Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.234.2022.2.KO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-06
Teza: W zakresie prawa do wystawienia faktur korygujących w związku z planowanym umorzeniem wierzytelności.
Słowa kluczowe: wierzytelność-umorzenie wierzytelności
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 10

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

30 marca 2022 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie prawa do wystawienia faktur korygujących w związku z planowanym umorzeniem wierzytelności.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Spółka działająca pod firmą: X (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca jest także zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Grupa Kapitałowa, której częścią jest Wnioskodawca (dalej: „Grupa Kapitałowa”), wypracowała szereg rozwiązań w postaci algorytmów i programów służących do rozwoju strategii marketingowych w internecie. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia na rzecz klientów usług retargetingu cyfrowego w oparciu o tzw. real-time bidding technology w cyfrowych sieciach reklamowych. Ponadto w skład Grupy Kapitałowej wchodzą spółki, skupiające się na tworzeniu i udostępnianiu oprogramowania dla firm w obszarze social media marketingu i obsługi klienta, a także wsparcia działań dot. content marketingu oraz influencer marketingu.

Spółka pełni rolę podmiotu holdingowego. Wnioskodawca świadczy ponadto usługi m.in. w zakresie korzystania z technologii X oraz usługi wsparcia (dalej: „Usługi”) dla spółek z Grupy Kapitałowej. Ponadto, Grupa Kapitałowa oferuje Usługi polegające na wykorzystaniu innowacyjnych technologii pozwalających na precyzyjne dobieranie odbiorców reklam w celu zwiększenia ilości sprzedaży produktów przez klienta.

Jednymi z nabywców świadczonych przez Wnioskodawcę Usług umożliwiających korzystanie z technologii X, są podmioty z siedzibą w Ukrainie (dalej: „Klienci”), będącymi ukraińskimi rezydentami podatkowymi, tj. są tam opodatkowani od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Przy czym, Wnioskodawca świadczy wspomniane Usługi swoim Klientom w Ukrainie zdobywanym, w szczególności, przez ukraińskie podmioty działające w charakterze pośredników Wnioskodawcy (dalej: „Partnerzy lub Partner”).

Spółka posiada ustalony model rozliczenia ze swoimi Klientami z siedzibą w Ukrainie (dalej: „Model rozliczenia”), którego celem jest zwiększenia swoich szans na uzyskanie zamówień na świadczone przez Spółkę Usługi od Klientów na terenie Ukrainy.

Szczegółowe zasady funkcjonowania i rozliczania Usług pomiędzy Wnioskodawcą, Partnerami i Klientami ukraińskimi są następujące:

1\. Wnioskodawca zawarł z poszczególnym Partnerem umowę przewidującą, że:

(i) Partner zawiera umowy o świadczenie Usług z ukraińskimi Klientami w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy;

(ii) Partner pobiera opłaty za Usługi i przekazuje je Wnioskodawcy;

(iii) Wnioskodawca przekazuje Partnerowi wynagrodzenie składające się z opłaty stałej i składnika prowizyjnego.

2\. Wynagrodzenie pobierane od ukraińskich Klientów za Usługi, które następnie, na podstawie faktury VAT wystawionej przez Spółkę jest opłacane przez poszczególnego Partnera do Wnioskodawcy po potrąceniu od tej faktury wynagrodzenia Partnera.

3\. Nie ma bezpośredniej umowy pomiędzy Klientami a Wnioskodawcą - to dany Partner zawiera bezpośrednie umowy o świadczenie Usług z ukraińskimi Klientami, działając jako dostawca Usług. Partner obciąża Klientów ukraińskich opłatami za Usługi, a następnie Partner jest obciążany przez Wnioskodawcę opłatami za powyższe Usługi. Tak więc rzeczywiste relacje pomiędzy Wnioskodawcą, Partnerem i Klientami ukraińskimi są skonstruowane jako wzajemne świadczenie Usług.

Spółka, w lutym 2022 r. wystawiła na rzecz Partnerów faktury VAT dokumentujące sprzedaż Usług za ustalony okres rozliczeniowy (dalej: „Wierzytelności”).

Jednocześnie w dniu 24 lutego 2022 r. doszło do agresji rosyjskiej na terytorium Ukrainy. Ogólna sytuacja ekonomiczna na rynku ukraińskim, jak i poszczególnych Klientów znacznie się pogorszyła. Wielu Klientów w związku z inwazją utraciło źródła przychodu, a co za tym idzie zdolność do pokrywania swoich bieżących zobowiązań. W trudnej sytuacji znaleźli się także Partnerzy Wnioskodawcy oraz ich pracownicy i współpracownicy.

Z uwagi więc na trwający konflikt zbrojny mający bezpośredni wpływ na prowadzenie działalności gospodarczej w Ukrainie, nikłe szanse na pozytywne wyniki postępowań egzekucyjnych, czy windykacyjnych oraz chęć utrwalenia dobrych relacji z Partnerami oraz Klientami, którzy znaleźli się w krytycznej sytuacji, Wnioskodawca rozważa odstąpienie od dochodzenia Wierzytelności w formie ich umorzenia. Nastąpiłoby ono na podstawie umowy zawartej przez Wnioskodawcę z Partnerami. W przypadku poddania umowy prawu polskiemu, umowa będzie zawierać oświadczenie Wnioskodawcy o zwolnieniu z długu Partnerów oraz ich oświadczenia o przyjęciu zwolnienia, aby spełnione zostały przesłanki wygaśnięcia zobowiązania, określone w art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm., dalej jako: „Kodeks cywilny”).

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż tak jak zostało to wskazane powyżej, główną przesłanką do umorzenia Wierzytelności są przede wszystkim trudności finansowe Partnerów oraz Klientów spowodowane zdarzeniem bez wątpienia uznawanym za siłę wyższą, tj. eskalacją konfliktu zbrojnego w Ukrainie i związaną z tym silną zapaścią rynku gospodarczego Ukrainy.

W związku z powyższym Wnioskodawca uznał, że w obliczu trudności życiowych oraz finansowych Partnerów oraz Klientów, najkorzystniejszym dla Wnioskodawcy rozwiązaniem będzie umorzenie Wierzytelności. W ocenie Wnioskodawcy, w obecnej sytuacji rynkowej zdeterminowanej działaniami wojennymi, chęć dochodzenia Wierzytelności skutkowałoby ogromnymi szkodami wizerunkowymi dla Spółki, a w efekcie długofalowo nie wpłynęły by na zwiększenie przychodów uzyskiwanych w ramach świadczenia Usług na rzecz Klientów. Na marginesie należy dodać, że ewentualne egzekwowanie Wierzytelności wymagałoby najprawdopodobniej rozpoczęcia procedury sądowej, zaangażowania publicznych organów egzekucyjnych lub profesjonalnych firm windykacyjnych oraz zagranicznych specjalistów, zajmujących się dochodzeniem roszczeń na gruncie prawa obowiązującego w Ukrainie. Podjęcie tych działań wymagałoby od Spółki zaangażowania znacznych środków pieniężnych i nie gwarantowałoby uzyskania Wierzytelności, gdyż, jak wiadomo Wnioskodawcy, Partnerzy po prostu nie posiadają odpowiednich środków finansowych na uregulowanie wierzytelności. Należy także pamiętać, że na Ukrainie ciągle toczy się wojna, zaś działania te mogą trwać długo i całkowicie wyniszczać gospodarczo ten kraj.

Spółka rozważa umorzenie Wierzytelności również dlatego, że nie chce wykazywać w swoich księgach rachunkowych przeterminowanych wierzytelności, tj. wierzytelności, których dłużnik nie uregulował w odpowiednim terminie, ponieważ może powodować to spadek wiarygodności Wnioskodawcy w oczach potencjalnych kredytodawców oraz kontrahentów.

Wierzytelności, które mają zostać umorzone, Spółka rozpoznała jako przychód należny dla celów CIT. Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że planuje również utworzenie odpisów aktualizujących wartość Wierzytelności dla celów księgowych.

Podkreślenia wymaga, iż istotne elementy opisu zdarzenia przyszłego wynikają również z własnego stanowiska Wnioskodawcy w sprawie, gdzie wyraźnie wskazano, że Wierzytelności, które Wnioskodawca ma zamiar umorzyć nie uległy przedawnieniu (i nie będą przedawnione w momencie ich umorzenia).

### Pytanie oznaczone we wniosku nr 2

Czy, w wyniku planowanego umorzenia Wierzytelności, Wnioskodawca powinien wystawić na rzecz Partnerów faktury korygujące, w związku z art. 106j ustawy o VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie podatku od towarów i usług

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowanym umorzeniem przez niego Wierzytelności z tytułu Usług opisanych w stanie faktycznym wniosku, nie powinien on wystawić faktury korygującej na rzecz któregokolwiek z Partnerów.

Uzasadnienie do pytania nr 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm., dalej: „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast, w myśl art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na mocy art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Jednocześnie pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Przy czym, zgodnie z art. 106a pkt 2 tej ustawy, przepisy Rozdziału 1 Działu XI stosuje się do dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

a. państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,

b. państwa trzeciego.

Artykuł 106j ust. 1 ustawy o VAT określa natomiast sytuacje, w których podatnik jest zobligowany do wystawienia faktury korygującej. Wśród nich należy wyróżnić trzy grupy - zmniejszające podstawę opodatkowania, zwiększające podstawę opodatkowania i stwierdzające inne pomyłki.

Wystawienie korekty jest zatem niezbędne, gdy po wystawieniu faktury:

1\. podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

2\. dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

3\. dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

4\. stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen. W sytuacji, gdy opust udzielony jest bezpośredniemu odbiorcy sytuacja jest klarowna - sprzedawca wystawia fakturę korygującą, zmniejszając tym samym cenę. Zasadniczo udzielenie rabatu skutkuje u podatnika zmniejszeniem podstawy opodatkowania i podatku należnego. Wobec tego dostawca udzielający rabatu swojemu bezpośredniemu kontrahentowi jest zobowiązany do wystawienia faktury korygującej, a nabywca w oparciu o tę fakturę zmniejsza kwotę wcześniej odliczonego podatku naliczonego. Obowiązek wystawienia faktury korygującej przez podmiot udzielający rabatu wynika z powyższego przepisu art. 106j ust. 1 ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu, który potwierdza rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika.

Z ww. przepisów wynika również, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Zatem, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

Należy w tym miejscu wspomnieć, iż zgodnie z art. 508 Kodeksu cywilnego, zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Zwolnienie z długu może dotyczyć całości lub części wierzytelności. Natomiast przez ugodę, w myśl art. 917 ww. ustawy, rozumie się sytuację, w której strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo by uchylić spór istniejący lub mogący powstać.

Takim ustępstwem w przedmiotowej sprawie jest planowane umorzenie Wierzytelności przez Wnioskodawcę będąca rezultatem wyrażenia jednostronnego oświadczenia woli. Sytuacji tej nie należy jednak utożsamiać ze zmniejszeniem wartości sprzedanych Usług na skutek obniżenia ich ceny. Jednostronne oświadczenie woli dotyczy bowiem jedynie rozliczeń pomiędzy Wnioskodawcą a danym Partnerem (rezygnacji z dochodzenia określonej należności).

Jak wskazano wyżej, w związku z trwającym konfliktem zbrojnym na terytorium Ukrainy oraz chęć udzielenia pomocy i wsparcia Klientom oraz Partnerom z tego państwa, Wnioskodawca planuje odstąpić od dochodzenia należności z tytułu świadczonych Usług. Strony nie dokonują przy tym zmiany wcześniej zawartej umowy. Odpłatność z tytułu świadczonych Usług nadal istnieje, a Wnioskodawca jedynie odstępuje (rezygnuje) od dochodzenia należnej jej płatności. Zatem w dalszym ciągu następuje odpłatne świadczenie usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie samego umorzenia Wierzytelności nie można traktować jako „usługi” w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT.

Na podstawie powyższego, zdaniem Wnioskodawcy w związku z umorzeniem Wierzytelności nie zachodzą żadne okoliczności uprawniające do wystawienia faktury korygującej, tj. nie dochodzi tu do udzielenia któremukolwiek Partnerowi rabatu, opustu/obniżki ceny, zwrotu towaru czy zwrotu całości lub części zapłaty.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 20 grudnia 2018 r., znak: 0115-KDIT1-1.4012.809.2018.1.KM, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) odniósł się do sytuacji, w której strony zawarły porozumienie, na mocy którego wierzyciel zrezygnował z dochodzenia części należności od kontrahenta. Organ podatkowy wskazał, że: „Faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. (\`(...)\`) Należy w tym miejscu wspomnieć, iż zgodnie z art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 z późn. zm.), zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Zwolnienie z długu może dotyczyć całości lub części wierzytelności. Natomiast przez ugodę, w myśl art. 917 ww. ustawy, rozumie się sytuację, w której strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo by uchylić spór istniejący lub mogący powstać. Takim ustępstwem w przedmiotowej sprawie jest rezygnacja przez Wnioskodawcę z części należności będąca rezultatem zawartego porozumienia. Sytuacji tej nie należy jednak utożsamiać ze zmniejszeniem wartości sprzedanych towarów i usług na skutek obniżenia ich ceny. Zawarte porozumienie (ugoda) dotyczy bowiem jedynie rozliczeń pomiędzy kontrahentami (rezygnacji z dochodzenia określonej części należności)”.

W dalszej kolejności, w interpretacji indywidualnej z 14 września 2020 r., znak: 0114-KDIP1-1.4012.333.2020.2.KOM, DKIS stanął na stanowisku, że: „W ocenie tut. Organu umorzenie przez Wnioskodawcę w całości lub części należności za najem/dzierżawę nie powoduje obowiązku wystawienia faktury korygującej na rzecz Najemców/dzierżawców (w razie wystawienia faktury pierwotnej z kwotą czynszu wynikającą z zawartej umowy najmu/dzierżawy). Wnioskodawca bowiem nie koryguje swoich rozliczeń w tym zakresie, a tym samym nie obniża podstawy opodatkowania z tego tytułu. Umorzenia należności w sytuacji opisanej we wniosku nie sposób bowiem uznać za rabat/obniżkę/upust wynagrodzenia w związku ze świadczoną usługą najmu/dzierżawy, będącego podstawą do obniżenia podstawy opodatkowania w podatku VAT na podstawie art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy i wystawienia faktury korygującej w trybie art. 106j ust. 1 pkt 2 tej ustawy”.

Natomiast, zgodnie z wydaną interpretacją indywidulaną DKIS z 4 grudnia 2020 r., znak: 0111-KDIB3-1.4012.710.2020.1.AB, organ podatkowy stwierdził: „ (\`(...)\`) Jak już wskazano, z okoliczności sprawy wynika, że warunki umowy najmu/dzierżawy, w tym wartość czynszu z tytułu zawartych pierwotnie umów z przedsiębiorcami, nie zmieniają się, a Wnioskodawca jedynie wyraża jednostronne oświadczenie woli w postaci pisma informacyjnego do Najemcy, w którym informuje o rezygnacji z należności z tytułu czynszu za najem/dzierżawę w odniesieniu do przedsiębiorców, których płynność finansowa uległa pogorszeniu w związku z ponoszeniem negatywnych konsekwencji ekonomicznych z powodu COVID-19. Zatem cena najmu/dzierżawy nie zmienia się - nie ma więc do niej zastosowania rabat, opust a więc nie ma tu miejsca żadna z okoliczności wskazanych w ww. art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy. Zatem podstawa opodatkowania wynikająca z zawartej przez Wnioskodawcę umowy najmu/dzierżawy z przedsiębiorcą, w związku z jednostronnym oświadczeniem woli o rezygnacji z dochodzenia należności za wnioskowany okres, nie ulega zmianie i stanowi ją kwota wynikająca z zawartej umowy. Tak więc, mając powyższe na uwadze umorzenie opisanej należności części lub całości nie stanowi rabatu (opustu) od należności z tytułu świadczenia usług najmu/dzierżawy, które byłyby podstawą do obniżenia podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług, na podstawie art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy”.

Również, w interpretacji indywidualnej DKIS z 12 kwietnia 2021 r., DKIS potwierdził, że: „(\`(...)\`) Jak już wyjaśniono powyżej, umorzenie opisanej należności nie stanowi rabatu, obniżki czy upustu od należności z tytułu świadczenia usług dzierżawy, które byłyby podstawą do obniżenia podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług, na podstawie art. 29a ust. 10 pkt 1 ustawy. Konsekwentnie Wnioskodawca nie będzie uprawniony do wystawienia faktury korygującej, o której mowa w art. 106j ust. 1 ustawy, gdyż żadna z przesłanek uprawniająca do wystawienia faktury korygującej nie zostanie tu spełniona. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż w związku z przyznaniem Ulgi Gmina nie powinna wystawiać na rzecz Dzierżawcy faktur korygujących, a w związku z tym dokonywać obniżenia podstawy opodatkowania na podstawie art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, należy uznać za prawidłowe”.

Ponadto, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11 marca 2010 r. Znak: IPPP-443-168/10-2/PR, organ podatkowy stwierdził, że: „(\`(...)\`) przez ugodę, z którą mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie, w myśl art. 917 KC, rozumie się sytuację, w której strony czynią sobie wzajemne ustępstwa w zakresie istniejącego między nimi stosunku prawnego w tym celu, aby uchylić niepewność co do roszczeń wynikających z tego stosunku lub zapewnić ich wykonanie albo, by uchylić spór istniejący lub mogący powstać. Takim ustępstwem w przedmiotowej sprawie jest rezygnacja przez Kontrahenta z części należności będąca rezultatem zawartej ugody. Sytuacji tej nie należy jednak utożsamiać ze zmniejszeniem wartości sprzedanych towarów i usług na skutek obniżenia ich ceny. Zawarta ugoda dotyczy bowiem jedynie rozliczeń pomiędzy kontrahentami (rezygnacji z dochodzenia określonej części należności). Reasumując, w świetle powyższego stwierdzić należy, że zawarcie przedmiotowej ugody nie stanowi przesłanki do wystawienia faktur korygujących, zmniejszających obrót kontrahenta Wnioskodawcy. Przepisy § 13 i 14 rozporządzenia nie znajdują zastosowania w przedstawionym stanie faktycznym”. Co prawda wskazana interpretacja została wydana na podstawie nieobowiązującego już stanu prawnego, lecz nadal zdaniem Wnioskodawcy zachowuje swoją aktualność.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze treści przywołanych przepisów, planowane umorzenie Wierzytelności nie będzie stanowiło rabatu, obniżki czy też upustu z tytułu świadczenia Usług, które byłyby podstawą do obniżenia podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowanym umorzeniem Wierzytelności z tytułu Usług opisanych w stanie faktycznym wniosku, nie powinien on wystawić faktury korygującej na rzecz żadnego z Partnerów.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca wnosi jak na wstępie.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931), zwanej dalej ustawą,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy,

przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy,

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…)

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy,

podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 7 ustawy,

podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Stosownie do art. 29a ust. 10 ustawy,

podstawę opodatkowania obniża się o:

1) kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;

2) wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;

3) zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;

4) wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W świetle art. 106b ust. 1 ustawy,

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy,

w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1) podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

2) (uchylony)

3) dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

4) dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

5) stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.

Faktura korygująca, stosownie do art. 106j ust. 2 ustawy, powinna zawierać:

1) (uchylony)

2) numer kolejny oraz datę jej wystawienia;

2a) numer identyfikujący w Krajowym Systemie e-Faktur fakturę, której dotyczy faktura korygująca - w przypadku faktury korygującej w postaci faktury ustrukturyzowanej;

3) dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

a) określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-5,

b) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;

4) (uchylony)

5) jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;

6) w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

W myśl art. 106j ust. 3 ustawy,

w przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny, może wystawić fakturę korygującą dotyczącą dostaw towarów lub świadczenia usług na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, która:

1) zawiera dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnoszą się udzielany opust lub udzielana obniżka;

2) może nie zawierać nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą - w przypadku gdy korekta dotyczy wszystkich dostaw towarów i świadczonych usług.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że jednymi z nabywców świadczonych przez Państwa Usług umożliwiających korzystanie z technologii X, są podmioty z siedzibą w Ukrainie. Państwo świadczą Usługi swoim Klientom w Ukrainie zdobywanym, w szczególności, przez ukraińskie podmioty działające w charakterze pośredników Państwa.

Spółka posiada ustalony model rozliczenia ze swoimi Klientami z siedzibą w Ukrainie, którego celem jest zwiększenia swoich szans na uzyskanie zamówień na świadczone przez Spółkę Usługi od Klientów na terenie Ukrainy. Szczegółowe zasady funkcjonowania i rozliczania Usług pomiędzy Państwem, Partnerami i Klientami ukraińskimi są następujące:

1\. Zawarli Państwo z poszczególnym Partnerem umowę przewidującą, że:

\- Partner zawiera umowy o świadczenie Usług z ukraińskimi Klientami w imieniu i na rzecz Państwa;

\- Partner pobiera opłaty za Usługi i przekazuje je Państwu;

\- Państwo przekazują Partnerowi wynagrodzenie składające się z opłaty stałej i składnika prowizyjnego.

2\. Wynagrodzenie pobierane od ukraińskich Klientów za Usługi, które następnie, na podstawie faktury VAT wystawionej przez Spółkę jest opłacane przez poszczególnego Partnera do Państwa po potrąceniu od tej faktury wynagrodzenia Partnera.

3\. Nie ma bezpośredniej umowy pomiędzy Klientami a Państwem - to dany Partner zawiera bezpośrednie umowy o świadczenie Usług z ukraińskimi Klientami, działając jako dostawca Usług. Partner obciąża Klientów ukraińskich opłatami za Usługi, a następnie Partner jest obciążany przez Państwa opłatami za powyższe Usługi. Tak więc rzeczywiste relacje pomiędzy Państwem, Partnerem i Klientami ukraińskimi są skonstruowane jako wzajemne świadczenie Usług.

Spółka, w lutym 2022 r. wystawiła na rzecz Partnerów faktury VAT dokumentujące sprzedaż Usług za ustalony okres rozliczeniowy (Wierzytelności).

Jednocześnie w dniu 24 lutego 2022 r. doszło do agresji rosyjskiej na terytorium Ukrainy. Ogólna sytuacja ekonomiczna na rynku ukraińskim, jak i poszczególnych Klientów znacznie się pogorszyła. Wielu Klientów w związku z inwazją utraciło źródła przychodu, a co za tym idzie zdolność do pokrywania swoich bieżących zobowiązań. W trudnej sytuacji znaleźli się także Partnerzy Państwa oraz ich pracownicy i współpracownicy.

Z uwagi więc na trwający konflikt zbrojny mający bezpośredni wpływ na prowadzenie działalności gospodarczej w Ukrainie, nikłe szanse na pozytywne wyniki postępowań egzekucyjnych, czy windykacyjnych oraz chęć utrwalenia dobrych relacji z Partnerami oraz Klientami, którzy znaleźli się w krytycznej sytuacji, rozważają Państwo odstąpienie od dochodzenia Wierzytelności w formie ich umorzenia. Nastąpiłoby ono na podstawie umowy zawartej przez Państwa z Partnerami. W przypadku poddania umowy prawu polskiemu, umowa będzie zawierać oświadczenie Państwa o zwolnieniu z długu Partnerów oraz ich oświadczenia o przyjęciu zwolnienia, aby spełnione zostały przesłanki wygaśnięcia zobowiązania, określone w art. 508 ustawy Kodeks cywilny.

Uznali Państwo, że w obliczu trudności życiowych oraz finansowych Partnerów oraz Klientów, najkorzystniejszym dla Państwa rozwiązaniem będzie umorzenie Wierzytelności. W ocenie Państwa, w obecnej sytuacji rynkowej zdeterminowanej działaniami wojennymi, chęć dochodzenia Wierzytelności skutkowałoby ogromnymi szkodami wizerunkowymi dla Spółki, a w efekcie długofalowo nie wpłynęły by na zwiększenie przychodów uzyskiwanych w ramach świadczenia Usług na rzecz Klientów. Ewentualne egzekwowanie Wierzytelności wymagałoby najprawdopodobniej rozpoczęcia procedury sądowej, zaangażowania publicznych organów egzekucyjnych lub profesjonalnych firm windykacyjnych oraz zagranicznych specjalistów, zajmujących się dochodzeniem roszczeń na gruncie prawa obowiązującego w Ukrainie. Podjęcie tych działań wymagałoby od Spółki zaangażowania znacznych środków pieniężnych i nie gwarantowałoby uzyskania Wierzytelności, gdyż, jak wiadomo, Partnerzy po prostu nie posiadają odpowiednich środków finansowych na uregulowanie wierzytelności.

Spółka rozważa umorzenie Wierzytelności również dlatego, że nie chce wykazywać w swoich księgach rachunkowych przeterminowanych wierzytelności, tj. wierzytelności, których dłużnik nie uregulował w odpowiednim terminie, ponieważ może powodować to spadek wiarygodności Państwa w oczach potencjalnych kredytodawców oraz kontrahentów.

Wierzytelności, które Państwo mają zamiar umorzyć nie uległy przedawnieniu (i nie będą przedawnione w momencie ich umorzenia).

Wątpliwości Państwa dotyczą kwestii czy w wyniku planowanego umorzenia Wierzytelności, powinni Państwo wystawić na rzecz Partnerów faktury korygujące.

Odnosząc się do powyższego należy na wstępie wskazać, że faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonej zaszłości gospodarczej), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika.

Z wyżej wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

\- podstawa opodatkowania lub kwota podatku wskazana w fakturze uległa zmianie,

\- dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,

\- dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,

\- stwierdzono pomyłkę w jakiejkolwiek pozycji faktury

Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Zatem, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

Z opisu sprawy wynika, że z uwagi na trwający konflikt zbrojny mający bezpośredni wpływ na prowadzenie działalności gospodarczej w Ukrainie rozważają Państwo odstąpienie od dochodzenia Wierzytelności w formie ich umorzenia. Nastąpiłoby ono na podstawie umowy zawartej przez Państwa z Partnerami. Umowa będzie zawierać oświadczenie Państwa o zwolnieniu z długu Partnerów oraz ich oświadczenia o przyjęciu zwolnienia.

Zgodnie z art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.),

zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.

W przypadku umorzenia długu nie dochodzi do zaspokojenia roszczeń wierzyciela z tytułu istniejącego stosunku cywilnoprawnego łączącego strony transakcji, poprzez uiszczenie należności w jakiejkolwiek części. Celem umorzenia długu jest w tej sytuacji rezygnacja ze ściągania należności dokonana z woli wierzyciela i za zgodą dłużnika.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że w związku z planowanym umorzeniem Wierzytelności z tytułu Usług nie powinni Państwo wystawić faktury korygującej na rzecz żadnego z Partnerów. Zawarta przez Państwa umowa z Partnerami dotyczy tylko zwolnienia z długu Partnerów i nie można jej utożsamiać z udzieleniem opustu lub obniżką ceny.

Zatem przedstawione przez Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ocena prawna stanowiska Państwa dotycząca podatku dochodowego od osób prawnych zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).