Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.810.2018.1.ICZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-21
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej wykonanie usługi w ramach realizowanego projektu. „...”
Słowa kluczowe: projekt; stawka; umowa; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 października 2018r. (data wpływu 7 października 2018r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej wykonanie usługi w ramach realizowanego projektu. „…” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2018 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej wykonanie usługi w ramach realizowanego projektu. „…”.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest państwową jednostką budżetową powołaną do życia Zarządzeniem Nr 163 Wojewody z dnia 19 maja 2010 r, utworzoną w celu realizacji zadań Wojewody wynikających z art. 17 ust. 1, 2 i 2a Ustawy z dnia 12 października 1990 r. o ochronie granicy państwowej (Dz.U. z 2018 r. poz. 1869). Na podstawie wymienionego przepisu Wnioskodawca wykonuje zadania w zakresie stałego utrzymywania przejść granicznych na obszarze województwa w stanie umożliwiającym przeprowadzanie sprawnej i skutecznej kontroli bezpieczeństwa. W ramach tych zadań Wnioskodawca przeprowadza inwestycje na przejściach granicznych oraz dysponuje majątkiem znajdującym się w zasięgu terytorialnym tych przejść. Majątek, którym administruje Wnioskodawca w całości jest własnością Skarbu Państwa. Wnioskodawca na realizację wyznaczonych mu zadań otrzymuje środki z budżetu państwa, natomiast przychody, które uzyskuje w ramach administracji majątkiem Skarbu Państwa odprowadza do budżetu państwa.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, i wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług w ramach administracji, takie jak wynajem składników majątkowych (pomieszczenia, grunty) oraz sprzedaż składników używanych uzyskanych z demontażu. Rozlicza się z podatku miesięcznie w formie deklaracji VAT-7. Aktualnie Wnioskodawca nie odlicza podatku naliczonego z uwagi na fakt, że zakupy towarów i usług realizowane są w ramach nałożonych zadań z zakresu administracji przejściami i w przeważającej części nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W lutym 2018 r. Wnioskodawca rozpoczął realizację projektu inwestycyjnego pod nazwą: „\`(...)\`” (numer projektu: \`(...)\`), podpisując Porozumienie Finansowe Nr \`(...)\` z dnia 21 lutego 2018 r. Projekt realizowany jest w ramach Programu Krajowego Funduszu Bezpieczeństwa Wewnętrznego (dalej FBW). FBW został ustanowiony Rozporządzeniami Parlamentu Europejskiego i Rady UE m.in. w celu zapewnienia wysokiego poziomu bezpieczeństwa w UE, a tym samym skutecznej organizacji kontroli i ochrony granic zewnętrznych UE/strefy Schengen przed zagrożeniami. Projekty wspierane przez FBW z założenia nie mogą być nastawione na zysk (non-profit). Rozbudowa systemu blokady przejścia granicznego ma za zadanie podnieść poziom zabezpieczenia granicy przed próbami siłowego przekroczenia granicy państwowej z wykorzystaniem pojazdów (samochody, autobusy, samochody ciężarowe) i będzie użytkowana przez Straż Graniczną nieodpłatnie w ramach wykonywania bieżących obowiązków na przejściu granicznym. W ramach projektu dostarczony i zamontowany zostanie system siedmiu automatycznie wysuwanych zapór drogowych (zwanych też zaporami antyterrorystycznymi), które staną się elementem istniejącego już systemu blokady przejścia granicznego.

Środki finansowe FBW pochodzą z budżetu Unii Europejskiej i przekazywane są na zasadzie refinansowania, to znaczy, że najpierw strona polska musi wyłożyć środki z własnego budżetu, a następnie są one zwracane przez UE w wysokości 75% całości nakładów.

Wnioskodawca nie otrzyma środków finansowych na realizację projektu z budżetu UE. Środki finansowe na uregulowanie zobowiązań Wnioskodawca uzyska z rezerwy celowej budżetu państwa za pośrednictwem Urzędu Wojewódzkiego. W ramach realizacji projektu Wnioskodawca przeprowadził procedury udzielenia zamówienia publicznego na realizację zadania, w wyniku którego został wyłoniony wykonawca zarejestrowany jako podatnik VAT czynny w Polsce, z którym została podpisana umowa. Po wykonaniu zadania wykonawca wystawi fakturę na rzecz Wnioskodawcy z złotówkach według obowiązującej stawki podatku VAT. Wnioskodawca uiści zobowiązanie w złotówkach ze środków rezerwy celowej budżetu państwa przekazanych za pośrednictwem Urzędu Wojewódzkiego. Po dokonaniu płatności Wnioskodawca złoży do Centrum Obsługi Projektów Europejskich Ministerstwa Spraw Wewnętrznych i Administracji (dalej COPEMSWiA) wniosek o poświadczenie wydatków i na tym zakończy się jego rola. Dalej procedurę rozliczenia finansowego i uzyskania refundacji będzie kontynuować COPEMSWiA w porozumieniu z Departamentem Funduszy Europejskich Ministerstwa Spraw Wewnętrznych i Administracji. Środki z budżetu UE zwrócone zostaną do budżetu państwa, który wcześniej sfinansuje projekt. Zakończenie projektu, w tym uregulowanie zobowiązania planowane jest do końca grudnia 2018 r.

Reasumując projekt inwestycyjny pod nazwą: „\`(...)\`” realizowany przez Wnioskodawcę, w ramach którego zostanie dostarczony i zamontowany system siedmiu automatycznie wysuwanych zapór drogowych będzie wykorzystywany do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. System ten zostanie przekazany nieodpłatnie dla Straży Granicznej w ramach wykonywania bieżących obowiązków na przejściu granicznym. Właścicielem systemu zapór będzie nadal Wnioskodawca, zaś jedynym użytkownikiem pozostanie Oddział Straży Granicznej. Statutowym obowiązkiem Wnioskodawcy jest m.in. zapewnienie najlepszych możliwych warunków dla efektywnej pracy służb granicznych, w tym Straży Granicznej na przejściach granicznych. Z uwagi na powyższe Wnioskodawca nie będzie użytkownikiem wykonanego systemu blokady przejścia, a jedynie ustawowo zobowiązany jest do jego wykonania i przekazania nieodpłatnie użytkownikowi, którym jest w tym przypadku Straż Graniczna. Ponadto faktura za wykonaną usługę w ramach projektu zostanie wystawiona Wnioskodawcę.

Według dokumentacji projektowej FBW podatek Vat może zostać uznany za wydatek kwalifikowalny tylko wtedy, gdy Beneficjent projektu nie jest w stanie go odzyskać.

W związku z powyższym, zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca będzie mógł odliczyć podatek naliczony z faktury dokumentującej wykonanie usługi w ramach realizowanego projektu na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r.?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wg art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej wykonanie usługi w ramach realizacji projektu, ponieważ wykonany system blokady przejścia będący przedmiotem projektu nie jest związany z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Wykonany system blokady przejścia będzie użytkowany nieodpłatnie przez Straż Graniczną na przejściu granicznym do wykonywania bieżących obowiązków.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1.  wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo -przedmiotowy,
2.  w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia od podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
    1.  czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
    2.  ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

1.  podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
2.  podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Oznacza to, że w pozostałym zakresie, np. w zakresie zadań własnych nałożonych na gminę na podstawie odrębnych przepisów, jednostki samorządu terytorialnego nie występują jako podatnicy podatku VAT.

Stosownie do art. 17 ust. 1 ustawy z dnia 12 października 1999 r. o ochronie granicy państwowej (Dz. U. z 2018 r., poz. 1869) Wojewoda jest zobowiązany do stałego utrzymywania drogowych, kolejowych, morskich i rzecznych przejść granicznych, przejść granicznych przeznaczonych wyłącznie dla małego ruchu granicznego, przejść turystycznych, przejść granicznych na szlakach turystycznych przecinających granicę państwową, miejsc przekraczania granicy na szlakach turystycznych oraz punktów nocnego postoju na rzekach granicznych znajdujących się na obszarze województwa w stanie umożliwiającym przeprowadzenie sprawnej i skutecznej kontroli bezpieczeństwa, granicznej, celnej, sanitarnej, weterynaryjnej, fitosanitarnej, chemicznej i radiometrycznej oraz jakości handlowej artykułów rolno-spożywczych.

W art. 17 ust. 2 ww. ustawy wskazano, że w przypadku przejść granicznych znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w których kontrolę wykonują funkcjonariusze właściwych organów Rzeczypospolitej Polskiej, obowiązki, o których mowa w ust. 1, wykonuje wojewoda, którego właściwość miejscowa obejmuje województwo najbliższe przejścia granicznego.

Zgodnie z art. 17 ust. 2a ww. ustawy Wojewoda może zlecić właścicielowi lub posiadaczowi gruntów lub obiektów kolejowych, morskich, rzecznych lub lotniczych przejść granicznych realizację swoich zadań na podstawie zawartej umowy, przyznając jednocześnie dotację celową na realizację tych zadań. Umowa powinna określać:

1.  szczegółowy opis zadania, w tym cel na jaki dotacja celowa została przyznana, i termin jego wykonania;
2.  wysokość dotacji celowej udzielanej na wykonanie zadania i tryb płatności;
3.  termin wykorzystania dotacji celowej, nie dłuższy niż do dnia 31 grudnia danego roku budżetowego;
4.  tryb kontroli wykonywania zadania;
5.  termin i sposób rozliczenia udzielonej dotacji celowej;
6.  termin zwrotu niewykorzystanej części dotacji celowej, nie dłuższy niż 15 dni, licząc od określonego w umowie dnia wykonania zadania, a w przypadku zadania realizowanego za granicą - 30 dni, licząc od określonego w umowie dnia jego wykonania.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej wykonanie usługi w ramach realizowanego projektu na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie będzie występował. W ramach realizowanego projektu Wnioskodawca nie będzie bowiem dokonywał zakupu towarów i usług w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a tym samym dokonując zakupów nie będzie działać w charakterze podatnika podatku VAT. Wnioskodawca jednoznacznie podał, że projekt inwestycyjny, w ramach którego zostanie dostarczony i zamontowany system siedmiu automatycznie wysuwanych zapór drogowych będzie wykorzystywany do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. System ten zostanie przekazany nieodpłatnie dla Straży Granicznej w ramach wykonywania bieżących obowiązków na przejściu granicznym. Statutowym obowiązkiem Wnioskodawcy jest m.in. zapewnienie najlepszych możliwych warunków dla efektywnej pracy służb granicznych, w tym Straży Granicznej. Wnioskodawca nie będzie użytkownikiem wykonanego systemu blokady przejścia, a jedynie ustawowo zobowiązany jest do jego wykonania i przekazania nieodpłatnie użytkownikowi, którym jest Straż Graniczna.

Zatem w omawianej sprawie – pomimo, że Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT – warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy, uprawniające do odliczenia nie będą spełnione, gdyż Wnioskodawca realizując opisany projekt, nie będzie działać w charakterze podatnika VAT, a efekty realizacji tego projektu nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, w okolicznościach analizowanej sprawy, Wnioskodawca nie będzie miał możliwości odliczenia podatku od towarów i usług w związku z realizowanym projektem pn. „\`(...)\`”. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Zainteresowany nie będzie działał jako podatnik VAT i wydatki związane z realizacją projektu nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Należy dodatkowo zauważyć, iż pojęcie „kosztu kwalifikowalnego” nie jest pojęciem podatkowym i organy podatkowe nie są właściwe do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków pomocowych. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowanym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.