Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.746.2023.1.SG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-12
Teza: Ustalenia, czy stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Koszty procesu mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d ww. ustawy
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty procesowe; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-koszty zastępstwa procesowego; odsetki
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność kosztów-Koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4d

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

18 grudnia 2023 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Koszty procesu mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d ww. ustawy.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest bankiem krajowym w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2488 ze zm., dalej: „Prawo bankowe”) i podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu w CIT od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest działalność bankowa, prowadzona na podstawie i zgodnie z wymogami Prawa bankowego oraz regulacji Komisji Nadzoru Finansowego. Działalność bankowa Wnioskodawcy obejmuje obsługę portfela udzielonych w przeszłości osobom fizycznym kredytów hipotecznych w złotych (dalej: „PLN”) oraz w walutach obcych, przy założeniu braku nowej sprzedaży kredytów oraz braku działalności depozytowej.

W ramach prowadzonej działalności bankowej Wnioskodawca (lub inny bank, w zakresie, w jakim Wnioskodawca jest następcą prawnym innego banku wskutek przejęcia go przez Wnioskodawcę) zawierał w przeszłości z osobami fizycznymi (dalej: „Kredytobiorcy”) umowy o kredyt hipoteczny denominowany albo indeksowany do waluty obcej oraz umowy pożyczki denominowanej albo indeksowanej do waluty obcej - w szczególności do franka szwajcarskiego (dalej: „CHF”), a także do euro i dolara amerykańskiego (dalej łącznie: „Kredyty” lub „Umowy kredytu”).

Kredyty (pożyczki) denominowane oraz indeksowane do waluty obcej są produktami bankowymi opierającymi się, co do zasady, na powiązaniu wynikającego z umowy zobowiązania klienta banku z kursem waluty obcej, przy czym w przypadku umów denominowanych w walucie obcej kwota kredytu (pożyczki) udzielonego kredytobiorcy wyrażana jest w umowie w walucie obcej, natomiast w przypadku umów indeksowanych do waluty obcej kwota kredytu (pożyczki) wyrażana jest w umowie kredytu w PLN oraz następnie przeliczana na walutę obcą.

W okresie obowiązywania Umów kredytu Bank rozpoznawał i rozpoznaje na ich podstawie przychody podatkowe, w szczególności z tytułu odsetek, prowizji czy dodatnich różnic kursowych powstałych wskutek spłaty Kredytu przez Kredytobiorcę, w tym z tytułu niezrealizowanych różnic kursowych powstających z tytułu wyceny wierzytelności wynikających z Umów kredytu, ustalanych zgodnie ze stosowaną przez Bank tzw. rachunkową metodą rozpoznawania różnic kursowych, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”).

Wypłacana Kredytobiorcy kwota kapitału Kredytu nie była w przeszłości rozpoznawana przez Bank jako koszt uzyskania przychodów w CIT. W konsekwencji również otrzymywane przez Bank - w ramach spłaty zobowiązania Kredytobiorcy - raty w części kapitału Kredytu nie były i nie są rozpoznawane jako przychód podlegający opodatkowaniu CIT.

Postępująca deprecjacja PLN, w szczególności w stosunku do CHF, przyczyniła się do pogorszenia sytuacji finansowej kredytobiorców (pożyczkobiorców) będących stroną umów denominowanych lub indeksowanych do waluty obcej. Wskutek powyższego pomiędzy bankami a kredytobiorcami (pożyczkobiorcami) powstały spory prawne w szczególności w sprawie ustalenia, czy niektóre postanowienia (dotyczące m.in. indeksacji lub denominacji kwoty kredytu bądź pożyczki, sposobu ustalania przez banki kursów walut mających zastosowanie do przeliczeń pomiędzy PLN i walutą obcą w toku wykonywania umowy czy też klauzuli ryzyka walutowego) zawarte w umowach kredytu (pożyczki) stanowią postanowienia abuzywne, lub w sprawie ustalenia nieważności całej umowy kredytu (pożyczki).

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Umowy kredytu są ważne, i nie uznaje za zasadne roszczeń Kredytobiorców.

W zdecydowanej większości przypadków w sprawach, w których stroną postępowania jest Bank, sądy powszechne uwzględniają powództwa wnoszone przez Kredytobiorców.

W tych przypadkach sądy powszechne wydają lub mogą wydawać w przyszłości:

1) wyroki oparte na przyjęciu, że Umowa kredytu jest nieważna w całości - w związku z uznaniem postanowień zawartych w Umowie kredytu za postanowienia niedozwolone lub niezależnie od ewentualnej abuzywności zawartych w Umowie kredytu postanowień - między innymi na podstawie lub w związku z art. 58 i art. 3851 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.) (dalej jako: „Wyroki stwierdzające nieważność”); oraz

2) wyroki oparte na przyjęciu, że Umowa kredytu jest ważna, ale postanowienia w niej zawarte stanowią postanowienia niedozwolone, w związku z czym, w szczególności:

a) Kredyt powinien być traktowany jak kredyt (pożyczka) zawarty w PLN; lub

b) Kredyt powinien być traktowany jak kredyt (pożyczka) denominowany lub indeksowany do waluty obcej, ale płatności dokonywane na podstawie Umowy kredytu powinny być rozliczane według kursu średniego waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski (dalej: „NBP”) zamiast kursu wynikającego z tabel kursowych walut obcych Banku

\- dalej łącznie jako: „Wyroki stwierdzające abuzywność”.

Wyroki stwierdzające nieważność oraz Wyroki stwierdzające abuzywność będą łącznie określane, w dalszej części niniejszego wniosku, również jako „Wyroki”.

Wyroki mogą dotyczyć zarówno Umów kredytu, w ramach których istnieje jeszcze bieżące zobowiązanie Kredytobiorcy do spłaty kapitału Kredytu, jak i Umów kredytu, na mocy których Kredytobiorca dokonał już całkowitej spłaty udzielonego Kredytu.

W przypadku wydania przez sąd powszechny Wyroku stwierdzającego nieważność Bank może być zobowiązany do zwrotu na rzecz Kredytobiorcy sumy uiszczonych przez niego na rzecz Banku, w związku z wykonywaniem Umowy kredytu, rat Kredytu (w tym odsetek), opłat, prowizji, składek ubezpieczeniowych lub innych koszów (np. kosztów ustanowienia zabezpieczeń).

Jednocześnie, w zależności od konkretnego Wyroku stwierdzającego nieważność, Kredytobiorca może być zobowiązany do dokonania na rzecz Banku zwrotu pierwotnie wypłaconej mu przez Bank kwoty kapitału Kredytu lub zwrot pierwotnie wypłaconego Kredytobiorcy kapitału Kredytu może być dochodzony przez Bank odrębnie.

Szczegóły dotyczące sposobu rozliczenia odpowiednich kwot w efekcie Wyroku stwierdzającego nieważność mogą różnić się m.in. w zależności od zastosowania przez sąd teorii salda lub teorii dwóch kondykcji, od dokonania potrącenia w ramach rozliczenia Banku z Kredytobiorcą, od stopnia spłaty kapitału Kredytu przez Kredytobiorcę czy od potencjalnego zawarcia porozumienia Banku z Kredytobiorcą, mającego na celu uzgodnienie sposobu rozliczenia skutków Wyroku między stronami.

W wyniku wydania Wyroku stwierdzającego abuzywność - w efekcie którego dochodzić może w szczególności do rozliczenia Kredytu tak, jakby był zawarty w PLN i niepowiązany z walutą obcą, lub do rozliczenia go jak kredytu (pożyczki) denominowanego/ indeksowanego do waluty obcej, ale według kursu średniego waluty obcej ogłaszanego przez NBP zamiast kursu wynikającego z tabel kursowych walut obcych Banku - Bank może być natomiast zobowiązany do zwrotu na rzecz Kredytobiorcy nadpłaty rat Kredytu, prowizji, opłat, składek i innych kosztów związanych z Kredytem, wynikającej z tego, że Kredytobiorca dokonał na rzecz Banku, w ramach wykonywania Umowy kredytu, płatności w kwotach wyższych, niż byłby zobowiązany do zapłaty na rzecz Banku, gdyby Kredyt, odpowiednio, rozliczany był jak kredyt (pożyczka) zawarty w PLN i niepowiązany z walutą obcą lub rozliczany był według kursu średniego waluty obcej ogłaszanego przez NBP zamiast kursu wynikającego z tabel kursowych walut obcych Banku.

W konsekwencji, w przypadku spraw zakończonych prawomocnym Wyrokiem stwierdzającym nieważność lub Wyrokiem stwierdzającym abuzywność, Bank może ponosić następujące kategorie kosztów:

1\. koszty wynikające z konieczności uiszczenia na rzecz Kredytobiorców kwot zasądzonych na mocy Wyroków, tj.:

1.1. zwrot świadczenia głównego dochodzonego przez powodów (Kredytobiorców), obejmującego:

a) zwrot uiszczonych przez Kredytobiorców rat Kredytu (oraz innych opłat i prowizji związanych z Umową kredytu) w części niestanowiącej zwrotu kapitału Kredytu faktycznie wypłaconego przez Bank - w przypadku Wyroków stwierdzających nieważność;

b) zwrot nadpłaty rat Kredytu oraz innych opłat i prowizji, wynikającej z uiszczenia przez Kredytobiorców płatności w kwotach wyższych niż w przypadku, w szczególności, rozliczenia Umowy kredytu jak kredytu (pożyczki) niepowiązanego z walutą obcą lub jak kredytu (pożyczki) rozliczanego według kursu średniego waluty obcej ogłaszanego przez NBP - w przypadku Wyroków stwierdzających abuzywność

\- dalej łącznie jako: „Zwrot świadczenia głównego”;

1.2. zwrot na rzecz Kredytobiorców kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego

\- dalej jako: „Zwrot kosztów procesu”;

1.3. odsetki zasądzone na rzecz Kredytobiorców za opóźnienie w zapłacie dochodzonego przez nich świadczenia głównego oraz, ewentualnie, za opóźnienie w zapłacie na ich rzecz zwrotu kosztów procesu - dalej łącznie jako: „Odsetki ustawowe”;

2\. koszty wynikające ze zmniejszenia wartości aktywów Banku wyrażonych w walucie obcej, powstające z uwagi na brak realizacji naliczonych uprzednio i opodatkowanych CIT niezrealizowanych dodatnich różnic kursowych - dalej jako: „Koszty niezrealizowanych różnic kursowych”.

Ponadto, w dalszej części niniejszego wniosku, Odsetki ustawowe oraz Zwrot kosztów procesu będą łącznie określane również jako „Koszty procesu”.

Poza kosztami wyszczególnionymi powyżej Wnioskodawca może ponosić również, w przypadku Wyroków stwierdzających nieważność, koszty zwrotu świadczenia głównego w postaci zwrotu uiszczonych przez Kredytobiorców rat Kredytu w części stanowiącej zwrot kapitału Kredytu faktycznie wypłaconego przez Bank.

Dla celów księgowych wartości Zwrotu świadczenia głównego, Kosztów niezrealizowanych różnic kursowych, Odsetek ustawowych i Zwrotu kosztów procesu mogą być odnoszone (lub mogły być odniesione w przeszłości) przez Bank, w zależności od konkretnej sytuacji, w ciężar utworzonych wcześniej rezerw lub w ciężar kosztów rachunkowych bieżącego okresu rozliczeniowego.

Tym samym, dla celów księgowych, Zwrot świadczenia głównego, Koszty procesu oraz Koszty niezrealizowanych różnic kursowych nie stanowią podstawy do dokonywania przez Bank korekty za historyczne okresy rozliczeniowe.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej są skutki podatkowe i traktowanie podatkowe, na gruncie ustawy o CIT, Kosztów procesu. Pytanie Wnioskodawcy nie odnosi się do skutków podatkowych i traktowania podatkowego, na gruncie ustawy o CIT, ponoszenia przez Bank Zwrotu świadczenia głównego i Kosztów niezrealizowanych różnic kursowych.

**Pytanie**

Czy stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o CIT Koszty procesu mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, Koszty procesu mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Przywołana regulacja przewiduje, że podatnik ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich kosztów, pod warunkiem że spełniają one przesłanki ukonstytuowane powyższym przepisem oraz nie zostały wymienione w negatywnym katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, który został zawarty przez ustawodawcę w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Z ugruntowanego podejścia w zakresie interpretacji art. 15 ust. 1 ustawy o CIT - prezentowanego zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie - wynika, iż do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

a) został poniesiony przez podatnika, tj. został w ostatecznym rozrachunku pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

b) jest definitywny (rzeczywisty),

c) pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

d) poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

e) został właściwie udokumentowany oraz

f) nie znajduje się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Tym samym, w celu weryfikacji możliwości zaliczenia Kosztów procesu do kosztów uzyskania przychodów Banku, konieczne jest zbadanie spełnienia wszystkich warunków, które zostały wymienione powyżej. W dalszej części niniejszego wniosku przedstawione zostało podsumowanie analizy przeprowadzonej przez Bank w tym zakresie.

a) Poniesienie kosztu

Warunek poniesienia kosztu stanowi, że koszt musi zostać w ostatecznym rozrachunku pokryty z zasobów majątkowych podatnika, a więc faktyczne obciążać jego majątek. Uszczuplenie w majątku podatnika może przy tym przybrać zarówno formę zmniejszenia jego aktywów, jak i zwiększenia pasywów.

W zakresie ponoszonych wskutek Wyroków Kosztów procesu Bank będzie zobligowany do ich uiszczenia, a więc zostaną one faktycznie wypłacone przez Bank, tj. dojdzie do rzeczywistego rozchodu środków pieniężnych Banku. Tym samym uiszczenie Kosztów procesu będzie prowadziło do zmniejszenia aktywów Banku, a przez to - do uszczuplenia jego majątku.

Mając na względzie powyższe, zdaniem Wnioskodawcy należy stwierdzić, że Koszty procesu spełniają przesłankę poniesienia kosztu wynikającą z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

b) Definitywność poniesienia kosztu

Definitywne poniesienie kosztu oznacza, że dany koszt musi zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika w sposób ostateczny. Dla uznania, że dany koszt stanowi koszt uzyskania przychodów, nie wystarczy więc, że podatnik poniesie ten koszt, pokrywając go z własnego majątku, jeżeli jego wartość zostanie mu następnie zwrócona. Aby dany koszt mógł być rozliczony jako koszt uzyskania przychodów, jego wartość musi stanowić trwałe uszczuplenie majątku podatnika.

Odnosząc powyższe do rozważanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zaznacza, że w przypadku otrzymania prawomocnego Wyroku stwierdzającego nieważność czy Wyroku stwierdzającego abuzywność Bank uiszcza zasądzone kwoty na rzecz Kredytobiorców, wykonując tym samym obowiązek nałożony na niego na mocy orzeczenia sądowego, a kwoty te nie są w żaden sposób zwracane na rzecz Banku czy odzyskiwane przez Bank. Spełnienie przez Bank świadczeń określonych w Wyrokach w postaci Kosztów procesu potwierdza - w ocenie Wnioskodawcy - że Bank akceptuje definitywność tych kosztów.

Poniesienie Kosztów procesu będzie zatem miało charakter definitywny, jako że nie ulegnie zmianom na skutek przyszłych zdarzeń.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, przesłanka definitywnego poniesienia kosztu jest w analizowanym przypadku spełniona.

c) Związek z prowadzoną działalnością gospodarczą

Aby określony koszt można było uznać za koszt uzyskania przychodów, konieczne jest zaistnienie związku tego kosztu z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.

Wnioskodawca jest bankiem krajowym w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1 Prawa bankowego. Należy zatem zauważyć, że Koszty procesu wykazują ścisły związek z prowadzoną przez Bank działalnością gospodarczą, jaką jest działalność bankowa, a konkretnie z czynnościami bankowymi sensu stricto, wymienionymi w art. 5 ust. 1 pkt 3 Prawa bankowego. Ponoszenie ww. kosztów wiąże się bowiem z działalnością w zakresie udzielania kredytów, co stanowi jeden z kluczowych elementów działalności bankowej Wnioskodawcy oraz jedno z głównych źródeł przychodów Banku - w tym w szczególności przychodów uzyskiwanych z tytułu uiszczanych przez tych Kredytobiorców płatności odsetkowych.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, Koszty procesu spełniają warunek związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Bank.

d) Celowość poniesienia kosztu

Warunek celowości poniesienia kosztu oznacza, że koszt - aby mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów - musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Celowość poniesienia kosztu należy oceniać, mając na uwadze jego racjonalność oraz gospodarcze uzasadnienie, jak również istnienie związku przyczynowo- skutkowego pomiędzy poniesionym kosztem a uzyskiwaniem przychodów bądź zabezpieczeniem albo zachowaniem źródła przychodów.

Jak wielokrotnie podkreślano w orzecznictwie sądów administracyjnych i rozstrzygnięciach organów podatkowych, ta podstawowa przesłanka wynikająca z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT pozostanie także spełniona, jeżeli dany koszt nie będzie bezpośrednio związany z osiągnięciem przychodów, ale podatnik poniesie go z zamiarem zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. I tak przykładowo NSA w wyroku z 28 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 3116/12, podkreślił, że:

„Słusznie również Sąd zauważył, że gospodarczo uzasadnione i racjonalne decyzje gospodarcze, podejmowane pierwotnie w określonych warunkach, mające oczywisty związek z przychodami, w związku z negatywną zmianą okoliczności mogą wywoływać lub wywołują konieczność podejmowania przez podatnika działań zmierzających już nie do osiągnięcia przychodów, ale do zachowania lub zabezpieczenia źródeł przychodów. Istotne jest, aby oceniając dany wydatek pod kątem kosztu podatkowego uwzględniać również logiczny ciąg zdarzeń wywołujących określone działania podatnika (\`(...)\`)” (podkreślenie Wnioskodawcy).

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w wyroku NSA z 9 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 1330/19, w którym sąd zaznaczył, iż:

„(\`(...)\`) należy (\`(...)\`) przykładać szczególne znaczenie do prawidłowej wykładni terminów „zachowanie” i „zabezpieczenie” źródła przychodów. W szczególności, jeżeli jako zabezpieczenie źródła przychodów należy rozumieć koszty poniesione na ochronę istniejącego (podstawowego) źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób. W dynamicznie zmieniającej się rzeczywistości gospodarczej, poniesienie pewnych wydatków (zapłata kary umownej nie wyłączonej z kosztów uzyskania przychodów w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. czy odszkodowania) może ograniczać wydatki, które zachwiałyby możliwością uzyskiwania przychodów z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Istotne jest więc, aby kwalifikując dany wydatek jako koszt podatkowy uwzględniać również kwestię logicznego ciągu zdarzeń determinujących określone i konkretne działania podatnika. Należy zatem oceniać racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu, a fakt, że podatnik nie przewidywał określonego efektu gospodarczego, nie dyskwalifikuje poniesionego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu” (podkreślenie Wnioskodawcy).

Odnosząc powyższe na grunt analizowanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, przede wszystkim należy wskazać, że decyzje o zawieraniu Umów kredytu były podejmowane pierwotnie w innym otoczeniu rynkowym i prawnym, kiedy to udzielanie kredytów czy pożyczek wyrażanych w walutach obcych było w Polsce powszechną i akceptowaną praktyką. Tym samym zawieranie Umów kredytu było wówczas gospodarczo uzasadnioną i racjonalną decyzją w dobrej wierze, mającą oczywisty związek z prowadzoną działalnością bankową i osiąganymi z niej przychodami podatkowymi.

Kredytobiorcy przez długi czas, w korzystnym dla siebie okresie nie podejmowali działań mających na celu zakwestionowanie zawartych Umów kredytu. Dopiero w sytuacji zmieniającego się otoczenia ekonomicznego i deprecjacji PLN, które spowodowały mniej korzystne dla klientów Banku rozliczenia na mocy Umów kredytu, Kredytobiorcy zdecydowali się na kwestionowanie ich postanowień na drodze sądowej.

W konsekwencji należy raz jeszcze wskazać, że działalność Banku (ani jego poprzednika prawnego) obejmująca udzielanie Kredytów nie była wyrazem indywidualnego podejścia prezentowanego przez Bank (ani jego poprzednika prawnego), który działałby w sposób świadomy niezgodnie z prawem. Bank i jego poprzednik prawny postępowali w zaufaniu, że ich działalność prowadzana jest prawidłowo i w myśl przepisów prawa. W konsekwencji, w sytuacji gdy sądy uwzględniają powództwa wniesione przez Kredytobiorców, Bank ponosi koszty, których nie mógł oczekiwać w momencie zawarcia Umów kredytu.

Jak już wyżej podkreślano, koszty, do których poniesienia - ze względu na nieprzewidywalność pewnych zdarzeń gospodarczych - zobowiązani są podatnicy, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów także wówczas, gdy mają na celu zachowanie lub zabezpieczenie podstawowego źródła przychodów podatnika, np. poprzez ograniczanie wydatków, które mogłyby zachwiać możliwością uzyskiwania przez niego przychodów. Możliwość ujmowania w kosztach uzyskania przychodów kosztów mających na celu ograniczenie wydatków czy minimalizowanie strat znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym. Przykładowo w uchwale NSA z 25 czerwca 2012 r., sygn. akt II FPS 2/12, wskazano, że:

„Działając w warunkach rynkowych podatnik musi podejmować racjonalne z jego punktu widzenia. oparte na ekonomicznych analizach i kalkulacjach, działania zmierzające do uzyskania możliwie największej efektywności ekonomicznej. Działania te mogą również polegać na dokonywaniu określonych oszczędności, zmniejszeniu kosztów i wydatków, minimalizowaniu strat z określonych segmentów działalności, czy też eliminowaniu nieopłacalnych przedsięwzięć. Gdyby podatnik działań takich nie podejmował, mógłby nie sprostać konkurencji a prowadzona przez niego działalność mogłaby stać się nierentowna i zacząć przynosić straty. Tym samym zagrożone byłoby źródło przychodów, jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej w jej całokształcie. W tym sensie, co do zasady, każde tego rodzaju przedsięwzięcie zmierzające do zapobieżenia powstania takiej sytuacji, powinno być postrzegane jako prowadzące do zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodów, a związane z tym koszty, jako koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.” (podkreślenie Wnioskodawcy).

Analogiczne podejście zaprezentowane zostało również w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA”) w Poznaniu z 27 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Po 674/19 (orzeczenie prawomocne).

W świetle powyższego orzecznictwa działania zmierzające do zmniejszenia kosztów i wydatków oraz minimalizowania strat należy zakwalifikować jako służące zachowaniu i zabezpieczeniu źródła przychodów. W ocenie Wnioskodawcy, Koszty procesu ponoszone są przez Bank w takim właśnie celu.

Po pierwsze, Bank, wywiązując się z zobowiązania wynikającego z Wyroku stwierdzającego nieważność lub Wyroku stwierdzającego abuzywność, unika ponoszenia dodatkowych kosztów, którymi mógłby zostać obciążony m.in. w związku z egzekucją kwot zasądzonych wyrokiem sądu czy też w związku z kontynuacją sporu sądowego z Kredytobiorcą. Brak kontynuacji sporu sądowego nie jest zatem przejawem „milczącego” przyznania przez Bank racji stronie przeciwnej, ale działaniem mającym przede wszystkim na celu ograniczenie ryzyka poniesienia dodatkowych wydatków mogących spowodować dalsze ograniczenie zakresu generującej przychody działalności Banku.

Bank postępuje zatem w taki sposób z uwagi na fakt, że jako racjonalny przedsiębiorca jest zobowiązany do ochrony źródła swoich przychodów. W analizowanej sprawie ponoszone Koszty procesu zasadniczo nie mają związku z osiągnięciem konkretnego przychodu przez Bank, lecz zdaniem Wnioskodawcy służą zachowaniu i zabezpieczeniu źródła przychodów Banku, jakim jest całokształt jego działalności bankowej. Źródłem przychodu Banku są bowiem w szczególności aktywa w postaci portfela kredytów hipotecznych, na podstawie których Wnioskodawca otrzymuje znaczną część swoich przychodów - w szczególności z tytułu uiszczanych przez Kredytobiorców płatności odsetkowych. Ponadto należy wskazać, że Koszty procesu służą utrzymaniu poprawnych relacji biznesowych z Kredytobiorcami. W przypadku nierespektowania prawomocnych Wyroków Bank mógłby bowiem narazić się na utratę swoich klientów, co spowodowałoby dodatkowe ryzyko utraty źródła przychodów Banku.

Co więcej, Wnioskodawca pragnie wskazać, że tocząc spór na drodze sądowej, Bank kwestionuje zasadność unieważnienia czy stwierdzenia abuzywności Umów kredytu, a tym samym ponoszone przez niego Koszty procesu pozostają w związku z działaniami mającymi na celu zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów podatkowych Banku, jakim jest wykonywanie zawartych z Kredytobiorcami Umów kredytu.

Na ten aspekt w kontekście ponoszenia kosztów procesu zwrócił uwagę Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) w interpretacji indywidualnej z 16 lipca 2019 r., Znak: 0111-KDIB1- 3.4010.215.2019.1.MBD, wskazując, że:

„Tocząc spór sądowy Wnioskodawca planuje kwestionować zasadność jej naliczania, a także jej wysokość na drodze sądowej. Będąc stroną sporu Wnioskodawca będzie dążył do zabezpieczenia źródła przychodu. Fakt przegrania sporu, nie decyduje o możliwości zakwalifikowania danych wydatków do kosztów uzyskania przychodu, ale decydujące znaczenie ma czy dany koszt został poniesiony w celu zabezpieczenia bądź zapewnienia źródła przychodu, a takimi bez wątpienia są przychody jakie Wnioskodawca uzyskuje z tytułu dostaw Pojazdów.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy potencjalny wydatek na zapłatę Kosztów sądowych może w całości zostać zaliczony przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, należy uznać za prawidłowe”.

Mając na względzie powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, Koszty procesu należy uznać za stanowiące racjonalne i celowe z punktu widzenia działalności Banku koszty, które pozostają w związku z zabezpieczeniem i zachowaniem źródła przychodów Wnioskodawcy. Przedstawiona argumentacja potwierdza zatem związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy ponoszonymi przez Bank kosztami a zachowaniem i zabezpieczeniem źródła jego przychodów.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, warunek dotyczący celowości ponoszonych Kosztów procesu należy uznać za spełniony.

e) Udokumentowanie kosztu

W celu ujęcia danego kosztu w kosztach uzyskania przychodów konieczne jest udowodnienie faktu poniesienia tego kosztu, w tym poprzez jego odpowiednie udokumentowanie.

Ustawa o CIT nie określa zamkniętego katalogu dokumentów, które mogą stanowić podstawę udokumentowania poniesienia kosztu. W konsekwencji, dla celów CIT, co do zasady dopuszczalne jest posłużenie się dowolnym dowodem, który w sposób rzetelny i wiarygodny potwierdza fakt poniesienia danego kosztu oraz jego wysokość.

Takim dowodem mogą być również dokumenty o charakterze wewnętrznym, np. sporządzone dla potrzeb księgowych. Dopuszczalność posługiwania się wewnętrznymi dowodami księgowymi dla celów udokumentowania poniesienia kosztu znajduje potwierdzenie w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych - np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 7 czerwca 2017 r., Znak: 0114- KDIP2-2.4010.21.2017.2.AG, w której organ podatkowy podzielił w pełni stanowisko wyrażone przez wnioskodawcę, zgodnie z którym:

„(\`(...)\`) w związku z 15 ust. 4e ustawy o PDOP, możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kwoty kosztów pośrednich ujętych w księgach rachunkowych na podstawie wewnętrznych dowodów księgowych (polecenia księgowania).

Według Spółki w sytuacjach, kiedy w księgach rachunkowych ujęte zostanie konkretne i zidentyfikowane co do kwoty, terminu płatności i tytułu z którego pochodzi, zobowiązanie na podstawie dokumentu księgowego, to może być ono uznane za koszt uzyskania przychodu w momencie poniesienia kosztu - koszty zaksięgowane w sposób opisany powyżej (na podstawie poleceń księgowania)”.

Odnosząc powyższe do przedmiotowego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, należy zauważyć, że wysokość Kosztów procesu jest co do zasady określona w Wyrokach otrzymanych przez Bank, z wyszczególnieniem kwot do zwrotu lub sposobu ich wyliczenia (co pozwala na ustalenie dokładnej sumy, którą Wnioskodawca wypłacić ma Kredytobiorcy). Ponadto po uiszczeniu Kosztów procesu fakt ich poniesienia oraz ich wysokość mogą być dodatkowo udokumentowane potwierdzeniem płatności, w szczególności potwierdzeniem dokonania przelewu bankowego.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, warunek odpowiedniego udokumentowania poniesienia kosztu należy, w odniesieniu do Kosztów procesu, uznać za spełniony.

f) Brak zastosowania wyłączenia z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów nie są koszty wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy Koszty procesu nie spełniają przesłanek do uznania ich za koszty wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. W szczególności, w ocenie Wnioskodawcy, w analizowanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym zastosowania nie powinny znaleźć pkt 22 oraz pkt 66 przywołanego przepisu.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (\`(...)\`) kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Powyższy przepis wprowadza ograniczenie w ujmowaniu w kosztach uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań, które są skutkiem nienależytego wykonania zobowiązania przez dłużnika, a zatem kosztów o charakterze rekompensaty tzw. szkody kontraktowej.

Takie rozumienie przedmiotowego wyłączenia potwierdzają organy podatkowe, m.in. Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 28 maja 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.153.2021.1.MF.

W ocenie Wnioskodawcy, zarówno w przypadku otrzymania przez Bank Wyroku stwierdzającego nieważność, jak i Wyroku stwierdzającego abuzywność, nie można mówić o nienależytym wykonaniu zobowiązania przez Bank. Na moment zawarcia Umów kredytu Bank działał bowiem w przekonaniu, że postępuje prawidłowo oraz zgodnie z prawem. W okresie trwania Umów kredytu Bank wywiązywał się z wszelkich obowiązków nałożonych na niego na mocy zawartych Umów kredytu, jak i z obowiązków wynikających z przepisów powszechnie obowiązującego prawa. Bank w sposób prawidłowy i niewadliwy wykonywał postanowienia umowne, które były w tamtym czasie wiążące dla obu stron Umowy kredytu.

Ponadto, zdaniem Banku, Kosztów procesu nie sposób uznać ani za karę umowną, ani za odszkodowanie. Warunki poniesienia ww. kosztów nie zostały ustalone w postanowieniach umownych pomiędzy Bankiem a Kredytobiorcami, lecz wynikają z prawomocnego Wyroku stwierdzającego nieważność lub Wyroku stwierdzającego abuzywność, co wyklucza uznanie ich za kary umowne. Wypłaty te nie są również kosztami o charakterze odszkodowania za niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania.

Przez wzgląd na powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, Koszty procesu nie powinny być objęte wyłączeniem z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT.

Końcowo przywołać należy art. 16 ust. 1 pkt 66 ustawy o CIT, stosownie do którego, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (\`(...)\`) poniesionych wydatków oraz wartości przekazanych rzeczy, praw lub wykonanych usług, wynikających z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy (\`(...)\`).

W przepisach podatkowych nie zdefiniowano, co należy rozumieć przez „czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy”. Niemniej jednak, jak wynika z orzecznictwa sądowego, pojęcie to należy interpretować jako czynności, które nie mieszczą się w granicach obowiązującego prawa i jako takie nigdy nie mogły być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, a nie jako czynności wadliwe prawnie, w szczególności dotknięte wadą bezwzględnej nieważności na podstawie art. 58 Kodeksu cywilnego. Takie rozumienie przedmiotowego przepisu znajduje swoje potwierdzenie w szczególności w wyroku NSA z 2 marca 2021 r., sygn. akt II FSK 3693/18, czy w wyroku WSA w Lublinie z 16 września 2011 r., sygn. akt I SA/Lu 186/11 (orzeczenie prawomocne).

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku ponoszonych przez Bank Kosztów procesu powyższa sytuacja nie występuje, gdyż czynności w zakresie udzielania Kredytów mogły być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. W wyniku wydawanych orzeczeń sądowych dochodzi natomiast jedynie do ustalenia nieważności Umowy kredytu (w sytuacji wydania Wyroku stwierdzającego nieważność) bądź do stwierdzenia abuzywności określonych postanowień umownych (w przypadku Wyroku stwierdzającego abuzywność).

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, art. 16 ust. 1 pkt 66 ustawy o CIT nie znajduje zastosowania do analizowanych w niniejszym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Kosztów procesu.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że ponoszone przez Bank Koszty procesu nie podlegają ograniczeniom wynikającym z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. W konsekwencji przedmiotowa przesłanka z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT pozostaje spełniona.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, Koszty procesu mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Wnioskodawca pragnie ponadto podkreślić, że stanowisko zgodne z przedstawionym przez Bank w niniejszej sprawie zostało - w odniesieniu do analogicznych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych - potwierdzone np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 12 września 2022 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.172.2022.1.PC, w której organ podatkowy zaznaczył, że:

„Odnosząc się z kolei do ponoszonych przez Wnioskodawcę kosztów Procesu zgodzić się należy ze stanowiskiem Wnioskodawcy.

Koszty Procesu spełniają bowiem przesłanki do uznania ich za koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop (\`(...)\`).

Zatem, uznać należy, że Koszty Procesu stanowią koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne w dacie ich poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d updop”.

Analogiczna ocena prawna przedstawiona została ponadto przez Dyrektora KIS w interpretacjach indywidualnych:

\- z 10 lutego 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.902.2022.1.MBD,

\- z 4 maja 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.150.2023.2.BS,

\- z 6 czerwca 2023 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.184.2023.1.ASK, jak też

\- z 28 czerwca 2023 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.231.2023.1.SP.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, również w opisanym powyżej stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Koszty procesu ponoszone przez Bank powinny zostać uznane za koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Odnosząc się do momentu zaliczenia Kosztów procesu do kosztów uzyskania przychodów w CIT, Wnioskodawca pragnie wskazać, że dla prawidłowego ustalenia tego momentu konieczne jest rozpoznanie rodzaju powiązania analizowanych kosztów z przychodami. W konsekwencji, na podstawie kryterium stopnia tego powiązania, koszty uzyskania przychodów można podzielić na:

1) koszty bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),

2) koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do osiągnięcia przychodów lub do zabezpieczenia czy zachowania ich źródła (tzw. koszty pośrednie).

Przepisy ustawy o CIT nie zawierają jednoznacznej definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego”. Brak definicji tych pojęć wynika z braku zamkniętych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku ponoszonych kosztów z przychodami podatnika. W efekcie te same wydatki mogą w danych warunkach stanowić bezpośrednie koszty uzyskania przychodów, zaś w przypadku innych okoliczności - koszty pośrednie.

W konsekwencji analiza i ocena właściwej kwalifikacji kosztów powinna być przeprowadzana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji oraz przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach której wydatki te są ponoszone.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Jak wynika z powyższego, koszty bezpośrednie potrącalne są, co do zasady, w momencie uzyskania przychodu, z którym ich poniesienie jest związane.

Z kolei zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt analizowanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca jest zdania, że nie jest i nie będzie możliwe odniesienie w sposób bezpośredni Kosztów procesu do osiągniętego przez Bank przychodu. Wyżej wymienione koszty wynikające z Wyroków ponoszone są bowiem w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów Banku, a nie wygenerowania konkretnego przychodu podatkowego.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, wynikające z Wyroków Koszty procesu - jako niepozostające w bezpośrednim związku z osiąganymi przez Bank przychodami - powinny zostać uznane za koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne w dacie ich poniesienia w myśl art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.

Jednocześnie datą poniesienia Kosztów procesu - stosownie do art. 15 ust. 4e ustawy o CIT - będzie dzień, na który ww. kategorie kosztów zostaną ujęte w księgach rachunkowych Banku na podstawie posiadanego przez Bank dokumentu (np. potwierdzenia dokonania przelewu bankowego czy wewnętrznego dokumentu księgowego).

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy należy stwierdzić, że Koszty procesu powinny zostać uznane, stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, za koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne w dacie ich poniesienia w myśl art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na wstępie należy podkreślić, że stosownie do przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz zadanego pytania (wyznaczających zakres wniosku) przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie kwestia ustalenia, czy stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych Koszty procesu (tj. Zwrot kosztów procesu, Odsetki ustawowe) mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d ww. ustawy. Zatem inne koszty i zwroty, nie objęte pytaniem, a związane ze skutkami spraw zakończonych prawomocnymi Wyrokami stwierdzającymi nieważność lub Wyrokami stwierdzającymi abuzywność, nie były przedmiotem niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”),

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (…).

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

\- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

\- został właściwie udokumentowany,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Oprócz powyższego należy mieć na uwadze, że dokonując rozpoznania kosztowego charakteru określonego wydatku podatnik musi badać nie tylko to, czy wydatek ten został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (art. 15 ust. 1 updop), ale i to czy nie jest on objęty wyłączeniem z art. 16 ust. 1 updop, co definitywnie pozbawia go charakteru kosztu podatkowego choćby nawet spełniał wprowadzone przez ustawodawcę w art. 15 ust. 1 updop, kryteria normatywne.

Wątpliwości Państwa dotyczą kwestii ustalenia, czy stosownie do art. 15 ust. 1 updop Koszty procesu mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d updop.

Zatem odnosząc się do ponoszonych przez Państwa Kosztów procesu należy zauważyć, że spełniają one przesłanki do uznania ich za koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop, tj. zostały poniesione przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika, jest definitywny (rzeczywisty), pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, został właściwie udokumentowany, nie znajduje się w grupie kosztów, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zatem, uznać należy, że Koszty procesu stanowią koszty uzyskania przychodów, stosownie do art. 15 ust. 1 updop.

Natomiast odnosząc się do ustalenia momentu zaliczenia tych wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

\- bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),

\- inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

W analizowanej sprawie nie można uznać Kosztów procesu za koszty bezpośrednie, ponieważ nie można wykazać ich związku z konkretnych przychodem.

Zatem, wydatki te powinny zostać uznane przez Bank za tzw. koszty pośrednie.

W świetle art. 15 ust. 4d updop:

Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e updop:

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zatem, uznać należy, że Koszty procesu stanowią koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne w dacie ich poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d updop.

W świetle powyższego Państwa stanowisko sprowadzające się do twierdzenia, że stosownie do art. 15 ust. 1 updop, Koszty procesu mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne w dacie ich poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4d updop, należy uznać za prawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, że w odniesieniu do „odsetek ustawowych” zastosowanie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 11 updop, zgodnie z którym:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Tym samym, możliwość zaliczania ww. odsetek do kosztów podatkowych warunkowana jest faktem ich zapłaty.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz orzeczeń sądów administracyjnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).