Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.160.2019.2.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-25
Teza: W zakresie ustalenia, czy projekty realizowane przez Wnioskodawcę w ramach Zespołu 3, w roku 2018, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego jak i analogiczne projekty realizowane w przyszłości stanowią działalność badawczo - rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy CIT, co w konsekwencji uprawnia Wnioskodawcę do odliczenia od podstawy opodatkowania, wydatków kwalifikowanych ponoszonych w związku z tą działalnością z uwzględnieniem limitów określonych w art. 18d ust. 7 Ustawy CIT (Pytanie 1) – jest prawidłowe.
Słowa kluczowe: koszt; koszt-koszty kwalifikowane; marża; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2019 r. (data wpływu 15 kwietnia 2019 r.), uzupełnione pismem z dnia 12 czerwca 2019 r. (data nadania 12 czerwca 2019 r., data wpływu 14 czerwca 2019 r.) na wezwanie z dnia 31 maja 2019 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.160.2019.1.MR (data nadania 31 maja 2019 r., data odbioru 5 czerwca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy projekty realizowane przez Wnioskodawcę w ramach Zespołu 3, w roku 2018, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego jak i analogiczne projekty realizowane w przyszłości stanowią działalność badawczo - rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy CIT, co w konsekwencji uprawnia Wnioskodawcę do odliczenia od podstawy opodatkowania, wydatków kwalifikowanych ponoszonych w związku z tą działalnością z uwzględnieniem limitów określonych w art. 18d ust. 7 Ustawy CIT (Pytanie 1) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy projekty realizowane przez Wnioskodawcę w ramach Zespołu 3, w roku 2018, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego jak i analogiczne projekty realizowane w przyszłości stanowią działalność badawczo - rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy CIT, co w konsekwencji uprawnia Wnioskodawcę do odliczenia od podstawy opodatkowania, wydatków kwalifikowanych ponoszonych w związku z tą działalnością z uwzględnieniem limitów określonych w art. 18d ust. 7 Ustawy CIT (Pytanie 1).

We wniosku przedstawiono następujące stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W ramach swojej działalności operacyjnej Spółka świadczy usługi z zakresu technologii informatycznych i komputerowych, na rzecz klientów z różnych gałęzi gospodarki, w szczególności z branży motoryzacyjnej.

Spółka realizuje prace mające na celu tworzenie innowacyjnych rozwiązań w postaci oprogramowania/aplikacji, narzędzi testowych, instrukcji czy dokumentacji technicznych w zakresie rozwiązań informatycznych, w postaci całkowicie nowych rozwiązań lub poprzez ulepszanie obecnie oferowanych produktów (dalej: „Prace B+R”).

Pracownikami Spółki, którzy realizują Prace B+R są specjaliści z zakresu tworzenia oprogramowania z wykorzystaniem m.in. automatyzacji, sztucznej inteligencji czy zasad funkcjonowania sieci komputerowych. Podejmowane przez Spółkę działania są bezpośrednim rezultatem rosnących oczekiwań obecnych i potencjalnych klientów, dotyczących wprowadzenia przez Spółkę nowych technologii oraz możliwości ich wykorzystania. Zakres realizowanych przez Spółkę projektów jest niezwykle szeroki, ponieważ oprócz aspektów czysto technicznych uwzględniają one cechy charakterystyczne dla danej branży.

Rok podatkowy Spółki rozpoczyna się 1 kwietnia a kończy się 31 marca.

Przedmiotem wniosku są Prace B+R rozpoczęte 1 kwietnia 2018 r.

Jednym z działów w Spółce, który realizuje Prace B+R jest Zespół 3, który świadczy usługi w ramach sektora motoryzacyjnego. Zespół 3, od początku roku podatkowego 2018 r. zajmuje się projektami, których głównym celem jest poszukiwanie innowacyjnych rozwiązań dla sektora motoryzacyjnego.

W Zespole 3 w 2018 r. zatrudnieni są wysoce wykwalifikowani pracownicy, dysponujący specjalistyczną wiedzą, odpowiedzialni za prowadzenie Prac B+R. Zajmują się oni usprawnianiem oprogramowania wykorzystywanego m.in. w urządzeniach nawigacyjnych w najnowszych prototypach samochodów. W ramach podejmowanych działań pracownicy opracowują kody programistyczne lub zmieniają jego części w taki sposób, aby opracowane oprogramowanie działało bardziej efektywnie, umożliwiając wdrożenie nowych funkcjonalności.

Wnioskodawca podkreśla przy tym, że powstające w ramach B+R rozwiązania są na bieżąco komercjalizowane, co oznacza że znajdują zastosowanie biznesowe w ramach zleceń wykonywanych na rzecz klientów Wnioskodawcy. Pracownicy Zespołu 3 prowadzą Prace B+R etapowo, w sposób starannie zaplanowany. W szczególności wyróżnić można następujące etapy Prac B+R:

1.  ulepszenie zestawu narzędzi programistycznych (dalej jako: ZNP - zestaw narzędzi programistycznych), obejmujące komponenty interfejsu użytkownika, umożliwiające rozwój aplikacji,
2.  rozwój oprogramowania nawigacyjnego poprzez dodanie do niego nowych funkcjonalności,
3.  opracowanie aplikacji mobilnej, która pozwoliłaby użytkownikowi na synchronizację urządzeń nawigacyjnych pomiędzy samochodem a telefonem komórkowym i nawigację za pomocą oprogramowania zainstalowanego na komputerze pokładowym.

W pierwszej kolejności pracownicy zajmują się rozwojem opracowanego oprogramowania nawigacyjnego, obejmującego komponenty interfejsu użytkownika. W ramach wprowadzonych Prac B+R pracownicy Zespołu 3 począwszy od kwietnia 2018 r. prowadzą prace nad wzrostem innowacyjności systemu nawigacyjnego. Efektem prowadzonych przez nich Prac B+R jest m.in. wprowadzenie usprawnienia w postaci kontrolera nawigacji i interfejsu aplikacji człowiek-maszyna, która umożliwia dalszy rozwój interfejsu.

W kolejnym etapie prowadzonych Prac B+R, pracownicy Zespołu 3 podejmują działania zmierzające do stworzenia aplikacji mobilnej, umożliwiającej synchronizację urządzeń samochodu z telefonem komórkowym w wybranych aspektach.

Pracownicy Zespołu 3 wyposażają także oprogramowanie nawigacyjne w nowe funkcjonalności. Jako przykład Wnioskodawca wskazuje innowacyjne usprawnienie, dzięki któremu oprogramowanie samodzielnie rozpoznaje trasę, jej wersje a także przeszkody lub roboty drogowe.

Zespół 3 pracuje również nad dodaniem nowych funkcji do oprogramowania nawigacyjnego, które obejmowałyby uwzględnienie przy planowaniu trasy czynniki takie jak zmiany natężenia ruchu drogowego oraz wskazówki głosowe dla kierujących.

Prace B+R prowadzone w ramach Zespołu 3 dotyczyły również opracowywania mobilnej wersji zestawu narzędzi programistycznych w postaci aplikacji z oprogramowaniem nawigacyjnym, które pozwoli użytkownikowi wybrać trasę na telefonie komórkowym, zsynchronizować ją z samochodem i nawigować za pomocą oprogramowania zainstalowanego na komputerze pokładowym.

Wszystkie wskazane powyżej Prace B+R dokonywane są poprzez ulepszenie fragmentu kodu programistycznego, polegające na np. wymianie (opracowaniu od nowa) lub modyfikacji odpowiednich jego części.

Prace B+R są prowadzone w ramach Zespołu 3 przez pracowników zatrudnionych na wskazanych poniżej stanowiskach:

1.  Technical Project Manager, do którego obowiązków należy m.in.:
    *   ścisła współpraca z klientem i programistami w kwestiach związanych z projektem,
    *   opracowywanie i wdrażanie standardów i procedur informatycznych w celu opracowania najwyższej jakości oprogramowania;
    *   zapewnienie przestrzegania standardów, polityk i procedur rozwojowych;
    *   wdrażanie efektywnych i skutecznych strategii, zgodnie z wytycznymi kierownictwa i klienta;
    *   rozwiązywanie złożonych problemów biznesowych i związanych z funkcjonowaniem domen,
    *   zapewnianie odpowiedniej technologii produktów, zgodnej z potrzebami klientów;
    *   rozwój oferowanych produktów;
    *   zapewnianie elastyczności do zmieniających się potrzeb klienta;
    *   maksymalizacja produktywności poprzez promowanie nowoczesnych rozwiązań technicznych i programowych.
2.  Regular Software Developer, do obowiązków którego należy m.in.
    *   analizowanie, planowanie, projektowanie, wdrażanie, dokumentowanie i testowanie danych elementów w domenie i określonym obszarze technologii zgodnie ze specyfikacjami i procesem produkcji oprogramowania;
    *   aktywne uczestniczenie w rozwoju procesów i udział w dostarczaniu artefaktów procesów;
    *   znajomość technologii, metody i środowiska związanego z przydzielonymi zadaniami, kształcenie się w zakresie niezbędnej wiedzy biznesowej;
    *   szacowanie, rozwijanie i rozwiązywanie problemów inżynierskich;
    *   konfiguracja narzędzi programistycznych i testowych;
    *   wykonywanie czynności testowania w zespole;
    *   recenzowanie kodu programistycznego;
    *   dokumentowanie napotkanych usterek;
    *   przygotowywanie scenariuszy testów projektowych zgodnie ze sprawdzonymi technikami badań (analiza wartości granicznych, klasy równoważników, tablice ortogonalnych testów, tabele decyzyjne);
    *   wykonywanie zautomatyzowanych i / lub manualnych testów, analiza wyników na podstawie zdefiniowanych wskaźników;
    *   aktywne uczestnictwo w planowaniu realizacji projektu;
    *   samodzielna konfiguracja środowiska;
    *   samodzielne identyfikowanie i śledzenie błędów;
    *   redukowanie liczby błędów w niezakończonym oprogramowaniu w celu znalezienia podstawowej przyczyny usterki;
    *   przeprowadzanie sesji demonstracyjnej dla interesariuszy biznesowych
    *   współpraca z zespołami wsparcia produkcji.
3.  Principal Software Developer, który odpowiada za:
    *   analizowanie, planowanie, projektowanie, wdrażanie, dokumentowanie i testowanie danych elementów w domenie i określonym obszarze technologii zgodnie ze specyfikacjami i procesem produkcji oprogramowania;
    *   wsparcie innych członków zespołu w procesie inżynierii oprogramowania;
    *   znajomość technologii, metod i środowiska oprogramowania wykraczająca poza przydzielone zadania;
    *   szacowanie i rozwiązywanie złożonych problemów technicznych;
    *   odpowiedzialność za naprawianie błędów;
    *   projektowanie planów testów;
    *   projektowanie scenariuszy testowych według sprawdzonych technik (analiza wartości granicznych, klasy ekwiwalentów, ortogonalne tablice testowe, tabele decyzyjne;
    *   konfiguracja narzędzi programistycznych i testowych;
    *   projektowanie, kodowanie, utrzymanie i wykonanie zautomatyzowanych skryptów testowych;
    *   wykonanie przeglądów kodów.
4.  Senior Software Developer, który odpowiada za:
    *   analizowanie planowanie, projektowanie, zbieranie informacji na temat wymagań niezbędnych do wdrożenia danego rozwiązania,
    *   testowanie i dokumentowanie i wszystkie rodzaje elementów w obszarze domeny i technologii zgodnie ze specyfikacjami i procesem produkcji oprogramowania,
    *   wspieranie innych członków zespołu w procesie rozwoju oprogramowania i bierze udział w dostarczaniu potencjalnie wykonalnego przyrostu procesu (artefaktów),
    *   znajomość technologii, metod i środowiska oprogramowania wykraczająca poza przydzielone zadania,
    *   zdobywanie wiedzy biznesowej i w zakresie domeny,
    *   szacowanie, rozwijanie i rozwiązywanie złożonych problemów inżynierskich,
    *   projektowanie kodów i wykonywanie zautomatyzowanych skryptów testowych,
    *   konfigurowanie narzędzi programistycznych i testowych,
    *   recenzowanie kodu,
    *   testowanie opracowanego oprogramowania,
    *   dokumentowanie usterek zaistniałych w wyniku pracy pracowników technicznych oraz klientów biznesowych,
    *   przygotowywanie scenariuszy testów projektowych zgodnie ze sprawdzonymi technikami badań (analiza wartości granicznych, klasy równoważników, tablice ortogonalnych testów, tabele decyzyjne),
    *   wykonywanie zautomatyzowanych i / lub manualne testy stworzone przez niego i innych członków zespołu i analizuje wynik na podstawie zdefiniowanych wskaźników,
    *   aktywne uczestniczenie w planowaniu realizacji projektu,
    *   współpraca z zespołami wsparcia produkcji.

Prace B+R prowadzone przez Spółkę realizowane są poprzez współpracę poszczególnych członków Zespołu 3, których zadaniem jest także opracowywanie kierunków strategicznych rozwoju produktów. Pracownicy identyfikują i analizują potrzeby rozwojowe w zakresie rozwiązań technologicznych.

W związku z prowadzonymi Pracami B+R Spółka zamierza skorzystać z ulgi na działalność badawczo - rozwojową, zgodnie z zasadami określonymi w art. 18d Ustawy CIT, w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych za 2018 rok oraz w kolejnych latach podatkowych (dalej: „Ulga B+R”).

Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

Wnioskodawca prowadzi działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Jednakże, działalność badawczo-rozwojowa będąca przedmiotem niniejszego wniosku nie jest objęta zezwoleniem strefowym.

Prace B+R prowadzone przez Zespół 3 są dokumentowane w systemie TRM, służącym do ewidencjonowania czasu pracy danego pracownika faktycznie przepracowanego na określonym projekcie, w formie ilościowej, co Spółka wykorzystuje również do rozliczenia czasu pracy na projekcie w relacji ze zlecającym projekt podmiotem zewnętrznym. Dzięki temu czas pracy pracownika, w którym nie wykonuje on faktycznie Prac B+R, przykładowo w trakcie urlopu wypoczynkowego czy chorobowego nie jest kosztem kwalifikowanym.

Ponadto, Spółka analizuje obowiązki pracowników na poszczególnych stanowiskach oraz weryfikuje je w kontekście ustawowych przesłanek działalności badawczo-rozwojowej. Jej wynikiem jest procentowe określenie jaka część czasu pracy pracownika faktycznie przepracowana na danym projekcie dotyczy Prac B+R.

Wynik takiego przyporządkowania czasu pracy dla poszczególnych pracowników może być różny. Bowiem poza koniecznością wykluczenia z czasu pracy kwalifikowanego do Prac B+R wszelkich nieobecności wynikających z urlopów wypoczynkowych, chorobowych lub innych odpłatnych nieobecności, pracownicy, którzy w ramach wykonywanych obowiązków są w pewnej części zaangażowani w Prace B+R a w pozostałym zakresie wykonują działania o charakterze administracyjno-zarządczym, np. rozmowy kwalifikacyjne prowadzone przez kierownika zespołu z nowymi kandydatami, uzyskają procentowy wynik przyporządkowania niższy (mniej czasu pracy zostaje zidentyfikowane jako dotyczące Prac B+R) niż pracownicy, którzy zostali zatrudnieni w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej i cel ten faktycznie realizują (np. pracownicy inni niż kierownicy projektów).

W efekcie, Wnioskodawca jest w stanie precyzyjnie podzielić czas pracy poszczególnych pracowników. Z jednej strony zidentyfikować czasy urlopów i innych odpłatnych nieobecności a także ustalić jaka część produktywnego (nie-urlopowego) czasu pracy pracownika wiąże się z opracowywaniem oprogramowania nawigacyjnego a także jaka część pracy jest poświęcona na realizację działań administracyjnych np. rozmowy kwalifikacyjne prowadzone przez kierownika zespołu z nowymi kandydatami.

Spółka posiada więc możliwość wyodrębnienia jaka część czasu przeznaczona przez pracownika na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. Jak wskazano powyżej na koniec okresu rozliczeniowego (miesiąca) sprowadza się to do ustalenia wskaźnika procentowego.

Zdaniem Spółki w praktyce produktywny czas pracy pracowników (czyli po wykluczeniu wszelkich nieobecności) powinien być traktowany jako w 100% dotyczący Prac B+R. Jednak z ostrożności Spółka stosuje ograniczenie polegające na wykluczeniu z tego czasu w zależności od stanowiska od 20% do 50% produktywnego czasu pracy uznając, że w tym zakresie pracownicy mogą nie wykonywać Prac B+R. Reguły ostrożnościowe dotyczą dwóch sytuacji. Po pierwsze, stosowane są w przypadku pracowników wyższego szczebla, których zakres obowiązków z założenia odnosi się nie tylko do działań merytorycznych (Prac B+R), ale także administracyjnych oraz zarządczych. W przypadku tych pracowników obłożenie obowiązkami nie stanowiącymi Prac B+R nie przekracza jednak 50% produktywnego czasu pracy. Po drugie reguły ostrożnościowe stosowane są w stosunku do pracowników merytorycznych, których praca z założenia dedykowana jest w 100% Pracom B+R. W przypadku pracowników merytorycznych obłożenie wpadkowymi obowiązkami administracyjnymi lub innymi nie stanowiącymi Prac B+R nie przekracza 20% produktywnego czasu pracy.

Spółka w ramach prowadzonych Prac B+R ponosi oraz będzie ponosić koszty w odniesieniu do osób zatrudnionych w Zespole 3. Są to w szczególności:

1.  koszty wynagrodzenia pracowników faktycznie realizujących Prace B+R,
2.  koszty składek wynikających z ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych z tytułu należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „Ustawa PIT”) odprowadzanych w odniesieniu do pracowników zatrudnionych w celu realizacji Prac B+R - w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek.

W celu skorzystania z odliczenia ulgi B+R, Wnioskodawca wyodrębnia koszty działalności badawczo-rozwojowej w wewnętrznej ewidencji prowadzonych Prac B+R, o której mowa w art. 9 ust. 1b Ustawy CIT.

Ponoszone przez Spółkę wydatki, które mogą stanowić koszty kwalifikowane w ramach Ulgi B+R będą przez Wnioskodawcę zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w roku podatkowym, w którym zostaną poniesione.

Poniesione koszty nie zostaną Spółce w żadnej formie zwrócone, ani nie zostaną odliczone od podstawy opodatkowania.

W piśmie z dnia 12 czerwca 2019 r. (data wpływu 14 czerwca 2019 r.) Wnioskodawca wskazał, że nie był mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu art. 103-106 Ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U z 2017, poz. 2168) ani w świetle art. 7 zastępującej ją ustawy Prawo przedsiębiorców (Dz.U z 2018, poz. 646). Wnioskodawca posiada bowiem status dużego przedsiębiorcy ze względu na ilość zatrudnianych pracowników oraz osiągany roczny obrót netto ze sprzedaży towarów, wyrobów i usług oraz z operacji finansowych.

Wnioskodawca wskazał także, że nie uzyskał w roku podatkowym objętym wnioskiem przychodów z zysków kapitałowych o których mowa w art. 7b Ustawy CIT.

Równocześnie Wnioskodawca nie jest w stanie wykluczyć, iż będzie uzyskiwał takie przychody w przyszłości. W takim przypadku nie będę one jednak uwzględniane w ramach odliczenia tzw. ulgi na działalność badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca wskazał również, że przedmiotem wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego złożonego przez Spółkę jest działalność prowadzona poza specjalnej strefą ekonomiczną. Tym samym, koszty kwalifikowane prac B+R Spółka będzie przyporządkowywać wyłącznie do działalności prowadzonej poza strefą ekonomiczną.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, zadania realizowane przez pracowników Zespołu 3, wykonywane w ramach opisanej działalności B+R (tj. zarówno działalności prowadzonej obecnie, jak i planowanej) na żadnym z etapów prowadzonych prac B + R nie mają/nie będą miały charakteru prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany.

Zadania realizowane przez pracowników z Zespołu 3 oparte są o uporządkowany, etapowy model współpracy z klientem w ramach którego podejmowane są czynności powtarzalne rodzajowo (takie jak opracowanie fragmentu kodu oprogramowania) ale efektem tych prac jest nowa lub ulepszona funkcjonalność danego rozwiązania.

Wnioskodawca wskazał także, że realizowane prace będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego są/będą zdarzeniem unikalnym/innowacyjnym. Prace realizowane przez Zespół 3 ukierunkowane są na stworzenie oprogramowania dla całkowicie nowych/innowacyjnych urządzeń. W związku z powyższym, choćby z uwagi na nowość/innowacyjnych urządzeń, dla których przeznaczone jest oprogramowanie, wszystkie realizowane przez Spółkę prace w zakresie złożonego wniosku charakteryzują się unikalnością i innowacyjnością.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że pilotaż, rozumiany jako weryfikacja poprawności funkcjonowania urządzenia nie znajduje się w zakresie działalności Spółki, lecz spoczywa po stronie klienta.

Realizowane przez Spółkę prace obejmują etap testowy, rozumiany jako weryfikacja osiągnięcia określonej zmienionej bądź ulepszonej funkcjonalności. Etap testowy jest nieodzownym elementem procesu tworzenia oprogramowania (dla tego celu konieczne jest stworzenie indywidualnego kodu weryfikacyjnego). Można też przyjąć, że oprogramowanie jako efekt pracy ludzkiej nigdy nie może być określone mianem „ukończonego ”, nieustannie ewoluuje, znajduje się w stałej fazie rozwoju. Spółka odpowiada właśnie za realizację fazy ciągłego rozwoju „produkcji ” oprogramowania.

Z kolei, mając na uwadze specyfikę działalności Wnioskodawcy należy podkreślić, że określenie ,,produkcji” w zakresach obowiązków poszczególnych pracowników odnosi się stricte do oprogramowania. Oznacza zatem tworzenie oprogramowania oraz współpracę z innymi zespołami w zakresie jego opracowania. W związku z powyższym, wskazane w treści pytania czynności, tj. „wdrażanie efektywnych i skutecznych strategii, zgodnie z wytycznymi kierownictwa i klienta”, oraz „wdrażanie danych elementów w domenie i określonym obszarze technologii zgodnie ze specyfikami i procesem produkcji oprogramowania” oraz „współpracy z zespołami wsparcia produkcji”, stanowią działalność badawczo-rozwojową.

Wnioskodawca wskazał także, że w działalności prowadzonej przez Spółkę będącej przedmiotem wniosku brak jest typowego etapu wdrożeniowego. Jest to proces za który odpowiada klient Spółki i odbywa się on w relacji klient - użytkownik końcowy. Jako wdrożenie rozumiane w kontekście zakresu działania Spółki można bardziej uznawać instalację, oprogramowania. Wnioskodawca działa bowiem na „etapie przedwdrożeniowym”, odpowiadając za dostarczenie klientowi określonego, sprawdzonego rozwiązania. W odniesieniu do prac będących przedmiotem wniosku nie można także mówić o tzw. customizacji (rozumianej jako implementacji rozwiązania u użytkownika/odbiorcy końcowego). W związku z powyższym zdaniem Spółki etap wdrożeniowy w rozumieniu podanym powyżej nie występuje i w związku z tym nie jest zaliczany do kosztów kwalifikowanych ponoszonych w ramach ulgi B+R.

Wnioskodawca wskazał także, że ponosi/będzie ponosił koszty realizacji prac badawczo-rozwojowych ze środków własnych.

Natomiast, ponoszone przez Spółkę wydatki, które stanowią/mogą stanowić koszty kwalifikowane w ramach ulgi B+R są/będą przez Wnioskodawcę zaliczane do kosztów uzyskania przychodów danego roku.

Spółka planuje także odpisać od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT w zeznaniach za poszczególne lata podatkowe, w których te wydatki poniesiono.

Wnioskodawca wskazał także, że wydatki ponoszone na wynagrodzenia z tytułu umów o pracę oraz składki ZUS poniesione z tytułu tych wynagrodzeń (w części finansowanej przez pracodawcę) dotyczą pracowników Spółki realizujących prace badawczo - rozwojowe i stanowią/będą stanowiły po ich stronie należności ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof.

Wnioskodawca wskazał również, że pracownicy nie realizują/będą realizować wyłącznie prac badawczo-rozwojowych. Wnioskodawca, zgodnie z ustawowymi przesłankami zamierza odliczać koszty kwalifikowane jedynie w tej części, w jakiej pracownicy realizują/będą realizować zadania w ramach prac badawczo-rozwojowych. Spółka pragnie wyraźnie oddzielić je od pozostałych prac podejmowanych przez pracowników. W tym też celu będzie prowadzić ewidencję, zgodnie z informacjami wskazanymi w treści wniosku, które dotyczą pytania nr 2.

Wnioskodawca w treści wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego wskazał również zasady prowadzenia ewidencji czasu pracy pracowników. Opiera się ona w pierwszej kolejności na określeniu czasu faktycznie przepracowanego przez danego pracownika, w formie ilościowej. W związku z powyższym, koszt kwalifikowany pracowników nie będzie obejmował wynagrodzenia w zakresie czasu, w jakim nie wykonują oni faktycznie prac B+R, przykładowo w trakcie urlopu wypoczynkowego czy chorobowego.

Wnioskodawca wskazał także, że pytanie nr 1 dotycząc przedmiotowego wniosku dotyczy określonego projektu, realizowanego zgodnie z opisem przedstawionym we wniosku. Spółka, zamierza również w przyszłości kontynuować prace nad projektem, w zakresie usprawnienia i modyfikacji opisanego we wniosku rozwiązania.

Ponadto, Spółka wskazuje, że każdy realizowany przez nią projekt jest związany z jednym, konkretnym klientem, a specyfika pracy i wymogi klienta powodują, że są to projekty w praktyce niepowtarzalne charakteryzujące się odrębną specyfiką.

W związku z powyższym, niniejszy wniosek dotyczy danego jednostkowego projektu i nie będzie możliwe wykorzystanie go przy ewentualnych nowych projektach. W przypadku wątpliwości w zakresie możliwości skorzystania z ulgi wobec nowego projektu opracowywany będzie nowy wniosek o interpretację.

Wnioskodawca wskazał także, że zgodnie ze wskazaniem w zakresie pytania nr 1 jest dużym przedsiębiorcą. W związku z powyższym, przysługuje mu 100% odliczenia koszów kwalifikowanych na podstawie art. 18d ust. 7 pkt 3 ustawy o CIT.

Ponadto Wnioskodawca w uzupełnieniu przedmiotowego wniosku z dnia 12 czerwca 2019 r. (data wpływu 14 czerwca 2019 r.) przeformułował pytanie oznaczone we wniosku Nr 2 oraz przedstawił własne stanowisko adekwatnego do przeformułowanego pytania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy projekty realizowane przez Wnioskodawcę w ramach Zespołu 3, w roku 2018, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego jak i analogiczne projekty realizowane w przyszłości stanowią działalność badawczo - rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy CIT, co w konsekwencji uprawnia Wnioskodawcę do odliczenia od podstawy opodatkowania, wydatków kwalifikowanych ponoszonych w związku z tą działalnością z uwzględnieniem limitów określonych w art. 18d ust. 7 Ustawy CIT?
2.  Czy przedstawiona w opisie stanu faktycznego ewidencja czasu pracy pracowników prowadzona przez Spółkę, przy założeniu, że odpowiada ona faktycznej proporcji czasu pracy poświęconego na prace B+R w ogóle czasu pracy, jest wystarczająca dla spełnienia przesłanki ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b Ustawy CIT i umożliwia odliczenie od podstawy opodatkowania ponoszonych kosztów wynagrodzeń pracowników zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 i la Ustawy CIT?

Niniejsza interpretacja odnosi się do pytania nr 1. Natomiast w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2 wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Projekty realizowane przez Wnioskodawcę w ramach Zespołu 3, w roku 2018, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego, jak i analogiczne projekty realizowane w przyszłości stanowią działalność badawczo - rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm.; dalej: CIT), co w konsekwencji uprawnia Wnioskodawcę do odliczenia od podstawy opodatkowania, wydatków kwalifikowanych ponoszonych w związku z tą działalnością z uwzględnieniem limitów określonych w art. 18d ust. 7 Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 Ustawy CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo -rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Równocześnie, prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 28 Ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r. to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 3 lipca Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, do której odsyła art. 4a pkt 28 Ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r. definiuje prace rozwojowe jako działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W ocenie Spółki, opisane w stanie faktycznym Prace B+R spełniają ustawowe kryteria uznania ich za działalność badawczo - rozwojową w brzmieniu obowiązującym zarówno do końca września 2018 r. jak i od 1 października 2018 r.

Jak wskazuje Wnioskodawca, Prace B+R prowadzone przez Spółkę zgodnie z opisanym stanem faktycznym są rzeczywiście wykonywane od początku roku podatkowego rozpoczynającego się 1 kwietnia 2018r. oraz będą realizowane w 2019 r. co zdaniem Wnioskodawcy świadczy o tym, że spełniona jest przesłanka ciągłości i systematyczności. Pracownicy przed przystąpieniem do pracy na projekcie nie znają czasu jego zakończenia, a jedynie jego zakres i cel. Prace B+R realizowane są również w ściśle zaplanowany sposób etapowy (uporządkowany i zorganizowany).

Prace prowadzone przez Zespół 3 nie mają cech działalności rutynowej. Efektem prowadzonych Prac B+R jest bowiem osiągnięcie postępu technologicznego, stworzenie produktów innowacyjnych, opartych na nowatorskich rozwiązaniach. Przed przystąpieniem do Prac B+R pracownikom nie jest z góry znany ich ostateczny wynik. Efekt końcowy jest wypadkową całego szeregu czynników, na które składają się m.in. kombinacja specjalistycznej wiedzy, umiejętności i doświadczenia pracowników, z elementami twórczego, indywidualnego podejścia do danego zagadnienia, a także z wysiłkiem intelektualnym poczynionym na rozwiązanie mogących się pojawić błędów koncepcyjnych.

Zgodnie z internetowym Wielkim Słownikiem Języka Polskiego PWN (www.wsjp.pl), „twórczy” znaczy „wnoszący coś nowego”.

Prace B+R prowadzone przez pracowników Zespołu 3 cechują się twórczym charakterem. Ich celem jest bowiem projektowanie, testowanie oraz realizacja innowacyjnych rozwiązań. W efekcie powstaje specjalistyczne oprogramowanie oraz stworzone zostają nowe funkcjonalności. Pracownicy opracowują kody komputerowe i udoskonalają ich kolejne wersje opierając się na posiadanej przez siebie specjalistycznej wiedzy m.in. z zakresu sztucznej inteligencji, metod i technik programowania oraz przetwarzania informacji przy pomocy baz danych oraz umiejętnościach.

Jak opisano powyżej, Prace B+R związane z działalnością poszczególnych pracowników Zespołu 3 spełniają wszystkie przesłanki wskazane w ustawowej definicji działalności badawczo-rozwojowej, a więc stanowią działalność.:

*   twórczą,

*   obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe,

*   systematyczną,

*   wykorzystującą obecne zasoby wiedzy oraz tworzącą nowe zasoby wiedzy, podejmowaną w celu tworzenia nowych zastosowań.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) w wydanej przez siebie interpretacji indywidualnej z dnia 25 lutego 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.671.2018.l.BM, odnoszącej się do podobnego stanu faktycznego. Wnioskodawca jest przedsiębiorcą z branży IT, którego głównym obszarem działalności jest tworzenie wysokiej jakości oprogramowania, rozwiązań informatycznych i technologicznych dostosowanych do wymagań klientów. Dyrektor KIS potwierdził zakwalifikowanie działalności Spółki, prowadzonej zarówno na zlecenie klientów jak i na potrzeby Spółki, jako działalności badawczo-rozwojowej.

Tożsamy pogląd został wyrażony w interpretacji z 28 sierpnia 2018 r. znak: 0111-KDIB1-3.4010.315.2018.1.MBD, w której przedmiotem zapytania były prace nad rozwojem komponentów oprogramowania, nowymi produktami i/lub rozwiązaniami, które docelowo są implementowane w produktach klientów. W ramach tego typu projektów, wnioskodawca realizuje konkretne, zlecone przez klienta prace. Zaangażowani są w nie wykwalifikowani pracownicy spółki, dobierani według zapotrzebowania pod względem określonych specjalizacji, pracujący pod kierownictwem kadry menedżerskiej wnioskodawcy. Każdorazowo, przed rozpoczęciem projektu, Spółka w ramach planowania jego realizacji określa zakres czynności, jakie będą wymagane do przeprowadzenia. Dyrektor KIS potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym opisana działalność spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej.

Ponadto, jak stanowi art. 18d ust. 7 Ustawy CIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3 a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a-150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt l-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Spółka mając na uwadze cytowany przepis dokona kalkulacji kosztów kwalifikowanych z uwzględnieniem powyższych limitów.

Ponadto, mając świadomość, iż udoskonalanie opracowanego oprogramowania, aplikacji oraz pozostałych wskazanych rozwiązań technologicznych jest procesem nieustannym kontynuuje realizowanie opisanych we wniosku prac oraz zakłada, że realizowane w przyszłości prace będą przeprowadzane w oparciu o podobne cele i założenia oraz obejmować będą zakres zbliżony do opisanego we wniosku. Wnioskodawca podkreśla przy tym ponownie, że efekty prac B+R są na bieżąco komercjalizowane, tj. znajdują zastosowanie biznesowe.

Realizowane w przyszłości projekty, w ocenie Wnioskodawcy również będą spełniały przesłanki uznania je za prace rozwojowe na podstawie art. 4a ust. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy** w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia, czy projekty realizowane przez Wnioskodawcę w ramach Zespołu 3, w roku 2018, zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego jak i analogiczne projekty realizowane w przyszłości stanowią działalność badawczo - rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 Ustawy CIT, co w konsekwencji uprawnia Wnioskodawcę do odliczenia od podstawy opodatkowania, wydatków kwalifikowanych ponoszonych w związku z tą działalnością z uwzględnieniem limitów określonych w art. 18d ust. 7 Ustawy CIT (Pytanie 1) – **jest prawidłowe**.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy jednocześnie zaznaczyć, że niniejsza interpretacja w zakresie pytania numer 1 dotyczy wyłącznie problematyki będącej ściśle przedmiotem zapytań Wnioskodawcy. Treść pytania wyznacza bowiem granice tematyczne wydawanej interpretacji. Zatem, przedmiotem niniejszej interpretacji, nie była ocena, czy zakres obowiązków poszczególnych pracowników Zespołu 3 spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej i uprawnia Wnioskodawcę do odliczenia kosztów kwalifikowanych ponoszonych w ramach art. 18d ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto wskazać należy, że w brzmieniu art. 18d ust. 7 ww. ustawy, obowiązującym od 30 kwietnia 2018 r., który został zmieniony na podstawie art. 27 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo przedsiębiorców oraz inne ustawy dotyczące działalności gospodarczej (Dz. U. 2018, poz. 650), kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Powyższa zmiana art. 18d ust. 7 ustawy o pdop nie miała jednak wpływu na rozstrzygniecie w niniejszej sprawie.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacji indywidualnych oraz wyrokach w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, że interpretacje te oraz wyroki, co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie jest źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.