Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.688.2024.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-20
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT odpłatnego udostępnienia Sali.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; gmina; obiekt-obiekt sportowy; udostępnienie-udostępnienie odpłatne; świadczenie-świadczenie usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy m.in. opodatkowania podatkiem od towarów i usług odpłatnego udostępnienia
    Sali (...) .
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Uwagi ogólne
    Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.
    Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz.
    1465; dalej: ustawa o samorządzie gminnym) Gmina jest wyposażona w osobowość
    prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych.
    Stosownie do treści art. 7 ust. 1 pkt 10 i 15 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie
    zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy, w szczególności zadania
    własne obejmują sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i
    urządzeń sportowych.
    Wydatki będące przedmiotem Wniosku
    W ramach wykonywania ww. zadań własnych Gmina w latach 2022-2024 zrealizowała
    inwestycję pn. „(...)” (dalej: Inwestycja lub Zadanie). Inwestycja została oddana do
    użytkowania w maju 2024 r.
    Powstała w ramach Inwestycji sala (...) (dalej: Sala (...)) stanowi własność Gminy, a
    jednostką organizacyjną odpowiedzialną za zarządzanie przedmiotowym majątkiem jest
    właściwy referat Urzędu Gminy (...).
    W związku z realizacją Inwestycji Gmina poniosła liczne wydatki inwestycyjne (dalej:
    Wydatki inwestycyjne).
    Wydatki inwestycyjne zostały każdorazowo udokumentowane wystawionymi przez
    dostawców/wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona została
    jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.
    Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, iż przedmiotowe Zadanie zostało sfinansowane
    zarówno ze środków własnych jak też ze środków zewnętrznych, tj. Gmina uzyskała
    dofinansowanie z Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych.
    Działalność Gminy w zakresie Sali (...)
    Po zakończeniu Inwestycji i oddaniu Sali (...) do użytkowania w maju 2024 r.,
    przedmiotowy majątek nie był wykorzystywany przez Gminę do wykonywania
    jakichkolwiek czynności. Niemniej, w dniu 27 września 2024 r. Gmina przyjęła Uchwałę nr
    (...) Rady Gminy (...) w sprawie ustalenia Regulaminu korzystania z sali (...) w miejscowości
    (...) (dalej: „Uchwała”) - od tego momentu będąca przedmiotem Inwestycji Sala (...)
    udostępniana jest:
    A. nieodpłatnie na rzecz uczniów (np. podczas zajęć rekreacyjno-sportowych, w tym także
    lekcji wychowania fizycznego);

    B. odpłatnie na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych, w godzinach wolnych
    od zajęć dydaktycznych (np. w celu organizacji odpłatnych zajęć prowadzonych przez
    trenerów bądź instruktorów).
    Mając na uwadze powyższe, Gmina podkreśliła, iż nieodpłatne udostępnianie Sali (...)
    polega na wykorzystywaniu przedmiotowego majątku w określonych przedziałach
    czasowych w celu realizacji zajęć dydaktycznych wychowania fizycznego, zajęć
    dodatkowych oraz treningów sportowych na rzecz uczniów Szkoły Podstawowej (...) w (...)
    będącej jednostką organizacyjną Gminy (dalej: Podmioty wewnętrzne [zgodnie z § 1 pkt 4
    Uchwały w godzinach od 8.00 do 17.00 przedmiotowy majątek nieodpłatnie udostępniany
    jest w pierwszej kolejności na potrzeby Szkoły Podstawowej im. (...) w (...)]). Z tytułu tych
    czynności Gmina nie pobiera żadnych opłat oraz nie wykazuje podatku VAT należnego.
    Dodatkowo, na podstawie przepisów prawa krajowego Gmina zobowiązana jest do
    nieodpłatnego udostępniania obiektów sportowych na rzecz weteranów i weteranów
    poszkodowanych w ramach prowadzonej przez siebie działalności.
    Ponadto, w godzinach wolnych od zajęć dydaktycznych Gmina odpłatnie udostępnia Salę
    (...) na rzecz zainteresowanych podmiotów trzecich, takich jak stowarzyszenia, organizacje
    pozaszkolne, osoby fizyczne i prawne (dalej: Podmioty zewnętrzne [zgodnie z § 1 pkt 5
    Uchwały w innych godzinach niż określone w pkt 4 obiekt może być udostępniony
    stowarzyszeniom, organizacją pozaszkolnym, osobą fizycznym i prawnym po uprzednim
    zawarciu pisemnej umowy z Gminą (...)]). Udostępnianie Sali (...) Podmiotom zewnętrznym
    następuje po uprzednim zawarciu pisemnej umowy z Gminą. Gmina wskazane czynności
    dokumentuje fakturami VAT i paragonami fiskalnymi (z wykazanym VAT należnym).
    W tym miejscu Gmina podkreśliła, iż regulamin określający sposób wykorzystania Sali (...)
    został stworzony w oparciu o naturalny sposób wykorzystania przedmiotowego obiektu i
    jednocześnie odzwierciedla zapotrzebowanie na mieszany sposób jego użytkowania.
    Regulamin określa m.in. w jakich godzinach Sala (...) przeznaczona jest w szczególności do
    użytkowania przez Podmioty wewnętrzne, a w jakich przez Podmioty zewnętrzne. W
    oparciu o te zapisy Gmina jest w stanie wskazać, w jakim zakresie wykorzystuje Salę (...) do
    działalności nieodpłatnej (tj. nieodpłatne udostępnianie na rzecz Podmiotów
    wewnętrznych) oraz do działalności odpłatnej (tj. odpłatne udostępnianie na rzecz
    Podmiotów zewnętrznych).
    Proponowany przez Gminę sposób obliczenia proporcji
    Zgodnie z obowiązującym regulaminem, z Sali (...) można korzystać od poniedziałku do
    piątku w godzinach od 8:00 do 21:00 tj.:
        od poniedziałku do piątku w godz. od 8:00 do 17:00 Sala (...) jest udostępniana
        nieodpłatnie na rzecz Podmiotów wewnętrznych (co do zasady z przedmiotowego
        majątku mogą również korzystać Podmioty wewnętrzne za odpłatnością, niemniej
        główne przeznaczenie rzeczonego obiektu dot. wówczas realizacji zajęć
        dydaktycznych wychowania fizycznego, zajęć dodatkowych oraz treningów
        sportowych na rzecz uczniów placówki oświatowej będącej jednostką organizacyjną
        Gminy. W konsekwencji, dla uproszczenia Gmina przyjmuje, iż we wskazanym
        przedziale czasowym Sala (...) jest przeznaczona w szczególności na cele
        nieodpłatnego udostępniania);
        od poniedziałku do piątku w godz. od 17:00 do 21:00 (tj. godzinach wolnych od
        zajęć dydaktycznych) Sala (...) może być odpłatnie udostępniana na rzecz
        Podmiotów zewnętrznych.

    Zasadniczo obiekt jest udostępniany wyłącznie ww. sposób. Niemniej jednak, zgodnie z § 1
    pkt 3 Uchwały Sala (...) w przypadku zapotrzebowania może być udostępniona w inne dni
    oraz godziny. W tym miejscu Gmina jednak podkreśliła, iż każdą zmianę będzie
    odpowiednio ewidencjonować i będzie ona jedynie wyjątkiem od reguły. Tym samym,
    Gmina każdorazowo będzie w stanie precyzyjnie wskazać kiedy miało miejsce nieodpłatne
    udostępnianie Sali (...) na rzecz Podmiotów wewnętrznych oraz odpłatne udostępnianie
    Sal na rzecz Podmiotów zewnętrznych.
    Z uwagi na mieszany sposób wykorzystania Sali (...), Gmina nie jest/nie będzie w stanie
    dokonać alokacji bezpośredniej ponoszonych Wydatków inwestycyjnych, tj. nie jest w
    stanie przyporządkować danego kosztu do określonego rodzaju działalności wykonywanej
    z użyciem Sali (...) (tj. nieodpłatne udostępnianie Sali (...) na rzecz Podmiotów
    wewnętrznych oraz odpłatne udostępnianie Sal na rzecz Podmiotów zewnętrznych).
    Jednakże Gmina jest/będzie w stanie precyzyjnie określić stopień wykorzystania Sali (...) na
    potrzeby odpłatnego udostępniania na rzecz Podmiotów zewnętrznych, w stosunku do
    całkowitego wykorzystania Sali (...) (tj. udostępnianie Sali (...) zarówno na rzecz Podmiotów
    zewnętrznych jak i Podmiotów wewnętrznych).
    Zatem w celu zachowania neutralności podatku VAT, a także zgodności z przepisami
    zawartymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT (stanowiącymi o sposobie określania
    proporcji), Gmina zamierza dokonać kalkulacji tzw. pre-współczynnika VAT w oparciu o
    najbardziej wymierne i konkretne w stosunku do Sali (...) kryterium.
    W celu prawidłowego skorzystania z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w
    zakresie ponoszonych Wydatków inwestycyjnych, Gmina rozważa zastosowanie proporcji
    „czasowej”, skalkulowanej jako: udział rocznej liczby godzin, w których Sala (...)
    udostępniana jest wyłącznie na rzecz Podmiotów zewnętrznych (bez uwzględnienia godzin
    korzystania z Sali (...) przez Podmioty wewnętrzne), w całkowitej liczbie godzin
    użytkowania Sali (...) w danym roku (zarówno przez Podmioty zewnętrzne jak też przez
    Podmioty wewnętrzne). Dla potrzeb powyższych kalkulacji udostępnianie Sali (...)
    wyrażone będzie w jednostce godziny. Ponadto, zaproponowana proporcja nazywana
    będzie w dalszej części wniosku jako pre-współczynnik czasowy.
    W konsekwencji, proponowany przez Gminę sposób określenia proporcji może zostać
    wyrażony następującym wzorem:
    PRE = PZ (h) / [PZ (h) + PW (h)],
    gdzie:
        PRE oznacza pre-współczynnik czasowy;
        PZ oznacza liczbę godzin, w których Sala (...) udostępniana jest na rzecz Podmiotów
        zewnętrznych w danym roku kalendarzowym, w których Sala (...) nie jest
        jednocześnie udostępniana na rzecz Podmiotów wewnętrznych;
        PW oznacza liczbę godzin, w których Sala (...) udostępniana jest w szczególności na
        rzecz Podmiotów wewnętrznych w danym roku kalendarzowym.
    Dodatkowo, Gmina wskazała, iż dochody wykonane Gminy wynikające ze sprawozdania z
    wykonania budżetu, stanowiące podstawę do obliczenia dochodów wykonanych urzędu
    obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego w rozumieniu Rozporządzenia
    Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w
    przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999; dalej: Rozporządzenie)
    obejmują m.in. następujące pozycje:
        wpływy z podatku od nieruchomości,

        wpływy z podatku od środków transportowych,
        wpływy z podatku od czynności cywilnoprawnych,
        dotacje celowe otrzymane z budżetu państwa na zadania bieżące z zakresu
        administracji rządowej zlecone gminom związane z realizacją świadczenia
        wychowawczego,
        część oświatowa subwencji ogólnej dla jednostek samorządu terytorialnego,
        część wyrównawcza subwencji ogólnej.
    Są to największe wartościowo pozycje składające się na zdecydowaną większość
    dochodów wykonanych Gminy i nie mają one żadnego związku z wykorzystaniem Sali (...)
    w rozumieniu niniejszego wniosku.
    Prewspółczynnik obliczony dla Urzędu Gminy w sposób przewidziany w Rozporządzeniu
    zazwyczaj kształtuje się na poziomie od kilku do kilkunastu procent. Przykładowo
    prewspółczynnik obliczony dla Urzędu Gminy za 2023 r., wynosi 9%.
    Wnioskodawca również podkreślił, że Sala (...) przeznaczona jest/będzie w większym
    stopniu do odpłatnego udostępniania na rzecz Podmiotów zewnętrznych aniżeli do
    udostępniania na rzecz Podmiotów wewnętrznych. W konsekwencji, Gmina uznaje, że pre-
    współczynnik czasowy jest metodą bardziej reprezentatywną z punktu widzenia
    prowadzonej przez nią działalności w zakresie Sali (...) i dokonywanych nabyć związanych z
    realizacją Inwestycji aniżeli metodologia wskazana w Rozporządzeniu.

## Pytanie

Czy odpłatne udostępnianie przez Gminę Sali (...) na rzecz zainteresowanych Podmiotów
    zewnętrznych na podstawie umowy stanowi/będzie stanowić działalność gospodarczą
    oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z
    opodatkowania VAT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
    Państwa stanowisko w sprawie
    Odpłatne udostępnianie przez Gminę Sali (...) na rzecz zainteresowanych Podmiotów
    zewnętrznych na podstawie umowy stanowi/będzie stanowić działalność gospodarczą
    oraz czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z
    opodatkowania VAT. (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania oznaczonego we wniosku nr 1
    Gmina jako podatnik VAT
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające
    na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników
    organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie
    realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji, których
    zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych.
    Zgodnie z przytoczonymi powyżej przepisami ustawy o VAT, w niektórych sytuacjach
    gminy mogą być podatnikami VAT z tytułu wykonywanych czynności. Gminy wyposażone

    są w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność
    gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Tym samym należy uznać, iż
    spełniają zawartą w ww. przepisie definicję podatnika VAT, o ile działania gmin są
    realizowane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Pogląd taki w odniesieniu do czynności wykonywanych przez jednostki samorządu
    terytorialnego na podstawie umów cywilnoprawnych wyraził wielokrotnie Naczelny Sąd
    Administracyjny (dalej jako: NSA), m.in. w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r. I FSK 1303/09,
    w którym wskazano, iż „w efekcie unormowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT
    gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na
    podstawie umów cywilnoprawnych”. Podobnie także w orzeczeniu z dnia 23 marca 2010 r.
    sygn. I FSK 273/09 NSA uznał, iż „podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na
    podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy) jest z racji
    posiadanych cech podatnika (art. 15 ust. 1 ustawy) - gmina”.
    Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki
    samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one ich zadań własnych, podmioty te
    powinny być uznawane za podatników VAT.
    W ocenie Gminy, w sytuacji przedstawionej w opisie stanu faktycznego/zdarzenia
    przyszłego, pomiędzy stronami poszczególnych umów najmu Sali (...) zachodzić będzie
    dwustronny stosunek zobowiązaniowy, zakładający wykonanie określonej usługi za
    ustalone wynagrodzenie. Ponadto, stosunek pomiędzy Gminą a podmiotami
    korzystającymi z ww. usługi ma/będzie miał charakter cywilnoprawny. Gmina występuje
    /występować będzie więc w roli usługodawcy, który świadczy/świadczyć będzie na rzecz
    Podmiotów zewnętrznych (usługobiorców) usługę udostępniania Sali (...) .
    W opinii Gminy powyższe okoliczności potwierdzają, że w ramach czynności polegających
    na odpłatnym udostępnianiu Sali (...) na rzecz Podmiotów zewnętrznych Gmina działa
    /będzie działać w roli podatnika VAT.
    Odpłatne udostępnianie Sali (...) jako działalność podlegająca opodatkowaniu VAT
    Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają m.in.
    odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów rozumie się
    przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8
    ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz
    osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości
    prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.
    Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostarczania towarów i świadczenia
    usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności
    podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one
    dostarczania towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych
    prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.
    W konsekwencji, w związku z faktem, że czynności w zakresie odpłatnego udostępniania
    Sali (...) na rzecz Podmiotów zewnętrznych nie stanowią/nie będą stanowiły dostawy
    towaru (nie wiążą się z przeniesieniem prawa do rozporządzania towarami jak właściciel),
    należy uznać je za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.
    Mając na uwadze, że Gmina wykonuje/wykonywać będzie usługi z wykorzystaniem Sali (...)
    za wynagrodzeniem i, jak wskazano powyżej, Gmina działa/będzie działała jednocześnie w
    roli podatnika VAT, przedmiotowe czynności (stanowiące świadczenie usług) podlegają
    opodatkowaniu VAT. W opinii Gminy, transakcje te nie korzystają/nie będą korzystały ze
    zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze do niej nie
    przewidują w takim przypadku zwolnienia od podatku.

    Gmina podkreśla, że jej stanowisko dotyczące opodatkowania VAT świadczenia usług w
    zakresie wstępu do obiektów rekreacyjno-sportowych potwierdzają liczne interpretacje
    indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS), m.in.:
        interpretacja indywidualna z dnia 30 kwietnia 2020 r. o sygn. 0111-KDIB3-
        2.4012.62.2020.1.MGO;
        interpretacja indywidualna z dnia 9 marca 2021 r. o sygn. 0112-KDIL3.
        4012.703.2020.2.AW.
    W tym miejscu Gmina wskazała, iż nieodpłatne udostępnianie Sali (...) na rzecz weteranów
    i weteranów poszkodowanych, zdaniem Gminy stanowi realizację konstytucyjnych praw
    zagwarantowanych tymże osobom. Zgodnie z art. 32 pkt 2 Konstytucji Rzeczypospolitej
    Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 nr. 78, poz. 483, dalej: Konstytucja) nikt nie
    może być dyskryminowany w życiu politycznym, społecznym lub gospodarczym z
    jakiejkolwiek przyczyny. Stosownie zaś do art. 68 pkt 3 Konstytucji władze publiczne są
    obowiązane do zapewnienia szczególnej opieki zdrowotnej dzieciom, kobietom ciężarnym,
    osobom niepełnosprawnym i osobom w podeszłym wieku.
    Ponadto, zgodnie z art. 30a ust. 1 ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o weteranach działań
    poza granicami państwa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2112, dalej: ustawa o weteranach) weteran i
    weteran poszkodowany mogą korzystać bezpłatnie z obiektów sportowych będących w
    zasobie jednostek samorządu terytorialnego.
    Dodatkowo, w Polsce obowiązuje tzw. Karta Praw Osób Niepełnosprawnych, zgodnie z
    którą osoby niepełnosprawne mają prawo do niezależnego, samodzielnego i aktywnego
    życia oraz nie mogą podlegać dyskryminacji.
    Mając na uwadze powyższe, w opinii Gminy, możliwość korzystania przez weteranów i
    weteranów poszkodowanych nieodpłatnie z Sali (...) stanowi realizację postulatów
    zawartych w ustawie o weteranach oraz w Karcie Praw Osób Niepełnosprawnych,
    umożliwiając takim osobom prowadzenie aktywnego stylu życia, bez względu na
    niepełnosprawności, z którymi borykają się na co dzień.
    Jednocześnie, Gmina podkreśliła, iż nieodpłatne wejścia na Salę (...) przez weteranów i
    weteranów poszkodowanych stanowią wypełnianie obowiązków narzuconych Gminie w
    ramach obowiązujących przepisów prawa krajowego, jak również stanowią powszechną
    praktykę stosowaną na wszelkich obiektach sportowych, również tych, które nie zostały
    enumeratywnie wymienione w ww. przepisach, a które są wykorzystywane wyłącznie w
    ramach prowadzonej działalności gospodarczej - z uwagi na cele promocyjne i
    wizerunkowe danego obiektu sportowego.
    Gmina wskazała, iż jej zdaniem, tego typu udostępnianie Sali (...) należy klasyfikować jako
    związane z działalnością gospodarczą. Stanowisko to znajduje potwierdzenie przykładowo
    w odpowiedzi Ministra Finansów z dnia 22 marca 2016 r., sygn. PT3.8101.5.2016.LBE.88 na
    zapytanie Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego. Organ interpretując art. 15 ustawy
    o VAT, wskazał, iż w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą
    wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. Towarzyszą one
    działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności
    podatnika. Nie podlegają one VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika
    występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Ponadto, Organ uznał,
    iż: „można wskazać, że w przypadku instytucji kultury, która podejmuje nieodpłatne
    przedsięwzięcia w celach promocyjnych i marketingowych, a ich efektem ma być
    poszerzenie grona widzów, którzy skorzystają ostatecznie z odpłatnej usługi świadczonej
    przez daną instytucję kultury mogłoby spełniać przesłanki do uznania ich za związane z
    działalnością gospodarczą”.

    Gmina wskazuje również na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: WSA) w
    Warszawie z dnia 30 sierpnia 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 2574/16, w którym Sąd stwierdził,
    iż bezpłatne koncerty mają związek z działalnością gospodarczą orkiestry. Sąd zwrócił
    uwagę na fakt, iż wiele podmiotów, niewątpliwie prowadzących działalność gospodarczą,
    organizuje liczne akcje marketingowe promujące swoją firmę, które trudno uznać za
    działalność jakkolwiek odrębną. W kwestii działalności nieodpłatnej, Sąd podzielił
    stanowisko orkiestry, że sam fakt nieprzynoszenia przez daną działalność zysków nie
    świadczy o tym, że nie jest to działalność gospodarcza. Ponadto, WSA uznał za błędne
    oddzielenie działalności statutowej, takiej jak promowanie kultury czy też miasta, od
    działalności gospodarczej. Sąd stwierdził, że nieodpłatne koncerty, nawet jeśli nie
    przynoszą zysków, są prowadzone w ramach działalności gospodarczej. Działalność
    nieodpłatna może być powiem traktowana jako działalność towarzysząca działalności
    gospodarczej.
    Stanowisko Gminy znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach
    indywidualnych.
    Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 3 marca 2021 r., sygn. 0461-ITPP2.
    4512.32.2017.10.2.AK, DKIS po wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 26 września 2017 r.,
    sygn. akt I SA/Bd 717/17 wskazał: „W przypadku instytucji kultury, która podejmuje
    nieodpłatne przedsięwzięcia w celach promocyjnych i marketingowych, a ich efektem ma
    być poszerzenie grona widzów, którzy skorzystają ostatecznie z odpłatnej usługi
    świadczonej przez daną instytucję kultury mogłoby spełniać przesłanki do uznania ich za
    związane z działalnością gospodarczą. (...) należy stwierdzić, że całość prowadzonej przez
    Muzeum działalności jest działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy”.
    Analogiczne stanowisko zostało przedstawione w interpretacji indywidualnej z dnia 11
    kwietnia 2016 r., sygn. IPPP1/4512-36/16-5/MPe, w której Dyrektor Izby Skarbowej w
    Warszawie stwierdził, iż: „Opisane w stanie faktycznym nieodpłatne usługi wstępu do
    Muzeum związane są z prowadzeniem Muzeum i tym samym wykonywane są w ramach
    działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i
    usług. Jak wynika z treści wniosku, nieodpłatne warsztaty dotyczą popularyzacji prac
    Muzeum, a zatem uznać należy, że również związane są z prowadzoną przez Muzeum
    działalnością gospodarczą”.
    Podobne stanowisko zaprezentował również Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w
    interpretacji indywidualnej z dnia 20 kwietnia 2016 r., sygn. ITPP1/4512-152/16/DM, w
    której wskazał, że: „cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w
    kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy.
    Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności
    gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. Definicja
    działalności gospodarczej zawarta jest w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. W związku z
    prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy
    sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności
    gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie
    podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u
    podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą”.
    Stanowisko prezentowane przez Gminę zostało w całości potwierdzone także w
    interpretacji indywidualnej z dnia 25 września 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-
    2.4012.508.2017.1.KK.
    Mając na uwadze powyższe, odpłatne udostępnianie przez Gminę Sali (...) na rzecz
    Podmiotów zewnętrznych stanowi/stanowić będzie działalność gospodarczą oraz
    czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z
    opodatkowania VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie
    podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego
    stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą
    (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.
    Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy
    świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać
    wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną
    usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku
    prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna,
    bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.
    W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania
    wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006
    r. str. 1 ze zm.). Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy
    towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie
    czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.
    Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu
    art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi
    być wykonana przez podatnika.
    Art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,

      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w
    dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności:
        inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz
        mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r.
    poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. (...)
    Wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie
    podmiotowo-przedmiotowy. W celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z
    podatku konieczne jest spełnienie dwóch warunków:
        czynności - co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT - muszą być wykonane
        przez ściśle określone podmioty,
        ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te
        podmioty władztwa publicznego.
    Tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii
    podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.
    Z opisu sprawy wynika, że w ramach wykonywania ww. zadań własnych w latach 2022-
    2024 zrealizowali Państwo inwestycję pn. „(...)”. Inwestycja została oddana do użytkowania
    w maju 2024 r.
    Jednostką organizacyjną odpowiedzialną za zarządzanie przedmiotowym majątkiem jest
    właściwy referat Urzędu Gminy (...).
    Sala (...) udostępniana jest:
    A. nieodpłatnie na rzecz uczniów (np. podczas zajęć rekreacyjno-sportowych, w tym także
    lekcji wychowania fizycznego);
    B. odpłatnie na rzecz zainteresowanych podmiotów zewnętrznych, w godzinach wolnych
    od zajęć dydaktycznych (np. w celu organizacji odpłatnych zajęć prowadzonych przez
    trenerów bądź instruktorów).
    Nieodpłatne udostępnianie Sali (...) polega na wykorzystywaniu przedmiotowego majątku
    w określonych przedziałach czasowych w celu realizacji zajęć dydaktycznych wychowania
    fizycznego, zajęć dodatkowych oraz treningów sportowych na rzecz uczniów Szkoły
    Podstawowej im. (...) w (...) będącej Państwa jednostką organizacyjną (Podmioty
    wewnętrzne [zgodnie z § 1 pkt 4 Uchwały w godzinach od 8.00 do 17.00 przedmiotowy
    majątek nieodpłatnie udostępniany jest w pierwszej kolejności na potrzeby Szkoły
    Podstawowej im. (...) w (...)]). Z tytułu tych czynności nie pobierają Państwo żadnych opłat
    oraz nie wykazują Państwo podatku VAT należnego.
    Dodatkowo, na podstawie przepisów prawa krajowego zobowiązani są Państwo do
    nieodpłatnego udostępniania obiektów sportowych na rzecz weteranów i weteranów
    poszkodowanych w ramach prowadzonej przez siebie działalności.

    Ponadto, w godzinach wolnych od zajęć dydaktycznych odpłatnie udostępniają Państwo
    Salę (...) na rzecz zainteresowanych podmiotów trzecich, takich jak stowarzyszenia,
    organizacje pozaszkolne, osoby fizyczne i prawne (Podmioty zewnętrzne [zgodnie z § 1 pkt
    5 Uchwały w innych godzinach niż określone w pkt 4 obiekt może być udostępniony
    stowarzyszeniom, organizacją pozaszkolnym, osobą fizycznym i prawnym po uprzednim
    zawarciu pisemnej umowy z Gminą (...)]). Udostępnianie Sali (...) Podmiotom zewnętrznym
    następuje po uprzednim zawarciu pisemnej umowy z Państwem.
    Regulamin określający sposób wykorzystania Sali (...) został stworzony w oparciu o
    naturalny sposób wykorzystania przedmiotowego obiektu i jednocześnie odzwierciedla
    zapotrzebowanie na mieszany sposób jego użytkowania. Regulamin określa m.in. w jakich
    godzinach Sala (...) przeznaczona jest w szczególności do użytkowania przez Podmioty
    wewnętrzne, a w jakich przez Podmioty zewnętrzne. W oparciu o te zapisy są Państwo w
    stanie wskazać, w jakim zakresie wykorzystują Państwo Salę (...) do działalności
    nieodpłatnej (tj. nieodpłatne udostępnianie na rzecz Podmiotów wewnętrznych) oraz do
    działalności odpłatnej (tj. odpłatne udostępnianie na rzecz Podmiotów zewnętrznych).
    Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy odpłatne udostępnianie Sali (...) na rzecz
    zainteresowanych Podmiotów zewnętrznych na podstawie umowy stanowi/będzie
    stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT,
    niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.
    W rozpatrywanej sytuacji, będą występowały skonkretyzowane świadczenia, które będą
    wykonane między dwoma stronami umowy, tj. między Państwem (którzy zobowiązują się
    umożliwić wstęp na teren Sali (...) ), a korzystającymi z tej Sali (...) Podmiotami
    zewnętrznymi, którzy zobowiązują się do wniesienia zapłaty wynagrodzenia na Państwa
    rzecz w związku z ww. możliwością wstępu.
    Wobec powyższego będzie występował bezpośredni związek (ekwiwalentność) pomiędzy
    Państwa świadczeniem a zapłatą wnoszoną przez korzystających z Sali (...) Podmiotów
    zewnętrznych. Z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanymi
    płatnościami, a zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz Podmiotów zewnętrznych
    należy stwierdzić, że czynności, które będą Państwo wykonywać w zamian za otrzymane
    płatności od korzystających z Sali (...) , stanowią/będą stanowić usługi podlegające
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a
    Państwo będą wykonywać ww. czynności w ramach działalności gospodarczej w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być
    opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego
    podatku.
    Przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują
    zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na odpłatnym udostępnianiu Sali (...) , w
    związku z czym czynność ta nie korzysta/nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku
    VAT.
    Zatem odpłatne udostępnianie przez Państwa Sali (...) na rzecz Podmiotów zewnętrznych,
    stanowi/będzie stanowić odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy,
    podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1
    pkt 1 ustawy i niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i
    usług.
    Państwa stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz zdarzenia przyszłego, które
    Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie pytania nr 1 wniosku, natomiast w zakresie
    pytania nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
    Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania).
    Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą
    być rozpatrzone.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym i zdarzeniem
    przyszłym. Państwo ponosicie ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub
    nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację
    oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego i zdarzenia
    przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej,
    bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła
    w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu
    przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i
        zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):

        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.