Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-218/11-3/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-06-01
Teza: opisane zadania nałożone na Wnioskodawcę przez Ministra Zdrowia związane z bezpieczeństwem publicznym i w celu wykonania zobowiązań międzynarodowych kwalifikują się jako świadczenie usług i tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; organ-organ władzy publicznej; umowa-umowa cywilnoprawna; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2011r. (data wpływu 21 lutego 2011r.), uzupełnione pismem z dnia 16.03.2011r. (data wpływu 18.03.2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez Instytut w ramach umowy z Ministrem Zdrowia - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lutego 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych przez Instytut w ramach umowy z Ministrem Zdrowia. Przedmiotowy wniosek zawierał braki formalne. W związku z czym tut. Organ podatkowy pismem z dnia 01.03.2011r. znak IPPP2/443-218/11-2/MM wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o powyższe braki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Instytut jest instytutem badawczym działającym na podstawie ustawy z dnia 30.04.2010r. o instytutach badawczych (Dz. U. 96 poz. 618). Organem nadzorującym jest minister do spraw zdrowia.

Zgodnie z art. 37 ust. 1 i 2 w/w. ustawy minister nadzorujący może wyznaczyć instytutowi zadanie, jeżeli jest to niezbędne ze względu na potrzeby obronności i bezpieczeństwa publicznego, w przypadku stanu klęski żywiołowej lub w celu wykonania zobowiązań międzynarodowych.

W tym trybie Minister Zdrowia w 2011 roku zamierza zawrzeć z Wnioskodawcą umowę na monitorowanie zadań Narodowego Programu Zdrowia. Obowiązek ten wynika z uchwały Rady Ministrów ustanawiającej Narodowy Program Zdrowia.

Narodowy Program Zdrowia 2007-2015 (NPZ) jest podstawowym dokumentem strategicznym kierunkującym działania zdrowia publicznego w Polsce. Jego głównym celem jest poprawa zdrowia i związanej z nim jakości życia ludności oraz zmniejszanie nierówności w zdrowiu. Zgodnie z ustaleniami z Ministerstwem Zdrowia Instytut jest instytucją, która zarówno monitoruje realizację wyżej wymienionego Programu jak i jest zobligowana do wdrażania niektórych zadań w nim zapisanych.

Za realizację powyższych zadań Instytut otrzyma środki finansowe z budżetu Ministra Zdrowia tj. ze środków publicznych.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, co następuje:

*   zgodnie z ustaleniami dotychczas zawieranych umów z Ministerstwem Zdrowia ich przedmiotem było przeprowadzanie monitoringu realizacji Narodowego Programu Zdrowia (NPZ) 2007-2015 i przekazywanie wyników w formie opracowania, promocja Narodowego Programu Zdrowia oraz współudział w organizacji posiedzeń Zespołu Koordynacyjnego Narodowego Programu Zdrowia;

*   wyniki wykonanych zadań wynikające z realizowanej umowy były w całości przekazywane do Ministerstwa Zdrowia i zgodnie z zapisami dotychczas zawieranych umów zleceniobiorca przenosił na zleceniodawcę autorskie prawa majątkowe do opracowywania na wszystkich polach eksploatacji znanych w chwili podpisania umowy. Autorskie prawa majątkowe przechodziły ze zleceniobiorcy na zleceniodawcę i stan taki obie układające strony chcą podtrzymać;

*   w przedstawionym dla Ministerstwa Zdrowia wstępnym kosztorysie realizacji monitorowania Narodowego Programu Zdrowia na rok 2011 planowane są środki na opracowywanie przez ekspertów, zaproszonych przez Ministra Zdrowia, ekspertyz na rzecz Zespołu Koordynacyjnego Narodowego Programu Zdrowia. Wstępnie oszacowana kwota na ten cel wynosi 30 000 złotych;

W załączeniu Wnioskodawca przekazuje kopie umów: z dnia 30.09.2010r. oraz z dnia 04.11.2010r., zawartych pomiędzy Ministerstwem Zdrowia a Instytutem w celu przedstawienia Organowi Podatkowemu przedmiotu wcześniej realizowanych działań jak i również uwarunkowań prawnych współpracy obu instytucji w ramach monitorowania Narodowego Programu Zdrowia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle Ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54 poz. 535 z późniejszymi zmianami) opisane wyżej zadania wykonywane przez Instytut w ramach umowy z Ministrem Zdrowia podlegają Ustawie i opodatkowaniu podatkiem VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że opodatkowaniu podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, a art. 8 ust.1 stanowi, że jest to każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej. Jednak zdaniem Wnioskodawcy, opisane zadania nałożone na Instytut przez Ministra Zdrowia związane z bezpieczeństwem publicznym i w celu wykonania zobowiązań międzynarodowych nie kwalifikują się jako świadczenie usług i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. Nr 54 poz. 535 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej, zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji, świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl powołanych wyżej regulacji, przez pojęcie usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 cyt. ustawy. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Unormowanie to pozostaje w zgodzie z art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1), który stwierdza, iż krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego, nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zadania i zakres działania Instytutu został określony w ustawie z dnia 30 kwietnia 2010r. o instytutach badawczych (Dz. U. 2010, Nr 96, poz. 618), zwanej dalej „ustawą”.

Na mocy art. 1 ust. 1 ustawy, instytutem badawczym w rozumieniu ustawy jest państwowa jednostka organizacyjna, wyodrębniona pod względem prawnym, organizacyjnym i ekonomiczno-finansowym, która prowadzi badania naukowe i prace rozwojowe ukierunkowane na ich wdrożenie i zastosowanie w praktyce.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy do podstawowej działalności instytutu należy:

1.  prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych;
2.  przystosowywanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych do potrzeb praktyki;
3.  wdrażanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych.

Stosownie do art. 37 ust. 1 ustawy Minister nadzorujący może nałożyć na instytut obowiązek wprowadzenia do jego planu zadania lub wyznaczyć zadanie poza planem, zgodnie z zakresem działania określonym w statucie instytutu, jeżeli jest to niezbędne ze względu na potrzeby obronności i bezpieczeństwa publicznego, w przypadku stanu klęski żywiołowej lub w celu wykonania zobowiązań międzynarodowych.

Powołany wyżej przepis art. 15 ust. 6 ustawy o VAT jak i przepisy obowiązującej obecnie Dyrektywy wyłączają z opodatkowania organy podlegające prawu publicznemu, jeżeli prowadzą daną działalność jako organy publiczne, nawet wtedy, gdy pobierają z tytułu tej działalności wynagrodzenie. Czynności, w których organy te uczestniczą jako organy publiczne, to określone prawem czynności wykonywane w interesie publicznym. Zatem czynności, w stosunku do których organy publiczne nie są traktowane jako podatnicy, to czynności wykonywane przez nie w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, a także czynności, do których wykonywania są uprawnione wyłącznie organy publiczne.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, należy stwierdzić, iż generalnie organy oraz urzędy publiczne są uznawane za podatników. Dotyczy to jednakże tylko tej sfery, w której faktycznie występuje konsumpcja oraz gdzie podmioty te mogą konkurować z podmiotami prawa prywatnego.

Kryterium decydującym o uznaniu organu (urzędu) władzy publicznej za podatnika VAT jest zachowywanie się nie jak organ władzy, lecz jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca) w stosunku do określonych transakcji lub czynności. Szczególnie jest to uzasadnione w tych przypadkach, gdzie identyczne czynności lub bardzo zbliżone czynności bądź też transakcje mogą być wykonywane przez podmioty prywatne (np. przedsiębiorców).

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest instytutem badawczym, działającym na podstawie ustawy o instytutach badawczych, nadzorowanym przez Ministra Zdrowia. Zgodnie z ustawą o instytutach badawczych, minister nadzorujący może wyznaczyć instytutowi zadanie, jeżeli jest to niezbędne ze względu na potrzeby obronności i bezpieczeństwa publicznego, stanu klęski żywiołowej lub wykonania zobowiązań międzynarodowych. W tym trybie Minister Zdrowia zamierza zawrzeć z Wnioskodawcą umowę na monitorowanie zadań Narodowego Programu Zdrowia. Narodowy Program Zdrowia 2007-2015 (NPZ) jest podstawowym dokumentem strategicznym kierunkującym działania zdrowia publicznego w Polsce. Jego głównym celem jest poprawa zdrowia i związanej z nim jakości życia ludności oraz zmniejszanie nierówności w zdrowiu. Przedmiotem zawieranych umów z Ministerstwem Zdrowia jest przeprowadzanie monitoringu realizacji Narodowego Programu Zdrowia (NPZ) 2007-2015 i przekazywanie wyników w formie opracowania, promocja Narodowego Programu Zdrowia oraz współudział w organizacji posiedzeń Zespołu Koordynacyjnego Narodowego Programu Zdrowia. Za realizację powyższych zadań Wnioskodawca otrzyma środki finansowe z budżetu Ministra Zdrowia tj. ze środków publicznych. Z uzupełnienia do przedmiotowego wniosku wynika, iż wyniki wykonywanych przez Wnioskodawcę zadań są w całości przekazywane do Ministerstwa Zdrowia, które będzie dysponowało prawami autorskimi do wykonanych zadań.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe. Kluczową rolę w rozwiązaniu wskazanego we wniosku problemu odgrywa przepis art. 8 ust. 1 w powiązaniu z przepisem art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Z przepisów tych wynika, iż dana czynność zostaje uznana za opodatkowaną podatkiem VAT w sytuacji, gdy wystąpią przesłanki o charakterze przedmiotowym oraz podmiotowym. Przesłanka o charakterze przedmiotowym występuje w powołanym powyżej przepisie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Z konstrukcji tego przepisu wynika, iż dana czynność może być zaklasyfikowana jako świadczenie usług w sytuacji, gdy z danego stosunku zobowiązaniowego wyłania się bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Przesłanka podmiotowa dopełnia obraz świadczenia usług jako czynności opodatkowanych podatkiem VAT – są one opodatkowane tym podatkiem, o ile dany podmiot dokonujący tej czynności może zostać uznany za podatnika podatku VAT.

Z treści przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz uzupełnienia do niego wynika, iż zadania, które Wnioskodawca ma zamiar wykonać mają swe źródło w zawartej między Wnioskodawcą a Ministrem Zdrowia umowie cywilnoprawnej. Zatem pomimo, iż Wnioskodawca jest państwową jednostką organizacyjną działającą w sferze prawa publicznego, to z tytułu wykonania zadań będących przedmiotem wniosku będzie uznany za podatnika podatku VAT. Ponadto autorskimi prawami do wyników zrealizowanych zadań dysponować będzie Minister Zdrowia. A zatem nie można uznać, że Minister Zdrowia nie jest odbiorcą – beneficjentem usług świadczonych przez Wnioskodawcę.

Konkludując stwierdzić należy, iż opisane zadania nałożone na Wnioskodawcę przez Ministra Zdrowia związane z bezpieczeństwem publicznym i w celu wykonania zobowiązań międzynarodowych kwalifikują się jako świadczenie usług i tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.