Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.574.2024.1.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-15
Teza: Skutki podatkowe umowy zamiany dokonanej między
podatnikiem VAT i osobą fizyczną.
Słowa kluczowe: nieruchomości
osoba-osoby fizyczne
podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
umowa-umowa zamiany
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-
Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Wyłączenia z
opodatkowania-Czynności cywilnoprawne w zakresie w
jakim są opodatkowane bądź zwolnione z
opodatkowania podatkiem od towarów i usług
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-
Rozdział 1-art. 2-pkt 4

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 listopada 2024 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w
    zakresie skutków podatkowych umowy zamiany.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    W dniu (...) 2024 roku została podpisana umowa zamiany w formie aktu notarialnego.
    Przedmiotem umowy był lokal mieszkalny i grunt rolny. Jako Spółka byli Państwo
    właścicielami mieszkania, które Państwo wybudowali i nie zostało ono wcześniej przez
    nikogo zamieszkałe.
    W dniu zamiany został złożony wniosek o wyodrębnienie osobnej księgi dla omawianego
    lokalu mieszkalnego. Są Państwo podatnikiem podatku od towarów i usług od (...) roku i w
    związku z zaistniałą zamianą została wystawiona faktura VAT z zastosowaniem stawki 8%
    podatku od towarów i usług, na kwotę równą wartości kupionego gruntu rolnego i lokalu
    mieszkalnego (oba przedmioty zamiany miały tą samą wartość brutto). Osoba fizyczna,
    która była stroną zamiany nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług dlatego tylko
    Państwo dokonali zapłaty podatku od towarów i usług.
    Ponadto, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych,
    został uiszczony podatek od czynności cywilnoprawnych w kwocie odpowiadającej 2%
    wartości przedmiotu zamiany brutto, po połowie przez obie ze stron.

## Pytanie

W związku z tym, że nastąpiło podwójne opodatkowanie jednej transakcji, polegające na
    pobraniu podatku od czynności cywilnoprawnych i podatku od towarów i usług, proszę o
    zajęcie stanowiska czy oba podatki w omawianej sytuacji powinny być opłacone?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Państwa zdaniem, w przedmiotowej sytuacji przysługiwało zwolnienie z opłacenia podatku
    od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności
    cywilnoprawnych.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności
    cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 295):
      Podatkowi podlegają: umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.
    W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:
      Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania
      czynności cywilnoprawnej.
    Na podstawie art. 4 pkt 1 i 2 ww. ustawy:
      Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 5, ciąży:
      1) przy umowie sprzedaży – na kupującym

      2) przy umowie zamiany – na stronach czynności.
    Zgodnie z art. 5 ust. 2 cyt. ustawy:
      Jeżeli obowiązek podatkowy ciąży na kilku podmiotach albo na stronach umowy
      zamiany, albo wspólnikach spółki cywilnej, zobowiązanymi solidarnie do zapłaty
      podatku są odpowiednio te podmioty, strony umowy zamiany albo wspólnicy spółki
      cywilnej.
    W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy:
      Podstawę opodatkowania stanowi:
      1) przy umowie sprzedaży – wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą
        określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy;
      2) przy umowie zamiany:
      a) lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub własnościowego
        spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego na taki lokal lub prawo do lokalu –
        różnica wartości rynkowych zamienianych lokali lub praw do lokali,
      b) w pozostałych przypadkach – wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, od
        którego przypada wyższy podatek.
    Wartość rynkową określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy, w myśl
    którego:
      Wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie
      przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z
      uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie
      prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez
      odliczania długów i ciężarów.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:
      Stawki podatku wynoszą od umów zamiany, dożywocia, o dział spadku, o zniesienie
      współwłasności oraz darowizny:
      a) przy przeniesieniu własności nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa
        użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu
        mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z
        przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa
        do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,
      b) przy przeniesieniu własności innych praw majątkowych – 1%.
    Należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie
    definiują czynności prawnych objętych opodatkowaniem. Nie zawierają zatem definicji
    pojęcia „zamiana”. Dlatego też należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich
    przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz.
    1061 ze zm.).
    Na podstawie art. 603 Kodeksu cywilnego:
      Przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę
      własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej
      rzeczy.
    W myśl art. 604 Kodeksu cywilnego:
      Do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

    W rozumieniu ustawy Kodeks cywilny rzeczami są tylko przedmioty materialne. Rzeczy
    dzielą się na nieruchomości (grunty, budynki oraz części budynków tzw. nieruchomości
    lokalowe) i na rzeczy ruchome. Przedmiotami zamiany w ujęciu Kodeksu cywilnego oprócz
    rzeczy mogą być prawa majątkowe. Prawami majątkowymi są przysługujące danej osobie
    prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą lub prawem ustanowionym na tej
    rzeczy.
    Jak wynika z powołanych przepisów – umowa zamiany podlega generalnie opodatkowaniu
    podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o
    podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na
    stronach czynności.
    W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w
    których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z
    opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
    Na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:
      Nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej
      zmiany:
      a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług, z wyjątkiem
        umów sprzedaży, których przedmiotem jest lokal mieszkalny stanowiący odrębną
        nieruchomość, opodatkowanych zgodnie z art. 7a,
      b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z
        tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
      - umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część,
        albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do
        lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo
        do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych
        prawach,
      - umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.
    Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:
      Użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od
      towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
      towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570, 1598 i 1852) lub podatek od wartości
      dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach
      członkowskich.
    Z treści art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o
    wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje
    okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od
    towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana
    podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego
    podatku zwolniona (z wyjątkami ściśle w przepisie określonymi).
    Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania
    podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy
    czynność będzie dotyczyć m.in. umowy zamiany a jej przedmiotem będzie m.in.
    nieruchomość lub prawo użytkowania wieczystego. Jednocześnie podkreślić należy, że z
    treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, iż wyłączona z opodatkowania podatkiem od
    czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest
    opodatkowana podatkiem od towarów i usług (z wyjątkiem w przepisie wskazanymi).
    Zatem czynność (np. umowa zamiany) w tej części, w której nie podlega regulacji w
    zakresie podatku od towarów i usług, bo czynność nie jest traktowana dla celów podatku

    od towarów i usług jako dostawa towarów lub świadczenie usług (gdyż np. została
    dokonana przez podmiot, który z tego tytułu nie jest podatnikiem podatku od towarów i
    usług) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
    Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że zawarli Państwo umowę
    zamiany w formie aktu notarialnego. Przedmiotem umowy był lokal mieszkalny i grunt
    rolny. Są Państwo podatnikiem podatku od towarów i usług i w związku z zaistniałą
    zamianą została wystawiona faktura VAT z zastosowaniem stawki 8% podatku od towarów
    i usług, na kwotę równą wartości kupionego gruntu rolnego i lokalu mieszkalnego (oba
    przedmioty zamiany miały tą samą wartość brutto). Osoba fizyczna, która była stroną
    zamiany nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług dlatego tylko Państwo dokonali
    zapłaty podatku od towarów i usług. Ponadto, został uiszczony podatek od czynności
    cywilnoprawnych w kwocie odpowiadającej 2% wartości zamiany brutto po połowie przez
    obie ze stron.
    Państwa zdaniem, opisana umowa zamiany nie powinna podlegać opodatkowaniu
    podatkiem od czynności cywilnoprawnych, ze względu na uregulowania zawarte w art. 2
    pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
    Z takim stanowiskiem nie można się zgodzić.
    Jak wynika z brzmienia art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych,
    nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany w
    zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług.
    W opisie zdarzenia wskazali Państwo, że umowa zamiany między Państwem a osobą
    fizyczną podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w części, w której
    obejmowała dostawę przez Państwa lokalu na rzecz osoby fizycznej.
    Z opisu nie wynika, iż była ona opodatkowana w tej części, w której nastąpiło zbycie
    /nabycie nieruchomości rolnej. Zatem w tym zakresie czynność zamiany nie była
    opodatkowana podatkiem od towarów i usług.
    Tym samym, opodatkowanie transakcji zamiany – w części dotyczącej dostawy przez
    Państwa lokalu mieszkalnego na rzecz osoby fizycznej – podatkiem od towarów i usług
    według właściwej stawki, skutkuje wyłączeniem tylko tej części umowy zamiany z
    opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.
    Podstawę opodatkowania w podatku od czynności cywilnoprawnych stanowiła wartość
    rynkowa drugiej z zamienianych nieruchomości – rolnej, czyli w takim zakresie, w jakim
    czynność ta nie została opodatkowana podatkiem od towarów i usług.
    Opisane rozwiązanie kwestii opodatkowania nie stanowi podwójnego opodatkowania.
    Transakcja zamiany jest bowiem wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności
    cywilnoprawnych tylko w tej części, w jakiej jest opodatkowana podatkiem od towarów i
    usług, w pozostałej części podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności
    cywilnoprawnych (z uwagi na brak opodatkowania w tej części podatkiem od towarów i
    usług). Transakcja podlega opodatkowaniu jednokrotnie jako całość, jednakże w
    oznaczonych częściach odpowiednio podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem od
    czynności cywilnoprawnych (nie dochodzi do opodatkowania dwoma podatkami tego
    samego przedmiotu).
    W związku z powyższym, umowa zamiany – w zakresie, w jakim nie podlegała
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – a więc w zakresie nieruchomości rolnej,
    podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zobowiązane do
    zapłaty podatku były solidarnie strony umowy zamiany.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i
    stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie
    faktycznym.
    Przedmiotem tej interpretacji – zgodnie z oznaczeniami zawartymi we wniosku (rodzaj
    sprawy, przepisy prawa podatkowego podane do interpretacji) oraz stanowisko w
    kontekście sformułowanego pytania – jest podatek od czynności cywilnoprawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do
    Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji
    indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed
    sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
    (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia
    interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie
      ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie
    naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej
    oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami
    skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.