Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP3.4512.850.2016.2.MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2017-02-08
Teza: Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a w zw. z art. 43 ust. 7a ustawy, dostawa budynku wykorzystywanego w działalności opodatkowanej Gminy wraz z gruntem, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT. Natomiast odnośnie części nieruchomości stanowiącej działkę niezabudowaną – skoro dla przedmiotowej działki wydano decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego i nadal funkcjonuje w obrocie prawnym, to do tej dostawy nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt. 9, gdyż w myśl art. 2 pkt 33 ustawy, nieruchomość gruntowa przeznaczona do sprzedaży stanowi teren budowlany.
Słowa kluczowe: budynek; czynności-czynności opodatkowane; działalność-działalność gospodarcza; grunty; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2016 r. (data wpływu 9 grudnia 2016 r.), uzupełnionym w dniu 18 stycznia 2017 r., (data wpływu 23 stycznia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od podatku dostawy działek zabudowanych budynkiem wykorzystywanym do działalności opodatkowanej - **jest prawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku dostawy działki niezabudowanej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 23 stycznia 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy działek zabudowanych budynkiem wykorzystywanym do działalności opodatkowanej Gminy oraz zwolnienia od podatku dostawy działki niezabudowanej.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest właścicielem nieruchomości składającej się z 2 części - 3 działek oznaczonych według księgi wieczystej oraz katastru nieruchomości:

Część I:

*   działka o nr geodezyjnym 2429 o powierzchni 933 m2,
*   działka o nr geodezyjnym 2430 o powierzchni 1487 m2.

Dla powyższych działek Sąd Rejonowy, IX Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr \`(...)\`.

Część II:

*   działka o nr geodezyjnym 2428 o powierzchni 1726 m2, dla której Sąd Rejonowy, IX Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr \`(...)\`.

Zgodnie z ewidencją gruntów działki nr 2429 i 2430 zostały sklasyfikowane jako Bi - inne tereny zabudowane, natomiast działka nr 2428 jako Ps kl. IV - użytki rolne pastwiska stałe. Działki będące przedmiotem wniosku w rejestrze ewidencji gruntów, obręb … . zostały wpisane w jednostce rejestrowej G.10 jako mienie komunalne stanowiące własność Miasta i Gminy K. Prawo własności działek nr 2429 i nr 2430 jest potwierdzone decyzją komunalizacyjną wydaną przez Wojewodę z dnia 31 maja 1991 r. (klauzula prawomocności z dnia 15 czerwca 1991 r.), zaś prawo własności działki nr 2428 jest potwierdzone decyzją komunalizacyjną wydaną przez Wojewodę z dnia 30 kwietnia 1991 r. (klauzula prawomocności z dnia 15 maja 1991 r.). W odniesieniu do ww. działek miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego utracił moc obowiązującą z końcem 2003 r., zaś zgodnie z przewidywaniami zawartymi w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy K., zatwierdzonego uchwałą Nr …/…/… Rady Miejskiej z dnia 30 listopada 2000 r. są to obszary zabudowy usługowej z dopuszczeniem modernizacji, uzupełnień i zmiany funkcji, istniejącej i wyznaczonej w planach miejscowych.

Nieruchomość, będąca przedmiotem wniosku, o nawierzchni asfaltowej z chodnikami i uzbrojoną w sieć elektryczną, wodociągową i kanalizacji sanitarnej jest zlokalizowana w strefie śródmiejskiej miasta K. przy ul. S. Teren nieruchomości stanowi jednolitą całość ze względu na budynek, utwardzenie terenu i ogrodzenie.

I część nieruchomości stanowią 2 działki (nr 2429 i 2430) zabudowane budynkiem.

Działki o nr ewidencyjnych 2430 i 2429 mają powierzchnię 2420 m2 o regularnej konfiguracji (w kształcie prostokąta). Z jednej strony nieruchomość przylega do ul. S. Obie działki zabudowane są budynkiem 3-kondygnacyjnym niepodpiwniczonym. Pierwotnie budynek ten wybudowany został jako strażnica Ochotniczej Straży Pożarnej, ale nie był wykorzystywany na ten cel. Budynek pobudowany został ok. 30 lat temu, jednakże nie został on wykończony. Na etapie budowy wykonano stan surowy zamknięty. W późniejszym okresie, po ociepleniu warstwą styropianu wykonana została elewacja zewnętrzna tynkiem strukturalnym. Powierzchnia zabudowy wynosi 259 m2 pow. użytkowej, na którą składają się 3 poziomy - 643,3 m2 (obiekt murowany na konstrukcji słupów żelbetowych; ściany zewnętrzne warstwowe z cegły silikatowej i od wewnątrz z cegły szczelinówki; ściany działowe z cegły dziurawki; stropy między kondygnacjami DZ-3; w dużym pomieszczeniu garażowym na parterze - słupy żelbetowe wspornikowe podtrzymujące belki i płyty stropowe; stropodach żelbetowy; pokrycie papą na lepiku; rynny i rury spustowe z blachy ocynkowanej; klatka schodowa żelbetowa wylewna z obudową barierami stalowymi od zewnątrz; stolarka okienna i oświetleniem tylko do pomieszczenia garażowego, sieć wodociągowa doprowadzona jest do jednego pomieszczenia na parterze. Budynek nie jest ogrzewany.

W budynku są 3 poziomy użytkowe:

*   parter o wysokości 4,30 m, na który składają się duża hala garażowa z 3 stalowymi bramami wyjazdowymi od ulicy i 1 środkowym stanowiskiem przejazdowym z bramą wyjazdową na zaplecze, posadzka betonowa, klatka schodowa, niewykończone pomieszczenia biurowe, gospodarcze, sanitariat oraz wiatrołap i korytarz z wejściem od ulicy i drzwiami wyjściowymi na zaplecze budynku,
*   I piętro o wysokości 3,10 m, na które składają się 4 pomieszczenia lokali mieszkalnych,
*   II piętro o wysokości 2,65 m, na które składają się 4 pomieszczenia lokali mieszkalnych.

Lokale mieszkalne na obu piętrach są usytuowane jednakowo. Dwa mieszkania 4-izbowe położone są od strony wschodniej, 4 mieszkania 3-izbowe położone są od strony zachodniej, od strony ulicy, 2 mieszkania 2-izbowe położone są od strony zaplecza. Lokale są w stanie surowym, bez założonych instalacji, a stolarka okienna wymaga częściowej wymiany. Od strony ulicy wykonano ogrodzenie metalowe z prętów stalowych w ramach o wymiarach przęseł 1,30 m x 2,50 m. Przęsła umocowano na słupach stalowych z teowników osadzonych w fundamencie betonowym. Łączna długość ogrodzenia wynosi 61 m. Na terenie nieruchomości znajduje się dojazd do garażu, który od strony ulicy i od strony zaplecza został utwardzony płytami betonowymi. Od strony ul. S. występuje zabudowa mieszkaniowo-usługowa (handlowa), natomiast od strony zaplecza (za działką o nr ewidencyjnym 2429) występują tereny zielone. W dniu 14 maja 1986 r. Naczelnik Miasta i Gminy K. wydał decyzję o ustaleniu lokalizacji inwestycji nr …-./.. r. Zgodnie z ówcześnie obowiązującym planem ogólnym miasta K. (uchwała z dnia 25 października 1985 r., nr ../../.. Rady Narodowej Miasta i Gminy K. (Dz. Urz. woj. \`(...)\` nr 14, poz. 205) ustalono lokalizację inwestycji obejmującą budowę remizy Ochotniczej Straży Pożarnej w K. Inwestycja zlokalizowana była na działkach o nr geodezyjnych 2429, 2430 oraz 2428.

Dyrektor Wydziału Planowania Przestrzennego, Urbanistyki, Architektury i Nadzoru Budowlanego Urzędu Wojewódzkiego w \`(...)\`, Główny Architekt Wojewódzki na wniosek Naczelnika Miasta i Gminy K. z dnia 15 stycznia 1987 r. w sprawie wydania pozwolenia na budowę zgodnie z zatwierdzonym planem realizacyjnym zagospodarowania terenu inwestycji budynku Ochotniczej Straży Pożarnej w K. z dnia 20 czerwca 1986 r. decyzją z dnia 30 stycznia 1987 r. udzielił pozwolenia na budowę w granicach terenu inwestycji - działki nr 2429 i 2430. Z dokumentacji z 1985 r. (załącznik Nr 1 do ww. decyzji) wynika, że budynek strażnicy OSP jest budynkiem typowym o nr 20245/OSP-l, piętrowym, niepodpiwniczonym. Na parterze budynku znajdują się trzy boksy garażowe, kotłownia, dyżurka i WC, natomiast na piętrze sala wykładowa, dwa pomieszczenia biurowe i WC.

Również w częściowej, niepełnej dokumentacji technicznej wskazano na budynek jednopiętrowy. Natomiast z częściowej dokumentacji technicznej z 1988 r. wskazano budynek dwupiętrowy. W dokumentacji tej wskazano, iż na II piętrze znajdują się 4 mieszkania, natomiast strażnica jest obiektem przeznaczonym do zapewnienia gotowości i sprawności operacyjnej ochotniczych straży pożarnych. Budynek strażnicy składa się z 3 stanowisk garażowych, biura zarządu, sali konferencyjnej, pokoju kierowców oraz 4 mieszkań.

Decyzją z dnia 31 maja 1991 r., stwierdzono nieodpłatne nabycie przez Miasto i Gminę K. własności nieruchomości oznaczonej nr 2425, 2426, 2429, 2430. W karcie inwentarzowej nr …/…/…, stanowiącej załącznik do ww. decyzji wskazano, iż budynek strażnicy jest 3-kondygnacyjny.

Pomimo faktu, iż budowa nie została zakończona, a budynek nie został oddany do użytkowania, od 2001 r. budynek był wykorzystywany przez Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej w K. (jednostka organizacyjna Gminy K.). Pomieszczenia garażowe na parterze były wykorzystywane do garażowania 2 autobusów przeznaczonych do dowozu dzieci do szkół prowadzonych przez Gminę K. w okresie od 2001 r. do końca 2015 r. Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej w K. świadczył też usługi wynajmu autobusów, aż do czasu likwidacji tj. 31 grudnia 2015 r. W związku z wynajmem wystawiano faktury VAT. Zakład korzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego w ustalonej proporcji na dany rok.

W 2001 r. Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej w K. dokonał ocieplenia budynku warstwą styropianu. Wykonana została także elewacja zewnętrzna z użyciem tynku strukturalnego. Gmina K. nie posiada jednak dokumentacji technicznej, w tym projektu zamiennego, który potwierdzałby zmianę pierwotnego przeznaczenia budynku i jego rozbudowę.

Gmina, ani jej jednostka organizacyjna nie wykorzystywała budynku strażnicy OSP umiejscowionego na działkach o nr 2429 i nr 2430 do jakichkolwiek innych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Budynek nie był, ani obecnie nie jest przedmiotem najmu, dzierżawy ani też innych umów o podobnym charakterze.

II część nieruchomości stanowi działka niezabudowana nr 2428 o powierzchni 1726 m2 z nawierzchnią piaszczystą porośniętą chwastami. Nawierzchnia została nawieziona i zrównana z poziomem działek sąsiednich. W dniu 14 maja 1986 r. Naczelnik Miasta i Gminy K. wydał decyzję o ustaleniu lokalizacji inwestycji. Zgodnie z ówcześnie obowiązującym planem ogólnym miasta K. (uchwała z dnia 25 października 1985 r., nr ../../. Rady Narodowej Miasta i Gminy K.) ustalono lokalizację inwestycji obejmującą budowę remizy Ochotniczej Straży Pożarnej w K. Zgodnie z decyzją inwestycja zlokalizowana była na działkach o nr geodezyjnych 2429, 2430 oraz 2428.

W dniu 4 września 2014 r. została wydana decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego, polegającej na budowie kanalizacji sanitarnej, na działkach o nr ewidencyjnych 2399, 2402, 2421, 2427, 2428, 2429, 2430 - obręb K. M.

Gmina podjęła decyzję o dokonaniu sprzedaży przedmiotowej nieruchomości składającej się z trzech działek (nr 2428, 2429 i 2430) w drodze ustnego przetargu nieograniczonego. Teren nieruchomości stanowi jednolitą całość ze względu na budynek, utwardzenie terenu i ogrodzenie.

W związku z planowaną sprzedażą została zlecona wycena nieruchomości rzeczoznawcy majątkowemu. W operacie szacunkowym wartość rynkowa prawa własności do nieruchomości zabudowanej strażnicą OSP - położonej przy ul. S. w K., oznaczonej w ewidencji gruntów jako działki nr 2429 i nr 2430 na kwotę 282.000,00 zł. Oszacowana wartość rynkowa obejmuje grunty, budynek strażnicy, ogrodzenie, utwardzenie terenu. Wartość samego gruntu wynosi 83.700,00 zł. Natomiast wartość rynkowa prawa własności działki nr 2428 wyceniona została na 59.685 zł.

Łączna wartość całej nieruchomości wyniosła 341.685,00 zł. Kwota ta nie zawiera kosztów transakcji sprzedaży oraz związanych z tą transakcją podatków i opłat (w tym również podatku VAT). W wyniku przeprowadzonego V przetargu ustnego nieograniczonego na sprzedaż nieruchomości Gminy K. w dniu 14 września 2016 r. wyłoniono nabywcę. Cena osiągnięta w przetargu wyniosła – 294.920 zł. Zgodnie z informacją zawartą w ogłoszeniu, kwota ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT 23 % zgodnie z ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca po analizie przepisów powziął jednak wątpliwości odnośnie stawki VAT (23 % czy zwolnienie), jaka powinna być zastosowana do wspomnianej transakcji.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca podkreślił, że nabył wyżej wskazane działki na podstawie decyzji komunalizacyjnych w 1991 r. Nabycie nieruchomości przez Wnioskodawcę nie było udokumentowane fakturą VAT. Nabycie nastąpiło bowiem w momencie, gdy w Polsce nie funkcjonował podatek VAT. Ponadto, Wnioskodawca do 2001 r. dokonywał nakładów na wspomniany budynek, jednakże ze względu na upływ czasu nie jest w stanie określić, czy dokonywano odliczenia VAT od poniesionych nakładów. Mając jednak na uwadze specyfikę działalności prowadzonej przez Gminę z dużą dozą prawdopodobieństwa należy uznać, iż Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż nieruchomości będącej przedmiotem niniejszego wniosku podlega opodatkowaniu stawką 23 % podatku VAT czy też powinna korzystać ze zwolnienia z VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż nieruchomości, na którą składają się działki o numerach ewidencyjnych 2428, 2429 i 2430 będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT. Sprzedaż działek o nr ewid. 2429 i 2430 będzie korzystała ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, natomiast działka o nr ewid. 2428 ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Nieruchomość będąca przedmiotem niniejszego wniosku składa się z dwóch działek zabudowanych oraz jednej działki niezabudowanej, a wszystkie działki tworzą jedną, funkcjonalną całość i będą przedmiotem jednej transakcji zbycia. Kwestia opodatkowania gruntu, na którym zostały posadowione budynki została uregulowana w art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Wskazać więc należy, iż w przypadku nieruchomości zabudowanej będącej przedmiotem niniejszego wniosku, grunt (tj. działki o numerach ewidencyjnych 2429, 2430) podzieli byt prawny budynku na nich posadowionego.

W zakresie zbycia budynków lub budowli ustawodawca przewidział trzy podstawowe zwolnienia:

1.  zwolnienie z VAT dostawy budynków i budowli po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia, zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 10,
2.  zwolnienie z VAT w przypadku sprzedaży budynków lub budowli, w przypadku których podatnik nie miał prawa do odliczenia VAT naliczonego od ich nabycia lub wytworzenia, zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 10a,
3.  zwolnienie z VAT w przypadku sprzedaży budynków lub budowli, które były wykorzystywane tylko do działalności zwolnionej z VAT, zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 2.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwolniona z podatku jest dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zwolnienie to ma zastosowanie również do sprzedaży nieruchomości, w tym budynków i budowli. W przypadku omawianego zwolnienia nie ma znaczenia okres używania danego towaru, w tym także nieruchomości.

Wskazać jednak należy, iż omawiane zwolnienie nie znajdzie zastosowania w przypadku omawianej nieruchomości. Co prawda Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości, jednakże jak wskazywano w stanie faktycznym od 2001 r. budynek był wykorzystywany przez jednostkę organizacyjną Gminy tj. Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej w K. Pomieszczenia garażowe na parterze były wykorzystywane do garażowania 2 autobusów przeznaczonych do dowozu dzieci do szkół prowadzonych przez Gminę K., ale także świadczył usługi wynajmu autobusów. W związku z wynajmem autobusów wystawiano faktury VAT. Stwierdzić więc należy, iż nieruchomość nie była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej, a co za tym idzie opisana we wniosku dostawa nieruchomości zabudowanej nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W przypadku dostawy nieruchomości będącej przedmiotem niniejszego wniosku, należy również rozważyć możliwość skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a więc zwolnienia z VAT dostawy budynków i budowli po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Do skorzystania ze wspomnianego zwolnienia nieistotne jest czy podatnik odliczył podatek VAT przy zakupie budynku, czy też nie. Bez znaczenia pozostaje również fakt, czy budynek był przez podatnika używany. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od niniejszego podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, lub gdy
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Analizując brzmienie powyższego przepisu jasno widać, iż kluczowe dla określenia zasad opodatkowania budynku będącego przedmiotem niniejszego wniosku jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego zasiedlenie oraz jaki termin upłynął od tego momentu. Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT pod pojęciem pierwszego zasiedlenia należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

O pierwszym zasiedleniu można więc mówić, tylko i wyłącznie w przypadku, gdy spełnione są łącznie dwa warunki. Po pierwsze przekazano budynek lub budowlę do użytkowania, po drugie przekazanie do użytkowania nastąpiło w wyniku wykonania czynności opodatkowanych. Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 16 lipca 2014 r., sygn. akt. I SA/Gd 646/14 „Z powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. do faktycznej czynności przekazania budynków, budowli lub ich części w wykonaniu dostawy, dzierżawy, najmu, aportu lub innej czynności podlegającej opodatkowaniu. Oddanie budynku, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu musi nastąpić na rzecz pierwszego nabywcy lub użytkownika. Nie można rozumieć terminu „pierwsze zasiedlenie” w sposób potoczny. W szczególności „pierwsze zasiedlenie” nie jest równoznaczne z użytkowaniem (rozpoczęciem użytkowania) budynku czy też budowli. Budynek (budowla) może być użytkowany, nie będąc jeszcze przedmiotem czynności podlegającej opodatkowaniu. Pierwszym zasiedleniem jest dopiero wydanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części”.

Wskazać należy, iż budynek strażnicy OSP do dnia dzisiejszego nie został ukończony, a także nie został formalnie oddany do użytkowania. Fakt, iż budynek był wykorzystywany przez Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej w K. nie wskazuje, iż został on oddany do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu, a zatem nie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. W związku z powyższym stwierdzić należy, iż Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W przypadku, gdy wyłączona jest możliwość skorzystania ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT należy sprawdzić czy zachodzą przesłanki umożliwiające skorzystanie, ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Aby dostawa nieruchomości mogła korzystać ze wskazanego zwolnienia muszą być spełnione łącznie oba warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Wnioskodawca nabył przedmiotową nieruchomość w 1991 r. Nabycie nie zostało udokumentowane fakturą VAT, a sama dostawa nie była czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ w momencie nabycia nieruchomości podatek ten nie funkcjonował w Polsce. Tym samym, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości. Ponadto, wskazać należy, iż budynek posadowiony na nieruchomości został wybudowany na podstawie pozwolenia na budowę z 1986 r. jako budynek jednokondygnacyjny. Dokumentacja z 1988 r. wskazuje na budynek dwukondygnacyjny, natomiast zgodnie z kartą inwentarzową z 1991 r. budynek jest obiektem trzykondygnacyjnym. Wnioskodawca nie posiada jednakże dokumentacji dotyczącej zmiany przeznaczenia czy rozbudowy tego budynku. W tym miejscu wskazać jednak należy, iż do 1993 r. w Polsce nie funkcjonował podatek VAT. Z powyższego wynika zatem, iż w przypadku przedmiotowej nieruchomości został spełniony pierwszy z wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT warunków. Wskazać również należy, iż do 2001 r. Wnioskodawca ponosił nakłady na budynek będący przedmiotem niniejszego wniosku. Rozważyć zatem należy, czy w związku z tym Wnioskodawca nie poniósł wydatków na ulepszenie, przekraczających 30% wartości początkowej nieruchomości. Jak już podniesiono, Gmina nie posiada pełnej dokumentacji potwierdzającej rozbudowy budynku, zatem nie jest możliwe precyzyjne określenie wartości początkowej nieruchomości i stwierdzenie, iż na pewno nie przekroczono 30% wartości nieruchomości. Jednakże zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Podkreślić należy, iż nakłady ponoszono do 2001 r., w związku z tym należy uznać, iż spełniony jest warunek przewidziany w art. 43 ust. 7a ustawy o VAT.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy zbycie nieruchomości zabudowanej, składającej się z działek o numerach ewidencyjnych 2429 i 2430 spełni przesłanki przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a, a zatem będzie korzystało ze zwolnienia przewidzianego w tym przepisie.

W stosunku do działki o numerze ewidencyjnym 2428 wskazać należy, iż jest to nieruchomość niezabudowana, dla której prowadzona jest odrębna księga wieczysta. Należy więc rozważyć, czy zbycie przedmiotowej działki będzie korzystało ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy o VAT wskazać należy, iż przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. W stosunku do przedmiotowej nieruchomości Miejscowy Plan Zagospodarowania przestrzennego utracił ważność z dniem 31 grudnia 2003 r., natomiast zgodnie z przewidywaniami zawartymi w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy K. działka o nr ewid. 2428 znajduje się na obszarze istniejącej i wyznaczonej w planach miejscowych zabudowy usługowej z dopuszczeniem modernizacji, uzupełnień i zmiany funkcji. W tym miejscu wskazać jednak należy, iż zgodnie z art. 2 pkt 33 o przeznaczeniu gruntu stanowi miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego bądź decyzja o warunkach zabudowy, a nie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy. Tezę taką potwierdził również Naczelny Sąd Administracyjny z dnia 28 listopada 2012 r., sygn. akt. II FSK 682/11, wskazując, iż „w związku z tym, że studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy nie jest źródłem prawa miejscowego, nie może ono stanowić podstawy do ustalenia prawa do zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług”.

Wskazać również należy, iż w stosunku do przedmiotowej nieruchomości w dniu 14 maja 1986 r. została wydana decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji obejmującej budowę budynku Remizy OSP na działkach o nr ewid. 2428, 2429, 2430. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 listopada 2012 r. „w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego,
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunku zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy”.

Z powyższego wynika, iż decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji mieści się w pojęciu decyzji o warunkach zabudowy. W przypadku nieruchomości będącej przedmiotem niniejszego wniosku decyzję o ustaleniu lokalizacji inwestycji wydano w 1986 r. Zgodnie z ówcześnie obowiązującą ustawą z dnia 12 lipca 1984 r. o planowaniu przestrzennym (Dz. U. z 1984 nr 35, poz. 185) decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji traci ważność, jeżeli inwestor nie uzyskał prawa do gruntu lub je utracił albo w terminie określonym w tej decyzji, lecz nie dłuższym niż 3 lata, nie wystąpił o pozwolenie na budowę. Co prawda na wniosek Naczelnika Gminy i Miasta K. w dniu 30 stycznia 1987 r. wydano decyzję o pozwolenie na budowę, jednakże decyzja ta obejmowała wyłącznie działki o numerach ewidencyjnych 2429 i 2430. Stwierdzić więc należy, iż w stosunku do działki o nr 2428 decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji utraciła ważność wraz z upływem 3-letniego terminu przewidzianego w ustawie.

Mając na uwadze fakt, iż na terenie Gminy nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a wobec przedmiotowej nieruchomości nie ma aktualnej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, uznać należy, iż działka o nr 2428 nie spełnia definicji terenu budowlanego przewidzianej w art. 2 ust. 33 ustawy o VAT.

W świetle powyższego, skoro niezabudowana działka o nr 2428 nie jest terenem budowlanym, to sprzedaż tej nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu przewidzianemu w art. 43 ust. 1 pkt 9.

Podsumowując, sprzedaż nieruchomości, na którą składają się działki o numerach ewidencyjnych 2428, 2429 i 2430 będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT. Sprzedaż działek o nr 2429 i 2430 będzie korzystała ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a, natomiast działka o nr 2428 ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

\- zwolnienia od podatku dostawy działek zabudowanych budynkiem wykorzystywanym do działalności opodatkowanej - **jest prawidłowe,** \- zwolnienia od podatku dostawy działki niezabudowanej – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (..).

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 powołanej wyżej ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem był podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w ust. 2 ww. artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług – w świetle powyższych przepisów – jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze, czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być dokonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Wskazać przy tym należy, że zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy, ustawodawca zdefiniował pojęcie „pierwszego zasiedlenia”, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W myśl art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższej regulacji jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Należy wskazać, że opodatkowane podatkiem od towarów i usług są, co do zasady, dostawy nieruchomości gruntowych zabudowanych i niezabudowanych, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego bądź decyzją o warunkach zabudowy.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2016 r., poz. 788, z późn. zm.), ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W art. 4 ust. 2 cyt. ustawy postanowiono, że w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Z zapisów wyżej cytowanego przepisu wynika, że przez decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu należy rozumieć zarówno decyzję o lokalizacji inwestycji celu publicznego, jak i decyzję o warunkach zabudowy.

Tak więc, w przypadku gdy teren nie ma ustalonego planu zagospodarowania przestrzennego oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, dostawa gruntów niezabudowanych jako terenów innych niż tereny budowlane podlega zwolnieniu zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Gmina zamierza sprzedać w ramach jednej transakcji nieruchomość tworzącą funkcjonalną całość, składającą się z dwóch działek zabudowanych (działki nr 2429, 2430) oraz jednej działki niezabudowanej (działka nr 2428). Wskazane działki Gmina nabyła na podstawie decyzji komunalizacyjnych w 1991 r. Nabycie nieruchomości nie było udokumentowane fakturą VAT, ponieważ nastąpiło w momencie, gdy w Polsce nie funkcjonował podatek VAT. Gmina dokonywała do 2001 r. nakłady na budynek umiejscowiony na działkach 2429 oraz 2430, jednakże nie posiada pełnej dokumentacji potwierdzającej rozbudowę budynku, zatem nie jest możliwe precyzyjne określenie wartości początkowej nieruchomości i stwierdzenie, iż na pewno nie przekroczono 30% wartości nieruchomości. Ze względu na upływ czasu nie jest w stanie określić, czy dokonywano odliczenia podatku od poniesionych nakładów z tego tytułu. Z uwagi na specyfikę prowadzonej przez Gminę działalności gospodarczej – jak wynika z treści wniosku – z dużą dozą prawdopodobieństwa należy uznać, iż Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. Działki o nr 2429 oraz nr 2430 są zabudowane budynkiem pierwotnie przeznaczonym jako strażnica Ochotniczej Straży Pożarnej. Pomieszczenia garażowe na parterze były wykorzystywane do garażowania 2 autobusów przeznaczonych do dowozu dzieci do szkół prowadzonych przez Gminę K. w okresie od 2001 r. do końca 2015 r. Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej w K. świadczył też usługi wynajmu autobusów, aż do czasu likwidacji tj. 31 grudnia 2015 r. W związku z wynajmem wystawiano faktury VAT. Zakład korzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego w ustalonej proporcji na dany rok. Gmina, ani jej jednostka organizacyjna nie wykorzystywała budynku strażnicy OSP umiejscowionego na działkach o nr 2429 i nr 2430 do jakichkolwiek innych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Budynek nie był, ani obecnie nie jest przedmiotem najmu, dzierżawy ani też innych umów o podobnym charakterze.

Odnośnie natomiast działki niezabudowanej o nr 2428 – jak wynika z treści wniosku – z dniem 31 grudnia 2003 r. utracił ważność plan zagospodarowania przestrzennego. Jednocześnie – zdaniem Gminy - dla przedmiotowej działki decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego (budynku OSP) utraciła ważność, gdyż decyzja o pozwoleniu na budowę z 1987 r. obejmowała wyłącznie działki o nr 2429 i 2430. Ponadto z opisu sprawy wynika, że w dniu 4 września 2014 r. została wydana decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego polegającej na budowie kanalizacji sanitarnej, m.in. na działce o nr 2428.

Wobec powyższego Gmina powzięła wątpliwość odnośnie wskazania prawidłowej stawki podatku od towarów i usług jaka powinna być zastosowana w związku z dokonywaną transakcją sprzedaży nieruchomości.

Analiza przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz treść powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że planowana sprzedaż działek gruntu o nr 2429 i 2430 zabudowanych budynkiem wykorzystywanym w działalności opodatkowanej Gminy będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. W odniesieniu do przedmiotowego budynku Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z jego nabyciem w 1991 r. Ponadto poniesione przez Gminę nakłady na ulepszenia ww. budynku uprawdopodabniają, że przekroczyły one 30 % jego wartości początkowej, od których nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a budynek w stanie ulepszonym – jak wskazała Gmina – był wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych (wynajem autobusów) przez okres dłuższy niż 5 lat.

Zatem z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, iż na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 43 ust. 7a ustawy, dostawa ww. budynku będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Tym samym, uwzględniając treść art. 29a ust. 8 ustawy, stanowisko Wnioskodawcy, że opisana we wniosku sprzedaż budynku wraz z gruntem (działki o nr 2429 i 2430) jest objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług – należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do części nieruchomości stanowiącej działkę niezabudowaną o nr 2428, okoliczności sprawy jednoznacznie wskazują, że skoro dla ww. działki w 2014 r. wydana została decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego polegającej na budowie kanalizacji sanitarnej i nadal funkcjonuje w obrocie prawnym, to do dostawy tej, wbrew stanowisku Gminy, nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż w myśl art. 2 pkt 33 ustawy, nieruchomość gruntowa przeznaczona do sprzedaży stanowi teren budowlany.

Zatem z uwagi na fakt, że dostawa działki niezabudowanej nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, Gmina będzie zobowiązana do opodatkowania czynności sprzedaży nieruchomości składającej się z trzech działek w części dotyczącej niezabudowanej działki o nr 2428 stawką podatku w wysokości 23% VAT.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja ogranicza się wyłącznie do oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie zadanych pytań i jako element zdarzenia przyszłego przyjęto, że Gmina poniosła nakłady na ulepszenie budynku strażnicy OSP przekraczające 30 % jego wartości początkowej, od których nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Końcowo podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź skarbowej został określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.