Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-1-2.4510.1077.2016.2.JW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-21
Teza: możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wynikających z zawartej z Gminą ugody pozasądowej, następnie zatwierdzonej przez sąd rejonowy, dokumentów uprawniających do tego zaliczenia, momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: koszt-koszty bezpośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; moment; ugody
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2016 r. (data wpływu 20 grudnia 2016 r.) uzupełnionym 17 lutego 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wynikających z zawartej z Gminą ugody pozasądowej, następnie zatwierdzonej przez sąd rejonowy – **jest prawidłowe**,
*   dokumentów uprawniających do tego zaliczenia - **jest nieprawidłowe**,
*   momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów –**jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 grudnia 2016 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wynikających z zawartej z Gminą ugody pozasądowej, następnie zatwierdzonej przez sąd rejonowy,
*   dokumentów uprawniających do tego zaliczenia,
*   momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 1 lutego 2016 r. Znak: 2461-IBPB-1-2.4510.1077.2016.1.JW wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 17 lutego 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”), jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym i podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Głównym przedmiotem działalności jest świadczenie usług budowlanych.

Wnioskodawca zawarł ze Spółką z o.o. T (dalej: „Liderem Konsorcjum”) oraz Spółką H umowę konsorcjum w celu ubiegania się o zamówienie publiczne realizacji zadania inwestycyjnego X.

Spółki, tworzące konsorcjum zawarły z Gminą (dalej: „Gmina”) umowę dotyczącą zaprojektowania i realizacji zadania inwestycyjnego X. Przy podpisaniu umowy Spółki wchodzące w skład konsorcjum były reprezentowane przez Lidera Konsorcjum.

Po zawarciu umowy z Gminą, zakończeniu przeciągającej się procedury zatwierdzenia koncepcji projektowej i uzyskaniu pozwolenia na budowę (prace te zgodnie z umową konsorcjum były realizowane przez Lidera Konsorcjum i przez niego fakturowane), okazało się, że pozostali członkowie konsorcjum nie są w stanie realizować kontraktu na wybudowanie inwestycji X w sposób założony w podpisanej umowie. Kierując się nadrzędnym celem, jakim było niedopuszczenie do powstania zwłoki w wykonaniu zobowiązania i możliwie szybkie ukończenie inwestycji, Wnioskodawca przystąpił do realizacji wszystkich pozostałych prac składających się na realizację inwestycji. Znalazło to wyraz w odrębnym porozumieniu zawartym pomiędzy Wnioskodawcą a Gminą, które w ramach Kontraktu pozwalało Spółce na realizację inwestycji z pominięciem pozostałych członków Konsorcjum. Od momentu przejęcia odpowiedzialności za realizację kontraktu, faktury na Gminę wystawiał Wnioskodawca.

Wynagrodzenie za usługi zostało określone ryczałtowo za całość robót określonych kontraktem, tzn. na określoną kwotę, bez możliwości jej zmiany, chociażby w trakcie wykonywania prac okazało się, że rozmiar i koszty prac nie zostały przez Wnioskodawcę prawidłowo przewidziane. W trakcie postępu prac, zgodnie z kontraktem, wystawiane były tzw. Przejściowe Świadectwa Płatności. Były one sporządzane na koniec każdego miesiąca specyfikujące wartość wykonanych robót w danym miesiącu oraz narastająco w rozbiciu na poszczególne branże zgodne z załącznikiem do umowy.

Na podstawie zatwierdzonego Przejściowego Świadectwa Płatności była wystawiana faktura, a zapłata następowała po dołączeniu oświadczeń podwykonawców o dokonaniu zapłaty. Należy podkreślić, że Przejściowych Świadectw Płatności nie należy utożsamiać z protokołami zdawczo-odbiorczymi występującymi często w branży budowlanej.

Kontrakt był realizowany w latach 2011 i 2012 oraz w początkowym okresie 2013 r. Pomimo niezwłocznego przystąpienia do samodzielnej realizacji kontraktu okazało się, że zakończenie budowy inwestycji X w terminie nie jest możliwe z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy. Było to m.in. związane z rozszerzeniem przez Gminę zakresu robót objętych kontraktem (wybudowanie dodatkowo m.in.: kręgielni, boiska do siatkówki, pomieszczeń dla sędziów, dróg i chodników) oraz modyfikacjami założeń projektu.

Na początku stycznia 2013 r. Gmina odstąpiła od kontraktu, uniemożliwiając Wnioskodawcy dokończenie budowy. Do dnia dzisiejszego kontrakt nie został zrealizowany, ponieważ nie można było kontynuować prac bez dostępu do placu budowy, wbrew woli zamawiającego. Plac budowy, z niedokończoną inwestycją został przekazany Gminie w maju 2013 roku, z tym że sporządzony w lutym 2013 r. protokół przekazania placu budowy nie został ostatecznie przyjęty przez Gminę (nie został podpisany do dnia dzisiejszego). Istnieją jednak protokoły z posiedzeń Komisji Inwentaryzacyjnej sporządzone w lutym 2013 r. i podpisane przez wszystkie strony. Część wykonanych robót nigdy formalnie nie została odebrana.

W następstwie rozpatrzenia pozwów stron kontraktu (Gmina złożyło pozew przeciwko Wnioskodawcy, Wnioskodawca następnie złożył pozew wzajemny przeciwko Gminie). Sąd Arbitrażowy przy Krajowej Izbie Gospodarczej w dniu 25 maja 2015 r. wydał wyrok zgodnie z którym:

1.  od Wnioskodawcy na rzecz Gminy zostały zasądzone kwoty w wysokości:
    1.  1.128.366,65 zł z ustawowymi odsetkami od dnia 5 marca 2013 r. do dnia zapłaty, stanowiąca różnicę pomiędzy ustaloną przez Sąd Arbitrażowy przy KIG tytułem kary umownej za odstąpienie kwotą 4.649.411,35 zł, a kwotą 3.521.044,70 zł należną Wnioskodawcy z tytułu faktury na kwotę 749.599,76 zł oraz z tytułu faktury na kwotę 2.771.444,94 zł powstałą wskutek uwzględniania przez Sąd Arbitrażowy zarzutu potrącenia;
    2.  95.869,00 zł tytułem opłat arbitrażowych;
    3.  47.500,00 zł tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego.
2.  od Gminy na rzecz Wnioskodawcy zostały zasądzone kwoty w wysokości:
    1.  2.888.888,88 zł z ustawowymi odsetkami od dnia 15 maja 2013 r. do dnia zapłaty,
    2.  18.231.487, 17 zł z ustawowymi odsetkami od dnia 26 sierpień 2013 r. do dnia zapłaty,
    3.  200.383,00 zł tytułem opłat arbitrażowych,
    4.  90.000,00 zł tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego,
    5.  20.550,00 zł tytułem zwrotu części opłaty poniesionej na koszty opinii biegłego.

W dniu 15 czerwca 2015 r. Gmina wniosła do Sądu Okręgowego w G skargę o uchylenie ww. wyroku sądu polubownego wraz z wnioskiem o wstrzymanie wykonania zaskarżonego orzeczenia. W dniu 17 czerwca 2015 r. zostało wydane postanowienie wstrzymujące w całości wykonanie przedmiotowego wyroku. Wnioskodawca w dniu 7 lipca 2015 r. złożył odpowiedź na skargę wniesioną przez Gminę oraz złożył zażalenie na postanowienie o wstrzymaniu wykonania orzeczenia Sądu Arbitrażowego.

W międzyczasie zostały podjęte pomiędzy stronami rozmowy dotyczące możliwości pozasądowego uregulowania wzajemnej sytuacji finansowo-prawnej, w celu doprowadzenia do zmniejszenia zasądzonych przez Sąd Arbitrażowy kwot, w tym także z tytułu wynagrodzenia za roboty budowlane oraz zwrotu kosztów, urządzeń i innych kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę na wybudowanie inwestycji X.

Zaznaczyć należy, iż równocześnie ze sporem toczonym przed sądem arbitrażowym strony toczyły spór przed Sądem Okręgowym w L a mianowicie: Gmina wniosła przeciwko Wnioskodawcy pozew do Sądu Okręgowego w L dot. roszczenia regresowego z tytułu zapłaty przez Gminę kwot na rzecz podwykonawców Wnioskodawcy (kwoty te dotyczą faktur za usługi podwykonawców z lat 2012-2013, które zostały odesłane przez Wnioskodawcę i tym samym nie zostały przez Wnioskodawcę zapłacone). Wnioskodawca nie odebrał formalnie robot od podwykonawców. Roboty były jednak przez podwykonawców wykonane, co wynikało m.in. z inwentaryzacji robót.

Zgodnie zatem z ustawą o rachunkowości spółka utworzyła (na podstawie kserokopii faktur) rezerwy w koszty działalności operacyjnej w kwocie netto tych faktur, które otrzymała do dnia sporządzenia i zatwierdzenia sprawozdania finansowego za rok 2012, wyłączając jednocześnie te wartości z kosztów uzyskania przychodów w 2012 r. Faktury te w większości zostały uregulowane przez Gminę, czego skutkiem było ww. powództwo Gminy przeciwko Wnioskodawcy. Wnioskodawca posiada kserokopie tych faktur. Łączna kwota roszczenia regresowego dochodzona przez Gminę od Wnioskodawcy przed Sądem Okręgowym w L wynosiła: 3.940.846,04 zł brutto.

Podkreślić należy również fakt, że w dniu 11 lutego 2016 r. Wnioskodawca uzyskał interpretację indywidualną nr IBPB-1-2/4510-850/15/AK wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, który podzielił stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym w przedmiotowym stanie faktycznym wniosku, nie powstał jeszcze u Wnioskodawcy przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu wynagrodzenia za wykonane roboty oraz zwrotu kosztów urządzeń, materiałów i innych kosztów poniesionych przez Wnioskodawcę na wybudowanie inwestycji X ustalonego przez Sąd Arbitrażowy w kwocie 18.231.487,17 zł brutto w żadnej części. Jak podkreślono w ww. interpretacji, w sytuacji gdy istnienie i wysokość przychodu jest przedmiotem sporu i nie zostało rozstrzygnięte w sposób prawomocny ani przez sąd, ani przez zawartą ugodę, w takim przypadku nie możemy mówić o istnieniu przychodu należnego. Nie istnieje bowiem żaden dokument, który uprawniałby Spółkę do egzekwowania swoich należności (wynikających bądź z wyroku sądowego, bądź z zawartej ugody).

Natomiast w uzyskanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej z dnia 11 lutego 2016 r. nr IBPB-1-2/4510-144/16/AK wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, stwierdzono, iż uprawomocnienie się wyroku Sądu Arbitrażowego lub ostatecznego rozstrzygnięcia Sądu Okręgowego, a w przypadku zawarcia ugody - zawarcie tej ugody (tj. gdy strony w sposób ostateczny ustalą wysokość świadczenia), po stronie Wnioskodawcy skonkretyzuje się przychód należny, a tym samym przychód ten skonkretyzuje co do wysokości. O momencie powstania przychodu należnego rozstrzyga bowiem art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Rozstrzygnięcie sprawy przez Sądy, czy zawarcie ugody jest równoznaczne z potwierdzeniem przez strony, że usługa została wykonana przez Wnioskodawcę w części. Tym samym, w świetle art. 12 ust. 3a updop, moment częściowego wykonania usługi jest jednocześnie momentem powstania przychodu.

W dniu 13 lipca 2016 r. pomiędzy Gminą i Wnioskodawcą została zawarta ugoda pozasądowa (zatwierdzona następnie przez Sąd Rejonowy w S w dniu 14 lipca 2016 r.).

Na mocy przedmiotowej ugody strony ustaliły m.in., że Gmina uznaje należność główną zasądzoną Wnioskodawcy od Gminy (przez Sąd Arbitrażowy przy Krajowej Izbie Gospodarczej w dniu 25 maja 2015 r.) w wysokości 18.231.487,17 zł do kwoty 14.585.189,74 zł. Ponadto Gmina uznaje w całości należność zasądzoną Wnioskodawcy od Gminy w wysokości 2.888.888,88 zł; uznaje w całości należność zasądzoną Wnioskodawcy od Gminy w wysokości 200.383,00 zł; uznaje w całości należność zasądzoną Wnioskodawcy od Gminy w wysokości 90.000 zł; uznaje w całości należność opisaną zasądzoną Wnioskodawcy od Gminy w wysokości 20.550 zł.

Ponadto strony oświadczyły (§ 2 ugody), iż przed Sądem Okręgowym w L toczy się postępowanie z powództwa Gminy przeciwko Wnioskodawcy o zapłatę następujących należności:

1.  92.736,04 zł z odsetkami ustawowym od 29 kwietnia 2013 r. do dnia zapłaty,
2.  344.830,50 zł z odsetkami ustawowymi od 30 lipca 2013 r. do dnia zapłaty,
3.  111.063,00 zł z odsetkami ustawowymi od 26 sierpnia 2013 r. do dnia zapłaty,
4.  67.634,43 zł z odsetkami ustawowymi od 17 października 2013 r. do dnia zapłaty,
5.  20.388,48 zł z odsetkami ustawowymi od 17 października 2013 r. do dnia zapłaty,
6.  10.318,65 zł z odsetkami ustawowymi od 9 grudnia 2013 r. do dnia zapłaty,
7.  9.201,85 zł z odsetkami ustawowymi od 9 grudnia 2013 r. do dnia zapłaty,
8.  6.303,70 zł z odsetkami ustawowymi od 9 grudnia 2013 r. do dnia zapłaty,
9.  667.166,93 zł z odsetkami ustawowymi od 9 grudnia 2013 r. do dnia zapłaty,
10.  3.073,16 zł z odsetkami ustawowymi od 18 lutego 2014 r. do dnia zapłaty,
11.  1.007,58 zł z odsetkami ustawowymi od 18 lutego 2014 r. do dnia zapłaty,
12.  299.210,72 zł z odsetkami ustawowym od 23 września 2014 r. do dnia zapłaty,
13.  2.257.911 zł z odsetkami ustawowymi od dnia doręczenia Spółce pisma w przedmiocie rozszerzenia powództwa do dnia zapłaty.

Mając na uwadze okoliczności sprawy, a zwłaszcza niepewność wyniku i terminu toczących się postępowań sądowych Strony zgodnie postanowiły m.in., że Wnioskodawca uznaje w całości ww. opisaną kwotę dochodzoną przez Gminę od Wnioskodawcy w łącznej wysokości 3.940.846,04 zł, a ww. należność została potrącona z należnością przysługującą Wnioskodawcy względem Gminy. Obie strony zrzekły się przysługujących wobec siebie roszczeń o zapłatę odsetek za opóźnienie od kwoty należności głównych wymienionych w ugodzie. Na roszczenie regresowe podwykonawców Wnioskodawcy, zaspokojone pierwotnie przez Gminę, rozliczone następnie między stronami wskutek potrącenia wzajemnych należności na mocy zawartej ugody (po zawarciu ugody Gmina wystawiła na rzecz Wnioskodawcy noty księgowe), składały się następujące kwoty:

1.  92.736,04 zł - kwota z tytułu zwrotu wynagrodzenia zapłaconego przez Gminę w dniu 29 marca 2013 r podwykonawcy firmie 1, za roboty budowlane wykonane na budowie inwestycji X. Powyższa kwota dotyczy części wynagrodzenia za roboty budowlane, określonego w fakturze.
2.  344.830,50 zł - kwota z tytułu zwrotu wynagrodzenia zapłaconego przez Gminę w dniu 5 lipca 2013 r. podwykonawcy firmie 2, za roboty budowlane wykonane na budowie inwestycji X. Powyższa kwota dotyczy części wynagrodzenia za roboty budowlane, określonego w fakturze.
3.  111.063,00 zł - kwota z tytułu zwrotu wynagrodzenia zapłaconego przez Gminę w dniu 13 sierpnia 2013 r. podwykonawcy firmie 3, za roboty budowlane wykonane na budowie inwestycji X. Powyższa kwota dotyczy części wynagrodzenia za roboty budowlane, określonego w fakturze.
4.  67.634,43 zł - kwota z tytułu zwrotu wynagrodzenia zapłaconego przez Gminę w dniu 18 września 2013 r. podwykonawcy firmie 1, za roboty budowlane wykonane na budowie inwestycji X. Powyższa kwota dotyczy części wynagrodzenia za roboty budowlane, określonego w fakturze.
5.  20.388,48 zł - kwota z tytułu zwrotu wynagrodzenia zapłaconego przez Gminę w dniu 24 września 2013 r. podwykonawcy firmie 4, za roboty budowlane wykonane na budowie inwestycji X. Powyższa kwota dotyczy wynagrodzenia za roboty budowlane, określone w fakturach.
6.  10.318,65 zł - kwota z tytułu zwrotu wynagrodzenia zapłaconego przez Gminę w dniu 4 października 2013 r. podwykonawcy firmie 1 za roboty budowlane za roboty budowlane wykonane na budowie inwestycji X. Powyższa kwota dotyczy części wynagrodzenia za roboty budowlane, określonego w fakturze.
7.  9.201,85 zł - kwota z tytułu zwrotu wynagrodzenia zapłaconego przez Gminę w kwocie 8.610,00 zł wraz z odsetkami w kwocie 591,85 zł w dniu 28 października 2013 r. podwykonawcy firmie 4 za roboty budowlane wykonane na budowie inwestycji X. Powyższa kwota dotyczy części wynagrodzenia za roboty budowlane, określonego w fakturze.
8.  6.303,70 zł - kwota z tytułu zwrotu wynagrodzenia zapłaconego przez Gminę w dniu 14 listopada 2013 r. podwykonawcy firmie 1 za roboty budowlane wykonane na budowie inwestycji X. Powyższa kwota dotyczy zwrotu 70% zabezpieczenia w wysokości 5 % tj. kwota 3.452,94 zł, wynagrodzenia za roboty budowlane określonego w fakturze oraz wynagrodzenia za roboty budowlane na podstawie protokołu z dnia 09.09.2013 r. określonego w fakturze w kwocie 2.850,76 zł, wystawionych przez firmę 1.
9.  667.166,93 zł - kwota z tytułu zwrotu wynagrodzenia zapłaconego przez Gminę w dniach 30 października 2013 r. (kwota 426.172,36 zł) i 18 listopada 2013 r. (kwota 240.994,57 zł) podwykonawcy firmie 5. Powyższa kwota dotyczy wynagrodzenia za roboty budowlane określonego w fakturze z dnia 30 listopada 2012 r., na kwotę 437.099,86 oraz fakturze z dnia 16 października 2013 r., wystawionych firmę 1.
10.  3.073,16 zł kwota wynika z tytułu kosztów związanych z postępowaniem sądowym w sprawie z powództwa podwykonawcy firmy 1 przeciwko Gminie jako inwestorowi o zapłatę wynagrodzenia za roboty budowlane wykonane na budowie inwestycji X. Firma 1 jako podwykonawca w postępowaniu przed Sądem Arbitrażowym przy Izbie Przemysłowo - Handlowej na Region S dochodził od Gminy jako inwestora zobowiązanego solidarnie zapłaty wynagrodzenia za roboty budowlane wykonane na podstawie umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą jako wykonawcą, a firmą 1.
11.  1.007,58 zł - kwota wynika z tytułu zwrotu kosztów związanych z postępowaniem sądowym w sprawie z powództwa podwykonawcy firmy 4 przeciwko Gminie jako inwestorowi o zapłatę wynagrodzenia za roboty budowlane wykonane na budowie inwestycji X. Firma 4 dochodziła od Gminy jako inwestora zobowiązanego solidarnie zapłaty wynagrodzenia za roboty budowlane wykonane na podstawie zlecenia udzielonego przez Wnioskodawcę.
12.  299.210,72 zł - kwota z tytułu zwrotu wynagrodzenia zapłaconego przez Gminę w dniu 29 sierpnia 2014 r. podwykonawcy firmie 5 za roboty budowlane wykonane na budowie inwestycji X.
13.  2.257.911 zł - kwota z tytułu zwrotu wynagrodzenia zapłaconego przez Gminę w dniu 17 grudnia 2014 r. podwykonawcy firmie 6, za roboty budowlane wykonane na budowie inwestycji X w kwocie 2.004.654 zł wynikające z faktury z dnia 31.12.2012 r. oraz faktury korygującej z dnia 25.09.2013 r. oraz zapłaty zatrzymanego przez Wnioskodawcę zabezpieczenia należytego wykonania umowy w kwocie 253.257 zł.

Mając na uwadze powyższe oraz fakt, że Wnioskodawca uzyskał duplikaty poszczególnych faktur, które pierwotnie były odesłane przez Wnioskodawcę i nie zapłacone podwykonawcom, po zawarciu przedmiotowej ugody Wnioskodawca zamierza zaliczyć wartości netto uzyskanych faktur w koszty uzyskania przychodów.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca zawarł następujące informacje:

W następstwie rozpatrzenia pozwów stron kontraktu (Gmina złożyła pozew przeciwko Wnioskodawcy, Wnioskodawca następnie złożył pozew wzajemny przeciwko Gminie), Sąd Arbitrażowy przy Krajowej Izbie Gospodarczej w W 25 maja 2015 r. wydał wyrok w sprawie prowadzonej zgodnie z którym:

1.  od Wnioskodawcy na rzecz Miasta zostały zasądzone kwoty w wysokości:
    1.  1.128.366,65 zł z ustawowymi odsetkami od dnia 05.03.2013 r. do dnia zapłaty, stanowiąca różnicę pomiędzy ustaloną przez Sąd Arbitrażowy przy KIG tytułem kary umownej za odstąpienie kwotą 4.649.41 1,35 zł, a kwotą 3.521.044,70 zł należną Wnioskodawcy z tytułu faktury z dnia 19 grudnia 2012 roku na kwotę 749.599,76 zł oraz z tytułu faktury VAT z dnia 27 grudnia 2012 roku na kwotę 2.771.444,94 zł, powstałą wskutek uwzględniania przez Sąd Arbitrażowy zarzutu potrącenia,
    2.  95.869,00 zł tytułem opłat arbitrażowych,
    3.  47.500,00 zł tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego.
2.  od Miasta na rzecz Wnioskodawcy zostały zasądzone kwoty w wysokości:
    1.  2.888.888,88 zł z ustawowymi odsetkami od dnia 15.05.2013 r. do dnia zapłaty,
    2.  18.231.487,17 zł z ustawowymi odsetkami od dnia 26.08.2013 r. do dnia zapłaty,
    3.  200.383,00 zł tytułem opłat arbitrażowych,
    4.  90.000,00 zł tytułem zwrotu kosztów zastępstwa procesowego,
    5.  20.550,00 zł tytułem zwrotu części opłaty poniesionej na koszty opinii biegłego.

W dniu 15 czerwca 2015 r. Gmina wniosła do Sądu Okręgowego w G skargę o uchylenie ww. wyroku sądu polubownego wraz z wnioskiem o wstrzymanie wykonania zaskarżonego orzeczenia. W dniu 17 czerwca 2015 r. zostało wydane postanowienie wstrzymujące w całości wykonanie przedmiotowego wyroku.

Wnioskodawca w dniu 7 lipca 2015 r. złożył odpowiedź na skargę wniesioną przez Gminę oraz złożył zażalenie na postanowienie o wstrzymaniu wykonania orzeczenia Sądu Arbitrażowego.

Równocześnie ze sporem toczonym przed Sądem Arbitrażowym strony toczyły spór przed Sądem Okręgowym w L, a mianowicie: Gmina wniosła przeciwko Wnioskodawcy pozew do Sądu Okręgowego w L dot. roszczenia regresowego z tytułu zapłaty przez Gminę kwot na rzecz podwykonawców Wnioskodawcy o zapłatę następujących należności:

1.  92.736,04 zł z odsetkami ustawowym od 29.04.2013 r. do dnia zapłaty,
2.  344.830,50 zł z odsetkami ustawowymi od 30.07.2013 r. do dnia zapłaty,
3.  111.063,00 zł z odsetkami ustawowymi od 26.08.2013 r. do dnia zapłaty,
4.  67.634,43 zł z odsetkami ustawowymi od 17.10.2013 r. do dnia zapłaty,
5.  20.388,48 zł z odsetkami ustawowymi od 17.10.2013 r. do dnia zapłaty,
6.  10.318,65 zł z odsetkami ustawowymi od 09.12.20 13 r. do dnia zapłaty,
7.  9.201,85 zł z odsetkami ustawowymi od 09,12.2 013 r. do dnia zapłaty,
8.  6.303,70 zł z odsetkami ustawowymi od 09.12.2013 r. do dnia zapłaty,
9.  667,166,93 zł z odsetkami ustawowymi od 09.12.2013 r. do dnia zapłaty,
10.  3.073,16 zł z odsetkami ustawowymi od 18.02.2014 r. do dnia zapłaty,
11.  1.007,58 zł z odsetkami ustawowymi od 18.02.2014 r. do dnia zapłaty,
12.  299.210,72 zł z odsetkami ustawowym od 23.09.2014 r. do dnia zapłaty,
13.  2.257.911 zł z odsetkami ustawowymi od dnia doręczenia Spółce pisma w przedmiocie rozszerzenia powództwa do dnia zapłaty.

Łączna kwota roszczenia regresowego dochodzona przez Gminę od Wnioskodawcy przed Sądem Okręgowym w L wynosiła 3.890.846,04 zł, a po powiększeniu o połowę kosztów sądowych w kwocie 50.000,00 zł stanowiła sumę 3.940.846,04 zł brutto. Kwoty te dotyczą faktur za usługi podwykonawców z lat 2012 - 2013, które zostały odesłane przez Wnioskodawcę i tym samym nie zostały przez Wnioskodawcę zapłacone. Wnioskodawca nie odebrał formalnie robót od podwykonawców. Roboty były jednak przez podwykonawców wykonane, co wynikało m.in. z inwentaryzacji robót.

Zgodnie zatem z ustawą o rachunkowości spółka utworzyła (na podstawie kserokopii faktur) rezerwy w koszty działalności operacyjnej w kwocie netto tych faktur, które otrzymała do dnia sporządzenia i zatwierdzenia sprawozdania finansowego za rok 2012, wyłączając jednocześnie te wartości z kosztów uzyskania przychodów w 2012 roku. Faktury te w większości zostały uregulowane przez Gminę, czego skutkiem było ww. powództwo Gminy przeciwko Wnioskodawcy. Wnioskodawca posiada kserokopie tych faktur.

Mając na uwadze powyższe oraz fakt, że Wnioskodawca uzyskał duplikaty poszczególnych faktur, które pierwotnie były odesłane przez Wnioskodawcę i niezapłacone podwykonawcom, po zawarciu ugody pozasądowej w dniu 13.07.2016 r. (potwierdzonej ugodą sądową z dnia 14.07.2016 r., zawartą w postępowaniu - postanowienie w tym zakresie jest prawomocne) Wnioskodawca zamierza zaliczyć wartości netto uzyskanych faktur w koszty uzyskania przychodu.

Jak wskazano powyżej, w dniu 13 lipca 2016 r. pomiędzy Gminą i Wnioskodawcą została zawarta ugoda pozasądowa (treść tej ugody została potwierdzona ugodą sądową zawartą przed Sądem Rejonowym w S w dniu 14.07.2016 r. orzeczenie w tym zakresie jest prawomocne).

Na mocy przedmiotowej ugody strony ustaliły m.in., że:

1.  Gmina uznaje należność główną zasądzoną Wnioskodawcy od Gminy (przez Sąd Arbitrażowy przy Krajowej Izbie Gospodarczej w W w dniu 25 maja 2015 r.) w wysokości 18.231.487,17 zł do kwoty 14.585.189,74 zł. Ponadto Gmina uznaje w całości należność zasądzoną Wnioskodawcy od Gminy w wysokości 2.888.888,88 zł; uznaje w całości należność zasądzoną Wnioskodawcy od Gminy w wysokości 200.383,00 zł; uznaje w całości należność zasądzoną Wnioskodawcy od Gminy w wysokości 90.000 zł; uznaje w całości należność opisaną zasądzoną Wnioskodawcy od Gminy w wysokości 20.550,00 zł.
2.  Wnioskodawca uznaje należność główną zasądzoną Gminie (przez Sąd Arbitrażowy przy Krajowej Izbie Gospodarczej w W w dniu 25 maja 2015 r.) od Wnioskodawcy w wysokości 1.128.366,656 zł do kwoty 902.693,32 zł, uznaje w całości należność zasądzoną Gminie od Wnioskodawcy w wysokości 95.869,00zł; uznaje w całości należność zasądzoną Gminie od Wnioskodawcy w wysokości 47.500,00 zł.
3.  Ponadto strony oświadczyły (§ 2 ugody), iż przed Sądem Okręgowym w L, toczy się postępowanie z powództwa Gminy przeciwko Wnioskodawcy o zapłatę następujących należności:
    1.  92.736,04 zł z odsetkami ustawowym od 29.04.2013 r. do dnia zapłaty,
    2.  344.830,50 zł z odsetkami ustawowymi od 30.07.2013 r. do dnia zapłaty,
    3.  111.063,00 zł z odsetkami ustawowymi od 26.08.2013 r. do dnia zapłaty,
    4.  467.634,43 zł z odsetkami ustawowymi od 17.10.2013 r. do dnia zapłaty,
    5.  20.388,48 zł z odsetkami ustawowymi od 17.10.2013 r. do dnia zapłaty,
    6.  10.3 18,65 zł z odsetkami ustawowymi od 09.12.20 13 r. do dnia zapłaty,
    7.  9.201,85 zł z odsetkami ustawowymi od 09.12.2 013 r. do dnia zapłaty,
    8.  6.303,70 zł z odsetkami ustawowymi od 09.12.2013 r. do dnia zapłaty,
    9.  667.166,93 zł z odsetkami ustawowymi od 09.12.2013 r. do dnia zapłaty,
    10.  3.073,16 zł z odsetkami ustawowymi od 18.02.2014 r. do dnia zapłaty,
    11.  1.007,58 zł z odsetkami ustawowymi od 18.02.2014 r. do dnia zapłaty,
    12.  299.210,72 zł z odsetkami ustawowym od 23.09.2014 r. do dnia zapłaty,
    13.  2.257.911 zł z odsetkami ustawowymi od dnia doręczenia Spółce pisma w przedmiocie rozszerzenia powództwa do dnia zapłaty Łączna kwota roszczenia regresowego dochodzona przez Gminę od Wnioskodawcy przed Sądem Okręgowym w L wynosiła 3.890.846,04 zł a po powiększeniu o połowę kosztów sądowych w kwocie 50.000,00 zł stanowią sumę 3.940.846,04 zł brutto.
4.  na mocy ww. ugody Wnioskodawca uznaje w całości należność objętą dochodzeniem przed Sądem Okręgowym w L w kwocie 3.890.846,04 zł plus połowa opłaty sądowej tj. 50.000,00 zł.
5.  Ponadto strony ustaliły iż na mocy ww. ugody:
    1.  Gmina cofa pozew wszczynający postępowanie przed Sądem Okręgowym w L i zrzeka się dochodzonego roszczenia.
    2.  Gmina cofa skargę o uchylenie wyroku sądu arbitrażowego.
    3.  Wnioskodawca cofa wniosek o stwierdzenie wykonalności wyroku sądu arbitrażowego.

Postępowanie sądowe dotyczące roszczeń regresowych w kwocie 3.940.846,04 zł brutto zainicjowane przez Gminę przeciwko Wnioskodawcy przed Sądem Okręgowym w L zostało zakończone umorzeniem postępowania sądowego z uwagi na cofnięcie przez Gminę powództwa wraz ze zrzeczeniem się roszczenia (postanowienie o umorzeniu postępowania uprawomocniło się). Takie postępowanie powoda wynikało wprost z zapisów ugody zawartej pomiędzy stronami. Całość roszczenia regresowego w kwocie 3.940.846,04 zł brutto została uznana przez Wnioskodawcę. Gmina dokonała potrącenia ww. kwoty z kwoty uznanej za należną na rzecz Wnioskodawcy na mocy ugody.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z 16 lutego 2017 r.)

Czy w tak przedstawionym stanie faktycznym kwoty wynikające z faktur wystawionych przez podwykonawców Wnioskodawcy, które pierwotnie nie zostały zapłacone przez Wnioskodawcę i odesłane podwykonawcom (zostały zapłacone przez Gminę czego skutkiem było wystąpienie z roszczeniem regresowym w stosunku do Wnioskodawcy), a następnie w wyniku zawartej ugody pozasądowej z dnia 13 lipca 2016 r. (zatwierdzonej następnie przez Sąd Rejonowy w S. 14 lipca 2016 r., orzeczenie w tym zakresie jest prawomocne) potrącone zostały z należnościami przysługującymi Wnioskodawcy względem Gminy, będą dla Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodu? I jakim okresie?

Zdaniem Wnioskodawcy, kwoty wynikające z faktur wystawionych przez podwykonawców Wnioskodawcy, które pierwotnie nie zostały zapłacone przez Wnioskodawcę i odesłane podwykonawcom (zostały zapłacone przez Gminę, czego skutkiem było wystąpienie z roszczeniem regresowym w stosunku do Wnioskodawcy), a następnie w wyniku zawartej ugody potrącone zostały z należnościami przysługującymi Wnioskodawcy względem Gminy, będą dla Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodu w tym samym okresie rozliczeniowym, w którym zostały uzyskane odpowiadające im przychody, tj. w 2016 r.

Za tak przedstawionym stanowiskiem przemawia następująca argumentacja:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, iż podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo - skutkowy.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Zasadniczo, aby można było zaliczyć poniesione wydatki do kosztów uzyskania przychodów, działania podatnika muszą zmierzać w celu uzyskania przychodu i być wyraźnie skierowane na uzyskanie tego przychodu. Kosztami podatkowymi będą więc zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodu, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Jak już wykazano powyżej, w przedstawionym opisie sprawy, Wnioskodawca pierwotnie nie zapłacił podwykonawcom kwot wynikających z wystawionych przez nich faktur. Kwoty te zostały pierwotnie zapłacone przez Gminę, czego skutkiem było wystąpienie z roszczeniem regresowym w stosunku do Wnioskodawcy. Dopiero w wyniku zawartej ugody kwoty wynikającej z zapłaconych przez Gminę faktur na rzecz podwykonawców potrącone zostały z należnościami przysługującymi Wnioskodawcy względem Gminy.

Analiza orzecznictwa i interpretacji podatkowych pozwala sformułować wniosek, że wydatki będą mogły zostać uznane za koszt uzyskania przychodów o ile będą to wydatki rzeczywiście, faktycznie poniesione oraz będą to wydatki o charakterze definitywnym, cechujące się racjonalnością i realizacją w zgodzie z przepisami prawa. Wydatki takie muszą być poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów oraz należycie udokumentowane.

Zwrócić należy uwagę na fakt, że art. 15 ust. 1 ustawy o CIT nie precyzuje formy poniesienia wydatku/kosztu, istotne jest natomiast faktyczne poniesienie kosztu, jego definitywny charakter, racjonalność oraz celowość, a także należyte udokumentowanie. Należy zatem uznać w świetle powyższego, że kompensata, jako jeden ze sposobów wykonania zobowiązania skutkujący zaspokojeniem wierzyciela, jest akceptowalna jako jedna z form poniesienia kosztu.

Istotne jest także, że ustawodawca w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT posługuje się pojęciem „poniesienia”, a nie „zapłaty”, co jednoznacznie wskazuje na jego intencję co do szerokiego pojmowania możliwych form ponoszenia kosztu. Pogląd ten potwierdza również najnowsze orzecznictwo sądów administracyjnych, wyrażone przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 listopada 2015 r. (sygn. I FSK 1292/14). Na gruncie obowiązujących przepisów potrącenie stanowi formę wygaśnięcia zobowiązania i, co za tym idzie, jest ekwiwalentem zapłaty na gruncie podatkowym zarówno pod względem prawnym, jak i ekonomicznym. Ustawodawca bowiem zrównuje potrącenie z dokonaniem zapłaty rozumianej jako rzeczywisty transfer środków pieniężnych. Zgodnie z art. 498 § 2 Kodeksu cywilnego, wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Pomocniczo w tym zakresie można powołać się również na inne przepisy ustawy o CIT. I tak, zgodnie z art. 26 ust. 7 ustawy o CIT, wypłaty należności z tytułów określonych w tym przepisie oznacza wykonanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie. Również art. 15a ust. 7 ustawy o CIT, dopuszcza uregulowanie zobowiązań w formie potrącenia wierzytelności. Powyższe oznacza, że potrącenie (kompensata) na gruncie prawa cywilnego oraz ustawy o CIT jest zasadniczo zrównane w skutkach prawnych z faktyczną zapłatą dokonaną przez dany podmiot. Obowiązujące przepisy art. 15 ust. 1 ustawy o CIT przewidują otwartą formułę formy wykonania zobowiązania przez dłużnika stosunku zobowiązaniowego. Istotny jest bowiem efekt działań podejmowanych przez podmiot zobowiązany do uregulowania zobowiązania, który zarówno w przypadku dokonywania zapłaty jak potrącenia jest tożsamy.

Powyższe podejście jest aprobowane w interpretacjach organów podatkowych oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych. Szereg rozstrzygnięć organów podatkowych potwierdza, że potrącenie jest formą uregulowania zobowiązania. Uznano tak przykładowo w interpretacjach:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 1 grudnia 2014 r., sygn. IPPB5/423-869/14-4/MW,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 5 lipca 2013 r., sygn. IPPB1/415-497/13-4/EC,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 22 września 2014 r., sygn. IPPB3/423-657/14-4/PK1,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 29 lipca 2013 r., sygn. ILPB2/415-435/13-2/WM.

Zrównanie skutków prawnych kompensaty wzajemnych wierzytelności z faktyczną zapłatą dostrzeżono również w wyrokach sądów administracyjnych. Jak wskazał przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 5 kwietnia 2012 r. (sygn. I FSK 1731/11): „(\`(...)\`) zobowiązanie pieniężne wygasa także poprzez kompensację (potrącenie) wzajemnych wierzytelności (\`(...)\`). Tym samym potrącenie jako sposób wygaszenia stosunku zobowiązaniowego uznaje się za równoważny zapłacie”. Podobną tezę zawarto także przykładowo w wyrokach: WSA w Warszawie z 15 kwietnia 2014 r., sygn. III SA/Wa 2374/13, NSA z 23 lipca 2013 r., sygn. I FSK 1069/12.

Istotną kwestią w przedmiotowej sprawie jest podział kosztów na bezpośrednio i pośrednio związanych z przychodami. Pierwsze z nich obejmują wydatki, które są ściśle (bezpośrednio) związane z konkretnym przychodem podatnika, drugie zaś, stanowią wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje te przychody.

Stosownie do art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c. Przepis ten, wobec swojej jednoznaczności, nie pozostawia żadnych wątpliwości, co do treści obowiązującej na jego gruncie zasady mającej zastosowanie w odniesieniu do kosztów bezpośrednich. Są one potrącane w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody. Co do zasady, na gruncie tego przepisu, potrącalność w czasie kosztów bezpośrednich, poniesionych w latach poprzedzających dany rok podatkowy oraz w danym roku podatkowym, determinowana jest cezurą roku podatkowego, w którym podatnik osiągnął odpowiadający im uchwytny przychód, tj. przychód stanowiący konsekwencję ich poniesienia.

Potrącalność w czasie bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów zdeterminowana jest więc jednoznacznie przesłanką ich związku z uzyskaniem przychodu.

Z art. 15 ust. 4b ustawy o CIT wynika, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzenia takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

W opisie stanu faktycznego wskazano, że w uzyskanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej z 11 lutego 2016 r. nr IBPB-1-2/4510-144/16/AK wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, wynika, że zawarcie ugody przez Wnioskodawcę i Gminę, które miało miejsce w 2016 r., skutkowało skonkretyzowaniem się po stronie Wnioskodawcy przychodu. W związku z powyższym, skoro z okoliczności stanu faktycznego sprawy wynika, że Wnioskodawca poniósł koszty bezpośrednio związane z realizacją konkretnego kontraktu, to zakwalifikowane przez Wnioskodawcę koszty, jako koszty bezpośrednio związane z przychodami danego roku podatkowego, winny być potrącane w momencie uzyskania odpowiadającego im przychodu, w związku z którym zostały poniesione, tj. zgodnie z zasadami określonymi w przepisach art. 15 ust. 4, ust. 4b i ust. 4c ustawy o CIT.

Dodatkowo należy dodać, że zdając sobie sprawę z brzmienia art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, zgodnie z którym, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów, Wnioskodawca uzyskał duplikaty poszczególnych faktur od podwykonawców, które pierwotnie były odesłane przez Wnioskodawcę i niezapłacone podwykonawcom.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków wynikających z zawartej z Gminą ugody pozasądowej, następnie zatwierdzonej przez sąd rejonowy – **jest prawidłowe,**
*   dokumentów uprawniających do tego zaliczenia - **jest nieprawidłowe,**
*   momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej także: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 updop, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Kosztem uzyskania przychodu mogą być wyłącznie koszty obciążające samego podatnika – wartość ciężarów, jakie ponosi podatnik w toku prowadzenia działalności (funkcjonowania). Poniesienie kosztu jest co do zasady związane z faktycznym i definitywnym przesunięciem określonej wartości z majątku podatnika do majątku innego podmiotu.

Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

*   przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz
*   potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Każdy wydatek wymaga zatem indywidualnej oceny pod kątem związku z przychodem i racjonalności działania podatnika.

Kierując się kryterium stopnia powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami i koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), różnicując moment ich potrącalności (art. 15 ust. 4, 4b–4e updop). Do pierwszej z wymienionych kategorii należą takie wydatki, których poniesienie ma bezpośrednio na celu uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których ponoszenie jest racjonalnie uzasadnione jako służące osiąganiu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu ich źródła, nie ma jednak możliwości przypisania ich do określonych, konkretnych przychodów. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty zarządu ponoszone przez spółkę kapitałową (wydatki związane z działaniem organu zarządzającego spółki kapitałowej), uznając, że – jako ogólne, stałe koszty dotyczące jej funkcjonowania jako osoby prawnej i podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą – są ponoszone w celu uzyskiwania przychodów.

Innymi słowy – posługując się językowym znaczeniem – przez koszty bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu. Kosztami zaś innymi niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są wszelkie inne koszty, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem. Takie bowiem koszty, chociaż niewątpliwie związane z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami.

Regulacje dotyczące potrącalności kosztów bezpośrednio związanych z przychodami zawarte zostały w art. 15 ust. 4, 4b i 4c updop.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Stosownie zaś do art. 15 ust. 4b updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzenia takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzenia sprawozdania finansowego

\-są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Zgodnie z art. 15 ust. 4c updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Stosownie do treści art. 15 ust. 4d updop, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e updop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca realizował inwestycję X w ramach umowy zawartej z Gminą. Na początku 2013 r. Gmina odstąpiła od kontraktu uniemożliwiając Wnioskodawcy dokończenie budowy. Strony wystąpiły do Sądu Arbitrażowego i Sądów Powszechnych z wzajemnymi roszczeniami. Ostatecznie strony (Wnioskodawca i Gmina) zawarły ugodę pozasądową, której treść została potwierdzoną ugodą sądową zawartą przed Sądem Rejonowym w S, orzeczenie w tej sprawie jest prawomocne. Na mocy tej ugody ustalono wzajemną wysokość roszczeń stron. Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy jest możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot wynikających z faktur będących przedmiotem ugody wystawionych przez podwykonawców Wnioskodawcy a pierwotnie zapłaconych podwykonawcom przez Gminę. Kwoty te zostały uregulowane przez Wnioskodawcę Gminie poprzez potrącenie z należnościami zasądzonymi na rzecz Wnioskodawcy. Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy jest także moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ww. wydatków.

Systematyzując zagadnienie będące przedmiotem zapytania Wnioskodawcy należy w pierwszej kolejności wskazać, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ustalonych na drodze ugody pozasądowej należy uznać za prawidłowe, jednakże wysokość tych kosztów wynikać winna z zawartej ugody pozasądowej (zatwierdzonej prawomocnym orzeczeniem sądu), a nie kopii faktur posiadanych przez Wnioskodawcę. W tym zakresie należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że przedstawione przez Wnioskodawcę wydatki spełniają przesłanki zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Zostały poniesione w związku z działalnością gospodarczą Spółki, są definitywne, poniesione zostały w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów.

Ponieważ jednak ich wysokość została ostatecznie ustalona na drodze ugody pomiędzy Wnioskodawcą i Gminą ugoda ta określa ich poziom. Należy także zauważyć, że zobowiązanie Wnioskodawcy zostało uregulowane na rzecz Gminy a nie podwykonawców, gdyż to Gmina uregulowała przedmiotowe zobowiązanie wobec podwykonawców Wnioskodawcy, stąd też konieczność odniesienia się do ugody pozasądowej jako dokumentu na podstawie którego następuje zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem art. 16 updop.

Wspomnieć należy, że w ramach tejże ugody Strony ustaliły także m.in. wysokość należności przysługujących Wnioskodawcy.

Odnosząc się natomiast do sposobu uregulowania zobowiązania wobec Gminy tj. uregulowania w formie potrącenia, należy przywołać przepisy Kodeksu cywilnego regulujące ten tryb. Instytucja potrącenia została uregulowana w tytule VIII Potrącenie, odnowienie, zwolnienie z długu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U z 2017 r., poz. 459). Zgodnie z art. 498 § 1 Kodeksu cywilnego, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym.

W świetle powyższego, przesłankami dokonania potrącenia, które muszą zostać spełnione łącznie są: wzajemność wierzytelności, jednorodzajowość świadczeń, wymagalność wierzytelności oraz jej zaskarżalność.

Z kolei, zgodnie z art. 498 § 2 Kodeksu cywilnego, wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Zatem potrącenie, zwane również potocznie kompensatą, to umorzenie dwóch wzajemnych wierzytelności poprzez złożenie oświadczenia woli przez jednego wierzyciela drugiemu wierzycielowi lub w drodze dwustronnej umowy, które prowadzi do unicestwienia obu wierzytelności i w tym sensie stanowi ich zapłatę. Ponieważ przy potrąceniu wierzytelności się wzajemnie się umarzają, nie dochodzi do realnych świadczeń pieniężnych. Z tego też względu uregulowanie zobowiązania wobec Gminy na drodze potrącenia wypełnia przesłankę poniesienia kosztów przez podatnika.

Odnosząc się natomiast do dokumentowania poniesionych wydatków, należy wskazać, że:

*   Wnioskodawca nie uregulował zobowiązań wobec podwykonawców w związku z inwestycją X;
*   Gmina uregulowała zobowiązania Wnioskodawcy z tytułu tych robót wykonanych przez podwykonawców;
*   wobec powyższego Wnioskodawca stał się dłużnikiem Gminy;
*   jednym z elementów zawartej ugody było właśnie roszczenie regresowe Gminy wobec Wnioskodawcy dotyczące zapłaty (bezpośrednio przez Gminę) podwykonawcom Wnioskodawcy za wykonane przy inwestycji X roboty budowlane;
*   Wnioskodawca i Gmina zawarły ugodę na mocy której Wnioskodawca zobowiązany był m.in. do zapłaty kwot wynikających z roszczenia regresowego z tytułu zapłaty przez Gminę podwykonawcom Wnioskodawcy za wykonane przy inwestycji X roboty budowlane.

Z powyższego jasno wynika, że dokumentem uprawniającym Wnioskodawcę do zaliczenia przedmiotowych kwot do kosztów uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem art. 16 updop, będzie prawomocna ugoda zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Gminą. Dlatego też stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie uznano za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do momentu zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe. Wydatek Wnioskodawcy pomimo, że dochodzony był na drodze postępowania regresowego dotyczył robót zleconych przez Wnioskodawcę podwykonawcom przy budowie inwestycji X. Wykonane prace można bezpośrednio powiązać z przychodami, jakie powstają w związku z inwestycją X, tym samym spełniają przesłanki art. 15 ust. 4 updop.

W myśl art. 15 ust. 4b updop koszty bezpośrednie są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody. W związku z zawarciem ugody (potwierdzonej prawomocnym orzeczeniem sądu) Spółka nie tylko poniosła określone koszty (o czym była mowa wcześniej) ale także osiągnęła przychody z ugody tej wynikające.

W przypadku Wnioskodawcy, w związku z uregulowaniem roszczenia regresowego na rzecz Gminy a nie zobowiązania wobec podwykonawców, za dzień poniesienia kosztów uzyskania przychodów uznać należy dzień uprawomocnienia się ugody (zatwierdzonej przez sąd), gdyż wtedy dopiero określono ich wysokość i koszty nabrały cech definitywności, mogły również być przez Gminę skutecznie dochodzone.

Dlatego też stanowisko Wnioskodawcy, że przedmiotowe koszty są kosztami bezpośrednimi i powinny być potrącalne w roku podatkowym, w którym zostały osiągnięte odpowiadające im przychody należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M. Curie Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.