Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP2.4512.106.2016.2.IR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-04-26
Teza: W zakresie braku obowiązku ustalenia proporcji na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność statutowa; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 17 marca 2016 r. (data wpływu 22 marca 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 21 kwietnia 2016 r. (data wpływu 22 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku ustalenia proporcji na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku ustalenia proporcji na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 21 kwietnia 2016 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Bank Spółdzielczy w … (dalej „Bank” lub „Wnioskodawca”) jest bankiem spółdzielczym, prowadzącym działalność bankową na podstawie ustawy z dnia 7 grudnia 2000 r. o funkcjonowaniu banków spółdzielczych, ich zrzeszaniu się i bankach zrzeszających (tj. Dz. U. z 2015 r., poz. 2170; dalej „ustawa o FBS”) oraz ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz. U. z 2015 r., poz. 128, z późn. zm.; dalej „Prawo bankowe”). Bank jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o FBS, Bank może - po uzyskaniu zezwolenia Komisji Nadzoru Finansowego - wykonywać następujące czynności bankowe:

1.  przyjmowanie wkładów pieniężnych płatnych na żądanie lub z nadejściem oznaczonego terminu oraz prowadzenie rachunków tych wkładów;
2.  prowadzenie innych rachunków bankowych;
3.  udzielanie kredytów;
4.  udzielanie i potwierdzanie gwarancji bankowych;
5.  przeprowadzanie bankowych rozliczeń pieniężnych,
6.  udzielanie pożyczek pieniężnych;
7.  udzielanie pożyczek i kredytów konsumenckich w rozumieniu przepisów odrębnej ustawy;
8.  operacje czekowe i wekslowe;
9.  świadczenie usług płatniczych oraz wydawanie pieniądza elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (Dz. U. z 2014 r. poz. 873, z późn. zm );
10.  nabywanie i zbywanie wierzytelności pieniężnych;
11.  przechowywanie przedmiotów i papierów wartościowych oraz udostępnianie skrytek sejfowych;
12.  udzielanie i potwierdzanie poręczeń,
13.  wykonywanie innych czynności bankowych w imieniu i na rzecz banku zrzeszającego.

Poza wykonywaniem czynności, o których mowa powyżej, Bank - za zgodą banku zrzeszającego - może również wykonywać następujące czynności bankowe:

1.  emitowanie bankowych papierów wartościowych;
2.  prowadzenie skupu i sprzedaży wartości dewizowych,
3.  pośrednictwo w dokonywaniu przekazów pieniężnych oraz rozliczeń w obrocie dewizowym;

\-wskazane odpowiednio w art. 5 ust. 1 pkt 5 i art. 5 ust. 2 pkt 7 i 10 Prawa bankowego.

Dodatkowo Bank może również - za zgodą banku zrzeszającego - wykonywać czynności bankowe wymienione w art. 6 ust. 1 Prawa bankowego, tj.:

1.  obejmować lub nabywać akcje i prawa z akcji, udziały innej osoby prawnej i jednostki uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych;
2.  zaciągać zobowiązania związane z emisją papierów wartościowych;
3.  dokonywać obrotu papierami wartościowymi;
4.  dokonywać, na warunkach uzgodnionych z dłużnikiem, zamiany wierzytelności na składniki majątku dłużnika;
5.  nabywać i zbywać nieruchomości;
6.  świadczyć usługi konsultacyjno-doradcze w sprawach finansowych;
7.  świadczyć usługi certyfikacyjne w rozumieniu przepisów o podpisie elektronicznym, z wyłączeniem wydawania certyfikatów kwalifikowanych wykorzystywanych przez banki w czynnościach, których są stronami;
8.  świadczyć inne usługi finansowe;
9.  wykonywać inne czynności, jeżeli przepisy odrębnych ustaw uprawniają je do tego.

W związku z wykonywaniem czynności w ramach opisanej wyżej działalności statutowej. Bank może otrzymywać różne rodzaje świadczeń, m.in.:

*   świadczenia z tytułu zbycia wierzytelności przeterminowanych, z tytułu udzielonych kredytów/pożyczek trudno ściągalnych (tzw. należności trudne),

*   odsetki i inne opłaty o charakterze sankcyjnym (karnym),

*   odszkodowań i kar umownych z tytułu niewłaściwego wykonania lub niewykonania zobowiązań przez kontrahentów i klientów Banku;

*   przychody i zyski wynikające z faktu posiadania przez Bank papierów wartościowych utrzymywanych do terminu zapadalności oraz papierów wartościowych dostępnych do sprzedaży, które są nabywane przez Bank nie w celach handlowych,

*   przychody z tytułu utrzymywania środków pieniężnych na rachunkach prowadzonych przez inne banki, np.:
    *   odsetki z tytułu rezerwy obowiązkowej i depozytów utrzymywanych przez Bank na rachunku w banku centralnym tj. Narodowym Banku Polskim,
    *   odsetki od utrzymywanych przez Bank środkach pieniężnych w innych bankach na rachunkach nostro oraz od depozytów składanych na rynku międzybankowym.

Wskazane powyżej przykładowe świadczenia, nie stanowią podstawy opodatkowania VAT w rozliczeniach Banku - zdarzenia gospodarcze je generujące nie stanowią bowiem ani czynności opodatkowanych VAT ani czynności zwolnionych z VAT.

W piśmie z dnia 21 kwietnia 2016 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Bank jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
2.  Działalność statutowa Banku pokrywa się z faktycznie prowadzoną przez Bank działalnością gospodarczą, która w ocenie Wnioskodawcy stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
3.  Biorąc pod uwagę fakt, że działalność statutowa Banku pokrywa się z faktycznie prowadzoną przez Bank działalnością gospodarczą, która w ocenie Wnioskodawcy stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, wszystkie czynności Banku są wykonywane w ramach tej działalności.
4.  Wszystkie nabywane przez Bank towary i usługi są wykorzystywane dla celów prowadzonej przez Bank działalności gospodarczej, która w ocenie Wnioskodawcy stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W konsekwencji Wnioskodawca nie nabywa towarów i usług, które byłyby wykorzystywane do celów innych niż działalność gospodarcza Banku.
5.  Bank nabywa towary i usługi, które są wykorzystywane wyłącznie dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, która w ocenie Wnioskodawcy stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
6.  Wszelkie nabywane przez Bank towary i usługi są w całości wykorzystywane dla celów prowadzonej przez Bank działalności gospodarczej, która w ocenie Wnioskodawcy stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W konsekwencji nie występuje konieczność przyporządkowania poszczególnych wydatków do celów wykonywanej przez Bank działalności gospodarczej i celów innych niż działalność gospodarcza.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle zaprezentowanego powyżej stanu faktycznego Bank jest zobowiązany do stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest on zobowiązany do stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT „w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów/usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej sposobem określenia proporcji. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć”.

Powyższy przepis wprowadza do ustawy o VAT instytucję tzw. prewspółczynnika VAT. Jak zostało podkreślone w uzasadnieniu do ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 605; dalej „ustawa zmieniająca”) - wprowadzającej prewspółczynnik - art. 86 ust. 2a ustawy o VAT „będzie określał, co będzie stanowiło kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z proponowanym przepisem w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej”.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, jeżeli podatnik dokonuje zakupów, które są związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, co do zasady, przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego, natomiast jeżeli dokona on zakupów, które nie są związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, nie nabywa on prawa do odliczenia podatku naliczonego. Niemniej jednak, jeżeli zakup taki służy zarówno celom prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej jak i jego celom prywatnym, powinien on stosować prewspółczynnik VAT.

Natomiast jeżeli chodzi o rozumienie pojęcia „cele działalności gospodarczej” to zdaniem Wnioskodawcy należy je rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Jak wskazano w uzasadnieniu do ustawy zmieniającej „mieścić będą się tutaj (w definicji działalności gospodarczej - przyp. Wnioskodawcy) również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT, przykładowo otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności trudnych, itp. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, z definicji niemające nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika”.

Tożsame rozumienie pojęcia „celów prowadzonej działalności gospodarczej” zostało przedstawione w odpowiedzi na interpelację poselską nr 30157 w sprawie stosowania prewspółczynnika, opisanego w wówczas jeszcze projekcie ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy Prawo zamówień publicznych, do pojazdów samochodowych, od których podatnik może odliczyć 50% podatku VAT. W odpowiedzi tej powielono stanowisko Ministerstwa Finansów, przedstawione uprzednio w uzasadnieniu do ustawy wprowadzającej przepisy o prewspółczynniku, w odniesieniu do rozumienia pojęcia „celów prowadzonej działalności gospodarczej”.

W odpowiedzi na interpelację stwierdzono ponadto, że: „Obowiązek wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu ww. prewspółczynnika dotyczy bowiem tylko wąskiej grupy podatników, którzy poza działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT wykonują również działalność nieobjętą systemem VAT (np. jako organ władzy publicznej), i nie jest możliwe bezpośrednie przyporządkowanie podatku naliczonego do każdego z tych typów działalności. Powyższe zapewni realizację zasady neutralności podatku VAT, która uniemożliwia odliczanie podatku w związku z działalnością nieobjętą systemem VAT”.

Na analogiczny zakres podmiotowy zastosowania przepisów o prewspółczynniku wskazuje również treść uzasadnienia do projektu rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 września 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników. Jak wskazuje się w treści uzasadnienia do projektu rozporządzenia, będzie ono dotyczyło sposobu ustalenia prewspółczynnika w przypadku takich kategorii podmiotów, jak jednostki samorządu terytorialnego oraz utworzonych przez nie samorządowych jednostek budżetowych, państwowych jednostek budżetowych, uczelni publicznych oraz instytutów badawczych.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, wskazane w stanie faktycznym różne rodzaje świadczeń, które Bank może otrzymywać w ramach prowadzonej działalności m.in:

*   świadczenia z tytułu zbycia wierzytelności przeterminowanych, z tytułu udzielonych kredytów/pożyczek trudno ściągalnych (tzw. należności trudne);

*   odsetki i inne opłaty o charakterze sankcyjnym (karnym);

*   odszkodowania i kary umowne z tytułu niewłaściwego wykonania lub niewykonania zobowiązań przez kontrahentów i klientów Banku;

*   przychody i zyski wynikające z faktu posiadania przez Bank papierów wartościowych utrzymywanych do terminu zapadalności oraz papierów wartościowych dostępnych do sprzedaży, które są nabywane przez Bank nie w celach handlowych;

*   przychody z tytułu utrzymywania środków pieniężnych na rachunkach prowadzonych przez inne banki, np.:
    *   odsetki z tytułu rezerwy obowiązkowej i depozytów utrzymywanych przez Bank na rachunku w banku centralnym tj. Narodowym Banku Polskim,
    *   odsetki od utrzymywanych przez Bank środkach pieniężnych w innych bankach na rachunkach nostro oraz od depozytów składanych na rynku międzybankowym,

mieszczą się w pojęciu „celów związanych z działalnością gospodarczą”, którym ustawodawca posłużył się w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Na taką klasyfikację nie ma wpływu fakt, że zdarzenia gospodarcze generujące te przychody nie stanowią ani czynności opodatkowanych VAT ani czynności zwolnionych z VAT. Pomimo faktu, że czynności te nie są traktowane jako czynności opodatkowane lub zwolnione z VAT mają one nieodłączny związek z prowadzoną przez Bank działalnością gospodarczą jako podatnika VAT.

Zdaniem Banku, podmiotami zobligowanymi do stosowania prewspółczynnika są podmioty, których działalność przynajmniej w części, nie ma żadnego związku z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, w szczególności jednostki samorządu terytorialnego, muzea, stowarzyszenia, uczelnie wyższe, itp.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, art. 86 ust. 2a ustawy o VAT nie ma wpływu na sposób rozliczania podatku VAT naliczonego w Banku i w konsekwencji Bank nie jest zobowiązany do stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Za poprawnością powyższego twierdzenia przemawiają stanowiska wyrażone w następujących interpretacjach przepisów prawa podatkowego, o których wydanie wnioskowały banki krajowe:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2016 r., sygn. IPPP1/4512-1229/15-3/KC,

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 grudnia 2015 r., sygn. IPPP1/4512-1155/15-2/KC,

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 grudnia 2015 r., sygn. IPPP1/4512-1076/15-2/KC,

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 października 2015 r., sygn. IPPP1/4512-1048/15-2/IGo,

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 września 2015 r., sygn. IBPP3/4512-521/15/AZ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą”,, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Według art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Należy zauważyć, iż na podstawie art. 1 pkt 4 lit. a oraz pkt 9 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z dnia 4 maja 2015 r.) dodano do ustawy art. 86 ust. 2a – 2h oraz art. 90c, które weszły w życie z dniem 1 stycznia 2016 r.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W świetle art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Przykładowo:

*   otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów,

*   otrzymanie dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze niemających bezpośredniego wpływu na cenę dostarczanych przez podatnika towarów lub usług przez niego świadczonych lecz wykorzystywanych w całości do wykonywania działalności gospodarczej objętej podatkiem VAT,

*   działania pracodawcy polegające na dokonaniu zakupów od osób trzecich, których nabycie w całości następuje ze środków funduszu tworzonego na podstawie ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych w celu udostępnienia ich nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie osobom uprawnionym na zasadach wymienionych w tej ustawie,

*   obowiązki pracodawcy wynikające z ustawy o związkach zawodowych, np. udostępnienie pomieszczeń i urządzeń technicznych niezbędnych do wykonywania działalności związkowej w zakładzie pracy.

Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.

Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Z uwagi na powyższe w pierwszej kolejności należy wyjaśnić pojęcia: „działalności gospodarczej” oraz „podatnika” w rozumieniu ustawy.

I tak, zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 3 ustawy – za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późn. zm.);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta w takim razie będziemy rozumieli podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. Podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

W tym miejscu dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również – w świetle art. 7 ust. 2 ustawy – przekazanie nieodpłatne przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

–jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek – art. 7 ust. 3 ustawy.

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Za odpłatne świadczenie usług – na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy – uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy). Dodatkowo aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym, przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu wyjaśnić dodatkowo należy, że czynności związane z działalnością gospodarczą mogą generować przychody albo mogą mieć wpływ na te przychody (pośrednio, bądź bezpośrednio). Natomiast czynności niezwiązane z działalnością gospodarczą nie mają żadnego wpływu na osiągane przez przedsiębiorstwo podlegające opodatkowaniu przychody (ani pośredniego, ani bezpośredniego), są one bowiem najczęściej związane z realizacją jakiś dodatkowych celów, np. misji, celów statutowych, czy działań wykonywanych w charakterze organów władzy publicznej.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawca będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług jest bankiem spółdzielczym prowadzącym działalność bankową na podstawie ustawy z dnia 7 grudnia 2000 r. o funkcjonowaniu banków spółdzielczych, ich zrzeszaniu się i bankach zrzeszających oraz ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe. W ramach ww. działalności statutowej podejmuje czynności, za które otrzymuje różnego rodzaju świadczenia m.in.

*   świadczenia z tytułu zbycia wierzytelności przeterminowanych, z tytułu udzielonych kredytów/pożyczek trudno ściągalnych (tzw. należności trudne),

*   odsetki i inne opłaty o charakterze sankcyjnym (karnym),

*   odszkodowań i kar umownych z tytułu niewłaściwego wykonania lub niewykonania zobowiązań przez kontrahentów i klientów Banku;

*   przychody i zyski wynikające z faktu posiadania przez Bank papierów wartościowych utrzymywanych do terminu zapadalności oraz papierów wartościowych dostępnych do sprzedaży, które są nabywane przez Bank nie w celach handlowych,

*   przychody z tytułu utrzymywania środków pieniężnych na rachunkach prowadzonych przez inne banki, np.:
    *   odsetki z tytułu rezerwy obowiązkowej i depozytów utrzymywanych przez Bank na rachunku w banku centralnym tj. Narodowym Banku Polskim,
    *   odsetki od utrzymywanych przez Bank środkach pieniężnych w innych bankach na rachunkach nostro oraz od depozytów składanych na rynku międzybankowym.

Działalność statutowa Banku pokrywa się z faktycznie prowadzoną przez Bank działalnością gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, zatem wszystkie czynności Banku są wykonywane w ramach tej działalności. Wszystkie nabywane przez Bank towary i usługi są wykorzystywane dla celów prowadzonej przez Bank działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji Wnioskodawca nie nabywa towarów i usług, które byłyby wykorzystywane do celów innych niż działalność gospodarcza Banku.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w kwestii dotyczącej obowiązku ustalenia proporcji na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy w pierwszej kolejności wskazać należy, iż zasady prowadzenia działalności bankowej, tworzenia i organizacji banków, oddziałów i przedstawicielstw banków zagranicznych, a także oddziałów instytucji kredytowych oraz zasady sprawowania nadzoru bankowego, postępowania naprawczego, likwidacji i upadłości banków – określa ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U z 2015 r. poz. 128 z późn. zm.) – art. 1.

Stosownie do art. 5 ustawy Prawo bankowe, czynnościami bankowymi są:

1.  przyjmowanie wkładów pieniężnych płatnych na żądanie lub z nadejściem oznaczonego terminu oraz prowadzenie rachunków tych wkładów;
2.  prowadzenie innych rachunków bankowych;
3.  udzielanie kredytów;
4.  udzielanie i potwierdzanie gwarancji bankowych oraz otwieranie i potwierdzanie akredytyw;
5.  emitowanie bankowych papierów wartościowych;
6.  przeprowadzanie bankowych rozliczeń pieniężnych;

6a) uchylony;

1.  wykonywanie innych czynności przewidzianych wyłącznie dla banku w odrębnych ustawach.

W myśl art. 5 ust. 2 ustawy Prawo bankowe, czynnościami bankowymi są również następujące czynności, o ile są one wykonywane przez banki:

1.  udzielanie pożyczek pieniężnych;
2.  operacje czekowe i wekslowe oraz operacje, których przedmiotem są warranty;
3.  świadczenie usług płatniczych oraz wydawanie pieniądza elektronicznego;
4.  terminowe operacje finansowe;
5.  nabywanie i zbywanie wierzytelności pieniężnych;
6.  przechowywanie przedmiotów i papierów wartościowych oraz udostępnianie skrytek sejfowych;
7.  prowadzenie skupu i sprzedaży wartości dewizowych;
8.  udzielanie i potwierdzanie poręczeń;
9.  wykonywanie czynności zleconych, związanych z emisją papierów wartościowych;
10.  pośrednictwo w dokonywaniu przekazów pieniężnych oraz rozliczeń w obrocie dewizowym.

Zgodnie z art. 5 ust. 4 ustawy Prawo bankowe, działalność gospodarcza, której przedmiotem są czynności, o których mowa w ust. 1, może być wykonywana wyłącznie przez banki, z zastrzeżeniem ust. 5.

W świetle art. 6 ust. 1 ustawy Prawo bankowe, poza wykonywaniem czynności bankowych, o których mowa w art. 5 ust. 1 i 2, banki mogą:

1.  obejmować lub nabywać akcje i prawa z akcji, udziały innej osoby prawnej i jednostki uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych;
2.  zaciągać zobowiązania związane z emisją papierów wartościowych;
3.  dokonywać obrotu papierami wartościowymi;
4.  dokonywać, na warunkach uzgodnionych z dłużnikiem, zamiany wierzytelności na składniki majątku dłużnika;
5.  nabywać i zbywać nieruchomości;
6.  świadczyć usługi konsultacyjno-doradcze w sprawach finansowych;

6a) świadczyć usługi certyfikacyjne w rozumieniu przepisów o podpisie elektronicznym, z wyłączeniem wydawania certyfikatów kwalifikowanych wykorzystywanych przez banki w czynnościach, których są stronami;

1.  świadczyć inne usługi finansowe;
2.  wykonywać inne czynności, jeżeli przepisy odrębnych ustaw uprawniają je do tego.

Z kolei zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 7 grudnia 2000 r. o funkcjonowaniu banków spółdzielczych, ich zrzeszaniu się i bankach zrzeszających (Dz. U. z 2015 r., poz. 2170 z późn. zm.) banki spółdzielcze, po uzyskaniu zgodnie z ustawą - Prawo bankowe zezwolenia Komisji Nadzoru Finansowego, mogą wykonywać następujące czynności bankowe:

1.  przyjmowanie wkładów pieniężnych płatnych na żądanie lub z nadejściem oznaczonego terminu oraz prowadzenie rachunków tych wkładów;
2.  prowadzenie innych rachunków bankowych;
3.  udzielanie kredytów;
4.  udzielanie i potwierdzanie gwarancji bankowych;
5.  przeprowadzanie bankowych rozliczeń pieniężnych,
6.  udzielanie pożyczek pieniężnych;
7.  udzielanie pożyczek i kredytów konsumenckich w rozumieniu przepisów odrębnej ustawy;
8.  operacje czekowe i wekslowe;
9.  świadczenie usług płatniczych oraz wydawanie pieniądza elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (Dz. U. z 2014 r. poz. 873, z późn. zm );
10.  nabywanie i zbywanie wierzytelności pieniężnych;
11.  przechowywanie przedmiotów i papierów wartościowych oraz udostępnianie skrytek sejfowych;
12.  udzielanie i potwierdzanie poręczeń,
13.  wykonywanie innych czynności bankowych w imieniu i na rzecz banku zrzeszającego.

W myśl art. 7 ustawy o funkcjonowaniu banków spółdzielczych, ich zrzeszaniu się i bankach zrzeszających, za zgodą banku zrzeszającego banki spółdzielcze mogą wykonywać czynności bankowe, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5 i ust. 2 pkt 7 i 10 ustawy - Prawo bankowe.

Dodatkowo na postawie art. 8 ust. 1 ustawy o funkcjonowaniu banków spółdzielczych, ich zrzeszaniu się i bankach zrzeszających, za zgodą banku zrzeszającego banki spółdzielcze mogą wykonywać czynności, o których mowa w art. 6 ust. 1 ustawy - Prawo bankowe.

Udzielając odpowiedzi na postawione przez Wnioskodawcę pytanie wskazać należy, iż powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Zatem podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a ustawy jest wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy). Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wynika, że wykonywane przez Bank czynności stanowią działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Jednocześnie z opisu sprawy nie wynika, aby Wnioskodawca wykonywał inne czynności niż działalność gospodarcza.

Wobec powyższego, wyżej określone świadczenia, które otrzymuje Wnioskodawca są związane z wykonywanymi czynnościami w ramach działalności gospodarczej. A zatem mieszczą się one w pojęciu „celów związanych z działalnością gospodarczą”, w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz treść powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, że Bank nie jest zobowiązany do stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy art. 86 ust. 2a ustawy nie ma wpływu na sposób rozliczania przez Wnioskodawcę podatku naliczonego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Zgodnie natomiast art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.