Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.506.2023.1.SJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-24
Teza: Obowiązki płatnika z tytułu podwyższonych kosztów pracowniczych, pracowników świadczących pracę pod adresem zamieszkania.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; obowiązek-obowiązek płatnika; pracownik
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Koszty uzyskania przychodów.-Koszty uzyskania przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 2-pkt 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

29 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika z tytułu podwyższonych kosztów pracowniczych, pracowników świadczących pracę pod adresom zamieszkania. Uzupełnili go Państwo pismem z 18 lipca 2023 r. (data wpływu 24 lipca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego (po uzupełnieniu)**

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą zagranicznym, prowadzącym działalność w Polsce za pośrednictwem oddziału położonego na terytorium naszego kraju. Położony na terytorium RP oddział zatrudnia pracowników, wykonywujących pracę na terytorium Polski. Wnioskodawca jest pracodawcą dla zatrudnionych w ramach umowy o pracę pracowników, około 150 osób w rozumieniu art. 3 Kodeksu pracy. W związku z czym pełni funkcję płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w rozumieniu przepisu art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych Wnioskodawca posługuje się numerem NIP.

Z dniem 7 kwietnia 2023 r. weszły w życie przepisy nowelizujące Kodeks pracy, które wprowadziły nowe regulacje m.in. dotyczące pracy zdalnej. W oparciu o te uregulowania pracownik zyskał możliwość wykonywania jej całkowicie lub częściowo w miejscu przez niego wskazanym i każdorazowo uzgodnionym z pracodawcą, w tym pod adresem zamieszkania pracownika. Wykonywanie obowiązków służbowych odbywa się w szczególności z wykorzystaniem środków bezpośredniego porozumiewania się na odległość. Wątpliwości budzi zastosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodu osobom świadczącym w miesiącu pracę całkowicie w sposób zdalny lub hybrydowo, częściowo zdalnie oraz z miejsca wyznaczonego przez pracodawcę np. z miejsca Jego siedziby.

**Pytanie**

Czy pracownik, świadcząc pracę pod adresem zamieszkania, ma prawo do tzw. podwyższonych kosztów pracowniczych określonych w art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy o pdof? Zapytanie dotyczy pracowników świadczących pracę całkowicie zdalnie oraz wykonujących ten rodzaj pracy w sposób hybrydowy.

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zasadniczo podwyższoną wysokość kosztów ustawodawca przewidział dla pracowników, którzy dojeżdżają do pracy, gdyż ponoszą oni wyższe wydatki na dotarcie do pracy niż osoby zamieszkujące w tej samej miejscowości, w której znajduje się zakład pracy**.**

Kierując się celowościową przepisu, należałoby przyjąć, że chodzi tu o miejscowość, w której w rzeczywistości świadczona jest praca, co potwierdza orzecznictwo sądowe. Czy dla stosowania przez płatnika podwyższonych kosztów pracowniczych wystarczy, aby pracownik wykonywał swoje obowiązki w zakładzie pracy znajdującym się poza miejscowością jego zamieszkania choćby przez jeden dzień w miesiącu gdyż przepisy nie uzależniają stosowania w danym miesiącu podwyższonych kosztów od spełnienia tego kryterium przez cały miesiąc.

W 2021 r. w związku z pandemią COVID-19 Ministerstwo Finansów wypowiedziało się na temat stosowania dla pracowników świadczących pracę zdalną podwyższonych KUP. Wyrażono stanowisko, że gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania pracownika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, to niezależnie od faktycznego miejsca wykonywania pracy na polecenie pracodawcy, pracownikowi przysługują podwyższone koszty uzyskania przychodów.

Resort finansów w Informacji MF przekazywanej do mediów na zapytania dziennikarzy – ID informacji 535388 – powyższe stanowisko podtrzymał. W związku z nowelizacją od 7 kwietnia 2023 r. Kodeksu Pracy praca zdalna nie powinna pozbawiać pracownika mieszkającego w innym mieście niż zakład pracy prawa do podwyższonych kosztów uzyskania przychodów bez względu na sposób świadczenia przez niego pracy.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 9 ust. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.). Zgodnie z jego treścią:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Katalog źródeł przychodu, do których kwalifikuje się przychody danego rodzaju został wymieniony w art. 10 ust. 1 ww. ustawy.

W myśl tego artykułu:

Źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Natomiast w świetle art. 12 ust. 1 cytowanej ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

W myśl zaś art. 32 ust. 1 ww. ustawy:

Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do art. 22 ust. 2 ww. ustawy:

Koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej:

1) wynoszą 250 zł miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 3000 zł - w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z tytułu jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;

2) nie mogą przekroczyć łącznie 4 500 zł za rok podatkowy - w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;

3) wynoszą 300 zł miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 3 600 zł - w przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, i podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę;

4) nie mogą przekroczyć łącznie 5 400 zł za rok podatkowy – w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej, miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, i podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę.

Z opisu wniosku wynika, że jesteście Państwo pracodawcą dla zatrudnionych w ramach umowny o pracę pracowników, w związku z czym pełnicie funkcję płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych. Wykonywanie obowiązków służbowych Państwa pracowników odbywa się w szczególności z wykorzystaniem środków bezpośredniego porozumiewania się na odległość.

Państwa wątpliwości budzi zastosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodów osobom świadczącym w miesiącu pracę całkowicie w sposób zdalny lub hybrydowy częściowo zdalnie oraz z miejsca wyznaczonego przez pracodawcę np. z miejsca Jego siedziby.

Ustawą z dnia 1 grudnia 2022 r. o zmianie ustawy - Kodeks pracy oraz niektórych innych ustaw (t. j. Dz. U z 2023 r. poz. 240) praca zdalna została na stałe wprowadzona do Kodeksu pracy.

Stosownie do art. 6718 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1510 ze zm.):

Praca może być wykonywana całkowicie lub częściowo w miejscu wskazanym przez pracownika i każdorazowo uzgodnionym z pracodawcą, w tym pod adresem zamieszkania pracownika, w szczególności z wykorzystaniem środków bezpośredniego porozumiewania się na odległość (praca zdalna).

Powyższe oznacza, że praca będzie mogła być wykonywana w pełnym wymiarze czasu pracy jako praca zdalna albo też tylko częściowo jako praca zdalna, np. 3 dni w tygodniu w siedzibie pracodawcy i 2 dni w miejscu zamieszkania pracownika. Przy czym miejscem wykonywania pracy zdalnej będzie zawsze miejsce wskazane przez pracownika i zaakceptowane przez pracodawcę.

Zgodnie z art. 6719 § 1 cytowanej ustawy:

Uzgodnienie między stronami umowy o pracę dotyczące wykonywania pracy zdalnej przez pracownika może nastąpić:

1) przy zawieraniu umowy o pracę albo

2) w trakcie zatrudnienia.

Z powyższego wynika, że wykonywanie pracy zdalnej będzie wymagało co do zasady uzgodnienia pomiędzy stronami stosunku pracy. W praktyce zakres takiego uzgodnienia powinien obejmować sam fakt wykonywania pracy zdalnej, ustalenie, czy będzie to praca zdalna częściowa czy też całkowita, jak również miejsce świadczenia pracy zdalnej. Nie wyklucza to możliwości uzgodnienia także innych istotnych dla stron stosunku pracy elementów pracy zdalnej, o ile nie będą one sprzeczne z przepisami Kodeksu pracy.

W myśl art. 6720 § 1 tej ustawy:

Zasady wykonywania pracy zdalnej określa się w porozumieniu zawieranym między pracodawcą i zakładową organizacją związkową, a w przypadku gdy u pracodawcy działa więcej niż jedna zakładowa organizacja związkowa - w porozumieniu między pracodawcą a tymi organizacjami.

Natomiast w myśl § 4:

Jeżeli u danego pracodawcy nie działają zakładowe organizacje związkowe, pracodawca określa zasady wykonywania pracy zdalnej w regulaminie po konsultacji z przedstawicielami pracowników wyłonionymi w trybie przyjętym u danego pracodawcy.

Stosownie do powyższego, warunki pracy zdalnej mogą być określone w:

1) porozumieniu zawieranym między pracodawcą i zakładową organizacją związkową (zakładowymi organizacjami związkowymi) – wszystkimi, a jeżeli nie jest możliwe uzgodnienie treści porozumienia ze wszystkimi zakładowymi organizacjami związkowymi – z reprezentatywnymi w rozumieniu ustawy o związkach zawodowych;

2) regulaminie – jeżeli nie dojdzie do zawarcia porozumienia z zakładową organizacją związkową oraz w przypadku, gdy u pracodawcy nie działa żadna organizacja związkowa.

W przypadku oddelegowania pracownika do pracy zdalnej, zgodnie z art. 6724 § 1 Kodeksu pracy:

Pracodawca jest obowiązany:

1) zapewnić pracownikowi wykonującemu pracę zdalną materiały i narzędzia pracy, w tym urządzenia techniczne, niezbędne do wykonywania pracy zdalnej;

2) zapewnić pracownikowi wykonującemu pracę zdalną instalację, serwis, konserwację narzędzi pracy, w tym urządzeń technicznych, niezbędnych do wykonywania pracy zdalnej lub pokryć niezbędne koszty związane z instalacją, serwisem, eksploatacją i konserwacją narzędzi pracy, w tym urządzeń technicznych, niezbędnych do wykonywania pracy zdalnej, a także pokryć koszty energii elektrycznej oraz usług telekomunikacyjnych niezbędnych do wykonywania pracy zdalnej;

3) pokryć inne koszty niż koszty określone w pkt 2 bezpośrednio związane z wykonywaniem pracy zdalnej, jeżeli zwrot takich kosztów został określony w porozumieniu, o którym mowa w art. 6720 § 1 i 2, regulaminie, o którym mowa w art. 6720 § 3 i 4, poleceniu, o którym mowa w art. 6719 § 3, albo porozumieniu, o którym mowa w art. 6720 § 5 zdanie drugie;

4) zapewnić pracownikowi wykonującemu pracę zdalną szkolenia i pomoc techniczną niezbędne do wykonywania tej pracy.

Co do zasady to pracodawca będzie odpowiedzialny za zapewnienie pracownikowi materiałów i narzędzi pracy niezbędnych do wykonywania pracy zdalnej. Takie obowiązki, zgodnie z zasadami prawa pracy, należą bowiem do pracodawcy.

Jednocześnie będzie także możliwe używanie przez pracownika prywatnych narzędzi pracy w przypadku, w którym obie strony stosunku pracy tak ustalą – pod warunkiem, że prywatne narzędzia pracownika wykorzystywane przez niego do pracy będą zapewniały bezpieczeństwo pracy.

Wynika to z art. 6724 § 2 Kodeksu pracy, w myśl którego:

Strony mogą ustalić zasady wykorzystywania przez pracownika wykonującego pracę zdalną materiałów i narzędzi pracy, w tym urządzeń technicznych, niezbędnych do wykonywania pracy zdalnej, niezapewnionych przez pracodawcę, spełniających wymagania określone w rozdziale IV działu dziesiątego.

W takim przypadku, pracodawca ma obowiązek wypłacić pracownikowi ekwiwalent, bowiem w myśl art. 6724 § 3:

W przypadku, o którym mowa w § 2, pracownikowi wykonującemu pracę zdalną przysługuje ekwiwalent pieniężny w wysokości ustalonej z pracodawcą.

Wykładnia językowa wskazanego wyżej przepisu 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stanowi, że koszty w podwyższonej wysokości przysługują jedynie pracownikom faktycznie dojeżdżającym do pracy z innej miejscowości. W myśl tego przepisu, dla zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu, decydująca jest wyłącznie okoliczność, czy miejsce zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy.

Do odmiennych wniosków prowadzi wykładnia funkcjonalna przepisu. Podwyższone koszty miały zrekompensować wyższe koszty dojazdów do pracy. Praca zdalna w miejscu zamieszkania powoduje zaś, że pracownik nie ponosi żadnych kosztów dojazdu.

W okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19, i gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania pracownika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, ustawodawca wskazał, że niezależnie od faktycznego miejsca wykonywania pracy na polecenie pracodawcy, pracownikowi przysługują podwyższone koszty uzyskania przychodów. Stanowisko to nie uległo zmianie również po znowelizowaniu przepisów Kodeksu pracy, które weszły w życie 7 kwietnia 2023 r. Wobec tego pracownicy „zamiejscowi” wykonujący pracę zdalną na podstawie znowelizowanego Kodeksu pracy zachowują prawo do podwyższonych kosztów ze stosunku pracy.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy, Państwa pracownik, świadcząc pracę pod adresem zamieszkania, ma prawo do tzw. podwyższonych kosztów pracowniczych określonych w art. 22 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).