Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-836/11-2/KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-09-12
Teza: Czy w opisanym stanie faktycznym testery przekazywane nieodpłatnie przez Spółkę stanowią próbki w rozumieniu art. 7 ust. 3 i 7 Ustawy o VAT i tym samym wydania tych towarów nie podlegają opodatkowaniu VAT?
Słowa kluczowe: opodatkowanie; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; próbki; towar-przekazanie towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 09.06.2011 r. (data wpływu 13.06.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania testerów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13.06.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania testerów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest dystrybutorem produktów kosmetycznych. W ramach prowadzonej działalności Spółka wykonuje liczne czynności o charakterze promocyjnym i reklamowym. Między innymi Spółka nieodpłatnie przekazuje swoim kontrahentom, w szczególności tradycyjnym drogeriom oraz sieciom kosmetycznym tzw. testery. Spółka pragnie podkreślić, że zasady przekazywania jak również ilości przekazywanych testerów są co do zasady określone w umowach regulujących współpracę z kontrahentami Spółki. Ponadto zdarzają się okazjonalne przekazania testerów, np. w związku z akcjami promocyjnymi określonych produktów czy też nowego katalogu, bądź też przekazania testerów związane z promocją sezonowych produktów.

Testery obejmują co do zasady trzy grupy produktów:

(i). perfumy, wody toaletowe, wody perfumowane

(ii). tzw. kolorowe kosmetyki do makijażu, m.in. cienie do powiek, kredki, szminki, róż do policzków, pudry

(iii). kosmetyki pielęgnacyjne, np. kremy, emulsje/balsamy do ciała.

Są to produkty marek dystrybuowanych przez Spółkę co do zasady w standardowych, jednostkowych wielkościach (np. pojemnościach – flakony wód toaletowych, gramaturach – pudry, sztukach – kredki do oczu). Nie są one jednak przeznaczone do dalszej odsprzedaży przez kontrahentów Spółki. Odpowiednie zapisy znajdują się w umowach handlowych zawartych pomiędzy Spółką a jej kontrahentami oraz na dokumentach potwierdzających przekazanie testerów. Testery wydawane przez Spółkę są następnie udostępniane w punktach detalicznych potencjalnym nabywcom. Mogą oni wypróbować poszczególne produkty na własnej skórze bądź przy użyciu przeznaczonych w tym celu papierowych kartoników (w przypadku perfum). W praktyce zazwyczaj są one wystawiane w sklepach detalicznych obok oryginalnie zapakowanych produktów handlowych (np. w przypadku perfum) lub na przeznaczonych w tym celu listwach umieszczonych na stanowiskach danej marki (np. w przypadku cieni do powiek lub pudrów). Produkty przeznaczone do sprzedaży bowiem po rozpakowaniu w drogerii, np. w celu prezentacji klientom, straciłyby swoją wartość handlową. Ponadto, w przypadku części testerów przekazywanych w standardowych opakowaniach, np. kremów, balsamów i wód toaletowych pracownicy kontrahentów Spółki na życzenie klientów mogą przygotować mniejsze próbki, w szczególności poprzez przełożenie lub przelanie produktu do mniejszego opakowania. Wówczas potencjalni klienci mogą wypróbować poszczególne produkty w domu.

Spółka podkreśliła, że ze względu na specyfikę branży kosmetycznej możliwość wypróbowania przez potencjalnych nabywców oferowanych im produktów jest kluczowa przy podejmowaniu decyzji o zakupie. Testery mają za zadanie umożliwić zapoznanie się z walorami produktów dystrybuowanych przez Spółkę klientom drogerii, potencjalnym nabywcom tychże towarów. Nadrzędnym celem przekazywania testerów jest bowiem zachęcenie klientów punktów detalicznych do zakupu produktów dystrybuowanych przez Spółkę, co następnie prowadzi do zwiększenia obrotów samej Spółki.

Co do zasady przekazywane towary są trwale oznaczone jako „tester”. Zdarzają się jednak sytuacje, gdy jako „tester” przekazywane są standardowe produkty bez takiego oznaczenia. Są one jednak zwykle pozbawione opakowania lub/i zakrętek, przez co tracą swój handlowy charakter. Niemniej są to bardzo rzadkie sytuacje, np. w przypadku gdy w danym czasie zabraknie właściwych testerów.

Spółka ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem towarów stanowiących bądź też przeznaczonych na testery.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym testery przekazywane nieodpłatnie przez Spółkę stanowią próbki w rozumieniu art. 7 ust. 3 i 7 Ustawy o VAT i tym samym wydania tych towarów nie podlegają opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, testery przekazywane nieodpłatnie przez Spółkę zgodnie z opisanym stanem faktycznym spełniają przesłanki próbki w rozumieniu art. 7 ust. 7 Ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.; dalej: „Ustawa o VAT”) i tym samym w oparciu o art. 7 ust. 3 tegoż artykułu ich wydanie kontrahentom Spółki nie stanowi opodatkowanej dostawy towarów z perspektywy podatku VAT.

Ustawa o VAT przewiduje co do zasady zrównanie nieodpłatnego przekazania towarów z odpłatną dostawą towarów. W konsekwencji oznacza to opodatkowanie nieodpłatnych wydań lub zużycia towarów oraz wszelkich innych wydań w przypadku, gdy podatnikowi przysługiwało w całości lub części prawo do odliczenia podatku naliczonego poniesionego na zakupie tychże towarów. Jednocześnie przewidziane zostały również wyłączenia z opodatkowania, obejmujące w szczególności przekazania próbek. Zgodnie z ustawową definicją próbki wskazaną w art. 7 ust. 7 Ustawy o VAT istotne są trzy determinanty:

*   niewielka ilość towaru reprezentująca określony rodzaj lub kategorię towarów,

*   zachowanie składu oraz wszystkich właściwości fizycznych, fizykochemicznych i chemicznych lub biologicznych towaru,

*   ilość lub wartość przekazywanych towarów niewskazująca na handlowy charakter przekazań.

W tym jednak miejscu Spółka pragnie podkreślić, że analogicznej definicji jak również warunków, które powinna spełniać próbka, nie przewiduje prawo wspólnotowe. W szczególności zgodnie z art. 16 Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od towarów i usług z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz.U.UE.L.06.346.1; dalej: „Dyrektywa 112”), kluczowe jest to, aby próbka wykorzystana została do celów działalności przedsiębiorstwa podatnika.

Niemniej, w pierwszej kolejności Spółka odniesie się do warunków przewidzianych w Ustawie o VAT.

1\. Ilość towaru reprezentująca określony rodzaj lub kategorię towarów

Pojęcie niewielka ilość, przywołane w definicji próbki, nie zostało sprecyzowane na gruncie Ustawy o VAT. Dlatego też, zdaniem Spółki, przy ocenie tej przesłanki należy się odwoływać do analizowanego stanu faktycznego ad casum.

Ponadto, w przedmiotowym stanie faktycznym Spółka uznaje za uzasadnione uwzględnienie również, iż testery są docelowo przekazywane potencjalnym konsumentom a nie kontrahentom Spółki. Ostatecznie bowiem służą one wypróbowaniu przez nich produktów Spółki. Ma to zdaniem Spółki znaczenie m.in. właśnie przy ocenie ilości towaru wydawanego jako próbka.

Jednocześnie Spółka pragnie zwrócić uwagę na kierunek w jakim ewoluowała definicja próbki na gruncie podatku VAT. Ustawodawca odszedł bowiem od określenia „najmniejsza ilość” (w stanie prawnym obowiązującym do końca maja 2005 r.) do „niewielkiej ilości”, co wskazywać może na poszerzony zakres nowego pojęcia. Zmiana ta w szczególności rozwiała wątpliwości odnośnie możliwości zaklasyfikowania jako próbki jednostkowych towarów, które są niepodzielne. Jednocześnie należy zauważyć, że określenie „niewielka ilość” a wcześniej „najmniejsza ilość” nie jest ostrym pojęciem. Jednakże w opinii Spółki nie należy ich rozumieć jako „najmniejsza możliwa ilość” lecz jako niewielka (a wcześniej najmniejsza) z biznesowego punktu widzenia.

W przypadku płynu do zmywania nie będzie to jedna kropla cieczy, która teoretycznie pozwoli na umycie kilku naczyń (postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Olsztynie z dnia 4 sierpnia 2005 r., sygn. IV/III/443-54/05), w odniesieniu do pożywienia nie będzie to jeden kęs (postanowienie Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście z dnia 7 czerwca 2006 r., sygn. 1449/2BV/443/2006/224/KA), a w przypadku minerałów niekoniecznie będzie to jeden kamień. Przykładowo, gdy wymaga tego proces produkcyjny, próbkę stanowić może nawet kilka tysięcy ton minerałów. Zostało to potwierdzone w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w Gdańsku z dnia 22 lutego 2007 r., sygn. VI/443-342/06/JW), zgodnie z którym: „(…) niewątpliwie przekazanie próbki powinno umożliwić potencjalnemu nabywcy zapoznanie się i przetestowanie oferowanego produktu – ilość towaru musi być wystarczająca do zweryfikowania jego jakości. Tak więc o charakterze produktu powinna decydować możliwość przetestowania, a nie jego objętość bądź waga. Co istotne, w przypadku próbek ustawodawca nie odkreśla również żadnego limitu wartościowego (tak jak to określono w przypadku prezentów).”

Kluczową kwestią, co podkreśla się w praktyce organów podatkowych jak również w stanowisku sądów administracyjnych, jest natomiast to, aby ilość przekazywanych towarów nie pokrywała potrzeb odbiorcy. Nie powinna zaspokajać jego potencjalnego zapotrzebowania na dany towar, eliminując w ten sposób bądź ograniczając potrzebę dokonania zakupów tego towaru.

Ponadto, w opinii Spółki próbkę stanowić może jednostkowy egzemplarz bądź standardowa wielkość towaru co znajduje potwierdzenie m.in. w postanowieniu Naczelnika Trzeciego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście z dnia 7 czerwca 2006 r., sygn. 1449/2BV/443/2006/224/KA oraz w indywidualnej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 marca 2011 r., sygn. IPPP1-443-1199/10-6/PR. W szczególności w postanowieniu Naczelnika Trzeciego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Radomiu z dnia 28 listopada 2005 r., sygn. 1473/WV/443/329/225/2005/SK organ potwierdził, że: „(…) kontrahentom Spółki przekazywane są pojedyncze sztuki produktów w celu zapoznania się z ich właściwościami, sprawdzeniem jakości czy wytrzymałości. Powyższe wskazuje na ich niehandlowy charakter. Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy uznać, że nieodpłatne przekazania przez Spółkę na rzecz kontrahentów pojedynczych produktów będących w ofercie handlowej Spółki (folia aluminiowa, opakowanie torebek śniadaniowych) nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów.”

2\. Skład oraz właściwości towaru

Zdaniem Spółki wymóg, aby próbka spełniała wskazane w definicji ustawowej parametry właściwe dla podstawowego produktu, ma na celu zapewnienie, że będzie ona reprezentatywna w odniesieniu do danego towaru. Tym samym będzie mogła spełnić swoją rolę, czyli zaprezentować walory danego produktu i jednocześnie zachęcić do zakupu bądź nawiązania relacji biznesowych (np. jako pośrednika w dystrybucji danego produktu). W przypadku kosmetyków warunek ten jest zawsze spełniony.

Ponadto próbki mogą różnić się składem od standardowych produktów również w przypadku, gdy ich przekazanie wiąże się z wydaniem dodatkowych elementów, np. specjalnego opakowania pozwalającego na uporządkowanie czy przewożenie próbek (m.in. postanowienie Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z 10 czerwca 2005 r., sygn. PV/443-131/IV2005/MS).

3\. Ilość lub wartość o niehandlowym charakterze

Należy zauważyć, że o uznaniu danego towaru za próbkę oprócz wskazanych powyżej przesłanek decyduje przede wszystkim ich niehandlowy charakter. Spółka pragnie podkreślić, że uznanie niehandlowego charakteru próbek za warunek konieczny i wystarczający wynika w jej opinii z różnorodności produktów oraz ich właściwości. Oceniając czy dane wydanie spełnia przesłanki zaklasyfikowania ich jako próbki, należy kierować się sensem danego wydania, jego kontekstem biznesowym a nie wyłącznie jego parametrami. Wcześniejsze warunki stanowią niejako jego uzupełnienie. Tym samym należy stwierdzić, że ocenę handlowego bądź też niehandlowego charakteru poszczególnych wydań dokonuje się m.in. z perspektywy przekazywanych ilości oraz właściwości towarów wydawanych przez podatników jako próbki a nie pod względem każdego z kryteriów oddzielnie.

W praktyce bowiem przygotowanie próbki handlowej może wiązać się ze zmianą właściwości fizyko-chemicznych towaru i jednocześnie mieć niezaprzeczalnie niehandlowy charakter. Powyższe znajduje uzasadnienie w stanowisku sądów administracyjnych. W szczególności w wyroku WSA w Warszawie z dnia 8 maja 2008 r. (sygn. III SA/Wa 2185/07) potwierdzono, iż niewypełnienie którejś z dwóch pierwszych przesłanek wskazanych w ustawowej definicji próbki nie przesądza o braku możliwości zakwalifikowania danego rodzaju wydania jako próbki towaru. Zgodnie z uzasadnieniem tego wyroku: „(…) o uznaniu danej aplikacji demonstracyjnej za próbkę winien decydować brak charakteru handlowego przekazania oraz jego cel – przetestowanie, wypróbowanie towaru przed zakupem. O tym, czy dany towar jest próbką nie może decydować to, w jakim stanie skupienia się znajduje.”

W praktyce zatem w celu oceny czy wydanie ma charakter niehandlowy istotne jest odwołanie się do powodów z jakich dany podatnik decyduje się przekazywać próbki swoich towarów. W szczególności należy ocenić czy celem wydania jest jedynie chęć dokonania przysporzenia po stronie odbiorcy, np. w formie prezentu, czy też przedstawienie mu walorów danego produktu i zachęcenie do zakupu. Tym samym wydanie próbki nie może mieć stricte celu konsumpcyjnego.

Stanowisko Spółki znajduje uzasadnienie również w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności, w wyroku w sprawie C-581/08 EMI Group próbka została zdefiniowana jako: „egzemplarz okazowy produktu, mający na celu promocję jego sprzedaży i pozwalający na ocenę jego cech i właściwości bez wykorzystania końcowego innego niż nieodłącznie powiązane z takimi działaniami promocyjnymi.” Jednocześnie Trybunał podkreślił, że prawo krajowe nie powinno ograniczać zakresu definicji próbki do egzemplarzy prezentacyjnych, które mają formę inną od tej postaci, w której są przeznaczane do sprzedaży. Tym samym nie ma konieczności ograniczania właściwości towarów przekazywanych jako próbki.

Jednocześnie w odniesieniu do przedmiotu zapytania w opinii Spółki analizując charakter wydania istotne jest także zwrócenie uwagi na perspektywę z jakiej ma być przeprowadzona ocena. Mianowicie, w opinii Spółki w analizowanym stanie faktycznym kluczową kwestią jest cel przekazania testerów i perspektywa z jakiej należy oceniać właściwości przekazywanych przez Spółkę testerów w odniesieniu do Ustawy o VAT. W przestawionym przez Spółkę stanie faktycznym należy podkreślić, że celem, w jakim Spółka przekazuje testery jest zachęcenie potencjalnych klientów drogerii i sieci kosmetycznych do zakupu produktów Spółki. Przekazywane przez Spółkę próbki towarów są bowiem udostępniane przez kontrahentów Spółki potencjalnym klientom. Mogą oni przyjść do punktów detalicznych i tam osobiście użyć poszczególnych testerów i pobrać odpowiednią próbkę towarów dystrybuowanych przez Spółkę, np. poprzez naniesienie wody perfumowanej na nadgarstek, bądź przeznaczony do tego celu papierek. Zgodnie z informacjami, które posiada Spółka, w niektórych przypadkach potencjalni klienci mają możliwość pobrania mniejszej ilości produktu i przetestowanie go w późniejszym czasie. Wynika to ze specyfiki produktów kosmetycznych, spośród których wiele należy nakładać lub używać podczas lub po kąpieli, na umytą i odpowiednio przygotowaną cerę. Tak jest m.in. w przypadku kremów do twarzy czy różnego rodzaju balsamów i mleczek. Natomiast w przypadku perfum nie jest wskazane mieszanie zapachów na skórze. Dlatego wielu klientów drogerii po wstępnym wyborze wody toaletowej bądź perfum w sklepie pragnie wypróbować je jeszcze na własnej skórze, nosząc je jako jedyny zapach przez cały dzień. Ponadto są oni świadomi, że bukiet zapachowy inaczej rozwija się u każdej osoby w trochę inny sposób i zmienia się z czasem. Chcą sprawdzić czy dana kompozycja będzie im odpowiadała. Użycie próbki jest zatem niejednokrotnie konieczne w celu podjęcia decyzji o zakupie produktów kosmetycznych. Nie ma jednak na celu zaspokojenia potrzeb ostatecznych klientów na dany towar a zaprezentowanie im w jak najlepszy sposób jego zalet i pomoc w wyborze odpowiedniego produktu.

Jak wskazano powyżej przekazania testerów w przedmiotowym stanie faktycznym nie mają na celu ich testowania przez samych kontrahentów, np. drogerie. Tym samym ze względu na specyfikę towarów dystrybuowanych przez Spółkę oraz sposób udostępniania testerów, Spółka uważa, że oceniając charakter ich przekazań w kontekście definicji zawartej w art. 7 ust. 7 Ustawy o VAT, należy uwzględnić również perspektywę potencjalnych nabywców, którym te testery są ostatecznie udostępniane. W szczególności istotne jest to, że w przypadku, który jest przedmiotem niniejszego wniosku, potencjalnym klientom nie są przekazywane produkty w jednostkowych opakowaniach a ilości zdecydowanie spełniające ustawową definicję próbki.

Stanowisko Spółki w tym zakresie znajduje odzwierciedlenie w indywidualnych interpretacjach podatkowych wydawanych w imieniu Ministra Finansów, m.in. indywidualna interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej z Poznaniu z dnia 13 grudnia 2010 r., sygn. ILPP2/443-1482/10-4/MN oraz w postanowieniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w Olsztynie z dnia 4 sierpnia 2005 r., sygn. IV/III/443-54/05. W interpretacjach tych, podobnie jak w analizowanym stanie faktycznym, za próbki uznano towary przekazywane pośrednikom, którzy następnie mieli je udostępniać potencjalnym konsumentom. W drugiej ze wskazanych powyżej interpretacji podkreślono, że: „Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka wysyła dystrybutorom towarów nieodpłatnie próbki towarów. Następnie każdy z dystrybutorów również nieodpłatnie rozdaje próbki potencjalnym klientom. Próbki te posiadają informację, że nie są przeznaczone do sprzedaży. Powyższe wskazuje na ich niehandlowy charakter.”

O braku handlowego charakteru tego typu wydań może świadczyć dodatkowo to, iż nie mają one wpływu na poziom zamówień od bezpośrednich kontrahentów Spółki tak, jak w przypadku wnioskodawcy z pierwszej z przywołanych powyższej interpretacji.

W związku z powyższym w odniesieniu do stanu faktycznego, który jest przedmiotem niniejszego zapytania, Spółka pragnie zaznaczyć, iż jej zdaniem przekazanie testerów kosmetyków do drogerii spełnia ustawową definicję próbki. Są to bowiem niewielkie ilości towarów, które zachowują skład i właściwości podstawowych produktów. Co istotne, nie mają one handlowego charakteru lecz mają na celu prezentację właściwych produktów, które przeznaczone są do sprzedaż detalicznej. Wynika to stąd, iż są oferowane nieodpłatnie jako próbki potencjalnym klientom drogerii i zgodnie z uzgodnieniami z sieciami/drogeriami nie mogą być przedmiotem sprzedaży. W analogicznym stanie faktycznym wydane zostało postanowienie Naczelnika Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 25 października 2005 r. (sygn. 1472/RPP1/443-588/2005/US).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zmianami), dalej zwanej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Według art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

W myśl art. 7 ust. 3 ustawy, przepisu art. 7 ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Przepis art. 7 ust. 4 ustawy stanowi, że przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1.  o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł; jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
2.  których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

Natomiast pojęcie „próbka” zostało zdefiniowane w art. 7 ust. 7 ustawy, zgodnie z którym przez próbkę, o której mowa w ust. 3 rozumie się niewielką ilość towaru reprezentującą określony rodzaj lub kategorię towarów, która zachowuje skład oraz wszystkie właściwości fizyczne, fizykochemiczne i chemiczne lub biologiczne towaru, przy czym ilość lub wartość przekazywanych (wręczanych) przez podatnika próbek nie wskazuje na działanie mające charakter handlowy.

Ustawodawca nie wprowadził żadnego limitu ilościowego, czy wartościowego dla towaru traktowanego jako próbka, wskazując jedynie, że ich ilość i wartość nie może wskazywać na handlowy charakter ich przekazania. Zatem określenie „niewielka ilość towaru” może budzić wątpliwości. Jednakże z treści przywołanego przepisu art. 7 ust. 7 cyt. ustawy wynika, iż próbką jest towar gotowy, spełniający cechy wskazane w przepisie i przekazany w celu przetestowania (sprawdzenia właściwości danego towaru). Za próbkę można uznać najmniejszą ilość towaru, która zachowała skład i wszelkie właściwości towaru.

O uznaniu za próbkę, obok innych przesłanek decyduje, w myśl art. 7 ust. 7 ww. ustawy brak charakteru handlowego przekazania, oceniany ze względu na ilość lub wartość przekazywanych przez podatnika próbek. Kryteria te odnieść przy tym należy do próbek towarów przekazywanych przez podatnika danemu – jednemu – odbiorcy w danym okresie.

Nieodpłatne przekazanie próbek, umożliwiających potencjalnym klientom poznanie właściwości i efektów działania towarów oferowanych przez podatnika, a dzięki temu wychwycenie ich zalet lub wad oraz różnic w porównaniu z innymi produktami dostępnymi na rynku, stanowi przekazanie próbek w rozumieniu art. 7 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług i nie podlega opodatkowaniu stosownie do art. 7 ust. 3 tej ustawy.

Podkreślić należy, iż w sytuacji, gdy otrzymywane próbki pokrywają lub mogą pokryć – ze względu na swoją ilość lub wartość – potencjalne zapotrzebowanie klienta na dany towar lub część tego zapotrzebowania, eliminując lub ograniczając potrzebę dokonania zakupów tego towaru uznać należy, że wspomniana przesłanka nie jest spełniona, a co za tym idzie nie ma również zastosowania wyłączenie z opodatkowania w oparciu o art. 7 ust. 3 cyt. ustawy, który jako przepis szczególny i wyjątkowy nie powinien być interpretowany w sposób prowadzący do rozszerzenia zakresu jego stosowania.

Z analizy cytowanych wyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa podatnika, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tego towaru, z wyjątkiem przekazania towarów stanowiących drukowane materiały reklamowe i informacyjne bądź spełniających warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości lub próbki. Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego, to nieodpłatne przekazanie tych towarów pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Spółka jest dystrybutorem produktów kosmetycznych i w ramach prowadzonej działalności Spółka wykonuje liczne czynności o charakterze promocyjnym i reklamowym. Między innymi Spółka nieodpłatnie przekazuje swoim kontrahentom, w szczególności tradycyjnym drogeriom oraz sieciom kosmetycznym tzw. testery, które obejmują co do zasady takie produkty jak: perfumy, wody toaletowe, wody perfumowane tzw. kolorowe kosmetyki do makijażu (m.in. cienie do powiek, kredki, szminki, róż do policzków, pudry) oraz kosmetyki pielęgnacyjne (np. kremy, emulsje/balsamy do ciała). Są to produkty marek dystrybuowanych przez Spółkę w standardowych, jednostkowych wielkościach (np. pojemnościach – flakony wód toaletowych, gramaturach – pudry, sztukach – kredki do oczu). Nie są one jednak przeznaczone do dalszej odsprzedaży przez kontrahentów Spółki. Odpowiednie zapisy znajdują się w umowach handlowych zawartych pomiędzy Spółką a jej kontrahentami oraz na dokumentach potwierdzających przekazanie testerów. Testery wydawane przez Spółkę są następnie udostępniane w punktach detalicznych potencjalnym nabywcom. Mogą oni wypróbować poszczególne produkty na własnej skórze bądź przy użyciu przeznaczonych w tym celu papierowych kartoników (w przypadku perfum). W praktyce zazwyczaj są one wystawiane w sklepach detalicznych obok oryginalnie zapakowanych produktów handlowych (np. w przypadku perfum) lub na przeznaczonych w tym celu listwach umieszczonych na stanowiskach danej marki (np. w przypadku cieni do powiek lub pudrów). Ponadto, w przypadku części testerów przekazywanych w standardowych opakowaniach, np. kremów, balsamów i wód toaletowych pracownicy kontrahentów Spółki na życzenie klientów mogą przygotować mniejsze próbki, w szczególności poprzez przełożenie lub przelanie produktu do mniejszego opakowania. Wówczas potencjalni klienci mogą wypróbować poszczególne produkty w domu. Spółka wskazała, że testery mają za zadanie umożliwić zapoznanie się z walorami produktów dystrybuowanych przez Spółkę klientom drogerii, potencjalnym nabywcom tychże towarów. Nadrzędnym celem przekazywania testerów jest bowiem zachęcenie klientów punktów detalicznych do zakupu produktów dystrybuowanych przez Spółkę, co następnie prowadzi do zwiększenia obrotów samej Spółki.

Biorąc pod uwagę przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności oraz wskazane przepisy ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, iż testery kosmetyków, wydawane kontrahentom Spółki, czyli w szczególności tradycyjnym drogeriom oraz sieciom kosmetycznym, które zostaną przez nich wykorzystane w celu zużycia przez klientów sklepów uznać należy za próbki w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Nie można bowiem twierdzić, iż przekazane do drogerii testery pokrywają lub mogą pokryć – ze względu na swoją ilość lub wartość – potencjalne zapotrzebowanie klienta (drogerii lub sieci kosmetycznej) na dany towar lub część tego zapotrzebowania, eliminując lub ograniczając potrzebę dokonania zakupów tego towaru. Z uwagi na to, iż drogerie aby zaspokoić popyt na nabywane kosmetyki potrzebują dużej ilości towarów handlowych, otrzymanie przez nie próbek pod postacią testeru, której pojemność będzie nawet równa pojemności towaru handlowego, nie będzie w stanie zastąpić tego towaru, a w rezultacie ograniczyć lub wyeliminować potrzebę jego nabycia.

Z przywołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, tj. art. 7 ust. 2, ust. 3 i ust. 7 tej ustawy wynika, iż opodatkowanie nieodpłatnego przekazania towarów, w sytuacji gdy podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy ich nabyciu, uzależnione jest od tego, czy towary te wyczerpują ustawowe przesłanki, pozwalające uznać je za próbki lub prezenty o małej wartości. W sytuacji, gdy przedmiotem przekazania jednej osobie jest próbka w rozumieniu art. 7 ust. 7 cyt. ustawy, przekazanie takie nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 2 cyt. ustawy i nie rodzi obowiązku opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Reasumując należy stwierdzić, iż testery opisane w stanie faktycznym, przekazywane nieodpłatnie przez Spółkę stanowią próbki w rozumieniu art. 7 ust. 3 i 7 Ustawy o VAT i tym samym wydania tych towarów nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedmiotowym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.