Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.453.2018.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-20
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; gmina; odliczenia; organ-organ władzy publicznej; podatek-podatek naliczony; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2018 r. (data wpływu 5 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „Przebudowa drogi wewnętrznej (…)”– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „Przebudowa drogi wewnętrznej (…)”.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: VAT) jako podatnik VAT czynny.

Gmina realizuje zadania własne, określone w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty w szczególności w sprawach gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (dalej: ustawa o drogach publicznych), drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie tej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodne z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych. Ustawa o drogach publicznych wyodrębnia cztery kategorie dróg publicznych ze względu na funkcje: drogi krajowe, drogi wojewódzkie, drogi powiatowe oraz drogi gminne.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, do dróg gminnych zalicza się drogi o znaczeniu lokalnym niezaliczone do innych kategorii, stanowiące uzupełniającą sieć dróg służących miejscowym potrzebom, z wyłączeniem dróg wewnętrznych.

Tym samym w świetle ustawy o drogach publicznych, droga wewnętrzna nie jest drogą publiczną. Jednocześnie jednak jak stanowi art. 8 ust. 2 cyt. ustawy, wszelkie przebudowy, remonty, utrzymanie, ochrona jak i oznakowanie dróg wewnętrznych leżą po stronie zarządcy terenu, lub w przypadku jego braku – do właściciela tego terenu.

W konsekwencji, jako że Gmina jest właścicielem terenu, na którym znajdują się drogi wewnętrzne, do jej obowiązków należy przebudowa, remonty czy właściwe utrzymanie tych dróg.

Gmina zrealizowała w roku 2017 inwestycję w zakresie zadania pn. „Przebudowa drogi wewnętrznej (…)” (dalej: Inwestycja lub Drogi). Zadanie polegało w szczególności na wykonaniu następujących robót i czynności budowlanych:

*   roboty przygotowawcze i rozbiórkowe,
*   roboty ziemne – jezdnia,
*   podbudowy,
*   regulacja wysokościowa urządzeń obcych,
*   nawierzchnia jezdni,
*   roboty ziemne – pobocza utwardzone,
*   roboty wykończeniowe,
*   wywóz materiałów.

Gmina ubiega się o dofinansowanie Inwestycji ze środków w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020. VAT będzie kosztem kwalifikowanym.

Wydatki Gminy ponoszone na realizację zadania zostały udokumentowane wystawianymi na Gminą przez wykonawców fakturami VAT z wykazaną stawką podatku.

Po oddaniu Dróg do użytkowania, są one wykorzystywane przez Gminę do realizacji jej obowiązków w ramach reżimu publicznoprawnego, tj. zdaniem Gminy, pozostają poza zakresem ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT). Drogi te nie służą i nie będą służyć Gminie do wykonywania odpłatnych czynności na podstawie umów cywilnoprawnych (Gmina nie będzie, przykładowo, odpłatnie udostępniać Dróg, pobierać opłat za zajęcie pasa drogowego, etc).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją Inwestycji?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją Inwestycji.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, zgodnie z ust. 6 przedmiotowej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy, zadania własne gminy obejmują sprawy w zakresie gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego.

Ponadto, w myśl art. 1 ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U z 2017 r., poz. 2222, z późn. zm.), drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie tej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodne z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych.

Jednocześnie, na mocy art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, do dróg gminnych zalicza się drogi o znaczeniu lokalnym niezaliczone do innych kategorii, stanowiące uzupełniającą sieć dróg służących miejscowym potrzebom, z wyłączeniem dróg wewnętrznych.

Tym samym w świetle ustawy o drogach publicznych, droga wewnętrzna nie jest drogą publiczną. Jednocześnie jednak jak stanowi art. 8 ust. 2 cyt. ustawy, wszelkie przebudowy, remonty, utrzymanie, ochrona jak i oznakowanie dróg wewnętrznych leżą po stronie zarządcy terenu, lub w przypadku jego braku – do właściciela tego terenu.

W konsekwencji, jako że Gmina jest właścicielem terenu, na którym znajdują się drogi wewnętrzne, do jej obowiązków należy przebudowa, remonty czy właściwe utrzymanie tych dróg.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usług są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.

Celem odliczenia podatku VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika VAT,
*   wydatek musi mieć związek z dokonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi VAT,
*   nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Innymi słowy, nie jest możliwe obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przez podmiot, który nie występuje w tym zakresie w roli podatnika VAT. Nie jest, przy tym, możliwe obniżenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wydatków poniesionych przez podatnika w związku z wykonywaniem czynności pozostających poza zakresem ustawy o VAT bądź czynności zwolnionych od tego podatku.

W związku z faktem, że realizując Inwestycję Gmina nie działa jako podatnik VAT – wykonuje swoje obowiązki w ramach reżimu publicznoprawnego (poza działalnością gospodarczą), przesłanki określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie zostaną spełnione.

Tym samym z uwagi na brak związku ponoszonych na Inwestycję wydatków z występującymi po stronie Gminy czynnościami opodatkowanymi VAT, Gmina nie ma możliwości odliczenia VAT.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS).

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 25 czerwca 2018 r., sygn. 0111-KDIB3.4012.367.2018.1.AR, DKIS podkreślił, że: „W przedmiotowej sprawie Gmina w oparciu o art. 7 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym realizuje zadania własne w zakresie spraw gminnych dróg, ulic, mostów oraz organizacji ruchu drogowego. Wnioskodawca wskazał, że efekty realizacji zadania nie będą wykorzystywane do celów zarobkowych, nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Mając na uwadze opis sprawy i wskazany wyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT stwierdzić należy, że skoro, jak wskazała Gmina, efekty realizacji zadania nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to w przedmiotowej sprawie nie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług – związek dokonanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT. Należy zatem przyjąć, że Gmina nabywając towary i usługi celem zrealizowania inwestycji, nie będzie nabywała ich do działalności gospodarczej i tym samym nie będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT, zatem nie spełniła przesłanek z art. 86 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji Gmina nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego”.

Także, w interpretacji indywidualnej z dnia 18 maja 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.206.2018.1.PS, Organ stwierdził, że: ,,W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie są spełnione, gdyż Wnioskodawca realizując zadanie nie działał w charakterze podatnika VAT, ponieważ inwestycja wykonana została (\`(...)\`) przez organ władzy publicznej w zakresie realizowania zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których został on powołany – czyli ustawą o samorządzie gminnym, a efekty realizacji zadania nie są/nie będą wykorzystywane do działalności o charakterze gospodarczym, generującej opodatkowanie podatkiem od towarów i usług. Zatem Zainteresowany nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących realizację zadania.

Reasumując, Gmina nie ma możliwości odliczenia podatku od towarów i usług wynikającego z faktur dokumentujących realizację zadania pn. „Przebudowa drogi gminnej”.

Również, w interpretacji indywidualnej z dnia 8 maja 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.54.2017.1.MK, DKIS wskazał, że: „W omawianych okolicznościach sprawy, zdaniem Organu, nie wystąpi więc związek przyczynowo-skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z wydatkami Wnioskodawcy. Wnioskodawca będzie ponosił bowiem wydatki związane budową infrastruktury drogowej, która służy realizacji zadań publicznych należących do właściwości powiatu”.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 8 maja 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.39.2017.1.MC, w której Organ stwierdził, że: „towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu (tj. przebudowa dróg gminnych) w żaden sposób nie będą związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych. W związku z powyższym, Wnioskodawca nie ma i nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty naliczonego podatku VAT z faktur dokumentujących wydatki ponoszone z tytułu realizacji tego projektu”.

Podobnie wypowiedział się DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 27 kwietnia 2017 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.131.2017.1.MP, w której wskazał, że: „Planowana przez Gminę inwestycja należy do zakresu jej zadań własnych, do realizacji których Gmina jest zobowiązana ustawą o samorządzie gminnym. Budowa dróg gminnych nie stanowi czynności opodatkowanych wykonywanych przed Gminę na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Należy zatem stwierdzić, że Gmina wykonując przedmiotowe zadanie inwestycyjne nie występuje w charakterze podatnika podatku VAT. (\`(...)\`) Tym samym zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi na realizację opisanego we wniosku zadania inwestycyjnego w całości ani w części, zarówno w trakcie realizowania inwestycji jak i po jej zakończeniu”.

Ponadto analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacjach indywidualnych

DKIS:

*   z dnia 28 kwietnia 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.113.2017.1.MC,
*   z dnia 26 kwietnia 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-3.4012.104.2017.1.EB,
*   z dnia 25 kwietnia 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.40.2017.1,
*   z dnia 25 kwietnia 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.93.2017.1.WL,
*   z dnia 20 kwietnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.15.2017.1.EJU,
*   z dnia 19 kwietnia 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.71.2017.1.KN,
*   z dnia 14 kwietnia 2017 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.1.2017.1.AR,
*   z dnia 14 kwietnia 2017 r., sygn. 0112-KDIL2-3.4012.18.2017.2.IP,
*   z dnia 10 kwietnia 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.48.2017.1.MSU,
*   z dnia 28 marca 2017 r., sygn. 3063-ILPP1-2.4512.59.2017.1.NF,
*   z dnia 24 marca 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.4.2017.1.MD.

W konsekwencji – zdaniem Gminy – nie przysługuje jej prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją Inwestycji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.