Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.409.2017.1.ES
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-15
Teza: Wydatki poniesione na spłatę odsetek od kredytu przeznaczonego na nabycie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością stanowią koszt uzyskania przychodu w momencie zbycia przedmiotowych udziałów. Ponadto, podkreślenia wymaga, że ww. wydatki stanowią koszty uzyskania przychodu ze źródła – kapitały pieniężne.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt; kredyt-spłata kredytu; odsetki; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział-nabycie udziałów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 listopada 2017 r. (data wpływu 17 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odsetek od kredytu przeznaczonego na zakup udziałów spółki z o.o. – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu odsetek od kredytu przeznaczonego na zakup udziałów spółki z o.o.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest partnerem (dalej jako: Partner 2) w J. spółce partnerskiej (dalej jako: J. PL), prowadząca działalność prawniczą (usługi) - zgodnie z KRS- PKD.69.10.Z. J. pl oraz Partner 1 (jest dwóch partnerów), dokonali zakupu udziałów w spółce kapitałowej - spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: spółka B).

Spółka B jest właścicielem nieruchomości (dalej jako: lokal lub nieruchomość), którą wynajmuje na cele biurowe innym firmom. Przedmiotem bowiem jej działalności jest - zgodnie z KRS - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z).

W związku z transakcją zakupu udziałów, spółka B ma następujących wspólników:

*   53% udziałów należy do Partnera 1;
*   pozostałe 47% udziałów należy do J. PL.

Część kwoty, za którą J. PL nabyła 47% udziałów, pochodzi z pożyczki hipotecznej udzielonej przez bank na rzecz J. PL. Zgodnie z zawartą umową pożyczki, jej celem jest „finansowanie bieżącej działalności gospodarczej”.

J. PL w związku z zakupem udziałów w spółce B, zmieniła adres prowadzenia działalności z miejsca dotychczasowego, na nieruchomość będącą własnością spółki B. (wniosek o zmianę adresu na moment składania przedmiotowego wniosku, znajduje się w rozpatrzeniu w Sądzie Rejonowym Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego).

Podkreślić należy, J. PL nie posiada innego tytułu prawnego do jakiegokolwiek innego lokalu lub nieruchomości, a tytuł do obecnie zajmowanego lokalu (stosunek najmu) już nie przysługuje (porozumienie o rozwiązaniu umowy najmu z inicjatywy właściciela zajmowanego lokalu). W związku z powyższym J. PL musiało uzyskać tytuł prawny do nowego lokalu, celem ustanowienia siedziby oraz faktycznego wykonywania działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy Wnioskodawca może zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów (z tytułu prowadzenia działalności w J. PL, w której jest partnerem i w której rozlicza się z podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z udziałem procentowym), wydatki ponoszone na pożyczkę hipoteczną zaciągniętą przez J. PL, tj. na ratę odsetkową (spłacaną na rzecz pożyczkodawcy), która to pożyczka została w całości przeznaczona na zakup udziałów w spółce B, posiadającej przedmiotową nieruchomość?

Czy w przypadku pozytywnej odpowiedzi na powyższe pytanie, Paweł J. (z tytułu prowadzenia działalności w J. PL, w której jest partnerem i w której rozlicza się z podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z udziałem procentowym) może zaliczyć również w ciężar kosztów uzyskania przychodów wydatki już poniesione na ww. pożyczkę hipoteczną (tj. na ratę odsetkową), zgodnie z zasadą umożliwiającą zaliczanie w ciężar kosztów uzyskania przychodów wydatków w ciągu dwóch następnych okresów rozliczeniowych oraz te, które poniesie do momentu wydania interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie – w związku z faktem, ze przedmiotowy wniosek już był złożony do organu podatkowego, ale odmówiono jego rozpatrzenia z uwagi na wskazanie błędnego wnioskodawcy (spółka partnerska, zamiast partnera czyli podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych)?

Zdaniem Wnioskodawcy, rata odsetkowa będzie mogła zostać zaliczona w ciężar kosztów uzyskania przychodów na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu prowadzenia działalności w J. PL.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. Nr 80, poz. 350), dalej jako: updof. „kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23”. (wspólnicy spółek osobowych, w tym partnerskich podlegają bowiem przedmiotowej ustawie).

Narzędziem niezbędnym do prowadzenia działalności prawniczej przez Pawła J. w J. PL, jest dysponowanie lokalem (prawem do lokalu), w którym może przyjmować klientów. Z uwagi na specyfikę zawodu prawnika (m in. zachowanie poufności, dyskrecji czy też możliwość skupienia się na wykonywanej pracy), spotkania z klientami w miejscach publicznych powinny zostać ograniczone do niezbędnego minimum. Dysponowanie więc prawem do lokalu jest zabezpieczeniem źródła przychodów, możliwością zarobkowania, narzędziem niezbędnym do rzetelnego prowadzenia działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z art. 12 kodeksu etyki radcy prawnego „radca prawny zobowiązany jest wykonywać czynności zawodowe sumiennie oraz z należytą starannością uwzględniającą profesjonalny charakter działania”.

Dalej, na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 8) updof, odsetki od pożyczek/kredytów nie są wymienione jako nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów. w związku z tym, Paweł J. twierdzi, że istnieją trzy przesłanki, które są niezbędne do zaliczenia odsetek od pożyczki w ciężar kosztów uzyskania przychodów z tytułu prowadzenia działalności w J. PL:

1.  istnieje związek przyczynowo-skutkowy między poniesionymi wydatkami, a przychodami (wydatki poniesione zostały w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów) - pożyczka zaciągnięta wyłącznie celem uzyskania prawa do lokalu (zakup udziałów to przejęcie kontroli nad spółką B, posiadającą przedmiotową nieruchomość);
2.  nie jest to wydatek wskazany w zamkniętym katalogu wydatków nie uznawanych za koszt uzyskania przychodów, określonych w art. 23 ust. 1 updof - wprawdzie przytoczony artykuł wskazuje na wyłączenia dotyczące zakupu udziałów, ale w opisanym stanie zaciągnięta pożyczka to nie zakup udziałów celem uzyskania przychodów kapitałowych, ale możliwość korzystania z nieruchomości do celów prowadzenia własnej działalności gospodarczej przez Pawła J. w J. pl.
3.  wydatek jest właściwie udokumentowany - uzyskanie pożyczki hipotecznej oraz przeznaczenie środków pieniężnych z niej pochodzących, jest należycie udokumentowanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 20321 z późn. zm.), odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 7 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,

*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) – c).

Podział ten ma istotny wpływ nie tylko na sposób prowadzenia dokumentacji finansowej, ustalenie podstaw opodatkowania, ale także na sposób opodatkowania oraz sposób określania kosztów uzyskania przychodów. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych klasyfikuje zatem przychody uzyskiwane przez osoby fizyczne do określonych rodzajów źródeł przychodów.

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

\- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Kapitały pieniężne zostały przez ustawodawcę zdefiniowane jako odrębne źródło przychodów, wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, których poszczególne kategorie wymieniono w art. 17 tej ustawy.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit a) ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca wraz z drugim partnerem J. PL zakupił 47 % udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (spółce B). Część kwoty, za którą J. PL nabyła 47% udziałów, pochodzi z pożyczki hipotecznej udzielonej przez bank na rzecz J. PL.

Zgodnie z powyższym opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedmiotem prowadzonej przez Spółkę partnerską działalności nie jest obrót udziałami w spółkach mających osobowość prawną, tak więc przychody uzyskiwane ze zbycia przedmiotowych udziałów oraz ponoszone w związku z tym koszty należy zakwalifikować do związanych ze źródłem kapitały pieniężne.

Zaliczenie uzyskiwanych przychodów do innego źródła przychodów, niż do działalności gospodarczej, wywołuje skutki w postaci przyjęcia zasad ustalania podstawy opodatkowania oraz określania wydatków, stanowiących koszty uzyskania przychodów, przewidzianych dla tego źródła.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ww. ustawy, przy ustalaniu wartości przychodów z kapitałów pieniężnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast, co do kwestii ustalenia dochodu, bądź straty ze źródła kapitały pieniężne, należy mieć na uwadze zapisy art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 3 cyt. ustawy, dochodem o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Artykuł 23 ww. ustawy określa negatywny katalog wydatków, które nie należą do kosztów uzyskania przychodu podatkowego. Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu powinien, w myśl powołanych przepisów spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

W przedmiotowej sprawie wydatki na nabycie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością oraz prowizje i odsetki, jako nierozerwalnie związane z kredytem zaciągniętym na nabycie udziałów, stanowią koszt uzyskania przychodu ze źródła jakim są kapitały pieniężne, nie zaś pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zatem wszelkie wydatki poniesione na nabycie udziałów w spółce z o.o. staną się kosztem uzyskania przychodu dopiero w momencie uzyskania przychodu z ich zbycia.

Ponadto przepisy ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uzależniają możliwości zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na spłatę odsetek od kredytów, przeznaczonych na sfinansowanie zakupu udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, od klasyfikacji czy nazwy kredytów stosowanych przez instytucje finansowe, jak również od rodzaju zaciągniętego kredytu. Decydujące znaczenie dla ustalenia możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ma faktyczne przeznaczenie kredytu, a nie treść umowy kredytowej zawartej z bankiem.

Reasumując, w oparciu o przytoczone przepisy prawa, jak również przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny i zdarzenie przyszłe, należy stwierdzić, że wydatki poniesione na spłatę odsetek od kredytu przeznaczonego na nabycie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością stanowią koszt uzyskania przychodu w momencie zbycia przedmiotowych udziałów. Ponadto, podkreślenia wymaga, że ww. wydatki stanowią koszty uzyskania przychodu ze źródła – kapitały pieniężne.

Z uwagi na to, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 1 jest nieprawidłowe, odpowiedź na pytanie Nr 2 jest bezprzedmiotowa.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoja aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.