Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-330/13-2/PR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-10-15
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów, określenia sposobu alokacji kosztów w związku z prowadzeniem działalności w specjalnej strefie ekonomicznej i poza nią oraz obowiązku poboru podatku przez płatnika.
Słowa kluczowe: akcja-akcje pracownicze; koszt-koszty uzyskania przychodów; pracownik; strefy-działalność pozastrefowa (SSE); strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. przedstawione we wniosku z 12 lipca 2013 r. (data wpływu 16 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie związanym z uczestnictwem pracowników Spółki w programach opcyjnych i akcyjnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie związanym z uczestnictwem pracowników Spółki w programach opcyjnych i akcyjnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej. Przedmiotem działalności Spółki jest produkcja wyrobów do pielęgnacji jamy ustnej (w tym np. past do zębów). Spółka należy do grupy spółek „A” (dalej – Grupa „C”).

Pracownicy Spółki, będący zarówno rezydentami polskimi jak i nierezydentami (dalej łącznie – Pracownicy), biorą udział w szeregu pracowniczych programów opcyjnych i akcyjnych (dalej – Programy) organizowanych przez centralę Grupy „C” – spółkę „Cx”. z siedzibą w USA (dalej – „Cx”). Pracownicy biorący udział w Programach nie są zatrudnieni przez „Cx”. Celem Programów jest podwyższenie efektywności pracy Pracowników, co w założeniu ma prowadzić do sprawniejszej, wydajniejszej realizacji celów biznesowych oraz zwiększenia wyników finansowych całej Grupy, w tym również Spółki.

Do Programów, w których uczestniczą Pracownicy, należą:

Stock Options Awards (dalej – SOA) US.

W ramach programu SOA Pracownikom przyznawane są nagrody w postaci opcji na akcje „Cx”. Prawa z opcji stają się wykonalne w ciągu trzech lat (1/3 po upływie każdego roku od dnia przyznania opcji). W razie niezrealizowania wszystkich lub części opcji, wygasają one po upływie 5 lat od przyznania. Uczestnicy programu SOA realizują opcje w wariancie „cashless sell”, który nie przewiduje dostawy instrumentu bazowego (akcji). W wariancie „cashless sell” firma brokerska obsługująca program SOA dokonuje pieniężnego rozliczenia różnicy pomiędzy wartością akcji z dnia realizacji opcji a historyczną wartością akcji obliczoną w oparciu o kurs z dnia przyznania nagrody. Kwota stanowiąca różnicę pomiędzy tymi wartościami jest wypłacana bezpośrednio na rachunek bankowy Pracownika. Przyznane Pracownikom nagrody w postaci opcji na akcje stanowią pochodne instrumenty finansowe w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 z późn. zm.). Przyznanych Pracownikom opcji nie można zbywać ani przenosić na osoby trzecie. Posiadanie opcji nie uprawnia do wypłaty dywidendy ani nie skutkuje nabyciem żadnych innych praw korporacyjnych przysługującym akcjonariuszom „Cx”. Przyznawane opcje nie są przedmiotem obrotu na rynku.

Restricted Shares Award (dalej – RSA)

W ramach RSA Pracownikom przyznawane są nagrody w postaci prawa do otrzymania akcji „Cx” po upływie określonego czasu (tzw. „vesting period” – zazwyczaj 3 lata od dnia przyznania nagrody), pod warunkiem, że do tego czasu Pracownik nie rozwiąże stosunku pracy ze Spółką. Po upływie okresu „vesting period” Pracownicy otrzymują od „Cx” akcje w przyrzeczonej liczbie. Ponadto, w momencie upływu okresu „vesting period” Pracownikowi przekazywane są dodatkowe akcje o wartości równej kwocie dywidendy, jaka potencjalnie zostałaby wypłacona, gdyby w okresie „vesting period” Pracownicy byli właścicielami przyrzeczonych akcji. W przypadku rozwiązania stosunku pracy przed upływem „vesting period” prawo do otrzymania akcji wygasa. Otrzymane po upływie okresu „vesting period” akcje Pracownik może sprzedać lub zachować (w takim przypadku przysługuje mu prawo do otrzymywania dywidendy). Przekazanie nagród w postaci praw do akcji nie wiąże się dla Pracowników z nabyciem jakichkolwiek uprawnień o charakterze korporacyjnym lub majątkowym (w szczególności pracownicy nie nabywają prawa do rozporządzania przyrzeczonymi akcjami „Cx” ani nie nabywają prawa do uczestnictwa w zgromadzeniu akcjonariuszy „Cx”).

Global Savings Shares (dalej – GSS)

Program uprawnia pracowników do przeznaczenia części wynagrodzenia na zakup akcji. Pracownicy mogą przeznaczyć na zakup akcji 1-2% wynagrodzenia (wpłata podstawowa). Pracownicy mogą dodatkowo przeznaczyć na zakup akcji do 10% wynagrodzenia (wpłata dodatkowa). W momencie przystąpienia do programu Pracownik otrzymuje od „Cx” bonusową akcję. Miesięczne wynagrodzenie Pracownika uczestniczącego w GSS powiększane jest o kwotę równą połowie wpłaty podstawowej. Kwota ta (po odliczeniu podatku i składek ZUS) jest potrącana z pensji Pracownika i przeznaczana na zakup akcji (dofinansowanie). Z tytułu posiadania akcji Pracownikowi przysługuje dywidenda, która jest automatycznie reinwestowana na nabycie kolejnych akcji. Akcje nabyte w ramach GSS Pracownicy mogą sprzedać:

*   nie wcześniej niż przed upływem 5 lat od dnia nabycia – w przypadku akcji, których nabycie zostało sfinansowane ze środków pochodzących z wpłaty podstawowej i dofinansowania pracodawcy,
*   w dowolnym momencie, nie częściej niż raz w roku – w przypadku akcji, których nabycie zostało sfinansowane ze środków pochodzących z wpłaty dodatkowej.

W przypadku rozwiązania umowy o pracę akcje są automatycznie sprzedawane w kolejnym miesiącu po ustaniu stosunku zatrudnienia. Kwota uzyskana ze sprzedaży jest przelewana na konto Pracownika.

You Can Make a Difference (Global Award i Annual Award)

W ramach programu Pracownikom będącym laureatami Global Award i Annual Award przekazywane są nagrody w postaci akcji o wartości odpowiednio 2.500 i 1.000 USD. W stosunku do otrzymanych akcji Pracownikom przysługuje prawo do dywidendy oraz prawo do sprzedaży akcji w każdym czasie.

Uczestnictwo w Programach wiąże się z przekazaniem Pracownikom nagród w postaci opcji, akcji lub prawa do otrzymania akcji przez „Cx”. Przekazanie to nie stanowi elementu warunków pracy i płacy Pracowników, nie jest objęte zapisami umów o pracę, regulaminów pracy, płacy lub nagradzania Pracowników. Wszelkie plany i decyzje dotyczące przekazywania opcji, akcji lub prawa do otrzymania akcji pochodzą od „Cx”, zaś Spółka nie ma na nie wpływu. Na podstawie ustaleń przyjętych przez podmioty należące do Grupy „C”, „Cx” refakturuje na Spółkę koszty uczestnictwa Pracowników w Programach, obejmujące w szczególności wartość przyznanych Pracownikom opcji, akcji lub praw do otrzymania akcji.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółce przysługuje prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwot, którymi Spółka jest obciążana przez „Cx” z tytułu uczestnictwa Pracowników w Programach?
2.  Czy prawidłowym jest przyporządkowanie kosztów, którymi Spółka obciążana jest przez „Cx” z tytułu uczestnictwa Pracowników w Programach, do kosztów działalności strefowej i działalności pozastrefowej w sposób analogiczny do przyporządkowania kosztów wynagrodzenia Pracowników biorących udział w tych Programach?
3.  Czy Spółka zobowiązana jest do poboru podatku u źródła z tytułu dokonanych na rzecz „Cx” wypłat kwot, którymi obciążana jest za uczestnictwo Pracowników w Programach?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Kwoty, którymi Spółka jest obciążana przez „Cx” z tytułu udziału Pracowników w Programach mogą być zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów.
2.  Przyporządkowanie kosztów, którymi Spółka obciążana jest przez „Cx” z tytułu uczestnictwa Pracowników w Programach, do kosztów działalności strefowej i działalności pozastrefowej powinno być analogiczne do przyporządkowania kosztów wynagrodzenia Pracowników biorących udział w tych Programach.
3.  Spółka nie jest zobowiązana do poboru podatku u źródła z tytułu wypłat dokonywanych na rzecz „Cx” w związku z uczestnictwem jej Pracowników w Programach, pod warunkiem posiadania certyfikatu rezydencji „Cx”.

Poniżej Spółka szczegółowo uzasadnia swoje stanowisko w sprawie.

Zaliczenie wydatków związanych z udziałem Pracowników w Programach do kosztów uzyskania przychodów.

1.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych „kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1”.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Podsumowując powyższe twierdzenia, dla zaliczenia danego wydatku w ciężar podatkowych kosztów uzyskania przychodów konieczne jest łączne spełnienie następujących warunków:

*   istnienie związku przyczynowo – skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem a osiągnięciem przychodu, zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodu oraz
*   brak ustawowego wyłączenia wydatku z kategorii kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

2.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty udziału Pracowników Spółki w Programach, którymi „Cx” obciąża Spółkę, ponoszone są przez Spółkę w związku z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą oraz w celu generowania przychodów.

Spółka podnosi, że zapewnienie Pracownikom udziału w Programach powoduje, że Pracownicy są lepiej zmotywowani oraz bardziej przywiązani do Spółki jako swojego pracodawcy. Pracownicy, uzyskując możliwość osiągnięcia wymiernych korzyści finansowych z tytułu udziału w Programach, uzyskują dodatkową motywację do jak najlepszej pracy w celu maksymalizacji zysków osiąganych przez Spółkę. W konsekwencji, zwiększenie efektywności działań Pracowników prowadzi do sprawniejszej i wydajniejszej realizacji celów biznesowych oraz zwiększenia wyników finansowych Spółki. Tym samym, przekłada się to pośrednio na zwiększenie przychodów generowanych przez Spółkę.

Wskazać należy również, że udział w Programach minimalizuje ryzyko utraty Pracowników cennych dla Spółki, a taka utrata mogłaby spowodować utratę części przychodów lub konieczność poniesienia dodatkowych kosztów na rekrutację nowych pracowników. Tym samym można twierdzić, że ponoszenie wydatków związanych z kosztami uczestnictwa Pracowników w Programach ma na celu ochronę źródła przychodów.

Ponadto koszty, którymi „Cx” obciąża Spółkę nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako wydatki, które zgodnie z wolą ustawodawcy nie stanowią kosztów uzyskania przychodu.

3.

W konsekwencji – zdaniem Spółki – istnieje związek przyczynowo-skutkowy między poniesionymi przez Spółkę kosztami uczestnictwa Pracowników w Programach a potencjalnym lub zwiększonym przychodem. Zatem spełniona została materialnoprawna przesłanka zaliczenia wydatków poniesionych przez Spółkę w związku z realizacją Programów w ciężar podatkowych kosztów uzyskania przychodów.

Analogiczne stanowisko prezentowane jest w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez uprawnione organy, w tym m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 11 stycznia 2012 r. (sygn. IPTPB3/423-264/11-2/GG), Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 24 stycznia 2012 r. (sygn. ITPB3/423-548/11/AM) oraz w interpretacji indywidualnej z 3 lipca 2012 r. (sygn. ITPB3/423-165/12/MK), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 27 stycznia 2012 r. (sygn. IPPB5/423-1114/11-2/AS) oraz w interpretacji indywidualnej z 9 stycznia 2012 r. (sygn. IPPB5/423-1038/11-2/AS). Ponadto, w interpretacji indywidualnej z 15 grudnia 2011 r. (sygn. IPPB5/423-1048/11-2/RS), stwierdził on, że: „przyznanie pracownikom nieodpłatnych akcji, praw do akcji czy opcji na akcje na zasadach obowiązujących w ramach obu Programów pełni istotną funkcję motywacyjną, gdyż pracownicy Spółki, stając się akcjonariuszami są dodatkowo motywowani do jak najlepszej pracy w celu maksymalizacji zysków osiąganych przez Spółkę. W konsekwencji, zwiększenie efektywności działań pracy pracowników prowadzi do sprawniejszej, wydajniejszej realizacji celów biznesowych oraz zwiększenia wyników finansowych całej Grupy, w tym również Spółki. Tym samym przekłada się to pośrednio na zwiększenie przychodów generowanych przez Spółkę. W konsekwencji, zdaniem tut. Organu, istnieją podstawy, by można było mówić o istnieniu związku przyczynowo-skutkowego między poniesionym wydatkiem a potencjalnym lub zwiększonym przychodem. Dlatego też – co do zasady – wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z realizacją obu ww. Programów (koszty przyznanych nieodpłatnie akcji lub opcji na akcje), spełniające przedstawione powyżej kryteria, Spółka może zaliczać w ciężar kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Kwalifikacja kosztów organizacji programów jako kosztów związanych z działalnością strefową.

1.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych „wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274, z 2008 r. Nr 118, poz. 746 oraz z 2009 r. Nr 18, poz. 97 \[dalej – ustawa o SSE\]), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami”. Równocześnie art. 17 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że wskazane zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Dochodem – w myśl art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Natomiast art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ww. ustawy stanowi, iż w przypadku osiągania przychodów ze źródeł niepodlegających opodatkowaniu lub wolnych od podatku, przy ustaleniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się zarówno przychodów z tych źródeł, jak też kosztów ich uzyskania.

Jednocześnie, na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, „podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m”.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, podatnicy prowadzący działalność w specjalnych strefach ekonomicznych zobowiązani są do prowadzenia ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością opodatkowaną i działalnością zwolnioną (prowadzoną zarówno w specjalnej strefie ekonomicznej oraz poza terenem strefy).

2.

W przypadku podmiotów prowadzących działalność w specjalnych strefach ekonomicznych, generalną zasadą w zakresie kwalifikacji kosztów działalności jest ich bezpośrednie przypisanie do odpowiedniego źródła przychodów. Jeżeli jednoznaczne przypisanie kosztów do przychodów zwolnionych od podatku bądź opodatkowanych nie jest możliwe, wówczas konieczne jest zastosowanie odpowiedniego klucza podziału kosztów.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych „jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów”. Powyższą zasadę stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania.

3.

Programy, których kosztami obciążana jest Spółka przez „Cx”, adresowane są do Pracowników. Stanowią one dla Pracowników dodatkową motywację do należytego wykonywania pracy na rzecz Spółki. Mimo, że przysporzenia uzyskiwane z tytułu uczestnictwa Pracowników w Programach nie stanowią elementu ich wynagrodzenia, to niewątpliwie ponoszone przez Spółkę koszty związane z uczestnictwem Pracowników w Programach stanowią koszty pośrednie związane z zatrudnianiem pracowników. Dlatego też – w ocenie Spółki – przyporządkowanie kosztów związanych z uczestnictwem Pracowników w Programach do działalności strefowej i pozastrefowej powinno być analogiczne do przyporządkowania kosztów wynagrodzenia Pracowników biorących udział w tych Programach.

Innymi słowy:

*   jeżeli koszty zatrudnienia danego Pracownika są w całości kosztami związanymi z działalnością strefową (ich wysokość jest uwzględniania przy obliczaniu dochodu zwolnionego z podatku dochodowego od osób prawnych), wówczas część kosztów obsługi Programów przypadająca na tego Pracownika również powinna być traktowana jak koszt strefowy;
*   jeżeli koszty zatrudnienia danego Pracownika są traktowane przez Spółkę jako koszty pozastrefowe, z uwagi np. na fakt, że miejscem świadczenia pracy wynikającym z umowy o pracę jest teren inny niż specjalna strefa ekonomiczna, wówczas analogicznie powinna zostać potraktowana część kosztów obsługi Programów przypadająca na tego Pracownika;
*   w sytuacji natomiast, gdy koszty zatrudnienia danego Pracownika są przyporządkowane częściowo do przychodów związanych z działalnością strefową a częściowo do przychodów opodatkowanych, wówczas przyporządkowanie kosztów Programów przypadających na tego Pracownika powinny być alokowane wg takiego samego klucza jak koszty wynagrodzeń.

Obowiązek poboru podatku u źródła.

1.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych „podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż „podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze – ustala się w wysokości 20% przychodów”.

W myśl art. 21 ust. 2 ww. ustawy, „przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczypospolita Polska”.

Z powyższego wynika, że w Polsce podlegają opodatkowaniu dochody zagranicznych osób prawnych, jeżeli dochody te są uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Cytowana ustawa nie precyzuje, kiedy w przypadku osoby zagranicznej można mówić o dochodzie „uzyskanym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”, niemniej z treści ww. art. 21 ust. 1 pkt 2a wypływa wniosek, że za dochód uzyskany na terytorium Polski ustawodawca uznaje również dochód, którego źródłem są polskie podmioty, dokonujące wypłaty na rzecz zagranicznych osób prawnych należności z określonych tytułów. Jednakże w tym przypadku podatek dochodowy liczony jest w sposób zryczałtowany, procentową stawką od wypłaconych przychodów. Podatek ten w praktyce określany jest „zryczałtowanym podatkiem u źródła”.

Zgodnie z regulacją art. 21 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych opodatkowanie ww. przychodów, których odbiorcą są zagraniczne osoby prawne, podlegające ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu i będące rezydentami krajów, z którymi Polska zawarła umowy w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, odbywa się zawsze z uwzględnieniem tych umów. Oznacza to, że pierwszeństwo stosowania mają przepisy umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zasady ustalania podatku, wynikające ze wspomnianego art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będą miały zatem zastosowanie w przypadku braku takich umów, albo wtedy, gdy umowa w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, której Polska jest stroną, zawarta z krajem, na którego terytorium podatnik ma siedzibę, nie stanowi inaczej niż polska ustawa.

2.

Jak stanowi art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych „osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji”.

Zgodnie z powyższą regulacją, jeżeli na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przychody uzyskiwane przez nierezydentów z tytułu świadczeń wymienionych w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie podlegają opodatkowaniu w Polsce, wówczas podmiot wypłacający należności ze świadczeń wymienionych w ww. przepisie może nie pobrać zryczałtowanego podatku u źródła wyłącznie pod warunkiem posiadania certyfikatu rezydencji zagranicznego podmiotu. W sytuacji kiedy płatnik nie posiada aktualnego certyfikatu rezydencji podmiotu zagranicznego, ma on obowiązek stosowania przepisów prawa krajowego i pobrania zryczałtowanego podatku u źródła.

3.

Zdaniem Spółki, organizacja Programów przez „Cx” zawiera w sobie istotne elementy usługi zarządzania instrumentami finansowymi będącymi ich przedmiotem (szczegółowe uwagi w tym zakresie Spółka przedstawia w części komentarza dotyczącej opodatkowania VAT), co uzasadnia argumentację, ze usługi świadczone przez „Cx” na rzecz Spółki zawierają się w katalogu świadczeń, z tytułu których przychody podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem u źródła.

Jednakże, z uwagi na okoliczność, że podmiotem uzyskującym należności z tytułu świadczenia usług zarządzania jest osoba mająca siedzibę na terenie Stanów Zjednoczonych, należy uwzględnić postanowienia „Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r.” (dalej – Umowa).

W myśl art. 8 ust. 1 Umowy „Zyski z przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa powinny być opodatkowane tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Umawiającym się Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi”.

Jak wynika z powyższego przepisu, zyski „Cx” (podmiotu mającego siedzibę w USA i nieprowadzącego działalności przez położony w Polsce zakład) z tytułu świadczenia usług organizacji Programów nie podlegają opodatkowaniu w Polsce na podstawie Umowy. Spółka nie jest zatem zobowiązana do poboru zryczałtowanego podatku u źródła z tytułu wypłat dokonywanych na rzecz „Cx”, jednak pod warunkiem, że posiada certyfikat rezydencji „Cx”.

Podobny pogląd wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 27 września 2012 r. (sygn. IPPB5/423-551/12-2/AJ) potwierdzając, że następujące stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe: „W myśl art. 8 ust. 1 UPO zyski z przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa powinny być opodatkowane tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Umawiającym się Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego spółka amerykańska nie posiada zakładu w Polsce. W konsekwencji zyski spółki amerykańskiej na mocy art. 8 ust. 1 UPO będą podlegały opodatkowaniu wyłącznie w USA”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.