Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.659.2024.2.DW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-16
Teza: Działalność Spółki stanowi działalność badawczo-rozwojową, Spółka może zaliczyć do kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej wynagrodzenia oraz składki pracownicze.
Słowa kluczowe: koszt-koszty kwalifikowane; należność; praca-czas pracy; prace-prace badawczo-rozwojowe; pracownik; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Ewidencja rachunkowa- Ewidencja dla prowadzących działalność badawczo-rozwojową; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Działalność badawczo-rozwojowa; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Koszty kwalifikowane poniesione na działalność badawczo-rozwojową
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 26; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 28; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9-ust. 1b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 2-pkt 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

24 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek, z 14 października 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

\- działalność prowadzona przez Spółkę, opisana we wniosku i uzupełnieniu wniosku, spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT,

\- należności o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych przysługujące Pracownikom w takiej części w jakiej czas przeznaczony na realizację prac B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy tych Pracowników w danym miesiącu stanowią dla Spółki koszty kwalifikowane o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 grudnia 2024 r. (data wpływu 5 grudnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Spółka należy do międzynarodowej grupy. Grupa dostarcza nowoczesne technologie i rozwiązania z zakresu (…). Spółka z siedzibą w (…) odpowiedzialna jest za innowatorskie prace w zakresie nowych technologii, które to wykonywane są na każdym etapie cyklu deweloperskiego przez Pracowników w Spółki - m.in. programistów, inżynierów, inżynierów testów.

Głównym przedmiotem działalności operacyjnej Spółki jest praca nad tworzeniem i rozwijaniem strategicznych produktów Spółki dot. (…) danych - CUBE oraz DATA PREP, (w tym wspierające je Outage tool oraz Panopticon) służących automatycznemu porównywaniu dużych zbiorów danych pochodzących z różnych źródeł i w różnych formatach (z różnych systemów). Spółka przedmiotowe prace wykonuje na podstawie umowy z podmiotem powiązanym z siedzibą w (…) będącym właścicielem platformy, na której sprzedawane są usługi Spółki. Spółka sprzedaje klientom subskrypcje (SaaS - Software as a Service) - dostęp do aplikacji Spółki w chmurze pozwalający na (…) wybranego wolumenu danych. Dzięki tej usłudze klienci Spółki mają możliwość pracy na tzw. BIG DATA w celu m.in. identyfikacji niekonsystentnych danych co stanowi bardzo istotną wartość dodaną i pozwala odbiorcom produktów Spółki, automatyzować procesy dotychczas wykonywane ręcznie lub przy użyciu dedykowanego oprogramowania, ale dostarczanego na zasadzie licencji użytkownika końcowego (end-user’a).

Przedmiotowe prace realizowane przez Spółkę (dalej „prace B+R”) polegają w szczególności na tworzeniu od podstaw (jak w przypadku DATA PREP) lub rozwoju w sposób inkrementalny produktów/usług grupy poprzez dodawanie nowych funkcjonalności do oprogramowania i ulepszanie istniejących rozwiązań. Podkreślić należy, że zmiany te nie polegają na pracach o charakterze rutynowym lub utrzymaniowym. Prace B+R skupiają się na projektowaniu i implementowaniu nowych rozwiązań i funkcjonalności w ramach produktów w oparciu o badania rynku jak i zapotrzebowanie identyfikowane przez klientów zewnętrznych i wewnętrznych.

Projekty w ramach prac B+R zasadniczo realizowane są zgodnie z ogólną metodologią „cyklu życia” prac nad oprogramowaniem. Poszczególne fazy projektu można zobrazować w następujący sposób:

\- inicjacja/koncepcja - określenie celu biznesowego i ogólnego zarysu projektu w oparciu o obserwacje rynku lub wymagania klienta wew. lub zew.;

\- zdefiniowanie produktu - powstają artefakty, które pozwalają lepiej zrozumieć różne rodzaje ryzyka i nowe wymagania produktowe;

\- wstępne modelowanie wymagań, budowanie prototypów czy konfigurowanie środowiska;

\- ustalenie wymagań - praca nad oszacowaniem zapotrzebowania projektowego;

\- inkrementalny rozwój oprogramowania - projektowanie, kodowanie, testowanie, dokumentacja produktu;

\- sprawdzenie wyników wykonania prac, ocena gotowości do wydania;

\- wydanie produktu po przejściu złożonego procesu autoryzacji i przygotowania do produkcji.

Po wdrożeniu nowego/ulepszonego oprogramowania w formie aktualizacji istniejącej wersji produktu:

\- udostępnionej usługi SaaS w chmurze, Spółka w ramach bieżącego wsparcia (supportu) i obsługi produktu zbiera feedback od użytkowników. Projekty realizowane są przez kadrę Spółki wykonującą swoje obowiązki na podstawie umów o pracę (dalej „Pracownicy”). Należy przy tym podkreślić, że niniejszy wniosek nie dotyczy pracowników Spółki (i kosztów ich wynagrodzeń), którzy nie uczestniczą w realizacji prac B+R.

Spółka posiada narzędzia pozwalające na wyodrębnienie w dokumentacji księgowej (kadrowo-płacowej) wartości poniesionych kosztów w postaci wynagrodzeń wraz ze składkami ZUS i Pracowników. Spółka prowadzi w swojej ewidencji szczegółowe zestawienie kosztów wynagrodzeń oraz kosztów składek na ubezpieczenie społeczne poniesionych, jako płatnik za Pracowników.

Spółka generuje również zestawienie (raport) z systemu JIRA zawierający m.in. szczegółowe dane dotyczące projektów realizowanych przez Pracowników takie jak: dane identyfikacyjne projektu - kod, nazwa i rodzaj aktywności (Research and Development (badania i rozwój) lub Maintenance (prace konserwacyjne)), rodzaj zadania (issue type) i link do opisu przebiegu prac realizowanych przez Pracownika (dokumentacja projektowa), data utworzenia oraz zakończenia zadania.

Dzięki tak prowadzonej ewidencji, tj. w oparciu o ewidencję księgową i kadrowo-płacową (Payroll) prowadzoną w systemie teleinformatycznym ERP oraz systemy ewidencji monitorowania przebiegu pracy nad oprogramowaniem (JIRA) możliwe jest określenie ilości godzin poświęconej na prace B+R (zadania wg powyższej nomenklatury - Research and Development) oraz ich proporcji do całościowego wymiaru czasu pracy w danym miesiącu danego Pracownika. W konsekwencji, Spółka może ustalić jaką część wynagrodzenia pracownika można „alokować” jako wynagrodzenia za prace B+R.

Spółka nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT (zwolnienia dot. Specjalnych Stref Ekonomicznych oraz Polskiej Strefy Inwestycji).

W związku z realizacją wyżej opisanych prac o charakterze badawczo-rozwojowym Spółka zamierza wykazać w rocznej deklaracji podatkowej oraz załączniku do niej wysokość kosztów kwalifikowanych i skorzystać z ulgi na działalność badawczo rozwojową, o której mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm.).

W uzupełnieniu wniosku z 4 grudnia 2024 r., Spółka wskazała:

1\. Jakie konkretnie projekty realizujecie Państwo w ramach opisanych prac?

Spółka realizuje projekty mające na celu opracowanie zaawansowanych technologicznie rozwiązań wspierających zarządzanie danymi, automatyzację procesów oraz optymalizację działań biznesowych. Przykładowo, w ramach tych prac Spółka opracowała moduł umożliwiający automatyczne wczytywanie i przetwarzanie nieustrukturyzowanych danych z dokumentów. Innym przykładem jest stworzenie rozwiązania pozwalającego na efektywne zarządzanie dużymi zbiorami danych w czasie rzeczywistym, z funkcją identyfikacji anomalii i przygotowania danych do raportowania. Ponadto, Spółka opracowała nowoczesną architekturę platformy danych, która zapewnia skalowalność i elastyczność w zarządzaniu danymi, integrując różnorodne źródła i wspierając przetwarzanie w czasie rzeczywistym. Wśród realizowanych działań znajdują się także prace nad poprawą zarządzania procesami biznesowymi poprzez wprowadzenie intuicyjnych narzędzi usprawniających konfigurację i dostępność kluczowych elementów procesów.

2\. Jakie konkretnie narzędzia, nowe koncepcje, rozwiązania, niewystępujące w praktyce gospodarczej zastosowano? Innymi słowy, co powoduje, że projekt nowy produkt w znacznym stopniu różni się od rozwiązań już funkcjonujących; na czym polega unikatowość/innowacyjność tego konkretnego projektu, co pozwala uznać go za nowatorski?

Spółka w praktyce stosuje rozwiązania umożliwiające odczyt i przetwarzanie nieustrukturyzowanych danych przy wykorzystaniu algorytmów sztucznej inteligencji. Funkcjonalność ta pozwala na automatyczne ustrukturyzowanie danych w celu ich dalszego przetwarzania, co eliminuje konieczność ręcznej analizy i znacząco usprawnia procesy biznesowe. Unikatowością wyróżnia się także nowa architektura platformy przechowywania i przetwarzania danych, zaprojektowana z myślą o uczeniu maszynowym i zaawansowanej analityce. Architektura ta umożliwia efektywne zarządzanie danymi na dużą skalę oraz ich integrację z różnych źródeł, co znajduje zastosowanie w dużych organizacjach (…) i znacząco wspiera usprawnienie procesów raportowych.

3\. W czym przejawia się twórczy charakter prac?

Twórczy charakter prac przejawia się w rozwoju funkcjonalności oprogramowania, które pozwala na tworzenie nowych rozwiązań technologicznych dostosowanych do specyficznych potrzeb użytkowników. Działania te obejmują projektowanie i implementację unikalnych funkcji, takich jak algorytmy sztucznej inteligencji do przetwarzania danych, nowe architektury platform danych oraz narzędzia wspierające automatyzację procesów biznesowych. Dzięki temu Spółka wprowadza innowacyjne mechanizmy, które znacząco różnią się od istniejących standardów w praktyce gospodarczej.

4\. Jaką konkretnie istniejącą wiedzę podatnik wykorzystuje do prac nad projektem?

Spółka wykorzystuje wiedzę z zakresu IT development, obejmującą znajomość języków programowania, architektury systemowej oraz algorytmów sztucznej inteligencji, którą posiadają jej pracownicy.

5\. Czy w wyniku prac powstanie nowa wiedza? Jeśli tak to z jakiej dziedziny, dyscypliny?

Tak, w wyniku prowadzonych prac powstaje nowa wiedza. Obejmuje ona dziedzinę informatyki, w tym przetwarzanie nieustrukturyzowanych danych z wykorzystaniem algorytmów sztucznej inteligencji, tworzenie zaawansowanych architektur systemowych oraz optymalizację procesów biznesowych. Wiedza ta ma zastosowanie w rozwijanych funkcjonalnościach oprogramowania i wprowadzanych innowacyjnych rozwiązaniach technologicznych.

6\. Czy działalność opisana we wniosku, podejmowana jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia?

Tak, Spółka podejmuje działalność w sposób uporządkowany, zaplanowany i metodyczny. Wszystkie prace realizowane są według ustalonego systemu i oparte na harmonogramie, który definiuje poszczególne etapy działań oraz cele do osiągnięcia. Prace prowadzone są zgodnie z przyjętą metodyką, co zapewnia skuteczną realizację projektów i osiągnięcie założonych rezultatów.

7\. W ramach jakich zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych nastąpiło/nastąpi opracowanie konkretnego rozwiązania praktycznego problemu lub innowacyjnego rozwiązania?

W ramach opracowania innowacyjnych rozwiązań Spółka wykorzystuje szeroki zakres zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych. W prace zaangażowani są specjaliści IT, w tym programiści, architekci systemowi, specjaliści ds. algorytmów i uczenia maszynowego, testerzy oraz analitycy danych. Wspierają ich eksperci dziedzinowi z zakresu finansów, bankowości i przetwarzania danych, którzy pomagają w modelowaniu procesów biznesowych. Ważną rolę odgrywają również konsultanci UX/UI, którzy projektują intuicyjne interfejsy użytkownika oraz optymalizują doświadczenia użytkowników systemu. Nad przebiegiem prac czuwają kierownicy projektów i dyrektorzy, odpowiadający za harmonogramy, budżety oraz zarządzanie zespołami.

W kontekście zasobów rzeczowych Spółka wykorzystuje infrastrukturę chmurową, taką jak platforma Amazon Web Services, która umożliwia testowanie i wdrażanie rozwiązań. Do realizacji projektów stosowane są także zaawansowane narzędzia programistyczne, w tym TensorFlow, Kubernetes oraz systemy automatyzacji procesów, takie jak GitLab CI. Kluczową rolę odgrywają również bazy danych, zarówno relacyjne, jak MySQL czy Clickhouse, jak i nierelacyjne, takie jak MongoDB czy DocumentDB. Prace wspiera sprzęt komputerowy, w tym laptopy oraz wirtualne serwery i usługi chmurowe, pozwalające na przetwarzanie dużych zbiorów danych.

Finansowanie projektów odbywa się ze środków własnych Spółki, które są przeznaczane na badania, rozwój technologii oraz zatrudnienie specjalistów. Wszystkie te zasoby umożliwiają skuteczne prowadzenie prac nad innowacyjnymi projektami, w tym opracowaniem modułu AIDP, budową nowej architektury platformy danych oraz usprawnieniami w zarządzaniu procesami biznesowymi.

8\. Czy posiadacie Państwo status centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2474)?

Nie, Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego.

9\. Czy przedmiotem pytania jest również wynagrodzenie za czas choroby, urlopu, lub innej nieobecności pracownika (jakiej?)?

Nie, przedmiotem pytania nie jest wynagrodzenie za czas choroby, urlopu ani innej nieobecności pracownika.

10\. Czy koszty, które chce podatnik zaliczyć do kosztów kwalifikowanych nie zostaną mu zwrócone w jakiejkolwiek formie lub odliczone od podstawy opodatkowania?

Nie, koszty, które Spółka chce zaliczyć do kosztów kwalifikowanych, nie zostaną jej zwrócone w jakiejkolwiek formie ani odliczone od podstawy opodatkowania.

11\. Czy wydatki, które zamierza podatnik odliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Tak, wydatki, które Spółka zamierza odliczyć w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odpowiedzi na prośbę o doprecyzowanie zakresu wniosku ORD-IN, wyjaśniamy, że wniosek obejmuje również potwierdzenie prowadzenia przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (ustawa o CIT).

**Pytania (ostatecznie sformułowane we wniosku oraz uzupełnieniu wniosku)**

1\. Czy działalność prowadzona przez Spółkę, opisana we wniosku i uzupełnieniu wniosku, spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT?

2\. Czy należności o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”) przysługujące Pracownikom w takiej części w jakiej czas przeznaczony na realizację prac B+R pozostaje w ogóInym czasie pracy tych Pracowników w danym miesiącu stanowią dla Spółki koszty kwalifikowane o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe?

**Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane we wniosku oraz uzupełnieniu wniosku)**

1\. Zdaniem Spółki, działalność prowadzona przez nią spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT. Prace te mają charakter twórczy, są prowadzone w sposób systematyczny, a ich celem jest zwiększanie zasobów wiedzy oraz opracowanie nowych zastosowań tej wiedzy w praktyce gospodarczej, co jednoznacznie wpisuje się w ustawową definicję działalności badawczo-rozwojowej.

2\. Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka ma prawo do odliczenia, od podstawy opodatkowania w zeznaniu rocznym za rok podatkowy, wartości kosztów kwalifikowanych w postaci poniesionych kosztów wynagrodzeń Pracowników oraz składek na ubezpieczenie społeczne w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację prac B+R pozostaje w ogóInym czasie pracy (w poszczególnych miesiącach) Pracowników, w wysokości nieprzekraczającej kwoty dochodu uzyskanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

W odpowiedzi na prośbę o uzupełnienie stanowiska Spółki w świetle opisanego stanu faktycznego, wyjaśniamy, że nasze stanowisko pozostaje niezmienione. Zdaniem Spółki, należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, przysługujące Pracownikom w części odpowiadającej czasowi przeznaczonemu na realizację prac badawczo-rozwojowych (B+R) w stosunku do ogólnego czasu pracy tych Pracowników w danym miesiącu, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

Spółka stoi na stanowisku, że wskazane należności mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania w ramach ulgi na prace badawczo-rozwojowe. Realizacja prac B+R przez Pracowników ma charakter twórczy, jest prowadzona w sposób systematyczny i nakierowana na tworzenie nowych rozwiązań lub ulepszanie istniejących procesów. Prace te spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT.

W ocenie Spółki, w świetle przywołanych przepisów ustawy o CIT można stwierdzić, że opisane wyżej prace B+R realizowane przez Pracowników powinny być uznane za działalność badawczo-rozwojową. Należy bowiem zauważyć, że prace B+R mają, jako działalność wyodrębniona organizacyjnie i procesowo, charakter wysoce innowacyjny. Pracowników można uznać za pracowników realizujących działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT w związku z art. 18d ust. 2 pkt 1 tej ustawy.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W art. 4a pkt 27 ustawy CIT ustawodawca definiuje badania naukowe odnosząc się do art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1571), zgodnie z którym badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Z kolei, w art. 4a pkt 28 ustawy CIT, ustawodawca definiuje prace rozwojowe, wskazując, że oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z ww. przepisem ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W ocenie Spółki, opisane we wniosku prace B+R wypełniają znamiona działalności badawczo-rozwojowej. Prace B+R realizowane przez Pracowników spełniają definicję wskazaną ww. przepisie ustawowym, albowiem realizacja tych zadań polega na nabywaniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu wiedzy do projektowania nowych produktów na rzecz klienta w ramach realizowanych usług. Rezultatem prac są gotowe i kompletne produkty lub nowe funkcjonalności produktów już istniejących, implementowane na platformie Spółki.

Podkreślić należy, że prace te nie mają charakteru rutynowych i okresowych zmian - stanowią one kompleksowy proces deweloperski produkcji zupełnie nowego produktu Spółki od podstaw (oferowanego klientom w postaci SaaS), bądź polegają na rozwoju produktów już istniejących w oparciu o zidentyfikowaną przez klienta „wewnętrznego” lub „zewnętrznego” potrzebę dodania nowych funkcjonalności. Klienci Spółki nie dokonują przy tym ingerencji w metodologię wypracowania takiego rozwiązania ani nie imputują instrukcji jego wykonania. W gestii Pracowników pozostaje kompleksowe opracowanie wymaganego rozwiązania, dodanie nowej funkcjonalności. Efekty tych prac, w toku procesu deweloperskiego, podlegają bieżącej walidacji i weryfikacji celem zapewnienia odpowiedniego właściwego funkcjonowania zaimplementowania nowatorskich rozwiązań w produktach Spółki.

Spółka, w ramach swojej działalności, jest w stanie na bieżąco dokonywać identyfikacji projektów na podstawie posiadanej przez Pracowników wiedzy co do charakterystyki prac, dzięki czemu może określić, czy dany projekt spełnia przesłanki uznania go za przejaw działalności B+R. Przy ocenie czy dany projekt wypełnia kryteria prac B+R Spółka opiera się na kryteriach takich, jak cel: realizacji danego projektu (tworzenie nowych lub ulepszonych produktów/procesów/usług/rozwiązań), konieczność wykorzystania istniejącej wiedzy z dziedziny technologii, inżynierii, IT lub nabywania nowej, a także występowanie pracy twórczej.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Za koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, uznaje się m.in. należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm. dalej: „ustawa o PIT”) oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, do którego odnosi się przytoczony art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Co przy tym istotne, ustawodawca wprowadził wyłącznie trzy warunki uznania kosztów pracowniczych za koszty kwalifikowane na cele stosowania ulgi B+R:

\- koszty te muszą stanowić koszty uzyskania przychodów dla pracodawcy,

\- koszty muszą dotyczyć pracowników realizujących działalność badawczo-rozwojową podatnika, oraz

\- koszty te muszą stanowić dla pracowników należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.

Jednocześnie, analizowany przepis zawiera ograniczenie, zgodnie z którym poniesione wydatki z tytułu wynagrodzeń pracowniczych oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności mogą stanowić koszty kwalifikowane ulgi B+R tylko w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Spółka posiada odpowiednie narzędzia pozwalające na ustalenie ww. proporcji. System JIRA pozwala na przyporządkowanie odpowiedniego nakładu czasu pracy do każdego projektu o charakterze prac B+R, a raporty z niego generowane pozwalają na wskazanie danych identyfikacyjnych projektu - kod, nazwa i rodzaj aktywności (Research and Development (badania i rozwój) lub Maintenance (prace konserwacyjne), rodzaj zadania (issue type) i link do opisu przebiegu realizacji prac (szczegółowa dokumentacja projektowa) w systemie JIRA, data utworzenia oraz zakończenia zadania.

Dzięki ewidencji prac B+R w dokumentacji projektowej oraz ewidencji księgowo-płacowej możliwe jest określenie jaka część wynagrodzenia Pracowników realizujących prace B+R (wg powyższej nomenklatury - Research and Development) odpowiada ilości czasu poświęconego na projekt o charakterze badawczo-rozwojowym w proporcji do całościowego wymiaru godzin pracy w danym miesiącu danego Pracownika.

W praktyce mogą zdarzyć się sytuacje, w których Pracownicy zajmują się w ramach godzin pracy czynnościami niebędącymi realizacją prac B+R. W szczególności, mogą oni wykonywać prace niestanowiące prac badawczo-rozwojowych (tzw. Maintenance), niemniej jednak dzięki wyżej opisanej metodyce śledzenia („trackowania”) prac w dokumentacji projektowej oraz dedykowanemu dla tego celu oprogramowaniu możliwe jest określenie jaka część wynagrodzenia Pracowników w danym miesiącu odnosi się do realizacji prac o charakterze B+R.

Do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi B+R Spółka zalicza/zamierza zaliczać wynagrodzenie Pracowników wyłącznie w części, w jakiej Pracownicy ci zajmują się realizacją prac badawczo-rozwojowych.

Stosownie do art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji rachunkowej wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Przepisy podatkowe nie precyzują w jaki sposób wyodrębnienie to powinno mieć miejsce. Z uwagi na brak szczegółowych regulacji stanowiących o formie wyodrębnienia kosztów działalności B+R, konieczne staje się spełnienie wymogu prowadzenia ewidencji w sposób pozwalający precyzyjne określenie wysokości „kosztów kwalifikowanych” oraz okresu (roku podatkowego), z którym koszty te są związane - tak aby móc precyzyjnie ustalić wielkość przysługującej ulgi.

Spółka prowadzi w swojej ewidencji szczegółowe zestawienie kosztów wynagrodzeń oraz kosztów składek na ubezpieczenie społeczne poniesionych jako płatnik za Pracowników. Spółka jest w stanie wygenerować zestawienie (raport) w formie pliku xls. dotyczący szczegółowych kosztów wynagrodzeń (z podziałem na składowe) poszczególnych Pracowników.

Z kolei z systemu JIRA Wnioskodawca eksportuje raport zawierający m.in. szczegółowe projektowe pozwalające na ustalenie udziału aktywności o charakterze prac badawczo-rozwojowych w ogóle czasu pracy poszczególnych Pracowników w konkretnych miesiącach. Tak ustalona proporcja (wyrażona w proc.) jest odnoszona do kosztów wynagrodzeń, o których mowa wyżej, celem ustalenia, jaka ich część może stanowić koszt kwalifikowany.

W ocenie Wnioskodawcy, opisane we wniosku, „dwu poziomowe” rozwiązanie pozwala na czytelne i prawidłowe ustalenie wskazanej proporcji czasu poświęconego realizacje prac B+R przez Pracowników w ogóle czasu pracy a zarazem stanowi podstawę wyodrębnienia w ewidencji rachunkowej Spółki wysokości kosztów kwalifikowanych.

Opisany sposób wyodrębnienia w ewidencji księgowej tzw. kosztów kwalifikowanych można uznać za wystarczający dla możliwości skorzystania z ulgi. Takie stanowisko znajduje aprobatę w interpretacjach indywidualnych (przykładowo indywidualna interpretacja z 24 kwietnia 2019 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.75.2019.2.JKT, interpretacja indywidualna z 17 czerwca 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.116.2020.2.IM), interpretacja indywidualna z 10 września 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.321.2020.1.PC).

Natomiast, takie składniki wynagrodzenia, jak wynagrodzenie zasadnicze, wynagrodzenie za nadgodziny, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, diety i inne należności za czas podróży służbowej, kwota wypłacana w ramach ekwiwalentu za samochód (tzw. ryczałtu samochodowego) do wysokości, w jakiej stanowi dla spółki koszt uzyskania przychodu, dodatki za pracę zmianową, za Internet i za pracę w porze nocnej, dodatek za dyżur (kiedy zadania z zakresu działalności B+R są faktycznie wykonywane), premie i nagrody (w tym premia za rekomendację czy za patent), składki na polisy ubezpieczeniowe, dodatek relokacyjny i dodatek na edukację dzieci, koszty abonamentu za świadczenia prywatnej opieki medycznej, koszty kuponów żywnościowych oraz koszty składek od tych należności - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu - mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane, możliwe do odliczenia w ramach Ulgi B+R (indywidualna interpretacja z 20 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.344.2018.2.JS).

Aby Spółka mogła odliczyć od postawy opodatkowania koszty kwalifikowane, muszą one zostać zaliczone przez nią do kosztów uzyskania przychodu. Spółka spełnia ten wymóg - wydatki poniesione na wynagrodzenia Pracowników zostają zaliczone do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT tj. art. 15 ust. 4g, ust. 4h, oraz 16 ust. 1 pkt 57, 57a ustawy o CIT.

Ponadto, aby uznać ww. wydatki jako koszt kwalifikowany nie mogą one zostać zwrócone Spółce w jakiekolwiek formie i nie mogą być przedmiotem uprzedniego odliczenia od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 18e Ustawy o CIT, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty. Spółka w rozliczeniu rocznym oraz załączniku do CIT-8 wykaże ww. koszty kwalifikowane związane z wynagrodzeniem Pracowników.

Reasumując, mając na względzie wypełnienie wszystkich przewidzianych w ustawie warunków niezbędnych do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej, Spółka stoi na stanowisku, że ma prawo do odliczenia od podstawy opodatkowania w zeznaniu rocznym za rok podatkowy wartość kosztów kwalifikowanych w postaci poniesionych kosztów wynagrodzeń Pracowników oraz składek na ubezpieczenie społeczne w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację prac B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy (w poszczególnych miesiącach) Pracowników, w wysokości nieprzekraczającej kwoty dochodu uzyskanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Ad. 1

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”),

przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 ustawy o CIT,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 dalej: „Ustawa SWIN”),

badania naukowe są działalnością obejmującą:

a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Według art. 4a pkt 28 ustawy o CIT,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy SWIN,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Stosownie do art. 18d ust. 1 ustawy o CIT,

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

W celu stwierdzenia, czy działalność prowadzona przez Spółę, spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT).

Przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podano w słowniku języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d ustawy o CIT – co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo, warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF). Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

\- w znaczeniu pierwszym – w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

\- w znaczeniu drugim – w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy”, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Zgodzić się należy z Państwem, że działalność prowadzona przez Spółkę spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT. Prace te mają charakter twórczy, są prowadzone w sposób systematyczny, a ich celem jest zwiększanie zasobów wiedzy oraz opracowanie nowych zastosowań tej wiedzy w praktyce gospodarczej, co jednoznacznie wpisuje się w ustawową definicję działalności badawczo-rozwojowej.

Ad. 2

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT,

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT.

W myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się:

poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

Zgodnie z art. 18d ust. 5 ustawy o CIT,

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Stosownie do art. 18d ust. 6 ustawy o CIT,

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Z art. 18d ust. 7 ustawy o CIT, wynika, że kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć,

1\. w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2\. w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3\. w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

W myśl art. 18d ust. 8 ustawy o CIT,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b ustawy o CIT,

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o CIT,

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku CIT przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1\. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2\. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT,

3\. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 ustawy o CIT,

4\. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o CIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5\. jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6\. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7\. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8\. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o CIT,

9\. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm. dalej: „ustawa o PIT”),

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

Odnosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy, należy zgodzić się ze stanowiskiem w myśl którego Spółka ma prawo do odliczenia, od podstawy opodatkowania w zeznaniu rocznym za rok podatkowy, wartości kosztów kwalifikowanych w postaci poniesionych kosztów wynagrodzeń Pracowników oraz składek na ubezpieczenie społeczne w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację prac B+R pozostaje w ogóInym czasie pracy (w poszczególnych miesiącach) Pracowników, w wysokości nieprzekraczającej kwoty dochodu uzyskanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia czy:

\- działalność prowadzona przez Spółkę, opisana we wniosku i uzupełnieniu wniosku, spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT – jest prawidłowe,

\- należności o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych przysługujące Pracownikom w takiej części w jakiej czas przeznaczony na realizację prac B+R pozostaje w ogóInym czasie pracy tych Pracowników w danym miesiącu stanowią dla Spółki koszty kwalifikowane o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT i mogą podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania ulgi na prace badawczo-rozwojowe – jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

Odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych należy wskazać, że dotyczą one indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i wyłącznie w tych danych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935, dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).