Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-1023/15-2/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-02-11
Teza: Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków ponoszonych w związku ze świadczeniem usług o charakterze marketingowym, zarządczym oraz administracyjnym.
Słowa kluczowe: cel-cel wydatku; koszt-koszty uzyskania przychodów; marketing; reklama; reprezentacja; usługi-usługi marketingowe; wydatek; zleceniodawca
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2015 r. (data wpływu 25 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków ponoszonych w związku ze świadczeniem usług o charakterze marketingowym, zarządczym oraz administracyjnym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków ponoszonych w związku ze świadczeniem usług o charakterze marketingowym, zarządczym oraz administracyjnym.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka jest podmiotem należącym do międzynarodowej grupy kapitałowej („Grupa”) oraz prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji napojów alkoholowych. Spółka posiada odpowiednie zasoby oraz bogate doświadczenie w zakresie rozwoju biznesu polegającego na dystrybucji napojów alkoholowych, w szczególności w obszarach marketingu, zarządzania i administracji.

Na podstawie uzgodnień z centralną spółką z Grupy z siedzibą w Stanach Zjednoczonych („Zleceniodawca”), Spółka świadczy na rzecz Zleceniodawcy usługi o charakterze marketingowym, zarządczym oraz administracyjnym. Przedmiotowe usługi są ukierunkowane na rozwój biznesu Zleceniodawcy na różnych rynkach, w związku z czym bezpośrednimi odbiorcami tych usług mogą być także inne spółki z Grupy zlokalizowane w poszczególnych państwach.

W związku ze świadczeniem usług na rzecz Zleceniodawcy Spółka może ponosić szereg wydatków, w szczególności:

*   wydatki związane z organizacją konferencji, narad lub spotkań biznesowych (w tym wydatki na usługi gastronomiczne, catering, produkty spożywcze, posiłki, napoje alkoholowe i bezalkoholowe),
*   wydatki na transport (w tym wydatki na bilety lotnicze oraz środki transportu innego rodzaju, taksówki itp.),
*   wydatki na hotele i noclegi,
*   wydatki na wynajem sal oraz sprzętu multimedialnego (np. w celu organizacji konferencji, wyświetlenia prezentacji, omówienia zagadnień istotnych w kontekście rozwoju biznesu Zleceniodawcy),
*   wydatki na organizację dodatkowych atrakcji dla uczestników spotkań biznesowych (m.in. wycieczki, wynajęcie przewodnika),
*   wydatki na wyrobienie wizy dla reprezentantów Spółki wyznaczonych do świadczenia usług, związane z koniecznością wykonywania usług za granicą,
*   wydatki na drobne upominki, prezenty lub gadżety wydawane uczestnikom spotkań biznesowych.

Za świadczone usługi Spółka otrzymuje od Zleceniodawcy wynagrodzenie, które kalkulowane jest w oparciu o bazę kosztową (tj. sumę kosztów poniesionych przez Spółkę w związku ze świadczeniem ww. usług na rzecz Zleceniodawcy) powiększoną o procentowy narzut na kosztach. Wydatki ponoszone w związku ze świadczeniem usług na rzecz Zleceniodawcy, są dokumentowane przez Spółkę za pomocą m.in. faktur, paragonów, dowodów zastępczych lub innych dokumentów potwierdzających poniesienie przedmiotowych kosztów. Opisany powyżej model współpracy pomiędzy Spółką a Zleceniodawcą może być wykorzystywany również w przyszłości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy ponoszone przez Spółkę koszty, o których mowa w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, będące podstawą kalkulacji należnego Spółce wynagrodzenia w oparciu o bazę kosztową (tj. sumę kosztów poniesionych przez Spółkę w związku ze świadczeniem ww. usług na rzecz Zleceniodawcy), powiększoną o procentowy narzut na kosztach, stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Spółkę koszty, o których mowa w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, będące podstawą kalkulacji należnego Spółce wynagrodzenia w oparciu o bazę kosztową (tj. sumę kosztów poniesionych przez Spółkę w związku ze świadczeniem ww. usług na rzecz Zleceniodawcy), powiększoną o procentowy narzut na kosztach, stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 UPDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 UPDOP.

Zgodnie z brzmieniem ww. przepisów oraz w oparciu o ugruntowane stanowisko organów podatkowych i orzecznictwo sądów administracyjnych, wydatek może być uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli łącznie spełnia następujące kryteria:

1.  jest rzeczywisty i został poniesiony przez podatnika,
2.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
3.  poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła lub może mieć inny (nawet potencjalny) wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
4.  został właściwie udokumentowany oraz
5.  nie został zaklasyfikowany do jakiejkolwiek kategorii wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 UPDOP, których możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów jest wprost wyłączona przez ustawodawcę.

Spółka uważa, że w odniesieniu do wydatków ponoszonych przez nią w związku ze świadczeniem usług na podstawie uzgodnień ze Zleceniodawcą, w szczególności wydatków wymienionych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, wszystkie warunki wymienione powyżej zostały przez Spółkę spełnione, a zatem Spółka może rozpoznać przedmiotowe wydatki w kosztach uzyskania przychodów.

Ad. 1.

Nie ulega wątpliwości, że wydatki ponoszone przez Spółkę w związku ze świadczeniem usług na rzecz Zleceniodawcy, w szczególności wydatki wymienione w stanie faktycznym, są przez Spółkę faktycznie ponoszone (co znajduje potwierdzenie w gromadzonych przez Spółkę dokumentach) oraz są rzeczywiste.

Ad. 2.

Wydatki ponoszone przez Spółkę w związku ze świadczeniem omawianych usług z całą pewnością wykazują także bezpośredni związek z działalnością gospodarczą Spółki oraz generowanymi przez nią przychodami. Spółka dokonując ustaleń ze Zleceniodawcą zobowiązała się bowiem do świadczenia usług marketingowych, zarządzania oraz administracyjnych, które wymagają poniesienia określonych kosztów w celu zapewnienia prawidłowego i profesjonalnego wykonania tych usług.

W konsekwencji, wydatki te powinny zostać uznane za element składowy kompleksowych usług świadczonych przez Spółkę na rzecz Zleceniodawcy.

Ad. 3.

Nie ulega również wątpliwości, że przedmiotowe wydatki są ponoszone przez Spółkę w celu osiągnięcia przychodów. W zamian za świadczenie określonych usług marketingowych, zarządzania oraz administracyjnych na rzecz Zleceniodawcy, Spółka otrzymuje bowiem wynagrodzenie kalkulowane bezpośrednio w oparciu o ponoszone koszty powiększone o określony procentowy narzut na kosztach. Ustalenie wynagrodzenia Spółki w oparciu o powyższe zasady oznacza, że każdy wydatek poniesiony przez Spółkę, mieszczący się w ustalonej bazie kosztowej, będzie stanowił podstawę do uzyskania przez nią przychodów. Gdyby bowiem Spółka nie poniosła danego wydatku, nie uzyskałaby również przychodu w postaci wynagrodzenia należnego od Zleceniodawcy. W konsekwencji należy uznać, że wszystkie wydatki ponoszone przez Spółkę w związku ze świadczeniem usług na rzecz Zleceniodawcy, stanowiące następnie podstawę kalkulacji wynagrodzenia Spółki w oparciu o bazę kosztową powiększoną o procentowy narzut na kosztach, znajdują bezpośrednie odzwierciedlenie w jej przychodach. Z uwagi na wskazaną ścisłą zależność pomiędzy kosztami ponoszonymi przez Spółkę oraz uzyskiwanymi przychodami, należy uznać, że omawiane wydatki są ponoszone w celu uzyskania/zabezpieczenia przychodów Spółki.

Ad. 4.

Jak wskazano powyżej, Spółka gromadzi także dokumentację potwierdzającą poniesienie wydatków na nabycie towarów (np. produktów spożywczych przeznaczonych na poczęstunek dla kontrahentów) lub usług (przykładowo usług gastronomicznych, noclegowych, transportu, itp.) w postaci m.in. rachunków, faktur, dokumentów rozliczenia kosztów zagranicznej podróży służbowej reprezentanta Spółki, dowodów zastępczych itp. Tym samym warunek dotyczący właściwego udokumentowania przez Spółkę wydatków należy uznać za spełniony.

Ad. 5.

W ocenie Spółki, spełnia ona również ostatnią przesłankę warunkującą zaliczenie wydatków ponoszonych w związku z wykonywaniem usług na rzecz Zleceniodawcy do kosztów uzyskania przychodów, z uwagi na fakt, że przedmiotowe wydatki nie zaliczają się do jakiejkolwiek kategorii kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 UPDOP.

A.

W szczególności, żadne z opisanych w stanie faktycznym wydatków - w tym wydatki na nabycie usług gastronomicznych, posiłków, poczęstunków, upominków dla kontrahentów - nie stanowią kosztów reprezentacji Spółki, a zatem do opisanej w stanie faktycznym sytuacji nie znajdzie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 28 UPDOP.

Stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 28 UPDOP nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Zgodnie ze stanowiskiem NSA wyrażonym w wyroku z dnia 17 czerwca 2013 r. sygn. akt II FSK 702/11 „reprezentacja to przede wszystkim każde działanie skierowane do istniejących lub potencjalnych kontrahentów podatnika lub osoby trzeciej w celu stworzenia oczekiwanego wizerunku podatnika dla potrzeb ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystnych warunków jej zawarcia.”

Niniejsze rozumienie pojęcia reprezentacja jest także prezentowane przez organy podatkowe w wydawanych obecnie interpretacjach podatkowych (przykładowo, w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 marca 2015 r., sygn. IPPB5/423-1180/14-4/KS, w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 lipca 2015 r., sygn. IBPB-1-1/4511-84/15/EN oraz z dnia 8 lipca 2015 r., sygn. IBPB-1-3/4510-24/15/MO).

Spółka stoi na stanowisku, że wydatki opisane w stanie faktycznym nie mogą być uznane za wydatki na cele własnej reprezentacji Spółki, gdyż ponoszone są w związku ze świadczeniem kompleksowych usług stosownie do zasad ustalonych ze Zleceniodawcą i w celu prawidłowego wywiązania się ze zobowiązań Spółki w niniejszym zakresie.

Należy podkreślić, że ciężar ekonomiczny wydatków ponoszonych przez Spółkę spoczywa ostatecznie na Zleceniodawcy, o czym świadczy sposób kalkulacji wynagrodzenia obliczonego w oparciu o bazę kosztową (stanowiącą sumę uzgodnionych ze Zleceniodawcą wydatków poniesionych w związku ze świadczeniem usług) powiększoną o określony procentowy narzut na kosztach.

Jednocześnie Spółka chciałaby zaznaczyć, że celem ponoszonych wydatków nie jest tworzenie lub utrwalanie pozytywnego wizerunku Spółki, lecz są one ponoszone w interesie i na rzecz innych podmiotów, w związku z odpłatnym świadczeniem usług na rzecz Zleceniodawcy oraz mają przyczynić się do uzyskania przez Spółkę przychodów z tego tytułu. Koszty ponoszone przez Spółkę w powyższym zakresie mają zatem na celu właściwe wywiązanie się Spółki z obowiązków wynikających z ustaleń poczynionych ze Zleceniodawcą.

Jeżeli zatem w kontekście powyższego miałyby miejsce działania reprezentacyjne (w rozumieniu zaprezentowanym przez NSA w przywołanym powyżej wyroku), to należy uznać, że są one podejmowane w interesie i na rzecz innego podmiotu i tym samym stanowią jego reprezentację, a nie Spółki.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach przepisów prawa podatkowego m.in.:

*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 września 2014 r., sygn. IPPB5/423-782/14-2/JC,
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 maja 2014 r., sygn. IPPB5/423-155/14-2/AM,
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 lutego 2014 r., sygn. IPPB5/423-990/13-3/KS,
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 stycznia 2014 r., sygn. IPPB5/423-856/13-4/RS,
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 stycznia 2013 r., sygn. IPPB5/423-1128/12-4/KS.

B.

Ponadto w ocenie Spółki, w zakresie wydatków ponoszonych na upominki, drobne prezenty oraz gadżety wydawane następnie uczestnikom spotkań biznesowych, nie znajdzie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 14 UPDOP, zgodnie z którym nie stanowią kosztu podatkowego darowizny i ofiary wszelkiego rodzaju (z uwzględnieniem wyjątków wskazanych w powołanym artykule).

Spółka chciałaby zauważyć, że przedmiotowe upominki na rzecz kontrahentów/potencjalnych kontrahentów Zleceniodawcy nie spełniają cech darowizny, gdyż (i) nie mają charakteru bezzwrotnego, (ii) nie następują kosztem majątku Spółki oraz (iii) nie są dokonywane na podstawie umowy darowizny.

Spółka ponownie podkreśla, że wszystkie uzgodnione ze Zleceniodawcą wydatki związane ze świadczeniem usług objętych niniejszym wnioskiem zostaną jej zwrócone w formie wynagrodzenia należnego od Zleceniodawcy, którego podstawę kalkulacji stanowi baza kosztowa (suma poniesionych wydatków, w tym wydatków na przedmiotowe upominki i gadżety) powiększona o procentowy narzut na kosztach. W związku z powyższym należy uznać, że ewentualne wręczenia prezentów i upominków będą następowały faktycznie na koszt Zleceniodawcy, nie zaś kosztem majątku Spółki. Konkludując, w odniesieniu do powyższych wydatków, nie będzie miał zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 14 UPDOP.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że ponoszone przez nią koszty, o których mowa w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, będące podstawą kalkulacji należnego Spółce wynagrodzenia w oparciu o bazę kosztową (tj. sumę kosztów poniesionych przez Spółkę w związku ze świadczeniem ww. usług na rzecz Zleceniodawcy), powiększoną o procentowy narzut na kosztach, stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo organ zauważa, że ze stanu faktycznego sprawy wynika, że wydatki są ponoszone na rzecz i w interesie Zleceniodawcy, a więc dotyczą tylko i wyłącznie Zleceniodawcy. Tym samym rozpatrywanie ich przez pryzmat art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie znajduje uzasadnienia. Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 1068/12: „W orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest pogląd, że organ wydając interpretację dokonuje jedynie oceny prawnej stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę, bez możliwości jego modyfikowania, czy też prowadzenia postępowania dowodowego w trybie przepisów działu IV Ordynacji podatkowej. Wobec tego interpretacja może dotyczyć wyłącznie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, gdyż organ nie prowadzi żadnego postępowania dowodowego, nie ocenia też wiarygodności danych przedstawionych we wniosku. Obowiązkiem wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) ustawodawca obciążył wnioskodawcę, co oznacza, iż to wnioskodawca wskazuje elementy stanu faktycznego, jakie należy uwzględnić przy wydawaniu interpretacji.”

Natomiast w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.