Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-211/11/12-S/GM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-07-18
Teza: Czy wynagrodzenie, które Wnioskodawczyni otrzymuje za wykonywanie zadań bezpośrednio związanych z realizacją celów przedmiotowego Projektu w części finansowanej przez Komisję Europejską w ramach Programu Ramowego na rzecz Konkurencyjności i Innowacji (CIP) jest zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: beneficjent; dotacja; fundusz-fundusz europejski; komisja-komisja europejska; pomoc-pomoc bezzwrotna; pomoc-środki pomocowe; wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2, § 6 i § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 13 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 1209/11 – stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2011 r. (data wpływu 21 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lutego 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest etatowym pracownikiem Fundacji X i w ramach umowy o pracę realizuje projekt międzynarodowy. Projekt jest inicjatywą Komisji Europejskiej podjętej w ramach Programu Ramowego na rzecz Konkurencyjności i Innowacji w latach 2007-2013 (Framework Program for Competitiveness and Innovation – CIP) ustanowionego decyzją nr 1639/2006/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 24 października 2006 r. (Dz. U. UE L 310/15 z dnia 9 listopada 2006 r.) Komisja Europejska dokonała wyboru ośrodków do realizacji projektu na obszarze wszystkich krajów członkowskich UE w drodze konkursu na tzw. Partnerów sieciowych, który został ogłoszony w styczniu 2007 r. i rozstrzygnięty w kwietniu 2007 r. Jednym z partnerów sieciowych wybranych przez KE do realizacji przedsięwzięcia jest Konsorcjum, w skład którego wchodzi 6 ośrodków w tym Fundacja X. Zasady finansowania działalności Konsorcjum oraz budżet projektu zostały określone w Umowie Ramowej oraz Umowie o dofinansowanie. Umowa Ramowa o Partnerstwie (Framework Partnership Agreement) została podpisana 6 lutego 2008 r. przez Wspólnotę Europejską reprezentowaną przez Komisję Wspólnot Europejskich oraz Konsorcjum.

Realizacja zadań projektu następuje na podstawie szczegółowych umów zawartych z:

1.  Agencją Wykonawczą do spraw Konkurencyjności i Innowacji (EACI), działającą w oparciu o uprawnienia nadane przez Komisje Wspólnot Europejskich – szczegółowa umowa o dotację (Specific Grant Agreement) – dotacja 60% wydatków kwalifikowanych.
2.  Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości – umowa z dnia 23 lipca 2008 r. - dotacja 40% wydatków kwalifikowanych.

Celem działalności projektu jest świadczenie usług dla mikroprzedsiębiorców, małych i średnich przedsiębiorstw (MŚP), w zakresie:

*   informowania, informacji zwrotnych, współpracy i umiędzynarodowienia;
*   innowacji oraz transferu technologii oraz wiedzy;
*   zachęcania do uczestnictwa MŚP w 7 Ramowym Badań i Rozwoju Technologicznego UE.

Działania są realizowane przez:

*   prowadzenie indywidualnych konsultacji bezpośrednich (w biurze ośrodka) i pośrednich (mail, telefon),
*   organizację konferencji, seminariów, szkoleń, warsztatów itp.,
*   redagowania i publikowania artykułów w prasie lokalnej, regionalnej i krajowej oraz na stronie internetowej,
*   tworzenie oraz drukowanie materiałów promocyjnych z opisem usług,
*   promocje działań biura na targach oraz podczas imprez brokerskich.

Zainteresowana od stycznia 2008 r. realizuje bezpośrednio zadania projektu (m. in. prowadzi konsultacje, szkolenia, bierze udział w organizacji seminariów i warsztatów).

W pierwszych dwóch latach trwania Projektu (1 styczeń 2008 r. – 31 grudzień 2009 r.) Wnioskodawczyni przeznaczała na cele Projektu 40% swojego czasu pracy (40% Jej wynagrodzenia było sfinansowane przez Projekt, z czego 60% pochodziło z Komisji Europejskiej). W roku 2010 zaangażowanie Zainteresowanej w Projekt wzrosło do średnio 62% (z czego 60% było sfinansowane z Komisji Europejskiej). Środki Komisji Europejskiej są przekazywane na wydzielony rachunek Fundacji X przez Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości, (PARP), która jest koordynatorem Projektu.

Fundacja X pobiera od całego wynagrodzenia Wnioskodawczyni (w tym części finansowanej ze środków pomocowych Komisji Europejskiej) zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenie, które Wnioskodawczyni otrzymuje za wykonywanie zadań bezpośrednio związanych z realizacją celów przedmiotowego Projektu w części finansowanej przez Komisję Europejską w ramach Programu Ramowego na rzecz Konkurencyjności i Innowacji (CIP) jest zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wynagrodzenie, które otrzymuje za wykonywanie zadań bezpośrednio związanych z realizacją celów opisanego Projektu w części finansowanej przez Komisję Europejska jest zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Fundacja X pobiera od całości wynagrodzenia (w tym części finansowanej z Komisji Europejskiej) zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są: „dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli pochodzą od Rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy, oraz podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca bez względu na rodzaj umowy wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem”. Środki przeznaczone na realizację przedmiotowego Projektu pochodzą z redystrybucji podatków europejskiego (polskiego) podatnika. Powtórne opodatkowanie środków pomocowych Komisji Europejskiej jest sprzeczne z zasadami Wspólnoty, które wykluczają finansowanie lokalnych budżetów państw członkowskich z bezpośrednich dotacji Wspólnotowych. Środki na realizację Projektu są wypłacane w systemie mieszanym (zaliczka i rozliczenie końcowe z refundacją).

Zgodnie jednak z wyrokiem Sądu NSA z 14 stycznia 2009 r. sygn. akt II FSK 1457/07 sposób korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy (zaliczkowanie lub refinansowanie) nie wpływa na stosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 46 updof. Potwierdził to także NSA w II FSK 1069/07. Podkreślił, że normy regulujące sposób przekazywania pieniędzy z UE czy ich dystrybucji mają charakter czysto techniczny. To jak pieniądze trafiają do beneficjentów, nie zmienia ich charakteru.

W dniu 20 maja 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wydał interpretację indywidualną nr ILPB1/415-211/11-2/AO stwierdzając, iż stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku jest prawidłowe w części dotyczącej wynagrodzeń osób bezpośrednio realizujących cel projektu, pokrywanych bezpośrednio ze środków finansowych Komisji Europejskiej i pochodzących ze środków zgromadzonych na wyodrębnionym rachunku, oraz nieprawidłowe w części dotyczącej wynagrodzeń finansowanych ze środków własnych pracodawcy, a następnie refundowanych przez Komisję Europejską.

Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 9 czerwca 2011 r. Odpowiedź na ww. wezwanie została udzielona pismem z dnia 30 czerwca 2011 r. znak ILPB1/415W-70/11-2/AP.

W dniu 12 sierpnia 2011 r. wpłynęła do tut. Organu skarga (adresowana do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi) na ww. interpretację, w której wniesiono o jej uchylenie.

Wyrokiem z dnia 13 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 1209/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił zaskarżoną interpretację.

W dniu 1 lutego 2012 r. do tut. organu wpłynęło pismo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 26 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 1209/11 w sprawie doręczenia odpisu wyroku wraz z uzasadnieniem.

Prawomocne orzeczenie wyroku wpłynęło do tut. organu w dniu 24 kwietnia 2012 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 13 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 1209/11 – stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, rozpatrując ponownie przedmiotową sprawę stwierdza co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy, oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Na podstawie powołanego przepisu wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, z tak zwanych środków pomocowych, o ile dochody te spełniają łącznie dwie przesłanki, tj.:

*   środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych, międzynarodowych instytucji finansowych (…), w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy,
*   prace wykonywane przez podatnika służą bezpośredniej realizacji celu określonego programem finansowanym z bezzwrotnej pomocy.

Oznacza to, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni jest etatowym pracownikiem Fundacji X i w ramach umowy o pracę realizuje projekt międzynarodowy.

Realizacja zadań projektu następuje na podstawie szczegółowych umów zawartych z Agencją Wykonawczą do spraw Konkurencyjności i Innowacji (EACI), działającą w oparciu o uprawnienia nadane przez Komisje Wspólnot Europejskich, jak i Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości.

Środki Komisji Europejskiej są przekazywane na wydzielony rachunek Fundacji X przez Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości, (PARP), która jest koordynatorem Projektu.

Z przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że istotną przesłanką nabycia przedmiotowego zwolnienia jest „pochodzenie” dochodów otrzymanych przez podatnika od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Jak wskazano w wyroku WSA w Łodzi z dnia 13 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 1209/11, sposób wypłaty środków finansowych pochodzących z bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej jest kwestią techniczną, która nie ma znaczenia w przypadku instytucji zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy. W tym przypadku okoliczność, czy środki wypłacane są bezpośrednio przez instytucje międzynarodowe, czy też następuje to za pośrednictwem podmiotów krajowych, w tym przy wykorzystaniu mechanizmu refinansowania, pozostaje bez znaczenia.

Przy wykładni pierwszej z przesłanek, wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ważne jest, że dochody otrzymane przez podatnika muszą pochodzić od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO.

Nie ma więc istotnego znaczenia to, że środki unijne początkowo pochodziły ze środków Fundacji X, która otrzymuje środki od Komisji Europejskiej za pośrednictwem Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości będącej koordynatorem Projektu, a Projekt realizowano w systemie refinansowania. Zatem, istotne jest to, że w konsekwencji i ostatecznie środki pochodziły z budżetu Unii Europejskiej, co wyczerpuje znamiona przesłanki do zwolnienia określonej w lit. a) art. 21 ust. 1 pkt 46 powołanej ustawy podatkowej.

Jednakże dla zastosowania zwolnienia konieczne jest – co również podkreślono w ww. wyroku WSA w Łodzi z dnia 13 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 1209/11 – spełnienie również drugiego warunku wskazanego w treści art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten wskazuje, że zwolnienie dotyczy jedynie osób, które są bezpośrednimi beneficjentami pomocy bezzwrotnej, nie dotyczy jednak dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanych przez niego programem.

Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest osoba, która wykonując czynności z tym programem związane otrzymała na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem tychże środków. Przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, iż stroną umowy o dofinansowanie projektu jest Fundacja X.

Wnioskodawczyni uczestniczy w projekcie na podstawie umowy o pracę.

Zatem, Wnioskodawczyni jako pracownik wprawdzie wykonuje czynności związane z programem pomocowym, jednakże robi to na zlecenie i dla podmiotu bezpośrednio realizującego cel tego programu (na mocy zawartej z nim umowy o pracę). Innymi słowy, wprawdzie Zainteresowana realizuje cel programu, jednak nie realizuje programu bezpośrednio, ale pośrednio poprzez wykonanie zadania powierzonego przez zatrudniający ją zakład.

Skoro w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zawierającym negatywną przesłankę zwolnienia mowa jest o zleceniu przez beneficjenta pomocy wykonania określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem bez względu na rodzaj zawartej umowy, to należy zapis ten rozumieć szeroko, a więc chodzi tu o każdy rodzaj umowy, czy to o pracę, czy też o dzieło, zlecenia itp. Analiza przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, iż podatnikiem realizującym bezpośrednio cel programu może być jedynie podmiot, któremu powierzono w sensie ekonomicznym i technicznym realizację konkretnego projektu i który ponosi pełną odpowiedzialność za prawidłowe jego wykonanie, a tym podmiotem w niniejszej sprawie jest wyłącznie zatrudniająca Wnioskodawczynię Fundacja X.

Wobec powyższej analizy w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie wynikające z treści art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie została spełniona przesłanka wynikająca z lit. b) ww. artykułu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zwrócić należy uwagę, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 cytowanej ustawy podatkowej jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, o czym świadczy związanie go z określonymi źródłami, a więc przychodem ze środków pomocowych płynących z międzynarodowych instytucji finansowych albo rządów obcych państw. Stąd środki pieniężne, a mówiąc ściśle przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania, jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy. Nie są natomiast zwolnione przychody pracowników tychże podmiotów.

Zatem w przedmiotowej sprawie, został spełniony warunek określony w treści art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, natomiast nie został spełniony warunek zawarty w literze b) ww. przepisu.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż wynagrodzenie, które Wnioskodawczyni otrzymuje za wykonywanie zadań bezpośrednio związanych z realizacją celów przedmiotowego Projektu, w części finansowanej przez Komisję Europejską w ramach Programu Ramowego na rzecz Konkurencyjności i Innowacji, nie jest zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie zostały spełnione uwarunkowania określone w lit. b) powołanego art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy.

To jednoznacznie przesądza o braku podstaw do zwolnienia, bowiem w świetle unormowania omawianego przepisu niespełnienie jednej z przesłanek skutkuje niemożnością skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.