Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.61.2021.2.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-06
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie samochodu, na której nie ma numeru NIP Wnioskodawcy, uwarunkowania określenia momentu realizacji tego prawa od podpisania przez Sprzedawcę noty korygującej, zasadności wystawienia noty korygującej.
Słowa kluczowe: faktura; noty-nota korygująca; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 marca 2021 r. (data wpływu 26 marca 2021 r.) uzupełnionym o opłatę wniesioną w dniu 21 kwietnia 2021 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie samochodu, na której nie ma numeru NIP Wnioskodawcy - **jest prawidłowe**,
*   uwarunkowania określenia momentu realizacji tego prawa od podpisania przez Sprzedawcę noty korygującej - **jest prawidłowe**,
*   zasadności wystawienia noty korygującej – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie samochodu, na której nie ma numeru NIP Wnioskodawcy, uwarunkowania określenia momentu realizacji tego prawa od podpisania przez Sprzedawcę noty korygującej oraz zasadności wystawienia noty korygującej. Złożony wniosek uzupełniono dniu 21 kwietnia 2021 r. o uiszczenie brakującej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.) zwanej dalej ustawą o VAT. Wnioskodawca rozlicza podatek od towarów i usług według zasad ogólnych. Zrezygnował ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT i dokonał zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, od dnia (…).

Zainteresowany w dniu (…). podpisał z firmą: (…), zajmującą się sprzedażą nowych samochodów, umowę sprzedaży na zakup samochodu dostawczego (…) wraz z wykonaniem zabudowy izotermicznej.

W związku z tym, że w dniu podpisania umowy Wnioskodawca nie był jeszcze czynnym podatnikiem VAT, w umowie podał swój numer PESEL oraz numer dowodu osobistego a nie numer NIP. Jednak wspomniał sprzedawcy, że samochód przeznaczony będzie na prowadzoną przeze Niego działalność rolniczą i, że zamierza zrezygnować ze zwolnienia od podatku od towarów i usług i rozliczać podatek VAT według zasad ogólnych przed ostateczną finalizacją transakcji.

Sprzedaż samochodu nastąpiła w dniu (…) r., i w tym dniu sprzedawca wystawił z tytułu sprzedaży samochodu fakturę VAT z podatkiem VAT w wysokości 23%. Faktura dokumentująca sprzedaż pojazdu samochodowego została wystawiona w dniu (…). pomimo tego, że umowa została zawarta w dniu (…) r., ponieważ w treści umowy wstępny termin odbioru pojazdu został ustalony na dzień (…). Natomiast ostateczny termin nie później niż 6 miesięcy od dnia upływu wstępnego terminu odbioru pojazdu.

Na podstawie umowy Wnioskodawca został zobowiązany do zapłaty sprzedawcy zadatku w wysokości (…) zł brutto.

W dniu (…) r. Wnioskodawca podpisał aneks do umowy sprzedaży, w którym wstępny termin odbioru pojazdu ustalony został na dzień (…). Zgodnie z treścią umowy Wnioskodawca miał zostać zawiadomiony o ostatecznym terminie odbioru listem poleconym za potwierdzeniem odbioru, a w przypadku braku takiego zawiadomienia wstępny termin odbioru pojazdu określony w umowie miał być ostatecznym terminem odbioru pojazdu. W związku z tym Zainteresowany został poinformowany, że terminem odbioru pojazdu jest (…), oraz został zobowiązany do wpłaty kolejnego zadatku w wysokości (…) zł brutto.

Z informacji jakie Wnioskodawca uzyskał od pracowników firmy (…), każdy z wpłaconych zadatków został udokumentowany fakturą zaliczkową. Jednak Wnioskodawca faktur zaliczkowych nie otrzymał.

Po rozmowie z pracownikiem w/w firmy obsługującym transakcję Wnioskodawca otrzymał duplikaty faktur z datą wystawienia (…).

Pierwsza faktura zaliczkowa wystawiona została w dniu (…)., druga wystawiona została dnia (…)., i obydwie zawierały Jego numer PESEL. Wnioskodawca zaznacza, że wcześniej nie otrzymał tych faktur. Nie miał też wiedzy, że zostały wystawione, że zawierały Jego numer PESEL ani że wpłacone zaliczki zostały zaewidencjonowane w kasie fiskalnej. Duplikaty faktur, które otrzymał nie zawierają informacji, że zostały wystawione do paragonu.

Dowodem nabycia pojazdu jaki otrzymał Wnioskodawca jest faktura VAT o numerze (…) z datą wystawienia (…) r. oraz datą dostawy (…). Po otrzymaniu faktury od sprzedawcy Wnioskodawca stwierdził, że ujęto na fakturze w pozycji nabywca Jego numer PESEL zamiast numer NIP oraz, że został potraktowany przez sprzedawcę jako rolnik ryczałtowy a nie rolnik rozliczający podatek VAT według zasad ogólnych (czynny podatnik VAT), ponieważ sprzedawca przeprowadzoną z Nim transakcję zaewidencjonował w kasie fiskalnej i nie zamieścił na paragonie dokumentującym tę sprzedaż Jego numeru NIP.

O całej sytuacji Wnioskodawca został poinformowany kiedy chciał wyjaśnić przyczynę braku swojego numeru NIP na wystawionej fakturze i zaczął dopytywać z jakiego powodu Jego numer NIP nie został ujęty na fakturze. Zainteresowany nie miał jakichkolwiek szans na sprostowanie, ponieważ paragonu fiskalnego dokumentującego całą transakcję nie otrzymał, a na wystawionej przez sprzedawcę fakturze nie było adnotacji, że została wystawiona do paragonu. Zdaniem sprzedawcy faktura VAT została wystawiona tylko w celu umożliwienia dokonania rejestracji samochodu w Starostwie Powiatowym. Wnioskodawca nie posiada paragonów fiskalnych wystawionych przez sprzedawcę, ani tych dokumentujących wpłacone zaliczki, ani dotyczącego faktury końcowej. Nie wiedział, że paragony zostały w ogóle wystawione. Od sprzedawcy otrzymał jedynie po kontakcie z pracownikiem obsługującym Jego transakcję duplikaty faktur VAT dokumentujące wpłacone zaliczki z dnia (…). oraz fakturę końcową z dnia (…)., z których nie da się uzyskać informacji, że zostały wystawione do paragonu, ponieważ nie ma tam żadnej adnotacji na ten temat. Z informacji uzyskanych od pracowników firmy (…) Wnioskodawca dowiedział się, że paragony fiskalne wystawione zostały po wpłaceniu przez Niego zaliczek w dniach (…) oraz (…). a także w dacie sprzedaży tj. (…). Sprzedaż pojazdu samochodowego na rzecz Wnioskodawcy została udokumentowana paragonem fiskalnym bez numeru NIP z powodu przeoczenia pracownika realizującego Jego transakcję.

Wszelkie prowadzone rozmowy a także podpisanie umowy miało miejsce z innym pracownikiem, a inny pracownik odpowiedzialny był za wystawianie faktur. Podpisując umowę sprzedaży w dniu (…). z pracownikiem firmy (…), co Wnioskodawca podkreśla, że jasno zakomunikował, że samochód będący przedmiotem umowy przeznaczony będzie na prowadzoną przez Niego działalność rolniczą, a przed ostateczną finalizacją transakcji zarejestruje się jako czynny podatnik VAT. Po dokonaniu rejestracji jako czynny podatnik VAT, Wnioskodawca poinformował pracownika firmy (…), który realizował transakcję o tym fakcie oraz podał swój numer NIP.

W związku z powyższym Wnioskodawca wystawił notę korygującą w celu skorygowania błędnie wykazanego przez sprzedawcę na fakturze VAT numeru PESEL na numer NIP, jednak sprzedawca nie wyraził zgody na jej zaakceptowanie.

Zakupiony samochód dostawczy jest nowy, został wprowadzony do ewidencji środków trwałych w prowadzonej przeze działalności rolniczej i jest amortyzowany. Jest to samochód specjalistyczny i gdyby Wnioskodawca nie prowadził działalności rolniczej nie byłby mu do niczego potrzebny. Obecnie samochód jest wykorzystywany przeze Wnioskodawcę do transportu wyprodukowanych w prowadzonej działalności rolniczej owoców na giełdę oraz do odbiorców hurtowych, których sprzedaż potwierdzona jest wystawionymi fakturami dokumentującymi wykonanie czynności opodatkowanych VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w zaistniałym stanie faktycznym przeznaczenie zakupionego samochodu dostawczego (…) wraz z zabudową izotermiczną na cele prowadzonej działalności rolniczej daje Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze VAT z dnia 28 sierpnia 2020 r. otrzymanej od sprzedawcy?
2.  Czy dopiero podpisanie przez sprzedawcę wystawionej przez Wnioskodawcę noty korygującej zawierającej Jego numer NIP da mu prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze VAT z dnia (…). otrzymanej od sprzedawcy?
3.  Czy Wnioskodawca postąpił prawidłowo dostarczając sprzedawcy notę korygującą w celu skorygowania błędnie wykazanego przez sprzedawcę na fakturze VAT numeru PESEL na numer NIP?

Zdaniem Wnioskodawcy, po otrzymaniu faktury VAT od sprzedawcy, na której jako nabywca widnieją Jego dane wraz z numerem PESEL oraz po uzyskaniu informacji, że cała transakcja zaewidencjonowana została w kasie fiskalnej a Jego numer NIP nie został zamieszczony na paragonie dokumentującym tę sprzedaż nie dokonał odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze VAT z dnia 28 sierpnia 2020 r., jednak uważa, że ma do tego prawo.

W art. 88 ust 3a ustawy o VAT wymienione zostały sytuacje, w których podatnik nie ma prawa do odliczenia VAT. Z przepisu tego nie wynika, aby faktura, na której nie ma NIP nabywcy, była uznawana za dokument pozbawiający podatnika prawa do odliczenia VAT. Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 i art. 106e ust. 1 ustawy o VAT faktura niezawierająca numeru NIP nabywcy nie wpływa na poprawność transakcji. Brak na fakturze NIP podatnika przy jednoczesnym prawidłowym wskazaniu PESEL oraz pozostałych danych identyfikujących nabywcę jest wadą techniczną, niewyłączającą możliwości zweryfikowania dokonania zdarzenia gospodarczego i prawidłowego określenia nabywcy, a jednocześnie pozostającą bez znaczenia dla wysokości zobowiązania podatkowego. Wobec tego można uznać, że jeżeli istnieje związek zakupu z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, a faktura zakupu zawiera dane nabywcy umożliwiające jego identyfikację, pomimo braku numeru NIP ma on prawo do odliczenia VAT z niej wynikającego.

Zakupiony przez Wnioskodawcę samochód jest wykorzystywany w prowadzonej działalności rolniczej. W okresie wystawienia i otrzymania faktury Wnioskodawca był czynnym podatnikiem VAT, zakup samochodu związany był z wykonywaną przeze Niego działalnością rolniczą. Do celów prywatnych samochód dostawczy z zabudową izotermiczną jest Wnioskodawcy kompletnie nieprzydatny. Zdaniem Wnioskodawcy, istnieje związek zakupu samochodu z wykonywanymi przeze Niego czynnościami opodatkowanymi, a przy ewidencjonowaniu sprzedaży w kasie fiskalnej sprzedawca nie sprawdził czy jest On czynnym podatnikiem VAT na co Wnioskodawca nie miałem wpływu i nie powinienem ponosić odpowiedzialności za niedopatrzenie sprzedawcy.

Wnioskodawca uważam również, że niepodpisanie przez sprzedawcę wystawionej przez Niego noty korygującej, na której jako nabywca widnieją jego dane wraz z numerem NIP, nie będzie miało wpływu na Jego prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturze VAT z dnia (…).

Wnioskodawca stwierdza, że postąpił właściwie dostarczając sprzedawcy notę korygującą w celu skorygowania błędnie wykazanego przez sprzedawcę na fakturze VAT numeru PESEL na numer NIP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej nabycie samochodu, na której nie ma numeru NIP Wnioskodawcy - **jest prawidłowe**,
*   uwarunkowania określenia momentu realizacji tego prawa od podpisania przez Sprzedawcę noty korygującej - **jest prawidłowe**,
*   zasadności wystawienia noty korygującej – **jest nieprawidłowe**.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.). Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z treści art. 88 ust. 4 ustawy wynika, że aby zrealizować uprawnienie prawa do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanej faktury koniecznym jest posiadanie w momencie realizacji tego prawa statusu czynnego podatnika VAT.

Należy zauważyć, że ustawa nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów, o ile występują przesłanki świadczące o tym, że zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej. Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny. Zatem, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Natomiast dla realizacji tego prawa konieczne jest m.in. posiadanie statusu podatnika VAT czynnego.

W tym miejscu należy wskazać, że wysokość odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących dokonanie wydatków związanych z pojazdami samochodowymi reguluje przepis art. 86a ustawy.

Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 i pkt 4 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem (pkt 1),
2.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 (pkt 4).

Jak stanowi art. 106e ust. 1 ustawy, faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a (…).

Zasady wystawiania faktur zaliczkowych, a następnie faktury rozliczającej są uregulowane w przepisie art. 106f ust. 1-4 ustawy.

Z ww. uregulowań wynika, że faktura powinna m.in. jednoznacznie określać imiona i nazwiska lub nazwy podatnika (sprzedawcy) i nabywcy, ich adresy. Faktura winna zawierać dane nabywcy towaru lub usługi i tym samym dokumentować rzeczywiste zdarzenia gospodarcze, a jako wystawca i nabywca powinni widnieć faktyczni uczestnicy transakcji. Każdorazowo należy ustalić więc nabywcę towaru lub usługi, który winien wynikać z zawartej umowy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i rozlicza podatek od towarów i usług według zasad ogólnych. Zrezygnował ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT i dokonał zgłoszenia rejestracyjnego zgodnie z art. 96 ust. 1 i 2 ustawy od dnia (…).

Zainteresowany w dniu 11 czerwca 2020 r. podpisał z firmą: (…), zajmującą się sprzedażą nowych samochodów, umowę sprzedaży na zakup samochodu dostawczego (…) wraz z wykonaniem zabudowy izotermicznej.

W związku z tym, że w dniu podpisania umowy Wnioskodawca nie był jeszcze czynnym podatnikiem VAT w umowie podał swój numer PESEL oraz numer dowodu osobistego a nie numer NIP. Jednak wspomniał sprzedawcy, że samochód przeznaczony będzie na prowadzoną przez Niego działalność rolniczą i, że zamierza zrezygnować ze zwolnienia od podatku od towarów i usług i rozliczać podatek VAT według zasad ogólnych przed ostateczną finalizacją transakcji.

Na podstawie umowy Wnioskodawca został zobowiązany do zapłaty sprzedawcy zadatku w wysokości (…) zł brutto, później został zobowiązany do wpłaty kolejnego zadatku w wysokości (…) zł brutto.

Pierwsza faktura zaliczkowa wystawiona została w dniu (…)., druga wystawiona została dnia (…)., i obydwie zawierały Jego numer PESEL. Wnioskodawca zaznacza, że nie otrzymał tych faktur. Nie miał też wiedzy, że zostały wystawione, że zawierały Jego numer PESEL ani, że wpłacone zaliczki zostały zaewidencjonowane na kasie fiskalnej. Duplikaty faktur, które otrzymał nie zawierają informacji, że zostały wystawione do paragonu.

Dowodem nabycia pojazdu jaki otrzymał Wnioskodawca jest faktura VAT o numerze (…) z datą wystawienia (…). oraz datą dostawy 28 sierpnia 2020 r. W otrzymanej fakturze w pozycji nabywca zamiast numer NIP jest numer PESEL Wnioskodawcy.

Wnioskodawca podkreśla, że jasno zakomunikował, że samochód będący przedmiotem umowy przeznaczony będzie na prowadzoną przeze Niego działalność rolniczą, a przed ostateczną finalizacją transakcji zarejestruje się jako czynny podatnik VAT. Po dokonaniu rejestracji jako czynny podatnik VAT Wnioskodawca poinformował pracownika, który realizował transakcję o tym fakcie oraz podał swój numer NIP.

Obecnie samochód jest wykorzystywany przeze Wnioskodawcę do transportu wyprodukowanych w prowadzonej działalności rolniczej owoców na giełdę oraz do odbiorców hurtowych, których sprzedaż potwierdzona jest wystawionymi fakturami dokumentującymi wykonanie czynności opodatkowanych VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze VAT z dnia (…). dokumentującej zakup samochodu dostawczego (…) wraz z zabudową izotermiczną na cele prowadzonej działalności rolniczej.

Należy podkreślić, że celem faktury jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział.

Faktury są dokumentem o charakterze sformalizowanym. Zatem, co do zasady, faktury muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. Oznacza to, że nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy sprzecznie z jej treścią wskazuje ona zdarzenie gospodarcze, które w ogóle nie zaistniało bądź zaistniało w innych rozmiarach albo między innymi podmiotami. Faktura potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106e ust. 1 ustawy mają wyłącznie znaczenie dowodowe. Jedynie braki merytoryczne faktury mogą wywołać skutek materialny w postaci zmian w przedmiocie lub podstawie opodatkowania, a także doprowadzić do niewłaściwego określenia wysokości podatku.

Z powyższego wynika, że o prawidłowości faktur wystawianych i otrzymywanych przez podatników powinny decydować przede wszystkim ustalenia, czy dokumenty te potwierdzają rzeczywiste transakcje handlowe. A zatem jeżeli w fakturach dokumentujących transakcje występują, tzw. wadliwości mniejszej wagi, należy uznać, że nie ma podstawy do kwestionowania faktur, w tym prawa do odliczenia podatku naliczonego, wyłącznie z powodu braków mających charakter tzw. wadliwości mniejszej wagi. Są to tego rodzaju wadliwości, które, co prawda, powodują, że faktura nie odpowiada wymogom określonym w przepisach, jednakże same w sobie nie wpływają na przedmiot i podstawę opodatkowania.

Należy zauważyć, że chociaż faktura powinna zawierać dane dotyczące nabywcy wymienione w art. 106e ustawy, to jednak niewskazanie niektórych z tych informacji nie wyklucza możliwości jego identyfikacji na podstawie pozostałych danych zawartych na fakturze.

Brak NIP-u przy jednoczesnym prawidłowym wskazaniu pozostałych danych podmiotu będącego nabywcą jest wadą techniczną, niewyłączającą możliwości zweryfikowania dokonania zdarzenia gospodarczego i prawidłowego określenia nabywcy towaru, a jednocześnie pozostającą bez znaczenia dla wysokości zobowiązania podatkowego.

Jeszcze raz należy wskazać, że prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury uzależnione jest od spełnienia warunków wynikających z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, a także od niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis art. 88 ustawy enumeratywnie określa listę przypadków, w których podatnik został pozbawiony prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, jednakże nie wymienia opisanej we wniosku nieprawidłowości (braku NIP nabywcy) jako przesłanki negatywnej powodującej utratę prawa do odliczenia podatku naliczonego (w sytuacji, gdy faktura odzwierciedla prawdziwe zdarzenie gospodarcze).

Co istotne w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca otrzymał pojazd i fakturę zakupu w sierpniu 2020 r. kiedy był już zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Oznacza to, że używał On ten pojazd od razu do swojej działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

Zatem podsumowując, brak numeru NIP na fakturze nie przesądza o braku prawa do odliczenia podatku VAT. Jeżeli na podstawie posiadanej faktury jest możliwa identyfikacja podatnika jako nabywcy, mimo nieumieszczenia jego numeru NIP, a jednocześnie zakupiony samochód dostawczy (…) wraz z zabudową izotermiczną jest wykorzystywany na cele prowadzonej działalności rolniczej opodatkowanej podatkiem VAT wg zasad ogólnych, to Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na otrzymanej fakturze VAT z dnia (…). Prawo do odliczenia podatku naliczonego z przedmiotowej faktury przysługuje na podstawie art. 86 ust. 1, w wysokości zgodnej z przepisami art. 86a ustawy i pod warunkiem niewystąpienia negatywnych przesłanejz art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Kolejne wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą czy na moment realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze VAT z dnia 28 sierpnia 2020 r. konieczne jest posiadanie zaakceptowanej przez Sprzedawcę wystawionej noty korygującej.

Odnosząc się do powyższej kwestii warto wskazać, że na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy okres rozliczeniowy, w którym podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a prawo to powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Zatem zgodnie z ogólną zasadą dotyczącą nabycia prawa do odliczenia wyrażoną w art. 86 ust. 10 ustawy, podatnik nabywa prawo do odliczenia w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy. Jednakże aby z tego prawa skorzystać, zgodnie z art. 86 ust. 10b ustawy, podatnik musi posiadać fakturę.

Przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczonej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi (art. 86 ust. 10c ustawy).

Według art. 86 ust. 11 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2020 r.) – jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a (art. 86 ust. 13 ustawy).

Podkreślić należy, że ustawodawca umożliwił podatnikowi odliczenie podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w wspomnianym wyżej art. 88 ustawy. W art. 88 nie ma zapisanego warunku posiadania zaakceptowanej noty korygującej w przypadku braku NIP na fakturze – zatem Wnioskodawca może swoje prawo do odliczenia podatku VAT z otrzymanej faktury zrealizować bez noty korygującej.

Jak już wyżej wywiedziono, Wnioskodawca aby odliczyć podatek VAT musi posiadać fakturę dokumentującą zakup związany z czynnościami opodatkowanymi i być w posiadaniu pojazdu. Na moment dokonania odliczenia, mimo, że na przedmiotowej fakturze nie ma Jego numeru NIP, nie musi mieć zaakceptowanej przez Sprzedawcę wystawionej noty korygującej.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 2 jest prawidłowe.

Następne wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zasadności wystawienia noty korygującej.

Zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Z cytowanego wyżej art. 111 ust. 1 ustawy jednoznacznie wynika, że obowiązek ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej ciąży na podatnikach dokonujących sprzedaży na rzecz dwóch rodzajów podmiotów, mianowicie osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Należy podkreślić, że obowiązek ten dotyczy wyłącznie sprzedaży, która została dokonana na rzecz tych wyżej wymienionych podmiotów. Tym samym obowiązek ewidencjonowania obrotu za pomocą kasy rejestrującej nie wystąpi w przypadku sprzedaży na rzecz innych podmiotów, bowiem sprzedaż na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą (w tym osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą) należy udokumentować fakturą VAT. Jednocześnie przepisy ustawy nie zabraniają ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kas rejestrujących na rzecz ww. podmiotów. Jednakże w takim przypadku należy pamiętać, że ustawodawca do takiej sprzedaży przewidział określone warunki ewidencyjne.

W tym miejscu należy ponownie wskazać, że zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Zatem ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów nie będących podatnikami VAT. Niemniej jednak, stosownie do art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy, na zgłoszone w odpowiednim terminie żądanie nabywcy (niebędącego podatnikiem), podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż. Zasada ta nie dotyczy czynności wymienionych w art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy.

Zgodnie z art. 106e ust.1 faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem; (…)

Zgodnie z art. 106k ust. 1 ustawy o VAT, nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki, z wyjątkiem pomyłek w zakresie danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 8-15, może wystawić fakturę nazywaną notą korygującą. Faktura, ta wymaga akceptacji wystawcy faktury (art. 106k ust. 2 ustawy o VAT).

Jak stanowi art. 106k ust. 3 ustawy, faktura, o której mowa w ust. 1, powinna zawierać:

1.  wyrazy „NOTA KORYGUJĄCA”;
2.  numer kolejny i datę jej wystawienia;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy i numer za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, a także numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej;
4.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura, o której mowa w ust. 1, określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6;
5.  wskazanie treści korygowanej informacji oraz treści prawidłowej.

Na mocy art. 106k ust. 2 wystawiona nota korygująca wymaga akceptacji wystawcy faktury.

Jak wynika z powyższych regulacji noty korygujące mogą zostać wystawione przez nabywcę towaru lub usługi, w przypadku, gdy otrzymał on fakturę lub fakturę korygującą zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą lub oznaczeniem towaru lub usługi (z wyjątkiem pomyłek w pozycjach faktury określonych w art. 106e ust. 1 pkt 8-15 ustawy).

W myśl art. 106b ust. 5 ustawy w przypadku sprzedaży zaewidencjonowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej potwierdzonej paragonem fiskalnym fakturę na rzecz podatnika podatku lub podatku od wartości dodanej wystawia się wyłącznie, jeżeli paragon potwierdzający dokonanie tej sprzedaży zawiera numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej.

Ww. przepis art. 106b ust. 5 ustawy wprowadza zatem zasadę, zgodnie z którą w przypadku sprzedaży zarejestrowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, fakturę do paragonu fiskalnego na rzecz nabywcy posługującego się NIP (lub numerem podatku od wartości dodanej) wystawia się tylko w przypadku, gdy paragon dokumentujący tę sprzedaż zawiera ten numer.

Powołane przepisy art. 106b ust. 5 ustawy dotyczą szczególnego przypadku, gdy podatnik otrzymuje paragon fiskalny, a następnie żąda wystawienia do niego faktury. W takim przypadku wystawienie faktury jest możliwe tylko pod warunkiem, że na paragonie fiskalnym będzie numer NIP nabywcy.

Należy zauważyć, że co do zasady na kasie rejestrującej ewidencjonuje się obrót tylko na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych.

Zgodnie z art. 106b ust. 3 ustawy o VAT na żądanie tych podmiotów podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą dokonaną sprzedaż. Faktury te mogą służyć do udokumentowania poniesionych wydatków i nie będą zawierały numeru identyfikującego nabywcę, natomiast przepis art. 106b ust. 5 ustawy wymusza pewną konsekwencję podatnika. To znaczy, jeżeli dokonuje on zakupu jako podatnik, a nie jako konsument, to powinien o tym fakcie poinformować sprzedawcę w momencie dokonywania zakupu.

Sprzedający jest uprawniony do wystawienia na żądanie klienta faktury do paragonu fiskalnego niezawierającego NIP, jednakże faktura taka nie może zawierać NIP nabywcy.

Zgodnie z przepisami obowiązującymi od 1 stycznia 2020 r. w przypadku sprzedaży zaewidencjonowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej potwierdzonej paragonem fiskalnym fakturę na rzecz podatnika podatku VAT lub podatku od wartości dodanej wystawia się wyłącznie, jeżeli paragon ten zawiera numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej. Wystawienie faktury z naruszeniem ww. zasad skutkuje ustaleniem przez organ podatkowy dla sprzedawcy dodatkowego zobowiązania podatkowego w wysokości odpowiadającej 100% kwoty podatku wykazanego na tej fakturze.

Jeżeli nabywca nie poinformuje skutecznie sprzedawcy, że nabywa towary lub usługi jako podatnik VAT i nie poda numeru NIP i otrzyma paragon bez NIPu, to w przypadku żądania wystawienia faktury zostanie potraktowany jak konsument i może otrzymać wyłącznie fakturę bez NIP-u.

Tym samym w przypadku, gdy Sprzedający wystawi na żądanie klienta fakturę niezawierającą NIP nabywcy do paragonu fiskalnego niezawierającego NIP, Sprzedający nie ma prawa do wystawienia faktury korygującej zawierającej NIP lub zaakceptowania noty korygującej wystawionej przez klienta z NIP wskazanym przez klienta i analogicznie, nabywca nie może wystawić noty korygującej.

Z uwagi na fakt, iż nabywca nie może wystawić noty korygującej do otrzymanej faktury bez NIP, wystawionej do paragonu fiskalnego na którym nie umieszczono numeru NIP, zachowanie Wnioskodawcy wystawiającego taką notę było niezgodne z przywołanymi wyżej przepisami ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 3 jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tut. Organ wskazuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w zdarzeniu przyszłym w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, które nie zostały objęte pytaniem – w szczególności kwestia wysokości odliczenia podatku naliczonego od zakupionego samochodu, odliczenia od faktur zaliczkowych oraz poprawności zachowania sprzedawcy - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.