Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-191/15-4/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-05-14
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: budowa-działka pod budowę; darowizna; działki; dziedziczenie; grunty; majątek-majątek osobisty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2015 r. (data wpływu 16 marca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 kwietnia 2015 r. (data wpływu 22 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości. Wniosek uzupełniono pismem w dniu 22 kwietnia 2015 r. o doprecyzowanie sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W roku 2006 Wnioskodawca nabył w formie spadku (postanowienie z 15 marca 2007 r.) po zmarłej siostrze 1/2 gospodarstwa rolnego, w skład którego wchodziły między innymi działki rolne 814 i 815 o powierzchni 3,1448 ha.

Następnie otrzymał w roku 2010 od drugiej siostry jej 1/2 udziału (otrzymanego przez nią w spadku) w gruncie, w formie darowizny aktem notarialnym z dnia 18 marca 2010 r.

Obecnie, po dokonaniu podziału tegoż gruntu na kilka mniejszych działek i wydzieleniu 6 działek o przybliżonej powierzchni 1 200 mkw o nr 814/2, 814/3, 814/4 i 815/1, 815/2 i 815/3, jedną z działek Zainteresowany sprzedał, a pięć następnych zamierza sprzedać.

Na działki powyższe (814 i 815 przed podziałem) zostały wydane warunki zabudowy.

Wnioskodawca nie wykonywał żadnych czynności mających znamiona działań zmierzających do uatrakcyjnienia przedmiotowych działek. Nie wykonywał żadnych istotnych działań marketingowych w celu znalezienia nabywców. Wykonuje zwykłe czynności zarządcze wynikające z posiadania gruntu, a podział następuje w celu jego sprzedaży, gdyż na całość nie było chętnych w godziwej cenie sprzedaży.

Z uzupełnienia z dnia 17 kwietnia 2015 r. do wniosku wynika, że:

*   Wnioskodawca nie był i nie jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług,
*   nie występował do właściwych organów o możliwość uzbrojenia działek w przyłącza wody i energii,
*   przedmiotowa nieruchomość nie była przedmiotem najmu, dzierżawy dla osób trzecich,
*   działki będące przedmiotem wniosku były wykorzystywane przez Wnioskodawcę na cele rolnicze jako grunty orne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy z tytułu sprzedaży działek wydzielonych podczas podziału działek 814 i 815 na działki 814/2, 814/3, 814/4 i 815/1, 815/2 i 815/3 Wnioskodawca powinien naliczać i odprowadzać podatek od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, w wykonaniu sprzedaży działek niezabudowanych, powstałych z podziału nabytych wcześniej w formie spadku i darowizny działek, nie występuje jako podatnik podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a zatem czynność sprzedaży działek nie rodzi konieczności zapłaty podatku od towarów i usług z tego tytułu.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje uzasadnienie w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. Trybunału Sprawiedliwości UE, który wydał wyrok w połączonych sprawach C-180/10 i C-181/10 Słaby v. Minister Finansów (C-180/10) oraz Kuć, Jeziorska-Kuć v. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). W wyroku tym Trybunał stwierdził: „Dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/11 2/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006 r., niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.”

Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.

W każdym razie - co wydaje się bardzo istotne - Trybunał podkreślił wyraźnie, że w żadnej mierze rozstrzygającego znaczenia nie ma tutaj liczba dokonywanych transakcji. W ocenie Trybunału, także w sytuacji zbywania większej ilości działek możemy mieć do czynienia z wykonywaniem zarządu własnością (co działalnością gospodarczą nie jest).

Nie można zatem argumentować, że jeśli ktoś sprzedaje więcej niż jedną, bądź więcej niż kilka działek gruntu, to potraktować go należy jako podatnika. Owszem - można postawić tezy, że im więcej sprzedawanych działek, tym zazwyczaj większa szansa uznania sprzedawcy za podatnika. Nie jest jednak tak, że zawsze powyżej pewnej liczby transakcji podmiot należy uznać za podatnika.

Równie istotne jest to, że Trybunał wskazał, że sam fakt podziału gruntu na mniejsze działki nie świadczy sam z siebie o byciu podatnikiem w zakresie tej sprzedaży. Owszem - zapewne fakt podziału gruntu na mniejsze działki może świadczyć o działaniu w charakterze handlowca. Nie jest to jednakże kryterium decydujące. Fakt podziału gruntu na mniejsze działki nie czyni ze sprzedawcy handlowca. Wnioskodawca wskazał, że w Jego przypadku nabycie pierwotnej części udziału w gruncie nastąpiło z przyczyn od Niego niezależnych (spadek).

W ocenie Trybunału najważniejsze znaczenie - dla uznania danego podmiotu za podatnika (prowadzącego działalność) w zakresie sprzedaży działek - jest to, że podmiot ten w zakresie tej sprzedaży angażuje pewne środki, aktywa, w związku z czym działa jak handlowiec (ewentualnie usługodawca, producent). Takimi działaniami mogą być - w ocenie Trybunału - przykładowo, uzbrojenie terenu albo działania marketingowe.

Zainteresowany oświadczył, że w jego przypadku działania takowe, mające znamiona działalności gospodarczej nie występowały, zatem w Jego ocenie sprzedaż działek nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Niemniej, aby dostawa towaru podlegała opodatkowaniu powinna być wykonana przez podatnika podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu sprawy, Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. Nr 347.1, z późn. zm.), – (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy), jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Należy wskazać również, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

W tym miejscu, dla wyjaśnienia zakresu zwykłego wykonywania prawa własności, konieczne jest sięgnięcie do zapisów prawa cywilnego, tj. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny - (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.) – (dalej: k.c.).

Zgodnie z art. 140 k.c., w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą.

Rozporządzanie rzeczą jest drugim spośród wymienionych wyraźnie w art. 140 k.c. uprawnień właściciela. Podkreślić także należy, że ustawodawca nie definiuje używanego pojęcia rozporządzenia. Nie klasyfikuje też postaci rozporządzenia. W literaturze zaś podkreśla się zazwyczaj, że chodzi o uprawnienie do wyzbycia się własności i uprawnienie do obciążania prawa własności. Wyzbycie się własności w pierwszym rzędzie obejmuje dokonywaną (inter vivos) czynność przeniesienia własności, dalej zaś czynność rozporządzenia testamentowego (…) (Edward Gniewek Kodeks cywilny, Księga Druga. Własność i inne prawa rzeczowe. Komentarz, Zakamycze, 2001, Komentarz do art. 140 k.c.). W świetle powyższego należy wskazać, że dokonanie sprzedaży określonej rzeczy materialnej stanowi naturalny (oczywisty, podstawowy) element wykonywania prawa własności.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nabył w drodze dziedziczenia i darowizny gospodarstwo rolne. Obecnie, po dokonaniu podziału tego gruntu na kilka mniejszych działek i wydzieleniu sześciu działek o przybliżonej powierzchni 1200 m2, jedną z działek sprzedał, a pięć następnych zamierza sprzedać. Na działki przed podziałem zostały wydane warunki zabudowy. Wnioskodawca nie wykonywał żadnych czynności mających znamiona działań zmierzających do uatrakcyjnienia przedmiotowych działek. Nie wykonywał żadnych istotnych działań marketingowych w celu znalezienia nabywców. Wykonuje zwykłe czynności zarządcze wynikające z posiadania gruntu, a podział następuje w celu jego sprzedaży, gdyż na całość nie było chętnych w godziwej cenie sprzedaży. Wnioskodawca nie był i nie jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, nie występował do właściwych organów o możliwość uzbrojenia działek w przyłącza wody i energii, przedmiotowa nieruchomość nie była przedmiotem najmu, dzierżawy dla osób trzecich, działki będące przedmiotem wniosku były wykorzystywane przez Wnioskodawcę na cele rolnicze jako grunty orne.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opłacenia podatku od towarów i usług od sprzedaży wydzielonych działek.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisany stan faktyczny wskazać należy, że w rozpatrywanej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonujący dostawy opisanych działek Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika.

Powyższe wynika z faktu, że nieruchomość gruntowa została nabyta na podstawie dziedziczenia i darowizny działek wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Opisana nieruchomość nie była przedmiotem najmu czy dzierżawy na podstawie umów cywilnoprawnych, oraz była wykorzystywana przez Wnioskodawcę jako grunty orne na cele rolnicze. Ponadto Zainteresowany nie uatrakcyjniał w żaden sposób przedmiotowych działek, nie występował do właściwych organów o możliwość uzbrojenia działek w przyłącza wody i energii. W tej sytuacji nie wynika taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Zainteresowany nie wykonywał żadnych istotnych działań marketingowych w celu znalezienia nabywców działek i wykonuje zwykłe czynności zarządcze wynikające z posiadania gruntu, a podział działek nastąpił tylko z tego powodu, że na kupno całej nieruchomości nie było zainteresowanych.

Uwzględniając powyższy brak działań marketingowych Wnioskodawcy stwierdzić należy, że nic nie wskazuje na to, aby nabyciu nieruchomości towarzyszył zamiar jej późniejszego zbycia oraz wykorzystywania w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem Zainteresowany, dokonując sprzedaży wymienionych działek korzystać będzie z przysługującego Mu prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Wnioskodawcę cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a dostawę działek cech czynności opodatkowanej, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do naliczenia i odprowadzenia podatku od towarów i usług od sprzedaży wyżej wymienionych działek gruntu, bowiem Zainteresowany, w związku z dostawą przedmiotowych działek, będzie korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co oznacza, że nie wypełni przesłanek zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy i nie wystąpi w roli podatnika podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.