Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-296/13/LG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-09-20
Teza: Przemieszczenie wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy ze składów podatkowych znajdujących się na terytorium kraju do miejsca przeznaczenia innego Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej
Słowa kluczowe: akcyza-pobór akcyzy-zawieszenie poboru akcyzy; akcyza-wyroby akcyzowe; akcyza-wyroby akcyzowe-przemieszczanie wyrobów akcyzowych; dokumenty-dokumenty celne; dokumenty-dokumenty handlowe; kontrahent-kontrahent zagraniczny; procedura; przeznaczenie-miejsce przeznaczenia; przeładunek; skład-skład podatkowy
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 1-art. 41; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 1-art. 42; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 2-art. 47; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 2-art. 53

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 21 czerwca 2013r. (data wpływu 24 czerwca 2013r.), uzupełnionego pismem z dnia 12 sierpnia 2013r. (data wpływu 12 sierpnia 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie przemieszczenia wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy ze składów podatkowych znajdujących się na terytorium kraju do miejsca przeznaczenia położonego na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 czerwca 2013r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie przemieszczenia wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy ze składów podatkowych znajdujących się na terytorium kraju do miejsca przeznaczenia położonego na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12 sierpnia 2013r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

X (dalej: "X", "Wnioskodawca", "Spółka") jest podmiotem zajmującym się produkcją oraz dystrybucją olejów i środków smarnych dla przemysłu, a także motoryzacji („Wyroby”). Wyroby te stanowią wyroby akcyzowe opodatkowane stawką podatku inną niż zerowa, które nie są wymienione w załączniku nr 2 do ustawy. Spółka zamierza dokonywać przemieszczeń Wyrobów w procedurze zawieszenia poboru akcyzy ze składów podatkowych znajdujących się na terytorium Polski do miejsca przeznaczenia położonego na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej („UE”). Wyroby będą wysyłane w ramach kilku przesyłek ze składów podatkowych (np. „A1”, „A2”, „A3”) do jednego miejsca na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż Polska („C”). Każdej z przesyłek będzie towarzyszył odrębny dokument handlowy, w którym jako miejsce dostawy wskazane zostanie miejsce C.

Przemieszczane Wyroby będą przewożone w opakowaniach, na paletach. Przesyłki będą dokonywane przez przewoźników w formie przesyłek kurierskich, jak również w innej formie.

W celu optymalizacji procesów logistycznych i ograniczenia kosztów transportu, Spółka zamierza dokonywać przeładunku kilku przesyłek Wyrobów na jeden nowy środek transportu. W pewnych sytuacjach decyzja o dokonaniu przeładunku zostanie podjęta jeszcze przed rozpoczęciem dostawy, jednak czasem decyzja taka zapadnie już w trakcie dokonywanej dostawy, w wyniku okoliczności, których wystąpienia uprzednio nie przewidziano. W wyniku dokonania przeładunku jednym środkiem transportu przewożonych będzie kilka przesyłek Wyrobów, dla których wystawiono kilka dokumentów handlowych.

W przypadku, gdy przesyłki dokonywane będą w formie przesyłek kurierskich, w wyniku przeładunku nie dojdzie do uszkodzenia zamknięć urzędowych i innych zabezpieczeń stosowanych w obrocie handlowym, naniesionych na opakowania Wyrobów.

Przeładunek odbędzie się w miejscu („B”) położonym na terytorium Polski, które w zależności od sytuacji czasem stanowić będzie skład podatkowy prowadzony przez Spółkę lub osobę trzecią, a w innych przypadkach będzie to miejsce inne niż skład podatkowy. Po dokonaniu przeładunku Wyroby zostaną wysłane z miejsca B do miejsca C. Mogą zdarzyć się sytuacje, w których przed dostarczeniem Wyrobów do punktu C nastąpi kilka przeładunków w kilku różnych punktach B1, B2, B3 itd.

Spółka o każdym przeładunku poza składem podatkowym dokonywanym w formie innej niż przesyłki kurierskie informować będzie za pomocą faksu lub poczty elektronicznej naczelnika właściwego urzędu celnego. Informacja o przeładunku wysyłana będzie z odpowiednim wyprzedzeniem, umożliwiającym naczelnikowi urzędu celnego ewentualną obecność przy przeładunku.

Podsumowując, przesyłki Wyrobów będą dokonywane w ramach następującego scenariusza:

1.  wysyłka Wyrobów ze składów podatkowych

*   A1 - dane zawarte na dokumencie handlowym, miejsce wysyłki - A1, miejsce odbioru - C;
*   A2 - dane zawarte na dokumencie handlowym: miejsce wysyłki -A2, miejsce odbioru - C;
*   A3-\`(...)\`;

3.  przeładunek Wyrobów w miejscu B na jeden nowy środek transportu;
4.  przemieszczenie Wyrobów z B do C z wykorzystaniem jednego środka transportu (do przemieszczanych Wyrobów dołączone będzie kilka dokumentów handlowych pierwotnie wystawionych przy wysyłce z punktów A1, A2, A3 itd.);
5.  zakończenie przemieszczenia w C

*   potwierdzenie przez odbiorcę na każdym dokumencie handlowym odbioru Wyrobów na terytorium państwa członkowskiego UE oraz odesłanie dokumentów handlowych do Wnioskodawcy.

W ramach przedstawionego stanu faktycznego, możliwe są następujące warianty dokonywania przesyłek Wyrobów:

*   przesyłki dokonywane będą w formie przesyłek kurierskich, a przeładunek odbywać się będzie poza składem podatkowym;
*   przesyłki dokonywane będą w formie przesyłek kurierskich, a przeładunek odbywać się będzie w składzie podatkowym;
*   przesyłki dokonywane będą w formie innej niż przesyłki kurierskie, a przeładunek odbywać się będzie poza składem podatkowym;
*   przesyłki dokonywane będą w formie innej niż przesyłki kurierskie, a przeładunek odbywać się będzie w składzie podatkowym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku dokonywanego poza składem podatkowym przeładunku Wyrobów przemieszczanych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, dokonanie przeładunku spowoduje przerwanie tej procedury?
2.  Czy w przypadku dokonywanego w składzie podatkowym przeładunku Wyrobów przemieszczanych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, dokonanie przeładunku spowoduje przerwanie tej procedury?
3.  Czy w świetle przepisów z zakresu podatku akcyzowego Spółka ma obowiązek odnotowania przeładunku w składzie podatkowym na dokumencie handlowym?
4.  Czy w świetle przepisów z zakresu podatku akcyzowego Spółka ma obowiązek odnotowania przeładunku poza składem podatkowym na dokumencie handlowym?
5.  Czy w przypadku dokonywanego w składzie podatkowym przeładunku Wyrobów przemieszczanych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, Spółka będzie zobowiązana do wykazania dokonanego przeładunku w ewidencji dokumentów handlowych o której mowa w art. 41 ust. 10 ustawy oraz ewidencji składu podatkowego określonej w art. 53 ust. 5 ustawy prowadzonych dla składu, gdzie przeładunek miał miejsce?
6.  Czy w przypadku dokonywanego poza składem podatkowym przeładunku Wyrobów przemieszczanych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy w formie przesyłek kurierskich, Spółka będzie zobowiązana do poinformowania o przeładunku właściwego naczelnika urzędu celnego na podstawie § 12 rozporządzenia ws. dokumentacji i procedur?
7.  Czy w przypadku dokonywanego poza składem podatkowym przeładunku Wyrobów przemieszczanych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy w formie innej niż przesyłki kurierskie, Spółka będzie zobowiązana do poinformowania o przeładunku właściwego naczelnika urzędu celnego na podstawie § 12 rozporządzenia ws. dokumentacji i procedur?
8.  Czy w przypadku dokonywanego w składzie podatkowym przeładunku Wyrobów przemieszczanych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, Spółka będzie zobowiązana do poinformowania o przeładunku naczelnika urzędu celnego na podstawie § 12 rozporządzenia ws. dokumentacji i procedur?
9.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 6, 7 lub 8 jest twierdząca, czy sposób poinformowania właściwego naczelnika urzędu celnego przyjęty przez spółkę jest wystarczający na potrzeby § 12 rozporządzenia ws. dokumentacji i procedur?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W przypadku dokonywanego poza składem podatkowym przeładunku Wyrobów przemieszczanych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, dokonanie przeładunku nie spowoduje przerwania tej procedury.

Ad.2

W przypadku dokonywanego w składzie podatkowym przeładunku Wyrobów przemieszczanych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, dokonanie przeładunku nie spowoduje przerwania tej procedury.

Ad.3

W świetle przepisów z zakresu podatku akcyzowego Spółka nie ma obowiązku odnotowania przeładunku w składzie podatkowym na dokumencie handlowym.

Ad.4

W świetle przepisów z zakresu podatku akcyzowego Spółka nie ma obowiązku odnotowania przeładunku poza składem podatkowym na dokumencie handlowym .

Ad.5

W przypadku dokonywanego w składzie podatkowym przeładunku Wyrobów przemieszczanych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, Spółka nie będzie zobowiązana do wykazania dokonanego przeładunku w ewidencji dokumentów handlowych o której mowa w art. 41 ust. 10 ustawy oraz ewidencji składu podatkowego określonej w art. 53 ust. 5 ustawy prowadzonych dla składu, gdzie przeładunek miał miejsce.

Ad.6

W przypadku dokonywanego poza składem podatkowym przeładunku Wyrobów przemieszczanych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy w formie przesyłek kurierskich, Spółka nie będzie zobowiązana do poinformowania o przeładunku właściwego naczelnika urzędu celnego na podstawie § 12 rozporządzenia ws. dokumentacji i procedur.

Ad.7

W przypadku dokonywanego poza składem podatkowym przeładunku Wyrobów przemieszczanych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy w formie innej niż przesyłki kurierskie, Spółka będzie zobowiązana do poinformowania o przeładunku właściwego naczelnika urzędu celnego na podstawie § 12 rozporządzenia ws. dokumentacji i procedur.

Ad.8

W przypadku dokonywanego w składzie podatkowym przeładunku Wyrobów przemieszczanych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, Spółka nie będzie zobowiązana do poinformowania o przeładunku naczelnika urzędu celnego na podstawie § 12 rozporządzenia ws. dokumentacji i procedur.

Ad.9

Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 6, 7 lub 8 jest twierdząca, sposób poinformowania właściwego naczelnika urzędu celnego przyjęty przez Spółkę jest wystarczający na potrzeby § 12 rozporządzenia ws. dokumentacji i procedur.

Uzasadnienie:

1.W zakresie pytania nr 1:

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy, w przypadku przemieszczenia na terytorium kraju wyrobów nieobjętych załącznikiem nr 2 do ustawy i opodatkowanych stawką inna niż zero (tj. Wyrobów), warunkiem zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy jest dołączenie do przemieszczanych wyrobów dokumentów handlowych zamiast e-AD (dla tego typu wyrobów nie wystawia się dokumentu e-AD). Tym samym, zgodnie z przepisami ustawy, przedstawione w stanie faktycznym przemieszczenie Wyrobów w procedurze zawieszenia poboru akcyzy odbywa się na podstawie dołączonego dokumentu handlowego.

Możliwość dokonania przeładunku wyrobów akcyzowych poza składem podatkowym została wprost przewidziana w przepisach ustawy (m.in. art. 47 ust. 4 ustawy). W szczególności, taki przeładunek jest dopuszczalny, gdy dochodzi do zmiany środka transportu, a przeładowane wyroby akcyzowe w całości są przemieszczane do jednego miejsca odbioru. Według literalnego brzmienia tego przepisu, miejsce to powinno być wskazane w dokumencie e-AD lub dokumencie zastępującym e-AD. Mając jednak na uwadze wymogi dotyczące zastosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy dla przemieszczenia specyficznych towarów, jakimi są Wyroby, należy przyjąć, że miejsce to powinno być wskazane w dokumentach handlowych dołączonych do przemieszczanych Wyrobów (a nie w e-AD). Powyższy przepis ma więc zastosowanie w przedmiotowym stanie faktycznym.

Przepis ten wyraźnie przewiduje także możliwość dokonania przeładunku poza składem podatkowym podczas przemieszczania Wyrobów w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Zarówno istota przeładunku (tj. zmiana środka transportu), jak i sformułowania użyte przez ustawodawcę w art. 47 ust. 4 ustawy („przeładunek wyrobów akcyzowych przemieszczanych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy”) nie pozostawiają wątpliwości, że przeładunek Wyrobów może nastąpić tylko w trakcie ich przemieszczenia w ramach procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Tym samym nie ulega wątpliwości, że przeładunek Wyrobów w przedstawionym stanie faktycznym jest jedynie elementem przemieszczenia Wyrobów w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. W związku z tym należy uznać, że procedura ta nie zostanie przerwana w wyniku dokonania przeładunku.

Na potwierdzenie powyższego należy wskazać, że przeładunek poza składem podatkowym nie wiąże się z wystąpieniem okoliczności kończących procedurę zawieszenia poboru akcyzy, które zostały enumeratywnie wymienione w art. 42 ustawy. Co więcej, na postawie powołanego przepisu można precyzyjnie określić moment zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy w przypadku przemieszczenia Wyrobów - procedura ta zakończy się z chwilą otrzymania przez Spółkę dokumentu handlowego potwierdzającego dostawę towarów na terytorium państwa członkowskiego lub, w razie nieotrzymania tego dokumentu, wraz z upływem terminu 4 miesięcy od dnia wysyłki Wyrobów ze składu podatkowego (art. 42 ust. 1 pkt 7 i 8 ustawy).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, dokonanie przeładunku Wyrobów poza składem podatkowym podczas ich przemieszczania w procedurze zawieszenia poboru akcyzy nie skutkuje przerwaniem tej procedury.

2.W zakresie pytania nr 2:

Możliwość dokonania przeładunku wyrobów akcyzowych w składzie podatkowym została wprost przewidziana w przepisach ustawy (m.in. art. 47 ust. 4 ustawy). Co znamienne, na taką możliwość wskazuje również sama definicja składu podatkowego zawarta w art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy, zgodnie z którą skład podatkowy to miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Ustawa nie tylko wprost przewiduje możliwość dokonania przeładunku w składzie podatkowym, ale też wyraźnie odróżnia tę czynność od innych czynności dokonywanych w składzie podatkowym - produkcji, magazynowania, wprowadzenia wyrobów akcyzowych do składu podatkowego i wyprowadzenia wyrobów ze składu. Tym samym, przeładunek, magazynowanie, wprowadzenie i wyprowadzenie z/do składu podatkowego stanowią czynności od siebie odrębne.

Na okoliczność tę słusznie zwrócono uwagę w praktyce organów podatkowych. Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dni 20 kwietnia 2010r. (sygn. ILPP3/443-13/10-4/TW) „przeładunek wprowadzanych do składu podatkowego Wnioskodawcy w procedurze zawieszonego poboru akcyzy wyrobów akcyzowych, (\`(...)\`) będzie uregulowanym w art. 47 ust 4 ustawy przeładunkiem, o ile w trakcie zamierzonej dystrybucji nie dojdzie do magazynowania tych wyrobów”. Jak można wywnioskować z uzasadnienia organu podatkowego, przeładunek i magazynowanie to nie tylko czynności odrębne, ale i rozłączne w tym znaczeniu, że nie mogą występować równocześnie.

Na gruncie przedstawionego zdarzenia przyszłego należy zaznaczyć, że jedyną czynnością, która będzie wykonywana w składzie podatkowym B, będzie przeładunek Wyrobów. Czynność przeładunku ogranicza się do zmiany środka transportu przewożonych Wyrobów. Powyższe oznacza, że Spółka nie będzie dokonywać w składzie podatkowym B w szczególności wprowadzenia Wyrobów do składu podatkowego, magazynowania czy wyprowadzenia ich ze składu podatkowego.

W konsekwencji, należy uznać, że przeładunek Wyrobów dokonywany w składzie podatkowym będzie jedynie elementem przemieszczenia Wyrobów w procedurze zawieszenia poboru akcyzy i nie będzie powodował przerwania tej procedury.

Na potwierdzenie powyższego należy wskazać, że przeładunek w składzie nie wiąże się z wystąpieniem okoliczności kończących procedurę zawieszenia poboru akcyzy, które zostały enumeratywnie wymienione w art. 42 ustawy. W szczególności, w przedstawionym stanie faktycznym nie nastąpi zakończenie procedury zawieszenia poboru akcyzy na podstawie art. 42 ust. 1 pkt 1 (wyprowadzenie wyrobów akcyzowych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy). Jak to bowiem zostało wskazane powyżej, wyprowadzenie wyrobów akcyzowych jest czynnością odrębną od ich przeładunku, co wynika wprost z definicji składu podatkowego.

Podsumowując, przeładunek Wyrobów w składzie podatkowym B nie skutkuje przerwaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy.

3.W zakresie pytania nr 3 i 4:

Przepisy z zakresu podatku akcyzowego zawierają szczegółowe regulacje dotyczące dokumentowania przeładunku wyrobów akcyzowych przemieszczanych na podstawie dokumentu e-AD. Brak jest jednak analogicznych regulacji w odniesieniu do dołączanych do wyrobów akcyzowych dokumentów handlowych, które w określonych przypadkach zastępują dokumenty e-AD. W szczególności, przepisy nie precyzują, co jest dokumentem handlowym oraz jakie informacje powinny być na nim zawarte. Przepisy nie nakładają również obowiązku umieszczania na dokumentach handlowych informacji o określonych zdarzeniach gospodarczych związanych z przemieszczanymi wyrobami akcyzowymi (np. o dokonanym przeładunku wyrobów).

Zdaniem Wnioskodawcy, brak takich uregulowań wynika przede wszystkim ze specyfiki dokumentów handlowych oraz charakteru wyrobów akcyzowych przemieszczanych na ich podstawie. Na gruncie podatku akcyzowego dokumenty handlowe stosowane są w specyficznych sytuacjach (m.in. przy przemieszczaniu na terytorium Polski niektórych wyrobów akcyzowych w ramach dostawy wewnątrzwspólnotowej do innego kraju). Dokumenty te znajdują zastosowanie do wyrobów stanowiących wyroby akcyzowe w rozumieniu polskich przepisów, lecz nie podlegających co do zasady opodatkowaniu podatkiem akcyzowym w innych państwach członkowskich. W związku z tym, dokumenty handlowe mogą w ogóle nie być dokumentami podatkowymi istotnymi dla rozliczenia podatku akcyzowego w państwie docelowym (w takiej sytuacji, co oczywiste, przepisy z zakresu podatku akcyzowego obowiązujące w tym państwie nie będą przewidywać żadnych wymagań co do treści dokumentu). W praktyce oznacza to, że w ramach wewnątrzwspólnotowej wymiany handlowej mogą funkcjonować różne formy dokumentów handlowych oraz różne sposoby dokumentowania na nich określonych zdarzeń gospodarczych (np. przeładunków). Występujące rozbieżności w tym zakresie mogą wynikać np. z odmiennej praktyki handlowej w danym kraju lub ze specyficznych wymagań kontrahenta unijnego.

Tym samym, wprowadzenie przez ustawodawcę polskiego wymagań dotyczących formy dokumentu handlowego (w szczególności sposobu i konieczności odnotowywania przeładunku na dokumencie) mogłoby zakłócić (znacznie utrudnić lub uniemożliwić) obrót towarowy z innymi państwami UE. Mając to na uwadze, ustawodawca polski odstąpił od wprowadzenia szczególnych wymagań dotyczących takiego dokumentu. Z tego względu, brak obowiązujących przepisów w tym zakresie należy, zdaniem Wnioskodawcy, interpretować w ten sposób, że podmioty dokonujące przemieszczenia wyrobów akcyzowych mają swobodę co do formy i treści dokumentów handlowych, w tym co do wyboru, które informacje o zdarzeniach gospodarczych mających miejsce podczas przemieszczenia będą umieszczane na tych dokumentach.

W konsekwencji oznacza to, że Wnioskodawca może nie tylko zastosować dowolny sposób adnotacji o dokonanym przeładunku Wyrobów, ale także zrezygnować z umieszczania na dokumencie handlowym takiej informacji. Tym samym, Wnioskodawca nie ma obowiązku umieszczania informacji o dokonanym przeładunku Wyrobów na dokumentach handlowych towarzyszących ich przemieszczeniu w procedurze zawieszenia poboru akcyzy.

Powyższą konkluzję potwierdza również analiza przepisów przejściowych do rozporządzenia ws. dokumentacji i procedur. Zgodnie z § 17 ust. 4 tego rozporządzenia, w przypadku przemieszczania wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy z zastosowaniem systemu EMCS, do dnia 30 grudnia 2010 r. dane dotyczące przeładunku w zakresie kolejnego przewoźnika, środka transportu (wraz z jego numerem rejestracyjnym), oraz ilości, rodzajów i numerów identyfikacyjnych zamknięć urzędowych wpisywane miały być w dokumencie handlowym, w którym umieszczono numer referencyjny nadany w Systemie dla e-AD.

Ustawodawca w okresie przejściowym przewidział więc dodatkowe wymogi związane z odnotowywaniem przeładunku na określonym typie dokumentu handlowego. Należy jednak zauważyć, że przepisy te miały zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do dokumentów handlowych stosowanych przy przemieszczeniu w ramach systemu EMCS (tj. przy przemieszczeniu wyrobów akcyzowych innych niż Wyroby). Ustawodawca nie zdecydował się na wprowadzenie analogicznych regulacji w odniesieniu do dokumentów handlowych stosowanych w przypadku przemieszczenia Wyrobów. Zdaniem Wnioskodawcy dodatkowo potwierdza to, że zamiarem ustawodawcy nie było nakładanie obowiązku umieszczania na dokumentach handlowych dołączonych do przemieszczanych Wyrobów żadnych specyficznych informacji o ich przeładunku.

Powyższe uwagi dotyczą zarówno przeładunku w składzie podatkowym, jak i poza składem. Przepisy z zakresu podatku akcyzowego nie przewidują rozróżnienia między tymi dwoma rodzajami przeładunku w zakresie sposobu wykazywania przeładunku na dokumencie handlowym dołączonym do przemieszczanych Wyrobów.

Podsumowując, w świetle przepisów z zakresu podatku akcyzowego zarówno w przypadku przeładunku dokonywanego w składzie podatkowym, jak i poza nim Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku umieszczania adnotacji o dokonanym przeładunku na dokumencie handlowym dołączonym do przemieszczanych Wyrobów.

4.W zakresie pytania nr 5:

Zgodnie z definicja zawartą w art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy, skład podatkowy to miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Zaistnienie określonych zdarzeń gospodarczych w składzie podatkowym wiąże się z koniecznością wypełniania szeregu obowiązków formalnych o charakterze ewidencyjnym. Obowiązki te wynikają w szczególności z ustawy, rozporządzenia ws. dokumentacji i procedur oraz rozporządzenia ws. warunków prowadzenia składów podatkowych. W oparciu o te przepisy, w analizowanym stanie faktycznym (tj. przeładunek Wyrobów w składzie podatkowym -miejsce B) należy rozważyć dwa rodzaje ewidencji tj. ewidencję dokumentów handlowych, o której mowa w art. 41 ust. 10 ustawy oraz ewidencję składu podatkowego prowadzoną na podstawie art. 53 ust. 5 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 10 ustawy, podmiot prowadzący skład podatkowy obowiązany jest do prowadzenia ewidencji dokumentów handlowych towarzyszących przemieszczaniu wyrobów akcyzowych innych niż określone w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż zerowa. Ewidencja ta powinna zawierać dane dotyczące dokumentów handlowych, w szczególności w zakresie podmiotów i wyrobów akcyzowych, których te dokumenty dotyczą.

Uszczegółowienie zasad prowadzenia powyższej ewidencji przewidziane jest w rozporządzeniu ws. dokumentacji i procedur. Zgodnie z § 6 ust. 2 tego rozporządzenia, ewidencja dokumentów handlowych potwierdzających dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej powinna zawierać następujące elementy:

*   numer dokumentu handlowego lub innego dokumentu potwierdzającego odbiór wyrobów w państwie członkowskim;
*   dane podmiotu wysyłającego wyroby;
*   ilość i nazwę wyrobów akcyzowych wraz z ich kodem Nomenklatury Scalonej;
*   określenie środka transportu, którym wysłano wyroby akcyzowe, wraz z jego numerem rejestracyjnym;
*   datę zakończenia procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Z kolei, podstawowe wymogi w zakresie ewidencji składu podatkowego przewidziane zostały w art. 53 ust. 5 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, podmiot prowadzący skład podatkowy powinien prowadzić ewidencję ilościową lub ilościowo-wartościową wyrobów akcyzowych. Obowiązkowe elementy tej ewidencji zostały szczegółowo wymienione w § 12 rozporządzenia ws. warunków prowadzenia składów podatkowych.

Zgodnie z tym przepisem, ewidencja taka powinna zawierać informacje o wyrobach akcyzowych:

*   wprowadzonych do składu podatkowego,
*   zużytych do wyprodukowania w składzie podatkowym innych wyrobów,
*   wyprodukowanych w składzie podatkowym,
*   magazynowanych w składzie podatkowym,
*   wyprowadzonych ze składu podatkowego przez podmiot prowadzący skład podatkowy,
*   wyprowadzonych ze składu podatkowego przez właściciela wyrobów niebędącego podmiotem prowadzącym skład podatkowy,
*   wykorzystanych na własny użytek.

Regulacje dotyczące sposobu prowadzenia ewidencji składu podatkowego i ewidencji dokumentów handlowych bardzo szczegółowo określają zakres informacji, które powinny być w nich wykazane. Jednocześnie ustawodawca nie wprowadził obowiązku odnotowywania przeładunku w obu tych ewidencjach, tj. zarówno w przypadku ewidencji, o której mowa w art. 41 ust. 10 ustawy, jak również tej przewidzianej w art. 53 ust. 5 ustawy.

Jak wykazano w uzasadnieniu do pytania nr 2, przeładunek wyrobów akcyzowych stanowi czynność odrębną od ich magazynowania, wprowadzenia i wyprowadzenia z/do składu podatkowego (powyższe wynika m.in. z analizy definicji składu podatkowego, która wyraźnie odróżnia te czynności).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy przeładunek Wyrobów w składzie nie musi być odnotowany w ewidencji składu podatkowego ani w ewidencji dokumentów handlowych.

5.W zakresie pytania nr 6:

§ 12 ust. 1 rozporządzenia ws. dokumentacji i procedur stanowi, że przeładunek wyrobów akcyzowych przemieszczanych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy poza składem podatkowym odbywa się w obecności lub za wiedzą naczelnika urzędu celnego właściwego ze względu na miejsce dokonywania przeładunku.

Obowiązek powiadomienia właściwego naczelnika urzędu celnego o przeładunku w pewnych sytuacjach podlega jednak ograniczeniu.

Zgodnie z § 12 ust. 4 rozporządzenia ws. dokumentacji i procedur, obowiązku powiadomienia właściwego naczelnika urzędu celnego nie stosuje się w przypadku wyrobów akcyzowych przesyłanych w formie przesyłek kurierskich, o ile:

*   dla każdej przesyłki wyrobów akcyzowych, stanowiącej odrębną, niepodzielną, zapakowaną całość, wystawiany jest oddzielny e-AD;
*   przeładunek polega wyłącznie na przeniesieniu przesyłki wyrobów akcyzowych z jednego na drugi środek transportu, bez naruszenia zawartości tej przesyłki;
*   zamknięcia urzędowe lub inne zabezpieczenia stosowane w obrocie handlowym, naniesione na opakowania wyrobów akcyzowych, nie ulegają uszkodzeniu.

Należy wskazać, że w okolicznościach przedstawionych przez Wnioskodawcę w opisie zdarzenia przyszłego, przesłanki, o których mowa w § 12 ust. 4 rozporządzenia ws. dokumentacji i procedur będą spełnione. Wynika to z faktu, że dla każdej przesyłki kurierskiej Wyrobów, stanowiącej odrębną, niepodzielną, zapakowaną całość, wystawiany będzie oddzielny dokument handlowy. Ponadto przeładunek polegał będzie wyłącznie na przeniesieniu przesyłek Wyrobów z jednego na drugi środek transportu, bez naruszenia zawartości tych przesyłek. Podczas przeładunku nie ulegną uszkodzeniu zamknięcia urzędowe lub inne zabezpieczenia stosowane w obrocie handlowym, naniesione na opakowania Wyrobów. Innymi słowy, zachowana zostanie tożsamość i ilość przemieszczanych Wyrobów. Wynika to zresztą z samej istoty przesyłek kurierskich, na co słusznie wskazano w uzasadnieniu projektu rozporządzenia ws. dokumentacji i procedur. W uzasadnieniu tym stwierdzono, że „z uwagi na zagwarantowanie w takim przypadku zachowania tożsamości i ilości przewożonych wyrobów, odstąpiono w stosunku do firm kurierskich od obowiązku dochowania warunków określonych w projekcie rozporządzenia dla podmiotów dokonujących przeładunku".

Ponadto, przepisy ustawy wskazują wprost, iż w przypadku przemieszczenia Wyrobów dokument handlowy stosuje się zamiast e-AD. Dlatego, poprzez analogię należy przyjąć, że warunek przewidziany w § 12 ust. 4 rozporządzenia ws. dokumentacji i procedur w zakresie dołączania e-AD do Wyrobów będzie w przedmiotowym stanie faktycznym spełniony. Transportowanie wyrobów akcyzowych z dołączonym dokumentem handlowym jest bowiem standardowym, przewidzianym w przepisach ustawy sposobem przemieszczania Wyrobów. W związku z tym, przepisy § 12 ust. 4 rozporządzenia ws. dokumentacji i procedur, znajdują w tym zakresie odpowiednie zastosowanie.

Wobec powyższego nie budzi wątpliwości, że w przypadku przeładunku Wyrobów przemieszczanych w procedurze zawieszonego poboru akcyzy w formie przesyłek kurierskich, Spółka nie będzie zobowiązana do poinformowania o przeładunku naczelnika urzędu celnego na podstawie § 12 rozporządzenia ws. dokumentacji i procedur.

6.W zakresie pytania nr 7:

§ 12 ust. 1 rozporządzenia ws. dokumentacji i procedur stanowi, że przeładunek wyrobów akcyzowych przemieszczanych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy poza składem podatkowym odbywa się w obecności lub za wiedzą naczelnika urzędu celnego właściwego ze względu na miejsce dokonywania przeładunku.

Mając na uwadze powyższe, w przypadku przeładunku Wyrobów przemieszczanych w procedurze zawieszonego poboru akcyzy w formie innej niż przesyłki kurierskie dokonywanego poza składem podatkowym Spółka będzie zobowiązana do poinformowania o przeładunku właściwego naczelnika urzędu celnego.

7.W zakresie pytania nr 8:

§ 12 rozporządzenia ws. dokumentacji i procedur dotyczy wyłącznie przeładunku dokonywanego poza składem podatkowym. Oprócz brzmienia przepisu, wskazuje na to również tytuł rozdziału 4 rozporządzenia, w którym zawarty został przepis („Szczegółowe warunki dokonywania przeładunku wyrobów akcyzowych w procedurze zawieszenia poboru akcyzy poza składem podatkowym”).

W konsekwencji, uznanie, że § 12 rozporządzenia ws. dokumentacji i procedur obejmuje również przeładunek w składzie podatkowym stanowiłoby nieuzasadnione odejście od literalnego brzmienia tego przepisu.

W związku z powyższym uzasadnione jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku przeładunku Wyrobów przemieszczanych w procedurze zawieszonego poboru akcyzy w składzie podatkowym, Spółka nie będzie zobowiązana do poinformowania o przeładunku naczelnika urzędu celnego na podstawie § 12 rozporządzenia ws. dokumentacji i procedur o przeładunku.

Brak jest również odrębnych regulacji akcyzowych, które nakładałyby obowiązek powiadomienia naczelnika urzędu celnego o przeładunku w składzie podatkowym.

W konsekwencji, Spółka nie będzie zobowiązana do powiadomienia tego organu o przeładunku Wyrobów dokonanym w składzie podatkowym.

8.W zakresie pytania nr 9:

Zgodnie z § 12 ust. 1 rozporządzenia ws. dokumentacji i procedur, przeładunek wyrobów akcyzowych powinien się odbyć „w obecności lub za wiedzą" naczelnika właściwego urzędu celnego. Przepisy rozporządzenia ws. dokumentacji i procedur nie precyzują jednak, w jakiej formie powinno nastąpić powiadomienie naczelnika właściwego urzędu celnego o przeładunku. W przypadku przeładunku wyrobów akcyzowych, które przemieszczane są na podstawie dokumentu e-AD, powiadomienie takie następuje co do zasady poprzez wysłanie komunikatu (PL 812) w systemie EMCS. Jednak, w przypadku przemieszczenia Wyrobów, taka forma powiadomienia jest niemożliwa, są one bowiem przemieszczane poza systemem EMCS na podstawie dokumentów handlowych, a nie dokumentów e-AD.

W związku z tym, zdaniem Spółki, przyjęta forma powiadomienia powinna przede wszystkim umożliwiać ewentualną, obecność naczelnika właściwego urzędu celnego przy dokonywanym przeładunku. Warunek ten będzie spełniony w przypadku powiadomień wysyłanych przez Spółkę (jak wskazano w stanie faktycznym, informacja o przeładunku Wyrobów zostanie wysłana do naczelnika właściwego urzędu celnego z odpowiednim wyprzedzeniem). Ponadto, informacja o planowanym przeładunku wysłana zostanie za pomocą ogólnie dostępnych i powszechnie stosowanych w działalności biznesowej środków komunikacji, tj. faksu lub poczty elektronicznej.

Mając na uwadze powyższe, przyjęte środki komunikacji są, zdaniem Spółki, wystarczające na cele komunikacji z organami podatkowymi w zakresie przeładunku Wyrobów. Dodatkowo potwierdza to analiza przepisów akcyzowych określających sposób komunikacji z organami podatkowymi. Przykładowo, zgodnie z § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 listopada 2010r. ws. informacji umieszczanych w Systemie oraz w e-AD (Dz.U z 2010r., nr 229, poz. 1501), poczta elektroniczna jest jednym ze standardowych środków przekazu stosowanych przy komunikacji z systemem teleinformatycznego przemieszczania wyrobów akcyzowych (EMCS). Mając na uwadze powyższe, taki sposób komunikacji powinien być również odpowiedni dla przemieszczenia wyrobów akcyzowych, dla których nie umieszcza się informacji w tym systemie. Ponadto, zdaniem Spółki, również powiadomienie faksem (tj. środkiem komunikacji równie dostępnym i powszechnym, jak poczta elektroniczna) będzie odpowiednią formą komunikacji z organami podatkowymi.

Podsumowując, przyjęty przez Spółkę sposób powiadamiania właściwego naczelnika urzędu celnego o planowanym przeładunku, o którym mowa w § 12 rozporządzenia ws. dokumentacji i procedur, jest prawidłowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.