Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-649/12/EJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-09-26
Teza: brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku realizacją przez Gminę projektu polegającego na budowie kanalizacji sanitarnej oraz zbiorników wodnych
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; gmina; infrastruktura; kanalizacja; odliczenia-prawo do odliczenia; przekazanie-przekazanie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 czerwca 2012r. (data wpływu 26 czerwca 2012r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 września 2012r. (data wpływu 5 września 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości uzyskania zwrotu podatku VAT w ramach realizacji projektu pn. „…” – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 czerwca 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości uzyskania zwrotu podatku VAT w ramach realizacji projektu pn. „…”. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 4 września 2012r. (data wpływu 2012r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 30 sierpnia 2012r. znak: IBPP3/443-649/12/EJ.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca zrealizował w okresie od 21 kwietnia 2009r. do 18 stycznia 2012r. inwestycję pn. „…”. Powyższe zadanie zostało dofinansowane ze środków unijnych w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich 2007-2013 na podstawie umowy z samorządem województwa. Wówczas podatnikiem podatku VAT był Urząd Miasta i Gminy. Dlatego też faktury od wykonawców wystawiane były na ten podmiot. Zgodnie z umową przytoczoną wyżej podatek VAT był kosztem niekwalifikowanym. Wartość całkowita inwestycji to 6.128.899,88 zł, w tym VAT 1.145.579,65 zł. Od 1 lipca 2010r. podatnikiem podatku VAT, w miejsce Urzędu Miasta i Gminy, została Gmina. Po rzeczowym zakończeniu zadania z dniem 31 grudnia 2011r. decyzją Burmistrza Miasta i Gminy powstałe obiekty zostały przekazane nieodpłatnie dokumentem PT Gminnemu Zakładowi Budżetowemu, który świadczy opodatkowane podatkiem VAT usługi dostaw wody i odbioru ścieków dla mieszkańców.

W piśmie z dnia 4 września 2012r. Wnioskodawca wskazał dodatkowo, że efektem realizacji przedmiotowego projektu jest pięć nowych zbiorników wodnych służących do zaopatrywania w wodę mieszkańców Gminy oraz kanalizacji sanitarnej do odprowadzenia ścieków (obie sfery działalności są z mocy art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym z dnia 8 marca 1990r. Dz. U. Nr 144 poz. 1591 z 2001r. zadaniami własnymi gminy).

Mienie powstałe w wyniku realizacji projektu jest wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT przez jednostkę organizacyjną gminy jaką jest zakład budżetowy. Czynności te to dostarczenie wody i odbiór ścieków od mieszkańców Gminy. Usługi nabyte w związku z realizacją projektu są związane z czynnościami opodatkowanymi jednakże wykonywanymi przez jednostkę organizacyjną gminy tj. Zakład Usług Wodnych.

W odpowiedzi na pytanie tut. organu zawarte w wezwaniu z dnia 30 sierpnia 2012r. „Czy obroty z tytułu dostawy wody i odbioru ścieków są wykazywane w składanej przez Gminę deklaracji VAT-7? Wnioskodawca wskazał, że obroty z tytułu dostaw wody i odbioru ścieków nie są wykazywane w składanej przez Gminę jako podatnika VAT, ale przez jego jednostkę podległą. Powstałe obiekty stanowią mienie komunalne Gminy niezależnie od faktu, która jednostka je użytkuje. Przedmiotowe obiekty zostały przekazane w użytkowanie wskazanemu wyżej zakładowi budżetowemu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca może uzyskać zwrot podatku VAT ze zrealizowanego zadania po uprzednim uzyskaniu od wykonawców korekt faktur VAT uwzględniających zmianę podatnika oraz dokonując korekt deklaracji VAT za miesiące, w których zdarzenia (faktury, zapłaty) miały miejsce, w oparciu o art. 86 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług. ? Takie korekty są możliwe gdyż wszystkie umowy w imieniu Gminy (a nie Urzędu Miasta i Gminy) podpisywał Burmistrz Miasta i Gminy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z faktem, że realizacja przedmiotowego zadania wynika z obowiązku Gminy założonego przez ustawę o samorządzie gminnym z dnia 8 marca 1990r. – art. 7 ust. 1 pkt 3 (t.j. Dz. U. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) oraz, że powstałe budowle służą działalności opodatkowanej, mimo, iż zostały nieodpłatnie przekazane własnemu Gminnemu Zakładowi Budżetowemu w użytkowanie to jednak Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zwrot podatku VAT dotyczący tej inwestycji jest możliwy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Jak wynika z powyższego przepisu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Aby zatem podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z dokonanych inwestycji, inwestycje te muszą być związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Gmina stosownie do art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142 poz. 1591 ze zm.) jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność.

W świetle powyższych przepisów gmina jako osoba prawna wykonująca zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, w zakresie, w jakim realizuje we własnym imieniu i na własny rachunek czynności określone w art. 5 ustawy o VAT w szczególności w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym, organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent). W myśl art. 33 ust. 1, wójt wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy.

Z powyższej konstrukcji prawnej, jednoznacznie więc wynika, iż zdolność prawną i zdolność do dokonywania czynności prawnych ma Gmina, nie zaś Urząd Gminy. Urząd Gminy uczestnicząc w realizacji określonych zadań spoczywających na Gminie, a skutkujących obowiązkiem podatkowym, na przykład w zakresie podatku od towarów i usług, występuje wyłącznie jako jednostka organizacyjna wspomagająca wykonywanie zadań przez gminę i nie jest zdolny do podejmowania samodzielnych działań we własnym imieniu i na własny rachunek w tym zakresie.

Jednocześnie ze względu na to, iż nie występuje odrębna od podmiotowości gminy podmiotowość urzędu gminy, Gmina i Urząd Gminy nie mogą być odrębnymi (odrębnie zarejestrowanymi) podatnikami podatku od towarów i usług, gdyż są to ściśle ze sobą związane podmioty. Urząd Gminy nie jest uprawniony do wystawiania, otrzymywania faktur VAT oraz składania deklaracji w imieniu własnym (tj. używając własnej nazwy oraz własnego NIP) w ramach realizacji zadań Gminy. Wszelkie bowiem dokumenty wymagające oznaczenia (numeru) NIP sporządzane przez urząd dotyczące czynności przypisanych prawnie gminom, powinny być sygnowane numerem NIP osoby prawnej, w której imieniu wykonywane są te czynności czyli numerem NIP gminy.

Należy zatem stwierdzić, iż zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług powinna być Gmina, a nie Urząd Gminy, bowiem to Gmina jest podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

Dla celów rozliczeń podatku od towarów i usług, Gmina i Urząd Gminy powinny stosować jednakowe oznaczenie NIP nadane Gminie, a w związku z wykonywanymi przez nie czynnościami powinno być wystawiane jedno rozliczenie deklaracyjne VAT–7 niezależnie czy daną czynność należy przypisać gminie, czy też obsługującemu ją od strony techniczno-organizacyjnej urzędowi gminy.

Podsumowując, należy przede wszystkim podkreślić, iż podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności (Gminy i Urzędu Gminy) jest wyłącznie Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną. Prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje Gminie jako podatnikowi podatku VAT. Gmina powinna być wskazana jako nabywca towarów i usług w fakturach dotyczących zakupów towarów i usług i Gmina powinna być wskazana jako sprzedawca w fakturach dokumentujących sprzedaż.

Ponieważ jednak Gmina i Urząd Gminy nie mogą być odrębnymi (odrębnie zarejestrowanymi) podatnikami podatku od towarów i usług, gdyż są to ściśle ze sobą związane podmioty, to fakt zarejestrowania Gminy jako czynny podatnik VAT (z jednoczesnym wykreśleniem z rejestru urzędu gminy) nie będzie miał wpływu na prawo do odliczenia podatku od towarów i usług. Odnośnie zadań przypisanych Gminie, prawo do odliczenia podatku VAT przysługuje w tym samym zakresie Gminie co i Urzędowi Gminy. Podkreślenia wymaga również, iż podstawowym warunkiem determinującym prawo do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonanych zakupów z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, a nie kwestie formalne od których uzależniona jest możliwość skorzystania z tego prawa.

Zatem ze względu na specyficzną rolę jaka pełni Urząd Gminy w stosunku do Gminy prawo do odliczenia podatku VAT będzie przysługiwało, bez względu na fakt, czy jako czynny podatnik podatku VAT zarejestrowany był Urząd Miasta i Gminy czy będzie Gmina, pod warunkiem spełnienia zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m. in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Natomiast w przypadku gdy nie wystąpi związek dokonanych zakupów z czynnościami opodatkowanymi, Gminie, a tym samym Urzędowi Miasta i Gminy prawo to nie będzie przysługiwało.

Tym samym fakt zarejestrowania się Gminy jako czynny podatnik VAT nie będzie miał wpływu na prawo do odliczenia (i zwrotu) podatku VAT przy zrealizowanych inwestycjach, jak również tych realizowanych w przyszłości.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują zadania w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o samorządzie gminnym).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zrealizował inwestycję pn. „…”. Efektem inwestycji jest pięć nowych zbiorników wodnych służących do zaopatrzenia w wodę mieszkańców Gminy oraz kanalizacji sanitarnej do odprowadzania ścieków. Po zakończeniu zadania powstałe obiekty zostały przekazane nieodpłatnie w użytkowanie gminnemu zakładowi budżetowemu, który świadczy opodatkowane podatkiem VAT usługi dostaw wody i odbioru ścieków dla mieszkańców. Obroty z tytułu dostaw wody i odbioru ścieków nie są wykazywane w składanej przez Wnioskodawcę jako podatnika VAT deklaracji VAT-7, ale przez jego jednostkę podległą.

Tut. organ zauważa się, że nieodpłatne świadczenie usług nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, za wyjątkiem ściśle określonych sytuacji, wskazanych w art. 7 ust. 2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ww. ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (pkt 1 art. 8 ust. 2);
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika (pkt 2 art. 8 ust. 2).

Z powyższego wynika, że dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego. Aby daną czynność uznać za odpłatną muszą być spełnione łącznie obydwie przesłanki. Wystarczy, że jedna z przesłanek nie zostanie spełniona, czynności takiej nie można uznać za czynność odpłatną podlegającą opodatkowaniu. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Jak już wcześniej wskazano, w oparciu o przepisy ustawy o samorządzie gminnym zadania własne Wnioskodawcy obejmują między innymi zadania w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

W tym stanie rzeczy należy stwierdzić, iż podejmowane przez Wnioskodawcę inwestycje w postaci budowy zbiorników wodnych i kanalizacji sanitarnej, które zostają następnie przekazane w nieodpłatne użytkowanie Gminnemu Zakładowi Budżetowemu mieszczą się w celu prowadzonej przez podatnika (Gminę) działalności gospodarczej. Zatem pierwsza przesłanka wynikająca z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT nie zostanie spełniona, co wyklucza uznanie tej czynności za odpłatną w świetle ww. przepisu.

Zatem stwierdzenia wymaga, że wybudowanie przez Gminę zbiorników wodnych oraz kanalizacji sanitarnej, a następnie przekazanie ich do nieodpłatnego użytkowania Gminnemu Zakładowi Budżetowemu będzie służyło wykonywaniu czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż nie zostanie spełniona w przedmiotowej sprawie przesłanka z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunkująca prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ towary i usługi zakupione w ramach realizacji inwestycji polegającej na budowie zbiorników wodnych oraz kanalizacji sanitarnej nie będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonania czynności opodatkowanych, generujących podatek należny. Mienie powstałe w wyniku realizacji projektu jest wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych przez Gminny Zakład Budżetowy, który jest odrębnym od Wnioskodawcy podatnikiem podatku VAT. To również Gminny Zakład Budżetowy wykazuje w deklaracji VAT-7 obroty z tytułu dostawy wody i odbioru ścieków.

Zatem Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wykonanie inwestycji w ramach realizowanego projektu, bowiem nie została w omawianym przypadku spełniona podstawowa przesłanka pozytywna jaką jest związek dokonanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną Wnioskodawcy.

Na brak prawa do odliczenia podatku VAT nie ma wpływu fakt, czy jako czynny podatnik VAT zarejestrowany był Urząd Gminy czy Gmina.

Tym samym Wnioskodawca nie będzie miał prawa do otrzymania z tego tytułu zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Ponadto należy zaznaczyć, iż w przedmiotowej sprawie nie mają również zastosowania uregulowania § 22 ust. 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.). Przepisy te przewidują bowiem możliwość zwrotu podatku zarejestrowanym podatnikom jedynie na podstawie umów zawartych przed dniem 1 maja 2004r.

W świetle powyższego, przepis art. 86 ust. 13 ustawy o VAT nie ma w przedmiotowej sprawie zastosowania.

W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy, iż zwrot podatku VAT dotyczący tej inwestycji jest możliwy, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa St. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.