałowej X, Spółka pełnić będzie ograniczone funkcje oraz ponosić będzie ograniczone ryzyka związane jedynie ze standardowymi funkcjami produkcyjnymi (w szczególności nie będzie ponosić ryzyka handlowego i ryzyka zmiany cen), przyjęty model rozliczeń uwzględnia ograniczony wpływ tych ryzyk na poziom zysku Spółki. Analogicznie, przyjęty model rozliczeń umożliwia X otrzymywanie wynagrodzenia (premii) z tytułu przejmowanych funkcji i ryzyk. W nowym Modelu Biznesowym, Spółka pełnić będzie funkcje analogiczne do tych, jakie pełni producent na zlecenie i ponosić będzie ograniczone ryzyka biznesowe. W typowym modelu „produkcji na zlecenie”, producent kontraktowy realizuje całość swojej produkcji na wyłączne zlecenie i pod ścisłe zamówienia grupy kapitałowej, do której należy. Z uwagi jednak na obowiązek sprzedaży przez wytwórców części energii poprzez publiczne formy sprzedaży, w tym giełdy towarowe, w planowanym przez strony Umowy Modelu Biznesowym nie ma możliwości zastosowania typowego schematu produkcji na zlecenie. Energia elektryczna musi być bowiem sprzedawana przez Spółkę zgodnie z art. 49a ustawy Prawo energetyczne (w szczególności poprzez giełdę towarową, przetargi publiczne lub na rynkach regulowanych w rozumieniu ustawy z 29 lipca 2005 roku o obrocie instrumentami finansowymi). Zatem w celu prawidłowego odzwierciedlenia w Umowie ekonomicznego sensu transakcji, gdzie:
    *   Spółka pełnić będzie de facto funkcje i ponosić ryzyka analogiczne do producenta kontraktowego, ale sprzedawać będzie energię bezpośrednio do odbiorców spoza Grupy Kapitałowej X (przedmiotem Umowy a zatem i rozliczeń nie może być energia wyprodukowana przez Spółkę),
    *   X przejmie kluczowe funkcje związane z prowadzeniem handlu energią elektryczną, CO2 i zakupem paliw oraz zarządzaniem produkcją energii elektrycznej, jak również ryzyka (ryzyko ceny, ryzyko wolumenu oraz ryzyko kredytowe) i aktywa związane z tymi funkcjami – a w szczególności odpowiedzialność za optymalizację kosztów zmiennych produkcji i przychodów ze sprzedaży energii elektrycznej,należy uznać, iż X świadczyć będzie określone usługi na rzecz Spółki, za które wynagrodzeniem będzie różnica pomiędzy ceną uzyskaną z rynku, z tytułu sprzedaży energii elektrycznej (wyprodukowanej przez Spółkę) a „wynagrodzeniem należnym Spółce” gwarantującym producentowi stały rynkowy poziom zysku adekwatnego do funkcji i aktywów oraz ograniczonego ryzyka oraz zwrot poniesionych kosztów. Pośrednio można zatem uznać, iż Umowa przewiduje określony poziom wynagrodzenia (a dokładnie zysku) dla Spółki z tytułu wyprodukowanej energii elektrycznej. Należy mieć jednak na uwadze stan prawny oraz faktyczny (energia elektryczna nie jest i nie może być sprzedawana przez Spółkę na rzecz X), zgodnie z którym, pomimo pełnienia przez Spółkę funkcji producenta na zlecenie, przedmiotem Umowy nie jest sprzedaż energii elektrycznej. Zgodnie z wypracowanym modelem rozliczeń w przypadku, gdy przychody z tytułu sprzedaży energii będą wyższe od „wynagrodzenia należnego Spółce”, uzyskana w ten sposób nadwyżka przekazywana będzie do X (jako wynagrodzenie za usługi, określone szczegółowo w Umowie). W sytuacji, gdyby przychody ze sprzedaży energii na rynku okazały się niższe od „wynagrodzenia należnego Spółce”, X będzie zwracać Spółce różnicę umożliwiającą wytwórcy zrealizowanie rynkowego poziomu wynagrodzenia (z tytułu sprzedanej na rynku energii). Zatem zwrot takiej różnicy, nazwanej na potrzeby opisywanej transakcji „dopłatą do zysku”, będzie konsekwencją zawarcia przez Spółkę Umowy i zobowiązania się do pełnienia roli producenta na zlecenie (oraz szeregu związanych z tym czynności, z których najistotniejsze zostały wskazane poniżej w punkcie 7). Jednak mając na uwadze to, że produkcja i sprzedaż energii przez Spółkę dokonywana będzie na rzecz podmiotów spoza Grupy Kapitałowej X, a przedmiotem Umowy będzie świadczenie usług przez X na rzecz Spółki nie można uznać, iż dopłata do zysku stanowić będzie wynagrodzenie Spółki z tytułu jakichkolwiek czynności (dostawy towarów lub świadczenia usług) na rzecz X. Podsumowując, dopłata do zysku (jeśli wystąpi), będzie konsekwencją przyjętego przez strony Umowy modelu rozliczeń, wypracowanego w oparciu o obowiązujące przepisy, wytyczne i praktykę dotyczącą ustalania cen transferowych na poziomie rynkowym.
3.  W ramach planowanej Umowy, X będzie wykonywał na rzecz Spółki następujące usługi:
    *   zadania operatora handlowo-technicznego, a w tym:
        *   planowanie pracy jednostek wytwórczych w długim horyzoncie czasowym,
        *   bieżące optymalizowanie pracy jednostek wytwórczych,
        *   obsługę komunikacyjną i handlową,
        *   wspieranie Spółki w procesie rozliczeń,
    *   usługi związane z pośrednictwem w zawieraniu i wykonywaniu umów sprzedaży energii elektrycznej, a w tym:
        *   planowanie sprzedaży energii elektrycznej,
        *   prowadzenie operacji handlowych,
        *   ewidencjonowanie i prowadzenie rozliczeń,
    *   usługi w zakresie zarządzania grupą instalacji CO2, a w tym:
        *   formułowanie, uzgadnianie, realizację oraz raportowanie strategii działania w obszarze CO2,
        *   zawieranie umów, realizację handlu, raportowanie roczne,
        *   funkcje związane z administrowaniem,
        *   monitorowanie, sprawozdawczość, weryfikację emisji CO2,
    *   usługi zakupu i sprzedaży paliwa niezbędnego do wytwarzania energii elektrycznej, a w tym:
        *   przygotowywanie strategii w zakresie polityki paliwowej,
        *   długoterminową gospodarkę paliwami,
        *   zakup i sprzedaż paliw,
        *   bieżącą gospodarkę paliwami.
4.  Świadczenia wykonywane przez X na rzecz Spółki wynikające z planowanej Umowy (a wymienione w pkt 3) dokonywane będą przez cały okres obowiązywania Umowy, niezależnie od faktu, czy wynagrodzenie kalkulowane w sposób wskazany we wniosku przyjmować będzie wartość dodatnią, czy też ujemną.
5.  Zgodnie z planowaną Umową, dopłata do zysku będzie następowała wyłącznie w ramach ostatecznego rozliczania rocznego między stronami Umowy, tj. Spółką a X (po ustaleniu ostatecznych wielkości przychodów i kosztów Spółki, na podstawie zweryfikowanych rocznych sprawozdań finansowych).
6.  Model Biznesowy przewiduje przejęcie przez X kluczowych funkcji związanych z prowadzeniem handlu energią elektryczną, CO2 i węglem oraz zarządzaniem produkcją energii elektrycznej, jak również ryzyk i aktywów związanych z tymi funkcjami. W rezultacie odpowiedzialność za optymalizację kosztów zmiennych produkcji i przychodów ze sprzedaży energii elektrycznej zostanie skoncentrowana w X. X przejmie ryzyka wynikające z realizacji sprzedaży energii elektrycznej, a w tym w szczególności:
    *   ryzyko płynności rynku,
    *   ryzyko zmiany ceny produktów notowanych na giełdach i platformach obrotu oraz sprzedawanych w ramach przetargów,
    *   ryzyko zmienności produktowej,
    *   ryzyko windykacji,
    *   ryzyko podwyższonych kosztów zmiennych produkcji energii elektrycznej wynikających z błędnego planu produkcji, dotyczące głównie planowania produkcji w instalacjach wytwórczych o relatywnie niższej sprawności,
    *   ryzyko pokrycia kosztów stałych funkcjonowania Spółki z przychodów uzyskanych ze sprzedaży energii elektrycznej wytworzonej w instalacjach wytwórczych Spółki,
    *   ryzyko optymalizacji kosztu zakupu dodatkowych uprawnień do emisji CO2,
    *   ryzyko zmian cen paliw i dostaw paliw w wymaganych wolumenach,
    *   ryzyko związane z obsługą komunikacyjną rynku bilansującego, w tym zgłaszania umów sprzedaży energii do Operatora Systemu Przesyłowego (np. brak zgłoszeń lub błędne zgłoszenia z winy X lub w związku z awarią systemów informatycznych OSP).Konsekwentnie, wszelkie działania lub zaniechania X, a w szczególności materializacja któregokolwiek z ww. ryzyk mogą spowodować, iż w określonym okresie rozliczeniowym (roku kalendarzowym), przychody (zyski) osiągnięte przez Spółkę z tytułu sprzedaży energii elektrycznej, nie osiągną gwarantowanego Umową poziomu. W takim przypadku wystąpi konieczność dokonania przez X na rzecz Spółki dopłaty do zysku. Oznacza to jednak, iż zgodnie z przyjętym modelem rozliczeń (uwzględniającym zasady ustalania cen transferowych na poziomie rynkowym), Spółka w każdym przypadku – a zatem również w sytuacji materializacji ww. ryzyk – osiągnie docelowy poziom zysku.
7.  Stosownie do planowanej Umowy Spółka obowiązana będzie do:
    *   udostępniania informacji i dokumentacji związanej z funkcjonowaniem instalacji wytwórczych w zakresie i formie uzgodnionej z X,
    *   utrzymywania instalacji wytwórczych w należytym stanie technicznym,
    *   zapewnienia X dyspozycyjności poszczególnych instalacji wytwórczych oraz
    *   dysponowania mocą instalacji wytwórczych, zgodnie z instrukcjami X (przepisami prawa i właściwą koncesją na wytwarzanie energii elektrycznej).Konsekwentnie podstawowym celem, jaki X osiągnie dzięki zawarciu planowanej Umowy będzie zapewnienie mu przez Spółkę uzgodnionej mocy dyspozycyjnej Instalacji Wytwórczych – w uproszczeniu, X będzie miał bezpośredni wpływ na wykorzystanie mocy produkcyjnych Spółki. Przy założeniu zaś optymalizacji oraz poprawy efektywności działań podejmowanych przez X w ramach planowanej Umowy (które wymieniono w pkt 3 powyżej), X będzie uzyskiwać bezpośrednią i wymierną korzyść finansową w postaci partycypacji w zysku z tytułu sprzedaży energii przez Spółkę – powyżej gwarantowanego poziomu zysku należnego Spółce. Podsumowując, w wyniku zawarcia Umowy, X będzie miał wpływ na optymalne wykorzystanie mocy produkcyjnych Spółki, a z tytułu świadczenia usług wymienionych szczegółowo w Umowie, uzyska wynagrodzenie będące różnicą pomiędzy ceną za sprzedaną energię a poziomem gwarantowanego Spółce zysku.
8.  Stosownie do planowanej Umowy X będzie wykonywał na rzecz Spółki następujące usługi:
    *   zadania operatora handlowo-technicznego, składające się na:
        *   planowanie pracy jednostek wytwórczych w długim horyzoncie czasowym,
        *   bieżące optymalizowanie pracy jednostek wytwórczych,
        *   obsługę komunikacyjną i handlową,
        *   wspieranie Spółki w procesie rozliczeń,
    *   usługi związane z pośrednictwem w zawieraniu i wykonywaniu umów sprzedaży energii elektrycznej, składające się na:
        *   planowanie sprzedaży energii elektrycznej,
        *   prowadzenie operacji handlowych,
        *   ewidencjonowanie i prowadzenie rozliczeń,
    *   usługi w zakresie zarządzania grupą instalacji CO2, składające się na:
        *   formułowanie, uzgadnianie, realizację oraz raportowanie strategii działania w obszarze CO2,
        *   zawieranie umów, realizację handlu, raportowanie roczne,
        *   funkcje związane z administrowaniem,
        *   monitorowanie, sprawozdawczość, weryfikację emisji CO2,
    *   usługi zakupu i sprzedaży paliwa niezbędnego do wytwarzania energii elektrycznej, składające się na:
        *   przygotowywanie strategii w zakresie polityki paliwowej,
        *   długoterminową gospodarkę paliwami,
        *   zakup i sprzedaż paliw,
        *   bieżącą gospodarkę paliwami.
        
        Wszystkie ww. czynności będą wykonywane przez X na rzecz Spółki (nie odwrotnie). Stosownie do treści wezwania, Spółka pragnie podkreślić, że w ramach planowanej Umowy, X będzie prowadził operacje handlowe w imieniu i na rzecz Spółki. W szczególności zaś X będzie organizował przetargi na sprzedaż energii elektrycznej zgodnie z przepisami prawa, prowadził kontraktację energii elektrycznej wytwarzanej przez Spółkę z zachowaniem ograniczeń prawnych, zawierał umowy ramowe, prowadził negocjacje z kontrahentami, a także udostępniał środki finansowe na potrzeby zabezpieczeń w transakcjach handlowych.
9.  Przedmiotem sprzedaży na fakturach wystawianych przez X na rzecz Spółki będzie szereg usług wykonywanych przez X (o których mowa szczegółowo w pkt 3) w danym okresie rozliczeniowym, równym jednemu miesiącowi kalendarzowemu. X zamierza definiować przedmiot sprzedaży, jako „Z tytułu usług wykonanych zgodnie z Umową między „X” S.A. a P. S.A.”. Konsekwentnie, przedmiotem faktur korygujących będzie korekta wyżej zdefiniowanej sprzedaży dokonanej w okresach miesięcznych oraz odpowiednio kwartalnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dopłata do zysku P. dokonywana przez X na podstawie Umowy, jako czynność niepodlegająca podatkowi od towarów i usług („podatek VAT”), może zostać dokonana na podstawie noty kredytowej wystawionej przez X?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do zapisów Umowy, rezultatem rozliczenia rocznego może być konieczność wystawienia przez X faktur korygujących dokonane rozliczenia miesięczne lub kwartalne oraz dokonanie Dopłaty do zysku na rzecz P., celem osiągnięcia przez P. w związku z Umową założonego poziomu gwarantowanego narzutu zysku.

Tym samym, jeśli zdarzyłoby się, iż w wyniku dokonania rozliczenia rocznego na podstawie zdefiniowanego przez Strony Umowy wzoru, X byłby obowiązany skorygować całość obrotu z P. dokonanego w trakcie roku i dodatkowo obowiązany byłby do dokonania Dopłaty do zysku P., wówczas w opinii P. dokumentem księgowym, na podstawie którego przedmiotowa Dopłata do zysku powinna mieć miejsce, powinna być nota kredytowa wystawiona przez X lub nota uznaniowa wystawiona przez P.

P. pragnie bowiem podkreślić, iż nie ulega wątpliwości, że Dopłata do zysku dokonywana w związku z Umową na jej rzecz nie stanowi jednej z czynności opodatkowanych podatkiem VAT, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. W szczególności Dopłata do zysku nie może zostać uznana za odpłatne świadczenie usług, gdyż brak jest związku pomiędzy Dopłatą uiszczaną przez X, a jakimkolwiek świadczeniem ze strony P. Powyższa konkluzja wynika z zasad współpracy, na podstawie których X jest wyłącznym podmiotem świadczącym określone usługi, a P. wyłącznym podmiotem na rzecz którego usługi te są świadczone.

W tej kwestii wielokrotnie wypowiadał się Europejski Trybunał Sprawiedliwości, m.in. w orzeczeniu w sprawie Staatssecretans van Financien (sygn. 154/80) Trybunał stwierdził, iż (…) świadczenie usług podlega opodatkowaniu (\`(...)\`), gdy usługi są świadczone w zamian za wynagrodzenie, a podstawę opodatkowania takiej usługi stanowi wszystko, co składa się na wynagrodzenie za tę usługę; musi zatem istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem.

Konsekwentnie, Dopłata do zysku uzyskiwana przez P., jako niespełniająca definicji świadczenia usług na podstawie ustawy o VAT nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Analogiczne stanowisko odnośnie relacji między otrzymanym wynagrodzeniem a świadczeniem zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 28 lipca 2008r. (sygn. IBPP3/443-357/08/BWo), w której stwierdził, iż aby dana czynność (dostawa towarów czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Stanowisko zbieżne z podejściem P. w zakresie niepodlegania Dopłaty do zysku podatkowi VAT wyrazili także w szczególności: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 10 stycznia 2008r. (sygn. IPPP1-443-588/07-4/RK) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 30 kwietnia 2009r. (sygn. ILPP2/443-274/09-2/SJ).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem P. dokumentem księgowym, na podstawie którego nastąpić może Dopłata do zysku uiszczana na jej rzecz, powinna być nota kredytowa wystawiona przez X lub nota uznaniowa wystawiona przez P., nie zaś faktura VAT. Konsekwentnie P. wnioskuje o potwierdzenie prawidłowości prezentowanego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r.) przez towary rozumie rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – w myśl art. 8 ust. 1 tej ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że „X” S.A. oraz „P.” S.A. należą do Grupy X, która jest jednym organizmem gospodarczym nie mającym osobowości prawnej, którą tworzą: X (jako spółka dominująca) oraz spółki zależne od wymienionego podmiotu, w tym P.

W związku z powyższym Zarząd X podjął decyzję o powołaniu uchwałą Grupy X oraz przyjął Kodeks Grupy X, jako podstawowy akt normatywny funkcjonowania Grupy X. Jednocześnie w dniu 28 października 2010r. Walne Zgromadzenie P. podjęło uchwałę o przystąpieniu do ww. Grupy X oraz o przyjęciu Kodeksu Grupy X. Na podstawie Kodeksu Grupy X, Zarząd X może wydawać zasady współpracy w obszarach zarządczych wiążące dla wskazanych w nim spółek Grupy X, które określają zadania i ryzyka poszczególnych spółek z Grupy X w danym obszarze zarządczym, jak również określone świadczenia poszczególnych spółek.

Z uwagi na powyższe, tj. funkcjonowanie zarówno Spółki X, jak i P. w ramach jednej Grupy, mając na uwadze cel funkcjonowania P. S.A. zawarty w § 61 Statutu P., jakim jest „prowadzenie działalności ukierunkowanej na realizację strategii grupy X determinującej interes grupy X”, a także dokonanego podziału zadań, kompetencji oraz ryzyk ponoszonych przez wymienione podmioty na podstawie przyjętej Strategii Korporacyjnej, Modelu Biznesowego oraz wydanych na podstawie Kodeksu Grupy X Zasad Współpracy w Obszarach Zarządczych, które są wiążące zarówno dla X, jak i P., istnieje konieczność dokonania rozliczeń pomiędzy X, a P., których podstawą będzie umowa rozliczeniowa („Umowa”).

Umowa określa zasady rozliczeń pomiędzy X a P. z tytułu (i) realizacji zadań operatora handlowo-technicznego, (ii) zawierania i wykonywania umów sprzedaży energii elektrycznej, (iii) zarządzania grupą instalacji C02 oraz (iv) zapewnienia bezpieczeństwa i ciągłości dostaw węgla, w odpowiedniej ilości i jakości, spełniających oczekiwania oraz wymagania technologiczne i środowiskowe P.

Stosownie do przyjętego Modelu Biznesowego i przyjętych zasad współpracy, rola P. zostanie sprowadzona do roli producenta kontraktowanego energii elektrycznej ponoszącego ograniczone ryzyka. Głównym zadaniem P. będzie zapewnienie określonego poziomu dyspozycyjności jednostek wytwórczych oraz realizacja grafików zadanych przez X.

Z kolei X przejmie kluczowe ryzyka wynikające z realizacji sprzedaży energii elektrycznej, obrotu węglem oraz uprawnieniami do emisji CO2, w szczególności: ryzyko ceny, ryzyko wolumenu oraz ryzyko kredytowe. Ponadto, X ponosić będzie ryzyko podwyższonych kosztów zmiennych produkcji energii elektrycznej wynikających z błędnego planu produkcji, ryzyko pokrycia kosztów stałych funkcjonowania P., ryzyko związane z obsługą rynku bilansującego, w tym zgłaszania umów sprzedaży energii do operatora systemu przesyłowego, ryzyko wolumenach regulacyjne związane m.in. z zasadami rozliczeń z tytułu świadczenia przez P. usług systemowych oraz uczestniczenia przez P. w rynku bilansującym.

W ramach realizowanych funkcji i roli P. w Modelu Biznesowym, X gwarantować będzie P. uzyskanie gwarantowanego narzutu zysku.

W konsekwencji, rozliczenia dokonywane pomiędzy stronami Umowy zostaną ustalone tak, aby P. w każdym przypadku realizowała zysk, który będzie odpowiadał rynkowemu poziomowi zysku producenta energii o rutynowanych funkcjach i ograniczonym ryzyku. Celem P. będzie bowiem ograniczenie ryzyka ponoszonego w związku z prowadzeniem działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej w zamian za osiągnięcie w długim okresie stabilnego i gwarantowanego poziomu zysku, współmiernego do pełnionych funkcji, angażowanych aktywów oraz ponoszonych ryzyk.

Powyższy cel zostanie osiągnięty poprzez przyjęty przez strony sposób kalkulacji wynagrodzenia X ustalonego (w uproszczeniu), jako różnica pomiędzy przychodami ze sprzedaży energii a kosztami jej wytworzenia powiększonymi o rynkowy narzut zysku P. Konsekwentnie całość nadwyżki ze sprzedaży energii elektrycznej będzie alokowana do X, z drugiej strony – X gwarantujący osiągnięcie przez P. gwarantowanego narzutu zysku może być obowiązany, w niektórych latach obowiązywania Umowy, do dokonania odpowiednich dopłat na rzecz P. („Dopłata do zysku”). Obowiązek dokonania przez X na rzecz P. Dopłaty do zysku wystąpi, gdy różnica pomiędzy przychodami ze sprzedaży energii a kosztami jej wytworzenia powiększonymi o rynkowy narzut zysku P. będzie miała wartość ujemną. Sytuacja taka będzie mogła mieć miejsce przykładowo w przypadku nagłego wzrostu kosztów produkcji energii przy jednoczesnym spadku cen jej sprzedaży.

W ramach Umowy pomiędzy stronami dokonywane będą rozliczenia miesięczne, kwartalne i roczne.

Zgodnie z planowaną Umową, dopłata do zysku będzie następowała wyłącznie w ramach ostatecznego rozliczania rocznego między stronami Umowy, tj. Spółką a X (po ustaleniu ostatecznych wielkości przychodów i kosztów Spółki, na podstawie zweryfikowanych rocznych sprawozdań finansowych).

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy odnoszą się do kwestii, czy dopłata do zysku P. dokonywana przez X na podstawie Umowy, jako czynność niepodlegająca podatkowi od towarów i usług, może zostać dokonana na podstawie noty kredytowej wystawionej przez X.

Kluczowym w zaistniałej sytuacji jest zatem rozstrzygnięcie, czy dokonywana przez X na rzecz Wnioskodawcy płatność pieniężna w postaci tzw. dopłaty do zysku stanowi wynagrodzenie z tytułu jakiegokolwiek świadczenia (dostawy towarów lub świadczenia usług) wykonywanego przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki X.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż w związku z funkcjonowaniem X (jako spółki dominującej) oraz P. (jako spółki zależnej) w ramach Grupy X dokonany został podział zadań, kompetencji oraz ryzyk ponoszonych przez wymienione podmioty na podstawie przyjętej Strategii Korporacyjnej, Modelu Biznesowego oraz wydanych na podstawie Kodeksu Grupy X Zasad Współpracy w Obszarach Zarządczych, które są wiążące zarówno dla X, jak i P.

W związku z powyższym rola P. (stosownie do przyjętego Modelu Biznesowego i przyjętych zasad współpracy), zostanie sprowadzona do roli producenta kontraktowanego energii elektrycznej ponoszącego ograniczone ryzyka. Głównym zadaniem P. będzie zapewnienie określonego poziomu dyspozycyjności jednostek wytwórczych oraz realizacja grafików zadanych przez X.

Celem P. będzie ograniczenie ryzyka ponoszonego w związku z prowadzeniem działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej w zamian za osiągnięcie w długim okresie stabilnego i gwarantowanego poziomu zysku, współmiernego do pełnionych funkcji, angażowanych aktywów oraz ponoszonych ryzyk.

W nowym Modelu Biznesowym, Wnioskodawca pełnić będzie funkcje analogiczne do tych, jakie pełni producent na zlecenie i ponosić będzie ograniczone ryzyka biznesowe.

Z powyższego wynika, iż Umowa zobowiązuje Wnioskodawcę do pełnienia roli producenta na zlecenie oraz do wykonywania szeregu związanych z tym czynności. Stosownie bowiem do planowanej Umowy Wnioskodawca zobowiązany będzie do udostępniania informacji i dokumentacji związanej z funkcjonowaniem instalacji wytwórczych w zakresie i formie uzgodnionej z X, utrzymywania instalacji wytwórczych w należytym stanie technicznym, zapewnienia X dyspozycyjności poszczególnych instalacji wytwórczych oraz dysponowania mocą instalacji wytwórczych, zgodnie z instrukcjami X (przepisami prawa i właściwą koncesją na wytwarzanie energii elektrycznej).

Podstawowym zaś celem, jaki X osiągnie dzięki zawarciu planowanej Umowy będzie zapewnienie mu przez Wnioskodawcę uzgodnionej mocy dyspozycyjnej Instalacji Wytwórczych co oznacza, że X będzie miał bezpośredni wpływ na wykorzystanie mocy produkcyjnych Spółki.

Wobec powyższego uznać należy, iż na mocy zawartej Umowy Wnioskodawca zobowiązany został do określonego zachowania względem Spółki X. Wnioskodawca bowiem spełniać będzie rolę producenta na zlecenie oraz będzie zapewniał Spółce X uzgodnioną moc dyspozycyjną Instalacji Wytwórczych.

Zatem w tej konkretnej sytuacji otrzymana przez Wnioskodawcę dopłata do zysku stanowić będzie rodzaj wynagrodzenia za określone zachowanie się Wnioskodawcy w stosunku do Spółki X. W przedmiotowej sprawie istnieje element wzajemności, konieczny do uznania, że płatność w formie dopłaty do zysku jest wynagrodzeniem za świadczoną usługę.

Działania podejmowane przez Wnioskodawcę należy uznać w tej sytuacji jako świadczenie usługi za wynagrodzeniem na rzecz Spółki X. Jako zapłatę za wykonane usługi Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie w postaci tzw. dopłaty do zysku.

W ocenie tut. organu stwierdzić należy, że z zawartej Umowy wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy nie wynika, aby to wyłącznie X miał świadczyć usługi na rzecz P., lecz że dokonany został podział „zadań, kompetencji oraz ryzyk ponoszonych przez wymienione podmioty” a zatem każda ze Stron będzie zobowiązana do wykonywania określonych w umowie czynności (tj. do zachowania się zgodnego z postanowieniami umowy).

W związku z powyższym jakąkolwiek płatność (niezależnie od jej nazwy) należną którejkolwiek ze Stron w związku z zawartą Umową należy uznać za wynagrodzenie z tytułu czynności, do wykonania których Strona została zobowiązana Umową.

W świetle powyższego zachowanie Wnioskodawcy pełniącego rolę producenta na zlecenie i wykonującego szereg związanych z tym czynności wymienionych w treści wniosku, jak również zapewniającego Spółce X uzgodnioną moc dyspozycyjną Instalacji Wytwórczych, należy uznać za świadczenie usług zgodnie z cyt. art. 8 ust. 1 ustawy VAT, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 106 ust. 1 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011r.), podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Stosownie do § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.

W przedmiotowej sprawie zarówno Wnioskodawca, jak i kontrahent, są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi.

Wobec powyższego Wnioskodawca na mocy art. 106 ust. 1 ww. ustawy jest zobowiązany do udokumentowania świadczonych przez siebie usług fakturą VAT, spełniającą wymogi określone powołanym wyżej rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r.

Reasumując należy stwierdzić, że otrzymana „dopłata do zysku” stanowić będzie w rzeczywistości wynagrodzenie z tytułu świadczonej przez Wnioskodawcę usługi, która – zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i winna zostać udokumentowana poprzez wystawienie faktury VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, iż analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Ponadto należy zauważyć, iż powoływane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne niewątpliwie kształtują sytuację prawną podatników w ich indywidualnych sprawach, lecz dotyczą konkretnego stanu faktycznego i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego. Powyższe oznacza, że interpretacje przepisów prawa podatkowego należy traktować indywidualnie.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.