Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-1152/11-3/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-12-02
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności, spółki osobowej z siedzibą na terytorium Republiki Słowacji.
Słowa kluczowe: dochód; spółki-spółka osobowa; Słowacja; udział-udział w spółce; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, reprezentowanego przez doradcę podatkowego, przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2011 r. (data wpływu 5 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności, spółki osobowej z siedzibą na terytorium Republiki Słowacji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej z siedzibą na terytorium Republiki Słowacji, opodatkowania wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności, spółki osobowej z siedzibą na terytorium Republiki Słowacji oraz w zakresie opodatkowania dochodu wspólnika spółki osobowej z siedzibą na terytorium Republiki Słowacji z tytułu wypłaty zysku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza zostać wspólnikiem spółki osobowej z siedzibą w Republice Słowackiej (dalej: Spółka). Spółka, do której przystąpi Wnioskodawca, będzie odpowiednikiem polskiej spółki komandytowej –„komanditna spolocnost”. Podobnie jak w przypadku polskiej spółki komandytowej, w komanditna spolocnost przynajmniej jeden wspólnik odpowiada za zobowiązania spółki całym swoim majątkiem bez ograniczeń, a odpowiedzialność przynajmniej jednego wspólnika ograniczona jest do wysokości wniesionych wkładów do spółki. W Spółce Wnioskodawca będzie pełnił funkcję wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności - odpowiednika polskiego komplementariusza.

Spółka będzie pełnić funkcję spółki holdingowej posiadającej udziały/akcje w spółkach mających siedzibę w krajach Unii Europejskiej.

Zgodnie ze słowackimi przepisami podatkowymi, komanditna spolocnost posiadająca siedzibę lub miejsce efektywnego zarządu na terytorium Słowacji podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Jeżeli chodzi natomiast o sposób opodatkowania, to komanditna spolocnost, jest, co do zasady, podatnikiem podatku dochodowego od generowanych przez siebie dochodów, jednak od ustalonej podstawy opodatkowania odejmuje się część przypadającą jako udział wspólnikom o nieograniczonej odpowiedzialności. Inaczej mówiąc na poziomie spółki opodatkowaniu podlega część dochodów przypadająca na wspólników o ograniczonej odpowiedzialności.

Dochód komanditna spolocnost przypadający na wspólników o nieograniczonej odpowiedzialności podlega opodatkowaniu bezpośrednio u tych wspólników.

W przypadku więc przystąpienia do Spółki w charakterze wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności, dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu uczestnictwa w Spółce będą podlegać opodatkowaniu na Słowacji jako dochody z prowadzenia działalności gospodarczej, a podatnikiem z tego tytułu na Słowacji będzie nie Spółka tylko Wnioskodawca.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie opodatkowania wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności, spółki osobowej z siedzibą na terytorium Republiki Słowacji.

Czy uzyskiwany przez Wnioskodawcę dochód z tytułu bycia wspólnikiem o nieograniczonej odpowiedzialności w Spółce, będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskiwany dochód z tytułu bycia wspólnikiem o nieograniczonej odpowiedzialności w Spółce będzie podlegał w Polsce zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych zarówno na etapie jego powstania w Spółce jak i w momencie podziału zysków przez Spółkę pomiędzy jej wspólników.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) - dalej ustawa o PIT, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 4a ustawy o PIT przepis art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 7 umowy między Rzeczypospolitą Polską a Republiką Słowacką w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku podpisanej w Warszawie dnia 18 sierpnia 1994 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 30, poz. 131) - dalej UPO - zyski przedsiębiorstwa umawiającego się państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie, chyba, że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 UPO określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Należy przy tym wskazać, iż w doktrynie międzynarodowego prawa podatkowego przyjmuje się, że bycie wspólnikiem spółki osobowej oznacza posiadanie stałej placówki w państwie, gdzie prowadzi się działalność za pośrednictwem spółki osobowej (B. Brzeziński „Model Konwencji OECD. Komentarz” s. 323).

Podobne stanowisko prezentują również organy podatkowe. Przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w indywidualnej interpretacji z dnia 12 maja 2009 r., nr ILPB3/423-159/09-2/MM: „(\`(...)\`) spółka holenderska, w związku z udziałem (jako wspólnik - akcjonariusz) w polskiej półce komandytowo-akcyjnej podlegać będzie, stosownie do art. 7 ww. umowy polsko-holenderskiej oraz art. 3 ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu dochodu uzyskiwanego na skutek prowadzenia działalności gospodarczej poprzez położony w Polsce zakład.”
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z dnia 17 grudnia 2008 r., nr IPPB5/423-73/08-2/AJ: „Jeżeli zatem spółka komandytowa (lub komandytowo-akcyjna) będzie prowadziła działalność na terytorium Polski, to w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego należy uznać, iż dojdzie do powstania zakładu komandytariusza (spółki komandytowej) lub akcjonariusza (spółki komandytowo-akcyjnej), będącego rezydentem podatkowym Luksemburga. W opinii tutejszego organu podatkowego siedziba spółki osobowej prowadzącej działalność gospodarczą na terenie Polski spełnia przesłanki „stałej placówki” w rozumieniu Konwencji. Powołana przez Wnioskodawcę przesłanka odrębności bytu prawnego spółki osobowej (od wspólników), poparta analizą przepisów Kodeksu spółek handlowych, nie ma w przedmiotowej sprawie znaczenia. W świetle polskiego prawa podatkowego, zarówno spółka komandytowa, jak i spółka komandytowo-akcyjna znajdują się poza zakresem podmiotowym opodatkowania podatkami dochodowymi. Zatem w przypadku spółek „transparentnych podatkowo” wszelkie skutki podatkowe (w podatkach dochodowych) należy analizować autonomicznie dla każdego wspólnika takiej spółki.”

Powyższe potwierdzają również słowackie przepisy podatkowe.

Na ich gruncie osoby niebędące słowackimi rezydentami podatkowym podlegają opodatkowaniu słowackim podatkiem dochodowym jedynie od dochodów osiąganych na terytorium Słowacji. Przepisy wskazują przy tym kategorie dochodów, co do których obowiązuje domniemanie, że osiągane były na terytorium Słowacji. Wśród wymienionych pozycji są m.in. dochody osiągane poprzez położony na Słowacji stały zakład. Jednocześnie słowacka ustawa o podatku dochodowym wprowadza przy tym zasadę domniemania istnienia stałego zakładu w odniesieniu do dochodów uzyskiwanych przez wspólników spółek osobowych ponoszących nieograniczoną odpowiedzialność za ich zobowiązania.

W konsekwencji dochody uzyskiwane przez Wnioskującego z tytułu bycia wspólnikiem o nieograniczonej odpowiedzialności w Spółce, traktowane będą w świetle lokalnych regulacji podatkowych, jako zyski z działalności gospodarczej osiągane za pośrednictwem stałego zakładu, a co za tym idzie co do zasady, podlegają opodatkowaniu słowackim podatkiem dochodowym. Tym samym również na gruncie UPO dochody te regulowane będą postanowieniami art. 7, zgodnie z którym Słowacji przysługuje prawo ich opodatkowania.

Powyższa kwalifikacja dotyczyć będzie całości dochodów wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności (Wnioskodawcy), osiąganych z tytułu udziału w zyskach Spółki. Jak o tym była mowa w stanie faktycznym, w związku z pełnieniem przez Spółkę funkcji podmiotu holdingowego dla grupy spółek kapitałowych z siedzibą na terytorium UE, istotną część jej dochodów stanowić będą dywidendy wypłacane przez spółki zależne.

Na gruncie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w tym na gruncie art. 10 ust. 4 UPO przyjmuje się zasadę, iż w przypadku gdy wypłacane dywidendy związane są z działalnością położonego w umawiającym się państwie zakładu, dochody z tytułu dywidend przypisywane są temu zakładowi i opodatkowywane zgodnie z regulacjami art. 7.

Jak się podkreśla w doktrynie międzynarodowego prawa podatkowego wymóg przypisywania dywidend, odsetek, czy należności licencyjnych do zysków zakładu jest konsekwencją przyjęcia na gruncie art. 7 Konwencji fikcji prawnej, umożliwiającej podatkowe traktowanie stałego zakładu tak, jakby był to podmiot niezależny od przedsiębiorstwa. Tym samym do stałego zakładu należy przypisać zyski, które osiągnąłby, gdyby działał jako niezależne przedsiębiorstwo.

Z tego punktu widzeniu uzasadnione jest, że zyski stałego zakładu powinny uwzględniać również dochody osiągnięte z praw majątkowych (takich jak akcje czy wierzytelności) posiadanych przez ten zakład (B. Brzeziński „Model Konwencji OECD. Komentarz” s. 678).

Spółka w świetle słowackich regulacji prawnych zobowiązana będzie do prowadzenia ksiąg rachunkowych. Jako podmiot holdingowy będzie właścicielem udziałów w spółkach z grupy. To Spółka, a nie jej wspólnicy będzie zatem właścicielem dywidend wypłacanych przez podmioty od niej zależne. Nie może być więc wątpliwości, że dochody uzyskiwane przez Spółkę z tytułu dywidend i innych udziałów w zyskach spółek z grupy, związane będą z działalnością zakładu i jemu przypisane.

W konsekwencji, dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę, jako wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności, z tytuł udziału w Spółce (zarówno na etapie ich powstania, jak i w momencie ich faktycznej wypłaty na rzecz wspólników), stanowić będą dla niego w całości dochody uzyskiwane poprzez położony na terytorium Słowacji stały zakład, które zgodnie z postanowieniami art. 7 UPO mogą podlegać opodatkowaniu na Słowacji.

W tej sytuacji zgodnie z postanowieniami art. 24 ust. 1 UPO, dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w zyskach Spółki, przysługującego mu juko wspólnikowi o nieograniczonej odpowiedzialności, będą podlegały w Polsce zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym.

Tym samym na podstawie art. 27 ust. 8 ustawy o PIT podatek dochodowy należny od dochodów uzyskiwanych przez Wnioskującego ustalany będzie z zastosowaniem metody wyłączenia z progresją. Oznacza to, że określając należny podatek dochodowy od osób fizycznych Wnioskodawca do dochodów podlegających opodatkowaniu, uzyskiwanych na terytorium Polski dodawać będzie zwolnione z podatku dochody z tytułu udziału w zyskach Spółki i od sumy tych dochodów liczyć będzie podatek wg skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o PIT. Następnie ustali stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów i ustaloną w ten sposób stopę procentową zastosuje do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Stanowisko powyższe potwierdzają organy podatkowe. Przykładowo:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 maja 2011 r., nr IPPB1/415-268/11-2/ES;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 kwietnia 2011 r., nr IPPB1/415-95/11-4/KS;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dniu 13 sierpnia 2010 r., nr ILPB2/415-739/10-2/JK;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 sierpnia 2010 r., nr ILPB2/415-740/10-2/JK;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 sierpnia 2010 r., nr IBPBI/1/415-494/10/BK;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 3 grudnia 2010 r., nr ITPB1/415-888b/10/MR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Zainteresowanego pism organów podatkowych (interpretacji indywidualnych), tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Tut. organ informuje, że w zakresie pozostałej problematyki dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych (tj. wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki osobowej z siedzibą na terytorium Republiki Słowacji oraz w zakresie opodatkowania dochodu wspólnika spółki osobowej z siedzibą na terytorium Republiki Słowacji z tytułu wypłaty zysku) wniosek rozstrzygnięto interpretacjami indywidualnymi z dnia 2 grudnia 2011 r. nr ILPB1/415-1152/11-2/AG i ILPB1/415-1152/11-4/AG.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.