Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.135.2018.1.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-24
Teza: sposób opodatkowania dochodu z tytułu spłaty nabytych w drodze cesji praw do pożyczki
Słowa kluczowe: cesja; prawa-prawa majątkowe; przychód; przychód-źródła przychodu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2018 r. (data wpływu 6 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu z tytułu spłaty nabytych w drodze cesji praw do pożyczki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu z tytułu spłaty nabytych w drodze cesji praw do pożyczki.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Podmiot prowadzący działalność gospodarczą w zakresie udzielania pożyczek (dalej: „Cedent”) zawarł umowę pożyczki z osobą trzecią, pożyczkobiorcą (dalej: „Dłużnik”).

Wnioskodawca, będący objętą nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w Polsce osobą fizyczną i nieprowadzący działalności gospodarczej w zakresie obrotu wierzytelnościami (dalej: „Cesjonariusz” lub „Wnioskodawca”), nabył od Cedenta wierzytelność wobec Dłużnika, obejmującą:

1.  roszczenie o zwrot kwoty udzielonej Pożyczki;
2.  roszczenie o zapłatę odsetek kapitałowych od udzielonej Pożyczki zgodnie z Umową Pożyczki;
3.  roszczenie o zwrot odsetek za opóźnienie, naliczanych w przypadku niespłacenia przez Dłużnika raty pożyczki w całości lub w części w ustalonym terminie.

Nabycie tej wierzytelności nastąpiło w celu uzyskania przez Cesjonariusza spłaty wierzytelności od Dłużnika. Nabycie to nastąpiło nie w sposób powierniczy, ale w sposób ostateczny. Windykacją wierzytelności zajmuje się w imieniu i na rzecz Cesjonariusza Cedent za odrębnym wynagrodzeniem (wypłacanym w razie opóźnienia się Dłużnika ze spłatami).

Dłużnik do dnia złożenia niniejszego wniosku ORD-IN spłacił już część wierzytelności, obejmującej część należności głównej (część roszczenia wymienionego pod lit. a)) oraz część odsetek kapitałowych (część roszczenia wymienionego pod lit. b)).

W przyszłości Dłużnik spłaci zapewne resztę wierzytelności, a zatem zaspokoi roszczenia Cesjonariusza wymienione pod lit. a), b) i być może pod lit. c).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Do jakiego źródła przychodów należy zaliczyć kwoty otrzymane przez Cesjonariusza od Dłużnika w ramach zaspokojenia roszczeń opisanych pod lit. a), b), c)?
2.  Czy przychody te są opodatkowane na zasadach ogólnych wg skali podatkowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, całość świadczeń otrzymanych od Dłużnika (opisanych pod lit. a), b) i c)) stanowi przychody z praw majątkowych, skoro nie prowadzi On działalności gospodarczej w zakresie obrotu wierzytelnościami – art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1997 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200 z późn. zm.).

Nabyte wierzytelności stanowią bezsprzecznie prawa majątkowe. W szczególności wzmiankowane świadczenia nie stanowią spłaty kapitału pożyczki oraz odsetek od pożyczki, gdyż Cesjonariusz nie wstąpił w prawa i obowiązki Cedenta wynikające z umowy pożyczki, a jedynie nabył wierzytelności wynikające z tej umowy. Stroną umowy pożyczki są nadal Cedent i Dłużnik.

Powyższe potwierdza interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 czerwca 2017 r., nr 0111-KDIB2-3.4011.45.2017.1.SK: „Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. W celach korzystnej lokaty kapitału (forma oszczędzania), rozpoczął współpracę z Kontrahentem, który w zakresie swojej działalności gospodarczej oferuje sprzedaż przysługujących mu praw z tytułu udzielonych pożyczek. Pożyczki, udzielane są osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej (Pożyczkobiorcy).

Zakup praw do pożyczki, odbywa się za pośrednictwem portalu Internetowego Kontrahenta (Wnioskodawca aby korzystać z portalu, musiał podpisać stosowne umowy z Kontrahentem). Kontrahent na portalu Internetowym przedstawia Wnioskodawcy oferty zakupu praw do konkretnych pożyczek, a Wnioskodawca może wybierać i zakupić te pożyczki, którymi jest zainteresowany. Po akceptacji oferty, następuje zawarcie umowy przeniesienia praw majątkowych. (…)

Po dokonaniu nabycia przez Wnioskodawcę praw do pożyczki, kwota pożyczki oraz odsetki spłacane są w ratach na rachunek bankowy Kontrahenta, który na podstawie umowy przeniesienia praw majątkowych zobowiązuje się do niezwłocznego przekazywania otrzymanych spłat (kwota pożyczki oraz odsetki) na rachunek bankowy Wnioskodawcy. (…)

W sytuacji, gdy osoba fizyczna nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu wierzytelnościami ani czynności, które podejmuje nie wyczerpują przesłanek, o których mowa w przywołanym powyżej art. 5a pkt 6 ustawy o PIT – przychody uzyskane w związku z nabytymi wierzytelnościami, w tym przypadku prawami do pożyczek, stanowią przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT. (…)

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż cena zakupu wierzytelności może stanowić koszt uzyskania przychodów z tytułu praw majątkowych. Jednakże wydatki na nabycie wierzytelności nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia. Będą mogły stanowić koszt uzyskania przychodów, dopiero w momencie otrzymania przychodu, ponieważ dopiero wówczas pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskanym przychodem. Przy tym, jeżeli przychód uzyskiwany będzie w różnych odstępach czasu – z tytułu częściowej realizacji wierzytelności – to koszty uzyskania przychodów winny być rozliczane proporcjonalnie do uzyskanego przychodu przypadającego na daną wyegzekwowaną wierzytelność.”

Jako że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje zryczałtowanej stawki podatku dochodowego od przychodów opisanych w zapytaniu, zdaniem Wnioskodawcy, wszelkie otrzymane kwoty (opisane pod lit. a), b) i c)) podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych wg skali podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiąganych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ust. 1 ww. ustawy, zgodnie z którym, źródłami przychodów są, między innymi, wskazane pkt 3 i 7 tego przepisu:

*   w pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza,

*   w pkt 7 – kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ww. ustawie, opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,

*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Literalna wykładnia tego przepisu wskazuje, że jest to działalność zarobkowa, czyli służąca osiąganiu zysków, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, co oznacza, że jest to działalność przygotowana i uporządkowana oraz ma charakter powtarzalny.

W art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca wymienił jako odrębne źródło przychodu kapitały pieniężne i prawa majątkowe, określając jednocześnie, że do tego źródła zaliczone zostały również przychody z odpłatnego zbycia praw majątkowych, jednak innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy. Tak więc do źródła przychodów z praw majątkowych nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia, którego przedmiotem są:

1.  nieruchomości lub ich część oraz udziały w nieruchomościach;
2.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub użytkowego;
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej;
4.  prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych, określony w art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest zamknięty. Do kapitałów pieniężnych prawodawca zalicza m.in. kwoty udzielonych pożyczek, wkłady oszczędnościowe, środki utrzymywane na rachunku bankowym lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, papiery wartościowe, udziały (akcje) w spółkach posiadających osobowość prawną, udziały w spółdzielni, jednostki uczestnictwa w funduszach kapitałowych oraz pochodne instrumenty finansowe.

Zgodnie natomiast z postanowieniami art. 18 ww. ustawy, przychodem z praw majątkowych mogą być w szczególności przychody z:

1.  praw autorskich i praw pokrewnych,
2.  praw do projektów wynalazczych,
3.  praw do topografii układów scalonych,
4.  znaków towarowych,
5.  wzorów zdobniczych,
6.  odpłatnego zbycia praw wymienionych w punktach 1)-5).

Jak podkreślał wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny, zawarty w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych katalog przychodów z praw majątkowych jest katalogiem otwartym, a zatem „jest możliwe zaliczenie do niego także innych praw, nigdzie w ustawie niewymienionych” (z uzasadnienia wyroku NSA z dnia 28 maja 1997 r., sygn. akt SA/Ka 102/96, por. wyrok NSA z dnia 7 kwietnia 1999 r., sygn. akt SA/Sz 775/98).

W sytuacji, gdy osoba fizyczna nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu wierzytelnościami – przychody uzyskane w związku z nabytymi wierzytelnościami, w tym przypadku prawami do pożyczek, stanowią przychód z praw majątkowych.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie ustaliła szczególnej zasady określania dochodu z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, a zatem w tym zakresie należy stosować ogólną definicję określoną w art. 9 ust. 2 ww. ustawy, zgodnie z którą, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Uznać zatem należy, że przychód podatkowy w omawianej sprawie powstaje w dacie otrzymania należności z tytułu nabytych wierzytelności.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Konstrukcja tego przepisu daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), pod warunkiem, że wykaże istnienie związku przyczynowego pomiędzy ich poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu, ewentualnie zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Jak wskazano powyżej, kosztami uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że cena zakupu wierzytelności może stanowić koszt uzyskania przychodów z tytułu praw majątkowych. Jednakże wydatki na nabycie wierzytelności nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia. Będą mogły stanowić koszt uzyskania przychodów, dopiero w momencie otrzymania przychodu, ponieważ dopiero wówczas pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskanym przychodem. Przy tym, jeżeli przychód uzyskiwany będzie w różnych odstępach czasu – z tytułu częściowej realizacji wierzytelności – to koszty uzyskania przychodów winny być rozliczane proporcjonalnie do uzyskanego przychodu przypadającego na daną wyegzekwowaną wierzytelność.

Podkreślić należy, że to na podatniku spoczywa ciężar prawidłowego udokumentowania przedmiotowego wydatku, jak i wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a uzyskaniem przychodu (źródłem przychodu), co jest warunkiem koniecznym dla uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu.

Dochód uzyskany z praw majątkowych – w przedmiotowej sprawie zgodnie z art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlega kumulacji z dochodami ze wszystkich źródeł przychodów, z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30c, art. 30e, art. 30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f, opodatkowanymi na tzw. zasadach ogólnych, czyli według skali określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskanymi w ciągu roku podatkowego.

W myśl art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 29-30f, pobiera się od podstawy jego obliczenia według skali określonej w tym przepisie. Ze skali podatkowej, zawartej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy wynika, że ustawodawca określa poszczególne przedziały (szczeble) dochodowe. Do części dochodów znajdujących się w poszczególnych przedziałach zostaje zastosowana inna (wyższa) stawka podatkowa. Zatem, stawka podatku dochodowego od osób fizycznych uzależniona jest od sumy dochodów ze wszystkich źródeł przychodów, z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30c, art. 30e, art. 30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f, opodatkowanych na tzw. zasadach ogólnych, uzyskanych przez podatnika w danym roku podatkowym.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca (Cesjonariusz) będący objętą nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w Polsce osobą fizyczną i nieprowadzący działalności gospodarczej w zakresie obrotu wierzytelnościami nabył od Cedenta wierzytelność wobec Dłużnika, obejmującą:

1.  roszczenie o zwrot kwoty udzielonej Pożyczki;
2.  roszczenie o zapłatę odsetek kapitałowych od udzielonej Pożyczki zgodnie z Umową Pożyczki;
3.  roszczenie o zwrot odsetek za opóźnienie, naliczanych w przypadku niespłacenia przez Dłużnika raty pożyczki w całości lub części w ustalonym terminie.

Nabycie tej wierzytelności nastąpiło w celu uzyskania przez Wnioskodawcę spłaty wierzytelności od Dłużnika. Nabycie to nastąpiło nie w sposób powierniczy, ale w sposób ostateczny. Dłużnik do dnia złożenia wniosku ORD-IN spłacił już część wierzytelności, obejmującej część należności głównej (część roszczenia wymienionego pod lit. a)) oraz część odsetek kapitałowych (część roszczenia wymienionego pod lit. b)). W przyszłości Dłużnik spłaci zapewne resztę wierzytelności, a zatem zaspokoi roszczenia Cesjonariusza wymienione pod lit. a), b) i być może pod lit. c).

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że dochody otrzymane przez Wnioskodawcę jako Cesjonariusza podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochody te podlegają kumulacji z dochodami z pozostałych źródeł przychodów i są opodatkowane według skali określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.