Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.137.2024.1.MWJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-24
Teza: Uznanie, że: • planowane zbycie Nieruchomości w ramach Transakcji będzie stanowiło dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, tj. jako dostawę niestanowiącą sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy; • dostawa Nieruchomości I oraz Nieruchomości II wraz z znajdującymi się na ich terenie budynkami, budowlami lub ich częściami stanowić będzie odpłatną dostawę towarów zwolnioną z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, a jednocześnie Sprzedający będzie uprawniony do rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy; • dostawa Nieruchomości III stanowić będzie odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych; • Kupujący w związku z planowanym nabyciem Nieruchomości będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę tych towarów na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.
Słowa kluczowe: budynek-budynek usługowy; odliczenia-prawo do odliczenia; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zwolnienie-rezygnacja ze zwolnienia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim lub w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 11

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

26 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania, że:

· planowane zbycie Nieruchomości w ramach Transakcji będzie stanowiło dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, tj. jako dostawę niestanowiącą sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy;

· dostawa Nieruchomości I oraz Nieruchomości II wraz z znajdującymi się na ich terenie budynkami, budowlami lub ich częściami stanowić będzie odpłatną dostawę towarów zwolnioną z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, a jednocześnie Sprzedający będzie uprawniony do rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy;

· dostawa Nieruchomości III stanowić będzie odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych;

· Kupujący w związku z planowanym nabyciem Nieruchomości będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę tych towarów na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem:

1) Zainteresowana będąca stroną postępowania:

A spółka akcyjna

(…)

2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

B spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

(…)

**Opis zdarzenia przyszłego**

Spółka B spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Sprzedający”) zamierza zawrzeć umowę sprzedaży nieruchomości („Umowa sprzedaży”) na rzecz spółki A spółka akcyjna (dalej również jako: „Kupujący”).

Sprzedający jest i będzie na moment zawarcia Umowy sprzedaży zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w Polsce. Kupujący z kolei zostanie zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w Polsce przed zawarciem Umowy sprzedaży. Sprzedający i Kupujący (dalej zwani łącznie: „Stronami Transakcji” lub „Zainteresowanymi”) nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 32 Ustawy VAT.

Strony Transakcji na moment zawarcia Umowy sprzedaży będą podlegać w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, niezależnie od miejsca ich osiągania.

Przedmiotem działalności Sprzedającego są m.in. usługi objęte następującą klasyfikacją w PKD:

1) 68.20.Z Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi;

2) 41.20.Z. Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych;

3) 68.10.Z Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek;

Strony Transakcji są zainteresowane zawarciem Umowy sprzedaży, której przedmiotem będzie nieruchomość gruntowa położona w …, składająca się z:

1) prawa własności Nieruchomości numer I („Nieruchomość numer I”) stanowiącej zabudowaną działkę ewidencyjną nr Nieruchomość I, dla której Sąd Rejonowy w …, IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr …, na terenie której znajduje się budynek Galerii handlowej wraz ze związanymi z nim budowlami, w szczególności parkingiem, drogami wewnętrznymi, zjazdem do drogi publicznej, siecią wodociągową, siecią kanalizacji deszczowej czy instalacją elektryczną wraz z autorskimi prawami majątkowymi do oznaczenia (logo) budynku, umiejscowionego m.in. na elewacji Galerii (ww. składniki będą dalej łącznie zwane: „Galerią”), stanowiącego własność Sprzedającego,

2) prawa własności Nieruchomości numer II („Nieruchomość numer II”) stanowiącej zabudowaną działkę ewidencyjnej nr Nieruchomości II, dla której Sąd Rejonowy w …, IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr …, na której znajduje się zbiornik retencyjny wraz z instalacjami hydrotechnicznymi oraz ogrodzeniem, stanowiącymi własność Sprzedającego oraz sfinansowanymi z jego środków;

3) prawa własności Nieruchomości numer III („Nieruchomość numer III”) stanowiącej niezabudowaną działkę ewidencyjną nr Nieruchomości III, dla której Sąd Rejonowy w …, IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr …, oznaczoną w obowiązującym na ww. terenie Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego symbolem 01-KDZ, co oznacza jej przeznaczenie na tereny dróg publicznych klasy zbiorczej.

Nieruchomość numer I, Nieruchomość numer II wraz z posadowionymi na ich terenie budynkami i budowlami lub ich częściami będącymi własnością Sprzedającego oraz Nieruchomość numer III (łącznie zwane: „Nieruchomościami" lub „Przedmiotem Transakcji”), stanowić będą przedmiot Umowy sprzedaży, określanej również w dalszej części rzeczonego wniosku o interpretację jako „Transakcja”.

Generalnie Nieruchomości zostały nabyte przez Sprzedającego w roku 2010 w ramach transakcji niepodlegającej opodatkowaniu VAT, skutkiem czego Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabycia Nieruchomości. Po nabyciu Nieruchomości, Sprzedający realizował w dalszym ciągu inwestycję budowlaną, oddaną ostatecznie do użytku w całości w roku 2012.

Nieruchomość numer I

Na terenie Nieruchomości numer I znajduje się budynek Galerii, który w ewidencji środków trwałych Sprzedającego wykazany jest w dwóch pozycjach, co wynika z faktu, iż część budynku Galerii została oddana do użytkowania w roku 2010, zaś pozostała część w roku 2012. Wraz z budynkiem oddano do użytkowania budowle w postaci sieci koniecznych do funkcjonowania Galerii oraz budowle typu droga wewnętrzna oraz miejsca parkingowe. Na ww. Nieruchomość numer I były następnie wydatkowane środki na ulepszenie, powodujące zwiększenie wartości początkowej środka trwałego, jednakże w ciągu ostatnich dwóch lat wartość ww. nakładów na ulepszenie nie przekroczyła 30% wartości początkowej żadnego z wykazanych środków trwałych.

Wyjaśnienia wymaga także to, że na Nieruchomości numer I posadowiony jest również budynek restauracji szybkiej obsługi wraz z infrastrukturą towarzyszącą (budowle), który został wzniesiony na ww. gruncie przez najemcę na podstawie zawartej przez niego umowy najmu ze Sprzedającym. Niniejszy budynek restauracji szybkiej obsługi wraz z towarzyszącą mu infrastrukturą nie stanowi zatem środka trwałego Sprzedającego (nie jest wykazywany w ewidencji środków trwałych Sprzedającego), a koszt jego budowy został poniesiony przez ww. najemcę. Z kolei inny z najemców zgodnie z wiążącą go ze Sprzedającym umową poniósł z własnych środków koszt budowli w postaci ogrodzenia z paneli 3D oraz ciennika. Ww. budowle również nie są wykazywane w ewidencji księgowej Sprzedającego jako jego własność. Po zawarciu Umowy sprzedaży, Kupujący stanie się z mocy przepisów prawa, stroną umów najmu z podmiotami, które wzniosły na gruncie Sprzedającego budynki i budowle na cudzym gruncie, także w zakresie rozliczeń dotyczących poniesionych przez ww. najemców nakładów na Nieruchomość numer I.

Nieruchomość numer II

Na terenie Nieruchomości numer II znajduje się, jak wskazano powyżej budowla w postaci zbiornika retencyjnego wraz z instalacjami hydrotechnicznymi oraz ogrodzeniem, stanowiąca własność Sprzedającego i sfinansowana z jego środków. Oddanie do użytkowania ww. składników nastąpiło co najmniej w roku 2012. W ciągu ostatnich 2 lat na ww. budowle nie były czynione wydatki na ulepszenie o wartości przekraczającej 30% wartości początkowej ww. środka trwałego.

Wyjaśnienia wymaga fakt, że na podstawie długoterminowej umowy najmu, na terenie Nieruchomości numer II została zbudowana przez najemcę (ze środków najemcy) stacja paliw, parking, wiata, słupy cenowe, infrastruktura techniczna. Stacja paliw wraz z budowlami nie jest wykazywana w ewidencji środków trwałych Sprzedającego. Po zawarciu Umowy sprzedaży, Kupujący stanie się z mocy przepisów prawa stroną ww. umowy najmu z podmiotem, który wzniósł na gruncie Sprzedającego budynek i budowle na cudzym gruncie, także w zakresie rozliczeń dotyczących poniesionych przez najemców nakładów na Nieruchomość numer II.

Nieruchomość numer III

Nieruchomość numer III stanowi wprawdzie obecnie działkę niezabudowaną, ale zgodnie z obowiązującym na ww. terenie Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego (dalej jako: „m.p.z.p.”) jest ona oznaczona symbolem 01-KDZ, co oznacza jej przeznaczenie na tereny dróg publicznych klasy zbiorczej.

W ramach Transakcji zostaną nadto wydane Kupującemu standardowe dokumenty związane z Nieruchomością (w tym m.in. dokumentacja projektowa czy architektoniczna) oraz dokumentacja dotycząca umów z najemcami oraz rozliczeń z najemcami.

W zakresie budynków, budowli lub ich części znajdujących się na terenie Nieruchomości numer I oraz Nieruchomości numer II pod kątem przepisów ustawy o VAT Transakcja wiązać się będzie z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w zakresie jedynie budynku Galerii wraz z budowlami - wybudowanymi oraz sfinansowanymi przez Sprzedającego (Nieruchomość numer I) oraz w zakresie budowli w postaci zbiornika retencyjnego z instalacjami hydrotechnicznymi oraz ogrodzeniem (Nieruchomość numer II).

Przedmiot Transakcji pod kątem podatku VAT stanowić będą zatem wyłącznie budynki, budowle lub ich części posadowione na terenie Nieruchomości, przy których we wcześniejszej części rzeczonego wniosku o interpretację widnieje adnotacja o statusie określonych zabudowań jako własności Sprzedającego - w tym zakresie dojdzie do ich dostawy w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W zakresie pozostałych budynków i budowli posadowionych na terenie Nieruchomości numer I oraz Nieruchomości numer II, Transakcja pod kątem podatkowym nie będzie się wiązać z przeniesieniem przez Sprzedającego na Kupującego prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, gdyż w dalszym ciągu pozostawać będą one w gestii ww. najemców, zaś wartość poczynionych przez najemców nakładów na ww. nieruchomości będzie rozliczana następnie przez te podmioty (najemców) oraz Kupującego w związku z zakończeniem stosunku najmu.

Nieruchomości Sprzedającego były wykorzystywane w działalności gospodarczej Sprzedającego dla czynności podlegających opodatkowaniu, a ponadto żadna z Nieruchomości nie były wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.

Kupujący wykorzystywać będzie Nieruchomości w dotychczasowym zakresie.

W zakresie Nieruchomości numer I oraz Nieruchomości nr II ze względu na funkcjonujące umowy najmu (dzierżawy), Kupujący w związku z Transakcją - na mocy art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610 ze zmianami, zwana dalej: „k.c.”) wstąpi automatycznie w stosunki najmu w miejsce Sprzedającego.

Poza Nieruchomościami przedmiotem Transakcji nie będą inne składniki majątkowe przedsiębiorstwa Sprzedającego. A zatem przedmiotem dostawy na rzecz Kupującego nie będą w szczególności:

a) prawa i obowiązki z umów kredytowych lub innych zawartych przez Sprzedającego, których celem było pozyskanie finansowania nabycia Nieruchomości czy wybudowanie budynków czy budowli;

b) prawa i obowiązki z Umowy o zarządzanie, ponieważ Kupujący zawrze tego typu umowę z innym podmiotem;

c) należności oraz zobowiązania pieniężne;

d) koncesje, licencje, zezwolenia;

e) know-how i tajemnica przedsiębiorstwa Sprzedającego;

f) oznaczenia indywidualizujące przedsiębiorstwo Sprzedającego (firma Sprzedającego);

g) księgi rachunkowe Sprzedającego, ani też dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego (z wyłączeniem dokumentacji dotyczących Nieruchomości i dokumentów związanych z umowami najmu/dzierżawy);

h) zobowiązania Sprzedającego (inne niż wynikające z umów najmu/dzierżawy);

i) środki pieniężne Sprzedającego, czy umowy rachunków bankowych Sprzedającego;

j) prawa i obowiązki Sprzedającego wynikające z zawartych przez niego umów o świadczenie usług księgowych czy umów o świadczenie usług prawnych,

k) prawa i obowiązki (w tym zobowiązania) wynikające z umów o pracę w związku z przejściem części zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (t. j.: Dz. U. z 2023 r., poz. 1465 z późn. zm.), gdyż Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników.

Jednocześnie Zainteresowani zauważają, że przejęte przez Kupującego dokumenty związane z Nieruchomością oraz dotyczące rozliczeń z najemcami nie stanowią know-how Sprzedającego, ale mają na celu wyłącznie potwierdzenie stanu technicznego Galerii oraz stanowić będą podstawę do prawidłowego dokonania rozliczeń z najemcami oraz prawidłowego działania Nieruchomości.

Przed Transakcją bieżące operacyjne zarządzanie Galerią od momentu jej nabycia przez Sprzedającego prowadzone było przez wyspecjalizowany podmiot inny niż Sprzedający, na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania nieruchomością (dalej: „Umowa o zarządzanie”). Zgodnie z ustaleniami stron Przedmiot Transakcji nie będzie obejmował przejęcia praw i obowiązków z ww. Umowy o zarządzanie. W związku z powyższym, Kupujący podejmie we własnym zakresie działania ukierunkowane na zawarcie umowy o zarządzanie z wyspecjalizowanym podmiotem trzecim celem przekazania mu bieżącego zarządu nad Galerią. Kupujący rozważa nadto zatrudnienie dodatkowych osób (na podstawie umów o pracę czy umów cywilnoprawnych), których zadaniem będzie opieka nad obiektem oraz podejmowanie niezbędnych czynności organizacyjnych.

Transakcja nie będzie także obejmować generalnie przeniesienia na Kupującego praw i obowiązków z umów serwisowych (np. usług ochrony, sprzątania czy obsługi technicznej). W tym zakresie planowane jest zawarcie nowych umów. Być może w części zostaną zawarte umowy z dotychczasowymi dostawcami tych usług, ale na nowych warunkach. Ze względów organizacyjnych i czasowych nie da się jednak wykluczyć, że na datę Transakcji część ww. umów znajdować się będzie na etapie wypowiedzenia lub też negocjacji nowych warunków.

Odnosząc się do usytuowania Przedmiotu Transakcji w strukturze Sprzedającego wskazać należy na następujące okoliczności:

1\. W przedsiębiorstwie Sprzedającego Nieruchomości jak również sama Galeria stanowiąca element Nieruchomości numer I nie zostały organizacyjnie wyodrębnione jako dział, zespół, departament, pion, wydział, czy też oddział bądź zakład lub jakiejkolwiek inna jednostka organizacyjna w dokumentach korporacyjnych Sprzedającego. Przedmiot Transakcji nie posiada również własnej wewnętrznej struktury organizacyjnej w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego. Przedmiotowi Transakcji nie został również przyporządkowany żaden zespół pracowniczy - jak wskazano powyżej Sprzedający nie zatrudnia pracowników.

2\. Przyjęty przez Sprzedającego sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej nie pozwala na proste przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów do Przedmiotu Transakcji. Jak zostało wskazane w poprzednim punkcie Przedmiot Transakcji nie został wyodrębniony w wewnętrznej strukturze Sprzedającego. W konsekwencji nie występuje on również jako odrębna jednostka, do której można przypisać odpowiednie dane bilansowe. W związku z powyższym Sprzedający nie ma również możliwości bezpośredniego ustalenia wyniku finansowego oraz stworzenia odrębnych sprawozdań finansowych dla celów zarządczych osobno dla Przedmiotu Transakcji jako całości.

3\. Przedmiot Transakcji nie realizuje również własnych funkcji i zadań gospodarczych odrębnych od podstawowych zadań i funkcji przedsiębiorstwa Sprzedającego jako całości.

Celem niniejszego wniosku jest uzyskanie potwierdzenia, czy planowana Transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz nie stanowi sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a także czy Kupujący będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT.

Wobec Sprzedającego nie ma zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Od oddania Nieruchomości numer I oraz Nieruchomości numer II (zabudowanych obiektami budowlanymi stanowiącymi własność Sprzedającego) do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi minęły 2 lata, a Sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatków dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej zabudowań. Tym samym dostawa Nieruchomości numer I oraz Nieruchomości numer II nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a od pierwszego zasiedlenia minęły ponad 2 lata. Zainteresowani zamierzają złożyć oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT.

Ponadto, jeśli chodzi o ewentualną możliwość zastosowania odliczenia podatku VAT – w przedmiotowej sprawie nie zachodzą przesłanki negatywne z art. 88 ustawy o VAT. Kupujący dążyć będzie do całkowitej komercjalizacji nabywanych Nieruchomości – w przyszłości zamierza je wykorzystać do czynności opodatkowanych - tj. do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej m.in. na świadczeniu usług wynajmu czy też do dalszej sprzedaży Nieruchomości.

**Pytania**

1\. Czy planowane zbycie Nieruchomości w ramach Transakcji będzie stanowiło dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, tj. jako dostawę niestanowiącą sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?

2\. Czy sprzedaż Nieruchomości numer I oraz Nieruchomości numer II wraz z znajdującymi się na ich terenie budynkami, budowlami lub ich częściami stanowić będzie odpłatną dostawę towarów zwolnioną z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a jednocześnie Sprzedający będzie uprawniony do rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT?

3\. Czy sprzedaż Nieruchomości numer III stanowić będzie odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych?

4\. Czy Kupujący w związku z planowanym nabyciem Nieruchomości będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę tych towarów na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT?

**Stanowisko Zainteresowanych w sprawie**

1\. W ocenie Zainteresowanych, planowana sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie stanowiła dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, tj. dostawę niestanowiącą sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

2\. Według Zainteresowanych, sprzedaż Nieruchomości numer I oraz Nieruchomości numer II wraz z znajdującymi się na ich terenie budynkami, budowlami lub ich częściami będzie stanowić odpłatną dostawę towarów zwolnioną z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a jednocześnie Sprzedający będzie uprawniony do rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

3\. Zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż Nieruchomości numer III stanowić będzie odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych.

4\. W ocenie Zainteresowanych, Kupujący w związku z planowanym nabyciem Nieruchomości będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę tych towarów na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

UZASADNIENIE STANOWISKA ZAINTERESOWANYCH

Ad. 1 i 2

Uwagi wstępne

Na gruncie przepisów ustawy o VAT, opodatkowanie transakcji będącej przedmiotem wniosku podatkiem VAT jest możliwe przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek:

1\. dostawa towarów dokonywana jest przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem posiada status podatnika podatku od towarów i usług;

2\. transakcja musi być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Z kolei przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Stosownie do brzmienia art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z kolei zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, w każdym przypadku, gdy mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, czynność taka nie podlega regulacjom ustawy o VAT.

1.1. Brak możliwości uznania Przedmiotu Transakcji za przedsiębiorstwo

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa. Niemniej jednak, pojęcie to zostało zdefiniowane w art. 551 k.c. Stosownie do treści przedmiotowej regulacji, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

· oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części, nazwa przedsiębiorstwa,

· własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

· prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

· wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

· koncesje, licencje i zezwolenia,

· patenty i inne prawa własności przemysłowej,

· majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

· tajemnice przedsiębiorstwa,

· księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W przekonaniu Zainteresowanych, planowanej Transakcji nie można uznać za dostawę przedsiębiorstwa ani też dostawę zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Za przeniesienie przedsiębiorstwa nie można bowiem przyjąć Transakcji mającej za przedmiot ściśle określone składniki majątkowe oraz wskazane składniki niematerialne ściśle związane z budynkiem Galerii (w tym dokumentację techniczną czy architektoniczną).

Przeniesienie przedsiębiorstwa polega bowiem na przeniesieniu w pełni funkcjonalnej i samodzielnej jednostki organizacyjnej, która jest zdolna do realizowania celów gospodarczych.

Należy natomiast wskazać, iż Przedmiot Transakcji nie będzie obejmować szeregu składników niezbędnych do funkcjonowania przedsiębiorstwa określonych chociażby w przywołanej wyżej definicji z art. 551 k.c. Jak bowiem wskazano w opisie stanu przyszłego przedmiotem Transakcji nie będzie m.in. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Sprzedającego, środki pieniężne i umowy rachunków bankowych, koncesje, licencje zezwolenia, księgi rachunkowe i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, Umowa o zarządzanie, generalnie umowy serwisowe, umowy na świadczenie usług prawnych czy księgowych, czy zobowiązania Sprzedającego (inne niż wynikające z umów najmu/dzierżawy).

Na Kupującego przeniesione zostaną jedynie niektóre składniki, których charakter wskazuje na ścisłe powiązanie z budynkiem Galerii i pozostałymi Nieruchomościami a nie z przedsiębiorstwem Sprzedającego, tj. dokumentacja dotycząca Nieruchomości (np. pozwolenia na budowę i na użytkowanie Galerii czy też prawa autorskie do projektu budowlanego Galerii, czy prawa do Logo Galerii). Na Kupującego przejdą również automatycznie umowy najmu podpisane z najemcami przestrzeni handlowej Galerii czy też analogicznie umowa najmu w zawarta w zakresie Nieruchomości numer II. Przeniesienie umów najmu wynika bowiem literalnie z art. 678 k.c., a zatem przeniesienie tego rodzaju praw jest nieuniknione w związku ze sprzedażą nieruchomości, z którą takie umowy najmu/dzierżawy są powiązane.

Należy także pamiętać, że zgodnie ze stanowiskiem przyjmowanym przez organy podatkowe (np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 23 czerwca 2020 r. sygn. 0111-KDIB3-2.4012.207.2020.2.EJU) „zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym, czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres zbywanego majątku, praw i zobowiązań, wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, że doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo”.

Potwierdza to także najnowsze orzecznictwo sądowe. Np. w wyroku z dnia 14 marca 2023 r., sygn. I FSK 2093/18, NSA wskazał, że: „W art. 2 pkt 27e w zw. z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie chodzi o zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku nabywcy i podjęciu określonych działań (np. zawarciu umów najmu, zatrudnieniu lub wydzieleniu grupy pracowników do obsługi tej działalności) będą mogły funkcjonować jako niezależny zakład (dział, wydział itp.), a o przekazanie takiego zespołu składników majątkowych, który już jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze”.

Przedmiot analizowanej Transakcji nie będzie jednak tworzył takiej funkcjonalnej całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, gdyż jak zostało to wykazane powyżej, zobowiązania i należności, a także szereg innych ważnych elementów służących Sprzedającemu do prowadzenia przez niego działalności gospodarczej (w tym m.in. Umowa o zarządzanie), nie zostaną przejęte przez Kupującego.

W świetle powyższego nie sposób uznać, aby w ramach planowanej Transakcji doszło do zbycia przedsiębiorstwa Sprzedającego.

1.2. Brak możliwości uznania Przedmiotu Transakcji za zorganizowaną część przedsiębiorstwa

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W świetle przywołanego przepisu zorganizowana część przedsiębiorstwa istnieje, jeżeli łącznie spełnione są następujące przesłanki:

a) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

b) zespół ten jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

c) zespół ten jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

d) zespół ten jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);

e) zespół ten mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Przesłanka zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań

W orzecznictwie oraz w interpretacjach podatkowych podkreśla się, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie stanowi jedynie sumy poszczególnych / przypadkowych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić działalność. Zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowić powinna zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Stanowisko takie zaprezentowane zostało przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 stycznia 2024 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.645.2023.1.AKA, w której organ wskazał, że: „(\`(...)\`) aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.”

W praktyce interpretacyjnej organów podatkowych przyjmuje się również, że warunek przeniesienia składników niematerialnych, w tym zobowiązań, uważa się za spełniony, gdy przedmiotem zbycia są wszystkie te umowy, wierzytelności i zobowiązania, które są niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej przez zbywaną część przedsiębiorstwa.

Odnosząc powyższe argumenty do zdarzenia przyszłego stanowiącego przedmiot niniejszego wniosku wskazać należy, że Przedmiotem Transakcji objęte będzie przeniesienie Nieruchomości, w szczególności Galerii i enumeratywnie wymienionych praw i obowiązków ściśle związanych z Galerią. Przedmiotem Umowy sprzedaży nie będą z kolei m.in. indywidualne oznaczenie przedsiębiorstwa Sprzedającego, wierzytelności, środki pieniężne na rachunkach bankowych, księgi rachunkowe ani w zdecydowanej większości zobowiązania Sprzedającego (z wyjątkiem praw i obowiązków wynikających z umów najmu/dzierżawy). Poszczególne składniki wchodzące w skład Przedmiotu Transakcji nie są jednak ze sobą powiązane w taki sposób by można było mówić o nich jako o zespole przeznaczonych do realizacji konkretnych funkcji gospodarczych, umożliwiających samodzielne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym.

Ponadto należy również podkreślić, że w ramach Umowy sprzedaży nie dojdzie do przeniesienia zobowiązań pracowniczych, gdyż Sprzedający nie zatrudnia pracowników.

W tym miejscu należy zwrócić szczególną uwagę na dorobek orzeczniczy Naczelnego Sądu Administracyjnego, który m.in. w wyroku z dnia 28 stycznia 2019 r. I FSK 293/17 wskazał, że: Naczelny Sąd Administracyjny uważa natomiast, że elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe i obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Skoro Spółka kadry takiej nie posiadała, to oczywiste jest, że nie może być to argument świadczący o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wręcz przeciwnie - powyższa okoliczność świadczy o tym, że utrzymanie nieruchomości nie jest czynnością na tyle złożoną, by Spółka zmuszona była do zatrudniania etatowych pracowników. W związku z powyższym brak zatrudniania pracowników świadczy o tym, że nieruchomość nie mogła być postrzegana jako zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Odnosząc powyższe do realiów stanu faktycznego opisanego w niniejszym piśmie, skoro Sprzedający nie zatrudnia pracowników, to w świetle przytoczonego powyżej poglądu judykatury, stanowi to istotny argument przemawiający za brakiem możliwości kwalifikowania Transakcji jako zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej również jako: ,,ZCP”).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Zainteresowanych Przedmiot Transakcji stanowił będzie co prawda zespół składników materialnych i niematerialnych, jednak zespół ten nie będzie zorganizowany w takim stopniu, aby można przyjąć, że stanowią one zespół przeznaczony do realizacji konkretnych funkcji gospodarczych. Należy również zwrócić szczególną uwagę, że zdecydowana większość zobowiązań Sprzedającego nie będzie Przedmiotem Transakcji, a zobowiązania stanowią nieodłączny element analizowanej przesłanki. W konsekwencji warunek istnienia zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) nie zostanie zrealizowany.

Pomimo, że niespełnienie którejkolwiek z przesłanek przewidzianych w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT determinuje brak kwalifikowania Przedmiotu Transakcji jako ZCP, Zainteresowani pragną wskazać, że w ich ocenie pozostałe kryteria opisujące zorganizowaną część przedsiębiorstwa, również nie mają zastosowania w niniejszej sprawie.

Warunki wyodrębnienia organizacyjnego

Ustawa o VAT oraz inne przepisy podatkowe nie definiują pojęcia wyodrębnienia organizacyjnego. W praktyce wskazuje się jednak, że wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej danego podmiotu. Takie wyodrębnienie organizacyjne przyjmuje najczęściej formę wydzielenia w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa części jego majątku wraz z właściwymi składnikami niemajątkowymi w formie odrębnej komórki, np. działu, zespołu, departamentu, pionu, wydziału, czy też oddziału bądź zakładu.

Ponadto, w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego wskazuje się, że takie wydzielenie powinno również wiązać się z przypisaniem wyodrębnionej jednostce odpowiedniego zespołów składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników niezbędnych do prowadzenia określonych zadań gospodarczych, a także określonych uprawnień w zakresie prowadzonej przez nią działalności.

Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 29 grudnia 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.515.2023.2.EB stwierdził, że „samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności "widocznym z zewnątrz". Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne”.

Nieruchomości (w tym również Galeria) nie stanowią i nie będzie stanowić na moment Transakcji formalnie odrębnego przedsiębiorstwa. Przedmiot Transakcji nie został i nie zostanie również wyodrębniony w formie działu, zespołu, departamentu, pionu, wydziału, czy też oddziału bądź zakładu lub jakiejkolwiek innej jednostki organizacyjnej w dokumentach korporacyjnych Sprzedającego. Przedmiot Transakcji nie posiada również własnej wewnętrznej struktury organizacyjnej w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego. Nie realizuje on również własnych funkcji i zadań gospodarczych odrębnych od podstawowych zadań i funkcji przedsiębiorstwa Sprzedającego jako całości. Przedmiotowi Transakcji nie został również przyporządkowany żaden zespół pracowniczy - jak wskazano powyżej Sprzedający nie zatrudnia pracowników.

W świetle przedstawionej powyżej argumentacji oraz biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego zaprezentowany na wstępie niniejszego wniosku, zdaniem Zainteresowanych Przedmiot Transakcji nie stanowi niezależnego zespołu składników majątkowych wyodrębnionych organizacyjnie w ramach działalności Sprzedającego. Tym samym, w ocenie Zainteresowanych, Przedmiot Transakcji nie spełnia kryterium wyodrębnienia organizacyjnego niezbędnego dla istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Warunki wyodrębnienia finansowego

Pojęcie wyodrębnienia finansowego również nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o VAT.

Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, uznaje się, że niniejsza przesłanka jest spełniona, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej danego podmiotu pozwala na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Organy podatkowe podkreślają, że „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (tak m.in.: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 5 stycznia 2024 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.645.2023.1.AKA; z dnia 29 grudnia 2023 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.515.2023.2.EB; z dnia 22 maja 2020 r., sygn. 0114- KDIP1-1.4012.133.2020.5.EW; z dnia 4 czerwca 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.180.2020.3.ISK).

Wyodrębnienie finansowe ma zatem miejsce, gdy istnieje możliwość wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe okoliczności wskazać należy, że przyjęty przez Sprzedającego sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej nie pozwala na proste przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów do Przedmiotu Transakcji. Jak zostało wskazane w poprzednim punkcie Przedmiot Transakcji nie został wyodrębniony w wewnętrznej strukturze Sprzedającego. W konsekwencji nie występuje on również jako odrębna jednostka, do której można przypisać odpowiednie dane bilansowe. W związku z powyższym Sprzedający nie ma również możliwości bezpośredniego ustalenia wyniku finansowego oraz stworzenia odrębnych sprawozdań finansowych dla celów zarządczych osobno dla Przedmiotu Transakcji jako całości.

W związku z powyższym, w ocenie Zainteresowanych przesłanka wyodrębnienia finansowego zespołu składników w ramach istniejącego przedsiębiorstwa nie zostanie spełniona w odniesieniu do Przedmiotu Transakcji.

Kryteria wyodrębnienia funkcjonalnego i możliwości samodzielnej realizacji zadań gospodarczych

Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza przeznaczenie danego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych do realizacji określonych zadań gospodarczych. Powszechnie podkreśla się, że zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo, zdolne do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych, do realizacji których służy w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Podkreślenia wymaga fakt, że Nieruchomości (Galeria) oraz przenoszone wraz z nimi niektóre prawa i obowiązki nie będą stanowiły wystarczających elementów umożliwiających Kupującemu samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej.

Kupujący nie będzie w stanie realizować zadań gospodarczych wyłącznie w oparciu o składniki majątku mające być Przedmiotem Transakcji. Na moment Transakcji Galeria nie mogłaby być na obecnym etapie samodzielnym przedsiębiorstwem realizującym zadania gospodarcze bez zaangażowania dodatkowych środków własnych Kupującego i przedsięwzięcia odpowiednich kroków celem prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o Przedmiot Transakcji.

W tym miejscu należy wskazać, że Minister Finansów w dniu 11 grudnia 2018 r. opublikował objaśnienia podatkowe „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej jako: „Objaśnienia”), które to mają służyć zwiększeniu pewności stosowania prawa u podatników poprzez zmniejszenie ryzyka kwestionowania poprawności rozliczeń w podatku VAT przez organy podatkowe przy transakcjach sprzedaży nieruchomości. Z treści Objaśnień wynika, że jedynie w wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT. Takie okoliczności występują, gdy:

1) istnieje zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2) istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Minister Finansów stwierdził, że celem weryfikacji istnienia faktycznej możliwości kontynuowania działalności przy użyciu składników majątkowych wchodzących w skład Transakcji należy ustalić czy na nabywcę przenoszone są wszystkie wskazane poniżej elementy:

a) prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;

b) umowy o zarządzanie nieruchomością;

c) umowy zarządzania aktywami;

d) należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Jak zostało to przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, Umowa sprzedaży nie będzie obejmowała Umowy o zarządzenie, Przedmiotem Transakcji nie będą prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedawcy finansowania dłużnego na Nieruchomości, a także środki pieniężne związane z przenoszonym majątkiem, znajdujące się na rachunku bankowym Sprzedającego.

Ponadto Minister Finansów zwraca uwagę, że w sytuacji, w której konieczne jest podejmowanie przez nabywcę dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki, wykluczona jest możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników „umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę”.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt sytuacji opisanej we wniosku stwierdzić należy, że Kupujący z racji tego, że w ramach Transakcji nie zostaną przeniesione środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych Sprzedającego, zmuszony będzie do angażowania swoich własnych środków oraz podjęcia dodatkowych działań faktycznych i prawnych celem prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o składniki Transakcji. O ile zatem Kupujący planuje kontynuować działalność prowadzoną dotychczas przez Sprzedającego, to nie istnieje faktyczna możliwość kontynuowania działalności przedsiębiorstwa Sprzedającego bez podejmowania dodatkowych działań - m.in. zawarcia przez Kupującego nowej umowy o zarządzenia Galerią po uprzednim zbadaniu rynku podmiotów specjalizujących się w zakresie zarządzania nieruchomościami komercyjnymi, zmiany części umów na usługi serwisowe czy też rekrutacji i zatrudnienia nowych osób posiadających określone kompetencje celem budowania własnego zespołu zajmującego się bieżącym zarządem Galerią.

W świetle powyższego, po dokonanej analizie treści przesłanek z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pozwalających określić czy w ramach Transakcji mamy do czynienia ze zbyciem ZCP oraz lekturze Objaśnień i odniesieniu wskazówek interpretacyjnych Ministra Finansów do realiów przedmiotowej sprawy, zdaniem Zainteresowanych zbywane składniki majątku nie stanowią ani przedsiębiorstwa, ani też zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Za słusznością stanowiska Zainteresowanych przemawiają liczne interpretacje podatkowe wydane w zbliżonych stanach faktycznych dotyczących transakcji dostawy nieruchomości komercyjnych, przykładowo:

· interpretacja indywidualna z dnia 10 listopada 2023 r. 0111-KDIB3-2.4012.522.2023.3.ASZ;

· interpretacja indywidualna z dnia 16 sierpnia 2023 r. 0112-KDIL3.4012.360.2023.2.MBN;

· interpretacja indywidualna z dnia 30 marca 2023 r. 0111-KDIB3-1.4012.47.2023.3.IK;

· interpretacja indywidualna z dnia 17 września 2021 r. 0114-KDIP4-1.4012.510.2021.2.BS;

· Interpretacja indywidualna z dnia 20 września 2019 r. 0114-KDIP1-1.4012.413.2019.2.KBR;

· Interpretacja indywidualna z dnia 18 września 2019 r. 0114-KDIP1-1.4012.401.2019.2.AM.

Należy również nadmienić, że stanowisko przedstawione we wniosku jest zbieżne z ugruntowaną praktyką orzeczniczą i poglądem wyrażonym przez Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyroku z dnia 26 kwietnia 2019 r. o sygn. I FSK 1831/17 oraz w wyroku z dnia 26 stycznia 2018 r. o sygn. I FSK 1127/17, w których to skład orzekający stwierdził w podobnych sytuacjach do analizowanej, że nabywając nieruchomości Kupujący nie przejął zorganizował części przedsiębiorstwa Sprzedającego.

W związku z powyższym, uznać należy, że planowana Transakcja nie będzie stanowiła dostawy przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego, a w konsekwencji nie będzie podlegała wyłączeniu spod stosowania ustawy o VAT.

Ad. 2

Skoro w ramach powyższego punktu Zainteresowani wykazali, że Transakcja nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa ani ZCP i tym samym nie jest wyłączona z VAT, należy określić na jakich zasadach opodatkowany zostanie Przedmiot Transakcji.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, należy w pierwszej kolejności wskazać, że Nieruchomości spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. W związku ze sprzedażą Kupujący nabędzie prawo do rozporządzania Nieruchomościami jak właściciel (z wyłączeniem jednakże wskazanych w opisie sprawy budynków i budowli wzniesionych i sfinansowanych przez określonych najemców, które to budynki i budowle nadal znajdują się w dyspozycji ww. najemców). Kupujący będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz Sprzedającego ceny sprzedaży. Tym samym planowana sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

W dalszej kolejności analizy wymaga, czy w związku z Transakcją Sprzedający będzie działał jako podatnik VAT. Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego Sprzedający posiada status czynnego podatnika VAT. Przedmiot jego działalności obejmuje m.in. kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Tym samym w ramach planowanej sprzedaży Nieruchomości Sprzedający będzie działał jako podatnik VAT.

Podsumowując powyższe, sprzedaż Nieruchomości będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów dokonywaną przez podatnika VAT.

Nie przesądza to jednak automatycznie, że planowana sprzedaż Nieruchomości numer I oraz Nieruchomości numer II będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Ustawodawca określił bowiem w art. 43 ust. 1 ustawy o VAT katalog czynności zwolnionych przedmiotowo z opodatkowania.

Sprzedaż Nieruchomości i brak zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT

Dostawa Nieruchomości numer I, II i III nie będzie objęta zwolnieniem podatkowym na odstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Przedmiotowe przesłanki do zastosowania opisywanego zwolnienia muszą być spełnione łącznie. Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Odnosząc powyższy przepis do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, należy w pierwszej kolejności wskazać, że Zainteresowani wskazali w opisie sprawy, że Nieruchomości nie były wykorzystywane przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług - służyły one czynnościom opodatkowanym w związku ze świadczeniu usług najmu czy dzierżawy, w tym m.in. umowy najmu powierzchni handlowej Galerii.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że dostawa Nieruchomości nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, ponieważ nie został spełniony warunek w zakresie wykorzystywania Nieruchomości wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Przedstawione powyżej stanowisko znajduje aprobatę organów podatkowych - m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 stycznia 2021 r. 0114-KDIP4-2.4012.640.2020.1.MB.

Sprzedaż Nieruchomości numer I oraz Nieruchomości numer II - zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT oraz możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT

W ramach opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wskazano, że zarówno na Nieruchomości numer I oraz na Nieruchomości numer II znajdują się budynki, budowle lub ich części.

Z tej przyczyny w zakresie Nieruchomości I oraz Nieruchomości numer II nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, na mocy którego zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, gdyż niewątpliwie stanowią one tereny zabudowane.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” lub ich części. W tym zakresie należy odnieść się do definicji zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 z późn. zm.) - dalej jako: „p.b.”

W myśl art. 3 pkt 1 p.b., ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 p.b., budynek to taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Jak stanowi art. 3 pkt 3 p.b., przez pojęcie budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Stosownie do brzmienia art. 3 pkt 3a p.b., przez obiekt liniowy - należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

W świetle powyższych przepisów obiekt liniowy stanowi budowlę zdefiniowaną w art. 3 pkt 3 p.b., którą uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług.

Mając na względzie ugruntowaną praktykę interpretacyjną (np. interpretacja indywidualna z dnia 1 lutego 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej sygn. 0112-KDIL1-3.4012.483.2022.3.MR), drogi z nawierzchnią asfaltową należy zakwalifikować jako budowlę. Z kolei zważywszy na wykładnię literalną przepisów - linie elektroenergetyczne również będą stanowić budowlę. Budowlami będą również drogi dojazdowe, wraz z parkingami jako urządzeniami technicznymi ściśle związanymi z tą budowlą. Natomiast charakter zbiorników retencyjnych jako budowli potwierdza np. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12.05.2023 r. sygn. 0114-KDIP4-3.4012.141.2023.1.DS.

Mając na względzie literalną treść rzeczonych przepisów oraz wnioski wynikające z powołanych interpretacji podatkowych, w ocenie Zainteresowanych wątpliwości nie budzi fakt, iż znajdujący się na terenie Nieruchomości numer I budynek Galerii stanowi budynek, zaś infrastruktura techniczna na tej nieruchomości oraz parkingi czy drogi wewnętrzne oraz zjazdy stanowią budowle. Z kolei zbiornik retencyjny wraz z instalacjami hydrotechnicznymi i wraz ogrodzeniem posadowione na Nieruchomości numer II stanowią budowle. Tym samym należy stwierdzić, że zarówno na terenie Nieruchomości numer I oraz Nieruchomości numer II znajduje się przynajmniej jeden budynek, budowla lub ich część należąca do Sprzedającego.

Istotne pozostaje zatem dalej rozważenie możliwości zastosowania w odniesieniu do planowanej sprzedaży Nieruchomości numer I oraz Nieruchomości numer II - stanowiących nieruchomości zabudowane, zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego od momentu oddania Nieruchomości numer I oraz Nieruchomości numer II do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi minęło znacznie więcej niż 2 lata. Budynki i budowle na Nieruchomości numer I i na Nieruchomości numer II są wykorzystywane przez Sprzedającego zarówno bezpośrednio we własnej działalności gospodarczej co najmniej od ponad 12 lat, jak również częściowo zostały oddane do używania podmiotom trzecim na podstawie umów najmu, co miało miejsce wcześniej niż przed dwoma laty. Jednocześnie Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie Nieruchomości numer I oraz Nieruchomości numer II w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej tych nieruchomości. W szczególności wydatki na ulepszenie w ww. wartościach nie zostały poniesione w okresie ostatnich dwóch lat, aby można było mówić o realizacji przesłanki tzw. kolejnego pierwszego zasiedlenia.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Zainteresowanych, spełnione zostały warunki dla skorzystania ze zwolnienia uregulowanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dla dostawy Nieruchomości numer I oraz II, w szczególności:

1\. Na Nieruchomości numer I oraz II posadowione zostały budynki i budowle w rozumieniu p.b.

2\. Dostawa Nieruchomości numer I oraz Nieruchomości numer II nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim.

3\. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą upłynie okres ponad 2 lat.

4\. Sprzedający nie ponosił nakładów na ulepszenie budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości numer I oraz II w wysokości przekraczającej 30% ich wartości początkowej.

W związku z powyższym, w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku nie zachodzą wyjątki określone przez ustawodawcę w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a więc planowana dostawa Nieruchomości numer I oraz Nieruchomości numer II będzie objęta zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zaznaczyć należy że zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt. 10 ustawy o VAT ma charakter fakultatywny. Ustawodawca przewidział w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT możliwość rezygnacji z tego zwolnienia. Stosownie do treści ww. przepisu, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Biorąc pod uwagę, że Zainteresowani na dzień zawarcia Transakcji będą zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT, będą oni uprawnieni do rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania sprzedaży Nieruchomości numer I oraz Nieruchomości numer II na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, pod warunkiem złożenia zgodnego oświadczenia, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części w terminach i na zasadach zakreślonych w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT. Oświadczenie takie może zostać zawarte także w akcie notarialnym, do zawarcia którego dojdzie w związku z realizacją Transakcji, tj. zawarciem umowy sprzedaży Nieruchomości.

Z uwagi na fakt, że art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT odnosi się do dostawy budynków, budowli i ich części, nie referuje natomiast do gruntów, w tym miejscu należy odnieść się również do treści art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że jeśli przedmiotem dostawy są budynek lub budowla, wówczas cała transakcja jest opodatkowana według zasad właściwych dla sprzedaży budynku (budowli). Jeżeli więc dostawa budynku (budowli) będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, wówczas zwolnienie będzie miało zastosowanie w stosunku do pełnej wartości transakcji.

Jeśli natomiast Strony zrezygnują ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, wówczas cała wartość transakcji (cena sprzedaży Nieruchomości numer I oraz Nieruchomości numer II) będzie podlegała opodatkowaniu VAT wg stawki podstawowej.

Prawidłowość takiego stanowiska potwierdzają organy podatkowe - np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 1 kwietnia 2022 r. znak sprawy 0114-KDIP1-3.4012.87.2022.1.PRM: „Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli bądź ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony”.

W praktyce oznacza to, że dostawa gruntu będzie opodatkowana stawką właściwą dla dostawy budynków/budowli, a gdy dostawa budynków/budowli będzie zwolniona od podatku VAT, wówczas zwolnienie ma zastosowanie do pełnej wartości transakcji.

Podsumowując powyższe, Zainteresowani stoją na stanowisku, że sprzedaż Nieruchomości numer I oraz Nieruchomości numer II będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów zwolnioną z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. Jednocześnie Zainteresowani będą uprawnieni do rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Ad. 3

Nieruchomość numer III jest niezabudowana. W m.p.z.p. została ona oznaczona symbolem 01-KDZ, jako przeznaczona jest na realizację dróg publicznych klasy zbiorczej.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z kolei w myśl art. 2 pkt 33 ww. ustawy o VAT pod pojęciem tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z przytoczonej definicji wynika, że podstawowe znaczenie dla oceny czy określona nieruchomość stanowi teren przeznaczony pod zabudowę w rozumieniu ustawy o VAT mają postanowienia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. W sytuacji, gdy zgodnie z postanowieniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dana nieruchomość gruntowa (niezabudowana) jest przeznaczona pod zabudowę, dostawa takiej nieruchomości będzie opodatkowana VAT.

Obowiązujące regulacje prawne nie definiują pojęcia „grunty przeznaczone pod zabudowę”. W ocenie Zainteresowanych pojęcie to wskazuje bezpośrednio na cel, w którym dana nieruchomość powinna być wykorzystywana (zagospodarowana). Celem tym (przeznaczeniem) powinno być zabudowanie nieruchomości np. budynkami mieszkalnymi lub usługowymi, czy też budowlami, a nie jej wykorzystanie w inny sposób.

W ramach niniejszej sprawy, stosownie do treści m.p.z.p. Nieruchomość numer III leży na terenie przeznaczonym pod zabudowę drogami publicznymi, co oznacza, że działki te są przeznaczone pod zabudowę. W konsekwencji stanowią one teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a tym samym ich dostawa nie jest objęta zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy. Ponadto, jak zostało to wyjaśnione powyżej, w stosunku do Nieruchomości zastosowania nie znajduje zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W związku z powyższym dostawa Nieruchomości numer III powinna być zatem opodatkowana podatkiem VAT wg stawki podstawowej tj. 23%.

Ad. 4

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT: W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy spełnione są łącznie następujące warunki:

1) odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług;

2) towary i usługi, w związku z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Odnosząc powyższe do analizowanych realiów zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że Kupujący będzie posiadał status czynnego podatnika VAT na dzień dokonania Transakcji. Zatem pierwszą z podanych przesłanek należy uznać za spełnioną.

Kupujący zamierza wykorzystać Nieruchomości do całkowitej komercjalizacji nabywanych Nieruchomości - tj. do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej m.in. na świadczeniu usług wynajmu czy też do dalszej sprzedaży Nieruchomości. Czynności te podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nieruchomości będą więc wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc drugi warunek wynikający z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT także zostanie spełniony.

Jednocześnie, w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym nie będą miały zastosowania przepisy art. 114 ustawy o VAT dot. usług taksówek osobowych, art. 119 ust. 4 ustawy o VAT dot. usług turystyki, art. 120 ust. 17 i 19 ustawy o VAT dot. nabywania towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków, jak również art. 124 ustawy o VAT dot. dostaw i usług, których przedmiotem jest złoto.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednakże, jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego, w realiach niniejszej sprawy nie zachodzą przesłanki negatywne wymienione przez ustawodawcę w art. 88 ustawy o VAT.

Prawidłowość stanowiska Zainteresowanych w bardzo zbliżonym stanie faktycznym w zakresie pytania nr 4, potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 26 lipca 2022 r. 0111-KDIB3-3.4012.248.2022.4.PJ.

Tytułem podsumowania - w przypadku podleganiu opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji nabycia Nieruchomości - Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości.

Mając zatem na uwadze treść wniosku, przytoczone powyżej przepisy prawa oraz praktykę interpretacyjną - Zainteresowani podtrzymują stanowisko wyrażone we wniosku.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.) zwanej dalej Kodeksem cywilnym.

Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

W myśl art. 55² Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami umożliwiające kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast, wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podsumowując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy też ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1\. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz

2\. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

W kontekście powyższego oceny możliwości kontynuowania dotychczasowej działalności należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji, stąd też w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Dodatkowo, za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy leasingowe, dostawy mediów, zarządzania nieruchomością, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy.

Państwa wątpliwości dotyczą między innymi ustalenia, czy planowane zbycie Nieruchomości w ramach Transakcji będzie stanowiło dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, tj. jako dostawę niestanowiącą sprzedaży przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy

Z okoliczności sprawy wynika, że przedmiotem Transakcji będą Nieruchomość I, Nieruchomość II wraz z posadowionymi na ich terenie budynkami i budowlami lub ich częściami będącymi własnością Sprzedającego oraz Nieruchomość III stanowiąca działkę niezabudowaną.

Przedmiotem Transakcji, poza ww. Nieruchomościami, nie będą inne składniki majątkowe przedsiębiorstwa Sprzedającego. Przedmiotem dostawy na rzecz Kupującego nie będą w szczególności:

· prawa i obowiązki z umów kredytowych lub innych zawartych przez Sprzedającego, których celem było pozyskanie finansowania nabycia Nieruchomości czy wybudowanie budynków czy budowli;

· prawa i obowiązki z Umowy o zarządzanie, ponieważ Kupujący zawrze tego typu umowę z innym podmiotem;

· należności oraz zobowiązania pieniężne;

· koncesje, licencje, zezwolenia;

· know-how i tajemnica przedsiębiorstwa Sprzedającego;

· oznaczenia indywidualizujące przedsiębiorstwo Sprzedającego (firma Sprzedającego);

· księgi rachunkowe Sprzedającego, ani też dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego (z wyłączeniem dokumentacji dotyczących Nieruchomości i dokumentów związanych z umowami najmu/dzierżawy);

· zobowiązania Sprzedającego (inne niż wynikające z umów najmu/dzierżawy);

· środki pieniężne Sprzedającego, czy umowy rachunków bankowych Sprzedającego;

· prawa i obowiązki Sprzedającego wynikające z zawartych przez niego umów o świadczenie usług księgowych czy umów o świadczenie usług prawnych,

· prawa i obowiązki (w tym zobowiązania) wynikające z umów o pracę w związku z przejściem części zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (t. j.: Dz. U. z 2023 r., poz. 1465 z późn. zm.), gdyż Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników.

Jednocześnie przejęte przez Kupującego dokumenty związane z Nieruchomością oraz dotyczące rozliczeń z najemcami nie stanowią know-how Sprzedającego, ale mają na celu wyłącznie potwierdzenie stanu technicznego Galerii oraz stanowić będą podstawę do prawidłowego dokonania rozliczeń z najemcami oraz prawidłowego działania Nieruchomości.

Zgodnie z ustaleniami stron, Przedmiot Transakcji nie będzie obejmował:

· przejęcia praw i obowiązków z umowy o świadczenie usług zarządzania nieruchomością. Kupujący podejmie we własnym zakresie działania ukierunkowane na zawarcie umowy o zarządzanie z wyspecjalizowanym podmiotem trzecim celem przekazania mu bieżącego zarządu nad Galerią. Kupujący rozważa nadto zatrudnienie dodatkowych osób (na podstawie umów o pracę czy umów cywilnoprawnych), których zadaniem będzie opieka nad obiektem oraz podejmowanie niezbędnych czynności organizacyjnych;

· przeniesienia na Kupującego praw i obowiązków z umów serwisowych (np. usług ochrony, sprzątania czy obsługi technicznej). W tym zakresie planowane jest zawarcie nowych umów. Być może w części zostaną zawarte umowy z dotychczasowymi dostawcami tych usług, ale na nowych warunkach.

Odnosząc się do usytuowania Przedmiotu Transakcji w strukturze Sprzedającego wskazać należy na następujące okoliczności:

1\. W przedsiębiorstwie Sprzedającego Nieruchomości jak również sama Galeria stanowiąca element Nieruchomości I nie zostały organizacyjnie wyodrębnione jako dział, zespół, departament, pion, wydział, czy też oddział bądź zakład lub jakiejkolwiek inna jednostka organizacyjna w dokumentach korporacyjnych Sprzedającego. Przedmiot Transakcji nie posiada również własnej wewnętrznej struktury organizacyjnej w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego. Przedmiotowi Transakcji nie został również przyporządkowany żaden zespół pracowniczy (Sprzedający nie zatrudnia pracowników),

2\. Przyjęty przez Sprzedającego sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej nie pozwala na proste przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów do Przedmiotu Transakcji. Przedmiot Transakcji nie został wyodrębniony w wewnętrznej strukturze Sprzedającego. W konsekwencji nie występuje on również jako odrębna jednostka, do której można przypisać odpowiednie dane bilansowe. Sprzedający nie ma również możliwości bezpośredniego ustalenia wyniku finansowego oraz stworzenia odrębnych sprawozdań finansowych dla celów zarządczych osobno dla Przedmiotu Transakcji jako całości.

3\. Przedmiot Transakcji nie realizuje również własnych funkcji i zadań gospodarczych odrębnych od podstawowych zadań i funkcji przedsiębiorstwa Sprzedającego jako całości.

Jak wynika z opisu sprawy w odniesieniu do powyższej transakcji nie można mówić o zdolności przenoszonego majątku do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. W szczególności, sprzedaży nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa.

Przedmiotem nabycia będzie Nieruchomość I, Nieruchomość II wraz z posadowionymi na ich terenie budynkami i budowlami lub ich częściami będącymi własnością Sprzedającego oraz Nieruchomość III stanowiąca działkę niezabudowaną, jak również inne prawa i obowiązki związane z Nieruchomościami (autorskie prawa majątkowe do oznaczenia (logo) budynku Galerii, dokumenty związane z Nieruchomością - dokumentacja projektowa czy architektoniczna oraz dokumentacja dotycząca umów oraz rozliczeń z najemcami).

W konsekwencji, należy stwierdzić, że Transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy.

Ponadto, jak już wskazano, aby część mienia przedsiębiorstwa, będąca przedmiotem sprzedaży, mogła być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa kryteria wydzielenia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego muszą zachodzić na tych trzech płaszczyznach łącznie, a brak zaistnienia któregokolwiek z nich wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W rozpatrywanej sprawie składniki majątkowe mające być przedmiotem zbycia nie będą na dzień dostawy wyodrębnione organizacyjnie w przedsiębiorstwie Sprzedającego w szczególności, Nieruchomości, jak również sama Galeria stanowiąca element Nieruchomości I, nie zostały organizacyjnie wyodrębnione jako dział, zespół, departament, pion, wydział, czy też oddział bądź zakład lub jakiejkolwiek inna jednostka organizacyjna w dokumentach korporacyjnych Sprzedającego. Przedmiot Transakcji nie posiada również własnej wewnętrznej struktury organizacyjnej w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Ponadto, sposób prowadzenia przez Sprzedającego ewidencji rachunkowej nie pozwala na proste przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów do Przedmiotu Transakcji. Sprzedający nie występuje również jako odrębna jednostka, do której można przypisać odpowiednie dane bilansowe. Sprzedający nie ma również możliwości bezpośredniego ustalenia wyniku finansowego oraz stworzenia odrębnych sprawozdań finansowych dla celów zarządczych osobno dla Przedmiotu Transakcji jako całości.

Przedmiot Transakcji nie realizuje również własnych funkcji i zadań gospodarczych odrębnych od podstawowych zadań i funkcji przedsiębiorstwa Sprzedającego jako całości.

Przedmiotowi Transakcji nie został również przyporządkowany żaden zespół pracowniczy - Sprzedający nie zatrudnia pracowników.

Mając na uwadze zakres transakcji należy podkreślić, że przedmiot sprzedaży będzie ograniczał się do elementów typowych dla transakcji „nieruchomościowych”. W szczególności ogół elementów składających się na przedmiot zbycia na rzecz Nabywcy nie będzie umożliwiał mu kontynuacji działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedawcę.

W związku z powyższym, skoro nie zostaną spełnione wszystkie kryteria łącznie, to przedmiotem transakcji zbycia nie będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Zatem, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 uznaję za prawidłowe.

Kolejne Państwa wątpliwości dotyczą kwestii czy dostawa Nieruchomości I oraz Nieruchomości II wraz z znajdującymi się na ich terenie budynkami, budowlami lub ich częściami stanowić będzie odpłatną dostawę towarów zwolnioną z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, a jednocześnie Sprzedający będzie uprawniony do rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W świetle art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie stanowią one terenów budowlanych, o których mowa w art. 2 pkt 33 ustawy.

Jednocześnie, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy:

Rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

· towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej,

· przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Natomiast, kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” będących przykładowymi obiektami, które nadają działce status gruntu zabudowanego. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 682), zwanej dalej Prawem budowlanym.

Stosownie do art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego:

Przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W myśl art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego:

Ilekroć w ustawie jest mowa o budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W celu ustalenia, czy w odniesieniu do dostawy Nieruchomości I oraz Nieruchomości II zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy rozstrzygnąć, czy względem posadowionych na danych działkach budynków i budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Z opisu sprawy wynika, że:

1\. Nieruchomość I:

· stanowi zabudowaną działkę Nieruchomość I, na terenie której znajduje się budynek Galerii handlowej wraz ze związanymi z nim budowlami - parkingiem, drogami wewnętrznymi, zjazdem do drogi publicznej, siecią wodociągową, siecią kanalizacji deszczowej czy instalacją elektryczną wraz z autorskimi prawami majątkowymi do oznaczenia (logo) budynku umiejscowionego m.in. na elewacji Galerii;

· budynek Galerii w ewidencji środków trwałych Sprzedającego wykazany jest w dwóch pozycjach, co wynika z faktu, iż część budynku Galerii została oddana do użytkowania w oku 2010, zaś pozostała część w roku 2012;

· wraz z budynkiem oddano do użytkowania budowle w postaci sieci koniecznych do funkcjonowania Galerii oraz budowle typu droga wewnętrzna oraz miejsca parkingowe;

· na ww. Nieruchomość I były następnie wydatkowane środki na ulepszenie, powodujące zwiększenie wartości początkowej środka trwałego, jednakże w ciągu ostatnich dwóch lat wartość ww. nakładów na ulepszenie nie przekroczyła 30% wartości początkowej żadnego z wykazanych środków trwałych.

2\. Nieruchomość II:

· stanowi zabudowaną działkę Nieruchomość II, na której znajdują się budowle zbiornik retencyjny wraz z instalacjami hydrotechnicznymi oraz ogrodzeniem;

· oddanie do użytkowania ww. składników nastąpiło co najmniej w roku 2012;

· w ciągu ostatnich 2 lat na ww. budowle nie były czynione wydatki na ulepszenie o wartości przekraczającej 30% wartości początkowej ww. środka trwałego.

Zatem uznać należy, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. budynku Galerii handlowej wraz z budowlami znajdującymi się na Nieruchomość I oraz budowlami znajdującymi się na Nieruchomość II, a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż dwa lata. Tym samym, planowana przez Państwa dostawa ww. budynku i budowli nie będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim. Ponadto, z okoliczności sprawy wynika, że Sprzedający w ciągu ostatnich dwóch lat nie ponosił wydatków na ulepszenie ww. budynku i budowli, które przekraczały 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia ww. budynku wraz z budowlami, przeznaczonymi do sprzedaży do chwili ich dostawy, upłynął okres dłuższy niż 2 lata, to w odniesieniu do transakcji dostawy ww. budynku i budowli, zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane powyżej przepisy prawa stwierdzam, że skoro dostawa opisanych we wniosku budynku i budowli, będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to ze zwolnienia od podatku, będzie korzystać również dostawa działki Nieruchomość I i działki Nieruchomość II, na których ww. obiekty są posadowione, na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Nawiązując do wątpliwości Zainteresowanych dotyczących możliwości rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy dostawy Nieruchomości I oraz Nieruchomości II, zauważam, że Strony transakcji mogą również skorzystać z opcji opodatkowania dostawy ww. Nieruchomości przy zachowaniu warunków określonych w przepisach art. 43 ust. 10 oraz art. 43 ust. 11 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Należy wskazać, że na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Tym samym, przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy Strony transakcji mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy budynków i budowli przez Sprzedającego.

W związku z powyższym strony Transakcji będą uprawnione na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy do rezygnacji z tego zwolnienia i opodatkowania Transakcji podatkiem VAT - pod warunkiem złożenia przed dniem dokonania sprzedaży Nieruchomości I oraz Nieruchomości II lub w akcie notarialnym, zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania sprzedaży podatkiem VAT zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy.

Tym samym, w sytuacji gdy podejmą Państwo decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa budynku Galerii handlowej oraz budowli znajdujących się na działce Nieruchomość II oraz budowli znajdujących się na działce Nieruchomość II wraz z gruntem, w związku z art. 29a ust. 8 ustawy, będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 oceniam prawidłowo.

Państwa wątpliwości dotyczą również rozstrzygnięcia kwestii, czy dostawa Nieruchomości III stanowić będzie odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT na zasadach ogólnych.

Generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ww. ustawy:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizacje inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego,

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Nieruchomość III stanowi niezabudowaną działkę, oznaczoną w obowiązującym Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego symbolem 01-KDZ, co oznacza jej przeznaczenie na tereny dróg publicznych klasy zbiorczej.

W konsekwencji powyższego należy wskazać, że ww. Nieruchomość III spełnia definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Zatem sprzedaż ww. Nieruchomości III (działka niezabudowana) nie będzie korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować czy zaistnieją przesłanki dające prawo do zastosowania zwolnienia wynikającego z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Nieruchomość III nie była wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.

Oznacza to, że nie zostanie spełniony co najmniej jeden z warunków zawartych w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zatem dostawa Nieruchomości III (działki) nie będzie korzystać także ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu.

Mając na uwadze powyższe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy stwierdzam, że dostawa Nieruchomości III (działka niezabudowana) będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy, która nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy. Tym samym, dostawa ww. Nieruchomości III będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według właściwej stawki.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 uznaję za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również ustalenia czy Kupujący w związku z planowanym nabyciem Nieruchomości będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę tych towarów na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy, Kupujący na moment zawarcia Umowy sprzedaży będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Kupujący nabywane Nieruchomości w przyszłości zamierza wykorzystać do prowadzenia działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych.

Jednocześnie, jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 2 i nr 3, dostawa Nieruchomości I oraz Nieruchomości II (uwzględniając rezygnację ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 i 11) i Nieruchomości III, będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z powołanymi powyżej przepisami prawa, odliczenie podatku VAT naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie oba warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione, ponieważ Kupujący na moment zawarcia Umowy sprzedaży będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, a nabywane Nieruchomość będą wykorzystywane przez Kupującego do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane powyżej przepisy prawa stwierdzam, że Kupujący będzie uprawniony - na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy - do obniżenia kwoty podatku należnego VAT o kwotę podatku naliczonego VAT wynikającego faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości. Prawo to będzie przysługiwało Kupującemu, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 uznaję za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Opłata należna od wniosku wynosi 400 zł. Dokonali Państwo łącznej opłaty w wysokości 720 zł, zatem kwota 320 zł stanowi nadpłatę podlegającą zwrotowi zgodnie z art. 14f § 2b pkt 3 Ordynacji podatkowej i zostanie zwrócona na rachunek bankowy: 86 2490 0005 0000 4600 2641 4888, z którego dokonano opłaty za wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Zwracam uwagę, że od 1 lipca 2020 r. kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług może być określona wyłącznie w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej, o której mowa w art. 42a w zw. z art. 42b ustawy o VAT.

Odnośnie natomiast powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i należy je traktować indywidualnie.

Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Państwa w przedmiotowym wniosku wyroków sądów, tutejszy organ wyjaśnia, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądów nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

A spółka akcyjna (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).