Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-236/10/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-05-24
Teza: Czy płatnik może zastosować 50% koszy uzyskania przychodów, jeżeli dysponuje szczegółowymi narzędziami, które w sposób precyzyjny potrafią wyznaczyć ilość czasu spędzonego przez konkretnego pracownika nad utworem będącym przedmiotem prawa autorskiego?
Słowa kluczowe: informacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; prawa-prawa autorskie; płatnik; umowa-umowa o pracę
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 lutego 2010r. (data wpływu do tut. Biura – 26 lutego 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów oraz korekt informacji PIT-11 - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lutego 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów oraz korekt informacji PIT-11.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca specjalizuje się w projektowaniu i wdrażaniu systemów informatycznych wspomagających zarządzanie przedsiębiorstwem klasy MRPII/ERP. Wszelkie usługi informatyczne świadczone przez Spółkę na rzecz bezpośrednich jej klientów realizowane są w formie ściśle określonych, pojedynczych projektów.

Efektem każdego z projektów jest powstanie systemu komputerowego dostosowanego do indywidualnych potrzeb klienta, stanowiącego każdorazowo utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (zwaną dalej ustawą o prawie autorskim). W celu prowadzenia swej działalności Spółka zatrudnia na podstawie umów o pracę projektantów i programistów, którzy są bezpośrednimi wykonawcami zadań oraz czynności zmierzających do tworzenia ww. systemów informatycznych.

Faktyczne rezultaty działalności poszczególnych pracowników Spółki są efektem ich zindywidualizowanej i kreatywnej działalności, która prowadzi do powstawania przedmiotowych systemów informatycznych. W świetle powyższego wnioskodawca stwierdza, iż efektem pracy pracowników Spółki są utwory w rozumieniu ustawy z dnia 04 lutego 1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. Nr 24, poz. 83 ze zm.). Pracownicy, o których mowa powyżej przenoszą na rzecz Spółki majątkowe prawa autorskie do stworzonych przez siebie utworów w ramach wykonywanych obowiązków wynikających ze stosunku pracy.

Spółka, co istotne, dysponuje szczegółowymi narzędziami, które w sposób precyzyjny potrafią wyznaczyć ilość czasu spędzonego przez konkretnego pracownika nad kodem źródłowym aplikacji, co w konsekwencji pozwala na ustalenie wynagrodzenia z tytułu pracy nad utworem.

W chwili obecnej wynagrodzenie pracowników jest naliczane na zasadach ogólnych (koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. - zwaną dalej ustawą o PIT). Spółka planuje wdrożenie nowego sytemu wynagradzania pracowników z zastosowaniem 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania z praw autorskich do tworzonych programów. Nowy system polegać będzie na tym, iż w umowie o pracę z każdym pracownikiem zostanie wskazany minimalny czas pracy, który pracownik ma przeznaczać na pracę „twórczą" (skutkującą powstawaniem utworów) oraz czas pracy, który pracownik może przeznaczyć na pomocnicze prace o charakterze „nietwórczym".

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym, można uznać, że część wynagrodzenia wypłacanego pracownikom Spółki stanowi honorarium z tytułu przeniesienia na Spółkę autorskich praw majątkowych do utworów stanowiących rezultat prac podjętych przez tych pracowników na rzecz Spółki i zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: UPDOF), stosować do tego wynagrodzenia koszty w wysokości 50% uzyskanego przychodu pomniejszonego o potrącone należne składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe oraz chorobowe, których podstawę stanowi ten przychód?
2.  Czy w deklaracji PIT-11 za rok 2009 można dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów ze względu na prace wykonywane, pomimo, że do dnia rozpoczęcia ewidencji godzin prac autorskich stosowano koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Wnioskodawca, powołując treść art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdza, iż osiąganie przychodów z tytułu w tym przepisie wymienionych upoważnia podatnika do zastosowania do nich kosztów uzyskania przychodów ustalonych przez ustawodawcę w formie ryczałtu wynoszącego 50% uzyskanego przychodu.

Przychód, o którym mowa w przywołanym przepisie może, zdaniem wnioskodawcy, pochodzić z różnych źródeł. Przy tym, z jednym wyjątkiem określonym w art. 14 ustawy, źródło przychodu nie wpływa na możliwość zastosowania kosztów uzyskania przychodu w formie ryczałtu wynoszącego 50% wartości uzyskanego przychodu. Wnioskodawca powołuje się na stanowisko Janusza Marciniuka, z którego wynika, iż do zastosowania pozostałych kosztów uzyskania przychodów w formie 50% ryczałtu, nie ma znaczenia czy są one przychodem uzyskanym ze stosunku pracy (Janusz Marciniuk, Podatek dochodowy od osób fizycznych, C.H. Beck, Warszawa 2009). Podobne stanowisko – jak wskazuje wnioskodawca – prezentuje również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu (Interpretacja indywidualna prawa podatkowego z dnia 30 lipca 2009r, sygn. ILPB2/415-491/09-2/JK) zdaniem którego: „Jak z powyższego wynika o zastosowaniu podwyższonych kosztów uzyskania przychodów decyduje wyłącznie fakt osiągnięcia przez podatnika przychodu za wykonanie czynności (utworu) będącej przedmiotem prawa autorskiego.” Wnioskodawca podkreśla, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w jej art. 22 ust. 9 pkt 3, tj. pojęć "twórca", "korzystanie przez twórców z praw autorskich". W tym względzie ustawodawca odsyła do odrębnych przepisów, tj. ustawa z dnia 4 lutego 1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Stosownie do art. 1 cytowanej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczeni i sposobu wyrażenia (utwór).

Wnioskodawca zwraca uwagę na okoliczność, iż programy komputerowe, których dotyczy niniejszy wniosek, stosownie do art. 74 ustawy podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy rozdziału 7 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie stanowią inaczej, co więcej ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Mając na względzie powyższe, jak również fakt, iż skutki czynności wykonywanych przez pracowników Spółki stanowią rezultat działalności o charakterze kreacyjnym wnioskodawca uznaje je za utwory w rozumieniu prawa autorskiego, samych pracowników za twórców, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca wskazuje na stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (interpretacja indywidualna prawa podatkowego z dnia 27 lipca 2009r., sygn. ITPB2/415-500/09/PS), zgodnie z którym „Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, iż przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy PrAut.”

Następnie wnioskodawca stwierdza, iż wedle art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowi inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

Kwestia praw autorskich do programów komputerowych, stanowiących podstawową gałąź działalności wnioskującej Spółki, uregulowana została w art. 74 ust. 3 ww. ustawy, stosownie do którego prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej.

Zdaniem Spółki podwyższone koszty uzyskania przychodów można stosować, jeżeli umowa o pracę nie stanowi inaczej, a obowiązki ze stosunku pracy sprowadzają się do działalności twórczej lub ją obejmują, wynagrodzenie za pracę stanowi równocześnie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

W opinii wnioskodawcy, Spółka jako pracodawca będzie mogła przy obliczaniu należnej zaliczki na podatek dochodowy zastosować do części wynagrodzenia, która odpowiada czasowi pracy poświęconemu na pracę twórczą, której efektem jest stworzenie utworu w rozumieniu przepisów o prawie autorskim, 50%-owe koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy założeniu, iż z umowy o pracę stanowczo wynika jaka część wynagrodzenia obejmuje wynagrodzenie z tytułu korzystania z prawa autorskiego, a jaka część dotyczy czynności nie chronionych prawem autorskim. Wnioskodawca, wobec stanowiska organów podatkowych w tym zakresie (m.in. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wyrażony w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego z dnia 9 czerwca 2009r., sygn. IPPB2/415-225/09-2/LK), jest świadom okoliczności, iż zakwalifikowanie, czy wykonywana praca w ramach umowy o pracę jest przedmiotem prawa autorskiego jest obowiązkiem płatnika, który dokonuje świadczeń z tego tytułu.

Wnioskodawca podziela niniejszym stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 lutego 2001r. (sygn. akt: SA/Sz 1966/99), zdaniem którego: „z umowy o pracę powinno wynikać, jaka część wynagrodzenia obejmuje wynagrodzenie autorskie z tytułu korzystania przez pracownika z praw autorskich, a jaka dotyczy wynagrodzenia ściśle związanego z wykonywaniem obowiązków pracowniczych, ponieważ tylko takie wyróżnienie daje podstawę do zastosowania normy kosztów uzyskania przychodów w wysokości 5O%”. W chwili obecnej Spółka dysponuje narzędziami, które w sposób precyzyjny potrafią wyznaczyć ilość czasu spędzonego przez pracownika nad kodem źródłowym aplikacji, co w konsekwencji pozwala na ustalenie wynagrodzenia z tytułu pracy nad utworem.

W świetle powyższego, wnioskodawca uznaje, iż stanowisko jego jest prawidłowe, albowiem okoliczności stanu faktycznego wskazują na ziszczenie się dwóch wskazanych powyżej przesłanek umożliwiających stosowanie regulacji art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy, tj. w przedstawionym stanie faktycznym mamy do czynienia z utworem w rozumieniu prawa autorskiego stworzonym przez pracownika, po drugie osiągnięty przychód stanowić będzie wyodrębnioną część jego wynagrodzenia przysługującego mu z tytułu, o którym mowa w przywołanej regulacji.

Za powyższym przemawia również stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego z dnia 30 lipca 2009r., sygn. ILPB2/415-491/O9-2/JK), stosownie do którego: „Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż warunkiem zastosowania 50% normy kosztów uzyskania przychodów, o której mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest to, by zaistniał utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, twórca udzielił zamawiającemu licencji na korzystanie z danego utworu, względnie by doszło do rozporządzenia majątkowymi prawami autorskimi do twórczego dzieła, a ponadto, by umowa o pracę przewidywała rozróżnienie wynagrodzenia należnego pracownikowi na część związaną z korzystaniem z praw autorskich i część związaną z wykonywaniem typowych obowiązków pracowniczych. W rezultacie od kwoty honorarium wypłacanego pracownikom (twórcom), pomniejszonej o składki na ubezpieczenie społeczne będzie można odjąć 50% koszty uzyskania przychodu."

Odnosząc się do drugiego z przedstawionych pytań wnioskodawca wskazuje, iż zdaniem Spółki wystawiana informacja PIT-11 winna być odzwierciedleniem kosztów faktycznie zastosowanych w trakcie roku przy wypłatach wynagrodzenia (a więc tylko stałych kosztów pracowniczych). Wobec prowadzenia przez Spółkę ewidencji czasu pracy polegającej na czynnościach kreatywnych, Spółka niezależnie od wystawionej informacji PIT-11, na podstawie tejże ewidencji oraz dokumentów, jako płatnik może przygotować dla pracowników załącznik informacji, stanowiące odrębne pismo, w której wykaże pracownikowi kwotę wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich oraz przypadające na nie 50% koszty uzyskania przychodu. Taka informacja, dołączona do rocznego PIT-11 będzie podstawą dokonania samodzielnego rozliczenia rocznego przez pracownika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm. – w brzmieniu obowiązującym w 2009r.; t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 – w brzmieniu obowiązującym od 2010r.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 tej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Koszty uzyskania przychodów regulują przepisy Rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Pracownikowi uzyskującemu przychody z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej zgodnie z przepisem art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przysługuje odliczenie jednej, pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy. Zgodnie zaś z art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu z tym, że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Jak z powyższego wynika o zastosowaniu podwyższonych kosztów uzyskania przychodów decyduje wyłącznie fakt osiągnięcia przez podatnika (pracownika) przychodu za wykonanie czynności (utworu) będącej przedmiotem prawa autorskiego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006r. Nr 90, poz. 631 ze zm.).

Stosownie do art. 1 ust. 1 powołanej wyżej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W świetle art. 1 ust. 2 ww. ustawy w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  . fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno-muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  . audiowizualne (w tym filmowe).

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, iż przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ust. 1 tegoż przepisu, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

W razie zatem wykonywania na podstawie jednej umowy o pracę czynności zarówno chronionych prawem autorskim jak i niebędących przedmiotem prawa autorskiego, pozbawionych cech twórczych, z umowy tej (lub innego stosownego dokumentu) powinno wynikać, jaka część wynagrodzenia obejmuje wynagrodzenie z tytułu korzystania z prawa autorskiego, a jaka część dotyczy czynności nie chronionych prawem autorskim. Tylko bowiem takie rozróżnienie, jak również dokumentowanie prac – utworów chronionych prawem autorskim oraz wypłaconych wynagrodzeń z tego tytułu daje podstawę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów przy zapewnieniu właściwej realizacji obowiązków płatnika w zakresie prawidłowego obliczania i poboru zaliczek na podatek dochodowy. Podkreślenia przy tym wymaga, że zakwalifikowanie, czy wykonywana praca w ramach umowy o pracę jest przedmiotem prawa autorskiego jest obowiązkiem płatnika, który dokonuje świadczeń z tego tytułu. Zaznaczyć należy, że fakt korzystania przez pracownika z prawa autorskiego powinien wynikać wyraźnie z treści zawartej umowy o pracę bądź też innego dokumentu regulującego w tym zakresie stosunki pomiędzy pracownikiem a pracodawcą.

Podwyższone koszty uzyskania przychodów można więc stosować, jeżeli umowa o pracę nie stanowi inaczej, a obowiązki ze stosunku pracy sprowadzają się do działalności twórczej lub ją obejmują, wynagrodzenie za pracę stanowi równocześnie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Z umowy o pracę (bądź innego stosownego dokumentu) powinno jednak wynikać, jaka część wynagrodzenia obejmuje wynagrodzenie autorskie z tytułu korzystania przez pracownika z praw autorskich, a jaka dotyczy wynagrodzenia ściśle związanego z wykonywaniem obowiązków pracowniczych (służbowych). Tylko bowiem takie wyróżnienie, jak wyżej wspomniano, daje podstawę do zastosowania normy kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50%.

Jednakże należy zauważyć, iż zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualna).

Przepis art. 3 pkt 2 ww. Ordynacji podatkowej stanowi, iż ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Natomiast poprzez ustawy podatkowe, zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Stosownie do tej definicji ww. ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie stanowi przepisów prawa podatkowego, a więc działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, a tym samym do stwierdzenia, czy dana osoba jest twórcą w rozumieniu przepisów ww. ustawy lub czy konkretna praca stanowi prawo autorskie lub prawo pokrewne. W sprawach interpretowania przepisów ww. ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych uprawnione jest Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego w Warszawie, ul. Krakowskie Przedmieście 15/17.

W świetle powyższego, warunkiem zastosowania 50% normy kosztów uzyskania przychodów, o której mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest to, by zaistniał utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, twórca udzielił zamawiającemu licencji na korzystanie z danego utworu, względnie by doszło do rozporządzenia majątkowymi prawami autorskimi do twórczego dzieła, a ponadto, by umowa o pracę (bądź inny stosowny dokument) przewidywała rozróżnienie wynagrodzenia należnego pracownikowi na część związaną z korzystaniem z praw autorskich i część związaną z wykonywaniem typowych obowiązków pracowniczych.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, Spółka zatrudnia na podstawie umów o pracę projektantów i programistów, którzy są bezpośrednimi wykonawcami zadań oraz czynności zmierzających do tworzenia systemów informatycznych. Efektem pracy pracowników są utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Pracownicy przenoszą na rzecz Spółki majątkowe prawa autorskie do stworzonych przez siebie utworów w ramach wykonywanych obowiązków wynikających ze stosunku pracy. Wnioskodawca dysponuje szczegółowymi narzędziami, które w sposób precyzyjny potrafią wyznaczyć ilość czasu spędzonego przez konkretnego pracownika nad kodem źródłowym aplikacji, co w konsekwencji pozwala na ustalenie wynagrodzenia z tytułu pracy nad utworem. Z wniosku wynika również, iż w chwili obecnej wynagrodzenie pracowników jest naliczane na zasadach ogólnych (koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Spółka planuje wdrożenie nowego sytemu wynagradzania pracowników z zastosowaniem 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania z praw autorskich do tworzonych programów. Nowy system polegać będzie na tym, iż w umowie o pracę z każdym pracownikiem zostanie wskazany minimalny czas pracy, który pracownik ma przeznaczać na pracę „twórczą" (skutkującą powstawaniem utworów) oraz czas pracy, który pracownik może przeznaczyć na pomocnicze prace o charakterze „nietwórczym".

W związku z powyższym należy uznać, że jeżeli praca wykonywana przez osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę (pracowników) jest twórcza tzn. niepowtarzalna, ma indywidualny charakter oraz spełnia przesłanki utworu określone w ww. ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do ustalenia czego Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach nie jest uprawniony i jeżeli wszystkie powyższe warunki zostaną spełnione, wtedy, do przychodów osiągniętych ze stosunku pracy mogą być zastosowane, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 50% koszty uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych (PIT-11).

W odniesieniu do braku obowiązku złożenia przez wnioskodawcę jako płatnika korekt informacji PIT-11 należy stwierdzić, iż w świetle powołanego powyżej w tym zakresie przepisu art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nałożył na płatnika – pracodawcę m.in. obowiązek sporządzenia i przekazania podatnikowi i urzędowi skarbowemu w ustawowym terminie informacji według ustalonego wzoru.

Zagadnienia związane z korektą deklaracji regulują przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 5 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach, rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Z przepisu art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, iż jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Natomiast z § 2 tego artykułu wynika, iż skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Z treści art. 81 Ordynacji podatkowej wynika zatem, że korekta informacji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji - o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Może więc ona dotyczyć m. in. błędów rachunkowych, oczywistych omyłek, a także gdy wypełniono ją niezgodnie z wymaganiami lub istnieją wątpliwości co do prawidłowości danych w niej zawartych. Skorygowanie informacji polega więc na ponownym, poprawnym wypełnieniu formularza, z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne organ podatkowy stwierdza, że zaistniała sytuacja nie upoważnia płatnika do dokonania korekt informacji PIT-11 za 2009r., bowiem wystawiane przez wnioskodawcę informacje sporządzone były prawidłowo, odzwierciedlały one zaistniały w 2009r. stan faktyczny, a więc wysokość zastosowanych przez wnioskodawcę kosztów uzyskania przychodów, w związku z czym brak jest podstaw prawnych do ich korygowania.

Należy przy tym zgodzić się z wnioskodawcą, że jeżeli Spółka dysponuje szczegółowymi narzędziami, które w sposób precyzyjny potrafią wyznaczyć ilość czasu spędzonego przez konkretnego pracownika nad kodem źródłowym aplikacji, co w konsekwencji pozwala na ustalenie wynagrodzenia z tytułu pracy nad utworem będącym przedmiotem prawa autorskiego, do którego mają zastosowanie 50% koszty uzyskania przychodów, to informacja z takimi danymi dołączona do informacji PIT-11 wystawionej za 2009r. będzie podstawą dokonania samodzielnego rozliczenia rocznego przez pracownika.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.