Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-1228/11-4/IŚ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-03-29
Teza: Czy przewalutowanie kredytów z EUR na PLN będzie skutkować powstaniem przychodu z tytułu dodatnich różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ust. 2 pkt 5 ustawy o CIT lub innych przychodów w rozumieniu art. 12 ustawy o CIT w momencie przewalutowania lub spłaty kredytów po ich przewalutowaniu - jeżeli wartość kredytów w EUR w dniu ich otrzymania będzie wyższa od wartości kredytów w dniu ich przewalutowania lub spłaty (dokonywanego w PLN) po ich przewalutowaniu? Czy przewalutowanie kredytów z EUR na PLN będzie skutkować powstaniem kosztu z tytułu ujemnych różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT lub innych kosztów podatkowych w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT w momencie przewalutowania lub spłaty kredytów po ich przewalutowaniu — jeżeli wartość kredytów w EUR w dniu ich otrzymania będzie niższa od wartości kredytów w dniu ich przewalutowania lub spłaty (dokonywanego w PLN) po ich przewalutowaniu? Czy dokonanie przez Spółkę spłaty nowego kredytu (zaciągniętego przez Spółkę w EUR) w sytuacji gdy złotówkowa wartość nowego kredytu w dniu jego otrzymania przez Spółkę (obliczona przy zastosowaniu kursu kompensaty) będzie wyższa niż złotówkowa wartość nowego kredytu w dniu jego spłaty przez Spółkę (obliczona przy zastosowaniu kursu z dnia spłaty), spowoduje, że Spółka powinna rozpoznać wspomnianą różnicę jako przychód podatkowy, z tytułu dodatnich różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ust. 2 pkt 5 ustawy o CIT lub innych przychodów w rozumieniu art. 12 ustawy o CIT. w momencie spłaty przez Spółkę nowego kredytu? Czy dokonanie przez Spółkę spłaty nowego kredytu (zaciągniętego przez Spółkę w EUR) w sytuacji gdy złotówkowa wartość nowego kredytu w dniu jego otrzymania przez Spółkę (obliczona przy zastosowaniu kursu kompensaty) będzie niższa niż złotówkowa wartość nowego kredytu w dniu jego spłaty przez Spółkę (obliczona przy zastosowaniu kursu z dnia spłaty), spowoduje, że Spółka powinna rozpoznać wspomnianą różnicę jako koszt z tytułu ujemnych różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT lub innych kosztów podatkowych w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, w momencie spłaty przez Spółkę nowego kredytu?
Słowa kluczowe: kompensata; kredyt; przewalutowanie; przychód-powstanie przychodu; różnica-różnice kursowe; spłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23.12.2011 r. (data wpływu 27.12.2011 r.) - uzupełnionym pismem z dnia 26.03.2012 r. (data nadania 26.03.2012 r., data wpływu 28.03.2012 r.) na wezwanie z dnia 21.03.2012 r. Nr IPPB5/423-1228/11-2/IŚ (data nadania 21.03.2012 r., data odbioru 22.03.2012 r.)- o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków (w tym dotyczących różnic kursowych) z tytułu przewalutowania kredytów z EUR na PLN oraz różnic kursowych z tytułu spłaty kredytu walutowego otrzymanego w drodze kompensaty – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27.12.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków (w tym dotyczących różnic kursowych) z tytułu przewalutowania kredytów z EUR na PLN oraz różnic kursowych z tytułu spłaty kredytu walutowego otrzymanego w drodze kompensaty.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Spółka - Wnioskodawca zawarła z Bankiem (dalej: Kredytodawca) umowy kredytowe w walucie obcej (EUR). W szczególności, zgodnie z zawartymi umowami, kwoty kredytów wyrażone są w EUR, udostępnienie Spółce środków nastąpiło w EUR, jak również spłata przez Spółkę zadłużenia z tytułu kredytów następuje w EUR. Aktualnie Spółka rozważa restrukturyzację zobowiązań z tytułu przedmiotowych kredytów obejmującą zmianę waluty (przewalutowanie) kredytów z EUR na walutę polską (PLN) na podstawie porozumienia zawartego z Kredytodawcą. W konsekwencji przewalutowania Spółka będzie zobowiązana do spłaty zobowiązania wobec Kredytobiorcy z tytułu kredytów w PLN, a nie jak do tej pory w EUR. Należy zauważyć, że w okresie pomiędzy otrzymaniem przez Spółkę przedmiotowych kredytów w EUR a dniem przewalutowania wartość złotówkowa kredytów, w wyniku zmian kursów walut, może ulec zwiększeniu lub zmniejszeniu. W konsekwencji dokonania przedmiotowego przewalutowania (przeliczenia zobowiązań Spółki z tytułu otrzymanych kredytów z EUR na PLN), w przypadku gdy wartość złotówkowa kredytu pozostająca do spłaty przez Spółkę w dniu dokonania przewalutowania będzie różna od złotówkowej wartości historycznej tych kredytów (z momentu ich otrzymania), po stronie Spółki powstaną bilansowe różnice kursowe. W szczególności, w wyniku dokonania powyższego przewalutowania po stronie Spółki dojdzie do wyksięgowania zobowiązań wobec Kredytodawcy z tytułu otrzymanych kredytów w EUR wyliczonych według kursu historycznego oraz zaksięgowania zobowiązania w PLN w wartości określonej na dzień przewalutowania kredytów. Po dokonaniu przewalutowania, Spółka będzie dokonywała spłaty zadłużenia w PLN.
2.  Jednocześnie Spółka rozważa możliwość zaciągnięcia następnego kredytu w EUR u Kredytodawcy. W konsekwencji, w takim przypadku, Kredytodawca będzie wierzycielem Spółki z tytułu przewalutowanych umów kredytowych, natomiast Spółka będzie miała roszczenie o wypłatę środków z tytułu nowego kredytu w EUR.
3.  Wobec powyższego Spółka rozważa zawarcie z Kredytodawcą umowy kompensaty, w wyniku której Spółka dokona spłaty zobowiązań wobec Kredytodawcy wynikających z przewalutowanych umów kredytowych (w PLN) poprzez potrącenie z zobowiązaniem Kredytodawcy dotyczącym wypłaty środków pieniężnych (w EUR) wynikającym z nowych kredytów. Dla celów dokonania kompensaty zostanie przyjęty kurs EUR do PLN uzgodniony z Kredytodawcą (kurs kompensaty). W rezultacie należność Kredytodawcy dotycząca zwrotu przewalutowanych kredytów przez Spółkę zostanie uregulowana, a Spółka będzie obowiązana do spłaty nowych kredytów w EUR
4.  Alternatywnie zamiast kompensaty opisanej powyżej, rozważane jest zawarcie transakcji z Kredytodawcą polegającej na zakupie EUR za PLN od Spółki. Odpowiednio, po zawarciu tej transakcji Spółka będzie:
    1.  zobowiązana do spłaty PLN z tytułu przewalutowanych umów kredytowych,
    2.  uprawniona do otrzymania należności w PLN z tytułu transakcji zakupu EUR za PLN przez Kredytodawcę,
    3.  zobowiązana do przekazania EUR z tytułu transakcji zakupu EUR za PLN przez Kredytodawcę,
    4.  uprawniona do otrzymania EUR z tytułu udzielenia Spółce nowego kredytu w EUR.

Dopiero w tym momencie Spółka zawarłaby umowy kompensaty z Kredytodawcą, w wyniku których zostałyby dokonane dwie kompensaty:

1.  zobowiązania do spłaty PLN z tytułu przewalutowanych umów kredytowych (a) z roszczeniem w PLN z tytułu transakcji zakupu EUR za PLN przez Kredytodawcę (b) oraz
2.  zobowiązania do przekazania EUR z tytułu transakcji zakupu EUR za PLN przez Kredytodawcę (c) z roszczeniem do otrzymania EUR z tytułu udzielenia Spółce nowego kredytu w EUR (d).

Dla celów dokonania kompensaty rozrachunków w EUR zostanie przyjęty kurs EUR do PLN uzgodniony z Kredytodawcą (kurs kompensaty). W konsekwencji, po przeprowadzeniu kompensat Spółka będzie zobowiązana do spłaty Kredytodawcy nowych kredytów wyrażonych w EUR. Należy zauważyć, że w okresie pomiędzy udzieleniem przez Kredytodawcę nowego kredytu w EUR a dniem jego spłaty przez Spółkę wartość złotówkowa kredytu, w wyniku zmian kursów walut, może ulec zwiększeniu lub zmniejszeniu.

Spółka rozlicza różnice kursowe według tzw. metody podatkowej (tj. nie dokonała wyboru rozliczania różnic kursowych według tzw. metody bilansowej, o której mowa w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy przewalutowanie kredytów z EUR na PLN będzie skutkować powstaniem przychodu z tytułu dodatnich różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ust. 2 pkt 5 ustawy o CIT lub innych przychodów w rozumieniu art. 12 ustawy o CIT w momencie przewalutowania lub spłaty kredytów po ich przewalutowaniu - jeżeli wartość kredytów w EUR w dniu ich otrzymania będzie wyższa od wartości kredytów w dniu ich przewalutowania lub spłaty (dokonywanego w PLN) po ich przewalutowaniu?
2.  Czy przewalutowanie kredytów z EUR na PLN będzie skutkować powstaniem kosztu z tytułu ujemnych różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT lub innych kosztów podatkowych w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT w momencie przewalutowania lub spłaty kredytów po ich przewalutowaniu — jeżeli wartość kredytów w EUR w dniu ich otrzymania będzie niższa od wartości kredytów w dniu ich przewalutowania lub spłaty (dokonywanego w PLN) po ich przewalutowaniu?
3.  Czy dokonanie przez Spółkę spłaty nowego kredytu (zaciągniętego przez Spółkę w EUR) w sytuacji gdy złotówkowa wartość nowego kredytu w dniu jego otrzymania przez Spółkę (obliczona przy zastosowaniu kursu kompensaty) będzie wyższa niż złotówkowa wartość nowego kredytu w dniu jego spłaty przez Spółkę (obliczona przy zastosowaniu kursu z dnia spłaty), spowoduje, że Spółka powinna rozpoznać wspomnianą różnicę jako przychód podatkowy, z tytułu dodatnich różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ust. 2 pkt 5 ustawy o CIT lub innych przychodów w rozumieniu art. 12 ustawy o CIT. w momencie spłaty przez Spółkę nowego kredytu?
4.  Czy dokonanie przez Spółkę spłaty nowego kredytu (zaciągniętego przez Spółkę w EUR) w sytuacji gdy złotówkowa wartość nowego kredytu w dniu jego otrzymania przez Spółkę (obliczona przy zastosowaniu kursu kompensaty) będzie niższa niż złotówkowa wartość nowego kredytu w dniu jego spłaty przez Spółkę (obliczona przy zastosowaniu kursu z dnia spłaty), spowoduje, że Spółka powinna rozpoznać wspomnianą różnicę jako koszt z tytułu ujemnych różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT lub innych kosztów podatkowych w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, w momencie spłaty przez Spółkę nowego kredytu?

Stanowisko Spółki:

Ad. 1)

Zdaniem Spółki, przewalutowanie kredytów z EUR na PLN nie będzie skutkować powstaniem przychodu z tytułu dodatnich różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ust. 2 pkt 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej: ustawa o CIT) lub innych przychodów w rozumieniu art. 12 ustawy o CIT w momencie przewalutowania lub późniejszej spłaty przez Spółkę w PLN kredytów po przewalutowaniu, w przypadku gdy wartość kredytów w EUR w dniu ich otrzymania będzie wyższa od wartości kredytów w dniu przewalutowania lub późniejszej spłaty przez Spółkę w PLN kredytów po ich przewalutowaniu.

Ad. 2)

Zdaniem Spółki, przewalutowanie kredytów z EUR na PLN nie będzie skutkować powstaniem kosztów z tytułu ujemnych różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT lub innych kosztów podatkowych w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT w momencie przewalutowania lub późniejszej spłaty przez Spółkę w PLN kredytów po przewałutowaniu, w przypadku gdy wartość kredytów w EUR w dniu ich otrzymania będzie niższa od wartości kredytów w dniu przewalutowania lub późniejszej spłaty przez Spółkę w PLN kredytów po ich przewalutowaniu.

Ad. 3)

Zdaniem Spółki, dokonanie przez Spółkę spłaty nowego kredytu (zaciągniętego przez Spółkę w EUR) w sytuacji gdy złotówkowa wartość nowego kredytu w dniu jego otrzymania przez Spółkę (obliczona przy zastosowaniu kursu kompensaty) będzie wyższa niż złotówkowa wartość nowego kredytu w dniu jego spłaty przez Spółkę (obliczona przy zastosowaniu kursu z dnia spłaty), spowoduje, że Spółka powinna rozpoznać wspomnianą różnicę jako przychód podatkowy, z tytułu dodatnich różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ust. 2 pkt 5 ustawy o CIT, w momencie spłaty przez Spółkę nowego kredytu.

Ad 4)

Zdaniem Spółki, dokonanie przez Spółkę spłaty nowego kredytu (zaciągniętego przez Spółkę w EUR) w sytuacji gdy złotówkowa wartość nowego kredytu w dniu jego otrzymania przez Spółkę (obliczona przy zastosowaniu kursu kompensaty) będzie niższa niż złotówkowa wartość nowego kredytu w dniu jego spłaty przez Spółkę (obliczona przy zastosowaniu kursu z dnia spłaty), spowoduje, że Spółka powinna rozpoznać wspomnianą różnicę jako koszt uzyskania przychodu z tytułu ujemnych różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT, w momencie spłaty przez Spółkę nowego kredytu.

W uzasadnieniu własnego stanowiska Spółka przedstawia, co następuje.

1.  Uwagi wstępne

Zgodnie z regulacją art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami są otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Jednocześnie, w myśl przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczania źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Zatem, w myśl obowiązujących przepisów, różnice kursowe stanowią, co do zasady, przychody lub koszty uzyskania przychodów. Jednocześnie ustawa o CIT przewiduje dwie metody prowadzące do ustalenia przychodów i kosztów z tego tytułu. W szczególności, na podstawie przepisów art. 9b ust. 1 ustawy o CIT, podatnik ma możliwość wyboru pomiędzy stosowaniem zasad określonych w art. 15a ustawy o CIT (tzw. metoda podatkowa) oraz stosowaniem zasad wynikających przepisów o rachunkowości (tzw. metoda bilansowa). Ponieważ Spółka nie zdecydowała się na określanie różnic kursowych na podstawie przepisów o rachunkowości, do określenia skutków podatkowych przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia różnic kursowych zastosowanie znajdą przepisy art. 15a ustawy o CIT.

Na mocy regulacji art. 15a ust. 1 ustawy o CIT, dodatnie oraz ujemne różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody lub koszty uzyskania przychodów. Kwestię powstawania dodatnich i ujemnych różnic kursowych w odniesieniu do otrzymanych kredytów w sposób szczegółowy regulują natomiast przypisy art. 15a ust. 2 oraz ust. 3 ustawy o CIT. W szczególności, zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 5, w przypadku otrzymania kredytu w walucie obcej, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość kredytu w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Natomiast w myśl art. 15a ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość kredytu w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Ponadto należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 15a ust. 7 ustawy o CIT za dzień zapłaty, o którym mowa w art. 15a ust. 2 i 3 ustawy o CIT uważa się dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

1.  Konsekwencje dotyczące przewalutowanych kredytów (pytania 1 i 2)

Przewalutowanie

W ocenie Spółki, z powyższych przepisów wynika, że w przypadku otrzymanych kredytów w walucie obcej (EUR) różnice kursowe powstają dla celów podatkowych w sytuacji wystąpienia różnic między zastosowanym kursem waluty w dniu otrzymania kredytów a kursem w dniu uregulowania przez Spółkę kredytów w jakiekolwiek formie, tj. zarówno w postaci pieniężnej, jak i niepieniężnej (np. poprzez potrącenie/kompensatę).

W związku z powyższym, w celu ustalenia, czy w wyniku operacji przewalutowania kredytów dojdzie do powstania różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT, należy rozstrzygnąć kwestię, czy w wyniku tej operacji dojdzie do spłaty kredytu, tj. uregulowania przez Spółkę zobowiązania wobec Kredytodawcy z tytułu kredytów w jakiejkolwiek formie.

Spółka zauważa, że przewalutowanie kredytów będzie skutkować wyłącznie zmianą waluty (z EUR na PLN), w której wyrażone jest zobowiązanie Spółki (należność Kredytodawcy). Natomiast samo zobowiązanie Spółki wobec Kredytodawcy nie przestanie istnieć, a Kredytodawcy w dalszym ciągu przysługiwać będą prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z Spółką. W szczególności, Spółka pozostanie zobowiązana do dokonywania na rzecz Kredytodawcy spłat kredytów zgodnie z zawartymi umowami kredytowymi.

Z uwagi na to, że w dalszym ciągu istnieć będzie zobowiązanie Spółki (należność Kredytodawcy) z tytułu kredytów, a zmianie ulegnie jedynie waluta, w której jest ono wyrażone, Spółka stoi na stanowisku, iż nie można uznać, że w wyniku rozważanej operacji przewalutowania dojdzie do uregulowania przez Spółkę zobowiązania z tytułu kredytów w jakiejkolwiek formie. W konsekwencji, skoro nie dojdzie do uregulowania przedmiotowego zobowiązania, przewalutowanie nie spowoduje powstania różnic kursowych w rozumieniu w art. 15a ustawy o CIT.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 28 października 2010 r. (sygn. akt I SA/Sz 412/10) oceniając skutki podatkowe operacji przewalutowania kredytu stwierdził, iż „(…) taka operacja będzie neutralna pod względem podatkowym bowiem nie wywiera ona skutków ani po stronie przychodów, ani po stronie kosztów ich uzyskania. Przewalutowanie nie wiąże się z faktycznym transferem środków pieniężnych, w wyniku przewalutowania kredytobiorca nie otrzymuje kredytu. Operacja przewalutowania nie ma wpływu na rozliczenia podatkowe. (…) przewalutowanie kwoty głównej kredytu (…) jest operacją wyłącznie rachunkową, która powoduje zmianę wyrażonej w księgach rachunkowych kwoty kredytu (…)”.

Podobnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 28 września 2010 r. (sygn. akt I SA/Gd 722/10) wskazał, iż „(…) przewalutowanie kredytu jest neutralne pod względem podatkowym, tj. nie wywołuje skutków ani po stronie przychodów ani po stronie kosztów uzyskania przychodu. Powstałe dodatnie różnice kursowe mają natomiast charakter wyłącznie rachunkowy - powodują zwiększenie kwoty kredytu do zwrotu wyrażonej w księgach rachunkowych w złotych polskich. Zaistniała różnica pomiędzy wartością udzielonych przez spółkę kredytów, wyrażoną w dolarach amerykańskich w przeliczeniu na złote według kursu z dnia jego faktycznego udzielenia, a wartością tych kredytów wyrażoną w złotych na skutek ich przewalutowania w miesiącu październiku 2008 r., nie ma związku ze spłatą zobowiązania przez kredytobiorcę”.

Prezentowane przez Spółkę stanowisko znajduje również odzwierciedlenie w interpretacjach wydanych przez organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji z dnia 7 października 2008 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB3/423-1044/08-4/ER) zostało w pełni podzielone stanowisko podatnika, iż „przewalutowanie polega jedynie na zmianie waluty, w jakiej dane zobowiązanie zostało wyrażone (pożyczka została udzielona), przy jednoczesnym dalszym istnieniu tego zobowiązania (wyrażonego w PLN) pomiędzy tymi samymi stronami. Tym samym operacja przewalutowania nie prowadzi do uregulowania zobowiązania wynikającego z udzielonej podatnikowi pożyczki, a w szczególności nie stanowi spłaty pożyczki (po przewalutowaniu dłużnik jest nadał zobowiązany do spłaty pożyczki, a wierzyciel ma prawo domagać się jej spłaty)”.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje również potwierdzenie w szeregu innych interpretacji organów podatkowych, przykładowo w:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 września 2011 r., sygn. ILPB4/423-206/11-2/ŁM;

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 grudnia 2010 r., sygn. IPPB5/423-675/010-2/IŚ;

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 grudnia 2010 r., sygn. ILPB4/423-227/10-2/MC;

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 października 2010 r., sygn. IBPBI/2/423-944/10/AP.

Z uwagi na powyższe Spółka stoi na stanowisku, że w dacie przewalutowania nie powstaną po stronie Spółki ani przychody ani koszty uzyskania przychodów wynikające z różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT.

Spłata kredytów po przewalutowaniu

Ponadto, Spółka przewiduje, że po dokonaniu przewalutowania zadłużenia może nastąpić jego spłata w PLN (w formie pieniężnej lub w formie kompensaty przedstawionej powyżej w opisie zdarzeń przyszłych).

Z przytoczonych powyżej przepisów art. 15a ust. 2 pkt 5 oraz ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT wynika, iż różnice kursowe, co do zasady, powstają w przypadku wystąpienia różnic pomiędzy wartością w PLN kredytu w walucie obcej, wynikającej z różnych kursów walut w dniu otrzymania kredytu oraz jego spłaty.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, różnice kursowe związane ze spłatą kredytu powstają dla celów podatku dochodowego od osób prawnych w sytuacji, gdy:

*   kredyt w momencie otrzymania był wyrażony w walucie obcej,

*   kredyt w momencie spłaty był wyrażony w walucie obcej,

*   pomiędzy dniem otrzymania a dniem spłaty kredytu wystąpiły różnice w stosownych kursach walut.

Spółka pragnie podkreślić, że w rozpatrywanym przypadku, gdy spłata przez Spółkę kredytów będzie następowała po przewalutowaniu, tj. zmianie waluty kredytów na PLN, przedmiotowe zobowiązanie Spółki (należność Kredytodawcy) nie będzie już wyrażone w walucie obcej (EUR). Zatem, zdaniem Spółki, przytoczone powyżej przepisy art. 15a ust. 2 pkt 5 i ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT nie znajdą zastosowania.

W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, iż spłata kredytów dokonana w PLN po ich przewalutowaniu na walutę polską nie będzie skutkowała powstaniem dodatnich bądź ujemnych różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT. Ponadto, Spółka pragnie zwrócić uwagę, iż zgodnie z regulacją art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się, między innymi, zwróconych kredytów, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych kredytów. Natomiast zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 10 ustawy o CIT, kosztów uzyskania przychodów nie stanowią wydatki na spłatę kredytów.

Powyższe przepisy przewidują zatem, iż spłata kredytów (ich zwrot) jest neutralna podatkowo, tj. otrzymane kwoty kredytów oraz zwrócone kwoty kredytów nie wpływają na podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Jednocześnie Spółka pragnie zauważyć, że przedmiotowe kredyty, zarówno przed jak i po przewalutowaniu, nie stanowią kredytów, których wartość waloryzowana jest kursem waluty obcej. W konsekwencji, przepisy art. 12 ust. 1 pkt 10 lit. b oraz art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a tiret pierwsze ustawy o CIT nie powinny znaleźć zastosowania w rozpatrywanym przypadku.

W zależności od wahań kursów walut może wystąpić sytuacja, w której wartość kredytów spłaconych Kredytodawcy przez Spółkę w PLN po przewalutowaniu będzie niższa lub wyższa od wartości kredytów w momencie ich otrzymania w walucie obcej (EUR) przeliczonej według stosownego kursu historycznego EUR do PLN.

Jednakże, mając na uwadze przywołane powyżej przepisy, jeżeli w wyniku przewalutowania dojdzie do spadku wartości kredytów, to spłata kwoty, o którą spadnie ta wartość nie będzie stanowiła przychodu podatkowego po stronie Spółki. Odpowiednio, w przypadku wzrostu wartości kredytów, przedmiotowa różnica nie będzie stanowiła kosztu uzyskania przychodów Spółki.

Powyższe stanowisko Spółki potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 30 sierpnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Wr 726/11), w którym podkreślono, że różnice kursowe stanowią koszty uzyskania przychodu, jeśli transakcja je generująca została przeprowadzona w walucie obcej i jednocześnie płatność została dokonana w walucie obcej.

Prezentowane przez Spółkę stanowisko znajduje również odzwierciedlenie w interpretacjach wydanych przez organy podatkowe. Przykładowo, w sytuacji podobnej do przedstawionej w niniejszym wniosku Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 23 czerwca 2008 r. (sygn. IPPB3-423-622/08-4/ER) w pełni podzielił stanowisko podatnika, „iż jeśli przewalutowanie spowoduje zwiększenie kwoty pożyczki (kredytu), to spłata przez Spółkę wartości, o którą zwiększyła się w ten sposób pożyczka nie będzie stanowić dla niej kosztu uzyskania przychodu. Analogicznie w przypadku, gdy na skutek przewalutowania Spółka będzie zobowiązana do zwrotu mniejszej kwoty pożyczki niż pierwotnie otrzymała (po przeliczeniu na PLN) przy jej zaciągnięciu, to kwota stanowiąca różnicę pomiędzy wartością pożyczki z dnia jej zaciągnięcia, a jej wartością po przewalutowaniu nie będzie stanowiła dla (\`(...)\`) przychodu podlegającego opodatkowaniu”.

Stanowisko Spółki znajduje również potwierdzenie w szeregu innych interpretacji organów podatkowych, przykładowo w:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 lipca 2011 r., sygn. IPPB5/423-408/11-2/IŚ;

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 grudnia 2010 r., sygn. IPPB5/423-675/010-2/IŚ;

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 października 2010 r., sygn. IPPB5/423-462/10-3/IŚ;

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 października 2010 r., sygn. IBPBI/2/423-1250/10/AP.

1.  Konsekwencje dotyczące nowych kredytów otrzymanych w EUR (pytania 3 i 4)

Zgodnie z art. 15a ustawy o CIT, różnice kursowe dotyczące otrzymanych kredytów w walutach obcych zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe; w szczególności:

*   dodatnie różnice kursowe na otrzymanych kredytach powstają, jeżeli wartość kredytu w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (art. 15a ust. 2 pkt 5);

*   ujemne różnice kursowe na otrzymanych kredytach powstają, jeżeli wartość kredytów w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (art. 15a ust. 3 pkt 5).

Należy zaznaczyć, że w świetle powyższych przepisów ustawy o CIT zrealizowane różnice kursowe powstające na spłacie kredytu walutowego są efektywne podatkowo (tj. stanowią odpowiednio przychód lub koszt podatkowy). Mając natomiast na uwadze wspomniane powyżej przepisy tej ustawy, zdaniem Spółki, przychody/koszty na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu różnic kursowych (w przypadku rozpoznawania różnic kursowych dla celów podatkowych w oparciu o tzw. metodę podatkową, tj. zgodnie z art. 15a ustawy o CIT) występują wyłącznie w przypadku różnic kursowych zrealizowanych, tj. w przypadku, gdy dane walutowe zobowiązanie Spółki wobec Kredytodawcy z tytułu kredytu zostanie uregulowane (fizycznie lub w innej formie np. poprzez kompensatę).

Spółka ponadto zwraca uwagę na przepis art. 15a ust. 7 ustawy o CIT, zgodnie z którym za koszt poniesiony, o którym mowa w ust. 2 i 3 tego artykułu uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu, a za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3 - dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności (dodatkowo ust. 2 i 3 przewidują, że różnice kursowe mogą zrealizować się w wyniku spłaty kredytu, mimo iż sama spłata nie stanowi kosztu / przychodu podatkowego).

Jednocześnie, Spółka nie znajduje żadnych przepisów ustawy o CIT, które mogłyby pozwolić na rozpoznanie różnic kursowych powstałych w momencie spłaty w walucie obcej nowych kredytów jako różnic niepodatkowych.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, powstała różnica pomiędzy złotówkową wartością nowego kredytu w dniu jego otrzymania (tj. wartością w walucie obcej obliczoną przy zastosowaniu kursu kompensaty), a złotówkową wartością kredytu ustaloną na dzień jego spłaty Kredytodawcy przez Spółkę (tj. wartością w walucie obcej obliczoną przy zastosowaniu kursu spłaty) będzie efektywna podatkowo dla Spółki (tj. będzie stanowiła koszt lub przychód podatkowy) niezależnie od faktu czy zostanie dokonana kompensata jak w pkt 3 czy pkt 4 przedstawionych zdarzeń przyszłych.

Na podparcie zaprezentowanego stanowiska Spółka podnosi, iż znajduje ono odzwierciedlenie w wydawanych przez organy podatkowe interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, np. w interpretacji indywidualnej z dnia 26 października 2010 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. ILPB4/423-115/10-4/DS), w którym organ stwierdził, że: „sama istota różnic kursowych i ich powstawania powoduje konieczność odniesienia się do wartości danej transakcji. W przypadku zaciągnięcia pożyczki pod uwagę brana jest wartość w dniu otrzymania i wartość z dnia spłaty przeliczona według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (art. 15 ust. 3 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Z uwagi na możliwość dokonania zapłaty poprzez potrącenie (czyli bez faktycznego przekazywania środków finansowych), pod uwagę należy wziąć wartość pożyczki obliczoną według faktycznie zastosowanego kursu waluty z dnia otrzymania oraz wartość z dnia spłaty obliczoną według faktycznie zastosowanego kursu waluty z dnia dokonania potrącenia. Ten schemat działania będzie miał zastosowanie zarówno w sytuacji w której dochodzi do potrącenia dwóch wierzytelności, z których każda wyrażona jest w innej walucie obcej, jak i w sytuacji w której potrąceniu ulegają dwie wierzytelności, z których jedna wyrażona jest w złotych polskich a druga w walucie obcej (\`(...)\`) Reasumując, na skutek spłaty pożyczki (\`(...)\`) powstała ujemna różnica kursowa stanowiąca w Spółce koszt uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15a ust. 1 w zw. z art. 15a ust. 3 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Stanowisko Spółki znajduje również potwierdzenie w szeregu innych interpretacji organów podatkowych, przykładowo w:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 26 lutego 2010 r., sygn. ITPB3/423-789/09/AM;

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 kwietnia 2009 r., sygn. ILPB3/423-48/09-3/HS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Spółki.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.