Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.297.2017.1.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-13
Teza: Opodatkowanie zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu według stawki 23% jako gruntu budowlanego. Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu.
Słowa kluczowe: decyzja; grunty; grunty-grunt niezabudowany; nabycie; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; podatek-podatek naliczony; sprzedaż; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; warunki; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 9 czerwca 2017 r. (data wpływu 19 czerwca 2017 r.) uzupełnionym pismem z 28 sierpnia 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Nabywcę z tytułu nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT transakcji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Nabywcę z tytułu nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu. Wniosek został uzupełniony pismem z 28 sierpnia 2017 r.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: C. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: „W.” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

**przedstawiono następujący stan faktyczny:**

„W.” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Sprzedający”) jest czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym przed dniem 5 maja 2017 r. Przed 5 maja 2017 r. Sprzedający był użytkownikiem wieczystym położonej w W. nieruchomości niezabudowanej (dalej: odpowiednio „Prawo użytkowania wieczystego” lub „Nieruchomość”).

Do dnia 5 maja Nieruchomość nie została objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Sprzedający uzyskał dla Nieruchomości decyzję o warunkach zabudowy (dalej „Decyzja WZ”), w której ustalone zostały warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego wielorodzinnego w zabudowie śródmiejskiej uzupełniającej z usługami w parterze, z garażem podziemnym, zjazdem z drogi publicznej oraz z elementami zagospodarowania terenu i towarzyszącą infrastrukturą techniczną. Na dzień 5 maja 2017 r. Decyzja WZ nie była jeszcze ostateczna oraz nie został jej nadany rygor natychmiastowej wykonalności.

W dniu 5 maja 2017 r. Sprzedający sprzedał Prawo użytkowania wieczystego na rzecz C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Nabywca”). W tym celu Sprzedający podpisał z Nabywcą, w formie aktu notarialnego, umowę sprzedaży prawa użytkowania wieczystego (dalej: „Umowa sprzedaży”) za określoną w Umowie sprzedaży cenę, uwzględniającą 23 proc podatek VAT. Zawarcie Umowy sprzedaży stanowiło wykonanie umowy przedwstępnej, która Sprzedający i Kupujący zawarli w 2016 r. Umowa sprzedaży zawarta została pod warunkiem zawieszającym w postaci nieskorzystania przez miasto z prawa pierwokupu ustawowego w przewidzianym terminie. Po ziszczeniu się warunku, w wykonaniu postanowień Umowy sprzedaży, zawarta zostanie umowa przeniesienia prawa użytkowania wieczystego i dopiero z tym momentem Sprzedający wystawi fakturę VAT.

Kupujący jest czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym przed dniem 5 maja 2017 r. i składa deklaracje VAT-7. Kupujący nabył prawo użytkowania wieczystego tylko i wyłącznie do wykorzystywania go w celu prowadzenia działalności opodatkowanej VAT stawką 8 proc. lub 23 proc. Innymi słowy Prawo użytkowania wieczystego nie będzie wykorzystywane ani do prowadzenia działalności niepodlegającej opodatkowaniu, ani do prowadzenia działalności zwolnionej z VAT. Sprzedaż Prawa użytkowania wieczystego została udokumentowana fakturą (dalej „Faktura”). Sprzedawca wystawił fakturę w maju i w maju doręczył ją Kupującemu.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

Sprzedawany przez Sprzedającego grunt nie był wykorzystywany do czynności zwolnionych. Stanowił natomiast składnik rzeczowych aktywów trwałych niepodlegający amortyzacji. Zamiarem Sprzedającego było przekwalifikowanie go do nieruchomości inwestycyjnych w przypadku rozpoczęcia ewentualnej dzierżawy lub do zapasów w przypadku rozpoczęcia inwestycji budowlanej.

Przy nabyciu gruntu przez Sprzedającego nie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego, jako że sprzedaż gruntu przed 1 maja 2004 r. nie była objęta przedmiotem opodatkowania VAT.

W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytanie:

1.  Czy do sprzedaży prawa użytkowania wieczystego Sprzedający powinien zastosować 23 proc. stawkę VAT?
2.  Czy Nabywca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury?

Stanowisko Zainteresowanych:

1.  Do sprzedaży Prawa użytkowania wieczystego Sprzedający powinien zastosować 23 proc. stawkę VAT.
2.  Nabywca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców.

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2016 poz. 710 ze zm. - dalej „Ustawa VAT”): „opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają (\`(...)\`) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 Ustawy VAT: „Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również (\`(...)\`)

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6”.

Oznacza to, że zbycie prawa użytkowania wieczystego jest podlegającą opodatkowaniu dostawą towarów.

Zgodnie z art. 146a Ustawy VAT: „w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f (\`(...)\`) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%”.Oznacza to, że w 2017 r. dostawa towarów (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów), co do zasady, podlega opodatkowaniu 23 proc. stawką VAT.

Ani w Ustawie VAT, ani w wydanych na jej podstawie przepisach wykonawczych nie przewidziano możliwości stosowania obniżonej stawki VAT (obecnie 8 proc.) do gruntów niezabudowanych. W pewnych przypadkach dostawa gruntów niezabudowanych (na mocy wskazanego powyżej art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 Ustawy VAT, sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntów jest zrównana ze sprzedażą gruntów) jest jednak zwolniona z opodatkowania. Wynika to z art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT. Przepis ten stanowi, że: „zwalnia się od podatku (\`(...)\`) dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane”.

Pojęcie gruntów budowlanych zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 33 Ustawy VAT. Zgodnie z tym przepisem są to: „grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”.

W analizowanej sytuacji przedmiotem transakcji były grunty niezabudowane, które nie zostały przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, ponieważ nie został przyjęty plan, który obejmowałby Nieruchomość.

Nie ma również wątpliwości, że dla Nieruchomości została wydana decyzja o warunkach zabudowy. Wątpliwości wynikają z tego, że Decyzja WZ - na moment sprzedaży prawa użytkowania wieczystego - nie była ostateczna.

W ocenie Wnioskodawców, jeśli dla danej nieruchomości wydana jest decyzja o warunkach zabudowy, to jest to teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 Ustawy VAT. W konsekwencji jego dostawa podlega opodatkowaniu 23 proc. stawką. Nie ma przy tym znaczenia, czy decyzja o warunkach zabudowy jest ostateczna.

W ocenie Wnioskodawców wynika to z literalnego brzmienia art. 2 pkt 33 Ustawy VAT. Przepis ten uzależnia uznanie gruntu za teren budowlany od jego przeznaczenia pod zabudowę, zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy, nie wspominając o jej ostateczności. Decyzję uważa się za wydaną w momencie jej wprowadzenia do obrotu prawnego (doręczenia), a nie od momentu uzyskania przez nią statusu ostateczności. Nie ma bowiem wątpliwości, że decyzja nieostateczna jest również decyzją w sensie prawnym, wywołująca określone skutki prawne. Skutki te są wprawdzie ograniczone, jednak nie ma to znaczenia z punktu widzenia wspomnianego przepisu.

Po drugie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy VAT jest przepisem szczególnym - wprowadza wyjątek od zasady opodatkowania dostawy towarów stawką podstawową. Nie może być zatem interpretowany rozszerzająco.

Stanowisko Wnioskodawców znajduje również potwierdzenie w wykładni prowspólnotowej i orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U UE.L.2006.347.1 - dalej „Dyrektywa VAT”): „państwa członkowskie zwalniają z VAT (\`(...)\`) dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b”. W wyroku z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie Gemeente Emmen (C-468/93) Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, że:

„teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Należy zauważyć, że decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu potwierdza możliwe zagospodarowania terenu i sposób jego zabudowy, a nie zmienia jego przeznaczenia. Również to wskazuje, że w rozumieniu VAT grunt powinien być uznany za grunt budowlany bez względu na to, czy decyzja o warunkach zabudowy jest ostateczna.

Stanowisko Wnioskodawców znajduje potwierdzenie w dotychczas wydawanych interpretacjach indywidualnych.

W interpretacji z 28 października 2014 r. (IPPP3/443-901/14-3/JK) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał, że: „dostawa gruntów niezabudowanych dla których wydane zostały decyzje o warunkach zabudowy, które nie są ostateczne i w stosunku do których został nadany rygor natychmiastowej wykonalności oraz takie w stosunku do których nie został nadany rygor natychmiastowej wykonalności będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej stawki w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, gdyż dla omawianych transakcji nie znajdzie zastosowanie zwolnienie przewidziane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy”. Takie samo stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie zajął w interpretacji z 19 października 2015 r. (IPPP1/4512-867/15-6/MP). W jej uzasadnieniu wyjaśnił, że: „Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca rozważa sprzedaż nieruchomości w związku z czym może zaistnieć sytuacja, że w chwili dokonania transakcji nie będzie uchwalonego planu zagospodarowania przestrzennego, a decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu zostanie wydana i nie będzie miała waloru ostateczności.

W takim przypadku, jak opisany powyżej, tj. w sytuacji, gdy nie będzie uchwalonego planu zagospodarowania przestrzennego, ale będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, wskazane tereny stanowić będą tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Bez znaczenia dla klasyfikacji danych terenów pozostaje okoliczność, że wydana decyzja nie ma jeszcze waloru ostateczności, gdyż jak wyjaśniono wyżej, decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu potwierdza możliwe lub nie zagospodarowanie terenu i sposób jego zabudowy, nie zmienia jego przeznaczenia. Zatem w odniesieniu do omawianej sytuacji, wydana decyzja o warunkach zabudowy wskazuje, że dane tereny są gruntami przeznaczonymi pod zabudowę”.

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT: „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124”.

Nabywca spełnia ten warunek.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 Ustawy VAT: „prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy”.

W analizowanej sytuacji obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych, czyli zgodnie z art. 19a ust. 1 Ustawy VAT. Zgodnie z art. 19a ust. 1 Ustawy VAT: „Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1”. Oznacza to, że obowiązek podatkowy powstał w maju 2017 r.

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 Ustawy VAT: „prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w (\`(...)\`) ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny”.

Skoro Nabywca otrzymał Fakturę w maju 2017 r. oraz w tym okresie powstał obowiązek podatkowy po stronie Sprzedającego, to Nabywcy - na podstawie powyższych przepisów - przysługuje prawo do odliczenia VAT w deklaracji za maj 2017 r.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 Ustawy VAT: „jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych”.

Z tego przepisu wynika, że Nabywca może dokonać odliczenia VAT w deklaracji za czerwiec albo lipiec (czyli odliczenie jest możliwe tylko raz - według wyboru Nabywcy - w deklaracji za maj, czerwiec albo lipiec 2017 r.).

Co istotne, w analizowanej sytuacji do Nabywcy nie znajdzie zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy VAT. Przepis ten stanowi, że: „nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy (\`(...)\`) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku”.

Nie ma wątpliwości, że sprzedaż prawa użytkowania wieczystego przez Sprzedawcę następuje w ramach prowadzonej przez Sprzedawcę działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy VAT. Sprzedawca dokonuje zatem transakcji w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy VAT. Sprzedawcą jest bowiem osoba prawna, która wszelkiej sprzedaży dokonuje w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy VAT.

Nie może być również wątpliwości, że sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nie korzysta ze zwolnienia z VAT (ponieważ jest opodatkowana 23 proc. stawką). Szczegółowe uzasadnienie w tym zakresie zawarte jest w uzasadnieniu stanowiska do pytania 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.) dalej zwanej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W myśl powołanych wyżej przepisów grunt (prawo użytkowania wieczystego gruntu) spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Stosownie do postanowień art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych – rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1073), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W myśl art. 4 ust. 2 ww. ustawy, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

*   lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
*   sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego: miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy o VAT art. 2 pkt 33 odpowiada więc także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający był użytkownikiem wieczystym nieruchomości niezabudowanej. Do dnia 5 maja nieruchomość nie została objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Sprzedający uzyskał dla nieruchomości decyzję o warunkach zabudowy, w której ustalone zostały warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego wielorodzinnego w zabudowie śródmiejskiej uzupełniającej z usługami w parterze, z garażem podziemnym, zjazdem z drogi publicznej oraz z elementami zagospodarowania terenu i towarzyszącą infrastrukturą techniczną. Na dzień 5 maja 2017 r. decyzja nie była jeszcze ostateczna oraz nie został jej nadany rygor natychmiastowej wykonalności. Sprzedający sprzedał prawo użytkowania wieczystego na rzecz C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

W tym celu Sprzedający podpisał z Nabywcą, w formie aktu notarialnego, umowę sprzedaży prawa użytkowania wieczystego za określoną w umowie sprzedaży cenę, uwzględniającą 23 proc. podatek VAT.

Jak wskazano wyżej o możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy decyduje status lub przeznaczenie gruntu. Wskazana norma prawna nie ma zastosowania do transakcji sprzedaży nieruchomości niezabudowanych lub o przeznaczeniu innym niż budowlane. Stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 33 ustawy przeznaczenie gruntu ustala się na podstawie dokumentów prawa miejscowego określonych w ustawie czyli miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego a w przypadku braku takiego planu zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Jak wynika z opisu sprawy dla nieruchomości będącej przedmiotem dostawy została wydana decyzja o warunkach zabudowy, zatem wskazany teren stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Bez znaczenia dla klasyfikacji danego terenu pozostaje fakt, że wydana decyzja nie jest ostateczna, lub nie został jej nadany rygor natychmiastowej wykonalności.

Jak wyjaśniono wyżej decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu potwierdza możliwe lub nie zagospodarowania terenu i sposób jego zabudowy, nie zmienia jego przeznaczenia. Zatem w odniesieniu do omawianej sytuacji wydana decyzja o warunkach zabudowy wskazuje, że przedmiotowa nieruchomość jest gruntem przeznaczonym pod zabudowę.

Mając zatem na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu nieruchomości niezabudowanej nie będzie objęte zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT bowiem dla przedmiotowej nieruchomości została wydana decyzja o warunkach zabudowy i tym samym stanowi teren budowlany.

Dla dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu nieruchomości niezabudowanej nie znajdzie również zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający nie wykorzystywał prawa użytkowania wieczystego gruntu wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT bowiem sprzedawany przez Sprzedającego grunt nie był wykorzystywany do czynności zwolnionych.

Zatem dostawa prawa użytkowania wieczystego nieruchomości niezabudowanej będzie opodatkowana podstawową 23% stawką podatku VAT.

W związku z powyższym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości budzi również kwestia prawa do odliczenia podatku naliczonego przez nabywcę z tytułu nabycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości niezabudowanej.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Jak stanowi art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Kwestię określenia momentu powstania obowiązku podatkowego reguluje przepis art. 19a ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19a ust. 8 ustawy o VAT jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Formułując w art. 86 ust. 1 ww. ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Należy podkreślić, że ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowoprawne było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Konkludując, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku.

Z opisu sprawy wynika, że kupujący jest czynnym podatnikiem VAT zarejestrowanym przed dniem 5 maja 2017 r. i składa deklaracje VAT-7. Kupujący nabył prawo użytkowania wieczystego tylko i wyłącznie do wykorzystywania go w celu prowadzenia działalności opodatkowanej VAT stawką 8 proc. lub 23 proc. Innymi słowy prawo użytkowania wieczystego nie będzie wykorzystywane ani do prowadzenia działalności niepodlegającej opodatkowaniu, ani do prowadzenia działalności zwolnionej z VAT. Sprzedaż prawa użytkowania wieczystego została udokumentowana fakturą. Sprzedawca wystawił fakturę w maju i w maju doręczył ją kupującemu.

Należy zauważyć, że w niniejszej interpretacji stwierdzono już, że dostawa przez sprzedającego prawa użytkowania wieczystego nieruchomości niezabudowanej na rzecz nabywcy będzie podlegać opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT.

Mając zatem na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że nabywcy z tytułu nabycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości niezabudowanej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Należy bowiem zauważyć, że nabywca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym i kupił prawo użytkowania wieczystego gruntu wyłącznie do wykorzystywania go w celu prowadzenia działalności opodatkowanej VAT stawką 8% lub 23%.

Jednocześnie należy zauważyć, że nabywcy prawa użytkowania wieczystego nieruchomości niezabudowanej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje w określonych terminach.

W pierwszej kolejności istotnym jest, kiedy u dokonującego dostawy prawa użytkowania wieczystego przedmiotowej nieruchomości niezabudowanej na rzecz nabywcy powstaje obowiązek podatkowy.

Podkreślić należy, że dla zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu ustawodawca nie przewidział szczególnych zasad powstania obowiązku podatkowego. Zatem obowiązek podatkowy w przypadku zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT tj. z chwilą dokonania dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Tym samym w przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy u sprzedającego powstał w dniu 5 maja 2017 r. bowiem w tym dniu sprzedający sprzedał prawo użytkowania wieczystego na rzecz nabywcy.

Zatem nabywcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje za miesiąc maj bowiem wówczas u sprzedającego powstał obowiązek podatkowy a nabywca otrzymał fakturę dokumentującą nabycie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości niezabudowanej. Jeśli jednak nabywca w deklaracji za miesiąc maj nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego to nabywca może dokonać tego obniżenia w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych tj. w deklaracji podatkowej za miesiąc czerwiec bądź lipiec 2017 r.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Informuje się, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług.

W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.