Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB5.4510.946.2016.2.BC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-12-29
Teza: w zakresie rozliczenia kwot otrzymanych od Producentów tytułem rabatu pośredniego oraz kwot otrzymanych od Dystrybutorów tytułem rabatu wypłacanego w formie premii pieniężnej
Słowa kluczowe: koszt-korekta kosztów; moment; premia-premia pieniężna; przychód; rabaty
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 października 2016 r. (data wpływu 18 października 2016 r.) uzupełnione pismem z dnia 01 grudnia 2016 r. (data wpływu 01 grudnia 2016 r.) na wezwanie Nr 1462-IPPB5.4510.946.2016.1.BC z dnia 30 listopada 2016 r. (data nadania 30 listopada 2016 r., data doręczenia 01 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczenia kwot otrzymanych od:

*   Producentów tytułem rabatu pośredniego – **jest nieprawidłowe;**

*   Dystrybutorów tytułem rabatu wypłacanego w formie premii pieniężnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczenia kwot otrzymanych od Producentów tytułem rabatu pośredniego oraz kwot otrzymanych od Dystrybutorów tytułem rabatu wypłacanego w formie premii pieniężnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą m.in. w zakresie handlu oraz gastronomii, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju. Wnioskodawca w ramach planowanego przedsięwzięcia zamierza dokonywać zakupów towarów handlowych służących do dalszej odsprzedaży lub zużywanych w gastronomii \[dalej: Produkty\] od Dystrybutorów. Zakupy Produktów dokumentowane są przez Dystrybutorów fakturami.

W przypadku zrealizowania przez Wnioskodawcę w danym okresie rozliczeniowym (np. kwartale kalendarzowym) określonego wolumenu zakupu, Wnioskodawca będzie uprawniony do otrzymania od Dystrybutora rabatu wypłacanego w formie premii pieniężnej. Wnioskodawca w celu uzyskania należnego mu rabatu wypłacanego w formie premii pieniężnej będzie wystawiał na rzecz Dystrybutora notę księgową (obciążeniową) wskazującą w niej wartość tego rabatu oraz termin płatności.

Analogiczne rozwiązanie Wnioskodawca planuje wdrożyć w ramach współpracy z Producentami Produktów, od których Wnioskodawca nie dokonuje bezpośrednich zakupów i nie otrzymuje faktur od Producentów. Produkty Producentów nabywane są za pośrednictwem Dystrybutorów.

W przypadku zrealizowania przez Wnioskodawcę w danym okresie rozliczeniowym (np. kwartale kalendarzowym) określonego wolumenu zakupu Produktów Producenta (nabywanych u Dystrybutorów), Wnioskodawca będzie uprawniony do otrzymania od Producenta rabatu pośredniego. Wpłata należnych Wnioskodawcy kwot rabatu pośredniego będzie dokonywana na podstawie noty księgowej (obciążeniowej) wystawionej przez Wnioskodawcę lub na podstawie noty księgowej (uznaniowej) wystawionej przez Producenta, a następnie zbywane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W jaki sposób w podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca winien traktować kwoty które otrzymywał będzie od Dystrybutorów tytułem rabatu wypłacanego w formie premii pieniężnej oraz kwoty, które otrzymywał będzie od Producentów tytułem rabatu pośredniego?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do regulacji zawartych w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), Wnioskodawca w opisanych zdarzeniach, otrzymując od Dystrybutorów kwotę rabatu wypłacanego w formie premii pieniężnej oraz otrzymując od Producentów kwotę rabatu pośredniego będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego w momencie wpływu tych kwot na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie rozliczenia kwot otrzymanych od :

*   Producentów tytułem rabatu pośredniego – **jest nieprawidłowe;**

*   Dystrybutorów tytułem rabatu wypłacanego w formie premii pieniężnej – **jest nieprawidłowe.**

Wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dwoma różnymi zdarzeniami przyszłymi, które podlegają odrębnym regulacjom prawnym.

W pierwszym przypadku Wnioskodawca nabywa produkty Producentów za pośrednictwem Dystrybutorów. Tym samym Spółka nie dokonuje bezpośrednich zakupów od Producentów oraz nie otrzymuje od nich faktur. Wnioskodawca uprawniony jest natomiast do otrzymania od Procenta rabatu pośredniego za określony wolumen zakupu ich Produktów.

Podkreślić należy, że ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 1888, z późn. zm.; dalej: PDOP) nie zawiera definicji przychodu. W art. 12 ustawy o PDOP wymienione zostały przykładowe rodzaje przychodów, moment ich powstania i wyłączenia z katalogu przychodów.

Jako zasadę ustawodawca przyjął, że przychodami, w świetle art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o PDOP, za przychody związane z działalnością gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Dany przychód zostaje podporządkowany do źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza, kiedy jest on związany z taką działalnością. Chodzi tu o wszystkie te przychody, które nie powstałyby gdyby podatnik nie prowadził działalności gospodarczej. Ustawodawca wyraźnie bowiem wskazał w art. 12 ust. 3 wymienionej ustawy, że dla zakwalifikowania danych przychodów do źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza, wystarczy, że będą one związane z taką działalnością, a więc pomiędzy jej wykonywaniem a powstaniem takiego przychodu powinien istnieć związek przyczynowo-skutkowy, tzn. wszelkie przychody, których przyczyną powstania jest prowadzenie przez podatnika działalności gospodarczej są przychodami związanymi z działalnością gospodarczą.

Zgodnie z ww. artykułem przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikatą skont. Przepis ten pozwala ujmować dla celów podatkowych przychody, które jeszcze nie zostały otrzymane przez podatnika, ale są mu należne. Powołany przepis dotyczy jednak wyłącznie przychodów związanych z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej.

Literalna wykładnia powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

Co do zasady, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie którymi może on rozporządzać jak właściciel.

Natomiast katalog przysporzeń, których nie zalicza się do przychodów podatkowych jest zamknięty i zawarty został w art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podstawowa zasada określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej została uregulowana przez ustawodawcę w treści art. 12 ust. 3a omawianej ustawy.

Na mocy tego przepisu, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

*   wystawienia faktury albo

*   uregulowania należności.

W myśl art. 12 ust. 3c tej samej ustawy, jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Ponadto art. 12 ust. 3d ustala, że powyższy przepis stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazy przewodowego.

Z kolei art. 12 ust. 3e ustawy o PDOP stanowi, że w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Odnosząc się do powyższej sytuacji, podnieść należy, że Spółka nie świadczy usług na rzecz Producentów. Dokonywanie zakupów o określonej wartości czy ilości w określonym czasie, nie może oznaczać, że Wnioskodawca świadczy jakąkolwiek usługę z tego tytułu na rzecz Producentów. Ewentualne premię pieniężne czy rabaty pośrednie od Dystrybutora bądź Producenta nie oznaczają, że płacą oni za wykonanie dodatkowej usługi przez drugą stronę (Spółkę). Tym samym w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 3a, 3c oraz 3d.

Jak wynika z treści wniosku Spółka będzie otrzymywała kwoty od Producentów tytułem rabatu pośredniego, które nie związane są z żadną konkretną dostawą, ale uzależnione od określonego wolumenu zakupów. Wskazać należy, że ww. rabat pośredni będzie swoistą nagrodą za określoną ilość zakupów.

Wskazać należy, że otrzymany od Producentów rabat pośredni stanowić będzie dla Wnioskodawcy przychód zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy PDOP.

Jednocześnie stwierdzić należy, że ww. przychód z tytułu otrzymanego od Producentów rabatu pośredniego powstaje zgodnie z art. 12 ust. 3e w dniu wpływu tych kwot na rachunek bankowy Wnioskodawcy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy mimo, iż słusznie wskazał, że przychód powstaje w momencie wpływu kwot na rachunek bankowy Spółki, to z uwagi, na błędne wskazanie przez Wnioskodawcę jako właściwego art. 12 ust. 1 ustawy o PDOP nie można uznać stanowiska Spółki za prawidłowe.

Tym samym stanowisko Spółki w zakresie rozliczenia kwot otrzymanych od Producenta tytułem rabatu pośredniego należy uznać za nieprawidłowe.

We wniosku przedstawiono także drugą sytuację, w której to Wnioskodawca zamierza dokonywać zakupów towarów handlowych od Dystrybutorów. Zakupy te dokumentowane są fakturami a Wnioskodawca za zrealizowanie określonego wolumenu zakupów uprawniony będzie do otrzymania od Dystrybutora rabatu wypłacanego w formie premii pieniężnej.

Podkreślić należy, że zasady kwalifikowania wydatków jako kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy PDOP.

Art. 15 ust. 1 updop stanowi, iż kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku pomiędzy poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest by wydatek łącznie spełniał następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 16 ust. 1 updop. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku musi mieć wpływ na powstanie, zwiększenie lub zabezpieczenie tego przychodu.

W tym miejscu należy podkreślić, że to obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 updop.

Zasady korygowania kosztów uzyskania przychodów zostały przez ustawodawcę uregulowane w art. 15 ust. 4i-4l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle art. 15 ust. 4i jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem lub pomyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Dodatkowo zgodnie z art. 15 ust. 4j jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 4i, podatnik nie poniósł kosztów uzyskania przychodów lub kwota poniesionych kosztów uzyskania przychodów jest niższa niż kwota zmniejszenia, wówczas podatnik jest obowiązany zwiększyć przychody o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone koszty uzyskania przychodów.

Natomiast, art. 15 ust. 4k stanowi, że przepisów ust. 4i i 4j nie stosuje się do korekty kosztów uzyskania przychodów, do których ma zastosowanie art. 15b, oraz jeżeli korekta dotyczy kosztu uzyskania przychodów związanego z zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu.

Jednocześnie jeżeli korekta, o której mowa w ust. 4i, następuje po zmianie formy opodatkowania na zryczałtowaną formę opodatkowania określoną w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym, zmniejszenia lub zwiększenia kosztów uzyskania przychodów dokonuje się w ostatnim okresie rozliczeniowym przed zmianą formy opodatkowania. (art. 15 ust. 4l ustawy PDOP)

Z zacytowanych przepisów wynika, że podatnicy dokonują korekt kosztów uzyskania przychodów na bieżąco bez konieczności cofania się z korekta do okresów, w których zadeklarowano przychód, którego ta korekta dotyczy.

Ponadto wskazać należy, że przedmiotowe rozwiązania będą miały zastosowanie do zdarzeń mających wpływ na korektę podstawy opodatkowania, które nastąpiły po dokonaniu sprzedaży, a więc po wystawieniu faktury pierwotnej (lub innego dokumentu) z wyłączeniem przypadków, gdy korekta przychodu lub kosztu uzyskania przychodu spowodowana jest błędem lub pomyłką. Zatem w przypadku, gdy faktura pierwotna prawidłowo dokumentowała zdarzenie gospodarcze, które miało miejsce w dacie jej wystawienia, a faktura korygująca (dokument korygujący) została wystawiona przez sprzedawcę z powodu późniejszych okoliczności, takich jak np. obniżenie ceny, udzielony rabat, zwrot towaru czy gwarancja lub rękojmia, fakturę korygującą (dokument korygujący) należy rozliczyć na bieżąco, z datą jej wystawienia (tj. w dacie wystawienia dokumentu korygującego i odpowiednio jego otrzymania).

Podsumowując powyższe regulację mają zastosowanie, gdy korekty wynikają ze zdarzeń, które miały miejsce po dokonaniu sprzedaży. Wówczas w myśl nowych regulacji, korektę kosztów uzyskania przychodów należy wykazać na bieżąco.

Biorąc pod uwagę powyższe Organ podatkowy stwierdza, że w analizowanym przypadku, Wnioskodawca winien traktować rabat który będzie otrzymany w formie premii pieniężnej jako zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów na bieżąco.

Zastosowanie w przedmiotowej sprawie znajdzie art. 15 ust. 4i, gdyż zmniejszenie to stanowić będzie korektę, która nie wynika z błędu rachunkowego lub oczywistej omyłki, lecz jest wynikiem otrzymanego przez Wnioskodawcę rabatu.

Tym samym stanowiska Wnioskodawcy w zakresie zakresie rozliczenia kwot otrzymanych od Dystrybutorów tytułem rabatu wypłacanego w formie premii pieniężnej należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.