Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.57.2024.1.WS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-13
Teza: Podnajem nieruchomości.
Słowa kluczowe: najem; przychód
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Przychody podlegające opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych-Przychody z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 6 -ust. 1a

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest:

\- prawidłowe – w części dotyczącej opłat za media;

\- nieprawidłowe – w części dotyczącej czynszu za podnajem.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 12 stycznia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 12 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

Wnioskodawca, będący osobą fizyczną i polskim rezydentem podatkowym, podwynajmuje budynek na zasadzie tzw. podnajmu prywatnego. W tej konfiguracji Wnioskodawca występuje jako podwynajmujący, a druga strona umowy jako podnajemca.

Żeby wyżej opisana sytuacja mogła zaistnieć, w pierwszej kolejności Wnioskodawca najmuje ten sam budynek od właściciela tego budynku. W tej konfiguracji Wnioskodawca występuje jako najemca, a właściciel budynku jako wynajmujący.

W odniesieniu do najmu (nie mylić z podnajmem) budynku należy wskazać, co następuje. Z tytułu korzystania z budynku Wnioskodawca, jako najemca, ponosi określone, comiesięczne opłaty. Na te opłaty składają się przede wszystkim czynsz oraz media (m.in. prąd i gaz). Kwota czynszu wynika z umowy najmu i w takiej wysokości wiąże Wnioskodawcę. Kwota za media wynika z umów na dostawę poszczególnych mediów i w takiej wysokości również wiąże Wnioskodawcę. W opisanym stanie faktycznym zarówno właściciel budynku, jak i dostawcy mediów są wobec Wnioskodawcy podmiotami trzecimi. Wnioskodawca nie może w żaden sposób wpłynąć na wysokość opłat (w tym czynszu) uiszczanych w związku z umową najmu. Opłaty te są uzależnione od zgody właściciela budynku (w przypadku czynszu) albo dostawców mediów (w przypadku opłat m.in. za prąd i gaz). W tym znaczeniu opłaty za media nie różnią się niczym od opłaty za czynsz – wszystkie te opłaty nie wynikają z jednostronnej, swobodnej woli Wnioskodawcy, lecz są kreowane na podstawie woli podmiotów trzecich.

W odniesieniu do podnajmu (nie mylić z najmem) budynku należy wskazać, co następuje. Z tytułu korzystania z budynku Wnioskodawca, jako podwynajmujący, pobiera opłaty od podnajemcy. Na te opłaty składają się wyłącznie te opłaty, które Wnioskodawca musi ponieść jako najemca. Opłaty te zostały opisane wcześniej, w ramach opisu opłat związanych z najmem budynku (czynsz oraz media). W efekcie Wnioskodawca po otrzymaniu opłat za podnajem od podnajemcy i po uiszczeniu opłat za najem nie osiąga żadnego zysku (brak różnicy między kwotą opłat z tytułu najmu płaconych przez Wnioskodawcę i kwotą opłat z tytułu podnajmu płaconych przez podnajemcę). Innymi słowy Wnioskodawca, jako podwynajmujący, nie osiąga żadnego zarobku z tytułu podnajmu. Dla Wnioskodawcy efekt ekonomiczny jest zatem neutralny.

Technicznie rzecz ujmując, opłaty za podnajem mogą być uiszczane przez podnajemcę bezpośrednio na rachunek wynajmującego (właściciela budynku) i dostawców mediów w zakresie stosunku najmu lub też przekazywane na rachunek Wnioskodawcy wyłącznie celu przekazania ich wynajmującemu (właścicielowi budynku) i dostawcom mediów – w zakresie stosunku najmu. W ostatnim, z dwóch opisanych w zdaniu poprzedzającym przypadków, Wnioskodawca pełni rolę wyłącznie pośrednika, tj. Wnioskodawca nie ma prawa swobodnego rozporządzania przekazanymi mu pieniędzmi, lecz musi przekazać je wynajmującemu i dostawcom mediów, w celu pokrycia zobowiązań Wnioskodawcy wobec podmiotów trzecich z tytułu korzystania z budynku w ramach stosunku najmu.

Wniosek o wydanie interpretacji w przedmiocie niniejszej sprawy został złożony w przeszłości (znak: 0112-KDIL2-2.4011.692.2023.1.MM). Ostatecznie Wnioskodawca odpowiedział na wezwanie tut. Organu do uzupełnienia braków formalnych z 8.11.2023 r. – o czym świadczy data podpisu elektronicznego na uzupełnionym PPS-1 – jednakże system ePUAP nie przekierował tej odpowiedzi. W efekcie tut. Organ pozostawił sprawę bez rozpoznania.

Niniejszym Wnioskodawca ponownie składa zapytanie w tym samym przedmiocie, jednocześnie uzupełniając stan faktyczny o odpowiedzi na pytania zadane przez Organ w sprawie 0112-KDIL2-2.4011.692.2023.1.MM:

_a)_ _w jakim celu zawarł Pan umowę najmu z właścicielem budynku (dalej: Wynajmujący); czy celem zawarcia tej umowy był zamiar podwynajmowania budynku?_

Odpowiedź: zamiar podwynajmowania budynku nie był pierwotnym celem najmu budynku przez Wnioskodawcę. Pierwotnym celem zawarcia umowy najmu było zapewnienie Wnioskodawcy miejsca pobytu, jako że budynek ten wraz z posesją nadaje się także do celów mieszkalnych, o czym szerzej Wnioskodawca pisze w kolejnych odpowiedziach poniżej.

_b)_ _czy w umowie najmu zawarty jest zapis, że może Pan – jako najemca – podnajmować budynek?_

Odpowiedź: Strony (Wnioskodawca i wynajmujący – właściciel budynku) są zgodne co do tego, że podwynajem może nastąpić, zatem Wnioskodawca może podwynajmować budynek z posesją.

_c)_ _czy między Panem, Wynajmującym i podnajemcą istnieją jakiekolwiek powiązania, np. majątkowe, osobiste?_

Odpowiedź: Między Wnioskodawcą a wynajmującym – właścicielem budynku nie istnieją żadne powiązania, poza tymi wynikającymi z umowy najmu budynku. Między podnajemcami a wynajmującym – właścicielem budynku nie istnieją żadne powiązania, poza tymi pośrednimi, wynikającymi z umowy najmu i podnajmu budynku. Między Wnioskodawcą a pierwszym podnajemcą, będącym spółką komandytową, istnieją następujące powiązania:

1) Wnioskodawca jest wspólnikiem tej spółki komandytowej (komplementariuszem) i zarazem, jako komplementariusz tej spółki, jest uprawniony do jej reprezentacji samodzielnie;

2) Wnioskodawca jest wspólnikiem (udziałowcem) spółki z o.o., która jest jednocześnie wspólnikiem (również komplementariuszem) rzeczonej spółki komandytowej. Wspólnikiem wzmiankowanej spółki z o.o. jest również osoba, z którą Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim i wspólności małżeńskiej majątkowej;

3) wspólnikiem tej spółki komandytowej (komandytariuszem) jest również osoba, z którą Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim i wspólności małżeńskiej majątkowej;

Między Wnioskodawcą a drugim podnajemcą, będącym spółką z o.o. istnieją następujące powiązania:

1) Wnioskodawca jest większościowym wspólnikiem (udziałowcem) tej spółki z o.o. i zarazem, jako prezes Zarządu tej spółki, jest uprawniony do jej reprezentacji samodzielnie;

2) wspólnikiem mniejszościowym wzmiankowanej spółki z o.o. jest osoba, z którą Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim i wspólności małżeńskiej majątkowej;

3) Wnioskodawca jest wspólnikiem (komplementariuszem) spółki komandytowej, której wspólnikiem (również komplementariuszem) jest wzmiankowana spółka z o.o. (drugi podnajemca).

_d)_ _czy umowa podnajmu wskazuje kwotę czynszu rozumianego jako Pana wynagrodzenie za udostępnienie przedmiotu podnajmu?_

Odpowiedź: Umowa najmu będzie precyzowała opłaty w sposób opisowy tak, aby uniknąć konieczności ewentualnego częstego aneksowania umowy podnajmu (tj. za każdym razem, gdy kwota np. za prąd i gaz ulegnie zmianie, co jest rzeczą pewną). Kwota opłat, jako wyrażenie ściśle liczbowe, nie będzie zatem występować w umowie. Opłaty uiszczane przez podnajemców nie są wynagrodzeniem Wnioskodawcy w tym sensie, że w istocie są pokryciem zobowiązania Wnioskodawcy wobec wynajmującego i dostawców mediów (ergo – Wnioskodawca na tym nie zarabia) z tytułu umowy najmu (nie podnajmu).

_e)_ _jaka jest wysokość czynszu płacona Panu przez podnajemcę, czy odpowiada ona kwocie czynszu płaconego przez Pana na rzecz Wynajmującego; jeśli są w tych samych wysokościach – dlaczego?_

Odpowiedź: W istocie opłaty uiszczane przez podnajemców stanowią 1:1 pokrycie zobowiązania Wnioskodawcy wobec wynajmującego i dostawców mediów (ergo – Wnioskodawca na tym nie zarabia) z tytułu umowy najmu (nie podnajmu) – tej kwestii został poświęcony osobny akapit w opisie stanu faktycznego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Taka jest decyzja rynkowa Wnioskodawcy, którego celem nie jest zarabianie na podnajmie.

_f)_ _co jest przedmiotem najmu i podnajmu – w szczególności, czy jest to cały budynek, czy lokale w tym budynku?_

Odpowiedź: Przedmiotem najmu jest cały budynek z posesją. Przedmiot podnajmu jest taki sam jak przedmiot najmu.

_g)_ _charakteru, opisu tego budynku – w szczególności, czy jest to budynek mieszkalny czy niemieszkalny, jakie jest jego przeznaczenie, jak jest wykorzystywany przez podnajemcę?_

Odpowiedź: Budynek jest dostosowany do celów mieszkalnych, jak i do prowadzenia w nim działalności użytkowej, w szczególności administracyjno-biurowej. Dlatego jego przeznaczenie może być dwojakie. Przez podnajemców (spółki) budynek jest wykorzystywany w celach biurowo-administracyjnych lub w celach dowolnych.

_h)_ _czy z umowy podnajmu wynika, że podnajemca zobowiązany jest do ponoszenia czynszu za podnajem oraz opłat za media, a Pan pełni wyłącznie rolę pośrednika w przekazywaniu tych opłat Wynajmującemu i dostawcom mediów?_

Odpowiedź: Są dwie możliwości uiszczenia opłat z tytułu podnajmu przez podnajemców, co szczegółowo opisano we wniosku (ostatni akapit opisu stanu faktycznego wniosku o wydanie interpretacji). Zatem podnajemcy są zobowiązani do uiszczania opłat, które obciążają Wnioskodawcę jako najemcę, tj. czynsz za najem oraz opłaty za media. W odniesieniu do jednej z form uiszczania opłat przez podnajemców Wnioskodawca przekazuje, wyłącznie jako pośrednik, przekazane mu przez podnajemców opłaty wynajmującemu i dostawcom mediów.

_i)_ _jak należy rozumieć Pana stwierdzenie, że „Wnioskodawca pełni rolę wyłącznie pośrednika, tj. Wnioskodawca nie ma prawa swobodnego rozporządzania przekazanymi mu pieniędzmi, lecz musi przekazać je wynajmującemu i dostawcom mediów, w celu pokrycia zobowiązań Wnioskodawcy wobec podmiotów trzecich z tytułu korzystania z budynku w ramach stosunku najmu”?_

Odpowiedź: Należy to rozumieć w ten sposób, że zobowiązaniem podnajemców w ramach umowy podnajmu jest pokrywanie opłat, które obciążają Wnioskodawcę z tytułu umowy najmu. Dlatego też, jeżeli podnajemcy, wedle własnego wyboru, nie zapłacą tych opłat bezpośrednio Wynajmującemu (właścicielowi) budynku lub dostawcom mediów, to – w ramach drugiej możliwości – przekazują je Wnioskodawcy z obligiem, aby ten przekazał te opłaty wynajmującemu (właścicielowi) budynku lub dostawcom mediów.

Pytanie
-------

Czy na gruncie opisanego stanu faktycznego opłaty za korzystanie z budynku uiszczane przez podnajemcę z tytułu podnajmu stanowią przychód Wnioskodawcy z tytułu podnajmu opodatkowany według ustawy z 20.11.1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (dalej, jako „rPIT”).

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

Odpowiedź na zadane we wniosku pytanie powinna być przecząca, ponieważ Wnioskodawca w istocie nie osiąga przychodu z podnajmu.

Przychód z najmu został zdefiniowany w piśmie Ministerstwa Finansów z 18 marca 2004 r., PB2/MK/RB-033-050-132/04 zatytułowanym: „Interpretacja w sprawie określenia pojęcia przychodów z najmu oraz uwzględniania podatku od towarów i usług w podstawie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych”.

Powołane pismo odnosi się do ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej, jako „PIT”), jednak dotyczy pojęcia „przychodu” występującego również na gruncie rPIT. Zgodnie z przywołanym pismem: „\[…\] przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje jedynie wówczas, gdy ma miejsce przysporzenie majątkowe (wyroki: z 26 marca 1993 r. III S.A. 2219/92-ONSA 1993 z. 3, poz. 83; z 8 czerwca 1994 r. S.A./Kr 2139/93 – nie publ.; z 26 maja 1995 r. III S.A. 1186/94 Prawo gospodarcze z 1995 r. Nr 9; z 23 sierpnia 1996 r. S.A./Wr 3640/95 – nie publ.)”.

Wobec powyższego nie można uznać jakoby zarówno opłaty z tytułu mediów, jak i opłata z tytułu zobowiązania Wnioskodawcy do uiszczenia czynszu na rzecz wynajmującego (właściciela budynku) – uzyskiwane przez Wnioskodawcę w ramach podnajmu – stanowiły jego przychód. Jest tak ponieważ – choćby w odniesieniu do czynszu za najem – stanowią one opłaty, które Wnioskodawca musi uiścić, aby móc korzystać z budynku i tym samym podwynajmować go. Co więcej, opłaty uiszczane na rzecz wynajmującego, jak i na rzecz dostawców mediów, są w takim samym stopniu niezależne od woli Wnioskodawcy. Innymi słowy, Wnioskodawca nie może swobodnie ustalać ich wysokości, lecz musi podporządkować się warunkom ustalonym przez wynajmującego lub dostawców mediów.

W opisywanej konfiguracji czynsz, który Wnioskodawca musi zapłacić wynajmującemu, z perspektywy podnajemcy stanowi taką samą kategorię opłaty na rzecz podmiotu trzeciego (właściciela budynku, jako wynajmującego), jak opłaty na rzecz dostawców mediów. Zarówno wynajmujący (właściciel budynku), jak i dostawcy mediów są dla podnajemcy takim samym typem podmiotu trzeciego. Skoro zatem Wnioskodawca jako najemca musi zapłacić stałą opłatę (czynsz) wynajmującemu – której pokrycie jest równie potrzebne do korzystania z budynku (i następnie podwynajmu), jak pokrycie opłat za dostawę mediów – to nie ma racjonalnego powodu, aby odróżniać skutki prawne uiszczania tych dwóch rodzajów opłat przez podnajemcę na rzecz podwynajmującego (Wnioskodawcy). Jeżeli Wnioskodawca, jako podwynajmujący, zobowiązał podnajemcę do pokrywania opłat, które ekonomicznie obciążają Wnioskodawcę (jako najemcę), to te opłaty mają ten sam charakter i w efekcie nie stanowią przysporzenia majątkowego po stronie podwynajmującego (Wnioskodawcy). W konsekwencji opłaty otrzymywane od podnajemcy przez Wnioskodawcę, jako podwynajmującego – w tym także opłata pokrywająca koszt czynszu najmu budynku przez najemcę – nie mają różnego charakteru i w takim samym stopniu są one kwalifikowane jako „ponoszone przez najemcę wydatki (opłaty) związane z przedmiotem najmu (przykładowo opłaty związane z lokalem, takie jak: czynsz uiszczany w spółdzielni lub wspólnocie mieszkaniowej, abonament za istniejące w tym lokalu media oraz inne opłaty ustalane ryczałtowo, jak również opłaty za rozmowy telefoniczne przeprowadzane z aparatu zainstalowanego w wynajmowanym lokalu, wodę, energię elektryczną oraz gaz, które nie są ustalane w sposób ryczałtowy), jeżeli z umowy wynika, że najemca jest zobowiązany do ich ponoszenia” (pismo Ministerstwa Finansów z 18 marca 2004 r.,PB2/MK/RB-033-050-132/04).

Powyższa konstatacja jest wspierana również przez to, że nawet gdyby uznać opłaty uiszczane przez podnajemcę z tytułu korzystania z budynku za przychód Wnioskodawcy (jako podwynajmującego), to z pewnością nie są one przychodem podlegającym opodatkowaniu ryczałtem zgodnie z art. 6 ust. 1a rPIT. Zgodnie bowiem z przytoczonym przepisem opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają:

1) otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne;

2) oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym.

W odniesieniu do przytoczonego wyżej punktu pierwszego należy stwierdzić, że opłaty uiszczane przez podnajemcę na rzecz podwynajmującego (Wnioskodawcy) w ogóle nie są mu przekazywane (podnajemca płaci bezpośrednio wynajmującemu lub dostawcom mediów), a jeżeli są przekazywane, to wyłącznie po to, aby zostały przekazane przez Wnioskodawcę dalej na rzecz wynajmującego lub dostawców mediów (Wnioskodawca jako pośrednik).

W odniesieniu do przytoczonego wyżej punktu drugiego należy stwierdzić, że opłaty uiszczane przez podnajemcę na rzecz podwynajmującego (Wnioskodawcy) nie stanowią świadczenia w naturze, co jest kwestią niebudzącą wątpliwości. Opłaty te nie stanowią również nieodpłatnego świadczenia, ponieważ podnajemca uzyskuje wartość w postaci możliwości korzystania z budynku (przedmiotu podnajmu).

Powyższe potwierdza pismo Ministerstwa Finansów z 18 marca 2004 r., PB2/MK/RB-033-050-132/04, zgodnie z którym: „Składnikiem przychodu osiąganego z najmu przez wynajmującego nie będą natomiast ponoszone przez najemcę wydatki (opłaty) związane z przedmiotem najmu (przykładowo opłaty związane z lokalem, takie jak: czynsz uiszczany w spółdzielni lub wspólnocie mieszkaniowej, abonament za istniejące w tym lokalu media oraz inne opłaty ustalane ryczałtowo, jak również opłaty za rozmowy telefoniczne przeprowadzane z aparatu zainstalowanego w wynajmowanym lokalu, wodę, energię elektryczną oraz gaz, które nie są ustalane w sposób ryczałtowy), jeżeli z umowy wynika, że najemca jest zobowiązany do ich ponoszenia. Opłaty te nie mieszczą się w pojęciu „świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń \[…\]”.

Co prawda przytoczony fragment nie odnosi się do opłaty w postaci kosztu czynszu, który podwynajmujący musi przekazywać wynajmującemu, jednak ten koszt ma taki sam charakter, co czynsz do wspólnoty lub spółdzielni, który musi być opłacany przez wynajmującego, aby dalej mógł on korzystać z przedmiotu najmu (i go wynajmować).

Zaprezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko zostało zaaprobowane co do istoty w indywidualnej interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17.11.2022 r. , 0112-KDIL2-2.4011.738.2022.1.MM. Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest:

\- prawidłowe – w części dotyczącej opłat za media;

\- nieprawidłowe – w części dotyczącej czynszu za podnajem.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Źródłami przychodów są najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4) w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Natomiast w myśl art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Stosownie do art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o podatku dochodowym”.

Zgodnie z art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Osoby fizyczne osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym, opłacają ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tych tytułów stosuje się przepisy art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł oraz 12,5% przychodów od nadwyżki ponad kwotę 100 000 zł z tytułu przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a.

Z tych uregulowań prawnych wynika, że podstawą generowania przychodów z najmu (podnajmu) jest fakt zawarcia stosownej umowy między stronami. Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego (podnajmującego), a tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym. Jednak, aby powstał przychód po stronie wynajmującego (podnajmującego), muszą zaistnieć przesłanki określone w art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, czyli czynsz musi zostać otrzymany lub postawiony do dyspozycji wynajmującego (podnajmującego).

Składnikiem przychodu osiąganego z najmu (podnajmu) przez wynajmującego (podnajmującego) w ramach tzw. „najmu (podnajmu) prywatnego” nie będą natomiast ponoszone przez najemcę (podnajemcę) wydatki (opłaty) związane z przedmiotem najmu (podnajmu), np. zaliczki z tytułu opłat eksploatacyjnych, jeżeli z umowy wynika, że najemca (podnajemca) jest zobowiązany do ich ponoszenia. Dodatkowe opłaty ponoszone przez najemcę (podnajemcę) w związku z użytkowaniem nieruchomości nie mieszczą się bowiem w pojęciu świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie wynajmującego (podnajmującego).

Dlatego też podstawą uzyskiwania przychodów z tytułu tzw. „najmu (podnajmu) prywatnego” jest umowa, w której strony określają wysokość czynszu. Czynsz stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego (podnajmującego), a tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym w przypadku otrzymania lub postawienia go do dyspozycji wynajmującego (podnajmującego).

W zależności od różnego skonstruowania stosunku prawnego umowy najmu (podnajmu) w zakresie pokrywania przez najemcę (podnajemcę) pewnych płatności (świadczeń) związanych z przedmiotem najmu (podnajmu), różne będą skutki podatkowe. Jeśli strony umowy najmu (podnajmu) określiły wysokość wynagrodzenia z tytułu najmu (podnajmu) – czynsz, to otrzymana przez wynajmującego (podnajmującego) kwota jest jego przychodem.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że podwynajmuje Pan budynek na zasadzie tzw. podnajmu prywatnego. Zatem występuje Pan jako podwynajmujący, a druga strona umowy jako podnajemca. Żeby wyżej opisana sytuacja mogła zaistnieć, w pierwszej kolejności najmuje Pan ten sam budynek od właściciela tego budynku. W tej konfiguracji występuje Pan jako najemca, a właściciel budynku jako wynajmujący. Z tytułu korzystania z budynku, jako najemca, ponosi Pan określone, comiesięczne opłaty. Na te opłaty składają się przede wszystkim czynsz oraz media (prąd i gaz). Kwota czynszu wynika z umowy najmu i w takiej wysokości Pana wiąże. Kwota za media wynika z umów na dostawę poszczególnych mediów i w takiej wysokości również Pana wiąże. Natomiast z tytułu korzystania z budynku jako podwynajmujący pobiera Pan opłaty od podnajemcy. Na te opłaty składają się wyłącznie te opłaty, które musi Pan ponieść jako najemca. Opłaty te zostały opisane wcześniej, w ramach opisu opłat związanych z najmem budynku (czynsz oraz media).

Na podstawie takiego opisu oraz powołanych przepisów stwierdzam, że źródłem Pana przychodów jest podnajem nieruchomości. W ramach tego podnajmu kwota czynszu określona w umowie będzie stanowić dla Pana – jako podwynajmującego – przysporzenie majątkowe, a tym samym generować przychód do opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Natomiast wymienione przez Pana opłaty za media nie stanowią dla Pana przysporzenia majątkowego. W zakresie uiszczania tych opłat pełni Pan jedynie rolę pośrednika między podnajemcą a usługodawcami.

Stąd opłaty te nie stanowią dla Pana przysporzenia majątkowego, a tym samym nie powodują w ramach tzw. „podnajmu prywatnego” powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Jednocześnie podkreślam, że w Pana sytuacji na rozliczenie przychodu z podnajmu nie ma wpływu zawarta przez Pana umowa najmu, w której jest Pan wynajmującym. Umowa najmu i umowa podnajmu stanowią odrębne umowy. Pan jako podwynajmujący rozlicza się z przychodów uzyskanych z tytułu podnajmu. To że zobowiązany jest Pan do zapłaty czynszu z tytułu najmu nieruchomości, nie powoduje, że może Pan sobie skompensować poniesiony wydatek z uzyskanym przychodem z umowy podnajmu. Rozlicza się Pan bowiem z uzyskanych przychodów, a nie dochodów.

**Reasumując – kwota czynszu płacona przez podnajemcę stanowi dla Pana – jako podwynajmującego – przysporzenie majątkowe, a tym samym generuje przychód do opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Natomiast nie stanowią dla Pana przysporzenia majątkowego opłaty za media, które zobowiązany jest zapłacić podnajemca.**

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W odniesieniu do powołanej przez Pana interpretacji stwierdzam, że zapadła ona w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego tę interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).