Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL1-1.450.481.2020.7.OA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-08
Teza: WIS usługa (świadczenie kompleksowe) – sprzątanie (…) w nowopowstałym lub świeżo wyremontowanym obiekcie, w celu przygotowania go do użyteczności publicznej
Słowa kluczowe: budynek; usługi-usługi sprzątania
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 23% ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - świadczenie kompleksowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku Spółki z o.o.(…) z dnia 3 kwietnia 2020 r. (data wpływu 7 kwietnia 2020 r.), uzupełnionego pismami z dnia 11 maja 2022 r. (data wpływu 11 maja 2022 r.), z dnia 3 czerwca 2022 r. (data wpływu 3 czerwca 2022 r.) oraz z dnia 29 czerwca 2022 r. (data wpływu 29 czerwca 2022 r.), w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 listopada 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 928/21, uchylającym postanowienie z dnia 29 stycznia 2021 r., znak 0110-KSI2-2.451.41.2020.3.AK oraz poprzedzające je postanowienie z dnia 23 października 2020 r. znak 0112-KDSL1-1.450.481.2020.2.OA, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa (świadczenie kompleksowe) – sprzątanie (…) w nowopowstałym lub świeżo wyremontowanym obiekcie, w celu przygotowania go do użyteczności publicznej

**Opis usługi**:

Wnioskodawca oferuje usługę sprzątania terenów budów na rzecz podmiotu mającego status wykonawcy lub podwykonawcy robót budowlanych. Wnioskodawca nie prowadzi robót budowlanych jako wykonawca lub podwykonawca, a jedynie po budowach sprząta.

Przedmiotem wniosku, jest usługa sprzątania (…), na którą składają się następujące czynności:

\- mycie stolarki okiennej i drzwiowej, mycie parapetów, mycie grzejników,

\- zamiatanie/odkurzanie posadzek,

\- usuwanie folii ochronnych,

\- wynoszenie śmieci,

\- maszynowe doczyszczanie posadzek,

\- usunięcie gruzu, zużytych materiałów budowlanych i odpadów budowlanych z terenu obiektu.

W ramach wykonywania przedmiotowej usługi sprzątania obiektu, Wnioskodawca jest również zobowiązany do usunięcia gruzu, zużytych materiałów budowlanych i odpadów budowlanych z terenu obiektu. Mycie stolarki okiennej, parapetów, grzejników, zamiatanie/odkurzanie posadzek odbywa się w sposób zwyczajowo przyjęty dla powyższych czynności. Usługi te wykonywane są przez pracowników Wnioskodawcy w nowopowstałym lub świeżo wyremontowanym obiekcie, w celu przygotowania go do użyteczności publicznej. Usunięcie gruzu/zużytych materiałów budowlanych lub odpadów budowlanych z obiektu odbywa się w ten sposób, że przy pomocy własnych pojazdów lub pojazdów wynajętych, Wnioskodawca załadowuje gruz lub materiały na odpowiedni pojazd i usuwa je z terenu nieruchomości nowopowstałego lub świeżo wyremontowanego obiektu. Wszystkie czynności składają się łącznie na jeden główny, wspólny cel, jakim jest przywrócenie (po remoncie) lub zapewnienie (nowo wybudowany obiekt) funkcjonalności budynku. Bez którejś z czynności opisanych powyżej, osiągnięcie tego celu nie byłoby w pełni możliwe.

Poszczególne czynności wchodzące w zakres świadczenia będącego przedmiotem wniosku, są ze sobą tak ściśle powiązane, że w aspekcie gospodarczym tworzą jedną całość sprzedawaną nierozłącznie. Zależność między usługami polega na tym, że jeżeli usługi nie byłyby wyświadczone w powyżej opisanym pakiecie, wiązałoby się to z brakiem biznesowego sensu i celu dla kontrahenta Wnioskodawcy. Zależność polega więc na tym, że np. wykonanie usługi mycia stolarki okiennej i drzwiowej, mycia parapetów, mycia grzejników, zamiatania/odkurzania posadzek, maszynowego doczyszczanie posadzek, usuwania folii ochronnych nie ma dla kontrahenta ekonomicznego sensu bez usługi wyniesienia śmieci, czy usługi usunięcia gruzu, zużytych materiałów budowlanych i odpadów budowlanych z terenu obiektu. Niewykonanie łączne wszystkich czynności ściśle ze sobą powiązanych oznaczałoby brak osiągnięcia celu, którym jest oddanie budynku do użyteczności publicznej.

Procentowy udział poszczególnych czynności w łącznym koszcie całego świadczenia dla poszczególnych czynności wynosi:

\- mycie stolarki okiennej i drzwiowej, mycie parapetów, mycie grzejników – (\`(...)\`)%;

\- zamiatanie/odkurzanie posadzek – (\`(...)\`)%;

\- usuwanie folii ochronnych – (\`(...)\`)%

\- wynoszenie śmieci – (\`(...)\`)%

\- maszynowe doczyszczanie posadzek – (\`(...)\`)%

\- usunięcie gruzu, zużytych materiałów budowlanych i odpadów budowlanych z terenu obiektu – (\`(...)\`)%.

Cena obejmuje całość świadczenia.

**Rozstrzygnięcie**: PKWiU 2015 – 81.21

**Stawka podatku od towarów i usług**: 23%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 7 kwietnia 2020 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismami w dniu 11 maja 2022 r., 3 czerwca 2022 r. oraz 29 czerwca 2022 r.

**Dotychczasowy przebieg postępowania**

W dniu 23 października 2020 r., Dyrektor Krajowej Informacji skarbowej wydał dla Wnioskodawcy postanowienie znak 0112-KDSL1-1.440.481.2020.2.OA o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej.

Wnioskodawca pismem z dnia 30 października 2020 r. (data wpływu 30 października 2020 r.) wniósł zażalenie na ww. postanowienie.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej postanowieniem z dnia 29 stycznia 2021 r., znak 0110-KSI2-2.451.41.2020.3.AK utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

W dniu 11 marca 2021 r. Wnioskodawca wniósł skargę na ww. postanowienie.

Natomiast w dniu 21 marca 2022 r. do Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 listopada 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 928/21, uchylający zaskarżone postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 stycznia 2021 r. nr 0110-KSI2-2.451.41.2020.3.AK oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 października 2020 r., nr 0112-KDSL1-1.450.481.2020.2.OA.

Wskutek powyższego, wniosek Wnioskodawcy w zakresie określenia klasyfikacji według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i usług i stawki podatku od towarów i usług dla świadczenia opisanego we wniosku wymaga ponownego rozpatrzenia przez tutejszy organ.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis świadczenia**

(…) spółka z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”) oferuje między innymi usługę sprzątania terenów budów na rzecz podmiotu mającego status wykonawcy lub podwykonawcy robót budowlanych. Wnioskodawca nie prowadzi robót budowlanych jako wykonawca lub podwykonawca, a jedynie po budowach sprząta.

Świadczenia Wnioskodawcy, o których zaklasyfikowanie zgodnie z PKWiU prosi Wnioskodawca polegają na pracach porządkowych, w skład których wchodzą m.in. następujące czynności: mycie stolarki okiennej i drzwiowej, mycie parapetów, mycie grzejników, zamiatanie/odkurzanie posadzek, usuwanie folii ochronnych, wynoszenie śmieci, maszynowe doczyszczanie posadzek. W ocenie Wnioskodawcy wszystkie ww. czynności klasyfikują się do usług sprzątania i czyszczenia obiektów. Taką klasyfikację potwierdził w odniesieniu do opisanych czynności Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji (\`(...)\`). Może się zdarzyć, że w ramach wykonywania przedmiotowej usługi sprzątania obiektu, Wnioskodawca będzie zobowiązany do usunięcia gruzu, zużytych materiałów budowlanych lub odpadów budowlanych z terenu obiektu. Wnioskodawca usunie gruzy i wszystkie opady budowlane za pomocą samochodów własnych lub wynajętych.

Mycie stolarki okiennej, parapetów, grzejników, zamiatanie/odkurzanie posadzek odbywa się w sposób zwyczajowo przyjęty dla powyższych czynności. Usługi te wykonywane są przez pracowników Wnioskodawcy w nowopowstałym lub świeżo wyremontowanym obiekcie, w celu przygotowania go do użyteczności publicznej.

Usunięcie gruzu/zużytych materiałów budowlanych lub odpadów budowlanych z obiektu odbywa się w ten sposób, że przy pomocy własnych pojazdów lub pojazdów wynajętych, Wnioskodawca załadowuje gruz lub materiały na odpowiedni pojazd i usuwa je z terenu nieruchomości nowopowstałego lub świeżo wyremontowanego obiektu.

(…)

W piśmie z dnia 11 maja 2022 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Wnioskodawca wskazał, że:

Jednym z zaleceń płynących z wyroku było doprecyzowanie stanu faktycznego Wniosku, w tym między innymi precyzyjne określenie, czy przedmiotem wniosku o wydanie WIS jest:

\- jedna usługa,

\- jeden towar, czy

\- towary i/lub usługi, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność

\- podlegającą opodatkowaniu – świadczenie kompleksowe.

Pierwotnie Spółka wskazała, że przedmiotem wniosku jest 1 usługa, co wzbudziło wątpliwości DKIS z uwagi na wielość czynności wymienionych w opisie usługi.

Po zapadłym wyroku WSA w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 928/21, Spółka wskazuje, że przedmiotem Wniosku są usługi, które w ocenie Spółki razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu – świadczenie kompleksowe.

Treść Wniosku po modyfikacji brzmi następująco:

(…) spółka z o.o. (obecnie: (…) Sp. z o.o.) oferuje między innymi usługę sprzątania terenów budów na rzecz podmiotu mającego status wykonawcy lub podwykonawcy robót budowlanych. Wnioskodawca nie prowadzi robót budowlanych jako wykonawca lub podwykonawca, a jedynie po budowach sprząta. Świadczenia Wnioskodawcy, o których zaklasyfikowanie zgodnie z PKWiU prosi Wnioskodawca polegają na pracach porządkowych, w skład których wchodzą następujące czynności:

\- mycie stolarki okiennej i drzwiowej, mycie parapetów, mycie grzejników,

\- zamiatanie/odkurzanie posadzek,

\- usuwanie folii ochronnych,

\- wynoszenie śmieci,

\- maszynowe doczyszczanie posadzek,

\- usunięcie gruzu, zużytych materiałów budowlanych i odpadów budowlanych z terenu obiektu.

W ocenie Wnioskodawcy wszystkie ww. czynności klasyfikują się do usług sprzątania i czyszczenia obiektów. Taką klasyfikację potwierdził w odniesieniu do opisanych czynności Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji (\`(...)\`). W ramach wykonywania przedmiotowej usługi sprzątania obiektu, Wnioskodawca jest również zobowiązany do usunięcia gruzu, zużytych materiałów budowlanych i odpadów budowlanych z terenu obiektu. Wnioskodawca usuwa gruzy i wszystkie opady budowlane za pomocą samochodów własnych lub wynajętych. Mycie stolarki okiennej, parapetów, grzejników, zamiatanie/odkurzanie posadzek odbywa się w sposób zwyczajowo przyjęty dla powyższych czynności. Usługi te wykonywane są przez pracowników Wnioskodawcy w nowopowstałym lub świeżo wyremontowanym obiekcie, w celu przygotowania go do użyteczności publicznej. Usunięcie gruzu/zużytych materiałów budowlanych lub odpadów budowlanych z obiektu odbywa się w ten sposób, że przy pomocy własnych pojazdów lub pojazdów wynajętych, Wnioskodawca załadowuje gruz lub materiały na odpowiedni pojazd i usuwa je z terenu nieruchomości nowopowstałego lub świeżo wyremontowanego obiektu.

Spółka wskazuje, że w jej ocenie przedmiotem Wniosku są usługi, które razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu – świadczenie kompleksowe. Świadczeniem kompleksowym jest całość usługi sprzątania (…). Świadczenie wykonywane jest tylko łącznie, a w przypadku sprzątania w nowopowstałych lub świeżo wyremontowanych obiektach, poszczególne elementy usługi nie mają racji odrębnego bytu (ani ekonomicznego uzasadnienia). Inaczej wyglądałaby sytuacja, gdyby usługę sprzątania zamawiał kontrahent w momencie bieżącego (np. cotygodniowego) sprzątania danego obiektu. W takiej sytuacji możliwe jest wykonanie tylko niektórych czynności pojedynczo (np. mycie okien). Wniosek nie dotyczy jednak takiej sytuacji. Niniejszy Wniosek odnosi się do specyficznej sytuacji opisanej powyżej, która musi zostać wykonana kompleksowo, żeby oddać budynek/przywrócić budynek do użyteczności publicznej przez mieszkańców/pracowników/użytkowników.

Wszystkie czynności składają się łącznie na jeden główny, wspólny cel, jakim jest przywrócenie (po remoncie) lub zapewnienie (nowo wybudowany obiekt) funkcjonalności budynku. Bez którejś z czynności opisanych powyżej, osiągnięcie tego celu nie byłoby w pełni możliwe. Stąd też w ocenie Spółki czynności opisane w treści Wniosku są nierozerwalnie ze sobą związane i tak też winny być sklasyfikowane.

Natomiast pismem z dnia 3 czerwca 2022 r. Wnioskodawca uzupełnił wniosek o następujące odpowiedzi na zadane przez tutejszy organ pytania o treści:

1) Należy przedstawić szczegółowy opis wszystkich czynności jakie Wnioskodawca wykonuje w celu wykonania świadczenia będącego przedmiotem wniosku (należy je dokładnie opisać: jak przebiega każda z wykonywanych czynności, jakich narzędzi/sprzętu używa Wnioskodawca do ich wyświadczenia, w jakim czasie te czynności są realizowane, itd.). Przy czym opis ten nie może zawierać otwartych katalogów czynności, wskazania alternatywnych okoliczności, metod, sytuacji.

Odpowiedź:

Przedmiotem wniosku są następujące czynności:

\- mycie stolarki okiennej i drzwiowej, mycie parapetów, mycie grzejników – każda z tych czynności polega na: ściągnięciu brudu przy pomocy szmatki nasączonej preparatem chemicznym do usuwania brudu. Jeśli są miejscowe zabrudzenia, nakłada się preparat chemiczny do usuwania zabrudzeń, ściąga się brud ręcznie lub maszynowo przy pomocy szmatki, szczotki, padu lub innego równoważnego sprzętu;

\- zamiatanie/odkurzanie posadzek – ręczne machanie miotłą/szczotką w jednym kierunku w celu zgromadzenia w jednym punkcie wszystkich nieczystości, usuwanie ręczne zgromadzonego brudu poprzez nałożenie na łopatę/szufelkę i wyniesienie za teren sprzątany. Odkurzenie posadzek polega na zbieraniu kurzu odkurzaczem;

\- usuwanie folii ochronnych – ręczne odklejanie folii i zabezpieczeń z powierzchni, nałożenie preparatu do usuwania kleju, ściąganie kleju z powierzchni ręcznie lub maszynowo za pomocą szmatki, szpatułki, padu, szczotki lub innego równoważnego narzędzia;

\- wynoszenie śmieci – pakowanie zanieczyszczeń, brudów i zużytych materiałów do czyszczenia powierzchni do worków na śmieci i wyniesienie ich do śmietnika na terenie sprzątanego obiektu;

\- maszynowe doczyszczanie posadzek – polega na nałożeniu preparatu chemicznego do czyszczenia posadzek i wyczyszczeniu ich padem (maszyną) do czyszczenia. Maszynę prowadzi się we wszystkie miejsce, gdzie możliwe jest maszynowe doczyszczenie posadzki;

\- usunięcie gruzu, zużytych materiałów budowlanych i odpadów budowlanych z terenu obiektu – załadowanie gruzu, zużytych materiałów budowlanych i odpadów budowlanych na odpowiedni samochód ciężarowy do przewozu tego typu rzeczy wynajęty przez Wnioskodawcę lub samochód własny Wnioskodawcy oraz wywóz materiałów z terenu budowy, na odpowiednie miejsce składowania takich odpadów.

2) Czy poszczególne czynności wchodzące w zakres świadczenia będącego przedmiotem wniosku, są ze sobą tak ściśle powiązane, że w aspekcie gospodarczym tworzą obiektywnie jedną całość sprzedawaną nierozłącznie? Należy precyzyjnie, w sposób niebudzący wątpliwości opisać/wykazać zależności/powiazania lub brak zależności/powiązań pomiędzy czynnościami wchodzącymi w skład świadczenia będącego przedmiotem wniosku powodujące, że czynności te mogą lub nie mogą być świadczone odrębnie.

Odpowiedź:

Poszczególne czynności wchodzące w zakres świadczenia będącego przedmiotem wniosku, są ze sobą tak ściśle powiązane, że w aspekcie gospodarczym tworzą jedną całość sprzedawaną nierozłącznie (…) w powyżej opisanym pakiecie, wiązałoby się to z brakiem biznesowego sensu i celu dla kontrahenta Wnioskodawcy. Zależność polega więc na tym, że np. wykonanie usługi mycia stolarki okiennej i drzwiowej, mycia parapetów, mycia grzejników, zamiatania/odkurzania posadzek, maszynowego doczyszczanie posadzek, usuwania folii ochronnych nie ma dla kontrahenta ekonomicznego sensu bez usługi wyniesienia śmieci, czy usługi usunięcia gruzu, zużytych materiałów budowlanych i odpadów budowlanych z terenu obiektu. Niewykonanie łączne wszystkich czynności ściśle ze sobą powiązanych oznaczałoby brak osiągnięcia celu, którym jest oddanie budynku do użyteczności publicznej. Teoretycznie jest możliwość zamówienia przez kontrahenta każdej pojedynczej usługi u innego podmiotu, to jednak nie ma żadnego ekonomicznego i organizacyjnego sensu. Wykonanie usług całościowo przez Wnioskodawcę nie tylko może zaoszczędzić czas kontrahenta ale także pozwala na sprawniejszą organizację całego przedsięwzięcia.

3) Jeśli w ocenie Wnioskodawcy, aby uzyskać cel świadczenia wskazany w uzupełnieniu, niezbędne jest wykonanie wszystkich czynności wykonywanych w ramach świadczenia będącego przedmiotem wniosku - to należy opisać na czym ta niezbędność polega dla każdej z wykonywanych czynności.

Odpowiedź:

Dla każdej z wykonywanych czynności cel jest taki sam (jeden wspólny), który będzie osiągnięty po wykonaniu wszystkich czynności. Dla każdego ze świadczeń pojedynczo celem jest wykonanie konkretnych czynności, które mają na celu poprawę estetyki pomieszczenia, usunięcie panującego nieładu, brudu i innych niepożądanych zjawisk w celu zaprowadzenia porządku.

4) Czy czynności wykonywane w ramach świadczenia z punktu widzenia nabywcy tworzą jedną całość? Czy może nabywca jest zainteresowany nabyciem osobno poszczególnych czynności wykonywanych w ramach świadczenia?

Odpowiedź:

Kontrahent w sytuacji, gdy zamawia pełen komplet czynności lub tylko ich część (np. nie chce myć okien), to jego intencją jest aby pozostałe zamówione czynności były wykonane w ramach jednego świadczenia, a nie wielu odrębnych (przez różne podmioty). Z punktu widzenia nabywcy chce on, by wszystkie usługi wyświadczył jeden podmiot. Jest to efektywniejsze i pozwala oszczędzić mnóstwo czasu nie tylko w samej realizacji zlecenia ale również w poszukiwaniu odpowiednich podmiotów na rynku i wysyłania zapytań ofertowych. Z punktu widzenia nabywcy usługi wykonywane przez Wnioskodawcę tworzą więc jedną całość. Wycena jest uzależniona od tego jaki jest komplet czynności. Na wycenę ma również wpływ jaka jest powierzchnia do posprzątania, jaki jest stopień zabrudzenia oraz jaki jest czas realizacji usługi.

5) Czy poszczególne czynności w ramach świadczenia mogą być świadczone odrębnie (niezależnie) i/lub przez inne podmioty?

\- jeżeli nie – należy wyjaśnić dlaczego czynności te nie mogą być wykonywane odrębnie (niezależnie)?

\- jeżeli tak – należy wyjaśnić co powoduje, że z punktu widzenia nabywcy jest on zainteresowany aby czynności te wykonywane były łącznie?

Odpowiedź:

Każda czynność stanowi odrębną całość i można ją wykonać indywidualnie (np. można umyć okna nie zamiatając posadzki). Klient każdorazowo decyduje, czy chce kompleksową usługę sprzątania (…), czy tylko wybrane konkretnie czynności. Na rynku można więc zamówić samą usługę np. mycia stolarki okiennej i drzwiowej ale kontrahent zainteresowany jest całkowitym przywróceniem do użyteczności publicznej budynku po remoncie lub też zapewnieniem takiej użyteczności w nowopowstałym budynku, dlatego też wszystkie czynności zamawiane są łącznie.

6) Jak skalkulowane jest wynagrodzenie za świadczenie będące przedmiotem wniosku? Czy cena obejmuje całość świadczenia, czy ustalone są odrębne opłaty za poszczególne czynności?

Odpowiedź:

Kalkulacja jest oparta na następujących czynnikach: koszty chemii, higieny, przepracowanych roboczogodzin, koszty zakupu, amortyzacji lub wynajmu sprzętu używanego do wykonywania usług, dojazd, koszty administracyjne oraz marża Wnioskodawcy. Cena obejmuje całość świadczenia.

7) Jaki jest udział (procentowy/kwotowy) poszczególnych czynności w łącznym koszcie całego świadczenia?

Odpowiedź:

Nie jest możliwe przedstawienie procentowego/kwotowego udziału poszczególnych czynności w łącznym koszcie całego świadczenia bez odniesienia do konkretnego obiektu.

8) Należy przesłać umowę zawartą przez Wnioskodawcę na wykonanie świadczenia będącego przedmiotem złożonego wniosku, a w przypadku oświadczenia, że umowa w formie pisemnej nie jest zawierana – inny dokument (np. zlecenie, zamówienie, protokół wykonania itp.). Ww. dokumenty należy przesłać wraz z wszystkimi załącznikami. Z przesłanych dokumentów powinno jednoznacznie wynikać na jakich warunkach wykonywane jest świadczenie kompleksowe będące przedmiotem wniosku (jakie konkretne czynności są wykonywane, jakiego przedmiotu one dotyczą i jakie są w związku z tym prawa oraz obowiązki stron) – dokumenty powinny potwierdzać udzielone odpowiedzi na zadane powyżej pytania.

Odpowiedź:

W załączeniu Wnioskodawca przedstawia (…). Wnioskodawca zastrzega przy tym, że wysłane dokumenty stanowią jedynie przykład dla konkretnego świadczenia, natomiast treść przedmiotu wniosku nie dotyczy konkretnego zlecenia, a ogółu potencjalnych umów i zleceń, które Wnioskodawca otrzymał lub może otrzymać w przyszłości na sprzątanie (…) od wykonawców lub podwykonawców robót budowlanych. (…)

9) Należy przesłać fakturę dokumentującą wykonanie świadczenia będącego przedmiotem wniosku.

Odpowiedź:

W załączeniu Wnioskodawca przedstawia (…).

Również w tym przypadku Wnioskodawca zastrzega, że wysłane dokumenty stanowią jedynie przykład dla konkretnego świadczenia, natomiast treść przedmiotu wniosku nie dotyczy konkretnego zlecenia, a ogółu potencjalnych umów i zleceń, które Wnioskodawca otrzymał lub może otrzymać w przyszłości na sprzątanie (…) od wykonawców lub podwykonawców robót budowlanych.

Do ww. pisma Wnioskodawca dołączył następujące dokumenty:

(…)

Z kolei, w piśmie z dnia 29 czerwca 2022 r. Wnioskodawca udzielił natomiast następujących odpowiedzi na wezwanie tutejszego organu:

1) Jednoznaczne potwierdzenie, że przedmiotem wniosku jest świadczenie wykonywane przez Wnioskodawcę opisane we wniosku i jego uzupełnieniach, tj. sprzątanie (…), na które składają się:

\- mycie stolarki okiennej i drzwiowej, mycie parapetów, mycie grzejników,

\- zamiatanie/odkurzanie posadzek,

\- usuwanie folii ochronnych,

\- wynoszenie śmieci,

\- maszynowe doczyszczanie posadzek,

\- usunięcie gruzu, zużytych materiałów budowlanych i odpadów budowlanych z terenu obiektu.

Odpowiedź:

Wnioskodawca potwierdza, że przedmiotem Wniosku są powyżej wymienione czynności.

2) Przesłanie umowy bądź innych dokumentów (np. zlecenie, zamówienie, protokół, wykonania, itp.) na wykonanie świadczenia, o którym mowa w pkt 1 niniejszego wezwania.

Odpowiedź:

Zgodnie z art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm., dalej: „Ustawa o VAT”) Wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera m.in.: opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS.

Zgodnie z art. 42b ust. 2 Ustawy o VAT wniosek o WIS zawiera m.in.: określenie przedmiotu wniosku, w tym: szczegółowy opis towaru lub usługi, pozwalający na taką ich identyfikację, aby dokonać ich klasyfikacji zgodnej z Nomenklaturą scaloną (CN), Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług lub Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych.

Stosownie zaś do art. 42b ust. 7 Ustawy o VAT do wniosku o wydanie WIS można dołączyć dokumenty odnoszące się do towaru albo usługi, w szczególności fotografie, plany, schematy, katalogi, atesty, instrukcje, informacje od producenta lub inne dostępne dokumenty umożliwiające organowi wydającemu WIS dokonanie właściwej klasyfikacji towaru albo usługi.

Dołączenie dodatkowych dokumentów jest zatem czynnością fakultatywną, mającą umożliwić organowi podjęcie właściwej decyzji.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi wskazane w pkt 1 powyżej zostały szczegółowo i precyzyjnie opisane w poprzednich odpowiedziach na wezwania organu podatkowego. W odpowiedzi z dnia 3 czerwca 2022 r. na wezwanie organu nr II z dnia 27 maja 2022 r. Wnioskodawca załączył (\`(...)\`), zaznaczając przy tym, że: „wysłane dokumenty stanowią jedynie przykład dla konkretnego świadczenia, natomiast treść przedmiotu wniosku nie dotyczy konkretnego zlecenia, a ogółu potencjalnych umów i zleceń, które Wnioskodawca otrzymał lub może otrzymać w przyszłości na sprzątanie (\`(...)\`) od wykonawców lub podwykonawców robót budowlanych”. Dokumenty te wykraczały poza zakres czynności opisanych w treści Wniosku.

Wobec powyższego, Wnioskodawca wskazuje, że jest zainteresowany uzyskaniem decyzji WIS na czynności wskazane w treści Wniosku oraz powyżej w punkcie I. Ponadto Spółka wskazuje, że nie posiada zlecenia, zamówienia, protokołu wykonania, itp.) na wykonanie świadczenia, o którym mowa w pkt 1 niniejszego wezwania. Przedstawienie takich dokumentów zgodnie z art. 42b ust. 7 Ustawy o VAT jest jednak fakultatywne, a dotychczasowe wezwania i odpowiedzi na wezwania Spółki pozwalają na stwierdzenie, że opisane w niniejszym wniosku o WIS świadczenie jest precyzyjne, szczegółowe i pozwalające na dokonanie jednoznacznej klasyfikacji.

Wnioskodawca zdaje sobie przy tym sprawę z zakresu mocy wiążącej WIS, rozumie i godzi się na to, by moc wiążącą WIS miał tylko do świadczeń opisanych w pkt 1 powyżej.

3) Przesłanie faktury dokumentującej świadczenie, o którym mowa w pkt 1 niniejszego wezwania.

Odpowiedź:

Spółka nie posiada faktury dokumentującej świadczenie, o którym mowa w pkt 1 Wezwania. Spółka zaznacza, że poprzednio wysłana (…) została wysłana w celach przykładowych, a nie do konkretnych świadczeń wskazanych we Wniosku.

Spółka zaznacza, że przedstawienie wymaganych dokumentów zgodnie z art. 42b ust. 7 Ustawy o VAT jest fakultatywne, a dotychczasowe wezwania i odpowiedzi na wezwania Spółki pozwalają na stwierdzenie, że opisane w niniejszym wniosku o WIS świadczenie jest precyzyjne, szczegółowe i pozwalające na dokonanie jednoznacznej klasyfikacji.

4) Przedstawienie jaki jest udział (procentowy/kwotowy) poszczególnych czynności w łącznym koszcie całego świadczenia?

Odpowiedź:

Procentowy udział poszczególnych czynności w łącznym koszcie całego świadczenia dla poszczególnych czynności wynosi:

\- mycie stolarki okiennej i drzwiowej, mycie parapetów, mycie grzejników – (\`(...)\`)%;

\- zamiatanie/odkurzanie posadzek – (\`(...)\`)%;

\- usuwanie folii ochronnych – (\`(...)\`)%

\- wynoszenie śmieci – (\`(...)\`)%

\- maszynowe doczyszczanie posadzek – (\`(...)\`)%

\- usunięcie gruzu, zużytych materiałów budowlanych i odpadów budowlanych z terenu obiektu – (\`(...)\`)%.

Powyższy podział został opracowany na podstawie zaangażowania czasowego pracowników wykonujących czynności sprzątania (…) i stawki roboczogodzin za poszczególne czynności oraz zaangażowania kosztowego po stronie Wnioskodawcy (maszyny, środki czyszczące).

**Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)**

Na wstępie należy wyjaśnić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia złożonego kompleksowego.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zwany dalej TSUE) w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96, Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs and Excise, ECLI:EU:C:1999:93, stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

\- w wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien, ECLI:EU:C:2005:649, TSUE wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie TSUE, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (pkt 22 wyroku),

\- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11, Field Fisher Waterhouse LLP przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, ECLI:EU:C:2012:597, TSUE wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę również punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Stanowisko takie przedstawiła również Rzecznik Generalna Juliane Kokott w opinii z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito – Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira (ECLI:EU:C:2020:855) wskazując, że:

Pkt 23 Decydującym czynnikiem jest zatem to, czy przeciętny konsument (tj. przeciętny świadczeniobiorca) postrzega otrzymane świadczenie jako wiele niezależnych świadczeń, czy też jedno pojedyncze świadczenie. Kluczowym kryterium jest w tym przypadku powszechny odbiór, a więc to, co rozumie pod tym ogół ludności. Ustanawiając kryterium „przeciętnego konsumenta”, Trybunał posługuje się typizacją, którą stosuje również w innych obszarach prawa (17).

(…)

Pkt 30 Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27).

(…)

Pkt 32 Jeżeli za zespół świadczeń i czynności ustala się cenę łączną, w świetle orzecznictwa Trybunału jest to również wskazówka świadcząca o istnieniu jednego świadczenia złożonego (30). Odwrotnie natomiast: uzgodnienie odrębnych cen za poszczególne elementy świadczenia również jest jedynie wskazówką przemawiającą za istnieniem kilku niezależnych świadczeń (31). Odrębna wycena może bowiem w indywidualnych przypadkach polegać też tylko na wewnętrznym wyliczeniu świadczeniodawcy”.

Podsumowując powyższe tezy należy stwierdzić, że jednym z decydujących czynników uznania usługi za „świadczenie kompleksowe” jest to, czy przeciętny konsument (tj. przeciętny świadczeniobiorca) postrzega otrzymane świadczenie jako wiele niezależnych świadczeń, czy też jedno pojedyncze świadczenie. Kluczowym kryterium w tym przypadku jest powszechny odbiór, a więc to, co rozumie pod tym ogół ludności. Cechą charakterystyczną jednego świadczenia złożonego jest nierozerwalność jego poszczególnych elementów. Również w sytuacji, gdy świadczeniobiorca nie może otrzymać jednego elementu świadczenia bez innego, przemawia to za jednym świadczeniem złożonym. Ponadto wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji. Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa TSUE jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca oferuje usługę sprzątania terenów budów na rzecz podmiotu mającego status wykonawcy lub podwykonawcy robót budowlanych. Wnioskodawca nie prowadzi robót budowlanych jako wykonawca lub podwykonawca, a jedynie po budowach sprząta.

Przedmiotem wniosku, jest usługa sprzątania (…), na którą składają się następujące czynności:

\- mycie stolarki okiennej i drzwiowej, mycie parapetów, mycie grzejników,

\- zamiatanie/odkurzanie posadzek,

\- usuwanie folii ochronnych,

\- wynoszenie śmieci,

\- maszynowe doczyszczanie posadzek,

\- usunięcie gruzu, zużytych materiałów budowlanych i odpadów budowlanych z terenu obiektu.

W ramach wykonywania przedmiotowej usługi sprzątania obiektu, Wnioskodawca jest również zobowiązany do usunięcia gruzu, zużytych materiałów budowlanych i odpadów budowlanych z terenu obiektu. Mycie stolarki okiennej, parapetów, grzejników, zamiatanie/odkurzanie posadzek odbywa się w sposób zwyczajowo przyjęty dla powyższych czynności. Usługi te wykonywane są przez pracowników Wnioskodawcy w nowopowstałym lub świeżo wyremontowanym obiekcie, w celu przygotowania go do użyteczności publicznej. Usunięcie gruzu/zużytych materiałów budowlanych lub odpadów budowlanych z obiektu odbywa się w ten sposób, że przy pomocy własnych pojazdów lub pojazdów wynajętych, Wnioskodawca załadowuje gruz lub materiały na odpowiedni pojazd i usuwa je z terenu nieruchomości nowopowstałego lub świeżo wyremontowanego obiektu. Wszystkie czynności składają się łącznie na jeden główny, wspólny cel, jakim jest przywrócenie (po remoncie) lub zapewnienie (nowo wybudowany obiekt) funkcjonalności budynku. Bez którejś z czynności opisanych powyżej, osiągnięcie tego celu nie byłoby w pełni możliwe.

Poszczególne czynności wchodzące w zakres świadczenia będącego przedmiotem wniosku, są ze sobą tak ściśle powiązane, że w aspekcie gospodarczym tworzą jedną całość sprzedawaną nierozłącznie. Zależność między usługami polega na tym, że jeżeli usługi nie byłyby wyświadczone w powyżej opisanym pakiecie, wiązałoby się to z brakiem biznesowego sensu i celu dla kontrahenta Wnioskodawcy. Zależność polega więc na tym, że np. wykonanie usługi mycia stolarki okiennej i drzwiowej, mycia parapetów, mycia grzejników, zamiatania/odkurzania posadzek, maszynowego doczyszczanie posadzek, usuwania folii ochronnych nie ma dla kontrahenta ekonomicznego sensu bez usługi wyniesienia śmieci, czy usługi usunięcia gruzu, zużytych materiałów budowlanych i odpadów budowlanych z terenu obiektu. Niewykonanie łączne wszystkich czynności ściśle ze sobą powiązanych oznaczałoby brak osiągnięcia celu, którym jest oddanie budynku do użyteczności publicznej. Dla każdej z wykonywanych czynności cel jest taki sam (jeden wspólny), który będzie osiągnięty po wykonaniu wszystkich czynności. Kontrahent w sytuacji, gdy zamawia pełen komplet czynności lub tylko ich część (np. nie chce myć okien), to jego intencją jest aby pozostałe zamówione czynności były wykonane w ramach jednego świadczenia, a nie wielu odrębnych (przez różne podmioty). Z punktu widzenia nabywcy chce on, by wszystkie usługi wyświadczył jeden podmiot. Jest to efektywniejsze i pozwala oszczędzić mnóstwo czasu nie tylko w samej realizacji zlecenia ale również w poszukiwaniu odpowiednich podmiotów na rynku i wysyłania zapytań ofertowych. Kontrahent zainteresowany jest całkowitym przywróceniem do użyteczności publicznej budynku po remoncie lub też zapewnieniem takiej użyteczności w nowopowstałym budynku, dlatego też wszystkie czynności zamawiane są łącznie.

Procentowy udział poszczególnych czynności w łącznym koszcie całego świadczenia dla poszczególnych czynności wynosi:

\- mycie stolarki okiennej i drzwiowej, mycie parapetów, mycie grzejników – (\`(...)\`)%;

\- zamiatanie/odkurzanie posadzek – (\`(...)\`)%;

\- usuwanie folii ochronnych – (\`(...)\`)%

\- wynoszenie śmieci – (\`(...)\`)%

\- maszynowe doczyszczanie posadzek – (\`(...)\`)%

\- usunięcie gruzu, zużytych materiałów budowlanych i odpadów budowlanych z terenu obiektu – (\`(...)\`)%.

Powyższy podział został opracowany na podstawie zaangażowania czasowego pracowników wykonujących czynności sprzątania (…) i stawki roboczogodzin za poszczególne czynności oraz zaangażowania kosztowego po stronie Wnioskodawcy (maszyny, środki czyszczące). Kalkulacja jest oparta na następujących czynnikach: koszty chemii, higieny, przepracowanych roboczogodzin, koszty zakupu, amortyzacji lub wynajmu sprzętu używanego do wykonywania usług, dojazd, koszty administracyjne oraz marża Wnioskodawcy. Cena obejmuje całość świadczenia.

Biorąc pod uwagę tezy wynikające z powołanych wyroków TSUE oraz uwzględniając przedstawiony przez Wnioskodawcę opis świadczenia należy wskazać, że poszczególne czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach zawartej umowy dotyczącej sprzątania (…) prowadzą do realizacji jednego celu jakim jest przywrócenie (po remoncie) lub zapewnienie (nowo wybudowany obiekt) funkcjonalności budynku. W rozpatrywanej sprawie Kontrahent zainteresowany jest nabyciem jednego świadczenia złożonego, na które składają się wszystkie czynności jakie świadczy Wnioskodawca. Zrealizowanie celu umowy stanowi o ekonomicznym aspekcie transakcji i pozwala ocenić znaczenie poszczególnych świadczeń. Ponadto, co istotne w rozpatrywanej sprawie, wynagrodzenie należne Wnioskodawcy jest uzależnione od wykonania całego świadczenia będącego przedmiotem wniosku.

Zatem w niniejszej sprawie należy przyjąć, że mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym, w którym wszystkie elementy świadczenia, tj. mycie stolarki okiennej i drzwiowej, mycie parapetów, mycie grzejników; zamiatanie/odkurzanie posadzek; usuwanie folii ochronnych; wynoszenie śmieci; maszynowe doczyszczanie posadzek oraz usunięcie gruzu, zużytych materiałów budowlanych i odpadów budowlanych z terenu obiektu są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość. Wszystkie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę stanowią – z uwagi na swoją nierozerwalność – jedno świadczenie gospodarcze (świadczenie kompleksowe). Przy czym, z uwagi na charakter i cel wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności oraz oczekiwania Kontrahenta, świadczeniem głównym jest – zdaniem tutejszego organu – sprzątanie (…), na które składają się: mycie stolarki okiennej i drzwiowej, mycie parapetów, mycie grzejników; zamiatanie/odkurzanie posadzek; usuwanie folii ochronnych; maszynowe doczyszczanie posadzek. Natomiast czynności polegające na wynoszeniu śmieci oraz usunięciu gruzu, zużytych materiałów budowlanych i odpadów budowlanych z terenu obiektu są czynnościami pomocniczymi, bez których realizacja celu świadczenia głównego jest niemożliwa.

Powyższe wywołuje skutki w zakresie jednolitego opodatkowania wszystkich czynności wchodzących w skład tego świadczenia, zgodnie z usługą główną (dominującą). Tym samym, w dalszej części decyzji dokonano klasyfikacji oraz określono stawkę podatku od towarów i usług dla czynności składających się na sprzątanie (…).

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania **zgodnie z jej charakterem**, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja N Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „USŁUGI ADMINISTROWANIA I USŁUGI WSPIERAJĄCE”.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja N obejmuje:

\- wynajem i dzierżawę środków transportu bez obsługi,

\- wynajem i dzierżawę artykułów użytku osobistego i domowego,

\- wynajem i dzierżawę maszyn i urządzeń bez obsługi,

\- dzierżawę produktów objętych prawem własności intelektualnej i podobnych produktów, z wyłączeniem prac chronionych prawem autorskim,

\- usługi związane z zatrudnieniem,

\- usługi świadczone przez organizatorów turystyki, pośredników i agentów turystycznych,

\- usługi rezerwacji i usługi z nią związane,

\- usługi detektywistyczne i ochroniarskie,

\- usługi utrzymania porządku w budynkach i obiektach przemysłowych,

\- usługi zagospodarowania terenów zieleni,

\- usługi centrów telefonicznych (call center),

\- usługi świadczone przez agencje inkasa i biura kredytowe,

\- usługi związane z pakowaniem,

\- usługi związane z administracyjną obsługą biura i pozostałe usługi wspomagające prowadzenie działalności gospodarczej, niewymagające specjalistycznej wiedzy.

Sekcja ta nie obejmuje:

\- wynajmu maszyn i urządzeń z obsługą, sklasyfikowanego w odpowiednich grupowaniach zgodnie z czynnościami na nich wykonywanymi, np. w budownictwie (sekcja F), transporcie (sekcja H),

\- usług czyszczenia obiektów rolniczych (kurników, chlewni itp.), sklasyfikowanych w 01.62.10.0,

\- usług czyszczenia budynków po zakończeniu budowy, sklasyfikowanych w 43.39.19.0,

\- dzierżawy praw do prac chronionych prawem autorskim (książki, utwory muzyczne, oprogramowanie, gry komputerowe), sklasyfikowanej w działach 58 i 59,

\- usług leasingu finansowego, sklasyfikowanych w 64.91.10.0,

\- wynajmu nieruchomości, sklasyfikowanego w 68.20.1,

\- usług zarządzania prawami autorskimi i dochodami związanymi z nimi (z wyłączeniem zarządzania prawami związanymi z filmami i twórczością artystyczną), sklasyfikowanych w 74.90.20.0,

\- usług związanych z organizacją konferencji i kongresów, sklasyfikowanych w 82.30.11.0,

\- usług w zakresie porządku i bezpieczeństwa publicznego, sklasyfikowanych w 84.24.1,

\- usług przewodników wędkarskich, myśliwskich i górskich, sklasyfikowanych w 93.19.13.0,

\- wypożyczania sprzętu wypoczynkowego i rekreacyjnego, będącego integralną częścią obiektów rekreacyjnych, sklasyfikowanego w 93.29,

\- usług odbierania i dostarczania bielizny pościelowej, odzieży roboczej i podobnych wyrobów przez pralnie, sklasyfikowanych w 96.01.19.0.

W sekcji N zawarty jest m.in. dział 81 „USŁUGI ZWIĄZANE Z UTRZYMANIEM PORZĄDKU W BUDYNKACH I ZAGOSPODAROWANIEM TERENÓW ZIELENI”, który obejmuje:

\- czyszczenie od wewnątrz cystern i tankowców,

\- czyszczenie maszyn przemysłowych,

\- dezynfekcję, dezynsekcję i deratyzację m.in. budynków, statków, pociągów itp.,

\- mycie pociągów, autobusów, samolotów itd.,

\- mycie butelek,

\- sprzątanie wewnątrz i na zewnątrz budynków wszelkich typów,

\- utrzymanie porządku wewnątrz budynku,

\- usługi związane z zagospodarowywaniem terenów zieleni, włącznie z zaprojektowaniem krajobrazu i/lub budową pasaży, przejść dla pieszych, ścian oporowych, pomostów, płotów, stawów oraz podobnych konstrukcji,

\- zamiatanie ulic, usuwanie śniegu i lodu.

Dział ten nie obejmuje:

\- produkcji w celach handlowych i dokonywania zasadzeń w celu sprzedaży roślin, drzew, sklasyfikowanej w odpowiednich grupowaniach działów 01, 02,

\- usług szkółek, włączając szkółkarstwo leśne, sklasyfikowanej w 01.30.10.0, 02.10.20.0,

\- utrzymania terenów rolniczych w dobrym stanie ekologicznym, sklasyfikowanego w 01.61.10.0,

\- usług czyszczenia pomieszczeń rolniczych (kurników, chlewni, itp.), sklasyfikowanych w 01.62.10.0,

\- usług czyszczenia zewnętrznych ścian budynku związanych z jego wykończeniem, sklasyfikowanych w 43.39.19.0,

\- czyszczenia i mycia samochodów, sklasyfikowanego w 45.20.30.0.

W powyższym dziale mieści się m.in. grupa „USŁUGI SPRZĄTANIA OBIEKTÓW”, która zawiera klasę 81.21 „USŁUGI NIESPECJALISTYCZNEGO SPRZĄTANIA OBIEKTÓW”. Klasa ta obejmuje m.in. usługi niespecjalistycznego sprzątania pozostałych obiektów, gdzie mieszczą się przykładowo usługi niespecjalistycznego sprzątania budynków handlowych, administracyjnych i przemysłowych, przez:

\- czyszczenie i woskowanie podłóg,

\- czyszczenie ścian wewnętrznych,

\- polerowanie mebli.

Uwzględniając powyższe, kompleksowa usługa będąca przedmiotem analizy spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych klasą PKWiU 81.21 „USŁUGI NIESPECJALISTYCZNEGO SPRZĄTANIA OBIEKTÓW”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowanie stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym – w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

Kompleksowa usługa będąca przedmiotem wniosku mieści się w klasie PKWiU 81.21. Usługa ta nie została wymieniona jako usługa, dla której ustawodawca, w ustawie oraz w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidział obniżoną stawkę podatku. Zatem, właściwą stawką dla opodatkowania przedmiotowej usługi jest stawka podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do wykonywania świadczenia kompleksowego tożsamego pod każdym względem ze świadczeniem kompleksowym będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostało wykonane po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- świadczenie kompleksowe, będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).