Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-575/11-2/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-02-21
Teza: W świetle powołanych przepisów, w przypadku nabycia nieruchomości obciążonej hipoteką, jak w niniejszej sprawie, obciążenie to stanowi ciężar w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. W konsekwencji, wartość nieruchomości powinna być pomniejszona o kwotę wierzytelności zabezpieczonej hipoteką. W sytuacji, gdy hipoteka przewyższa wartość nieruchomości, obowiązek podatkowy z tytułu dokonanej na rzecz Wnioskodawczyni darowizny udziału w nieruchomości w powyższej sprawie nie wystąpi.
Słowa kluczowe: darowizna; hipoteka; kredyt; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; podatek-podatek od spadków i darowizn
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 3-art. 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 15.12.2011 r. (data wpływu 19.12.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu nabycia na podstawie umowy darowizny udziału w nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19.12.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu nabycia na podstawie umowy darowizny udziału w nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawione następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni Pani B. W. (dalej zwana Wnioskodawcą lub Obdarowaną) w dniu 7 grudnia 2011 r., zawarła umowę darowizny, na podstawie której nabyła wraz z mężem A. W. na zasadzie wspólności majątkowej małżeńskiej i teściową M. W. własność nieruchomości położonej w Warszawie (dalej „Nieruchomość”). W wyniku zawarcia umowy darowizny Wnioskodawczyni i jej małżonek stali się współwłaścicielami Nieruchomości, na zasadzie małżeńskiej wspólności majątkowej, w 1/2 części a teściowa Wnioskodawczyni M. W. stała się współwłaścicielką nieruchomości w 1/2 części.

Darczyńca jest osobą fizyczną, nie będącą względem obdarowanych krewnym lub powinowatym, a zatem obdarowana Wnioskodawczyni z tytułu zawartej umowy darowizny będzie zaliczana do III grupy podatkowej, w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn. Nieruchomość obciążona jest hipoteką na rzecz banku do kwoty 858.450,00 zł (słownie: osiemset pięćdziesiąt osiem tysięcy czterysta pięćdziesiąt złotych) stanowiącą zabezpieczenie spłaty kredytu zaciągniętego przez darczyńcę od banku, na podstawie, zawartej pomiędzy darczyńcą a bankiem, umowy o złotowym, niekonsumenckim kredycie mieszkaniowym (dalej „Umowa kredytu”).

Hipoteka zabezpiecza spłatę kapitału, odsetek, odsetek od przeterminowanych należności, prowizji i opłat należnych bankowi z tytułu wyżej opisanego kredytu, zaciągniętego przez darczyńcę. Kredyt został zaciągnięty wyłącznie przez darczyńcę i zgodnie z umową kredytu został przeznaczony na zapłatę części ceny sprzedaży nieruchomości, należnej z tytułu sprzedaży nieruchomości, przez dewelopera na rzecz darczyńcy. Umowa kredytu i umowa sprzedaży nieruchomości na podstawie, której darczyńca nabył nieruchomość od dewelopera, zostały zawarte w sierpniu 2011 roku. Kredyt został udzielony darczyńcy w wysokości 572.300,00 (słownie: pięćset siedemdziesiąt dwa tysiące trzysta) złotych, na 30 lat, tj. do lipca 2041 roku. Rzeczywista roczna stopa oprocentowania kredytu w dniu zawarcia umowy wyniosła 7,36%.

Na podstawie zaświadczenia, wydanego przez bank kredytujący darczyńcę, w dniu 04.11.2011 r., załączonego do umowy darowizny, przewidywana wysokość kredytu wraz z odsetkami, pozostała do spłaty do dnia 31.07.2041 roku, wynosi 1.175.396,86 złotych. Darczyńca zadeklarował w umowie kredytowej wkład własny stanowiący 20,00% wartości inwestycji tj. kwotę 143.095,50 złotych, która została zapłacona przez darczyńcę na rzecz dewelopera, ze środków własnych darczyńcy, do dnia zawarcia umowy kredytu. Szacunkowa wartość rynkowa nieruchomości, stanowiącej przedmiot darowizny, bez obciążeń, przyjęta przez strony, na dzień zawarcia umowy darowizny, wynosi 689.896,00 złotych. W związku z tym wartość udziału obdarowanej Wnioskodawczyni we własności nieruchomości wynosi 1/2 z 1/2 części przypadającej na nią i małżonka =1/4 części tj. 172.474,00 złotych.

Na podstawie umowy darowizny darczyńca przeniósł na rzecz obdarowanej Wnioskodawczyni i jej małżonka, na zasadach wspólności ustawowej małżeńskiej, udział we własności nieruchomości, wynoszący 1/2. Darczyńca nie przeniósł i nie przeniesie na rzecz żadnego z obdarowanych, w tym na rzecz Wnioskodawczyni, długu wynikającego z umowy kredytu. Żadna z osób obdarowanych, w tym Wnioskodawczyni, nie przystąpiła i nie przystąpi, na podstawie odrębnej umowy, do długu wynikającego z umowy kredytu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Na tle wyżej opisanego stanu faktycznego powstaje pytanie: czy obdarowana Wnioskodawczyni, przy opodatkowaniu nabycia wyżej opisanego udziału we własności nieruchomości, podatkiem od darowizny, ma prawo odliczyć od podstawy opodatkowania tym podatkiem, wartość ciężaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w postaci ustanowionej na nieruchomości hipoteki, w wysokości wartości tej hipoteki (wartości wierzytelności hipotecznej), czy też w wysokości faktycznej wartości zadłużenia zabezpieczonego przedmiotową hipoteką, tj. przewidywanej do spłaty w umowie kredytowej kwoty kredytu wraz z odsetkami, w części niespłaconej na dzień zawarcia umowy darowizny? Przy założeniu, że w obu przypadkach wartość ciężaru w postaci hipoteki, do odliczenia od podstawy opodatkowania, zostanie obliczona proporcjonalnie do przypadającego na obdarowaną Wnioskodawczynię udziału we własności nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje jej prawo do obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, poprzez odliczenie od wartości przedmiotu darowizny, kwoty wierzytelności zabezpieczonej hipoteką, w wysokości obliczonej proporcjonalnie do przypadającego na obdarowaną Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe, w sytuacji w której jak w niniejszej sprawie wartość zabezpieczenia hipotecznego jest wyższa niż wartość nieruchomości, podstawa opodatkowania wynosi zero, zaś podatnik nie jest zobowiązany do zapłaty podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. 2009 Nr 93 poz. 768) (dalej zwana „Ustawą”) podstawę opodatkowania w podatku od spadków i darowizn stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Pojęcie długów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia. Ciężarem w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa. Zgodnie z art. 65 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2001 r. Nr 124, poz. 1361, z późn. zm.) w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka). Z powyższego wynika, iż dług zabezpieczony hipoteką na nieruchomości daje gwarancję wierzycielowi (bankowi), że będzie mógł skutecznie dochodzić spłaty jeśli nie od dłużnika, to od właściciela nieruchomości, czyli w okolicznościach opisywanego stanu faktycznego, od obdarowanych, w tym od Wnioskodawczyni.

W ocenie wnioskodawczyni, w przypadku nabycia udziału w nieruchomości obciążonej hipoteką, jak w niniejszej sprawie, obciążenie to, w części obliczonej proporcjonalnie do wielkości udziału w nieruchomości, stanowi ciężar w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Zatem wartość nabytego przez nią udziału w nieruchomości powinna być pomniejszona o obliczoną proporcjonalnie do wielkości tego udziału kwotę wierzytelności zabezpieczonej hipoteką. W niniejszej sprawie kwota wierzytelności zabezpieczonej hipotecznie wynosi 858.450,00 zł, udział Wnioskodawczyni we własności nieruchomości wynosi 1/4, wobec czego przypadający na nią ciężar do odliczenia od podstawy opodatkowania podatkiem od darowizny wynosi 858.450/4, tj. 214.612,50 zł.

Wartość rynkowa nieruchomości, będącej przedmiotem darowizny, wynosi 689.896,00 zł, wobec czego wartość udziału obdarowanej Wnioskodawczyni we własności nieruchomości, będąca podstawa opodatkowania, wynosi 689.896/4 tj. 172.474,00 złotych. Zatem wartość ciężaru do odliczenia od podstawy opodatkowania jest wyższa od podstawy opodatkowania.

Wobec czego konsekwencją pomniejszenia podstawy opodatkowania podatkiem od darowizny o wartość przypadającego na przedmiot darowizny ciężaru w postaci hipoteki, będzie stwierdzenie, iż podstawa opodatkowania posiada wartość zerową. Z tych względów, w ocenie Wnioskodawczyni, nabycie przez nią wyżej opisanego udziału w nieruchomości w drodze darowizny, nie powoduje obciążenia jej podatkiem od darowizny. Podobne stanowisko zostało zaprezentowane przez Ministra Finansów w postanowieniu w sprawie zmiany interpretacji indywidualnej z dnia 23.04.2010 r. sygnatura PL/LM/834/2/BNJ/10/09/PK-1746, a także w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 grudnia 2010 roku, 2010.12.01 sygnatura: IPPB2/436-348/10-2/MZ.

W wyżej powołanym postanowieniu Ministra Finansów działając na podstawie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej dokonał z urzędu zmiany interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (Nr IPPB2/436-100/09-2/AF) z dnia 22 czerwca 2009 r., co do której stwierdził nieprawidłowość prezentowanego w niej konkurencyjnego poglądu, iż przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn wartość nieruchomości może być pomniejszona jedynie o faktyczną wartość zadłużenia z tytułu kredytu ustaloną na dzień powstania obowiązku podatkowego.

W postanowieniu tym Minister Finansów w sposób jednoznaczny stwierdził, iż: „wartość nieruchomości powinna być pomniejszona o kwotę wierzytelności zabezpieczonej hipoteką. Dla kwestii ustalenia podstawy opodatkowania nie ma natomiast znaczenia jaka kwota kredytu pozostała do spłacenia (całość, część lub został on całkowicie spłacony)”. Tożsame z wyżej prezentowanym stanowiskiem zostało także zaprezentowane w indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 listopada 2010 roku (Sygnatura: ILPB2/436-169/10-5/MK), w której to organ stwierdził, iż: „W świetle powołanych, w przypadku nabycia nieruchomości obciążonej hipoteką, jak w niniejszej sprawie, obciążenie to stanowi ciężar w rozumieniu art. 7 ust. 1 zd. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. W konsekwencji, wartość nieruchomości powinna być pomniejszona o kwotę wierzytelności zabezpieczonej hipoteką. Przy czym, nie jak uważa Wnioskodawca, o faktyczną wartość zadłużenia obciążającą nieruchomość, jaka pozostała do spłaty wg stanu z dnia zawarcia ugody. Ponieważ dla kwestii ustalenia podstawy opodatkowania nie ma znaczenia jaka kwota kredytu pozostała do spłacenia (całość, część lub został on całkowicie spłacony)”. Przyjęte przez Wnioskodawczynię stanowisko zostało także zaprezentowane w indywidualnej interpretacji podatkowej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 25 marca 2010 roku sygnatura: IPPB2/436-532/09-4/MZ, w której to organ podatkowy stwierdził, co następuje: „Przy ustalaniu podstawy opodatkowania ww. podatkiem wartość nieruchomości może być pomniejszona o wartość hipoteki, którą obciążona jest nieruchomość. Należy wskazać, iż jeżeli wartość ustanowionych hipotek przekroczy przedmiot darowizny, umowa darowizny nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn”.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawczyni, zawarcie przedmiotowej umowy darowizny nie wiązało się z obciążeniem jej podatkiem od spadków i darowizn.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.) podatkowi od spadków i darowizn, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, m.in. tytułem darowizny.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn powstaje przy nabyciu w drodze darowizny – z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy – z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.

Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera pojęcia „darowizna”, dlatego należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego bez ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego i polega najczęściej na przesunięciu jakiegoś dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jak wynika z brzmienia ww. przepisu podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn stanowi czysta wartość.

Nadmienia się, iż ustawodawca nie podaje definicji długów i ciężarów. Jednocześnie rozszerza to pojęcie w ust. 2 i 3 art. 7 ustawy przykładowo wyliczając przypadki, które stanowią długi i ciężary. Oznacza to, iż długi i ciężary w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn stanowią katalog otwarty. Ustanowienie na nieruchomości hipotek w przypadku umowy darowizny bezspornie stanowi obciążenie, który należy zaliczyć do długów i ciężarów w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni Pani B. W. (dalej zwana Wnioskodawcą lub Obdarowaną) w dniu 7 grudnia 2011 r., zawarła umowę darowizny, na podstawie której nabyła wraz z mężem A. W. na zasadzie wspólności majątkowej małżeńskiej i teściową M. W. własność nieruchomości położonej w Warszawie (dalej „Nieruchomość”). W wyniku zawarcia umowy darowizny Wnioskodawczyni i jej małżonek stali się współwłaścicielami Nieruchomości, na zasadzie małżeńskiej wspólności majątkowej, w 1/2 części a teściowa Wnioskodawczyni M. W. stała się współwłaścicielką nieruchomości w 1/2 części. Darczyńca jest osobą fizyczną, nie będącą względem obdarowanych krewnym lub powinowatym, a zatem obdarowana Wnioskodawczyni z tytułu zawartej umowy darowizny będzie zaliczana do III grupy podatkowej, w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn. Nieruchomość obciążona jest hipoteką na rzecz banku do kwoty 858.450,00 zł. Szacunkowa wartość rynkowa nieruchomości, stanowiącej przedmiot darowizny, bez obciążeń, przejęta przez strony, na dzień zwarcia umowy darowizny, wynosi 689.896,00 złotych. W związku z tym wartość udziału obdarowanej Wnioskodawczyni we własności nieruchomości wynosi 1/2 z 1/2 części przypadającej na nią i małżonka =1/4 części tj. 172.474,00 złotych.

Zgodnie z art. 65 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2001 r. Nr 124, poz. 1361, z późn. zm.) w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

W świetle powołanych przepisów, w przypadku nabycia nieruchomości obciążonej hipoteką, jak w niniejszej sprawie, obciążenie to stanowi ciężar w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. W konsekwencji, wartość nieruchomości powinna być pomniejszona o kwotę wierzytelności zabezpieczonej hipoteką. W sytuacji, gdy hipoteka przewyższa wartość nieruchomości, obowiązek podatkowy z tytułu dokonanej na rzecz Wnioskodawczyni darowizny udziału w nieruchomości w powyższej sprawie nie wystąpi.

W odniesieniu do dokonanych przez Wnioskodawcę wyliczeń i przeliczeń, organ informuje, iż ewentualne przeliczenia, jakich należałoby dokonać nie należą do kompetencji tut. organu. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy. W związku z powyższym tut. organ nie może odnieść się do wyliczeń wskazanych przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistniałego zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.