Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.449.2019.1.MPU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-03
Teza: w zakresie zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy terenu niezabudowanej działki
Słowa kluczowe: dostawa; działki; podatek-podatek od towarów i usług; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 października 2019 r. (data wpływu 5 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy terenu niezabudowanej działki (…) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 listopada 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy terenu niezabudowanej działki (…).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (…) (dalej: „Spółka”) planuje sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu niezabudowanej działki nr (…) o powierzchni użytkowej (…) m2, objętej księgą wieczystą KW nr (…) Prawo wieczystego użytkowania gruntu zostało ustanowione na rzecz Spółki do dnia (…) grudnia (…) r

Przedmiotowa działka położona jest w (…), w rejonie ul. (…), na terenie przylegającym do osiedla mieszkaniowego dzielnicy miasta (…).

Porośnięta samosiejkami drzew i krzewów oraz kępami traw stanowi teren zieleni izolacyjnej, izolujący sąsiednią zabudowę mieszkaniową od hałasu powodowanego przez ruch samochodowy na pobliskiej autostradzie (…)

Powyższa działka nie jest wykorzystywana przez Spółkę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług Innymi słowy Spółka wykorzystuje działkę (…) zarówno do celów działalności opodatkowanej jak i do celów działalności zwolnionej

Spółka jest i będzie na dzień dostawy czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Historia działki nr (…)

1.  Na podstawie aktu notarialnego z dnia (…) r. (repertorium (…)) Spółka nabyła od (…) z siedzibą w (…) w drodze aportu nieruchomości położone w (…) m in działki nr (…) i (…) o łącznej powierzchni użytkowej (…) m2. które zostały objęte jedną księgą wieczystą nr (…)(…) Sądu Rejonowego w (…).
W zamian za aport Spółka wydała wspólnikowi udziały. Aport nie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.2.  Decyzją Prezydenta Miasta (…) z dnia (…)r został zatwierdzony projekt podziału działek nr (…) i (…) o łącznej powierzchni (…) m2, z których powstała m.in. działka nr (…) o powierzchni (…) m2.
3.  Następnie działka nr (…) o powierzchni (…) m2 z mocy prawa Decyzją Prezydenta Miasta (…) z dnia (…) r uległa podziałowi m.in. na aktualną działkę nr (…) o powierzchni użytkowej (…) m2.

Działka nr (…) będąca przedmiotem planowanej dostawy nie jest objęta aktualną (obowiązującą) decyzją o warunkach zabudowy ani decyzją o lokalizacji inwestycji celu publicznego Objęta jest natomiast miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (Uchwała nr (…) Rady Miasta (…) z dnia (…) r.) i zlokalizowana na terenie oznaczonym symbolem (…) (tereny zieleni izolacyjnej)- z podstawowym przeznaczeniem gruntów pod zieleń wysoką.

Zgodnie z § 31 ust 2 pkt 1 MPZP na terenach (…) ustalono przeznaczenie dopuszczalne

1.  sieci i urządzenia infrastruktury technicznej;
2.  trasy komunikacyjne w przypadku braku możliwości przeprowadzenia ich poza przedmiotowymi terenami;
3.  miejsca postojowe na obrzeżach terenów o zespołach po 10 miejsc o nawierzchni ażurowej;
4.  ogólnodostępne, drobne urządzenia sportu i rekreacji (np.: boiska o nawierzchni trawiastej, ścieżki piesze, rowerowe wykonane z materiałów bezpiecznych ekologicznie) wraz z obiektami małej architektury

Zgodnie z § 31 ust. 2 pkt 2 MPZP na terenach ZI1 obowiązuje zakaz:

1.  lokalizacji obiektów i urządzeń nie wymienionych w § 31 ust. 2 MPZP z dopuszczeniem adaptacji obiektów istniejących oraz prowadzenia robót budowlanych w granicach zainwestowanej działki;
2.  realizacji nowych składowisk odpadów;
3.  realizacji sieci i urządzeń infrastruktury technicznej komunikacyjnej oraz urządzeń sportu i rekreacji, o których mowa w pkt 1 na terenach zrekultywowanych składowisk odpadów w sposób mogący naruszyć składowiska.

Zgodnie z § 31 ust. 2 pkt 3 MPZP na terenach ZI1 obowiązuje nakaz:

1.  zachowania i uzupełnienia zieleni w sposób właściwy dla pełnionej funkcji izolacyjnej;
2.  likwidacji tymczasowych obiektów szpecących otoczenie oraz innych obiektów w złym stanie technicznym;
3.  przeprowadzenia rekultywacji biologicznej istniejących składowisk odpadów przemysłowych zgodnie z kierunkiem określonym w przeznaczeniu podstawowym z uwzględnieniem postanowień określonych w Rozdz.4 § 51 ust. 5 MPZP. tj. ustaleń dotyczących terenów zdegradowanych na skutek działalności człowieka:
1.tereny istniejących zwałowisk odpadów pogórniczych oraz miejsc ich magazynowania przeznacza się docelowo do rekultywacji biologicznej, bądź innej pozwalającej na ich gospodarcze użytkowanie zgodnie z kierunkiem określonym dla przeznaczenia terenów w granicach, w których występują przedmiotowe zwałowiska. Przed rozpoczęciem procesu rekultywacji dopuszcza się wszelkie prace techniczne związane z przygotowaniem terenu do w/w procesu, a ponadto poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin i surowców mineralnych z odpadów, zagospodarowanie przez tzw. proces wzbogacania węgla, przerób, wykorzystanie odpadów do prac inżynieryjnych, niwelacji terenów itp. 2.tereny istniejących zwałowisk odpadów pogórniczych oraz miejsc ich magazynowania przeznacza się docelowo do rekultywacji biologicznej, bądź innej pozwalającej na ich gospodarcze użytkowanie zgodnie z kierunkiem określonym dla przeznaczenia terenów w granicach, w których występują przedmiotowe zwałowiska. Przed rozpoczęciem procesu rekultywacji dopuszcza się wszelkie prace techniczne związane z przygotowaniem terenu do w/w procesu, a ponadto poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin i surowców mineralnych z odpadów, zagospodarowanie przez tzw. proces wzbogacania węgla, przerób, wykorzystanie odpadów do prac inżynieryjnych, niwelacji terenów itp. 2.tereny byłych składowisk odpadów komunalnych przeznacza się do rekultywacji biologicznej zgodnie z kierunkiem określonym dla przeznaczenia terenów w granicach, w których występują przedmiotowe składowiska.

Zgodnie z § 31 ust. 2 pkt 4 MPZP na terenach ZI1 zaleca się wprowadzenie nowych gatunków drzew i krzewów, w tym co najmniej 50% gatunków zimozielonych z uwzględnieniem rodzaju podłoża i sposobu rekultywacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy jeśli z planu zagospodarowania przestrzennego wynika, że działka nr (…) jest przeznaczona na tereny pod zieleń wysoką (ZI1), to dokonując zbycia przedmiotowej działki Spółka ma prawo skorzystać ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż niezabudowanej działki nr (…), położonej na terenie oznaczonym według ustaleń miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego symbolem ZI1 jako tereny zieleni izolacyjnej z podstawowym przeznaczeniem gruntów pod zieleń wysoką będzie podlegać zwolnieniu od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie:

Grunt spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 uptu, a jego sprzedaż stanowi dostawę, o której mowa w art. 7 ust. 1uptu. W świetle art. 41 ust. 1 uptu stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3. art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak stanowi art. 146aa ust. 1 uptu, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art . 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 uptu stanowi, że zwalania się od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowalne. Jak jednocześnie stanowi art. 2 pkt 33 uptu, ilekroć w ustawie o podatku od towarów i usług mowa jest o terenach budowlanych, rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym

Z powołanych wyżej przepisów wynika zatem, że zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 uptu ma zastosowanie, gdy:

1.  z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, że działka nie jest przeznaczona pod zabudowę,
2.  dla działki nie istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a z decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu wynika, że działka nie jest przeznaczona pod zabudowę,
3.  dla działki nie istnieje ani miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, ani decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 14 czerwca 2013 r nr PT10/033/12/207/WLI/13/RD 58639).

Ze względu na to, że przedmiotowa działka, zlokalizowana jest na terenie, dla którego został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, przeznaczenie działki należy ustalać w odniesieniu do zapisów tego aktu prawnego.

Działka nr X/48 zlokalizowana na terenie oznaczonym symbolem ZI1 (tereny zieleni izolacyjnej) z podstawowym przeznaczeniem gruntów pod zieleń wysoką ma ograniczać niekorzystny wpływ terenów komunikacyjnych. Natomiast, jako przeznaczenie dopuszczalne ustala się na tym terenie możliwość lokalizacji obiektów i urządzeń: sieci i urządzeń infrastruktury technicznej, tras komunikacyjnych w przypadku braku możliwości przeprowadzenia ich poza przedmiotowymi terenami, miejsc postojowych na obrzeżach terenów o zespołach po 10 miejsc o nawierzchni ażurowej, ogólnodostępnych, drobnych urządzeń sportu i rekreacji (np.: boiska o nawierzchni trawiastej, ścieżki piesze, rowerowe wykonane z materiałów bezpiecznych ekologicznie) wraz z obiektami małej architektury. Z powyższego wynika, że choć na obszarze oznaczonym symbolem ZI1 dopuszcza się lokalizację pewnych elementów i urządzeń, to jednak pełnić one mogą tylko funkcje pomocnicze - uzupełniające i wspomagające podstawowe przeznaczenie terenu. Nie można zatem uznać, ze tereny te mają przeznaczenie budowlane, ponieważ funkcje uzupełniające nie mogą determinować charakteru całego terenu i definiować go jako budowlanego (przeznaczonego pod zabudowę), gdy rzeczywiście jest on przeznaczony na cele zieleni.

Wskazana w planie miejscowym możliwość realizacji na terenie obiektu budowlanego w postaci obiektu małej architektury, urządzeń rekreacyjnych, czy związanych z nimi sieci i urządzeń infrastruktury technicznej lub tras komunikacyjnych, w przypadku braku możliwości przeprowadzenia ich poza przedmiotowymi terenami, nie przesądza o budowlanym charakterze terenu.

Powyższe stanowisko potwierdza doktryna (J. Matarewicz, Ustawa o podatku od towarów i usług. Komentarz aktualizowany, Opublikowano LEX/el.2019) „przy ocenie, czy dana działka lub jej część jest terenem budowlanym, więżąca jest analiza podstawowego jej przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego np. jako terenu łąk i pastwisk oraz terenu upraw polowych”, jak również orzecznictwo sądów administracyjnych.

W wyroku z dnia 9 czerwca 2017 r. (I FSK 1650/15) NSA wskazał, że: „Stosownie do art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jest aktem prawa miejscowego przyjmowanym w formie uchwały rady gminy, określającym przeznaczenie, warunki zagospodarowania i zabudowy terenu. Zgodnie z art. 15 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy w planie miejscowym obowiązkowo określa się m in. przeznaczanie terenu, przy czym z uwagi na specyfikę danych terenów, czy preferencje lokalnej społeczności, dopuszcza się w planach mieszane przeznaczenie terenów z funkcją podstawową i uzupełniającą, jednakże wyłącznie wtedy, gdy funkcje te nie różnią się od siebie w sposób zasadniczy, wzajemnie się nie wykluczają, a wręcz uzupełniają. Główny kierunek zagospodarowania terenu wyznacza więc przeznaczenie podstawowe. Przeznaczenie uzupełniające zaś ma niejako wzbogacać, uelastyczniać główny kierunek zagospodarowania, co jednak nie znaczy, że go w jakikolwiek sposób zmienia. Dlatego też, w opinii Naczelnego Sądu Administracyjnego, kwalifikacja terenu - jako przeznaczonego pod zabudowę - powinna wypływać z części projektowej planu, określającej podstawowe przeznaczenie terenu (por. A. Bartosiewicz „Definicja terenów budowlanych ułatwi stosowanie zwolnienia dla dostawy gruntów”, Warszawa 2013, dostępne: LEX/el). „O charakterze terenu, jako terenu budowlanego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług można mówić jedynie w sytuacji, gdy możliwość zabudowy ma dla terenu podstawowe, dominujące znaczenie. Natomiast nie jest istotna możliwość zabudowy, jeśli ma ona charakter uzupełniający w stosunku do podstawowego przeznaczenia terenu. Ustawodawca wskazał bowiem w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej na generalne przeznaczenie terenu jako budowlanego, a nie na możliwość zrealizowania na nim jakiegokolwiek obiektu budowlanego”. Podobnie w wyroku z dnia 15 października 2014 r. o sygn. akt I FSK 1115/13 NSA stwierdził: „\`(...)\`. Możliwość zrealizowania na danym terenie jakiejkolwiek budowli nie przesadza jeszcze o zakwalifikowaniu danego obszaru jako terenu przeznaczonego pod zabudowę, co dotyczy zwłaszcza terenów zieleni. Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy zaznaczyć należy, że jak wskazywała wnioskodawczyni opisując stan faktyczny, podstawowym przeznaczeniem obszarów objętych w planie zagospodarowania przestrzennego Gminy R. symbolem RP są tereny pól uprawnych, ogrody, zaś RZ - tereny łąk i pastwisk, zieleni niskiej i wysokiej, główny system przyrodniczy gminy i regionu. Dopuszczenie na tych terenach w przeznaczeniu uzupełniającym możliwości realizacji ciągów i urządzeń uzbrojenia terenu, czy dojazdów niewydzielonych w żaden sposób nie pozbawia ich głównej funkcji, która zasadniczo odbiega od funkcji zabudowy. Ewentualne wybudowanie wskazanych obiektów ma charakter wyłącznie uzupełniający dla podstawowej funkcji zieleni, umożliwiający pełniejszą realizację podstawowego, dominującego przeznaczenie terenu i jego lepsze wykorzystanie.”

Podobne stanowisko zajął NSA w wyroku z dnia 19 października 2018 r. (I FSK 1992/16): „Bezspornym jest, że w świetle powyższych przepisów o warunkującym zastosowaniu zwolnienia podatkowego przeznaczeniu terenów, dla których sporządzono miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, decydują zapisy tegoż planu. Sąd pierwszej instancji zasadnie uznał, iż niewłaściwie Minister Finansów rozstrzygające znaczenie z punktu widzenia klasyfikacji gruntu jako budowlanego przypisał wskazanemu w planie zagospodarowania przestrzennego dopuszczalnemu (szczegółowemu) przeznaczeniu gruntu, nie zaś przeznaczeniu podstawowemu. (\`(...)\`) Uprawniony jest więc wniosek, że to właśnie zapisane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego podstawowe przeznaczenie danego gruntu ma decydujące znaczenie dla określenia przeznaczenia tego gruntu. Dodatkowe funkcje przypisane do gruntu poprzez określenie jego przeznaczenia uznanego za dopuszczalne (pomocnicze), służą jedynie uzupełnieniu zasadniczego sposobu zagospodarowania danego terenu, ale go nie zmieniają. Tak też prawidłowo przyjął Sąd pierwszej instancji. (\`(...)\`) Minister Finansów skoncentrował się na fakcie, że zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego na przedmiotowych gruntach mogą powstać określone obiekty budowlane. Niezasadnie pominął jednakże charakter tych obiektów jako służących realizacji podstawowego przeznaczenia gruntu. (\`(...)\`) Uprawniony jest wniosek, że definiując pojęcie terenów budowlanych ustawodawca odwołał się do zapisów planów zagospodarowania przestrzennego, ponieważ przede wszystkim wskazują one podstawowe przeznaczenie danego terenu, które należy zatem uznać za istotne dla oceny prawa do skorzystania ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 u.p.t.u Identyczne stanowisko zaprezentował także NSA w wyroku z dnia 6 lipca 2017 r. (I FSK 1883/15) oraz WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 14 czerwca 2016 r. (III SA/Gł 204/16, orzeczenie prawomocne).

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy, dostawa przedmiotowej działki będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Grunty spełniają powyższą definicję towarów, wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a sprzedaż prawa użytkowania wieczystego przysługującego w stosunku do nich, jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Artykuł 43 ust. 1 pkt 9 ustawy stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, jako akt prawa miejscowego, wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej reguluje ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r., poz. 1945 ze zm.).

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego istotna jest decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Z cytowanych przepisów wynika, że nie jest terenem budowlanym grunt, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje inne przeznaczenie niż pod zabudowę. Analogicznie, w przypadku braku takiego planu, powyższą zasadę należy stosować do decyzji o warunkach zabudowy. W zależności od rodzaju inwestycji będzie to albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego, albo decyzja o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Z powyższego należy wywieść, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane. Z kolei dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi, czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Wskazać w tym miejscu należy, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje sprzedaż użytkowania wieczystego gruntu niezabudowanej działki nr (…) objętej księgą wieczystą (…). Działka porośnięta jest samosiejkami drzew i krzewów oraz kępami traw. Działka stanowi teren zieleni izolacyjnej, izolujący sąsiednią zabudowę mieszkaniową od hałasu powodowanego przez ruch samochodowy na pobliskiej autostradzie (…).

Opisana we wniosku działka nie jest wykorzystywana przez Spółkę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Powyższa działka objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego według, którego zlokalizowana jest na terenie oznaczonym symbolem ZI1 (tereny zieleni izolacyjnej) z podstawowym przeznaczeniem gruntów pod zieleń wysoką. Stosownie do zapisów miejscowego planu na terenie wymienionej działki jest również dopuszczalne lokalizowanie sieci i urządzeń infrastruktury technicznej, tras komunikacyjnych, w przypadku braku możliwości przeprowadzenia ich poza tym terenem, miejsc postojowych na obrzeżach terenów oraz ogólnodostępnych urządzeń sportu i rekreacji.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zwolnienia od podatku VAT sprzedaży prawa użytkowania wieczystego ww. działki.

W związku z tym, że ustawa o VAT nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć trzeba, że pojęcie ,,tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy.

Rozpatrując pojęcie „grunty przeznaczone pod zabudowę” – do którego odnosi się przepis art. 2 pkt 33 ustawy – należy odwołać się do definicji zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186 ze zm.).

Zgodnie z przepisem art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane, przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Na podstawie art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast, na mocy art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zgodnie z art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Przez obiekty małej architektury należy rozumieć niewielkie obiekty, a w szczególności: kultu religijnego, jak: (kapliczki, krzyże przydrożne, figury), posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej, użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki (art. 3 pkt 4 ustawy Prawo budowlane).

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenie budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Ponadto, należy wskazać, że zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych wprowadzoną Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r., Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.) przez obiekty budowlane rozumie się konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

W dziale 24 Obiekty inżynierii lądowej i wodnej pozostałe, w klasie 2411 wskazano – zagospodarowane tereny sportowe przeznaczone do uprawiania sportów na świeżym powietrzu, np. piłka nożna, baseball, rugby, sporty wodne, lekkoatletyka, wyścigi samochodowe, rowerowe lub konne.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów grunt budowlany to taki grunt, który objęty jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, w którym określono dla niego funkcję „pod zabudowę”.

Przy czym, w sytuacji gdy w planie zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu dla danej działki wyznaczono linie rozgraniczające miejsce zabudowy, to teren taki tylko w tej części, w której przeznaczony jest pod zabudowę będzie uznany za teren budowlany, pozostała część działki będzie uznana za teren inny niż budowlany.

Zauważyć należy, że analiza ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy ocenie czy przedmiotowy teren stanowi teren budowlany oznaczony, wskazanymi we wniosku, symbolami planu zagospodarowania przestrzennego (tj. ZI1) nie wystarczy analiza jego podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tego terenu, w którym ustalono możliwość lokalizacji obiektów budowlanych (np. obiekty infrastruktury technicznej, miejsca postojowe, trasy komunikacyjne, czy też ogólnodostępne urządzenia sportu i rekreacji). Ewentualnie wznoszone obiekty, co prawda uzupełniają podstawową funkcję gruntu, co jednak nie zmienia faktu, że sama możliwość wybudowania wskazanych obiektów oznacza, że działki te stanowią grunt przeznaczony pod zabudowę. W tym miejscu należy zaznaczyć, że ustawodawca nie uzależnił charakteru terenu od głównego celu, który będący przedmiotem opodatkowania VAT teren ma spełniać, lecz zwolnienie od opodatkowania VAT zależy od możliwości dokonania zabudowy wskazanego terenu. Z racji tego, że wskazana we wniosku działka gruntu stanowi grunt z możliwością jego zabudowania, przedmiotowa transakcja nie może podlegać zwolnieniu od opodatkowania VAT.

Mając zatem na uwadze, że miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla terenu, na którym znajduje się działka (…), dopuszcza możliwość lokalizacji ww. obiektów i urządzeń, należy stwierdzić, że teren ten stanowi grunt przeznaczony pod zabudowę, zatem należy go uznać za teren budowlany.

W związku z powyższym, planowana dostawa działki gruntowej niezabudowanej o numerze (…), która zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego znajduje się na terenie oznaczonym symbolem ZI1, jako gruntu przeznaczonego pod zabudowę, nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

W przypadku braku możliwości zastosowania zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zaznacza się, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest konieczność wykorzystywania towarów, w tym również nieruchomości, będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług oraz brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów.

Jak wynika z wniosku, działka nie jest wykorzystywana przez Spółkę wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. W takiej sytuacji nie znajdzie zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Podsumowując, sprzedaż działki nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ani na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.