Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.594.2018.1.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-04
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn.zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 września 2018 r. (data wpływu 18 września 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek VAT). Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną i obowiązaną do realizowania zadań nałożonych przez ustawę z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 994 ze zm.), czyli tzw. zadań własnych Gminy, w zakresie których Gmina nie jest uznawana za podatnika podatku VAT. Gmina wykonuje także inne czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, w zakresie których Gmina jest podatnikiem podatku VAT.

Gmina jest właścicielem nieruchomości gruntowej, zabudowanej, oznaczonej numerem 3210/1, o powierzchni 0,1500 ha. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego Gminy, nieruchomość znajduje się w obszarze usług publicznych (UP). Nieruchomość zabudowana jest budynkiem o powierzchni 207,15 m2, który wykorzystywany jest do prowadzenia w nim ośrodka zdrowia oraz budynkiem gospodarczym o powierzchni 30 m2. Opisana nieruchomość jest od 2003 roku przedmiotem umowy najmu, z tytułu którego Gmina naliczała i odprowadzała do urzędu skarbowego podatek VAT należny. Gmina planuje w dalszym ciągu oddawać nieruchomość w odpłatny najem.

Gmina planuje wykonanie zadania inwestycyjnego pod nazwą „Utwardzenie parkingu przy budynku (ośrodek zdrowia)”. Kosztorys przewiduje wykonanie nowego utwardzenia placu, chodników i placu parkingowego na posesji ośrodka zdrowia. Przed przystąpieniem do przebudowy istniejące utwardzenie placu, chodników oraz placu parkingowego zostanie rozebrane, jak również dotyczy to obrzeży i krawężników. Nowe nawierzchnie wykonane będą z kostki betonowej po uprzednim wykonaniu warstwy odsączającej z piasku lub podsypki cementowo-piaskowej oraz podłoży betonowych. W celu odwodnienia placu projektuje się wykonanie studzienki ulicznej z odstojnikiem i syfonem z której należy odprowadzić wody rurociągiem z rur melioracyjnych.

Wszystkie z opisanych powyżej robót będą wykonane w obrębie tej samej działki (o numerze 3210/1), na której położony jest budynek ośrodka zdrowia. Po zakończeniu opisanej inwestycji, zostanie ona wprowadzona do ewidencji środków trwałych Gminy jako modernizacja tego budynku. Parking nie będzie stanowił odrębnego od budynku ośrodka zdrowia środka trwałego.

W związku z opisaną inwestycją, Gmina otrzyma faktury z naliczonym podatkiem VAT za wykonane roboty budowlane.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie

Czy Gmina będzie uprawniona do dokonania pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych przez Gminę związanych z realizacją inwestycji o nazwie „Utwardzenie parkingu przy budynku (ośrodek zdrowia)” przy zastosowaniu ogólnych zasad odliczania podatku naliczonego?

Zdaniem Gminy, przysługuje Jej prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur związanych z opisaną inwestycją przy zastosowaniu ogólnych zasad odliczania podatku naliczonego określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, bowiem budynek ten (wraz z całą działką) został w całości przez Gminę przeznaczony do odpłatnego wynajmu i jest stale w całości wynajmowany.

Zgodnie z art. 5 ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się w szczególności każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Gminy, odpłatny wynajem nieruchomości wraz z budynkiem ośrodka zdrowia w zamian za czynsz jest odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu art. 5 ustawy o VAT. Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści przywołanej regulacji wynika, iż pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT, w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są następnie wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem, w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku należy rozstrzygnąć, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz

*   pozostają w związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Zdaniem Gminy, w analizowanej sytuacji spełnione zostały obie ze wskazanych powyżej przesłanek, w szczególności w odniesieniu do analizowanej transakcji Gmina jest podatnikiem VAT oraz poniesione przez Gminę wydatki mają bezpośredni związek z wykonywanymi przez nią czynnościami opodatkowanymi (w tym przypadku z wynajęciem nieruchomości na rzecz podmiotów prowadzących tam działalność gospodarczą).

Wobec powyższego, w ocenie Gminy także drugą z ww. przesłanek warunkującą możliwość skorzystania z prawa do odliczenia VAT należy uznać za spełnioną.

Dla zakresu prawa do odliczenia istotne jest to w jakim zakresie, Gmina, czyli podatnik który chce skorzystać z prawa do odliczenia, wykorzystuje budynek ośrodka zdrowia. Z punktu widzenia Gminy obiekt ten jest wykorzystywany wyłącznie do działalności opodatkowanej, zatem Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. W opisanej sprawie przedmiotem najmu jest cała nieruchomość, w skład której wchodzi budynek ośrodka zdrowia. Natomiast parking, będący przedmiotem inwestycji, będzie wliczony do wartości środka trwałego, jakim jest budynek ośrodka zdrowia. Ponadto, w związku z tym że nieruchomość, na której znajduje się ośrodek zdrowia wraz z parkingiem jest ogrodzona, należy uznać, że parking będzie służył wyłącznie pacjentom ośrodka zdrowia.

Jeśli chodzi o kwestię zaliczania parkingów do odrębnych środków trwałych, stanowisko w tej sprawie zajęły organy podatkowe. Jak wynika z Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 kwietnia 2010 r. (nr sygn. IBPBI/1/415-193/1 O/KB): „W skład budynku wlicza się również tzw. "obiekty pomocnicze" obsługujące dany budynek np. chodniki, dojazdy, podwórka, place, ogrodzenia, studnie, itp. obiekty pomocnicze.”

W ocenie Gminy, mając na uwadze fakt, iż w analizowanym przypadku spełnione zostały przesłanki zdefiniowane w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gminie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, związanego z realizacją inwestycji dotyczącej parkingu przy budynku ośrodka zdrowia. Gmina pragnie podkreślić, iż stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku. Wspomniana zasada jest rozumiana jako stosowanie podatku VAT na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia/odliczenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego naruszają neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., nr 994, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). W szczególności zadania własne obejmują sprawy gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy zasada wyłącza więc możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z przepisów ustawy wynika zatem, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym, czynnym podatnikom podatku od towarów i usług oraz jedynie w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tj. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina jest właścicielem nieruchomości gruntowej, zabudowanej, oznaczonej numerem 3210/1, o powierzchni 0,1500 ha. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego Gminy, nieruchomość znajduje się w obszarze usług publicznych (UP). Nieruchomość zabudowana jest budynkiem o powierzchni 207,15 m2, który wykorzystywany jest do prowadzenia w nim ośrodka zdrowia oraz budynkiem gospodarczym o powierzchni 30 m2. Opisana nieruchomość jest od 2003 roku przedmiotem umowy najmu, z tytułu którego Gmina naliczała i odprowadzała do urzędu skarbowego podatek VAT należny. Gmina planuje w dalszym ciągu oddawać nieruchomość w odpłatny najem.

Gmina planuje wykonanie zadania inwestycyjnego pod nazwą „Utwardzenie parkingu przy budynku (ośrodek zdrowia)”. Kosztorys przewiduje wykonanie nowego utwardzenia placu, chodników i placu parkingowego na posesji ośrodka zdrowia. Przed przystąpieniem do przebudowy istniejące utwardzenie placu, chodników oraz placu parkingowego zostanie rozebrane, jak również dotyczy to obrzeży i krawężników. Nowe nawierzchnie wykonane będą z kostki betonowej po uprzednim wykonaniu warstwy odsączającej z piasku lub podsypki cementowo-piaskowej oraz podłoży betonowych. W celu odwodnienia placu projektuje się wykonanie studzienki ulicznej z odstojnikiem i syfonem z której należy odprowadzić wody rurociągiem z rur melioracyjnych.

Wszystkie z opisanych powyżej robót będą wykonane w obrębie tej samej działki (o numerze 3210/1), na której położony jest budynek ośrodka zdrowia. Po zakończeniu opisanej inwestycji, zostanie ona wprowadzona do ewidencji środków trwałych Gminy jako modernizacja tego budynku. Parking nie będzie stanowił odrębnego od budynku ośrodka zdrowia środka trwałego.

W związku z opisaną inwestycją, Gmina otrzyma faktury z naliczonym podatkiem VAT za wykonane roboty budowlane.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych przez Gminę związanych z realizacją inwestycji o nazwie „Utwardzenie parkingu przy budynku (ośrodek zdrowia)”

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Jednakże, jak wskazano wcześniej, przepis art. 88 ust. 4 ustawy wyklucza odliczenie w odniesieniu do podmiotów niebędących zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku VAT.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego będą spełnione, gdyż Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a nabyte towary i usługi nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Gmina będzie uprawniona do dokonania pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją inwestycji o nazwie „Utwardzenie parkingu przy budynku (ośrodek zdrowia)”. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki, tj. Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych - wynajem nieruchomości, z którą wykonywane prace są bezpośrednio związane.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M. Curie-Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.