Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4511-1-350/16-5/DJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-04-19
Teza: Skutki podatkowe wymiany udziałów.
Słowa kluczowe: przychód; spółki; udział-wymiana udziałów; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2016 r. (data wpływu 16 marca 2016 r.), uzupełnionym w dniach: 29 marca 2016 r., 7 kwietnia 2016 r. oraz 15 kwietnia 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wymiany udziałów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wymiany udziałów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, mającym miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Wnioskodawca posiada udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, której siedziba oraz zarząd znajdują się na terytorium Polski (dalej: „Spółka”).

Oprócz Wnioskodawcy w Spółce udziałowcami są inne osoby będące podatnikami podatku dochodowego w Polsce.

Wnioskodawca nie posiada udziałów Spółki, które zapewniają bezwzględną większość praw głosów w Spółce ani większości udziałów w Spółce.

Planowane jest wniesienie w drodze aportów udziałów w Spółce do innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której siedziba oraz zarząd znajdują się na terytorium Polski (dalej: „Spółka Nabywająca”).

Wspólnikami wnoszącymi aportem udziały będą dwie osoby fizyczne (dalej: „Wspólnicy”). Udziały posiadane przez jednego ze Wspólników zapewniają bezwzględną większość praw głosów w Spółce („Wspólnik Większościowy”).

Na podstawie jednej uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółka Nabywająca otrzyma w drodze dwóch aportów od dwóch Wspólników udziały Spółki.

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym planowane jest aby po uchwale o podwyższeniu kapitału zakładowego w Spółce Nabywającej doszło do dwóch transakcji nabycia udziałów - dwóch aportów - od dwóch Wspólników, przy czym w pierwszej kolejności zostanie dokonany aport przez Wspólnika Większościowego, który wniesie do Spółki Nabywającej udziały zapewniające bezwzględną większość praw głosu w Spółce.

W następnej kolejności pozostali Wspólnicy wniosą kolejne aporty, w wyniku których Spółka Nabywająca zwiększy ilość udziałów posiadanych w Spółce. Zatem po podjęciu uchwały o podwyższaniu kapitału zakładowego w Spółce Nabywającej każdy ze Wspólników zawrze umowę ze Spółką Nabywającą (tzw. umowę aportową) o przeniesieniu własności udziałów Spółki Nabywanej, przy czym w pierwszej kolejności taka umowa aportowa zostanie zawarta z Wspólnikiem Większościowym.

Reasumując, Spółka Nabywająca wskutek aportu dokonanego przez Wspólnika Większościowego będzie posiadała udziały Spółki dające bezwzględną większość praw głosów. Następnie Spółka Nabywająca w wyniku dokonania kolejnego aportu przez Wnioskodawcę zwiększy ilość udziałów w Spółce.

W związku z wniesieniem wkładów niepieniężnych do Spółki Nabywającej ani Wnioskodawca, ani też Wspólnik Większościowy nie otrzymają żadnej (w tym częściowej) zapłaty w gotówce.

Wszystkie podmioty mające brać udział w planowanej transakcji wymiany udziałów, tzn. Spółka, Spółka Nabywająca oraz Wspólnicy podlegają w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z tytułu objęcia udziałów w Spółce Nabywającej?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana transakcja objęcia udziałów w Spółce Nabywającej nie spowoduje powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy.

W szczególności wartość nominalna udziałów Spółki Nabywającej, które otrzyma w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów Spółki nie będzie stanowiła jego przychodu.

Art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy PIT jako źródło przychodów wymienia kapitały pieniężne i prawa majątkowe.

Z kolei zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy PIT za przychód z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Jednocześnie jednak ustawodawca przewidział wyjątek od powyższej zasady, ustanowiony w art. 24 ust. 8a - 8d ustawy PIT, który reguluje transakcję tzw. wymiany udziałów.

Zgodnie z art. 24 ust. 8a ustawy PIT, jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcie) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

– do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Opisana wyżej regulacja wprowadza zasadę, zgodnie z którą czynność wymiany udziałów, realizowana w polskim systemie prawnym poprzez podwyższenie kapitału zakładowego oraz wniesienie wkładu niepieniężnego (aport), przy spełnieniu warunków wskazanych w tym artykule, nie wiąże się z powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy PIT.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że wszystkie przesłanki wymienione w art. 24 ust. 8a ustawy PIT będą spełnione w analizowanej sytuacji, tj.:

1.  Spółka Nabywająca nabędzie od Wspólników, w tym Wnioskodawcy, udziały Spółki, co da Spółce Nabywającej bezwzględną większość praw głosu, przy czym już pierwszy aport wniesiony przez Wspólnika Większościowego zapewni Spółce Nabywającej bezwzględną większość praw głosu w Spółce,
2.  w zamian za wniesione tytułem wkładu niepieniężnego udziały w Spółce Wspólnicy, w tym Wnioskodawca, otrzymają udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Nabywającej,
3.  podmioty, biorące udział w transakcji podlegają opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, w państwie członkowskim Unii Europejskiej (w Polsce).

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z objęciem udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Nabywającej na skutek wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci udziałów Spółki nie powstanie dla niego przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zaprezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko, znajduje także potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Ministra Finansów.

Przykładowo można wskazać następujące interpretacje:

*   interpretacja indywidualna z dnia 10 kwietnia 2015 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. IBPBII/4511-61/15/NG, w której organ podatkowy stwierdził, że: W oparciu o tak przedstawione zdarzenie - w świetle przywołanych regulacji prawnych - należy wskazać, że skoro w następstwie wniesienia przez Wnioskodawcę samodzielnie lub z pozostałymi udziałowcami do Spółki 2 wkładów niepieniężnych w postaci udziałów Spółki 1 na przestrzeni nie dłuższej niż 6 miesięcy liczonych od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie, nabywająca je Spółka 2 uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce 1, przy spełnieniu pozostałych warunków określonych w przywołanych przepisach, to wartość nominalna otrzymanych przez Wnioskodawcę udziałów nie będzie zaliczona do przychodów Wnioskodawcy.
*   interpretacje indywidualne z dnia 26 marca 2015 r., wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, sygn. IBPBII/2/415-1171/14/MW oraz IBPBII/2/415-1174/14/NG, sygn. IBPBII/2/415-1177/14/NG, w których organ podatkowy powielił argumentację przedstawioną dla interpretacji wskazanej powyżej,
*   interpretacja indywidualna z dnia 30 stycznia 2015 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, sygn. IPTPB2/415-610/14-2/KR, w przypadku której organ podatkowy uznał stanowisko podatnika za prawidłowe i odstąpił od uzasadnienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl przepisu art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy stanowi, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Zgodnie z art. 17 ust. 1a ww. ustawy, przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

1.  zarejestrowania spółki, spółdzielni albo
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
3.  wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego, albo
4.  podjęcia uchwały o przyjęciu w poczet członków spółdzielni, albo
5.  w którym upływa okres 5 lat od dnia objęcia udziałów (akcji) w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej wniesiony przez podmiot komercjalizujący, chyba że przed tym dniem nastąpiło zbycie, umorzenie lub unicestwienie tych udziałów (akcji) albo podmiot komercjalizujący został postawiony w stan upadłości lub likwidacji lub przestał być podatnikiem podlegającym w Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania; w przypadku wystąpienia tych okoliczności przychód ustala się na dzień poprzedzający dzień ich wystąpienia.

Na tle analizy przytoczonych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że jeżeli aport wniesiony do spółki kapitałowej w postaci składnika majątku, niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (wkład niepieniężny) następuje w warunkach, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, to u wnoszącego taki wkład powstanie przychód kwalifikowany do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych.

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

W myśl jednak art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej – wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

– do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 8b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepis ust. 8a stosuje się, jeżeli:

1.  spółka nabywająca oraz spółka, której udziały (akcje) są nabywane, są podmiotami wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy lub są spółkami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz
2.  wspólnik jest podatnikiem podatku dochodowego i wnoszone przez niego udziały (akcje) stanowią wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub części na podwyższenie kapitału zakładowego spółki nabywającej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka Nabywająca nabędzie od Wspólników, w tym Wnioskodawcy, udziały Spółki, co da Spółce Nabywającej bezwzględną większość praw głosu, przy czym już pierwszy aport wniesiony przez Wspólnika Większościowego zapewni Spółce Nabywającej bezwzględną większość praw głosu w Spółce. Następnie Spółka Nabywająca w wyniku dokonania kolejnego aportu przez Wnioskodawcę zwiększy ilość udziałów w Spółce. W zamian za wniesione tytułem wkładu niepieniężnego udziały w Spółce Wspólnicy, w tym Wnioskodawca, otrzymają udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Nabywającej. W związku z wniesieniem wkładów niepieniężnych do Spółki Nabywającej ani Wnioskodawca, ani też Wspólnik Większościowy nie otrzymają żadnej (w tym częściowej) zapłaty w gotówce. Wszystkie podmioty mające brać udział w planowanej transakcji wymiany udziałów, tzn. Spółka, Spółka Nabywająca oraz Wspólnicy podlegają w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W świetle powyższego – mając na uwadze fakt, że w wyniku wniesienia przez Wnioskodawcę posiadanych udziałów w Spółce, Spółka Nabywająca posiadająca już bezwzględną większość praw głosu w Spółce (w wyniku aportu dodanego przez Wspólnika Większościowego), której udziały są nabywane, zwiększy ilość udziałów w tej Spółce – stwierdzić należy, że po stronie Zainteresowanego nie dojdzie do powstania przychodu z tytułu objęcia udziałów w Spółce Nabywającej. W konsekwencji powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę pism organów podatkowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.