Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-73/15-2/JL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-03-25
Teza: Gdy Spółka ponosi koszt składki ubezpieczeniowej w imieniu i na rzecz Najemcy, a następnie niezwłoczne otrzymuje zwrot tej kwoty od Najemcy nie występuje jakakolwiek czynność podlegająca opodatkowaniu VAT, a równowartość przekazywanej składki nie stanowi podstawy opodatkowania i jest neutralna z punktu widzenia podatku VAT.
Słowa kluczowe: obrót; składki; ubezpieczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2015 r. (data wpływu 28 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zwrotu składki ubezpieczeniowej uiszczonej w imieniu i na rzecz najemcy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 stycznia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zwrotu składki ubezpieczeniowej uiszczonej w imieniu i na rzecz najemcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem VAT w związku z wykonywaną na terytorium Polski działalnością gospodarczą polegającą na świadczeniu usług najmu pojazdów, a także świadczeniu usług serwisowych pojazdów oraz zarządzania flotą pojazdów.

Spółka planuje zawierać z kontrahentami (dalej: Najemcy) umowy najmu pojazdów, na podstawie których Najemcy zobowiązani będą do ubezpieczenia we własnym imieniu i na własny koszt pojazdu w zakresie ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej (OC) oraz Autocasco (AC).

Podmiotem wskazanym w umowie ubezpieczenia (polisie) jako ubezpieczający, to jest stroną umowy ubezpieczenia zawieranej z zakładem ubezpieczeń, będzie Najemca. Natomiast ubezpieczonym z tytułu umowy ubezpieczenia będzie właściciel pojazdu oddawanego w leasing bądź najem, czyli Spółka. Zawarcie umowy ubezpieczenia na rzecz osoby trzeciej jest możliwe na podstawie art. 808 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, ze zm.; dalej: „Kodeks cywilny”), zgodnie z którym ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Z kolei, zgodnie z art. 805 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę. W związku z powyższym, na mocy przepisów Kodeksu cywilnego, Najemca jako podmiot zawierający umowę ubezpieczenia (ubezpieczający) będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz ubezpieczyciela (zakładu ubezpieczeniowego) wszelkich opłat i składek ubezpieczeniowych należnych z tytułu zawartej umowy.

Rozwiązanie, w którym Najemca będzie zobowiązany do zawarcia umowy ubezpieczenia przedmiotu najmu wynika z faktu, że taka umowa ubezpieczenia zabezpieczać będzie Najemcę przed negatywnymi konsekwencjami finansowymi w przypadku utraty lub uszkodzenia przedmiotu najmu.

Jeżeli bowiem dojdzie do utraty lub zniszczenia przedmiotu najmu, Najemca zobowiązany będzie do pokrycia na rzecz Spółki straty odpowiadającej wartości przedmiotu najmu określonej na dzień powstania szkody. Umowa ubezpieczenia przedmiotu najmu pozwoli zredukować konieczność pokrycia tej straty do wartości stanowiącej różnicę pomiędzy wartością przedmiotu najmu a kwotą odszkodowania uzyskanego od ubezpieczyciela. Ponadto, w razie uszkodzenia wynajmowanego pojazdu polisa ubezpieczeniowa zapewnia Najemcy łatwiejsze wywiązanie się z umownego obowiązku utrzymywania przedmiotu najmu w należytym, niepogorszonym stanie poprzez zapewnienie środków na przywrócenie go do stanu poprzedniego.

W celu technicznego usprawnienia procesu płatności składek Spółka będzie przekazywać równowartość składki ubezpieczeniowej na rzecz ubezpieczyciela (zakładu ubezpieczeniowego) w imieniu i na rzecz Najemcy, po czym kwota ta będzie niezwłocznie zwracana Spółce przez Najemcę (w terminie ustalonym przez strony). Spółka nie będzie świadczyć na rzecz Najemcy usługi finansowej. Spółka działając w imieniu Najemcy (jako że to on jest z mocy prawa zobowiązany do zapłaty składki) będzie wyłącznie wykładać za niego koszt składki ubezpieczeniowej. W tym przypadku, Spółka nie będzie pobierać od Najemcy jakiegokolwiek wynagrodzenia w związku z przekazywaniem równowartości składki na rzecz ubezpieczyciela, a będzie jedynie obciążać go kwotą identyczną do wpłaconej w jego imieniu i na jego rzecz składki.

Najemca będzie dokonywać zwrotu kwoty odpowiadającej wyłożonej przez Spółkę (w imieniu Najemcy) składce ubezpieczeniowej na podstawie księgowych not obciążeniowych wystawianych przez Spółkę albo innego dokumentu obciążeniowego (np. faktury, w której kwota zwrotu kosztu składki stanowić będzie odrębną pozycję).

W każdym przypadku kwoty składek przekazane przez Spółkę ubezpieczycielowi (zakładowi ubezpieczeń) oraz zwrot tych kwot otrzymywany od Najemcy będą księgowane w Spółce na kontach przejściowych (tj. rozrachunkowych, w efekcie kwoty te nie będą stanowiły dla Spółki przychodów ani kosztów). Spółka będzie również posiadać dowody wskazujące na rzeczywistą kwotę tych wydatków.

Umowa ubezpieczenia pojazdu zawierana będzie przez Najemcę działającego w tym zakresie osobiście lub przez pełnomocnika. Pełnomocnikiem może być dowolna osoba wskazana przez Najemcę, w tym broker ubezpieczeniowy lub Spółka. Powyższe nie zmienia faktu, że stroną zawieranej umowy ubezpieczenia, jako ubezpieczający, będzie Najemca, natomiast w żadnym przypadku stroną umowy ubezpieczenia nie będzie Spółka. Co do zasady więc nabywcą usług ubezpieczeniowych od zakładu ubezpieczeń będzie Najemca.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy poniesienie przez Spółkę wydatku odpowiadającego składce ubezpieczeniowej w imieniu i na rzecz Najemcy, a następnie niezwłoczne otrzymanie zwrotu tej kwoty od Najemcy, nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, a równowartość zwrotu tego wydatku nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, poniesienie wydatku odpowiadającego składce ubezpieczeniowej w imieniu i na rzecz Najemcy, który w świetle przepisów prawa jest zobowiązanym do uiszczenia składki na rzecz ubezpieczyciela, a następnie niezwłoczne otrzymanie zwrotu tej kwoty od Najemcy, nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT. Równowartość zwrotu tego wydatku nie stanowi po stronie Spółki podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Jak stanowi art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlega, między innymi, odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W celu odpowiedzi na postawione w niniejszym wniosku pytanie należy zatem rozstrzygnąć, czy poniesienie kosztu składki ubezpieczeniowej w imieniu i na rzecz Najemcy, a następnie niezwłoczne otrzymanie zwrotu tej kwoty od Najemcy stanowi dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu ustawy o VAT.

Dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przekazywanie kwot składek ubezpieczeniowych w imieniu i na rzecz Najemcy oraz otrzymywanie zwrotu tych kwot sprowadza się w istocie do przekazywania jednostek pieniężnych. Należy zaznaczyć, że środki finansowe, które wyrażają abstrakcyjną wartość pieniężną, nie są uznawane za rzeczy, co zostało jednoznacznie potwierdzone w wyroku Sądu Najwyższego z 4 grudnia 1998 r. W konsekwencji, nie ulega wątpliwości, że przekazywane przez Spółkę kwoty pieniężne nie będą stanowiły towarów w rozumieniu ustawy o VAT, a czynność poniesienia wydatku w imieniu i na rzecz Najemcy nie będzie stanowiła dostawy towarów na gruncie tej ustawy.

Z kolei, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usługi rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Co do zasady, dla zaistnienia usługi w rozumieniu ustawy o VAT konieczne jest wystąpienie stosunku wzajemności, w ramach którego jedna strona dokonuje określonego świadczenia, a w zamian otrzymuje od drugiej strony ekwiwalent tego świadczenia (najczęściej w postaci wynagrodzenia). Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć przy tym charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było uznać, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Mając powyższe na uwadze, dana czynność stanowi usługę i podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach relacji zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

W konsekwencji, w celu oceny skutków na gruncie podatku VAT przekazywania przez Spółkę równowartości składki do ubezpieczyciela (w imieniu Najemcy, zobowiązanego do jej zapłaty) oraz otrzymywania zwrotu tej składki od Najemcy, należy rozstrzygnąć, czy wartość składki ubezpieczeniowej przekazywanej Spółce przez Najemcę, stanowi wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu jakiegokolwiek świadczenia wykonywanego przez Spółkę na rzecz Najemcy.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach planowanego rozwiązania zawierane będą zupełnie odrębne umowy:

*   umowa najmu - zawierana będzie pomiędzy Spółką i Najemcą,

*   umowa ubezpieczenia - zawierana będzie pomiędzy ubezpieczycielem i Najemcą (jako ubezpieczającym). Co istotne, Spółka nie będzie stroną umowy ubezpieczenia.

Spółka nie będzie zatem występować ani w roli ubezpieczyciela, ani też w roli ubezpieczającego. W przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia to ubezpieczyciel będzie zobowiązany do wypłaty stosownego odszkodowania. Zatem, wyłącznie ubezpieczyciel, będący stroną umowy ubezpieczenia i zobowiązany do wypłaty odszkodowania, będzie traktowany jako podmiot wykonujący czynności ubezpieczeniowe z tytułu umowy zawartej z Najemcą. Natomiast Najemca, jako druga strona umowy ubezpieczenia, występować będzie w roli ubezpieczającego i to wyłącznie on zobowiązany będzie do regulowania składek ubezpieczeniowych w zamian za usługę świadczoną na jego rzecz przez ubezpieczyciela. Wnioskodawca nie będzie zatem w ogóle stroną umowy w stosunku cywilno-prawnym, jaki powstanie pomiędzy Najemcą a ubezpieczycielem.

Rola Spółki w relacji, która powstanie pomiędzy Najemcą a ubezpieczycielem, ograniczy się wyłącznie do przekazywania równowartości kwot składek ubezpieczeniowych do ubezpieczyciela (Spółka działać będzie jedynie jako agent płatniczy) w celu usprawnienia technicznego procesu przekazywania tych składek.

Kluczowym jest także fakt, że Spółka będzie przekazywać równowartość składek ubezpieczeniowych do ubezpieczyciela (zakładu ubezpieczeniowego) w imieniu i na rzecz Najemcy, a zatem nie będzie dokonywać ani sprzedaży ani odprzedaży (refakturowania) usługi ubezpieczenia. Usługa ubezpieczenia będzie bowiem sprzedawana (świadczona) Najemcy bezpośrednio przez ubezpieczyciela i pomiędzy tymi dwoma podmiotami występować będzie obrót i związane z nim konsekwencje w zakresie podatku VAT. W tym kontekście, należy w szczególności podkreślić, że Spółka w ogóle nie nabywa usługi ubezpieczenia oraz nie bierze także jakiegokolwiek udziału w świadczeniu tej usługi przez ubezpieczyciela na rzecz Najemcy. Brak jest zatem przesłanek, które pozwalałyby uznać, że Spółka dokonywać będzie świadczenia lub odprzedaży (refakturowania usługi ubezpieczeniowej lub jakiejkolwiek innej usługi w związku z tym, że będzie ponosić wydatek odpowiadający składkom ubezpieczeniowym oraz będzie niezwłocznie otrzymywała zwrot tego wydatku od Najemcy.

Spółka zaznacza, że od 1 stycznia 2014 r. przepisy ustawy o VAT odnoszą się wprost do sytuacji zwrotu przez podatnika kosztów ponoszonych w jego imieniu i na jego rzecz przez podmiot trzeci. Obecnie, art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT wskazuje bowiem, że do podstawy opodatkowania nie wlicza się kwot otrzymanych od usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku VAT.

Jak Spółka wskazała w opisie zdarzenia przyszłego, ponoszenie wydatku odpowiadającego składce ubezpieczeniowej ma na celu wyłącznie usprawnienie technicznego procesu przekazywania tej składki na rzecz ubezpieczyciela (zakładu ubezpieczeń). Wydatek ten będzie ponoszony w imieniu i na rzecz Najemcy, a zarówno kwota wydatku jak i kwota jego zwrotu będą księgowane przez Spółkę na koncie przejściowym (rozrachunkowym). Ponadto, Spółka będzie dysponować dowodami potwierdzającymi rzeczywiste kwoty poniesionych wydatków oraz zwrotów uzyskanych od Najemcy, a zwroty poniesionych wydatków nie będą zapłatą dla Spółki za jakiekolwiek świadczenie.

Brak jest zatem podstaw, aby twierdzić, że równowartość przekazywanej składki stanowi dla Spółki element podstawy opodatkowania - zgodnie bowiem z art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT oraz art. 79 lit. c dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 2006 Nr 347 poz. 1, ze zm.), wyłożony przez Spółkę koszt składki ubezpieczeniowej podlegał będzie wyłączeniu z podstawy opodatkowania.

Analogiczne stanowisko prezentują organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, w interpretacji z 29 lipca 2014 r. nr IPTPP2/443-397/14-2/IR Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi przyznał rację wnioskodawcy, że: „na podstawie art. 29a ust. 7 pkt 3) ustawy o VAT oraz art. 79 lit. c Dyrektywy VAT, otrzymywane przez Spółkę od Korzystającego zwrotu składek ubezpieczeniowych jako zwrotu wydatków ponoszonych w imieniu i na rzecz Korzystającego nie będą stanowiły podstawy opodatkowania podatkiem VAT”.

Z kolei w innej interpretacji indywidualnej (z 31 stycznia 2014 r. nr ILPP2/443-1059/13-4/AK) Dyrektor Izby Skarbowej zgodził się z argumentacją, że „wartość składki ubezpieczeniowej w żadnym razie nie stanowi wynagrodzenia Spółki. Spółka działa bowiem w odniesieniu do przedmiotowej kwoty jedynie jako przekazujący otrzymaną należność do zakładu ubezpieczeń (jako agent płatniczy). Wobec powyższego, wartość składki ubezpieczeniowej, przekazywanej przez Spółkę do ubezpieczyciela w imieniu klienta, nie stanowi wynagrodzenia Spółki z tytułu jakiegokolwiek świadczenia opodatkowanego VAT i tym samym nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem po stronie Spółki.”

W interpretacji z 16 marca 2010 r. (nr IPPP3/4521-18/10-2/MM) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, że: „Z opisu zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku nie wynika, iż Wnioskodawca świadczy na rzecz korzystającego usługi ubezpieczeniowe. Takim podmiotem jest zakład ubezpieczeń, który w tym celu zawiera z korzystającym stosowną umowę ubezpieczenia. Rola Wnioskodawcy ogranicza się jedynie do przekazania środków pieniężnych korzystającego zakładowi ubezpieczeń (pełni rolę agenta płatniczego). Nie pobiera z tego tytułu żadnego dodatkowego wynagrodzenia - w konsekwencji kwota będąca przedmiotem przekazania nie może być włączona do podstawy opodatkowania Skarżącej z tytułu świadczenia usługi leasingu. (\`(...)\`) kwoty składek ubezpieczeniowych są wynagrodzeniem za niezależną i odrębną usługę, świadczoną przez Zakład Ubezpieczeń na rzecz korzystającego. Dlatego też kwoty ubezpieczenia przedmiotu leasingu nie stanowią po stronie Skarżącej obrotu i nie mogą być wliczone do podstawy opodatkowania z tytułu świadczenia usług leasingowych.”

Identyczne konkluzje wynikają z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23 maja 2014 r. (nr IPPP1/443-272/14-2/PR), z 23 kwietnia 2010 r. (nr IPPP1/443-265/10-2/AW), z 29 kwietnia 2011 r. (nr. IPPP1-443-951/09/11-7/S/JL) oraz z 25 lutego 2010 r. (nr IPPP2/443-984/10-4/KG).

Powyższa konkluzja znajduje również potwierdzenie w prawomocnym orzeczeniu WSA w Warszawie z 9 listopada 2010 r. (sygn. III SA/Wa 699/10). W wyroku tym Sąd uznał bowiem, że „argumentacja dotycząca opodatkowania jedną stawką usługi leasingu oraz usług do niej pomocniczych (w tym usługi ubezpieczenia), może być uznana za prawidłową, tylko w sytuacji gdy zarówno usługa główna jak i usługa pomocnicza jest świadczona przez jeden podmiot. Gdyby więc Spółka zawarła z ubezpieczycielem umowę ubezpieczenia, a następnie refakturowała na Korzystającego koszty ubezpieczenia, możliwe jest w takiej sytuacji uznanie, iż usługa ubezpieczenia świadczona przez Skarżącą na rzecz Korzystającego, stanowi usługę poboczną do usługi leasingu i w związku z tym powinna być wliczona do podstawy opodatkowania usługi leasingu.”

W związku z powyższym, w sytuacji, gdy umowa zawarta jest pomiędzy ubezpieczycielem (zakładem ubezpieczeniowym) oraz Najemcą (występującym w roli ubezpieczającego), tak jak w przedstawionym przez Spółkę zdarzeniu przyszłym, nie ma możliwości uznania, że Spółka świadczy lub odprzedaje (refakturuje) usługę ubezpieczeniową.

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, nie ulega wątpliwości, że w sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym, gdy Spółka ponosi koszt składki ubezpieczeniowej w imieniu i na rzecz Najemcy, a następnie niezwłoczne otrzymuje zwrot tej kwoty od Najemcy nie występuje jakakolwiek czynność podlegająca opodatkowaniu VAT, a równowartość przekazywanej składki nie stanowi podstawy opodatkowania i jest neutralna z punktu widzenia podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.