Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.386.2022.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-15
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części w związku z realizacją projektu robót geologicznych na wykonanie otworu poszukiwawczo-rozpoznawczego wód termalnych.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-brak prawa do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **– jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

2 sierpnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 28 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części w związku z realizacją projektu robót geologicznych na wykonanie otworu poszukiwawczo-rozpoznawczego wód termalnych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 września 2022 r. (wpływ 13 września r.).Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Gmina X (dalej: „Gmina”, „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina stara się o dofinansowanie zadania w ramach realizacji programu priorytetowego „(…)”, finansowanego z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej.

Celem Programu jest Wykonywanie prac i robót geologicznych związanych z poszukiwaniem i rozpoznawaniem złóż wód termalnych w celu ich udostępnienia. W ramach niniejszego programu realizowane są przedsięwzięcia w zakresie poszukiwania i rozpoznawania złóż wód termalnych w celu ich udostępnienia do wykorzystania pozyskanego ciepła/energii do ogrzewania. Otwór poszukiwawczo-rozpoznawczy (…) zostanie wykonany do głębokości (\`(...)\`) m. Otwór zostanie wykonany z zastosowaniem (\`(...)\`). (\`(...)\`). W projekcie założono odwiercenie pionowego otworu (…) do głębokości (\`(...)\`) m.

W projekcie założono odwiercenie otworu i jego zarurowanie rurami o średnicy (\`(...)\`)" do głębokości (\`(...)\`) m. Następnie nastąpi odwiercenie otworu do głębokości (\`(...)\`) m wraz z pobraniem rdzenia wiertniczego i wykonaniem badań hydrogeologicznych w utworach (\`(...)\`). Na podstawie uzyskanych wyników badań wybrany zostanie horyzont o najkorzystniejszych parametrach zbiornikowych przeznaczony do ujęcia. Przewiduje się, że krystaliczne utwory (\`(...)\`) zapewnią wystarczającą stabilność ścian otworu i nie będą powodować ich obsypywania. W takim przypadku zakłada się pozostawienie interwału (\`(...)\`) m niezarurowanego „bosego”. W przypadku, gdy stwierdzona zostanie potrzeba zarurowania interwału (\`(...)\`) m, na przykład, gdy zaobserwowane zostanie obsypywanie ścian otworu, decyzją nadzoru geologicznego otwór zostanie zafiltrowany poprzez zapuszczenie kolumny filtrowej (\`(...)\`). Konstrukcja otworu i zarurowanie zawarte są w zatwierdzonym projekcie. Końcowa głębokość otworu wynosi (\`(...)\`) m p.p.t. Po zakończeniu wiercenia i spełnieniu swej roli badawczej otwór (…) zostanie najprawdopodobniej zaadaptowany jako otwór eksploatacyjny wód termalnych. Celem bezpośrednim planowanego do wykonania otworu poszukiwawczo-rozpoznawczego (…) jest rozpoznanie występowania i wykształcenia utworów wodonośnych, określenie parametrów hydrogeologicznych, perspektywicznych horyzontów wodonośnych oraz mineralizacji, wydajności i temperatury wód w utworach (\`(...)\`).

W wyniku realizacji robót geologicznych przewiduje się ustalenie zasobów eksploatacyjnych możliwych do ujęcia z utworów wodonośnych (\`(...)\`). Na podstawie wyników przeprowadzonych badań Gmina podejmie decyzję o przyszłej eksploatacji otworu (…). W przyszłości wydobywane otworem (…) wody termalne będą mogły być wykorzystywane w ciepłownictwie, do zasilania sieci ciepłowniczej należącej do (…). (…) powstała 1 maja 1998 r. jako jednoosobowa Spółka Gminy X, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania, przesyłania i dystrybucji ciepła na terenie miasta i gminy X.

Z otworu (…) wstępnie zakłada się uzyskanie wody termalnej o temperaturze w złożu (\`(...)\`) st. C i wydajności (\`(...)\`) m3/h. Przy takich parametrach wody termalnej i założeniu schłodzenia wody do temperatury (\`(...)\`)°C można uzyskać moc cieplną wynoszącą (\`(...)\`) MW.

Wykorzystanie wody termalnej pochodzącej z utworów (\`(...)\`) będzie odbywało się najprawdopodobniej w systemie (\`(...)\`).

W przypadku wody termalnej pochodzącej z utworów wodonośnych (\`(...)\`) najprawdopodobniej niemożliwy będzie jej zrzut w dużych ilości do cieków powierzchniowych ze względu na zbyt wysoką mineralizację (prognozowana mineralizacja będzie wynosiła ok. (\`(...)\`) g/dm3). Do wód powierzchniowych, zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Środowiska z dnia 24 lipca 2006 (Dz. U. Nr 137, poz. 984), można odprowadzać wody o temperaturze do 35°C i mineralizacji do 1 g/dm3.

Po wykonaniu analizowanego przedsięwzięcia zakłada się w późniejszym okresie budowę ciepłowni geotermalnej eksploatującej wody termalne w bezpośrednim sąsiedztwie projektowanego otworu (…). Ciepło wyprodukowane przez ciepłownię byłoby wykorzystywane do zasilania w ciepło miejskiej sieci ciepłowniczej należącej do będącej własnością Gminy o nazwie (…) będącej w 100% własnością Gminy.

Specyfika uwarunkowań wykorzystania energii geotermalnej, jako źródła ciepła sprawia, że wskazana możliwa do uzyskania moc cieplna i możliwe do wykorzystania ciepło geotermalne z otworu (…) opierają się na teoretycznych założeniach dotyczących parametrów wody termalnej. Na tym etapie inwestycji nie istnieje możliwość określenia faktycznej ilości możliwego do uzyskania ciepła oraz wskazania czy jego ilość pozwoli na zasilanie miejskiej sieci ciepłowniczej. Ze względu na nieprzewidywalność i zmienność warunków geologicznych istnieje ryzyko, że po odwierceniu otworu (…) i wykonaniu badań hydrogeologicznych okaże się, że parametry wody termalnej są zbyt niskie, aby móc efektywnie wykorzystać ją w ciepłownictwie. Dokładne parametry wody termalnej wydobywanej otworem (…) oraz ich możliwości wykorzystania w ciepłownictwie zostaną określone ostatecznie dopiero po wykonaniu otworu.

Realizowana inwestycja, o której mowa we wniosku, służy do realizowania zadań publicznoprawnych Gminy, wynikających z ustawy o samorządzie gminnym – art. 7 ust. 1 pkt 3 (\`(...)\`) zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz. Celem realizacji inwestycji, o której mowa we wniosku, nie jest zamiar wykorzystywania będącego jej efektem mienia dla celów działalności gospodarczej, lecz zapewnienie zapotrzebowania na ciepło dla obiektów położonych na terenie Miasta. Gmina, jako organ realizujący przedmiotową inwestycję, wykonuje zadania własne w zakresie zapewnienia zapotrzebowania w ciepło.

Prace, które zostały opisane powyżej mają być wykonane na działce o nr ewidencyjnym (…), obręb (…), która jest własnością Gminy.

Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług w związku z realizowanym projektem wystawiane będą na Gminę.

**Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu sprawy**

W odpowiedzi na pytanie „(…) do jakich czynności będą przez Państwa wykorzystywane towary i usługi nabywane w związku z realizowanym projektem robót geologicznych na wykonanie otworu poszukiwawczo-rozpoznawczego wód termalnych (…) w miejscowości (…) finansowanego lub współfinansowanego w formie dotacji przez Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, który po spełnieniu swej roli badawczej będzie mógł, w przypadku pozytywnych wyników badań, działać jako otwór eksploatacyjny wód termalnych, wykorzystywanych w ciepłownictwie do zasilania miejskiej sieci ciepłowniczej, należącej do (…), tj. czy do czynności:

a) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

b) zwolnionych od podatku od towarów i usług,

czy

c) opodatkowanych podatkiem od towarów i usług?”,

wskazali Państwo:

Przedmiotowa inwestycja służy czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu**.** Nie będzie miała ona związku z wykonywaniem przez Wnioskodawcę dostawy towarów, bądź świadczenia usług, ponieważ dotyczy przeprowadzenia badań zgodnie z Programem Priorytetowym „(…)”, finansowanego z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Wykonanie zatem odwiertu poszukiwawczo-rozpoznawczego ma cel przede wszystkim badawczy, a jego ewentualne wykorzystanie jest kwestią późniejszą, związaną ściśle z wynikami badań.

Realizowana inwestycja, o której mowa we wniosku, służy do realizowania zadań publicznoprawnych Gminy, wynikających z Ustawy o samorządzie gminnym art. 7 ust. 1 pkt 3 (…) zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz. Celem realizacji inwestycji, o której mowa we Wniosku nie jest zamiar wykorzystywania będącego jej efektem mienia dla celów działalności gospodarczej, lecz zapewnienie zapotrzebowania na ciepło dla obiektów położonych na terenie Gminy. Gmina, jako organ realizujący przedmiotową inwestycję, wykonuje zadania własne w zakresie zapewnienia zapotrzebowania w ciepło.

Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług w związku z realizowanym projektem wystawiane będą na Gminę.

Jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego w całości lub części w związku z realizacją zadania polegającego na wykonaniu badawczego odwiertu geotermalnego (…), ponieważ nabywane towary i usługi w związku z realizacją zadania nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Po zakończeniu ww. inwestycji w zależności od badań i przeprowadzonych na tej podstawie analiz ww. inwestycja:

1\. Jeśli wyniki analiz będą wskazywały na zasadność wykorzystania odwiertu do dostawy ciepła do miejskiej sieci cieplnej i/lub na cele rekreacyjne, i uzyskany zostanie komplet dokumentów pozwalających na rozpoczęcie eksploatacji odwiertu – zostanie ona wówczas w terminie późniejszym przekazana do użytkowania na podstawie odrębnej umowy pomiędzy Gminą a (…) regulującej zasady użytkowania wykonanego odwiertu (nie będzie to umowa dzierżawy a umowa opisująca techniczne warunki zabezpieczenia odwiertu przez (…)).

2\. Jeśli wyniki analiz będą wskazywały na niezasadność wykorzystania odwiertu do dostawy ciepła do miejskiej sieci cieplnej i/lub na cele rekreacyjne, i jeśli Gmina nie uzyska kompletu dokumentów pozwalających na rozpoczęcie eksploatacji odwiertu - wówczas nie zostanie ona przekazana do użytkowania, a otwór zostanie zaczopowany i nie będzie w żaden sposób wykorzystywany (poza uzyskanymi wynikami badań na cele ww. Programu Priorytetowego). Ww. umowa dotyczyć będzie podobnie technicznych warunków zabezpieczenia odwiertu.

### Pytanie

Czy Gminie przysługuje prawo odliczenia podatku VAT w całości lub jakiejkolwiek części z tytułu nabycia towarów i usług w związku z realizowanym projektem robót geologicznych na wykonanie otworu poszukiwawczo-rozpoznawczego wód termalnych (…) w miejscowości (…) finansowanego lub współfinansowanego w formie dotacji przez Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, który po spełnieniu swej roli badawczej będzie mógł, w przypadku pozytywnych wyników badań, działać jako otwór eksploatacyjny wód termalnych, wykorzystywanych w ciepłownictwie do zasilania miejskiej sieci ciepłowniczej, należącej do (…)?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku VAT zawartego w całości lub części z tytułu nabycia towarów i usług w związku z realizowanym projektem robót geologicznych na wykonanie otworu poszukiwawczo-rozpoznawczego wód termalnych (…) finansowanego lub współfinansowanego w formie dotacji przez Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej.

W ocenie Wnioskodawcy, Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku VAT zawartego w całości lub części z tytułu nabycia towarów i usług w związku z realizowanym projektem robót geologicznych na wykonanie otworu poszukiwawczo-rozpoznawczego wód termalnych (…) finansowanego lub współfinansowanego w formie dotacji przez Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Przedmiotowa inwestycja służy czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu. Nie będzie miała ona związku z wykonywaniem przez Wnioskodawcę dostawy towarów, bądź świadczenia usług, ponieważ dotyczy przeprowadzenia badań w ramach programu priorytetowego „(…)” finansowanego z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Wykonanie zatem poszukiwawczo-rozpoznawczego odwiertu geotermalnego ma cel przede wszystkim badawczy, a jego ewentualne wykorzystanie jest kwestią późniejszą, związaną ściśle z wynikami badań.

Zgodnie z zasadami dotyczącymi odliczania podatku naliczonego określonymi w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2022 poz. 931), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie zaś do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Jak wynika więc z powyższych przepisów prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego.

Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu. Zaś zakupy dokonane w związku z realizacją przedmiotowej inwestycji (wykonanie otworu geotermalnego badawczo-eksploatacyjnego, który w przyszłości może być źródłem ciepła) nie mają związku ze sprzedażą opodatkowaną.

Po zakończeniu ww. inwestycji w zależności od wyników badań i przeprowadzonych na tej podstawie analiz, ww. inwestycja: jeśli wyniki analiz będą wskazywały na zasadność wykorzystania odwiertu do dostawy ciepła do miejskiej sieci cieplnej i/lub na cele rekreacyjne, i uzyskany zostanie komplet dokumentów pozwalających na rozpoczęcie eksploatacji odwiertu – zostanie ona wówczas, w terminie późniejszym, przekazana do użytkowania na podstawie odrębnej umowy pomiędzy Gminą a (…) regulującej zasady użytkowania wykonanego odwiertu (nie będzie to umowa dzierżawy, a umowa opisująca techniczne warunki zabezpieczenia odwiertu przez (…)), jeśli wyniki analiz będą wskazywały na niezasadność wykorzystania odwiertu do dostawy ciepła do miejskiej sieci cieplnej i/lub na cele rekreacyjne, i jeśli Wnioskodawca nie uzyska kompletu dokumentów pozwalających na rozpoczęcie eksploatacji odwiertu – wówczas nie zostanie ona przekazana do użytkowania a otwór zostanie zaczopowany i nie będzie w żaden sposób wykorzystywany (poza uzyskanymi wynikami badań na cele ww. Programu Priorytetowego).

Tak więc w świetle brzmienia art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących przedmiotowe wydatki.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. 2022 r. poz. 559), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Od wyników badań hydrogeologicznych przeprowadzonych w otworze (…) zależy, czy Gmina będzie mogła wykorzystywać otwór (…) dla dalszych inwestycji. Na obecnym etapie (przed wykonaniem otworu) nie jest możliwe jednoznaczne określenie, czy w związku z eksploatacją otworu geotermalnego (…) – wystąpi jakakolwiek sprzedaż opodatkowana, ani też kto będzie ją prowadził.

Zdaniem Wnioskodawcy, to (…) dokonuje sprzedaży ciepła, Gmina natomiast w zakresie własnego zasobu lokalowego, jak i w zakresie lokali wynajmowanych dokonuje refaktury ciepła dla docelowego odbiorcy (właściciela, bądź najemcy lokalu). Dodatkowo faktycznym celem realizacji przedmiotowej inwestycji przez Gminę jest wypełnianie zadań publicznoprawnych nałożonych przepisami ustawy o samorządzie gminnym, tj. zaopatrzenia w ciepło mieszkańców Gminy.

Reasumując, zdaniem Gminy, nie ma ona prawa do pełnego, ani częściowego odliczenia podatku naliczonego VAT z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z wykonaniem otworu geotermalnego (…).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **– jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle postanowień art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl do art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

─ podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

─ podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Tylko bowiem w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 powołanej ustawy:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Wątpliwości Państwa dotyczą ustalenia, czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w całości lub jakiejkolwiek części z tytułu nabycia towarów i usług w związku z realizowanym projektem robót geologicznych na wykonanie otworu poszukiwawczo-rozpoznawczego wód termalnych (…) w miejscowości (…) finansowanego lub współfinansowanego w formie dotacji przez Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, który po spełnieniu swej roli badawczej będzie mógł, w przypadku pozytywnych wyników badań, działać jako otwór eksploatacyjny wód termalnych, wykorzystywanych w ciepłownictwie do zasilania miejskiej sieci ciepłowniczej, należącej do (…).

Jak wcześniej wskazano odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego nie będą spełnione, ponieważ pomimo, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, to jednak – jak wskazali Państwo we wniosku – towary i usługi nabywane w związku z realizowanym projektem robót geologicznych na wykonanie otworu poszukiwawczo-rozpoznawczego wód termalnych (…) w miejscowości (…) finansowanego lub współfinansowanego w formie dotacji przez Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej będą służyły czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jak wskazała Gmina wykonanie odwiertu poszukiwawczo-rozpoznawczego ma cel przede wszystkim badawczy, a jego ewentualne wykorzystanie jest kwestią późniejszą, związaną ściśle z wynikami badań. Jak również wynika z opisu sprawy – realizowana inwestycja służy do realizowania zadań publicznoprawnych Gminy, wynikających z ustawy o samorządzie gminnym – art. 7 ust. 1 pkt 3 (\`(...)\`) zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz. Celem realizacji inwestycji nie jest zamiar wykorzystywania będącego jej efektem mienia dla celów działalności gospodarczej, lecz zapewnienie zapotrzebowania na ciepło dla obiektów położonych na terenie Miasta. Gmina, jako organ realizujący przedmiotową inwestycję, wykonuje zadania własne w zakresie zapewnienia zapotrzebowania w ciepło. Ponadto wskazali Państwo, że nabywane towary i usługi w związku z realizacją zadania nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem w rozpatrywanej sprawie brak jest związku z działalnością opodatkowaną VAT. Ponadto zgodnie z Państwa wskazaniem brak jest również zamiaru wykorzystania w ramach czynności opodatkowanych w przyszłości, bowiem w opisie sprawy wskazano, że celem realizacji inwestycji nie jest zamiar wykorzystywania będącego jej efektem mienia dla celów działalności gospodarczej.

W konsekwencji, ze względu na niespełnienie podstawowej przesłanki, warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego (wskazanej w art. 86 ust. 1 ustawy), jaką jest związek dokonywanych nabyć z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, nie będzie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją projektu dotyczącego wykonania otworu poszukiwawczo‑rozpoznawczego wód termalnych.

**Podsumowując,** **Gminie nie przysługuje prawo odliczenia podatku VAT w całości lub jakiejkolwiek części z tytułu nabycia towarów i usług w związku z realizowanym projektem robót geologicznych na wykonanie otworu poszukiwawczo-rozpoznawczego wód termalnych (…) w miejscowości (…) finansowanego lub współfinansowanego w formie dotacji przez Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, który po spełnieniu swej roli badawczej będzie mógł, w przypadku pozytywnych wyników badań, działać jako otwór eksploatacyjny wód termalnych, wykorzystywanych w ciepłownictwie do zasilania miejskiej sieci ciepłowniczej, należącej do (…).**

**W związku z powyższym Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Nadmienia się, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanego pytania. Inne kwestie nieobjęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).