Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.29.2018.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-04
Teza: Dot. ciążących na Spółce obowiązkach płatnika związanych z uczestnictwem pracowników Spółki w programie akcji pracowniczych organizowanym przez spółkę mającą siedzibę we Francji.
Słowa kluczowe: akcja; akcjonariusz; pracownik; programy-program motywacyjny; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 stycznia 2018 r. (data wpływu 22 stycznia 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 2 marca 2018 r. (data wpływu 7 marca 2018 r.) na wezwanie znak: 0114-KDIP3-2.4011.28.2018.1.MK z dnia 22 lutego 2018 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ciążących na Spółce obowiązkach płatnika związanych z uczestnictwem pracowników Spółki w programie akcji pracowniczych organizowanym przez spółkę mającą siedzibę we Francji– **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ciążących na Spółce obowiązkach płatnika związanych z uczestnictwem pracowników Spółki w programie akcji pracowniczych organizowanym przez spółkę mającą siedzibę we Francji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. (dalej : „Spółka”) jest jedną z największych firm budowlanych w Polsce. Spółka jest częścią grupy kapitałowej, na której czele stoi spółka kapitałowa z siedzibą we Francji (dalej „Akcjonariusz”). Akcjonariusz jest właścicielem 100% akcji w Spółce i przysługuje mu 100% praw głosu z akcji w Spółce na zgromadzeniu akcjonariuszy Spółki. Akcje Akcjonariusza są przedmiotem obrotu na francuskiej giełdzie oraz stanowią papiery wartościowe.

Pracownicy Spółki uczestniczą w programie akcji pracowniczych (dalej „Program”). Program polega na możliwości zakupu przez wszystkich pracowników spółek zależnych Akcjonariusza akcji Akcjonariusza na preferencyjnych warunkach.

Osiągnięcie przez pracowników Spółki głównych korzyści w ramach Programu w postaci otrzymania darmowych akcji Akcjonariusza uzależnione będzie od spełnienia przez nich określonych warunków, w tym m.in. warunku utrzymywania wcześniej nabytych odpłatnie akcji przez 3 lata i pozostawania w tym okresie pracownikiem Spółki. Wdrożenie Programu ma zatem na celu realizowanie korzyści ekonomicznych i biznesowych Spółki. Przyznanie pracownikom akcji na zasadach określonych w Programie ma przyczynić się do ściślejszego i długoterminowego związania pracowników ze Spółką poprzez zagwarantowanie im możliwości realizacji świadczenia po upływie 3 lat pod warunkiem ciągłego zatrudnienia w Spółce. Program również pozwala na pośrednie powiązanie wartości majątku i dochodów pracownika Spółki od wyników Spółki - wyniki Spółki mają wpływ na wynik Akcjonariusza i kurs giełdowy akcji Akcjonariusza oraz na kwoty dywidend wypłacanych przez Akcjonariusza.

Program jest więc uzupełnieniem odrębnych i stosowanych przez Spółkę zasad premiowania pracowników Spółki premiami pieniężnymi. Zasady i charakter Programu są bowiem zupełnie odmienne i nakierowane na osiągnięcie innych celów niż standardowe programy premiowe (dotyczące premii pieniężnych), tj., darmowe przyznanie akcji pracownikom jest warunkowe, odsunięte w czasie i przede wszystkim brak jest, na moment przystąpienia do Programu, określonej wartości tych akcji na moment przyszłego ich darmowego przydziału. Warunkiem otrzymania darmowych akcji jest wcześniejsze odpłatne nabycie akcji i utrzymywanie ich - Program ma więc wpływ na wycenę akcji, pracownicy osiągają dochody z dywidend, a także pracownicy mają pośredni wpływ na wartość akcji. Takie skutki nie zostałyby osiągnięte w przypadku wypłaty wynagrodzenia pieniężnego.

Dodatkowo, Program został ustanowiony przez Akcjonariusza i obowiązuje w praktycznie identycznej formie w wielu jurysdykcjach, w których Akcjonariusz posiada jednostki zależne. Dowodzi to, że polskie skutki podatkowe dla ustalania ram Programu miały charakter drugorzędny, a najważniejsze znaczenie mają wspomniane korzyści o charakterze ekonomicznym, w szczególności budowanie długoterminowej lojalności pracowników.

Poniżej zostały szczegółowo opisane warunki Programu:

1.  Prawo do udziału w Programie

Prawo udziału w Programie mają wszyscy pracownicy spółek zależnych Akcjonariusza, których staż pracy jest nie krótszy niż ustalone minimum (w tym pracownicy Spółki spełniający ten warunek stażu).

1.  Nabycie akcji

Cena emisyjna akcji Akcjonariusza nabywanych przez osoby uprawnione jest ustalana jako średnia z cen otwarcia notowań akcji Akcjonariusza na giełdzie z 20 sesji poprzedzających określony dzień ustalenia ceny emisyjnej. Po tym dniu, przez ustalony okres, pracownicy będą wpłacali swoje środki pieniężne na zakup akcji Akcjonariusza. Akcje Akcjonariusza zostaną następnie przydzielone pracownikom. Pracownicy Spółki zapłacą pełną cenę określoną zgodnie z powyższym mechanizmem.

Nabyte akcje Akcjonariusza będą zdeponowane na rachunku w instytucji finansowej określonej Programem (na mocy umowy między tą instytucją, a Akcjonariuszem).

1.  Odblokowanie akcji

Jak wspomniano, Uczestnik Programu (pracownik biorący udział w Programie) nie ma prawa zbywania nabytych akcji przed upływem 3 lat od dnia ich nabycia, z wyjątkiem ściśle określonych sytuacji takich jak np. śmierć, niepełnosprawność czy rozwiązanie umowy o pracę.

Uczestnik Programu może dowolnie dysponować nabytymi akcjami po upływie 3 lat od ich nabycia, w tym je zbyć. Wcześniejsze zbycie umorzenie może nastąpić jedynie w ściśle określonych przypadkach.

Po upływie 3 lat od nabycia akcji, akcje te są więc (według dyspozycji Uczestnika Programu) sprzedawane lub pozostają na rachunku inwestycyjnym Uczestnika Programu.

1.  Darmowe Akcje

Pracownicy Spółki, którzy utrzymają akcje nabyte odpłatnie w ramach programu przez 3 lata otrzymają akcje Akcjonariusza (dalej „Darmowe Akcje”). Darmowe Akcje stanowią zwykłe akcje Akcjonariusza, będące przedmiotem obrotu giełdowego. Darmowe Akcje zostaną skupione przez Akcjonariusza, a następnie przydzielone pracownikom Spółki - Uczestnikom Programu.

Liczba Darmowych Akcji przyznanych pracownikowi Spółki jest uzależniona od liczby akcji nabytych odpłatnie przez pracownika w ramach Programu. Dokumenty Programu dokładnie wskazują algorytm opisujący liczbę przydzielanych Darmowych Akcji w zależności od liczby akcji Akcjonariusza nabytych odpłatnie (na zasadach opisanych powyżej).

Przekazanie pracownikom Spółki Darmowych Akcji jest uzależnione od spełnienia przez nich określonych warunków. Wśród nich można wymienić utrzymywanie akcji nabytych odpłatnie w ramach Programu przez 3 lata i pozostawanie w tym okresie pracownikiem Spółki. Darmowe Akcje nie zostaną przydzielone również w razie, jeśli zostanie stwierdzone opisane w dokumentach Programu naruszenie przez pracownika Spółki jego obowiązków pracowniczych.

Darmowe Akcje zostaną przekazane na własność pracownikom Spółki na podstawie uchwały akcjonariuszy Akcjonariusza. Uchwała taka, która zostanie podjęta przez akcjonariuszy Akcjonariusza, będzie uprawniała zarząd Akcjonariusza do nabycia akcji na rynku giełdowym oraz przekazania akcji bez wynagrodzenia pracownikom spółek zależnych Akcjonariusza (w tym pracownikom Spółki) zgodnie z ustaleniami programów akcyjnych (m.in. Programu opisanego w niniejszym wniosku). Uchwała nie będzie wymieniała z nazwiska pracowników Spółki uprawnionych do Darmowych Akcji, ani nie będzie wskazywała Programu z nazwy. W uchwale znajdzie się jednak odniesienie do programów akcyjnych, a więc pośrednio również Programu opisywanego w niniejszym wniosku.

W związku z otrzymaniem tych Darmowych Akcji na własność, pracownikowi będzie przysługiwało prawo wyboru co do dalszego postępowania z tymi Darmowymi Akcjami. Darmowe Akcje zostaną, zgodnie z dyspozycją pracownika:

*   sprzedane w jego imieniu; w takim wypadku Darmowe Akcje będące własnością pracownika Spółki zostaną sprzedane na rynku giełdowym, a środki z tej sprzedaży zostaną przelane na rachunek bankowy wskazany przez pracownika Spółki,
*   pozostaną na rachunku indywidualnym pracownika.

Dyspozycja w tym zakresie zostanie złożona przez pracownika Spółki bezpośrednio po lub niedługo przed przydzieleniu/przydzieleniem Darmowych Akcji.

1.  Koszty Programu

Akcjonariusz obciąży Spółkę kosztami programu przypadającymi na pracowników Spółki. Na koszty te będzie składała się wartość akcji Akcjonariusza przydzielonych pracownikom Spółki nieodpłatnie (Darmowe Akcje) oraz odpowiednia część innych kosztów poniesionych przez Akcjonariusza w związku z Programem (np. koszty związane z administrowaniem Programem). Koszty zostaną określone w stałej kwocie na pracownika Spółki i Spółka będzie obciążana iloczynem tych kosztów na pracownika oraz liczby pracowników będących Uczestnikami Programu. Należy podkreślić, że Akcjonariusz obciąży Spółkę kosztami Darmowych Akcji, które zostały faktycznie przydzielone pracownikom i obciążenie to nastąpi dopiero w związku z przekazaniem Darmowych Akcji.

Ponieważ złożony wniosek zawierał braki formalne, tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 22 lutego 2018 r. Nr znak: 0114-KDIP3-2.4011.28.2018.1.MK wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie przedstawionego zdarzenia przyszłego poprzez wyjaśnienie:

*   Czy program akcji pracowniczych polegający na możliwości zakupu akcji Akcjonariusza, tj. Spółki kapitałowej mającej siedzibę we Francji oraz uprawniający uczestników programu po spełnieniu określonych warunków do otrzymania darmowych akcji, stanowi system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości, w stosunku do spółki od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, zgodnie z art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

*   Czy warunkowe prawo uprawniające do nieodpłatnego nabycia akcji w ramach programu akcji pracowniczych stanowi „inne prawo majątkowe” w rozumieniu art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym „osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2”.

*   Czy warunkowe prawo uprawniające do nieodpłatnego nabycia darmowych akcji w ramach programu akcji pracowniczych jest prawem zbywalnym, czy posiada określona wartość?

*   Czy program akcji pracowniczych skierowany jest tylko do osób zatrudnionych na warunkach umowy o pracę, czy również do osób zatrudnionych na warunkach umowy zlecenia?

Braki uzupełniono w wyznaczonym terminie (data nadania 5 marca 2018 r.). W kwestii doprecyzowania wyjaśniono, że:

Ad. 1.

Opisany we wniosku program akcji pracowniczych, w ramach którego są nieodpłatnie przydzielane akcje Akcjonariusza, tj. spółki kapitałowej z siedzibą we Francji, stanowi system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę dominującą w rozumieniu ustawy o rachunkowości (art. ust. 1 pkt 37) (tu: Akcjonariusz) w stosunku do spółki, od której uczestnicy programu otrzymują świadczenia, o których mowa w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pytanie 2 i 3

Ad.2 i 3.

Prawo do uzyskania akcji Akcjonariusza można uznać za prawo majątkowe. Ma ono charakter warunkowy gdyż uzyskanie w wyniku realizacji prawa akcji Akcjonariusza uzależnione jest od spełnienia w przyszłości określonych warunków. Dodatkowo, prawo to nie jest zbywalne. Tym samym, niemożliwe jest określenie wartości tego prawa na moment jego przydziału pracownikowi.

Dlatego też, w rozumieniu art. 24b ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należałoby uznać, że nabycie nieodpłatnych akcji następuje bezpośrednio.

Ad. 4

Wszyscy uczestnicy programu są pracownikami (zatrudnionymi na warunkach umowy o pracę).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy w związku odpłatnym nabyciem akcji, które powoduje uzyskanie prawa do otrzymania w przyszłości nieodpłatnie, po spełnieniu określonych warunków, Darmowych Akcji, po stronie pracownika Spółki powstaje przychód do opodatkowania, a Spółka jako płatnik ma obowiązek zapłaty podatku od tego przychodu?
2.  Czy w związku z nieodpłatnym przyznaniem pracownikowi Spółki Darmowych Akcji, które może nastąpić po spełnieniu przez niego określonych warunków, powstaje po jego stronie przychód do opodatkowania, a Spółka jako płatnik ma obowiązek pobrania i wpłaty podatku od tego przychodu?
3.  Czy w związku ze sprzedażą akcji Akcjonariusza nabytych odpłatnie w ramach Programu oraz Darmowych Akcji, po stronie pracownika Spółki powstaje dochód, o którym mowa a art. 17 ust. 1 pkt 6 oraz w art. 30b ust. 1 ustawy o pdof i Spółka nie będzie obowiązana do pobrania i wpłaty podatku od tego dochodu?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ustawa o pdof stanowi, że przychodami do opodatkowania są w szczególności: wartość otrzymanych świadczeń w naturze oraz innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 ustawy o pdof).

Dodatkowo, ustawa o pdof wyróżnia i definiuje określone źródła przychodów. Przychody ze stosunku pracy są zdefiniowane jako „wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych” (art. 12 ust. 1 ustawy o pdof). Ustawa o pdof definiuje również szereg innych źródeł przychodów, np.: przychody z kapitałów pieniężnych (art. 17 ustawy o pdof), przychody z działalności gospodarczej (art. 14 ustawy o pdof), czy przychody z innych źródeł (art. 20 ustawy o pdof). Zgodnie zaś z art. 31 ustawy o pdof, zakład pracy ma, jako płatnik, obowiązek obliczenia i pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody m.in. ze stosunku pracy.

Zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o pdof, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1.  spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Przez program motywacyjny, o którym mowa powyżej, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1.  spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Ad. 1.

Zdaniem Spółki, nabycie przez pracowników Spółki akcji Akcjonariusza będzie miało miejsce na warunkach odpowiadających warunkom rynkowym. Należy wskazać, że przedstawiony mechanizm ustalania ceny emisyjnej (średnia cen otwarć z 20 kolejnych sesji), po której dojdzie do nabycia akcji Akcjonariusza został ustanowiony, by ustalić tę cenę jak najbliżej aktualnej wartości rynkowej akcji Akcjonariusza. Z natury procesu obejmowania nowoemitowanych akcji wynika, że cena emisyjna zawsze jest ustalana przed dniem przydziału akcji i tym samym może różnić się od kursu tych akcji z dnia ich faktycznego przydziału. Należy podkreślić, że ustalona w opisany sposób cena emisyjna może być zarówno wyższa jak i niższa od kursu akcji z dnia przydziału akcji, co oznacza, że ryzyko wystąpienia takiej różnicy obciąża w równym stopniu pracowników Spółki oraz Akcjonariusza. Dodatkowo, ustalanie ceny emisyjnej przed dniem przydziału akcji i w wartości innej niż aktualny kurs akcji jest przyjętą praktyką rynkową i jest powszechnie stosowana również, gdy akcje są obejmowane przez podmioty niepowiązane.

W konsekwencji, nabycie akcji nie prowadzi do powstania po stronie pracownika jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego (majątek pracownika w postaci środków pieniężnych ulega zamianie na majątek w postaci akcji Akcjonariusza) i transakcja dokonywana jest na warunkach rynkowych. Zatem, operacja taka nie powoduje powstania po stronie pracownika przychodu podatkowego.

Również uzyskanie, w związku z odpłatnym nabyciem akcji, prawa do nieodpłatnego uzyskania Darmowych Akcji w przyszłości, co może nastąpić po spełnieniu określonych warunków, nie spowoduje powstania przychodu oraz nie będzie wiązało się z jakimikolwiek obowiązkami podatkowymi. Opisane prawo do otrzymania w przyszłości Darmowych Akcji nie jest bowiem zbywalne i, z uwagi na warunkowy charakter, nie ma określonej wartości. Zatem, w związku z uzyskaniem takiego prawa, którego realizacja może nastąpić jedynie pod pewnymi warunkami i w chwili uzyskania tego prawa nie jest pewna, nie może powstawać przychód do opodatkowania. W konsekwencji, Spółka jako płatnik nie ma obowiązku pobrania i wpłaty podatku w związku z nabyciem przez pracownika Spółki akcji Akcjonariusza, które powoduje uzyskanie przez tego pracownika prawa do nieodpłatnego otrzymania w przyszłości, po spełnieniu określonych warunków, Darmowych Akcji.

Ad. 2.

Zdaniem Spółki, dochód do opodatkowania nie powstanie również z chwilą nieodpłatnego uzyskania Darmowych Akcji przez pracowników Spółki.

Z art. 24 ust. 11 ustawy o pdof wprost wynika, że nabycie (objęcie) akcji spółki z siedzibą we Francji, która jest jednostką dominującą wobec Spółki, za cenę niższą od rynkowej nie podlega opodatkowaniu. Zgodnie bowiem z art. 24 ust. 11 ustawy o pdof, przychód z tytułu nabycia powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Zdaniem Spółki, przytoczony przepis może znaleźć zastosowanie w przedstawionym w niniejszym wniosku zdarzeniu przyszłym. Zastosowanie tego przepisu oraz zwolnienie na jego podstawie z opodatkowania dochodu powstającego z chwilą otrzymania przez pracowników Spółki Darmowych Akcji jest bowiem uzależnione od spełnienia następujących warunków:

*   program motywacyjny jest utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia - ten warunek jest spełniony, gdyż w analizowanym zdarzeniu przyszłym pracownicy Spółki będą nieodpłatnie nabywali akcje Akcjonariusza nabyte na cele Programu na podstawie uchwały zgromadzenia akcjonariuszy Akcjonariusza, która upoważnia zarząd Akcjonariusza do nabycia akcji Akcjonariusza (akcje te są nabywane na rynku giełdowym) oraz ich przydziału m.in. pracownikom Spółki,
*   emitent akcji, które są obejmowane (tu: Akcjonariusz), jest spółką akcyjną z siedzibą we Francji, a istnieje obowiązująca umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania między Polską i Francją.

Podsumowując, nawet jeśli w związku z nieodpłatnym nabyciem przez pracowników Spółki akcji Akcjonariusza (Darmowych Akcji) powstanie przychód w rozumieniu ustawy o pdof, jego opodatkowanie zostanie odroczone do momentu ich zbycia na podstawia art. 24 ust. 11 ustawy o pdof.

Dodatkowo i niezależnie od art. 24 ust. 11 ustawy o pdof można twierdzić, że z chwilą uzyskania Darmowych Akcji, wartość przysporzenia majątkowego, którą osiąga pracownik nie jest pewna, gdyż zależy ona od wartości akcji Akcjonariusza w przyszłości oraz od momentu zbycia Darmowych Akcji przez pracownika. Cechą akcji jest, że generują one dochód nie w momencie ich otrzymania, lecz w przyszłości - pracownik uzyska dochód z akcji w przyszłości w postaci dywidendy lub z chwilą zbycia akcji.

Opodatkowanie nieodpłatnego nabycia Darmowych Akcji oznaczałoby, że opodatkowaniu podlega nie uzyskany jeszcze faktycznie dochód, którego faktyczne uzyskanie nie jest pewne (przyjęcie takiej tezy mogłoby więc powodować, że pracownik rozpoznałby dochód do opodatkowania, którego by faktycznie nie uzyskał). Taka teza leży więc w sprzeczności z zasadami ustawy o pdof.

Podsumowując, zdaniem Spółki, w wyniku nieodpłatnego nabycia przez pracowników Spółki Darmowych Akcji w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, po stronie pracowników Spółki nie powstaje przychód do opodatkowania. W konsekwencji, na Spółce jako płatniku nie spoczywają jakiekolwiek obowiązki wynikające z ustawy o pdof.

Ad. 3.

Zdaniem Spółki, dochód, który pracownik Spółki uzyska w związku ze zbyciem akcji nabytych w ramach Programu odpłatnie oraz Darmowych Akcji w opisanym zdarzeniu przyszłym należy zakwalifikować jako dochód ze zbycia papierów wartościowych (taki dochód został wskazany w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a oraz w art. 30b ust. 1 ustawy o pdof).

Akcje Akcjonariusza stanowią papiery wartościowe. Sprzedaż akcji Akcjonariusza spowoduje więc powstanie przychodu wskazanego w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o pdof. Przepis ten mówi, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Ponadto, jak wskazano, pracownik Spółki z chwilą przyznania mu Darmowych Akcji stanie się ich właścicielem, a sprzedaż tych akcji zostanie dokonana w jego imieniu, przy czym przedmiotem nieodpłatnego nabycia oraz sprzedaży będą faktycznie istniejące akcje Akcjonariusza. Oznacza to, że przedmiotem sprzedaży będą akcje będącą własnością pracownika. W konsekwencji, dochód z tej sprzedaży należy zaklasyfikować jako dochód ze zbycia papierów wartościowych, czyli dochód wskazany w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a oraz w art. 30b ust. 1 ustawy o pdof.

Zdaniem Spółki, dla kwalifikacji dochodu ze zbycia akcji (w tym Darmowych Akcji) nie ma znaczenia fakt, że (według jednego z możliwych scenariuszy) są one zbywane bezpośrednio po ich nieodpłatnym nabyciu przez pracownika Spółki czy też, że zostały one nabyte odpłatnie przez pracownika w ramach Programu.

Konsekwencją powyższej kwalifikacji dochodu ze zbycia akcji (w tym Darmowych Akcji) jest uznanie, że Spółka, jako płatnik, nie będzie w zakresie tego dochodu obowiązana do zapłaty podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.) płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

*   obliczenie,
*   pobranie,
*   wpłacenie

\- podatku, zaliczki lub raty.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle powyższego przepisu podatkiem dochodowym nie są objęte wyłącznie dochody wymienione w art. 21, 52, 52a i 52c ww. ustawy oraz dochody, od których zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych –przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W myśl art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33–35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Na podstawie treści powyższych przepisów należy stwierdzić, że warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu.

Z wniosku wynika, że w Spółce funkcjonuje program akcji pracowniczych. Program został utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy przez spółkę francuską (Akcjonariusz). Spółka francuska jest Spółką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości, w stosunku do spółki od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego programu motywacyjnego uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13.

W ramach programu pracownicy Spółki (zatrudnieni na warunkach umowy o pracę) będą nabywać odpłatnie akcje spółki dominującej na preferencyjnych warunkach odpowiadających warunkom rynkowym. Mechanizm ustalania ceny emisyjnej (średnia cen otwarć z 20 kolejnych sesji), po której dojdzie do nabycia akcji Akcjonariusza został ustanowiony, by ustalić tę cenę jak najbliżej aktualnej wartości rynkowej akcji Akcjonariusza. Należy podkreślić, że ustalona w opisany sposób cena emisyjna może być zarówno wyższa jak i niższa od kursu akcji z dnia przydziału akcji. Uczestnik Programu może dowolnie dysponować nabytymi akcjami po upływie trzech lat od ich nabycia, w tym je zbyć lub pozostawić na rachunku inwestycyjnym Uczestnika Programu.

Dodatkowo pracownicy będą otrzymywali na podstawie uchwały akcjonariuszy Spółki francuskiej darmowe akcje na podstawie niezbywalnego warunkowego prawa majątkowego po spełnieniu określonych warunków, tj. utrzymania odpłatnie nabytych akcji w ramach programu przez trzy lata i pozostawania w tym okresie pracownikiem Spółki.

Pracownikowi będzie przysługiwało prawo wyboru co do dalszego postępowania z Darmowymi Akcjami. Zgodnie z dyspozycją pracownika mogą być one sprzedane w jego imieniu na rynku giełdowym, a środki z tej sprzedaży zostaną przelane na rachunek bankowy wskazany przez pracownika Spółki, lub pozostaną na rachunku indywidualnym pracownika.

Wskazać w tym miejscu należy, że na mocy art. 1 pkt 12 lit. d) ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2175), nadano nowe brzmienie art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1.  spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Natomiast ustawodawca na mocy art. 1 pkt 12 lit. e) ww. ustawy zmieniającej dodał do przepisu art. 24 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nowy ustęp 11a, 11b i ust. 12a.

Ustęp 11a art. 24 ww. ustawy stanowi, że dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ust. 11, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38.

Zgodnie z brzmieniem ust. 11b art. 24 ww. ustawy, przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1.  spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Natomiast ust. 12a art. 24 ww ustawy stanowi, że przepisy ust. 11–11b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajduje się na terytorium państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Równocześnie podkreślić należy, że w myśl art. 4 ust. 1 ustawy zmieniającej, przepisy ustaw zmienianych (m.in. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) w brzmieniu nadanym tą ustawą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2018 r.

Mając na uwadze uregulowania prawne wynikające z treści zacytowanego art. 24 ust. 11 w zw. z art. 24 ust. 11a, ust. 11b i ust.12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2018 r., z uwagi na to, że „Program Akcji Pracowniczych”, w którym będą uczestniczyć wszyscy pracownicy Spółki spełnia definicję programu motywacyjnego określonego w ww. przepisie art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych bowiem stanowi system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy przez spółkę dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12, pracownicy Spółki w ramach programu akcji pracowniczych mają możliwość zakupu akcji spółki dominującej na preferencyjnych warunkach, dodatkowo pracownicy będą otrzymywali darmowe akcje Spółki dominującej na podstawie warunkowego niezbywalnego prawa majątkowego, tj. utrzymania przez 3 lata wcześniej nabytych odpłatnie akcji i pozostawania w tym okresie pracownikiem Spółki, emitent akcji jest spółką akcyjną z siedzibą we Francji, a więc siedziba i zarząd znajdują się na terytorium państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania między Polską i Francją, po stronie pracowników Spółki uczestniczących w ww. programie motywacyjnym przychód z tytułu nabycia akcji na preferencyjnych warunkach oraz z tytułu nieodpłatnego objęcia darmowych akcji Spółki francuskiej dominującej w stosunku do Wnioskodawcy na podstawie niezbywalnego warunkowego prawa majątkowego, powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Zatem mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że po stronie pracowników Wnioskodawcy uczestniczących w programie motywacyjnym nie powstanie przychód ze stosunku pracy, a na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika, ani żadne inne obowiązki informacyjne.

Ponadto organ podatkowy zauważa, że należy zgodzić się z argumentacją Wnioskodawcy, że sprzedaż akcji nabytych i objętych w wyniku realizacji niezbywalnego warunkowego prawa w związku z uczestnictwem pracowników w organizowanym programie akcji pracowniczych, również nie rodzi żadnych obowiązków płatnika po stronie Wnioskodawcy.

W momencie odpłatnego zbycia przez beneficjentów Programu akcji spółki mającej siedzibę we Francji powstanie przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca nie będzie wykonywać wobec swoich pracowników praw i obowiązków płatnika, zatem nieuprawnionym jest rozpatrywanie w niniejszej interpretacji skutków podatkowych jakie powstaną po stronie pracowników Spółki z tytułu uczestnictwa w ww. programie.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe regulacje prawne oraz okoliczności sprawy stwierdzić należy, że w momencie nabycia akcji i uzyskania niezbywalnego warunkowego prawa do otrzymania darmowych akcji lub nieodpłatnego objęcia darmowych akcji pracowników Spółki w ramach uczestnictwa w programie motywacyjnym, nie powstaje przychód do opodatkowania. Sama okoliczność nabycia lub objęcia akcji, nie generuje dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wskazuje na to również wprost powołany przepis art. 24 ust. 11 ustawy. W konsekwencji na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika, ani żadne inne obowiązki informacyjne, również Sprzedaż akcji nabytych oraz objętych w wyniku realizacji niezbywalnego warunkowego prawa w związku z uczestnictwem pracowników w organizowanym programie akcji pracowniczych również nie będzie rodzic żadnych obowiązków płatnika po stronie Wnioskodawcy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14 na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach – (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z poźn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy)

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.