Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP1.4512.155.2017.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-07
Teza: W zakresie opodatkowania sprzedaży budynków.
Słowa kluczowe: budynek-sprzedaż budynków; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; sprzedaż; sprzedaż-sprzedaż budynków; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 lutego 2017 r. (data wpływu 27 lutego 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 maja 2017 r. (data wpływu 24 maja 2017 r.) na wezwanie Organu z dnia 9 maja 2017 r. (doręczone w dniu 16 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży budynków – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży budynków.

Wniosek uzupełniono w dniu 18 maja 2017 r. (data wpływu 24 maja 2017 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 9 maja 2017 r. (doręczone w dniu 16 maja 2017 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z o.o. w upadłości likwidacyjnej jest użytkownikiem wieczystym zabudowanej nieruchomości gruntowej składającej się z trzech działek ewidencyjnych o nr 12/9 o powierzchni 2.844 m2; 12/10 o powierzchni 7.088 m2; nr 12/11 o powierzchni 4.915 m2. Nieruchomość zabudowana jest - magazynem wysokiego składowania o powierzchni 2759 m2; magazynem niskim o powierzchni -1235 m2; budynkiem biurowym 5 kondygnacji o powierzchni 2562 m2; budynkiem 3 kondygnacyjnym o powierzchni 2405 m2; budynkiem portierni, budynkiem produkcyjnym, stacją trafo. Spółka z o.o. prowadziła do 2012 roku działalność gospodarczą m.in. w zakresie sprzedaży szeroko pojętych wyrobów z branży papierniczej i artykułów piśmienniczych oraz wynajmował w części opisaną nieruchomość i zarządzał nieruchomościami własnymi. Od 2013 roku do chwili obecnej podstawową działalnością Spółki z o.o. jest wynajem nieruchomości. W związku z tą działalnością Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (dalej:

Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę w dniu 17 lutego 2004 roku na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego z Zakładami. W związku z zawarciem ww. umowy notariusz pobrał należną opłatę skarbową od czynności cywilnoprawnych w wysokości 2% wartości użytkowania wieczystego, zaś od wartości budynków nie pobrano opłaty skarbowej na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym. Po zakupie Nieruchomości, w latach 2005-2009, Spółka przeprowadzała inwestycje (dalej: Inwestycja), które polegały na wybudowaniu wyżej wspomnianego budynku magazynu wysokiego składowania, modernizacji budynku niskiego magazynu, termorenowacji budynku 3-kondygnacyjnego, termorenowacji budynku 5-kondygnacyjnego wraz z remontem pomieszczeń 3 i 4 piętra, remoncie budynku portierni. Budynek produkcyjny (galwanizernia - był remontowany wyłącznie w części biurowej - część użytkowa oraz część zewnętrzna elewacyjna), aczkolwiek budynek był oddawany w najem. Poza tym wybudowano zewnętrzny plac parkingowy wraz z wjazdem na działkę oraz ogrodzenie (dalej: Naniesienia). Po wykonaniu ww. prac budynki zostały przyjęte przez Spółkę do używania w początku na własne potrzeby prowadzonej działalności opodatkowanej. Nakłady poniesione przez Spółkę na przebudowę, rozbudowę budynków zostały zakwalifikowane przez Wnioskodawcę jako ulepszeniowe w rozumieniu art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 z późn. zm.; dalej: ustawa CIT). Natomiast w odniesieniu do budynku magazynu wysokiego składowania, to budynek został zakwalifikowany jako nowy środek trwały. Łączna wartość ww. nakładów przekroczyła o około 90% wartości początkowej budynków poza magazynem wysokiego składowania, który został w całości wybudowany przez Spółkę. Spółka odliczyła VAT naliczony w związku z wydatkami poniesionymi w ramach Inwestycji. Po zakończeniu Inwestycji Spółka nie ponosiła na budynki i naniesienia nakładów klasyfikowanych jako ulepszeniowe, których wartość przekroczyłaby 30% wartości początkowej Budynków/Naniesień.

Bezpośrednio po przeprowadzeniu Inwestycji w roku 2008 Spółka przystąpiła do użytkowania całej nieruchomości. Natomiast od roku 2009 oddawała budynki do odpłatnego używania na podstawie umów najmu na rzecz różnych podmiotów gospodarczych. Od 2012 roku Spółka zajmowała część czwartego piętra w budynku pięciokondygnacyjnym z przeznaczeniem na własne potrzeby biurowe, zaś pozostała część nieruchomości budynkowych i parkingi została przeznaczona na wynajem. Poziom wynajęcia powierzchni biurowo-magazynowych waha się w zależności od sytuacji rynkowej, a obecnie wynosi około 75% ogólnej powierzchni. Wynajmowane są wszystkie powierzchnie, ale na przestrzeni czasu zmieniają się powierzchnie wynajęte i powierzchnie wolne. Przedmiotem umowy najmu była cała powierzchnia budynków z wyłączeniem części wskazanej powyżej z przeznaczeniem na potrzeby własne. Naniesienia zostały oddane w całości do używania na rzecz najemców.

Spółka planuje w najbliższym czasie sprzedać prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz prawo własności budynków i naniesień (dalej Nieruchomość). Nabywca Nieruchomości nie jest znany, gdyż sprzedaż będzie prowadzona w trybie przetargu. Stąd nie jest wiadomym czy nabywca będzie czynnym podatnikiem podatku VAT czy też nie ani na jaki cel Nieruchomość zostanie zakupiona. Po zawarciu umowy sprzedaży Nieruchomość zostanie wydana nabywcy. Cena sprzedaży będzie zapłacona przed zawarciem umowy sprzedaży. Prawdopodobnie sprzedaż nastąpi w 2017 roku, ale może to nastąpić również w 2018 roku.

W związku z zawarciem umowy sprzedaży Spółka wyda nabywcy:

*   całości posiadanej dokumentacji dotyczącej Inwestycji (np. projekty budowlane/decyzje administracyjne);
*   całości posiadanej dokumentacji dotyczącej obsługi technicznej Nieruchomości;
*   kluczy, sterowników, kodów do Nieruchomości.

Zgodnie z warunkami przetargu w ramach sprzedaży na Nabywcę nie przejdą w szczególności:

*   aktywa pieniężne należące do Spółki (środki na rachunkach bankowych, pieniądze "w kasie" etc.);
*   nazwa/znaki towarowe należące do Wnioskodawcy;
*   wierzytelności i zobowiązania (poza zobowiązaniami i prawami z umów najmu oraz szerko pojętą obsługę techniczną);
*   dokumentacja księgowo-rachunkowa.

Planuje się, że część pracowników zatrudnionych na umowy o pracę przy bezpośredniej obsłudze Nieruchomości w trybie przepisów art. 23¹ kodeksu pracy zostanie przejęta przez nabywcę.

Jak wspomniano wyżej na datę sporządzenia niniejszego wniosku Nieruchomość stanowi przedmiotu najmu i jest faktycznie zajmowana przez wiele podmiotów.

Przy tym przedmiotem sprzedaży nie będzie przedsiębiorstwo Spółki ani jego zorganizowana część. Nieruchomość nie stanowi jedynego majątku Spółki - oprócz Nieruchomości w posiadaniu Wnioskodawcy znajduje się kilkanaście innych nieruchomości na terenie Polski. Nieruchomości te w są przeznaczone pod wynajem i również będą przedmiotem sprzedaży. Obecnie nieruchomości są w części wynajęte.

Zamiarem Spółki jest skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania transakcji sprzedaży Nieruchomości podatkiem VAT na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT w zw. z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług Dz. U. 2011 r. Nr 73 poz. 392 ze zm.).

W związku z tym należy wskazać, że Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. W celu udokumentowania planowanej transakcji Spółka zamierza wystawić fakturę, w której cena sprzedaży Działki, Budynku i Naniesień zostanie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT. Uzgodniona przez Strony cena sprzedaży obejmie cały Przedmiot sprzedaży. Zapłata ceny sprzedaży należnej Wnioskodawcy nastąpi poprzez przekazanie odpowiedniej sumy pieniężnej przez nabywcę na rachunek bankowy Spółki.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że wniosek dotyczy nieruchomości, która była wykorzystywana przez Spółkę z o.o. do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu artykułami papierniczymi i piśmienniczymi do 2012 roku. kiedy to została zmieniona opcja ogłoszonej upadłości z układowej na likwidacyjną. Po zmianie opcji prowadzonej upadłości działalność Spółki ograniczyła się do wynajmu posiadanych powierzchni biurowo-magazynowych oraz sprzedaży majątku firmy. Nieruchomość przy ul. M. obecnie w części jest oddana niemalże w całości w najem.

1.  Przedmiotem dostawy będą:
    1.  budynek magazynowy wysokiego składowania - wybudowany w latach 2006-2009 i oddany do użytkowania w 2009 roku;
    2.  budynek biurowy 3 kondygnacyjny - wybudowany w 1954 roku i poddany generalnemu remontowi w latach 2006-2007 - użytkowany przez Spółkę z o.o. na potrzeby własne i pod wynajem. Ulepszenia dokonane w latach 2006-2007 roku przekroczyły 30% wartości początkowej budynku;
    3.  budynek biurowy 5 kondygnacyjny - wybudowany w 1969 roku i poddany generalnemu remontowi 2007 roku. Budynek wykorzystywany przez Spółkę z o.o. od 2004 roku na potrzeby własne i pod wynajem. Ulepszenia dokonane w 2007 roku przekroczyły 30% wartości początkowej budynku:
    4.  budynek magazynowy niski - wybudowany w 1958 roku poddany generalnemu remontowi w 2006 roku. Od 2006 roku użytkowany na potrzeby własne, a następnie oddany w wynajem. Ulepszenia dokonane w 2006 roku przekroczyły 30% wartości początkowej budynku;
    5.  budynek portierni - wybudowany w 1958 roku i poddany generalnemu remontowi w 2005. Od 2005 roku wykorzystywany jako portiernia, a od 2012 roku w części oddany w najem. Ulepszenia dokonane w 2005 roku przekroczyły 30% wartości początkowej budynku:
    6.  budynek stacji trafo - wybudowany prawdopodobnie pod koniec lat 50-tych XX wieku. Budynek nie podlega ulepszeniom powyżej 30% wartości początkowej;
    7.  budynek produkcyjny - wybudowany w 1957 roku. Budynek był poddawany bieżącym remontom, które nie przekraczały 30% wartości początkowej. Budynek od 2008 roku jest przedmiotem wynajmu (część budynku, a część stanowi portiernię):
2.  naniesienia na nieruchomości były wykorzystywane nieprzerwanie w prowadzonej działalności gospodarczej od 2004 do 2012 roku. Nieruchomość jest od 2012 roku przedmiotem najmu (poza jednym piętrem 5 kondygnacyjnego budynku biurowego cała nieruchomość jest przedmiotem najmu przy czym występują wolne powierzchnie, co jest związane z rotacją najemców). Nieruchomość wraz z budynkami była wykorzystywana do prowadzenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Budynki po dokonaniu ulepszeń były wykorzystywane w prowadzonej działalności przez okres dłuższy niż 5 lat:
3.  naniesienia wzniesione na terenie nieruchomość stanowią budynki i budowle w rozumieniu przepisów ustawy prawo budowlane;
4.  wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości. Natomiast wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy budowie budynku magazynowego wysokiego składowania oraz do odliczenia podatku naliczonego przy modernizacji budynków. W tym modernizacji, w przypadku których ulepszenia przekroczyły 30% wartości początkowej budynku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy z uwagi na fakt, że do wydania Nieruchomości wraz z naniesieniami przez Spółkę na rzecz Nabywcy dojdzie po upływie dwóch lat od dnia, w którym Nieruchomość wraz naniesieniami zostały w całości przekazane przez Spółkę do używania najemcom, po przeprowadzeniu Inwestycji, dostawa budynków i Naniesień będzie podlegać zwolnieniu z VAT przewidzianemu w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?
2.  W razie pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 - czy stronom transakcji, tj. Spółce działającej w tym zakresie zgodnie z nabywcą, będzie przysługiwać możliwość wyboru opcji opodatkowania VAT przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w odniesieniu do całej sprzedaży Nieruchomości wraz z naniesieniami, w związku z czym, jeśli Spółka oraz Nabywca złożą oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT sprzedaży - przy zachowaniu warunków formalnych - oświadczenie takie będzie skuteczne (co oznaczać będzie rezygnację ze zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Dostawa budynków oraz naniesień na rzecz Nabywcy będzie podlegać zwolnieniu z VAT przewidzianemu w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Wynika to z faktu, iż dostawa ta nastąpi po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia budynków i Naniesień w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT, które miało miejsce w momencie oddania ich przez Spółkę do używania najemcom najpóźniej w 2012 roku po ukończeniu Inwestycji.

Ad. 2

Z uwagi na powyższe, strony transakcji tj. Spółka działająca w tym zakresie zgodnie z nabywcą których zamiarem jest opodatkowanie transakcji VAT według właściwej (podstawowej) stawki, będą uprawnione do złożenia oświadczenia o wyborze opodatkowania VAT sprzedaży - zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Przy tym, w przypadku złożenia takiego oświadczenia przez Spółkę oraz Nabywcę - przy zachowaniu warunków formalnych - oświadczenie takie będzie skuteczne. Będzie to równoznaczne z rezygnacją ze zwolnienia od podatku, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i tym samym z objęciem jej opodatkowaniem VAT według podstawowej 23% stawki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy czym towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli i ich części z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jednakże, w myśl ust. 7a cytowanego artykułu warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r. poz. 290 ze zm.).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową – art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Zgodnie z art. 3 pkt 3a) ustawy Prawo budowlane, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Z kolei w myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenie budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest użytkownikiem wieczystym zabudowanej nieruchomości gruntowej składającej się z trzech działek ewidencyjnych o nr 12/9 o powierzchni 2.844 m2; 12/10 o powierzchni 7.088 m2; nr 12/11 o powierzchni 4.915 m2. Nieruchomość zabudowana jest - magazynem wysokiego składowania o powierzchni 2759 m2; magazynem niskim o powierzchni -1235 m2; budynkiem biurowym 5 kondygnacji o powierzchni 2562 m2; budynkiem 3 kondygnacyjnym o powierzchni 2405 m2; budynkiem portierni, budynkiem produkcyjnym, stacją trafo. Spółka z o.o. prowadziła do 2012 roku działalność gospodarczą m.in. w zakresie sprzedaży szeroko pojętych wyrobów z branży papierniczej i artykułów piśmienniczych oraz wynajmował w części opisaną nieruchomość i zarządzał nieruchomościami własnymi. Od 2013 roku do chwili obecnej podstawową działalnością Spółki z o.o. jest wynajem nieruchomości. W związku z tą działalnością Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę w dniu 17 lutego 2004 roku na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego z Zakładami. W związku z zawarciem ww. umowy notariusz pobrał należną opłatę skarbową od czynności cywilnoprawnych w wysokości 2% wartości użytkowania wieczystego, zaś od wartości budynków nie pobrano opłaty skarbowej na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z 8 stycznia 1993 roku o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym. Po zakupie Nieruchomości, w latach 2005-2009, Spółka przeprowadzała inwestycje (dalej: Inwestycja), które polegały na wybudowaniu wyżej wspomnianego budynku magazynu wysokiego składowania, modernizacji budynku niskiego magazynu, termo renowacji budynku 3-kondygnacyjnego, termorenowacji budynku 5-kondygnacyjnego wraz z remontem pomieszczeń 3 i 4 piętra, remoncie budynku portierni. Budynek produkcyjny (galwanizernia - był remontowany wyłącznie w części biurowej - część użytkowa oraz część zewnętrzna elewacyjna), aczkolwiek budynek był oddawany w najem. Poza tym wybudowano zewnętrzny plac parkingowy wraz z wjazdem na działkę oraz ogrodzenie (dalej: Naniesienia). Po wykonaniu ww. prac budynki zostały przyjęte przez Spółkę do używania w początku na własne potrzeby prowadzonej działalności opodatkowanej. Nakłady poniesione przez Spółkę na przebudowę, rozbudowę budynków zostały zakwalifikowane przez Wnioskodawcę jako ulepszeniowe w rozumieniu art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1888 z późn. zm.; dalej: ustawa CIT). Natomiast w odniesieniu do budynku magazynu wysokiego składowania, to budynek został zakwalifikowany jako nowy środek trwały. Łączna wartość ww. nakładów przekroczyła o około 90% wartości początkowej budynków poza magazynem wysokiego składowania, który został w całości wybudowany przez Spółkę. Spółka odliczyła VAT naliczony w związku z wydatkami poniesionymi w ramach Inwestycji. Po zakończeniu Inwestycji Spółka nie ponosiła na budynki i naniesienia nakładów klasyfikowanych jako ulepszeniowe, których wartość przekroczyłaby 30% wartości początkowej Budynków/Naniesień.

Bezpośrednio po przeprowadzeniu Inwestycji w roku 2008 Spółka przystąpiła do użytkowania całej nieruchomości. Natomiast od roku 2009 oddawała budynki do odpłatnego używania na podstawie umów najmu na rzecz różnych podmiotów gospodarczych. Od 2012 roku Spółka zajmowała część czwartego piętra w budynku pięciokondygnacyjnym z przeznaczeniem na własne potrzeby biurowe, zaś pozostała część nieruchomości budynkowych i parkingi została przeznaczona na wynajem. Poziom wynajęcia powierzchni biurowo-magazynowych waha się w zależności od sytuacji rynkowej, a obecnie wynosi około 75% ogólnej powierzchni. Wynajmowane są wszystkie powierzchnie, ale na przestrzeni czasu zmieniają się powierzchnie wynajęte i powierzchnie wolne. Przedmiotem umowy najmu była cała powierzchnia budynków z wyłączeniem części wskazanej powyżej z przeznaczeniem na potrzeby własne. Naniesienia zostały oddane w całości do używania na rzecz najemców.

Spółka planuje w najbliższym czasie sprzedać prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz prawo własności budynków i naniesień (dalej Nieruchomość). Nabywca Nieruchomości nie jest znany, gdyż sprzedaż będzie prowadzona w trybie przetargu. Stąd nie jest wiadomym czy nabywca będzie czynnym podatnikiem podatku VAT czy też nie ani na jaki cel Nieruchomość zostanie zakupiona. Po zawarciu umowy sprzedaży Nieruchomość zostanie wydana nabywcy. Cena sprzedaży będzie zapłacona przed zawarciem umowy sprzedaży. Prawdopodobnie sprzedaż nastąpi w 2017 roku, ale może to nastąpić również w 2018 roku.

Jak wspomniano wyżej na datę sporządzenia niniejszego wniosku Nieruchomość stanowi przedmiot najmu i jest faktycznie zajmowana przez wiele podmiotów.

Przy tym przedmiotem sprzedaży nie będzie przedsiębiorstwo Spółki ani jego zorganizowana część.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że wniosek dotyczy nieruchomości, która była wykorzystywana przez Spółkę z o.o. do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie obrotu artykułami papierniczymi i piśmienniczymi do 2012 roku. kiedy to została zmieniona opcja ogłoszonej upadłości z układowej na likwidacyjną. Po zmianie opcji prowadzonej upadłości działalność Spółka z o.o. ograniczyła się do wynajmu posiadanych powierzchni biurowo-magazynowych oraz sprzedaży majątku firmy. Nieruchomość przy ul. M\`(...)\` obecnie w części jest oddana niemalże w całości w najem.

1.  Przedmiotem dostawy będą:
    1.  budynek magazynowy wysokiego składowania - wybudowany w latach 2006-2009 i oddany do użytkowania w 2009 roku;
    2.  budynek biurowy 3 kondygnacyjny - wybudowany w 1954 roku i poddany generalnemu remontowi w latach 2006-2007 - użytkowany przez Spółkę z o.o. na potrzeby własne i pod wynajem. Ulepszenia dokonane w latach 2006-2007 roku przekroczyły 30%
    3.  budynek biurowy 5 kondygnacyjny - wybudowany w 1969 roku i poddany generalnemu remontowi 2007 roku. Budynek wykorzystywany przez Spółkę z o.o. od 2004 roku na potrzeby własne i pod wynajem. Ulepszenia dokonane w 2007 roku przekroczyły 30% wartości początkowej budynku:
    4.  budynek magazynowy niski - wybudowany w 1958 roku poddany generalnemu remontowi w 2006 roku. Od 2006 roku użytkowany na potrzeby własne, a następnie oddany w wynajem. Ulepszenia dokonane w 2006 roku przekroczyły 30% wartości początkowej budynku;
    5.  budynek portierni - wybudowany w 1958 roku i poddany generalnemu remontowi w 2005. Od 2005 roku wykorzystywany jako portiernia, a od 2012 roku w części oddany w najem. Ulepszenia dokonane w 2005 roku przekroczyły 30% wartości początkowej budynku
    6.  budynek stacji trafo - wybudowany prawdopodobnie pod koniec lat 50-tych XX wieku. Budynek nie podlega ulepszeniom powyżej 30% wartości początkowej;
    7.  budynek produkcyjny - wybudowany w 1957 roku. Budynek był poddawany bieżącym remontom, które nie przekraczały 30% wartości początkowej. Budynek od 2008 roku jest przedmiotem wynajmu (część budynku, a , a część stanowi portiernię)
2.  naniesienia na nieruchomości były wykorzystywane nieprzerwanie w prowadzonej działalności gospodarczej od 2004 do 2012 roku. Nieruchomość jest od 2012 roku przedmiotem najmu (poza jednym piętrem 5 kondygnacyjnego budynku biurowego cała nieruchomość jest przedmiotem najmu przy czym występują wolne powierzchnie, co jest związane z rotacją najemców). Nieruchomość wraz z budynkami była wykorzystywana do prowadzenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Budynki po dokonaniu ulepszeń były wykorzystywane w prowadzonej działalności przez okres dłuższy niż 5 lat:
3.  naniesienia wzniesione na terenie nieruchomość stanowią budynki i budowle w rozumieniu przepisów ustawy prawo budowlane;
4.  wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości. Natomiast wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy budowie budynku magazynowego wysokiego składowania oraz do odliczenia podatku naliczonego przy modernizacji budynków. W tym modernizacji, w przypadku których ulepszenia przekroczyły 30% wartości początkowej budynku.

Wątpliwości Wnioskodawcy zawarte w pytaniu 1 dotyczą tego czy z uwagi na fakt, że do wydania Nieruchomości wraz z naniesieniami przez Spółkę na rzecz Nabywcy dojdzie po upływie dwóch lat od dnia, w którym Nieruchomość wraz z naniesieniami zostały w całości przekazane przez Spółkę do używania najemcom, po przeprowadzeniu Inwestycji, dostawa budynków i Naniesień będzie podlegać zwolnieniu z VAT przewidzianemu w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT oraz czy w razie pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 - stronom transakcji, będzie przysługiwać możliwość wyboru opcji opodatkowania VAT przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w odniesieniu do całej sprzedaży Nieruchomości wraz z naniesieniami, w związku z czym, jeśli Spółka oraz Nabywca złożą oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT sprzedaży - przy zachowaniu warunków formalnych - oświadczenie takie będzie skuteczne - co oznaczać będzie rezygnację ze zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W celu ustalenia czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania czy też opodatkowanie stawką podstawową należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem Budynków i budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Pierwsze zasiedlenie należy rozumieć jako pierwsze zajęcie budynku, używanie. Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, przez które można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub użytkownika.

Zatem z przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „(…) definicja pierwszego zasiedlenia (zajęcia) zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji pierwszego zasiedlenia wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa prowadzi do wniosku, że dostawa budynków (tj. budynku magazynowego wysokiego składowania, budynku biurowego 3 kondygnacyjnego, budynku magazynowego niskiego, budynku portierni, budynku produkcyjnego, budynku stacji trafo oraz budynku biurowego 5 kondygnacyjnego oprócz części czwartego piętra) i budowli (zewnętrzny plac parkingowy wraz z wjazdem na działkę oraz ogrodzenie) znajdujących się na nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Z wniosku wynika bowiem, że w odniesieniu do budynków i budowli doszło do pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy – od 2012 r. są przedmiotem najmu. Zatem planowana dostawa budynków i budowli nastąpi po pierwszym zasiedleniu i jednocześnie od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Tym samym w odniesieniu do dostawy budynków i budowli spełnione są przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przy czym, Strony transakcji sprzedaży budynków i budowli będą mogły wybrać opcję opodatkowania sprzedaży po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT.

Natomiast do dostawy części czwartego piętra w budynku 5 kondygnacyjnym, gdzie wydatki na ulepszenia przekroczyły 30% wartości początkowej, niebędącego przedmiotem najmu należy zastosować definicję określoną w art. 2 pkt 14 lit. b ustawy. Tym samym należy stwierdzić, że dostawa części czwartego pietra w budynku 5 kondygnacyjnym, która po ulepszeniu nie była przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze nie spełnia warunku oddania budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi po ich ulepszeniu. Tym samym, nie doszło do pierwszego zasiedlenia. Zatem pierwszą czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w odniesieniu do części czwartego piętra w budynku 5 kondygnacyjnym, która nie była przedmiotem wynajmu będzie dopiero planowana sprzedaż, co nie pozwala na zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie cytowanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W tym przypadku sam fakt używania części czwartego piętra w budynku 5 kondygnacyjnym w prowadzonej działalności gospodarczej po ulepszeniu przekraczającym 30% wartości początkowej budynku nie spowodował pierwszego zasiedlenia i w konsekwencji część czwartego pietra w budynku 5 kondygnacyjnym nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Natomiast dostawa części czwartego piętra w budynku pięciokondygnacyjnym korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, w zw. z art. 43 ust. 7a ustawy, gdyż ta część czwartego piętra w budynku pięciokondygnacyjnym w stanie ulepszonym była wykorzystywana do prowadzonej działalności gospodarczej, opodatkowanej VAT przez okres co najmniej 5 lat.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.