Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-886b/09/BJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-12-15
Teza: Wystawienie faktury końcowej.
Słowa kluczowe: faktura; zaliczka; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2009 r. (data wpływu 23 września 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawiania faktury końcowej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 września 2009 r. złożono wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawiania faktury końcowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w 1999 roku wybudował budynki z lokalami mieszkalnymi - przeznaczonymi na wynajem z możliwością późniejszej sprzedaży. Spółka skorzystała z prawa obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego wydatkami poniesionymi na wybudowanie przedmiotowych budynków.

Pierwsze umowy najmu zawarte zostały z najemcami w listopadzie 1999 roku i obowiązują do dnia dzisiejszego. Usługi dokumentowane są fakturą VAT i zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług objęte są zwolnieniem od podatku. Lokale mieszkalne nie były od 1999 roku ulepszane - Spółka nie ponosiła takich wydatków i nie odliczała podatku naliczonego.

Z kilkoma najemcami lokali mieszkalnych zawarto przedwstępne umowy sprzedaży wynajmowanych lokali z terminem sprzedaży na 2010 rok. Na poczet ceny sprzedaży Spółka otrzymała zaliczki. Zaliczki wpłacane były w latach 2000-2008. Spółka z tytułu otrzymanych zaliczek wystawiała faktury VAT ze stawką obowiązującą w danym okresie tj. odpowiednio 0% i 7%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe będzie wykazanie na fakturze końcowej dotyczącej sprzedaży mieszkań na które zawarto umowy wyłącznie pozostałej części ceny sprzedaży lokalu, która nie została wpłacona w latach 2002-2008 z jednoczesnym umieszczeniem adnotacji o wcześniejszych zaliczkach i wystawionych fakturach zaliczkowych w informacyjnej części faktury?

Zdaniem Wnioskodawcy zmiana przepisów - art. 43 ust. 1 pkt 10 zwalniającego od podatku dostawę budynków lub ich części - nie ma wpływu na sposób rozliczenia i fakturowanie wpłat, zaliczek otrzymanych w latach ubiegłych. Zgodnie bowiem z art. 19 ust. 10 ustawy w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wydania. Oznacza to, że zastosowana w latach ubiegłych stawka podatku 0% i 7% oraz wystawiane w latach 2002-2008 faktury zaliczkowe były prawidłowe i nie ma podstaw do ich korekty.

Zdaniem Spółki faktura końcowa powinna być wystawiona zgodnie z przepisem § 10 ust. 5 rozporządzenia MF z dnia z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, co oznacza, że w przypadku, gdy faktury, o których mowa w ust. 1-3, nie obejmują całej ceny brutto, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi wystawia fakturę na zasadach określonych w § 5 i 7-9, z tym że sumę wartości towarów (usług) pomniejsza się o wartość otrzymanych części należności, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących otrzymanie części należności; taka faktura powinna zawierać również numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego przepisu nie wynika jednoznacznie obowiązek wykazania całej ceny sprzedaży - zdaniem Spółki podanie w podstawowej części faktury wyłącznie pozostałej do zapłaty ceny sprzedaży będzie prawidłowe pod warunkiem, że w części informacyjnej faktury zostanie umieszczona dodatkowa informacja o pobranych wcześniej zaliczkach - ich wysokości oraz numerach wystawionych faktur zaliczkowych. Spółka uważa, iż przedstawiony sposób wystawiania faktury końcowej jest wskazany, że względu na różnicę stawek podatku:

*   w latach 2002-2008 zaliczki fakturowane były (zgodnie z przepisami obowiązującymi na dzień otrzymania zaliczek) jako obrót opodatkowany stawkami 0 i 7% VAT
*   pozostała do zapłaty część ceny sprzedaży będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę (zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy) należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Podstawą opodatkowania w myśl art. 29 ust. 1 jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku. Natomiast z art. 29 ust. 2 powołanej ustawy wynika, że w przypadku, gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku.

Obowiązek podatkowy zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19 ust. 10 ustawy, w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są lokale i budynki, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wydania, z zastrzeżeniem ust. 13 pkt 10 i 11.

Stosownie do art. 19 ust. 11 ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności przedpłatę, zaliczkę zadatek lub ratę obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 tejże ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Natomiast w myśl art. 106 ust. 3, powyższy przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.(ust. 4)

Zasady wystawiania faktur reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337).

W myśl § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać m.in. co najmniej:

*   cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
*   wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
*   stawki podatku;
*   sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
*   kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
*   wartość sprzedaży towarów lub wykonanych usług wraz z kwotą podatku (wartość sprzedaży brutto), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku lub zwolnionych od podatku, lub niepodlegających opodatkowaniu;
*   kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem, wyrażoną cyframi i słownie.

Zgodnie z § 10 ust. 1 ww. rozporządzenia, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2-3.

Na mocy § 10 ust. 3 ww. rozporządzenia, fakturę wystawia się również nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym pobrano przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi każdą kolejną część należności (zaliczkę, przedpłatę, zadatek lub ratę).

W myśl § 10 ust. 4 rozporządzenia – faktura stwierdzającą pobranie części lub całości należności przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi powinna zawierać co najmniej:

*   imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
*   numer identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy;
*   datę wystawienia i numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT” lub „FAKTURA VAT-MP”, kwotę otrzymanej części lub całości należności brutto, a w przypadku określonym w ust. 2 – również daty i numery poprzednich faktur oraz sumę kwot pobranych wcześniej części należności brutto,
*   stawkę podatku;
*   kwotę podatku wyliczoną według wzoru:

ZB x SP

KP = -----------

100 + SP

gdzie:

KP- oznacza kwotę podatku,

ZB – oznacza kwotę pobranej części lub całości należności brutto,

SP- oznacza stawkę podatku;

*   dane dotyczące zamówienia lub umowy, a w szczególności: nazwę towaru lub usługi, cenę netto, ilość zamówionych towarów, wartość zamówionych towarów lub usług netto, stawki podatku, kwoty podatku oraz wartość brutto zamówienia lub umowy;
*   datę otrzymania części lub całości należności (przedpłaty, zaliczki, zadatku, raty), o której mowa w ust. 1 - 3, jeśli nie pokrywa się ona z datą wystawienia faktury.

Z treści § 10 ust. 5 rozporządzenia wynika, że jeżeli faktury, o których mowa w ust. 1 - 3, nie obejmują całej ceny brutto, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi wystawia fakturę na zasadach określonych w § 5 i 7 - 9, z tym że sumę wartości towarów (usług) pomniejsza się o wartość otrzymanych części należności, a kwotę podatku pomniejsza się o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących pobranie części należności; taka faktura powinna zawierać również numery faktur wystawionych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Natomiast w myśl § 10 ust. 6 rozporządzenia, jeżeli faktury, o których mowa w ust. 1 -3, obejmują całą cenę brutto towaru lub usługi, sprzedawca po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi nie wystawia faktury w terminie określonym w § 9.

Należy nadmienić, iż wyżej cytowane uregulowania są powtórzeniem unormowań zawartych w obowiązującym do dnia 30 listopada 2008 r. rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r., w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.)-odpowiednio § 9, 13 i 14 rozporządzenia.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, ze Spółka w ramach prowadzonej działalności wybudowała budynki z lokalami mieszkalnymi przeznaczonymi na wynajem z możliwością późniejszej sprzedaży. Z kilkoma najemcami lokali mieszkalnych zawarto przedwstępne umowy sprzedaży wynajmowanych lokali z terminem sprzedaży na 2010 rok. Na poczet ceny sprzedaży Spółka otrzymała zaliczki. Zaliczki wpłacane były w latach 2000-2008. Spółka z tytułu otrzymanych zaliczek wystawiała faktury VAT ze stawką obowiązującą w danym okresie, tj. odpowiednio 0% i 7%. Wystawiając fakturę końcową Spółka zamierza wykazać jedynie pozostałą część ceny (wartość) sprzedaży, która będzie zwolniona od podatku oraz podać informację o pobranych zaliczkach (ich wysokości), a także numery wystawionych faktur zaliczkowych. W tym miejscu należy wskazać, iż w interpretacji indywidualnej z dnia grudnia 2009 r., nr ITPP1/443-886a/09/BJ, przesądzono, że do transakcji sprzedaży opisanych lokali mieszkalnych ma zastosowanie zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Analiza stanu faktycznego przedstawionego we wniosku na tle powołanych przepisów prowadzi do wniosku, iż w fakturze końcowej (zamykającej transakcję) należy wykazać – jak słusznie zauważył Wnioskodawca – pozostałą do zapłaty część ceny sprzedaży lokalu i w stosunku do niej zastosować zwolnienie od podatku. Faktura ta winna zawierać wszystkie elementy, o których mowa w powołanych przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń