Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-452/15/ENB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-06-29
Teza: Czy Wnioskodawca wypłacając odprawę pieniężną w dniu rozwiązania stosunku pracy, której wysokość określona jest w Zasadach Programu Odpraw Kompensacyjnych dla Pracowników P S.A., zobowiązany jest pobrać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: odprawy; odszkodowania; płatnik; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 23 marca 2015 r. (data wpływu 27 marca 2015 r.) uzupełnionym w dniu 5 czerwca 2015 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odprawy pieniężnej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek uzupełniony w dniu 5 czerwca 2015 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odprawy pieniężnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca będący spółką akcyjną wchodzi w skład S. S.A. z siedzibą w L. W skład Spółki wchodzi dziewięciu niezależnych pracodawców (w tym Wnioskodawca), a co za tym idzie, każdy z Oddziałów występuje samodzielnie jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych w stosunku do swoich pracowników.

P. Spółka Akcyjna z siedzibą w L. planuje w bieżącym roku wdrożyć w Oddziałach Spółki (w tym u Wnioskodawcy) Program Odpraw Kompensacyjnych (dalej także jako „POK”). Celem programu jest stworzenie warunków wspierających podejmowanie dobrowolnych decyzji o kontynuacji kariery zawodowej poza strukturami P. S.A., dla pracowników zatrudnionych w obszarach objętych zmianami organizacyjnymi i technologicznymi.

Zgodnie z założeniami POK będzie realizowany w czterech etapach:

1.  I etap - od dnia ogłoszenia Programu do dnia 30 czerwca 2015 r.;
2.  II etap - od dnia 1 lipca 2015 r. do dnia 31 grudnia 2015 r.;
3.  III etap - od dnia 1 lipca 2016 r. do dnia 30 czerwca 2016 r.;
4.  IV etap - od dnia 1 lipca 2016 r. do dnia 31 grudnia 2016 r.

W związku z rozwiązaniem umowy o pracę pracownikom zostaną wypłacone:

1.  odprawa pieniężna, której wysokość określona jest w Zasadach Programu Odpraw Kompensacyjnych dla P. S.A., w dniu rozwiązania stosunku pracy;
2.  ekwiwalent pieniężny w razie niewykorzystania urlopu wypoczynkowego, zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami;
3.  odprawa pieniężna, o której mowa w przepisie art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (Dz. U. Nr 90, poz. 844 ze zm.), w wysokości tam określonej, w dniu rozwiązania stosunku pracy;
4.  równowartość premii rocznej proporcjonalnie do okresu zatrudnienia w danym roku, w którym następuje rozwiązanie umowy o pracę, na zasadach, jak określone w Zakładowym Układzie Zbiorowym Pracy;
5.  równowartość nagrody jubileuszowej, jeżeli przypada na okres objęty gwarancją, wypłacana jest odrębnie i naliczana proporcjonalnie do czasu przepracowanego od ostatniej wypłaty nagrody.

Wnioskodawca na podstawie Umowy społecznej w sprawie gwarancji dla pracowników Z. Sp. z o.o. z dnia 2 lipca 2007 r. oraz zgodnie z zapisami ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, zawarł ze wszystkimi organizacjami związkowymi działającymi w Oddziale B. porozumienie, na mocy którego został wprowadzony Program Odpraw Kompensacyjnych. Program Odpraw Kompensacyjnych został wprowadzony na czas określony i normuje zasady rozwiązywania stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników oraz zasady i wysokość dodatkowych odpraw. Odprawy przewidziane w POK mogą zostać wypłacone pracownikowi jednorazowo w dniu wypłaty wynagrodzenia za ostatni miesiąc zatrudnienia w P S.A. lub na pisemny wniosek pracownika w dwóch równych ratach. Pierwsza rata zostanie wypłacona z wynagrodzeniem za ostatni miesiąc zatrudnienia a druga w kolejnym roku podatkowym.

Zwalniany pracownik otrzymuje odprawy wynikające z Kodeksu pracy oraz dodatkową odprawę z tytułu rozwiązania stosunku pracy z przyczyn niedotyczących pracownika. Wypłacona dodatkowa odprawa ma charakter odszkodowania. Ma na celu zrekompensować zwalnianemu pracownikowi stratę w związku z brakiem możliwości osiągnięcia wynagrodzenia u dotychczasowego pracodawcy. Ponadto są to świadczenia, które umożliwią pracownikowi zaspokojenie podstawowych potrzeb życiowych w sytuacji nagłej utraty źródła dochodu.

Zasady Programu Odpraw Kompensacyjnych dla Pracowników P S.A. (dalej: Zasady), określają prawa pracowników m.in. do rozwiązania umowy o pracę powiązanego z wypłatą świadczenia pieniężnego (odszkodowania), a także obowiązki jakich musi dochować pracownik zainteresowany skorzystaniem z prawa wynikającego z treści Regulaminu. Powołany dokument określa też prawa pracodawcy w zakresie możliwości odmowy wyrażenia zgody na rozwiązanie z pracownikiem umowy o pracę, a także obowiązki, których musi dochować - tu powołać można samą wypłatę świadczenia (odszkodowania) w przypadku akceptacji wniosku pracownika.

Nadto Wnioskodawca wskazuje, że świadczenie pieniężne (odszkodowanie) wypłacane na podstawie Zasad jest należne pracownikowi niezależnie od świadczenia z tytułu rozwiązania umowy o pracę wypłacanego na podstawie przyjętych Zasad.

W ocenie Wnioskodawcy Zasady, jako dokument określający prawa i obowiązki zarówno pracowników jak i pracodawcy stanowią wewnątrzzakładowe źródło prawa pracy. Program zgodny jest i wynika z wewnątrzzakładowych źródeł prawa pracy w postaci Umowy społecznej w sprawie gwarancji dla pracowników Z Sp. z o.o. z dnia 2 lipca 2007 r. (dalej: Umowa społeczna), która w istocie stanowi porozumienie zbiorowe oparte na ustawowej podstawie z art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2014 r. poz. 1502 z późn. zm.). Umowa społeczna w katalogu działań zgodnych z jej zakresem normowania (czynności nie stanowiących naruszenia jej postanowień) ujmuje rozwiązanie umowy o pracę z pracownikiem na podstawie treści Zasad połączonych z wypłatą odszkodowań. Jednocześnie ustalenie wielkości przysługującego odszkodowania zostało zaakceptowane pomiędzy pracodawcą a stroną społeczną w trybie porozumienia z dnia 23 grudnia 2014 r. W ślad za powyższym, zgodnie z treścią postanowień umowy społecznej - w ocenie Wnioskodawcy - należy przyjąć, że świadczenie z tytułu dobrowolnego rozwiązania stosunku pracy nazwane w Zasadach „odprawą" stanowi odszkodowanie, wynikające i oparte na unormowaniach wewnątrzzakładowych źródeł prawa pracy - porozumień zbiorowych, które swą normatywną podstawę posiadają w art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca wypłacając odprawę pieniężną w dniu rozwiązania stosunku pracy, której wysokość określona jest w Zasadach Programu Odpraw Kompensacyjnych dla Pracowników P S.A., zobowiązany jest pobrać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, odprawa pieniężna, której wysokość określona jest w Zasadach Programu Odpraw Kompensacyjnych dla Pracowników P S.A., w dniu rozwiązania stosunku pracy, wolna jest od podatku dochodowego od osób fizycznych na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, a co za tym idzie nie jest on zobowiązany do pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W myśl generalnej zasady powszechności opodatkowania, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,52, 52a i 52c. Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Katalog zwolnień przedmiotowych zawarty został w art. 21 ustawy. Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 3) powyższej ustawy wolne od podatku są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Ze zwolnienia korzystają również odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie przepisów o uznaniu za nieważne orzeczeń wydanych wobec osób represjonowanych za działalność na rzecz niepodległego bytu państwa polskiego, a także inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2.  dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy -wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym będą podlegały wypłacane pracownikom:

1.  ekwiwalent pieniężny w razie niewykorzystania urlopu wypoczynkowego, zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami;
2.  odprawa pieniężna, o której mowa w przepisie art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (Dz. U. Nr 90, poz. 844 ze zm.), w wysokości tam określonej, w dniu rozwiązania stosunku pracy;
3.  równowartość premii rocznej proporcjonalnie do okresu zatrudnienia w danym roku, w którym następuje rozwiązanie umowy o pracę, na zasadach, jak określone w Zakładowym Układzie Zbiorowym Pracy;
4.  równowartość nagrody jubileuszowej, jeżeli przypada na okres objęty gwarancją, wypłacana jest odrębnie i naliczana proporcjonalnie do czasu przepracowanego od ostatniej wypłaty nagrody.

W związku z powyższym Wnioskodawca, jako płatnik dokonując wypłaty przedmiotowych świadczeń pobierze i odprowadzi do właściwego urzędu skarbowego podatek dochodowy.

W odniesieniu zaś do wypłaty odprawy, której wysokość określona jest w Zasadach Programu Odpraw Kompensacyjnych dla Pracowników P S.A., w dniu rozwiązania stosunku pracy, w ocenie Wnioskodawcy znajdzie zastosowanie zwolnienie wymienione w art. art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy.

Art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy wskazuje, że wolne od podatku dochodowego są m. in. otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. nr 21, poz. 94, z późn. zm.).

W pierwszej kolejności w omawianym stanie faktycznym podkreślić należy, że świadczenie to nie stanowi odprawy pieniężnej wypłacanej na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, a która to odprawa stanowi przychód wymieniony w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. b ustawy. Odprawa ta jest bowiem należna pracownikowi niezależnie od świadczenia z tytułu rozwiązania umowy o pracę wypłacanego na podstawie przyjętych Zasad POK.

Nadto Wnioskodawca wskazuje, że Zasady Programu Odpraw Kompensacyjnych dla Pracowników P S.A. stanowią, w ocenie Spółki, wewnątrzzakładowe źródło prawa pracy. Program zgodny jest i wynika z wewnątrzzakładowych źródeł prawa pracy w postaci Umowy społecznej w sprawie gwarancji dla pracowników Z Sp. z o.o. z dnia 2 lipca 2007 r., która w istocie stanowi porozumienie zbiorowe oparte na ustawowej podstawie z art. 9 § 1 K.p. Umowa ta w katalogu działań zgodnych z jej zakresem normowania (czynności nie stanowiących naruszenia jej postanowień) ujmuje rozwiązanie umowy o pracę z pracownikiem na podstawie Programu Dobrowolnych Odejść połączonych z wypłatą odszkodowań. Jednocześnie ustalenie wielkości przysługującego odszkodowania zostało zaakceptowane pomiędzy pracodawcą a stroną społeczną w trybie porozumienia. W ślad za powyższym - w ocenie Spółki - można przyjąć, że świadczenie z tytułu dobrowolnego rozwiązania stosunku pracy nazwane w Programie „odprawą” stanowią odszkodowania, oparte są na unormowaniach wewnątrzzakładowych źródeł prawa pracy - porozumień zbiorowych, które swą normatywną podstawę posiadają w art. 9 § 1 K.p.

Przytoczony powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT stanowi, że zwolnieniu podlegają „odszkodowania" i „zadośćuczynienia", a nie „odprawy”. Zwrócić jednak należy uwagę, że nie nazwa, lecz rzeczywisty charakter świadczenia decyduje o tym, czy przybiera ono cechy odszkodowania, czy też nie. Wskazać także należy, że przepisy prawa podatkowego nie definiują ani pojęcia "odszkodowanie" ani „odprawa". Interpretacja językowa pierwszego z pojęć prowadzi do wniosku, że odszkodowanie to wynagrodzenie za poniesione przez kogoś straty. Odszkodowanie obejmuje zarówno poniesioną szkodę (damnum emergens) jak i utracone korzyści (lucrum cessans). Odprawą jest natomiast jednorazowe wynagrodzenie udzielane pracownikowi w myśl umowy przy opuszczaniu posady, przechodzeniu na emeryturę lub w innych okolicznościach.

W literaturze akcentuje się, iż aby wypłacone świadczenie uznać za odszkodowanie konieczne jest wystąpienie:

1.  szkody, która jest albo źródłem zobowiązania przy tzw. odpowiedzialności ex delicto (art. 415 K.c.), albo stanowi następstwo niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania przy odpowiedzialności ex contractu (art. 471 K.c.),
2.  szkoda musi być spowodowana przez jakiś fakt (działanie lub inne zdarzenie), z którym ustawa łączy obowiązek odszkodowawczy,
3.  między szkodą a faktem, który ją spowodował musi istnieć związek przyczynowy. Brak lub przerwanie takiego związku wyłącza odpowiedzialność.

Należy podkreślić, że intencją Wnioskodawcy jest rekompensata utraconych przez pracownika korzyści w związku z wcześniejszym rozwiązaniem stosunku pracy. Stworzenie pracownikowi możliwości wypłacenia odprawy w dwóch ratach (pierwszej z wynagrodzeniem za ostatni miesiąc zatrudnienia, drugiej w następnym roku podatkowym) ma na celu zapewnienie środków finansowych na zaspokojenie podstawowych potrzeb życiowych w sytuacji nagłej utraty źródeł dochodu.

W powyższym stanie rzeczy odprawa wypłacana na podstawie postanowień realizowanego Programu wypełnia znamiona i ma charakter odszkodowania.

Mając na uwadze powyższe argumenty, zdaniem Wnioskodawcy stwierdzić należy, że odprawa pieniężna, której wysokość określona jest w Zasadach Programu Odpraw Kompensacyjnych dla Pracowników P SA, w dniu rozwiązania stosunku pracy, wolna jest od podatku dochodowego od osób fizycznych na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie zaś do art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 1 powołanej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy.

Zgodnie z art. 31 ww. ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Na podstawie art. 32 ust. 1 ww. ustawy zaliczki, o których mowa w art. 31, za miesiące od stycznia do grudnia, z zastrzeżeniem ust. 1a, wynoszą:

1.  za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali - 18% dochodu uzyskanego w danym miesiącu;
2.  za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód uzyskany od początku roku przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1 - 32% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a. (art. 38 ust. 1 ustawy).

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy w brzmieniu mającym zastosowanie do świadczeń uzyskanych od 1 stycznia 2014 r., wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe;

Należy zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy objęte są wyłącznie odszkodowania (zadośćuczynienia), w sytuacji gdy ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy, z wyjątkiem wymienionych w lit. a)-g) tego przepisu.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca będący spółką akcyjną wchodzi w skład Spółki P S.A. z siedzibą w L. W skład Spółki wchodzi dziewięciu niezależnych pracodawców (w tym Wnioskodawca), a co za tym idzie, każdy z Oddziałów występuje samodzielnie jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych w stosunku do swoich pracowników.

P S.A. z siedzibą w L. planuje w bieżącym roku wdrożyć w Oddziałach Spółki (w tym u Wnioskodawcy) Program Odpraw Kompensacyjnych (dalej także jako „POK”). Celem programu jest stworzenie warunków wspierających podejmowanie dobrowolnych decyzji o kontynuacji kariery zawodowej poza strukturami P S.A., dla pracowników zatrudnionych w obszarach objętych zmianami organizacyjnymi i technologicznymi.

W związku z rozwiązaniem umowy o pracę pracownikom zostaną wypłacone miedzy innymi odprawy pieniężne, których wysokość określona jest w Zasadach Programu Odpraw Kompensacyjnych dla Pracowników P S.A., w dniu rozwiązania stosunku pracy;

Wnioskodawca na podstawie Umowy społecznej w sprawie gwarancji dla pracowników Z Sp. z o.o. z dnia 2 lipca 2007 r. oraz zgodnie z zapisami ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, zawarł ze wszystkimi organizacjami związkowymi działającymi w Oddziale B. porozumienie, na mocy którego został wprowadzony Program Odpraw Kompensacyjnych. Program Odpraw Kompensacyjnych został wprowadzony na czas określony i normuje zasady rozwiązywania stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników oraz zasady i wysokość dodatkowych odpraw. Odprawy przewidziane w POK mogą zostać wypłacone pracownikowi jednorazowo w dniu wypłaty wynagrodzenia za ostatni miesiąc zatrudnienia w P S.A. lub na pisemny wniosek pracownika w dwóch równych ratach. Pierwsza rata zostanie wypłacona z wynagrodzeniem za ostatni miesiąc zatrudnienia a druga w kolejnym roku podatkowym.

Zwalniany pracownik otrzymuje odprawy wynikające z Kodeksu pracy oraz dodatkową odprawę z tytułu rozwiązania stosunku pracy z przyczyn niedotyczących pracownika. Wypłacona dodatkowa odprawa ma charakter odszkodowania. Ma na celu zrekompensować zwalnianemu pracownikowi stratę w związku z brakiem możliwości osiągnięcia wynagrodzenia u dotychczasowego pracodawcy. Ponadto są to świadczenia, które umożliwią pracownikowi zaspokojenie podstawowych potrzeb życiowych w sytuacji nagłej utraty źródła dochodu.

Zasady Programu Odpraw Kompensacyjnych dla Pracowników P S.A. (dalej: Zasady), określają prawa pracowników m.in. do rozwiązania umowy o pracę powiązanego z wypłatą świadczenia pieniężnego (odszkodowania), a także obowiązki jakich musi dochować pracownik zainteresowany skorzystaniem z prawa wynikającego z treści Regulaminu. Powołany dokument określa też prawa pracodawcy w zakresie możliwości odmowy wyrażenia zgody na rozwiązanie z pracownikiem umowy o pracę, a także obowiązki, których musi dochować - tu powołać można samą wypłatę świadczenia (odszkodowania) w przypadku akceptacji wniosku pracownika.

Zdaniem Wnioskodawcy świadczenie z tytułu dobrowolnego rozwiązania stosunku pracy nazwane w Zasadach „odprawą” stanowi odszkodowanie, wynikające i oparte na unormowaniach wewnątrzzakładowych źródeł prawa pracy - porozumień zbiorowych, które swą normatywną podstawę posiadają w art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia szkody, czy odszkodowania, tym nie mniej rozumienie tych pojęć nie może odbiegać od ich znaczenia przyjętego w systemie prawa cywilnego. Wiele pojęć z katalogu zwolnień przedmiotowych nie zostało zdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie może to jednak oznaczać dowolności w ich rozumieniu i stosowania wykładni rozszerzającej, przy czym oczywistym jest, iż aby uniknąć takiej dowolności, kryteria rozumienia tych pojęć, niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, muszą mieć w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych. Odwołując się zatem do prawa cywilnego stwierdzić należy, że zasady odpowiedzialności odszkodowawczej w prawie cywilnym opierają się na zasadzie winy lub ryzyka. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121) przewiduje dwa zasadnicze rodzaje odpowiedzialności: kontraktową (art. 471 k.c. i nast.), która powstaje z mocy umowy oraz deliktową (art. 415 k.c. i nast.) - wynikającą z czynów niedozwolonych. O tym, co stanowi szkodę oraz jakie są zasady i sposoby jej naprawienia decydują generalnie przepisy art. 361 i 363 Kodeksu cywilnego. W świetle powyżej wskazanych uregulowań wypłata odszkodowania jest więc konsekwencją wystąpienia szkody. Natomiast aby mówić o szkodzie, musi wystąpić uszczerbek (zmniejszenie) majątku poszkodowanego, który nastąpił wbrew woli uprawnionego.

Przenosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, iż istoty odprawy wypłacanej pracownikowi nie należy doszukiwać się w twierdzeniu, że tego typu świadczenie jest odszkodowaniem, czyli naprawieniem szkody lub straty, jaką pracownik poniósł w związku z pozbawieniem go zatrudnienia. Z treści wniosku wynika bowiem, iż celem Programu Odpraw Kompensacyjnych jest stworzenie warunków wspierających podejmowanie dobrowolnych decyzji o kontynuacji kariery zawodowej poza strukturami P S.A., zaś sama odprawa stanowi świadczenie z tytułu dobrowolnego rozwiązania stosunku pracy.

Podkreślenia również wymaga, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe są wyjątkiem, istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej - powszechności i równości opodatkowania, a ich zastosowanie nie może odbywać się na podstawie wykładni rozszerzającej, tzn. muszą być interpretowane ściśle.

Przedmiotowym zwolnieniem nie są zatem objęte odprawy pieniężne, i to zarówno te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw, przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, jak i odprawy pieniężne, których wysokość lub zasady ustalania wynikają z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy.

W świetle powyższego zatem stwierdzić należy, iż odprawy pieniężne - których wysokość określona jest w Zasadach Programu Odpraw Kompensacyjnych dla Pracowników P. S.A. - wypłacane przez Wnioskodawcę w związku z dobrowolnym odejściem pracowników nie będą korzystały ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, odprawy te będą stanowiły dla pracowników przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu, a Wnioskodawca jako płatnik będzie zobowiązany do obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy, według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ww. ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.