Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-319/12/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-06-26
Teza: Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo zastosowania kosztów uzyskania przychodu w wysokości 50% od wartości umów o dzieło, których przedmiotem było wykonywanie czynności kierownika produkcji przy współtworzeniu utworów audiowizualnych i w związku z tym przysługuje prawo złożenia korekty do zeznań rocznych za lata 2007-2011?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-koszty uzyskania przychodów-podwyższenie kosztów uzyskania przychodów; prawa-prawa autorskie; twórcy; umowa-umowa o pracę; utwory-utwór audiowizualny; zeznania-zeznania roczne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2012 r. (data wpływu do tut. Biura – 26 marca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 25 i 28 maja 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów za lata 2007-2011 - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 marca 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów za lata 2007-2011.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z dnia 15 maja 2012 r. znak: IBPB II/1/415-319/12/MZ wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 25 maja 2012 r. (uiszczenie opłaty) oraz w dniu 28 maja 2012 r. (pozostałe braki formalne).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca od 2004 r. współpracuje ze Spółką akcyjną X, współtworząc utwory audiowizualne. Pracę tą Wnioskodawca wykonuje na podstawie zawieranych ze Spółką akcyjną X umów o dzieło, których przedmiotem jest wykonywanie czynności kierownika produkcji przy tworzeniu utworu audiowizualnego. Do tej pory przy rozliczaniu rocznym podatku dochodowego od osób fizycznych Wnioskodawca stosował 20% koszty uzyskania przychodu, co okazało się błędem z jego strony. Wnioskodawca wskazał, iż według interpretacji wydanej jego kolegom z pracy przez Organ podatkowy wynika, że zgodnie z ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych przysługują mu 50% koszty uzyskania przychodu od umów, których dzieło dotyczy współtworzenia utworów audiowizualnych w charakterze kierownika produkcji. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę miały indywidualny i niepowtarzalny charakter i bezpośrednio wpływały na ostateczny kształt realizowanego utworu audiowizualnego. Do zadań Wnioskodawcy należało i należy m.in.: wybór lokalizacji i obiektów, w których odbywały się zdjęcia do utworów; wybór artystów wykonawców biorących udział w realizacji utworów audiowizualnych; ścisła współpraca ze scenografem dotycząca charakteru, wielkości i wyglądu scenografii użytej przy realizacji utworów audiowizualnych; stała współpraca ze scenarzystą i reżyserem utworów audiowizualnych. Wszystkie podejmowane przez Wnioskodawcę czynności i decyzje skutkowały ostatecznym wyglądem dzieła, jakim były współtworzone przez Wnioskodawcę utwory audiowizualne.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy zgodnie z ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i pismem dyrektora departamentu praw autorskich Ministerstwa Kultury i Sztuki z dnia 01 września 1997 r., przysługuje Wnioskodawcy prawo zastosowania kosztów uzyskania przychodu w wysokości 50% od wartości umów o dzieło, których przedmiotem było wykonywanie czynności kierownika produkcji przy współtworzeniu utworów audiowizualnych?

Czy w związku z powyższym przysługuje Wnioskodawcy prawo złożenia korekt do rozliczeń rocznych PIT za lata 2007-2011?

Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych jedyną przesłanką stosowania 50% kosztów uzyskania przychodu stanowi każdy przejaw działalności twórczej o charakterze indywidualnym, natomiast zgodnie z pismem dyrektora departamentu praw autorskich Ministerstwa Kultury i Sztuki z dnia 01 września 1997 r. przyjmuje się, że przesłanka twórczości spełniona jest wówczas, gdy dzieło stanowi rezultat działalności o charakterze kreacyjnym.

Zdaniem Wnioskodawcy obie te przesłanki spełnia tworzenie utworu audiowizualnego, jakim są programy telewizyjne, koncerty oraz filmy dokumentalne. Utwory audiowizualne są tworzone przez zespół twórców, w gronie których znajduje się kierownik produkcji i bez którego stworzenie utworu audiowizualnego nie jest możliwe.

Wnioskodawca podkreślił, iż w czasie wykonywania swoich obowiązków podczas realizacji utworów audiowizualnych zawsze brał czynny udział w ich tworzeniu. To Wnioskodawca dokonywał wyboru elementów składowych (miejsce realizacji, artyści wykonawcy itp.), które to elementy miały decydujący wpływ na indywidualny charakter ukończonego dzieła, jakim są tworzone przy współpracy Wnioskodawcy utwory audiowizualne. Dlatego Wnioskodawca uważa, że zgodnie z obowiązującymi przepisami podatkowymi przysługują mu 50% koszty uzyskania przychodu od umów o dzieło na podstawie których pracował w charakterze kierownika produkcji utworu audiowizualnego, jakim jest program telewizyjny.

Zdaniem Wnioskodawcy jest on w stanie złożyć odpowiednie korekty począwszy od roku 2007 do roku 2011. Korekty również mógłby złożyć za lata wcześniejsze ale zgodnie z obowiązującymi przepisami możliwość korygowania rozliczeń za lata sprzed 2007 r. uległa przedawnieniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

W myśl art. 13 pkt 8 powyższej ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

\-z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Ponadto, w świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są prawa majątkowe, za które uważa się w szczególności: przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Koszty uzyskania przychodów regulują przepisy rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do treści art. 22 ust. 9 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów z tytułów określonych m.in. w art. 13 pkt 8 – określa się w wysokości 20% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenia chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych. W przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu.

Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu; koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Jak z powyższego wynika, o zastosowaniu podwyższonych kosztów uzyskania przychodów decyduje wyłącznie fakt osiągnięcia przez podatnika przychodu za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w jej art. 22 ust. 9 pkt 3, takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”. Ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 04 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.).

W myśl art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności – jak stanowi ust. 2 tego przepisu – przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno – muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno – muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych (autorskich) w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, iż przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast z przepisu art. 8 ust. 2 ww. ustawy wynika, iż domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Ponadto w rozumieniu prawa autorskiego jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.

W konsekwencji, zastosowanie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% będzie możliwe wówczas, gdy dana osoba uzyska przychód za wykonanie czynności będącej przedmiotem prawa autorskiego lub pokrewnego oraz gdy twórca dokona rozporządzenia prawami autorskimi do swojego utworu, czyli gdy przejdą one na zamawiającego dzieło (zleceniodawcę) lub gdy udzieli licencji na korzystanie z nich.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że tylko wówczas gdy:

*   praca wykonywana przez podatnika jest twórcza, tzn. niepowtarzalna, ma indywidualny charakter oraz spełnia przesłanki utworu określone w ww. ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
*   podatnik jest twórcą bądź artystą wykonawcą w rozumieniu tej ustawy

do przychodów osiągniętych z danego źródła mogą być zastosowane, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 50% koszty uzyskania przychodu.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca na podstawie umów o dzieło współpracuje ze Spółką akcyjną X w charakterze kierownika produkcji, współtworząc utwory audiowizualne. W ramach tych umów Wnioskodawca wykonuje czynności o charakterze twórczym. Utwory audiowizualne są tworzone przez zespół twórców, w gronie których znajduje się Wnioskodawca, jako kierownik produkcji, bez udziału którego stworzenie utworu audiowizualnego nie jest możliwe.

Uwzględniając powyższe, wskazać należy, iż 50% koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy mogą zostać zastosowane do przychodów uzyskiwanych w ramach umów o dzieło. W przedstawionym stanie faktycznym koszty te znajdą zastosowanie do wynagrodzeń, które przysługują Wnioskodawcy za pracę twórczą wykonywaną przez niego w ramach umów o dzieło, o ile istotnie, jak stwierdza Wnioskodawca, praca wykonywana przez niego miała i ma indywidualny i niepowtarzalny charakter i bezpośrednio wpływała na ostateczny kształt realizowanego utworu audiowizualnego. Jednocześnie praca ta musi faktycznie spełniać przesłanki utworu, określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Tym samym Wnioskodawca może w korekcie zeznań rocznych za lata 2007 – 2011, uwzględnić 50% koszty uzyskania przychodu w stosunku do wynagrodzeń, wynikających z zawartych ze Spółką akcyjną X umów o dzieło, które to wynagrodzenia są przychodem z tytułu wykonywania działalności o charakterze twórczym - wykonywaniem czynności kierownika produkcji przy współtworzeniu utworów audiowizualnych.

Jednocześnie podkreślić należy, że ocena stanowiska Wnioskodawcy została dokonana jedynie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Zgodnie bowiem z treścią art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W świetle tej definicji, ilekroć w przepisach jest mowa o przepisach prawa podatkowego rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Natomiast przez ustawy podatkowe rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich (art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej).

Stosownie do powyższych definicji przepisy ustawy z dnia 04 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie są przepisami prawa podatkowego, a więc Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, a tym samym do stwierdzenia, czy Wnioskodawca jest twórcą w rozumieniu przepisów ww. ustawy, lub czy konkretna praca stanowi prawo autorskie lub prawo pokrewne.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W odniesieniu do powołanego przez Wnioskodawcę stanowiska zaprezentowanego przez organ podatkowy należy stwierdzić, że stanowisko to zostało zajęte w indywidualnych sprawach i nie jest wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.