Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-743/15-2/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-08-26
Teza: W zakresie zwolnienia z obowiązku instalacji kasy rejestrującej przy świadczeniu usług naprawy pojazdów na rzecz własnych pracowników.
Słowa kluczowe: kasa-kasa rejestrująca; pracownik-świadczenia na rzecz pracowników; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 24 lipca 2015 r. (data wpływu 3 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z obowiązku instalacji kasy rejestrującej przy świadczeniu usług naprawy pojazdów na rzecz własnych pracowników - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 sierpnia 2015 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z obowiązku instalacji kasy rejestrującej przy świadczeniu usług naprawy pojazdów na rzecz własnych pracowników.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca posiada warsztat naprawczy, którego zadaniem zgodnie z Decyzją z dnia 2 lutego 2001 r. w sprawie organizacji obsług technicznych i napraw sprzętu transportowego w Policji jest naprawa sprzętu transportowego, obsługa techniczna pojazdów, naprawa zespołów i podzespołów znajdujących się na ewidencji Wnioskodawcy. Warsztat zapewnia wykonanie obsługi technicznej, naprawy bieżącej, naprawy powypadkowej, obsługi i naprawy gwarancyjnej. Za pisemną zgodą kierownika jednostki, jeśli nie wpłynie to ujemnie na realizację zadań wykonywanych dla jednostek Policji, jednostka może wykonywać odpłatnie czynności obsługowo-naprawcze pojazdów oraz sprzętu transportowego na rzecz pracowników.

Wnioskodawca przed dniem 1 stycznia 2015 r. nie rozpoczął ewidencjonowania na kasie rejestrującej dostawy towarów i świadczenia usług na rzecz swoich pracowników. Wnioskodawca, który jest organem administracji rządowej nieposiadającym osobowości prawnej zwraca się z uprzejmą prośbą o wydanie indywidualnej opinii czy przedmiotowa usługa polegająca na naprawie pojazdów silnikowych (w tym wymiana opon) wykonywana na rzecz pracowników poza wystawioną fakturą sprzedaży wymaga ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy usługa polegająca na naprawie pojazdów silnikowych (w tym wymiana opon) wykonywana na rzecz pracowników poza wystawioną fakturą sprzedaży wymaga ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W opinii Wnioskodawcy zgodnie z § 4.2 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących, zwolnień z obowiązku ewidencjonowania nie stosuje się w przypadku świadczenia usług m.in. naprawy pojazdów silnikowych oraz motorowerów (w tym naprawy opon, ich zakładania, bieżnikowania i regenerowania), w zakresie wymiany opon i kół dla pojazdów silnikowych oraz motorowerów, w zakresie badań i przeglądów technicznych pojazdów, z wyjątkiem usług na warunkach określonych w poz. 35 załącznika do rozporządzenia przez podatnika, o których mowa w art. 8 ust. 2a ustawy, oraz świadczenia usług, o których mowa w lit. i świadczonych na pokładach samolotów lub w sposób określony w poz. 45 załącznika do rozporządzenia. Z uwagi na fakt, że poz. 35 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. zwalnia z obowiązku ewidencjonowania dostawę towarów i świadczenie usług przez podatnika na rzecz jego pracowników, zdaniem Wnioskodawcy należy potraktować, że są to czynności zwolnione z obowiązku ewidencjonowania przy zastosowaniu kas rejestrujących.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Z tego wynika, że definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powyższy przepis jest odpowiednikiem art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s. 1 ze zm.), który stanowi, że w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z zapisu art. 111 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z tym przepisem, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem jednym z podstawowych kryteriów decydujących o obowiązku ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Stosownie do treści art. 111 ust. 3a pkt 1 ww. ustawy podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani dokonywać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży oraz wydawać wydrukowany dokument nabywcy.

Zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy o treści obowiązującej od 1 stycznia 2014 r. podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 – dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Przytoczona regulacja wskazuje zatem na konieczność prowadzenia przez podatnika ewidencji, służącej prawidłowemu sporządzeniu deklaracji podatkowej.

Ewidencja prowadzona w kasie rejestrującej jest niezależna od ewidencji, której prowadzenia wymagają inne przepisy, w szczególności art. 109 ust. 3 ustawy. Ewidencja prowadzona na podstawie art. 111 ustawy dotyczy części sprzedaży podatnika na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Ewidencja sprzedaży prowadzona przy zastosowaniu kasy rejestrującej spełnia wymogi zawarte w art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług wyłącznie w przypadku, gdy zawiera dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, tj. dane odzwierciedlające rzeczywisty przebieg transakcji.

Kwestie dotyczące między innymi zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji, ustawodawca reguluje na mocy wydawanych rozporządzeń w tym zakresie.

W stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2016 r., kwestię zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy użyciu kas rejestrujących niektórych czynności i niektórych grup podatników reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. z 2014 r. poz. 1544), zwane dalej rozporządzeniem.

Zwolnienie z obowiązku instalowania kas rejestrujących zostało określone w § 2 i § 3 ww. rozporządzenia.

Powyższe zwolnienia wskazują na dwojakiego rodzaju zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania obrotu przy zastosowaniu kas rejestrujących, mianowicie: zwolnienie dla określonych grup podatników (zwolnienie podmiotowe) i zwolnienie dla konkretnych czynności (zwolnienie przedmiotowe).

I tak, stosownie do zapisu § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia – zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie później jednak niż do dnia 31 grudnia 2016 r. podatników, u których obrót realizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20.000 zł, a w przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli kwota obrotu z tego tytułu nie przekroczyła, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym, kwoty 20.000 zł.

Powyższe zwolnienie jest zwolnieniem podmiotowym, tj. dotyczącym podmiotu.

Z kolei stosownie do § 2 ust. 1 rozporządzenia – zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2016 r. czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

Zwolnienie zawarte w tym przepisie jest zwolnieniem przedmiotowym, tj. dotyczącym niektórych czynności wykonywanych przez podatnika.

W poz. 35 załącznika do rozporządzenia w części II - sprzedaż dotycząca szczególnych czynności – zwolniono z obowiązku ewidencjonowania dostawę towarów i świadczenie usług przez podatnika na rzecz jego pracowników oraz przez spółdzielnie mieszkaniowe na rzecz członków lub innych osób, którym przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu lub które są właścicielami lokali położonych w budynkach administrowanych przez spółdzielnie mieszkaniowe, jak również przez wspólnoty mieszkaniowe na rzecz właścicieli lokali.

Stosownie do § 8 ust. 3 rozporządzenia w przypadku podatników, którzy przed dniem 1 stycznia 2015 r. rozpoczęli ewidencjonowanie czynności wymienionych w poz. 35, 40 lub 41 załącznika do rozporządzenia, zwolnienia, o którym mowa w § 2 ust. 1, w zakresie tych czynności ewidencjonowanych nie stosuje się.

Niezależnie od wysokości osiągniętych obrotów czy też świadczonych czynności ustawodawca wykluczył jednak z prawa do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania sprzedaż usług i towarów, które szczegółowo zostały określone w § 4 powołanego rozporządzenia.

Z dniem 1 stycznia 2015 r. wyłączeniem ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej objęte zostały usługi: naprawy pojazdów silnikowych oraz motorowerów (w tym naprawy opon, ich zakładania, bieżnikowania i regenerowania), w zakresie wymiany opon lub kół dla pojazdów silnikowych oraz motorowerów i w zakresie badań i przeglądów technicznych pojazdów (§ 4 pkt 2 lit. c-e rozporządzenia).

Zgodnie z § 9 ust. 1 rozporządzenia z 4 listopada 2014 r., w przypadku podatników korzystających ze zwolnienia, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 1, którzy po dniu 31 grudnia 2014 r. kontynuują świadczenie usług, o których mowa w § 4 pkt 2 lit. c–j, świadczenie tych usług jest zwolnione z obowiązku ewidencjonowania do dnia 28 lutego 2015 r.

W przypadku, o którym mowa w ust. 1, zwolnienie, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 1, traci moc z dniem 1 marca 2015 r. (ust. 2 § 9).

Z informacji zawartych w złożonym wniosku wynika, że Wnioskodawca posiada warsztat naprawczy, którego zadaniem jest naprawa sprzętu transportowego, obsługa techniczna pojazdów, naprawa zespołów i podzespołów znajdujących się na ewidencji Wnioskodawcy. Warsztat zapewnia wykonanie obsługi technicznej, naprawy bieżącej, naprawy powypadkowej, obsługi i naprawy gwarancyjnej. Za pisemną zgodą kierownika jednostki, jeśli nie wpłynie to ujemnie na realizację zadań wykonywanych dla jednostek Policji, jednostka może wykonywać odpłatnie czynności obsługowo-naprawcze pojazdów oraz sprzętu transportowego na rzecz pracowników.

Wnioskodawca jest organem administracji rządowej nieposiadającym osobowości prawnej.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest czy usługa polegająca na naprawie pojazdów silnikowych (w tym wymiana opon) wykonywana na rzecz pracowników poza wystawioną fakturą sprzedaży wymaga ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest organem administracji rządowej nieposiadającym osobowości prawnej. Jednakże świadczenie usług naprawy pojazdów (w tym wymiana opon) na rzecz własnych pracowników – osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej – realizowane jest w ramach umów cywilno-prawnych; tym samym czynności te świadczone przez Wnioskodawcę nie należą do zakresu wykonywanych zadań, które podlegają wyłączeniu ze stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W ramach realizowanych usług naprawy pojazdów itp. własnym pracownikom Wnioskodawca w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług jest podatnikiem prowadzącym działalność gospodarczą, o którym mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy oraz wykonuje w myśl art. 5 ust. 1 ustawy czynności podlegające opodatkowaniu.

Zatem w związku z tymi czynnościami do Wnioskodawcy będą miały zastosowanie regulacje zawarte w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, w tym regulacje dotyczące stosowania kas rejestrujących.

Wnioskodawca w złożonym wniosku wskazał, że przed dniem 1 stycznia 2015 r. nie rozpoczął ewidencjonowania na kasie rejestrującej dostawy towarów i świadczenia usług na rzecz swoich pracowników. Zatem przepis § 8 ust. 3 rozporządzenia w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących nie będzie miał do Wnioskodawcy zastosowania. Jednakże z uwagi na rodzaj świadczonych przez Wnioskodawcę usług na rzecz własnych pracowników należy przeanalizować inne regulacje zawarte w ustawie o VAT i ww. rozporządzeniu.

I tak zauważyć należy, że w rozpatrywanej sprawie nie ma zastosowania powołany wyżej art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, gdyż przepis ten wprowadza zasadę, że w przypadku gdy podmiot „pośredniczy”, pomiędzy podmiotem faktycznie świadczącym usługę, a jej odbiorcą, przyjmuje się, że podmiot ten działa tak jakby sam wcześniej nabył taką usługę, a następnie ją wyświadczył, co sprawia, że opodatkowaniu podlegają wszystkie etapy w świadczeniu usług, łącznie z tym, w którym nie wykonuje się czynności faktycznych. W związku z czym należy wskazać, że Wnioskodawca świadcząc usługi w zakresie naprawy pojazdów i wymiany opon na rzecz swoich pracowników nie jest podmiotem, o którym mowa w art. 8 ust. 2a ustawy. Wnioskodawca nie dokonuje nabycia i odsprzedaży usług naprawy pojazdów i wymiany opon na rzecz pracowników, lecz sam świadczy odpłatne usługi na rzecz pracowników.

W konsekwencji należy stwierdzić, że do Wnioskodawcy nie będzie miało zastosowanie zwolnienie z obowiązku stosowania kas rejestrujących w zakresie świadczonych usług wymienionych w § 4 pkt 2 lit. d ww. rozporządzenia na rzecz własnych pracowników.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że Wnioskodawca świadcząc usługi (nawet sporadycznie) naprawy pojazdów i wymiany opon na rzecz pracowników, nie będzie mógł korzystać ze zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej.

Wnioskodawca w zakresie ww. usług świadczonych zarówno na rzecz pracowników - osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych - był zobowiązany z dniem 1 marca 2015 r. rozpocząć ich ewidencjonowanie przy użyciu kasy rejestrującej.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.