Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4011.125.2017.2.HK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-25
Teza: Czy osoba zaliczona do kręgu zstępnych spadkodawcy, wskazana w deklaracji członkowskiej jako osoba uprawniona do wypłaty udziałów po śmierci spadkodawcy w trybie art. 16 § 3 ustawy – Prawo spółdzielcze, jest zwolniona od podatku dochodowego od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie spółdzielni; spadek; udział; wkład
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 19 lipca 2017 r. (data wpływu – 26 lipca 2017 r.), uzupełnionym 8 września 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty udziałów członkowskich dokonanej po śmierci członka spółdzielni – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lipca 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty udziałów członkowskich dokonanej po śmierci członka spółdzielni. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego w piśmie z 24 sierpnia 2017 r. znak: 0111-KDIB2-3.4011.125.2017.1.HK 0111-KDIB2-3.4011.140.2017.1.HK 0111-KDIB4.4015.101.2017.2.JKU, wezwano o jego uzupełnienie. Wniosek uzupełniono 8 września 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 30 grudnia 2016 r. zmarła matka Wnioskodawczyni, która do dnia swojej śmierci była członkiem spółdzielni Banku Spółdzielczego i posiadała udziały członkowskie w wysokości 130.070 zł. W złożonej deklaracji członkowskiej wskazała Wnioskodawczynię jako osobę uprawnioną do odbioru udziałów po jej śmierci. Bank powiadomił Wnioskodawczynię o możliwości odbioru udziałów, wskazał jednak, że od kwoty wypłacanych udziałów zostanie pobrany podatek dochodowy od osób fizycznych. Podatek ten został obliczony na kwotę 23.413 zł i odprowadzony przez Bank Spółdzielczy jako płatnika.

W uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło 8 września 2017 r. Wnioskodawczyni wyjaśniła, że wniosek dotyczy wyłącznie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie dotyczy ustawy o podatku od spadków i darowizn. Przytoczenie we wniosku przepisów tej ustawy miało na celu wykazanie sprzeczności pomiędzy tymi dwoma ustawami, w zakresie celów jakimi kierował się ustawodawca dokonując obydwu regulacji.

Ustawa o podatku od spadków i darowizn wprowadza zwolnienie osób należących do pierwszej grupy podatkowej od podatku podczas, gdy przepis art. 16 ustawy z dnia 16 września 1982 r. – Prawo spółdzielcze, wyłączający ze spadku prawo do wypłaty udziałów po śmierci członka spółdzielni pochodzący z roku 1982 r. w obecnym systemie prawa podatkowego powoduje, że spółdzielnia dokonuje potrącenia zaliczki na podatek dochodowy.

W dacie uchwalenia ustawy – Prawo spółdzielcze osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej nie były opodatkowane podatkiem dochodowym, celem wprowadzenia przepisu było uproszczenie i przyspieszenie formalności związanych z uzyskaniem wypłaty udziałów po zmarłym członku. Obecnie skutki tego przepisu, zdaniem Wnioskodawczyni, pozostają w jawnej sprzeczności z celami ustawodawcy i ustawą o podatku od spadków i darowizn.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy osoba zaliczona do kręgu zstępnych spadkodawcy mimo wskazania jej w deklaracji członkowskiej jako osoby uprawnionej do wypłaty udziałów po śmierci spadkodawcy w trybie art. 16 § 3 Prawa spółdzielczego jest zwolniona od podatku dochodowego od osób fizycznych, gdyż zastosowanie ma art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn?

**Zdaniem Wnioskodawczyni,** podatek został pobrany i odprowadzony niesłusznie i z naruszeniem przepisów prawa.

Zgodnie z treścią art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1963 r. o podatku od spadków i darowizn zwolnione jest od podatku nabycie własności i praw majątkowych przez zstępnych. Zatem Wnioskodawczyni jako córka zmarłej powinna być od tego podatku zwolniona.

Wyłączenie w art. 16 § 3 ustawy – Prawo spółdzielcze udziałów w spółdzielni ze spadku w przypadku wskazania w deklaracji członkowskiej osoby uprawnionej i w ten sposób poddanie jej pod opodatkowanie na zasadzie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako przychodu z praw majątkowych wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozostaje, zdaniem Wnioskodawczyni, w jawnej sprzeczności z treścią ustawy o podatku o spadku i darowizn, która w powołanym wyżej art. 4a wprowadza zwolnienie podatkowe wszelkich praw majątkowych nabytych w drodze dziedziczenia przez zstępnych. Celem tej ustawy było, by składniki majątkowe, które przecież zostały wypracowane przez rodzinę i byty już przedmiotem opodatkowania były od podatku wolne. W tym kontekście złożone przez zmarłą matkę oświadczenie zawierające wskazanie osoby uprawnionej do dziedziczenia udziałów w spółdzielni należałoby traktować nie jako wolę tej osoby by dany składnik majątkowy wyłączyć ze spadku lecz raczej jako zapis w rozumieniu art. 968 k.c. Intencją bowiem byłego członka spółdzielni wskazującego osobę uprawnioną do otrzymania udziałów w spółdzielni nie była chęć uczynienia z tych udziałów źródła przychodów opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych, lecz wręcz przeciwnie wskazanie takiej osoby miało na celu uproszczenie procedury uzyskania gotówki wskazanej osobie. Gdyby matka nie wskazała Wnioskodawczyni jako osoby uprawnionej do odbioru udziałów, weszłyby one do masy spadkowej i byłyby wolne od opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawczyni odnośnie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty udziałów członkowskich dokonanej po śmierci członka spółdzielni. Natomiast w pozostałym zakresie wniosku wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2016 r., poz. 2032, ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 11 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Natomiast z treści art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy wynika, że źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Zgodnie natomiast z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2017 r., poz. 833, ze zm.) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, m.in. tytułem dziedziczenia.

Z treści złożonego wniosku wynika, że 30 grudnia 2016 r. zmarła matka Wnioskodawczyni, która do dnia swojej śmierci była członkiem spółdzielni Banku Spółdzielczego i posiadała udziały członkowskie w wysokości 130.070 zł. W złożonej deklaracji członkowskiej wskazała Wnioskodawczynię jako osobę uprawnioną do odbioru udziałów po jej śmierci. Bank powiadomił Wnioskodawczynię o możliwości odbioru udziałów, wskazał jednak, że od kwoty wypłacanych udziałów zostanie pobrany podatek dochodowy od osób fizycznych. Podatek ten został obliczony na kwotę 23.413 zł i odprowadzony przez Bank Spółdzielczy jako płatnika.

W związku z powyższym dla prawidłowego określenia skutków prawnych wypłaty na rzecz Wnioskodawczyni udziałów członkowskich w spółdzielni konieczne jest stwierdzenie, czy stanowią one część masy spadkowej – wobec czego ich nabycie podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, czy też do spadku nie wchodzą – co skutkuje opodatkowaniem ich podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Konieczne jest zatem wyjaśnienie pojęcia spadku. Ponieważ przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn ani ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają jego definicji, przy jego interpretacji odwołać się należy do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 459, ze zm.).

Stosownie do art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Na spadek składa się więc ogół praw i obowiązków należących do zmarłego w chwili jego śmierci, które ze swej istoty mogą przejść na jego następców prawnych. Zgodnie natomiast z § 2 ww. przepisu nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami.

Z uwagi na brzmienie zacytowanego wyżej art. 922 § 2 Kodeksu cywilnego, wobec faktu, że przedmiotem nabycia jest prawo do udziałów w spółdzielni, wyjaśnić należy, że w myśl art. 16 § 3 ustawy z dnia 16 września 1982 r. – Prawo spółdzielcze (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1560) członek może w deklaracji lub w odrębnym pisemnym oświadczeniu złożonym spółdzielni wskazać osobę, której spółdzielnia obowiązana jest po jego śmierci wypłacić udziały. Prawo z tego tytułu nie należy do spadku.

Z powołanego przepisu wynika wprost, że w sytuacji złożenia stosownej dyspozycji wypłata udziałów następuje na rzecz oznaczonej osoby, bez względu na to czy jest ona spadkobiercą, o którym mowa w art. 922 Kodeksu cywilnego. Uprawnienie do otrzymania takiej wypłaty nie wynika zatem z prawa do spadku po zmarłym. Nie można więc uznać, że nabycie to podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

W konsekwencji stwierdzić należy, że wypłacone po śmierci matki udziały stanowić będą dla Wnioskodawczyni, jako osoby wyznaczonej do ich odbioru wolą matki (wyrażoną w oświadczeniu), przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 wyżej powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie bowiem do treści art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw. Zacytowany powyżej przepis nie zawiera normatywnej definicji przychodów z praw majątkowych. Jednakże użyty w nim zwrot „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z praw majątkowych ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie, o ile podstawą ich otrzymania są przysługujące podatnikowi prawa majątkowe.

Mając bowiem na uwadze treść wniosku i powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro matka Wnioskodawczyni jako członek spółdzielni Banku Spółdzielczego w pisemnym oświadczeniu wskazała Wnioskodawczynię jako osobę, której należy po jej śmierci wypłacić udziały członkowskie w tej spółdzielni (prawa majątkowe), to wypłacone udziały stanowią dla wskazanej w oświadczeniu osoby (Wnioskodawczyni) przychód z praw majątkowych w rozumieniu art. 18 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ w takim przypadku, jak powyżej wskazano, prawo z tego tytułu nie należy do spadku. Zatem Wnioskodawczyni jest zobowiązana do zapłacenia podatku dochodowego od wypłaconych udziałów członkowskich.

Wobec tego Bank, jako płatnik podatku dochodowego, słusznie pobrał zaliczkę na poczet podatku od wypłaconych udziałów członkowskich.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawczyni jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.