Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-214/12-2/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-10-10
Teza: Czy odsetki dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Agenta, w ramach opisanego we wniosku schematu cash - poolingu, będą podlegać w Polsce opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych według 5% stawki przewidzianej w art. 11 ust. 2 Konwencji z dnia 20 lipca 2006 r. między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i od zysków majątkowych, pod warunkiem posiadania przez Spółkę ważnego certyfikatu rezydencji podatkowej Agenta?
Słowa kluczowe: cash pooling; odsetki; podatek-pobór podatku; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; podmiot; podmiot-podmiot uprawniony; płatnik; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; Wielka Brytania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 05 lipca 2012 r. (data wpływu 10 lipca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego w związku zawartą umową cash – poolingu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego w związku zawartą umową cash - poolingu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca zamierza skorzystać z usługi kompleksowego zarządzania płynnościami finansowymi (tzw. cash - pooling) wprowadzonej w obrębie grupy kapitałowej, do której należy Spółka (dalej: Grupa). Wielostronne umowy regulujące ogólne funkcjonowanie przedmiotowej struktury cash - poolingu zostaną zawarte pomiędzy X z siedzibą w Wielkiej Brytanii - spółką z Grupy działającą w roli agenta (dalej: Agent), polskimi i zagranicznymi członkami Grupy, w tym Wnioskodawcą (dalej: Uczestnicy) oraz bankiem z siedzibą w Wielkiej Brytanii (dalej: Bank). Ponadto, Wnioskodawca zawrze z Agentem umowę dwustronną regulującą dokonywanie odpowiednich transferów funduszy między rachunkiem Spółki a rachunkiem Agenta (dalej: Umowa z Agentem). Oznacza to, że pomiędzy poszczególnymi Uczestnikami struktury nie będzie dochodzić do transferu środków pieniężnych, ani też nie będą zawierane osobne umowy pomiędzy nimi.

Celem przedmiotowej usługi jest zwiększenie efektywności w zarządzaniu środkami pieniężnymi oraz poprawa płynności finansowej dla Spółki i podmiotów z Grupy oraz uzyskanie korzyści finansowych dla Spółki oraz dla Grupy poprzez możliwość uzyskania korzystniejszych warunków pozyskiwania oraz lokowania kapitału. Uczestnicy przystąpią do koordynowanego przez Bank systemu wzajemnych rozliczeń skutkujących naliczaniem odsetek od skonsolidowanych sald rachunków Uczestników. Model cash - poolingu, do którego zamierza przystąpić Wnioskodawca oparty będzie na następujących zasadach:

*   Każdy Uczestnik cash - poolingu będzie posiadał indywidualny rachunek bankowy w kraju swojej siedziby, wykorzystywany do ustalania salda w krajowej walucie (dalej: Saldo Uczestnika). W rozważanym stanie faktycznym, Wnioskodawca będzie posiadał w polskim banku rachunek (dalej: Rachunek w Polskim Banku), prowadzony w polskich złotych (dalej: PLN).
*   Agent będzie posiadał rachunek w Banku w Wielkiej Brytanii, prowadzony w danej walucie krajowej, w celu skonsolidowania i ustalenia ogólnego salda dla wszystkich Uczestników z danego kraju, rozliczających się w danej walucie (dalej: Rachunek Pomocniczy Agenta). W rozważanym zdarzeniu przyszłym, na potrzeby polskich spółek (w tym Wnioskodawcy) Agent będzie posiadał w Banku taki Rachunek Pomocniczy prowadzony w PLN.
*   W oparciu o treść Umowy z Agentem, na koniec każdego dnia roboczego, w ramach opisanej poniżej procedury konsolidacji, zostanie dokonany transfer środków z Rachunków Uczestników w Polskim Banku na Rachunek Pomocniczy Agenta lub z Rachunku Pomocniczego Agenta na Rachunki Uczestników w Polskim Banku w celu ustalenia na Rachunku Pomocniczym Agenta salda dla Uczestników z danego kraju, dokonujących rozliczeń w danej walucie (dalej: Saldo Krajowe).
*   Konsolidacja Salda Krajowego na Rachunku Pomocniczym Agenta będzie dokonana w następujący sposób:

*   w przypadku, gdy Saldo Uczestnika na Rachunku w Polskim Banku będzie dodatnie - zostanie dokonany transfer środków pieniężnych z Rachunku Uczestnika w Polskim Banku na Rachunek Pomocniczy Agenta,
*   w przypadku, gdy saldo Uczestnika na Rachunku w Polskim Banku będzie ujemne - zostanie dokonany transfer środków pieniężnych z Rachunku Pomocniczego Agenta na Rachunek Uczestnika w Polskim Banku.

Transfery będą dokonywane w takiej wysokości, aby w efekcie, na koniec dnia roboczego, Saldo Uczestnika na jego indywidualnym Rachunku w Banku Polskim wyniosło „0”.

W powyższym celu, Uczestnicy na podstawie ogólnych umów przyjęli na siebie solidarną odpowiedzialność za zobowiązania innych Uczestników wynikające z prowadzonego na ich rzecz Rachunku w Polskim Banku oraz udzielili Agentowi upoważnienia do zarządzania płatnościami i dokonywania transferów środków finansowych pomiędzy ich rachunkami a rachunkiem Agenta.

*   Ustalone w powyższy sposób Salda Krajowe na Rachunkach Pomocniczych Agenta prowadzonych w różnych walutach będą następnie konsolidowane w celu ustalenia ogólnego salda Grupy. Jednakże w tym wypadku, nie wystąpi rzeczywisty transfer środków finansowych z lub na Rachunek Pomocniczy Agenta. Konsolidacji podlegać będzie suma Sald Krajowych odnotowana na Rachunku Pomocniczym Agenta, przeliczona na potrzeby tej operacji na EUR.
*   Zgodnie z postanowieniami Umowy z Agentem, od środków zgromadzonych lub wykazanego debetu na Rachunku Pomocniczym Agenta w danej walucie (tj. w zależności od dodatniego lub ujemnego Salda Krajowego) na zakończenie każdego dnia roboczego będą naliczane odsetki w wysokości ustalonej między Bankiem i Agentem. Suma odsetek będzie odpowiednio wypłacana lub pobierana z Rachunku Pomocniczego Agenta na zakończenie każdego miesiąca.
*   Następnie, po przeprowadzeniu finalnej miesięcznej kalkulacji, odsetki wynikające ze skonsolidowanych Sald Uczestników będą przyporządkowane przez Agenta poszczególnym Uczestnikom na warunkach rynkowych. W konsekwencji, jeśli dany Uczestnik zanotuje danego dnia saldo ujemne, będzie zobowiązany do płatności z tego tytułu odsetek na rzecz Agenta, jeśli natomiast zanotuje danego dnia saldo dodatnie, otrzyma z tego tytułu odsetki od Agenta.
*   Wielostronne umowy regulujące strukturę powyższego cash - poolingu nie przewidują regularnych codziennych zwrotnych transferów nadwyżek funduszy zgromadzonych na Rachunku Pomocniczym Agenta (np. gdy Saldo Uczestnika miałoby wartość dodatnią przez dłuższy okres). Na podstawie dwustronnej Umowy z Agentem, jaką zamierza zawrzeć Wnioskodawca, zwrot tych środków razem z należnymi odsetkami będzie następował na każdorazowe żądanie Uczestnika. Odpowiednio, w sytuacji, gdy Saldo Uczestnika miałoby więc wartość ujemną przez dłuższy okres, na żądanie Uczestnika będzie mu przyznawany przez Agenta debet oraz będą wówczas naliczane odsetki na rzecz Agenta.

Z tytułu koordynowania cash - poolingu Bank będzie obciążał Agenta opłatą, którą Agent następnie będzie obciążał poszczególnych Uczestników (w tym Wnioskodawcę) według ustalonego klucza rozliczeniowego. Ponadto, Agent będzie obciążał Uczestników (w tym Spółkę) wynagrodzeniem z tytułu zarządzania strukturą cash - poolingu.

W rezultacie, z tytułu uczestnictwa w powyższym systemie cash - poolingu Wnioskodawca będzie obciążany przez Agenta wynagrodzeniem, w skład którego będzie wkalkulowany również koszt ponoszony przez Agenta na rzecz Banku. Dodatkowo, w zależności od salda Spółki w rozliczeniach z Agentem, Spółka będzie okresowo otrzymywała od Agenta odsetki (jeżeli saldo będzie dodatnie) lub będzie okresowo płaciła odsetki Agentowi (jeżeli saldo będzie ujemne).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W świetle przedstawionego wyżej zdarzenia przyszłego Spółka wnosi o potwierdzenie, że płatności odsetek dokonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Agenta, w ramach opisanego we wniosku schematu cash - poolingu, będą podlegać w Polsce opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych według 5% stawki przewidzianej w art. 11 ust. 2 Konwencji z dnia 20 lipca 2006 r. między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i od zysków majątkowych (Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840; dalej: Umowa UPO), pod warunkiem posiadania przez Spółkę ważnego certyfikatu rezydencji podatkowej Agenta.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku dokonania płatności odsetek na rzecz Agenta, w ramach opisanego powyżej schematu cash - poolingu, Spółka będzie zobowiązana do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, według 5% stawki przewidzianej w art. 11 ust. 2 Umowy UPO, pod warunkiem posiadania przez Spółkę ważnego certyfikatu rezydencji podatkowej Agenta.

Na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), podatnicy, jeżeli nie posiadają na terytorium Polski siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które uzyskują na tym terytorium.

Stosownie zaś do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatek dochodowy z tytułu przychodów uzyskanych na terytorium Polski przez nierezydentów, m.in. z tytułu odsetek, ustala się w wysokości 20% przychodów (dalej: „podatek u źródła” lub „zryczałtowany podatek dochodowy”).

Na podstawie art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, art. 20 - 22 ustawy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Stosownie do art. 11 ust. 1 i 2 Umowy UPO:

„Odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednakże, takie odsetki mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek. Właściwe organy Umawiających się Państw ustalą, w drodze wzajemnego porozumienia, sposób stosowania tego ograniczenia”.

Dodatkowo, pojęcie odsetek zostało wyjaśnione w art. 11 ust. 4 Umowy UPO, zgodnie z którym:

„Użyte w tym artykule określenie „odsetki” oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych. Określenie to nie obejmuje z kolei żadnego dochodu, który jest traktowany jak dywidenda zgodnie z postanowieniami artykułu 10 niniejszej Konwencji”.

Z kolei, art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych regulujący obowiązki płatnika w powyższym zakresie stanowi, iż:

„Osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji”.

Odnosząc powyższe regulacje do sytuacji Spółki, należy zwrócić w pierwszej kolejności uwagę na szeroką definicję odsetek zawartą w art. 11 ust. 4 Umowy UPO. Na podstawie Umowy z Agentem, Spółka będzie zobowiązana do zapłaty odsetek tytułem przekazanych Jej do dyspozycji środków pieniężnych przelanych z Rachunku Pomocniczego Agenta na Rachunek w Polskim Banku należący do Uczestnika. Zdaniem Spółki, odsetki wypłacone na rzecz Agenta w ramach opisanego schematu cash - poolingu są objęte ww. definicją odsetek.

W świetle art. 11 ust. 2 Umowy UPO, preferencyjna stawka (5%) ma zastosowanie do odsetek wypłaconych na rzecz „osoby uprawnionej do odsetek”. Sformułowanie „osoba uprawniona” stanowi odwołanie do wyrażanej w piśmiennictwie, w tym w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD, koncepcji „beneficial owner” i charakteryzuje się następującymi cechami (za: M. Zdyb, Instytucja właściciela faktycznego (beneficial owner) w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania, Przegląd Podatkowy 6/2009, s. 25 - 29):

*   posiada prawo do czerpania korzyści ekonomicznych z majątku;
*   posiada kontrolę nad posiadanym majątkiem i sposobem korzystania z tego majątku (przy czym majątek należy rozumieć jako uzyskany przychód, korzyść);
*   nie został utworzony tylko i wyłącznie w celu skorzystania z preferencji przewidzianych w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania;
*   nie ma charakteru zwykłego powiernika bądź agenta, który nie jest uznawany za właściciela dochodu w państwie swojej rezydencji podatkowej.

Zdaniem Spółki, w opisanym w niniejszym wniosku zdarzeniu przyszłym Agent powinien być uznany za uprawnionego odbiorcę. W szczególności, nie będzie on pełnił funkcji pośrednika pomiędzy poszczególnymi Uczestnikami.

Na podstawie dwustronnych Umów z Agentem, z każdym z Uczestników będą go wiązały osobne stosunki zobowiązaniowe, w ramach których będzie on uprawniony do otrzymywania środków pieniężnych, bądź zobowiązany do dokonywania transferów środków pieniężnych na rzecz poszczególnych Uczestników. Transfery środków będą dokonywane tylko pomiędzy kontami bankowymi Agenta i Uczestnika.

Jako wynagrodzenie za udostępnienie przez Agenta środków finansowych Uczestnikom, będzie on otrzymywał odsetki. Wynagrodzenie to będzie stanowiło jego własną korzyść majątkową, co do której będzie posiadał swobodę kontroli i korzystania.

W świetle powyższego, Agent, będąc rezydentem Wielkiej Brytanii, będzie każdorazowo rzeczywistym odbiorcą odsetek uiszczanych przez Uczestników, w tym Spółkę.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że odsetki wypłacane przez Nią w ramach opisanego we wniosku schematu cash - poolingu będą podlegały opodatkowaniu stawką 5% podatku u źródła. Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka będzie zobowiązana do pobrania podatku w dniu dokonania wypłaty. Pod pojęciem wypłaty należy przy tym rozumieć wykonanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie, w tym poprzez zapłatę, potrącenie lub kapitalizację odsetek. Należy również podkreślić, iż warunkiem skorzystania z preferencyjnej stawki wynikającej z Umowy UPO będzie posiadanie przez Spółkę certyfikatu rezydencji Agenta, zgodnie z postanowieniami art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W przepisie tym, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know - how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 21 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl natomiast art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, iż w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania, pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym, zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 i ust. 2 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840), odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednakże, takie odsetki mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do odsetek ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto tych odsetek. Właściwe organy Umawiających się Państw ustalą, w drodze wzajemnego porozumienia, sposób stosowania tego ograniczenia.

Zgodnie natomiast z art. 11 ust. 3 tej Konwencji, bez względu na postanowienia ustępu 2 niniejszego artykułu, jakiekolwiek odsetki, o których mowa w ustępie 1 niniejszego artykułu podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym osoba uzyskująca odsetki ma miejsce zamieszkania lub siedzibę, jeżeli taka osoba jest osobą uprawnioną do odsetek i odsetki są wypłacane:

1.  na rzecz Rządu Umawiającego się Państwa, jego jednostki terytorialnej lub organu lokalnego, lub banku centralnego Umawiającego się Państwa lub jakiejkolwiek instytucji będącej w całości własnością Rządu Umawiającego się Państwa;
2.  z tytułu pożyczki wszelkiego rodzaju przyznanej, zabezpieczonej lub gwarantowanej przez instytucję rządową w celu promocji eksportu;
3.  w związku ze sprzedażą na kredyt jakiegokolwiek urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego;
4.  z tytułu jakiejkolwiek pożyczki udzielonej przez bank.

Stosownie do postanowień art. 11 ust. 4 Konwencji polsko - brytyjskiej, użyte w tym artykule określenie „odsetki” oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką lub prawem do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek rządowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych. Określenie to nie obejmuje żadnego dochodu, który jest traktowany jak dywidenda zgodnie z postanowieniami artykułu 10 niniejszej Konwencji.

Postanowienia ustępów 1, 2 i 3 niniejszego artykułu nie mają zastosowania, jeżeli osoba uprawniona do odsetek, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie prowadzi w drugim Państwie, w którym powstają odsetki, działalność poprzez zakład tam położony i jeżeli wierzytelność, z tytułu której płacone są odsetki, jest faktycznie związana z takim zakładem. W takim przypadku stosuje się postanowienia artykułu 7 niniejszej Konwencji (art. 11 ust. 5 Konwencji).

Dokonując interpretacji ww. przepisów, należy zwrócić również uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.

Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Z Komentarza do Konwencji Modelowej OECD wynika tymczasem, iż postanowienia umów (konwencji) o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie dotyczącym odsetek mają zastosowanie jedynie w przypadku, gdy to podmiot uzyskujący odsetki posiada status rzeczywistego odbiorcy („beneficial owner”), czyli jest podmiotem, którego prawo do dysponowania otrzymaną płatnością nie ma wyłącznie formalnego charakteru. Co do zasady, w sytuacji, gdy płatność dokonywana jest na rzecz pośrednika będącego rezydentem określonego państwa, który następnie przekazuje tę płatność ostatecznemu odbiorcy, państwo w którym powstaje dana płatność nie jest zobowiązane do zastosowania wobec tego pośrednika postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Sam bowiem fakt bycia rezydentem określonego państwa i otrzymania płatności nie jest wystarczającym warunkiem do skorzystania z postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania w sytuacji, gdy prawo do dysponowania dochodem ma ograniczony charakter. Oznacza to, iż postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania mają zastosowanie do podmiotów będących faktycznymi odbiorcami odsetek.

Umowa cash - poolingu jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy (rachunek główny) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu, dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash - poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash - pooling i zarządzający systemem, tzw. Pool Leadera, Agenta, którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe. Uczestnicy porozumienia nie wiedzą, czyje środki zostały im przekazane na pokrycie niespłaconego zadłużenia – wszelkie przepływy koordynowane są przez Pool Leadera, Agenta. Niezależnie od tego, czy podmiotem zarządzającym systemem jest bank, czy wybrana spółka z grupy, realizuje on jedynie funkcję pośrednika, tzn. nie jest ostatecznym właścicielem odsetek, do których prawo przysługuje spółkom przekazującym nadwyżkę.

Sposób konstrukcji umowy cash - poolingu jest jednocześnie wyborem odpowiedniego typu instrumentu. Jest to sprawa indywidualna, uzależniona – z jednej strony – od podmiotu, który organizuje i pośredniczy w cash - poolingu (Pool Leadera, Agenta), z drugiej – z dostosowania zapotrzebowania spółek zainteresowanych tego typu instrumentem. Trzeba zaznaczyć, że jest to instrumentarium o niestandardowej ofercie, stąd też nie można przewidzieć wszystkich możliwych wariantów tej umowy.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca wraz z innymi podmiotami powiązanymi wchodzącymi w skład grupy kapitałowej zamierza zawrzeć ze spółką z siedzibą w Wielkiej Brytanii oraz z bankiem z siedzibą w Wielkiej Brytanii umowę cash - poolingu. Zgodnie z umową, spółka brytyjska będzie pełnić funkcję Agenta. Dla celów obsługi systemu cash - poolingu Agent będzie posiadał tzw. Rachunek Pomocniczy w banku w Wielkiej Brytanii, natomiast Spółka będzie posiadała Rachunek Uczestnika w polskim banku. Usługa cash – poolingu będzie opierać się na transferowaniu środków z Rachunku Uczestnika na Rachunek Pomocniczy Agenta lub z Rachunku Pomocniczego Agenta na Rachunek Uczestnika. Ponadto od środków zgromadzonych lub wykazanego debetu na Rachunku Pomocniczym na zakończenie każdego dnia roboczego będą naliczane odsetki w wysokości ustalonej między Bankiem i Agentem. Suma odsetek będzie odpowiednio wypłacana lub pobierana z Rachunku Pomocniczego Agenta na zakończenie każdego miesiąca. Powyższe odsetki będą następnie płacone / otrzymywane przez poszczególnych Uczestnikom na rzecz / od Agenta na warunkach rynkowych.

Biorąc pod uwagę powyższe, Agent jest pośrednikiem, bowiem na jego Rachunku Pomocniczym będzie dokonywana konsolidacja środków z rachunków spółek z grupy (w tym Spółki) i przekazywane będą środki finansowe do poszczególnych spółek uczestniczących w umowie cash - poolingu. Fakt ten nie powoduje zatem, iż Agent staje się rzeczywistym odbiorcą należności. Agent jest bowiem jedynie ekonomicznym dysponentem odsetek, pełni rolę zarządcy środków finansowych, natomiast ich odbiorcą (podmiotem uprawnionym) pozostaje spółka będąca uczestnikiem umowy cash - poolingu (posiadająca saldo kredytowe), na rzecz której Agent świadczy usługę. Zatem Wnioskodawca dokonując wypłaty odsetek spółce brytyjskiej pełniącej funkcję Agenta nie może zastosować postanowień art. 11 ust. 2 umowy polsko – brytyjskiej.

Reasumując, z opisanej we wniosku metody funkcjonowania wybranego wariantu cash - poolingu nie wynika, iż Agent jest rzeczywistym odbiorcą odsetek. Zatem Spółka zobowiązana jest zastosować, zgodnie z brzmieniem art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stosowne postanowienia odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania obowiązującej pomiędzy Polską a państwem rezydencji podatkowej podmiotu uprawnionego, uzyskującego dochód z tytułu odsetek, a więc poszczególnych spółek z Grupy, które biorą udział w systemie cash – poolingu, pod warunkiem posiadania ich certyfikatów rezydencji.

W przypadku jednak, gdy Agent będzie rzeczywistym odbiorcą wypłacanych odsetek, zastosowanie znajdzie zapis art. 11 ust. 2 umowy polsko – brytyjskiej o unikaniu podwójnego opodatkowania, zgodnie z którym odsetki podlegać będą opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku w wysokości 5% kwoty brutto tych odsetek, przy spełnieniu warunku posiadania przez Spółkę certyfikatu rezydencji Agenta.

Interpretacja dotyczy opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.