Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.256.2018.1.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-07
Teza: w zakresie: Czy Spółka ma obowiązek obliczenia, pobrania oraz odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego (tzw. podatku u źródła) od należności za Usługę przechowywania danych na rzecz kontrahentów Spółki, którzy nie są polskimi rezydentami podatkowymi?
Słowa kluczowe: podatek-pobór podatku
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 maja 2018 r. (data wpływu 7 czerwca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy Spółka ma obowiązek obliczenia, pobrania oraz odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od należności za usługę przechowywania danych na rzecz kontrahentów Spółki, którzy nie są polskimi rezydentami podatkowymi (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 czerwca 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy Spółka ma obowiązek obliczenia, pobrania oraz odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od należności za usługę przechowywania danych na rzecz kontrahentów Spółki, którzy nie są polskimi rezydentami podatkowymi.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) jest spółką prawa polskiego i rezydentem podatkowym Rzeczypospolitej Polskiej, której przedmiotem działalności jest tworzenie oprogramowania. Spółka oferuje swoim klientom całkowite wsparcie w procesie projektowania, tworzenia i rozwijania aplikacji mobilnych oraz internetowych.

W ramach swojej działalności Spółka nabywa i zamierza nabywać dostęp do aplikacji oraz oprogramowania komputerowego wspomagającego Spółkę w prowadzonej działalności. Oprogramowanie oraz aplikacje (dalej: „Programy”) są nabywane od kontrahentów niemających siedziby ani zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tj. od nierezydentów.

W ramach nabycia Programów nie dochodzi do przeniesienia praw do Programów lub udzielenia praw do korzystania z autorskich praw majątkowych z Programów. Spółka w szczególności nie uzyskuje praw do czerpania korzyści z autorskich praw majątkowych na zasadach przewidzianych w art. 74 ust. 4 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: „Prawo autorskie”), tj.:

*   trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie;
*   tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała;
*   rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii.

Spółka nabywając Programy otrzymuje prawo do ich użytkowania wyłącznie na własne potrzeby. Spółka nie ma prawa do trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu, w szczególności udzielania sublicencji, powielania, modyfikowania czy rozpowszechniania.

Spółka może przyznawać dostęp do Programów swoim pracownikom oraz osobom, z którymi Spółka zawiązała współpracę. Udostępnianie Programu nie następuje w drodze udzielania sublicencji, ale poprzez przekazania danych, dzięki którym pracownicy Spółki lub osoby z nią współpracujące mogą uzyskać dostęp do aplikacji i oprogramowania, jedynie jednak w celu wykorzystywania go na potrzeby Spółki. W zależności od Programu Spółka może wykupować określoną ilość kont dostępowych lub też uzyskiwać nielimitowany dostęp do aplikacji i oprogramowania. Niezależnie od powyższego, Spółka każdorazowo otrzymuje tylko prawo do użytkowania na własne potrzeby, w charakterze tzw. użytkownika końcowego, tj. end-usera. Ponadto Spółka nabywa usługi polegające na udostępnianiu przestrzeni dyskowej na serwerach kontrahenta (dalej: „Usługa przechowywania danych”). W zamian za opłaty, Spółka ma możliwość zamieszczania swoich danych poprzez przesłanie ich na serwer kontrahenta. Nabywana usługa korzysta z chmury, tj. sieci połączonych ze sobą serwerów, co umożliwia centralizację przechowywanych danych. Dzięki Usłudze przechowywania danych, Spółka ma możliwość przesłania, przechowywania oraz pobierania danych z dowolnego urządzenia przy pomocy danych dostępowych.

W ramach Usługi przechowywania danych nie dochodzi do ich przetwarzania, działalność kontrahenta polega jedynie na hostingu, tj. udostępnieniu powierzchni dyskowej oraz zapewnieniu odpowiedniej ochrony plików zamieszczonych na serwerze kontrahenta.

W zakresie nabycia przez Spółkę Programów oraz Usług przechowywania danych możliwe są sytuacje, w których Spółka nie będzie posiadać certyfikatu rezydencji zagranicznego podatnika, w rozumieniu art. 4a pkt 12 ustawy o CIT (dalej: „Certyfikat rezydencji”).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Spółka ma obowiązek obliczenia, pobrania oraz odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego (tzw. podatku u źródła) od należności za Usługę przechowywania danych na rzecz kontrahentów Spółki, którzy nie są polskimi rezydentami podatkowymi? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku należności za Usługi przechowywania danych nabywane od kontrahentów, którzy nie są polskimi rezydentami podatkowymi, Spółka nie będzie miała obowiązku obliczenia, pobrania oraz odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego (tzw. podatku u źródła) od tych należności.

Obowiązek obliczenia, pobrania oraz odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego, tj. podatku u źródła, powstaje na zasadach wynikających z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którymi osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

Podatnicy niemający na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, w związku z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Polski. W art. 21 ust. 1 określono kategorie przychodów, dla których ustala się zryczałtowany podatek dochodowy, tzw. podatek u źródła, jeżeli są osiągane na terytorium Polski przez podatników określonych w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT. Do przychodów, od których co do zasady należy odprowadzić podatek u źródła na zasadach art. 26 ust. 1 ustawy o CIT należą m.in. przychody z tytułu praw autorskich lub praw pokrewnych, a także z tytułu świadczeń przetwarzania danych.

W przypadku przychodów z tytułu należności wypłacanych za Usługę przechowywania danych, Spółka stoi na stanowisku, że przychód ten nie jest przychodem ze świadczenia usług przetwarzania danych lub świadczeń o podobnym charakterze w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a.

Spółka nabywa usługę hostingu danych na serwerze kontrahenta, wraz z usługami pomocniczymi, niezbędnymi dla prawidłowego wykonywania usługi, tj. usług monitoringu oraz zabezpieczenia plików na serwerze kontrahenta. W ramach Usługi przechowywania danych nie dochodzi przede wszystkim do przetwarzania danych - Spółka ma prawo do przesyłania danych, a także modyfikowania ich na serwerze udostępnianym przez kontrahenta, jednakże nie dochodzi do ich przetwarzania.

Zdaniem Spółki, Usługa przechowywania danych nie stanowi również świadczenia o podobnym charakterze do przetwarzania danych. W wyroku z 27 marca 2015 r., sygn. III SA/Wa 1758/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wskazał, że „świadczenie o podobnym charakterze to nie każde świadczenie niematerialne, ale tylko świadczenie równorzędne pod względem prawnym do świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu lub gwarancji i poręczeń”.

Według Spółki, usługa ograniczająca się do przechowywania danych na serwerze kontrahenta oraz usług pomocniczych typu monitoring oraz zabezpieczenie plików, nie jest świadczeniem równorzędnym pod względem prawnym do świadczenia przetwarzania danych. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 4 sierpnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.122.2017.1.BG, wskazując, że zakup programu pozwalającego m.in. na zapisywanie plików w chmurze oraz korzystanie z nich, nie jest świadczeniem podobnym do usług przetwarzania danych.

Spółka uważa również, że nie ma obowiązku obliczenia, pobrania oraz odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego, tzw. podatku u źródła od należności za Usługi przechowywania danych, w związku z tym, że tego typu usługi nie są wymienione w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, w szczególności nie stanowią usług przetwarzania danych oraz usług o podobnym charakterze.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza bądź siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, dalej: „updop”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - ograniczony obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 3 ust. 3 updop, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
2.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
3.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
4.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
5.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Zgodnie art. 3 ust. 5 updop, za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 updop.

Stosownie do art. 21 ust. 1 updop, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

*   z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) (pkt 1),
*   z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (pkt 2),
*   z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze (pkt 2a)

\-ustala się w wysokości 20% przychodów.

Wprawdzie katalog usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie „(\`(...)\`) oraz świadczeń o podobnym charakterze”, jednak w ramach tego katalogu za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Innymi słowy lista ta obejmuje również takie świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane.

Niemniej jednak sama nazwa umowy o świadczenie usługi nie może być wyłącznym czynnikiem determinującym daną usługę jako należącą do katalogu świadczeń podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych. Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane usługi mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń.

Przepis art. 21 ust. 2 updop stanowi, że przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W art. 21 updop wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 updop.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 updop, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka nabywa od kontrahentów niemających siedziby ani zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tj. nierezydentów, m.in. usługi polegające na udostępnianiu przestrzeni dyskowej na serwerach kontrahenta (Usługa przechowywania danych). W zamian za opłaty, Spółka ma możliwość zamieszczania swoich danych poprzez przesłanie ich na serwer kontrahenta. Nabywana usługa korzysta z chmury, tj. sieci połączonych ze sobą serwerów, co umożliwia centralizację przechowywanych danych. Dzięki Usłudze przechowywania danych, Spółka ma możliwość przesłania, przechowywania oraz pobierania danych z dowolnego urządzenia przy pomocy danych dostępowych.

W ramach Usługi przechowywania danych nie dochodzi do ich przetwarzania, działalność kontrahenta polega jedynie na hostingu, tj. udostępnienia powierzchni dyskowej oraz zapewnieniu odpowiedniej ochrony plików zamieszczonych na serwerze kontrahenta.

W zakresie nabycia przez Spółkę Usług przechowywania danych możliwe są sytuacje, w których Spółka nie będzie posiadać certyfikatu rezydencji zagranicznego podatnika.

Odnosząc się natomiast do ww. Usługi przechowywania danych na serwerach kontrahenta, stwierdzić należy, że rację ma Wnioskodawca stwierdzając, iż Usługa przechowywania danych nie jest objęta dyspozycją art. 21 ust. 1 updop. Należy jednak mieć na uwadze – co zostało już wcześniej zasygnalizowane, że sama nazwa usługi nie może być wyłącznym czynnikiem determinującym daną usługę do kategorii świadczeń objętych zakresem tego przepisu. Decydująca w tym zakresie jest treść umowy i faktyczna realizacja usługi. Z opisu sprawy przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika, że usługa, którą nazwano „Usługą przechowywania danych” polega na „udostępnianiu powierzchni dyskowej” oraz „ochronie plików na serwerze”. Powyższe wskazuje, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z korzystaniem z urządzenia przemysłowego, a więc z usługą wymienioną w art. 21 ust. 1 pkt 1 updop. Polskie przepisy podatkowe nie zawierają definicji urządzenia przemysłowego. Zatem, aby wyjaśnić sens tego pojęcia, należy sięgnąć do języka potocznego wyrażonego w określeniach słownikowych. I tak według słownika języka polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl), słowo „urządzenie” oznacza „mechanizm lub zespół mechanizmów, służący do wykonania określonych czynności”.

Podobnie według Słownika Języka Polskiego (PWN Warszawa 1996 r. tom III, str. 575), urządzenie jest rodzajem mechanizmu lub zespołem elementów, przyrządów, służącym do wykonywania określonych czynności, ułatwiającym pracę; urządzenie przeładunkowe, transportowe. Przymiotnik „przemysłowy” oznacza natomiast dotyczący przemysłu, związany z przemysłem, stosowany w przemyśle (Mały słownik języka polskiego; PWN Warszawa 1995 r.).

W efekcie można postawić tezę, że pojęcie urządzenia przemysłowego należy rozumieć maksymalnie szeroko, ma ono charakter sformułowania ogólnego, mieszczącego w sobie wszelkie możliwe urządzenia stanowiące zespół elementów technicznych. Nie można go zatem zawężać do urządzeń wykorzystywanych bezpośrednio przy produkcji materialnej.

W świetle zaprezentowanego rozumienia urządzenia przemysłowego uzasadniony jest pogląd, że serwer stanowi mechanizm lub zespół elementów i służy do wykonywania określonych czynności. Tym samym, należy traktować go jako urządzenia przemysłowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 updop.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że z tytułu zakupu Usług przechowywania danych na serwerach kontrahentów zagranicznych, Wnioskodawca jest zobowiązany jako płatnik, do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie art. 26 ust. 1 updop, w związku z art. 21 ust. 1 pkt 1 updop.

Stanowisko Wnioskodawcy w powyższej kwestii należy uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 3 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Świętego Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.