Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-960/13/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-01-10
Teza: usługa dzierżawy budynków świadczona przez Gminę podlega opodatkowaniu VAT. Gmina ma prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na rozbudowę, przebudowę oraz remonty lub modernizacje budynków.
Słowa kluczowe: gmina; modernizacja; odliczenia-prawo do odliczenia; remonty; umowa-umowa dzierżawy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. organu 11 października 2013 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług - jest:

*   **prawidłowe**, w zakresie określenia, że usługa dzierżawy budynków, świadczona przez Gminę podlega opodatkowaniu VAT,
*   **prawidłowe**, w zakresie określenia, że Gmina ma prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na rozbudowę, przebudowę oraz remonty lub modernizacje budynków.

UZASADNIENIE

W dniu 11 października 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dzierżawy świetlicy wiejskiej i budynku wielofunkcyjnego oraz możliwości odliczenia podatku VAT w związku z wydatkami dotyczącymi rozbudowy, przebudowy oraz remontów i modernizacji tych budynków.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe):

Gmina (dalej: „Wnioskodawca”) jest w trakcie realizacji dwóch zadań inwestycyjnych polegających na rozbudowie świetlicy wiejskiej w K. oraz przebudowie budynku wielofunkcyjnego w S. (dalej: „Budynki”). Budynki stanowią własność Gminy. Zgodnie z zamierzeniami Gminy, inwestycje powinny zostać ukończone w ostatnim kwartale 2013 r.

Inwestycje są finansowane ze środków własnych Gminy oraz dofinansowane w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich oraz Programu Operacyjnego Ryby. Faktury dokumentujące ponoszone przez Gminę wydatki są wystawiane na Gminę. Gmina dotychczas nie dokonała odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z przedmiotowymi inwestycjami. Wartość inwestycji dla każdego z Budynków przekracza 15.000 PLN.

Po zakończeniu inwestycji Gmina zamierza wydzierżawić przedmiotowe budynki w tym celu, aby ich administracją zajmował się podmiot zewnętrzny w stosunku do Urzędu Gminy (a tym samym Urząd Gminy nie musiałaby angażować bezpośrednio własnych zasobów ludzkich i technicznych w bieżącą administrację obiektu). Najodpowiedniejszą jednostką w tym zakresie jest w opinii Gminy G. (dalej: „Instytucja Kultury”), która jest podmiotem wyspecjalizowanym w obszarze działalności kulturalnej i posiada niezbędne zasoby w tym zakresie. Umowa dzierżawy byłaby umową odpłatną, tzn. G. zobowiązany byłby do uiszczania na rzecz Gminy czynszu z tytułu dzierżawy, natomiast G. byłby uprawniony do używania oraz czerpania pożytków z tego tytułu. Gmina nie wyklucza, że również w przyszłości będzie dokonywać remontów lub modernizacji Budynków.

Gmina zaznacza, iż inwestycje są prowadzone z zamiarem dzierżawy Budynków. Dzierżawa nastąpi niezwłocznie po ukończeniu inwestycji oraz uzyskaniu zgód na dzierżawę instytucji finansujących inwestycje. Gmina już wystąpiła o uzyskanie takich zgód.

G. jest samorządową instytucją kultury, działającą w szczególności na podstawie ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (tekst jednolity - Dz.U.2012.406 j.t). Ustawa ta nadaje G. osobowość prawną.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy usługa dzierżawy Budynków, świadczona przez Gminę na rzecz G. podlega opodatkowaniu VAT?
2.  Czy Gmina ma prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na budowę oraz remonty lub modernizacje Budynków?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Usługa dzierżawy Budynków, świadczona przez Gminę na rzecz G. podlega opodatkowaniu VAT.
2.  Gmina ma prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na budowę oraz remonty lub modernizacje Budynków.

Uzasadnienie stanowiska:

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W konsekwencji, w związku z faktem, że czynność dzierżawy/wynajmu nie stanowi dostawy towaru, stanowi ona usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zatem, w świetle powyższych regulacji, w przypadku działań podejmowanych przez Gminę na podstawie umowy cywilnoprawnej, działa ona w roli podatnika VAT. Jednocześnie, mając na uwadze, że umowa dzierżawy/wynajmu jest niewątpliwie umową cywilnoprawną uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U.1964.16.93 ze zm.), w opinii Gminy w ramach wykonywania przedmiotowych czynności, tj. dzierżawy Budynków na rzecz G, na podstawie zawartej z nim umowy, Gmina będzie działać w roli podatnika VAT.

Konsekwentnie, mając na uwadze, że Gmina wykonuje usługę dzierżawy na rzecz Instytucji Kultury za wynagrodzeniem i tym samym działa w tym zakresie w roli podatnika VAT, przedmiotowa transakcja podlega/będzie podlegać opodatkowaniu VAT. W opinii Gminy transakcja ta nie będzie korzystać również ze zwolnienia z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze nie przewidują w takim przypadku zwolnienia z podatku.

Powyższe stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach wydawanych w imieniu Ministra Finansów. Przykładowo w analogicznej sytuacji w interpretacji indywidualnej z dnia 24 lutego 2012 r., sygn. IPTPP1/443-1003/11-5/RG, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał, że „(\`(...)\`) umowa dzierżawy jest umową cywilnoprawną, a więc zawarcie jej przez jednostkę samorządu terytorialnego (tj. Gminę) podlega wyłączeniu ze zwolnienia od podatku VAT na mocy cyt. wyżej § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia, a tym samym będzie skutkowało opodatkowaniu tej czynności na zasadach ogólnych”. Stanowisko to potwierdził również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 12 lutego 2013 r., sygn. IBPP3/443-1261/12/ASz, uznając, że „(\`(...)\`) umowa dzierżawy jest umową cywilnoprawną, a więc zawarcie jej przez jednostkę samorządu terytorialnego, jaką jest Wnioskodawca podlega wyłączeniu ze zwolnienia od podatku VAT na mocy cyt. wyżej § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia, a tym samym będzie skutkowało opodatkowaniu tej czynności.”

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
*   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Odnosząc się do pierwszego ze wskazanych powyżej warunków, tj. nabywania towarów i usług przez podatnika, jak wskazano powyżej, kwestia ta została uregulowana w art. 15 ustawy o VAT. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle powyższego uznać należy, że z tytułu dzierżawy Budynków Gmina będzie podatnikiem VAT, gdyż świadczenia wykonywane będą na podstawie umowy cywilnoprawnej, zawartej pomiędzy Gminą a Instytucją Kultury. W konsekwencji uznać należy, że Gmina dokonywać będzie odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Ponadto, jak wskazano powyżej, zdaniem Gminy usługa ta nie będzie korzystać ze zwolnienia z VAT. W konsekwencji, zdaniem Gminy, pierwszy z ww. warunków zawartych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT należy uznać za spełniony.

Odnosząc się natomiast do drugiej ze wskazanych powyżej przesłanek warunkujących możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, tj. związku ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych, jak już zostało wskazane powyżej, umowa dzierżawy stanowi umowę cywilnoprawną i w konsekwencji Gmina, która będzie działać w roli podatnika, zobligowana będzie do odprowadzania podatku należnego z tego tytułu. Zdaniem Gminy istnieje zatem bezsprzeczny i bezpośredni związek pomiędzy wydatkami na budowę/remonty lub modernizacje Budynków z wykonywaniem czynności opodatkowanych w postaci usługi dzierżawy. Gdyby bowiem Gmina nie ponosiła wydatków na budowę Budynku, nie powstałby przedmiot dzierżawy i tym samym Gmina nie miałaby w ogóle możliwości świadczenia podlegającej opodatkowaniu VAT usługi dzierżawy. Również wydatki ponoszone na remonty lub modernizacje Budynków będą ściśle związane ze świadczoną usługą dzierżawy. Dzierżawienie Budynków pozostających np. w stanie zaniedbania byłoby znacznie utrudnione lub wręcz niemożliwe.

Wobec powyższego, w ocenie Gminy także drugą z ww. przesłanek, warunkującą możliwość skorzystania z prawa do odliczenia VAT, należy uznać za spełnioną.

Konsekwentnie, w ocenie Gminy, ma/będzie miała ona prawo do odliczenia VAT z tytułu wydatków zarówno na budowę, jak i remonty lub modernizacje Budynków, które będą przedmiotem dzierżawy na rzecz G.

Dodatkowo Gmina pragnie wskazać, że przedstawione przez nią stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, wydawanych w imieniu Ministra Finansów przez dyrektorów izb skarbowych.

Stanowisko takie zostało potwierdzone, przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 24 lutego 2012 r., sygn. IPTPP1 /443-1003/11-7/RG, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi uznał, że „(\`(...)\`) w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, albowiem wybudowana hala sportowo-widowiskowa służyć będzie wykonywanym przez Wnioskodawcę czynnościom opodatkowanym. Zatem Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na budowę hali sportowej będącej przedmiotem dzierżawy na rzecz MGOK, bowiem zostanie w omawianym przypadku spełniona podstawowa przesłanka pozytywna jaką jest związek dokonanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną”.

Podobne stanowisko zajął:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 19 maja 2011 r. sygn. ITPP1/443-611/11/IK, w której stwierdził, że „Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Gmina realizuje inwestycję, w ramach której powstaną: basen sportowy, basen rekreacyjny z atrakcjami wodnymi, niezależny kompleks pomieszczeń odnowy biologicznej, pomieszczeń szatni, pomieszczeń administracyjno-socjalnych i usługowych. Inwestycja po wybudowaniu zostanie oddana w dzierżawę spółce prawa handlowego, której jedynym udziałowcem będzie Gmina. Mając zatem na uwadze powołany wyżej stany prawny w odniesieniu do okoliczności przedstawionych we wniosku stwierdzić należy, iż skoro wybudowany kompleks będzie służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych (dzierżawa), Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT z tytułu nabycia towarów i usług związanych z realizacją ww. inwestycji, o ile nie wystąpią wyłączenia, o których mowa w art. 88 powołanej ustawy”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 28 kwietnia 2011 r., sygn. ILPP1/443-172/11-2/AK, w której organ podatkowy stwierdził, że „Jeżeli zatem uzyskany przez Gminę czynsz dzierżawny jest opodatkowany podatkiem od towarów i usług, to Wnioskodawcy - z uwagi na spełnienie podstawowej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi - przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z wytworzeniem przedmiotowego lodowiska. Reasumując, Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z budową lodowiska, z uwagi na związek poniesionych wydatków z czynnościami opodatkowanymi - uzyskiwaniem obrotów z tytułu dzierżawy - z uwzględnieniem ograniczeń wynikających w art. 88 ustawy”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 13 września 2011 r., sygn. IPTPP1/443-398/11-4/JM „Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe, ponieważ Zainteresowany ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z planowaną inwestycją w części dotyczącej wybudowanej infrastruktury w zakresie sieci szerokopasmowej światłowodów oraz sieci w technologii WiFi, która zostanie wydzierżawiona odpłatnie operatorowi świadczącemu usługi dostępu do sieci Internet”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 23 sierpnia 2011 r., sygn. IPTPP1/443-643/11-3/JM „Reasumując, w przedmiotowej sprawie w sytuacji, gdy nabywane, w ramach realizacji projektu „\`(...)\`”, towary i usługi będą służyć do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. do czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (czyli tych dotyczących umowy dzierżawy infrastruktury wodociągowej i kanalizacji sanitarnej zawartej ze Sp. z o.o.), to Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, zawartego w fakturach dokumentujących te zakupy. Natomiast, gdy w deklaracji podatkowej sporządzonej za dany okres rozliczeniowy wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, to Miasto będzie miało prawo do wystąpienia o zwrot różnicy podatku na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 czerwca 2009 r., sygn. IBPP4/443-562/09/KG „Reasumując, Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego inwestycji jaką jest budowa kanalizacji gminnej, z uwagi na związek poniesionych wydatków z czynnościami opodatkowanymi (uzyskiwaniem przychodów z tytułu dzierżawy nieruchomości)”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za:

*   **prawidłowe**, w zakresie określenia, że usługa dzierżawy budynków, świadczona przez Gminę podlega opodatkowaniu VAT,
*   **prawidłowe**, w zakresie określenia, że Gmina ma prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na rozbudowę, przebudowę oraz remonty lub modernizacje budynków.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na ścisłe powiązanie tematyki zawartej we wniosku, tut. Organ udzielił odpowiedzi na zadane przez Wnioskodawcę pytania nr 1 i 2 zarówno w zakresie stanu faktycznego jak i zdarzenia przyszłego w jednej interpretacji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast przez świadczenie usług, na mocy art. 8 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z treści powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

W myśl art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa nieruchomości jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Wobec powyższego oddanie w ramach umowy dzierżawy, tj. czynności cywilnoprawnej innemu podmiotowi nieruchomości skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie wydzierżawiającego i tym samym stanowi odpłatne świadczenie usług o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Podkreślić jednak należy, iż aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013r. – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013r.) rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analiza przytoczonych przepisów wskazuje, iż warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem VAT jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze – czynność jest wykonana przez podmiot, który w odniesieniu do tej czynności działa w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, po drugie – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wynika, że Gmina jest w trakcie realizacji dwóch zadań inwestycyjnych polegających na rozbudowie świetlicy wiejskiej oraz przebudowie budynku wielofunkcyjnego. Budynki stanowią własność Gminy. Inwestycje powinny zostać ukończone w ostatnim kwartale 2013 r. Faktury dokumentujące ponoszone przez Gminę wydatki są wystawiane na Gminę. Gmina dotychczas nie dokonała odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z przedmiotowymi inwestycjami. Gmina zaznacza, iż inwestycje są prowadzone z zamiarem dzierżawy budynków, ponieważ po zakończeniu inwestycji przedmiotowe budynki będą niezwłocznie wydzierżawione G. Umowa dzierżawy będzie umową odpłatną, Gmina pobierać będzie czynsz z tego tytułu. Gmina nie wyklucza, że również w przyszłości będzie dokonywać remontów lub modernizacji budynków.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawne stwierdzić należy, że skoro umowa dzierżawy jest umową cywilnoprawną, to przekazując w odpłatną dzierżawę budynki o których mowa we wniosku, Gmina działa/będzie działała jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, wykonujący działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 tej ustawy. W związku z powyższym przedmiotowa czynność, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podlega/będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie przepisy dotyczące podatku VAT nie przewidują dla dzierżawy budynków niemieszkalnych obniżonych stawek czy zwolnienia od podatku. Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Zatem przedmiotowa dzierżawa będzie opodatkowana 23% stawką podatku VAT zgodnie z art. 41 ust. 1 oraz art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy, iż usługa dzierżawy budynków, świadczona przez Gminę na rzecz G. podlega opodatkowaniu VAT, należało uznać za prawidłowe.

Odnośnie natomiast prawa do odliczenia w całości podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na rozbudowę oraz remonty lub modernizacje budynków, o których mowa we wniosku, należy wskazać, że w myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a tej ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a tej ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do cyt. art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostają spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wobec powyższego, przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas, po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Biorąc pod uwagę, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) wynika, że Gmina realizuje rozbudowę świetlicy wiejskiej oraz przebudowę budynku wielofunkcyjnego. Inwestycje są prowadzone z zamiarem dzierżawy ww. budynków stanowiących własność Gminy, która dotychczas nie dokonała odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z przedmiotowymi inwestycjami. Faktury dokumentujące ponoszone wydatki są wystawiane na Gminę. Gmina nie wyklucza remontów lub modernizacji tych budynków w przyszłości.

Dzierżawa nastąpi niezwłocznie po ukończeniu inwestycji i uzyskaniu zgód na dzierżawę instytucji finansujących.

Jak już wskazano powyżej, dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki 23%.

Mając zatem na uwadze wskazany wyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione podstawowe warunki uprawniające do odliczenia podatku od towarów i usług zawartego w fakturach wystawionych na Gminę, dokumentujących nabywane towary i usługi związane z rozbudową świetlicy wiejskiej oraz przebudową budynku wielofunkcyjnego oraz remontami lub modernizacją tych budynków w przyszłości – Gmina poprzez przekazanie w odpłatną dzierżawę ww. budynków, działa/będzie działała jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a nabywane towary i usługi wykorzystywane będą wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wnioskodawcy przysługiwać będzie zatem w całości prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem towarów i usług związanych z rozbudową świetlicy wiejskiej oraz przebudową budynku wielofunkcyjnego oraz remontami lub modernizacją tych budynków w przyszłości, jeżeli budynki te będą w całości wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych w postaci ich dzierżawy.

Jednocześnie dokonując odliczenia Wnioskodawca winien mieć na uwadze inne wyłączenia z prawa do odliczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT.

Mając powyższe na uwadze stanowisko Wnioskodawcy, że Gmina ma prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na rozbudowę, przebudowę oraz remonty lub modernizacje budynków, o których mowa we wniosku, należało uznać za prawidłowe.

Należy wskazać, iż przedmiotem niniejszej interpretacji nie była kwestia prawa do odliczenia w całości podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na budowę budynków, o których mowa we wniosku, ponieważ wniosek dotyczy rozbudowy, przebudowy oraz remontów i modernizacji wybudowanych (istniejących już) budynków.

Odnośnie natomiast powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek Zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Stosownie zaś do treści art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach Wnioskodawcy, w związku z tym skutki prawne, czy też ochrona, określone w art. 14k do 14m mogą dotyczyć wyłącznie podmiotu, który uzyskał interpretację indywidualną.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) lub zmiany stanu prawnego.

Należy również zaznaczyć, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem zostanie wydane odrębne rozstrzygniecie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.