Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-504/11/12-7/S/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-03-05
Teza: Otrzymywane przez Wnioskodawcę kwoty pobierane od użytkowników praw (nadawców radiowych i telewizyjnych, operatorów kablowych i innych podmiotów), stanowią w istocie zapłatę za wykorzystanie praw pokrewnych związanych z ich eksploatacją, tj. z tytułu dokonywania publicznych odtworzeń z egzemplarzy wprowadzonych do obrotu. Kwoty należne z tytułu opłat, jakie Wnioskodawca inkasuje od użytkowników praw stanowią na tle powyższego wynagrodzenie za świadczenie usług przez podmioty autorsko uprawnione, co sprawia, że znajduje zastosowanie dyspozycja art. 8 ust. 2a ustawy, zakładająca że Wnioskodawca działając we własnym imieniu, lecz na rzecz osób trzecich, sam nabył, a następnie wyświadczył omawiane usługi, w związku z czym podstawę opodatkowania na mocy art. 30 ust. 3 stanowi całość inkasowanych opłat pomniejszona o należny podatek. Powyższe stoi w sprzeczności ze stanowiskiem prezentowanym przez Wnioskodawcę. Nie zasługuje bowiem na aprobatę twierdzenie, iż opodatkowaniu podatkiem VAT podlega jedynie 20% inkasowanej przez Stowarzyszenie kwoty od użytkowników praw. Mając na uwadze brzmienie przepisów art. 8 ust. 2a w powiązaniu z art. 30 ust. 3 ustawy o VAT, Wnioskodawca w podstawie opodatkowania powinien wykazać całość wynagrodzenia, wypłacanego mu przez użytkowników praw.
Słowa kluczowe: podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; prawa-prawa autorskie; stawka-stawki podatku; stowarzyszenia; zarządzanie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2011r. (data wpływu 20 kwietnia 2011r.) uzupełnionym w dniu 10 czerwca 2011 r. na wezwanie tut. Organu z dnia 31 maja 2011r. nr IPPP2/443-504/11-2/KG (skutecznie doręczonym w dniu 7 czerwca 2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT usług świadczonych przez organizację zbiorowego zarządzania - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 kwietnia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest organizacją zbiorowego zarządzania w rozumieniu art. 104 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Podjęcie takiej działalności wymaga uzyskania stosownego zezwolenia, wydawanego przez A. w formie decyzji administracyjnej. Zezwolenie takie Zainteresowany uzyskał, a treść decyzji i jej sygnatura zostały podane do publicznej wiadomości w Obwieszczeniu A. z dnia 26 marca 2009 r. - Monitor Polski 2009.21.270.

Zezwolenie na podjęcie działalności organizacji zbiorowego zarządzania wymaga spełnienia ściśle określonych wymogów, a w szczególności wykazania, iż podmiot ubiegający się o takie zezwolenie działa w formie prawnej stowarzyszenia, zrzesza określone grupy środowisk twórczych oraz iż celem statutowym takiego stowarzyszenia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy prawo o stowarzyszeniach, jest zbiorowe zarządzanie i ochrona powierzonych mu praw oraz wykonywanie uprawnień wynikających z ustawy.

W statucie Wnioskodawcy, podlegającym ocenie prawnej w toku postępowania administracyjnego przez A., przyjęto za cel statutowy między innymi: ochronę oraz zbiorowe zarządzanie prawami do artystycznych wykonań, a także wykonywanie uprawnień organizacji zbiorowego zarządzania wynikających z ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, występowanie z inicjatywą i współdziałanie z organami administracji państwowej, samorządowej w celu podniesienia standardów ochrony praw własności intelektualnej, podejmowanie inicjatyw mających na celu ochronę interesów artystów wykonawców wobec podmiotów zajmujących się korzystaniem i rozpowszechnianiem artystycznych wykonań.

W konsekwencji tak ujętego celu statutowego Stowarzyszenia oraz po spełnieniu innych warunków dających rękojmię należytego wykonywania obowiązków, uzyskując zezwolenie A., Stowarzyszenie nabyło status organizacji zbiorowego zarządzania. W konsekwencji tego faktu prawnego, Stowarzyszenie nabyło ex lege uprawnienia z ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz przyjęło obowiązki wynikające z tej ustawy.

Stowarzyszenie uprawnione jest do zbiorowego zarządzania i ochrony praw pokrewnych do artystycznych wykonań utworów muzycznych i słowno-muzycznych na określonych decyzją A. polach eksploatacji. W tym zakresie przedmiotowym uprawnione/zobowiązane jest do zawierania umów z nadawcami radiowymi i telewizyjnymi, operatorami kablowymi, podmiotami dokonującymi publicznych odtworzeń z egzemplarzy wprowadzonych do obrotu. W zakresie objętym zezwoleniem Stowarzyszenie zobowiązane/uprawnione jest podejmować wszelkie działania związane z ochroną praw, w tym w szczególności śledzić naruszenia prawa autorskiego, współdziałać w tym zakresie z organami ścigania, wpływać opiniodawczo na treść proponowanych rozwiązań prawnych w zakresie prawa autorskiego, śledzić fakty eksploatacji artystycznych wykonań oraz wiele innych.

Na mocy art. 105 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, Stowarzyszenie uprawnione jest do wykonywania swych zadań statutowych w odniesieniu do kategorii praw i pól eksploatacji objętych zbiorowym zarządzaniem. Jest to istotny element stanu faktycznego w sprawie. Jak przyjmuje się w orzecznictwie sądowym dotyczącym spraw z zakresu prawa autorskiego, o uprawnieniach organizacji rozstrzyga treść uzyskanego zezwolenia A..

Oznacza to w praktyce, iż Stowarzyszenie uprawnione/zobowiązane jest wykonywać czynnie swe zadania statutowe w zakresie praw pokrewnych do artystycznych wykonań na określonych polach eksploatacji, z samego faktu posiadania takiego zezwolenia, a nie z woli konkretnego artysty wykonawcy. Oznacza to też, iż wola konkretnego artysty wykonawcy nie uprawnia Stowarzyszenia do wykonywania zbiorowego zarządu i ochrony praw w rozumieniu ustawy ani nie wyposaża Stowarzyszenia w prerogatywy należne takiej organizacji.

Przykładowo, na mocy zezwolenia, Stowarzyszenie jest uprawnione/zobowiązane do ścigania naruszeń prawa autorskiego, niezależnie od tego, komu prawo pokrewne przysługuje. Jest uprawnione na mocy art. 105 ust. 2 prawa autorskiego do żądania informacji i wglądu do dokumentów od użytkowników praw o zakresie tego korzystania, a nieuzasadnioną odmowę podmiotu zobowiązanego spenalizowano w art. 119 tej ustawy, niezależnie od tego czyich praw pokrewnych sprawa może dotyczyć, jest zobowiązane do podejmowania sporów sądowych zmierzających do ochrony praw pokrewnych, niezależnie od uprawnionego z tego prawa, a wreszcie ma prawo do zawarcia skutecznej prawnie umowy z użytkownikami praw w przedmiocie zbiorczej kategorii praw, a nie wyszczególnionych artystycznych wykonań. Stowarzyszenie zobowiązane jest także ustalać wynagrodzenie z użytkownikami praw w specjalnym trybie przewidzianym w rozdziale 12(1) Oddział 2 - zatwierdzanie tabel wynagrodzeń, a więc w sposób diametralnie odmienny od zasad obowiązujących w komercyjnym obrocie gospodarczym.

W konsekwencji tak ukształtowanego modelu zbiorowego zarządu w polskim prawie, przyjmuje się w orzecznictwie sądów, iż krąg podmiotów chronionych przez organizację jest płynny, nie poddający się konkretyzacji (vide orzeczenie NSA I SA 2043/98). Teza ta wywodzona jest z faktu, iż organizacja działa w stosunku do kategorii praw i pól eksploatacji wskazanych w zezwoleniu, jako kategorii o charakterze abstrakcyjnym i określonym przedmiotowo. W piśmie z dnia 7 marca 2011 r., stanowiącym załącznik do niniejszego wniosku, A. stwierdza, iż reprezentacja podmiotów uprawnionych z tytułu praw autorskich lub pokrewnych odbywa się na wielu podstawach, a nawet bez konieczności nawiązywania jakichkolwiek stosunków prawnych pomiędzy organizacją zbiorowego zarządzania a podmiotem uprawnionym, uznać należy, że podmioty, które mogą być reprezentowane przez organizacje zbiorowego zarządzania stanowią zbiór otwarty. Przynależność do tego zbioru wyznacza rodzaj działalności podmiotów uprawnionych z tytułu praw autorskich lub pokrewnych.

Istotną cechą stanu faktycznego w sprawie, wynikającą z przedmiotowo ujętego zakresu działania w zezwoleniu A., jest to, iż uprawnienia do działania jako organizacja zbiorowego zarządzania rozciągają się na każdego uprawnionego z prawa autorskiego czy pokrewnego, niezależnie od tego czy jest on formalnym członkiem danego stowarzyszenia twórczego, czy nie oraz czy w ogóle uprawniony jest organizacji znany.

Kolejną istotną cechą stanu faktycznego w niniejszej sprawie jest to, iż chociaż z pozoru działalność organizacji zbiorowego zarządzania zaspokajać ma potrzeby i interesy podmiotów praw autorskich i pokrewnych, to jednak zaspokaja ona potrzeby także użytkowników praw. Ustawodawca wyraźnie w art. 106 ust. 2 ustawy o prawie autorskim nakazał organizacjom zawieranie umów z użytkownikami praw, oczywiście w zakresie wykonywanego przez siebie zarządu. Obowiązek ten stanowi konsekwencję faktu, iż z założenia ustawodawcy organizacja zbiorowego zarządzania winna spełniać funkcję platformy godzącej sprzeczne interesy twórców i artystów wykonawców oraz podmiotów korzystających z dóbr kultury. Uprawnione zatem jest twierdzenie, iż Stowarzyszenie świadczy usługę na rzecz użytkowników polegającą na pośrednictwie w wypłacaniu honorariów uprawnionym wykonawcom należnych na podstawie art. 86 ust. 3 ustawy o prawie autorskim.

Państwo zapewnia w ten sposób możliwość korzystania z dóbr kultury przez każdego zainteresowanego za zapłatą stosownego wynagrodzenia, a środowiskom twórczym i wykonawczym otrzymanie tegoż wynagrodzenia. Na ten aspekt działalności organizacji wskazuje Trybunał Konstytucyjny w swych orzeczeniach (vide orzeczenia TK; 116/10/A/2005, 59/5/A/2006, 40/2004). Trybunał Konstytucyjny podkreśla, iż po stronie ustawodawcy istnieje świadomość faktu, iż sami artyści nie byliby w stanie kontrolować faktów korzystania z ich dóbr, w obecnym stanie techniki i lawinowego sposobu korzystania z utworów i ich artystycznych wykonań, a sami użytkownicy praw, bez organizacji zbiorowego zarządzania, również nie byliby w stanie eksploatować utworów i ich artystycznych wykonań w sposób legalny.

Powyższe wskazuje, iż odbiorcą usług statutowych wykonywanych przez organizację zbiorowego zarządzania jest także każdy potencjalny użytkownik praw. Podkreślenia wymaga także okoliczność, iż każdy odnosi korzyść z działań organizacji na polu przeciwdziałania piractwu fonograficznemu, rozwoju świadomości prawnej w zakresie praw autorskich czy też rozwoju nauki prawa cywilnego, jaki niewątpliwie dokonuje się na skutek precedensowych procesów sądowych wszczynanych przez te organizacje.

Reasumując, organizacja zbiorowego zarządzania, jaką jest Stowarzyszenie, działa na rzecz nieograniczonego, nieskonkretyzowanego kręgu adresatów, na który to składają się sami uprawnieni z praw, użytkownicy praw oraz każdy obywatel.

Kolejnym istotnym elementem stanu faktycznego jest sposób powierzania organizacji praw w ochronę. Ustawa o prawie autorskim nie reguluje tej materii, mówiąc w art. 104 ust. 1 ogólnie o prawach powierzonych. Wnioskodawca zawiera w tej materii umowy o konstrukcji przeniesienia powierniczego z artystami wykonawcami. Umowy takie zawierane zostają zarówno z formalnymi członkami Stowarzyszenia, jak i artystami niezrzeszonymi. Wobec uprawnionych nieznanych Stowarzyszeniu stosuje się na mocy art. 106 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych te same zasady, jak do członków zrzeszonych.

Wobec ustawowej konieczności zorganizowania działalności organizacji zbiorowego zarządzania jako działalności o charakterze niezarobkowym (vide jasne brzmienie art. 104 ust. 1 ustawy o prawie autorskim), umowy powiernicze nie przewidują (ustawowy zakaz) wynagrodzenia za wykonywanie czynności statutowych związanych ze zbiorowym zarządem i ochroną praw oraz za wykonywanie uprawnień wynikających z ustawy.

Źródłem finansowania działalności statutowej organizacji jest przysługujące powiernikowi z mocy prawa roszczenie o zwrot kosztów poniesionych w związku z wykonywaniem zarządu cudzym prawem, które potocznie w dokumentach Stowarzyszenia zwane jest kosztami inkasa. Uchwałą Władz Stowarzyszenia ustalono zaliczkowy koszt działalności statutowej w wysokości 20% wpływów od kwot zainkasowanych od użytkowników praw, potrącany dwuetapowo tj. pierwsze 10% od kwot zainkasowanych, a następnie 10% od kwot podzielonych.

W tym stanie faktycznym, decyzją UKS w Warszawie z dnia 28 stycznia 2011 oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 czerwca 2010 r., Stowarzyszenie zostało uznane za podatnika VAT, wykonującego usługi opodatkowane podatkiem VAT. Decyzje te dotyczyły odpowiednio lat 2005 i 2004. Przedmiotowe decyzje, w istocie nie różniące się uzasadnieniem prawnym, w ocenie Stowarzyszenia nie mają zastosowania do zdarzeń po 1 stycznia 2011 r., na skutek utraty mocy obowiązującej Załącznika Nr 4 do ustawy o VAT, a w tym w szczególności poz. 10, zwalniającej usługi statutowe organizacji członkowskich.

Stowarzyszenie w związku ze zmianami stanu prawnego zamierza zapewnić środki pieniężne na sfinansowanie kwoty podatku VAT, dbając jednocześnie o nienaruszenie prawnych podstaw jej funkcjonowania na węźle wewnętrznym z podmiotami chronionymi oraz zachowanie warunków wykonywania działalności statutowej przez organizację zbiorowego zarządzania zgodnie z ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz ustawą prawo o stowarzyszeniach.

Jak wskazano wyżej, środki zainkasowane od użytkowników praw stanowią w całości i w każdym momencie wynagrodzenia należne artystom wykonawcom, a nie Stowarzyszeniu. Stowarzyszenie jedynie zobowiązane jest do administrowania tymi środkami, które w dużym uproszczeniu sprowadza się do ich zainkasowania i podziału pomiędzy uprawnionych. Środki te ewidencjonowane są na bilansowych kontach rozrachunkowych, a nie wynikowych, bowiem nie stanowią one nigdy przychodów własnych Stowarzyszenia. Z kwot tych Stowarzyszenie uprawnione jest zatrzymać łącznie 20%, na poczet zwrotu kosztów działalności statutowej.

Powyższe okoliczności skłoniły Stowarzyszenie do wprowadzenia w przyszłości zmian do umów z użytkownikami praw w ten sposób, iż na równowartość kosztów inkasa, Stowarzyszenie wystawi fakturę VAT, przyjmując, iż stanowią one usługę pośrednictwa w zawieraniu umów w zakresie inkasa i repartycji wynagrodzeń należnych artystom wykonawcom na podstawie art. 86 pkt 3 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, natomiast w pozostałej części, stanowiącej równowartość kwot przekazywanych bezpośrednio artystom wykonawcom, Stowarzyszenie nie dokona żadnych zmian, przyjmując, iż nie stanowią one obrotu opodatkowanego podatkiem VAT. Podstawą prawną dla takiego twierdzenia jest art. 15 ust. 3a ustawy o VAT, wyraźnie wskazujący, iż wynagrodzenia należne artystom wykonawcom a uzyskiwane za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania, nie zostały objęte zakresem ustawy o podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z tym, że Stowarzyszenie na mocy uzyskanego zezwolenia A. do podjęcia działalności organizacji zbiorowego zarządzania zawiera umowy z użytkownikami praw określające wysokość wynagrodzeń za fakt eksploatacji artystycznego wykonania i terminy ich płatności, to czy w związku z tym Stowarzyszenie może przyjąć, iż w części odpowiadającej zwrotowi kosztów działalności statutowej wykonuje na rzecz użytkowników praw usługę pośrednictwa w zakresie realizacji obowiązków wynikających z ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, opodatkowaną stawką 23% a w części odpowiadającej wypłaconym artystom wynagrodzeń im należnych, za czynność nie podlegającą opodatkowaniu?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Od dnia 1 stycznia 2011 r. nie obowiązuje Załącznik Nr 4 do ustawy o VAT, a w szczególności poz. 10, stanowiąca podstawę prawną zwolnienia usług statutowych wykonywanych przez Stowarzyszenie. Nadto od 1 kwietnia 2011 r. wprowadzono do ustawy o podatku VAT nowy ust. 2a art. 8, w myśl którego w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, iż podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

W związku z powyższym Stowarzyszenie planuje zmienić umowy z użytkownikami praw w ten sposób, iż wynagrodzenie inkasowane przez Stowarzyszenie za fakt eksploatacji artystycznych wykonań, zostanie podzielone na dwie części. 20 % tego wynagrodzenia zostanie uznane za wynagrodzenie należne Stowarzyszeniu z tytułu wykonywania usługi pośrednictwa w realizacji obowiązków wynikających z ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, polegającego na zawieraniu umów w zakresie inkasa i repartycji wynagrodzeń dla artystów wykonawców, na które Stowarzyszenie, po rejestracji dla celów VAT, wystawi fakturę VAT ze stawką 23 %. W efekcie 20 % dotychczasowego wynagrodzenia od użytkowników praw, zostanie powiększone o kwotę podatku VAT.

W pozostałej części, to jest w wysokości 80 % dotychczasowego wynagrodzenia, zapisy umowy pozostaną bez zmian. Oznacza to, iż w tej części wynagrodzenie należne artystom wykonawcom pozostaje nadal poza obszarem ustawy o podatku VAT, na mocy art. 15 ust. 3a ustawy o VAT, który to zapis nie został poddany nowelizacji po 1 stycznia 2011 r. ani po 1 kwietnia 2011 r.

Stowarzyszenie stoi na stanowisku, iż jest uprawnione wyłącznie dla celów podatku VAT przyjąć że:

*   będzie wykonywało usługę pośrednictwa w realizacji obowiązków wynikających z ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, polegającą na pośrednictwie w zawieraniu umów w zakresie inkasa i repartycji wynagrodzeń dla artystów wykonawców, działając w tym zakresie jako podatnik VAT,
*   odbiorcą tej usługi będzie konkretnie ustalony użytkownik praw, który dokona wpłaty wynagrodzenia z tytułu eksploatacji artystycznego wykonania,
*   dla celów podatku VAT można dokonać sztucznego wyodrębnienia poszczególnych czynności składających się na sposób realizacji celu statutowego, przy czym dwie z nich uznać za czynności z nazwy i ze sposobu opodatkowania podatkiem VAT za wyraźnie wskazane w dokumentacji z użytkownikiem praw, a w pozostałej części za ujawnione i z punktu widzenia podatku VAT za nierelewantne.

Artykuł 8 ust. 1 ustawy o VAT wymaga wskazania konkretnego odbiorcy usługi. Jak wskazano w części opisującej stan faktyczny, przyjmuje się, iż odbiorcą usługi statutowej organizacji zbiorowego zarządzania jest beneficjent zbiorowy, nieskonkretyzowany, przy czym podstawową, zbiorczą kategorią beneficjentów usługi organizacji jest krąg użytkowników praw i nieskonkretyzowane grono artystów wykonawców.

Stowarzyszenie przyjmuje dla celów podatku VAT, iż beneficjentem usługi wykonywanej przez Stowarzyszenie jest użytkownik praw, jako podmiot, który da się zidentyfikować poprzez zawarcie umowy oraz który wpłaca należne artystom wykonawcom wynagrodzenie.

Stowarzyszenie nie może z przyczyn obiektywnych przyjąć, iż beneficjentem usługi jest artysta wykonawca. Potrącenia na koszty inkasa odnoszą się do zbiorczych pozycji i w przypadku pierwszej tury potrąceń w ogóle uniemożliwiają identyfikację artysty wykonawcy, w drugiej, identyfikacja ta jest rozłożona w czasie, a częściowo niewykonalna ze względu na wykonywanie przez Stowarzyszenie zarządu także na rzecz i na rachunek podmiotów niezidentyfikowanych.

W konsekwencji uznanie użytkowników praw za beneficjentów usługi zarządzania prawami pokrewnymi, stanowi jedyną alternatywę dlatego, że umożliwia konkretyzację odbiorcy zgodnie z wymogami z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT.

Odnośnie pozostałej części wpływów od użytkowników praw, Stowarzyszenie stoi na stanowisku, iż pozostają one bez zmian. W tej części organy podatkowe słusznie nie dopatrzyły się powstania obowiązku podatkowego w zakresie VAT, przyjmując słusznie, iż uzyskiwane od użytkowników kwoty wynagrodzenia, należne są w całości artystom wykonawcom i że w tej części Stowarzyszenie nie może zostać samodzielnie opodatkowane.

Nie można zatem powiedzieć, iż Stowarzyszenie w relacjach z użytkownikami praw, odnośnie części wynagrodzenia odpowiadającego wynagrodzeniom należnego artystom wykonawcom, działa w charakterze podatnika VAT, gdyż nigdy nie działa w tym zakresie w imieniu własnym na własny rachunek. Nie staje się podatnikiem VAT również z tego względu, iż nie wykazuje, koniecznego tym przepisem, celu zarobkowego z wykorzystywania wartości niematerialnych i prawnych, gdyż prawa do artystycznych wykonań nie należą do majątku Stowarzyszenia, a jedynie są administrowane zawsze w każdym przypadku wyłącznie na rachunek artystów wykonawców.

W ocenie Stowarzyszenia nie zmienia poprawności jej stanowiska zaprezentowanego w niniejszym wniosku także brzmienie art. 8 ust. 2a ustawy o podatku VAT. Odnosi się on do sytuacji działania przez podatnika w swoim imieniu ale na rachunek osoby trzeciej. Ta część hipotezy przepisu jest niewątpliwie spełniona w przypadku Stowarzyszenia, w istocie Stowarzyszenie z racji swych celów statutowych działa zawsze na rzecz artystów wykonawców, a także jest to immanentna cecha relacji powiernictwa, jakie zachodzą pomiędzy Stowarzyszeniem a artystami wykonawcami.

Niemniej jednak zastosowanie tego przepisu w sytuacji faktycznej i prawnej Stowarzyszenia wymagałoby wykazania, iż dla celów podatkowych Stowarzyszenie nabywa usługi od artystów wykonawców, które to usługi następnie wyświadcza użytkownikom praw. Jest to jednak wyraźnie wykluczone na mocy art. 15 ust. 3a ustawy o VAT, która wskazuje expresis verbis, że usługi artystów wykonawców, wynagradzane w formie honorariów otrzymywanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania, nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o podatku VAT, co w konsekwencji wyłącza je spod działania przepisów tej ustawy. Nie jest zatem prawnie możliwe, aby artyści wykonawcy mogli, nawet fikcyjnie dla celów tylko podatku VAT, wyświadczyć Stowarzyszeniu usługę.

W konsekwencji wynagrodzenia otrzymywane przez artystów wykonawców za pośrednictwem organizacji, na każdym etapie ich powstawania, w tym też w momencie ich wpływu na konta bankowe Stowarzyszenia celem ich dalszego rozdziału pomiędzy uprawnionych, nie podlegają pod przepisy ustawy o VAT.

Wobec powyższego, Stowarzyszenie stoi na stanowisku, iż w świetle ustawy o podatku VAT uprawnione jest wystawić użytkownikowi praw fakturę VAT, na wartość odpowiadającą 20% inkasowanego wynagrodzenia należnego artystom wykonawcom, powiększonego o kwotę podatku VAT w wysokości 23%, a w pozostałej części uznać, iż stanowią one wpływy od użytkownika należne artystom wykonawcom w całości, i jako takie w całości nie podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 15 ust. 3a ustawy o VAT.

W dniu 1 sierpnia 2011 r. wydana została interpretacja indywidualna nr IPPP2/443-504/11-4/KG, w której stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku uznane zostało za nieprawidłowe. W uzasadnieniu stwierdzono, że kwota należna Wnioskodawcy od użytkownika praw, pomniejszona o podatek VAT, stanowić będzie podstawę opodatkowania czynności Stowarzyszenia. Wnioskodawca zobowiązany jest wystawić użytkownikowi praw fakturę VAT dokumentującą otrzymane wynagrodzenie, które w całości podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 23 %.

Pismem z dnia 18 sierpnia 2011 r. (data wpływu 22 sierpnia 2011 r.) Strona wezwała Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie do usunięcia naruszenia prawa wynikającego z wydania interpretacji indywidualnej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, w piśmie znak IPPP2/443-504/11-6/KG z dnia 3 października 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie stwierdził podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W dniu 3 listopada 2011 r. (data wpływu 3 listopada 2011 r.) Spółka wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, za pośrednictwem tut. Organu, skargę na interpretację indywidualną z dnia 1 sierpnia 2011 r. znak IPPP2/443-504/11-4/KG.

WSA w Warszawie w wyroku z dnia 13 września 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 3309/11 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną i stwierdził, iż skarga jest zasadna. W ocenie Sądu Organ podatkowy uzupełnił stan faktyczny o element w nim nie podany, tj. okoliczność iż Stowarzyszenie udziela licencji, a następnie w konsekwencji tego wadliwie dokonał oceny stanowiska Wnioskodawcy. Zdaniem WSA w wydanej interpretacji nie odniesiono się do kilku problemów podniesionych przez Stowarzyszenie, ale wypowiedziano się na temat wysokości stawki, chociaż Stowarzyszenie ani nie pytało o tę kwestię, ani nie wyraziło swojego stanowiska w tym przedmiocie.

WSA zobowiązał tut. Organ do ponownego rozpoznania złożonego wniosku przy uwzględnieniu stanu faktycznego w nim przedstawionego, zajęcia stanowiska wyłącznie w zakresie objętym stanowiskiem Stowarzyszenia oraz poddania oceny stanowiska Stowarzyszenia i wyjaśnienia w sposób wyczerpujący własnego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego biorąc pod uwagę rozstrzygnięcia zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 września 2012 r. sygn. III SA/Wa 3309/11 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania podatkiem VAT usług świadczonych przez organizację zbiorowego zarządzania uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2011 r., w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Stosownie do art. 30 ust. 3 ustawy o podatku do towarów i usług (obowiązującego od dnia od dnia 1 grudnia 2008 r.), w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku.

Podatnikami, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo, w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 w ust. 3 pkt 3 ustawy, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonywania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Powyższy przepis art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy znajduje zastosowanie odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi (art. 15 ust. 3a ustawy).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest organizacją zbiorowego zarządzania w rozumieniu art. 104 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Stowarzyszenie uprawnione jest do zbiorowego zarządzania i ochrony praw pokrewnych do artystycznych wykonań utworów muzycznych i słowno-muzycznych na określonych decyzją A. polach eksploatacji. W tym zakresie przedmiotowym uprawnione/zobowiązane jest do zawierania umów z nadawcami radiowymi i telewizyjnymi, operatorami kablowymi, podmiotami dokonującymi publicznych odtworzeń z egzemplarzy wprowadzonych do obrotu. W zakresie objętym zezwoleniem Stowarzyszenie zobowiązane/uprawnione jest podejmować wszelkie działania związane z ochroną praw, w tym w szczególności śledzić naruszenia prawa autorskiego, współdziałać w tym zakresie z organami ścigania, wpływać opiniodawczo na treść proponowanych rozwiązań prawnych w zakresie prawa autorskiego, śledzić fakty eksploatacji artystycznych wykonań oraz wiele innych.

Źródłem finansowania działalności statutowej organizacji jest przysługujące powiernikowi z mocy prawa roszczenie o zwrot kosztów poniesionych w związku z wykonywaniem zarządu cudzym prawem, które potocznie w dokumentach Stowarzyszenia zwane jest kosztami inkasa. Uchwałą Władz Stowarzyszenia ustalono zaliczkowy koszt działalności statutowej w wysokości 20% wpływów od kwot zainkasowanych od użytkowników praw, potrącany dwuetapowo tj. pierwsze 10% od kwot zainkasowanych, a następnie 10% od kwot podzielonych.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż zobowiązany jest wystawić użytkownikowi praw fakturę VAT, na wartość odpowiadającą 20% inkasowanego wynagrodzenia należnego artystom wykonawcom, powiększonego o kwotę podatku VAT w wysokości 23%, a w pozostałej części uznać, iż stanowią one wpływy od użytkownika należne artystom wykonawcom w całości, i jako takie w całości niepodlegające opodatkowaniu na podstawie art. 15 ust. 3a ustawy o VAT.

Przystępując do oceny problemu przedstawionego w złożonym wniosku, należy przeanalizować przepisy odnoszące się do kwestii podmiotowości Stowarzyszenia jako podatnika podatku VAT. W przepisach art. 15 ustawy o VAT regulujących przedmiotową kwestię, ustawodawca przewidział wyjątek w postaci wyłączenia na podstawie art. 15 ust. 3a ustawy o VAT z zakresu działalności gospodarczej czynności twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi.

Analizując wskazaną powyżej regulację należy zauważyć, iż ustawodawca w treści art. 15 ust. 3a ustawy o VAT, przewidział specyfikę uzyskiwania wynagrodzeń przez twórców i artystów wykonawców, obejmując wyłączeniem podmiotowym, także te wynagrodzenia, które wypłacane są za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi. Przepis ten dotyczy jednak wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT usług twórców i artystów wykonawców wynagradzanych również za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi. Przepis ten jednak nie ma zastosowania w stosunku do organizacji zbiorowego zarządzania działającej w charakterze powiernika.

Z uwagi na fakt, iż Stowarzyszenie nie posiada statusu twórcy, artysty wykonawcy, a mając na uwagę specyfikę prowadzonej działalności, zasadnym jest przywołanie przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 roku o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. jedn. Dz. U z 2006 r., Nr 90, poz. 631 ze zm.), zwanej dalej ustawą o papp.

Zgodnie z art. 105 ust. 1 ustawy o papp, domniemywa się, że organizacja zbiorowego zarządzania jest uprawniona do zarządzania i ochrony w odniesieniu do pól eksploatacji objętych zbiorowym zarządzaniem oraz że ma legitymację procesową w tym zakresie. Na domniemanie to nie można się powołać, gdy do tego samego utworu lub artystycznego wykonania rości sobie tytuł więcej niż jedna organizacja zbiorowego zarządzania.

Natomiast w myśl art. 106 ust. 1 ustawy papp, organizacja zbiorowego zarządzania jest obowiązana do jednakowego traktowania praw swoich członków oraz innych podmiotów przez siebie reprezentowanych w zakresie zarządzania tymi prawami lub dochodzenia ich ochrony.

Organizacja zbiorowego zarządzania nie może, bez ważnych powodów, odmówić zgody na korzystanie z utworów lub artystycznych wykonań przedmiotów praw pokrewnych w granicach wykonywanego przez siebie zarządu. Organizacja zbiorowego zarządzania nie może, bez ważnych powodów, odmówić podjęcia zarządzania prawem autorskim lub prawem pokrewnym. Zarządzanie to wykonuje zgodnie ze swoim statutem (art. 106 ust. 2 i 3 ustawy papp).

Z powyżej wskazanych przepisów wynika, iż organizacja zbiorowego zarządzania w ramach realizacji zadań statutowych działa również na rzecz nie-członków, w tym na rzecz osób nieznanych w momencie wykonania usługi statutowej.

Wnioskodawca działając na rzecz twórcy zobowiązany jest do poboru i podziału uzyskanych opłat i przekazania należnych kwot twórcom, jako autorsko uprawnionym do ich uzyskania. Zatem zarząd i ochrona powierzonych praw przejawia się tym, że Wnioskodawca jest uprawniony pobrać opłaty należne od wskazanych wyżej podmiotów (użytkowników praw). Umocowanie do takiego działania wynika bezpośrednio z samej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Natomiast w myśl art. 21 ust. 1 ustawy papp, organizacjom radiowym i telewizyjnym wolno nadawać opublikowane drobne utwory muzyczne, słowne i słowno-muzyczne wyłącznie na podstawie umowy zawartej z organizacją zbiorowego zarządzania prawami autorskimi, chyba że prawo do nadania utworów zamówionych przez organizację radiową lub telewizyjną przysługuje jej na podstawie odrębnej umowy.

Zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy papp, twórca może w umowie z organizacją radiową lub telewizyjną zrzec się pośrednictwa organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi, o którym mowa w ust. 1. Zrzeczenie to wymaga zachowania formy pisemnej pod rygorem nieważności.

Natomiast w myśl art. 211 ust. 1 ustawy o papp, operatorom sieci kablowych wolno reemitować w sieciach kablowych utwory nadawane w programach organizacji radiowych i telewizyjnych wyłącznie na podstawie umowy zawartej z właściwą organizacją zbiorowego zarządzania prawami autorskimi.

Mając na uwadze brzmienie wyżej powołanych regulacji odnoszących się do działalności wykonywanej przez Stowarzyszenie wskazać należy, iż ustawa w pewnych ściśle określonych okolicznościach nakłada na OZZ pewne obowiązki związane z eksploatacją praw autorskich.

Ustawa o prawie autorskim nie dopuszcza możliwości dokonywania przez użytkowników praw publicznych odtworzeń m.in. utworów muzycznych, słownych, słowno-muzycznych czy też reemisji utworów nadawanych w programach organizacji radiowych i telewizyjnych bez umowy zawartej z właściwą organizacją zbiorowego zarządzania prawami autorskimi. Z mocy ustawy, co prawda z pewnymi wyjątkami, nie jest możliwe samodzielne pobieranie należności z tego tytułu, i ustanowione jest obowiązkowe pośrednictwo OZZ, co przesądza o braku aktywnych działań ze strony podmiotów autorsko uprawnionych. Nie kształtuje tego wola stron, lecz regulacje ustawowe nakładające ten obowiązek na OZZ, których istotą funkcjonowania jest umacnianie pozycji reprezentowanych przez siebie podmiotów uprawnionych, na określonych polach eksploatacji. Bierna postawa podmiotów autorsko uprawnionych, nie przesądza w żaden sposób o braku zaistnienia usługi, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, bowiem należy uwzględnić specyfikę w obrocie prawami autorskimi i pokrewnymi.

Wnioskodawca jako stowarzyszenie prowadzi działalność specjalistyczną, reglamentowaną przepisami ustawy papp i specyfika tejże działalności wynika ze złożonych relacji łączących go zarówno z podmiotami uprawnionymi, jak i użytkownikami praw. Wszystko to sprawia, iż Stowarzyszenie działa w relacji niejako trójpodmiotowej.

Zbiorowy zarząd prawami autorskimi i pokrewnymi Wnioskodawca wykonuje na rzecz podmiotów, którym prawa te przysługują. Tylko te podmioty mogą świadczyć usługę udzielania licencji wyrażając zgodę na korzystanie z ich praw, pod warunkiem, iż nie są objęte wyłączeniem z kręgu podatników, przewidzianym w art. 15 ust. 3a ustawy o VAT. Ustanawiając zbiorowy zarząd prawami autorskimi i pokrewnymi ustawodawca, w określonym zakresie, wyłączył bezpośrednie zarządzanie tymi prawami przez podmioty uprawnione do wynagrodzenia za korzystanie z nich.

Stowarzyszenie reprezentując podmioty uprawnione z tytułu praw autorskich i pokrewnych, w swoim imieniu umożliwia innym podmiotom (użytkownikom) korzystanie z ich praw. Wnioskodawca pobiera wynagrodzenie, chociaż sam praw tych faktycznie nie udostępnia, jako że prawa te na niego nie przechodzą, po czym uzyskane wynagrodzenie przekazuje podmiotom uprawnionym. Część wynagrodzenia pobieranego od użytkowników praw jest przez niego zatrzymana i traktowana jako zwrot kosztów inkasa.

W przedmiotowej sprawie, z uwagi na podmiotowość prawną Wnioskodawcy nie można uznać, iż działa w charakterze twórcy bądź też artysty, o których mowa w wyżej powołanej regulacji. Wobec powyższego, wyłączenie zawarte w art. 15 ust. 3a ustawy, nie dotyczy Wnioskodawcy. Oznacza to, iż działalność prowadzona przez Wnioskodawcę spełnia przesłanki działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym stwierdzić należy, iż z tytułu prowadzenia działalności Wnioskodawca działa w charakterze podatnika podatku VAT. Przy czym Stowarzyszenie jest obiektywnie podatnikiem podatku VAT z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, nie natomiast jak dowodzi Wnioskodawca, w kontaktach z użytkownikami praw.

Z analizy przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca uprawniony/zobowiązany jest do zawierania umów z nadawcami radiowymi i telewizyjnymi, operatorami kablowymi, podmiotami dokonującymi publicznych odtworzeń z egzemplarzy wprowadzonych do obrotu. W zakresie objętym zezwoleniem Stowarzyszenie zobowiązane/uprawnione jest podejmować wszelkie działania związane z ochroną praw, w tym w szczególności śledzić naruszenia prawa autorskiego, współdziałać w tym zakresie z organami ścigania, wpływać opiniodawczo na treść proponowanych rozwiązań prawnych w zakresie prawa autorskiego, śledzić fakty eksploatacji artystycznych wykonań oraz wiele innych.

Oznacza to w praktyce, iż Stowarzyszenie uprawnione/zobowiązane jest wykonywać czynnie swe zadania statutowe w zakresie praw pokrewnych do artystycznych wykonań na określonych polach eksploatacji, z samego faktu posiadania takiego zezwolenia, a nie z woli konkretnego artysty wykonawcy. Oznacza to też, iż wola konkretnego artysty wykonawcy nie uprawnia Stowarzyszenia do wykonywania zbiorowego zarządu i ochrony praw w rozumieniu ustawy ani nie wyposaża Stowarzyszenia w prerogatywy należne takiej organizacji.

Wnioskodawca wykonując działalność w zakresie zbiorowego zarządzania prawami autorskimi twórców, świadczy usługi w relacji trójpodmiotowej: twórca, Wnioskodawca oraz inne podmioty, tj. użytkownicy praw.

Pierwotna usługa – to usługa realizowana przez twórców polegającą na udostępnianiu przysługujących im praw.

Z kolei Wnioskodawca będący organizacją zbiorowego zarządzania prawami twórców, świadczy usługę wobec podmiotów z tych praw korzystających, reprezentując w swoim imieniu usługi twórców, przez umożliwienie użytkownikom praw, tj. nadawcom radiowym i telewizyjnym, operatorom kablowym i innym podmiotom dokonywanie publicznych odtworzeń z egzemplarzy wprowadzonych do obrotu. Za wykonywane czynności Wnioskodawca pobiera opłaty od użytkowników praw.

Należy jednocześnie podkreślić, iż Wnioskodawca umożliwiając ww. podmiotom korzystanie z praw twórców, zarządza powierzonymi przez twórcę prawami na jego rzecz. Przy czym, jak wskazał Wnioskodawca, powyższe zadania realizuje niezależnie od tego czy dany podmiot powierzył mu swe prawa w zarząd, a także niezależnie od tego czy w ogóle udało się zidentyfikować uprawnionego z tytułu danego prawa.

W tym miejscu szczególny akcent należy położyć na rozległość czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, co wynika z bardzo szerokiej definicji usług, która została sformułowana na gruncie ustawy o VAT.

Otóż, konstrukcja definicji usług, dopełnia w zasadzie katalog czynności, które objęte są podatkiem od towarów i usług, a które nie stanowią dostawy towarów, tj. w odniesieniu do których nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Takie sformułowanie pojęcia „usług” przez ustawodawcę podatkowego, opartego na przyjęciu negatywnej definicji (co do zasady wszystko jest usługą podlegającą opodatkowaniu, co nie jest dostawą towarów), sprawia, że zakres czynności objętych VAT jest bardzo szeroki.

Art. 8 ust. 1 w punktach od 1 do 3, wyszczególnia tylko niektóre spośród szerokiej gamy czynności wchodzących w zakres usług, podając przykłady takich usług, dając niejako przy tym wskazówki jakimi należy się kierować przy ocenie, określonych zachowań podatnika, i zdarzeń gospodarczych, jakie zachodzą pomiędzy uczestnikami obrotu. Bez wątpienia, w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z prawami do wartości niematerialnych i prawnych, jakie przysługują podmiotom wymienionym w odrębnej ustawie, tj. ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Co istotne z punktu widzenia przedmiotowej sprawy, ustawodawca zastrzegł, że dla tego rodzaju usług, których przedmiotem są wartości niematerialne i prawne, nie jest ważna forma, w jakiej dokonano danej czynności prawnej. Innymi słowy, w przedmiotowej sprawie, stosunek zobowiązaniowy, jaki powstaje pomiędzy autorsko uprawnionymi, a użytkownikami praw, tj. nadawcami radiowymi i telewizyjnymi, operatorami kablowymi czy też innymi podmiotami, ma swoje źródło bezpośrednio w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Stąd też skoro ustawa o VAT nie wskazuje na konkretną formę czynności prawnej jaka musi zaistnieć dla spełnienia definicji usługi, nic nie stoi na przeszkodzie aby w omawianej sprawie, więzy zobowiązaniowe zostały stworzone nie wprost przez zawarcie stosownej umowy pomiędzy stronami, lecz wynikały z mocy ustawy.

W tym miejscu warto także zwrócić uwagę na brzmienie punktu 3 artykułu formułującego definicję usług na gruncie ustawy o VAT, gdzie ustawodawca wyraźnie włącza w krąg czynności uznanych za usługi polegające opodatkowaniu, także takie, gdzie zapłata należności, w zamian na daną usługę – dzieje się niekiedy bez wyraźnej woli co najmniej jednej ze stron tj. przykładowo w sytuacjach gdy usługa następuje z nakazu organu władzy publicznej (np. mimo sprzeciwu którejś ze stron), gdzie jej wyświadczenie, podyktowane często interesem publicznym, powoduje, że na świadczeniodawcę niejako zostaje narzucony obowiązek wyświadczenia tej usługi.

W świetle przedmiotowej sprawy, wynagrodzenie należne autorsko uprawnionym wynika bezpośrednio z mocy prawa. Autorsko uprawnionym, bez względu na ich wolę, lub podejmowanie jakiejkolwiek aktywności ukierunkowanej na inkasowanie omawianych należności, przysługuje prawo do wynagrodzenia z tytułu publicznych odtworzeń z egzemplarzy wprowadzonych do obrotu na podstawie przepisów szczególnych sformułowanych w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W takich okolicznościach opłata zapłacona przez użytkownika praw za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania, jest wynagrodzeniem za świadczenie usług przez posiadającego prawa autorskie, tj. podmiot uprawniony na rzecz użytkownika praw. Beneficjentami opłaty są autorsko uprawnieni, którym należne jest wynagrodzenie z tego tytułu. Tak ukształtowane relacje łączące m.in. podmioty autorko uprawnione, organizację zarządzającą oraz użytkowników praw, o których mowa we wniosku, od których należne są ww. opłaty pozwala stwierdzić, że mamy do czynienia ze świadczeniem usług, w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT.

W opinii organu podatkowego to z mocy ustawy, stworzona pomiędzy stronami, więź o charakterze zobowiązaniowym sprawia, że inkasowane za pośrednictwem Wnioskodawcy kwoty przybierają formę wynagrodzenia należnego podmiotom autorsko uprawnionym w zamian za posiadane przez niego prawa do wartości niematerialnych i prawnych, do eksploatacji których niewątpliwie dochodzi w sytuacji rozpowszechniania utworów twórców za pośrednictwem nadawców radiowych i telewizyjnych, operatorów kablowych czy też innych podmiotów. Nie można zapominać, że prawa autorskie przysługujące twórcom, jak również szeroka wiązka praw pokrewnych przysługujących podmiotom współtworzącym dane dzieło audiowizualne, stanowią rodzaj praw do wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, objętych ochroną, której realizacją zajmują się umocowane w ustawie, wyspecjalizowane w tym zakresie podmioty – organizacje zbiorowego zarządzania prawami autorskimi i pokrewnymi.

Użytkownicy praw, o których mowa we wniosku, uczestniczą w złożonej i skomplikowanej rzeczywistości gospodarczej, bazującej na wykorzystywaniu praw autorskich i pokrewnych. Eksploatacja tych praw dokonywana jest na wielu polach, przy czym, w sposób pośredni biorą udział także, owe podmioty, których działalność jest związana z powszechną eksploatacją tych praw. Stąd też ustawodawca dostrzegając potrzebę regulacji tego obszaru działalności, stworzył omawiane we wniosku normy prawne, nakładające obowiązek uiszczania stosownych opłat z tytułu dokonywania publicznych odtworzeń z egzemplarzy wprowadzonych do obrotu. Pomimo, iż nie jest to korelacja bezpośrednia, ww. przepisy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nakładają obowiązek na wyszczególnione podmioty, zapłaty należności, w zamian, za przyzwolenie na dokonywanie publicznych odtworzeń z egzemplarzy wprowadzonych do obrotu, przynależnych podmiotom autorsko uprawnionym, którym przysługują te prawa.

Co więcej, fakt braku bezpośredniego stosunku zobowiązaniowego pomiędzy beneficjentem opłat, a podmiotami zobowiązanymi do uiszczania omawianych opłat, wynika z natury samych praw do wartości niematerialnych i prawnych oraz specyfiki działalności OZZ, jako organizacji powołanej z myślą o ochronie zbiorowych interesów twórców i innych podmiotów uprawnionych z mocy ustawy do czerpania korzyści od wskazanych podmiotów.

Zdaniem tut. Organu bierność, i brak podejmowania jakikolwiek aktywności i angażowania środków wynika tylko i wyłącznie z ustawowego przeniesienia obowiązków w zakresie inkasowania przynależnych opłat, na wyspecjalizowany do tego podmiot – Wnioskodawcę – organizację zbiorowego zarządzania, która w zamyśle ma za główny cel reprezentowanie i ochronę zbiorowych interesów swoich członków, w tym także pobieranie omawianych opłat, które następnie redystrybuuje na uprawnione podmioty.

Opłaty za dokonywanie publicznych odtworzeń z egzemplarzy wprowadzonych do obrotu obligatoryjnie, z mocy ustawy inkasowane za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi i pokrewnymi. Bierna postawa podmiotów autorsko uprawnionych, nie przesądza w żaden sposób o braku zaistnienia usługi, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, bowiem należy uwzględnić specyfikę w obrocie prawami autorskimi i pokrewnymi.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż okoliczności wymienione w złożonym wniosku wypełniają wskazane przesłanki, warunkujące uznanie czynności za świadczenie usług, gdyż istnieje związek pomiędzy inkasowanymi kwotami przez Stowarzyszenie, a przedmiotowymi usługami polegającymi na udzielaniu prawa do wartości niematerialnych i prawnych – praw pokrewnych przysługujących podmiotom autorsko uprawnionym na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. do dokonywania publicznych odtworzeń z egzemplarzy wprowadzonych do obrotu przez użytkowników praw.

Wnioskodawca pobiera ww. opłaty na rzecz reprezentowanych przez siebie podmiotów autorsko uprawnionych, które świadczą usługi polegające na czerpaniu korzyści majątkowych z tytułu posiadania przynależnych im określonych ustawowo praw pokrewnych, o których mowa we wniosku. Tym samym, należności pieniężne wypłacane przez właściwą organizację zbiorowego zarządzania prawami autorskimi, zobowiązaną z mocy ustawy do pobierania opłat od określonych grup podmiotów tj. użytkowników praw, stanowią ekwiwalentne wynagrodzenie, w zamian za możliwości skorzystania z praw do wartości niematerialnych i prawnych, która to czynność mieści się w definicji świadczenia usług.

Specyfika prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, jak wskazano powyżej wynika z odrębnych przepisów. Stowarzyszenie działa w charakterze powiernika praw pokrewnych do artystycznych wykonań utworów muzycznych i słowno – muzycznych. W tym też zakresie jest uprawnione/zobowiązane do zawierania umów z nadawcami radiowymi i telewizyjnymi, operatorami kablowymi i innymi podmiotami dokonującymi publicznych odtworzeń z egzemplarzy wprowadzonych do obrotu. Wnioskodawca działa na rzecz autorsko uprawnionych, których to prawami zarządza. Tym samym odbiorcą świadczonych przez Stronę usług nie są użytkownicy praw, a artyści wykonawcy.

Analizując okoliczności przedstawione w złożonym wniosku należy stwierdzić, iż Wnioskodawca działał jak pośrednik, aczkolwiek w zakresie szczególnym i reglamentowanym przepisami ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj. w zakresie zbiorowego zarządzania prawami autorskimi i prawami pokrewnymi. Pośrednictwo z istoty wymaga z jednej strony uzyskania umocowania (umowy, przepisu prawa) do działania w imieniu autorsko uprawnionego, któremu prawa te przysługują, z drugiej zaś – zawarcia umowy z użytkownikiem, wyrażającym wolę skorzystania z tych praw.

W przedmiotowej sprawie zostały spełnione przesłanki dla tego, aby uznać, iż Wnioskodawca działa w charakterze pośrednika. Przy czym jak wskazano powyżej, odbiorcą świadczonych przez Niego usług nie są użytkownicy praw, a autorsko uprawnieni, których prawami Stowarzyszenie zarządza. Tym samym nie sposób zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, iż działa on na rzecz nieograniczonego, nieskonkretyzowanego kręgu adresatów, na który składają się sami uprawnieni z praw, użytkownicy praw oraz każdy obywatel.

Wynagrodzenia w rezultacie zawsze przekazywane są bowiem konkretnym osobom, niezależnie od sposobu przypisania im tych wynagrodzeń. Dlatego też zawsze możliwe jest wskazanie podmiotu, któremu wynagrodzenie wypłacono, potrącając koszty zbiorowego zarządu (inkasa), a zatem pobierając prowizję za usługę pośrednictwa od osoby, na której rzecz faktycznie została ona wyświadczona. W ten zaś sposób usługobiorca zostaje zidentyfikowany.

Wbrew twierdzeniom Stowarzyszenia, usługi zbiorowego zarządzania świadczone są na rzecz konkretnych osób, którym przysługują określone prawa (niekoniecznie będących członkami Skarżącego stowarzyszenia) nie zaś na rzecz ogółu twórców, czy choćby członków Stowarzyszenia. Osiąganie przez nich korzyści z przeznaczenia własnego wynagrodzenia Wnioskodawcy na cele statutowe, konstatacji powyższej nie zmienia.

Nie ulega przy tym wątpliwości istnienie bezpośredniego związku kwot potrącanych z wynagrodzenia twórców (producentów) z tytułu przysługujących im praw autorskich lub pokrewnych z działaniami, jakie Strona podejmuje w celu realizacji ich prawa do tego wynagrodzenia.

Stowarzyszenie całkowicie pomija znaczenie normy art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, która w ocenie tut. Organu ma najistotniejsze znaczenie. Przepis ten przewiduje zastosowanie swoistej fikcji prawnej, opartej na założeniu, iż podmiot pośredniczący w świadczeniu usług, działając we własnym imieniu, lecz na rzecz osób trzecich, sam świadczy tą usługę. Jednakże przyjęcie takiej fikcji, doznaje ograniczenia o charakterze podmiotowym, w zestawieniu z normą prawną określającą zastosowanie właściwej stawki podatkowej. Innymi słowy, dyspozycję art. 8 ust. 2a należy odczytywać w ten sposób, iż Stowarzyszenie działając jako osobny podmiot – organizacja zbiorowego zarządzania – działa co istotne we własnym imieniu, jednakże na rzecz autorsko uprawnionych do pobierania opłat, co sprawia, iż stosując fikcję prawną – samo nabyło, a następnie odsprzedaje przedmiotowe usługi, tj. prawa do dokonywania publicznych odtworzeń z egzemplarzy wprowadzonych do obrotu, samemu występując jako strona, jedynie reprezentująca podmioty, na rzecz których wykonuje zarząd prawami. Z pewnością nie można przypisać Stowarzyszeniu cech twórcy lub artysty wykonawcy. Jakkolwiek znajdująca zastosowanie norma prawna pozwala przyjąć, iż przedmiotem nabycia i odsprzedaży są ww. prawa autorskie i prawa pokrewne, to doznaje ona ograniczenia podmiotowego, z uwagi na fakt, iż nie można w tej sytuacji objąć fikcją prawną także sfery podmiotowej, odrywając się całkowicie od faktycznej podmiotowości Stowarzyszenia, i stwierdzić, iż na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, działa jako twórca / artysta wykonawca.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż otrzymywane przez Wnioskodawcę kwoty pobierane od użytkowników praw (nadawców radiowych i telewizyjnych, operatorów kablowych i innych podmiotów), stanowią w istocie zapłatę za wykorzystanie praw pokrewnych związanych z ich eksploatacją, tj. z tytułu dokonywania publicznych odtworzeń z egzemplarzy wprowadzonych do obrotu. Kwoty należne z tytułu opłat, jakie Wnioskodawca inkasuje od użytkowników praw stanowią na tle powyższego wynagrodzenie za świadczenie usług przez podmioty autorsko uprawnione, co sprawia, że znajduje zastosowanie dyspozycja art. 8 ust. 2a ustawy, zakładająca że Wnioskodawca działając we własnym imieniu, lecz na rzecz osób trzecich, sam nabył, a następnie wyświadczył omawiane usługi, w związku z czym podstawę opodatkowania na mocy art. 30 ust. 3 stanowi całość inkasowanych opłat pomniejszona o należny podatek.

Powyższe stoi w sprzeczności ze stanowiskiem prezentowanym przez Wnioskodawcę. Nie zasługuje bowiem na aprobatę twierdzenie, iż opodatkowaniu podatkiem VAT podlega jedynie 20% inkasowanej przez Stowarzyszenie kwoty od użytkowników praw. Mając na uwadze brzmienie przepisów art. 8 ust. 2a w powiązaniu z art. 30 ust. 3 ustawy o VAT, Wnioskodawca w podstawie opodatkowania powinien wykazać całość wynagrodzenia, wypłacanego mu przez użytkowników praw.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zaskarżonej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. jedn. Dz. U. z 2012, poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.