Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1048/10/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-01-07
Teza: w zakresie skutków podatkowych zbycia wierzytelności z tytułu niespłaconych, lub częściowo spłaconych pożyczek
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; pożyczka; wierzytelność; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia w 1 października 2010 r. (data wpływu do Organu 7 października 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia wierzytelności z tytułu niespłaconych, lub częściowo spłaconych pożyczek - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 października 2010 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych zbycia wierzytelności z tytułu niespłaconych, lub częściowo spłaconych pożyczek.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie udzielania pożyczek z kapitału własnego (PKD 64.92.Z). W momencie udzielania pożyczki pobiera odsetki i prowizję, dlatego, że w umowie pożyczki jest zapis informujący o tym, iż „pożyczkodawca w dniu udzielania pożyczki potrąca z kwoty pożyczki prowizję oraz odsetki”. Z tego względu księguje to zdarzenie, jako przychód z datą udzielenia pożyczki. Wnioskodawca wskazuje, iż posiada pakiet niespłaconych pożyczek, które zamierza sprzedać firmie windykacyjnej.

Istotne elementy zdarzenia przyszłego zawarto również w części F., poz. 55 wniosku, gdzie wskazano, iż pożyczkodawca posiada pakiet niespłaconych lub spłaconych częściowo wierzytelności (pożyczek), które zamierza odsprzedać za 40% wartości (jest to kwota, która nie pokrywa kapitału przeznaczonego na udzielenie pożyczek, (wierzytelności), o których mowa we wniosku).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

Czy zaksięgować wartość niespłaconych wierzytelności, jako koszt i jednocześnie kwotę uzyskaną ze sprzedaży jako przychód?

Czy też nie księgować wartości niespłaconych wierzytelności, jako koszt i jednocześnie nie księgować kwoty uzyskanej ze sprzedaży, jako przychód?

(we wniosku pytanie to oznaczono nr 4)

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z odsprzedażą firmie windykacyjnej (za 40% wartości) niezwróconych wierzytelności, 60% niezwróconych pożyczek zamierza zaksięgować, jako koszt, natomiast uzyskane 40% należności ze sprzedaży wierzytelności, jako przychód.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje:

Na wstępie zauważyć należy, iż zagadnienia dotyczące wierzytelności, stanowiącej uprawnienie wierzyciela do żądania od dłużnika spełnienia określonego działania lub zaniechania, np. zapłaty ceny za wykonaną usługę lub zapłaty ceny za sprzedany towar regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), które w szczególności w art. 509-518 przewidują możliwość przeniesienia wierzytelności.

Przeniesienie wierzytelności dochodzi do skutku w wyniku umowy zawartej między wierzycielem (cedentem) a osobą trzecią (cesjonariuszem). Zgoda dłużnika nie jest konieczna do dokonania tej czynności, chyba, że strony w pierwotnej umowie tak postanowiły. Przeniesienie wierzytelności może być dokonane pod tytułem odpłatnym bądź darmym. Pod pojęciem odpłatnego zbycia wierzytelności należy rozumieć wszystkie sytuacje, w których jedna ze stron umowy przenosi wierzytelność (której jest wierzycielem) na inną osobę odpłatnie (w zamian za zapłatę w pieniądzu lub przeniesienie własności innej rzeczy, bądź prawa). Stronami tej umowy są: wierzyciel, jako zbywca oraz osoba trzecia, jako nabywca. Pomimo zmiany osoby uprawnionej treść zbywanego prawa nie ulega zmianie. W praktyce najczęściej odpłatne zbycie wierzytelności będzie dokonywane w drodze umowy sprzedaży. Przeniesienie wierzytelności pod tytułem odpłatnym ma miejsce najczęściej w sytuacji, gdy zagrożone jest realne odzyskanie należnych świadczeń, egzekucja może być utrudniona lub zagrożona. W związku z tym naturalne jest, że zbycie wierzytelności może nastąpić poniżej jej wartości, a zatem ze stratą w ujęciu bilansowym, jako różnica między kwotą określoną w zawartej umowie sprzedaży tej wierzytelności a wartością nominalną wierzytelności.

Odnosząc powyższe na grunt ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Stosownie do przepisów art. 23 ust. 1 pkt 34 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z odpłatnego zbycia wierzytelności, chyba że wierzytelność ta uprzednio na podstawie art. 14 została zarachowana jako przychód należny.

Strata ze sprzedaży wierzytelności ma zatem swoje „źródło” w przychodzie należnym (opodatkowanym), który jednak nie został uzyskany. Przychodu ze sprzedaży wierzytelności nie zalicza się zatem do przychodów podatkowych, bo przychód ten już wcześniej został wykazany w przychodach należnych. Nie uwzględnia się też w kosztach uzyskania przychodów wartości sprzedanej wierzytelności. Zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów podlega sam wynik na operacji sprzedaży wierzytelności – strata.

Aby zatem możliwym było zaliczenie straty ze sprzedaży wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musiał uprzednio zarachować wierzytelność do przychodów należnych. Oznacza to, że w przypadku odpłatnego zbycia wierzytelności uprzednio zaliczonych do przychodów należnych, podatnik może uwzględnić w kosztach uzyskania przychodów jedynie stratę powstałą na tej transakcji.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Należy jednak zauważyć, że kwota pożyczki udzielana przez podmiot (osobę fizyczną) prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą nie stanowi przychodu należnego z tej działalności – niezależnie od tego, czy zostanie ona przez pożyczkobiorcę spłacona, czy też nie. Do przychodów tych nie zalicza się bowiem m.in. zwróconych pożyczek, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek, co wynika z brzmienia art. 14 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy.

W przedmiotowej sprawie wierzytelności będące przedmiotem planowanej sprzedaży nie były uprzednio zarachowane jako przychód należny w rozumieniu art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż były to wierzytelności z tytułu pożyczek, które co do zasady są obojętne podatkowo (por. art. 14 ust. 3 pkt 1 i art. 23 ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Mając zatem na względzie, iż przedmiotem umowy sprzedaży były wierzytelności „własne” z tytułu umów pożyczek zasadne jest w przedstawionym zdarzeniu przyszłym potraktowanie ww. umów odpłatnego zbycia praw majątkowych analogicznie jak w przypadku sprzedaży wierzytelności obcych (a więc nabytych w celu dalszej odsprzedaży), czyli rozpoznanie przychodu i kosztów jego uzyskania.

W świetle powyższego przychodem z odpłatnego zbycia wskazanych we wniosku wierzytelności będzie kwota uzyskana z ich sprzedaży. Natomiast koszty winny zostać rozpoznane na „zasadach ogólnych”, a więc w szczególności z uwzględnieniem postanowień art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, bądź zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, przy czym każdy wydatek, poza wyraźnie wskazanym w ustawie wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania podmiotu. Przywołana regulacja wskazuje, iż definicja kosztów uzyskania przychodów – dla celów podatku dochodowego – składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną.

Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łącznie dwóch warunków, tj.:

*   konieczność faktycznego – co do zasady – poniesienia wydatku,
*   poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Drugi z tych elementów określić można mianem przesłanki negatywnej, zgodnie z którą ponoszony wydatek nie został ujęty w zamkniętym katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, określonym w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie budzi zatem wątpliwości, iż do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia przedmiotowych wierzytelności można zaliczyć kwotę udzielonej pożyczki w wartości nominalnej (kwota główna bez odsetek za zwłokę). Udzielenie pożyczki wiąże się bowiem z faktycznym pomniejszeniem majątku pożyczkodawcy. Nie będzie natomiast stanowiła kosztu uzyskania przychodu wartość naliczonych, do dnia sprzedaży, odsetek od udzielonych pożyczek albowiem w tym przypadku nie wystąpił element poniesienia wydatku. Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków w postaci wartości nominalnej (kwota główna bez odsetek za zwłokę) udzielonych pożyczek winno nastąpić z uwzględnieniem postanowień art. 23 ust. 1 pkt 34 cyt. ustawy, tj. maksymalnie do wysokości odpowiadającej uzyskanemu przychodowi ze zbycia wierzytelności.

Mając powyższe na względzie przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie nadmienić należy, iż w zakresie dotyczącym pytań oznaczonych numerami 1, 2 i 3 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.