Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1/13-2/AKr
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-03-26
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia zryczałtowanego zwrotu podatku od towarów i usług naliczonego w związku z nabyciem od rolników ryczałtowych produktów rolnych.
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług; podatek-zwrot podatku-zryczałtowany zwrot podatku; rachunki-rachunek bankowy; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2012 r. (data wpływu 27 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia zryczałtowanego zwrotu podatku od towarów i usług naliczonego w związku z nabyciem od rolników ryczałtowych produktów rolnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia zryczałtowanego zwrotu podatku od towarów i usług naliczonego w związku z nabyciem od rolników ryczałtowych produktów rolnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

„A” Sp. z o.o. (dalej „Spółka”) prowadzi działalność w zakresie produkcji (chowu) trzody chlewnej. W znacznym zakresie proces produkcyjny opiera się na kontraktach długoterminowych zawieranych przez Spółkę z rolnikami kontraktowymi, w których określane są zasady chowu oraz warunki odkupu zwierząt. Hodowla zwierząt w przypadku kontraktów odbywa się na fermach będących własnością rolników kontraktowych.

Chów odbywa się w grupach zwierząt, tzw. „lotach”. Sprzedaż grupy zwierząt rolnikowi rozpoczyna trwanie lotu. Rolnicy kontraktowi docelowo odsprzedają zwierzęta Spółce, po osiągnięciu przez trzodę właściwej wielkości użytkowej. Odkup zwierząt w ramach jednego lotu następuje w kilku partiach. Ilość lotów w czasie trwania umowy jest nieograniczona. Znaczna część rolników kontraktowych to rolnicy ryczałtowi.

Spółka wystawia fakturę VAT RR rolnikowi ryczałtowemu dokumentującą odkupioną (bądź odkupione) partie zwierząt (faktura zawiera niezbędne dane określone ustawowo dla faktury VAT RR, w celu skorzystania z odliczenia VAT).

Całkowite rozliczenie lotu następuje po dokonaniu ostatniego odkupu. Dokument rozliczenia określa również - w zależności od konkretnego przypadku - końcową płatność na rzecz rolnika ryczałtowego tytułem zrealizowanego lotu (np. ostatnią ratę płatności tytułem lotu bądź dodatkową kwotę należną - premię). Dokument rozliczenia może także zawierać wyłącznie informacje o potrąceniach wzajemnych należności - w sytuacji, gdy należności Spółki przewyższają należności rolnika ryczałtowego nierozliczone na moment wystawienia wspomnianego dokumentu. W związku z ostatecznym ustaleniem ceny, następującym po zakończeniu danego lotu możliwe są korekty poprzednio wystawionych faktur VAT RR.

W trakcie trwania lotu rolnicy otrzymują zaliczki na przyszłe dostawy zwierząt, których płatność następuje na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego. Spółka od zaliczek i płatności końcowych potrąca własne należności wobec rolników ryczałtowych (np. za dostawę pasz, leków). W wystawianych na rzecz rolników ryczałtowych fakturach VAT RR umieszczane są dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty na rzecz rolnika ryczałtowego (w tym kwot przekazanych na jego rzecz zaliczek).

Zgodnie z wydaną w sprawie Spółki dnia 29 kwietnia 2009 r. interpretacją indywidualną:

*   „w przypadku, gdy przed dokonaniem dostawy produktów rolnych wpłaconych rolnikowi ryczałtowemu zaliczkę, nie powstaje obowiązek podatkowy, a czynność ta nie powinna być dokumentowana fakturą VAT”,
*   „nabywca produktów rolnych ma obowiązek wystawienia faktury VAT RR z chwilą gdy rolnik ryczałtowy dokona dostawy produktów rolnych”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W którym momencie Spółka uprawniona będzie do odliczenia kwot zryczałtowanego zwrotu podatku od towarów usług (VAT) naliczonego w związku z nabyciem od rolników ryczałtowych produktów rolnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej „uVAT”) Spółka uprawniona jest do wyboru i konsekwentnego stosowania jednego z dwóch następujących rozwiązań:

1.  odliczania zryczałtowanego zwrotu VAT w łącznej kwocie VAT z danego lotu w momencie jego rozliczenia także od czynionych uprzednio zaliczek na rzecz rolnika ryczałtowego, tj. po zakończeniu lotu, z chwilą dokonania ostatniej płatności na rzecz rolnika ryczałtowego oraz po wystawieniu odpowiednich faktur VAT RR, albo
2.  odliczania zryczałtowanego zwrotu VAT sukcesywnie w odpowiednich kwotach zrealizowanych płatności częściowych (zaliczkowych) na rzecz rolników ryczałtowych (bez konieczności wystawienia faktur VAT RR na udzielone zaliczki) oraz w momencie rozliczenia lotu w zakresie pozostałej płatności (w tym przez potrącenie własnych należności wobec rolników ryczałtowych).

Zryczałtowany zwrot podatku stanowi dla nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego podlegającego odliczeniu w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty należności za produkty rolne o ile zostały spełnione warunki określone w art. 116 ust. 6 uVAT.

Źródłem wątpliwości interpretacyjnych w powyższym zakresie jest zawarta w treści art. 116 ust. 6 pkt 2 uVAT reguła odliczenia zryczałtowanego zwrotu VAT nawiązująca do okresu rozliczeniowego, w którym dokonano zapłaty z uwzględnieniem wymogu dokonania zapłaty należności za produkty rolne, obejmującej również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14-go dnia licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności (w przedstawionym zdarzeniu przyszłym spełnione będą pozostałe wymienione w innych przepisach uVAT warunki odliczenia zryczałtowanego zwrotu VAT).

W ostatnim czasie, w interpretacjach organów podatkowych ukształtowało się stanowisko, wedle którego zawarte w przepisie art. 116 ust. 6 pkt 2 uVAT sformułowanie „zapłata należności za produkty rolne” umożliwia przyjęcie, że przy częściowych płatnościach za dostarczone produkty rolne (w tym płatnościach zaliczkowych) odliczanie zryczałtowanego zwrotu podatku możliwe jest już w miesiącach dokonywania poszczególnych płatności na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego.

Stanowisko powyższe wyrażone zostało m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 czerwca 2012 r. ILPP2/443-377/12-2/AK, a także interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 stycznia 2012 r., IPPP1/443-1200/11-2/IG oraz z dnia 28 lipca 2011 r., IPPP2/443-561/11-2/AK.

W powołanej wyżej interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu odwołał się do zasady neutralności VAT i wskazał, że realizacja tej zasady wyraża się w stworzeniu takich rozwiązań legislacyjnych, w ramach których podatek naliczony (zapłacony) przez podatnika w cenie nabytych towarów i usług dla celów jego działalności opodatkowanej tym podatkiem może zostać odliczony, nie stanowiąc tym samym dla podatnika obciążenia kosztowego. W powołanym rozstrzygnięciu interpretacyjnym organ podatkowy odwołał się do dorobku Trybunału Sprawiedliwości UE, który w swoim orzecznictwie wielokrotnie podkreślał, że prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie, w toku jego działalności gospodarczej, jednocześnie podkreślając, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, będące wyrazem zasady neutralności powinno być realizowanie natychmiast. Przesunięcie bowiem w czasie możliwości odliczenia podatku skutkowałoby przerzuceniem na podatnika finansowania podatku przez pewien czas, a to z kolei oznaczałoby, że podatek ten nie jest do końca neutralny.

Omawiane stanowisko uwzględnia zatem, że mechanizm przekazania rolnikowi ryczałtowemu zryczałtowanego zwrotu podatku i jego odzyskania przez podatnika opiera się na zasadzie „obciążenie zryczałtowanym zwrotem podatku - odliczenie”. Z uwagi na zasadę neutralności, w powołanych interpretacjach przyjęto, że w sytuacji, gdy podatnik VAT zawarł z rolnikiem ryczałtowym umowę określającą dłuższy niż 14-dniowy termin płatności i realizuje tę płatność nie w ostatnim dniu tegoż terminu, lecz w uiszczanych wcześniej częściach, to brak jest podstaw do czasowego ograniczania możliwości odliczania przez niego zryczałtowanego zwrotu podatku z tytułu tychże częściowych płatności, o ile w dokumentach stwierdzających dokonanie tej zapłaty, zostaną każdorazowo podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie produktów rolnych (albo na fakturze podane zostaną dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty) a podatnik wykaże, że w takiej ratalnej płatności zawarta jest, w stosownej proporcji część kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku. Analogicznie traktować należy płatności zaliczkowe.

Jak się również podkreśla, stosownie do art. 116 ust. 7 uVAT, za datę dokonania zapłaty uważa się datę wydania dyspozycji bankowej przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, jeżeli dyspozycja ta została zrealizowana, z czego - w sytuacji kilku dyspozycji bankowych przekazujących należność z faktury VAT RR w częściach (lub płatności zaliczkowe jeszcze przed wystawieniem takiej faktury) - nie wynika, że decydująca jest zapłata ostatniej części należności, a wcześniejsze płatności, realizowane z korzyścią dla rolnika ryczałtowego, przed końcowym terminem płatności, a więc z uwzględnieniem celu art. 116 ust. 6 i ust. 7 ustawy - należy pominąć.

W przypadku, gdy na fakturze VAT RR dokumentującej zakup od rolnika ryczałtowego produktów rolnych zostaną zamieszczone dane identyfikujące dokument potwierdzający przekazanie częściowych wpłat na rachunek bankowy rolnika, a ratalna zapłata za zakupiony towar nastąpi z zachowaniem warunków określonych w cyt. art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy, Podatnik ma prawo do powiększenia kwoty podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku zawartego w wystawionej fakturze VAT RR oraz prawo do odliczenia od podatku należnego podatku naliczonego z tych faktur w rozliczeniu za okres rozliczeniowy dokonania wpłaty stosownej raty (lub zaliczki), w części w której dokonał zapłaty.

W powołanych interpretacjach - biorąc powyższe pod uwagę - stwierdza się zatem, że przepisy art. 116 ust. 6 uVAT, nie sprzeciwia sie zwiększeniu u nabywcy produktów rolnych kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, w odpowiedniej części zryczałtowanego zwrotu podatku w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano częściowej zapłaty należności rolnikowi ryczałtowemu (w tym w postaci zaliczki).

Spółka uważa, że powyższe rozwiązanie jest trafne, jednakże nie stanowi obowiązku nabywcy produktów rolnych.

Z drugiej jednak strony należy zwrócić uwagę na dawniejsze interpretacje i stanowisko doktryny prawa, abstrahujące (przy niezmienionym stanie prawnym) od uwzględnianych obecnie przy wykładni art. 116 uVAT argumentów celowościowych.

W wymienionych źródłach, z powołaniem na literalną wykładnię przepisów, wskazuje się niekiedy, że ponieważ ustawa używa w art. 116 ust. 6 pojęcia „zapłata należności”, to należy przyjąć, że należnością jest kwota wynikająca z faktury VAT RR, którą nabywca produktów rolnych winien wypłacić rolnikowi ryczałtowemu (a zatem ukształtować się ona może dopiero z chwilą wystawienia faktury VAT RR tytułem dostawy produktów rolnych).

W ocenie Spółki, oba przedstawione rozwiązania mają umocowanie w treści przepisów prawa i stanowią równoprawne hipotezy interpretacyjne. Przy czym należy zwrócić uwagę, że w teorii prawa opuszcza się w niektórych sytuacjach istnienie dwóch lub większej liczby poprawnych, a tym samym równoprawnych rozwiązań interpretacyjnych. W takiej sytuacji wybór jednej z kilku równowartościowych hipotez interpretacyjnych należy w każdej indywidualnej sprawie do podatnika. Powyższą tezę wspiera również akceptowana w praktyce stosowania polskiego prawa podatkowego zasada in dubio pro tributario (zob. B. Brzeziński, Prawo i Podatki 2011, nr 5, s. 18-19).

Dodatkowo Spółka zauważyła, że prawidłowość stanowiska o istnieniu uprawnienia wyboru jednego z dwóch rozwiązań odliczania zryczałtowanego zwrotu VAT uwzględnia także techniczno-prawne aspekty realizacji odliczenia - w tym możliwość wyeliminowania wskutek wyboru metody potencjalnego częstotliwego obowiązku rozliczania zaliczek o niewielkiej wartości.

Reasumując, na gruncie przepisów uVAT należy uznać, że Spółka uprawniona jest do wyboru i konsekwentnego stosowania jednego z dwóch następujących rozwiązań:

1.  odliczania zryczałtowanego zwrotu VAT w łącznej kwocie VAT z danego lotu w momencie jego rozliczenia, także od czynionych uprzednio zaliczek na rzecz rolnika ryczałtowego, tj. po zakończeniu lotu, z chwilą dokonania ostatniej płatności na rzecz rolnika ryczałtowego oraz po wystawieniu faktur VAT RR, albo
2.  odliczania zryczałtowanego zwrotu VAT sukcesywnie w odpowiednich kwotach zrealizowanych płatności częściowych (zaliczkowych) na rzecz rolników ryczałtowych (bez konieczności wystawienia faktur VAT RR na udzielone zaliczki) oraz w momencie rozliczenia lotu w zakresie pozostałej płatności (w tym przez potrącenie własnych należności wobec rolników ryczałtowych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 86 ust. 1 ustawy stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 3 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6.

W myśl art. 2 pkt 19 ustawy, rolnikiem ryczałtowym jest rolnik dokonujący dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczący usługi rolnicze, korzystający ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Rolnikowi ryczałtowemu dokonującemu dostawy produktów rolnych dla podatnika podatku, który rozlicza ten podatek, przysługuje zryczałtowany zwrot podatku z tytułu nabywania niektórych środków produkcji dla rolnictwa opodatkowanych tym podatkiem. Kwota zryczałtowanego zwrotu podatku jest wypłacana rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę produktów rolnych (art. 115 ust. 1 ustawy).

Na mocy art. 115 ust. 2 ustawy, stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o którym mowa w ust. 1, wynosi 6,5% kwoty należnej z tytułu dostawy produktów rolnych pomniejszonej o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku.

W tym miejscu zaznaczyć należy, iż na podstawie art. 146a pkt 3 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%.

Ciężarem wejścia mechanizmu „zryczałtowanego zwrotu podatku” dla rolników ryczałtowych, obciążono przede wszystkim podmioty nabywające produkty rolne lub usługi rolnicze od tych rolników. Nabywca produktów rolnych od rolnika ryczałtowego jest obowiązany doliczyć do ceny tych produktów kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku VAT, obecnie w wysokości 7% ceny netto produktów sprzedawanych przez rolników.

Zgodnie z art. 116 ust. 1 ustawy, podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą nabycie tych produktów. Oryginał faktury jest przekazywany dostawcy.

Faktura dokumentująca nabycie produktów rolnych powinna być oznaczona jako „Faktura VAT RR” i zawierać co najmniej elementy wymienione w ust. 2 tego artykułu, w tym kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku od wartości nabytych produktów rolnych (art. 116 ust. 2 pkt 10 ustawy).

W myśl art. 116 ust. 3 ustawy, faktura VAT RR powinna również zawierać oświadczenie dostawcy produktów rolnych w brzmieniu: „Oświadczam, że jestem rolnikiem ryczałtowym zwolnionym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług”.

Stosownie do art. 116 ust. 6 ustawy, zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem że:

1.  nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;
2.  zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;
3.  w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane indentyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

Za datę dokonania zapłaty uważa się datę wydania dyspozycji bankowej przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, jeżeli dyspozycja ta została zrealizowana (art. 116 ust. 7 ustawy).

Przepis art. 116 ust. 8 ustawy stanowi, iż warunek, o którym mowa w ust. 6 pkt 2, dotyczy tej części zapłaty, która stanowi różnicę między kwotą należności za dostarczone produkty rolne a kwotą należności za towary i usługi dostarczone rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę tych produktów rolnych.

Art. 116 ust. 9 ustawy wskazuje, iż przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia z tytułu spłat rat pożyczek i zaliczek udzielanych rolnikowi ryczałtowemu dostarczającemu produkty rolne, dokonane przez podatnika nabywającego te produkty, pod warunkiem że:

1.  zaliczka została przekazana na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, a na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu potwierdzającego dokonanie tej wpłaty;
2.  raty i pożyczki wynikają z umów zawartych w formie pisemnej.

Zgodnie z treścią art. 116 ust. 9a ustawy, przez należność za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia, jeżeli wynikają z innych ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych (egzekucyjnych).

W myśl art. 116 ust. 9b ustawy, przepisu ust. 6 pkt 3 nie stosuje się do dokumentów stwierdzających dokonanie zapłaty w formie zaliczki po spełnieniu warunków, o których mowa w ust. 9 pkt 1. W przypadku gdy zaliczki obejmują całą kwotę należności z tytułu nabycia produktów rolnych, przepisu ust. 6 pkt 3 nie stosuje się, pod warunkiem że podatnik po dokonaniu nabycia produktów rolnych wystawi i wyda rolnikowi ryczałtowemu dokument potwierdzający nabycie produktów rolnych, w którym zostaną również wykazane dane identyfikujące dokumenty potwierdzające dokonanie zapłaty zaliczki na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego.

Z opisu sprawy wynika, Spółka prowadzi działalność w zakresie produkcji (chowu) trzody chlewnej. W znacznym zakresie proces produkcyjny opiera się na kontraktach długoterminowych zawieranych przez Spółkę z rolnikami kontraktowymi, w których określane są zasady chowu oraz warunki odkupu zwierząt. Hodowla zwierząt w przypadku kontraktów odbywa się na fermach będących własnością rolników kontraktowych. Chów odbywa się w grupach zwierząt, tzw. „lotach”. Sprzedaż grupy zwierząt rolnikom rozpoczyna trwanie lotu. Rolnicy kontraktowi docelowo odsprzedają zwierzęta Spółce, po osiągnięciu przez trzodę właściwej wielkości użytkowej. Odkup zwierząt w ramach jednego lotu następuje w kilku partiach. Ilość lotów w czasie trwania umowy jest nieograniczona. Znaczna część rolników kontraktowych to rolnicy ryczałtowi. Spółka wystawia fakturę VAT RR rolnikowi ryczałtowemu dokumentującą odkupioną (bądź odkupione) partie zwierząt (faktura zawiera niezbędne dane określone ustawowo dla faktury VAT RR, w celu skorzystania z odliczenia VAT). Całkowite rozliczenie lotu następuje po dokonaniu ostatniego odkupu. Dokument rozliczenia określa również - w zależności od konkretnego przypadku - końcową płatność na rzecz rolnika ryczałtowego tytułem zrealizowanego lotu (np. ostatnią ratę płatności tytułem lotu bądź dodatkową kwotę należną - premię). Dokument rozliczenia może także zawierać wyłącznie informacje o potrąceniach wzajemnych należności - w sytuacji, gdy należności Spółki przewyższają należności rolnika ryczałtowego nierozliczone na moment wystawienia wspomnianego dokumentu. W związku z ostatecznym ustaleniem ceny, następującym po zakończeniu danego lotu możliwe są korekty poprzednio wystawionych faktur VAT RR. W trakcie trwania lotu rolnicy otrzymują zaliczki na przyszłe dostawy zwierząt, których płatność następuje na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego. Spółka od zaliczek i płatności końcowych potrąca własne należności wobec rolników ryczałtowych (np. za dostawę pasz, leków). W wystawianych na rzecz rolników ryczałtowych fakturach VAT RR umieszczane są dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty na rzecz rolnika ryczałtowego (w tym kwot przekazanych na jego rzecz zaliczek).

W związku z powyższym u Wnioskodawcy zrodziła się wątpliwość, w którym momencie Spółka będzie uprawiona do odliczenia zryczałtowanego zwrotu podatku od towarów i usług naliczonego w związku z nabyciem od rolników ryczałtowych produktów rolnych.

W odniesieniu do powyższego stwierdzić należy, iż realizacja zasady neutralności VAT wyraża się w stworzeniu takich rozwiązań legislacyjnych, w ramach których podatek naliczony (zapłacony) przez podatnika w cenie nabytych towarów i usług dla celów jego działalności opodatkowanej tym podatkiem może zostać odliczony, nie stanowiąc tym samym dla podatnika obciążenia kosztowego. Europejski Trybunał Sprawiedliwości, w swoim orzecznictwie wielokrotnie podkreślał, że prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie, w toku jego działalności gospodarczej, jednocześnie podkreślając, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, będące wyrazem zasady neutralności, powinno być realizowane natychmiast. Przesunięcie bowiem w czasie możliwości odliczenia podatku skutkowałoby przerzuceniem na podatnika finansowania podatku przez pewien czas, a to z kolei oznaczałoby, że podatek ten nie jest do końca neutralny.

Uwzględniając zatem, że mechanizm przekazania rolnikowi ryczałtowemu zryczałtowanego zwrotu podatku i jego odzyskania przez podatnika, opiera się na zasadzie „obciążenie zryczałtowanym zwrotem podatku - odliczenie”, wymagającej przestrzegania zasady neutralności, w sytuacji gdy podatnik VAT z rolnikiem ryczałtowym zawarł umowę określającą dłuższy niż 14-dniowy termin płatności i realizuje tę płatność nie tylko w ostatnim dniu tegoż terminu, lecz w uiszczanych wcześniej częściach, stwierdzić należy, iż brak jest podstaw do czasowego ograniczania możliwości odliczania przez niego zryczałtowanego zwrotu podatku z tytułu tychże częściowych płatności, o ile w dokumentach stwierdzających dokonanie tej zapłaty, zostaną każdorazowo podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie produktów rolnych a podatnik wykaże, że w takiej ratalnej płatności zawarta jest, w stosownej proporcji część kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku.

Stosownie do art. 116 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług za datę dokonania zapłaty uważa się datę wydania dyspozycji bankowej przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, jeżeli dyspozycja ta została zrealizowana, z czego - w sytuacji kilku dyspozycji bankowych przekazujących należność z faktury VAT RR w częściach - nie wynika, że decydująca jest zapłata ostatniej części należności, a wcześniejsze płatności, realizowane z korzyścią dla rolnika ryczałtowego, przed końcowym terminem płatności, a więc z uwzględnieniem celu art. 116 ust. 6 i ust. 7 ustawy - należy pominąć.

W przypadku, gdy na fakturze VAT RR dokumentującej zakup od rolnika ryczałtowego produktów rolnych zostaną zamieszczone dane identyfikujące dokument potwierdzający przekazanie częściowych wpłat na rachunek bankowy rolnika, a ratalna zapłata za zakupiony towar nastąpi z zachowaniem warunków określonych w cyt. art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy, podatnik ma prawo do powiększenia kwoty podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku zawartego w wystawionej fakturze VAT RR oraz prawo do odliczenia od podatku należnego podatku naliczonego z tych faktur w rozliczeniu za okres rozliczeniowy dokonania wpłaty stosownej raty, w części w której dokonał zapłaty.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, iż przepis art. 116 ust. 6 ustawy, nie sprzeciwia się zwiększeniu u nabywcy produktów rolnych kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, w odpowiedniej części zryczałtowanego zwrotu podatku w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano częściowej zapłaty należności rolnikowi ryczałtowemu.

Powyższe dotyczy również zaliczek, bowiem podatnik wpłacający zaliczkę rolnikowi ryczałtowemu na część lub na całą wartość zamówienie (100%) ma prawo odliczyć podatek naliczony od tej części, którą wpłacił w okresie rozliczeniowym, w którym dokonał zapłaty. Ważne jest, by na końcowej fakturze VAT RR potwierdzającej nabycie produktów rolnych zostały wykazane dane identyfikujące dokumenty potwierdzające dokonanie zapłaty zaliczki (zaliczek) na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego.

W rezultacie, co do zasady, Wnioskodawca nabywający produkty rolne od rolników ryczałtowych, będzie miał prawo do zwiększenia podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot VAT sukcesywnie w odpowiednich kwotach zrealizowanych płatności częściowych (zaliczkowych) na rzecz rolników ryczałtowych oraz w momencie rozliczenia lotu w zakresie pozostałej płatności (w tym przez potrącenie własnych należności wobec rolników ryczałtowych).

W świetle obowiązujących przepisów, nie oznacza to jednak, iż nie jest dopuszczalne odliczenie zryczałtowanego zwrotu podatku z chwilą dokonania ostatniej płatności na rzecz rolnika ryczałtowego oraz po wystawieniu odpowiednich faktur RR.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.