Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-394/09-3/IŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-10-01
Teza: Czy w przedstawionym stanie faktycznym, różnice wynikające z dokonywanych przez Spółkę wycen walutowych kontraktów terminowych typu forward powinny być zaliczone przez Spółkę, odpowiednio do przychodów (różnice dodatnie) lub kosztów uzyskania przychodów (różnice ujemne), jako „różnice kursowe”?
Słowa kluczowe: kontrakt-kontrakt terminowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; różnica-różnice kursowe; waluta; wycena
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30.06.2009 r. (data wpływu 14.07.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów różnic z wycen walutowych kontraktów terminowych typu forward, przy stosowaniu metody ustalania różnic kursowych wg przepisów o rachunkowości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14.07.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów różnic z wycen walutowych kontraktów terminowych typu forward, przy stosowaniu metody ustalania różnic kursowych wg przepisów o rachunkowości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka - Wnioskodawca zajmuje się importem i dystrybucją towarów sprowadzanych z Unii Europejskiej.

W związku ze swoją działalnością Spółka posiada zobowiązania w walutach obcych, głównie w EUR i GBP.

Spółka, w celu zabezpieczenia dokonywanych przez siebie transakcji zawiera z bankiem walutowe kontrakty terminowe w postaci umów terminowych (ang. forward) będące pochodnymi instrumentami finansowymi w rozumieniu art. 16 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Treścią tych kontraktów jest zobowiązanie się, że w przyszłości bank sprzeda Spółce albo nabędzie od Spółki, a Spółka odpowiednio nabędzie od banku albo sprzeda bankowi określoną ilość waluty obcej po określonym w kontrakcie kursie wymiany (cenie). Omawiane kontrakty są wykonywane poprzez rzeczywistą „dostawę” waluty (tzw. kontrakty rzeczywiste).

Począwszy od roku podatkowego 2007, tj. od 01.01.2007 r., Spółka rozlicza podatkowo różnice kursowe metodą wskazaną w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. na podstawie przepisów o rachunkowości (tzw. „metodą rachunkową”), stosując zasady wskazane w art. 9b ust. 2-6 ustawy o podatku dochodowym osób prawnych.

O wyborze metody rachunkowej” spółka poinformowała Urząd Skarbowy w styczniu 2007 r.

Zgodnie z ustawą o rachunkowości księgi rachunkowe Spółki podlegają corocznemu badaniu, z którego to obowiązku Spółka wywiązuje się.

W związku z powyższym - zgodnie ze zdaniem drugim art. 9b ust 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - Spółka dokonuje dla celów księgowych i podatkowych wyceny powyższych kontraktów na ostatni dzień roku podatkowego.

W praktyce wycena jest dokonywana w oparciu o wycenę kontraktów dostarczoną przez bank, z którym Spółka współpracuje.

Bank wycenia kontrakty walutowe w oparciu o model wyceny z uwzględnieniem kursu średniego NBP (wycena składowej walutowej kontraktu) oraz rynkowych stóp procentowych (wycena składowej terminowej kontraktu).

W konsekwencji Spółka ujmuje w księgach dodatnie lub ujemne różnice - zgodnie z przepisami art. 30 ustawy o rachunkowości oraz Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych.

Różnice wynikające z omawianych wycen walutowych kontraktów terminowych typu forward Spółka wykazuje w rachunku wyników w pozycji, w której wykazuje różnice kursowe, tj. w pozycji „Inne koszty finansowe” lub „Inne przychody finansowe”.

Same kontrakty terminowe (rozumiane jako umowy cywilnoprawne) nie są jednak wykazywane w bilansie, a więc stanowią pozabilansowe pozycje walutowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, różnice wynikające z dokonywanych przez Spółkę wycen walutowych kontraktów terminowych typu forward powinny być zaliczone przez Spółkę, odpowiednio do przychodów (różnice dodatnie) lub kosztów uzyskania przychodów (różnice ujemne), jako „różnice kursowe”?

Zdaniem Spółki, kluczowe znaczenie dla oceny przedstawionego stanu faktycznego ma art. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który to przepis wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2007 r., na mocy ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Rozważyć też należy brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 8b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z analizy brzmienia art. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że możliwość uwzględnienia różnic kursowych, jednocześnie dla celów księgowych oraz dla celów podatkowych (metoda rachunkowa) wymaga spełnienia niżej wymienionych warunków:

1.  podatnik musi w formie pisemnej powiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze „metody rachunkowej” i stosować tę metodę przez minimum trzy lata podatkowe;
2.  wycena dla celów podatkowych musi być dokonywana okresowo (miesięcznie, kwartalnie lub na ostatni dzień roku podatkowego);
3.  sporządzone przez podatnika sprawozdanie będzie badane przez uprawniony podmiot uprawniony do badania sprawozdań finansowych;
4.  zalicza się do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów „ujęte w księgach rachunkowych” różnice kursowe z: a) transakcji walutowych, b) wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie, c) z wyceny pozabilansowych pozycji walutowych.

Spółka powiadomiła właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze „metody rachunkowej” w styczniu 2007 r. i na tej podstawie stosuje metodę rachunkową” od 1 stycznia 2007 r..

Wycena dla celów podatkowych aktywów i pasywów oraz pozycji pozabilansowych wyrażonych w walucie jest dokonywana na koniec roku podatkowego.

Badanie sprawozdań finansowych podlega obowiązkowemu badaniu co roku, zgodnie z art. 64 ust. 1 ustawy o rachunkowości i Spółka wypełnia ten obowiązek.

Tak więc, Spółka spełnia warunki od 1 do 3 z wyżej wymienionej listy.

Punkt 4 powyższej listy dotyczy ust. 2 art. 9b zdanie pierwsze. Użyte w zdaniu pierwszym tego ustępu sformułowanie „ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe” wskazuje, że warunkiem uwzględnienia wyceny dla celów podatkowych jest ujęcie wyceny na kontach wynikowych.

Spółka dokonuje wyceny instrumentów pochodnych raz w roku, na dzień bilansowy i ujmuje dokonaną wycenę w księgach rachunkowych. Dokonywana w ten sposób wycena instrumentów pochodnych wyrażonych w walucie obcej, powinna być równocześnie rozliczona pod względem podatkowym, co wynika wprost z brzmienia wymienionego wyżej przepisu.

Pozostaje do rozstrzygnięcia:

*   czy wycenę kontraktu walutowego forward należy rozliczyć dla celów podatkowych do przychodów lub kosztów w momencie naliczenia różnic kursowych zgodnie z art. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

*   czy też na podstawie art. 12 ust. 3a i art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 8b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych różnice kursowe wynikające z wyceny instrumentu finansowego forward powinno się rozpoznać dla celów podatkowych dopiero w momencie realizacji praw z tego instrumentu?

Z brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 8b wynika, że możliwość zaliczenia w koszty podatkowe wydatków na instrumenty finansowe dotyczy wyłącznie kosztów związanych z ich nabyciem, natomiast wymieniony przepis w ogóle nie odnosi się do wyceny tych instrumentów, a w szczególności wyceny różnic kursowych.

Należy więc uznać, że art. 16 ust.1 pkt 8b nie ma zastosowania w omawianym stanie faktycznym.

Dodatkowo z brzmienia art. 9b ust. 1 pkt 2 wynika, że ustalanie różnic kursowych odbywa się wyłącznie w oparciu o przepisy ustawy o rachunkowości. Tym samym nie regulują kwestii wyceny różnic kursowych przepisy art. 12 ust. 3a i art. 15 ust. 1 oraz art. 16 ust. 1 pkt 8b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem na ich podstawie nie można uznać, iż rozliczenie podatkowe różnic kursowych powinno być dokonane dopiero w dacie realizacji (zamknięcia) danego instrumentu.

Na podparcie zaprezentowanego stanowiska Spółka wskazuje, iż podobnego stanowiska można się doszukać w orzecznictwie organów podatkowych:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 lutego 2008 r., sygnatura ITPB3/423-5/08/AM;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 października 2008 r., sygnatura ILPB3/423-433/08-2/HS;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 19 września 2008 r., sygnatura ILPB3/423-388/08-3/HS.

Podsumowując Spółka stwierdza, że podatkowe uregulowania różnic kursowych sprowadzają się do zasady, iż podatnicy, którzy wybrali „metodę rachunkową” ustalania różnic kursowych, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów podatkowych ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe, w szczególności z wyceny pozabilansowych pozycji walutowych, jak instrumenty finansowe w walutach obcych. Rozwiązania wynikające z rachunkowości określają zatem skutek w podatku dochodowym związany z różnicami kursowymi. Zasada ta nie jest modyfikowana innymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.