Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/4511-139/15-5/ASZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-06-11
Teza: Najem lokalu mieszkalnego – amortyzacja, wartość początkowa, indywidualna stawka.
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; lokal-lokal mieszkalny; najem; stawka-stawka amortyzacyjna; stawka-stawka indywidualna; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2015 r. (data wpływu 5 marca 2015 r.), uzupełnionym pismami z dnia 13 maja 2015 r. (data wpływu 18 maja 2015 r.) i z dnia 26 maja 2015 r. (data wpływu 1 czerwca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu amortyzacji środka trwałego (pytania Nr 1-3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), w związku z czym pismem z dnia 4 maja 2015 r., Nr IPTPB1/4511-139/15-2/ASZ, IPTPP2/4512-136/15-2/PRP na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 5 maja 2015 r. (data doręczenia 9 maja 2015 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 13 maja 2015 r. (data wpływu 18 maja 2015 r.), nadanym za pośrednictwem Poczty Polskiej dnia 15 maja 2015 r.

W dniu 1 czerwca 2015 r. do tutejszego Organu wpłynęło pismo Wnioskodawcy z dnia 26 maja 2015 r. (data nadania ww. pisma 28 maja 2015 r.), w którym poinformował, że rezygnuje z wydania indywidualnej interpretacji w zakresie podatku od towarów i usług oraz, że oczekuje wydania interpretacji tylko i wyłącznie w odniesieniu do podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą od dnia 1 kwietnia 2013 r. działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej. Jest żonaty i pozostaje z żoną we wspólności majątkowej małżeńskiej. Żona nie prowadzi działalności gospodarczej.

Do rodzajów wykonywanej działalności gospodarczej należą, zgodnie z klasyfikacją PKD: 71.11.Z i 68.20.Z (wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi) oraz 71.12.Z i 74.90.Z. Podstawową działalnością jaką Wnioskodawca wykonuje, jest projektowanie dróg (działalność w zakresie architektury). Nie jest płatnikiem VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Podatek dochodowy rozlicza na zasadach ogólnych. W 2014 r. uzyskał przychody z działalności gospodarczej prowadzonej w zakresie architektury w wysokości 139 030 zł oraz z tytułu najmu w wysokości 5 700 zł, łącznie 144 730 zł.

Wnioskodawca wspólnie z żoną w dniu 18 czerwcu 2014 r. za cenę 124 800 zł zakupił lokal mieszkalny z myślą o jego wynajęciu na cele mieszkaniowe. Lokal stanowi współwłasność Jego i żony. Zakup lokalu został sfinansowany ze środków własnych. Forma własności lokalu: odrębna własność z udziałem w użytkowaniu wieczystym gruntu. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej od dnia 29 czerwca 2014 r. Wnioskodawca wynajmuje ten lokal mieszkalny na cele mieszkaniowe, na podstawie podpisanej umowy na czas określony, tj. do dnia 30 czerwca 2015 r., z możliwością jej przedłużenia. Mieszkanie wprowadził do ewidencji środków trwałych firmy w dniu 18 czerwca 2014 r. (data aktu notarialnego) i amortyzuje od lipca 2014 r. z zastosowaniem indywidualnej maksymalnej stawki amortyzacyjnej w wysokości 10% rocznie (lokal znajduje się w budynku z lat 80-tych i był używany ponad 60 miesięcy). Jako wartość początkową, stanowiącą podstawę amortyzacji, przyjął kwotę zakupu, powiększoną o koszty opłat poniesionych u notariusza oraz prowizję uiszczoną agencji nieruchomości.

Wnioskodawca, jako wynajmujący, w ramach działalności gospodarczej wystawia najemcy fakturę opiewającą na kwotę obejmującą czynsz najmu (dochód Wnioskodawcy), czynsz do zarządcy nieruchomości oraz wszelkie opłaty eksploatacyjne zgodnie z rachunkami, które otrzymuje od gestorów mediów (energia elektryczna, gaz, internet). Cała kwota stanowi przychód Wnioskodawcy, natomiast poniesione przez Niego opłaty, które reguluje z konta firmowego, tj. czynsz do zarządcy, energia elektryczna, gaz, internet, rozliczenia za wodę, uznaje za koszty uzyskania przychodu. Do kosztów uzyskania przychodu zalicza też podatek od nieruchomości oraz opłatę za użytkowanie wieczyste gruntu. Na rozliczeniach energii elektrycznej, gazu oraz internetu widnieje Wnioskodawca jako osoba fizyczna (bez nazwy firmy). Na rozliczeniu opłat od zarządy nieruchomości (czynsz) widnieje Wnioskodawca jako osoba fizyczna oraz żona. Miesięczny odpis amortyzacyjny przewyższa kwotę dochodu (dochód generowany przez ten lokal wynosi 650 zł) i generuje stratę podatkową na działalności związanej z najmem lokali.

W dniu 2 marca 2015 r. Wnioskodawca wspólnie z żoną, za cenę 84 000 zł, zakupił kolejny lokal mieszkalny. Lokal stanowi współwłasność Jego i żony. Forma własności lokalu: odrębna własność z udziałem w użytkowaniu wieczystym gruntu. Zakup lokalu został sfinansowany ze środków własnych oraz kredytu hipotecznego zaciągniętego prywatnie wspólnie z żoną (kredyt jest powiązany z rachunkiem prywatnym Wnioskodawcy). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej od dnia 9 marca 2015 r. Wnioskodawca wynajmuje ten lokal mieszkalny tylko i wyłącznie na cele mieszkaniowe, na podstawie podpisanej umowy na czas określony, tj. do dnia 31 marca 2016 r., z możliwością przedłużenia. Wnioskodawca wprowadził mieszkanie do ewidencji środków trwałych firmy dnia 2 marca 2015 r. (data aktu notarialnego) i amortyzuje od kwietnia 2015 r. z zastosowaniem indywidualnej maksymalnej stawki amortyzacyjnej w wysokości 10% rocznie (lokal znajduje się w budynku z lat 60-tych i był używany ponad 60 miesięcy). Jako wartość początkową, stanowiącą podstawę amortyzacji, Wnioskodawca przyjął kwotę zakupu, powiększoną o koszty opłat poniesionych u notariusza.

Wnioskodawca, jako wynajmujący, w ramach działalności gospodarczej wystawia najemcy fakturę opiewającą na kwotę obejmującą czynsz najmu (dochód Wnioskodawcy), czynsz do zarządcy nieruchomości oraz wszelkie opłaty eksploatacyjne zgodnie z rachunkami, które otrzymuje od gestorów mediów (energia elektryczna oraz gaz). Cała kwota stanowi przychód Wnioskodawcy, natomiast poniesione przez Niego opłaty, które reguluje z konta firmowego, tj. czynsz do zarządcy, energia elektryczna, gaz, uznaje za koszty uzyskania przychodu. Do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawca zalicza też podatek od nieruchomości oraz opłatę za użytkowanie wieczyste gruntu. Na rozliczeniach energii elektrycznej oraz gazu widnieje Wnioskodawca jako osoba fizyczna (bez nazwy firmy). Na rozliczeniu opłat od zarządcy nieruchomości (czynsz) widnieje Wnioskodawca jako osoba fizyczna oraz żona. Miesięczny odpis amortyzacyjny przewyższa kwotę dochodu (dochód generowany przez ten lokal wynosi 500 zł) i generuje stratę podatkową na działalności związanej z najmem tego lokalu.

Działalność związana z wynajmem już posiadanych lokali (oraz tych zakupionych w przyszłości) na cele tylko i wyłącznie mieszkaniowe Wnioskodawca zamierza prowadzić w sposób ciągły na własny rachunek w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

1.  Czy mieszkanie, będące współwłasnością Wnioskodawcy i Jego żony, kupione w celu jego wynajęcia w ramach działalności gospodarczej, może być przedmiotem amortyzacji, a za wartość początkową stanowiącą podstawę amortyzacji można uznać całkowitą cenę zakupu powiększoną o koszty opłat poniesionych u notariusza?
2.  Czy okres na jaki Wnioskodawca podpisuje umowę najmu ma wpływ na to, czy mieszkanie można uznać za środek trwały i amortyzować?
3.  Czy Wnioskodawca prawidłowo zastosował indywidualną stawkę amortyzacji w wysokości 10%?
4.  Czy opłaty ponoszone do zarządcy nieruchomości (czynsz), opłaty za energię elektryczną, opłaty za gaz, opłaty na podatek od nieruchomości, opłaty za użytkowanie wieczyste gruntów Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu, mimo że na rozliczeniach widnieje jako osoba fizyczna (lub w przypadku czynszu wspólnie z żoną)?
5.  Czy odsetki od kredytu hipotecznego zaciągniętego prywatnie wspólnie z żoną na zakup lokalu mieszkalnego, przeznaczonego na wynajem w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu?

W piśmie z dnia 13 maja 2015 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że wszystkie pytania dotyczą tylko i wyłącznie lokalu mieszkalnego zakupionego w dniu 2 marca 2015 r.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania oznaczone we wniosku Nr 1, 2 i 3. Natomiast w zakresie pytań Nr 4 i 5 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie pytania Nr 1, mieszkanie będące współwłasnością Wnioskodawcy i Jego żony, kupione w celu jego wynajęcia w ramach działalności gospodarczej, może być przedmiotem amortyzacji, a za wartość początkową stanowiącą podstawę amortyzacji można uznać całkowitą cenę zakupu, powiększoną o koszty opłat poniesionych u notariusza, na podstawie art. 22a ust. 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mieszkanie jest lokalem będącym odrębną własnością, stanowiącym współwłasność podatnika. Przewidywany okres używania jest dłuższy niż rok i mieszkanie zostało oddane do używania na podstawie umowy najmu. W sytuacji, gdy tylko jeden z małżonków wprowadził określony składnik majątku wspólnego do ewidencji środków trwałych, może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od jego pełnej wartości początkowej. W takiej sytuacji bezprzedmiotowe jest zawieranie z małżonkiem umowy użyczenia składnika wspólnego majątku. Wspólność majątkowa daje bowiem możliwość samodzielnego zarządzania majątkiem wspólnym lub jego elementami przez każdego z małżonków z osobna. Na podstawie art. 22g ust. 1 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych uznaje się w razie odpłatnego ich nabycia – cenę ich nabycia. Zgodnie z art. 22g ust. 3 tej ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem, naliczone do dnia przekazania środka trwałego (…), a w szczególności o koszty (…) opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji (…).

W ocenie Wnioskodawcy, w kwestii pytania Nr 2, okres na jaki podpisuje się umowę najmu nie ma wpływu na fakt, czy mieszkanie można uznać za środek trwały i amortyzować. „Przewidywany okres używania dłuższy niż rok” (art. 22a ust. 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), dotyczy czasu przez jaki przedsiębiorca zamierza prowadzić najem mieszkania, a nie dotyczy pojedynczych umów zawieranych z najemcami.

W odniesieniu do pytania Nr 3 Wnioskodawca uważa, że zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, okres amortyzacji dla używanych lub ulepszonych lokali mieszkalnych nie może być krótszy niż 10 lat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosunki majątkowe między małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r., poz. 583). Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Listę przedmiotów majątkowych stanowiących odrębny majątek każdego z małżonków zawiera art. 33 ww. ustawy.

Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest wspólnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego małżonków. Zgodnie z art. 43 § 1 cytowanej ustawy, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Współwłasność bowiem, skoro nie została wyłączona, ani zniesiona prawomocnym wyrokiem sądu, bądź umową majątkową małżeńską – rodzi prawo korzystania z rzeczy na równych zasadach przez każdego z małżonków, w tym pobierania pożytków i innych przychodów oraz ponoszenia wydatków i ciężarów związanych z rzeczą wspólną.

Zatem, jeśli składnik majątkowy został nabyty lub wytworzony w czasie trwania wspólności ustawowej i nie stanowi odrębnego majątku danego małżonka, stanowi on dorobek małżonków bez względu na to, czy został zakupiony (wytworzony) na potrzeby działalności gospodarczej prowadzonej przez jednego z małżonków, czy też dla celów prywatnych. Współmałżonkowie będący współwłaścicielami mają równe prawo korzystania z rzeczy wspólnej oraz obowiązek dbania o nią. W sytuacji, gdy jeden z małżonków prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą, a na prawach majątkowej wspólności ustawowej są współwłaścicielami składników majątku, to małżonek prowadzący działalność gospodarczą ma prawo wykorzystywać je dla potrzeb tej działalności bez potrzeby sporządzania jakiejkolwiek umowy.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określa art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem, kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23, i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednakże ciężar wskazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Kosztami uzyskania przychodu są zatem wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Z oceny związku z prowadzoną działalnością winno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może się przyczynić do osiągnięcia przychodów z danego źródła. Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   być właściwie udokumentowany.

W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Z treści przepisu art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c pkt 1 i 2 powołanej ustawy, amortyzacji nie podlegają:

1.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
2.  budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu

\- zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z powyższego wynika, że określony składnik majątku podatnika może zostać zaliczony do środków trwałych, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

*   stanowi on własność lub współwłasność podatnika,

*   został nabyty lub wytworzony we własnym zakresie,

*   jest kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

*   przewidywany okres jego używania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej jest dłuższy niż rok (decyzja w tym względzie należy do podatnika),

*   jest wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo został oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23b ww. ustawy.

Dopiero po spełnieniu łącznie wszystkich ww. przesłanek określony składnik majątku spełnia definicję środka trwałego.

Ponadto budynki (lokale) mieszkalne podlegają amortyzacji, o ile podatnik podejmie decyzję o ich amortyzowaniu. Amortyzacji nie podlegają zaś grunty/udziały w gruncie przypadające na wyodrębniony lokal mieszkalny.

Podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest wartość początkowa środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Stosownie do treści art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Przy czym, w myśl art. 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia.

Za cenę nabycia, w świetle art. 22g ust. 3 ww. ustawy, uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Natomiast stosownie do art. 22g ust. 11 cytowanej ustawy, w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub, w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22h ust. 2 ww. ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Stosownie do treści art. 22i ust. 1 tej ustawy, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Stawki amortyzacyjne ustalone w Wykazie stawek amortyzacyjnych, stanowiącym załącznik do ww. ustawy, są przyporządkowane do określonych symboli Klasyfikacji Środków Trwałych. W związku z tym, aby ustalić stawkę amortyzacyjną konieczne jest określenie do jakiej grupy (podgrupy, rodzaju) Klasyfikacji Środków Trwałych środek trwały należy. Jest to konieczne dla właściwego ustalenia stawki amortyzacyjnej.

Zgodnie z Wykazem rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącym Załącznik Nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lokale mieszkalne (grupa 1, podgrupa 122) amortyzuje się przy zastosowaniu stawki 1,5%.

Możliwość ustalenia przez podatnika indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla lokali przewiduje art. 22j ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do jego treści, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż: dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 - 10 lat, z wyjątkiem:

1.  trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem,
2.  kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m3, domków kempingowych i budynków zastępczych

\- dla których okres amortyzacji - nie może być krótszy niż 3 lata.

Przy czym, w myśl art. 22j ust. 3 ww. ustawy, środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za:

1.  używane – jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub
2.  ulepszone – jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Powyższy zapis należy rozumieć w ten sposób, że indywidualne stawki amortyzacyjne mogą być ustalane m.in. dla takich środków trwałych, które w rozumieniu ustawy są używane, a ponadto nie były wcześniej wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzonej przez podatnika. Ustalenie przez ustawodawcę minimalnego okresu amortyzacji środka trwałego na 10 lat oznacza, że maksymalna wysokość rocznej stawki amortyzacji będzie wynosić 10%.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą od dnia 1 kwietnia 2013 r. działalność gospodarczą. Jest żonaty i pozostaje z żoną we wspólności majątkowej małżeńskiej. Żona nie prowadzi działalności gospodarczej. Podatek dochodowy rozlicza na zasadach ogólnych. W dniu 2 marca 2015 r. Wnioskodawca wspólnie z żoną zakupił lokal mieszkalny. Forma własności lokalu: odrębna własność z udziałem w użytkowaniu wieczystym gruntu. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej od dnia 9 marca 2015 r. Wnioskodawca wynajmuje ten lokal mieszkalny na cele mieszkaniowe, na podstawie podpisanej umowy na czas określony, tj. do dnia 31 marca 2016 r., z możliwością jej przedłużenia. Wnioskodawca dnia 2 marca 2015 r. wprowadził mieszkanie do ewidencji środków trwałych swojej firmy i amortyzuje je od kwietnia 2015 r., z zastosowaniem indywidualnej maksymalnej stawki amortyzacyjnej w wysokości 10% rocznie (lokal znajduje się w budynku z lat 60-tych i był używany ponad 60 miesięcy). Jako wartość początkową, stanowiącą podstawę amortyzacji, Wnioskodawca przyjął kwotę zakupu, powiększoną o koszty opłat poniesionych u notariusza.

Stosownie do przedstawionych powyżej regulacji prawnych, amortyzacji nie podlegają wynajmowane lokale mieszkalne, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzacji. Jeśli natomiast zamierza skorzystać z możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych, to aby stanowiły one koszty uzyskania przychodów – w myśl art. 22n ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – środki trwałe muszą być objęte ewidencją środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Ponadto, aby istniała możliwość zastosowania indywidualnej stawki amortyzacji używanego środka trwałego, muszą być spełnione dwa podstawowe warunki: przed nabyciem środek trwały musiał być wykorzystywany co najmniej przez okres 60 miesięcy oraz musi być po raz pierwszy wprowadzony do ewidencji danego podatnika.

Biorąc pod uwagę cytowane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że przedmiotowy lokal mieszkalny, który jest wynajmowany w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej, można uznać za środek trwały, a tym samym odpisy amortyzacyjne od tego lokalu, zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów w tej działalności. Ponadto, jak wynika z opisu stanu faktycznego, Wnioskodawca zamierza prowadzić najem w ramach działalności gospodarczej, nie ma zatem znaczenia okres na jaki zostaną zawarte poszczególne umowy najmu.

Za wartość początkową środka trwałego należało przyjąć cenę nabycia tego lokalu mieszkalnego (bez udziału w gruncie), powiększoną o koszty opłat notarialnych.

Natomiast z uwagi na fakt, że ww. lokal mieszkalny znajduje się w budynku z lat 60-tych i był używany ponad 60 miesięcy, Wnioskodawca, na podstawie art. 22j ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, mógł ustalić indywidualną stawkę amortyzacyjną – maksymalnie 10% dla ww. lokalu mieszkalnego, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Końcowo należy mieć na uwadze, że udział w użytkowaniu wieczystym gruntu przypadający na wyodrębniony lokal mieszkalny, nie podlega amortyzacji, zgodnie z cytowanym przepisem art. 22c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać także należy, że Wnioskodawca przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej do pytania Nr 1 i 2 pomyłkowo powołał nieistniejący w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych przepis art. 22a ust. 1 lit a), jednakże tutejszy Organ uznał to za pomyłkę pisarską, gdyż treść zajętego przez Wnioskodawcę stanowiska pozwalała uznać, że miał On na myśli art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mający zastosowanie w przedmiotowej sprawie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.