Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-850/14/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-10-17
Teza: podatek od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami inwestycyjnymi oraz wydatkami na obsługę, bieżące utrzymanie i remonty tej Infrastruktury, sposobu realizacji tego prawa oraz prawa do dokonywania korekt deklaracji składanych przez Urząd Gminy.
Słowa kluczowe: gmina; kanalizacja; odliczenia; sieć; wodociągi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2014 r. (data wpływu 21 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami inwestycyjnymi oraz wydatkami na obsługę, bieżące utrzymanie i remonty tej Infrastruktury, sposobu realizacji tego prawa oraz prawa do dokonywania korekt deklaracji składanych przez Urząd Gminy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami inwestycyjnymi oraz wydatkami na obsługę, bieżące utrzymanie i remonty tej Infrastruktury, sposobu realizacji tego prawa oraz prawa do dokonywania korekt deklaracji składanych przez Urząd Gminy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) od 1 stycznia 2012 r. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Do końca grudnia 2011 r. zarejestrowany jako podatnik VAT był Urząd Gminy, który składał deklaracje VAT-7 do urzędu skarbowego, wykazując w nich podatek należny. W dniu 21 grudnia 2011 r. Urząd Gminy złożył formularz VAT-Z, a jednocześnie zgłoszenia rejestracyjnego dokonała Gmina. Począwszy od 1 stycznia 2012 r. deklaracje VAT składa Gmina.

Gmina odpowiada za zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków. W związku z tym ponosiła, ponosi, oraz będzie ponosić w przyszłości wydatki inwestycyjne w zakresie wodociągów i kanalizacji sanitarnej (dalej: „Infrastruktura”). Wydatki te obejmowały m.in. budowę i rozbudowę Infrastruktury oraz zakupy sprzętu i wyposażenia niezbędnego do prawidłowego jej funkcjonowania.

W tym zakresie, w latach 2010-2014 można wyróżnić wydatki na:

1.  Sieć wodociągową ul. P., Z., P. i P. (2010).
2.  Budowę przyłącza wodociągowego ul. S. (2011).
3.  Wodociąg S. (2012),
4.  Zakup pomp do hydroforni (2012),
5.  Wodociąg G. (2013),
6.  Budowę sieci wodociągowej B. (2013),
7.  Budowę odcinka sieci wodociągowej S. (2013),
8.  Rozbudowę sieci wodociągowej w B. (2013),
9.  Zakup pompy do hydroforni (2013),
10.  Wykup wodociągu B. (2013),
11.  Budowę kanalizacji sanitarnej w B. i J. (planowane oddanie: 2014).

Ponadto Gmina ponosi, ponosiła i będzie ponosić wydatki związane z obsługą, bieżącym utrzymaniem i remontami Infrastruktury.

Ugruntowana w Gminie od wielu lat praktyka gospodarowania Infrastrukturą polega na tym, że usługi świadczone z wykorzystaniem przedmiotowego majątku, wykonywane są bezpośrednio przez Gminę na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Gmina pobiera od mieszkańców opłaty za doprowadzanie wody. Jednocześnie planuje niezwłocznie po oddaniu inwestycji opisanej w pkt 11 powyżej pobierać opłaty za odprowadzanie ścieków. Gmina wystawia (i będzie wystawiać również w zakresie odprowadzania ścieków) z tego tytułu faktury VAT i odprowadza (będzie odprowadzać) VAT należny. Gmina nie przewiduje w przyszłości żadnych zmian w tym zakresie.

Gmina nie odlicza, ani nigdy nie odliczała podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych, ani od wydatków na bieżące utrzymanie, obsługę i remonty Infrastruktury.

Gmina zaznaczyła, że w przypadku wydatków ponoszonych w latach 2010-2011 mogą zdarzyć się sytuacje, w których faktury wystawione za wykonane usługi i nabyte towary związane z Infrastrukturą zawierać będą dane Urzędu Gminy, zamiast Gminy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy w związku z wykorzystywaniem Infrastruktury do odpłatnego świadczenia usług dostarczania wody i wkrótce odprowadzania ścieków, Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT od ponoszonych wydatków inwestycyjnych oraz wydatków na obsługę, bieżące utrzymanie i remonty tej Infrastruktury?
2.  W jaki sposób Gmina powinna dokonać odliczenia kwot podatku naliczonego od wydatków, o których mowa w pytaniu nr 1?
3.  Czy Gmina będzie uprawniona także do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych na Urząd Gminy oraz do dokonywania korekt deklaracji podatkowych składanych przez Urząd Gminy w okresie do końca grudnia 2011 r.?

Stanowisko Wnioskodawcy.

1.  W związku ze świadczeniem odpłatnych usług dostarczania wody i wkrótce odprowadzania ścieków Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych oraz wydatków na obsługę, bieżące utrzymanie i remonty Infrastruktury.
2.  W przypadku wydatków inwestycyjnych oraz wydatków na obsługę, utrzymanie i remonty Infrastruktury ponoszonych do końca 2013 r. Gmina może dokonać odliczenia podatku naliczonego w deklaracjach za okresy rozliczeniowe, w których otrzymała faktury (poprzez korekty tych deklaracji za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego). Z kolei, w przypadku wydatków ponoszonych na bieżąco Gmina może zrealizować prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w bieżącej deklaracji VAT, o ile nie upłynęły dwa kolejne okresy rozliczeniowe licząc od końca okresu, w którym otrzymała fakturę i powstał obowiązek podatkowy u sprzedawcy. Zaś po upływie tych okresów, Gmina będzie mogła dokonać korekty stosownych deklaracji VAT za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
3.  Gmina będzie uprawniona do odliczenia VAT z faktur wystawionych na Urząd Gminy oraz korekt deklaracji podatkowych VAT-7 składanych przez Urząd Gminy w okresie do końca grudnia 2011 r.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. I 19 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to przysługuje podatnikowi o tyle, o ile nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT. Dodatkowo, prawo to przysługuje w pełnym zakresie, o ile nie zachodzą okoliczności przewidziane w art. 90 i 91 ustawy o VAT.

Zatem w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, należy każdorazowo rozstrzygnąć, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku,
*   pozostają w związku z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych, a także,
*   czy w przedmiotowej sytuacji nie występują przesłanki negatywne uregulowane w art. 88 ustawy o VAT oraz ograniczenia prawa do odliczenia z art. 90 i 91 tejże ustawy.

Gmina jako podatnik VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Na podstawie zaś ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zatem mając na uwadze fakt, że Gmina wykonuje działalność gospodarczą polegającą na dostarczaniu wody i wkrótce odprowadzaniu ścieków i realizuje te czynności na podstawie umów cywilnoprawnych z odbiorcami (będzie w ten sposób realizować również niezwłocznie po oddaniu inwestycji opisanej w pkt 11 powyżej), należy uznać, iż Gmina działa w tym zakresie w charakterze podatnika VAT.

Wykonywanie czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W konsekwencji, w związku z faktem, że odpłatne czynności dostarczania wody i odprowadzania ścieków, nie stanowią dostawy towaru, stanowią one odpłatną usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Skoro zatem Gmina wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu, tj. odpłatne świadczenie usług dostarczania wody i wkrótce odprowadzania ścieków, i Gmina świadczy te usługi działając w charakterze podatnika VAT, przedmiotowe czynności podlegają opodatkowaniu VAT.

Ponadto, przedmiotowe czynności nie są również zwolnione z VAT, gdyż przepisy nie przewidują w takim przypadku zwolnienia z VAT.

Związek zakupionych towarów i usług z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Związek pomiędzy nabytymi przez Gminę na potrzeby ww. inwestycji towarami i usługami, a wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych, wydaje się być bezpośredni i oczywisty. Gmina bowiem samodzielnie i bezpośrednio wykorzystuje Infrastrukturę do świadczenia usług dostarczania wody i wkrótce odprowadzania ścieków, pobiera od mieszkańców opłaty i wystawia faktury VAT (będzie to robić również w stosunku do czynności odprowadzania ścieków). Zatem dokonywane przez nią nabycia towarów i usług związanych z Infrastrukturą były, są i będą w sposób oczywisty powiązane ze sprzedażą opodatkowaną Gminy. Bez wybudowania poszczególnych elementów Infrastruktury, zakupu odpowiedniego sprzętu i wyposażenia oraz bez utrzymywania Infrastruktury w odpowiednim stanie technicznym, nie byłoby możliwe świadczenie odpłatnych usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków.

W przedmiotowym stanie faktycznym nie wystąpi ponadto żadna z negatywnych przesłanek prawa do odliczenia, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, Gminie przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych, określonych w art. 86 ustawy o VAT.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.), prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego powstaje, co do zasady, w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Zaś w świetle przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2014 r, w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, nie wcześniej jednak niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny (art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy o VAT).

Jeśli podatnik nie zrealizuje tego uprawnienia w rozliczeniu za ww. okres, wówczas może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (por. art. 86 ust. 11 ustawy o VAT).

Jednocześnie, w świetle art. 86 ust. 13 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r), jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w terminach o których mowa w ust. 10, l0d, l0e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego.

W świetle powyższych regulacji, w przypadku poniesionych wydatków inwestycyjnych oraz wydatków na utrzymanie Infrastruktury, Gmina może dokonać odliczenia podatku naliczonego w deklaracjach złożonych za okresy rozliczeniowe, w których otrzymała faktury (poprzez korekty tych deklaracji za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego).

Z kolei w przypadku wydatków ponoszonych na bieżąco, Gmina może zrealizować prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w bieżącej deklaracji VAT, o ile nie upłynęły dwa kolejne okresy rozliczeniowe licząc od końca okresu, w którym otrzymała fakturę i powstał obowiązek podatkowy u sprzedawcy. Zaś po upływie tych okresów Gmina będzie mogła dokonać korekty stosownych deklaracji VAT za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Ad. 3.

Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych na Urząd Gminy oraz do korygowania deklaracji VAT-7, które zostały złożone przez Urząd Gminy.

Jednostki samorządu terytorialnego są podmiotami posiadającymi osobowość prawną, a tym samym to gminy, a nie obsługujące je urzędy powinny być rozpoznawane jako podatnicy VAT. W szczególności, w przypadku, gdy realizują one działania na podstawie umów, jednostki samorządu terytorialnego uznawane są za podatników VAT.

Stanowisko to znajduje odzwierciedlenie w utrwalonej linii orzeczniczej sądów administracyjnych oraz w wydawanych w imieniu Ministra Finansów na wniosek jednostek samorządu terytorialnego interpretacjach indywidualnych. Dla przykładu stanowisko takie przyjął m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 marca 2010 r., sygn. I FSK 273/09, w którym stwierdził on, że: „Z tytułu realizacji tych czynności jeżeli są one wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych – podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 6 u.p.t.u. jest gmina będąca osobą prawną (\`(...)\`). W związku z powyższym nie może budzić wątpliwości, że w deklaracji dla potrzeb podatku VAT powinien być podawany numer identyfikacji osoby prawnej będącej podatnikiem podatku od towarów i usług, w imieniu której wykonywane są czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. tzn. numer nadany gminie”.

W związku z powyższym, należy uznać, że w zakresie wypełniania wszelkich obowiązków z tytułu podatku VAT, właściwym podmiotem tych czynności była i jest wyłącznie Gmina. Natomiast dokonana od 1 stycznia 2012 r. zmiana podatnika VAT z Urzędu Gminy na Gminę i jednoczesne przejęcie i kontynuowanie przez Gminę rozliczeń z tytułu tego podatku, jest czynnością techniczną, niemającą wpływu na możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, czy dokonania przez Gminę korekty deklaracji VAT-7 złożonych wcześniej przez Urząd Gminy. W szczególności, że w przedmiotowej sytuacji, zachowana została ciągłość rozliczeń.

Tym samym skoro Urząd Gminy nie skorzystał wcześniej z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur, na których był wskazany jako nabywca towaru bądź usługi, to obecnie Gmina jako zarejestrowany, czynny podatnik VAT może skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego wskazanego w tych fakturach, bez konieczności ich korekty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednoczenie zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja indywidualna wydana została w oparciu o przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.