Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-3.4011.327.2019.2.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-24
Teza: Czy przychód z tytułu zbycia udziału w prawie własności nieruchomości zabudowanej jednorodzinnym budynkiem mieszkalnym na rzecz gminy podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: darowizna; gmina; nieruchomości-zbycie nieruchomości; sprzedaż; wywłaszczenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 25 lipca 2019 r. (data wpływu 26 lipca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 lipca 2019 r. (data wpływu 21 sierpnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego. Wniosek został następnie uzupełniony pismem z dnia 25 lipca 2019 r. (data wpływu 21 sierpnia 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni na podstawie umowy darowizny zawartej dnia 26 marca 2014 r. nabyła prawo własności niezabudowanej nieruchomości rolnej objętej księgą wieczystą oraz wynoszący 2/12 udział w prawie własności nieruchomości zabudowanej jednorodzinnym budynkiem mieszkalnym numer \`(...)\`, objętej księgą wieczystą. Umowa darowizny, na podstawie której Wnioskodawczyni nabyła własność ww. praw, została zawarta z babcią Wnioskodawczyni.

Następnie na podstawie umowy sprzedaży zawartej dnia 18 czerwca 2019 r. Wnioskodawczyni zbyła udział w prawie własności nieruchomości zabudowanej jednorodzinnym budynkiem mieszkalnym objętej księgą wieczystą na rzecz Gminy za cenę 42 166 zł 67 gr. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego ww. nieruchomość przeznaczona jest pod ulicę zbiorczą i zieleń parkową.

Z umowy sprzedaży wynika, że nabycie nieruchomości przez Gminę nastąpiło w celu przeprowadzenia modernizacji skrzyżowania ulic X.

Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej, ani nie prowadziła takiej działalności na dzień zbycia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przychód Wnioskodawczyni z tytułu zbycia udziału w prawie własności nieruchomości zabudowanej jednorodzinnym budynkiem mieszkalnym numer \`(...)\` objętej księgą wieczystą na rzecz Gminy podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że przychód z tytułu zbycia udziału w prawie własności nieruchomości zabudowanej jednorodzinnym budynkiem mieszkalnym numer \`(...)\` objętej księgą wieczystą na rzecz Gminy podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ale jednocześnie korzysta ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Wnioskodawczyni nabyła udział w prawie własności nieruchomości zabudowanej jednorodzinnym budynkiem mieszkalnym numer \`(...)\` objętej księgą wieczystą dnia 26 marca 2014 r., natomiast zbycie ww. udziału nastąpiło 18 czerwca 2019 r., tj. przed upływem 5-letniego terminu liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. W konsekwencji odpłatne zbycie udziału w nieruchomości stanowi dla Wnioskodawczyni przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w. ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

W stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego zapytania analizy wymaga zwolnienie z drugiego tytułu wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 29 tej ustawy, który dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie.

Jak podkreśla się w literaturze prawa „wywłaszczenie, w szerokim znaczeniu tego słowa, oznacza wszelkie formy ingerencji państwa w prawa własności przysługujące innym podmiotom. Przedmiotem wywłaszczenia jest prawo rzeczowe, a skutkiem przejście prawa na rzecz Skarbu Państwa, jednostki samorządu terytorialnego albo wygaśnięcie prawa (co nie może dotyczyć własności) bądź ograniczenie wykonywania prawa. Zgodnie z art. 21 ust. 2 Konstytucji RP wywłaszczenie jest dopuszczalne jedynie wówczas, gdy jest dokonywane na cele publiczne i za słusznym odszkodowaniem. Nie jest dopuszczalne wychodzenie poza te określone Konstytucją RP ramy ani stosowanie rozszerzającej interpretacji przepisów dopuszczających wywłaszczenie. Treść art. 21 Konstytucji RP spełnia bowiem funkcję ochronną wobec własności i praw dziedziczenia, stanowiąc, że tylko w sposób określony w tym przepisie można wykluczyć tę ochronę” (Bończak-Kucharczyk Ewa, Ustawa o gospodarce nieruchomościami. Komentarz aktualizowany, LEX 2019).

Zasady wywłaszczenia zostały uregulowane m.in. w ustawie o gospodarce nieruchomościami z dnia 21 sierpnia 1997 r. (Dz.U. Nr 2018 poz. 2204, z późn. zm.). Zgodnie z art. 112 ust. 1 tej ustawy regulacje rozdziału 12 zatytułowanego „Wywłaszczenie nieruchomości" stosuje się do nieruchomości położonych na obszarach przeznaczonych w planach miejscowych na cele publiczne albo do nieruchomości, dla których wydana została decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami celami publicznymi w rozumieniu ustawy jest wydzielanie gruntów pod drogi publiczne, drogi rowerowe i drogi wodne, budowa, utrzymywanie oraz wykonywanie robót budowlanych tych dróg, obiektów i urządzeń transportu publicznego, a także łączności publicznej i sygnalizacji.

Przenosząc ww. regulacje na grunt przedstawionego stanu faktycznego należy zaważyć, że:

*   nieruchomość, w której udział Wnioskodawczyni zbyła na rzecz Gminy w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jest przeznaczona pod ulicę zbiorczą i zieleń parkową, tj. na cele publiczne w rozumieniu ustawy o gospodarce nieruchomościami. Oznacza to, że taka nieruchomość może być przedmiotem wywłaszczenia na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami;
*   Wnioskodawczyni nabyła udział w prawie własności nieruchomości wcześniej niż w okresie 2 lat przed odpłatnym zbyciem na rzecz Gminy. W konsekwencji nie znajdzie zastosowanie wyłączenie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które dotyczy sytuacji, gdy właściciel nieruchomości nabył jej własność w okresie 2 lat odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie. Wyłączenie zwolnienia ma miejsce, gdy warunki dotyczące okresu sprzedaży oraz ceny nabycia są spełnione łącznie. Ustalenie, że pomiędzy nabyciem nieruchomości a jej zbyciem na cele uzasadniające jej wywłaszczenie upłynął okres dłuższy niż dwa lata wyklucza zastosowanie tego wyłączenia. Ustalenie, czy druga przesłanka stosowania wyłączenia jest spełniona pozostaje bezprzedmiotowe.

W takim stanie rzeczy za uzasadnione należy uznać stanowisko Wnioskodawczyni, że uzyskany przez nią przychód z tytułu zbycia udziału w prawie własności nieruchomości zabudowanej jednorodzinnym budynkiem mieszkalnym numer \`(...)\` objętej księgą wieczystą na rzecz Gminy podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ale jednocześnie korzysta ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1037, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz wymienionych praw majątkowych przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw majątkowych następuje po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw majątkowych w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i wymienionych praw istotne znaczenie ma ustalenie daty ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni na podstawie umowy darowizny zawartej dnia 26 marca 2014 r. nabyła między innymi wynoszący 2/12 udział w prawie własności nieruchomości zabudowanej jednorodzinnym budynkiem mieszkalnym numer \`(...)\`, objętej księgą wieczystą. Następnie na podstawie umowy sprzedaży zawartej dnia 18 czerwca 2019 r. Wnioskodawczyni zbyła udział w prawie własności nieruchomości zabudowanej jednorodzinnym budynkiem mieszkalnym numer \`(...)\` objętej księgą wieczystą na rzecz Gminy za cenę 42 166 zł 67 gr. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego ww. nieruchomość przeznaczona jest bowiem pod ulicę zbiorczą i zieleń parkową. Z umowy sprzedaży wynikało, że nabycie nieruchomości przez Gminę nastąpiło w celu przeprowadzenia modernizacji skrzyżowania ulic X.

W konsekwencji odpłatne zbycie udziału w prawie własności ww. nieruchomości dokonane w 2019 r. stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie przepisów ww. ustawy, ponieważ jego odpłatne zbycie nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Jednakże, w myśl art. 21 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Należy mieć również na względzie, że zwolnienie przewidziane w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przysługuje, jeżeli łącznie spełnione zostają następujące warunki:

*   nabycie nieruchomości nastąpiło w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego lub odpłatnym zbyciem,
*   cena nabycia była o co najmniej 50% niższa od wysokości odszkodowania lub ceny zbycia.

Zatem w przypadku, gdy spełniony zostanie tylko jeden z warunków albo żaden z nich, wówczas uzyskany przychód może być objęty zwolnieniem.

Zauważyć należy, że zasady ograniczania i pozbawiania praw do nieruchomości oraz przekazywania nieruchomości na cele publiczne zostały uregulowane w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r., poz. 2204, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, celem publicznym jest wydzielanie gruntów pod drogi publiczne, drogi rowerowe i drogi wodne, budowa, utrzymywanie oraz wykonywanie robót budowlanych tych dróg, obiektów i urządzeń transportu publicznego, a także łączności publicznej i sygnalizacji. Natomiast, w myśl art. 112 ust. 1 ww. ustawy, przepisy rozdziału 4 tej ustawy (wywłaszczanie nieruchomości) stosuje się do nieruchomości położonych, z zastrzeżeniem art. 122a, art. 124 ust. 1b, art. 124b, art. 125 i art. 126, na obszarach przeznaczonych w planach miejscowych na cele publiczne albo do nieruchomości, dla których wydana została decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego.

Z treści wniosku wynika, iż w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego ww. nieruchomość, której udział sprzedała na rzecz gminy Wnioskodawczyni, przeznaczona jest pod ulicę zbiorczą i zieleń parkową, a zgodnie z zawartą umową nabycie tej nieruchomości nastąpiło w celu przeprowadzenia modernizacji skrzyżowania ulic X.

W konsekwencji uznać trzeba, że zbycie omawianej nieruchomości na rzecz gminy odbyło się na cele publiczne zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami w drodze umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego. Ponadto udział w nieruchomości, sprzedaż którego stanowi źródło przychodu, Wnioskodawczyni nabyła w drodze darowizny, co nie pozwala na ustalenie ceny jego nabycia. Wnioskodawczyni nie nabyła również jej własności w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem na rzecz gminy.

Tym samym uznać należy, iż w świetle art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych negatywne przesłanki zwolnienia przedmiotowego w nim wymienione nie zostały w ogóle spełnione.

W związku z powyższym, na podstawie przestawionego stanu faktycznego oraz powołanych wyżej przepisów stwierdzić należy, iż przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię z tytułu odpłatnego zbycia ww. udziału w nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie, tj. na cele publiczne wymienione w art. 6 ustawy o gospodarce nieruchomościami, korzysta ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.