Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.535.2023.3.JF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-05
Teza: Fundacja będzie zwolniona z podatku CIT w zakresie przychodów i dochodów z Inwestycji kapitałowych Spółki przypadających na nią na zasadzie art. 5 ustawy CIT jako wspólnika Spółki. Przystąpienie przez Fundację do Spółki nie może być na podstawie art. 6 ust. 7 Ustawy CIT uznane za prowadzenie działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej.
Słowa kluczowe: darowizna; fundacje-fundacja rodzinna; fundusz-fundusz inwestycyjny; inwestycje; Luksemburg; opodatkowanie; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Zwolnienia podmiotowe-Fundacja rodzinna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 36; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 6-ust. 7

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia czy:

*   Fundacja będzie zwolniona z podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów i dochodów z Inwestycji kapitałowych Spółki przypadających na nią na zasadzie art. 5 ustawy CIT jako wspólnika Spółki - jest nieprawidłowe;
*   przystąpienie przez Fundację do Spółki może być na podstawie art. 6 ust. 7 Ustawy CIT uznane za prowadzenie „działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej” - jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

22 września 2023 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z 22 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy:

*   Fundacja będzie zwolniona z podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów i dochodów z Inwestycji kapitałowych Spółki przypadających na nią na zasadzie art. 5 ustawy CIT jako wspólnika Spółki;
*   przystąpienie przez Fundację do Spółki może być na podstawie art. 6 ust. 7 Ustawy CIT uznane za prowadzenie „działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej”.

Uzupełnili go Państwo pismem z 7 grudnia 2023 r. (wpływ do organu 7 grudnia 2023 r.) oraz pismem z 27 grudnia 2023 r. (wpływ do organu 27 grudnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

A. fundacja rodzinna w organizacji (dalej „Wnioskodawca” lub „Fundacja” lub „A. fundacja rodzinna w organizacji”) została powołana na podstawie aktu założycielskiego sporządzonego w formie aktu notarialnego zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. poz. 326 - zwana dalej „UFR” lub „Ustawa o fundacji rodzinnej”). Fundatorami są dwie osoby fizyczne posiadające pełną zdolność do czynności prawnych, będące polskimi rezydentami podatkowymi, podlegającymi w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów. Fundatorzy są małżeństwem („Fundatorzy”).

Beneficjentami fundacji będą poza fundatorami członkowie ich najbliższej rodziny. Wnioskodawca będzie działał na podstawie przepisów UFR. Fundacja została zgłoszona do rejestru fundacji rodzinnych w terminie wskazanym w art. 6 ust. 10 ustawy o CIT, tj. przed upływem 6 miesięcy od daty jej powstania.

Aktualnie trwa procedura związana z wpisem Fundacji do rejestru fundacji rodzinnych. Zgodnie z treścią art. 23 UFR Wnioskodawca działa więc jako fundacja rodzinna w organizacji. Jednocześnie - co wynika wprost z treści art. 23 ust. 3 UFR - Wnioskodawca, działając jako fundacja rodzinna w organizacji może zarządzać we własnym imieniu posiadanym majątkiem i zapewniać jego ochronę, w szczególności nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywanym.

Celem statutowym Fundacji jest gromadzenie mienia, zarządzanie nim w interesie beneficjentów oraz spełnianie świadczeń na ich rzecz.

Fundatorzy wnieśli do Fundacji na pokrycie jej funduszu założycielskiego kwotę (…). Środki przeznaczone na ten cel pochodziły z majątku wspólnego Fundatorów.

Fundacja otrzyma od Fundatora mienie na pokrycie funduszu założycielskiego w postaci praw udziałowych w special limited partnership (Société en commandite spéciale) z siedzibą w Luxemburgu (dalej określana jako „Spółka”).

Na chwilę składania niniejszego wniosku wspólnikiem Spółki jest fundator.

Wg prawa Luksemburga Spółka nie posiada osobowości prawnej. Według prawa podatkowego Wielkiego Księstwa Luksemburg („Luksemburg”), podatnikami podatku dochodowego są wspólnicy a nie sama Spółka. Spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych wg przepisów Luksemburga.

Spółka prowadzi obecnie działalność w zakresie wyłącznie inwestycji kapitałowych („Inwestycje kapitałowe”). Inwestycje kapitałowe są dokonywane za pośrednictwem biura maklerskiego w którym Spółka założyła specjalny rachunek maklerki. W ramach Inwestycji kapitałowych nabywane i zbywane są jednostki uczestnictwa w zagranicznych funduszach inwestycyjnych, nabywane i zbywane są akcje w spółkach notowanych na giełdach zagranicznych i polskich, nabywane i zbywane są obligacje korporacyjne oraz zakładane także są lokaty pieniężne.

Spółka osiąga wyłącznie zyski z Inwestycji kapitałowych, tj. nie prowadzi działalności gospodarczej ani nie jest wspólnikiem spółki osobowej nie będącej podatnikiem podatku dochodowego.

W ramach zysków z Inwestycji kapitałowych Spółka otrzymuje przychody z odpłatnego zbycia udziałów lub akcji innych spółek, przychody z odpłatnego zbycia obligacji, odsetki od obligacji oraz lokaty a także dywidendy ze spółek notowanych na giełdach polskich i zagranicznych. Taki sam stan będzie trwał także od momentu gdy Fundacja stanie się wspólnikiem Spółki.

Od momentu gdy Fundacja stanie się wspólnikiem Spółki przychody podatkowe, koszty uzyskania tych przychodów oraz dochody Spółki będą na zasadzie art. 5 Ustawy CIT traktowane wg proporcji prawa do zysków dla celów podatkowych jak przychody Fundacji, koszty uzyskania przychodów Fundacji i dochody Fundacji.

### Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

### Wnioskodawca wyjaśnił, że wniosek dotyczy A. Fundacja rodzinna w organizacji.

Ponadto w opisanym zdarzeniu przyszłym będzie brała udział spółka B. (…).

Spółka B. z siedzibą w Luksemburgu posiada jednocześnie status alternatywnego funduszu inwestycyjnego (AIF) wg prawa Luksemburga. Prawo Luksemburga implementuje Alternative Investment Fund Manager Directive (AIFMD; Dyrektywa 2011/61/UE), tj. Dyrektywę o zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi. W prawie Luksemburga nie występują osobne osoby prawne jako fundusze, tak jak w Polsce, lecz formą prawną zawsze jest spółka, która jeśli prowadzi działalność inwestycyjną może być funduszem inwestycyjnym zarejestrowanym we właściwym rejestrze i zarządzanym przez profesjonalne podmioty.

Status spółki jako funduszu inwestycyjnego typu AIF tym bardziej oznacza że jest ona w grupie podmiotów określonych w art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. poz. 326 z późn. zm.; „UFR”) do których może przystępować fundacja rodzinna.

Skoro zatem Spółka jest funduszem inwestycyjnym typu AIF, to oznacza to, że dalsza analiza statusu prawnego, w kontekście art. 6 ust. 7 w zw. z art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT i art. 5 ust. 1 pkt 3 UFR, jest bezprzedmiotowa, ponieważ przystępowanie fundacji rodzinnej do zagranicznych funduszy inwestycyjnych zostało wprost wskazane przez ustawodawcę w zakresie dozwolonej działalności gospodarczej prowadzonej przez taką fundację.

**Pytania**

1\. Czy Fundacja będzie zwolniona z podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów i dochodów z Inwestycji kapitałowych Spółki przypadających na nią na zasadzie art. 5 ustawy CIT jako wspólnika Spółki?

2\. Czy przystąpienie przez Fundację do Spółki może być na podstawie art. 6 ust. 7 Ustawy CIT uznane za prowadzenie „działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej”?

**Państwa stanowisko w sprawie**

1\. Fundacja będzie zwolniona z podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów i dochodów z Inwestycji kapitałowych Spółki przypadających na nią na zasadzie art. 5 ustawy CIT jako wspólnika Spółki.

2\. Przystąpienie przez Fundację do Spółki nie może być na podstawie art. 6 ust. 7 Ustawy CIT uznane za prowadzenie „działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej”.

UZASADNIENIE

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 3 i 4 Ustawy o fundacji rodzinnej „_Fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie:_

_1) (…);_

_2) (…);_

_3) przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach;_

_4) nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze (…)._”

Zatem Fundacja może zostać wspólnikiem w Spółce i będzie to wprost zgodne z literalnym brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 3 Ustawy o fundacji rodzinnej. Skoro przystąpienie do Spółki jest działalnością gospodarczą fundacji rodzinnej nie wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ustawy o fundacji rodzinnej to Fundacja nie traci prawa do zwolnienia podatkowego określonego w art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy CIT. Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy CIT „Zwalnia się od podatku fundację rodzinną.” W myśl zaś art. 6 ust. 7 Ustawy CIT „Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej.”

Art. 6 ust. 7 Ustawy CIT nie znajdzie zastosowania w stosunku do Fundacji.

Od momentu gdy Fundacja stanie się wspólnikiem Spółki przychody podatkowe, koszty uzyskania tych przychodów oraz dochody Spółki będą na zasadzie art. 5 Ustawy CIT traktowane wg proporcji prawa do zysków dla celów podatkowych jak przychody Fundacji, koszty uzyskania przychodów Fundacji i dochody Fundacji.

Jak już wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w ramach zysków z Inwestycji kapitałowych Spółka otrzymuje przychody z odpłatnego zbycia udziałów lub akcji innych spółek, przychody z odpłatnego zbycia obligacji, odsetki od obligacji oraz lokaty a także dywidendy ze spółek notowanych na giełdach polskich i zagranicznych. Taki sam stan będzie trwał także od momentu gdy Fundacja stanie się wspólnikiem Spółki.

Dochody pochodzące z zysków z Inwestycji kapitałowych Spółki będą w Fundacji zwolnione z podatku CIT, na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy CIT.

Na tle art. 7b Ustawy CIT należy wskazać że przychody Fundacji z tytułu zysków z Inwestycji kapitałowych dokonywanych przez Spółkę będą objęte zakresem „_przychodów z zysków kapitałowych_” i będą korzystały ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy CIT.

Zgodnie z tym przepisem: Za przychody z zysków kapitałowych uważa się:

1) przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym:

a) dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,

b) przychody z umorzenia udziału (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości,

c) przychody z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,

d) przychody ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,

e) wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3,

f) równowartość zysku osoby prawnej oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego, równowartość nadwyżki bilansowej spółdzielni przeznaczonej na podwyższenie funduszu udziałowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej osoby prawnej lub spółki,

g) dopłaty otrzymane w przypadku połączenia lub podziału podmiotów przez osoby posiadające prawo do uczestnictwa w zysku podmiotu przejmowanego, łączonego lub dzielonego lub,

h) przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa,

i) zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d,

j) wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, z tym że przychód określa się na dzień przekształcenia,

k) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3,

l) odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę osobę prawną lub spółkę lub od wysokości tego zysku (pożyczka partycypacyjna),

m)przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

*   przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,
*   przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
*   przychody spółki dzielonej,

n) przychód ze zmniejszenia kapitału akcyjnego w prostej spółce akcyjnej;

1a) przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów;

1b) przychody uzyskane w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną, wystąpienia wspólnika z takiej spółki lub zmniejszenia udziału kapitałowego w takiej spółce, jeżeli Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia otrzymanych składników majątku;

2) przychody z tytułu wniesienia do osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, wkładu niepieniężnego;

3) inne, niż określone w pkt 1 i 2, przychody z udziału (akcji) w osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, w tym:

a) przychody ze zbycia udziału (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia,

b) przychody uzyskane w wyniku wymiany udziałów;

4) przychody ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną;

5) przychody ze zbycia wierzytelności uprzednio nabytych przez podatnika oraz wierzytelności wynikających z przychodów zaliczanych do zysków kapitałowych;

6) przychody:

a) z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika,

b) z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,

c) z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,

d) z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,

e) ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c,

f) z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Zgodnie z art. 5 ust. 1a Ustawy CIT: „Przychody z zysków kapitałowych, przypisane wspólnikowi na podstawie ust. 1, zwiększają przychody wspólnika uzyskane z tego źródła.” W myśl zaś art. 5 ust. 1 Ustawy CIT: „Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe”. Zgodnie z art. 5 ust. 2 Ustawy CIT „Zasady wyrażone w ust. 1 i 1a stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku”.

Zdaniem Wnioskodawcy, status wspólnika Spółki oraz udział w zysku Spółki nie doprowadzi u Wnioskodawcy do utraty prawa zwolnienia o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy CIT.

Spółka nie jest i nie będzie podatnikiem podatku dochodowego ani w Luxemburgu ani w Polsce. Z punktu widzenia wspólnika będącego w roli limited partner Spółka jest najbardziej zbliżona do polskiej spółki komandytowej, z tym, że według prawa Luksemburga spółka ta nie posiada osobowości prawnej i jest typową spółką osobową. Z punktu widzenia braku podmiotowości prawnej Spółki jest bardziej zbliżona do polskiej spółki cywilnej lub jawnej. Według prawa Luksemburga Spółka nie posiada osobowości prawnej. Według prawa podatkowego Luksemburga, podatnikami podatku dochodowego są wspólnicy Spółki a nie sama spółka.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

### Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 4a pkt 36 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805, dalej: „updop”):

Ilekroć w ustawie jest mowa o fundacji rodzinnej - oznacza to fundację rodzinną albo fundację rodzinną w organizacji w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz.U. poz. 326).

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. z 2023 r. poz. 326, dalej: „ufr”):

Ustawa reguluje organizację i funkcjonowanie fundacji rodzinnej, w tym prawa i obowiązki fundatora i beneficjenta.

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 25 updop:

Zwalnia się od podatku fundację rodzinną.

Jednakże, zgodnie z art. 6 ust. 6-7 updop:

6\. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do podatku, o którym mowa w art. 24b i art. 24q.

7\. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej.

Jak wynika z art. 24r ust. 1 updop:

W zakresie w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej stawka podatku, o którym mowa w art. 19, wynosi 25% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 3 ufr, zgodnie z którym:

Fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie:

3) przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest ustalenie, czy Fundacja będzie zwolniona z podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów i dochodów z Inwestycji kapitałowych Spółki przypadających na nią na zasadzie art. 5 ustawy CIT jako wspólnika Spółki oraz czy przystąpienie przez Fundację do Spółki może być na podstawie art. 6 ust. 7 Ustawy CIT uznane za prowadzenie „działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej”.

Zauważyć należy, że aby odpowiedzieć na Państwa pytania należy w pierwszej kolejności ocenić, czy udział Fundacji w luksemburskiej spółce Société en commandite spéciale jest zgodny z przepisem art. 5 ufr, gdyż działalność prowadzona przez fundację rodzinną odpowiadająca działalności wskazanej przez ustawodawcę w ww. przepisie zwolniona jest z opodatkowania na postawie art. 6 ust. 1 pkt 25 updop; z kolei działalność wykraczająca poza ramy przepisu art. 5 ufr podlega opodatkowaniu zgodnie ze wskazaniem art. 6 ust. 7 updop według zasad wskazanych w przepisie 24r updop.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Fundacja otrzyma od Fundatora mienie na pokrycie funduszu założycielskiego w postaci praw udziałowych w special limited partnership (Société en commandite spéciale) z siedzibą w Luxemburgu. Z wniosku wynika, że wg prawa Luksemburga Spółka nie posiada osobowości prawnej oraz wg prawa podatkowego Wielkiego Księstwa Luksemburg, podatnikami podatku dochodowego są wspólnicy a nie sama Spółka.

W świetle wskazanej wyżej regulacji dot. dozwolonej działalności fundacji rodzinnej (art. 5 ust. 1 pkt 3 ufr), istotne znaczenie ma nie tylko podobieństwo podmiotów pod względem ich struktury i prawnych podstaw funkcjonowania, ale także podobieństwo w kwestiach podatkowych.

Należy zauważyć, że spółki handlowe, do których może przystąpić fundacja rodzinna (z pominięciem spółki partnerskiej, w której partnerami mogą być wyłącznie osoby fizyczne) są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych i podlegają opodatkowaniu podatkiem CIT. Również spółka jawna, do której przystąpi fundacja rodzinna staje się podatnikiem podatku CIT, o czym stanowi art. 1 ust. 7 updop, dodany ustawą o fundacji rodzinnej.

Powyższe pozwala na stwierdzenie, że fundacja rodzinna może przystępować i uczestniczyć jedynie w tych spółkach, które są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z przepisami prawa luksemburskiego SCSp nie posiada osobowości prawnej. Nie jest również traktowana jak osoba prawna na gruncie luksemburskiego prawa podatkowego i jest transparentna podatkowo. Przychody spółki są przypisywane proporcjonalnie jej wspólnikom i mogą być opodatkowane na poziomie tych wspólników. SCSp nie jest więc podatnikiem podatku dochodowego w Luksemburgu.

W świetle powyższego brak jest podstaw do uznania, że spółka SCSp jest podmiotem o podobnym charakterze względem wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o fundacji rodzinnej tj. do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych czy też spółdzielni.

Wskazać także należy, że ustawodawca w art. 5 ust. 1 pkt 3 ufr nie użył ogólnego sformułowania „spółka”, którym mogłaby zostać objęta ewentualnie także spółka transparentna podatkowo, ale użył bardziej szczegółowego określenia „spółka handlowa”, dokonując tym samym zawężenia, co do kręgu podmiotów objętych tym przepisem.

Ponadto okoliczność, że spółka SCSp ma status alternatywnego funduszu inwestycyjnego (AIF) i prowadzi działalność w zakresie trustów, funduszu i podobnych instytucji finansowych nie zmienia powyżej dokonanej oceny.

W zakresie prawidłowej kwalifikacji przystąpienia do transparentnej podatkowo spółki typu SCSp dla celów podatkowych na gruncie art. 5 ust. 1 pkt 3 ufr niezbędne jest zachowanie „systematyki” ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż zaliczenie przystąpienia do takiego typu spółki (transparentnej podatkowo) do zakresu dozwolonej działalności określonej w art. 5 ust. 1 pkt 3 ufr wpływa w opisanej sytuacji na skutki podatkowe w świetle art. 6 ust. 7 updop.

Jak już wskazano dozwolony zakres działalności fundacji rodzinnej z art. 5 ust. 1 pkt 3 ufr obejmuje podmioty, które są podatnikami podatku dochodowego, a posiadanie przez spółkę typu SCSp statusu alternatywnego funduszu inwestycyjnego nie oznacza, że jest podatnikiem, bowiem nadal nim są wspólnicy takiej spółki.

Przywołać także należy pogląd judykatury odnośnie spółki SCSp. W wyroku z 25 sierpnia 2020 r. sygn. akt II FSK 964/18 sąd wskazał m.in.:

Nie ulega wątpliwości, że SCSp jest spółką osobową, która nie posiada osobowości prawnej. Jest ona także transparentna podatkowo tak w świetle regulacji obowiązujących w Luksemburgu, jak i w Polsce. Posiadanie imiennych papierów wartościowych reprezentujących udział wspólnika ponoszącego ograniczoną odpowiedzialność, określone zostało w przepisach luksemburskich jako fakultatywne. Pomimo tego że mogą one być zgodnie z zapisami umowy spółki SCSp przedmiotem obrotu, w tym publicznego na giełdzie papierów wartościowych, nie zmienia to charakteru spółki jako osobowej, a tym samym statusu jej wspólnika. Nadal bowiem uzyskuje on proporcjonalny udział w przychodzie, ponosi proporcjonalny udział w kosztach oraz osiąga z tego tytułu dochód albo stratę.

W konsekwencji przystąpienie do spółki luksemburskiej SCSp, która nie posiada osobowości prawnej i na gruncie luksemburskiego prawa podatkowego traktowana jest jako podmiot transparentny podatkowo, co oznacza, że nie jest ona podatnikiem podatku dochodowego w Wielkim Księstwie Luksemburga, będzie wykraczało poza zakres dozwolonej działalności fundacji rodzinnej. Okoliczność posiadania statusu alternatywnego funduszu inwestycyjnego (AIF) i prowadzenia działalności w zakresie funduszu inwestycyjnego nie ma wpływu na tą ocenę. Spółka taka nadal jest transparentną podatkowo i tym samym przystąpienie do takiej spółki nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania fundacji rodzinnej.

Tym samym dochód uzyskany przez fundację rodzinną z tytułu przystąpienia i uczestnictwa w spółce SCSp powinien być objęty sankcyjnym 25% podatkiem dochodowym, na podstawie art. 24r updop. Zgodnie bowiem z ust. 1 powyższego przepisu, w zakresie w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ustawy o fundacji rodzinnej stawka podatku, o którym mowa w art. 19, wynosi 25% podstawy opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe, nieprawidłowe jest Państwa stanowisko zgodnie z którym:

*   Fundacja będzie zwolniona z podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów i dochodów z Inwestycji kapitałowych Spółki przypadających na nią na zasadzie art. 5 ustawy CIT jako wspólnika Spółki,
*   przystąpienie przez Fundację do Spółki nie może być na podstawie art. 6 ust. 7 Ustawy CIT uznane za prowadzenie działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).