Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.265.2019.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-22
Teza: opodatkowania sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: działki; pełnomocnictwo
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2019 r. (data wpływu 19 czerwca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 lipca 2019 r., (data wpływu 12 lipca 2019 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 5 lipca 2019 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.265.2019.1.MK (doręczone w dniu 10 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10 lipca 2019 r., (data wpływu 12 lipca 2019 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 5 lipca 2019 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.265.2019.1.MK.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni wspólnie z mężem jest na zasadach wspólnoty majątkowej małżeńskiej właścicielką gospodarstwa rolnego nabytego od jej teściów umową darowizny z dnia 22 stycznia 1999 r., w skład którego wchodzi m.in. działka ew. nr 225/3 o pow. 0,6295 ha objęta księgą wieczystą Kw. Opisana działka powstała w wyniku podziału działki ew. nr 225/1 na działki ew. nr 225/2 i 225/3 zrealizowanego przez G. w związku z budową autostrady w 2006 r., efektem czego była przymusowa sprzedaż działki ew. nr 225/2 G. - Skarbowi Państwa oraz bardzo niekorzystne z punktu widzenia racjonalnego gospodarowania usytuowanie działki ew. nr 223/5 po drugiej stronie autostrady. Wnioskodawczyni z tytułu prowadzenia gospodarstwa rolnego posiada status rolnika ryczałtowego oraz nigdy nie była w ramach prowadzonej działalności rolniczej podatnikiem VAT, a przedmiotowa nieruchomość (dz. ew. 225/3) nigdy nie była wykorzystywana w ramach czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (VAT). Opisana działka ew. nr 225/3 jest niezabudowanym gruntem ornym RIVa, RIVb, położona na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonym w 2007 r. z inicjatywy lokalnych władz samorządowych. Nie była i nie jest przedmiotem umów dzierżawy, najmu, leasingu użytkowania, oraz innych umów o podobnym charakterze, ani nie była udostępniana odpłatnie osobom trzecim.

Wnioskodawczyni wraz z mężem zawarła ze spółką prawa handlowego C. przedwstępną umowę sprzedaży z dnia 16 maja 2016 r., na podstawie, której zobowiązała się do sprzedaży wolnej od wszelkich obciążeń działki ew. nr 225/3 za cenę 250 zł za metr kw., a kupująca spółka zobowiązała się ją kupić nie później niż do dnia 31 sierpnia 2019 r. po spełnieniu się warunków (warunki zawarcia umowy):

*   przeprowadzenia analizy stanu prawnego nieruchomości, w wyniku której stwierdzona będzie możliwość realizacji na nieruchomości planowanego przez kupującego zamierzenia budowlanego (budowa dwóch hal produkcyjnych, zaplecza biurowego i parkingów będzie realizowana na kilkunastu sąsiednich nieruchomościach);

*   uzyskania niezbędnych uzgodnień, opinii, warunków technicznych do przyłączenia energii elektrycznej, kanalizacji deszczowo-ściekowej, wody i gazu;

*   przeprowadzenia niezbędnych badań geologicznych w celu potwierdzenia istnienia warunków glebowo-środowiskowych niezbędnych dla planowanego przez kupującego zamierzenia budowlanego;

*   uzyskania prawomocnego pozwolenia na przebudowę fragmentu krajowego układu komunikacyjnego;

*   uzyskania prawomocnego pozwolenia na przebudowę drogi powiatowej oraz decyzji zatwierdzającej zmianę innych parametrów lokalnego układu komunikacyjnego niezbędnych dla planowanego zamierzenia budowlanego kupującego.

Warto podkreślić, że Wnioskodawczyni nie podejmowała w związku ze zbyciem przedmiotowej nieruchomości żadnych działań charakterystycznych dla profesjonalnych uczestników rynku obrotu nieruchomościami tj. podział większej nieruchomości (dz.ew. 225/1), w wyniku którego powstała, nastąpił w warunkach przymusu państwowego, nie było prowadzonych przez Wnioskodawczynię żadnych działań marketingowych związanych z publikacją czy emisją ogłoszeń i reklam w celu poszukiwań nabywcy, który sam się zgłosił do Wnioskodawczyni i jej męża oraz właścicieli sąsiednich gruntów z własnym projektem realizacji inwestycji.

Ponadto, Wnioskodawczyni w uzupełnieniu do wniosku wskazała, że udzieliła Kupującemu - jako inwestorowi w rozumieniu art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy z dn. 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane prawo do dysponowania nieruchomością (dz. ew. 225/3) dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, przygotowania planowanej przez Kupującego inwestycji, w zakresie przewidzianym przez ustawę z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane oraz inne przepisy techniczne, to jest do składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, składania i cofania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, prowadzenia badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, że działka ew. nr 225/3 jest wolna od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na niej zamierzonej przez Kupującego inwestycji, uzyskiwania wypisów i wyrysów z rejestru gruntów oraz udzieliła Kupującemu w tym zakresie jak i w celu zbadania stanu prawnego nieruchomości niezbędnego pełnomocnictwa. Zgodnie z umową wszystkie koszty oraz opłaty poniesione w opisanym zakresie obciążają Kupującego.

Opisane prawo do dysponowania nieruchomością na cele budowlane nie obejmuje zgody na prowadzenie jakichkolwiek robót fizycznych i prac budowlanych na terenie nieruchomości - z wyjątkiem badania gruntu i odwiertów.

Wnioskodawczym nie była i nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym uchwałą Rady Miasta i Gminy z dnia 18 maja 2007 r. działka ew. 225/3 znajduje się na terenie oznaczonym U/P - tereny zabudowy usługowej, obiektów produkcyjnych, składów i magazynów.

W skład prowadzonego przez Wnioskodawczynię gospodarstwa rolnego wchodzą inne działki, których nie zamierza zbywać, albowiem są niezbędne do prowadzonych upraw w ramach gospodarstwa rolnego.

Ponadto, Wnioskodawczyni uzupełniając wskazała, że opisane we wniosku o wydanie indywidulanej interpretacji podatkowej tzw. warunki zawarcia umowy zostały zastrzeżone na korzyść Kupującego, co oznacza, że Kupujący ma prawo żądać zawarcia umowy sprzedaży do upływu daty ostatecznej pomimo nie ziszczenia się któregokolwiek z warunków zawarcia umowy sprzedaży, pod warunkiem złożenia sprzedającemu przez Kupującego, najpóźniej w dacie zawarcia umowy sprzedaży, oświadczenia o zrzeczeniu się prawa żądania spełnienia któregokolwiek z warunków zawarcia umowy sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy jednorazowa transakcja sprzedaży działki ew. 225/3 dokonywana przez osobę fizyczną w ramach zarządu majątkiem osobistym, będącą rolnikiem ryczałtowym, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. 54, poz. 535, z późn. zm.) ?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Mając na względzie powyższe, należy zaznaczyć, że w opinii Wnioskodawczyni opisana transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ jest transakcją jednorazową, wykonywaną w ramach zarządu majątkiem osobistym (w tym przypadku objętym ustawową wspólnotą majątkową) Wnioskodawczyni. Pogląd ten znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie TSUE (w sprawach o sygn. C-180/10, C181/10, oraz wyrokach NSA (z dn. 30 listopada 2011 r. sygn. akt I FSK 1733/11, z dn. 22 lutego 2012 r. sygn. akt I FSK 1669/11), gdzie przyjmuje się, że ,,czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej” oraz że ,,aby móc uznać dokonywane czynności za podlegające opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej (VAT) konieczne jest po stronie zainteresowanego podejmowanie aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami poprzez angażowanie środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE Rady z dn. 28 listopada 2006 r. ws. wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dn. 11 grudnia 2006 r., z poźn. zm). Co jak przedstawiano wyżej nie miało miejsca w przedmiotowej sprawie, bowiem Wnioskodawczyni ani jej mąż nie podejmowali żadnych aktywnych działań mających za przedmiot opisaną działkę ew. nr 225/3, które można by porównywać do działań wykonywanych w sposób ciągły, zorganizowany, obliczonych na określony ustaloną taryfą zysk, podobnych do tych wykorzystywanych przez profesjonalne podmioty gospodarcze.

W drodze uzupełnienia własnego stanowiska w sprawie, należy zauważyć, że jednorazowe działania Kupującego jako tzw. inwestora podejmowane jego staraniem i na jego koszt na podstawie udzielonego mu przez Wnioskodawczynię umownego prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane w celu potwierdzenia przez niego możliwości realizacji na działce ew. nr 225/3 zamierzonej przez niego inwestycji o konkretnych, indywidualnych parametrach w postaci uzyskania satysfakcjonujących go pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, badań i odwiertów, z cała pewnością nie powinny zostać uznane za własne działania Wnioskodawczyni, a tym bardziej za zorganizowane, ciągłe czynności podejmowane w celach zarobkowych przez profesjonalnego uczestnika obrotu gospodarczego z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku VAT podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145). Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682 z późn. zm.).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowej traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy podkreślić, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ww. ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, gdyż związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Podkreślić przy tym należy, że pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy, nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest również czy podmiot dokonujący sprzedaży gruntu podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z tezy ww. orzeczenia wynika m.in., że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Zatem jak wynika z powyższego, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W konsekwencji powyższego, dostawę gruntu należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem – zbycie działki nie stanowi działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni wspólnie z mężem na zasadach wspólnoty majątkowej małżeńskiej jest właścicielką gospodarstwa rolnego nabytego umową darowizny z dnia 22 stycznia 1999 r., w skład którego wchodzi m.in. działka nr 225/3. Strona zawarła umowę przedwstępną sprzedaży z dnia 16 maja 2016 r. z podmiotem C., na mocy której zobowiązała się do sprzedaży wyżej wymienionej działki w terminie do dnia 31 sierpnia 2019 r. po spełnieniu się okoliczności tej umowy:

*   przeprowadzenia analizy stanu prawnego nieruchomości, w wyniku której stwierdzona będzie możliwość realizacji na nieruchomości planowanego przez kupującego zamierzenia budowlanego (budowa dwóch hal produkcyjnych, zaplecza biurowego i parkingów będzie realizowana na kilkunastu sąsiednich nieruchomościach);

*   uzyskania niezbędnych uzgodnień, opinii, warunków technicznych do przyłączenia energii elektrycznej, kanalizacji deszczowo-ściekowej, wody i gazu;

*   przeprowadzenia niezbędnych badań geologicznych w celu potwierdzenia istnienia warunków glebowo-środowiskowych niezbędnych dla planowanego przez kupującego zamierzenia budowlanego;

*   uzyskania prawomocnego pozwolenia na przebudowę fragmentu krajowego układu komunikacyjnego;

*   uzyskania prawomocnego pozwolenia na przebudowę drogi powiatowej oraz decyzji zatwierdzającej zmianę innych parametrów lokalnego układu komunikacyjnego niezbędnych dla planowanego zamierzenia budowlanego kupującego.

Wnioskodawczyni wskazała, że udzieliła Kupującemu prawa do dysponowania nieruchomością (dz. ew. 225/3) dla celów koniecznych do uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, przygotowania planowanej przez Kupującego inwestycji, oraz do składania oświadczeń o posiadanym prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, składania i cofania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, prowadzenia badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, że działka ew. nr 225/3 jest wolna od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na niej zamierzonej przez Kupującego inwestycji, uzyskiwania wypisów i wyrysów z rejestru gruntów oraz udzieliła Kupującemu w tym zakresie jak i w celu zbadania stanu prawnego nieruchomości niezbędnego pełnomocnictwa. Zgodnie z umową wszystkie koszty oraz opłaty poniesione w opisanym zakresie obciążają Kupującego.

Przedmiotowa nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana w ramach czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Nie była i nie jest przedmiotem umów dzierżawy, najmu, leasingu, użytkowania oraz innych umów o podobnym charakterze, ani nie była udostępniana odpłatnie osobom trzecim.

Wnioskodawczyni nie podejmowała w związku ze zbyciem przedmiotowej nieruchomości żadnych działań charakterystycznych dla profesjonalnych uczestników rynku obrotu nieruchomościami, nie było prowadzonych przez Wnioskodawczynię żadnych działań marketingowych związanych z publikacją czy emisją ogłoszeń i reklam w celu poszukiwań nabywcy, który sam się zgłosił do Wnioskodawczyni i jej męża oraz właścicieli sąsiednich gruntów z własnym projektem realizacji inwestycji. W skład prowadzonego przez Wnioskodawczynię gospodarstwa rolnego wchodzą inne działki, których nie zamierza zbywać, albowiem są niezbędne do prowadzonych upraw w ramach gospodarstwa rolnego. Ponadto, Wnioskodawczyni z tytułu prowadzenia gospodarstwa rolnego posiada status rolnika ryczałtowego oraz nigdy nie była w ramach prowadzonej działalności rolniczej podatnikiem VAT.

Przedmiotowa działka zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym uchwałą Rady Miasta i Gminy z dnia 18 maja 2007 r. znajduje się na terenie oznaczonym U/P - tereny zabudowy usługowej, obiektów produkcyjnych, składów i magazynów.

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości.

Jak już wcześniej wskazano, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT podmiot dokonujący dostawy w związku z przedmiotową sprzedażą musi wystąpić jako podatnik podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni zawarła umowę przedwstępną, w ramach której udzielono Kupującemu pełnomocnictwa celem dokonywania w imieniu Strony szeregu czynności związanych z przedmiotową działką – dotyczących m.in. uzyskania niezbędnych uzgodnień, opinii, warunków technicznych oraz pozwoleń dotyczących nieruchomości, uzyskania warunków technicznych na przyłącze wod-kan. i energii elektrycznej, gazu i ścieków, uzyskania opinii i uzgodnień i pozwoleń na przebudowę w zakresie zmiany parametrów dróg dojazdowych niezbędnych do realizacji planowanej inwestycji.

Należy zwrócić w tym miejscu uwagę na kwestię udzielonego pełnomocnictwa. Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności. Jak wynika z przepisów Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Wobec tego działania w postaci uzyskania wszelkich decyzji, zaświadczeń, zgód, warunków technicznych, a także zawarcie określonych umów, pomimo że nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawczynię, ale przez osoby trzecie (pełnomocnika) nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawczyni. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawczyni (mocodawcy). Zatem osoby trzecie dokonując ww. działań uatrakcyjnią przedmiotową nieruchomość będącą nadal własnością Wnioskodawczyni. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawczyni, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej nieruchomość będzie własnością Wnioskodawczyni i będzie podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Strony.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawczyni podejmując ww. czynności, zaangażowała środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Wnioskodawczynię działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż nieruchomości w ramach zarządu jej majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Zainteresowaną działki będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawczyni będzie działała jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Wnioskodawczyni, a działka będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W konsekwencji należy stwierdzić, że opisana w przedmiotowej sprawie transakcja sprzedaży udziału w nieruchomości będzie stanowiła czynność opodatkowaną podatkiem VAT z tytułu której Wnioskodawczyni będzie podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane rozumie się w myśl art. 2 pkt 33 ustawy, grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym – jak wyjaśniono wyżej – o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

W analizowanym przypadku przedmiotowa nieruchomość stanowi teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że na moment zbycia nieruchomości obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Zatem działka, którą Wnioskodawczyni zamierza sprzedać, będzie traktowana w myśl art. 2 pkt 33 ustawy jako teren budowlany, który nie będzie korzystał ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Skoro nie można zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy (tj. teren ma charakter budowlany), to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z wniosku, nabycie przez Wnioskodawczynię ww. działki nr 225/3 nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż została nabyta w drodze darowizny. Tym samym nie można uznać, że Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem, zatem nie jest spełniony jeden z warunków określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy niezbędnych do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

W związku z tym w przedmiotowej sprawie dla dostawy opisanej we wniosku przysługującego Wnioskodawczyni udziału w działce nr 225/3 nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, sprzedaż przedmiotowej działki nr 225/3 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Zaznacza się, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości dla męża Wnioskodawczyni.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.