Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-910/14-7/WS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-01-20
Teza: Obowiązki płatnika.
Słowa kluczowe: rata; ulga; zobowiązanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2014 r. (data wpływu 3 września 2014 r.), uzupełnionym w dniu 26 listopada 2014 r. oraz w dniu 15 stycznia 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej, w związku z powyższym pismem z dnia 19 listopada 2014 r. nr ILPB2/415-910/14-2/WS, wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Ponadto wskazano, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

W dniu 8 grudnia 2014 r. wydane zostało postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia nr ILPB2/415-910/14-4/WS.

Wnioskodawca pismem z dnia 11 grudnia 2014 r. (data wpływu 17 grudnia 2014 r.) wniósł zażalenie na ww. postanowienie.

W wyniku ponownej weryfikacji akt sprawy z uwzględnieniem zarzutów przedstawionych w złożonym zażaleniu Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Finansów uznał, że przedmiotowe zażalenie zasługuje na uwzględnienie, w związku z czym w dniu 12 stycznia 2015 r. zostało wydane postanowienie nr ILPB2/415Z-24/14-2/JWP uchylające wcześniejsze postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia z dnia 28 sierpnia 2014 r. (data wpływu 3 września 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Działając na podstawie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej starosta wydaje decyzje rozkładające na miesięczne raty niepodatkowe należności Powiatu. Ulgi te są stosowane w większości przypadków wobec osób fizycznych. Na sesji Rady Powiatu w dniu 18 czerwca 2014 Rada Powiatu podjęła uchwałę o wprowadzeniu opłaty prolongacyjnej stanowiącej 50% odsetek od zobowiązań podatkowych. Ponieważ uprawomocnienie kilku decyzji nastąpiło przed podjęciem przez Radę Powiatu uchwały o wprowadzenie opłaty prolongacyjnej, w tych przypadkach raty nie były oprocentowane. Układ ratalny przewiduje spłatę zadłużenia w okresie kilku lat (począwszy od 2014 r.). Zapłata należności w systemie ratalnym, stanowi ulgę pozwalającą osobie fizycznej na nie regulowanie niezwłocznie, przez co może ona dłużej dysponować swoimi środkami i wstrzymany zostaje proces windykacyjny. Bez niniejszych decyzji potencjalna wpłata w ratach lub w odroczonym terminie skutkowałaby powstaniem odsetek za zwłokę. Nienaliczenie tych odsetek, lub ich naliczenie w kwocie niższej (opłata prolongacyjna) stanowi dochód osoby fizycznej, na której rzecz decyzję wydano, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Kwestię wątpliwą stanowi sposób opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych tych ulg.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Powiat za wyżej wymienione dochody powinien wystawić PIT-8C czy też inny?
2.  Czy dochody zawarte w PIT powinny uwzględniać tylko nienaliczone odsetki lub odsetki pomniejszone o opłaty prolongacyjne udzielone w danym roku kalendarzowym czy też od całości zadłużenia?
3.  Do kiedy dokument PIT powinien być wystawiony?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

powinien wystawić PIT-8C.

Ad. 2.

powinien wystawić dla osoby fizycznej odrębny PIT za każdy rok stosowania ulgi, aż do pełnej spłaty zadłużenia, lub zakończenia spłaty w ratach na skutek nie dopełnienia przez podatnika obowiązku wnoszenia kolejnych rat. Tym sposobem opodatkowaniu pdof podlegać będą dochody stanowiące niepobrane odsetki od wpłat przypadających na konkretny rok kalendarzowy. Sposób wyliczenia dochodu stanowić powinien sumę odsetek (odrębnie dla każdej raty) od dnia wymagalności wniesienia opłaty do faktycznego dnia wpłaty raty. winien wobec tego wystawić PIT-8C, wykazując dochody z tytułu umorzonych w całości, lub w części (opłaty prolongacyjne) odsetek za zwłokę przy wnoszeniu opłat w danym roku kalendarzowym.

Ad. 3.

Dokument ten winien być wystawiony nie później niż do końca lutego następnego roku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest nieprawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ww. ustawy, z którego wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Dotyczy to m.in. podatników osiągających przychody, o których mowa w art. 20 ust. 1 ww. ustawy, tj. z innych źródeł.

Przepis art. 20 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i tym samym powyższa ustawa w swoich założeniach daje podstawy prawne, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

Należy zauważyć, że za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy. Innymi słowy, pod pojęciem tym należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu.

Stwierdzić również należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji „nieodpłatnych świadczeń”, dlatego każdy przypadek wymaga wnikliwej analizy pod kątem zaistnienia przesłanek pozwalających na ustalenie, że miało miejsce nieodpłatne przysporzenie w majątku danej osoby fizycznej (świadczenia nieodpłatne to szczególnego rodzaju świadczenia, w przypadku których otrzymujący odnosi określoną korzyść nie świadcząc nic w zamian). Jednocześnie nie został wskazany nawet przybliżony katalog takich świadczeń, zatem sądzić należy, że świadczeniami nieodpłatnymi nie są tylko takie świadczenia, w wyniku których spełniający świadczenie nie uzyskał żadnych korzyści majątkowych pod jakąkolwiek postacią.

Stosownie do art. 42a ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru (PIT-8C) o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzeń przyszłych wynika, że działając na podstawie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej Starosta wydaje decyzje rozkładające na miesięczne raty niepodatkowe należności Powiatu. Ulgi te są stosowane w większości przypadków wobec osób fizycznych. Na sesji Rady Powiatu w dniu 18 czerwca 2014 Rada Powiatu podjęła uchwałę o wprowadzeniu opłaty prolongacyjnej stanowiącej 50% odsetek od zobowiązań podatkowych. Ponieważ uprawomocnienie kilku decyzji nastąpiło przed podjęciem przez Radę Powiatu uchwały o wprowadzenie opłaty prolongacyjnej, w tych przypadkach raty nie były oprocentowane. Układ ratalny przewiduje spłatę zadłużenia w okresie kilku lat (począwszy od 2014 r.).

Zgodnie z art. 2 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisy ustawy stosuje się do podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetu państwa oraz budżetów jednostek samorządu terytorialnego, do których ustalania lub określania uprawnione są organy podatkowe.

Z przepisu art. 13 § 1 pkt 1 ww. ustawy wynika, że organem podatkowym, stosownie do swojej właściwości, jest naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego, wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa - jako organ pierwszej instancji.

Z kolei w myśl art. 67a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może:

1.  odroczyć termin płatności podatku lub rozłożyć zapłatę podatku na raty;
2.  odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53a;
3.  umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną.

Opłata prolongacyjna określana jest w literaturze przedmiotu jako swoiste oprocentowanie „kredytu podatkowego”, gdyż powstaje w wyniku odroczenia terminu płatności podatku (lub zaległości podatkowej) lub rozłożenia płatności podatku na raty (vide B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki: „Ordynacja podatkowa. Komentarz 2005”, Unimex, Wrocław 2005, str. 280). Z punktu widzenia podatnika może być utożsamiana z kosztem „pożyczonego” kapitału. Z kolei dla organu podatkowego opłata prolongacyjna stanowi pewnego rodzaju rekompensatę za tymczasową rezygnację z egzekwowania w pierwotnym terminie należności podatkowej.

Instytucje odroczenia i rozłożenia na raty zobowiązań stanowią swego rodzaju pomoc państwa skierowaną do osób, które przejściowo nie są w stanie regulować zobowiązań podatkowych. Ponadto osoba wnioskująca o taką ulgę w spłacie zobowiązań publicznoprawnych chroni się przed odsetkami za nieterminowe ich regulowanie (obliczanymi według stawki wyższej, niż stawka przewidziana dla opłaty prolongacyjnej), a także przed niepożądanymi kosztami potencjalnej egzekucji, które to koszty zdecydowanie przewyższają wartość opłaty prolongacyjnej.

Jednakże ulgi w zapłacie podatku realizowane na podstawie przepisu art. 67a Ordynacji podatkowej, odróżnia od ulg będących elementem konstrukcji podatku ich uznaniowy charakter. Użyte przez ustawodawcę pojęcie „może” wskazuje, że mamy tu do czynienia z uznaniem administracyjnym, a to oznacza, że przy ustalonym stanie faktycznym istnieje możliwość wyboru rozstrzygnięcia. Oczywistym jest, że instytucję tę należy traktować jako wyjątkową. Zasadą jest bowiem płacenie zobowiązań i tylko nadzwyczajne przypadki mogą stanowić przesłankę do jej stosowania.

Należy przy tym podkreślić, że w przypadku odroczenia terminu płatności lub rozłożenia na raty konsekwencją zastosowania ww. wymienionej instytucji jest zapłata podatku (wobec czego nie ma mowy o przychodzie podatnika, który ponosi w takich sytuacjach opłatę prolongacyjną).

Zobowiązania publicznoprawne z tytułu podatków i opłat ze swej istoty, w odróżnieniu od zobowiązań wynikających ze stosunków cywilnoprawnych, są świadczeniami nieekwiwalentnymi. Nie sposób zatem rozpatrywać rozłożenia na raty zaległości podatkowej w kategoriach przysporzenia majątkowego i traktować je jako otrzymanie nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowo należy zauważyć, że nieracjonalnym byłoby postępowanie ustawodawcy, który z jednej strony przyznał organowi prawo do zastosowania ulgi w spłacie zobowiązań w stosunku do osoby, która według tego organu spełnia przesłanki do jej zastosowania, z drugiej kreowałby u tej osoby obowiązek podatkowy z tego tytułu.

Wobec powyższego, rozłożenie osobie fizycznej na raty zaległości na podstawie art. 67a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej oraz nienaliczenie odsetek, lub ich naliczenie w kwocie niższej (opłata prolongacyjna) nie generuje przychodu w rozumieniu powołanego powyżej art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ, jak wskazano powyżej, konsekwencją rozłożenia na raty jest de facto zapłata zobowiązania (w ratach), wobec czego w takim przypadku nie ma mowy o przychodzie podatnika.

Zatem na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek wystawienia informacji PIT-8C w ustawowym terminie i ustalania czy dochody zawarte w PIT powinny uwzględniać tylko nienaliczone odsetki lub odsetki pomniejszone o opłaty prolongacyjne udzielone w danym roku kalendarzowym czy też całość zadłużenia.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.