Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DOP7.8101.73.2024.HEMD
Informacja zmieniana: 550732
Organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-01
Teza: Nieuznanie Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT, o
którym mowa w art. 145e ust. 1 ustawy o VAT oraz braku
obowiązku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia
do transakcji nabycia energii elektrycznej.
Słowa kluczowe: energia-energia elektryczna
gaz
obciążenia-odwrotne obciążenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII. Zmiany
w przepisach obowiązujących, przepisy epizodyczne,
przepisy przejściowe i końcowe -Rozdział 1c. Czasowe
odwrotne obciążenie podatkiem gazu w systemie
gazowym, energii elektrycznej w systemie
elektroenergetycznym i usług w zakresie przenoszenia
uprawnień do emisji gazów cieplarnianych
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
XIII-Rozdział 1c-art. 145e

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 kwietnia 2023 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej
    podatku VAT, który dotyczy nieuznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT, o
    którym mowa w art. 145e ustawy o VAT oraz braku obowiązku zastosowania mechanizmu
    odwrotnego obciążenia od transakcji nabycia energii elektrycznej.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego:
    Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, posiadającym nieograniczony
    obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca jest także
    czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”).
    Wnioskodawca wchodzi w skład Grupy kapitałowej X (dalej: „Grupa”).
    Spółka jest jednym z (...) przedsiębiorstw z sektora (...) w Polsce. Podstawowym obszarem
    działalności operacyjnej Spółki jest produkcja i handel wyrobami (...).
    Zgodnie z informacją odpowiadającą odpisowi pełnemu z rejestru przedsiębiorców
    Wnioskodawcy, przedmiotem jego przeważającej działalności jest produkcja tworzyw
    sztucznych w formach podstawowych (20, 16, Z). Do pozostałej działalności Wnioskodawcy
    należą:
    – produkcja pozostałych podstawowych chemikaliów nieorganicznych (20, 13, Z),
    – produkcja pozostałych wyrobów chemicznych, gdzie indziej niesklasyfikowana (20, 59,
      Z),
    – wytwarzanie energii elektrycznej (35, 11, Z),
    – dystrybucja energii elektrycznej (35, 13, Z),
    – wytwarzanie i zaopatrywanie w parę wodną, gorącą wodę i powietrze do układów
      klimatyzacyjnych (35, 30, Z),
    – pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody (36, 00, Z),
    – odprowadzanie i oczyszczanie ścieków (37, 00, Z),
    – wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (68, 20, Z),
    – produkcja pozostałych podstawowych chemikaliów organicznych (20, 14, Z).
    Jak wskazano powyżej, oprócz działalności produkcyjnej i handlu wyrobami (...),
    przedmiotem działalności Spółki jest również świadczenie usługi dystrybucji i sprzedaży
    energii elektrycznej za pomocą sieci niskiego, średniego i wysokiego napięcia. W
    odniesieniu do powyższej działalności, Spółka jest przedsiębiorstwem energetycznym w
    rozumieniu art. 3 pkt 12 i pkt 12a ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne
    oraz posiada ważny status Operatora Systemu Dystrybucyjnego (OSD energia). Spółka
    posiada udzielone przez Prezesa URE koncesje dotyczące energii elektrycznej, a
    mianowicie: koncesję na dystrybucję energii elektrycznej, koncesję na obrót energią
    elektryczną, koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej.

    Działając jako przedsiębiorstwo energetyczne w rozumieniu regulacji Prawa
    energetycznego, Spółka nabywa energię elektryczną od zewnętrznych dostawców. Co do
    zasady, energia elektryczna nabywana przez Spółkę wykorzystywana jest przez Spółkę na
    potrzeby prowadzenia własnej działalności gospodarczej co stanowi ok. 93%, natomiast
    pozostałą część energii tj. ok. 7% stanowi odsprzedaż. Odprzedaż odbywa się na
    podstawie indywidualnych umów sprzedaży lub umów kompleksowych obejmujących
    sprzedaż energii elektrycznej wraz z usługą dystrybucji. Odbiorcy energii elektrycznej,
    którzy mają podpisane umowy sprzedaży energii ze Spółką to głównie odbiorcy
    przemysłowi zlokalizowani na terenie Grupy. Część odbiorców to odbiorcy okresowi tzn.
    odbiorcy, którzy przyłączani są do sieci dystrybucyjnej na okres prowadzenia robót
    budowlanych na terenie Spółki.
    Spółka posiadając status Uczestnika Rynku realizuje sprzedaż energii elektrycznej do
    Polskich Sieci Elektroenergetycznych w ramach Rynku Bilansującego energii. Sporadycznie
    Spółka sprzedaje energię elektryczną za pośrednictwem Domu Maklerskiego na
    Towarowej Giełdzie Energii.
    Jednocześnie, Spółka jest również producentem energii elektrycznej, która w całości
    zużywana jest w ramach autokonsumpcji.
    Przychody z odsprzedaży energii elektrycznej stanowią zwykle ok. 1 % wszystkich
    przychodów ze sprzedaży Wnioskodawcy (w 2019 r. – 1,145%, w 2020 r. – 1,448%, w 2021
    r. – 0,997%).
    Natomiast, w roku 2023 Spółka realizuje zakup energii:
    • na podstawie Umowy sprzedaży energii elektrycznej ze spółkami obrotu;
    • za pośrednictwem Domu Maklerskiego na Towarowej Giełdzie Energii;
    • na Rynku Bilansującym.
    Zgodnie z przewidywaniami Spółki, zakup energii elektrycznej w 2023 r. można oszacować w następujący sposób:
    Prognoza na 2023 rok
    Zakup energii elektrycznej [MWh]  566 286,748
    Zużycie na potrzeby własne [MWh]  528 136,767
    Odsprzedaż do odbiorców [MWh]  38 149,981
    W konsekwencji, stosunek energii zużytej na potrzeby własne do całkowitej ilości
    zakupionej energii elektrycznej powinien wynieść ok. 93%. Natomiast, odsprzedaży
    podlegać może jedynie ok. 7% zakupionej i niewykorzystanej na potrzeby własne energii
    elektrycznej

## Pytanie

Czy prawidłowym jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, podmioty wskazane
    w art. 145e ust. 2 Ustawy o VAT dla objęcia mechanizmem odwrotnego obciążenia
    powinny spełnić również wszystkie przesłanki wskazane w art. 145e ust. 1 Ustawy o VAT, a
    w konsekwencji w stosunku do transakcji odsprzedaży energii elektrycznej
    niewykorzystanej w całości na potrzeby własne, Wnioskodawca, którego:
    a) główna działalność w odniesieniu do nabywanej energii elektrycznej nie polega na jej
      odsprzedaży,
    oraz
    b) własne zużycie tej energii nie jest nieznaczne,
    nie jest podatnikiem podatku VAT, o którym mowa w art. 145e ust. 1 Ustawy o VAT, a w
    konsekwencji transakcja nabycia energii elektrycznej nie powinna zostać objęta
    mechanizmem odwrotnego obciążenia?
    Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie

    Zdaniem Wnioskodawcy, podmioty wskazane w art. 145e ust. 2 Ustawy o VAT dla objęcia
    mechanizmem odwrotnego obciążenia powinny spełnić również wszystkie przesłanki
    wskazane w art. 145e ust. 1 Ustawy o VAT.
    W konsekwencji w stosunku do transakcji odsprzedaży niewykorzystanej w całości na
    potrzeby własne energii elektrycznej, Wnioskodawca, którego:
    a) główna działalność w odniesieniu do nabywanej energii elektrycznej nie polega na jej
      odsprzedaży,
    oraz
    b) własne zużycie tej energii nie jest nieznaczne,
    nie jest podatnikiem podatku VAT, o którym mowa w art. 145e ust. 1 Ustawy o VAT, a
    zatem transakcja nabycia energii elektrycznej nie powinna zostać objęta mechanizmem
    odwrotnego obciążenia.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    Ustawą z dnia 9 marca 2023 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w
    administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 556; dalej: „Ustawa nowelizująca”)
    do Ustawy o VAT wprowadzono mechanizm odwrotnego obciążenia na rynku energii
    elektrycznej, gazu oraz praw do emisji CO2.
    Zgodnie z art. 145e ust. 1 Ustawy o VAT mechanizm odwrotnego obciążenia znajduje
    zastosowanie w odniesieniu do dostawy gazu w systemie gazowym, dostawy energii
    elektrycznej w systemie elektroenergetycznym i świadczenia usług w zakresie
    przenoszenia uprawnień do emisji gazów cieplarnianych, o których mowa w ustawie z
    dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych
    (Dz. U. z 2022 r. poz. 1092, 1576, 1967 i 2687) dokonywanych w okresie od dnia 1 kwietnia
    2023 r. do dnia 28 lutego 2025 r.
    W tych przypadkach uznanie nabywcy za podatnika VAT następuje w przypadku łącznego
    spełnienia określonych w pkt 1-4 tego przepisu warunków: „podatnikami są osoby
    prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne
    będące nabywcą tego gazu, tej energii lub usługobiorcą tych uprawnień, jeżeli łącznie są
    spełnione warunki:
    1) w przypadku dostawy tego gazu lub tej energii – nabywcą jest podatnik zarejestrowany
      zgodnie z art. 96 ust. 4, którego główna działalność w odniesieniu do nabywania gazu
      lub energii elektrycznej polega na ich odprzedaży i którego własne zużycie tych
      towarów jest nieznaczne;
    2) w przypadku świadczenia tych usług – usługobiorcą jest podatnik zarejestrowany
      zgodnie z art. 96 ust. 4;
    3) dostawa tych towarów lub świadczenie tych usług są dokonywane w ramach transakcji
      zawartej bezpośrednio lub za pośrednictwem uprawnionego podmiotu na:
        a) giełdzie towarowej w rozumieniu przepisów o giełdach towarowych,
        b) rynku regulowanym lub OTF w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o
        obrocie instrumentami finansowymi;
    4) dostawcą lub usługodawcą jest podatnik zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4, u
      którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.”
    W konsekwencji powyższego, należy uznać, iż dopiero łączne spełnienie wszystkich
    przesłanek wskazanych w art. 145e ust. 1 Ustawy o VAT pozwala na objęcie danych
    transakcji mechanizmem odwrotnego obciążenia, a w efekcie uznaniem za podatnika
    podatku VAT podmiotu nabywającego gaz w systemie gazowym, energię elektryczną w

    systemie elektromagnetycznym lub usług w zakresie przenoszenia uprawnień do emisji
    gazów cieplarnianych. W rezultacie, w przypadku dostawy gazu lub energii za nabywcę –
    podatnika uznawany jest podmiot:
    a) zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 Ustawy o VAT,
    b) którego główna działalność w odniesieniu do nabywania gazu lub energii elektrycznej
      polega na ich odprzedaży i którego własne zużycie ww. towarów jest nieznaczne,
    c) nabywający towary lub świadczenie usług w ramach transakcji zawartej bezpośrednio
      lub za pośrednictwem uprawnionego podmiotu na
        • giełdzie towarowej w rozumieniu przepisów o giełdach towarowych,
        • rynku regulowanym lub OTF w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie
        instrumentami finansowymi;
    d) nabywający towary lub usługi od podatnika zarejestrowanego zgodnie z art. 96 ust. 4
      Ustawy o VAT, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art.
      113 ust. 1 i 9 tej ustawy.
    Jednocześnie, w art. 145e ust. 2 Ustawy o VAT zawarto otwarty katalog podmiotów, które
    „w szczególności” stanowią nabywcę lub usługobiorcę, o którym mowa w art. 145e ust. 1
    pkt 1 i 2 tej ustawy: „Za nabywcę lub usługobiorcę, o którym mowa w ust. 1, pkt 1 lub 2,
    uważa się w szczególności podatnika zarejestrowanego zgodnie z art. 96 ust. 4:
    1) będącego spółką prowadzącą giełdę towarową w rozumieniu przepisów o giełdach
      towarowych;
    2) będącego towarowym domem maklerskim lub domem maklerskim w rozumieniu
      przepisów o giełdach towarowych:
    3) będącego spółką prowadzącą giełdową izbę rozrachunkową w rozumieniu przepisów o
      giełdach towarowych, Krajowym Depozytem Papierów Wartościowych S.A. lub spółką,
      której Krajowy Depozyt przekazał wykonywanie czynności z zakresu zadań, o których
      mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami
      finansowymi;
    4) będącego spółką prowadzącą jednocześnie izbę rozliczeniową i izbę rozrachunkową w
      rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;
    5) posiadającego koncesję wydaną przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki na
      podstawie ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. – Prawo energetyczne, umożliwiającą
      obrót towarami wskazanymi w ust. 1 lub posiadającego rachunek w rejestrze Unii, o
      którym mowa w art. 8 ust. 5 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu
      uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych. ”
    W przedmiotowym przepisie wymienione zostały dwie kategorie podmiotów, tj.:
    1) podmioty wskazane w pkt 1-4 tego przepisu – podmioty profesjonalne, do których
      zaliczono m. in. domy maklerskie, giełdy towarowe, izby rozliczeniowe i
      rozrachunkowe;
    2) podmioty, wskazane w pkt 5 tego przepisu – które posiadają koncesję na obrót energii
      i gazu wydaną przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki.
    Jak wskazuje się w doktrynie, w stosunku do pierwszej grupy podmiotów, z uwagi na
    charakter ich działalności, która skupia się przede wszystkim na dystrybucji energii lub
    gazu – transakcje dokonywane przez tych podatników w praktyce będą objęte
    mechanizmem odwrotnego obciążenia, gdyż w ich przypadku przesłanka wskazana w art.
    145e ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT zwykle jest spełniona. „Transakcje na rzecz takich
    podmiotów zawsze będą objęte mechanizmem odwrotnego obciążenia, co w praktyce
    oznacza, że nie ma potrzeby badania poziomu zużycia nabywanych towarów.”

    Natomiast, w przypadku drugiej grupy ww. podmiotów, tj. posiadających koncesje na
    obrót energii i gazu wydaną przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki, należy
    każdorazowo dokonać weryfikacji stanu faktycznego, w celu ustalenia faktycznego celu
    nabycia energii lub gazu, aby potwierdzić spełnienie przesłanki wskazanej w art. 145e ust.
    1 pkt 1 Ustawy o VAT, tj. „główna działalność w odniesieniu do następującego nabywania
    gazu lub energii elektrycznej polega na ich odprzedaży i którego własne zużycie tych
    towarów jest nieznaczne”. W doktrynie wskazuje się bowiem, iż: „W stosunku do tej grupy
    podatnicy występujący po stronie sprzedawcy powinni jednak wykazywać się należytą
    starannością, co w praktyce oznacza, że w przypadku uzasadnionych wątpliwości
    dotyczących stanu faktycznego, powinni zweryfikować faktyczny cel nabycia” (A.
    Wesołowska, Odwrotne obciążenie w podatku VAT dla energii, gazu oraz praw do emisji
    CO2, LEX/el. 2023.).
    W konsekwencji, samo posiadanie koncesji na obrót energii i gazu, o której mowa w art.
    145e ust. 2 pkt 5 Ustawy o VAT nie jest wystarczające dla objęcia nabywcy mechanizmem
    odwrotnego obciążenia. Należy bowiem wskazać, iż art. 145e ust. 2 Ustawy o VAT stanowi
    przepis podrzędny do art. 145e ust. 1 tej ustawy. W tym miejscu należy wskazać, iż pkt 1
    ww. przepisu przewiduje dwa wymogi, których zaistnienie jest konieczne dla uznania tej
    przesłanki za spełnioną, tj.:
    a) wymóg rejestracji podmiotu zgodnie z art. 96 ust. 4 Ustawy o VAT oraz
    b) wymóg prowadzenia głównej działalności w odniesieniu do nabywania gazu lub energii
      elektrycznej polegającej na ich odprzedaży oraz nieznaczne własne zużycie ww.
      towarów.
    W związku z powyższym, art. 145e ust. 1 oraz ust. 2 Ustawy o VAT powinny być
    rozpatrywane łącznie, jako przepisy od siebie zależne, a w konsekwencji dopiero
    spełnienie wszystkich wskazanych w ust. 1 tego przepisu przesłanek może wygenerować
    skutek w postaci uznania za podatnika podatku VAT nabywcy towarów lub usług, który
    został wymieniony w ust. 2 tego przepisu.
    Tym samym, w celu ustalenia czy podmiot wskazany w art. 145e ust. 2 Ustawy o VAT może
    być uznany za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 145e ust. 1 tej ustawy,
    zasadne jest dokonanie weryfikacji spełnienia wszystkich wymienionych w art. 145e ust. 1
    Ustawy o VAT przesłanek. Natomiast, niespełnienie jednej z nich skutkuje brakiem
    możliwości objęcia danego nabywcy mechanizmem odwrotnego obciążenia.
    Za powyższym przemawia prawidłowo przeprowadzona wykładnia językowa art. 145e ust.
    1 Ustawy o VAT. Jak wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych: „Zgodnie z
    przyjętą w orzecznictwie i doktrynie zasadą pierwszeństwa wykładni językowej w procesie
    wykładni prawa, należy w pierwszej kolejności zastosować dyrektywy wykładni językowej,
    a dopiero w przypadku dalszych wątpliwości lub w celu wzmocnienia wyniku wykładni
    językowej, sięgać kolejno po wykładnię systemową lub funkcjonalną. W prawie
    podatkowym pogląd ten znajduje swoje oparcie w art. 217 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997
    r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.), w myśl którego
    nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów
    opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz
    kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy” (Wyrok NSA z
    dnia z 26 października 2021 r., sygn. akt II FSK 823/21). W konsekwencji, w celu dokonania
    prawidłowej wykładni przepisu prawa należy w pierwszej kolejności dokonać jego
    wykładni językowej, zaś dopiero w przypadku wątpliwości w odniesieniu do uzyskanego
    wyniku bądź w celu potwierdzenia prawidłowości otrzymanego wyniku wykładni, należy
    sięgnąć do wykładni systemowej lub funkcjonalnej.
    Należy wskazać, iż w art. 145e ust. 1 ustawodawca wskazał, że status podatnika VAT
    przysługuje osobom prawnym, jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości
    prawnej oraz osobom fizycznym będącym nabywcami tego gazu, energii lub usługobiorcą
    tych uprawnień w przypadku „łącznego” spełnienia przesłanek wskazanych w pkt 1-4 tego

    przepisu. W ww. przepisie ustawodawca posłużył się zwrotem „łącznie”, który oznacza
    odpowiednio: «powstały z połączenia, tworzący sumę czegoś» (Słownik języka polskiego
    PWN, https://sjp.pwn.pl/slowniki/%C5%82%C4%85cznie.html – dostęp z dnia: 10.04.2023
    r.); «tak, że jakieś elementy w danej sytuacji są ujmowane jako tworzące całość» (Wielki
    słownik języka polskiego, https://wsjp.pl/haslo/podglad/30516/lacznie - dostęp z dnia:
    10.04.2023 r.).
    W rezultacie, należy uznać, iż dopiero spełnienie wszystkich wskazanych w art. 145e ust. 1
    pkt 1-4 Ustawy o VAT przesłanek, pozwala na objęcie danego podatnika zakresem
    podmiotowym tego przepisu, tj. mechanizmem odwrotnego obciążenia. W konsekwencji,
    dopiero „łączne” spełnienie przesłanek wskazanych w pozwala na sięgnięcie do art. 145e
    ust. 2 Ustawy o VAT, który posiada charakter pomocniczy (uzupełniający) w odniesieniu do
    przepisu podstawowego ustanawiającego mechanizm odwrotnego obciążenia, tj. ust. 1
    tego przepisu.
    W odniesieniu do wykładni systemowej przepisów Ustawy o VAT, należy wskazać, iż jej
    celem jest ustalenie znaczenia danego przepisu prawnego w odniesieniu do systemu
    prawa, do którego on należy. Jednocześnie, w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz
    doktrynie wskazuje się, że wykładnia systemowa może być zarówno zewnętrzna, jak i
    wewnętrzna: „W literaturze przedmiotu zauważono, że w orzecznictwie sądów
    administracyjnych czasami wykładnia systemowa zewnętrzna bywa rozumiana jako
    badanie relacji systemowych między różnymi aktami prawa podatkowego między dwoma
    ustawami czy też między ustawą a rozporządzeniem albo też jako powiązania między
    aktami prawa podatkowego a aktami innych gałęzi prawa. W szczególności za pierwszym
    rozumieniem wykładni systemowej zewnętrznej NSA opowiedział się, przyjmując, że
    „wykładając dany przepis prawa, należy brać pod uwagę również jego relacje do innych
    przepisów danego aktu normatywnego (wykładnia systemowa wewnętrzna) oraz do
    przepisów zawartych w innych ustawach (wykładnia systemowa zewnętrzna)” (R.
    Wiatrowski, 4.2. Wybór reguł interpretacyjnych oraz przebieg wykładni przepisów o VAT
    [w:] Wykładnia prounijna Naczelnego Sądu Administracyjnego w zakresie przepisów
    dotyczących podatku od towarów i usług, Warszawa 2021.). W konsekwencji, dokonując
    wykładni systemowej przepisów Ustawy o VAT należy odnieść się zarówno do
    zewnętrznych w stosunku do niej aktów prawa (wykładnia zewnętrzna), jak i relacji
    pomiędzy jej przepisami wewnętrznymi (wykładnia wewnętrzna).
    W odniesieniu do pierwszego rodzaju wykładni, tj. wykładni zewnętrznej, należy wskazać,
    iż Ustawa nowelizująca stanowi implementację Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28
    listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE.
    L. z 2006 r. Nr 347, str. 1 z późn. zm.; dalej: „Dyrektywa”).
    Zgodnie z art. 199a ust. 1 pkt e Dyrektywy: „Państwa członkowskie mogą postanowić, do
    dnia 31 grudnia 2026 r., że osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik, na rzecz
    którego wykonywana jest dowolna usługa lub dostarczany dowolny towar spośród poniżej
    wymienionych: e) dostawy gazu i energii elektrycznej na rzecz podatnika-pośrednika,
    zgodnie z definicją w art. 38 ust. 2”. Natomiast, zgodnie z art. 38 ust. 2 Dyrektywy: „Do
    celów ust. 1 "podatnik-pośrednik" oznacza podatnika, którego główna działalność w
    odniesieniu do zakupu gazu, energii elektrycznej, energii cieplnej lub chłodniczej polega
    na odsprzedaży tych produktów i którego własna konsumpcja tych produktów jest
    nieznaczna.” W odniesieniu do powyższego, należy wskazać, iż art. 145e ust. 1 tej ustawy
    został skonstruowany na wzór ww. art. 199 ust. 1 pkt e w zw. z art. 38 ust. 2 Dyrektywy.
    Status podatnika-pośrednika uzależniony jest od celu nabycia energii i gazu – za jaki
    uznaje się dalszy obrót tymi towarami. Ponadto, kumulatywnie powinien zostać spełniony
    warunek w zakresie nieznacznego użycia/ konsumpcji przedmiotowych towarów na
    potrzeby własne. W konsekwencji, należy uznać, iż wynik wykładni systemowej
    zewnętrznej jest tożsamy z wynikiem wykładni językowej art. 145e ust. 1 Ustawy o VAT.
    Natomiast, w odniesieniu do wykładni systemowej wewnętrznej art. 145e ust. 1 i 2 Ustawy
    o VAT, należy wskazać, iż przedmiotowe przepisy należy rozpatrywać łącznie. W tym

    miejscu należy zwrócić uwagę na charakter ust. 1 tego przepisu, który wprowadza zasadę
    opodatkowania transakcji nabycia określonych towarów po stronie nabywcy oraz określa
    przesłanki (wskazane w pkt 1 -4 tego ustępu) przemawiające za objęciem danego
    podatnika jej zakresem podmiotowym. Natomiast, przepisem uzupełniającym jest ust. 2
    tego artykułu, który nie może doprowadzić do pominięcia przesłanek wskazanych w ust. 1,
    jako przesłanek nadrzędnych – w przeciwnym wypadku, regulacje z art. 145e ust. 1 pkt 1 i
    2 należałoby uznać za zbędne. W rezultacie, wynik wykładni systemowej wewnętrznej
    należy uznać za zgodny z wynikiem wykładni językowej art. 145e ust. 1 Ustawy o VAT.
    W odniesieniu do wykładni celowościowej, należy odnieść się do motywów jakimi kierował
    się ustawodawca unijny wprowadzający mechanizm odwrotnego obciążenia do
    Dyrektywy. Z motywu tej Dyrektywy wynika, że systemy odwrotnego obciążenia, o jakich
    wprowadzeniu w niektórych sektorach lub w odniesieniu do pewnych rodzajów transakcji
    mogą postanowić państwa członkowskie, mają na celu uproszczenie zasad oraz
    zwalczanie uchylania się od opodatkowania i unikania opodatkowania w systemie
    podatku od wartości dodanej. W tym miejscu należy wskazać, że łączny sposób
    interpretacji art. 145e ust. 1 w zw. z ust. 2 Ustawy o VAT przedstawiony przez
    Wnioskodawcę w niniejszym wniosku zmierza do uproszczenia procesu ustalenia
    podmiotu posiadającego status podatnika podatku VAT i w żadnym wypadku nie prowadzi
    do sytuacji uchylania bądź unikania się od opodatkowania, bowiem w stosunku do
    transakcji wskazanych w art. 145e ust. 1 Ustawy o VAT zawsze będzie istniał obowiązek
    podatkowy oraz obowiązany do jego uiszczenia podatnik. W konsekwencji, z uwagi na
    zgodność wykładni językowej z celem wprowadzenia analizowanych przepisów, wynik
    wykładni celowościowej należy uznać za zgodny z wynikiem wykładni językowej art. 145e
    ust. 1 Ustawy o VAT.
    Jednocześnie, należy wskazać, iż w brzmieniu Ustawy o VAT obowiązującym przed 1
    listopada 2019 r. w określonych sytuacjach dopuszczano stosowanie mechanizmu
    odwrotnego obciążenia dla dostaw towarów wymienionych w Załączniku nr 11. W tym
    stanie prawnym objęcie przedmiotowym mechanizmem uzależnione było od nabycia
    towaru wymienionego w ww. załączniku oraz od kumulatywnego spełnienia warunków
    wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 7 w brzmieniu dotychczas obowiązującym, tj.:
    1) „dokonującym ich dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż
      nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
    2) nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT
      czynny,
    3) dostawa nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 lub art. 122”.
    Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, a także podejściem reprezentowanym
    w ówczesnym stanie prawnym przez organy podatkowe, mechanizm odwrotnego
    obciążenia znajdował zastosowanie jedynie w odniesieniu do towarów ujętych w
    Załączniku nr 11 Ustawy o VAT oraz w przypadku łącznego spełnienia przesłanek
    wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 7. W konsekwencji, w przypadku niespełnienia
    któregokolwiek z warunków wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 7 Ustawy o VAT lub warunku
    ujęcia towaru w Załączniku nr 11 tej ustawy – mechanizm odwrotnego obciążenia nie
    znajdował zastosowania. Jednocześnie, jak wskazał WSA w Warszawie w wyroku z dnia 29
    sierpnia 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 4140/17, przepisy odnoszące się do mechanizmu
    odwrotnego obciążenia nie mogą być interpretowane w sposób rozszerzający: „Zważyć też
    należy, iż tzw. mechanizm odwrotnego obciążenia VAT jest wyjątkiem, a nie regułą. A
    zatem regulacje dotyczące tego mechanizmu nie powinny być poddane wykładni
    rozszerzającej, obejmującej stany faktyczne inne niż wprost przewidziane w VATU.”
    Powyższa „ścisła” interpretacja przepisów odnoszących się do mechanizmu odwrotnego
    obciążenia znajdowała również potwierdzenie w orzecznictwie TSUE. Trybunał w swoich
    orzeczeniach wielokrotnie wskazywał, że mechanizm odwrotnego obciążenia VAT stanowi
    wyjątek od ogólnej zasady, zgodnie z którą obowiązany do zapłaty podatku jest każdy

    podatnik dokonujący podlegającej opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia
    usług.
    Z tego względu przepisy odnoszące się do mechanizmu odwrotnego obciążenia należy
    intepretować w sposób ścisły i wyłączny (literalny): „Po drugie, jeżeli chodzi o kontekst, w
    jaki wpisuje się art. 198 ust. 2 dyrektywy VAT, należy przypomnieć, że przepis ten
    umożliwia państwom członkowskim przewidzenie we wskazanych w nim sytuacjach
    mechanizmu odwrotnego obciążenia, na mocy którego osobą zobowiązaną do zapłaty
    podatku VAT jest odbiorca transakcji podlegającej temu podatkowi. Przepis ten stanowi
    tym samym wyjątek od zasady znajdującej się w art. 193 tej dyrektywy, zgodnie z którą
    obowiązany do zapłaty podatku VAT jest każdy podatnik dokonujący podlegającej
    opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług. Powinien on więc być
    interpretowany w sposób ścisły, co nie może jednak prowadzić do pozbawienia owego
    przepisu skuteczności (zob. analogicznie wyrok z dnia 13 czerwca 2013 r., Promocionesy
    Construcciones BJ 200, C-125/12, EU:C:2013:392, pkt 23, 31 i przytoczone tam
    orzecznictwo)” (Wyrok TS z 26 maja 2016 r., C-550/14, Envirotec Denmark Aps V.
    Skatteministeriet; Wyrok TS z dnia 26 kwietnia 2017 r., C-564/15, Tibor Farkas V. Nemzeti
    Adó- es Vamhivatal Dél-alföldi Regionális Adó Föigazgatósága).
    W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż podmioty wskazane w art. 145e ust.
    2 Ustawy o VAT dla objęcia mechanizmem odwrotnego obciążenia powinny w pierwszej
    kolejności spełnić kumulatywnie przesłanki wskazane w art. 145e ust. 1 Ustawy o VAT.
    Odnosząc się do przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego,
    Wnioskodawca zajmuje się prowadzeniem działalności (...), w tym przede wszystkim
    produkcją i handlem specjalistycznymi wyrobami (...). Natomiast, zgodnie z informacją
    odpowiadającą odpisowi pełnemu z rejestru przedsiębiorców Wnioskodawcy,
    przedmiotem jego przeważającej działalności jest produkcja tworzyw sztucznych w
    formach podstawowych (20,16, Z). Do pozostałej działalności Wnioskodawcy należą:
    – produkcja pozostałych podstawowych chemikaliów nieorganicznych (20, 13, Z),
    – produkcja pozostałych wyrobów chemicznych, gdzie indziej niesklasyfikowana (20, 59,
      Z),
    – wytwarzanie energii elektrycznej (35, 11, Z),
    – dystrybucja energii elektrycznej (35, 13, Z),
    – wytwarzanie i zaopatrywanie w parę wodną, gorącą wodę i powietrze do układów
      klimatyzacyjnych (35, 30, Z),
    – pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody (36, 00, Z),
    – odprowadzanie i oczyszczanie ścieków (37, 00, Z),
    – wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (68, 20, Z),
    – produkcja pozostałych podstawowych chemikaliów organicznych (20, 14, Z).
    Jednocześnie, wskazano, że Wnioskodawca nabywa energię elektryczną od domu
    maklerskiego, tj. podmiotu posiadającego status nabywcy-pośrednika w rozumieniu art.
    145e ust. 1 pkt 3 Ustawy o VAT, która w przeważającej mierze wykorzystywana jest na
    potrzeby własne. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca posiada
    koncesję na obrót energią elektryczną, o której mowa w art. 145e ust. 2 pkt 5 Ustawy o
    VAT i w przypadku niewykorzystania w ramach potrzeb własnych całości zakupionej
    energii elektrycznej, dokonuje on jej dalszej odsprzedaży do podmiotów powiązanych
    funkcjonujących w ramach Grupy. Przychody z odsprzedaży energii elektrycznej stanowią
    zwykle ok. 1% wszystkich przychodów ze sprzedaży Wnioskodawcy (w 2019 r. – 1,145%, w
    2020 r. – 1,448%, w 2021 r. – 0,997%).
    W konsekwencji, w przypadku Wnioskodawcy:

    1) którego główna działalność w odniesieniu do nabywanej energii elektrycznie nie skupia
      się na jej odsprzedaży,
    oraz
    2) ilość nabywanej energii elektrycznej wykorzystywanej na potrzeby własne nie jest
      nieznaczna,
    nie znajdzie zastosowania mechanizm odwrotnego obciążenia, z uwagi na brak spełnienia
    kumulatywnie przesłanek opisanych w art. 145e ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT.
    W przedstawionych okolicznościach, wobec niespełnienia łącznie przesłanek wynikających
    z art. 145e ust. 1 Ustawy o VAT, bez znaczenia pozostaje posiadana przez Wnioskodawcę
    koncesja, o której mowa w art. 145e ust. 2 pkt 5 Ustawy o VAT.
    Podsumowując, w ocenie Spółki, przepisy art. 145e ust. 1 oraz ust. 2 ustawy nie znajdą
    zastosowania w analizowanym przypadku, tym samym Wnioskodawca, którego:
    a) główna działalność w odniesieniu do nabywanej energii elektrycznej nie polega na jej
      odsprzedaży,
    oraz
    b) własne zużycie tej energii nie jest nieznaczne,
    nie jest podatnikiem podatku VAT, o którym mowa w art. 145e ust. 1 Ustawy o VAT, a w
    konsekwencji transakcja nabycia energii elektrycznej nie powinna zostać objęta
    mechanizmem odwrotnego obciążenia.

## Ocena stanowiska

dokonana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
    Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 27 kwietnia 2023 r.
    nr 0113-KDIPT1-2.4012.308.2023.1.JSZ uznał stanowisko Wnioskodawcy we wniosku o
    wydanie interpretacji indywidualnej za prawidłowe.
    Uzasadnienie zmiany interpretacji indywidualnej
    Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef KAS stwierdza, że interpretacja indywidualna
    wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jest nieprawidłowa.
                          [4]Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT:
      Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne
      świadczenie usług na terytorium kraju.
    W odniesieniu do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
      prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach rozumie się przez to rzeczy oraz
      ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

    W myśl art. 145e ust. 1 ustawy o VAT:
      W okresie od dnia 1 kwietnia 2023 r. do dnia 28 lutego 2025 r. w przypadku dostawy
      gazu w systemie gazowym, dostawy energii elektrycznej w systemie
      elektroenergetycznym i świadczenia usług w zakresie przenoszenia uprawnień do
      emisji gazów cieplarnianych, o których mowa w ustawie z dnia 12 czerwca 2015 r. o
      systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz.U. z 2022 r. poz.
      1092, 1576, 1967 i 2687), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne
      niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące nabywcą tego gazu, tej
      energii lub usługobiorcą tych uprawnień, jeżeli łącznie są spełnione następujące
      warunki:
        1) w przypadku dostawy tego gazu lub tej energii - nabywcą jest podatnik
        zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4, którego główna działalność w odniesieniu
        do nabywania gazu lub energii elektrycznej polega na ich odprzedaży i którego
        własne zużycie tych towarów jest nieznaczne;
        2) w przypadku świadczenia tych usług - usługobiorcą jest podatnik zarejestrowany
        zgodnie z art. 96 ust. 4;
        3) dostawa tych towarów lub świadczenie tych usług są dokonywane w ramach
        transakcji zawartej bezpośrednio lub za pośrednictwem uprawnionego podmiotu
        na:
          a) giełdzie towarowej w rozumieniu przepisów o giełdach towarowych,
          b) rynku regulowanym lub OTF w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o
            obrocie instrumentami finansowymi;
        4) dostawcą lub usługodawcą jest podatnik zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4, u
        którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.
    Zgodnie z art. 145e ust. 2 ustawy o VAT:
      Za nabywcę lub usługobiorcę, o którym mowa w ust. 1 pkt 1 lub 2, uważa się w
      szczególności podatnika zarejestrowanego zgodnie z art. 96 ust. 4:
        1) będącego spółką prowadzącą giełdę towarową w rozumieniu przepisów o
        giełdach towarowych;
        2) będącego towarowym domem maklerskim lub domem maklerskim w rozumieniu
        przepisów o giełdach towarowych;
        3) będącego spółką prowadzącą giełdową izbę rozrachunkową w rozumieniu
        przepisów o giełdach towarowych, Krajowym Depozytem Papierów
        Wartościowych S.A. lub spółką, której Krajowy Depozyt przekazał wykonywanie
        czynności z zakresu zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca
        2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;
        4) będącego spółką prowadzącą jednocześnie izbę rozliczeniową i izbę
        rozrachunkową w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie
        instrumentami finansowymi;
        5) posiadającego koncesję wydaną przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki na
        podstawie ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, umożliwiającą
        obrót towarami wskazanymi w ust. 1 lub posiadającego rachunek w rejestrze
        Unii, o którym mowa w art. 8 ust. 5 ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie
        handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych.
    Stosownie do art. 145f ustawy o VAT:
        1. W przypadku czynności, o których mowa w art. 145e ust. 1, dostawca lub
        usługodawca nie rozlicza podatku należnego.

        2. W przypadku czynności, o których mowa w art. 145e ust. 1, kwotę podatku
        naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 1, stanowi kwota podatku należnego z
        tytułu nabycia towaru lub usługi.
        3. W przypadku obniżenia podstawy opodatkowania dla czynności, o których mowa
        w art. 145e ust. 1, nabywca lub usługobiorca jest obowiązany do zmniejszenia
        kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym
        dokonał korekty podstawy opodatkowania.
    Pozostałe uregulowania wskazano w art. 145g – 145k ustawy o VAT.
    Przepisy art. 145e – 145k zostały wprowadzone ustawą z dnia 9 marca 2023 r. o zmianie
    ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz.
    U. z 2023 r. poz. 556) – art. 4, którym dodano do ustawy Rozdział 1c. Czasowe odwrotne
    obciążenie podatkiem gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie
    elektroenergetycznym i usług w zakresie przenoszenia uprawnień do emisji gazów
    cieplarnianych.
    Wprowadzając powyższe przepisy ustawodawca skorzystał z przysługujących uprawnień
    wskazanych w Dyrektywie Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.),
    zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE.
    Zgodnie z art. 199a Dyrektywy 2006/112/WE:
        1. Państwa członkowskie mogą postanowić, do dnia 31 grudnia 2026 r., że osobą
        zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik, na rzecz którego wykonywana jest
        dowolna usługa lub dostarczany dowolny towar spośród poniżej wymienionych:
          a) przeniesienie pozwoleń na emisję gazów cieplarnianych, o których mowa w
            art. 3 dyrektywy 2003/87/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 13
            października 2003 r. ustanawiającej system handlu przydziałami emisji
            gazów cieplarnianych we Wspólnocie, które podlegają przenoszeniu zgodnie
            z art. 12 tej dyrektywy;
          (...)
          e) dostawy gazu i energii elektrycznej na rzecz podatnika-pośrednika, zgodnie z
            definicją w art. 38 ust. 2;
          (...)
      1a. Państwa członkowskie mogą określić warunki stosowania mechanizmu, o którym
        mowa w ust. 1.
      1b. Stosowanie mechanizmu przewidzianego w ust. 1 do dostaw wszelkich towarów
        lub usług wymienionych w lit. c)-j) tego ustępu jest uzależnione od wprowadzenia
        właściwych i skutecznych obowiązków sprawozdawczych dla podatników
        dostarczających towary lub usługi, do których ma zastosowanie mechanizm, o
        którym mowa w ust. 1.
          (...).
    Odnosząc się do kwestii objętej zakresem zadanego pytania należy zauważyć, że zgodnie z
    ww. art. 145e ust. 1 ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia znajduje zastosowanie w
    odniesieniu m.in. do dostawy gazu w systemie gazowym i dostawy energii elektrycznej w
    systemie elektroenergetycznym dokonywanych bezpośrednio lub na giełdzie towarowej,
    rynku regulowanym lub OFT, w okresie od dnia 1 kwietnia 2023 r. do dnia 28 lutego 2025 r.
    W przypadku dostaw gazu w systemie gazowym i energii elektrycznej w systemie
    elektroenergetycznym, do rozliczenia podatku należnego będą obowiązane osoby
    prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne
    będące nabywcą gazu lub energii elektrycznej.

    Z okoliczności sprawy wynika, podstawowym obszarem działalności operacyjnej
    Wnioskodawcy jest produkcja i handel wyrobami (...0, które wykorzystuje się przede
    wszystkim w przemyśle (...). Oprócz działalności produkcyjnej i handlu wyrobami (...),
    przedmiotem działalności Spółki jest również świadczenie usługi dystrybucji i sprzedaży
    energii elektrycznej za pomocą sieci niskiego, średniego i wysokiego napięcia. W
    odniesieniu do powyższej działalności, Spółka jest przedsiębiorstwem energetycznym w
    rozumieniu art. 3 pkt 12 i pkt 12a ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne
    oraz posiada ważny status Operatora Systemu Dystrybucyjnego (OSD energia). Spółka
    posiada udzielone przez Prezesa URE koncesje dotyczące energii elektrycznej, a
    mianowicie: koncesję na dystrybucję energii elektrycznej, koncesję na obrót energią
    elektryczną, koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej. Działając jako przedsiębiorstwo
    energetyczne w rozumieniu regulacji Prawa energetycznego, Spółka nabywa energię
    elektryczną od zewnętrznych dostawców. Co do zasady, energia elektryczna nabywana
    przez Spółkę wykorzystywana jest przez Spółkę na potrzeby prowadzenia własnej
    działalności gospodarczej co stanowi ok. 93%, natomiast pozostałą część energii tj. ok. 7%
    stanowi odsprzedaż. Odprzedaż odbywa się na podstawie indywidualnych umów
    sprzedaży lub umów kompleksowych obejmujących sprzedaż energii elektrycznej wraz z
    usługą dystrybucji. Jednocześnie, Spółka jest również producentem energii elektrycznej,
    która w całości zużywana jest w ramach autokonsumpcji. Przychody z odsprzedaży energii
    elektrycznej stanowią zwykle ok. 1% wszystkich przychodów ze sprzedaży Wnioskodawcy
    (w 2019 r. – 1,145%, w 2020 r. – 1,448%, w 2021 r. – 0,997%).
    Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy podmioty wskazane w art. 145e ust. 2
    Ustawy o VAT dla objęcia mechanizmem odwrotnego obciążenia powinny spełnić również
    wszystkie przesłanki wskazane w art. 145e ust. 1 Ustawy o VAT, a w konsekwencji w
    stosunku do transakcji odsprzedaży energii elektrycznej niewykorzystanej w całości na
    potrzeby własne, Wnioskodawca, którego: główna działalność w odniesieniu do nabywanej
    energii elektrycznej nie polega na jej odsprzedaży oraz własne zużycie tej energii nie jest
    nieznaczne, nie jest podatnikiem podatku VAT, o którym mowa w art. 145e ust. 1 Ustawy o
    VAT, a w konsekwencji transakcja nabycia energii elektrycznej nie powinna zostać objęta
    mechanizmem odwrotnego obciążenia?
    Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy, wskazać należy, że art. 145e ust. 1 ustawy o
    VAT zawiera warunki, których łączne spełnienie warunkuje stosowanie do dostaw energii i
    gazu mechanizmu odwrotnego obciążenia tj.:
    – w przypadku dostawy gazu lub energii – nabywcą jest podatnik zarejestrowany jako
      podatnik VAT czynny, którego główna działalność w odniesieniu do nabywania gazu
      lub energii elektrycznej polega na ich odsprzedaży i którego własne zużycie tych
      towarów jest nieznaczne,
    – dostawa tych towarów jest dokonywana w ramach transakcji zawartej bezpośrednio lub
      za pośrednictwem uprawnionego podmiotu na:
          o giełdzie towarowej w rozumieniu przepisów o giełdach towarowych,
          o rynku regulowanym lub OTF w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o
            obrocie instrumentami finansowymi;
    – dostawcą jest podatnik zarejestrowany na potrzeby podatku VAT, u którego sprzedaż
      nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.
    Przepis art. 145e ust. 2 ustawy o VAT zawiera wskazanie podatników zarejestrowanych
    zgodnie z art. 96 ust. 4, uważanych w szczególności za nabywcę, o którym mowa w art.
    145e ust. 1 pkt 1, tj.:
    – w pkt 1-4 tego przepisu, wskazano następujące podmioty: będące spółką prowadzącą
      giełdę towarową w rozumieniu przepisów o giełdach towarowych, będące towarowym
      domem maklerskim lub domem maklerskim w rozumieniu przepisów o giełdach
      towarowych, będące spółką prowadzącą giełdową izbę rozrachunkową w rozumieniu

      przepisów o giełdach towarowych, Krajowym Depozytem Papierów Wartościowych S.
      A. lub spółką, której Krajowy Depozyt przekazał wykonywanie czynności z zakresu
      zadań, o których mowa w art. 48 ust. 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie
      instrumentami finansowymi, będące spółką prowadzącą jednocześnie izbę
      rozliczeniową i izbę rozrachunkową w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o
      obrocie instrumentami finansowymi,
    – w pkt 5 tego przepisu wskazano m. in. podatników posiadających koncesję wydaną
      przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki na podstawie ustawy z dnia 10 kwietnia
      1997 r. – Prawo energetyczne, umożliwiającą obrót energią elektryczną i gazem
    Przepis art. 145e ust. 1 ustawy o VAT zawiera także dodatkowy warunek dla zastosowania
    odwrotnego obciążenia, tj. aby nabywcą był podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT
    czynny, którego główna działalność w odniesieniu do nabywania gazu lub energii
    elektrycznej polega na ich odsprzedaży i którego własne zużycie tych towarów jest
    nieznaczne.
    Jest to warunek wywodzący się ze wskazanych powyżej przepisów art. 38 ust. 2 w związku
    z art. 199a ust. 1 lit. e Dyrektywy 2006/112/WE, gdzie zdefiniowano w ten sposób
    podatnika-pośrednika. W ślad za regulacjami Dyrektywy 2006/112/WE przewidziano
    wskazany powyżej warunek.
    Analizując konieczność zastosowania w przypadku danej transakcji mechanizmu
    odwrotnego obciążenia należy również zwrócić uwagę na regulację zawartą w art. 145e
    ust. 2 ustawy o VAT.
    Przepis ten należy interpretować jako rozwiązanie ułatwiające zdefiniowanie, w jaki
    sposób powinno dojść do rozliczenia podatku. Jak wynika z brzmienia tego przepisu,
    wymienione w art. 145e ust. 2 ustawy podmioty spełniają warunek bycia podatnikiem, o
    którym mowa w art. 145e ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, jeśli tylko zostały zarejestrowane jako
    czynni podatnicy VAT. Należy to wiązać z uznaniem, że wyszczególnione tam kategorie
    podmiotów spełniają warunek posiadania statusu podatnika-pośrednika, o którym mowa
    w art. 145e ust. 1 pkt 1 ustawy.
    Wnioskodawca wskazał, że „posiada koncesję na obrót energią elektryczną o której mowa
    w art. 145e ust. 2 pkt 5 ustawy o VAT (...)” (str. 11 interpretacji indywidualnej), zatem
    posiadanie koncesji wydanej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki na podstawie
    ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, umożliwiającej obrót towarami,
    których obrót został objęty czasowym odwrotnym obciążeniem podatkiem, stanowi o
    spełnieniu wymogu bycia podatnikiem–pośrednikiem na potrzeby stosowania tego
    mechanizmu.
    Oznacza to, że dla potrzeb rozliczania transakcji dotyczących energii elektrycznej i gazu
    Spółka powinna stosować odwrotne obciążenie w stosunku do podmiotów, które
    wymienione są w art. 145e ust. 2 ustawy o VAT, ponieważ podmioty te z mocy prawa, ex
    lege, bez konieczności badania stopnia zużycia energii i gazu na własne potrzeby (art.
    145e ust. 1 pkt 1 i 2 w zw. z art. 145e ust. 2 pkt 5 ustawy o VAT) uważane są za podatników-
    pośredników.
    Oceniając zatem stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać je za nieprawidłowe.
    W konsekwencji Szef KAS dokonuje z urzędu zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej
    z 27 kwietnia 2023 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.308.2023.1.JSZ wydanej przez Dyrektora
    Krajowej Informacji Skarbowej, gdyż stwierdza jej nieprawidłowość.
    Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które przedstawiono we wniosku o
    wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania
    zmienionej interpretacji indywidualnej.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

    Szef Krajowej Administracji Skarbowej zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej:
      może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej
      nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału
      Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
    Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie
    nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji
    Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.
    Na podstawie art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:
      składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
      wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia
      przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem
      faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).
    Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
    przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym w złożonym wniosku. W
    związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w
    opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.
    Wskazuję, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we
    wniosku stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych przez Wnioskodawcę, co oznacza, że
    w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli
    celno-skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w
    tym zakresie skutków prawnych.
    Stosownie do art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej:
      zastosowanie się przez wnioskodawcę do otrzymanej interpretacji indywidualnej
      przed jej zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi
      podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego
      uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również
      w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.
    Przepis ustanawia tzw. zasadę nieszkodzenia, która pełni funkcję gwarancyjną (ochronną)
    interpretacji indywidualnej i której szczegółowa treść została uregulowana w art. 14k-14n
    Ordynacji podatkowej.
    Skorzystanie z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej oznacza: brak
    odpowiedzialności z kodeksu karnego skarbowego, brak naliczania odsetek za zwłokę,
    oraz w przypadku, gdy zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku
    zastosowania się Wnioskodawcy do interpretacji oraz skutki podatkowe związane ze
    zdarzeniem, któremu odpowiada zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji,
    miały miejsce po doręczeniu interpretacji indywidualnej - zwolnienie z obowiązku zapłaty
    podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji.
    Z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej, która została zmieniona, Wnioskodawca
    może nadal korzystać w odniesieniu do rozliczeń podatkowych dokonywanych za okres do
    końca roku, kwartału następującego po kwartale lub miesiąca następującego po miesiącu
    (w zależności od okresu rozliczenia podatku), w którym doręczono Wnioskodawcy
    zmienioną interpretację indywidualną lub stwierdzono jej wygaśnięcie albo doręczono
    organowi podatkowemu odpis orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego
    interpretację indywidualną ze stwierdzeniem jego prawomocności (por. art. 14m § 2
    Ordynacja podatkowa).
    Warunkiem skorzystania z ww. ochrony jest zastosowanie się Wnioskodawcy do
    interpretacji (art. 14k § 1 i art. 14m § 1 Ordynacji podatkowej) oraz złożenie przez

    Wnioskodawcę wniosku, o którym mowa w art. 14m § 3 Ordynacji podatkowej, w trakcie
    trwania postępowania podatkowego. Organy podatkowe bowiem nie uwzględniają z
    urzędu interpretacji prawa podatkowego.
    Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej:
      przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe
      będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących
      przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach
    wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się przez Wnioskodawcę do utrwalonej
    praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2
    Ordynacja podatkowa).
    Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23
    października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz
                  [5]niektórych innych ustaw wprowadzającymi regulacje intertemporalne.
    Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na zmianę interpretacji indywidualnej
    Wnioskodawca ma prawo do zaskarżenia tej zmiany interpretacji indywidualnej do
    Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 §
    2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o
                              [6]postępowaniu przed sądami administracyjnymi).
    Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego
    działanie jest przedmiotem skargi):
    • w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12,
      00#916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy)
    lub
    • w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres
      elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem
      zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej
      Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP: /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a,
      art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu
      elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej
      wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5
      ww. ustawy).
    Skarga na pisemną interpretacji indywidualnej może opierać się wyłącznie na zarzucie
    naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej
    oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami
    skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).
    [1] Dalej: Szef KAS
    [2] art. 13 § 2 pkt 4 oraz art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z
    2025 r. poz. 111), dalej: „Ordynacja podatkowa”.
    [3] Dalej: podatek VAT

    [4] Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej
    dalej „ustawą o VAT”; brzmieniu obowiązującym w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie
    faktycznym
    [5] Dz. U. poz. 2193.
    [6] Dz. U. z 2022 r. poz. 329, ze zm.