Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.332.2023.1.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-01
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach wystawionych przez Faktora, dokumentujących świadczenie usługi, na podstawie których opłacane jest przez Spółkę Wynagrodzenie Faktora.
Słowa kluczowe: faktoring; faktoring-faktor; odliczenia-prawo do odliczenia; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; umowa-umowa faktoringu; wynagrodzenia; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

3 lipca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach wystawionych przez Faktora, dokumentujących świadczenie usługi, na podstawie których opłacane jest przez Spółkę Wynagrodzenie Faktora.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką komandytową (dalej: Spółka) prowadzącą działalność w zakresie przetwarzania (\`(...)\`), dostarczania surowców do produkcji (\`(...)\`), a także produkcji (\`(...)\`) oraz dystrybucji (\`(...)\`) (dalej: Wnioskodawca).

Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT dokonującym czynności opodatkowanych VAT. Jednocześnie, celem wykonywania ww. czynności, Spółka nabywa od dostawców towary i usługi, na skutek czego powstają po stronie Spółki zobowiązania pieniężne wobec ww. dostawców.

Mając na uwadze powyższe, w celu zarządzania płynnością finansową, Spółka zawarła z A Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Faktor) umowę dotyczącą finansowania dostaw, tj. tzw. faktoringu odwróconego (dalej: Umowa). Na podstawie Umowy, Faktor świadczyć będzie na rzecz Spółki usługi finansowania dostaw, polegające na spłacie wierzytelności pieniężnych przysługujących dostawcom towarów i usług wobec Spółki. Poprzez spłatę tych wierzytelności, Faktor wstępować będzie w prawa dostawców, jako zaspokojonych wierzycieli, do wysokości dokonanej spłaty, zgodnie z art. 518 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 1964 nr 16 poz. 93 ze zm.; dalej: KC). Tym samym Faktor, po dokonanej spłacie, stanie się wierzycielem Spółki. Faktor nie będzie przejmował wraz z wierzytelnościami wynikających z umów handlowych zobowiązań Spółki wobec dostawców i nie będzie stawał się stroną tych umów. W praktyce, na podstawie Umowy, Spółce przyznany zostanie dłuższy termin płatności zobowiązań z tytułu dostaw – Spółka dokonywać będzie zapłaty na rzecz Faktora w wyznaczonym w Umowie dodatkowym terminie płatności. Jednocześnie Finansowanie przez Faktora zobowiązań Spółki uzależnione jest od spełnienia przez Spółkę określonych kryteriów finansowych i ustanowieniu stosownych zabezpieczeń.

W związku z zawartą Umową, Faktorowi będzie przysługiwać od Spółki wynagrodzenie (dalej: Wynagrodzenie), na które składać się będą:

\- opłata wstępna – płatna (\`(...)\`) dni od wejścia w życie Umowy oraz corocznie w rocznicę wejścia w życie Umowy;

\- prowizja operacyjna naliczana od wartości finansowanych wierzytelności;

\- odsetki – naliczane od wartości finansowanych wierzytelności, w oparciu o stopę bazową powiększoną o marżę Faktora;

\- inne opłaty – np. opłaty za przelewy, opłaty za użytkowanie systemu służącego do dostarczania Faktorowi dokumentów wymaganych do wykonywania Umowy.

Wynagrodzenie Faktora opłacane będzie przez Spółkę na podstawie wystawianych przez Faktora faktur.

### Pytanie

Czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Faktora, dokumentujących świadczenie opisanej usługi, na podstawie których opłacane jest przez Spółkę Wynagrodzenie Faktora?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Spółki, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Faktora, dokumentujących świadczenie opisanej usługi, na podstawie których opłacane jest przez Spółkę Wynagrodzenie Faktora.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. nr 54 poz. 535 ze zm.; dalej: ustawa o VAT), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z ust. 2 pkt 1 ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: a) nabycia towarów i usług, b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Jak stanowi natomiast art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Mając na uwadze powyższe, przysługiwanie Spółce prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Faktora uzależnione będzie od spełnienia poniższych przesłanek:

\- nabyta usługa będzie wykorzystywana przez Spółkę do czynności opodatkowanych;

\- faktury wystawiane przez Faktora dokumentować będą czynności podlegające opodatkowaniu.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że z uwagi na zakres działalności Spółki, nabycie przez Spółkę usług dotyczących finansowania dostaw bez wątpienia wypełnia przesłankę związku nabywanych usług z zakresem sprzedaży opodatkowanej VAT.

Należy zauważyć, że ustawodawca nie precyzuje w jaki sposób i w jakim zakresie nabyte towary lub usługi powinny być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby możliwe było dokonanie odliczenia podatku naliczonego. Niemniej jednak bazując na ukształtowanej linii orzecznictwa sądów administracyjnych oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że wystarczającym jest wykazanie, że dany zakup jest choćby pośrednio związany z opodatkowaną VAT działalnością podatnika.

Celem nabywanych przez Spółkę usług jest umożliwienie finansowania dostaw towarów i usług niezbędnych do przetwarzania (\`(...)\`), a także produkcji (\`(...)\`) oraz dystrybucji (\`(...)\`). Korzystanie z ww. usług umożliwi Spółce zarówno terminową spłatę zobowiązań wobec dostawców przy jednoczesnym zachowaniu środków pieniężnych umożliwiających ponoszenie bieżących wydatków związanych z prowadzoną działalnością (tj. poprawieniu płynności finansowej), jak i możliwość uzyskania ewentualnych rabatów od dostawców lub negocjowania korzystniejszych warunków umów handlowych z dostawcami, warunkowanych terminową spłatą zobowiązań.

Ponadto, dzięki korzystaniu z usług świadczonych przez Faktora, Spółka umocni swoją pozycję wobec dostawców jako wiarygodnego partnera handlowego, co niewątpliwie będzie miało wpływ na możliwość dalszego rozwoju Spółki.

Tym samym, Spółka nie ma wątpliwości, że pierwsza ze wskazanych przesłanek będzie w opisywanej sytuacji spełniona.

W zakresie drugiej przesłanki, przytoczyć należy brzmienie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Zgodnie z ww. przepisem, zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Zgodnie natomiast z ust. 15 ww. artykułu, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do: 1) czynności ściągania długów, w tym factoringu; 2) usług doradztwa; 3) usług w zakresie leasingu.

Usługi faktoringu nie zostały zdefiniowane w polskich przepisach prawa i należy do tzw. umów nienazwanych. Co do zasady faktoring polega na tym, że faktorant przenosi na faktora wierzytelność, a faktor zobowiązuje się zapłacić faktorantowi jej wartość nominalną pomniejszoną o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora oraz świadczyć na jego rzecz dodatkowe usługi.

Podkreślenia wymaga fakt, iż skutkiem, jaki wywołuje umowa faktoringu jest zmiana osoby wierzyciela. Zmiana ta dokonywana jest w oparciu o przepisy zawarte w KC. Z powyższego wynika, iż główną istotą faktoringu jest zmiana podmiotu uprawnionego (wierzyciela) w następstwie cesji (przelewu) wierzytelności, natomiast celem faktoringu jest zapewnienie finansowania działalności. Umowa faktoringu niezależnie od wyżej wskazanego skutku jaki wywołuje, tj. zmiany osoby wierzyciela, może powodować powstanie po stronie świadczącego ją podmiotu także inne skutki np. zobowiązanie do zapewnienia drugiej stronie umowy finansowania, prowadzenia jej rozliczeń itp. Umowa ta może zawierać zatem także elementy charakterystyczne dla innych stosunków prawnych np. umowy pożyczki, kredytu.

Faktoring nie jest tożsamy wyłącznie z cesją wierzytelności, obejmuje bowiem różne dodatkowe czynności – usługi. Dwie podstawowe cechy faktoringu to: cesja wierzytelności i umowa o świadczenie usług. Ustawa o VAT nie uzależnia opodatkowania usług faktoringu od rodzaju umowy zawartej między stronami. Tym samym, każdy typ faktoringu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Faktoring występować może w różnych formach, m.in. w formie faktoringu odwróconego, w której w szczególności widoczna jest wspominana funkcja finansowania działalności. Również w przypadku tego rodzaju faktoringu dochodzi do przelewu wierzytelności (na podstawie art. 518 KC), przy czym finansowane są zobowiązania.

Podkreślenia wymaga również, że usługa faktoringowa ma charakter złożony i obok podstawowej czynności, jaką jest przelew wierzytelności, przedmiotem faktoringu czynią strony często szereg usług, jakie podmiot faktoringowy ma wykonać na rzecz przedsiębiorcy.

Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 28 maja 2015 r. (sygn. IBPP2/4512-166/15/WN): W celu ustalenia, dla celów VAT, czy świadczenie usług obejmujące kilka części składowych należy traktować jako jedno świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń wycenianych odrębnie, należy przede wszystkim wziąć pod uwagę interpretacje treści przepisu artykułu 2 ust. 1 VI Dyrektywy (obecnie art. 2 ust. 1 lit. c Dyrektywy 2006/112/WE Rady Unii Europejskiej z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej), zgodnie z którym każde świadczenie usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne oraz fakt, iż świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone, co mogłoby prowadzić do nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku VAT.

Powyższa kwestia, była przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z 25 lutego 1999 r., zapadłym w sprawie C-349/96, Trybunał stwierdził, iż pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedna lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej (\`(...)\`).

Analogiczna sytuacja ma miejsce w przypadku Umowy, w której wszelkie składniki wynagrodzenia są ściśle związane z samą usługą faktoringu i nie stanowią celu samego w sobie.

Mając na uwadze powyższe oraz przedstawiony przez Spółkę opis stanu faktycznego należy wskazać, że usługa świadczona przez Faktora za Wynagrodzeniem, na które składają się:

\- opłata wstępna – płatna 30 dni od wejścia w życie Umowy oraz corocznie w rocznicę wejścia w życie Umowy;

\- prowizja operacyjna naliczana od wartości finansowanych wierzytelności;

\- odsetki – naliczane od wartości finansowanych wierzytelności, w oparciu o stopę bazową powiększoną o marżę Faktora;

\- inne opłaty – np. opłaty za przelewy, opłaty za użytkowanie systemu służącego do dostarczania Faktorowi dokumentów wymaganych do wykonywania Umowy,

stanowi usługę faktoringu, o której mowa w art. 43 ust. 15 ustawy o VAT, a więc wyłączoną ze zwolnienia z opodatkowania wprowadzanego w art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, a tym samym opodatkowaną na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Wskazane elementy wynagrodzenia (m.in. dodatkowe opłaty) stanowią integralną część tej usługi i nie mogą być z niej wydzielane.

Podsumowując, Spółka będzie miała możliwość odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Faktora, dokumentujących świadczenie opisanej usługi, na podstawie których opłacane jest przez Spółkę Wynagrodzenie Faktora.

Analogiczne do stanowiska Spółki stanowisko w zakresie klasyfikacji tzw. faktoringu odwróconego na gruncie VAT przedstawione zostało w wydawanych w analogicznych stanach faktycznych interpretacjach indywidualnych, np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 listopada 2019 r. (sygn. 0112-KDIL2-2.4012.481.2019.1.JK); z 28 maja 2015 r. (sygn. IBPP2/4512-166/15/WN) oraz z 16 października 2021 r. (sygn. IPPP1/443-918/12-2/EK).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 poz. 1570), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

Z kolei, art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści cytowanego wyżej przepisu art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W świetle art. 41 ust. 1 ustawy:

Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy:

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%: stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 37-pkt 41 ustawy:

Zwalnia się od podatku:

37) usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji;

38) usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;

39) usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę;

40) usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług;

40a) usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w:

a) spółkach,

b) innych niż spółki podmiotach, jeżeli mają one osobowość prawną

– z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi;

41) usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2021 r. poz. 328, 355, 680, 1505, 1595 i 2140), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie

W myśl przepisu art. 43 ust. 15 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37- 41, nie mają zastosowania do:

1) czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2) usług doradztwa;

3) usług w zakresie leasingu.

Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług finansowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego.

Powyższe zwolnienia uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek implementacji odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zwanej dalej: Dyrektywa 2006/112/WE Rady.

W myśl art. 135 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Państwa członkowskie zwalniają transakcje udzielania kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę.

Natomiast, stosownie do art. 135 ust. 1 lit. d Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

Przytoczone przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady dotyczą tylko ściśle wymienionych rodzajów czynności, których charakter pozwala na zakwalifikowanie ich do kategorii usług związanych z obrotem bankowym i finansami. W związku z tym, należy uznać, że wszelkie inne czynności niewymienione w tym przepisie, nawet jeśli mają charakter czynności bankowych, bądź finansowych lub zakres ich jest zbliżony do tego typu usług, nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie tego przepisu. Powyższe zwolnienia obejmują w praktyce większość typowych transakcji dokonywanych na rynkach finansowych, a w szczególności usługi świadczone przez banki, biura maklerskie, fundusze inwestycyjne i powiernicze itp.

Dla ustalenia opodatkowania, bądź też zastosowania zwolnienia od podatku w przedmiotowej sprawie, niezbędnym jest dokonanie analizy wykonywanych czynności, tj. usług faktoringu odwrotnego.

Usługi faktoringu nie zostały zdefiniowane w polskich przepisach prawa i należą do tzw. umów nienazwanych. Co do zasady, przez faktoring rozumie się nabywanie przez faktora określonych wierzytelności, przysługujących przedsiębiorcy z tytułu dokonania sprzedaży lub wykonania usług w zamian za określoną kwotę, odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności, pomniejszonej o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora. Ponadto, dokonując nabycia wierzytelności faktor zobowiązuje się dodatkowo do świadczenia na rzecz faktoranta (przedsiębiorcy) różnorodnych czynności, które przykładowo mogą obejmować: przejmowanie ryzyka wypłacalności dłużników (przy faktoringu właściwym), inkasowanie wierzytelności, finansowanie przez dyskonto, udzielanie pożyczek, księgowanie wierzytelności itp. Usługa tego typu polega więc na „wyręczeniu” klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu.

Zatem faktoring polega na tym, że faktorant przenosi na faktora wierzytelność, a faktor zobowiązuje się zapłacić faktorantowi jej wartość nominalną pomniejszoną o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora oraz świadczyć na jego rzecz dodatkowe usługi. Podkreślenia wymaga fakt, że skutkiem jaki wywołuje umowa faktoringu jest zmiana osoby wierzyciela. Zmiana ta dokonywana jest w oparciu o przepisy zawarte w ustawie z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 161), zwanej dalej k.c., w Księdze trzeciej, Tytule IX, Dziale 1 Zmiana wierzyciela.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 518 § 1 k.c.:

Osoba trzecia, która spłaca wierzyciela, nabywa spłaconą wierzytelność do wysokości dokonanej zapłaty:

1) jeżeli płaci cudzy dług, za który jest odpowiedzialna osobiście albo pewnymi przedmiotami majątkowymi;

2) jeżeli przysługuje jej prawo, przed którym spłacona wierzytelność ma pierwszeństwo zaspokojenia;

3) jeżeli działa za zgodą dłużnika w celu wstąpienia w prawa wierzyciela; zgoda dłużnika powinna być pod nieważnością wyrażona na piśmie;

4) jeżeli to przewidują przepisy szczególne.

W pojęciu usług faktoringu mieści się zatem m.in. skup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub odprzedaży. Usługa tego typu polegająca na „wyręczeniu” klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bez możliwości skorzystania ze zwolnienia.

W tym miejscu należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie uzależnia opodatkowania usług faktoringu od rodzaju umowy zawartej pomiędzy stronami, co oznacza, że każdy typ faktoringu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, dokonującym czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, celem wykonywania ww. czynności, Spółka nabywa od dostawców towary i usługi, na skutek czego powstają po stronie Spółki zobowiązania pieniężne wobec ww. dostawców. W celu zarządzania płynnością finansową, Spółka zawarła z Faktorem Umowę dotyczącą finansowania dostaw, tj. tzw. faktoringu odwróconego. Na podstawie Umowy, Faktor świadczyć będzie na rzecz Spółki usługi finansowania dostaw, polegające na spłacie wierzytelności pieniężnych przysługujących dostawcom towarów i usług wobec Spółki. Poprzez spłatę tych wierzytelności, Faktor wstępować będzie w prawa dostawców, jako zaspokojonych wierzycieli, do wysokości dokonanej spłaty, zgodnie z art. 518 k.c. Tym samym Faktor, po dokonanej spłacie, stanie się wierzycielem Spółki. Faktor nie będzie przejmował wraz z wierzytelnościami wynikających z umów handlowych zobowiązań Spółki wobec dostawców i nie będzie stawał się stroną tych umów. W związku z zawartą Umową, Faktorowi będzie przysługiwać od Spółki Wynagrodzenie (opłata wstępna – płatna (…) dni od wejścia w życie Umowy oraz corocznie w rocznicę wejścia w życie Umowy; prowizja operacyjna naliczana od wartości finansowanych wierzytelności; odsetki – naliczane od wartości finansowanych wierzytelności, w oparciu o stopę bazową powiększoną o marżę Faktora oraz inne opłaty np. opłaty za przelewy, opłaty za użytkowanie systemu służącego do dostarczania Faktorowi dokumentów wymaganych do wykonywania Umowy). Wynagrodzenie Faktora opłacane będzie przez Spółkę na podstawie wystawianych przez Faktora faktur.

Odnosząc się do kwestii objętych zakresem zadanego pytania należy wskazać, że w ramach obrotu gospodarczego, jako odmiana faktoringu, wykształcił się tzw. faktoring odwrotny (dłużny, zobowiązaniowy), którego istotą jest finansowanie przez instytucję faktoringową – zobowiązań faktoranta powstałych w wyniku dokonywanych zakupów towarów/usług. W momencie dokonywania spłaty wierzytelności wynikających z faktur przedłożonych przez faktoranta, faktor staje się jego wierzycielem. Nabywca towarów/usług (tj. faktorant) spłaca zaś swoje zobowiązania na rzecz faktora, zamiast dostawcy. Z prawnego punktu widzenia umowy faktoringu dłużnego opierają się na instytucji prawa cywilnego wstąpienia w prawa wierzyciela (art. 518 k.c.).

Mając na uwadze charakter faktoringu można stwierdzić, że istota jego sprowadza się do zapewnienia finansowania działalności prowadzonej przez faktoranta, przy czym, w przypadku tzw. faktoringu klasycznego – jest ono uzyskiwane poprzez wcześniejsze otrzymanie zapłaty za towary/usługi sprzedane przez faktoranta, a w przypadku faktoringu odwrotnego – poprzez późniejszą zapłatę za towary/usługi nabyte przez faktoranta.

Biorąc pod uwagę cytowane wyżej przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że aby doszło do spełnienia zobowiązania wobec wierzyciela, nie jest konieczne spełnienie świadczenia osobiście, co wynika bezpośrednio z przepisów kodeksu cywilnego regulujących instytucję prawną zobowiązań. Faktor reguluje zobowiązanie wobec kontrahenta w imieniu dłużnika. W efekcie pierwotne zobowiązanie zostaje zaspokojone (uregulowane poprzez jego wygaśnięcie).

Zatem wykorzystanie mechanizmu faktoringu odwrotnego – roszczenie kontrahenta o zapłatę wygasa wraz z uregulowaniem zobowiązania przez faktora. W przypadku faktoringu odwrotnego mamy do czynienia z uregulowaniem zobowiązania już w momencie zapłaty przez faktora, gdyż otrzymując ją, wierzyciel zostaje zaspokojony.

Faktoring w swojej istocie zawiera w sobie elementy charakterystyczne dla innych stosunków prawnych, takich jak np. umowa pożyczki, czy poręczenie. Nie zmienia to jednak faktu, że przy dokonywaniu oceny skutków podatkowych świadczeń realizowanych w ramach umów faktoringu, świadczeń tych nie należy rozpatrywać odrębnie. Należy bowiem wziąć pod uwagę zgodny zamiar stron umowy, którym jest świadczenie kompleksowej usługi (faktoringu) oraz fakt, że istotą i celem nabywanego przez klienta świadczenia jest spójna/całościowa usługa faktoringu, a nie szereg odrębnych wydzielonych świadczeń.

Z teorii świadczeń kompleksowych wynika, że usługa faktoringu odwrotnego, podobnie jak usługi faktoringu klasycznego, powinna być traktowana jako jedna kompleksowa usługa. Z samej istoty faktoringu wynika bowiem, że w jego ramach Faktor realizuje szereg czynności/funkcji, które dopiero łącznie składają się na usługę faktoringu. Podział usługi dostarczanej przez faktora byłby niewątpliwie sztuczny i sprzeczny z ww. zasadami, a w szczególności ze sposobem postrzegania tego świadczenia przez faktorantów, tj. jako jednego kompleksowego świadczenia. Celem zawierającego umowę faktoringową z Faktorem nie jest bowiem np. samo uzyskanie finansowania (w takim przypadku strony zawarłyby umowę pożyczki lub kredytu), sama cesja wierzytelności, ani tym bardziej inne czynności wykonywane na podstawie umowy faktoringu. Dopiero łączne świadczenie, w postaci umowy faktoringu odwrotnego stanowi istotę/cel świadczenia. W związku z tym, wynagrodzenie z tytułu tego świadczenia powinno być traktowane jednolicie i podlegać opodatkowaniu jedną stawką VAT. Wyodrębnienia w umowie poszczególnych elementów wynagrodzenia dokonuje się de facto wyłącznie dla celów informacyjnych i kalkulacyjnych.

Przenosząc okoliczności przedstawione we wniosku na grunt obowiązujących przepisów należy stwierdzić, że świadczone przez Faktora usługi są usługami faktoringu odwrotnego mającymi na celu umożliwienie zarządzania płynnością finansową Spółki (na podstawie Umowy, Faktor świadczyć będzie na rzecz Spółki usługi finansowania dostaw, polegające na spłacie wierzytelności pieniężnych przysługujących dostawcom towarów i usług wobec Spółki). W ramach ww. usług poza samym finansowaniem wierzytelności, Faktor świadczyć będzie także dodatkowe usługi charakterystyczne dla faktoringu. Zatem, świadczone przez Faktora usługi stanowią kompleksowe usługi factoringu, bowiem wszystkie elementy wynagrodzenia z tytułu świadczenia na Państwa rzecz usług faktoringu odwrotnego należy traktować jako elementy wynagrodzenia z tytułu świadczenia jednej kompleksowej usługi, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, składającej się z takich elementów jak: opłata wstępna – płatna (…) dni od wejścia w życie Umowy oraz corocznie w rocznicę wejścia w życie Umowy; prowizja operacyjna naliczana od wartości finansowanych wierzytelności; odsetki – naliczane od wartości finansowanych wierzytelności, w oparciu o stopę bazową powiększoną o marżę Faktora oraz inne opłaty np. opłaty za przelewy, opłaty za użytkowanie systemu służącego do dostarczania Faktorowi dokumentów wymaganych do wykonywania Umowy.

W konsekwencji ww. usługi jako kompleksowe usługi factoringu, o których mowa w art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będą mogły korzystać ze zwolnienia od podatku, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach wystawionych przez Faktora, dokumentujących świadczenie ww. usługi, na podstawie których Spółka wypłaca Faktorowi wynagrodzenie należy wskazać, że stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis art. 88 ustawy określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z kolei, stosownie do z art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak już wskazano, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie związek taki występuje. Jak wynika z treści wniosku, usługi wykonywane przez Faktora na Państwa rzecz będą wykorzystywana przez Spółkę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, bowiem – jak Państwo wskazali – Spółka jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT dokonującym czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zatem, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, będziecie Państwo mieli prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących wynagrodzenie dla Faktora za świadczenie na Państwa rzecz przedmiotowej usługi, tj. usługi faktoringu odwrotnego.

**Podsumowując, Spółce – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach wystawionych przez Faktora, dokumentujących świadczenie opisanej usługi, na podstawie których opłacane będzie przez Spółkę Wynagrodzenie Faktora.**

**Tym samym Państwa stanowisko uznano za prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie natomiast powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).