Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/436-49/12-2/KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-07-06
Teza: Czy umowa działu spadku ze spłatami podlega podatkowi od spadków i darowizn?
Słowa kluczowe: podatek-podatek od spadków i darowizn; spadek-dział spadku; współwłasność
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 kwietnia 2012 r. (data wpływu 11 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych częściowego działu spadku:

*   w części dotyczącej braku obowiązku podatkowego - **jest prawidłowe,**

*   w pozostałej części - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych częściowego działu spadku.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest jednym ze spadkobierców po W., przedwojennym przedsiębiorcy. W skład masy spadkowej wchodzą m.in. dwa kompleksy nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych, do których prawa odzyskano staraniem spadkobierców po W. w latach 2002-2011, w ramach postępowań reprywatyzacyjnych. Oba kompleksy są położone w W. - pierwszy przy ul. S., a drugi przy ul. P.

Każdy z aktualnych spadkobierców po W. jest obecnie współwłaścicielem i współużytkownikiem wieczystym w określonym (przepisami prawa cywilnego o spadkach oraz współwłasności) udziale w prawach do nieruchomości składających się na ww. kompleksy.

Od otwarcia spadku po W. upłynęło już kilkadziesiąt lat. Toteż dzisiejsi spadkobiercy reprezentują kilka linii oraz szczepów krewnych w rozumieniu prawa spadkowego. Ze względów rodzinno-majątkowych grono aktualnych spadkobierców po W. podzieliło się na dwie grupy, które w dalszej części niniejszego wniosku będą oznaczone jako "Grupa A" oraz "Grupa B". Członkowie Grupy B, do której należy m.in. Wnioskodawca, posiadają łącznie 60% udziałów w spadku po W. Członkowie Grupy A posiadają łącznie 40% udziałów w tejże masie spadkowej. Grupa A jest zainteresowana objęciem we współwłasność i współużytkowanie wieczyste (z wyłączeniem spadkobierców z Grupy B) kompleksu przy ul. S. Grupa B chce natomiast objąć we współwłasność i współużytkowanie wieczyste (z wyłączeniem spadkobierców z Grupy A) kompleks przy ul. P.

Ze względu na powyższe, członkowie Grupa A i Grupa B (tj. wszyscy aktualni spadkobiercy po W.) chcą zawrzeć w formie aktu notarialnego, umowę częściowego działu spadku po W. - odpowiednio do dyspozycji art. 1037 § 1 oraz art. 1038 § 2 K.c. Planowana umowa o częściowy dział spadku obejmowałaby wyłącznie tę część spadku po W., na który składają się kompleks przy ul. S. oraz kompleks przy ul. P. Na podstawie planowanej umowy częściowego działu spadku: 1) wyłącznymi współwłaścicielami i współużytkownikami wieczystymi kompleksu przy ul. S. staliby się członkowie Grupy A, 2) zaś wyłącznymi współwłaścicielami i współużytkownikami wieczystymi kompleksu przy ul. P. staliby się członkowie Grupy B. Planowana umowa o częściowy dział spadku nie wpływałaby na stan współwłasności (lub współużytkowania wieczystego) innych, aniżeli ww. kompleksy, rzeczy i praw składających się na spadek po W.

Innymi słowy, planowana umowa o częściowy dział spadku po W. spowodowałaby proporcjonalny (do posiadanego dotąd udziału we współwłasności i współużytkowaniu wieczystym kompleksu przy ul. S.) wzrost udziału każdego z członków Grupy A we współwłasności i współużytkowaniu wieczystym kompleksu przy ul. S. oraz likwidację ich udziału we współwłasności i współużytkowaniu wieczystym kompleksu przy ul. P. Analogicznie, umowa o częściowy dział spadku spowodowałaby stosowany (do posiadanego dotąd udziału we współwłasności i współużytkowaniu wieczystym kompleksu przy ul. P.) wzrost udziału każdego z członków Grupy B we współwłasności i współużytkowaniu wieczystym kompleksu przy ul. P. oraz likwidację ich udziału we współwłasności i współużytkowaniu wieczystym kompleksu przy ul. S.

W ten sposób dojdzie do częściowego działu spadku po W. pomiędzy Grupę A oraz Grupę B. Biorąc pod uwagę łączną wielkość udziałów w spadku członków Grupy B (60%) oraz wartość rynkową kompleksu przy ul. S. oraz kompleksu przy ul. P. należy przyjąć, iż wartość ich udziałów w majątku, który otrzymają członkowie Grupy B do wyłącznej współwłasności i wyłącznego współużytkowania wieczystego (tj. kompleksu przy ul. P.), będzie niższa od wartości dotychczasowych udziałów członków Grupy B w obu kompleksach nieruchomości. Dlatego w planowanej umowie częściowego działu spadku zostanie przewidziana stosowna dopłata wyrównująca, tj. pokrywająca różnicę pomiędzy wartością udziałów członków Grupy B w obu kompleksach, a wartością rynkową kompleksu przy ul. P. Dopłata ta będzie należna od członków Grupy A na rzecz członków Grupy B. Każdy z członków Grupy A, proporcjonalnie do wzrostu wartości jego udziału po uzyskaniu (wyłącznej) współwłasności i współużytkowania wieczystego kompleksu przy ul. S., będzie zobowiązany do uiszczenia na rzecz członków Grupy B (w tym na rzecz Wnioskodawcy) dopłaty wyrównującej. Konsekwentnie do powyższego, każdy z członków Grupy B (w tym Wnioskodawca) będzie uprawniony do otrzymania (od członków Grupy A) dopłaty wyrównującej - która zrekompensuje mu różnicę pomiędzy wartością jego udziału we współwłasności i współużytkowaniu wieczystym obu kompleksów a wartością jego udziału w (wyłącznej) współwłasności i współużytkowaniu wieczystym kompleksu przy ul. P. Do dnia zawarcia planowanej umowy częściowego działu spadku, Wnioskodawca - korzystając ze swego dotychczasowego udziału spadkowego - będzie prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie lokali mieszkalnych (na cele mieszkalne) i użytkowych zlokalizowanych w obu ww. kompleksach. Rzeczy i prawa składające się na oba kompleksy są traktowane przez Wnioskodawcę – na podstawie i w granicach przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych - jako środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji podatkowej. Dochody

Wnioskodawcy z tej działalności podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Obrót z wynajmu (w części odnoszącej się do lokali użytkowych) jest opodatkowany podatkiem od towarów i usług. Po zawarciu planowanej umowy o częściowy dział spadku i związanej z tym likwidacji udziałów członków Grupy B we współwłasności oraz współużytkowaniu wieczystym kompleksu przy ul. S., Wnioskodawca będzie prowadzić wynajem lokali mieszkalnych i użytkowych w oparciu o swój udział - odpowiednio powiększony po dziale spadku - we współwłasności oraz współużytkowaniu wieczystym kompleksu przy ul. P.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy w przypadku zawarcia i wykonania planowanej umowy częściowego działu spadku po W. - tj. w stanie faktycznym wyżej opisanym - po stronie Wnioskodawcy (jako członka Grupy B) powstanie obowiązek podatkowy:

1.  w podatku od spadków i darowizn?
2.  w podatku od czynności cywilnoprawnych?
3.  w podatku od towarów i usług?
4.  w podatku dochodowym od osób fizycznych - a jeżeli tak, to jak i na jakiej podstawie prawnej należy ustalić przedmiot i podstawę opodatkowania w celu skonkretyzowania tego obowiązku?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 1 wniosku. W sprawie odpowiedzi na pytania Nr 2, Nr 3 i Nr 4 zostaną wydane przez tut. Organ odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768), podatkowi od spadków i darowizn podlega nieodpłatne zniesienie współwłasności. Artykuł 7 ust. 6 ww. ustawy stanowi, iż przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy. Do nieodpłatnego zniesienia współwłasności dochodzi przede wszystkim w drodze przyznania własności rzeczy jednemu lub kilku ze współwłaścicieli bez obowiązku spłat na rzecz pozostałych. Możliwy jest również podział rzeczy wspólnej (majątku wspólnego) na mniejszą liczbę części niż liczba współwłaścicieli i przydzielenie tych części tylko niektórym z nich. Jeśli w takim przypadku nie przewidziano obowiązku spłaty pozostałych współwłaścicieli, to w zakresie ich udziałów mamy do czynienia z nieodpłatnym zniesieniem współwłasności. O nieodpłatnym zniesieniu współwłasności można mówić również wtedy, gdy spłaty lub dopłaty ustalone w ramach zniesienia współwłasności istotnie odbiegają od wartości udziału niepokrytej częścią rzeczy (majątku wspólnego) przy podziale.

Zestawiając powyższe uwagi z opisem przyszłego stanu faktycznego, należy stwierdzić, iż w przypadku zniesienia wspólności (części) majątku spadkowego pomiędzy członkami Grupy A i Grupy B nie jest przewidywane nieodpłatne zniesienie współwłasności w rozumieniu art. 1 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 7 ust. 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Przewiduje się w tym przypadku dopłatę wyrównującą, tj. pokrywająca różnicę pomiędzy wartością udziałów członków Grupy B (wynikającą, w szczególności, z wartości rynkowej obu wyżej opisanych kompleksów), a wartością ich udziałów (wyłącznie) w kompleksie przy ul. P. Dopłatę tę Wnioskodawca (jako członek Grupy B) otrzyma od członków Grupy A w proporcji odpowiadającej obniżeniu wartości jego udziału po uzyskaniu (wyłącznej) współwłasności i współużytkowania wieczystego w kompleksie przy ul. P.

Tym samym, w przedmiotowym przyszłym stanie faktycznym, nie powstanie po stronie Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn przy zawarciu i wykonaniu planowanej umowy częściowego działu spadku po W.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   prawidłowe w części dotyczącej braku obowiązku podatkowego,

*   nieprawidłowe w pozostałej części.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

1.  dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;
2.  darowizny, polecenie darczyńcy;
3.  zasiedzenia;
4.  nieodpłatnego zniesienia współwłasności;
5.  zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;
6.  nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Ponadto, zgodnie z art. 1 ust. 2 ww. ustawy, podatkowi od spadków i darowizn podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładcy na wypadek jego śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn określony w art. 1 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn jest katalogiem zamkniętym. Wobec tego, wymienione w nim tytuły nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych stanowią jedyne przypadki podlegające opodatkowaniu tym podatkiem.

W myśl przepisu art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej: Kodeks cywilny), przez spadkobranie należy rozumieć przejście praw i obowiązków majątkowych zmarłego z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Stosownie do art. 925 w zw. z art. 924 Kodeksu cywilnego spadkobierca nabywa spadek z chwilą śmierci spadkodawcy. Jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych (art. 1035 ustawy).

Zgodnie z zapisem art. 1037 § 1 Kodeksu cywilnego, dział spadku może nastąpić na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Zatem do momentu zniesienia współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. Na podstawie art. 1038 § 1 K. c. sądowy dział spadku powinien obejmować cały spadek. Jednakże z ważnych powodów może być ograniczony do części spadku. § 2 wskazuje, iż umowny dział spadku może objąć cały spadek lub być ograniczony do części spadku.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest jednym ze spadkobierców po W. W skład masy spadkowej wchodzą m.in. dwa kompleksy nieruchomości. Spadkobiercy po W. chcą zawrzeć, w formie aktu notarialnego, umowę częściowego działu spadku. W planowanej umowie częściowego działu spadku, zostanie przewidziana stosowna dopłata wyrównująca, tj. pokrywająca różnicę pomiędzy wartością udziałów posiadanych przez spadkobierców.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż dokonanie częściowego działu spadku, jako czynność niewymieniona w art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Tym samym w przedstawionej sprawie nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od spadków i darowizn.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku obowiązku podatkowego należało uznać za prawidłowe.

W niniejszej sprawie kwestią przesądzającą o niepodleganiu zawartej czynności opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn nie jest odpłatny charakter działu spadku, ale okoliczność, że częściowy dział spadku nie podlega opodatkowaniu.

W związku z tym, w tej części stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.