Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.384.2019.1.LS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-13
Teza: Wydatki związane z wykupem lokalu mieszkalnego, nabyciem zaświadczeń oraz pośrednictwem biura nieruchomości, nie są nakładami zwiększającymi wartość nieruchomości, o którym mowa w art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego. Należy również wskazać, że przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może zostać pomniejszony o koszty tj. koszty nabycia zaświadczeń oraz koszty pośrednictwa biura nieruchomości. Ponadto należy wskazać, że wydatkowanie przez Wnioskodawczynię środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego (po uwzględnieniu kosztów odpłatnego zbycia) które przeznaczy na transport samochodem, wywóz ziemi z dziury, przywóz materiałów budowlanych, wizyty kierownika budowy, na sprawdzenie wody w sanepidzie, zmianę szamba, monitoring i oświetlenie, modernizację studni głębinowej, na rozbudowę domu, na koszty projektów (architekt, geodeta, geolog) oraz na niwelację terenu, prace koparki wykopanie dziury, wykonanie - naprawę drenażu istniejącego domu, wykonanie - naprawę studni chłonnej - deszczowej, uprawnia do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do skorzystania ze zwolnienia nie uprawniają natomiast wydatki poniesione na sprawdzenie wody w sanepidzie, ponieważ nie spełniają wymogów dyspozycji zawartej w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 25 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; lokal-lokal mieszkalny; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 lipca 2019 r. (data wpływu 5 sierpnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 4 sierpnia 2019 r. (data wpływu 8 sierpnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego **jest**:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie możliwości zaliczenia wydatków na wykup lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe, a także w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie zaświadczeń,

*   **prawidłowe** – w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 5 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Dnia 5 września 2018 r. Wnioskodawczyni otrzymała akt poświadczenia dziedziczenia po zmarłym 15 marca 2018 r. ojcu.

Dnia 21 września 2018 r. Wnioskodawczyni sprzedała odziedziczony lokal mieszkalny do remontu po zmarłym ojcu za kwotę 160.000 zł.

Wnioskodawczyni jest zwolniona z podatku od spadków i darowizn przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, pismo z dnia 14 września 2018 r.

Pismem z dnia 4 sierpnia 2019 r. (data wpływu 8 sierpnia 2019 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek o następujące informacje:

1.  Wnioskodawczyni nie była członkiem spółdzielni mieszkaniowej w momencie wykupu lokalu mieszkania tj. w 1998 r. - członkiem spółdzielni mógł być tylko jeden z rodziców - był ojciec, matka nie żyła,
2.  ponieważ członkiem w 1998 r. był ojciec Wnioskodawczyni, który w 1972 r. otrzymał przydział na ten lokal mieszkalny, ale Wnioskodawczyni była umieszczona na wniosku oraz później zamieszkiwała do ukończenia szkoły 1975 r.,
3.  1.  zaświadczenie spółdzielni mieszkaniowej z dnia 19 września 2018 r. dla notariusza – zostało wydane w celu oznaczenia lokalu do którego przysługuje własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu. Zaświadczenie to potrzebne było dla notariusza w celu sprzedaży lokalu mieszkalnego założenie księgi wieczystej - kserokopia w załączeniu,
    2.  zaświadczenie spółdzielni mieszkaniowej z dnia 20 września 2018 r., informuje: gdzie znajduje się nieruchomość, o wkładzie budowlanym, o wpłynięciu wszystkich opłat do dnia 30 września 2018 r., że w chwili nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu z mocy ustawy uzyskuje ojciec Wnioskodawczyni członkostwo w spółdzielni - dla notariusza - kserokopia w załączeniu,
4.  zaświadczenie z urzędu skarbowego z dnia 14 września 2018 r., dotyczy; stwierdzenia, że podatek od spadków i darowizn z tytułu dziedziczenia nie należy się, gdyż zastosowano zwolnienie od podatku na podstawie art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2016 r., poz. 205 ze zm.),
5.  wszystkie wymienione zaświadczenia z urzędu skarbowego, ze spółdzielni mieszkaniowej, z urzędu miasta były wymagane przez notariusza do sporządzenia umowy sprzedaży - aktu notarialnego i są wymienione w akcie notarialnym,
6.  między mężem a Wnioskodawczynią istnieje wspólność majątkowa, Wnioskodawczyni mieszka w tym budynku wybudowanym przez Nią i męża w 2015 roku na który otrzymali kredyt hipoteczny który Wnioskodawczyni wraz z mężem spłacają do 2034 r. Wybudowany przez Wnioskodawczynię i jej męża dom nie posiada piwnicy nie mają gdzie składać opału, nie posiada garażu, a kotłownia jest za sypialnią, Wnioskodawczyni ma 64 lata jest osobą niepełnosprawną po wszczepieniu endoprotezy przy chodzeniu korzysta z kuli, Wnioskodawczyni jeździ samochodem i chcę zrobić sobie stałe miejsce do ćwiczeń czyli chce sobie poprawić swoje warunki funkcjonowania i życia we własnym domu,
7.  Wnioskodawczyni mieszka i będzie mieszkać w budynku mieszkalnym na który planuje ponieść wydatki na modernizację sfinansowane ze środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w spadku po ojcu.

Dotyczy punktu nr 2

1.  pod pojęciem „podobne czynności jakie się wykonuje przy budowie”, Wnioskodawczyni rozumie prace koparki wykopanie dziury, transport samochodem, wywóz ziemi z dziury, przywóz materiałów budowlanych, wizyty kierownika budowy, sporządzanie map, opinii technicznych geodety, geologa, innych jakie będą potrzebne w trakcie budowy, sprawdzenie wody w sanepidzie, wykonanie - naprawę drenażu istniejącego domu, wykonanie - naprawę studni chłonnej - deszczowej, niwelację terenu - profilowanie terenu, itp.
2.  „koszty osobno lub jak zlecę całość firmie” Wnioskodawczyni ma na myśli, osobno, że wszystko sama szuka i zleca i zawiera osobne umowy na każdą czynność w przypadku jak nie znajdzie firmy, która wykona wszystkie te czynności związane z budową od podstaw pod klucz czyli niczym nie będzie się musiała zajmować od wykopania dziury aż po wybudowaniem dobudowy pod klucz,
3.  wszystkie dokumenty związane z modernizacją, rozbudową będą tylko na Wnioskodawczynię ponieważ Ona zleca i Ona płaci, czy to zawsze będą faktury, tego Wnioskodawczyni nie może powiedzieć, mogą być rachunki na Nią, mogą być umowy na wykonanie danej czynności związanej z modernizacją, ale zawsze Wnioskodawczyni będzie stroną ponieważ Ona zleca i Ona zawiera umowę i Ona płaci,
4.  monitoring i oświetlenie jest na stałe zamontowane na zewnątrz budynku i jest podłączone na stałe do instalacji elektrycznej w domu, nagrywanie monitoringu jest również zainstalowane na stałe do ściany wewnątrz domu, kamery na zewnątrz.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wydatki wymienione poniżej Wnioskodawczyni może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu:
    1.  wykup lokalu mieszkalnego przez Wnioskodawczynię ojca ze spółdzielni – przelew na konto spółdzielni kwoty 9.952,80 zł – dnia 17 czerwca 1998 r. przekształcenie prawa spółdzielczego lokatorskiego na spółdzielcze własnościowe z dnia 6 czerwca 1998 r.,
    2.  248 zł – koszt zaświadczenia spółdzielni mieszkaniowej z 20 września 2018 r. dla notariusza – przelew z konta,
    3.  62 zł – koszt zaświadczenia spółdzielni mieszkaniowej dla notariusza – przelew 19 września 2018 r.,
    4.  65 zł – koszt zaświadczenia spółdzielni mieszkaniowej o wpłynięciu opłat za korzystanie z lokalu do 30 września 2018 r.,
    5.  17 zł – opłata skarbowa za wydanie zaświadczenia przez Urząd Skarbowy,
    6.  17 zł – opłata za zaświadczenie dla notariusza z Urzędu Miasta, że nikt nie zameldowany,
    7.  I rata 5875 zł i II rata 5875 zł – pośrednictwo biura nieruchomości za szybką sprzedaż.
2.  Czy cały pozostały przychód po odjęciu wszystkich poniesionych faktycznie – wymienionych wydatków Wnioskodawczyni może przeznaczyć na modernizację swojego wspólnego z mężem domu jednorodzinnego. Modernizacja ma polegać:
    1.  zmiana szamba na biologiczną oczyszczalnię,
    2.  monitoring i oświetlenie placu, domu,
    3.  modernizację istniejącej studni głębinowej przez wymianę na lepszą pompę hydrof bez membran,
    4.  na rozbudowie istniejącego domu o nową część mieszkalno-garażowo-podpiwniczoną, przeniesienie kotłowni do piwnicy, koszt projektu tej rozbudowy przez architekta, geodezji, geologa, map, zakup materiałów – wykonanie – wybudowanie, wywóz ziemi koparką i podobne czynności jakie się wykonuje przy budowie, koszty osobno lub jak Wnioskodawczyni zleci całość firmie.

Czy wymienione wydatki są zwolnione z opodatkowania podatkiem.

Zdaniem Wnioskodawczyni, wymienione w pierwszym punkcie – pytaniu wydatki w tym wpłata przez Wnioskodawczynię kwoty 9.952,80 zł w 1998 roku na konto spółdzielni mieszkaniowej są Jej wydatkiem na otrzymanie przychodu, ponieważ gdyby w 1998 r. Wnioskodawczyni nie dokonała przelewu na konto spółdzielni ojca – lokal mieszkalny ojca nie zostałoby przekształcony z lokatorskiego spółdzielczego lokalu mieszkalnego na własnościowy spółdzielczy lokal mieszkalny i teraz nie byłoby przychodu, tylko zwrot pustego lokalu mieszkalnego do spółdzielni, które Wnioskodawczyni musiałaby jeszcze wyremontować czyli ponieść koszty a nie uzyskać przychód.

Gdyby Wnioskodawczyni w 1998 roku nie dokonała wykupu w imieniu ojca, to teraz nie byłoby przychodu tylko byłyby straty przy zwrocie lokatorskiego spółdzielczego prawa mieszkaniowego – lokalu mieszkalnego.

Według Wnioskodawczyni wszystkie wymienione przez Nią wydatki w pytaniu 2 na modernizację są zwolnione z podatku ponieważ mają one za zadanie bezpośrednio zaspokoić i polepszyć warunki życiowe Wnioskodawczyni w domu i są zwolnione z podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe w zakresie w zakresie możliwości zaliczenia wydatków na wykup lokalu mieszkalnego na cele mieszkaniowe, a także w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie zaświadczeń, oraz prawidłowe w pozostałym zakresie.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, ze zm) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, stwierdzić należy, że ustalenie daty nabycia lokalu mieszkalnego ma istotne znaczenie dla określenia skutków podatkowych jego odpłatnego zbycia.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w dniu 5 września 2018 r. Wnioskodawczyni otrzymała akt poświadczenia dziedziczenia po zmarłym w dniu 15 marca 2018 r. ojcu. Dnia 21 września 2018 r. Wnioskodawczyni sprzedała odziedziczony lokal mieszkalny.

Wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć, każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Jak wskazano wyżej, moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, ze zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów ww. Kodeksu. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Zatem, stwierdzić należy, że nabycie przez Wnioskodawczynię lokalu mieszkalnego, nastąpiło z chwilą śmierci spadkodawcy, tj. w dniu 15 marca 2018 roku.

Biorąc pod uwagę powyższe, przychód ze sprzedaży w dniu 21 września 2018 r. lokalu mieszkalnego, nabytego przez Wnioskodawcę w dniu 15 marca 2018 roku, stanowi źródło przychodu, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W świetle art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, opłatę skarbową, opłatę sądową. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo–skutkowy.

Natomiast za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2018 r.).

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Mając na uwadze powyższe, należy zauważyć, że przepis art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób jednoznaczny wskazuje, że kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży nieruchomości, nabytej w drodze spadku mogą być wyłącznie:

*   udokumentowane nakłady na nieruchomość zwiększające jej wartość,

*   kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej ten podatek przypada na tę nieruchomość.

Jednakże ustawodawca nie określił, co należy rozumieć pod pojęciem nakładów w rozumieniu ww. art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z brzmienia przepisu, jak i z poglądów reprezentowanych przez doktrynę wynika jednak, że za nakłady poniesione na nieruchomość rozumie się wydatki ulepszające, modernizujące daną nieruchomość, czy też nawet wydatki remontowe, które zwiększają wartość rynkową nieruchomości. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 16 września 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 2165/15, stwierdził, że „za nakłady poniesione na nieruchomość rozumie się wydatki ulepszające, modernizujące daną nieruchomość, czy też nawet wydatki remontowe, które zwiększają wartość rynkową nieruchomości poczynione w czasie jej posiadania.”

Należy wskazać, że przepis art. 22 ust. 6d należy traktować w sposób ścisły, nie można stosować wykładni rozszerzającej. Przepis ten formułuje katalog zamknięty, który w żadnym przypadku nie dopuszcza zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu innych wydatków niż wymienione. W żadnej z tych kategorii nie mieszczą się koszty związane z uzyskaniem zaświadczenia w celu oznaczenia lokalu, zaświadczenia informującego gdzie znajduje się nieruchomość, o wkładzie budowalnym, o wpłynięciu wszystkich opłat, o uzyskaniu członkostwa w spółdzielni, zaświadczenia z urzędu skarbowego. Przywołany przepis nie daje możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu innego rodzaju wydatków niż w nim wymienione, a więc wydatków wskazanych przez Wnioskodawcę nie można odliczyć od uzyskanego ze sprzedaży przychodu, skoro nie zostały wymienione w przepisie art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, brak jest również podstaw prawnych, aby koszty związane z uzyskaniem zaświadczeń zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

W konsekwencji, kwoty przekazane na wydanie zaświadczeń nie stanowią kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości, gdyż nie są to koszty, o którym mowa w art. 22 ust. 6d ustawy, gdyż nie mieszczą się w żadnej kategorii wynikającej z tego przepisu.

Należy wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje w związku z odpłatnym zbyciem koszty odpłatnego zbycia o których mowa w art. 19 ust. 1 ww. ustawy.

Podstawowym kryterium pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów odpłatnego zbycia nieruchomości oprócz bezpośredniego związku ze zbyciem jest jego obligatoryjny względem zbycia charakter. Istotne jest zatem czy zbywca nieruchomości jest zobowiązany ponieść koszt w związku z jej zbyciem i czy ten koszt jest ze zbyciem bezpośrednio związany. Dopiero stwierdzenie, że zbycie nieruchomości wymaga poniesienia takiego kosztu i że jest on ze zbyciem bezpośrednio związany może oznaczać zaliczenie tego wydatku do kosztów odpłatnego zbycia.

Jeżeli zatem, jak wskazano we wniosku, wszystkie wymienione wydatki uzyskania zaświadczeń niezbędnych do sprzedaży nieruchomości tj. zaświadczenia w celu oznaczenia lokalu, zaświadczenia informującego gdzie znajduje się nieruchomość, o wkładzie budowalnym, o wpłynięciu wszystkich opłat, o uzyskaniu członkostwa w spółdzielni, zaświadczenia z urzędu skarbowego, były niezbędne, tzn. musiały być poniesione aby czynność sprzedaży doszła do skutku, Wnioskodawczyni będzie mogła je zaliczyć do kosztów odpłatnego zbycia. Zatem powyższe wydatki mają wpływ na wysokość przychodów z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.

W tej części stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do wydatków poniesionych w związku z przekształceniem lokalu mieszkalnego w stosunku, do którego ojcu Wnioskodawcy przysługiwało spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, należy wskazać, że zasady zawierania z członkiem spółdzielni mieszkaniowej, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, umowy przekształcenia na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, określają przepisy ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116, z późn. zm. – w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 lipca 2007 r.), w szczególności art. 111.

Zgodnie z ust. 1 tego artykułu. – na pisemne żądanie członka, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielnia jest obowiązana zawrzeć z tym członkiem umowę o przekształcenie przysługującego członkowi prawa na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu po dokonaniu przez niego:

1.  spłaty przypadającej na ten lokal części zobowiązań spółdzielni związanych z budową, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, w tym w szczególności odpowiedniej części zadłużenia kredytowego spółdzielni wraz z odsetkami;
2.  spłaty przypadającego na ten lokal uzupełnienia wkładu mieszkaniowego z tytułu modernizacji budynku w rozumieniu art. 61 ust. 5;
3.  spłaty przypadających na ten lokal zobowiązań spółdzielni z tytułu kredytów i pożyczek zaciągniętych na sfinansowanie kosztów remontów nieruchomości, w której znajduje się lokal;
4.  spłaty zadłużenia z tytułu opłat, o których mowa w art. 4 ust. 1;
5.  wpłaty różnicy pomiędzy wartością rynkową lokalu a zwaloryzowaną wartością wniesionego całego wkładu mieszkaniowego albo jego części. Jeżeli spółdzielnia skorzystała z pomocy uzyskanej ze środków publicznych lub z innych środków, to różnica pomiędzy wartością rynkową lokalu a wartością zwaloryzowanego wkładu mieszkaniowego, podlega zmniejszeniu o 50 % wartości pomocy uzyskanej przez spółdzielnię zwaloryzowanej proporcjonalnie do aktualnej wartości rynkowej lokalu. Przepis art. 461 stosuje się odpowiednio.

Nabycie w tej drodze spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, uzależnione jest więc od spełnienia przez członka spółdzielni określonych warunków finansowych. Różnica, jaką członek spółdzielni mieszkaniowej ma wpłacić w związku ze zmianą prawa lokatorskiego na własnościowe, jest więc różnicą między wartością rynkową lokalu a zwaloryzowaną wartością całego wkładu mieszkaniowego (gdy członek spółdzielni mieszkaniowej pokrył już pełną różnicę między całkowitym kosztem budowy a pomocą z zewnątrz) bądź różnicą między wartością rynkową lokalu a zwaloryzowaną wartością wniesionej przez członka części wkładu mieszkaniowego (jeżeli członek spółdzielni mieszkaniowej nie wniósł jeszcze całego wkładu mieszkaniowego, gdyż nadal spłaca kredyt zaciągnięty przez spółdzielnię na budowę, czyli na pokrycie części wkładu mieszkaniowego członka). Wpłacając tę różnicę, członek spółdzielni mieszkaniowej dokonuje jednocześnie spłaty tej części kredytu, jaki spółdzielnia zaciągnęła na budowę, której nie spłacił do dnia przekształcenia prawa lokatorskiego we własnościowe.

Wskazane powyżej wpłaty są więc bezpośrednio związane z nabyciem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu i w konsekwencji składają się na koszty nabycia przedmiotowego prawa, o których mowa w art. 22 ust. 6d ustawy. „Dopłata” jest jedynie częścią kosztu nabycia tego prawa, jakim jest wydatek z tytułu wkładu mieszkaniowego, którego ponoszenie jest rozłożone w czasie. Nie znajduje więc uzasadnienia wyłączenie z kosztów nabycia przedmiotowego prawa wydatków na poczet wkładu mieszkaniowego, poniesionych przed uzyskaniem statusu członka spółdzielni.

Byłoby to nieuzasadnione różnicowanie podatników, którzy ponoszą taki sam wydatek, lecz w różnym czasie. Warunkiem przekształcenia lokatorskiego prawa do lokalu na własnościowe prawo do lokalu jest pokrycie w całości kosztów zadania inwestycyjnego w części przypadającej na lokal w postaci wkładu mieszkaniowego. Jest to więc ten sam wydatek, niezależnie od tego czy poniesiony został w całości przed ustanowieniem spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu, czy też jako uzupełnienie - po ustanowieniu tego prawa.

W związku z powyższym należy wskazać, że Wnioskodawczyni nie będzie mogła zaliczyć wydatków poniesionych na przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego do kosztów uzyskania przychodu, ponieważ to ojciec Wnioskodawczyni był członkiem spółdzielni na dzień zawarcia umowy przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Poniesiona kwota na wykup lokalu mieszkalnego stanowi koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w sytuacji, gdy nabycie ograniczonego prawa rzeczowego jakim jest własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego następuje poprzez przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu. W przedmiotowej sprawie z taką sytuacją nie mamy do czynienia, gdyż Wnioskodawczyni spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nabyła w spadku. Wydatek nie stanowi również kosztu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż pomiędzy tym wydatkiem, a odpłatnym zbyciem nie istnieje związek przyczynowo-skutkowy.

W związku z powyższym również w tej części stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od sprzedaży lokalu mieszkalnego podlegał będzie dochód uzyskany z tej sprzedaży, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy – może zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie. Stanowi on (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r.), że wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D - dochód ze sprzedaży,

W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P - przychód ze sprzedaży.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Katalog wydatków na własne cele mieszkaniowe określa wspomniany powyżej art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

Z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Podkreślić również należy, że stosownie do treści art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Wskazać należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w stosunku do dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw, jest fakt wydatkowania środków z ich odpłatnego zbycia, począwszy od dnia sprzedaży i nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła sprzedaż, wyłącznie na enumeratywnie (wyczerpująco) wskazane w ustawie cele mieszkaniowe.

Należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania i są w sposób szczegółowy uregulowane w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem, oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego, należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie.

Ustawodawca formułując przedmiotowe zwolnienie w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży. Przy czym „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie, zgodnie z wykładnią literalną. Realizacja własnych celów mieszkaniowych powinna polegać na tym, że w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym podatnik takie cele będzie realizować, a więc będzie w nim mieszkał. W orzecznictwie przyjmuje się, że cel mieszkaniowy wiąże się z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych, przy czym chodzi tu o potrzeby mieszkaniowe w sensie obiektywnym, a zatem potrzeby przeciętnego podatnika, który o ulgę się ubiega. Zawsze bowiem centrum życiowe koncentruje się w konkretnym budynku mieszkalnym i ten właśnie budynek służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych. Jest to cel nadrzędny, przez pryzmat którego należy interpretować ww. przepis.

W niniejszej sprawie wątpliwości Wnioskodawczyni budzi m.in. kwestia, czy wydatki związane z modernizacją budynku mieszkalnego sfinansowane z części środków uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego, są wydatkami na własne cele mieszkaniowe określonymi w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy wskazać, że okolicznością decydującą o możliwości skorzystania ze zwolnienia wynikającego z przywołanego art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest przeznaczenie przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i określonych praw majątkowych w terminie nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym zostało ono dokonane, na własne cele mieszkaniowe, które zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy obejmują m.in. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego.

Wskazać przy tym należy, że kwestia wydatkowania środków pieniężnych uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości powinna być dla celów podatkowych udokumentowana rzetelnymi i wiarygodnymi dowodami. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje ściśle określonego sposobu dokumentowania poniesionego wydatku. Takimi dokumentami mogą być m.in. umowy sprzedaży, faktury VAT bądź też inne dokumenty, które ten fakt mogą potwierdzić.

W przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia „remont”. W związku z powyższym właściwym jest odwołanie się w tej kwestii do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.), w szczególności zaś do art. 3 pkt 8, który stanowi, że przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Za „remont” uważa się w szczególności wykonanie robót budowlanych w istniejącym budynku mieszkalnym lub lokalu mieszkalnym wraz z wymianą dotychczas użytkowanych, zużytych składników wyposażenia technicznego budynku lub lokalu (np. dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji).

Pojęcie remontu wyczerpująco wyjaśnił również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 marca 1998 r., sygn. akt I SA/Gd 886/96, stwierdzając: „za remont budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji uważa się prace budowlane mające na celu utrzymanie lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego we właściwym stanie, przywrócenie jego pierwotnej zdolności użytkowej, którą utracił w wyniku upływu czasu i eksploatacji wraz z wymianą dotychczas użytkowanych zużytych składników ich wyposażenia technicznego takich jak: dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji.”

Odnośnie natomiast określenia pojęcia „modernizacja” zauważyć należy, że zarówno ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych jak i ustawa Prawo budowlane nie zawierają definicji modernizacji. Według Słownika Współczesnego Języka Polskiego „modernizacja” oznacza – unowocześnienie czegoś przez wymianę starych elementów na nowe lub wprowadzenie nowych form działania. W konsekwencji uznać należy, że w zakresie pojęciowym „remontu” mieści się pojęcie „modernizacja”.

Ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia budynek, budowa, rozbudowa, remont, to właściwym jest odwołanie się w tej kwestii do ustawy Prawo budowlane. W myśl art. 3 pkt 6 ustawy Prawo budowlane – ilekroć w ustawie jest mowa o budowie należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. Zaś zgodnie z art. 3 pkt 7 ww. ustawy – przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego. Stosownie do art. 3 pkt 2 ww. ustawy – przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Przy czym należy zauważyć, że elementem budynku mogą być np. taras, schody, balkon. Jednak aby stanowiły one cześć budynku muszą być konstrukcyjnie związane z budynkiem.

Zgodnie natomiast z art. 41 ust. 1 ww. ustawy rozpoczęcie budowy następuje z chwilą podjęcia prac przygotowawczych na terenie budowy.

Stosownie zaś do art. 41 ust. 2 ww. ustawy pracami przygotowawczymi są:

1.  wytyczenie geodezyjne obiektów w terenie,
2.  wykonanie niwelacji terenu
3.  zagospodarowanie terenu budowy wraz z budową tymczasowych obiektów,
4.  wykonanie przyłączy do sieci infrastruktury technicznej na potrzeby budowy.

Należy zauważyć, że zgodnie z wyżej cyt. art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego. Z kolei za własny budynek lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika (art. 21 ust. 26 ww. ustawy). Przez budowę budynku mieszkalnego w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać wykonanie robót budowlanych prowadzonych na podstawie pozwolenia na budowę zgodnie z przedłożonym projektem budowlanym. Dla procesu budowy budynku mieszkalnego istotne jest wykonanie tylko tych elementów które stanowią jego substancję lub są trwale z tym budynkiem związane, np. wykonanie wszystkich przyłączy i uzbrojeń działki w media (gaz, woda, kanalizacja, energetyka).

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i uzupełnienia, między mężem a Wnioskodawczynią istnieje wspólność majątkowa małżeńska. Ponadto Wnioskodawczyni mieszka i będzie mieszkać w budynku wybudowanym przez Nią i męża w 2015 roku. W związku z powyższym przeznaczając środki ze sprzedaży lokalu mieszkalnego nabytego w spadku po ojcu na modernizację ww. budynku, będzie realizować własne cele mieszkaniowe.

Mając powyższe na uwadze oraz brzmienie analizowanego przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz kierując się treścią wniosku, czynności polegające na transporcie samochodem, wywozie ziemi z dziury, przywozie materiałów budowlanych, wizyty kierownika budowy, pracach koparki (wykopanie dziury), na sprawdzeniu wody w sanepidzie, zamianie szamba na biologiczną oczyszczalnię, modernizację istniejącej studni głębinowej poprzez wymianę na lepszą pompę, rozbudowie istniejącego domu o nową cześć mieszkalno-garażowo-podpiwniczoną, koszt projektu tej rozbudowy (architekt, geodeta, geolog), niwelację terenu, wykonanie - naprawę drenażu istniejącego domu, oraz wykonanie - naprawę studni chłonnej - deszczowej są wydatkami na szeroko rozumiane cele mieszkaniowe związane z rozbudową, remontem własnego budynku mieszkalnego, należy uznać, że są one związane z realizacją celu mieszkaniowego Wnioskodawczyni. Tym samym w przypadku przeznaczenia przez Wnioskodawczynię środków ze sprzedaży opisanego we wniosku lokalu mieszkalnego nabytego w drodze spadku po ojcu na ww. cele będą one korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z wniosku i uzupełnienia wynika, że Wnioskodawczyni planuje założenie monitoringu oraz oświetlenia placu, domu które jest na stałe zamontowane na zewnątrz budynku i jest podłączone na stałe do instalacji elektrycznej w domu, nagrywanie monitoringu jest również zainstalowane na stałe do ściany wewnątrz domu, kamery na zewnątrz. W związku z powyższym stwierdzić należy, że ww. wydatki, mogą być zaliczone do wydatków na własne cele mieszkaniowe, pod warunkiem, że monitoring i oświetlenie są konstrukcyjnie związane z budynkiem. Przy czym monitoring winien być również integralnie związany z budynkiem, wbudowane w konstrukcję budynku na stałe. Zatem powyżej wymienione wydatki należy również uznać za poniesione na cele, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tej części stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Reasumując należy stwierdzić, że wydatki związane z wykupem lokalu mieszkalnego, nabyciem zaświadczeń oraz pośrednictwem biura nieruchomości, nie są nakładami zwiększającymi wartość nieruchomości, o którym mowa w art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego. Należy również wskazać, że przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu mieszkalnego o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może zostać pomniejszony o koszty tj. koszty nabycia zaświadczeń oraz koszty pośrednictwa biura nieruchomości. Ponadto należy wskazać, że wydatkowanie przez Wnioskodawczynię środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego (po uwzględnieniu kosztów odpłatnego zbycia) które przeznaczy na transport samochodem, wywóz ziemi z dziury, przywóz materiałów budowlanych, wizyty kierownika budowy, na sprawdzenie wody w sanepidzie, zmianę szamba, monitoring i oświetlenie, modernizację studni głębinowej, na rozbudowę domu, na koszty projektów (architekt, geodeta, geolog) oraz na niwelację terenu, prace koparki wykopanie dziury, wykonanie - naprawę drenażu istniejącego domu, wykonanie - naprawę studni chłonnej - deszczowej, uprawnia do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do skorzystania ze zwolnienia nie uprawniają natomiast wydatki poniesione na sprawdzenie wody w sanepidzie, ponieważ nie spełniają wymogów dyspozycji zawartej w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 25 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie złożenia wniosku.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.