Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPB1-3.4511.84.2016.1.BC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-11-09
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych z tytułu przystąpienia nowego wspólnika do spółki komandytowej.
Słowa kluczowe: powiązania; przychód; spółki-spółka jawna; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; wkład-wkłady niepieniężne; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 sierpnia 2016 r. (data wpływu 5 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych z tytułu przystąpienia nowego wspólnika do spółki komandytowej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 5 września 2016 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 20 października 2016 r. (data wpływu 28 października 2016 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych z tytułu przystąpienia nowego wspólnika do spółki komandytowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną posiadającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski i w Polsce podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki osobowej – spółki jawnej.

W przyszłości planowane jest przekształcenie spółki jawnej w spółkę komandytową. W toku przekształcenia skład wspólników spółki nie zmieni się. Nie zmienią się także ich wkłady do spółki, jak i ich udział w zysku. Po przekształceniu natomiast planowane jest przystąpienie nowego wspólnika („Nowy Wspólnik”). Nowy Wspólnik jest osobą fizyczną posiadającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski i w Polsce podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W związku z przystąpieniem Nowego Wspólnika wniesie on do spółki komandytowej wkład pieniężny.

Na moment przystąpienia Nowego Wspólnika do spółki komandytowej, poza Wnioskodawcą, innymi wspólnikami w spółce komandytowej będzie osoba fizyczna oraz spółka kapitałowa prawa polskiego – spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca oraz drugi wspólnik, będący osobą fizyczną, względem Nowego Wspólnika są osobami zaliczanymi do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2016 r., poz. 205, z późn. zm., „ustawa o podatku od spadków i darowizn”). Wkłady wspólników nie są proporcjonalne do ich udziału w zyskach.

Nowy Wspólnik, po przystąpieniu do spółki komandytowej, stanie się czwartym wspólnikiem tej spółki. Udział Nowego Wspólnika w zyskach i stratach spółki komandytowej pomniejszy udział w zysku Wnioskodawcy będącego osobą fizyczną zaliczaną do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn. Nie zmieni się natomiast udział w zysku drugiego wspólnika będącego osobą fizyczną, jak i udział w zysku spółki kapitałowej. Wkład Nowego Wspólnika będzie proporcjonalny do wkładu i udziału w zysku Wnioskodawcy, którego udział w zysku spółki przez przystąpienie Nowego Wspólnika zostanie pomniejszony, oraz pomniejszeniu udziału w zysku Wnioskodawcy w wyniku przystąpienia Nowego Wspólnika.

Nowy Wspólnik wniesie do spółki komandytowej wkład w postaci wkładu pieniężnego lub aportu (wkładu niepieniężnego). Nie jest również wykluczone, że Nowy Wspólnik częściowo wniesie wkład pieniężny i częściowo wniesie wkład niepieniężny.

Na dzień przystąpienia Nowego Wspólnika do spółki komandytowej, wartość majątku spółki komandytowej, z uwagi na zachodzące w trakcie istnienia spółki zdarzenia gospodarcze, może się różnić (może być wyższa) od wartości wkładów wniesionych do spółki osobowej przez jej dotychczasowych wspólników.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w wyniku przystąpienia Nowego Wspólnika do spółki komandytowej na zasadach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego u Wnioskodawcy nie dojdzie do powstania podlegającego opodatkowaniu przychodu w rozumieniu ustawy PIT, a tym samym nie będzie podstaw do zastosowania wobec Wnioskodawcy art. 25 ustawy PIT?

Powyższa treść pytania wynika z pisma z 20 października 2016 r. stanowiącego uzupełnienie wniosku.

Zdaniem Wnioskodawcy przystąpienie przez Nowego Wspólnika do spółki komandytowej w zamian za wniesienie wkładu pieniężnego na warunkach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego nie spowoduje powstania u Wnioskodawcy przychodu. Zdaniem Wnioskodawcy w związku z przystąpieniem Nowego Wspólnika nie powstanie u Wnioskodawcy przychód w rozumieniu Ustawy PIT, a tym samym nie będzie podstaw do zastosowania wobec Wnioskodawcy art. 25 Ustawy PIT. W związku z przystąpieniem Nowego Wspólnika do spółki komandytowej u Wnioskodawcy nie dojdzie do żadnego przysporzenia majątkowego. U Wnioskodawcy nie dojdzie również do uszczuplenia majątku.

Źródła przychodów określa treść art. 10 ust. 1 ustawy PIT. Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy PIT źródłami przychodów, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy PIT jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy PIT. W myśl art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Do kwestii skutków podatkowych wniesienia wkładów do spółki odnosi się również art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy PIT, zgodnie z którym wolne od podatku PIT są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Jednocześnie w ustawie PIT nie zostały przewidziane odrębne regulacje dotyczące wniesienia wkładu pieniężnego (lub niepieniężnego) do spółki osobowej w momencie jej zawiązania i dla wniesienia takiego wkładu na późniejszym etapie jej istnienia, tj. w momencie przystąpienia nowego wspólnika do już istniejącej spółki, obok jej dotychczasowych wspólników.

Zdaniem Wnioskodawcy analiza powyższych przepisów ustawy PIT pozwala stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie u Wnioskodawcy nie powstanie przychód ze źródeł, o których mowa w punktach od 1) do 9) art. 10 ust. 1 ustawy PIT, w szczególności czynność wniesienia wkładu pieniężnego do spółki osobowej nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy PIT. Wynika to wprost z definicji poszczególnych źródeł przychodów wymienionych w tym przepisie.

Art. 5b ust. 2 ustawy PIT stanowi, że jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy PIT, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT – przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Do przychodów z działalności gospodarczej zalicza się również na podstawie art. 14 ust. 2 pkt 8 Ustawy PIT wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125 Ustawy PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy uwzględniając treść przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm., „KSH”) rzeczy i prawa wniesione do spółki komandytowej (lub innej spółki osobowej) tytułem wkładu, a także rzeczy i prawa nabyte lub uzyskane dla spółki komandytowej w inny sposób w czasie jej istnienia, są majątkiem spółki. Zgodnie z art. 8 KSH spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i innych praw rzeczowych, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Z powyższego wynika, iż majątek spółki przez cały czas jej trwania jest traktowany jako majątek odrębny od majątku osobistego poszczególnych wspólników. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przez Nowego Wspólnika wkładu do spółki komandytowej w związku z przystąpieniem do spółki komandytowej nie spowoduje powstania przychodu u Wnioskodawcy. Przystąpienie do spółki komandytowej Nowego Wspólnika nie oznacza bowiem, że Wnioskodawca otrzyma część wkładu Nowego Wspólnika do spółki komandytowej. Majątek Spółki komandytowej, do której Nowy Wspólnik wnosi wkład, pozostaje wciąż majątkiem odrębnym od majątku osobistego wspólników. Wartość majątku spółki komandytowej i to w jakiej proporcji pozostaje ona do wartości wkładu Nowego Wspólnika jest bowiem obojętna z perspektywy podatku PIT na moment przystąpienia Nowego Wspólnika do spółki komandytowej.

Zdaniem Wnioskodawcy nie znajdzie tutaj również zastosowania art. 25 ust. 5 w zw. z art. 25 ust. 1 ustawy PIT dotyczący uprawnienia organu podatkowego do szacowania dochodu podatnika. Zgodnie z przywołanymi przepisami organ podatkowy jest uprawniony do oszacowania dochodu podatnika, jeżeli spełnione zostaną łącznie następujące przesłanki:

1.  transakcja, w tym umowa spółki osobowej, została zawarta przez podmioty, pomiędzy którymi występują powiązania o charakterze rodzinnym,
2.  warunki ustalone lub narzucone przez te podmioty odbiegają od warunków, jakie ustaliłyby między sobą niezależne podmioty,
3.  przyjęte warunki skutkują niewykazaniem przez podatnika dochodów albo wykazaniem dochodów niższych od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały.

Po pierwsze zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie przystąpienie Nowego Wspólnika do spółki osobowej nie powoduje zmiany sytuacji i praw wszystkich, aktualnych wspólników tej spółki. Zmiana dotyczy jedynie Wnioskodawcy, będącego osobą fizyczną należącą do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn. Udział Nowego Wspólnika w zysku spółki osobowej będzie bowiem odpowiadał zmniejszeniu udziału w zysku tej spółki Wnioskodawcy. Natomiast pomiędzy Nowym Wspólnikiem a pozostałymi, aktualnymi wspólnikami spółki nie dochodzi do żadnej transakcji – Nowy Wspólnik nie zyskuje nic ich kosztem.

Odnosząc się w pierwszej kolejności do warunku przewidzianego w punkcie pierwszym powyżej wskazać należy, iż w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym warunki, na których Nowy Wspólnik przystąpi do spółki komandytowej, będą takie same, jakie byłyby dla nowego wspólnika niepowiązanego z dotychczasowymi wspólnikami. Naturalna jest bowiem sytuacja, iż udział w zyskach i stratach wspólnika spółki osobowej określany jest na poziomie proporcjonalnym do wkładów tego wspólnika, którego część uprawnień trafia do nowego wspólnika. Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawcy, bez znaczenia pozostaje, iż na moment przystąpienia Nowego Wspólnika wartość majątku spółki komandytowej różnić się będzie od wartości wniesionych do niej wkładów – jest to bowiem naturalna konsekwencja prowadzenia przez spółkę osobową działalności gospodarczej od chwili jej zawiązania do momentu przystąpienia do niej Nowego Wspólnika.

Zauważyć także należy, iż również nie będzie spełniona przesłanka przewidziana w punkcie trzecim powyżej. Skoro wniesienie wkładu pieniężnego do spółki osobowej niebędącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych nie powoduje powstania przychodu dla wnoszącego wkład, jak też dla pozostałych wspólników tej spółki, niezależnie od tego czy istnieją pomiędzy nimi powiązania czy też nie, bez względu na ustalone warunki tego przystąpienia, nie może dojść do niewykazania przez podatnika dochodów albo wykazania niższych od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały. Zdaniem Wnioskodawcy przystąpienie Nowego Wspólnika do spółki osobowej nie wywołuje dla Wnioskodawcy powstania przychodu, a zatem nie jest możliwe zaniżenie bądź niewykazanie dochodu, skoro nie powstał przychód.

Reasumując Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przystąpienie Nowego Wspólnika do spółki komandytowej na warunkach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego nie spowoduje powstania u Wnioskodawcy przychodu, a zatem nie będzie podstaw do zastosowania wobec niego art. 25 ustawy PIT. W związku z przystąpieniem Nowego Wspólnika do spółki komandytowej u Wnioskodawcy nie dojdzie ani do przysporzenia majątku, ani też do jego uszczuplenia, a tym samym nie może dojść do powstania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy dodać, że Wnioskodawca we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego powołał treść przepisu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r. Natomiast w związku z nowelizacjami ww. ustawy treść ww. przepisu uległa zmianie. Zmiana ta pozostaje jednak bez wpływu na rozstrzygnięcie w opisanej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.