Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.128.2021.2.EC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-09
Teza: Ustalenie przychodów i kosztów z tytułu udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki za rok podatkowy, w którym dojdzie do zmiany wielkości udziału Wnioskodawcy w jej zyskach.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; spółki-spółka komandytowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Opodatkowanie dochodów osób fizycznych i daniny solidarnościowej.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8-ust. 1

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 3 lutego 2021 r. (data wpływu 3 lutego 2021 r.), uzupełnionym pismem z 6 maja 2021 r. (data nadania 6 maja 2021 r., data wpływu 6 maja 2021 r.) na wezwanie tut. organu z 16 kwietnia 2021 r. znak, 0114-KDIP3-1.4011.128.2021.1.EC (data nadania 16 kwietnia 2021 r., data odbioru 30 kwietnia 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia przychodów i kosztów z tytułu udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki za rok podatkowy, w którym dojdzie do zmiany wielkości udziału Wnioskodawcy w jej zyskach - **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 3 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia przychodów i kosztów z tytułu udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki za rok podatkowy, w którym dojdzie do zmiany wielkości udziału Wnioskodawcy w jej zyskach.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 16 kwietnia 2021 r. (data nadania 16 kwietnia 2021 r., data doręczenia 30 kwietnia 2021 r.) Nr 0114-KDIP3-1.4011.128.2021.1.EC, tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia braków formalnych.

Pismem z dnia 6 maja 2021 r. (data wpływu 6 maja 2021 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.**

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych posiadającym nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce komandytowej (dalej jako: „Spółka”), która z dniem 1 maja 2021 r. stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych na gruncie ustawy o CIT, zgodnie z treścią art. 1 ust. 3 pkt 1).

Wnioskodawca jest uprawniony do pobierania zysku stosownie do jego udziału w zysku Spółki. Zysk jest wypłacany bezpośrednio Wnioskodawcy przez Spółkę w trakcie roku podatkowego.

W trakcie roku podatkowego do Spółki przystąpił nowy wspólnik, w związku z czym podjęto uchwałę o zmianie udziału w zysku Spółki (dalej jako: „Uchwała”). Na skutek podjęcia Uchwały, w trakcie roku podatkowego zmieniła się wysokość przypadającego na Wnioskodawcę udziału w zysku Spółki.

Pismem z dnia 6 maja 2021 r. (data wpływu 6 maja 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 16 kwietnia 2021 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.128.2021.1.EC Wnioskodawca odpowiedział na następujące pytania:

1) Zakreślenie okresu czasu, na gruncie którego Wnioskodawca oczekuje wydania interpretacji indywidualnej poprzez podanie roku obrotowego spółki komandytowej i roku podatkowego, którego dotyczy przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego.

\- Przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego dotyczy roku obrotowego spółki komandytowej trwającego od 1 stycznia 2020 r. do 30 kwietnia 2021 r. oraz 2020 roku podatkowego Wnioskodawcy.

2) Podanie, czy rok obrotowy spółki komandytowej ˗ w okresie którego dotyczy wniosek ˗ pokrywa się z rokiem kalendarzowym? W przypadku roku 2020 proszę również o wskazanie, czy (z uwagi na wprowadzone regulacje dotyczące statusu podatkowego spółek komandytowych) rok obrotowy został przedłużony do dnia 30 kwietnia 2021 r.

Natomiast w przypadku negatywnej odpowiedzi proszę o wskazanie konkretnego okresu obejmującego rok obrotowy?

\- Rok obrotowy spółki komandytowej w okresie, którego dotyczy wniosek nie pokrywa się z rokiem kalendarzowym. W przypadku 2020 roku obrotowego rok obrotowy został wydłużony do 30 kwietnia 2021 roku.

3) Kiedy podjęto uchwałę o zmianie umowy Spółki – „W trakcie roku podatkowego do Spółki przystąpił nowy wspólnik, w związku z czym podjęto uchwałę o zmianie udziału w zysku Spółki (dalej jako: „Uchwała”)”?

\- Uchwałę o zmianie umowy Spółki poprzez zmianę wysokości przypadającego na Wnioskodawcę udziału w zysku Spółki podjęto w trakcie 2020 r.

4) Czy wskazane we wniosku uprawnienie do pobierania zysku stosownie do jego udziału w zysku Spółki wyraża udział w zysku przypadający Wnioskodawcy zgodnie z umową spółki na ostatni dzień roku obrotowego (wysokość udziału w zysku ustalona w umowie spółki)?

\- Wskazane we wniosku uprawnienie do pobierania zysku stosownie do jego udziału w zysku Spółki wyraża udział w zysku przypadający Wnioskodawcy zgodnie z umową Spółki.

5) Czy wskazany we własnym stanowisku Wnioskodawcy udział w zysku Spółki przypadający na niego na ostatni dzień roku podatkowego tj. na 31 grudnia 2020 r. (dalej jako: „Ostatni dzień roku podatkowego”) Wnioskodawca utożsamia z doprecyzowanym wyżej uprawnieniem.

\- Wskazany we własnym stanowisku Wnioskodawcy udział w zysku Spółki przypadający na niego na ostatni dzień roku podatkowego tj. na 31 grudnia 2020 r. (dalej jako „Ostatni dzień roku podatkowego”) Wnioskodawca utożsamia z wymienionym powyżej w pkt. 4 uprawnieniem do pobierania zysku stosownie do udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki.

6) Doprecyzowanie treści zadanego pytania w taki sposób, aby bezsprzecznie wynikał z niego zakres wątpliwości interpretacyjnych Wnioskodawcy.

\-proporcję udziału w zysku jaką Wnioskodawca powinien przyjąć przy ustalaniu przychodów i kosztów podatkowych (dochodu) za 2020 rok podatkowy.

Wskazane we wniosku wyrażenie „W jaki sposób” należy utożsamiać z tym, jaką proporcję udziału w zysku Spółki Wnioskodawca powinien przyjąć przy ustalaniu przychodów i kosztów podatkowych (dochodu) za 2020 rok podatkowy.

W związku z powyższym Wnioskodawca doprecyzował treść zadanego pytania poprzez zmianę jego treści.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).**

Według jakiej proporcji udziału w zysku Spółki Wnioskodawca powinien ustalić przychody i koszty uzyskania przychodów z tytułu udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki za rok podatkowy, w którym dojdzie do zmiany wielkości udziału Wnioskodawcy w jej zyskach?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** opodatkowaniu podlega rzeczywiście uzyskany dochód z udziału w zysku Spółki przypadający na niego na ostatni dzień roku podatkowego tj. na 31 grudnia 2020 r. (dalej jako: „Ostatni dzień roku podatkowego”). W przypadku zatem, gdy wielkość przypadającego na niego udziału w zysku na Ostatni dzień roku podatkowego w stosunku do wielkości tych udziałów przyjętych do obliczania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych uległa zmianie, to dochód za dany rok podatkowy powinien zostać ustalony zgodnie z wielkością udziału w zysku ustaloną na koniec roku podatkowego Wnioskodawcy, a nie zgodnie z wielkością udziału w zysku przyjętą do obliczania poszczególnych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Uzasadnienie.

Zgodnie z treścią przepisu art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw - spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

Natomiast zgodnie z art. 12 ust. 4 ww. ustawy, jeżeli ostatni dzień roku obrotowego spółki komandytowej, o której mowa w ust. 2, przypada w okresie od dnia 31 grudnia 2020 r. do dnia 31 marca 2021 r., spółka ta może nie zamykać ksiąg rachunkowych na ten dzień i kontynuować rok obrotowy do dnia 30 kwietnia 2021 r.

Z uwagi na powyższe, Spółka kontynuuje rok obrotowy do dnia 30 kwietnia 2021 r., a zatem stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako: „ustawa o CIT”) od dnia 1 maja 2021 r.

Zgodnie z treścią przepisu art. 11 Ordynacji podatkowej rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej. W związku z tym, iż ustawa o PIT nie zawiera odrębnych regulacji prawnych co do określenia roku podatkowego osób fizycznych, to stosownie do art. 11 Ordynacji podatkowej jest nim zawsze rok kalendarzowy, natomiast osoby prawne są uprawnione do określenia roku podatkowego niepokrywającego się z rokiem kalendarzowym.

Zgodnie z treścią art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. 2019 poz. 505, z późn. zm., dalej: „KSH”) spółka komandytowa jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), zaś odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

W związku z powyższym powołując się na regulacje dot. spółki jawnej, w myśl art. 51 § 1-3 KSH, każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach.

Należy zauważyć, że przepisy KSH pozwalają na swobodne kształtowanie podziału zysku między wspólnikami w spółkach osobowych. Z przywołanych powyżej przepisów wynika bowiem, że każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Uczestnik spółki może żądać podziału i wypłaty całości zysku z końcem każdego roku obrotowego. Ponadto wspólnicy spółki komandytowej mogą ustalić w uchwale inną proporcję podziału zysku (art. art. 51, art. 52 w związku z 37 § 1 KSH).

Zgodnie z treścią przepisu art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem podlegają, co do zasady, wszelkiego rodzaju dochody osiągane przez osoby fizyczne.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem PIT, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania.

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ustawy o PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT (tj. pozarolniczej działalności gospodarczej).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku oraz generalnie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy PIT.

W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że przychód i koszt jego uzyskania przypadający na danego wspólnika ustala się w takiej wysokości w jakiej wspólnik ten uczestniczy w zysku spółki komandytowej.

Nie ulega wątpliwości, że udział w zysku spółki komandytowej danego wspólnika określa się na podstawie przepisów k.s.h. i umowy danej spółki, bowiem jak wskazano wcześniej, w myśl przepisów k.s.h. wspólnicy spółki komandytowej uczestniczą w jej zyskach w częściach równych, chyba że inaczej postanowiono w umowie takiej spółki.

Podkreślenia wymaga zatem fakt, że k.s.h. pozostawia wspólnikom spółki komandytowej pełną swobodę w kształtowaniu wysokości udziału poszczególnych wspólników w jej zyskach i stratach.

Dopiero dochód określony na podstawie tak ustalonych kwot przychodu i kosztu jego uzyskania podlega u wspólnika opodatkowaniu podatkiem PIT.

Warto przy tym zauważyć, że ustawa PIT nakłada na podatników osiągających dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej obowiązki w zakresie obliczania i wpłacania zaliczek na podatek PIT.

W myśl bowiem przepisu art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy PIT, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek PIT.

Po przeanalizowaniu powyższych regulacji, w ocenie Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że zasady wykładni literalnej i systemowej nakazują przyjąć, że podział przychodów i kosztów między wspólników spółki komandytowej powinien być dokonany jednolicie, w takiej proporcji w jakiej każdy ze wspólników partycypuje faktycznie w jej zyskach.

Wobec tego, według Wnioskodawcy, proporcję o której mowa w art. 8 ustawy PIT ustala się w stosunku do przysługującego wspólnikom udziału w przychodach i kosztach Spółki, stosownie do postanowień zawartych w jej umowie, przy czym pod pojęciem "udziału" należy rozumieć udział w jej zyskach. Wspólnicy spółki komandytowej mają obowiązek wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek PIT według zasad określonych w ustawie PIT, a po zakończeniu roku podatkowego złożyć zeznanie podatkowe, w którym wykażą dochody z tytułu udziału w tej spółce jako dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy PIT, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Stosownie natomiast do treści art. 45 ust. 1a pkt 2 ustawy PIT, w tym samym terminie podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 45 ust. 4 pkt 3 ustawy PIT, w tym samym terminie, podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek dochodowy wynikający z zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 2 ustawy PIT albo różnicę pomiędzy podatkiem należnym wynikającym z tego zeznania, a sumą należnych za dany rok zaliczek.

W myśl art. 45 ust. 6 ustawy PIT, podatek PIT wynikający z zeznania jest podatkiem należnym od dochodów podatnika uzyskanych w roku podatkowym, chyba, że właściwy organ podatkowy wyda decyzję, w której określi inną wysokość podatku.

Mając na uwadze całość przywołanych wyżej przepisów prawa, Wnioskodawca podkreśla, że jako Wspólnik Spółki powinien opodatkować rzeczywiście uzyskany dochód z udziału w Spółce -w myśl zatem przepisów k.s.h. i treści umowy spółki za dochód faktycznie uzyskany uznać należy dochód przypadający na niego na Ostatni dzień roku podatkowego.

Zatem w przypadku, gdy wielkość udziału w zysku na koniec roku podatkowego Wnioskodawcy uległa zmianie w stosunku do wielkości tego udziału przyjętej do obliczania poszczególnych zaliczek na podatek PIT, to dochód za dany rok podatkowy powinno się ustalić zgodnie z wielkością udziału w zysku ustaloną na Ostatni dzień roku podatkowego, a nie zgodnie z wielkością udziału w zysku przyjętą przez Wnioskodawcę do obliczania poszczególnych zaliczek na podatek PIT.

Podsumowując, opodatkowaniu podlegać będzie dochód odpowiadający udziałowi w zysku, taki jaki przysługiwał Wnioskodawcy na Ostatni dzień roku podatkowego, a więc dochód faktycznie należny z tytułu udziału w Spółce.

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca stwierdza, że w opisanym stanie faktycznym jego roczny dochód z tytułu udziału w Spółce należy określić zgodnie z posiadanym przez niego prawem do udziału w jej zysku na Ostatni dzień roku podatkowego.

Dochód ten Wnioskodawca jest zobowiązany rozliczyć w zeznaniu rocznym, dlatego też w zależności od tego, czy suma należnych w danym roku podatkowym zaliczek będzie wyższa, czy też niższa od należnego podatku za dany rok podatkowy, po jego stronie może wystąpić nadpłata lub konieczność wpłaty kwoty różnicy między podatkiem należnym (ustalonym stosownie do posiadanego przez Wnioskodawcę na koniec roku udziału w zysku Spółki), a należnymi zaliczkami.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 16 kwietnia 2021 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.128.2021.1.EC Wnioskodawca doprecyzował własne stanowisko poprzez wskazanie, że zgodnie z powyższym w ocenie Wnioskodawcy określając proporcję udziału w zysku Spółki, którą powinien ustalić przychody i koszty uzyskania przychodów z tytułu udziału w zysku Spółki za rok podatkowy, w którym dojdzie do zmiany wielkości udziału Wnioskodawcy w jej zyskach, Wnioskodawca powinien przyjąć proporcję jego udziału w zysku Spółki ustaloną zgodnie z jej wartością na koniec roku podatkowego Wnioskodawcy.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.**

W związku z wejściem w życie z dniem 1 stycznia 2021 r. przepisów ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123), (dalej: Ustawa Zmieniająca), spółki komandytowe uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w terminie – 1 stycznia 2021 r. lub 1 maja 2021 r. (art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych został zmieniony przez art. 2 pkt 1 lit. a tiret pierwszy ustawy zmieniającej).

Zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm.), przepisy ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej w przypadku spółek komandytowych oraz spółek jawnych, które z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od dnia 1 stycznia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2.

Jak wynika z art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Stosownie do postanowień art. 13 ust. 3 ustawy nowelizującej przepis art. 7 ust. 3 pkt 2 ustawy zmienianej w art. 2 oraz zwolnienie przewidziane w art. 22 ust. 4 tej ustawy mają zastosowanie wyłącznie do przychodów z tytułu udziału w zyskach spółki komandytowej lub spółki jawnej wypracowanych od dnia, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że do dochodów osiągniętych przez spółkę komandytową przed datą uznania jej za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych zastosowanie znajdą przepisy sprzed nowelizacji.

Skoro na podstawie przepisów podatkowych spółka komandytowa była transparentna podatkowo, to znaczy, że dochód takiej spółki podlegał opodatkowaniu na poziomie jej wspólników. Jeżeli zatem wspólnikiem spółki komandytowej była osoba fizyczna - opodatkowanie odbywało się na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl zaś art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Z kolei przepis art. 8 ust. 2 ww. ustawy stanowi, że zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1) rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;

2) ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Jak stanowi art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stąd dochód wspólnika (osoby fizycznej) rozumiany jako zysk z tytułu udziału w spółce komandytowej, winien być systematycznie opodatkowywany w ciągu roku. W tym zakresie nie ma znaczenia, czy zysk wypracowany przez spółkę komandytową został temu wspólnikowi wypłacony. Przychody spółki komandytowej, co do zasady, stanowią już w momencie ich powstania przychody jej wspólników i u nich też są opodatkowane dochody uzyskane z tego tytułu na przestrzeni roku podatkowego z zachowaniem proporcji określonej przepisem art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast wypłata z tytułu podziału zysku stanowi odzwierciedlenie uzyskiwanego przez wspólników dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki niebędącej osobą prawną, opodatkowanego w trakcie roku podatkowego w formie zaliczek na podatek i rozliczonego ostatecznie w rocznym zeznaniu podatkowym.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, Wnioskodawca będący osobą fizyczną jest wspólnikiem w spółce komandytowej, która z dniem 1 maja 2021 r. stanie się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Wnioskodawca jest uprawniony do pobierania zysku stosownie do jego udziału w zysku Spółki. Zysk jest wypłacany bezpośrednio Wnioskodawcy przez Spółkę w trakcie roku podatkowego.

W trakcie roku 2020 r. podjęto uchwałę o zmianie umowy Spółki poprzez zmianę wysokości przypadającego na Wnioskodawcę udziału w zysku Spółki. Na skutek podjęcia Uchwały, w trakcie roku podatkowego zmieniła się wysokość przypadającego na Wnioskodawcę udziału w zysku Spółki.

Przedmiotem zainteresowania Wnioskodawcy jest ustalenie według jakiej proporcji udziału w zysku Spółki Wnioskodawca powinien ustalić przychody i koszty uzyskania przychodów z tytułu udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki za rok podatkowy, w którym dojdzie do zmiany wielkości udziału Wnioskodawcy w jej zyskach.

Biorąc pod uwagę opisany stan faktyczny oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2020 r. spółka komandytowa (jako spółka osobowa) nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Podatnikami podatku dochodowego byli wspólnicy takiej spółki. W konsekwencji oznacza to, że wspólnicy mają obowiązek odprowadzić podatek od dochodu spółki osobowej. Kwota podatku zależy natomiast od proporcji udziału w zyskach spółki. Zaliczki na podatek dochodowy opłacane są więc w takiej wysokości, która odpowiada udziałowi danego wspólnika w zyskach spółki osobowej.

W trakcie roku podatkowego możliwa jest również zmiana proporcji udziału w zyskach.

W takim przypadku, od momentu tej zmiany, zaliczki na podatek dochodowy wspólnika wpłacane są zgodnie z nową proporcją. Zarówno w doktrynie, jak i orzecznictwie utrwalony jest pogląd, że w takiej sytuacji brak jest obowiązku dokonywania korekty za miesiące, w których zaliczki wpłacane były według poprzedniej proporcji. Oznacza to, że: jeśli udział wspólnika w zysku się zmniejszy, może powstać po jego stronie nadpłata; jeśli udział wspólnika w zysku się zwiększy, może powstać po jego stronie konieczność dopłacenia kwoty podatku.

Zaliczki na podatek dochodowy w przypadku wspólników spółki osobowej uiszczane są według proporcji udziałów wspólników w zysku określonej w umowie spółki. Zaliczki stanowią jedynie wpłaty na poczet nieustalonego jeszcze zobowiązania podatkowego. Ostateczne ustalenie podstawy opodatkowania następuje dopiero po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym, co oznacza, że po zmianie proporcji udziałów może być ono inne niż zakładano wcześniej. Ostateczna wypłata zysku, co do zasady, następuje po zakończeniu roku podatkowego, i to ona stanowi o podstawie opodatkowania i kwocie podatku.

Zatem w przypadku, gdy wielkość udziału w zysku na koniec roku podatkowego Wnioskodawcy uległa zmianie w stosunku do wielkości tego udziału przyjętej do obliczania poszczególnych zaliczek na podatek PIT, to dochód za dany rok podatkowy powinno się ustalić zgodnie z wielkością udziału w zysku ustaloną na Ostatni dzień roku podatkowego, a nie zgodnie z wielkością udziału w zysku przyjętą przez Wnioskodawcę do obliczania poszczególnych zaliczek na podatek PIT.

Mając powyższe na uwadze, w opisanym stanie faktycznym roczny dochód Wnioskodawcy z tytułu jego udziału w Spółce należy określić zgodnie z posiadanym przez niego prawem do udziału w jej zysku na ostatni dzień roku podatkowego. Zatem opodatkowaniu podlega dochód odpowiadający udziałowi w zysku, a więc dochód faktycznie należny z tytułu udziału w Spółce.

Jednocześnie zgodnie z powołanym wyżej art. 8 ust. 1 ustawy o PIT zasady ustalania przychodu wspólnika z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału) stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych, co oznacza, że wspólnicy spółki osobowej muszą dzielić koszty proporcjonalnie do udziałów w zysku.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że Wnioskodawca jako Wspólnik Spółki powinien opodatkować rzeczywiście uzyskany dochód z udziału w Spółce - w myśl zatem przepisów KSH i treści umowy spółki za dochód faktycznie uzyskany uznać należy dochód przypadający na niego na Ostatni dzień roku podatkowego. Tym samym Wnioskodawca powinien ustalić przychody i koszty uzyskania przychodów z tytułu udziału Wnioskodawcy w zysku Spółki za rok podatkowy, w którym dojdzie do zmiany wielkości udziału Wnioskodawcy w jej zyskach według proporcji jego udziału w zysku ustalonej na koniec roku podatkowego Wnioskodawcy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Końcowo należy wskazać, że wydana interpretacja odnosi się tylko do sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie wynikające z własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 i 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), (…), w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.