Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-120/12-2/BA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-05-16
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży kodów dostępu do gier internetowych.
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług; usługi-usługi elektroniczne; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 2-art. 26; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15 marca 2012 r. (data wpływu 20 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży kodów dostępu do gier internetowych **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 marca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży kodów dostępu do gier internetowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzący działalność handlową zamierza rozszerzyć ją na handel kodami dostępu do gier internetowych. Źródłem pozyskiwania kodów będą dostępne w obrocie detalicznym i hurtowym licencjonowane egzemplarze gier komputerowych, zawierające m.in. kody umożliwiające dostęp do internetowych wersji gier, względnie przedłużenie takiego dostępu na określony czas. Zainteresowany zamierza nabywać dostępne na rynku gry komputerowe, a następnie przeznaczać do dalszej odsprzedaży jedynie kody cyfrowe dotyczące dostępu internetowego.

Przedmiotem zakupu przez Wnioskodawcę będą towary w postaci tzw. „wersji pudełkowych” gier oferowanych w handlu. Przedmiotem sprzedaży będą wyłącznie kody umożliwiające dostęp (logowanie) względnie przedłużenie dostępu internetowego do wersji sieciowej programu (gry).

Istotą funkcjonowania kodu jest to, iż po jego zakupie nabywca kodu wchodzi na stronę (producenta) programu, na której zapoznaje się z treścią umowy licencyjnej producenta i po zaakceptowaniu jej treści i wprowadzeniu kodu, może skorzystać z programu przez czas przypisany do kodu. Wariantowo funkcją kodu może być przedłużenie czasu dostępu do danego programu, uzyskanego już uprzednio przez nabywcę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedmiotowej sprawie sprzedaż kodów internetowych na rzecz klientów zagranicznych:

1.  będących podatnikami podatku od towarów i usług,
2.  niebędących podatnikami podatku od towarów i usług, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej

jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terenie kraju, czy też ze względu na fakt, że przedmiotem sprzedaży jest dostęp bądź okresowy abonament na użytkowanie aplikacji na serwerach producenta/prowidera można traktować ją jako usługę elektroniczną, w związku z czym miejscem opodatkowania będzie siedziba nabywcy tej usługi i w konsekwencji czynność ta nie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż kodów internetowych na rzecz klientów zagranicznych:

1.  będących podatnikami podatku od towarów i usług,
2.  niebędących podatnikami podatku od towarów i usług, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej

nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT na terenie kraju ze względu na fakt, że przedmiotem sprzedaży jest udostępnienie bądź okresowy abonament na użytkowanie aplikacji na serwerach producenta/providera i tym samym czynność tę należy traktować jako usługę elektroniczną, w związku z czym miejscem opodatkowania będzie siedziba nabywcy tej usługi, tj. terytorium państwa obcego.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem VAT podlega opodatkowane świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się zasadniczo każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Dostawą towarów jest natomiast, zgodnie z art. 7, zasadniczo przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W ocenie Zainteresowanego, zamierzona przez niego czynność ma zdecydowanie charakter usługi – nie polega ona bowiem na przeniesieniu prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w związku z czym nie stanowi dostawy towarów. Przepisy ustawy o VAT mają zastosowanie również do dostawy usług elektronicznych, przez które należy rozumieć, stosownie do art. 2 pkt 26 ustawy o VAT, usługi świadczone drogą elektroniczną, o których mowa w art. 7 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Stosownie do art. 7 ust. 1 wskazanego rozporządzenia, usługi elektroniczne to usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie – ze względu na ich charakter – jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe. Ust. 2 wskazanego artykułu w pkt f wskazuje, że usługami elektronicznymi są również usługi wymienione w załączniku I. Zgodnie natomiast z pkt 4 lit. e załącznika I, usługą elektroniczną jest uzyskiwanie dostępu do automatycznych gier online, które wymagają użycia Internetu lub innych podobnych sieci elektronicznych, gdy gracze są od siebie oddaleni.

Jak wskazano, działalność Spółki polegać będzie na sprzedaży usługi w postaci udostępniania nabywcy aplikacji na serwerach producenta/providera lub udzielaniu okresowego abonamentu na użytkowanie tej aplikacji. Usługi te będą świadczone poprzez przekazywanie nabywcy za pośrednictwem sieci Internet kodu, który następnie nabywca może wprowadzić na stronie internetowej producenta programu i na tej podstawie korzystać z aplikacji. Zamierzona przez Wnioskodawcę czynność będzie dokonywana w zasadniczo zautomatyzowany sposób i będzie wymagać minimalnego udziału człowieka. Ponadto wykonanie usługi, którą zamierza on świadczyć jest niemożliwe bez wykorzystania technologii informacyjnej – bez dostępu do sieci Internet.

Zdaniem Zainteresowanego, zamierzone przez niego czynności można uznać również za usługi polegające na uzyskiwaniu dostępu do automatycznych gier online, które wymagają użycia Internetu lub innych podobnych sieci elektronicznych, gdy gracze są od siebie oddaleni. Przekazanie nabywcy usługi kodu ma bowiem na celu umożliwienie mu uzyskania dostępu do gry za pośrednictwem sieci Internet.

Wobec powyższego, zamierzona przez Spółkę czynność stanowić będzie usługę elektroniczną w rozumieniu art. 7 ust. 1 w związku z ust. 2 lit. f wskazanego rozporządzenia, również w oparciu o pkt 4 lit. e załącznika I.

Stosownie do treści art. 28l pkt 10 ustawy o VAT, w przypadku świadczenia na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej, usług elektronicznych miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

W wypadku świadczenia opisanej powyżej usługi na rzecz podmiotu będącego podatnikiem podatku od towarów i usług, stosownie do treści art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. W przypadku podmiotu zagranicznego, będzie to zatem terytorium państwa obcego.

Tym samym czynności, które zamierza wykonywać Spółka nie będą polegać na odpłatnym świadczeniu usług na terytorium kraju, bowiem na podstawie art. 28l pkt 10 oraz art. 28b ustawy o VAT, miejscem świadczenia ww. usług będzie terytorium państw obcych. Wobec tego, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, usługi te nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) - art. 7 ust. 1 ustawy.

Art. 8 ust. 1 ustawy określa, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca ma zamiar rozszerzyć swoją działalność gospodarczą o handel kodami dostępu do gier internetowych. Źródłem pozyskiwania kodów będą dostępne w obrocie detalicznym i hurtowym licencjonowane egzemplarze gier komputerowych, zawierające m.in. kody umożliwiające dostęp do internetowych wersji gier, względnie przedłużenie takiego dostępu na określony czas. Zainteresowany zamierza nabywać dostępne na rynku gry komputerowe, a następnie przeznaczać do dalszej odsprzedaży jedynie kody cyfrowe dotyczące dostępu internetowego. Przedmiotem jego zakupu będą towary w postaci tzw. „wersji pudełkowych” gier oferowanych w handlu. Przedmiotem sprzedaży natomiast będą wyłącznie kody umożliwiające dostęp (logowanie) względnie przedłużenie dostępu internetowego do wersji sieciowej programu (gry). Istotą funkcjonowania kodu jest to, iż po jego zakupie nabywca kodu wchodzi na stronę (producenta) programu, na której zapoznaje się z treścią umowy licencyjnej producenta i po zaakceptowaniu jej treści i wprowadzeniu kodu, może skorzystać z programu przez czas przypisany do kodu. Wariantowo funkcją kodu może być przedłużenie czasu dostępu do danego programu, uzyskanego już uprzednio przez nabywcę.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że planowane przez Spółkę udostępnianie za pośrednictwem Internetu kodów do gier komputerowych nie będzie stanowiło dostawy towarów, a zatem na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług traktować je należy jako świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest m.in. ustalenie, czy ww. opisana sprzedaż kodów dostępu do gier internetowych stanowić będzie świadczenie usług elektronicznych.

Stosownie do art. 2 ust. 26 ustawy, przez usługi elektroniczne - rozumie się usługi świadczone drogą elektroniczną, o których mowa w art. 7 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1).

Na mocy art. 7 ww. rozporządzenia, które weszło w życie z dniem 1 lipca 2011 r., do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie - ze względu na ich charakter – jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 cyt. rozporządzenia, ust. 1 obejmuje w szczególności:

1.  ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami;
2.  usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takie jak witryna lub strona internetowa;
3.  usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;
4.  odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;
5.  pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędnej (to znaczy pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych; gier; umożliwiają hosting witryn internetowych; dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);
6.  usługi wyszczególnione w załączniku I.

Zgodnie z treścią ww. załącznika I:

1.  Punkt 1 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:
    1.  tworzenie i hosting witryn internetowych;
    2.  automatyczna konserwacja oprogramowania, zdalnie i online;
    3.  zdalne zarządzanie systemami;
    4.  hurtownie danych online, umożliwiające elektroniczne przechowywanie i wyszukiwanie konkretnych danych;
    5.  dostarczanie online przestrzeni na dysku na żądanie.
2.  Punkt 2 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:
    1.  uzyskiwanie dostępu online i pobieranie oprogramowania (w szczególności programy w zakresie zamówień publicznych/księgowości, programy antywirusowe) oraz jego uaktualnień;
    2.  oprogramowanie blokujące pojawianie się banerów reklamowych;
    3.  sterowniki do pobierania, takie jak programy ustawiające interfejsy komputera i urządzeń peryferyjnych (np. drukarek);
    4.  automatyczna instalacja online filtrów na witrynach internetowych;
    5.  automatyczna instalacja online zabezpieczeń typu firewall.
3.  Punkt 3 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:
    1.  uzyskiwanie dostępu i pobieranie motywów pulpitów;
    2.  uzyskiwanie dostępu i pobieranie obrazów, fotografii i wygaszaczy ekranu;
    3.  zawartość książek w formie cyfrowej i innych publikacji elektronicznych;
    4.  prenumerata gazet i czasopism publikowanych online;
    5.  dzienniki logowania i statystyki odwiedzania stron internetowych;
    6.  wiadomości, informacje o sytuacji na drogach oraz prognozy pogody online;
    7.  informacje generowane automatycznie online przez oprogramowanie po wprowadzeniu przez klienta określonych danych, takich jak dane prawne lub finansowe (w szczególności stale uaktualniane kursy giełdowe);
    8.  dostarczanie przestrzeni reklamowej, szczególnie banerów reklamowych na stronach lub witrynach internetowych;
    9.  korzystanie z wyszukiwarek i katalogów internetowych.
4.  Punkt 4 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:
    1.  uzyskiwanie dostępu i pobieranie muzyki na komputery i telefony komórkowe;
    2.  uzyskiwanie dostępu i pobieranie sygnałów dźwiękowych, urywków nagrań, dzwonków i innych dźwięków;
    3.  uzyskiwanie dostępu do filmów i ich pobieranie;
    4.  pobieranie gier na komputery i telefony komórkowe;
    5.  uzyskiwanie dostępu do automatycznych gier online, które wymagają użycia Internetu lub innych podobnych sieci elektronicznych, gdy gracze są od siebie oddaleni.
5.  Punkt 5 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:
    1.  automatyczne nauczanie na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź niewymagające żadnego udziału człowieka, łącznie z klasami wirtualnymi, z wyjątkiem sytuacji, gdzie Internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana jest jako proste narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem;
    2.  ćwiczenia wypełniane przez ucznia online i sprawdzane automatycznie, bez udziału człowieka.

Natomiast art. 7 ust. 3 ww. rozporządzenia wskazuje, iż ust. 1 nie obejmuje w szczególności:

1.  usług nadawczych radiowych i telewizyjnych;
2.  usług telekomunikacyjnych;
3.  towarów, w przypadku których zamawianie i obsługa zamówienia odbywają się elektronicznie;
4.  płyt CD-ROM, dyskietek i podobnych nośników fizycznych;
5.  materiałów drukowanych, takich jak książki, biuletyny, gazety lub czasopisma;
6.  płyt CD i kaset magnetofonowych;
7.  kaset wideo i płyt DVD;
8.  gier na płytach CD-ROM;
9.  usług świadczonych przez specjalistów, takich jak prawnicy i doradcy finansowi, którzy udzielają swym klientom porad za pomocą poczty elektronicznej;
10.  usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (czyli przez zdalne połączenie);
11.  usług fizycznych offline naprawy sprzętu komputerowego;
12.  hurtowni danych offline;
13.  usług reklamowych, w szczególności w gazetach, na plakatach i w telewizji;
14.  usług centrum wsparcia telefonicznego;
15.  usług edukacyjnych obejmujących wyłącznie kursy korespondencyjne, takie jak kursy za pośrednictwem poczty;
16.  konwencjonalnych usług aukcyjnych, przy których niezbędny jest bezpośredni udział, niezależnie od sposobu składania ofert;
17.  usług telefonicznych z elementem wideo, znanych też pod nazwą usług wideofonicznych;
18.  dostępu do Internetu i stron World Wide Web;
19.  usług telefonicznych świadczonych przez Internet.

Brzmienie powołanych regulacji wskazuje na to, że aby daną usługę uznać za usługę elektroniczną musi wystąpić sytuacja, w ramach której:

*   jej realizacja ma miejsce za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej,
*   jej świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki,
*   jej wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe,
*   nie jest ona objęta wyłączeniami zawartymi w art. 7 ust. 3 ww. rozporządzenia.

W niniejszej sprawie działalność Wnioskodawcy polegać będzie na sprzedaży usługi w postaci udostępniania nabywcy aplikacji na serwerach producenta/providera lub udzielaniu okresowego abonamentu na użytkowanie tej aplikacji. Usługi te będą świadczone poprzez przekazywanie nabywcy za pośrednictwem sieci Internet kodu, który następnie nabywca może wprowadzić na stronie internetowej producenta programu i na tej podstawie korzystać z aplikacji. Spółka wskazała, iż czynność ta będzie dokonywana w zasadniczo zautomatyzowany sposób i będzie wymagać minimalnego udziału człowieka. Ponadto wykonanie usługi, którą zamierza świadczyć Zainteresowany jest niemożliwe bez wykorzystania technologii informacyjnej – bez dostępu do sieci Internet.

W tym miejscu zwrócić należy uwagę na pkt 4 załącznika I do cyt. rozporządzenia, gdzie w lit. d wskazano pobieranie gier na komputery i telefony komórkowe, a w lit. e wskazano uzyskiwanie dostępu do automatycznych gier online, które wymagają użycia Internetu lub innych podobnych sieci elektronicznych, gdy gracze są od siebie oddaleni. Jednocześnie usługi te nie zostały wymienione w art. 7 ust. 3 ww. rozporządzenia. Tym samym wskazany rodzaj czynności został sklasyfikowany jako usługi elektroniczne.

Mając zatem na uwadze opis sprawy stwierdzić należy, że wykonywanie usług, które Spółka zamierza świadczyć, polegać będzie w każdym przypadku na łączeniu się nabywcy (użytkownika) z siecią internetową. Poza tym korzystanie z tych usług nie wymaga jej udziału, a odbywa się automatycznie poprzez pobranie kodu przez użytkownika.

Zatem, w ocenie tut. Organu, planowane przez Wnioskodawcę świadczenie opisanych usług należy zaliczyć do usług elektronicznych, o których mowa w art. 2 pkt 26 ustawy w zw. z art. 7 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011.

Z udzielonych informacji wynika, że Zainteresowany wykonywać będzie przedmiotowe usługi na rzecz zagranicznych podatników oraz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedziby, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powyższy artykuł wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy, zgodnie z którym działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług wykonywanych na rzecz podatników zawarta została w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Po dokonaniu analizy informacji zawartych we wniosku stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie zastrzeżenia wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy nie mają zastosowania, zatem miejsce świadczenia usług będących przedmiotem pytania, wykonywanych na rzecz zagranicznych podatników, ustalane będzie na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w tym przepisie.

Reasumując, miejscem świadczenia, a tym samym opodatkowania usług udostępniania kodów dostępu do gier komputerowych, nabywanych przez podatników z państw innych niż Polska, będzie terytorium państw, w których podatnicy ci posiadają swoje siedziby. Zatem usługi te nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Wnioskodawca świadczyć będzie również ww. usługi na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedziby, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej.

W odniesieniu do tych kontrahentów powołany przepis art. 28b ust. 1 ustawy, nie będzie miał więc zastosowania.

Stosownie natomiast do art. 28c ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n.

Zastrzeżeniem do ww. przepisu jest art. 28l ustawy, zgodnie z którym w przypadku świadczenia na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej, usług:

1.  sprzedaży praw lub udzielania licencji i sublicencji, przeniesienia lub cesji praw autorskich, patentów, praw do znaków fabrycznych, handlowych, oddania do używania wspólnego znaku towarowego albo wspólnego znaku towarowego gwarancyjnego, albo innych pokrewnych praw,
2.  reklamy,
3.  doradczych, inżynierskich, prawniczych, księgowych oraz usług podobnych do tych usług,
4.  przetwarzania danych, dostarczania informacji oraz usług tłumaczeń,
5.  bankowych, finansowych, ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, z wyjątkiem wynajmu sejfów przez banki,
6.  dostarczania (oddelegowania) personelu,
7.  wynajmu, dzierżawy lub innych o podobnym charakterze, których przedmiotem są rzeczy ruchome, z wyjątkiem środków transportu, za które uznaje się również przyczepy i naczepy oraz wagony kolejowe,
8.  telekomunikacyjnych;
9.  nadawczych radiowych i telewizyjnych,
10.  elektronicznych,
11.  polegających na zapewnieniu dostępu do systemów gazowych, systemów elektroenergetycznych lub do sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej,
12.  przesyłowych:
    1.  gazu w systemie gazowym,
    2.  energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym,
    3.  energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej,
13.  bezpośrednio związanych z usługami, o których mowa w pkt 11 i 12,
14.  polegających na zobowiązaniu się do powstrzymania się od dokonania czynności lub posługiwania się prawem, o którym mowa w pkt 1-13

– miejscem świadczenia usług jest miejsce, gdzie podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub miejsce zwykłego pobytu.

Mając na uwadze dokonane ustalenia stwierdzić należy, że do usług elektronicznych, które Spółka zamierza świadczyć na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, posiadających siedziby, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej, zastosowanie znajdzie powołany powyżej przepis.

Reasumując, miejscem świadczenia, a tym samym opodatkowania usług udostępniania kodów do gier komputerowych, nabywanych przez podmioty niebędące podatnikami, posiadające siedziby, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu poza terytorium Unii Europejskiej, będzie terytorium państw, gdzie podmioty te posiadają tą siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu. Wobec powyższego, usługi te nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.