Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-10/14-3/IŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-04-03
Teza: Skutki z tytułu wykupu przez polski fundusz inwestycyjny zamknięty od spółki luksemburskiej certyfikatów inwestycyjnych, w tym brak obowiązków płatnika do poboru i zapłaty podatku dochodowego.
Słowa kluczowe: akcja; certyfikaty-certyfikat inwestycyjny; fundusz-fundusz inwestycyjny; fundusz-Zamknięty Fundusz Inwestycyjny; jednostka-jednostka uczestnictwa; Luksemburg; nierezydent; opodatkowanie; papier-papiery wartościowe; prawa-prawa majątkowe; przychód; spółki; udział; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zakład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. . z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 grudnia 2013 r. (data wpływu 7 stycznia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 marca 2014 r. (data wpływu 14 marca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków z tytułu wykupu od spółki luksemburskiej certyfikatów inwestycyjnych, w tym braku obowiązków płatnika do poboru i zapłaty podatku dochodowego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków z tytułu wykupu od spółki luksemburskiej certyfikatów inwestycyjnych, w tym braku obowiązków płatnika do poboru i zapłaty podatku dochodowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym z siedzibą na terytorium Polski (dalej „Fundusz” lub „Wnioskodawca”) działającym na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (dalej: „UFI”). Fundusz jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym aktywów niepublicznych w rozumieniu UFI.

Spółka utworzona zgodnie z prawem luksemburskim określana jako „Société à responsabilité limitée” (dalej: „Spółka”) jest uczestnikiem Funduszu. Spółka posiada siedzibę na terytorium Luksemburga i jest rezydentem podatkowym Luksemburga. Spółka nie posiada w Polsce zakładu w rozumieniu art. 5 Konwencji między Rzeczpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i majątku (dalej: „UPO”).

Spółka posiada oraz zamierza objąć kolejne certyfikaty inwestycyjne Funduszu (dalej również: „certyfikaty”).

Statut Funduszu przewiduje, że Fundusz może dokonywać wykupu certyfikatów na żądanie uczestnika na zasadach określonych w samym statucie oraz zgodnie z przepisami UFI.

Z chwilą wykupienia certyfikatu przez Fundusz, certyfikat ulega umorzeniu z mocy prawa.

A zatem Spółka będzie mogła osiągać m.in. przychody z tytułu wykupienia certyfikatów przez Fundusz.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy przychód Spółki z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów stanowi przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 12 UPDOP i nie stanowi tym samym dochodu (przychodu), o którym mowa w art. 10 ust. 1 UPOOP?
2.  Czy przychód Spółki z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych stanowi przychód, który nie podlega opodatkowaniu w Polsce na mocy UPO?
3.  Czy Fundusz jako podmiot dokonujący wypłat z tytułu wykupu certyfikatów będzie zobowiązany do poboru i zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu przychodu osiągniętego przez Spółkę?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Przychód Spółki z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów stanowi przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, o których mowa w art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.; dalej: „UPDOP”).W szczególności, przychód z tytułu wykupienia certyfikatów nie stanowi przychodu (dochodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych określonego w art. 10 ust. 1 UPDOP.

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 3 ust. 1 UFI, fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe.

Ponadto, zgodnie z art. 139 ust. 1 UFI, fundusz inwestycyjny zamknięty może wykupywać certyfikaty inwestycyjne, które wyemitował, jeżeli statut funduszu tak stanowi. Z chwilą wykupienia certyfikaty takie są umarzane z mocy prawa. Równocześnie, zgodnie z art. 139 ust. 4 UFI cena wykupu certyfikatu inwestycyjnego jest równa wartości aktywów netto funduszu, przypadającej na certyfikat inwestycyjny, według wyceny aktywów z dnia wykupu.

Jak zostało wskazane powyżej, statut Funduszu będzie zezwalać na wykupywanie wyemitowanych uprzednio przez Fundusz certyfikatów.

W opinii Wnioskodawcy, przychód osiągnięty przez Spółkę z tytułu wykupienia przez Fundusz certyfikatów w świetle UPDOP stanowi przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W szczególności, zdaniem Spółki, przychód z tytułu wykupienia certyfikatów nie stanowi przychodu (dochodu) tytułu udziału w zyskach osób prawnych określonego w art. 10 ust. 1 UPDOP.

W art. 12 UPDOP zostały sformułowane „ogólne zasady” opodatkowania przychodu. Natomiast art. 10 UPDOP reguluje szczególną kategorię przychodów wyłączoną spod reżimu art. 12, którą stanowią dochody/przychody z udziału w zyskach osób prawnych. W oparciu o przepis art. 12 przychód należy określić jako wszelkie trwałe bezzwrotne i definitywne przysporzenia majątkowe podatnika. W art. 12 UPDOP zawarto jedynie przykładowy otwarty katalog kategorii, które zaliczane są do przychodu podatkowego. Tym samym, art. 12 obejmuje swoim zakresem również te kategorie przychodów, które nie zostały w nim wymienione expressis verbis. W związku powyższym należy przyjąć, że w kategorii przychodu opodatkowanego „na zasadach ogólnych”, tj. zgodnie z art. 12 UPDOP, mieszczą się wszelkie przysporzenia w majątku podatnika, które nie zostały wyraźnie zaliczone do kategorii wymienionych w innych przepisach ustawy.

Stosownie do art. 10 UPDOP dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji). Z redakcji art. 10 UPDOP jasno wynika, że dochód (przychód) opodatkowany na podstawie tego przepisu wiąże się z posiadaniem udziałów (w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością lub w spółdzielni) albo akcji (w spółce akcyjnej).

Rozstrzygnięcie, czy przychód powstały w wyniku zdarzenia przedstawionego przez Wnioskodawcę należy traktować jako przychód z art. 10 UPDOP, czy też zgodnie z „zasadami ogólnymi” w oparciu o art. 12 tejże ustawy, wymaga wyjaśnienia, czy certyfikaty inwestycyjne w zamkniętym funduszu inwestycyjnym można traktować w sposób tożsamy do udziałów i akcji w spółkach kapitałowych lub w spółdzielni.

Ustawy podatkowe nie zawierają definicji takich terminów jak „certyfikaty inwestycyjne”, „akcje”, „udziały” lub papiery wartościowe”. W związku z tym, pojęcia te należy interpretować zgodnie ze znaczeniem nadanym im w ustawach niepodatkowych. Zgodnie z definicją pojęcia „papiery wartościowe” zamieszczoną w art. 3 pkt 1 lit, a) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2005 r. Nr 183, poz. 1538), odesłanie do której znajduje się w art. 2 pkt 34 UFI, mianem papierów wartościowych określa się: akcje, prawa poboru w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. kodeks spółek handlowych (Dz. U Nr 94, poz. 1037 ze zm.), prawa do akcji warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne i inne zbywalne papiery wartościowe, w tym inkorporujące prawa majątkowe odpowiadające prawom wynikającym z akcji lub z zaciągnięcia długu, wyemitowane na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego. Z przytoczonej regulacji wynika, że certyfikaty inwestycyjne nie są akcjami, gdyż zostały w tym przepisie wymienione osobno.

W świetle art. 6 ust. 2 UFI „certyfikaty inwestycyjne są papierami wartościowymi, które reprezentują prawa majątkowe uczestników funduszu, określone ustawą i statutem funduszu inwestycyjnego.

Użycie przez ustawodawcę w ustawie o UFI terminu „certyfikaty inwestycyjne” miało na celu odróżnienie tego instrumentu partycypacji uczestnika w dochodzie bądź majątku osoby prawnej (w tym przypadku funduszu inwestycyjnego), od akcji i udziałów - terminów stosowanych w przepisach dotyczących spółek kapitałowych oraz spółdzielni.

W świetle przepisów KSH „udział w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością oznacza określoną i posiadającą pewną wartość pieniężną, część (ułamek) kapitału zakładowego, z którego wynika ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce.

Ustawa z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 2003 r. Nr 1881, poz. 1848) posługuje się terminem „udział na określenie kapitału, do którego wniesienia jest obowiązany członek spółdzielni i który to udział podlega ewentualnej wypłacie przy ustaniu członkostwa w spółdzielni.

Pod pojęciem „akcji” należy rozumieć emitowany przez spółkę akcyjną papier wartościowy, w którym zostało inkorporowane podmiotowe prawo udziałowe w spółce przysługujące akcjonariuszowi w zamian za wniesienie do spółki wkładu na pokrycie określonej części kapitału zakładowego.

Udziały i akcje, oprócz uprawnień o charakterze majątkowym, reprezentują również, co do zasady, szerokie uprawnienia korporacyjne (np. prawo uczestnictwa w zgromadzeniach wspólników i akcjonariuszy, prawo do losowania, prawo zaskarżania uchwal, prawo kontroli). Uprawnienia o charakterze korporacyjnym, jakie przysługują wspólnikom i akcjonariuszom, umożliwiają im, co do zasady, aktywny wpływ na prowadzenie działalności gospodarczej w formie spółki.

Natomiast konstrukcja certyfikatu inwestycyjnego została dostosowana do szczególnego celu funduszu inwestycyjnego, jakim jest zbiorowe lokowanie środków pieniężnych otrzymanych od uczestników funduszu. Podstawowym uprawnieniem inkorporowanym w certyfikatach inwestycyjnych jest prawo do udziału w aktywach netto lub dochodzie funduszu w proporcji własnego wkładu do całości wpłat wszystkich inwestorów do funduszu. Stosunek prawny łączący uczestników z funduszem nie przypomina stosunku korporacyjnego jaki występuje między wspólnikiem a spółką. Jednocześnie sposób zbycia certyfikatów inwestycyjnych jest prostszy i szybszy niż wyjście ze spółki kapitałowej, gdzie w takim przypadku (w sytuacji braku nabywcy chętnego odkupić udziały lub akcje) powinno nastąpić obniżenie kapitału zakładowego.

W konsekwencji, pozycja wspólnika i akcjonariusza w spółce różni się od pozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego. W kontekście art. 139 UFI pozycja uczestnika funduszu jest determinowana przez charakter działalności funduszu inwestycyjnego. Uczestnik funduszu, udostępniając funduszowi własne środki, nabywa tytuł uczestnictwa będący potwierdzeniem udziału w aktywach netto funduszu.

W skład tego udziału wchodzi przyrost wartości aktywów funduszu w czasie. W statucie funduszu inwestycyjnego może zostać zamieszczone zobowiązanie funduszu do wykupu certyfikatów w określonym terminie i na określonych warunkach. Wykupując certyfikaty fundusz wypłaca uczestnikowi kwotę pieniężną (cenę wykupu certyfikatu inwestycyjnego), która jest równa wartości aktywów netto funduszu, przypadającej na certyfikat inwestycyjny według wyceny aktywów z dnia wykupu.

Wobec ewidentnych różnic pomiędzy certyfikatami inwestycyjnymi a udziałami i akcjami jakąkolwiek próbę zastosowania przepisów art. 10 UPDOP dotyczących dochodów (przychodów) z udziałów i akcji osób prawnych do przychodów z tytułu udziału w funduszach inwestycyjnych należy ocenić negatywnie. W rezultacie, przychód Spółki z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych należy traktować jako objęty art. 12 UPDOP.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie także w przepisach UPDOP dotyczących opodatkowani uczestników funduszy inwestycyjnych, Zagadnienie to zesłało uregulowane poprzez znowelizowanie od 1 styczni 2001 r. treści art. 10, art. 12 oraz art. 16 UPDOP. W art. 10 ust. 1 UPOOP zostało wprowadzone sformułowanie, że przepis ten należy stosować z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b.

Natomiast zgodnie z pkt 4a dodanym do art. 12 ust. 1 UPDOP, przychodami uczestników funduszy inwestycyjnych są otrzymane dochody funduszu, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych. Charakter wypłaty dochodów funduszu bez umorzenia certyfikatów inwestycyjnych jest najbardziej zbliżony, spośród innych dochodów uczestników funduszy inwestycyjnych, do dywidendy otrzymywanej przez wspólników i akcjonariuszy spółek kapitałowych. Jeżeli zatem ustawodawca wyraźnie wyłączył tę kategorię przychodu spod regulacji ujętej w art. 10 UPDOP, to należy przyjąć, że wykupienie lub umorzenie przez fundusz certyfikatów inwestycyjnych tym bardziej nie powinno zostać zaliczone do tej samej kategorii przychodów, co przychody (dochody) uzyskane z udziału lub akcji.

Na marginesie należy też zwrócić uwagę na fakt, że nawet dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji na rzecz spółki, w celu umorzenia tych udziałów (akcji) nie jest już kwalifikowany jako dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu art. 10 ust 1 ustawy o UPDOP - w związku ze zmianą przepisów od dnia 1 stycznia 2011 r. Dochód taki stanowi obecnie dochód opodatkowany na zasadach ogólnych.

Z kolei w świetle art. 16 ust. 1 pkt 8 UPDOP w brzmieniu nadanym mu od 1 stycznia 2001 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie jednostek uczestnictwa w funduszach powierniczych oraz certyfikatów inwestycyjnych lub jednostek uczestnictwa funduszy inwestycyjnych; wydatki takie są jednak koszem uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia certyfikatów inwestycyjnych lub jednostek uczestnictwa funduszy inwestycyjnych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa w funduszach powierniczych, a także z tytułu umorzenia jednostek uczestnictwa lub certyfikatów inwestycyjnych w przypadku likwidacji funduszu inwestycyjnego.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że intencją ustawodawcy było ustalenie przychodów uczestników funduszy inwestycyjnych zgodnie z zasadami ogólnymi. Powyższa konstatacja dotyczy także przychodu z tytułu wykupienia przez fundusz inwestycyjny zamknięty certyfikatów inwestycyjnych, które wcześniej wyemitował.

W świetle powyższego, przychód z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów stanowi przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, o których mowa w art. 12 UPDOP i nie stanowi dochodu (przychodu) udziału w zyskach osób prawnych w rozumieniu art. 10 ust. 1 ustawy o UPDOP.

Powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie w wielu interpretacjach prawa podatkowego m.in.:

*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie na wniosek Spółki sygn.IPPB5/423-692/13-6/RS z dnia 20 listopada 2013 r.;

*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB3/423-128/12-2/DP z dnia 31 maja 2012 r., w której organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym w świetle UPDOP przychód z tytułu wykupu certyfikatów przez fundusz stanowi przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych zgodnie z art. 12 UPOOP i nie stanowi tym samym dochodu (przychodu), o którym mowa w art. 10 ust. 1 UPDOP;

*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-1087/12-4/IŚ z dnia 8 stycznia 2013 r., gdzie organ podatkowy uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „Przychód Spółki z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów stanowi przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, o których mowa w art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej: „UPDOP”). W szczególności, przychód z tytułu wykupienia certyfikatów nie stanowi przychodu (dochodu) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych określonego w art. 10 ust. 1 UPDOP”;

*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-245/10-4/PS z dnia 12 lipca 2010 r., w której organ podatkowy potwierdził, że opodatkowanie przychodu Spółki; tytułu wykupienia certyfikatów inwestycyjnych następuje na podstawie art. 12 UPDOP;

*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB3/423-568/09-2/PD z dnia 19 listopada 2009 r., w której organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko przedstawione przez podatnika, zgodnie z którym „przychód osiągnięty przez Spółkę z tytułu wykupienia przez Fundusz certyfikatów świetle UPDOP stanowi przychód opodatkowany na zasadach ogólnych. W szczególności zdaniem Spółki przychód z tytułu wykupienia certyfikatów nie stanowi przychodu (dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych określonego w art. 10 ust. 1 UODP”;

*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB3/423-55/09-2/JB z dnia 24 kwietnia 2009 r., w której organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko przedstawione przez podatnika, zgodnie z którym „skoro przychód uczestnika funduszu inwestycyjnego z tytułu umorzenia certyfikatu inwestycyjnego nie został w sposób wyraźny wymieniony w art. 10 updop ani też wyłączony w inny sposób spod działania art. 12 updop, winien on być traktowany jako przychód z art. 12 updop”.

Podobny pogląd wyrażany jest również przez przedstawicieli doktryny, np. Aldona Leszczyńska oraz Elżbieta Serwan w artykule „Podatek u źródła w Polsce od dochodów uzyskiwanych przez nierezydentów z polskich funduszy inwestycyjnych zamkniętych (Monitor Podatkowy nr 2/2.009) stanęły na stanowisku, że „wypłata środków na rzecz uczestnika funduszu inwestycyjnego na skutek wykupu certyfikatów jest odmienną kategorią przychodów niż określona w art. 10 ust. 1 POOPRU”.

Analogicznie, Gerard Dźwigała w artykule „Dochody funduszy inwestycyjnych - kwestie podatkowe” (Przegląd Podatkowy nr 5/2000) wyraził pogląd, zgodnie z którym przychód taki (z tytułu zbycia certyfikatów inwestycyjnych przyp. Wnioskodawcy) podlega łączeniu do ogólnej kwoty przychodów podatnika, a następnie po pomniejszeniu o koszty uzyskania przychodów opodatkowaniu na zasadach ogólnych przy zastosowaniu stawki określonej w art. 19 UPDOP.

Ad. 2

Przychód osiągnięty przez Spółkę z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów podlega na mocy Konwencji między Rzeczapospolitą Polska a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Luksemburgu dnia 14 czerwca 1995 r. (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527, z póżn. zm., dalej: „UPO”) opodatkowaniu wyłącznie w Luksemburgu i nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 UPDOP, Spółka może podlegać w Polsce opodatkowaniu wyłącznie od dochodów uzyskiwanych na terytorium Polski. Równocześnie zakres dochodów Spółki, jakie mogą podlegać opodatkowaniu w Polsce określony jest w UPO. Ustalenie zakresu dochodów, jakie mogą podlegać opodatkowaniu w poszczególnych państwach - stronach UPO, wymaga prawidłowej kwalifikacji uzyskanego przez Spółkę dochodu do odpowiedniej kategorii określonej w UPO. Regulacja zawarta w UPO nie wskazuje wprost, w jaki sposób należy klasyfikować wypłaty z tytułu wykupu przez fundusz inwestycyjny zamknięty certyfikatów inwestycyjnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z tym, iż:

*   osiągnięty przez Spółkę przychód z tytułu wykupu przez Fundusz certyfikatów stanowi przychód opodatkowany na zasadach ogólnych a nie dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych, oraz

*   UPO nie zawiera żadnych specyficznych postanowień odnośnie klasyfikacji takiego przychodu (w szczególności jako przychód nie będący przychodem z udziału w zyskach osób prawnych nie jest on ujęty w definicji dywidendy określonej w art. 10 ust. 5 UPO)

\- przedmiotowy przychód powinien zostać zakwalifikowany jako przychód, o którym mowa w art. 7 (zyski przedsiębiorstw), art. 13 ust. 5 (zyski z przeniesienia własności majątku) lub ewentualnie art. 22 UPO (inne dochody).

Biorąc pod uwagę treść wskazanych powyżej przepisów, oraz w związku z okolicznością, iż Spółka nie posiada w Polsce zakładu w rozumieniu UPO należy uznać, iż w każdym z tych przypadków zyski osiągnięte przez Spółkę tytułu wykupienia certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz byłyby opodatkowane wyłącznie na terytorium Luksemburga.

Zdaniem Wnioskodawcy właściwą kwalifikacją jest art. 13 ust. 5 UPO, zgodnie z którym „Zyski z tytułu przeniesienia własności jakiegokolwiek innego majątku, niż wymieniony w ustępach 1, 2, 3 i 4 podlegają opodatkowaniu wyłącznie w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę”. W przedmiotowej sytuacji, uwzględniając, iż Spółka nie posada w Polsce zakładu w rozumieniu UPO, zyski podlegają zatem opodatkowania tylko w Luksemburgu, a tym samym nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

Takie stanowisko zostało potwierdzone w analogicznym stanie faktycznym w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie na wniosek Spółki sygn. IPPB5/423-692/13-6/RS z dnia 20 listopada 2013 r., zgodnie z którą w przedstawionym stanie faktycznym znajdzie zastosowanie art. 7 lub art. 13 ust. 5 lub art. 22 UPO.

Stanowisko takie znajduje także potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-245/10-4/PS z dnia 12 lipca 2010 r., w którym organ uznał za prawidłowe stanowisko przedstawione przez podatnika, zgodnie z którym „Zysk osiągnięty (\`(...)\`) z tego typu operacji należy kwalifikować jako zysk z przeniesienia własności majątku zgodnie z art. 13 UPO. Zgodnie z art. 13 ust. 4 UPO zyski z przeniesienia własności jakiegokolwiek majątku niewymienionego w ustępach 1 2 i 3 podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę”. W konsekwencji, zyski osiągnięte przez Spółkę z tytułu wypłat dokonywanych przez Fundusz jak wykup certyfikatów inwestycyjnych celem ich umorzenia nie będą podlegać opodatkowaniu w Polsce, gdyż zgodne z treścią powyższych przepisów mogą być opodatkowane jedynie w Holandii”.

Analogiczne stanowisko zostało potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji sygn. IPPB3/423-565/09-2/PD z dnia 19 listopada 2009 r,, w którym stwierdzono, że „przychód Spółki będącej rezydentem podatkowym Holandii z tytułu wykupienia przez Fundusz posiadający siedzibę na terytorium Polski certyfikatów inwestycyjnych nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej sygn. IPPB5/423- 47/12-4/IŚ z dnia 26 kwietnia 2012 r. - w organ podatkowy w tej interpretacji uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym na podstawie umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków o dochodu i majątku przychód z wykupu certyfikatów będzie podlegał opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji podatkowej osiągającego ten przychód (podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej sygn. IPPB5/423-31/12-2/AM z dnia 22 marca 2012 r.).

Powyższy pogląd został potwierdzony w również, w interpretacji prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-1087/12-4/IŚ z dnia 8 stycznia 2013 r., gdzie organ podatkowy uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko podatnika.

Ad. 3

Wnioskodawca jako podmiot dokonujący wypłat na rzecz Spółki z tytułu wykupu certyfikatów nie będzie zobowiązany do poboru i wpłaty podatku od przychodu uzyskanego przez Spółkę.

Zgodnie z brzmieniem art. 26 ust. 1 UPDOP, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

W myśl art. 22 ust. 1 UPDOP, podatek dochodowy od dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu.

Ponadto, zgodnie z art. 22a UPDOP, przepisy art. 2O-22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie ze stanowiskiem Funduszu przedstawionym w pkt 1 przychód osiągany przez Spółkę z tytułu wykupienia przez Fundusz certyfikatów stanowi w świetle UPDOP przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych. Przychód ten w szczególności nie może zostać zaklasyfikowany jako przychód (dochód) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, określony w art. 10 ust. 1 UPDOP.

Ponadto, zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w pkt 2 powyższy przychód nie będzie podlegał opodatkowaniu w Polsce na gruncie UPO. Prawo do opodatkowania tego przychodu na mocy przepisów UPO zostanie przyznane luksemburskiej jurysdykcji podatkowej.

W świetle powyższego, należy stwierdzić, że w analizowanej sytuacji nie będzie żadnych podstaw do zastosowani art. 26 ust. 1 UPDOP i w konsekwencji Fundusz, jako podmiot dokonujący wypłat na rzecz Spółki z tytułu wykupu certyfikatów nie będzie zobowiązany do poboru i wpłaty podatku od przychodu uzyskiwanego przez Spółkę.

Pogląd ten został potwierdzony m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-77/12-4/AS z dnia 30 kwietnia 2012 r. oraz interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-90/12-4/AS z dnia 30 kwietnia 2012 r., a także powyższy pogląd został potwierdzony w interpretacji prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie sygn. IPPB5/423-1087112-4/IŚ z dnia 8 stycznia 2013 r., gdzie organ podatkowy uznał za prawidłowe w pełnym zakresie stanowisko podatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Tytułem wyjaśnienia dodać należy, że na powyższą konkluzję nie wpływa w żaden sposób Protokół zmieniający Konwencję polsko-luksemburską, który wszedł w życie 25 lipca 2013 r. (oświadczenie rządowe z dnia 2 sierpnia 2013 r. – Dz. U. z 2013 r., poz. 965) a którego postanowienia mają zastosowanie:

*   w odniesieniu do podatków u źródła, do dochodu osiąganego w pierwszym dniu, lub po tym dniu, drugiego miesiąca następującego po dacie, w której ten Protokół wszedł w życie;

*   w odniesieniu do pozostałych podatków od dochodu oraz podatków od majątku, do podatków pobieranych za jakikolwiek rok rozpoczynający się w dniu 1 stycznia lub po tym dniu, w roku kalendarzowym następującym po roku, w którym ten Protokół wszedł w życie.

Protokół ten nie wprowadził bowiem do Konwencji na tyle istotnych zmian, które rzutowałyby na ocenę stanowiska Wnioskodawcy.

Podkreślenia również wymaga, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 Ordynacja podatkowa - a zatem wywierają skutki prawne w stosunku do tego podmiotu, do którego są skierowane. Z uwagi na powyższe niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawcy, jako występującego z wnioskiem, nie chroni natomiast innych podmiotów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.