Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.526.2019.4.KO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-29
Teza: w zakresie zwolnienia od podatku udziału w dostawie nieruchomości
Słowa kluczowe: budynek; dostawa; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 sierpnia 2019 r. (data wpływu 20 sierpnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z 12 października 2019 r. (data wpływu 15 października 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku udziału w dostawie nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2019 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m. in. podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku udziału w dostawie nieruchomości.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 12 października 2019 r. (data wpływu 15 października 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 2 października 2019 r. znak: 0113-KDIPT2-1.4011.393.2019.1.KU, 0111-KDIB3-1.4012.526.2019.3.KO.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca i jego brat w wyniku działu spadku po zmarłym ojcu, przyjęciu darowizny od matki i po zniesieniu współwłasności w 2010 r. nabyli po 1/2 nieruchomości (dwupiętrowy podpiwniczony budynek mieszkalno-usługowy z 1890 r, rozbudowany o piętro w 1938 r. o powierzchni 540 m 2), mieszczący na parterze: jeden lokal mieszkalny i dwa użytkowe, na pierwszym piętrze: trzy lokale użytkowe, na drugim piętrze: dwa lokale mieszkalne. Budynek ten był wybudowany jako kamienica z lokalami mieszkalnymi, ale czasowo - po 2000 r. część lokali zmieniła przeznaczenie na lokale usługowe. W celu zarządzania wspólnym majątkiem w postaci wyżej opisanej nieruchomości współwłaściciele utworzyli spółkę cywilną, której przedmiotem działalności jest zarząd i wynajem nieruchomości i przyjęli jako środek trwały część nieruchomości w części 63,59% . Spółka cywilna jest płatnikiem czynnym VAT.

Wszyscy Wspólnicy zamierzają zakończyć prowadzenie działalności w formie spółki cywilnej. Przed jej rozwiązaniem zamierzają wycofać z użytkowania w spółce cywilnej wyżej opisaną część nieruchomości i przekazać ją na cele własne.

Po zakończeniu prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej jako współwłaściciele będą wynajmować część niezamieszkałych przez nich i ich rodziny lokali i przychody opodatkowywać jako przychód z najmu.

Pismem z 12 października 2019 r. Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy:

*   w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. (pkt 7) następująco:

Niewniesiona część nieruchomości o powierzchni 193,70 m 2 jest użytkowana przez współwłaścicieli dla własnych celów mieszkaniowych (mieszkania i piwnice).

*   w zakresie podatku od towarów i usług następująco:

1.  Wnioskodawca nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.
2.  Wnioskodawca nie planuje zarejestrowania się jako czynnego podatnika podatku od towarów i usług.
3.  a) Wnioskodawca nie planuje ponoszenia wydatków na ulepszenie nieruchomości (aktualny stan techniczny budynku nie wskazuje na konieczność ponoszenia wydatków remontowych w najbliższych latach, trudno określić i Wnioskodawca ma nadzieję, iż żadne zdarzenia losowe nie zmuszą go do ponoszenia takich wydatków) d) budynek będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT e) przy przekazaniu na cele własne budynku Wnioskodawcy będzie dokonana korekta podatku naliczonego VAT w spółce cywilnej w wyniku czego spółka zwróci Skarbowi Państwa część wcześniej odliczonego podatku naliczonego.
4.  Wnioskodawca wraz ze współwłaścicielem chcieliby sprzedać nieruchomość do końca 2020 r.
5.  w celu sprzedaży nieruchomości współwłaściciele zamierzają skorzystać z usług biura pośrednictwa sprzedaży nieruchomości.
6.  Wnioskodawca nie dokonywał wcześniej sprzedaży nieruchomości.
7.  Wnioskodawca nie posiada innych nieruchomości, które mogą być przeznaczone do sprzedaży w Przyszłości.

W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 12 października 2019 r.):

Czy prawidłowe jest stanowisko współwłaścicieli opisanej nieruchomości, iż w momencie sprzedaży w przyszłości całej nieruchomości nie powstanie po stronie Wnioskodawcy obowiązek zapłaty podatku VAT (czynność ta będzie zwolniona z VAT)?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w piśmie z 12 października 2019 r.):

Wnioskodawca i jego brat jako współwłaściciele kamienicy mieszkalnej nabytej w drodze spadku, darowizny i podziału współwłasności, która wcześniej była zasiedlona, w celu zarządzania tą nieruchomością założyli spółkę cywilną - podatnika VAT. Spółka wynajmowała część lokali - niezamieszkałych przez współwłaścicieli - podmiotom gospodarczym (biura, sklepy). Część nieruchomości w proporcjach wynajmowanej powierzchni do całkowitej powierzchni została przyjęta do środków trwałych spółki cywilnej. Wszyscy Wspólnicy zamierzają zakończyć prowadzenie działalności w formie spółki cywilnej i przekazać tę nieruchomość na cele prywatne wspólników.

Po rozwiązaniu spółki cywilnej Wnioskodawca i jego brat jako współwłaściciele będą na własny rachunek wynajmować niezamieszkałe przez nich części nieruchomości i osiągać przychody z wynajmu (w proporcjach do posiadanych udziałów we współwłasności, gdyż nie nastąpił podział na wyodrębnione lokale ).

W momencie sprzedaży nieruchomości transakcja ta będzie dla Wnioskodawcy zwolniona z VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.). Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie jest wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W konsekwencji dla rozstrzygnięcia, czy podmiot w związku z realizacją określonej czynności występuje w charakterze podatnika wymaga każdorazowo oceny okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca i jego brat w wyniku działu spadku po zmarłym ojcu, przyjęciu darowizny od matki i po zniesieniu współwłasności w 2010 r. nabyli po 1/2 nieruchomości (dwupiętrowy podpiwniczony budynek mieszkalno-usługowy z 1890 r, rozbudowany o piętro w 1938 r. o powierzchni 540 m 2), mieszczący na parterze: jeden lokal mieszkalny i dwa użytkowe, na pierwszym piętrze: trzy lokale użytkowe, na drugim piętrze: dwa lokale mieszkalne. Budynek był wybudowany jako kamienica z lokalami mieszkalnymi, ale czasowo - po 2000 r. część lokali zmieniła przeznaczenie na lokale usługowe. W celu zarządzania wspólnym majątkiem w postaci nieruchomości współwłaściciele utworzyli spółkę cywilną, której przedmiotem działalności jest zarząd i wynajem nieruchomości i przyjęli jako środek trwały część nieruchomości w części 63,59%. Niewniesiona część nieruchomości o powierzchni 193,70 m 2 jest użytkowana przez współwłaścicieli dla własnych celów mieszkaniowych (mieszkania i piwnice). Wspólnicy zamierzają zakończyć prowadzenie działalności w formie spółki cywilnej. Przed jej rozwiązaniem zamierzają wycofać z użytkowania w spółce cywilnej opisaną część nieruchomości i przekazać ją na cele własne. Po zakończeniu prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej jako współwłaściciele będą wynajmować część niezamieszkałych przez nich i ich rodziny lokali. Wnioskodawca nie planuje ponoszenia wydatków na ulepszenie nieruchomości. Budynek będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT. Wnioskodawca wraz ze współwłaścicielem chcieliby sprzedać nieruchomość do końca 2020 r.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii zwolnienia od podatku sprzedaży udziału w nieruchomości.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa części nieruchomości (udziału w tej części nieruchomości), która to nie została wniesiona do Spółki cywilnej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż jak wskazał Wnioskodawca jest użytkowana przez współwłaścicieli dla własnych celów mieszkaniowych (mieszkania i piwnice). Wnioskodawca w stosunku do tej części nieruchomości nie będzie występował w charakterze podatnika, a sprzedaż ta będzie dokonana z majątku osobistego Wnioskodawcy.

Natomiast Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług dla dostawy części nieruchomości (udziału w tej części nieruchomości), która będzie wykorzystywana przez niego w prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na wynajmie.

Podstawowa stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146aa ust. 1 pkt 1 w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Uwzględniając zatem powołane przepisy w kontekście przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że dostawa części nieruchomości (udziału w tej części nieruchomości), która będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą tej części nieruchomości upłynie okres dłuższy niż dwa lata, a Wnioskodawca nie planuje ponoszenia wydatków na ulepszenie tej nieruchomości.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe z uwagi na fakt, że dostawa części nieruchomości użytkowana przez Wnioskodawcę do własnych celów mieszkaniowych (mieszkania i piwnice) nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W kwestii skutków prawnych, jakie wywołuje interpretacja indywidualna wydana dla Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że w myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Niniejsza interpretacja jest skierowana wyłącznie do Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych dla współwłaściciela tj. brata Wnioskodawcy bowiem wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez Pana.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.