Odmowa wydania wiążącej informacji stawkowej
Sygnatura: 0112-KDSL2-2.440.359.2023.4.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-01
Teza: ODMOWA WYDANIA WIS - brak świadczenia kompleksowego
Słowa kluczowe: pośrednictwo; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - świadczenie kompleksowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1a-art. 42g-ust. 3

**DECYZJA**

Na podstawie art. 42g ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r., poz. 1570, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej – **odmawia wydania wiążącej informacji stawkowej** w sprawie wniosku z dnia 16 października 2023 r. (data wpływu 23 października 2023 r.), uzupełnionego pismami z dnia: 15 stycznia 2024 r. (data wpływu 18 stycznia 2024 r.) oraz 1 lutego 2024 r. (data wpływu 6 lutego 2024 r.), o wydanie wiążącej informacji stawkowej dotyczącej „kompleksowej usługi pośrednictwa komercyjnego”.

**UZASADNIENIE**

W dniu 23 października 2023 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej w powyższym zakresie. W dniu 18 stycznia 2024 r. wniosek uzupełniono poprzez wskazanie dodatkowych informacji i przesłanie (…) oraz w dniu 6 lutego 2024 r. o doprecyzowanie przedmiotu wniosku oraz jego opisu.

**We wniosku przedstawiono następujący opis świadczenia**

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca planuje świadczyć usługi związane z pozyskaniem oraz obsługą posprzedażową klientów na rzecz zleceniodawców, a także w zakresie udzielania wsparcia doradczego na etapie negocjowania warunków umownych z tak pozyskanymi klientami.

Wnioskodawca w ramach umów ze Zleceniodawcami planuje świadczyć usługi związane z pozyskaniem oraz obsługą posprzedażową klientów polegające na:

a) dbałości o zachowanie stałej relacji z klientami Zleceniodawcy, w tym organizowanie spotkań o charakterze informacyjnym i promocyjnym w zakresie oferowanych usług;

b) prowadzeniu negocjacji z kontrahentami Zleceniodawcy w zakresie zawieranych umów o świadczenie usług;

c) prowadzeniu sukcesywnej analizy rynku, na którym działa Zleceniodawca w celu identyfikacji podmiotów, które mogą być zainteresowane usługami Spółki;

d) przygotowywaniu ofert składanych następnie wyszukanym klientom;

e) negocjowaniu treści zawieranych umów;

f) sprawowaniu ogólnego nadzoru nad prawidłowym i terminowym wykonywaniem usługi na rzecz klientów Zleceniodawcy;

g) nadzorowaniu realizacji zawartych umów z klientami w zakresie regulowania zobowiązań przez klientów, w tym nadzorowanie ściągania należności oraz przedstawienie propozycji działań egzekucyjnych;

h) sprawowaniu ogólnego nadzoru nad prawidłowym wykonywaniem kontraktów oraz monitorowanie realizacji dokonywanych płatności;

i) sygnalizowaniu Zleceniodawcy problemów finansowych klientów i współpraca w zakresie windykacji należności Zleceniodawcy od klientów;

j) podejmowaniu czynności potrzebnych do zabezpieczenia praw Zleceniodawcy i ochrony jego interesów.

Wnioskodawca planuje podejmować współpracę w opisanym we wniosku zakresie z innymi przedsiębiorcami (współpraca na zasadzie B2B). W toku współpracy Wnioskodawca będzie wystawiał faktury VAT.

W toku analizy sprawy wszczętej ww. wnioskiem Organ stwierdził konieczność uzupełnienia wniosku o dodatkowe informacje i dokumenty. W związku z powyższym, pismem z dnia 28 grudnia 2023 r. znak 0112-KDSL2-2.440.359.2023.1.ML wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

1\. Szczegółowe i odrębne opisanie wszystkich czynności świadczonych na rzecz Zleceniodawcy wskazanych w opisie wniosku w pkt a) – k) ,

2\. Na rzecz jakiego podmiotu Wnioskodawca będzie świadczył usługę będącą przedmiotem wniosku? Kto będzie „Zleceniodawcą”?

3\. Za pomocą jakich narzędzi/środków Wnioskodawca będzie świadczył usługę będącą przedmiotem wniosku? Czy te narzędzia/środki będą własnością Wnioskodawcy?

4\. Czy wykonanie usługi będącej przedmiotem wniosku będzie wymagało od Wnioskodawcy specjalistycznej wiedzy, wykształcenia, umiejętności? Jeżeli tak, to należy wskazać jakich.

5\. Jakie są oczekiwania Zleceniodawcy w odniesieniu do realizowanego przez Wnioskodawcę świadczenia? Należy szczegółowo opisać.

6\. Kim są „klienci” Zleceniodawcy, a kim „kontrahenci”? Należy opisać.

7\. Z jakiego tytułu Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie za wykonanie usługi będącej przedmiotem wniosku?

8\. Czy Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie również w sytuacji, gdy nie będzie dochodziło do podpisania umowy/kontraktu z klientami Zleceniodawcy?

9\. Czy Wnioskodawca będzie ponosił odpowiedzialność w ramach realizowanej usługi będącej przedmiotem wniosku – a jeśli tak, to wobec kogo i za co? Należy szczegółowo opisać tę kwestię.

10\. Jaki cel będzie realizowała usługa? Co będzie efektem jej wyświadczenia?

11\. W jakim zakresie Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą (należy podać kody Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD))?

Ponadto, Organ prosił o dostarczenie: (…)

W odpowiedzi na ww. wezwanie tutejszego organu, w piśmie z dnia 15 stycznia 2024 r. Wnioskodawca wskazał co następuje:

1) Czynności świadczone na rzecz Zleceniodawcy opisane we wniosku będą polegać na:

a) dbałości o zachowanie stałej relacji z klientami Zleceniodawcy, w tym organizowanie spotkań o charakterze informacyjnym i promocyjnym w zakresie oferowanych usług Zleceniodawcy – podtrzymywanie kontaktów handlowych poprzez oferowanie usług na indywidualnych warunkach, ponadto organizacja spotkań informacyjnych w zakresie nowych ofert;

b) prowadzeniu negocjacji z kontrahentami Zleceniodawcy w zakresie zawieranych umów o świadczenie usług – polega na prowadzeniu rozmów z potencjalnymi Klientami Zleceniodawcy w zakresie ceny, rodzaju zamawianej usługi a także pozostałych warunków współpracy takich jak: sposób płatności, rabaty, termin płatności;

c) prowadzeniu sukcesywnej analizy rynku, na którym działa Zleceniodawca w celu identyfikacji podmiotów, które mogą być zainteresowane usługami Spółki – polega na badaniu rynku pod kątem zapotrzebowania na usługi Zleceniodawcy, ale również podmiotów mogących być zainteresowanymi ich usługami;

d) przygotowywaniu ofert składanych następnie wyszukanym klientom – bazując na analizie rynku Wnioskodawca przedstawia ogólną ofertę usług, które świadczy, która kolejno podlega negocjacjom;

e) negocjowaniu treści zawieranych umów – Wnioskodawca udziela klientom Spółki odpowiedzi na pytania związane z zawieranymi umowami wraz z możliwością ich modyfikacji w zakresie, na który wyrazi zgodę Zleceniodawca;

f) sprawowaniu ogólnego nadzoru nad prawidłowym i terminowym wykonywaniem usług na rzecz klientów Zleceniodawcy – Wnioskodawca monitoruje zarówno sposób świadczenia przedmiotowych usług, jak i ich terminowość, ale także przestrzeganie pozostałych postanowień umownych;

g) nadzorowaniu realizacji zawartych umów z klientami w zakresie regulowania zobowiązań przez klientów, w tym nadzorowanie ściągania należności oraz przedstawianie propozycji działań egzekucyjnych – Wnioskodawca będzie wspomagał Zleceniodawcę w działaniach mających na celu odzyskanie należności, a także w prowadzeniu działań egzekucyjnych;

h) sprawowaniu ogólnego nadzoru nad prawidłowym wykonywaniem kontraktów oraz monitorowanie realizacji dokonywanych płatności – polega na wsparciu klientów Zleceniodawcy przy realizacji już zawartego kontraktu poprzez doradztwo w zakresie jego prawidłowego jak i najefektywniejszego wykonania, ponadto Wnioskodawca będzie monitorował stan zobowiązań klientów wobec kontrahentów;

i) sygnalizowaniu Zleceniodawcy problemów finansowych klientów i współpraca w zakresie windykacji należności Zleceniodawcy od klientów – polega na monitorowaniu płatności dokonywanych przez Klientów Zleceniodawcy, w szczególności długość opóźnień, wielkość niezapłaconych faktur;

j) podejmowaniu czynności potrzebnych do zabezpieczenia praw Zleceniodawcy i ochrony jego interesów – w wyniku monitorowania współpracy pomiędzy Zleceniodawcą a jego klientami Wnioskodawca ma prawo podejmować czynności mające na celu zarówno windykację należności od klientów Zleceniobiorcy, jak i w przypadku naruszenia postanowień umowy Wnioskodawca ma prawo wezwać do zaprzestania naruszeń umowy, a w przypadku nie zaniechania tych działań, Wnioskodawca ma prawo nałożyć karę umowną na klienta Zleceniodawcy.

2) Wnioskodawca będzie świadczył usługę na rzecz podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą w oparciu o umowę B2B. Docelową grupą podmiotów, z którą Wnioskodawca chce współpracować są agencje pracy tymczasowej.

3) Wnioskodawca w ramach świadczonej usługi będzie wykorzystywał szereg narzędzi/środków, w szczególności:

\- telefon komórkowy wraz z abonamentem, który stanowi koszt Wnioskodawcy,

\- laptop,

\- samochód osobowy.

Powyższe narzędzia/środki są własnością Wnioskodawcy.

4) Świadczona przez Wnioskodawcę usługa wymaga przede wszystkim umiejętności miękkich takich jak umiejętność prowadzenia negocjacji, ale również umiejętności marketingowych czy analitycznych. Dodatkowo Wnioskodawca będzie wykorzystywał posiadane zasoby intelektualne „know how”.

5) Zleceniodawca oczekuje, że Wnioskodawca będzie prowadził działania mające na celu zwiększenie atrakcyjności usług oferowanych przez Zleceniodawcę, doprowadzi do zawarcia kontraktu z nowymi klientami, będzie podejmował czynności, które pozwolą na utrzymanie nawiązanej współpracy. Ponadto Zleceniodawca oczekuje, że Wnioskodawca będzie nadzorował płatności na jego rzecz od Klientów, a także w razie potrzeby podejmował czynności windykacyjne.

6) Zarówno klienci jak i kontrahenci to te same podmioty, z którymi Zleceniodawca nawiązał współpracę. Oba te pojęcia są używane zamiennie.

7) Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie z tytułu świadczonej usługi zawartej w projekcie umowy.

8) Zgodnie z projektem umowy, Wnioskodawca będzie otrzymywał wynagrodzenie również w sytuacji, gdy nie będzie dochodziło do podpisania umowy pomiędzy Zleceniodawcą a jego klientem. Wynagrodzenie jest ustalone ryczałtowo za miesiąc i nie jest uzależnione od żadnych czynników.

9) Wnioskodawca będzie ponosił odpowiedzialność z tytułu świadczonej usługi na podstawie zawartej umowy wobec swojego Zleceniodawcy z tytułu jej wykonania bez zachowania należnej staranności, a także za szkody powstałe w wyniku jej realizacji.

10) Poszczególne czynności będą prowadzić do realizacji określonego celu, tj. zawieranie przez kontrahentów umów, na podstawie których dochodzi do sprzedaży usług oferowanych przez Zleceniodawcę. Zatem Zleceniodawca oczekuje od Wnioskodawcy pozyskania nowego, ale również utrzymania współpracy z dotychczasowymi klientami, a także wsparcia w całym procesie pozyskania oraz utrzymania klientów.

11) Na dzień złożenia niniejszego wniosku Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej. Jednakże planuje założyć działalność, której głównym przedmiotem będzie PKD 74.90.Z Pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana.

Wnioskodawca wskazał także, że nie posiada opinii Głównego Urzędu Statystycznego dotyczącej klasyfikacji statystycznej dla świadczenia będącego przedmiotem wniosku.

Do ww. pisma Wnioskodawca dołączył (…)

Natomiast w piśmie z dnia 1 lutego 2024 r. Wnioskodawca doprecyzował przedmiot wniosku poprzez wskazanie, że przedmiotem wniosku jest kompleksowa usługa pośrednictwa komercyjnego.

Ponadto Wnioskodawca doprecyzował opis świadczenia o następujące informacje:

W ocenie Wnioskodawcy czynności składające się na świadczenie będące przedmiotem wniosku są ze sobą tak ściśle powiązane, że w aspekcie gospodarczym tworzą obiektywnie jedną całość sprzedawaną nierozłącznie. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że nabywca usługi teoretycznie mógłby nabyć usługi polegające na świadczeniu poszczególnych czynności, jednakże nabywanie ich odrębnie jest niecelowe i nieuzasadnione organizacyjnie i ekonomicznie, a przy tym sprawia że brak jest procesu zarządzania wszystkimi czynnościami jako ciągiem powiązanych ze sobą czynności, stanowiących razem usługę pośrednictwa komercyjnego.

W ocenie Wnioskodawcy czynności wchodzące w skład świadczenia będącego przedmiotem wniosku mogą co do zasady być świadczone odrębnie, jednakże z punktu widzenia Zleceniodawcy nabycie ich odrębnie jest niecelowe pod względem ekonomicznym i organizacyjnym.

Należy wskazać, że czynności wchodzące w skład świadczenia wzajemnie się uzupełniają, można to wskazać na następującym przykładzie. Wnioskodawca na zlecenie Zleceniodawcy prowadzi analizy rynku, na podstawie jej wyników składa ofertę wyszukanym w ten sposób podmiotom mogącym być zainteresowanymi usługami Zleceniodawcy. Po wyrażeniu zainteresowania przez wcześniej wspomniane podmioty Wnioskodawca negocjuje treść zawieranych umów, po zawarciu kontraktu Wnioskodawca sprawuje ogólny nadzór nad prawidłowym i terminowym wykonywaniem usług na rzecz klientów Zleceniodawcy. Ponadto Wnioskodawca, w imieniu Zleceniodawcy, nadzoruje realizację zawartych umów z klientami w zakresie regulowania zobowiązań przez nich, w tym nadzorowanie ściągania należności oraz przedstawienie propozycji działań egzekucyjnych.

W ocenie Wnioskodawcy, wykonanie wszystkich elementów składających się na świadczenie będące przedmiotem wniosku nie jest niezbędne do realizacji świadczenia.

W ocenie Wnioskodawcy, Zleceniodawca jest zainteresowany nabyciem od Wnioskodawcy jednego (złożonego) świadczenia.

Przedmiotowa usługa, w ocenie Wnioskodawcy, składa się z ciągu czynności składających się na jedna usługę, jednakże w ramach tego świadczenia nie wszystkie czynności z umowy muszą być zrealizowane w tym samym okresie rozliczeniowym (miesiącu). Z ekonomicznego punktu widzenia nabywca dąży do nabycia jednej usługi, w ramach której realizowane będą różne czynności składające się na szeroko pojętą usługę pośrednictwa komercyjnego.

Wynagrodzenie jest ustalone w drodze negocjacji ryczałtowa za miesiąc i obejmuje całość świadczenia.

Poszczególne czynności będą prowadzić do realizacji określonego celu, tj. zawieranie przez kontrahentów umów, na podstawie których dochodzi do sprzedaży usług oferowanych przez Zleceniodawcę. Cel ten jest realizowany nie tylko w momencie zawarcia umowy na usługi Zleceniodawcy, a w konsekwencji pozyskania klienta, ale również poprzez bieżącą obsługę stałych i nowo pozyskanych klientów, co prowadzi do zawierania kolejnych kontraktów w toku współpracy, a także poprzez udział w akcjach promocyjnych oraz informacyjnych.

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, postanowieniem z dnia 21 lutego 2024 r., znak 0112-KDSL2-2.440.359.2023.3.DS, tutejszy organ wyznaczył Wnioskodawcy siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało doręczone Wnioskodawcy w dniu 22 lutego 2024 r. Wnioskodawca nie skorzystał z ww. prawa wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego.

**Biorąc pod uwagę powyższe oraz obowiązujące przepisy, stwierdza się co następuje.**

Na wstępie należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw z dnia 16 czerwca 2023 r. (Dz. U. z 2023 r., poz. 1598), do postępowań w sprawie wydania wiążących informacji stawkowych, zwanych dalej „WIS”, zmiany albo uchylenia rozstrzygnięć w sprawie WIS, odwołań od rozstrzygnięć w sprawie WIS i zażaleń składanych na rozstrzygnięcia w sprawie WIS, wszczętych i niezakończonych przed dniem 1 stycznia 2024 r., stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym.

Jak stanowi art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4.

W myśl art. 42b ust. 1 pkt 1 ustawy, WIS jest wydawana na wniosek podatnika posiadającego numer identyfikacji podatkowej.

Zgodnie z art. 42b ust. 2 pkt 3 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2023 r., wniosek o wydanie WIS zawiera określenie przedmiotu wniosku, w tym:

a) szczegółowy opis towaru lub usługi, pozwalający na taką ich identyfikację, aby dokonać ich klasyfikacji zgodnej z Nomenklaturą scaloną (CN), Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług lub Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych,

b) wskazanie klasyfikacji, według której mają być klasyfikowane towar lub usługa,

c) wskazanie przepisów ustawy lub przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w ust. 4.

Na mocy art. 42b ust. 5 ustawy, przedmiotem wniosku o wydanie WIS mogą być:

1) towar albo usługa, albo

2) towary lub usługi, które w ocenie wnioskodawcy razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu.

Jak stanowi 42g ust. 2 ustawy, w sprawach dotyczących WIS stosuje się odpowiednio przepisy działu IV Ordynacji podatkowej, z wyłączeniem rozdziałów 17, 18, 19 i 20.

W dniu 23 października 2023 r. wpłynął do tutejszego Organu wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej, dotyczący „kompleksowej usługi pośrednictwa komercyjnego”. Zdaniem Wnioskodawcy, co jednoznacznie potwierdzono w uzupełnieniu wniosku z dnia 1 lutego 2024 r., wykonywane w ramach tego świadczenia czynności, stanowią świadczenie kompleksowe.

Biorąc pod uwagę zakres żądania Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie kluczowe jest ustalenie charakteru świadczenia realizowanego przez niego.

Na wstępie należy wyjaśnić, że podatek VAT podlega ścisłej harmonizacji w Unii Europejskiej, co oznacza, że państwa członkowskie są zobowiązane do przestrzegania przepisów unijnych oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej zwanym TSUE) w tym zakresie. Orzecznictwo TSUE dotyczące tematyki świadczeń kompleksowych wypracowało spójną koncepcję traktowania na gruncie podatku VAT tego rodzaju świadczeń i wskazówki wynikające z tego orzecznictwa nie mogą być pomijane w ocenie każdej indywidualnej sprawy. Analiza danej czynności na potrzeby opodatkowania VAT musi więc rozpoczynać się od oceny – czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem kompleksowym, czy też ze zbiorem świadczeń odrębnych. W tym zakresie określonych wskazówek dostarcza orzecznictwo TSUE.

Kolejnym dopiero krokiem jest zidentyfikowanie świadczenia, co determinuje jego klasyfikację oraz stawkę podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie należy zatem przede wszystkim odnieść się do zagadnienia świadczenia kompleksowego. Bowiem analiza tego zagadnienia pozwoli ustalić, czy w przypadku czynności wymienionych przez Wnioskodawcę jako elementy opisanego świadczenia mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym.

Jak już wskazano powyżej, ocena w jakich okolicznościach świadczenia powiązane należy traktować jako świadczenia kompleksowe, kształtowana jest na bazie orzecznictwa TSUE. Przy czym podkreślić należy, że wprawdzie TSUE w wielu orzeczeniach w sposób pomocny przy interpretacji przepisów wypowiadał się w kwestii świadczeń kompleksowych, to i tak każdorazowo rozstrzygnięcie w tym przedmiocie musi uwzględniać specyfikę konkretnego stanu faktycznego w danej sprawie.

Podkreślić należy, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, nie powinno być ono sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem kompleksowym, powinno składać się ono z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, które wspomagają różne świadczenia pomocnicze. Natomiast świadczenie należy uznać za pomocnicze, jeśli nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncze świadczenie traktowane jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez świadczenie główne oraz nie można wykonać lub wykorzystać świadczenia głównego bez świadczenia pomocniczego.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia świadczenia nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzą one jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Stanowisko takie przedstawił TSUE wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96, Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs and Excise, ECLI:EU:C:1999:93, stwierdzając, że: „_Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej_”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

\- w wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien, ECLI:EU:C:2005:649, TSUE wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie TSUE, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (pkt 22 wyroku),

\- w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11, Field Fisher Waterhouse LLP przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, ECLI:EU:C:2012:597, TSUE wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę również cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Warto zwrócić również uwagę na opinię rzecznik generalnej Juliane Kokott z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito – Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributária e Aduaneira, ECLI:EU:C:2020:855, gdzie wskazano, że „_W przypadku jednego świadczenia złożonego kilka elementów świadczenia tworzy świadczenie sui generis. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału takie świadczenie występuje w sytuacji, w której dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno, niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Trybunał ustala, czy ma to miejsce, określając elementy charakterystyczne, a tym samym istotę danej transakcji, z punktu widzenia przeciętnego konsumenta_” (22).

Rzecznik Generalna Juliane Kokott w ww. opinii wskazała również, że: „_Wskazówką świadczącą o istnieniu jednego świadczenia złożonego jest też jednolity cel gospodarczy transakcji (26). Jeżeli przeciętnemu świadczeniobiorcy zależy właśnie na połączeniu kilku świadczeń, przemawia to za istnieniem jednego świadczenia złożonego. W świetle orzecznictwa Trybunału jedno świadczenie złożone występuje wtedy, kiedy wszystkie elementy świadczenia są niezbędne dla osiągnięcia jego celu (27)_”.

Powyższe oznacza, że dla oceny, czy w danej sytuacji są spełnione przesłanki dla uznania danego zespołu świadczeń za jedno świadczenie kompleksowe zasadnicze jest, czy w przypadku wydzielenia poszczególnych świadczeń, dla nabywcy będą one miały istotną wartość. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej, praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Nie ma jednak znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Wnioskodawca wskazał, że planuje świadczyć usługi związane z pozyskaniem oraz obsługą posprzedażową klientów polegające na:

a) dbałości o zachowanie stałej relacji z klientami Zleceniodawcy, w tym organizowanie spotkań o charakterze informacyjnym i promocyjnym w zakresie oferowanych usług Zleceniodawcy – podtrzymywanie kontaktów handlowych poprzez oferowanie usług na indywidualnych warunkach, ponadto organizacja spotkań informacyjnych w zakresie nowych ofert;

b) prowadzeniu negocjacji z kontrahentami Zleceniodawcy w zakresie zawieranych umów o świadczenie usług – polega na prowadzeniu rozmów z potencjalnymi Klientami Zleceniodawcy w zakresie ceny, rodzaju zamawianej usługi a także pozostałych warunków współpracy takich jak: sposób płatności, rabaty, termin płatności;

c) prowadzeniu sukcesywnej analizy rynku, na którym działa Zleceniodawca w celu identyfikacji podmiotów, które mogą być zainteresowane usługami Spółki – polega na badaniu rynku pod katem zapotrzebowania na usługi Zleceniodawcy, ale również podmiotów mogących być zainteresowanymi ich usługami;

d) przygotowywaniu ofert składanych następnie wyszukanym klientom – bazując na analizie rynku Wnioskodawca przedstawia ogólna ofertę usług, które świadczy, która kolejno podlega negocjacjom;

e) negocjowaniu treści zawieranych umów – Wnioskodawca udziela klientom Spółki odpowiedzi na pytania związane z zawieranymi umowami wraz z możliwością ich modyfikacji w zakresie na który wyrazi zgodę Zleceniodawca;

f) sprawowaniu ogólnego nadzoru nad prawidłowym i terminowym wykonywaniem usług na rzecz klientów Zleceniodawcy – Wnioskodawca monitoruje zarówno sposób świadczenia przedmiotowych usług, jak i ich terminowość, ale także przestrzeganie pozostałych postanowień umownych;

g) nadzorowaniu realizacji zawartych umów z klientami w zakresie regulowania zobowiązań przez klientów, w tym nadzorowanie ściągania należności oraz przedstawianie propozycji działań egzekucyjnych – Wnioskodawca będzie wspomagał Zleceniodawcę w działaniach mających na celu odzyskanie należności, a także w prowadzeniu działań egzekucyjnych;

h) sprawowaniu ogólnego nadzoru nad prawidłowym wykonywaniem kontraktów oraz monitorowanie realizacji dokonywanych płatności – polega na wsparciu klientów Zleceniodawcy przy realizacji już zawartego kontraktu poprzez doradztwo w zakresie jego prawidłowego jak i najefektywniejszego wykonania, ponadto Wnioskodawca będzie monitorował stan zobowiązań klientów wobec kontrahentów;

i) sygnalizowaniu Zleceniodawcy problemów finansowych klientów i współpraca w zakresie windykacji należności Zleceniodawcy od klientów – polega na monitorowaniu płatności dokonywanych przez Klientów Zleceniodawcy, w szczególności długość opóźnień, wielkość niezapłaconych faktur;

j) podejmowaniu czynności potrzebnych do zabezpieczenia praw Zleceniodawcy i ochrony jego interesów – w wyniku monitorowania współpracy pomiędzy Zleceniodawcą a jego klientami Wnioskodawca ma prawo podejmować czynności mające na celu zarówno windykację należności od klientów Zleceniobiorcy, jak i w przypadku naruszenia postanowień umowy Wnioskodawca ma prawo wezwać do zaprzestania naruszeń umowy, a w przypadku nie zaniechania tych działań, Wnioskodawca ma prawo nałożyć karę umowną na klienta Zleceniodawcy.

(…)

W przedmiotowej sprawie Zleceniodawca oczekuje, że Wnioskodawca będzie prowadził działania mające na celu zwiększenie atrakcyjności usług oferowanych przez Zleceniodawcę, doprowadzi do zawarcia kontraktu z nowymi klientami, będzie podejmował czynności, które pozwolą na utrzymanie nawiązanej współpracy. Ponadto Zleceniodawca oczekuje, że Wnioskodawca będzie nadzorował płatności na jego rzecz od Klientów, a także w razie potrzeby podejmował czynności windykacyjne.

Poszczególne czynności – w opinii Wnioskodawcy – będą prowadzić do realizacji określonego celu, jakim jest zawieranie przez kontrahentów umów, na podstawie których dochodzi do sprzedaży usług oferowanych przez Zleceniodawcę. Cel ten – jak podkreślił Wnioskodawca – jest realizowany nie tylko w momencie zawarcia umowy na usługi Zleceniodawcy, a w konsekwencji pozyskania klienta, ale również poprzez bieżącą obsługę stałych i nowo pozyskanych klientów, co prowadzi do zawierania kolejnych kontraktów w toku współpracy, a także poprzez udział w akcjach promocyjnych oraz informacyjnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności składające się na świadczenie będące przedmiotem wniosku są ze sobą tak ściśle powiązane, że w aspekcie gospodarczym tworzą obiektywnie jedną całość sprzedawaną nierozłącznie. Wnioskodawca podkreślił, że nabywca usługi teoretycznie mógłby nabyć usługi polegające na świadczeniu poszczególnych czynności, jednakże nabywanie ich odrębnie jest niecelowe i nieuzasadnione organizacyjnie i ekonomicznie, a przy tym sprawia że brak jest procesu zarządzania wszystkimi czynnościami jako ciągiem powiązanych ze sobą czynności, stanowiących razem usługę pośrednictwa komercyjnego. Wnioskodawca uważa, że czynności wchodzące w skład świadczenia wzajemnie się uzupełniają. Wnioskodawca wskazuje także, że wykonanie wszystkich elementów składających się na świadczenie będące przedmiotem wniosku nie jest niezbędne do realizacji świadczenia.

W ocenie tutejszego Organu, w opisanym przypadku nie mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym w rozumieniu nadanym przez orzecznictwo TSUE.

Wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach świadczenia ww. czynności nie składają się na usługi, które są ze sobą ściśle związane w taki sposób, że tworzą jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Nie wszystkie wykonywane usługi w ramach przedmiotowego świadczenia prowadzą do jednego konkretnego celu. Z opisu świadczenia (…) wynika, że Wnioskodawca oprócz czynności, które poprzez: analizę rynku, pozyskanie klienta, składanie ofert, negocjacje warunków umów, ich finalizację, prowadzą do celu jakim jest zawarcie umowy pomiędzy Zleceniodawcą Wnioskodawcy a klientem Zleceniodawcy, będzie podejmował także czynności windykacyjne. Wykonanie „czynności windykacyjnych” nie jest niezbędne do realizacji świadczenia określonego przez Wnioskodawcę jako pośrednictwo komercyjne.

W kontekście oceny opisanego świadczenia, które w ocenie Wnioskodawcy stanowi „pośrednictwo komercyjne”, w tym miejscu konieczne jest zdefiniowanie pojęcia „usługi pośrednictwa”. W celu określenia, jakie czynności należy rozumieć pod pojęciem usług pośrednictwa, należy oprzeć się na wykładni językowej. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (http://sjp.pwn.pl), przez pośrednictwo należy rozumieć działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron. Równorzędnie, przez pośrednictwo rozumie się kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych, a więc załatwianie dla zarobku różnego rodzaju transakcji handlowych między dwiema stronami, uczestniczenie w zawieraniu takich transakcji.

Z kolei z doktrynalnego punktu widzenia cechą charakterystyczną pośrednictwa odróżniającą ten stosunek od innych umów jest fakt, że bezpośrednią przyczyną zawarcia bezpośrednio lub pośrednio umowy są działania pośrednika. Innymi słowy przez umowę o pośrednictwo należałoby rozumieć taki stosunek prawny istniejący pomiędzy dwiema stronami, z których jedna (pośrednik) otrzymuje zlecenie od drugiej, aby doprowadzić do wymiany gospodarczej świadczeń z osobą trzecią, przy czym znalezienie kontrahenta ma stanowić bezpośredni i decydujący rezultat starań pośrednika. Bezpośrednim celem aktywności pośrednika jest wywołanie skutku prawnego, polegającego na wprowadzeniu zleceniodawcy (podmiotu zastępowanego) w stosunek umowny z osobą trzecią.

W celu rozstrzygnięcia, co w świetle przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa”, warto odnieść się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (zwanym dalej TSUE) z dnia 21 czerwca 2007 r. w sprawie C-453/05 Volker Ludwig przeciwko Finanzamt Luckenwalde (ECLI:EU:C:2007:369), w którym TSUE stwierdził, że „(…) pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Natomiast w wyroku z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 Commissioners of Customs & Excise przeciwko CSC Financial Services Ltd. (ECLI:EU:C:2001:696) TSUE orzekł, że pojęcie pośrednictwa obejmuje działalność wykonywaną przez osobę pośredniczącą, która nie jest stroną umowy dotyczącej produktu finansowego i której działalność różni się od typowych świadczeń umownych wykonywanych przez strony tych umów. W istocie pośrednictwo stanowi usługę świadczoną na rzecz strony umowy, za którą wypłaca ona wynagrodzenie jako za odrębną działalność pośrednictwa. Działalność ta może obejmować m.in. wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych. Celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy.

TSUE w orzeczeniu tym uznał, że znaczenie słowa „negocjacje”, w kontekście art. 13 część B lit. d pkt 5 VI Dyrektywy odnosi się do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywaniu kontaktu z drugą stroną lub negocjowaniu, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy.

W konsekwencji, żeby uznać daną działalność za pośrednictwo konieczne jest, aby pośrednik wykonał przynajmniej niektóre z czynności:

\- wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia umowy;

\- uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę;

\- prowadzenie negocjacji polegających na jednoznacznie określonym akcie mediacji;

\- nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron.

Jak wyjaśniono powyżej, celem aktywności pośrednika jest wywołanie skutku prawnego, polegającego na wprowadzeniu zleceniodawcy (podmiotu zastępowanego) w stosunek umowny z osobą trzecią (podmiotem trzecim). Celem prowadzenia takiej działalności jest zatem uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę. Działalność ta może obejmować: wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy; uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę; kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych; prezentowanie oferty; nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron.

Pod pojęciem „windykacji”, jak wynika z definicji słownikowej mieści się natomiast dochodzenie w sposób określony w przepisach swoich praw do rzeczy lub zapłaty.

Konsekwentnie wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach umowy czynności związane z nadzorowaniem realizacji zawartych umów z klientami w zakresie regulowania zobowiązań przez klientów, w tym nadzorowanie ściągania należności oraz przedstawianie propozycji działań egzekucyjnych, a także z sygnalizowaniem Zleceniodawcy problemów finansowych klientów i współpraca w zakresie windykacji należności Zleceniodawcy od klientów, pozostają bez związku z celem, jakim jest zawieranie przez kontrahentów umów, na podstawie których dochodzi do sprzedaży usług oferowanych przez Zleceniodawcę.

Fakt ten zauważa sam Wnioskodawca, który w uzupełnieniu wniosku wskazał, że wykonanie wszystkich elementów składających się na świadczenie będące przedmiotem wniosku nie jest niezbędne do realizacji świadczenia oraz, że czynności wchodzące w skład świadczenia będącego przedmiotem wniosku mogą co do zasady być świadczone odrębnie. Wnioskodawca zaznaczył przy tym jednocześnie, że z punktu widzenia Zleceniodawcy nabycie ich odrębnie jest niecelowe pod względem ekonomicznym i organizacyjnym.

W ocenie tutejszego Organu, samodzielny charakter usług wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz klienta, nie prowadzi – nawet w sytuacji, gdy jak w opisanym przypadku są wykonywane w ramach jednej umowy, na rzecz jednego klienta – do uzyskania jednego wspólnego i spójnego celu.

Należy bowiem mieć na uwadze, że każdy zbiór czynności, nawet tych samodzielnych, niezależnych i odrębnie dostępnych, może prowadzić do osiągnięcia jakiegoś celu gospodarczego. Niemniej jednak badanie, czy czynności te składają się na świadczenie kompleksowe wymaga wyważenia wszystkich okoliczności w jakich świadczenie to następuje, a nie tylko na skupieniu się tylko na celu gospodarczym lub oczekiwaniach nabywcy.

Pomimo więc faktu, że z punktu widzenia stron świadczenia, czynności wchodzące w jego skład prowadzą do osiągnięcia jednego celu – przy dokonywaniu analizy dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług – każdej czynności, należy przyjrzeć się odrębnie. Ogólne reguły wynikające z dyrektywy VAT, są bowiem nadrzędne w stosunku do ewentualnych korzyści, a nawet oczekiwań stron transakcji. Analiza charakteru świadczenia nie powinna bowiem być zależna od okoliczności, że dla klienta dane rozwiązanie jest lepsze, bardziej wygodne lub może pomóc ograniczyć koszty.

Przede wszystkim należy bowiem pamiętać, że – jak wynika z orzecznictwa TSUE – świadczenie kompleksowe występuje tylko wtedy, gdy zasadniczo odrębne czynności są wykonywane w konkretnych okolicznościach i prowadzą do realizacji większego świadczenia, a pominięcie jakieś z tych czynności spowoduje, że to większe świadczenie nie zaistnieje.

Mając na uwadze przytoczoną argumentację oraz dokonaną analizę materiału dowodowego, tutejszy Organ stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie dostrzega nierozerwalnego związku funkcjonalnego ani gospodarczego pomiędzy wykonywanymi w ramach umowy czynnościami, których celem jest pośrednictwo w zawarciu umowy pomiędzy Zleceniodawcą Wnioskodawcy a klientem Zleceniodawcy, a czynnościami, których cel sprowadza się do windykacji na rzecz Zleceniodawcy należności powstałych w związku z realizacją zawartej uprzednio umowy. Nie ma bowiem między tymi czynnościami takiego ścisłego związku, żeby traktować je jako jednolite świadczenie opodatkowane według takich samych zasad. Z kolei, ich rozdzielenie – jak wykazano powyżej – nie ma sztucznego charakteru, który nie znajdowałby gospodarczego uzasadnienia.

Stanowisko tutejszego Organu znajduje potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 22 września 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 348/09, w którym podkreślono, że w sytuacji gdy występuje wielość świadczeń wynikających z jednej umowy i mogą być one potraktowane jako jedna usługa (i opodatkowane jedną stawka podatkową), możliwe jest tylko i wyłącznie w takich sytuacjach, gdy na ową usługę składa się cały zespół niedających się w istocie wyodrębnić czynności dających w efekcie ostateczną, jednorodną usługę.

Podsumowując, zdaniem tutejszego Organu realizowane przez Wnioskodawcę świadczenie, na które składa się:

a) dbałość o zachowanie stałej relacji z klientami Zleceniodawcy, w tym organizowanie spotkań o charakterze informacyjnym i promocyjnym w zakresie oferowanych usług;

b) prowadzenie negocjacji z kontrahentami Zleceniodawcy w zakresie zawieranych umów o świadczenie usług;

c) prowadzenie sukcesywnej analizy rynku, na którym działa Zleceniodawca w celu identyfikacji podmiotów, które mogą być zainteresowane usługami Spółki;

d) przygotowywanie ofert składanych następnie wyszukanym klientom;

e) negocjowanie treści zawieranych umów;

f) sprawowanie ogólnego nadzoru nad prawidłowym i terminowym wykonywaniem usługi na rzecz klientów Zleceniodawcy;

g) nadzorowanie realizacji zawartych umów z klientami w zakresie regulowania zobowiązań przez klientów, w tym nadzorowanie ściągania należności oraz przedstawienie propozycji działań egzekucyjnych;

h) sprawowanie ogólnego nadzoru nad prawidłowym wykonywaniem kontraktów oraz monitorowanie realizacji dokonywanych płatności;

i) sygnalizowanie Zleceniodawcy problemów finansowych klientów i współpraca w zakresie windykacji należności Zleceniodawcy od klientów;

j) podejmowanie czynności potrzebnych do zabezpieczenia praw Zleceniodawcy i ochrony jego interesów,

nie stanowi świadczenia kompleksowego w rozumieniu nadanym przez orzecznictwo TSUE i tym samym w analizowanej sprawie nie jest możliwe zastosowanie do całości jednej stawki podatku VAT.

Zgodnie z art. 42g ust. 3 ustawy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje decyzję o odmowie wydania WIS, jeżeli wniosek o wydanie WIS, którego przedmiotem są towary lub usługi, o których mowa w art. 42b ust. 5 pkt 2, nie dotyczy towarów lub usług, które razem składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu.

**W związku z powyższym postanowiono jak w sentencji.**

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).