Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: PA2.8011.1.2016
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2016-05-18
Teza: Oleje smarowe wykorzystywane do celów innych niż napędowe lub grzewcze oznaczone kodami CN 2710 19 71 - 2710 19 99 nie podlegają podatkowi akcyzowemu na terytorium Polski.
Słowa kluczowe: dyrektywy; opodatkowanie-brak obowiązku opodatkowania; Unia Europejska (Wspólnota Europejska)-dyrektywa Unii Europejskiej; wyroby-wyroby energetyczne-olej smarowy
Przepisy: Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym-Dział 1-Rozdział 1; Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym-Dział 1-Rozdział 6; Ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym-Dział 3-Rozdział 1

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) w związku z art. 2 pkt 2, poz. 4 załącznika nr 2 i art. 62 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą” **Minister Finansów z urzędu zmienia interpretację indywidualną** z dnia 10 lutego 2011 r. sygnatura IPPP1/443-1777/08/11-5/S/SM, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w imieniu Ministra Finansów, na wniosek Spółki S.A., stwierdzając, że:

1.  **nie jest prawidłowe** stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie zawarte w interpretacji indywidualnej z dnia 10 lutego 2011 r. sygnatura IPPP1/443-1777/08/11-5/S/SM, wydanej w imieniu Ministra Finansów, w części dotyczącej stwierdzenia, że oleje smarowe wykorzystywane do celów innych niż napędowe lub grzewcze oznaczone kodami CN 2710 19 71 - 2710 19 99 nie podlegają podatkowi akcyzowemu na terytorium Polski;
2.  **nie jest prawidłowe** stanowisko zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego z dnia 22 września 2011 r., w części dotyczącej stwierdzenia, że oleje smarowe wykorzystywane do celów innych niż napędowe lub grzewcze oznaczone kodami CN 2710 19 71 - 2710 19 99 nie podlegają podatkowi akcyzowemu na terytorium Polski.

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2008 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania olejów smarowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Firma X. S.A., zwana dalej Wnioskodawcą, jest zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego. Zajmuje się sprzedażą detaliczną i hurtową olejów smarowych i smarów oznaczonych kodem CN 2710 19 71 - 2710 19 99. Wnioskodawca prowadzi skład podatkowy i ewidencję sprzedaży. W ramach prowadzonej działalności nabywa wewnątrzwspólnotowo produkty o wyżej wymienionych kodach Scalonej Nomenklatury CN. Oleje smarowe są sprzedawane w Polsce ostatecznym odbiorcom lub pośrednikom dokonującym dalszej odsprzedaży. W opinii Wnioskodawcy, na podstawie jednoznacznych przepisów wspólnotowych, tj. art. 2 ust. 4 oraz art. 20 ust. 1 dyrektywy energetycznej (dyrektywa Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania wyrobów energetycznych i energii elektrycznej - Dz. U. z 2003 r. L 283/51 ze zm.) oleje smarowe nie podlegają opodatkowaniu podatkiem akcyzowym oraz nie mają do nich zastosowania przepisy dotyczące kontroli i obrotu zawarte w dyrektywie horyzontalnej 92/12/EWG. W świetle wspólnotowych regulacji dotyczących podatku akcyzowego, zarówno wewnątrzwspólnotowe nabycia, jak również krajowa sprzedaż olejów smarowych oznaczonych kodem CN 2710 19 70 - 2710 19 99 przeznaczonych do innych celów niż opałowe i napędowe nie podlegają opodatkowaniu zharmonizowanym podatkiem akcyzowym. Stosownie zaś do art. 20 ust. 1 dyrektywy energetycznej oleje smarowe nie podlegają przepisom dotyczącym kontroli i przemieszczania zawartym w dyrektywie horyzontalnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy oleje smarowe wykorzystywane do celów innych niż napędowe lub grzewcze oznaczone kodem CN 2710 19 71 - 2710 19 99 nie będą podlegać podatkowi akcyzowemu na terytorium Polski (art. 24 ustawy z dnia 23 stycznia 2004r. o podatku akcyzowym - Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.)?

Stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku

Produkty oznaczone kodem CN 2710 19 71 - 2710 19 99 wykorzystywane do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwo do ogrzewania nie są wyrobami akcyzowymi zharmonizowanymi. Stanowisko swoje Wnioskodawca oparł na art. 2 ust. 4 i art. 20 dyrektywy energetycznej w związku z art. 3 dyrektywy horyzontalnej. Wnioskodawca powołał się na wyżej wymienione akty prawne oraz Konstytucję Rzeczypospolitej Polskiej z 1997 r. (art. 91 ust. 3). Wnioskodawca stwierdził, że prawo organizacji międzynarodowej, takiej jak UE, ma pierwszeństwo w przypadku kolizji z ustawami w związku z art. 90 oraz art. 249 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską. Zdaniem Wnioskodawcy jest on uprawniony do nieopodatkowywania podatkiem akcyzowym olejów i smarów oznaczonych kodami CN 2710 19 71 - 2710 19 99 oraz do niestosowania przepisów dotyczących kontroli i nadzoru nad przemieszczeniem wynikających z krajowych przepisów o podatku akcyzowym, ponieważ polskie przepisy dotyczące podatku akcyzowego są niedostosowane do regulacji wspólnotowych.

W dniu 12 grudnia 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną nr IPPP1/443-1777/08-2/SM, w której stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku uznał za nieprawidłowe. W interpretacji z dnia 12 grudnia 2008 r. organ stwierdził, iż krajowe regulacje w zakresie opodatkowania podatkiem akcyzowym wymienionych w ustawie produktów rafinacji ropy naftowej (w tym olejów smarowych klasyfikowanych do ww. kodów CN) nie pozostają w sprzeczności z zasadami prawa wspólnotowego określonymi w Traktacie ustanawiającym Wspólnotę Europejską (TWE) oraz w dyrektywach 2003/96/WE i 92/12/EWG. Zatem nie stoi to na przeszkodzie stosowania przepisów krajowych, które przewidują pobieranie podatku konsumpcyjnego od olejów smarowych w przypadku, gdy są one przeznaczone, oferowane do sprzedaży lub wykorzystywane do innych celów niż jako paliwo silnikowe lub grzewcze.

Pismem z dnia 31 grudnia 2008 r. Wnioskodawca wezwał Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie do usunięcia naruszenia prawa wynikającego z wydanej interpretacji indywidualnej. W odpowiedzi na powyższe wezwanie pismem nr IPPP1/443-1777/08-4/SM z dnia 28 stycznia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej interpretacji.

W dniu 3 marca 2009 r. wniesiono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na ww. interpretację.

WSA w Warszawie w wyroku z dnia 28 września 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 613/09 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W uzasadnieniu wyroku WSA w Warszawie stwierdził, że istota sprawy w niniejszym postępowaniu sprowadzała się do ustalenia, czy produkty, których dotyczy spór, winny być objęte akcyzą w ramach zharmonizowanego systemu określonego w przepisach wspólnotowych. Omawianą kwestię, w zakresie prawa wspólnotowego, regulują dwa akty prawne, tj. dyrektywa horyzontalna oraz dyrektywa energetyczna. Natomiast stosownie do art. 2 ustawy wyrobami akcyzowymi zharmonizowanymi są paliwa silnikowe, oleje opałowe, gaz, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe określone w załączniku nr 2 do tej ustawy. Wyroby akcyzowe niezharmonizowane to wyroby akcyzowe inne niż wyroby zharmonizowane.

WSA w Warszawie stwierdził, że produkty których dotyczy spór, zostały sklasyfikowane w ramach kodu CN 2710, który obejmuje m.in. oleje smarowe i zostały ujęte w poz. 4 załącznika nr 2 do ustawy, stanowiącego wykaz wyrobów akcyzowych zharmonizowanych. Zgodnie więc z polskimi przepisami oleje oznaczone kodem CN 2710 19 71 - 2710 19 99 są zaliczone do wyrobów zharmonizowanych i to niezależnie od tego do jakich celów są przeznaczone.

W ocenie WSA w Warszawie uznanie przez ustawodawstwo polskie przedmiotowych wyrobów za należące do grupy podlegających akcyzie, niezależnie od ich zastosowania, wbrew jasnym i czytelnym zapisom dyrektywy energetycznej sprawia, iż występuje niezgodność pomiędzy zapisami krajowymi, a wspólnotowymi. W sytuacji istnienia zaś takich rozbieżności, konieczne jest udzielenie odpowiedzi na pytanie, które normy znajdą pierwszeństwo w stosowaniu. Zdaniem Sądu, w sytuacji gdy przepisy dyrektywy są bezwarunkowe i dostatecznie precyzyjne, mogą być powoływane przez jednostkę w sporze z organem państwowym, gdy państwo nie implementuje dyrektywy do prawa krajowego lub zrobi to w sposób nienależyty. Tym samym, ustalenie, iż przepis krajowy nie prowadzi do osiągnięcia rezultatu, lub niewłaściwie odzwierciedla postanowienia dyrektywy, skutkuje przyznaniem pierwszeństwa normom samej dyrektywy.

WSA w Warszawie podkreślił, iż zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 20 dyrektywy energetycznej, jedynie wybrane produkty energetyczne podlegają przepisom dotyczącym kontroli i przemieszczania dyrektywy horyzontalnej. Wśród tych produktów nie są wymienione oleje smarowe będące przedmiotem niniejszego sporu. Ustęp 2 powyższego artykułu stanowi bowiem, że jeżeli państwo członkowskie uzna, że inne produkty energetyczne są okazją do oszustw podatkowych, ich unikania lub nadużyć, powiadamia niezwłocznie Komisję. Polska nie dokonała natomiast takiego powiadomienia o konieczności uwzględnienia olejów smarowych w katalogu wyrobów objętych kontrolą przemieszczania w zgodzie z przepisami dyrektywy horyzontalnej. Z tego więc wypływa wniosek, iż do omawianych produktów, nie mogą być stosowane przepisy dyrektywy horyzontalnej dotyczące kontroli i przemieszczania.

Od powyższego wyroku organ podatkowy wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Skarga kasacyjna została sformułowana w oparciu o podstawę kasacyjną określoną w art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, tj. naruszenie prawa materialnego polegającego na błędnej ocenie przepisów ustawy, co skutkowało bezpodstawnym uznaniem, że wyroby akcyzowe z pozycji CN 2710 nie są wyrobami akcyzowymi zharmonizowanymi.

Wyrokiem z dnia 13 października 2010 r. sygn. akt I GSK 1171/09 NSA skargę kasacyjną oddalił. W uzasadnieniu wyroku NSA wskazał, że nie rozpoznaje sprawy ponownie, ale dokonuje jedynie kontroli zaskarżonego wyroku w ramach zgłoszonych podstaw kasacyjnych. Jednocześnie NSA orzekł, iż zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej nie są trafne. Stosownie do art. 3 ust. 1 dyrektywy horyzontalnej, jej przepisy mają zastosowanie do takich wyrobów jak oleje mineralne, alkohole i napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe. Powołany przepis odsyła do innych stosownych dyrektyw w zależności od rodzaju wyrobów, które jej podlegają. Zasady opodatkowania olejów mineralnych w ramach systemu zharmonizowanego określone są w dyrektywie energetycznej. W świetle art. 2 tej dyrektywy pojęcie „produkty energetyczne” stosuje się do produktów wymienionych w tym przepisie według kodów CN, czyli Scalonej Nomenklatury Handlu Zagranicznego. Wśród wymienionych produktów energetycznych przepis wymienia produkty objęte kodem CN 2710. Zatem wyrób, którego dotyczy niniejsza sprawa, jest produktem energetycznym, do którego odnosi się dyrektywa energetyczna. Powołany art. 2 dyrektywy energetycznej w ust. 4 lit. b tiret pierwsze stanowi, iż nie ma ona zastosowania do produktów energetycznych wykorzystywanych do innych celów niż paliwo silnikowe lub paliwo do ogrzewania. Powyższe oznacza, że produkty energetyczne objęte kodem CN 2710 podlegają podatkowi akcyzowemu w ramach zharmonizowanego systemu, lecz tylko wtedy, gdy są wykorzystywane jako paliwa silnikowe lub do ogrzewania. Nie mogą być zaliczone do wyrobów zharmonizowanych, gdy są wykorzystanie do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania.

NSA podkreślił, że dyrektywa energetyczna ma charakter bezwzględnie obowiązujący, a wyłączenie przedmiotowych olejów z zakresu jej działania jest wyłączeniem definitywnym, co oznacza, że nie są objęte systemem ujednoliconego podatku akcyzowego.

Z kolei art. 2 pkt 2 ustawy stanowi, iż wyrobami akcyzowymi zharmonizowanymi są: paliwa silnikowe, oleje opałowe i gaz, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe określone w załączniku nr 2 do ustawy. Wyroby klasyfikowane do kodu CN 2710, który obejmuje między innymi oleje smarowe, wskazane są w poz. 4 załącznika nr 2 do ustawy. Wyroby te zaliczane są do wyrobów zharmonizowanych bez względu na ich przeznaczenie.

W związku z powyższym NSA stwierdził, że oleje smarowe przeznaczone na inne cele, niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania, w świetle przepisów wspólnotowych nie podlegają akcyzie zharmonizowanej. Pomimo to zostały one zakwalifikowane na gruncie przepisów ustawy do wyrobów akcyzowych zharmonizowanych. Polski ustawodawstwa uznał przedmiotowe wyroby za należące do grupy podlegających akcyzie, niezależnie od ich zastosowania. W sytuacji, gdy państwo nie implementuje dyrektywy do prawa krajowego lub zrobi to w sposób nienależyty, a przepisy dyrektywy są bezwarunkowe i dostatecznie precyzyjne należy przyznać pierwszeństwo normom samej dyrektywy. Analiza przepisów prawa krajowego i prawa wspólnotowego prowadzi do wniosku, iż produkty, których dotyczy spór - z uwagi na ich przeznaczenie - nie mogą być objęte akcyzą w ramach zharmonizowanego systemu określonego w przepisach wspólnotowych.

Jednocześnie NSA stwierdził, że na powyższe stanowisko nie może mieć wpływu objęcie olejów smarowych - w zależności od ich przeznaczenia - zwolnieniem określonym w rozporządzeniu Ministra Finansów z 26 kwietnia 2004 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego. Czym innym jest przecież wyłączenie danego wyrobu spod zakresu stosowania systemu ujednoliconego podatku akcyzowego, a czym innym jest zwolnienie od podatku akcyzowego wyrobu zakwalifikowanego do wyrobów zharmonizowanych. Nie można zwolnić od akcyzy zharmonizowanej wyrobu, który nie podlega zharmonizowanym zasadom opodatkowania tym podatkiem.

Stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w świetle obowiązującego stanu prawnego oraz biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku WSA w Warszawie z dnia 28 września 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 613/09 oraz w wyroku NSA z dnia 13 października 2010 r., sygn. akt I GSK 1171/09 uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego.

Po zapoznaniu się z materiałami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. b dyrektywy Rady 2003/96/WE (dyrektywa energetyczna) wyroby klasyfikowane do poz. CN 2710 (m.in. oleje smarowe) zaliczane są do wyrobów energetycznych.

Jednocześnie stosownie do art. 2 ust. 4 lit. b dyrektywy energetycznej nie ma ona zastosowania do produktów energetycznych wykorzystywanych do celów innych niż napędowe lub opałowe. Produkty energetyczne, które nie są objęte ujednoliconym podatkiem akcyzowym, stanowią produkty inne niż te, o których mowa w art. 3 ust. 1 oraz ust. 2 dyrektywy Rady 92/12/EWG, obecnie w art. 1 ust. 1 dyrektywy Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylającej dyrektywę 92/12/EWG (dyrektywy horyzontalne). Oznacza to, że zgodnie z art. 3 ust. 3 dyrektywy 92/12/EWG i art. 1 ust. 3 dyrektywy 2008/118/WE państwa członkowskie zachowują prawo do opodatkowania tych wyrobów pod warunkiem, że podatki te nie spowodują zwiększenia formalności związanych z przekraczaniem granic w handlu między państwami członkowskimi.

Przepis art. 20 ust. 1 dyrektywy energetycznej zawiera katalog wyrobów energetycznych, które podlegają przepisom dotyczącym kontroli i przemieszczania wyrobów akcyzowych zgodnie z dyrektywą horyzontalną. Jak zatem wynika z literalnego brzmienia przepisu nie dotyczy on kwestii opodatkowywania wyrobów energetycznych. Niepoddanie wyrobu energetycznego rygorom dyrektywy 92/12/EWG, a obecnie dyrektywy 2008/118/WE nie uzasadnia zatem twierdzenia, iż wyroby te przez sam fakt niepodlegania przepisom dotyczącym kontroli i przemieszczania nie mogą podlegać opodatkowaniu akcyzą.

Stąd też postanowienia art. 20 ust. 1 dyrektywy energetycznej nie wykluczają możliwości opodatkowania akcyzą olejów smarowych, które nie zostały ujęte w katalogu wyrobów podlegających przepisom dotyczącym kontroli i przemieszczania wyrobów akcyzowych, na podstawie art. 3 ust. 3 dyrektywy 92/12/EWG i art. 1 ust. 3 dyrektywy 2008/118/WE.

Możliwość opodatkowania akcyzą olejów smarowych potwierdził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w połączonych sprawach C-145/06 i C-146/06 stwierdzając, iż dyrektywę energetyczną należy interpretować w ten sposób, że nie stoi ona na przeszkodzie stosowania przepisów krajowych, które przewidują pobieranie podatku konsumpcyjnego od olejów smarowych w przypadku, gdy są one przeznaczone, oferowane do sprzedaży lub wykorzystywane do innych celów niż jako paliwo silnikowe lub grzewcze.

Zgodnie z uchwałą siedmiu sędziów NSA z dnia 29 października 2012 r., sygn. akt I GSP 1/12 objęcie podatkiem akcyzowym wyrobów, o których jest mowa w art. 2 pkt 2 w związku z pozycją 4 załącznika nr 2 i art. 62 ust. 1 ustawy, w tym produktów energetycznych wykorzystywanych do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania, mieści się w upoważnieniu do wprowadzenia lub utrzymania podatków, określonym w art. 3 ust. 3 dyrektywy 92/12/EWG. W tej samej uchwale NSA stwierdził, że samo ustalenie, iż określony wyrób w świetle przepisów wspólnotowych nie podlega akcyzie zharmonizowanej, pomimo tego, że z uwagi na postanowienia art. 2 pkt 2 oraz treść pozycji 4 załącznika numer 2 do ustawy został zakwalifikowany do takich wyrobów, nie może automatycznie oznaczać, iż nie jest dopuszczalne objęcie takiego wyrobu podatkiem akcyzowym w oparciu o regulacje prawa krajowego znajdujące swoje oparcie w upoważnieniu zawartym w treści art. 3 ust. 3 dyrektywy 92/12/EWG. Podobne oceny zostały wyrażone w szeregu prawomocnych rozstrzygnięć NSA w odniesieniu do tożsamych zdarzeń prawno – podatkowych, przykładowo w rozstrzygnięciach: I GSK 521/10 z dnia 29 września 2011 r., I GSK 966/11 z dnia 21 grudnia 2012 r., I GSK 439/12 z dnia 28 lutego 2013 r., I GSK 780/11 z dnia 5 marca 2013 r., I GSK 171/11 z dnia 23 stycznia 2013 r., I GSK 826/11 z dnia 23 stycznia 2013 r., I GSK 390/11 z dnia 18 stycznia 2013 r., I GSK 1522/12 z dnia 18 stycznia 2013 r.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 12 lutego 2015 r. w polskiej sprawie C-349/13 orzekł, że art. 3 ust. 3 dyrektywy 92/12/EWG oraz art. 1 ust. 3 dyrektywy 2008/118/WE należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one temu, aby produkty nienależące do zakresu stosowania tych dyrektyw, takie jak oleje smarowe wykorzystywane do celów innych niż napędowe i grzewcze, były objęte podatkiem regulowanym przez zasady identyczne jak te dotyczące systemu ujednoliconego podatku akcyzowego, ustanowionego przez rzeczone dyrektywy, jeżeli fakt objęcia rzeczonych produktów tym podatkiem nie powoduje formalności przy przekraczaniu granic w handlu pomiędzy państwami członkowskimi. Orzeczenie zostało wydane w trybie prejudycjalnym. Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym został przedstawiony w ramach sporu pomiędzy Ministrem Finansów a polskim przedsiębiorcą, który podobnie jak Wnioskodawca kwestionował możliwość opodatkowania akcyzą w Polsce olejów smarowych klasyfikowanych do kodów CN od 2710 19 71 do 2710 19 99, wykorzystywanych do celów innych niż napędowe i grzewcze. Wydając w sprawie C-349/13 orzeczenie w trybie prejudycjalnym TS UE nie stwierdził w polskim prawie naruszeń zarówno w przedmiocie ustanowienia podatku regulowanego przez zasady identyczne jak dotyczące ujednoliconego podatku akcyzowego, jak i w przedmiocie zakazu formalności przy przekraczaniu granic oraz przestrzegania art. 110 TFUE.

Tymczasem WSA w Warszawie w wyroku z dnia 28 września 2009 r. orzekł, że uznanie przez ustawodawstwo polskie olejów smarowych klasyfikowanych do pozycji CN 2710 za należące do grupy podlegających akcyzie, niezależnie od ich zastosowania, wbrew jasnym i czytelnym zapisom dyrektywy energetycznej sprawia, iż występuje niezgodność pomiędzy zapisami krajowymi, a wspólnotowymi. NSA, dokonując kontroli zaskarżonego wyroku jedynie w ramach zgłoszonych podstaw kasacyjnych, orzekł, że produkty, których dotyczył spór - z uwagi na ich przeznaczenie - nie mogą być objęte akcyzą w ramach zharmonizowanego systemu określonego w przepisach wspólnotowych. NSA nie rozpoznawał zatem sprawy w kontekście możliwości opodatkowania akcyzą olejów smarowych oznaczonych kodami CN 2710 19 71 - 2710 19 99 i wykorzystywanych do celów innych niż napędowe lub grzewcze jako wyrobów akcyzowych niezharmonizowanych.

Linia orzecznicza ukształtowana po wydaniu wyroku WSA w Warszawie z dnia 28 września 2009 r. - traktuje zagadnienie opodatkowania olejów smarowych w odmienny sposób niż ww. zapadły w niniejszej sprawie wyrok. Zgodnie z ukształtowaną i jednolitą linią orzeczniczą, w szczególności uchwałą siedmiu sędziów NSA z dnia 29 października 2012 r., sygn. akt I GSP 1/12 - objęcie podatkiem akcyzowym wyrobów, o których mowa w art. 2 pkt 2 w związku z pozycją 4 załącznika nr 2 i art. 62 ust. 1 ustawy, w tym produktów energetycznych wykorzystywanych do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania, mieści się w upoważnieniu do wprowadzenia lub utrzymania podatków, określonym w art. 3 ust. 3 dyrektywy 92/12/EWG (obecnie w art. 1 ust. 3 dyrektywy 2008/118/WE); samo ustalenie, iż określony wyrób w świetle przepisów wspólnotowych nie podlega akcyzie zharmonizowanej, pomimo tego, że z uwagi na postanowienia art. 2 pkt 2 oraz treść pozycji 4 załącznika numer 2 do ustawy został zakwalifikowany do takich wyrobów, nie może automatycznie oznaczać, iż nie jest dopuszczalne objęcie takiego wyrobu podatkiem akcyzowym w oparciu o regulacje prawa krajowego znajdujące swoje oparcie w upoważnieniu zawartym w treści art. 3 ust. 3 dyrektywy 92/12/EWG (obecnie w art. 1 ust. 3 dyrektywy 2008/118/WE). To stanowi istotną okoliczność faktyczną wyłączającą związanie Ministra Finansów wydanymi w niniejszej sprawie wyrokami w zakresie możliwości opodatkowania akcyzą na terytorium Polski olejów smarowych wykorzystywanych do celów innych niż napędowe lub grzewcze oznaczonych kodami CN 2710 19 71 - 2710 19 99.

Związanie Ministra Finansów oceną wyrażoną w wydanych w niniejszej sprawie wyrokach i powtórzoną w wykonującej te wyroki interpretacji indywidualnej z dnia 10 lutego 2011 r., przy jednoczesnym wystąpieniu odmiennej, a przy tym jednolitej oceny w odniesieniu do tożsamych zdarzeń prawno – podatkowych, uniemożliwiłoby Ministrowi Finansów wykonywanie ciążącego na nim obowiązku określonego w art. 14e § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, jak również obowiązku dbania o jednolite stosowanie przepisów prawa podatkowego (art. 14a ustawy – Ordynacja podatkowa). Ponadto związanie Ministra Finansów oceną wyrażoną w ww. wyrokach i powtórzoną w interpretacji indywidualnej nie znajduje oparcia w zasadzie praworządności określonej w art. 120 ustawy – Ordynacja podatkowa oraz w zasadzie zaufania do organów podatkowych określonej w art. 121 § 1 tej ustawy.

Mając powyższe na uwadze należało uznać, że stanowisko Wnioskodawcy oraz stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie zawarte w interpretacji indywidualnej z dnia 10 lutego 2011 r. sygnatura IPPP1/443-1777/08/11-5/S/SM, nie są prawidłowe w części dotyczącej stwierdzenia, że oleje smarowe wykorzystywane do celów innych niż napędowe lub grzewcze oznaczone kodami CN 2710 19 71 - 2710 19 99 nie podlegają podatkowi akcyzowemu na terytorium Polski.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od daty doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.