Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.192.2019.2.ES
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-03
Teza: Dotyczy kwestii możliwości opodatkowania przychodów z najmu na zasadach ogólnych.
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; najem; zasada-zasady ogólne opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 maja 2019 r. (data wpływu), uzupełnionym w dniu 25 czerwca (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych z najmu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskiwanych z najmu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Pozostaje w związku małżeńskim, w którym obowiązuje wspólność majątkowa. Wnioskodawca pracuje jako projektant w firmie, a Jego żona jako nauczyciel akademicki w …. oraz nauczyciel języka niemieckiego w Niepublicznej Szkole …. i przychody z tych prac są głównym źródłem utrzymania. Dodatkowym źródłem dochodu Wnioskodawcy jest planowany dochód z tytułu najmu własnego lokalu mieszkalnego. Nabycie tego lokalu nastąpi w maju 2019 ze środków własnych pochodzących z kredytu. Celem zakupu mieszkania jest chęć zabezpieczenia przyszłych potrzeb mieszkaniowych dzieci Wnioskodawcy, a nie prowadzenie działalności gospodarczej związanej z najmem lokali. Dochody z najmu tego lokalu będą niskie i drugorzędne w stosunku do głównego źródła utrzymania, szczególnie zważywszy na fakt, że z dochodów tych trzeba będzie spłacać zaciągnięty kredyt. Nie będzie prowadzona działalność w zakresie usług hotelowych, nie będą proponowane usługi powiązane z najmem takie jak recepcja, dostęp do restauracji, serwowanie posiłków, usługi sprzątania, wymiana pościeli, pranie itp. w trakcie całego pobytu najemcy. Dla celów maksymalizacji zysków Wnioskodawca nie będzie układał planu działania. Obsługa najmu ograniczać się będzie do wydania kluczy najemcy oraz korespondencji z najemcą (lub pośredniczącą agencją wynajmu mieszkań), a więc zaangażowanie w czynności związane z wynajmem będzie znikome i ograniczone do minimum. Wnioskodawca nie planuje prowadzić działalności gospodarczej związanej z wynajmem ani żadnej innej działalności gospodarczej, a także przedmiot najmu nie będzie związany w żaden sposób z prowadzeniem działalności gospodarczej. Działania związane z wynajmem nie będą miały charakteru zawodowego, lecz amatorski i okazjonalny, a także incydentalny - w zależności od chętnych pozyskiwanych przez informację ustną oraz na portalach internetowych (stosowanych przez agencje wynajmu mieszkań). Będą zastosowane zwykłe reguły gospodarności i zarządzania przedmiotem najmu, tzn. dbania o własny majątek i nie będą one miały charakteru pozwalającego na utożsamienie ich z działalnością gospodarczą. Dbanie o składniki majątkowe nie będzie odbiegało istotnie od normalnie wykonywanych działań wynikających z normalnego wykonywania prawa własności. Podejmowane działania będą miały charakter amatorski, okazjonalny i sporadyczny w związku z czym nieopłacalne byłoby nadawanie tej działalności zorganizowanego charakteru. Rejestrowanie działalności gospodarczej przy braku możliwości prowadzenia jej w sposób zorganizowany i ciągły czyniłoby ją nieopłacalną, co z góry przeczy intencji generowania zysków, które to winny działalności gospodarczej towarzyszyć, a przynajmniej być jej intencją. W ramach opisanego najmu Wnioskodawca nie planuje zatrudniać innych osób, korzystać z obsługi księgowej, a ewentualnie skorzystać z agencji zajmującej się wynajmem zarówno krótkoterminowym jak i długoterminowym. Wynajem w istocie podlegał więc będzie na pobieraniu pożytków cywilnych z nieruchomości stanowiącej własność Wnioskodawcy i będzie każdorazowo mieścił się w ramach tzw. najmu prywatnego, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z faktem, że Wnioskodawca mieszka w miejscowości uzdrowiskowej, kupione mieszkanie również znajduje się w tej miejscowości i ze względu na specyfikę takiej miejscowości zamierza wynajmować to mieszkanie zarówno krótkoterminowo (w sezonie, czyli w miesiącach letnich), a także poza sezonem długoterminowo (np. studentom, którzy na wakacje będą wyjeżdżać do swoich domów).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w zaistniałej sytuacji Wnioskodawca może rozliczać się na zasadach ogólnych, wg skali podatkowej jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej w PIT 36 (art. 45 ust. 1 ustawy) w pozycji „najem lub dzierżawa”?
2.  Czy rozliczając się na zasadach ogólnych, wg skali podatkowej ma znaczenie czy najem ma charakter długoterminowy, czy krótkoterminowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotem działalności jest najem lokalu mieszkalnego, a więc źródło przychodu określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa”. W opisanej przez Wnioskodawcę sytuacji najem krótkoterminowy co do zasady nie różni się od długotrwałego, poza długością okresu pobytu wynajmującego i związanego z tym sposobu ustalania stawki czynszu (stawka dobowa lub tygodniowa zamiast stawki miesięcznej). Wybór i sposób rozliczania przychodów uzyskiwanych z najmu ustawodawca pozostawił podatnikowi - co potwierdza wiele dotychczasowych interpretacji dotyczących opodatkowania tego typu przychodów. Wnioskodawca uważa, że jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, może osiągać dodatkowe przychody z tytułu najmu krótko- i długoterminowego, na zasadach ogólnych wg skali podatkowej w ramach rozliczenia rocznego sprawozdania podatkowego PIT 36 (art. 45 ust. 1 ustawy), umieszczając te przychody w pozycji „najem lub dzierżawa”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.) – przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

W ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 ze zm.) wskazane zostały poszczególne źródła przychodów oraz sposoby opodatkowania dochodów z każdego z tych źródeł. Według przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są, określone w art. 10 ust. 1:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (wskazana w pkt 3),
*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (wskazane w pkt 6).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.

Z powyższych przepisów wynika, że aby dane przychody zostały zaliczone do źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, muszą być łącznie spełnione trzy podstawowe warunki:

*   zaistniały przesłanki pozytywne, o których mowa w art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy pozwalające na stwierdzenie, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą,
*   nie wystąpiły przesłanki negatywne, o których mowa w art. 5b ust. 1 ustawy oraz,
*   wykluczono, że uzyskane przychody są zaliczane do jednego z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy).

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza albo jako odrębne źródło przychodów (tzw. najem prywatny). Jeśli najem faktycznie spełnia obiektywne przesłanki uznania go za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 przywołanej ustawy lub jego przedmiotem są składniki majątku związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, to powinien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności, niezależnie od tego, czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Jak wskazano wyżej, aby daną działalność uznać działalność gospodarczą, musi ona być prowadzona we własnym imieniu i łącznie spełniać warunki:

*   celu zarobkowego,
*   ciągłości,
*   zorganizowanego charakteru.

Działalność zarobkowa to działalność taka, która daje możliwość wygenerowania zysku i ma na celu zapewnienie określonego dochodu. Jednak nawet ewentualna strata będąca wynikiem działalności nastawionej na zysk nie pozbawia jej takiego charakteru, gdyż istotny jest tu sam zamiar osiągnięcia dochodu. Zarobkowego charakteru nie mają natomiast czynności nastawione wyłącznie na zaspokojenie własnych potrzeb osoby, która je podejmuje.

Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Wiąże się z planowym charakterem działań i realizacją w sposób ciągły zamierzeń ukierunkowanych na osiąganie i zwiększanie zysków. Przesłanki ciągłości nie należy rozumieć jako konieczności wykonywania działalności bez przerwy – do jej zachowania wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikała intencja powtarzania określonego zespołu konkretnych czynności w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Prowadzenie działalności w sposób zorganizowany oznacza działanie metodyczne, systematyczne, uporządkowane, przebiegające według planu, przy udziale specjalnie dobranych środków, służących uzyskaniu dochodu. O takim zorganizowaniu mogą świadczyć (chociaż nie są decydujące) także niektóre czynności, jak na przykład wyodrębnienie pewnych składników materialnych lub niematerialnych służących danej działalności, dopełnienie obowiązków formalnych w zakresie zarejestrowania przedsiębiorcy, współpraca z podmiotami profesjonalnymi, świadczenie dodatkowych usług.

Należy przy tym podkreślić, że nie ma podstaw, aby kwalifikować do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podejmowanych przez podatnika czynności, które mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mają na celu zwyczajowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb osobistych podatnika lub jego rodziny. Działań z zachowaniem normalnych, zwyczajowo przyjętych w takich przypadkach reguł gospodarności nie należy utożsamiać z działalnością gospodarczą.

Wskazane wyżej przesłanki w każdym przypadku należy rozważyć indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego. Przy tym decydującego znaczenia nie ma tu subiektywne przekonanie podatnika o właściwej, jego zdaniem, kwalifikacji przychodów do danego źródła, ale to, czy w okolicznościach faktycznych danej sprawy omawiane kryteria zostały rzeczywiście spełnione.

Osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych – o czym stanowi art. 2 ust. 1a tej ustawy.

W treści wniosku wskazano, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej. Pozostaje w związku małżeńskim, w którym obowiązuje wspólność majątkowa. Wnioskodawca pracuje jako projektant w firmie, a Jego żona jako nauczyciel akademicki w … oraz nauczyciel języka niemieckiego w Niepublicznej Szkole …. i przychody z tych prac są głównym źródłem utrzymania. Dodatkowym źródłem dochodu Wnioskodawcy jest planowany dochód z tytułu najmu własnego lokalu mieszkalnego. Nabycie tego lokalu nastąpi w maju 2019 ze środków własnych pochodzących z kredytu. Celem zakupu mieszkania jest chęć zabezpieczenia przyszłych potrzeb mieszkaniowych dzieci Wnioskodawcy, a nie prowadzenie działalności gospodarczej związanej z najmem lokali. Dochody z najmu tego lokalu będą niskie i drugorzędne w stosunku do głównego źródła utrzymania, szczególnie zważywszy na fakt, że z dochodów tych trzeba będzie spłacać zaciągnięty kredyt. Nie będzie prowadzona działalność w zakresie usług hotelowych, nie będą proponowane usługi powiązane z najmem takie jak recepcja, dostęp do restauracji, serwowanie posiłków, usługi sprzątania, wymiana pościeli, pranie itp. w trakcie całego pobytu najemcy. Dla celów maksymalizacji zysków Wnioskodawca nie będzie układał planu działania. Obsługa najmu ograniczać się będzie do wydania kluczy najemcy oraz korespondencji z najemcą (lub pośredniczącą agencją wynajmu mieszkań), a więc zaangażowanie w czynności związane z wynajmem będzie znikome i ograniczone do minimum. Wnioskodawca nie planuje prowadzić działalności gospodarczej związanej z wynajmem ani żadnej innej działalności gospodarczej, a także przedmiot najmu nie będzie związany w żaden sposób z prowadzeniem działalności gospodarczej. Działania związane z wynajmem nie będą miały charakteru zawodowego, lecz amatorski i okazjonalny, a także incydentalny - w zależności od chętnych pozyskiwanych przez informację ustną oraz na portalach internetowych (stosowanych przez agencje wynajmu mieszkań). Będą zastosowane zwykłe reguły gospodarności i zarządzania przedmiotem najmu, tzn. dbania o własny majątek i nie będą one miały charakteru pozwalającego na utożsamienie ich z działalnością gospodarczą. Dbanie o składniki majątkowe nie będzie odbiegało istotnie od normalnie wykonywanych działań wynikających z normalnego wykonywania prawa własności. Podejmowane działania będą miały charakter okazjonalny i sporadyczny w związku z czym nieopłacalne byłoby nadawanie tej działalności zorganizowanego charakteru. Rejestrowanie działalności gospodarczej przy braku możliwości prowadzenia jej w sposób zorganizowany i ciągły czyniłoby ją nieopłacalną, co z góry przeczy intencji generowania zysków, które to winny działalności gospodarczej towarzyszyć, a przynajmniej być jej intencją. W ramach opisanego najmu Wnioskodawca nie planuje zatrudniać innych osób, korzystać z obsługi księgowej, a ewentualnie skorzystać z agencji zajmującej się wynajmem zarówno krótkoterminowym jak i długoterminowym. Wynajem w istocie podlegał więc będzie na pobieraniu pożytków cywilnych z nieruchomości stanowiącej własność Wnioskodawcy i będzie każdorazowo mieścił się w ramach tzw. najmu prywatnego, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z faktem, że Wnioskodawca mieszka w miejscowości uzdrowiskowej, kupione mieszkanie również znajduje się w tej miejscowości i ze względu na specyfikę takiej miejscowości zamierza wynajmować to mieszkanie zarówno krótkoterminowo (w sezonie, czyli w miesiącach letnich), a także poza sezonem długoterminowo (np. studentom, którzy na wakacje będą wyjeżdżać do swoich domów).

Odnosząc przedstawione uregulowania prawne do rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że skoro nieruchomość, będąca przedmiotem najmu nie jest składnikiem majątku związanym z działalnością gospodarczą to przychody uzyskane z tego najmu mogą stanowić źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotny w tym zakresie jest charakter zawartych umów najmu składników majątku nie związanych z działalnością gospodarczą oraz sposób wykonywania tego najmu. Jak wynika z wniosku wynajem będzie okazjonalny i sporadyczny, a przy tym nie można przypisać mu cech profesjonalizmu czy zorganizowania. Powyższe okoliczności oznaczają, że przychody uzyskiwane z tego tytułu mogą być opodatkowane na „zasadach ogólnych” - według skali podatkowej - zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i mogą być rozliczone w zeznaniu rocznym PIT-36 w pozycji „najem lub dzierżawa”. Ponadto, w zaistniałej sytuacji nie ma znaczenia fakt czy najem będzie krótko lub długoterminowy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie skutków podatkowych przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, nie rozstrzyga zaś kwestii prawidłowości działań na gruncie przepisów Ustawy z dnia 6 marca 2018 r. prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2018 r., poz. 646, ze zm.) w zakresie podejmowania i wykonywania działalności gospodarczej.

Należy zastrzec, iż przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli w wyniku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego organy podatkowe ustalą, że przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różni się od rzeczywistego, to Wnioskodawca nie będzie mógł powołać się na niniejszą interpretację indywidualną.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.