Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.416.2025.1.AND
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-09-02
Teza: W wyniku planowanego połączenia, Spółka zachowa prawo do
korzystania z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek
oraz nie powstanie dochód z tytułu zmiany wartości
składników majątku, określony w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy
o CIT.
Słowa kluczowe: podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek
– CIT estoński
spółki-łączenie spółek przez przejęcie
wartość-wartość firmy
wartość-wartość rynkowa
łączenie-łączenie spółek
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów
spółek kapitałowych-Dochód podlegający
opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek
kapitałowych-Dochód z tytułu zmiany wartości
składników majątku
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów
spółek kapitałowych-Utrata prawa do opodatkowania
ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów
spółek kapitałowych-Wyłączenia podmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28l-ust. 1-pkt 4-lit. c
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1-pkt 4
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 6
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 7
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 4-art. 28n-ust. 1-pkt 3
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów
spółek kapitałowych-Definicje
1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia
    przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 sierpnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji
    indywidualnej.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

A. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”, „SPZOO” lub
    „Wnioskodawca”) z siedzibą w (...) powstała (...) 2012 r., a z dniem (...) 2012 r. została
    wpisana do KRS (numer KRS: (...)). Jedynym udziałowcem Spółki jest osoba fizyczna, (...)
    (dalej: „Udziałowiec”), posiadający 100% udziałów w Spółce.
    Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od
    całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Rokiem obrotowym Spółki
    jest rok kalendarzowy. Spółka sporządza sprawozdanie finansowe zgodnie z ustawą z dnia
    29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2024 r. poz. 619, z późn. zm; winno być: t.j.
    Dz.U. z 2023 r. poz. 120 ze zm., dalej: „ustawa o rachunkowości” lub „UoR”). Obecnie
    podstawową działalnością Spółki (przedmiotem przeważającej działalności przedsiębiorcy)
    jest (...). SPZOO od 1 lipca 2023 r. jest opodatkowana na zasadach ryczałtu od dochodu
    spółek (tzw. „estoński CIT”), o którym mowa w Rozdziale 6b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.
    o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej:
    „ustawa o CIT”).
    Udziałowiec posiada również 100% udziałów w B. spółka z ograniczoną
    odpowiedzialnością, legitymującą się NIP: (...), KRS: (...) podlegającą w Polsce
    nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu

    na miejsce ich osiągania (dalej: „SPZOO2”). Główna działalność gospodarcza prowadzona
    przez SPZOO2 jest w (...). SPZOO2 od 1 lipca 2023 r. jest opodatkowana na zasadach
    ryczałtu od dochodu spółek (tzw. „estoński CIT”), o którym mowa w Rozdziale 6b ustawy o
    CIT.
    W ramach Grupy powyższych przedsiębiorstw planowane są działania reorganizacyjne,
    mające na celu uproszczenie struktury organizacyjnej Grupy oraz zapewnienie
    wymiernych oszczędności kosztowych przy wykorzystaniu efektu synergii prowadzonego
    biznesu. W ramach działań reorganizacyjnych planuje się przeprowadzenie połączenia
    (dalej: „Połączenie”) SPZOO (spółka przejmująca) z SPZOO2 (spółka przejmowana).
    Połączenie ma być przeprowadzone zgodnie z przepisami art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia
    15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej:
    „KSH”) przez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą
    (połączenie przez przejęcie). Na moment połączenia, obie spółki – SPZOO oraz SPZOO2 –
    będą opodatkowane na zasadach ryczałtu od dochodu spółek (tzw. „estoński CIT”), o
    którym mowa w Rozdziale 6b ustawy o CIT. Połączenie planowane jest najszybciej na
    koniec 2025 r.
    W zakresie rachunkowym, zastosowana zostanie metoda łączenia udziałów, o której
    mowa w art. 44a ust. 2 oraz art. 44c ustawy o rachunkowości. Metoda ta jest właściwa do
    zastosowania w przypadku planowanych działań reorganizacyjnych, ze względu na fakt, że
    wskutek Połączenia nie następuje utrata kontroli na podmiotami uczestniczącymi w
    Połączeniu przez dotychczasowych udziałowców – w obu podmiotach jedynym
    udziałowcem jest Udziałowiec. W przypadku rozliczenia metodą łączenia udziałów nie
    dochodzi do wyceny aktywów i zobowiązań spółki przejmowanej w wartości godziwej, a
    sumowaniu podlegają przychody i koszty łączonych spółek oraz odpowiednie pozycje
    aktywów i pasywów spółek uczestniczących w połączeniu w wartościach księgowych, po
    uprzednim doprowadzeniu ich wartości do jednolitych metod wyceny i dokonaniu
    odpowiednich wyłączeń, o których mowa w ustawie o rachunkowości. Ta metoda nie
    przewiduje również ustalenia ceny nabycia spółki przejmowanej, w związku z czym nie
    występuje w aktywach lub pasywach spółki przejmującej dodatnia ani ujemna wartość
    firmy. Odpowiednie pozycje kapitału własnego SPZOO zostaną skorygowane o różnicę
    pomiędzy sumą aktywów i pasywów.
    Oznacza to, że składniki majątku SPZOO2, które w wyniku Połączenia przejdą na SPZOO,
    zostaną wykazane w księgach rachunkowych według ich dotychczasowej wartości
    księgowej (odpowiadającej ich wartości podatkowej). W ramach tej metody rozliczenia
    połączenia nie jest bowiem możliwe wykazanie składników majątku według ich wartości
    godziwej czy rynkowej. W wyniku rozliczenia Połączenia nie powstanie również wartość
    niematerialna i prawna w postaci wartości firmy.
    Planowane połączenie nastąpi z uzasadnionych ekonomicznie przyczyn, w szczególności w
    założeniu posłuży zmniejszeniu bieżących kosztów administracyjnych w szerokim tego
    słowa znaczeniu. Ponadto, planowane Połączenie uprości kwestie związane z
    prowadzeniem rachunkowości poprzez redukcje wzajemnych rozliczeń i przesunięć
    majątkowych pomiędzy podmiotami powiązanymi.
    Pytania
    1. Czy po przeprowadzeniu Połączenia, SPZOO będzie mogła nadal w ramach podatku od
      osób prawnych korzystać z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek?
    2. Czy na skutek planowanego połączenia Wnioskodawcy z SPZOO2 w okresie
      opodatkowania Wnioskodawcy Ryczałtem powstanie określony w art. 28m ust. 1 pkt 4
      ustawy o CIT dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad 1.

    W ramach opisanego zdarzenia przyszłego, SPZOO zachowa prawo do korzystania z
    opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.
    W przepisach o ryczałcie ustawodawca w sposób enumeratywny wymienił sytuacje i
    okoliczności, w których podatnik traci prawo do opodatkowania ryczałtem. W przepisie
    art. 28l ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.
    U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) wskazano moment utraty prawa do
    opodatkowania ryczałtem, m.in. w przypadku zaistnienia zdarzeń związanych z
    naruszeniem warunków stosowania tej formy opodatkowania, tj. określonych warunków
    organizacyjno#prawnych podmiotu, obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych czy
    warunków związanych z restrukturyzacją podmiotów.
    Zgodnie z ww. przepisem, podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego
    opodatkowania, m.in. z końcem roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym podatnik
    dokona przejęcia innego podmiotu w drodze łączenia albo podziału podmiotów, chyba że
    podmiot przejmowany, dzielony jest opodatkowany ryczałtem albo podmiot
    przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny z dniem przejęcia lub wniesienia
    wkładu zamknie księgi rachunkowe, sporządzi sprawozdanie finansowe oraz dokona
    rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa, w zakresie transakcji pozostających w
    związku z przejmowanymi składnikami majątku.
    Dzięki zawarciu w ww. przepisie zwrotu „chyba że” prawodawca dopuścił możliwość
    opodatkowania w formie ryczałtu, pomimo że podatnik przejął inny podmiot w drodze
    łączenia lub podziału podmiotów. Konieczne jest jednak spełnienie jednego z dwóch
    warunków, tj. opodatkowanie podmiotu przejmowanego CIT estońskim albo wykonanie
    następujących czynności przez pomiot przejmowany: zamknięcie ksiąg rachunkowych,
    sporządzenie sprawozdania finansowego oraz dokonanie rozliczenia i ustaleń, o których
    mowa w art. 7aa, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanymi
    składnikami majątku. W ramach opisywanego zdarzenia przyszłego ten pierwszy warunek
    zostanie spełniony (SPZOO2 jako podmiot przejmowany jest opodatkowana CIT
    estońskim), więc SPZOO zachowa prawo do opodatkowania ryczałtem od dochodów
    spółek.
    Ad 2.
    Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w opisanym zdarzeniu przyszłym nie powstanie po
    jego stronie dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku, określony w art. 28m
    ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.
    Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem od dochodów
    spółek (tzw. „estońskim CIT”) podlega m.in. w przypadku łączenia podmiotów (a także
    podziału lub przekształcenia) dochód odpowiadający nadwyżce wartości rynkowej
    składników przejmowanego majątku ponad wartość podatkową tych składników (tj.
    dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku).
    Na podstawie art. 28m ust. 6 ustawy o CIT, wartość rynkowa składnika majątku, o której
    mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 tej ustawy, określa się:
      1) zgodnie z art. 14 ust. 2 – w przypadku papierów wartościowych oraz składników
        majątku, z których przeniesieniem nie wiąże się zmiana istotnych ekonomicznie
        funkcji, aktywów lub ryzyk;
      2) zgodnie z art. 11c – w przypadkach innych niż określone w pkt 1.
    Jak zostało wskazane w art. 28m ust. 7 ustawy o CIT, przez wartość podatkową składnika
    majątku, o której mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 tej ustawy, rozumie się wartość
    niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek formie do kosztów lub wartość obciążającą wynik
    finansowy netto w jakiejkolwiek innej formie, jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za
    taki koszt, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty.

    W ocenie Wnioskodawcy, ww. przepis powinien być interpretowany w ten sposób, że
    opodatkowaniu ryczałem od dochodów spółek podlega taka sytuacja, w której na skutek
    połączenia (czy też podziału lub przekształcenia) dochodzi do zmiany wartości księgowej
    mienia (przeszacowania wartości przejmowanych składników majątku). W taki sposób ww.
    przepis rozumieją także organy podatkowe, co potwierdzają interpretacje indywidualne
    wydawane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w analogicznych sytuacjach m.
    in.:
    1. Interpretacja indywidualna z 2 czerwca 2025 r. (Znak: 0111-KDIB1-1.4010.150.2025.2.BS)
      „Wnioskodawca przyjmie w swoich księgach wartości składników majątkowych Spółki
      przejmowanej w wysokości wartości wynikającej z ksiąg tej spółki. Dla celów
      księgowych połączenie zostanie rozliczone metodą łączenia udziałów, o której mowa w
      art. 44c ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z
      2023 r. poz. 120 z późn. zm.). W wyniku połączenia nie nastąpi więc przeszacowanie
      wartości przejmowanych składników majątku. W związku z planowanym połączeniem
      nie powstanie nadwyżka wartości rynkowej składników przejmowanego majątku
      ponad wartość podatkową tych składników. W świetle wyżej wymienionych przepisów
      prawa podatkowego oraz przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że w
      wyniku planowanego połączenia po Państwa stronie jako Spółki Przejmującej nie
      powstanie dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku, o którym mowa w art.
      28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, bowiem w analizowanej sprawie nie powstanie
      nadwyżka wartości rynkowej składników przejmowanego majątku ponad wartość
      podatkową tych składników”.
    2. Interpretacja indywidualna z 21 marca 2025 r. (Znak: 0111-KDIB2-1.4010.37.2025.1.BJ)
      „W wyniku połączenia Spółka Przejmująca ustali wartość początkową środków trwałych
      oraz wartości niematerialnych i prawnych przejętych od Spółki Przejmowanej w
      wysokości odpowiadającej ich wartości początkowej w ewidencji Spółki Przejmowanej,
      stosując kontynuację metod i stawek amortyzacyjnych. Całość przejętych składników
      majątkowych będzie przypisana do działalności prowadzonej na terytorium Polski. W
      zamian za udziały Spółki Przejmowanej, wspólnicy Spółki Przejmowanej otrzymają
      udziały w Spółce Przejmującej według ustalonego parytetu wymiany. Wartość emisyjna
      udziałów wydanych wspólnikom Spółki przejmowanej odpowiadać będzie wartości
      rynkowej majątku Spółki Przejmowanej, która może być wyższa od wydatków na
      nabycie lub objęcie tych udziałów. Biorąc pod uwagę przywołane powyżej
      uregulowania prawne oraz okoliczności przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego
      stwierdzić należy, że w związku z planowanym przejęciem przez Państwa spółki
      przejmowanej nie powstanie dla Państwa dochód podlegający opodatkowaniu
      ryczałtem od dochodów spółek, w tym nie powstanie dla Państwa określony w art. 28m
      ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku”.
    3. Interpretacja indywidualna z 2 maja 2024 r. (Znak: 0111-KDIB1-1.4010.124.2024.2.RH)
      „Samo połączenie spółek nie wpłynie na zmianę żadnej z tych wartości (ani rynkowej,
      ani podatkowej) – w tym przypadku bowiem połączenie zostanie rozliczone metodą
      łączenia udziałów, co oznacza, iż składniki majątku przejmowanej spółki X zostaną
      przyjęte do ksiąg rachunkowych spółki przejmującej (Wnioskodawcy) i dla celów
      podatkowych według wartości wynikającej z ksiąg rachunkowych przejmowanej spółki
      X (tj. w wartości podatkowej). W tej sytuacji nie wystąpi zatem dochód z tytułu zmiany
      wartości składników majątku na skutek planowanego połączenia spółek. Mając
      powyższe na względzie stwierdzić należy, że w zw. z planowanym przejęciem przez
      Wnioskodawcę spółki powiązanej X nie powstanie dla Państwa dochód podlegający
      opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, w tym nie powstanie dla Państwa
      określony w art. 28m ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT dochód z tytułu zmiany wartości
      składników majątku”.

    4. Interpretacja indywidualna z 15 listopada 2023 r. (Znak: 0111-KDWB.4010.102.2023.1.
      BB):
      „Z powyższych przepisów wynika zatem, że w przypadku m.in. przekształcenia
      opodatkowaniu ryczałtem podlega nadwyżka wartości rynkowej składników
      przejmowanego majątku ponad wartość podatkową tych składników w przypadku
      przekształcenia podmiotów. Z opisu stanu faktycznego wynika, że bilans otwarcia ksiąg
      na moment zmiany formy prawnej w spółkę akcyjną sporządzony zostanie w oparciu o
      dane z bilansu zamknięcia ksiąg na dzień poprzedzający przekształcenie. Wycena
      pozycji w bilansie będzie kontynuowana. Nie powstanie żadna dodatnia wartość
      wynikająca z nowej wyceny bilansowej. W związku z powyższym skoro jak wskazano we
      wniosku, nie powstanie żadna dodatnia wartość wynikająca z nowej wyceny
      bilansowej, to nie powstanie nadwyżka, o której mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy
      CIT. W konsekwencji nie powstanie dochód podlegający opodatkowaniu na podstawie
      art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT”.
    5. Interpretacja indywidualna z 9 lutego 2023 r. (Znak: 0111-KDIB1-1.4010.35.2023.2.MF):
      „Z opisu rozpatrywanej sprawy wynika, że każdy składnik majątku Spółki
      Przekształcanej będzie miał w księgach Spółki Przekształconej taką samą wartość. W
      procesie przekształcenia nie będzie dokonywana wycena rynkowa składników majątku
      żadnej ze spółek. Wszelkie kwotowe parametry przekształcenia będą bazowały
      wyłącznie na wartościach księgowych. W tej sytuacji nie wystąpi zatem dochód z tytułu
      zmiany wartości składników majątku na skutek planowanego przekształcenia spółki”.
    Biorąc pod uwagę powyższe interpretacje, zdaniem Wnioskodawcy, jeśli w procesie
    połączenia spółek nie dojdzie do przeszacowania do wartości godziwej (rynkowej)
    składników majątku spółki przejmowanej, przenoszonych na spółkę przejmującą, wówczas
    nie powstanie podlegający opodatkowaniu dochód z tytułu zmiany wartości składników
    majątku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT – ponieważ wartość ta w
    istocie nie ulegnie żadnej zmianie.
    W przypadku połączenia spółek, to czy dochodzi do przeszacowania do wartości godziwej
    (rynkowej) składników majątku przenoszonych na spółkę przejmującą zależy od przyjętej
    metody rozliczenia połączenia na gruncie prawa bilansowego.
    Jak wskazane zostało w opisie zdarzenia przyszłego, przeprowadzenie połączenia na
    gruncie prawa bilansowego zostanie dokonane metodą łączenia udziałów, o której mowa
    w art. 44c ustawy o rachunkowości. Przy stosowaniu tej metody bilansowej
    przeprowadzenia połączenia, szczególnie istotny jest fakt, że polega ona na sumowaniu
    poszczególnych pozycji odpowiednich aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów
    połączonych spółek, według stanu na dzień połączenia, po uprzednim doprowadzeniu ich
    wartości do jednolitych metod wyceny i dokonaniu wyłączeń, o których mowa w art. 44c
    ust. 2 i 3 UoR. Nie dochodzi więc, w przypadku stosowania tej metody, do wyceny i
    określenia wartości godziwej (rynkowej) składników majątku, a opisane powyżej
    sumowanie odbywa się w wartościach księgowych. Nie ma tym samym możliwości, by
    doszło do uzyskania wyższej sumy bilansowej w związku z wskazaniem wyższych wartości
    rynkowych niż wartości księgowe. Jak wskazuje dr A. Helin, oznacza to, że przy
    zastosowaniu tej metody „rachunek zysków i strat nie zostanie w przyszłości obciążony
    kosztami z tytułu amortyzacji odnoszącymi się do przeszacowanych wartości aktywów
    netto bądź wartości firmy” (A. Helin, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, wyd. 7,
    Warszawa 2017).
    Zgodnie z art. 44c ust. 2 UoR, wyłączeniu podlega wartość kapitału zakładowego spółki,
    której majątek został przeniesiony na inną spółkę lub spółek, które w wyniku połączenia
    zostały wykreślone z rejestru. Po dokonaniu tego wyłączenia, odpowiednie pozycje
    kapitału własnego spółki, na którą przechodzi majątek połączonych spółek lub nowo
    powstałej spółki, koryguje się o różnicę pomiędzy sumą aktywów i pasywów. Ustawa o
    rachunkowości nie precyzuje jednocześnie, w którą dokładnie pozycję kapitałów własnych

    spółki przejmującej należy odnieść ww. różnicę. Co do zasady, należy ją odnieść w
    zależności od sytuacji na kapitał zapasowy, wynik z lat ubiegłych lub inną odrębną pozycję
    kapitału – jeśli przeważają aktywa, to należy zwiększać kapitał własny, a jeśli przeważają
    pasywa, to kapitał podlega zmniejszeniu.
    Metodę łączenia udziałów stosować można tylko w sytuacji, w której na skutek połączenia
    nie następuje utrata kontroli nad spółkami przez dotychczasowych udziałowców (zgodnie
    z art. 44a ust. 2 UoR). W innych przypadkach, stosować należy metodę nabycia (na gruncie
    UoR jest to metoda podstawowa).
    W przedstawionym zdarzeniu przyszłym możliwe jest zastosowanie metody łączenia
    udziałów, ponieważ połączenie spółek nie spowoduje utraty kontroli nad spółkami przez
    dotychczasowych udziałowców. Po dokonaniu połączenia, kontrolę nad spółką
    przejmującą będzie sprawować w dalszym ciągu UDZIAŁOWIEC, który był jedynym
    udziałowcem obu spółek (przejmującej i przejmowanej) przed planowanym połączeniem.
    Wnioskodawca podkreśla, że na skutek zastosowania przy połączeniu metody łączenia
    udziałów określonej w art. 44c UoR nie dojdzie do przeszacowania aktywów i zobowiązań
    do wartości godziwej. Tym samym, nie dojdzie również do zwiększenia wartości aktywów
    trwałych – zostaną one przyjęte w księgach spółki przejmującej według takiej samej
    wartości, według której były ujęte w księgach spółki przejmującej.
    W wyniku połączenia dokonanego metodą łączenia udziałów nie powstanie także w
    aktywach lub pasywach Wnioskodawcy (jak spółki przejmującej) dodatnia ani ujemna
    wartość firmy, ponieważ w przypadku stosowania tej metody nie ustala się również ceny
    nabycia (tak m.in. T. Waślicki, Zasady ewidencji połączenia spółek w księgach
    rachunkowych).
    Biorąc pod uwagę ww. przepisy oraz przywołane interpretacje indywidualne, należy zatem
    dojść do wniosku, że jeśli połączenie rozliczane będzie metodą łączenia udziałów, to ze
    względu na to, że wszystkie kwotowe parametry będą bazowały wyłącznie na wartościach
    księgowych i nie powstanie także wartość firmy, to nie dojdzie tym samym do powstania
    dochodu z tytułu zmiany wartości składników majątku – a w rezultacie do opodatkowania
    tzw. „estońskim CIT”.
    Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, w opisanym przez niego zdarzeniu przyszłym,
    mając na uwadze, że połączenie SPZOO z SPZOO2 zostanie dokonane metodą łączenia
    udziałów, nie powstanie dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku, podlegający
    opodatkowaniu na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie
    interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z
    powyższym, wydana interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii objętych zakresem zadanych
    przez Państwa pytań, przy założeniu, że pozostałe warunki opodatkowania ryczałtem od
    dochodów spółek zostały przez Państwa spełnione.
    Z wniosku wynika, że w ramach działań reorganizacyjnych planują Państwo
    przeprowadzenie połączenia Państwa Spółki (dalej: „Spółka Przejmująca”, „SPZOO”) ze
    spółką powiązaną (dalej: „Spółka Przejmowana”, „SPZOO2”). Połączenie ma być
    przeprowadzone zgodnie z przepisami art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r.
    Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”) przez
    przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Spółkę Przejmującą (połączenie
    przez przejęcie). Na moment połączenia, obie spółki – SPZOO oraz SPZOO2 – będą
    opodatkowane na zasadach ryczałtu od dochodu spółek (tzw. „estoński CIT”), o którym
    mowa w Rozdziale 6b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób

    prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”). Jedynym udziałowcem
    zarówno Spółki Przejmującej, jak i Spółki Przejmowanej jest ta sama osoba fizyczna.
    Problematyka łączenia, dzielenia i przekształcania spółek została uregulowana w
    przepisach ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r.
    poz. 18 ze zm., dalej: „KSH”).
    Zgodnie z art. 491 § 1 ww. ustawy,
        spółki kapitałowe mogą się łączyć ze sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka
        osobowa, z wyłączeniem spółki komandytowo-akcyjnej, nie może jednakże być
        spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.
    Zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 KSH,
        połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki
        (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka
        przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez
        przejęcie).
    W pierwszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia czy po
    przeprowadzeniu połączenia, Państwa Spółka będzie mogła nadal korzystać z
    opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (pytanie Nr 1).
    Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych enumeratywnie wymienia przypadki,
    w których spółka traci prawo opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (art. 28l ust 1
    ustawy o CIT).
    I tak, zgodnie z art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy o CIT,
        podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem
        roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym podatnik dokona przejęcia
        innego podmiotu w drodze łączenia albo podziału podmiotów lub otrzymania
        wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części,
        chyba że:
        - podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny jest
        opodatkowany ryczałtem albo
        - podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny z dniem
        przejęcia lub wniesienia wkładu zamknie księgi rachunkowe, sporządzi
        sprawozdanie finansowe oraz dokona rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art.
        7aa, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanymi składnikami
        majątku.
    Zatem, ww. przepis ustawy o CIT wprowadza dwa wyjątki, w których – pomimo dokonania
    przez podmiot opodatkowany Ryczałtem restrukturyzacji polegającej na przejęciu innego
    podmiotu – nie traci on prawa do tego opodatkowania. Konieczne jest jednak spełnienie
    jednego z dwóch warunków, tj.:
    1) opodatkowanie podmiotu przejmowanego CIT estońskim albo
    2) wykonanie określonych czynności przez pomiot przejmowany, tj.:
      - zamknięcie ksiąg rachunkowych,
      - sporządzenie sprawozdania finansowego,
      - dokonanie rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa, w zakresie transakcji
        pozostających w związku z przejmowanymi składnikami majątku.
    Przenosząc powyższe na grunt Państwa sprawy, wskazać należy, że w Państwa przypadku
    zostanie spełniony jeden z warunków konieczny do zachowania prawa do opodatkowania
    ryczałtem od dochodów spółek, bowiem jak wynika z wniosku Spółka Przejmowana jest od
    1 lipca 2023 r. i na moment planowanego połączenia będzie opodatkowana CIT estońskim.

    W związku z tym należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, zgodnie z którym w ramach
    opisanego zdarzenia przyszłego, SPZOO zachowa prawo do korzystania z opodatkowania
    ryczałtem od dochodów spółek.
    Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 1 jest prawidłowe.
    Przedmiotem Państwa wątpliwości jest również kwestia ustalenia czy na skutek
    planowanego połączenia Państwa Spółki z SPZOO2 w okresie opodatkowania ryczałtem
    od dochodów spółek powstanie po Państwa stronie dochód z tytułu zmiany wartości
    składników majątku określony w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.
    Odnosząc się do powyższego, wskazać należy, że zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o
    CIT,
        opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający nadwyżce wartości
        rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu
        niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu
        zmiany wartości składników majątku) – w przypadku łączenia, podziału,
        przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego
        przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.
    Wprowadzenie tej kategorii dochodu do opodatkowania ryczałtem jest uzasadnione
    przyjętą w modelu tego opodatkowania trwałością wyniku finansowego spółki, ale również
    możliwością przeszacowania wartości przejmowanych lub przekształcanych aktywów (w
    następstwie restrukturyzacji).
    W celu zastosowania ww. art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, ustawodawca wprost określił
    zasady ustalania wartości rynkowej, jak i podatkowej składnika majątku.
    Zgodnie z art. 28m ust. 6 ustawy o CIT,
        wartość rynkową składnika majątku, o której mowa w ust. 1 pkt 4, określa się:
        1) zgodnie z art. 14 ust. 2 - w przypadku papierów wartościowych oraz składników
        majątku, z których przeniesieniem nie wiąże się zmiana istotnych ekonomicznie
        funkcji, aktywów lub ryzyk;
        2) zgodnie z art. 11c - w przypadkach innych niż określone w pkt 1.
    Z kolei z art. 28m ust. 7 ustawy o CIT wynika, że
        przez wartość podatkową składnika majątku, o której mowa w ust. 1 pkt 4,
        rozumie się wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek formie do kosztów lub
        wartość obciążającą wynik finansowy netto w jakiejkolwiek innej formie, jaka
        zostałaby przyjęta przez podatnika za taki koszt, gdyby składnik ten został przez
        niego odpłatnie zbyty.
    Z powyższych przepisów wynika zatem, że wartość rynkowa, jak i wartość podatkowa
    powinny być ustalane indywidualnie dla każdego przejmowanego składnika majątku i
    według ściśle zdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych
    zasad. Przepisy art. 28m ust. 6 i 7 ustawy o CIT nie odwołują się w żaden sposób do
    definicji składników majątkowych określonej w art. 4a pkt 2 ustawy o CIT, nie dopuszczają
    również uwzględniania w wycenie przejmowanych zobowiązań. Co również istotne, w
    przypadku ryczałtu od dochodów spółek, dla określonych dochodów ustala się odrębne
    od zasad ogólnych podstawy opodatkowania.
    Jeśli zatem w odniesieniu do konkretnego przejmowanego składnika majątku powstanie
    nadwyżka jego wartości rynkowej ponad jego wartość podatkową ustaloną w oparciu o
    przepisy art. 28m ust. 6 i 7 ustawy o CIT, nadwyżka taka powinna stanowić przedmiot
    opodatkowania ryczałtem, zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.
    W przypadku wystąpienia tego typu nadwyżek w odniesieniu do poszczególnych
    składników przejmowanego majątku, nadwyżki te należy ze sobą zsumować i wówczas
    obliczona w ten sposób suma nadwyżek będzie stanowiła dla spółki przejmującej

    (Wnioskodawcy) dochód w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Ustalony w
    takiej wysokości dochód będzie odpowiadał nadwyżce wartości rynkowej składników
    przejmowanego majątku ponad wartość podatkową tych składników.
    W myśl bowiem art. 28n ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT,
        podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi dochód z tytułu zmiany wartości
        składników majątku osiągnięty w miesiącu, w którym nastąpiło łączenie, podział,
        przekształcenie podmiotów lub wniesienie wkładu niepieniężnego.
    Jak wynika z opisu sprawy, w planowanym połączeniu w zakresie rachunkowym
    zastosowana zostanie metoda łączenia udziałów, o której mowa w art. 44a ust. 2 oraz art.
    44c ustawy o rachunkowości. W związku z tym nie dojdzie do wyceny aktywów i
    zobowiązań Spółki Przejmowanej w wartości godziwej, a sumowaniu będą podlegały
    przychody i koszty łączonych spółek oraz odpowiednie pozycje aktywów i pasywów spółek
    uczestniczących w połączeniu w wartościach księgowych, po uprzednim doprowadzeniu
    ich wartości do jednolitych metod wyceny i dokonaniu odpowiednich wyłączeń, o których
    mowa w ustawie o rachunkowości. Odpowiednie pozycje kapitału własnego SPZOO
    zostaną skorygowane o różnicę pomiędzy sumą aktywów i pasywów. Składniki majątku
    SPZOO2, które w wyniku połączenia przejdą na SPZOO, zostaną wykazane w księgach
    rachunkowych według ich dotychczasowej wartości księgowej (odpowiadającej ich
    wartości podatkowej). W wyniku rozliczenia Połączenia nie powstanie wartość
    niematerialna i prawna w postaci wartości firmy.
    W świetle wyżej wymienionych przepisów prawa podatkowego oraz przedstawionego
    opisu sprawy stwierdzić należy, że w wyniku planowanego połączenia po Państwa stronie
    jako Spółki Przejmującej nie powstanie dochód z tytułu zmiany wartości składników
    majątku, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, bowiem w analizowanej
    sprawie nie powstanie nadwyżka wartości rynkowej składników przejmowanego majątku
    ponad wartość podatkową tych składników.
    Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania Nr 2, zgodnie z którym nie powstanie
    po Państwa stronie jako Spółki Przejmującej dochód z tytułu zmiany wartości składników
    majątku, określony w art. 28m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy,
    że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą organu
    w sprawie będącej przedmiotem wniosku.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
        Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe
        będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności
        będących przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
        Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
        decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
        praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.