Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-842/10-6/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-02-10
Teza: W zakresie możliwości odliczenia podatku dochodowego zapłaconego w Grecji w związku wykonaniem w Polsce na rzecz kontrahenta greckiego usług projektowych oraz w zakresie udokumentowania zapłaty tego podatku.
Słowa kluczowe: dokumentowanie; Grecja; kontrahent; odliczenia-odliczenie podatku; usługi-usługi projektowe; zapłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 20; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15.12.2010 r. (data wpływu 15.12.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości odliczenia podatku dochodowego zapłaconego w Grecji w związku wykonaniem w Polsce na rzecz kontrahenta greckiego usług projektowych oraz w zakresie udokumentowania zapłaty tego podatku, uzupełnionym pismem z dnia 31.01.2011 r. (data wpływu 31.01.2011) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15.12.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji prawnopodatkowej usług projektowych w świetle polsko-greckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz w zakresie możliwości odliczenia podatku dochodowego zapłaconego w Grecji w związku wykonaniem w Polsce na rzecz kontrahenta greckiego usług projektowych i udokumentowania zapłaty tego podatku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Sp. z o.o., dalej także: „Spółka”) prowadzi działalność w zakresie specjalistycznego projektowania oznaczoną zgodnie z Polską kwalifikacją Działalności (PKD 2007) numerem: 7410Z. Główny kierunek działalności firmy to projektowanie kompletnych instalacji przemysłu petrochemicznego, chemicznego i energetyki, aparatów technologicznych, rurociągów technologicznych, energetycznych, hal magazynowych, chłodnic powietrznych i kominów. Ponadto firma świadczy usługi w zakresie nadzorów inwestycyjnych i realizacji projektów oraz udostępniania wysokokwalifikowanej kadry inżynieryjnej firmom zewnętrznym.

Wieloletnie doświadczenie i wysokie kwalifikacje personelu pozwalają na wykonywanie projektów według różnorodnych wymagań klienta zarówno w oparciu o normy i przepisy polskie, jak i europejskie (EN, PED), amerykańskie ASME, ANSI, API, TEMA lub innych krajów (GOST, AD MERKBLATT, ISPEL).

Spółka zawarła kontrakt z Grecką firmą na naniesienie dla potrzeb wykonawcy rurociągów niezbędnych informacji dotyczących lokalizacji i rodzaju spoin na rysunkach rurociągów opracowanych przez hiszpańską firmę T. W celu uniknięcia problemu związanego z podwójnym opodatkowaniem pomiędzy Polską a Grecją Spółka dostarczyła firmie X dokumenty potwierdzające siedzibę oraz miejsce prowadzonych przez nas prac na terenie Polski.

W odpowiedzi Spółka otrzymała od firmy greckiej informację, iż zgodnie z Artykułem 12 Umowy z 23 grudnia 1991 r. między Rządem Polskiej Rzeczpospolitej Ludowej, a Rządem Republiki Greckiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. Nr 120, Warszawa, dnia 23 grudzień 1991 r.) Wnioskodawca kwalifikuje się do opodatkowania w Grecji podatkiem dochodowym w wysokości 10% kwoty brutto kontraktu. Artykuł 12 powyższej Umowy odnosi się do „należności licencyjnych”, do których zaliczane są zgodnie z pkt 3, art. 12: „wszelkiego rodzaju należności które są płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin oraz filmami i taśmami dla telewizji lub radia, do patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, jak również za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego albo za informację związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.”

Od początku prowadzenia działalności tj. od 13.07.2005 r. Spółka wykonuje prace projektowe dla jednostek gospodarczych posiadających siedzibę w Polsce jak i w krajach posiadających siedzibę na teranie różnych krajów unijnych. Dotychczas nigdy nie zachodziła potrzeba płacenia podatku dochodowego w kraju, na rzecz którego Spółka wykonywała usługi projektowe, gdyż wszystkie podatki Wnioskodawca płaci na terytorium Polski, gdzie posiada siedzibę i miejsce prowadzenia działalności.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy naniesienie w ramach usługi projektowej informacji dotyczącej lokalizacji i rodzaju spoin na dokumentacji technicznej kontrahenta, można uznać za należności licencyjne, o których mowa w art. 12 ust. 3 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską a Grecją ?
2.  Jeżeli kontrahent z Grecji słusznie potrąca podatek od należności za wykonaną przez nas usługę, czy słuszne jest stanowisko firmy, że może dokonać odliczenia od podatku obliczonego w Polsce zgodnie z postanowieniami art. 24 ust. 1 pkt 2 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską a Grecją oraz art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ?
3.  Jak należy udokumentować zapłacony podatek przez kontrahenta w Grecji od należności wypłacanych w związku z wykonaną przez Spółkę usługą ?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest wykładnia przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) – pytania oznaczone nr 2 i 3.

Wniosek w zakresie pytania oznaczonego nr 1 został rozpatrzony odrębnym postanowieniem.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 2.

Jeżeli dokonane świadczenia mieściłyby się w kategorii należności licencyjnych i w związku z tym podatek zostałby zapłacony w Grecji, to zgodnie z przepisami art. 24 ust. 1 pkt 2 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania miedzy Polską a Grecją oraz zgodnie z dyspozycją art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka może w Polsce potrącić od podatku dochodowego kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w Grecji. Jednakże potrącenie takie, nie może przekroczyć tej części podatku, która zostanie obliczona przed dokonaniem potrącenia i która odpowiednio przypada na dochód uzyskany w Grecji.

Ad. 3.

Zarówno przepisy art. 24 ust. 1 pkt 2 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania między Polską a Grecją oraz przepisy art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w swoim literalnym brzmieniu zawierają sformułowanie „zapłacony w drugim (obcym) państwie”. Wobec takiej treści zawartej w przepisach nie będzie wystarczającym przedstawienie dokumentów w postaci przelewów dokonanych przez kontrahenta z Grecją, z których wynika jednoznacznie, że dokonana wpłata należności jest pomniejszona o pobrany podatek. Natomiast pobrania podatku nie można utożsamiać z zapłatą w obcym państwie. W ocenie Spółki, aby w pełni wykonać dyspozycję obydwu przepisów, Wnioskodawca musi posiadać zaświadczenie właściwego organu administracji skarbowej w Grecji, że podatek ten został tam rzeczywiście zapłacony przez kontrahenta Spółki, wówczas prawo Wnioskodawcy do dokonania odliczenia spełni przesłankę działania ad apicem iuris.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Ad. 2

Mimo, iż zgodnie zasadą autonomiczności prawa podatkowego ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych dokonuje samodzielnej kwalifikacji prawnopodatkowej określonych dochodów, to z uwagi na okoliczność, iż opisany stan faktyczny dotyczy dochodów uzyskiwanych przez spółkę posiadającą siedzibę poza terytorium Polski przedmiotowy obowiązek podatkowy może zostać zmodyfikowany postanowieniami odpowiedniej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 91 ust. 2 Konstytucji RP.

Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania jest zespołem norm kolizyjnych mających na celu rozgraniczenie praw dwóch państw do opodatkowania danego przysporzenia. Umowy takie nie kreują jednak samodzielnie obowiązku podatkowego. W konsekwencji okoliczność, iż umowa przyznaje jednemu państwu prawo do opodatkowania danej kategorii dochodu, nie oznacza, że takie opodatkowanie będzie miało w praktyce miejsce, ponieważ jest to regulowane wyłącznie wewnętrznym ustawodawstwem tego państwa.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie będą miały zatem postanowienia umowy z dnia 20 listopada 1987 r. między rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Greckiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Atenach dnia 20.11.1987 r. (Dz. u. z 1991 r. Nr 120, poz. 524, dalej także „UPO”).

Biorąc pod uwagę powyższe należy podkreślić, iż w procesie kwalifikacji prawnopodatkowej dochodów uzyskiwanych w układzie transgranicznym (rozpatrując kwestię ograniczonego obowiązku podatkowego w odniesieniu do nierezydentów) należy przeprowadzić analizę:

1.  czy dane przysporzenie podlega opodatkowaniu w Polsce, jeżeli tak, to
2.  czy Polska ma prawo do opodatkowania tego przysporzenia w świetle stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub czy to prawo doznaje określonego ograniczenia.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000 r., Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej także: „updop”), podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W tym stanie rzeczy należy zauważyć, iż ww. przesłanka oznaczona nr 1 została w sposób oczywisty wypełniona.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 UPO, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Zaznaczyć przy tym należy, iż na mocy art. 3 ust. 1 lit. f UPO w rozumieniu niniejszej umowy, jeżeli z jej treści nie wynika inaczej, określenia "przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa" i "przedsiębiorstwo drugiego Umawiającego się Państwa" oznaczają odpowiednio przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie i przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie.

Stosownie do treści art. 7 ust. 7 UPO jeżeli w zyskach mieszczą się dochody, do których stosuje się odrębne uregulowania w innych artykułach niniejszej umowy, postanowienia tych innych artykułów nie będą naruszane przez postanowienia niniejszego artykułu.

Zatem biorąc pod uwagę brzmienie art. 7 ust. 1 i ust. 7 UPO zasada, zgodnie z którą zyski przedsiębiorstwa powinny być opodatkowane tylko w państwie rezydencji, doznaje tylko ograniczenia w przypadku dochodów uzyskiwanych za pośrednictwem zakładu oraz dochodów, które są zaliczane do dochodów określonych w tak zwanych artykułach specjalnych (np. art. 10 dotyczącego dywidend, art. 11 dotyczącego odsetek, art. 12 dotyczącego należności licencyjnych…).

Jeżeli bowiem, zgodnie z treścią pytania, kontrahent z Grecji prawidłowo potrąca podatek źródła od należności licencyjnych, to w przedmiotowej sprawie znajdą zastosowanie postanowienia art. 24 ust. 1 pkt 2 UPO i 20 ust. 1 updop.

Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 UPO należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Strony umowy postanowiły, iż w takim przypadku podwójnego opodatkowania unikać się będzie w sposób określony w art. 24 ust. 1 pkt 2 UPO, tj. jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11 i 12 niniejszej umowy może być opodatkowany w Grecji, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu w Grecji. Jednakże takie potrącenie nie może przekroczyć tej części podatku, która została obliczona przed dokonaniem potrącenia i która odpowiednio przypada na dochód uzyskany w Grecji.

W myśl art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, osiągają również dochody (przychody) poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i dochody te podlegają w obcym państwie opodatkowaniu, a nie zachodzą okoliczności wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 3, w rozliczeniu za rok podatkowy dochody (przychody) te łączy się z dochodami (przychodami) osiąganymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym wypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

Na podstawie art. 20 ust. 6 tej ustawy, łączna kwota odliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 2, nie może przekroczyć tej części podatku, która została obliczona przed dokonaniem odliczenia i która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany z tego źródła dochodu.

W przedmiotowej sprawie powyższych zasad nie modyfikuje art. 22a updop, zgodnie z którym przepisy art. 20 - 22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku zapłaty podatku od należności licencyjnych w Grecji, Spółka mogłaby potrącić zapłacony za granicą podatek na zasadach określonych w art. 20 ust. 1 updop w zw. z art. 24 ust. 1 pkt 2 UPO - należy uznać za prawidłowe.

Ad. 3

W myśl art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1, osiągają również dochody (przychody) poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i dochody te podlegają w obcym państwie opodatkowaniu, a nie zachodzą okoliczności wymienione w art. 17 ust. 1 pkt 3, w rozliczeniu za rok podatkowy dochody (przychody) te łączy się z dochodami (przychodami) osiąganymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym wypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi zapłaconemu w obcym państwie. Kwota odliczenia nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

Powołany przepis ustanawia następujące przesłanki materialne dokonania przedmiotowego odliczenia:

*   podmiot podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce,

*   podatnik ten osiąga dochody (przychody) zarówno na terytorium Polski, jak i za granicą,

*   dochody (przychody) osiągane na terytorium państw obcych podlegają opodatkowaniu w tych państwach,

*   dochody te nie są wolne od podatku na mocy postanowień umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, czyli nie ma zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

*   podatek od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium państw obcych został faktycznie zapłacony w tych państwach.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego Wnioskodawca świadczy usługi zagranicznemu kontrahentowi z siedzibą w Grecji (na podstawie kontraktu). Zagraniczny kontrahent potrąci podatek u źródła przy dokonywaniu płatności za świadczone przez Wnioskodawcę usługi.

Zgodnie z art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), jako dowód należy dopuścić wszystko, co może się przyczynić do wyjaśnienia sprawy i jednocześnie nie jest sprzeczne z prawem. W szczególności mogą to być: księgi podatkowe, deklaracje złożone przez stronę, zeznania świadków, opinie biegłych oraz inne materiały i informacje (art. 181 Ordynacji podatkowej). Jednakże należy mieć przy tym na uwadze fakt, iż Ordynacja podatkowa nie rozstrzyga sprzeczności, jakie zachodzą między otwartym systemem dowodowym zapisanym w art. 180 § 1 a formalną teorią dowodów wynikającą z przepisów prawa materialnego (w tym przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Należy stwierdzić, że w sytuacji, kiedy przepis prawa materialnego uzależnia zaistnienie określonego skutku od zachowania określonej formy dowodowej, odstępstwa od tak zapisanej zasady nie mogą mieć miejsca. Istotne jest aby stan faktyczny opierał się na dowodach, a nie substytutach tych dowodów.

Należy podkreślić, że w myśl art. 20 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odliczeniu podlega podatek zapłacony za granicą (a nie wynikający z deklaracji). Obowiązkiem podatnika jest zatem odpowiednio udokumentować polskiemu organowi podatkowemu fakt zapłacenia podatku za granicą i jego wysokość.

Fakt zapłaty podatku powinien być wiarygodnie udokumentowany, ponieważ jest to warunek do odliczenia zapłaconego podatku pomimo, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie stanowi wprost jakie dokumenty powinien posiadać podatnik, aby mógł skorzystać z omawianego odliczenia. Nie budzącym wątpliwości potwierdzeniem faktu zapłaty podatku za granicą oraz jego wysokości, jest informacja sporządzona przez stosowny organ administracji podatkowej w państwie źródła lub uwierzytelniony dokument przelewu na rachunek właściwego miejscowo organu administracji podatkowej podatku u źródła wraz ze wskazaniem wysokości i rodzaju wpłaconego podatku oraz tytułu wpłaty podatku.

Pobranie podatku przez płatnika nie jest bowiem tożsame z wpłatą podatku do organu administracji podatkowej.

W tym stanie rzeczy stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym właściwym sposobem udokumentowania zapłaty podatku w Grecji jest dokument wystawiony przez właściwy organ administracji skarbowej w Grecji – należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.