Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.92.2021.1.MK1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-27
Teza: skutki podatkowe po stronie wspólnika pozostającego w spółce z tytułu umorzenia dobrowolnego udziałów innego wspólnika
Słowa kluczowe: przychód; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział-umorzenie udziałów; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 stycznia 2021 r. (data wpływu 29 stycznia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych po stronie wspólnika pozostającego w spółce z tytułu umorzenia dobrowolnego udziałów innego wspólnika - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych po stronie wspólnika pozostającego w spółce z tytułu umorzenia dobrowolnego udziałów innego wspólnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (Udziałowiec Spółki) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce. Wnioskodawca jest większościowym udziałowcem, tj. posiada 100% udziałów w A (dalej: Spółka). Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce. Spółka wraz ze spółkami celowymi działa na szeroko pojętym rynku wsparcia eksploatacji i zastosowania bojowego techniki lotniczej w Polsce. Obecnie Wnioskodawca jest bezpośrednio, jak i pośrednio (za pośrednictwem Spółki) większościowym udziałowcem m.in. poniższych spółek celowych, tj.:

1.  B. Sp. z o.o., w której posiada bezpośrednio 38% udziałów oraz posiada pośrednio (za pośrednictwem Spółki) 43% udziałów;
2.  C. Sp. z o.o., w której posiada bezpośrednio 34% udziałów oraz posiada pośrednio (za pośrednictwem Spółki) 56% udziałów;
3.  D. Sp. z o.o., w której posiada bezpośrednio 100% udziałów;
4.  E. Sp. z o.o., w której posiada bezpośrednio 80% udziałów;
5.  F. Sp. z o.o., w której posiada pośrednio (za pośrednictwem Spółki) 75% udziałów.

W powyższych spółkach celowych są również inni mniejszościowi wspólnicy. Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca zamierza w przyszłości dokonać uproszczenia struktury właścicielskiej spółek celowych poprzez następujące czynności, tj.:

1.  utworzenie przez Wnioskodawcę spółki holdingowej, do której zostaną wniesione wszystkie posiadane przez Wnioskodawcę oraz Spółkę udziały ww. spółek celowych w ramach transakcji wymiany udziałów pomiędzy Wnioskodawcą oraz Spółką a spółką holdingową;
2.  następnie rozważane jest dobrowolne umorzenie bez wynagrodzenia wszystkich udziałów Spółki w ww. spółkach celowych (wcześniej należących do Spółki) nabytych w ramach ww. transakcji wymiany udziałów;
3.  następnie planowane jest wniesienie przez Wnioskodawcę wszystkich posiadanych udziałów w Spółce do spółki holdingowej w ramach odrębnej transakcji wymiany udziałów.

Jak wskazano powyżej, Wnioskodawca planuje utworzenie spółki kapitałowej (spółki z o.o.) (dalej: „Spółka Holdingowa”). Spółka Holdingowa będzie miała siedzibę w Polsce. Na pierwszym etapie planowane jest przeprowadzenie transakcji, w wyniku których Spółka Holdingowa nabędzie w ramach tzw. wymiany udziałów od Wnioskodawcy jak i od Spółki jako wkład niepieniężny wszystkie udziały w posiadanych przez nich w poniższych spółkach z o.o., tj.:

*   B. Sp. z o.o. - 38% udziałów od Wnioskodawcy, zaś 43% udziałów od Spółki;
*   C. Sp. z o.o. - 34% udziałów od Wnioskodawcy, zaś 56% udziałów od Spółki;
*   D. Sp. z o.o. - 100% udziałów od Wnioskodawcy;
*   E. Sp. z o.o. - 80% udziałów od Wnioskodawcy;
*   F. Sp. z o.o. -75% udziałów od Spółki;

W zamian za wkład niepieniężny w postaci części udziałów ww. spółek z o.o., Wnioskodawca otrzyma udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Holdingowej. W ramach ww. transakcji wymiany udziałów planowane jest, że Wnioskodawca nie otrzyma od Spółki Holdingowej jakiejkolwiek zapłaty w gotówce lub otrzyma zapłatę w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów. W tym miejscu Wnioskodawca pragnie podkreślić, że powyżej wskazane transakcje wymiany udziałów stanowią przedmiot odrębnych wniosków o interpretacje, złożonych przez Wnioskodawcę w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz Spółki w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

W przyszłości po przeprowadzonych transakcjach wymiany udziałów będącej przedmiotem odrębnych wniosków o interpretacje, rozważane może również umorzenie udziałów Spółki w Spółce Holdingowej bez wynagrodzenia, które zostaną nabyte w ramach transakcji wymiany udziałów, nie będących przedmiotem niniejszego wniosku.

Zmierzając do uproszczenia struktury umorzenie udziałów Spółki w kapitale zakładowym nowo powstałej spółki - Spółki Holdingowej zostanie przeprowadzone zgodnie z art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: „KSH”). Przedmiotowe umorzenie będzie dokonane na podstawie art. 199 § 3 KSH dobrowolnie, za zgodą Spółki w drodze nabycia tych udziałów przez Spółkę Holdingową, celem umorzenia bez wypłaty wynagrodzenia. Podstawą umorzenia udziałów Spółki będzie uchwała zgromadzenia wspólników Spółki Holdingowej podjęta w oparciu o uprzednią zgodę umarzanego wspólnika (Spółki), w której wyrazi on zgodę na umorzenie należących do niego udziałów w Spółce Holdingowej bez wynagrodzenia. Decyzja o umorzeniu udziałów oraz określenie warunków umorzenia nastąpiłoby bez zaangażowania Spółki Holdingowej, zaś wyłączną podstawę umorzenia stanowić będzie ww. zgoda umarzanego wspólnika (Spółki) oraz uchwała umorzeniowa podejmowana przez zgromadzenie wspólników Spółki Holdingowej, tj. Wnioskodawcę oraz Spółkę.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest kwestia ustalenia, czy wskutek planowanego umorzenia udziałów należących do Spółki w nowo powstałej Spółce Holdingowej po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przeprowadzenie transakcji w opisany powyżej sposób ma na celu osiągnięcie celów prawnych, tj. umożliwienie przeprowadzenia transakcji w sposób zgodny z regulacjami Kodeksu Spółek Handlowych oraz celów ekonomicznych, tj. utworzenie Spółki Holdingowej, której 100% udziałowcem będzie Wnioskodawca i który będzie bezpośrednim większościowym udziałowcem (właścicielem) spółek celowych, jak również Spółki. Celem powyższych działań jest uproszczenie powiązań gospodarczych pomiędzy spółkami celowymi, co w sposób znaczący wpłynie na zwiększenie bezpieczeństwa prawnego spółek celowych, poprzez brak wzajemnych powiązań pomiędzy tymi spółkami. Jednocześnie, z uwagi na fakt że w spółkach celowych znajdują się niezależni wobec Wnioskodawcy Inni udziałowcy, to przeprowadzenie planowanego uproszczenia struktury np. poprzez sprzedaż udziałów w spółkach celowych nie jest preferowanym rozwiązaniem a transakcja wymiany udziałów i ewentualne umorzenie części udziałów Spółki w przyszłości wydaje się najefektywniejszym rozwiązaniem w przedmiotowej przypadku. Takie rozwiązanie powodować będzie najmniejsze ryzyko zablokowania potencjalnej restrukturyzacji przez pozostałych udziałowców i minimalizację ryzyka prawnego Wnioskodawcy i Spółki. Tym samym, nie można uznać, że głównym lub jednym z głównych celów przeprowadzanej transakcji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Innymi słowy, uwarunkowania gospodarcze i prawne uzasadniają przeprowadzenie w sposób opisany we wniosku i skorzystanie z określonych regulacji ustaw podatkowych. W wyniku przedmiotowego umorzenia udziałów Wnioskodawca stanie się jedynym bezpośrednim właścicielem Spółki Holdingowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z planowanym dobrowolnym umorzeniem bez wynagrodzenia posiadanych przez Spółkę udziałów nowo powstałej Spółki Holdingowej będzie dla Wnioskodawcy czynnością neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, tj. po stronie Wnioskodawcy nie powstanie z tego tytułu przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym w opisie zdarzenia przyszłego w związku z planowanym dobrowolnym umorzeniem bez wynagrodzenia posiadanych przez Spółkę udziałów nowo powstałej Spółki Holdingowej będzie dla Wnioskodawcy czynnością neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, tj. po stronie Wnioskodawcy nie powstanie z tego tytułu przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca uważa, że w przypadku umorzenia udziałów jednego ze wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółki Holdingowej) nie powstaje u wspólnika pozostałego w spółce (Spółce Holdingowej) z tego tytułu przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a fakt umorzenia udziałów bez wynagrodzenia dla Wnioskodawcy jako wspólnika pozostającego w spółce (Spółce Holdingowej) będzie neutralny podatkowo.

Co do zasady, umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym jak i korporacyjnym, wynikających z posiadania udziałów. Tryb umarzania udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością został uregulowany w art. 199 KSH. Umorzenie może być przeprowadzone:

*   za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziałów przez spółkę -tzw. umorzenie dobrowolne;
*   bez zgody wspólnika - tzw. umorzenie przymusowe;
*   w razie ziszczenia się określonego zdarzenia - tzw. umorzenie automatyczne.

Zgodnie z art. 199 § 1 KSH, udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki. W myśl § 2 ww. przepisu, umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie.

Ponadto, umorzenie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością może nastąpić bez wypłaty wynagrodzenia na rzecz wspólnika, którego udziały są umarzane. Na powyższe wskazuje literalne brzmienie art. 199 § 3 KSH. W takim przypadku dochodzi do nieodpłatnego nabycia udziałów przez spółkę od jej udziałowca w celu ich umorzenia.

Zgodnie z przedmiotowym opisem zdarzenia przyszłego, wystąpienie Wnioskodawcy ze Spółki Holdingowej nastąpiłoby w formie dobrowolnego umorzenia wszystkich udziałów posiadanych przez Spółkę w kapitale zakładowym Spółki Holdingowej. Umorzenie udziałów zostałoby przeprowadzone zgodnie z przepisami KSH. Podstawą umorzenia udziałów Wnioskodawcy będzie uchwała zgromadzenia wspólników Spółki Holdingowej podjęta w oparciu o uprzednią zgodę umarzanego wspólnika (Spółkę), w której wyrazi on zgodę na umorzenie należących do niego udziałów bez wynagrodzenia. Decyzja o umorzeniu udziałów oraz określenie warunków umorzenia następuje bez zaangażowania Spółki Holdingowej, zaś wyłączną podstawę umorzenia stanowić będzie ww. zgoda umarzanego wspólnika (Spółki) oraz uchwała umorzeniowa podejmowana przez zgromadzenie wspólników Spółki Holdingowej.

W myśl przepisu art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym:

1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3.  podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
4.  wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Natomiast stosownie do pkt 6 lit. a ww. artykułu ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Zdaniem Wnioskodawcy należy podkreślić, że żadna z sytuacji opisana przez ustawodawcę w przytoczonym przepisie nie jest związana z umorzeniem udziałów innych wspólników. Wyżej wymienione przychody dotyczące umorzenia udziałów są związane z otrzymaną kwotą przez osobę w związku z umorzeniem jej własnych udziałów, z czym nie mamy do czynienia w opisanym zdarzeniu przyszłym.

W analizowanym przepisie ustawodawca określił, że także każdy przychód faktycznie otrzymany w związku z posiadanym udziałem - stanowi przedmiot opodatkowania. Ustawodawca jednakże wprost mówi o przychodzie otrzymanym w związku z posiadanym udziałem związanym z uczestnictwem w osobie prawnej. W ocenie Wnioskodawcy, dla ustalenia czy powstanie przychód podatkowy, należy więc ustalić fakt otrzymania przychodu i jego wysokość.

Pojęcie przychodu nie zostało zdefiniowane przez ustawodawcę wprost w ustawie o PIT. Jednakże ustawodawca w art. 11 ustawy o PIT wskazał, co jest przychodem. Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, za przychody uważa się m.in.:

1.  otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne;
2.  wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednocześnie, stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o PIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także m.in. dochód z umorzenia udziałów (akcji). Jednakże, regulacja tego przepisu obejmuje swą dyspozycją umorzenie przymusowe (lub automatyczne) udziałów. Wykładnia literalna tego przepisu prowadzi do wniosku, że przychodem z udziału w zyskach osób prawnych jest m.in. przychód z umorzenia udziałów lub akcji udziałowca lub akcjonariusza, którego udziały lub akcje zostały umorzone.

Należy podkreślić, że umorzenie przez jednego z udziałowców udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie jest tożsame z dokonaniem umorzenia udziałów przez pozostałych udziałowców, którzy takiego umorzenia nie dokonują. Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, żadna z wymienionych sytuacji, określonych w art. 24 ust. 5 pkt 1-9 ustawy o PIT, nie jest związana z umorzeniem udziałów innych wspólników.

Dodatkowo, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku umorzenia udziałów - nie powstanie przychód z zakresu nieodpłatnych świadczeń, bez względu na to, że umorzenie zostanie dokonane bez wynagrodzenia, bowiem Wnioskodawca pozostając w Spółce Holdingowej nie otrzymuje w związku z takim umorzeniem żadnego świadczenia.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowym przypadku nie otrzyma on w związku z umorzeniem udziałów innego udziałowca (Spółki) żadnego wynagrodzenia, zgodnie zaś z powołanym ww. przepisem ustawy o PIT, opodatkowaniu podlega przychód faktycznie uzyskany. Jednocześnie, zgodnie ze słownikiem języka polskiego (www. sjp.pl) „uzyskać” oznacza „otrzymać coś, co było przedmiotem starań”. W konsekwencji należy wskazać, że przepisy ustawy o PIT nie odnoszą się do hipotetycznego i ewentualnego wzrostu wartości udziałów w przyszłości, bowiem w momencie sprzedaży udziałów powstanie przychód do opodatkowania w wysokości różnicy pomiędzy ceną sprzedaży udziałów a kosztami ich nabycia (objęcia). W ocenie Wnioskodawcy, umorzenie udziałów spółki kapitałowej (Spółki Holdingowej) bez wynagrodzenia, nie wiąże się z uzyskaniem przez pozostałych udziałowców realnych, określonych wartości w sensie ekonomicznym. Jego istotą nie jest jakiekolwiek przysporzenie majątkowe czy to wprost wymienione w przepisach ustawy, czy też mieszczące się w pojęciu przychodu. Co do zasady, przychód podatkowy na gruncie ustawy o PIT stanowią otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne; wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Bezspornym jest zatem, że w związku z umorzeniem udziałów danego wspólnika bez wynagrodzenia, pozostali wspólnicy nie otrzymują pieniędzy ani wartości pieniężnych, nie nabywają nowych praw. Brak jest również podstaw do uznania, że w związku z tym zdarzeniem wspólnicy spółki otrzymują świadczenia w naturze, czy też nieodpłatne świadczenia. W ocenie Wnioskodawcy, umorzenie udziałów jednego ze wspólników spółki nie skutkuje otrzymaniem przez pozostałych wspólników żadnych rzeczy, jak również nie wiąże się z otrzymaniem przez nich praw majątkowych.

W szczególności umorzenie udziałów należących do danego udziałowca nie oznacza otrzymania udziałów danego udziałowca przez pozostałych wspólników. Nabyte przez Spółkę Holdingową udziały Spółki również nie zostaną przydzielone na pozostałego wspólnika, tj. Wnioskodawcę, lecz zostaną umorzone (unicestwione). W konsekwencji, Wnioskodawca jako wspólnik Spółki Holdingowej będzie posiadał nadal tyle samo udziałów ile posiadał przed umorzeniem. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, w związku z umorzeniem udziałów Spółki Holdingowej nie dojdzie do powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy.

Dodatkowo zdaniem Wnioskodawcy należy podkreślić, że zbycie udziałów na rzecz spółki (Spółki Holdingowej) w celu ich umorzenia jest transakcją szczególną, która nie może być utożsamiana ze sprzedażą udziałów. Przede wszystkim celem zbycia udziałów jest dokonanie rozliczeń między wspólnikiem i spółką (Spółką Holdingową) w związku wygaśnięciem praw udziałowca (Spółki). W konsekwencji, jest to element techniczny szerszego procesu umorzenia udziałów, a w przedmiotowej sprawie również element procesu zmiany struktury właścicielskiej. Wymaga także podkreślenia, że odkupienie udziałów w celu umorzenia, niezależnie czy następuje odpłatnie, czy nieodpłatnie, nie powoduje rzeczywistego przyrostu majątku Spółki Holdingowej. Poprzez takie działania z ekonomicznego punktu widzenia Spółka Holdingowa, nie uzyska przychodu, ani korzyści finansowych, nie nastąpi również wzrost majątku Wnioskodawcy. Konsekwencje wykupu udziałów własnych w celu ich umorzenia będą widoczne jedynie w bilansie rocznym Spółki Holdingowej. Tym samym, udziały własne nabywane przez Spółkę Holdingową wyłącznie w celu ich umorzenia, nie spowodują, że wspólnik pozostający w Spółce Holdingowej, tj. Wnioskodawca, nabędzie prawa lub wzrośnie jego majątek.

Uwzględniając powyższe przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz wskazane regulacje prawne, stwierdzić należy, że po stronie Wnioskodawcy pozostającego w Spółce Holdingowej nie powstanie przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w związku z umorzeniem udziałów innego wspólnika. Wynika to z faktu, że nie powstanie przysporzenie majątkowe po stronie innego wspólnika pozostającego w tej spółce, gdyż nie osiągnie on żadnych korzyści majątkowych, w tym żadnego wynagrodzenia z tego tytułu. Tym samym, Wnioskodawca nie osiągnie faktycznego przychodu (dochodu), który mógłby podlegać opodatkowaniu w momencie umorzenia udziałów innego udziałowca (Spółki). W związku z umorzeniem udziałów danego wspólnika (Spółki) pozostały wspólnik nie otrzymuje pieniędzy ani wartości pieniężnych (jak również świadczenia te nie są postawione do jego dyspozycji). Brak jest również podstaw do uznania, że w związku z tym zdarzeniem Wnioskodawca otrzymuje świadczenia w naturze lub inne nieodpłatne świadczenia. W szczególności umorzenie udziałów należących do danego udziałowca (Spółki) nie oznacza otrzymania udziałów danego udziałowca (Spółki) przez pozostałego wspólnika (Wnioskodawcę).

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w związku z planowanym umorzeniem udziałów posiadanych przez Spółkę w kapitale Spółki Holdingowej za zgodą tej Spółki, bez wypłaty wynagrodzenia, po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki Holdingowej, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy również znajduje potwierdzenie w bieżącej praktyce organów podatkowych m.in. w:

*   interpretacji z dnia 09-10-2020 nr 0113-KDIPT2-3.4011.781.2020.1.SJ Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał że: „Treść wskazanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że ustawodawca enumeratywnie określił przypadki i zdarzenia, w wyniku których powstaje przychód. W tych przypadkach jest mowa o odpłatnym zbyciu, umorzeniu, realizacji praw, objęciu w zamian. Wśród sytuacji skutkujących powstaniem przychodu nie wymieniono przypadku, w którym po stronie wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pozostającego w spółce powstaje przychód, w związku z umorzeniem udziałów innego wspólnika. Bez znaczenia w omawianej sprawie pozostaje fakt czy umorzenie to nastąpi za wynagrodzeniem czy bez wynagrodzenia. Biorąc zatem pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz wskazane regulacje prawne, stwierdzić należy, że po stronie Wnioskodawczyni, jako wspólnika pozostającego w Spółce, nie powstanie przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w związku z umorzeniem udziałów innego wspólnika, gdyż nie osiągnie Ona żadnych korzyści majątkowych, w tym żadnego wynagrodzenia z tego tytułu. Nie osiągnie Ona zatem faktycznego przychodu (dochodu), który mógłby podlegać opodatkowaniu w momencie umorzenia udziałów innego udziałowca. W związku z umorzeniem udziałów danego wspólnika pozostali wspólnicy nie otrzymują pieniędzy ani wartości pieniężnych (jak również świadczenia te nie są postawione do ich dyspozycji). Brak jest również podstaw do uznania, że w związku z tym zdarzeniem otrzymują oni świadczenia w naturze lub inne nieodpłatne świadczenia. W szczególności umorzenie udziałów należących do danego udziałowca nie oznacza otrzymania udziałów danego udziałowca przez pozostałych wspólników. Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie skutków podatkowych dla wspólnika pozostającego w spółce z tytułu umorzenia udziałów innego wspólnika należy uznać za prawidłowe.”
*   interpretacji z dnia 26-09-2019 nr 0113-KDIPT2-3.4011.433.2019.1.PR Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał że: „Biorąc zatem pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz wskazane regulacje prawne, stwierdzić należy, że po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika pozostającego w Spółce, nie powstanie przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w związku z umorzeniem udziałów innego wspólnika, gdyż nie osiągnie On żadnych korzyści majątkowych, w tym żadnego wynagrodzenia z tego tytułu. Nie osiągnie On zatem faktycznego przychodu (dochodu), który mógłby podlegać opodatkowaniu w momencie umorzenia udziałów innego udziałowca. W związku z umorzeniem udziałów danego wspólnika pozostali wspólnicy nie otrzymują pieniędzy ani wartości pieniężnych (jak również świadczenia te nie są postawione do ich dyspozycji). Brak jest również podstaw do uznania, że w związku z tym zdarzeniem otrzymują oni świadczenia w naturze lub inne nieodpłatne świadczenia. W szczególności umorzenie udziałów należących do danego udziałowca nie oznacza otrzymania udziałów danego udziałowca przez pozostałych wspólników. Reasumując, w związku z planowanym umorzeniem udziałów posiadanych przez Spółkę kapitałową w kapitale X za zgodą Spółki kapitałowej, bez wypłaty wynagrodzenia, po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika X nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.”
*   interpretacji z dnia 29-08-2018 nr 0113-KDIPT2-3.4011.428.2018.1.DS Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał że: „Biorąc zatem pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz wskazane regulacje prawne, stwierdzić należy, że po stronie wspólnika pozostającego w spółce nie powstanie przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w związku z umorzeniem udziałów innego wspólnika, nie powstanie bowiem przysporzenie majątkowe po stronie innego wspólnika pozostającego w tej spółce, gdyż nie osiągnie on żadnych korzyści majątkowych, w tym żadnego wynagrodzenia z tego tytułu. Nie osiągnie On zatem faktycznego przychodu (dochodu), który mógłby podlegać opodatkowaniu w momencie umorzenia udziałów innego udziałowca. W związku w umorzeniem udziałów danego wspólnika pozostali wspólnicy nie otrzymują pieniędzy ani wartości pieniężnych (jak również świadczenia te nie są postawione do ich dyspozycji). Brak jest również podstaw do uznania, że w związku z tym zdarzeniem otrzymują oni świadczenia w naturze lub inne nieodpłatne świadczenia. W szczególności umorzenie udziałów należących do danego udziałowca nie oznacza otrzymania udziałów danego udziałowca przez pozostałych wspólników. Reasumując, w związku z planowanym dobrowolnym umorzeniem udziałów (za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia) Wspólnika lub Wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, po stronie Wnioskodawcy, który pozostanie udziałowcem Spółki, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego - jest prawidłowe.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Tryb umarzania udziałów reguluje art. 199 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1529, dalej: KSH).

Umorzenie może być przeprowadzone:

*   za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę - tzw. umorzenie dobrowolne;
*   bez zgody wspólnika - tzw. umorzenie przymusowe;
*   w razie ziszczenia się określonego zdarzenia - tzw. umorzenie warunkowe (automatyczne).

Z przywołanego przepisu wynika, że umorzenie udziałów, co do zasady, odbywa się za wynagrodzeniem (art. 199 § 2 ustawy KSH).

Tryb umorzenia ma istotne znaczenie dla podatku dochodowego od osób fizycznych. Na gruncie tego podatku umorzenie dobrowolne i przymusowe (w tym automatyczne) traktowane są zgoła odmiennie. W przypadku umorzenia dobrowolnego udziałów dochodzi najpierw do zbycia tych udziałów przez udziałowca – w takim przypadku następuje nabycie udziałów przez spółkę – a dopiero w drugiej kolejności do ich umorzenia przez spółkę. Umorzenie nastąpi w przyszłości.

Zatem, w przypadku umorzenia dobrowolnego dochodzi do nabycia udziałów przez spółkę i odrębnie do ich umorzenia – w dwóch etapach działań. Chodzi więc o rodzaj transakcji, czynność prawną, która jest podstawą umorzenia dobrowolnego. Należy podkreślić, że z dobrowolnym umorzeniem udziałów mamy do czynienia wówczas, gdy wspólnik spółki wyrazi zgodę na umorzenie jego udziałów, a ponadto spółka ta nabędzie od wspólnika jego udziały.

Przechodząc na grunt przepisów prawa podatkowego, zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c. Pełen katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 ww. ustawy.

Zatem, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3.  podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
4.  wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b;

Pojęcie dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych zostało określone w art. 24 ust. 5 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego dochodem (przychodem) tym jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

1.  przychody z umorzenia udziałów (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości; 1a) dochód ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1; 1b) dochód z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, które następuje w inny sposób niż określony w pkt 1;
2.  (uchylony);
3.  wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki;
4.  dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej spółki albo spółdzielni;
5.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych;
6.  w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych;
7.  w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem;
8.  wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia;
9.  odsetki od udziału kapitałowego wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e;
10.  odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c-e, jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę osobę prawną lub spółkę lub od wysokości tego zysku (pożyczka partycypacyjna);
11.  zapłata, o której mowa w ust. 8a.

Stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także przychody z umorzenia udziałów (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości. Regulacja tego przepisu obejmuje swą dyspozycją umorzenie przymusowe (lub automatyczne) udziałów. Wykładnia literalna tego przepisu prowadzi do wniosku, że przychodem z udziału w zyskach osób prawnych jest m.in. przychód z umorzenia udziałów lub akcji udziałowca lub akcjonariusza, którego udziały lub akcje zostały umorzone. Trzeba zaznaczyć, że fakt umorzenia przez jednego z udziałowców udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie jest jednak tożsamy z dokonaniem umorzenia udziałów przez pozostałych udziałowców, którzy takiego umorzenia nie dokonują.

Żadna z sytuacji wymienionych w art. 24 ust. 5 pkt 1-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest związana z umorzeniem udziałów innych wspólników, bowiem w pkt 1 określono, że dochodem jest kwota otrzymana przez daną osobę w związku z umorzeniem jej udziałów (akcji), z czym nie mamy w opisanym zdarzeniu do czynienia.

Treść wskazanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że ustawodawca enumeratywnie określił przypadki i zdarzenia, w wyniku których powstaje przychód. W tych przypadkach jest mowa o odpłatnym zbyciu, umorzeniu, realizacji praw, objęciu w zamian. Wśród sytuacji skutkujących powstaniem przychodu nie wymieniono przypadku, w którym po stronie wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pozostającego w spółce powstaje przychód, w związku z umorzeniem udziałów innego wspólnika. Bez znaczenia w omawianej sprawie pozostaje fakt czy umorzenie to nastąpi za wynagrodzeniem czy bez wynagrodzenia.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz wskazane regulacje prawne, stwierdzić należy, że po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika pozostającego w Spółce, nie powstanie przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w związku z umorzeniem udziałów innego wspólnika, gdyż nie osiągnie On żadnych korzyści majątkowych, w tym żadnego wynagrodzenia z tego tytułu. Nie osiągnie On zatem faktycznego przychodu (dochodu), który mógłby podlegać opodatkowaniu w momencie umorzenia udziałów innego udziałowca. W związku z umorzeniem udziałów danego wspólnika pozostali wspólnicy nie otrzymują pieniędzy ani wartości pieniężnych (jak również świadczenia te nie są postawione do ich dyspozycji). Brak jest również podstaw do uznania, że w związku z tym zdarzeniem otrzymują oni świadczenia w naturze lub inne nieodpłatne świadczenia. W szczególności umorzenie udziałów należących do danego udziałowca nie oznacza otrzymania udziałów danego udziałowca przez pozostałych wspólników.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach są one wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.