Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-891/14/WRz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-09-12
Teza: dot. możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej, wydatków z tytułu wynajmu nieruchomości, o których mowa we wniosku.
Słowa kluczowe: czynsz; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; najem; nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 4 czerwca 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 12 czerwca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawczynię w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej, wydatków z tytułu wynajmu nieruchomości, o której mowa we wniosku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 czerwca 2014 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawczynię w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej, wydatków z tytułu wynajmu nieruchomości, o której mowa we wniosku.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni wspólnie z mężem prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży części samochodowych. Działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej, w której Wnioskodawczyni i jej mąż są jedynymi wspólnikami z udziałami po 50%. Wnioskodawczyni wraz z mężem, (po połowie), są jedynymi właścicielami nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym i użytkowym. Nieruchomość stanowi ich majątek prywatny i nie jest wprowadzona do ewidencji środków trwałych Spółki. Poza działalnością w Spółce wspólnicy nie prowadzą innej działalności gospodarczej w żadnym zakresie. Wnioskodawczyni z mężem rozważają zawarcie ze Spółką umowę najmu budynku użytkowego na ww. nieruchomości, w którym Spółka będzie prowadzić działalność gospodarczą. Wysokość czynszu zostanie ustalona w oparciu o aktualne ceny rynkowe. Wnioskodawczyni planuje w przyszłości za najem przedmiotowej nieruchomości wystawić rachunek na spółkę cywilną, zgodnie z umową najmu, na koniec każdego okresu rozliczeniowego.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wydatek poniesiony przez spółkę na zapłatę kwoty czynszu, wynikającej z rachunku Wnioskodawczyni, stanowi koszt uzyskania przychodu dla Spółki, czyli dla obu wspólników w proporcji odpowiadającej udziałowi w zyskach i stratach Spółki?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Zatem kosztem uzyskania przychodów są wszystkie wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów i nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy. W zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, w razie wynajmu lokalu przez Wnioskodawczynię na rzecz Spółki, w której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem, czynsz zapłacony przez Spółkę na jej rzecz z tytułu wynajmu nieruchomości stanowi koszt uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych w całości dla wspólników Spółki cywilnej (w tym również dla Wnioskodawczyni) ze źródła przychodów jakim jest pozarolniczą działalność gospodarcza.

W ocenie Wnioskodawczyni, mamy bowiem do czynienia z poniesieniem kosztu (w postaci zapłaty czynszu) przez Spółkę cywilną (w której wspólnikiem jest również Wnioskodawczyni) na jej rzecz z tytułu wynajmu nieruchomości. Dodatkowo, czynsz z tytułu wynajmu nieruchomości jest zaliczony u Wnioskodawczyni do innego źródła przychodów (oraz opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych i na innych zasadach) niż koszt z tego tytułu, ujmowany przez te osoby (w tym Wnioskodawczynię) w rozliczeniu przychodów i kosztów ze Spółki cywilnej. W takim przypadku, jest spełniona przesłanka z art. 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, iż poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

1.  pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
2.  nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
3.  być właściwie udokumentowany.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do treści art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Wskazana we wniosku umowa najmu nieruchomości, zostanie zawarta pomiędzy dwoma odrębnymi uczestnikami obrotu gospodarczego, tj. pomiędzy spółką cywilną prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą (najemcą) oraz Wnioskodawczynią (wynajmującą). Nie można więc uznać, że jest to „świadczenie samemu sobie". Wystawiony przez Wnioskodawczynię rachunek z tytułu najmu lokalu stanowić będzie podstawę do zaliczenia poniesionego wydatku dla obu wspólników Spółki cywilnej (również dla Wnioskodawczyni), proporcjonalnie do udziału w zysku przysługującego im w Spółce.

Z uwagi na powyższe wydatki ponoszone przez spółkę cywilną tytułem najmu od Wnioskodawczyni przedmiotowej nieruchomości mogą stanowić w całości koszty uzyskania przychodów spółki cywilnej, przy czym, dla Wnioskodawczyni ww. wydatek może stanowić koszt uzyskania przychodów, w wielkości proporcjonalnej do jego udziału w zyskach spółki, stosownie do treści cyt. powyżej art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na potwierdzenie przedstawionego we wniosku stanowiska Wnioskodawczyni powołała interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w:

*   Bydgoszczy z 14 marca 2014 r., Znak: ITPB1/415-1289/ 13/AK,
*   Poznaniu z 14 kwietnia 2014 r. Znak: ILPB1/415-78/14-2/TW),
*   Warszawie z 5 kwietnia 2013 r. Znak: IPPB1/415-67/13-2/KS, z 8 kwietnia 2014 r. Znak: IPPB1/415-148/14-2/IF, z 24 kwietnia 2014 r. Znak: IPPB1/415-141/14-2/MT, z 24 kwietnia 2014 r. Znak: IPPB1/415-168/14-3/EC.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 788 ze zm.), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Listę przedmiotów majątkowych stanowiących odrębny majątek każdego z małżonków zawiera art. 33 ww. kodeksu.

Stosownie do treści art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121), przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

Spółka cywilna nie stanowi samodzielnego podmiotu prawa; podmiotami prawa pozostają wspólnicy spółki cywilnej. W związku z tym spółka cywilna nie ma własnego mienia - nabywane prawa i zaciągane zobowiązania wchodzą do wspólnego majątku wspólników, stanowiącego ich współwłasność łączną.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 672 ze zm.), przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą.

W myśl art. 4 ust. 2 ww. ustawy, za przedsiębiorcę uznaje się nie spółkę cywilną, lecz jej wspólników w zakresie wykonywanej przez nich działalności gospodarczej. Spółka cywilna nie ma osobowości prawnej, ani odrębnego majątku, nabywane prawa na zasadzie współwłasności łącznej należą do wszystkich wspólników. Majątek wspólników spółki cywilnej posiadany w ramach współwłasności łącznej jest majątkiem odrębnym od majątku poszczególnych wspólników tej spółki.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Przy czym, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

W przypadku wspólników spółki cywilnej dochód opodatkowuje się więc odrębnie u każdego ze wspólników w stosunku do jego udziału w zyskach określonego w umowie. Każdy wspólnik indywidualnie jest więc opodatkowany podatkiem dochodowym. Te zasady opodatkowania stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania czy podatku. O ile zatem przepis ustawy nie stanowi inaczej, przy obliczaniu dochodu osoby fizycznej z udziału w takiej spółce należy przyporządkować przychody, koszty uzyskania przychodów, ulgi, zwolnienia itd. wspólnikom, a nie spółce.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,
*   musi być należycie udokumentowany.

Generalnie przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie poniesione, racjonalnie uzasadnione wydatki, poza enumeratywnie wskazanymi w ustawie, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Mogą to być więc koszty bezpośrednio lub pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami. Należy przy tym podkreślić, że obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu – każdorazowo spoczywa na podatniku.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, Wnioskodawczyni wspólnie z mężem prowadzi działalność gospodarczą w formie Spółki cywilnej, w której są jedynymi wspólnikami. Są również jedynymi właścicielami nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym i użytkowym. Wnioskodawczyni z mężem planują wynająć ww. Spółce budynek użytkowy. Wnioskodawca w przyszłości zamierza za najem przedmiotowej nieruchomości wystawić rachunek Spółce zgodnie z zawartą umową, na koniec każdego okresu rozliczeniowego.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że wątpliwości co do dopuszczalności prawnej (skuteczności) budzi już sama możliwość zawarcia umowy najmu, pomiędzy Wnioskodawczynią i jego małżonkiem a „spółką cywilną”, której są oni jedynymi wspólnikami, jako zawartej z samą sobą, co na gruncie prawa cywilnego jest w zasadzie niedopuszczalne. Ponieważ jednak, jak wynika z wniosku, planują zawrzeć taką umowę, a zgodnie z przepisem art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, przedmiotem interpretacji indywidualnej mogą być wyłącznie przepisy prawa podatkowego, oceniając jej skutki podatkowe stwierdzić należy, że wynikający z tej umowy udokumentowany ww. rachunkiem wystawionym przez Wnioskodawczynię czynsz w części przypadającej na Wnioskodawczynię nie może stanowić dla niej kosztów uzyskania przychodów. Uiszczenie czynszu, w ww. zakresie uznać bowiem należy za świadczenie na rzecz siebie samej.

Mając powyższe na względzie, przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawczyni uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie będącym przedmiotem wniosku ORD-IN, wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawczynię indywidualnych interpretacji podatkowych zauważyć należy, że z jednym wyjątkiem zostały one wydane na gruncie innych niż będący przedmiotem wniosku z 4 czerwca 2014 r. stanów faktycznych. Natomiast w interpretacji indywidualnej z 5 kwietnia 2013 r. Znak: IPPB1/415-67/13-2/KS wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie zostało przedstawione stanowisko, którego z przyczyn szczegółowo wskazanych w niniejszej interpretacji indywidualnej - Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nie podziela.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.