Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.87.2022.2.APR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-13
Teza: Prawo do odliczenia części podatku naliczonego związanego z wydatkami dotyczącymi Hali oraz wydatkami bieżącymi dotyczącymi prowadzonej działalności A. na podstawie klucza czasowo-powierzchniowego.
Słowa kluczowe: gmina; hala-hala sportowa; odliczenia-odliczenie częściowe; współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest **nieprawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

21 lutego 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia części podatku naliczonego związanego z wydatkami dotyczącymi Hali oraz wydatkami bieżącymi dotyczącymi prowadzonej działalności A. na podstawie klucza czasowo-powierzchniowego.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 27 kwietnia 2022 r. (wpływ 2 maja 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Powiat (\`(...)\`) (dalej jako: „Powiat” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Powiat rozlicza podatek od towarów i usług (dalej także: „VAT”) wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi (tzw. centralizacja rozliczeń VAT) tj. zgodnie z ustawą z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r. Poz. 1454 ze zm.) (dalej: „ustawa centralizacyjna”).

Jedną z jednostek organizacyjnych, która jest objęta centralizacją (wraz z którą Powiat wspólnie rozlicza VAT) jest (\`(...)\`) Hala Sportowa (dalej: „A.”). A. działa w formie jednostki budżetowej i prowadzi działalność jako jednostka organizacyjna Powiatu.

A. jest jednostką organizacyjną, o której mowa w art. 2 pkt 1 lit. a ustawy centralizacyjnej.

A. to również „jednostka budżetowa” w rozumieniu § 2 pkt 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193) (dalej: „Rozporządzenie”).

Przedmiotem działalności A. w szczególności są:

1) zarządzanie terenami, obiektami, urządzeniami sportowymi i rekreacyjnymi oddanymi w odpowiedniej formie prawnej przez Zarząd Powiatu (\`(...)\`),

2) udostępnianie obiektów o charakterze sportowym, rekreacyjnym i widowiskowym,

3) organizowanie zajęć sportowych i sportowo-rekreacyjnych, zawodów, imprez sportowych, turystycznych, rekreacyjnych i kulturalnych, w tym organizowanie międzyszkolnych zawodów sportowych,

4) popularyzacja i upowszechnianie aktywności fizycznej,

5) inicjowanie i organizowanie działań w zakresie upowszechniania kultury fizycznej i sportu,

6) współdziałanie w upowszechnianiu kultury fizycznej ze szkołami, organizacjami pozarządowymi, instytucjami, organami administracji rządowej i samorządowej,

7) świadczenie usług w zakresie kultury fizycznej i sportu oraz świadczenie usług reklamowych na terenie zarządzanych obiektów.

A. posiada w trwałym zarządzie - w rozumieniu ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (dalej: „ugn”) - jeden obiekt tj. budynek hali sportowej zlokalizowany w (\`(...)\`) przy ul. (…) (dalej: „Hala”). Oprócz Hali A. nie posiada w trwałym zarządzie żadnych innych budynków (nieruchomości). Hala - z punktu widzenia przepisów prawa cywilnego (zwłaszcza ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny) - jest własnością Powiatu.

Na obiekt (budynek) Hali składają się:

1) boisko główne o wymiarach 1056 m2 wraz z trybunami na 293 miejsc siedzących i 200 miejsc stojących,

2) szatnie i sanitariaty (toalety, prysznice),

3) dwie tzw. salki o powierzchni 91 m2 i 93 m2 (wykorzystywane głównie na cele sportowo-rekreacyjne),

4) ciągi komunikacyjne (korytarze, przedsionek, wejście do budynku itp.).

Jak już wskazano, władanie przez A. obiektem Hali i realizacja działań będących przedmiotem działalności A. przy wykorzystaniu Hali, następuje w oparciu o instytucję trwałego zarządu zgodnie z art. 43 i n. ugn. W oparciu o decyzję Powiatu o oddaniu Hali w trwały zarząd, A. w szczególności ma prawo:

1) do korzystania z Hali w celu prowadzenia działalności należącej do zakresu działania (działalności wpisującej się w zadania A. określone w statucie);

2) oddania Hali lub jej części w najem, dzierżawę albo użyczenie na czas nie dłuższy niż czas, na który został ustanowiony trwały zarząd (na zasadach określonych w szczególności w ugn).

A. przy wykorzystaniu Hali prowadzi działalność niepodlegającą opodatkowaniu VAT oraz działalność opodatkowaną VAT (Hala jest wykorzystywana przez A. do wykonywania działalności niepodlegającej VAT oraz wykonywania czynności opodatkowanych VAT wg poszczególnych stawek VAT). Powyższe oznacza, że A. wykorzystuje Halę „zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza” w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „uptu”).

Hala nie jest wykorzystywana przez A. do prowadzenia (wykonywania) działalności zwolnionej przedmiotowo z VAT.

Wykonywanie przez A. - przy wykorzystaniu Hali - działalności opodatkowanej VAT (czynności opodatkowanych VAT) obejmuje głównie:

1) odpłatne udostępnianie Hali podmiotom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych w celach sportowych i rekreacyjnych - dotyczy to zarówno boiska głównego wraz z trybuną i zapleczem (szatnie i sanitariaty), jak również salek (udostępnianie klubom sportowym, osobom fizycznym, grupom zorganizowanym, firmom prywatnym itp.),

2) odpłatne udostępnianie Hali jednostce organizacyjnej Gminy (…) i na podstawie umowy cywilnoprawnej - dotyczy to zarówno boiska głównego wraz z trybuną i zapleczem (szatnie i sanitariaty), jak również salek,

3) odpłatne udostępnianie części powierzchni Hali na podstawie umowy cywilnoprawnej z przeznaczeniem na prowadzenie punktu gastronomicznego (dochody z tytułu czynszu oraz obciążenia kosztami mediów),

4) odpłatne udostępnianie części Hali na podstawie umowy cywilnoprawnej z przeznaczeniem na agencję ubezpieczeniową (dochody z tytułu czynszu oraz obciążenia kosztami mediów).

5) odpłatne udostępnianie powierzchni Hali jako powierzchni reklamowej (również na podstawie umów cywilnoprawnych) - dotyczy to głównie ścian wewnątrz budynku Hali w celu wywieszenia reklam (np. w postaci banerów reklamowych).

Wszystkie wyżej wymienione dochody opodatkowane VAT uzyskiwane przez A. są dochodami związanymi z Halą. Jednocześnie, wymienione wyżej dochody związane z Halą stanowią przeważającą część dochodów opodatkowanych VAT uzyskiwanych przez A.

Dotychczas, ewentualnym jedynym innym stałym dochodem opodatkowanym VAT, który nie jest związany z Halą, był (jest) dochód z tytułu opłat wpisowych (startowych) ponoszonych przez osoby fizyczne w związku z uczestnictwem w biegach (zawodach sportowych). A. pragnie podkreślić, że omawiany dochód z tytułu opłat wpisowych (startowych) uzyskiwany jest raz w roku i przedstawia wartość marginalną w stosunku do pozostałych dochodów opodatkowanych VAT uzyskiwanych przez A., które - jak już wskazano - są związane z Halą.

Wymienione wyżej dochody opodatkowane VAT związane z Halą oraz wpisowe na bieg to co do zasady - na przestrzeni roku kalendarzowego jedyne dochody podlegające opodatkowaniu VAT uzyskiwane przez A.

A. wykorzystuje również Halę do działalności (czynności) niepodlegającej opodatkowaniu VAT. Taki sposób wykorzystania Hali polega głównie na:

1) udostępnianiu Hali innym jednostkom organizacyjnym Powiatu w celu realizacji zadań Powiatu w zakresie kultury fizycznej, sportu i działań rekreacyjnych dotyczy to zarówno boiska głównego wraz z trybuną i zapleczem (szatnie i sanitariaty), jak również salek,

2) wykorzystywaniu Hali na potrzeby organizowanych przez A. zajęć sportowych i sportowo-rekreacyjnych, zawodów, imprez sportowych, turystycznych, rekreacyjnych, w tym międzyszkolnych zawodów sportowych (zwłaszcza zgodnie z uchwalonym przez Zarząd Powiatu (\`(...)\`) kalendarzem imprez sportowych organizowanych przez Powiat, w tym imprez sportowych o charakterze szkolnym i międzyszkolnym).

Z uwagi na przedstawiony powyżej sposób wykorzystania Hali - a więc zarówno do działalności opodatkowanej VAT, jak i niepodlegającej opodatkowaniu VAT rozliczanie podatku naliczonego związanego z ponoszonymi przez A. wydatkami dotyczącymi Hali (zwłaszcza jej utrzymania i wyposażenia) powinno następować z uwzględnieniem art. 86 ust. 2a uptu. Wydatki, o których mowa w zdaniu poprzedzającym i których dotyczy niniejszy wniosek nie obejmują wydatków na „wytworzenie nieruchomości” w rozumieniu art. 2 pkt 14a uptu.

Zasady udostępniania Hali (jej części) określane są przez Dyrektora A. w drodze zarządzeń. Treść tych zarządzeń - a więc wspomniane zasady korzystania z Hali - są podawane do publicznej wiadomości (w szczególności zasady te są publikowane na stronie internetowej A). Przyjmowane w ten sposób zasady określają w szczególności czas (godziny) dostępności Hali (jej części) dla osób i podmiotów trzecich oraz wysokość opłat (cennik).

Podsumowując, Wnioskodawca pragnie zauważyć, że:

‒ Działalność A. to w istotnej część działalność ukierunkowana na wykorzystanie Hali (związana z Halą, a więc opierająca się na wykorzystywaniu Hali),

‒ A. wykorzystuje Halę zarówno do działalności opodatkowanej VAT (wg poszczególnych stawek VAT), jak i do działalności niepodlegającej VAT.

W odniesieniu do wydatków dotyczących działalności A. niezwiązanej z Halą (która jednocześnie nie wiąże się z uzyskiwaniem dochodów opodatkowanych VAT) A. nie dokonuje pomniejszania podatku należnego o podatek naliczony, w tym nie dokonuje takiego odliczenia przy zastosowaniu „sposobu określenia proporcji” w rozumieniu art. 86 ust. 2a uptu.

W kontekście przedstawionych okoliczności, po stronie A. wystąpiły wątpliwości dotyczące zasad, według których powinno następować odliczanie podatku naliczonego związanego z ponoszonymi przez A. wydatkami związanymi z wykonywanymi przez A. czynnościami opodatkowanymi VAT w jakiejkolwiek części. W związku z tymi wątpliwościami A. zdecydowała się złożyć niniejszy wniosek.

W celu dokonywania odliczania podatku naliczonego A. od wydatków, których dotyczy niniejszy wniosek A. zobowiązana jest stosować „sposób określenia proporcji” w rozumieniu art. 86 ust. 2a uptu (taka sytuacja nie obejmuje nielicznych wydatków, co do których A. posiada pełne prawo do odliczenia, przy czym tych wydatków nie dotyczy niniejszy wniosek).

Aktualnie A. nie prowadzi działalności zwolnionej przedmiotowo z VAT i z tej przyczyny nie ma obowiązku stosowania proporcji sprzedaży w rozumieniu art. 90 uptu.

A. - zważywszy na sposób prowadzenia swojej działalności i treść art. 86 ust. 2a, 2b, 2c, 2h oraz 22 uptu - zastanawia się nad przyjęciem odpowiedniej (adekwatnej i miarodajnej) metody odliczenia podatku naliczonego (sposobu określenia proporcji) w szczególności w odniesieniu do działalności związanej z Halą.

W związku z powyższy A. rozważa stosowanie - jako sposobu określenia proporcji w rozumieniu art. 86 ust. 2a uptu w odniesieniu do działalności związanej z Halą i wydatków z nią związanych - metody odliczenia podatku naliczonego (dalej jako: „Metoda Odliczenia”) wyliczanej w oparciu o dane obejmujące czas udostępniania Hali na potrzeby działalności opodatkowanej VAT oraz niepodlegającej opodatkowaniu VAT, z jednoczesnym uwzględnieniem powierzchni Hali wykorzystywanej na cele działalności opodatkowanej VAT oraz niepodlegającej opodatkowaniu VAT.

Metoda Odliczenia opierałaby się zatem na danych „czasowych” i „powierzchniowych” - czasowym i powierzchniowym związaniu (związku) Hali z działalnością opodatkowaną VAT oraz niepodlegającą VAT.

W zakresie kryterium czasu i powierzchni (danych czasowych i powierzchniowych) które byłyby brane pod uwagę przy wyliczaniu procentowej wartości Metody Odliczenia - następowałoby uwzględnienie:

1) czasu udostępniania Hali na cele sportowe, rekreacyjne i widowiskowe z rozróżnieniem na czas związany z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT oraz czas związany z wykonywaniem czynności niepodlegających VAT, oraz

2) ilości powierzchni bezpośrednio służącej celom sportowym, rekreacyjnym i widowiskowym, czyli powierzchni boiska głównego oraz dwóch salek (pozostała powierzchnia, a więc zwłaszcza ciągi komunikacyjne i zaplecze są związane i służą podstawowym celom sportowym, rekreacyjnym, widowiskowym i sposób ich wykorzystania jest pochodną wykorzystania części stricte „sportowej”) - z uwzględnieniem udostępniania na cele związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT oraz związane z wykonywaniem czynności niepodlegających VAT.

Mając na uwadze powyższe założenia, w praktyce zasady wyliczenia Metody Odliczenia - ustalenia procentowej wartości tej Metody Odliczenia - byłyby następujące:

1) określany (uwzględniany) byłby czas udostępniania Hali na cele sportowe, rekreacyjne i widowiskowe - stanowiący działalność niepodlegającą VAT,

2) określany (uwzględniany) byłby czas udostępniania Hali na cele sportowe, rekreacyjne i widowiskowe - stanowiący działalność opodatkowaną VAT,

3) zebranie danych, o których mowa powyżej w pkt 1 i 2, umożliwi określenie ogólnego czasu udostępniania Hali na cele związane z działalnością niepodlegającą VAT oraz działalnością opodatkowaną VAT (łączny czas udostępniania Hali), a także stosunku wykorzystania na cele działalności opodatkowanej VAT do wykorzystania całkowitego (łącznego),

4) w przypadku jednoczesnego (w tym samym czasie) udostępniania Hali na cele działalności niepodlegającej VAT oraz na cele działalności opodatkowanej VAT, uwzględniany byłby powierzchniowy zakres udostępniania Hali na dany rodzaj działalności (w celu dokonania odpowiedniego przeliczenia).

Określanie czasu udostępniania Hali na cele działalności niepodlegającej VAT oraz na cele działalności opodatkowanej następowałoby z dokładnością do pół godziny (1/2 h). W tym sensie każde rozpoczęte kolejne pół godziny oznaczałoby 0,5 h udostępniania Hali na dany rodzaj działalności.

Natomiast uwzględnienie powierzchniowego zakresu udostępnienia Hali na dany rodzaj działalności - w przypadku jednoczesnego udostępniania Hali na cele działalności niepodlegającej VAT oraz na cele działalności opodatkowanej VAT - następowałoby poprzez ustalenie (określenie) jaka część powierzchni Hali służąca celom sportowym, rekreacyjnym i widowiskowym (czyli powierzchnia boiska głównego oraz dwóch salek) jest wykorzystywana na cele działalności niepodlegającej VAT, a jaka na cele działalności opodatkowanej VAT.

Przykładowo, w przypadku gdy w trakcie danej godziny następowałoby w tym samym czasie:

1) odpłatne udostępnienie 1/3 powierzchni boiska głównego w oparciu o umowę cywilnoprawną (działalność opodatkowana VAT),

2) udostępnienie 2/3 boiska głównego na cele działalności niepodlegającej VAT,

to wówczas przyjęty zostałby odpowiedni przelicznik udostępnienia Hali, a więc przyjęte zostałoby 1/3 godziny udostępnienia Hali na cele działalności opodatkowanej VAT oraz 2/3 godziny udostępnienia Hali na cele działalności niepodlegającej VAT.

Stosując powyższe metody (schemat) przeliczeń sposobów udostępniania Hali, A. jest w stanie precyzyjnie określić wielkość (zakres) udostępniania Hali na cele niepodlegające VAT oraz cele działalności opodatkowanej VAT.

Ostateczne wyliczenie Metody Odliczenia następowałoby jako stosunek wartości czasu udostępnienia Hali na cele sportowej, rekreacyjnej i widowiskowej działalności opodatkowanej VAT do łącznego czasu udostępnienia Hali na cele sportowe, rekreacyjne i widowiskowe, z ewentualnym uwzględnieniem danych powierzchniowych.

Wyliczenie Metody Odliczenia dotyczyłoby całego danego roku następowałoby w oparciu o dane roczne za cały rok poprzedzający. A zatem, przykładowo dla 2022 r. zostałaby wyliczona Metoda Odliczenia na podstawie danych za 2021 r.

A. jest w stanie precyzyjnie określić dane niezbędne do wyliczenia Metody Odliczenia.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

Wydatki, o których mowa w pytaniu 1 wniosku mogą obejmować przykładowo:

a) wydatki na bieżące remonty Hali oraz wydatki konserwacyjne - np. malowanie ścian, naprawa sanitariatów w szatniach, naprawa specjalistycznej nawierzchni w głównej części Hali (tzw. wykładzina lindour), naprawa i konserwacja elementów infrastruktury sportowej (np. koszy do koszykówki), wymiana zbitych szyb oraz uszkodzonych drzwi w Hali itp.,

b) wydatki na bieżące środki czystości przeznaczone na potrzeby Hali,

c) wydatki na środki higieny na potrzeby funkcjonowania Hali (np. papier toaletowy, mydło w płynie do dystrybutorów, płyn dezynfekcyjny),

d) wydatki na energię elektryczną wykorzystywaną na potrzeby Hali,

e) wydatki na ogrzewanie Hali,

f) wydatki na zakup usług doprowadzania wody i odprowadzania ścieków na potrzeby funkcjonowania Hali,

g) wydatki na sprzęt sportowy wykorzystywany wyłącznie na (w ramach) Hali,

h) wydatki na wyposażenie Hali w siedziska oraz naprawę istniejących siedzisk (trybun),

i) wydatki na monitoring Hali i nabycie ewentualnych usług ochrony mienia (nabycie usług ochrony Hali i ewentualnie monitoringu),

j) wydatki na zakup żarówek na potrzeby oświetlenia poszczególnych pomieszczeń Hali,

k) wydatki na usługi przeglądów przeciwpożarowych, kotłów gazowych, systemów wentylacji, systemów alarmowych dotyczących Hali.

Wydatki, o których mowa w pytaniu 2 wniosku to przykładowo:

a) zakup sprzętu elektronicznego wykorzystywanego przez personel Wnioskodawcy na potrzeby prowadzonej działalności (np. zakup komputerów/laptopów dla dyrektora/kierownika A. oraz pracowników księgowości, zakup drukarek lub/i skanerów),

b) wydatki na konserwację i naprawy sprzętu wskazanego w lit. a),

c) wydatki na zakup usług dostępu do Internetu oraz usług telekomunikacyjnych (telefonicznych),

d) zakup licencji związanych z wykorzystywanym oprogramowaniem,

e) zakup materiałów biurowych na potrzeby prowadzonej działalności (np. papieru, tonerów/tuszy do drukarek, przyborów i materiałów biurowych),

f) zakup prasy i publikacji fachowych (specjalistycznych) związanych z prowadzoną działalnością.

W odniesieniu do wydatków, o których mowa w pytaniu nr 1 powyżej oraz w pytaniu nr 1 wniosku, Wnioskodawca nie ma możliwości jednoznacznego ich przyporządkowania, wyłącznie do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz do działalności niepodlegającej temu podatkowi.

W odniesieniu do wydatków, o których mowa w pytaniu nr 2 powyżej oraz w pytaniu nr 2 wniosku, Wnioskodawca nie ma możliwości jednoznacznego ich przyporządkowania, wyłącznie do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz do działalności niepodlegającej temu podatkowi.

We wniosku o wydanie interpretacji Wnioskodawca wskazał, że rozważa stosowanie - jako sposobu określenia proporcji w rozumieniu art. 86 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „uptu”) w odniesieniu do działalności związanej z Halą i wydatków z nią związanych - metody odliczenia podatku naliczonego (dalej jako: „Metoda Odliczenia”) wyliczanej w oparciu o dane obejmujące czas udostępniania Hali na potrzeby działalności opodatkowanej VAT oraz niepodlegającej opodatkowaniu VAT, z jednoczesnym uwzględnieniem powierzchni Hali wykorzystywanej na cele działalności opodatkowanej VAT oraz niepodlegającej opodatkowaniu VAT.

Odpowiadając na pytanie Dyrektora, Wnioskodawca uznał, że o określeniu zakresu, w jakim Hala jest wykorzystywana do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT oraz zakresu w jakim Hala jest wykorzystywana na cele działalności niepodlegającej VAT, nie powinien decydować czas, w którym Hala w ogóle nie jest wykorzystywana (np. z uwagi na porę/godziny nocne). Tego czasu nie można - w ocenie Wnioskodawcy - zaliczyć ani na jako czasu wykorzystywania odpłatnego, ani na czasu wykorzystywania nieodpłatnego (bo jak wskazano Hala w tym czasie nie jest w ogóle wykorzystywana).

Zaliczenie czasu, w którym Hala nie jest w ogólne wykorzystywana (np. w szczególności czasu godzin nocnych) do:

a) czasu wykorzystywania Hali na cele działalności opodatkowanej VAT, albo

b) czasu wykorzystywania Hali na cele działalności niepodlegającej VAT,

spowodowałoby istotne zniekształcenie Metody Odliczenia - o zakresie odliczenia nie powinien decydować (nie powinien na niego wpływać) czas, w którym Hala nie jest w ogóle wykorzystywana. A zatem pominięcie tego czasu jest uzasadnione w celu miarodajnego oddania stopnia wykorzystania Hali na cele działalności opodatkowanej VAT oraz działalności niepodlegającej VAT.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, że w przypadku wielu rodzajów działalności, podatnicy – z uwagi na porę nocną lub dni wolne - nie wykorzystują swojego majątku (np. środków trwałych) w ogóle.

Przykładowo, podatnik świadczący usługi transportowe, który dysponuje środkami trwałymi w postaci pojazdów transportowych - w jego przypadku również występuje okres (czas), w którym pojazdy nie są w ogóle wykorzystywane (np. pora nocna, dni wolne, czas urlopu lub niezdolności do wykonywania pracy/usług z uwagi na stan zdrowia), ale czas ten (gdy majątek nie jest wykorzystywany) nie wpływa na określenie zakresu odliczenia.

Inny przykład to podatnik prowadzący działalność polegającą na prowadzeniu restauracji, który w tym celu wynajmuje stosowny lokal. W godzinach nocnych, w takim przypadku, lokal również nie jest wykorzystywany w celu prowadzenia działalności restauracji (z uwagi na jej standardowe zamknięcie), ale okoliczność ta nie powoduje - przy uwzględnieniu konstrukcyjnych zasad VAT, w tym neutralności tego podatku - ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkiem na najem lokalu na potrzeby prowadzenia restauracji.

Zatem, przy prowadzeniu wielu działalności (rodzajów działalności), zachodzi i występuje okres (czas), w którym dane punkty usługowe lub handlowe są zamknięte i okoliczność ta nie determinuje zakresu odliczenia VAT. Przyjmuje się bowiem, że o zakresie odliczenia decyduje sposób wykorzystania danych towarów i usług, w pozostałym okresie (czasie), a więc w tym, w którym działalność jest standardowo prowadzona.

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że szczegółowe uzasadnienie dlaczego sposób określenia proporcji oparty na Metodzie Odliczenia będzie najbardziej reprezentatywny -będzie najbardziej odpowiadać specyfice działalności i dokonywanych nabyć - zostało szczegółowo przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (w części I formularza ORD-IN oraz części D poszczególnych załączników ORD-IN/A). Tym niemniej, wobec zadanego przez Dyrektora pytania, Wnioskodawca wyjaśnia i wskazuje:

a. Specyfika działalności A. wskazuje, że jest to działalność koncentrująca się przede wszystkim na Hali (wykorzystaniu Hali), na co wskazuje już chociażby nazwa jednostki budżetowej „(\`(...)\`) Hala Sportowa”. Oznacza to, że zasadnym będzie (jest) przyjęcie, iż rzeczywisty sposób i zakres wykorzystania Hali do poszczególnych rodzajów czynności (opodatkowanych VAT lub niepodlegających VAT) powinien wyznaczyć zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego po stronie A. w odniesieniu do wydatków (działalności) objętych pytaniami wniosku.

b. Jak wynika z okoliczności przedstawionych w opisie zdarzenia w zakresie udostępniania Hali, działania A. w tym obszarze stanowią w istotnej części działania opodatkowane VAT - Hala w znacznej mierze wykorzystywana jest do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Zastosowanie kryteriów wyliczenia sposobu określenia proporcji określonych na gruncie regulacji VAT dla jednostki budżetowej - a więc na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (dalej: „Rozporządzenie”) - całkowicie abstrahujących od specyfiki działalności A., na potrzeby odliczenia z tytułu czynionych wydatków dotyczących Hali oraz wydatków dotyczących prowadzonej działalności, stanowiłoby obraz nieodzwierciedlający rzeczywistej specyfiki działań A. Uzasadnia to zatem zastosowanie Metody Odliczenia jako sposobu odzwierciedlającego rzeczywistą specyfikę i charakter działalności A.

c. Metoda Odliczenia jest to metoda oparta na danych (kryteriach) zaproponowanych przez ustawodawcę. Zauważyć należy, że w art. 86 ust. 2c pkt 2 i 4 uptu ustawodawca wskazał, iż danymi, w oparciu o które podatnicy mogą obliczać sposób określenia proporcji są dane „czasowe” (pkt 2) oraz dane „powierzchniowe” (pkt 4).

d. Metoda Odliczenia opiera się na jednoznacznych i jasnych danych (kryteriach), a więc:

a. ilość powierzchni Hali, która ma być udostępniana do czynności opodatkowanych VAT,

b. ilość (czas) udostępniania Hali do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jest to kluczowe z puntu widzenia warunków ustawowych, gdyż Metoda Odliczenia pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży w zakresie prowadzonej działalności (wykorzystania Hali), a więc proporcji między wykorzystaniem komercyjnym (na cele opodatkowane VAT) a niekomercyjnym (na cele niepodlegające VAT). W odniesieniu do Metody Odliczenia „dane powierzchniowe” oraz „dane czasowe” pozwalają w obiektywny sposób określić zakresy poszczególnych działalności wykonywanych przez A. i w konsekwencji zakres odliczenia wyznaczony w oparciu o Metodę Odliczenia.

e. Kolejną przesłanką jaką kierował się Wnioskodawca jest bieżące orzecznictwo sądów administracyjnych wskazujące na zasadność zastosowania indywidualnej metody odliczenia w przypadku, gdy działalność jednostki samorządu terytorialnego (jej jednostki organizacyjnej) stanowi w znacznej mierze działalność gospodarczą. W tym kontekście, w ślad za stanowiskiem NSA (por. wyrok z dnia 26 czerwca 2018 r. w sprawie o sygn. I FSK 219/18) zauważyć należy, że metoda obliczania proporcji przyjęta w Rozporządzeniu oparta jest na określonych założeniach. Po pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii dochodu wykonanego (Rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych - urzędu, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynika już z samego uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują działania opodatkowane (zob. uzasadnienie do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo zamówień publicznych). Tymczasem - w dalszym ciągu opierając się na ww. wyroku NSA – w przypadku wykorzystania Hali i prowadzonej przez A. działalności mamy do czynienia z sytuacją zasadniczo odmienną od powyżej zakładanej. Specyfika działalności związanej z Halą przejawia się bowiem w znacznym wykorzystaniu Hali do czynności opodatkowanych VAT (a nie jedynie marginalnym). Działalność A. w zakresie korzystania z Hali jest w istotnej mierze działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT, a nie działalnością „urzędową” dla której dedykowana jest metoda z Rozporządzenia. Zatem, o ile sposób określenia proporcji proponowany w Rozporządzeniu może odpowiadać charakterowi określonych obszarów działalności znaczącej ilości jednostek samorządu terytorialnego (i ich jednostek budżetowych), to jednak nie odpowiada charakterowi działalności prowadzonej przez A. Metoda z Rozporządzenia dotyczy tych przypadków, gdzie działalność gospodarcza występuje w niewielkim zakresie niejako obok podstawowej i przeważającej działalności „urzędowej”. Natomiast w niniejszej sprawie specyfika jest zupełnie inna, a co za tym idzie, metoda oparta na Rozporządzeniu nie uwzględnia specyfiki działalności, o której mowa w niniejszym wniosku i dotyczącej korzystania z Hali. Z tych powodów uzasadnia to odstąpienie od metody określonej w przepisach Rozporządzenia i przyjęcie Metody Odliczenia.

f. Na reprezentatywność Metody Odliczenia wpływa również okoliczność, że bazuje ona na danych dotyczących rzeczywistego (faktycznego) wykorzystania Hali do działalności gospodarczej, gdy tymczasem metoda oparta na Rozporządzeniu (§ 3 ust. 3) całkowicie abstrahuje od rzeczywistego (faktycznego) wykorzystania Hali do działalności gospodarczej. Przyjęcie zakresu odliczenia wg metody § 3 ust. 3 Rozporządzenia oznaczałoby, że w zasadzie bez znaczenia pozostaje okoliczność jaka w rzeczywistości ilość powierzchni Hali jest związana z działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT (odpłatne udostępnienie). Przyjęcie zakresu odliczenia wg metody § 3 ust. 3 Rozporządzenia oznaczałoby również, że bez znaczenia pozostaje także okoliczność przez jaki czas Hala jest związana z działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT (odpłatne udostępnienie). Tymczasem to właśnie te okoliczności powinny decydować o zakresie odliczenia, co jest kolejną przesłanką przemawiającą za reprezentatywnością Metody Odliczenia.

g. Przyjęcie, że reprezentatywnym sposobem odliczenia jest metoda z Rozporządzenia oznaczałoby, że nawet w przypadku (hipotetycznie) oddania przez A. w najem 60% powierzchni Hali przez 50% czasu jej funkcjonowania, A. zmuszony byłby stosować względem wydatków dotyczących Hali odliczenie wg prewspółczynnika obliczanego w oparciu o przepisy Rozporządzenia. Stąd też Metoda Odliczenia zaproponowana przez A. - jako że opierająca się na danych wprost związanych z działalnością dotyczącą Hali oraz sposobem i zakresem jej wykorzystania do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT - w najlepszym stopniu oddawać będzie faktyczne wykorzystanie Hali do działalności gospodarczej.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, że wniosek o interpretację dotyczy zasad odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do określonych wydatków ponoszonych przez A. (zasad odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do danej działalności A.). Wnioskodawca pyta we wniosku o wydanie interpretacji czy zaproponowany (przedstawiony) przez niego sposób rozliczania podatku naliczonego oparty o Metodę Odliczenia spełnia warunki ustawowe (w szczególności określone w art. 86 ust. 2a i 2b uptu).

Wnioskodawca zakłada (rozumie) zatem, że pytaniami 6 i 7 Dyrektor zmierza do dodatkowego ustalenia (potwierdzenia) jakie jest stanowisko Powiatu „w zakresie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego”.

Wnioskodawca pragnie też zauważyć, że kwestia oceny „jaki sposób obliczenia proporcji jest/będzie najbardziej reprezentatywny (jaki najbardziej odpowiada/będzie odpowiadał specyfice wykonywanej przez A. działalności oraz dokonywanych nabyć)” i kwestie wskazane w pytaniach nr 6 i 7 - czyli w zasadzie kwestia w jaki sposób należy rozliczyć podatek naliczony związany z ponoszonymi przez A. wydatkami - stanowi przedmiot pytań Wnioskodawcy i tym samym twierdzenia w tym zakresie nie mogą (nie powinny) być elementem opisu zdarzenia (zdarzenia przyszłego).

Jak wskazano wyżej, sformułowane przez Dyrektora pytania 6 i 7 dotyczą w istocie kwestii, o które pyta Powiat - sformułowane we wniosku o wydanie interpretacji pytania bowiem brzmią:

1\. Czy A., w celu dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami dotyczącymi Hali (podatku naliczonego dotyczącego działalności związanej z Halą) może stosować -jako sposób określenia proporcji najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć (w rozumieniu zwłaszcza art. 86 ust. 2a i 2b uptu) - Metodę Odliczenia?

2\. Czy A., w celu dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z ponoszonymi wydatkami bieżącymi dotyczącymi prowadzonej działalności (mającymi związek z działalnością opodatkowaną VAT) może stosować - jako sposób określenia proporcji najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć (w rozumieniu zwłaszcza art. 86 ust. 2a i 2b uptu) - Metodę Odliczenia?

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca pragnie uprzejmie zauważyć, że na pytania 6 i 7 zawarte w wezwaniu odpowiedź zawarta jest już we wniosku o wydanie interpretacji podatkowej w części I formularza ORD-IN oraz części D poszczególnych załączników ORD-IN/A. W tych miejscach Wnioskodawca - w zakresie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego - wskazał:

a) W zakresie pytania nr 1 wniosku: „A., w celu dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami dotyczącymi Hali (podatku naliczonego związanego z działalnością dotyczącą Hali) może stosować - jako sposób określenia proporcji najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć (w rozumieniu zwłaszcza art. 86 ust. 2a i 2b uptu) - Metodę Odliczenia”;

b) W zakresie pytania nr 2 wniosku: „A., w celu dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z ponoszonymi wydatkami bieżącymi dotyczącymi prowadzonej działalności (które to wydatki mają związek z działalnością opodatkowaną VAT) może stosować - jako sposób określenia proporcji najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć (w rozumieniu zwłaszcza art. 86 ust. 2a i 2b uptu) - Metodę Odliczenia”.

Ponadto, w części I formularza ORD-IN oraz części D poszczególnych załączników ORD-IN/A Wnioskodawca dodatkowo szczegółowo uzasadnił przedstawione wyżej podejście.

W celu ustosunkowania się do pytań Dyrektora nr 6 i 7 zawartych w wezwaniu Wnioskodawca uprzejmie wyjaśnia - w zakresie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego - że jego zdaniem, w niniejszej sprawie sposób obliczenia proporcji oparty na Metodzie Odliczenia będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz będzie obiektywnie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 uptu. Jeśli natomiast chodzi o okoliczności uzasadniające takie stanowisko, to zostały one szczegółowo wskazane również w części niniejszego pisma, stanowiącej ustosunkowanie się przez A. do pytania nr 5 zawartego w wezwaniu.

Odpowiadając na niniejsze pytanie Wnioskodawca pragnie wskazać, że częściowo w tym zakresie odpowiedź zawarta jest również w części niniejszego pisma stanowiącego odpowiedź na pytanie nr 5. Wnioskodawca - nie chcąc powielać zaprezentowanego tam stanowiska oraz wyjaśnień - dodatkowo pragnie wskazać na następujące okoliczności uzasadniające zasadność odejścia od sposobu określenia proporcji wyliczanego w oparciu o przepisy Rozporządzenia:

‒ Obliczenie sposobu określenia proporcji według Rozporządzenia abstrahuje całkowicie od poszczególnych potencjalnych sfer aktywności JST - jednostek organizacyjnych JST, czyniąc jako podstawę obliczeń zmienne dotyczące wykonanych w istocie przez jednostki budżetowe całości dochodów (rozporządzenie nakazuje bowiem oparcie się na sprawozdaniach budżetowych) oraz wydatków - w konsekwencji o zakresie odliczenia decyduje nie tyle sposób prowadzenia działalności oraz zakres rzeczywistego wykonywania działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, co wartości wynikające ze sprawozdań budżetowych obejmujące dochody i w szczególności wydatki.

‒ Sposób określenia proporcji oparty na Rozporządzeniu jest właściwy dla przypadków, gdy działalność niepodlegająca VAT (tzw. urzędowa, administracyjna) stanowi działalność kluczową (przeważającą), a działalność gospodarcza występuje w marginalnym zakresie - w niniejszej sprawie sytuacja taka nie występuje, gdyż działalność gospodarcza opodatkowana VAT stanowi istotną część działalności A. i z pewnością nie można jej ocenić jako działalność marginalna (szczegółowo kwestia ta została przedstawiona we wniosku o wydanie interpretacji oraz w części niniejszego pisma stanowiącej odpowiedź na pytanie nr 5).

‒ Odejście od sposobu określenia proporcji wyliczanego w oparciu o Rozporządzenie uzasadnia również zasada neutralności VAT, znajdująca swoje bogate potwierdzenie w orzecznictwie TSUE. W tym zakresie należy chociażby podkreślić, że „system odliczeń ma na celu zwolnienie podatnika w całości od obciążeń podatkiem VAT należnym do zapłaty lub zapłaconym w toku całości jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia zatem to, by całość działalności gospodarczej, niezależnie od jej celu lub rezultatów, pod warunkiem, iż działalność ta sama w sobie podlega VAT, była opodatkowana w całkowicie neutralny sposób”.

‒ Miarodajność i adekwatność odliczenia przy zastosowaniu Metody Odliczenia i jednocześnie brak tej miarodajności i adekwatności w odniesieniu do prewspółczynnika z Rozporządzenia (uzasadniające odstąpienie) wynika także z tego, że analiza zasad wyliczania prewspółczynnika zgodnego z Rozporządzeniem wskazuje, iż w takim przypadku zastosowanie miałyby nieadekwatne dane, tj. mające nie duży związek z działalnością w zakresie wykorzystania Hali. Przyjęcie - na potrzeby odliczenia VAT związanego z wydatkami, których dotyczy wniosek - sposobu określenia proporcji z Rozporządzenia oznaczałoby, że o odliczeniu VAT w zakresie omawianego zadania decydowały niemiarodajne dane (wartości, wskaźniki), które nie wykazują odpowiedniego związku z przedmiotowymi wydatkami.

‒ Sposób określenia proporcji oparty na Rozporządzeniu nie uwzględnia rzeczywistego (faktycznego) wykorzystania Hali do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT (z punktu widzenia czasu wykorzystania Hali na poszczególne rodzaje działalności).

‒ Przyjęcie sposobu określenia proporcji według reguł z Rozporządzenia całkowicie abstrahuje od rzeczywistego (faktycznego) wykorzystania Hali do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. Przyjęcie odliczenia wg metody Rozporządzenia oznaczałoby bowiem, że w zasadzie bez znaczenia pozostaje okoliczność ile w rzeczywistości usług w zakresie odpłatnego udostępniania Hali (pod względem ilości oraz długości czasu) świadczy A.

‒ Przyjęcie metody odliczenia według reguł z Rozporządzenia powodowałoby zróżnicowanie prawa do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do tych samych wydatków, wykorzystywanych w takim samym zakresie do tej samej działalności gospodarczej i innej działalności, w zależności od wyboru formy organizacyjnej prowadzenia działalności przez Powiat (w zakresie Hali). Tymczasem o zakresie prawa do odliczenia powinien decydować rzeczywisty związek wydatków z działalnością gospodarczą, a nie inne okoliczności, w tym forma organizacyjna prowadzenia działalności gospodarczej. W tym znaczeniu należy podkreślić, że bez względu na formę organizacyjną prowadzenia działalności związanej z Halą, zakres odliczenia VAT od wydatków dotyczących Hali (działalności związanej z Halą) powinien być identyczny.

Ponadto, Wnioskodawca przedstawia analizę porównawczą, na której dokonanie wskazał Dyrektor w pytaniu nr 8.

Stanowisko Wnioskodawcy z zakresie:

Analizy porównawczej klucza czasów o-powierzchniowego oraz prewspółczynnika dla jednostki budżetowej wyliczonego zgodnie z treścią Rozporządzenia:


| Kryterium (cecha) | Klucz czasowo-powierzchniowy | Prewspółczynnik dla jednostki budżetowej wyliczony zgodnie z treścią Rozporządzenia 
| Czy opiera się na danych wskazanych w przepisach (określonych w uptu i/lub Rozporządzeniu)? | TAK | TAK 
| Czy uwzględnia faktyczne czasowe wykorzystanie Hali do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT? | TAK | NIE 
| Czy uwzględnia faktyczną ilość powierzchni Hali wykorzystywanej do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT? | TAK | NIE 
| Czy uwzględnia (umożliwia) wyłączenie z zakresu odliczenia VAT wydatków w części, w jakiej związane są z działalnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT? | TAK | TAK 
| Czy uwzględnia faktyczny (rzeczywisty) stopień wykorzystania Hali do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT? | TAK | NIE 
| Czy jego wyliczenie opiera się na danych obiektywnych (których dokładne ustalenie jest w pełni możliwe)? | TAK | TAK 
| Czy w przypadku zmiany organizacyjno-prawnej (przy założeniu braku zmiany w zakresie sposobu wykorzystywania Hali na poszczególne rodzaje działalności) zmieni się wartość sposobu określenia proporcji przy zastosowaniu danej metody? | NIE | TAK 
| Czy uwzględnia okoliczność, że działalność A. związana z Halą to w istotnej części działalność gospodarcza opodatkowana VAT (i że nie mamy w analizowanym zdarzeniu do czynienia z sytuacją, że działalność gospodarcza opodatkowana VAT związana z Halą stanowi jedynie działalność marginalną)? | TAK | NIE 
| Czy umożliwia precyzyjne dokonanie rocznej korekty podatku naliczonego zgodnie z art. 91 uptu? | TAK | TAK 

### Pytania

### 1) Czy A., w celu dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami dotyczącymi Hali (podatku naliczonego dotyczącego działalności związanej z Halą) może stosować - jako sposób określenia proporcji najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć (w rozumieniu zwłaszcza art. 86 ust. 2a i 2b uptu) - Metodę Odliczenia?

### 2) Czy A., w celu dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z ponoszonymi wydatkami bieżącymi dotyczącymi prowadzonej działalności (mającymi związek z działalnością opodatkowaną VAT) może stosować jako sposób określenia proporcji najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć (w rozumieniu zwłaszcza art. 86 ust. 2a i 2b uptu) - Metodę Odliczenia?

### Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy

Pytanie 1

A., w celu dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami dotyczącymi Hali (podatku naliczonego związanego z działalnością dotyczącą Hali) może stosować - jako sposób określenia proporcji najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć (w rozumieniu zwłaszcza art. 86 ust. 2a i 2b uptu) - Metodę Odliczenia.

Pytanie 2

A., w celu dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z ponoszonymi wydatkami bieżącymi dotyczącymi prowadzonej działalności (które to wydatki mają związek z działalnością opodatkowaną VAT) może stosować - jako sposób określenia proporcji najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć (w rozumieniu zwłaszcza art. 86 ust. 2a i 2b uptu) - Metodę Odliczenia.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 86 ust. 1 uptu „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi (\`(...)\`) przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego”. W świetle powyższego, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych.

Stosownie do art. 86 ust. 2a uptu w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, (\`(...)\`) gdy przy pisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego (\`(...)\`) oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej sposobem określenia proporcji. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Regulacja ta, określa szczególny sposób ustalania wartości podatku VAT naliczonego związanego z nabywaniem towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do czynności związanych z działalnością gospodarczą (tj. zasadniczo czynności opodatkowanych VAT) oraz czynności innych niż działalność gospodarcza (m.in. czynności będących poza zakresem opodatkowania VAT).

Uwzględniając wyrażony przez ustawodawcę w art. 86 ust. 2a uptu nakaz, że sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, należy zauważyć - stosownie do art. 86 ust. 2b uptu że warunek ten będzie spełniony, jeżeli przyjęty przez podatnika sposób określenia proporcji:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2. oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W art. 86 ust. 2c uptu wskazano jakie dane wykorzystać można przy ustalaniu sposobu określenia proporcji, tak aby odpowiadała ona specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Katalog zawarty we wspomnianym przepisie nie ma jednak charakteru zamkniętego, co oznacza, że podatnik - w celu określenia zakresu odliczenia - może również wykorzystać inne dane (a tym samym opracować indywidualną metodę odliczenia, która w najbardziej miarodajnym stopniu będzie określać zakres odliczenia). Językowa analiza przepisu art. 86 ust. 2c uptu i użycie przez ustawodawcę zwrotu „można wykorzystać w szczególności następujące dane” wskazuje, że:

a) podatnik może wykorzystać którąkolwiek grupę danych wskazanych w art. 86 ust. 2c uptu,

b) brak jest gradacji dla poszczególnych grup danych wskazanych w art. 86 ust. 2c uptu (nie została wskazana grupa danych, która powinna być stosowana przez podatników w pierwszej kolejności),

c) podatnik może - w celu ustalenia sposobu proporcji - wykorzystać również inne dane niż wskazane w art. 86 ust. 2c uptu.

Niezależnie od powyższego, sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku jednostek samorządu terytorialnego (ich urzędów oraz jednostek organizacyjnych) przewidziano również w Rozporządzeniu (art. 86 ust. 22 uptu).

Zgodnie z Rozporządzeniem sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Przy czym co istotne - stosownie do art. 86 ust. 2h uptu w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22 (a więc przepisy Rozporządzenia) uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Przepisy uptu zakładają zatem możliwość odstępstwa przez jednostki samorządu terytorialnego od zastosowania przepisów Rozporządzenia na rzecz zastosowania innego, bardziej reprezentatywnego sposobu określenia proporcji, w przypadku gdy podatnik uzna, że sposób określenia proporcji w Rozporządzeniu nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć (por. art. 86 ust. 2h uptu). Możliwość odstąpienia od metody określonej w Rozporządzeniu będzie miała zatem miejsce w sytuacji, w której metoda indywidualnie opracowana przez podatnika zapewni bardziej dokładne (niż metoda wskazana w Rozporządzeniu) przyporządkowanie podatku naliczonego do czynności dających prawo do odliczenia oraz obiektywnie odzwierciedli część wydatków przypadających na działalność gospodarczą podatnika.

Rozporządzenie, w odniesieniu do jednostek budżetowych jako podstawę wyliczenia sposobu określenia proporcji uznaje dane dotyczące rocznego obrotu z działalności gospodarczej zrealizowanego przez jednostkę budżetową, a także wartości dochodów wykonanych jednostki budżetowej (w rozumieniu ustawy o finansach publicznych), powiększonych o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na zasilenie tej jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu terytorialnego (z wyjątkiem środków przeznaczonych na wypłatę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych).

Analiza zmiennych stanowiących podstawę wyliczenia wartości sposobu określenia proporcji według Rozporządzenia wskazuje zatem, że:

a) obliczenie sposobu określenia proporcji według Rozporządzenia abstrahuje całkowicie od poszczególnych potencjalnych sfer aktywności jednostki budżetowej i uzyskiwanych dochodów, czyniąc jako podstawę określenia zmienne dotyczące wykonanych dochodów oraz ponoszonych wydatków (wartość zasilenia) w konsekwencji do każdej aktywności jednostki (jednocześnie generującej dochody niepodlegające VAT oraz opodatkowane VAT, bądź generującej dochody opodatkowane VAT oraz służącej działaniom nieodpłatnym w charakterze organu administracji publicznej) ma zastosowanie jednakowa proporcja odliczenia, mimo możliwego (w zależności od indywidualnej sytuacji) zróżnicowanego charakteru aktywności jednostki, skutkującego odmienną wielkością strumienia wydatków i dochodów poszczególnych aktywności;

b) obliczenie sposobu określenia proporcji według Rozporządzenia - na skutek ujęcia w mianowniku wzoru proporcji zasadniczo całości dochodów jednostki budżetowej (w rozumieniu ustawy o finansach publicznych) oraz całości jej wydatków abstrahuje całkowicie od kryterium rzeczywistego wykorzystania danych składników majątkowych do działalności gospodarczej w rozumieniu VAT oraz zakresu faktycznie prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu VAT.

W orzecznictwie sądowym w przedmiocie zastosowania art. 86 ust. 22 uptu nadmienia się, że wskazanie przez ustawodawcę metod obliczenia sposobu określenia proporcji w Rozporządzeniu (uznanych za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności) ogranicza co prawda wymienione tam podmioty w możliwości stosowania innych metod obliczenia sposobu określenia proporcji, jednak nie wyłącza możliwości stosowania innych rozwiązań czy też metod (por. wyrok WSA w Poznaniu z 9 maja 2017 r. w sprawie I SA/Po 1626/16).

O wyborze konkretnego sposobu, w odniesieniu do ściśle określonego podmiotu oraz czynionych przez niego wydatków, zawsze bowiem decyduje podatnik i zgodnie z intencją ustawodawcy, zastosowany przez podatnika sposób ma prowadzić do jak najlepszego odzwierciedlenia specyfiki prowadzonej przez niego aktywności i dokonywanych zakupów (tj. określać w jaki sposób zakupy towarów i usług służą sprzedaży podlegającej opodatkowaniu i pozostałemu rodzajowi sprzedaży).

Podkreśla się również, że art. 86 ust. 2h uptu stanowi, iż w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy Rozporządzenia uzna, że proporcja ta nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji. Oznacza to, że nie ma w przepisach prawnych obowiązujących od 1 stycznia 2016 r. narzuconego obligatoryjnego sposobu obliczania sposobu określenia proporcji, również dla podmiotów wymienionych w Rozporządzeniu.

Ocena możliwości zastosowania bardziej reprezentatywnego sposobu określenia proporcji - niż określonego Rozporządzeniem - jest możliwa w szczególności w zestawieniu z konkretnym wydatkiem poniesionym przez podatnika i rodzajem prowadzonej działalności. Podkreśla się to w szczególności w orzecznictwie. W tym miejscu wskazać należy chociażby na wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 14 lutego 1985 r. (sprawa C-268/83), w którym stwierdzono, że „system odliczeń ma na celu zwolnienie podatnika w całości od obciążeń podatkiem VAT należnym do zapłaty - lub zapłaconym w toku całości jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia zatem to, by całość działalności gospodarczej, niezależnie od jej celu lub rezultatów, pod warunkiem, iż działalność ta sama w sobie podlega VAT, była opodatkowana w całkowicie neutralny sposób”.

Powyższe tezy potwierdza orzecznictwo sądów krajowych. Jak bowiem wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 czerwca 2018 r. (sygn. I FSK 219/18): „Całokształt przepisów ustawy o VAT poświęconych określaniu proporcji odliczenia w przypadku wykonywania działalności o charakterze mieszanym wskazuje, że ustawodawca — mając na względzie różnorodność czynności dokonywanych przez podatnika - nie narzuca w tym względzie jakichkolwiek rozwiązań czy schematów, których stosowanie miałoby być obligatoryjne. Nawet tam, gdzie ustawodawca dopuszcza możliwość ustalenia konkretnego wzoru w drodze rozporządzenia, podatnikowi pozostawiono swobodę i możliwość rozliczeniu podatku według proporcji bardziej reprezentatywnej dla prowadzonej przez niego działalności i dokonywanych nabyć. (\`(...)\`) Metoda ustalenia prewspółczynnika musi bowiem odpowiadać kryteriom przewidzianym w art. 86a ust. 2a-2b ustawy o VAT, które stanowią w istocie odzwierciedlenie i rozwinięcie fundamentalnej dla podatku VAT zasady neutralności w odniesieniu do działalności o charakterze mieszanym (\`(...)\`). Wynikające z art. 86 ust. 2b tej ustawy, powiązanie zakresu dopuszczalnego odliczenia podatku z rzeczywistym rozmiarem prowadzonej działalności gospodarczej świadczy o konieczności zapewnienia przy określaniu prewspółczynnika neutralności podatku VAT w możliwie najpełniejszym, w danych warunkach, stopniu. Niezależnie od sposobu sformułowania samych wymogów stawianych proporcji odliczenia, nie można tracić z pola widzenia, że interpretacja analizowanych unormowań musi odbywać się w świetle całej regulacji zawartej w art. 86, która formułuje prawo do odliczenia jako element konstrukcji podatku urzeczywistniający zasadę neutralności VAT. Cechy konstrukcyjne systemu VAT uzasadniała więc wykładnie ww. przepisów dopuszczająca możliwość określenia proporcji odliczenia w odniesieniu do konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez gminę. Podejście takie uwzględnia założoną strukturę działań realizowanych przez jednostkę samorządu terytorialnego i urzeczywistnia uprawnienie podatnika do wyboru metody najbardziej reprezentatywnej, pozwalając na poszukiwanie klucza odpowiadającego specyfice realizowanej działalności i dokonywanych nabyć, a w rezultacie na odliczenie podatku w proporcji możliwie najbardziej odpowiadającej związkowi zakupów z działalnością opodatkowaną”.

Niewątpliwie zatem A. - dla działalności związanej z Halą (i zarazem wydatków dotyczących Hali) - ma prawo zastosować indywidualną metodę odliczenia VAT (Metodę Odliczenia).

Możliwość stosowania Metody Odliczenia powinna również obejmować wydatki A. związane z prowadzoną działalności w ogóle, gdyż w niniejszej sprawie, działalności związana z Halą stanowi prawie całą działalność realizowaną przez A.

Kolejną natomiast kwestią jest ustalenie - na potrzeby odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami, których dotyczy niniejszy wniosek - czy opracowany przez Wnioskodawcę sposób określenia proporcji (a więc przedstawiona w opisie zdarzenia Metoda Odliczenia) spełnia wymogi ustawowe. Innymi słowy, czy opracowana przez Wnioskodawcę Metoda Odliczenia jest miarodajna i adekwatna w szczególności dla wykonywanej przez A. działalności związanej z Halą.

Zdaniem A., w analizowanym przypadku, indywidualny sposób określenia proporcji zgodny z przedstawioną Metodą Odliczenia takie wymogi spełnia.

Metoda Odliczenia będzie w ocenie A. zdecydowanie bardziej reprezentatywna dla prowadzonej przez A. działalności związanej z Halą niż sposób określenia proporcji obliczany zgodnie z § 3 ust. 3 Rozporządzenia.

Powiat stoi zatem na stanowisku, że w celu dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z działalnością (wydatkami) dot. Hali oraz podatku naliczonego związanego z prowadzoną działalnością w ogóle (które to wydatki przedstawiają jakikolwiek związek z działalnością opodatkowaną VAT), może zastosować Metodę Odliczenia, gdyż, będzie ona sposobem określenia proporcji najbardziej odpowiadającym specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć.

Zaproponowaną Metodę Odliczenia należy w ocenie Powiatu uznać, za sposób określenia proporcji optymalny dla potrzeb rozliczenia podatku naliczonego związanego z prowadzoną przez A. działalnością i ponoszonymi w tym zakresie ww. wydatkami (jest to sposób odliczenia najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć).

Uzasadniając powyższe należy podnieść następujące okoliczności.

1\. Specyfika działalności A. wskazuje, że jest to działalność koncentrująca się przede wszystkim na Hali (wykorzystaniu Hali) - wskazuje na to chociażby nazwa jednostki budżetowej „(\`(...)\`) Hala Sportowa”. Oznacza to, że zasadnym będzie (jest) przyjęcie, iż sposób i zakres wykorzystania Hali do poszczególnych rodzajów czynności (opodatkowanych VAT lub niepodlegających VAT) powinien wyznaczyć zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego po stronie A.

Ponadto, jak wynika z okoliczności przedstawionych w opisie zdarzenia w zakresie udostępniania Hali, działania A. w tym obszarze stanowią w istotnej części działania opodatkowane VAT - Hala w znacznej mierze wykorzystywana jest do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Zestawienie powyższej okoliczności z kalkulacją sposobu określenia proporcji dla jednostki budżetowej wg Rozporządzenia wyróżnia działalność Powiatu polegającą na udostępnianiu Hali.

Tym samym zastosowanie kryteriów określonych na gruncie regulacji VAT dla jednostki budżetowej (całkowicie abstrahujących od specyfiki działalności A.) na potrzeby odliczenia z tytułu czynionych wydatków dotyczących Hali oraz wydatków dotyczących prowadzonej działalności, stanowić będzie obraz nieodzwierciedlający rzeczywistej specyfiki działań A.

Wobec tego, zastosowanie takich jednorodnych kryteriów i tak zdefiniowanego sposobu określenia proporcji VAT (opartego na Rozporządzeniu), wobec wydatków, których dotyczą pytania niniejszego wniosku, nie odzwierciedli specyfiki wykonywanej przez Powiat w tym zakresie działalności i dokonywanych nabyć, zwłaszcza jednak nie zapewni:

‒ dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych oraz

‒ obiektywnego odzwierciedlenia części wydatków przypadającej odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.

Z uwagi na powyższe, zasadnym jest wobec sfery aktywności A. przyjęcie indywidualnego sposobu określenia proporcji VAT, który uwzględni odmienności w tym obszarze (niż założenia, które leżą u podstaw metody z Rozporządzenia).

Zatem, indywidualny sposób określenia proporcji zgodny z przedstawioną Metodą Odliczenia - w ocenie Wnioskodawcy - w analizowanym przypadku będzie bardziej reprezentatywny niż sposób określenia proporcji obliczany zgodnie z § 3 ust. 3 Rozporządzenia.

W ślad za stanowiskiem NSA (por. wyrok z dnia 26 czerwca 2018 r. w sprawie o sygn. I FSK 219/18) zauważyć należy, że metoda obliczania proporcji przyjęta w Rozporządzeniu oparta jest na określonych założeniach. Po pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii dochodu wykonanego (Rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych - urzędu, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego.

Taki wniosek wynika już z samego uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują działania opodatkowane (zob. uzasadnienie do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo zamówień publicznych).

Tymczasem - w dalszym ciągu opierając się na ww. wyroku NSA - w przypadku wykorzystania Hali i prowadzonej przez A. działalności mamy do czynienia z sytuacją zasadniczo odmienną od powyżej zakładanej. Specyfika działalności związanej z Halą przejawia się bowiem w znacznym wykorzystaniu Hali do czynności opodatkowanych VAT (a nie jedynie marginalnym). Działalność A. w zakresie korzystania z Hali jest w istotnej mierze działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT, a nie działalnością „urzędową” dla której dedykowana jest metoda z Rozporządzenia.

Zatem, o ile sposób określenia proporcji proponowany w Rozporządzeniu może odpowiadać charakterowi określonych obszarów działalności znaczącej ilości jednostek samorządu terytorialnego (i ich jednostek budżetowych), to jednak nie odpowiada charakterowi działalności prowadzonej przez A.

Metoda z Rozporządzenia dotyczy tych przypadków, gdzie działalność gospodarcza występuje w niewielkim zakresie niejako obok podstawowej i przeważającej działalności „urzędowej”. Natomiast w niniejszej sprawie specyfika jest zupełnie inna, a co za tym idzie, metoda oparta na Rozporządzeniu nie uwzględnia specyfiki działalności, o której mowa w niniejszym wniosku i dotyczącej korzystania z Hali.

Uzasadnia to zatem rezygnację ze sposobu określenia proporcji zgodnego z Rozporządzeniem, gdyż jest to sposób przewidziany dla innych sytuacji.

2\. Przyjęcie sposobu określenia proporcji według reguł z Rozporządzenia (§ 3 ust. 3) całkowicie abstrahuje od rzeczywistego (faktycznego) wykorzystania Hali do działalności gospodarczej. Stąd też uzasadnione będzie odejście od tej metody na rzecz Metody Odliczenia, która w wiarygodny sposób bazuje na faktycznym wykorzystaniu Hali do działalności opodatkowanej VAT i niepodlegającej opodatkowaniu, z uwagi na to, że jej obliczenie oparte jest na kryteriach powierzchni oraz czasu udostępniania do czynności opodatkowanych VAT oraz do działalności niepodlegającej VAT.

Jak już wskazano powyżej, obliczany w oparciu o § 3 ust. 3 Rozporządzenia sposób określenia proporcji całkowicie abstrahuje od skali rzeczywistego (faktycznego) udostępniania Hali do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, a skupia się na całej działalności jednostki budżetowej i dotyczących jej wskaźników finansowych (opartych na ustawie o finansach publicznych), w tym przede wszystkim działalności publicznej (niepodlegającej VAT).

Przyjęcie zakresu odliczenia wg metody § 3 ust. 3 Rozporządzenia oznaczałoby, że w zasadzie bez znaczenia pozostaje okoliczność jaka w rzeczywistości ilość powierzchni Hali jest związana z działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT (odpłatne udostępnienie).

Przyjęcie zakresu odliczenia wg metody § 3 ust. 3 Rozporządzenia oznaczałoby również, że bez znaczenia pozostaje także okoliczność przez jaki czas Hala jest związana z działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT (odpłatne udostępnienie).

Tymczasem to właśnie te okoliczności powinny decydować o zakresie odliczenia.

Podobny pogląd wyraził m.in. NSA w wyroku z dnia 10 stycznia 2019 r. (sygn. I FSK 1019/18). Sąd zauważył, że przewidziany w art. 86 ust. 2c pkt 4 uptu sposób określania prewspółczynnika wg metody powierzchniowej dotyczyć powinien przede wszystkim podatników zajmujących się handlem, świadczeniem usług magazynowych oraz właśnie usługami wynajmu powierzchni.

Przyjęcie, że reprezentatywnym sposobem odliczenia jest metoda z Rozporządzenia oznaczałoby, że nawet w przypadku (hipotetycznie) oddania przez A. w najem 60% powierzchni Hali przez 50% czasu jej funkcjonowania, A. zmuszony byłby stosować względem wydatków dotyczących Hali odliczenie wg prewspółczynnika obliczanego w oparciu o przepisy Rozporządzenia.

Stąd też Metoda Odliczenia zaproponowana przez A. - jako że opierająca się na danych wprost związanych z działalnością dotyczącą Hali oraz sposobem i zakresem jej wykorzystania do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT - w najlepszym stopniu oddawać będzie faktyczne wykorzystanie Hali do działalności gospodarczej.

W konsekwencji Metoda Odliczenia powinna zostać uznana za najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych nabyć w związku z rozliczeniem podatku naliczonego związanego z wydatkami, których dotyczy niniejszy wniosek.

3\. Za zastosowaniem Metody Odliczenia przemawia również szereg argumentów związanych z konstrukcją oraz cechami tej metody.

Po pierwsze jest to metoda oparta na danych (kryteriach) zaproponowanych przez ustawodawcę. Zauważyć należy , że w art. 86 ust. 2c pkt 2 i 4 uptu ustawodawca wskazał, iż danymi, w oparciu o które podatnicy mogą obliczać sposób określenia proporcji są dane „czasowe” (pkt 2) oraz dane „powierzchniowe” (pkt 4).

Analiza przepisów art. 86 uptu jednoznacznie wskazuje również, że brak jest przeszkód do łączenia dwóch różnych grup danych w celu skonstruowania sposobu określenia proporcji, w szczególności jeśli zapewni to możliwie najbardziej adekwatne odliczenie podatku naliczonego.

Po drugie, zaproponowana przez A. Metoda Odliczenia opiera się na jednoznacznych i jasnych danych (kryteriach), których ustalenie będzie stosunkowo proste:

a. ilość powierzchni Hali, która ma być udostępniana do czynności opodatkowanych VAT.

b. ilość (czas) udostępniania Hali do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Powyższe jest kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych. Opracowana Metoda Odliczenia pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży (wykorzystania Hali), a więc proporcji między wykorzystaniem komercyjnym (na cele opodatkowane VAT) a niekomercyjnym (na cele niepodlegające VAT).

4\. Konsekwencją przyjęcia sposobu określenia proporcji obliczanego zgodnie z Rozporządzeniem mogłoby być znaczne zróżnicowanie zakresu prawa do odliczenia w odniesieniu do tych samych wydatków, wykorzystywanych w takim samym stopniu do tej samej działalności gospodarczej i innej działalności, w zależności od wyboru formy organizacyjnej prowadzenia działalności przez Powiat.

Tymczasem o zakresie prawa do odliczenia powinien decydować rzeczywisty związek wydatków z działalnością gospodarczą, a nie inne okoliczności, w tym forma organizacyjna prowadzenia działalności.

Należy podkreślić, że bez względu na formę organizacyjna prowadzenia danej działalności, zakres odliczenia VAT powinien być identyczny. Innymi słowy, bez względu na formę organizacyjno-prawną, w ramach której Powiat wykorzystuje (wykorzystywać będzie) Halę, zakres odliczenia w odniesieniu do wydatków jej dotyczących, powinien być identyczny albo co najmniej zbliżony (przy założeniu, iż nie zmienia się sposób korzystania z Hali).

Należy natomiast hipotetycznie zauważyć, że stosując sposób określenia proporcji oparty na Rozporządzeniu, w przypadku „przeniesienia” („przerzucenia”) przez Powiat Hali do innej jednostki organizacyjnej (np. zakładu budżetowego) i jej późniejszego wykorzystywania przez przedmiotową jednostkę, zakres odliczenia byłby zupełnie inny. W takiej bowiem sytuacji odliczeń należałoby dokonywać na podstawie sposobu określenia proporcji wyliczonego dla tej jednostki organizacyjnej (wyliczanego wg § 3 ust. 4 Rozporządzenia w przypadku zakładu budżetowego). Takie wyliczenie dałoby zupełnie inaczej określony zakres odliczenia (inną wartość procentową sposobu określenia proporcji) przy identycznym sposobie korzystania z Hali.

Przyjęcie prawidłowości (reprezentatywności) metody z § 3 ust. 3 Rozporządzenia oznaczałoby zatem, że o zakresie odliczenia decyduje forma prawna (forma organizacyjna prowadzenia działalności), a nie rzeczywisty stopień związania podatku naliczonego z działalnością gospodarczą.

Uzasadnione jest zatem zastosowanie takiego sposobu określenia proporcji, który niezależnie od formy organizacyjnej prowadzenia działalności, umożliwi dokonanie odliczenia przynajmniej w zbliżonym zakresie. Takim z kolei sposobem jest Metoda Odliczania, oparta na obliczeniu procentowego zakresu odliczenia w oparciu o powierzchnię i czas wykorzystania Hali do działalności opodatkowanej VAT.

Ten sposób w najdokładniejszym stopniu przedstawiać bowiem będzie zakres związania podatku naliczonego dotyczącego Hali z działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT, co będzie wypełnieniem reguł określonych w art. 86 ust. 2a i 2b uptu.

O odliczeniu nie mogą bowiem decydować inne czynniki niż faktyczny związek wydatku z działalnością gospodarczą.

Na powyższy aspekt zwraca również uwagę NSA w przytoczonym już wcześniej wyroku z dnia 26 czerwca 2018 r. w sprawie o sygn. I FSK 219/18.

5\. Reguła odliczenia określona w § 3 ust. 3 Rozporządzenia nie uwzględnia zróżnicowanego charakteru działań podejmowanych przez Powiat (poprzez jednostkę budżetową jaką jest A.).

Reguła to dotyczy bowiem tych przypadków, gdy obok podstawowej działalności publicznej (innej niż gospodarcza) pojawia się w niewielkim zakresie działalność gospodarcza. Tymczasem w analizowanym przypadku - dotyczącym Hali i działalności prowadzonej przez A. - taka sytuacja nie występuje (działalność gospodarcza opodatkowana stanowi istotną działalność związaną z Halą i jednocześnie stanowi znaczącą część działalności A. w ogóle).

Dlatego też sposób określenia proporcji w zakresie, w jakim opiera się na kryterium obrotowym (budżetowym) całej jednostki budżetowej nie będzie odzwierciedlać faktycznego zakresu wykorzystania Hali do działalności opodatkowanej VAT. Uzasadnia to zastosowanie innego sposobu odliczenia tj. Metody Odliczenia zaproponowanej przez Powiat (A.).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest **nieprawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931) – zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
--------------------------------------

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych przepisów prawa wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Dodatkowo ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wobec tego z cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Zatem mają Państwo obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu.

Wyrażoną w cytowanym art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy,

minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie wskazanej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999).

Na podstawie § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

Rozporządzenie:

a) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”;

b) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 2 pkt 8 ww. rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to: urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, jednostkę budżetową, zakład budżetowy.

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W ww. rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

W myśl z § 3 ust. 3 rozporządzenia:

Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100/D

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez zakład budżetowy, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D – dochody wykonane jednostki budżetowej.

Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie - rozumie się przez to podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

a) dokonywanych przez podatników:

\- odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,

\- odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,

\- eksportu towarów,

\- wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem, gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

W myśl § 2 pkt 10 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych jednostki budżetowej - rozumie się przez to dochody obejmujące dochody publiczne w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, z wyjątkiem dochodów, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b–d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, zrealizowane lub otrzymane przez tę jednostkę, wynikające ze sprawozdania z wykonania:

a) planu finansowego jednostki budżetowej oraz

b) planu dochodów i wydatków zgromadzonych na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jeżeli dana jednostka budżetowa prowadzi taki rachunek

\- powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na zasilenie tej jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem środków przeznaczonych na wypłatę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych.

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:

1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;

2) transakcji dotyczących:

a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,

b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Wyłączenie powyższych transakcji z przychodów wykonanych zakładu budżetowego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.

Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Powołany przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według ust. 2 powołanego artykułu:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Z informacji przez Państwa przedstawionych wynika, że jedną z Państwa jednostek organizacyjnych jest (\`(...)\`) Hala Sportowa (A.).

A. posiada w trwałym zarządzie jeden obiekt tj. budynek hali sportowej (Hala). Na obiekt (budynek) Hali składają się:

1) boisko główne o wymiarach 1056 m2 wraz z trybunami na 293 miejsc siedzących i 200 miejsc stojących,

2) szatnie i sanitariaty (toalety, prysznice),

3) dwie tzw. salki o powierzchni 91 m2 i 93 m2 (wykorzystywane głównie na cele sportowo-rekreacyjne),

4) ciągi komunikacyjne (korytarze, przedsionek, wejście do budynku itp.).

A. przy wykorzystaniu Hali prowadzi działalność niepodlegającą opodatkowaniu VAT oraz działalność opodatkowaną VAT (Hala jest wykorzystywana przez A. do wykonywania działalności niepodlegającej VAT oraz wykonywania czynności opodatkowanych VAT wg poszczególnych stawek VAT).

Hala nie jest wykorzystywana przez A. do prowadzenia (wykonywania) działalności zwolnionej przedmiotowo z VAT.

Wykonywanie przez A. - przy wykorzystaniu Hali - działalności opodatkowanej VAT (czynności opodatkowanych VAT) obejmuje głównie:

1) odpłatne udostępnianie Hali podmiotom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych w celach sportowych i rekreacyjnych - dotyczy to zarówno boiska głównego wraz z trybuną i zapleczem (szatnie i sanitariaty), jak również salek (udostępnianie klubom sportowym, osobom fizycznym, grupom zorganizowanym, firmom prywatnym itp.),

2) odpłatne udostępnianie Hali jednostce organizacyjnej Gminy (…) na podstawie umowy cywilnoprawnej - dotyczy to zarówno boiska głównego wraz z trybuną i zapleczem (szatnie i sanitariaty), jak również salek,

3) odpłatne udostępnianie części powierzchni Hali na podstawie umowy cywilnoprawnej z przeznaczeniem na prowadzenie punktu gastronomicznego (dochody z tytułu czynszu oraz obciążenia kosztami mediów),

4) odpłatne udostępnianie części Hali na podstawie umowy cywilnoprawnej z przeznaczeniem na agencję ubezpieczeniową (dochody z tytułu czynszu oraz obciążenia kosztami mediów).

5) odpłatne udostępnianie powierzchni Hali jako powierzchni reklamowej (również na podstawie umów cywilnoprawnych) - dotyczy to głównie ścian wewnątrz budynku Hali w celu wywieszenia reklam (np. w postaci banerów reklamowych).

Wszystkie wyżej wymienione dochody opodatkowane VAT uzyskiwane przez A. są dochodami związanymi z Halą. Dotychczas, ewentualnym jedynym innym stałym dochodem opodatkowanym VAT, który nie jest związany z Halą, był (jest) dochód z tytułu opłat wpisowych (startowych) ponoszonych przez osoby fizyczne w związku z uczestnictwem w biegach (zawodach sportowych).

A. wykorzystuje również Halę do działalności (czynności) niepodlegającej opodatkowaniu VAT. Taki sposób wykorzystania Hali polega głównie na:

1) udostępnianiu Hali innym jednostkom organizacyjnym Powiatu w celu realizacji zadań Powiatu w zakresie kultury fizycznej, sportu i działań rekreacyjnych dotyczy to zarówno boiska głównego wraz z trybuną i zapleczem (szatnie i sanitariaty), jak również salek,

2) wykorzystywaniu Hali na potrzeby organizowanych przez A. zajęć sportowych i sportowo-rekreacyjnych, zawodów, imprez sportowych, turystycznych, rekreacyjnych, w tym międzyszkolnych zawodów sportowych (zwłaszcza zgodnie z uchwalonym przez Zarząd Powiatu (\`(...)\`)ego kalendarzem imprez sportowych organizowanych przez Powiat, w tym imprez sportowych o charakterze szkolnym i międzyszkolnym).

Z uwagi na przedstawiony powyżej sposób wykorzystania Hali - a więc zarówno do działalności opodatkowanej VAT, jak i niepodlegającej opodatkowaniu VAT rozliczanie podatku naliczonego związanego z ponoszonymi przez A. wydatkami dotyczącymi Hali (zwłaszcza jej utrzymania i wyposażenia) powinno następować z uwzględnieniem art. 86 ust. 2a uptu.

W związku z powyższym A. rozważa stosowanie - jako sposobu określenia proporcji w rozumieniu art. 86 ust. 2a uptu w odniesieniu do działalności związanej z Halą i wydatków z nią związanych - metody odliczenia podatku naliczonego (Metoda Odliczenia) wyliczanej w oparciu o dane obejmujące czas udostępniania Hali na potrzeby działalności opodatkowanej VAT oraz niepodlegającej opodatkowaniu VAT, z jednoczesnym uwzględnieniem powierzchni Hali wykorzystywanej na cele działalności opodatkowanej VAT oraz niepodlegającej opodatkowaniu VAT.

Metoda Odliczenia opierałaby się zatem na danych „czasowych” i „powierzchniowych” - czasowym i powierzchniowym związaniu (związku) Hali z działalnością opodatkowaną VAT oraz niepodlegającą VAT.

W zakresie kryterium czasu i powierzchni (danych czasowych i powierzchniowych) które byłyby brane pod uwagę przy wyliczaniu procentowej wartości Metody Odliczenia - następowałoby uwzględnienie:

1) czasu udostępniania Hali na cele sportowe, rekreacyjne i widowiskowe z rozróżnieniem na czas związany z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT oraz czas związany z wykonywaniem czynności niepodlegających VAT, oraz

2) ilości powierzchni bezpośrednio służącej celom sportowym, rekreacyjnym i widowiskowym, czyli powierzchni boiska głównego oraz dwóch salek (pozostała powierzchnia, a więc zwłaszcza ciągi komunikacyjne i zaplecze są związane i służą podstawowym celom sportowym, rekreacyjnym, widowiskowym i sposób ich wykorzystania jest pochodną wykorzystania części stricte „sportowej”) - z uwzględnieniem udostępniania na cele związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT oraz związane z wykonywaniem czynności niepodlegających VAT.

W praktyce zasady wyliczenia Metody Odliczenia - ustalenia procentowej wartości tej Metody Odliczenia - byłyby następujące:

1) określany (uwzględniany) byłby czas udostępniania Hali na cele sportowe, rekreacyjne i widowiskowe - stanowiący działalność niepodlegającą VAT,

2) określany (uwzględniany) byłby czas udostępniania Hali na cele sportowe, rekreacyjne i widowiskowe - stanowiący działalność opodatkowaną VAT,

3) zebranie danych, o których mowa powyżej w pkt 1 i 2, umożliwi określenie ogólnego czasu udostępniania Hali na cele związane z działalnością niepodlegającą VAT oraz działalnością opodatkowaną VAT (łączny czas udostępniania Hali), a także stosunku wykorzystania na cele działalności opodatkowanej VAT do wykorzystania całkowitego (łącznego),

4) w przypadku jednoczesnego (w tym samym czasie) udostępniania Hali na cele działalności niepodlegającej VAT oraz na cele działalności opodatkowanej VAT, uwzględniany byłby powierzchniowy zakres udostępniania Hali na dany rodzaj działalności (w celu dokonania odpowiedniego przeliczenia).

Określanie czasu udostępniania Hali na cele działalności niepodlegającej VAT oraz na cele działalności opodatkowanej następowałoby z dokładnością do pół godziny (1/2 h). W tym sensie każde rozpoczęte kolejne pół godziny oznaczałoby 0,5 h udostępniania Hali na dany rodzaj działalności.

Natomiast uwzględnienie powierzchniowego zakresu udostępnienia Hali na dany rodzaj działalności - w przypadku jednoczesnego udostępniania Hali na cele działalności niepodlegającej VAT oraz na cele działalności opodatkowanej VAT - następowałoby poprzez ustalenie (określenie) jaka część powierzchni Hali służąca celom sportowym, rekreacyjnym i widowiskowym (czyli powierzchnia boiska głównego oraz dwóch salek) jest wykorzystywana na cele działalności niepodlegającej VAT, a jaka na cele działalności opodatkowanej VAT.

Ostateczne wyliczenie Metody Odliczenia następowałoby jako stosunek wartości czasu udostępnienia Hali na cele sportowej, rekreacyjnej i widowiskowej działalności opodatkowanej VAT do łącznego czasu udostępnienia Hali na cele sportowe, rekreacyjne i widowiskowe, z ewentualnym uwzględnieniem danych powierzchniowych.

Państwa wątpliwości dotyczą możliwości zastosowania przez A. prewspółczynnika w oparciu o Metodę Odliczenia tj. klucz czasowo-powierzchniowy w celu dokonania odliczenia części podatku naliczonego związanego z wydatkami dotyczącymi Hali oraz wydatkami bieżącymi dotyczącymi prowadzonej działalności A.

Analiza przedmiotowej sprawy wskazuje, że poprzez A. ponoszą Państwo wydatki dotyczące Hali oraz wydatki bieżące dotyczące prowadzonej działalności A., które są wykorzystywane zarówno do wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT (czynności opodatkowane) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT). Przy czym z okoliczności sprawy wynika, że A. w ramach działalności gospodarczej wykorzystuje budynek Hali wyłącznie do czynności opodatkowanych, natomiast Hala nie jest wykorzystywana do prowadzenia (wykonywania) działalności zwolnionej od podatku.

Wobec tego, skoro nabyte towary i usługi związane z wydatkami dotyczącymi Hali oraz wydatkami bieżącymi dotyczącymi prowadzonej działalności A. mają związek z wykonywaniem przez Państwa za pośrednictwem swojej jednostki budżetowej (A.) czynności opodatkowanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy oraz działalności innej niż gospodarcza (działalność poza VAT), a jednostka ta nie ma możliwości przypisania tych wydatków wyłącznie do działalności gospodarczej przez nią realizowanej, to jednostka organizacyjna jest zobligowana do stosowania przepisów o sposobie określania proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

W odniesieniu do powyższego należy stwierdzić, że jak wynika z wyżej cytowanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

‒ zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz

‒ obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że są Państwo zobowiązani do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowane przez Państwa metody, czy też sposoby, na podstawie których dokonają Państwo wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na Państwu.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18 wskazał, że:

Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest, że wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu ustawodawca określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on czynić zadość, nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one następujące: obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane, obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadających odpowiednio na działalność gospodarczą oraz inne cele niż działalność gospodarcza (art. 86 ust. 2b pkt 1 i 2 ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca „podpowiedział” jedynie dane, które można wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art. 86 ust. 2c ustawy o VAT).

Zatem będą Państwo zobowiązani do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości w odniesieniu do towarów i usług, wykorzystywanych do celów mieszanych.

W cyt. rozporządzeniu dla jednostki budżetowej przyjęto zasadę, że dla celów zastosowania sposobu obliczenia proporcji – całkowity „obrót” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT odpowiada wysokości dochodów wykonanych (z uwzględnieniem wyłączeń wskazanych w cytowanym powyżej § 2 pkt 10 oraz § 3 ust. 5 rozporządzenia).

W tak zdefiniowanych dochodach wykonanych mieścić się będą zarówno dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, jak i działalności niemającej charakteru gospodarczego. Kwota, która pozostanie po odjęciu dochodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, odpowiada zatem niejako „cenie” lub „obrotowi” z tytułu świadczonych przez jednostkę budżetową zadań mieszczących się poza systemem VAT.

Zatem, w wyżej cytowanym rozporządzeniu w sprawie proporcji, Minister Finansów korzystając z delegacji ustawowej, wskazał m.in. jednostce samorządu terytorialnego najbardziej odpowiadającą specyfice metodę określania proporcji, uwzględniając charakter prowadzonej działalności gospodarczej oraz działalności innej niż gospodarcza takiej jednostki.

Ponadto, ustawodawca na mocy art. 86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom, w tym jednostkom samorządu terytorialnego możliwość zastosowania innego sposobu określenia proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy, jednak tylko w sytuacji gdy wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny.

Zatem mogą Państwo zastosować inną metodę tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana przez Państwa metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.

Jak wskazano we wniosku, w celu odliczenia podatku VAT w zakresie wydatków dotyczących Hali oraz wydatków bieżących dotyczących prowadzonej działalności A. zamierzają Państwo zastosować sposób obliczony w oparciu o przedstawioną Metodę Odliczenia tj., klucz czasowo-powierzchniowy, gdyż Państwa zdaniem Metoda Odliczenia opiera się na jednoznacznych i jasnych danych (kryteriach), a więc:

a. ilość powierzchni Hali, która ma być udostępniana do czynności opodatkowanych VAT,

b. ilość (czas) udostępniania Hali do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W Państwa opinii jest to kluczowe z puntu widzenia warunków ustawowych, gdyż Metoda Odliczenia pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży w zakresie prowadzonej działalności (wykorzystania Hali), a więc proporcji między wykorzystaniem komercyjnym (na cele opodatkowane VAT) a niekomercyjnym (na cele niepodlegające VAT). W odniesieniu do Metody Odliczenia „dane powierzchniowe” oraz „dane czasowe” pozwalają w obiektywny sposób określić zakresy poszczególnych działalności wykonywanych przez A. i w konsekwencji zakres odliczenia wyznaczony w oparciu o Metodę Odliczenia.

Ponadto, Państwa zdaniem, na reprezentatywność Metody Odliczenia wpływa również okoliczność, że bazuje ona na danych dotyczących rzeczywistego (faktycznego) wykorzystania Hali do działalności gospodarczej, gdy tymczasem metoda oparta na rozporządzeniu całkowicie abstrahuje od rzeczywistego (faktycznego) wykorzystania Hali do działalności gospodarczej. Przyjęcie zakresu odliczenia wg metody § 3 ust. 3 rozporządzenia oznaczałoby, że w zasadzie bez znaczenia pozostaje okoliczność jaka w rzeczywistości ilość powierzchni Hali jest związana z działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT (odpłatne udostępnienie). Przyjęcie zakresu odliczenia wg metody § 3 ust. 3 rozporządzenia oznaczałoby również, że bez znaczenia pozostaje także okoliczność przez jaki czas Hala jest związana z działalnością gospodarczą opodatkowaną VAT (odpłatne udostępnienie). Tymczasem to właśnie te okoliczności powinny decydować o zakresie odliczenia, co jest kolejną przesłanką przemawiającą za reprezentatywnością Metody Odliczenia.

Odnosząc się do przedstawionego przez Państwa stanowiska, w pierwszej kolejności należy podkreślić, że sposób określenia proporcji wprowadzony przepisami art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, nie przewiduje możliwości odrębnego liczenia współczynnika proporcji w odniesieniu do różnych zakupów jednostki samorządu terytorialnego czy jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego.

Postępowanie takie mogłoby doprowadzić do sytuacji, w której w ramach jednostki samorządu terytorialnego – oprócz proporcji określonej dla poszczególnych jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – funkcjonowałyby również (dla tych samych jednostek organizacyjnych) inne sposoby określenia proporcji.

Mnogość sposobów określenia proporcji, wykreowanych w sposób przedstawiony powyżej spowodowałaby, że odliczenie podatku naliczonego przez Gminę byłoby nieczytelne.

Taka sytuacja jest niedopuszczalna w świetle regulacji zawartych w rozporządzeniu. W rozporządzeniu tym ustawodawca jednoznacznie wskazał, że dla ustalenia sposobu określenia proporcji najbardziej odpowiadającej specyfice wykonywanej przez jednostkę samorządu terytorialnego działalności i dokonywanych przez nią nabyć – sposób ten ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Zatem przepisy ustawy oraz rozporządzenia w sprawie sposobu określania proporcji nie przewidują odrębnego rozliczania podatku naliczonego w odniesieniu do poszczególnych działalności prowadzonych przez Gminę lub jednostki organizacyjne danej jednostki samorządu terytorialnego.

Jednakże, jak już wskazano, proporcja ta ustalana jest odrębnie dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego (urzędu gminy/miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego), odrębnie dla jednostki budżetowej oraz odrębnie dla samorządowego zakładu budżetowego.

Zatem, przedstawiony przez Państwa sposób określenia proporcji wg Metody Odliczenia nie może zostać uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć, poprzez Państwa jednostkę organizacyjną – A., bowiem założenia przyjęte przez Państwa przy obliczaniu wysokości prewspółczynnika budzą wątpliwości.

W okolicznościach sprawy przedstawionych we wniosku, Państwa argumenty, nie są wystarczające do uznania przedstawionego sposobu określenia proporcji za bardziej reprezentatywny niż ten wskazany w rozporządzeniu w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników. Należy mieć na uwadze charakter działalności publicznej prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego, a także sposób finansowania tego rodzaju działalności. Zgodnie z przepisami rozporządzenia, działalność jednostki samorządu terytorialnego finansowana jest z dochodów publicznych, środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych w rozumieniu ustawy o finansach publicznych. W dużej części działalność jednostki samorządu terytorialnego dotyczy sfery pozostającej poza systemem podatku od towarów i usług (czynności, przy realizacji których jednostka działa w charakterze władczym).

Przyjęta przez Państwa metoda wyliczona na podstawie rozliczenia powierzchniowo-czasowego nie uwzględnia wszystkich elementów prowadzonej przez Państwa działalności. Metoda wskazana przez Państwa oddaje jedynie czas i powierzchnię wykorzystania Hali w ramach działalności gospodarczej, a nie specyfikę prowadzonej działalności, o której mowa w art. 86 ust. 2b ustawy, a tym samym nie zapewnia obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

Proponowana przez Państwa metoda wyliczenia prewskaźnika w sposób wyraźny rozdziela godziny w jakich Hala będzie wykorzystywana w ramach działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT oraz do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, ale nie oznacza, że będzie pozwalała ona na obiektywne ustalenie intensywności wykorzystania danego obiektu na potrzeby działalności gospodarczej i na inne cele niezwiązane z działalnością gospodarczą.

Bowiem Hala po zamknięciu również generuje koszty bieżące, które w opisanej sytuacji nie będą uwzględniane, a które wpływają na wysokość prewspółczynnika obniżając go. Zatem, trudno w takiej sytuacji np. określić, do jakich czynności (w jaki sposób) należy przyporządkować koszty, które niewątpliwie będą ponoszone (i od których jest odliczany VAT) w czasie, w którym obiekt będzie zamknięty. Zatem należy wskazać, że metoda zaproponowana przez Państwa nie uwzględnia faktu, iż koszty utrzymania Hali będą generowane również w nocy i w dni kiedy obiekt będzie zamknięty (np. energia elektryczna, ogrzewanie, itp.), co powoduje, iż wskazaną metodą nie da się precyzyjnie obliczyć kosztów związanych ze stopniem wykorzystywania obiektu do działalności gospodarczej.

Nie można więc uznać za prawidłowe twierdzenia, że w godzinach zamknięcia Hala jest wykorzystywana do czynności opodatkowanych oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu w takiej samej proporcji, jak w pozostałym okresie (czasie), a więc w tym, w którym działalność jest standardowo prowadzona.

Dodatkowo wielkość niektórych kosztów (zużycie wody, prądu, mydła itp.) uzależniona jest od ilości osób korzystających z obiektu. Okoliczność ta rzutuje na ich wielkość. Większa ilość osób będzie generowała większe zużycie wody, środków czystości itp.

Ponadto, wskazana przez Państwa metodologia nie uwzględnia w ramach zebranych „danych czasowych” istnienia powierzchni części Hali udostępnianych z przeznaczeniem na prowadzenie punktu gastronomicznego i agencji ubezpieczeniowej oraz jako powierzchni reklamowej, które są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej a są zapewne udostępniane w innych wymiarach czasu niż wymiar godzinowy przedstawiony we wniosku.

Proponują również Państwo zastosowanie wskazanej we wniosku metody odliczenia zarówno w odniesieniu do zakupów związanych z Halą, jak i do wydatków bieżących dotyczących prowadzonej działalności. Jednakże metoda odliczenia podatku ustalona wyłącznie na podstawie danych dotyczących wykorzystywania konkretnego obiektu (w tym przypadku Hali) nie może stanowić podstawy dla odliczenia podatku naliczonego od wydatków bieżących całej jednostki budżetowej. Jak Państwo wskazali, jednostka budżetowa może osiągać przychody również z innych źródeł niż prowadzenie Hali. Wskazanie, że ma to miejsce sporadycznie nie ma znaczenia i powinno znaleźć odzwierciedlenie w przyjętej przez Państwa metodzie ustalania prewspółczynnika, wg którego będą Państwo dokonywać odliczenia podatku naliczonego.

Jak zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 14 listopada 2018 r. sygn. akt I SA/Sz 516/18 „w orzecznictwie prezentowany jest pogląd, iż przepisy ww. rozporządzenia w odniesieniu do wskazanych w nim grup podatników „stanowią lex specialis w stosunku do przepisów ustawy i z tego względu winny stanowić zasadę przy ustalaniu współczynnika odliczeń podatku VAT”, należy zatem uznać, że „odstąpienie od przewidzianego tam sposobu ustalania współczynnika odliczenia musi mieć charakter wyjątkowy, spowodowany szczególnymi i atypowymi okolicznościami” – vide: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, sygn. akt III SA/Gl 87/18 z 25 kwietnia 2018 r. Podzielając ten pogląd należy więc uznać, że argumentacja skarżącej Gminy nie zawiera obiektywnych, przekonujących powodów, dla których przedstawiona przez nią metoda najbardziej odpowiada specyfice jej działalności.”

Zatem, przedstawiona metoda nie jest w pełni obiektywna i nie jest w stanie precyzyjnie odzwierciedlić stopnia wykorzystania zakupów związanych z Halą oraz wydatków bieżących dotyczących prowadzonej działalności A.

Tym samym, nie wykazali Państwo, iż przedstawiona przez Państwa metoda stanowi bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji, niż wskazany w rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Podsumowując, nie wskazali Państwo argumentów przemawiających za tym, że przedstawiona przez Państwa metoda czasowo-powierzchniowa w odniesieniu do wydatków poniesionych na Halę i wydatków bieżących dotyczących prowadzonej działalności A. jest bardziej adekwatna i bardziej odpowiada specyfice Państwa działalności.

Sam fakt, że prewspółczynnik obliczony dla Państwa w sposób przewidziany w rozporządzeniu różni się od prewspółczynników zaproponowanych przez Państwa, nie oznacza, że Państwa sposób zapewnia neutralność tego podatku, ani nie wskazuje, że zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne.

Podsumowując, w związku z ponoszeniem przez Państwa wydatków związanych z Halą oraz wydatków bieżących dotyczących prowadzonej działalności A., nieprawidłowym będzie dokonanie odliczenia podatku naliczonego za pomocą Metody Odliczenia tj., klucza czasowo-powierzchniowego.

W konsekwencji w celu odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z Halą oraz wydatków bieżących dotyczących prowadzonej działalności A., będą Państwo zobowiązani stosować sposób określenia proporcji, określony w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1 i 2 jest **nieprawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).