Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-932/15-3/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-12-04
Teza: Kwestia uznania luksemburskiej spółki SCSp za podatnika w związku z osiąganiem dochodów z udziału w polskiej transparentnej podatkowo spółce osobowej.
Słowa kluczowe: Luksemburg; spółki-spółka osobowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 6 października 2015 r. (data wpływu 9 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika w związku z osiąganiem dochodów z udziału w polskiej transparentnej podatkowo spółce osobowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika w związku z osiąganiem dochodów z udziału w polskiej transparentnej podatkowo spółce osobowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

SCSp (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka) jest spółką osobową prawa luksemburskiego z siedzibą w Luksemburgu, funkcjonującą w formie prawnej Société en Commandite Spéciale (tłum.: Spółka Komandytowa Specjalna, dalej: „SCSp”), której głównym przedmiotem działalności jest działalność holdingowa. Wspólnikami Wnioskodawcy są podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych posiadający siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W chwili obecnej Spółka rozważa przystąpienie jako wspólnik do polskiej spółki osobowej niebędącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W odniesieniu do zasad funkcjonowania SCSp Wnioskodawca nadmienia, że SCSp jest spółką o formie prawnej uregulowanej w zmienionej w 2013 r. luksemburskiej ustawie z dnia 10 sierpnia 1915 r. o spółkach handlowych (Loi du 10 août 1915 concernant les sociétés commerciales, dalej:„Ustawa o spółkach handlowych”) i jest spółką osobową o konstrukcji prawnej zbliżonej do struktury polskiej spółki komandytowej.

W SCSp występują dwie kategorie wspólników: (1) associé commandité jest wspólnikiem, który ponosi nieograniczoną i solidarną odpowiedzialność za wszelkie zobowiązania spółki oraz może reprezentować i prowadzić sprawy spółki (jest zatem odpowiednikiem komplementariusza polskiej spółki komandytowej), (2) associé commanditaire jest wspólnikiem, który ponosi ograniczoną (do wysokości wniesionego wkładu) odpowiedzialność za zobowiązania spółki (jest więc odpowiednikiem komandytariusza polskiej spółki komandytowej). Aby SCSp została utworzona, umowa spółki musi być zawarta przez co najmniej jednego wspólnika każdego rodzaju (tj. SCSp musi być utworzona przez co najmniej dwóch wspólników).

Przepisy Ustawy o spółkach handlowych wymieniają siedem rodzajów jednostek organizacyjnych, którym przyznaje się osobowość prawną (art. 2). Z regulacji zawartych w Ustawie o spółkach handlowych wynika ponadto, że każda z siedmiu wymienionych jednostek jest osobą odrębną od tworzących ją członków (wspólników). Spółka SCSp nie znajduje się na ww. liście podmiotów, którym przyznano osobowość prawną. Co więcej, Ustawa o spółkach handlowych jednoznacznie wskazuje, że SCSp nie ma odrębnej od swoich wspólników osobowości prawnej (art. 2, art. 22-1(2)). Zgodnie z prawem luksemburskim, osoba prawna posiada osobowość prawną różną i odrębną od osobowości jej założycieli.

Podatkiem dochodowym w Luksemburgu opodatkowane są osoby fizyczne (Tytuł I luksemburskiej ustawy o podatku dochodowym) oraz podmioty zbiorowe wymienione w Tytule II luksemburskiej ustawy o podatku dochodowym. Zgodnie z art. 159 ust. 1 luksemburskiej ustawy z 4 grudnia 1967 r. o podatku dochodowym (Loi modifiée du 4 décembre 1967 concernant 1impôt sur le revenu) za podatników uważane są podmioty wymienione w tym przepisie, pod warunkiem, że ich siedziba lub zarząd znajduje się na terytorium Luksemburga. Wśród podmiotów wymienionych w tym przepisie nie została wymieniona spółka w formie prawnej SCSp.

Co więcej, w art. 175 luksemburskiej ustawy o podatku dochodowym SCSp jest wprost wymieniona jako podmiot uważany za nieposiadający osobowości prawnej odrębnej od jej wspólników oraz jest spółką transparentną podatkowo. Powyższe zostało potwierdzone w oficjalnym okólniku Rządu Luksemburga z dnia 9 stycznia 2015 r. (Circulaire du directeur des contributions L.I.R. n° 14/4 du 9 janvier 2015L.l.R. n° 14/4).

W konsekwencji należy uznać, że SCSp nie jest podatnikiem podatku dochodowego od całości swoich dochodów w Luksemburgu.

W związku z planowanym przez Wnioskodawcę przystąpieniem do transparentnej podatkowo polskiej spółki osobowej, Wnioskodawca pragnie ustalić zakres swoich obowiązków podatkowych na gruncie podatków dochodowych w Polsce oraz swój status na gruncie tych przepisów. W związku bowiem z transparentnością podatkową polskiej spółki osobowej, do której przystąpienie planuje Wnioskodawca, przychody i koszty uzyskania przychodów tej spółki osobowej alokowane będą do Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w związku z osiąganiem dochodów z tytułu bycia wspólnikiem transparentnej podatkowo spółki osobowej z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca nie będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w związku z osiąganiem dochodów z tytułu bycia wspólnikiem transparentnej podatkowo spółki osobowej z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 1 ust. 1-3 oraz art. 1a Ustawy CIT podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych są:

1.  osoby prawne i spółki kapitałowe w organizacji (art. 1 ust. 1 Ustawy CIT);
2.  jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3 (art. 1 ust. 2 Ustawy CIT);
3.  spółki komandytowo-akcyjne mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 1 ust. 3 pkt 1 Ustawy CIT);
4.  spółki niemające osobowości prawnej mające siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (art. 1 ust. 3 pkt 2 Ustawy CIT);
5.  podatkowe grupy kapitałowe (art. 1a Ustawy CIT).

W związku z powyższym, aby stwierdzić, czy Spółka będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych należy ustalić status prawny Spółki, tj. w szczególności czy Spółka jest osobą prawną, spółką kapitałową, spółką niemającą osobowości prawnej czy inną jednostką organizacyjną oraz ustalić status podatkowy Spółki w kraju jej siedziby lub zarządu. Innymi słowy, prawidłowa kwalifikacja prawnopodatkowa Wnioskodawcy jako luksemburskiej SCSp na gruncie Ustawy CIT dokonywana jest z uwzględnieniem statusu prawnego i podatkowego Wnioskodawcy w państwie jego siedziby oraz zarządu, tj. w Luksemburgu.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, przepisy Ustawy o spółkach handlowych nie wymieniają SCSp jako jednej z siedmiu jednostek organizacyjnych, którym przyznaje się osobowość prawną. W związku z tym, art. 1 ust. 1 Ustawy CIT nie znajdzie zastosowania w opisywanej sytuacji.

Wnioskodawca jako spółka typu SCSp jest spółką nieposiadającą osobowości prawnej, w związku z czym art. 1 ust. 2 Ustawy CIT również nie znajdzie zastosowania w odniesieniu do Spółki. Zdaniem Wnioskodawcy Spółka nie jest bowiem spółką komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Literalne brzmienie art. 1 ust. 3 pkt 1 Ustawy CIT, które wskazuje, że dotyczy on tylko i wyłącznie spółek komandytowo-akcyjnych utworzonych na podstawie przepisów polskiego Kodeksu spółek handlowych z dnia 15 września 2000 r. Co więcej, w opinii Wnioskodawcy, spółki utworzone na podstawie regulacji innych państw, nawet jeżeli są zbliżone w swej charakterystyce do polskiej spółki komandytowo-akcyjnej, nie są, w sensie literalnym, taką spółką. W przypadku spółek SCSp po pierwsze, ich nazwa nie jest wyrażona w języku polskim, a po drugie tłumaczenie oryginalnej nazwy formy prawnej to „spółka komandytowa specjalna”, a nie „spółka komandytowo-akcyjna” jednocześnie Wnioskodawca nadmienia, iż prawo luksemburskie przewiduje formę prawną bardziej zbliżoną do polskiej spółki komandytowo-akcyjnej - société en commandite par actions).

Ponadto, ukształtowanie struktury korporacyjnej SCSp, a tym samym Wnioskodawcy, wskazuje na to, że jest ona najbardziej zbliżona do polskiej spółki komandytowej. Podobnie jak w polskiej spółce komandytowej w SCSp występują dwie kategorie wspólników: associé commandité, który ponosi nieograniczoną i solidarną odpowiedzialność za wszelkie zobowiązania spółki oraz może reprezentować i prowadzić sprawy spółki (jest zatem odpowiednikiem komplementariusza polskiej spółki komandytowej) oraz associé commanditaire, który ponosi ograniczoną (do wysokości wniesionego wkładu) odpowiedzialność za zobowiązania spółki (jest więc odpowiednikiem komandytariusza polskiej spółki komandytowej). Tymczasem z pozycją akcjonariusza w spółce komandytowo-akcyjnej nie wiąże się żadna odpowiedzialność prawna z tytułu zobowiązań tej spółki, akcjonariusz ponosi jedynie ryzyko gospodarcze, które wpływa na wartość rynkową posiadanych przez niego akcji. Dodatkowo, w SCSp nie funkcjonują organy zbliżone do rady nadzorczej czy walnego zgromadzenie akcjonariuszy, jak ma to miejsce w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy art. 1 ust. 3 pkt 1 Ustawy CIT również nie znajdzie zastosowania w opisywanej sytuacji.

Z kolei w związku z faktem, iż jak przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego, zgodnie z przepisami luksemburskiego prawa podatkowego Wnioskodawca nie jest traktowany jako osoba prawna i nie podlega w Luksemburgu opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, art. 1 ust. 3 pkt 2 Ustawy CIT także nie znajdzie zastosowania.

W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy nie może on zostać uznany za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w myśl Ustawy CIT.

Powyższy pogląd o nieuznawaniu spółek SCSp za podatników podatku dochodowego od osób prawnych został potwierdzony m. in. w następujących interpretacjach indywidualnych:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 stycznia 2015 r., sygn. IPPB5/423-1103/14-4/AJ,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 stycznia 2015 r., sygn. IPPB5/423-1059/14-3/AJ,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 grudnia 2014 r., sygn. IPPB5/423-1046/14-2/AJ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1-2 oraz art. 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm., dalej także: „updop”) w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. podatnikami (podatku dochodowego od osób prawnych) są:

*   osoby prawne i spółki kapitałowe w organizacji,

*   jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej,

*   podatkowe grupy kapitałowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 3 updop przepisy ustawy mają również zastosowanie do:

*   spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

*   spółek niemających osobowości prawnej mających siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Wynika stąd, że podatnikiem jest m.in.:

*   każda osoba prawna bez wyjątku,

*   spółka komandytowo-akcyjna mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

*   jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, za wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej innych niż te, które są traktowane w państwie rezydencji jak osoby prawne i które są objęte nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w tym państwie.

W opinii tut. Organu podatkowego Ustawodawca przez osobę prawną rozumie podmioty:

*   którym prawo polskie nadaje osobowość prawną,

*   którym prawo obce nadaje osobowość prawną w znaczeniu odpowiadającym rozwiązaniu przyjętemu przez polskiego Ustawodawcę.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 2011 r. Prawo prywatne międzynarodowe (Dz. U. z 2015 r., poz. 1792, dalej: „ppm”) osoba prawna podlega prawu państwa, w którym ma siedzibę. Jeżeli jednak prawo wskazane w przepisie ust. 1 przewiduje właściwość prawa państwa, na podstawie którego osoba prawna została utworzona, stosuje się prawo tego państwa. Na podstawie art. 21 ppm przepis art. 17 powołanej ustawy stosuje się odpowiednio do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej.

Na podstawie art. 17 ust. 3 ppm prawu wskazanemu w przepisach ust. 1 i 2 podlegają w szczególności:

1.  powstanie, łączenie, podział, przekształcenie lub ustanie osoby prawnej;
2.  charakter prawny osoby prawnej;
3.  nazwa oraz firma osoby prawnej;
4.  zdolność osoby prawnej;
5.  kompetencje i zasady działania oraz powoływanie i odwoływanie członków organów;
6.  reprezentacja;
7.  nabycie i utrata statusu wspólnika lub członkostwa oraz prawa i obowiązki z nimi związane;
8.  odpowiedzialność wspólników lub członków za zobowiązania osoby prawnej;
9.  skutki naruszenia przez osobę reprezentującą osobę prawną ustawy, aktu założycielskiego lub statutu.

Zatem, zgodnie z regulacjami zawartymi w ppm, zarówno w przypadku osób prawnych (art. 17 ppm), jak i jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej (art. 21 ppm) prawem właściwym do ustalenia charakteru prawnego podmiotu, jest prawo państwa, w którym ma on siedzibę. Z uwagi więc na normy zawarte w tej ustawie oraz na umiejscowienie siedziby spółki SCSp w Luksemburgu, prawem właściwym do ustalenia jego charakteru prawnego jest prawo luksemburskie.

Natomiast kwalifikacja prawnopodatkowa (określenie statusu prawnopodatkowego) danego podmiotu na gruncie ustawodawstwa krajowego następuje w sposób autonomiczny na podstawie przepisów updop.

Należy zauważyć, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę (tut. Organ podatkowy przyjął poniższe stwierdzenia za Wnioskodawcą) na gruncie prawa luksemburskiego:

1.  SCSp jest spółką, która nie posiada osobowości prawnej,
2.  SCSp nie jest podatnikiem podatku dochodowego w Luksemburgu (jest spółka osobową transparentną podatkowo).

W rezultacie należy uznać, że spółka SCSp nie mieści się w żadnej z kategorii podatników określonych w art. 1 updop, tj.:

*   w ust. 1 tego artykułu, gdyż nie jest osobą prawną, ani nie może być za taką uznana w wyniku analizy porównywalności elementów konstrukcyjnych SCSp i polskich osób prawnych z uwzględnieniem specyfiki ustawodawstwa luksemburskiego,

*   w ust. 2 niniejszego artykułu, gdyż jest spółką niemającą osobowości prawnej,

*   w ust. 3 ww. artykułu, gdyż nie podlega w Luksemburgu opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (SCSp nie jest rezydentem podatkowym Luksemburga), nie jest też spółką komandytowo-akcyjną posiadającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Podkreślić przy tym należy, że na podstawie opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, tut. Organ podatkowy przyjął za Wnioskodawcą, że spółka SCSp jest najbardziej zbliżona w swojej konstrukcji do polskiej spółki komandytowej, a nie komandytowo-akcyjnej.

W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego SCSp nie można zatem uznać za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w Polsce.

Natomiast SCSp mieści się w pojęciu spółki niebędącej osobą prawną w rozumieniu art. 4a pkt 14 updop jako spółka niebędąca podatnikiem podatku dochodowego.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym nie on będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w związku z osiąganiem dochodów z tytułu bycia wspólnikiem transparentnej podatkowo spółki osobowej z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.