Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-399/12-3/BA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-12-10
Teza: Czy sprzedaż wysyłkowa z terytorium kraju na terytorium Niemiec na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej w 2012 r. i latach następnych powinno być opodatkowana w kraju nabywcy tj. w Niemczech?
Słowa kluczowe: limit; sprzedaż-sprzedaż wysyłkowa; świadczenie-miejsce świadczenia przy dostawie towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 23 (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2012 r. (data wpływu 10 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca opodatkowania sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca opodatkowania sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT czynnym. Dokonuje ona dostawy towarów z terytorium kraju na terytorium Niemiec, na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Sprzedaż wysyłkowa z terytorium kraju, w zależności od osiągniętego z tego tytułu obrotu, może być opodatkowana w Polsce lub w kraju nabywcy towaru. W listopadzie 2010 r. całkowita wartość sprzedawanych towarów (bez podatku) do Niemiec przekroczyła limit ustalony dla wyżej wymienionych transakcji, tj. 100 tys. Euro (481.000 PLN). W związku z tym, Zainteresowana zobowiązana była do dokonania rejestracji jako podatnik od wartości dodanej na terytorium kraju członkowskiego, do którego dokonywane są dostawy towarów. Począwszy od dostawy, którą Wnioskodawczyni przekroczyła ustalony limit, opodatkowała dostawy w kraju przeznaczenia, tj. w Niemczech. W 2011 r. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju opodatkowała w Niemczech – całkowita wartość sprzedawanych towarów bez podatku do Niemiec w 2011 r. wyniosła 316.393,73 PLN. W 2012 r. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju Wnioskodawczyni dalej opodatkowuje w Niemczech.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż wysyłkowa z terytorium kraju na terytorium Niemiec na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej w 2012 r. i latach następnych powinna być opodatkowana w kraju nabywcy, tj. w Niemczech?

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż wysyłkowa z terytorium kraju na terytorium Niemiec na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej w 2012 r. i latach następnych powinna być opodatkowana w kraju nabywcy, tj. w Niemczech. Art. 23 ust. 4 ustawy wskazuje, iż w przypadku przekroczenia kwoty limitu, miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów. Z tego względu Zainteresowana uznała, iż po przekroczeniu limitu w 2010 r. i dokonaniu rejestracji w Niemczech, sprzedaż wysyłkowa na terytorium Niemiec podlega opodatkowaniu w tym państwie. Jednakże ze względu na brak informacji w tym zakresie nie ma ona pewności, czy opodatkowując sprzedaż w ten sposób postępuje w sposób właściwy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 2 pkt 1 ustawy, przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (…).

Na mocy art. 2 pkt 2 ustawy, przez państwo członkowskie rozumie się państwo członkowskie Unii Europejskiej.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawczyni jako zarejestrowany podatnik VAT czynny dokonuje sprzedaży wysyłkowej towarów z terytorium kraju na terytorium Niemiec, na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

Na mocy art. 2 pkt 23 ustawy, przez sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju – rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych przez podatnika podatku od towarów i usług lub na jego rzecz z terytorium kraju na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, które jest państwem przeznaczenia dla wysyłanego lub transportowanego towaru, pod warunkiem że dostawa dokonywana jest na rzecz:

1.  podatnika podatku od wartości dodanej lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej, którzy nie mają obowiązku rozliczania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9, lub
2.  innego niż wymieniony w lit. a podmiotu niebędącego podatnikiem podatku od wartości dodanej.

W przypadku sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju dostawę towarów uznaje się za dokonaną na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów, z zastrzeżeniem ust. 2 – art. 23 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 23 ust. 2 ustawy, w przypadku sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju dostawę towarów uznaje się za dokonaną na terytorium kraju, jeżeli całkowita wartość towarów innych niż wyroby akcyzowe wysyłanych lub transportowanych do tego samego państwa członkowskiego w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju, pomniejszona o kwotę podatku, jest mniejsza lub równa w danym roku od kwoty wyrażonej w złotych, odpowiadającej kwocie ustalonej przez państwo członkowskie przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów.

W świetle regulacji art. 23 ust. 3 ustawy, przepis ust. 2 stosuje się pod warunkiem, że całkowita wartość towarów innych niż wyroby akcyzowe wysyłanych lub transportowanych do tego samego państwa członkowskiego w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju, pomniejszona o kwotę podatku, nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym kwoty wyrażonej w złotych odpowiadającej kwocie ustalonej przez państwo członkowskie przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów.

W przypadku przekroczenia kwoty, o której mowa w ust. 2, miejsce opodatkowania na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia dla wysyłanych lub transportowanych towarów obowiązuje, począwszy od dostawy, którą przekroczono tę kwotę – art. 23 ust. 4 ustawy.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż w przypadku sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju zasadą pozostaje opodatkowanie w państwie przeznaczenia transportu towarów, ponieważ dostawa ma miejsce w tym państwie. W związku z tym, podatek od tego rodzaju dostaw rozlicza, zgodnie z ogólnymi zasadami, podmiot dokonujący dostawy. Oznacza to konieczność rejestracji w państwie, na terytorium którego jest dokonywana dostawa w ramach sprzedaży wysyłkowej.

Przyjęcie powyższej zasady ma eliminować ewentualne zakłócenia konkurencji, które mogłyby mieć miejsce w przypadku dokonywania sprzedaży z państw, w których obowiązują niższe stawki podatku, do państw, w których obowiązują stosunkowo wysokie stopy podatku. Sprzedaż wysyłkowa jest bowiem opodatkowana w państwie faktycznej konsumpcji (na terenie państwa, do którego dokonano dostawy w ramach sprzedaży wysyłkowej).

Powyższe warunki opodatkowania są regułą. Jednakże, co do zasady, mają one zastosowanie wówczas, gdy całkowita wartość sprzedaży wysyłkowej do danego państwa członkowskiego w ciągu roku podatkowego oraz w poprzednim roku podatkowym przekroczyła określone kwoty wyznaczone przez państwo członkowskie przeznaczenia towaru. Tym samym, w przypadku obrotów uzyskiwanych w ramach wyżej określonych kwot obowiązuje zasada opodatkowania takiej transakcji w państwie wysyłki towarów.

Mając powyższe na uwadze, w przypadku gdy kwota obrotów uzyskiwanych w ramach sprzedaży wysyłkowej do danego państwa nie przekracza kwoty granicznej, ustalonej w tym państwie, czy też równowartości powyższych kwot w walucie krajowej, wówczas dostawa dokonywana w ramach sprzedaży wysyłkowej opodatkowana jest w państwie wysyłki. W przypadku sprzedaży wysyłkowej z kraju, na warunkach o których mowa wyżej, dostawa dokonywana w ramach tej czynności opodatkowana jest w Polsce, ponieważ właśnie w kraju mieści się miejsce wysyłki.

Dla celów ustalenia miejsca opodatkowania należy uwzględniać jedynie wartość sprzedaży wysyłkowej zrealizowanej do danego państwa, chociaż niekoniecznie dla tego samego kontrahenta. Zazwyczaj kontrahentami są różne podmioty, chociażby z uwagi na to, że sprzedaż wysyłkowa w znacznej mierze dotyczy sprzedaży o charakterze konsumenckim. Jeżeli wartość sprzedaży wysyłkowej dla danego państwa przekroczyła już w poprzednim roku podatkowym limit ustalony w tym państwie, wówczas wszelkie dostawy tegoroczne opodatkowane są na zasadach ogólnych, tzn. w państwie przeznaczenia (zakończenia dostawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 23 ust. 5 ustawy, podatnicy, do których ma zastosowanie ust. 2, mogą wybrać miejsce opodatkowania określone w ust. 1 pod warunkiem pisemnego zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o skorzystaniu z tego wyboru (opcji), z zaznaczeniem nazwy państwa członkowskiego lub państw członkowskich, których zawiadomienie to dotyczy.

Zawiadomienie, o którym mowa w ust. 5, składa się co najmniej na 30 dni przed datą dostawy, począwszy od której podatnik chce korzystać z opcji, o której mowa w ust. 5 (art. 23 ust. 6 ustawy).

Stosownie do art. 23 ust. 7 ustawy, w terminie 30 dni od pierwszej dostawy towarów po skorzystaniu z opcji, o której mowa w ust. 5, podatnik jest obowiązany przedstawić naczelnikowi urzędu skarbowego dokument potwierdzający o zawiadomieniu właściwego organu podatkowego w innym państwie członkowskim o zamiarze rozliczania w tym państwie członkowskim podatku od wartości dodanej od sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju.

Opcja, o której mowa w ust. 5, obowiązuje co najmniej przez 2 lata od daty pierwszej dostawy dokonanej w trybie przewidzianym tą opcją (art. 23 ust. 8 ustawy).

W myśl art. 23 ust. 9 ustawy, w przypadku gdy po upływie okresu, o którym mowa w ust. 8, podatnik rezygnuje z korzystania z opcji, o której mowa w ust. 5, dla jednego lub więcej państw członkowskich, jest on obowiązany przed datą dostawy, począwszy od której rezygnuje z korzystania z tej opcji, zawiadomić na piśmie naczelnika urzędu skarbowego o tej rezygnacji.

Zgodnie z powyższym, w przypadku sprzedaży wysyłkowej do danego państwa członkowskiego, w sytuacji gdy nie zostały przekroczone limity ustalone w państwie przeznaczenia, miejscem opodatkowania dostawy dokonywanej w ramach tej sprzedaży jest państwo wysyłki, a więc - w przypadku sprzedaży wysyłkowej z kraju - Polska. Jak wynika z powołanych przepisów, opodatkowanie dostawy dokonywanej w ramach sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju właśnie w Polsce nie ma jednakże charakteru bezwarunkowego. Możliwe jest bowiem złożenie stosownego oświadczenia o wyborze miejsca opodatkowania. W takiej sytuacji - mimo że istnieją przesłanki opodatkowania dostawy w kraju, gdzie się ona rozpoczyna - miejscem opodatkowania jest jednak państwo przeznaczenia (zakończenia dostawy).

Wybór miejsca opodatkowania w państwie przeznaczenia towarów dotyczy tych dostaw, które, co do zasady, opodatkowane są w państwie wysyłki towaru, z uwagi na nie przekroczenie limitów ustalonych przez państwo członkowskie zakończenia dostawy. Jeśli podatnik składa polskiemu organowi podatkowemu oświadczenie o wyborze opodatkowania w państwie przeznaczania, to tym samym rezygnuje z opodatkowania dostaw dokonywanych w ramach sprzedaży wysyłkowej w kraju (w Polsce).

W tym miejscu należy wskazać, iż formularz VAT-21, zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 kwietnia 2004 r. w sprawie wzoru zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o wyborze lub rezygnacji z miejsca opodatkowania w przypadku sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju (Dz. U. Nr 55, poz. 538 ze zm.), określa się wzór zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o:

1.  wyborze miejsca opodatkowania na terytorium państwa członkowskiego przeznaczenia, o którym mowa w art. 23 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej „ustawą”,
2.  rezygnacji z wyboru miejsca opodatkowania na terytorium jednego lub więcej państw członkowskich przeznaczenia, o której mowa w art. 23 ust. 9 ustawy

– dla wysyłanych lub transportowanych towarów w przypadku sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju, o której mowa w art. 23 ust. 2 ustawy.

Zatem formularz ten jest składany do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w sytuacji, gdy podatnik, w przypadku sprzedaży wysyłkowej, w ramach określonych kwot wybiera opcje opodatkowania dostawy towarów w państwie przeznaczenia lub jeżeli w ramach określonych kwot rezygnuje on z opcji (wcześniej wybranej na podstawie art. 23 ust. 5 ustawy) opodatkowania dostawy towarów w państwie przeznaczenia. Natomiast w przypadku opodatkowania na terytorium kraju, zgodnie z art. 23 ust. 2 ustawy, nie składa się żadnych wniosków. Bowiem sprzedaż wysyłkowa z terytorium kraju w sytuacji gdy nie zostały przekroczone limity określone przez państwo członkowskie przeznaczenia towarów, z mocy ustawy (art. 23 ust. 2) jest opodatkowane w Polsce.

Innymi słowy, w przypadku sprzedaży wysyłkowej, zgodnie z art. 23 ust. 2 ustawy, do kwoty ustalonej przez poszczególne państwo członkowskie przeznaczenia, dostawę towaru uznaje się za dokonaną na terytorium kraju. Jeżeli jednak podatnik, w ramach tej kwoty chce wybrać miejsce opodatkowania określone na podstawie art. 23 ust. 1 ustawy, czyli w kraju przeznaczenia, to wówczas winien złożyć zawiadomienie, o którym mowa w art. 23 ust. 5 ustawy oraz spełnić pozostałe warunki dotyczące wyboru miejsca opodatkowania.

Jak wskazała Wnioskodawczyni, w listopadzie 2010 r. całkowita wartość sprzedawanych przez nią towarów (bez podatku) do Niemiec przekroczyła limit ustalony dla wyżej wymienionych transakcji, tj. 100 tys. Euro (481.000 PLN). W związku z tym, Zainteresowana zobowiązana była do dokonania rejestracji jako podatnik od wartości dodanej na terytorium kraju członkowskiego, do którego dokonywane były dostawy towarów. Począwszy od dostawy, którą Wnioskodawczyni przekroczyła ustalony limit, opodatkowała dostawy w kraju przeznaczenia, tj. w Niemczech. W 2011 r. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju Zainteresowana opodatkowała w Niemczech - całkowita wartość sprzedawanych towarów bez podatku do Niemiec w 2011 r. wyniosła 316.393,73 PLN. W 2012 r. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju Zainteresowana dalej opodatkowuje w Niemczech.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz brzmienie powołanych przepisów art. 23 ust. 1, ust. 2, ust. 3 oraz ust. 4 ustawy stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie przekroczenie w 2010 r. limitu ustalonego przez państwo członkowskie (państwo przeznaczenia) spowodowało, że opodatkowaniu w tym państwie podlegały dokonane przez Wnioskodawczynię dalsze dostawy w 2010 r. oraz wszystkie dostawy realizowane w 2011 r. Natomiast w związku z tym, iż w 2011 r. sprzedaż Zainteresowanej nie przekroczyła określonego limitu, to jej dostawy w 2012 r. ponownie są opodatkowane w państwie rozpoczęcia wysyłki lub transportu, czyli w Polsce (do momentu ewentualnego przekroczenia limitu ustalonego na terytorium Niemiec).

Reasumując, miejscem opodatkowania sprzedaży wysyłkowej towarów z terytorium kraju na terytorium Niemiec na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej w 2012 r., do momentu przekroczenia kwoty ustalonej przez państwo członkowskie (Niemcy), jest terytorium Polski. Natomiast w sytuacji, gdy sprzedaż Zainteresowanej w 2012 r. (lub w latach następnych) przekroczy ustalony na terytorium Niemiec limit zobowiązana będzie ona do opodatkowania dostaw, począwszy od dostawy, która przekroczy ten limit, w kraju przeznaczenia, tj. w Niemczech, z uwzględnieniem powołanych przepisów art. 23 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.