Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1227/10-4/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-02-21
Teza: opodatkowanie zwrotu kosztów pracowniczych
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 18.11.2010r. (data wpływu 06.12.2010r.), uzupełnione pismem z dnia 27.12.2010r. (data wpływu 31.12.2010r.), nadesłanym w odpowiedzi na wezwanie z dnia 20.12.2010r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT zwrotu kosztów pracowniczych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 06.12.2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT zwrotu kosztów pracowniczych.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27.12.2010r. (data wpływu 31.12.2010r.) nadesłanym w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 20.12.2010r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W drugiej połowie 2010r. w ramach Grupy A. została podjęta decyzja o utworzeniu nowej spółki z siedzibą w Polsce (A. Sp. z o.o.), która poprzez międzynarodowe struktury Europejskiego Zgromadzenia Interesu Gospodarczego będzie wykonywać usługi m.in. aktuarialne dla towarzystw ubezpieczeniowych w różnych krajach. Obecnie A. Sp. z o.o. (zwana dalej Nową Spółką) jest w fazie tworzenia (dokonywana jest formalna rejestracja podmiotu gospodarczego).

Nowa Spółka będzie świadczyła wysoko wyspecjalizowane usługi z zakresu modelowania i prognozowania ubezpieczeń na życie oraz danych statystycznych przebiegu ubezpieczeń w zakresie szkodowości i zyskowności. Będzie wspierała zakłady ubezpieczeń w przygotowaniu się do nowego systemu wypłacalności poprzez dostarczanie danych i analiz stanowiących element raportowania m.in. na rzecz organów nadzoru poszczególnych krajów. Mając na uwadze, iż proces tworzenia zespołu aktuariuszy oraz specjalistów w zakresie systemu modelowania ubezpieczeń składającego się z pracowników o wysokich kwalifikacjach zawodowych, posiadających specjalistyczną wiedzę i umiejętności obsługi i rozwoju systemu informatycznego jest długotrwały, a intencją udziałowca nowotworzonej spółki jest rozpoczęcie świadczenia usług aktuarialnych możliwie najkrótszym czasie, rozpoczęto poszukiwanie odpowiedniej kadry pracowniczej jeszcze przed formalnym utworzeniem A. Sp. z o.o.

Zrekrutowani pracownicy zostali zatrudnieni, do czasu utworzenia Nowej Spółki, przez A. S.A. (zwaną dalej Towarzystwem) z uwagi na doświadczenie Towarzystwa w zakresie modelowania aktuarialnego. Towarzystwo ponosi obecnie koszty zatrudnienia tych pracowników (tj. koszty wynagrodzeń i koszty innych świadczeń pracowniczych).

Towarzystwo nie kwalifikuje tych kosztów jako koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i ewidencjonuje je na koncie przejściowym. Niezwłocznie po formalnym utworzeniu Nowej Spółki, pracownicy o których mowa powyżej zostaną zatrudnieni przez A. Sp. z o.o. a Towarzystwo otrzyma zwrot kosztów ich tymczasowego zatrudnienia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz własne stanowisko w sprawie Towarzystwo wnosi o potwierdzenie, iż zwrot kosztów pracowniczych nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, a czynność tą należy udokumentować notą księgową

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. - zwanej dalej ustawą VAT) opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 8 ust. 1 ustawy VAT przez świadczenie usług, o którym mowa powyżej, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodne z nakazem organu włazy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W świetle powyższego wydaje się, iż świadczeniem usług jest każda czynności (zdarzenie), która nie stanowi dostawy towarów. Jednakże dokonując analizy definicji „świadczenia usług” w rozumieniu ustawy VAT, należy przede wszystkim mieć na uwadze, iż aby dane zdarzenie (czynność) można było uznać za świadczenie usług musi wystąpić stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podmiotami biorącymi udział w zdarzeniu, tzn. obie strony muszą się zobowiązać do określonego działania, bądź powstrzymania się od dokonywania czynności, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę musi stanowić wartość należną w zamian za usługi wykonane na rzecz usługobiorcy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż pomiędzy Towarzystwem a Nową Spółką nie występuje (i po formalnym utworzeniu Nowej Spółki występować w tym zakresie nie będzie) stosunek zobowiązaniowy. Towarzystwo wypłaca jedynie, w imieniu Nowej Spółki, wynagrodzenie pracownikom - aktuariuszom, którzy docelowo będą pracownikami A. Sp. z o.o.

Towarzystwo dokonując wypłaty wynagrodzeń na rzecz tymczasowych pracowników - aktuariuszy, a w przyszłości żądając zwrotu poniesionych w tym zakresie kosztów, nie świadczy i nie będzie świadczyć żadnych usług na rzecz Nowej Spółki. Zwrot kosztów tych wynagrodzeń, który zostanie dokonany po formalnym utworzeniu Nowej Spółki, nie może być więc utożsamiany z wynagrodzeniem za świadczone usługi (pomiędzy stronami nie istnieje bowiem świadczenie wzajemne). W analizowanej sytuacji będziemy mieli do czynienia wyłącznie z czynnością techniczną w postaci zwrotu kosztów z tytułu tymczasowego zatrudnienia pracowników Nowej Spółki.

Ponadto tymczasowe zatrudnienie pracowników - aktuariuszy, o których mowa powyżej, nie ma związku z prowadzoną przez Towarzystwo działalnością gospodarczą. Pracownicy ci nie wykonują na rzecz Towarzystwa żadnych czynności. Tym samym Towarzystwo nie kwalifikuje kosztów wypłaconych im wynagrodzeń jako kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie są to bowiem koszty związane z funkcjonowaniem Towarzystwa i nie wpływają one na przychody osiągane przez Towarzystwo. Towarzystwo ewidencjonuje ww. koszty na koncie przejściowym.

W świetle powyższego, w ocenie Towarzystwa, świadczenie pieniężne w postaci zwrotu kosztów tymczasowego utrzymywania na etatach pracowników - aktuariuszy Nowej Spółki, nie należy utożsamiać ze świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT. W związku z powyższym, mając na uwadze art. 5 ust. 1 ustawy VAT, w ocenie Towarzystwa, czynność zwrotu kosztów nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Potwierdzeniem powyższego jest także prawo unijne. W myśl art. 79 Dyrektywy w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (2006/112/WE Rady), podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych przez podatnika od nabywcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy, a zaksięgowanych na koncie przejściowym. W takiej sytuacji podatnik zobligowany jest przedstawić dowód na rzeczywistą kwotę poniesionych kosztów i nie może odliczyć VAT, który w danym przypadku mógł zostać odliczony.

W konsekwencji powyższego Towarzystwo, dokonując obciążenia Nowej Spółki z tytułu wypłaty wynagrodzeń tymczasowym pracownikom stanowiącym zespół modelowania aktuarialnego nie powinno wystawić faktury VAT. Zgodnie bowiem z art. 106 ustawy VAT podatnicy podatku VAT są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży. W myśl art. 2 pkt 22 ustawy VAT przez „sprzedaż” należy rozumieć m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Powyższe oznacza, iż prawo do wystawienia faktury VAT mają podatnicy VAT w przypadku potwierdzenia zdarzenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT tj. m.in. odpłatnego świadczenia usług. Mając na uwadze, iż w ocenie Towarzystwa zwrotu kosztów wypłaconych wynagrodzeń nie należy utożsamiać ze świadczeniem usług, tym samym Towarzystwo, w analizowanej sytuacji nie może wystawić na rzecz Nowej Spółki faktury VAT. W tym przypadku, zdaniem Towarzystwa, zwrot kosztów należy udokumentować notą księgową.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. – zwana dalej ustawą), opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści tego artykułu wynika, że pojęcie „świadczenie usług”, ma bardzo szeroki zakres, nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także jego zaniechania poprzez zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Usługa w rozumieniu omawianej regulacji jest transakcją gospodarczą, co oznacza, że stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Aby uznać jakieś zdarzenie za odpłatne świadczenie usług musi wystąpić stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podmiotami biorącymi udział w tym zdarzeniu, czyli strony muszą zobowiązać się do określonego działania bądź powstrzymania się od dokonania określonych czynności, np. w zawartej umowie.

Tym samym, aby czynności mające charakter odpłatny podlegały przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, winny być wykonywane w okolicznościach, w związku z którymi, można wyodrębnić dwie strony transakcji: świadczącego i beneficjenta, przy czym świadczący winien występować w charakterze podatnika tego podatku.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna.

Z opisu przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Grupa A. podjęła decyzję o utworzeniu Nowej Spółki z siedzibą w Polsce, która będzie wykonywać m.in. usługi aktuarialne dla towarzystw ubezpieczeniowych z różnych krajów. Obecnie Nowa Spółka jest w fazie tworzenia. W celu jak najszybszego rozpoczęcia świadczenia usług przez Nową Spółkę rozpoczęto poszukiwania odpowiednich pracowników. Proces tworzenia wykwalifikowanej kadry posiadającej odpowiednie przygotowanie i specjalistyczną wiedzę z zakresu systemu modelowania ubezpieczeń jest długotrwały. Dlatego nowa kadra pracownicza do czasu utworzenia Nowej Spółki będzie „tymczasowo” zatrudniona przez Wnioskodawcę. Niezwłocznie po formalnym utworzeniu Nowej Spółki pracownicy, o których mowa powyżej zostaną zatrudnieni przez Nową Spółkę. Do tego czasu Wnioskodawca będzie wypłacał „tymczasowym” pracownikom wynagrodzenie, natomiast po utworzeniu Nowej Spółki, Wnioskodawca otrzyma zwrot kosztów „tymczasowego” zatrudnienia.

Z opisu przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nie wynika, aby pomiędzy Nową Spółka a Wnioskodawcą istniał stosunek zobowiązaniowy. Spółka będzie jedynie wypłacała w imieniu Nowej Spółki wynagrodzenie dla jej przyszłych pracowników. Z tytułu wypłaty wynagrodzeń dla tymczasowych pracowników Spółce nie zostanie wypłacone żadne wynagrodzenie od Nowej Spółki, otrzyma ona jedynie zwrot poniesionych kosztów z tytułu tymczasowego zatrudnienia. W omawianej sytuacji nie mamy do czynienia ze Stroną świadczącą usługę oraz jej beneficjentem, ponadto nie występuje wynagrodzenie należne świadczącemu usługę od beneficjenta.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego należy uznać, iż zwrot kosztów pracowniczych nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż (co zostało wyjaśnione powyżej) nie stanowi odpłatnego świadczenia usług, ani odpłatnej dostawy towarów.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przez sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W konsekwencji w świetle powołanych postanowień art. 106 ust. 1 ustawy, czynność zwrotu kosztów pracowniczych, z uwagi na to, iż nie stanowi opłatnego świadczenia usług, ani odpłatnej dostawy towarów, nie może być dokumentowana przez Wnioskodawcę fakturą VAT. Przy czym nadmienić należy, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają zakazu dokumentowania zwrotu kosztów pracowniczych notą księgową czy innym dokumentem wewnętrznym. Zatem w przypadku, kiedy zwrot kosztów nie może być udokumentowany fakturą, wówczas w celu potwierdzenia transakcji może zostać wystawiona nota księgowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.