Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-182/09/BJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-07-10
Teza: Czy Spółka może przyjmować otrzymane faktury VAT oraz czy może odliczać wykazany na nich podatek naliczony, czy też winna zwracać faktury i żądać wystawienia przez kontrahenta noty z tytułu udzielonej premii (bonusu)?
Słowa kluczowe: bonus; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; premia-premia pieniężna; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2009 r. (data wpływu 3 marca 2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 16 czerwca 2009 r. (data wpływu 17 czerwca 2009 r.) i z dnia 2 lipca 2009 r. (data wpływu 6 lipca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i sposobu dokumentowania czynności, za które wypłacane są premie pieniężne - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 marca 2009 r. został złożony wniosek uzupełniony pismami z dnia 16 czerwca 2009 r. i z dnia 2 lipca 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i sposobu dokumentowania czynności, za które wypłacane są premie pieniężne.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży styropianu. W ramach prowadzonej działalności na podstawie podpisanych umów z kontrahentami, Spółka udziela premii pieniężnych (bonusów) z tytułu realizacji określonego poziomu obrotów, np.: Spółka udziela odbiorcy bonusu w wysokości 1% wartości netto dokonanych w Spółce zakupów styropianu, a warunkiem jego uzyskania jest zrealizowanie, przez odbiorcę zakupu styropianu, w łącznej ilości 4.300.000 zł w 2008 roku. Udzielony bonus nie dotyczy konkretnych transakcji, lecz uzależniony jest od osiągnięcia określonego wolumenu zakupu w określonym czasie.

W spółce występują następujące sytuacje:

*   kontrahent wystawia z tytułu otrzymywanej premii fakturę VAT, z wykazanym na niej podatkiem,
*   niektórzy kontrahenci powołując się na wyroki polskich sądów administracyjnych wystawiają na Spółkę noty obciążeniowe, twierdząc iż premia od obrotu nie jest świadczeniem usług i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W celu ustalenia za co faktycznie Spółka wypłaca swoim kontrahentom premie pieniężne pismem z dnia 19 maja 2009 r. tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.

W odpowiedzi na wezwanie w piśmie z dnia 16 czerwca 2009 r. Spółka wyjaśniła, iż w przedmiocie wypłacanych premii pieniężnych, w ramach umów z kontrahentami występują trzy odmienne sytuacje:

1.  Spółka udziela odbiorcy towarów (kontrahentowi) bonusu w wysokości np. 1% wartości netto dokonanych zakupów, uwarunkowanego uzyskaniem przez kontrahenta zakupów o określonej wartości. W tym przypadku bonus nie dotyczy konkretnej transakcji i nie wiąże się z nim dodatkowe świadczenie ze strony kontrahenta. Kontrahent w przypadku osiągnięcia określonego (wskazanego w umowie) poziomu zakupów wystawia na Spółkę notę obciążeniową, zgodnie z warunkami określonymi w umowie (porozumieniu).
2.  Spółka udziela odbiorcy towarów bonusu w wysokości np. 1% wartości netto dokonanych w Spółce zakupów styropianu, a warunkiem jego uzyskania jest zrealizowanie przez odbiorcę zakupu styropianu o określonej wartości. Udzielony bonus nie dotyczy konkretnej transakcji, jednakże kontrahent zobowiązuje się do:

1.  odpowiedniego eksponowania produktów nabywanych od Spółki,
2.  zapoznania się z właściwościami produktów Spółki i udzielania potencjalnym klientom na produkty Spółki stosownych wyjaśnień (doradztwa) w tym zakresie. Przy braku realizacji dodatkowych czynności, ma to wpływ na odmowę przyznania bonusów w następnym roku, bądź zaostrzenie warunków dotyczących wypłacania takich bonusów. Kontrahent w przypadku osiągnięcia wskazanego w umowie (porozumieniu) poziomu zakupów, wystawia na Spółkę fakturę VAT. Wypłata premii w tym przypadku jest uzależniona od spełnienia dwóch warunków, tj. osiągnięcia określonego poziomu obrotu oraz terminowej płatności za dostarczane do odbiorcy towary.

4.  Spółka udziela odbiorcy towarów (kontrahentowi) bonusu w wysokości np. 1% wartości netto dokonanych w Spółce zakupów styropianu, a warunkiem jego uzyskania jest zrealizowanie przez odbiorcę zakupu styropianu o określonej wartości. W tym przypadku bonus nie dotyczy konkretnej transakcji a kontrahent nie jest w świetle umowy (porozumienia) zobowiązany do świadczenia dodatkowych czynności. Kontrahent w przypadku osiągnięcia wskazanego w umowie poziomu zakupów, wystawia na Spółkę fakturę VAT, zgodnie z uzyskaną przez niego indywidualną interpretacją prawa podatkowego, z której wynika, iż jest zobowiązany do opodatkowania otrzymywanych premii pieniężnych za zrealizowanie u wypłacającego premie określonego poziomu zakupów, pomimo niewystąpienia dodatkowych świadczeń. Wypłata przez Spółkę premii w tym przypadku jest uzależniona od spełnienia dwóch warunków, tj. osiągnięcia określonego poziomu obrotu oraz terminowej płatności za dostarczanie do odbiorcy towarów.

W związku z powyższym zadano pytanie.

Czy Spółka może przyjmować otrzymane faktury VAT oraz czy może odliczać wykazany na nich podatek naliczony, czy też winna zwracać faktury i żądać wystawienia przez kontrahenta noty z tytułu udzielonej premii (bonusu)?

Zdaniem Wnioskodawcy przedstawionym w pismach uzupełniającym z dnia 16 czerwca 2009 r. oraz z dnia 2 lipca Spółka powinna rozdzielić sytuacje opisane w przedstawionym wyżej stanie faktycznym i postąpić w następujący sposób:

*   w przypadku opisanym w pkt 1 nie mamy do czynienia ze świadczeniem usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, tym samym Spółka może przyjąć taka notę obciążeniową i rozliczyć ją jedynie z punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych. W konsekwencji nie zaistnieje konieczność kwalifikacji podatku naliczonego w tym zakresie.

*   w przypadku opisanym w pkt 2 Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT otrzymanej od kontrahenta,

*   w przypadku opisanym w pkt 3 Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT otrzymanej od kontrahenta, z uwagi na potwierdzenie u kontrahenta prawidłowości jego postępowania w wydanej dla niego indywidualnej interpretacji prawa podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi - zgodnie z ust. 2 pkt 1 lit. a) powołanego artykułu - suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z zastrzeżeniem ust. 3 do 7.

Z powyższego wynika, ze ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

I tak, z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wynika, iż nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w świetle postanowień art. 8 ust. 1 cytowanej ustawy, poprzez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Także art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L. 347 ze zm.) wskazuje, że „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

Uwzględniając powołane wyżej przepisy art. 5 i art. 8 cyt. ustawy, wskazać należy, iż każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w definicji usługi. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 8 ust. 3 powołanej ustawy. Usługa w rozumieniu ust. 1 powołanego wyżej artykułu oraz art. 24 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, to transakcja gospodarcza, co oznacza, iż stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie te zostały wypłacone, tzn. czy podatnik otrzymuje je w związku z zachowaniem stanowiącym usługę w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów.

Dodać należy, iż zgodnie art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Z opisu przedstawionego we wniosku oraz uzupełnienia do niego wynika, iż Spółka, w oparciu o umowy z kontrahentami wypłaca premie pieniężne. Ze stanu faktycznego opisanego w punkcie 1 i 3 wynika, iż Spółka udziela premii pieniężnych za zrealizowanie zakupów o określonej wartości (poziomu zakupów) i terminowej płatności zobowiązań. Kontrahenci nie świadczą, w tym przypadku żadnych dodatkowych czynności. Niezrealizowanie przez nabywcę zakupów o określonej wartości nie jest obwarowane żadną sankcją.

Natomiast z sytuacji przedstawionej w punkcie 2 wynika, iż oprócz zakupów o określonym wolumenie i terminowej zapłaty kontrahenci zobowiązują się do wykonania na rzecz Spółki dodatkowych czynności, a mianowicie odpowiedniego eksponowania produktów nabywanych od Spółki i udzielania potencjalnym klientom na produkty Spółki stosownych wyjaśnień (doradztwa) w tym zakresie.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przypadku opisanym w pkt 1 i 3 otrzymywane przez kontrahentów premie pieniężne nie są w żaden sposób związane z uzyskaniem przez Wnioskodawcę świadczenia wzajemnego, gdyż za takie świadczenie nie można uznać dokonywanych przez kontrahentów zakupów o określonym wolumenie. Niezrealizowanie przez nabywcę zakupów o określonej wartości nie jest obwarowane żadną sankcją. Zatem należy uznać, iż w tych sytuacjach otrzymujący premie nie świadczy na rzecz Wnioskodawcy usług w rozumieniu art. 8 ust. 1, a zatem czynność ta u niego nie podlega opodatkowaniu i nie powinna być dokumentowana fakturą VAT. Tym samym skoro wystawca faktury nie świadczy usług na rzecz Wnioskodawcy, to wystawione przez niego faktury zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w nich wykazany.

W tym miejscu zaznaczyć należy iż interpretacja indywidualna wydana na wniosek kontrahenta nie ma mocy wiążącej dla Spółki, albowiem stosownie do treści art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach wnioskodawcy, w związku z tym skutki prawne czy też ewentualna ochrona, określone w art. 14k do 14n mogą dotyczyć wyłącznie podmiotu, który uzyskał interpretację indywidualną

Natomiast, w przypadku opisanym w punkcie 2, gdy na podstawie umowy, oprócz realizowania przez kontrahentów zakupów o określonej wartości (określonego poziomu zakupów) i terminowej płatności, kontrahent wykonuje dodatkowe czynności polegające na odpowiednim eksponowaniu towarów nabywanych od Spółki oraz udzielaniu klientom wyjaśnień, porad w zakresie stosowania produktów Spółki, należy uznać, iż mamy do czynienia ze świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Wypłacane premie pieniężne (bonusy) mają w tym przypadku charakter zobowiązaniowy. W tej sytuacji otrzymanie premii pieniężnych (bonusu) uwarunkowane jest nie tylko osiągnięciem określonego poziomu zakupów i terminowej zapłaty, lecz także koniecznością wywiązania się przez nabywcę z dodatkowych czynności. Niezrealizowanie ich przez nabywcę obwarowane jest sankcją, w postaci odmowy przyznania premii pieniężnych (bonusów) w następnym roku bądź zaostrzeniu warunków dotyczących wypłacania takich bonusów.

Zatem należy uznać, że udzielane premie pieniężne związane z określonymi zachowaniami kontrahenta stanowią wynagrodzenie za świadczone usługi, podlegające zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu na zasadach ogólnych i są dokumentowane fakturami VAT.

W tej sytuacji Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach wystawionych przez kontrahenta, w zakresie w jakim związane są one ze sprzedażą opodatkowaną, o ile nie wystąpią inne ograniczenia, o których mowa w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Końcowo informuje się, iż tut. organ w niniejszej interpretacji nie rozstrzyga kwestii ewentualnego uznania przedmiotowego świadczenia za rabat, bowiem nie przedstawiono w tym zakresie własnego stanowiska w sprawie oraz nie postawiono pytania. Niemniej należy zauważyć, że na gruncie prawa podatkowego przewiduje się możliwość zastosowania rabatu pośredniego. Powołana wyżej Dyrektywa Rady 2006/112/WE, w art. 90 ust. 1 wskazuje, że podstawa opodatkowania jest obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie, w przypadku gdy podatnik dokona obniżenia ceny po dokonaniu dostawy. Stosowaniu powyższego nie sprzeciwiają się przepisy prawa krajowego. Zwrócić należy uwagę, że zgodnie z art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawę o podatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Krajowe Biuro Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.