Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDWB.4011.174.2021.2.APA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-18
Teza: w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową
Słowa kluczowe: IP Box; koszt; prace-prace badawczo-rozwojowe; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 11 czerwca 2021 r. (który wpłynął w tym samym dniu za pośrednictwem e-PUAP), uzupełnionym pismem z 21 lipca 2021 r. (które wpłynęło w tym samym dniu za pośrednictwem e-PUAP), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową:

*   w odniesieniu do zastosowania preferencyjnej 5% stawki opodatkowania do dochodów osiągniętych z przeniesienia praw do części oprogramowania która w połączeniu z innymi przedmiotami stanowiła kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałej części – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego pismem z 14 lipca 2021 r., Znak: 0111-KDWB.4011.174.2021.1.APA wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano pismem z 21 lipca 2021 r. (które wpłynęło w tym samym dniu za pośrednictwem e-PUAP).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Od 23 listopada 2015 r. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą (w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest między innymi działalność związana z tworzeniem i rozwojem oprogramowania (PKD 62.01.Z.). Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy zgodnie z art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, na podstawie stałej umowy o współpracę z 2017 r. zawartej z X Sp. z o.o., a następnie stałej umowy o współpracę z 1 września 2020 r. zawartej z Y Sp. z o.o. wykonuje prace programistyczne obejmujące rozwijanie obecnie istniejących funkcjonalności w istniejącym oprogramowaniu, tworzeniu nowych funkcjonalności, a także integracji z systemami zewnętrznymi. W ramach swoich działań Wnioskodawca dostosowuje istniejące funkcjonalności pod nowe wymagania klienta, regularnie ulepsza i modyfikuje istniejący kod w celu poprawy wydajności oraz zwiększenia bezpieczeństwa aplikacji poprzez tworzenie testów jednostkowych, skryptów testujących oraz testów integracyjnych w oprogramowaniu służącemu sprzedaży przez Internet oraz system powiadomień o transakcjach na koncie bankowym użytkownika i w ramach powyższych działań Wnioskodawca uzyskiwał dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W ramach umowy – w cyklach miesięcznych – Wnioskodawca przenosił na ww. Spółki całość autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania (kod źródłowy i wynikowy), za co otrzymywał wynagrodzenie. Jednocześnie Wnioskodawca ponosi pełną odpowiedzialność za wytworzone przez siebie oprogramowanie. Wytworzone, w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej oprogramowanie jest rezultatem jego indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej i w konsekwencji stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych Oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej. Jest to twórcza działalność podejmowana w sposób systematyczny, w ramach codziennej pracy, obejmująca prace rozwojowe w celu tworzenia nowych zastosowań. Przy czym prace te są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów (programów). Prace Wnioskodawcy przy programowaniu polegają na wykorzystaniu nowej i istniejącej wiedzy z dziedziny inżynierii oprogramowania, tj. narzędzi programistycznych, języków oprogramowania, znanych algorytmów do zbudowania nowych rozwiązań, nieistniejących dotychczas na rynku, a będących zarazem rozwiązaniem problemów klientów oraz odpowiedzią na ich potrzeby. Działalność badawczo-rozwojowa dla klienta X Sp. z o.o. polegała na programowaniu, czyli rozwijaniu warstwy logicznej platformy służącej do działalności sprzedaży w Internecie, modyfikacji silnika obsługującego tą platformę oraz integrację z zestawem systemów zewnętrznych. Rozwijana była także warstwa interfejsu użytkownika końcowego czyli kupującego w sklepie internetowym czy też sprzedawcy tego sklepu pomagającemu klientowi w sklepie stacjonarnym dla sklepu (\`(...)\`) (\`(...)\`). Wnioskodawca był częścią zespołu Scrumowego programistów pracujących nad oprogramowaniem klienta. Oprogramowanie tworzone przez zespół jest wielowarstwowe i składa się z wielu niezależnych części lub modułów. Każdą z tych części można wydzielić, nazwać lub przetestować co oznacza, że każdy z modułów stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Podobnie dla aktualnego klienta Y sp. z o.o., zadania Wnioskodawcy polegają na oprogramowaniu w rozproszonego systemu do przesyłania wiadomości dla klientów jednego z banków. Zadania Wnioskodawcy polegają na budowaniu nowych serwisów, które pomagają bankowi zautomatyzować kontakt z klientem. Wnioskodawca tworzy nowe serwisy, rozwija istniejące w oparciu o architekturę rozproszonych mikroserwisów w chmurze. Oznacza to, że Wnioskodawca zajmuje się również tworzeniem infrastruktury w chmurze za pomocą samego kodu. Każdy z modułów, który Wnioskodawca tworzy jest niezależny od innych i można go integrować z innymi. Jak w ww. przypadku, każdy z takich modułów stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty ani praw autorskich innych podmiotów. Wnioskodawca tworzy i rozwija autorskie oprogramowanie stanowiące utwór podlegający ochronie na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca także rozwija i ulepsza oprogramowanie, którego nie jest właścicielem, współwłaścicielem oraz nie posiada do tego oprogramowania licencji wyłącznej. Na podstawie umowy o współpracy z X Sp. z o.o. oraz Y sp. z o.o. (na podstawie udzielonej Wnioskodawcy odpowiedniej nieodpłatnej i niewyłącznej licencji, której treść umożliwia rozwijanie i ulepszanie oprogramowania), Wnioskodawca modyfikuje i ulepsza kod, algorytmy oraz rozwiązania infrastrukturalne integrujące moduły na podstawie wykrytych błędów. W wyniku rozwoju i ulepszenia oprogramowania, powstają nowe, odrębne utwory w postaci oprogramowania podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tj. nowe kwalifikowane prawa własności intelektualnej). Całość praw autorskich do rozwiniętego/ulepszonego oprogramowania, nowo powstałego utworu, Wnioskodawca przenosił na X Sp. z o.o. a obecnie na Y sp. z o.o. otrzymując w zamian wynagrodzenie ze sprzedaży tego prawa. Dla klienta X Sp. z o.o. z branży sprzedaży detalicznej należało spełnić specyficzne wymagania dotyczące wersji platformy ecommerce (\`(...)\`) takich jak integracja z całym zestawem systemów zewnętrznych odpowiedzialnych za szereg zupełnie różnych zadań w różnych dziedzinach takich jak: system obsługi płatności, system naliczania podatków dla klientów (…), system zamówień dla klientów kupujących na fakturę, czy też do obsługi map i adresów konieczne było zastosowanie innowacyjnych rozwiązań umożliwiających rozwój aplikacji, przy utrzymaniu długu technologicznego na akceptowalnie niskim poziomie. W tym przypadku Wnioskodawca spełniał wymagania klienta opierając się na wzorcach programowania obiektowego. Dla klienta Y sp. z o.o. z branży bankowej również należy spełnić jego specyficzne wymagania. Zbudowanie całkowicie nowej platformy składającej się z wielu niezależnych modułów (mikro serwisów) opartych o infrastrukturę dostarczaną przez chmurę obliczeniową. Dla obsługi dużej liczby klientów zbudowany został system konsolidujący transakcje z wielu banków należących do jednej grupy kapitałowej, który to system komunikuje się z urządzeniami mobilnymi klientów w sprawach dotyczących ich finansów, bądź ostrzega o potencjalnie niebezpiecznych transakcjach. Ze względu na oparcie infrastruktury o zewnętrzną chmurę obliczeniową, również infrastruktura budowana jest za pomocą kodu. Jest to nowatorskie rozwiązanie, które pozwala na miliony transakcji w krótkim okresie czasu i samoskalowalność w zależności od potrzeb, co umożliwia oszczędności w opłatach za infrastrukturę oraz zwalania z konieczności zatrudniania ludzi bezpośrednio odpowiedzialnych za infrastrukturę. Wnioskodawca tworzy unikalny kod, który w przypadku klienta X Sp. z o.o. umożliwiał personalizację wyżej wymienionej platformy (\`(...)\`), dostosowywaniu funkcjonalności oferowanych przez (\`(...)\`) pod specyficzne wymagania klienta, integrację platformy z systemami zewnętrznymi, a także modyfikację, wsparcie oraz utrzymanie istniejącego kodu. Dodatkowo tworzony przez Wnioskodawcę kod wspierał migrację między wersjami platformy oraz systemami zewnętrznymi. W przypadku klienta Y sp. z o.o. jest to całkowicie nowe rozwiązanie przekształcające sposób komunikacji banku z klientem poprzez dobudowanie nowych serwisów informujących o kolejnych obszarach działań klienta oraz automatycznej sugestii w kwestii usług proponowanych przez bank. W ramach działalności Wnioskodawca wynajduje i wdraża rozwiązania przyspieszające działanie aplikacji oraz pisze kod, którego zadaniem jest dopasowanie warstwy logicznej aplikacji do wymagań klienta (aspektem badawczym tego obszaru prac jest znalezienie optymalnego i wydajnego sposobu na implementację i dostosowanie wymagań klienta w istniejącym systemie). Programowanie systemu dla X Sp. z o.o. odbywało się przy użyciu otwartych bibliotek na licencji (\`(...)\`), w szczególności (\`(...)\`). Nowy kod pisany był w języku (\`(...)\`). Dla klienta Y sp. z o.o. jest to (\`(...)\`) oraz szereg narzędzi dostarczanych przez platformę chmurową (\`(...)\`) czyli systemy kolejkowe, a także narzędzie do obsługi samoskalowalności i płatności jedynie za zużytą moc obliczeniową chmury. Na wszystkich etapach programowania Wnioskodawca korzystał ze zdobytej wiedzy z zakresu informatyki, matematyki i algorytmiki, które pomagają Wnioskodawcy w tworzeniu nowych rozwiązań spełniających potrzeby zleceniodawców. Wnioskodawca stale rozwija swoją wiedzę oraz umiejętności (warsztaty, konferencje, literatura fachowa) z zakresu narzędzi informatycznych i inżynierii oprogramowania, aby tworzyć najbardziej optymalne rozwiązania, poprawiać użyteczność oraz funkcjonalność tego oprogramowania, a także niwelować koszty klientów wynikające z ich użycia. W ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej opracowuje nowe lub ulepszone produkty niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej. Nie są to działania rutynowe ani okresowe, co spełnia definicję działalności rozwojowej. Ponadto Wnioskodawca prowadzi szczegółową ewidencję zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która jest ewidencją odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Zawiera ona zestawienie dokumentów umożliwiające wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r.

W uzupełnieniu wniosku w piśmie z 21 lipca 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że do tej pory Wnioskodawca rozliczał się na zasadach ogólnych. Od 2021 r. Wnioskodawca rozlicza się stawką liniową 19%.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojowa spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z pkt 39 i 40 ustawy z dnia 26 lipca 1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest działalnością o charakterze twórczym, podejmowaną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, a jej celem jest – między innymi – zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Efektem prac Wnioskodawcy były zarówno programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062, z późn. zm.), jak i część oprogramowania która w połączeniu z innymi przedmiotami stanowiła kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca prowadzi odrębną księgę przychodów i rozchodów która wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Ewidencja jest prowadzona od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

W ramach ewidencji prowadzonej na potrzeby rozliczenia ulgi IP BOX, Wnioskodawca wylicza wskaźnik nexus (o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT). Wskaźnik ten wyliczany jest co miesiąc, osobno dla każdego kwalifikowanego IP. Spośród zmiennych użytych we wzorze na obliczenie wskaźnika nexus, wartość niezerową przyjmuje jedynie zmienna „a” – „koszty poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej”.

Do kosztów tych Wnioskodawca zalicza:

*   sprzęt komputerowy,
*   leasing na samochód oraz paliwo,
*   koszt materiałów biurowych takich jak tonery do drukarki, papier.

W przypadku braku możliwości pełnego alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia oprogramowania bądź części oprogramowania, Wnioskodawca ustala faktyczny koszt poniesiony w danym okresie na prowadzoną przez Niego działalność związaną z wytwarzaniem określonego programu komputerowego według odpowiedniej proporcji, która odpowiada przyczynieniu się danego kosztu do osiągnięcia konkretnego przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie, np. na podstawie czasochłonności prowadzonych prac.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnej stawki 5% od dochodu uzyskiwanego z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do tworzonego i rozwijanego oprogramowania?

Zdaniem Wnioskodawcy, tworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę autorskie oprogramowanie stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tworzone jest w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicję zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zatem stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Wnioskodawcy spełnia on wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest częściowo prawidłowe, a częściowo nieprawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, tutejszy Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nie objęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm., dalej: „updof”), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 updof, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 updof, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 updof, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 updof, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 updof).

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 updof, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

((a + b) \* 1,3) / (a + b + c + d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 updof).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 updof, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Stosownie do art. 30ca ust. 11 updof, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika.

Ponadto, podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 updof, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 updof).

Według art. 30cb ust. 3 updof, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik ma możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik może skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

W tym miejscu wskazać należy, że autorskie prawo do programu komputerowego uregulowane jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1062).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Podkreślenia wymaga w tym miejscu fakt, że w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 updof, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest wyłącznie autorskie prawo do programu komputerowego.

Tylko i wyłącznie dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnych wskazanych w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą bowiem stanowić podstawę opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatkową.

Jedynym wyjątkiem od powyższej zasady jest możliwość zastosowania preferencyjnego opodatkowania, o którym mowa w art. 30ca wskazanej ustawy odpowiednio do dochodów z licencji do korzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przysługującej podatnikowi na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez podatnika z tego prawa, pod warunkiem uprzedniego prowadzenia przez podatnika prac badawczo-rozwojowych, których efektem jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej, na które udzielono tej licencji (art. 30ca ust. 14 updof).

Dodać również należy, że o ile podstawą opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatkową jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym, to wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus.

Biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego oraz jego uzupełnienia stwierdzić należy, że dochody Wnioskodawcy, w związku ze świadczeniem opisanych we wniosku usług w ramach działalności badawczo-rozwojowej, w takim zakresie, w jakim stanowią dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej mogą zostać opodatkowane z zastosowaniem 5% stawki podatku, określonej w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tymczasem w niniejszej sprawie – jak wynika z treści wniosku oraz jego uzupełnienia – efektem prac Wnioskodawcy były zarówno programy komputerowe podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062), jak i część oprogramowania która w połączeniu z innymi przedmiotami stanowiła kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wobec tego, w niniejszej sprawie 5% stawką podatkową może być opodatkowany wyłącznie dochód osiągnięty przez Wnioskodawcę z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do programów komputerowych wytwarzanych, rozwijanych i ulepszanych przez Wnioskodawcę, podlegających ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, gdyż tylko w tej sytuacji następuje przeniesienie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Tym samym, tylko w tym przypadku Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania 5% stawki do dochodów osiąganych z kwalifikowanych IP.

Natomiast, w odniesieniu do dochodu osiągniętego przez Wnioskodawcę z przeniesienia prawa do utworu (części oprogramowania), który dopiero w połączeniu z innymi przedmiotami stanowił kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wskazać należy, że dochód ten nie będzie mógł korzystać z preferencyjnej stawki opodatkowania.

Zaznaczenia bowiem wymaga w tym miejscu, że w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest wyłącznie autorskie prawo do programu komputerowego, natomiast z treści wniosku oraz jego uzupełnienia wynika, że w odniesieniu do wytworzonej przez Wnioskodawcę części oprogramowania nie mamy do czynienia z powstaniem odrębnego programu komputerowego, podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, którego prawa autorskie Wnioskodawca przenosiłby na Spółki.

Jak wynika z opisu sprawy, poza podlegającymi ochronie programami komputerowymi, efektem prac Wnioskodawcy była również część oprogramowania, która dopiero w połączeniu z innymi przedmiotami stanowiła kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

A contrario można z tego wywieść, że w takiej sytuacji sam utwór (część oprogramowania) stworzony przez Wnioskodawcę, nie stanowi programu komputerowego, podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W związku z tym, dochód, jaki uzyskał Wnioskodawca za przeniesienie praw do przedmiotowego utworu (części oprogramowania) nie stanowi dochodu z tytułu przeniesienia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Reasumując, w niniejszej sprawie tylko programy komputerowe wytworzone, rozwinięte i ulepszone samodzielnie przez Wnioskodawcę, podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, tylko w tej sytuacji Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania 5% stawki do dochodów osiąganych z kwalifikowanych IP.

Natomiast w przypadku gdy wytworzony przez Wnioskodawcę utwór (część oprogramowania) będzie stanowił program komputerowy dopiero po połączeniu z częściami wytworzonymi przez inne podmioty, nie stanowi on kwalifikowanego IP. W związku z tym Wnioskodawca nie jest uprawniony do zastosowania ww. preferencyjnej 5% stawki opodatkowania do dochodów osiągniętych z przeniesienia prawa do części wytworzonej przez siebie, która dopiero po połączeniu z elementami wytworzonymi przez inne podmioty stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania preferencyjnej 5% stawki opodatkowania do dochodów osiągniętych z przeniesienia praw do części oprogramowania która w połączeniu z innymi przedmiotami stanowiła kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych jest nieprawidłowe, natomiast w pozostałej części jest prawidłowe.

Końcowo należy wskazać, że samodzielne prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej nie było przedmiotem interpretacji indywidualnej, bowiem okoliczność ta stanowiła element opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego sprawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.