Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-2.450.740.2020.6.EZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-16
Teza: WIS USŁUGA – elektroniczny dostęp do czasopism
Słowa kluczowe: artykuły; czasopisma; internet; klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); konsorcjum; opłata; produkty; stawka-stawki podatku; umowa; usługi; Wiążąca Informacja Stawkowa (WIS); świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 15 czerwca 2020 r. (data wpływu 22 czerwca 2020 r.), uzupełnionego pismami z dnia 29 września 2020 r. (data wpływu 6 października 2020 r.) oraz z dnia 11 grudnia 2020 r. (data wpływu 14 grudnia 2020 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku:** usługa – elektroniczny dostęp do czasopism (…)

**Opis usługi:**

Wnioskodawca w imieniu własnym oraz innych instytucji planuje zawrzeć umowę o świadczenie usług drogą elektroniczną z firmą B na lata 2020-2022. A nabywając te usługi rozpoznaje import usług. W ramach umowy B zezwoli Uczestnikom na udzielenie Upoważnionym Użytkownikom elektronicznego dostępu do czasopism wymienionych w wykazie załączonym do umowy. Po zakończeniu dostępu do usługi uczestnik będzie uprawniony do ciągłego dostępu do wydań czasopism opublikowanych w roku kalendarzowym, w którym obowiązywała umowa. W ramach zakupionego dostępu po zalogowaniu się użytkownika na serwerze wydawcy dostępne są pełne teksty wraz z ew. grafikami artykułów naukowych opublikowanych w elektronicznych czasopismach. Zasoby te są wyświetlane bezpośrednio w przeglądarce użytkownika oraz dostępne do pobrania w postaci plików w formacie pdf. W ramach umowy Wnioskodawca uzyskuje dostęp wyłącznie do zasobów czasopism wymienionych w wykazie załączonym do umowy. W czasopismach publikowane są artykuły naukowe z zakresu (…); elektroniczne wersje czasopism będące przedmiotem umowy zawierają tylko takie artykuły oraz ewentualnie dodatkowo listy do redakcji lub artykuły redakcyjne i nie zawierają reklam. Niektóre czasopisma mogą być wydawane i sprzedawane także w wersji papierowej, ale umowa Wnioskodawcy obejmuje tylko dostęp do wersji elektronicznych czasopism. Wnioskodawca uzyskuje dostęp do tych samych treści artykułów, jakie zawarte są w wersji papierowej czasopism, jednak wersje papierowe niektórych czasopism mogą zawierać reklamy. Wszystkie z wyjątkiem 4 czasopism ukazują się w regularnych odstępach czasu. Każde wydanie każdego czasopisma jest datowane i numerowane.

**Rozstrzygnięcie:** PKWiU 2015 – 63

**Stawka podatku od towarów i usług:** 23%

**Podstawa prawna:** art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy

**Cel wydania WIS:** określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

W dniu 22 czerwca 2020 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniu 6 października 2020 r. poprzez określenie przedmiotu wniosku, doprecyzowanie opisu usługi oraz przesłanie umowy, a także w dniu 14 grudnia 2020 r. o doprecyzowanie opisu usługi.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi

Wnioskodawca (dalej jako „A”) w imieniu własnym oraz innych instytucji („Uczestników”, zwanych wspólnie z A „Konsorcjum”) planuje zawrzeć umowę o świadczenie usług drogą elektroniczną z firmą B (dalej jako „B”) na lata 2020-2022. W ramach umowy B zezwoli Uczestnikom na udzielenie Upoważnionym Użytkownikom elektronicznego dostępu do czasopism wymienionych w wykazie załączonym do umowy. Po zakończeniu dostępu do usługi uczestnik będzie uprawniony do ciągłego dostępu do wydań czasopism opublikowanych w roku kalendarzowym, w którym obowiązywała umowa.

Dodatkowo Konsorcjum nabędzie prawo do publikowania określonej liczby artykułów rocznie w czasopismach wydawanych przez B. Z tego tytułu B pobiera od A roczną dopłatę za publikowanie określonego limitu artykułów.

Wynagrodzenie za każdy rok świadczenia usług ponoszone przez A stanowi:

*   opłata za czytanie – elektroniczny dostęp do czasopism wymienionych w wykazie;
*   dopłata za publikowanie – roczna opłata za prawo do publikowania określonego w danym roku limitu artykułów.

Wniosek dotyczy pierwszej z wymienionych usług. Wynagrodzenie za każdą z tych usług jest określone w umowie odrębnie, co będzie odzwierciedlone w wystawianej przez B na rzecz A fakturze (Invoice) za każdy rok świadczenia usług. Wynagrodzenie będzie częściowo finansowane ze środków otrzymanych przez A w ramach dotacji celowej z Ministerstwa.

A nabywając te usługi rozpoznaje import usług stosując do usługi objętej niniejszym wnioskiem właściwą stawkę podatku od towarów i usług. Następnie A refakturuje nabyte usługi na Uczestników Konsorcjum – załącznik do umowy określa kwotowo odrębnie opłatę za czytanie i dopłatę za publikowanie, która ma być ponoszona przez każdego z Uczestników Konsorcjum.

W ocenie A do pierwszej usługi należy zastosować stawkę 8%:

*   w okresie do 30 czerwca 2020 r. na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 3) ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r.,
*   od 1 lipca 2020 r. na podstawie art. 41 ust. 2a w związku z poz. 72 załącznika nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Taka sama stawka znajdzie zastosowanie przy refakturowaniu tej usługi przez A na poszczególnych Uczestników Konsorcjum.

Ustawą z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 1751, z późn. zm., zwana dalej „ustawą z dnia 9 sierpnia 2019 r.”) weszły w życie z dniem 1 listopada 2019 r. zmiany dotyczące załącznika nr 3 i 10 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r., które jednak na mocy znowelizowanych przepisów będą miały zastosowanie dopiero od dnia 1 lipca 2020 r. Zastosowanie obniżonej stawki od 1 listopada 2019 r. do 30 czerwca 2020 r. wynika jednak ze znowelizowanego art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. (artykuł ten został zmieniony przez art. 63 pkt 2 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw, Dz. U. poz. 568).

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r.:

„2. W okresie od dnia 1 listopada 2019 r. do dnia 30 czerwca 2020 r. stosuje się stawkę podatku w wysokości 8% w odniesieniu do następujących towarów i usług:

1.  książki, gazety, obrazki i pozostałe wyroby przemysłu poligraficznego, drukowane; manuskrypty, maszynopisy i plany (CN ex 49) – wyłącznie towary objęte następującymi CN:
    1.  gazety, dzienniki i czasopisma, nawet ilustrowane lub zawierające materiały reklamowe, z wyłączeniem czasopism regionalnych lub lokalnych (ex 4902),
    2.  pozostałe artykuły drukowane, włącznie z drukowanymi obrazkami i fotografiami – wyłącznie roczniki, z wyłączeniem czasopism regionalnych lub lokalnych (ex 4911);
2.  dyski, taśmy, półprzewodnikowe urządzenia pamięci trwałej, »karty inteligentne« i inne nośniki do rejestrowania dźwięku lub innych zjawisk, nawet nagrane, włączając matryce i wzorce do produkcji dysków, ale wyłączając produkty objęte działem CN 37 – wyłącznie publikacje, o których mowa w pkt 1 (CN ex 8523);
3.  dostarczanie drogą elektroniczną publikacji, o których mowa w pkt 1 oraz ust. 1 pkt 1 lit, b oraz f, z wyłączeniem publikacji, które w całości lub w przeważającej mierze składają się z treści wideo lub możliwej do odsłuchania muzyki”.

Z powyższego wynika zatem m.in., że z możliwości zastosowania obniżonej stawki wyłączone są publikacje, które w całości lub w przeważającej mierze składają się z treści wideo lub możliwej do odsłuchania muzyki, co nie ma miejsca w przedstawionym stanie faktycznym. Nie są to również czasopisma regionalne lub lokalne. Jak wskazano stawki obniżone od dnia 1 lipca 2020 r. będą stosowane na podstawie art. 41 ust. 2 i 2a w związku z nowym brzmieniem załącznika nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Mianowicie w załączniku nr 3 dotyczącym stawki 8% w poz. 17 wskazano:

„CN Pozostałe towary

Ex 49 Książki, gazety, obrazki i pozostałe wyroby przemysłu poligraficznego, drukowane; manuskrypty, maszynopisy i plany – wyłącznie towary objęte następującymi CN:

1.  ex 4902 Gazety, dzienniki i czasopisma, nawet ilustrowane lub zawierające materiały reklamowe – z wyłączeniem czasopism regionalnych lub lokalnych,
2.  ex 4911 Pozostałe artykuły drukowane, włącznie z drukowanymi obrazkami i fotografiami – wyłącznie roczniki, z wyłączeniem czasopism regionalnych lub lokalnych”.

W poz. 72 załącznika nr 3 wskazano natomiast:

„PKWiU 2015 Usługi (grupa usług) bez względu na PKWIU:

Dostarczanie drogą elektroniczną publikacji objętych poz. 17 oraz objętych poz. 19 pkt 2 i 6 załącznika nr 10, z wyłączeniem publikacji, które w całości lub w przeważającej mierze składają się z treści wideo lub możliwej do odsłuchania muzyki”.

Z uwagi na fakt, że ustawodawca w art. 8 ust. 2 pkt 3) ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. oraz w poz. 72 załącznika nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. obowiązującego od dnia 1 lipca 2020 r. dla określenia właściwej stawki VAT dla dostarczania drogą elektroniczną publikacji odsyła do poz. 17 tego załącznika, która z kolei w opisie wymaga kwalifikacji publikacji do właściwego kodu CN, niezbędnym jest w pierwszej kolejności zakwalifikowanie czasopism do wskazanego kodu Nomenklatury Scalonej (CN).

Jeśli zatem idzie o kod CN 4902 zgodnie z Informacyjnym systemem Zintegrowanej Taryfy Celnej (ISZTAR4) wskazać należy, że w poszczególnych pozycjach mieszczą się:

„4902 – Gazety, dzienniki i czasopisma, nawet ilustrowane lub zawierające materiały reklamowe.

4902 l0 – Ukazujące się co najmniej 4 razy na tydzień.

4902 90 – Pozostałe.

Cechą wyróżniającą publikacji objętych tą pozycją jest to, że stanowią one jedno wydawnictwo w ciągłej serii publikowane pod tym samym tytułem w regularnych odstępach czasu, przy czym każde wydanie jest datowane (nawet poprzez wskazanie tylko pory roku, np. »Wiosna 1996«), a często również numerowane. Mogą być nieoprawione lub oprawione w papier, ale jeżeli są oprawione w inny sposób lub jeżeli jedna okładka zawiera więcej niż jedno wydanie, pozycja ta ich nie obejmuje (pozycja 4901). Publikacje te zazwyczaj zawierają głównie materiał do czytania, mogą być również bogato ilustrowane, a nawet mogą zawierać przede wszystkim materiał obrazkowy. Mogą również zawierać materiały reklamowe.

Pozycja ta obejmuje następujące rodzaje publikacji:

1.  Gazety, codzienne lub cotygodniowe, w postaci nieoprawionych arkuszy materiału drukowanego, zawierającego głównie bieżące wiadomości na tematy ogólne, a także zazwyczaj artykuły literackie na tematy bieżące, historyczne, biograficzne itd. Na ogół sporo miejsca zajmują w nich również ilustracje, ogłoszenia i reklamy.
2.  Dzienniki i pozostałe czasopisma, wydawane raz na tydzień, raz na dwa tygodnie, raz na miesiąc, raz na kwartał lub raz na pół roku, w postaci publikacji gazetowych lub oprawionych w papier. Mogą być poświęcone głównie informacjom na tematy fachowe (np. prawnicze, medyczne, finansowe, handlowe, z zakresu mody lub sportu), mające określoną grupę odbiorców, w którym to przypadku wydawane są często przez lub dla organizacji grupowych. Mogą mieć również bardziej ogólną tematykę, jak np. normalny magazyn literacki. Zaliczają się tu czasopisma wydawane przez lub dla przemysłowych grup interesów (np. producentów pojazdów silnikowych) w celu rozbudzania zainteresowania ich produktami, czasopisma branżowe rozchodzące się normalnie tylko wśród pracowników danej branży itd., oraz czasopisma, takie jak magazyny mody, które może wydawać handlowiec lub jakiś związek do celów reklamowych.

Części większych prac (takich jak publikacje encyklopedyczne) wydawane czasem w postaci zeszytów ukazujących się w odstępach tygodniowych, dwutygodniowych itd. przez określony i z góry wyznaczony czas, nie są uważane za czasopisma i klasyfikowane są do pozycji 4901.

Dodatki, takie jak ilustracje, wzory itd. wydawane z gazetami lub czasopismami i zwykle sprzedawane z nimi, uważane są za stanowiące część takiej publikacji.

Makulatura złożona ze starych gazet, dzienników lub czasopism objęta jest pozycją 4707”.

W uzasadnieniu do projektu ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. (druk sejmowy 3255) czytamy natomiast: ,,(-) 8. gazety, dzienniki i czasopisma drukowane, na dyskach, taśmach i innych nośnikach, jak również w formie elektronicznej (e-prasa) proponuje się objąć jedną – 8% stawką podatku VAT (z wyjątkiem czasopism regionalnych i lokalnych w formach innych niż elektroniczna, dla których utrzymuje się stawkę 5%). Oznacza to obniżenie stawki z 23% na 8% dla wydawnictw tego rodzaju nie oznaczonych symbolami ISSN (co obecnie jest warunkiem stosowania stawki obniżonej) – zmiana znajdzie zastosowanie od dnia 1 czerwca 2019 r. – patrz art. 4 ust. 2. Objęcie e-gazet obniżoną stawką VAT umożliwiają przepisy ww. dyrektywy 2018/1713”.

Zdaniem Wnioskodawcy, dla oceny jaką stawkę A powinien zastosować w przypadku nabycia w ramach importu usług elektronicznego dostępu do czasopism należy odnieść się również do zagadnienia kompleksowości świadczenia. Istotna jest bowiem ocena czy dane świadczenie ma charakter niepodzielnego świadczenia, czy kilku odrębnych świadczeń. W ocenie A nie mamy w do czynienia w ramach opisanej umowy z jednym świadczeniem kompleksowym, lecz z odrębnymi świadczeniami, z których każde jest wycenione w ramach umowy, i które na gruncie podatku od towarów i usług powinny być opodatkowane odrębnie.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, przedmiotowe publikacje spełniają kryteria dla towarów objętych pozycją CN 4902, nie stanowią czasopism regionalnych lub lokalnych oraz nie składają się w całości lub w przeważającej mierze z treści video lub możliwej do odsłuchania muzyki i są dostarczane drogą elektroniczną.

Zatem w analizowanym przypadku nabycia w ramach importu usług elektronicznego dostępu do czasopism zastosowanie znajdzie stawka 8%;

*   w okresie do 30 czerwca 2020 r. na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 3) ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r.,
*   od 1 lipca 2020 r. na podstawie art. 41 ust. 2a w związku z poz. 72 załącznika nr 3 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Taka sama stawka znajdzie zastosowanie przy refakturowaniu tej usługi przez A na poszczególnych Uczestników Konsorcjum.

Jednocześnie należy zauważyć, że w sytuacji, gdy elektroniczny dostęp do czasopism wyposażony jest w „techniczną możliwość" wyszukiwania publikacji nie stanowi to odrębnej usługi (jedynie czynność pomocniczą) usługa w całość powinna być opodatkowana stawką właściwą dla dostawy czasopism drogą elektroniczną.

W uzupełnieniu z dnia 29 września 2020 r. (data wpływu 6 października 2020 r.) Wnioskodawca wskazał, że:

1.  w ramach zakupionego dostępu po zalogowaniu się użytkownika na serwerze wydawcy (B) dostępne są pełne teksty wraz z ew. grafikami artykułów naukowych („zasoby”) opublikowanych w elektronicznych czasopismach B. Zasoby te są wyświetlane bezpośrednio w przeglądarce użytkownika oraz dostępne do pobrania w postaci plików w formacie pdf;
2.  w ramach umowy Wnioskodawca uzyskuje dostęp wyłącznie do zasobów czasopism wymienionych w wykazie załączonym do umowy;
3.  w czasopismach B publikowane są artykuły naukowe z zakresu (…), zgłaszane przez naukowców z całego świata, które przed opublikowaniem muszą przejść pozytywnie proces recenzji dokonywany przez innych naukowców; elektroniczne wersje czasopism będące przedmiotem umowy zawierają tylko takie artykuły oraz ewentualnie dodatkowo listy do redakcji lub artykuły redakcyjne i nie zawierają reklam;
4.  wydawcą czasopism, do których Wnioskodawca uzyskuje dostęp w ramach opisanej umowy, oraz właścicielem serwera, na którym są dostępne te czasopisma, jest B;
5.  niektóre czasopisma B mogą być wydawane i sprzedawane także w wersji papierowej, ale umowa Wnioskodawcy obejmuje tylko dostęp do wersji elektronicznych czasopism. Wnioskodawca uzyskuje dostęp do tych samych treści artykułów, jakie zawarte są w wersji papierowej czasopism, jednak wersje papierowe niektórych czasopism mogą zawierać reklamy.

(…).

Pismem z dnia 11 grudnia 2020 r. (data wpływu 14 grudnia 2020 r.) Wnioskodawca uzupełnił opis usługi o następujące informacje:

*   wszystkie z wyjątkiem 4 czasopism ukazują się w regularnych odstępach czasu;
*   każde wydanie każdego czasopisma jest datowane;
*   każde wydanie każdego czasopisma jest numerowane.

Do ww. pisma Wnioskodawca dołączył załącznik zawierający informacje o częstotliwości ukazywania się poszczególnych czasopism B, w którym wskazano co następuje:

(…)

Uzasadnienie klasyfikacji usługi

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy – towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a ustawy – wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1.  opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;
2.  klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług niezbędną do:
    1.  określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,
    2.  stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;
3.  stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi.

Zatem w przypadku, gdy stawka podatku od towarów i usług nie jest uzależniona od zaklasyfikowania danego towaru lub usługi do odpowiedniej klasyfikacji (CN, PKOB lub PKWiU), ale od spełnienia definicji (opisu) zawartej w odpowiednim przepisie ustawy lub pozycji załącznika do ustawy, przedmiotem postępowania w zakresie wydania WIS jest ustalenie, czy opisany towar lub usługa spełnia wymogi wskazane przez ustawodawcę w tym opisie.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 1751 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą zmieniającą, w okresie od dnia 1 listopada 2019 r. do dnia 30 czerwca 2020 r. stosuje się stawkę podatku w wysokości 5% w odniesieniu do następujących towarów i usług:

1.  książki, gazety, obrazki i pozostałe wyroby przemysłu poligraficznego, drukowane; manuskrypty, maszynopisy i plany (CN ex 49) – wyłącznie towary objęte następującymi CN:
    1.  książki, broszury, ulotki i podobne materiały, drukowane, nawet w pojedynczych arkuszach, z wyłączeniem ulotek (CN ex 4901),
    2.  gazety, dzienniki i czasopisma, nawet ilustrowane lub zawierające materiały reklamowe – wyłącznie czasopisma regionalne lub lokalne (CN ex 4902),
    3.  książki dla dzieci, obrazkowe, do rysowania lub kolorowania (CN 4903 00 00),
    4.  nuty drukowane lub w rękopisie, nawet ilustrowane lub oprawione (CN 4904 00),
    5.  mapy i mapy hydrograficzne lub podobne mapy wszelkich rodzajów, włączając atlasy, mapy ścienne, plany topograficzne i globusy, drukowane (CN 4905),
    6.  pozostałe artykuły drukowane, włącznie z drukowanymi obrazkami i fotografiami – wyłącznie czasopisma regionalne lub lokalne (CN ex 4911);
2.  dyski, taśmy, półprzewodnikowe urządzenia pamięci trwałej, „karty inteligentne” i inne nośniki do rejestrowania dźwięku lub innych zjawisk, nawet nagrane, włączając matryce i wzorce do produkcji dysków, ale wyłączając produkty objęte działem CN 37 – wyłącznie publikacje, o których mowa w pkt 1 (CN ex 8523);
3.  dostarczanie drogą elektroniczną publikacji, o których mowa w pkt 1 lit. a oraz c-e, z wyłączeniem publikacji, które w całości lub w przeważającej mierze składają się z treści wideo lub możliwej do odsłuchania muzyki.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy zmieniającej, w okresie od dnia 1 listopada 2019 r. do dnia 30 czerwca 2020 r. stosuje się stawkę podatku w wysokości 8% w odniesieniu do następujących towarów i usług:

1.  książki, gazety, obrazki i pozostałe wyroby przemysłu poligraficznego, drukowane; manuskrypty, maszynopisy i plany (CN ex 49) – wyłącznie towary objęte następującymi CN:
    1.  gazety, dzienniki i czasopisma, nawet ilustrowane lub zawierające materiały reklamowe, z wyłączeniem czasopism regionalnych lub lokalnych (ex 4902),
    2.  pozostałe artykuły drukowane, włącznie z drukowanymi obrazkami i fotografiami – wyłącznie roczniki, z wyłączeniem czasopism regionalnych lub lokalnych (ex 4911);
2.  dyski, taśmy, półprzewodnikowe urządzenia pamięci trwałej, „karty inteligentne” i inne nośniki do rejestrowania dźwięku lub innych zjawisk, nawet nagrane, włączając matryce i wzorce do produkcji dysków, ale wyłączając produkty objęte działem CN 37 – wyłącznie publikacje, o których mowa w pkt 1 (CN ex 8523);
3.  dostarczanie drogą elektroniczną publikacji, o których mowa w pkt 1 oraz ust. 1 pkt 1 lit. b oraz f, z wyłączeniem publikacji, które w całości lub w przeważającej mierze składają się z treści wideo lub możliwej do odsłuchania muzyki.

W załączniku nr 10 do ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2020 r.), zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%, w poz. 19 wskazano CN ex 49 „Książki, gazety, obrazki i pozostałe wyroby przemysłu poligraficznego, drukowane; manuskrypty, maszynopisy i plany – wyłącznie towary objęte następującymi CN:

1.  ex 4901 Książki, broszury, ulotki i podobne materiały, drukowane, nawet w pojedynczych arkuszach – z wyłączeniem ulotek,
2.  ex 4902 Gazety, dzienniki i czasopisma, nawet ilustrowane lub zawierające materiały reklamowe – wyłącznie czasopisma regionalne lub lokalne,
3.  4903 00 00 Książki dla dzieci, obrazkowe, do rysowania lub kolorowania,
4.  4904 00 Nuty drukowane lub w rękopisie, nawet ilustrowane lub oprawione,
5.  4905 Mapy i mapy hydrograficzne lub podobne mapy wszelkich rodzajów, włączając atlasy, mapy ścienne, plany topograficzne i globusy, drukowane,
6.  ex 4911 Pozostałe artykuły drukowane, włącznie z drukowanymi obrazkami i fotografiami – wyłącznie czasopisma regionalne lub lokalne”.

Natomiast na podstawie poz. 24 ww. załącznika nr 10 do ustawy, stawkę w wysokości 5% stosuje się bez względu na symbol PKWiU do usług dostarczania drogą elektroniczną publikacji objętych poz. 19, z wyłączeniem:

*   publikacji, które w całości lub w przeważającej mierze składają się z treści wideo lub możliwej do odsłuchania muzyki,
*   czasopism regionalnych lub lokalnych.

W załączniku nr 3 do ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2020 r.), zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 17 wskazano „Książki, gazety, obrazki i pozostałe wyroby przemysłu poligraficznego, drukowane; manuskrypty, maszynopisy i plany – wyłącznie towary objęte następującymi CN:

1.  ex 4902 Gazety, dzienniki i czasopisma, nawet ilustrowane lub zawierające materiały reklamowe – z wyłączeniem czasopism regionalnych lub lokalnych,
2.  ex 4911 Pozostałe artykuły drukowane, włącznie z drukowanymi obrazkami i fotografiami – wyłącznie roczniki, z wyłączeniem czasopism regionalnych lub lokalnych”.

Natomiast w poz. 72 załącznika nr 3 do ustawy wskazano, że stawkę w wysokości 8% stosuje się bez względu na symbol PKWiU do usług dostarczania drogą elektroniczną publikacji objętych poz. 17 oraz objętych poz. 19 pkt 2 i 6 załącznika nr 10, z wyłączeniem publikacji, które w całości lub w przeważającej mierze składają się z treści wideo lub możliwej do odsłuchania muzyki.

Jak wynika z ww. przepisów, w okresie od 1 listopada 2019 r. do 30 czerwca 2020 r. (art. 8 ust. 2 pkt 3 ustawy zmieniającej) oraz w okresie od 1 lipca 2020 r. (poz. 24 załącznika nr 10 do ustawy oraz poz. 72 załącznika nr 3 do ustawy) stawka w wysokości 5% lub 8% ma zastosowanie dla usług dostarczania drogą elektroniczną publikacji takich jak m.in. czasopisma sklasyfikowane do pozycji CN 4902 Nomenklatury scalonej oraz pozostałe artykuły drukowane, włącznie z drukowanymi obrazkami i fotografiami objęte pozycją CN 4911.

Powołane wyżej przepisy w zakresie obniżonych stawek VAT są odzwierciedleniem dyrektywy Rady (UE) 2018/1713 z dnia 6 listopada 2018 r. zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE (Dz. Urz. UE L z 2018 r. nr 286/20) w odniesieniu do stawek podatku od wartości dodanej stosowanego do książek, gazet i czasopism.

Zgodnie z art. 1 dyrektywy Rady (UE) 2018/1713, w dyrektywie 2006/112/WE wprowadza się następujące zmiany:

1.  w art. 98 ust. 2 akapit drugi otrzymuje brzmienie: „Stawki obniżone nie mają zastosowania do usług świadczonych drogą elektroniczną, z wyjątkiem usług określonych w załączniku III pkt 6.”;
2.  w art. 99 dodaje się ustęp w brzmieniu: „3. Na zasadzie odstępstwa od ust. 1 i 2 niniejszego artykułu, oprócz stawek, o których mowa w art. 98 ust. 1, państwa członkowskie, które w dniu 1 stycznia 2017 r. stosowały – zgodnie z prawem Unii – stawki obniżone niższe niż stawka minimalna określona w niniejszym artykule lub przyznawały zwolnienia z prawem do odliczenia VAT zapłaconego na poprzednim etapie w odniesieniu do dostaw określonych towarów, o których mowa w załączniku III pkt 6, mogą również stosować takie samo opodatkowanie VAT w przypadku, gdy dostawa odbywa się drogą elektroniczną, zgodnie z załącznikiem III pkt 6.”;
3.  załącznik III pkt 6 otrzymuje brzmienie: „(6) dostarczanie, w tym w formie wypożyczeń w bibliotekach, książek, gazet i czasopism, na nośnikach fizycznych, dostarczanych drogą elektroniczną albo na oba sposoby (łącznie z broszurami, ulotkami i podobnymi materiałami drukowanymi, albumami, książeczkami do rysowania lub kolorowania dla dzieci, nutami drukowanymi lub w postaci rękopisu, mapami, mapami hydrograficznymi lub podobnymi), innych niż publikacje, które w całości lub w przeważającej mierze służą celom reklamowym, oraz innych niż publikacje, które w całości lub w przeważającej mierze składają się z treści wideo lub możliwej do odsłuchania muzyki;”.

Ponadto w kwestii opodatkowania książek na nośnikach cyfrowych wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w orzeczeniu w sprawie C-390/15 w pkt 41 wskazał, że: „(…) zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału zasada równego traktowania wymaga, aby porównywalne sytuacje nie były traktowane w odmienny sposób, a sytuacje odmienne nie były traktowane w sposób jednakowy, chyba że takie traktowanie jest obiektywnie uzasadnione (wyroki: z dnia 12 listopada 2014 r., Guardian Industries i Guardian Europe/Komisja, C‑580/12 P, EU:C:2014:2363, pkt 51; z dnia 4 maja 2016 r., Pillbox 38, C‑477/14, EU:C:2016:324, pkt 35). (…)

W konsekwencji należy stwierdzić, że w świetle celu art. 98 ust. 2 zmienionej dyrektywy 2006/112 w związku z pkt 6 załącznika III do tej dyrektywy dostawa książek cyfrowych na wszystkich nośnikach fizycznych, z jednej strony, oraz dostawa książek cyfrowych drogą elektroniczną, z drugiej strony, stanowią sytuacje podobne” (pkt 49).

W związku z tym publikacje dostarczane drogą elektroniczną powinny być objęte tym samym preferencyjnym traktowaniem pod względem stawki podatku od towarów i usług jak publikacje dostarczane na wszelkich nośnikach fizycznych.

Uzasadnionym przy tym jest, aby zakres przedmiotowy publikacji drukowanych oraz dostarczanych na innych nośnikach fizycznych, jak również dostarczanych drogą elektroniczną był tożsamy.

Stąd też przepisy art. 8 ust. 1 pkt 3 oraz art. 8 ust. 2 pkt 3 ustawy zmieniającej, a także poz. 24 załącznika nr 10 do ustawy i poz. 72 załącznika nr 3 do ustawy odwołują się do tak określonego zakresu również w odniesieniu do wydawnictw dostarczanych drogą elektroniczną.

Przy czym przez usługi elektroniczne – na podstawie art. 2 pkt 26 ustawy – rozumie się usługi świadczone za pomocą środków komunikacji elektronicznej, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011, do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie – ze względu na ich charakter – jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

W myśl ust. 2 ww. artykułu, ust. 1 obejmuje w szczególności:

1.  ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami;
2.  usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;
3.  usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;
4.  odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;
5.  pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);
6.  usługi wyszczególnione w załączniku I.

W ww. załączniku I w pozycji „3. Punkt 3 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE” wyszczególniono usługi dotyczące zawartości książek w formie cyfrowej i innych publikacji elektronicznych.

Uwzględniając powyższe, należy uznać, że przepisy dotyczące wydawnictw książkowych, nut, map i wydawnictw prasowych drukowanych odwołują się w sposób tożsamy do ww. wydawnictw dostarczanych drogą elektroniczną. Określone przedmiotowo wydawnictwa mogą korzystać ze stawek obniżonych, gdy są dostarczane na nośnikach fizycznych, drogą elektroniczną albo na oba te sposoby. W przypadku publikacji dostarczanych drogą elektroniczną istotna jest nie forma, a treść udostępniana czytelnikom. W pierwszej kolejności należy zatem dokonać oceny treści klasyfikowanej publikacji pod kątem cech wskazanych w CN niezbędnych do uznania ich za publikacje książkowe lub prasowe.

Jak bowiem wynika z przywołanych przepisów stawka obniżona ma zastosowanie do dostarczania drogą elektroniczną czasopism, które są klasyfikowane do odpowiednich, wskazanych w ustawie pozycji Nomenklatury scalonej (CN). Taka sytuacja wymaga zawsze porównania, czy dostęp elektroniczny jest odwzorowaniem czasopisma, ewentualnie posiada cechy czasopisma o określonym kodzie CN.

Jeżeli czasopismo korzysta ze stawki obniżonej 5% lub 8%, to również dostęp elektroniczny (dostarczanie drogą elektroniczną tego czasopisma) powinien być opodatkowany taką samą stawką.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z tytułem działu 49 Nomenklatury scalonej, dział ten obejmuje ,,Książki, gazety, obrazki i pozostałe wyroby przemysłu poligraficznego, drukowane; manuskrypty, maszynopisy i plany”.

Zgodnie z notami wyjaśniającymi do działu 49, z kilkoma wyjątkami, o których mowa poniżej, dział ten obejmuje wszystkie materiały drukowane, których zasadniczy charakter i zastosowanie wyznaczone są przez fakt, że są one zadrukowane motywami, znakami lub prezentacjami graficznymi.

Do celów tego działu określenie „drukowany” obejmuje nie tylko reprodukowanie różnymi metodami zwykłego drukowania ręcznego (np. druk z grawiur lub drzeworytów, innych niż oryginały) lub drukowanie mechaniczne (druk typograficzny, druk offsetowy, litografia, rotograwiura, itd.), ale również reprodukowanie za pomocą kopiarek, wytwarzanie pod kontrolą maszyny do automatycznego przetwarzania danych, wytłaczanie, fotografowanie, fotokopiowanie, termokopiowanie lub pisanie na maszynie (zobacz uwaga 2 do tego działu), bez względu na kształt znaków, w jakich drukowanie jest wykonywane (np. litery dowolnego alfabetu, cyfry, znaki stenograficzne, symbole alfabetu Morse’a lub innych kodów, znaki Braille’a, nuty, obrazki, diagramy). Jednakże określenie to nie obejmuje drukowania zabarwienia lub dekoracyjnego, lub powtarzających się deseni.

Pozycja 4902 działu 49 obejmuje ,,Gazety, dzienniki i czasopisma, nawet ilustrowane lub zawierające materiały reklamowe”.

Z not wyjaśniających do tej pozycji wynika, że cechą wyróżniającą publikacji objętych tą pozycją jest to, że stanowią one jedno wydawnictwo w ciągłej serii publikowane pod tym samym tytułem w regularnych odstępach czasu, przy czym każde wydanie jest datowane (nawet poprzez wskazanie tylko pory roku, np. „Wiosna 1996”), a często również numerowane. Mogą być nieoprawione lub oprawione w papier, ale jeżeli są oprawione w inny sposób lub jeżeli jedna okładka zawiera więcej niż jedno wydanie, pozycja ta ich nie obejmuje (pozycja 4901). Publikacje te zazwyczaj zawierają głównie materiał do czytania, mogą być również bogato ilustrowane, a nawet mogą zawierać przede wszystkim materiał obrazkowy. Mogą również zawierać materiały reklamowe.

Pozycja ta obejmuje następujące rodzaje publikacji:

1.  Gazety, codzienne lub cotygodniowe, w postaci nieoprawionych arkuszy materiału drukowanego, zawierającego głównie bieżące wiadomości na tematy ogólne, a także zazwyczaj artykuły literackie na tematy bieżące, historyczne, biograficzne itd. Na ogół sporo miejsca zajmują w nich również ilustracje, ogłoszenia i reklamy.
2.  Dzienniki i pozostałe czasopisma, wydawane raz na tydzień, raz na dwa tygodnie, raz na miesiąc, raz na kwartał lub raz na pół roku, w postaci publikacji gazetowych lub oprawionych w papier. Mogą być poświęcone głównie informacjom na tematy fachowe (np. prawnicze, medyczne, finansowe, handlowe, z zakresu mody lub sportu), mające określoną grupę odbiorców, w którym to przypadku wydawane są często przez lub dla organizacji grupowych. Mogą mieć również bardziej ogólną tematykę, jak np. normalny magazyn literacki. Zaliczają się tu czasopisma wydawane przez lub dla przemysłowych grup interesów (np. producentów pojazdów silnikowych) w celu rozbudzania zainteresowania ich produktami, czasopisma branżowe rozchodzące się normalnie tylko wśród pracowników danej branży itd., oraz czasopisma, takie jak magazyny mody, które może wydawać handlowiec lub jakiś związek do celów reklamowych.

Pozycja 4911 działu 49 obejmuje „Pozostałe artykuły drukowane, włącznie z drukowanymi obrazkami i fotografiami”.

Z not wyjaśniających do tej pozycji wynika, że obejmuje ona wszelkie wyroby drukowane (włącznie z fotografiami i drukowanymi obrazami) z tego działu, które nie są szczegółowo objęte żadną z wcześniejszych pozycji tego działu.

W przedmiotowej sprawie – jak wynika z treści wniosku – Wnioskodawca nabywa usługę elektronicznego dostępu do czasopism, które nie stanowią czasopism regionalnych lub lokalnych oraz nie składają się w całości lub w przeważającej mierze z treści video lub możliwej do odsłuchania muzyki. W czasopismach tych publikowane są artykuły naukowe z zakresu (…). Większość czasopism ukazuje się w regularnych odstępach czasu (raz na kwartał, co 2 tygodnie, co 2 miesiące, w jednym przypadku raz na rok), za wyjątkiem: trzech czasopism, które ukazują się co miesiąc lub więcej oraz jednego czasopisma, które ukazuje się dwa lub trzy razy do roku. Wydanie każdego czasopisma jest datowane i numerowane.

Analiza opisu usługi oraz załączonych do wniosku dokumentów wykazała, że większość czasopism, do których elektroniczny dostęp uzyskuje Wnioskodawca w ramach opisanej usługi, ukazuje się regularnie oraz są one datowanie i numerowane, zatem czasopisma te spełniają kryteria dla towarów objętych pozycją CN 4902. Natomiast, jedno czasopismo wydawane jest raz na rok, a cztery ukazują się w nieregularnych odstępach czasu i tym samym nie spełniają one przesłanek wynikających z opisu klasyfikacji 4902, gdzie wskazano, że pozycja ta obejmuje dzienniki i pozostałe czasopisma, wydawane raz na tydzień, raz na dwa tygodnie, raz na miesiąc, raz na kwartał lub raz na pół roku (…). Czasopisma te spełniają kryteria dla towarów objętych pozycją CN 4911.

W przedmiotowej sprawie mamy zatem do czynienia z usługą dostępu do wielu publikacji elektronicznych, które są klasyfikowane do różnych pozycji CN.

Jak wyjaśniono wyżej, w stanie prawnym obowiązującym od 1 lipca 2020 r., na podstawie poz. 24 załącznika nr 10 do ustawy albo poz. 72 załącznika nr 3 do ustawy, obniżona stawka podatku (w wysokości odpowiednio 5% albo 8%) ma zastosowanie do usług dostarczania drogą elektroniczną publikacji wymienionych odpowiednio w poz. 19 załącznika nr 10 do ustawy (z wyłączeniami) albo w poz. 17 załącznika nr 3.

W przypadku towarów zaklasyfikowanych do pozycji CN 4902 oraz CN 4911, o których mowa w poz. 19 pkt 2 i 6 załącznika nr 10 do ustawy, prawo do zastosowania stawki podatku w wysokości 5%, zostało ograniczone wyłącznie do czasopism regionalnych lub lokalnych. Publikacje, do których Wnioskodawca uzyskuje dostęp nie są czasopismami regionalnym lub lokalnym, dlatego też nie klasyfikują się one do poz. 19 pkt 2 lub 6 załącznika nr 10 do ustawy.

Natomiast zgodnie z poz. 17 załącznika nr 3 do ustawy, stawka podatku w wysokości 8% ma zastosowanie do towarów zaklasyfikowanych do pozycji CN 4902 (gazety, dzienniki i czasopisma, nawet ilustrowane lub zawierające materiały reklamowe) oraz towarów z pozycji CN 4911 (pozostałe artykuły drukowane, włącznie z drukowanymi obrazkami i fotografiami) – przy czym, wyłącznie do roczników.

W konsekwencji, w analizowanym przypadku – co do zasady – warunki do objęcia 8% stawką VAT spełniłyby tylko te czasopisma, które klasyfikowane są do CN 4902 i czasopismo będące rocznikiem – CN 4911. Natomiast cztery czasopisma ukazujące się nieregularnie warunków tych nie spełniają, tym samym nie mogą korzystać z obniżonej stawki VAT.

Zaznaczyć należy, że w przypadku dostarczania – w ramach jednej usługi – drogą elektroniczną wielu publikacji, np. wielu czasopism, można rozważać zastosowanie któreś z ww. obniżonych stawek podatku tylko w sytuacji, gdy wszystkie dostarczane publikacje spełniają warunki do objęcia ich tą samą stawką podatku. W analizowanym przypadku – jak wyjaśniono wyżej – warunek ten nie jest spełniony.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z sytuacją umożliwiającą skorzystanie ze stawki preferencyjnej do usług dostarczania drogą elektroniczną publikacji. W analizowanej sprawie mamy natomiast do czynienia z usługą dostępu do strony umożliwiającej skorzystanie z tych publikacji – czasopism.

W tym miejscu należy wskazać, że do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

*   niniejszych zasad metodycznych,
*   uwag do poszczególnych sekcji,
*   schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

*   symbole grupowań,
*   nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

*   grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,
*   usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,
*   usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja J Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „USŁUGI W ZAKRESIE INFORMACJI I KOMUNIKACJI”. W ramach tej sekcji mieszczą się:

*   usługi związane z działalnością wydawniczą, włącznie z publikowaniem oprogramowania,
*   usługi związane z produkcją filmów i nagrań dźwiękowych,
*   usługi związane z działalnością radiofoniczną i telewizyjną,
*   usługi telekomunikacyjne,
*   usługi związane z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki oraz usługi powiązane,
*   usługi w zakresie informacji.

W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 63 „USŁUGI W ZAKRESIE INFORMACJI”. Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) dział ten obejmuje:

*   działalność wyszukiwarek portali internetowych,
*   przetwarzanie danych,
*   działalność hostingu,
*   pozostałą działalność związana głównie z dostarczaniem informacji.

Usługa elektronicznego dostępu do bazy czasopism polega na udzieleniu Upoważnionym Użytkownikom elektronicznego dostępu do czasopism wymienionych w wykazie załączonym do umowy. W ramach zakupionego dostępu po zalogowaniu się użytkownika na serwerze wydawcy dostępne są pełne teksty wraz z ew. grafikami artykułów naukowych opublikowanych w elektronicznych czasopismach. Zasoby te są wyświetlane bezpośrednio w przeglądarce użytkownika oraz dostępne do pobrania w postaci plików w formacie pdf. W czasopismach publikowane są artykuły naukowe z zakresu (…). Elektroniczne wersje czasopism będące przedmiotem umowy zawierają tylko takie artykuły oraz ewentualnie dodatkowo listy do redakcji lub artykuły redakcyjne i nie zawierają reklam. Wnioskodawca nie jest wydawcą publikacji (czasopism naukowych).

Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem wniosku spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 63 „Usługi w zakresie informacji”.

Grupowanie to obejmuje bowiem m.in. usługi portali internetowych, które wykorzystują wyszukiwarki, aby generować i utrzymywać obszerne bazy danych internetowych adresów i treści w formacie łatwym do wyszukania. Grupowanie to obejmuje także usługi pozostałych witryn internetowych, które działają jak portale internetowe, tj. strony mediów dostarczających aktualne informacje.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1.  kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz
2.  wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

Jak rozstrzygnięto wyżej przedmiotowa usługa klasyfikowana jest do działu PKWiU 63 – „Usługi w zakresie informacji”. Dla usług sklasyfikowanych w tym dziale ustawodawca, w ustawie o podatku od towarów i usług oraz w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, nie przewidział obniżonej stawki podatku, zatem właściwą stawką dla opodatkowania przedmiotowej usługi jest stawka podatku VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do usługi będącej jej przedmiotem, która została wykonana po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

*   podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),
*   usługa, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do usługi, będącej przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).