Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/96/KCT/2014/RWPD-7677
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-05-30
Teza: W konsekwencji należało z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż uznanie przez ten organ, m.in. że (…) Wydatki poniesione na prace remontowe, nie mogą być uznane za wydatki na cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25, jeżeli w chwili ich ponoszenia Wnioskodawczyni nie będzie przysługiwało prawo własności lokalu (...), jest nieprawidłowe.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; kredyt-kredyt hipoteczny; lokal-lokal mieszkalny; remonty; spadek; wspólność-wspólność majątkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 19; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 05 kwietnia 2013 r. Nr IPPB4/415-33/13-2/JK4 wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 09 stycznia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia, w 2012 r., udziału w lokalu mieszkalnym, w związku z:

*   przeznaczeniem części przychodu ze sprzedaży tego udziału na spłatę kredytu zaciągniętego na nabycie nowego mieszkania, jeżeli czynność ta nastąpi nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, - **jest prawidłowe,**

*   wydatkowaniem, w ustawowym terminie, części przychodu ze sprzedaży tego udziału na remont nowego mieszkania, jeżeli w okresie dwóch lat licząc od końca roku w którym został uzyskany zostanie zawarta umowa, w formie aktu notarialnego, przenosząca na rzecz Wnioskodawczyni prawo własności nowego mieszkania - **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając na podstawie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 05 kwietnia 2013 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego, w części dotyczącej spłaty kredytu hipotecznego oraz w części dotyczącej wydatków na remont nowego mieszkania. Interpretacja wydana została na wniosek Pani Anny S. z dnia 09 stycznia 2013 r.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że

Od dnia zawarcia związku małżeńskiego w dniu 3 lipca 2010 r. Wnioskodawczyni pozostaje wraz z mężem we wspólności majątkowej małżeńskiej. Prowadzą wraz z mężem wspólne gospodarstwo domowe. W dniu 4 lipca 2012 r. Wnioskodawczyni otrzymała w formie notarialnego poświadczenia dziedziczenia 1/2 część spadku po zmarłej babci. Babcia Wnioskodawczyni zmarła 10 kwietnia 2012 r. Uprzednio wraz z mężem Wnioskodawczyni zaciągnęła wspólny preferencyjny kredyt hipoteczny w programie „Rodzina na Swoim” na wspólne mieszkanie. Umowa przedwstępna na zakup mieszkania od dewelopera była podpisana dnia 27 lutego 2012 r., a umowa kredytowa – w dniu 6 kwietnia 2012 r. W skład spadku po babci wchodziło mieszkanie, które zostało sprzedane przed 5 laty od nabycia, dokładnie w dniu 12 października 2012 r. W związku z tym na konto Wnioskodawczyni trafiło 135.000 zł jako połowa ceny mieszkania. Oprócz tego, dnia 07 listopada 2012 r. wraz z mężem Wnioskodawczyni podpisała protokół odbioru własnego mieszkania (na które zaciągnięty był wspólny kredyt, o którym mowa wyżej). W dniu podpisania ww. protokołu odbioru lokalu Wnioskodawczyni wraz z mężem otrzymała klucze do mieszkania i od tego momentu przejęli na siebie wszystkie opłaty eksploatacyjne związane z lokalem i otrzymali zgodę na prowadzenie prac wykończeniowych. Akt notarialny przeniesienia własności nastąpi po uzyskaniu przez dewelopera pozwolenia na użytkowanie i innych wymaganych zaświadczeń (planowany termin - luty/marzec 2013 r.).

W związku z powyższym zadano pytania:

Czy w zaistniałej sytuacji wydatkowanie części ww. kwoty pozyskanej ze sprzedaży mieszkania uzyskanego w spadku i stanowiącego majątek osobisty Wnioskodawczyni na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego wcześniej przez Wnioskodawczynię i Jej męża jest warunkiem do zastosowania zwolnienia podatkowego o którym mowa w art. 21 ust. 24 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Czy w zaistniałej sytuacji przeznaczenie części ww. kwoty pozyskanej ze sprzedaży mieszkania uzyskanego w spadku na własny cel mieszkaniowy, ale przed właściwym aktem notarialnym nowego mieszkania na remont tego nowego mieszkania jest warunkiem do zastosowania zwolnienia podatkowego o którym mowa w art. 21 ust. 24 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przeznaczenie całej kwoty uzyskanej ze sprzedaży mieszkania zarówno na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego wspólnie z mężem, jak i na prace wykończeniowe w tym mieszkaniu, prowadzone po dniu podpisania protokołu odbioru lokalu (czyli po 07 listopada 2012 r.), ale jeszcze przed właściwym aktem notarialnym są warunkami wystarczającymi do zastosowania zwolnienia podatkowego o którym mowa w art. 21 ust. 24 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (powinno być: art. 21 ust. 25 ustawy).

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 05 kwietnia 2013 r. Nr IPPB4/415-33/13-2/JK4, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko Wnioskodawczyni za prawidłowe w części dotyczącej spłaty kredytu hipotecznego, oraz za nieprawidłowe w części dotyczącej wydatków na remont nowego mieszkania. Organ upoważniony stwierdził m.in., że (…) Mając powyższe na uwadze, wydatki poniesione na prace remontowe, nie mogą być uznane za wydatki na cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25, jeżeli w chwili ich ponoszenia Wnioskodawczyni nie będzie przysługiwało prawo własności lokalu (\`(...)\`).

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni otrzymała 1/2 część spadku po zmarłej, w dniu 10 kwietnia 2012 r., babci. W skład spadku wchodziło mieszkanie, które zostało sprzedane przed 5 laty od nabycia, w dniu 12 października 2012 r.

W świetle powyższego sprzedaż w dniu 12 października 2012 r. przypadającego na Wnioskodawczynię udziału w mieszkaniu nabytym w spadku, stanowi źródło przychodu w rozumieniu powołanych przepisów.

Przychodem, stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Podatek dochodowy, zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ustawy).

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn (art. 22 ust. 6d ustawy).

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Jednakże stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, wprowadzonego od dnia 1 stycznia 2009 r. ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.), wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W myśl art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a-e ustawy, za wydatki poniesione na wyżej wymienione cele, uważa się wydatki poniesione m.in. na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, a także wydatki na remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 ustawy).

Ponadto regulacje prawne zawarte w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią, że wydatkami na „własne cele mieszkaniowe”, są również wydatki poniesione na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w art. 21 ust. 25 pkt 1, w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Jak wynika z powołanych przepisów, zwolnienie podatkowe jest uzależnione od wydatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziału w mieszkaniu na enumeratywnie wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy, własne cele mieszkaniowe i dokonania tej czynności najpóźniej przed upływem dwóch lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, jednak nie wcześniej niż uzyskany został ten przychód. Oznacza to zatem, że jeżeli w wyżej wymienionym okresie przychód ze sprzedaży w 2012 r. udziału w mieszkaniu, zostanie przeznaczony na „spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego umową kredytową w dniu 06 kwietnia 2012 r. przez Wnioskodawczynię (i męża) na nabycie wspólnego mieszkania, wówczas spełnione zostaną kryteria do zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do przychodu ze sprzedaży, w 2012 r., udziału w mieszkaniu w części wydatkowanego, w ustawowym terminie, na „remont nowego mieszkania” wskazać należy, że warunek do zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zostanie spełniony, jeżeli w terminie dwóch lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, zostanie zawarta umowa, w formie aktu notarialnego, przenosząca na rzecz Wnioskodawczyni (i męża) prawo własności „nowego mieszkania”.

Pojęcie „nabycie” nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy zatem odwołać się do przepisów prawa cywilnego, które stanowią, że „nabycie” obejmuje każde uzyskanie własności.

Należy zauważyć, że „nabyciem” w rozumieniu przepisów art. 158 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121), jest uzyskanie prawa własności. Zatem zarówno zawarcie umowy przedwstępnej, jak też dokonanie, stosownie do tej umowy, wpłat na poczet ceny (zaliczki), bez wątpienia mogą prowadzić do nabycia własności nieruchomości lub praw, ale nie są z nim równoważne. Treścią umowy przedwstępnej jest jedynie zobowiązanie się stron do zawarcia umowy przyrzeczonej (przenoszącej własność), lecz tej własności sama umowa nie przenosi. Brak zawartej w formie aktu notarialnego umowy przeniesienia własności nieruchomości lub lokalu mieszkalnego w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie (mieszkania w 2012 r.) ma oczywisty skutek w postaci braku nabycia własności tych rzeczy lub praw we wskazanym okresie, a tym samym powoduje utratę warunku do skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust.1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko potwierdza ugruntowana linia orzecznicza sądów administracyjnych, np.: wyrok NSA z dnia 06 sierpnia 2013 r. sygn. akt II FSK 2418/11, wyrok NSA z dnia 26 listopada 2013 r. sygn. akt II FSK 3015/11. W wyroku z dnia 06 sierpnia 2013 r. Sąd wskazał, że „(…) Zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. podlegają wydatki poniesione przez podatnika na wykończenie lokalu mieszkaniowego oddanego przez dewelopera w stanie niewykończonym, jeżeli były poniesione w okresie dwóch lat od daty odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e u.p.d.o.f. i jeżeli w tymże dwuletnim okresie podatnik nabył od dewelopera ten konkretny lokal mieszkalny na własność (…)”.

Mając powyższe na uwadze stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, po spełnieniu ustawowych warunków, jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

W konsekwencji należało z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż uznanie przez ten organ, m.in. że (…) Wydatki poniesione na prace remontowe, nie mogą być uznane za wydatki na cele mieszkaniowe w rozumieniu art . 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25, jeżeli w chwili ich ponoszenia Wnioskodawczyni nie będzie przysługiwało prawo własności lokalu (\`(...)\`), jest nieprawidłowe.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.