Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.455.2022.1.MBN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-02
Teza: Świadczone przez Pana osobiście usługi w zakresie udzielania korepetycji z A mogą korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: korepetycje; nauczyciel; zwolnienie-zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym świadczone przez nauczycieli
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 27

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

14 listopada 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 8 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku świadczenia usług korepetycji z A. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Jest Pan polskim rezydentem podatkowym prowadzącym działalność gospodarczą w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej od dnia 28 lutego 2019 r. Jest Pan czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przeważająca Pana działalność gospodarcza mieści się w grupowaniu PKD 85.59.B - pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane.

W ramach swojej działalności zajmuje się Pan przede wszystkim udzielaniem korepetycji z A (w tym \`(...)\`). Zajmuje się tym Pan już od ponad 4 lat, a z Pana usług skorzystało ponad (\`(...)\`) uczniów.

Świadczone usługi edukacyjne tj. lekcje (korepetycje) z A stanowią usługi nauczania na poziomie podstawowym, ponadpodstawowym oraz wyższym.

Nie jest Pan jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowywania, ani uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk oraz instytutem badawczym, w zakresie kształcenia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług.

Posiada Pan stosowną wiedzę i kwalifikacje umożliwiające Panu efektywne przekazywanie wiedzy z zakresu A innym osobom. (\`(...)\`). Ponadto, ukończył Pan trzysemestralne podyplomowe studia pedagogiczne na kierunku przygotowanie pedagogiczne - kwalifikacje nauczycielskie oraz także trzysemestralne studia podyplomowe z zakresu nauczania A w szkołach podstawowych i ponadpodstawowych - przygotowanie do nauczania przedmiotu.

Posiada Pan przy tym bogate doświadczenie zawodowe w zakresie A. W 20xx roku otrzymał Pan pierwsze miejsce w zestawieniu (…) uzyskując najwyższą ocenę. Nagroda została przyznana w zakresie udzielania korepetycji (\`(...)\`).

Korepetycje są udzielane w trybie nauki zajęć na odległość (w formule Online za pośrednictwem platformy (\`(...)\`) lub innej platformy służącej do porozumiewania się na odległość) w formie zajęć indywidualnych lub grupowych oraz specjalnych kursów przygotowujących np. do matury z A. Wszystkie zajęcia odbywają się w czasie rzeczywistym. Niezależnie od rodzaju kursu, na jaki uczeń jest zapisany, zajęcia prowadzone są w zbliżonej formie. Ustalany jest z góry termin zajęć (data, godzina), o której to porze mają się zjawić wszyscy uczniowie (w przypadku zajęć grupowych), lub konkretny uczeń (w przypadku zajęć indywidualnych). Przez „zjawianie się” rozumiemy obecność osób/osoby przed komputerem, z podłączonym Internetem. O wyznaczonej godzinie następuje rozpoczęcie zajęć. W przypadku grup: uczniowie zapraszani są do dołączenia do wirtualnego pokoju, w którym prowadzone są zajęcia.

Wszystkie zajęcia prowadzone są w formule on-line. W trakcie zajęć uczniowie udostępniają swój ekran. Na swoich komputerach rozwiązują powierzone przez Pana zadania. Zdarza się też, że to Pan musi udostępnić swój ekran, w szczególności, podczas omawiania trudniejszych zagadnień.

Niezależnie od rodzaju kursu (czy to kurs maturalny, nauki (\`(...)\`) itd.), po każdych zajęciach zadawana jest praca domowa, która powinna być wykonana przez ucznia samodzielnie do czasu najbliższych zajęć. W razie pytań, każdy z uczniów może się zgłaszać na przestrzeni tygodnia z różnymi problemami. Zachowany jest stały kontakt z uczniem. Kolejne zajęcia zawsze rozpoczynają się od omówienia prac domowych, przedstawienia błędów ucznia/uczniów, pokazanie optymalnych rozwiązań problemów. Na kursie maturalnym (a opcjonalnie na innych kursach), wiedza ucznia jest dodatkowo weryfikowana przez tzw. próbną maturę. Taka forma sprawdzenia wiedzy ma na celu jak najlepsze przygotowanie ucznia do egzaminu maturalnego. Oprócz oficjalnej próbnej matury, Wnioskodawca organizuje również tzw. testy diagnostyczne, które mają na celu weryfikację bieżących postępów ucznia.

Podsumowując, udzielane przez Pana korepetycje mają w założeniu zapewnić kompleksową opiekę nad uczniem w dziedzinie A. Rodzice wiedzą, że uczestnictwo ich dziecka w kursie prowadzonym przez Pana, zapewni ich dziecku najlepsze przygotowanie do wybranego zagadnienia/egzaminu/konkursu.

Część usług korepetytorskich wykonuje Pan całkowicie samodzielnie, na własny rachunek i odpowiedzialność. Niemniej, z uwagi na duży popyt na realizowane przez Pana usługi, zatrudnia Pan na umowy zlecenia do pomocy przy prowadzonej działalności również innych korepetytorów (głownie studentów A). Korepetytorzy Ci, działając na Pana rachunek, udzielają uczniom analogicznych korepetycji z A, również przez Internet. Korepetycje te odbywają się wg wdrożonego przez Pana i opisanego wyżej modelu nauczania. Oferuje Pan tym korepetytorom pełne przeszkolenie, materiały do prowadzenia kursu itp.

Podkreślenia wymaga, że przedmiotem niniejszego wniosku jest wyłącznie kwestia opodatkowania usług z zakresu korepetycji, które Pan realizuje osobiście, bez pośrednictwa i pomocy innych osób. Podkreśla Pan, że w ramach prowadzonej przez niego działalności, jest w stanie wyodrębnić usługi korepetytorskie świadczone przez niego osobiście od usług świadczonych przy pomocy zatrudnionych na umowy zlecenia innych korepetytorów.

Wykonywane przez Pana usługi realizowane są odpłatnie. W zamian za udział w zajęciach/kursach uczniowie płacą umówione wynagrodzenie.

W dniu 21 października 2021 roku złożył Pan wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej o podobnej treści, lecz w nieco odmiennym stanie faktycznym (o czym poniżej).

Po rozpatrzeniu przedmiotowego wniosku w dniu 14 grudnia 2021 roku Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretacje indywidualną, w którym uznał przedstawione przez Pana stanowisko za nieprawidłowe. Przedmiotowa interpretacja została zaskarżona przez Pana. W dniu 2 sierpnia 2022 roku WSA w Gdańsku w sprawie wydał wyrok, którym uchylił ww. interpretację indywidualną, podzielając w całości Pana stanowisko. Następnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł skargę kasacyjną od ww. wyroku, a Pan odpowiedział na skargę kasacyjną. Sprawa aktualnie czeka na rozpoznanie w Naczelnym Sądzie Administracyjnym Warszawie, przy czym z uwagi na aktualne terminy procedowania przez NSA, ostatecznego rozstrzygnięcia w tej sprawie nie należy spodziewać się szybko.

Z tego też względu, mając na uwadze, że stan faktyczny przedstawiony we wniosku o interpretację z dnia 21 października 2021 roku uległ zmianie, a także fakt, że czas oczekiwania na rozpoznanie skargi kasacyjnej może wynieść nawet kilka lat, uznał Pan za zasadne złożenie ponownego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej ze wskazaniem następujących różnic co do stanu faktycznego, które to różnice mogą mieć wpływ na Pana prawno-podatkową sytuację w zakresie zwolnienia do korzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT:

1) Po pierwsze, ukończył Pan studia (\`(...)\`) z wynikiem bardzo dobrym.

2) Po drugie, ukończył Pan trzysemestralne studia podyplomowe - przygotowanie pedagogiczne - kwalifikacje nauczycielskie.

3) Po trzecie, ukończył Pan trzysemestralne studia podyplomowe z nauczania A w szkołach podstawowych i ponadpodstawowych - przygotowanie do nauczania przedmiotu.

### Pytanie

Czy świadczone przez Wnioskodawcę osobiście usługi w zakresie udzielania korepetycji z A mogą korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług?

### Pana stanowisko w sprawie

Stoi Pan na stanowisku, iż świadczone przez Pana osobiście usługi mogą być objęte zwolnieniem, o którym mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają opłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Prywatne nauczanie w ramach korepetycji należy uznać za świadczenie usług na gruncie ustawy o VAT.

Ustawa o VAT przewiduje zwolnienia w odniesieniu do niektórych kategorii towarów i usług. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT zwalnia się od podatku od towarów i usług, usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli. Tym samym zgodnie z tym przepisem, aby skorzystać ze zwolnienia należy spełnić dwie przesłanki:

a) podmiotową,

b) przedmiotową.

Przesłanka podmiotowa spełniona jest pod warunkiem, iż świadczenie prywatnego nauczania jest realizowane przez nauczyciela.

Ustawa o VAT jednakże nie definiuje pojęcia nauczyciela. Odwołując się do Słownika językowego PWN - nauczycielem jest osoba trudniąca się uczeniem kogoś lub czynnik kształtujący czyjąś świadomość, regulujący czyjeś postępowanie.

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości z dnia 28 stycznia 2010 r. w sprawie C-473/08 można znaleźć stwierdzenie, iż „działalność inna niż w charakterze nauczyciela sensu stricto może również zostać uznana za takie nauczanie, pod warunkiem, że jest wykonywana w ramach przekazywania wiedzy i umiejętności pomiędzy nauczycielem a uczniami lub studentami w zakresie edukacji szkolnej lub uniwersyteckiej”.

Pod pojęciem nauczyciela należy rozumieć zatem osobę, która posiada i przekazuje wiedzę i umiejętności. Powyższe rozumienie znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 listopada 2020 r. nr 0113-KDIPT1-1.4012.723.2020.3.AKA, w którym podkreślono, iż „pod pojęciem nauczyciela należy rozumieć osobę, która posiada i przekazuje wiedzę i umiejętności. Przy czym nie musi to być nauczyciel w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. Karta Nauczyciela (Dz. U. z 2019 r., poz. 2215), ale np. osoba, która posiada wykształcenie kierunkowe (np. ukończone studia wyższe matematyczne i udziela korepetycji z matematyki). «Nauczyciel» powinien zatem legitymować się wiedzą, kwalifikacjami zdobytymi w oficjalnym systemie nauczania (czy to publicznym, czy prywatnym), np. zgodnie z Prawem oświatowym, prawem o szkolnictwie wyższym. Zgodnie z Słownikiem Języka Polskiego PWN wykształcenie to zasób wiedzy określony programem danej szkoły, jednocześnie np. wykształcenie podstawowe to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w szkole podstawowej i gimnazjum, wykształcenie średnie to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w szkole średniej, wykształcenie wyższe to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w wyższej uczelni. Musi zatem istnieć związek pomiędzy treścią przekazywaną na lekcji, a posiadanymi kwalifikacjami nauczającego”.

Stoi Pan na stanowisku, iż udzielając osobiście korepetycji z zakresu A przekazuje uczniom niezbędną wiedzę, którą posiada na odpowiednio wysokim poziomie, którą nieustannie poszerza. Tylko w ostatnim czasie ukończył Pan studia wyższe, a także podyplomowe studia z zakresu pedagogiki oraz nauczania A w szkołach podstawowych i ponadpodstawowych. W świetle powyższego należy uznać, że jest Pan nauczycielem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie należy uznać, że istnieje ścisły związek pomiędzy treścią przekazywaną przez Pana na zajęciach a zdobytą przez Pana wiedzą i kwalifikacjami.

Jak wskazano w poprzednim akapicie, z interpretacji Dyrektora KIS z dnia 19 listopada 2020 r. wynika, iż nauczycielem w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT nie musi być nauczyciel w rozumieniu Prawa Oświatowego, (\`(...)\`) ale np. osoba, która posiada wykształcenie kierunkowe. Domniemywać zatem można, że posiadanie wykształcenia kierunkowego jest jedną z możliwości, która przesądza o byciu nauczycielem w rozumieniu ustawy o VAT. A contrario należy rozumieć, iż brak tego przymiotu nie pozbawia osoby posiadającej wysokie kwalifikacje potwierdzone innymi dokumentami, prawa do zdefiniowania świadczenia swoich usług jako nauczyciela w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT. I tak np. Centrum Edukacji Nauczycieli czy Pedagogiczna Biblioteka Wojewódzka rekomendują współpracę z Panem.

W świetle powyższych okoliczności, należy uznać, że przesłanka podmiotowa jest niewątpliwie spełniona. Posiada Pan wysokie kwalifikacje praktyczne jak i teoretyczne w zakresie A, które od wielu już lat pozwalają mu na efektywne przekazywanie wiedzy swoim uczniom. Przy tym nieustannie się Pan rozwija - ukończył studia wyższe na zagranicznej uczelni. Wieloletnie udzielanie korepetycji rozwinęło także Pana pedagogiczne umiejętności, które są Panu przydatne w codziennej pracy z uczniami. Niezależnie od tego, dążąc do poszerzenia swych kwalifikacji pedagogicznych, ukończył Pan podyplomowe studia pedagogiczne, które potwierdzają jego kwalifikacje nauczycielskie, a także studia podyplomowe z zakresu nauczania A w szkołach podstawowych i ponadpodstawowych.

Z kolei przesłanka przedmiotowa zwolnienia w trybie art. 43 ust. 1 pkt 27 zostanie spełniona pod warunkiem świadczenia prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Powyższy przepis jest odzwierciedleniem regulacji art. 132 ust. 1 lit j Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którymi państwa członkowie zwalniają nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Kluczowym, dla skorzystania ze zwolnienia jest, aby usługa świadczona była w ramach prywatnego nauczania. W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 4 czerwca 2007 r. w sprawie C-445/05 wskazano, iż po pierwsze „wymóg, zgodnie z którym lekcje powinny być udzielane prywatnie - niekoniecznie oznacza istnienie bezpośredniego związku umownego pomiędzy uczestnikami lekcji a udzielającym ich nauczycielem". W rzeczywistości bowiem, częstokroć taki związek umowny istnieje z osobami innymi niż tacy usługobiorcy, na przykład z rodzicami uczniów lub studentów”. Po drugie, w wyroku stwierdzono także, iż kluczowym dla zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług, jest, aby spełniono warunek dla świadczenia prywatnego nauczania, iż „działalność ta podlega na udzielaniu lekcji przez nauczyciela na własny rachunek i własną odpowiedzialność i obejmuje edukację szkolną lub uniwersytecką”.

W Pana opinii przesłanka przedmiotowa jest w pełni spełniona. Usługi nauczania świadczy Pan samodzielnie, na własny rachunek i odpowiedzialność oraz w bezpośredniej relacji z uczniami. Zakres świadczonych usług nauczania jest zgodny z materiałem przewidzianym w placówkach oświatowych. Przepisy nie wskazują także, aby z omawianego zwolnienia korzystały wyłącznie usługi nauczania świadczone stacjonarnie, a co za tym idzie fakt, że usługi nauczania udzielane są w formule zajęć odbywających się online nie stanowi przeszkody do zastosowania zwolnienia.

Ponadto, dla możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego, bez znaczenia pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń, czy też jednocześnie większa liczba osób.

Wskazać należy, że w Pana tożsamej sprawie, odmiennej co do stanu faktycznego jedynie w zakresie Pana wykształcenia, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie miał wątpliwości co do spełnienia w odniesieniu do Pana przesłanki przedmiotowej zwolnienia. Uznał natomiast, że Pan nie ma prawa do zwolnienia z uwagi na brak spełnienia przesłanki podmiotowej, tj., że nie można przypisać Panu statusu nauczyciela z uwagi na brak posiadania wykształcenia kierunkowego rozumianego jako kwalifikacje zdobyte w danej dziedzinie w „oficjalnym systemie nauczania”. Wobec wszakże zdobycia przez Pana dodatkowych kwalifikacji w zakresie A (ukończone podyplomowe studia z zakresu nauczania A w szkołach podstawowych i ponadpodstawowych - przygotowanie do nauczania przedmiotu) oraz przygotowania pedagogicznego (ukończone podyplomowe studia na kierunku przygotowanie pedagogiczne - kwalifikacje nauczycielskie) brak jest podstaw, aby w dalszym ciągu twierdzić, że przesłanka podmiotowa zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT pozostaje w odniesieniu do Pana niespełniona.

Niezależnie od powyższego należy mieć na uwadze, że WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 2 sierpnia 2022 roku w sprawie uchylającym interpretację Dyrektora KAS z powodu dokonania błędnej wykładni art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT, nie miał wątpliwości, że również na gruncie poprzedniego stanu faktycznego (tj. gdzie Pan nie posiadał jeszcze dodatkowych kwalifikacji wymienionych w niniejszym wniosku), przesłanka podmiotowa była spełniona.

W świetle powyższego, złożenie niniejszego wniosku stało się w pełni uzasadnione i konieczne.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Zaznaczyć należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Powyższy przepis jest odzwierciedleniem regulacji art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

Z regulacji art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania. Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Przykładem takiej usługi jest udzielanie korepetycji. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

Przywołany wyżej przepis umożliwia nauczycielom zwolnienie od podatku świadczonych przez nich usług nauczania prywatnego na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Zwolnienie to odnosi się zatem do usług nauczania, które obejmuje materiał dydaktyczny realizowany przez szkoły lub uczelnie wyższe. Musi istnieć tu zatem zgodność realizowanego w ramach prywatnego nauczania materiału z materiałem przewidzianym w programie nauczania w wymienionych placówkach oświatowych.

Powyższe stanowisko potwierdza analiza orzeczeń TSUE. W zapadłym rozstrzygnięciu C-473/08 z 28 stycznia 2010 r. w sprawie Eulitz, Trybunał stwierdził, że nauczyciele świadczący usługi w ramach kursów organizowanych przez podmiot trzeci nie mogą zostać uznani za osoby nauczające „prywatnie” w rozumieniu art. 13 część A ust. 1 lit. j VI Dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE). W wyroku tym wskazano także, że:

„Thomas Eulitz działał jako nauczyciel w ramach kursu szkoleniowego proponowanego przez podmiot trzeci - EIPOS. W świetle ustaleń sądu krajowego podmiot ten - a nie Thomas Eulitz - pełnił obowiązki instytucji szkoleniowej, w ramach której ten ostatni nauczał oraz świadczył usługi szkoleniowe uczestnikom rzeczonych kursów” (pkt 52).

Zgodnie ze stanowiskiem TSUE, zajętym w wyroku C-445/05 z 14 czerwca 2007 r. w sprawie Werner Haderer, nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też jednocześnie większej liczbie osób. W orzeczeniu tym Trybunał nadmienił, że pojęcie „edukacja szkolna i uniwersytecka” nie obejmuje jedynie nauczania, które kończy się egzaminem w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia, lecz obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w celu poszerzania wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem, że działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego. Jednocześnie, zdaniem Trybunału, przyjęcie szczególnie ścisłej wykładni pojęcia „edukacji szkolnej i uniwersyteckiej” groziłoby powstaniem rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w państwach członkowskich, z tego powodu, że systemy nauczania w każdym państwie członkowskim są zorganizowane w różny sposób.

Wątpliwości Pana dotyczą tego, czy świadczone usługi w zakresie udzielania korepetycji z A korzystają ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Przedstawił Pan informacje, z których wynika, że nie jest Pan jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, ani nie posiada statusu uczelni, jednostki naukowej Polskiej Akademii Nauk oraz instytutu badawczego.

W rezultacie świadczone przez Pana usługi związane z udzielaniem korepetycji z A nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, ponieważ nie jest Pan podmiotem wymienionym w tym przepisie.

Jak wskazano wyżej, art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy zawiera zarówno przesłankę podmiotową, jak i przedmiotową, umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku. Dla zastosowania ww. zwolnienia, przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Pod pojęciem nauczyciela należy rozumieć osobę, która posiada i przekazuje wiedzę i umiejętności. Przy czym, nie musi to być nauczyciel w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. Karta Nauczyciela (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1762 ze zm.), ale np. osoba, która posiada wykształcenie kierunkowe (np. ukończone studia wyższe matematyczne i udziela korepetycji z matematyki). „Nauczyciel” powinien zatem legitymować się wiedzą, kwalifikacjami zdobytymi w oficjalnym systemie nauczania (czy to publicznym, czy prywatnym) np. zgodnie z Prawem oświatowym, Prawem o szkolnictwie wyższym.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN wykształcenie to zasób wiedzy określony programem danej szkoły, jednocześnie np. wykształcenie podstawowe to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w szkole podstawowej i gimnazjum, wykształcenie średnie to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w szkole średniej, wykształcenie wyższe to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w wyższej uczelni. Musi zatem istnieć związek pomiędzy treścią przekazywaną na lekcji, a posiadanymi kwalifikacjami nauczającego.

Z okoliczności sprawy wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą. W ramach działalności zajmuje się Pan przede wszystkim udzielaniem korepetycji z A (w tym programowania). Świadczone usługi edukacyjne stanowią usługi nauczania na poziomie podstawowym, ponadpodstawowym oraz wyższym.

Posiada Pan stosowną wiedzę i kwalifikacje umożliwiające efektywne przekazywanie wiedzy z zakresu A innym osobom:

§ ukończył Pan studia (\`(...)\`);

§ ukończył Pan trzysemestralne studia podyplomowe - przygotowanie pedagogiczne - kwalifikacje nauczycielskie;

§ ukończył Pan trzysemestralne studia podyplomowe z nauczania A w szkołach podstawowych i ponadpodstawowych - przygotowanie do nauczania przedmiotu;

§ posiada Pan bogate doświadczenie zawodowe w zakresie A.

Korepetycje są udzielane w trybie nauki zajęć na odległość (w formule Online za pośrednictwem platformy (\`(...)\`) lub innej platformy służącej do porozumiewania się na odległość) w formie zajęć indywidualnych lub grupowych oraz specjalnych kursów przygotowujących np. do matury z A.

Udzielane przez Pana korepetycje mają w założeniu zapewnić kompleksową opiekę nad uczniem w dziedzinie A. Rodzice wiedzą, że uczestnictwo ich dziecka w kursie prowadzonym przez Pana, zapewni ich dziecku najlepsze przygotowanie do wybranego zagadnienia/egzaminu/konkursu.

Wykonywane przez Pana usługi realizowane są odpłatnie. W zamian za udział w zajęciach/kursach uczniowie płacą umówione wynagrodzenie.

Mając na uwadze powyższe oraz obowiązujące przepisy prawa, należy wskazać, że świadczone przez Pana usługi udzielania korepetycji z zakresu A na rzecz uczniów na poziomie podstawowym, ponadpodstawowym oraz wyższym, podlegają zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, gdyż świadcząc ww. usługi posiada Pan w tym zakresie wykształcenie kierunkowe. Przy czym dla możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy bez znaczenia pozostaje okoliczność świadczenia przez Pana opisanych usług w trybie nauki na odległość (on-line). Istotne jest to, że stanowią one usługi prywatnego nauczania na poziomie podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym oraz, że świadczone są one przez Pana jako osobę, która legitymuje się wiedzą, kwalifikacjami zdobytymi w oficjalnym systemie nauczania.

Zatem okoliczności sprawy wskazują, że spełnione są przesłanki (podmiotowa i przedmiotowa) warunkujące zastosowanie zwolnienia od podatku VAT dla ww. usług określone w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

**Podsumowując, świadczone przez Pana osobiście usługi w zakresie udzielania korepetycji z A mogą korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług.**

W świetle powyższego Pana stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).