Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB2.4511.686.2016.3.EC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-12-06
Teza: Czy Wnioskodawczyni ma prawo do skorzystania z ulgi mieszkaniowej z tytułu zbycia nieruchomości przed upływem 5 lat, w związku z wydatkowaniem kwoty z uzyskanego przychodu na spłatę kredytu zaciągniętego przed sprzedażą nieruchomości, stanowiącej zastaw hipoteczny dla zabezpieczenia kredytu syna?
Słowa kluczowe: kredyt; małżonkowie-majątek wspólny małżonków; nieruchomości-zbycie nieruchomości; spadek; ulga-ulga mieszkaniowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2016 r. (data wpływu 8 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 sierpnia 2016 r. (data wpływu 30 sierpnia 2016 r.), oraz pismem z dnia 20 października 2016 r. (data wpływu 24 października 2016 r.) i pismem z dnia 25 listopada 2016 r. (data wpływu 1 grudnia 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 sierpnia 2016 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Pismem z dnia 2 września 2016 r., Nr 2461-IBPB-2-2.4511.757.2016.2.ZuK, na podstawie art. 170 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), stosownie do § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), powyższy wniosek (wraz z uzupełnieniem z dnia 29 sierpnia 2016 r.) został przekazany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach do załatwienia zgodnie z właściwością przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (data wpływu 8 września 2016 r.).

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z powyższym pismem z dnia 12 października 2016 r., Nr 1061-IPTPB2.4511.686.2016.1.EC, Organ podatkowy na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawczynię do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 12 października 2016 r. (skutecznie doręczono w dniu 17 października 2016 r.), zaś w dniu 24 października 2016 r. do tutejszego Organu wpłynęło uzupełnienie ww. wniosku (data nadania 21 października 2016 r.).

Pismem z dnia 15 listopada 2016 r., Nr 1061-IPTPB2.4511.686.2016.2.EC, ponownie wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia, w części dotyczącej opisu stanu faktycznego w związku z rozszerzeniem zakresu wniosku w jego uzupełnieniu.

Ww. wezwanie wysłano w dniu 15 listopada 2016 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 21 listopada 2016 r.). Pismem z dnia 25 listopada 2016 r. (data wpływu 1 grudnia 2016 r.) Wnioskodawczyni usunęła braki wynikające z uzupełnienia wniosku (data nadania 25 listopada 2016 r.).

We wniosku i jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny:

Dom położony …. był własnością Wnioskodawczyni i …. i został wpisany do księgi wieczystej pod nr …..

W dniu 23 kwietnia 2012 r. hipoteka nieruchomości została obciążona kwotą w wysokości 382 500 zł na wniosek wierzyciela hipotecznego … Oddział …., pod zastaw kredytu pobranego przez syna Wnioskodawczyni ….. W dniu 5 września 2013 r. zmarł …., który jeszcze przed śmiercią dokonał zapisu notarialnego przekazując swoją część domu wynoszącą 1/2 na rzecz Wnioskodawczyni (żony).

Wnioskodawczyni „po wielkich trudach” sprzedała dom, do czego zmusiły Ją warunki finansowe, za kwotę 375 000 zł.

Kwota 375 000 zł otrzymana ze sprzedaży jest w 50% własnością Wnioskodawczyni i wynosi 187 500 zł, pozostałe 50% stanowi spadek po mężu, co jest podstawą opodatkowania.

Wnioskodawczyni wskazuje, że Izba Skarbowa … w interpretacji z dnia 10 maja 2016 r. stwierdziła, że wartość nieruchomości jest równa jej wycenie rynkowej, pomniejszonej o ciążące na niej długi (mówi o tym art. 7 ust. 1 o podatku od spadków i darowizn). Za długi ciążące na nieruchomości uważa się wszystkie roszczenia cywilnoprawne, związane z podmiotem nabycia. Takim długiem jest oczywiście wpis do hipoteki. Dla kwestii ustalenia podstawy opodatkowania nie ma znaczenia jaka kwota kredytu pozostała do spłacenia. Istotna jest kwota hipoteki, którą została obciążona dana nieruchomość.

W tym przypadku wartość sprzedanej nieruchomości wynosi 375 000 zł, a hipoteka wykazana w księdze wieczystej 382 500 zł, przekroczyła kwotę sprzedaży o 7 500 zł, a więc zgodnie z cytowanym przepisem podatek wynosi 0.

Wnioskodawczyni spadek po mężu otrzymała w wysokości 187 500 zł (1/2) wraz z obciążeniem na hipotece księgi wieczystej w wysokości 191 250 zł, równej 1/2 wartości.

Uważa, że z podstawy opodatkowania będzie mogła odliczyć zapłacone przez Nią raty kredytu w wysokości 76 000 zł (ma na to dokumenty) oraz zabraną z konta Wnioskodawczyni kwotę 181 182 zł przez wierzyciela hipotecznego …. – co wynosi 90 591 zł (1/2 z całości).

Poniżej Wnioskodawczyni podaje dane, z których wynika podstawa do opodatkowania:

Wartość sprzedanego domu 370 000 zł (całość) 187 500 zł (1/2)

Wierzyciel hipoteczny … 181 182 zł 90 591 zł

Spłacone raty kredytu - 76 000 zł

Biuro nieruchomości - 3 500 zł

Pomiary i mapki - 1 500 zł

Dla wyjaśnienia Wnioskodawczyni podaje, że syn nie był i nie jest w stanie spłacać rat kredytu na skutek bardzo trudnych warunków materialnych (bankructwo firmy) oraz stan jego zdrowia – silne załamanie nerwowe i stany depresyjne. Widząc co się dzieje, Wnioskodawczyni zaczęła sama spłacać raty kredytu i po pewnym czasie myśląc, że Jej stan materialny nie wytrzyma, postanowiła Ona sprzedać dom.

Sprzedaż prowadzona była przez biuro nieruchomości, a trwało to 2,5 roku. Nie było chętnych, bo między innymi stan budynku wymagał generalnego remontu. Po wielkich trudach Wnioskodawczyni sprzedała dom, żeby spłacić zadłużenie.

W uzupełnieniach wniosku Wnioskodawczyni dodała, że w dniu 4 listopada 2003 r. aktem notarialnym ustalono, że stan majątkowy wspólny Wnioskodawczyni i …. obejmuje również dom wraz z posesją położoną ….. Nabycie nieruchomości wraz ze znajdującym się na niej domem nastąpiło w dniu 28 stycznia 2009 r. aktem notarialnym sporządzonym przez notariusza …. (Rep. ….). Kolejny akt notarialny Rep. Nr ….., obejmuje testament ….. (męża), który do całości spadku powołał Wnioskodawczynię.

W posiadaniu są oba akty notarialne dziedziczenia (Rep. …..), otwarcia i ogłoszenia testamentu (….). Po zmarłym jest trzech synów, których nie uwzględniono w testamencie. Ustawowych spadkobierców było czworo: 3 synów i Wnioskodawczyni, ale na skutek otwarcia i ogłoszenia testamentu Wnioskodawczyni została jedyną właścicielką nieruchomości. Nie było przeprowadzonego działu spadku. Nieruchomość została sprzedana w dniu 6 czerwca 2016 r., za kwotę 375 000 zł, z czego 1/2 to 187 000 zł. Sprzedaż nastąpiła przed upływem 5 lat od daty nabycia, tj. od daty śmierci męża. Zbycie nieruchomości, o którym mowa we wniosku, nastąpiło przez osobę fizyczną i nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej. Spłacane przez Wnioskodawczynię raty kredytu w wysokości 76 000 zł dotyczyły kredytu zaciągniętego przez syna, którego zabezpieczeniem była hipoteka nieruchomości Wnioskodawczyni i ….. Pieniędzmi uzyskanymi ze sprzedaży zostały zaspokojone w 1/2 części roszczenia wierzyciela – kwota 90 591 zł oraz Wnioskodawczyni wpłaciła częściowo raty kredytu w kwocie 76 000 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniach wniosku):

Czy Wnioskodawczyni ma prawo do skorzystania z ulgi mieszkaniowej z tytułu zbycia nieruchomości przed upływem 5 lat, w związku z wydatkowaniem kwoty z uzyskanego przychodu na spłatę kredytu zaciągniętego przed sprzedażą nieruchomości, stanowiącej zastaw hipoteczny dla zabezpieczenia kredytu syna?

Zdaniem Wnioskodawczyni sformułowanym w uzupełnieniach wniosku, może Ona skorzystać z ulgi mieszkaniowej, ponieważ pieniędzmi uzyskanymi ze sprzedaży nieruchomości zabezpieczyła roszczenia wierzyciela oraz częściowo spłaciła kredyt, który został zaciągnięty przed dniem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, a tym samym został spełniony warunek określony w art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie dla określenia właściwej podstawy prawnej normującej zasady opodatkowania przychodu uzyskanego z tego tytułu istotne jest ustalenie daty nabycia nieruchomości lub praw. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, nie wskazując, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości. Zatem pojęcie to należy rozumieć szeroko, tzn. że nabycie nieruchomości następuje z chwilą uzyskania prawa własności nieruchomości, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy. Tym samym, poprzez „nabycie” należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni wraz z mężem aktem notarialnym Rep. …., nabyła w dniu 28 stycznia 2009 r. nieruchomość (dom). W dniu 23 kwietnia 2012 r. ww. nieruchomość została obciążona hipoteką na kwotę 382 500 zł, na wniosek wierzyciela hipotecznego …., pod zastaw kredytu zaciągniętego przez syna Wnioskodawczyni.

W dniu 5 września 2013 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni, który jeszcze przed śmiercią dokonał zapisu: sporządził testament w formie aktu notarialnego, przekazując swoją część domu na rzecz Wnioskodawczyni. Ustawowych spadkobierców było czworo: 3 synów i Wnioskodawczyni, ale na skutek otwarcia i ogłoszenia testamentu Wnioskodawczyni została jedyną właścicielką ww. nieruchomości, natomiast trzech synów nie uwzględniono w tym testamencie.

Wnioskodawczyni w dniu 6 czerwca 2016 r. sprzedała dom za kwotę 375 000 zł, do czego zmusiły Ją warunki finansowe. Wnioskodawczyni z uzyskanego ze sprzedaży dochodu spłaciła raty kredytu zaciągniętego przez syna. Zabezpieczeniem ww. kredytu była hipoteka sprzedanej nieruchomości. Kredytobiorca nie był i nie jest w stanie spłacać rat kredytu na skutek bardzo trudnych warunków materialnych.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. – Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r., poz. 2082, z późn. zm.) z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

W myśl natomiast art. 33 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego do majątku osobistego każdego z małżonków należą przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej.

Jak stanowi art. 47 § 1 ww. Kodeksu małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Umowa taka może poprzedzać zawarcie małżeństwa.

Stosownie do art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

Zgodnie z art. 924 Kodeksu spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast stosownie do przepisu art. 925 Kodeksu, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Oznacza to, że dla ustalenia daty nabycia nieruchomości lub praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będących przedmiotem spadku istotny jest dzień jego otwarcia, czyli śmierci spadkodawcy.

Wobec powyższego w rozpatrywanej sprawie należy przyjąć dwie daty nabycia przez Wnioskodawczynię przedmiotowej nieruchomości (udziałów w nieruchomości):

*   w 2009 r. – udział w nieruchomości został nabyty w trakcie trwania związku małżeńskiego, na zasadach wspólności majątkowej,

*   w 2013 r. – udział w nieruchomości został nabyty w drodze spadku po zmarłym w 2013 r. mężu.

Oznacza to, że przychód ze sprzedaży w 2016 r. nieruchomości, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu przez Wnioskodawczynię w 2009 r., w trakcie trwania małżeństwa, nie podlega w ogóle opodatkowaniu z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału przez Wnioskodawczynię, upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, sprzedaż udziału w nieruchomości w tej części nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast z uwagi na fakt, że Wnioskodawczyni po zmarłym mężu nabyła udział w nieruchomości w dacie jego śmierci, czyli w 2013 r., to przychód ze sprzedaży w 2016 r. udziału nabytego przez Nią w tej właśnie dacie, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy).

Przy czym w myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy).

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ww. ustawy).

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ww. ustawy).

Katalog wydatków na własne cele mieszkaniowe określa art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego\-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)\-w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części,

\-przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Określone w powołanych przepisach zwolnienie w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych obywateli. Podstawową okolicznością decydującą o jego zastosowaniu jest bowiem przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy, począwszy od dnia odpłatnego zbycia nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Przy czym pojęcie „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Innymi słowy, realizacja własnych celów mieszkaniowych winna polegać na tym, że w przypadku nabycia nowej nieruchomości to w niej podatnik musi faktycznie takie cele realizować.

Intencją ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości czy praw majątkowych, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych, a nie realizacja jakichkolwiek celów mieszkaniowych. Świadczy o tym poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”. Zwolnienie dotyczy zatem realizowania przez podatnika swoich celów mieszkaniowych, czyli własnych potrzeb mieszkaniowych, a nie potrzeb mieszkaniowych innych osób.

Treść art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ww. ustawy wskazuje, że wydatkami uprawniającymi do przedmiotowego zwolnienia jest spłata kredytu (pożyczki) wraz z odsetkami zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu na cele określone w art. 21 ust. 25 pkt 1. W przypadku przeznaczenia środków pochodzących ze sprzedaży nieruchomości lub prawa na spłatę kredytu, podstawowym warunkiem jest to, żeby spłacony kredyt został zaciągnięty przez podatnika, który chce skorzystać z ww. zwolnienia, czyli w rozpatrywanej sprawie przez Wnioskodawczynię. Podatnikiem jest bowiem osoba, u której powstał z tytułu sprzedaży nieruchomości obowiązek podatkowy. To oznacza, że spłata kredytu (pożyczki), który został zaciągnięty przez inną niż podatnik osobę, nie stanowi w świetle powołanego przepisu wydatku na własne cele mieszkaniowe.

Ponadto z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy jasno wynika, że pożyczka (kredyt), na spłatę której zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości musi być pożyczką (kredytem) zaciągniętą na własne cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Celem ustawodawcy było bowiem premiowanie zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych przez podatnika. Spłacona pożyczka (kredyt) nie ma być jakąkolwiek pożyczką (kredytem), lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem pożyczka (kredyt) – co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy – zaciągnięta przez podatnika na cele określone w pkt 1. Nie chodzi zatem tylko o sposób wydatkowania pożyczki (kredytu), podstawową kwestią jest, aby z umowy pożyczki (kredytu) wynikało na jaki cel została ona zaciągnięta. Przepis wyraźnie bowiem mówi, że pożyczka (kredyt) mają być zaciągnięte na cele określone w pkt 1, a więc na cele mieszkaniowe. Jeśli z umowy pożyczki (kredytu) nie wynika na jaki cel została ona zaciągnięta lub podany jest inny cel, to nie ma spełnionego podstawowego warunku, aby skorzystać ze zwolnienia.

Warto przypomnieć, że podatnik nie ma obowiązku korzystania ze zwolnienia, jest to jego uprawnienie, z którego może skorzystać pod warunkiem, że spełnia wymagania przewidziane przepisami. Zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz utrwalonym orzecznictwem sądowym, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz mają charakter przywileju, z którego podatnik ma prawo, a nie obowiązek korzystania. Wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawczyni sprzedała dom (nieruchomość), który nabyła w części wraz z mężem w 2009 r., a w części w 2013 r. w spadku po mężu. Dom był zabezpieczeniem kredytu zaciągniętego przez syna Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni wydatkowała uzyskany przychód (dochód) z ww. sprzedaży nieruchomości na spłatę ww. kredytu.

Zatem, w sytuacji przedstawionej we wniosku, sposób wydatkowania przychodu uzyskanego ze zbycia nieruchomości nabytej po zmarłym mężu nie wypełnia dyspozycji art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem to nie Wnioskodawczyni, lecz Jej syn zaciągnął kredyt. Tym samym Wnioskodawczyni spłacając kredyt zaciągnięty przez syna nie wydatkuje środków na własne cele mieszkaniowe zgodnie z warunkiem określonym w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co oznacza, że nie ma prawa do przedmiotowego zwolnienia. W żadnym wypadku nie można stwierdzić, że to Wnioskodawczyni zaciągnęła w banku kredyt na własne cele mieszkaniowe. Zwolnienie to dotyczy bowiem tylko tych podatników, którzy zaciągnęli kredyt na nabycie, budowę, rozbudowę, przebudowę, remont itp. własnego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, a następnie spłacili go ze środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny i powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości na spłatę kredytu, zaciągniętego przez syna Wnioskodawczyni, zabezpieczonego hipoteką tej nieruchomości nie uprawnia Wnioskodawczyni do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego dochodu ze sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż spłata przez Wnioskodawczynię kredytu zaciągniętego przez Jej syna nie stanowi wydatku na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zaznaczyć, że przychód z tytułu sprzedaży dokonanej w 2016 r. udziału w nieruchomości nabytego w 2009 r. nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie do dnia sprzedaży, upłynął pięcioletni okres czasu określony w tym przepisie. Natomiast, przychód uzyskany ze sprzedaży w 2016 r. nieruchomości, przypadający na udział nabyty przez Wnioskodawczynię w 2013 r. w spadku po mężu w drodze testamentu, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którego dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na podstawie art. 30e ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tutejszy Organ informuje, że w związku z dokonaniem przez Wnioskodawczynię w dniu 5 sierpnia 2016 r. wpłaty w kwocie 40 zł na konto bankowe Izby Skarbowej w Katowicach oraz w dniu 19 października 2016 r. wpłaty w kwocie 80 zł, na konto bankowe Izby Skarbowej w Łodzi, tytułem opłaty od wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, nienależna opłata w kwocie 40 zł zostanie zwrócona na adres zamieszkania Wnioskodawczyni wskazany we wniosku ORD-IN w części B.3., stosownie do art. 14f § 2a i § 2b pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.