Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-735/15-3/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-08-25
Teza: Opodatkowanie opłat dodatkowych naliczanych z tytułu nieznominowania lub przekroczenia mocy umownej oraz opłat z tytułu wznowienia dostaw paliwa gazowego;
Słowa kluczowe: obrót; opodatkowanie; opłata-opłata dodatkowa; opłata-opłaty dodatkowe; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2015 r. (data wpływu 17 lipca 2015 r.) uzupełnionym w dniu 21 lipca 2015 r. (data wpływu 23 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłat dodatkowych naliczanych z tytułu nieznominowania lub przekroczenia mocy umownej oraz opłat z tytułu wznowienia dostaw paliwa gazowego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania opłat dodatkowych naliczanych z tytułu nieznominowania lub przekroczenia mocy umownej oraz opłat z tytułu wznowienia dostaw paliwa gazowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczy oraz zdarzenie przyszłe :

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca, Spółka lub P.) rozpoczęła działalność operacyjną 1 sierpnia 2014 r. Powstanie Spółki związane było z realizacją wymogów, wynikających z regulacji ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo Energetyczne (Dz.U.2012.1059 j.t, dalej: ustawa Prawo Energetyczne), przewidujących obowiązek rozdziału funkcji związanych ze świadczeniem usług dystrybucji gazu przewodowego oraz energii elektrycznej od funkcji związanych z ich obrotem handlowym.

W celu sprostania wymogom ustawowym, wprowadzone zostały zmiany organizacyjne, polegające na rozdzieleniu sprzedaży detalicznej gazu przewodowego od sprzedaży hurtowej i jednoczesnym przeniesieniu handlowej obsługi klienta detalicznego do nowej spółki, tj. P.. W wyniku przeprowadzonej reorganizacji klientami Spółki zostali odbiorcy, którzy w roku poprzedzającym dzień wyodrębnienia zużywali mniej niż 25 mln m3 gazu rocznie (w tym wszystkie gospodarstwa domowe). Głównym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż gazu ziemnego (wysokometanowego i zaazotowanego), gazu propan - butan oraz energii elektrycznej.

W ramach prowadzonej działalności, Spółka na podstawie zawieranych umów odpowiednio kompleksowych i sprzedaży, dokonuje na rzecz klientów dostaw paliwa gazowego oraz sprzedaży energii elektrycznej, które rozliczane są w oparciu o wskazane w umowie okresy rozliczeniowe. Elementem wspomnianych umów kompleksowych zawieranych z klientami są usługi dystrybucji gazu przewodowego, które faktycznie świadczone są przez Operatora Systemu Dystrybucyjnego (dalej: OSD) lub Operatora Systemu Przesyłowego (dalej: OSP) na podstawie zawartych z operatorami odpowiednio umowy o świadczenie usług dystrybucji paliwa gazowego (dalej „umowa dystrybucyjna") i umowy przesyłowej. Należy podkreślić, że świadczenie usług dystrybucyjnych paliwa gazowego przez OSD lub OSP zależy wyłącznie od tego, do której z tych sieci jest podłączony dany punkt poboru paliwa klienta. Zatem o tym, kto zapewnia usługę dystrybucji paliwa gazowego decyduje do jakiej sieci podłączona jest instalacja klienta. Zdecydowana większość klientów jest podłączona do sieci OSD. Niezależnie od powyższego, zgodnie z zasadami przewidzianymi w ustawie Prawo Energetyczne, to Spółka jest co do zasady stroną umów kompleksowych z klientami, obejmujących rozliczenia z tytułu wszystkich realizowanych na rzecz odbiorców w danym okresie rozliczeniowym świadczeń. Wszelkie opłaty związane z dystrybucją paliwa gazowego wynikają z Taryf operatorów (OSD, OSP) przenoszone są na klientów Spółki bez naliczania jakichkolwiek dodatkowych marży czy opłat.

W związku z koniecznością zapewnienia bezpieczeństwa dostaw gazu oraz w celu prowadzenia ruchu sieciowego w sposób skoordynowany i efektywny, z zachowaniem wymaganej niezawodności dostaw, niezbędne jest określenie parametrów dostaw paliwa gazowego, do miejsc jego poboru przez odbiorców.

Podstawowe zasady i parametry dostaw paliwa gazowego / energii elektrycznej określone są w Instrukcji Ruchu i Eksploatacji Sieci Przesyłowej / Dystrybucyjnej (dalej: IRiESP / IRiESD). Przedmiotowe instrukcje stanowią regulaminy w zakresie świadczenia i korzystania z usług dystrybucji gazu przewodowego, uwzględniające wymagania prawne oraz techniczne, zawarte w nadrzędnych regulacjach oraz przepisach, dotyczących dystrybucji gazu przewodowego. Warunki świadczonych dostaw uregulowane zostały także w Taryfie P. w zakresie obrotu paliwami gazowymi Nr 1, Taryfie Nr 3 dla usług dystrybucji paliw gazowych i usług regazyfikacji skroplonego gazu ziemnego oraz Taryfie dla usług przesyłania paliw gazowych (dalej zbiorczo: Taryfy), które podlegają zatwierdzeniu przez Urząd Regulacji Energetyki. Szczegółowe ustalenia dotyczące dostaw zawarte są również w umowach z konkretnymi odbiorcami gazu przewodowego.

Przedmiotowe dostawy gazu przewodowego są dokonywane w okresach rozliczeniowych. W zależności od wybranej przez odbiorcę Taryfy, Spółka zobowiązuje się do dostarczania gazu przewodowego w ilościach i o parametrach określonych w Taryfie lub umowie, natomiast odbiorca zobowiązuje się do jego odbioru w ustalonym limicie. Równocześnie, w odniesieniu do poszczególnych Taryf stosowane są ustalone okresy rozliczeniowe, które mogą obejmować od 1 miesiąca do 1 roku.

Nieodebranie przez klientów paliw gazowych dostarczonych zgodnie z ustalonymi wcześniej parametrami dostaw, w tym w szczególności zgłoszonej wcześniej ilości lub przekroczenie mocy (ilości/godzinę), może powodować konieczność poniesienia przez spółki dystrybucyjne (OSD, OSP) / Spółkę dodatkowych kosztów, związanych przykładowo z magazynowaniem lub zakupem niezakontraktowanego paliwa gazowego. W takich przypadkach, Wnioskodawca, jako strona umów kompleksowych z klientami obciąża odbiorców dodatkowymi opłatami. Prawo do pobierania przez Spółkę przedmiotowych opłat od klientów zostało przewidziane we właściwych Taryfach i / lub w IRiESP (IRiESD, przy czym konieczność ich naliczenia jest bezpośrednią konsekwencją wystąpienia różnicy pomiędzy ilością gazu przewodowego faktycznie nabytego przez odbiorców, a wolumenami i mocą dostaw przewidzianymi we właściwej umowie dla danego miejsca odbioru.

Przedmiotowe opłaty pobierane są od klientów w przypadku tzw. nieznominowania (tj. sytuacji, w której odbiorca gazu pobrał mniej od deklarowanego zapotrzebowania na paliwo gazowe w miejscu jego dostarczania) oraz przekroczenia mocy umownej (tj. odbiorca gazu pobrał więcej od deklarowanego zapotrzebowania bez uprzedniej zgody operatora tzw. mocy umownej, określonej w umowie dla danego miejsca odbioru paliwa gazowego). Deklarowanie przez odbiorców wolumenów dostaw gazu jest istotne dla utrzymania odpowiedniego bilansu gazu zarówno technicznego jak i handlowego. Operatorzy mają obowiązek zapewnienia technicznej przepustowości sieci oraz zapewnienia parametrów dostaw gazu dla wszystkich odbiorców, zatem muszą efektywnie zarządzać procesem dystrybucji gazu. W szczególności muszą być przygotowani, że klient lub grupa klientów zmodyfikuje przewidywane parametry odbioru paliwa gazowego a inni klienci korzystający z tej sieci powinni otrzymać paliwo zgodnie z zamówieniem. Zatem pobieranie opłat za nieznominowanie czy przekroczenie mocy wraz z opłatami za faktycznie przesłaną ilość gazu jest wynagrodzeniem operatora za dodatkowe czynności związane z koniecznością obsłużenia dostaw paliwa w ilościach innych niż wstępnie planowane. Nieznominowanie oraz przekroczenie mocy stanowi przewidziany w Taryfie sposób realizacji umowy przez klienta, który ma wpływ na kalkulację wynagrodzenia operatora, a przez to na wynagrodzenie Spółki.

Opłaty z tytułu nieznominowania oraz przekroczenia mocy, z uwagi na ich naturę, tj. bezpośredni związek z dokonywanymi w sposób ciągły dostawami gazu, Spółka traktuje jako element wynagrodzenia za dostawę gazu przewodowego i uwzględnia ich wartość w fakturze, wystawianej po zakończeniu danego okresu rozliczeniowego (bądź też w fakturze korygującej, jeżeli odpowiednie dane, ustalone w oparciu o przeprowadzone przez OSD / OSP pomiary, otrzymane zostaną już po wystawieniu faktury obejmującej dany okres rozliczeniowy).

Opłaty pobierane w związku z nieznominowaniem oraz przekroczeniem mocy umownej nie stanowią wynagrodzenia za jakąkolwiek odrębną usługę - dotyczą one w każdym przypadku podstawowego świadczenia, polegającego na dostawie paliwa gazowego i stanowią element kalkulacyjny wynagrodzenia za jego wykonanie, a wynikają jedynie z odebrania przez klientów innej - niż deklarowana umownie - ilości lub mocy paliwa gazowego.

Przedmiotowe opłaty pobierane są w związku z niezachowaniem przez odbiorcę parametrów dostaw paliwa gazowego, określonych w Taryfie / IRiESP / IRiESD. Wartość obciążenia z tytułu powyższych opłat jest bezpośrednio zależna od ilości lub mocy paliwa gazowego faktycznie pobranego przez klienta oraz wolumenu paliwa gazowego zadeklarowanego przez odbiorcę dla danego miejsca odbioru, zgodnie z Taryfą / IRiESP / IRiESD lub umową z klientem.

Niezależnie od powyżej scharakteryzowanych opłat z tytułu nieznominowania oraz przekroczenia mocy umownej, Spółka obciąża klientów opłatami za wznowienie dostaw paliwa gazowego. Opłata z tytułu usługi wznowienia dostaw naliczana jest przez Spółkę w sytuacjach określonych w art. 6b ustawy Prawo Energetyczne, tj. przedsiębiorstwo wykonujące działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji paliw gazowych może, co do zasady, wstrzymać dostarczanie paliw gazowych, gdy :

1.  w wyniku przeprowadzonej kontroli stwierdzono, że nastąpiło nielegalne pobieranie paliw lub energii;
2.  odbiorca zwleka z zapłatą za świadczone usługi, co najmniej przez okres 30 dni po upływie terminu płatności.

Podobnie jak opłaty z tytułu nieznominowania oraz przekroczenia mocy umownej, opłata z tytułu wznowienia dostaw paliwa gazowego jest kalkulowana i naliczana na podstawie zawartej umowy kompleksowej dostawy paliwa gazowego.

Spółka przedmiotowe świadczenie traktuje dla celów podatkowych jako usługę odrębną od samej dostawy gazu, a jej wykonanie dokumentuje odrębną fakturą VAT.

Rozbieżność ujęcia powyżej opisanych opłat wynika bezpośrednio z ich odmiennego charakteru, tj. opłata za wznowienie dostaw nie jest bezpośrednio związana z dokonywanymi dostawami gazu przewodowego, jak również metoda kalkulacji przedmiotowej opłaty (w przeciwieństwie do opłaty z tytułu nieznominowania czy też przekroczenia mocy umownej) jest niezależna od wysokości (wolumenu) pobranego przez odbiorcę gazu przewodowego. Opłata z tytułu usługi wznowienia dostaw gazu jest pobierana w wysokości określonej w Taryfach jednostkowo (stała kwota) za każdorazowe wznowienie dostawy gazu przewodowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym, opłaty naliczane w związku z tzw. nieznominowaniem oraz przekroczeniem mocy umownej, jako elementy wynagrodzenia z tytułu dokonywanej przez Wnioskodawcę na rzecz odbiorców dostawy gazu, powinny podlegać ujęciu dla celów podatku VAT (w zakresie momentu rozpoznania obowiązku podatkowego, stawki oraz obowiązku uzyskania od kontrahenta potwierdzenia otrzymania faktury korygującej) według zasad właściwych dla tego świadczenia, tj. dostawy gazu przewodowego ?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym, usługa wznowienia dostaw paliwa gazowego, jako świadczenie niezależne i odrębne od samej dostawy gazu, powinna podlegać ujęciu dla celów podatku VAT (w zakresie momentu rozpoznania obowiązku podatkowego, stawki oraz obowiązku uzyskania od kontrahenta potwierdzenia otrzymania faktury korygującej) na zasadach ogólnych ?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  W ocenie Wnioskodawcy, opłaty naliczane w związku z tzw. nieznominowaniem oraz przekroczeniem mocy umownej, powinny, jako element wynagrodzenia z tytułu dokonywanej przez Wnioskodawcę dostawy gazu przewodowego, podlegać ujęciu dla celów podatku VAT (w zakresie momentu rozpoznania obowiązku podatkowego, stawki oraz obowiązku uzyskania od kontrahenta potwierdzenia otrzymania faktury korygującej) według zasad właściwych dla tego świadczenia, tj. dostawy gazu przewodowego.
2.  Zdaniem Spółki, usługa wznowienia dostaw paliwa gazowego, jako świadczenie odrębne i niezależne od dostawy gazu przewodowego na rzecz odbiorcy, powinna podlegać ujęciu dla celów podatku VAT (w zakresie momentu rozpoznania obowiązku podatkowego, stawki oraz obowiązku uzyskania od kontrahenta potwierdzenia otrzymania faktury korygującej) na zasadach ogólnych.

Uzasadnienie

W zakresie pytania 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy Prawo Energetyczne dostarczanie paliw gazowych lub energii do odbiorców odbywa się, po uprzednim przyłączeniu do sieci, na podstawie umowy sprzedaży i umowy o świadczenie usług przesyłania lub dystrybucji albo umowy sprzedaży, umowy o świadczenie usług przesyłania lub dystrybucji i umowy o świadczenie usług magazynowania paliw gazowych lub umowy o świadczenie usług skraplania gazu. W myśl natomiast art. 5 ust. 3 powołanej ustawy, dostarczanie paliw gazowych do odbiorców może odbywać się na podstawie umowy kompleksowej, zawierającej postanowienia zarówno umowy sprzedaży paliwa gazowego lub energii jak i umowy o świadczenie usług dystrybucji lub przesyłania tych paliw.

Przez usługę kompleksową, zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 30 ustawy Prawo Energetyczne, rozumieć należy m.in. usługę świadczoną na podstawie umowy zawierającej postanowienia umowy sprzedaży, jak i umowy o świadczenie usługi dystrybucji paliw gazowych. Umowa zawierająca w sobie elementy umowy sprzedaży oraz dystrybucji gazu jest jednocześnie najczęściej stosowanym w praktyce typem umowy kompleksowej.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację jest świadczenie dostawy gazu przewodowego na rzecz odbiorców, wykonywane na podstawie zdefiniowanych w ustawie Prawo Energetyczne umów kompleksowych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z utrwaloną linią interpretacyjną, pojęcie świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT stanowi kategorię dopełniającą zdefiniowane w ustawie pojęcie dostawy towaru i zapewniającą zachowanie zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, co do zasady każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu zachowania stanowi usługę w rozumieniu ustawy o VAT. Tym niemniej, zgodnie z jednolitą linią interpretacyjną, aby dane świadczenie uznać za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT muszą zostać spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Powyższa wykładnia pojęcia świadczenia usług została potwierdzona przykładowo przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 12 maja 2015 roku (sygn. IPTPP2/4512-156/15-4/PRP), czy też Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 20 lutego 2014 roku (sygn. IBPP2/443-1076/13/IK).

Równocześnie, jak stanowi art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a ustawy o VAT, obowiązek podatkowy z tytułu dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego powstaje na zasadach szczególnych, tj. w momencie wystawienia faktury.

Ponadto, w myśl znowelizowanego art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z punktu widzenia profilu działalności Wnioskodawcy oraz rodzaju świadczeń, będących przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację, należy przywołać również treść art. 29a ust. 15 pkt 3 ustawy o VAT, zgodnie z którym warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy. Równocześnie, z uwagi na brak określenia przez ustawodawcę w odniesieniu do dostaw gazu oraz energii elektrycznej szczególnych stawek podatku, przedmiotowe świadczenia, na mocy art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowane powinny być według podstawowej stawki podatku VAT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego niniejszego wniosku o interpretację, w celu prawidłowego wykonania zobowiązań umownych w zakresie dostaw paliwa gazowego, konieczne jest zapewnienie odpowiednich parametrów dostarczanego gazu, określonych w Taryfie / IRiESP / IRiESD oraz zaakceptowanych przez odbiorcę w zawartej umowie. W przypadku rozbieżności od deklarowanych parametrów dostaw wskutek nieznominowania lub przekroczenia mocy umownej, Spółka ponosi dodatkowe koszty, którymi następnie obciąża klientów w formie przedmiotowych opłat. W związku z powyższym, bezsprzecznym w ocenie Wnioskodawcy pozostaje fakt, iż opłaty z tytułu nieznominowania oraz przekroczenia mocy umownej, którymi obciążani są odbiorcy, stanowią wynagrodzenie za zmianę poszczególnych parametrów dostawy, a w konsekwencji stanowią element dokonywanej na rzecz klientów dostawy gazu przewodowego.

Przedmiotem umowy kompleksowej zawieranej przez Spółkę z klientami jest dostawa gazu przewodowego i nie należy w sposób sztuczny wyłączać z jej zakresu opłat z tytułu zmiany parametrów dostawy, które stanowią integralną część świadczenia głównego, wykonywanego przez Spółkę na rzecz odbiorców. Co istotne, zgodnie z Taryfą, Spółka obciąża odbiorców opłatami bezpośrednio w ramach rozliczeń z tytułu dokonywanej dostawy gazu przewodowego, co również stanowi potwierdzenie, iż powyższe opłaty stanowią element kalkulacyjny wynagrodzenia za realizację przedmiotowej dostawy. Wyodrębnienie składników świadczenia dostawy gazu ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać ich odrębnego kwalifikowania dla celów podatkowych.

Przedmiotowe opłaty z tytułu nieznominowania oraz przekroczenia mocy umownej stanowią element wynagrodzenia za świadczenie wykonywane przez Spółkę na rzecz odbiorców i pobierane są w związku z koniecznością zmiany parametrów dostarczanego gazu w innej niż deklarowana wysokości.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż prawidłowość stanowiska zaprezentowanego w niniejszym wniosku o interpretację została potwierdzona m.in. w interpretacji z 16 września 2011 r. o sygn. IPPP3/443-924/11-2/JK, w której organ potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „Mając powyższe na uwadze, w ocenie Spółki, należy uznać, iż dodatkowe opłaty, którymi obciążany jest ZUP, stanowią wynagrodzenie za zmianę poszczególnych parametrów przesyłu (np. zmiana nominacji, przekroczenia mocy), w związku z którymi, Spółka ponosi dodatkowe koszty. Spółka bowiem obciąża ZUP za dodatkowe czynności jakie musi wykonać w związku z niedotrzymaniem nominacji czy przekroczeniem mocy. \[\`(...)\`\] w związku z dodatkowymi opłatami nakładanymi na ZUP żadna inna usługa nie jest wykonywana. \[\`(...)\`\] Obciążenie ZUP dodatkowymi kosztami nie jest w ocenie Spółki opłatą sankcyjną, gdyż Spółka obciąża ZUP za dodatkowe czynności jakie musi wykonać w związku z niedotrzymaniem nominacji czy przekroczeniem mocy”.

Analogiczne wnioski wynikają również z interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 1 sierpnia 2013 r. o sygn. IPPP3/443-416/13-2/LK, w której organ podatkowy zgodził się z podatnikiem, iż: „Zapewnienie określonych parametrów przesyłanego paliwa gazowego z kolei umożliwia transport tego paliwa i jest obowiązkiem Spółki. Spółka za niedopełnienie tych obowiązków jest niejako zmuszona do ponoszenia na własny koszt dodatkowych wydatków, w szczególności związanych z magazynowaniem paliw gazowych (w przypadku zaniżenia nominacji przez ZUP), kosztami zakupu niezakontraktowanych ilości paliw gazowych oraz kosztami tłoczenia (w przypadku zawyżenia nominacji przez ZUP). W konsekwencji, dodatkowe opłaty którymi obciążany jest ZUP, stanowią wynagrodzenie za zmianę poszczególnych parametrów przesyłu (np. zmiana nominacji, przekroczenia mocy), w związku z którymi Spółka ponosi dodatkowe koszty. \[\`(...)\`\] W związku z dodatkowymi opłatami nakładanymi na ZUP z tego tytułu, żadna inna usługa nie jest przez Spółkę wykonywana. ”

Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy została pośrednio potwierdzona także w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 30 września 2013 r. o sygn. ITPP2/443-662/13/AP.

Podsumowując powyższe należy uznać, iż opłaty, naliczane w związku z nieznominowaniem oraz przekroczeniem mocy umownej, stanowią element wynagrodzenia za realizowane przez Spółkę na rzecz klientów dostawy gazu przewodowego i w związku z tym powinny podlegać ujęciu dla celów podatku VAT (a więc w szczególności, w zakresie momentu rozpoznania obowiązku podatkowego, stawki oraz obowiązku uzyskania od kontrahenta potwierdzenia otrzymania faktury korygującej) według zasad właściwych dla tego świadczenia.

W zakresie pytania 2

Zgodnie z art. 6b ust. 1 pkt 2 ustawy Prawo Energetyczne, przedsiębiorstwo energetyczne ma prawo wstrzymać dostarczanie paliwa gazowego jeżeli:

1.  w wyniku przeprowadzonej kontroli stwierdzono, że nastąpiło nielegalne pobieranie paliw lub energii;
2.  odbiorca zwleka z zapłatą za świadczone usługi, co najmniej przez okres 30 dni po upływie terminu płatności.

Jak stanowi ust. 5 powołanego artykułu ustawy, przedsiębiorstwo energetyczne jest obowiązane niezwłocznie wznowić dostarczanie paliw gazowych lub energii elektrycznej jeżeli ustaną przyczyny uzasadniające wstrzymanie ich dostarczania. Równocześnie, w myśl pkt 4.16 Taryfy P. „Za wznowienie dostarczania paliwa gazowego po wstrzymaniu jego dostarczania, z przyczyn leżących wyłącznie po stronie Odbiorcy, pobiera się opłatę w wysokości równoważącej ponoszone przez Sprzedawcę koszty związane ze świadczeniem takiej usługi przez właściwego Operatora, ustaloną w jego taryfie."

Jak wynika z przytoczonych regulacji, wstrzymanie dostaw gazu może nastąpić w przypadkach wskazanych w ustawie, przy czym jeżeli przerwa w dostawie nastąpiła z przyczyn niezależnych od przedsiębiorstwa energetycznego, ma ono prawo pobrać od odbiorcy opłatę za wznowienie dostaw.

Charakter opłaty za wznowienie dostaw paliwa gazowego oraz podstawy formalno-prawne jej naliczenia wskazują, iż jest ona wynagrodzeniem za odrębną od dostawy gazu usługę na rzecz odbiorcy.

Ponadto, zgodnie z postanowieniami Taryfy, przedmiotowa opłata nie stanowi elementu kalkulacyjnego wynagrodzenia za realizowane dostawy gazu przewodowego, lecz ma charakter niezależny i pobierana jest jednorazowo w związku z czynnościami podejmowanymi przez przedsiębiorstwo energetyczne, mającymi na celu wznowienie dostaw gazu na rzecz odbiorcy w sytuacji ich przerwania z przyczyn leżących po stronie klienta. Konieczność naliczenia opłaty oraz jej wysokość nie są powiązane z wolumenem gazu zużytego przez odbiorcę.

W ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, iż czynności podejmowane w celu wznowienia dostaw gazu na rzecz odbiorcy (po ich wstrzymaniu z przyczyn niezależnych od przedsiębiorstwa energetycznego), za które pobierana jest opłata, naliczana zgodnie z zasadami określonymi w ustawie Prawo Energetyczne oraz właściwej Taryfie, stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Jednocześnie, z uwagi na brak przepisów szczególnych dotyczących tego rodzaju świadczenia, powinno ono zdaniem Wnioskodawcy podlegać opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

W konsekwencji, w ocenie Spółki, ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do przedmiotowej usługi powinno nastąpić na podstawie art. 19a ust. 1, a podstawę opodatkowania należy określić w oparciu o art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Równocześnie, z uwagi na brak przepisów szczególnych, ewentualne obniżenie podstawy opodatkowania w przypadku usługi wznowienia dostawy gazu może być dokonane, zgodnie z dyspozycją art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, pod warunkiem posiadania przez Wnioskodawcę potwierdzenia otrzymania przez usługobiorcę faktury korygującej.

Równocześnie, z uwagi na brak określenia przez ustawodawcę w odniesieniu do przedmiotowej usługi szczególnych stawek podatku, przedmiotowe świadczenia, na mocy art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowane powinny być według podstawowej stawki podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.