Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-1-1.4511.600.2016.2.MJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2017-02-03
Teza: w zakresie możliwości rozpoznania kosztów i przychodów podatkowych w związku ze świadczeniem usługi transportowej z udziałem podwykonawcy
Słowa kluczowe: kara-kara umowna; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 listopada 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 14 listopada 2016 r.), uzupełnionym 25 stycznia 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości rozpoznania kosztów i przychodów podatkowych w związku ze świadczeniem usługi transportowej z udziałem podwykonawcy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2016 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości rozpoznania kosztów i przychodów podatkowych w związku ze świadczeniem usługi transportowej z udziałem podwykonawcy. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 30 grudnia 2016 r., Znak: 2461-IBPB-1-1.4511.600.2016.1.MJ wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 25 stycznia 2017 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Firma Wnioskodawcy zajmuje się usługami transportowymi. Usługi wykonywane są własnymi środkami transportu, jak również za pośrednictwem podwykonawców – innych firm transportowych. Klient zlecił firmie Wnioskodawcy wykonanie usługi transportowej. Transport dotyczył przewozu towarów. Firma Wnioskodawcy podzleciła wykonanie transportu innej firmie. Kierowca Podwykonawcy źle zabezpieczył ładunek i ładunek został uszkodzony. Końcowy odbiorca nie odebrał ładunku. Firma zlecająca obciążyła firmę Wnioskodawcy notą księgową za uszkodzony towar. Nota została uregulowana. Firma Wnioskodawcy obciążyła notą obciążeniową podwykonawcę. Nota została uregulowana kompensatą wzajemnych płatności. Obie noty w całym obiegu opiewały na podobne kwoty, różnica wynosiła 390,52 zł i również została uregulowana.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 23 stycznia 2017 r., wskazano ponadto, że:

*   Wnioskodawcę wiąże z Podwykonawcą umowa, z której wynika, że w przypadku niewykonania lub nienależytego wykonania usługi Podwykonawca zobowiązany będzie do naprawienia wynikłej z tego tytułu szkody lub pokrycia kosztów,
*   Wnioskodawcę wiąże ze Zleceniodawcą umowa, z której wynika, że w przypadku niewykonania lub nienależytego wykonania usługi Wnioskodawca zobowiązany będzie do naprawienia wynikłej z tego tytułu szkody lub pokrycia kosztów,
*   otrzymana od Podwykonawcy kwota pieniężna oraz kwota przekazana przez Wnioskodawcę Zleceniodawcy jest związana z zapisami w umowach o transport towarów, z których wynika, że Wnioskodawca i Podwykonawca odpowiadają materialnie za towar i szkody powstałe podczas transportu. Na podstawie listu CMR firma transportowa jest odpowiedzialna za towar do czasu jego rozładunku,
*   noty zostały wystawione tej samej treści zarówno przez Zleceniodawcę jak i Wnioskodawcę. Dla Wnioskodawcy przyjęcie noty od Zleceniodawcy i jej zapłata, a następnie wystawienie noty Podwykonawcy (która również została uregulowana), jest neutralne. Wnioskodawca jest jedynie „pośrednikiem” pomiędzy Podwykonawcą a Zleceniodawcą,
*   Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy zapłata noty obciążeniowej Zleceniodawcy stanowi koszt uzyskania przychodów?
2.  Czy obciążenie notą Podwykonawcy generuje przychód z działalności?

Zdaniem Wnioskodawcy, zapłata noty obciążeniowej obciążającej firmę Wnioskodawcy nie stanowi kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 19 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.), natomiast kwota osiągnięta z tytułu wystawionej przez Wnioskodawcę noty obciążeniowej dla Podwykonawcy, nie stanowi przychodu na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm., dalej: „updof”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie natomiast do art. 23 ust. 1 pkt 19 updof, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad lub zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Do kosztów uzyskania przychodów na tej podstawie nie będą mogły zatem zostać zaliczone kary umowne i odszkodowania z tytułu:

1.  wad dostarczonych towarów, wykonanych robot i usług,
2.  zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad,
3.  zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Istotą tego przepisu jest niezaliczanie do kosztów uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań, związanych generalnie z wadami towarów lub usług bądź zwłoką w usuwaniu tych wad. Jeżeli jednak kara umowna lub odszkodowanie przysługuje wierzycielowi z innego tytułu niż ww. wymienione, może ona stanowić u płacącego koszt uzyskania przychodów, o ile spełniona będzie zasadnicza przesłanka wynikająca z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, warunkująca zaliczenie wydatków do kosztów uzyskania przychodów - poniesiony wydatek musi być związany z uzyskaniem przychodu, bądź z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodu. Nie oznacza to zatem, że każda kara umowna bądź odszkodowanie, naliczone przez kontrahenta, może stanowić koszt uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Istotnym jest bowiem w tym względzie, aby zapłacenie kary umownej lub odszkodowania nie było związane z nieprawidłowościami, których powstanie zostało spowodowane (zawinione) przez podatnika. Ponadto poniesienie kary musi być właściwie udokumentowane. Z tej też przyczyny, każda zapłacona kara umowna oraz odszkodowanie wymaga indywidualnej oceny w aspekcie całokształtu prowadzonej działalności gospodarczej, okoliczności, których była następstwem oraz formy udokumentowania.

Zasadniczą kwestią przy ocenie zasadności zastosowania w omawianym przypadku art. 23 ust. 1 pkt 19 updof jest wykładnia pojęcia „wady wykonanej usługi”. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „wadliwy”/„wada”, stąd też słowo to należy tłumaczyć w sposób powszechnie przyjęty w języku polskim. Oznacza ono – według Słownika języka polskiego PWN (sjp.pwn.pl) – tyle co „mający braki”, „nieprawidłowy”, wybrakowany”, „defektywny”, „niepełnowartościowy”. Zdaniem tut. Organu, należy przyjąć, że wadliwie wykonana usługa to taka, która została wykonana w sposób niepełny tzn. nie zostały spełnione wszystkie obowiązki ciążące na przewoźniku wynikające z zawartej umowy oraz przepisów prawa.

Z przedstawionego we wniosku i jego uzasadnieniu opisu stanu faktycznego wynika, że Klient zlecił Wnioskodawcy wykonanie usługi transportowej. Transport dotyczył przewozu towarów. Wnioskodawca podzlecił wykonanie transportu innej firmie. Kierowca podwykonawcy źle zabezpieczył ładunek i ładunek został uszkodzony. Końcowy odbiorca nie odebrał ładunku. Firma zlecająca obciążyła Wnioskodawcę notą księgową za uszkodzony towar. Nota została uregulowana. Wnioskodawca obciążył notą obciążeniową podwykonawcę. Nota została uregulowana kompensatą wzajemnych płatności. Obie noty w całym obiegu opiewały na podobne kwoty, różnica wynosiła 390,52 zł i również została uregulowana. Wnioskodawcę wiąże z podwykonawcą umowa, z której wynika, że w przypadku niewykonania lub nienależytego wykonania usługi Podwykonawca zobowiązany będzie do naprawienia wynikłej z tego tytułu szkody lub pokrycia kosztów. Wnioskodawcę ze Zleceniodawcą wiąże z kolei umowa, z której wynika, że w przypadku niewykonania lub nienależytego wykonania usługi Wnioskodawca zobowiązany będzie do naprawienia wynikłej z tego tytułu szkody lub pokrycia kosztów. Otrzymana od Podwykonawcy kwota pieniężna oraz kwota przekazana przez Wnioskodawcę Zleceniodawcy jest związana z zapisami w umowach o transport towarów, z których wynika, że Wnioskodawca i Podwykonawca odpowiadają materialnie za towar i szkody powstałe podczas transportu. Na podstawie listu CMR firma transportowa jest odpowiedzialna za towar do czasu jego rozładunku. Noty zostały wystawione tej samej treści zarówno przez Zleceniodawcę jak i Wnioskodawcę.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że skoro wystawione noty obciążeniowe związane są z nienależytym wykonaniem zobowiązania przez Podwykonawcę, któremu Wnioskodawca podzlecił wykonanie usługi transportowej, za którą odpowiadał przed klientem na mocy zawartej z nim umowy, to na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 19 updof, kwota wynikająca z wystawionej przez Zleceniodawcę noty obciążeniowej nie może stanowić dla Wnioskodawcy kosztu uzyskania przychodów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 14 ust. 1 updof, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 4 updof, przychodem z działalności gospodarczej są również otrzymane kary umowne.

W myśl natomiast art. 14 ust. 3 pkt 3a updof, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Przy czym należy podkreślić, że aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii „innych wydatków”, o których mowa w powołanym przepisie, konieczne jest by wydatek ten został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie został mu zwrócony. Dodatkowo należy zastrzec, że wydatek poniesiony powinien być odpowiednikiem wydatku zwróconego. Tak więc „wydatek zwrócony” to ten sam, a nie taki sam wydatek, który został poniesiony. „Zwróconym innym wydatkiem” nie jest bowiem uzyskana przez podatnika kwota, która tylko odpowiada wartości poniesionego wydatku. W związku z tak rozumianą wykładnią omawianego przepisu należy stwierdzić, że kwota otrzymana przez Wnioskodawcę z tytułu zapłaty noty obciążeniowej przez Podwykonawcę jest tym samym wydatkiem (a nie takim samym wydatkiem), który został uprzednio poniesiony przez Wnioskodawcę na zapłatę noty obciążeniowej, wystawionej przez Zleceniodawcę.

Skoro zatem zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 19 updof nota obciążeniowa wystawiona Wnioskodawcy przez Zleceniodawcę nie może zostać zaliczona w ciężar kosztów podatkowych, to w tej części kwota otrzymana przez Wnioskodawcę z tytułu noty obciążeniowej, zapłaconej przez Podwykonawcę, jako zwrot innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 3a updof, nie będzie stanowić przychodu z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-512 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.