Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.585.2020.3.AN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-12
Teza: - Czy prace realizowane w ramach opisanych Projektów stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, - Czy koszty kwalifikowane prac związanych z Projektami objęte są ulgą opisaną w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: definicja; koszt-koszty kwalifikowane; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 grudnia 2020 r. (data wpływu tego samego dnia), uzupełnionym 11 lutego 2021 r. oraz 11 marca 2021 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

*   prace realizowane w ramach opisanych Projektów stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT,
*   koszty kwalifikowane prac związanych z Projektami objęte są ulgą opisaną w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT

\-**jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ulgi badawczo – rozwojowej. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego pismem z 19 stycznia 2021 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.560.2020.1.AN, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 28 stycznia 2021 r. Ponowne wezwanie wysłano 25 lutego 2021 r. znak: 0111-KDIB1-3.4010.560.2020.2.AN, a uzupełnienia dokonano 11 marca 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest komandytariuszem Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej „Spółka”), która prowadzi działalność w zakresie usług pośrednictwa w sprzedaży usług kurierskich. Spółka jest polskim rezydentem podatkowym.

W celu utrzymania konkurencyjności oferowanych rozwiązań, Spółka wykonuje prace mające na celu (…).

Weryfikacja rodzaju klienta – (…)

Funkcja rentowności – (…)

Zapotrzebowanie klientów na towary związane z e-commerce - Podczas nadawania przesyłki w systemie klient zobowiązany jest do uzupełnienia m.in. zawartości przesyłki. Dzięki czemu jesteśmy w stanie analizować, jakie towary są najczęściej wysyłane, a w związku z tym jakie towary klienci kupują najczęściej przez internet.

Cross selling – (…)

(…)

Zakładka z materiałami eksploatacyjnymi - dodanie w serwisie zakładki, w której klienci sami mogą zamówić materiały eksploatacyjne, niezbędne do wysyłki przesyłek. Narzędzie ma na celu podniesienie komfortu i wygody klienta, jak również kompleksowe zapewnienie realizacji oczekiwań od serwisu. Dając możliwość zamówienia materiałów na tej samej platformie, na której klient wprowadza zamówienia na wysyłkę paczek kurierskich, klient oszczędza swój czas oraz pieniądze, ponieważ nie musi szukać innych sklepów, które takowe materiały posiadają w sprzedaży.

Narzędzie do badania spadku w wysyłce palet u klientów - Funkcja ma na celu ograniczenie do minimum, spadku w wysyłce przesyłek paletowych, które stanowią główny cel/produkt biznesowy serwisu.

Funkcja do generowania zestawień FV - Funkcja ma na celu zautomatyzowanie pracy działu rozliczeń, a w konsekwencji przyspieszenie rozliczania faktur wystawionych przez przewoźników.

Notatki systemowe na kontach klientów - Funkcja ma na celu umożliwienie zostawiania istotnych informacji, w formie notatek na indywidualnym koncie klienta, aby każdy pracownik, miał wgląd jak i mógł odnotować np. ostatni kontakt z klientem, czy też ustalenia z rozmowy.

Funkcja do wyszukania klient, który nadał pierwszą paczkę w serwisie - Funkcja ma na celu dopilnowanie, aby odbiór pierwszej przesyłki od klienta, przebiegł perfekcyjne, co było bardzo istotne w utrzymaniu dalszej współpracy.

Funkcja do dodania komunikatów informacyjnych na stronie głównej - Funkcja ma na celu stworzenie najskuteczniejszego kanału do przekazywania pilnych komunikatów do klientów. Wiadomości mailowe, często pozostawały nieodczytane przez klientów, natomiast komunikat zawsze był widoczny podczas korzystania z serwisu.

Program partnerski dla klientów - Funkcja ma na celu stworzenie możliwości zarobkowania klientów, poprzez promocję serwisu. Współpraca ma dawać dwustronne korzyści: klient udostępniał np. Na swoich portalach społecznościowych, czy stronie internetowej, indywidualny link, dedykowany tylko dla jego konta w serwisie.

Integracja kont w serwisie z kontami allegro - Funkcja ma na celu, ułatwienie oraz przyspieszenie możliwość współpracy z serwisem, w przypadku, kiedy platformą sprzedażową klienta jest serwis allegro.

Domyślne dane przesyłek - możliwość ustawienia domyślnych danych przesyłki w postaci: wyboru przewoźnika, rodzaju przesyłki, wagi, wymiarów, zawartości, opcji pobrania i ubezpieczenia.

Projekty mają charakter innowacyjny i nie są działaniami rutynowymi. Wpływają one na rozwój Spółki, poprzez zwiększanie zasobu wiedzy oraz możliwość na tej podstawie tworzenia nowych rozwiązań. Działalność Spółki wykonywana jest w sposób systematyczny i przemyślany.

W związku z powyższą działalnością w zakresie Projektów, Spółka ponosi różnego rodzaju koszty (Koszty kwalifikowane). Głównym kosztem są koszty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych przez Spółkę. Ponadto Spółka może ponosić koszty związane z wartościami niematerialnymi i prawnymi (np. licencje, prawa autorskie, know-how). Spółka jest w stanie wyodrębnić powyższe koszty związane z Projektami z prowadzonej ewidencji księgowej.

Ponadto, Spółka w ramach kosztów kwalifikowanych związanych z projektami chce rozliczać koszty pracowników zatrudnionych na podstawie umów współpracy tj. osób fizycznych prowadzących działalność wystawiających na Spółkę faktury.

W uzupełnieniu wniosku z 2 lutego 2021 r. Wnioskodawca dodatkowo wskazał:

Przedmiotowy wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego.

Wnioskodawca jest świadom zmiany przepisów w zakresie spółek komandytowych. Niemniej opisany stan faktyczny dotyczy stanu zaistniałego w 2020 r.

Odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia opisu stanu faktycznego Wnioskodawca udziela następujących odpowiedzi na zadane pytania:

1.  Jakie dokładnie koszty związane z Projektami Wnioskodawca planuje odliczyć w ramach ulgi zgodnie z art. 18d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: Łączny koszt pracodawcy, wynikający z umowy o pracę, wraz ze składkami finansowanymi przez pracodawcę, w części jakiej będą wykorzystywane do działalności badawczo rozwojowej.
2.  Nie przewidujemy premii, bonusów, beneficjentów pracowniczych. Zatem, finansowane będą tylko wynagrodzenia wynikające z umowy o pracę, wraz z składkami finansowanymi przez pracodawcę.
3.  Spółka nie posiada statusu centrum badawczo – rozwojowego.
4.  Spółka nie otrzymała zwrotu poniesionych wydatków formie.
5.  Wydatki zostaną przez Wnioskodawcę odliczone od podstawy opodatkowania.
6.  Wnioskodawca nie korzysta i nie będzie korzystał ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a Ustawy o CIT.
7.  Spółka prowadzi ewidencję zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy o CIT.
8.  Koszty, które Wnioskodawca planuje odliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT.
9.  Działalność będzie prowadzona w uporządkowany, zaplanowany i metodyczny sposób.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prace realizowane w ramach opisanych Projektów stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy o CIT?
2.  Czy koszty kwalifikowane prac związanych z Projektami objęte są ulgą opisaną w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1.

W ocenie Wnioskodawcy, prowadzona działalność w zakresie Projektów jest działalnością badawczo-rozwojową zgodnie z ustawą o CIT.

Ad.2. (stanowisko sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, Spółka będzie zaliczała ponoszone koszty na wynagrodzenie i składki do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi badawczo-rozwojowej.

Uzasadnienie

Zgodnie ze słowniczkiem z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, działalność badawczo-rozwojowa - oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Taki charakter działań występuje w Spółce.

Ważnym czynnikiem wpływającym na kwalifikację działań podejmowanych przez Spółkę, jako działalności badawczo-rozwojowej jest ich innowacyjność. To pojęcie nie zostało bezpośrednio zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego, dlatego można je interpretować jako działania obejmujące prawie wszystkie czynności polegające na rozwoju, które nie są rutynowe bądź okresowe (przez brak legalnej definicji sądy i organy podatkowe posługują się definicjami słownikowymi). Powyższe rozumienie twórczego charakteru działalności BR znajduje poparcie w wyrokach sądów administracyjnych, takich jak np.

*   wyrok WSA w Krakowie z 8 sierpnia 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 624/17, zgodnie z którym „Posłużenie się tym sformułowaniem (działalność twórcza - przyp. Wnioskodawcy) wskazuje, iż działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym. System komputerowy i jego innowacyjność zostały wykreowane, stworzone przez inny podmiot niż wnioskodawca. System komputerowy nie jest efektem własnej działalności twórczej, obejmującej badania naukowe i prace rozwojowe wnioskodawcy”;
*   wyrok WSA we Wrocławiu z 18 września 2018 r., sygn. akt I SA/Wr 624/18, zgodnie z którym „Skarżąca zastosowała gotowe oprogramowanie (rozwiązania informatyczne), a czynności (choćby nawet wymagające modyfikacji tego oprogramowania) przystosowujące je go potrzeb Skarżącej nie przesądzają o twórczym charakterze tej implementacji. Udział własnych pracowników w tym procesie tzn. wdrożenia oprogramowania, nie czynni Skarżącej jego współautorem.”

Odnosząc powyższe do opisanego stanu faktycznego należy uznać, że działania podejmowane w ramach Projektów są pracami rozwojowymi i dają podstawę do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej. W szczególności, prace związane z Projektami mają twórczy charakter, są innowacyjne, podejmowane są w sposób systematyczny, zwiększają wiedzę Spółki odnośnie zachowań klientów oraz rynku przez co wpływają na rozwój Spółki.

Za koszty kwalifikowane uznaje się zgodnie z art. 18d ust. 2 ustawy o CIT:

*   poniesione w danym miesiącu należności z tytułu umów o pracę, dzieło, zlecenie oraz sfinansowane przez płatnika składki ZUS, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;
*   nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;
*   nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;
*   ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty o których mowa w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo- rozwojowej;
*   odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej;
*   nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej;
*   koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:
    *   przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy, o prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
    *   odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
    *   opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.
*   wartości niematerialne i prawne w odpowiedniej proporcji;
*   odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.
*   Koszty kwalifikowane, o których mowa powyżej, ponoszone w 2020 r. na działalność badawczo-rozwojową, której celem jest opracowanie produktów niezbędnych do przeciwdziałania COVID-19 o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o COVID-19, podatnik może odliczyć również od dochodu będącego podstawą obliczenia zaliczki.

W związku z powyższym koszty kwalifikowane w ramach ulgi BR ponoszone przez Spółkę powinny zostać uznane za koszty kwalifikowane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1405 z późn. zm., dalej: „uCIT” lub „updop”), działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 uCIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 uCIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy podkreślić wyraźnie należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 uCIT).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 uCIT, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 uCIT wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Analizując przedstawiony stan faktyczny, stwierdzić należy, że Spółka podejmuje działania, które obejmują prace badawczo-rozwojowe zawarte w treści art. 4a pkt 26-28 uCIT. Jak wynika z opisu projekty mają charakter innowacyjny i nie są działaniami rutynowymi. Wpływają one na rozwój Spółki, poprzez zwiększanie zasobu wiedzy oraz możliwość na tej podstawie tworzenia nowych rozwiązań. Działalność Spółki wykonywana jest w sposób systematyczny i przemyślany.

Zatem, za prawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pyt. oznaczonego we wniosku nr 1.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Z art. 5 ust. 1 uCIT wynika, ze przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 i 1a stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 uCIT).

W myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 uCIT).

Natomiast, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 uCIT, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów. Stosownie do treści art. 18d ust. 7 uCIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 8 uCIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

W myśl art. 9 ust. 1b uCIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
2.  koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu uCIT,
3.  koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 uCIT,
4.  ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu uCIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
5.  jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,
6.  w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b uCIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
7.  podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
8.  kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w uCIT,
9.  koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm., dalej: „updof”), za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy zauważyć, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo- rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Zatem, odliczeniu nie będą podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika tj. wynagrodzeń za czas urlopu, wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy, wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem, oraz wynagrodzenie za inne zwolnienia od pracy.

W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Zgodnie z powyższymi wyjaśnieniami wydatki wskazane we wniosku stanowiące należności z tyt. wynagrodzeń wypłacane pracownikom w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością badawczo-rozwojową będą stanowiły koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, w proporcji czasu pracy poświęconego przez danego pracownika na realizację działalności B+R w ogólnym czasie pracy tego pracownika w danym miesiącu.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.