Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB4.4511.102.2017.1.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-07
Teza: Transakcja opisana we wniosku spełnia warunki uznania jej za wymianę udziałów, o której mowa w art. 24 ust. 8a updof. W konsekwencji, do przychodów Wnioskodawcy nie zalicza się wartości udziałów Spółki fińskiej objętych przez niego w podwyższonym kapitale zakładowym tej spółki w zamian za opisany aport udziałów Spółki z o.o.
Słowa kluczowe: aport; kapitał-kapitał zakładowy-podwyższenie kapitału zakładowego; udział-wymiana udziałów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 31 stycznia 2017 r. (data wpływu 7 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych aportu udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością do fińskiej spółki kapitałowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 lutego 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych aportu udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością do fińskiej spółki kapitałowej. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 marca 2017 r. (data wpływu 3 kwietnia 2017 r.).

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

A.A.

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

B.B.

przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (Zainteresowany będący stroną postępowania) oraz Zainteresowany niebędący stroną postępowania są osobami fizycznymi podlegającymi nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca oraz Zainteresowany niebędący stroną postępowania byli wspólnikami w spółce kapitałowej A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w G., wpisanej do rejestru przedsiębiorców pod numerem KRS, dalej: „Spółka”.

Wspólnikiem Spółki jest również podmiot utworzony zgodnie z prawem fińskim – A. Oy, dalej: „Wspólnik”. Wspólnik jest spółką kapitałową, wymienioną w załączniku nr 3 do ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 80, poz. 350, z późn. zm.) – Lista podmiotów, do których zastosowanie mają art. 23 ust. 1 pkt 38c i art. 24 ust. 8a i 8b ustawy, w pkt 12 Tabeli. Wspólnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Finlandii.

Wnioskodawcy przysługiwało 8 udziałów w Spółce, każdy o wartości nominalnej 50 zł, o łącznej wartości nominalnej 400 zł, tj. 8% udziału w kapitale zakładowym Spółki. Zainteresowanemu niebędącemu stroną postępowania przysługiwało również 8 udziałów w Spółce, każdy o wartości nominalnej 50 zł, o łącznej wartości nominalnej 400 zł, tj. 8% udziału w kapitale zakładowym Spółki. Natomiast Wspólnikowi przysługiwało 80 udziałów, każdy o wartości nominalnej 50 zł, o łącznej wartości 4000 zł, tj. 80% udział w kapitale zakładowym Spółki.

Pozostałe 4 udziały, każdy o wartości nominalnej 50 zł, o łącznej wartości 200 zł, tj. 4% udziału w kapitale zakładowym Spółki, przysługiwało osobie fizycznej, obywatelowi fińskiemu.

Zgodnie z treścią § 19 ust. 1 Umowy Spółki z dnia 25 maja 2015 r. jeden udział daje prawo do jednego głosu na Zgromadzeniu Wspólników.

W dniu 12 października 2016 r. właściwy organ Wspólnika podjął uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego. W wyniku powyższego podwyższenia zarówno Wnioskodawca, Zainteresowany niebędący stroną postępowania, jak również obywatel fiński, któremu przysługiwało 4% kapitału zakładowego Spółki, objęli udziały Wspólnika w zamian za wniesienie aportem posiadanych przez nich udziałów Spółki, na mocy umowy wniesienia wkładu niepieniężnego.

Ani Wnioskodawca, ani Zainteresowany niebędący stroną postępowania nie otrzymali w związku z wniesieniem aportu zapłaty w gotówce.

W wyniku wniesienia aportu Wspólnik posiadający bezwzględną większość głosów w Spółce, zwiększył ilość udziałów do 100 udziałów, każdy o wartości nominalnej 50 zł, o łącznej wartości 5000 zł, tj. 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki.

Zgodnie z treścią umowy dotyczącej wymiany udziałów zawartej – zgodnie z prawem fińskim – w dniu 14 października 2016 r. pomiędzy Wnioskodawcą, Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania, obywatelem fińskim wspomnianym we wniosku a A. Oy, wymiana udziałów została dokonana w dniu 14 października 2016 r. o godzinie 23:59.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z wniesieniem przez Wnioskodawcę oraz Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci udziałów posiadanych w Spółce w zamian za udziały Wspólnika powstanie po ich stronie przychód na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Zainteresowanych, przeprowadzenie tzw. transakcji wymiany udziałów nie spowoduje po ich stronie – tj. zarówno po stronie Wnioskodawcy, jak również po stronie Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania – rozpoznania przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, które mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (tzw. „nieograniczony obowiązek podatkowy”).

Na zasadzie ust. 1a powyższego przepisu, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne. Na zasadzie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy przychód z kapitałów pieniężnych określa się jako nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Niemniej jednak, ustawodawca przewidział okoliczności, których zaistnienie nie spowoduje powstania przychodu, mimo wniesienia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego.

Stosownie do art. 24 ust. 8a-8b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcie) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce,

*   do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem, że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Co więcej, powyższe stosuje się, jeżeli:

1.  spółka nabywająca oraz spółka, której udziały (akcje) są nabywane, są podmiotami wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub są spółkami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz
2.  wspólnik jest podatnikiem podatku dochodowego i wnoszone przez niego udziały (akcje) stanowią wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub części na podwyższenie kapitału zakładowego spółki nabywającej.

Z powyżej cytowanych przepisów wynika, że wniesienie aportu do spółki kapitałowej w zamian za udziały (akcje) co do zasady skutkuje powstaniem przychodu po stronie wnoszącego aport. Przychód ten określony jest w wysokości odpowiadającej wartości nominalnej objętych udziałów (akcji).

Niemniej jednak, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zwolnienie, zgodnie z którym przy wnoszeniu aportu przychód nie powstanie, jeżeli spełnione zostaną poniższe warunki:

1.  spółka nabywająca nabędzie od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekaże wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje);
2.  podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia;
3.  wspólnik jest podatnikiem podatku dochodowego i wnoszone przez niego udziały (akcje) stanowią wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub części na podwyższenie kapitału zakładowego spółki nabywającej;
4.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce.

Przekładając powyższe na przedmiotowy stan faktyczny – zdaniem Zainteresowanych – podkreślić należy, że zarówno w odniesieniu do Wnioskodawcy, jak też Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania, w wyniku dokonania tzw. transakcji wymiany udziałów nie powstał przychód z kapitałów pieniężnych, ponieważ zostały spełnione poniższe warunki:

1.  Wspólnik nabył od Wnioskodawcy i Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania udziały Spółki w zamian za które nabyli oni udziały Wspólnika (bez otrzymywania częściowej zapłaty w gotówce);
2.  Wnioskodawca, Zainteresowany niebędący stroną postępowania oraz Spółka podlegają w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, natomiast Wspólnik podlega w Finlandii (państwo członkowskie Unii Europejskiej) opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania;
3.  wnoszone przez Wnioskodawcę, a także Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania udziały Spółki stanowiły wkład niepieniężny, przeznaczony w całości na pokrycie udziałów, o które został podwyższony kapitał zakładowy Wspólnika, tj. Wspólnik nabył od Wnioskodawcy oraz od Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania udziały Spółki w zamian za własne udziały;
4.  Wspólnik, posiadający przed dokonaniem transakcji bezwzględną większość praw głosu, tj. 80% kapitału zakładowego, a tym samym liczby głosów na Zgromadzeniu Wspólników w Spółce, zwiększył ilość udziałów w tejże Spółce do 100%.

Podsumowując, w opinii Wnioskodawcy, planowana transakcja aportu udziałów Spółki do Wspólnika nie spowodowała po stronie Wnioskodawcy, ani po stronie Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest – z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30c, art. 30e, art. 30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f – suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów (art. 9 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest natomiast – stosownie do art. 9 ust. 2 omawianej ustawy – nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Jak wynika z powołanych przepisów, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zasadę powszechności opodatkowania. Konstrukcja tego podatku zakłada przy tym zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych w oparciu o system przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów. Ustawodawca miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń w oparciu o kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzgledniający specyfikę tych źródeł.

Jednym ze źródeł przychodów – określonych w zamkniętym katalogu zawartym w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – są kapitały pieniężne (art. 10 ust. 1 pkt 7). Ustawodawca wiąże powstanie przychodów z kapitałów pieniężnych m.in. z sytuacją wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki albo spółdzielni (art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy).

I tak, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu tego przepisu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2016 r., za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny. Znaczenia pojęć „spółka” i „udziały (akcje)” zostały przy tym wyjaśnione odpowiednio w art. 5a pkt 28 i pkt 29 ustawy.

Moment powstania ww. przychodu określa art. 17 ust. 1a ustawy. W szczególności, w sytuacji, gdy wkład niepieniężny jest wnoszony do spółki w celu objęcia udziałów (akcji) w podwyższonym kapitale zakładowym spółki, przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki (art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2016 r.).

Należy w tym miejscu podkreślić, że treść art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uległa zmianie z dniem 1 stycznia 2017 r., na mocy ustawy z dnia 5 września 2016 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1550). Niemniej jednak, w odniesieniu do osoby fizycznej, która przeniosła na spółkę albo spółdzielnię własność przedmiotu wkładu niepieniężnego w roku podatkowym 2016, przychód z tego tytułu – zarówno w sytuacji, gdy przychód ten powstał w roku podatkowym 2016, jak i w sytuacji, gdy przychód ten powstał w roku podatkowym 2017 – określa się na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2017 r. Wynika to z art. 3 i art. 9 ww. ustawy zmieniającej.

Zasada rozpoznawania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajduje wyjątek w szczególnej sytuacji określonej w art. 24 ust. 8a ustawy. Stosownie do tego przepisu, jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

*   do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Na mocy art. 24 ust. 8b ustawy, przepis ust. 8a stosuje się, jeżeli:

1.  spółka nabywająca oraz spółka, której udziały (akcje) są nabywane, są podmiotami wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy lub są spółkami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz
2.  wspólnik jest podatnikiem podatku dochodowego i wnoszone przez niego udziały (akcje) stanowią wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub części na podwyższenie kapitału zakładowego spółki nabywającej.

Załącznik nr 3 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Lista podmiotów, do których zastosowanie mają art. 23 ust. 1 pkt 38c i art. 24 ust. 8a i 8b ustawy) wymienia m.in. spółki utworzone według prawa polskiego, określane jako „spółka z ograniczoną odpowiedzialnością” oraz spółki utworzone według prawa fińskiego, określane jako „osakeyhtiö”/ „aktiebolag”.

Unormowania zawarte w cytowanych przepisach gwarantują neutralność podatkową transakcji, w której przedmiotem wzajemnych świadczeń stron jest przenoszenie własności udziałów (akcji) – a do takich należy transakcja objęcia udziałów w spółce w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów (akcji) innych spółek – jeżeli transakcja ta odpowiada warunkom określonym przez ustawodawcę.

Dla uznania transakcji za „wymianę udziałów” w rozumieniu omawianego art. 24 ust. 8a konieczne jest łączne spełnienie następujących warunków:

1.  spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki;
2.  w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki spółka nabywająca przekazuje jej wspólnikowi:
    1.  własne udziały (akcje) albo
    2.  własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji);
3.  w wyniku nabycia spółka nabywająca:
    1.  uzyskuje bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
    2.  jeżeli posiada już bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane – zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce;
4.  podmioty biorące udział w transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia;
5.  spółka nabywająca oraz spółka, której udziały (akcje) są nabywane, są:
    1.  podmiotami wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy lub
    2.  są spółkami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego;
6.  wspólnik jest podatnikiem podatku dochodowego;
7.  udziały (akcje) wnoszone przez wspólnika stanowią wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub części na podwyższenie kapitału zakładowego spółki nabywającej.

Spełnienie ww. warunków skutkuje brakiem powstania przychodu dla stron transakcji – określonych jako spółka (spółka nabywająca) i wspólnik (wspólnik innej spółki). Należy przy tym zastrzec, że z uwagi na przedmiot regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 1 tej ustawy), przepis art. 24 ust. 8a stanowi podstawę prawną dla braku rozpoznania przychodu wyłącznie przez osoby fizyczne (tj. osoby występujące w transakcji w roli „wspólnika”).

W opisanym stanie faktycznym, w 2016 r. Spółka fińska (Spółka nabywająca) nabyła od każdego z Zainteresowanych (Wspólników innej spółki – Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) udziały tej innej spółki. Wobec powyższego, ocena zaistnienia warunków wymiany udziałów, o której mowa w art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, musi być dokonana odrębnie w odniesieniu do każdej z tych dwóch transakcji, tj.:

*   objęcia przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania udziałów w Spółce fińskiej w zamian za aport udziałów Sp. z o.o. (Transakcja 1);
*   objęcia przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania udziałów w Spółce fińskiej w zamian za aport udziałów Sp. z o.o. (Transakcja 2).

I tak, w okolicznościach faktycznych przedstawionych we wniosku, w odniesieniu do Transakcji 1 spełnione są następujące warunki:

1.  Spółka fińska nabyła od Zainteresowanego jako wspólnika innej spółki udziały tej innej spółki;
2.  Spółka fińska w zamian za nabywane udziały tej innej spółki przekazała Wnioskodawcy własne udziały, bez zapłaty w gotówce;
3.  w wyniku tego nabycia Spółka fińska, która posiadała już bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały były nabywane (80% praw głosu) – zwiększyła ilość udziałów w tej spółce;
4.  podmioty biorące udział w transakcji podlegają w państwach członkowskich Unii Europejskiej opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia:
    1.  Zainteresowany jest osobą fizyczną, która podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce;
    2.  Spółka fińska jest spółką kapitałową mającą siedzibę w Finlandii i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Finlandii;
5.  Spółka fińska oraz polska Spółka z o.o. są podmiotami wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
6.  Zainteresowany (wspólnik) jest podatnikiem podatku dochodowego – jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych;
7.  udziały wnoszone przez Zainteresowanego (wspólnika) stanowią wkład niepieniężny przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki fińskiej (spółki nabywającej).

Analizowana transakcja spełnia więc warunki uznania jej za wymianę udziałów, o której mowa w art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji – jak prawidłowo ocenił Wnioskodawca – na mocy ww. przepisu do jego przychodów nie zalicza się wartości udziałów Spółki fińskiej objętych przez niego w podwyższonym kapitale zakładowym tej spółki w zamian za opisany aport udziałów Spółki z o.o.

Z uwagi na identyczność warunków Transakcji 1 (objęcia przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania udziałów w Spółce fińskiej w zamian za aport udziałów Sp. z o.o.) i Transakcji 2 (objęcia przez Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania udziałów w Spółce fińskiej w zamian za aport udziałów Sp. z o.o.), należy uznać, że powyższe warunki wymiany udziałów są spełnione także w odniesieniu do Transakcji 2.

Tym samym, w warunkach opisanego stanu faktycznego, po stronie Zainteresowanych nie powstanie przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na przepis szczególny art. 24 ust. 8a tej ustawy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.