Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-1390/13-2/IM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-03-17
Teza: 1. Czy Wnioskodawca, w związku z otrzymaniem środków pieniężnych, udziałów spółek kapitałowych lub wierzytelności z tytułu odpłatnego zbycia przez spółkę z o.o. (lub spółkę jawną powstałą z przekształcenia spółki z o.o.) udziałów powinien rozpoznać dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych? 2. W jaki sposób, Wnioskodawca powinien ustalić przychód oraz koszt uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia udziałów spółek kapitałowych otrzymanych w związku z rozwiązaniem spółki jawnej? 3. Czy spłata na rzecz Wnioskodawcy wierzytelności otrzymanych w związku z rozwiązaniem spółki jawnej będzie wiązała się z powstaniem po stronie Wnioskodawcy dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; majątek-składniki majątku; otrzymanie; przychód; spółki-likwidacja spółki; spółki-spółka jawna; spłata; wierzytelność; środek-środki pieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2013 r. (data wpływu 17 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodów, w zakresie odpłatnego zbycia udziałów oraz w zakresie spłaty wierzytelności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zmianami); (dalej: Ustawa PIT) nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca stanie się wspólnikiem spółki z o.o. Ponadto, w ramach planowanych procesów restrukturyzacyjnych przewiduje się, że spółka z o.o. zostanie przekształcona w spółkę jawną, a w późniejszym czasie rozwiązana na podstawie przepisów art. 58 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jednolity: Dz.U. poz. 1030); (dalej: KSH) poprzez likwidację lub poprzez jej rozwiązanie bez przeprowadzania likwidacji.

W związku z rozwiązaniem spółki jawnej (ustaniem jej bytu prawnego i wykreśleniem z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego czemu może ale nie musi - w zależności od decyzji wspólników - towarzyszyć procedura likwidacji), wspólnikom - w tym Wnioskodawcy - mogą zostać wydane aktywa posiadane przez spółkę jawną, na które składać się mogą środki pieniężne, udziały spółki kapitałowej oraz wierzytelności z tytułu odpłatnego zbycia przez spółkę z o.o. (lub spółkę jawną powstałą z przekształcenia spółki z o.o.) udziałów spółki kapitałowej.

Udziały wydawane w związku z rozwiązaniem spółki jawnej będą nabywane przez spółkę jawną albo też spółkę przekształcaną (spółkę z o.o., która zostanie następnie przekształcona w spółkę jawną).

Po rozwiązaniu spółki jawnej i wydaniu w ramach rozwiązania udziałów lub wierzytelności, możliwa jest sytuacja, w której Wnioskodawca dokona w przyszłości odpłatnego zbycia tych udziałów jak również dojdzie do spłaty na rzecz Wnioskodawcy otrzymanych wierzytelności (gotówkowo, albo w formie potrącenia z zobowiązaniami Wnioskodawcy).

Obrót udziałami, papierami wartościowymi oraz wierzytelnościami będzie przedmiotem działalności gospodarczej spółki z o.o. oraz spółki przekształconej (spółki jawnej), tj. tego rodzaju działalność będzie mieściła się w przedmiocie działalności spółki określonym w umowie spółki, a ponadto, zgodnie z zamierzeniami, planowana jest realizacja za pośrednictwem spółki transakcji obrotu udziałami oraz wierzytelnościami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie przychodów.

Czy Wnioskodawca, w związku z otrzymaniem środków pieniężnych, udziałów spółek kapitałowych lub wierzytelności z tytułu odpłatnego zbycia przez spółkę z o.o. (lub spółkę jawną powstałą z przekształcenia spółki z o.o.) udziałów powinien rozpoznać dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie środków pieniężnych, udziałów spółek kapitałowych i wierzytelności z tytułu odpłatnego zbycia przez spółkę z o.o. (lub spółkę jawną powstałą z przekształcenia spółki z o.o.) udziałów nie będzie opodatkowane u Wnioskodawcy podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż do 1 stycznia 2011 r. w Ustawie PIT obowiązywał art. 24 ust. 3, w myśl którego - w razie zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o likwidacji działalności gospodarczej, dochód ustala się przy zastosowaniu do wartości ustalonej według cen zakupu pozostałych na dzień likwidacji towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków oraz rzeczowych składników majątku związanego z wykonywaną działalnością, niebędących środkami trwałymi - takiego wskaźnika procentowego, jaki wynika z udziału dochodu w przychodach w okresie ostatnich trzech miesięcy poprzedzających miesiąc, w którym nastąpiła likwidacja działalności, a jeżeli w tym okresie dochód nie wystąpił - w roku podatkowym poprzedzającym rok, w którym nastąpiła likwidacja. Za datę likwidacji działalności gospodarczej uważa się datę określoną w zawiadomieniu, o którym mowa w zdaniu poprzednim. Nie ustala się dochodu na dzień likwidacji, jeżeli:

1.  w wyniku zmiany formy prawnej lub połączenia przedsiębiorstw składniki majątku objęte remanentem zostały wniesione w formie wkładu lub aportu do nowo powstałego lub istniejącego przedsiębiorcy;
2.  nastąpiła całkowita lub częściowa zmiana branży;
3.  osoba fizyczna wniosła w formie wkładu lub aportu do spółki cywilnej albo spółki handlowej składniki majątku objęte remanentem;
4.  nastąpiło przekształcenie spółki cywilnej w spółkę handlową lub osobowej spółki handlowej w inną osobową spółkę handlową albo w kapitałową spółkę handlową.

Ponadto zgodnie z art. 44 ust. 4 Ustawy PIT, obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.: podatek od dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 3, ustała się w formie ryczałtu w wysokości 10% tego dochodu. Podatek jest płatny w terminie płatności zaliczki za ostatni miesiąc prowadzenia działalności, a w przypadku podatników, którzy wybrali kwartalny sposób wpłacania zaliczek - w terminie płatności zaliczki za ostatni kwartał prowadzenia działalności.

W tym przypadku podatnik jest obowiązany w terminie płatności tego podatku złożyć w urzędzie skarbowym spis pozostałych na dzień likwidacji towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, wyrobów gotowych, braków i odpadków oraz rzeczowych składników majątku związanego z wykonywaną działalnością, w tym także dzieł sztuki, eksponatów muzealnych i aparatury audiowizualnej, niebędących środkami trwałymi, wycenionych według cen zakupu, jeżeli wydatki na ich nabycie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2010 r. nr 226 poz. 1478 ze zm.), przepisy art. 24 ust. 3 oraz art. 44 ust. 4 Ustawy PIT zostały uchylone. W zamian ustawodawca wprowadził do Ustawy PIT przepisy art. 24 ust. 3a-3e, a także art. 14 ust. 2 pkt 16 i 17 oraz ust. 3 pkt 10-12 tej ustawy. Jak czytamy w uzasadnieniu projektu ustawy (druk nr 3500). Celem uchylenia i wprowadzenia nowych przepisów było zakończenie toczonych w orzecznictwie sporów na temat podwójnego opodatkowania majątku wydawanego w ramach likwidacji.

W zakresie dotyczącym likwidacji spółki projekt zakłada zróżnicowanie zasad opodatkowania otrzymanego przez wspólnika likwidowanej spółki majątku, w zależności od tego, w jakiej formie majątek ten jest przez wspólnika otrzymywany - tj. w formie pieniężnej, czy niepieniężnej. I tak, w przypadku otrzymania przez wspólnika:

1.  środków pieniężnych - ich wartość nie będzie stanowiła przychodu; przyjęcie tego rozwiązania zmierza do wyeliminowania podwójnego opodatkowania, na które wskazywało orzecznictwo. W związku z powyższym z przychodów podlegających opodatkowaniu wyłączono przychód odpowiadający wartości środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki;
2.  innych składników majątku - ich wartość będzie stanowiła przychód u wspólnika dopiero w momencie zbycia składnika majątku otrzymanego w wyniku likwidacji spółki. Będzie to skutkowało opodatkowaniem faktycznie uzyskanego przychodu. Propozycja ta uwzględnia utrzymanie braku podmiotowości w podatku dochodowym spółek niebędących osobami prawnymi. Koncepcja opodatkowania faktycznie uzyskanego przychodu (w momencie jego realizacji np. sprzedaży) upraszcza system podatkowy. Wymaga to wyraźnego wskazania w Ustawie PIT, że przychód nie powstaje w związku z otrzymaniem w wyniku likwidacji spółki, niepieniężnych składników majątku, a powstaje dopiero w momencie ich zbycia.

W związku z powyższym przyjęto, że do przychodów z działalności gospodarczej zaliczać się będzie przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpienia wspólnika z takiej spółki. Analogicznie, przychód powstanie w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie.

Z przychodu tego wyłączony natomiast będzie przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

W tym przypadku koszt uzyskania tych przychodów określić należy w wysokości wydatków na nabycie albo wytworzenie przedmiotu wkładu przez spółkę lub przez wspólnika, niezaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodu w jakiejkolwiek formie, w tym przez odpisy amortyzacyjne. Przyjęcie powyższej reguły uznania za koszt wydatków historycznych wspólnika, jest konsekwencją założenia nieustalania przychodu na moment wniesienia wkładu do spółki niebędącej osobą prawną.

Takie same zasady opodatkowania przewidziano w przypadku otrzymania innych niż środki pieniężne składników majątku w związku z likwidacją działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie.

W ślad więc za interpretacją historyczną oraz obecnym brzmieniem przepisów zdaniem Wnioskodawcy:

1.  zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 10 przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem PIT nie będą otrzymane przez Wnioskodawcę środki pieniężne w związku z rozwiązaniem spółki jawnej,
2.  zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 12 przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem PIT nie będą również otrzymane w związku z rozwiązaniem spółki jawnej udziały w spółkach kapitałowych ani wydane w ramach rozwiązania spółki jawnej wierzytelności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, że ze względu na zakres żądania Wnioskodawcy - zakreślony pytaniem dotyczącym skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych, udziałów spółek kapitałowych lub wierzytelności w związku z likwidacją spółki - ocenie interpretacyjnej organu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały poddane wyłącznie skutki podatkowe otrzymania tych składników majątku. Organ nie odniósł się natomiast do skutków podatkowych ich ewentualnego zbycia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tutejszy organ wskazuje, że wniosek w zakresie:

*   odpłatnego zbycia udziałów został rozstrzygnięty w dniu 17 marca 2014 r. odrębną interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-1389/13-3/IM,
*   spłaty wierzytelności został rozstrzygnięty w dniu 17 marca 2014 r. odrębną interpretacją indywidualną nr ILPB1/415-1389/13-4/IM.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.