Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-24/10/13-S/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-07-12
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup usług zmierzających do realizacji inwestycji strefowej.
Słowa kluczowe: strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); usługi; wydatek; zezwolenie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2, § 6 i § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów - uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 20 stycznia 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 1366/10 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 lutego 2013 r. sygn. akt II FSK 1296/11 - stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2010 r. (data wpływu 05.05.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup usług zmierzających do realizacji inwestycji strefowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 05 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup usług zmierzających do realizacji inwestycji strefowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka po otrzymaniu zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, rozpoczęła przygotowania do podjęcia planowanej inwestycji. W celu realizacji inwestycji na terenie specjalnej strefy ekonomicznej Spółka planuje korzystać z usług takich jak: usługi doradcze przykładowo dotyczące spraw prawnych, podatkowych, koszty tłumaczeń dokumentów na potrzeby obcojęzycznego zarządu Spółki, a także m.in. koszty podróży tego zarządu, podjętych w celu realizacji inwestycji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka będzie miała prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki, jakie poniesie w przyszłości na zakup usług zmierzających do realizacji „inwestycji strefowej”, o charakterze podobnym do wymienionych przykładowo we wskazanym powyżej stanie faktycznym?
2.  Czy wydatki te stanowić będą koszt uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia?

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty poniesione w celu realizacji inwestycji, jaka ma być prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, można uznać za koszty uzyskania przychodów. Koszty te stanowią pośredni koszt uzyskania przychodów, pomniejszający przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w dacie poniesienia.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przyniosło przychody także w przyszłości.

Zdaniem Spółki, aby wydatek stanowił dla podatnika koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione następujące warunki:

1.  wydatek poniesiony jest w celu uzyskania przychodów, lub
2.  wydatek poniesiony jest w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, oraz
3.  poniesiony wydatek nie zalicza się do żadnego z wydatków określonych w zamkniętym katalogu wydatków nie stanowiących kosztu uzyskania przychodu określonym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Koszty podatkowe ponoszone przez podmiot gospodarczy można podzielić na koszty bezpośrednie i pośrednie. Koszty bezpośrednie obejmują wydatki, które są ściśle (bezpośrednio) związane z konkretnymi przychodami, jakie osiąga podmiot gospodarczy. Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje prawidłowe funkcjonowanie podmiotu gospodarczego. Jest to wówczas koszt ogólny działalności gospodarczej. Aby określić czy dany koszt jest bezpośrednio związany z przychodem, należy rozstrzygnąć czy istnieje możliwość powiązania tego wydatku z przychodem osiągniętym w roku podatkowym. Przy ocenie tej, decydującym jest moment dokonania tegoż wydatku, a nie moment osiągnięcia przychodu. Gdy związek między poniesionym kosztem a uzyskanym przychodem jest wyraźny, koszt taki jest kosztem bezpośrednio związanym z tym właśnie przychodem.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Niego w przyszłości wydatki w postaci np. kosztów doradztwa podatkowego, prawnego, kosztów tłumaczenia dokumentów, kosztów podróży zarządu Spółki oraz inne podobne zmierzające do rozpoczęcia działalności strefowej, stanowić będą pośredni koszt uzyskania przychodu, gdyż nie sposób przyporządkować ich konkretnemu, uzyskanemu w przyszłości przychodowi.

Wobec powyższego, zastosowanie będą miały przepisy art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl ust. 4e ww. artykułu, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Zatem ujęcie (zaksięgowanie) kosztu w księgach rachunkowych określa datę powstania kosztu podatkowego.

Ponadto koszty te nie stanowią wydatków kwalifikowanych. Zgodnie z § 6 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych z dnia 10 grudnia 2008 r., za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia, będące:

1.  ceną nabycia gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego;
2.  ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika;
3.  kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych;
4.  ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know - how lub nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3;
5.  kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji;
6.  ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku, gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki, jakie ponosić będzie On w celu przygotowania działalności inwestycji na terenie strefy ujmować należy, jako działania podejmowane w związku z prowadzoną przez Niego działalnością gospodarczą oraz jako działania, które zmierzają do zabezpieczenia przychodów Spółki w przyszłości. Rozpoczęcie działalności na terenie strefy na podstawie zwolnienia ma niewątpliwie w zamierzeniu Spółki Jej rozwój, wzmocnienie pozycji na rynku.

Zdaniem Spółki, wymienione przykładowo w stanie faktycznym koszty, stanowią koszty uzyskania przychodów o charakterze pośrednim. Wszystkie ponoszone przez Spółkę w przyszłości wydatki spełniają warunki, jakie stawiane są przez prawo wobec kosztów uzyskania przychodów, ich związek przyczynowo - skutkowy przewidziany w art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z przychodami Spółki jest więc niewątpliwy.

Zdaniem Spółki, wobec ponoszonych w przyszłości kosztów nie mają zastosowania wyłączenia z katalogu kosztów uzyskania przychodów zawarte w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Do dochodów Spółki nie znajdą także zastosowania postanowienia art. 7 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Na dzień poniesienia kosztu Spółka nie osiąga bowiem przychodów wolnych od podatku.

Podobne stanowisko zajął również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 25 września 2009 r. o sygnaturze ILPB3/423-492/09-3/ŁM oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 04 listopada 2009 r. o sygnaturze IBPBI/2/423-922/09/BG.

Zgodnie z powołaną interpretacją, Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach: „wydatki poniesione przez Spółkę z tytułu usług doradczych w ww. zakresie bez wątpienia stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów. Jako, że nie ma możliwości wskazania wyraźnego wpływu tych wydatków na konkretny przychód podatkowy, przedmiotowe koszty stanowią koszty pośrednie. (…) przedmiotowe wydatki pomimo, iż nie mają bezpośredniego odzwierciedlania w uzyskiwanych przychodach, są bez wątpienia związane z prowadzoną przez podmiot działalnością gospodarczą i planowanymi przedsięwzięciami, a zatem są gospodarczo i racjonalnie uzasadnione.

W związku z powyższym stwierdzić należy, iż wydatki te mogą stanowić - na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, w związku z art. 15 ust. 4d ww. ustawy - koszty uzyskania przychodów”.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie przychodów oraz zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty. W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Aby wydatki poczynione przez podatnika można uznać za koszt uzyskania przychodu, muszą być poniesione w sposób celowy i zasadny. Podatnik, podejmując więc decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o racjonalności, z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, wydatkowania środków finansowych.

Spółka otrzymała zezwolenie na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej. Przygotowując się do prowadzenia działalności w strefie, przed otrzymaniem zezwolenia, Spółka będzie ponosić wydatki na usługi doradcze w zakresie organizacji i funkcjonowania Spółki w specjalnej strefie ekonomicznej oraz w zakresie aspektów podatkowych takiej działalności, jak również koszty tłumaczeń i inne koszty związane z obsługą zarządu.

Zatem, wydatki jakie będą ponoszone przez Spółkę z tytułu usług doradczych w zakresie włączenia, sposobu organizacji i funkcjonowania Spółki w strefie, w okresie, kiedy Spółka nie spełnia jeszcze warunków do korzystania ze zwolnienia podatkowego, określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - nie uzyskuje przychodów zwolnionych od podatku, stanowić będą - co do zasady - koszty uzyskania przychodów.

Jako, że nie ma możliwości wskazania wyraźnego wpływu przyszłych wydatków z tytułu usług doradczych, w zakresie włączenia, sposobu organizacji i funkcjonowania Spółki w strefie na konkretny przychód podatkowy, przedmiotowe koszty będą kosztami pośrednio związanymi z przychodami z prowadzonej działalności gospodarczej.

Reasumując, przedmiotowe koszty (wydatki z tytułu usług doradczych w zakresie włączenia, sposobu organizacji i funkcjonowania Spółki w strefie), jakie będą ponoszone przez Spółkę w okresie, kiedy Spółka nie spełnia jeszcze warunków do korzystania ze zwolnienia podatkowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stosownie do art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowić będą koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18.06.2009 r. sygn. ILPB3/423-225/09-4/MM.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając z upoważnienia Ministra Finansów, wydał w dniu 04 sierpnia 2010 r. interpretację indywidualną nr ILPB4/423-24/10-2/ŁM, w której stanowisko Spółki uznał za nieprawidłowe.

W interpretacji indywidualnej tut. Organ stwierdził co następuje:

Z wykładni gramatycznej, którą należy stosować przy ocenie zakresu zwolnień podatkowych, należy uwzględnić, iż wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie w przypadku gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy, wówczas również działalność taka nie będzie podlegała zwolnieniu.

Wydatki związane z korzystaniem z usług doradczych dotyczących spraw prawnych, podatkowych, koszty tłumaczeń dokumentów na potrzeby obcojęzycznego zarządu Spółki, a także koszty podróży zarządu, należy uznać za koszty strefowe i winny być one kwalifikowane jako wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, z których dochód zwolniony będzie od podatku, wydatki te bowiem są związane z inwestowaniem na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w celu korzystania ze zwolnienia podatkowego, tj. z utworzeniem źródła przychodów, z którego dochód jest zwolniony od podatku na podstawie 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym, wydatki, jakie poniesie Spółka w przyszłości na zakup usług zmierzających do realizacji inwestycji strefowej po wydaniu zezwolenia na działalność w strefie, w okresie, kiedy Spółka nie spełnia jeszcze warunków do korzystania ze zwolnienia podatkowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będą kosztami bieżącej działalności w momencie uzyskania pierwszych przychodów Spółki z działalności zwolnionej prowadzonej na terenie strefy.

Pismem, które wpłynęło w dniu 23 sierpnia 2010 r. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością , reprezentowana przez Pełnomocnika, wezwała Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej. Jednakże w wyniku ponownej analizy sprawy, tut. Organ stwierdził brak podstaw do zmiany tej interpretacji (odpowiedź na ww. wezwanie z dnia 13 września 2010 r. nr ILPB4/423W-1/10-2/HS).

W związku z powyższym, Strona wystosowała w dniu 12 października 2010 r. (data nadania) skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Pismem z dnia 13 października 2010 r. sygn. akt I KO/Wr 45/10 Wojewódzki Sąd Administracyjny przekazał niniejszą skargę do rozpatrzenia Dyrektorowi Izby Skarbowej w Poznaniu. Odpowiedź na skargę została udzielona pismem z dnia 16 listopada 2010 r. nr ILPB4/4240-1/10-2/HS.

Sąd po rozpoznaniu sprawy, wydał w dniu 20 stycznia 2011 r. wyrok sygn. akt I SA/Wr 1366/10, uchylający zaskarżoną interpretację indywidualną.

W wyroku tym Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uznał skargę za zasadną i uchylił zaskarżoną interpretację.

W uzasadnieniu wyroku Sąd stwierdził, iż istota sporu ogniskowała się wokół problematyki ustalenia momentu potrącenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu wydatków poniesionych na zakup usług zmierzających do realizacji inwestycji strefowej, przy czym co istotne pomiędzy stronami w niniejszej sprawie nie było sporne, iż wydatki te stanowią dla Skarżącej koszty pośrednie związane z działalnością gospodarczą.

Jak podkreślił Sąd w uzasadnieniu, strony prawidłowo zakwalifikowały wydatki, które Skarżąca ma ponosić w przyszłości tytułem m.in. kosztów doradztwa podatkowego i prawnego, kosztów tłumaczenia dokumentów, kosztów podróży zarządu Spółki, czy też innych czynności zmierzających do rozpoczęcia działalności strefowej, jako pośrednie koszty uzyskania przychodu, skoro nie jest możliwe ich przyporządkowanie konkretnemu przychodowi, który ma być uzyskany w przyszłości. W tej sytuacji do ustalenia momentu potrącalności kosztów uzyskania przychodów zastosowanie będzie miał przepis art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Sąd zwrócił przy tym uwagę, iż w myśl art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W związku z powyższym, zdaniem Sądu, słusznie Skarżąca podniosła, że moment poniesienia kosztu pośredniego nie powinien być przesunięty w czasie, tj. do uzyskania Jej pierwszych przychodów z tej części działalności, jaka podlega zwolnieniu w związku z prowadzeniem jej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Wręcz przeciwnie przedmiotowe koszty jakie będą ponoszone przez Skarżącą w okresie, kiedy nie spełnia ona jeszcze warunków do korzystania ze zwolnienia podatkowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowić będą koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia zgodnie z regulacją zawartą w art. 15 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pismem z dnia 11 kwietnia 2011 r. nr ILRP-007-109/11-2/EŚ Minister Finansów – przez organ upoważniony: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu – Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie – złożył od ww. wyroku, za pośrednictwem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 26 lutego 2013 r. sygn. akt II FSK 1296/11 oddalił skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 20 stycznia 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 1366/10.

W wyroku tym, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, iż skarga kasacyjna nie zasługiwała na uwzględnienie.

Sąd stwierdził, iż jedyny zarzut skargi kasacyjnej dotyczył naruszenia prawa materialnego, tj. art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 4d i art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez ich błędne rozumienie i w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie do opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego. Przepisy te, przytoczone także w skardze kasacyjnej, dotyczą kosztów uzyskania przychodów w ogólności oraz zasad potrącalności w czasie kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami, czyli tzw. kosztów pośrednich.

Jak podkreślił dalej Naczelny Sąd Administracyjny, w skardze kasacyjnej jej autor stwierdził na wstępie swoich rozważań, iż: „nie można zgodzić się ze stanowiskiem WSA we Wrocławiu, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.” Zdaniem NSA, powyższe stwierdzenie byłoby zrozumiałe w przypadku, gdyby Minister Finansów nie zgadzał się stanowiskiem Sądu pierwszej instancji co do uznania opisanych we wniosku kosztów za inne koszty niż koszty bezpośrednio związane z przychodami. Natomiast nie jest zrozumiałe w sytuacji, gdy w wydanej Spółce interpretacji indywidualnej tenże Minister Finansów nie kwestionował, iż koszty te stanowią koszty uzyskania przychodów i sam stwierdził, iż mają one charakter kosztów pośrednich. W istocie rzeczy zacytowane stwierdzenie stanowi więc polemikę nie z poglądem Sądu pierwszej instancji, lecz z treścią przytoczonego in extenso przepisu, tj. art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i jako takie nie może stanowić o zasadności zarzutu naruszenia tego przepisu przez Sąd.

Sąd zaakcentował również, iż w skardze kasacyjnej po nawiązaniu do przepisu przewidującego zwolnienie od podatku dochodów z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) oraz przytoczeniu treści art. 15 ust. 1, ust. 4, ust. 4d i ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podkreślono (podobnie jak uczyniono to wcześniej w wydanej interpretacji indywidualnej), iż koszty poniesione w tym okresie (sprzed skorzystania z powyższego zwolnienia podatkowego) są związane z inwestowaniem na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w celu skorzystania ze zwolnienia podatkowego, tj. utworzeniem źródła przychodów, z którego dochód jest zwolniony od podatku, a w konkluzji stwierdzono, że skutkuje to tym, że koszty związane z uzyskaniem przyszłego dochodu będą mogły zostać zakwalifikowane przez Spółkę do bieżącej działalności w momencie uzyskania pierwszych przychodów z działalności zwolnionej prowadzonej na terenie strefy. Tyle tylko, iż w skardze kasacyjnej w ogóle nie wyjaśniono, na podstawie którego konkretnie z przytoczonych przepisów, wniosek taki został wysnuty.

Końcowo Sąd wskazał, zważywszy na treść art. 15 ust. 4d i ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a więc przepisów stanowiących, m.in. o tym, że koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia oraz precyzujące, co należy rozumieć za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, wyjaśnienia tym bardziej wymagało, na jakiej podstawie prawnej Minister Finansów przyjął, że potrącenie kosztów powinno zostać przesunięte w czasie, do momentu uzyskania zwolnionych od podatku dochodów. Bez tych wyjaśnień, a więc bez powiązania sformułowanego w skardze kasacyjnej wniosku z przepisami, nie sposób uznać go za istotny argument przemawiający za trafnością sformułowanego w tej skardze zarzutu naruszenia art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 4d i ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zasadną też pozostaje w takiej sytuacji uwaga zawarta w odpowiedzi na skargę kasacyjną, iż Minister Finansów wprowadził nową instytucję prawną, tj. kosztów pośrednich rozliczanych zgodnie z zasadami właściwymi dla kosztów bezpośrednich, a więc rozlicznych nie na bieżąco, ale w momencie uzyskania związanego z danym kosztem przychodu.

W dniu 15 kwietnia 2013 r. do tut. Organu wpłynęło prawomocne – od dnia 26 lutego 2013 r. – orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 20 stycznia 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 1366/10.

Uwzględniając powyższe oraz uzasadnienie wyroku WSA we Wrocławiu oraz wyroku NSA w Warszawie, stwierdza się co następuje.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania uchylonej interpretacji z dnia 04 sierpnia 2010 r. nr ILPB4/423-24/10-2/ŁM.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.