Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-1.4011.232.2017.1.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-24
Teza: Obowiązki płatnika w związku z zastosowaniem kosztu uzyskania przychodów w wysokości 50% przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-koszty uzyskania przychodów-podwyższenie kosztów uzyskania przychodów; praca-stosunek pracy; prawa-prawa autorskie; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2017 r. (data wpływu 29 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca należy do grupy F., która oferuje oprogramowanie finansowe obejmujące przede wszystkim bankowość detaliczną i korporacyjną, działalność pożyczkową oraz skarbową, rynki kapitałowe, zarządzanie inwestycjami i ryzykiem dla przedsiębiorstw.

Siedziba przedsiębiorcy zagranicznego (oraz grupy), którego Wnioskodawca jest oddziałem mieści się w L., zaś biura lokalne są umiejscowione w ok. 50 krajach na całym świecie. Oprogramowanie oferowane przez grupę jest głównie rozwijane i obsługiwane poza krajem siedziby grupy. Spółka jest jednym z oddziałów regionalnych, stanowiącym centrum rozwoju oprogramowania.

Spółka prowadzi swoją działalność w szczególności przy pomocy osób pozostających z Wnioskodawcą w stosunku pracy. Podstawowym zadaniem pracowników Spółki jest tworzenie innowacyjnych rozwiązań w postaci oprogramowania/aplikacji, narzędzi testowych, instrukcji czy dokumentacji technicznych w zakresie rozwiązań informatycznych, w postaci całkowicie nowych rozwiązań lub poprzez ulepszanie obecnych produktów oferowanych przez grupę. Pracownicy tworzą określone rozwiązania, narzędzia zarówno w postaci kodu źródłowego, a także prezentacji, raportów czy instrukcji, które stanowią formę uzewnętrznioną.

Pracę twórczą wykonują w szczególności osoby pozostające w stosunku pracy, przyporządkowane do określonych typów stanowisk w ramach następujących zespołów: zespoły deweloperów, zespoły testerów, zespoły analityczne, zespoły Professional Services, zespoły wsparcia oraz zespoły wewnętrznego IT (dalej „Pracownicy”).

Odzwierciedlając twórczy charakter pracy Pracowników, Spółka chce dokonać wskazanych w dalszej części wniosku zmian w systemie wynagradzania, odpowiednio określając koszty uzyskania przychodów do wynagrodzenia Pracowników, zgodnie z przepisami UPDOF – w szczególności art. 22 ust. 2 i 9 UPDOF.

Opis poszczególnych typów stanowisk oraz efekty pracy o charakterze twórczym

a) Zespoły deweloperów (CM NFR, Fusion Risk, Kondor, FFC, QA framework)

W ramach zespołów deweloperskich możemy wyróżnić następujące zespoły: Development CM NFR; Development Fusion Risk; Development Kondor; Fusion Fabric Connect; Ouality Assurance framework.

Zespoły Development

Zespoły Development Fusion Risk oraz Development Kondor zajmują się rozwijaniem flagowych aplikacji F. (F., K.). Pracownicy tych zespołów zajmują się przede wszystkim implementacją nowych funkcjonalności oraz poprawianiem błędów.

W przypadku zaś Development CM NFR, pracownicy zajmują się również projektowaniem nowych wymagań produktu, planowaniem implementacji tych wymagań oraz ich efektywną implementacją.

W ramach zespołów Development możemy wyróżnić następujące rodzaje czynności, które charakteryzują się działalnością twórczą:

*   analiza nowych wymagań: projektowanie rozwiązań, przeglądy projektów, korekty błędów;
*   projektowanie, przygotowywanie i prowadzenie szkoleń;
*   praca zespołowa, zadania projektowe i planistyczne;
*   prezentacje dla kierownictwa/zarządu i innych zespołów na temat pracy zespołu i przeprowadzanych projektów;
*   procesy definiujące i usprawniające;

oraz w zakresie Development CM NFR:

*   stworzenie wymagania dla produktu;
*   stworzenie prototypu do wymagania;
*   przeprowadzenie badania/analizy możliwości technologii;
*   zaprojektowanie implementacji wymagania;
*   implementacja wymagania.

Efektem ich pracy twórczej są przykładowo:

*   skrypt systemowy,
*   kod źródłowy,
*   program systemowy,
*   stworzona JIRA (raport tworzony w programie JIRA),
*   dokumentacja projektowa,
*   prezentacja.

Fusion Fabric Connect

Zespół zajmuje się rozwijaniem rozwiązania Fusion Fabric Connect (FFC), czyli struktury integracji produktów Finastra oraz systemów zewnętrznych w celu uproszczenia tworzenia i konserwacji interfejsów - co zapewnia przede wszystkim efektywniejszą komunikację. Rozwiązanie to posiada funkcjonalności ETL (narzędzia wspomagające proces pozyskania danych dla baz danych, szczególnie dla hurtowni danych), zapewnia również predefiniowane przepływy danych, wzorce wielokrotnego użytku. Monitorowanie i sterowanie przepływem danych zapewnia dedykowany interfejs internetowy.

W ramach zespołu Fusion Fabric Connect jako czynności, które charakteryzują się działalnością twórczą możemy wskazać przede wszystkim rozwój narzędzi FFC: analiza nowych wymagań, projektowanie, wdrażanie i dokumentacja.

Efektem ich pracy twórczej są przede wszystkim:

*   skrypt systemowy,
*   stworzona JIRA (raport tworzony w programie JIRA),
*   plik tekstowy,
*   prezentacja,
*   komentarz w ramach programu Confluence.

Quality Assurance framework

Zespół, którego zadaniem jest dostarczanie ujednoliconych, zautomatyzowanych rozwiązań testowych (unified automation testing Solutions) stosowanych w innych zespołach. Zespół ściśle współpracuje z innymi zespołami ds. zapewnienia jakości.

W ramach zespołu Ouality Assurance framework możemy wyróżnić następujące rodzaje czynności, które charakteryzują się działalnością twórczą:

*   projektowanie oraz implementacja nowych funkcjonalności;
*   korekty błędów;
*   przygotowanie prezentacji, demo, szkoleń;
*   praca zespołowa, zadania projektowe i planistyczne.

Efektem ich pracy twórczej są przede wszystkim:

*   skrypt systemowy,
*   stworzona JIRA (raport tworzony w programie JIRA),
*   komentarz w ramach programu Confluence,
*   prezentacja,
*   dokumentacja/plik tekstowy.

b) Zespoły testerów

W ramach grupy zespołów testerów możemy wyróżnić następujące zespoły: Quality Assurance Fusion Risk; Ouality Assurance Kondor; Ouality Assurance Fusion.

Pracownicy poszczególnych zespołów zajmują się zapewnieniem odpowiedniej jakości flagowych produktów grupy. Wśród stanowisk w ramach grupy zespołów testowych występuje znaczące zróżnicowanie, co ma bezpośredni wpływ na ilość elementów twórczych zawartych w wykonywanej przez pracowników pracy w ramach danej fazy projektu. Wspólnym celem wszystkich zespołów jest znalezienie i zgłoszenie błędów aplikacji.

Wśród pracowników poszczególnych zespołów testerów można wyróżnić dwie zasadnicze grupy: testerzy funkcjonalni oraz techniczni.

W ramach zespołów testerów możemy wyróżnić następujące rodzaje czynności, które charakteryzują się działalnością twórczą:

*   analiza nowych wymagań oraz projektowanie testów;
*   tworzenie nowych testów oraz ich automatyzacja;
*   automatyzacja środowiska testów;
*   analiza testów oraz kreacja defektów;
*   przygotowanie raportów z analizy wyników testów;
*   projektowanie, przygotowywanie i prowadzenie szkoleń;
*   praca zespołowa, zadania projektowe i planistyczne;
*   procesy definiujące i usprawniające.

Efektem ich pracy twórczej są przede wszystkim:

*   protokół testów,
*   skrypt testowy,
*   skrypt systemowy,
*   raport,
*   prezentacja,
*   plan zadań,
*   opis procesu,
*   dokumentacja projektowa.

c) Zespoły analityczne

W ramach grupy zespołów analitycznych możemy wyróżnić następujące zespoły: Business Analyst Fusion Risk oraz Business Analyst Kondor.

Zespoły te zajmują się tzw. designem, tj. projektowaniem produktów - zarówno z perspektywy funkcjonalnej, jak i finansowej. Analitycy przygotowują specyfikację projektu - zmian/funkcjonalności, które będą wdrażać programiści. Zajmują się również przystosowaniem danych rozwiązań do potrzeb klienta. W ramach analizy wykorzystywana jest zarówno wiedza na temat programów/systemów, jak również kompetencje analityczne oraz wykorzystanie wiedzy w celach biznesowych.

Analitycy biznesowi na co dzień zajmują się konfiguracją oprogramowania, gromadzeniem wymagań, specyfikacją, koordynacją projektu, projektowaniem, testowaniem, dokumentacją i dostarczaniem gotowych rozwiązań. Zespoły analityczne współpracują z klientami Spółki i innymi wewnętrznymi interesariuszami - na przykład menedżerami projektów, zespołami ds. sprzedaży, zarządzania produktami i rozwojem - w celu korekty mapowania systemu, modyfikowania konfiguracji reguł systemu, testowania aplikacji i tworzenia funkcjonalnych i technicznych dokumentacji.

W ramach zespołów testerów możemy wyróżnić następujące rodzaje czynności, które charakteryzują się działalnością twórczą:

*   analiza nowych wymagań i tworzenie (pre-) specyfikacji;
*   tworzenie tzw. epics i stories - opisu nowych wymagań systemowych (to co użytkownik danego narzędzia/programu chce, aby było w nich dodane, zmienione lub usunięte), które są przedmiotem pracy programistów;
*   opis, analiza i zgłaszanie wykrytych defektów (nieprawidłowości w pracy programu);
*   tworzenie planów testów;
*   tworzenie prezentacji.

Efektem ich pracy twórczej są przede wszystkim:

*   specyfikacja,
*   opis wymagań systemowych - epic i story,
*   raport dotyczący defektów,
*   plan testu,
*   dokumentacja testów,
*   prezentacja.

d) Zespoły Professional Services

W ramach grupy zespołów Professional Services możemy wyróżnić następujące zespoły: Professional Services BC; Professional Services TC; Professional Services UF.

Pracownicy w ramach zespołów Professional Services mają za zadanie odtworzyć środowisko systemowe klienta w celu testowania proponowanych rozwiązań (narzędzi). Pracownicy świadczą usługi dla klientów dedykowane do produktów Finastra: unowocześnianie programu w celu tzw. skastomizowania produktu, dostosowanie programu pod klienta, wspomaganie generowania raportu, implementacja rozwiązań - pomoc w konfigurowaniu produktów. Testują nowe produkty przed ich implementacją/wprowadzeniem zmian.

Pracownicy tych zespołów dzielą się na konsultantów biznesowych (odpowiadają za stronę produktową oraz finansową) oraz konsultantów technicznych (zajmują się konfiguracją architektury).

W ramach zespołów Professional Services możemy wyróżnić następujące rodzaje czynności, które charakteryzują się działalnością twórczą:

*   przygotowanie dokumentu oceny ryzyka;
*   przygotowanie środowiska testowego;
*   przygotowanie listy i scenariuszy testów, które mają być wykonane w następnej fazie projektu;
*   przygotowanie opisu różnic;
*   analiza testów oraz zgłaszanie defektów (błędów);
*   rozwiązywanie zapytań klientów, wyjaśnień dotyczących funkcjonalności lub innych usług doradczych;
*   przygotowanie raportu.

Efektem ich pracy twórczej są przede wszystkim:

*   raport,
*   plan testów,
*   dokument oceny ryzyka,
*   plan projektu,
*   prezentacja,
*   skrypty systemowe.

e) Zespoły wsparcia

W ramach grupy zespołów wsparcia możemy wyróżnić następujące zespoły: Engineering Support Group Fusion Risk, Engineering Support Group Kondor, Engineering Support Group KTP.

Są to zespoły, które stanowią III linię (poziom) wsparcia w rozwiązywaniu problemów związanych z obsługą programów. Głównym przedmiotem pracy jest analiza zgłoszonego błędu oraz jego naprawa, bądź wskazanie sposobu jego naprawienia. Zespoły Engineering Support Group wspierają inne zespoły supporterów (Customer support teams), którzy bezpośrednio pracują z klientem (w ramach poziomu I i II).

Wśród pracowników możemy wyróżnić pracowników funkcjonalnych oraz pracowników technicznych.

W ramach zespołów Engineering Support Group możemy wyróżnić następujące rodzaje czynności, które charakteryzują się działalnością twórczą:

*   analiza przypadku, która kończy się propozycją rozwiązania, przygotowaniem dokumentacji, zgłoszeniem defektu (błędów w pracy programu);
*   raportowanie defektu niedotyczące zgłoszonego przez klienta problemu;
*   tworzenie specyfikacji;
*   walidacja defektów (sprawdzanie, czy błędy systemowe zostały skutecznie wyeliminowane);

oraz dodatkowo w przypadku Engineering Support Group KTP:

*   naprawianie błędów.

Efektem ich pracy twórczej są przede wszystkim:

*   raport błędu w programie JIRA,
*   instrukcja,
*   raport,
*   scenariusze,
*   kod źródłowy,
*   opis działania systemu/funkcjonalności.

f) Zespoły wewnętrznego IT

W ramach grupy zespołów wewnętrznego IT możemy wyróżnić następujące zespoły: BuildMaster CM; BuildMaster FR.

Pracownicy zespołów wewnętrznego IT pracują dla tzw. klienta wewnętrznego. W tym zakresie przygotowują wewnętrzne oprogramowanie, tworzą szablony testów, narzędzia systemowe, kody źródłowe, meta zapisy dla danego języka programowania, kompilacje, prototypy.

Ponadto, pracownicy rozwiązują problemy użytkowników - jeżeli wykryją błąd, to go naprawiają.

W ramach zespołów wewnętrznego IT możemy wyróżnić następujące rodzaje czynności, które charakteryzują się działalnością twórczą:

*   analiza nowych wymagań: projektowanie rozwiązania, projektowanie/przegląd specyfikacji;
*   rewizja kodu źródłowego;
*   korekta defektów;
*   wdrażanie nowych wymagań: kodowanie, walidacja, testing enrichment (testowanie nowych elementów), naprawianie błędów;
*   tworzenie szkoleń.

Efektem ich pracy twórczej są przede wszystkim:

*   kod źródłowy,
*   skrypt systemowy,
*   proof of concept (raport mający na celu wykazanie słuszności/poprawności rozwiązania/konceptu),
*   materiały szkoleniowe,
*   raport.

Spółka może - w zależności od uzasadnionych potrzeb - wprowadzać nowe typy stanowisk (lub zespołów) lub modyfikować istniejące; wówczas każdorazowo będzie oceniać zakres twórczej pracy Pracowników na tych stanowiskach.

Charakter prawny efektów pracy twórczej Pracowników

Opisane powyżej rezultaty działalności (przykładowe na moment złożenia niniejszego wniosku efekty pracy twórczej, wskazywane w zamieszczonych opisach stanowisk) wskazanych Pracowników Spółki są efektem ich zindywidualizowanej i kreatywnej działalności, która prowadzi do powstawania wyżej wymienionych efektów prac. Działalność w tym zakresie ma niepowtarzalny charakter i musi każdorazowo być dostosowana do potrzeb konkretnego projektu lub procesu i wymagań klienta (zewnętrznego lub wewnętrznego). Każdy z rezultatów działalności pracowników jest uzewnętrzniony, ma oryginalny charakter, tj. zawiera obiektywnie nową wartość oraz nosi cechę indywidualności, tzn. stanowi efekt nieszablonowej, samodzielnej pracy uwieńczonej niepowtarzalnym rezultatem.

Mając na względzie powyższe, efektem pracy wskazanych Pracowników jest powstawanie utworów (dalej: „Utwory”) w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2017 r., poz. 880 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o prawie autorskim” lub „UPAPP”. W konsekwencji, zdaniem Spółki, Pracownicy są twórcami w rozumieniu UPAPP.

Oprócz czynności wskazanych powyżej, które stanowią zasadniczą część obowiązków Pracowników, w zakresie zadań niektórych z nich mieszczą się także inne działania niebędące czynnościami o charakterze twórczym. Można tu wymienić zadania administracyjne, organizacyjne lub kontrolne.

Ze względu na specyfikę wykonywanej pracy, Pracownicy regularnie tworzą w danym miesiącu statystycznie co najmniej jedno dzieło, które w ocenie Wnioskodawcy powinno być kwalifikowane jako Utwór.

Planowane zmiany w wynagradzaniu Pracowników

Biorąc powyższe pod uwagę oraz uwzględniając przepisy UPAPP oraz UPDOF, Spółka zamierza doprecyzować (poprzez zmianę dotychczasowych umów lub zawarcie aneksów do umów o pracę) w obowiązujących umowach o pracę zapisy dotyczące przeniesienia na rzecz Spółki autorskich praw majątkowych do Utworów stworzonych przez Pracowników w ramach stosunku pracy, w tym również specyficznie dla Pracowników tworzących programy komputerowe, z uwagi na przepisy UPAPP. Pozwoli to, zdaniem Spółki, z jednej strony na odpowiednie zabezpieczenie interesów Spółki w zakresie praw autorskich (zapobieżenie wycieku praw autorskich), z drugiej strony na odpowiednie jej podejście jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, poprzez precyzyjne określenie kwotowe honorarium autorskiego co w konsekwencji umożliwi również ustalenie kosztów uzyskania przychodów do tego rodzaju wynagrodzenia wypłacanego Pracownikom. W tym celu wyodrębnione zostanie, jaką część wynagrodzenia ze stosunku pracy stanowi wynagrodzenie autorskie z tytułu rozporządzania przez Pracowników prawami autorskimi. Zgodnie ze zmodyfikowanymi umowami o pracę, z chwilą przyjęcia Utworu majątkowe prawa autorskie do tego Utworu zostaną przeniesione na Spółkę, bez konieczności składania dodatkowych oświadczeń woli.

Po wprowadzeniu zmian postanowienia umowne będą określać, jaka część wynagrodzenia poszczególnych Pracowników będzie stanowić wynagrodzenie z tytułu rozporządzania przez Pracownika prawami autorskimi (zwane dalej „honorarium autorskim”), a jaka będzie stanowić wynagrodzenie za wykonywanie pozostałych obowiązków pracowniczych, w efekcie których nie powstają Utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim. Podział wynagrodzenia na honorarium autorskie oraz na pozostałą część, będzie dokonany co miesiąc na podstawie zgłoszonych Utworów (warunek konieczny) oraz w oparciu o ich wycenę, która będzie dokonywana biorąc pod uwagę kryterium czasu pracy poświęconego na wykonywanie obowiązków, które skutkują powstaniem Utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim, oraz pozostałych obowiązków pracowniczych, niemających twórczego charakteru.

Honorarium autorskie, jako część wynagrodzenia Pracowników z tytułu stosunku pracy, ze względu na oparcie o wycenę Utworów, która będzie odzwierciedlać rzeczywiste zaangażowanie w pracę twórczą (w ramach której tworzone są Utwory) będzie miało charakter zmienny w porównaniu do poszczególnych miesięcy, jednak zawsze będzie określone (wycenione) kwotowo i odpowiednio zaewidencjonowane w celu wykazania jego wypłaty z tytułu przeniesienia na Spółkę praw autorskich do stworzonych w danym okresie referencyjnym przez danego pracownika Utworów.

Jednocześnie, prowadzona będzie stosowna dokumentacja w tym zakresie, tj. ewidencja czasu i efektów pracy twórczej/utworów Pracowników oraz wyceny Utworów. Dodatkowo, stosowna dokumentacja związana z naliczaniem płac (w tym tzw. pasek wynagrodzeń udostępniany Pracownikom) pozwoli precyzyjnie wykazać, jaka część wynagrodzenia danego Pracownika (określona kwotowo) obejmuje wynagrodzenie z tytułu korzystania z prawa autorskiego (honorarium autorskie), a jaka część dotyczy czynności niechronionych prawem autorskim.

Planowane zmiany w wewnętrznych systemach Spółki

Organizacja pracy w Spółce wsparta jest systemami:

1) służącym rejestracji czasu pracy

Za pomocą tej aplikacji pracownicy Spółki rejestrują godziny spędzone na projektach.

Rejestrując godziny czasu pracy, pracownik ma możliwość wyboru zdefiniowanej kategorii czynności. Pracownicy mają obowiązek rejestrowania całego czasu pracy - również niezwiązanego z działalnością projektową. Czas pracy pracowników w zakresie czynności na projektach jest weryfikowany przez menedżera projektu/przełożonego.

Na bazie obecnych rozwiązań, możliwe jest generowanie miesięcznych raportów związanych z kartą pracy danego Pracownika (poprzez ekstrakt do Excela i odpowiednią obróbkę danych).

Spółka wprowadzi do systemu rejestracji czasu pracy modyfikacje, w oparciu o które pracownicy będą mogli wskazywać czy dany czas związany był z wykonywaniem Utworów w ramach obowiązków pracowniczych (czas „kreatywny”); raport czasu pracy będzie wskazywał proporcję w jakiej dany pracownik w wybranym okresie wykonywał obowiązki związane z tworzeniem Utworów w rozumieniu UPAPP.

Na tej podstawie Spółka będzie mogła dokonać wyceny Utworu i w konsekwencji podziału wynagrodzenia na wynagrodzenie z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do stworzonych w danym okresie Utworów oraz na pozostałe wynagrodzenie związane z wykonywaniem pozostałych obowiązków pracowniczych.

2) służącymi do archiwizowania dokumentacji prowadzonych projektów w poszczególnych działach, np. SVN, JIRA, GIT, bitbucket, nexus, confluence, webex

Spółka wprowadzi procedurę rejestracji i archiwizacji tworzonych dzieł (utworów w rozumieniu UPAPP), umożliwiając akceptację utworów oraz wspierając ich poprawną archiwizację. Jej funkcjonowanie umożliwi Pracownikom regularną rejestrację rezultatów prac, które mogą zostać uznane za Utwory. Procedura rejestracji i archiwizacji utworów pozwoli osobom wyznaczonym do weryfikacji dzieł w imieniu Pracodawcy na akceptację rezultatów prac i zakwalifikowanie ich jako Utworów w rozumieniu UPAPP w imieniu Spółki.

Jednocześnie część Pracowników tworzy Utwory na infrastrukturze nienależącej do Spółki lub też na mocy umowy z klientami Spółka obowiązana jest usunąć ze swej infrastruktury i repozytoriów wszelkie rezultaty prac związane z Utworami, do których prawa są na Spółkę przenoszone od pracowników i następnie przekazane klientom. W takiej sytuacji Pracownicy będą zobowiązani również do rzetelnego raportowania czasu pracy twórczej i pozostałego czasu pracy, a także do archiwizowania oświadczeń o stworzonych przez nich rezultatach prac (które z racji zapisów umownych z klientami nie mogą być archiwizowane przez Spółkę lub muszą być z jej zapisów usunięte); oświadczenia te będą przez wyznaczone w imieniu Spółki osoby weryfikowane i akceptowane, pod kątem oceny czy zgłaszane w nich rezultaty prac pozwalają na zakwalifikowanie ich jako Utwory.

Istotnym etapem procedury będzie akceptacja Utworów przez upoważnione do tego osoby. Akceptacja będzie uzależniona od spełnienia przez Utwór wymogów określonych w UPAPP oraz wymogów proceduralnych określonych w procedurze archiwizacji. Zgłoszone i zaakceptowane efekty prac oraz oświadczenia pracowników w zakresie Utworów stworzonych na infrastrukturze nienależącej do Spółki będą przechowywane/archiwizowane, w sposób umożliwiający ustalenie Utworów stworzonych przez danego Pracownika w poszczególnych miesiącach.

Osobą odpowiedzialną za weryfikację zgłoszonych Utworów będzie w szczególności przełożony Pracownika.

Metoda wyliczenia honorarium autorskiego

W przepisach podatkowych brak jest jakichkolwiek kryteriów, za pomocą których można by było określić udział honorarium autorskiego w ogólnym wynagrodzeniu wypłacanym pracownikowi na podstawie umowy o pracę - można zatem zastosować wszystkie dostępne metody, które w sposób obiektywny określałyby wysokość honorarium autorskiego.

Biorąc pod uwagę, że w Spółce funkcjonuje system ewidencji czasu pracy i umożliwi on dokładną rejestrację czasu poświęcanego na prace twórcze (tworzenie Utworów), Spółka stoi na stanowisku, że będzie to najbardziej adekwatna podstawa do wyceny Utworów stworzonych oraz zgłoszonych Spółce.

W systemie rejestracji czasu pracy Pracownik regularnie będzie ewidencjonował faktyczny czas pracy w podziale na pracę twórczą (związaną z powstaniem Utworu) i pozostałe obowiązki; system ewidencji czasu pracy pozwoli określić udział prac twórczych w całości obowiązków danego Pracownika.

Praca o charakterze twórczym należy do podstawowych obowiązków Pracowników. W przypadku innych prac, które nie mają autorskiego charakteru i nie skutkują powstawaniem Utworów, wynagrodzenie będzie wypłacane na zasadach ogólnych.

Na podstawie stworzonych oraz zgłoszonych Utworów (mając na uwadze ich liczbę oraz jakość) oraz ewidencji czasu pracy, która będzie odzwierciedlać czas pracy spędzony na pracę twórczą (tworzenie Utworów) Spółka co miesiąc będzie dokonywała wyceny pracy twórczej (przeniesionych w danym okresie referencyjnym na pracodawcę majątkowych praw autorskich do stworzonych oraz zgłoszonych Utworów) w celu wyliczenia honorarium autorskiego.

W konsekwencji, wysokość honorarium autorskiego będzie ustalana przez Spółkę po zakończeniu każdego okresu referencyjnego, przy uwzględnieniu wyceny Utworów.

Dokonana tą metodą wycena Utworów pozwoli otrzymać informację określającą jaka część wynagrodzenia z tytułu wykonywanej pracy danego Pracownika zostanie uznane jako honorarium autorskie, w stosunku do którego zostaną zastosowane podwyższone 50% koszty uzyskania przychodu w danym miesiącu.

Dodatkowo, Spółka wyznaczy górną granicę proporcji wynagrodzenia Pracowników pracujących na poszczególnych stanowiskach, do którego będzie można zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodu.

Z uwagi na fakt, że proponowany sposób wyceny Utworów w Spółce będzie oparty między innymi na systemie rejestracji czasu pracy, tym samym okresy urlopu/absencji z powodu choroby nie będą uwzględniane przy obliczaniu proporcji czasu pracy o charakterze twórczym, a do wynagrodzenia przypadającego za ten okres (np. wynagrodzenie chorobowe) nie będą miały zastosowania podwyższone koszty uzyskania przychodu.

Przy wycenie Utworów nie będzie brane pod uwagę również dodatkowe wynagrodzenie za pracę w godzinach nadliczbowych; praca w takich godzinach jednak wciąż będzie przez pracowników raportowana w podziale na twórczą i nietwórczą i będzie wpływać na proporcję pracy twórczej w danym okresie.

Biorąc pod uwagę powyższe wskazania, honorarium autorskie będzie wyliczane poprzez wycenę Utworów, dokonywaną na podstawie ewidencji czasu pracy z uwzględnieniem wynagrodzenia Pracownika wynikającego z umowy o pracę, nie uwzględniającą jednak wynagrodzenia wynikającego z nieobecności (urlopu, choroby itd.) oraz wypłaty premii, bonusów oraz nadgodzin i wszelkich dodatkowych składników wynagrodzenia.

Jeśli w danym okresie referencyjnym Pracownik nie przekaże Spółce Utworu w rozumieniu UPAPP (np. z powodu absencji spowodowanej urlopem bądź chorobą lub zgłoszony przez niego efekt prac nie będzie spełniać warunków uznania go za Utwór w rozumieniu UPAPP, bądź nie zostaną spełnione warunki określone w procedurze archiwizacji), wówczas nie będzie uprawiony do uznania części wynagrodzenia za honorarium autorskie, o którym mowa powyżej. Podstawą naliczenia wynagrodzenia w takim miesiącu będzie określona w umowie o pracę kwota całkowitego miesięcznego wynagrodzenia Pracownika, bez uwzględnienia jego podziału na honorarium autorskie i wynagrodzenie z tytułu wykonywania pozostałych obowiązków pracowniczych.

Uwzględniając termin wypłaty wynagrodzenia przez Spółkę, podstawą wyceny Utworów stworzonych w danym okresie będzie zgłoszenie co najmniej jednego Utworu i zaraportowanie czasu pracy za referencyjny okres (miesiąc, poprzedzający miesiąc kalendarzowy, w którym wypłacane będzie wynagrodzenie); w tym zakresie, zgodnie z procedurą:

1.  Pracownicy będą, w ustalonym przez Wnioskodawcę terminie, zobowiązani do zgłaszania efektów prac lub stosownych oświadczeń za dany okres referencyjny.
2.  Wyznaczone osoby zweryfikują w imieniu Spółki zgłoszone efekty prac pod kątem możliwości ich kwalifikacji jako utworów w rozumieniu UPAPP. W efekcie, w przypadku negatywnej weryfikacji - odrzucą one, a w przypadku pozytywnej weryfikacji - dokonają akceptacji danego efektu prac jako Utwór.
3.  Pracownicy będą zobowiązani raportować czas pracy w podziale na ten dotyczący pracy twórczej oraz ten dotyczący czynności administracyjnych (nietwórczych) za dany okres referencyjny.
4.  Po analizie zgłoszonych Utworów oraz ewidencji czasu pracy zostanie przeprowadzona wycena tych Utworów, która będzie podstawą wyliczenia honorarium autorskiego.
5.  Pracownicy, którzy zgłosili co najmniej jeden Utwór, będę mieli prawo do otrzymania odpowiedniego honorarium autorskiego, którego wysokość będzie ustalona na podstawie wyceny Utworów, dokonanej w oparciu o ewidencję czasu pracy w danym okresie referencyjnym.

Podsumowanie

W celu nadania większej przejrzystości opisu zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca pragnie podsumować najistotniejsze kwestie dotyczące zamierzonej struktury wynagradzania:

1.  Krok 1 - przeniesienie majątkowych praw autorskich do Utworów na Spółkę:
    1.  Pracownicy będą regularnie tworzyć dzieła (samodzielnie lub jako współtwórcy), które w ocenie Wnioskodawcy powinny być kwalifikowane jako Utwór.
    2.  Pracownicy będą przenosić prawa majątkowe do stworzonych Utworów na Pracodawcę. Przeniesienie praw majątkowych do Utworów będzie następować poprzez ich formalne przyjęcie (co odpowiada wymaganiom stawianym w tym zakresie przez UPAPP).
    3.  Pracownicy będą zobowiązani do zgłoszenia Pracodawcy Utworów. Zgłoszone i zaakceptowane, przez wyznaczone przez Spółkę osoby, Utwory będą ewidencjonowane i archiwizowane - w tym zakresie zostanie wprowadzona procedura zgłaszania, akceptowania i archiwizowania Utworów.
2.  Krok 2 - ewidencjonowanie czasu pracy:
    1.  Pracownicy będą zobowiązani do regularnej ewidencji czasu pracy. Ewidencja ta będzie odzwierciedlać zaangażowanie Pracowników w pracę twórczą, których efektem będą stworzone Utwory.
    2.  Na podstawie ewidencji czasu pracy będzie możliwe wykazanie proporcji czasu pracy o charakterze twórczym (spędzonego na tworzenie Utworów) w porównaniu do ogólnego czasu pracy pracownika w danym okresie referencyjnym.
3.  Krok 3 - wycena Utworów oraz ustalenie honorarium autorskiego:
    1.  W zamian za przeniesienie praw autorskich do Utworów, Spółka będzie wypłacać honorarium autorskie, które zawsze będzie określone kwotowo. Warunkiem wypłaty za dany okres referencyjny honorarium autorskiego będzie zgłoszenie (co potwierdzać będzie przeniesienie majątkowych praw autorskich do tego Utworu) przez danego Pracownika co najmniej jednego Utworu (w tym okresie stworzonego) i jego zaakceptowanie zgodnie z procedurą zgłaszania, akceptowania i archiwizowania Utworów.
    2.  Podstawą określenia wysokości honorarium autorskiego będzie wycena Utworów dokonywana po zakończeniu każdego okresu referencyjnego. Będzie ona dokonana przy uwzględnieniu proporcji, której podstawą będzie zaewidencjonowany w danym okresie referencyjnym (w ramach którego został zgłoszony Utwór lub Utwory) czas pracy twórczej (które dany Pracownik przeznaczył na tworzenie Utworów) w zestawieniu do ogólnego, efektywnego czasu pracy danego Pracownika w okresie referencyjnym.
    3.  Na bazie każdorazowej wyceny Utworów zostanie ustalone honorarium autorskie. Honorarium autorskie nie będzie mogło być wyższe niż przyjęty dla danego stanowiska limit.

Będąc w stosunku do Pracowników płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, Spółka chce odzwierciedlić powyższe zmiany w systemie wynagradzania, odpowiednio określając koszty uzyskania przychodów do wynagrodzenia Pracowników, zgodnie z przepisami UPDOF - w szczególności art. 22 ust. 2 i 9 UPDOF, do wysokości limitu przewidzianego w art. 22 ust. 9a UPDOF.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka, biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego, wywiązując się z obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od przychodu (wynagrodzenia) za rozporządzanie majątkowymi prawami autorskimi, powstałymi w wyniku pracy twórczej, jest uprawniona (zobowiązana) do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 UPDOF (z zastrzeżeniem 22 ust. 9a UPDOF) przy czym do pozostałego przychodu (wynagrodzenia) za pracę niemającą charakteru pracy twórczej, koszty uzyskania przychodów powinny zostać określone na podstawie art. 22 ust. 2 UPDOF?

Spółka stoi na stanowisku, że w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, jest uprawniona (zobowiązana) do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 UPDOF, do tej części wynagrodzenia (honorarium autorskiego), która jest określona w umowie o pracę jako wynagrodzenie należne Pracownikowi w zamian za przeniesienie na rzecz pracodawcy autorskich praw majątkowych do Utworów stworzonych przez nich w ramach stosunku pracy, przy czym koszty te nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 UPDOF (zgodnie z art. 22 ust. 9a UPDOF).

Na mocy art. 9 ust. 1 UPDOF opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych enumeratywnie w innych przepisach ustawy. Zgodnie z konstrukcją przewidzianą w UPDOF, dochód to uzyskany przez podatnika przychód pomniejszony o koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 UPDOF, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 UPDOF.

Osobom posiadającym status pracownika, uzyskującym przychody m. in. ze stosunku pracy przysługuje, co do zasady, zgodnie z przepisami art. 22 ust. 2 UPDOF, odliczenie jednej pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.

W odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych. W przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu.

W myśl art. 22 ust. 9 pkt 3 UPDOF, koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania lub rozporządzania przez twórców prawami autorskimi określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, pomniejszonego o potrącone należne składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, których podstawę stanowi ten przychód.

Powyższe oznacza, że o zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów decyduje fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za odpowiednie korzystanie/rozporządzanie prawami autorskimi odnoszącymi się do wykonanego/stworzonego Utworu, będącego przedmiotem prawa autorskiego.

Zgodnie z art. 22 ust. 9a UPDOF, w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 UPDOF, nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 UPDOF.

W świetle UPDOF oraz ugruntowanej praktyki organów podatkowych, możliwość skorzystania z 50% kosztów uzyskania przychodów jest uzależniona od spełnienia dwóch warunków:

*   stworzenie przez pracownika-twórcę efektu pracy będącego Utworem;
*   korzystanie przez pracownika-twórcę z praw autorskich lub rozporządzanie przez niego tymi prawami.

W konsekwencji, zastosowanie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% będzie możliwe wówczas, gdy dany pracownik-twórca uzyska przychód za wykonanie czynności będącej przedmiotem prawa autorskiego lub pokrewnego oraz gdy twórca dokona rozporządzenia prawami autorskimi do swojego utworu, czyli gdy przejdą one na pracodawcę lub gdy udzieli licencji na korzystanie z nich.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 1 ust. 1 UPAPP przedmiotem prawa autorskiego jest: każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Natomiast zgodnie z pismem dyrektora Departamentu Praw Autorskich Ministerstwa Kultury i Sztuki z 1 września 1997 r.: przyjmuje się, że przesłanka twórczości spełniona jest wówczas, gdy dzieło stanowi rezultat działalności o charakterze kreacyjnym, indywidualnym, cechującym się tzw. statyczną jednorazowością (niepowtarzalnością), czyli niemożliwością stworzenia identycznego dzieła przez inną osobę o podobnych do wykonującego pracę kwalifikacjach (pismo dyrektora departamentu Praw Autorskich Ministerstwa Kultury i Sztuki z 1 września 1997 r., sygn. DPA 024/314/97).

W teorii prawa autorskiego, aby rezultat określonej działalności stanowił przedmiot prawa autorskiego, muszą zostać spełnione trzy podstawowe kryteria: uzewnętrznienie rezultatu, jego oryginalność i indywidualność.

W opinii Wnioskodawcy, działalność Pracowników i realizacja przez nich obowiązków służbowych niewątpliwie przynosi rezultaty, które powinny zostać zaklasyfikowane jako Utwory będące przedmiotem prawa autorskiego. Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych posługuje się bowiem w tym zakresie szeroką definicją - zgodnie z brzmieniem art. 1 ust. 1, przedmiotem UPAPP jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Tym samym, o przyznaniu ochrony na gruncie UPAPP decyduje wyłącznie przesłanka twórczości oraz indywidualności. Dodatkowo, wystarczy, iż tylko jeden z elementów utworu będzie miał twórczy charakter, by możliwe było uznanie go za podlegający ochronie UPAPP.

Rezultaty prac Pracowników będą podlegać każdorazowej ocenie z punktu widzenia przesłanek pozwalających uznać je za Utwór w rozumieniu UPAPP, w szczególności zaś pod kątem ich indywidualnego i twórczego charakteru.

W przypadku, gdy rezultat działalności spełnia wymienione powyżej kryteria, przychody uzyskiwane z tytułu rozporządzania prawami autorskimi do takich rezultatów, zgodnie ze wskazanymi przepisami UPDOF, mogą zostać pomniejszone o 50% koszty uzyskania.

Zdaniem Spółki, wskazane w opisie stanu faktycznego efekty pracy Pracowników stanowią Utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim. Dzieła te są wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi oraz charakteryzują się oryginalnością i indywidualnością. O oryginalności i indywidualności decyduje fakt, że wytwory ich pracy stanowią za każdym razem nowy rezultat indywidualnego procesu myślowego. Jednocześnie są one uzewnętrznione w postaci prezentacji, raportów z rekomendacjami, modeli, dokumentacji technicznych, kodów źródłowych, skryptów systemowych, algorytmów, planów testów, projektów szkoleń lub zgłoszeń (defektów).

Warto również dodać, że zgodnie z UPAPP programy komputerowe, które stanowią podstawowy produkt pracy Pracowników, podlegają ochronie jak utwory literackie (art. 74 ust. 1 UPAPP). Zapis ten statuuje ogólną zasadę włączenia programów komputerowych pod reżim ochrony prawno-autorskiej, zrównując je w tym aspekcie z utworami literackimi. Programy komputerowe są wprost wskazane jako przykład Utworu w rozumieniu UPAPP, a z uwagi na to, że podlegają ochronie tak jak utwory literackie, ochronie w odniesieniu do programów komputerowych podlegać będzie forma ich wyrażenia (kod źródłowy).

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone m.in.:

*   w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 kwietnia 2017 r. (sygn. 0112-KDIL3-1.4011.15.2017.1.AA);
*   w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 kwietnia 2017 r. (sygn. 1462-IPPB2.4511.85.2017.1.MK);
*   w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 kwietnia 2017 r. (sygn. 2461-IBPB-2-2.4511.118.2017.1.KK);
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 stycznia 2017 r. (sygn. 1462- IPPB4.4511.1278.2016.1.IM);
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 kwietnia 2016 r. (sygn. IBPB- 2-2/4511-153/16/JG);
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 28 kwietnia 2016 r. (sygn. ILPB1/4511-1-296/16-3/APR);
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 kwietnia 2016 r. (sygn. IPPB4/4511-132/16-2/MS2);
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21 marca 2016 r. (sygn. IBPB- 2-2/4511-56/16/HS)
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 lutego 2016 r. (sygn. IBPB-2- 2/4511-44/16/MM);
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 28 stycznia 2016 r. (sygn. ILPB1/4511-1-1464/15-2/PP);
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 lutego 2015 r. (sygn. IPPB4/415-879/14-2/AM);
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 grudnia 2014 r. (sygn. ILPB1/415-1019/14-2/AMN);
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 września 2014 r. (sygn. IPPB4/415-472/14-4/MS1).

W odniesieniu do Utworów stworzonych w wyniku wykonywania obowiązków pracowniczych (tzw. utworów pracowniczych) została przewidziana szczególna regulacja w prawie autorskim. Poprzez jej obowiązywanie usiłuje się pogodzić kolidujące ze sobą zasady przydzielania efektów kreatywnego wysiłku na tle przepisów prawa pracy (na rzecz pracodawcy) oraz prawa autorskiego (na rzecz faktycznego twórcy).

Postanowienia UPAPP wskazują, iż o ile strony stosunku pracy nie zdecydowały inaczej, z mocy prawa, aczkolwiek w sposób wtórny, następuje rozporządzenie autorskimi prawami majątkowymi przez pracownika na rzecz pracodawcy. Regulacja dotycząca tych utworów została przewidziana w art. 12 ust. 1 UPAPP, tj.: Jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron. Nabycie przez pracodawcę majątkowych praw autorskich do utworów pracowniczych nie ma charakteru pierwotnego - pracodawca nabywa prawa majątkowe do Utworu nie w momencie jego powstania/ustalenia, a w momencie przyjęcia powstałego już utworu pracowniczego.

Prawo autorskie nie przewiduje żadnej szczególnej formy dla złożenia przez pracodawcę oświadczenia woli o przyjęciu Utworu. W związku z tym, już nawet samo zaakceptowanie przedstawionego przez pracownika Utworu uznaje się za jego przyjęcie.

Niezależnie od planowanych obecnie przez Wnioskodawcę zmian w umowach o pracę, to Spółka w efekcie wtórnego nabycia dysponuje majątkowymi prawami do Utworów stworzonych w ramach stosunku pracy przez Pracowników.

Zgodnie z przepisem szczegółowym dotyczącym programów komputerowych (które w przedmiotowym wniosku mogą być jednym z Utworów tworzonych przez pracowników Spółki), tj. art. 74 ust. 3 UPAPP, prawa majątkowe do programów komputerowych tworzonych przez pracowników w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej. Planowane zmiany do umowy o pracę zawartej z pracownikami tworzącymi programy komputerowe będą wskazywać, iż wszelkie prawa autorskie do Utworów stworzonych przez danego Pracownika w ramach świadczenia pracy na rzecz Spółki będą przysługiwać pierwotnie pracownikowi, który z kolei w zamian za wynagrodzenie wyraża zgodę na przeniesienie na pracodawcę przedmiotowych autorskich praw majątkowych i pokrewnych, co do wszelkich Utworów objętych ochroną prawa autorskiego, jakie zostaną stworzone w związku z jego zatrudnieniem w Spółce.

Aby jednak istniała możliwość zastosowania preferencyjnej stawki kosztów uzyskania przychodu, wskazane jest, aby zostały spełnione dwa dodatkowe warunki:

*   efekt działalności powinien zostać utrwalony w sposób umożliwiający jego późniejszą weryfikację (np. w postaci analizy, opinii, graficznej prezentacji, pisemnego sprawozdania, kodu źródłowego lub oświadczenia o stworzeniu przez Pracownika Utworu na infrastrukturze nienależącej do Spółki);
*   przygotowywanie stosownej dokumentacji powinno mieć miejsce w oparciu o obowiązującą umowę np. o dzieło lub o pracę.

Spółka uważa, że pierwszy warunek będzie spełniony, gdyż zgodnie z planowaną procedurą rejestracji i archiwizacji dzieł efekty pracy twórczej Pracowników będą podlegały zgłoszeniu, weryfikacji i archiwizacji przy wsparciu systemów wewnętrznych Spółki. Tym samym każdy zgłoszony przejaw twórczej pracy Pracowników, w tym również te potwierdzone oświadczeniem Pracowników w zakresie utworów tworzonych na infrastrukturze nienależącej do Spółki, zostanie odpowiednio zarchiwizowany zgodnie z procedurą na systemach wspierających funkcjonowanie struktury. Procedura pozwoli także osobom nadzorującym pracę Pracowników na akceptację rezultatów prac i zakwalifikowanie ich jako Utworów w rozumieniu UPAPP w imieniu Spółki.

Odnośnie drugiego warunku, zgodnie ze zmodyfikowanymi umowami o pracę, będą one zawierały zapisy dotyczące przeniesienia na rzecz Spółki autorskich praw majątkowych do Utworów stworzonych przez Pracowników w ramach stosunku pracy. Umowa o pracę będzie określała również, w nawiązaniu do wewnętrznej procedury, zasady ustalania honorarium autorskiego, tj. części wynagrodzenia należnej za tworzenie i przekazanie (rozporządzanie prawami autorskimi do) Utworów. Tym samym również ten warunek jest spełniony.

W ocenie Wnioskodawcy, zakres zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzeń wypłacanych poszczególnym Pracownikom, uzależniony powinien być zawsze od zakresu wykonywanych przez nich prac o twórczym charakterze (które w konsekwencji powodują powstanie Utworu). W tej sytuacji, podział wynagrodzenia na honorarium autorskie oraz na pozostałą część będzie dokonany przez wycenę stworzonych oraz zgłoszonych Utworów, która z kolei zostanie każdorazowo przeprowadzona w oparciu o kryterium czasu pracy twórczej (na podstawie prowadzonej przez Spółkę ewidencji czasu pracy, zgodnie z którą możliwe będzie określenie rzeczywistego czasu pracy o charakterze twórczym) poświęconego na wykonywanie obowiązków, które skutkują powstaniem Utworów w rozumieniu UPAPP, oraz pozostałych obowiązków pracowniczych. Tym samym, system wyceny Utworów u Wnioskodawcy zapewni możliwość precyzyjnego, rzeczywistego określenia czasu pracy o charakterze twórczym poszczególnych pracowników oraz określenia wartości wynagrodzenia (dokonanej po wycenie Utworów) w związku ze stworzeniem przez danego Pracownika Utworów (i rozporządzeniem prawami autorskimi do nich na rzecz Spółki) i pozwoli na zastosowanie do tak wyliczonej i wypłaconej części wynagrodzenia podwyższonych kosztów uzyskania przychodów. Dodatkowo, stosowna dokumentacja związana z naliczaniem płac (w tym tzw. pasek wynagrodzeń udostępniany Pracownikom) pozwoli precyzyjnie wykazać, jaka część wynagrodzenia danego Pracownika obejmuje wynagrodzenie z tytułu korzystania z prawa autorskiego, a jaka część dotyczy czynności niechronionych prawem autorskim. Wprowadzone przez Wnioskodawcę rozróżnienie w zakresie wypłaconego wynagrodzenia, jak również dokumentowanie prac (Utworów) chronionych prawem autorskim oraz wypłaconych wynagrodzeń z tego tytułu daje podstawę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów. Należy przy tym podkreślić, że rejestracja czasu pracy będzie czynnością techniczną, która sama w sobie nie będzie dawać podstaw do zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu - zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów będzie uwarunkowane od przeniesienia na Spółkę co najmniej jednego Utworu w danym okresie referencyjnym oraz wyceną stworzonych i zgłoszonych Utworów. Ewidencja taka jest niezbędna w celu udowodnienia wykonywania prac twórczych oraz będzie podstawą przyjęcia proporcji, która będzie brana pod uwagę przy wycenie Utworów (majątkowych praw autorskich do Utworów przeniesionych w danym okresie referencyjnym na Spółkę).

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki, dokonując - jako płatnik - obliczania i pobierania miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, powinna ona stosować 50% koszty uzyskania przychodów w stosunku do części wynagrodzenia Pracowników stanowiącej honoraria autorskie, po pomniejszeniu o należne składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe oraz chorobowe.

Warto wskazać, iż prawidłowość struktury opartej na rejestracji czasu pracy oraz wyliczaniu wynagrodzenia, do którego można zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodu potwierdzają aktualne pozytywne interpretacje władz skarbowych:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 maja 2017 r. (sygn. 0114-KDIP3- 3.4011.5.2017.1.IM),
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 maja 2017 r. (sygn. 0115-KDIT2- 1.4011.4.2017.2.KK),
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 stycznia 2014 r. (sygn. IPPB4/415-665/13- 4/MS),
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 18 lutego 2013 r. (sygn. IPTPB2/415-765/12-5/KK):
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 listopada 2011 r. (sygn. IPPB4/415-685/11- 2/JK2):

Powyższe okoliczności mają określone skutki podatkowe dla Wnioskodawcy. Spółka, będąc na podstawie art. 31 UPDOF płatnikiem podatku z tytułu wypłacanego Pracownikom przychodu, jest, zgodnie z art. 8 Ordynacji podatkowej, zobowiązana do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. W związku z tym, iż Spółka zamierza wypłacać Pracownikom wynagrodzenie w podziale na:

*   część wynagrodzenia wypłacanego za tworzenie utworów w rozumieniu UPAPP (przeniesienie na Spółkę majątkowych praw autorskich do Utworów),
*   część wynagrodzenia za pracę o charakterze nietwórczym,

jej obowiązkiem jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych jest odpowiednie zastosowanie kosztów uzyskania przychodów w celu wyznaczenia dochodu Pracowników, a następnie zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Aby natomiast prawidłowo tego dokonać, Spółka jest zobowiązana do ustalenia wysokości przychodu (honorarium autorskiego).

Podsumowując, zdaniem Spółki przedstawione powyżej okoliczności pozwalają na stosowanie wobec części wynagrodzenia Pracowników 50% kosztów uzyskania przychodu, na zasadach przyjętych przez Spółkę i przedstawionych w niniejszym wniosku.

W związku z powyższym Spółka wnosi o potwierdzenie, że w przedstawionych okolicznościach jest uprawniona (zobowiązana) do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 UPDOF do wynagrodzenia należnego Pracownikowi w zamian za przeniesienie na rzecz pracodawcy autorskich praw majątkowych do Utworów stworzonych przez nich w ramach stosunku pracy, przy czym koszty te nie będą mogły przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 UPDOF (zgodnie z art. 22 ust. 9a UPDOF).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W świetle art. 31 tejże ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Na podstawie art. 32 ust. 1 cyt. ustawy, zaliczki, o których mowa w art. 31, za miesiące od stycznia do grudnia, z zastrzeżeniem ust. 1a, wynoszą:

1.  za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali – 18% dochodu uzyskanego w danym miesiącu;
2.  za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód uzyskany od początku roku przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1 – 32% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Za dochód, o którym mowa w ust. 1 i 1a, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 albo 3 lub w ust. 9 pkt 1-3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a. Jeżeli świadczenia w naturze, świadczenia ponoszone za podatnika lub inne nieodpłatne świadczenia przysługują podatnikowi za okres dłuższy niż miesiąc, przy obliczaniu zaliczek za poszczególne miesiące przyjmuje się ich wartość w wysokości przypadającej na jeden miesiąc. Jeżeli nie jest możliwe określenie, jaka część tych świadczeń przypada na jeden miesiąc, a doliczenie całej wartości miesiącu ich uzyskania spowodowałoby niewspółmiernie wysoką zaliczkę w stosunku do wypłaty pieniężnej, zakład pracy, na wniosek podatnika, ograniczy pobór zaliczki za dany miesiąc i pobierze pozostałą część zaliczki w następnych miesiącach roku podatkowego (art. 32 ust. 2 ww. ustawy).

Jak stanowi art. 32 ust. 7 cyt. ustawy, zakład pracy przy obliczaniu zaliczki nie stosuje kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 9 pkt 1-3, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym pracownik złoży płatnikowi pisemne oświadczenie o rezygnacji z ich stosowania. Oświadczenie to składa się odrębnie dla każdego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do art. 22 ust. 2 ww. ustawy koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej:

1.  wynoszą 111 zł 25 gr miesięcznie, a za rok podatkowy nie więcej niż 1335 zł, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z tytułu jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;
2.  nie mogą przekroczyć łącznie 2002 zł 05 gr za rok podatkowy, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;
3.  wynoszą 139 zł 06 gr miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 1668 zł 72 gr, w przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę;
4.  nie mogą przekroczyć łącznie 2502 zł 56 gr za rok podatkowy, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej, a miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę.

Z kolei stosownie do art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 10 tejże ustawy, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio. Przepis ust. 10 stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a (art. 22 ust. 10a ww. ustawy).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3, takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 666 z późn. zm.).

W myśl art. 1 ust. 1 powołanej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Stosownie do art. 1 ust. 2 ww. ustawy w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno-muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ust. 1 ww. przepisu, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

Zgodnie zaś z art. 74 ust. 3 ww. ustawy prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej.

W świetle powyższego, przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego.

W razie zatem wykonywania na podstawie stosunku pracy czynności zarówno chronionych prawem autorskim, jak i niebędących przedmiotem prawa autorskiego, pozbawionych cech twórczych, udokumentowania wymaga wartość wynagrodzenia z tytułu korzystania z prawa autorskiego. Tylko bowiem wyraźne rozróżnienie, jak również dokumentowanie prac – utworów chronionych prawem autorskim oraz wypłaconych wynagrodzeń z tego tytułu daje podstawę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów przy zapewnieniu właściwej realizacji obowiązków płatnika w zakresie prawidłowego obliczania i poboru zaliczek na podatek dochodowy. Podkreślenia przy tym wymaga, że zakwalifikowanie, czy wykonywana praca jest przedmiotem prawa autorskiego jest obowiązkiem płatnika, który dokonuje świadczeń z tego tytułu.

Fakt korzystania przez podatnika z prawa autorskiego powinien być udokumentowany, gdyż warunkiem zastosowania kosztów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest, aby zaistniał utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, twórca udzielił licencji na korzystanie z danego utworu, względnie by doszło do rozporządzenia majątkowymi prawami autorskimi do tworzonego dzieła. Samo wykonywanie pracy twórczej nie oznacza bowiem automatycznie powstania utworu i przejścia praw z tego tytułu na pracodawcę.

Podwyższone koszty uzyskania przychodów można więc stosować, jeżeli obowiązki ze stosunku pracy sprowadzają się do działalności twórczej i określone zostało wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Z treści umowy o pracę (lub innego dokumentu) powinno więc wynikać, że obowiązki ze stosunku pracy obejmują także działalność twórczą, a wyodrębniona część wynagrodzenia stanowi honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu. Konieczne jest dokładne wyróżnienie (w jasny, czytelny sposób) tej części wynagrodzenia, która związana jest z przeniesieniem bądź korzystaniem z praw autorskich oraz pozostałej jego części związanej z wykonywaniem typowych obowiązków pracowniczych.

Dodatkowo należy zaznaczyć, iż przez wyodrębnienie honorarium nie można uznać sytuacji, w której płatnik określa je jako procent ogólnego czasu pracy pracownika. To wyraźnie wskazane honorarium nie może także zostać wyodrębnione – jak wskazuje we wniosku Spółka - na podstawie dokładnej rejestracji czasu poświęconego na prace twórcze.

Jak bowiem trafnie zauważają sądy administracyjne nie istnieje taki wymóg, aby umowa o pracę wprost określała część wynagrodzenia należną za przeniesienie praw autorskich – wymóg ten odnosi się bowiem do wyodrębnienia w wynagrodzeniu części stanowiącej honorarium za przeniesienie autorskich praw majątkowych, niezależnie od sposobu obliczania tej części wynagrodzenia. Wymogowi temu nie odpowiada wyliczenie czasu, poświęconego przez pracownika na pracę twórczą. Praca twórcza cechuje się bowiem tym, że jej rezultat jest niepewny, toteż poświęcenie na nią określonego czasu wcale nie świadczy o uzyskaniu zamierzonych efektów w postaci stworzenia utworu. (tak m.in. NSA w wyroku z dnia 11 marca 2015 r. sygn. akt II FSK 459/13 i WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 2 sierpnia 2016 sygn. akt I SA/Gd 623/16).

Podsumowując wcześniejsze rozważania należy wskazać, że aby możliwe było zastosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodów do części wynagrodzenia związanego z rozporządzeniem prawami autorskimi muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

*   praca wykonywana przez pracownika jest przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
*   pracownik jest twórcą w rozumieniu tej ustawy i uzyskiwanie przychodu przez pracownika wynika z korzystania przez twórcę z tychże praw lub rozporządzania tymi prawami,
*   stosunek prawny łączący pracownika i pracodawcę przewiduje zróżnicowanie wynagrodzenia należnego pracownikowi za część związaną z korzystaniem z praw autorskich i część związaną z wykonywaniem typowych obowiązków pracowniczych oraz prowadzona jest stosowna dokumentacja w tym zakresie, np. szczegółowa ewidencja przekazanych utworów (nie będąca ewidencją czasu pracy).

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym wskazano co prawda, że Spółka planuje doprecyzować (poprzez zmianę dotychczasowych umów lub zawarcie aneksów do umów o pracę) zapisy dotyczące przeniesienia na rzez Spółki autorskich praw majątkowych do Utworów stworzonych przez Pracowników w ramach stosunku pracy, jednakże wskazano równocześnie, że metoda wyliczenia honorarium autorskiego będzie oparta o funkcjonujący w Spółce system ewidencji czasu pracy, który umożliwia dokładną rejestrację czasu poświęcanego na prace twórcze. W systemie tym pracownik będzie regularnie ewidencjonował faktyczny czas pracy w podziale na prace twórczą (związaną z powstaniem Utworu) i pozostałe obowiązki.

Wskazać należy, że rejestracja czasu pracy (dokonywana na podstawie prowadzonej przez pracowników ewidencji) jest czynnością techniczną, która nie daje podstaw do zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu, gdyż czas poświęcony na wykonanie zadania nie jest odpowiednikiem udziału w prawie autorskim do utworu i na jego podstawie nie można określić wysokości wynagrodzenia należnego pracownikowi za korzystanie przez pracodawcę z praw autorskich. Ewidencja taka jest niezbędna w celu udowodnienia wykonywania prac twórczych, ale nie jest wystarczająca do określenia wartości wynagrodzenia otrzymywanego za prace twórcze. Wskazana w ten sposób część wynagrodzenia jest odzwierciedleniem proporcji czasu pracy na pracę twórczą w stosunku do czasu pracy poświęconego na wypełnianie pozostałych obowiązków pracowniczych, natomiast art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga związania przychodu z uzyskaniem praw autorskich i rozporządzeniem nimi, a nie z czasem pracy przeznaczonym na powstanie utworu. Możliwa jest przecież sytuacja, w której do powstania utworu w ogóle nie dojdzie pomimo wykonywania pracy twórczej.

Analiza wskazanych regulacji oraz okoliczności przedmiotowej sprawy prowadzi do wniosku, że planowany przez Spółkę podział wynagrodzenia i wyodrębnienie honorarium za przeniesienie praw autorskich do Utworów wykonywanych przez pracowników w ramach stosunku pracy na podstawie ewidencjonowanego przez nich regularnie czasu pracy poświęconego na pracę twórczą i pozostałe obowiązki nie stwarza możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu do tej części wynagrodzenia. Do całości uzyskiwanych przez pracowników przychodów ze stosunku pracy znajdzie zatem zastosowanie art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie podkreślić należy, że ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczy jedynie przepisów prawa podatkowego. Definicja przepisów prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w świetle której ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Cytowana w treści ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie stanowi przepisów prawa podatkowego, a więc Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, a tym samym do stwierdzenia, czy dana osoba jest twórcą w rozumieniu przepisów ww. ustawy lub czy konkretny efekt pracy danej osoby stanowi przedmiot prawa autorskiego lub praw pokrewnych.

Niniejsza interpretacja dotyczy zatem wyłącznie skutków podatkowych przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego. Nie rozstrzyga zaś kwestii prawidłowości działań na gruncie przepisów odrębnych (w tym przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Spółkę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.