Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: PT11/033/2/56/UJB/08/PT/1183
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2008-09-12
Teza: Jeżeli członek personelu dyplomatycznego Ambasady (...) w Warszawie, dokonał odsprzedaży środka transportu - samochodu (w związku z zakupem którego Ambasada otrzymała zwrot podatku) przed określonym w nocie i w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 29 września 2005 r. terminem, to działanie takie stanowi o niespełnieniu warunku nieodstępowania środka transportu przez okres 3 lat od dnia jego nabycia osobie nieuprawnionej do zwrotu podatku, tj. warunku wynikającego także z § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004 r., a tym samym powoduje obowiązek zwrotu kwoty podatku VAT otrzymanej z tytułu nabycia tego środka transportu.
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwrot podatku od towarów i usług; przedstawiciel-przedstawiciel dyplomatyczny; samochód-samochód osobowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 89

**ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ**

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity - Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 z późn. zm.) Minister Finansów zmienia z urzędu Interpretację Indywidualną z dnia 16 listopada 2007 r. Nr IPPPI-443-424/07-3/AB wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w ten sposób, iż stwierdza, że stanowisko wyrażone przez Pana Antoniego K. pełnomocnika Ambasady (\`(...)\`) w Warszawie we wniosku z dnia 25 października 2007 r. jest nieprawidłowe.

**UZASADNIENIE**

Pan Antoni K. Pełnomocnik Ambasady (\`(...)\`) w Warszawie złożył do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wniosek z dnia 25 października 2007 r. (data wpływu 02.11.2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie w zakresie zwrotu podatku od towarów i usług przedstawicielstwom dyplomatycznym.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 22 lutego 2005 r. członek personelu dyplomatycznego Ambasady (\`(...)\`) w Warszawie zakupił samochód osobowy. W dniu zakupu obowiązywały przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004 r. w sprawie przypadków i trybu zwrotu podatku od towarów i usług przedstawicielstwom dyplomatycznym, urzędom konsularnym oraz członkom personelu tych przedstawicielstw i urzędów, a także innym osobom zrównanym z nimi na podstawie ustaw, umów lub zwyczajów międzynarodowych (Dz. U. Nr 87, poz. 833). Treść ww. rozporządzenia, zdaniem wnioskodawcy, nie przewidywała żadnych ograniczeń w zwrocie podatku od towarów i usług w przypadku sprzedaży (odstąpienia) samochodu po pewnym czasie. Ograniczenie w zwrocie podatku od towarów i usług w przypadku sprzedaży (odstąpienia) samochodu przez okres 3 lat, zdaniem wnioskodawcy znalazło odzwierciedlenie w przepisie § 2 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 września 2005 r. w sprawie przypadków i trybu zwrotu podatku od towarów i usług przedstawicielstwom dyplomatycznym, urzędom konsularnym, członkom personelu tych przedstawicielstw i urzędów, a także innym osobom zrównanym z nimi na podstawie ustaw, umów lub zwyczajów międzynarodowych (Dz. U. Nr 193, poz. 1618), a mianowicie „zwrot podatku z tytułu nabycia środka transportu przysługuje pod warunkiem, że środek ten nie zostanie odstąpiony podmiotom innym niż wymienione w ust. 1, przez okres 3 lat od dnia jego nabycia”. Nota okólna Ministerstwa Spraw Zagranicznych z dnia 21 października 1993 r. Nr PD 142-18-X-Og. zawiera natomiast zastrzeżenia, że odsprzedaż towarów nabytych ze zniżką podatkową w okresie trzech lat od ich nabycia może nastąpić pod warunkiem uiszczenia należnego podatku, o ile nabywca nie korzysta z przywileju zwolnienia podatkowego. Na mocy decyzji Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście z dnia 6 czerwca 2005 r. Ambasada (\`(...)\`) otrzymała zwrot podatku od towarów i usług, w tym również z tytułu zakupu samochodu osobowego przez członka personelu dyplomatycznego Ambasady. W grudniu 2005 r. ww. podmiot dokonał sprzedaży samochodu osobie nieuprawnionej przepisami do zwrotu podatku VAT.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym pełnomocnik Ambasady (\`(...)\`) zwrócił się o wydanie wiążącej interpretacji indywidualnej w kwestii, czy ze względu na sprzedaż samochodu osobowego osobie nieuprawnionej (w okresie krótszym niż trzy lata) zachodzi konieczność oddania zwróconego przez urząd skarbowy podatku od towarów i usług. Przedstawiając stanowisko pełnomocnik uznał, iż nie ma podstaw prawnych do oddania zwróconego decyzją Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście z dnia 6 czerwca 2005r. podatku od towarów i usług z tytułu nabycia środka transportu ze względu na:

1.  treść przepisu przejściowego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 września 2005 r. zawartego w § 7 mówiącego, że „do wniosków złożonych przez uprawnione przedstawicielstwa oraz członków personelu przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia stosuje się przepisy rozporządzenia, o którym mowa w § 8” (tj. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004 r.),
2.  zasadę demokratycznego państwa prawa, określoną w art. 2 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.),
3.  fakt, iż nota okólna Ministerstwa Spraw Zagranicznych z dnia 21 października 1993 r. nie stanowi źródła prawa powszechnie obowiązującego, a jej zapis dotyczący ograniczenia w odsprzedaży towarów nabytych ze zniżką podatkową wykracza poza przepis § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004 r.

Zdaniem pełnomocnika zmiana przepisów prawa nie może mieć wpływu na ostateczne decyzje administracyjne i wynikające z nich uprawnienia, w tym wypadku uprawnienia do otrzymania zwrotu podatku VAT. W przedmiotowej sytuacji winno być stosowane rozporządzenie, pod rządami, którego wydano decyzję o zwrocie podatku VAT, nie zaś rozporządzenie obowiązujące w okresie zbycia (odsprzedaży) środka transportu, co wynika jasno z przepisu przejściowego, tj. § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 września 2005 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, wydając w imieniu Ministra Finansów interpretację indywidualną w dniu 16 listopada 2007 r. Nr IPPP1-443-424/07-3/AB, uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe.

W ocenie Izby Skarbowej, biorąc pod uwagę powyższy stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy prawa, do kwestii poruszonej w złożonym przez pełnomocnika wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, mają zastosowanie przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004 r. Obowiązujące wówczas rozporządzenie nie przewidywało ograniczeń w zwrocie podatku VAT w przypadku sprzedaży środka transportu po pewnym okresie. Zgodnie natomiast z treścią przepisów przejściowych zawartych w § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 września 2005 r., do wniosków złożonych przez uprawnione przedstawicielstwa oraz członków personelu przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia stosuje się przepisy rozporządzenia, o którym mowa w § 8, tj. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004 r. W związku z powyższym Ambasada (\`(...)\`) w Warszawie nie jest zobowiązana do zwrotu wypłaconego podatku VAT, związanego ze sprzedażą przez członka personelu dyplomatycznego samochodu osobowego, osobie nieuprawnionej przepisami do zwrotu podatku VAT w okresie krótszym niż 3 lata.

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz obowiązujących ww. przepisów prawa, mając na uwadze przedstawiony we wniosku Pana Antoniego K. pełnomocnika Ambasady (\`(...)\`) z dnia 25 października 2007 r. stan faktyczny, należy uznać, że stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, wyrażone w wydanej w imieniu Ministra Finansów interpretacji indywidualnej z dnia 16 listopada 2007r. Nr IPPP1-443-424/07-3/AB, jest nieprawidłowe, tym samym nieprawidłowe jest stanowisko Pana Antoniego K. pełnomocnika Ambasady (\`(...)\`) w Warszawie wyrażone we wniosku z dnia 25 października 2007 r.

Przede wszystkim należy podkreślić, co słusznie zostało zauważone przez wnioskodawcę i Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, że przepis § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 września 2005 r., jest przepisem przejściowym. Przepis ten o charakterze proceduralnym, dotyczy wniosków o zwrot podatku VAT z tytułu dokonanych zakupów towarów i usług, złożonych przed dniem wejścia w życie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 września 2005 r. Zatem ww. przepis § 7, jako przepis przejściowy, odnosi się do wniosków złożonych w czasie obowiązywania rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004 r., które nie zostały rozpatrzone i co do których nie została wydana decyzja w sprawie zwrotu podatku, do dnia wejścia w życie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 września 2005 r. Z uwagi na fakt, że prawo proceduralne spełnia rolę służebną w procesie stosowania prawa materialnego ustawodawca, poprzez zawarcie w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 29 września 2005 r. przepisu § 7, wprowadził normę regulującą sposób urzeczywistnienia ww. norm prawa materialnego, tj. określił tryb postępowania przy rozpatrywaniu wniosków złożonych na mocy nieobowiązującego już przepisu prawa. Zatem przejściowego charakteru przepisu § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 września 2005 r., który ma na celu umożliwienie zakończenia spraw już rozpoczętych, nie można odnieść do innych zdarzeń przyszłych nie związanych z procedurą zwrotu podatku (która w przedmiotowej sprawie została zakończona, o czym świadczy decyzja z dnia z dnia 6 czerwca 2005 r. wydana przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście dotycząca zwrotu podatku dla Ambasady (\`(...)\`) w Warszawie, w tym również z tytułu zakupu samochodu osobowego przez członka personelu dyplomatycznego Ambasady). Ponadto podkreślić należy, iż z opisanego przez wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że członek personelu dyplomatycznego Ambasady (\`(...)\`) w grudniu 2005 r., przed upływem 3 lat od dnia nabycia samochodu osobowego, dokonał jego sprzedaży osobie nieuprawnionej do zwrotu podatku. Zatem przedmiotem złożonego przez wnioskodawcę zapytania, nie jest kwestia samego zwrotu podatku VAT przez urząd skarbowy (objęta ww. przejściowym przepisem § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 września 2005 r.), lecz kwestia zwrotu (bądź nie) przez Ambasadę (\`(...)\`) otrzymanej z urzędu skarbowego kwoty podatku (gdzie ww. przepis § 7 nie ma zastosowania), w związku ze sprzedażą samochodu osobowego, z tytułu zakupu którego Ambasada otrzymała taki zwrot.

Podkreślić należy, iż zgodnie z brzmieniem art. 89 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwrot podatku przedstawicielstwom dyplomatycznym, urzędom konsularnym oraz członkom personelu tych przedstawicielstw i urzędów, a także innym osobom zrównanym z nimi na podstawie ustaw, umów lub zwyczajów międzynarodowych, jeżeli nie są obywatelami polskimi i nie mają stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, dokonywany jest w oparciu o porozumienia międzynarodowe lub zasadę wzajemności. Zasada wzajemności w przyznawaniu przywilejów podatkowych, wynika z prawa międzynarodowego w zakresie stosunków dyplomatycznych i konsularnych, na podstawie przepisów Konwencji Wiedeńskiej o stosunkach dyplomatycznych z dnia 18 kwietnia 1961 r. oraz Konwencji Wiedeńskiej o stosunkach konsularnych z dnia 24 kwietnia 1963 r. Zasada wzajemności realizowana jest w powyższym przypadku poprzez skonkretyzowanie zakresu przyznawanych preferencji podatkowych wynikających z not dyplomatycznych szczegółowo określających limity wartościowe lub ilościowe i inne warunki dotyczące przyznanych w flocie limitów zakupów. Kwestie te wynikają zatem z norm ustawy oraz rozporządzenia, wskazujących w tym zakresie na zasadę wzajemności skonkretyzowaną w zapisach not dyplomatycznych. Zarówno przepis § 2 ust. 1 obowiązującego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 września 2005 r., jak i przepis § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004 r., tj. normy prawa utworzone na podstawie art. 89 ust. 2 ww. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. przewidują, że zwrot podatku przysługuje uprawnionemu przedstawicielstwu oraz członkom jego personelu z tytułu nabycia towarów i usług w ilości (wartości) wynikającej z porozumienia międzynarodowego lub zasady wzajemności stosowanej przez państwo obce wobec polskich przedstawicielstw lub członków ich personelu. W związku z powyższym, zakres zwrotu podatku jest ustalany w oparciu o zasadę wzajemności (znajdującą odzwierciedlenie zarówno w nocie okólnej z dnia 21 października 1993 r. Nr PD 142-18-X-Og.- która precyzuje, iż o możliwości sprzedaży pojazdu bez obciążeń podatkowych, decyduje spełnienie warunku jego nieodstępowania przez określony w nocie przedział czasowy, jak i w notach kierowanych do poszczególnych placówek dyplomatycznych), która odnosi się między innymi do ograniczeń dotyczących okresu użytkowania pojazdu zakupionego przy uwzględnieniu preferencji podatkowych przysługujących przedstawicielstwom dyplomatycznym oraz członkom ich personelu, wynikającą z analogicznych reguł obowiązujących w tym innym państwie. Wynika to wprost z przepisu § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004 r., który jednoznacznie stanowi, że noty wynikają z porozumień międzynarodowych lub zasady wzajemności stosowanej przez państwo obce wobec polskich przedstawicielstw lub członków ich personelu. Wbrew twierdzeniom strony, ograniczenia w sprzedaży samochodu w okresie, w którym członek personelu dyplomatycznego Ambasady (\`(...)\`) nabył samochód nie wynikały z samej noty lecz z rozporządzenia, które stanowi źródło prawa. W rozporządzeniu tym jedynie wskazano zasady poprzez odesłanie do porozumień. not, w których są one zapisane. Jest to kwestia jedynie techniki legislacyjnej i nie zmienia faktu. że źródłem tych umocowań jest rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004 r.

Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 29 września 2005 r. poza tym, że doprecyzowało tę kwestię, w odniesieniu do państw, w stosunku do których warunek ten wynikał z ww. przepisów rozporządzenia oraz not dyplomatycznych, to dodatkowo wprowadziło ogólną normę w § 2 ust. 4. również w odniesieniu do tych przypadków, gdy noty o tym nie stanowią, tj., gdy § 2 ust. 1 tego nie obejmuje.

Biorąc, powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (a tym samym i wnioskodawcy). w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia faktycznego, uznaje się za nieprawidłowe.

Jeżeli członek personelu dyplomatycznego Ambasady (\`(...)\`) w Warszawie, dokonał odsprzedaży środka transportu - samochodu (w związku z zakupem którego Ambasada otrzymała zwrot podatku) przed określonym w nocie i w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 29 września 2005 r. terminem, to działanie takie stanowi o niespełnieniu warunku nieodstępowania środka transportu przez okres 3 lat od dnia jego nabycia osobie nieuprawnionej do zwrotu podatku, tj. warunku wynikającego także z § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2004 r., a tym samym powoduje obowiązek zwrotu kwoty podatku VAT otrzymanej z tytułu nabycia tego środka transportu.

Na niniejszą interpretację prawa podatkowego służy Stronie prawo wniesienia skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu Ministra Finansów - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności (tj. otrzymaniu indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego) - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów w terminie 30 dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie 60 dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa (art. 53 § 2 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r.).