Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-569/11-4/KW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2011-12-23
Teza: Skoro instalacja produkcyjna jest częścią składową nieruchomości położonej na terytorium kraju, to nabyte przez Wnioskodawcę usługi nadzoru technicznego nad rozruchem nowo wybudowanej instalacji produkcyjnej i udziału w ruchu testowym tej instalacji, związane będą z nieruchomością położoną na terytorium kraju, zatem miejscem świadczenia tych usług, a tym samym opodatkowania, zgodnie z art. 28e ustawy, będzie miejsce położenia nieruchomości, czyli w tym przypadku Polska. Podatnikiem podatku VAT z tytułu usługi nadzoru technicznego nad rozruchem nowo wybudowanej instalacji produkcyjnej i udziału w ruchu testowym tej instalacji, będzie kontrahent amerykański, który – jak wskazał Wnioskodawca – jest podatnikiem zarejestrowanym dla celów podatku od towarów i usług w Polsce
Słowa kluczowe: podatnik; usługi-usługi związane z nieruchomościami; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 7 września 2011 r. (data wpływu 15 września 2011 r.), uzupełnionego pismem z dnia 30 listopada 2011 r. (data wpływu 5 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia oraz ustalenia podmiotu będącego podatnikiem z tytułu usługi nadzoru technicznego nad rozruchem nowo wybudowanej instalacji produkcyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 września 2011 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia oraz ustalenia podmiotu będącego podatnikiem z tytułu usługi nadzoru technicznego nad rozruchem nowo wybudowanej instalacji produkcyjnej.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 listopada 2011 r. poprzez doprecyzowanie zdarzenia przyszłego oraz kwestie związane z reprezentacją.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zawarł kontrakt na zakup licencji, dokumentacji, maszyn i urządzeń, usług szkoleniowych oraz usług nadzoru technicznego nad rozruchem nowo wybudowanej instalacji produkcyjnej i udziału w ruchu testowym tej instalacji. Ww. usługi będą świadczone przez kontrahenta amerykańskiego nieposiadającego na terytorium Polski siedziby i zarejestrowanego dla potrzeb VAT w Polsce. Usługi będą świadczone przez specjalistów w zakresie technologii i konstrukcji kluczowych urządzeń dla technologii zakupionej przez Wnioskodawcę w tej firmie. Będą to specjaliści branży technologicznej oraz mechanicznej a także pomiarowo-elektrycznej. Montaż maszyn i urządzeń będzie wykonywany przez firmę polską wynajętą przez Wnioskodawcę.

Ponadto w uzupełnieniu z dnia 30 listopada 2011 r. (data wpływu 5 grudnia 2011 r.) Wnioskodawca wskazał, że jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, nowo budowana instalacja produkcyjna, o której mowa we wniosku znajduje się na terytorium kraju, linia produkcyjna jest częścią składową nieruchomości (budynku), która znajduje się w ….

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Gdzie znajduje się miejsce świadczenia usługi nadzoru techtechnicznego nad rozruchem nowo wybudowanej instalacji produkcyjnej i udziału w ruchu testowym tej instalacji ?
2.  Kto jest podatnikiem podatku VAT z tytułu ww. usług:

Wnioskodawca2.  kontrahent amerykański?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad 1)

Świadczona usługa jest związana z nieruchomością, a w związku z tym miejscem świadczenia tej usługi jest miejsce położenia tej nieruchomości. Zgodnie z art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowana jest wg stawek podatku VAT obowiązujących w Polsce.

Na podstawie art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane – budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową urządzenia.

Usługi, które będą świadczone przez kontrahenta będą dotyczyły elementów linii, która jest częścią nieruchomości, ponieważ linia produkcyjna i urządzenia będą faktycznie związane z nieruchomością, w której będą się znajdowały na stałe i zapewnią jej prawidłowe funkcjonowanie. Rozmiar, funkcje i czas potrzebny na zmontowanie instalacji powodują, iż zmontowana linia produkcyjna i znajdujące się w niej urządzenia nie będą mogły być przeniesione poza nieruchomość, w której zostały zainstalowane. Dlatego też ww. opisane usługi należy uznać za związane z nieruchomością.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług cyt. „Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej (\`(...)\`): będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju".

Na podstawie art. 17 ust. 3a ww. ustawy cyt. „Przepisu ust. 1 pkt 4 nie stosuje się do świadczenia przez podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust 4 usług, do których ma zastosowanie art. 28e”.

Zgodnie z art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektowi nadzoru budowlanego jest miejsce położenia nieruchomości.

Za usługi związane z nieruchomościami - obok przykładów wymienionych w ww. przepisie można uznać także między innymi:

*   usługi (roboty) budowlane (także w zakresie remontów nieruchomości),

*   usługi prac polowych w rolnictwie,

*   usługi geodezyjne,

*   usługi notarialne (dotyczące sporządzenia umów przenoszących lub ustanawiających własność lub inne prawa do nieruchomości).

Katalog usług związanych z nieruchomościami jest otwarty. Warunkiem zaliczenia określonej usługi do tego katalogu jest jej związek z nieruchomością, której dana usługa dotyczy. Pojęcie usług związanych z nieruchomościami jest znacznie szersze i obejmuje cały szereg usług, które są nierozerwalnie związane z nieruchomościami Każda usługa, która dotyczy konkretnej nieruchomości, może być uznana za usługę związaną z nieruchomościami. Każdą usługę, dotyczącą konkretnej nieruchomości bądź jej części składowej należy analizować pod kątem związku z tą konkretną nieruchomością. Instalacja produkcyjna na która składają się budynki i budowle jest częścią nieruchomości gruntowej, a maszyny i urządzenia są jej częściami składowymi.

Przepisy ww. ustawy nie zawierają definicji terminu „nieruchomość". Z tego względu dla celów określenia zakresu pojęcia „nieruchomość" należy wykorzystać art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.), z którego wynika, iż nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zgodnie z art. 47 § 1-3 Kodeksu cywilnego część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych, gdzie częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przy czym przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Istotne jest określenie części składowych nieruchomości. Jak zauważa się w doktrynie (M. Bednarek, Mienie, Zakamycze, Kraków 1997) „dany podmiot uzyskuje atrybut części składowej innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), jeżeli zostanie on połączony z ta rzeczą w taki sposób, że będzie istniała:

1.  więź fizykalno-przestrzenna,
2.  więź funkcjonalna (gospodarc

\- przy czym przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Stosownie do art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Artykuł 48 Kodeksu cywilnego odnosi się tylko do nieruchomości gruntowych i stwierdza, że nie są odrębnymi nieruchomościami, a tylko częściami składowymi gruntu, budynki i inne urządzenia trwale z tym gruntem związane. Jest to zaakceptowanie przez ustawodawcę zasady: „wszystko, co na gruncie, przynależy do gruntu".

Zgodnie z zasadą zapisaną w art. 191 Kodeksu cywilnego „własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki, sposób, że stała się jej częścią składową".

Ad 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze stanowisko opisane w Ad 1), miejscem świadczenia a tym samym opodatkowania usług jest miejsce położenia nieruchomości wg stawki właściwej dla tego rodzaju usług na terytorium Polski. Podatnikiem podatku VAT będzie kontrahent amerykański, który zarejestrował się dla potrzeb rozliczania podatku VAT w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w Rozdziale 3 Dział V ustawy.

Według art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powyższy artykuł wprowadza w ustawie drugą definicję podatnika. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług.

Generalna zasada dotycząca miejsca świadczenia usług (na rzecz podatników) została określona w art. 28b ust. 1 ustawy. W oparciu o ten przepis, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Od powyższej zasady ustawodawca przewidział szereg wyjątków, wskazując m.in. szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług związanych m.in. z nieruchomościami. I tak zgodnie z art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

W przepisie tym przyjęto, że usługi związane z nieruchomościami są zawsze opodatkowane w kraju położenia nieruchomości, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu są wykonywane, gdzie ma siedzibę usługodawca oraz, gdzie faktycznie (fizycznie) wykonuje tą usługę. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia. Przepis ten – jak wynika z jego brzmienia, stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium, nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą są opodatkowane według jej miejsca położenia. Jednocześnie usługi te mogą mieć charakter nieograniczony, na co wskazuje katalog zamieszczony w tym przepisie. Do zakresu tych usług ustawodawca zaliczył bowiem nie tylko usługi stricte dotyczące prac wykonywanych w nieruchomościach i obrotu nieruchomościami, ale także usługi, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości.

Również Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347.1, ze zm.) w art. 47 przewiduje, że miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomością, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

W Memorandum Wyjaśniającym do artykułu 9 (2) (a) VI Dyrektywy wskazano, że opodatkowanie usług związanych z nieruchomościami jest bardziej racjonalne w miejscu, w którym dana nieruchomość się znajduje. Rozwijając powyższą myśl, należy uznać, że wprowadzenie takiego rozwiązania miało przede wszystkim zapewnić realizację podstawowej zasady wspólnego systemu VAT, jaką jest zasada opodatkowania transakcji w miejscu faktycznej konsumpcji towaru lub usługi. Efekt czynności związanych z nieruchomościami jest bowiem w większości przypadków wykorzystywany w miejscu lokalizacji nieruchomości.

W tym miejscu należy podkreślić jednak, że reguła art. 47 Dyrektywy 2006/112/WE ma zastosowanie tylko w sytuacjach, w których wynik prac wiąże się z konkretną nieruchomością.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zawarł kontrakt na zakup licencji, dokumentacji, maszyn i urządzeń, usług szkoleniowych oraz usług nadzoru technicznego nad rozruchem nowo wybudowanej instalacji produkcyjnej i udziału w ruchu testowym tej instalacji. Ww. usługi będą świadczone przez kontrahenta amerykańskiego nieposiadającego na terytorium Polski siedziby i zarejestrowanego dla potrzeb VAT w Polsce. Montaż maszyn i urządzeń będzie wykonywany przez firmę polską wynajętą przez Wnioskodawcę. Przedmiotowe usługi będą dotyczyły elementów linii, która jest częścią nieruchomości. Linia produkcyjna i urządzenia będą faktycznie związane z nieruchomością, w której będą się znajdowały na stałe i zapewnią jej prawidłowe funkcjonowanie. Rozmiar, funkcje i czas potrzebny na zmontowanie instalacji – jak wskazał Wnioskodawca - powodują, iż zmontowana linia produkcyjna i znajdujące się w niej urządzenia nie będą mogły być przeniesione poza nieruchomość, w której zostały zainstalowane. Ponadto w uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, nowo wybudowana instalacja produkcyjna jest częścią składową nieruchomości (budynku), która znajduje się na terytorium kraju.

W przedmiotowej sprawie należy rozważyć, co należy rozumieć przez nieruchomość, jak też jakie usługi należy uznać za związane z nieruchomościami. W związku z brakiem definicji nieruchomości w ustawie o podatku od towarów i usług wydaje się być słuszne posiłkowanie się w tej kwestii przepisami prawa cywilnego. I tak, zgodnie z art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Stosownie zaś do art. 47 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

W kontekście rozpatrywanej sprawy zasadnicze znaczenie będzie miało określenie rzeczy składowej nieruchomości. Jak zauważa się w doktrynie (M. Bednarek, Mienie, Zakamycze, Kraków 1997) „dany przedmiot uzyskuje atrybut części składowej innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), jeżeli zostanie on połączony z tą rzeczą w taki sposób, że będzie istniała:

*   więź fizykalno-przestrzenna,

*   więź funkcjonalna (gospodarcza), a połączenie będzie miało

*   charakter trwały (nie dla przemijającego użytku)

\- przy czym przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Wskutek takiego połączenia przedmiot połączony traci samodzielny byt w sensie fizycznym, gospodarczym i prawnym, stanowiąc z pozostałymi składnikami rzeczy jedną całość traktowaną w obrocie jako dobro samoistne (rzecz w znaczeniu techniczno-prawnym)”.

Stosownie do art. 48 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w tej ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Art. 48 Kodeksu cywilnego odnosi się tylko do nieruchomości gruntowych i stwierdza, że nie są odrębnymi nieruchomościami, a tylko częściami składowymi gruntu budynki i inne urządzenia trwale z tym gruntem związane. Jest to zaakceptowanie przez ustawodawcę zasady „wszystko, co na gruncie, przynależy do gruntu" (superficies solo cedit). Ustawodawca jeszcze raz powraca do tej zasady w art. 191 Kodeksu cywilnego, stanowiąc w nim swoiste sprzężenie zwrotne dla stosunków prawnorzeczowych: „własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową". W art. 48 Kodeksu cywilnego jest wyliczenie przykładowe „w szczególności", z tym że wymienia się najczęściej występujące na gruncie: budynki, a więc ze swojej natury samoistne rzeczy oraz „inne urządzenia". Mianem urządzeń ustawodawca nazwał ogólnie wszystkie inne naniesienia człowieka, które nie są drzewami i roślinami. Zatem „wszystko to”, co sztucznie lub naturalnie zostało trwale związane z gruntem stanowi część składową gruntu.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że przez część składową nieruchomości należy rozumieć taką rzecz, której odłączenie od rzeczy nadrzędnej będzie powodowało zerwanie więzi fizykalno-przestrzennej oraz funkcjonalnej (gospodarczej), wynikiem czego będzie uszkodzenie lub istotne zmiany całości lub części składowej.

W powołanym wyżej przepisie art. 28e ustawy przyjęto, że usługi związane z nieruchomościami są zawsze opodatkowane w kraju położenia nieruchomości, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu są wykonywane i gdzie ma on siedzibę.

Mając na uwadze wyżej powołane przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, skoro instalacja produkcyjna jest częścią składową nieruchomości położonej na terytorium kraju, to nabyte przez Wnioskodawcę usługi nadzoru technicznego nad rozruchem nowo wybudowanej instalacji produkcyjnej i udziału w ruchu testowym tej instalacji, związane będą z nieruchomością położoną na terytorium kraju, zatem miejscem świadczenia tych usług, a tym samym opodatkowania, zgodnie z art. 28e ustawy, będzie miejsce położenia nieruchomości, czyli w tym przypadku Polska.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. Jednak w myśl art. 17 ust. 3a ustawy, przepisu ust. 1 pkt 4 nie stosuje się do świadczenia przez podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 usług, do których ma zastosowanie art. 28e.

Z powołanego przepisu wynika, iż zasady zgodnie z którą, podatnikiem jest usługobiorca usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju, nie stosuje się do świadczenia przez podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy, czyli „podatnika VAT czynnego”, w przypadku usług, do których ma zastosowanie art. 28e ustawy.

Oznacza to, iż w sytuacji, gdy usługodawcą usług związanych z nieruchomościami na terenie Polski będzie podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju, ale będący zarejestrowanym jako „podatnik VAT czynny”, podatnikiem z tytułu świadczenia tych usług w Polsce nie jest co do zasady ich usługobiorca, lecz zarejestrowany w Polsce zagraniczny usługodawca.

W przedmiotowej sprawie podatnikiem podatku VAT z tytułu usługi nadzoru technicznego nad rozruchem nowo wybudowanej instalacji produkcyjnej i udziału w ruchu testowym tej instalacji, będzie kontrahent amerykański, który – jak wskazał Wnioskodawca – jest podatnikiem zarejestrowanym dla celów podatku od towarów i usług w Polsce.

Wobec powyższego stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.