Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-816/14/WN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-11-19
Teza: opodatkowania podatkiem VAT czynności polegającej na uregulowaniu należności poprzez potrącenie wierzytelności
Słowa kluczowe: opodatkowanie; sprzedaż; usługi; wierzytelność; wierzytelność-nabycie wierzytelności
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 sierpnia 2014r. (data wpływu 19 sierpnia 2014r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności polegającej na uregulowaniu należności poprzez potrącenie wierzytelności - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 sierpnia 2013r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności polegającej na uregulowaniu należności poprzez potrącenie wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest wynajem apartamentów. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca nabył wierzytelność przysługującą od Spółki D o wartości nominalnej 331.859,03 zł. Wierzytelność ta jest wymagalna, bezsporna, nieprzedawniona i wynika z niezapłaconej faktury. Następnie Wnioskodawca dokonał zakupu apartamentów od spółki D, której zapłacił wcześniej kupioną wierzytelnością. Wnioskodawca kupił wierzytelność za kwotę 200.000,00 zł a zapłaty przez kompensatę Spółce D dokonał w wysokości nominalnej wierzytelności tj. 331.859,03 zł. Wnioskodawca nie zajmuje się profesjonalnie obrotem wierzytelnościami, a przedmiotową wierzytelność nabył w celu potrącenia z zapłatą za kupione apartamenty.

Ponadto Wnioskodawca wyjaśnił:

1.  Wnioskodawca zakupił wierzytelność przysługującą od Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będącą podatnikiem podatku VAT. Zbywcą przedmiotowej wierzytelności była osoba fizyczna będąca podatnikiem podatku VAT.
2.  Wnioskodawca nie otrzymał od zbywcy wierzytelności i nie otrzymał jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego (wynagrodzenia).
3.  Różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności, a ceną zakupu od zbywcy odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość tej wierzytelności w chwili nabycia. Dłużnik - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością przechodziła trudności finansowego, które skutkowały brakiem zapłaty kwoty wierzytelności.
4.  Umowa sprzedaży wierzytelności, nie nakłada na Wnioskodawcę innych dodatkowych świadczeń na rzecz zbywcy wierzytelności,
5.  Po a ceną zakupu wierzytelności nie doszło do przekazania innego wynagrodzenia dla Zbywcy.
6.  Umowa pomiędzy zbywcą wierzytelności i Wnioskodawcą zawiera stałą cena w wysokości 200.000,00 zł i nie ma żadnych dodatkowych świadczeń. Tym samym Wnioskodawca kupił wierzytelność płacąc stałą cenę zbywcy wierzytelności i nie otrzymał jakiegokolwiek wynagrodzenia.
7.  Umowa pomiędzy zbywcą wierzytelności i Wnioskodawcą zawiera stałą cena w wysokości 200.000,00 zł.
8.  Pomiędzy zbywcą wierzytelności a Wnioskodawcą nie istnieje odrębny stosunek prawny, rodzący obowiązek zapłaty wynagrodzenia w związku z nabyciem i egzekucją wierzytelności,
9.  Umowa sprzedaży wierzytelności nie ustanawia upoważnienia dla Wnioskodawcy do występowania wobec dłużnika, po to by wyegzekwować wierzytelność na rachunek zbywcy wierzytelności.
10.  Wnioskodawca nabył wierzytelność we własnym imieniu, na własny rachunek oraz na własne ryzyko.
11.  Nabyta wierzytelność w dacie jej nabycia stanowiła wierzytelność wymagalną.
12.  Po upływie terminu wymagalnych zbywca prowadził bezskuteczne czynności egzekucyjne.
13.  Umowa przelewu wierzytelności nie zawiera zastrzeżenia o zwrotnym przeniesieniu nie ma możliwości powrotnego przeniesienia nabytej wierzytelności na rzecz zbywcy wierzytelności.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy od zysku na zapłacie (potrąceniu) wierzytelności w kwocie 131.859,03 zł wynikającego z wyliczenia: wartość nominalna wierzytelności (331.859,03 zł) minus cena zakupu (200.000,00 zł) należy zapłacić podatek VAT?
2.  Czy od zysku na zapłacie (potrąceniu) wierzytelności w kwocie 131.859,03 zł podatek VAT wynosi 24.656,57 zł wyliczony metodą w "stu"?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w piśmie z 8 lipca 2014r.):

1.  Zgodnie z art. 5 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem do towarów i usług m. in. dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. W przypadku osiągnięcia zysku na potrąceniu wierzytelności w wartości przewyższającej ceną zakupu dochodzi do świadczenia usługi podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.
2.  Zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług osiągnięty zysk jest w wartości brutto czyli zawiera podatek od towarów i usług. W wyniku wyliczenia metodą w "stu" wartość podatku VAT do zapłaty wynosi 24.656,57 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r., Nr 177 poz. 1054 ze zm.) zwanej dalej również ustawą o VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 oraz w art. 8 ww. ustawy. I tak, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 tej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Należy zauważyć, że pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo szeroko. Taka konstrukcja definicji usług pozwala na objęcie zakresem przedmiotowym podatku VAT wszelkich transakcji wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Pojęcie usługi według ustawy jest także szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, iż nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy.

Z treści powołanego przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy). Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W konsekwencji, dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Wskazać w tym miejscu należy, że wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana w przepisach art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014r. poz. 121). Zgodnie więc z art. 509 § 1 tej ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. W myśl zaś § 2 cyt. artykułu, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Jak stanowi art. 510 § 1 ww. ustawy, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na podstawie której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz cedenta. Spełnienie świadczenia wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja będzie miała charakter odpłatny).

Umowa cesji wierzytelności wypełnia znamiona określone w art. 8 ust. 1 ustawy, polega bowiem na przeniesieniu prawa do wartości niematerialnych i prawnych, w związku z tym stanowi świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Z punktu widzenia nabywcy wierzytelności do świadczenia usługi dochodzi już w momencie samego nabycia tej wierzytelności, obojętnie czy nabycie zostało dokonane w celu windykacji tej wierzytelności przez samego nabywcę, czy też w celu dalszej jej odsprzedaży. Celem nabycia cudzej wierzytelności nie musi być jej odsprzedaż, ale także inne wykorzystanie do celów prawno-gospodarczych przez nabywcę. Sposób wykorzystania nabytej wierzytelności może decydować o charakterze usługi, nie zaś o istocie czynności prawnej jaką jest nabycie cudzej wierzytelności. Usługą jest nabycie wierzytelności danego podmiotu w celu jej wykorzystania do operacji prawno-podatkowych.

Zakup wierzytelności stanowi usługę polegającą na przeniesieniu wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku osoby trzeciej na mocy umowy zawartej między zbywcą wierzytelności (cedentem), a jej nabywcą (cesjonariuszem). Oznacza to, że w takim przypadku nabywca wierzytelności świadczy na rzecz jej zbywcy usługę, której celem jest uwolnienie sprzedawcy od ciężaru egzekwowania wierzytelności. Jednakże, jak wskazano na wstępie, ww. usługa podlega opodatkowaniu wówczas, gdy jest świadczona odpłatnie.

Z opisu sprawy wynika, że mamy tutaj do czynienia z dwoma transakcjami. Pierwsza transakcja stanowi nabycie przez Wnioskodawcę wierzytelności przysługującej spółce D. W wyniku tej transakcji Wnioskodawca nie otrzymał żadnego przysporzenia majątkowego. Różnica między wartością nominalną wierzytelności, a ceną realną wierzytelności odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość tej wierzytelności w chwili nabycia. Wnioskodawca nabył tą wierzytelność poniżej wartości nominalnej (331.859, 03 zł) za kwotę 200.000 zł.

Odnosząc zatem przedstawiony stan prawny do opisanej pierwszej transakcji nabycia wierzytelności należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca dokonał nabycia wierzytelności we własnym imieniu i na własny rachunek, wchodząc tym samym w miejsce dotychczasowego wierzyciela. W zawartej umowie cesji wierzytelności pomiędzy stronami, doszło do nabycia wierzytelności przez cesjonariusza od cedenta za umówioną cenę – różnica pomiędzy wartością nominalną wierzytelności, a ceną zakupu od zbywcy odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość tej wierzytelności w chwili nabycia oraz ustalono, że cesja wierzytelności jest w taki sposób skalkulowana, że nie zawiera wynagrodzenia z tytułu określonej usługi nabycia wierzytelności, zatem czynność ta nie stanowi odpłatnej usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. W konsekwencji uzyskana na transakcji różnica pomiędzy wartością nominalną a ceną zakupu wynosząca 131.859,03 zł. nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Drugą transakcją opisaną we wniosku jest transakcja zakupu przez Wnioskodawcę apartamentów od Spółki D, za które Wnioskodawca zapłacił wcześniej kupioną od Spółki D wierzytelnością. W transakcji wykorzystano instytucję potrącenia wzajemnych wierzytelności. Wnioskodawca ze Spółką D (sprzedawcą apartamentów) dokonali wzajemnego potrącenia w kwocie równej wartości nominalnej wierzytelności tj. 331.859,03 zł.

Regulacje dotyczące potrącania wzajemnych wierzytelności zawierają przepisy ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 498 § 1 i 2 tej ustawy, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Powyższe oznacza, że potrącenie wierzytelności jest jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia poprzez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami. Wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie (kompensata wierzytelności), następuje wówczas, gdy jedna strona jest w stosunku do drugiej dłużnikiem i jednocześnie wierzycielem, tj. ma zarówno wierzytelności, jak i zobowiązania względem drugiej strony. Potrącenie stanowi zatem formę wzajemnej zapłaty za istniejące pomiędzy stronami zobowiązania, co pozwala na traktowanie jej na równi z zapłatą.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że w przypadku transakcji potrącenia wzajemnych wierzytelności dochodzi do rozliczenia transakcji, gdzie kompensata stanowi formę zapłaty. W opisanej sytuacji w wyniku potrącenia wzajemnych wierzytelności po stronie Wnioskodawcy nie występują czynności podlegające opodatkowaniu, gdyż na gruncie przepisów o VAT potrącenie wierzytelności nie stanowi dostawy towarów ani świadczenia usług. Uzyskana na opisanych dwóch transakcjach różnica, która w ocenie Wnioskodawcy stanowi zysk na zapłacie (potrąceniu) nie stanowi wynagrodzenia w związku z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem z uwagi na brak czynności podlegającej opodatkowaniu uzyskana różnica na potrąceniu wynikająca z opisanych transakcji, w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT nie podlega opodatkowaniu.

W konsekwencji powyższego, należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie Wnioskodawca nie dokonuje czynności, które na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Argumentacja jaka legła u podstaw niniejszej interpretacji w kwestii opodatkowania podatkiem VAT uregulowania należności poprzez potrącenie wierzytelności, stanowi podstawę do stwierdzenia, że rozstrzygnięcie pytania nr 2 staje się bezprzedmiotowe.

Wnioskodawca powziął bowiem wątpliwość czy od zysku na zapłacie (potrąceniu) wierzytelności w kwocie 131.859,03 zł podatek VAT wynosi 24.656,57 zł wyliczony metodą w "stu".

Skoro w myśl wcześniejszych rozważań, Wnioskodawca nie będzie dokonywał czynności, które na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług podlegają opodatkowaniu, rozstrzyganie tych wątpliwości staje się bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zmiana któregokolwiek z elementów opisu staniu faktycznego lub zmiana stanu prawnego powodują, że interpretacja traci swoją ważność.

Dodatkowo wskazać należy, że organ jest związany z opisem sprawy a strony mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Jednakże z uwagi na autonomiczność prawa podatkowego, organy podatkowe są zobowiązane do badania rzeczywistej treści stosunków prawnych pod kątem ich zgodności z prawem, a w szczególności badania, czy nie zmierzają one do obejścia prawa, bądź nie są pozorne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.