Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-75/15/KP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-07-21
Teza: powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu z tytułu wniesienia wkładu pieniężnego do spółki kapitałowej.
Słowa kluczowe: aport; przychód; spółki-spółka kapitałowa; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 31 marca 2015 r. (data wpływu do tut. Organu 28 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym 6 lipca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu z tytułu wniesienia wkładu pieniężnego do spółki kapitałowej (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) – **jest prawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 28 kwietnia 2015 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu z tytułu wniesienia wkładu pieniężnego do spółki kapitałowej. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 24 czerwca 2015 r. Znak: IBPB-1-2/4510-75/15/KP, IBPB-1-2/4510-76/15/KP, IBPB-1-2/4510-77/15/KP, IBPB-1-2/4510-78/15/KP, IBPB-1-2/4510-79/15/KP wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 6 lipca 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej także: „Spółka”) jest osobą prawną, polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”) od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca jest obecnie akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej („SKA”), która została zawiązana i zarejestrowana w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego przed dniem wejścia w życie ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz.U. z 2013 r. poz. 1387 ze zm., dalej jako: „ustawa nowelizująca”). SKA nie dokonała zmiany roku obrotowego po dniu wejścia w życie ustawy nowelizującej. Zgodnie z art. 4 ust. 1 i 2 ustawy nowelizującej, do zakończenia jej obecnego roku obrotowego SKA nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, potwierdziły to również interpretacje wydane przez organy podatkowe. W przyszłości, ale do zakończenia roku obrachunkowego poprzedzającego moment uzyskania podmiotowości prawnopodatkowej na gruncie ustawy o CIT, rozważana jest sprzedaż aktywów (stanowiących bądź niestanowiących przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowaną część) przez SKA do majątku dotychczasowego komplementariusza SKA (dalej: „SF”). W wyniku tej transakcji powstanie należność, która zostanie uregulowana. W następnym kroku niewykluczone, że SF przestanie pełnić funkcję komplementariusza, tym samym nie będzie wspólnikiem SKA. W chwili obecnej Spółka rozważa; nabycie ogółu praw i obowiązków w SKA od występującego SF, w wyniku tej transakcji Wnioskodawca będzie zarówno akcjonariuszem, jak i komplementariuszem w SKA. W wyniku powyższych działań SKA będzie miała środki pieniężne z tytułu sprzedaży swoich aktywów. Następnie SKA zamierza objąć nowo wyemitowane udziały w podwyższonym kapitale zakładowym SF i w efekcie podwyższyć kapitały (zakładowy oraz zapasowy) SF w ten sposób, że znaczna część środków (tj. wkładu pieniężnego) trafi na kapitał zapasowy SF. Niewykluczone, że po dokonaniu podwyższenia kapitału zakładowego SF, w wyniku którego nowo wyemitowane udziały obejmie SKA, dojdzie do nieodpłatnego nabycia udziałów własnych przez SF od SKA, a nabyte udziały zostaną następnie umorzone w drodze uchwały zgromadzenia wspólników Spółki bez wynagrodzenia. Umorzenie powyżej wskazanych udziałów może mieć charakter dobrowolny, alternatywnie Spółka zakłada, że umorzenie może mieć także charakter przymusowy (bez zgody wspólnika) lub automatyczny (z chwilą ziszczenia się określonego w umowie, spółki zdarzenia). Każde z trzech rodzajów umorzenia będzie mogło odbyć się za zgodą SKA bez wynagrodzenia (tzn. dojdzie do umorzenia w jednym z trzech trybów, jednakże niezależnie od tego, jaki tryb zostanie wybrany, umorzenie przeprowadzone będzie bez wynagrodzenia). Zgoda na umorzenie (dobrowolne, automatyczne albo przymusowe) bez, wynagrodzenia zostanie wyrażona w trybie art. 199 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm., dalej: „ksh” - powinno być t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.) przez wspólnika, którego udziały będą umarzane (SKA). Alternatywnie, dopuszcza się możliwość umorzenia udziałów za wynagrodzeniem gotówkowym znacząco niższym od wartości rynkowej umarzanych udziałów. Umorzenie udziałów odbyłoby się w procedurze umorzenia dobrowolnego za wynagrodzeniem niższym niż wartość rynkowa umarzanych udziałów bądź bez wynagrodzenia w trybie art. 199 § 3 ksh. W wyniku umorzenia, SKA nie byłaby już udziałowcem SF, wyłącznymi udziałowcami byłyby inne podmioty, tj. osoby prawne i osoby fizyczne. SKA, Spółka oraz osoby fizyczne i prawne pozostające w SF po umorzeniu udziałów należących do SKA są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy o CIT.

Niewykluczone, że jednocześnie na tym samym zgromadzeniu wspólników, podczas którego podjęta zostanie uchwała w sprawie umorzenia udziałów, podwyższony zostanie kapitał zakładowy SF o kwotę stanowiącą równowartość łącznej wartości nominalnej umarzanych udziałów. Podwyższenie to może zostać skierowane do innego wspólnika spółki (dalej: „Wspólnik Pozostający”).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wkład pieniężny (gotówkowy) wnoszony do SF sp. z o.o., przez SKA, w której Wnioskodawca będzie komplementariuszem, będzie kreował jakikolwiek przychód podatkowy po stronie Wnioskodawcy nawet, jeżeli w nieuzasadnionej ekonomicznie części trafi na kapitał zapasowy spółki SF?

W pierwszej kolejności Wnioskodawca wskazuje, że ustalenie skutków podatkowych zdarzeń podatkowo-prawnych, objętych pytaniem Nr 1, jest prawnie relewantne dla Wnioskodawcy jako komplementariusza SKA, pomimo że bezpośrednią stroną przedstawionych zdarzeń prawnych będzie SKA, albowiem Wnioskodawca będzie komplementariuszem SKA, co rodzi bezpośrednie skutki podatkowo-prawne po stronie Wnioskodawcy, w przypadku wystąpienia jakiegokolwiek przychodu podatkowego i jego ewentualnej wysokości, proporcjonalnie do posiadanego przez komplementariusza udziału w zysku SKA.

Zdaniem Wnioskodawcy, wkład pieniężny (gotówkowy) wnoszony do SF sp. z o.o., przez SKA, w której Wnioskodawca będzie komplementariuszem, nie będzie kreował jakiegokolwiek przychodu podatkowego po stronie SKA, nawet jeżeli w nieuzasadnionej ekonomicznie części trafi na kapitał zapasowy spółki SF.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), w ich brzmieniu obowiązującym do 1 stycznia 2014 r. (powinno być do 31 grudnia 2013 r.), spółka komandytowo-akcyjna nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, ale wspólnicy tworzący SKA. W związku z tym, że to wspólnicy tworzący Spółkę będą podatnikami podatku dochodowego, stąd też skutki związane z powyższą transakcją należy rozpoznać w kontekście udziału Spółki w zysku SKA, jako komplementariusza.

W związku z tym że w sytuacji, której dotyczy wniosek przedmiotem wkładu będzie gotówka, stąd też po stronie SKA nie powstanie przychodów w wysokości wartości nominalnej objętych udziałów. Brak konieczności rozpoznania przychodu podatkowego wynika bezpośrednio z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, zgodnie z którym przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, przy czym w przypadku aportu niepieniężnego art. 14 ust. 1 -3 stosuje się odpowiednio. Oznacza to, że wyłącznie w przypadku gdy dojdzie do aportu w postaci składnika majątkowego, nie będącego przedsiębiorstwem bądź jego zorganizowaną częścią, po stronie wnoszącego aport powstaje przychód podatkowy w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów. Przy czym od 1 stycznia 2014 r., dodano zdanie w którym ustawodawca jednoznacznie podkreślił, że art. 14 ust. 1-3 ustawy o CIT, dotyczący wyceny wartości rynkowej, ma odpowiednio zastosowanie do wkładu niepieniężnego innego niż przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowana część, tym samym przepis ten nie będzie miał zastosowania do wkładu pieniężnego, gdyż ustawa o CIT nie opodatkowuje wkładów pieniężnych lecz wyłącznie aporty składników majątkowych innych niż przedsiębiorstwo bądź zorganizowana część. Oznacza to, że nie ma podstaw, aby organ podatkowy na gruncie ustawy o CIT kwestionował proporcję wartości wkładu między kapitał zakładowy i zapasowy, w przypadku, gdy przedmiotem wkładu są środki pieniężne.

Skoro zatem z uwagi na powyższe, wkład pieniężny (gotówkowy) wnoszony do SF przez SKA, nie będzie kreował jakiegokolwiek przychodu podatkowego po stronie SKA (SKA nie będzie miała statusu podatnika CIT), to taki przychód podatkowy nie wystąpiw przyszłości po stronie Wnioskodawcy, będącego komplementariuszem w SKA. Zatem SKA może wnieść w dowolny sposób wkład pieniężny do SF, a wkład ten będzie wyłączony z podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym po stronie Wnioskodawcy, ze względu na fakt, że jest to wkład pieniężny (gotówkowy), a wniesienie takiego wkładu nie wyczerpuje dyspozycji przepisu ustawy podatkowej, tym samym nie będzie rodziło obowiązku podatkowego. Tak więc wkład pieniężny (gotówkowy) wnoszony do spółki z o.o. SF przez spółkę komandytowo-akcyjną nie będzie kreował przychodu podatkowego po stronie SKA i tym samym po stronie Wnioskodawcy, będącym komplementariuszem w SKA (proporcjonalnie do udziału w zysku Wnioskodawcy w SKA), a podział wnoszonych w formie wkładu środków pieniężnych między kapitał zakładowy i zapasowy jest pozostawiony wyłącznie w gestii uznania podmiotów dokonujących daną transakcję.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Źródłem powstania przychodu opisanego w ww. przepisie, powstającego po stronie udziałowca (podmiotu wnoszącego aport) jest objęcie udziałów (akcji) w zamian za wkłady niepieniężne (aporty), z wyłączeniem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przychodem wskazanym w tym przepisie jest nominalna, a więc zadeklarowana w umowie lub w statucie, wartość udziałów (akcji).

Uogólniając można stwierdzić, że dyspozycją art. 12 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy został objęty każdy wkład do spółki, z wyjątkiem pieniędzy, z wyłączeniem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Wobec powyższego, w sytuacji wniesienia przez Wnioskodawcę wkładu pieniężnego do Spółki SF nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód podatkowy, nawet jeżeli w nieuzasadnionej ekonomicznie części trafi na kapitał zapasowy Spółki SF.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 2-5 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.