Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-742/11-2/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-08-18
Teza: Uznanie polskiego kontrahenta za podatnika zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 z tytułu dostawy towarów dokonywanej przez podmiot z siedzibą w Niemczech
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; działalność-prowadzenie działalności; nabywca; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20.05.2011r. (data wpływu 25.05.2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania polskiego kontrahenta za podatnika zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 z tytułu dostawy towarów dokonywanej przez podmiot z siedzibą w Niemczech - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25.05.2011r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania polskiego kontrahenta za podatnika zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 z tytułu dostawy towarów dokonywanej przez podmiot z siedzibą w Niemczech.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

L. GmbH (dalej: L. lub Spółka) jest spółką osobową utworzoną i działającą zgodnie z prawem Republiki Federalnej Niemiec. Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej A. Komplementariuszem Spółki jest spółka prawa niemieckiego — B. L. GmbH. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja i sprzedaż składanych opakowań kartonowych. Odbiorcami produktów Spółki są głównie podmioty z państw członkowskich Unii Europejskiej. Obecnie, Spółka planuje rozpocząć w Polsce działalność polegającą na przywozie towarów (składanych opakowań kartonowych) z innych państw członkowskich Unii Europejskiej i ich dostawy na rzecz polskiego klienta (w przyszłości liczba polskich klientów Spółki może się zwiększyć). W związku z przywozem towarów z innych państw członkowskich Unii Europejskiej na terytorium Polski, Spółka — dla celów podatku VAT — będzie obowiązana do rozpoznania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w Polsce. W tym celu, Spółka została zarejestrowana dla celów podatku VAT w Polsce.

Z uwagi na okoliczność, iż L. nie będzie posiadać w Polsce jakiejkolwiek placówki (w szczególności nie będzie posiadać budynków zlokalizowanych w Polsce) nie będzie zatrudniać w Polsce pracowników oraz nie będzie posiadać urządzeń technicznych niezbędnych do wykonywania działalności gospodarczej, Spółka zawarła umowę z P. GmbH (dalej: Usługodawca) na podstawie, której Usługodawca zobowiązał się do świadczenia na rzecz Spółki kompleksowej usługi magazynowania towarów.

Prace wykonywane przez Usługodawcę w ramach umowy zawartej z L. będą obejmowały w szczególności:

*   transport towarów Spółki z innych państw członkowskich Unii Europejskiej do magazynu położonego na terytorium Polski;

*   składowanie towarów Spółki w magazynie położonym na terytorium Polski;

*   wydawanie towarów Spółki na rzecz polskiego kontrahenta (kontrahentów) Spółki.

Magazyn, w którym Usługodawca będzie składował towary Spółki, nie będzie stanowił własności L. i nie będzie wynajmowany Spółce przez Usługodawcę (Spółce nie będzie przysługiwał żaden tytuł prawny w stosunku do tego magazynu). Obsługa magazynu, w tym wszelkie czynności związane z wydawaniem towarów L. z magazynu na rzecz Polskich kontrahentów Spółki prowadzona będzie przez Usługodawcę w ramach usługi świadczonej na rzecz L. .

W przyszłości możliwe jest również wynajęcie przez Spółkę magazynu na terytorium Polski. W takim przypadku L. nabędzie wyłącznie uprawnienie do korzystania z powierzchni magazynu (magazyn nie będzie własnością Spółki). Spółka zleci całość spraw związanych z prowadzeniem takiego magazynu (w szczególności transport towarów do magazynu i wydawanie towarów z magazynu polskim klientom L. ) niezależnemu usługodawcy. Spółka nie będzie prowadzić na terytorium Polski żadnej innej działalności.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W świetle przedstawionego powyżej opisu zdarzenia przyszłego, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska, zgodnie z którym:

1.  podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT z tytułu dostaw towarów dokonywanych przez L. w Polsce będzie — zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 oraz ust. 2 ustawy o VAT — polski kontrahent Spółki a nie L. ;
2.  ten sam wniosek będzie miał zastosowanie, jeśli Spółka w przyszłości wynajmie magazyn na terytorium Polski (zamiast nabycia kompleksowej usługi magazynowania towaru).

W opinii Spółki, w przypadku przedstawionym w opisie zdarzenia przyszłego:

1.  podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT z tytułu dostaw towarów dokonywanych przez Spółkę będzie — zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT — polski kontrahent Spółki (nabywca towaru). Tym samym — zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy o VAT — Spółka nie będzie rozliczała podatku należnego z tytułu analizowanych transakcji.
2.  Ten sam wniosek pozostanie aktualny również w przypadku wynajęcia przez Spółkę magazynu na terytorium Polski (zamiast nabycia kompleksowej usługi magazynowania towaru).

Poniżej Spółka przedstawia uzasadnienie swojego stanowiska.

1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Artykuł 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT stanowi z kolei, iż miejscem świadczenia w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy. W analizowanym przypadku, polski kontrahent L. stanie się właścicielem towarów w momencie ich wydania z magazynu położonego na terytorium Polski. Towary będące przedmiotem dostawy nie będą wysyłane ani transportowane. W konsekwencji, wskazana transakcja będzie stanowić dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy o VAT podlegającą opodatkowaniu VAT na terytorium Polski.

2.

Jak wskazano powyżej Spółka została zarejestrowana dla celów podatku VAT w Polsce (m. in. w celu rozliczania wewnątrzwspolnotowego nabycia towarów w związku z przywozem towarów z innych państw członkowskich Unii Europejskiej na terytorium Polski).

Tym samym w analizowanym przypadku zarówno Spółka jak i jej polski kontrahent posiadać będą status podatnika VAT w Polsce. W konsekwencji mając na uwadze iż wydanie towarów z magazynu na rzecz polskiego kontrahenta L. stanowić będzie czynność opodatkowaną VAT w Polsce, należy ustalić — w oparciu o obowiązujące przepisy ustawy o VAT — czy podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT (podatnikiem VAT) w odniesieniu do analizowanych transakcji będzie L. , czy też polski kontrahent Spółki (tj. nabywca towarów).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności Co do zasady podatnikami VAT z tytułu wykonywania czynności opodatkowanych są zatem podmioty realizujące te czynności w ramach swojej działalności Od powyższej reguły ogólnej przewidziane zostały jednak pewne wyjątki W szczególności art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT stanowi, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju. Zgodnie z art. 17 ust 5 pkt 1 ustawy o VAT, wskazany przepis stosuje się jeżeli nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT posiadający siedzibę stałe miejsce prowadzenia działalności lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium kraju albo osoba prawna niebędąca podatnikiem o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT posiadająca siedzibę na terytorium kraju (za wyjątkiem dostaw towarów dokonywanych w ramach sprzedaży wysyłkowej). Ponadto stosownie do art. 17 ust 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r.) zgodnie z którym w przypadkach określonych w art. 17 ust 1 pkt 4, 5, 7 i 8 ustawy o VAT usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego

Należy podkreślić ze art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT stanowi przepis szczególny w stosunku do art. 15, a zatem zgodnie z zasadami wykładni prawa podatkowego uchyla zasadę ogólną ustalającą zakres podmiotowy ustawy o VAT. Z literalnego brzmienia analizowanego przepisu wynika, że podatnikiem w szczególnym przypadku, jakim jest dostawa towarów realizowana przez podmiot nieposiadający siedziby, stałego miejsce prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania na terytorium kraju, staje się nabywca.

W związku z powyższym, należy uznać, iż w każdym przypadku, gdy dana transakcja spełnia przesłanki art. 17 ust. 1 pkt 5 oraz art. 17 ust. 5 pkt 1 ustawy o VAT, tj. jeśli:

1.  dostawy towarów dokonuje podmiot nieposiadający siedziby, stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania na terytorium kraju, oraz
2.  nabywcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, posiadający siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium kraju, albo osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, posiadająca siedzibę na terytorium kraju, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT (podatnikiem VAT) z tytułu takiej transakcji będzie nabywca.

Jak wskazano powyżej, przepis art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT ma zastosowanie, gdy dokonującym dostawy jest podatnik nieposiadający siedziby stałego miejsca prowadzenia działalności lub stałego miejsca zamieszkania na terytorium Polski, a nabywcą towarów jest podatnik posiadający siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium kraju albo osoba prawna niebędąca podatnikiem posiadająca siedzibę na terytorium kraju.

L. posiada siedzibę na terytorium Republiki Federalnej Niemiec, a zatem pierwsza z przesłanek wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT jest spełniona. Ponadto Spółka nie może także posiadać na terytorium Polski stałego miejsca zamieszkania, ponieważ pojęcie to dotyczy wyłącznie osób fizycznych. Jednocześnie Spółka stoi na stanowisku, że nie posiada ona ani nie będzie posiadać stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski dla celów VAT.

Zarówno ustawa o VAT jak i Dyrektywa 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej nie zawierają definicji pojęcia stałe miejsce prowadzenia działalności.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej zostało natomiast zdefiniowane w art. 11 Rozporządzenia Wykonawczego Rady UE Nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE (dalej: Rozporządzenie), jako:

„dowolne miejsce — inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia \[tj. miejsce, w którym wykonywane są funkcje naczelnego zarządu przedsiębiorstwa\]

— które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”.

Definicja stałego miejsca prowadzenia działalności zawarta w Rozporządzeniu jest zgodna z wykładnią tego pojęcia prezentowaną w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: ETS). W szczególności, w orzeczeniach wydanych min. w sprawach C-168/84 (Gunter Berkholz) oraz C-231/94 (Faaborg-Gelting Linien A/S). ETS wskazał, że jedną z przesłanek „stałego miejsca prowadzenia działalności” jest stałe posiadanie przez podmiot w danym kraju zarówno personelu, jak i niezbędnego zaplecza technicznego.

Powyższe rozumienie stałego miejsca prowadzenia działalności zostało potwierdzone również w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych oraz w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo:

1.  Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w orzeczeniu z 20 września 2009 r. (sygn. I SA/Ol 563/09) stwierdził iż warunkiem koniecznym do uznania, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jest prowadzenie przez niego w tym kraju działalności w sposób ciągły i zorganizowany przy wykorzystaniu infrastruktury oraz personelu;
2.  Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 5 sierpnia 2010 r. (sygn. IPPP3/443-436/10-2/SM) wskazał iż „podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.”

Jak wskazano w stanie faktycznym L. nie będzie posiadać w Polsce jakiejkolwiek placówki (w szczególności nie będzie posiadać budynków zlokalizowanych w Polsce) nie będzie zatrudniać w Polsce pracowników oraz nie będzie posiadać urządzeń technicznych niezbędnych do wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Polski. Ponadto Spółce nie będzie przysługiwał żaden tytuł prawny w stosunku do magazynu, z którego towary będą wydawane polskim kontrahentom L. (obsługa magazynu w tym wszelkie czynności związane z wydawaniem towarów L. z magazynu na rzecz Polskich kontrahentów Spółki prowadzona będzie przez Usługodawcę w ramach usługi świadczonej na rzecz L. ).

W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, że w analizowanym stanie faktycznym spełniona będzie przesłanka nie posiadania przez L. stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce.

Zdaniem L. przesłanka ta będzie spełniona również w przypadku wynajęcia przez Spółkę magazynu na terytorium Polski. W takiej sytuacji Spółce przysługiwać będzie bowiem wyłącznie prawo do korzystania z powierzchni magazynowej (Spółka nie będzie właścicielem magazynu). Ponadto wszelkie czynności związane z obsługą wynajmowanego magazynu (w tym prace związane z wydawaniem towarów Spółki z magazynu) zostaną powierzone niezależnemu usługodawcy. L. nie będzie zatrudniała w Polsce pracowników oraz nie będzie posiadała innego zaplecza technicznego niezbędnego do prowadzenia działalności gospodarczej.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych

Przykładowo:

1.  Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 25 marca 2008 r. (sygn. IP-PP2-443-74/08-2/PS) potwierdził stanowisko Spółki, zgodnie z którym w sytuacji, gdy Spółka będzie wynajmować magazyn na terytorium Polski, lecz „nie będzie zatrudniać personelu na terenie magazynu (\`(...)\`) nie będzie również posiadać sprzętu ani wyposażenia, oraz nie będzie dysponować żadnym tytułem prawnym do magazynu (poza możliwością, korzystania z powierzchni magazynowej). ( ..) nie będzie zobowiązana do rozliczenia podatku VAT z tytułu dostaw towarów dokonywanych na rzecz kontrahenta.”
2.  Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa — Śródmieście w postanowieniu z 12 września 2005 r. (sygn. 1436/2BV/443/2005/446/TCH) stwierdził, iż „magazynu, w którym przechowywane są należące do Spółki towary, nie można uznać, w odniesieniu do Spółki, za stale miejsce prowadzenia działalności”

4.

Jak wskazano powyżej, art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT znajduje zastosowanie wyłącznie jeśli nabywcą towarów dostarczanych przez podmiot nie posiadający na terytorium Polski siedziby, stałego miejsca zamieszkania bądź stałego miejsca prowadzenia działalności jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, posiadający siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium kraju, albo osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, posiadająca siedzibę na terytorium kraju.

W analizowanym przypadku, dostawy towarów L. z magazynu położonego na terytorium Polski dokonywane będą na rzecz kontrahenta posiadającego siedzibę na terytorium kraju oraz posiadającego status podatnika VAT w Polsce.

5.

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, iż — w związku z tym, iż L. nie posiada siedziby, stałego miejsca zamieszkania ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski — w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT z tytułu dostaw towarów dokonywanych przez Spółkę będzie — zgodnie z art. 17 ust 1 pkt 5 oraz ust 2 ustawy o VAT — polski kontrahent Spółki (tj. nabywca towarów).

Mając powyższe na uwadze Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.