Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-1384/14-2/TW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-03-06
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie sposobu ewidencjonowania wydatków w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów.
Słowa kluczowe: ewidencjonowanie; koszt-koszty uzyskania przychodów; księgi-księgi przychodów i rozchodów; materiały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2014 r. (data wpływu 8 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ewidencjonowania wydatków w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ewidencjonowania wydatków w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą o charakterze niematerialnym, tj. indywidualną praktykę stomatologiczną. Ewidencję zaszłości gospodarczych do celów podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzi w postaci podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W prowadzonej działalności dokonuje zakupów różnego rodzaju materiałów, tj.: żywic do wypełnień ubytków kanałów zębowych, wytrawiacze, piny do odbudowy zębów, znieczulenia, lekarstwa itp. (do zabiegów stomatologicznych) i mas wyciskowych, wosku i gipsu (do prac protetycznych). Ponadto dokonuje zakupów strzykawek, igieł, pasków ściernych, kalki itp. wykorzystywanych zarówno w zabiegach stomatologicznych jak i protetycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy materiały wykorzystywane przez Wnioskodawcę do świadczenia usług niematerialnych – stomatologicznych, wymienione w opisie stanu faktycznego, spełniają wymogi definicji określonej w § 3 pkt 1 lit. b) i c) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz czy podlegają wymogowi spisu z natury (§ 27 rozporządzenia) i należy je ewidencjonować w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów?

Czy materiały wykorzystywane przez Wnioskodawcę do ww. usług nie spełniają wymogu określonego w definicji materiałów (§ 3 pkt 1 lit. b) i c) rozporządzenia) tym samym nie podlegają obowiązkowemu spisowi z natury i będą ewidencjonowane w kolumnie 13 podatkowej księgi przychodów i rozchodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, kupowane przez niego materiały do świadczenia usług niematerialnych nie spełniają definicji materiałów podstawowych (§ 3 pkt 1 lit. b) rozporządzenia), ponieważ Zainteresowany nie wytwarza wyrobów gotowych, tym samym nie mogą stać się główną substancją lub częścią składową gotowego wyrobu. Z przywołanej definicji (§ 3 pkt 1 lit. c) rozporządzenia) materiału pomocniczego wynika, iż warunkiem uznania określonego materiału za pomocniczy jest łączne spełnienie trzech warunków:

*   materiał nie stanowi materiału podstawowego w rozumieniu przepisów rozporządzenia oraz
*   materiał musi być zużywany w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz
*   musi on bezpośrednio oddawać wyrobowi swoje właściwości.

Wskazane we wniosku środki medyczne spełniają dwa pierwsze warunki podstawowe, których spełnienie pozwala uznać dany materiał za materiał pomocniczy. Jednocześnie w świetle trzeciego warunku materiał pomocniczy musi bezpośrednio oddawać wyrobowi swoje właściwości, a jak Wnioskodawca wskazał w jego przypadku wyrobem są świadczone przez niego usługi, które mają charakter niematerialny.

Zatem środki medyczne wykorzystywane w prowadzonej przez Zainteresowanego działalności gospodarczej nie stanowią materiałów podstawowych ani pomocniczych.

W świetle powyższego, zużywane podczas wykonywania usług stomatologicznych środki medyczne, jako niestanowiące materiałów podstawowych i pomocniczych w rozumieniu § 3 pkt 1 lit. b) i c) rozporządzenia, nie będą ewidencjonowane w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów i nie muszą zostać ujęte w spisie z natury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 24 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), u podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania powiększona o różnicę pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość remanentu początkowego jest wyższa (…).

Tym samym w remanencie początkowym oraz końcowym podatnik zobowiązany jest ująć m.in. materiały podstawowe oraz materiały pomocnicze.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji wyżej wskazanych pojęć. Wyjaśnienia tych pojęć można odnaleźć w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2014 r., poz. 1037). Wskazać przy tym należy, że w myśl art. 24a ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Stosownie do treści § 3 pkt 1 lit. b) rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, materiałami (surowcami) podstawowymi są materiały, które w procesie produkcji lub przy świadczeniu usług stają się główną substancją gotowego wyrobu; do materiałów podstawowych zalicza się również materiały stanowiące część składową (montażową) wyrobu lub ściśle z wyrobem złączone (np. opakowania – puszki, butelki) oraz opakowania wysyłkowe wielokrotnego użytku (np. transportery, palety), jeżeli opakowania te nie są środkami trwałymi.

Materiałami pomocniczymi są materiały niebędące materiałami podstawowymi, które są zużywane w związku z działalnością gospodarczą i bezpośrednio oddają wyrobowi swoje właściwości (§ 3 pkt 1 lit. c) ww. rozporządzenia).

Zgodnie z § 3 pkt 1 lit. d) rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, wyrobami gotowymi są wyroby własnej produkcji, których proces przerobu został całkowicie zakończony, wykonane usługi, prace naukowo-badawcze, prace projektowe, geodezyjno-kartograficzne, zakończone roboty, w tym także budowlane.

Szczegółowe zasady dokonywania zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów zostały zawarte w załączniku Nr 1 do ww. rozporządzenia, stanowiącym objaśnienia do podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Jak wynika z ww. załącznika, kolumna 10 jest przeznaczona do wpisywania zakupu materiałów oraz towarów handlowych według cen zakupu. Natomiast kolumna 13 jest przeznaczona do wpisywania pozostałych kosztów (poza wymienionymi w kolumnach 10-12), z wyjątkiem kosztów, których zgodnie z art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów. Do wpisywania łącznej kwoty wydatków wykazanych w kolumnach 12 i 13 jest przeznaczona kolumna 14.

Zasady dotyczące sporządzenia spisu z natury określa § 27 ust. 1 rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów, w świetle którego, podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej „spisem z natury”, na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie indywidualnej praktyki stomatologicznej. W prowadzonej działalności Zainteresowany dokonuje zakupów różnego rodzaju materiałów, tj.: żywic do wypełnień ubytków kanałów zębowych, wytrawiacze, piny do odbudowy zębów, znieczulenia, lekarstwa itp. (do zabiegów stomatologicznych) i mas wyciskowych, wosku i gipsu (do prac protetycznych). Ponadto dokonuje zakupów strzykawek, igieł, pasków ściernych, kalki itp. wykorzystywanych zarówno w zabiegach stomatologicznych jak i protetycznych.

Mając na względzie charakter świadczonych przez Wnioskodawcę usług, stwierdzić należy, że usługi te należy uznać za wyroby gotowe w rozumieniu przepisów ww. rozporządzenia. Usługą wykonaną przez Wnioskodawcę jest w istocie usługa stomatologiczna, przy użyciu ww. materiałów. Niemniej jednak, wskazane we wniosku materiały wchodzą w skład usługi świadczonej przez Wnioskodawcę i stają się jej elementem, bądź bezpośrednio oddają swoje właściwości i tym samym są zaliczane odpowiednio do materiałów podstawowych i pomocniczych, o których mowa w powołanym powyżej § 3 pkt 1 lit. b) i c) rozporządzenia w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W konsekwencji, materiały zużywane w toku świadczonych usług stomatologicznych należy ująć w kolumnie 10 podatkowej księgi przychodów i rozchodów – „Zakup towarów handlowych i materiałów według cen zakupu”. Materiały te podlegają również ujęciu w spisie z natury, jako materiały podstawowe i pomocnicze.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.