Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.450.2022.2.EB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-22
Teza: Prawo do odliczenia części podatku naliczonego w związku z wykorzystaniem infrastruktury kanalizacyjnej przy pomocy metody metrażowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego w związku z budową sieci wodociągowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).
Słowa kluczowe: gmina; współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86a

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

6 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia części podatku naliczonego w związku z wykorzystaniem infrastruktury kanalizacyjnej przy pomocy metody metrażowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego w związku z budową sieci wodociągowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 2). Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 25 października 2022 r. (wpływ 25 października 2022 r.), 2 listopada 2022 r. (wpływ 2 listopada 2022 r. oraz 3 listopada 2022 r.), 8 listopada 2022 r. (wpływ 8 listopada 2022 r.), 10 listopada 2022 r. (wpływ 10 listopada 2022 r.) oraz 16 listopada 2022 r. (wpływ 16 listopada 2022 r.) .

### Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (\`(...)\`) od roku 1997 jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W strukturze organizacyjnej Gminy znajduje się obecnie 6 jednostek budżetowych, podlegających wspólnemu rozliczeniu z tytułu podatku VAT (zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego – t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 280), w tym Urząd Gminy, za pośrednictwem, m.in. których Gmina dokonuje czynności opodatkowanych i zwolnionych z VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Opis inwestycji:

1\. Przedmiotem inwestycji jest (\`(...)\`). Planowana sieć kanalizacyjna:

\- sieć kanalizacyjna o orientacyjnej długości około (\`(...)\`) m, z rur PVC, przyłączona do istniejącej sieci kanalizacyjnej poprzez tłocznię ścieków na działce (\`(...)\`),

\- sieć kanalizacyjna o długości około (\`(...)\`) m, o średnicy PVC 200 mm,

\- ok. 80 szt. studni rewizyjnych DN100 z tworzywa sztucznego na sieci kanalizacji sanitarnej, włazy studni D400 z logo gminy (\`(...)\`),

\- ok. 90 przykanalików do granic nieruchomości prywatnych, z rur PVC, o średnicy 160-200 mm zakończonych studnią przyłączeniową DN400.

Sieć kanalizacji sanitarnej budowana będzie w miejscowości (\`(...)\`) na działkach: (…). Sieć kanalizacji sanitarnej zostanie wykonana grawitacyjnie z rur i kształtek PVC z wydłużonym kielichem. Przewody zostaną poprowadzone ze spadkiem zapewniającym minimalną prędkość przepływu ścieków na poziomie 0,8 m/s i napełnieniem nie przekraczającym 0,6-0,7 wysokości przekroju poprzecznego. Kanały należy łączyć w studniach, studnie rewizyjne zostaną zaprojektowane dla kolektorów o średnicy DN 250/200 na odcinkach prostych co 50 metrów i przy każdej zmianie kierunku spływu przy zmianie średnic przewodu oraz przy zmianie jego spadku. Studzienki rewizyjne i inspekcyjne zostaną wykonane zgodnie z (…). Odcinek kanalizacji tłocznej zostanie zbudowany z rur (…) połączonymi przez zgrzewanie doczołowe oraz za pomocą kształtek przejściowych i połączeń kołnierzowych. Rurociąg zostanie zamontowany na warstwie piasku gr. 15 cm dokonując wcześniej dokładnej niwelacji.

2\. Przedmiotem inwestycji jest „(…)”. Rozbudowa sieci wodociągowej (\`(...)\`) zlokalizowanej przy ul. (…), na dz. Nr (…). Rozbudowa polega na włączeniu projektowanego wodociągu (\`(...)\`) do istniejącego wodociągu ((\`(...)\`)) (\`(...)\`) wykonany zostanie za pomocą trójnika kołnierzowego DN 100 mm oraz zasuwy (\`(...)\`). Przewód wodociągowy będzie przebiegać na głębokości ok. 1,5 m pod terenem. Projektowany wodociąg należy do XXVI kategorii obiektu budowlanego. Zakres robót obejmuje wykonanie 340 mb sieci i wodociągowej z rur (\`(...)\`), odejście pod hydrant nadziemny DN 80 MM. Inwestycja będzie realizowana zarówno w pasach drogowych ulic jak i na niewielkich obszarach nieuporządkowanych terenów zielonych. Sieć wodociągowa będzie miała długość około (\`(...)\`) m. Planowana sieć wodociągowa będzie zapewniać dostawę wody na potrzeby socjalno-bytowe mieszkańców.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 poz. 559 ze zm.), zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. W związku z wykorzystywaniem infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej do dostawy wody oraz odbioru ścieków Gmina ponosi/ponosić będzie również liczne wydatki związane z bieżącym utrzymaniem infrastruktury (dalej: wydatki bieżące).

Wydatki inwestycyjne związane z budową infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej, jak również wszelkie wydatki bieżące są/będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona jest/będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.

Przy pomocy infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej Gmina świadczy głównie odpłatne usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych. Również nowo wybudowana infrastruktura, będzie wykorzystywana przez Gminę w celu świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych. Zatem gminna infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna jest/będzie wykorzystywana do czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT i jednocześnie nie korzystają/nie będą korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Infrastruktura wodociągowo-kanalizacyjna jest/będzie również wykorzystywana przez Gminę na własne potrzeby, tj. na potrzeby funkcjonowania jednostek organizacyjnych Gminy oraz w innych miejscach wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy (czynności niepodlegające podatkowi VAT). Gmina wykorzystuje infrastrukturę wyłącznie do dostaw wody i odbioru ścieków. Infrastruktura ta nie jest wykorzystywana w żaden inny sposób. Zważywszy na charakter wykorzystania, jest ono w pełni mierzalne, tj. Gmina będzie rozliczać je wyłącznie według ilości metrów sześciennych dostarczonej wody oraz odebranych ścieków. Dotyczy to zarówno świadczeń na rzecz odbiorców zewnętrznych, jak i odbiorców wewnętrznych. W obu tych przypadkach Gmina jest w stanie wskazać, ile metrów sześciennych wody zostało zużyte/ile odebrano ścieków z wykorzystaniem infrastruktury na potrzeby odbiorców zewnętrznych (w ramach opodatkowanej podatkiem VAT dostawy wody/odbioru ścieków), a ile na potrzeby odbiorców wewnętrznych (w toku działalności realizowanej przez Gminę za pośrednictwem odbiorców wewnętrznych).

Zgodnie z powszechnie przyjętym podejściem dla potrzeb rozliczenia zużycia ścieków przyjmuje się, że zużycie ścieków równe jest zużyciu wody, co oznacza, że w budynkach korzystających zarówno z dostaw wody, jak i usług odbioru ścieków wskazanie wodomierza rejestruje zarówno zużycie wody, jak i ścieków (są to te same wartości). Podobnie w budynkach bez wodomierzy – przeciętne normy zużycia wody wskazują również zużycie ścieków. Liczba metrów sześciennych dostarczanej wody/odebranych ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych w roku 2020 wyniosła ok. (\`(...)\`) m3. Liczba metrów sześciennych dostarczanej wody/odebranych ścieków na rzecz odbiorców wewnętrznych w roku 2020 wyniosła ok. (\`(...)\`) m3. Natomiast łączna liczba metrów sześciennych dostarczanej wody/odebranych ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych w roku 2020 wyniosła ok. (\`(...)\`) m3. Uwzględniając powyższe, udział liczby metrów sześciennych dostarczonej wody/odebranych ścieków do odbiorców zewnętrznych w całkowitej liczbie metrów sześciennych dostarczonej wody/odebranych ścieków z użyciem gminnej infrastruktury wodociągowej za rok 2020 wyniósł około 99,74 %. Z kolei udział liczby metrów sześciennych dostarczonej wody/odprowadzonych ścieków od odbiorców wewnętrznych, w całkowitej ilości metrów sześciennych dostarczonej wody/ odprowadzonych ścieków z użyciem gminnej infrastruktury kanalizacyjnej za rok 2020 wyniósł około 0,26%.

Liczba metrów sześciennych dostarczanej wody/odebranych ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych w roku 2021 wyniosła ok. (\`(...)\`) m3. Liczba metrów sześciennych dostarczanej wody/odebranych ścieków na rzecz odbiorców wewnętrznych w roku 2021 wyniosła ok. (\`(...)\`) m3. Natomiast łączna liczba metrów sześciennych dostarczanej wody/odebranych ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych w roku 2021 wyniosła ok. (\`(...)\`) m3. Uwzględniając powyższe, udział liczby metrów sześciennych dostarczonej wody/odebranych ścieków do odbiorców zewnętrznych w całkowitej liczbie metrów sześciennych dostarczonej wody/odebranych ścieków z użyciem gminnej infrastruktury wodociągowej za rok 2021 wyniósł około 99,45%.

Z kolei udział liczby metrów sześciennych dostarczonej wody/odprowadzonych ścieków od odbiorców wewnętrznych, w całkowitej ilości metrów sześciennych dostarczonej wody/ odprowadzonych ścieków z użyciem gminnej infrastruktury kanalizacyjnej za rok 2021 wyniósł około 0,55%.

W szczególności, w ocenie Gminy, jedynie prewspółczynnik metrażowy pozwala w analizowanym przypadku ustalić część podatku naliczonego przypadającego wyłącznie na realizowane przez Gminę z wykorzystaniem infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej czynności opodatkowane podatkiem VAT, gdyż opiera się on na obiektywnych i precyzyjnych pomiarach zużytej wody/odebranych ścieków w ramach czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W ten sposób przedstawiona metoda najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Gminę działalności (tj. sprzedaż wody/odbiór ścieków - specyfika ta polega na tym, że działalność tę mierzy się metrami sześciennymi wody/ścieków), a także specyfikę dokonywanych przez Gminę nabyć (usługi związane z budową/modernizacją/remontem/obsługą sieci i urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych, które wykorzystywane mogą być wyłącznie dla potrzeb dostaw wody/odbioru ścieków i w żaden inny sposób, co determinuje sposób ustalenia zakresu prawa do odliczenia podatku VAT od takich usług i wyklucza metody przyjęte dla innych usług, które mogą być wykorzystywane w inny sposób).

Sposób wyliczenia prewspółczynnika można przedstawić następującym wzorem:

X = (Z x 100%) / (Z + W)

gdzie: X - prewspółczynnik,

Z - ilość wody dostarczonej i ścieków odprowadzonych w ramach transakcji zewnętrznych podlegających podatkowi VAT (w m3),

W - ilość wody dostarczonej i ścieków odprowadzonych na potrzeby własne niepodlegające podatkowi VAT (w m3).

Powyższy wzór określi udział procentowy, w jakim infrastruktura wodociągowa jest wykorzystywana w działalności gospodarczej, tj. według udziału liczby metrów sześciennych dostarczonej wody i odprowadzanych ścieków do odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane podatkiem VAT) w liczbie metrów sześciennych wody i odprowadzanych ścieków dostarczonej ogółem (tj. do odbiorców zewnętrznych i odbiorców wewnętrznych).

Infrastruktura powstała w wyniku ww. inwestycji będzie służyła wyłącznie działalności opodatkowanej. Przy planowanych odcinkach sieci wodociągowo-kanalizacyjnych nie będą świadczone żadne usługi zwolnione bądź niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

**Doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

1\. Pomiar ilości dostarczonej wody oraz odebranych ścieków od Odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych dokonywany jest w oparciu o aparaturę pomiarową, wyjątek stanowi 12 odbiorców indywidualnych, mieszkańców Gminy (\`(...)\`), dla których ilość odprowadzonych ścieków ustala się w oparciu o ryczałt 3m3/na osobę zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody (Dz. U. Z 2022 Nr 8, poz. 70.)

2\. Wydatki inwestycyjne i bieżące, o których mowa we wniosku stanowią wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą wodociągowo-kanalizacyjną.

3\. Zakupione towary i usługi w związku z realizacją inwestycji oraz wydatki bieżące są/będą wykorzystywane przez Gminę do celów prowadzonej działalności gospodarczej. Wydatki te przyporządkowane są w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zgodnie z klasyfikacją budżetową (Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 2 marca 2010 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych Dz. U. z 2022 r. poz. 513 z zm.).

4\. Infrastruktura powstała w wyniku realizacji inwestycji (1), (\`(...)\`) będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych, a także nie podlegających opodatkowaniu, ponieważ na tym terenie znajdują się trzy jednostki budżetowe Gminy.

Infrastruktura powstała w wyniku realizacji inwestycji (2), (\`(...)\`) będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT na rzecz odbiorców zewnętrznych.

5\. Działalność wodno-kanalizacyjna jest głównie działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 poz. 931 ze zm.). Prewspółczynnik opisany przez ustawodawcę w art. 86 ust. od 2a do 2d ww. ustawy o VAT odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności Gminy, która zasadniczo nie ma charakteru działalności gospodarczej, czego nie można powiedzieć o działalności wodno-kanalizacyjnej. W przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej mamy do czynienia z sytuacją opartą na działalności gospodarczej. I dlatego zgodnie z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji, z czym zgodziła się Gmina.

Samorząd jest powołany do służby społeczeństwu, a nie dla osiągania zysku z działalności gospodarczej. Odzyskiwanie kwoty podatku VAT zwiększa jej dochody, które to wracając do obiegu zwiększą możliwość realizacji innych zadań własnych.

Składając wniosek o wydanie interpretacji indywidualne wnioskodawca dąży do tego, żeby sposób obliczenia proporcji był prawidłowy i korzystny.

6\. Gmina (\`(...)\`) potwierdza, iż sposób obliczenia proporcji będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.

7\. Gmina potwierdza, iż wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji będzie obiektywnie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą natomiast zapisy, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie ma zastosowania w przypadku naszych jednostek samorządu terytorialnego.

8\. Analiza porównawcza sposobów:

1) określenia proporcji ustalonego wg klucza metrażowego:

X = (Z x 100%) / (Z + W)

gdzie:

X - prewspółczynnik,

Z - ilość wody dostarczonej lub ścieków odprowadzonych w ramach transakcji zewnętrznych podlegających podatkowi VAT (w m3),

W - ilość wody dostarczonej lub ścieków odprowadzonych na potrzeby własne niepodlegające podatkowi VAT (w m3).

X= licznik (\`(...)\`) x 100% / mianownik (\`(...)\`) = 99,4475 ~ 99,45%

2) określenia proporcji ustalonego wynikającego z Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz.U z 2021 poz.999 ze zm.)

wzór na prewspółczynnik:

X = (A\*100%) / D

X -wartość proporcji

A- sprzedaż opodatkowana (zw+opod) jednostki

D- Dochody wykonane jednostki

X= licznik (\`(...)\`) x 100% / mianownik (\`(...)\`) = 2,56297501744 = 3 %

9\. Wzór, według którego Gmina zamierza dokonywać odliczenia od wydatków związanych z realizowaną Inwestycją przy pomocy metody metrażowej

Sposób wyliczenia prewspółczynnika można przedstawić następującym wzorem (wzór ostatecznie zawarty w uzupełnieniu z 16 listopada 2022 r.):

X = (Z x 100%) / (Z + W)

gdzie:

X - prewspółczynnik,

Z - ilość ścieków odprowadzonych w ramach transakcji zewnętrznych podlegających podatkowi VAT (w m3),

W - ilość ścieków odprowadzonych na potrzeby własne niepodlegające podatkowi VAT (w m3).

Powyższy wzór określi udział procentowy:

· w jakim infrastruktura kanalizacyjna jest wykorzystywana w działalności gospodarczej, tj. według udziału liczby metrów sześciennych odprowadzanych ścieków do odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane podatkiem VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzanych ścieków (tj. do odbiorców zewnętrznych i odbiorców wewnętrznych);

· prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych z infrastrukturą kanalizacyjną według udziału procentowego, w jakim infrastruktura kanalizacyjna jest wykorzystywana w działalności gospodarczej, tj. według udziału liczby metrów sześciennych odprowadzanych ścieków od odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane podatkiem VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzanych ścieków ogółem (tj. od odbiorców zewnętrznych i odbiorców wewnętrznych).

Na podstawie roku 2021:

Liczba metrów sześciennych odebranych ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych w roku 2021 wyniosła ok. (\`(...)\`) m3.

Liczba metrów sześciennych odebranych ścieków na rzecz odbiorców wewnętrznych w roku 2021 wyniosła ok. (\`(...)\`) m3.

Natomiast łączna liczba metrów sześciennych odebranych ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych w roku 2021 wyniosła ok. (\`(...)\`) m3.

X= licznik (\`(...)\`) x 100%/mianownik (\`(...)\`) = 99,4475 ~ 99,45%

Uwzględniając powyższe, udział liczby metrów sześciennych odebranych ścieków do odbiorców zewnętrznych w całkowitej liczbie metrów sześciennych odebranych ścieków z użyciem gminnej infrastruktury kanalizacyjnej za rok 2021 wyniósł około 99,45 %. Z kolei udział liczby metrów sześciennych odprowadzonych ścieków od odbiorców wewnętrznych, w całkowitej ilości metrów sześciennych odprowadzonych ścieków z użyciem gminnej infrastruktury kanalizacyjnej za rok 2021 wyniósł około 0,55 %.

10\. Poniesione wydatki są księgowane zgodnie z klasyfikacją budżetową oraz z podziałem na zadania bieżące i inwestycje. Gmina nie ma możliwości na chwilę obecną podziału ponoszonych wydatków odrębnie dla infrastruktury wykorzystywanej wyłącznie do czynności opodatkowanych (sprzedaż na rzecz Odbiorców zewnętrznych) oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu (sprzedaż na rzecz Odbiorców wewnętrznych).

11\. Inwestycja (1), „(…)” oraz z przykanalikami do granic nieruchomości prywatnych będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych, a także niepodlegających opodatkowaniu ponieważ na tym terenie znajdują się siedziby trzech jednostek budżetowych Gminy.

Inwestycja (2), „(\`(...)\`)” będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT na rzecz odbiorców zewnętrznych.

12\. Wnioskodawca dokonuje pomiaru ilości dostarczonej wody oraz odprowadzanych ścieków wyłącznie za pomocą urządzeń pomiarowych - wodomierzy we wszystkich miejscach wskazanych przez Gminę za wyjątkiem 12 odbiorców zewnętrznych o których mowa w ad.1.

13\. Odprowadzone ścieki są uwzględnione w opisanym sposobie obliczania proporcji. Zarówno w liczniku jako odbiorcy zewnętrzni podlegający czynnościom opodatkowanym natomiast mianownik obejmuje sumę wykonanych dochodów od odbiorców wewnętrznych (niepodlegających VAT) i zewnętrznych (czynności opodatkowane).

### Pytania

1\. Czy w związku z wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury kanalizacyjnej pn. „(…)” w celu odpłatnego świadczenia usług odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych, jak i doprowadzania ścieków na rzecz odbiorców wewnętrznych, Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące związane z infrastrukturą kanalizacyjną, obliczonej według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa infrastruktura wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności gospodarczej i czy w takim przypadku prawidłowym będzie zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych odprowadzonych ścieków do odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane podatkiem VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (tj. do odbiorców zewnętrznych i odbiorców wewnętrznych)? (pytanie ostatecznie wyrażone w uzupełnieniu do wniosku z 10 listopada 2022 r.)

2\. Czy w związku z budową sieci wodociągowej pn. „(\`(...)\`)”, Gmina będzie mogła odliczyć podatek VAT w 100%? (pytanie ostatecznie wyrażone w uzupełnieniu do wniosku z 16 listopada 2022 r.)

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1 (ostatecznie zawarte w uzupełnieniu do wniosku z 10 listopada 2022 r.)

W związku z wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury kanalizacyjnej pn. "(…)" w celu odpłatnego świadczenia usług odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych, jak i odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców wewnętrznych, Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące związane z infrastrukturą kanalizacyjną, obliczonych według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa infrastruktura wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności gospodarczej.

Zdaniem Gminy (\`(...)\`) proporcja obliczona z zastosowaniem klucza wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych odprowadzanych ścieków do odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane podatkiem VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzania ścieków (tj. do odbiorców zewnętrznych i odbiorców wewnętrznych) jest prawidłowa.

Na podstawie dokonanych obliczeń, opartych na sprawdzalnych danych, w pełni mierzalnych i określonych, Gmina jest w stanie podać, w jakim stopniu wykorzystuje infrastrukturę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a w jakim stopniu do czynności pozostałych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 931 ze zm. – dalej: “ustawa”), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sytuacji. Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono podatek VAT:

· zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz

· pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy powyższe warunki są spełnione łącznie, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Odpłatne świadczenie usług dostarczania wody/odbioru ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku wykorzystywania infrastruktury na rzecz odbiorców wewnętrznych, czynność ta nie jest objęta regulacjami ustawy.

W konsekwencji, zdaniem Gminy, infrastruktura jest/będzie przez nią wykorzystywana zarówno do czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i czynności pozostających poza zakresem regulacji ustawy.

Jednocześnie, Gmina nie jest/nie będzie w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej, tj. bezpośredniego przyporządkowania ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów wykonywanej działalności, tj. do czynności – jej zdaniem – opodatkowanych podatkiem VAT lub niepodlegających ustawie.

W świetle orzecznictwa TSUE sposób określenia proporcji musi po pierwsze realizować zasadę neutralności podatku VAT, po drugie ustalenie metod i kryteriów podziału kwot podatku naliczonego pomiędzy działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, musi uwzględniać cel i strukturę Dyrektywy VAT, a więc musi być to sposób obiektywnie odzwierciedlający część wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności, po trzecie możliwe jest stosowanie wielu metod wyliczania sposobu określenia proporcji.

Zdaniem Gminy, sposób określenia proporcji wskazany w rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 999), wydanym na podstawie art. 86 poz. 22 ustawy, jest zupełnie nieodpowiedni dla ustalenia udziału działalności gospodarczej wykonywanej z wykorzystaniem Infrastruktury w całości działalności Gminy, bowiem nie odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie dostarczania wody/odbioru ścieków ani specyfice nabyć z nią związanych.

Zgodnie z art. 86 ust 2h ustawy, który brzmi: „W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji”.

Zdaniem Gminy, proporcja obliczona na podstawie metrów sześciennych zużytej wody/odebranych ścieków stanowi obiektywny miernik realnego wykorzystania infrastruktury do poszczególnych rodzajów czynności. Na podstawie dokonanych obliczeń, opartych na sprawdzalnych danych, w pełni mierzalnych i określonych, Gmina jest

W stanie podać, w jakim stopniu wykorzystuje infrastrukturę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a w jakim stopniu do czynności pozostałych.

Ad. 2 (ostatecznie zawarte w uzupełnieniu do wniosku z 16 listopada 2022 r.)

Wytworzona w ramach planowanej inwestycji infrastruktura – sieć wodociągowa zlokalizowana przy ul. (\`(...)\`) będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT przez odbiorców zewnętrznych.

W związku z tym Gmina zajmuje stanowisko, że będzie mogła odliczać podatek VAT w 100%.

Z powołanego art.86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikowi VAT i dotyczy podatku naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji polegającej na budowie infrastruktury wodociągowej. Powyższe wynika z tego, że w analizowanym przypadku są spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 i ust.2b ustawy –przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, Gmina działa jako podatnik VAT, a zrealizowana inwestycja będzie służyć do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem.

Wytworzona w ramach planowanej inwestycji infrastruktura będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Gminy, należny podatek VAT z tytułu tejże budowy, z której będą korzystali tylko mieszkańcy Gminy z wyłączeniem jednostek budżetowych może zostać odliczony w 100%.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z uwagi na treść cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h.

W myśl art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zgodnie z art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1\. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2\. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Stosownie do art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1\. średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2\. średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3\. roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4\. średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Według art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

Na mocy art. 86 ust. 2h ustawy:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r., poz. 999).

Na podstawie § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

Rozporządzenie:

1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”;

2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Wśród wymienionych w rozporządzeniu podmiotów, Minister Finansów wskazał m.in. jednostki samorządu terytorialnego.

W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,

b) jednostkę budżetową,

c) zakład budżetowy.

W myśl § 2 pkt 5 rozporządzenia:

Urzędem obsługującym jednostkę samorządu terytorialnego jest urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.

Zgodnie z § 2 pkt 6 rozporządzenia:

Przez jednostkę budżetową, rozumie się utworzoną przez jednostkę samorządu terytorialnego, samorządową jednostkę budżetową.

Z kolei, stosownie do § 2 pkt 7 rozporządzenia:

Zakładem budżetowym jest utworzony przez jednostkę samorządu terytorialnego, samorządowy zakład budżetowy.

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie może być ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko powinny być ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Ww. rozporządzenie wprowadza wzory, według których są wyznaczane sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.

Zaproponowane metody mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia:

Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

X= A x 100 / DUJST

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

DUJST – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Według § 2 pkt 4 rozporządzenia stanowi, że:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie – rozumie się przez to podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

a) dokonywanych przez podatników:

\- odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,

\- odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,

\- eksportu towarów,

\- wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego – rozumie się dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o:

a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b–d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych,

b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,

c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego,

d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego,

e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,

f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki samorządu terytorialnego,

g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:

1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;

2) transakcji dotyczących:

a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,

b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia, czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r., poz. 559 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Z przywołanych przepisów wynika, że w świetle przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ale wyłącznie w zakresie, w jakim towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zatem podatnik w pierwszej kolejności powinien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem.

Z kolei w przypadku zakupów towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów pozostających poza taką działalnością, których podatnik nie potrafi bezpośrednio przyporządkować ponoszonych wydatków do działalności opodatkowanej, podatnik winien dokonać odliczenia podatku naliczonego zawartego w ich cenie, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a i następne ustawy.

Następnie, w odniesieniu do zakupów związanych z działalnością gospodarczą, tj. związanych z zarówno z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, jak i zwolnionymi z opodatkowania tym podatkiem, w sytuacji gdy podatnik nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania całości lub części kwot naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w części odpowiadającej proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i następne ustawy.

Zatem, jeżeli nabyte/nabywane towary i usługi związane są/będą z wydatkami mającymi związek z wykonywaniem przez Państwo działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (czynności opodatkowanych podatkiem VAT) oraz działalności innej niż gospodarcza (działalność poza VAT) i Państwo nie macie możliwości przypisania tych wydatków wyłącznie do realizowanej działalności gospodarczej, to jesteście Państwo zobligowani do stosowania przepisów o sposobie określania proporcji, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina od roku 1997 jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Opis inwestycji:

1\. Przedmiotem inwestycji jest rozbudowa sieci kanalizacyjnej w (…) wraz z niezbędną infrastrukturą oraz z przykanalikami do granic nieruchomości prywatnych. Sieć kanalizacji sanitarnej budowana będzie w miejscowości (\`(...)\`) na działkach: (…).

2\. Przedmiotem inwestycji jest „(…)”. Rozbudowa sieci wodociągowej (\`(...)\`) zlokalizowanej przy ul. (\`(...)\`), na dz. Nr (…). Planowana sieć wodociągowa będzie zapewniać dostawę wody na potrzeby socjalno-bytowe mieszkańców.

Wydatki inwestycyjne związane z budową infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej, jak również wszelkie wydatki bieżące są/będą każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Gminę fakturami, na których Gmina oznaczona jest/będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług. Przy pomocy infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej Gmina świadczy głównie odpłatne usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych. Również nowo wybudowana infrastruktura, będzie wykorzystywana przez Gminę w celu świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych. Zatem gminna infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna jest/będzie wykorzystywana do czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT i jednocześnie nie korzystają/nie będą korzystać ze zwolnienia od tego podatku. Infrastruktura wodociągowo-kanalizacyjna jest/będzie również wykorzystywana przez Gminę na własne potrzeby, tj. na potrzeby funkcjonowania jednostek organizacyjnych Gminy oraz w innych miejscach wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy (czynności niepodlegające podatkowi VAT). Gmina wykorzystuje infrastrukturę wyłącznie do dostaw wody i odbioru ścieków. Infrastruktura ta nie jest wykorzystywana w żaden inny sposób. Zważywszy na charakter wykorzystania, jest ono w pełni mierzalne, tj. Gmina będzie rozliczać je wyłącznie według ilości metrów sześciennych dostarczonej wody oraz odebranych ścieków. Dotyczy to zarówno świadczeń na rzecz odbiorców zewnętrznych, jak i odbiorców wewnętrznych. W obu tych przypadkach Gmina jest w stanie wskazać, ile metrów sześciennych wody zostało zużyte/ile odebrano ścieków z wykorzystaniem infrastruktury na potrzeby odbiorców zewnętrznych (w ramach opodatkowanej podatkiem VAT dostawy wody/odbioru ścieków), a ile na potrzeby odbiorców wewnętrznych (w toku działalności realizowanej przez Gminę za pośrednictwem odbiorców wewnętrznych). Zgodnie z powszechnie przyjętym podejściem dla potrzeb rozliczenia zużycia ścieków przyjmuje się, że zużycie ścieków równe jest zużyciu wody, co oznacza, że w budynkach korzystających zarówno z dostaw wody, jak i usług odbioru ścieków wskazanie wodomierza rejestruje zarówno zużycie wody, jak i ścieków (są to te same wartości). Podobnie w budynkach bez wodomierzy – przeciętne normy zużycia wody wskazują również zużycie ścieków. Liczba metrów sześciennych dostarczanej wody/odebranych ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych w roku 2020 wyniosła ok. (\`(...)\`) m3. Liczba metrów sześciennych dostarczanej wody/odebranych ścieków na rzecz odbiorców wewnętrznych w roku 2020 wyniosła ok. (\`(...)\`) m3. Natomiast łączna liczba metrów sześciennych dostarczanej wody/odebranych ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych w roku 2020 wyniosła ok. (\`(...)\`) m3. Uwzględniając powyższe, udział liczby metrów sześciennych dostarczonej wody/odebranych ścieków do odbiorców zewnętrznych w całkowitej liczbie metrów sześciennych dostarczonej wody/odebranych ścieków z użyciem gminnej infrastruktury wodociągowej za rok 2020 wyniósł około 99,74 %. Z kolei udział liczby metrów sześciennych dostarczonej wody/odprowadzonych ścieków od odbiorców wewnętrznych, w całkowitej ilości metrów sześciennych dostarczonej wody/odprowadzonych ścieków z użyciem gminnej infrastruktury kanalizacyjnej za rok 2020 wyniósł około 0,26%. Liczba metrów sześciennych dostarczanej wody/odebranych ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych w roku 2021 wyniosła ok. (\`(...)\`) m3. Liczba metrów sześciennych dostarczanej wody/odebranych ścieków na rzecz odbiorców wewnętrznych w roku 2021 wyniosła ok. (\`(...)\`) m3. Natomiast łączna liczba metrów sześciennych dostarczanej wody/odebranych ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych w roku 2021 wyniosła ok. (\`(...)\`) m3. Uwzględniając powyższe, udział liczby metrów sześciennych dostarczonej wody/odebranych ścieków do odbiorców zewnętrznych w całkowitej liczbie metrów sześciennych dostarczonej wody/odebranych ścieków z użyciem gminnej infrastruktury wodociągowej za rok 2021 wyniósł około 99,45%. Z kolei udział liczby metrów sześciennych dostarczonej wody/odprowadzonych ścieków od odbiorców wewnętrznych, w całkowitej ilości metrów sześciennych dostarczonej wody/ odprowadzonych ścieków z użyciem gminnej infrastruktury kanalizacyjnej za rok 2021 wyniósł około 0,55%. W szczególności, w ocenie Gminy, jedynie prewspółczynnik metrażowy pozwala w analizowanym przypadku ustalić część podatku naliczonego przypadającego wyłącznie na realizowane przez Gminę z wykorzystaniem infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej czynności opodatkowane podatkiem VAT, gdyż opiera się on na obiektywnych i precyzyjnych pomiarach zużytej wody/odebranych ścieków w ramach czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W ten sposób przedstawiona metoda najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Gminę działalności (tj. sprzedaż wody/odbiór ścieków - specyfika ta polega na tym, że działalność tę mierzy się metrami sześciennymi wody/ścieków), a także specyfikę dokonywanych przez Gminę nabyć (usługi związane z budową/modernizacją/remontem/obsługą sieci i urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych, które wykorzystywane mogą być wyłącznie dla potrzeb dostaw wody/odbioru ścieków i w żaden inny sposób, co determinuje sposób ustalenia zakresu prawa do odliczenia podatku VAT od takich usług i wyklucza metody przyjęte dla innych usług, które mogą być wykorzystywane w inny sposób).

Pomiar ilości dostarczonej wody oraz odebranych ścieków od Odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych dokonywany jest w oparciu o aparaturę pomiarową, wyjątek stanowi 12 odbiorców indywidualnych, mieszkańców Gminy (\`(...)\`), dla których ilość odprowadzonych ścieków ustala się w oparciu o ryczałt 3m3/na osobę zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody. Wydatki inwestycyjne i bieżące, o których mowa we wniosku stanowią wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą wodociągowo-kanalizacyjną. Zakupione towary i usługi w związku z realizacją inwestycji oraz wydatki bieżące są/będą wykorzystywane przez Gminę do celów prowadzonej działalności gospodarczej. Wydatki te przyporządkowane są w całości do celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z klasyfikacją budżetową (Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 2 marca 2010 r. w sprawie szczegółowej klasyfikacji dochodów, wydatków, przychodów i rozchodów oraz środków pochodzących ze źródeł zagranicznych).

Infrastruktura powstała w wyniku realizacji inwestycji (1) – (\`(...)\`) będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych, a także niepodlegających opodatkowaniu, ponieważ na tym terenie znajdują się trzy jednostki budżetowe Gminy.

Infrastruktura powstała w wyniku realizacji inwestycji (2) – (\`(...)\`) będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT na rzecz odbiorców zewnętrznych. Działalność wodno-kanalizacyjna jest głównie działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Prewspółczynnik opisany przez ustawodawcę w art. 86 ust. od 2a do 2d ww. ustawy o VAT odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności Gminy, która zasadniczo nie ma charakteru działalności gospodarczej, czego nie można powiedzieć o działalności wodno-kanalizacyjnej. W przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej mamy do czynienia z sytuacją opartą na działalności gospodarczej. I dlatego zgodnie z art.86 ust. 2h ustawy o VAT w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji, z czym zgodziła się Gmina. Samorząd jest powołany do służby społeczeństwu, a nie dla osiągania zysku z działalności gospodarczej. Odzyskiwanie kwoty podatku VAT zwiększa jej dochody, które to wracając do obiegu zwiększą możliwość realizacji innych zadań własnych. Gmina potwierdza, iż sposób obliczenia proporcji będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane. Gmina potwierdza, iż wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji będzie obiektywnie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą natomiast zapisy, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie ma zastosowania w przypadku jednostek samorządu terytorialnego Wnioskodawcy. Sposób wyliczenia prewspółczynnika można przedstawić następującym wzorem:

X = (Z x 100%) / (Z + W)

gdzie:

X - prewspółczynnik,

Z - ilość ścieków odprowadzonych w ramach transakcji zewnętrznych podlegających podatkowi VAT (w m3),

W - ilość ścieków odprowadzonych na potrzeby własne niepodlegające podatkowi VAT (w m3).

Powyższy wzór określi udział procentowy:

· w jakim infrastruktura kanalizacyjna jest wykorzystywana w działalności gospodarczej, tj. według udziału liczby metrów sześciennych odprowadzanych ścieków do odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane podatkiem VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzanych ścieków (tj. do odbiorców zewnętrznych i odbiorców wewnętrznych);

· prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych z infrastrukturą kanalizacyjną według udziału procentowego, w jakim infrastruktura kanalizacyjna jest wykorzystywana w działalności gospodarczej, tj. według udziału liczby metrów sześciennych odprowadzanych ścieków od odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane podatkiem VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzanych ścieków ogółem (tj. od odbiorców zewnętrznych i odbiorców wewnętrznych).

Na podstawie roku 2021:

Liczba metrów sześciennych odebranych ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych w roku 2021 wyniosła ok. (\`(...)\`) m3.

Liczba metrów sześciennych odebranych ścieków na rzecz odbiorców wewnętrznych w roku 2021 wyniosła ok. (\`(...)\`) m3.

Natomiast łączna liczba metrów sześciennych odebranych ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych w roku 2021 wyniosła ok. (\`(...)\`) m3.

X= licznik (\`(...)\`) x 100%/mianownik (\`(...)\`) = 99,4475 ~ 99,45%

Uwzględniając powyższe, udział liczby metrów sześciennych odebranych ścieków do odbiorców zewnętrznych w całkowitej liczbie metrów sześciennych odebranych ścieków z użyciem gminnej infrastruktury kanalizacyjnej za rok 2021 wyniósł około 99,45 %. Z kolei udział liczby metrów sześciennych odprowadzonych ścieków od odbiorców wewnętrznych, w całkowitej ilości metrów sześciennych odprowadzonych ścieków z użyciem gminnej infrastruktury kanalizacyjnej za rok 2021 wyniósł około 0,55 %. Poniesione wydatki są księgowane zgodnie z klasyfikacją budżetową oraz z podziałem na zadania bieżące i inwestycje. Gmina nie ma możliwości na chwilę obecną podziału ponoszonych wydatków odrębnie dla infrastruktury wykorzystywanej wyłącznie do czynności opodatkowanych (sprzedaż na rzecz Odbiorców zewnętrznych) oraz czynności niepodlegających opodatkowaniu (sprzedaż na rzecz Odbiorców wewnętrznych).

Inwestycja (1), „(…)” oraz z przykanalikami do granic nieruchomości prywatnych będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych, a także niepodlegających opodatkowaniu, ponieważ na tym terenie znajdują się siedziby trzech jednostek budżetowych Gminy.

Inwestycja (2), „ (\`(...)\`)” będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT na rzecz odbiorców zewnętrznych.

Wnioskodawca dokonuje pomiaru ilości dostarczonej wody oraz odprowadzanych ścieków wyłącznie za pomocą urządzeń pomiarowych - wodomierzy we wszystkich miejscach wskazanych przez Gminę za wyjątkiem 12 odbiorców zewnętrznych. Odprowadzone ścieki są uwzględnione w opisanym sposobie obliczania proporcji. Zarówno w liczniku jako odbiorcy zewnętrzni podlegający czynnościom opodatkowanym natomiast mianownik obejmuje sumę wykonanych dochodów od odbiorców wewnętrznych (niepodlegających VAT) i zewnętrznych (czynności opodatkowane).

W pierwszej kolejności wątpliwości Państwa dotyczą ustalenia czy w związku z wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury kanalizacyjnej Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące związane z infrastrukturą kanalizacyjną, obliczonej według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa infrastruktura wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności gospodarczej i czy w takim przypadku prawidłowym będzie zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych odprowadzonych ścieków do odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane podatkiem VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (tj. do odbiorców zewnętrznych i odbiorców wewnętrznych)

Jak już wyżej wskazano, jeżeli nabyte/nabywane towary i usługi związane są/będą z wydatkami mającymi związek z wykonywaniem przez Państwo działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy (czynności opodatkowanych podatkiem VAT) oraz działalności innej niż gospodarcza (działalność poza VAT) i Państwo nie macie możliwości przypisania tych wydatków wyłącznie do realizowanej działalności gospodarczej, to jesteście Państwo zobligowani do stosowania przepisów o sposobie określania proporcji, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

· zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz

· obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Oznacza to, że Wnioskodawca zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto nadmienić, że zastosowane przez Wnioskodawcę metody, czy też sposoby, na podstawie których dokona on wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza, spoczywa zawsze na Wnioskodawcy.

Podkreślić należy, że – na podstawie art. 86 ust. 2h ustawy – mogą Państwo zastosować inną metodę niż wskazana w ww. rozporządzeniu tylko i wyłącznie w sytuacji, gdy wybrana przez Państwa metoda jest bardziej reprezentatywna i tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności. Dokonując wyboru sposobu określenia proporcji, należy w szczególności mieć na uwadze charakter działalności prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1448/18: „Skoro sposób określenia proporcji powinien odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, to oczywistym jest, że wobec różnorodności zdarzeń gospodarczych nie jest możliwe wskazanie jednego sposobu do zastosowania przez wszystkich podatników. Z tego względu ustawodawca określił w ustawie o VAT jedynie wymagania, którym powinien on czynić zadość, nakreślił cele, jakie za jego pomocą należy osiągnąć. Są one następujące: obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane, obiektywne odzwierciedlenie części wydatków przypadających odpowiednio na działalność gospodarczą oraz inne cele niż działalność gospodarcza (art. 86 ust. 2b pkt 1 i 2 ustawy o VAT). Konsekwentnie ustawodawca „podpowiedział” jedynie dane, które można wykorzystać, żeby ten cel osiągnąć (art. 86 ust. 2c ustawy o VAT)”.

W wyroku z dnia 26 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 219/18, Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że zasadne są racje zmierzające do podważenia adekwatności wzoru z rozporządzenia w odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej. Zwrócił w tym kontekście uwagę na to, że przyjęta w rozporządzeniu, akcie wykonawczym, metoda obliczania proporcji według klucza obrotu oparta jest na określonych założeniach. Po pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynikał już z samego uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują działania opodatkowane (zob. uzasadnienie do rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych).

Naczelny Sąd Administracyjny zwrócił uwagę na to, że w przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej mamy do czynienia z sytuacją zasadniczo odmienną od powyżej zakładanej. Specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT. Działalność wodno-kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu znaczenie marginalne. Przyznawane w tym obszarze dotacje mają charakter celowy i z uwagi na relację czynności opodatkowanych do nieopodatkowanych nie mogą być przypisane wyłącznie do działań pozostających poza VAT. Nie można dotacji z zasady traktować jako niemającej związku z działalnością gospodarczą, gdyż jest ona celowa i może dotować właśnie tę sferę działalności Gminy (zob. A. Bartosiewicz, Komentarz do art. 86 ustawy o VAT – System Informacji Prawnej LEX). W rezultacie NSA wskazał, że o ile prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych obszarów działalności Gminy, to nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-kanalizacyjnej.

Chcą Państwo dokonywać odliczenia części podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące związane z infrastrukturą kanalizacyjną, przy zastosowaniu prewspółczynnika wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych ścieków odprowadzonych od odbiorców zewnętrznych w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem.

Na gruncie rozpatrywanej sprawy, należy wskazać, że motywując zasadność stosowania odrębnego prewspółczynnika do odliczenia podatku naliczonego związanego z infrastrukturą kanalizacyjną wskazali Państwo, że przedstawiona metoda najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Państwa działalności, a także specyfikę dokonywanych przez Państwa nabyć.

Uznając, że wskazany we wniosku sposób określenia proporcji jest najbardziej reprezentatywny kierowali się Państwo przesłankami ustawowymi wynikającymi z art. 86 ust. 2b oraz 2h ustawy.

W Państwa ocenie, jedynie prewspółczynnik metrażowy pozwala w analizowanym przypadku ustalić część podatku naliczonego przypadającego wyłącznie na realizowane przez Państwa z wykorzystaniem Infrastruktury czynności opodatkowane VAT, gdyż opiera się on na obiektywnych i precyzyjnych pomiarach zużytej wody/odebranych ścieków w ramach czynności opodatkowanych VAT.

Wskazaliście Państwo, że zaproponowany prewspółczynnik zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane przy pomocy Infrastruktury w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane VAT.

Potwierdziliście Państwo, iż wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji będzie obiektywnie odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą natomiast zapisy, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania w przypadku Państwa jednostek samorządu terytorialnego.

Zdaniem Państwa, zaprezentowany przez Gminę wzór określi udział procentowy: w jakim infrastruktura kanalizacyjna jest wykorzystywana w działalności gospodarczej, tj. według udziału liczby metrów sześciennych odprowadzanych ścieków do odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane podatkiem VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzanych ścieków (tj. do odbiorców zewnętrznych i odbiorców wewnętrznych); prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych z infrastrukturą kanalizacyjną według udziału procentowego, w jakim infrastruktura kanalizacyjna jest wykorzystywana w działalności gospodarczej, tj. według udziału liczby metrów sześciennych odprowadzanych ścieków od odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane podatkiem VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzanych ścieków ogółem (tj. od odbiorców zewnętrznych i odbiorców wewnętrznych).

Zdaniem Państwa, na podstawie dokonanych obliczeń, opartych na sprawdzalnych danych, w pełni mierzalnych i określonych, Gmina jest w stanie podać, w jakim stopniu wykorzystuje infrastrukturę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a w jakim stopniu do czynności pozostałych.

Zdaniem Gminy, sposób określenia proporcji wskazany w rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, wydanym na podstawie art. 86 poz. 22 ustawy, jest zupełnie nieodpowiedni dla ustalenia udziału działalności gospodarczej wykonywanej z wykorzystaniem Infrastruktury w całości działalności Gminy, bowiem nie odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie dostarczania wody/odbioru ścieków ani specyfice nabyć z nią związanych.

Dokonując analizy przedstawionego we wniosku zagadnienia dotyczącego odliczenia podatku naliczonego związanego z infrastrukturą kanalizacyjną według indywidualnie ustalonego przez Państwa prewspółczynnika, należy mieć na względzie, że w sytuacji gdy prewspółczynnik wskazany przez Państwa opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (tj. w oparciu o faktyczną ilość odprowadzonych ścieków), pozwala to na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze.

Zatem mając na uwadze przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w związku z wykorzystaniem przez Państwa infrastruktury kanalizacyjnej do działalności gospodarczej (czynności opodatkowane VAT) oraz działalności innej niż gospodarcza, przysługuje Państwu prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące związane z infrastrukturą kanalizacyjną obliczonej według udziału procentowego, w jakim infrastruktura wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności gospodarczej.

**Podsumowując,** **w związku z wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury kanalizacyjnej** **pn. „****(…)” w celu odpłatnego świadczenia usług odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych, jak i doprowadzania ścieków na rzecz odbiorców wewnętrznych, Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące związane z infrastrukturą kanalizacyjną, przy zastosowaniu metody metrażowej – obliczonej według udziału procentowego, w jakim przedmiotowa infrastruktura wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności gospodarczej i w takim przypadku prawidłowym będzie zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych odprowadzonych ścieków do odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane podatkiem VAT**) **w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (tj. do odbiorców zewnętrznych i odbiorców wewnętrznych).** **Jak bowiem Państwo wskazali, zaproponowana przez Państwa metoda metrażowa zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane przy pomocy Infrastruktury w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane VAT i najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej przez Państwa działalności oraz dokonywanych przez Państwa nabyć. Prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.**

**Zatem, mając na względzie powyższe, Państwa stanowisko w odniesieniu do pytania nr 1 jest prawidłowe.**

Kolejna wątpliwość Państwa dotyczy ustalenia czy w związku z budową sieci kanalizacyjnej pn. „(\`(...)\`)” Gmina będzie mogła odliczyć podatek VAT w 100%.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W analizowanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione. Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT oraz – jak Państwo wskazali w opisie sprawy – inwestycja pn. „(\`(...)\`)” będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

**Mając na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie miał prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Inwestycji pn. „(\`(...)\`)”. Prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.**

**Tym samym, stanowisko Państwa w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 uznano za prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zastrzegam, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalone, że metoda przedstawiona we wniosku, oceniona przez Państwa Gminę jako najbardziej reprezentatywna, nie zapewni dokonania odliczenia podatku naliczonego od wydatków objętych opisem sprawy związanych bezpośrednio z infrastrukturą kanalizacyjną wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą oraz nie będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Państwa Gminę działalności i dokonywanych nabyć, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA) będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).