Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.127.2020.2.MŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-07
Teza: W zakresie prawa braku opodatkowania transakcji sprzedaży w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: grunty-grunt niezabudowany; podatnik; udział-sprzedaż udziałów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2020 r. (data wpływu 4 marca 2020 r.) uzupełniony pismem Strony z dnia 20 marca 2020 r. (data wpływu 27 marca 2020 r. ) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 19 marca 2020 r. (skutecznie doręczone Stronie w dniu 19 marca 2020 r. ) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa braku opodatkowania transakcji sprzedaży (1) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa braku opodatkowania transakcji sprzedaży (1). Wniosek został uzupełniony pismem Strony z dnia 20 marca 2020 r. (data wpływu 27 marca 2020 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 19 marca 2020 r. znak 0114-KDIP1-1.4012.127.2020.1.MŻ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (…) mająca siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatkiem podatku od towarów i usług zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 ustawy VAT).

Zbywca jest podmiotem należącym do grupy kapitałowej działającej w sektorze (…), w której podmiotem dominującym jest spółka akcyjna podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (…).

W skład (…) wchodzą spółki produkcyjne, handlowe oraz usługowe prowadzące działalność między innymi w segmencie sodowym, organicznym oraz w segmencie krzemiany i szkło. Spółka (…) jest m.in.: jedynym udziałowcem Wnioskodawcy jak i jedynym akcjonariuszem spółki akcyjnej podlegającej również nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (…).

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jako szeroko rozumianego centrum badawczo- rozwojowego wspierającego działalność (…) jest wdrażanie nowych produktów, prowadzenie badań naukowych oraz prac rozwojowych, jak również dzierżawa własności intelektualnej.

W ramach prowadzonych przez Wnioskodawcę prac odbywa się zarówno rozwój już oferowanych przez (…) produktów, jak również prace badawcze nad nowymi produktami.

Tym samym, w ramach działalności prowadzonej obecnie przez Wnioskodawcę wyróżnić można kilka podstawowych obszarów działalności, w tym obszar związany z wdrażaniem i modyfikacją nowych produktów (…), w ramach którego świadczone są usługi w zakresie, w szczególności:

*   Wdrażania do produkcji nowych wyrobów,

*   Wdrażania nowych formulacji środków ochrony roślin do produkcji,

*   Modyfikacji istniejących wyrobów i ich wdrażanie do produkcji,

*   Doskonalenia jakości wyrobów, wsparcia w procesie certyfikacji wyrobów,

*   Kwalifikacji i wdrażania nowych surowców do procesów produkcyjnych,

*   Przygotowania prób ofertowych dla klientów zleceniodawcy,

*   Przygotowywania i nadzorowania dokumentacji wymaganych do obrotu substancjami i preparatami chemicznymi,

*   Prowadzenia prac, przygotowywania i nadzorowania dokumentacji rejestracyjnych wyrobów, w tym substancji aktywnych i środków ochrony roślin,

*   Wsparcia w zakresie opracowywania: specyfikacji surowców i opakowań, arkuszy technicznych, kart charakterystyki, informacji o produkcie, etykiet produktów, dokumentacji technicznej i technologicznej,

*   Monitorowania zmian przepisów prawnych dotyczących substancji aktywnych i środków ochrony roślin oraz substancji chemicznych i ich mieszanin,

*   Analizy aktów prawnych w zakresie surowców, mieszanin oraz środków ochrony roślin, pozyskiwania i dostarczania informacji o badaniach prowadzonych przez konkurencję w obszarze działalności zleceniodawcy,

*   Pozyskiwania i dostarczenia zleceniodawcy informacji na temat otoczenia biznesowego,

*   Wsparcia procesu rozpatrywania reklamacji w zakresie testów analitycznych,

*   Wsparcia przygotowania materiałów reklamowych, poglądowych, szkoleń w zakresie produktów, technologii i sposobu ich zastosowania,

*   Przygotowania założeń do kalkulacji cenowych zleceniodawcy wynikających ze zużycia materiałów i surowców.

Obszar przenoszony ma charakter działalności (…) Na dzień składania niniejszego wniosku Wnioskodawca posiada ośrodki (…) zlokalizowane w (…). Podstawowym zakresem działań tych ośrodków są prace nad projektowaniem i otrzymywaniem nowoczesnych produktów oraz opracowywaniem technologii pod kątem uruchamiania produkcji. Działalność (…) koncentruje się na obszarach spółek produkcyjnych z (…) obejmujących (…), (…) oraz (…).

Wskazany powyżej (…) nie jest jedynym obszarem prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę. W ramach Wnioskodawcy prowadzona jest bowiem również między innymi działalność w zakresie (…) w szczególności prawami ochronnymi na znaki(…), na który składają się działania związanie z (…), jak również działalność w (…) obejmująca opracowywania nowych (…) wyrobów do nowych zastosowań.

W ramach wskazywanego (…) należy obecnie wyróżnić (…) dedykowane działalności poszczególnych spółek produkcyjnych, tj.:

1.  Dział (1),
2.  Dział (2),
3.  Dział (3).

(…) w tym spółki wymienione w niniejszym opisie zdarzenia przyszłego (…) są zaangażowane w szersze działania reorganizacyjne służące zmianie modelu biznesowego funkcjonującego w ramach Grupy (…).

Obecnie (…) prowadzi działalność gospodarczą w ramach obszaru działalności związanego z działalnością w zakresie(…), a także utrzymania (…) m in.:

*   (…),

*   (…).

Działalność (…) prowadzona przez Nabywcę, obejmuje w szczególności zadania z zakresu:

*   marketingu, promocji i reklamy produktów i usług;

*   poszukiwania klientów i utrzymywania relacji z klientami;

*   negocjowania zawierania, rozliczania umów i kontraktów oraz kontroli ich realizacji;

*   sprzedaży produktów i usług na terytorium Polski i za granicą;

*   opracowywania i realizacji polityki handlowej i planów sprzedaży produktów i usług;

*   administracji sprzedażą produktów i usług;

*   obsług reklamacji;

*   koordynacji i nadzoru nad rozwojem oferty w zakresie produktów i usług lub grup produktowych;

*   realizacji działań służących wsparciu sprzedaży;

*   przeprowadzania badań i analiz rynkowych,

*   prowadzenia obrotu towarowego

*   prowadzenia obrotu magazynowego w obszarze towarów

*   prowadzenia składów konsygnacyjnych,

*   procesów produkcyjnych, okołoprodukcyjnych i konfekcyjnych w odniesieniu do produktów i usług;

*   zarządzania, koordynacji, planowania, organizacji oraz monitorowania procesów w obszarze produkcji i konfekcji produktów;

*   gospodarki magazynowej oraz logistyki w odniesieniu do produktów i usług;

*   utrzymania ruchu i remontów maszyn i urządzeń;

*   zapewnienia i koordynacji współpracy między działami w obszarze odpowiedniej organizacji procesów produkcyjnych i konfekcji.

Strategia (…) zakłada koncentrację działalności Wnioskodawcy na działalności innej niż prowadzona w ramach (…) w celu optymalizacji procesów w zakresie produkcji wyspecjalizowanych produktów (…).

Biorąc pod uwagę powyższe, podjęta została decyzja o przeniesieniu do poszczególnych spółek produkcyjnych z (…) jednostek organizacyjnych związanych z działalnością Wnioskodawcy w ramach (…).

Na moment składania niniejszego wniosku, zrealizowany został już pierwszy etap tego procesu, w ramach którego na rzecz (…) przeniesiona została działalność Wnioskodawcy prowadzona w ramach (…) związana z (…). Tym samym, w ramach Spółki (…) skoncentrowana została działalność (…) związana (…) oraz działalność w zakresie (…) prowadzona do niedawna w ramach Wnioskodawcy.

Należy podkreślić, że na potrzeby realizacji procesu przeniesienia na rzecz (…) działalności Wnioskodawcy związanej z (…) prowadzonej uprzednia w ramach (…), uzyskana została interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 października 2019 r. (sygn. 0114- KDIP1-3.4012.403.2019.1 KK), w której potwierdzono, że czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako transakcja zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W ramach realizacji kolejnych etapów Procesu (…) zgodnie z planem który przedstawiony został w ramach składanego kilka miesięcy temu wniosku, w odpowiedzi na który uzyskana została przez Wnioskodawcę wskazana powyżej interpretacja indywidualna, planowane jest przeniesienie na rzecz odpowiednich spółek (…) w ramach (…), działalności prowadzonej na moment składania niniejszego wniosku przez Wnioskodawcę w ramach (…) w zakresie (…), a także (…).

Przeniesienie (…) nastąpi w wyniku zawarcia między Wnioskodawcą a Nabywcą umowy sprzedaży składników materialnych i niematerialnych, skutkującej przejściem na rzecz Nabywcy pracowników związanych z (…)

Z uwagi na brak sukcesji na gruncie przepisów prawa cywilnego w przypadku zbycia (…) nie jest wykluczone podjęcie przez (…) dodatkowych czynności, w tym uzyskania od kontrahentów zgód wymaganych przepisami prawa cywilnego oraz postanowieniami umownymi dotyczącymi cesji umów istniejących w momencie planowanej transakcji. Nie można wykluczyć również sytuacji, w której przeniesienie praw lub obowiązków wynikających z danej umowy nie będzie możliwe, co może dotyczyć w szczególności sytuacji, gdy przeniesienie praw i obowiązków wynikających z takiej umowy nie jest możliwe ze względów prawnych - wówczas Wnioskodawca oraz Nabywca podejmą działania zmierzające do znalezienia alternatywnego rozwiązania umożliwiającego kontynuację lub zastąpienie takich kontraktów (w szczególności rozważane jest podpisanie przez (…) nowych umów).

Niemniej Wnioskodawca zakłada, że po dokonaniu transakcji (…) będzie miał możliwość kontynuowania działalności prowadzonej przez (…) w takim zakresie, w jakim jest ona obecnie prowadzona w ramach Wnioskodawcy.

Na moment składania niniejszego wniosku, działalność (…) realizowana jest przez grono pracowników tworzących (…) zespół pracowników, posiadających specjalistyczną wiedzę i doświadczenie wymagane dla realizacji celów (…), wykonujących swoje zadania w (…) położonym w (…).

Z (…) związany jest przyporządkowany i wyodrębniony zespół składników majątkowych i niemajątkowych, które są niezbędne do prowadzonej działalności, w skład którego wchodzą w szczególności:

*   środki trwałe i wyposażenie przypisane do (…) obejmujące w szczególności szeroki zakres wyposażenia wykorzystywanego do realizacji działań, jak np. (…) itp.;

*   prawa i obowiązki, w tym zobowiązania, wynikające z umów o pracę z pracownikami,

*   prawa i zobowiązania z tytułu umów dotyczących (…);

*   wierzytelności i zobowiązania związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W ramach (…) planowane jest przeniesienie na rzecz (…) wszystkich składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników (…) Od strony organizacyjnej (…) w ramach Wnioskodawcy zarządzają wyznaczone osoby odpowiedzialne za zarządzanie (…) oraz dedykowanym im zespołom pracowników. Na moment składania niniejszego wniosku (…) zatrudniają grupę pracowników wykonujących pracę w ośrodku (…) zlokalizowanym w (…), których zakres obowiązków jest związany ze zbywaną częścią przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, a więc (…).

Podkreślenia wymaga dodatkowo fakt, iż (…) posiada szerokie i wyodrębnione zaplecze (…) wpływające tym samym na wyodrębnienie z perspektywy geograficznej. (…) prowadzi bowiem działalność w oparciu o zaplecze biurowe oraz (…) w (…) pozostałe laboratoria Wnioskodawcy dedykowane innym obszarom zlokalizowane (…).

W związku z planowaną sprzedażą części przedsiębiorstwa, na podstawie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz.U. z 2019, poz. 1040 ze zmianami; dalej: Kodeks pracy) dojdzie do przejścia części zakładu pracy na Nabywcę (nowego pracodawcę) i w konsekwencji do przejęcia przez Nabywcę grona pracowników Zbywcy przypisanych do (…). W praktyce wskazywane grono pracowników (…) stanowi na moment składania niniejszego wniosku kilkanaście procent wszystkich pracowników Wnioskodawcy.

W imię optymalnego wykorzystania zasobów w ramach (…) Wnioskodawca, a w konsekwencji również (…) korzystają z usług wsparcia świadczonych na poziomie (…) przez Spółkę (…) takich jak, w szczególności usługi w zakresie:

*   informatyki i telekomunikacji (w szczególności w zakresie zgodności z polityką (…),

*   zarządzania zasobami ludzkimi,

*   obsługi księgowej,

*   obsługi prawnej,

*   bezpieczeństwa i higieny pracy, obsługi procesów zakupów.

Powyższe funkcje zasadniczo są scentralizowane na poziomie Spółki (…) oraz świadczone również na rzecz innych podmiotów z (…), co nie wpływa jednak na samodzielność Wnioskodawcy, w tym (…), bowiem powyższe usługi Zleceniodawca mógłby nabywać od wyspecjalizowanych podmiotów trzecich na rynku. (…) świadczą usługi wyłącznie na rzecz jednego podmiotu, tj. (…) co wynika ze specyfiki działalności polegającej na kompleksowym wsparciu spółki z (…) odpowiedzialnej za działalność w zakresie (…) w obszarze wdrażania nowych produktów na podstawie umowy ramowej w przedmiocie opisanym w niniejszym opisie zdarzenia przyszłego.

W konsekwencji możliwe jest wyodrębnienie transakcji na rzecz zleceniodawcy z ogólnej wartości sprzedaży produktów i usług Wnioskodawcy. System ewidencji księgowej umożliwia identyfikację przychodów i kosztów dotyczących (…). Rejestracja kluczowych operacji gospodarczych w podziale na tzw. miejsca powstawania kosztów umożliwia sporządzenie w formie odrębnych zestawień kosztów działalności (…).

Z uwagi na charakter prowadzonej działalności, jedynie w zakresie kosztów o ograniczonym znaczeniu w kontekście ich poziomu w relacji do wszystkich kosztów Wnioskodawcy np. kosztów dotyczących usług wsparcia, obciążeń publicznoprawnych, czy też kosztów finansowych nie jest możliwe jednoznaczne przyporządkowanie ich do poszczególnych obszarów działalności.

Ponadto dla celów wewnętrznych odpowiednio przypisane do (…) pozostają wszystkie istotne pozycje aktywów i zobowiązań Wnioskodawcy z zastrzeżeniem, o którym mowa poniżej. W konsekwencji, na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej istnieje możliwość ustalenia przybliżonego wyniku finansowego oraz sporządzenia uproszczonych bilansów dla (…).

Ustalenie przybliżonego wyniku finansowego i sporządzenie uproszczonego bilansu nie odbywa się przy tym w sposób w pełni zautomatyzowany, tj. dane uzyskiwane z wykorzystywanych przez Wnioskodawcę systemów muszą być dodatkowo odpowiednio skorygowane przez służby finansowo-księgowe, aby uzyskać możliwie precyzyjny obraz sytuacji finansowej zbywanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Faktem jest, że w przypadku części pozycji wykazywanych w bilansie Wnioskodawcy nie można dokonać jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych obszarów działalności. Nie wynika to jednak z braku wydzielenia funkcjonalnego, organizacyjnego czy finansowego, ale z faktu, iż w ramach jednego podmiotu prawnego prowadzona jest działalność w różnych obszarach. Nie sposób bowiem w jednoznaczny sposób podzielić na poszczególne części przedsiębiorstwa chociażby należności i zobowiązań publicznoprawnych.

Brak możliwości precyzyjnego przyporządkowania dotyczy też środków pieniężnych czy też zobowiązań wobec kontrahentów zapewniających bieżące wsparcie działalności Wnioskodawcy. Ponadto nie istnieją odrębne rachunki bankowe, które byłyby przypisane wyłącznie (…), a tym samym zarządzanie środkami pieniężnymi i płynnością finansową Wnioskodawcy odbywa się z poziomu całej (…) (Wnioskodawcy), przy czym biorąc pod uwagę fakt, iż zbycie części przedsiębiorstwa nastąpi w formie sprzedaży, w ramach wskazywanej transakcji nie będą sprzedawane środki pieniężne.

(…) działalności Wnioskodawcy związane z (…) są rozgraniczone od pozostałej działalności prowadzonej przez (…). (…)świadczy kompleksowe usługi w zakresie wdrażania nowych produktów w (…), natomiast (…) świadczy analogiczne usługi w obszarze (…). Zakres usług świadczonych przez (…) obejmuje w szczególności doskonalenia jakości wyrobów zleceniodawcy, czy opracowywania nowych typów wyrobów. Posiadanie jednego głównego kontrahenta nie wpływa, biorąc pod uwagę w szczególności specyfikę działalności prowadzonej w (…) w żadnym stopniu na ich samodzielność. Szeroki zakres wyspecjalizowanych usług realizowanych przez (…) jak również wykwalifikowana kadra oraz przypisane składniki aktywów, pozwalają na samodzielne realizowanie wskazanych w niniejszym opisie zdarzenia przyszłego zadań, niezależnie od pozostałych części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wskazana w opisie zdarzenia przyszłego transakcja sprzedaży (…) na rzecz Nabywcy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, (…) stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT (dalej: ZCP), w związku z czym do wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego transakcji (…) na rzecz (…) nie powinno stosować się przepisów Ustawy VAT na moc art. 6 pkt 1 ww. ustawy.

1.  Zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części na gruncie Ustawy VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, gdzie z kolei w art. 7 ust. 1 ustawy VAT wskazane jest, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Jak wynika z kolei z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, z zakresu opodatkowania podatkiem VAT wyłączono „transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, kluczowe znaczenie ma to, czy w ramach planowanej transakcji sprzedaży dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Należy zatem rozstrzygnąć, czy (…) stanowią zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy VAT, a dokładnie w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT, który zawiera definicję pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Uznanie (…) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT będzie skutkowało brakiem opodatkowania planowanej sprzedaży podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

1.  Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy VAT.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa w myśl art. 2 pkt 27e ustawy VAT stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, iż podstawowym warunkiem uznania określonego zespołu składników za ZCP jest to, aby wystąpiły w nim zarówno składniki materialne jak i niematerialne, w tym zobowiązania. Zespół ten powinien umożliwiać prowadzenie na jego bazie niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego określone zadania. Ponadto powinien być on wydzielony organizacyjnie i finansowo w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana cześć przedsiębiorstwa nie jest zatem jedynie „prostą” sumą składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Istotne jest to, aby te składniki były odpowiednio powiązane i umożliwiały samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej.

Tym samym, aby można było uznać, że mamy do czynienia z ZCP spełnione powinny być zatem następujące warunki:

*   zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu dla danej części przedsiębiorstwa, ale każde wyodrębnienie, na podstawie którego możemy poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa,

*   wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych musi być powiązany funkcjonalnie oraz przeznaczony do realizacji określonych zadań (funkcji) gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne),

*   po wyodrębnieniu część przedsiębiorstwa musi być niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym te zadania.

Interpretacja ustawowej definicji ZCP budzi w praktyce spory i trudno jest wskazać precyzyjnie granicę pomiędzy zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa a kompleksem składników majątkowych. Przyjmuje się jednak, że ocena wydzielanego zespołu składników majątkowych pod kątem uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinna być dokonywana pod kątem wydzielenia na trzech płaszczyznach:

1.  wydzielenia organizacyjnego,
2.  wydzielenia finansowego,
3.  wydzielenia funkcjonalnego.

Powyższy pogląd znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych. Powszechnie akceptowanym jest pogląd, zgodnie z którym „Zorganizowaną część przedsiębiorstwa” tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa „(na ile stanowi w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość)” - tak m. in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 listopada 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.609.2017.2.MWJ.

W związku z tym, że ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób spełnienie przesłanki wydzielenia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego powinno być weryfikowane, konieczne jest indywidualne rozpatrzenie każdego z przypadków. W ocenie Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego (…) na moment sprzedaży będą stanowić niezależne, samodzielnie działające przedsiębiorstwo, wyodrębnione funkcjonalnie, organizacyjnie oraz finansowo. Świadczą o tym wskazane poniżej argumenty.

1.  Wydzielenie organizacyjne.

Ustawa VAT nie definiuje pojęcia wyodrębnienia organizacyjnego. Zdaniem Wnioskodawcy, odrębność organizacyjna powinna wskazywać na zdolność funkcjonowania danej części przedsiębiorstwa jako odrębnego przedsiębiorstwa.

Z perspektywy oceny stopnia wydzielenia na płaszczyźnie organizacyjnej szczególne znaczenie ma ocena schematu organizacyjnego całej spółki. Komórki organizacyjne składające się na ZCP powinny stanowić organizacyjnie powiązaną całość. Odpowiednie powiązanie i wyodrębnienie komórek organizacyjnych powinno polegać na ich organizacyjnej niezależności od pozostałej części przedsiębiorstwa. W praktyce utożsamia się to z sytuacją, w której istnieje dział/wydział/zakład czy też oddział.

Wydzielenie organizacyjne wiąże się również z możliwością wskazania pracowników, którzy przypisani są do danego ZCP, co jest oczywiście ściśle powiązane z odpowiednio zbudowaną i sprecyzowaną pod kątem wydzielenia strukturą organizacyjną. Jeżeli bowiem możliwe jest jednoznaczne wskazanie komórek organizacyjnych oraz stanowisk w nich ulokowanych, nie ma żadnych trudności we wskazaniu pracowników przypisanych do poszczególnych części przedsiębiorstwa (ZCP).

Zwykle wskazuje się, że przesłanką uznania, że część przedsiębiorstwa jest wydzielona organizacyjnie w ramach spółki, jest nadanie odpowiednich kompetencji decyzyjnych w zakresie działalności ZCP poszczególnym komórkom organizacyjnym wchodzącym w skład tego ZCP. W szczególności dotyczy to wyodrębnienia w strukturze organizacyjnej takiego stanowiska jak dyrektor czy kierownik danego pionu/działu/wydziału/zakładu.

W związku z powyższym, istotnym jest ocena rzeczywistej struktury organizacyjnej Wnioskodawcy. Komórki składające się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny bowiem organizacyjnie tworzyć powiązaną całość. Wnioskodawca wskazuje, że do (…) przypisana jest grupa (…), stanowiących na dzień złożenia niniejszego wniosku (…) wszystkich zasobów kadrowych Wnioskodawcy, których zakres obowiązków jest związany ze zbywaną częścią przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. (…) w ramach Wnioskodawcy zarządzają ponadto wyznaczone osoby odpowiedzialne za zarządzanie (…) oraz dedykowanym im zespołem pracowników. Podkreślenia wymaga dodatkowo fakt, (…) posiada szerokie i wyodrębnione zaplecze biurowe i (…) wpływające tym samym na wyodrębnienie z perspektywy geograficznej. (…) prowadzi bowiem działalność oparciu o zaplecze (…) oraz (…) pozostałe laboratoria Wnioskodawcy dedykowane innym obszarom zlokalizowane są w innych miejscowościach).

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy przytoczone wyżej argumenty, nie powinno budzić wątpliwości, iż (…) są wyodrębnione w ramach Wnioskodawcy na gruncie organizacyjnym, czemu towarzyszy również wyodrębnienie z perspektywy geograficznej.

1.  Wydzielenie finansowe.

O wyodrębnieniu finansowym należy mówić w przypadku istnienia możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej ZCP. Wyodrębnienia finansowego nie należy utożsamiać zatem z pełną samodzielnością finansową. W kontekście oceny poziomu wydzielenia finansowego niewątpliwie kluczowym elementem jest organizacja ewidencji księgowej Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, powinna być ona zorganizowana w taki sposób, aby możliwa była - choćby w sposób nie w pełni zautomatyzowany - identyfikacja wszystkich istotnych przychodów i kosztów poszczególnych zorganizowanych części przedsiębiorstwa w ramach wszystkich przychodów i kosztów spółki. Podstawową kwestią jest również przyporządkowanie aktywów i zobowiązań. Dotyczy to przy tym nie tylko takich pozycji jak środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, zapasy, wyposażenie itp. ale również należności oraz zobowiązań.

Powyższe jest spójne z utrwaloną praktyką organów podatkowych, zgodnie z którą wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej danej masy majątkowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Stanowisko takie zostało zaprezentowane m in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 14 lutego 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.726.2017.1.AM).

W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że system ewidencji księgowej umożliwia identyfikację przychodów i kosztów dotyczących (…) Rejestracja kluczowych operacji gospodarczych w podziale na tzw. miejsca powstawania kosztów umożliwia sporządzenie w formie odrębnych zestawień kosztów działalności (…).

Z uwagi na charakter prowadzonej działalności, jedynie w zakresie kosztów o ograniczonym znaczeniu w kontekście ich poziomu w relacji do wszystkich kosztów Wnioskodawcy np. kosztów dotyczących usług wsparcia, obciążeń publicznoprawnych, czy też kosztów finansowych nie jest możliwe jednoznaczne przyporządkowanie ich do poszczególnych obszarów działalności. Ponadto, dla celów wewnętrznych odpowiednio przypisane do (…) pozostają wszystkie istotne pozycje aktywów i zobowiązań Wnioskodawcy z zastrzeżeniem, o którym mowa poniżej.

W konsekwencji, na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej istnieje możliwość ustalenia przybliżonego wyniku finansowego oraz sporządzenia uproszczonego bilansu, zarówno dla (…). Faktem jest, że w przypadku części pozycji wykazywanych w bilansie Wnioskodawcy nie można dokonać jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych (…). Nie wynika to jednak z braku wydzielenia funkcjonalnego, organizacyjnego czy finansowego, ale z faktu, iż w ramach jednego podmiotu prawnego prowadzona jest działalność w różnych (…). Nie sposób bowiem w sposób jednoznaczny podzielić na poszczególne części przedsiębiorstwa chociażby należności i zobowiązań publicznoprawnych.

Brak możliwości precyzyjnego przyporządkowania dotyczy też środków pieniężnych czy też zobowiązań wobec kontrahentów zapewniających bieżące wsparcie działalności Wnioskodawcy. Nie istnieją odrębne rachunki bankowe, które byłyby przypisane wyłącznie do (…) oraz (…) tym samym zarządzanie środkami pieniężnymi i płynnością finansową Wnioskodawcy odbywa się z poziomu całej (…) (Wnioskodawcy), przy czym biorąc pod uwagę fakt, iż zbycie części przedsiębiorstwa nastąpi w formie sprzedaży, w ramach wskazywanej transakcji nie będą sprzedawane środki pieniężne. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, (…) są wyodrębnione finansowo w ramach Zbywcy.

1.  Wydzielenie funkcjonalne.

Ocena wydzielenia funkcjonalnego bazuje na weryfikacji, czy określona część przedsiębiorstwa jest zdolna do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Oznacza to zatem ocenę stopnia niezależności danego (…) od pozostałej części przedsiębiorstwa oraz jego samowystarczalność. Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Na takie rozumienie wskazują także organy podatkowe, np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 stycznia 2017 r. (sygn. 2461-IBPP3.4512.941.2016.1.AZ), w której organ stwierdził: „Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa".

Powyższe potwierdził także Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 6 września 2017 r. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.450.2017.1.MW) wskazując, że: „(\`(...)\`) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa”.

Zdaniem Wnioskodawcy, (…) mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Stanowią one zbiór elementów powiązanych funkcjonalnie, niezbędnych do realizacji ściśle określonych zadań wydzielonych w strukturze Wnioskodawcy. (…) realizują odmienne funkcje gospodarcze, przeznaczone do realizacji potrzeb wybranego podmiotu (…) obejmują nie zbiór przypadkowych składników majątkowych, lecz zespół wyselekcjonowanych i zorganizowanych odpowiednio do pełnionych funkcji zasobów majątkowych oraz kadrowych.

Zadania realizowane (…) będą pozwalać na kontynuowanie prowadzonej działalności w niezmienionym zakresie w ramach Nabywcy, bez konieczności podejmowania istotnych dodatkowych działań jak np. dodatkowe istotne zatrudnienie, dodatkowy zakup istotnych aktywów, czy poszukiwanie nowych kontrahentów. Konsekwencją sprzedaży (…) będzie możliwość dalszego ich rozwoju w ramach (…).

Podsumowanie stanowiska Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, w świetle opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego w niniejszym wniosku, zdaniem Wnioskodawcy, (…) stanowią wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, który cechuje wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne. Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, wskazany przedmiot transakcji stanowi ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT.

W konsekwencji należy uznać, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż (…) na rzecz (…) będzie transakcją wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT Wnioskodawca pragnie ponadto ponownie podkreślić, że na potrzeby realizacji analogicznego procesu, który dotyczył przeniesienia na rzecz Spółki (…) działalności Wnioskodawcy związanej (…) prowadzonej uprzednio w ramach (…), uzyskana została interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 października 2019 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.403.2019.1.KK), w której potwierdzono, że czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako transakcja zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, że przedmiot sprzedaży na rzecz (…), jak również przedmiot transakcji będącej przedmiotem niniejszego wniosku stanowiły elementy (…) prowadzonego w ramach Wnioskodawcy. Oba zespoły składników majątkowych dedykowane były (…) w ramach różnych spółek (…) Transakcja sprzedaży (…) stanowi kontynuację procesu reorganizacji, w ramach którego dokonana została już sprzedaż części działalności związanej (…) na rzecz Spółki (…) (w odniesieniu do której uzyskane zostało potwierdzenie kwalifikacji przedmiotu transakcji jako ZCP w formie interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 października 2019 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.403.2019.1.KK). Transakcja już zrealizowana oraz będąca przedmiotem niniejszego wniosku mają analogiczny charakter, w tym oba przenoszone (…) cechowały analogiczne stopnie wydzielenia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego w ramach struktur Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy konsekwentnie zasadnym jest przyjęcie, iż sprzedaż (…) i (…) również powinna zostać uznana za czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary w świetle art. 2 pkt 6 ustawy rozumnie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę rozumnie towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumnie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Towarami natomiast są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako podmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacji i funkcjonowania, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne rozumiane jest jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część musi – obiektywnie oceniając posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespól składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystraczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarzącym.

Zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjne i funkcjonalnie całość).

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe, orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zbywca jest podmiotem należącym do grupy kapitałowej działającej w sektorze chemicznym. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest szeroko rozumiane centrum (…) wspierającego działalność (…) przez wdrażanie nowych produktów, prowadzenie (…) jak również dzierżawa własności intelektualnej. W ramach współpracy obywa się rozwój (…) a także prace (…) nad nowymi produktami. w ramach działalności prowadzonej obecnie przez Wnioskodawcę wyróżnić można kilka podstawowych (…) działalności, w tym (…) , w ramach którego świadczone są usługi w zakresie, w szczególności:

*   Wdrażania do produkcji nowych wyrobów,

*   Wdrażania nowych formulacji środków ochrony roślin do produkcji,

*   Modyfikacji istniejących wyrobów i ich wdrażanie do produkcji,

*   Doskonalenia jakości wyrobów, wsparcia w procesie certyfikacji wyrobów,

*   Kwalifikacji i wdrażania nowych surowców do procesów produkcyjnych,

*   Przygotowania prób ofertowych dla klientów zleceniodawcy,

*   Przygotowywania i nadzorowania dokumentacji wymaganych do obrotu substancjami i preparatami chemicznymi,

*   Prowadzenia prac, przygotowywania i nadzorowania dokumentacji rejestracyjnych wyrobów, w tym substancji aktywnych i środków ochrony roślin,

*   Wsparcia w zakresie opracowywania: specyfikacji surowców i opakowań, arkuszy technicznych, kart charakterystyki, informacji o produkcie, etykiet produktów, dokumentacji technicznej i technologicznej,

*   Monitorowania zmian przepisów prawnych dotyczących substancji aktywnych i środków ochrony roślin oraz substancji chemicznych i ich mieszanin,

*   Analizy aktów prawnych w zakresie surowców, mieszanin oraz środków ochrony roślin, pozyskiwania i dostarczania informacji o badaniach prowadzonych przez konkurencję w obszarze działalności zleceniodawcy,

*   Pozyskiwania i dostarczenia zleceniodawcy informacji na temat otoczenia biznesowego,

*   Wsparcia procesu rozpatrywania reklamacji w zakresie testów analitycznych,

*   Wsparcia przygotowania materiałów reklamowych, poglądowych, szkoleń w zakresie produktów, technologii i sposobu ich zastosowania,

*   Przygotowania założeń do kalkulacji cenowych zleceniodawcy wynikających ze zużycia materiałów i surowców.

W ramach wskazywanego (…) należą trzy działy dedykowane działalności poszczególnych spółek produkcyjnych, tj.:

1.  Dział (1),
2.  Dział (2),
3.  Dział (3).

Strategia (…) zakłada koncentrację działalności Wnioskodawcy na działalności innej niż prowadzona w ramach (…) w szczególności na działalności (…), w celu optymalizacji procesów w zakresie produkcji (…).

W ramach (…) planowane jest przeniesienie na rzecz (…) wszystkich składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników (…). Od strony organizacyjnej (…) w ramach Wnioskodawcy zarządzają wyznaczone osoby odpowiedzialne za zarządzanie (…) oraz dedykowanym im zespołom pracowników. Na moment składania niniejszego (…) zatrudniają grupę pracowników wykonujących pracę w ośrodku (…) których zakres obowiązków jest związany ze zbywaną częścią przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, a więc (…).

Wnioskodawca zrealizował już pierwszy etap tego procesu, w ramach którego na rzecz (…) z ograniczoną odpowiedzialnością wchodzącej w skład (…) prowadzącej działalność w zakresie (…) przeniesiona została działalność Wnioskodawcy prowadzona w ramach (…).

Z (…) związany jest przyporządkowany i wyodrębniony zespół składników majątkowych i niemajątkowych, które są niezbędne do prowadzonej działalności, w skład którego wchodzą w szczególności:

*   środki trwałe i wyposażenie przypisane do (…) obejmujące w szczególności szeroki zakres wyposażenia wykorzystywanego do realizacji działań, jak np. (…)itp.,
*   prawa i obowiązki, w tym zobowiązania, wynikające z umów o pracę z pracownikami,
*   prawa i zobowiązania z tytułu umów dotyczących (…) - wierzytelności i zobowiązania związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w ramach (…) planowane jest przeniesienie na rzecz (…) wszystkich składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników (…).

W związku z planowaną sprzedażą części przedsiębiorstwa, na podstawie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz.U. z 2019, poz. 1040 ze zmianami; dalej: Kodeks pracy) dojdzie do przejścia części zakładu pracy na (…) (nowego pracodawcę) i w konsekwencji do przejęcia przez (…) grona pracowników Zbywcy przypisanych (…). W praktyce wskazywane grono pracowników (…) stanowi na moment składania niniejszego wniosku kilkanaście procent wszystkich pracowników Wnioskodawcy.

(…) korzysta z usług wsparcia świadczonych na poziomie (…) przez Spółkę (…) takich jak, w szczególności usługi w zakresie:

*   informatyki i telekomunikacji (w szczególności w zakresie zgodności z polityką (…),

*   zarządzania zasobami ludzkimi,

*   obsługi księgowej,

*   obsługi prawnej,

*   bezpieczeństwa i higieny pracy, obsługi procesów zakupów.

Nie ma to wpływu na Samodzielność Wnioskodawcy, gdyż powyższe usługi mógłby nabyć od wyspecjalizowanych podmiotów trzecich na rynku.

Możliwe będzie wyodrębnienie transakcji na rzecz zleceniodawcy z ogólnej wartości sprzedaży produktów i usług Wnioskodawcy, System ewidencji księgowej umożliwia identyfikację przychodów i kosztów (…) Rejestracja kluczowych operacji gospodarczych w podziale na tzw. miejsca powstawania kosztów umożliwia sporządzenie w formie odrębnych zestawień kosztów działalności (…). W związku z tym, że w ramach jednego podmiotu prawnego prowadzona jest działalność w różnych (…) w zakresie kosztów o ograniczonym znaczeniu nie jest możliwe jednoznaczne przyporządkowanie ich do poszczególnych (…) działalności. Ponadto, dla celów wewnętrznych odpowiednio przypisane (…) pozostają wszystkie istotne pozycje aktywów i zobowiązań Wnioskodawcy. W konsekwencji na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej istnieje możliwość ustalenia przybliżonego wyniku finansowego oraz sporządzenia uproszczonego bilansu (…).

Zarządzanie środkami pieniężnymi i płynnością finansową Wnioskodawcy odbywa się z poziomu całej (…) (Wnioskodawcy) dlatego brak możliwości precyzyjnego przyporządkowania środków pieniężnych czy też zobowiązań wobec kontrahentów zapewniających bieżące wsparcie działalności Wnioskodawcy. Ponadto nie istnieje odrębny rachunek bankowy, który byłby przypisany wyłącznie (…).

(…) działalności Wnioskodawcy związany z (…) jest rozgraniczony od pozostałej działalności prowadzonej przez (…) świadczy kompleksowe usługi w zakresie wdrażania nowych produktów w (…) natomiast (…) świadczy analogiczne usługi w (…). Zakres usług świadczonych przez (…) obejmuje w szczególności doskonalenia jakości wyrobów zleceniodawcy, czy opracowywania nowych typów wyrobów. Posiadanie jednego głównego kontrahenta nie wpływa, biorąc pod uwagę w szczególności specyfikę działalności prowadzonej w ramach (…), w żadnym stopniu na ich samodzielność. Szeroki zakres (…) realizowanych przez (…), jak również wykwalifikowana kadra oraz przypisane składniki aktywów, pozwalają na samodzielne realizowanie wskazanych w niniejszym opisie zdarzenia przyszłego zadań, niezależnie od pozostałych części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy przedstawione w niniejszym wniosku dotyczą opodatkowania transakcji sprzedaży (…).

Dla uznania, że zbywalna część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenia ma ocena, czy ta zbywalna część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Analizując, czy określone składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zawsze należy wziąć pod uwagę profil działalności danego przedsiębiorcy, warunki rynkowe oraz specyfikę danej branży. Nie można zatem wyznaczyć szczegółowego katalogu warunków koniecznych do spełnienia, aby można było mówić o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Prawidłowa klasyfikacja przedmiotu transakcji, tj. przedsiębiorstwo/zorganizowana część przedsiębiorstwa lub poszczególne składniki majątkowe – ma decydujące znaczenie dla prawidłowego ustalenia skutków podatkowych transakcji. Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy też (ii) zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.  zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji, oraz
2.  faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych będących przedmiotem transakcji sprzedaży Wnioskodawcy, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, funkcjonalną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Jak wyżej wskazano wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do danej zorganizowanej części. Z opisu sprawy wynika, że system ewidencji księgowej umożliwia identyfikację przychodów i kosztów dotyczących (…). Rejestracja kluczowych operacji gospodarczych w podziale na tzw. miejsca powstawania kosztów umożliwia sporządzenie w formie odrębnych zestawień kosztów działalności (…). Ponadto, dla celów wewnętrznych odpowiednio przypisane do (…) pozostają wszystkie istotne pozycje aktywów i zobowiązań Wnioskodawcy.

Oprócz wyodrębnienia finansowego (…) będzie także spełniać przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego. W szczególności o wyodrębnieniu organizacyjnym świadczy, że (…) w ramach Wnioskodawcy zarządza wyznaczona osoba odpowiedzialna za zarządzaniem (…) dedykowanym mu zespołem pracowników, wykonującymi pracę w ośrodkach (…), których zakres obowiązków jest związany ze zbywalną częścią przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, a (…) Podkreślenia wymaga dodatkowo fakt, iż (…) prowadzi działalność w oparciu o szerokie i wyodrębnione zaplecze (…).

W opisanej we wniosku sytuacji zostaną spełnione wszystkie wskazane wyżej przesłani do uznania wyodrębnianego (…) za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Opisane we wniosku segmenty prowadzonej działalności są wyodrębnionymi w istniejącym przedsiębiorstwie zespołami składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczonymi do realizacji określonych zadań gospodarczych, tj. do prowadzenia odrębnej i samodzielnej działalności gospodarczej, zatem należy uznać, że transakcja sprzedaży (…) będzie czynnością wyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374 i 567) dodany przez art. 1 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.