Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.209.2021.11.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-04-25
Teza: Wydatki Transakcyjne powinny stanowić pośrednie koszty
uzyskania przychodu, alokowane odpowiednio do źródła z
zysków kapitałowych i źródła zyski z pozostałej działalności
operacyjnej
Słowa kluczowe: akcja-objęcie (nabycie) akcji
koszt-koszty pośrednie
koszt-koszty uzyskania przychodów
koszt-poniesienie kosztów w czasie
polisa ubezpieczeniowa
przychód-uzyskanie przychodów
przychód-źródła przychodu
udział-objęcie udziałów
zyski-zyski kapitałowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Wspólne
źródła przychodów
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Proporcjonalne
przypisywanie kosztów do źródła przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1-art. 7b-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 2

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 maja 2021 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść
    wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Spółka Akcyjna jest polskim rezydentem podatkowym (dalej: „Spółka”), podlegającym w
    Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce
    ich osiągania.
    Spółka produkuje i dystrybuuje (...).
    Spółka jest podmiotem dominującym w grupie kapitałowej, na którą składają się spółki
    zależne, działające w szeroko pojętym segmencie produkcji i dystrybucji (...).
    W efekcie, Spółka osiąga zarówno przychody alokowane do źródła działalność operacyjna
    (inne źródło przychodów), jak i do źródła zyski kapitałowe, przede wszystkim dywidendy.
    W związku z prowadzoną działalnością, Spółka ponosi również różnego rodzaju wydatki
    stanowiące koszty uzyskania przychodu Spółki, które są alokowane do odpowiednich
    źródeł przychodów.
    W ramach realizacji strategii rozwoju grupy kapitałowej Spółka kupuje od czasu do czasu
    udziały (akcje) w podmiotach działających w tym samym sektorze gospodarki.
    W związku z dokonywanymi akwizycjami Spółka ponosi m.in.:
    - wydatki na nabycie usług doradczych, w tym związanych z realizacją transakcji oraz
      pozyskiwanym finansowaniem na zakup udziałów (akcji), również w wypadku gdy
      część wynagrodzenia uzależniona jest od osiągniętego rezultatu podejmowanych
      przez doradcę działań (dalej: „Wydatki Na Nabycie Usług Doradczych”);
    - wydatki na nabycie usług prawnych, w tym związanych z przeprowadzeniem w
      przejmowanym podmiocie prawnego due diligence, czy przygotowaniem umowy
      nabycia udziałów (akcji) przedwstępnej i przyrzeczonej (dalej: „Wydatki Na Nabycie
      Usług Prawnych”);
    -wydatki związane ze spłacanymi odsetkami od finansowania udzielonego na nabycie
      udziałów (akcji) oraz wydatki związane z dodatkowymi opłatami dotyczącymi
      udzielonego finansowania, na przykład koszty prowizji bankowych (dalej: „Wydatki Na
      Finansowanie”);
    - wydatki w związku z różnicami kursowymi powstałymi przy spłacie finansowania
      zaciągniętego na nabycie udziałów (akcji) w walucie obcej (dalej: „Wydatki Na Różnice
      Kursowe”);

    - wydatki na nabycie polisy ubezpieczeniowej w związku z transakcją nabycia udziałów
      (akcji) w przejmowanym podmiocie, ubezpieczającej od ryzyk podatkowych oraz
      prawno-biznesowych, które mogą skutkować negatywnymi konsekwencjami
      finansowymi po stronie nabywcy (dalej: „Wydatki Na Nabycie Polisy
      Ubezpieczeniowej”). Polisa ubezpieczeniowa obejmuje swoim okresem
      ubezpieczeniowym zazwyczaj okres dłuższy niż jeden rok od dnia nabycia udziałów
      (akcji) w przejmowanym podmiocie.
    Na potrzeby wniosku, wszystkie powyższe wydatki nazywane będą dalej łącznie:
    „Wydatkami Transakcyjnymi”.
    Nie wszystkie próby przejęcia innego podmiotu kończą się sukcesem, czyli nabyciem przez
    Spółkę udziałów (akcji) danego podmiotu od jego dotychczasowych właścicieli. W związku
    z tym, niektóre z powyższych Wydatków Transakcyjnych, w szczególności Wydatki Na
    Nabycie Usług Doradczych i Wydatki Na Nabycie Usług Prawnych, mogą zostać poniesione
    przez Spółkę bez powstania zamierzonego rezultatu – nabycia udziałów (akcji) w innym
    podmiocie.
    Wskazane wyżej Wydatki Transakcyjne:
    - zostały poniesione przez Spółkę i są definitywne, tj. wartość poniesionych wydatków nie
      została Spółce w jakikolwiek sposób zwrócona;
    - pozostają w związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą;
    - poniesione zostały w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów i będą
      mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów;
    - zostały właściwie udokumentowane.
    Spełniają zatem przesłanki do uznania ich za koszty uzyskania przychodów.
    Celem podejmowanych przez Spółkę działań akwizycyjnych jest przede wszystkim
    uzyskanie efektu synergii poprzez konsolidację działalności w ramach grupy kapitałowej
    kontrolowanej przez Spółkę. Wskazane działania mają na celu zwiększenie wolumenu
    sprzedawanych produktów dzięki osiągnięciu efektu skali, obniżenie kosztów nabywanych
    surowców dzięki zwiększeniu siły zakupowej grupy i uzyskaniu lepszej pozycji
    negocjacyjnej z dostawcami surowców, poszerzenie know-how i nabycie wartościowych
    aktywów produkcyjnych oraz zwiększenie bazy klientów. Tym samym, działania
    akwizycyjne zmierzają przede wszystkim do wzrostu przychodów z działalności
    operacyjnej Spółki oraz podmiotów od niej zależnych, kwalifikowanych na gruncie Ustawy
    o CIT do zysków z „innego źródła”.
    Opisane działania akwizycyjne Spółki nie mają na celu generowania zysków kapitałowych
    dla Spółki innych niż przyszłe dywidendy, Spółka nie planuje bowiem zbywania udziałów
    (akcji) w przejętych podmiotach. Działania akwizycyjne powiększające grupę kapitałową
    Spółki mają bowiem na celu zwiększenie dochodów (przychodów) osiąganych z innych
    źródeł przychodów, tzw. działalności operacyjnej, przede wszystkim poprzez uzyskanie
    efektu synergii oraz zwiększanie posiadanego przez Spółkę i podmioty od niej zależne
    udziału w rynku, a co za tym idzie zwiększenie sprzedaży produktów.
    Przykładowo, ostatnia akwizycja (nabycie udziałów w spółce operującej w segmencie (...)
    pozwoliła Spółce i podmiotom od niej zależnym na uzyskanie korzyści ekonomicznych w
    trzech kluczowych obszarach działalności grupy kapitałowej, tj. w obszarze (1) sprzedaży,
    (2) zakupów i (3) produkcji, co ma przełożenie na przychody generowane z działalności
    operacyjnej Spółki i podmiotów od niej zależnych:
    1) W zakresie korzystnego wpływu ostatniej akwizycji na obszar sprzedaży, Spółka
    wskazuje, że przedmiotowa akwizycja doprowadziła do wykreowania jednolitej, spójnej
    strategii sprzedaży obejmującej:
    - politykę cenową,
    - rozwój nowych produktów,
    - spójne działanie na rynkach docelowych.

    Dzięki ostatniej akwizycji Spółka i podmioty od niej zależne będą mniej podatne na
    konkurencję cenową. Dodatkowo przedmiotowa akwizycja wyeliminuje niesolidnych
    kontrahentów, którzy do czasu przed akwizycją korzystali w sposób nieuczciwy z dwóch
    niezależnie przyznanych im kredytów kupieckich (odroczonego terminy płatności), u Spółki
    oraz u przejętego podmiotu, gdy np. Spółka odmawiała dalszej sprzedaży ze względu na
    niezapłacone zobowiązania handlowe, tacy kontrahenci mogli dokonać zakupu u
    przejętego podmiotu.
    Akwizycja pozwala na wykorzystanie wyników prac badawczych i rozwojowych (R&D)
    prowadzonych niezależnie przez przejęty podmiot nad wprowadzeniem nowych
    technologii produkcji wyrobów, które miały służyć dokładnie tym samym celom, co prace
    badawcze i rozwojowe prowadzone przez Spółkę. Dublowanie prac badawczych wynikało
    z wytwarzania tego samego typu produktów w obszarze (...) przez Spółkę i podmiot
    przejęty. Powiększone w związku z akwizycją zaplecze R&D pozwoli Spółce na szybszą
    reakcję na wymagania klientów w zakresie rozwoju produktów.
    Po akwizycji Spółka może zaoferować swoim dotychczasowym klientom szerszą gamę
    produktów. Do tej pory Spółka dystrybuowała jedynie wyroby własnej produkcji. Tym
    samym Spółka będzie ograniczała u swoich klientów chęć poszukiwania innych dostawców
    w niszowych segmentach (...), które po akwizycji mogą zostać dostarczone przez Spółkę
    wraz z głównymi jej produktami.
    Akwizycja zwiększyła zdolności produkcyjne i przyczyniła się do wzrostu udziału Spółki w
    rynku europejskim w określonych segmentach (...). Do tej pory blokadą były ograniczone
    moce produkcyjne w zakładzie produkcyjnym Spółki oraz brak dwóch osobnych lokalizacji
    produkcji.
    Czynnik ten jest niezmiernie ważny dla „bardziej wrażliwych branż”, np. (...). Dzięki
    akwizycji Spółka będzie mogła składać oferty dużo większym producentom oczekującym
    od swojego dostawcy zabezpieczenia ciągłości produkcji.
    Dokonana akwizycja pozwoli na znaczne skrócenie okresu realizacji zamówień dla
    klientów Spółki i podmiotów od niej zależnych, od momentu złożenia zamówienia do
    czasu fizycznej dostawy, co w obecnych realiach gospodarczych poprawia
    konkurencyjność grupy kapitałowej Spółki w konkurowaniu z pozostałymi dostawcami (...)
    na rynku europejskim;
    2) W zakresie korzystnego wpływu ostatniej akwizycji na obszar zakupów, Spółka
    wskazuje, że przedmiotowa akwizycja przyczyni się do uzyskania korzystniejszych
    warunków zakupu surowców poprzez:
    - możliwość negocjacji korzystniejszych warunków cenowych ze względu na zwiększony
      wolumen produkcji, tzw. efekt synergii,
    - większe możliwości magazynowania surowca przy dużej fluktuacji: dostępności
      surowców i warunków cenowych,
    - możliwość szybszej reakcji na zmiany planów produkcyjnych przy ograniczonej
      dostępności surowców na rynku międzynarodowym,
    - możliwość elastycznego reagowania na potrzeby poszczególnych zakładów poprzez
      przesunięcia surowców,
    - możliwość uzyskania efektu synergii w transporcie towarów wykorzystując m.in.
      transport kolejowy i intermodalny.
    Podstawowe surowce do produkcji (...) dostarczają największe podmioty z branży (...)
    zlokalizowane zarówno w Europie, USA jak i w Azji. Zwiększony prognozowany wolumen
    zakupu pozwoli na wzmocnienie pozycji przetargowej przy negocjacjach cenowych (efekt
    synergii). Ostatnia akwizycja zmniejsza ryzyko wynegocjowania przez konkurencyjnych
    producentów (...) lepszych warunków cenowych, co mogłoby doprowadzić do
    zmniejszenia udziału grupy kapitałowej Spółki w rynku (...). Możliwość zakupu
    bezpośrednio u producenta surowców jest warunkowana minimalną ilością dostawy.
    Dzięki dokonanej akwizycji grupa kapitałowa Spółki uzyskała możliwość bezpośrednich

    zakupów u producentów także pozostałych surowców, z pominięciem pośredników
    handlowych.
    Poszerzona baza magazynowa pozwoli w przyszłości na lepszą i bardziej ekonomiczną
    gospodarkę surowcami masowymi, dzięki zwiększeniu ilości dostępnego surowca z
    własnych zbiorników magazynowych i własnego stokażu. Czynnik ten jest niezwykle
    istotny w przypadku planowanych przerw technologicznych i wyłączeń produkcji u
    globalnych dostawców, które mają miejsce przynajmniej raz w roku oraz pozwoli na
    uniknięcie przerw w dostawach od dostawców pozaeuropejskich z długim czasem
    dostawy. Przed akwizycją Spółka i podmioty od niej zależne miały ograniczoną możliwość
    reakcji na tego typu sytuacje.
    Większa dostępność surowca na magazynach i w stokażach w przypadku nieoczekiwanych
    zmian w planach produkcyjnych pozwoli na szybsze dostosowanie się do tych zmian.
    Obecnie Spółka zamawia surowiec pod ściśle określony plan produkcyjny. W wielu
    przypadkach specyfikacja surowca jest bezpośrednio skorelowana z wytwarzanym
    wyrobem. Zmiana charakterystyki produkowanego wyrobu jest możliwa jedynie po
    całkowitym opróżnieniu zbiornika magazynowego surowca. Dzięki dokonanej akwizycji
    grupa kapitałowa Spółki zwiększyła liczbę dostępnych zbiorników surowcowych, a zatem
    może płynnie zakończyć produkcję jednego typu wyrobu i przejść płynnie do produkcji
    innego.
    Przy czym jedną z kluczowych korzyści wynikających z ostatniej akwizycji jest umocnienie
    pozycji negocjacyjnej z kontrahentami poprzez zaoferowanie wyższych wolumenów
    surowców, co w efekcie powinno przynieść wymierne korzyści zarówno w formułach
    zakupowych, jak i negocjowanych cenach, przyczyniając się do osiągnięcia zamierzonego
    efektu synergii;
    3) W zakresie korzystnego wpływu ostatniej akwizycji na obszar produkcji, Spółka
    wskazuje, że przedmiotowa akwizycja znacznie wzmocni dostępną bazę produkcyjną dla
    Spółki i podmiotów od niej zależnych poprzez:
    - zwiększenie liczby dostępnych i kompletnych instalacji produkcyjnych,
    - zwiększenie efektywności planowania produkcji,
    - lepsze zabezpieczenie mocy produkcyjnych.
    Przy produkcji (...) linie produkcyjne dedykowane są do określonego segmentu wyrobów i
    często nie ma możliwości jego zamiany na inny, na którego w określonym momencie jest
    zwiększony popyt. Kosztowny proces inwestycyjny jest obarczony dużym ryzykiem w
    przypadku nagłych zmian zapotrzebowania u klientów. Uzyskane dzięki akwizycji
    dodatkowe linie produkcyjne pozwolą, bez angażowania znacznych środków, sprostać
    produkcji innego segmentu (...), bez konieczności np. przezbrajania instalacji lub
    instalowania dodatkowych urządzeń. Ostatnia akwizycja rozszerza możliwości sprawnego
    przechodzenia z jednego typu wyrobów na inny.
    Większa dostępność kompletnych linii produkcyjnych przyczyni się również do lepszego
    planowania poprzez ograniczenie szarż produkcyjnych tego samego typu wyrobu. Po
    dokonaniu akwizycji Spółka będzie mogła w łatwiejszy sposób zmienić lokalizację swojej
    produkcji, wykorzystując większą bazę reaktorów i grupując zlecenia produkcyjne,
    ograniczając tym samym ich liczbę i konieczność dokonywania przerw związanych np. z
    kalibracją lub czyszczeniem instalacji.
    Dokonując akwizycji Spółka w znaczący sposób zmniejsza ryzyko ewentualnych przestojów
    związanych z awariami lub przeglądami produkcyjnymi. Efekt ten zostaje osiągnięty przy
    zdecydowanie niższych nakładach inwestycyjnych w porównaniu z kosztami uruchomienia
    nowych instalacji.
    Podsumowując powyższe punkty, ostatnia akwizycja wpłynie na zmniejszenie kosztów
    operacyjnych po stronie Spółki, jak również zabezpieczy źródła ich przychodów oraz
    przyczyni się do wzrostu przychodów z zysków operacyjnych.

    Pytania
    1. Czy Wydatki Transakcyjne powinny stanowić pośrednie koszty uzyskania przychodu,
      alokowane odpowiednio do źródła z zysków kapitałowych i źródła zyski z pozostałej
      działalności operacyjnej zgodnie z kluczem przychodowym, tj. przez zastosowanie
      art. 15 ust. 2, 2a oraz 2b Ustawy o CIT?
    2. Czy Wydatki na Nabycie Polisy Ubezpieczeniowej, której okres ubezpieczenia
      obejmuje okres dłuższy niż jeden rok podatkowy Spółki, powinny zostać rozliczone
      proporcjonalnie do okresu, którego dotyczą?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. Wydatki Transakcyjne stanowią koszty pośrednie uzyskania przychodu, których nie
      można powiązać ściśle i bezpośrednio z żadnym ze źródeł przychodów na gruncie
      Ustawy CIT. W rezultacie, Wydatki Transakcyjne powinny zostać alokowane do obu
      źródeł przychodów, tj. źródła zyski kapitałowe i źródła zyski z pozostałej działalności
      operacyjnej, zgodnie z kluczem przychodowym, tj. przez zastosowanie art. 15 ust. 2,
      2a oraz 2b Ustawy o CIT.
    2. W wypadku Wydatków na Nabycie Polisy Ubezpieczeniowej, jeśli okres ubezpieczenia
      obejmuje okres dłuższy niż jeden rok podatkowy Spółki, to wydatki te powinny
      zostać alokowane do danego roku podatkowego w proporcji do długości okresu,
      którego wydatki te dotyczą, ponieważ nie jest możliwe określenie, jaka ich część
      dotyczy danego roku podatkowego Spółki.
    Uzasadnienie stanowiska wnioskodawcy
    Ad 1.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze
    zm., dalej: „Ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu
    osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo
    zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1
    Ustawy o CIT.
    Za artykułem 16 ust. 1 pkt 8 Ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania
    przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni,
    udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów
    uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania
    przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w
    tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo
    umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e
    Ustawy o CIT.
    Z przywołanych przepisów wynika, że wydatki na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w
    spółce kapitałowej stanowią koszt uzyskania przychodów dopiero w momencie
    powstania przychodu z tytułu późniejszego odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).
    Przepisy Ustawy o CIT nie definiują jednak pojęcia „wydatków na objęcie lub nabycie
    udziałów/akcji”.
    W ocenie Spółki, art. 16 ust. 1 pkt 8 Ustawy o CIT dotyczy jedynie takich wydatków,
    które pozostają w bezpośrednim związku z nabyciem udziałów (akcji), tzn. wydatków,
    bez poniesienia których objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce nie byłoby
    możliwe (tzw. koszty bezpośrednie).

    Analiza art. 16 ust. 1 pkt 8 Ustawy o CIT prowadzi do wniosku, że przepis ten obejmuje
    swoim zakresem wyłącznie wydatki bezpośrednio warunkujące objęcie lub nabycie
    udziałów (akcji), np. cenę nabycia, opłaty notarialne czy podatek od czynności
    cywilnoprawnych.
    Nie obejmuje on natomiast wydatków pośrednio związanych z nabyciem udziałów
    (akcji) np. na finansowanie nabycia udziałów, w tym odsetek od kredytu zaciągniętego
    na zakup udziałów (akcji) czy też prowizji, wydatków na wsparcie doradcze związane z
    transakcją nabycia udziałów (akcji), czy wydatki na polisę ubezpieczeniową chroniącą
    przed stratami finansowymi w związku z materializacją ryzyk wynikających z nabycia
    udziałów (akcji) w podmiocie, które mogą wygenerować dla Spółki i jej grupy
    kapitałowej znaczne koszty wynikające z błędnego zarządzania przejętym podmiotem
    przez jego poprzednich właścicieli, które były nie do przewidzenia na moment jego
    przejęcia, a z drugiej strony chroni przychody z działalności operacyjnej, w związku z
    przejęciem jego przedsiębiorstwa.
    Tego typu wydatki, są uznawane za koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z
    przychodem (tzw. koszty pośrednie), co zostało potwierdzone w szeregu interpretacji
    indywidualnych wydanych przez organy podatkowe, m.in. w:
    - interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24
      listopada 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.341.2020.1.JC;
    - interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12
      października 2017 r., sygn. 0114-KDIP2-3.4010.215.2017.1.MC;
    - interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 czerwca
      2015 r., sygn. IBPBI/2/4510-349/15/IZ;
    - interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 kwietnia
      2011 r., sygn. IPPB3/423-139/11-2/MC.
    Tym samym, zdaniem Spółki, Wydatki Transakcyjne stanowią pośrednie koszty
    uzyskania przychodów.
    Kolejno wskazać należy, że art. 15 ust. 2 Ustawy o CIT stanowi, że jeżeli podatnik ponosi
    koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu
    podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których
    dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z
    podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła
    przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku
    podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Przepis art. 7 ust. 3
    pkt 3 Ustawy o CIT stosuje się odpowiednio.
    W myśl art. 15 ust. 2a Ustawy o CIT zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również
    w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których
    część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest
    zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje
    się odpowiednio.
    Natomiast, jak stanowi art. 15 ust. 2b Ustawy o CIT, w przypadku gdy podatnik uzyskuje
    przychody z zysków kapitałowych oraz przychody z innych źródeł przychodów, przepisy
    ust. 2 i 2a stosuje się także do przypisywania do każdego z tych źródeł kosztów innych
    niż bezpośrednio związane z przychodami.
    Zdaniem Spółki, w świetle przedstawionego stanu faktycznego, Wydatki Transakcyjne,
    będące pośrednimi kosztami uzyskania przychodu, nie są ściśle (bezpośrednio)
    związane z żadnym źródłem przychodu, tj. ani ze źródłem zyski kapitałowe, ani ze
    źródłem zyski z pozostałej działalności (operacyjnej).
    Za brakiem ścisłego powiązania Wydatków Transakcyjnych, z którymkolwiek ze źródeł
    przychodów, a co za tym idzie za koniecznością ich alokacji do źródeł przychodów
    według klucza przychodowego, przemawia szereg argumentów.

    Po pierwsze, celem nabycia udziałów (akcji) było zwiększenie osiąganych przez Spółkę
    przychodów z działalności operacyjnej poprzez zwiększenie udziałów w rynku oraz
    zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodów z działalności operacyjnej poprzez
    uzyskanie efektu synergii oraz nabycie wartościowych aktywów operacyjnych.
    Po drugie, taka wykładnia przepisów Ustawy o CIT wydaje się słuszna w świetle
    przedstawionego stanu faktycznego z uwagi na to, że Wydatki Transakcyjne mogą
    zostać poniesione również bez rezultatu w postaci nabycia udziałów (akcji). Proces
    przejmowania innych podmiotów jest bowiem procesem wieloaspektowym, w toku
    negocjacji może okazać się, że właściciele danego podmiotu nie zdecydują się na jego
    sprzedaż albo Spółka odstąpi od przejęcia danego podmiotu z uwagi na brak
    perspektyw biznesowych. Jeżeli Spółka poniesie w toku takich negocjacji Wydatki
    Transakcyjne, to przypisanie ich (alokacja) do zysków kapitałowych pozostawałaby bez
    związku z nabyciem jakichkolwiek udziałów (akcji), czy osiągnięciem z nich jakichkolwiek
    przychodów w przyszłości, np. z ich sprzedaży czy umorzenia udziałów (akcji).
    Ponieważ zaś przypisanie (alokacja) Wydatków Transakcyjnych do kosztów zysków
    kapitałowych pozostałoby bez jakiegokolwiek związku przyczynowo skutkowego z
    zyskami kapitałowymi, to doszłoby do naruszenia art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, zgodnie z
    którym kosztami uzyskania przychodów są tylko te wydatki, które pozostają w związku
    przyczynowo skutkowym z osiąganym przychodem lub w celu zachowania albo
    zabezpieczenia źródła przychodów.
    Kolejno, argumentacją przemawiającą za tym, że Wydatki Transakcyjne nie są związane
    ściśle z żadnym źródłem przychodów, a w pewnych sytuacjach związek ten jest bardziej
    ścisły ze źródłem zyski operacyjne, świadczy między innymi fakt, że np. w przypadku
    zmaterializowania się ryzyk objętych polisą ubezpieczeniową, na którą Spółka poniosła
    Wydatki na Nabycie Polisy Ubezpieczeniowej, kwota odszkodowania zostanie
    wypłacona bezpośrednio na rzecz Spółki. W rezultacie, kwota wypłaconego
    odszkodowania zwiększy bieżącą płynność finansową Spółki, dzięki czemu Spółka nie
    będzie musiała angażować środków własnych na regulowanie strat finansowych
    związanych z materializacją się ryzyk a przeznaczyć środki pieniężne na standardowe
    wydatki ponoszone przy prowadzonej działalności gospodarczej, np. zakup usług czy
    towarów, co zabezpiecza źródło przychodów z działalności operacyjnej.
    Zdaniem Spółki, cel poniesienia przez Spółkę Wydatku na Nabycie Polisy
    Ubezpieczeniowej przemawia za tym, aby wydatek ten, tak jak i pozostałe Wydatki
    Transakcyjne, przypisać (alokować) według klucza przychodowego, do dwóch źródeł
    przychodów, gdyż, mimo że pojawiły się one przy zakupie udziałów (akcji), to są one
    ponoszone przede wszystkim w celu zachowania, zabezpieczenia i uzyskania
    przychodów z działalności operacyjnej.
    W tym miejscu warto odwołać się do katalogu przychodów z zysków kapitałowych,
    wyszczególnionych przez ustawodawcę w art. 7b ust. 1 Ustawy o CIT, w którym zostały
    wymienione przychody osiągane z udziału w zyskach osób prawnych stanowiące
    przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, zbycia udziałów czy też przychody z
    papierów wartościowych.
    Zdaniem Spółki, aby wskazany przepis miał zastosowanie, musiałby zaistnieć stan
    faktyczny, w którym Spółka poprzez ponoszone wydatki faktycznie realizowałaby lub co
    najmniej spodziewałaby się osiągnięcia przychodów ze sprzedaży udziałów (akcji). W
    takiej tylko sytuacji, wskazane wydatki o charakterze pośrednim, czyli Wydatki
    Transakcyjne, należałoby łączyć z przychodami ze zbycia udziałów (akcji), czyli z
    przychodami z zysków kapitałowych.
    Jeśli zaś, jak ma to miejsce w przedmiotowej sprawie, udziały (akcje) nie są nabywane z
    intencją ich odsprzedaży, a co za tym idzie przychody ze sprzedaży udziałów (akcji)

    mogą nigdy nie powstać, trudnym wydaje się wykazanie wyłącznego węzła przyczynowo
    skutkowego pomiędzy poniesieniem przez Spółkę Wydatków Transakcyjnych na
    nabycie udziałów (akcji) a jej przychodami ze źródła zyski kapitałowe.
    Tym samym, Wydatki Transakcyjne nie są ponoszone bezpośrednio w celu uzyskania
    przychodu, zachowania przychodu albo zabezpieczenia źródła przychodu z zysków
    kapitałowych. Przeciwnie, Wydatki Transakcyjne są ponoszone w celu zachowania i
    zabezpieczenia źródła przychodów z działalności operacyjnej poprzez rozszerzenie
    rynku zbytu na produkty (...), uzyskanie efektu synergii, czy zwiększenia wolumenu
    sprzedawanych produktów, co finalnie ma się przełożyć na zwiększenie dochodowości i
    rentowności działalności operacyjnej. Wpływ akwizycji na działalność gospodarczą
    Spółki i jej przychody z tej działalności został szerzej opisany w stanie faktycznym na
    podstawie ostatniej akwizycji dokonanej przez Spółkę. W rezultacie ostatniej akwizycji,
    dojdzie do zmniejszenie kosztów operacyjnych po stronie Spółki, jak również do
    zabezpieczenia źródła przychodów Spółki z działalności operacyjnej oraz wzrostu
    przychodów Spółki z zysków operacyjnych.
    Co więcej, w sytuacji, w której Spółka uzyskiwałaby wyłącznie przychody z działalności
    operacyjnej i nie uzyskiwałaby żadnych przychodów z zysków kapitałowych, przypisanie
    Wydatków Transakcyjnych do przychodów z zysków kapitałowych mogłoby
    doprowadzić do sytuacji, w której Spółka nie miałaby z czym danych kosztów potrącić,
    czyli zostałaby wygenerowana strata, która z kolei w kolejnych latach podatkowych
    mogłaby nie zostać w ogóle skonsumowana, z uwagi na brak przychodów z zysków
    kapitałowych po stronie Spółki, ponieważ np. Spółka nie sprzedawała żadnych udziałów
    (akcji).
    Wykładnia przywołanych przepisów Ustawy o CIT, która prowadziłaby do sytuacji, w
    której podatnik nie mógłby skompensować wydatków poniesionych w celu osiągnięcia
    przychodów z działalności operacyjnej tylko dlatego, że zostały one poniesione przy
    okazji nabycia udziałów (akcji), w dodatku bez zamiaru dalszej odsprzedaży tych
    udziałów (akcji), czyli bez zamiaru osiągnięcia przychodów z zysków kapitałowych,
    stałaby w sprzeczności z konstrukcją podatku dochodowego od osób prawnych,
    zgodnie z którą o kwalifikacji wydatku jako kosztu uzyskania przychodu decyduje
    przede wszystkim cel jego poniesienia oraz jego związek z przychodem, czyli kwestie
    faktyczne, a nie formalistyczne.
    Dodatkowo Spółka podkreśla, że w żadnym wypadku wskazanych Wydatków
    Transakcyjnych nie należy powiązać z przychodami z dywidendy, bowiem w zakresie
    przychodów z dywidend w ogóle nie ustala się kosztów ich uzyskania.
    Stanowisko Spółki dotyczące stosowania klucza przychodowego do rozpoznania
    Wydatków Transakcyjnych znajduje potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 listopada 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 271/19,
    zgodnie z którym:
    „W rozpoznanej sprawie nie jest kwestią sporną, że odsetki, których dotyczy zaskarżona
    interpretacja nie są kosztami bezpośrednio dotyczącymi przychodów. Skarżąca we
    wniosku o wydanie interpretacji wskazała, że nabywanie przez nią udziałów w innych
    spółkach ma na celu przede wszystkim uzyskiwanie przychodów z działalności
    gospodarczej a w dalszej kolejności z udziału w zyskach tych spółek. W stanie
    faktycznym sprawy podatnik dzięki posiadaniu udziałów w spółkach będących jego
    kontrahentami handlowymi dokonuje sprzedaży na rzecz tych spółek w ramach
    działalności gospodarczej. Prowadzenie tej sprzedaży było też jednym z celów nabycia
    udziałów w spółkach będących kontrahentami podatnika. W tym stanie rzeczy nie może
    budzić wątpliwości okoliczność, że zapłacone przez podatnika odsetki od pożyczek
    zaciągniętych na nabycie udziałów w spółkach będących kontrahentami podatnika,
    stanowią wydatek, którego poniesienie przyczynia się do uzyskiwania przychodów z
    działalności gospodarczej a także przychodów z tytułu posiadania udziałów. W
    zaskarżonej interpretacji organ uznał, że skarżąca spółka nie powinna stosować przy

    rozliczeniu kosztów art. 15 ust. 2b u.p.d.o.p., gdyż przychody ze sprzedaży towarów
    handlowych i usług na rzecz Spółek 1 i 2 osiąga w związku z tym, że ma udziały w tych
    spółkach. Tak więc organ interpretacyjny stanął na stanowisku, według którego
    przychody ze sprzedaży prowadzonej w ramach działalności gospodarczej, uzyskane od
    podmiotów powiązanych kapitałowo należy zaliczać do przychodów z zysków
    kapitałowych, gdyż podstawą do ich uzyskania jest posiadanie udziałów w podmiotach
    powiązanych, które są kontrahentami handlowymi podatnika. Zdaniem sądu
    stanowisko to jest niezgodne z treścią art. 7b u.p.d.o.p. Przepis ten, jako jednostka
    redakcyjna ustawy u.p.d.o.p. zwierająca kompletną definicję przychodów z zysków
    kapitałowych powinien stanowić jedyną podstawę do kwalifikacji przychodów do źródła
    przychodów z zysków kapitałowych. W rozpoznanej sprawie naruszono art. 7b u.p.d.o.
    p., gdyż w przepisie tym, jako przychody z zysków kapitałowych nie zostały wymienione
    przychody ze sprzedaży w ramach działalności gospodarczej uzyskiwane od podmiotów
    powiązanych kapitałowo z podatnikiem. W tej sytuacji okoliczność, że prowadzenie
    sprzedaży przez podatnika jest wynikiem posiadania przez niego udziałów w spółkach
    będących nabywcą sprzedawanych przez podatnika towarów handlowych jest obojętna
    dla istnienia po stronie podatnika obowiązku zastosowania art. 15 ust. 2b u.p.d.o.p. W
    stanie faktycznym jaki wystąpił w rozpoznanej sprawie, przychody ze sprzedaży w
    ramach działalności gospodarczej realizowanej na rzecz kontrahentów w których
    podatnik ma udziały należy kwalifikować do przychodów z innych źródeł, a przychody
    uzyskiwane od tych kontrahentów, wskazane wprost w art. 7b ust. 1 pkt 1-6 do
    przychodów z zysków kapitałowych. Koszty niezwiązane bezpośrednio z uzyskiwanymi
    przychodami, które jednocześnie dotyczą tych dwóch źródeł przychodów Skarżąca
    powinna rozliczać w sposób wskazany w art. 15 ust. 2b u.p.d.o.p.”.
    Podsumowując, stosując przywołane przepisy tak, jak Spółka wskazała na wstępie,
    należałoby uznać, że Wydatki Transakcyjne nie mogą być przypisane do żadnego ze
    źródeł bezpośrednio (ściśle) i tym samym Spółka powinna być uprawniona do alokacji
    wskazanych Wydatków Transakcyjnych według klucza przychodowego, ustalonego w
    oparciu o przychody rozpoznane w danym roku podatkowym.
    Ad 2.
    Zgodnie z art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty
    bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli
    koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe
    określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku
    stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego
    dotyczą.
    Tym samym, zdaniem Spółki, jeśli Wydatki Na Nabycie Polisy stanowią koszty pośrednie
    (zgodnie z uzasadnieniem do odpowiedzi na pytanie nr 1) i dotyczą okresu
    przekraczającego jeden rok podatkowy Spółki, to powinny zostać rozpoznane w
    proporcji do długości okresu, którego dotyczą, stosując klucz przychodowy alokacji, jak
    wskazano w stanowisku do pytania nr 1 i w jego uzasadnieniu.
    Takie stanowisko Spółki potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Izby
    Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 16 listopada 2012 r., sygn. ITPB3/423-467/12/DK, w
    której wskazano, że „Jednocześnie w sytuacji gdy dane koszty dotyczą okresu
    przekraczającego rok podatkowy, wówczas stanowią koszty uzyskania przychodów
    proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. W konsekwencji w sytuacji gdy
    opisywane polisy ubezpieczeniowe dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy,
    wydatki poniesione na ich nabycie nie mogą w całości zostać zaliczone do kosztów
    uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia”.
    Interpretacja indywidualna

    Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 20 lipca 2021 r. wydałem interpretację indywidualną
    znak 0111-KDIB1-2.4010.209.2021.1.AW, w której uznałem, iż Państwa stanowisko, że:
    - Wydatki Transakcyjne stanowią koszty pośrednie uzyskania przychodu – jest prawidłowe;
    - Wydatki Transakcyjne powinny zostać alokowane do obu źródeł przychodów, tj. źródła
      zyski kapitałowe i źródła zyski z pozostałej działalności operacyjnej – jest
      nieprawidłowe, gdyż wydatki te winny być alokowane wyłącznie do źródła przychodów
      z zysków kapitałowych;
    - w wypadku Wydatków Na Nabycie Polisy Ubezpieczeniowej, której okres ubezpieczenia
      obejmuje okres dłuższy niż jeden rok podatkowy Spółki i nie jest możliwe określenie,
      jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, wydatki te powinny zostać
      alokowane do danego roku podatkowego w proporcji do długości okresu, którego
      dotyczą – jest prawidłowe.
    Interpretację doręczono Państwu 21 lipca 2021 r.
    Skarga na interpretację indywidualną
    14 sierpnia 2021 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Rzeszowie.
    Wnieśli Państwo o:
    1. uchylenie Interpretacji Dyrektora KIS;
    2. zasądzenie na rzecz Skarżącej od Dyrektora KIS zwrotu kosztów postępowania, w tym
      kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
    Postępowanie przed sądami administracyjnymi
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z
    18 listopada 2021 r. sygn. akt I SA/Rz 675/21.
    Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
    Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 10 października 2024 r. sygn. akt II FSK 90/22
    oddalił skargę kasacyjną.
    Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 10 października
    2024 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed
    sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
      Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu
      sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe
      prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że
      przepisy prawa uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
      - uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
        Wojewódzki Sąd Administracyjny i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

      - ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej –
        stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest
        prawidłowe.
    Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać
    należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani
    konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też
    zdarzenia przyszłego.
    Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków zaznaczyć należy, że
    orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast organ,
    mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi
    rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost,
    ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.
    Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji
    podatkowej.