Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.414.2019.3.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-10
Teza: sfinansowanie świadczeń medycznych
Słowa kluczowe: pakiet-pakiet socjalny; polisa ubezpieczeniowa; świadczenie-świadczenie zdrowotne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2019 r. (data wpływu 17 lipca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 sierpnia 2019 r. (data wpływu 12 sierpnia 2019 r.) oraz pismem z dnia 24 września 2019 r. (data wpływu 1 października 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika z tytułu sfinansowania świadczeń medycznych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2, nr 3 i nr 4) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług.

Następnie pismem z dnia 2 sierpnia 2019 r. (data wpływu 12 sierpnia 2019 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek o pełnomocnictwo na druku PPS-1.

Z uwagi na braki formalne wniosku, Organ podatkowy pismem z dnia 16 września 2019 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.310.2019.2.MBD, 0113-KDIPT1 -1.4012.431.2019.MSU, 0113-KDIPT2-3.4011.414.2019.MS (doręczonym w dniu 17 września 2019 r.), wezwał Wnioskodawcę na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. W odpowiedzi na ww. wezwanie w dniu 1 października 2019 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 24 września 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: Spółka) jako pracodawca zamierza współfinansować pracownikom prawo do korzystania z pakietów medycznych, które będą uprawniać do korzystania ze świadczeń medycznych w ramach programu Z, przy czym w tym zakresie możliwe są następujące rodzaje pakietów medycznych (dalej: „Pakiety Medyczne”):

*   pakiet medyczny wyłączenie dla pracownika,

*   pakiet medyczny dla pracownika i jego małżonka (lub partnera życiowego),

*   pakiet medyczny dla pracownika i członków jego rodziny.

Beneficjentami ubezpieczenia medycznego będą zatem: pracownicy, członkowie ich rodzin, małżonek pracownika lub partner życiowy pracownika (dalej: „Beneficjenci Ubezpieczenia”). Uczestnictwo w ubezpieczeniu medycznym, objętym Pakietami Medycznymi jest dla każdego z Beneficjentów Ubezpieczenia dobrowolne. Również wybór danego Pakietu Medycznego zależy wyłącznie od pracownika, tj. pracownik decyduje czy wybiera Pakiet Medyczny wyłącznie dla siebie, Pakiet Medyczny dla siebie i swojego małżonka (lub partnera życiowego), czy też Pakiet Medyczny dla siebie i członków rodziny. Umowę ubezpieczenia do korzystania ze świadczeń w ramach Pakietu Medycznego zawiera Spółka w imieniu i na rzecz Beneficjentów Ubezpieczenia. Pakiety Medyczne dedykowane są dla osób, które chcą korzystać z szybkiego dostępu do konsultacji lekarskich w ramach prywatnej opieki medycznej. Pakiety Medyczne dają możliwość bezgotówkowego korzystania ze świadczeń medycznych w placówkach współpracujących z C lub zwrot poniesionych kosztów za świadczenia medyczne, które będą zrealizowane w placówce medycznej, jeżeli ta nie znajduje się w sieci rekomendowanych placówek medycznych.

Aby korzystać z ubezpieczenia medycznego w ramach danego Pakietu Medycznego należy opłacać miesięczną składkę. W praktyce składka będzie płacona przez Spółkę (gdyż to Spółka jest stroną umowy), ale finansowana będzie:

1.  w niewielkiej części przez samego pracownika – pracownik będzie ponosił jedynie niewielką część miesięcznej składki, w wysokości od 1 zł do 21 zł (w zależności od wybranego przez pracownika Pakietu Medycznego). Kwota ta będzie potrącana pracownikowi z jego wynagrodzenia za pracę, oraz
2.  pozostała część składki na ubezpieczenie będzie finansowane przez Spółkę, z Jej bieżących środków obrotowych (finansowanie nie będzie dokonywane z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych).

Powyższe oznacza, że Spółka będzie finansowała zdecydowaną część kwoty miesięcznej składki na ubezpieczenie w ramach Pakietu Medycznego, przy czym w zależności od rodzaju Pakietu Medycznego, kwota finansowana przez Spółkę może wynosić nawet 99% składki. Powyższy model finansowania dotyczy wszystkich Pakietów Medycznych, tj.:

*   Pakietu Medycznego dla samego pracownika;

*   Pakietu Medycznego dla pracownika i jego małżonka (lub partnera życiowego);

*   Pakietu Medycznego dla pracownika i członków jego rodziny.

Tym samym, jeżeli pracownik wybierze Pakiet Medyczny, gdzie uprawnionym do korzystania ze świadczeń medycznych będą małżonek/partner życiowy lub członkowie jego rodziny, to pracownik oraz Spółka będą finansować koszt Pakietu Medycznego nie tylko dla pracownika, ale również dla tych osób.

Prawo do korzystania z Pakietów Medycznych przez Beneficjentów Ubezpieczenia przewiduje obowiązujący w Spółce Regulamin wynagradzania. Regulamin ten przewiduje, że pracownik ma prawo do zakupu przedmiotowego pakietu medycznego za zapłatą jedynie części składki na ubezpieczenie (pracownik ponosi jedynie część kosztu), pozostałą część finansuje pracodawca (Spółka), przy czym to Spółka określa samodzielnie wysokość w jakiej będzie finansowała składkę w ramach danego Pakietu Medycznego.

Wnioskodawca w piśmie z dnia 24 września 2019 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazał, że z umowy ubezpieczenia zawieranej przez Spółkę z C S.A. („C”) na korzystanie ze świadczeń w ramach Pakietu Medycznego nie wynika, że składka będzie płacona przez Spółkę ale finansowana będzie w części przez samego pracownika, a w części przez Spółkę. Ponieważ stroną ww. umowy jest Spółka (Spółka zawiera umowę w imieniu własnym ale na rzecz Beneficjentów Ubezpieczenia), to Spółka jest zobowiązana do opłacenia składki na ubezpieczenie. Fakt, finansowania składki w części przez samego pracownika, a w części przez Spółkę wynika z decyzji Zarządu Spółki, który podjął ją na podstawie obowiązującego w Spółce Regulaminu wynagradzania. Regulamin ten przewiduje, że pracownik ma prawo do zakupu przedmiotowego pakietu medycznego za zapłatą jedynie części składki na ubezpieczenie (pracownik ponosi jedynie część kosztu), pozostałą część finansuje pracodawca (Spółka), przy czym to Spółka określa samodzielnie wysokość w jakiej będzie finansowała składkę w ramach danego Pakietu Medycznego. Wartość przychodu dla pracownika z tytułu finansowania przez Spółkę miesięcznej składki na ubezpieczenie w ramach Pakietu Medycznego będzie stanowić kwota składki na ubezpieczenie dobrowolne w części płaconej przez Spółkę, która będzie ustalona według cen zakupu świadczenia. Wnioskodawca wskazał, że świadczenia medyczne, o których mowa we wniosku określa m.in. art. 229 § 1 i § 2 Kodeksu pracy. Świadczenia objęte Pakietem Medycznym, którego dotyczy wniosek Spółki są dodatkowymi świadczeniami wykraczającymi poza zakres Kodeksu pracy. Spółka kieruje się przepisami umowy ubezpieczenia zawieranej przez Nią z C, zgodnie z którą Spółka jest zobowiązana do zapłaty składki za dany miesiąc z góry. Usługi są świadczone przez placówki medyczne objęte Pakietem Medycznym, niezależenie od faktu opłacenia składki przez Spółkę, aż do momentu wypisania danego Beneficjenta Ubezpieczenia z prawa do korzystania z usług (może to nastąpić na wniosek samego Beneficjenta Ubezpieczenia, jak również przez C w związku z nieopłaceniem składek). W związku z faktem, że w każdym miesiącu dana placówka medyczna jest gotowa do świadczenia usług od początku danego miesiąca Spółka przyjmuje, że przychód z tytułu pakietów medycznych powstaje już w momencie, w którym dana placówka medyczna jest gotowa do świadczenia usług na rzecz pracownika (niezależnie od faktycznego skorzystania przez Beneficjenta Ubezpieczenia z usług medycznych). Warunkiem przypisania takiego przychodu dla pracownika jest jednak fakt objęcia go ubezpieczeniem. Spółka będzie opłacała składki na Pakiety Medyczne za pracownika w cyklach miesięcznych na podstawie faktur wystawianych przez C. Faktura dokumentuje jedynie kwotę składki (składka zwolniona z podatku VAT). Spółka nie będzie otrzymywała żadnych faktur od placówek medycznych, które będą świadczyły usługi medyczne dla Beneficjentów Ubezpieczenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy kwotę składki na ubezpieczenie płaconą przez Spółkę (pracodawcę) z tytułu Pakietu Medycznego, która to składka dotyczy ubezpieczenia: pracownika, małżonka/partnera życiowego pracownika, członków rodziny pracownika, Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów?
2.  Czy kwota składki na ubezpieczenie w ramach Pakietów Medycznych finansowana przez Spółkę (pracodawcę) jest w całości przychodem podatkowym dla pracownika, również gdy Pakiet Medyczny dotyczy małżonka/partnera życiowego pracownika oraz członków rodziny pracownika?
3.  W którym momencie powstaje przychód podatkowy dla pracownika z tytułu sfinansowana przez Spółkę (pracodawcę) składki na ubezpieczenie w ramach Pakietu Medycznego?
4.  Czy wartością przychodu dla pracownika z tytułu finansowania przez Spółkę (pracodawcę) składki na ubezpieczenie w ramach Pakietu Medycznego jest kwota składki na ubezpieczenie sfinansowana przez Spółkę, która będzie ustalona według cen zakupu świadczenia przez Spółkę?
5.  Czy czynność polegająca na współfinansowaniu przez Spółkę ubezpieczenia w ramach Pakietów Medycznych jest czynnością zwolnioną z opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług?
6.  Jeżeli czynność polegająca na współfinansowaniu przez Spółkę ubezpieczenia w ramach Pakietów Medycznych jest czynnością zwolnioną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, to jaka wartość stanowi podstawę opodatkowania dla celów podatku od towarów i usług?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytania oznaczone we wniosku nr 2, nr 3 i nr 4 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast w zakresie zagadnień dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy (przedstawionym w uzupełnieniu wniosku),

*   kwota składki na ubezpieczenie w ramach Pakietów Medycznych finansowana przez Spółkę (pracodawcę) jest w całości przychodem podatkowym dla pracownika, również gdy Pakiet Medyczny dotyczy małżonka/partnera życiowego pracownika oraz członków rodziny pracownika;

*   przychód podatkowy dla pracownika z tytułu sfinansowania przez Spółkę (pracodawcę) składki na ubezpieczenie w ramach Pakietu Medycznego powstaje z początkiem każdego miesiąca obowiązywania umowy, której dotyczą pakiety medyczne;

*   wartością przychodu dla pracownika z tytułu finansowania przez Spółkę (pracodawcę) składki na ubezpieczenie w ramach Pakietu Medycznego jest kwota składki na ubezpieczenie sfinansowana przez Spółkę, która będzie ustalona według cen zakupu świadczenia przez Spółkę.

Kwota finansowana przez Spółkę (pracodawcę) dla wszystkich opisanych we wniosku pakietów medycznych jako przychód podatkowy pracownika.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: UoPDOF) „Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych”.

W ocenie Spółki, w przypadku, gdy pracodawca współfinansuje uczestnictwo pracowników, członków rodzin i/lub partnerów życiowych pracowników, to w części finansowanej przez Spółkę, wartość otrzymanego świadczenia będzie dla pracownika przychodem podatkowym ze stosunku pracy. Pracownik otrzymuje bowiem częściowo nieodpłatnie świadczenie w postaci dobrowolnego ubezpieczenia medycznego siebie i wskazanych przez niego członków rodziny i/lub partnera życiowego. Zważywszy natomiast na treść art. 31 UoPDOF, Wnioskodawca powinien od wartości sfinansowanej przez siebie części świadczenia pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w szczególności w następujących indywidualnych interpretacjach podatkowych, tj.:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 lutego 2017 r., znak 2461.IBPB-2-2.4511.1113.2016.1.MK, w której wskazano: (\`(...)\`) wartość wszelkich innych świadczeń medycznych niż te, które wynikają z Kodeksu pracy, uprawniających poszczególnych pracowników do skorzystania z dobrowolnych świadczeń medycznych (niezwiązanych z medycyną pracy i profilaktyczną opieką zdrowotną niezwiązaną z warunkami pracy) przekazane pracownikom nieodpłatnie lub częściowo nieodpłatnie, stanowi w części finansowanej przez pracodawcę przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu. W konsekwencji, na Wnioskodawcy jako płatniku – w odniesieniu do ww. wartości świadczeń – ciąży obowiązek obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ww. ustawy;

*   interpretacji Ministra Finansów z dnia 21 stycznia 2010 r., znak DD3/033/12/CRS/09/102, w której wskazano: (\`(...)\`) należy podkreślić, że w przypadku, gdy pracodawca oprócz kosztów opieki medycznej nad pracownikiem opłaca również koszty opieki medycznej za członków jego rodziny, wówczas łączna wartość kosztów poniesionych przez pracodawcę przypadająca na pracownika i członków jego rodziny stanowi przychód ze stosunku pracy dla pracownika. Pakiet świadczeń zdrowotnych dla członków rodziny pracownika jest nieodpłatnym świadczeniem otrzymywanym przez pracownika. Gdyby bowiem nie łączący pracownika z pracodawcą stosunek pracy, członek rodziny pracownika nie otrzymałby tego świadczenia. Nie ma zatem uzasadnienia, aby w tym przypadku przychód przypisywać osobie trzeciej, jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy. Tym samym brak jest podstaw, aby pracodawca wystawiał dla członków rodziny pracowników informację o przychodach z innych źródeł (PIT-8C).

Moment powstania przychodu podatkowego dla pracownika

W rozumieniu przepisów UioPDOF, pakiety medyczne wykupione przez pracodawcę na rzecz pracowników stanowią nieodpłatne świadczenie, które podlega opodatkowaniu. Stanowisko takie potwierdził m.in. NSA w uchwale z dnia 24 października 2011 r., (sygn. akt II FPS 7/10). W związku z powyższym, po stronie pracownika istnieje obowiązek wykazania przychodu z tytułu pakietów medycznych i powstaje on niezależnie od tego, czy pracownik faktycznie korzysta ze świadczeń medycznych. Wystarczające jest to, że ma prawo z nich skorzystać, a więc są pozostawione do jego dyspozycji.

Przychód z tytułu pakietów medycznych powstaje już w momencie, w którym dana placówka medyczna jest gotowa do świadczenia usług na rzecz pracownika, nie zaś w momencie, w którym pracownik faktycznie skorzysta z usług medycznych. Umowa pomiędzy pracodawcą a placówką medyczną polega na zależności, w której pracodawca dokonuje zapłaty, a placówka w zamian zapewnia pracownikom opiekę medyczną na określony czas. Jest to równoznaczne ze zgłoszeniem gotowości do świadczenia usług objętych pakietem.

Z powyższego wynika, że gotowość placówki do świadczenia usług powstaje w każdym miesiącu przez okres wykupionego abonamentu medycznego. Należy więc przyjąć, że przychód z tytułu pakietów medycznych powstaje wraz z początkiem każdego miesiąca obowiązywania umowy, której dotyczą pakiety medyczne. Spółka jako pracodawca powinna doliczyć kwotę finansowanej przez Spółkę składki na ubezpieczenie do wynagrodzenia pracownika za wszystkie miesiące obowiązywania tej umowy. Stanowisko takie potwierdza m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, który w interpretacji indywidualnej z dnia 24 sierpnia 2012 r., nr ILPB1/415-543/12-3/AMN stwierdził, że: „(\`(...)\`) wartość abonamentu dotyczącego usług dodatkowych, opłaconych przez Wnioskodawcę – pracodawcę za pracownika i członków jego rodziny, Wnioskodawca jako płatnik ma obowiązek doliczyć do wynagrodzenia pracownika wypłaconego w danym miesiącu i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy (\`(...)\`)”.

Wartość przychodu dla pracownika z tytułu finansowanego przez Spółkę (pracodawcę) pakietu medycznego

Punktem odniesienia w celu ustalenia wysokości przychodu podatkowego dla pracownika jest cena pakietu medycznego oraz jaka część tego pakietu została sfinansowana przez Spółkę (pracodawcę). Zdaniem Spółki, przychodem do opodatkowania w przypadku pakietów medycznych pracowników jest wartość składki na ubezpieczenie, która została sfinansowana przez Spółkę, gdyż w tej części pracownik został zwolniony z długu. Przepis prawa podatkowego na podstawie którego Spółka przyjęła swoje stanowisko to art. 11 UoPDOF.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku w drodze rozporządzenia wydanego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Katalog źródeł przychodów został określony w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie m.in. w pkt 1 wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę. Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Za pracownika w rozumieniu ww. ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 ww. ustawy).

Mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne należy zaznaczyć, że przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jedynie przykładowo przychody ze stosunku pracy. Świadczy o tym użycie słowa „w szczególności” co oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Zatem, przychodami ze stosunku pracy są wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz świadczenia nieodpłatne, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji „nieodpłatnych świadczeń” przy interpretacji tego pojęcia odwołać się należy do jego słownikowego znaczenia. W związku z powyższym stwierdzić należy, że zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego, świadczeniem nieodpłatnym jest świadczenie „niewymagające opłaty, takie za które się nie płaci, bezpłatne” (https://sjp.pwn.pl). W orzecznictwie sądowym przyjmuje się natomiast, że nieodpłatne świadczenie obejmuje nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Jak wynika z postanowień art. 12 ust. 3 cytowanej ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b. Stąd też w przypadku usług zakupionych przez pracodawcę wartość pieniężną tych świadczeń dla celów podatkowych ustala się według cen zakupu (art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Natomiast, w myśl z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zauważyć należy, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, które stanowić będą trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów podlegających opodatkowaniu decyduje definitywny charakter tego przysporzenia, w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono majątek podatnika (takie, którymi może rozporządzać jak właściciel).

W myśl art. 11 ust. 2 ww. ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Przy czym art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, że wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się – jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Należy wskazać, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych termin „nieodpłatne świadczenie” obejmuje swym zakresem wszelkie zjawiska i zdarzenia, których konsekwencją jest nieodpłatne przysporzenie w majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy. Nieodpłatnym świadczeniem będzie więc przesunięcie majątkowe, stanowiące przysporzenie po stronie przyjmującego świadczenie pracownika, kosztem majątku pracodawcy.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Z przywołanego przepisu wynika, że płatnicy składek, a więc osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej obowiązane są do obliczenia i pobrania od podatnika podatku oraz wpłacenia go we właściwym czasie organowi podatkowemu.

W przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że zawarł umowę z C S.A. („Ca”) na korzystanie, ze świadczeń w ramach Pakietu Medycznego w imieniu i na rzecz Beneficjentów Ubezpieczenia. Beneficjentami ubezpieczenia medycznego będą: pracownicy, członkowie ich rodzin, małżonek pracownika lub partner życiowy pracownika. Świadczenia te są dodatkowymi świadczeniami wykraczającymi poza zakres Kodeksu pracy. Uczestnictwo w ubezpieczeniu medycznym, objętym Pakietami Medycznymi jest dla każdego z Beneficjentów Ubezpieczenia dobrowolne. Wybór danego Pakietu Medycznego zależy wyłącznie od pracownika. Aby korzystać z ubezpieczenia medycznego w ramach danego Pakietu Medycznego należy opłacać miesięczną składkę. Wnioskodawca wskazał, że w praktyce składka będzie płacona przez Spółkę (gdyż to Spółka jest stroną umowy), ale finansowana będzie w części przez samego pracownika – będzie potrącana pracownikowi z jego wynagrodzenia za pracę oraz pozostała część składki na ubezpieczenie będzie finansowana przez Spółkę. Wartość przychodu dla pracownika z tytułu finansowania przez Spółkę miesięcznej składki na ubezpieczenie w ramach Pakietu Medycznego będzie stanowić kwota składki na ubezpieczenie dobrowolne w części płaconej przez Spółkę, która będzie ustalona według cen zakupu świadczenia. Zgodnie z postanowieniami umowy ubezpieczenia zawartej z C, Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłaty składki za dany miesiąc z góry. Będzie On opłacał składki na Pakiety Medyczne za pracownika w cyklach miesięcznych na podstawie faktur wystawianych przez C.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że do przychodów ze stosunku pracy zalicza się każde świadczenie, które pracownik otrzymał w związku z faktem pozostawania w stosunku pracy z pracodawcą. Do przychodów ze stosunku pracy zalicza się więc zarówno otrzymane przez pracownika pieniądze, jak i wartość pieniężną świadczeń w naturze, świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Do nieodpłatnych świadczeń na rzecz pracownika związanych ze stosunkiem pracy zaliczyć należy zatem również objęcie pracownika opieką medyczną w części finansowaną przez pracodawcę, a w zasadzie wartość tego świadczenia przypadającą na pracownika.

W świetle powyższego należy podkreślić, że w przypadku, gdy pracodawca oprócz kosztów opieki medycznej nad pracownikiem opłaca również koszty opieki medycznej za małżonka/partnera życiowego pracownika, członków rodziny pracownika, wówczas łączna wartość kosztów poniesionych przez pracodawcę przypadająca na pracownika i ww. osoby stanowi przychód ze stosunku pracy dla pracownika.

Należy równocześnie wyjaśnić, że zgodnie z art. 229 § 6 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2019 r., poz. 1043, z późn. zm.), wstępne, okresowe i kontrolne badania lekarskie są przeprowadzane na koszt pracodawcy. Pracodawca ponosi ponadto inne koszty profilaktycznej opieki zdrowotnej pracowników, niezbędnej z uwagi na warunki pracy.

Zatem, mając na uwadze powyższe unormowania prawne należy stwierdzić, że w sytuacji gdy Wnioskodawca jako pracodawca ponosi koszty z tytułu finansowania świadczeń medycznych z zakresu medycyny pracy i profilaktyki opieki zdrowotnej ze względu na warunki pracy, ponoszone przez pracodawcę koszty nie stanowią podstawy do naliczania podatku dochodowego pracownikom.

Natomiast wartość wszelkich innych świadczeń medycznych niż te, które wynikają z Kodeksu pracy, uprawniających poszczególnych pracowników, małżonka/partnera życiowego pracownika, członków rodziny pracownika do skorzystania z dobrowolnych świadczeń medycznych (niezwiązanych z medycyną pracy i profilaktyczną opieką zdrowotną niezwiązaną z warunkami pracy) przekazane pracownikom nieodpłatnie lub częściowo nieodpłatnie, stanowić będą w części finansowanej przez pracodawcę przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, uczestnictwo w dobrowolnym ubezpieczeniu medycznym, objętym Pakietem Medycznym dotyczącym pracowników, małżonka/partnera życiowego pracownika, członków rodziny pracownika będzie nieodpłatnym świadczeniem otrzymywanym przez pracownika. Należy bowiem zwrócić uwagę, że gdyby nie łączący pracownika z pracodawcą stosunek pracy, małżonek/partner życiowy pracownika, członkowie rodziny pracownika nie otrzymaliby tego świadczenia.

W konsekwencji Wnioskodawca, wartość składki w części finansowanej przez Niego za pracownika, małżonka/partnera życiowego pracownika, członków rodziny pracownika, powinien w całości jako płatnik doliczyć do wynagrodzenia pracownika wypłaconego w danym miesiącu i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy, według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podkreślenia wymaga, że o powstaniu przychodu ze stosunku pracy nie przesądza fakt skorzystania przez pracownika oraz innych osób, o których mowa we wniosku z konkretnej usługi medycznej, lecz samo otrzymanie przez pracownika Pakietu Medycznego (o określonej wartości pieniężnej) dającego prawo do świadczeń medycznych. Objęcie pracownika i innych osób nieobowiązkową opieką medyczną stanowi nieodpłatne świadczenie, którego wartość należy ustalić zgodnie z art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. według cen zakupu. Ponadto, w sytuacji wykupu przez Wnioskodawcę świadczeń medycznych za pracownika uzyska on przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w miesiącu, którego dotyczy płatność.

Mając zatem na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że w przypadku, gdy Wnioskodawca współfinansuje uczestnictwo w dobrowolnym ubezpieczeniu medycznym dotyczącym pracownika, małżonka/partnera życiowego pracownika, członków rodziny pracownika, to w części finansowanej przez Niego łączna wartość otrzymanego świadczenia będzie dla pracownika stanowić przychód ze stosunku pracy. Wartość pieniężną usług medycznych świadczonych dla pracowników i innych osób, o których mowa powyżej, dla celów podatkowych należy ustalić, zgodnie z art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. według cen zakupu. Tak ustaloną wartość usług medycznych należy doliczyć do wynagrodzenia pracownika wypłaconego w danym miesiącu i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy, według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.