Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-525/14-2/AI
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-09-18
Teza: Jaką stawkę podatku VAT należy zastosować do wymienionych usług wynajmu mieszkania gościnnego w budynku mieszkalno-gospodarczym i wynajęcie pokoju własnemu pracownikowi w budynku administracyjnym?
Słowa kluczowe: opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; stawka; wynajem; zakwaterowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Teatru przedstawione we wniosku z dnia 20 czerwca 2014 r. (data wpływu 26 czerwca 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku na usługi wynajmu mieszkania gościnnego w budynku mieszkalno-gospodarczym i wynajęcie pokoju własnemu pracownikowi w budynku administracyjnym (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1) jest:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej usług wynajmu mieszkania gościnnego w budynku mieszkalno-gospodarczym;
*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej usług wynajęcia pokoju własnemu pracownikowi w budynku administracyjnym.

UZASADNIENIE

W dniu 26 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku na usługi wynajmu mieszkania gościnnego w budynku mieszkalno-gospodarczym i wynajęcie pokoju własnemu pracownikowi w budynku administracyjnym (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Teatr jest Samorządową Instytucją Kultury Województwa, posiadającą wpis do rejestru instytucji kultury (o którym mowa w art. 14 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej - Dz. U. 1991 Nr 114 poz. 493, z późn. zm.) Urzędu Marszałkowskiego Województwa. Działalność Teatru jest szeroka i do jego głównych zadań należy:

1.  tworzenie i upowszechnianie spektakli teatralnych,
2.  zaspokajanie potrzeb aspiracji kulturalnych społeczeństwa,
3.  reprezentowanie kultury polskiej w kraju i za granicą,
4.  krzewienie sztuki mimicznej i jej najlepszych wzorów wykonawstwa,
5.  upowszechnianie sztuki mimicznej za pośrednictwem telewizji (filmu,
6.  promocja młodych i utalentowanych mimów.

Teatr wynajmuje:

*   na rzecz osób trzecich (gości pracowników teatru) na okres od 1 do 3 dób mieszkanie gościnne, znajdujące się w budynku o charakterze mieszkalno-gospodarczym. Wynajęcie mieszkania gościnnego dla osób trzecich następuje na ich rachunek (opłata pobierana przez Teatr z tego tytułu stanowi tylko pokrycie kosztów eksploatacji mieszkania gościnnego). Mieszkanie gościnne nie jest wynajmowane w celu mieszkaniowym. PKWiU 55.20.19.0;
*   własnemu pracownikowi pokój w budynku administracyjnym (niemieszkalnym – biurowym) na okresy 2-3 miesięczne. PKWiU 68.20.11.0.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jaką stawkę podatku VAT należy zastosować do wymienionych usług wynajmu mieszkania gościnnego w budynku mieszkalno-gospodarczym i wynajęcie pokoju własnemu pracownikowi w budynku administracyjnym?

Zdaniem Wnioskodawcy, wynajęcie mieszkania gościnnego znajdującego się w budynku o charakterze mieszkalnym osobom trzecim na jedną, dwie lub trzy doby powinno być opodatkowane stawką podatku VAT 23%, gdyż świadczona usługa nie ma charakteru mieszkalnego. Podobnie udostępnienie pracownikowi pokoju w budynku administracyjnym na okres 2-4 miesięcy powinno być również opodatkowane stawką podatku VAT 23%, gdyż budynek w którym znajduje się wynajmowany pokój nie ma charakteru mieszkalnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej usług wynajmu mieszkania gościnnego w budynku mieszkalno-gospodarczym;
*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej usług wynajęcia pokoju własnemu pracownikowi w budynku administracyjnym.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Stosownie do przepisu art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Podkreślić należy, że prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT, jeśli dla tych towarów i usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne – zgodnie z cyt. art. 5a ustawy. Zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca – Teatr, jest Samorządową Instytucją Kultury Województwa, posiadającą wpis do rejestru instytucji kultury (o którym mowa w art. 14 ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej) Urzędu Marszałkowskiego Województwa. Działalność Teatru jest szeroka i do jego głównych zadań należy: tworzenie i upowszechnianie spektakli teatralnych, zaspokajanie potrzeb aspiracji kulturalnych społeczeństwa, reprezentowanie kultury polskiej w kraju i za granicą, krzewienie sztuki mimicznej i jej najlepszych wzorów wykonawstwa, upowszechnianie sztuki mimicznej za pośrednictwem telewizji (filmu), promocja młodych i utalentowanych mimów. Teatr wynajmuje:

*   na rzecz osób trzecich (gości pracowników teatru) na okres od 1 do 3 dób mieszkanie gościnne, znajdujące się w budynku o charakterze mieszkalno-gospodarczym. Wynajęcie mieszkania gościnnego dla osób trzecich następuje na ich rachunek (opłata pobierana przez teatr z tego tytułu stanowi tylko pokrycie kosztów eksploatacji mieszkania gościnnego). Mieszkanie gościnne nie jest wynajmowane w celu mieszkaniowym. PKWiU 55.20.19.0;
*   własnemu pracownikowi pokój w budynku administracyjnym (niemieszkalnym – biurowym) na okresy 2-3 miesięczne. PKWiU 68.20.11.0.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii stawki podatku VAT dla ww. usług wynajmu mieszkania gościnnego w budynku mieszkalno-gospodarczym i wynajęcie pokoju własnemu pracownikowi w budynku administracyjnym.

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże w myśl art. 146a pkt 1 i 2 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, a także możliwość zastosowania zwolnienia podatkowego.

W oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta wyłącznie świadczenie usług wynajmu nieruchomości na cele mieszkalne. Zastosowanie zwolnienia jest więc uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy).

W związku z tym zwolnieniu nie podlega wynajem nieruchomości o charakterze mieszkalnym na cel inny niż mieszkaniowy. Przy czym przepis nie uzależnia zastosowania zwolnienia od rodzaju czy formy prawnej podmiotu świadczącego usługę, jak i od podmiotu nabywającego tę usługę.

Powyższe wskazuje, że zwolnieniu od podatku podlega świadczona na własny rachunek usługa wynajmu lub dzierżawy nieruchomości o charakterze mieszkalnym co istotne, na cele mieszkaniowe. Zatem przesłanki do zastosowania zwolnienia są następujące:

*   świadczenie usługi na własny rachunek,
*   charakter mieszkalny nieruchomości,
*   mieszkaniowy cel najmu lub dzierżawy.

Zaistnienie wszystkich powyższych przesłanek skutkuje zastosowaniem zwolnienia od podatku. Brak któregokolwiek z powyższych elementów nie pozwala na zastosowanie zwolnienia i w konsekwencji następuje opodatkowanie świadczonej usługi według stawki 23%, gdyż najem, jako usługa wypełnia określoną w art. 8 ustawy definicję usług i stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

O ile identyfikacja istnienia pozostałych elementów nie stanowi problemu, o tyle zwrócić uwagę należy na cel świadczonej usługi. Realizacja celu wynajmu następuje poprzez wykorzystanie lokalu przez najemcę. Tym samym zasadniczą kwestią dla opodatkowania czy zwolnienia od podatku świadczonej usługi pozostaje cel realizowany przez osobę bezpośrednio uczestniczącą w świadczeniu usługi. W przypadku, gdy najemcą jest osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą, wykorzystująca lokale mieszkalne w ramach prowadzonej działalności gospodarczej cel zawsze będzie finansowy (gospodarczy).

Celem innym niż mieszkaniowy jest np. cel krótkotrwałego pobytu o charakterze turystycznym bądź biznesowym. Takie cele realizowane są m.in. przez hotele, pensjonaty, pokoje do wynajęcia dla turystów bądź biznesmenów. Cel mieszkaniowy nie jest związany z chwilowym pobytem, ale z zamieszkaniem, więc stałym interesem życiowym osoby będącej najemcą lokalu mieszkalnego.

W przypadku kiedy najemcą nie jest podróżny (turysta), biznesmen, kuracjusz ani osoba przebywająca służbowo na danym terenie (rejonie), a cel wynajęcia nieruchomości mieszkalnej będzie związany z jego stałym interesem życiowym, wówczas w takim przypadku podmiot świadczący na własny rachunek usługę wynajmu, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, korzysta ze zwolnienia podatkowego.

Należy również zwrócić uwagę, że zwolnienie od podatku przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy, dla wynajmu nieruchomości o charakterze mieszkalnym stanowi wyjątek od zasady określonej w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, jaką jest opodatkowanie dostawy towarów i świadczenia usług 23% stawką podatku. W związku z tym powinno być interpretowane ściśle, przede wszystkim zgodnie z literalnym brzmieniem wprowadzających je przepisów (vide np. wyrok NSA z dnia 12 czerwca 1992 r., sygn. akt SA/Po 596/92). W żadnym razie nie powinny one być interpretowane w sposób prowadzący do rozszerzenia zakresu zastosowania zwolnienia.

Wskazać należy, że odpowiednikiem powyższego zwolnienia jest zwolnienie zawarte w art. 135 ust. 1 lit. l i ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – Dz. UE L Nr 347 str. 1, z późn. zm. Zgodnie z ww. przepisem, państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: dzierżawę i wynajem nieruchomości.

Zwolnienie przewidziane w ust. 1 lit. l nie obejmuje:

1.  świadczenia usług zakwaterowania określonych w prawie krajowym państw członkowskich, w sektorze hotelarskim lub w sektorach o podobnym charakterze, włącznie z zapewnianiem miejsc na obozach wakacyjnych lub na terenach przystosowanych do biwakowania;
2.  wynajmu miejsc parkingowych dla pojazdów;
3.  wynajmu trwale zainstalowanego wyposażenia i urządzeń;
4.  wynajmu sejfów.

Państwa członkowskie mogą przewidzieć dodatkowe wyłączenia dotyczące zakresu stosowania zwolnienia przewidzianego w ust. 1 lit. l.

Jak wynika z przepisów Dyrektywy od podatku zwolnione są usługi wynajmu i dzierżawy nieruchomości z wyłączeniem zapewnienia zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub pokrewnym (w tym o charakterze wakacyjnym lub kempingowym), wynajmu pomieszczeń (garaży) i miejsc parkingowych, wynajmu trwale zainstalowanych maszyn i urządzeń, wynajmu sejfów. Zdanie drugie art. 135 ust. 2 stanowi jednak, że państwa członkowskie mogą wprowadzić dalsze ograniczenia tego zwolnienia. Stąd też, możliwe było wprowadzenie w polskiej ustawie ograniczeń zwolnienia jedynie do wynajmu nieruchomości lub części nieruchomości o charakterze mieszkalnym wyłącznie na cele mieszkaniowe. Takie ograniczenia nie przekreślają istoty tego zwolnienia, a zatem należy uznać je za dopuszczalne w świetle regulacji wspólnotowych.

Należy ponadto zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 20 ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 36, nie ma zastosowania do usług wymienionych w poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy.

Pod poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy, zawierającego „Wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 7%” (w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r., na podstawie art. 146a pkt 2 ustawy, stawka ta wynosi 8%), wymienione zostały usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 55, tj. „usługi związane z zakwaterowaniem”.

Z objaśnienia 1) do ww. załącznika nr 3 do ustawy wynika, że wykaz nie ma zastosowania dla zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.

W rozpatrywanej sprawie – jak wynika z opisu sprawy – Teatr świadczy usługi wynajmu na rzecz osób trzecich (gości pracowników Teatru) na okres od 1 do 3 dób mieszkania gościnnego na cele niemieszkaniowe, które to usługi sklasyfikowane są wg PKWiU jako 55.20.19.0 oraz usługi wynajmu pracownikowi pokoju w budynku administracyjnym (niemieszkalnym – biurowym) na okresy 2-3 miesięczne, które to usługi zostały zaklasyfikowane przez Zainteresowanego do PKWiU 68.20.11.0.

W świetle przywołanych przepisów oraz przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy, w szczególności zaklasyfikowania przez Wnioskodawcę usług wynajmu na rzecz osób trzecich (gości pracowników Teatru) na okres od 1 do 3 dób mieszkania gościnnego na cele niemieszkaniowe do grupowania PKWiU 55.20.19.0 należy stwierdzić, że tak klasyfikowane usługi winny być opodatkowane stawką podatku w wysokości 8%.

Natomiast odnosząc się świadczonych przez Wnioskodawcę usług wynajmu pracownikowi pokoju w budynku administracyjnym - skoro Zainteresowany wskazał, że usługi te mieszczą się w grupowaniu 68.20.11.0, to nie są one usługami zakwaterowania sklasyfikowanymi w grupowaniu 55 PKWiU. Ponadto wskazać należy, że na podaną przez Wnioskodawcę klasyfikację statystyczną dla świadczonych przez niego usług - PKWiU 68.20.11.0 nie powołują się żadne przepisy ustawy o podatku do towarów i usług ani przepisy wykonawcze. Innymi słowy, dla przedmiotowych usług ustawodawca nie przewidział opodatkowania preferencyjną stawką VAT. Z uwagi na powyższe prawidłową stawką podatku VAT na te usługi jest stawka w wysokości 23%.

Podsumowując, Wnioskodawca winien stosować:

*   8% stawkę podatku VAT dla wymienionych usług wynajmu mieszkania gościnnego w budynku mieszkalno-gospodarczym oraz
*   23% stawkę podatku VAT dla usług wynajęcia pokoju własnemu pracownikowi w budynku administracyjnym.

Ponadto w sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zwrócić uwagę, że analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę.

Informuje się ponadto, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku na usługi wynajmu mieszkania gościnnego w budynku mieszkalno-gospodarczym i wynajęcie pokoju własnemu pracownikowi w budynku administracyjnym (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1). Natomiast wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na usługi polegające na organizowaniu zajęć w ramach zadania Edukacja (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2) oraz w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania materiałów drukowanych (broszury, programy teatralne, ulotki) o cenie nabycia jednostkowej powyżej 10 zł (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3) został załatwiony w dniu 18 września 2014 r. interpretacjami nr: ILPP1/443-525/14-3/AI oraz ILPP1/443-525/14-4/AI.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.