Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-126/14/15-8/S/PW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-08-24
Teza: Skutki podatkowe akcji promocyjnej organizowanej przez spółkę, związane z otrzymaniem nagrody oraz ciążące na spółce obowiązki informacyjne.
Słowa kluczowe: nagrody; przychód-przychody z innych źródeł; sprzedaż-sprzedaż premiowa; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 2798/14 (data wpływu 17 czerwca 2015 r.) - stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2014 r. (data wpływu 24 lutego 2015 r.) oraz w piśmie z dnia 10 marca 2014 r. (data wpływu 11 marca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych po stronie uczestników akcji promocyjnej organizowanej przez Spółkę, związanych z otrzymaniem nagrody oraz ciążących na Spółce obowiązków informacyjnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych po stronie uczestników akcji promocyjnej organizowanej przez Spółkę, związanych z otrzymaniem nagrody oraz ciążących na Spółce obowiązków informacyjnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Opis relacji pomiędzy podmiotami biorącymi udział w Akcji promocyjnej

Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Agencja”) w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej zajmuje się m.in. świadczeniem usług polegających na odpłatnym organizowaniu oraz obsłudze programów motywacyjnych i lojalnościowych, których celem jest zwiększenie sprzedaży i promocja produktów zleceniodawców.

Agencja zamierza podjąć współpracę z kilkoma podmiotami gospodarczymi (zwanymi dalej: „Partnerami Strategicznymi”), dla których zamierza zorganizować i przeprowadzić akcję promocyjną pod nazwą „” (dalej: „Program” lub „Akcja promocyjna”).

Program zostanie skierowany do klientów Partnerów Strategicznych korzystających z usług tych podmiotów (dalej: ,, Klienci”), którymi będą:

*   osoby fizyczne nie prowadzące pozarolniczej działalności gospodarczej, będące konsumentami w rozumieniu art. 221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16 poz. 93 z późn. zm.) (dalej: „KC”);
*   osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą, które mogą korzystać z Akcji promocyjnej w dwojaki sposób:
    *   jako osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą, będą nabywały towary lub usługi na cele osobiste, nie związane z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą (tj. w transakcjach tych pomimo prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej będą występowały jako konsumenci o których mowa w art. 221 KC);
    *   jako osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą, będą nabywały towary lub usługi, w ramach i na cele prowadzonej działalności gospodarczej (tj. w transakcji takiej nie wystąpią jako konsumenci o których mowa w art. 221 KC).

Warunki przygotowania i przeprowadzenia (realizacji) Akcji promocyjnej zostaną uregulowane w zawartej pomiędzy Agencją i Parterami Strategicznymi umowie (dalej: „Umowa z Agencją”). Na podstawie umowy z Partnerami Strategicznymi, Agencja będzie zobowiązana w szczególności do:

1.  stworzenia oprogramowania obsługującego Program;
2.  utworzenia aplikacji mobilnej dla Klientów;
3.  przygotowania ogólnopolskiej kampanii medialnej na start Programu;
4.  przygotowania i organizacji przedsięwzięć promocyjnych dla Klientów;
5.  podjęcia współpracy z Partnerami, o których mowa niżej.

Za przygotowanie i realizację Programu, Agencja od Partnerów Strategicznych może otrzymywać wynagrodzenie. Zgodnie z Umową z Agencją, jednym ze składników wynagrodzenia Agencji należnego od Partnerów Strategicznych może być wynagrodzenie należne za organizację i prowadzenie systemu nagród przeznaczonych dla Klientów za dokonywane przez nich zakupy (system nagród, którego zasady działania zostaną opisane w dalszej części wniosku będzie dalej zwany „Systemem Promocji Sprzedaży” albo w skrócie „SPS”), w odniesieniu do towarów lub usług sprzedawanych przez Partnerów Strategicznych.

W ramach Programu Agencja zamierza podjąć współpracę z:

1.  podmiotami gospodarczymi, które będą współpracowały z innymi podmiotami gospodarczymi na podstawie umów franczyzy, regulujących wzajemne prawa i obowiązku stron. Podmioty wskazane w zdaniu poprzednim, z którymi Agencja podejmie współpracę w ramach Akcji Promocyjnej będą zwane dalej: „Partnerami Franczyzodawcami”. Partnerzy-Franczyzodawcy będą mogli zaangażować do SPS organizowanego przez Agencję podmioty współpracujące z Partnerem Franczyzodawcą w ramach sieci franczyzowej. Podmioty, z którymi Partnerzy Franczyzodawcy będą współpracowali na zasadzie franczyzy, a którzy wyrażą pisemną zgodę na uwzględnianie produktów sprzedawanych przez nich w SPS, zwane będą dalej: „Franczyzobiorcami”. Natomiast sieć współpracy w ramach której działają Franczyzobiorcy, którzy wyrazili zgodę na uwzględnianie produktów sprzedawanych przez nich w SPS będzie zwana dalej „Siecią Franczyzową”;
2.  podmiotami gospodarczymi, które w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej zajmują się pośrednictwem w zakresie zawierania umów dotyczących towarów lub usług na rzecz sprzedawców towarów lub usług. Podmioty te w dalszej części wniosku będą zwane: „Partnerami-Pośrednikami”. Partnerzy-Pośrednicy mogą działać w różnych branżach, w tym mogą działać w branży pośrednictwa ubezpieczeniowego w rozumieniu ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym.

Agencja zawrze z Partnerami-Franczyzodawcami oraz z Partnerami-Pośrednikami umowy (dalej: ,,Umowa z Partnerem”), na podstawie których Agencja w ramach Akcji promocyjnej zorganizuje i będzie prowadzić przedsięwzięcie promocyjne (na potrzeby niniejszego wniosku zwane Systemem Promocji Sprzedaży), które zostanie opisane poniżej.

Umowy zawarte przez Agencję z Partnerami-Franczyzodawcami i Partnerami-Pośrednikami będą wskazywać, że Agencja jako podmiot posiadający dostęp do szerokiego grona wypłacalnych klientów organizuje przedsięwzięcie promocyjne (System Promocji Sprzedaży) w ramach Akcji promocyjnej, do których Partnerzy-Franczyzodawcy oraz Partnerzy-Pośrednicy mogą przystąpić za ustalonym w Umowie z Partnerem wynagrodzeniem.

Korzyścią wynikającą z uczestnictwa w Akcji promocyjnej (a więc również w SPS) jest:

1.  dla Partnerów-Franczyzodawców promocja wśród Klientów, do których ma dostęp Agencja, towarów lub usług Partnerów-Franczyzodawców (oferowanych również w ramach Sieci Franczyzowej),
2.  dla Partnerów-Pośredników promocja towarów lub usług podmiotów trzecich w sprzedaży których Partnerzy-Pośrednicy pośredniczą.

B. Przebieg Akcji promocyjnej

Wśród Klientów zostanie rozprowadzona papierowa książeczka zatytułowana „”, (dalej: „”). W Paszporcie Korzyści będą prezentowane m.in. towary i usługi oferowane przez Partnerów, objęte rabatem cenowym w ramach Programu. W każdym Paszporcie Korzyści będą znajdowały się także dwie karty programu lojalnościowego, każda wyposażona w unikatowy kod kreskowy lub QR kod (dalej: „Karta/Karty Korzyści”). Karty Korzyści będą dokumentem uprawniającym Klientów do udziału w Akcji promocyjnej.

Klienci po otrzymaniu Paszportu Korzyści wraz z Kartami Korzyści będą mogli uzyskać u Partnerów-Franczyzodawców oraz w Sieci Franczyzowej, jak również u Partnerów- Pośredników biorących udział w Programie rabaty cenowe na towary lub usługi oferowane przez te podmioty.

Dodatkowo Klient uczestniczący w Programie, (po spełnieniu formalnych warunków, tj. posiadania rachunku bankowego i dokonaniu rejestracji na stronach internetowych Programu), poza rabatami cenowymi, będzie mógł uzyskać nagrody pieniężne w związku z nabywaniem towarów i usług objętych SPS organizowanym przez Agencję u Partnerów Franczyzodawców (sprzedawanych również w ramach Sieci Franczyzowej) oraz u Partnerów-Pośredników. Potencjalnie regulamin SPS może wskazywać bank, w którym Klient powinien posiadać rachunek bankowy w celu spełnienia formalnych warunków wypłaty nagród pieniężnych.

System Promocji Sprzedaży będzie charakteryzował się tym że:

*   będzie obejmował wybrane lub wszystkie towary lub usługi oferowane przez Partnerów- Franczyzodawców (sprzedawane również w ramach Sieci Franczyzowej), na zasadach określonych w umowie pomiędzy Agencją a Partnerem-Franczyzodawcą;
*   będzie obejmował wybrane lub wszystkie towary lub usługi podmiotów trzecich (zgodnie z decyzją tych podmiotów i za ich zgodą), z którymi Partner-Pośrednik będzie miał zawarte umowy pośrednictwa, a które będą dostępne w ofercie handlowej Partnera-Pośrednika na zasadzie pośrednictwa. Towary lub usługi dostępne w ofercie Partnera-Pośrednika zwane będą dalej: Produktami;

*   Agencja będzie naliczała nagrody pieniężne w związku z:
    1.  dokonaniem przez Klientów zakupów premiowanych towarów lub usług u Partnerów-Franczyzodawców lub w ramach Sieci Franczyzowej;
    2.  dokonaniem przez Klientów zakupu premiowanego Produktu, oferowanego przez Partnera- Pośrednika na podstawie umowy pośrednictwa;Nagroda pieniężna, o której mowa powyżej naliczana przez Agencję, będzie zwana dalej: „Leadbackiem” lub „Nagrodą Pieniężną”;

*   w zależności od specyfiki działalności gospodarczej prowadzonej przez Partnera Franczyzodawcy, może być przyjęty następujący sposób naliczania Nagród Pieniężnych (dalej: „System Naliczania Leadback’u”):
    1.  od każdego zakupu premiowanego towaru (dalej: „Premiowany Towar”); w przypadku dokonania przez Klienta w ramach jednej transakcji zakupu kilku towarów objętych SPS oraz towarów nie objętych SPS, Klientowi zostanie naliczony Leadback odrębnie za każdy Premiowany Towar;
    2.  od każdego zakupu premiowanej usługi (dalej: ,,Premiowana Usługa”); w przypadku dokonania przez Klienta w ramach jednej transakcji zakupu kilku usług objętych SPS oraz usług nie objętych SPS, Klientowi zostanie naliczony Leadback odrębnie za każdą Premiowaną Usługę;
    3.  od każdej premiowanej transakcji (dalej: „Premiowana Transakcja”); w tym przypadku przyjmuje się, iż wszystkie towary lub usługi zakupione przez Klienta w ramach jednej transakcji dokonanej w okresie od rozpoczęcia korzystania przez Klienta z Akcji Promocyjnej (w tym SPS) do czasu zaprzestania uczestnictwa Partnera-Franczyzodawcy (Franczyzobiorcy) w SPS są objęte SPS, a podstawą naliczenia Leadback”u będzie każdorazowo Premiowana Transakcja;

*   w zależności od specyfiki działalności gospodarczej prowadzonej przez Partnerów- Pośredników, może być przyjęty następujący sposób naliczania Nagród Pieniężnych:
    1.  od każdego zakupu premiowanego Produktu (dalej: „Premiowany Produkt”); w przypadku dokonania przez Klienta w ramach jednej transakcji zakupu kilku Produktów objętych SPS oraz Produktów nie objętych SPS, Klientowi zostanie naliczony Leadback odrębnie za każdy Premiowany Produkt;
    2.  od każdej premiowanej transakcji (dalej: „Premiowana Transakcja”); w tym przypadku przyjmuje się, iż wszystkie Produkty zakupione w ramach jednej transakcji dokonanej w okresie od rozpoczęcia korzystania przez Klienta z Akcji Promocyjnej (w tym SPS) do czasu zaprzestania uczestnictwa Partnera-Pośrednika w SPS są objęte SPS, a podstawą naliczenia Leadback’u będzie Premiowana Transakcja;

*   każdy zakup Premiowanego Towaru, Premiowanej Usługi lub każda Premiowana Transakcja będą traktowane indywidualnie i rozliczane odrębnie bez, względu na ilość ich dokonania przez Klienta w ciągu jednego dnia oraz bez względu na to czy będą dokonywane u jednego Partnera-Franczyzodawcy (względnie w jednym punkcie Sieci Franczyzowej danego Partnera-Franczyzodawcy) czy u kilku Partnerów-Franczyzodawców (względnie w wielu punktach Sieci Franczyzowej danych Partnerów-Franczyzodawców) - oznacza to, że dla potrzeb SPS każdy zakup Premiowanego Towaru, Premiowanej Usługi lub dokonanie Premiowanej Transakcji będą traktowane jako samodzielne zdarzenia uprawniające Klienta do otrzymania Nagrody Pieniężnej;
*   każdy zakup Premiowanego Produktu lub każda Premiowana Transakcja będą traktowane indywidualnie i rozliczane odrębnie bez względu na ilość ich dokonania przez Klienta w ciągu jednego dnia oraz bez względu na to czy będą dokonywane u jednego Partnera-Pośrednika czy u kilku Partnerów-Pośredników - oznacza to, że dla potrzeb SPS każdy zakup Premiowanego Produktu lub dokonanie Premiowanej Transakcji będą traktowane jako samodzielne zdarzenia uprawniające Klienta do otrzymania Nagrody Pieniężnej;
*   jednorazowa wartość Nagrody Pieniężnej naliczonej odrębnie od zakupu każdego Premiowanego Towaru, Premiowanej Usługi, Premiowanego Produktu lub dokonania Premiowanej Transakcji nie będzie mogła przekroczyć kwoty 760 zł;
*   technicznie wszystkie Nagrody Pieniężne, niezależnie od tego czy Klient nabędzie do nich uprawnienie w związku ze sprzedażą dokonaną bezpośrednio przez Partnera Franczyzodawcę lub w ramach punktu działającego w Sieci Franczyzowej lub z zakupem Produktu oferowanego w ramach pośrednictwa przez Partnera-Pośrednika będą wypłacane Klientom w okresach rozliczeniowych. Agencja będzie wypłacała naliczone Klientom Nagrody Pieniężne np. jednorazowo na koniec przyjętego okresu rozliczeniowego;
*   Agencja podkreśla, iż nawet w przypadku zgromadzenia przez Klienta w danym okresie rozliczeniowym wielu Nagród Pieniężnych — zawsze będzie w stanie powiązać daną Nagrodę Pieniężną z konkretnym zdarzeniem czyli zakupem Premiowanego Towaru, Premiowanej Usługi, Premiowanego Produktu albo dokonania Premiowanej Transakcji, niezależnie od tego czy Klient nabędzie do nich uprawnienie w związku ze sprzedażą dokonaną bezpośrednio przez Partnera Franczyzodawcę lub w ramach punktu działającego w Sieci Franczyzowej, czy z udziałem Partnera-Pośrednika. Sam fakt wypłaty wszystkich naliczonych Nagród Pieniężnych np. na koniec przyjętego okresu rozliczeniowego jest wyłącznie technicznym sposobem przekazania nagród Klientowi;

*   Klient będzie mógł wypłacić naliczone w danym okresie rozliczeniowym Nagrody Pieniężne jeżeli:
    1.  będzie posiadał rachunek bankowy w banku wskazanym w regulaminie SPS;
    2.  dokona rejestracji na stronie internetowej Programu.Należy jednak zaznaczyć, iż posiadanie rachunku bankowego w banku wskazanym w regulaminie SPS i dokonanie rejestracji na stronach internetowych Programu, są jedynie warunkami formalnymi umożliwiającymi identyfikację Klienta i faktyczną wypłatę wszystkich zgromadzonych przez niego Nagród Pieniężnych;

*   Agencja będzie wypłacała Klientom Nagrody Pieniężne zgromadzone w danym okresie rozliczeniowym z własnych środków pieniężnych w ramach usług świadczonych przez Agencję na podstawie Umów z Partnerami-Franczyzodawcami/Partnerami-Pośrednikami.

Jeżeli Klient nie dokona jeszcze rejestracji na stronach internetowych Programu lub nie założy rachunku bankowego w banku wskazanym w regulaminie SPS, wszystkie naliczone Nagrody Pieniężne będą technicznie przyporządkowane do „numeru Paszportu Korzyści” oraz przechowywane na rachunku technicznym Agencji. Po zarejestrowaniu się przez Klienta oraz założeniu rachunku bankowego w banku wskazanym w regulaminie SPS, Agencja będzie mogła zidentyfikować Klienta po numerze Karty oraz wypłaci Klientowi Nagrody Pieniężne w pierwszym okresie rozliczeniowym, który będzie liczony od dnia założenia rachunku bankowego w banku wskazanym w regulaminie BPS i rejestracji na stronie internetowej Programu.

Reasumując, Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż w ramach Akcji promocyjnej Klienci będą mogli otrzymać m.in. następujące korzyści:

*   rabaty cenowe na towary lub usługi zakupione u Partnerów-Franczyzodawców lub w ramach Sieci Franczyzowej. Rabaty cenowe udzielane będą bezpośrednio przez Partnerów-Franczyzodawców bądź przez Franczyzobiorców; oraz
*   rabaty cenowe na Produkty zakupione z udziałem Partnerów-Pośredników oferujących Produkty na zasadach określonych w umowach pośrednictwa. Rabaty cenowe udzielane będą bezpośrednio przez Partnerów-Pośredników; oraz
*   wypłacane przez Agencję Nagrody Pieniężne uzyskiwane w związku z dokonanymi przez Klientów zakupami premiowanych towarów lub usług u Partnera-Franczyzodawcy oraz w ramach Sieci Franczyzowej;
*   wypłacane przez Agencję Nagrody Pieniężne uzyskiwane w związku z dokonanymi przez Klientów zakupami Premiowanych Produktów podmiotów trzecich oferowanych przez Partnera-Pośrednika w ramach umowy pośrednictwa.

Pismem z dnia 10 marca 2014 r. (data wpływu 11 marca 2014 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek poprzez:

*   przesłanie potwierdzenia uiszczenia opłat w wysokości 40 zł każda (po jednej do każdego z powyższych wniosków) tytułem uzupełnienia opłat za wydanie indywidualnych interpretacji podatkowych; tytułem uzupełnienia opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego w powyższych wnioskach;
*   wyjaśnienie, że:
    *   Agencja dokonując wypłaty Nagród Pieniężnych będzie działała we własnym imieniu i na własną rzecz, tj. Agencja będzie podmiotem prawnie zobowiązanym do wypłaty Nagród Pieniężnych Klientom a Klienci będą mieli roszczenie o wypłatę Nagród Pieniężnych wyłącznie do Agencji;
    *   ekonomiczny ciężar Nagród Pieniężnych, rozumiany jako niepodlegające przeniesieniu na gruncie stosunków umownych uszczuplenie majątku, będzie w rezultacie ponoszony przez Partnerów, a nie przez Agencję. Oznacza to, że w sensie legalnym wydającym Nagrody Pieniężne będzie Agencja, przy czym będzie ona finansować wydatki w postaci Nagród Pieniężnych z kwot otrzymanych od Partnerów tytułem wynagrodzenia za jej usługi. W celu uzyskania i zachowania opłacalności swoich działań Agencja będzie kalkulować wysokość swojego wynagrodzenia, tak by uwzględniało ono koszt Nagród Pieniężnych oraz godziwy zysk. W konsekwencji, Partnerzy będą wypłacać Agencji wynagrodzenie za świadczone usługi w wysokości, która pozwoli Agencji dokonywać wypłat Nagród Pieniężnych, zachowując równocześnie opłacalność świadczonych przez nią usług. Ostatecznie więc, to Partnerzy będą ponosić ekonomiczny ciężar Nagród Pieniężnych i będą mieli świadomość takiego stanu rzeczy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy Nagrody Pieniężne wypłacane Klientom przez Agencję w ramach przedsięwzięcia promocyjnego (zwanego dla potrzeb wniosku Systemem Promocji Sprzedaży) w związku z dokonanymi:
    1.  u Partnerów-Franczyzodawców oraz w ramach Sieci Franczyzowej zakupami premiowanych towarów lub usług,
    2.  zakupami Premiowanych Produktów podmiotów trzecich, oferowanych przez Partnera-Pośrednika w ramach umowy pośrednictwa\- będą stanowiły nagrody związane ze sprzedażą premiową w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT?
2.  W razie pozytywnej odpowiedzi na pytanie pierwsze: czy wartość Nagrody Pieniężnej określonej w odniesieniu do jednego zdarzenia uprawniającego do jej otrzymania (zakupu Premiowanego Towaru, Premiowanej Usługi, Premiowanego Produktu lub dokonania Premiowanej Transakcji) stanowi „jednorazową wartość nagrody” w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT?
3.  W razie pozytywnej odpowiedzi na pytanie pierwsze i drugie: czy Nagrody Pieniężne wypłacane Klientom nieprowadzącym działalności gospodarczej, których jednostkowa wartość (wartość jednej Nagrody Pieniężnej) nie przekroczy kwoty 760 zł będą podlegały zwolnieniu o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT?
4.  W razie pozytywnej odpowiedzi na pytanie pierwsze i drugie: czy Nagrody Pieniężne wypłacane Klientom prowadzącym działalność; gospodarczą, którzy będą nabywali Premiowane Towary, Premiowane Usługi, Premiowane Produkty lub dokonywali Premiowanych Transakcji na cele osobiste, nie związane z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą (tj. w transakcjach tych pomimo prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej będą występowali jako konsumenci o których mowa w art. 221 KC), w odniesieniu do których wartość jednej Nagrody Pieniężnej nie przekroczy kwoty 760 zł, będą podlegały zwolnieniu o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT?
5.  W razie pozytywnej odpowiedzi na pytanie trzecie i czwarte: czy w przypadku wystąpienia sytuacji opisanych w pytaniu trzecim i czwartym na Agencji nie będą ciążyć obowiązki płatnika, ani obowiązek złożenia informacji PIT-8C?
6.  Czy Nagrody Pieniężne wypłacane Klientom prowadzącym działalność gospodarczą, którzy będą nabywali Premiowane Towary, Premiowane Usługi, Premiowane Produkty lub dokonywali Premiowanych Transakcji, w ramach i na cele prowadzonej działalności gospodarczej (nie będą występowali jako konsumenci o których mowa w art. 221 KC) w odniesieniu do których wartość jednej Nagrody Pieniężnej nie przekroczy kwoty 760 zł, nie będą podlegały zwolnieniu o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT?
7.  W razie pozytywnej odpowiedzi na pytanie szóste: czy na Agencji nie będą ciążyły obowiązki płatnika, jak również nie będą ciążyły obowiązki złożenia informacji PIT-8C, w odniesieniu do Klientów o których mowa w pytaniu szóstym?
8.  W razie negatywnej odpowiedzi na pytanie na którekolwiek z pytań od pierwszego do siódmego: czy na Agencji będą ciążyły obowiązki płatnika, względnie obowiązek złożenia informacji PIT-8C, w związku z wypłacanymi Nagrodami Pieniężnymi?

Przedmiotem zaskarżonej interpretacji była odpowiedź na pytania Nr 1, 2, 3, 4, 5 i 8. W zakresie pozostałych pytań zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy.

W ocenie Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Nagrody Pieniężne wypłacane Klientom przez Agencję w ramach przedsięwzięcia promocyjnego (zwanego dla potrzeb wniosku Systemem Promocji Sprzedaży) w związku z dokonanymi:

1.  u Partnerów-Franczyzodawców lub w ramach Sieci Franczyzowej zakupami premiowanych towarów lub usług,
2.  zakupami Premiowanych Produktów podmiotów trzecich, oferowanych przez Partnera-Pośrednika w ramach umowy pośrednictwa

\- będą stanowiły nagrody związane ze sprzedażą premiową w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT.

Ad. 2)

Wartość Nagrody Pieniężnej określonej w odniesieniu do jednego zdarzenia uprawniającego do jej otrzymania (zakupu Premiowanego Towaru, Premiowanej Usługi, Premiowanego Produktu lub dokonania Premiowanej Transakcji) stanowi jednorazową wartość nagrody w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT.

Ad. 3)

Nagrody Pieniężne wypłacane Klientom nieprowadzącym działalności gospodarczej, których jednostkowa wartość (wartość jednej Nagrody Pieniężnej) nie przekroczy kwoty 760 zł będą podlegały zwolnieniu o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT.

Ad. 4)

Jeżeli Nagrody Pieniężne będą wypłacane Klientom prowadzącym działalność gospodarczą, nabywającym Premiowane Towary, Premiowane Usługi, Premiowane Produkty lub dokonującym Premiowanych Transakcji, na cele osobiste, nie związane z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą (tj. w transakcjach tych pomimo prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej będą występowali jako konsumenci o których mowa w art. 22¹ KC), w sytuacji w której wartość jednej Nagrody Pieniężnej nie przekroczy kwoty 760 zł, nagrody te będą podlegały zwolnieniu o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT.

Ad. 5)

W przypadku wystąpienia sytuacji opisanych w punkcie trzecim i czwartym powyżej na Agencji nie będą ciążyć obowiązki płatnika, ani obowiązek złożenia informacji PIT-8C.

Ad. 8)

W razie negatywnej odpowiedzi na którekolwiek z pytań sformułowanych w niniejszym wniosku, na Agencji będą ciążyły obowiązki płatnika, bądź obowiązek złożenia informacji PIT-8C, w związku z wypłatą Klientom Nagród Pieniężnych.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca rozważa możliwość zastosowania Systemu Promocji Sprzedaży u Partnerów-Franczyzodawców i w ramach Sieci Franczyzowej w pierwszej kolejności niezbędne będzie dokonanie charakterystyki umów franczyzowych oraz umów pośrednictwa.

1.  Umowa franczyzy jest umową nienazwaną, która nie została uregulowana przez ustawodawcę. W celu wyjaśnienia należy wskazać, iż umowa franczyzy według ukształtowanego w praktyce modelu ma charakter umowy wzajemnej - na jej podstawie franczyzobiorca uzyskuje od franczyzodawcy prawo do wykorzystywania wypracowanego przez niego, sprawdzonego sposobu prowadzenia działalności gospodarczej i stosowanych przez niego oznaczeń, w zamian za wynagrodzenie, stanowiące okresowo uiszczane opłaty franczyzowej. Podstawową zasadą franczyzy jest to, iż franczyzobiorca jest samodzielnym przedsiębiorcą i prowadzi działalność gospodarczą będącą przedmiotem franczyzy samodzielnie, tj. we własnym imieniu i na własny rachunek. Zasadniczym przedmiotem umowy franczyzowej jest przekazanie (zwane często transferem) franczyzobiorcy przez franczyzodawcę tzw. pakietu franczyzowego do stosowania go na określonym terytorium. Przekazanie to oznacza ustanowienie w umowie na rzecz franczyzobiorcy prawa, a równocześnie obowiązku stosowania pakietu franczyzowego. Najogólniej mówiąc oznacza on praktykowaną przez franczyzodawcę i dającą odpowiedni sukces gospodarczy koncepcję (sposób) prowadzenia określonej działalności gospodarczej oraz związane z tym prawa ochronne. Na pakiet franczyzowy składają się więc co do zasady podstawowe elementy, a mianowicie koncepcja (sposób) oraz prawa ochronne. Koncepcja objęta pakietem franczyzowym dotyczyć może wszelkich przejawów działalności przedsiębiorstwa franczyzobiorcy, zaś jej treść zależy od rodzaju franczyzy. W szczególności określeniu podlegają sposób zorganizowania przez franczyzobiorcę całości sieci franczyzowej, w tym zbywania towarów lub świadczenia usług przez franczyzobiorcę, organizacja punktów sprzedaży (świadczenia usług), co związane jest z używaniem wspólnej nazwy i szyldów sklepowych oraz o jednolity wygląd lokali lub/i środków transportu objętych umową. Dodatkowo co do zasady w ramach pakietu wskazanego powyżej mieszczą się również postanowienia dotyczące cen sprzedawanych przez franczyzobiorcę towarów lub świadczonych przezeń usług. Elementem koncepcji franczyzowej jako składnika pakietu franczyzowego jest także wspólna strategia całej sieci franczyzowej zgodna z ideą systemu (sieci). W ramach sieci franczyzowych organizowanych przez franczyzodawcę mogą być prowadzone u franczyzodawcy i franczyozobiorcy wszelkiego rodzaju akcje promocyjne. W ocenie Wnioskodawcy System Promocji Sprzedaży organizowany przez Wnioskodawcę może być stosowany także u partnerów będących Franczyzodawcami oraz w ramach organizowanej przez nich Sieci Franczyzowej.
2.  Istotą umowy pośrednictwa jest zobowiązanie pośrednika do organizowania możliwości zawierania umów przez stronę jego zleceniodawcę lub pośredniczenia przy zawieraniu ściśle określonej umowy. Partnerzy-Pośrednicy w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej będą stale oferowali towary lub usługi podmiotów trzecich, z którymi będą mieli podpisane umowy pośrednictwa.

Ad.1

Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy PIT: „Wolne od podatku dochodowego są: \[\`(...)\`\] wartość wygranych w konkursach i grach organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu (prasa, radio i telewizja) oraz konkursach z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu, a także nagród związanych ze sprzedażą premiową - jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych lub nagród nie przekracza kwoty 760 zł; zwolnienie od podatku nagród związanych ze sprzedażą premiową nie dotyczy nagród otrzymanych przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowiących przychód z tej działalności”.

Oznacza to, że zwolnieniu z podatku PIT podlegają m.in. nagrody spełniające następujące warunki:

*   są one (nagrody) związane ze sprzedażą premiową;

*   jednorazowa wartość nagród nie przekracza kwoty 760 zł;

*   nagrody nie są otrzymywane w związku z prowadzoną przez odbiorcę nagrody działalnością gospodarczą i nie stanowią przychodu z takiej działalności.

Przedmiotem niniejszego pytania jest pierwszy warunek zastosowania analizowanego zwolnienia tj. ustalenie czy nagrody wypłacane w ramach SPS są nagrodami związanymi ze sprzedażą premiową. W związku z tym należy stwierdzić, że w celu prawidłowego ustalenia zakresu zastosowania analizowanego zwolnienia konieczne jest ustalenie znaczenia pojęcia „sprzedaż premiowa”, co pozwoli z kolei określić zakres znaczenia pojęcia „nagroda związana ze sprzedażą premiową”.

Zgodnie z zasadami wykładni, w sytuacji gdy brak jest definicji legalnej danego pojęcia, konieczne jest w pierwszym rzędzie odwołanie się do wykładni literalnej, czyli do możliwego znaczenia słów użytych w przepisie. Jako że pojęcie „sprzedaży premiowej” nie występuje w słowniku języka polskiego konieczne jest odrębne ustalenie znaczenia pojęcia „sprzedaż” oraz znaczenia pojęcia „premiowa”, co pozwoli określić czym jest „sprzedaż premiowa”.

W związku z tym należy wskazać za Wielkim Słownikiem Języka Polskiego (wsjp.pl), że sprzedaż oznacza oddawanie towarów lub usług za określoną sumę pieniędzy, a wśród znaczeń słowa „premia” wskazano m.in. nagroda (pozostałe znaczenia są całkowicie nieadekwatne do analizowanego przepisu, dlatego zostały pominięte w dalszej części tego wywodu). Z wykładni literalnej wynika więc, że sprzedaż premiowa stanowi oddawanie towarów lub usług za określoną sumę pieniędzy, z którymi to transakcjami związane są nagrody.

W tym miejscu należy podkreślić, że niezasadne byłoby ograniczanie zakresu pojęcia sprzedaż do sprzedaży towarów poprzez odwołanie się do przepisów kodeksu cywilnego, który definiuje sprzedaż jako zbycie rzeczy. Niedopuszczalność takiego zabiegu wynika z kilku czynników:

1.  prawo podatkowe, jak podkreśla się w doktrynie, orzecznictwie i w pismach organów podatkowych, jest autonomiczną gałęzią prawa, do której nie można automatycznie przenosić pojęć zdefiniowanych dla potrzeb innych gałęzi prawa - skoro ani kontekst ani wyraźnie wyrażona wola ustawodawcy (w drodze wskazania na sprzedaż w rozumieniu kodeksu cywilnego) nie odsyłają w omawianym zakresie do kodeksu cywilnego to brak jest podstaw do zawężania zakresu tego pojęcia wobec jego znaczenia potocznego;
2.  w ustawie o PIT pojęcie sprzedaży jest używane wielokrotnie i w znacznej części przypadków nie ulega wątpliwości, że jest użyte zgodnie z jego potocznym znaczeniem (np. art. 5a pkt 20, art. 9 ust. 6, art. 14 ust. 1 „U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług” (sic!), art. 21 ust. 1 pkt 30, art. 22b ust. 2 pkt 2 lit. c), art. 22g ust. 4, art. 23c pkt 1, żeby wymienić tylko niektóre przypadki) skoro ustawodawca w ustawie o PIT w wielu przypadkach wyraźnie używa pojęcia „sprzedaż” w znaczeniu potocznym, domyślnie (o ile nie ma wyraźnych wskazówek przeciwnych) należy uznać, że pojęcie sprzedaży jest używane w jego potocznym znaczeniu;
3.  dokonując wykładni analizowanego przepisu nie można abstrahować od celu zwolnienia, a w tym kontekście nie znajduje uzasadnienia różnicowanie wypłat nagród (premii) otrzymanych od podmiotów prowadzących działalność gospodarczą ze względu na przedmiot działalności (sprzedaż towarów czy usług). Uznanie, że akcje promocyjne organizowane przez podmioty sprzedające towary mogą podlegać zwolnieniu) a analogiczne akcje organizowane przez podmioty sprzedające usługi nie mogą takiemu zwolnieniu podlegać, nijak nie wpisuje się w cel zwolnienia w postaci ułatwienia podmiotom gospodarczym promowania sprzedaży ich produktów;
4.  wyżej wskazane różnicowanie sytuacji podmiotów dokonujących analogicznych akcji promocyjnych byłoby rażącym naruszeniem zasady traktowania podatników w takiej samej sytuacji, tak samo (zakaz dyskryminacji);
5.  uznanie (bez wyraźnych i jednoznacznych wskazówek ustawodawcy), że pojęcie sprzedaż ma inne znaczenie niż potoczne, stanowiłoby niedopuszczalną na gruncie zwolnień podatkowych, wykładnię zawężającą.

Należy zaznaczyć, że powyższe wnioski znajdują również potwierdzenie w wyrokach sądów administracyjnych, np. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 28.08.2013 r., sygn. I SA/Wr 865/13, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 25.06.2013r., sygn. I SA/Gd 621/13, oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 20.02.2013 r., sygn. III SA/Wa 2249/12 w którym czytamy m.in. „w omawianym przepisie chodziło o szerokie ujęcie wszelkich czynności, które ostatecznie prowadzą do przyznania podatnikowi konkretnego, definitywnego i wymiernego przysporzenia majątkowego w związku z jakimś jego zachowaniem na rynku. To przysporzenie, czyli przychód, towarzyszy jakiemuś zachowaniu podatnika jako konsumenta oraz uczestnika konkursu i gry, ale także strony jakiejkolwiek umowy, w ramach której podatnik - konsument zobowiązuje się do określonego zachowania. Zazwyczaj zachowaniem takim jest nabycie produktu lub usługi, testowanie produktu lub usługi albo osiągnięcie pewnego poziomu obrotu w nabywaniu towarów bądź usług. (\`(...)\`) W ocenie Sądu w art. 21 ust. 1 pkt 68 Ustawodawcy chodziło o objęcie zwolnieniem każdej nagrody otrzymywanej przez podatników - konsumentów w ramach wszelkich akcji promocyjnych, marketingowych, motywacyjnych, organizowanych przez profesjonalnych przedsiębiorców, o ile oczywiście zachodzą dalsze warunki zwolnienia. Bezpodstawne było ograniczenie przez Ministra rozumienia pojęcia „sprzedaż” do czysto cywilistycznej umowy nazwanej z art. 535 Kodeksu cywilnego, w której dochodzi do przeniesienia własności rzeczy. W tym szerokim, ekonomicznym sensie sprzedawać można bowiem nie tylko rzeczy, ale też usługi. Należy wątpić, że Ustawodawca zamierzał tak zasadniczo zróżnicować sytuację podmiotów organizujących swoją działalność gospodarczą, że tym z nich, którzy organizują akcje promocyjne przy sprzedaży rzeczy przyznał prawo do skorzystania z atrakcyjnej oferty, jaką stwarza art. 21 ust. 1 pkt 68, ale takiego prawa odmówił innym podmiotom, którzy organizując identyczne akcje promocyjne świadczą usługi. Takie zróżnicowanie należy wykluczyć i powodów wyżej przedstawionych, ale także z uwagi na nieistnienie żadnej ekonomicznej podstawy takiego różnego traktowania przedsiębiorców i korzystających z ich oferty podatników. Przyjąć bowiem należy, że Ustawodawcy jest obojętne, czy akcja promocyjna, której towarzyszy wydawanie nagród, polega na sprzedaży towarów, czy na świadczeniu usług - ratio legis omawianego przepisu jest tak samo aktualne w jednym, jak i w drugim przypadku. W końcu, wobec wyżej zaprezentowanych argumentów, wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy, przyjęta przez Ministra, stawia pod znakiem zapytania konstytucyjność tego przepisu, bowiem różnicuje ona sytuację prawną przedsiębiorcy i korzystającego z jego usług podatnika ze względu na prawnie nieistotne kryterium, tj. kryterium przedmiotu działalności gospodarczej. Taka wykładnia narusza art. 32 Konstytucji.”

Analogiczne tezy WSA w Warszawie przedstawiono w wyrokach z dnia 19.02.2013 r., sygn. III SA/Wa 2246/12 oraz z dnia 25.01.2013 r., sygn. III SA/Wa 2106/12.

Na dopuszczalność organizowania sprzedaży premiowej w przypadku sprzedaży usług wskazują również organy podatkowe, czego przykładem są m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 17 maja 2011 r, nr ILPB1/415-189/11-4/IM, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 października 2010 r., nr IPPB4/415-567/10-2/SP, czy też interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 lipca 2010 r., nr IPPB2/415-292/10-4/MR.

Z powyższego wynika więc, że nagrodami związanymi ze sprzedażą premiową są nagrody przyznawane/wydawane w związku z dokonaniem transakcji w ramach których dochodzi do oddania towarów lub usług za określoną sumę pieniędzy. Z faktu, iż ustawodawca wskazał, że nagrody mają być związane ze sprzedażą premiową („nagradzaną”) teoretycznie można by wysnuć wniosek, że ustawodawca dopuścił się redundantnego zaznaczenia, że transakcja sprzedaży ma generować prawo do uzyskania nagrody. Przy uwzględnieniu założenia racjonalności prawodawcy taki wniosek nie może jednak zostać zaakceptowany. W związku z tym należy uznać, że oznaczenie w przepisie sprzedaży jako premiowej (nagradzanej) służy podkreśleniu, że fakt przyznania nagrody w związku z transakcją musi być objęty zakresem woli sprzedawcy - w razie braku takiej woli po stronie sprzedawcy nie można by mówić, że dokonuje on sprzedaży nagradzanej (premiowej).

Powyższa konkluzja jest o tyle istotna, że ujawnia, już na gruncie wykładni literalnej, iż sprzedawca i podmiot przyznający/wydający nagrodę nie muszą być tożsami. W razie uznania, że ustawodawca chciał ograniczyć zakres zwolnienia do nagród przyznawanych/wydawanych przez sprzedawcę to nieuchronnie należałoby dojść do wniosku, że przymiotnik „premiowa” jest w analizowanym przepisie nadmiarowy. W takiej sytuacji norma jaką należałoby odkodować z brzmienia art. 21 ust, 1 pkt 68 ustawy o PIT stanowiłaby, że „zwolnione są nagrody przyznawane przez sprzedawcę związane ze sprzedażą związaną z nagrodami”. Uznanie, że taka jest treść art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT w sposób oczywisty przeczyłoby założeniu racjonalnego ustawodawcy, który używa języka polskiego w sposób poprawny.

W razie uznania natomiast, że zakresem art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT są objęte zarówno sytuacja w której nagrody są przyznawane przez sprzedawcę, jak i sytuacja w której nagrody są przyznawane przez podmiot inny niż sprzedawca, eliminuje powyżej wskazywaną niezgodność wykładni z założeniem racjonalnego ustawodawcy, wyjaśniając potrzebę zamieszczenia w analizowanym przepisie, przymiotnika „premiowa”.

Powyższe wnioski znajdują również potwierdzenie w zastosowanej w analizowanym przepisie składni, która wskazuje, że wydanie nagród w ramach sprzedaży premiowej nie musi być związane relacją tożsamości i podmiotu wydającego nagrody. Użyty w tym przepisie zwrot „(\`(...)\`) związanych ze sprzedażą premiową (…)” wskazuje na bezpośredni związek, ale samej nagrody z faktem dokonania określonego zakupu.

Należy podkreślić, że powyższe konkluzje również znajdują potwierdzenie w wynikach wykładni celowościowej oraz w zasadzie niedyskryminacji.

W tym kontekście należy podkreślić, że cel w postaci ułatwienia podmiotom gospodarczym promowania sprzedawanych towarów lub usług byłby zagrożony, gdyby zawężać zakres analizowanego zwolnienia wyłącznie do sytuacji, w której to sam sprzedawca wydaje nagrody w ramach sprzedaży premiowej. Oznaczałoby to bowiem wykluczenie sytuacji, w której sprzedawca (z różnych przyczyn) uznaje, że łatwiej/efektywniej/korzystniej dla niego jest zapłacić wyspecjalizowanemu podmiotowi za organizację i prowadzenie systemu nagród przyznawanych w związku z jego (sprzedawcy) sprzedażą.

Takie podmioty nie korzystałyby z analizowanego zwolnienia (w razie przyjęcia, że ma ono zastosowanie wyłącznie do sytuacji kiedy to sprzedawca przyznaje/wydaje nagrodę) mimo, że z punktu widzenia klienta oraz z punktu widzenia samego sprzedawcy, stan faktyczny nie różni się w sposób istotny od sytuacji sprzedawcy, który sam przyznaje/wydaje nagrody - w obu sytuacjach klient w razie dokonania zakupu określonych towarów lub usług jest uprawniony do uzyskania nagrody, dzięki czemu sprzedawca promuje swoje towary/usługi.

Należy zaznaczyć, że powyżej określony cel zwolnienia wpisują się konkluzje oparte o użycie słowa „premiowa” przez ustawodawcę - skoro ustawodawca zaznaczył w ten sposób, że prawo do nagrody w związku z transakcją musi być objęte zakresem woli sprzedawcy to tym samym wyodrębnił grupę sprzedawców w odniesieniu do których cel w postaci promowania sprzedaży towarów i usług w drodze powiązanego z nimi prawa do nagród, może być osiągnięty. Wyłącznie bowiem w przypadku podmiotów, które chcą (samodzielnie lub przy pomocy wyspecjalizowanych podmiotów) promować swoje produkty poprzez to, iż związane z nimi są nagrody, można osiągnąć cel w postaci ułatwienia takiego rodzaju promocji sprzedaży. W sytuacji gdy nagroda przysługuje w związku z dokonaniem zakupu od podmiotu trzeciego (nie sprzedawcy), ale nie jest to objęte wolą sprzedawcy (taka sytuacja może wystąpić np. w przypadku różnych kampanii społecznych), to wyżej określony cel analizowanego zwolnienia nie byłby realizowany.

W świetle powyższego więc uznanie, że analizowane zwolnienie dotyczy wyłącznie sytuacji gdy to sprzedawca przyznaje/wydaje nagrody stałoby w sprzeczności z:

*   intencją ustawodawcy wyrażoną użyciem przymiotnika „premiowa”;

*   celem analizowanego zwolnienia, który byłby, w razie przyjęcia takiej wykładni, realizowany co najmniej w mniejszym stopniu;

*   zasadą niedyskryminacji, ponieważ prowadziłaby do uprzywilejowania podmiotów samodzielnie organizujących systemy nagradzania za zakupy, wobec podmiotów, które osiągają ten sam cel przy pomocy podmiotów trzecich.

W tym miejscu należy podkreślić, że powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, np.: wyrok WSA w Warszawie z dnia 04.07.2013 r. sygn. III SA/Wa 381/13 w którym czytamy m.in. „Sąd podziela stanowisko Strony skarżącej iż do celów zwolnienia podatkowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f bez znaczenia pozostaje okoliczność, iż kontrahent nie prowadzi bezpośrednio (we własnym imieniu) punktów handlowych mogących prowadzić sprzedaż detaliczną jego towarów, a Strona w ramach świadczonych usługi marketingowo-reklamowych na rzecz swoich klientów, koordynuje akcję sprzedaży premiowaną nagrodą zgodnie z regulaminem opisanym we wniosku. To, że akcje sprzedaży premiowej realizowane są na zlecenie dużych podmiotów gospodarczych, klientów Wnioskodawcy (podstawą ich realizacji jest każdorazowo zlecenie zawarte między Spółką a Kontrahentem oraz przygotowany przez Spółkę regulamin) nie zmienia istoty sprzedaży premiowej w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f., którego treść wskazuje, iż jest pojęciem szerszym niż sprzedaż w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego, który ponadto jak trafnie wskazała Strona nie zna pojęcia „sprzedaży premiowej”. Minister Finansów odwołał się więc do pojęcia „premii” w znaczeniu potocznym i łącząc te dwa pojęcia z k.c. oraz ze Słownika Języka Polskiego uznał, że sprzedaż premiowa to taka, w której strony umowy sprzedaży wprowadzają dodatkowy element jakim jest premia\[\`(...)\`\] Zauważenia bowiem wymaga, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. ma charakter przedmiotowy, a nie podmiotowy. Z treści powyższego przepisu jak i art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. nie wynika że ze sprzedażą premiową mamy do czynienia tylko wtedy, gdy wypłaca ją sprzedający. Takiej tezie przeczy również treść art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f., w którym obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego ciąży na wypłacającym nagrodę, a nie na sprzedawcy. Zauważenia również wymaga, że powyższe przepisy posługują się pojęciem nagród związanych ze „sprzedażą premiową”, a nie premią z tytułu sprzedaży, jak zdaje się wynikać ze stanowiska Ministra Finansów.”

W świetle powyższego, nagrody, które będą wydawane w planowanym Systemie Promocji Sprzedaży będą spełniały warunki uznania ich za nagrody związane ze sprzedażą premiową, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy PIT, ponieważ:

*   celem planowanej akcji jest uatrakcyjnienie sprzedaży towarów lub usług znajdujących się w ofercie Partnerów-Franczyzodawców (sprzedawanych również w ramach Sieci Franczyzowej), względnie zachęcenie do dalszej współpracy;
*   celem planowanej akcji jest uatrakcyjnienie sprzedaży Premiowanych Produktów podmiotów trzecich, oferowanych przez Partnera-Pośrednika w ramach umowy pośrednictwa;
*   SPS będzie miał zastosowanie wyłącznie do produktów sprzedawanych przez podmioty, które jako Partnerzy-Franczyzodawcy/Franczyzobiorcy/Partnerzy-Pośrednicy lub podmioty zlecające pośrednictwo Partnerów-Pośrednikom wyrażą taką zgodę;
*   nagrody będą wydawane po spełnieniu pewnych, z góry określonych, warunków. Zgodnie z przedstawionymi założeniami Nagrodę Pieniężną otrzyma każdy Klient który zakupi Premiowany Towar, Premiowaną Usługę, Premiowany Produkt lub dokona Premiowanej Transakcji oraz dopełni obowiązków rejestracyjnych związanych z uczestnictwem w Programie i założy rachunek bankowy w banku wskazanym w Regulaminie SPS (przy czym wymóg posiadania rachunku bankowego w banku wskazanym w Regulaminie SPS i rejestracja są tylko wymogami formalnymi niezbędnymi do identyfikacji Klienta i wypłaty zgromadzonych Nagród Pieniężnych);
*   otrzymanie przez Klienta Nagrody Pieniężnej nie jest wynikiem przypadku - jak przy grze losowej, ani rywalizacji - jak w przypadku konkursu. Otrzymanie Nagrody Pieniężnej jest logiczną konsekwencją kroków podjętych przez uczestnika SPS zależnym wyłącznie od jednego czynnika, czyli dokonania u:
    *   Partnera-Franczyzodawcy w ramach Sieci Franczyzowej zakupu Premiowanego Towaru, Premiowanej Usługi lub dokonania Premiowanej Transakcji;
    *   Partnera-Pośrednika zakupu Premiowanego Produktu lub dokonania Premiowanej Transakcji oferowanych przez niego na zasadzie pośrednictwa;
*   Nagroda Pieniężna zostanie przekazana tej samej osobie, która dokonała zakupu Premiowanego Towaru, Premiowanej Usługi, Premiowanego Produktu lub dokonała Premiowanej Transakcji;
*   warunki przyznawania Nagród Pieniężnych, adresaci Akcji Promocyjnej oraz zasady organizacji sprzedaży premiowej określone będą w Regulaminie SPS.

a)

W ocenie Wnioskodawcy Nagrody Pieniężne wypłacane Klientom przez Agencję w związku z dokonanymi u Partnerów-Franczyzodawców lub u Franczyzobiorców zakupami premiowanych towarów lub usług, będą stanowiły nagrody związane ze sprzedażą premiową w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT. Wydanie nagród w ramach sprzedaży premiowej nie musi być związane relacją tożsamości podmiotu dokonującego sprzedaży a wydającego nagrody. Zdaniem Wnioskodawcy dopuszczalne jest więc uznanie, iż nagrody są „związane ze sprzedażą premiową” zarówno w sytuacji gdy Klient dokonuje zakupu Premiowanego Towaru, Premiowanej Usługi lub Premiowanej Transakcji u Partnera Franczyzodawcy jak i u Franczyzobiorcy. Innymi słowy, bez znaczenia pozostaje kanał dystrybucji za pośrednictwem którego Partner-Franczyzodawca dokonuje sprzedaży Premiowego Produktu, Premiowej Usługi lub dokonuje Premiowanej Transakcji, gdyż w każdym przypadku realizowany jest cel promowania produktu Partnera-Franczyzodawcy i podmiot dokonujący sprzedaży (nawet jeśli jest Franczyzobiorcą)ma świadomość, że jest ona objęta SPS.

Nie ulega bowiem wątpliwości, że niezależnie od tego czy sprzedaży fizycznie dokona Franczyzodawca czy Franczyzobiorca, będzie dochodziło do sprzedaży Premiowanego Towaru, Premiowanej Usługi lub Premiowanej Transakcji, a Klientowi w związku z zakupem Premiowanego Towaru, Premiowanej Usługi lub dokonaniem Premiowanej Transakcji zostanie przyznana nagroda. Z punktu widzenia Klienta bez znaczenia pozostaje fakt, czy podmiot u którego dokonał zakupu z którym wiąże się prawo do Nagrody Pieniężnej jest Franczyzodawcą czy Franczyzobiorcą.

b)

W ocenie Wnioskodawcy Nagrody Pieniężne wypłacane Klientom przez Agencję w związku z dokonanymi zakupami Premiowanych Produktów lub dokonaniu Premiowanej Transakcji będą stanowiły nagrody związane ze sprzedażą premiową w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT. Jak zostało wskazane powyżej wydanie nagród w ramach sprzedaży premiowej nie musi być związane relacją tożsamości podmiotu dokonującego sprzedaży oraz wydającego nagrody. W świetle przedstawionej powyżej wykładni pojęcia „sprzedaż premiowa” zdaniem Wnioskodawcy nie ulega Wątpliwości, że o ile zakup wiąże się z prawem do uzyskania nagrody mamy do czynienia ze sprzedażą premiową. Ten warunek niewątpliwie będzie spełniony w przypadku nabycia Premiowanego Produktu lub dokonania Premiowanej Transakcji z udziałem Partnera-Pośrednika. Co więcej, skoro (jak zaznaczono w stanie faktycznym) SPS będę objęte wyłącznie produkty wskazane przez podmioty z którymi Partnerzy-Pośrednicy będą mieli zawarte umowy pośrednictwa, faktyczni sprzedawcy Premiowanych Produktów bądź dokonujący Premiowanych Transakcji będą wyrażali zgodę na to by ich sprzedaż była objęta SPS.

Ad. 2

Jak już wskazywano w stanowisku odnośnie pytania pierwszego zwolnieniu z podatku PIT podlegają m.in. nagrody spełniające następujące warunki:

*   są one (nagrody) związane ze sprzedażą premiową;

*   jednorazowa wartość nagród nie przekracza kwoty 760 zł;

*   nagrody nie są otrzymywane w związku z prowadzoną przez odbiorcę nagrody działalnością gospodarczą i nie stanowią przychodu z takiej działalności.

W związku z pozytywną weryfikacją spełnienia warunku pierwszego (nagrody, które będą wydawane w ramach SPS będą związane ze sprzedażą premiową) należy ustalić zakres pojęcia „jednorazowa wartość nagród”.

Brak jest definicji legalnej tego pojęcia w związku z czym w celu ustalenia zakresu analizowanego pojęcia konieczne jest odwołanie się do wykładni językowej. W myśl Słownika Języka Polskiego PWN (dostęp: http://sjp.pwn.pl/szukaj/jednorazowy) „jednorazowy” oznacza: „raz jeden dany lub uczyniony; mogący być użyty jeden raz”.

Z przedstawionego w zdarzeniu przyszłym opisu funkcjonowania SPS wynika, że każdy zakup Premiowanego Towaru, Premiowanej Usługi, Premiowanego Produktu oraz dokonanie każdej Premiowanej Transakcji będzie traktowane indywidualnie i rozliczane odrębnie, bez względu na ilość zdarzeń uprawniających do uzyskania Nagrody Pieniężnej zaistniałych w ciągu jednego dnia oraz bez względu na to czy zaistnieją one u jednego Partnera czy u kilku Partnerów, z zastrzeżeniem jednak, iż każda jednostkowa nagroda nie będzie przekraczać kwoty 760 zł. Agencja będzie wypłacała naliczone Klientom Nagrody Pieniężne np. raz na koniec przyjętego okresu rozliczeniowego. Agencja podkreśla, iż nawet w przypadku zgromadzenia przez Klienta wielu Nagród Pieniężnych za poszczególne premiowane transakcje - zawsze będzie w stanie określić, które Nagrody pieniężne zostały wygenerowane przez które zdarzenia uprawniające do uzyskania nagrody. Sam fakt wypłaty wszystkich naliczonych nagród na koniec przyjętego okresu rozliczeniowego nie ma znaczenia dla podatkowej kwalifikacji zasad SPS, ponieważ jest to tylko sposób technicznego przekazania nagród Klientowi.

Prawidłowość powyższego stanowiska została potwierdzona w licznych wypowiedziach organów podatkowych, m.in. w:

*   piśmie Ministra Finansów z dnia 16 kwietnia 2002 r., stanowiące odpowiedź na zapytanie poselskie nr 474, w którym stwierdzono, że: „z literalnego brzmienia przytoczonego wyżej przepisu \[ art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy PIT - przyp. Wnioskodawcy\] wynika, iż zakres zwolnienia odnosi się bezpośrednio do jednorazowej wartości wygranej, a nie łącznej wartości wygranych otrzymanych przez podatnika w danym roku podatkowym.”
*   interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 października 2010 r., nr IPPB1/415-677/10-3/JB oraz IPPB4/415-567/10-2/SP, w których stwierdzono, że: ,,Reasumując należy stwierdzić, iż nagrody o jednorazowej wartości nie przekraczającej 760 zł, przyznane przez Wnioskodawcę w ramach programu lojalnościowego o charakterze sprzedaży premiowej, skierowane do osób nie będących przedsiębiorcami dokonujących zakupów we własnym imieniu, będą objęte zwolnieniem z podatku na mocy art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Bez znaczenia dla możliwości skorzystania z powyższego zwolnienia pozostaje ilość otrzymanych w ciągu roku nagród oraz łączna ich wartość.”
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 czerwca 2008 r., nr IBPB2/415-533/08/HK, w której stwierdzono, że: „Sprzedaż premiowa jest umową sprzedaży zawartą pomiędzy sprzedawcą a kupującym, połączoną z przyznaniem przez sprzedającego premii kupującemu. W związku z powyższym należy stwierdzić, iż zwolnienie określone cytowanym powyżej przepisem art. 21 ust. 1 pkt 68 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy wyłącznie osób fizycznych otrzymujących nagrody w związku z zawarciem umowy sprzedaży w swoim imieniu i na swoją rzecz, pod warunkiem, że sprzedaż premiowa nie dotyczy nagród otrzymanych przez te osoby w związku z prowadzoną przez nie pozarolniczą działalnością gospodarczą. Jeżeli zatem nagrody przyznane przez wnioskodawcę w ramach sprzedaży premiowej będą skierowane do osób niebędących przedsiębiorcami które dokonują zakupu we własnym imieniu i jednorazowa wartość nagrody nie przekroczy 760 zł, to wartość tych nagród objęta będzie zwolnieniem z podatku na mocy art. 21 ust. 1 pkt 68 ww. ustawy. Bez znaczenia dla możliwości skorzystania z powyższego zwolnienia pozostaje wartość otrzymanych w ciągu roku nagród oraz łączna ich wartość.”
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 maja 2009 r., nr IPPB1/415-191/09-2/MT, z której wynika, że: „jedną z okoliczności zwalniających od podatku nagrodę jest otrzymanie jej przez podatnika w związku ze sprzedażą premiową. Jeśli nagrody przyznane przez wnioskodawcę w ramach sprzedaży premiowej będą skierowane do osób nie będących przedsiębiorcami które dokonają zakupu we własnym imieniu i jednorazowa wartość nagrody nie przekroczy 760 zł, to wartość tych nagród objęta będzie zwolnieniem z podatku na mocy art. 21 ust. 1 pkt 68 ww. ustawy. Poprzez pojęcie „jednorazowa wartość nagrody” należy rozumieć wartość każdej odrębnie wybranej przez uczestnika programie nagrody. Bez znaczenia dla możliwości skorzystania z powyższego zwolnienia pozostaje zatem ilość otrzymanych w ciągu roku nagród oraz to, że nagrody te zostaną przesłane w jednej paczce. Wartości nagród wysłanych w jednej paczce nie należy również sumować, gdyż kwota 760 zł dotyczy każdej odrębnie wybranej przez uczestnika programie nagrody.”
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14.07.2010 r., nr IPPB2/415-292/10-4/MR, w której podkreślono, że: „Bez znaczenia dla możliwości skorzystania z powyższego zwolnienia pozostaje wartość otrzymanych w ciastu roku nagród oraz łączna ich wartość”.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, pojęcie „jednorazowa wartość nagród” należy odnieść do naliczonej przez Agencję jednostkowej Nagrody pieniężnej związanej z zakupem konkretnego Premiowanego Towaru, Premiowanej Usługi, Premiowanego Produktu lub dokonaniem Premiowanej Transakcji.

Ad. 3

W świetle wywodów dotyczących pytania pierwszego drugiego oraz przedstawionego zdarzenia przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że w sytuacji wypłaty nagród Klientom nieprowadzącym działalności gospodarczej spełnione będą wszystkie warunki zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT, tj.:

*   wydawane nagrody będą związane ze sprzedażą premiową;

*   jednorazowa wartość nagród nie będzie przekraczała kwoty 760 zł;

*   nagrody nie będą otrzymywane w związku z prowadzoną przez Klienta działalnością gospodarczą i nie będą stanowiły przychodu z takiej działalności.

W związku z powyższym stanowisko Spółki odnośnie pytania trzeciego należy uznać za uzasadnione w całej rozciągłości.

Ad.4

W świetle wywodów dotyczących pytania pierwszego i drugiego oraz przedstawionego zdarzenia przyszłego, zdaniem Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że w sytuacji wypłaty nagród Klientom prowadzącym działalność gospodarczą, nabywającym towary lub usługi na cele osobiste, nie związane z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą (tj. w transakcjach tych pomimo prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej będą występowali jako konsumenci, o których mowa w art. 22¹ KC), spełnione będą wszystkie warunki zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT, tj.:

1.  wydawane nagrody będą związane ze sprzedażą premiową;
2.  jednorazowa wartość nagród nie będzie przekraczała kwoty 760 zł;
3.  nagrody nie będą otrzymywane w związku z prowadzoną przez Klienta działalnością gospodarczą i nie będą stanowiły przychodu z takiej działalności (spełnienie tego warunku będzie ustalane na podstawie oświadczenia Klienta).

W związku z powyższym Nagrody Pieniężne wypłacane Klientom prowadzącym działalność gospodarczą, nabywającym towary lub usługi na cele osobiste, nie związane z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą (tj. w transakcjach tych pomimo prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej będą występowali jako konsumenci, o których mowa w art. 22¹ KC), w sytuacji w której wartość jednej Nagrody Pieniężnej nie przekroczy kwoty 760 zł, będą podlegały zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT.

Ad.5

W świetle powyższych wywodów dotyczących pytania trzeciego i czwartego należy wskazać, że zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT od dochodów (przychodów) z tytułu nagród związanych ze sprzedażą premiową, uzyskanych w państwie członkowskimi Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 10%, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT.

Stosownie zaś do art. 41 ust. 4 ustawy o PIT płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o PIT, tj. osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych m.in z tytułu określonego w art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT, tj. z tytułu nagród związanych ze sprzedażą premiową.

Z tego wynika, że obowiązki płatnika mogłyby ciążyć na Agencji wyłącznie gdyby do wydawanych Nagród Pieniężnych nie znajdowało zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT - w sytuacji gdy znajdzie zastosowanie analizowane zwolnienie, wypłata Nagród nie będzie stanowiła wypłaty nagród z tytułu określonego w art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT, a co za tym idzie, do podmiotu wypłacającego nagrody (tu: Agencji) nie znajdzie zastosowania art. 41 ust. 4 ustawy o PIT.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że w przypadku wystąpienia sytuacji opisanych w punkcie trzecim i czwartym powyżej na Agencji nie będą ciążyć obowiązki płatnika.

W związku z tym należy wskazać, że ewentualny obowiązek składania przez Agencję informacji PIT-8C musiałby wynikać z art. 42a ustawy o PIT w myśl którego „Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.”

Jak wynika z brzmienia cytowanego wyżej przepisu nie znajduje on zastosowania w przypadku wypłaty należności, które stanowią dochody (przychody) wymienione w art. 21 ustawy o PIT. Innymi słowy, w przypadku dochodów (przychodów) zwolnionych z podatku na podstawie art. 21 ustawy o PIT, obowiązek składania informacji PIT-8C nie powstaje.

W świetle powyższego, stanowisko Spółki, w odniesieniu do pytania piątego należy uznać za prawidłowe w całej rozciągłości.

Ad. 8

W odniesieniu do pytania ósmego należy wskazać, że w razie negatywnej odpowiedzi na którekolwiek z pytań sformułowanych w niniejszym wniosku, w związku z wypłatą Klientom Nagród Pieniężnych na Agencji będą ciążyły obowiązki płatnika, bądź obowiązek złożenia informacji PIT-8C, w związku z wypłacanymi Nagrodami Pieniężnymi (zależnie od tego w zakresie których pytań stanowisko Wnioskodawcy zostałoby uznane za nieprawidłowe).

W związku z tym należy przypomnieć, że zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o PIT płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o PIT, tj. osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych m.in z tytułu określonego w art. 30 ust. 1 pkt 2 ustawy o PIT, tj. z tytułu nagród związanych ze sprzedażą premiową.

Natomiast w myśl art. 42a ustawy o PIT „Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.”

Jak wynika z treści powyższych przepisów obowiązki płatnika, względnie obowiązek złożenia informacji PIT-8C, są nałożone na podmiot dokonujący wypłaty lub stawiania do dyspozycji, np. nagród.

W związku z tym, zdaniem Agencji, ewentualne obowiązki płatnika (albo obowiązek złożenia informacji PIT-8C) będą spoczywały na Agencji, która organizuje i przeprowadza SPS. Należy zauważyć, że to Agencja będzie każdorazowo obliczała wartość Nagrody Pieniężnej należnej Klientowi w związku z dokonaniem zakupu Premiowanego Towaru, Premiowanej Usługi lub dokonaniem Premiowanej Transakcji. Ponadto Agencja będzie wypłacała Klientom Nagrody Pieniężne z własnych środków pieniężnych, w ramach usług świadczonych przez Agencję na podstawie Umów z Partnerami.

Wnioskodawca wskazuje, iż określenie płatnika podatku jako podmiotu wypłacającego nagrody daje możliwość jednoznacznego wskazania podmiotu zobowiązanego do zapłaty należnego podatku. Powyższe zapobiega możliwości niezapłacenia podatku w ogóle lub zapłacenia go przez kilka podmiotów równocześnie, w sytuacji gdy kilka podmiotów jest zaangażowanych w proces organizacji akcji promocyjnej.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w:

*   wyroku NSA z dnia 18.12.2008 r., sygn. II FSK 1467/07, w którym czytamy m.in. „Płatnikami w ustawach podatkowych ustanawia się takie podmioty, które w momencie powstania zobowiązania podatkowego dysponują środkami finansowymi podatnika lub dokonują czynności związanych z operacjami na jego majątku (Małgorzata Niezgódka - Medek i inni „Ordynacja podatkowa” Komentarz, LexisNexis, W-wa 2007, str. 70).” (Agencja w analizowanym stanie faktycznym niewątpliwie jest jedynym podmiotem, który dysponuje środkami finansowymi podatnika w postaci należnej Nagrody Pieniężnej);

*   wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 06.12.2010 r., sygn. III SA/Wa 730/10, w którym wskazano m.in. „Zdaniem Sądu „dokonywanie wypłat” o którym mowa w art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. należy rozumieć dosłownie, a mianowicie jako właśnie faktyczną realizację wypłaty („faktyczne wypłacenie”). Uprawniony jest przy tym pogląd, że analogicznie jak podmiot, który faktycznie dokonuje wypłat (świadczeń) należy rozumieć podmiot, który stawia do dyspozycji podatnika pieniądze lub wartości pieniężnych. Przez „faktyczne wypłacenie” Sąd rozumie wypłatę środków finansowych rzeczywiście dokonaną przez określony podmiot, niezależnie od źródła pochodzenia tych środków. Innymi słowy, podmiotem faktycznie wypłacającym jest podmiot przekazujący środki pieniężne osobie uprawnionej do ich otrzymania, czyniąc to czy to w gotówce, czy też na np. rachunek bankowy.”

W świetle powyższego, zdaniem Agencji, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, tylko Agencja może być uznana za adresata art. 41 ust. 4 ustawy o PIT albo art. 42a ustawy o PIT. W konsekwencji, tylko Agencja może zostać uznana za płatnika, bądź za podmiot zobowiązany do złożenia informacji PIT-8C.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca wnosi jak na wstępie.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów wydał na podstawie ww. wniosku interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-126/14-4/PW z dnia 14 maja 2014 r.

W powyższej interpretacji stwierdzono m.in., że wypłata przez Wnioskodawcę nagród związanych z dokonanymi u Partnerów-Franczyzodawców zakupami premiowanych usług będzie powodowała powstanie przychodu, po stronie osób, które je otrzymają, kwalifikowanego do innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych przy zastosowaniu skali podatkowej. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nie występuje w roli płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, oraz nie spoczywają na Wnioskodawcy żadne obowiązki informacyjne. Stwierdzono także, że jeżeli do transakcji dochodzi za pośrednictwem innego podmiotu (w tym przypadku Partnera-Pośrednika) to nie można mówić o sprzedaży w znaczeniu ścisłym, a zatem w przypadku zakupów Premiowanych Produktów podmiotów trzecich, oferowanych przez Partnera-Pośrednika w ramach umowy pośrednictwa nie dochodzi do sprzedaży premiowej. W związku z tym nie znajdzie zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem pismem z dnia 29 maja 2014 r. (data wpływu 2 czerwca 2014 r. ) Wnioskodawca wezwał Organ do usunięcia naruszenia prawa.

Organ udzielił odpowiedzi na powyższe wezwanie pismem z dnia 27 czerwca 2014 r. Nr IPPB2/415-126/14-7/PW, w którym stwierdził brak podstaw do zmiany interpretacji indywidualnej Nr IPPB2/415-126/14-4/PW z dnia 14 maja 2014 r.

W dniu 28 lipca 2014 r. (data wpływu 30 lipca 2014 r.) Strona złożyła za pośrednictwem tut. Organu skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-126/14-4/PW z dnia 14 maja 2015 r.

Strona Skarżąca zaskarżonej interpretacji zarzuciła:

1.  naruszenie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r, o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej: ustawa o PIT) poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że w przypadku sprzedaży usług nie mamy do czynienia ze sprzedażą premiową przez co nagroda wydana w związku z taką sprzedażą nie może korzystać ze zwolnienia z podatku;
2.  naruszenie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT poprzez błędną wykładnię i uznanie, że w przypadku sprzedaży realizowanej w ramach Sieci Franczyzowej nie mamy do czynienia ze sprzedażą premiową przez co nagroda wydana w związku z taką sprzedażą nie może korzystać ze zwolnienia z podatku;
3.  naruszenie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o PIT poprzez błędną wykładnię i uznanie, że w przypadku sprzedaży produktów podmiotów trzecich, oferowanych przez Partnera-Pośrednika w ramach umowy pośrednictwa nie mamy do czynienia ze sprzedażą premiową przez co nagroda wydana w związku z taką sprzedażą nie może korzystać ze zwolnienia z podatku;
4.  naruszenie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., zwana dalej OrdPod).

Wyrokiem z dnia 12 marca 2015 r. (data wpływu 20 kwietnia 2015 r.) sygn. akt III SA/Wa 2798/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację i stwierdził, że uchylona interpretacja nie może być wykonana w całości.

Od powyższego wyroku nie została wniesiona skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W dniu 17 czerwca 2015 r. do tut. Organu wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2798/14.

W powyższym wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie stwierdził, że:

Skarga jest zasadna.

Kontroli Sądu poddana została interpretacja indywidualna w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych po stronie uczestników akcji promocyjnej organizowanej przez Skarżącą - związanych z otrzymaniem nagrody, oraz ciążących na Skarżącej obowiązkach płatnika.

W pierwszej kolejności w ocenie Sądu należy przesądzić, najistotniejszą w sprawie kwestię sporną: czy w przypadku sprzedaży usług mamy do czynienia ze sprzedażą premiową, przez co nagroda wydana w związku z taką sprzedażą może korzystać ze zwolnienia z podatku stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f.

Wskazać należy przy tym, że zgodnie z powyżej powołanym przepisem u.p.d.o.f., wolna od podatku dochodowego jest wartość wygranych w konkursach i grach organizowanych i emitowanych (ogłaszanych) przez środki masowego przekazu (prasa, radio i telewizja) oraz konkursach z dziedziny nauki, kultury, sztuki, dziennikarstwa i sportu, a także nagród związanych ze sprzedażą premiową - jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych lub nagród nie przekracza kwoty 760 zł; zwolnienie od podatku nagród związanych ze sprzedażą premiową nie dotyczy nagród otrzymanych przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowiących przychód z tej działalności.

Minister Finansów uznając stanowisko Skarżącej za częściowo nieprawidłowe przyjął, że wobec braku definicji występującego w przytoczonym przepisie pojęcia „sprzedaż premiowa”, w celu ustalenia jego znaczenia należy sięgnąć do przepisów K.c., gdzie w art. 535 postanowiono, iż przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Z przytoczonego przepisu organ interpretujący wywiódł, że przedmiotem sprzedaży mogą być tylko rzeczy. Część natomiast czynności, o których mowa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, nie prowadzi do zawarcia umowy sprzedaży, gdyż nie obejmują one rzeczy, a usługi, tym samym art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. nie ma wobec nich zastosowania.

Zdaniem Sądu stanowisko Ministra Finansów jest nieprawidłowe.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązuje zasada powszechności opodatkowania, co słusznie zauważył Minister Finansów, odwołując się do art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. Przepis ten stanowi, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów O.p. zaniechano poboru podatku.

Ukierunkowuje to wykładnię przepisów u.p.d.o.f., wskazując na opodatkowanie, jako zasadę i wyjątki od niej, czyli zwolnienia. W myśl powszechnie przyjętego w literaturze i orzecznictwie poglądu wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania winny być odczytywane dosłownie. Zasada ta odnosi się zatem także do przepisów przewidujących zwolnienie od opodatkowania, a do takich należy sporny w rozpoznawanej sprawie przepis art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f.

Ścisły charakter wykładni, która winna być stosowania przy odczytywaniu ww. przepisu nie może oznaczać jednak zawężenia jego treści. Zgodnie z powszechnym rozumieniem wykładni ścisłej nie może ona zmierzać ani do rozszerzającej ani do zawężającej interpretacji przepisu, lecz polegać na jego dosłownym brzmieniu.

Istotne jest też, aby proces przeprowadzania wykładni był kompleksowy i pełny, a jego rezultat gwarantował odczytanie przepisu w sposób najodpowiedniejszy do jego treści, celu, miejsca w systemie oraz wreszcie zamierzenia ustawodawcy. Szukając sensu słów ustawy podatkowej należy mieć na względzie zarówno obowiązujący porządek prawny, jak i jej systematykę, a także cel jej regulacji. W ten sposób można uniknąć jednostronnego, fiskalnego spojrzenia na sens normy prawa podatkowego (R. Mastalski: Prawo podażowe I - część ogólna C.H. Beck Warszawa 1998 r. str. 100).

W taki też sposób winien być odczytywany będący przedmiotem sporu w niniejszej sprawie przepis art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f.

Wprowadzając powyższym przepisem zwolnienie podatkowe w odniesieniu do nagród związanych ze sprzedażą premiową, ustawodawca podatkowy nie zawarł w ustawie definicji „sprzedaży premiowej”, co dostrzegły strony sporu. Zakres znaczeniowy tego pojęcia należy zatem ustalić z uwzględnieniem obowiązujących reguł wykładni.

W ocenie Sądu, co do zasady pojęcia użyte w prawie cywilnym i w przepisach podatkowych, jeśli w tych ostatnich nie są odmiennie zdefiniowane, należy rozumieć tak jak stanowi prawo cywilne, biorąc pod uwagę fakt, że obie gałęzie prawa składają się na jeden system prawny. Jednakże zasada ta nie zawsze znajdzie zastosowanie i to nawet wówczas, gdy pojęcie zdefiniowane na gruncie prawa cywilnego nie zostało odmiennie zdefiniowane na gruncie prawa podatkowego.

Z taką sytuacją mamy do czynienia w sprawie jak ta stanowiąca przedmiot zaskarżonej interpretacji.

Dokonując wykładni pojęcia „sprzedaż” użytego w omawianym przepisie należy mieć na uwadze, że funkcjonuje ono zarówno jako termin języka prawniczego, odnoszący się do konkretnej instytucji prawa cywilnego wynikającej z art. 535 K.c., jak również jako pojęcie potoczne, używane w szeroko rozumianym obrocie gospodarczym i prywatnym, w którym to znaczeniu obejmuje bardziej ogólnie świadczenia odpłatne (wyrażone w pieniądzu), dokonane na warunkach porozumienia, obejmujące zarówno świadczenie usług lub wydanie towarów. Prawo podatkowe pojęciem sprzedaży posługuje się w różnych sytuacjach i - w zależności od rodzaju, konstrukcji czy przedmiotu opodatkowania, znaczenie tego pojęcia może być, w stosunku do definicji zawartej w K.c., ograniczone lub rozszerzone. Ustawodawca nie zawsze wyjaśnia sposób rozumienia występujących w normach prawno-podatkowych terminów cywilnoprawnych. W takiej sytuacji w pierwszej kolejności należy szukać ich podatkowego sensu, a dopiero w razie stwierdzenia, że ustawodawca nie nadał im swoistej dla prawa podatkowego treści, można przyjąć sposób ich rozumienia w prawie cywilnym.

W przypadku prawa podatkowego zarówno w orzecznictwie, jak i w literaturze przedmiotu zwraca się uwagę na jego autonomiczność, co oznacza, że także w przypadku terminów o ustalonym znaczeniu w innych dziedzinach prawa, prawo podatkowe niejednokrotnie przypisuje tym nazwom inne znaczenie, co jest najczęściej wynikiem realizowania przez prawo podatkowe odmiennych celów, niż inne dziedziny prawa np. prawo cywilne. Nadanie swoistego znaczenia danemu terminowi w prawie podatkowym może się dokonywać w drodze definicji zawartej w ustawie podatkowej, ale może być też wynikiem funkcjonowania tego terminu w taki, a nie inny sposób w systemie prawa podatkowego lub w obrębie konkretnego aktu prawnego. Wskazane jest aby przed sięgnięciem do definicji legalnych zawartych w innych, niż prawo podatkowe, dziedzinach prawa, wykluczyć możliwość nadania takiemu terminowi swoistego znaczenia w systemie prawa podatkowego lub na gruncie danej ustawy.

Wskazać należy, że na gruncie u.p.d.o.f. pojęciem „sprzedaży” ustawodawca posługuje się m.in. w art. 5a ust. 20 (zawierającym definicje małego podatnika), art. 14 ust. 1 (w którym mowa wprost o podatniku dokonującym sprzedaży towarów i usług), wielokrotnie w art. 21 ust. 1 (m. in. pkt 28 - zwolnienie w przypadku sprzedaży nieruchomości), art. 22 ust. 4, art. 23 c pkt 2), art. 45 ust. 5b (ustalanie ceny transakcyjnej). Warto zwrócić uwagę, że np. z punktu widzenia art. 45 ust. 5 czy art. 5a pkt 20 u.p.d.o.f. wyłączenie odpłatnego świadczenia usług z zakresu znaczeniowego pojęcia „sprzedaż” użytego w tych przepisach nie znajduje żadnego uzasadnienia - cel tych regulacji wskazuje jasno, że w przypadkach, o których mowa w powyższych przepisach pod pojęciem sprzedaży należy rozumieć zarówno sprzedaż towarów, jak i odpłatne świadczenie usług.

Już więc sposób posługiwania się przez ustawodawcę w obszarze tej jednej ustawy pojęciem sprzedaży wskazuje, że przywołana przez organ definicja cywilistyczna sprzedaży jest niejednokrotnie zbyt wąska z punktu widzenia u.p.d.o.f. W szczególności w art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f. ustawodawca posługuje się wprost sformułowaniem „podatnik dokonujący sprzedaży towarów i usług” - które to określenie jest z kolei typowe dla ustawy o podatku od towarów i usług. Na gruncie przepisów u.p.d.o.f. nie budzi żadnych wątpliwości, że przedmiotem opodatkowania jest przychód uzyskany zarówno ze sprzedaży towarów jak i usług.

Skoro zatem ustawodawca dopuszcza możliwość uzyskania przychodu ze sprzedaży usług, to nie ma żadnych prawnych i racjonalnych podstaw, by twierdzić, że sprzedaż premiowa może być łączona tylko i wyłącznie ze sprzedażą rzeczy, czyli z wykluczeniem sprzedaży usług.

W konkluzji Sąd stwierdza, że w zaskarżonej interpretacji Minister Finansów niezasadnie zawęził znaczenie pojęcia „sprzedaż”, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. do sprzedaży wyłącznie rzeczy. Zdaniem Sądu, pojęcie to odnosi się zarówno do sprzedaży rzeczy, jak i usług, a zatem powinno być postrzegane w znaczeniu szerszym niż to przyjął Minister Finansów. Powyższa wykładnia pozostaje także w zgodzie z wynikiem interpretacji opartej na, potocznym rozumieniu pojęcia „sprzedaż”, pojmowanego jako oddawanie towarów lub usług za określoną sumę pieniędzy (Wielki Słownik Języka Polskiego; www.wsjp.pl) i ma ponadto potwierdzenie w pozostałych metodach wykładni.

Zarówno bowiem z punktu widzenia zwolnienia (jak i ewentualnego opodatkowania) kwot otrzymywanych nieodpłatnie w ramach sprzedaży premiowej nie ma zasadniczo znaczenia, czy zostały one przekazane osobom fizycznym w związku ze świadczeniem usług, czy ze sprzedażą towarów. O ile wzajemny, ekwiwalentny i odpłatny charakter świadczeń, cechujący sprzedaż w znaczeniu ściśle cywilistycznym, pozostaje istotnym elementem sprzedaży w rozumieniu u.p.d.o.f., w tym spornego art. 21 ust. 1 pkt 68, to jednak, zdaniem Sądu, na potrzeby zastosowania zwolnienia przewidzianego tym przepisem nie ma przesądzającego znaczenia, czy działania, w związku z którymi mają być wypłacone nagrody, polegały na świadczeniu usług, czy sprzedaży rzeczy w rozumieniu prawa cywilnego.

W rozpoznawanej sprawie znaczenie użytego w powyższym przepisie przymiotnika „premiowa” nie budzi kontrowersji. Zgodnie ze stanowiskiem stron sporu premiowy charakter sprzedaży wyraża się w przekazywaniu klientom dodatkowego wynagrodzenia w zamian za określone zachowanie. Pogląd ten znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym i podziela go także Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę.

Rekapitulując, na skutek wykonania usługi na warunkach określonych w promocji, powstaje obowiązek wypłaty klientowi nagrody. Istota mechanizmu tej wypłaty oraz cel nagrody (skłonienie do korzystania z usług, zwiększenie aktywności oraz satysfakcji i lojalności klienta - użytkownika karty) pozostaje więc taka sama w przypadku dokonywania sprzedaży rzeczy i świadczenia usług połączonych z systemem premiowym. Okoliczność ta przemawia za szerszym niż cywilistyczne rozumieniem pojęcia „sprzedaż premiowa” jako obejmującego nie tylko transakcje towarowe, ale także usługowe. Nie można zatem przyjąć, że dokonana przez Ministra Finansów wykładnia tego pojęcia odpowiada regułom interpretacyjnym. Poprzestając na odwołaniu się do definicji sprzedaży zamieszczonej w K.c., Minister Finansów naruszył przepis prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. przez jego nieprawidłową wykładnię.

Wskazać należy, że problematyka powyższa była już przedmiotem orzekania sądów administracyjnych - analogiczne stanowisko zajęte zostało między innymi w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 28 lutego 2013 r., III SA/Wa 2247/12, z 16 marca 2014 r., III SA/Wa 2889/13 oraz z 7 lipca 2014 r., III SA/Wa 368/14, a także w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 11 lutego 2014 r., I SA/Gd 1683/13 (dost. CBOSA).

Z powyższych względów stwierdzić również należy naruszenie art. 121 § 1 O.p. O ile bowiem przy wydawaniu interpretacji indywidualnych organ nie może stosować wprost rozstrzygnięć sądów z tego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego, to jednak zauważyć należy, iż orzecznictwo sądowe, w tym sądów administracyjnych w zakresie indywidualnych interpretacji podatkowych, ma istotne znaczenie. Wyrazem tego jest art. 14a O.p. oraz mający znaczenie w niniejszej sprawie art. 14e § 1 O.p., którego rolą jest eliminowanie wadliwych interpretacji. Tym samym orzecznictwo sądów stało się przesłanką do formułowania oceny poprawności funkcjonujących w obrocie prawnym interpretacji, także interpretacji indywidualnych, co szczególnie należy podkreślić w rozpoznanej sprawie. Skoro więc organ wydający interpretacje indywidualne może zmienić wydaną już uprzednio interpretację z racji stwierdzenia jej wadliwości w świetle orzecznictwa sądowego, to tym bardziej ma obowiązek dokonywać analizy tego orzecznictwa w postępowaniu zmierzającym do wydania takiej interpretacji, a zwłaszcza w przypadku, gdy na takowe orzecznictwo powołuje się osoba składająca wniosek o jej wydanie. Nie można bowiem przyjąć takiej wykładni powyższych przepisów, że z jednej strony ustawodawca nie nakłada na organ wydający interpretacje indywidualne obowiązku analizowania orzecznictwa zapadłego w innych sprawach dotyczącego analogicznych sytuacji prawnopodatkowych, a z drugiej strony przyjmuje jednocześnie, że pominięcie takiego orzecznictwa może być przyczyną zmiany tak wydanej interpretacji. Podkreślić należy bowiem, że art. 14e § 1 O.p. wychodzi poza zasadę związania wyrokiem tylko w sprawie, w której on zapadł i nadaje orzecznictwu sądów administracyjnych walor normatywny także w stosunku do innych indywidualnych spraw załatwianych w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnych). Orzecznictwo jest zatem istotnym miernikiem legalności wydawanych interpretacji indywidualnych. Jego nieuzasadnione pomijanie narusza wyrażoną w art. 121 § 1 O.p. zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Pogląd taki ma potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 stycznia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 1916/08 (dost. CBOSA).

Sąd rozpoznający niniejszą sprawę nie podziela także stanowiska Ministra Finansów, że jeśli do transakcji dochodzi za pośrednictwem innego podmiotu (w tym przypadku Partnera-Pośrednika) to nie może mieć zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. Zdaniem Ministra Finansów w takiej sytuacji nie można bowiem mówić o sprzedaży w znaczeniu ścisłym, a zatem w przypadku zakupów premiowanych produktów podmiotów trzecich, oferowanych przez Partnera-Pośrednika w ramach umowy pośrednictwa nie dochodzi do sprzedaży premiowej.

Odnosząc się do powyższego stanowiska organu interpretacyjnego, w pierwszej kolejności wskazać należy, że zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f ma charakter przedmiotowy, a nie podmiotowy. Z treści powyższego przepisu, nie wynika, że ze sprzedażą premiową mamy do czynienia tylko wtedy, gdy umowa sprzedaży zawierana jest bezpośrednio ze sprzedającym. Podkreślenia wymaga, że powyższy przepis posługuje się pojęciem „nagród związanych ze sprzedażą premiową”. Istotnym w związku z tym jest, czy podatnik będący osobą fizyczną zawarł umowę sprzedaży, na mocy której nabył na własną rzecz towar lub usługę, za określoną w tej umowie cenę i czy w związku z zawarciem tej umowy nabył też prawo do otrzymania nagrody. Bez znaczenia jest natomiast czy umowa sprzedaży zawierana jest z udziałem pośrednika czy też bez jego udziału. W obu przypadkach dochodzi bowiem do zawarcia umowy sprzedaży. Istotnym jest czy sprzedaż ta była premiowana i czy otrzymana nagroda związana była z tą sprzedażą premiową.

W związku z argumentacją skargi, wskazać również należy, że z treści zaskarżonej interpretacji indywidualnej nie wynika, iż organ interpretacyjny uznał, że w przypadku sprzedaży towarów realizowanej w ramach sieci franczyzowej nie następuje sprzedaż premiowa, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. przez co nagroda wydana w związku z taką sprzedażą nie może korzystać ze zwolnienia z podatku.

Odnosząc się natomiast do stanowiska Ministra Finansów, że na Skarżącej nie ciążą obowiązki płatnika, o których mowa w art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. oraz obowiązki informacyjne określone w art. 42a u.p.d.o.f. Sąd podziela pogląd Ministra Finansów tylko w tej części, która dotyczy braku obowiązku odprowadzenia przez Skarżącą zaliczki na podatek dochodowy tylko wtedy, gdy sprzedaż premiowa spełnia wszystkie przesłanki zwolnienia określone w art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f. W przeciwnym razie wbrew stanowisku Ministra Finansów wyrażonym w zaskarżonej interpretacji, np. gdy wartość nagrody jednorazowo przekroczy kwotę 760 zł, to właśnie na Skarżącej jako podmiocie organizującym SPS i wypłacającym nagrody spoczywać będzie obowiązek odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy na podstawie art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. Wskazać w tym miejscu należy, że w myśl wyrażonej w art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. zasady powszechności opodatkowania, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c u.p.d.o.f. oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu wygranych w konkursach, grach i zakładach wzajemnych lub nagród związanych ze sprzedażą premiową, uzyskanych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 6, 6a i 68 - w wysokości 10% wygranej lub nagrody.

Przepis art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. dotyczy zatem:

1.  wygranych, które otrzymano w konkursach, grach i zakładach wzajemnych,
2.  nagród związanych ze sprzedażą premiową, z zastrzeżeniem, że nie mamy do czynienia ze zwolnieniem podatkowym przewidzianym w art. 21 ust. 1 pkt 6, 6a i 68 u.p.d.o.f. (tak samo WSA w wyroku z 21 lipca 201 Or., III SA/Wa 169/10, dost. CBOSA).

Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 sierpnia 2006 r. (II FSK 304/05) przepis art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. ma zastosowanie do wszystkich nagród związanych ze sprzedażą premiową, zarówno tych mających związek z wykonywaną działalnością, jak i nie mających. Nie ma żadnych podstaw, aby z zakresu znaczeniowego nazwy "nagrody związane ze sprzedażą premiową" wyłączyć nagrody związane z działalnością gospodarczą. Gdyby bowiem ustawodawca chciał wyłączyć z zakresu stosowania art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. nagrody związane ze sprzedażą premiową, otrzymywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, uczyniłby to wyraźnie, tak jak to zrobił w mającym taki sam charakter art. 30 ust. 1 pkt 1 (obowiązującym w 2000 r.) odnoszącym się do odsetek od pożyczek.

Pogląd, że sprzedaż premiowa związana z działalnością gospodarczą, także objęta jest zryczałtowanym podatkiem dochodowym przewidzianym w art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f., wyraził także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 20 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 202/13. NSA odwołał się m.in. do wykładni systemowej wewnętrznej i wskazał, że „przepisy dotyczące źródeł przychodów zawarte zostały w przepisach Rozdziału 2 u.p.d.o.f. (art. 10 do art. 20 u.p.d.o.f), zaś przepisy dotyczące podstawy obliczenia i wysokość podatku znajdują się w Rozdziale 6 u.p.d.o.f. W przepisach tych ogólna reguła dotycząca podstawy obliczenia podatku z art. 26 ust. 1 u.p.d.o.f., dotycząca dochodu ustalonego zgodnie z art. 9 i art. 24 ust. 1 i 2 u.p.d.o.f. została ograniczona zastrzeżeniami wynikającymi z art. 29-30c, art. 30e i art. 30f u.p.d.o.f. Przesądza to zatem, że regulacja z art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. stanowi lex specialis w stosunku do zasad opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności. Również w przypadku przedsiębiorców opłacających podatek liniowy z art. 30c ust. 1 u.p.d.o.f. zawarto zastrzeżenie, że regulacja ta nie dotyczy dochodów opodatkowanych zgodnie z art. 30 u.p.d.o.f." NSA stwierdził też, że „(\`(...)\`) sprzedaż premiowa związana z działalnością gospodarczą także objęta jest zryczałtowanym podatkiem dochodowym przewidzianym w art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f, jednakże nagrody związane ze sprzedażą premiową otrzymane przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowiące przychód z tej działalności, wyłączone zostały jedynie ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f., nie zaś z zakresu zastosowania art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. Dowodzi to, iż ustawodawca dostrzega fakt, że sprzedaż premiowa może dotyczyć zarówno przedsiębiorców, jak i osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej i stosownie do tego konstruuje opodatkowanie związanych z nią nagród, wprost uwzględniając przy tym związek nagród z działalnością gospodarczą podatnika - zdobywcy nagrody”.

Kolejnym aspektem istotnym w sprawie, jest to, że jak już podkreślono powyżej zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68 u.p.d.o.f ma charakter przedmiotowy, a nie podmiotowy. Z treści powyższego przepisu, jak i art. 30 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f. nie wynika, że ze sprzedażą premiową mamy do czynienia tylko wtedy, gdy nagrodę wypłaca sprzedający. Takiej tezie przeczy również treść art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f., w którym obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego ciąży na wypłacającym nagrodę, a nie na sprzedawcy. Ponadto powyższe przepisy posługują się pojęciem „nagród związanych ze sprzedażą premiową”, a nie premią z tytułu sprzedaży, jak zdaje się wynikać ze stanowiska Ministra Finansów (por. wyrok WSA w Warszawie z 4 lipca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 381/13, dost. CBOSA).

Minister Finansów pominął też w swoich rozważaniach istotne okoliczności faktyczne podnoszone przez Skarżącą, jak to, że organizując SPS na zlecenie podmiotów gospodarczych, będzie ona działać samodzielnie i na własny rachunek. Skarżąca będzie obliczała każdorazowo wartość nagrody należnej klientowi, wypłacanej z własnych środków pieniężnych, w ramach usług świadczonych przez Skarżącą na podstawie zawartych umów opisanych we wniosku. Natomiast to, że w rzeczywistości ciężar ekonomiczny nagród obciąża sprzedających pozostaje bez znaczenia w sprawie. Zauważyć bowiem należy, że w celu wypłaty i zakupu przez Skarżącą nagród, kalkuluje ona odpowiednio wynagrodzenie otrzymywane od jej kontrahenta.

Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela również pogląd wyrażony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w wyroku z 6 grudnia 2010 r., III SA/Wa 730/10, że „dokonywanie wypłat”, przewidziane w art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. należy rozumieć dosłownie, a mianowicie jako właśnie faktyczną realizację wypłaty ("faktyczne wypłacenie"). Uprawniony jest przy tym pogląd, że analogicznie jak podmiot, który faktycznie dokonuje wypłat (świadczeń) należy rozumieć podmiot, który stawia do dyspozycji podatnika pieniądze lub wartości pieniężne.

Przez "faktyczne wypłacenie" Sąd rozumie wypłatę środków finansowych rzeczywiście dokonaną przez określony podmiot, niezależnie od źródła pochodzenia tych środków. Innymi słowy, podmiotem faktycznie wypłacającym jest podmiot przekazujący środki pieniężne osobie uprawnionej do ich otrzymania, czyniąc to czy to w gotówce, czy też na rachunek bankowy.

W związku z powyższym za trafne należy uznać stanowisko Skarżącej w zakresie, w jakim prezentuje w przedstawionym stanie faktycznym pogląd, że obowiązki określone w art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. będą miały zastosowanie w opisanych wyżej sytuacjach, do Skarżącej, a nie podmiotów zlecających jej przeprowadzenie akcji promocyjnej.

Ponownie rozpatrując sprawę Minister Finansów uwzględni przedstawioną wyżej ocenę prawną i udzieli ponownie odpowiedzi na postawione przez Skarżącą pytania.

Na koniec wskazać trzeba, że jakkolwiek zaskarżona interpretacja uznawała stanowisko Skarżącej w części za prawidłowe, to uchylając ją w całości, Sąd nie naruszył, określonej w art. 134 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.; dalej: p.p.s.a.), zasady zakazu rozstrzygania na niekorzyść strony skarżącej (reformatio in peius). Jak bowiem wskazano w uchwale siedmiu sędziów NSA z dnia 7 lipca 2014 r., II FPS 1/14, unormowanie zawarte w art. 134 § 2 p.p.s.a. nie ma zastosowania w przypadku zaskarżenia do sądu administracyjnego indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W tym stanie rzeczy Sąd, na mocy art. 146 § 1 p.p.s.a., uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. W kwestii wstrzymania jej wykonania Sąd orzekł na podstawie art. 152 tej ustawy. Na wniosek Skarżącej, Sąd zasądził zwrot kosztów postępowania sądowego zgodnie z art. 200 p.p.s.a.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Wa 2798/14 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji tj. 14 maja 2014 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa ( art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania ( art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.