Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1345/13-2/JW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-01-30
Teza: prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości-nabycie nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 11; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki - przedstawione we wniosku z dnia 11 grudnia 2013 r. (data wpływu 13 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 grudnia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

M. Sp. z o.o. (dalej: Sprzedający) jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości zabudowanej działki gruntu, stanowiącej działkę ewidencyjną nr 13/2 (dalej: PUW) oraz właścicielem znajdującego się na tymże gruncie budynku, stanowiącego odrębną nieruchomość (dalej: Budynek). Ponadto, Wnioskodawcy przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do dwóch lokali użytkowych zlokalizowanych na parterze budynku będącego własnością Spółdzielni Mieszkaniowej (dalej łącznie: Spółdzielcze Własnościowe Prawa do Lokali) oraz prawa do miejsc postojowych o numerach od 1 do 31 w garażu podziemnym (dalej: Prawa do Miejsc Postojowych) położonym na kondygnacji podziemnej tegoż budynku, będącego własnością Spółdzielni Mieszkaniowej, posadowionego na sąsiedniej działce gruntu (o numerze ewidencyjnym 13/1), przylegającego do Budynku.

Budynek, lokale, których dotyczy Spółdzielcze Własnościowe Prawo do Lokali, oraz lokal garażowy, którego dotyczą Prawa do Miejsc Postojowych, położone są na dwóch różnych działkach gruntu, jednakże funkcjonalnie stanowią gospodarczą całość, gdyż Budynek jest bezpośrednio skomunikowany z tymi lokalami poprzez drzwi wykute w ścianach granicznych pomiędzy dwoma przyległymi budynkami. Z uwagi na ten związek funkcjonalny, dla potrzeb niniejszego wniosku, wymienione w akapicie poprzednim PUW, Budynek i Spółdzielcze Własnościowe Prawa do Lokali oraz Prawa do Miejsc Postojowych, wraz z niezbędnymi instalacjami i urządzeniami, będą dalej łącznie określane jako Nieruchomość.

Obecnie Sprzedający prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wynajmu powierzchni komercyjnej, do której wykorzystuje również lokale składające się na Nieruchomość. Sprzedający traktuje wynajem lokali jako świadczenie usług dla celów podatku od towarów i usług (VAT) i opodatkowuje VAT według właściwej stawki podatku. Wnioskodawca został poinformowany przez Sprzedającego, że aktualnie część lokali nie jest wynajęta, jednakże od momentu ich nabycia przez Sprzedającego, wszystkie opisywane w niniejszym wniosku lokale użytkowe były przynajmniej raz przedmiotem najmu opodatkowanego VAT. Jedynym wyjątkiem w tym zakresie jest lokal mieszkalny wchodzący w skład Nieruchomości, który nie był przez Sprzedającego wynajmowany.

Zgodnie z informacjami przekazanymi Wnioskodawcy, Sprzedający powierzył bieżące zarządzanie Nieruchomością wyspecjalizowanemu podmiotowi na podstawie umowy o zarządzanie nieruchomościami. Sprzedający zawarł też stosowne umowy z dostawcami mediów i usług potrzebnych do funkcjonowania Nieruchomości zgodnie z ich przeznaczeniem. Sprzedający pozostaje zatem jedynie prawnym właścicielem / użytkownikiem wieczystym Nieruchomości.

Wnioskodawca zamierza nabyć Nieruchomość od Sprzedającego na podstawie umowy sprzedaży (dalej: Umowa Sprzedaży). Umowa Sprzedaży zostanie zawarta nie wcześniej niż w dniu 1 stycznia 2014 r. Umowa Sprzedaży może przewidywać, że cena za Nieruchomość zostanie uiszczona w formie pieniężnej lub w innej formie (np. w drodze potrącenia wzajemnych wierzytelności, przejęcia długu Sprzedającego przez Wnioskodawcę, itp.).

Wnioskodawca po nabyciu Nieruchomości będzie ją wykorzystywał do wynajmowania podmiotom trzecim (względnie, zostanie zbyta w ramach czynności opodatkowanych VAT). Czynności te (tj. wynajem powierzchni lub zbycie) będą podlegały opodatkowaniu VAT u Wnioskodawcy.

Na podstawie Umowy Sprzedaży dojdzie do przeniesienia własności Nieruchomości na Wnioskodawcę. Ponadto, Wnioskodawca wstąpi z mocy prawa (na podstawie art. 678 par. 1 Kodeksu cywilnego) w prawa i obowiązki Sprzedającego wynikające z umów najmu dotyczących powierzchni komercyjnej w Nieruchomości.

W ramach Umowy Sprzedaży nie dojdzie jednak do przeniesienia przez Sprzedającego na Wnioskodawcę żadnych innych umów dotyczących Nieruchomości, takich jak:

*   umowy z zarządcą Nieruchomości,
*   umowy z dostawcami mediów do Nieruchomości i dotyczące obsługi Nieruchomości,
*   umowy kredytowe związane z finansowaniem nabycia Nieruchomości. Wnioskodawca zamierza zawrzeć nowe umowy w powyższym zakresie.

Wnioskodawca zamierza zawrzeć nowe umowy w powyższym zakresie.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że w związku z posiadanym kredytem, Sprzedający zawarł z bankiem umowę o instrument finansowy zabezpieczający spłatę kredytu. W zależności od ostatecznej decyzji biznesowej, możliwe jest przejście tego instrumentu finansowego ze Sprzedającego na Wnioskodawcę.

Ponadto w ramach Umowy Sprzedaży nie zostaną przeniesione na Wnioskodawcę żadne inne składniki przedsiębiorstwa Sprzedającego, w tym, m.in.:

*   inne aktywa (niż Nieruchomość) należące do przedsiębiorstwa Sprzedającego,
*   należności Sprzedającego,
*   zobowiązania Sprzedającego (z zastrzeżeniem poniższych obowiązków związanych z zabezpieczeniami najmów),
*   środki pieniężne Sprzedającego na rachunkach bankowych lub w kasie,
*   umowy dotyczące bieżącej obsługi Sprzedającego (np. umowa o usługi księgowe, umowa o usługi doradcze),
*   księgi oraz umowy najmu siedziby Sprzedającego.

Zgodnie z praktyką rynkową, w ramach Umowy Sprzedaży dojdzie do przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy związanych z Nieruchomością praw i obowiązków z zabezpieczeń spełnienia świadczenia danych przez najemców (w tym gwarancje bankowe i kaucje zabezpieczające), jak również praw do dokumentów dotyczących tych zabezpieczeń, praw z gwarancji jakości i rękojmi dotyczących robót budowlanych i praw z zabezpieczeń gwarancji dotyczących takich robót, prawnej i technicznej dokumentacji dotyczącej Nieruchomości oraz praw do nazw poszczególnych Nieruchomości.

Umowa Sprzedaży będzie regulowała mechanizm rozliczenia pomiędzy stronami czynszów najmu i opłat eksploatacyjnych należnych od najemców lokali za okresy rozliczeniowe przypadające na datę zawarcia Umowy Sprzedaży.

W ramach Umowy Sprzedaży nie dojdzie do przejścia pracowników Sprzedającego na Wnioskodawcę w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 231 Kodeksu pracy), gdyż Sprzedający nie zatrudnia pracowników.

Nieruchomość nie jest i nie będzie wyodrębniona organizacyjnie w strukturze Sprzedającego na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze; nie stanowi i nie będzie stanowić ona także oddziału Sprzedającego wyodrębnionego w KRS.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że zgodnie z informacjami udzielonymi przez Sprzedającego, Sprzedający nabył Nieruchomość w następujący sposób:

*   PUW oraz Budynek Sprzedający nabył na podstawie umowy sprzedaży w 2006 r.; w umowie sprzedaży z 2006 r., zawartej w formie aktu notarialnego, wskazano, że ówczesna sprzedaż PUW oraz Budynku na rzecz Sprzedającego podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i nie korzystała ze zwolnienia z tego podatku.
*   Spółdzielcze Własnościowe Prawa do Lokali oraz Prawa do Miejsc Postojowych. Sprzedający nabył w 2006 r. na podstawie umowy sprzedaży. W umowie sprzedaży z 2006 r., zawartej w formie aktu notarialnego, wskazano, że ówczesna sprzedaż Spółdzielczych Własnościowych Praw do Lokali oraz Praw do Miejsc Postojowych podlegała opodatkowaniu VAT i nie była zwolniona z tego podatku.

Spółdzielcze Własnościowe Prawa do Lokali, przed ich nabyciem przez Sprzedającego, zostały ustanowione na podstawie umowy z 19 stycznia 2006 r. przez Spółdzielnię Mieszkaniową na rzecz poprzedniego właściciela Budynku. W akcie notarialnym zawierającym oświadczenie o ustanowieniu tych praw wskazano, iż transakcja ta podlegała opodatkowaniu VAT i nie była zwolniona z tego podatku.

Zgodnie z informacjami udzielonymi przez Sprzedającego, w okresie po nabyciu Nieruchomości, Sprzedający nie ponosił nakładów na jej ulepszenie, których wartość stanowiłaby co najmniej 30% wartości początkowej poszczególnych środków trwałych wchodzących w skład Nieruchomości.

Wnioskodawca oraz Sprzedający zamierzają skorzystać z opcji wyboru opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości na podstawie Umowy Sprzedaży. Z tego względu, Wnioskodawca i Sprzedający, będąc na dzień dokonania dostawy Nieruchomości zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT, złożą przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT tej dostawy. Oświadczenie to będzie zawierać wszystkie elementy, o których mowa w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że również Sprzedający złożył do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wniosek o wydanie interpretacji podatkowej dotyczącej wybranych aspektów podatkowych przedmiotowej transakcji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Sprzedającego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Sprzedającego.

Uzasadnienie stanowiska podatnika:

Wnioskodawca zajmuje stanowisko, iż będzie on uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Sprzedającego.

Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, w brzmieniu, które będzie obowiązywało od 1 stycznia 2014 r. kwotę podatku naliczonego będzie stanowiła suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wskazano powyżej, Wnioskodawca po nabyciu Nieruchomości będzie je wykorzystywał do wynajmowania podmiotom trzecim (względnie, zostaną one zbyte w ramach czynności opodatkowanych VAT). Czynności te (tj. wynajem powierzchni lub zbycie) będą podlegały opodatkowaniu VAT u Wnioskodawcy. W konsekwencji, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia w całości podatku VAT naliczonego z otrzymanej od Sprzedającego faktury dokumentującej zakup Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Zgodnie zaś z art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny. Zgodnie zaś z art. 86 ust. 11 w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, oraz fakt, iż Umowa Sprzedaży zostanie zawarta po 1 stycznia 2014 r. Wnioskodawca nabędzie prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w rozliczeniu za miesiąc, w którym powstanie obowiązek podatkowy u Sprzedającego, jednak nie wcześniej niż w miesiącu, w którym Wnioskodawca otrzyma wystawioną przez Sprzedającego fakturę VAT dokumentującą ten zakup, lub w rozliczeniu za jeden z dwóch następnych miesięcy.

Brak możliwości zastosowania ograniczenia prawa do odliczenia z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona odpodatku. Brzmienie tego przepisu nie ulega zmianie od 1 stycznia 2014 r.

Wnioskodawca uważa, iż w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania wynikające z powyższego przepisu ograniczenie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości, a to z uwagi na poniższe okoliczności:

1.  Przedmiot sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części, w związku z czym transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 ustawy o VAT;
2.  Sprzedaż Nieruchomości na podstawie Umowy Sprzedaży będzie podlegała opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ustawy o VAT i nie będzie korzystała ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z uwagi na złożenie przez Wnioskodawcę i Sprzedającego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, o rezygnacji ze zwolnienia podatkowego.

Ad 1.

Brak możliwości klasyfikacji Nieruchomości jako przedsiębiorstwa Sprzedającego

Należy zauważyć, że ustawa o VAT nie definiuje wprost pojęcia przedsiębiorstwa (tak jak ustawa o PDOP). Zgodnie jednak z poglądami prezentowanymi przez przedstawicieli doktryny należy się w tym zakresie odwoływać do definicji przedsiębiorstwa w Kodeksie cywilnym. Sędzia NSA Janusz Zubrzycki w Leksykonie VAT 2010 \[Oficyna Wydawnicza „Unimex”, Wrocław 2010\] podkreśla, iż „ustawa o VAT nie określa w treści swych postanowień definicji pojęcia „przedsiębiorstwo”. Przedmiotową definicję „przedsiębiorstwo zawiera art. 551 Kc.”. Zgodnie z tym poglądem, powszechnie przyjętym w orzecznictwie sądowym oraz w interpretacjach organów podatkowych, w celu określenia zakresu pojęcia przedsiębiorstwa, podobnie jak w przypadku interpretacji tego pojęcia na potrzeby ustawy o PDOP, należy odwołać się do uregulowania art. 551 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
*   wierzytelności,
*   prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
*   koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej,
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
*   tajemnice przedsiębiorstwa,
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W świetle powołanej definicji, w skład przedsiębiorstwa wchodzą takie składniki materialne i niematerialne, które w sposób zorganizowany służą prowadzonej w ramach tego przedsiębiorstwa działalności gospodarczej. Ważne jest zatem, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w ten sposób, aby przekazany zespół składników majątkowych mógł posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Oznacza to, że aby mówić o transferze przedsiębiorstwa, przenoszone składniki majątkowe muszą umożliwiać prowadzenie samodzielnej działalności wyłącznie w oparciu o te składniki.

Tymczasem, w przypadku planowanej transakcji nie można mówić o zdolności przenoszonego majątku do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Wnioskodawca podkreśla, że przedmiotem nabycia w ramach Umowy Sprzedaży będą zasadniczo nieruchomości lokalowe i prawa z nimi związane składające się na Nieruchomość, które same z siebie nie mogą być uznane za kreujące samoistnie zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Ponadto należy zauważyć, iż Sprzedający w ramach Umowy Sprzedaży nie dokona dostawy swojego przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części. Konsekwentnie, Sprzedający nie przeniesie na Wnioskodawcę:

*   innych aktywów (niż własność lokali i związanych z nimi praw składających się na Nieruchomość) należących do przedsiębiorstwa Sprzedającego, w tym innych nieruchomości;
*   swoich należności,
*   swoich zobowiązań (z zastrzeżeniem powyższych obowiązków związanych z zabezpieczeniami danymi przez najemców),
*   środków pieniężnych Sprzedającego na rachunkach bankowych lub w kasie,
*   umów dotyczących bieżącej obsługi Sprzedającego (np. umowy o usługi księgowe, umów o usługi doradcze, itp.),
*   ksiąg oraz umowy najmu siedziby Sprzedającego, itp.

Dostawa Nieruchomości w ramach Umowy Sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy nie będzie wiązała się także z przejściem na Wnioskodawcę pracowników Sprzedającego w ramach tzw. przejścia części zakładu pracy (art. 231 Kodeksu pracy).

W świetle powyższego, jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, znakomita większość składników materialnych i niematerialnych, wskazanych w przepisach jako niezbędne z punktu widzenia definicji przedsiębiorstwa nie zostanie przeniesiona na Wnioskodawcę. Ponadto, nie jest możliwe zidentyfikowanie zorganizowanego zbioru składników materialnych i niematerialnych służących prowadzonej działalności, ponieważ przedmiotem dostawy Sprzedającego będą jedynie nieruchomości lokalowe składające się na Nieruchomości, którym - bez dodatkowych elementów niezbędnych dla prowadzenia działalności gospodarczej (np. umów z dostawcami mediów, umowy z zarządcą nieruchomości, pracowników dedykowanych do obsługi, itp.) - nie sposób nadać przymiotu „zorganizowania”. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiot Umowy Sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa.

Konkluzji tej nie zmienia fakt, że na Wnioskodawcę przejdą prawa i obowiązki z umów najmu. Wnioskodawca stanie się stroną umów najmu dotyczących Nieruchomości, z mocy prawa, jako nowy właściciel Nieruchomości. Przejście praw i obowiązków z umów najmu jest określonym przepisami Kodeksu cywilnego skutkiem zbycia rzeczy będącej przedmiotem najmu, a nie efektem dodatkowego umownego przeniesienia tych praw i obowiązków.

Warto w tym miejscu zaznaczyć, że dodatkowe elementy przechodzące na Wnioskodawcę wraz z Nieruchomościami wskutek Umowy Sprzedaży (zwłaszcza te dotyczące zabezpieczeń danych przez najemców) są ściśle związane z Nieruchomościami, a ich transfer jest normalną praktyką rynkową w transakcjach nieruchomościowych. W żadnym wypadku, przejście tych elementów na Wnioskodawcę nie powoduje, iż przedmiotem transakcji jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Dotyczy to także ewentualnego przejścia na Wnioskodawcę instrumentu finansowego zabezpieczającego kredyt bankowy.

Podsumowując powyższe rozważania, Wnioskodawca uważa, iż przedmiotem Umowy Sprzedaży dla celów ustawy o VAT będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa.

Powyższe stanowisko jest także w pełni akceptowane przez organy podatkowe. Zostało ono potwierdzone m.in. w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 czerwca 2013 r. (sygn. IPPB2/436-180/13-4/AF), z dnia 6 czerwca 2013 r. (sygn. IPPP2/443-288/13-4/KG), z dnia 12 marca 2013 r. (sygn. IPPP1/443103/13-2/IGo), z dnia 15 stycznia 2013 r. (sygn. IPPP1/443-1108/12-2/EK), z dnia 6 listopada 2012 r. (IPPP1/443-905/12-2/AS), z dnia 18 sierpnia 2012 r. (sygn. IPPP2/433-284/12-3/RR), z dnia 6 marca 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-850/11-2/PR), z dnia 2 lutego 2011 r. (sygn. IPPP3/443-1107/10-4/IB) oraz z dnia 24 stycznia 2011 r. (sygn. IPPP2/443-871/10-4/KG), a także w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17 grudnia 2012 r. (sygn. ITPP2/443-183/12/AD).

Brak możliwości klasyfikacji Nieruchomości jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego

Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwalonym stanowiskiem Ministerstwa Finansów, aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu powyższej definicji, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W świetle powyższego, aby uznać dany zespół składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą być wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Stanowisko takie jest powszechnie akceptowane przez organy podatkowe, sądy administracyjne oraz przedstawicieli doktryny prawa podatkowego i w praktyce nie rodzi żadnych wątpliwości.

Należy zauważyć, iż zgodnie z interpretacjami organów podatkowych, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział oraz, że takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze (por. interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 18 sierpnia 2012 r., sygn. IPPP2/443-284/12-3/RR, oraz interpretacje Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 31 sierpnia 2011 r., sygn. IPPB5/423-590/11-2/DG).

Wyodrębnienie finansowe, z kolei, oznacza sytuację, w której sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, następujące okoliczności jednoznacznie wskazują, że przedmiot planowanej Umowy Sprzedaży nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego:

*   na przedmiot transakcji składa się jedynie Nieruchomość;
*   Nieruchomość nie będzie wyodrębniona organizacyjnie w strukturze Sprzedającego na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze; nie będzie ona stanowiła także oddziału Sprzedającego wyodrębnionego w KRS,
*   zbywane aktywa są tylko sumą poszczególnych środków trwałych, nie będących zorganizowanym zespołem składników powiązanych organizacyjnie,
*   w ramach sprzedaży nie dojdzie do przeniesienia na Wnioskodawcę innych aktywów Sprzedającego służących mu do wykonywania działalności gospodarczej,
*   zbywane aktywa nie są w stanie samodzielnie funkcjonować, gdyż takie aktywa jak lokale same w sobie nie posiadają potencjalnej zdolności do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy; Wnioskodawca nie będzie mógł tylko i wyłącznie w oparciu o te składniki prowadzić działalności gospodarczej,
*   Wnioskodawca nie przejmie w ramach transakcji pracowników, ani zobowiązań czy należności Sprzedającego.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, sprzedawane w ramach Umowy Sprzedaży aktywa nie są wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W efekcie, przedmiot każdej z tych transakcji nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Stanowisko, że przenoszone składniki majątkowe nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zostało również potwierdzone w przywołanych powyżej interpretacjach podatkowych wydanych w zbliżonych stanach faktycznych, m.in. w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 marca 2013 r. (sygn. IPPP1/443-103/13-2/IGo), z dnia 15 stycznia 2013 r. (sygn. IPPP1/443-1108/12-2/EK), z dnia 6 listopada 2012 r. (IPPP1/443-905/12-2/AS), z dnia 18 sierpnia 2012 r. (sygn. IPPP2/443-284/12-3/RR) oraz z dnia 6 marca 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-850/11-2/PR), a także w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17 grudnia 2012 r. (sygn. ITPP2/443-1183/12/AD).

Podsumowując, przedmiotem planowanej Umowy Sprzedaży dla celów ustawy o VAT będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ad. 2

Opodatkowanie VAT dostawy Nieruchomości na podstawie Umowy Sprzedaży

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca i Sprzedający będą uprawnieni do wyboru opcji opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości na podstawie Umowy Sprzedaży, to dostawa ta będzie podlegała opodatkowaniu VAT i nie będzie zwolniona z tego podatku.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w jej art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również, m. in.:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle powyższego, zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu zostało uznane za dostawę towarów dla celów opodatkowania VAT. Ponieważ spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu stanowi formę władztwa nad lokalem zbliżoną do własności, przeniesienie tego prawa należy traktować jako przeniesienie prawa do rozporządzania lokalem jak właściciel w rozumieniu ustawy o VAT, co dla celów opodatkowania VAT stanowi dostawę części budynku.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolnieniu z VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,<
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ponadto, zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia Ministra Finansów z. dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, możliwa jest rezygnacja ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, i wybór opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Warto także zaznaczyć, że na mocy 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwolnieniu z VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego:

*   PUW oraz Budynek Sprzedający nabył na podstawie umowy sprzedaży w 2006 r.; w umowie sprzedaży z 2006 r., zawartej w formie aktu notarialnego, wskazano, że ówczesna sprzedaż PUW oraz Budynku na rzecz Sprzedającego podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT i nie korzystała ze zwolnienia z tego podatku.
*   Spółdzielcze Własnościowe Prawa do Lokali oraz Prawa do Miejsc Postojowych Sprzedający nabył w 2006 r. na podstawie umowy sprzedaży; w umowie sprzedaży z 2006 r., zawartej w formie aktu notarialnego, wskazano, że ówczesna sprzedaż Spółdzielczych Własnościowych Praw do Lokali oraz Praw do Miejsc Postojowych podlegała opodatkowaniu VAT i nie była zwolniona z tego podatku.

Skoro zatem cała Nieruchomość została nabyta przez Sprzedającego w ramach transakcji podlegających opodatkowaniu VAT mających miejsce w 2006 r., oznacza to, iż wówczas najpóźniej doszło do pierwszego zasiedlenia całej Nieruchomości w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Zatem niewątpliwie, data dostawy Nieruchomości na podstawie Umowy Sprzedaży przypadnie po upływie okresu 2-letniego od pierwszego zasiedlenia.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, zasadniczo dostawa Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy na podstawie Umowy Sprzedaży będzie podlegać zwolnieniu z VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, lecz Wnioskodawca i Sprzedający będą uprawnieni do skorzystania z opcji opodatkowania podatkiem VAT dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, strony Umowy Sprzedaży zamierzają złożyć oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT. W konsekwencji, z uwagi na wybór przez Wnioskodawcę i Sprzedającego opcji opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości na podstawie Umowy Sprzedaży, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, dostawa ta będzie podlegała opodatkowaniu VAT i nie będzie zwolniona z tego podatku.

Podsumowując powyższe rozważania, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że do odliczenia przez Wnioskodawcę podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości nie znajdą zastosowania ograniczenia z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w związku z czym, Wnioskodawcy będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia tego podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy dodać, że z dniem 1 stycznia 2014 r. uchylony został § 13 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto z dniem 1 stycznia 2014 r. został uchylony zapis art. 29 ust. 5 ustawy o VAT i zastąpiony art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Niniejszą interpretację wydano w zakresie podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych oraz Ordynacji podatkowej zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.