Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.326.2020.2.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-05
Teza: uznanie Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży nieruchomości oraz zwolnienie od podatku sprzedaży ww. nieruchomości
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości; podatnik; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 kwietnia 2020 r. (data wpływu 23 kwietnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z 12 maja 2020 r. (data wpływu 12 maja 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieuznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży ww. nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 kwietnia 2020 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży nieruchomości oraz zwolnienia od podatku sprzedaży ww. nieruchomości. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 12 maja 2020 r. (data wpływu 12 maja 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 6 maja 2020 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.326.2020.1.SR.

We wniosku, uzupełnionym pismem z 12 maja 2020 r., przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości o obszarze 0,0529 ha, położonej w K. przy ul. S. Nieruchomość zabudowana jest 5,5 kondygnacyjnym budynkiem mieszkalnym, tj. czteropiętrowym z poddaszem użytkowym, podpiwniczonym, murowanym, w którym znajduje się 15 lokali mieszkalnych, dotychczas niewyodrębnionych. Dla nieruchomości Sąd Rejonowy w K. prowadzi księgę wieczystą KW nr XXX. Udziały w nieruchomości Wnioskodawca nabywał sukcesywnie, od członków rodziny, począwszy od 27 maja 2015 r.:

1.  27 maja 2015 r. udział wynoszący 14/48 części,
2.  25 czerwca 2015 r. udział wynoszący 2/48 części,
3.  9 lipca 2015 r. udział wynoszący 2/48 części,
4.  31 lipca 2015 r. udział wynoszący 24/48 części,
5.  26 sierpnia 2015 r. udział wynoszący 4/48 części,
6.  7 grudnia 2016 r., prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego w K. II Wydział Cywilny o zniesieniu współwłasności, sygn. akt XXX, otrzymał całą nieruchomość, albowiem nabył od ostatniego współwłaściciela udział wynoszący 2/48 części ponad swój udział dotychczas posiadany i przysługujący mu w tej nieruchomości gruntowej, a wynoszący łącznie 46/48 części.

Przy nabyciu udziałów w nieruchomości nie był naliczany podatek od towarów i usług, w konsekwencji nie były wystawiane faktury. Przy nabyciu udziałów był odprowadzony podatek od czynności cywilnoprawnych. Nabywając udziały w nieruchomości Wnioskodawca wstępował w zawarte umowy najmu lokali mieszkalnych, których było siedem. Z tymi samymi osobami, tj. lokatorami na dzień nabycia pełnej, 100% własności, Wnioskodawca zawarł nowe umowy najmu, na te same lokale. Wnioskodawca zawierał również umowy najmu na opróżnione lokale, zajmowane przez dotychczasowych najemców. Były to umowy dotyczące czterech lokali – zawarte z nowymi najemcami. Do umów najmu były zawierane aneksy. Wszystkie umowy i aneksy dotyczyły lokali mieszkalnych przeznaczonych na cele mieszkaniowe. Na dzień złożenia wniosku trzy lokale mieszkalne są przedmiotem umów najmu.

Wnioskodawca nie jest przedsiębiorcą; nie jest wpisany do CEIDG. Podatek dochodowy z tytułu umów najmu był płacony na zasadach ogólnych, jako od najmu niestanowiącego działalności gospodarczej. Budynek nie został ujęty jako środek trwały. Od budynku nie dokonywano odpisów amortyzacyjnych. W zakresie podatku od towarów i usług nie były składane deklaracje. Wnioskodawca, pomijając zwolnienie przedmiotowe, objęty jest zwolnieniem podmiotowym. Wnioskodawca w latach 2015-2019 uzyskał odpowiednio przychody/obroty w kwotach: … zł, … zł, … zł, … zł, … zł. Wnioskodawca dotychczas, ani nie nabywał innych nieruchomości, ani też nie sprzedawał innych nieruchomości.

Decyzją XXX z dnia 28 maja 2019 r. wydaną przez Prezydenta Miasta, Wnioskodawca uzyskał pozwolenie na wykonanie robót polegających na remoncie i przebudowie budynku, w wyniku której miało być wydzielonych 18 lokali mieszkalnych (obejmującej m.in. przebudowę dachu ze zmianą geometrii w związku z podniesieniem połaci dachowych od strony podwórza oraz przebudowę elewacji od strony podwórza) wraz ze zmianą sposobu użytkowania poddasza na 5 lokali mieszkalnych oraz lokali mieszkalnych na parterze budynku na lokal gastronomiczny i lokal biurowy, a części pomieszczeń piwnicy na zaplecze kuchenno-magazynowe lokalu gastronomicznego, z dobudową wewnętrznej klatki schodowej łączącej parter z kondygnacją w piwnicy w obrębie lokalu gastronomicznego oraz z dobudową tymczasowego tarasu w podwórzu oraz montażem instalacji wentylacji mechanicznej, w K. przy ulicy S. Prace budowlane nie zostały rozpoczęte.

Wnioskodawca nie szukał nabywcy nieruchomości. Wnioskodawca nie oferował nieruchomości na sprzedaż, ani bezpośrednio, ani przez pośrednika. Wnioskodawcy złożono ofertę zakupu nieruchomości. Dnia 19 marca 2020 r. Wnioskodawca, w formie aktu notarialnego Repertorium A numer XXX, zawarł przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości, w której zobowiązał się do zawarcia umowy przyrzeczonej do dnia 29 stycznia 2021 roku. W dniu zawarcia umowy przedwstępnej Wnioskodawca otrzymał zadatek. Zadatek nie został opodatkowany podatkiem VAT.

W piśmie z 12 maja 2020 r., stanowiącym uzupełnienie do wniosku, wskazano następujące informacje:

Nieruchomość opisana we wniosku składa się z jednej działki oznaczonej numerem geodezyjnym X, dla której Sąd Rejonowy w K. prowadzi księgę wieczystą nr XXX.

Od momentu nabycia poszczególnych udziałów, w opisanym we wniosku budynku mieszkalnym, Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej ww. budynku i nie będzie ponosił takich wydatków ww. budynku do dnia zbycia nieruchomości.

Na pytanie Organu „Jeżeli Wnioskodawca poniósł/poniesie wydatki na ulepszenie równe lub wyższe niż 30% wartości początkowej należy wskazać, czy miało miejsce/będzie miało miejsce przed planowaną dostawą budynku pierwsze oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne ww. budynku lub jego części (proszę wskazać jakich) po ulepszeniu? Czy od ww. zajęcia (używania) do momentu planowanej dostawy nie upłynie okres krótszy niż 2 lata?”, Wnioskodawca odpowiedział, że „Ponieważ nie ponosił i nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie ww. budynku równych lub wyższych niż 30% wartości początkowej ww. budynku, pytanie 1.3. jest bezprzedmiotowe.”

Wnioskodawca nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego (taki u Wnioskodawcy nie występował) o kwotę podatku naliczonego od wydatków na ulepszenie ww. budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Wnioskodawca nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego (taki u Wnioskodawcy nie występował) o kwotę podatku naliczonego (taki nie występował) z tytułu nabycia udziałów w nieruchomości zabudowanej ww. budynkiem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym, z tytułu otrzymanego zadatku na poczet ceny sprzedaży nieruchomości, a w konsekwencji i reszty ceny w przypadku zawarcia umowy przyrzeczonej, prawidłowe jest stanowisko, że Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług?
2.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy co do pytania 1 za nieprawidłowe, prawidłowe jest stanowisko, że otrzymany zadatek na poczet ceny sprzedaży nieruchomości, a w konsekwencji i reszta ceny w przypadku zawarcia umowy przyrzeczonej, będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT?
3.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy co do pytania 1 i 2 za nieprawidłowe, prawidłowe jest stanowisko, że otrzymany zadatek na poczet ceny sprzedaży nieruchomości, a w konsekwencji i reszta ceny w przypadku zawarcia umowy przyrzeczonej, będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT w odniesieniu do części nieruchomości (lokali) objętej najmem, a w pozostałej części, tj. nie będącej przedmiotem najmu, będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy (uzupełnione w piśmie z 12 maja 2020 r.):

1.Z tytułu umów najmu, które są działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT, Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy VAT. Jako podatnik podatku od towarów i usług Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia od tego podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy VAT. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi najmu korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 41 ust. 1 pkt 36 ustawy VAT. Nieruchomość stanowi majątek prywatny Wnioskodawcy. Sprzedaż przez Wnioskodawcę nieruchomości stanowiącej jego majątek prywatny – budynek nie został uznany za środek trwały, a w konsekwencji nie dokonywano odpisów amortyzacyjnych – nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT. Z tytułu sprzedaży nieruchomości stanowiącej majątek prywatny Wnioskodawcy – budynek nie został uznany za środek trwały, a w konsekwencji nie dokonywano odpisów amortyzacyjnych – Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku VAT.

Zaprezentowane powyżej stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, nawiązującym do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, dalej Trybunał lub TSUE, z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. W jednym z najnowszych wyroków z dnia 5 marca 2020 r., sygn. akt I SA/Rz 913/19 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie wywiódł, że „W praktyce stosowania ww. przepisów ujawnił się problem dotyczący kryteriów ustalenia podmiotowości prawnopodatkowej w przypadkach odnoszących się do zarządu majątkiem prywatnym i granic tego zarządu, poza którymi znajduje się już obrót profesjonalny. Problem ten znalazł swoje rozstrzygnięcie w orzecznictwie TSUE wskazanym przez organ interpretacyjny. W kluczowym dla polskiego systemu prawnego wyroku z 15 września 2011 r. Słaby i in.: C-180/10, C-181/10, na który w tej sprawie powoływały się obie strony, TSUE zauważył, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od towarów i usług na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Jednocześnie TSUE wskazał, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z VAT i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika VAT w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług. TSUE stanowisko to konsekwentnie prezentował także w innych orzeczeniach (sprawy: C-263/11, C-331/14, C-72/137). W oparciu o poglądy TSUE wyrażone w ww. wyrokach w orzecznictwie sądowo-administracyjnym jednolicie podkreśla się, że stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga każdorazowo oceny dokonanej na gruncie stanu faktycznego konkretnej sprawy, albowiem różnorodność stanów faktycznych pozwala jedynie na sformułowanie pewnych wskazań, bez możliwości tworzenia uniwersalnych wzorców kontroli. W każdej sprawie konieczne jest ustalenie, że w odniesieniu do danej czynności dany podmiot występował w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu. Istotna jest więc ocena, czy z dokonanych w danej sprawie ustaleń wynika, że strona dokonując sprzedaży gruntów zachowywała się tak jak handlowiec (por. np. wyroki NSA z 22 października 2013 r. sygn. akt I FSK 1323/12, z 14 marca 2014 r. sygn. akt I FSK 319/13 czy z 5 czerwca 2019 r. sygn. sygn. akt I FSK 983/17).

Stanowisko w zakresie pytania nr 2 przedstawione we wniosku.

Jeżeli organ nie podzieli wyżej zaprezentowanego w pkt 1 stanowiska i uzna, że Wnioskodawca z tytułu sprzedaży nieruchomości stanowiącej majątek prywatny jest podatnikiem podatku VAT, to Wnioskodawca uważa, że sprzedaż ta będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, gdyż pierwsze zasiedlenie nieruchomości miało miejsce najpóźniej w nabyciu pełnej własności nieruchomości, co miało miejsce 7 grudnia 2016 r.

Dodatkowe stanowisko w zakresie pytania nr 2.

Jeżeli organ nie podzieli stanowiska, że z tytułu dostawy przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, to Wnioskodawca uważa, że wówczas występując jako podatnik podatku od towarów i usług będzie mógł skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, bowiem dostawa omawianego budynku będzie miała miejsce po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

Wnioskodawca przyjął, że pierwsze zasiedlenie budynku miało miejsce najpóźniej w dacie nabycia pełnej własności nieruchomości, co miało miejsce 7 grudnia 2016 r.

Stanowisko w zakresie pytania nr 3 przedstawione we wniosku.

Zakładając, że organ może uznać, że nabycie przez Wnioskodawcę, tj. sprzedaż na rzecz Wnioskodawcy nieruchomości (udziałów), nie stanowi pierwszego zasiedlenia nieruchomości, Wnioskodawca wskazuje: uwzględniając, część nieruchomości (lokale) objęta jest najmem i w tym zakresie nastąpiło pierwsze zasiedlenie, co uzasadnia zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, to w pozostałej części, tj. nie będącej przedmiotem najmu, sprzedaż będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT.

Dodatkowe stanowisko w zakresie pytania nr 3.

Jeżeli organ nie podzieli stanowiska, że z tytułu dostawy przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług oraz nie podzieli stanowiska, że dostawa całego budynku będzie korzystała ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, to Wnioskodawca uważa, że część budynku która była przedmiotem najmu będzie korzystała z tego zwolnienia, a pozostała część budynku, która nie była przedmiotem najmu, będzie korzystała ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   nieuznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy sprzedaży ww. nieruchomości – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zatem zgodnie z powołanymi przepisami, nieruchomość spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towaru na terytorium kraju.

Należy podkreślić jednak, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Nadmienić należy, że definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług jest znacznie szersza niż definicja działalności gospodarczej uregulowana w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r., poz. 1292, z późn. zm.), czy też w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.). W konsekwencji ocena określonych stanów na gruncie powołanych aktów prawnych może być odmienna.

W świetle powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości, jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Właściwe zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Należy mieć na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny nie wystarczy, że jako taki został nabyty, istotny jest również sposób jego wykorzystania w całym okresie posiadania oraz działania podejmowane w celu jego sprzedaży. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych co stwierdził Trybunał Sprawiedliwości UE w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy przytoczyć orzeczenie z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10), z którego wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Uznanie czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości, o obszarze 0,0529 ha. Nieruchomość składa się z jednej działki oznaczonej numerem geodezyjnym X. Nieruchomość zabudowana jest 5,5 kondygnacyjnym budynkiem mieszkalnym, tj. czteropiętrowym z poddaszem użytkowym, podpiwniczonym, murowanym, w którym znajduje się 15 lokali mieszkalnych, dotychczas niewyodrębnionych. Udziały w nieruchomości Wnioskodawca nabywał sukcesywnie, od członków rodziny, począwszy od 27 maja 2015 r. Nabywając udziały w nieruchomości Wnioskodawca wstępował w zawarte umowy najmu lokali mieszkalnych, których było siedem. Z tymi samymi osobami, tj. lokatorami na dzień nabycia pełnej, 100% własności, Wnioskodawca zawarł nowe umowy najmu, na te same lokale. Wnioskodawca zawierał również umowy najmu na opróżnione lokale, zajmowane przez dotychczasowych najemców. Były to umowy dotyczące czterech lokali – zawarte z nowymi najemcami. Do umów najmu były zawierane aneksy. Wszystkie umowy i aneksy dotyczyły lokali mieszkalnych przeznaczonych na cele mieszkaniowe. Na dzień złożenia wniosku trzy lokale mieszkalne są przedmiotem umów najmu.

Należy zauważyć, że zgodnie art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Sam charakter stosunku prawnego, jaki kształtuje umowa najmu wskazuje, że ma ona charakter długotrwały, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe. W konsekwencji najem stanowi usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, jeżeli wykonywana jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych, bez względu na to, czy prowadzona jest w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, że wykorzystywanie przez Wnioskodawcę nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym w działalności gospodarczej polegającej na wynajmie lokali w budynku na cele mieszkaniowe, stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, czynność ta wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, a Wnioskodawca w związku z jej realizacją działa w charakterze podatnika zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty we wniosku opis sprawy wskazać należy, że Wnioskodawca nie będzie zbywał majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, uprzednio wykorzystywanej do świadczenia usług wynajmu lokali w budynku mieszkalnym w celach zarobkowych, Wnioskodawca wypełni przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy dla transakcji sprzedaży nieruchomości.

W konsekwencji, dostawa tej nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Przedmiotowa transakcja dotyczyć będzie bowiem towaru w rozumieniu ustawy, tj. nieruchomości, oraz dokonana będzie przez podatnika podatku od towarów i usług w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

W tym miejscu wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zaznaczyć również należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zadatku na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że dnia 19 marca 2020 r. Wnioskodawca, w formie aktu notarialnego, zawarł przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości, w której zobowiązał się do zawarcia umowy przyrzeczonej do dnia 29 stycznia 2021 roku. Nieruchomość zabudowana jest 5,5 kondygnacyjnym budynkiem mieszkalnym, tj. czteropiętrowym z poddaszem użytkowym, podpiwniczonym, murowanym, w którym znajduje się 15 lokali mieszkalnych, dotychczas niewyodrębnionych.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie dostawa ww. budynku, nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, ani przed nim, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – budynek ten został już zasiedlony. Jednocześnie pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. budynku, a planowaną dostawą nieruchomości nie upłynie okres krótszy niż 2 lata. Jak wskazano bowiem w opisie sprawy, udziały w nieruchomości Wnioskodawca nabywał sukcesywnie, od członków rodziny, począwszy od 27 maja 2015 r. Natomiast 7 grudnia 2016 r. prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego II Wydział Cywilny o zniesieniu współwłasności, Wnioskodawca otrzymał całą nieruchomość, albowiem nabył od ostatniego współwłaściciela udział wynoszący 2/48 części ponad swój udział dotychczas posiadany i przysługujący mu w tej nieruchomości gruntowej, a wynoszący łącznie 46/48 części. Jednocześnie z treści wniosku wynika, że od momentu nabycia poszczególnych udziałów, w opisanym we wniosku budynku mieszkalnym, Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej ww. budynku i nie będzie ponosił takich wydatków ww. budynku do dnia zbycia nieruchomości. Tym samym w analizowanej sprawie do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy ww. budynku doszło najpóźniej w chwili nabycia przez Wnioskodawcę własności ww. budynku, tj. w 2016 r.

W związku z powyższym, dla ww. transakcji dostawy budynku zostaną spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji dostawa działki, na której posadowiony jest ww. budynek przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy, również objęta będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Podsumowując, sprzedaż nieruchomości opisanej we wniosku będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy. Tym samym otrzymany zadatek na poczet ceny sprzedaży nieruchomości, a w konsekwencji i reszta ceny w przypadku zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży nieruchomości, będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

W związku z uznaniem stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 za prawidłowe, nie udziela się odpowiedzi na pytanie nr 3.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Ponadto, zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.