Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-347/13-4/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-05-31
Teza: dot. zwolnienia od podatku wniesienia aportem Nieruchomości.
Słowa kluczowe: aport; budynek; grunty-grunt zabudowany; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; stawka-stawki podatku; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15.04.2013 r. (data wpływu 17.04.2013 r.) uzupełnionym w dniu 21.05.2013 r. (data wpływu 23.05.2013 r.) na wezwanie Organu z dnia 06.05.2013 r. (doręczone w dniu 15.05.2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji wniesienia w formie aportu nieruchomości do S.K.A - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17.04.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji wniesienia w formie aportu nieruchomości do S.K.A.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 20.05.2013 r. (data wpływu 23.05.2013 r.) na wezwanie Organu z dnia 06.05.2013 r. (doręczone w dniu 15.05.2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest właścicielem następujących nieruchomości, które nabył jako osoba prywatna:

*   prawo własności nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkami gospodarczymi (Nieruchomość I), które zostało nabyte bez prawa do odliczenia VAT w latach 90 XX wieku, Podatnik nie ponosił w odniesieniu do budynków nakładów przekraczających 30% wartości początkowej tych budynków;

*   prawo własności nieruchomości gruntowej niezabudowanej (Nieruchomość II), której nie obejmuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz w odniesieniu do której nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu;

*   prawo własności nieruchomości gruntowej niezabudowanej (Nieruchomość III), której nie obejmuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz w odniesieniu do której nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Przedmiotowe nieruchomości Wnioskodawca zamierza wnieść aportem do S.K.A., która w zamian wyemituje na rzecz Wnioskodawcy akcje. Z kolei S.KA. może w przyszłości dokonać ich sprzedaży albo je zagospodarować w inny sposób.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 20.05.2013 r. Wnioskodawca wskazuje ponadto, że nie nastąpiło pierwsze zasiedlenie ( w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT) budynków gospodarczych znajdujących się na Nieruchomości I, ww. budynki nie były przedmiotem umów najmu, dzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wniesienie Nieruchomości I, Nieruchomości II oraz Nieruchomości III aportem do S.KA. przez Podatnika będzie zwolnione z podatku VAT ?

Zdaniem Wnioskodawcy, aport Nieruchomości I, Nieruchomości II oraz Nieruchomości III będzie zwolniony z podatku VAT.

Dostawy towarów i świadczenie usług (wartości niematerialnych i prawnych) wnoszonych aportem co od zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT jako dostawa towarów albo świadczeniu usług. Jednocześnie mogą na zasadach ogólnych korzystać ze zwolnień od podatku przewidzianych dla tych towarów i usług. W szczególności zwolnione od podatku mogą być wnoszone jako aport nieruchomości. W konsekwencji, zwolnione od podatku są wnoszone jako aport:

*   tereny niezabudowane inne niż tereny budowlane (na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT);
*   dostawy budynków, budowli lub ich części (obejmujące wartość gruntu, na którym są trwale posadowione - art. 29 ust. 5 ustawy VAT), od których pierwszego zasiedlenia (w rozumieniu VAT - art. 2 pkt 14 ustawy VAT) upłynęły co najmniej dwa lata (na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT; na marginesie dodać należy, że ze zwolnienia tego można zrezygnować - art. 43 ust. 10 i 11 ustawy VAT);
*   dostawy budynków, budowli lub ich części (obejmujące wartość gruntu, na którym są trwale posadowione - art. 29 ust. 5 ustawy VAT), w stosunku do których nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i pod warunkiem, że dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów (na podstawie art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy VAT).

Stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei, w myśl art. 2 pkt 33 ustawy VAT tereny budowlane to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu — zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Mając na uwadze, że Nieruchomość I została nabyta bez prawa od odliczenia podatku VAT oraz poniesione nakłady nie przekroczyły 30% wartości początkowej budynków, to czynność wniesienia aportem będzie zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Mając na uwadze, ze Nieruchomość II oraz III stanowią nieruchomości gruntowe, których nie obejmuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz w odniesieniu do których nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, to ich aport będzie podlegać zwolnieniu z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do dyspozycji art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) - zwanej dalej ustawą - opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Dostawa towarów mieści się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, który stanowi, iż sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa cywilnego lub handlowego spełnia definicję dostawy zawartą w art. 7 ust. 1 ustawy, a tym samym uznawane jest za sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, gdyż czynność ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu wiąże się z odpłatnością, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą mającą charakter rzeczowy, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów lub akcji w podwyższonym kapitale zakładowym), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania wnoszonym towarem jak właściciel.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stawka podatku, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 -12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jako odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m. in. w art. 43 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r., nadanym art. 1 pkt 34 lit. a tiret czwarte ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35) – zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Nadmienia się, iż ww. przepis do dnia 31 marca 2013 r. posiadał następującą treść: „zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę”.

Powyższe oznacza, iż zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem, ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Definicję terenów budowlanych ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 33, który został dodany do ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 1 pkt 1 lit. b tiret trzecie ww. ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. i obowiązuje od dnia 1 kwietnia 2013 r. Zgodnie z tym przepisem, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powołany przepis, zawierający definicję terenu budowlanego, wszedł w życie z dniem 1 kwietnia 2013 r. i odnosi się do zapisów prawa administracyjnego, które do dnia 31 marca 2013 r., wyznaczały zakres interpretacji pojęcia terenów niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę oraz budowlanych. Wskazać jednocześnie należy, iż kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1 ze zm.), zgodnie z którym, państwa członkowskie zwalniają z VAT dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy.

W tym miejscu warto wyjaśnić, iż stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33 w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego. Z powyższego wynika, że nowelizacja ustawy o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W art. 2 pkt 14 ustawy ustawodawca definiuje pojęcie „pierwszego zasiedlenia”, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli lub ich części) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało zatem miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt będzie przedmiotem sprzedaży albo będzie oddany w najem, bądź dzierżawę. Zarówno bowiem dostawa, jak też najem, bądź dzierżawa, są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy, w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca planuje wniesienie do spółki w formie aportu:

*   prawo własności nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkami gospodarczymi (Nieruchomość I), które zostało nabyte bez prawa do odliczenia VAT w latach 90 XX wieku : Podatnik nie ponosił w odniesieniu do budynków nakładów przekraczających 30% wartości początkowej tych budynków; pierwsze zasiedlenie ( w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT) budynków gospodarczych znajdujących się na Nieruchomości I nie nastąpiło, ww. budynki nie były przedmiotem umów najmu, dzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze.

*   prawo własności nieruchomości gruntowej niezabudowanej (Nieruchomość II), której nie obejmuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz w odniesieniu do której nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu;

*   prawo własności nieruchomości gruntowej niezabudowanej (Nieruchomość III), której nie obejmuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz w odniesieniu do której nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa podatkowego oraz przedstawione okoliczności sprawy zgodzić się należy z Wnioskodawcą, iż aport ww. Nieruchomości będzie korzystał ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Dostawa opisanych we wniosku budynków gospodarczych posadowionych na Nieruchomości I nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, nie będzie zatem mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu ww. budynków, budynki nie były również przedmiotem umów najmu, dzierżawy ani innych umów o podobnym charakterze, z czym wiązałoby się powstanie obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie wymienionych budynków przekraczających 30% ich wartości początkowej. W konsekwencji, aport przedmiotowych budynków posadowionych na Nieruchomości I będzie korzystał ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 a) ustawy.

W myśl cytowanego wyżej art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, z analogicznego zwolnienia korzystać będzie również dostawa gruntu, na którym budynki te są posadowione.

Nieruchomość II oraz Nieruchomość II stanowią grunty niezabudowane, których nie obejmuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz w odniesieniu do których, nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Aport ww. Nieruchomości będzie korzystał ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.