Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-488/11-4/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-07-06
Teza: Czy w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka nie jest zobowiązana do ustalania przychodu z tytułu otrzymanych nieodpłatnie świadczeń w związku z zawartymi z jednostkami samorządu terytorialnego (lub reprezentującymi ich organami), umowami użyczenia?
Słowa kluczowe: umowa-umowa użyczenia; użyteczność-użyteczność publiczna; użyteczność-użyteczność publiczna-zadania użyteczności publicznej; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16.05.2011 r. (data wpływu 23.05.2011 r.), piśmie z dnia 14.06.2011 r. (data nadania 15.06.2011 r., data wpływu 17.06.2011 r.) oraz piśmie z dnia 21.06.2011 r. (data nadania 22.06.2011 r., data wpływu 24.06.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych otrzymania nieodpłatnego świadczenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23.05.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych otrzymania nieodpłatnego świadczenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów podatkowych zalicza się wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw. Od zasady tej przewidziane są wyjątki, określone w dalszej części przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2, gdzie ustawodawca stanowi, że nie ustala się przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń wówczas, gdy świadczenie związane jest z używaniem środków trwałych otrzymanych przez spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków, od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków, w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Przedsiębiorstwo Spółka Akcyjna (zwana dalej Spółką) jest przedsiębiorstwem użyteczności publicznej, realizującym zadania własne miasta W. i niektórych gmin województwa w zakresie zaopatrzenia w wodę oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków. Jedynym akcjonariuszem Spółki jest miasto W. Spółka przyjmuje do używania na podstawie umów użyczenia zawieranych z miastem W. lub innymi jednostkami samorządu terytorialnego, grunty na potrzeby realizowanych inwestycji oraz urządzenia wodociągowe i kanalizacyjne, które po włączeniu do systemu wodociągowo - kanalizacyjnego należącego do Spółki, służą do zaopatrywania mieszkańców miasta W. i okolic w wodę oraz odprowadzania ścieków. Z zawartych umów użyczenia wynika, że użyczający oddaje biorącemu rzecz (grunt) w bezpłatne używanie. Użyczony środek trwały stanowi własność użyczającego i jest przez niego amortyzowany, natomiast w Spółce przedmiot użyczenia figuruje w ewidencji pozabilansowej. Spółka uzyskuje na podstawie umowy użyczenia uprawnienie do korzystania z rzeczy, przy czym nie ciąży na niej obowiązek w postaci świadczenia wzajemnego na rzecz użyczającego, np. zapłata czynszu. Obowiązki Spółki sprowadzają się do używania rzeczy w sposób odpowiadający jej właściwościom i przeznaczeniu oraz do ponoszenia zwykłych kosztów utrzymania rzeczy użyczonej, w tym uiszczanie podatków, opłat oraz innych należności związanych z przedmiotem użyczenia, o ile taki obowiązek wynika z odrębnych przepisów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka nie jest zobowiązana do ustalania przychodu z tytułu otrzymanych nieodpłatnie świadczeń w związku z zawartymi z jednostkami samorządu terytorialnego (lub reprezentującymi ich organami), umowami użyczenia?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Dla wyłączenia z opodatkowania wartości nieodpłatnych świadczeń określonych w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych konieczne jest ustalenie, czy P. jest spółką użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostki samorządu terytorialnego. Pojęcie „spółki użyteczności publicznej” nie jest wprost zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego ale przy definiowaniu tego pojęcia można kierować się przepisami ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. Nr 142 z 2001 r. poz. 1591 ze zm.) oraz ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. Nr 9 z 1997 r. poz. 43 ze zm.). Na podstawie w/w ustaw, zdaniem Wnioskodawcy, można przyjąć, że spółka użyteczności publicznej to spółka prawa handlowego, której wyłącznym udziałowcem jest jednostka samorządu terytorialnego, realizująca zadania o charakterze użyteczności publicznej przewidziane przepisami ustawy o gospodarce komunalnej, z których wynika, że ich celem jest bieżące i nieprzerwane zaspakajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych. Z przedmiotu działalności prowadzonej przez Spółkę wynika, że realizuje ona zadania użyteczności publicznej na rzecz wspólnoty gminnej, a zatem może zostać uznana za spółkę użyteczności publicznej.

Kolejną przesłanką warunkującą, według Wnioskodawcy, zastosowanie wyłączenia z podatku jest nieodpłatny charakter otrzymanych świadczeń związanych z używaniem środków trwałych należących do Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Zdaniem Spółki, w sytuacji kiedy umowy użyczenia zawierane są z odpowiednimi organami administracji publicznej reprezentującymi Skarb Państwa lub jednostkę samorządu terytorialnego, a z ich treści wynika, że biorący rzeczy w użyczenie nie będzie zobowiązany do wzajemnego świadczenia na rzecz użyczającego, wówczas nie wystąpi obowiązek ustalenia przychodu podatkowego w tym zakresie. Niewątpliwie uprawnienie Spółki do bezpłatnego korzystania z gruntów lub rzeczy użyczonych, które nie są jej własnością ale są przez nią wykorzystywane w działalności gospodarczej można potraktować jako nieodpłatne świadczenie. Przemawia za tym zwłaszcza treść stosunku użyczenia jaki strony obrały, dla potrzeb zawarcia umowy. Społeczno - gospodarcza funkcja stosunku użyczenia, sprowadza się do motywowanego zazwyczaj chęcią pomocy, przysporzenia przez użyczającego korzyści kontrahentowi. Skoro użyczający nie domaga się żadnej formy ekwiwalentu, to należy przyjąć, że świadczenie ma charakter nieodpłatny.

Zdaniem Wnioskodawcy Przedsiębiorstwu S.A. jako spółce użyteczności publicznej, której jedynym akcjonariuszem jest miasto W., w sytuacji otrzymania od jednostki samorządu terytorialnego, środków trwałych w nieodpłatny zarząd lub używanie, przysługuje prawo do wyłączenia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nie oznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Skutkiem realizacji takiego zobowiązania na gruncie podatku dochodowego jest uzyskanie nieodpłatnego świadczenia przez biorącego.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje jednak, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”, ograniczając się jedynie do wskazania, w art. 12 ust. 6 i 6a, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń. Z tego właśnie względu pojęcie „świadczenia” należy rozpatrywać z punktu widzenia zobowiązaniowego, tj. na tle art. 353 § 1 ustawy Kodeks cywilny, zgodnie z którym zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu (art. 353 § 2).

Zatem, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe.

Dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Warunkiem uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód – co wynika z literalnego brzmienia art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest jego otrzymanie przez podatnika. Aby mówić o otrzymaniu świadczenia przez świadczeniobiorcę, świadczeniodawca musi wyrazić pozytywną wolę tego świadczenia poprzez zobowiązanie się do jego spełnienia.

W omawianej regulacji ustawodawca określił także zakres podmiotowy wyłączenia, obejmując nim samorządowe zakłady budżetowe, oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego. Natomiast w zakresie przedmiotowym, wyłączenie to może dotyczyć tylko świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Mając na uwadze powyższe uregulowania należy stwierdzić, że wyłączenie nieodpłatnego świadczenia otrzymanego przez podatnika z kategorii przychodów jest uwarunkowane kumulatywnym spełnieniem następujących przesłanek:

1.  świadczenie zostało otrzymane od jednostki samorządu terytorialnego,
2.  jest ono związane z używaniem środków trwałych otrzymanych w nieodpłatny zarząd lub używanie,
3.  świadczeniobiorcą jest spółka użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostki samorządu terytorialnego.

Pojęcie „spółka użyteczności publicznej” nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego. W związku z powyższym kwestia uznania Wnioskodawcy za spółkę użyteczności publicznej wymaga uwzględnienia przepisów dotyczących funkcjonowania jednostek samorządu terytorialnego, definiujących pojęcie „użyteczności publicznej”.

I tak, w rozumieniu ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), zadaniami użyteczności publicznej są zadania własne gminy, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych (art. 9 ust. 4 tej ustawy). Otwarty katalog zadań własnych gminy, służących realizacji zbiorowych potrzeb wspólnoty zawiera art. 7 ust. 1 powołanej ustawy. Należą do nich między innymi sprawy:

1.  ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej,
2.  gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego,
3.  wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz,
4.  lokalnego transportu zbiorowego,
5.  ochrony zdrowia,
6.  pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych,
7.  gminnego budownictwa mieszkaniowego,
8.  edukacji publicznej,
9.  kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami,
10.  kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych,
11.  targowisk i hal targowych,
12.  zieleni gminnej i zadrzewień,
13.  cmentarzy gminnych, porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego,
14.  utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych,
15.  polityki prorodzinnej, w tym zapewnienia kobietom w ciąży opieki socjalnej, medycznej i prawnej,
16.  wspierania i upowszechniania idei samorządowej,
17.  promocji gminy,
18.  współpracy z organizacjami pozarządowymi,
19.  współpracy ze społecznościami lokalnymi i regionalnymi innych państw.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania powyższych zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez jednostkę samorządu terytorialnego zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa ustawa z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997 r. Nr 9, poz. 43 ze zm.). Gospodarka ta, obejmująca – w myśl art. 1 ust. 2 wskazanej ustawy – w szczególności zadania o charakterze użyteczności publicznej, może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach: zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego (art. 2 tej ustawy). W związku z powyższym, jednostkom samorządu terytorialnego przyznano - mocą art. 9 ustawy o gospodarce komunalnej - prawo tworzenia spółek z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółek akcyjnych, a także przystępowania do takich spółek.

W oparciu o powołane unormowania, spółkę użyteczności publicznej można określić jako spółkę kapitałową prawa handlowego, prowadzącą działalność w zakresie gospodarki komunalnej, rozumianej jako realizowanie zadań własnych gminy – zadań użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Spółka jest przedsiębiorstwem użyteczności publicznej, realizującym zadania własne miasta W. i niektórych gmin województwa w zakresie zaopatrzenia w wodę oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków. Jedynym akcjonariuszem Spółki jest miasto W. Spółka przyjmuje do używania na podstawie umów użyczenia zawieranych z miastem W. lub innymi jednostkami samorządu terytorialnego, grunty na potrzeby realizowanych inwestycji oraz urządzenia wodociągowe i kanalizacyjne, które po włączeniu do systemu wodociągowo - kanalizacyjnego należącego do Spółki, służą do zaopatrywania mieszkańców W. i okolic w wodę oraz odprowadzania ścieków. Z zawartych umów użyczenia wynika, że użyczający oddaje biorącemu rzecz (grunt) w bezpłatne używanie. Użyczony środek trwały stanowi własność użyczającego i jest przez niego amortyzowany, natomiast w Spółce przedmiot użyczenia figuruje w ewidencji pozabilansowej. Spółka uzyskuje na podstawie umowy użyczenia uprawnienie do korzystania z rzeczy, przy czym nie ciąży na niej obowiązek w postaci świadczenia wzajemnego na rzecz użyczającego, np. zapłata czynszu. Obowiązki Spółki sprowadzają się do używania rzeczy w sposób odpowiadający jej właściwościom i przeznaczeniu oraz do ponoszenia zwykłych kosztów utrzymania rzeczy użyczonej, w tym uiszczanie podatków, opłat oraz innych należności związanych z przedmiotem użyczenia, o ile taki obowiązek wynika z odrębnych przepisów.

Z opisu przedmiotu działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę wynika, że realizuje On zadania użyteczności publicznej na rzecz miasta W. i niektórych gmin województwa. Podmiot ten może zatem zostać uznany za spółkę użyteczności publicznej, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Oznacza to, że w analizowanym przypadku spełnione zostały wszystkie z wyżej wymienionych przesłanek wyłączenia wartości nieodpłatnego świadczenia otrzymanego przez Spółkę z kategorii przychodów podatkowych, tj.:

1.  świadczenie zostało otrzymane od miasta W. i niektórych gmin województwa,
2.  jest ono związane z używaniem gruntów oraz urządzeń wodociągowo-kanalizacyjnych oddanych w nieodpłatne używanie na podstawie umowy użyczenia na potrzeby realizowanych przez Spółkę inwestycji,
3.  świadczeniobiorcą jest Spółka z wyłącznym udziałem Miasta.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż wartość świadczenia otrzymanego przez Wnioskodawcę – spółkę użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem Miasta – w postaci oddania mu w nieodpłatne używanie gruntów oraz urządzeń wodociągowo-kanalizacyjnych, na podstawie umowy użyczenia zawartej z jednostkami samorządu terytorialnego (lub reprezentującymi ich organami) nie stanowi przychodu podatkowego na mocy art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.