Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-437/13/ASz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-07-10
Teza: korekta podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia infrastruktury powstałej w wyniku inwestycji.
Słowa kluczowe: odliczenia-brak prawa do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2013r. (data wpływu 9 kwietnia 2013r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 lipca 2013r. (data wpływu 5 lipca 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia infrastruktury powstałej w wyniku inwestycji: „…” oraz „…” - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2013r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia infrastruktury powstałej w wyniku inwestycji: „…” oraz „…”.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 1 lipca 2013r. będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 25 czerwca 2013r. znak: IBPP3/443-437/13/ASz, IBPP3/443-744/13/ASz.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Gmina, będąca czynnym podatnikiem podatku VAT, w latach 2005-2011 realizowała inwestycje w zakresie infrastruktury „” oraz „…” (dalej „\`(...)\`”). Wartość początkowa środków trwałych powstałych w wyniku zrealizowanych inwestycji przekracza 15 tys. PLN. Wydatki na realizację przedmiotowych inwestycji pokryte zostały zarówno ze środków własnych Gminy, jak i dotacji unijnych w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2007-2013 oraz Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013. Po zrealizowaniu danej inwestycji, powstałe środki trwałe Gmina nieodpłatnie przekazała

Zakładowi Usług Komunalnych (dalej: ZUK), będącemu samorządowym zakładem budżetowym. Powyższe inwestycje były oddawane do użytkowania odpowiednio w 2010r i 2011r.

ZUK wykorzystywał udostępnioną mu infrastrukturę do świadczenia na rzecz mieszkańców Gminy (względnie instytucji, podmiotów gospodarczych) usług w zakresie odprowadzania ścieków. ZUK pobierał od mieszkańców za swoje usługi wynagrodzenie, opodatkowywał je VAT-em, wystawiał faktury, składał deklaracje VAT-7. Zgodnie z uchwałą nr \`(...)\` Rady Gminy z dnia 11 grudnia 2012r. w sprawie likwidacji ZUK z dniem 31 grudnia 2012r. Gmina przejęła zadania realizowane dotychczas przez ZUK. Gmina zatem zaczęła w 2013r. wykorzystywać przedmiotową infrastrukturę wodociągowo-kanalizacyjną do świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT. Wystawia z tego tytułu na rzecz odbiorców faktury VAT z tytułu dostarczania wody i odprowadzania ścieków, ujmuje je w rejestrach sprzedaży oraz deklaracjach VAT i odprowadza VAT należny.

Po wybudowaniu przedmiotowej infrastruktury wodno-ściekowej, nie służyła ona Gminie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT, Gmina nie dokonywała odliczeń VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na jej budowę tj. z faktur otrzymywanych właśnie w latach 2005-2011.

W piśmie z dnia 1 lipca 2013r. Wnioskodawca wskazał, że powstała w wyniku realizacji inwestycji („…” oraz „…”) infrastruktura to środki trwałe podlegające amortyzacji, których wartość początkowa przekracza 15 000 zł. W skład tej infrastruktury wchodzą nieruchomości czyli budowle oraz urządzenia czyli przepompownie, natomiast nie ma gruntów ani prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Od momentu oddania infrastruktury do użytkowania do 31 grudnia 2012r. Gmina nie wykorzystywała przedmiotowej infrastruktury do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Niniejsza infrastruktura była wykorzystywana przez samorządowy zakład budżetowy Zakład Usług Komunalnych, któremu Gmina przekazała ją nieodpłatnie.

Gmina spełnia przesłanki określone w art. 87 ust. 6 ustawy o VAT uprawniające do zwrotu różnicy podatku w terminie 25 dni.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku ze zmianą przeznaczenia infrastruktury „…” oraz „…”, wskutek rozpoczęcia w 2013r. wykorzystywania jej do świadczenia usług opodatkowanych VAT, Gmina ma prawo do zastosowania korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ustawy o VAT?
2.  Jaką część podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych z budową infrastruktury „…” oraz „…” Gmina ma prawo odliczyć w przyszłości, w związku ze zmianą przeznaczenia tej infrastruktury od 2013r.?
3.  Kiedy Gmina nabywa prawo do odzyskania poniesionego podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Gmina ma prawo do zastosowania korekty podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia infrastruktury „…” oraz „…”. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Z treści powyższej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia przysługuje wówczas, gdy nabywane towary i usługi służą wykonywaniu czynności opodatkowanych. Tym samym, Gmina uważa, iż w momencie otrzymania faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione na wytworzenie przedmiotowej infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej, nie przysługiwało jej prawo do odliczenia VAT naliczonego. Wówczas bowiem przedmiotowa infrastruktura nie była przez Gminę wykorzystywana do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jednakże, w związku z likwidacją z dniem 31 grudnia 2012 r. ZUK i rozpoczęciem w 2013r. wykorzystywania infrastruktury do wykonywania usług podlegających opodatkowaniu VAT, Gmina uważa, iż ma możliwość odzyskania części VAT naliczonego od wydatków poniesionych na wybudowanie tej infrastruktury. Możliwość taka została przewidziana przez ustawodawcę, który w art. 91 ustawy o VAT określił zasady odliczania VAT naliczonego również w przypadku, gdy nabywane towary i usługi pierwotnie nie służyły do wykonywania czynności opodatkowanych, a następnie zmieniło się ich przeznaczenie na związane z tymi czynnościami.

Jak wynika bowiem z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy dotyczące korekty stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty podatnik dokonuje wciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W opinii Gminy, w związku ze zmianą przeznaczenia infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej, ma ona prawo odliczać w kolejnych latach okresu tzw. korekty wieloletniej, rocznie (każdorazowo w deklaracji za styczeń) dla inwestycji:

1.„…” łącznie następujące części podatku VAT naliczonego:

*   7/10 w odniesieniu do inwestycji - sieci kanalizacyjnych oddanych do użytkowania w 2010r. i zaliczonych do grupy 2 „budowli”. Korekty Gmina dokona za rok 2013, a następnie za lata 2014, 2015, 2016, 2017, 2018, 2019.
*   2/5 w odniesieniu do środków trwałych - urządzeń przepompowni oddanych do użytkowania w 2010r. i zaliczonych do grupy 4. Korekty Gmina dokona za rok 2013 i 2014.

2.„\`(...)\`” łącznie następujące części podatku VAT naliczonego;

*   8/10 w odniesieniu do inwestycji - sieci kanalizacyjnych oddanych do użytkowania w 2011r i zaliczonych do grupy 2 „budowli”. Korekty Gmina dokona za rok 2013, a następnie za lata 2014, 2015, 2016, 2017, 2018, 2019, 2020.
*   3/5 w odniesieniu do środków trwałych - urządzeń przepompowni oddanych do użytkowania w 2011r i zaliczonych do grupy 4. Korekty Gmina dokona za rok 2013, a następnie za lata 2014, 2015.

Zdaniem Gminy, już w deklaracji VAT-7 za styczeń 2014 r. powinna ona wykazać odpowiednią część odliczanego VAT w pozycjach 53 i 55 deklaracji podatkowej.

Wysokość korekty została ustalona przez Gminę zgodnie z zakwalifikowaniem powstałych środków trwałych odpowiednio do grupy 2 budowli i grupy 4. Z uwagi, iż zarówno Ustawa o VAT nie określa definicji nieruchomości, jak i ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, Gmina zakwalifikowała powstałe środki trwałe zgodnie z definicjami zawartymi w art. 3 pkt 3 w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane oraz zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych.

Termin ustawowy złożenia deklaracji za styczeń przypada 25 lutego każdego roku. Gmina będzie miała prawo do zwrotu wykazanej części VAT w deklaracji za styczeń danego roku w terminie 25 dni od dnia złożenia deklaracji na wskazany rachunek bankowy (art. 87 ust, 2-6 ustawy o VAT). Ostatnia korekta podatku VAT zostanie wykazana w deklaracji za styczeń 2021r. Reasumując, Gmina jeden raz w roku będzie mieć prawo do złożenia korekty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zdarzeniem uprawniającym do obniżenia podatku należnego – co wprost wynika z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy – jest otrzymanie faktury lub dokumentu celnego, a ewentualne późniejsze rozliczenie podatku jest konsekwencją już nabytego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Tym samym podatnik dokonując zakupu towarów czy usług dokonuje ich natychmiastowej alokacji do czynności dających prawo do odliczenia lub niedających takiego prawa. Decyzja taka musi być podjęta od razu.

Ponieważ cytowane wcześniej regulacje prawne nakazują oceniać zakres prawa do odliczenia w oparciu o finalne przeznaczenie towaru czy też usługi, w cenie której zawarty był podatek mający podlegać odliczeniu, to zmiana przez podatnika planów co do finalnego wykorzystania towarów lub usługi, ma wpływ na jego prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich nabyciem. Z chwilą podjęcia przez podatnika decyzji o zmianie przeznaczenia towarów lub usług na cele związane z działalnością opodatkowaną, podatnikowi przysługuje prawo do rozliczenia podatku naliczonego, związanego z tą działalnością, a wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na ich nabycie.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy. Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 11, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminie określonym w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Wyrazem ścisłej zależności między uprawnionym odliczeniem podatku naliczonego, a wykonywaniem czynności opodatkowanych są regulacje zawarte w art. 90 oraz art. 91 ustawy, które w sposób technicznoprawny uzupełniają generalną zasadę wyrażoną w wyżej cyt. art. 86 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W myśl art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Z kolei art. 91 ust. 7 ustawy stanowi, że przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W przypadku natomiast towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (art. 91 ust. 7a ustawy).

Podsumowując powyższe stwierdzić należy, iż w sytuacji gdy podatnik dokonuje nabycia towarów i usług z przeznaczeniem do przyszłego wykorzystywania ich do wykonywania czynności opodatkowanych wówczas co do zasady prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje na bieżąco na etapie realizacji zadań inwestycyjnych stosowanie do przywołanych na wstępie postanowień art. 86 ustawy o VAT. Natomiast w sytuacji gdy podatnik w pierwszej kolejności zamierza finalnie wykorzystywać nabyte towary i usługi do czynności nie dających prawa do odliczenia podatku naliczonego wówczas nie przysługuje mu praw od odliczenia podatku naliczonego na mocy art. 86 ustawy, jednakże w przypadku zamiany przeznaczenia towarów lub usług na cele związane z działalnością opodatkowaną, podatnik ma praw zweryfikować uprzednio nie odliczony podatek naliczony w oparciu o postanowienia art. 91 ustawy o VAT.

Jak wynika z treści złożonego wniosku, w latach 2005-2011 realizowała inwestycje w zakresie infrastruktury „…” oraz „…”. Po zrealizowaniu danej inwestycji, powstałe środki trwałe Gmina nieodpłatnie przekazała Zakładowi Usług Komunalnych (dalej: ZUK), będącemu samorządowym zakładem budżetowym. Powyższe inwestycje były oddawane do użytkowania odpowiednio w 2010r i 2011r.

Zgodnie z uchwałą Rady Gminy w sprawie likwidacji ZUK z dniem 31 grudnia 2012r. Gmina przejęła zadania realizowane dotychczas przez ZUK. Gmina zatem zaczęła w 2013r. wykorzystywać przedmiotową infrastrukturę wodociągowo-kanalizacyjną do świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT. Wystawia z tego tytułu na rzecz odbiorców faktury VAT z tytułu dostarczania wody i odprowadzania ścieków, ujmuje je w rejestrach sprzedaży oraz deklaracjach VAT i odprowadza VAT należny.

Po wybudowaniu przedmiotowej infrastruktury wodno-ściekowej, nie służyła ona Gminie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT, Gmina nie dokonywała odliczeń VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na jej budowę tj. z faktur otrzymywanych właśnie w latach 2005-2011.

Powstała w wyniku realizacji inwestycji („…” oraz „…”) infrastruktura to środki trwałe podlegające amortyzacji, których wartość początkowa przekracza 15 000 zł. W skład tej infrastruktury wchodzą nieruchomości czyli budowle oraz urządzenia czyli przepompownie, natomiast nie ma gruntów ani prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Od momentu oddania infrastruktury do użytkowania do 31 grudnia 2012r. Gmina nie wykorzystywała przedmiotowej infrastruktury do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Niniejsza infrastruktura była wykorzystywana przez samorządowy zakład budżetowy Zakład Usług Komunalnych, któremu Gmina przekazała ją nieodpłatnie.

Z treści złożonego wniosku wynika, że od momentu oddania infrastruktury do użytkowania do 31 grudnia 2012r. Gmina nie wykorzystywała przedmiotowej infrastruktury do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Tut. organ rozumie zatem, że Wnioskodawca już w momencie przystępowania do realizacji przedmiotowej inwestycji nie miał zamiaru wykorzystania wytworzonych w jej efekcie środków trwałych do działalności opodatkowanej dającej prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Jak wynika z wniosku, w dniu 1 stycznia 2013r. Gmina zaczęła wykorzystywać przedmiotową infrastrukturę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Tym samym Wnioskodawca dokonał zmiany przeznaczenia wytworzonych środków trwałych, o której mowa w cytowanym powyżej art. 91 ustawy o VAT. Przepis ten został wprowadzony przez ustawodawcę dla takich właśnie przypadków, tj. zmiany przeznaczenia wytworzonych środków trwałych po oddaniu ich do użytkowania.

Przeznaczenie wytworzonych środków trwałych do wykonywania czynności opodatkowanych stwarza możliwość odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług zakupionych do wytworzenia środków trwałych, który nie przysługiwał do odliczenia (i nie został odliczony) przy realizacji inwestycji. Należy jednak podkreślić, iż odliczenie podatku naliczonego będzie przysługiwało Wnioskodawcy wyłącznie za lata w jakich powstałe mienie będzie wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wnioskodawca będzie miał prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego poprzez dokonanie korekty, stosownie do przepisu art. 91 ust. 7a w związku z art. 91 ust. 2, korekta ta ma charakter cząstkowy i wieloletni.

Dla nieruchomości, korekty tej Wnioskodawca winien dokonać w deklaracji VAT-7 składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiła zmiana przeznaczenia, w wysokości 1/10 kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z przedmiotową inwestycją za każdy rok, w którym infrastruktura będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, licząc do końca 10-letniego okresu korekty.

I tak, jeżeli Wnioskodawca rozlicza się miesięcznie, to:

*   w przypadku nieruchomości wybudowanych w ramach inwestycji „…”, oddanych do użytkowania w 2010r., pierwszej korekty dokonuje w deklaracji podatkowej składanej za styczeń 2014r. w wysokości 1/10 poniesionego podatku naliczonego, a następne korekty podatku naliczonego w tej samej wysokości nastąpią w deklaracjach podatkowych składanych kolejno za: styczeń 2015r., styczeń 2016r., styczeń 2017r., styczeń 2018r., styczeń 2019r. oraz za styczeń 2020r. Łącznie Wnioskodawca ma prawo do odliczenia 7/10 części poniesionego podatku naliczonego.
*   w przypadku środków trwałych niebędących nieruchomościami powstałych (zakupionych) w ramach inwestycji „…”, oddanych do użytkowania w 2010r., pierwszej korekty dokonuje w deklaracji podatkowej składanej za styczeń 2014r. w wysokości 1/5 poniesionego podatku naliczonego, a następna korekta podatku naliczonego w tej samej wysokości nastąpi w deklaracji podatkowej złożonej za: styczeń 2015r. Łącznie Wnioskodawca ma prawo do odliczenia 2/5 części poniesionego podatku naliczonego.
*   w przypadku nieruchomości wybudowanych w ramach inwestycji „…”, oddanych do użytkowania w 2011r., pierwszej korekty dokonuje w deklaracji podatkowej składanej za styczeń 2014r. w wysokości 1/10 poniesionego podatku naliczonego, a następne korekty podatku naliczonego w tej samej wysokości nastąpią w deklaracjach podatkowych składanych kolejno za: styczeń 2015r., styczeń 2016r., styczeń 2017r., styczeń 2018r., styczeń 2019r., za styczeń 2020r. oraz za styczeń 2021r. Łącznie Wnioskodawca ma prawo do odliczenia 8/10 części poniesionego podatku naliczonego.
*   w przypadku środków trwałych niebędących nieruchomościami powstałych (zakupionych) w ramach inwestycji „…”, oddanych do użytkowania w 2011r., pierwszej korekty dokonuje w deklaracji podatkowej składanej za styczeń 2014r. w wysokości 1/5 poniesionego podatku naliczonego, a następne korekty podatku naliczonego w tej samej wysokości nastąpi w deklaracji podatkowej złożonej za: styczeń 2015r. oraz styczeń 2016r. Łącznie Wnioskodawca ma prawo do odliczenia 3/5 części poniesionego podatku naliczonego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do zastosowania korekty podatku naliczonego w związku ze zmianą przeznaczenia infrastruktury powstałej w wyniku inwestycji: „…” oraz „…” oraz wysokości podatku naliczonego, którą Gmina ma prawo odliczyć, należało uznać za prawidłowe.

Przechodząc do kwestii prawa do odzyskania podatku VAT, należy przywołać art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W myśl art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

W przypadku wydłużenia terminu na podstawie ust. 2 zdanie drugie, urząd skarbowy na wniosek podatnika dokonuje zwrotu różnicy podatku w terminie wymienionym w ust. 2 zdanie pierwsze, jeżeli podatnik wraz z wnioskiem złoży w urzędzie skarbowym zabezpieczenie majątkowe w kwocie odpowiadającej kwocie wnioskowanego zwrotu podatku. Jeżeli wniosek wraz z zabezpieczeniem został złożony na 13 dni przed upływem terminu, o którym mowa w ust. 2, lub później, zwrotu dokonuje się w terminie 14 dni od dnia złożenia tego zabezpieczenia (art. 87 ust. 2a ustawy o VAT).

W świetle art. 87 ust. 6 ustawy o VAT, na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z:

1.  faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447, z późn. zm.),
2.  dokumentów celnych, deklaracji importowej oraz decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34, i zostały przez podatnika zapłacone,
3.  importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, lub dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, jeżeli w deklaracji podatkowej została wykazana kwota podatku należnego od tych transakcji

\-przy czym przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a, 4a-4f stosuje się odpowiednio.

Z wniosku wynika, że Gmina spełnia przesłanki określone w art. 87 ust. 6 ustawy o VAT uprawniające do zwrotu różnicy podatku w terminie 25 dni.

Zatem za prawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy, iż Gmina będzie miała prawo do zwrotu wykazanej części VAT w deklaracji za styczeń danego roku w terminie do 25 dni od dnia złożenia deklaracji na wskazany rachunek bankowy (art. 87 ust. 2-6 ustawy o VAT).

Oceniając stanowisko Wnioskodawcy całościowo, należało je uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji „…”, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 14 marca 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.