Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/4512-166/15-2/JSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-05-12
Teza: Brak obowiązku opodatkowania czynności wykonywanych w ramach cash poolingu.
Słowa kluczowe: cash pooling; usługi-usługi finansowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2015 r. (data wpływu do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim 16 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania, na podstawie art. 5 ustawy, czynności wykonywanych w ramach cash poolingu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2015 r. do Izby Skarbowej w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania, na podstawie art. 5 ustawy, czynności wykonywanych w ramach cash poolingu.

W związku z § 5a ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego, Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, pismem z dnia 13 marca 2015 r., przesłało ww. wniosek Dyrektorowi Izby Skarbowej w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim (data wpływu 16 marca 2015 r.), celem załatwienia zgodnie z właściwością miejscową.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (dalej jako „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej jako „Grupa”) zajmującej się m.in. produkcją i dystrybucją produktów leczniczych. Grupa przystąpiła do kompleksowego systemu wspólnego zarządzania płynnością finansową (dalej jako „System”, „Cash-Pooling”), mającego na celu zapewnienie optymalnej płynności finansowej wszystkich podmiotów uczestniczących (w tym Spółki), jak również zmniejszenie ich kosztów finansowania zewnętrznego (np. w postaci kosztów kredytowania w bankach).

System Cash-Poolingu realizowany jest na podstawie wielostronnej umowy (dalej jako „Umowa Cash-Poolingu” lub „Umowa”) zawartej pomiędzy bankiem mającym siedzibę na terytorium Polski (dalej jako „Bank”) oraz wybranymi podmiotami należącymi do Grupy - w tym również Wnioskodawcą (dalej jako „Uczestnicy”).

Zgodnie z Umową Cash-Poolingu, mechanizm prawny ww. Systemu (tj. Cash-Poolingu), którego techniczną realizację zapewnia Bank, składa się z następujących elementów:

*   Bank prowadzi na rzecz każdego z Uczestników Systemu rachunek bankowy (dalej jako „Rachunek Źródłowy”) dla celów Cash-Poolingu,

*   dodatkowo, Bank prowadzi rachunek bankowy pełniący rolę rachunku podstawowego dla celów dokonywania rozliczeń/operacji objętych Umową Cash-Poolingu (dalej jako „Rachunek Konsolidacyjny”). Rachunek Konsolidacyjny prowadzony jest dla podmiotu \`(...)\` z siedzibą w Danii (będącego jednocześnie Uczestnikiem Cash-Poolingu), pełniącego w ramach Systemu rolę agenta rozliczeniowego (dalej jako „Agent”). Funkcją Agenta jest zarządzanie płynnością finansową Grupy,

*   saldo dodatnie Rachunku Źródłowego reprezentuje należność Uczestnika od Banku, saldo ujemne Rachunku Źródłowego reprezentuje natomiast zobowiązanie Uczestnika w stosunku do Banku,

*   na koniec każdego dnia roboczego następuje automatyczne zerowanie sald na wszystkich Rachunkach Źródłowych poprzez transfer środków na Rachunek Konsolidacyjny lub odpowiednio - spłatę zadłużenia ze środków dostępnych na Rachunku Konsolidacyjnym, innymi słowy:
    1.  w przypadku, gdy na koniec danego dnia roboczego na Rachunku Źródłowym któregokolwiek z Uczestników występuje saldo dodatnie - dokonywany jest transfer środków z takiego Rachunku na Rachunek Konsolidacyjny Agenta poprzez uznanie Rachunku Konsolidacyjnego kwotą odpowiadającą wartości nominalnej zobowiązań Banku wobec danego Uczestnika (Agent przejmuje tym samym zobowiązania Banku wobec poszczególnych Uczestników do zwrotu salda dodatniego zarejestrowanego na ich Rachunkach Źródłowych, wstępując w miejsce Banku jako dłużnika, podczas gdy Bank zostaje z długu zwolniony);
    2.  w przypadku, gdy na koniec danego dnia roboczego na Rachunku Źródłowym któregokolwiek z Uczestników występuje saldo ujemne - dokonywany jest transfer środków na taki Rachunek (spłata wierzytelności Banku) poprzez obciążenie Rachunku Konsolidacyjnego kwotą odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności Banku od danego Uczestnika (Agent przejmuje tym samym od Banku jego wierzytelności od poszczególnych Uczestników Systemu, tj. wstępuje w prawa zaspokojonego Banku jako wierzyciela - tzw. subrogacja),

*   w rezultacie, po wykonaniu transakcji zerowania sald na Rachunkach Źródłowych, saldo dodatnie przeniesione na Rachunek Konsolidacyjny z Rachunku Źródłowego reprezentuje należność tego Uczestnika od Agenta, a saldo ujemne uzupełnione do zera w drodze transferu środków z Rachunku Konsolidacyjnego na Rachunek Źródłowy reprezentuje należność Agenta od Uczestnika,

*   działalność Banku ogranicza się co do zasady do dostarczenia platformy (rozwiązania technicznego) do operacji w ramach zarządzania płynnością finansową oraz wykonywania czynności technicznych (tj. prowadzenia Rachunku Konsolidacyjnego, Rachunków Źródłowych, dokonywania transferów i konsolidacji sald etc.),

*   z tytułu świadczonej przez Bank usługi Cash-Poolingu, każdy z Uczestników zobowiązany jest do uiszczania na rzecz Banku miesięcznego wynagrodzenia w wysokości określonej w Umowie Cash-Poolingu,

*   dodatkowym elementem ww. struktury jest tzw. Bank Wewnętrzny Grupy prowadzony przez Agenta. Każdy Uczestnik, w tym Spółka, prowadzi wewnętrzne rachunki bankowe w Banku Wewnętrznym. Takie założenie w połączeniu z zerującymi się saldami na Rachunkach Źródłowych powoduje, że na koniec każdego dnia roboczego salda Rachunków Źródłowych (odpowiadające przejmowanym przez Agenta wierzytelnościom lub zobowiązaniom Banku wobec poszczególnych Uczestników) odzwierciedlane są jednocześnie na właściwych kontach tych Uczestników w Banku Wewnętrznym (tj. na rachunkach wykorzystywanych dla celów rozliczeń wewnątrzgrupowych). Na kontach tych naliczane są odsetki (należne Uczestnikowi od Agenta albo należne Agentowi od Uczestnika - w zależności od salda zobowiązań i należności wewnątrzgrupowych, które rejestrowane są na przedmiotowych kontach) według stawek rynkowych,

*   warunki handlowe (w szczególności stopy procentowe oraz wynagrodzenie Agenta) dotyczące konsolidacji funduszy z Rachunków Źródłowych na Rachunku Konsolidacyjnym odpowiadają warunkom rynkowym i są potwierdzone w odrębnej umowie zawartej pomiędzy Uczestnikami Cash-Poolingu a Agentem,

*   końcowo, Spółka oświadcza, że Bank nie jest podmiotem powiązanym z żadnym z Uczestników Systemu w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r.,

*   status podmiotów powiązanych w myśl powyższego przepisu posiadają wszystkie podmioty z Grupy uczestniczące w Systemie. W szczególności, podmiot pełniący funkcję agenta rozliczeniowego w ramach Systemu, tj. \`(...)\` jest ostatecznym właścicielem Spółki, tzn. pośrednio posiada 100% praw głosu w Spółce i sprawuje nad nią kontrolę. Agent nie jest jednocześnie bezpośrednim udziałowcem Spółki ani nie posiada ze Spółką wspólnych udziałowców jak również Spółka nie posiada udziałów w \`(...)\` Agent nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce,

*   wśród Uczestników Systemu znajdują się zarówno (i) spółki podlegające nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o PDOP, jak również (ii) spółki podlegające ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 2 Ustawy o PDOP.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, z perspektywy Spółki, tj. nabywcy usługi zarządzania wspólną płynnością finansową (tj. Cash-Poolingu), czynności wykonywane przez Spółkę na podstawie Umowy, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, z perspektywy Spółki, tj. nabywcy usługi zarządzania wspólną płynnością finansową (tj. Cash-Poolingu), czynności wykonywane przez Spółkę na podstawie Umowy, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Spółki, czynności które są przez nią wykonywane w ramach Umowy pozostają poza zakresem opodatkowania z perspektywy jej rozliczeń z tytułu podatku VAT. Innymi słowy, w ocenie Wnioskodawcy, w ramach opisywanego Systemu Spółka jest wyłącznie usługobiorcą i w żadnym zakresie nie pełni roli usługodawcy.

Przepis art. 5 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje zamknięty katalog czynności, które podlegają opodatkowaniu VAT. Zgodnie z tym przepisem, opodatkowaniu VAT w Polsce podlega:

*   odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

*   eksport towarów;

*   import towarów na terytorium kraju;

*   wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

*   wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Spółka zauważa, iż - mając na uwadze przytoczony powyżej przepis oraz przedstawiony w niniejszym wniosku stan faktyczny - w stosunku do czynności wykonywanych przez nią w ramach Systemu ww. przepis może potencjalnie znaleźć zastosowanie wyłącznie w zakresie, w jakim dotyczy odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju. Pozostałe z czynności wymienionych w powołanym przepisie nie odpowiadają bowiem w żadnym stopniu naturze aktywności podejmowanych przez Spółkę na podstawie Umowy.

Tym samym, zasadnicze znaczenie dla ustalenia faktu opodatkowania czynności wykonywanych przez Spółkę w ramach Systemu ma kwalifikacja takich czynności jako odpłatnego świadczenia przez Spółkę usług na rzecz Agenta lub pozostałych uczestników Cash-Poolingu.

Stosownie do art. 8 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Jak wskazują organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych: „każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie), (np. interpretacja indywidualna z dnia 31 października 2014 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPP2/443-705/14/WN).

Jednocześnie, zgodnie z podejściem prezentowanym przez organy podatkowe - aby świadczenie podlegało (jako usługa) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie.

Jak wynika z dodatkowych wyjaśnień prezentowanych przez organy podatkowe w tym zakresie: „Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia (np. interpretacja indywidualna z dnia 25 września 2014 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP1/443-963/14-2/JŻ).”

Biorąc powyższe przepisy pod uwagę, Spółka wskazuje, iż w przedstawionym stanie faktycznym to Agent - we współpracy z Bankiem - jest podmiotem, który na podstawie postanowień umownych świadczy kompleksową usługę zarządzania płynnością finansową. W ramach przedstawionej w stanie faktycznym struktury Cash-Poolingu, czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi zarządzania środkami pieniężnymi Uczestników Systemu wykonywane są przez Bank oraz Agenta odpłatnie (za wynagrodzeniem). Jednocześnie, to Spółka (oraz pozostali Uczestnicy Systemu) pozostają beneficjentami świadczeń realizowanych przez Bank i Agenta w ramach Cash-Poolingu.

Ponadto, Spółka wskazuje, że pomiędzy nią a pozostałymi Uczestnikami Systemu Cash-Poolingu nie powstaje żaden stosunek prawny, w zakresie którego Spółka wykonywałaby jakiekolwiek świadczenia na podstawie Umowy. Spółka podkreśla, że czynności takie jak obciążanie oraz uznawanie rachunków w ramach Systemu następuje automatycznie - tj. w szczególności nie występuje konieczność zawierania odrębnych umów w tym zakresie pomiędzy Uczestnikami Cash-Poolingu ani też podejmowanie jakichkolwiek działań przez Spółkę oraz pozostałych uczestników Systemu. Spółka wskazuje, że jedynym Uczestnikiem przejawiającym jakąkolwiek aktywność w zakresie zarządzania środkami finansowymi jest Agent i to on świadczy na rzecz Spółki oraz pozostałych Uczestników kompleksową usługę finansową. Spółka, jako Uczestnik Systemu nie świadczy żadnej usługi w związku z uczestnictwem w strukturze Cash-Poolingu – jest ona jedynie odbiorcą kompleksowej usługi świadczonej przez Bank oraz Agenta. W konsekwencji, czynności wykonywane przez Spółkę umożliwiające Agentowi/Bankowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach Systemu Cash-Poolingu, nie stanowią żadnych czynności opodatkowanych podatkiem VAT ujętych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, w szczególności nie stanowią one odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu tego przepisu. Spółka jest bowiem jedynie beneficjentem czynności wykonywanych w ramach przedstawionej w stanie faktycznym kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową.

Ponadto, Spółka podkreśla, że czynności które wykonywane są przez nią w ramach Cash-Poolingu (tj. udostępnienie swojego Rachunku Źródłowego Agentowi/Bankowi w celu realizacji postanowień Umowy) nie stanowią odrębnego (odpłatnego) świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego świadczenia przez Agenta i Bank usługi zarządzania środkami finansowymi, której beneficjentem jest m.in. Spółka. W związku z powyższym, czynności takie powinny pozostawać poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT z perspektywy rozliczeń podatku VAT dokonywanych przez Spółkę.

Traktowanie czynności wykonywanych przez uczestników systemu cash-poolingu wyłącznie jako elementów pomocniczych jest również zgodne z podejściem przyjmowanym przez organy podatkowe w wydawanych przez nie interpretacjach indywidualnych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 27 października 2014 r. (sygn. IPTPP2/443-649/14-2/JSz), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził, że „czynności wykonywane przez Wnioskodawcę jako uczestnika przedmiotowej usługi \[tj. cash-poolingu - przypis Wnioskodawcy\], nie będą stanowiły odpłatnego świadczenia przez Spółkę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego świadczenia przez inny podmiot usługi cash poolingu. W związku z powyższym, nie będą one podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług” (analogiczne stanowisko zajął również m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 27 października 2014 r. sygn. IPTPP2/443-637/14-2/DS).

Spółka wskazuje także, że czynności podejmowane przez Uczestników Cash-Poolingu (w tym czynności realizowane przez Spółkę) polegające efektywnie m.in. na udostępnieniu swoich rachunków (tj. Rachunków Źródłowych) Agentowi/Bankowi w celu realizacji postanowień Umowy (tj. dla celów transferu środków pieniężnych pomiędzy Rachunkiem Źródłowym Spółki oraz Rachunkiem Konsolidacyjnym Agenta) nie stanowią usług w rozumieniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. z 2008 r., nr 207, poz. 1293) („Pojęcie usług nie obejmuje czynności związanych z wytwarzaniem wyrobów (włączając półfabrykaty, elementy, części, obróbkę elementów) z materiałów własnych przedsiębiorstwa na zlecenie innych jednostek gospodarki narodowej, przeznaczonych do celów produkcyjnych lub do dalszej odsprzedaży oraz z reguły nie obejmuje wytwarzania wyrobów na indywidualne zamówienie ludności z materiałów własnych wykonawcy”).

Pojęcia usług dla celów podatku VAT oraz Polskiej Klasyfikacji Towarów i Usług nie są w pełni tożsame. Niemniej jednak, dodatkową okolicznością potwierdzającą, iż czynności wykonywane w ramach opisanej struktury Cash-Poolingu są poza zakresem opodatkowania VAT może być również pogląd Urzędu Statystycznego w Warszawie wyrażony w opinii z dnia 6 grudnia 2002 r. (sygn. RE-5672-976a/2729/2002), stanowiący odpowiedź na pytanie dotyczące kwalifikacji czynności wykonywanych przez uczestników umowy cash-poolingu innych niż Bank, w którym Urząd Statystyczny w Warszawie wskazał, iż: „(\`(...)\`) zgodnie z obowiązującą od dnia 1 lipca 1997 r. Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (\`(...)\`) oraz zgodnie z Klasyfikacją Wyrobów i Usług usługi są to czynności (będące końcowymi efektami działalności) o charakterze usługowym, świadczone przez podmioty gospodarcze (jednostki organizacyjne) na rzecz innych podmiotów gospodarczych (jednostek organizacyjnych) lub na rzecz ludności. Opisane czynności Spółki nie spełniają ww. zasad i nie stanowią usług w rozumieniu Klasyfikacji PKWiU (KWiU). Opisane czynności klientów Banku nie spełniają ww. zasad i nie stanowią usług w rozumieniu Klasyfikacji PKWiU”.

Organ statystyczny w powyższej opinii uznał, iż w przypadku czynności wykonywanych w ramach cash-poolingu usługa świadczona jest jedynie przez ten podmiot, który organizuje operacje przepływów środków pieniężnych. Natomiast pozostałe podmioty uczestniczące w dokonywanych operacjach finansowych za pośrednictwem podmiotu organizującego przepływy, są odbiorcami tych usług. W konsekwencji, uczestnictwo Spółki w systemie cash-poolingu oraz działania, które są przez nią podejmowane w ramach cash-poolingu, nie są świadczeniem usług, a zatem pozostają poza zakresem opodatkowania VAT.

Spółka jednocześnie podkreśla, iż również w stanie prawnym obowiązującym po 1 stycznia 2011 r. (tj. po chwili, w której klasyfikacja statystyczna przestała być główną wytyczną dla klasyfikacji usług dla celów VAT) sposób klasyfikacji cash-poolingu przez organy podatkowe pozostał niezmieniony. Innymi słowy, organy podatkowe potwierdzają, że czynności wykonywane przez uczestników systemu zarządzania płynnością finansową co do zasady nie stanowią świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Końcowo, Spółka zaznacza, że stanowisko, zgodnie z którym czynności wykonywane przez Spółkę w ramach Systemu Cash-Poolingu pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT zostało potwierdzone w jej indywidualnej sytuacji w interpretacjach indywidualnych wydanych na jej rzecz w dniu 8 maja 2012 roku (interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi o sygnaturach IPTPP2/443-142/12-3/IR i IPTPP2/443-142/12-2/IR). Jakkolwiek przedmiotowa interpretacja wydana została w odniesieniu do uprzednio funkcjonującego w ramach Grupy systemu cash-poolingu - mechanizm działania obecnego Systemu jest jednak analogiczny (zmianie uległ jedynie podmiot zapewniający techniczną platformę dla realizacji rozliczeń w ramach Systemu, tj. bank). Tym samym, w ocenie Spółki, stanowisko, zgodnie z którym czynności realizowane przez Spółkę nie będą stanowiły świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT, pozostaje aktualne również na gruncie obecnego Systemu.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych, m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 31 października 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. IBPP2/443-705/14/WN, w której organ - w oparciu o zbliżony stan faktyczny wyjaśnił, iż: „Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne zaprezentowanej umowy cash poolingu, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca jako uczestnik na podstawie opisanej umowy, będzie wyłącznie nabywcą usług świadczonych przez Lidera polegających na dokonywaniu odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury cash pooling, zatem uczestnictwo to nie stanowi odrębnego (odpłatnego) świadczenia przez Wnioskodawcę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT”;

*   interpretacji indywidualnej z dnia 25 września 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP1/443-999/14-2/JŻ, w której organ wyjaśnił, że „w przedmiotowej sprawie w roli usługodawcy będzie występował Bank, który wykonywał będzie wszystkie czynności wchodzące w skład kompleksowej usługi bankowej, i z tytułu wykonywania tej usługi będzie otrzymywał wynagrodzenie od Uczestników Systemu, w tym Wnioskodawcy. Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, jako uczestnika usługi umożliwiające bankowi dokonywanie odpowiednich operacji związanych z wykonywaniem umowy cash poolingu, nie stanowią odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie czynności pomocnicze, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową”;

*   interpretacji indywidualnej z dnia 27 października 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, sygn. IPTPP2/443-649/14-2/JSz;

*   interpretacji indywidualnej z dnia 27 października 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, sygn. IPTPP2/443-637/14-2/DS;

*   interpretacji indywidualnej z dnia 7 października 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP1/443-962/14-2/MP;

*   interpretacji indywidualnej z dnia 30 września 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, sygn. ITPP1/443-763/14/BS;

*   interpretacji indywidualnej z dnia 25 września 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP1/443-963/14-2/JŻ.

Wobec powyższego, Spółka podkreśla, że w opisanym stanie faktycznym nie wykonuje czynności stanowiących świadczenie usług, ani żadnych innych czynności podlegających opodatkowaniu wskazanych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Dlatego też, w ocenie Spółki czynności, które realizowane są przez nią w ramach Cash-Poolingu pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, iż oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Na podstawie zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej zajmującej się m.in. produkcją i dystrybucją produktów leczniczych. Grupa przystąpiła do kompleksowego systemu wspólnego zarządzania płynnością finansową, mającego na celu zapewnienie optymalnej płynności finansowej wszystkich podmiotów uczestniczących (w tym Spółki), jak również zmniejszenie ich kosztów finansowania zewnętrznego (np. w postaci kosztów kredytowania w bankach).

System Cash-Poolingu realizowany jest na podstawie wielostronnej umowy zawartej pomiędzy bankiem mającym siedzibę na terytorium Polski oraz wybranymi podmiotami należącymi do Grupy - w tym również Wnioskodawcą.

Zgodnie z Umową Cash-Poolingu, mechanizm prawny ww. Systemu (tj. Cash-Poolingu), którego techniczną realizację zapewnia Bank, składa się z następujących elementów:

*   Bank prowadzi na rzecz każdego z Uczestników Systemu rachunek bankowy dla celów Cash-Poolingu,

*   dodatkowo, Bank prowadzi rachunek bankowy pełniący rolę rachunku podstawowego dla celów dokonywania rozliczeń/operacji objętych Umową Cash-Poolingu. Rachunek Konsolidacyjny prowadzony jest dla podmiotu \`(...)\`z siedzibą w Danii (będącego jednocześnie Uczestnikiem Cash-Poolingu), pełniącego w ramach Systemu rolę agenta rozliczeniowego. Funkcją Agenta jest zarządzanie płynnością finansową Grupy,

*   saldo dodatnie Rachunku Źródłowego reprezentuje należność Uczestnika od Banku, saldo ujemne Rachunku Źródłowego reprezentuje natomiast zobowiązanie Uczestnika w stosunku do Banku,

*   na koniec każdego dnia roboczego następuje automatyczne zerowanie sald na wszystkich Rachunkach Źródłowych poprzez transfer środków na Rachunek Konsolidacyjny lub odpowiednio - spłatę zadłużenia ze środków dostępnych na Rachunku Konsolidacyjnym, innymi słowy:
    1.  w przypadku, gdy na koniec danego dnia roboczego na Rachunku Źródłowym któregokolwiek z Uczestników występuje saldo dodatnie - dokonywany jest transfer środków z takiego Rachunku na Rachunek Konsolidacyjny Agenta poprzez uznanie Rachunku Konsolidacyjnego kwotą odpowiadającą wartości nominalnej zobowiązań Banku wobec danego Uczestnika (Agent przejmuje tym samym zobowiązania Banku wobec poszczególnych Uczestników do zwrotu salda dodatniego zarejestrowanego na ich Rachunkach Źródłowych, wstępując w miejsce Banku jako dłużnika, podczas gdy Bank zostaje z długu zwolniony);
    2.  w przypadku, gdy na koniec danego dnia roboczego na Rachunku Źródłowym któregokolwiek z Uczestników występuje saldo ujemne - dokonywany jest transfer środków na taki Rachunek (spłata wierzytelności Banku) poprzez obciążenie Rachunku Konsolidacyjnego kwotą odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności Banku od danego Uczestnika (Agent przejmuje tym samym od Banku jego wierzytelności od poszczególnych Uczestników Systemu, tj. wstępuje w prawa zaspokojonego Banku jako wierzyciela - tzw. subrogacja),

*   w rezultacie, po wykonaniu transakcji zerowania sald na Rachunkach Źródłowych, saldo dodatnie przeniesione na Rachunek Konsolidacyjny z Rachunku Źródłowego reprezentuje należność tego Uczestnika od Agenta, a saldo ujemne uzupełnione do zera w drodze transferu środków z Rachunku Konsolidacyjnego na Rachunek Źródłowy reprezentuje należność Agenta od Uczestnika,

*   działalność Banku ogranicza się co do zasady do dostarczenia platformy (rozwiązania technicznego) do operacji w ramach zarządzania płynnością finansową oraz wykonywania czynności technicznych (tj. prowadzenia Rachunku Konsolidacyjnego, Rachunków Źródłowych, dokonywania transferów i konsolidacji sald etc.),

*   z tytułu świadczonej przez Bank usługi Cash-Poolingu, każdy z Uczestników zobowiązany jest do uiszczania na rzecz Banku miesięcznego wynagrodzenia w wysokości określonej w Umowie Cash-Poolingu,

*   dodatkowym elementem ww. struktury jest tzw. Bank Wewnętrzny Grupy prowadzony przez Agenta. Każdy Uczestnik, w tym Spółka, prowadzi wewnętrzne rachunki bankowe w Banku Wewnętrznym. Takie założenie w połączeniu z zerującymi się saldami na Rachunkach Źródłowych powoduje, że na koniec każdego dnia roboczego salda Rachunków Źródłowych (odpowiadające przejmowanym przez Agenta wierzytelnościom lub zobowiązaniom Banku wobec poszczególnych Uczestników) odzwierciedlane są jednocześnie na właściwych kontach tych Uczestników w Banku Wewnętrznym (tj. na rachunkach wykorzystywanych dla celów rozliczeń wewnątrzgrupowych). Na kontach tych naliczane są odsetki (należne Uczestnikowi od Agenta albo należne Agentowi od Uczestnika - w zależności od salda zobowiązań i należności wewnątrzgrupowych, które rejestrowane są na przedmiotowych kontach) według stawek rynkowych,

*   warunki handlowe (w szczególności stopy procentowe oraz wynagrodzenie Agenta) dotyczące konsolidacji funduszy z Rachunków Źródłowych na Rachunku Konsolidacyjnym odpowiadają warunkom rynkowym i są potwierdzone w odrębnej umowie zawartej pomiędzy Uczestnikami Cash-Poolingu a Agentem,

*   końcowo, Spółka oświadcza, że Bank nie jest podmiotem powiązanym z żadnym z Uczestników Systemu w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r.,

*   status podmiotów powiązanych w myśl powyższego przepisu posiadają wszystkie podmioty z Grupy uczestniczące w Systemie. W szczególności, podmiot pełniący funkcję agenta rozliczeniowego w ramach Systemu, tj. \`(...)\` jest ostatecznym właścicielem Spółki, tzn. pośrednio posiada 100% praw głosu w Spółce i sprawuje nad nią kontrolę. Agent nie jest jednocześnie bezpośrednim udziałowcem Spółki ani nie posiada ze Spółką wspólnych udziałowców jak również Spółka nie posiada udziałów w \`(...)\` Agent nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce,

*   wśród Uczestników Systemu znajdują się zarówno (i) spółki podlegające nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o PDOP, jak również (ii) spółki podlegające ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 2 Ustawy o PDOP.

Biorąc pod uwagę cechy charakterystyczne zaprezentowanej umowy cash poolingu należy stwierdzić, iż w rozpatrywanej sprawie czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie stanowią odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze konieczne dla efektywnego świadczenia przez inny podmiot usługi cash poolingu. W konsekwencji czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ustawy.

Oceniając stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowym zakresie należało je uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zauważyć należy również, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). A zatem wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego. Z tych też względów - z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego - zaznacza się, iż niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Wnioskodawcy, nie zaś Banku ani pozostałych Uczestników. Uwzględniając powyższe wskazać należy, iż interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla świadczącego usługę Banku ani dla pozostałych Uczestników. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla Banku oraz pozostałych Uczestników Systemu.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.