Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1897/10-4/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-02-24
Teza: 1. Kto powinien rozliczyć podatek VAT za faktury korygujące sprzedaż, które zostały wystawione przez Zainteresowanego, a zostaną wniesione aportem do X Spółka Akcyjna w dniu 1 stycznia 2011 r., w momencie, gdy potwierdzenie ich odbioru zostanie otrzymane po dniu 1 stycznia 2011 r.? 2. Czy w związku z udzieloną 3-letnią gwarancją na towar, do faktur wystawionych przez Wnioskodawcę (wniesionych aportem bądź nie) firma X Spółka Akcyjna będzie mogła wystawiać faktury korygujące sprzedaż, czy też faktury te będzie musiała rozliczać firma Zainteresowanego?
Słowa kluczowe: aport; faktura-faktura korygująca; sukcesja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17 listopada 2010 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Poznaniu 22 listopada 2010 r., data wpływu do Biura KIP w Lesznie 25 listopada 2010 r.) uzupełnionym pismem z dnia 28 stycznia 2011 r. (data wpływu 2 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktur korygujących i obowiązku rozliczenia podatku z tytułu korekty sprzedaży – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktur korygujących i obowiązku rozliczenia podatku z tytułu korekty sprzedaży. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 28 stycznia 2011 r. (data wpływu 2 lutego 2011 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Do Spółki Akcyjnej będzie wniesiona zorganizowana część przedsiębiorstwa (całe przedsiębiorstwo) Wnioskodawcy, które prowadzone jest w formie działalności gospodarczej osoby fizycznej i zajmuje się dystrybucją artykułów elektroniki użytkowej. Produkty te sprzedawane są m.in. do sieci handlowych na terenie całego kraju.

Zainteresowany udziela swoim odbiorcom 3-letniej gwarancji na sprzedane produkty, co wiąże się z koniecznością wystawiania klientom faktur korygujących sprzedaż w przypadku zwrotu niesprawnego sprzętu. W związku z długim okresem gwarancji, faktury korygujące mogą być wystawiane do faktur sprzedaży nawet sprzed trzech lat. Z dniem 1 stycznia 2010 r. zorganizowana część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy zostanie wniesiona aportem do Spółki Akcyjnej. Przedmiotem aportu, oprócz środków trwałych oraz towarów będą także należności od kontrahentów, które obejmują faktury sprzedaży oraz faktury korygujące sprzedaż dokonaną przez Zainteresowanego. Zarówno on jak i Spółka Akcyjna są czynnymi podatnikami podatku VAT.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, iż przedmiotem aportu jest zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. Ponadto wyjaśnił, że w złożonym wniosku wystąpił błąd, a aport został dokonany w dniu 1 stycznia 2011 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Kto powinien rozliczyć podatek VAT za faktury korygujące sprzedaż, które zostały wystawione przez Zainteresowanego, a zostaną wniesione aportem do S.A. w dniu 1 stycznia 2011 r., w momencie, gdy potwierdzenie ich odbioru zostanie otrzymane po dniu 1 stycznia 2011 r.?
2.  Czy w związku z udzieloną 3-letnią gwarancją na towar, do faktur wystawionych przez Wnioskodawcę (wniesionych aportem bądź nie) firma Spółka Akcyjna będzie mogła wystawiać faktury korygujące sprzedaż, czy też faktury te będzie musiała rozliczać firma Zainteresowanego?

Zdaniem Wnioskodawcy, podmiotem rozliczającym podatek VAT za faktury korygujące sprzedaż w przypadku wniesienia zorganizowanej części (całości) przedsiębiorstwa jednoosobowej działalności gospodarczej aportem do spółki jest Spółka Akcyjna. Również podmiotem wystawiającym faktury korygujące będzie Spółka Akcyjna.

Zgodnie bowiem z przepisem art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, „W przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego”. Brak jest jednak bezpośredniej regulacji przedmiotowego stanu faktycznego w przepisach Ordynacji podatkowej. Mimo braku stosownych przepisów, zasadne wydaje się zastosowanie prawa wspólnotowego w tym zakresie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

A zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcji zbycia”, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w myśl art. 2 pkt 27e ustawy, rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca będący osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, wniósł zorganizowaną część przedsiębiorstwa w formie aportu do spółki akcyjnej.

Następstwo prawne, polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w rozdziale 14 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 cyt. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych),
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Natomiast w świetle art. 93a § 1 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Zgodnie z treścią art. 93a § 2 wskazanej ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej;
2.  spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Z powyższego wynika, iż Ordynacja podatkowa przewiduje możliwość przeniesienia praw i obowiązków tylko w przypadku wniesienia aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki niemającej osobowości prawnej. Zatem, dokonując analizy przytoczonych regulacji prawnych oraz opisu sprawy wskazać należy, iż w przypadku wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa osoby fizycznej do spółki kapitałowej, tj. w przedmiotowej sprawie do spółki akcyjnej, nie ma miejsca sukcesja praw i obowiązków podatkowych, bowiem jak wskazano powyżej tego rodzaju przekształcenia nie obejmuje hipoteza art. 93 Ordynacji podatkowej ani następnych przepisów tej ustawy.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Na mocy § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.

Z regulacji zawartej w § 13 ust. 1 rozporządzenia wynika, iż w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Przepis ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu (§ 13 ust. 3 rozporządzenia).

Ponadto stosownie do § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że to Zainteresowany powinien rozliczyć podatek VAT wynikający z wystawionych przez niego faktur korygujących sprzedaż, wniesionych do Spółki Akcyjnej w dniu 1 stycznia 2011 r., a których potwierdzenie odbioru zostanie otrzymane po dniu 1 stycznia 2011 r. Ponadto, w związku z udzieloną 3 letnią gwarancją na towar, do faktur wystawionych przez Wnioskodawcę (wniesionych aportem bądź nie) firma Spółka Akcyjna nie będzie mogła wystawiać faktur korygujących sprzedaż Zainteresowanego, gdyż to on będzie zobowiązany do rozliczenia tych faktur.

Zatem stanowisko Spółki, zgodnie z którym przepisy Ordynacji podatkowej nie regulują sprawy będącej przedmiotem jej pytań, a podmiotem wystawiającym faktury korygujące oraz rozliczającym podatek VAT w przypadku wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa osoby fizycznej aportem, będzie Spółka Akcyjna - należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Informuje się, iż w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawiania faktur korygujących i obowiązku rozliczenia podatku z tytułu korekty sprzedaży. Natomiast w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korekty uzyskanego przychodu, w dniu 24 lutego 2011 r. została wydana odrębna interpretacja nr ILPB1/415-1354/10-4/AGr.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.