Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.127.2019.2.WH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-19
Teza: Określenie miejsca opodatkowania usług długoterminowego wynajmu samochodów na rzecz konsumentów z krajów nienależących do Europejskiego Obszaru Gospodarczego.
Słowa kluczowe: najem; osoba-osoby fizyczne; samochód-samochód osobowy; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 stycznia 2019 r. (data wpływu 9 stycznia 2019 r.) uzupełnionym w dniu 23 lutego 2019 r. (data wpływu 28 lutego 2019 r.) na wezwanie Organu z dnia 19 lutego 2019 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca opodatkowania usług długoterminowego wynajmu samochodów na rzecz konsumentów z krajów nienależących do Europejskiego Obszaru Gospodarczego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca opodatkowania usług długoterminowego wynajmu samochodów na rzecz konsumentów z krajów nienależących do Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Wniosek uzupełniony został w dniu 23 lutego 2019 r. (data wpływu 28 lutego 2019 r.) na wezwanie Organu z dnia 19 lutego 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą, polskim rezydentem podatkowym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, który prowadzi działalność gospodarczą. Wnioskodawca zamierza świadczyć usługi w zakresie długoterminowego (powyżej 30 dni) najmu/dzierżawy samochodów osobowych. Usługi powyższe faktycznie będą wykonywane w Polsce, gdyż wynajmowane samochody osobowe będą używane jedynie na terenie Polski.

Wnioskodawca swoje usługi będzie świadczyć zarówno na rzecz przedsiębiorców, jak i konsumentów, w tym również na rzecz podmiotów z zagranicy, tj. podmiotów posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania poza terytorium Polski (w tym na Ukrainie). Podmioty zagraniczne dla których Wnioskodawca będzie świadczyć usługi nie będą zarejestrowane jako podatnicy VAT w Polsce.

Tut. Organ wezwał Wnioskodawcę o wyczerpujące przedstawienie zdarzenia przyszłego poprzez jednoznaczne wskazanie:

1.  czy podmioty nazywane „przedsiębiorcami” są podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą,
2.  czy „przedsiębiorcy” (podmioty posiadające siedzibę działalności gospodarczej poza terytorium Polski) posiadają w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego Wnioskodawca będzie świadczył przedmiotowe usługi,
3.  czy podmioty nazywane „konsumentami” są osobami fizycznymi, które w ogóle nie prowadzą działalności gospodarczej.

W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca wskazał, że:

1.  podmioty nazywane „przedsiębiorcami” są podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą;
2.  „przedsiębiorcy” (podmioty posiadające siedzibę działalności gospodarczej poza terytorium Polski) dzielą się na podmioty, które mają stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce i na podmioty, które nie mają stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce;
3.  podmioty nazywane „konsumentami” są osobami fizycznymi, które w ogóle nie prowadzą działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie oznaczone we wniosku nr 2:

W którym kraju powinny być opodatkowane w zakresie podatku od towarów i usług usługi długoterminowego wynajmu samochodów, które będą świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz konsumentów z krajów nienależących do Europejskiego Obszaru Gospodarczego?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi długoterminowego najmu samochodów osobowych Wnioskodawcy, które będą świadczone na rzecz konsumentów z krajów nienależących do Europejskiego Obszaru Gospodarczego powinny być opodatkowane w zakresie podatku VAT w kraju odbiorcy tych usług. Jeżeli więc usługi są świadczone na rzecz konsumenta ukraińskiego to usługa taka opodatkowana będzie na Ukrainie. W tym przypadku Wnioskodawca wystawi na rzecz zagranicznego konsumenta fakturę z odwrotnym obciążeniem z tytułu eksportu usług.

Zgodnie z art. 28c ust. 1 ustawy o podatku VAT: „Miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n”.

Zgodnie z art. 28c ust. 2 ustawy o podatku VAT: „W przypadku gdy usługi są świadczone ze stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”.

Jak stanowi zaś art. 28c ust. 3 ustawy o podatku VAT: „W przypadku gdy usługodawca nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu”.

W konsekwencji zasadą jest, że miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej lub miejsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Wyjątkiem od powyższego przepisu jest art. 28j ust. 3 ustawy o podatku VAT, zgodnie z którym: „Miejscem świadczenia usług polegających na wynajmie, innym niż wynajem krótkoterminowy, środków transportu na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, gdzie usługobiorca posiada siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu. Powyższy przepis potwierdza art. 56 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE”.

Z kolei art. 38 ust. 1 rozporządzenia Rady 282/2011 uznaje, że pojęcie „środków transportu”, o których mowa w art. 56 oraz art. 59 akapit 1 lit. g dyrektywy 2006/112/WE, obejmuje pojazdy, mechaniczne lub inne, a także inne rodzaje wyposażenia i urządzenia służące do przewozu osób lub rzeczy z miejsca na miejsce, w tym przeznaczone do ciągnięcia, przesuwania lub pchania przez pojazdy, i zasadniczo zaprojektowane oraz faktycznie nadające się do wykorzystania w celu transportu. W art. 38 ust. 2 rozporządzenia 282/2011 wymieniono przykładowe środki transportu w rozumieniu art. 56 oraz art. 59 akapit 1 lit. g dyrektywy 2006/112/WE.

Są to:

1.  pojazdy lądowe, takie jak samochody, motocykle, rowery, trójkołowce oraz pojazdy turystyczne;
2.  przyczepy i naczepy;
3.  wagony kolejowe;
4.  statki;
5.  statki powietrzne;
6.  pojazdy dostosowane specjalnie do przewozu osób chorych lub rannych;
7.  ciągniki i inne pojazdy rolnicze;
8.  pojazdy o napędzie mechanicznym lub elektrycznym przeznaczone dla osób niepełnosprawnych.

W tym kontekście wynajem samochodów osobowych na rzecz konsumentów podlega art. 28j ust. 3 ustawy o podatku VAT. W konsekwencji usługi Wnioskodawcy świadczone na rzecz zagranicznych konsumentów powinny być opodatkowane w zakresie podatku VAT w kraju odbiorcy usług. Jeżeli więc usługi będą świadczone na rzecz konsumenta ukraińskiego to usługa taka opodatkowana będzie na Ukrainie. Z tytułu wykonania tych usług Wnioskodawca powinien wystawić na rzecz zagranicznego konsumenta fakturę z odwrotnym obciążeniem z tytułu eksportu usług. Stanowisko powyższe potwierdza interpretacja indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 października 2016 r., znak sprawy nr 2461-IBPP4.4512.84.2016.2.BP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału, w zakresie określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany przepis wprowadza zatem drugą definicję podatnika do ustawy, która ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich. Użyta w przedmiotowym przepisie nazwa „podatnik” odnosi się w zasadzie do „przedsiębiorcy” prowadzącego działalność gospodarczą.

Jak zatem wynika z art. 28a ustawy, podatnikiem dla potrzeb stosowania przepisów o miejscu świadczenia usług jest podmiot prowadzący działalność gospodarczą, lub podmiot prowadzący działalność gospodarczą odpowiadającą działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy, bez względu na cele i rezultaty takiej działalności. Z powyższego wynika zatem, że podatnikiem jest zarówno podatnik polski, jak i podatnik z innego państwa członkowskiego oraz podatnik z kraju trzeciego. Za podatników są uznawane bowiem również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich Unii Europejskiej oraz państw trzecich.

Stosownie do ogólnej zasady wyrażonej w art. 28c ust. 1 ustawy miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n.

Natomiast na podstawie art. 28c ust. 2 ustawy w przypadku gdy usługi są świadczone ze stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem, co do zasady, usługa świadczona na rzecz podmiotów niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, chyba że jest świadczona ze stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego ta usługa jest świadczona.

Natomiast, stosownie do art. 28j ustawy:

1.  Miejscem świadczenia usług krótkoterminowego wynajmu środków transportu jest miejsce, w którym te środki transportu są faktycznie oddawane do dyspozycji usługobiorcy.
2.  Przez krótkoterminowy wynajem środków transportu, o którym mowa w ust. 1, rozumie się ciągłe posiadanie środka transportu lub korzystanie z niego przez okres nieprzekraczający 30 dni, a w przypadku jednostek pływających - przez okres nieprzekraczający 90 dni.
3.  Miejscem świadczenia usług polegających na wynajmie, innym niż wynajem krótkoterminowy, środków transportu na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, gdzie usługobiorca posiada siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, z zastrzeżeniem ust. 4.
4.  Miejscem świadczenia usługi wynajmu statku rekreacyjnego, innego niż wynajem krótkoterminowy, na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym statek rekreacyjny jest faktycznie oddawany do dyspozycji usługobiorcy, pod warunkiem że usługodawca faktycznie świadczy tę usługę ze swojej siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, znajdujących się w tym miejscu.

Zatem z art. 28j ust. 3 ustawy wynika, że usługi wynajmu (innego niż wynajem krótkoterminowy) środków transportu na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, o którym mowa w art. 28a ustawy jest miejsce, gdzie usługobiorca posiada siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest przedsiębiorcą, polskim rezydentem podatkowym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, który prowadzi działalność gospodarczą. Wnioskodawca zamierza świadczyć usługi w zakresie długoterminowego (powyżej 30 dni) najmu/dzierżawy samochodów osobowych. Usługi powyższe faktycznie będą wykonywane w Polsce, gdyż wynajmowane samochody osobowe będą używane jedynie na terenie Polski. Wnioskodawca usługi będzie świadczyć m.in. na rzecz konsumentów (osób fizycznych, które w ogóle nie prowadzą działalności gospodarczej), w tym również na rzecz podmiotów z zagranicy, tj. podmiotów posiadających miejsce zamieszkania poza terytorium Polski (w tym na Ukrainie).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia miejsca opodatkowania usług długoterminowego wynajmu samochodów świadczonych na rzecz konsumentów z krajów nienależących do Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że w analizowanym przypadku zasady ogólne dotyczące miejsca świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy określone w art. 28c ustawy nie znajdą zastosowania. Wnioskodawca świadczyć będzie usługi długoterminowego (powyżej 30 dni) wynajmu samochodów na rzecz konsumentów, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Zatem w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajduje jedno z zastrzeżeń od reguły ogólnej, które zostało zawarte w art. 28j ust. 3 ustawy. Tym samym dla realizowanych przez Wnioskodawcę usług długoterminowego wynajmu samochodów na rzecz podmiotów niebędących podatnikami miejscem świadczenia usług a tym samym miejscem opodatkowania na podstawie art. 28j ust. 3 ustawy będzie kraj gdzie usługobiorca (konsument) posiada siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (tj. np. Ukraina). W konsekwencji usługa długoterminowego wynajmu samochodów świadczona na rzecz konsumentów z krajów nienależących do Europejskiego Obszaru Gospodarczego nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przez Wnioskodawcę na terytorium Polski.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi długoterminowego wynajmu samochodów na rzecz konsumentów z krajów nienależących do Europejskiego Obszaru Gospodarczego będą podlegać opodatkowaniu na zasadach obowiązujących w miejscu (państwie), gdzie usługobiorca (konsument) posiada siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu, tj. zgodnie z przepisami kraju, w którym znajduje się miejsce świadczenia usług. Zatem to przepisy państwa (kraju), w którym konsument posiada siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu wskażą, w jaki sposób należy opodatkować realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz konsumenta usługi.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia miejsca opodatkowania usług długoterminowego wynajmu samochodów na rzecz konsumentów z krajów nienależących do Europejskiego Obszaru Gospodarczego należało uznać za prawidłowe.

Końcowo tut. Organ informuje, że niniejsza interpretacja dotyczy pytania oznaczonego we wniosku numerem 2, natomiast w zakresie pytania oznaczonego numerem 1 i 3 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

W myśl art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuje się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018, poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.