Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.173.2021.2.MAZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-02
Teza: Brak prawa do zastosowania stawki 0% do planowanej dostawy towarów.
Słowa kluczowe: dokumenty; dostawa-dostawa towarów; eksport; Niemcy; stawka-stawki podatku; Szwajcaria
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 31 marca 2021 r. (data wpływu – 12 kwietnia 2021 r.), uzupełnionym pismem z 8 lipca 2021 r. (data wpływu – 13 lipca 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do zastosowania stawki 0% do planowanej dostawy towarów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 kwietnia 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do zastosowania stawki 0% do planowanej dostawy towarów. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 8 lipca 2021 r. (data wpływu – 13 lipca 2021 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 21 czerwca 2021 r., znak: 0111-KDIB3-3.4012.173.2021.1.MAZ.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca (dalej także jako: „Spółka”) jest czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Wnioskodawca planuje dokonywanie dostaw produkowanych przez siebie, zgodnie z za-mówieniem nabywcy, towarów z Polski na rzecz nabywcy z terytorium Konfederacji Szwajcarskiej. Dostawa produktów na rzecz nabywcy będzie odbywać się zgodnie z klauzulą Incoterms FCA. Wnioskodawca dostarczy samodzielnie lub powierzy ten towar przewoźnikowi wyznaczonemu przez Wnioskodawcę do magazynu na terenie Republiki Federalnej Niemiec. Z chwilą wydania towaru w magazynie w Niemczech odpowiedzialność i ryzyko związane z utratą towarów przechodzi z Wnioskodawcy na nabywcę tego towaru. Wnioskodawca organizuje transport do tego miejsca, dokumentacją potwierdzi dostawę towaru do tego magazynu przeładunkowego za pomocą własnego dokumentu CMR i dokumentu potwierdzającego wydanie towaru. Z magazynu na terytorium Niemiec nabywca zabierze towar własnym środkiem transportu lub w ramach zleconej przez niego usługi transportowej i przewiezie towar na terytorium Konfederacji Szwajcarskiej. Nabywca będzie zabierał towar z magazynu w Niemczech i wywoził na terytorium Konfederacji Szwajcarskiej w terminie do 1 miesiąca od dostarczenia tam towarów przez Wnioskodawcę, w zależności od tego jak szybko uzbiera towary w celu wywiezienia na terytorium Konfederacji Szwajcarskiej.

Nabywca samodzielnie dokonuje eksportu towarów zakupionych od Wnioskodawcy. W związku z tym dysponuje jedynie dokumentami importowymi, z których wynika, że eksporterem i importerem towarów jest nabywca.

Po dokonaniu tej procedury nabywca przekaże Wnioskodawcy ww. dokumenty świadczące o imporcie towarów na terytorium Konfederacji Szwajcarskiej w postaci dokumentu Veranlagungsverfügung MWST (certyfikat podatku od wartości dodanej) i dokument celny Veranlagungsverfügung Zoll (certyfikat oceny celnej), potwierdzające wprowadzenie towaru na terytorium Konfederacji Szwajcarskiej. Przekazanie dokumentacji do Wnioskodawcy następuje przed terminem do złożenia deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym towar został wydany nabywcy lub przed upływem terminu do rozliczenia kolejnego okresu rozliczeniowego.

Nazwy towarów na dokumentacji Wnioskodawcy i nabywcy będą różniły się od siebie. Na dokumentach otrzymanych od nabywcy mogą być mniej szczegółowo oznaczone niż stosuje w fakturach Wnioskodawca, ale będą zawierały odwołanie do numerów proform lub faktur wystawionych przez Wnioskodawcę w związku ze sprzedażą towarów nabywcy, co będzie pozwalało na identyfikację towarów będących przedmiotem przewozu na terytorium Konfederacji Szwajcarskiej jako towary zakupione u Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu z 8 lipca 2021 r. Wnioskodawca odpowiedział w sposób następujący na pytania Organu:

\[Gdzie nastąpi przeniesienie prawa rozporządzania zbywanymi towarami jak właściciel na rzecz nabywcy ze Szwajcarii - czy na terytorium Polski, Niemiec lub Szwajcarii? – pytanie Organu\]

Dostawa ma odbywać się na zasadzie FCA miejsce w Niemczech i przejście ryzyka utraty towaru na nabywcę nastąpi w tym miejscu, czyli w Niemczech. Zgodnie z informacjami otrzymanymi od nabywcy pod adresem w Niemczech, na który Wnioskodawca ma dostarczyć towar, mieści się firma usługowa, gdzie można zdeponować/zostawić towary, do odbioru przez nabywcę. Nabywca z tego magazynu (w którym nabył usługę przyjęcia i przechowania towarów do czasu ich odbioru przez niego) odbierze towary i wywiezie je do Szwajcarii.

\[Czy celna procedura wywozu towaru poza terytorium Unii Europejskiej rozpocznie się na terytorium Polski czy Niemiec? – pytanie Organu\]

Zgodnie z informacjami otrzymanymi od nabywcy, procedura wywozu towaru poza terytorium Unii Europejskiej rozpocznie się w Niemczech. Procedura ta będzie przeprowadzana przez nabywcę.

\[Czy Spółka jest zarejestrowana na terytorium Niemiec na potrzeby podatku VAT – posiada właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany w Niemczech, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej? – pytanie Organu\]

Wnioskodawca nie jest zarejestrowany na terytorium Niemiec na potrzeby podatku od wartości dodanej (VAT) i nie posiada numeru, którego dotyczy pytanie.

\[Czy nabywca ze Szwajcarii posiada właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany w Niemczech, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi? – pytanie Organu\]

Nabywca ze Szwajcarii nie posiada takiego numeru identyfikacji dla transakcji wewnątrzwspólnotowych w Niemczech.

\[Czy dokumentacja, która ma potwierdzać dostarczenie towarów Spółki do magazynu w Niemczech będzie zawierała specyfikację poszczególnych sztuk ładunku? – pytanie Organu\]

Dokumentacja ta będzie zawierała specyfikację poszczególnych sztuk ładunku.

\[Kto będzie potwierdzał przyjęcie towaru Spółki do magazynu w Niemczech – czy będzie to nabywca ze Szwajcarii czy podmiot działający w imieniu i z upoważnienia nabywcy? – pytanie Organu\]

Przyjęcie towaru od Wnioskodawcy będzie dokonywane w magazynie (miejscu) wskazanym przez nabywcę towaru. Będzie tego dokonywała osoba obsługująca magazyn pod adresem wskazanym przez nabywcę.

Przedstawione powyżej uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego nie ma wpływu na zawarte we wniosku zapytanie i przedstawione własne stanowisko Wnioskodawcy.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca może do ww. dostawy towarów stosować stawkę 0% podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisie zdarzenia przyszłego ww. dostawę towarów można traktować jak eksport towarów, w związku z którym zastosowanie ma stawka 0% podatku od towarów i usług.

W opisanym zdarzeniu zachodzi eksport towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, do którego na podstawie art. 41 ust. 4 tej ustawy będzie miała zastosowanie stawka 0%. Nie wpływa na to fakt, iż Wnioskodawca jest w tym stanie faktycznym eksporterem pośrednim.

Zgodnie z art. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej jako: „VatU”), przez eksport towarów rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\-jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 VatU, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%. Zgodnie z art. 41 ust. 6 oraz 6a VatU, stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. Dokumentem takim jest w szczególności:

1.  dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;
2.  dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;
3.  zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Analiza powyższych przepisów wskazuje, że stawka 0% ma zastosowanie do eksportu towarów pod warunkiem, że przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatnik otrzymał dokument stwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej, a dokumentem takim jest w szczególności dokument w formie elektronicznej, otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu.

W opisywanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie dysponować dokumentami potwierdzającymi wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, takimi jak dostawa do magazynu w Niemczech oraz dokumenty Veranlagungsverfügung MWST, Veranlagungsverfügung Zoll, otrzymane od nabywcy, świadczące o imporcie towarów na terytorium Konfederacji Szwajcarskiej. Dokumentację tą Wnioskodawca otrzyma przed terminem do złożenia deklaracji lub deklaracji za kolejny okres rozliczeniowy.

Ustawodawca uzależnia stosowanie stawki 0% dla eksportu towarów od faktu otrzymania dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza Unię Europejską przed upływem terminu do złożenia deklaracji. Z literalnego brzmienia przepisów wynika, że liczy się sam fakt otrzymania tej dokumentacji przed upływem terminu do złożenia deklaracji. Jeżeli warunek, o którym mowa w ww. ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3 VatU, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za ten następny okres. Natomiast katalog dokumentów wymienionych w art. 41 ust. 6a VatU ma charakter przykładowy i nie jest to katalog zamknięty.

Jeżeli zatem Wnioskodawca otrzymał dokumentację umożliwiającą stosowanie dla eksportu towarów stawki 0% podatku od towarów i usług przed terminem do złożenia deklaracji, to może on stosować tę stawkę 0% do eksportu towarów w opisanym zdarzeniu przyszłym.

Takie stanowisko znajduje też odzwierciedlenie w orzecznictwie. Np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w uzasadnieniu do wyroku z dnia 2 lutego 2017 r., sygn. I SA/Po 993/16, stwierdza, że: „(\`(...)\`) wykładnia językowa przytoczonych ostatnio przepisów prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania stawki 0 % w odniesieniu do eksportu pośredniego jest posiadanie przez podatnika przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonano eksportu, dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu”.

Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1596/15, wskazuje, że: „(\`(...)\`) przepisów art. 2 pkt 8 oraz art. 41 ust. 4-11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535, ze zm.) wynika, iż warunkiem zastosowania stawki VAT w wysokości 0% w eksporcie pośrednim towarów jest posiadanie przez podatnika, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy (czyli do 25-tego dnia kolejnego miesiąca), w którym dokonał dostawy towarów, kopii dokumentu celnego potwierdzającego wywóz tych towarów poza terytorium Unii o określonej tożsamości (\`(...)\`)”.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy  rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (z zastrzeżeniem art. 2a). Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (…) (art. 2 pkt 3 ustawy). Natomiast przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 (art. 2 pkt 5 ustawy).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy, gdy mowa jest o eksporcie towarów rozumie się przez to dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

\-jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz, oraz gdy jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz. Sytuacja kiedy eksporter lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej – stanowi tzw. eksport bezpośredni. Eksport pośredni natomiast ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz.

Aby zatem uznać daną czynności za eksport towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, powinny wystąpić łącznie następujące przesłanki:

*   musi mieć miejsce jedna z czynności określonych w art. 7 ustawy;
*   w konsekwencji tej czynności musi nastąpić wywóz towaru z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej poza terytorium UE przez dostawcę lub na jego rzecz (eksport bezpośredni), lub przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz (eksport pośredni);
*   wywóz towaru musi być potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Dwie pierwsze przesłanki mają charakter faktyczny i musi je łączyć bezpośredni związek przyczynowo-skutkowy, tzn. w wykonaniu jednej ze ściśle sprecyzowanych w ustawie czynności (dostawy) towar opuszcza terytorium kraj w celu dostarczenia go do kraju trzeciego, przy czym nabywca tego towaru w wykonaniu tej czynności nabywa prawo do rozporządzania nim jak właściciel (zasadniczo warunek ten ziszcza się przez przeniesienie własności towaru). Ostatnia przesłanka ma charakter formalny i wiąże się z udokumentowanym i legalnym wywozem towarów poza terytorium kraju.

Trzeba tutaj zauważyć, iż art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy przewiduje, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega eksport towarów. Jednak z uwagi na terytorialny charakter podatku VAT, opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności, których miejscem świadczenia jest terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, które w przypadku dostaw towarów wysyłanych lub transportowanych wyznacza art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem – miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Tylko zatem wywóz towarów, które w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu poza terytorium Unii Europejskiej znajdują się na terytorium kraju, stanowi eksport towarów w rozumieniu art. 2 pkt 8 i art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegający opodatkowaniu w Polsce.

Z powyższego wynika, że zgłoszenie towaru do procedury wywozu towarów mających być przedmiotem eksportu nie musi nastąpić w krajowym urzędzie celnym oraz towar podlegający eksportowi nie musi opuścić terytorium Unii Europejskiej za pośrednictwem krajowego granicznego urzędu celnego, gdyż może to nastąpić przez każdy unijny urząd celny. Niezbędnym jest jednak, aby transport (wysyłka) tego towaru, przed opuszczeniem terytorium Unii Europejskiej, rozpoczął się na terytorium Polski oraz aby ten transport miał nieprzerwany charakter. Przy czym nie chodzi tutaj o aspekt fizyczny tego transportu, czyli o to, aby transportu dokonywał np. tylko jeden podmiot (np. spedytor) czy też towar nie mógł być przeładowany, czy chwilowo składowany. Istotne jest, aby przeznaczeniem nadanego towaru było tylko jego wywiezienie z terytorium Unii Europejskiej.

Jak natomiast stanowi art. 41 ust. 4 ustawy, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca, że jest czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych. Spółka planuje dokonywanie dostaw produkowanych przez siebie towarów z Polski na rzecz nabywcy z terytorium Konfederacji Szwajcarskiej. Dostawa produktów będzie odbywać się zgodnie z klauzulą Incoterms FCA. Wnioskodawca dostarczy towar do magazynu na terenie Republiki Federalnej Niemiec samodzielnie lub powierzy dokonanie dostawy wyznaczonemu przewoźnikowi. Z chwilą wydania towaru w magazynie w Niemczech odpowiedzialność i ryzyko związane z utratą towarów przechodzi z Wnioskodawcy na nabywcę. Spółka organizuje transport do magazynu przeładunkowego i potwierdzi dokumentacją jego dostawę (za pomocą własnego dokumentu CMR i dokumentu potwierdzającego wydanie towaru). Z magazynu na terytorium Niemiec nabywca zabierze towar własnym środkiem transportu lub w ramach zleconej przez niego usługi transportowej i przewiezie towar na terytorium Konfederacji Szwajcarskiej. Nabywca będzie zabierał towar z magazynu w Niemczech i wywoził w terminie do jednego miesiąca od dostarczenia towarów przez Wnioskodawcę, w zależności od tego jak szybko uzbiera towary w celu ich wywiezienia. Nabywca przekaże Wnioskodawcy dokumenty świadczące o imporcie towarów na terytorium Konfederacji Szwajcarskiej w postaci dokumentu Veranlagungsverfügung MWST (certyfikat podatku od wartości dodanej) i dokument celny Veranlagungsverfügung Zoll (certyfikat oceny celnej). Przekazanie dokumentacji do Wnioskodawcy następuje przed terminem do złożenia deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym towar został wydany nabywcy lub przed upływem terminu do rozliczenia kolejnego okresu rozliczeniowego. Nazwy towarów na dokumentach otrzymanych od nabywcy mogą być mniej szczegółowo oznaczone niż stosuje w fakturach Wnioskodawca, ale będą zawierały odwołanie do numerów faktur wystawionych przez Wnioskodawcę w związku ze sprzedażą towarów nabywcy, co będzie pozwalało na identyfikację towarów będących przedmiotem przewozu na terytorium Szwajcarii. Pod adresem w Niemczech, na który Wnioskodawca ma dostarczyć towar, mieści się firma usługowa, gdzie można zdeponować/zostawić towary, do odbioru przez nabywcę. Przyjęcie towaru od Wnioskodawcy będzie dokonywane w magazynie (miejscu) wskazanym przez nabywcę towaru. Będzie tego dokonywała osoba obsługująca magazyn pod adresem wskazanym przez nabywcę. Nabywca z tego magazynu (w którym nabył usługę przyjęcia i przechowania towarów do czasu ich odbioru przez niego) odbierze towary i wywiezie je do Szwajcarii. Procedura wywozu towaru poza terytorium Unii Europejskiej rozpocznie się w Niemczech. Procedura ta będzie przeprowadzana przez nabywcę. Nabywca ze Szwajcarii nie posiada numeru identyfikacji dla transakcji wewnątrzwspólnotowych w Niemczech. Wnioskodawca nie jest zarejestrowany na terytorium Niemiec na potrzeby podatku od wartości dodanej (VAT).

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy prawa do zastosowania stawki 0% do dostawy przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego.

W swoim stanowisku w sprawie Spółka stwierdziła, że opisaną we wniosku dostawę towarów można traktować jak eksport towarów, do którego ma zastosowanie stawka podatku w wysokości 0%. Zauważyć zatem należy, że aby wypełniona została definicja eksportu, zawarta w art. 2 pkt 8 ustawy, a w konsekwencji opodatkowanie takiej czynności stawką podatku w wysokości 0%, konieczne jest spełnienie dwóch przesłanek faktycznych – nastąpi dostawa towarów oraz wywóz tych towarów z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej poza terytorium UE.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym niewątpliwie dojdzie do dostawy towarów produkowanych przez Wnioskodawcę. Miejscem dostawy towarów jest Polska, gdzie będzie następowało rozpoczęcie wysyłki/transportu tych towarów. Jak wskazał Wnioskodawca, towar będzie dostarczany do magazyny na terenie Niemiec, gdzie nastąpi przeniesienie na nabywcę ryzyka i odpowiedzialności za utratę towaru. Usługę przyjęcia i przechowania towarów w magazynie w Niemczech nabył nabywca. Z tego magazynu towary będą, po uzbieraniu odpowiedniej ich ilości, wywożone do Szwajcarii przez nabywcę. Procedura wywozu towaru poza terytorium Unii Europejskiej zostanie przeprowadzona przez nabywcę i rozpocznie się w Niemczech. Powyższy sposób realizacji dostawy wskazuje, że towary będą czasowo magazynowane w Niemczech, a tym samym dojdzie do przerwania transportu towarów, który rozpoczął się w Polsce.

Zauważyć tym samym należy, że przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego dostawa nie będzie spełniała definicji eksportu towarów, zawartej w art. 2 pkt 8 ustawy. Nie nastąpi bowiem wywóz towarów z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej w ramach transportu o nieprzerwanym charakterze. Transport towarów Wnioskodawcy z Polski będzie przerwany na terytorium innego kraju unijnego (Niemiec) i ponownie podjęty po pewnym czasie przez nabywcę. W tej sytuacji miejscem rozpoczęcia eksportu, w celu wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, nie będzie terytorium Polski, ale terytorium innego kraj unijnego (Niemiec). Bowiem miejscem świadczenia takiej dostawy eksportowej, określanym zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy, będzie kraj unijny, w którym towary Spółki zostaną zmagazynowane i będą znajdowały się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu (Niemcy) do nabywcy poza terytorium Unii Europejskiej (Szwajcaria). Nie będzie więc podstaw do stwierdzenia, że eksport towarów Wnioskodawcy nastąpi z terytorium Polski. Skoro zatem nie zostaną spełnione przesłanki do uznania, że dojdzie do eksportu towarów w Polsce, to tym samym Wnioskodawca nie będzie uprawniony do stosowania z tego tytułu, zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy, stawki podatku w wysokości 0%.

Należy w tym miejscu zwrócić uwagę na orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w uchwale z dnia 25 czerwca 2012 r., sygn. akt I FPS 3/12, wypowiedział się w kwestii eksportu towarów: „(…) Dla zastosowania przez podatnika stawki 0% w Polsce z tytułu eksportu towaru konieczne jest, aby miejscem dostawy tej czynności była Polska, co wymaga wykazania, że wywóz tego towaru poza obszar Unii Europejskiej następuje – stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. – w ramach transportu, który rozpoczął się na terytorium Polski, w wykonaniu czynności określonej w art. 7 ustawy. Zgłoszenie towaru do procedury wywozu towarów, o której mowa w art. 161 Wspólnotowego Kodeksu Celnego, w krajowym urzędzie celnym należy traktować jako niewątpliwy dowód rozpoczęcia takiego transportu na terytorium Polski, niemający jednak charakteru wyłącznego”.

W uchwale tej stwierdzono również, że „(…) w sytuacji gdy eksport towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 8 i art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. (art. 146 w zw. z art. 32 Dyrektywy 2006/112/WE), stanowi wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty, które w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu poza terytorium Wspólnoty znajdują się na terytorium kraju, oznacza to, że wywóz tych towarów z kraju poza obszar Unii Europejskiej powinien nastąpić w ramach transportu (wysyłki) zasadniczo o nieprzerwanym charakterze. Dla przybliżenia charakteru takiego transportu przydatne może być sięgnięcie do normy art. 83 ust. 3 pkt 1 lit. a u.p.t.u., stanowiącej, że przez usługi transportu międzynarodowego rozumie się przewóz lub inny sposób przemieszczania towarów z miejsca wyjazdu (nadania) na terytorium kraju do miejsca przyjazdu (przeznaczenia) poza terytorium Unii Europejskiej. W sytuacji gdy transport towaru z Polski zostanie przerwany na terytorium innego kraju unijnego i ponownie podjęty w okolicznościach wskazujących, że miejscem jego rozpoczęcia, w celu wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej, jest tenże inny kraj unijny, brak podstaw do stwierdzenia, że eksport tych towarów nastąpił z terytorium Polski. Oznacza to, że w przypadku gdy towar jest transportowany (wysyłany, przemieszczany) z Polski do innego państwa członkowskiego z pominięciem procedury wywozu i tam rozładowany i magazynowany (składowany poza składem celnym), po czym dopiero z tego kraju transportowany (wysyłany) – po zgłoszeniu w nim tegoż towaru do wywozu poza terytorium Unii Europejskiej – nie ma podstaw do stwierdzenia, że wywóz tego towaru poza terytorium Wspólnoty nastąpił z terytorium Polski, gdyż miejscem świadczenia takiej dostawy eksportowej, w rozumieniu art. 22 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. (art. 32 Dyrektywy 2006/112/WE), nie jest w takiej sytuacji Polska, lecz tenże kraj unijny, w którym znajdują się eksportowane towary w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów do nabywcy poza terytorium Unii Europejskiej. Nie są zatem w tym przypadku spełnione przesłanki do stwierdzenia eksportu takiego towaru w Polsce, a tym samym do stosowania z tego tytułu stawki 0%”.

Ponadto przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy nie wskazują, że dostawa towarów do magazynu w Niemczech nosi znamiona wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, która mogłaby być opodatkowana stawką w wysokości 0%, na podstawie art. 41 ust. 3 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7 – art. 13 ust. 6 ustawy.

Przywołane powyżej przepisy wskazują, że jeżeli wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu dostawy, tj. przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, zdefiniowana w art. 13 ust. 1 ustawy. Dla uznania, że dojdzie do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów niezbędne jest spełnienie warunków określonych w art. 13 ust. 2 ustawy.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca podał, że nabywca ze Szwajcarii nie posiada numeru identyfikacji podatkowej dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadanego w Niemczech. Oznacza to, że nabywca nie spełnia warunków wymienionych w art. 13 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy – nabywca nie został zidentyfikowany na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego (Niemiec) innym niż terytorium kraju. Przedstawione okoliczności sprawy nie wskazują również, aby przedmiotem dostawy były wyroby akcyzowe (objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą) lub nowe środki transportu, co oznacza, że nie zostaną spełnione warunki wymienione w art. 13 ust. 2 pkt 3 i 4 ustawy, a zatem dostawa Spółki nie stanowi wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

W związku z powyższym nie można opodatkować opisanej dostawy towarów stawką w wysokości 0%, czy to jako eksportu, czy jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Ponadto Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zadanego pytania) Wnioskodawcy. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych - art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193, ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.