Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/443-70/14/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-05-16
Teza: wyłączenie z opodatkowania planowanego podziału Spółki
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki przez wydzielenie; wyłączenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z 12 lutego 2014 r. (data wpływu 19 lutego 2014 r.) uzupełniony pismem z 24 kwietnia 2014 r. (data wpływu 25 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania planowanego podziału Spółki – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania planowanego podziału Spółki.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 24 kwietnia 2014 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z o. o. prowadzi dwa profile działalności :

*   działalność z tytułu najmu powierzchni biurowych i handlowych do prowadzenia działalności gospodarczej,
*   budowa i sprzedaż mieszkań w zabudowie szeregowej - prace zaawansowane około 50%.

Prace związane z budową są prowadzone na działkach będących własnością spółki zakupionych w celu budowy domów. Prace budowlane są prowadzone przez firmy budowlane (podwykonawcy) z którymi zawierane są umowy na wykonanie poszczególnych etapów budowy. Finansowanie budowy odbywa się z własnych środków finansowych firmy. Plan kont obowiązujący w Spółce pozwala na wyodrębnienie i przypisanie do każdej z tych działalności odpowiednich kosztów, zobowiązań, środków trwałych i zapasów materiałowych.

Spółka posiada kilka rachunków bankowych, z których realizowane są operacje bankowe tj. zapłaty za faktury dotyczące działalności wynajmu powierzchni biurowych, oraz prac związanych z budową domów mieszkalnych w zabudowie szeregowej.

Spółka nie posiada wyodrębnionego rachunku bankowego dot. tylko działalności budowlanej.

Wewnętrzna organizacja Spółki przedstawia się następująco: Prezes Zarządu, Gł. Księgowa, ekonomista, pracownik gospodarczy.

W oparciu o art. 529 § 4 kodeksu handlowego (winno być art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych) planowany jest podział obecnej Spółki poprzez wydzielenie części majątku w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa i utworzenie nowo zawiązanie spółki. Spółka zamierza wnieść aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowo utworzonej spółki z o.o. do której przystąpi w 100% udziałów.

Przedmiotem aportu będą wszystkie składniki konieczne do realizacji dalszej budowy domów.

*   działki na których prowadzona jest budowa domów w zabudowie szeregowej,
*   nakłady inwestycyjne które są wyodrębnione na koncie zespołu 5,
*   środki trwałe tj.- środek transportu, maszyna budowlana,
*   zapasy materiałowe,
*   zobowiązania,
*   zaliczka wpłacona na poczet zakupu domu,
*   jeden z rachunków bankowych zostanie przypisany nowo utworzonej spółce,
*   dwóch pracowników zajmujących się tylko realizacją inwestycji przejdzie do nowo utworzonej spółki na zasadzie art. 231 k.p.,
*   pozwolenia na budowę,
*   umowy dotyczące nadzoru budowlanego,
*   projekty budowlane,
*   wkład pieniężny.

Wskutek podziału spółka przejmująca wstąpi w prawa i obowiązki związane z budową domów, wynikające z zawartych już umów oraz otrzymanych decyzji związanych z umową na dostawę mediów, decyzji o warunkach zabudowy, pozwolenia na budowę, zatwierdzone projekty budowlane.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że działalność w zakresie wynajmu powierzchni użytkowych w budynkach Wnioskodawcy na rzecz podmiotów trzecich - stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony rodzaj działalności Spółki. Plan kont obowiązujących w spółce pozwala na przypisanie zarówno do działalności w zakresie wynajmu powierzchni użytkowych jak i działalności w zakresie budowy i sprzedaży domów w zabudowie szeregowej - odpowiednich kosztów, zobowiązań, środków trwałych i zapasów materiałowych. Dla każdej zatem z tych zorganizowanych części możliwe byłoby praktycznie sporządzenie odrębnego bilansu.

Do zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmującej działalność w zakresie wynajmu powierzchni użytkowych przypisane są w szczególności:

1.  środki trwałe w postaci budynków z lokalami przeznaczonymi pod wynajem,
2.  długoterminowe umowy najmu z najemcami (głównie z instytucjami finansowymi),
3.  umowy na dostawę mediów (prąd, woda, gaz itp.),
4.  zobowiązania do dokonywania zapłaty.

Dział zajmujący się wynajmem powierzchni użytkowych jest nadzorowany przez jedną osobę, która pod kontrolą Zarządu Spółki zajmuje się zarządzaniem umowami najmu i ich realizacją poszukiwaniem innych potencjalnych najemców, kontaktami z dotychczasowymi najemcami, regulowaniem zobowiązań wobec podmiotów zewnętrznych, kontrolą oraz windykacją bieżących należności jak również organizowaniem niezbędnych czynności technicznych w tym, obciążających wynajmującego napraw, czy zapewnieniem niezbędnego serwisu.

Planowany podział przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych polegał będzie na wydzieleniu do innej spółki z o.o. jednej zorganizowanej części przedsiębiorstwa tj. działalności w zakresie budowy oraz sprzedaży domów w zabudowie szeregowej. Natomiast po podziale w spółce (u Wnioskodawcy) pozostanie druga zorganizowana część przedsiębiorstwa w postaci działalności w zakresie wynajmu powierzchni użytkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa dot. budowy domów nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, art. 6 pkt l, art. 2 ust. 27e ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, ZCP jest to zespół składników majątkowych który jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony, którego poszczególne składniki będą przeznaczone do realizacji określonych działań biznesowych, który stanowi przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnego funkcjonowania oraz w skład którego wchodzą zobowiązania.

W związku z powyższym działalność związana z budową będzie odznaczała się pełną odrębnością do samodzielnego funkcjonowania. Stanowić będzie samodzielne przedsiębiorstwo, które może samodzielnie realizować zadania. Wydzielenie przedmiotowych składników majątku do nowej spółki wraz ze wszystkimi umowami, zobowiązaniami oraz pracownikami pozwoli na prowadzenie tej części działalności w ramach nowego podmiotu.

Przedmiot transakcji spełnia wszystkie przesłanki z definicji ustawowej do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1, art. 2 ust. 27e ustawy o podatku od towarów i usług i nie podlega opodatkowaniu od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. 2011r. Dz.U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Pojęcie „transakcji zbycia”, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Z kolei, przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść Tytułu IV Działu II ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) zwanego dalej k.s.h.

Zgodnie z art. 529 § 1 k.s.h., wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych.

Podział może być dokonany:

1.  przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub za akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie),
2.  przez zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek),
3.  przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki),
4.  przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie) powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest aspekt końcowy - przeniesienie własności.

Zatem podział przez wydzielenie jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, o ile przedmiotem dostawy jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Ww. przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Istotne znaczenie w powyższej definicji ma końcowy jej fragment. W celu ustalenia zatem, czy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, zbadać należy, czy zespół składników majątkowych stanowić mógłby samodzielnie działające przedsiębiorstwo. Wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Ponadto wymogiem do uznania, aby zespół składników stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jest to by stanowił on zespół składników materialnych i niematerialnych - w tym zobowiązań. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Organu, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z opisem sprawy Wnioskodawca prowadzi dwa profile działalności :

*   działalność z tytułu najmu powierzchni biurowych i handlowych do prowadzenia działalności gospodarczej,
*   budowa i sprzedaż mieszkań w zabudowie szeregowej - prace zaawansowane około 50%.

Plan kont obowiązujący w spółce pozwala na wyodrębnienie i przypisanie do każdej z tych działalności odpowiednich kosztów, zobowiązań, środków trwałych i zapasów materiałowych.

Spółka posiada kilka rachunków bankowych, z których realizowane są operacje bankowe tj. zapłaty za faktury dotyczące działalności wynajmu powierzchni biurowych, oraz prac związanych z budową domów mieszkalnych w zabudowie szeregowej. Spółka nie posiada wyodrębnionego rachunku bankowego dot. tylko działalności budowlanej.

Wnioskodawca planuje podział obecnej spółki poprzez wydzielenie części majątku w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa i utworzenie nowo zawiązanie spółki. Spółka zamierza wnieść aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowo utworzonej spółki z o.o. do której przystąpi w 100% udziałów.

Przedmiotem aportu będą wszystkie składniki konieczne do realizacji dalszej budowy domów.

*   działki na których prowadzona jest budowa domów w zabudowie szeregowej,
*   nakłady inwestycyjne które są wyodrębnione na koncie zespołu 5,
*   środki trwałe tj.- środek transportu, maszyna budowlana,
*   zapasy materiałowe,
*   zobowiązania,
*   zaliczka wpłacona na poczet zakupu domu,
*   jeden z rachunków bankowych zostanie przypisany nowo utworzonej spółce,
*   dwóch pracowników zajmujących się tylko realizacją inwestycji przejdzie do nowo utworzonej spółki na zasadzie art. 231 k.p.,
*   pozwolenia na budowę,
*   umowy dotyczące nadzoru budowlanego,
*   projekty budowlane,
*   wkład pieniężny.

Wskutek podziału spółka przejmująca wstąpi w prawa i obowiązki związane z budową domów, wynikające z zawartych już umów oraz otrzymanych decyzji związanych z umową na dostawę mediów, decyzji o warunkach zabudowy, pozwolenia na budowę, zatwierdzone projekty budowlane.

Działalność w zakresie wynajmu powierzchni użytkowych w budynkach Wnioskodawcy na rzecz podmiotów trzecich - stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony rodzaj działalności Spółki. Plan kont obowiązujących w spółce pozwala na przypisanie zarówno do działalności w zakresie wynajmu powierzchni użytkowych jak i działalności w zakresie budowy i sprzedaży domów w zabudowie szeregowej - odpowiednich kosztów, zobowiązań, środków trwałych i zapasów materiałowych. Dla każdej zatem z tych zorganizowanych części możliwe byłoby praktycznie sporządzenie odrębnego bilansu.

Do zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmującej działalność w zakresie wynajmu powierzchni użytkowych przypisane są w szczególności:

1.  środki trwałe w postaci budynków z lokalami przeznaczonymi pod wynajem,
2.  długoterminowe umowy najmu z najemcami (głównie z instytucjami finansowymi),
3.  umowy na dostawę mediów (prąd, woda, gaz itp.),
4.  zobowiązania do dokonywania zapłaty.

Dział zajmujący się wynajmem powierzchni użytkowych jest nadzorowany przez jedną osobę, która pod kontrolą Zarządu Spółki zajmuje się zarządzaniem umowami najmu i ich realizacją poszukiwaniem innych potencjalnych najemców, kontaktami z dotychczasowymi najemcami, regulowaniem zobowiązań wobec podmiotów zewnętrznych, kontrolą oraz windykacją bieżących należności jak również organizowaniem niezbędnych czynności technicznych w tym, obciążających wynajmującego napraw, czy zapewnieniem niezbędnego serwisu.

Planowany podział przez wydzielenie polegał będzie na wydzieleniu do innej spółki z o.o. jednej zorganizowanej części przedsiębiorstwa tj. działalności w zakresie budowy oraz sprzedaży domów w zabudowie szeregowej. Natomiast po podziale w spółce (u Wnioskodawcy) pozostanie druga zorganizowana część przedsiębiorstwa w postaci działalności w zakresie wynajmu powierzchni użytkowych.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy i regulacje prawne w tym zakresie, należy wskazać, że zespół składników majątku, przy pomocy których Spółka prowadzi działalność w zakresie budowy i sprzedaży mieszkań w zabudowie szeregowej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, gdyż jest wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie. W konsekwencji, transakcja sprzedaży ww. zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będzie podlega wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę przedstawionego we wniosku stanowiska prawnego Wnioskodawcy w zakresie podatku od towarów i usług. Ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych została zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.