Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.428.2017.2.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-08
Teza: Wydatki na prowadzenie prac nad rozwojem, poprawą jakości, rozszerzaniem asortymentu usług telekomunikacyjnych – w szczególności wydatki na zakup usług informatycznych, w wyniku których powstają programy, systemy, prace, dokumentacja – stanowią koszty inne niż bezpośrednie, a zatem powinny być ujmowane w dacie ich poniesienia
Słowa kluczowe: komputery-program komputerowy; koszt-koszt wytworzenia; koszt-koszty uzyskania przychodów; prawa-prawa autorskie; programy; usługi-usługi informatyczne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 grudnia 2017 r. (data wpływu 6 grudnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z 26 stycznia 2018 r. (data wpływu 31 stycznia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatki ponoszone przez Spółkę na prowadzenie prac nad rozwojem, poprawą jakości, rozszerzaniem asortymentu usług telekomunikacyjnych, w szczególności wydatki na zakup usług informatycznych, w wyniku których powstają programy, systemy, prace, dokumentacja, stanowią koszty Spółki inne, niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, a zatem powinny one być ujmowane w ciężar kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 grudnia 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatki ponoszone przez Spółkę na prowadzenie prac nad rozwojem, poprawą jakości, rozszerzaniem asortymentu usług telekomunikacyjnych, w szczególności wydatki na zakup usług informatycznych, w wyniku których powstają programy, systemy, prace, dokumentacja, stanowią koszty Spółki inne, niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, a zatem powinny one być ujmowane w ciężar kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia. Wniosek został uzupełnionym pismem z 26 stycznia 2018 r. (data wpływu 31 stycznia 2018 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 15 stycznia 2018 r. znak 0111-KDIB1-2.4010. 428.2017.1.AW.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka z o.o. (dalej jako „Wnioskodawca”) jest wspólnikiem spółki prawa handlowego nieposiadającej osobowości prawnej – spółki komandytowej spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. (dalej jako: „Spółka”). Komandytariuszami Spółki są trzy osoby fizyczne, natomiast komplementariuszem uprawnionym do reprezentowania Spółki jest Wnioskodawca.

Wnioskodawca, jako komplementariusz, uczestniczy w zysku Spółki proporcjonalnie do wkładu rzeczywiście wniesionego do Spółki przez Wnioskodawcę. Udział kapitałowy Wnioskodawcy w Spółce wynosi 0,03 %. Wynik z działalności Spółki jest przedmiotem opodatkowania Wnioskodawcy podatkiem dochodowym od osób prawnych, a pozostałych wspólników – podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej - proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów w zysku Spółki. Podstawą opodatkowania Wnioskodawcy podatkiem dochodowym od osób prawnych z tytułu udziału w Spółce opodatkowana jest część wyniku z działalności Spółki przypadająca na udział Wnioskodawcy. Dla Spółki prowadzone są księgi rachunkowe.

Wnioskodawca prowadzi w formie Spółki działalność usługową w branży telekomunikacyjnej, świadcząc usługi zintegrowanej telefonii przewodowej przy wykorzystaniu własnych, nowoczesnych technologii, w tym technologii informatycznych oraz infrastruktury technicznej wiodących operatorów krajowych i zagranicznych. Spółka posiada również czołową pozycję wśród dostawców kart typu pre-paid, umożliwiających wykonywanie tanich międzynarodowych i krajowych rozmów telefonicznych. Karty typu pre-paid sprzedawane są m.in. za pośrednictwem operatorów pocztowych. Spółka prowadzi też sprzedaż usług w oparciu o elektroniczne kanały dystrybucji, w szczególności za pośrednictwem witryn internetowych. Przykładowo Spółka zamieszcza na swojej stronie oprogramowanie do pobrania przez Klientów Spółki, które umożliwia korzystanie z telefonii VoIP bez konieczności posiadania bramki VoIP lub telefonu. Wnioskodawca uzyskuje zatem z działalności w formie Spółki przychody ze świadczenia usług telekomunikacyjnych.

Wnioskodawca, w proporcji wynikającej z wysokości posiadanego udziału w Spółce, ponosi koszty bezpośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów z tytułu świadczenia przez Spółkę usług telekomunikacyjnych, na które składają się w szczególności: koszty zakupu usług telekomunikacyjnych odsprzedawanych klientom, rozliczenia międzyoperatorskie za ruch sieciowy, koszty zakupu usług tranzytu głosu, koszty prowizji operatorów pocztowych z tytułu dystrybucji kart pre-paid, opłaty za obsługę numerów specjalnych, prowizja z tytułu korzystania z usługi Przelewy24, koszty utrzymania domen internetowych, opłaty za transmisję danych, koszty wyprodukowania kart pre-paid, itp.

Poza kosztami bezpośrednio przekładającymi się na uzyskiwanie przez Wnioskodawcę, w proporcji wynikającej z posiadanego udziału w Spółce, przychodów z tytułu świadczenia przez Spółkę usług telekomunikacyjnych, Wnioskodawca, w proporcji wynikającej z posiadanego udziału, ponosi koszty związane z bieżącym funkcjonowaniem Spółki, które warunkują uzyskanie przychodów w sposób pośredni. Do tego rodzaju kosztów należą w szczególności koszty związane z utrzymaniem biura (zakup materiałów biurowych, wody mineralnej, mediów, usługi ochroniarskie), koszty zakupu usług księgowych i kadrowo-płacowych, koszty zakupu usług transportowych i kurierskich, koszty wynagrodzeń pracowniczych (wynagrodzenia osób zatrudnionych na następujących stanowiskach: kierownik do spraw administracyjnych, specjalista do spraw sprzedaży, specjalista do spraw sprzedaży i szkoleń, kierownik projektu, Informatyk, handlowiec, specjalista do spraw windykacji, administrator systemów komputerowych, analityk danych, portier, pracownik gospodarczy), koszty szkoleń, koszty zakupu pakietów medycznych dla pracowników, koszty zakupu usług kolokacji (wynajmu przestrzeni do przechowywania serwera), koszty opłat i prowizji bankowych.

Wnioskodawca oraz pozostali wspólnicy podejmują działania w celu poprawy jakości lub rozwoju usług świadczonych przez Spółkę, rozszerzania ich asortymentu, a także dostosowywania funkcjonalności usług do potrzeb Klientów. W tym celu nabywane są usługi informatyczne. Zakres tych usług obejmuje m.in. programowanie, tworzenie narzędzi internetowych, projektowanie systemów elektronicznych, itp. W celu realizacji tych usług Spółka zawiera z usługodawcami usług informatycznych umowy ramowe, na podstawie których składa ona zamówienia na usługi wsparcia realizacji projektów informatycznych oraz usługi związane z rozwojem i utrzymaniem systemów informatycznych wykorzystywanych przez Spółkę.

Na przykład w celu zaoferowania Klientom dostępu do telefonii VoIP bez konieczności posiadania bramki VoIP lub telefonu niezbędne było stworzenie aplikacji na urządzenia mobilne w systemie Android i IOS oraz zmodyfikowanie witryny internetowej Spółki. Do stworzenia aplikacji na potrzeby tego projektu - „Natywna aplikacja mobilna dla na platformy IOS i Android (backlog)” – na podstawie umowy ramowej nr 01/01/2016, przedmiotem zamówień Spółki były m.in. takie usługi jak:

*   Wykonanie oprogramowania widoków („Szybki kontakt”, „Ustawienia”, „Logowanie”, „Przekazywanie połączenia”) – programowanie i grafika;
*   Wdrożenie bibliotek Port SIP dla aplikacji Android i dla aplikacji IOS;
*   Wykonanie oprogramowania dla interfejsu programowania aplikacji (API);
*   Sporządzenie dokumentacji do interfejsu programowania aplikacji;
*   Wykonanie aplikacji testowej na platformę Android – cz. 1, w tym stworzenie podstawowej struktury plików zgodnej z platformą Android, implementacja podstawowej obsługi protokołu SIP, sporządzenie listy dostępnych kodeków dla połączenia głosowego między klientami, podstawowa implementacja obsługi komunikatów push;
*   Aplikacja IOS cz. 1, w tym: stworzenie podstawowej struktury plików zgodnej z platformą IOS, implementacja podstawowej obsługi protokołu SIP, stworzenie elementów interfejsu graficznego książki adresowej, książka adresowa – logika: wprowadzanie nowych kontaktów dla aplikacji oraz ich zapis w pamięci urządzenia;
*   Aplikacja IOS cz. 2 – prace programistyczne od strony klienckiej (front-end) oraz serwerowej (back-end);
*   Prace nad aplikacjami IOS i Android, w tym: powiązywanie numerów, elementy Interfejsu graficznego ekranu ustawień, opcja wylogowywania, zmiana statusu użytkownika na serwerze, wybór zakładki, która ma być pokazywana jako pierwsza po uruchomieniu aplikacji, mechanizm rozłączania się z serwerem VoIP w momencie braku aktywności użytkownika w aplikacji oraz ponownego łączenia w momencie powrotu do aktywności, zmiana kontaktów, modyfikacja klawiatury „wybierz” o modyfikacja wizualizacji na „gwiazdkę”;
*   Stworzenie struktury aplikacji produkcyjnej, w tym: ekranu wykonywania rozmowy, ekranu odbierania rozmowy, ekranu prowadzonej rozmowy, ekranu głównego aplikacji, ekranu książki adresowej aplikacji, ekranu ustawień dla aplikacji, ekranu historii połączeń.

W zamówieniach określane są w szczególności: zakres prac, przewidywany harmonogram prac, wymagana specjalizacja osób zaangażowanych w świadczenie usług, itp. Wynagrodzenie usługodawcy kalkulowane jest w oparciu o stawki godzinowe za pracę poszczególnych specjalistów informatyków ustalone w umowie oraz liczbę godzin poświęconych przez nich na pracę na rzecz Spółki. W szczególności, na podstawie umów ramowych Spółce dostępne są usługi takich specjalistów, jak: analitycy i architekci oprogramowania, inżynierowie rozwoju oprogramowania PHP, inżynierowie rozwoju sieci, inżynierowie rozwoju oprogramowania IOS, inżynierowie rozwoju oprogramowania Android, kierownicy projektu, kierownicy do spraw zapewnienia jakości.

Zlecenia składane dla poszczególnych usług wsparcia projektów informatycznych zawierają szczegółowy opis rezultatów oczekiwanych przez Spółkę w związku z realizacją usługi. Na przykład usługa „Wdrożenie podstrony z formularzem rejestracji numerów” została opisana w zleceniu w poniższy sposób.

Przygotowanie projektu graficznego na wzór www.bizfon.pl (z RWD) oraz przygotowanie skryptu w ramce do osadzenia na www.bizfon.pl (lub w innym serwisie). Skrypt ma prowadzić klienta przez kolejne ekrany (przejście do kolejnego ekranu następuje po naciśnięciu przycisku „Dalej”):

1.  Wybranie numeru telefonu – prosty formularz z wyborem strefy numeracyjnej. Po wybraniu strefy propozycja 6 numerów do wyboru (losowych z dostępnej puli). Przycisk „Dalej” aktywny, gdy wybierze się numer;
2.  Ustawienie komunikatu – pole do wpisania treści nagrania odtwarzanego dla dzwoniących. Oprogramowanie walidacji na podaną ilość znaków. Przycisk „Dalej” aktywny po wpisaniu komunikatu;
3.  Uzupełnienie Informacji – pytania o: kod promocyjny (nieobowiązkowy – w przypadku niepodania kodu zostanie wyświetlona cena rejestracji oraz nastąpi przekierowanie do płatności), numer do przekierowania (obowiązkowo), adres e-mail (obowiązkowo) oraz o zgodę na regulamin usługi (obowiązkowo);
4.  Gratulacje – wyświetlenie danych zgodnych z kodem promocyjnym. Na ekranie powinny pojawić się dane z bazy kodów promocyjnych – nazwa, adres, NIP. Informacja o zakończeniu procesu tworzenia usługi. Prośba o przetestowanie. Podziękowanie.

Baza danych numerów będzie uzupełniana z poziomu systemu zarządzania treścią (CMS) z możliwością zaimportowania jej przez CSV. W formie tabelarycznej ma się wyświetlać raport o stanie numerów w poszczególnych strefach, a w przypadku, gdy numerów w danej strefie jest mniej niż 10, powinien uruchomić się alarm. W CMS Spółka będzie miała do wglądu bazę danych z kodami umożliwiającymi rejestrację oraz możliwość generowania kodów. Baza ma też zawierać dane o nazwie, adresie i NIP związanych z danym kodem promocyjnym. Spółka powinna otrzymywać raport, w formie tabelarycznej o ilości aktywowanych usług w zadanym przedziale czasu.

Zgodnie z umowami ramowymi wszelkie rezultaty prac wykonanych w ramach świadczenia usług, takie jak m.in. programy, systemy, prace, dokumentacja stanowią własność Spółki (umowa przewiduje przeniesienie praw autorskich na Spółkę na wszelkich polach eksploatacji). Ciężar kosztów zakupu przedmiotowych usług ponosi Wnioskodawca – w proporcji wynikającej z posiadanego przez niego udziału w Spółce.

Ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na prowadzenie prac nad rozwojem, poprawą jakości, rozszerzaniem asortymentu usług telekomunikacyjnych świadczonych przez Spółkę służą uzyskiwaniu przez Wnioskodawcę przychodów, zachowaniu i zabezpieczeniu źródła przychodów. Rozwój usług rozumiany, jako opracowywanie nowych funkcjonalności istniejących usług powoduje bowiem, że stają się one bardziej atrakcyjne dla obecnych i potencjalnych klientów. Przekłada się to na lojalność obecnych klientów wobec Spółki oraz możliwość pozyskiwania przez nią nowych klientów, w tym takich, którzy nie zdecydowaliby się na nabycie usług Spółki, gdyby były one pozbawione nowych funkcjonalności. Rozwój usług pozwala też na uzyskanie korzystniejszych cen za oferowane przez Spółkę usługi. Rozwój usług pozwala więc na zwiększenie wartości sprzedaży usług przez Spółkę, a zatem na wzrost przychodów Wnioskodawcy uzyskiwanych z udziału w Spółce.

Poprawa jakości usług świadczonych przez Spółkę ma również na celu uniknięcie potencjalnej utraty przychodów lub konieczności ponoszenia dodatkowych kosztów. W szczególności niedostateczna jakość usług może powodować utratę przez Spółkę obecnych klientów lub konieczność ponoszenia kosztów reklamacji. Niedostateczna jakość usług może też pogorszyć wizerunek Spółki jako rzetelnego usługodawcy. Poprawa jakości usług ma zatem na celu uniknięcie utraty przez Spółkę klientów oraz pogorszenia wizerunku Spółki. W związku z powyższym poprawa jakości usług pozwala na ograniczenie prawdopodobieństwa spadku przychodów Wnioskodawcy z tytułu udziału w Spółce, a więc na zachowanie lub zabezpieczenie ich źródła.

Rozszerzanie asortymentu usług ma na celu zwiększenie sprzedaży Spółki poprzez rozszerzenie oferty dla dotychczasowych klientów, a także poprzez zainteresowanie ofertą klientów, którzy dotychczas nie korzystali z usług Spółki. Zwiększenie sprzedaży wpływa natomiast na zwiększenie przychodów Wnioskodawcy z tytułu udziału w Spółce.

Biorąc pod uwagę powyższe wydatki ponoszone na prowadzenie prac nad rozwojem, poprawą jakości, rozszerzanie asortymentu usług Spółki w sposób opisany powyżej służą uzyskaniu przez Wnioskodawcę przychodów, zabezpieczeniu lub zachowaniu ich źródła.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że Spółka, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, nabywając usługi informatyczne, nabywa prawa autorskie lub pokrewne prawa majątkowe nie tylko do programów i systemów komputerowych, lecz również do prac i dokumentacji. Spółka nie nabywa jednak powyższych praw do programów i systemów gotowych, lecz takich programów i systemów, które powstają specjalnie dla Spółki, w wyniku prac informatycznych wykonanych na zamówienie Spółki i zgodnie ze szczegółowym opisem rezultatów oczekiwanych przez Spółkę.

Prace nad rozwojem, poprawą jakości, rozszerzaniem asortymentu usług telekomunikacyjnych świadczonych przez Spółkę wymagają w pierwszej kolejności opracowania koncepcji nowej usługi lub jej elementu. Następnie przeprowadzana jest analiza zapotrzebowania na usługi informatyczne i na jej podstawie, we współpracy z usługodawcą formułowane są zamówienia.

Spółka decyduje o tym, na czym ma polegać usługa telekomunikacyjna i w jaki sposób udostępniać ją dla klienta, a więc, w szczególności, użytkownika wirtualnej centrali telefonicznej. W tym celu Spółka określa w zamówieniach szatę graficzną poszczególnych ekranów aplikacji usługi telekomunikacyjnej i pojawiających się komunikatów, układy prezentacji danych, komunikaty, które mają być wyświetlane użytkownikom usługi telekomunikacyjnej, kolejność ich wyświetlania, symbole klawiaturowe, których wybór wywołuje określony skutek z punktu widzenia nabywania i korzystania z usługi bizfon. Przede wszystkim jednak Spółka opisuje usługodawcy usług informatycznych funkcje, które mają być dostępne użytkownikowi aplikacji telekomunikacyjnej, w szczególności możliwości skonfigurowania wirtualnej centrali telefonicznej (w przypadku bizfon są to Numer miejski, Numery wewnętrzne, Przekierowanie połączeń na telefon komórkowy lub stacjonarny w Polsce, Poczta głosowa, Muzyka na czekanie, Fax to Email, Web to Fax, Infolinia 8010, Inteligentne Kierowanie Połączeń, Billing on-line, Kolejkowanie połączeń, Komunikat powitalny, Syntezator mowy, Nagrywanie rozmów).

Jak wynika z powyższego, do Spółki należy stworzenie koncepcji oraz algorytmów działania aplikacji telekomunikacyjnej, natomiast usługi informatyczne pozwalają na przełożenie tego algorytmu na język programowania.

Rola Spółki nie ogranicza się do sprecyzowania swoich oczekiwań co do programu. Programy i aplikacje nabywane przez Spółkę służą do świadczenia przez Spółkę usług telekomunikacyjnych w ten sposób, że pozwalają na doskonalenie kanałów i narzędzi służących Spółce do świadczenia usług lub stanowią element konkretnej usługi.

Przykładowo w ramach usługi telefonii internetowej bizfon Spółka oferuje klientom wirtualne centrale telefoniczne. Usługa świadczona jest elektronicznie. Klienci kontaktują się ze Spółką poprzez internetową platformę bizfon, która pozwala na skonfigurowanie wirtualnej centrali telefonicznej o parametrach dostosowanych do indywidualnych potrzeb danego klienta. Platforma oferuje wachlarz gotowych rozwiązań w ramach którego klient dokonuje wyboru preferowanych opcji. Po zalogowaniu na platformie klient ma możliwość zarządzania funkcjami swojej centrali. W ramach prac nad rozwojem, poprawą jakości, rozszerzaniem asortymentu usług telekomunikacyjnych Spółka rozwija platformę, w szczególności poprzez dodawanie nowych funkcji oferowanych centrali wirtualnych lub tworzenie nowych kanałów dostępu do platformy – tak jak to miało miejsce w przypadku projektu Natywna aplikacja mobilna dla V. na platformy IOS i Android – chodziło o umożliwienie dostępu do platformy z urządzeń mobilnych. Dzięki temu projektowi klienci Spółki mogą korzystać z platformy bizfon, w tym również zmieniać ustawienia swoich wirtualnych central telefonicznych nie tylko za pomocą komputerów, ale i z telefonów komórkowych i tabletów.

Spółka zamierza wykorzystywać programy, systemy, prace i dokumentację będące wynikiem zakupu usług informatycznych dla potrzeb prac nad rozwojem, poprawą jakości, rozszerzaniem asortymentu usług telekomunikacyjnych dla potrzeb prowadzonej działalności telekomunikacyjnej przez okres dłuższy niż rok. Intencją Spółki jest efektywne korzystanie z nich, a więc świadczenie z ich wykorzystaniem usług telekomunikacyjnych przez możliwie najdłuższy okres. Nie jest jednak możliwe sprecyzowanie, jak długo poszczególne programy, systemy, prace, dokumentacja będą faktycznie wykorzystywane przez Spółkę, z uwagi na szybkie zmiany technologiczne w dziedzinie informatyki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wydatki na prowadzenie prac nad rozwojem, poprawą jakości, rozszerzaniem asortymentu usług telekomunikacyjnych Spółki, w szczególności wydatki na zakup usług informatycznych, w wyniku których powstają programy, systemy, prace, dokumentacja, stanowią koszty Wnioskodawcy inne, niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, w proporcji wynikającej z udziału Wnioskodawcy w Spółce, a zatem powinny one być ujmowane w ciężar kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm.; dalej jako: „ustawa o CIT”) przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). Zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy o CIT powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Z powyższej zasady wynika, że spółki komandytowe nie są opodatkowane PIT, a z tytułu przychodów uzyskiwanych przez takie spółki opodatkowaniu podlegają ich wspólnicy - osoby fizyczne lub osoby prawne.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Celem ponoszenia przez Wnioskodawcę przedmiotowych wydatków jest rozszerzenie oferty udostępnianej dotychczasowym usługobiorcom usług Spółki oraz pozyskanie nowych usługobiorców, a więc są one nakierowane na zwiększenie przychodów Wnioskodawcy ze sprzedaży tych usług przez Spółkę. W żadnej z kategorii kosztów, wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT jako koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, nie zostały ujęte wydatki na zakup usług informatycznych. W związku z powyższym nie budzi wątpliwości Wnioskodawcy, że wydatki ponoszone przez na prowadzenie prac nad rozwojem, poprawą jakości, rozszerzaniem asortymentu usług telekomunikacyjnych Spółki, w szczególności wydatki na zakup usług informatycznych, stanowią koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c. Na podstawie art. 15 ust. 4b ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody. Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4c ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane jest zeznanie.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy nakłady ponoszone przez Spółkę na prowadzenie prac nad rozwojem, poprawą jakości, rozszerzaniem asortymentu usług telekomunikacyjnych powinny być ujmowane w ciężar kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

W ustawie o CIT brak jest definicji kosztów bezpośrednio związanych z przychodami.

W praktyce organów podatkowych za koszty bezpośrednio związane z przychodami uznawane są:

*   koszt, który można powiązać z konkretnym przychodem; wydatek, którego brak zmniejszyłby konkretny przychód podatnika (decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 1401/BP-II/4210-56/07/JM);
*   wydatki, które pozostają w bezpośrednim związku przyczynowo-skutkowym z przychodami podatkowymi (decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Rzeszowie 1/1/4231-8/07);
*   wydatki, które mają bezpośredni wpływ na wartość osiągniętych przychodów (decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie 1401/BP-I/4210-52/07/MC).

Jak wskazano w przedstawionym stanie faktycznym, w działalności Wnioskodawcy w formie Spółki do wydatków o takim charakterze należą w szczególności koszty zakupu usług telekomunikacyjnych odsprzedawanych klientom, rozliczenia międzyoperatorskie za ruch sieciowy, koszty zakupu usług tranzytu głosu, prowizje z tytułu dystrybucji kart pre-paid, opłaty za obsługę numerów specjalnych, prowizja z tytułu korzystania z usługi Przelewy24, koszty utrzymania domen internetowych, opłaty za transmisję danych, koszty wyprodukowania kart pre-paid, a więc te z kosztów, które mają bezpośredni związek z konkretnymi przychodami osiąganymi przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w zyskach Spółki.

Wnioskodawca w związku z działalnością w formie Spółki ponosi również koszty, których nie da się przypisać konkretnym przychodom osiąganym przez Wnioskodawcę ze świadczenia przez Spółkę usług telekomunikacyjnych. Do tego rodzaju kosztów należą w szczególności koszty związane z utrzymaniem biura (zakup materiałów biurowych, wody mineralnej, mediów, usługi ochroniarskie), zakup usług księgowych i kadrowo-płacowych, zakup usług transportowych i kurierskich, koszty wynagrodzeń pracowniczych (wynagrodzenia osób zatrudnionych na następujących stanowiskach: kierownik do spraw administracyjnych, specjalista do spraw sprzedaży, specjalista do spraw sprzedaży i szkoleń, kierownik projektu, informatyk, handlowiec, specjalista do spraw windykacji, administrator systemów komputerowych, analityk danych, portier, pracownik gospodarczy), koszty szkoleń, koszty zakupu pakietów medycznych dla pracowników, koszty zakupu usług kolokacji.

Zdaniem Wnioskodawcy nakłady ponoszone przez niego na prowadzenie prac nad rozwojem, poprawą jakości, rozszerzaniem asortymentu usług telekomunikacyjnych świadczonych przez Spółkę również powiązane są z jego przychodami z tytułu udziału w Spółce w sposób pośredni. Nakłady te mają na celu wspieranie działalności telekomunikacyjnej, m.in. poprzez zapewnienie kanału dystrybucyjnego, platformy nawiązania i utrzymania kontaktu z nabywcami usług telekomunikacyjnych. Nie jest możliwe określenie długości okresu, w jakim nakłady te będą generowały dla Wnioskodawcy przychody. Ponadto poziom nakładów nie ma bezpośredniego wpływu na wysokość przychodów, w szczególności kwota poniesionych nakładów jest niezależna od liczby faktycznie zawartych dzięki nim umów o świadczenie usług telekomunikacyjnych.

Zdaniem Wnioskodawcy nie ma podstaw do zaliczenia nakładów na prace nad rozwojem, poprawą jakości, rozszerzaniem asortymentu usług telekomunikacyjnych do podlegających amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych Spółki, nawet jeśli w ich toku dochodzi do powstania utworu, stanowiącego przedmiot prawa autorskiego lub praw pokrewnych. Na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT amortyzacji podlegają, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub leasingu zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak wynika z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, nakłady na prace nad rozwojem, poprawą jakości, rozszerzaniem asortymentu usług telekomunikacyjnych Spółki mogą skutkować wytworzeniem autorskich lub pokrewnych praw majątkowych, które będą wykorzystywane do prowadzenia działalności Spółki w zakresie świadczenia usług telekomunikacyjnych w perspektywie przekraczającej rok. Zdaniem Wnioskodawcy z literalnego brzmienia art. 16b ust. 1 ustawy o CIT wynika jednak, że nie spełniają one wszystkich kryteriów niezbędnych do uznania ich za wartości niematerialne i prawne Spółki, ponieważ Spółka wytwarza je, a nie nabywa.

Analogiczne stanowisko zajął m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej nr ILPB4/423-39/13-2/ŁM z dnia 8 maja 2013 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, w której stwierdził, że „jednym z kluczowych warunków powodujących, że dane prawo jest wartością niematerialną i prawną w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest jego nabycie przez podatnika”.

W związku z powyższym uznanie sumy nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę na prace nad rozwojem, poprawą jakości, rozszerzaniem asortymentu usług telekomunikacyjnych Spółki za wartość początkową podlegającej amortyzacji wartości niematerialnej i prawnej nie znajduje uzasadnienia w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy nie ma również możliwości uznania za odrębne wartości niematerialne i prawne rezultatów czynności będących przedmiotem poszczególnych zleceń lub zamówień realizowanych na rzecz Wnioskodawcy dla potrzeb projektu zaoferowania Klientom dostępu do telefonii VoIP bez konieczności posiadania bramki VoIP lub telefonu. Rezultaty poszczególnych zleceń, czy zamówień samodzielnie nie nadają się do gospodarczego wykorzystania jako samodzielne wartości niematerialne i prawne. Są one bowiem elementami projektu, który dopiero jako całość nadaje się do wykorzystania w działalności Wnioskodawcy. W interesie Wnioskodawcy nie leżałoby zamówienie żadnej z przedmiotowych usług samodzielnie (np. samej usługi „Przygotowanie projektu graficznego na wzór www.bizfon.pl (z RWD) oraz przygotowanie skryptu w ramce do osadzenia na www.bizfon.pl (lub w innym serwisie)”), gdyby nie zamierzał realizować projektu i nabywać w tym celu innych usług. Co więcej, w przypadku nabycia usługi i nieukończenia realizacji projektu, rezultaty takiej usługi nie będą mogły być wykorzystane w działalności Wnioskodawcy, a zatem nie będą się one nadawały do gospodarczego wykorzystania.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, przedmiotem nabycia w ramach umów zawieranych z podwykonawcami nie są autorskie prawa majątkowe, czy prawa pokrewne, a usługi informatyków o wartości mierzonej liczbą godzin wykonywania przez nich czynności na rzecz Spółki. Wytworzenie w toku prac nad rozwojem, poprawą jakości, rozszerzaniem asortymentu usług telekomunikacyjnych, przedmiotu autorskiego lub pokrewnego prawa majątkowego nie uprawnia do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości nakładów ponoszonych na te prace. Jak wykazał Wnioskodawca powyższe nakłady są pośrednio związane z uzyskiwanymi przez niego przychodami z tytułu udziału w Spółce. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy nakłady ponoszone na prowadzenie prac nad rozwojem, poprawą jakości, rozszerzaniem asortymentu usług telekomunikacyjnych świadczonych przez Spółkę powinny być ujmowane w ciężar kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 z późn. zm. – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której między kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca będąc komplementariuszem spółki komandytowej prowadzi działalność usługową w branży telekomunikacyjnej, świadcząc usługi zintegrowanej telefonii przewodowej przy wykorzystaniu własnych, nowoczesnych technologii, w tym technologii informatycznych oraz infrastruktury technicznej wiodących operatorów krajowych i zagranicznych.

Wnioskodawca oraz pozostali wspólnicy podejmują działania w celu poprawy jakości lub rozwoju usług świadczonych przez Spółkę, rozszerzania ich asortymentu, a także dostosowywania funkcjonalności usług do potrzeb Klientów. W tym celu nabywane są usługi informatyczne. Zakres tych usług obejmuje m.in. programowanie, tworzenie narzędzi internetowych, projektowanie systemów elektronicznych, itp. W celu realizacji tych usług Spółka zawiera z usługodawcami usług informatycznych umowy ramowe, na podstawie których składa ona zamówienia na usługi wsparcia realizacji projektów informatycznych oraz usługi związane z rozwojem i utrzymaniem systemów informatycznych wykorzystywanych przez Spółkę.

W zamówieniach określane są w szczególności: zakres prac, przewidywany harmonogram prac, wymagana specjalizacja osób zaangażowanych w świadczenie usług, itp. Wynagrodzenie usługodawcy kalkulowane jest w oparciu o stawki godzinowe za pracę poszczególnych specjalistów informatyków ustalone w umowie oraz liczbę godzin poświęconych przez nich na pracę na rzecz Spółki. W szczególności, na podstawie umów ramowych Spółce dostępne są usługi takich specjalistów, jak: analitycy i architekci oprogramowania, inżynierowie rozwoju oprogramowania PHP, inżynierowie rozwoju sieci, inżynierowie rozwoju oprogramowania IOS, inżynierowie rozwoju oprogramowania Android, kierownicy projektu, kierownicy do spraw zapewnienia jakości.

Zlecenia składane dla poszczególnych usług wsparcia projektów informatycznych zawierają szczegółowy opis rezultatów oczekiwanych przez Spółkę w związku z realizacją usługi.

Zgodnie z umowami ramowymi wszelkie rezultaty prac wykonanych w ramach świadczenia usług, takie jak m.in. programy, systemy, prace, dokumentacja stanowią własność Spółki (umowa przewiduje przeniesienie praw autorskich na Spółkę na wszelkich polach eksploatacji). Ciężar kosztów zakupu przedmiotowych usług ponosi Wnioskodawca – w proporcji wynikającej z posiadanego przez niego udziału w Spółce.

Spółka, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, nabywając usługi informatyczne, nabywa prawa autorskie lub pokrewne prawa majątkowe nie tylko do programów i systemów komputerowych, lecz również do prac i dokumentacji. Spółka nie nabywa jednak powyższych praw do programów i systemów gotowych, lecz takich programów i systemów, które powstają specjalnie dla Spółki, w wyniku prac informatycznych wykonanych na zamówienie Spółki i zgodnie ze szczegółowym opisem rezultatów oczekiwanych przez Spółkę.

Prace nad rozwojem, poprawą jakości, rozszerzaniem asortymentu usług telekomunikacyjnych świadczonych przez Spółkę wymagają w pierwszej kolejności opracowania koncepcji nowej usługi lub jej elementu. Następnie przeprowadzana jest analiza zapotrzebowania na usługi informatyczne i na jej podstawie, we współpracy z usługodawcą formułowane są zamówienia.

Spółka decyduje o tym, na czym ma polegać usługa telekomunikacyjna i w jaki sposób udostępniać ją dla klienta, a więc, w szczególności, użytkownika wirtualnej centrali telefonicznej. W tym celu Spółka określa w zamówieniach szatę graficzną poszczególnych ekranów aplikacji usługi telekomunikacyjnej i pojawiających się komunikatów, układy prezentacji danych, komunikaty, które mają być wyświetlane użytkownikom usługi telekomunikacyjnej, kolejność ich wyświetlania, symbole klawiaturowe, których wybór wywołuje określony skutek z punktu widzenia nabywania i korzystania z usługi. Przede wszystkim jednak Spółka opisuje usługodawcy usług informatycznych funkcje, które mają być dostępne użytkownikowi aplikacji telekomunikacyjnej, w szczególności możliwości skonfigurowania wirtualnej centrali telefonicznej. Do Spółki należy stworzenie koncepcji oraz algorytmów działania aplikacji telekomunikacyjnej, natomiast usługi informatyczne pozwalają na przełożenie tego algorytmu na język programowania. Rola Spółki nie ogranicza się do sprecyzowania swoich oczekiwań co do programu. Programy i aplikacje nabywane przez Spółkę służą do świadczenia przez Spółkę usług telekomunikacyjnych w ten sposób, że pozwalają na doskonalenie kanałów i narzędzi służących Spółce do świadczenia usług lub stanowią element konkretnej usługi.

Spółka zamierza wykorzystywać programy, systemy, prace i dokumentację będące wynikiem zakupu usług informatycznych dla potrzeb prac nad rozwojem, poprawą jakości, rozszerzaniem asortymentu usług telekomunikacyjnych dla potrzeb prowadzonej działalności telekomunikacyjnej przez okres dłuższy niż rok. Intencją Spółki jest efektywne korzystanie z nich, a więc świadczenie z ich wykorzystaniem usług telekomunikacyjnych przez możliwie najdłuższy okres.

W tym miejscu należy wskazać, że programy komputerowe są przedmiotem prawa autorskiego, uregulowanego przepisami ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2017 r. poz. 880 z późn. zm.). Zgodnie z art. 74 ust. 1 tej ustawy: programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie (…).

W sytuacji, gdy programy komputerowe są nabywane przez jednostkę w celu wykorzystywania ich w działalności gospodarczej, a przewidywany okres ich ekonomicznej użyteczności jest dłuższy niż rok, ujmowane powinny być w ewidencji jako wartości niematerialne i prawne, a mianowicie jako autorskie prawa majątkowe.

Wskazanie to wynika z art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdzie jednym z warunków zaliczenia do wartości niematerialnych i prawnych danego składnika majątkowego jest jego nabycie przez podatnika. Zgodnie z treścią tego przepisu (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r.) amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Powyższe potwierdza również treść art. 16g ust. 14 omawianej ustawy podatkowej, zgodnie z którym wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw; jeżeli wynagrodzenie (opłaty) wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.

Inaczej jednak traktowane powinny być programy komputerowe, które nie są nabywane przez podatnika, lecz są przez niego wytwarzane. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidują bowiem możliwości amortyzacji wytworzonego we własnym zakresie programu komputerowego, jako wartości niematerialnej i prawnej.

Z wytworzeniem oprogramowania komputerowego przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych mamy do czynienia wówczas, gdy oprogramowanie to – na zlecenie podatnika –tworzą osoby trzecie na podstawie umów cywilnoprawnych (np. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, czy umów zleceń). W takiej sytuacji prace wykonywane przez takie osoby stanowią usługę opracowania oprogramowania komputerowego (usługę informatyczną).

Na gruncie rozpatrywanego wniosku oznacza to, że w niniejszej sprawie Spółka wytwarza we własnym zakresie (a nie nabywa) oprogramowanie komputerowe.

W przypadku zatem, gdy program komputerowy nie został nabyty, lecz został wytworzony – na zlecenie Spółki przez pracowników firm zewnętrznych w ramach umów zleceń, to powstały w wyniku ich pracy program komputerowy traktuje się jako wytworzony przez podatnika (tu: Spółkę) we własnym zakresie.

Powyższe wskazanie oznacza, że wytworzone przez Spółkę oprogramowania komputerowe nie będą stanowić wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji podatkowej. Wydatki ponoszone przez Spółkę na wytworzenie takiego oprogramowania należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnośnie natomiast do momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na wytworzenie programu komputerowego należy wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje dwie kategorie kosztów:

*   koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami,
*   koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Jednocześnie należy stwierdzić, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztów „bezpośrednio związanych z przychodami” oraz kosztów „innych niż bezpośrednio związanych z przychodami” − brak takiej definicji legalnej wytłumaczyć należy nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie ten sam koszt może w danych warunkach pozostawać w bezpośrednim, zaś w innych jedynie w pośrednim związku z przychodem. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana in concreto z uwzględnieniem indywidualnych cech działalności podatnika, w ramach której wydatki te są ponoszone.

Jednakże mimo braku ww. definicji należy wskazać, że do pierwszej kategorii kosztów zalicza się koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie konkretnego przychodu, druga zaś kategoria obejmuje wszelkie inne koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem.

Wnioskodawca wskazał, że wytwarzane oprogramowanie ma na celu poprawę jakości lub rozwoju świadczonych usług, rozszerzanie ich asortymentu, a także dostosowywanie funkcjonalności usług do potrzeb klientów

Zatem kosztów wytworzenia oprogramowania nie można zaliczyć do bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów, a więc nie mieszczą się one w dyspozycji norm prawnych określonych w art. 15 ust. 4, 4b oraz 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określających zasady rozpoznania kosztów bezpośrednio związanych z przychodami. W konsekwencji należy dokonać analizy pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnoszących się do momentu potrącalności ponoszonych przez podatników wydatków innych niż bezpośrednio związanych z przychodami.

I tak – zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e tej ustawy za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Jak wynika z wniosku nakłady ponoszone przez Spółkę na prowadzenie prac nad rozwojem, poprawą jakości, rozszerzaniem asortymentu usług telekomunikacyjnych świadczonych przez Spółkę powiązane są z jego przychodami z tytułu udziału w Spółce w sposób pośredni. Nakłady te mają na celu wspieranie działalności telekomunikacyjnej, m.in. poprzez zapewnienie kanału dystrybucyjnego, platformy nawiązania i utrzymania kontaktu z nabywcami usług telekomunikacyjnych. Nie jest możliwe określenie długości okresu, w jakim nakłady te będą generowały dla Wnioskodawcy przychody. Ponadto poziom nakładów nie ma bezpośredniego wpływu na wysokość przychodów, w szczególności kwota poniesionych nakładów jest niezależna od liczby faktycznie zawartych dzięki nim umów o świadczenie usług telekomunikacyjnych.

Odnosząc się do powyższych kosztów usług informatycznych (programowania, tworzenia narzędzi internetowych, projektowania systemów elektronicznych itp.) należy stwierdzić, że omawiane wydatki dotyczące wytworzenia programu komputerowego – jako pośrednie koszty uzyskania przychodów – powinny być zaliczone do tych kosztów w dacie ich poniesienia.

Stąd koszty wytworzenia oprogramowania (usług informatycznych) stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które powinny być przez Spółkę ujęte w ciężar kosztów w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Na marginesie należy zauważyć, że powołane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne zostały wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tut. Organ nie jest nimi związany.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.