Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.743.2018.2.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-14
Teza: Czy wykonywanie przez Wnioskodawcę usług kompleksowych polegających na dostawie i wykonaniu robót budowlanych paneli tapicerowanych mających na celu trwały ich montaż z lokalem/budynkiem wskazanym przez klienta zaliczającym się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, może korzystać z opodatkowania według obniżonej stawki 8%.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; modernizacja; montaż; stawka; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2018 r. (data wpływu 9 listopada 2018 r.), uzupełnionym w dniu 17 grudnia 2018 r. (data wpływu 19 grudnia 2018 r.) na wezwanie Organu z dnia 4 grudnia 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 10 grudnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku dla kompleksowych usług polegających na dostawie i wykonaniu paneli tapicerowanych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 listopada 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku dla kompleksowych usług polegających na dostawie i wykonaniu paneli tapicerowanych. Wniosek uzupełniony został w dniu 17 grudnia 2018 r. (data wpływu 19 grudnia 2018 r.) na wezwanie Organu z dnia 4 grudnia 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 10 grudnia 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny, uzupełniony w odpowiedzi na wezwanie Organu:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. Przeważający zakres działalności obejmuje produkcję gotowych wyrobów tekstylnych. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczy usługi polegające na dostawie wraz z montażem i spasowaniem paneli tapicerowanych.

Umowa zawierana z poszczególnymi klientami obejmuje świadczenie kompleksowe, na które składają się dostawa paneli tapicerowanych wraz z ich montażem (cena świadczenia obejmuje zarówno dostawę jak i montaż paneli). Elementem dominującym świadczenia jest wykonanie usługi, zgodnie z indywidualnym zamówieniem klienta.

Na kompleksowy proces realizacji zlecenia składa się:

*   pomiar bezpośrednio wykonywany u klienta,

*   indywidualny dobór tkanin i wielkości paneli,

*   projekt i wykonanie paneli tapicerowanych,

*   dostawa wraz z montażem i spasowaniem paneli tapicerowanych.

Pomiar, dobór tkanin, dostawa paneli nie stanowią dla klientów Wnioskodawcy celu samego w sobie, lecz są wyłącznie środkiem niezbędnym dla wykonania na ich rzecz świadczenia zasadniczego - usługi montażu paneli w określonym miejscu. Wnioskodawca podejmuje czynności polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego całość spełniającą określoną funkcję użytkową. Na całą kompozycję składają się pojedyncze panele, z których każdy jest wykonywany a następnie montowany przez Wnioskodawcę.

Poszczególne panele tapicerowane składają się z płyty podkładowej MDF, gąbki tapicerskiej oraz tkaniny dobieranej zgodnie z zamówieniem klienta.

Panele mają zastosowanie jednorazowe, tzn. wykonywane są tylko pod konkretny projekt, ponieważ ich rozmiar, kształt, funkcjonalność są dostosowane do danej powierzchni konkretnej ściany / wnęki. Innymi słowy, panele wykonywane są na indywidualne, na ściśle określone zamówienie klienta. Ich rozmiar, forma i kolor jest każdorazowo dostosowany do danego projektu i wymagań klienta.

Najczęściej panele tapicerowane montowane są w sypialniach (jako forma zagłówka łóżka) oraz w pokojach dziecięcych.

Panele są montowane bezpośrednio na ścianę za pomocą specjalnego kleju montażowego. Połączenie ze ścianą jest trwałe i bardzo mocne. Ewentualny demontaż paneli jest możliwy, ale powoduje uszkodzenie ściany (ubytki w tynku) oraz zniszczenie paneli tapicerowanych, co uniemożliwia przeniesienie ich w inne miejsce. Montaż paneli tapicerowanych przypomina układanie glazury, tylko przy zastosowaniu innego kleju montażowego.

Opisywane wyżej świadczenia są przez Wnioskodawcę realizowane w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, czyli w ramach budowy, remontu, modernizacji, przebudowy, termomodernizacji.

Obiekty budowlane, w których Wnioskodawca wykonuje opisywane świadczenia, będą objęte społecznym programem mieszkaniowym o których mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o VAT. Usługi będą świadczone w budynkach mieszkalnych stałego zamieszkania, sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Wnioskodawca w odpowiedzi na wezwanie Organu wskazał, że Klientem na rzecz którego Wnioskodawca wykonuje świadczenie opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej może być osoba niebędąca podatnikiem VAT, albo podatnik VAT zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Klient będący podatnikiem VAT, może nabywać świadczenie na własną rzecz albo na rzecz innego, kolejnego podmiotu. W przypadku świadczenia usług, dla których Wnioskodawca jest podwykonawcą, Wnioskodawca będzie stosował opodatkowanie w mechanizmie odwrotnego obciążenia. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi mieszczą się bowiem w poz. 38 złącznika nr 14 do ustawy o VAT jako roboty związane z wykonywaniem pozostałych wykończeniowych robót budowlanych, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Wnioskodawca w odpowiedzi na wezwanie Organu na pytanie jaki jest pełny (siedmiocyfrowy) symbol Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.) dla realizowanego przez Wnioskodawcę świadczenia będącego przedmiotem pytania wskazał, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi mieszczą się pod symbolem 43.39.19.0 PKWiU 2008.

Ponadto, Wnioskodawca na wezwanie Organu na pytanie konkretnie, w ramach której czynności wymienionej w art. 41 ust. 12 ustawy realizowane jest przez Wnioskodawcę świadczenie będące przedmiotem pytania, tj. czy w ramach budowy, czy też w ramach remontu, czy też w ramach modernizacji, czy też w ramach przebudowy, czy też w ramach termomodernizacji odpowiedział, że realizowane przez Wnioskodawcę świadczenie stanowi modernizację w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT rozumianej jako unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części.

Jednocześnie, na pytanie jakie konkretnie przesłanki/okoliczności świadczą/decydują/przesądzają o tym, że realizowane przez Wnioskodawcę świadczenie będące przedmiotem pytania jest realizowane w ramach danej czynności wymienionej w art. 41 ust. 12 ustawy Wnioskodawca odpowiedział, że elementem dominującym w przypadku świadczenia usług montażu paneli tapicerowanych jest docelowo ulepszenie lub unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części. Po trwałym połączeniu paneli tapicerowanych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części, zamontowane komponenty podnoszą standard takiego obiektu. Podniesienie standardu budynku polega m.in. na polepszeniu wizerunku wnętrza poprzez jego wizualne ocieplenie, nadanie stosownej kolorystyki i zwiększenia funkcjonalności przestrzeni a także poprawy akustyki.

Natomiast, na pytanie czy montaż paneli tapicerowanych odbywa się tylko i wyłącznie za pomocą kleju montażowego oraz czy demontaż paneli tapicerowanych powoduje tylko i wyłącznie uszkodzenia ściany w postaci ubytków w tynku Wnioskodawca odpowiedział, że montaż paneli tapicerowanych odbywa się za pomocą kleju montażowego, natomiast demontaż paneli tapicerowanych powoduje trwałe uszkodzenia ściany i innych przestrzeni, na których zamontowano panele tapicerowane. Demontaż powoduje przede wszystkim ubytki w tynku ściany, do którego klejem montażowym przymocowane są panele tapicerowane, podobnie jak ma to miejsce przy zerwaniu armatury. Po zerwaniu paneli tapicerowanych (fizycznym wyrwaniu ich ze ściany), przestrzeń wymagałaby remontu. Demontaż powoduje także uszkodzenie samego materiału czyli panelu, przez co nie nadaje się on do ponownego użycia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wykonywanie przez Wnioskodawcę usług kompleksowych polegających na dostawie i wykonaniu robót budowlanych paneli tapicerowanych mających na celu trwały ich montaż z lokalem/budynkiem wskazanym przez klienta zaliczającym się do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, może korzystać z opodatkowania według obniżonej stawki 8%?

Zdaniem Wnioskodawcy, jest on uprawniony do zastosowania stawki 8% dla świadczenia usług montażu paneli tapicerowanych w obiektach budownictwa mieszkalnego.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Jak stanowi art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym - zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy - rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Zgodnie z treścią ust. 12c cyt. artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Przepis art. 2 pkt 12 ustawy określa, że przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1.  świadczenie musi dotyczyć usług a nie dostawy towarów, stąd w przypadku świadczeń o charakterze kompleksowym istotne jest ustalenie przeważającego elementu transakcji,
2.  zakres wykonywanych usług musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich dostawy,
3.  budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Ad. 1

W kontekście wyroku TSUE w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd przeciwko Commissioners of Custom and Excise należy wskazać, że czynność polegająca na wykonaniu i montażu paneli tapicerowanych stanowią kompleksowe świadczenie usług. Mogą wystąpić sytuacje, gdzie z uwagi na rodzaj materiału elementem cenotwórczym jest wartość samych paneli, ale zauważyć należy, że oczekiwaniem klienta nie jest zakup samego towaru, lecz nabycie usługi montażu tego towaru w konkretnym miejscu według ścisłego projektu wykonanego na zamówienie klienta. W związku z powyższym, należy przyjąć, że dominującym świadczeniem jest usługa montażu paneli tapicerowanych a nie dostawa samych paneli, która bez montażu stanowiłaby działanie bezużyteczne z punktu widzenia zamawiającego.

Strony w umowach cywilnoprawnych określają, co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest określona usługa budowlana wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży, ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia, itp.). Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, wyliczenie, co składa się na wykonaną usługę, ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu - dla celów podatkowych. Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być uznawane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Ad. 2

W uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części”.

Zdaniem Wnioskodawcy, elementem dominującym w przypadku świadczenia usług montażu paneli tapicerowanych jest docelowo ulepszenie lub unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części (lokalu mieszkalnego). Materiał wykonany i dopasowany do konkretnego obiektu, który następnie jest trwale związany z tym obiektem, ma jedynie charakter pomocniczy, niezbędny do wykonania usługi. Po trwałym połączeniu paneli tapicerowanych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części, zamontowane komponenty podnoszą standard takiego obiektu. Demontaż paneli tapicerowanych powoduje z kolei zarówno uszkodzenie samego materiału jak i samej ściany.

Powyższe potwierdza dodatkowo interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 31 marca 2014 roku o sygn. PT10/033/5/133/WLI/14/RD, w której wskazano: „Innym przykładem trwałej zabudowy meblowej stanowiącej modernizację budynku/lokalu jest takie zespolenie wykonanych na wymiar do konkretnego budynku/lokalu mebli z elementami tego budynku/lokalu, które wykorzystuje dodatkowe materiały budowlane, takie jak cegły czy płyty kartonowo-gipsowe, gdzie demontaż zabudowy powodowałby zarówno uszkodzenie pomieszczenia i komponentów meblowych, jak i trwałe uszkodzenie tych dodatkowych materiałów budowlanych, bez których to materiałów nie istniałaby możliwość wykorzystania tej zabudowy meblowej w innym miejscu.”

Ad. 3

Opisywane prace objęte stawką 8% realizowane są przez Wnioskodawcę wyłącznie w obiektach budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy o VAT. W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, Wnioskodawca może stosować stawkę podatku w wysokości 8% tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej, a do pozostałej części stawkę podstawową w wysokości 23%.

Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania stawki 8% do opisanych w stanie faktycznym prac.

Powyższe stanowisko potwierdzają także interpretacje indywidualne wydane w podobnych stanach faktycznych, w tym m.in.:

*   Interpretacja Dyrektora Krajowy Informacji Skarbowej 0112-KDIL2-1.4012.423.2018.2.MC z 5 października 2018 roku, w której wskazano: „zatem, udzielając odpowiedzi na zadane we wniosku pytanie należy stwierdzić, że sprzedaż kompleksowej usługi montażu paneli winylowych, wykładzin oraz tapet, wykonanych z różnych materiałów, zakupionych u dostawców lub producentów w krajach Unii Europejskiej, jako produkt gotowy do zamontowania, w tym także składających się na usługę montażu usług pomocniczych oraz dostawy materiałów niezbędnych do jej wykonania, dotyczącej obiektu zaliczanego do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, będzie opodatkowana stawką podatku w wysokości 8%, o której mowa w art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy”.

*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, 24 marca 2015 r., IPPP2/443-1239/14-4/MM/IŻ, w której potwierdzono stosowanie stawki 8% w przypadku paneli szklanych. „W świetle powyższych okoliczności stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania preferencyjną stawką podatku usług wykonania i montażu fototapet oraz wykonania i montażu paneli szklanych realizowanych w lokalach/budynkach objętych społecznym programem mieszkaniowym uznać należy za prawidłowe”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z poźn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 5a ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy czym w myśl art. 2 pkt 6 ustawy towary to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przy czym stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Natomiast według art. 17 ust. 1h ustawy – w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Zatem art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej ustawodawca przewidział zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku VAT.

I tak, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Przy czym stosownie do art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W myśl art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b (art. 41 ust. 12a ustawy).

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi polegające na dostawie wraz z montażem i spasowaniem paneli tapicerowanych. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi mieszczą się pod symbolem 43.39.19.0 PKWiU. Klientem, na rzecz którego Wnioskodawcza wykonuje świadczenie może być osoba niebędąca podatnikiem VAT, albo podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Klient będący czynnym podatnikiem VAT, może nabywać świadczenie na własną rzecz, albo na rzecz innego, kolejnego podmiotu. W przypadku świadczenia usług, dla których Wnioskodawca jest podwykonawcą, Wnioskodawca będzie stosował opodatkowanie w mechanizmie odwrotnego obciążenia.

Obiekty budowlane, w których Wnioskodawca wykonuje usługi polegające na dostawie wraz z montażem i spasowaniem paneli tapicerowanych, będą objęte społecznym programem mieszkaniowym o których mowa w art. 41 ust. 12a ustawy. Usługi będą świadczone w budynkach mieszkalnych stałego zamieszkania, sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Umowa zawierana z poszczególnymi klientami obejmuje świadczenie kompleksowe, na które składają się dostawa paneli tapicerowanych wraz z ich montażem (cena świadczenia obejmuje zarówno dostawę jak i montaż paneli). Elementem dominującym świadczenia jest wykonanie usługi, zgodnie z indywidualnym zamówieniem klienta. Na kompleksowy proces realizacji zlecenia składa się pomiar bezpośrednio wykonywany u klienta, indywidualny dobór tkanin i wielkości paneli, projekt i wykonanie paneli tapicerowanych oraz dostawa wraz z montażem i spasowaniem paneli tapicerowanych.

Wnioskodawca podejmuje czynności polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego całość spełniającą określoną funkcję użytkową. Na całą kompozycję składają się pojedyncze panele, z których każdy jest wykonywany a następnie montowany przez Wnioskodawcę. Poszczególne panele tapicerowane składają się z płyty podkładowej MDF, gąbki tapicerskiej oraz tkaniny dobieranej zgodnie z zamówieniem klienta. Panele mają zastosowanie jednorazowe, tzn. wykonywane są tylko pod konkretny projekt, ponieważ ich rozmiar, kształt, funkcjonalność są dostosowane do danej powierzchni konkretnej ściany/wnęki. Innymi słowy, panele wykonywane są na indywidualnie, na ściśle określone zamówienie klienta. Ich rozmiar, forma i kolor jest każdorazowo dostosowany do danego projektu i wymagań klienta. Najczęściej panele tapicerowane montowane są w sypialniach (jako forma zagłówka łóżka) oraz w pokojach dziecięcych. Po trwałym połączeniu paneli tapicerowanych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części, zamontowane komponenty podnoszą standard takiego obiektu. Podniesienie standardu budynku polega m.in. na polepszeniu wizerunku wnętrza poprzez jego wizualne ocieplenie, nadanie stosownej kolorystyki i zwiększenia funkcjonalności przestrzeni a także poprawy akustyki.

Panele są montowane bezpośrednio na ścianę za pomocą specjalnego kleju montażowego. Połączenie ze ścianą jest trwałe i bardzo mocne. Demontaż paneli tapicerowanych powoduje trwałe uszkodzenia ściany i innych przestrzeni, na których zamontowano panele tapicerowane. Demontaż powoduje przede wszystkim ubytki w tynku ściany, do którego klejem montażowym przymocowane są panele tapicerowane, podobnie jak ma to miejsce przy zerwaniu armatury. Po zerwaniu paneli tapicerowanych (fizycznym wyrwaniu ich ze ściany), przestrzeń wymagałaby remontu. Demontaż powoduje także uszkodzenie samego materiału czyli panelu, przez co nie nadaje się on do ponownego użycia.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8% dla wykonywanych kompleksowych usług polegających na dostawie i wykonaniu paneli tapicerowanych.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że warunkiem zastosowania stawki 8% na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest łączne spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, przebudowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej stawki podatku 8%.

Wskazać należy, że z uwagi na to, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku miała i ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym, jednakże nie do wszystkich czynności dotyczących samego instalowania, czy montażu różnych towarów.

Wnioskodawca wskazał, że obiekty budowlane, w których Wnioskodawca wykonuje usługi polegające na dostawie wraz z montażem i spasowaniem paneli tapicerowanych, będą objęte społecznym programem mieszkaniowym, o których mowa w art. 41 ust. 12a ustawy. Usługi będą świadczone w budynkach mieszkalnych stałego zamieszkania, sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. Zatem w analizowanym przypadku realizowane usługi obejmujące dostawę wraz z montażem i spasowaniem paneli tapicerowanych dotyczą budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Należy jednak uznać, że zakres wykonywanych usług nie dotyczy czynności wskazanych w art. 41 ust. 12 ustawy, tj. dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy budynków lub ich części. W analizowanym przypadku nie można uznać, że dostawa wraz z montażem i spasowaniem paneli tapicerowanych jest realizowana w ramach dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują usług wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy. Ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach. Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

„Przebudowa” – zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) – to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast „montaż” to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli, zakładanie instalacji. Z kolei „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne. W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Pojęcie „modernizacja” – według cytowanego Słownika języka polskiego (str. 474, kol. 2) oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Natomiast w świetle art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2018 r., poz. 966), za przedsięwzięcia termomodernizacyjne uznaje się przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

1.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,
2.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,
3.  wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,
4.  całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Co prawda, ustawa o wspieraniu termomodernizacji i remontów ma inny kontekst normatywny niż ustawa o podatku od towarów i usług, ale skoro ustawodawca zdefiniował dane pojęcie w systemie prawnym, to nie ma podstaw do tego, aby odrzucać istniejącą definicję i tworzyć nową. Należy więc zaznaczyć, że definiując pojęcie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego ustawodawca kierował się wyłącznie skutkiem, jaki ma zostać osiągnięty w wyniku tego przedsięwzięcia; zaniechał nawet przykładowego wymienienia rodzajów prac, jakie mieszczą się w pojęciu tego przedsięwzięcia. Definicja określająca przedsięwzięcie termomodernizacyjne wyłącznie na podstawie celu, jaki ma zostać osiągnięty, jest usprawiedliwiona zarówno na gruncie ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów, jak i na gruncie prawa podatkowego.

Budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja i przebudowa powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, aby mogły korzystać z preferencyjnej stawki podatku na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy.

Istotnym i podstawowym kryterium przy ustalaniu możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku z art. 41 ust. 12 ustawy jest powstała w wyniku montażu cecha konstrukcyjna, taka jak trwałość połączenia z budynkiem elementów, które zostają zamontowane na skutek wykonania usługi, a zwłaszcza sposób ingerencji zastosowanego montażu w konstrukcję budynku (albowiem tylko montaż, który w sposób „istotny” wykorzystuje elementy konstrukcyjne budynku pozwoli na zastosowanie 8% stawki podatku). Ponadto z preferencyjnej stawki podatku, mającej zastosowanie do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, mogą korzystać jedynie te czynności, które odnoszą się do obiektu budowlanego, a nie do jego wyposażenia.

Zdaniem Wnioskodawcy realizowane przez niego świadczenie stanowi modernizację rozumianą jako unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części.

W analizowanej sprawie Wnioskodawca wskazuje, że podejmuje czynności polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego całość spełniającą określoną funkcję użytkową. Po trwałym połączeniu paneli tapicerowanych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części, zamontowane komponenty podnoszą standard takiego obiektu. Podniesienie standardu budynku polega m.in. na polepszeniu wizerunku wnętrza poprzez jego wizualne ocieplenie, nadanie stosownej kolorystyki i zwiększenia funkcjonalności przestrzeni a także poprawy akustyki. Nie można jednak zgodzić się z Wnioskodawcą, że wykonane przez niego usługi montażu prowadzą do trwałego połączenia montowanych elementów z elementarni konstrukcyjnymi obiektu budowlanego (jego części). Aby można mówić o takim trwałym połączeniu, uprawniającym do zastosowania preferencyjnej stawki podatku na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, wskutek dokonanego montażu panele tapicerowane powinny tworzyć wraz z konstrukcją budynku jedną całość funkcjonalno-użytkową. Panele tapicerowane zamontowane do ściany budynku nie stanowią takiej całości z budynkiem (a więc nie są one elementem konstrukcyjnym budynku, jego substancją) lecz są, jedynie elementem wyposażenia budynku, do którego są montowane, zapewniającym w szczególności polepszenie wizerunku wnętrza poprzez jego wizualne ocieplenie, nadanie stosownej kolorystyki i zwiększenie funkcjonalności przestrzeni a także poprawy akustyki. Jak wskazał Wnioskodawca najczęściej panele tapicerowane montowane są w sypialniach (jako forma zagłówka łóżka) oraz w pokojach dziecięcych. Czynności związane z montażem paneli tapicerowanych są w istocie zaopatrywaniem obiektu budownictwa mieszkaniowego w elementy wyposażenia i nie powodują one naruszenia elementów konstrukcyjnych danego budynku (za takie naruszenie nie można bowiem uznać przyklejenia do ściany panelu tapicerowanego za pomocą kleju montażowego).

Ponadto trwałe połączenie montowanych paneli tapicerowanych z konstrukcją budynku powinno oznaczać, że demontaż tych paneli jest faktycznie niemożliwy bez znaczącego zniszczenia montowanej części i budynku. Natomiast w przypadku demontażu paneli tapicerowanych nie można mówić o znaczącym zniszczeniu budynku, do którego panele tapicerowane zostały zamontowane, tj. przyklejone – ich odłączenie od ściany budynku nie narusza bowiem substancji tegoż budynku. Demontaż paneli tapicerowanych wymaga jedynie przywrócenia stanu sprzed montażu w związku z zaistniałymi ubytkami tynku w ścianie, do której były przyklejone.

Nie można również pominąć faktu, że w wyniku montażu paneli tapicerowanych nie następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych danego budynku, co stanowiłoby o jego remoncie, modernizacji lub termomodernizacji, do których odnosi się art. 41 ust. 12 ustawy.

Zatem analiza stanu faktycznego prowadzi do wniosku, że wykonywane przez Wnioskodawcę usługi nie mieszczą się w zakresie budowy, remontu, modernizacji, przebudowy czy termomodernizacji obiektu, a zatem czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, gdyż w istocie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę polegające na montażu sprowadzającego się do przyklejenia paneli tapicerowanych do ściany za pomocą kleju montażowego są jedynie zaopatrywaniem budynku/lokalu mieszkalnego w elementy wyposażenia niestanowiące jego elementów konstrukcyjnych lub jego części. Wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy montaż elementów wyposażenia obiektu budowlanego – jakimi w analizowanym przypadku są panele tapicerowane - nie może być traktowany jako jego modernizacja. W analizowanym przypadku czynności polegające na montażu paneli tapicerowanych nie dotyczą substancji samego budynku/lokalu lecz są zaopatrywaniem budynku/lokalu w elementy wyposażenia na indywidualne zamówienie klienta.

W związku z powyższym biorąc pod uwagę charakter robót związanych z montażem paneli tapicerowanych niewskazujący na trwałe połączenie montowanych elementów z konstrukcją obiektu budowlanego, a także fakt, że wskutek montażu paneli tapicerowanych nie dochodzi do zmiany parametrów użytkowych lub technicznych budynku, nie ma podstaw do zastosowania stawki podatku w wysokości 8% w oparciu o art. 41 ust. 12 ustawy. Zatem, świadczone przez Wnioskodawcę usługi dostawy i montażu paneli tapicerowanych, podlegają opodatkowaniu stawką podstawową, w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Jednocześnie należy podkreślić, że Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. W niniejszej sprawie, w oparciu o informacje przedstawione przez Wnioskodawcę, jako element stanu faktycznego przyjęto, ze Wnioskodawca świadczy jedną kompleksową usługę na którą składają się dostawa oraz montaż paneli tapicerowanych. Tym samym wydana interpretacja nie rozstrzyga kwestii kompleksowości realizowanych świadczeń.

Odnosząc się do interpretacji indywidualnych powołanych przez Wnioskodawcę w uzasadnieniu własnego stanowiska w sprawie podnieść należy, że, co prawda, w identycznym stanie prawnym i identycznym stanie faktycznym rozstrzygnięcia powinny być tożsame. Niemniej jednak interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą innych organów wydających interpretacje indywidualne w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych (jak ma to też miejsce w odniesieniu do powołanych interpretacji) występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających interpretacjom. Interpretacje powołane przez Wnioskodawcę na poparcie stanowiska, że jest uprawniony do zastosowania stawki 8% dla kompleksowych usług polegających na dostawie i wykonaniu paneli tapicerowanych w obiektach budownictwa mieszkalnego rozstrzygają w odmiennych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych od stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Stany faktyczne/zdarzenia przyszłe opisane we wskazanych interpretacjach indywidualnych nie dotyczą opodatkowania usług polegających na dostawie i wykonaniu paneli tapicerowanych lecz opodatkowania kompleksowej usługi montażu paneli winylowych, wykładzin oraz tapet jak również usługi wykonania i montażu fototapet oraz paneli szklanych. Tym samym, z racji odmienności okoliczności występujących w powołanych przez Wnioskodawcę interpretacjach nie mogą one stanowić poparcia stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

W myśl art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.