Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.674.2023.2.MR1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-14
Teza: Połączenie 1 nie będzie skutkować powstaniem dla Spółki Przejmowanej 2 przychodu podatkowego i tym samym po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie obowiązek pobrania jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego w związku z Połączeniem 1.
Słowa kluczowe: połączenie; przychód-powstanie przychodu; łączenie-łączenie spółek
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Przychody związane z łączeniem lub podziałem spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 12

**Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia czy Połączenie 1 nie będzie skutkować powstaniem dla Spółki Przejmowanej 2 przychodu podatkowego i tym samym po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie obowiązek pobrania jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego w związku z Połączeniem 1 - **jest prawidłowe.**

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

14 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia przychodu podatkowego w wyniku połączenia odwrotnego.

Uzupełnili go Państwo w odpowiedzi na wezwanie pismem z 11 lutego 2024 r.

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

A. Sp. z o.o.

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

B. Sp. z o.o.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

A. Sp. z o.o. (dalej „Wnioskodawca”, „Spółka Przejmująca” lub „Spółka”) jest spółką z siedzibą na terytorium Polski, będącą podatnikiem podatku dochodowego w Polsce. Wyłącznym udziałowcem Wnioskodawcy jest spółka C. Sp. z o.o. (dalej „Spółka Przejmowana 1”). Spółka Przejmowana 1 jest podatnikiem podatku dochodowego w Polsce i posiada 100% udziałów w Spółce.

Wyłącznym udziałowcem Spółki Przejmowanej 1 jest spółka B. Sp. z o.o. (dalej „Spółka Przejmowana 2”). Spółka Przejmowana 2 jest podatnikiem podatku dochodowego w Polsce i posiada 100% udziałów w Spółce Przejmowanej 1.

Udziałowcem Spółki Przejmowanej 2 są:

a) osoba fizyczna, polski rezydent podatkowy będący podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych w Polsce (dalej: „Krajowy Udziałowiec”), oraz

b) D.-Gmbh1 - (…) rezydent podatkowy, działający w formie odpowiadającej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w (…) - „(…)”, będący podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w (…), podlegający w (…) opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (dalej: „Zagraniczny Udziałowiec”)

dalej łącznie „Udziałowcy”.

Każdy z Udziałowców posiada ponad 10% udziałów w Spółce Przejmowanej 2.

Dominującym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja prefabrykowanych modułów łazienkowych. Natomiast zasadniczym przedmiotem działalności Spółki Przejmowanej 1 oraz Spółki Przejmowanej 2 jest działalność holdingowa w ramach grupy kapitałowej.

Planowane połączenie

Obecnie planowane jest połączenie Spółki Przejmującej i Spółki Przejmowanej 1 oraz Spółki Przejmowanej 2 (dalej: „Połączenie", „Połączenia”).

Struktura spółek podlegających Połączeniu wynika z decyzji Udziałowców o nabyciu udziałów w Grupie E (w skład, której wchodzi Wnioskodawca oraz Spółka Przejmowana 1) oraz działań podejmowanych przez poprzednich udziałowców Grupy E.

Poprzedni udziałowcy Grupy E. kontrolowali udziały we Wnioskodawcy pośrednio, poprzez Spółkę Przejmowaną 1. Spółka Przejmowana 1 nie nabyła udziałów we Wnioskodawcy w wyniku transakcji wymiany udziałów, połączenia lub podziału, ale nabyła udziały w Spółce w wyniku transakcji kupna-sprzedaży udziałów przeprowadzonej z podmiotami powiązanymi.

Następnie Udziałowcy podjęli decyzję o przejęciu Grupy E. od dotychczasowych jej udziałowców poprzez spółkę celową. Nabycie 100% udziałów w Spółce Przejmowanej 1 nastąpiło przez Spółkę Przejmowaną 2, która jest wspólnie kontrolowana przez Udziałowców. Transakcja nabycia udziałów w Spółce Przejmowanej 1 przez Spółkę Przejmowaną 2 miała miejsce (…)r. Spółka Przejmowana 2 nie nabyła więc udziałów w Spółce Przejmowanej 1 w wyniku transakcji wymiany udziałów, połączenia lub podziału, ale nabyła te udziały w wyniku standardowej transakcji kupna- sprzedaży udziałów przeprowadzonej z podmiotami niepowiązanymi. Spółka Przejmowana 2 w celu sfinansowania nabycia udziałów w Spółce Przejmowanej 1 zaciągnęła m.in. pożyczkę u Udziałowców.

Również Udziałowcy, tworząc obecną strukturę Grupy, nie nabyli udziałów w Spółce Przejmowanej 2 w wyniku transakcji wymiany udziałów, połączenia lub podziału.

Nabycie spółek z Grupy E. było częścią strategii inwestycyjnej Udziałowców zakładającej nabywanie pakietów kontrolnych w przedsiębiorstwach będących liderami swoich branż. Proces nabycia Grupy E. poprzedził proces prawnego, podatkowego oraz finansowego due diligence w celu ustalenia sytuacji przejmowanych spółek.

Obecnie, już po dokonaniu wspomnianej transakcji nabycia udziałów Spółki Przejmowanej 1 przez Spółkę Przejmowaną 2, celem Udziałowców jest skonsolidowanie działalności Grupy w ramach jednego podmiotu. Intencją Udziałowców jest, aby Wnioskodawca, jako spółka operacyjna przejął najpierw Spółkę Przejmowaną 1 w ramach tzw. odwrotnego połączenia, a następnie aby doszło do kolejnego odwrotnego połączenia, w ramach którego Wnioskodawca przejmie Spółkę Przejmowaną 2. Na skutek Połączenia w ramach Grupy będzie działał tylko jeden podmiot - Wnioskodawca. Wybór co do tego, który podmiot powinien być w całym procesie spółką przejmującą, a który spółką przejmowaną, podejmowany był w oparciu o zaangażowanie poszczególnych spółek w prowadzenie działalności operacyjnej oraz posiadane aktywa (operacyjne). Cały majątek Spółki Przejmowanej 1 i 2 zostanie przeniesiony na Spółkę Przejmującą z uwagi na fakt, że Spółka Przejmująca prowadzi działalność operacyjną, posiada aktywa niezbędne do prowadzenia takiej działalności, jest podmiotem obecnym na rynku i w związku z tym posiadającym relacje biznesowe. Wnioskodawca prowadzi aktywną działalność gospodarczą, jest stroną umów, posiada liczną grupę wyspecjalizowanych pracowników. W konsekwencji, zastosowanie połączenia odwrotnego umożliwi kontynuowanie działalności operacyjnej Wnioskodawcy bez zmian i zakłóceń dla relacji z klientami. Dokonanie połączenia w formie połączenia odwrotnego wynika również z tego, że spółką o ugruntowanej i długoletniej pozycji na rynku jest Wnioskodawca, a nie Spółki Przejmowane 1 i 2. Od strony organizacyjnej kierunek procesu przeniesienia majątku do Spółki Przejmującej uznano więc za jedyny uzasadniony biznesowo.

Wnioskodawca wskazuje, że ani głównym, ani jednym z głównych celów Połączeń nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, zaś Połączenia zostaną przeprowadzone z przyczyn ekonomicznych zakładających skoncentrowanie działalności Grupy E. w jednym podmiocie, obniżenie kosztów jej funkcjonowania i poprawę efektywności przepływów pieniężnych w Grupie. Spółka Przejmująca nie posiada udziału w kapitale zakładowym Spółki Przejmowanej 1 lub Spółki Przejmowanej 2.

Rozliczenia połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną 1 (dalej: „Połączenie 1”)

Połączenie Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną 1 nastąpi w trybie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1526 ze zm., dalej: „KSH”), poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej 1 (połączenie przez przejęcie Spółki Przejmowanej 1 przez Wnioskodawcę). W ramach połączenia nie nastąpi podwyższenie kapitałów własnych. W wyniku połączenia Wnioskodawca nabędzie udziały własne posiadane przez Spółkę Przejmowaną 1, stanowiące główny składnik majątku Spółki Przejmowanej 1. Zgodnie z regulacjami KSH, udziały własne nabyte na skutek połączenia mogą zostać zbyte albo umorzone lub wydane wspólnikom spółek przejmowanych. Na podstawie art. 515 § 1 KSH Wnioskodawca (jako spółka przejmująca) wyda Spółce Przejmowanej 2 udziały własne, które nabędzie w wyniku połączenia ze Spółką Przejmowaną 1.

Wskutek planowanego połączenia Spółka Przejmowana 1 zostanie więc przejęta w całości przez Spółkę Przejmującą w zamian za udziały wydane przez Spółkę Przejmującą na rzecz Spółki Przejmowanej 2. Połączenie 1 będzie połączeniem odwrotnym (ang. downstream merger). Połączenie odbędzie się więc bez podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy, tj. Wnioskodawca obejmie udziały własne, które następnie zostaną wydane w ramach połączenia do Spółki Przejmowanej 2. Tym samym Wnioskodawca, działając jako spółka przejmująca, nie dokona emisji nowych udziałów, natomiast wyda Spółce Przejmowanej 2 istniejące udziały własne, nabyte w wyniku połączenia.

W konsekwencji na skutek połączenia dojdzie więc do ustania bytu prawnego Spółki Przejmowanej 1, której majątek zostanie przeniesiony na Spółkę Przejmującą. Na skutek Połączenia 1, Spółka Przejmująca (stosownie do postanowień art. 515 § 1 zdanie drugie KSH) wyda Spółce Przejmowanej 2 udziały w kapitale zakładowym Spółki Przejmującej, a które Spółka Przejmująca nabędzie w wyniku połączenia, w takiej samej proporcji, w jakiej Spółka Przejmowana 2 partycypowała w kapitale zakładowym Spółki Przejmowanej 1, tj.: Spółce Przejmowanej 2 zostanie wydane 100% udziałów w Spółce Przejmującej.

Zgodnie art. 515 § 1 KSH w brzmieniu obowiązującym od 1 marca 2020 r. dopuszczalne jest, aby spółka przejmująca w ramach takiego procesu połączenia - zamiast emitować nowe udziały (akcje) na rzecz wspólników spółki przejmowanej - wydała tym wspólnikom udziały (akcje) własne przejęte w procesie połączenia razem z majątkiem spółki przejmowanej. Innymi słowy, poprzez doprecyzowanie zawarte w art. 515 § 1 KSH, za "przyznanie" wspólnikom spółki przejmowanej udziałów (akcji) uznaje się zarówno wydanie udziałów nowo wyemitowanych, jak też przyznanie udziałów (akcji), które w kapitale zakładowym spółki przejmującej posiadała spółka przejmowana. Jest to sytuacja charakterystyczna właśnie dla "połączeń odwrotnych" i jako taka może mieć miejsce właśnie również w sytuacji połączenia Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną 1. Należy wskazać, że celem zmiany art. 515 § 1 KSH było ułatwienie przeprowadzenia "połączenia odwrotnego". Tak bowiem wprost wynika z uzasadnienia do projektu ustawy o zmianie ustawy - Kodeks spółek handlowych oraz innych ustaw (druk sejmowy nr 3236): _„Projektowana zmiana art. 515 § 1 k.s.h. polega na wyraźnym dopuszczeniu możliwości wydawania wspólnikom spółki przejmowanej udziałów lub akcji własnych, które spółka przejmująca nabyła w wyniku połączenia. (\`(...)\`) Umożliwi to spółce przejmującej wydanie wspólnikom spółki przejmowanej własnych udziałów lub akcji nabytych w drodze sukcesji uniwersalnej, bez konieczności uprzedniego podwyższania kapitału zakładowego (w celu dokonania tzw. emisji połączeniowej) oraz umorzenia udziałów (akcji) własnych nabytych w wyniku połączenia."_

Połączenie zostanie dokonane bez wniesienia dopłat przez Spółkę Przejmującą 2 oraz bez wydania dopłat przez Spółkę Przejmującą na rzecz Spółki Przejmującej 2.

Wartość emisyjna udziałów w Spółce Przejmującej wydanych Spółce Przejmowanej 2, przez którą to wartość Wnioskodawca rozumie wartość rynkową tych udziałów, będzie nie niższa od wartości rynkowej majątku Spółki Przejmowanej 1 i będzie jednocześnie zgodna z wartością rynkową całej Spółki Przejmującej po połączeniu, przy czym kalkulacja wartości rynkowej majątku Spółki Przejmowanej 1 i Spółki Przejmującej uwzględni ich potencjalne zobowiązania (tj. zobowiązania odpowiednio pomniejszą wartość aktywów dla celów ustalenia wartości rynkowej majątku danej spółki).

Ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego (Spółki Przejmowanej 1), obejmująca wycenę całości spółki, tj. aktywów i pasywów, w tym również wartość udziałów własnych przejmowanych od Spółki Przejmowanej 1 i wydanych Spółce Przejmowanej 2, otrzymanego przez Spółkę Przejmującą, będzie przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku (nie wyższą od wartości rynkowej tych składników) w księgach Spółki Przejmującej (jako że udziały własne zostaną wydane Spółce Przejmowanej 2 w związku z połączeniem, tym samym udziały własne nie zostaną wprowadzone do ksiąg Spółki Przejmującej).

Spółka Przejmująca, zgodnie z zasadą sukcesji podatkowej, przyjmie jednak dla celów podatkowych wartość wszystkich przejętych składników Spółki Przejmowanej 1, w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych tej właśnie Spółki Przejmowanej 1, przy czym nie będzie to dotyczyć udziałów własnych Spółki Przejmującej, które zostaną wydane na rzecz Spółki Przejmowanej 2 i nie zostaną ujęte w księgach Spółki Przejmującej (jeżeli dla potrzeb rozliczenia Połączenia 1 dla celów rachunkowych konieczne byłoby jednak najpierw ujęcie w księgach rachunkowych udziałów własnych nabytych w procesie Połączenia 1 i następnie ich wyksięgowanie w momencie wydania, to Wnioskodawca przyjmie udziały w takiej samej wartości księgowej i podatkowej, w jakiej udziały te są przejęte w Spółce Przejmowanej 1).

Spółka Przejmowana 2 przyjmie dla celów podatkowych wartość otrzymanych udziałów w Spółce Przejmującej, w wysokości wartości podatkowej dotychczas posiadanych udziałów w Spółce Przejmowanej 1.

Składniki majątkowe należące do Spółki Przejmowanej 1, przejęte przez Spółkę Przejmującą w wyniku Połączenia 1 zostaną przypisane do prowadzonej działalności na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, przy czym nie będzie to dotyczyć udziałów własnych Spółki Przejmującej, które zostaną wydane na rzecz Spółki Przejmowanej 2 i nie zostaną ujęte w księgach Spółki Przejmującej.

Rozliczenia połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną 2 (dalej: „Połączenie 2”)

Po przeprowadzeniu Połączenia 1, Wnioskodawcy połączy się ze Spółką Przejmowaną 2 również w trybie art. 492 § 1 pkt 1 KSH, poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej 2 (połączenie przez przejęcie Spółki Przejmowanej 2 przez Wnioskodawcę). W ramach połączenia nie nastąpi podwyższenie kapitałów własnych. W wyniku połączenia Wnioskodawca nabędzie udziały własne posiadane przez Spółkę Przejmowaną 2, stanowiące główny składnik majątku Spółki Przejmowanej 2. Na podstawie art. 515 § 1 KSH Wnioskodawca (jako spółka przejmująca) wyda Udziałowcom udziały własne, które nabędzie w wyniku połączenia ze Spółką Przejmowaną 2.

Wskutek planowanego połączenia Spółka Przejmowana 2 zostanie więc przejęta w całości przez Spółkę Przejmującą w zamian za udziały wydane przez Spółkę Przejmującą na rzecz Udziałowców. Połączenie 2 będzie również połączeniem odwrotnym. Połączenie odbędzie się więc bez podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy, tj. Wnioskodawca obejmie udziały własne, które następnie zostaną wydane w ramach połączenia do Udziałowców. Tym samym Wnioskodawca, działając jako spółka przejmująca, nie dokona emisji nowych udziałów, natomiast wyda Udziałowcom istniejące udziały własne, nabyte w wyniku połączenia.

W konsekwencji na skutek połączenia dojdzie więc do ustania bytu prawnego Spółki Przejmowanej 2, której majątek zostanie przeniesiony na Spółkę Przejmującą. Na skutek Połączenia 2, Spółka Przejmująca (stosownie do postanowień art. 515 § 1 zdanie drugie KSH) wyda Udziałowcom udziały w kapitale zakładowym Spółki Przejmującej, a które Spółka Przejmująca nabędzie w wyniku połączenia, w takiej samej proporcji, w jakiej Udziałowcy partycypowali w kapitale zakładowym Spółki Przejmowanej 2.

Połączenie zostanie dokonane bez wniesienia dopłat przez Udziałowców oraz bez wydania dopłat przez Spółkę Przejmującą na rzecz Udziałowców.

Wartość emisyjna udziałów w Spółce Przejmującej wydanych Udziałowcom, przez którą to wartość Wnioskodawca rozumie wartość rynkową tych udziałów, będzie nie niższa niż wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej 2 i będzie jednocześnie zgodna z wartością rynkową Spółki Przejmującej po połączeniu, przy czym kalkulacja wartości rynkowej majątku Spółki Przejmowanej 2 i Spółki Przejmującej uwzględni ich potencjalne zobowiązania (tj. zobowiązania odpowiednio pomniejszą wartość aktywów dla celów ustalenia wartości rynkowej majątku danej spółki).

Ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego (Spółki Przejmowanej 2), obejmująca wycenę całości spółki, tj. aktywów i pasywów, w tym również wartość udziałów własnych przejmowanych od Spółki Przejmowanej 2 i wydanych Udziałowcom, otrzymanego przez Spółkę Przejmującą, może przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku (nie wyższą od wartości rynkowej tych składników) w księgach Spółki Przejmującej (jako że udziały własne zostaną wydane Udziałowcom w związku z połączeniem, tym samym udziały własne nie zostaną wprowadzone do ksiąg Spółki Przejmującej).

Spółka Przejmująca, zgodnie z zasadą sukcesji podatkowej, przyjmie jednak dla celów podatkowych wartość wszystkich przejętych składników Spółki Przejmowanej 2, w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych tej właśnie Spółki Przejmowanej 2, przy czym nie będzie to dotyczyć udziałów własnych Spółki Przejmującej, które zostaną wydane na rzecz Udziałowców i nie zostaną ujęte w księgach Spółki Przejmującej (jeżeli dla potrzeb rozliczenia Połączenia 2 dla celów rachunkowych konieczne byłoby jednak najpierw ujęcie w księgach rachunkowych udziałów własnych nabytych w procesie Połączenia 2 i następnie ich wyksięgowanie w momencie wydania, to Wnioskodawca przyjmie udziały w takiej samej wartości księgowej i podatkowej, w jakiej udziały te są przejęte w Spółce Przejmowanej 2).

Krajowy Udziałowiec przyjmie dla celów podatkowych wartość otrzymanych udziałów w Spółce Przejmującej, w wysokości wartości podatkowej dotychczas posiadanych udziałów w Spółce Przejmowanej 2. Również Zagraniczny Udziałowiec przyjmie dla celów podatkowych wartość otrzymanych udziałów w Spółce Przejmującej, w wysokości nie wyższej niż wartość podatkowa dotychczas posiadanych udziałów w Spółce Przejmowanej 2. Wartość udziałów Spółki Przejmującej przyjęta przez Udziałowców dla celów podatkowych nie będzie więc wyższa niż wartość udziałów w Spółce Przejmowanej 2, jaka byłaby przyjęta przez Udziałowców dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Połączenia 2.

Składniki majątkowe należące do Spółki Przejmowanej 2, przejęte przez Spółkę Przejmującą w wyniku Połączenia 2 zostaną przypisane do prowadzonej działalności na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, przy czym nie będzie to dotyczyć udziałów własnych Spółki Przejmującej, które zostaną wydane na rzecz Udziałowców i nie zostaną ujęte w księgach Spółki Przejmującej.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego**

Pismem z 11 lutego 2024 r. doprecyzowali Państwo wniosek w następującym zakresie:

Ustalona na dzień poprzedzający dzień Połączenia 1, wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej 1 otrzymanego przez Spółkę Przejmującą nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów wydanych udziałowcowi Spółki Przejmowanej 1, tj. B. Sp. z o.o., przy czym przez wartość emisyjną udziałów Wnioskodawca rozumie wartość rynkową tych udziałów ustaloną na dzień poprzedzający dzień Połączenia 1, zaś kalkulacja wartości rynkowej majątku Spółki Przejmowanej 1 uwzględni jej potencjalne zobowiązania (tj. zobowiązania odpowiednio pomniejszą wartość aktywów dla celów ustalenia wartości rynkowej majątku danej spółki).

Ustalona na dzień poprzedzający dzień Połączenia 2, wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej 2 otrzymanego przez Spółkę Przejmującą nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów wydanych udziałowcowi Spółki Przejmowanej 2, tj. Krajowemu Udziałowcowi oraz Zagranicznemu Udziałowcowi, przy czym przez wartość emisyjną udziałów Wnioskodawca rozumie wartość rynkową tych udziałów ustaloną na dzień poprzedzający dzień Połączenia 2, zaś kalkulacja wartości rynkowej majątku Spółki Przejmowanej 2 uwzględni jej potencjalne zobowiązania (tj. zobowiązania odpowiednio pomniejszą wartość aktywów dla celów ustalenia wartości rynkowej majątku danej spółki).

**Pytanie**

Czy Połączenie 1 nie będzie skutkować powstaniem dla Spółki Przejmowanej 2 przychodu podatkowego i tym samym po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie obowiązek pobrania jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego w związku z Połączeniem 1?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Stanowisko Zainteresowanych:

Połączenie 1 nie będzie skutkować powstaniem dla Spółki Przejmowanej 2 przychodu podatkowego i tym samym po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie obowiązek pobrania jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego w związku z Połączeniem 1.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 26 ust. 1 Ustawy o CIT osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e.

Zgodnie z przywołanym w ww. przepisie art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

Stosownie do art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m Ustawy o CIT za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

a) przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

b) przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

c) przychody spółki dzielonej.

Natomiast jak stanowi art. 7b ust. 1 pkt 1a Ustawy o CIT za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, przychodem jest w szczególności ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b. Wspomniany art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy dotyczy podziału spółek i nie znajdzie zastosowania w analizowanej sytuacji.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się jednak, w przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 13 Ustawy o CIT, przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W myśl ust. 14 ww. artykułu, jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że w związku z planowanym połączeniem Udziałowiec nie osiągnie przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych w wysokości ustalonej na dzień poprzedzający dzień łączenia wartości emisyjnej udziałów Wnioskodawcy przydzielonych mu w następstwie łączenia.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, należące do Spółki Przejmowanej 2 udziały w Spółce Przejmowanej 1 nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Ponadto, Spółka Przejmowana 2 otrzymane w rezultacie Połączenia 1 udziały w kapitale zakładowym Wnioskodawcy przyjmie dla celów podatkowych w wysokości wartości podatkowej dotychczas posiadanych udziałów w Spółce Przejmowanej 1. W konsekwencji wartość podatkowa udziałów Spółki Przejmującej w księgach Spółki Przejmującej 2, odpowiadać będzie wartości podatkowej jaka byłaby przyjęta przez Spółkę Przejmowaną 2, gdyby nie doszło do łączenia i Spółka Przejmowana 2 hipotetycznie zbywałaby udziały w Spółce Przejmowanej 1.

Ponadto, jak była o tym mowa w opisie stanu faktycznego, połączenie spółek zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 15 Ustawy o CIT przepis m.in. ust. 4 pkt 12 ma zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Art. 12 ust. 16 ustawy o CIT stanowi, że przepis ust. 4 pkt 3e stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy. Zważywszy, iż w Połączeniu 1 uczestniczą spółki podlegające opodatkowaniu od całości swoich dochodów na terytorium Polski, wymienione w załączniku nr 3 do ustawy o CIT, przesłanki do zastosowania wyłączenia, o którym mowa art. 12 ust. 4 pkt 12 zostaną spełnione.

W rozważanym zdarzeniu przyszłym zastosowanie zatem znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, na mocy którego do przychodów Spółki Przejmowanej 2 nie zostanie zaliczona wartość emisyjna udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą i tym samym po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie obowiązek pobrania jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego w związku z Połączeniem 1.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zasady łączenia spółek kapitałowych regulują art. 491 i nast. ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”).

W myśl postanowień art. 491 § 1 KSH:

spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 KSH:

połączenie może być dokonane:

1\. przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie);

2\. przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).

Jednocześnie, stosownie do art. 494 § 1 KSH:

spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

Połączenie odwrotne jest jednym ze szczególnych przypadków łączenia się spółek i polega na przejęciu spółki dominującej przez jej spółkę zależną. Należy jednak zauważyć, iż połączenie odwrotne jest odmianą łączenia się przez przejęcie, w którym niejako dochodzi do odwrócenia uprzednio ustalonych ról spółki dominującej i spółki zależnej. W modelowym rozwiązaniu to spółka dominująca przejmuje majątek spółki zależnej. W przypadku zaś połączenia odwrotnego to spółka zależna przejmuje majątek spółki dominującej, w zamian za co wydaje jej udziałowcom (akcjonariuszom) swoje udziały (akcje), w efekcie czego spółka przejmująca otrzymuje w ramach przejmowanego majątku udziały (akcje) własne.

Zgodnie z art. 200 § 1 KSH:

spółka nie może obejmować lub nabywać ani przyjmować w zastaw własnych udziałów. Zakaz ten dotyczy również obejmowania lub nabywania udziałów bądź przyjmowania ich w zastaw przez spółkę albo spółdzielnię zależną. Wyjątek stanowi nabycie w drodze egzekucji na zaspokojenie roszczeń spółki, których nie można zaspokoić z innego majątku wspólnika, nabycie w celu umorzenia udziałów oraz nabycie albo objęcie udziałów w innych przypadkach przewidzianych w ustawie.

Zgodnie z art. 515 § 1 i § 2 KSH:

1\. Spółka przejmująca może przyznać wspólnikom spółki przejmowanej udziały albo akcje ustanowione w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego, akcje bez wartości nominalnej albo udziały albo akcje własne nabyte zgodnie z art. 200, art. 30047 i art. 362 oraz objęte w przypadkach, o których mowa w art. 30048 i art. 366. Spółka przejmująca może przyznać wspólnikom spółki przejmowanej udziały albo akcje własne, które nabyła w wyniku połączenia z tą spółką.

2\. W celu przyznania udziałów albo akcji wspólnikom spółki przejmowanej spółka przejmująca może nabyć udziały albo akcje własne, których łączna wartość nominalna, wraz z udziałami albo akcjami nabytymi uprzednio przez tę spółkę, spółki lub spółdzielnie od niej zależne lub osoby działające na jej rachunek, nie przekracza 10% kapitału zakładowego.

Państwa wątpliwość budzi kwestia, czy Połączenie 1 nie będzie skutkować powstaniem dla Spółki Przejmowanej 2 przychodu podatkowego i tym samym po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie obowiązek pobrania jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego w związku z Połączeniem 1.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa CIT”):

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Jednocześnie, art. 7 ust. 2 ustawy CIT stanowi, że:

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy CIT:

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym:

przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

\- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

\- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

\- przychody spółki dzielonej.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy CIT:

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Powołane przepisy art. 7b nie stanowią jednak podstawy powstania zobowiązania podatkowego, a jedynie wskazówkę, do jakiego koszyka przychodów wskazane powyżej przychody powinny być zaklasyfikowane. Samo powstanie ewentualnego przychodu reguluje art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ustawa o CIT, nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o CIT,

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

1) otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;

2) wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe i instytucje gospodarki budżetowej w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie

Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych, na podstawie art. 12 ust. 4 ustawy o CIT.

Jak stanowi art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy CIT:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.

Art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT wskazuje natomiast, że

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przy czym przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT,

cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji);

Ustalając wartość emisyjną należy odnieść się do (właściwych dla połączeń i podziałów) warunków „obejmowania” udziałów (akcji). Warunki te ustalane są zgodnie z obowiązującą procedurą wskazaną w przepisach Kodeksu spółek handlowych. W ramach tej procedury powinien zostać określony plan połączenia, w tym szczegółowy parytet wymiany akcji/udziałów. Wskazywana zatem jest wartość obejmowanego majątku spółki przejmowanej w przeliczeniu na akcje/udziały. Nie można uznać aby przypadek połączenia odwrotnego był wyłączony z ww. obowiązków, zatem także w tej sytuacji wymagane będzie wskazanie planu połączenia i parytetu wymiany, który będzie wskazywał również wycenę obejmowanych składników majątku.

Wobec powyższego, w sytuacji połączenia odwrotnego strony transakcji również powinny ustalić „wycenę rynkową”, pomimo braku faktycznego emitowania nowych akcji. Stąd w przypadku wskazywanego połączenia odwrotnego, wartością w jakiej obejmowane są akcje/udziały będzie wartość majątku Spółki Przejmowanej, co należy odczytać właśnie jako wartość emisyjną.

Brzmienie wyżej powołanego przepisu tj. art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT wskazuje, że ma on zastosowanie w sytuacji, gdy dochodzi do podziału spółek będących osobami prawnymi.

Przepis art. 12 ust. 1 pkt 8ba przewiduje powstanie przychodu dla udziałowca spółki przejmowanej, który otrzymuje udziały w spółce przejmującej, z zastrzeżeniem pkt 8b. Tak przyznane udziały są postrzegane jako przysporzenie udziałowca - przychodem jest bowiem ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość emisyjna przyznanych mu udziałów spółki przejmującej.

Tymczasem, jak wynika z wniosku, w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z podziałem lecz przejęciem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez inną spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Zatem przepis ten (art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT) jak i zastrzeżenie, o jakim mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy CIT, nie znajdzie w przedmiotowej sprawie zastosowania.

Przychód zidentyfikowany na podstawie przepisu art. 12 ust. 1 pkt 8ba posiada odpowiedni przepis „neutralizujący”, którym jest art. 12 ust. 4 pkt 12 Ustawy o CIT. Przepis ten pozwala na wyłączenie z puli przychodów podatkowych udziałowca wartości emisyjnej przyznanych mu udziałów w spółce przejmującej, jeżeli zostaną spełnione łącznie następujące warunki:

a) udziały w podmiocie przejmowanym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

b) przyjęta przez udziałowca dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą nie jest wyższa niż wartość udziałów w spółce przejmowanej (jak gdyby nie doszło do połączenia).

W tym miejscu zauważyć ponadto należy, że zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy CIT:

przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Stosownie zaś do art. 12 ust. 14 ustawy CIT:

jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o CIT:

podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

Art. 26 ust. 1 ustawy o CIT stanowi, że:

osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Z opisu sprawy oraz jego uzupełnienia wynika, że Wyłącznym udziałowcem Spółki Przejmującej jest Spółka Przejmowana 1, a wyłącznym udziałowcem Spółki Przejmowanej 1 jest Spółka Przejmowana 2. Spółki Przejmowane są podatnikami podatku dochodowego w Polsce.

Udziałowcem Spółki Przejmowanej 2 jest Krajowy Udziałowiec będący osobą fizyczną tj. polskim rezydentem podatkowym będącym podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych oraz Zagraniczny Udziałowiec będący podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych w (…), podlegający w (…) opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Każdy z Udziałowców posiada ponad 10% udziałów w Spółce Przejmowanej 2.

Spółka Przejmowana 1 nie nabyła udziałów w Spółce Przejmującej w wyniku transakcji wymiany udziałów, połączenia lub podziału, ale nabyła udziały w Spółce w wyniku transakcji kupna-sprzedaży udziałów przeprowadzonej z podmiotami powiązanymi.

Nabycie 100% udziałów w Spółce Przejmowanej 1 nastąpiło przez Spółkę Przejmowaną 2, która jest wspólnie kontrolowana przez Udziałowców. Spółka Przejmowana 2 nie nabyła więc udziałów w Spółce Przejmowanej 1 w wyniku transakcji wymiany udziałów, połączenia lub podziału, ale nabyła te udziały w wyniku standardowej transakcji kupna- sprzedaży udziałów przeprowadzonej z podmiotami niepowiązanymi. Również Udziałowcy, tworząc obecną strukturę Grupy, nie nabyli udziałów w Spółce Przejmowanej 2 w wyniku transakcji wymiany udziałów, połączenia lub podziału. Spółka Przejmująca nie posiada udziału w kapitale zakładowym Spółki Przejmowanej 1 lub Spółki Przejmowanej 2.

Obecnie planowane jest połączenie odwrotne Spółki Przejmującej i Spółki Przejmowanej 1, a następnie Spółki Przejmującej oraz Spółki Przejmowanej 2.

Wskutek planowanego połączenia Spółka Przejmowana 1 zostanie więc przejęta w całości przez Spółkę Przejmującą w zamian za udziały wydane przez Spółkę Przejmującą na rzecz Spółki Przejmowanej 2. Połączenie 1 będzie połączeniem odwrotnym. Połączenie 1 odbędzie się więc bez podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej, tj. Spółka Przejmująca obejmie udziały własne. Tym samym Spółka Przejmująca, nie dokona emisji nowych udziałów, natomiast wyda Spółce Przejmowanej 2 istniejące udziały własne, nabyte w wyniku połączenia. Spółce Przejmowanej 2 zostanie wydane 100% udziałów w Spółce Przejmującej. Połączenie zostanie dokonane bez wniesienia dopłat przez Spółkę Przejmującą 2 oraz bez wydania dopłat przez Spółkę Przejmującą na rzecz Spółki Przejmującej 2.

Wartość emisyjna udziałów w Spółce Przejmującej wydanych Spółce Przejmowanej 2, przez którą to wartość Wnioskodawca rozumie wartość rynkową tych udziałów, będzie nie niższa od wartości rynkowej majątku Spółki Przejmowanej 1 i będzie jednocześnie zgodna z wartością rynkową całej Spółki Przejmującej po połączeniu.

Ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość rynkowa majątku podmiotu przejmowanego (Spółki Przejmowanej 1), otrzymanego przez Spółkę Przejmującą, będzie przewyższać wartość przyjętą dla celów podatkowych składników tego majątku (nie wyższą od wartości rynkowej tych składników) w księgach Spółki Przejmującej.

Spółka Przejmująca, zgodnie z zasadą sukcesji podatkowej, przyjmie jednak dla celów podatkowych wartość wszystkich przejętych składników Spółki Przejmowanej 1, w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych tej właśnie Spółki Przejmowanej 1, przy czym nie będzie to dotyczyć udziałów własnych Spółki Przejmującej, które zostaną wydane na rzecz Spółki Przejmowanej 2 i nie zostaną ujęte w księgach Spółki Przejmującej).

Spółka Przejmowana 2 przyjmie dla celów podatkowych wartość otrzymanych udziałów w Spółce Przejmującej, w wysokości wartości podatkowej dotychczas posiadanych udziałów w Spółce Przejmowanej 1. Składniki majątkowe należące do Spółki Przejmowanej 1, przejęte przez Spółkę Przejmującą w wyniku Połączenia 1 zostaną przypisane do prowadzonej działalności na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Dodatkowo, w uzupełnieniu wniosku z 11 lutego 2024 r., wskazali Państwo, że ustalona na dzień poprzedzający dzień Połączenia 1, wartość rynkowa majątku Spółki Przejmowanej 1 otrzymanego przez Spółkę Przejmującą nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów wydanych udziałowcowi Spółki Przejmowanej 1, tj. B. Sp. z o.o., przy czym przez wartość emisyjną Wnioskodawca rozumie wartość rynkową tych udziałów ustaloną na dzień poprzedzający dzień Połączenia 1, zaś kalkulacja wartości rynkowej majątku Spółki Przejmowanej 1 uwzględni jej potencjalne zobowiązania (tj. zobowiązania odpowiednio pomniejszą wartość aktywów dla celów ustalenia wartości rynkowej majątku danej spółki).

Z opisu sprawy wynika, że Udziałowiec Spółki Przejmowanej 1 (Spółka Przejmowana 2) nie nabył udziałów w Spółce Przejmowanej 1 w wyniku transakcji wymiany udziałów połączenia lub podziału. Ponadto, wartość udziałów Spółki Przejmującej przyjęta przez Spółkę Przejmowaną 2 dla celów podatkowych nie będzie więc wyższa niż wartość udziałów w Spółce Przejmowanej 1, jaka byłaby przyjęta przez niego dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do Połączenia 1.

Powyższe oznacza, że spełnione zostaną przesłanki określone w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, a co za tym idzie, po stronie Spółki Przejmowanej 2 nie powstanie przychód podatkowy w związku z Połączeniem 1.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że Połączenie 1 nie będzie skutkować powstaniem dla Spółki Przejmowanej 2 przychodu podatkowego i tym samym po stronie Spółki Przejmującej nie powstanie obowiązek pobrania jako płatnik zryczałtowanego podatku dochodowego w związku z Połączeniem 1.

Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

*   Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informujemy, że w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i/lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

A. Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r§ 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).