Zmiana wiążącej informacji stawkowej
Sygnatura: 0110-KSI1-1.441.74.2021.3.RS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-10
Teza: WIS TOWAR - produkt spożywczy
Słowa kluczowe: towar
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Załącznik Nr 10

**DECYZJA**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 3, art. 221, art. 233 § 1 pkt.2a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, oraz art. 42a i art. 42g ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą,

**Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,**

po rozpatrzeniu odwołania z dnia 9 sierpnia 2021 r. (data wpływu 12 sierpnia 2021 r.) od wiążącej informacji stawkowej (WIS) z dnia 21 lipca 2021 r. (znak nr 0111-KDSB1-2.440.180.2021.2.LS) określającej dla towaru (…) kod Nomenklatury scalonej (CN) 1704 oraz stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1, w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy,

‒ **uchyla decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej klasyfikacji towaru oraz wysokości i podstawy prawnej dotyczącej stawki podatku od towarów i usług,**

‒ **określa klasyfikację towaru pod nazwą handlową (…) do pozycji 2008 Nomenklatury scalonej (CN),**

‒ **określa stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 5%, na podstawie art. 41 ust. 2a ustawy w zw. z poz. 13 załącznika nr 10 do ustawy,**

‒ **w pozostałej części (dotyczącej opisu towaru) utrzymuje w mocy decyzję organu pierwszej instancji.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 21 kwietnia 2021 r. (…), (dalej jako Strona, Wnioskodawca lub Odwołująca), reprezentowana przez doradcę podatkowego (…), złożyła wniosek z 13 kwietnia 2021 r. o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS) w zakresie sklasyfikowania towaru według Nomenklatury scalonej (CN) na potrzeby opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawy towarów.

Wniosek dotyczył następującego towaru: _(…)._ We wniosku Wnioskodawca zaproponował klasyfikację do podpozycji 1901 20 00 Nomenklatury scalonej (CN).

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis towaru.

_(…) jest producentem wyrobu (…) (dalej jako „Wyrób”) jako składnika głównie do wyrobów piekarsko - cukierniczych (jako gotowe (…) do wypieku (…), a (…) ta to mieszanina takich składników jak (…). Zgodnie z przedstawionym przez Spółkę procentowym udziałem poszczególnych składników Wyrobu, w zależności od sposobu zapakowania (Spółka sprzedaje Wyrób odpowiednio w puszce (…), puszce (…), puszce (…) oraz wiadrze (…) - opisanych w kolejno w poszczególnych wnioskach) przedstawia się następująco:_

_W PUSZCE, (…):_

_(…)_

_Surowcem do przygotowania (…). Zastosowanie mają jedynie nasiona tej rośliny, bez okwiatu i innych części. Dostawca deklaruje na specyfikacji surowiec jako (…). Obie nazwy „nasiona” oraz „ziarna” występują zamiennie w literaturze._

_(…) jest z założenia półproduktem, przeznaczonym głównie do przygotowywania produktów piekarskich - ciast, rogali, drożdżówek; jako dodatek do dań (…) lub jako dodatek do przygotowania innych deserów. Spółka nie zakłada, że konsument będzie spożywał (…) samą, jako samodzielny posiłek - chociaż oczywiście produkt jest bezpieczny i może być spożyty nawet bez obróbki cieplnej. Do przygotowania (…) nie są wykorzystywane (…), a (…)._

_Używanie (…) jest zabronione z uwagi na System Jakości - jako silny alergen nie jest przetwarzany w zakładzie Spółki.”_

Ponadto, Wnioskodawca powołuje się na wydaną interpretację indywidualną o sygnaturze IBPP2/443-140/11/ASz z dnia 6 maja 2011 r., w której Wnioskodawca wskazał klasyfikację towaru w postaci (…) do PKWiU 2008 – pozycja 10.61.24.0 – Mieszaniny i ciasta do wytwarzania wyrobów piekarskich.

W dniu 26 maja 2021 r. Wnioskodawca złożył pismo będące odpowiedzią na wezwanie z dnia 6 maja 2021 r. o sygnaturze 0111-KDSB1-2.440.180.2021.1.LS, w którym wskazano, że produkt (…) nie zawiera (…). Dostępne w sprzedaży są opakowania: (…).

Do uzupełnienia dołączono schemat technologiczny wytwarzania produktu - „Proces technologiczny produkcji (…)”.

Wiążącą informacją stawkową (WIS) z 21 lipca 2021 r. (znak: 0111-KDSB1-2.440.180.2021.2.LS) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zaklasyfikował towar (…) do pozycji 1704 Nomenklatury scalonej (CN) oraz określił stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy.

Wiążąca informacja stawkowa (WIS) została doręczona Stronie 26 lipca 2021 r.

Nie zgadzając się z ww. rozstrzygnięciem, Spółka odwołująca pismem z 9 sierpnia 2021 r. (data wpływu 12 sierpnia 2021 r.), zgodnie z terminem przewidzianym w pouczeniu wydanej decyzji WIS złożyła odwołanie, wnosząc o uchylenie decyzji w całości i orzeczenie w drugiej instancji co do istoty sprawy poprzez przyporządkowanie towaru – (…) do działu 19 Nomenklatury scalonej (CN) w brzmieniu _„Przetwory ze zbóż, mąki, skrobi lub mleka; pieczywa cukiernicze”_ i objęcie tego towaru obniżoną stawką podatku od towarów i usług w wysokości 5%.

Wydanej decyzji WIS Odwołująca zarzuciła naruszenie następujących przepisów prawa materialnego, jak i proceduralnego cyt.:

‒ art. 42a ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 5a tej ustawy w związku z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej poprzez wadliwą identyfikację Wyrobu, a w konsekwencji dokonanie jego klasyfikacji sprzecznej z Nomenklaturą scaloną (CN);

‒ rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, w tym postanowień zawartych w Ogólnych regułach interpretacji Nomenklatury scalonej, a także niewłaściwe uwzględnienie Not wyjaśniających skutkujące sklasyfikowaniem Wyrobu do działu CN 1704 Nomenklatury scalonej - zamiast do działu CN 1901;

‒ art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a i art. 5a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług poprzez niewłaściwe ich zastosowanie, polegające na zastosowanie w stanie faktycznym, w którym nie miały one zastosowania;

‒ art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. poprzez niewłaściwe ich zastosowanie, polegające na odmowie ich zastosowania;

‒ naruszenie art. 122, 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej w związku z art. 42g ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia zebranego materiału dowodowego oraz opisu Wyrobu, w tym odniesienie się do zawartości Wyrobu, która wadliwie określa skład procentowy, tj. przyznanie, iż zasadniczy charakter Wyrobu nadawany jest przez (…), a w konsekwencji dokonanie całkowicie dowolnej identyfikacji towaru na potrzeby jego klasyfikacji w ramach Nomenklatury scalonej (CN).

W uzasadnieniu odwołania Strona przedstawiła zwięzły przebieg dotychczasowego postępowania, zasady klasyfikacji towarów (w tym Ogólne reguły interpretacji Nomenklatury scalonej – ORINS).

Odwołująca przedstawiła dotychczasowy sposób klasyfikacji towaru z uwzględnieniem dawniej obowiązującego stanu prawnego. W dalszej kolejności wskazała, dlaczego przedmiotowy towar powinien zostać zaklasyfikowany do pozycji 1901 CN, powołując się na brzmienie Not wyjaśniających do HS. Strona przedstawiła argumenty, ze względu na które towar nie powinien zostać objęty klasyfikacją do pozycji 1704 CN.

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, postanowieniem nr 0110-KSI1-1.441.74.2021.1.RS z 28 września 2021 r., organ odwoławczy poinformował Stronę o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Pismo zostało doręczone Stronie 5 października 2021 r.

Pismem z 13 października 2021 r. Odwołująca podtrzymała swoje dotychczasowe stanowisko oraz przedstawiła uzupełnienie swojej argumentacji. Odniesiono się do składu surowcowego produktu, jego konsystencji, okresu trwałości oraz braku podobieństwa do (…) na bazie (…).

**Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że wiążąca informacja stawkowa nie jest prawidłowa i wyjaśnia, co następuje.**

**1\.** **Uzasadnienie klasyfikacji towaru w Nomenklaturze scalonej**

Rozpatrując niniejszą sprawę na wstępie należy wskazać, że wiążąca informacja stawkowa (WIS), wydawana na podstawie art. 42a ustawy, jest decyzją dokonującą klasyfikacji towarów albo usług według:

‒ Nomenklatury scalonej (CN),

‒ Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), albo

‒ Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015)

na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług właściwej dla towaru albo usługi.

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.), zwanym dalej rozporządzeniem Rady, lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a ustawy wiążąca informacja stawkowa określa klasyfikację towaru w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) oraz stawkę podatku od towarów i usług dla towaru.

Nomenklatura scalona (CN) zawarta jest w załączniku nr 1 do rozporządzenia Rady nr 2658/87 - art. 1 ust. 3 rozporządzenia. Nomenklatura scalona (CN) stanowi systematykę towarów w obrocie międzynarodowym i bazuje na Systemie Zharmonizowanym (HS), wprowadzonym w życie Międzynarodową Konwencją w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów sporządzoną w Brukseli 14 czerwca 1983 r., której Wspólnota Europejska jest stroną (decyzja Rady 87/369/EWG z 7 kwietnia 1987, Dz. Urz. WE L 198 z 20.07.1987 r., str. 1). Nomenklatura scalona (CN) w zakresie 6 cyfr (podpozycje) w pełni jest zgodna z systemem HS, który jest przyjęty na świecie przez większość państw – stron konwencji. CN stanowi systematyczny i hierarchiczny zbiór towarów podzielonych na duże grupy towarowe, które są podzielone na 21 sekcji, działy (2 cyfry CN), pozycje (4 cyfry CN), podpozycje (6 cyfr CN) oraz kody CN (8 cyfr CN).

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej (CN) podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany wyłącznie do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod.

W tym względzie należy przypomnieć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), w interesie pewności prawa i ułatwienia kontroli, decydującego kryterium dla klasyfikacji taryfowej towarów należy poszukiwać zasadniczo w ich obiektywnych cechach i właściwościach, takich jak określone w pozycjach CN oraz uwagach do sekcji lub działów (por. w szczególności wyroki TSUE: z dnia 18 lipca 2007 r. w sprawie C‑142/06, Olicom, pkt 16; z dnia 11 grudnia 2008 r. w sprawach połączonych C‑362/07 i C‑363/07, Kip Europe i in., pkt 26; z dnia 7 maja 2009 r. w sprawie C‑150/08, Siebrand BV, pkt 24; z dnia 20 maja 2010 r. w sprawie C‑370/08, Data I/O, pkt 29).

Przy ustalaniu prawidłowej klasyfikacji towaru do danej pozycji Nomenklatury scalonej w pierwszej kolejności należy kierować się Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS), zawartymi w załączniku I do wyżej wskazanego rozporządzenia Rady. W Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej L 361/1 z 30 października 2020 r. opublikowane zostało rozporządzenie wykonawcze Komisji (UE) 2020/1577 z dnia 21 września 2020 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, które weszło w życie z dniem 1 stycznia 2021 tj. obowiązywało na dzień wydania decyzji nr 0111-KDSB1-2.440.180.2021.2.LS z 21 lipca 2021 r.

Zgodnie z regułą 1 tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne, a do celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag, zgodnie z następującymi regułami od 2 do 6. Nomenklatura scalona jest 8-znakowym rozwinięciem Systemu Zharmonizowanego (HS), a powołane wyżej Ogólne reguły interpretacji i uwagi do sekcji i działów pochodzą z Systemu Zharmonizowanego. Uwagi do sekcji i działów stanowią integralną część nomenklatury i zawierają szczegółowe informacje co do zakresu poszczególnych pozycji lub podpozycji, podają listę towarów włączonych lub wyłączonych, wraz z technicznym opisem i praktycznymi wskazówkami dla ich identyfikacji. Ich celem jest zapewnienie jednolitej interpretacji Systemu Zharmonizowanego i właściwej identyfikacji poszczególnych towarów, warunkującej poprawne ich zaklasyfikowanie do konkretnych pozycji lub podpozycji taryfowych.

Do ustalenia prawidłowej klasyfikacji towarów stosuje się również:

1\. Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów („Explanatory Notes”), Opinie klasyfikacyjne i Decyzje Komitetu Systemu Zharmonizowanego, które są wydawane i uaktualniane przez Światową Organizację Celną w Brukseli \[World Customs Organization (WCO) – ustanowioną w 1952 r. jako Rada Współpracy Celnej\]. Zmiany Not wyjaśniających do HS i Opinie klasyfikacyjne redagowane są przez Komitet HS Światowej Organizacji Celnej i przyjmowane zgodnie z artykułem 8 Konwencji w sprawie Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, sporządzonej w Brukseli w dniu 14 czerwca 1983 r. Polska wersja językowa Not do HS znajduje się w Systemie ISZTAR tj. przeglądarce taryfowej utrzymywanej w ramach Informacyjnego Systemu Zintegrowanej Taryfy Celnej – ISZTAR4\[1\].

2\. Noty wyjaśniające do Nomenklatury scalonej (CN), będące efektem pracy Sekcji Nomenklatury Taryfowej i Statystycznej Komitetu Kodeksu Celnego, przyjmowane są przez Komisję Europejską na mocy art. 9 ust. 1 lit. a) rozporządzenia (EWG) nr 2658/87 po uzyskaniu opinii Komitetu Kodeksu Celnego.

Skonsolidowana wersja Not wyjaśniających do Nomenklatury scalonej, opublikowana została w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej serii C nr 119 z dnia 29 marca 2019 r. Przyjmowane po tej dacie przez Komitet Kodeksu Celnego Noty wyjaśniające są publikowane w kolejnych Dziennikach Urzędowych Unii Europejskiej serii C.

W celu jednolitego stosowania Nomenklatury scalonej w zakresie klasyfikacji towarów, środkami służącymi do zachowania jednolitej klasyfikacji towarów są także:

‒ rozporządzenia wykonawcze Komisji (UE) w sprawie klasyfikacji taryfowej towarów (poprzednio rozporządzenia Komisji WE), w których określa się podpozycje taryfowe, jakie powinny być stosowane w odniesieniu do opisanych towarów, wydawane przez Komisję Europejską na mocy art. 9 ust. 1 lit. a) rozporządzenia (EWG) nr 2658/87 po uzyskaniu opinii Komitetu Kodeksu Celnego,

‒ wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej,

‒ wiążące informacje taryfowe (WIT), o których mowa w art. 33 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. Urz. UE L 269 z 10.10.2013, str. 1, z późn. zm.).

Jak wskazano powyżej, przystępując do klasyfikacji wyrobu w Nomenklaturze scalonej (CN), należy wyjść od reguły 1 ORINS, która informuje, że dla celów prawnych klasyfikację towarów należy ustalić zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów i dopiero gdy jest to niemożliwe, należy – przy zachowaniu kolejności – korzystać z następnych reguł, od 2 do 6. Z brzmienia Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej wynika bowiem jednoznacznie, iż zostały one ułożone sekwencyjnie i ze względu na to zastosowanie kolejnej z nich uzależnione jest od uprzedniego wyeliminowania możliwości zastosowania uprzedniej reguły. Dopiero zatem gdy pierwsza reguła Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej nie jest możliwa do zastosowania w sprawie, należy korzystać z reguł od 2 do 6 (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 lutego 2017 r. sygn. akt. V SA/Wa 71/16).

W tym miejscu należy podkreślić, że klasyfikacji wyrobów w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej nie dokonuje się na podstawie nazw handlowych lub oznaczeń stosowanych na potrzeby innych ustaw. Jak już wcześniej bowiem wskazano – klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod CN.

Pierwsze dwa zarzuty Strony dotyczą klasyfikacji na gruncie Nomenklatury scalonej. Towar (…) został zaklasyfikowany przez organ pierwszej instancji do pozycji 1704 CN, zaś Odwołująca Spółka kwestionuje to rozstrzygnięcie i domaga się przyporządkowania wskazanego towaru do pozycji 1901 CN.

Organ odwoławczy w pierwszej kolejności wskaże przyczyny, ze względu na które klasyfikacja do pozycji 1704 CN jest nieprawidłowa. W dalszej kolejności przedstawione zostaną okoliczności uniemożliwiające zaklasyfikowanie przedmiotowego towaru do pozycji 1901 CN. Końcowo organ odwoławczy uzasadni rozstrzygnięcie w zakresie klasyfikacji towaru do pozycji 2008 CN.

Rozważając możliwość klasyfikacji ww. towarów w pozycji 1704 CN, należy zwrócić uwagę na podane poniżej brzmienie Not wyjaśniających.

Zgodnie z uwagami ogólnymi Not wyjaśniających do HS do działu 17 dział ten obejmuje „nie tylko cukry jako takie (np. sacharoza, laktoza, maltoza, glukoza i fruktoza), ale również syropy cukrowe, sztuczny miód, karmel, melasy pochodzące z ekstrakcji lub rafinacji cukru oraz wyroby cukiernicze. (…)

_Niniejszy dział nie obejmuje:_

_(…)_

_(b) Słodzonych przetworów spożywczych objętych działami 19., 20., 21. lub 22.”_

_Natomiast zgodnie z Notami wyjaśniającymi do HS do pozycji 1704 CN obejmującej zgodnie z brzmieniem: „Wyroby cukiernicze (włącznie z białą czekoladą), niezawierające kakao” (…) „niniejsza pozycja obejmuje większość słodzonych produktów spożywczych, które występują na rynku w postaci stałej lub półstałej, generalnie odpowiedniej do bezpośredniej konsumpcji i zbiorowo odnoszące się do słodyczy, wyrobów cukierniczych lub cukierków._

_Obejmuje ona, między innymi:_

_(9) Masy na bazie cukru zawierające mało lub niezawierające tłuszczu, odpowiednie do bezpośredniego przetworzenia w wyroby cukiernicze objęte niniejszą pozycją, ale także mogące służyć jako nadzienie wyrobów objętych tą lub innymi pozycjami, na przykład:_

_(a) Masy pomadkowe przygotowane z sacharozy, syropu sacharozowego lub glukozowego lub z cukru inwertowanego, nawet z dodatkiem środków aromatyzujących, używane do produkcji pomadek, jako nadzienie do cukierków lub czekolad itd._

_(b) Masy nugatowe, będące spulchnionymi mieszaninami cukru, wody i substancji koloidalnych (np. białka jaj) i czasami z niewielką ilością tłuszczu, nawet z dodatkiem orzechów, owoców lub innych stosownych produktów roślinnych, użytych do produkcji nugatu, jako nadzienia czekolad itd._

_(c) Masy migdałowe, przyrządzone głównie z migdałów i cukru, używane przede wszystkim do produkcji marcepanów”._

Zgodnie z Notami wyjaśniającymi do Nomenklatury scalonej do podpozycji od 1704 90 51 do 1704 90 99 „Pozostałe”, obejmują one większość wyrobów z cukru pospolicie określanych jako „słodycze” lub „wyroby cukiernicze”. (…)

Podpozycje te obejmują także pasty do produkcji pomadek, marcepan, nugat itp., które są półproduktami, stosowanymi w słodyczach i dostarczanymi zazwyczaj w blokach lub w postaci ciast. Te półprodukty klasyfikowane są do tych podpozycji, nawet jeżeli zawartość cukru w nich ulega zwiększeniu, w późniejszym procesie przetwarzania na produkt finalny, pod warunkiem że są one, w sposób ściśle określony, przeznaczone, poprzez ich skład, do wyłącznego wykorzystania do produkcji określonych wyrobów cukierniczych.”

Biorąc pod uwagę powyższe, należy zauważyć, że ze zgromadzonego materiału dowodowego nie wynika, że przedmiotowe (…) miałyby być przeznaczone do bezpośredniego przetworzenia w określony rodzaj wyrobu cukierniczego, ani że są to produkty sprzedawane lub przeznaczone do spożycia jako wyroby cukiernicze. Mimo znacznej zawartości (…), to nie on nadaje produktowi zasadniczy charakter. Dlatego też pozycja 1704 CN nie ma zastosowania w omawianym przypadku.

Już we wniosku o wydanie WIS Wnioskodawca sugerował klasyfikację przedmiotowego towaru do pozycji 1901 CN, którą szczegółowo uzasadniał, a następnie podtrzymał w toku postępowania odwoławczego. Jednakże, zdaniem organu odwoławczego klasyfikacja do tej pozycji nie jest możliwa.

Dział 19 Nomenklatury scalonej obejmuje swoim zakresem „Przetwory ze zbóż, mąki, skrobi lub mleka; pieczywa cukiernicze”. Zgodnie z Notami wyjaśniającymi dział 19 obejmuje „szereg przetworów zwykle używanych do żywności, które są wyprodukowane albo bezpośrednio ze zbóż objętych działem 10., z produktów objętych działem 11., lub ze spożywczej mąki, mączki i proszku pochodzenia roślinnego, objętych innymi działami (zbożowa mąka, kasze i mączki, skrobie, owocowe lub roślinne mąki, mączki i proszki), albo z produktów objętych pozycjami od 0401 do 0404. Niniejszy dział obejmuje również pieczywa cukiernicze i herbatniki, nawet jeśli nie zawierają mąki, skrobi lub innych produktów zbożowych”.

Natomiast do pozycji 1901 CN, zgodnie z jej brzmieniem, klasyfikowane są „Ekstrakt słodowy; przetwory spożywcze z mąki, kasz, mączki, skrobi lub z ekstraktu słodowego, niezawierające kakao lub zawierające mniej niż 40 % masy kakao, obliczone w stosunku do całkowicie odtłuszczonej bazy, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone; przetwory spożywcze z towarów objętych pozycjami od 0401 do 0404, niezawierające kakao lub zawierające mniej niż 5 % masy kakao, obliczone w stosunku do całkowicie odtłuszczonej bazy, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone”.

Noty wyjaśniające do HS do pozycji 1901 CN precyzują jej zakres:

_(I)_ _Ekstrakt słodowy. (…)_

_(II)_ _Przetwory spożywcze z mąki, kasz, mączki, skrobi lub ekstraktu słodowego, niezawierające kakao lub zawierające mniej niż 40% masy kakao, obliczone w stosunku do całkowicie odtłuszczonej bazy, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone._

_Niniejsza pozycja obejmuje szereg przetworów spożywczych na bazie mąki, kasz lub mączki, skrobi lub ekstraktu słodowego, które wywodzą swoje zasadnicze właściwości od tych surowców bez względu na to, czy te składniki są dominujące pod względem masy lub objętości, czy też nie._

_Inne substancje, (…) mogą być dodane do tych głównych składników w celu polepszenia ich wartości dietetycznej (…)._

_Przetwory objęte niniejszą pozycją mogą być płynne lub w postaci proszku, granulek, ciast lub innych form stałych, takich jak wstęgi lub krążki._

_Przetwory te mogą również stanowić półprodukty dla przemysłu spożywczego. (…)_

_(III)_ _Przetwory spożywcze z towarów objętych pozycjami od 0401 do 0404 (…), gdzie indziej niewymienione ani niewłączone._

_(…)_

_Produkty objęte niniejszą pozycją mogą być słodzone i mogą zawierać kakao. Jednakże niniejsza pozycja nie obejmuje produktów o charakterze wyrobów cukierniczych (pozycja 1704) (…)”._

Zatem nie jest właściwe zastosowanie pozycji 1901 CN do przedmiotowego towaru z uwagi na zakres towarowy tej pozycji. (…) to przetwory spożywcze (składające się w głównej mierze z (…)), które nie wywodzą swoich zasadniczych właściwości od (…) obecnej w składzie produktów.

Wobec powyższego trafnie stwierdził organ pierwszej instancji na s. 6 zaskarżonej decyzji (cyt.): _„Mając powyższe na uwadze oraz biorąc pod uwagę skład produktu, który zawiera przede wszystkim przetworzony (…) (klasyfikowany do działu 20 CN), (…) (dział 17 CN), (…) (dział 11 CN), stwierdzić należy, że produkt nie może zostać objęty klasyfikacją wskazaną przez Wnioskodawcę, gdyż nie stanowi przetworu spożywczego z (…). Produktu (…) nie można również uznać za pieczywo cukiernicze, gdyż – jak podkreśla sam Wnioskodawca – stanowi on gotowe (…) do wypieku (…)”._

Odnosząc się do argumentacji Strony należy zgodzić się, że brak zawartości w produkcie (…) nie wyklucza możliwości klasyfikacji towaru do pozycji 1901 CN.

Organowi odwoławczemu znane jest istnienie oraz stosowanie w praktyce Polskiej Normy PN-A-8900:1998. Należy jednak podkreślić, że Nomenklaturę scaloną charakteryzuje swoista autonomia pojęciowa. Pojęcia w niej zawarte należy zatem interpretować autonomicznie. Jak słusznie zauważyła Strona (cyt., s. 9 odwołania), _„Polskie Normy nie są wprawdzie dokumentami przeznaczonymi do obowiązkowego stosowania (…).”_. Nie sposób jednak zgodzić się z dalszą częścią sformułowania (cyt.): _„(…) jednakże ich zapisy mogą być wykorzystywane m.in. do wyjaśnienia niektórych pojęć niezdefiniowanych w dokumentach prawnych”_. Ze względu na autonomię pojęciową Nomenklatury scalonej oraz jej przeznaczenie (klasyfikacja towarowa) nie jest dopuszczalne stosowanie definicji z regulacji typu Polskie Normy. Pełnią one bowiem zupełnie inną funkcję niż Nomenklatura scalona (m.in. mają zagwarantować wysoką jakość produktów oraz należyte standardy produkcji, zapewniając jednocześnie bezpieczeństwo żywności). Z tych względów stosowanie Polskich Norm na gruncie rozpatrywanej sprawy jest niedopuszczalne.

Organ odwoławczy potwierdza zatem stanowisko organu pierwszej instancji, iż klasyfikacja towaru do pozycji 1901 CN jest niewłaściwa.

Organ pierwszej instancji nie rozważył jednak klasyfikacji produktu do pozycji 2008 CN, co w ocenie organu odwoławczego powinno mieć miejsce w rozpatrywanej sprawie.

Dział 20 Nomenklatury scalonej nosi nazwę „_Przetwory z warzyw, owoców, orzechów lub pozostałych części roślin”._ Zgodnie z uwagami ogólnymi do tego działu:

_„Niniejszy dział obejmuje:_

_(…)_

_(6) Warzywa, owoce, orzechy i pozostałe jadalne części roślin przetworzone lub zakonserwowane innymi sposobami niż te, o których mowa w dziale 7., 8. lub 11. lub gdziekolwiek indziej w nomenklaturze._

_(…)_

_Produkty te mogą być w całości, w kawałkach lub rozgniecione.”_

Natomiast do pozycji 2008 CN klasyfikowane są _„Owoce, orzechy i pozostałe jadalne części roślin, inaczej przetworzone lub zakonserwowane, nawet zawierające dodatek cukru lub innej substancji słodzącej, lub alkoholu, gdzie indziej niewymienione ani niewłączone”._

Należy podkreślić fragment Not wyjaśniających do HS do pozycji 2008 CN: _„Niniejsza pozycja obejmuje owoce, orzechy i inne jadalne części roślin, w całości, w kawałkach lub rozgniecione, włącznie z mieszankami z nich, przetworzone lub zakonserwowane innymi sposobami niż te, o których mowa w innych działach lub w poprzednich pozycjach niniejszego działu._

_(…)_

_Produkty objęte niniejszą pozycją generalnie pakowane są w puszki, słoiki lub hermetyczne pojemniki, lub też w beczki, baryłki lub podobne pojemniki._

_(…)_

_Pozycja nie obejmuje owoców, orzechów lub innych jadalnych części roślin przekształconych w wyroby cukiernicze (włączając te na bazie miodu naturalnego), objętych pozycją 1704.”_

Rozporządzeniem Komisji (WE) nr 377/2007 z dnia 29 marca 2007 r. (L 94) przetwór z orzechów laskowych stanowiący mieszaninę orzechów laskowych i cukru, w postaci pasty, o składzie (% masy): orzechy laskowe 40, dodany cukier 60, został zaklasyfikowany do podpozycji 2008 19 19. _„Orzechy laskowe są prażone (…). Cukier jest palony oddzielnie (…). Prażone orzechy są następnie mieszane z cukrem i prażone razem (…). Przetwór zostaje następnie schłodzony i posiekany (…), po czym mielony (…). Zmielony przetwór mieszany jest do momentu uzyskania jednorodnej pasty. Następnie zostaje zapakowany w torby, co najmniej 20 kg, z przeznaczeniem do sprzedaży hurtowej. Przetwór ten stanowi produkt pośredni, nieprzeznaczony do bezpośredniego spożycia, ale mający zastosowanie do produkcji czekolad, lodów, wyrobów cukierniczych oraz ciast.”_

Zgodnie z uzasadnieniem do rozporządzenia _„Produkt ten nie jest klasyfikowany do działu 17, ponieważ jest on słodzonym przetworem spożywczym stanowiącym mieszaninę orzechów laskowych i cukru (Noty wyjaśniające do Systemu Zharmonizowanego, dot. działu 17, Uwagi ogólne, lit. b)). Pozycja 1704 nie ma zastosowania do tego przetworu, ponieważ jest on półproduktem, który nie jest przetworzony wyłącznie na pewien typ wyrobu cukierniczego objętego tą pozycją (Noty wyjaśniające do HS, dot. pozycji 1704, pierwszy akapit, pkt (ix) oraz Noty wyjaśniające do CN, dot. podpozycji od 1704 90 51 do 1704 90 99, akapit drugi). Produkt ten objęty jest działem 20, ponieważ jest on przetworzony lub zakonserwowany procesem nieujętym w dziale 8 (uwaga 1 lit. a) do działu 20 oraz Noty wyjaśniające do CN, dot. podpozycji od 2008 11 10 do 2008 19 99). Jako orzechy zmieszane z cukrem i poddane uprzednio przetworzeniu (prażeniu), produkt ten klasyfikowany jest do podpozycji 2008 19 19 (Noty wyjaśniające do CN, dot. podpozycji od 2008 11 10 do 2008 19 99)”._

Po analizie składu surowcowego przedmiotowego towaru należy stwierdzić, że zasadniczy charakter towaru wynika z zawartości (…), a nie z zawartości (…) czy też innych składników. Tym samym należy zgodzić się z Odwołującą, która na s. 8 odwołania wskazała, że (cyt.) _„W świetle powyższego zatem, nie można przyjmować, że w (…) mają zasadniczy charakter. Taki charakter ma niewątpliwie (…)”._

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej pragnie podkreślić, że klucze powiązań publikowane przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego nie mają charakteru prawnie wiążącego. Również opinie Głównego Urzędu Statystycznego nie mają charakteru wiążącego i nie są skierowane na wywołanie określonych skutków prawnych, mają jedynie charakter pomocniczy, pozwalający producentowi na prawidłowe zaklasyfikowanie towaru i to na podstawie materiałów przedstawionych przez wnioskodawcę, podczas gdy organ wydający WIS przeprowadza wszechstronne postępowanie dowodowe, prowadzone na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, w szczególności w zgodzie z zasadą prawdy obiektywnej.

Podsumowując, towar (…) nie może zostać zaklasyfikowany do pozycji 1704 CN ani do poz. 1901 CN. Właściwą jest pozycja 2008 CN.

**2\.** **Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z kolei na mocy art. 41 ust. 2a ustawy – dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 5%.

W poz. 13 załącznika nr 10 do ustawy stanowiącym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5% wskazano CN **ex** 20: „_Przetwory z warzyw, owoców, orzechów lub pozostałych części roślin – z wyłączeniem produktów o rzeczywistej masowej mocy alkoholu powyżej 1,2%”._

Przez **ex**, stosownie do art. 2 pkt 30 ustawy, rozumie się zakres towarów i usług węższy niż określony odpowiednio w danym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury Scalonej (CN) lub danym grupowaniu klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

Zatem umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury scalonej (CN) ma na celu zawężenie stosowania obniżonej stawki podatku VAT tylko do towarów należących do wymienionego działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN), spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „Nazwa towaru (grupy towarów)”

Wskazany we wniosku towar – (…) klasyfikowany jest do pozycji 2008 Nomenklatury scalonej (CN), spełnia warunki, o których mowa w poz. 13 załącznika nr 10 do ustawy.

Reasumując, zdaniem organu odwoławczego, organ pierwszej instancji w zaskarżonej decyzji błędnie zaklasyfikował przedmiotowy towar, a co za tym idzie błędnie określił dla niego wysokość stawki podatku od towarów i usług. W związku z czym odwołanie Strony zasługuje na uwzględnienie w całości.

**3\.** **Odniesienie do zarzutów naruszenia prawa procesowego**

W ostatnim z zarzutów Odwołująca zarzuciła organowi pierwszej instancji (cyt.) _„naruszenie art. 122, 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej w związku z art. 42g ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez brak wyczerpującego rozpatrzenia zebranego materiału dowodowego oraz opisu Wyrobu, w tym odniesienie się do zawartości Wyrobu, która wadliwie określa skład procentowy, tj. przyznanie, iż zasadniczy charakter Wyrobu nadawany jest przez (…), a w konsekwencji dokonanie całkowicie dowolnej identyfikacji towaru na potrzeby jego klasyfikacji w ramach Nomenklatury scalonej (CN)”._

Na podstawie art. 122 Ordynacji podatkowej w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym.

Przy interpretacji tej fundamentalnej zasady postępowania dowodowego należy sięgnąć do judykatury. WSA w Poznaniu orzekł, że organy mają obowiązek podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy, dokonując na jego podstawie oceny, czy dana okoliczność została udowodniona – postępując w sposób odpowiadający wymogom wynikającym z ostatnio przywołanych przepisów postępowania (wyrok z 3 grudnia 2019 r., sygn. akt. III SA/Po 614/19).

Należy wspomnieć również o wyroku WSA w Szczecinie z 12 lutego 2020 r., sygn. akt I SA/Sz 823/19. W orzeczeniu stwierdzono, że dostrzegając braki w materiale dowodowym, w stopniu niepozwalającym na prawidłowe rozstrzygnięcie sprawy, organ odwoławczy, zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej, zobowiązany jest uzupełnić te braki we własnym zakresie, jeżeli zakres postępowania dowodowego ma charakter jedynie uzupełniający (tj. nie wymaga przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części). W przeciwnym razie zobowiązany jest uchylić rozstrzygnięcie organu I instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia temu organowi. Przy dokonywaniu powyższego wyboru nie jest istotna ilość dowodów, ale przede wszystkim trzeba uwzględnić zakres faktów będących przedmiotem dowodzenia i czy w konsekwencji nastąpi ustalenie nowej podstawy faktycznej rozstrzygnięcia.

Strona zarzuciła również naruszenie art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Na podstawie tego przepisu organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy.

Art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, wyrażający zasadę oficjalności postępowania dowodowego, jest konkretyzacją zasady prawdy obiektywnej, wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z powszechnym poglądem wyrażonym w doktrynie prawa _„(…) organ prowadzący postępowanie jest obowiązany zebrać materiał dowodowy dotyczący wszystkich okoliczności, z którymi – na podstawie obowiązujących przepisów – wiążą się skutki prawne (W. Chróścielewski, W. Nykiel, Postępowanie podatkowe w świetle Ordynacji podatkowej, Warszawa 2000, s. 68). Niezebranie (niedążenie do zebrania) kompletnego materiału dowodowego lub, w przypadku jego zebrania, nieodniesienie się (nierozważenie) do wszystkich dowodów narusza komentowany przepis w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Ponadto nienależyte wyjaśnienie stanu faktycznego nie może być podstawą ustaleń negatywnych dla strony. Swoje twierdzenia organ powinien oprzeć na przekonującym materiale dowodowym, a niedające się usunąć wątpliwości powinny być rozstrzygane na korzyść podatnika – w myśl zasady in dubio pro tributario.”_ (Babiarz Stefan i in., Ordynacja podatkowa. Komentarz do art. 187, wyd. XI, Opublikowano: WKP 2019).

W opinii Strony organ pierwszej instancji miał postąpić wbrew założeniom zasady swobodnej oceny dowodów. W świetle art. 191 Ordynacji podatkowej organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona.

Norma wyrażona w art. 191 Ordynacji podatkowej ma ogólny charakter, wobec czego jej konkretyzacja została powierzona judykaturze oraz doktrynie. Orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA) niejednokrotnie odnosiło się do rozumienia zasady swobodnej oceny dowodów, w szczególności podkreślając brak skrępowania organu podatkowego kryteriami formalnymi przy ocenie materiału dowodowego, konieczność dokonywania oceny w świetle zasad logiki oraz doświadczenia życiowego, a także obowiązek szczegółowego uzasadniania każdego rozstrzygnięcia. Jako przykład można wskazać wyrok NSA z dn. 10 grudnia 2019 r., sygn.. akt II FSK 1/18, zgodnie z którym _„Zasada swobodnej oceny dowodów zakłada, że organ podatkowy nie jest skrępowany przy ocenie dowodów kryteriami formalnymi, ma swobodnie oceniać wiarygodność i moc dowodową poszczególnych dowodów, na których oparł swoją decyzję. Aby w ramach owej swobodnej oceny nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy przy ocenie zebranych w sprawie dowodów powinien, m.in. kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla rozpatrywanej sprawy. Innymi słowy w razie sprzeczności występujących w materiale dowodowym, dla potrzeb ustaleń faktycznych organ może wybrać jedno ze źródeł dowodowych pod warunkiem, że przekonująco to uzasadni, zgodnie z zasadami wiedzy i doświadczenia życiowego”._

Zgodnie z poglądem wyrażonym w doktrynie _„Określona w art. 191 o.p. zasada swobodnej oceny dowodów jest podstawową regułą, która wytycza przebieg postępowania dowodowego. Ocena dowodów jest domeną wyłącznie organu podatkowego. Nie należy ona zatem ani do biegłych, ani też do strony postępowania.”_ (Etel Leonard (red_.), Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany_ – do art. 191, Opublikowano: LEX/el. 2020).

W ocenie organu odwoławczego całokształt materiału dowodowego stanowi kompletną całość i w zupełności wystarcza do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Organ pierwszej instancji dokonał jedynie błędnej oceny towaru (w tym składu oraz przeznaczenia), co skutkowało zakwalifikowaniem produktu do niewłaściwej pozycji Nomenklatury scalonej (CN). Organ odwoławczy, uznając, że materiał dowodowy jest kompletny i nie wymaga uzupełnienia, zmienił zaskarżoną decyzję, prezentując zarazem szczegółowe uzasadnienie swojego rozstrzygnięcia.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI1-1.441.74.2021.3.RS z 10 listopada 2021 r. jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualna do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano decyzję, może ją stosować wyłącznie do **towarów** tożsamych pod każdym względem **z towarem** będącym przedmiotem tej decyzji.

Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI1-1.441.74.2021.3.RS z 10 listopada 2021 r. wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do towaru będącego przedmiotem dostawy, importu lub wewnątrzwspólnotowego nabycia dokonanych po dniu, w którym niniejsza decyzja została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

‒ podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

‒ **towar,** będący przedmiotem niniejszej decyzji, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

W przypadku zastosowania się przez podatnika do wydanej na jego rzecz WIS nr 0111-KDSB1-2.440.180.2021.2.LS z 21 lipca 2021 r. przed jej zmianą przepisy art. 14k – 14m ustawy Ordynacja podatkowa stosuje się odpowiednio (art. 42c ust. 2 ustawy). Oznacza to, że Strona może zastosować się do WIS nr 0111-KDSB1-2.440.180.2021.2.LS z 21 lipca 2021 r. do końca stosowanego przez nią okresu rozliczeniowego w podatku od towarów i usług następującego po okresie rozliczeniowym, w którym doręczono niniejszą decyzję o zmianie WIS.

Niniejsza decyzja o zmianie WIS nr 0110-KSI1-1.441.74.2021.3.RS z 10 listopada 2021 r. jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), tj. do **10 listopada 2026 r.,** przy czym przed upływem tego terminu decyzja ta wygasa z mocy prawa w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do **towaru**, będącego jej przedmiotem, w wyniku której decyzja staje się niezgodna z tymi przepisami. W takiej sytuacji wygaśnięcie niniejszej decyzji następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których decyzja stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Niniejsza decyzja jest ostateczna w administracyjnym toku instancji.

Przysługuje na nią prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Właściwość miejscowa wojewódzkiego sądu administracyjnego została ustalona na podstawie §1 pkt 1 lit. b) rozporządzenia Prezydenta RP z dnia 22 lutego 2017 r. (Dz. U. z 2020 r., poz. 1773).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 1 (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

* * *

\[1\] https://ext-isztar4.mf.gov.pl/taryfa\_celna/