Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-1211/13/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-02-27
Teza: Możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego przez Wnioskodawcę ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w przypadku wydatkowania środków na spłatę kredytu zaciągniętego na budowę domu na działce stanowiącej w momencie zaciągania kredytu wyłączną własność małżonka Wnioskodawcy.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; kredyt; kredyt-spłata kredytu; majątek-majątek odrębny; małżonkowie-majątek wspólny małżonków; nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 3 grudnia 2013 r. (data otrzymania drogą elektroniczną e-PUAP 3 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego przez Wnioskodawcę ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w przypadku wydatkowania środków ze sprzedaży na spłatę kredytu zaciągniętego na budowę domu na działce stanowiącej w momencie zaciągania kredytu wyłączną własność małżonka Wnioskodawcy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 grudnia 2013 r. otrzymano drogą elektroniczną (e-PUAP) ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego przez Wnioskodawcę ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w przypadku wydatkowania środków ze sprzedaży na spłatę kredytu zaciągniętego na budowę domu na działce stanowiącej w momencie zaciągania kredytu wyłączną własność małżonka Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Aktem notarialnym z 10 marca 2009 r. przekształcone zostało lokatorskie prawo do mieszkania w odrębną własność (jest to data nabycia lokalu według informacji uzyskanych przez Wnioskodawcę). Lokal stanowił wspólność majątkową Wnioskodawcy i jego małżonka. Od początku małżeństwa – od sierpnia 1997 r. – małżonkowie pozostają w ustawowej wspólności małżeńskiej.

W styczniu 2009 r. małżonek Wnioskodawcy uzyskał pozwolenie na budowę domu na działce, która została mu sądownie przyznana w czerwcu 2009 r. jako spadek po zmarłej matce. Małżonkowie razem z ojcem małżonka Wnioskodawcy (ze względu na brak zdolności kredytowej) zaciągnęli we wrześniu 2009 r. kredyt hipoteczny na budowę domu. W księgach wieczystych właścicielem działki i domu do lipca 2013 r. był tylko małżonek Wnioskodawcy.

Mieszkanie sprzedano w kwietniu 2012 r. za kwotę 116.000 zł i w tym samym roku przeznaczono pewną kwotę (zarówno z części małżonka jak i Wnioskodawcy) na spłatę ww. kredytu hipotecznego.

Przed sprzedażą mieszkania i spłatą kredytu małżonkowie otrzymali ustne informacje, że mogą spłacić kredyt kwotą ze sprzedaży mieszkania i skorzystać ze zwolnienia obydwoje mimo tego, że właścicielem nowo wybudowanego budynku jest tylko jedna osoba. Natomiast w kwietniu 2013 r. przed złożeniem zeznania, kiedy ponownie zasięgnęli informacji pojawiły się wątpliwości w zakresie uprawnienia do zwolnienia z opodatkowania.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie:

Jeżeli swoją część kwoty ze sprzedaży mieszkania Wnioskodawca przeznaczył na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na budowę domu przed sprzedażą mieszkania, to czy może skorzystać ze zwolnienia z podatku, mimo że „na papierku” właścicielem domu w trakcie jego spłaty był tylko małżonek pozostający z Wnioskodawcą we wspólności małżeńskiej?

Zdaniem Wnioskodawcy, od początku pozostaje z małżonkiem w ustawowej wspólności majątkowej, razem z małżonkiem zaciągnął kredyt na budowę domu (wspólnego domu), razem wykonywali prace związane z budowaniem i dalej wykonują prace związane z wykończeniem budynku, razem są w nim zameldowani po uzyskaniu zgody na użytkowanie, razem spłacają zaciągnięty kredyt. Wnioskodawca uważa, że mogą obydwoje skorzystać ze zwolnienia z podatku, gdyż realizowali swoje własne cele mieszkaniowe, cele mieszkaniowe ich 5 osobowej rodziny, jako że w umowie kredytu obydwoje małżonkowie widnieją jako pożyczkobiorcy zgodnie z tym, co mówi ustawa „na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt l.” W ustawie nie ma mowy o tym, że aby skorzystać ze zwolnienia z podatku właścicielami domu muszą być obydwoje małżonkowie. Jako małżonek natomiast, według swojego przekonania, Wnioskodawca ma prawo do domu, gdyż wspólnie z małżonkiem ponosi ciężar jego budowy oraz spłaty kredytu, prawo to zostało również wyrażone tym, że Wnioskodawca został w tym domu zameldowany, a w lipcu 2013 r. przed narodzinami 3 dziecka małżonek rozszerzył własność nieruchomości na Wnioskodawcę. Jednocześnie nie mając rozdzielności majątkowej wszystkie dobra wytworzone, zakupione w czasie istnienia małżeństwa są dobrami wspólnymi. Materiały zakupione na budowę domu jak i kredyt były spłacane z dochodów wspólnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, według ustawy nie ma znaczenia czy kredyt został zaciągnięty na zbywaną nieruchomość lub prawo majątkowe, czy też na inną inwestycję mieszkaniową, która służyła zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych. Warunkiem jest by kredyt był zaciągnięty przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, co w przypadku Wnioskodawcy jest prawdą. Ważne są również zapewnienia uzyskane przez małżonków przed sprzedażą mieszkania i spłatą kredytu o możliwości skorzystania ze zwolnienia z podatku bez żadnych ograniczeń, czyli jeżeli właścicielem jest tylko jeden z małżonków. Również w kwietniu 2013 r. utwierdzono małżonków w przekonaniu, że mogą spłacić kredyt i dostać zwolnienie z podatku mimo tego, że dom jest tylko na jednego z małżonków. Gdyby nie ww. zapewnienia przed sprzedażą mieszkania małżonkowie mieliby jeszcze możliwość rozszerzenia własności domu na Wnioskodawcę przed spłatą kredytu. W ocenie Wnioskodawcy, pozbawienie go możliwości zwolnienia z podatku przy spłacie kredytu spowoduje kłopoty finansowe i będzie niezgodne z poszanowaniem konstytucyjnych praw z art. 71 ust. 1, że państwo w swojej polityce społecznej i gospodarczej uwzględnia dobro rodziny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (w tym lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość),
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego przepisu każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zatem w przypadku sprzedaży m.in. lokalu stanowiącego odrębną własność decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma ustalenie daty nabycia tego lokalu.

W sytuacji, w której na rzecz podatnika ustanowiono spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, a następnie prawo odrębnej własności tego lokalu, za datę nabycia lokalu (nieruchomości), o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy uznać dzień ustanowienia prawa odrębnej własności lokalu.

Zauważyć bowiem należy, że przez umowę o ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego spółdzielnia zobowiązuje się oddać członkowi lokal mieszkalny do używania, a członek zobowiązuje się wnieść wkład mieszkaniowy oraz uiszczać opłaty określone w ustawie i w statucie spółdzielni – art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1222). Natomiast w myśl art. 9 ust. 3 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych – spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego jest niezbywalne, nie przechodzi na spadkobierców i nie podlega egzekucji. Jednakże zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy – na pisemne żądanie członka, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielnia jest obowiązana zawrzeć z tym członkiem umowę przeniesienia własności lokalu po dokonaniu przez członka spłat przewidzianych w tym przepisie.

Jak wynika z powyższych przepisów w przypadku spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego jego właścicielem i zarządzającym mieszkaniem jest spółdzielnia mieszkaniowa. Osoby zamieszkujące w takich mieszkaniach jedynie je użytkują, nie posiadają do nich tytułu własności. Mogą używać mieszkania, ale nie są jego właścicielami. Wobec tego, nabycie lokalu w przypadku przekształcenia prawa lokatorskiego w odrębną własność ma miejsce w chwili ustanowienia odrębnej własności lokalu.

Podsumowując, data ustanowienia odrębnej własności jest datą nabycia lokalu i w związku z tą datą jest liczony pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do tego momentu podatnik nie miał żadnych praw własnościowych do lokalu, bo był jedynie jego najemcą.

Tym samym w rozpatrywanej sprawie datą nabycia odrębnej własności lokalu przez Wnioskodawcę i jego małżonka jest 10 marca 2009 r., w którym to dniu nastąpiło przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w odrębną własność.

Z uwagi zatem na fakt, że przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego w prawo odrębnej własności nastąpiło w 2009 r. (a więc w tej dacie miało miejsce nabycie przez małżonków prawa własności lokalu) a sprzedaży dokonano w 2012 r., czyli przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lokalu, to dochód z jego sprzedaży podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Przy dokonywaniu oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokalu należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania – zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej – mają zastosowanie do dochodów (poniesionej straty) od 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Z powyższych przepisów wynika, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, o ile Wnioskodawca takie wydatki poniósł w związku ze sprzedażą nieruchomości w 2012 r. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Stosownie natomiast do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość ww. nakładów – stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy – ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy.

Podsumowując, opodatkowaniu podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia w 2012 r. lokalu mieszkalnego (art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz kosztami uzyskania tego przychodu (art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Przy czym w tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 6 ust. 1 wyżej wymienionej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiągniętych przez nich dochodów. Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 2 ustawy –małżonkowie przy spełnieniu warunków przewidzianych w tym przepisie mogą być opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów, przy czym do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany, czyli dochodów takich jak w rozpatrywanej sprawie, opodatkowanych na podstawie art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego). Innymi słowy nie istnieje możliwość łącznego opodatkowania przez małżonków dochodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego – każdy z małżonków podlega z tego tytułu odrębnemu opodatkowaniu.

Skoro w omawianej sprawie lokal został nabyty przez małżonków w czasie trwania wspólności majątkowej, to uznać należy, że stanowi on ich majątek wspólny. Zatem w przypadku zbycia nieruchomości przez małżonków każdy z nich jako odrębny podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych zobowiązany jest do rozliczenia połowy przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości stanowiącej majątek wspólny małżeński oraz wykazania połowy kosztów i wyliczenia dochodu oraz należnego podatku dochodowego. Jest to zgodne z wyrażoną w art. 43 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 788 ze zm.) zasadą, że oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

W stosunku do Wnioskodawcy opodatkowaniu podlegał będzie zatem dochód stanowiący różnicę pomiędzy ½ przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego oraz kosztami uzyskania tego przychodu również w wysokości ½ kosztów poniesionych przez małżonków. Pozostały dochód jest zobowiązany rozliczyć odrębnie małżonek Wnioskodawcy.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

W myśl natomiast art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Należny podatek, wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 45 ust. 1b ww. ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

2.wydatki poniesione na:

1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

\-w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Zgodnie z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Stosownie do art. 21 ust. 29 ww. ustawy – w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy również wskazać, że przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30). Powyższy przepis ma zapobiec podwójnemu odliczaniu tych samych wydatków raz jako poniesionych faktycznie na podstawie umów lub faktur VAT a drugim razem jako pokrytych kredytem.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Przenosząc zatem powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika. Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

W rozpatrywanej sprawie sprzedany w 2012 r. lokal mieszkalny stanowił majątek wspólny Wnioskodawcy i jego małżonka a jak zostało wskazane wcześniej – każdy z nich jest odrębnie podatnikiem podatku dochodowego od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego. Tym samym warunki zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy również rozpatrywać odrębnie dla każdego małżonka.

Rozstrzygającym zatem będzie ustalenie, czy ½ dochodu przypadającego na Wnioskodawcę z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego będzie korzystać ze zwolnienia w przypadku wydatkowania środków ze sprzedaży na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego przez Wnioskodawcę, jego małżonka i teścia na budowę domu, na działce, której właścicielem w momencie zaciągania kredytu (oraz chwili jego spłaty) był tylko małżonek Wnioskodawcy. Działka została bowiem nabyta przez małżonka Wnioskodawcy w drodze spadku, co oznacza, że należała ona do majątku odrębnego małżonka i nie zmienia tego fakt, że miało to miejsce w czasie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej. Zgodnie bowiem z art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy – z chwilą zawarcia małżeństwa między małżonkami z mocy prawa powstaje wspólność majątkowa obejmująca przedmioty nabyte w czasie jego trwania przez oboje małżonków lub jednego z nich. Jednakże do majątku osobistego każdego z małżonków należą przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił. Tym samym nawet jeżeli nieruchomość będzie nabyta przez jednego z małżonków podczas trwania wspólności majątkowej małżeńskiej, ale sposób jej nabycia to dziedziczenie, wówczas wchodzi ona do majątku odrębnego tego małżonka, który był spadkobiercą. Powyższej zasady nie zmienia fakt, że drugi z małżonków dokonuje nakładów na tej nieruchomości poprzez ponoszenie ekonomicznego ciężaru budowy domu, spłatę kredytu zaciągniętego na jego budowę czy też fakt zameldowania małżonka w tym domu. Nieruchomość nabyta w spadku przez jednego z małżonków co do zasady nie wchodzi do majątku wspólnego małżonków.

Zgodnie z wyżej cytowanym art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ww. ustawy ¬– za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in. wydatki poniesione na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego w banku przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, na cele określone w pkt 1, czyli m.in. na budowę własnego budynku mieszkalnego. Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Z powyższych przepisów wprost wynika, że aby wydatki na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu mogły stanowić cel mieszkaniowy, to kredyt, który ma zostać spłacony środkami ze sprzedaży nieruchomości musi być kredytem określonego rodzaju – czyli zaciągniętym przez podatnika na budowę budynku mieszkalnego stanowiącego własność lub współwłasność tego podatnika. Zatem w momencie zaciągania kredytu podatnikowi musi przysługiwać prawo własności lub współwłasności do gruntu, na którym budynek będzie budowany. Tylko bowiem wówczas uznać można, że kredyt spełnia ustawowe warunki a więc jest kredytem zaciągniętym na budowę budynku, do którego podatnikowi przysługuje własność lub współwłasność. Zgodnie bowiem z art. 46 ustawy Kodeks cywilny – budynek trwale związany z gruntem stanowi jego część składową, co oznacza, że właścicielem zarówno gruntu jak i budynku wzniesionego na tym gruncie jest zawsze właściciel gruntu, na którym budynek ten został wybudowany i to bez względu na to, kto partycypował w kosztach budowy. Inaczej mówiąc, zasada, o której mowa powyżej, oznacza, że wszystko co zostało na gruncie wzniesione staje się – jako część składowa – własnością właściciela gruntu, bez względu na to, kto budowy dokonał i z czyich materiałów i środków.

Oznacza to, że wydatki poniesione na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, na budowę domu na nieruchomości gruntowej nie będącej w momencie zaciągania tego kredytu własnością lub współwłasności podatnika nie stanowią własnego celu mieszkaniowego podatnika wskazanego w art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy. W takim przypadku nie można uznać, że kredyt jest kredytem, o którym mowa w ustawie, a więc spełnia warunki uprawniające do skorzystania ze zwolnienia. Ważne jest bowiem aby w momencie zaciągania kredytu był on kredytem zaciągniętym na „cele określone w pkt 1” czyli na budowę własnego budynku mieszkalnego.

W omawianej sprawie w momencie zaciągania kredytu Wnioskodawca nie był właścicielem ani współwłaścicielem gruntu, na którym miał być wzniesiony budynek, a na budowę którego zaciągano kredyt. Oznacza to, że kredyt nie został zaciągnięty na budowę własnego budynku mieszkalnego Wnioskodawcy, bowiem w momencie zaciągania kredytu Wnioskodawca nie dysponował tytułem własności lub współwłasności gruntu. Kredyt został zaciągnięty na budowę budynku mieszkalnego, którego własność należała niepodzielnie i wyłącznie do małżonka nie tylko w chwili zaciągania kredytu, ale nawet w chwili jego spłaty.

Tym samym wydatkowanie przez Wnioskodawcę ½ środków pieniężnych przypadających na niego z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego wspólność majątkową małżeńską na spłatę kredytu zaciągniętego na budowę domu na działce należącej w momencie zaciągania kredytu wyłącznie do małżonka Wnioskodawcy nie daje mu podstawy do skorzystania przez niego ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, jako że kredyt nie został zaciągnięty przez Wnioskodawcę na budowę własnego budynku mieszkalnego.

Jeżeli zatem przypadająca na Wnioskodawcę ½ środków ze sprzedaży została wydatkowana na spłatę kredytu, który w momencie zaciągania był kredytem zaciągniętym na budowę domu, ale na działce należącej wyłącznie do małżonka Wnioskodawcy, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód  przypadający na Wnioskodawcę – nie będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Wspólne zaciągnięcie przez małżonków kredytu i wspólne jego spłacanie, wspólne wykonywanie prac związanych z budową i wykończeniem budynku czy nawet zameldowanie w nim Wnioskodawcy po uzyskaniu zgody na użytkowanie nie powoduje, że budynek znajdujący się na nieruchomości stanowi wspólność małżonków oraz że kredyt został zaciągnięty na budowę własnego budynku mieszkalnego Wnioskodawcy. Dom, na budowę którego został zaciągnięty kredyt, stanowił aż do lipca 2013 r. wyłączną własność małżonka Wnioskodawcy, gdyż został wzniesiony na nieruchomości gruntowej należącej do majątku odrębnego małżonka. Wnioskodawcy, wbrew jego przekonaniu, nie przysługiwało do tego budynku żadne prawo o charakterze własnościowym. Wnioskodawca czynił jedynie nakłady na majątek osobisty małżonka.

Podobnie rozszerzenie wspólności majątkowej małżeńskiej w lipcu 2013 r. nie zmieniło tego w jakim czasie a zatem na jaki cel kredyt został zaciągnięty czyli nie zmieniło faktu, że Wnioskodawca zaciągnął kredyt na budowę domu na działce należącej do majątku odrębnego małżonka w momencie jego zaciągania. A zatem w konsekwencji kredyt nie został zaciągnięty na budowę własnego budynku mieszkalnego Wnioskodawcy, bowiem własność wybudowanego budynku należy do właściciela gruntu, czyli do lipca 2013 r. wyłącznie do małżonka Wnioskodawcy.

Zatem nawet gdyby – wbrew zapewnieniom osób, u których Wnioskodawca dowiadywał się o możliwości skorzystania ze zwolnienia w jego sytuacji – przed sprzedażą mieszkania i przed spłatą kredytu małżonkowie rozszerzyli wspólność majątkową małżeńską i Wnioskodawca stałby się współwłaścicielem nieruchomości (w tym domu), to i tak spłata takiego kredytu nie byłaby wydatkowaniem o jakim mowa w przepisie art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i Wnioskodawca nie mógłby skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy. Jak zostało bowiem już wskazane istotny jest fakt, że kredyt nie został zaciągnięty przez Wnioskodawcę na budowę własnego budynku mieszkalnego. Na budowę własnego budynku mieszkalnego Wnioskodawca kredytu nie zaciągnął, ponieważ w momencie zaciągania kredytu nieruchomość należała do majątku odrębnego małżonka Wnioskodawcy. Dopiero w lipcu 2013 r. rozszerzono wspólność majątkowa małżeńską, ale w momencie rozszerzenie wspólności majątkowej małżeńskiej już po zaciągnięciu kredytu nie uległ zmianie cel zaciągnięcia kredytu. Nadal kredyt ten pozostał kredytem zaciągniętym w chwili jego zaciągania na budowę budynku mieszkalnego należącego do odrębnego majątku małżonka Wnioskodawcy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.