Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-372/13-4/TR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-07-15
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia zobowiązań
Słowa kluczowe: banki; dług; dług-zwolnienie z długu; dłużnik; kredyt; odsetki; przedawnienie; przychód; umorzenie; wierzyciel; zobowiązanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, reprezentowanego przez pełnomocnika – adwokata , przedstawione we wniosku z dnia 12 kwietnia 2013 r. (data wpływu: 15 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 czerwca 2013 r. (data wpływu: 26 czerwca 2013 r. – za pośrednictwem urządzenia faksowego i 3 lipca 2013 r. – za pośrednictwem polskiej placówki pocztowej), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia zobowiązań – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia zobowiązań.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 9 czerwca 2012 r. doszło do zawarcia umowy kredytowej pomiędzy Wnioskodawcą a bankiem. W związku z zaistniałymi okolicznościami życiowymi, Zainteresowany zaprzestał spłaty ww. kredytu zgodnie z warunkami łączącej strony umowy. W dniu 28 stycznia 2005 r. bank wystawił bankowy tytuł egzekucyjny. W dniu 20 lipca 2005 r. Sąd Rejonowy nadał ww. tytułowi egzekucyjnemu klauzulę wykonalności co do kwoty 19 328,39 zł należności głównej, co do kwoty 2 295,97 zł odsetek oraz co do dalszych należnych odsetek ustawowych liczonych od kwoty 21 624,36 zł od dnia 28 stycznia 2005 r. do dnia zapłaty, z zastrzeżeniem, że egzekucja może być prowadzona do kwoty 72 880,02 zł, a nadto zasądził od dłużnika na rzecz wierzyciela kwotę 168,40 zł tytułem kosztów postępowania klauzulowego. W roku 2005 wierzyciel wystąpił do Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym z wnioskiem o wszczęcie egzekucji na podstawie powyższego tytułu wykonawczego. Postanowieniem z dnia 28 listopada 2006 r. Komornik umorzył postępowanie egzekucyjne w sprawie wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji prowadzonej przeciwko dłużnikowi i zwrócił wierzycielowi tytuł wykonawczy.

W dniu 23 marca 2012 r. doszło pomiędzy Zainteresowanym a bankiem do podpisania porozumienia dotyczącego spłaty zadłużenia wynikającego z tytułu wykonawczego stanowiącego tytuł egzekucyjny z dnia 28 stycznia 2005 r., któremu Sąd Rejonowy w sprawie nadał klauzulę wykonalności z dnia 12 lipca 2005 r. Mocą tego porozumienia Wnioskodawca zobowiązał się do zapłaty na rzecz Banku kwoty 4 500,00 zł bez dalszych odsetek i kosztów w terminie do dnia 30 kwietnia 2012 r. (której to wpłaty dokonał na wskazany w porozumieniu rachunek Banku z dnia 17 kwietnia 2012 r.).

W § 1 Porozumienia strony oświadczyły, iż zobowiązanie Wnioskodawcy względem wierzyciela, wynikające z powyższego tytułu, w łącznej kwocie 40 950,76 zł jest bezsporne i wymagalne. W myśl zapisu § 3 Porozumienia strony ustaliły, iż w przypadku zapłaty kwoty wskazanej w § 2 pkt 1 niniejszego Porozumienia, Wierzyciel zwalnia Dłużnika z pozostałej części długu, a Dłużnik zwolnienie to przyjmuje. W związku z powyższym, wygasa roszczenie Wierzyciela z tytułu określonego w § 1 oraz brak możliwości dochodzenia w przyszłości jakichkolwiek roszczeń z tego tytułu w stosunku do Dłużnika. § 5 tego Porozumienia wskazuje, iż jego zawarcie nie stanowi odnowienia dotychczasowego zobowiązania, o którym mowa w § 1 na podstawie art. 506 k.c. W tym miejscu wskazać należy, iż zawarcie wyżej wymienionego Porozumienia było poprzedzone wymianą pism pomiędzy stronami (pisma Zainteresowanego dnia 14 stycznia 2011 r., 8 listopada 2011 r., 9 grudnia 2011 r., 21 grudnia 2011 r., 24 stycznia 2012 r., 20 lutego 2012 r.). Wnioskodawca każdorazowo w przesłanej korespondencji podnosił i podtrzymywał zarzut przedawnienia wierzytelności banku, podnosząc jednocześnie, iż żadne z jego pism jak też zawarte w nich oświadczenia i twierdzenia, czy podjęte rozmowy, w tym również w przedmiocie ewentualnego zawarcia ugody, nie stanowiły i nie mogą stanowić podstawy do uznania przez Niego roszczenia, uznania długu, bądź prowadzić do przerwania biegu terminu przedawnienia jakiegokolwiek roszczenia, których to ważność, skuteczność, egzekwowalność i istnienie Zainteresowany w całości podważał. Podkreślał jednocześnie, iż zawarcie przez Niego ugody i spełnienie świadczenia w określonym zakresie na rzecz banku stanowić będzie tylko przejaw jego dobrej woli i chęć polubownego zakończenia współpracy pomiędzy stronami.

W następstwie zawartego w dniu 23 marca 2012 r. Porozumienia Zainteresowany w dniu 4 marca 2013 r. otrzymał na adres swojego zamieszkania PIT-8C wystawiony przez bank, w którym wskazano, iż uzyskał On przychód z tytułu umorzenia należności kredytowych w wysokości 36 450,76 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z zaistniałym stanem faktycznym na gruncie prawa podatkowego doszło do uzyskania przychodu przez Wnioskodawcę z tytułu umorzenia zobowiązania poprzez zwolnienie go przez bank (w Porozumieniu z dnia 23 marca 2012 r.) z pozostałej części długu, w sytuacji gdy dług, z którego został on przedmiotowym porozumieniem zwolniony, stanowił zobowiązanie naturalne, a zatem niewymagalne, wobec czego wierzyciel nie mógł skutecznie zwolnić dłużnika z pozostałej części zobowiązania wynikającego z umowy kredytowej?
2.  Czy zwolnienie z długu (stanowiącego zobowiązanie naturalne) rodzi po stronie zwolnionego zobowiązanie podatkowe związane z uzyskaniem przychodu z tego tytułu?

Zdaniem Wnioskodawcy, zważywszy na treść zawartego pomiędzy stronami Porozumienia, jak również na treść wcześniejszej korespondencji pomiędzy stronami (kilkukrotnie podnoszony i podtrzymywany zarzut przedawnienia wierzytelności Banku, wielokrotnie podnoszona kwestia, iż żadne z pism, jak też zawarte w nich oświadczenia i twierdzenia, czy podjęte rozmowy, w tym również w przedmiocie ewentualnego zawarcia ugody, nie stanowią i nie mogą stanowić podstawy do uznania roszczenia, uznania długu, bądź prowadzić do przerwania biegu przedawnienia jakiegokolwiek roszczenia, których to ważność, skuteczność, egzekwowalność i istnienie Zainteresowany w całości podważał (w pismach z dnia: 14 stycznia 2011 r., 8 listopada 2011 r., 9 grudnia 2011 r., 21 grudnia 2011 r., 24 stycznia 2012 r., 20 lutego 2012 r.).

Zainteresowany w całej rozciągłości podkreśla, iż w zakresie kwoty 4 500,00 zł dokonał spełnienia świadczenia w zakresie zobowiązania naturalnego, co stanowiło wyłącznie przejaw Jego dobrej woli i chęć polubownego zakończenia dotychczasowej współpracy pomiędzy stronami. W tym stanie rzeczy, w pozostałym zakresie zawarte pomiędzy stronami porozumienie nie mogło wywierać i nie wywiera jakichkolwiek skutków prawnych, tak w relacji pomiędzy jego stronami, jak i względem osób trzecich, i to zarówno w płaszczyźnie cywilnoprawnej, jak również na gruncie przepisów prawa podatkowego. W istocie bowiem wierzytelność banku ponad zapłaconą przez Wnioskodawcę kwotę 4 500,00 zł wynikała w dalszym ciągu z roszczenia przedawnionego i tak też winna być traktowana. Zgodnie bowiem z treścią art. 117 § 1 k.c. z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, roszczenia majątkowe ulegają przedawnieniu. W myśl zaś § 2 art. 117 k.c. – po upływie terminu przedawnienia ten, przeciwko komu przysługuje roszczenie, może uchylić się od jego zaspokojenia, chyba że zrzeka się korzystania z zarzutu przedawnienia. Jednakże zrzeczenie się zarzutu przedawnienia przed upływem terminu jest nieważne. W pierwszej kolejności Zainteresowany podtrzymuje w całej rozciągłości stanowisko wyrażone w uprzednio kierowanej do banku korespondencji, a dotyczące trzyletniego terminu przedawnienia roszczeń banku wynikających z bankowego tytułu egzekucyjnego i opatrzonego przez Sąd klauzulą wykonalności, zarazem akceptowane zarówno w linii orzecznictwa Sądu Najwyższego, jak i sądów powszechnych (art. 123 § 1 pkt 1 k.c. w zw. z art. 118 in fine k.c., Uchwała SN z dnia 16 stycznia 2004 r., sygn. akt III CZP 101/03, Wyrok SN z dnia 10 października 2003 r., sygn. akt II CK 113/02). Roszczenie banku wobec Zainteresowanego uległo zatem przedawnieniu w okresie 3 lat poprzedzających zawarcie ugody.

Wobec przedawnienia roszczenia majątkowego banku względem Wnioskodawcy, wierzytelność wynikająca z niespełnionego zobowiązania naturalnego (więc ponad kwotę 4 500,00 zł) nie mogła się stać i nie stała się wymagalna poprzez samo oświadczenie wiedzy stron w § 1 Porozumienia, iż takie właśnie zobowiązanie (bezsporne i wymagalne) stanowi. Przedawnienie bowiem jest instytucją iuris cogentis, a regulujące je przepisy nie mogą być uchylone lub zmienione wolą stron. Jest to bowiem instytucja, za pomocą której prawo przedmiotowe realizuje porządek prawny w stosunkach prawnych obywateli (S. Rudnicki, Komentarz do Kodeksu cywilnego, Księga Pierwsza, Część ogólna, LexisNexis, wyd. 10, s. 505 -506). Co za tym idzie – brak było podstaw do zwolnienia Zainteresowanego z pozostałej części długu (tym bardziej odnowienia, które strony wprost w § 5 Porozumienia wykluczyły), albowiem brak możliwości zwolnienia z zobowiązania naturalnego. Jednocześnie podkreślenia wymaga fakt, iż Wnioskodawca nigdy zarzutu przedawnienia przysługującego Mu w stosunku do banku nie zrzekł się, jak również wierzytelności tej nie uznał, za co w szczególności nie można poczytywać oświadczenia wiedzy zawartego w § 1 Porozumienia. Zgodnie z powszechnie akceptowanymi poglądami doktryny i orzecznictwa, uznanie stanowi oświadczenie woli, a nie wiedzy, wynikać musi z jednoznacznego przekonania dłużnika co do istnienia wierzytelności, woli spełnienia roszczenia przedawnionego, a nadto winno zostać wyartykułowane w sposób wyraźny, nie zaś dorozumiany (Wyrok SN z dnia 19 marca 1997 r., sygn. akt II CKN 46/97). W tym stanie rzeczy Wnioskodawca podniósł, iż porozumienie zawarte pomiędzy Nim a Bankiem w dniu 23 marca 2012 r. odniosło pomiędzy stronami skutek tylko w zakresie, w którym przyjął On na siebie ciężar spełnienia zobowiązania naturalnego, w pozostałym zaś zakresie dotyczącym oznaczenia wierzytelności jako wymagalnej, a w konsekwencji postanowienie, iż bank zwalnia Go z długu w pozostałej części, a Wnioskodawca zwolnienie to przyjmuje – Porozumienie dotknięte jest sankcją nieważności jako sprzeczne z prawem, czy też zmierzające do jego obejścia (art. 58 § 1 i 3 k.c.). Mając na względzie powyższe, stwierdzić należy, iż już przez sam fakt nieważności zapisów Porozumienia dotyczących wymagalności roszczenia (w istocie przedawnionego) oraz dotyczących zwolnienia dłużnika z długu w odniesieniu do wierzytelności przedawnionej, brak było podstaw do uznania przez bank, iż z tego tytułu Zainteresowany uzyskał przysporzenie skutkujące w świetle przepisów prawa podatkowego powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu, a co za tym idzie – brak było również podstaw do przyjęcia, iż bank winien złożyć stosowną informację podatkową (druk PIT-8C) na podstawie art. 42a u.p.d.o.f. Niezależnie od podnoszonej przez Wnioskodawcę nieważności części czynności cywilnoprawnej we wskazanym wyżej zakresie, brak było również podstaw do potraktowania zwolnienia z długu przedawnionego, jako umorzenia zobowiązania skutkującego powstaniem obowiązku podatkowego dłużnika także na gruncie przepisów prawa podatkowego.

Umorzeniem wierzytelności w rozumieniu prawa podatkowego jest bowiem zwolnienie z długu (definiowane w kodeksie cywilnym w art. 508 k.c.), jako prowadzące do zdjęcia z dłużnika ciężaru spełnienia świadczenia, a tym samym rodzące po stronie dłużnika przychód podatkowy, niemniej jednak tylko w takim przypadku mamy do czynienia z umorzeniem zobowiązania w praktyce skarbowej, gdy owo umorzenie nie jest związane z wierzytelnością przedawnioną. Brak jest bowiem możliwości zwolnienia z długu w przypadku wierzytelności przedawnionych i tak kwestię tę postrzega również praktyka skarbowa oraz orzecznictwo sądów administracyjnych („Skutki podatkowe umorzenia wierzytelności” w Doradca Podatnika 162005, „Przychód z tytułu umorzenia zobowiązań” w Prawo i Podatki nr 2/2011, Wyrok NSA z dnia 19 października 2012 r., sygn. akt II FSK 399/11). W uzasadnieniu powołanego wyroku NSA stwierdził bowiem wprost, którą to argumentację Zainteresowany w pełni podziela, że umorzenie wymagalnych należności ciążących na osobach fizycznych w związku z umowami jakie zawarły „wcześniej, tj. należności, których zapłaty wierzyciel może skutecznie się domagać kosztem majątku dłużników, jest przysporzeniem skutkującym powstaniem dochodu podlegającego opodatkowaniu. Rezygnacja z tych świadczeń przez wierzyciela stanowi w istocie zwolnienie dłużnika z długu (art. 508 k.c.) i oznacza uzyskanie po stronie dłużnika podlegającego opodatkowaniu nieodpłatnego świadczenia wyrażającego się w zmniejszeniu określonych ciężarów majątkowych. Gdyby nie fakt umorzenia spornych należności, dłużnik byłby zobowiązany do ich uiszczenia, co powodowałoby uszczuplenie jego majątku. Przychodem dłużnika są zatem nie tylko aktywa, które ulegają zwiększeniu u podatnika, ale także zmniejszenie jego pasywów. W następstwie takich zdarzeń dłużnik zostaje zwolniony z obowiązku spłaty należności, a po jego stronie powstaje tym samym przychód stanowiący równowartość umorzonych należności, której nie musi już uiszczać.” Powyższe rozważania NSA poczynił na gruncie przepisów art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 11 ust. 1 i art. 20 ust 1 u.p.d.o.f. oraz art. 42a u.p.d.o.f. Jednocześnie NSA w uzasadnieniu swojego wyroku wskazał na sytuacje, w których dłużnik uzyskuje konkretne korzyści z tytułu umorzenia zaległości w sytuacji, w której wierzyciel mógłby od niego żądać określonego zachowania (spełnienia świadczenia), a dłużnik winien świadczenie to spełnić (art. 353 § 1 k.c).

W opinii Wnioskodawcy, analizując powyższe rozważania a contrario z całą stanowczością stwierdzić należy, że umorzenie może dotyczyć tylko należności wymagalnych, a zatem takich, których wierzyciel może domagać się skutecznie od dłużnika. Brak jest zatem możliwości umorzenia (w szczególności poprzez zwolnienie z długu) wierzytelności, które wymagalnymi już nie są, albowiem roszczenia z nich wynikające przedawniły się, gdyż – po pierwsze wierzyciel nie może ich skutecznie domagać się od dłużnika, a zobowiązanie w tym zakresie ma charakter jedynie naturalny, po drugie zaś i przede wszystkim – o spełnieniu świadczenia z zobowiązania naturalnego decyduje tylko i wyłączeni wola dłużnika, a zatem brak podstaw do przyjęcia by mogło dojść do umorzenia zobowiązania, którego dłużnik nie ma obowiązku już spełnić. Tym samym nie dochodzi do sytuacji, w której dłużnik zostaje zwolniony z ciężaru majątkowego, które to zwolnienie miałoby prowadzić w prostej konstatacji do uzyskania przez niego przysporzenia stanowiącego przychód w rozumieniu powołanych przepisów.

W tej sytuacji nie rodzi się po stronie podatnika obowiązek podatkowy, albowiem brak zdarzenia, które skutecznie obowiązek ten mogłoby kreować. Skoro więc nie doszło do dokonania wypłaty lub zwolnienia z ciężaru obowiązku przez bank w stosunku do Zainteresowanego, nie zachodziły również przesłanki określone treścią art. 42a u.p.d.o.f. Mając na względzie powyższe – według Wnioskodawcy – brak było podstaw do złożenia przez bank deklaracji podatkowej PIT-8C, wobec czego powinna zostać ona skorygowana.

Na marginesie Zainteresowany zauważył także, iż art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) u.pd.o.p. statuujący po stronie osoby prawnej przychód w rozumieniu tej ustawy, nie daje podstaw do przyjęcia za pojęcia tożsame i jednoznaczne przychodu jako wartości zobowiązań umorzonych i przychodu jako wartości zobowiązań przedawnionych, czyniąc pomiędzy nimi rozróżnienie poprzez wyraźnie zaznaczoną w treści tego przepisu alternatywę rozłączną („lub”). Czym innym bowiem jest w rozumieniu powołanego przepisu zobowiązanie umorzone, a czym innym zobowiązanie przedawnione, na co wskazuje również przyznanie przez ustawodawcę przychodom z tych tytułów innych konsekwencji w sferze podatkowej osoby prawnej na gruncie przepisów u.p.d.o.p.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów (art. 9 ust. 1a ww. ustawy).

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, źródłami przychodów są inne źródła.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Przysporzeniem majątkowym i przychodem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 9 ust. 1) są nie tylko aktywa, które ulegają zwiększeniu u podatnika, ale także zmniejszenie jego pasywów.

Równocześnie, przepis art. 20 ust. 1 przytoczonej ustawy stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, iż definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i zasadnym jest aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego (korzyść), tzn. zarówno pieniężna, jak i niepieniężna.

Wskazać przy tym należy, iż zgodnie z art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu.

Umorzenie wierzytelności następuje natomiast w przypadku zwolnienia z długu, czyli zrzeczenia się przez wierzyciela z prawa do wierzytelności, bez uzyskania świadczenia ze strony dłużnika. Takie zrzeczenie się, pod warunkiem, że dłużnik je przyjmie, powoduje, że zobowiązanie wygasa (art. 508 Kodeksu cywilnego). Tak więc, dla umorzenia wierzytelności koniecznym jest zgoda dłużnika (np. uzyskana w wyniku ugody, czy poprzez oświadczenie).

Zgodnie zaś z art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 1376 ze zm.), przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Podkreślić należy, iż otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu lub jego części, wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód).

Odmiennie należy traktować odsetki od kredytu, które są opłatą za korzystanie ze środków finansowych kredytodawcy. Wysokość odsetek (w sposób niebudzący wątpliwości, co do wysokości), jak i zasady oraz terminy spłaty kredytu wraz z odsetkami określone są w umowie kredytowej. Zmiana wysokości odsetek od kredytów w stosunku do pierwotnej umowy kredytowej mieści się w zasadzie swobody kształtowania umów kredytowych i nie wywołuje skutków podatkowych. Dotyczy to zarówno odsetek od kredytu za okres przypadający po zmianie warunków naliczania odsetek, jak również za okres przed zmianą warunków umowy, ale takich, których w dniu zmiany wysokości odsetek termin płatności jeszcze nie nastąpił (odsetek należnych, ale niewymagalnych).

Natomiast umorzenie kwot niezapłaconych odsetek od kredytu, których termin płatności upłynął jest przysporzeniem, skutkującym powstaniem dochodu podlegającego opodatkowaniu. Dotyczy to zarówno odsetek skapitalizowanych (które faktycznie po skapitalizowaniu stają się kwotą długu), jak i odsetek wymagalnych, czyli takich, których w myśl postanowień umowy kredytowej termin płatności upłynął.

Podobnie rzecz się ma w przypadku umorzenia dłużnikowi kosztów dodatkowych związanych z windykacją roszczeń. Biorąc pod uwagę, że koszty związane z dochodzeniem przysługujących wierzycielowi należności immanentnie odnoszą się do roszczeń wobec należności głównej – ich umorzenie nie może być traktowane jako neutralne podatkowo. Zwolnienie dłużnika od zapłaty rodzi ten skutek, że dłużnik nie musi ponosić wydatków, które na nim ciążą. W sensie podatkowym stanowi to realne przysporzenie, mające wymiar finansowy, a tym samym oznacza to powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przez pojęcie nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa wyżej należy, zatem rozumieć te wszystkie zjawiska, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu.

Jak wynika z opisanego we wniosku stanu faktycznego, zobowiązanie Wnioskodawcy wynikające z tytułu zaciągniętego przez Niego w banku kredytu – w stosunku do którego to zobowiązania Zainteresowany podnosił zarzut przedawnienia – zostało na podstawie stosownego porozumienia (po spełnieniu przez Wnioskodawcę określonych warunków) umorzone.

Instytucja przedawnienia jest uregulowana w art. 117-125 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 117 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, roszczenia majątkowe ulegają przedawnieniu, przy czym, po upływie terminu przedawnienia ten, przeciwko komu przysługuje roszczenie, może uchylić się od jego zaspokojenia, chyba że zrzeka się korzystania z zarzutu przedawnienia. Jednakże zrzeczenie się zarzutu przedawnienia przed upływem terminu jest nieważne (§ 2).

Istota przedawnienia polega zatem na tym, że po upływie określonego w ustawie terminu, ten przeciwko komu kieruje się roszczenie (dłużnik) może uchylić się od jego zaspokojenia. Skutkiem tego roszczenie przedawnione nie gaśnie, a jedynie nie będzie mogło być przymusowo zrealizowane; sąd bowiem oddali powództwo uprawnionego w razie upływu terminu przedawnienia i gdy dłużnik podniesie zarzut przedawnienia. Nadto roszczenie takie nie korzysta wprawdzie z pełnej ochrony państwa, ale nadal uznawane jest za prawnie istniejące. Znajduje to przede wszystkim wyraz w tym, że dłużnik, który po upływie terminu przedawnienia spełnił świadczenie, nie może następnie żądać jego zwrotu, chociażby nie był świadomy upływu terminu przedawnienia i związanych z tym skutków prawnych. Spełnił on bowiem należne w świetle prawa zobowiązanie. Roszczenia przedawnione mogą być także przedmiotem potrącenia (art. 502 Kodeksu cywilnego) oraz – wedle panującego poglądu – odnowienia (art. 506 Kodeksu cywilnego) i ugody (art. 917 Kodeksu cywilnego).

Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, że mimo przedawnienia zobowiązanie nadal istnieje i kredytobiorca ma obowiązek wykonać ciążące na nim zobowiązanie, natomiast wierzyciel nie może już dochodzić przymusowego jego wykonania. Z uwagi więc na fakt, że dłużnik mimo przedawnienia zobowiązania, może to zobowiązanie wypełnić, jego korzyść majątkowa nie ma jeszcze charakteru trwałego w momencie przedawnienia. Jednakże, w sytuacji, gdy wierzyciel umorzył swoje należności, przedawnienie zobowiązania, wywołuje zmianę charakteru zobowiązania na zobowiązanie bezzwrotne i tym samym powoduje powstanie przychodu z nieodpłatnego świadczenia w świetle art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kredytobiorca uzyskał bowiem w ten sposób wymierną korzyść finansową w postaci zwolnienia z obowiązku spłaty zobowiązania (nieodpłatne świadczenie).

Reasumując, stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie po stronie Wnioskodawcy doszło do powstania przychodu z innych źródeł, o których mowa w cyt. art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, rzeczony przychód podlega rozliczeniu w zeznaniu podatkowym składanym za rok, w którym został osiągnięty wraz z innymi uzyskanymi w roku podatkowym przychodami, a dochód powstały z wyniku tego rozliczenia – winien zostać opodatkowany według skali określonej w art. 27 ust. 1 cyt. ustawy podatkowej; w zależności zatem od wyniku tegoż rozliczenia – rzeczone umorzenie skutkuje powstaniem po stronie Zainteresowanego ewentualnego obowiązku podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.