Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.93.2024.1.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-21
Teza: Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup pojazdu elektrycznego.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; odliczenia-brak prawa do odliczenia; samochód-samochód elektryczny
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

12 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup samochodu z napędem elektrycznym. Uzupełnili go Państwo pismem z 19 marca 2024 r. (wpływ 20 marca 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Miasto (dalej też jako: „Gmina”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Na podstawie Wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego i art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 280), Miasto rozlicza podatek VAT łącznie ze wszystkimi miejskimi jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi.

Miasto, jako jednostka samorządu terytorialnego, jest właściwa dla wszystkich spraw publicznych o znaczeniu lokalnym, jeżeli nie zostały one zastrzeżone ustawami dla innych podmiotów. Podstawowymi aktami prawnymi regulującymi działalność Gminy, jako organu władzy publicznej, jest ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.; dalej jako: „ustawa o samorządzie gminnym”) oraz ustawa z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1526 ze zm.). Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne Gminy obejmują zadania własne, w tym m.in. zapewnienie bezpieczeństwa mieszkańców oraz porządku publicznego.

Straż Miejska Miasta (dalej: SMM) jest miejską jednostką organizacyjną, która zajmuje się ochroną porządku publicznego, w zakresie określonym ustawą z dnia 29 sierpnia 1997 r. o strażach gminnych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1763 ze zm.) oraz w innych ustawach i aktach prawa miejscowego. Straż Miejska Miasta zajmuje się m.in. ochroną i porządkiem w miejscach publicznych, czuwaniem nad porządkiem i kontrolą ruchu, współdziałaniem z właściwymi podmiotami w zakresie ratowania życia i zdrowia obywateli, pomocą w usuwaniu awarii technicznych i skutków klęsk żywiołowych oraz innych miejscowych zagrożeń, konwojowaniem dokumentów, przedmiotów wartościowych lub wartości pieniężnych dla potrzeb Gminy. SMM, jako jednostka budżetowa, jest również scentralizowana w zakresie podatku VAT w ramach czynnego podatnika VAT – Miasta.

Miasto – SMM, zakupiło w dniu xx października 2022 r., na potrzeby działalności SMM, samochód o napędzie elektrycznym. Miasto w dniu xx stycznia 2024 r. zawarło z Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej umowę o dofinansowanie do zakupu pojazdu elektrycznego, w formie dotacji. Umowa ta zawiera załącznik, który w formie oświadczenia powinno złożyć Miasto, dotyczący rozliczenia podatku VAT, w którym powinno wskazać, czy jest podatnikiem podatku VAT oraz to, czy w związku z zakupem samochodu elektrycznego podatek VAT jest kosztem kwalifikowanym i czy istnieje prawna możliwość odliczenia tego podatku VAT. Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, obok złożenia ww. oświadczenia, wymaga też złożenia przez Miasto interpretacji indywidualnej, o której mowa w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, potwierdzającej stanowisko Miasta w zakresie możliwości odliczenia podatku VAT, w związku z realizacją tego przedsięwzięcia. Przedstawienie takiej indywidualnej interpretacji drugiej stronie umowy – Narodowemu Funduszowi Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, jest niezbędne do wypłaty przyznanej dotacji, w wysokości (…) zł. Umowa o dofinansowanie w formie dotacji, nie narzuca beneficjentowi do jakich czynności i do jakiej działalności ma być wykorzystywany zakupiony samochód elektryczny.

Zakupiony samochód z napędem elektrycznym Miasto – Straż Miejska Miasta ma zamiar wykorzystania wyłącznie do działalności statutowej – działalności niepodlegającej podatkowi VAT, w szczególności do zadań związanych z bezpieczeństwem publicznym, czuwaniem nad porządkiem i kontrolą ruchu drogowego.

### Pytanie

Czy w związku z zakupem samochodu z napędem elektrycznym, na potrzeby Miasta – Straży Miejskiej Miasta, który podatnik ma zamiar wykorzystywać wyłącznie do działalności statutowej Miasta – działalności niepodlegającej podatkowi VAT, Miastu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup ww. samochodu?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na to, że samochód z napędem elektrycznym, który został zakupiony, podatnik ma zamiar wykorzystywać wyłącznie do działalności statutowej Miasta – działalności niepodlegającej podatkowi VAT, Miastu nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup ww. samochodu.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Miasto, zgodnie z art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, posiada osobowość prawną oraz wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania Miasta należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do szczegółowych zadań własnych Miasta, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 14 ustawy o samorządzie gminnym, należą sprawy zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty, w zakresie porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli. Miasto nie wykonuje tych zadań na podstawie umów cywilnoprawnych. Do realizacji tych ustawowych zadań Miasto powołało wyspecjalizowaną jednostkę budżetową – Straż Miejską Miasta, która jest jednostką organizacyjną scentralizowaną w zakresie podatku VAT. Z punktu widzenia podatku VAT, zgodnie z art. 15 ust. 6 u.vat., Miasto – Straż Miejska Miasta, w zakresie realizacji tych ustawowych zadań nie jest podatnikiem podatku VAT – bowiem, jak stanowi art. 15 ust. 6 u.vat., nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy, w zakresie realizowanych zadań, nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 86 ust. 1 u.vat., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W stanie faktycznym opisanym powyżej, w przypadku, kiedy Miasto – Straż Miejska Miasta, zakupiony samochód z napędem elektrycznym ma zamiar wykorzystywać wyłącznie do działalności statutowej Miasta – działalności niepodlegającej podatkowi VAT, w szczególności do zadań związanych z bezpieczeństwem publicznym, czuwaniem nad porządkiem i kontrolą ruchu drogowego – to, zgodnie z art. 86 ust. 1 u.vat. Miastu – Straży Miejskiej Miasta nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup ww. samochodu. W opisanym powyżej stanie faktycznym sprawy, nie ma więc możliwości zastosowania art. 86 ust. 1 u.vat., czyli obniżenia podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego od tej transakcji.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Odliczenia podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, może dokonać zarejestrowany, czynny podatnik podatku VAT pod warunkiem, że nabyte towary i usługi są lub będą związane z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez tego podatnika.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r. Nr 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.), zwanej dalej ustawą o samorządzie gminnym:

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Stosownie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.

W analizowanej sprawie wątpliwości dotyczą ustalenia, czy przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup samochodu z napędem elektrycznym.

Z okoliczności sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, rozliczają Państwo podatek VAT łącznie ze wszystkimi miejskimi jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi. Zakupili Państwo 19 października 2022 r., na potrzeby działalności Straży Miejskiej Miasta, samochód o napędzie elektrycznym. Zawarli Państwo z Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej umowę o dofinansowanie do zakupu pojazdu elektrycznego, w formie dotacji. Zakupiony samochód z napędem elektrycznym mają Państwo zamiar wykorzystywać wyłącznie do działalności statutowej – działalności niepodlegającej podatkowi VAT, w szczególności do zadań związanych z bezpieczeństwem publicznym, czuwaniem nad porządkiem i kontrolą ruchu drogowego.

W związku z powyższym, ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki, warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawca nie ma – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem pojazdu elektrycznego.

**Podsumowując, w związku z zakupem samochodu z napędem elektrycznym, na potrzeby Miasta – Straży Miejskiej Miasta, który podatnik wykorzystuje wyłącznie do działalności statutowej Miasta – działalności niepodlegającej podatkowi VAT, nie przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup samochodu.**

**Tym samym, Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).