Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.597.2022.2.JJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-18
Teza: W zakresie skutków podatkowych świadczonych usług.
Słowa kluczowe: faktura; kryptowaluty; miejsce-miejsce opodatkowania; opodatkowanie; usługi-usługi elektroniczne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

10 października 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie skutków podatkowych usług świadczonych przez Państwa na rzecz społeczności (\`(...)\`).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 listopada 2022 r. (wpływ 14 listopada 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Spółka „A” Sp. z o.o. z siedzibą w (\`(...)\`) (dalej: Spółka/Wnioskodawca) jest polską spółką prawa handlowego posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z).

W 2022 roku Spółka zrealizowała kilka projektów informatycznych w ramach sieci (\`(...)\`) oraz (\`(...)\`). (\`(...)\`) (łańcuch bloków) to współużytkowany, niezmienialny rejestr, składający się z ciągu bloków informacyjnych, które istnieją w sieci komputerów. Nowe bloki są dodawane do łańcucha przez niektóre komputery tej sieci, a inne komputery weryfikują powstałe bloki używając do tego specjalnych algorytmów. (\`(...)\`) jest rozproszonym rejestrem całkowicie jawnym dla wszystkich. Jest to więc zdecentralizowana baza danych, w której dane umieszczane są w strukturach zwanych blokami. Łańcuch składa się z bloków połączonych ze sobą. Każdy z bloków łańcucha jest zbudowany na podstawie bloku poprzedniego i zawiera w sobie informację, łączącą go z blokiem kolejnym. Mechanizm ten upraszcza proces rejestrowania transakcji i śledzenia zasobów w sieci biznesowej. W sieci (\`(...)\`) można śledzić i kupować/sprzedawać niemal wszystko, co ma jakąś wartość, ograniczając w ten sposób ryzyko i koszty ponoszone przez wszystkie zaangażowane strony.

Udzielenie zlecenia na dany projekt odbywa się według następującego schematu:

‒ Zainteresowane podmioty przedstawiają pomysły na rozwój sieci (\`(...)\`) (\`(...)\`) wraz ze wskazaniem kosztów jego realizacji w dolarach amerykańskich;

‒ Społeczność skupiona w ramach danego (\`(...)\`) wybiera projekt poprzez głosowanie nad otrzymanymi propozycjami;

‒ Autor projektu wybranego w głosowaniu otrzymuje przelew środków w formie kryptowalut na swój indywidualny portfel kryptowalutowy. Wskazana w (\`(...)\`) kwota USD przeliczana jest na tokeny po kursie obowiązującym na dzień zgłaszania oferty na realizację projektu.

Odbiorcami usług są wszyscy użytkownicy sieci (\`(...)\`) tj. społeczność rozproszona z całego świata, w tym także prawdopodobnie z Polski. Nie jest możliwe wyodrębnienie konkretnego podmiotu z którym Spółka zawiera „umowę” na realizację projektu. Sieć (\`(...)\`) nie posiada ustanowionych reprezentantów lub przedstawicieli – wszyscy użytkownicy funkcjonują na równych, demokratycznych zasadach. Nie jest także możliwe zidentyfikowanie danych osobowych jakiegokolwiek użytkownika (\`(...)\`) – użytkownicy sieci są całkowicie anonimowi. Spółka zawiera więc niepisane porozumienie z pewną nieokreśloną zbiorowością. Wzajemne roszczenia stron są w ten sposób zabezpieczone, że realizacja projektu podzielona jest na kilka etapów. Płatności realizowane są przed przystąpieniem do kolejnego etapu, po zaakceptowaniu przez społeczność (\`(...)\`) wyników dotychczasowej pracy. Tym samym:

‒ Spółka ma gwarancje płatności za realizowane prace;

‒ Społeczność (\`(...)\`) ma możliwość kontroli nad realizowanym projektem – brak akceptacji któregokolwiek etapu skutkować będzie brakiem zapłaty i tym samym nieprzystąpieniem do realizacji kolejnego etapu.

Wynagrodzenie za realizację projektów wypłacone zostało Spółce w postaci tokenów pochodzących od użytkowników sieci z tytułu pobieranych od nich prowizji za przesył środków w ramach (\`(...)\`). Każda transakcja kryptowalutowa w ramach (\`(...)\`) powoduje pobranie przez system prowizji, z której środki wykorzystywane są między innymi na rozwój sieci.

Spółka przyjmuje tokeny za realizację projektów na swój indywidualny portfel nie powiązany z żadną giełdą kryptowalut. Zamiana tokenów na prawne środki płatnicze wiązać się będzie z koniecznością:

‒ Założenia konta na giełdzie kryptowalut;

‒ Przelania środków z obecnego prywatnego portfela do portfela wygenerowanego przez giełdę;

‒ Dokonania wymiany walut na giełdzie;

‒ Wypłaty środków z giełdy.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego**

Wnioskodawca nie jest organizatorem akcji – jest jedynie jej uczestnikiem poprzez zgłaszanie pomysłów związanych z rozwojem sieci (\`(...)\`) i ich późniejszą realizację. Organizatorem akcji jest tzw. Council (Rada) sieci (\`(...)\`).

Zgłaszanie pomysłów odbywa się przez narzędzie dostępne na stronie (\`(...)\`). Każdy uczestnik sieci (\`(...)\`) może złożyć wniosek. Jednostki zgłaszające wniosek identyfikowane są jedynie po adresie (\`(...)\`), który nie pozwala na jednoznaczne zidentyfikowanie osoby/firmy.

Przelew środków (tokenów) następuje ze specjalnego konta treasury (skarbca) zdefiniowanego dla sieci (\`(...)\`).

Council (Rada) dokonuje głosowania nad zgłoszonymi pomysłami. Głosowanie odbywa się także z wykorzystaniem technologii (\`(...)\`) i w momencie oddania głosu przeważającego w kierunku akceptacji projektu następuje automatyczna akceptacja i transfer środków.

Zgłaszane przez Wnioskodawcę pomysły dotyczą rozwoju narzędzi umożliwiających łatwiejsze korzystanie z sieci (\`(...)\`). Wnioskodawca buduje aplikacje webowe (działające w przeglądarce internetowej), które pozwalają na przeglądanie statystyk związanych z operacjami w sieci (\`(...)\`) (np. liczba transakcji, liczba aktywnych kont) a także na wzajemne komunikowanie się uczestników sieci (\`(...)\`). Są to usługi informatyczne.

Wypłacanie płatności następuje w sposób zautomatyzowany z konta treasury po uzyskaniu ostatniego wymaganego głosu przez członków Rady (Council).

W składanym wniosku projektowym Wnioskodawca wskazuje kwotę potrzebną do realizacji projektu. Kwota wyliczona jest na podstawie szacowanej przez Wnioskodawcę liczby godzin przemnożonej przez stawkę godzinową w USD a następnie przekonwertowaną na wartość w tokenach na dzień składania wniosku.

Wypłata środków następuje w momencie akceptacji projektu przez Radę. Wnioskodawca otrzymuje zatem środki przed przystąpieniem do prac.

Odpowiedzialność Wnioskodawca ponosi wobec całej społeczności (\`(...)\`), której przewodzi wyżej wskazana Rada (Council).

Użytkownicy sieci (\`(...)\`) dokonując płatności za przelewy płacą prowizję, która trafia do Skarbca (Treasury). Użytkownik dokonując przelewów nie ma możliwości rezygnacji z opłacenia prowizji. Środki zgromadzone w Skarbcu zarządzane są przez Radę (Council), która decyduje na jakie cele je przeznaczać – w praktyce są to zwykle cele związane z rozwojem sieci (\`(...)\`).

Wysokość płatności, którą Spółka otrzymuje za realizację projektu odpowiada wprost szacowanym przez Wnioskodawcę kosztom realizacji.

Dostęp do efektów wykonanej usługi mają wszyscy uczestnicy sieci niezależnie od tego czy biorą udział w zgłaszaniu pomysłów/głosowaniu.

Z powodu technicznych ograniczeń nie ma obecnie technicznej możliwości zwrotu funduszy do skarbca, ale niewywiązanie się przez Wnioskodawcę z realizacji projektu oznaczałoby brak akceptacji Rady na kolejne składane przez Wnioskodawcę wnioski.

W przypadku niewywiązania się z realizacji projektu a jednocześnie chęci realizacji kolejnych projektów Wnioskodawca musiałby złożyć wniosek na nowy projekt z kwotą obniżoną o wartość niezrealizowanego poprzednio projektu.

Wnioskodawca nie jest w stanie określić czy odbiorcy usług Wnioskodawcy – będą podatnikami posiadającymi siedzibę na terytorium kraju, nie będą podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju, będą podatnikami posiadającymi siedzibę na terytorium Unii Europejskiej, nie będą podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Unii Europejskiej, będą podatnikami posiadającymi siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej, nie będą podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej – nie jest możliwa identyfikacja odbiorcy usług.

### Pytania

1\. Czy świadczenie przez Spółkę opisanych we wniosku usług na rzecz społeczności (\`(...)\`) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2\. Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 jest twierdząca – czy w związku ze świadczonymi usługami Spółka powinna wystawić fakturę VAT?

3\. Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 jest twierdząca – czy podatek od towarów i usług od opisanych we wniosku usług podlega rozliczeniu w Polsce według podstawowej stawki podatku VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

A. Stanowisko Wnioskodawcy co do pytania nr 1

W ocenie Wnioskodawcy, charakter świadczonej przez Spółkę usługi umożliwia przyjęcie, iż opisana transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sytuacji realizowany projekt informatyczny finansowany jest przez określoną lecz niedającą się precyzyjnie zidentyfikować społeczność skupioną wokół tegoż projektu i zainteresowaną jej efektem. Finansowanie transakcji nosi więc wszelkie cechy crowdfundingu. Jak podaje wikipedia, crowdfunding (finansowanie społecznościowe) to „forma finansowania różnego rodzaju projektów przez społeczność, która jest lub zostanie wokół tych projektów zorganizowana. Przedsięwzięcie jest w takim przypadku finansowane poprzez dużą liczbę drobnych, jednorazowych wpłat dokonywanych przez osoby zainteresowane projektem. Upowszechnienie się Internetu pozwala na łatwe informowanie o projektach i tworzenie wokół nich społeczności, co przyczyniło się do rozwoju zjawiska crowdfundingu. Określenie to jest zwykle używane w odniesieniu do zbiórek prowadzonych na stworzonych w tym celu platformach internetowych, rzadziej także przy pomocy serwisów społecznościowych lub blogów” ((\`(...)\`)).

Zgodnie z przedstawioną definicją przez K. Króla w „Finansowaniu społecznościowym jako źródle finansowania przedsiębiorstw w Polsce” – „crowdfunding to rodzaj gromadzenia i alokacji kapitału przekazywanego na rzecz rozwoju określonego przedsięwzięcia w zamian za określone świadczenie zwrotne, który angażuje szerokie grono dawców kapitału, charakteryzuje się wykorzystaniem technologii teleinformatycznych oraz niższą barierą wejścia i lepszymi warunkami transakcyjnymi, niż ogólnodostępne na rynku”.

Z uwagi na specyfikę pozyskiwania środków przeznaczonych na realizację projektów w ramach akcji crowdfundingowych, brak jasno sprecyzowanego odbiorcy świadczenia oraz niewymierność świadczeń usługodawcy oraz tzw. patrona, organy skarbowe przyznają rację podatnikom twierdzącym, iż usługi świadczone w ramach tego typu akcji nie podlegają VAT. W jednej z nowszych interpretacji indywidualnych dot. przedstawionej tematyki, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że:

„W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów opodatkowaniu podatkiem VAT – co do zasady – podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonywanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Co istotne, ww. świadczenie musi zostać wykonane przez działającego w tym zakresie podatnika podatku VAT.”.

– Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 20 maja 2020 roku, 0114-KDIP1-3.4012.168.2020.3.KP

W analizowanej konfiguracji transakcyjnej nie można mówić o typowym stosunku zobowiązaniowym, który zakłada konsensus sprecyzowanych stron tejże relacji obligacyjnej. Nie jest możliwe zawarcie umowy ze zbiorowym, bliżej nieokreślonym podmiotem, nie posiadającym reprezentanta oraz zdolności prawnej (jako zbiorowość). Jednocześnie nie może być mowy o zawarciu umowy z szeregiem poszczególnych jednostek (użytkowników (\`(...)\`)), skoro Spółka nie zna i nigdy nie pozna ich personaliów. Z formalno-prawnego punktu widzenia, żadna ze stron nie jest także władna dochodzić jakichkolwiek roszczeń związanych z realizacją usługi przez Spółkę, brak jest bowiem skonkretyzowanego odbiorcy świadczenia, a więc drugiej strony stosunku zobowiązaniowego. Zrealizowane transakcje nie noszą więc typowych cen stosunków obligacyjnych.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy zrealizowana usługa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

B. Stanowisko Wnioskodawcy co do pytania nr 2

W ocenie Wnioskodawcy Spółka nie jest zobligowana do wystawienia faktury dokumentującej zrealizowaną usługę. Pierwszym i najistotniejszym z powodów powyższej tezy jest prezentowane w odpowiedzi na poprzednie pytanie stanowisko, zgodnie z którym świadczenia spełnionego przez Spółkę nie sposób zakwalifikować jako typowego świadczeniu usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 106b ustawy o VAT Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1\. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2\. wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3\. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4\. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a. wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b. czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c. dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

W analizowanym stanie faktycznym Spółka nie dokonywała sprzedaży na rzecz innego podatnika ani na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem, nie realizowała wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość lub też wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Spółka nie otrzymała także całości lub części zapłaty przed wykonaniem usługi – co więcej – nie otrzymała jej od podatnika lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Spółka nie spełniła więc przesłanek, których realizacja aktualizowałaby obowiązek wystawienia faktury VAT.

Zauważenia także wymaga – niezależnie od powyższego – iż Spółka z przyczyn obiektywnych i niezawinionych nie byłaby w stanie wystawić prawidłowej faktury. Zgodnie bowiem z art. 106e ust. 1 pkt 3 i 5 faktura powinna zawierać co najmniej imię, nazwisko lub nazwę nabywcy usługi oraz jego adres, a także numer, za pomocą którego nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku. Przedstawiony w sprawie stan faktyczny dowodzi, iż ustalenie ww. danych nabywcy usługi jest niemożliwe, nie ma bowiem jednego i skonkretyzowanego odbiorcy świadczenia Spółki.

W ocenie Wnioskodawcy – z uwagi na specyfikę ww. transakcji – w razie uznania przez organ, iż transakcja zrealizowana przez Spółkę podlega VAT, należy udokumentować ją za pomocą wewnętrznego dokumentu opodatkowania tj. tzw. faktury wewnętrznej. Jakkolwiek w obecnym stanie prawnym faktura wewnętrzna nie posiada swojej prawnej regulacji, to w praktyce jest powszechnie wykorzystywana do dokumentowania operacji podlegających podatkowi VAT, co do których nie ma obowiązku (lub możliwości) wystawienia faktury w rozumieniu art. 2 pkt 31 ustawy o VAT (np. przekazanie towarów na cele osobiste, zwrot dotacji, itp.). Powyższe rozwiązanie pozwoli rzetelnie wywiązać się z obowiązku udokumentowania i rozliczenia daniny publicznoprawnej – spowoduje opodatkowanie transakcji niwelując jednocześnie problem związany z niemożnością identyfikacji odbiorcy usługi.

Począwszy od 1 stycznia 2014 r. ustawa o VAT ani żaden z aktów wykonawczych do tej ustawy nie odnosi się już w ogóle do kwestii faktur wewnętrznych. Oznacza to, że podatnicy mają całkowitą dowolność w tym zakresie. Jak wskazano w uzasadnieniu do projektu nowelizacji, rezygnacja z faktur wewnętrznych, obok dostosowania polskiej ustawy o VAT do Dyrektywy, miała na celu uproszczenie zasad dokumentowania świadczeń, w przypadku których wystawiany jest jedynie dokument wewnętrzny (niewprowadzany do obiegu). W związku z tym, transakcje, w stosunku do których uprzednio istniał obowiązek wystawienia faktur wewnętrznych, po wejściu w życie nowelizacji ustawy o VAT mogą obecnie być ujmowane w rozliczeniach VAT podatników także na podstawie innych dokumentów.

Zgodnie z uzasadnieniem do projektu nowelizacji, dla czynności wymienionych w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT podstawą taką może być „odpowiedni dokument wewnętrzny wystawiony przez podatnika. Brak jest przy tym przeszkód, aby taki dokument zawierał wszystkie dane, które w obecnym stanie prawnym zawiera faktura wewnętrzna – w związku z likwidacją obowiązku wystawiania faktur wewnętrznych przedmiotowa kwestia pozostaje w sferze wyboru podatnika”.

Biorąc pod uwagę powyższe należy zatem uznać, że podatnik w celu udokumentowania czynności nieodpłatnego przekazania może posłużyć się każdym dokumentem (o ile będzie on zawierać dane niezbędne do prawidłowego rozliczenia podatku). Może on również w tym celu stosować „faktury wewnętrzne” lub inne dokumenty zawierające dane określone dla faktury wewnętrznej, funkcjonującej w poprzednich stanach prawnych.

– Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 7 grudnia 2015 roku, IPPP1/4512-1071/15-2/AŻ

C. Stanowisko Wnioskodawcy co do pytania nr 3

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie, na podstawie art. 146aa stawka ta została czasowo podwyższona do 23%.

Miejsce opodatkowania świadczenia usług, a tym samym pośrednio stawka podatku VAT zależne są od szeregu okoliczności w tym od:

‒ statusu usługodawcy oraz odbiorcy świadczenia;

‒ miejsca świadczeniu usług;

‒ miejsca siedziby odbiorcy świadczenia;

‒ rodzaju świadczonych usług.

Ogólna reguła ustawowa stanowi, że w przypadku świadczenia usług na rzecz podatników (a więc co do zasady podmiotów wykonujących działalność gospodarczą) miejscem świadczenia jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (art. 28b ust. 1 u.p.t.u.). Z kolei miejscem świadczenie usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Zważywszy, iż Spółka nie jest władna wykazać, że usługi świadczone były na rzecz podatników – co więcej – zgodnie z zasadami doświadczenia życiowego z dużym prawdopodobieństwem stwierdzić można, iż większość społeczności (\`(...)\`) wykonuje transakcje kryptowalutowe bez związku z prowadzoną działalnością gospodarczą – jako miejsce świadczenia usług należałoby wskazać miejsce siedziby Spółki, tj. Polskę.

Od ww. ogólnej zasady ustawodawca przewidział szereg wyjątków, z których jeden dotyczy świadczenia usług elektronicznych. Art. 28k u.p.t.u. stanowi, że Miejscem świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych i usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji usług elektronicznych. Wspomniany art. 28k u.p.t.u. stanowi natomiast skutek implementacji do polskiego porządku prawnego art. 58 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 roku w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym Miejscem świadczenia następujących usług na rzecz osób niebędących podatnikami jest miejsce, w którym osoba taka ma siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu:

a) usługi telekomunikacyjne;

b) usługi nadawcze radiowe i telewizyjne;

c) usługi świadczone drogą elektroniczną, w szczególności usługi, o których mowa w załączniku II.

Wspomniany wyżej załącznik II zawiera przykładowy wykaz usług świadczonych drogą elektroniczną, w tym:

‒ Tworzenie i utrzymywanie witryn internetowych, zdalna konserwacja oprogramowania i sprzętu

‒ Dostarczanie oprogramowania oraz jego uaktualnień.

Mając na względzie fakt, iż usługi Spółki polegają na dostarczaniu oprogramowania na rzecz społeczności (\`(...)\`), które to świadczenia mieszczą się w katalogu usług świadczonych drogą elektroniczną, zastosowanie powinna znaleźć ww. regulacja. Jednocześnie wciąż aktualna będzie wielokrotnie podnoszona kwestia niemożności zidentyfikowania odbiorców usługi, a tym samym opodatkowanie transakcji w miejscu zamieszkania usługobiorców. Prowadzi to więc do faktycznej niemożności rozliczenia podatku VAT należnego.

Istnienie ww. przepisu szczególnego wyłącza natomiast możliwość zastosowania reguł ogólnych i tym samym opodatkowanie transakcji w Polsce jako usługi świadczonej w Polsce na rzecz polskich podatników. Przyjęcie takiej fikcji całkowicie odbiegałoby także od zaistniałego stanu faktycznego – jakkolwiek zidentyfikowanie użytkowników (\`(...)\`) jest niemożliwe, to niewątpliwym jest, że jest to społeczność międzynarodowa, w której Polacy tworzą jedynie niewielki odsetek. Opodatkowanie transakcji w Polsce naruszałoby także podstawową zasadę podatku VAT jaką jest neutralność VAT dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Faktyczny ciężar ekonomiczny podatku ciążyłby bowiem na Spółce.

Podsumowując – w ocenie Wnioskodawcy świadczenie usług opisanych w niniejszym wniosku nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.

Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Wobec powyższej analizy, dostawa towarów lub świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie, oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo polską spółką prawa handlowego posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Głównym przedmiotem Państwa działalności jest działalność związana z oprogramowaniem. W 2022 roku zrealizowali Państwo kilka projektów informatycznych w ramach sieci (\`(...)\`) oraz (\`(...)\`). Udzielenie zlecenia na dany projekt odbywa się według następującego schematu:

‒ Zainteresowane podmioty przedstawiają pomysły na rozwój sieci (\`(...)\`) (\`(...)\`) wraz ze wskazaniem kosztów jego realizacji w dolarach amerykańskich;

‒ Społeczność skupiona w ramach danego (\`(...)\`) wybiera projekt poprzez głosowanie nad otrzymanymi propozycjami;

‒ Autor projektu wybranego w głosowaniu otrzymuje przelew środków w formie kryptowalut na swój indywidualny portfel kryptowalutowy. Wskazana w (\`(...)\`) kwota USD przeliczana jest na tokeny po kursie obowiązującym na dzień zgłaszania oferty na realizację projektu.

Odbiorcami usług są wszyscy użytkownicy sieci (\`(...)\`), tj. społeczność rozproszona z całego świata, w tym także prawdopodobnie z Polski. Nie jest możliwe wyodrębnienie konkretnego podmiotu z którym zawierają Państwo „umowę” na realizację projektu. Sieć (\`(...)\`) nie posiada ustanowionych reprezentantów lub przedstawicieli – wszyscy użytkownicy funkcjonują na równych, demokratycznych zasadach. Nie jest także możliwe zidentyfikowanie danych osobowych jakiegokolwiek użytkownika (\`(...)\`) – użytkownicy sieci są całkowicie anonimowi. Zawierają więc Państwo niepisane porozumienie z pewną nieokreśloną zbiorowością. Wzajemne roszczenia stron są w ten sposób zabezpieczone, że realizacja projektu podzielona jest na kilka etapów. Płatności realizowane są przed przystąpieniem do kolejnego etapu, po zaakceptowaniu przez społeczność (\`(...)\`) wyników dotychczasowej pracy. Tym samym:

‒ mają Państwo gwarancje płatności za realizowane prace;

‒ społeczność (\`(...)\`) ma możliwość kontroli nad realizowanym projektem – brak akceptacji któregokolwiek etapu skutkować będzie brakiem zapłaty i tym samym nieprzystąpieniem do realizacji kolejnego etapu.

Wynagrodzenie za realizację projektów wypłacone zostało Państwu w postaci tokenów pochodzących od użytkowników sieci z tytułu pobieranych od nich prowizji za przesył środków w ramach (\`(...)\`). Każda transakcja kryptowalutowa w ramach (\`(...)\`) powoduje pobranie przez system prowizji, z której środki wykorzystywane są między innymi na rozwój sieci.

Przyjmują Państwo tokeny za realizację projektów na swój indywidualny portfel nie powiązany z żadną giełdą kryptowalut. Zamiana tokenów na prawne środki płatnicze wiązać się będzie z koniecznością:

‒ założenia konta na giełdzie kryptowalut;

‒ przelania środków z obecnego prywatnego portfela do portfela wygenerowanego przez giełdę;

‒ dokonania wymiany walut na giełdzie;

‒ wypłaty środków z giełdy.

Nie są Państwo organizatorem akcji – są jedynie jej uczestnikiem poprzez zgłaszanie pomysłów związanych z rozwojem sieci (\`(...)\`) ich późniejszą realizację. Organizatorem akcji jest tzw. Council (Rada) sieci (\`(...)\`). Zgłaszanie pomysłów odbywa się przez narzędzie dostępne na stronie (\`(...)\`). Każdy uczestnik sieci (\`(...)\`) może złożyć wniosek. Jednostki zgłaszające wniosek identyfikowane są jedynie po adresie (\`(...)\`), który nie pozwala na jednoznaczne zidentyfikowanie osoby/firmy. Przelew środków (tokenów) następuje ze specjalnego konta treasury (skarbca) zdefiniowanego dla sieci (\`(...)\`).

Council (Rada) dokonuje głosowania nad zgłoszonymi pomysłami. Głosowanie odbywa się także z wykorzystaniem technologii (\`(...)\`) i w momencie oddania głosu przeważającego w kierunku akceptacji projektu następuje automatyczna akceptacja i transfer środków.

Zgłaszane przez Państwa pomysły dotyczą rozwoju narzędzi umożliwiających łatwiejsze korzystanie z sieci (\`(...)\`). Budują Państwo aplikacje webowe (działające w przeglądarce internetowej), które pozwalają na przeglądanie statystyk związanych z operacjami w sieci (\`(...)\`) (np. liczba transakcji, liczba aktywnych kont) a także na wzajemne komunikowanie się uczestników sieci (\`(...)\`). Są to usługi informatyczne.

Wypłacanie płatności następuje w sposób zautomatyzowany z konta treasury po uzyskaniu ostatniego wymaganego głosu przez członków Rady (Council). W składanym wniosku projektowym wskazują Państwo kwotę potrzebną do realizacji projektu. Kwota wyliczona jest na podstawie szacowanej przez Państwa liczby godzin przemnożonej przez stawkę godzinową w USD a następnie przekonwertowaną na wartość w tokenach na dzień składania wniosku. Wypłata środków następuje w momencie akceptacji projektu przez Radę. Zatem otrzymują Państwo środki przed przystąpieniem do prac.

Odpowiedzialność ponoszą Państwo wobec całej społeczności (\`(...)\`), której przewodzi wyżej wskazana Rada (Council).

Użytkownicy sieci (\`(...)\`) dokonując płatności za przelewy płacą prowizję, która trafia do Skarbca (Treasury). Użytkownik dokonując przelewów nie ma możliwości rezygnacji z opłacenia prowizji. Środki zgromadzone w Skarbcu zarządzane są przez Radę (Council), która decyduje na jakie cele je przeznaczać – w praktyce są to zwykle cele związane z rozwojem sieci (\`(...)\`).

Wysokość płatności, którą Państwo otrzymują za realizację projektu odpowiada wprost szacowanym przez Państwa kosztom realizacji.

Dostęp do efektów wykonanej usługi mają wszyscy uczestnicy sieci niezależnie od tego czy biorą udział w zgłaszaniu pomysłów/głosowaniu.

Z powodu technicznych ograniczeń nie ma obecnie technicznej możliwości zwrotu funduszy do skarbca, ale niewywiązanie się przez Państwa z realizacji projektu oznaczałoby brak akceptacji Rady na kolejne składane przez Państwa wnioski.

W przypadku niewywiązania się z realizacji projektu a jednocześnie chęci realizacji kolejnych projektów musieliby Państwo złożyć wniosek na nowy projekt z kwotą obniżoną o wartość niezrealizowanego poprzednio projektu.

Nie są Państwo w stanie określić czy odbiorcy usług będą podatnikami posiadającymi siedzibę na terytorium kraju, nie będą podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium kraju, będą podatnikami posiadającymi siedzibę na terytorium Unii Europejskiej, nie będą podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Unii Europejskiej, będą podatnikami posiadającymi siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej, nie będą podatnikami posiadającymi miejsce zamieszkania lub siedzibę poza terytorium Unii Europejskiej – nie jest możliwa identyfikacja odbiorcy usług.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, Państwa wątpliwości w przedmiotowej sprawie dotyczą kwestii, czy świadczenie przez Państwa opisanych we wniosku usług na rzecz społeczności (\`(...)\`) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie niewątpliwie istnieje wzajemny związek między świadczonymi przez Państwa usługami informatycznymi na rzecz społeczności (\`(...)\`) a otrzymaną przez Wnioskodawcę płatnością (transferem środków od społeczności). Społeczność, w zamian za transfer środków, otrzymuje konkretne wymierne korzyści – aplikacje webowe (działające w przeglądarce internetowej), które pozwalają na przeglądanie statystyk związanych z operacjami w sieci (\`(...)\`), a także na wzajemne komunikowanie się uczestników sieci (\`(...)\`). Zatem w ramach udziału w organizowanej akcji, bedziecie Państwo występować w charakterze usługodawcy, realizującym konkretne czynności w ramach konkretnego zlecenia w zamian za płatność (wynagrodzenie), które zgodnie z opisem sprawy odpowiada szacowanym kosztom realizacji projektu. Tym samym, pobierana przez Państwa zapłata stanowi wynagrodzenie należne z tytułu realizowanej przez Państwa czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, tj. odpłatnej usługi, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Końcowo należy zauważyć, że każdą dostawę towarów lub świadczenie usług podlegające VAT, za które wynagrodzenie jest uiszczane w kryptoaktywach, należy traktować w taki sam sposób jak każdą inną dostawę towarów lub świadczenie usług dla celów opodatkowania podatkiem VAT (por. wyrok TSUE z 22 października 2015 r. w sprawie C-264/14; Hedqvist).

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest zatem nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga Państwa wątpliwości wynikające z pytania oznaczonego we wniosku nr 1. Natomiast w zakresie pytań oznaczonych nr 2 i 3 wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).