Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.348.2021.1.SK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-28
Teza: prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z wydatkami projektu pn.: „(...)” dotyczącego montażu i instalacji kotłów na biomasę, kotłów indukcyjnych, kotłów gazowych, kotłów zagazowujących drewno
Słowa kluczowe: gmina; montaż-montaż instalacji gazowej; odliczenia-prawo do odliczenia; źródło-źródło odnawialne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 maja 2021 r. (data wpływu 31 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z wydatkami projektu pn.: „ (\`(...)\`)” dotyczącego montażu i instalacji kotłów na biomasę, kotłów indukcyjnych, kotłów gazowych, kotłów zagazowujących drewno - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

31 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z wydatkami projektu pn.: „(\`(...)\`)” dotyczącego montażu i instalacji kotłów na biomasę, kotłów indukcyjnych, kotłów gazowych, kotłów zagazowujących drewno.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina (\`(...)\`) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina realizuje zadanie pn.: „(\`(...)\`)” w ramach Osi Priorytetowej IV „Przejście na gospodarkę niskoemisyjną”, Działania 4.3 „Redukcja emisji zanieczyszczeń powietrza”, Poddziałania 4.3.1 „Ograniczenie zanieczyszczeń powietrza i rozwój mobilności miejskiej” Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (\`(...)\`) na lata 2014-2020. Całkowita wartość projektu wynosi 2 046 507,60 zł, całkowite wydatki kwalifikowane wynoszą 1 867 320,00 zł. Projekt polegać będzie na modernizacji indywidualnych źródeł ciepła tj. likwidacji indywidualnych kotłowni lub palenisk węglowych oraz zastąpienie ich źródłami o wyższej sprawności (redukcja CO2 w stosunku do istniejących instalacji o co najmniej 30%) z wyłączeniem montażu pieców węglowych, na terenie Gminy (\`(...)\`). W wyniku realizacji projektu zostanie wygenerowana energia cieplna pozyskana z kotłów spalających biomasę (np. pellet), kotłów zagazowujących drewno, kotłów na paliwa gazowe oraz kocioł indukcyjny (elektryczny).

Gmina realizując zadanie wypełnia swoje ustawowe zadania własne, zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym z 8 marca 1990 roku art. 7 ust. 1 pkt 1 mówiący o ochronie środowiska i przyrody. Dla Gminy zasadniczym celem realizacji inwestycji jest zmniejszenie poziomu zanieczyszczeń powietrza (poprawa stanu powietrza) powstającego wskutek ogrzewania domów. Przedmiotowy projekt ma bowiem na celu zmniejszenie zapotrzebowania na energię wytworzoną z węgla kamiennego. Dla mieszkańców korzyścią wynikającą z wymiany pieca będzie możliwość uzyskania energii cieplnej służącej ogrzaniu budynków w sposób bardziej wydajny i bardziej ekologiczny. Gmina (\`(...)\`) podpisała umowę z Województwem (\`(...)\`) w dniu 16 grudnia 2019 roku o dofinansowanie Projektu „ (\`(...)\`)” realizowanego w ramach Osi Priorytetowej IV „Przejście na gospodarkę niskoemisyjną”, Działania 4.3 „Redukcja emisji zanieczyszczeń powietrza”, Poddziałania 4.3.1 „Ograniczenie zanieczyszczeń powietrza i rozwój mobilności miejskiej” Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (\`(...)\`) na lata 2014-2020. Umowa określa dofinansowanie w kwocie nieprzekraczającej 1 232 431,20 zł i stanowiącej nie więcej niż 66% kwot całkowitych wydatków kwalifikowanych projektu, oraz środków EFRR w kwocie nieprzekraczającej 1 231 431,20 zł stanowiącej nie więcej niż 66% kwot całkowitych wydatków kwalifikowanych projektu. Dotacja jest dopłatą do ceny netto projektu. Pozostałe wydatki zostaną pokryte z wkładu własnego Gminy oraz z wpłat mieszkańców. Gmina uzna dotację jako dotację brutto i odprowadzi podatek VAT od dotacji.

Gmina na realizację projektu dokona wydatków ze środków własnych w wysokości 814 076,40 zł, w tym wydatki kwalifikowane w wysokości 634 888,80 zł.

Zgodnie z umową o dofinansowanie zawartą z Województwem (\`(...)\`), otrzymane przez Gminę dofinansowanie nie może być przeznaczone na inny cel niż ten, o którym mowa we wniosku, czyli na „Wymianę urządzeń grzewczych na terenie Gminy (\`(...)\`)”, realizowanego w ramach Osi Priorytetowej IV „Przejście na gospodarkę niskoemisyjną”, Działania 4.3 „Redukcja emisji zanieczyszczeń powietrza”, Poddziałania 4.3.1 „Ograniczenie zanieczyszczeń powietrza i rozwój mobilności miejskiej” Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (\`(...)\`) na lata 2014-2020.

Projekt dotyczy wymiany urządzeń grzewczych na terenie Gminy (\`(...)\`) w systemie zaprojektuj i wybuduj. W ramach projektu zostanie zmodernizowanych 114 kotłów (55 kotłów na biomasę, 1 kocioł indukcyjny, 54 kotłów gazowych, 4 kotły zagazowujące drewno), dodatkowo w ramach planowanego przedsięwzięcia zostanie zainstalowana 1 instalacja wykorzystująca energię słoneczną w celu produkcji energii elektrycznej (instalacja fotowoltaiczna), która zostanie zamontowana na dachu budynku użyteczności publicznej (dach budynku Urzędu Gminy (\`(...)\`)). Instalacja fotowoltaiczna nie jest kwestią do rozstrzygnięcia w wydaniu interpretacji indywidualnej, są to tylko i wyłącznie piece. Wszystkie planowane instalacje zostaną wybudowane na obszarze Gminy (\`(...)\`).

Projekt realizowany będzie na potrzeby mieszkańców Gminy (\`(...)\`). Gmina (\`(...)\`) posiada opracowany Plan Gospodarki Niskoemisyjnej pt.: „Plan Gospodarki Niskoemisyjnej Gminy (\`(...)\`)”, który otrzymał pozytywną opinię (\`(...)\`). Budynki jednorodzinne, w których zostaną zamontowane urządzenia grzewcze stanowią budynki mieszkalne (Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych 11) o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2 zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Gmina (\`(...)\`) zawarła w 2019 roku umowy z mieszkańcami na montaż i używanie urządzeń grzewczych oraz zostały ustalone wzajemne zobowiązania organizacyjne i finansowe, które wynikają z montażu urządzeń grzewczych na terenie nieruchomości i w budynku mieszkalnym będącym własnością lub współwłasnością mieszkańca. Dobrano do każdego budynku indywidualny piec o indywidualnej mocy, tak aby nie przekraczał zapotrzebowania energetycznego budynku mieszkalnego. W związku z realizacją inwestycji zostały podpisane umowy cywilnoprawne z mieszkańcami regulujące kwestie związane z użyczeniem ich nieruchomości celem zamontowania urządzeń grzewczych w ich budynkach oraz określające obowiązkową wpłatę mieszkańców w celu przystąpienia do realizacji projektu i zamontowania urządzeń grzewczych w ich budynkach.

Umowy zawarte z mieszkańcami regulują kwestie związane z realizacją projektu, w których mieszkańcy oświadczyli:

1.  są mieszkańcami Gminy (\`(...)\`),
2.  działka oraz znajdujący się na niej budynek mieszkalny jest jego własnością/współwłasnością,
3.  wyraża zgodę na prowadzenie wszelkich robót oraz montaż urządzenia grzewczego w budynku będącym jego własnością/współwłasnością w ramach projektu, o którym mowa w umowie oraz upoważnia Gminę do wejścia przez Wykonawcę robót budowlanych lub osoby wskazane na teren nieruchomości mieszkańca na czas robót oraz niezbędnych napraw,
4.  wyraża zgodę na uruchomienie urządzenia grzewczego i włączenie do instalacji elektrycznej,
5.  urządzenie grzewcze zamontowane w budynku wymienionym w umowie nie będzie wykorzystywane do prowadzenia agroturystyki, ani żadnej działalności gospodarczej i rolniczej — będzie wykorzystywana wyłącznie na potrzeby gospodarstwa domowego,
6.  efekty projektu, o którym mowa w umowie nie będą wykorzystywane do prowadzonej działalności gospodarczej, agroturystycznej oraz rolniczej,
7.  budynek, o którym mowa w umowie, posiada warunki techniczne spełniające odpowiednie przepisy, które umożliwiają montaż instalacji urządzenia grzewczego tj. posiada instalację elektryczna, wodną, wolną powierzchnię wewnątrz budynku umożliwiającą montaż urządzeń, posiada dobry stan techniczny oraz wolną powierzchnię gruntu umożliwiającą montaż instalacji itp. lub na własny koszt przystosuje budynek i grunt do warunków spełniających ww. wymagania,
8.  jest świadomy wszelkich niedogodności związanych z prowadzeniem robót w budynku mieszkalnym i na gruncie, o którym mowa w umowie z tego tytułu oświadcza, że wszelkie roszczenia i odszkodowania z tytułu uszkodzeń, zniszczeń będzie kierował do wykonawcy robót montażowych za pośrednictwem Gminy.

Mieszkaniec upoważnia Gminę do dysponowania wszystkimi gruntami, obiektami i występowania w jego imieniu przed właściwymi organami administracyjnymi, przy ubieganiu się o uzyskanie przewidzianych przepisami prawa niezbędnych opinii, decyzji, pozwoleń i innych dokumentów niezbędnych dla prawidłowej realizacji projektu. Gmina zobowiązuje się do prowadzenia wszelkich spraw związanych z rzeczową realizacją projektu, o którym mowa w umowie, w tym jego rozliczenia i promocji. Gmina zabezpieczy realizację projektu tj. zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych, wyłoniła wykonawcę zestawu urządzenia grzewczego oraz nadzoru inwestorskiego, ustaliła harmonogram realizacji prac instalacyjnych, przeprowadzi odbiory końcowe oraz rozliczenie finansowe projektu. Wykonawca instalacji zestawu urządzenia grzewczego poinformuje mieszkańca jak prawidłowo użytkować urządzenie. Mieszkaniec oświadcza, że w obszarze nieruchomości, przez cały okres wyraża zgodę na umiejscowienie urządzenia grzewczego oraz na przeprowadzenie przez Gminę wszelkich niezbędnych prac adaptacyjnych w celu montażu urządzeń przedmiotowego zestawu urządzenia grzewczego.

Szczegółowe określenie miejsca lokalizacji urządzeń oraz sposób ich montażu, zostaną określone zgodnie ze sporządzonym w tym zakresie projektem technicznym/budowlanym uwzględniającym obowiązujące normy branżowe i standardy techniczne.

Po zakończeniu prac montażowych zamontowane w budynku mieszkańca urządzenia wchodzące w skład zestawu urządzenia grzewczego pozostaną własnością Gminy przez cały czas trwania projektu, tj. co najmniej 5 lat od dnia finansowego zakończenia projektu.

Po upływie czasu, o którym mowa powyżej, całość zestawu urządzenia grzewczego przejdzie na własność mieszkańca.

Mieszkaniec zobowiązuje się w trakcie trwania umowy do właściwej eksploatacji wszystkich urządzeń wchodzących w skład kompletnego zestawu urządzenia grzewczego zgodnie z wytycznymi w tym zakresie.

W przypadku uszkodzenia zestawu urządzenia grzewczego nieobjętego gwarancją (np. celowego lub nieumyślnego uszkodzenia, uszkodzenia powstałego w wyniku niewłaściwej eksploatacji) mieszkaniec zobowiązany jest do pokrycia kosztów jego naprawy.

Gmina zobowiązuje się do zachowania i stosowania warunków gwarancji wydzierżawionego sprzętu w zakresie gwarancji otrzymanej od wykonawcy.

Mieszkaniec przyjmuje do wiadomości, że okres gwarancji uregulowany będzie w umowie zawartej przez Gminę z Wykonawcą. W związku z powyższym:

1.  po upływie okresu gwarancji wskazanego przez Wykonawcę robót mieszkaniec zobowiązany będzie do ponoszenia wszelkich kosztów związanych z eksploatacją zestawu urządzenia grzewczego.

Przez cały okres trwania umowy mieszkaniec zobowiązuje się do zapewnienia Gminie, a także osobom przez nią wskazanym, dostęp do zainstalowanych urządzeń zestawu urządzenia grzewczego, przez cały czas trwania projektu pn.: „(\`(...)\`)”.

Dokładny termin rozpoczęcia prac związanych z montażem urządzenia grzewczego został ustalony po rozstrzygnięciu postępowania przetargowego i zawarciu umowy z wykonawcą robót, o czym mieszkaniec został poinformowany. W uzasadnionych przypadkach mieszkaniec mógł wnieść o wyznaczenie innego terminu.

Mieszkaniec Gminy (\`(...)\`) zobowiązał się do wpłaty zaliczki w wysokości 3000,00 zł brutto tytułem montażu i używania instalacji urządzenia grzewczego na rzecz projektu pn.: „ (\`(...)\`)”. Wpłaty nastąpiły w 2019 roku oraz 2020 roku. Na tej podstawie zostały wystawione faktury VAT oraz został odprowadzony podatek VAT należny do Urzędu Skarbowego. Pozostałą kwotę mieszkaniec zobowiązuje się wpłacić na konto Gminy po zamontowaniu urządzeń grzewczych. Gmina (\`(...)\`) również wystawi faktury VAT oraz odprowadzi podatek VAT należny do Urzędu Skarbowego .

Świadczenie dokonane na rzecz mieszkańców, w oparciu o umowę, obejmujące wykonanie indywidualnego urządzenia grzewczego ma charakter usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Tym samym, dokonane wpłaty mieszkańców miały i mają charakter obowiązkowy. Realizacja inwestycji w budynkach, jest uzależniona od wpłat dokonywanych przez właścicieli nieruchomości. Niedokonanie przez właściciela nieruchomości wpłaty w terminie i wysokości określonej w umowie jest równoznaczne z rezygnacją z udziału w Projekcie.

Gmina (\`(...)\`) w ramach przetargu wyłoniła wykonawcę, z którym zawarła umowę w lipcu 2020 roku, na realizację zadania pn.: „(\`(...)\`)” w systemie zaprojektuj i wybuduj. Zakres rzeczowy przedmiotu zamówienia obejmuje w szczególności:

1.  przeprowadzenie weryfikacji technicznych,
2.  wykonanie dokumentacji projektowo-kosztorysowej (projekt budowlany, projekt wykonawczy, specyfikację techniczną, wykonania i odbioru robót, kosztorys, przedmiar robót, dokumentację po wykonawczą z naniesionymi wszelkimi zmianami wprowadzonymi w trakcie robót),
3.  dostawę kotłów,
4.  roboty montażowe i instalatorskie,
5.  prace organizacyjno-szkoleniowe,
6.  usługi w zakresie gwarancji i serwisowania.

Wykonawca wyłoniony w ramach przetargu zobowiązał się do wykonania robót montażowo instalacyjnych poprzez zastąpienie istniejących źródeł energii, nowoczesnymi energooszczędnymi i ekologicznymi źródłami ciepła zaopatrujących budynki mieszkalne na terenie Gminy (\`(...)\`). Całość prac wykonawcy polega na:

1.  wykonaniu kompletnej dokumentacji projektowo-kosztorysowej montażu kotłów i paneli fotowoltaicznych wraz z uzyskaniem wszelkich wymaganych uzgodnień i pozwoleń, w tym prawomocnego pozwolenia na budowę lub dokonanie prawomocnego zgłoszenia wykonywanych prac jeżeli dotyczy,
2.  wykonaniu prac zgodnie z wymaganiami pozostałymi informacjami opisanymi przez Gminę i zawartymi w (…) dla zaprojektowania i wykonania budowy, przepisami Prawa Budowlanego regulującą działalność obejmującą projektowanie, budowę, utrzymanie oraz określającą zasady działania organów administracji publicznej w tych dziedzinach.

Zakres prac, jakie wykona wykonawca dla indywidualnych gospodarstw domowych obejmuje:

1.  zakup i montaż kotłów na pellet (55 szt.),
2.  zakup i montaż kotłów zagazowujących drewno (4 szt.),
3.  zakup i montaż kotłów gazowych (54 szt.),
4.  kocioł indukcyjny (1 szt.),
5.  zakup i montaż kotła gazowego (1 szt.),
6.  zakup i montaż paneli fotowoltaicznych (dla budynków użyteczności publicznej na terenie Gminy (\`(...)\`)).

Zapłata wykonawcy za wykonanie ww. prac zostanie dokonana na podstawie wystawionych faktur VAT, oraz na podstawie odbioru częściowego oraz kosztorysem powykonawczym podpisanymi przez Inspektora Nadzoru Inwestorskiego oraz Kierownika Budowy.

Zapłata wykonawcy nastąpi na podstawie faktur częściowych oraz faktury końcowej.

Wykonawca zobowiązany jest po odbiorze częściowym przekazać mieszkańcom komplet dokumentów dotyczących instalacji.

Gmina (\`(...)\`) odpowiedzialna jest za wdrożenie i realizację projektu, ponosi i ponosić będzie wszystkie wydatki, jest stroną umowy podpisywanej z wykonawcą, umowę z wykonawcą wykonującym usługi wymiany urządzeń grzewczych dokonuje Gmina (bez udziału mieszkańców), Mieszkańcy nie mają żadnego wpływu na wybór wykonawcy, oraz na zakup usług wymiany urządzeń grzewczych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gmina (\`(...)\`) ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z wydatkami projektu, pn.: „(\`(...)\`)” dotyczącego montażu i instalacji kotłów na biomasę, kotłów indukcyjnych, kotłów gazowych, kotłów zagazowujących drewno?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Gmina (\`(...)\`) będąc czynnym podatnikiem podatku VAT będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych na inwestycję pn.: „(\`(...)\`)”.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi będą wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19, oraz art. 124 ustawy o VAT.

Z powyższego wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje, gdy spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odliczenia dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik VAT, oraz

*   gdy nabyte towary i usługi, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych ( tzn. takich których następstwem jest określenie podatku należnego (powstania zobowiązania podatkowego).

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

*   nabycia towarów i usług,

*   dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub części, pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrot zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na mocy art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze w części dotyczącej tych czynności.

Natomiast, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Jak wskazano wyżej, w związku z realizacją opisanego projektu pn.: „(\`(...)\`)” w części dotyczącej montażu i instalacji urządzeń grzewczych, Gmina na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych z mieszkańcami, będzie świadczyła na rzecz mieszkańców odpłatne usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji nabywane towary i usługi związane z realizacją projektu (w części dotyczącej montażu i instalacji kotłów grzewczych u mieszkańców) będą wykorzystywane przez Gminę (\`(...)\`) do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Gminie, która jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, będzie zatem przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków na realizację projektu dotyczącego montażu i instalacji kotłów na biomasę, kotłów indukcyjnych, kotłów gazowych, kotłów zagazowujące drewno.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ponadto, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań, oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jak stanowi art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Jak już wskazano, odliczenia podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, może dokonać zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT pod warunkiem, że nabyte towary i usługi są lub będą związane z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez tego podatnika.

Katalog czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług zawiera art. 5 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Z okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawcę wynika, że Gmina (\`(...)\`) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Gmina (\`(...)\`) podpisała umowę z Województwem (\`(...)\`) o dofinansowanie projektu pn. „(\`(...)\`)”. Projekt polegać będzie na modernizacji indywidualnych źródeł ciepła. Umowa określa dofinansowanie w kwocie nieprzekraczającej 1 232 431,20 zł i stanowiącej nie więcej niż 66% kwot całkowitych wydatków kwalifikowanych projektu, oraz środków EFRR w kwocie nieprzekraczającej 1 231 431,20 zł stanowiącej nie więcej niż 66% kwot całkowitych wydatków kwalifikowanych projektu. Dotacja jest dopłatą do ceny netto projektu. Pozostałe wydatki zostaną pokryte z wkładu własnego Gminy oraz z wpłat mieszkańców. Gmina uzna dotacje jako dotację brutto i odprowadzi podatek VAT od dotacji.

Gmina realizując zadanie wypełnia swoje ustawowe zadania własne, zgodnie z ustawą o samorządzie gminnym, art. 7 ust. 1 pkt 1 mówiący o ochronie środowiska i przyrody.

Zgodnie z umową o dofinansowanie zawartą z Województwem (\`(...)\`), otrzymane przez Gminę dofinansowanie nie może być przeznaczone na inny cel niż ten, o którym mowa we wniosku.

W ramach projektu zostanie zmodernizowanych 114 kotłów (55 kotłów na biomasę, 1 kocioł indukcyjny, 54 kotłów gazowych, 4 kotły zagazowujące drewno). Wszystkie planowane instalacje zostaną wybudowane na obszarze Gminy (\`(...)\`).

Projekt realizowany będzie na potrzeby mieszkańców Gminy (\`(...)\`). Gmina (\`(...)\`) posiada opracowany Plan Gospodarki Niskoemisyjnej, który otrzymał pozytywną opinię (\`(...)\`). Budynki jednorodzinne, w których zostaną zamontowane urządzenia grzewcze stanowią budynki mieszkalne o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2 zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Gmina (\`(...)\`) zawarła w 2019 roku umowy z mieszkańcami na montaż i używanie urządzeń grzewczych oraz zostały ustalone wzajemne zobowiązania organizacyjne i finansowe, które wynikają z montażu urządzeń grzewczych na terenie nieruchomości i w budynku mieszkalnym będącym własnością lub współwłasnością mieszkańca. W związku z realizacją inwestycji zostały podpisane umowy cywilnoprawne z mieszkańcami regulujące kwestie związane z użyczeniem ich nieruchomości celem zamontowania urządzeń grzewczych w ich budynkach oraz określające obowiązkową wpłatę mieszkańców w celu przystąpienia do realizacji projektu i zamontowania urządzeń grzewczych w ich budynkach.

Mieszkaniec upoważnia Gminę do dysponowania wszystkimi gruntami, obiektami i występowania w jego imieniu przed właściwymi organami administracyjnymi, przy ubieganiu się o uzyskanie przewidzianych przepisami prawa niezbędnych opinii, decyzji, pozwoleń i innych dokumentów niezbędnych dla prawidłowej realizacji projektu. Gmina zobowiązuje się do prowadzenia wszelkich spraw związanych z rzeczową realizacją projektu, o którym mowa w umowie, w tym jego rozliczenia i promocji. Gmina zabezpieczy realizację projektu tj. zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych, wyłoniła wykonawcę zestawu urządzenia grzewczego oraz nadzoru inwestorskiego, ustaliła harmonogram realizacji prac instalacyjnych, przeprowadzi odbiory końcowe oraz rozliczenie finansowe projektu.

Po zakończeniu prac montażowych zamontowane w budynku mieszkańca urządzenia wchodzące w skład zestawu urządzenia grzewczego pozostaną własnością Gminy przez cały czas trwania projektu, tj. co najmniej 5 lat od dnia finansowego zakończenia projektu. Po upływie czasu, o którym mowa powyżej, całość zestawu urządzenia grzewczego przejdzie na własność mieszkańca.

Przez cały okres trwania umowy mieszkaniec zobowiązuje się do zapewnienia Gminie, a także osobom przez nią wskazanym, dostęp do zainstalowanych urządzeń zestawu urządzenia grzewczego, przez cały czas trwania projektu.

Dokładny termin rozpoczęcia prac związanych z montażem urządzenia grzewczego został ustalony po rozstrzygnięciu postępowania przetargowego i zawarciu umowy z wykonawcą robót, o czym mieszkaniec został poinformowany. W uzasadnionych przypadkach mieszkaniec mógł wnieść o wyznaczenie innego terminu.

Mieszkaniec Gminy (\`(...)\`) zobowiązał się do wpłaty zaliczki w wysokości 3000,00 zł brutto tytułem montażu i używania instalacji urządzenia grzewczego na rzecz projektu. Wpłaty nastąpiły w 2019 roku oraz 2020 roku. Na tej podstawie zostały wystawione faktury VAT oraz został odprowadzony podatek VAT należny. Pozostałą kwotę mieszkaniec zobowiązuje się wpłacić na konto Gminy po zamontowaniu urządzeń grzewczych. Gmina (\`(...)\`) również wystawi faktury VAT oraz odprowadzi podatek VAT należny do Urzędu Skarbowego .

Świadczenie dokonane na rzecz mieszkańców, w oparciu o umowę, obejmujące wykonanie indywidualnego urządzenia grzewczego ma charakter usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Tym samym, dokonane wpłaty mieszkańców miały i mają charakter obowiązkowy. Realizacja inwestycji w budynkach, jest uzależniona od wpłat dokonywanych przez właścicieli nieruchomości. Niedokonanie przez właściciela nieruchomości wpłaty w terminie i wysokości określonej w umowie jest równoznaczne z rezygnacją z udziału w Projekcie.

Gmina (\`(...)\`) w ramach przetargu wyłoniła wykonawcę, z którym zawarta umowę w lipcu 2020 roku. Wykonawca zobowiązał się do wykonania robót montażowo instalacyjnych poprzez zastąpienie istniejących źródeł energii, nowoczesnymi energooszczędnymi i ekologicznymi źródłami ciepła zaopatrujących budynki mieszkalne na terenie Gminy (\`(...)\`).

Zapłata wykonawcy za wykonanie ww. prac zostanie dokonana na podstawie wystawionych faktur VAT, oraz na podstawie odbioru częściowego oraz kosztorysem powykonawczym podpisanymi przez Inspektora Nadzoru Inwestorskiego oraz Kierownika Budowy.

Zapłata wykonawcy nastąpi na podstawie faktur częściowych oraz faktury końcowej.

Wykonawca zobowiązany jest po odbiorze częściowym przekazać mieszkańcom komplet dokumentów dotyczących instalacji.

Gmina (\`(...)\`) odpowiedzialna jest za wdrożenie i realizację projektu, ponosi i ponosić będzie wszystkie wydatki, jest stroną umowy podpisywanej z wykonawcą, umowę z wykonawcą wykonującym usługi wymiany urządzeń grzewczych dokonuje Gmina (bez udziału mieszkańców), Mieszkańcy nie mają żadnego wpływu na wybór wykonawcy, oraz na zakup usług wymiany urządzeń grzewczych.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z wydatkami projektu pn.: „(\`(...)\`)” dotyczącego montażu i instalacji kotłów na biomasę, kotłów indukcyjnych, kotłów gazowych, kotłów zagazowujących drewno.

Jak już wskazano, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione warunki: odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione.

Usługi montażu urządzeń grzewczych w budynkach mieszkalnych, będących własnością prywatną mieszkańców Gminy, są wykonywane przez Gminę odpłatnie w ramach umów cywilnoprawnych. Gmina – w odniesieniu do tych usług – nie będzie działała więc jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będzie mogła skorzystać z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku Gmina będzie występowała w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. usługi będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Skoro zatem Wnioskodawca w rozpatrywanej sprawie będzie działał w charakterze podatnika, to spełniony jest jeden z warunków prawa do odliczenia, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy.

Kolejnym warunkiem jest związek dokonywanych zakupów z wykonaniem czynności opodatkowanych VAT.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w rozpatrywanej sprawie występują skonkretyzowane świadczenia, wykonane między dwiema stronami umowy, tj. między Gminą (zapewnienie montażu i instalacji urządzeń grzewczych w budynkach mieszkalnych), a mieszkańcami, którzy zobowiązują się do zapłaty wkładu własnego za te świadczenia.

Wobec powyższego wystąpi bezpośredni związek (ekwiwalentność) pomiędzy świadczeniem Gminy a płatnościami wnoszonymi przez mieszkańców. Z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanymi wpłatami a zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz mieszkańców, usługi wykonania i montażu urządzeń grzewczych, które wykona Gmina w zamian za wpłaty otrzymane od mieszkańców, będą odpłatnym świadczeniem usług i będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na montaż i instalację kotłów na biomasę, kotłów indukcyjnych, kotłów gazowych, kotłów zagazowujących drewno w budynkach mieszkańców Gminy, poniesione w ramach projektu, gdyż wówczas zostaje spełniony warunek zawarty w art. 86 ust. 1 ustawy. Przy czym, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony będzie przysługiwało pod warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Zatem stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.