Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-2.4011.269.2019.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-30
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży mieszkania. Koszty uzyskania przychodu.
Słowa kluczowe: darowizna; koszt-koszty uzyskania przychodów; nabycie; przychód; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku (data wpływu 18 lipca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 sierpnia 2019 r. (data wpływu 21 sierpnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia mieszkania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia mieszkania.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 13 sierpnia 2019 r. nr 0112-KDIL3-2.4011.269.2019.1.JK, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie wysłane w dniu 13 sierpnia 2019 r. zostało skutecznie doręczone w dniu 19 sierpnia 2019 r. Natomiast w dniu 21 sierpnia 2019 r. (data nadania 20 sierpnia 2019 r.) wniosek został uzupełniony.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 22 kwietnia 2014 r. Wnioskodawczyni otrzymała od mamy A darowiznę – aktem notarialnym umowy o dział spadku oraz umowy darowizny – przed notariusz (…), w kancelarii notarialnej (…). Darowiznę Zainteresowana otrzymała od mamy w zamian za opiekę dożywotnią i zamieszkanie mamy w tym mieszkaniu do śmierci. Metraż tego mieszkania wynosi 23,16 m2, w którym znajduje się pokój, kuchnia, łazienka, przedpokój. Z tytułu tej darowizny Wnioskodawczyni poniosła koszty spłaty dzieci ojczyma B po jego śmierci 2x 11.567,00 zł. Spłaty dokonała Wnioskodawczyni w obecności p. notariusz. Śmierć mamy (A) nastąpiła dnia (…) grudnia 2017 r. Po śmierci mamy mieszkanie było niezamieszkane, za które Zainteresowana ponosiła opłaty czynszu. Wnioskodawczyni postanowiła je sprzedać. Nie wiedziała o tym, że okres pięcioletni kończył się z końcem roku kalendarzowego. Okres darowizny (pięcioletni) kończy się 22 kwietnia 2019 r., a mieszkanie zostało sprzedane w dniu 2 lipca 2019 r. za kwotę 80.000,00 zł. Mieszkanie jest do remontu. Z tego tytułu Wnioskodawczyni została obarczona podatkiem od tej darowizny w wysokości 19%

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Zainteresowana wskazała, że do spadku po B była powołana mama Wnioskodawczyni A i córki zmarłego B – C i D. Zainteresowana nie znajdowała się w tym gronie spadkowym. Po śmierci B był przeprowadzony dział spadku sądownie, po którym mama A nie nabyła w całości spadku po zmarłym mężu B. A po mężu nabyła 4/6 (czterech szóstych) części spadkowej, a córki B C i D po 1/6 (jednej szóstej) części każda z nich. Spłaty córek spadkodawcy dokonała Wnioskodawczyni, ponieważ mamy nie było na to stać z powodu niskiej emerytury.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Wnioskodawczyni zwraca się z prośbą o odliczenie tych kosztów poniesionych przez Zainteresowaną 2 x 11.567,00 zł na spadkobierców dzieci ojczyma B, który zmarł (…) kwietnia 2011 r. Koszty, które Wnioskodawczyni poniosła chciałaby odliczyć od spadku darowizny.

Zdaniem Wnioskodawczyni, spłaty spadkobierców w wysokości 2 x 11.567,00 zł stanowią koszt uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości oraz ww. praw majątkowych przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Stosownie do art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl natomiast ust. 2 ww. artykułu, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio. Stosowanie do ust. 3 ww. art. 19, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

W tym miejscu wskazać należy, że z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że matka Zainteresowanej w wyniku spadku i działu spadku po zmarłym mężu (ojczymie Wnioskodawczyni) – z obowiązkiem spłaty pozostałych spadkobierców – nabyła udział w mieszkaniu. Następnie będąc właścicielem mieszkania przekazała je w dniu 22 kwietnia 2014 r. w drodze darowizny Zainteresowanej. Wnioskodawczyni w miejsce matki spłaciła dzieci ojczyma. Zainteresowana przedmiotowe mieszkanie sprzedała w dniu 2 lipca 2019 r.

Mając na uwadze wyżej zacytowane przepisy stwierdzić należy, że sprzedaż mieszkania stanowi dla Zainteresowanej źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wątpliwości Wnioskodawczyni sprowadzają się do ustalenia, czy dokonana przez Nią spłata (do której poniesienia zobligowana była matka – darczyńca) stanowi – po stronie Zainteresowanej (obdarowanej) koszt uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży mieszkania.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1145 ze zm.) przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Zatem jeśli świadczenie polega na przekazaniu np. nieruchomości dochodzi do przeniesienia prawa własności rzeczy z darczyńcy na obdarowanego. Jej istota polega więc na zobowiązaniu darczyńcy do bezpłatnego świadczenia na rzecz drugiej strony umowy (obdarowanego), kosztem swego majątku w wyniku czego zwiększają się jej aktywa lub zmniejszają się jej pasywa. Oznacza to, że druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Umowa darowizny dochodzi do skutku dopiero z chwilą złożenia oświadczenia woli przez obdarowanego o przyjęciu darowizny. Tym samym, zawarcie umowy darowizny nieruchomości powoduje przejście jej własności na obdarowanego z chwilą zawarcia aktu notarialnego, w którym darczyńca daruje tę nieruchomość obdarowanemu, a obdarowany darowiznę przyjmuje. Z tą datą darczyńca traci własność nieruchomości.

Z powyższego wynika, że skoro przedmiotowe mieszkanie Zainteresowana nabyła w drodze darowizny od matki to na gruncie obowiązującego prawa – w związku z umową darowizny –nie mogła zostać zobligowana do dokonania świadczenia w miejsce darczyńcy. Innymi słowy umowa darowizny nie była obwarowana dokonaniem świadczenia obdarowanej względem darczyńcy, a co za tym idzie spłata, o której mowa we wniosku, nie warunkowała w żaden sposób nabycia przez Zainteresowaną mieszkania. Zatem przyjąć należy, że owej spłaty Wnioskodawczyni dokonała dobrowolnie, co sama podkreśla w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku stwierdzając: Spłaty spadkowej córek dokonałam ja Wnioskodawczyni ponieważ mamy nie było na to stać z powodu niskiej emerytury.

Przechodząc na grunt ustawy podatkowej – celem ustalenia czy przedmiotowa spłata może umniejszyć przychód uzyskany przez Zainteresowaną z tytułu zbycia mieszkania – należy zauważyć, że przepis art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wskazuje, jakie wydatki można zaliczyć w poczet kosztów uzyskania przychodu z tytułu zbycia m.in. mieszkania nabytego w drodze darowizny.

godnie z tym przepisem, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c.

Ponadto, zgodnie z treścią art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Określony w przywołanym wyżej art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych katalog wydatków, które w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, nabytych w drodze darowizny, mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu ma zatem charakter katalogu zamkniętego, w związku z czym tylko wydatki wyraźnie w nim wskazane mogą pomniejszyć uzyskany przychód.

W konsekwencji powyższych zapisów zauważyć należy, że skoro kwota spłat poczynionych przez Wnioskodawczynię nie stanowi udokumentowanego nakładu zwiększającego wartość nabytego lokalu mieszkalnego, nie jest też kwotą zapłaconego podatku od darowizny, a przywołany przepis nie daje możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu innego rodzaju wydatków niż w nim wymienione, to brak jest podstaw prawnych, aby wskazany przez Wnioskodawczynię wydatek zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia ww. lokalu mieszkalnego, będącego przedmiotem darowizny.

Końcowo wskazać należy, że ww. przepis dopuszcza – co prawda – zaliczenie w ciężar kosztów uzyskania przychodu np. spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia (…) jednakże tylko w sytuacji kiedy podatnik zbywane prawo nabywa w drodze spadkobrania, z czym jednak w przedmiotowej sprawie do czynienia nie mamy gdyż lokal mieszkalny Zainteresowana nabyła w drodze darowizny od matki. Spłaty spadkobierców mogłyby być rozpatrywane w sytuacji gdyby sprzedaży mieszkania dokonała matka Wnioskodawczyni i gdyby to ona poniosła wydatki na spłatę innych spadkobierców.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że spłata (2 x 11.567,00 zł) spadkobierców ojczyma Wnioskodawczyni nie stanowi kosztu uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży mieszkania nabytego w drodze darowizny od matki.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.