Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.348.2023.3.AJB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-04
Teza: Opodatkowanie czynności nieodpłatnego przekazania na rzecz wspólników spółki jawnej działki zabudowanej budynkiem gospodarczym i niezabudowanych działek oraz brak obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku z ww. czynnościami.
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku naliczonego; środek-środek trwały-wycofanie środka trwałego
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego -Korekta podatku naliczonego w przypadku towarów i usług zaliczanych do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego -Korekta podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia towarów i usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego -Korekta środki trwałe i nieruchomości 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 5

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w części dotyczącej niepodlegania opodatkowaniu czynności nieodpłatnego przekazania na rzecz wspólników spółki jawnej niezabudowanych działek nr 1 i 2 oraz nieprawidłowe w części dotyczącej niepodlegania opodatkowaniu czynności nieodpłatnego przekazania na rzecz wspólników spółki jawnej działki nr 3 zabudowanej budynkiem gospodarczym i braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku z ww. czynnościami.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

15 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 9 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy niepodlegania opodatkowaniu czynności nieodpłatnego przekazania na rzecz wspólników spółki jawnej działki nr 3 zabudowanej budynkiem gospodarczym i niezabudowanych działek nr 1 i 2 oraz braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku z ww. czynnościami. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 20 lipca 2023 r. (data wpływu 27 lipca 2023 r.) oraz 15 września 2023 r. (data wpływu 19 września 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Wnioskodawca jest spółką jawną, której wspólnicy - osoby fizyczne mają miejsce zamieszkania w Polsce oraz podlegają w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Sam Wnioskodawca, czyli spółka jawna, jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Głównym przedmiotem działalności spółki jawnej jest sklasyfikowana pod numerem PKD: 26.70.Z - Produkcja instrumentów optycznych i sprzętu fotograficznego.

Spółka wśród wielu innych aktywów jest właścicielem również nieruchomości. Zgodnie z umową spółki jawnej dwoje wspólników będących małżonkami wniosło wspólnie do spółki wkład niepieniężny w postaci nieruchomości o powierzchni 0,1850 ha zabudowanej budynkiem gospodarczym o powierzchni 403 metrów kwadratowych. Wartość rynkowa rzeczonej nieruchomości na moment wnoszenia wkładu określona została jako 250 tys. zł. Prawo do wskazanej nieruchomości gruntowej (wówczas niezabudowanej) wspólnicy - małżonkowie nabyli w obrocie prywatnym umową sprzedaży w roku 1992 i 1993. Małżonkowie nie działali wówczas jako podatnicy VAT i nie korzystali z prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu zakupu nieruchomości gruntowej. Na zakupionym gruncie małżonkowie zrealizowali budowę zakładu/budynku.

Własność wskazanej nieruchomości, a więc nieruchomości zabudowanej (grunt wraz z budynkiem) została następnie przeniesiona na rzecz spółki jawnej, czyli Wnioskodawcy na podstawie umowy przeniesienia własności zawartej w formie aktu notarialnego. Wnioskodawca nie korzystał z prawa odliczenia podatku naliczonego VAT wskutek zawarcia tej umowy i nabycia własności nieruchomości.

c. Wnioskodawca korzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT w związku z poniesionymi nakładami modernizacyjnymi.

Wobec chęci skoncentrowania się przez Wnioskodawcę na działalności produkcyjnej wspólnicy Spółki jawnej aktualnie rozważają przekazać własność wskazanej nieruchomość do majątku poszczególnych wspólników.

Zakładane jest obecnie, że po wycofaniu nieruchomości ze spółki jawnej, wspólnicy Spółki jawnej w ramach prowadzonych przez siebie jednoosobowych działalności gospodarczych będą wynajmować ww. nieruchomość na rzecz spółki, czyli Wnioskodawcy.

Wycofanie nieruchomości ze spółki jawnej nastąpi nieodpłatnie na rzecz wszystkich wspólników. Odpowiednio do posiadanych udziałów w spółce jawnej, każdy ze wspólników otrzyma proporcjonalnie udział w prawie własności ww. nieruchomości do swojego majątku prywatnego.

Wnioskodawca zamierza zatem w tym roku dokonać wycofania nieruchomości, wraz z pozostałymi wspólnikami, z majątku spółki jawnej, z ewidencji środków trwałych. Nieruchomość zostanie alokowana do majątków poszczególnych wspólników spółki jawnej, w proporcji, w jakiej posiadają oni udział w zyskach spółki jawnej. Przejście własności nieruchomości na rzecz wspólników spółki jawnej udokumentowanie zostanie również w formie odpowiedniego aktu notarialnego.

Po wycofaniu nieruchomości do majątków wspólników, wszyscy wspólnicy będą wynajmować ww. nieruchomość na rzecz spółki jawnej. Wynajem będzie prowadzony przez wspólników, w tym przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej. Wnioskodawcy będą działać również jako czynni podatnicy VAT i będą świadczyć usługi wynajmu nieruchomości, czyli czynność opodatkowaną podatkiem VAT wg stawki podstawowej. Działalność gospodarcza będzie polegała na świadczeniu usług sklasyfikowanych w klasyfikacji PKD pod numerem: 68.20.Z - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

1\. Nr ewidencyjne działki, o której mowa w opisie sprawy to działki o nr 1, 2, 3.

2\. Kiedy dokładnie działka, o której mowa w opisie sprawy została przeniesiona na rzecz spółki jawnej (proszę podać miesiąc i rok)?

Działka, o której mowa w opisie sprawy została przeniesiona na rzecz spółki jawnej w marcu 2016 r. na podstawie odpowiedniego aktu notarialnego.

3\. Wycofanie nieruchomości z majątku spółki jawnej wg wstępnych założeń nastąpi w II połowie 2023 r.

4\. Wskutek wycofania nieruchomości, o której mowa w opisie sprawy, umowa spółki jawnej zostanie zmodyfikowana w ten sposób, że usunięty zostanie z niej zapis o wniesieniu wskazanej wcześniej nieruchomości jako wkładu niepieniężnego. Aktualne pozostaną zapisy umowy spółki jawnej co do wniesienia wkładu gotówkowego i wkładu niepieniężnego w postaci maszyn, urządzeń, wyposażenia, programów komputerowych, materiałów czy wyrobów gotowych. Zmiana ta nie spowoduje jednak modyfikacji co do zapisu o równym udziale w zyskach i stratach przez wspólników spółki jawnej.

5\. W związku z wycofaniem nieruchomości, o której mowa w opisie sprawy nie będzie dochodziło do zmniejszenia udziałów w spółce, gdyż w spółce jawnej nie ma udziałów, jak w spółce z o.o. Po wycofaniu nieruchomości z majątku spółki jawnej zachowany zostanie ustalona wcześniej proporcja równego udziału w zyskach i stratach ustalona w umowie spółki jawnej.

6\. Na działce, o której mowa w opisie sprawy znajduje się budynek gospodarczy (produkcyjny) o powierzchni 403 metrów kwadratowych. Wymieniony budynek był przedmiotem wkładu do spółki jawnej wraz z gruntem. Następnie budynek gospodarczy był modernizowany już w ramach spółki jawnej.

7\. Na pytanie o treści „Czy z tytułu nabycia/wytworzenia (wybudowania) ww. naniesień/obiektów przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego?” udzielono odpowiedzi:

Jak wskazano powyżej Wnioskodawca dokonał modernizacji budynku, jaki był przedmiotem wkładu do spółki jawnej. Nie powstały inne naniesienia. W związku z nakładami na modernizację wymienionego budynku Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT.

8\. Na pytanie o treści „Czy wartość początkowa poszczególnych naniesień/obiektów przekraczała 15 000?” wskazano, że wartość nakładów poniesionych na modernizację budynku gospodarczego przekraczała kwotę 15 000 zł.

9\. Na pytanie o treści „Kiedy (proszę wskazać miesiąc i rok) ww. naniesienia/obiekty zostały wprowadzone przez Państwa do ewidencji środków trwałych?” podano, że wartość nakładów poniesionych na modernizację budynku wprowadzona została przez Wnioskodawcę do ewidencji środków trwałych w marcu 2018 r.

10\. Ww. naniesienia/obiekty zostały oddane do użytkowania w marcu 2018 r.

11\. Nieruchomości, czyli grunt wraz z naniesieniami (w tym przypadku zmodernizowanym budynkiem gospodarczym) są/były wykorzystywane w działalności produkcyjnej i handlowej oprawami okularowymi, a zatem czynności opodatkowanych VAT.

12\. Nieruchomości, czyli grunt plus naniesienia są/były wykorzystywane w działalności produkcyjnej i handlowej oprawami okularowymi, a zatem czynności opodatkowanych VAT.

13\. Naniesienia/obiekty stanowią budynek w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (L j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682).

14\. Zdaniem Wnioskodawcy doszło do pierwszego zasiedlenia, czyli oddania do użytkowania danych nieruchomości na własne cele prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, czyli w tym wypadku działalności produkcyjnej i handlowej.

15\. Na pytanie o treści „Czy od pierwszego zasiedlenia ww. naniesień/obiektów do dnia ich przeniesienia do majątku prywatnego wspólników upłynie okres dłuższy niż 2 lata?” wskazano, że tak, od pierwszego zasiedlenia upłynęło już ponad 2 lata.

16\. Na pytanie o treści „Czy ponosili Państwo wydatki na ulepszenie ww. naniesień/obiektów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym poszczególnych naniesień/obiektów? Jeżeli tak, to należy wskazać:

a) czy w stosunku do ww. wydatków na ulepszenie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony?

b) czy ww. wydatki stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej poszczególnych naniesień/obiektów?

c) kiedy ponosili Państwo ww. wydatki? (proszę podać miesiąc i rok).

d) czy po zakończonym ulepszeniu ww. naniesień/obiektów miało miejsce pierwsze zasiedlenie? Jeżeli tak, to należy wskazać miesiąc i rok.

e) czy między pierwszym zasiedleniem ulepszonych naniesień/obiektów a momentem przeniesienia do majątku prywatnego wspólników upłynie okres dłuższy niż 2 lata?”

udzielono odpowiedzi:

W stosunku do ww. wydatków na ulepszenie Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Ww. wydatki stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej poszczególnych naniesień/obiektów.

Proces modernizacji budynku gospodarczego (produkcyjnego) trwał do marca 2018 r. a zatem wydatki były ponoszone przez Wnioskodawcę do marca 2018 r.

Po zakończonym ulepszeniu ww. naniesień/obiektów miało miejsce pierwsze zasiedlenie co nastąpiło w marcu 2018 r.

Między pierwszym zasiedleniem ulepszonych naniesień/obiektów a momentem planowanego przeniesienia do majątku prywatnego wspólników upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Ponadto, wskazano że:

1\. Na podstawie danych uzyskanych od mocodawcy przesłano sprostowanie co do dat przeniesienia własności poszczególnych działek do majątku spółki jawnej:

· Działka nr 3 została przeniesiona na rzecz spółki jawnej w marcu 2006 r.

· Działka nr 1 została przeniesiona na rzecz spółki jawnej w listopadzie 2015 r.

· Działka nr 2 została przeniesiona na rzecz spółki jawnej w listopadzie 2015 r.

2\. Wartość początkowa działki nr 1 przekraczała 15 000 zł.

3\. Wartość początkowa działki nr 2 przekraczała 15 000 zł.

4\. Wartość początkowa działki nr 3 przekraczała 15 000 zł.

5\. Wg zamierzeń aktualnych wspólników spółki jawnej wszystkie działki tj. działki o nr 1, 2, 3 zostaną nieodpłatnie przekazane na rzecz wspólników spółki jawnej.

6\. Budynek gospodarczy (produkcyjny) znajduje się na działce o nr 3.

7\. W związku z wybudowaniem budynku gospodarczego przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego.

8\. Wniesienie działki wraz z budynkiem gospodarczym do spółki jawnej nie było transakcją opodatkowaną podatkiem VAT, gdyż małżonkowie wnoszący wskazaną nieruchomość do spółki nie działali w charakterze podatników VAT. Wobec powyższego Wnioskodawcy, czyli spółce jawnej w związku z wniesieniem na rzecz spółki jawnej ww. budynku gospodarczego nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

9\. Na moment wniesienia na rzecz spółki jawnej wartość początkowa wybudowanego budynku gospodarczego przekraczała 15 000 zł.

10\. Wybudowany budynek gospodarczy został wprowadzony przez Wnioskodawcę do ewidencji środków trwałych w marcu 2006 r., czyli w miesiącu wniesienia nieruchomości jako wkładu do spółki.

11\. Po dokonaniu ulepszeń (modernizacji) budynek gospodarczy został oddany do użytkowania w marcu 2018 r.

12a) Działki niezabudowane to działki o nr 1 i 2.

12b) Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczeń z tytułu nabycia działek o nr 1 i 2.

12c) Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie niezabudowanych działek o nr 1 i 2 w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

12d) Wnioskodawca wykorzystuje niezabudowane działki o nr 1 i 2 od momentu nabycia do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, bowiem wskazane działki stanowią integralną całość (nieruchomość) wykorzystywaną na cele związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, co w przypadku spółki oznacza działalność opodatkowaną podatkiem VAT (produkcja i handel). Na wskazanych działkach znajdują się bowiem m.in. miejsca postojowe dla pracowników czy kontrahentów oraz tereny zielone otaczające budynek.

12e) Wnioskodawca wskazuje, że niezabudowane działki o nr 1 i 2 na dzień przekazania na rzecz wspólników spółki jawnej jest / będzie objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Wskazane działki o nr 1 i 2 znajdują się na terenie oznaczonym na mapie - 1MN/10 i zostały oznaczone kolorem zielonym, natomiast działka o nr 3 zabudowana budynkiem to obszar oznaczony - (A).

Co się tyczy natomiast planu zagospodarowania przestrzennego dla działek o nr 1 i 2 Wnioskodawca wskazuje, że objęte są one miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego tj. link: …/

W tym zakresie została podjęta stosowna uchwała o nr … z dnia 16 października 2014 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla obszaru w rejonie ulic … i … we …. Odpowiednio w § 7 wskazano, że obowiązują następujące ustalenia dotyczące ochrony i kształtowania środowiska i krajobrazu oraz ochrony przyrody i tak pkt 2) zgodnie z przepisami dotyczącymi ochrony środowiska, w zakresie ochrony przed hałasem, tereny oznaczone na rysunku planu symbolami: a) 1MN/1, 1MN/2, 1MN/3, 1MN/4, 1MN/5, 1MN/6, 1MN/7, 1MN/8, 1MN/9,1MN/10,1MN/U, 1MN/12, 1MN/13 należą do terenów zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej.

12f) Wnioskodawca wskazuje poniżej wyznaczone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczenie dla działki o nr 1 i 2 tj. terenie oznaczonym na mapie jako - 1MN/10.

Rozdział 3. Ustalenia dla terenów § 19.1. Dla terenów oznaczonych na rysunku planu symbolami 1MN/1, 1MN/2, 1MN/3, 1MN/4, 1MN/5, 1MN/6, 1MN/7, 1MN/8, 1MN/9, 1MN/10, MN/11, 1MN/12, 1MN/13:

1\. ustala się przeznaczenie:

1) zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna;

2) zabudowa mieszkaniowa wielorodzinna;

3) mieszkania towarzyszące;

4) usługi;

5) handel detaliczny małopowierzchniowy A;

6) gastronomia;

7) obiekty opieki nad dzieckiem;

8) wody powierzchniowe;

9) produkcja;

10) magazyny i handel hurtowy;

11) zieleń rekreacyjno-sportowa;

12) infrastruktura drogowa;

13) obiekty do parkowania;

14) obiekty infrastruktury technicznej.

2\. W ramach przeznaczenia usługi drobne nie dopuszcza się obiektów usług stolarskich, ślusarskich.

3\. Na terenach, o których mowa w ust.1, obowiązują następujące ustalenia dotyczące ukształtowania zabudowy i zagospodarowania terenu: 5) produkcję, magazyny i handel hurtowy dopuszcza się wyłącznie w wydzieleniach wewnętrznych (A) na terenie 1MN/1 i 1MN/1O;21) w wydzieleniach wewnętrznych (B), (C) i (D) na terenie 1MN/10 budynek mieszkalny jednorodzinny wolno stojący dopuszcza się wyłącznie na działce budowlanej o powierzchni nie mniejszej niż 500 m2; 31) kąt nachylenia połaci dachowej, z zastrzeżeniem pkt 32, dla :a) dachów dwuspadowych -nie może być mniejszy niż 38 stopni i nie może być większy niż 50 stopni, b) dachów wielospadowych -nie może być mniejszy niż 30 stopni i nie może być większy niż 50 stopni; 32) ustalenia zawarte w pkt 31 nie obowiązują dla: e) wydzieleń wewnętrznych (B) i (C) na terenie 1MN/10.

12g) Wnioskodawca wskazuje, że w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego działki o nr 1 i 2 należą do terenów zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej.

Ponadto:

1\. ustala się przeznaczenie:

1) zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna;

2) zabudowa mieszkaniowa wielorodzinna;

3) mieszkania towarzyszące;

4) usługi;

5) handel detaliczny małopowierzchniowy A;

6) gastronomia;

7) obiekty opieki nad dzieckiem;

8) wody powierzchniowe;

9) produkcja;

10) magazyny i handel hurtowy;

11) zieleń rekreacyjno-sportowa;

12) infrastruktura drogowa;

13) obiekty do parkowania;

14) obiekty infrastruktury technicznej.

2\. W ramach przeznaczenia usługi drobne nie dopuszcza się obiektów usług stolarskich, ślusarskich.

3\. Na terenach, o których mowa w ust. 1, obowiązują następujące ustalenia dotyczące ukształtowania zabudowy i zagospodarowania terenu: 5) produkcję, magazyny i handel hurtowy dopuszcza się wyłącznie w wydzieleniach wewnętrznych (A) na terenie 1MN/1 i 1MN/10:21) w wydzieleniach wewnętrznych (B), (C) i (D) na terenie 1MN/10 budynek mieszkalny jednorodzinny wolno stojący dopuszcza się wyłącznie na działce budowlanej o powierzchni nie mniejszej niż 500 m2; 31) kąt nachylenia połaci dachowej, z zastrzeżeniem pkt 32, dla :a) dachów dwuspadowych - nie może być mniejszy niż 38 stopni i nie może być większy niż 50 stopni, b) dachów wielospadowych -nie może być mniejszy niż 30 stopni i nie może być większy niż 50 stopni; 32) ustalenia zawarte w pkt 31 nie obowiązują dla: e) wydzieleń wewnętrznych (B) i (C) na terenie 1MN/10.

12h)Według wiedzy Wnioskodawcy w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dla działek o nr 1 i 2 nie ma/nie będzie wyznaczonych linii rozgraniczających tereny o różnym przeznaczeniu - gdyż mówimy o jednolitym obszarze 1 MN/10.

12i) Wnioskodawca wskazuje, że na dzień przekazania na rzecz wspólników spółki jawnej działek o nr 1 i 2 nie zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

**Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)**

1\. Czy dokonanie nieodpłatnego przekazania udziałów w prawie własności nieruchomości stanowiącej majątek Wnioskodawcy (Spółki jawnej) na rzecz wspólników spółki jawnej - proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów w zyskach spółki jawnej, w przypadku ich późniejszego wynajmowania - prowadzenia czynności opodatkowanych podatkiem VAT, będzie podlegać opodatkowaniu na gruncie podatku od towarów i usług?

2\. Czy dokonanie nieodpłatnego przekazania udziałów w prawie własności nieruchomości stanowiącej majątek Wnioskodawcy (Spółki jawnej) na rzecz wspólników spółki jawnej - proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów w zyskach spółki jawnej, w przypadku ich późniejszego wynajmowania - prowadzenia czynności opodatkowanych podatkiem VAT będzie wiązało się z koniecznością dokonania korekty podatku naliczonego?

**Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)**

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonanie nieodpłatnego przekazania udziałów w prawie własności nieruchomości stanowiącej majątek Wnioskodawcy (Spółki jawnej) na rzecz wspólników spółki jawnej - proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów w zyskach spółki jawnej, w przypadku ich późniejszego wynajmowania - prowadzenia czynności opodatkowanych podatkiem VAT, nie podlega opodatkowaniu na gruncie podatku od towarów i usług.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonanie nieodpłatnego przekazania udziałów w prawie własności nieruchomości stanowiącej majątek Wnioskodawcy (Spółki jawnej) na rzecz wspólników spółki jawnej - proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów w zyskach spółki jawnej, w przypadku ich późniejszego wynajmowania - prowadzenia czynności opodatkowanych podatkiem VAT nie będzie wiązało się z koniecznością dokonania korekty podatku naliczonego.

**Ocena** **stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w części dotyczącej niepodlegania opodatkowaniu czynności nieodpłatnego przekazania na rzecz wspólników spółki jawnej niezabudowanych działek nr 1 i 2 oraz nieprawidłowe w części dotyczącej niepodlegania opodatkowaniu czynności nieodpłatnego przekazania na rzecz wspólników spółki jawnej działki nr 3 zabudowanej budynkiem gospodarczym i braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku z ww. czynnościami.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie. Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów – w art. 7 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2) wszelkie inne darowizny

− jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Jak wynika z powyższych uregulowań, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, w tym także wszelkie inne darowizny, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Zatem aby nieodpłatne przekazanie towarów – w świetle powołanego art. 7 ust. 2 ustawy – podlegało opodatkowaniu VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących warunków:

· nieodpłatne przekazanie dokonywane jest przez podatnika podatku VAT,

· przekazane przez podatnika towary należą do jego przedsiębiorstwa,

· przedmiotem nieodpłatnego przekazania jest towar, w stosunku do którego podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tego towaru lub jego części składowych.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie tych towarów pozostaje poza zakresem opodatkowania (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania), bez względu na cel, na który zostały one przekazane.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, czynność polegająca na nieodpłatnym przekazaniu należących do majątku przedsiębiorstwa nieruchomości na cele osobiste wspólników – w oparciu o przepis art. 7 ust. 2 ustawy – będzie podlegać opodatkowaniu, w sytuacji gdy podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych nieruchomości lub ich części składowych.

Z opisu sprawy wynika, że będąc czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zamierzają Państwo dokonać nieodpłatnego przekazania na rzecz wspólników spółki jawnej niezabudowanych działek nr 1, 2 oraz działki nr 3 zabudowanej budynkiem gospodarczym.

Jak Państwo wskazali z tytułu nabycia niezabudowanych działek nr 1 i 2 nie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego oraz nie ponosili Państwo wydatków na ulepszenie niezabudowanych działek nr 1 i 2 w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Tym samym, czynność nieodpłatnego przekazania na rzecz wspólników spółki jawnej ww. działek nr 1 i 2 nie mieści się w pojęciu dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy, ponieważ nie są spełnione wszystkie przesłanki wynikające z tego przepisu. Zatem ww. czynność nieodpłatnego przekazania tych działek nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z kolei z opisu sprawy wynika, że ponosili Państwo nakłady na budynek gospodarczy znajdujący się na działce nr 3 z tytułu których przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wobec powyższego, dla czynności nieodpłatnego przekazania na rzecz wspólników spółki jawnej budynku gospodarczego wraz z działką nr 3 na której znajduje się ww. budynek zostaną spełnione przesłanki warunkujące zrównanie nieodpłatnego przekazania towarów z odpłatną dostawą towarów, co w konsekwencji oznacza, że czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy przez pierwsze zasiedlenie rozumie się:

Oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

 zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy również zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

· brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Co do zasady zatem grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione.

Z opisu sprawy wynika, że działka nr 3 wraz z budynkiem gospodarczym została przeniesiona na rzecz spółki jawnej w marcu 2006 r. Ponosili Państwo wydatki na ulepszenie ww. budynku gospodarczego stanowiące co najmniej 30% jego wartości początkowej. Z kolei po zakończonym ulepszeniu ww. budynku gospodarczego miało miejsce pierwsze zasiedlenie w marcu 2018 r. Jak Państwo wskazali pomiędzy pierwszym zasiedleniem ulepszonego budynku gospodarczego a momentem planowanego przeniesienia do majątku prywatnego wspólników upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

W konsekwencji powyższego dla czynności nieodpłatnego przekazania na rzecz wspólników spółki jawnej budynku gospodarczego, stanowiącej dostawę towarów zostanie spełniona przesłanka do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż ww. czynność nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, jak również pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą ww. budynku minie okres dłuższy niż dwa lata. A zatem czynność nieodpłatnego przekazania na rzecz wspólników spółki jawnej budynku gospodarczego korzysta ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jednocześnie dostawa gruntu, na którym znajduje się ww. budynek gospodarczy - stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy - również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym czynność nieodpłatnego przekazania na rzecz wspólników spółki jawnej działki nr 3 wraz z znajdującym się na niej budynkiem gospodarczym korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29 ust. 8 ustawy.

Podsumowując czynność nieodpłatnego przekazania na rzecz wspólników spółki jawnej:

• działek nr 1 i 2 nie mieści się w pojęciu dostawy towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy, tym samym nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

• działki nr 3 wraz z znajdującym się na niej budynkiem gospodarczym jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 7 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 2 ustawy, jednakże korzystającą ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w kwestii niepodlegania opodatkowaniu czynności nieodpłatnego przekazania na rzecz wspólników spółki jawnej w stosunku do:

\-niezabudowanych działek nr 1 i 2 należało uznać za prawidłowe,

\-działki nr 3 zabudowanej budynkiem gospodarczym należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do kwestii objętych zakresem pytania nr 2 wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2023 r.:

Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Z kolei od 1 lipca 2023 r. ww. przepis ma brzmienie:

Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Należy wskazać, że w związku z ustawą z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1059), która weszła w życie 1 lipca 2023 r. oprócz zmiany treści m.in. art. 91 ust. 1, dodane zostały nowe przepisy, tj. art. 91 ust. 1a i ust. 1b.

Na podstawie art. 91 ust. 1a ustawy:

Podatnik może nie dokonywać korekty, o której mowa w ust. 1, jeżeli różnica między proporcją ustaloną zgodnie z art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g a proporcją ustaloną dla zakończonego roku podatkowego nie przekracza dwóch punktów procentowych.

W oparciu o art. 91 ust. 1b ustawy:

w przypadku gdy proporcja ustalona dla zakończonego roku podatkowego jest mniejsza niż proporcja ustalona zgodnie z art. 90 ust. 2-10a lub 10c-10g, przepis ust. 1a stosuje się pod warunkiem, że kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu wynikająca z:

1) różnicy między ustalonymi proporcjami oraz

2) korekty, o której mowa w ust. 2, z wyłączeniem korekty środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł

\- nie przekracza 10 000 zł.

Według art. 22 ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw:

Przepisy art. 91 ust. 1-1b ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od korekt dokonywanych za 2023 r.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy:

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Stosownie do art. 91 ust. 4 ustawy:

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Natomiast jak stanowi art. 91 ust. 5 ustawy:

W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Na podstawie art. 91 ust. 6 ustawy:

W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1) opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;

2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Z art. 91 ust. 7 ustawy wynika:

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Jak stanowi art. 91 ust. 7a ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Art. 91 ust. 7b stanowi:

W przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Według art. 91 ust. 7c ustawy:

Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

W myśl art. 91 ust. 8 ustawy:

Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Przepisy art. 91 wprowadzają konstrukcję korekty podatku naliczonego dokonywaną z uwagi na zmianę struktury sprzedaży albo na zmianę pierwotnego przeznaczenia towaru lub usługi (z którą związany jest podatek naliczony).

Wprowadzenie procedury korekty związane jest z faktem, że we wspólnym systemie VAT obowiązuje zasada odliczenia niezwłocznego, tzn. w momencie nabycia. W tym momencie czasowym związek towaru z danym rodzajem czynności (opodatkowane, zwolnione, mieszane) ma zazwyczaj charakter planowany. Do czasu faktycznego wykorzystania nabytego towaru lub usługi faktyczny związek z danym rodzajem czynności może się zmienić, przekreślając prawo do odliczenia albo uzasadniając dokonanie odliczenia. Jednocześnie przepisy wprowadzają szczególny tryb korekty do wybranych składników majątku. Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres wykorzystania składników majątku zaliczanych do środków trwałych, których wartość początkowa przekracza 15.000 zł ustawa przyjmuje zasadę dokonywania cząstkowej i równomiernej korekty w dłuższym czasie (dla nieruchomości przez 10 lat, a dla pozostałych składników majątku - przez 5 lat). Regulacje te mają na celu urealnienie odliczenia podatku naliczonego. Ustawa zakłada bowiem, że środki trwałe (jako dobra o charakterze trwałym) zużywają się w określonym czasie, a nie jednorazowo. W tym też czasie stopniowo konsumowane jest prawo do odliczenia i należy je oceniać w dłuższej perspektywie czasu, a nie jednorazowo.

Zatem w przypadku, w którym podatnik zmienia przeznaczenie środka trwałego nabytego (wytworzonego) dla celów działalności opodatkowanej VAT (lub mieszanej) i zaczyna go używać wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych z opodatkowania, ma on zasadniczo obowiązek skorygować odliczony VAT, jeżeli taki został odliczony. Analogicznie powinien postąpić podatnik w sytuacji sprzedaży takiego środka trwałego, jeżeli przy jego nabyciu (wytworzeniu) odliczył VAT naliczony, a przy zbyciu zastosuje zwolnienie od VAT.

Przy czym, przepis art. 91 ust. 5 ustawy, wprowadza szczególny przypadek dokonywania korekt w sytuacji, gdy podatnik w okresie trwania korekty cząstkowej zbywa dany środek trwały. W takich sytuacjach – zbycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych – przyjmuje się fikcję prawną, że zbyte składniki majątku służą nadal działalności opodatkowanej lub nadal działalności zwolnionej, aż do końca okresu korekty. Korekty za wszystkie pozostałe okresy dokonuje się w deklaracji za miesiąc, w którym dokonano sprzedaży.

Należy w tym miejscu zauważyć, że do korekty podatku naliczonego w związku z ulepszeniem (modernizacją) środków trwałych, należy zastosować zasady wynikające z art. 91 ust. 1 i ust. 2 ustawy. Ulepszenie (modernizację) środka trwałego należy zatem traktować dla celów podatku od towarów i usług tak jak zakup odrębnego środka trwałego.

W niniejszej sprawie, w związku z przekazaniem na rzecz wspólników spółki jawnej działki nr 3 wraz z znajdującym się na niej budynkiem gospodarczym, zmieni się jego przeznaczenie. Wskazali Państwo, że grunt wraz z naniesieniami (w tym przypadku zmodernizowanym budynkiem gospodarczym) są/były wykorzystywane w działalności produkcyjnej i handlowej oprawami okularowymi, a zatem czynności opodatkowanych VAT. Natomiast w związku z przekazaniem ww. budynku gospodarczego wraz z działką nr 3 na rzecz wspólników spółki jawnej nastąpi ich zmiana przeznaczenia, tj. do czynności zwolnionych od podatku.

Jednocześnie z okoliczności sprawy wynika, że ponosili Państwo nakłady na modernizację budynku gospodarczego przekraczające kwotę 15 000 zł, w związku z którymi korzystali Państwo z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Następnie po dokonaniu ww. ulepszeń (modernizacji) budynek gospodarczy został oddany do użytkowania w marcu 2018 r.

Zatem z uwagi na fakt, że przekazanie na rzecz wspólników spółki jawnej działki nr 3 wraz z znajdującym się na niej budynkiem gospodarczym nastąpi w II połowie 2023 r. to na moment przekazania ww. budynku znajdującego się na działce nr 3, nie zakończył się 10-letni okres korekty, o której mowa w art. 91 ust. 2 ustawy.

Wobec powyższego w związku z przekazaniem na rzecz wspólników spółki jawnej działki nr 3 zabudowanej budynkiem gospodarczym skutkującym zmianą przeznaczenia, są Państwo obowiązani dokonać korekty podatku naliczonego od poniesionych wydatków na modernizację ww. budynku, przyjmując fikcję prawną, że do końca 10-letniego okresu korekty budynek służy do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Korekty tej należy dokonać jednorazowo w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi dostawa ww. budynku, na podstawie art. 91 ust. 5 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa zapytania. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).