Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.85.2019.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-30
Teza: Skutki podatkowe osiągania dochodów z tytułu pracy najemnej na pokładzie statku eksploatowanego w transporcie międzynarodowym.
Słowa kluczowe: Holandia; Japonia; konwencja; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-unikanie podwójnego opodatkowania; praca-praca najemna; skutki podatkowe; statek-statek morski; umowa; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 lutego 2019 r. (data wpływu 27 lutego 2019 r.), uzupełnionym w dniu 25 kwietnia 2019 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z Japonii – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów z Japonii.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, w związku z powyższym pismem z 16 kwietnia 2019 r. nr 0112-KDIL3-2.4011.85.2019.1.JK, wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano 16 kwietnia 2019 r., skutecznie doręczono 18 kwietnia 2019 r., natomiast 25 kwietnia 2019 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Wnioskodawca uzupełnił wniosek.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Na podstawie kontraktu zawartego z przedsiębiorstwem M S.A. z siedzibą w Panamie, wykonuje pracę na statkach morskich eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo M Ltd. z siedzibą i faktycznym zarządem w Japonii.

Dotychczas zarobki Wnioskodawcy, stosownie do przepisu art. 15 ust. 3 Umowy między Polską Rzecząpospolitą Ludową a Japonią o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1983 r., Nr 12, poz. 60, dalej zwanej „polsko-japońską UPO”), podlegały opodatkowaniu w Japonii, a w Polsce (jako państwie rezydencji) w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania stosowana była metoda wyłączenia z progresją, zgodnie z przepisem art. 27 ust. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj.: Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 ze zm., dalej zwanej u.p.d.o.f., w związku z art. 23 ust. 1 lit. a) polsko-japońskiej UPO.

Jednakże w związku z faktem, że z dniem 1 lipca 2018 r. w Polsce, a z dniem 1 stycznia 2019 r. w Japonii weszła w życie Konwencja wielostronna implementująca środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzona w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1370, dalej zwana „Konwencją MLI”), Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy w okresie 1 stycznia 2019 r. – 31 grudnia 2019 r., do Jego zarobków w Polsce nadal będzie stosowana metoda unikania podwójnego opodatkowania, o której mowa w art. 27 ust. 8 u.p.d.o.f.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

*   Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i w najbliższym czasie nie planuje zmieniać państwa zamieszkania dla celów podatkowych,
*   Wnioskodawca uzyskuje wynagrodzenie z pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statków eksploatowanych przez japońskie przedsiębiorstwo. Wynagrodzenie formalnie jest wypłacane przez holenderskiego pośrednika, który jako agent ma pełnomocnictwo do zawierania kontraktów z marynarzami w imieniu panamskiej spółki. Zarówno spółka holenderska, jak i spółka z Panamy nie ponoszą ekonomicznego ciężaru wynagrodzenia wypłacanego Wnioskodawcy. Ekonomicznie ciężar tych wynagrodzeń ponosi spółka japońska. Nadmienić należy, że zarówno podmiot holenderski, jak i spółka panamska, są spółkami zależnymi japońskiego przedsiębiorstwa eksploatującego statki, na których Wnioskodawca wykonuje pracę,
*   Wnioskodawca nie ma wiedzy o odprowadzanych za niego podatkach, gdyż na otrzymywanych przez niego payslipach („paskach płacowych”) taka informacja nie występuje,
*   Statki, na których Wnioskodawca wykonuje pracę, co do zasady nie są wynajmowane podmiotom trzecim. Może się zdarzyć taki przypadek na pojedynczy przewóz towarów, ale wówczas statek jest czarterowany wraz z załogą. Nie było żadnego przypadku, aby wystąpił tzw. „bareboat charter”, tzn. czarter bezzałogowy,
*   Ryzyko związane z wynikami pracy Wnioskodawcy obciąża przedsiębiorstwo japońskie. Pracownicy tego przedsiębiorstwa nadzorują pracę Wnioskodawcy, wydają mu polecenia oraz instruują co do wykonywanej pracy. Również narzędzia i materiały do wykonania pracy dostarcza firma japońska,
*   Wnioskodawca nie planuje w 2019 roku uzyskiwać innych dochodów, w szczególności takich, które podlegałyby opodatkowaniu w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w okresie 1 stycznia 2019 r. – 31 grudnia 2019 r. do zarobków uzyskiwanych z pracy na statku morskim eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z siedzibą i faktycznym zarządem w Japonii ma zastosowanie przepis art. 27 ust. 8 u.p.d.o.f. w związku z art. 23 ust. 1 lit. a) polsko-japońskiej UPO?

Zdaniem Wnioskodawcy, w okresie 1 stycznia 2019 – 31 grudnia 2019 r. zarobki uzyskiwane przez Niego z pracy na statku morskim eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z siedzibą i faktycznym zarządem w Japonii będą zwolnione z opodatkowania w Polsce.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 lit. a) polsko-japońskiej UPO, z uwzględnieniem postanowień polskiego ustawodawstwa podatkowego: jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Japonii, to Polska, z uwzględnieniem postanowień lit. b), może zwolnić taki dochód z opodatkowania lub może przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu tej osoby zastosować stopę podatku, która mogłaby być zastosowana. jeżeli zwolniony dochód nie byłby w ten sposób zwolniony z opodatkowania.

Należy wskazać, że w wyniku podpisania i ratyfikowania Konwencji MLI, zarówno przez Polskę, jak i Japonię, zmianie ulegnie metoda unikania podwójnego opodatkowania dochodów, które mogą być opodatkowana równocześnie w obu państwach. Polska bowiem zgłaszając do zmiany polsko-japońską UPO, wybrała opcję C wskazaną w Artykule 5 ust. 6 Konwencji MLI.

Jednakże zmiana metody w odniesieniu do dochodów polskiego rezydenta podatkowego z pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez japońskie przedsiębiorstwo nie będzie miała zastosowania do dochodów uzyskanych w 2019 roku.

Jak bowiem wynika z przepisu art. 35 ust. 1 Konwencji MLI, przepisy Konwencji MLI będą stosowane przez każdą Umawiającą się Jurysdykcję w odniesieniu do Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie Konwencja:

1.  w odniesieniu do podatków pobieranych u źródła od kwot wypłacanych lub zaliczanych na rzecz osób niemających miejsca zamieszkania lub siedziby na terytorium Umawiającej się Jurysdykcji, gdy zdarzenie dające prawo do pobrania takiego podatku wystąpi w pierwszym dniu lub po pierwszym dniu kolejnego roku kalendarzowego, który rozpoczyna się w dniu lub po dniu późniejszej z dat, z którą niniejsza Konwencja wchodzi w życie w każdej z Umawiających się Jurysdykcji, która jest stroną Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja: oraz
2.  w odniesieniu do pozostałych podatków nakładanych na tę Umawiającą się Jurysdykcję, w zakresie podatków nakładanych w okresach podatkowych rozpoczynających się w dniu lub po dniu, w którym upłynął termin sześciu miesięcy kalendarzowych (lub krótszy termin, w przypadku gdy wszystkie Umawiające się Jurysdykcje notyfikowały Depozytariuszowi, że ich zamiarem jest stosowanie takiego krótszego terminu), rozpoczynający bieg z późniejszą z dat, z którą niniejsza Konwencja wchodzi w życie w każdej z Umawiających się Jurysdykcji, która jest stroną Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja.

W ocenie Wnioskodawcy, do dochodów uzyskiwanych z pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku eksploatowanego w transporcie międzynarodowym ma zastosowanie przepis art. 35 ust. 1 lit. b) Konwencji MLI.

Uwzględniając bowiem wykładnię systemową zewnętrzną, tzw. „podatek u źródła” (withholding tax) w przypadku osób fizycznych jest podatkiem pobieranym z tytułów określonych w art. 29 u.p.d.o.f. Wśród wskazanych tam tytułów uzyskiwania dochodów nie wskazano dochodów uzyskiwanych z tytułu pracy najemnej.

Słowniczek terminów podatkowych opublikowany przez OECD wskazuje, że „withholding tax” („podatek u źródła”) to podatek pobierany u źródła, tzn. osoba trzecia jest zobowiązana pobrać podatek od określonych rodzajów płatności i przekazać pobraną kwotę do administracji rządowej. Podatki u źródła funkcjonują praktycznie we wszystkich systemach podatkowych i są powszechnie stosowane w odniesieniu do dywidend, odsetek, należności licencyjnych i podobnych płatności. Stawki podatku u źródła są często obniżane przez umowy podatkowe.

Reasumując powyższe należy wskazać, że podatek od dochodów z pracy najemnej objęty jest postanowieniami art. 35 ust. 1 lit. b) Konwencji MLI. Zważywszy na fakt, że Konwencja MLI weszła w życie w Polsce w dniu 1 lipca 2018 r., a w Japonii w dniu 1 stycznia 2019 r., to okres sześciomiesięczny liczony od późniejszej ze wskazanych dat upływa w dniu 1 lipca 2019 r.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że pierwszym okresem podatkowym rozpoczynającym się po tym dniu w Polsce, w odniesieniu do dochodów uzyskiwanych przez osoby fizyczne, będzie rok podatkowy 2020. W związku z tym nowe zapisy polsko-japońskiej UPO, wprowadzone Konwencją MLI, a odnoszące się do dochodów z pracy najemnej, powinny być stosowane do przychodów uzyskiwanych od dnia 1 tycznia 2020 r.

Powyższe stanowisko zgodne jest z wyjaśnieniami Ministerstwa Finansów zamieszonymi na stronie internetowej https://www.podatki.gov.pl/podatkowa-wspolpraca-miedzynarodowa/ wykaz-umow-o-unikaniu-podwojnego-opodatkowania/#wyjasnienia, z których wynika, że zmiany w polsko-japońskiej UPO, wprowadzone Konwencją MLI, będą stosowane do dochodów z pracy najemnej od dnia 1 stycznia 2020 r.

W związku z powyższym, przepisy Konwencji MLI, zastępujące przepis art. 23 ust. 1 lit. a) polsko-japońskiej UPO, będą obowiązywały od 1 stycznia 2020 r., co oznacza, że zarobki uzyskiwane w 2019 r. z pracy na statku morskim eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z siedzibą i faktycznym zarządem w Japonii będą w 2019 r. w Polsce objęte metodą wyłączenia z progresją w oparciu o przepis art. 27 ust. 8 u.p.d.o.f. w związku z art. 23 ust. 1 lit. a) polsko-japońskiej UPO.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Na podstawie kontraktu zawartego z przedsiębiorstwem M S.A. z siedzibą w Panamie, Wnioskodawca wykonuje pracę na statkach morskich eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo M Ltd. z siedzibą i faktycznym zarządem w Japonii. Wynagrodzenie formalnie jest wypłacane przez holenderskiego pośrednika, który jako agent ma pełnomocnictwo do zawierania kontraktów z marynarzami w imieniu panamskiej spółki. Zarówno spółka holenderska, jak i spółka z Panamy, nie ponoszą ekonomicznego ciężaru wynagrodzenia wypłacanego Wnioskodawcy. Ekonomicznie ciężar tych wynagrodzeń ponosi spółka japońska. Zarówno podmiot holenderski, jak i spółka panamska, są spółkami zależnymi japońskiego przedsiębiorstwa eksploatującego statki, na których Wnioskodawca wykonuje pracę. Ryzyko związane z wynikami pracy Wnioskodawcy, obciąża przedsiębiorstwo japońskie. Pracownicy tego przedsiębiorstwa nadzorują pracę Wnioskodawcy, wydają polecenia oraz instruują co do wykonywanej pracy. Również narzędzia i materiały do wykonania pracy dostarcza firma japońska. Wnioskodawca nie planuje w 2019 r. uzyskiwać innych dochodów, w szczególności takich, które podlegałyby opodatkowaniu w Polsce.

Mając zatem na uwadze powyższe fakty stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, to podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, tj. podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Z treści złożonego wniosku wynika, że faktyczny zarząd i siedziba przedsiębiorstwa eksploatującego statek morski, na pokładzie którego Wnioskodawca wykonuje swoją pracę w 2019 r., znajduje się w Japonii.

Z uwagi na to, że Wnioskodawca uzyskuje przychód z tytułu pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym, którym zarządza i eksploatuje przedsiębiorca posiadający siedzibę w Japonii, konieczne jest zastosowanie przepisów umowy z dnia 20 lutego 1980 r. między Polską Rzecząpospolitą Ludową a Japonią o unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1983 r., Nr 12, poz. 60; dalej: umowa polsko-japońska). Dotychczas zarobki Wnioskodawcy, stosownie do przepisu art. 15 ust. 3 umowy między Polską Rzecząpospolitą Ludową a Japonią o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podlegały opodatkowaniu w Japonii, a w Polsce (jako państwie rezydencji) w celu unikania podwójnego opodatkowania stosowana była metoda wyłączenia z progresją, zgodnie z przepisem art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym wskazać należy, że zarówno Polska, jak i Japonia notyfikowały ww. umowę polsko-japońską do objęcia Konwencją wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzoną w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r., podpisaną w Paryżu dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1369). Konwencja MLI, której celem było jednorazowe zmodyfikowanie sieci umów o unikaniu podwójnego opodatkowania bez konieczności czasochłonnych negocjacji bilateralnych, została ratyfikowana przez Polskę w dniu 23 stycznia 2018 r., a przez Japonię w dniu 26 września 2018 r.

Zasady stosowania postanowień Konwencji MLI w odniesieniu do danej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania wynikają z art. 35 ww. Konwencji.

Zgodnie z art. 35 ust. 1 Konwencji MLI przepisy niniejszej Konwencji będą stosowane przez każdą Umawiającą się Jurysdykcję w odniesieniu do Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja:

1.  w odniesieniu do podatków pobieranych u źródła od kwot wypłacanych lub zaliczanych na rzecz osób niemających miejsca zamieszkania lub siedziby na terytorium Umawiającej się Jurysdykcji, gdy zdarzenie dające prawo do pobrania takiego podatku wystąpi w pierwszym dniu lub po pierwszym dniu kolejnego roku kalendarzowego, który rozpoczyna się w dniu lub po dniu późniejszej z dat, z którą niniejsza Konwencja wchodzi w życie w każdej z Umawiających się Jurysdykcji, która jest stroną Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja; oraz
2.  w odniesieniu do pozostałych podatków nakładanych przez tę Umawiającą się Jurysdykcję, w zakresie podatków nakładanych w okresach podatkowych rozpoczynających się w dniu lub po dniu, w którym upłynął termin sześciu miesięcy kalendarzowych (lub krótszy termin, w przypadku gdy wszystkie Umawiające się Jurysdykcje notyfikowały Depozytariuszowi, że ich zamiarem jest stosowanie takiego krótszego terminu), rozpoczynający bieg z późniejszą z dat, z którą niniejsza Konwencja wchodzi w życie w każdej z Umawiających się Jurysdykcji, która jest stroną Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja.

Dniem wejścia w życie postanowień Konwencji MLI, dla Polski jest dzień 1 lipca 2018 r., natomiast dla Japonii – dzień 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie bowiem z art. 34 ust. 1 Konwencji MLI, Konwencja niniejsza wejdzie w życie z pierwszym dniem miesiąca następującego po upływie terminu trzech miesięcy kalendarzowych, następujących po dacie zdeponowania piątego instrumentu ratyfikacji, przyjęcia lub zatwierdzenia. Stosownie zaś do treści art. 34 ust. 2 ww. Konwencji, dla każdego Sygnatariusza, który dokonuje ratyfikacji, przyjęcia lub zatwierdzenia niniejszej Konwencji po zdeponowaniu piątego instrumentu ratyfikacji, przyjęcia lub zatwierdzenia, niniejsza Konwencja wejdzie w życie z pierwszym dniem miesiąca następującego po upływie terminu trzech miesięcy kalendarzowych, rozpoczynającego bieg z datą zdeponowania przez tego Sygnatariusza jego instrumentu ratyfikacji, przyjęcia lub zatwierdzenia.

Przepisy Konwencji MLI stosowane są równolegle z przepisami umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (Konwencja MLI nie działa jak protokół zmieniający). W praktyce przepisy Konwencji MLI mają pierwszeństwo przed regulacjami umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (tzn. jeśli przepisy umowy będą sprzeczne z przepisami Konwencji MLI, to przepisy Konwencji MLI będą miały zastosowanie jako akt późniejszy).

Dla celów stosowania prawa, postanowienia Konwencji MLI muszą być interpretowane równolegle z umową między Polską Rzecząpospolitą Ludową a Japonią, z uwzględnieniem stanowisk Umawiających się Państw w zakresie przyjęcia Konwencji MLI.

Stanowisko Polski zostało przedstawione w oświadczeniu rządowym z dnia 6 czerwca 2018 r. w sprawie mocy obowiązującej Konwencji wielostronnej implementującej środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzonej w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1370). Natomiast, wspólne stanowisko Polski i Japonii zostało przedstawione w oświadczeniu rządowym z dnia 11 grudnia 2018 r. w sprawie mocy obowiązującej w relacjach między Rzecząpospolitą Polską a Japonią Konwencji wielostronnej implementującej środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzonej w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r., oraz jej zastosowania w realizacji postanowień Umowy między Polską Rzecząpospolitą Ludową a Japonią o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Tokio dnia 20 lutego 1980 r. (Dz. U. z 2019 r., poz. 145).

Postanowienia Konwencji MLI będą miały zastosowanie w odniesieniu do umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania począwszy od innych dat niż data wejścia w życie. Przy tym, poszczególne postanowienia Konwencji MLI mogą być stosowane w różnych datach, zależnie od rodzaju podatków (podatki pobierane u źródła lub inne podatki) oraz od wyborów dokonanych przez Umawiające się Państwa w ich stanowiskach w zakresie przyjęcia Konwencji MLI.

W konsekwencji, jeżeli również w ww. stanowiskach nie wskazano inaczej, to zgodnie z art. 35 ust. 1 Konwencji MLI, postanowienia art. 3 ust. 1, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 6, art. 6 ust. 1, art. 7 ust. 1, art. 9 ust. 4 i art. 17 ust. 1 Konwencji MLI, będą miały zastosowanie w zakresie stosowania Umowy przez Polskę:

*   w odniesieniu do podatków pobieranych u źródła od kwot wypłacanych lub zaliczanych na rzecz osób niemających miejsca zamieszkania lub siedziby w Polsce, gdy zdarzenie dające prawo do pobrania takiego podatku wystąpi w dniu po dniu 1 stycznia 2019 r.; oraz
*   w odniesieniu do pozostałych podatków nakładanych przez Polskę, w zakresie podatków nakładanych w okresach podatkowych rozpoczynających się w dniu lub po dniu 1 lipca 2019 r.

Wskazać należy, że okresem podatkowym dla osoby fizycznej jest rok podatkowy. Stosownie do art. 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej.

W związku z powyższym w opisanym stanie faktycznym do przychodów Wnioskodawcy z tytułu pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w komunikacji międzynarodowej, którym zarządza i eksploatuje przedsiębiorca posiadający siedzibę na terytorium Japonii, przepisy Konwencji MLI, będą miały zastosowanie od dnia 1 stycznia 2020 r.

W konsekwencji w rozpatrywanej sprawie, tj. w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do dnia 31 grudnia 2019 r., zastosowanie będą miały jedynie przepisy umowy z dnia 20 lutego 1980 r. między Polską Rzecząpospolitą Ludową a Japonią o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 3 Umowy polsko-japońskiej, wynagrodzenia z pracy najemnej, wykonywanej na pokładzie statku lub samolotu działającego w komunikacji międzynarodowej przy pomocy przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa, mogą być opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie.

Stosownie do art. 3 ust. 1 lit. g) ww. Umowy, określenie „przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa” i „przedsiębiorstwo drugiego Umawiającego się Państwa” oznaczają odpowiednio przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie albo przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie.

Natomiast określenie „komunikacja międzynarodowa” oznacza wszelki przewóz statkiem lub samolotem, prowadzony przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa, z wyjątkiem wypadków, gdy statek lub samolot jest wykorzystywany wyłącznie między miejscami położonymi w drugim Umawiającym się Państwie - art. 3 ust. 1 lit. j) Umowy polsko-japońskiej.

Biorąc pod uwagę ww. okoliczności oraz przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny uznać należy, że w stosunku do dochodów uzyskanych przez Wnioskodawcę z tytułu pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku morskiego znajduje zastosowanie przepis art. 15 ust. 3 ww. Umowy polsko-japońskiej o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu. W konsekwencji, dochody osiągane przez Wnioskodawcę z tytułu pracy wykonywanej na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w komunikacji międzynarodowej przez przedsiębiorstwo mające siedzibę na terytorium Japonii, podlegają opodatkowaniu zarówno w Japonii, jak i w Polsce. Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w Polsce należy zastosować określoną w art. 23 ww. Umowy polsko-japońskiej metodę zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 umowy między Polską Rzecząpospolitą Ludową a Japonią o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z uwzględnieniem postanowień polskiego ustawodawstwa podatkowego:

1.  Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Japonii, to Polska, z uwzględnieniem postanowień litery b), może zwolnić taki dochód z opodatkowania lub może przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu tej osoby zastosować stopę podatku, która mogłaby być zastosowana, jeżeli zwolniony dochód nie byłby w ten sposób zwolniony z opodatkowania.
2.  Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11 i 12 może być opodatkowany w Japonii, Polska może uwzględnić jako potrącenie od polskiego podatku dochodowego tej osoby kwotę równą podatkowi zapłaconemu w związku z tym dochodem w Japonii. Potrącenie takie nie może jednak przekroczyć części polskiego podatku, która została obliczona przed dokonaniem potrącenia i która przypada na ten dochód.

Wobec tego, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami ww. Umowy polsko-japońskiej może być opodatkowany w Japonii, to Polska może zwolnić taki dochód z opodatkowania lub może przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu tej osoby zastosować stopę podatku, która mogłaby być zastosowana, jeżeli zwolniony dochód nie byłby w ten sposób zwolniony z opodatkowania.

W myśl art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych – podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zasadę opodatkowania przedstawioną w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach (według skali podatkowej) albo w taki sposób opodatkowane dochody w Polsce uzyskuje małżonek, a podatnik dokonuje rozliczenia rocznego łącznie z tym małżonkiem. W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

Reasumując, w świetle obowiązujących przepisów praw stwierdzić należy, że w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do dnia 31 grudnia 2019 r. do zarobków Wnioskodawcy uzyskiwanych z pracy najemnej na statku morskim eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z siedzibą i faktycznym zarządem w Japonii, ma zastosowanie przepis art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 23 ust. 1 lit. a) umowy między Polską Rzecząpospolitą Ludową a Japonią o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu.

Końcowo tut. organ podkreśla, że jednym z celów interpretacji indywidualnych jest zinterpretowanie przepisów budzących wątpliwość wśród podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych. Przepis art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) nakłada na Organ podatkowy obowiązek udzielania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ww. ustawy jest sam przepis prawa. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.