Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.552.2025.2.WK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-10-14
Teza: Odliczenie podatku VAT naliczonego od sporządzenia planu
ogólnego.
Słowa kluczowe: gmina
odliczenia-prawo do odliczenia
zadania-zadania własne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 lipca 2025 r. wpłynął Państwo wniosek z 30 lipca 2025 r. o wydanie o wydanie
    interpretacji indywidualnej w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od
    wydatków poniesionych w związku ze sporządzeniem planu ogólnego. Uzupełnili go

    Państwo pismem z 15 września 2025 r. (wpływ 15 września 2025 r.) – w odpowiedzi na
    wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (...) (dalej: Gmina) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od
    towarów i usług (VAT). W ramach realizacji ustawowych zadań własnych oraz prowadzonej
    działalności gospodarczej Gmina przystąpiła do opracowania planu ogólnego, o którym
    mowa w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu
    przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.). Plan ogólny stanowi obligatoryjny
    dokument planistyczny, niezbędny do uchwalania miejscowych planów zagospodarowania
    przestrzennego (MPZP). MPZP są sporządzane w celu określenia w jaki sposób można
    zagospodarować teren na danym obszarze.
    Plan miejscowy służy do ustalenia przeznaczenia terenów, określenia sposobów ich
    zagospodarowania i zabudowy, a także do ochrony ładu przestrzennego. Przeznaczenie
    gruntów w MPZP jest wykorzystywane do określenia możliwości wykorzystywania danego
    terenu m.in. na potrzeby:
    - odpłatnego zbywania nieruchomości stanowiących mienie Gminy,
    - oddawania terenów i obiektów do odpłatnego najmu lub dzierżawy (np. obiekty
      sportowe, hale, boiska, place targowe),
    - prowadzenia inwestycji infrastrukturalnych, takich jak sieci wodociągowe, kanalizacyjne,
      oczyszczalnie ścieków,
    - lokalizacji działalności komunalnej generującej przychody opodatkowane VAT,
    - budowy obiektów, które następnie są przedmiotem działalności kulturalnej lub
      rekreacyjnej świadczonej odpłatnie.
    W związku z opracowywaniem planu ogólnego Gmina będzie nabywała szereg towarów i
    usług niezbędnych do opracowania planu w tym między innymi usługi wykonania projektu
    planu przez Podmiot wyspecjalizowany w tworzeniu tego typu dokumentów. Faktury
    dokumentujące wydatki poniesione na opracowanie planu ogólnego będą wystawiane na
    Gminę.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu sprawy
    1. Pytanie nr 1: „(...) Jakie konkretnie wydatki będą ponoszone przez Gminę w związku z
      realizacją zadania polegającego na sporządzeniu planu ogólnego?”
      Państwa odpowiedź:
      Gmina realizując zadanie polegające na sporządzeniu planu ogólnego ponosić będzie
      koszty związane przede wszystkim z zatrudnieniem ekspertów zewnętrznych (np.
      kancelarie prawne zajmujące się prawem planistycznym, firmy konsultingowe
      sporządzające plan ogólny w całości lub jego części), tj. podmioty wyspecjalizowane w
      zakresie przedmiotowego zadania. Będą to również koszty ekspertyz geodezyjnych i
      kartograficznych, opracowań i analiz, opinii, raportów oddziaływań na środowisko, itp.
      Ponadto, Gmina ponosić będzie koszty wynagrodzeń dla urzędników zajmujących się
      przygotowaniem planu w tym w zakresie opracowywania dokumentów, koordynacji,
      czy nadzoru.
      Gmina w zakresie realizacji zadania ponosi także koszty procedury planistycznej w tym
      publikacje ogłoszeń, spotkania konsultacyjne, zakup materiałów w szczególności map,
      zakup oprogramowań. Gmina może również korzystać ze specjalistycznych szkoleń lub
      doradztwa dla pracowników urzędu.
    2. Zgodnie z art. 13a ust. 7 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i
      zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.) dalej zwanej
      „u.p.z.p.” sporządzany przez gminy plan ogólny jest aktem prawa miejscowego.

    3. Pytanie nr 3: „Czy będą Państwo realizowali zadanie polegające na sporządzeniu planu
      ogólnego w ramach zadań własnych wynikających z ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o
      samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.)? Jeśli tak, to na podstawie
      którego przepisu/których przepisów wynika obowiązek Gminy opracowania takiego
      planu?”
      Państwa odpowiedź:
      Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.z.p., kształtowanie i prowadzone polityki przestrzennej na
      terenie gminy, w tym uchwalanie gminnych aktów planowania przestrzennego, z
      wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy
      ekonomicznej oraz terenów zamkniętych ustalonych przez organ urny niż minister
      właściwy do spraw transportu, należy do zadań własnych Gminy.
      Natomiast na podstawie art. 13a ust. 1 u.p.z.p., dla obszaru gminy, z wyłączeniem
      morskich wód wewnętrznych oraz terenów zamkniętych innych niż ustalane przez
      ministra właściwego do spraw transportu, rada gminy uchwala plan ogólny gminy,
      zwany dalej „planem ogólnym”.
    4. Efekty realizacji zadania polegającego na sporządzeniu planu ogólnego pozostają w
      bezpośrednim związku z wykonywaniem przez Gminę jej zadań własnych w
      charakterze organu władzy publicznej ale mają również związek z działalnością
      gospodarczą Gminy działającej w charakterze podatnika podatku VAT, ponieważ
      zapisy planu ogólnego będą miały wpływ na przeznaczane terenów Gminy
      przekładające się np. na stawkę podatku VAT w przypadku sprzedaży działek, których
      Gmina jest właścicielem.
      Zgodnie z powołanym wyżej art. 3 ust. 1 u.p.z.p. kształtowanie i prowadzenie polityki
      przestrzennej, w tym uchwalanie planu ogólnego, należy do zadań własnych gminy, co
      nie wyklucza również związku z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT.
      Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym
      (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153) dalej zwanej „u.s.g.” zaspokajanie zbiorowych potrzeb
      wspólnoty, w tym w szczególności ład przestrzenny i gospodarka nieruchomościami
      należy do zadań własnych gminy.
      Jak wskazano wyżej plan ogólny jest aktem prawa miejscowego, przyjmowanym w
      formie uchwały przez radę Gminy. Plan ogólny kształtuje sposób korzystania z
      przestrzeni na obszarze całej Gminy.
      Z powyższego wynika, że powstanie planu ogólnego, który wyznacza ramy dla decyzji
      planistycznych i inwestycyjnych Gminy służy realizacji jej funkcji, jaką jest zapewnienie
      ładu przestrzennego i zrównoważonego rozwoju lokalnego. Gmina działa w tym
      zakresie jako organ władzy publicznej, sprawujący swoje władztwo planistyczne mające
      swoje skutki w zakresie działalności gospodarczej prowadzonej przez Gminę jako
      podatnika podatku VAT.
    5. Celem realizacji zadania polegającego na sporządzeniu przez Gminę planu ogólnego
      nie będzie wyłącznie zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty, czyli realizacja
      celów stanowiących działalność publicznoprawną niepodlegająca opodatkowaniu
      podatkiem VAT.
      Plan ogólny to dokument planistyczny o charakterze aktu prawa miejscowego,
      przyjmowany uchwałą rady Gminy. Jego sporządzenie wynika z ustawy o planowaniu i
      zagospodarowaniu przestrzennym. Ma ono charakter publicznoprawny, a Gmina
      realizuje je w ramach władztwa planistycznego. Zaspokaja zbiorowe potrzeby
      wspólnoty samorządowej warunkując dalsze decyzje przestrzenne jakimi są miejscowe
      plany zagospodarowania przestrzennego i decyzje o warunkach zabudowy.
      Koszty przygotowania planu ogólnego nie służą bezpośrednio czynnościom
      opodatkowanym VAT, ani odpłatnym usługom Gminy. Mogą jednak pośrednio wpływać

      na przyszłe działania Gminy przede wszystkim w zakresie sprzedaży czy dzierżawy
      nieruchomości gminnych (działalność odpłatna gminy), ponieważ plan ogólny i
      późniejsze plany miejscowe określają przeznaczenie gruntów.
      Pomimo, że wydatki na sporządzane planu ogólnego nie są bezpośrednio
      wykorzystywane do wykonywania jakiejkolwiek działalności odpłatnej Gminy to
      pośrednio mogą sprzyjać realizacji odpłatnej działalności (sprzedaż, dzierżawa
      nieruchomości gminnych).
      Tym samym wydatki na plan ogólny mają pośredni związek z czynnościami
      opodatkowanymi VAT, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.
    6. Pytanie nr 6: „Czy opracowanie planu ogólnego przez Gminę jest narzucone przez
      przepisy prawa? Jeśli tak, to z jakich przepisów wyniki obowiązek sporządzenia przez
      Gminę takiego planu?”
      Państwa odpowiedź:
      Tak, opracowanie planu ogólnego przez Gminę jest narzucone przez przepisy prawa i
      wynika wprost z ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.
      Zgodnie z art. 3 ust. 1 u.p.z.p. kształtowanie i prowadzone polityki przestrzennej na
      terenie gminy, w tym uchwalanie gminnych aktów planowania przestrzennego, z
      wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy
      ekonomicznej oraz terenów zamkniętych ustalonych przez organ inny niż minister
      właściwy do spraw transportu, należy do zadań własnych gminy.
      Natomiast na podstawie art. 13a ust. 1 u.p.z.p. dla obszaru gminy, z wyłączeniem
      morskich wód wewnętrznych oraz terenów zamkniętych innych niż ustalane przez
      ministra właściwego do spraw transportu, rada gminy uchwala plan ogólny gminy,
      zwany dalej „planem ogólnym”.
      Plan ogólny jest obligatoryjnym aktem prawa miejscowego i zastępuje studium
      uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy. Zatem zgodnie z
      obowiązującymi przepisami prawa, każda gmina musi uchwalić plan ogólny. Ustalona
      zawarte w planie ogólnym są wiążące dla miejscowych planów zagospodarowania
      przestrzennego oraz decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.
    7. Pytanie nr 7: „Czy wydatki poniesione przez Gminę na realizację zadania polegającego
      na sporządzeniu planu ogólnego są wykorzystywane przez Gminę do wykonywania
      jakiejkolwiek działalności odpłatnej? Jeśli tak, to do jakiej konkretnie działalności
      odpłatnej?”
      Państwa odpowiedź:
      Tak, wydatki poniesione przez Gminę na realizację zadania polegającego na
      sporządzeniu planu ogólnego są wykorzystywane przez Gminę do wykonywania
      działalności odpłatnej. Wydatki te nie służą bezpośrednio czynnościom
      opodatkowanym VAT ani odpłatnym usługom gminy. Trzeba jednak zauważyć, że mogą
      pośrednio wpływać na przyszłe działania gminy, np. ułatwiać sprzedaż czy dzierżawę
      nieruchomości stanowiących mienie Gminy. W tym zakresie będzie to działalność
      odpłatna gminy. Plan ogólny zawiera informacje, z których wynikać będzie
      przeznaczane obiektów takich jak np. hale sportowe, boiska do odpłatnego najmu czy
      dzierżawy. Plan ogólny i późniejsze plany miejscowe określają przeznaczenie gruntów
      przez co wpływają na ich wartość rynkową, ale również na to czy sprzedaż będzie
      podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT w stawce podstawowej czy – też będzie
      korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt. 9
      ustawy o VAT. Zatem bezpośrednio wydatki na sporządzenie planu ogólnego nie są
      wykorzystywane do wykonywania działalności odpłatnej gminy ale pośrednio mogą

      sprzyjać realizacji odpłatnej działalności: sprzedaż, najem, dzierżawa nieruchomości
      gminnych inwestycje infrastrukturalne, budowy obiektów służących do odpłatnej
      działalności.
    8. Pytanie nr 8: „Czy Gmina zobowiązana jest sporządzić plan ogólny nawet w przypadku,
      gdy z MPZP nie będzie wynikać przeznaczenie gruntów w MPZP z możliwością
      wykorzystywania danego terenu m.in. na potrzeby:
      - odpłatnego zbywania nieruchomości stanowiących mienie Gminy,
      - oddawania terenów i obiektów do odpłatnego najmu lub dzierżawy (np. obiekty
        sportowe, hale, boiska, place targowe),
      - prowadzenia inwestycji infrastrukturalnych, takich jak sieci wodociągowe,
        kanalizacyjne, oczyszczalnie ścieków,
      - lokalizacji działalności komunalnej generującej przychody opodatkowane VAT,
      - budowy obiektów, które następnie są przedmiotem działalności kulturalnej lub
        rekreacyjnej świadczonej odpłatnie?”
      Państwa odpowiedź:
      Gmina ma obowiązek sporządzenia planu ogólnego, niezależnie od tego, czy z
      miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (MPZP) wynika przeznaczenie
      gruntów na cele związane z odpłatnym zbywaniem nieruchomości, wynajmem,
      dzierżawą, inwestycjami infrastrukturalnymi czy działalnością kulturalną lub
      rekreacyjną.
      Zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, każda gmina musi uchwalić plan ogólny.
      Plan ogólny jest obligatoryjnym aktem prawa miejscowego, który zastępuje
      dotychczasowe studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania
      przestrzennego. Ustalenia zawarte w planie ogólnym są włażące dla miejscowych
      planów zagospodarowania przestrzennego oraz decyzji o warunkach zabudowy i
      zagospodarowania terenu.
      Plan ogólny obejmuje obszar całej gminy, z wyłączeniem terenów zamkniętych innych
      niż ustalane przez ministra właściwego do spraw transportu. Plan ogólny określa
      podstawowe kierunki zagospodarowania przestrzennego gminy oraz tworzy ramy dla
      wydawania decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Jest to
      dokument strategiczny, który ma na celu zapewnienie spójności i zrównoważonego
      rozwoju przestrzennego gminy.
      Niezależnie od tego, czy w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego
      przewidziane są konkretne przeznaczenia gruntów, gmina musi sporządzić plan
      ogólny. Brak planu ogólnego uniemożliwi m.in. uchwalanie miejscowych planów
      zagospodarowania przestrzennego oraz wydawanie decyzji o warunkach zabudowy.
    9. Pytanie nr 9: „Czy Gmina przystąpi do sporządzenia planu ogólnego w związku z
      zamiarem:
      - odpłatnego zbywania nieruchomości stanowiących mienie Gminy,
      - oddawania terenów i obiektów do odpłatnego najmu lub dzierżawy (np. obiekty
        sportowe, hale, boiska, place targowe),
      - prowadzenia inwestycji infrastrukturalnych, takich jak sieci wodociągowe,
        kanalizacyjne, oczyszczalnie ścieków,
      - lokalizacji działalności komunalnej generującej przychody opodatkowane VAT,
      - budowy obiektów, które następnie są przedmiotem działalności kulturalnej lub
        rekreacyjnej świadczonej odpłatnie?
    Jeśli tak, to proszę o w skazanie:

      - jakie dokładnie nieruchomości stanowiące mienie Gminy Gmina zamierza zbyć?
      - jakie dokładnie tereny i obiekty zostaną oddawane do odpłatnego najmu lub
        dzierżawy w związku ze sporządzeniem planu ogólnego?
      - jakie dokładnie inwestycje infrastrukturalne będą prowadzone na terenie Gminy w
        związku ze sporządzeniem planu ogólnego?
      - jaka działalność komunalna generująca przychody opodatkowane VAT będzie
        prowadzona w związku ze sporządzeniem planu ogólnego?
      - jakie obiekty kulturalne, które następnie będą przedmiotem działalności kulturalnej
        lub rekreacyjnej świadczonej odpłatnie, powstaną w związku ze sporządzeniem
        planu ogólnego?
      - z jakich konkretnie dokumentów wynika zamiar Gminy w odniesieniu do realizacji
        ww. inwestycji?”
      Państwa odpowiedź:
      Gmina przystępuje do sporządzenia planu ogólnego zgodnie z obowiązkiem
      wynikającym z ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Art. 13a ust.
      1 u.p.z.p. dla obszaru gminy, z wyłączeniem morskich wód wewnętrznych oraz terenów
      zamkniętych innych niż ustalane przez ministra właściwego do spraw transportu, rada
      gminy uchwala plan ogólny gminy, zwany dalej „planem ogólnym”. Gmina sporządzą
      plan ogólny aby określić przeznaczenie terenów, możliwe inwestycje, sposoby
      zagospodarowania nieruchomości komunalnych, lokalizację działalności gospodarczej i
      usługowej.
      Plan ogólny nie jest sporządzany z zamiarem wskazania konkretnej nieruchomości
      stanowiącej mienie Gminy. Nie wskazuje konkretnych terenów czy obiektów
      przeznaczonych do odpłatnego najmu lub dzierżawy, konkretnych lokalizacji
      działalności komunalnej generującej przychody opodatkowane VAT ani budowy
      obiektów, które następnie są przedmiotem działalności kulturalnej lub rekreacyjnej
      świadczonej odpłatnie.
      Decyzja o przystąpieniu do sporządzenia planu ogólnego jest podejmowana uchwałą
      Rady Gminy. W uchwale tej mogą być wskazane m.in.: cele planu takie jak zbywanie
      nieruchomości, najem, dzierżawa, inwestycje infrastrukturalne, działalność komunalna
      generująca przychody.
      Dopiero po podjęciu uchwały Gmina może faktycznie przystąpić do opracowywania
      planu.
      Zgodnie z art. 13a ust. 4 u.p.z.p. w planie ogólnym:
      1) określa się:
      a) strefy planistyczne,
      b) gminne standardy urbanistyczne;
      2) można określić:
      a) obszary uzupełnienia zabudowy,
      b) obszary zabudowy śródmiejskiej.
      Art. 13c ust. 2 wskazuje natomiast dopuszczalne strefy planistyczne:
      1) strefa wielofunkcyjna z zabudową mieszkaniową wielorodzinną;
      2) strefa wielofunkcyjna z zabudową mieszkaniową jednorodzinną;
      3) strefa wielofunkcyjna z zabudową zagrodową;
      4) strefa usługowa;

      5) strefa handlu wielkopowierzchniowego;
      6) strefa gospodarcza;
      7) strefa produkcji rolniczej;
      8) strefa infrastrukturalna;
      9) strefa zieleni i rekreacji;
      10) strefa cmentarzy;
      11) strefa górnictwa;
      12) strefa otwarta;
      13) strefa komunikacyjna.
      Zgodnie z tymi strefami Gmina wskazuje ogólny zamiar odpłatnego zbywania
      nieruchomości stanowiące mienie Gminy, oddania terenów i obiektów do odpłatnego
      najmu lub dzierżawy, prowadzenia na terenie Gminy inwestycji infrastrukturalnych,
      działalności komunalnej generującej przychody opodatkowane VAT. Wskazuje na
      zamiar prowadzenia obiektów kulturalnych, które następnie będą przedmiotem
      działalności kulturalnej lub rekreacyjnej świadczonej odpłatnie.
      Zamiar dotyczący powyższych działalności wynikać może z później podejmowanych
      uchwał, czy zarządzeń, z opracowywanych budżetów, Wieloletnich Planach
      Finansowych.
    10. Obszar działalności Gminy obejmuje zarówno czynności opodatkowane VAT,
      zwolnione od podatku VAT, jak i niepodlegające opodatkowaniu VAT. W ramach tak
      prowadzonej działalności mającej związek ze sporządzanym planem ogólnym Gmina
      prowadzi działalność w różnym zakresie i nabywa towary i usługi wykorzystywane w
      ramach różnych działalności.
      W zakresie czynności opodatkowanych podatkiem VAT Gmina może prowadzić
      sprzedaż nieruchomości stanowiących mienie Gminy takich jak działki niezabudowane
      będące terenem budowlanym. Może prowadzić odpłatny najem lub dzierżawę
      obiektów sportowych, infrastruktury komunalnej, itp.
      Do tak prowadzonej działalności w zakresie wydatków związanych z planem ogólnym
      Gmina może zakupić mapy cyfrowe i bazy danych przestrzennych wykorzystywanych
      do analiz planistycznych dla wskazanych nieruchomości. Najważniejszym wydatkiem w
      tym zakresie będzie wynagrodzenie dla firm zewnętrznych przygotowujących
      opracowania planistyczne dla sprzedaży nieruchomości pod działalność gospodarczą
      czy usługi doradcze przy planach inwestycyjnych.
      W zakresie czynności zwolnionych od podatku VAT Gmina może prowadzić sprzedaż
      nieruchomości gminnych będących działkami o przeznaczeniu innym niż budowlane
      ale również m.in. wynajmuje nieruchomości zwolnione z VAT, np. mieszkania socjalne.
      Natomiast w zakresie czynności niepodlegających VAT będą to czynności realizowane
      w ramach ustawowych zadań własnych gminy, które w ogóle nie są przedmiotem
      opodatkowania VAT, np.: sporządzenie planu ogólnego dla własnych potrzeb Urzędu
      Gminy, planowanie przestrzenne dla działań regulacyjnych, ochrony środowiska,
      administracji lokalnej.
      Wobec powyższego w wydatki związane z przygotowaniem planu ogólnego będą miały
      mieszany charakter, tj. będą związane zarówno z działalnością opodatkowaną
      podatkiem VAT, działalnością zwolnioną z opodatkowania VAT oraz działalnością
      niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.
    11. W odniesieniu do ponoszonych przez Gminę wydatków związanych z opracowaniem
      planu ogólnego nie będzie możliwe ich jednoznaczne przyporządkowanie do
      czynności dających prawo do odliczenia podatku naliczonego oraz czynności

      niedających takiego prawa. Ponoszone przez Gminę wydatki dotyczące planu
      ogólnego będą miały niewątpliwie w części związek z czynnościami opodatkowanymi
      VAT.
      Wydatki związane z opracowaniem planu ogólnego będą miały w części związek z
      wykonywaną przez Gminę działalnością gospodarczą i wykonywaniem czynności
      zarówno opodatkowanych VAT, jak i zwolnionych z opodatkowania. Nie ulega
      wątpliwości, iż tego rodzaju wydatki dotyczą towarów i usług wykorzystywanych
      również do celów innych niż działalność gospodarcza.
    12. Gmina nie będzie miała obiektywnej możliwości odrębnego przyporządkowania kwot
      podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i z
      czynnościami zwolnionymi od podatku VAT.

## Pytanie

Czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych
    na sporządzenie planu ogólnego?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Gminy, przysługuje Jej prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od
    wydatków związanych z opracowaniem planu ogólnego – w zakresie, w jakim dokument
    ten służy realizacji zadań Gminy powiązanych z czynnościami opodatkowanymi VAT.
    Mimo że sporządzenie planu ogólnego jest zadaniem o charakterze publicznoprawnym, to
    jego efekty wykorzystywane są przez Gminę również w ramach działalności gospodarczej.
    Plan ogólny stanowi bowiem podstawę dla uchwalenia MPZP, a te z kolei umożliwiają:
    zbywanie nieruchomości (zarówno opodatkowanych stawką zwolnioną jak i stawką
    podstawową VAT 23%), zagospodarowanie gruntów pod inwestycje komercyjne, realizację
    infrastruktury technicznej, która następnie jest odpłatnie eksploatowana (wodociągi,
    kanalizacja, obiekty sportowe), wynajem terenów gminnych pod działalność gospodarczą.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego.
    W odniesieniu do ponoszonych przez Wnioskodawcę wydatków związanych z
    opracowaniem planu ogólnego nie będzie możliwe ich jednoznaczne przyporządkowanie
    do czynności dających prawo do odliczenia podatku naliczonego oraz czynności
    niedających takiego prawa.
    Jednakże, z uwagi na fakt, iż ponoszone przez Gminę wydatki dotyczące planu ogólnego
    będą miały niewątpliwie w części związek także z czynnościami opodatkowanymi VAT,
    zdaniem Gminy, powinno jej przysługiwać prawo do odliczenia części VAT naliczonego od
    tego rodzaju wydatków.
    W sytuacji, gdy podatnik wykonuje działalność jednocześnie podlegającą opodatkowaniu
    VAT i/lub zwolnioną z VAT, a także działalność spoza zakresu regulacji ustawy o VAT,
    odliczenie podatku naliczonego od wydatków ponoszonych z tego tytułu jest możliwe
    tylko w takim zakresie, w jakim wydatki te da się przyporządkować działalności
    podlegającej VAT.
    Do sytuacji takiej odnosi się art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Stosownie do treści
    wymienionego przepisu, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych
    zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów
    innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma
    zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w
    przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w
    całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku

    naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej
    „sposobem określenia proporcji”.
    Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej
    przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Zdaniem Gminy, będące
    przedmiotem wniosku wydatki związane z opracowaniem planu ogólnego będą miały w
    części związek z wykonywaną przez Gminę działalnością gospodarczą i wykonywaniem
    czynności zarówno opodatkowanych VAT jak i zwolnionych z opodatkowania. Nie ulega
    wątpliwości, iż tego rodzaju wydatki dotyczą towarów i usług wykorzystywanych również
    do celów innych niż działalność gospodarcza.
    Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT: W stosunku do towarów i usług, które są
    wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi
    przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z
    którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia
    kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których
    podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.
    W myśl art. 90 ust. 2 ustawy o VAT: Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części
    kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o
    taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać
    czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.
    Z uwagi na to, że wydatki ponoszone przez Gminę na opracowanie planu ogólnego będą
    miały związek zarówno z działalnością gospodarczą Gminy tą opodatkowaną VAT oraz
    zwolnioną z opodatkowania jak i będą miały związek z działalnością niepodlegająca
    opodatkowaniu VAT, Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych
    wydatków z zastosowaniem sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust.
    2a oraz proporcji struktury sprzedaży zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
      usługi.
    Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy
    towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
    wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
    określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które
    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Ponadto, ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w
    całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek
    pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek
    negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które
    pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego.
    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z
    którym:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do
    podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w
    sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    W myśl art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie
    podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.
    W tym miejscu należy wskazać, że wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę
    uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte m.in. w
    art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Powołany art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w
    przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej
    przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.
    Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy.
    W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić
    działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania podatkiem VAT. Towarzyszą one
    działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności

    podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT, jednakże ich występowanie
    nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością
    gospodarczą.
    Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności
    gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie
    usług na cele osobiste w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy.
    Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością
    gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek
    naliczenia VAT.
    Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy – przykładowo
    działalność podmiotu w charakterze organu władzy, czy nieodpłatną działalność statutową.
    Ponadto w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności
    opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od podatku, należy
    mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Poniższe przepisy stanowią
    uzupełnienie regulacji ww. art. 86 ustawy.
    W myśl art. 90 ust. 1 ustawy:
      W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do
      wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty
      podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje,
      podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego
      związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego.
    Zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy:
      Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust.
      1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku
      naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do
      których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z
      zastrzeżeniem ust. 10.
    Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy,
    występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w
    stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot
    podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie
    przysługuje. Należy podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego,
    zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności
    wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem, dotyczą
    czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).
    W związku z powyższym, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku
    należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w
    pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności
    – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej
    działalności gospodarczej.
    Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz

      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r.
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11 grudnia 2006 s. 1, ze zm.),
    zgodnie z którym:
      Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
      nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
      transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają
      należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub
      transakcjami.
      Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
      transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
      gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
      konkurencji.
      W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników
      w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
      działań sprawia, że mogą być one pominięte.
    Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch
    przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego
    zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na
    podstawie umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 1153):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Jak stanowi art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Stosowanie do art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gmin. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki
      nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.
    Jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w
    zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie
    realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane
    przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np.

    czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd.,
    umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). W tym tylko zakresie ich czynności
    mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Oznacza to,
    że w pozostałym zakresie np. w zakresie zadań własnych nałożonych na gminę na
    podstawie odrębnych przepisów, jednostki samorządu terytorialnego nie występują jako
    podatnicy podatku VAT, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki.
    Z uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług wyraźnie wynika, że dla realizacji
    prawa do odliczenia podatku naliczonego, niezbędne jest istnienie związku między
    dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością opodatkowaną.
    Zauważenia wymaga, że ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób
    towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,
    aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek ten może być
    bezpośredni lub pośredni.
    O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić
    wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też
    nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących
    przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi
    wykonywanymi przez podatnika.
    Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością
    przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem
    funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a
    tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można
    było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością
    podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami
    towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z
    działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia
    się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz
    poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do
    generowania przez podmiot obrotu.
    Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami
    opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do
    odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady.
    Zgodnie bowiem z art. 168 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:
      Jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji
      podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje
      tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest
      zobowiązany zapłacić VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim
      od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu
      dostarczone przez innego podatnika.
    Warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną, jest również
    akcentowany w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z
    6 kwietnia 1995 r., (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs &
    Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od
    bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi (ang. direct and
    immediate link with the taxable transactions). Także w wyroku z 8 czerwca 2000 r. (w
    sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc), TSUE nie
    miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej
    Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu
    do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia
    przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo
    istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia a daną transakcją
    (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia. Ponadto Trybunał

    w wyroku z 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta przesądził, że w sytuacji gdy
    podatnik wykonuje działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru
    gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu ewentualnych wydatków jest dopuszczalne
    jedynie w zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej
    podatnika.
    W orzeczeniu z 27 września 2001 r. w sprawie CIBO Participations S.A. (C-16/00) Trybunał
    doszedł do wniosku, że aby możliwe było odliczenie VAT naliczonego, musi istnieć
    bezpośredni związek pomiędzy wydatkiem a sprzedażą opodatkowaną VAT, co oznacza,
    że wydatek musi stanowić element kosztowy sprzedaży opodatkowanej. Niemniej TSUE
    stwierdził, że wydatki na doradztwo związane z procesem przejmowania spółek zależnych
    przez CIBO stanowią koszty ogólne, mające związek z działalnością opodatkowaną tej
    spółki.
    W świetle powyższego orzecznictwa TSUE należy stwierdzić, że kierując się wykładnią
    dokonywaną w zgodzie z zasadami VI Dyrektywy (od 1 stycznia 2007 r. – Dyrektywy 2006
    /112/WE), na gruncie art. 86 ust. 1 ustawy, podobnie jak i art. 17(2)(3) i (5) VI Dyrektywy
    (art. 167 i nast. Dyrektywy 2006/112/WE) należy przyjąć – co do zasady – że niezbędnym
    warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami
    (wydatkami), a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część
    składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie. Jednak brak takiej konkretnej
    transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT.
    W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych wprawdzie nie
    istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług, a sprzedażą
    opodatkowaną, lecz w sytuacji gdy stanowią one element cenotwórczy produktów
    podatnika, pozostając w ten sposób w pośrednim związku z jego opodatkowaną
    działalnością gospodarczą, prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków)
    powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje
    prawo do odliczenia VAT.
    Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków
    poniesionych w związku ze sporządzeniem planu ogólnego.
    Z opisu sprawy wynika, że:
    · w ramach realizacji ustawowych zadań własnych oraz prowadzonej działalności
      gospodarczej Gmina przystąpiła do opracowania planu ogólnego, o którym mowa w
      ustawie o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym;
    · plan ogólny stanowi obligatoryjny dokument planistyczny, niezbędny do uchwalania
      miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego (MPZP);
    · faktury dokumentujące wydatki poniesione na opracowanie planu ogólnego będą
      wystawiane na Gminę;
    · zgodnie z art. 13a ust. 7 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym
      sporządzany przez Gminy plan ogólny jest aktem prawa miejscowego;
    · efekty realizacji zadania polegającego na sporządzeniu planu ogólnego pozostają w
      bezpośrednim związku z wykonywaniem przez Gminę jej zadań własnych w
      charakterze organu władzy publicznej;
    · powstanie planu ogólnego, który wyznacza ramy dla decyzji planistycznych i
      inwestycyjnych Gminy służy realizacji jej funkcji, jaką jest zapewnienie ładu
      przestrzennego i zrównoważonego rozwoju lokalnego. Gmina działa w tym zakresie
      jako organ władzy publicznej, sprawujący swoje władztwo planistyczne mające swoje
      skutki w zakresie działalności gospodarczej prowadzonej przez Gminę jako podatnika
      podatku VAT;
    · koszty przygotowania planu ogólnego nie służą bezpośrednio czynnościom
      opodatkowanym VAT ani odpłatnym usługom Gminy;

    · Gmina ma obowiązek sporządzenia planu ogólnego, niezależnie od tego, czy z
      miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (MPZP) wynika przeznaczenie
      gruntów na cele związane z odpłatnym zbywaniem nieruchomości, wynajmem,
      dzierżawą, inwestycjami infrastrukturalnymi czy działalnością kulturalną lub
      rekreacyjną;
    · decyzja o przystąpieniu do sporządzenia planu ogólnego jest podejmowana uchwałą
      Rady Gminy. W uchwale tej mogą być wskazane m.in.: cele planu takie jak zbywanie
      nieruchomości, najem, dzierżawa, inwestycje infrastrukturalne, działalność komunalna
      generująca przychody.
    Co prawda wskazali Państwo, że:
    · wydatki na sporządzenie planu ogólnego nie są bezpośrednio wykorzystywane do
      wykonywania jakiejkolwiek działalności odpłatnej Gminy, jednak pośrednio mogą
      sprzyjać realizacji odpłatnej działalności (sprzedaż, dzierżawa nieruchomości
      gminnych);
    · wydatki na plan ogólny mają pośredni związek z czynnościami opodatkowanymi VAT;
    · plan ogólny i późniejsze plany miejscowe określają przeznaczenie gruntów przez co
      wpływają na ich wartość rynkową, ale również na to czy sprzedaż będzie podlegać
      opodatkowaniu podatkiem VAT w stawce podstawowej czy też będzie korzystać ze
      zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.
    Jednakże, w tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 18 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 5
    ustawy o samorządzie gminnym:
      Do właściwości rady gminy należą wszystkie sprawy pozostające w zakresie działania
      gminy, o ile ustawy nie stanowią inaczej.
      Do wyłącznej właściwości rady gminy należy uchwalanie planu ogólnego gminy oraz
      miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego.
    Z kolei w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i
    zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.):
      Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym
      uchwalanie gminnych aktów planowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód
      wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów
      zamkniętych ustalonych przez organ inny niż minister właściwy do spraw transportu,
      należy do zadań własnych gminy.
    W myśl art. 13a ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:
      Dla obszaru gminy, z wyłączeniem morskich wód wewnętrznych oraz terenów
      zamkniętych innych niż ustalane przez ministra właściwego do spraw transportu,
      rada gminy uchwala plan ogólny gminy, zwany dalej „planem ogólnym”.
    Stosownie do art. 13a ust. 4 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:
      W planie ogólnym:
      1) określa się:
      a) strefy planistyczne,
      b) gminne standardy urbanistyczne;
      2) można określić:
      a) obszary uzupełnienia zabudowy,
      b) obszary zabudowy śródmiejskiej.
    Na mocy art. 13c ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

      W wyniku podziału, o którym mowa w ust. 1, dopuszcza się wyznaczenie
      następujących stref planistycznych:
      1) strefa wielofunkcyjna z zabudową mieszkaniową wielorodzinną;
      2) strefa wielofunkcyjna z zabudową mieszkaniową jednorodzinną;
      3) strefa wielofunkcyjna z zabudową zagrodową;
      4) strefa usługowa;
      5) strefa handlu wielkopowierzchniowego;
      6) strefa gospodarcza;
      7) strefa produkcji rolniczej;
      8) strefa infrastrukturalna;
      9) strefa zieleni i rekreacji;
      10) strefa cmentarzy;
      11) strefa górnictwa;
      12) strefa otwarta;
      13) strefa komunikacyjna.
    Natomiast stosowanie do art. 14 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu
    przestrzennym:
      W celu ustalenia przeznaczenia terenów, w tym dla inwestycji celu publicznego, oraz
      określenia sposobów ich zagospodarowania i zabudowy rada gminy podejmuje
      uchwałę o przystąpieniu do sporządzenia miejscowego planu zagospodarowania
      przestrzennego, zwanego dalej „planem miejscowym”, z zastrzeżeniem ust. 6.
    Na podstawie art. 14 ust. 7 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:
      Plan miejscowy sporządza się obowiązkowo, jeżeli wymagają tego przepisy odrębne.
    W myśl art. 14 ust. 8 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:
      Plan miejscowy jest aktem prawa miejscowego.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:
      Wójt, burmistrz albo prezydent miasta sporządza projekt planu miejscowego,
      zawierający część tekstową i część graficzną, wraz z uzasadnieniem, uwzględniając
      politykę przestrzenną gminy określoną w strategii rozwoju gminy lub strategii
      rozwoju ponadlokalnego. W uzasadnieniu przedstawia się w szczególności:
      1) sposób realizacji wymogów wynikających z art. 1 ust. 2-4;
      2) zgodność z wynikami analizy, o której mowa w art. 32 ust. 1, wraz z datą uchwały
        rady gminy, o której mowa w art. 32 ust. 2, oraz sposób uwzględnienia
        uniwersalnego projektowania;
      3) wpływ na finanse publiczne, w tym budżet gminy.
    W myśl art. 21 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:
      Koszty sporządzenia planu miejscowego obciążają budżet gminy, z zastrzeżeniem
      ust. 2.
    Z powyższych przepisów wynika, że sporządzenie planu ogólnego należy do zadań
    własnych gminy i jest realizowane w formie uchwały rady gminy. Natomiast koszt ich
    sporządzenia obciąża budżet gminy. Zatem sporządzenie planu ogólnego stanowi przejaw

    władztwa planistycznego gminy i jej niezależności w tym zakresie. Zatem sporządzenie
    planu ogólnego przez Gminę, której zarządcą jest wójt (burmistrz, prezydent miasta), jest
    zbiorową potrzebą wspólnoty i ma charakter celu publicznego.
    Zaznaczenia wymaga, że z uwagi na swą specyfikę, jednostki samorządu terytorialnego nie
    są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika
    chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek przez treść art. 15 ust. 6 ustawy, i
    nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w
    charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie
    posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też
    względu, rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków
    podmiotów takich, jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie
    okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do większości swych zadań
    występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do
    ww. art. 15 ust. 6 ustawy.
    Przechodząc na grunt analizowanej sprawy należy wskazać, że wszystkie czynności
    wykonywane w związku ze sporządzeniem planu ogólnego, jak i miejscowego planu
    zagospodarowania przestrzennego stanowią czynności realizowane przez Gminę w
    charakterze organu władzy publicznej w ramach Jej zadań własnych. Jak wynika bowiem z
    powołanych przepisów w analizowanym przypadku Gmina jest jedynym organem
    posiadającym uprawnienia do wykonywania przedmiotowych czynności. W konsekwencji,
    Gmina przygotowując plan ogólny wykonuje ustawowe obowiązki działając na własną
    rzecz, a zaistniałe koszty ponosi we własnym imieniu.
    W związku z powyższym w zakresie ww. wydatków Gmina nie może działać analogicznie
    do podmiotu prywatnego, wykonujecie Państwo bowiem określone ustawami zadania
    publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Działalność w zakresie
    opisanych we wniosku czynności, jest realizacją celu publicznego, do którego Gmina jest
    zobowiązana w drodze ustaw.
    Tym samym, w związku z poniesionymi wydatkami na sporządzenie planu ogólnego nie
    dokonują Państwo zakupów towarów i usług w związku z prowadzoną działalnością
    gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Jednocześnie rozważając możliwość skorzystania przez Państwa z prawa do obniżenia
    kwoty podatku należnego o podatek naliczony od wydatków związanych ze
    sporządzeniem planu ogólnego, należy ponownie podkreślić, iż w świetle art. 86 ustawy,
    najistotniejszym warunkiem umożliwiającym podatnikowi realizację tego prawa jest
    związek dokonanych zakupów z wykonaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
    Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego,
    nie płacąc podatku należnego. Zauważyć należy, że system odliczenia ma na celu
    uwolnienie podatnika od ciężaru podatku od towarów i usług, zapłaconego lub
    podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.
    Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza
    zakresem działalności gospodarczej. W tym miejscu wskazać trzeba, że drugi warunek,
    wymieniony w art. 86 ustawy, dający prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    podatek naliczony, to posiadanie statusu podatnika, zdefiniowanego w art. 15 ustawy.
    Z przedstawionego opisu sprawy, jednoznacznie wynika, że w rozpatrywanej sprawie w
    odniesieniu do sporządzenia planu ogólnego Gmina będzie realizowała zadania własne,
    wymienione w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym. Zadania własne Gminy
    są zadaniami nałożonymi na nią odrębnymi przepisami prawa. Sporządzenie planu
    ogólnego będzie wykorzystywane w celu zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty. W
    takim ujęciu Gmina bez wątpienia nie może być uznana za podatnika, stosownie do art. 15
    ust. 6 ustawy, gdyż realizuje w tym zakresie zadania własne, służące zaspokajaniu
    zbiorowych potrzeb wspólnoty.

    Wydatki związane ze sporządzeniem planu ogólnego będą ponosili Państwo w ramach
    zadań własnych nałożonych na Państwa ustawą o samorządzie gminnym, i w tym zakresie
    będą działali Państwo w ramach reżimu publicznoprawnego. Wydatki te nie będą
    związane z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a
    tym samym, nabywając towary i usługi nie będą działali Państwo w charakterze podatnika
    podatku VAT.
    Zatem, w analizowanej sprawie nie sposób zgodzić się z Państwem, że sporządzenie prze
    Gminę planu ogólnego pośrednio może wpływać na przyszłe działania Gminy w zakresie
    sprzedaży, czy dzierżawy nieruchomości gminnych (działalność odpłatna gminy). Świadczy
    o tym stwierdzenie zawarte w odpowiedzi na wezwanie, iż „Plan ogólny nie jest
    sporządzany z zamiarem wskazania konkretnej nieruchomości stanowiącej mienie Gminy.
    Nie wskazuje konkretnych terenów, czy obiektów przeznaczonych do odpłatnego najmu
    lub dzierżawy, konkretnych lokalizacji działalności komunalnej generującej przychody
    opodatkowane VAT ani budowy obiektów, które następnie są przedmiotem działalności
    kulturalnej lub rekreacyjnej świadczonej odpłatnie”.
    W konsekwencji, wydatki związane ze sporządzeniem planu ogólnego będą Państwo
    ponosili nie jako podatnik podatku VAT, lecz jako organ władzy publicznej, a efekty ich
    będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Mając na uwadze okoliczności sprawy oraz powyższe przepisy w odniesieniu do wydatków
    sporządzenia planu ogólnego należy stwierdzić, że Gmina wykonując te zadania będzie
    działała jako organ administracji publicznej i korzysta ze środków prawnych o charakterze
    władczym. W takim ujęciu Gmina bez wątpienia nie będzie uznana za podatnika, gdyż
    realizuje w tym zakresie zadania własne służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb
    wspólnoty samorządowej. W przedstawionym przypadku poniesienie ww. wydatków nie
    ma związku ze sprzedażą opodatkowaną, ponieważ poniesione wydatki na sporządzenie
    planu ogólnego, nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem
    VAT.
    Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy,
    należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione – wskazane w art. 86
    ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, bowiem
    nie będą Państwo działali w tym zakresie jako podatnik VAT i wydatki poniesione na
    przygotowanie planu ogólnego nie będą służyły do wykonywania czynności
    opodatkowanych tym podatkiem.
    Podsumowanie
    Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków
    poniesionych na sporządzenie planu ogólnego.
    Tym samym, Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    W myśl art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:
      Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
      wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia
      przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej
      tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego.
    Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym ich

    przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na
    wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w
    opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:
      Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w
      jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego
      (interpretację indywidualną).
    W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem
    Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały
    objęte pytaniem nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzone.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.