Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.204.2019.2.IG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-14
Teza: Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W sytuacji rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, Nabywca po otrzymaniu oryginału wystawionej faktury będzie miał prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego w związku z dostawą Przedmiotu Transakcji.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; stawka-stawki podatku; wyposażenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 9 kwietnia 2019 r. (data wpływu 15 kwietnia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości i prawa do odliczenia podatku – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 kwietnia 2019 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości i prawa do odliczenia podatku.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Pan J.,
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Pani G.

przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Nabywca lub Wnioskodawca) zamierza nabyć od Państwa J. i G. (dalej: Zbywcy), - dalej łącznie: Strony Transakcji, nieruchomość stanowiącą zabudowaną działkę gruntu o powierzchni 0,4098 ha (dalej: Działka), dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (dalej: Nieruchomość), (dalej: Transakcja). Nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

W 1993 r. na podstawie umowy sprzedaży (zawartej z Zakładami…) Zbywcy nabyli do majątku wspólnego (małżeńska wspólność majątkowa) użytkowanie wieczyste wskazanej wyżej działki oraz własność wzniesionego na Działce budynku (przedszkola, stanowiącego odrębną nieruchomość) wraz z naniesieniami. W związku z dokonaną transakcją Zbywcom nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego.

W 1998 r. na postawie decyzji Kierownika Urzędu Rejonowego prawo użytkowania wieczystego zostało przekształcone w prawo własności nieruchomości zabudowanej.

Od 1 stycznia 1999 r. Pan J. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Głównym przedmiotem działalności jest zarządzanie nieruchomościami. Pan J. jest czynnym podatnikiem VAT. Pani G. nie prowadzi działalności gospodarczej, nie jest i nie była w przeszłości czynnym podatnikiem VAT.

25 kwietnia 2003 r. Zbywcy zawarli umowę spółki I. Sp. z o.o. (dalej: Spółka), której są jedynymi udziałowcami i członkami zarządu.

W związku z nabytą Nieruchomością w 2003 r. Zbywcy zawarli ze Spółką odpłatną umowę najmu (dalej: Umowa Najmu) gruntu (Działki). Świadczenie będące przedmiotem Umowy Najmu jest opodatkowane VAT. Z tytułu najmu Pan J. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą „J." wystawiał na Spółkę faktury VAT w okresach miesięcznych. Na mocy aneksu z 2003 r, do Umowy Najmu strony ustaliły, że podatkiem od nieruchomości za grunt oraz budynek (przedszkole) będzie obciążany Najemca (w wysokości wynikającej z decyzji Urzędu Miasta).

Pomiędzy Zbywcami a Spółką nie zostały zawarte żadne inne umowy lub porozumienia biznesowe (w szczególności regulujące sposób wykorzystywania Nieruchomości i budynku do celów prowadzenia działalności gospodarczej). Nieruchomość nigdy nie była wprowadzona do majątku Spółki.

Budynek (przedszkole) wzniesiony pierwotnie na Działce (wraz z naniesieniami) został w przeszłości całkowicie zburzony, a na podstawie decyzji wydanej na wniosek Zbywców przez Prezydenta z 30 kwietnia 2003 r. (Decyzja nr 1) zatwierdzony został projekt budowlany i wydane zostało pozwolenie na budowę budynku handlowo-usługowego (dalej: Budynek). Na wniosek i za zgodą Zbywców Prezydent Miasta na postawie decyzji z 30 września 2003 r. przeniósł Decyzję nr 1 na Spółkę, która przejęła wszystkie warunki w niej zawarte.

W zakresie budowy Budynku Spółka działała jako inwestor, tzn. nabywała materiały i usługi budowlane, a na podstawie faktur otrzymanych od dostawców i wykonawców dokonywała odliczenia podatku VAT naliczonego (w pełnej kwocie). Zgodnie ze wskazaną wyżej Umową Najmu Spółka miała prawo wznieść Budynek na Działce.

Na podstawie Decyzji Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego dla Miasta udzielił Spółce pozwolenia na użytkowanie Budynku.

Od momentu wybudowania Budynek jest wykorzystywany przez Spółkę do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT i jest on traktowany przez Spółkę jako środek trwały podlegający amortyzacji. Na podstawie wskazanej wyżej Umowy Najmu Spółka ma prawo podnajmować część powierzchni Budynku osobom trzecim bez uprzedniej zgody Zbywców i jednocześnie całość pożytków z eksploatacji Nieruchomości i Budynku przypada Spółce.

Budynek posiada trzy kondygnacje naziemne i jedną kondygnacją podziemną z 20 miejscami parkingowymi.

W Budynku znajdują się lokale biurowe i handlowo-usługowe będące przedmiotem podnajmu. Stroną umów podnajmu lokali (dalej: Umowy Podnajmu) jako oddający w podnajem jest Spółka. Umowy podnajmu zawarte są, co do zasady, z podmiotami gospodarczymi (dalej: Podnajemcy). Wszystkie lokale w Budynku (powierzchnie przeznaczone na wynajem) były w przeszłości lub są obecnie podnajmowane na podstawie Umów Podnajmu. Przy czym data rozpoczęcia świadczenia usługi podnajmu po raz pierwszy w odniesieniu do każdego lokalu jest nie późniejsza niż dwa lata temu. Usługa polegająca na podnajmie powierzchni Budynku jest opodatkowana podatkiem VAT (sprzedawcą jest Spółka). W Budynku znajdują się tzw. powierzchnie wspólne (m.in. korytarze, toalety, klatki schodowe), które same w sobie nie stanowią przedmiotu podnajmu, ale stanowią uzupełnienie wobec usługi podnajmu lokali. Podnajemcy w ramach wynagrodzenia za podnajem lokali ponoszą również opłaty związane z utrzymaniem powierzchni wspólnych.

Na Działce przed Budynkiem znajduje się zewnętrzny parking naziemny z 30 miejscami (dalej: Parking) oraz fontanna z rzeźbą z brązu (dalej łącznie: Budowle). Miejsca postojowe na Parkingu są również podnajmowane. Oddającym w podnajem jest Spółka, a sama usługa podnajmu miejsc parkingowych jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług (sprzedawcą jest Spółka). Budowle są funkcjonalnie związane ze świadczeniem podnajmu na podstawie Umów Podnajmu.

Parking został wybudowany przez Spółkę (przyjęty do użytkowania 1 lutego 2006 r.), a podatek VAT naliczony z tytułu zakupu usług i towarów związanych z budową parkingu był w całości odliczony przez Spółkę.

Zbywcy oraz Spółka nie wybudowali ani nie nabyli żadnej budowli w ciągu ostatnich dwóch lat.

Od momentu wybudowania Budynek oraz Parking były ulepszane. Wydatki poniesione na ulepszenie Budynku przez Spółkę nie przekraczały jednak co najmniej 30% wartości początkowej tego składnika majątkowego. Natomiast wydatki poniesione na ulepszenie Parkingu (w związku z modernizacją w lipcu 2016 r.) stanowiły więcej niż 30% wartości początkowej Parkingu (limity liczone odrębnie w odniesieniu do każdego z tych środków trwałych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym). Powyższe oznacza, że w odniesieniu do Parkingu, co do zasady, doszło do ponownego tzw. pierwszego zasiedlenia, jednakże pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą Parkingu w ramach transakcji upłynie okres przekraczający 2 lata (datą, od której należy liczyć okres 2-letni jest 31 lipca 2016 r.).

W zakresie modernizacji Budynku i Parkingu Spółka działała jako inwestor, tzn. nabywała materiały i usługi budowlane, a na podstawie faktur otrzymanych od dostawców i wykonawców dokonywała odliczenia podatku VAT naliczonego (w pełnej kwocie).

Spółka od chwili przyjęcia do użytkowania fontanny z rzeźbą brązu nie ponosiła wydatków na jej ulepszenie.

Przedmiotem Transakcji pomiędzy Nabywcą a Zbywcami będzie nieruchomość gruntowa (Nieruchomość), Budynek oraz Budowle (dalej: Przedmiot Transakcji). Przedmiotem Transakcji oprócz ww. będą także części składowe Nieruchomości lub Budynku tj. składniki majątkowe takie jak: klimatyzatory, klimatyzacja Fujitsu, zestaw identyfikacji handlowej, węzeł cieplny, czujnik ruchu start/stop, system parkingowy, system podglądu telewizyjnego, kurtyna powietrza, żaluzje fasadowe.

Natomiast w ramach planowanej Transakcji nie zostaną przeniesione przez Zbywców i Spółkę następujące składniki majątkowe i prawa:

*   zobowiązania Zbywców i Spółki (w szczególności prawa i obowiązki wynikające z umów pożyczek/kredytów),

*   należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem,

*   rachunki bankowe oraz środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych Zbywców, Spółki i Podnajemców,

*   umowa o zarządzenie Nieruchomością wzgl. Budynkiem lub aktywami,

*   umowy związane z obsługą administracyjną Zbywców i Spółki (np. prowadzenie ksiąg rachunkowych, doradztwo prawne itp.),

*   księgi rachunkowe Zbywców i Spółki,

*   tajemnica przedsiębiorstwa i know-how Zbywców i Spółki,

*   samochody leasingowane,

*   znak firmowy,

*   pracownicy.

Intencją Stron Transakcji jest zbycie na rzecz Nabywcy Przedmiotu Transakcji jako odrębnych składników majątkowych, a nie jako przedsiębiorstwa Zbywającego w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego bądź zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywającego w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Ponadto, Strony Transakcji podjęły wspólną decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w odniesieniu do planowanej Transakcji (o ile potwierdzona zostanie możliwość wyboru opodatkowania podatkiem VAT Transakcji lub jej części).

Tym samym, jeśli Transakcja będzie opodatkowana podatkiem VAT, faktura na całą kwotę ustalonego wynagrodzenia (kwota netto) będzie wystawiona przez Pan J. na rzecz Nabywcy (co do zasady ze stawką VAT 23%).

Zbywcy oraz Nabywca nie są podmiotami powiązanymi.

13 lipca 2018 r. została zawarta pomiędzy Zbywcami a Nabywcą umowa przedwstępna sprzedaży Przedmiotu Transakcji. Przy czym na podstawie ww. umowy Nabywca ma prawo do przystąpienia do umowy przyrzeczonej na mocy której nabędzie on Przedmiot Transakcji. Zawarcie umowy przyrzeczonej planowane jest na 2019 r.

Istniejąca Umowa Najmu zostanie rozwiązana (wypowiedziana) z zachowaniem umownego, kilkumiesięcznego okresu, nie później niż niezwłocznie po dniu dokonania Transakcji. Jednocześnie Nabywca zaznacza, że w wyniku dokonania Transakcji nie stanie się on stroną istniejących Umów Podnajmu (które to umowy zawarte są bezpośrednio ze Spółką i to Spółka pozostanie ich stroną). Jednocześnie Umowy Podnajmu lokali w Budynku ulegną rozwiązaniu/wygaśnięciu w związku z rozwiązaniem/wygaśnięciem Umowy Najmu. Tym samym Umowy Podnajmu będą obowiązywać nie dłużej niż ok. sześć miesięcy od dokonania Transakcji, tj. do końca upływu okresu wypowiedzenia Umowy Najmu przez Nabywcę.

Intencją Nabywcy jest wyburzenie po dniu dokonania Transakcji Budynku wraz z Budowlami i zabudowanie Działki ponownie nowymi naniesieniami o nowym przeznaczeniu (budynkami/budowlami). Wyburzenie takie będzie dokonane tak szybko jak będą na to pozwalały uwarunkowania biznesowe, prawne i techniczne (w tym uzyskanie pozwolenia na rozbiórkę i pozwolenia na budowę; Nabywca zakłada, że wydarzy się to w ciągu kilku - kilkunastu miesięcy od dokonania Transakcji). Intencją Nabywcy nie jest kontynuowanie działalności prowadzonej przez Zbywców i Spółkę w dotychczasowej formie (tj. wynajem Działki wzgl. wynajem lokali w Budynku). Jednocześnie nabyta Nieruchomość będzie w przyszłości wykorzystywana przez Nabywcę wyłącznie na cele związane z działalnością opodatkowaną VAT.

W związku z powyższymi planami biznesowymi Nabywcy zostały przedsięwzięte czynności umożliwiające realizację ww. zamierzeń - tj.;

*   dokonano zlecenia opracowania koncepcji nowego zagospodarowania nieruchomości,

*   dokonano zlecenia opracowania wstępnych planów architektonicznych i budowlanych dotyczących przeprowadzenia nowej inwestycji,

*   dokonano zlecenia innych analiz dotyczących planowanej inwestycji (np. prawnych, podatkowych, geodezyjnych, wodnoprawnych, geologicznych, środowiskowych).

Ponadto Nabywca planuje uzyskanie po dniu dokonania Transakcji (i) decyzji o warunkach zabudowy dla planowanych budynków/budowli i (ii) uzyskanie zatwierdzenia projektu budowlanego wraz z decyzją o pozwolenie na budowę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przedmiotowa Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT przy zachowaniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 Ustawy o VAT i jednoczesnym wykluczeniu dyspozycji przepisu art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT?
2.  Czy w przypadku uznania stanowiska Stron Transakcji w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe właściwa dla dostawy Przedmiotu Transakcji będzie stawka VAT 23%, a Nabywcy (po otrzymaniu oryginału faktury wystawionej przez Pana J. będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego w związku z dostawą Przedmiotu Transakcji na rzecz Nabywcy?

Stanowisko Zainteresowanych:

Zdaniem Stron Transakcji:

1.  Co do zasady, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT przedmiotowa Transakcja będzie zwolniona z opodatkowania VAT, ponieważ pomiędzy pierwszym zasiedleniem Przedmiotu Transakcji a jego dostawą upłynął okres co najmniej 2 lat. Jednocześnie, w związku ze spełnieniem wymagań określonych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 Ustawy o VAT, dotyczących rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części, tj. (i) Strony Transakcji na moment zbycia będą zarejestrowane jako podatnicy VAT czynni, (ii) złożą, przed dniem dokonania dostawy do właściwego urzędu skarbowego zgodne oświadczenie, iż wybierają opodatkowanie dostawy Przedmiotu Transakcji, przedmiotowa Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT.
2.  Zdaniem Stron Transakcji, w związku ze stanowiskiem dotyczącym pytania 1, właściwa dla dostawy Przedmiotu Transakcji będzie stawka VAT 23%, a Nabywcy (po otrzymaniu oryginału faktury wystawionej przez Pana J. będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego w związku z dostawą Przedmiotu Transakcji na rzecz Nabywcy (zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 oraz ust. 10b pkt 1 Ustawy o VAT), ponieważ:
    1.  planowana Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT,
    2.  planowana Transakcja nie będzie mieściła się w katalogu transakcji wymienionych w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, w szczególności przenoszony na Nabywcę w ramach Transakcji Przedmiot Transakcji, nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w tym przepisie,
    3.  w związku z rezygnacją przez Strony Transakcji ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, Transakcja będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT,
    4.  w przyszłości Przedmiot Transakcji będzie wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Szczegółowe uzasadnienie stanowiska wnioskodawcy do pytania nr 1 oraz pytania nr 2

1.  Sprzedaż Przedmiotu Transakcji jako dostawa towarów, niemieszcząca się w dyspozycji art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT

Strony Transakcji stoją na stanowisku, że sprzedaż niewyodrębnionego organizacyjnie Przedmiotu Transakcji stanowić będzie dostawę poszczególnych składników majątkowych. Jednocześnie taka transakcja nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT. W konsekwencji powyższego, Nabywca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Przedmiotu Transakcji.

Zgodnie z Ustawą o VAT:

1.  opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT);
2.  przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT);
3.  pod pojęciem towarów rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT);
4.  przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT rozumie się także przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu (art. 7 ust. 1 pkt 7 Ustawy o VAT).

W konsekwencji, sprzedaż Przedmiotu Transakcji, co do zasady, stanowi dostawę towarów w rozumieniu Ustawy o VAT.

Przedsiębiorstwo oraz zorganizowana część przedsiębiorstwa - wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT

Stosownie do treści art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, dla prawidłowego określenia czy Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT, istotne jest potwierdzenie, że w zakresie dostawy Przedmiotu Transakcji nie dochodzi do zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa

Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, który jednocześnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania.

W rezultacie, należy przyjąć, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa istnieje, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

*   zespół składników jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych.

*   zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Powyższe oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład czy też przedsiębiorstwo, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników.

Zatem, podstawowym wymogiem dla stwierdzenia, że transakcja jest zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jest konieczność stanowienia przez nią zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Ponadto, warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: (i) organizacyjnej, (ii) finansowej i (iii) funkcjonalnej.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić wówczas, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Jak zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 21 grudnia 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-1114/15-2/KR) takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane co do zasady na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przenosząc powyższą definicję na opis zdarzenia przyszłego przedstawionego w niniejszym wniosku nie ulega wątpliwości, że Przedmiot Transakcji, który Nabywca zamierza nabyć, w żaden sposób nie został wydzielony organizacyjnie w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Zdaniem Stron Transakcji, w związku z opisanym zdarzeniem przyszłym nie jest możliwe określenie, która część majątku, przychodów i kosztów została wygenerowana za pośrednictwem Przedmiotu Transakcji i tym samym nie jest możliwe jej wyodrębnienie finansowe.

Natomiast, wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Zdaniem Stron Transakcji, elementów wskazanych w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, dotyczącym wyodrębnienia funkcjonalnego, nie będzie zawierała umowa zbycia Przedmiotu Transakcji, którą Strony zamierzają zawrzeć. Strony Transakcji podkreślają ponadto, iż nieruchomości nie mogą samodzielnie spełniać zadań gospodarczych (tu: funkcjonować samodzielnie).

Ponadto, zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym Nieruchomość, którą Zbywający zamierza zbyć, stanowi środek trwały i nie może tym samym spełniać samodzielnie zadań gospodarczych. Powyższe wiąże się w szczególności z faktem, iż szereg elementów koniecznych do samodzielnego funkcjonowania nie będzie Przedmiotem Transakcji.

Jak wynika z treści art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, wyodrębnienie organizacyjne i finansowe musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest zatem wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u dostawcy.

Tym samym, z uwagi na fakt, że Zbywający nie wyodrębnił w żaden sposób w ramach prowadzonej działalności zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji ich zadań gospodarczych, zbywane składniki majątkowe, zdaniem Stron nie będą stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Powyższe rozumienie potwierdzają organy podatkowe, przykładowo Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 5 lipca 2017 r. (sygn. 0115-KDIT1-2.4012.241.2017.1.RS) uznał, że: „Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)".

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest zatem, dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

Jednocześnie Strony Transakcji podkreślają, iż Nabywca z mocy prawa wstąpi w stosunek Umowy Najmu Działki (o ile będzie ona jeszcze obowiązywała w momencie zawarcia Transakcji. Jednakże, w ramach Transakcji zobowiązania ciążące na Zbywcy lub Spółce nie przejdą na Nabywcę. Tym samym, mając powyższą analizę na uwadze, nie zostanie spełniony kolejny z warunków koniecznych do stwierdzenia, że w ramach Transakcji dochodzi do dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, Strony Transakcji wskazują, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego intencją Zbywcy jest zbycie wyłącznie prawa własności do Przedmiotu Transakcji. Natomiast księgi rachunkowe, środki pieniężne, czy też tajemnice przedsiębiorstwa w ramach dostawy Przedmiotu Transakcji nie zostaną przeniesione na Nabywcę, co dodatkowo potwierdza, że w ramach Transakcji nie będzie miała miejsca dostawa zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Warto zauważyć, iż przedstawione powyżej stanowisko Stron Transakcji znajduje potwierdzenie w wyrokach sądów administracyjnych, jak również interpretacjach organów podatkowych wydanych w zbliżonych do analizowanego stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych, w tym m.in.:

1.  w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 listopada 2016 r. (sygn. I FSK 1316/15), zgodnie z którym: „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. W sytuacji, gdy dany podmiot prowadzi tego rodzaju działalność poprzez wyodrębniony w strukturze organizacyjnej zakład (dział, wydział), obejmujący przypisane do tejże działalności w zakresie najmu nieruchomości, obsługę (pracowników), finansowanie, umowy, itp., sprzedaż takiego zakładu - jako całości - może spełniać warunek stosownego wyodrębnienia i zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości - wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych. Okoliczność, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości (czyni z nich przedmiot najmu) nie oznacza, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowana część przedsiębiorstwa, co jest warunkiem zastosowania art. 6 pkt 1 u.p.t.u. Innymi słowy, okoliczność, że dane nieruchomości mogą stanowić przedmiot najmu tak u ich zbywcy, jak i następnie u nabywcy, nie czyni z nich zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Konieczne jest, aby zbywane składniki majątkowe stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy".
2.  w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 lipca 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.188.2017.1.MT) w której organ, odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny, za prawidłowe uznał stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „Jak wynika z treści art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest zatem wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo/ZCP u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić ZCP u zbywcy. ZCP nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa".
3.  w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 lipca 2017 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.69.2017.2.ASZ), zgodnie z którą: „Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy".
4.  w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 września 2016 r. (sygn. 1462-IPPP3.4512.660.2016.1.RM), w której organ, odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny, za prawidłowe uznał stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Co więcej, Nabywca z mocy prawa wstąpi w stosunki najmu dotyczące Nieruchomości, ale w ramach planowanej Transakcji nie dojdzie od przeniesienia zobowiązań Zbywcy niezwiązanych z tymi stosunkami (w tym także tych bezpośrednio związanych z Nieruchomością), co stanowi element konieczny do stwierdzenia, że dochodzi do dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Dodatkowo, należy także wskazać, że intencją Zbywcy jest zbycie wyłącznie Nieruchomości wraz z innymi składnikami majątku nierozerwalnie związanymi z Nieruchomością, zgodnie z zakresem zawartym w opisie zdarzenia przyszłego, natomiast księgi rachunkowe, umowy o dostawę mediów czy też środki pieniężne i tajemnice przedsiębiorstwa, itp. nie zostaną przeniesione do Nabywcy w ramach planowanej Transakcji (wyjątek stanowią umowy najmu, jako że z mocy prawa zostają one przeniesione na Nabywcę)".
5.  w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 lipca 2012 r. (sygn. IPPP3/443-443/12-2/KB), w której organ, odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny, za prawidłowe uznał stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „(\`(...)\`) przedmiotem Transakcji nie będą niektóre istotne składniki majątkowe i niemajątkowe umożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej, takie jak prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie przedmiotem najmu (lit. b powyżej) czy środki pieniężne niezbędne do prowadzenia działalności polegającej na wynajmie powierzchni Centrum Handlowego. Przedmiotem Transakcji nie będą również prawa z papierów wartościowych, a także księgi. Wobec tego w oparciu wyłącznie o nabyte Lokale, Budynki i Budowle wraz z innymi składnikami będącymi przedmiotem Transakcji, Nabywca nie będzie w stanie samodzielnie realizować zadań w formie niezależnego przedsiębiorstwa bez wykonania szeregu dodatkowych czynności, w związku z tym przedmiot Transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT”.

Ponadto, stanowisko Stron Transakcji, zgodnie z którym nabywane w ramach planowanej Transakcji składniki majątkowe nie będą stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jest także poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na zapytanie poselskie nr 1778 z 13 czerwca 2003 r. (która - co należy zaznaczyć - była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe). Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże w przekonaniu Spółki konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowanie w rozpatrywanym przypadku.

Z odpowiedzi Ministra Finansów można wywnioskować, iż za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet wówczas, gdy jest on przeznaczony pod wynajem. Zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie. Tymczasem - jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego oraz powyżej - przedmiotowej Transakcji nie będzie towarzyszył transfer wierzytelności ani zobowiązań Zbywcy, innych niż te wskazane w opisie zdarzenia przyszłego (wynikających np. z Umów Podnajmu).

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że Przedmiot Transakcji, nie tworzy ani nie będzie tworzył zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przedsiębiorstwo

Przepisy Ustawy o VAT oraz przepisy wykonawcze nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa. Odniesienie do definicji tego pojęcia w prawie podatkowym można odnaleźć w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1036, ze zm.). W art. 4a pkt 3 tej ustawy wskazano, iż przedsiębiorstwem jest przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. W związku z tym, w celu dokonania poprawnej wykładni pojęcia „przedsiębiorstwa", należy odwołać się do przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne.
5.  koncesje, licencje i zezwolenia.
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej.
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne.
8.  tajemnice przedsiębiorstwa.
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zastosowanie w przedmiotowym katalogu wyrażenia „w szczególności" powoduje, iż katalog ten jest katalogiem otwartym i stanowi przykładowe wymienienie elementów wchodzących w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego. Należy podkreślić, że nie każde działające w przestrzeni gospodarczej przedsiębiorstwo musi składać się ze wszystkich elementów, które zostały wymienione przez ustawodawcę w katalogu otwartym zawartym w art. 551 Kodeksu cywilnego (część z tych elementów może bowiem nie istnieć). Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Stron Transakcji, jedynie w sytuacji gdy wszystkie wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym), stanowiące zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, zostaną przekazane nabywcy w ramach planowanej Transakcji, można mówić o zbyciu przedsiębiorstwa.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Zbywca zamierza zbyć składniki majątkowe, obejmujące Przedmiot Transakcji. Strony Transakcji nie planują natomiast transferu szeregu elementów składających się na przedsiębiorstwo takich jak m.in.: ruchomości, wierzytelności, środki pieniężne, rachunki bankowe, tajemnice związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, księgi rachunkowe Zbywcy. Lista wybranych składników przedsiębiorstwa Zbywcy, które będą przedmiotem planowanej Transakcji oraz tych, które nie będą objęte planowaną Transakcją, jest przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego.

W związku z powyższym, wraz ze zbyciem Przedmiotu Transakcji przez Zbywającego na Nabywcę nie przejdą elementy przedsiębiorstwa wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego. Prawidłowe jest tym samym potraktowanie sprzedaży Przedmiotu Transakcji jako pojedynczych środków trwałych, podlegających opodatkowaniu VAT.

Ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego z dnia 11 grudnia 2018 – „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych"

Dodatkowo, stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w Objaśnieniach Podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. wydanych na wydawane na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja Podatkowa (dalej: Objaśnienia), w których w zakresie opodatkowania VAT transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych Minister Finansów wskazał, że: „W przypadku obrotu nieruchomościami komercyjnymi typową sytuacją jest dostawa wynajętej nieruchomości. W takim przypadku uznać należy daną transakcję za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

1.  przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności;
2.  nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji".

Ad a): Kryterium Okoliczności istotne dla ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę

W zakresie przedmiotowego kryterium Minister Finansów wskazał:

„W celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (\`(...)\`) na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

1.  prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;
2.  umowy o zarządzanie nieruchomością;
3.  umowy zarządzania aktywami;
4.  należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.”

„(\`(...)\`) Dodatkowo za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy".

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał konkretne składniki majątkowe oraz prawa, które nie zostaną przeniesione przez Zbywców i Spółkę na Nabywcę w ramach Transakcji, a które to zostały wymienione w Objaśnieniach. Zdaniem Wnioskodawcy, składniki majątkowe, które przejmie w związku z Transakcją nie będą umożliwiały kontynowania działalności prowadzonej przez Zbywców (w ramach komercyjnego wynajmu). Żadne z ww. wskazanych elementów, jakie są kluczowe dla uznania, że dana transakcja stanowi zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części nie będzie przeniesiona na Nabywcę w ramach Transakcji. W szczególności nie będą przenoszone umowy zarządzania nieruchomością oraz aktywami, które to - zgodnie z wyżej zacytowanym fragmentem Objaśnień - są kluczowe do uznania, że dana transakcja stanowi zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Ad b) - Kryterium w zakresie zamiaru kontynuacji działalności w zbywcy

Jak wskazano w stanie faktycznym Nabywca nie ma zamiaru kontynuacji działalności Zbywcy i Spółki. Nabywca zamierza wykorzystać Przedmiot Transakcji dla własnych celów gospodarczych niepolegających na wynajmie nieruchomości komercyjnych i w związku z tym podjął już konkretne działania zmierzające do realizacji tych celów (np. wskazane w opisie zdarzenia przyszłego zlecenia analiz dotyczących przeprowadzenia nowej inwestycji). Sam istniejący Budynek oraz Budowle zostaną - tak szybko jak będzie to możliwe z uwagi na uwarunkowania prawne, budowlane i biznesowe - wyburzone, aby na Działce mogły zostać wzniesione nowe naniesienia.

Jednocześnie fakt, że Umowy Podnajmu wygasną maksymalnie po upływie ok. 6 miesięcy od zawarcia Transakcji, nie będzie stanowił samoistnej okoliczności potwierdzającej zamiar kontynuowania przez Nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez Zbywców (okres ten jest konieczny z uwagi na czas potrzebny na wygaszenie dotychczasowej działalności gospodarczej której służą obecnie Nieruchomość i Budynek).

Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że przedstawiony opis zdarzenia przyszłego jest analogiczny do zaprezentowanego w Objaśnieniach Przykładu 4, w którym Minister Finansów potwierdził brak możliwości uznania przedmiotu transakcji za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa (poniżej jego dosłowne przytoczenie):

Przykład 4

Zbywca jest właścicielem pawilonu z lokalami usługowymi, a po jego nabyciu nabywca wyburzy pawilon i wybuduje halę magazynową dla potrzeb prowadzonej działalności hurtowej sprzedaży środków spożywczych. Możliwe jest utrzymywanie przez pewien czas umów najmu, które przechodzą na nabywcę z mocy prawa. Przed zawarciem transakcji nabywca wystąpił o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie hali magazynowej.

Transakcja nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP. Nabywca nie nabył nieruchomości z zamiarem ich wykorzystania do komercyjnego najmu. Na moment transakcji zachowanie nabywcy potwierdzało zamiar zmiany dotychczasowego sposobu wykorzystania nieruchomości, tj. wystąpił o wydanie decyzji stanowiącej element procesu budowy hali magazynowej.

Na tle sytuacji wskazanej w Przykładzie 4 za przykłady działań, które mogą świadczyć o braku zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności gospodarczej zbywcy należy uznać:

*   zlecenie opracowania koncepcji nowego zagospodarowania nieruchomości;

*   zlecenie opracowania planów architektonicznych i budowlanych dotyczących przeprowadzenia nowej inwestycji;

*   zlecenie innych analiz dotyczących planowanej inwestycji (np. prawnych, podatkowych, geodezyjnych, wodnoprawnych, geologicznych, środowiskowych);

*   wystąpienie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy;

*   wystąpienie o zatwierdzenie projektu budowlanego i wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę.

Wnioskodawca wskazuje, że szereg działań wskazanych powyżej, świadczących o braku zamiaru kontynuacji przez niego działalności gospodarczej Zbywcy i Spółki zostało już podjętych lub będzie podjętych po dniu Transakcji (zgodnie z zaprezentowanym opisem zdarzenie przyszłego).

Reasumując, w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, iż składniki majątku Zbywcy będące przedmiotem planowanej Transakcji, nie będą posiadały na dzień sprzedaży cech wymienionych w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT oraz w art. 551 Kodeksu cywilnego i, tym samym, nie będą stanowiły zorganizowanej części przedsiębiorstwa ani przedsiębiorstwa.

Zatem, w ramach przedmiotowej Transakcji przepis art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania. W związku z tym czynność zbycia Przedmiotu Transakcji będzie stanowić odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT.

1.  Opodatkowanie Przedmiotu Transakcji VAT i prawo do odliczenia VAT naliczonego

Strony Transakcji stoją na stanowisku, że dostawa Przedmiotu Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT w związku z rezygnacją przez Strony Transakcji ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, poprzez spełnienie wymagań przewidzianych dla opodatkowania takiej Transakcji określonych w dyspozycji art. 43 ust. 10 i ust. 11 Ustawy o VAT.

Ponadto, zgodnie z przepisami Ustawy o VAT:

1.  odpłatna dostawa towarów, rozumiana jest jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, i tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT);
2.  towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT);
3.  zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntów stanowi odpłatną dostawę towarów (art. 7 ust. 1 pkt 7 Ustawy o VAT);
4.  w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, co powoduje, że dostawa gruntu objęta jest taką samą stawką podatku jak dostawa budynków, budowli lub ich części trwale z tym gruntem związanych (art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT);
5.  zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli, lub ich części, z wyjątkiem gdy:
    1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;
    2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata (art. 43 ust. l pkt 10 Ustawy o VAT);
6.  podatnik może zrezygnować z powyższego zwolnienia od podatku i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:
    1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, oraz
    2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części (art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT).

Tym samym, przewidziane w Ustawie o VAT zwolnienie dla opodatkowania VAT dostawy budynków, budowli lub ich części możliwe jest wówczas, gdy dostawa ta nie jest dokonywana przed, w ramach lub w ciągu 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Z tego względu kluczowe jest ustalenie, kiedy i czy w ogóle dochodzi do pierwszego zasiedlenia w ramach Przedmiotowej Transakcji.

Należy wskazać, iż Ustawa o VAT pierwsze zasiedlenie definiuje w art. 2 pkt 14 jako oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub

*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zdaniem Stron Transakcji, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego uznać należy, że do pierwszego zasiedlenia Przedmiotu Transakcji doszło ponad 2 lata przed planowaną datą Transakcji.

Powierzchnie Budynku były bowiem wynajmowane od momentu otrzymania pozwolenia na użytkowanie i jednocześnie żadna część powierzchni Budynku nie była w przeszłości wyłączona spod najmu.

Ponadto, nie były ponoszone przez Zbywcę nakłady na ulepszenie Budynku i Budowli (za wyjątkiem Parkingu o czym poniżej), które stanowiłyby więcej niż 30% wartości początkowej. Natomiast zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego Spółka poniosła wydatki na ulepszenie Parkingu, które przekraczały 30% jego wartości początkowej. Powyższe oznacza, że w odniesieniu do Parkingu, co do zasady, doszło do ponownego pierwszego zasiedlenia, jednakże pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą Parkingu upłynie okres przekraczający 2 lata (datą, od której należy liczyć okres 2-letni jest 31 lipca 2016 r.). Tym samym, zdaniem Stron Transakcji, nie doszło do kolejnego „pierwszego zasiedlenia” w stosunku do Budynku i Budowli (za wyjątkiem Parkingu), a 2-letni okres od ponownego „pierwszego zasiedlenia" Parkingu już upłynął.

W związku z faktem, iż dostawa zarówno Budynku jak i Budowli będzie dokonywana po upływie 2 lat od ich pierwszego zasiedlenia (tj. rozpoczęcia wynajmu), co do zasady, będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Jednakże, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Strony Transakcji podjęły wspólną decyzję o wyborze opodatkowania VAT Transakcji i złożenia najpóźniej na dzień poprzedzający dzień dokonania Transakcji wspólnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 Ustawy VAT. W konsekwencji, pod warunkiem dopełnienia powyższego obowiązku, jak i spełnienia warunków z art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT co do treści oświadczenia, dostawa Przedmiotu Transakcji, w ocenie Stron Transakcji, będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Stron Transakcji, powyższych konkluzji nie zmienia także definicja pierwszego zasiedlenia wynikająca z orzeczenia TSUE z 16 listopada 2017 r. (C-308/16) w sprawie Kozuba. W orzeczeniu tym TSUE uznał, iż pierwsze zasiedlenie należy rozumieć jako czynność, w wyniku której następuje faktyczne wykorzystywanie nieruchomości przez jej użytkownika i nie musi temu towarzyszyć czynność opodatkowana VAT. Zważywszy, iż Przedmiot Transakcji jest użytkowany nieprzerwanie od 2004 r., również przy przyjęciu takiej definicji pierwszego zasiedlenia Transakcja będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

W tym miejscu warto podkreślić, iż przepisy Ustawy o VAT oprócz tzw. zwolnienia fakultatywnego uregulowanego w art. 43 ust. 10 Ustawy VAT, przewidują zastosowanie do podobnych transakcji tzw. zwolnienia obligatoryjnego, przewidzianego w dyspozycji art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i równocześnie,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów (przy czym tego warunku nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat - art. 43 ust. 7 Ustawy o VAT).

Zdaniem Stron Transakcji, z literalnego brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a Ustawy o VAT jednoznacznie wynika, że objęcie sprzedaży budynków, budowli lub ich części fakultatywnym zwolnieniem z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy wyklucza możliwość zastosowania do takiej sprzedaży obligatoryjnego zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Jedynie w przypadku niespełnienia przesłanek z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zastosowanie może - potencjalnie - znaleźć obligatoryjne zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust 1 pkt 10a tej ustawy (niemniej taka sytuacja w odniesieniu do Budynku i Budowli będących przedmiotem Transakcji nie występuje).

Mając powyższe na uwadze, Strony Transakcji stoją na stanowisku, że dostawa Przedmiotu Transakcji - objęta fakultatywnym zwolnieniem - będzie podlegała opodatkowaniu VAT w związku z planowanym złożeniem oświadczenia o wyborze opodatkowania VAT dostawy Przedmiotu Transakcji.

W konsekwencji, zdaniem Stron Transakcji, dostawa Budynku i Budowli będzie podlegała opodatkowaniu VAT, pod warunkiem złożenia przez Strony Transakcji oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT, a stawką VAT właściwą dla Przedmiotowej Transakcji będzie stawka VAT 23%. Ponadto, zgodnie z brzmieniem art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, z podstawy opodatkowania ustalonej dla dostaw budynków lub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli nie wyodrębnia się wartości gruntu. W związku z tym opodatkowanie Budynku i Budowli stawką VAT 23% będzie determinowało również opodatkowanie tą samą stawką dostawy Działki, na której są one posadowione.

Dodatkowo, zgodnie z art. 86 ust. 1 oraz ust. 10 i 10b Ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 (przytoczone zastrzeżenia nie znajdują zastosowania w opisywanym zdarzeniu przyszłym).

Ze względu zatem na fakt, że Nabywca planuje wykorzystywać Przedmiot Transakcji w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej. Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Przedmiotu Transakcji (po otrzymaniu oryginału faktury wystawionej przez Pana J).

Jednocześnie fakt, że Nieruchomość stanowi współwłasność majątkową małżeńską Zbywców nie będzie wpływać na opodatkowanie VAT dostawy Przedmiotu Transakcji. Oznacza to, że podatnikiem VAT będzie ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT (stanowisko takie znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 13 maja 2008 r., sygn. akt I SA/Rz 332/08).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż – w myśl art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Natomiast art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zatem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Jednocześnie należy wskazać, że przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy istotny jest zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczenia niektórych usług, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przy czym w myśl art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Według art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Jednocześnie przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006. str. 1 z późn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Odnośnie kwestii pierwszego zasiedlenia wypowiedział się TSUE w orzeczeniu z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection, w którym wskazał, że „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

Zatem zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własne osoby fizycznej.

Przy tym zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem dostawa gruntu jest opodatkowana stawką właściwą dla dostawy budynków/budowli albo ich części, a gdy dostawa budynków/budowli albo ich części jest zwolniona od podatku VAT, wówczas zwolnienie ma zastosowanie do dostawy gruntu.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, czy „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Stosownie do art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca (Nabywca) zamierza nabyć od Zbywców (żony i męża) objętych małżeńską wspólnością majątkową, nieruchomość stanowiącą zabudowaną działkę gruntu.

Mąż od 1 stycznia 1999 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem działalności jest zarządzanie nieruchomościami i jest czynnym podatnikiem VAT. Żona nie prowadzi działalności gospodarczej, nie jest i nie była w przeszłości czynnym podatnikiem VAT. Jednocześnie Zbywcy zawarli umowę spółki z o.o. (Spółka), której są jedynymi udziałowcami i członkami zarządu.

Zbywcy w 1993 r. na podstawie umowy sprzedaży nabyli do majątku wspólnego użytkowanie wieczyste działki nr 53/2 oraz własność wzniesionego na Działce budynku przedszkola. W związku z dokonaną transakcją Zbywcom nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego.

W 1998 r. prawo użytkowania wieczystego zostało przekształcone w prawo własności nieruchomości zabudowanej. W 2003 r. Zbywcy zawarli ze Spółką odpłatną Umowę Najmu działki. Świadczenie będące przedmiotem Umowy Najmu jest opodatkowane VAT. Z tytułu najmu mąż prowadzący działalność gospodarczą wystawiał na Spółkę faktury VAT w okresach miesięcznych. Budynek przedszkola wzniesiony pierwotnie na Działce wraz z naniesieniami został w przeszłości całkowicie zburzony, a na podstawie decyzji wydanej na wniosek Zbywców zatwierdzony został projekt budowlany i wydane zostało pozwolenie na budowę budynku handlowo-usługowego (Budynek). Na wniosek i za zgodą Zbywców wskazane pozwolenie zostało przeniesione na Spółkę, która przejęła wszystkie warunki w niej zawarte. Zgodnie z Umową Najmu Spółka miała prawo wznieść Budynek na Działce. W zakresie budowy Budynku Spółka działała jako inwestor, tzn. nabywała materiały i usługi budowlane, a na podstawie faktur otrzymanych od dostawców i wykonawców dokonywała odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnej kwocie. Od momentu wybudowania Budynek jest wykorzystywany przez Spółkę do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT i jest on traktowany przez Spółkę jako środek trwały podlegający amortyzacji. Na podstawie Umowy Najmu Spółka ma prawo podnajmować część powierzchni Budynku osobom trzecim bez uprzedniej zgody Zbywców i jednocześnie całość pożytków z eksploatacji Nieruchomości i Budynku przypada Spółce.

Budynek posiada trzy kondygnacje naziemne i jedną kondygnacją podziemną z 20 miejscami parkingowymi. W Budynku znajdują się lokale biurowe i handlowo-usługowe będące przedmiotem podnajmu. Stroną umów podnajmu lokali jako oddający w podnajem jest Spółka. Umowy podnajmu zawarte są, co do zasady, z podmiotami gospodarczymi. Wszystkie lokale w Budynku były w przeszłości lub są obecnie podnajmowane na podstawie Umów Podnajmu. Przy czym data rozpoczęcia świadczenia usługi podnajmu po raz pierwszy w odniesieniu do każdego lokalu jest nie późniejsza niż dwa lata temu. W Budynku znajdują się tzw. powierzchnie wspólne m.in. korytarze, toalety, klatki schodowe, które same w sobie nie stanowią przedmiotu podnajmu, ale stanowią uzupełnienie wobec usługi podnajmu lokali. Podnajemcy w ramach wynagrodzenia za podnajem lokali ponoszą również opłaty związane z utrzymaniem powierzchni wspólnych.

Na Działce przed Budynkiem znajduje się zewnętrzny parking naziemny z 30 miejscami (Parking) oraz fontanna z rzeźbą z brązu (Budowle). Parking został wybudowany przez Spółkę i przyjęty do użytkowania 1 lutego 2006 r. Miejsca postojowe na Parkingu są również podnajmowane. Oddającym w podnajem jest Spółka. Budowle są funkcjonalnie związane ze świadczeniem podnajmu na podstawie Umów Podnajmu.

Od momentu wybudowania Budynek oraz Parking były ulepszane. Wydatki poniesione na ulepszenie Budynku przez Spółkę nie przekraczały jednak co najmniej 30% wartości początkowej tego składnika majątkowego. Natomiast wydatki poniesione na ulepszenie Parkingu w związku z modernizacją w lipcu 2016 r. stanowiły więcej niż 30% wartości początkowej Parkingu. Powyższe oznacza, że w odniesieniu do Parkingu, co do zasady, doszło do ponownego tzw. pierwszego zasiedlenia, jednakże pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą Parkingu w ramach transakcji upłynie okres przekraczający 2 lata (datą, od której należy liczyć okres 2-letni jest 31 lipca 2016 r.). Natomiast Spółka od chwili przyjęcia do użytkowania fontanny z rzeźbą brązu nie ponosiła wydatków na jej ulepszenie.

Jednocześnie Strony Transakcji podjęły wspólną decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w odniesieniu do planowanej Transakcji o ile potwierdzona zostanie możliwość wyboru opodatkowania podatkiem VAT Transakcji lub jej części. Tym samym, jeśli Transakcja będzie opodatkowana podatkiem VAT, faktura na całą kwotę ustalonego wynagrodzenia będzie wystawiona przez męża na rzecz Nabywcy co do zasady ze stawką VAT 23%.

Przedmiotem Transakcji pomiędzy Nabywcą a Zbywcami będzie nieruchomość gruntowa, Budynek oraz Budowle. Przedmiotem Transakcji będą także części składowe Nieruchomości lub Budynku tj. składniki majątkowe takie jak: klimatyzatory, klimatyzacja Fujitsu, zestaw identyfikacji handlowej, węzeł cieplny, czujnik ruchu start/stop, system parkingowy, system podglądu telewizyjnego, kurtyna powietrza, żaluzje fasadowe.

Natomiast w ramach planowanej Transakcji nie zostaną przeniesione zobowiązania Zbywców i Spółki w szczególności prawa i obowiązki wynikające z umów pożyczek/kredytów, należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem, rachunki bankowe oraz środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych Zbywców, Spółki i Podnajemców, umowa o zarządzenie Nieruchomością wzgl. Budynkiem lub aktywami, umowy związane z obsługą administracyjną Zbywców i Spółki np. prowadzenie ksiąg rachunkowych, doradztwo prawne itp., księgi rachunkowe Zbywców i Spółki, tajemnica przedsiębiorstwa i know-how Zbywców i Spółki, samochody leasingowane, znak firmowy, pracownicy.

Istniejąca Umowa Najmu zostanie rozwiązana z zachowaniem umownego, kilkumiesięcznego okresu, nie później niż niezwłocznie po dniu dokonania Transakcji. Jednocześnie Nabywca w wyniku dokonania Transakcji nie stanie się stroną istniejących Umów Podnajmu, które to umowy zawarte są bezpośrednio ze Spółką i to Spółka pozostanie ich stroną. Jednocześnie Umowy Podnajmu lokali w Budynku ulegną rozwiązaniu/wygaśnięciu w związku z rozwiązaniem/wygaśnięciem Umowy Najmu. Tym samym Umowy Podnajmu będą obowiązywać nie dłużej niż ok. sześć miesięcy od dokonania Transakcji, tj. do końca upływu okresu wypowiedzenia Umowy Najmu przez Nabywcę.

Intencją Nabywcy jest wyburzenie po dniu dokonania Transakcji Budynku wraz z Budowlami i zabudowanie Działki ponownie nowymi naniesieniami o nowym przeznaczeniu - budynkami/budowlami. Wyburzenie takie będzie dokonane tak szybko jak będą na to pozwalały uwarunkowania biznesowe, prawne i techniczne w tym uzyskanie pozwolenia na rozbiórkę i pozwolenia na budowę. Intencją Nabywcy nie jest kontynuowanie działalności prowadzonej przez Zbywców i Spółkę w dotychczasowej formie tj. wynajem Działki wzgl. wynajem lokali w Budynku. W związku z powyższymi planami biznesowymi Nabywcy zostały przedsięwzięte czynności umożliwiające realizację ww. zamierzeń tj.: dokonano zlecenia opracowania koncepcji nowego zagospodarowania nieruchomości, dokonano zlecenia opracowania wstępnych planów architektonicznych i budowlanych dotyczących przeprowadzenia nowej inwestycji, dokonano zlecenia innych analiz dotyczących planowanej inwestycji np. prawnych, podatkowych, geodezyjnych, wodnoprawnych, geologicznych, środowiskowych. Ponadto Nabywca planuje uzyskanie po dniu dokonania Transakcji (i) decyzji o warunkach zabudowy dla planowanych budynków/budowli i (ii) uzyskanie zatwierdzenia projektu budowlanego wraz z decyzją o pozwolenie na budowę. Jednocześnie nabyta Nieruchomość będzie w przyszłości wykorzystywana przez Nabywcę wyłącznie na cele związane z działalnością opodatkowaną VAT.

Wątpliwości dotyczą kwestii czy przedmiotowa Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT przy zachowaniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy i jednoczesnym wykluczeniu dyspozycji przepisu art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy oraz czy właściwa dla dostawy Przedmiotu Transakcji będzie stawka VAT 23%, a Nabywcy po otrzymaniu oryginału wystawionej przez męża faktury będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego w związku z dostawą Przedmiotu Transakcji na rzecz Nabywcy.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości należy stwierdzić, że w świetle przywołanych przepisów prawa i okoliczności sprawy planowana transakcja nie będzie sprzedażą przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy.

Jak wynika z treści wniosku planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego. Przedmiot planowanej transakcji nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Jak wskazano przedmiotem Transakcji będzie nieruchomość gruntowa, Budynek oraz Budowle. Przedmiotem Transakcji będą także części składowe Nieruchomości lub Budynku tj. składniki majątkowe takie jak: klimatyzatory, klimatyzacja Fujitsu, zestaw identyfikacji handlowej, węzeł cieplny, czujnik ruchu start/stop, system parkingowy, system podglądu telewizyjnego, kurtyna powietrza, żaluzje fasadowe. Natomiast w ramach planowanej Transakcji nie zostaną przeniesione zobowiązania Zbywców i Spółki w szczególności prawa i obowiązki wynikające z umów pożyczek/kredytów, należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem, rachunki bankowe oraz środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych Zbywców, Spółki i Podnajemców, umowa o zarządzenie Nieruchomością wzgl. Budynkiem lub aktywami, umowy związane z obsługą administracyjną Zbywców i Spółki np. prowadzenie ksiąg rachunkowych, doradztwo prawne itp., księgi rachunkowe Zbywców i Spółki, tajemnica przedsiębiorstwa i know-how Zbywców i Spółki, samochody leasingowane, znak firmowy, pracownicy. Jednocześnie Nabywca w wyniku dokonania Transakcji nie stanie się stroną istniejących Umów Podnajmu. Umowy Podnajmu lokali w Budynku ulegną rozwiązaniu/wygaśnięciu w związku z rozwiązaniem/wygaśnięciem Umowy Najmu. Ponadto, co istotne, intencją Nabywcy nie jest kontynuowanie działalności prowadzonej przez Zbywców i Spółkę w dotychczasowej formie tj. wynajem Działki wzgl. wynajem lokali w Budynku. Intencją Nabywcy jest wyburzenie po dniu dokonania Transakcji Budynku wraz z Budowlami i zabudowanie Działki ponownie nowymi budynkami/budowlami o nowym przeznaczeniu. Zatem w analizowanym przypadku nie można uznać, że przenoszony przez Zbywców zespół składników (Przedmiot Transakcji) na rzecz Wnioskodawcy stanowi przedsiębiorstwo bądź też zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Skoro więc przedmiot planowanej Transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przedmiotowa Transakcja nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Transakcja ta będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wnioskodawca wskazał, że Przedmiotem Transakcji pomiędzy Nabywcą a Zbywcami będzie nieruchomość gruntowa (działka gruntu, Budynek oraz Budowle. Budynek od momentu wybudowania jest wykorzystywany przez Spółkę do działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. W Budynku znajdują się lokale biurowe i handlowo-usługowe będące przedmiotem podnajmu. Wszystkie lokale w Budynku były w przeszłości lub są obecnie podnajmowane na podstawie Umów Podnajmu. Przy czym data rozpoczęcia świadczenia usługi podnajmu po raz pierwszy w odniesieniu do każdego lokalu jest nie późniejsza niż dwa lata temu. W Budynku znajdują się tzw. powierzchnie wspólne m.in. korytarze, toalety, klatki schodowe, które same w sobie nie stanowią przedmiotu podnajmu, ale stanowią uzupełnienie wobec usługi podnajmu lokali. Podnajemcy w ramach wynagrodzenia za podnajem lokali ponoszą również opłaty związane z utrzymaniem powierzchni wspólnych. Budowle są funkcjonalnie związane ze świadczeniem podnajmu na podstawie Umów Podnajmu. Parking został wybudowany przez Spółkę i przyjęty do użytkowania 1 lutego 2006 r. Miejsca postojowe na Parkingu są również podnajmowane. Od momentu wybudowania Budynek oraz Parking były ulepszane. Wydatki poniesione na ulepszenie Budynku przez Spółkę nie przekraczały jednak co najmniej 30% wartości początkowej tego składnika majątkowego. Natomiast wydatki poniesione na ulepszenie Parkingu w związku z modernizacją w lipcu 2016 r. stanowiły więcej niż 30% wartości początkowej Parkingu. Powyższe oznacza, że w odniesieniu do Parkingu, co do zasady, doszło do ponownego tzw. pierwszego zasiedlenia, jednakże pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą Parkingu w ramach transakcji upłynie okres przekraczający 2 lata (datą, od której należy liczyć okres 2-letni jest 31 lipca 2016 r.). Natomiast Spółka od chwili przyjęcia do użytkowania fontanny z rzeźbą brązu nie ponosiła wydatków na jej ulepszenie. Jednocześnie Strony Transakcji podjęły wspólną decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w odniesieniu do planowanej Transakcji o ile potwierdzona zostanie możliwość wyboru opodatkowania podatkiem VAT Transakcji lub jej części. Tym samym, jeśli Transakcja będzie opodatkowana podatkiem VAT, faktura na całą kwotę ustalonego wynagrodzenia będzie wystawiona przez męża na rzecz Nabywcy co do zasady ze stawką VAT 23%.

Zatem odnosząc się do kwestii opodatkowania Transakcji sprzedaży nieruchomości gruntowej, Budynku oraz Budowli wskazać należy, że dostawa Budynku i Budowli spełnia przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Z informacji wskazanych przez Wnioskodawcę wynika, że planowana dostawa Budynku i Budowli nastąpi po pierwszym zasiedleniu i jednocześnie od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu planowanej sprzedaży Budynku i Budowli upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Skoro dostawa Budynku i Budowli nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, ani w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia, sprzedaż Budynku i Budowli będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jednocześnie zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, będzie miało zastosowanie do sprzedaży nieruchomości gruntowej, na której Budynek i Budowle są posadowione, ponieważ zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Jednakże ponieważ z treści wniosku wynika, że Strony Transakcji podjęły wspólną decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w odniesieniu do planowanych Transakcji, to po spełnieniu wszystkich warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, Transakcja sprzedaży nieruchomości gruntowej, Budynku oraz Budowli będzie opodatkowana podatkiem VAT w wysokości 23%.

Jednocześnie należy uznać, że w analizowanym przypadku Nabywca po otrzymaniu oryginału wystawionej przez męża faktury będzie miał prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego w związku z dostawą Przedmiotu Transakcji (sprzedażą nieruchomości gruntowej, Budynku oraz Budowli) na rzecz Nabywcy. Jak wynika z treści wniosku Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Nabywcę wyłącznie na cele związane z działalnością opodatkowaną VAT. Ponadto jak wskazano mąż jest czynnym podatnikiem VAT i z tytułu najmu mąż prowadzący działalność gospodarczą wystawiał na Spółkę faktury VAT w okresach miesięcznych. Natomiast jak wskazano w niniejszej interpretacji Przedmiot Transakcji nie będzie stanowił transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa a tym samym nie będzie podlegał wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy i po spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana podstawową stawka podatku w wysokości 23%. Zatem w sytuacji rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku nie znajdzie zastosowania w analizowanej sprawie. W konsekwencji Nabywca po otrzymaniu oryginału wystawionej przez męża faktury będzie miał prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego w związku z dostawą Przedmiotu Transakcji na rzecz Nabywcy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.