Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-911/13-2/MPe
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-11-13
Teza: w zakresie opodatkowania, stawki podatku dla usługi przejęcia długu oraz w zakresie uznania, że ww. usługa przejęcia długu ma charakter sporadyczny
Słowa kluczowe: czynności; czynności-czynności sporadyczne; dług; dług-przejęcie długu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 9.09.2013 r. (data wpływu 11.09.2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania, stawki podatku dla usługi przejęcia długu oraz w zakresie uznania, że ww. usługa przejęcia długu ma charakter sporadyczny - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11.09.2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania, stawki podatku dla usługi przejęcia długu oraz w zakresie uznania, że ww. usługa przejęcia długu ma charakter sporadyczny.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”) zamierza kupić od F. duo spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna (dalej: „SKA” - spółki powstałej po przekształceniu F. spółka z o. o. w spółkę komandytowo-akcyjną), której jedynym akcjonariuszem będzie O. Sp. z o.o. (dalej: „O.”), aktywa (w tym nieruchomość komercyjną).

Po zakupie aktywów będą one wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej oraz do osiągania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”).

Sprzedawca (SKA) korzysta obecnie z finansowania bankowego. Zbycie przez niego aktywów będzie uwarunkowane odpowiednim zabezpieczeniem długu bankowego. Z tego względu, w związku z zakupem aktywów, Wnioskodawca kompleksowo zabezpieczy zobowiązania finansowe sprzedawcy wobec banków, w tym ustanowi gwarancje i przystąpi do długu sprzedawcy. Za udzielenie zabezpieczeń Wnioskodawca uzyska od sprzedawcy prawo do wynagrodzenia, ustalonego w wysokości rynkowej.

W ramach rozważanej restrukturyzacji planowane jest połączenie O. z SKA, gdzie O. będzie spółką przejmującą. Na moment połączenia, SKA posiadać będzie wobec banku zobowiązania z tytułu udzielonych przez bank kredytów oraz naliczonych od nich (niezapłaconych) odsetek. W rezultacie, zobowiązania do spłaty kredytu bankowego otrzymanego przez SKA przejdą na O. Przy czym, O. obecnie również posiada zobowiązania z tytułu kredytu bankowego (zwane łącznie dalej: „Zobowiązaniami”).

Obecnie planowane jest, że po połączeniu O. z SKA, Wnioskodawca (który już jest dłużnikiem z tytułu części Zobowiązań na skutek przystąpienia do długu po nabyciu aktywów) przejmie od O. Zobowiązania. Wnioskodawca wstąpi w miejsce dłużnika (O.), który tym samym zostanie zwolniony z obowiązku spłaty zobowiązań wynikających z zaciągniętych przez SKA oraz siebie samego kredytów.

W związku z przejęciem długu, O. będzie zobowiązany do zapłaty kwoty równej wartości nominalnej przejmowanych przez Wnioskodawcę Zobowiązań. Dodatkowo Wnioskodawcy będzie przysługiwać wynagrodzenie za przejęcie Zobowiązań (dalej: „Wynagrodzenie”), które zostanie ustalone na poziomie rynkowym.

Celem opisanych wyżej transakcji jest uporządkowanie rozliczeń finansowych w ramach grupy - skupienie długów w ramach jednej spółki (tj. Wnioskodawcy), będącej spółką operacyjną co umożliwi łatwiejszą spłatę zobowiązań bankowych, które są związane z aktywami będącymi własnością Wnioskodawcy.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Planowane przejęcie długów stanowić będzie czynność jednorazową — tj. po dokonaniu przejęcia Zobowiązań, Wnioskodawca nie planuje dokonywać podobnych transakcji w przyszłości.

Wnioskodawca będzie przede wszystkim prowadzić działalność związaną z wynajmem nieruchomości. Jednakże, Wnioskodawca nie wyklucza, że może świadczyć usługi zwolnione z VAT oraz ponosić koszty związane jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi VAT, jak i z czynnościami od tego podatku zwolnionymi. W związku z powyższym na podstawie art. 90 ust. 2 ustawy o VAT Wnioskodawca może stosować proporcję niezbędną do obliczenia wysokości kwoty podatku naliczonego VAT podlegającego odliczeniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy opisana w stanie faktycznym transakcja przejęcia długów przez Wnioskodawcę stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji, podlega opodatkowaniu VAT?
2.  W sytuacji gdy odpowiedź na pytania 1 jest pozytywna, czy opisana w stanie faktycznym transakcja przejęcia długów przez Wnioskodawcę podlega zwolnieniu od opodatkowania VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT?
3.  Czy opisane w zdarzeniu przyszłym przejęcie długów bankowych O. (tj. Zobowiązań) stanowi transakcję dokonywaną sporadycznie w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy o VAT, a w konsekwencji nie powinno być brane pod uwagę przy obliczaniu współczynnika na podstawie którego dokonuje się odliczenia podatku VAT od wydatków związanych zarówno z czynnościami opodatkowanymi jak i zwolnionymi z VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana w stanie faktycznym transakcja przejęcia długów za Wynagrodzeniem stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i w związku z tym podlega opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie stanowiska podatnika w zakresie pytania 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. świadczenie usług za wynagrodzeniem.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z powołanych przepisów wynika, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o VAT. Wnioskodawca zwraca przy tym uwagę, iż ze względu na obowiązującą we wspólnotowym systemie podatku VAT zasadę powszechności opodatkowania, świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy o VAT należy rozumieć możliwie szeroko. Powyższa zasada, będąca jedną z podstawowych cech charakteryzujących podatek VAT, powinna być bowiem rozumiana jako konieczność stosowania podatku VAT do wszelkich transakcji związanych z towarami i usługami, czyli do całej konsumpcji.

A zatem wskazuje ona, iż podmiot prowadzący działalność gospodarczą powinien, co do zasady, opodatkowywać VAT całą swoją aktywność gospodarczą. W konsekwencji, wszelkiego rodzaju odpłatne transakcje, niestanowiące dostawy towarów, dokonywane przez podatnika VAT powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usługi.

Potwierdza to doktryna prawa podatkowego, w tym Adam Bartosiewicz i Ryszard Kubacki w komentarzu do art. 8 ustawy o VAT (Lex, 2012):

„Drugą podstawową czynnością opodatkowaną, jaka występuje w obrocie krajowym, jest świadczenie usług. Ma ona charakter dopełniający do dostawy towarów, gdyż - tak jak wymagają tego regulacje VI dyrektywy VAT oraz odpowiednio dyrektywy VAT z 2006 r. - obejmuje wszystkie te transakcje wykonywane w ramach działalności gospodarczej, które nie stanowią dostawy towarów. (…). Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych doprowadzić ma do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.”

Tak szerokie określenie katalogu czynności opodatkowanych VAT sprawia, iż większość przejawów działalności gospodarczej jest objęta opodatkowaniem VAT.

Przez „usługę” należy zatem rozumieć każde świadczenie za wynagrodzeniem o ile tylko nie stanowi ono dostawy towarów.

Pojęcie świadczenia należy zaś interpretować szeroko — zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem. Przez świadczenie trzeba będzie zatem rozumieć każde zachowanie się podatnika — dare, facere, non facere, pati, tj. nie tylko zachowanie aktywne ale również powstrzymanie się od określonej aktywności albo znoszenie aktywności innej osoby. Ustawa o VAT precyzuje, że świadczeniem usług będzie także przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych (które obejmować będzie rozporządzenie każdego rodzaju przedmiotem praw autorskich lub praw własności intelektualnej), zobowiązanie do powstrzymywania się od określonych czynności lub do tolerowania (znoszenia) czynności lub sytuacji, a także świadczenie usług następujące w wykonaniu nakazu prawa.

Dodatkowo, istotną cechą usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT jest konieczność istnienia bezpośredniego odbiorcy świadczenia odnoszącego korzyść z danego świadczenia (choćby potencjalnej).

Jak wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych „Kolejnym elementem koniecznym do uznania, że sporna umowa obejmowała świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustęp 1 ustawy o podatku od towarów i usług jest wyodrębnienie podmiotu będącego odbiorcą świadczenia (por. orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 8 marca 1988 roku w sprawie 102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise)” (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 kwietnia 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 154/09).

Świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą, istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Aby usługa podlegała obowiązkowi podatkowemu z tytułu VAT, koniecznym warunkiem jest, by świadczona była odpłatnie, przy czym pomiędzy czynnością podlegającą opodatkowaniu (usługą), a wynagrodzeniem otrzymanym z tytułu jej wyświadczenia musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek (tak m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 1 czerwca 2012r., sygn. akt III SA/Wa 2112/11).

Powyższe oznacza, że świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT jest każde świadczenie odpłatne, które powoduje powstanie przysporzenia po stronie odbiorcy na skutek działania wykonawcy świadczenia.

W świetle praktyki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), aby świadczenie spełniało definicję usługi, muszą zostać spełnione 3 warunki, tj.: musi istnieć świadczenie, bezpośredni beneficjent świadczenia, a usługa powinna być odpłatna (tzn. powinno istnieć świadczenie wzajemne ze strony nabywcy, niemniej nieodpłatne świadczenia w pewnych okolicznościach także mogą podlegać opodatkowaniu VAT.

Tylko łączne wystąpienie powyższych przesłanek pozwala na uznanie, iż dana transakcja stanowi świadczenie usług.

W ocenie Wnioskodawcy, czynność opisana w stanie faktycznym spełnia powyższe wymagania warunkujące zaklasyfikowanie jej jako usługi w rozumieniu ustawy o VAT.

Świadczenie Wnioskodawcy polega bowiem na wstąpieniu na miejsce O. do stosunku zobowiązaniowego, w wyniku czego O. zostaje zwolniony z długu, zgodnie z art. 519 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz.U. z 1964, nr 16, poz. 93 ze zm., dalej: KC).

W czynności tej występuje zatem zarówno świadczący — czyli Wnioskodawca, jak i odbiorca świadczenia — beneficjent — O., który zostanie zwolniony od obowiązku spłaty zobowiązań wynikających z kredytu.

Świadczenie Wnioskodawcy będzie odpłatne, ponieważ oprócz uregulowania wartości nominalnej Zobowiązań otrzyma on Wynagrodzenie od O..

Mając na uwadze powyższe, przejęcie przez Wnioskodawcę Zobowiązań od O. należy uznać za odpłatne świadczenie usługi, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z dnia 3 lipca 2012 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPP1/443-307/12-3/KG, w której organ podatkowy wskazał, iż:

„W przedmiotowej sprawie spełniony zostanie warunek odpłatności za czynności wykonywane przez Spółkę. W zamian za zwolnienie z długu Dłużnik zapłaci bowiem Zainteresowanemu wyrażoną w pieniądzu kwotę odpowiadającą wartości przejętego długu powiększoną o ustaloną między stronami kwotę. Tym „samym, pomiędzy stronami umowy istnieć będzie bezpośredni związek między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy stwierdzić należy, że pomiędzy Spółką a Dłużnikiem z tytułu umowy przejęcia długu dojdzie do odpłatnego świadczenia usługi, która podlegać będzie regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie spełnione zostaną bowiem wszystkie przesłanki warunkujące uznanie czynności przejęcia długu za świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że planowana czynność przejęcia długu Dłużnika przez Zainteresowanego, w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług stanowić będzie odpłatne świadczenie usługi mieszczące się w katalogu art. 5 ustawy.”

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że opisana w stanie faktycznym transakcja przejęcia długów przez Wnioskodawcę stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem w rozumieniu art. 5 ust 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji podlega opodatkowaniu VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana w stanie faktycznym transakcja przejęcia od O. długów przez Wnioskodawcę podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska podatnika w zakresie pytania 2.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku VAT wynosi 22% (przy czym na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., ta stawka jest podwyższona do 23%).

Jednocześnie ustawa o VAT wprowadza zwolnienie z VAT części transakcji. Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwalnia się z podatku VAT usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek, a także zarządzania kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy o VAT zwolnieniu z VAT podlegają usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Dodatkowo, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT z podatku VAT zwalnia się również usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, użyte przez ustawodawcę określenie „wszelkiego rodzaju” wskazuje na możliwie szerokie rozumienie tego przepisu. Zatem wystarczającą przesłanką pozwalającą objąć zwolnieniem daną czynność jest wykazanie jej związku z transakcjami płatniczymi.

Wnioskodawca zaznacza, iż dla ustalenia opodatkowania, bądź zastosowania zwolnienia od podatku w przedmiotowej sprawie, niezbędnym jest dokonanie analizy wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności. Należy mieć bowiem na uwadze, iż poza zwolnieniem z opodatkowania VAT pozostają na podstawie art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT czynności ściągania długów, w tym factoringu.

Usługi ściągania długów i factoringu nie zostały zdefiniowane w polskich przepisach prawa i należą do tzw. umów nienazwanych. Co do zasady, przez factoring rozumie się nabywanie przez faktora określonych wierzytelności, przysługujących przedsiębiorcy z tytułu dokonania sprzedaży lub wykonania usług w zamian za określoną kwotę, odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności, pomniejszonej o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora. Ponadto, dokonując nabycia wierzytelności faktor zobowiązuje się dodatkowo do świadczenia na rzecz faktoranta (przedsiębiorcy) różnorodnych czynności, które przykładowo mogą obejmować: przejmowanie ryzyka wypłacalności dłużników (przy factoringu właściwym), inkasowanie wierzytelności, finansowanie przez dyskonto, udzielanie pożyczek, księgowanie wierzytelności itp. Usługa tego typu polega więc na „wyręczeniu” klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu.

W pojęciu usług ściągania długów i factoringu mieści się zatem m. in. skup wierzytelności w celu ich windykacji we własnym zakresie lub odprzedaży. Usługa tego typu polegająca na „wyręczeniu” klienta z czynności zmierzających do odzyskania długu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT bez możliwości skorzystania ze zwolnienia.

Na tle przedstawionego powyżej katalogu cech charakterystycznych dla usługi factoringu należy stwierdzić, iż do kategorii tych właśnie usług finansowych z pewnością nie można zaliczyć opisanych we wniosku usług świadczonych przez Wnioskodawcę tj. przejęcia długu za wynagrodzeniem. Przede wszystkim w przedmiotowej, sytuacji nie dochodzi do nabycia wierzytelności (cesji wierzytelności) na podstawie umowy zawartej pomiędzy faktorantem (przedsiębiorcą będącym wierzycielem) a faktorem. Dodatkowo, brak jest innych elementów usług factoringu, takich jak dochodzenie należności wobec dłużnika.

Jednocześnie, cechy opisanej we wniosku usługi wskazują, iż czynności te nie kwalifikują się jako usługi ściągania długów. Z takimi usługami mamy bowiem do czynienia, gdy celem działania usługodawcy jest przejęcie wierzytelności (długu) innego podmiotu w celu jego wyegzekwowania. Natomiast w przypadku przejęcia długu od dłużnika, podmiot przejmujący dług robi to w celu jego spłaty za poprzedniego dłużnika, za co świadczący usługę otrzymuje wynagrodzenie. Tym samym, przejmujący dług nie działa jako podmiot skupujący dług, lecz jako podmiot ten dług spłacający za dłużnika, na podstawie stosownej umowy z nim.

W opinii Wnioskodawcy, opisane w zdarzeniu przyszłym przejęcie długów mieści się w definicji wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych. Transakcja ta wiąże się bowiem z przejęciem przez Wnioskodawcę zobowiązań należących do O. i tym samym zwolnieniu go z zapłaty długów wobec wierzycieli. Zatem transakcja ta stanowi usługę zaliczaną do usług pośrednictwa finansowego, zwolnioną z opodatkowania VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 lipca 2012 r. sygn. ILPP1/443-307/12-3/KG:

„Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, iż w niniejszej sytuacji realizowane za wynagrodzeniem świadczenie, w ramach którego Spółka ureguluje Dłużnikowi jego zobowiązanie poprzez przejęcie obowiązku spłaty długu na rzecz wierzyciela, stanowi usługę zaliczaną do usług pośrednictwa finansowego, korzystającą ze zwolnienia od podatku, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy. Należy bowiem zauważyć, że charakter i cel wykonywanych przez Spółkę czynności powoduje, iż nie mogą być one zaliczane do żadnej z kategorii usług pośrednictwa finansowego, które zostały wyłączone z powyższego zwolnienia, a w szczególności do usług ściągania długów oraz factoringu.

Reasumując, transakcja przejęcia przez Spółkę długu należącego do Dłużnika dokonana na podstawie art. 519 § 1 Kodeksu cywilnego nosi znamiona usługi finansowej, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, korzystającej ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.”

Analogiczne stanowisko zajął także Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 29 czerwca 2012 r., sygn. ILPP1/443-310/12-3/AWa, który stwierdził:

„Przejęcie długu (wierzytelności) jest prawnym następstwem zapłaty przez Spółkę długu za Dłużnika. Tym samym, Wnioskodawca nie działa w opisanym przypadku jako podmiot skupujący dług, lecz jako podmiot ten dług spłacający za Dłużnika, na podstawie stosownej umowy z nim zawartej, ze względu na fakt, iż Spółka ma zobowiązania względem Dłużnika na kwotę znacznie przewyższającą wartość przejmowanego długu.

W świetle powyższych ustaleń można stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z usługą w zakresie długów oraz usługą pośrednictwa w świadczeniu tej usługi. Usługa ta wiąże się bowiem z przejęciem przez Spółkę zobowiązania należącego do Dłużnika i tym samym zwolnieniu go z obowiązku zapłaty długu wobec wierzyciela.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, iż w niniejszej sytuacji realizowane za wynagrodzeniem świadczenie, w ramach którego Spółka ureguluje Dłużnikowi jego zobowiązanie poprzez przejęcie obowiązku spłaty długu na rzecz wierzyciela, stanowi usługę zaliczaną do usług pośrednictwa finansowego, korzystającą ze zwolnienia od podatku, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy. Należy bowiem zauważyć, że charakter i co do wykonywanych przez Spółkę czynności powoduje, iż nie mogą być one zaliczane do żadnej z kategorii usług pośrednictwa finansowego, które zostały wyłączone z powyższego zwolnienia, a w szczególności do usług ściągania długów oraz factoringu.”

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy świadczona przez niego usługa polegająca na odpłatnym przejęciu Zobowiązań, będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT, a wspomniane w art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT wyłączenie ze zwolnienia z podatku VAT nie będzie miało zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane w zdarzeniu przyszłym przejęcie długów O. (tj. Zobowiązań) stanowi transakcję dokonywaną sporadycznie w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy o VAT, a w konsekwencji nie powinno być brane pod uwagę przy obliczaniu współczynnika na podstawie którego dokonuje się odliczenia podatku VAT od wydatków związanych zarówno z czynnościami opodatkowanymi jak i zwolnionymi z VAT.

Uzasadnienie stanowiska podatnika w zakresie pytania 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, podatnikowi co do zasady przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika zarówno do wykonywania czynności:

*   w związku z którymi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT
*   jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku naliczonego, związanych bądź z czynnościami zwolnionymi z VAT lub takimi w stosunku do których prawo do odliczenia przysługuje, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego (tj. przy zastosowaniu tzw. współczynnika VAT).

Sposób ustalania powyższej proporcji określa się zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do odliczenia VAT, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności podlegających VAT.

Z kolei na podstawie art. 90 ust. 6 ustawy o VAT do obrotu, nie wlicza się obrotu uzyskanego m.in. z tytułu usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41 ustawy o VAT (w tym usług dotyczących długów), w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Mając na uwadze fakt, iż może się zdarzyć, że Wnioskodawca dokona zakupu towarów lub usług, które będą wykorzystywane przez niego zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych, jak zwolnionych z VAT, Wnioskodawca może być zobligowany do stosowania proporcji przy odliczeniu podatku naliczonego w stosunku do tych zakupów. Biorąc pod uwagę przytoczone powyżej przepisy, niezbędne jest w związku z tym rozstrzygnięcie, czy opisane w zdarzeniu przyszłym przejęcie Zobowiązań, stanowi usługę finansową świadczoną sporadycznie w myśl art. 90 ust. 6 ustawy o VAT, co za tym idzie wyłączoną z kalkulacji współczynnika VAT.

Polski ustawodawca nie zdefiniował użytego w art. 90 ust. 6 pojęcia „sporadyczności”. Zgodnie ze słownikową definicją sporadyczny to występujący rzadko, od czasu do czasu, nieregularnie” (wg słownika internetowego PWN, http://sjp.pwn.pl). Jednakże, aby w pełni odtworzyć treść normy prawnej wynikającej z art. 90 ust. 6 ustawy o VAT, należy zgodnie z zasadą pro-wspólnotowej wykładni prawa polskiego przeanalizować treść odpowiednich przepisów prawa wspólnotowego, które zostały zaimplementowane przez ustawę o VAT w szczególności zaś należy przeanalizować treść art. 174 ust. 2 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, Dz. U. L 347 z 11.12.2006 (dalej: „Dyrektywa VAT”), zgodnie z którym do proporcji (służącej obliczeniu podatku naliczonego VAT, podlegającego odliczeniu) nie wlicza się wysokości obrotu uzyskanego z transakcji związanych z pomocniczymi transakcjami w zakresie nieruchomości i z pomocniczymi transakcjami finansowymi.

Stosując zatem pro-wspólnotową wykładnię prawa polskiego, należy przyjąć, że użyte w art. 90 ust. 6 ustawy o VAT sformułowanie „sporadycznie” jest odzwierciedleniem użytego w Dyrektywie VAT określenia „transakcje pomocnicze” (ang. incidental transactions) i ma na celu wprowadzenie normy wynikającej z art. 174 ust. 2 lit. b) Dyrektywy VAT do Polskiego porządku prawnego.

Przepisy Dyrektywy VAT nie definiują jednakże określenia „pomocnicze transakcje finansowe”. Konieczne jest więc odwołanie się do orzecznictwa TSUE, które przedstawia wykładnię prawa wspólnotowego. Na podstawie orzeczenia Trybunału z dnia 11 lipca 1996 r. w sprawie C-306/94 Regie Dauphinoise Cabinet A. Forest sarl można sformułować definicję pomocniczych transakcji jako czynności nie będących „bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem zasadniczej działalności firmy”. We wspomnianym wyroku TSUE wskazał, że o sporadycznym charakterze transakcji nie decyduje ich relatywnie niewielki udział wartościowy w całokształcie prowadzonej przez podatnika działalności. W wyroku tym TSUE odniósł się również do charakteru i kontekstu wykonywanych czynności wskazując, że tworzenie na własny rachunek lokat przez firmę zarządzającą nieruchomościami, ze środków wpłacanych przez właścicieli lub najemców, nie może być traktowane jako incydentalne, gdyż otrzymanie odsetek z tych inwestycji jest bezpośrednią, stałą i konieczną konsekwencją działalności opodatkowanej firm zarządzających nieruchomościami. Tym samym zgodnie z wnioskowaniem a contrario, TSUE określił transakcje uznawane za wykonywane w sposób incydentalny (sporadyczny) jako te, które nie stanowią bezpośredniej, stałej i koniecznej konsekwencji działalności opodatkowanej.

Na taką interpretację może również wskazywać orzeczenie z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 EDM, gdzie TSUE za sporadyczne uznał te transakcje, których realizacja angażuje niewielką ilość towarów lub usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, a skala przychodów może być wskazówką, czy rzeczywiście transakcje mają charakter sporadyczny.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt polskiej ustawy o VAT, należy stwierdzić, że transakcje finansowe, o których mowa w art. 90 ust. 6 ustawy o VAT, powinny zostać wyłączone z obrotu, o którym mowa w ust. 3, jeżeli mają charakter sporadyczny, tj.:

*   nie stanowią głównej działalności podatnika, a jedynie działalność poboczną,
*   nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem zasadniczej działalności podatnika,
*   występują rzadko, od czasu do czasu, nieregularnie.

Tak więc, aby ocenić czy dana czynność może być uznana za sporadyczną należy wziąć pod uwagę nie tylko częstotliwość jej wykonywania, ale także to, czy stanowi ona uzupełnienie zasadniczej działalności gospodarczej podatnika.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, planowane przejęcie długów stanowić będzie czynność jednorazową — przede wszystkim, po dokonaniu przejęcia Zobowiązań, Wnioskodawca nie planuje dokonywać przedmiotowych transakcji w przyszłości. Zatem w przedmiotowej sprawie nie można mówić o tym, że planowane przejęcie długów stanowi główną działalność Wnioskodawcy lub nawet działalność uzupełniającą w stosunku do podstawowej działalności Wnioskodawcy.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, opisane w zdarzeniu przyszłym przejęcie długów bankowych O. (tj. Zobowiązań) stanowi transakcję dokonywaną sporadycznie w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy o VAT, a w konsekwencji nie powinno być brane pod uwagę przy obliczaniu współczynnika na podstawie którego dokonuje się odliczenia podatku VAT od wydatków związanych zarówno z czynnościami opodatkowanymi jak i zwolnionymi z VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.