Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.532.2021.2.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-09
Teza: Czy Opłaty licencyjne ponoszone z tytułu Licencji na rzecz Licencjodawcy mogą być uznane za bezpośrednio związane z wytworzeniem towarów (Produktów) w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; ograniczenie; opłata-opłata licencyjna; znak-znak towarowy
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ograniczenie kosztów niektórych usług niematerialnych i praw świadczonych przez podmioty powiązane
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15e

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

8 października 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 września 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący ustalenia, czy Opłaty licencyjne ponoszone z tytułu Licencji na rzecz Licencjodawcy mogą być uznane za bezpośrednio związane z wytworzeniem towarów (Produktów) w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym ograniczenie w możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu Opłaty licencyjnej wynikające z art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będzie mieć zastosowania. Uzupełniliście go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 29 i 30 listopada 2021 r. (wpływ w tych samych dniach). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

### Spółka jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 Ustawy CIT, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

### Spółka należy do (\`(...)\`) grupy kapitałowej XYZ (dalej: „Grupa”) zajmującej się produkcją farb. Wnioskodawca jest (\`(...)\`). Działając w ramach Grupy, Spółka skupia swoją działalność na (\`(...)\`). Spółka zajmuje się również produkcją (\`(...)\`). Ponadto Wnioskodawca świadczy usługi w zakresie (\`(...)\`). Zakład produkcyjny Spółki znajduje się w D. W dalszej części Wniosku wszystkie produkty wytwarzane oraz sprzedawane przez Wnioskodawcę będą zwane „Produktami”.

### Spółka swoje Produkty kieruje do trzech głównych grup klientów tj. klientów indywidualnych, dużych odbiorców przemysłowych (w tym firm budowlanych) oraz zakładów produkcyjnych (\`(...)\`). Głównymi odbiorcami Wnioskodawcy są (\`(...)\`).

### Działalność Wnioskodawcy można podzielić na dwa obszary tj.:

### 1\. działalność produkcyjna przeprowadzona w zakładzie produkcyjnym Spółki, gdzie wytwarzane są Produkty, w tym w szczególności (\`(...)\`), a następnie dystrybucja tych Produktów na terenie Polski.

### 2\. sprzedaż Produktów niewyprodukowanych przez Spółkę, które Spółka nabywa przede wszystkim od podmiotów z Grupy oraz odsprzedaż tych Produktów do nabywców w Polsce, jak i poza Polską - klientami Spółki są zarówno spółki z Grupy, jak i podmioty niepowiązane.

### W związku z prowadzeniem działalności Spółka ustaliła ze spółką T. z siedzibą w Szwecji, adres: (\`(...)\`) wpisaną do rejestru spółek pod numerem (\`(...)\`) (dalej: „Licencjodawca”), że Licencjodawca udzieli Spółce niewyłącznej licencji (dalej: „Licencja”) na korzystanie ze znaku towarowego X (dalej: „Znak towarowy”) w związku z produkcją Produktów przez Spółkę oraz nabywaniem Produktów przez Wnioskodawcę celem ich dalszej odsprzedaży.

### W konsekwencji Spółka ma prawo wykorzystywać Znak towarowy, we wskazanych powyżej dwóch obszarach działalności, tj. zarówno w zakresie działalności produkcyjnej oraz sprzedaży Produktów niewyprodukowanych przez Spółkę. Właścicielem Znaku towarowego jest Licencjodawca, który zgodnie z posiadanymi przez Spółkę informacjami kontroluje oraz rozwija Znak towarowy.

### Spółka, zgodnie z ustaleniami przeprowadzonymi z Licencjodawcą, może używać przedmiotowego Znaku towarowego w swojej działalności produkcyjnej i dystrybucyjnej, w tym oznaczania opakowań i etykiet Produktów, które są wytwarzane, oferowane do sprzedaży, sprzedawane, prezentowane lub w inny sposób wprowadzane do obrotu handlowego na terytorium Polski, magazynowane lub transportowane w tym celu lub importowane na terytorium Polski, używania na materiałach reklamowych, dokumentacji biznesowej, sieci internetowej. Ponadto Wnioskodawca może używać Znaku towarowego we wszelkich relacjach z klientami, promocjach sprzedaży oraz prowadzeniu reklamy Produktów.

### Spółka i Licencjodawca ustaliły, że wysokość ponoszonych przez Wnioskodawcę kosztów z Licencji będzie wynosić 4% od przychodów netto Spółki ze sprzedaży Produktów uprzednio nabytych oraz sprzedaży netto Produktów wytworzonych przez Spółkę, generowanych pod Znakiem towarowym (dalej: „Opłata licencyjna”).

### Taki sposób ustalenia ceny z tytułu Licencji jest zgodny z polityką cen transferowych Grupy. Opłaty licencyjne z tytułu Licencji są ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800, dalej: „ustawa o CIT”).

### W związku z przedstawionym wyżej sposobem ustalania Opłaty licencyjnej, wartość wynagrodzenia Licencjodawcy jest zmienna i bezpośrednio skorelowana z wartością przychodu osiąganego przez Spółkę ze sprzedaży Produktów. Uzależnienie wysokości Opłaty licencyjnej od wielkości sprzedaży Produktów wynika ze ścisłego związku wartości będących przedmiotem Licencji z procesem sprzedaży realizowanym przez Spółkę. Ponadto, bez ponoszenia Opłat licencyjnych, Wnioskodawca nie miałby prawa do korzystania z udostępnianego przez Licencjodawcę Znaku towarowego w procesie produkcji, promocji i sprzedaży Produktów, a w konsekwencji nie miałby możliwości uzyskiwania przychodów z prowadzonej działalności. Tym samym, ponoszenie Opłat licencyjnych uznać należy za niezbędne do wykonywania działalności operacyjnej Spółki.

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje również, że Opłata licencyjna brana jest pod uwagę jako jeden z elementów kosztów wytworzenia Produktów celem ustalenia marży na sprzedaży. Jednocześnie Opłata licencyjna jest uwzględniana również przy ustalaniu ceny Produktów nabywanych przez Spółkę.

W związku z wyżej przedstawionym stanem faktycznym/(\`(...)\`), Wnioskodawca ma wątpliwości czy powyżej opisana Opłata licencyjna ponoszona na rzecz Licencjodawcy może być uznana za bezpośrednio związaną z wytworzeniem towarów (Produktów) w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT i w konsekwencji czy ograniczenie w możliwości zaliczenia Opłaty licencyjnej do kosztów uzyskania przychodu wynikające z art. 15e ust. 1 Ustawy CIT nie będzie mieć zastosowania do kosztów w postaci Opłat licencyjnych.

### Pytanie

Czy Opłaty licencyjne ponoszone z tytułu Licencji na rzecz Licencjodawcy mogą być uznane za bezpośrednio związane z wytworzeniem towarów (Produktów) w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT i tym samym ograniczenie w możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wynikające z art. 15e ust. 1 Ustawy CIT Opłaty licencyjnej nie będzie mieć zastosowania.

### Państwa stanowisko w sprawie

Państwa Zdaniem, Opłata licencyjna ponoszona na rzecz Licencjodawcy z tytułu Licencji na korzystanie ze Znaku Towarowego może być uznana za bezpośrednio związaną z wytworzeniem lub nabyciem towarów (Produktów) w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT, a tym samym ograniczenie w możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wynikające z art. 15e ust. 1 Ustawy CIT Opłaty licencyjnej nie będzie mieć zastosowania.

Wraz z zaimplementowaniem do Ustawy CIT przepisem art. 15e została ograniczona możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów m.in. wydatków na nabycie szeroko rozumianych usług niematerialnych oraz licencji, poniesionych bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy CIT lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium kraju stosującego szkodliwą konkurencję podatkową.

Katalog wydatków, podlegających limitowaniu w zakresie możliwości ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zawarty został w art. 15e ust. 1 Ustawy CIT. Zgodnie z tym przepisem „Podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1) usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,

2) wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,

3) przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

\- poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek”.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 4-7 Ustawy C1T, do którego odwołuje się powyższa regulacja „Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego przedmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

\- autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,

\- licencje,

\- prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,

\- wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how),

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi”.

Należy zaznaczyć, że przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT deroguje ograniczenie przewidziane w art. 15e ust. 1 Ustawy CIT, stanowiąc, że ograniczenie, o którym mowa w tym przepisie, nie ma zastosowania do kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w art. 15e ust. 1 Ustawy CIT, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi.

Zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy regulacja art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT, przytoczona powyżej, znajduje zastosowanie w przedstawionym stanie faktycznym/(\`(...)\`), a tym samym Opłaty licencyjne za korzystanie ze Znaku towarowego uiszczane na rzecz Licencjodawcy, nie podlegają ograniczeniu, o którym mowa w art. 15e ust. 1 Ustawy CIT, jako koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem towaru (Produktów).

Należy wskazać, że regulacje Ustawy CIT nie zawierają definicji legalnej pojęcia „kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi”, którym posługuje się ustawodawca w art. 15e ust. 11 Ustawy CIT.

W celu ustalenia zakresu znaczeniowego sformułowania zawartego w art. 15e ust. 11 Ustawy CIT należy zatem zdefiniować pojęcie „bezpośredniości” poprzez zastosowanie wykładni językowej. Przez pojęcie „bezpośredni” należy rozumieć „niemający ogniw pośrednich, dotyczący kogoś lub czegoś wprost” (Uniwersalny słownik języka polskiego, Tom I, Wydawnictwo Naukowe PWN, s. 236).

Znaczenie pojęcia „bezpośredniego związku” kosztów z wytworzeniem przez podatnika towaru stanowiło ponadto przedmiot komunikatu Ministerstwa Finansów z dnia 23 kwietnia 2018 r. (dalej: „Komunikat”).

Zgodnie z przedmiotowym Komunikatem „(\`(...)\`) Przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT - w przeciwieństwie do art. 15 ust. 4 i nast. — nie odnosi się do sposobu „związania kosztu z przychodami”, lecz do sposobu związania kosztu „z wytworzeniem lub nabyciem /wytworzeniem towaru lub świadczeniem usługi”. Językowa analiza tego wyrażenia prowadziłaby do wniosku, iż chodzi o związek kosztu z czynnością „wytwarzania” lub „nabywania” towaru albo „świadczenia” usługi. Bardziej funkcjonalna wykładnia tych pojęć sprowadza się do poszukiwania tego związku z samym przedmiotem (efektem) tego wytwarzania (nabywania) albo świadczenia usługi, tj. określonym dobrem lub określoną usługą. Z tego względu należy uznać, iż koszt o którym mowa w omawianym przepisie to koszt usługi lub prawa w jakimkolwiek stopniu „inkorporowanych” produkcie, towarze lub usłudze. Jest to zatem koszt, który wpływa na finalną cenę danego towaru łub usługi, jako (zazwyczaj) jeden z wielu wydatków niezbędnych do poniesienia w procesie produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej usługi. Koszt ten powinien przy tym być możliwy do zidentyfikowania, jako czynnik obiektywnie kształtujący cenę danego dobra lub usługi. Konieczność doszukiwania się związku kosztu z produktem, towarem i usługą wyklucza (podobnie jak w przypadku kosztów bezpośrednio związanych z przychodami) z zakresu omawianego wyłączenia koszty ogólnie służące działalności podatnika, ponoszone bez związku z konkretnych towarem lub usługą (\`(...)\`)”.

Należy przy tym zaznaczyć, iż w trakcie wprowadzania art. 15e do Ustawy CIT (obowiązuje on od 1 stycznia 2018 roku) na etapie konsultacji pojawiła się uwaga o potrzebie sformułowania definicji „bezpośredniego związku”: Należałoby rozważyć wprowadzenie definicji kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem towaru lub usługi, bądź, jeżeli intencją projektu jest odwoływanie się do kosztów bezpośrednio związanych z przychodem - doprecyzować przepis. Jak zostało jednak wskazane: Kwestia bezpośredniego związku kosztu z przychodem jest w dużej mierze zindywidualizowana. Wprowadzenie precyzyjnej definicji nie wydaje się możliwe. Podsumowując powyższe, w celu rozpatrzenia czy w danej sytuacji zachodzi bezpośredni związek, każdą sytuację należy analizować indywidualnie.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, aby ustalić zakres znaczeniowy przepisu art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT należy odwołać się - obok wykładni językowej - także do wykładni celowościowej tego przepisu. Pomocne w tym mogą być materiały z procesu legislacyjnego, w szczególności uzasadnienie do projektu ustawy nowelizującej, na mocy której powyższa regulacja została wprowadzona do Ustawy CIT. Z treści uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej wynika, że celem wyłączenia ograniczenia przewidzianego w art. 15e ust. 1 Ustawy CIT jest uwzględnienie sytuacji, gdy cena danego towaru lub usługi w istotnym zakresie determinowana jest wysokością kosztu nabycia wartości niematerialnej i prawnej. W takich przypadkach koszt nabycia określonego prawa może być (jest) zupełnie nieadekwatny do dochodu (marży) uzyskiwanego na danej działalności. Jako przykłady kosztów bezpośrednio związanych ze świadczeniem przez podatnika usługi można wskazać koszty nabywanych od spółek powiązanych usług projektowych, które są wykorzystywane przy produkcji polskiej spółki meblarskiej czy koszty usług reasekuracji, które są związane ze świadczeniem usług ubezpieczenia (druk sejmowy nr 1878. VIII kadencja Sejmu R.P, s. 78 uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej).

W konsekwencji powyższych rozważań dotyczących znaczenia pojęcia „bezpośredniego związku” z wytworzeniem lub nabyciem produktu/towaru, w ocenie Wnioskodawcy, ograniczenie, o którym mowa w art. 15e ust. 1 Ustawy CIT, nie znajdzie zastosowania do kosztów Opłat licencyjnych wskazanych w opisie stanu faktycznego/(\`(...)\`), związanych bezpośrednio z wytworzeniem Produktów.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie występuje bowiem bezpośredni związek pomiędzy Opłatami licencyjnymi z tytułu korzystania ze Znaku towarowego a sprzedawanymi przez Spółkę Produktami. O tym, iż zachodzi „bezpośredni związek”, do którego odwołuje się przepis art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT, a który został zdefiniowany w przywołanym wcześniej Komunikacie wydanym przez Ministerstwo Finansów, w opisanym stanie faktycznym/(\`(...)\`) świadczą następujące czynniki:

1\. Spółka wykorzystuje Licencję na Znak towarowy w działalności produkcyjnej i dystrybucyjnej. Zatem bez prawa do korzystania ze Znaku towarowego niemożliwa byłaby realizacja działalności operacyjnej Spółki;

2\. Opłaty licencyjne ustalane są w ten sposób, iż istnieje bezpośredni związek pomiędzy wynagrodzeniem Licencjodawcy a wartością sprzedanych przez Spółkę Produktów - jak wskazano w opisie stanu faktycznego/(\`(...)\`) Spółka i Licencjodawca ustalili, że wysokość ponoszonych przez. Wnioskodawcę kosztów z tytułu Licencji będzie wynosić 4% od przychodów netto ze sprzedaży Produktów uprzednio nabytych oraz sprzedaży netto Produktów wytworzonych przez Spółkę, generowanych pod Znakiem towarowym;

3\. Opłata licencyjna brana jest pod uwagę jako jeden z elementów kosztów wytworzenia lub nabycia Produktów (stanowi element bazy kosztowej ceny sprzedawanych przez Spółkę Produktów).

ad. 1

Zgodnie z przedstawionym powyżej punktem pierwszym, o „bezpośredniości” będzie świadczył fakt, że Wnioskodawca nie jest w stanie prowadzić działalności produkcyjnej i dystrybucyjnej bez ponoszenia Opłaty licencyjnej z tytułu korzystania ze Znaku Towarowego, uiszczanej na rzecz Licencjodawcy. Znak towarowy jest bowiem umieszczany przykładowo na opakowaniach sprzedawanych Produktów, materiałach sprzedażowych, ofertach kierowanych do potencjalnych klientów czy na stronach internetowych. W konsekwencji Znak Towarowy jest integralną częścią sprzedawanych Produktów, a idące za nim rozpoznawalność marki oznaczonej tym symbolem czy zaufanie klientów do niej sprawia, iż dystrybucja Produktów bez udziału Znaku Towarowego byłaby praktycznie niemożliwa. Używanie Znaku towarowego Licencjodawcy, z uwagi na globalną pozycję jaką posiada Grupa na rynku produkcji farb dekoracyjnych, pozwala Licencjodawcy pozycjonować się jako producent i dystrybutor Produktów najlepszej jakości. Co więcej, Wnioskodawca nie jest w stanie uzyskać tego typu licencji od podmiotów niepowiązanych, gdyż znaki towarowe identyfikują każdego z producentów i umożliwiają zwiększenie obrotów w oparciu o zaufanie, jakim klienci darzą określoną markę. Korzystanie ze Znaku towarowego należącego do Licencjodawcy ma istotne znaczenie, które wpływa na wzrost sprzedaży Produktów z uwagi na fakt, iż Produkty opatrzone Znakiem towarowym są identyfikowane z jakością oraz renomą. Natomiast wykreowanie odrębnej, własnej marki o porównywalnym znaczeniu do przedmiotowego Znaku towarowego wymagałoby wielkiego nakładu pieniężnego oraz czasowego ze strony Spółki.

W konsekwencji powyższego należy podkreślić, że bez ponoszenia Opłat licencyjnych. Wnioskodawca nie miałby prawa do korzystania z udostępnianego przez Licencjodawcę Znaku towarowego w procesie produkcji, promocji i sprzedaży Produktów, a w konsekwencji nie miałby możliwości uzyskiwania przychodów z prowadzonej działalności. Tym samym, ponoszenie Opłat licencyjnych uznać należy za niezbędne do wykonywania działalności operacyjnej Spółki.

ad.2

Z uwagi na ścisłe powiązanie wysokości Opłat licencyjnych ze sprzedażą Produktów, powyższe opłaty stanowią konkretny, możliwy do zidentyfikowania koszt, który pozostaje w bezpośrednim związku z ilością sprzedanych Produktów. Opłaty licencyjne, z tytułu udzielenia przedmiotowej Licencji na Znak towarowy są kalkulowane jako określony procent sprzedaży netto Produktów oferowanych przez Spółkę. W przypadku zmniejszenia wartości przychodów ze sprzedaży Produktów, również wysokość Opłat licencyjnych ulega zmniejszeniu. Weryfikację prawidłowości skalkulowania Opłaty licencyjnej umożliwia przy tym - jak wskazano w opisie stanu faktycznego/(\`(...)\`) - prowadzenie przez Wnioskodawcę dokładnej ewidencji dokonanej sprzedaży netto Produktów uprzednio nabytych oraz sprzedaży netto Produktów wytworzonych.

W konsekwencji powyższego, wysokość ponoszonych przez Spółkę Opłat licencyjnych jest wartością zmienną - wartość sprzedanych przez Spółkę Produktów stanowi czynnik kształtujący wysokość Opłat licencyjnych należnych Licencjodawcy, a tym samym w ocenie Spółki istnieje bezpośredni związek, o którym mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT pomiędzy Opłatami licencyjnymi a Produktami.

ad.3

Ponadto, o bezpośrednim związku pomiędzy Opłatami licencyjnymi a wytworzonymi/sprzedawanymi przez Spółkę Produktami świadczy również fakt, że wysokość Opłaty licencyjnej jest uwzględniana w bazie kosztowej branej pod uwagę przy ustaleniu marży, a tym samym wpływa również na ostateczną cenę oferowanych przez Spółkę Produktów.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki koszty ponoszonych przez nią Opłat licencyjnych powinny być uznawane za koszty pozostające w ścisłym, bezpośrednim związku z wytwarzaniem/sprzedażą przez Wnioskodawcę Produktów. Podsumowując, uzyskanie Licencji warunkuje w sposób bezpośredni możliwość wytwarzania Produktów, a ponoszone Opłaty licencyjne oraz Produkty pozostają w ścisłym związku przyczynowo-skutkowym.

Poprawność stanowiska Wnioskodawcy potwierdza również treść Komunikatu, w którym podano przykład licencji na korzystanie ze znaków towarowych od podmiotu powiązanego jako kosztu bezpośrednio związanego z wytworzeniem towaru. Podkreślono przy tym, że brak posiadania licencji uniemożliwiłby takiemu podmiotowi w praktyce sprzedaż, a jednocześnie wynagrodzenie licencjodawcy uzależnionejest od wartości sprzedaży towarów, oznaczonych przedmiotowymi znakami towarowymi w okresie rozliczeniowym.

Zatem samo Ministerstwo Finansów w opublikowanym przez siebie Komunikacie uznaje powyższe okoliczności za wystarczające, aby uznać iż taka Opłata licencyjna na podstawie art. 15e ust. 11 Ustawy CIT nie podlega ograniczeniu wskazanemu w ustępie 1 tegoż artykułu.

Należy wskazać, że sytuacja Wnioskodawcy jest podobna do przedstawionej w opisanym wyżej oficjalnym Komunikacie.

Stanowisko analogiczne do przedstawionego przez Spółkę zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego, przykładowo w:

\- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 marca 2021 r. sygn. 0111-KDIB2-1.4010.525.2020.2.AH, w której organ uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe, iż: „Podsumowując, ponoszenie Opłat za korzystanie ze Znaku Towarowego na rzecz Podmiotu Powiązanego warunkuje w sposób bezpośredni możliwość wytwarzania Produktów, gdyż ich ponoszenie pozostaje w związku przyczynowo - skutkowym z ich wytwarzaniem i dystrybucją. (\`(...)\`) Również przyjęty przez Spółkę oraz Podmiot Powiązany model rozliczeń Opłat za korzystanie ze Znaku Towarowego wskazuje na to, że cena sprzedaży wytwarzanych i dystrybuowanych przez Wnioskodawcę Produktów jest skorelowana z kosztami licencji. W tym zakresie bezpośredni związek Opłat z wytwarzanymi Produktami przejawia się w istnieniu zależności kwotowej pomiędzy wysokością Opłaty a przychodami uzyskiwanymi przez Wnioskodawcę ze sprzedaży Produktów wytwarzanych przy wykorzystaniu Znaku Towarowego. Wynika to z tego, że wynagrodzenie ponoszone na rzecz Podmiotu Powiązanego stanowi określony procent wartości przychodów ze sprzedanych przez Wnioskodawcę Produktów, co sprawia, że wysokość wynagrodzenia jest wprost zależna od wartości sprzedaży realizowanej przez Wnioskodawcę. (\`(...)\`) Powyższe oznacza, że w odniesieniu do kosztów Opłat spełniony jest również związek kwotowy jako element bezpośredniego związku tych kosztów z przychodami uzyskanymi z wytwarzanych i dystrybuowanych przez Wnioskodawcę Produktów. (\`(...)\`) W konsekwencji należy uznać, że koszty Opłat za korzystanie ze Znaku Towarowego ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz Podmiotu Powiązanego stanowią koszty uzyskania przychodu bezpośrednio związane z wytworzeniem przez Wnioskodawcę Produktów w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o p.d.o.p. ” ;

\- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 lutego 2021 r. sygn. 0114-KDIP2-2.4010.337.2020.1.JG, w której organ uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe, iż: „W konsekwencji, koszty Licencji Technologicznej pozostają w bezpośrednim (ścisłym) związku z wytwarzanymi Produktami. Gdyby bowiem Wnioskodawca nie ponosił kosztów Licencji Technologicznych, nie mógłby produkować i dystrybuować ściśle skonkretyzowanych Produktów (a nie jakichkolwiek produktów), a tym samym uzyskiwać przychodów z ich sprzedaży. (\`(...)\`) Wynagrodzenie ponoszone na rzez Podmiotu Powiązanego stanowi określony procent wartości sprzedaży Produktów. Oznacza to, że koszty Licencji Technologicznych definiowane są w odniesieniu do wartości sprzedaży Produktów wytworzonych przez Wnioskodawcę na podstawie Licencji Technologicznych. Wskazany mechanizm jest zatem wyrazem bezpośredniego związku kwotowego pomiędzy wysokością ponoszonych kosztów Licencji a wytwarzanymi i sprzedawanymi Produktami. W konsekwencji spełniony jest również związek kwotowy (wartość poniesionego kosztu wprost zależy od wartości sprzedanych Produktów), jako element bezpośredniego związku tych kosztów z wytwarzanymi i dystrybuowanymi Produktami. W konsekwencji koszty Licencji Technologicznej ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu powiązanego stanowią koszty uzyskania przychodu bezpośrednio związane z wytworzeniem przez Wnioskodawcę Produktów w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o p.d.o.p.” ;

\- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 listopada 2020 r. sygn. 0114-KDIP2-2.4010.292.2020.1.RK, w której organ wskazał, że: „Biorąc pod uwagę przywołane wyżej przepisy oraz stan faktyczny opisany we wniosku, należy uznać, że koszty opłat licencyjnych ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu powiązanego stanowią koszty, o których mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 u.p.d.o.p. Spółka wykazała, że opłaty licencyjne są ściśle związane ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usług. Wynagrodzenie ponoszone na rzecz podmiotu powiązanego stanowi natomiast określony procent wartości sprzedaży produktów, co sprawia, że wysokość wynagrodzenia jest zależna od wartości sprzedaży realizowanej przez Wnioskodawcę. Oznacza to, że wartość opłaty licencyjnej należnej podmiotowi powiązanemu definiowana jest wartością sprzedaży towarów/usług świadczonych przez Wnioskodawcę. Wskazany mechanizm jest zatem wyrazem bezpośredniego związku kwotowego pomiędzy wysokością ponoszonych kosztów opłaty licencyjnej a sprzedawanymi towarami/świadczonymi usługami. W konsekwencji spełniony jest również związek kwotowy (wartość poniesionego kosztu wprost zależy od wartości sprzedanych towarów), jako element bezpośredniego związku tych kosztów z dystrybuowanymi towarami. Podsumowując, w świetle art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty opłat licencyjnych z tytułu korzystania z Marki 1 i Marki 2 nie są objęte restrykcjami określonymi w art. 15e ust. 1 u.p.d.o.p., z uwagi na bezpośredni związek z kosztem towarów/usług oferowanych przez Wnioskodawcę.” ;

\- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 czerwca 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.99.2020.1.PP/AS, w której organ uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe, iż: „Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 15e ust. 11 pkt 1 opisany w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym niniejszego wniosku sposób wynagradzania z tytułu Licencji znakowej \[analogiczny jak w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym - przypis Spółki\] przesądza o objęciu Opłat licencyjnych wyłączeniem z ograniczeń w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów wynikającym z art. 15e ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT. Tym samym, biorąc pod uwagę treść art. 15e ust. 1 pkt 2 oraz ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT oraz wykazany przez Spółkę bezpośredni związek ponoszonych Opłat licencyjnych z wytworzeniem Produktów oznaczonych Znakiem towarowym i sprzedawanych przez Spółkę, Wnioskodawca wnosi jak na wstępie.”;

\- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 grudnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.450.2019.2.AB, w której organ uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe, iż: „Znak Towarowy stanowi również nazwę Spółki. Wnioskodawca używa także przedmiotowych Znaków Towarowych w korespondencji handlowej oraz w innych przekazach handlowych, w tym również w materiałach reklamowych skierowanych do potencjalnych klientów oraz użytkowników. Wynagrodzenie należne Licencjodawcy za wykorzystywanie Znaków Towarowych przez Spółkę uzależnione jest od wartości obrotu uzyskanego ze sprzedaży produktów oznaczonych Znakami Towarowymi w danym okresie rozliczeniowym. Wynagrodzenie obliczane jest, zgodnie z zawartą umową, jako procent obrotu netto z tytułu usług sprzedanych przez Spółkę, oznaczonych Znakami Towarowymi w określonym okresie rozliczeniowym. Ze względu na powyższe, zdaniem Spółki, koszt Wynagrodzenia, zarówno już poniesiony przez Licencjobiorcę w 2019 r., jak i koszt Wynagrodzenia, które zostanie wypłacone w kolejnych okresach rozliczeniowych, jest kosztem bezpośrednio związanym z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi, o którym mowa w art. 15e ust. 11 pkt 1 ustawy o CIT, a w konsekwencji koszt Wynagrodzenia nie podlega ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT. Uzyskując bowiem licencję na używanie Znaków Towarowych Spółka może wykorzystywać Znaki Towarowe jako nazwę swojego przedsiębiorstwa, świadczyć usługi oznaczone Znakami Towarowymi oraz prowadzić działalność promocyjną w zakresie sprzedawanych usług z wykorzystaniem Znaków Towarowych. Gdyby nie udzielona licencja prowadzenie powyższej działalności byłoby niemożliwe. Ponadto, Wynagrodzenie Licencjodawcy uzależnione jest od wartości sprzedaży usług oznaczonych Znakami Towarowymi w danym okresie rozliczeniowym. Ponoszenie kosztów licencji na rzecz podmiotu powiązanego pozostaje w bezpośrednim związku przyczynowo-skutkowym ze świadczonymi usługami, stanowiącymi główny przedmiot działalności Spółki.”;

\- interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 maja 2019 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.148.2019.1.AR, w której organ uznał stanowisko wnioskodawcy za prawidłowe, iż: „przez bezpośredni związek należy rozumieć taką zależność między poniesionym kosztem nabycia i korzystania z Licencji a wytwarzanymi lub nabywanymi towarami oraz świadczonymi usługami, zgodnie z którą Wnioskodawca nie mógłby prowadzić obecnej działalności bez możliwości korzystania z wartości określonych w Umowach. Znaki towarowe oraz nazwy identyfikujące zestawy produktów udostępnione Wnioskodawcy na podstawie Licencji, ze względu na swoją międzynarodową rozpoznawalność oraz wypracowaną markę, wpływają w bezpośredni sposób na realizowaną przez Spółkę sprzedaż, umożliwiając Spółce funkcjonowanie na rynku. Wyroby opatrzone tymi znakami i nazwami cieszą się uznaniem jako wyroby o najwyższej jakości i renomie, odbiorcy bowiem utożsamiają znak towarowy oraz nazwę z jakością danego produktu oraz renomą ich producenta. W rezultacie Wnioskodawca ma możliwość osiągnięcia większych korzyści ze sprzedaży produktów dzięki stosowaniu Znaków towarowych i nazw identyfikujących zestawy. Jeśli Wnioskodawca nie mógłby korzystać tych wartości, wówczas powstałaby konieczność samodzielnego wypracowania renomy własnych znaków towarowych, co wiązałoby się z wysokim nakładem pracy i czasu. (\`(...)\`) W świetle powyższego bezpośredni związek z wytworzeniem lub nabyciem przez Spółkę towaru lub świadczeniem usług jest spełniony już z uwagi na to, że prawa własności intelektualnej będące przedmiotem Licencji są wykorzystywane przez Spółkę w produkcji i bieżącej działalności związanej bezpośrednio z oferowanymi produktami”.

Spółka pragnie także podkreślić, iż uzyskała w przeszłości pozytywną interpretacje wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 24 lipca 2018 r., o sygn. 0111-KDIB2-3.4010.171.2018.1.LG odnoszącą się do możliwości zastosowania art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT do opłat licencyjnych ponoszonych z tytułu licencji na korzystanie z koncepcji biznesowej, w skład której wchodzą m.in. know-how, informacje w zakresie organizacji procesu produkcji, znaki towarowe, którymi dysponuje podmiot z Grupy.

Zgodnie z wyrażonym stanowiskiem organu: „stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym oplata licencyjna, która będzie ponoszona przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu powiązanego może być uznana za bezpośrednio związaną z wytworzeniem towarów w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 u.p.d.o.p. i tym samym ograniczenia w możliwości zaliczenia opłaty licencyjnej do kosztów uzyskania przychodów wynikające z art. 15e ust. 1 u.p.d.o.p. nie będą miały do niej zastosowania uznano za prawidłowe”.

Przytoczona interpretacja również potwierdza zasadność stanowiska Wnioskodawcy przedstawionego we wniosku.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, Opłata licencyjna ponoszona na rzecz Licencjodawcy za korzystanie ze Znaku Towarowego może być uznana za bezpośrednio związaną z wytworzeniem lub nabyciem towarów w rozumieniu art. 15e ust. 11 pkt 1 Ustawy CIT, a tym samym ograniczenie możliwości zaliczenia Opłaty licencyjnej do kosztów uzyskania przychodu wynikające z art. 15e ust. 1 tejże ustawy nie będzie mieć zastosowania do uiszczanej przez Spółkę Opłaty licencyjnej.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Należy wskazać, że w zakresie opisanego zdarzenia przyszłego wydane zostanie/zostało odrębne rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.