Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.820.2019.1.KR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-21
Teza: Skutki podatkowe zamiany udziału w prawie do lokalu na lokal mieszkalny
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; nabycie; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; spadek; zamiana; zniesienie-zniesienie współwłasności; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2019 r. (data wpływu 31 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zamiany udziału w prawie do lokalu na lokal mieszkalny **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 grudnia 2019 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zamiany udziału w prawie do lokalu na lokal mieszkalny.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej w zakresie związanym z obrotem nieruchomościami. Wnioskodawca postanowieniem w sprawie stwierdzenia nabycia spadku, na podstawie testamentu, nabył udział w nieruchomości wynoszący 5/200. Dalsze udziały w tej nieruchomości posiadała siostra Wnioskodawcy, której udział w 2006 r. wyniósł 4/200. W związku z udziałami w nieruchomości, Wnioskodawcy i Jego siostrze, a wcześniej również matce, przysługiwało prawo do zajmowania lokalu nr 3 w tej nieruchomości. W wyniku postępowania w sprawie zniesienia współwłasności całej nieruchomości w 2016 r. zostało wydane postanowienie. Postanowienie to w części dotyczącej wysokości spłat i rozliczenia nakładów zostało zmienione postanowieniem z dnia 12 kwietnia 2017 r., wskutek apelacji niektórych uczestników. Skutkiem postanowienia o zniesieniu współwłasności było wyodrębnienie lokali. Wnioskodawcy i Jego siostrze przypadł na współwłasność lokal oznaczony nr 3a, który był tożsamy z uprzednio zajmowanym lokalem 3. Lokal ten miał powierzchnię użytkową 100,3 m2. Do lokalu przynależą również pomieszczenia piwniczne o powierzchni 15,6 m2. W związku z wyodrębnieniem lokalu oszacowano, że proporcjonalny udział w nieruchomości wspólnej przypadający na Wnioskodawcę i Jego siostrę wynosi 278/4000. W związku ze zwiększeniem udziału w nieruchomości, w stosunku do udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę i Jego siostrę przed zniesieniem współwłasności, zobowiązani zostali do dokonania spłat na rzecz inny współwłaścicieli. Wartość nieruchomości dla celów postępowania o zniesienie współwłasności oszacowana została na kwotę 601 800 zł. Tytułem spłat Wnioskodawca i Jego siostra zostali zobowiązani do zapłaty solidarnie na rzecz innych współwłaścicieli kwoty 228 454 zł 23 gr.

Wnioskodawca i Jego siostra postanowili o zniesieniu współwłasności nabytego lokalu. W tym celu w dniu 8 marca 2019 r. zawarli umowę zamiany. Na podstawie tej umowy zbyli na rzecz nabywcy lokal nr 3a wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej w zamian za dwa odrębne lokale. W umowie zamiany oszacowano wartość nieruchomości zbywanej przez Wnioskodawcę i Jego siostrę na kwotę 700 000 zł, czyli wartość udziału każdego ze zbywających ustalono w kwocie 350 000 zł. Wartość lokalu nabytego w wyniku umowy zamiany przez siostrę Wnioskodawcy oszacowano na kwotę 219 943 zł 38 gr, zaś lokalu nabytego przez Wnioskodawcę oszacowano na kwotę 246 943 zł 38 gr. Powstała różnica w cenie lokali podlegających zamianie została zadysponowana w następujący sposób: kwota 127 604 zł 12 gr przyznana siostrze Wnioskodawcy i kwota 100 850 zł 11 gr przyznana Wnioskodawcy. Kwoty te zostały przeznaczone na uregulowanie przez nich spłat względem pozostały współwłaścicieli, zgodnie z postanowieniem o zniesieniu współwłasności. Ponadto, na kwotę ceny nieruchomości zbytej przez Wnioskodawcę i Jego siostrę składa się kwota 4 413 zł, tj. po 2 206 zł 50 gr na zbywcę, równa wartości podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca i Jego siostra zamieszkali w lokalach nabytych w drodze zamiany. Ten stan jest aktualny na dzień wniesienia wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z transakcją zamiany na Wnioskodawcy ciążyć będzie obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z zawartą umową zamiany opisaną w przedstawionym stanie faktycznym, nie powstanie u Niego obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie powoduje obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dochód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Użyte w cytowanym przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcie „odpłatne zbycie” oznacza przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Tym samym „odpłatne zbycie” obejmuje swoim zakresem nie tylko umowę sprzedaży, ale również umowę zamiany. Aby dana czynność miała charakter odpłatnej nie musi jej bowiem towarzyszyć świadczenie pieniężne i przepływ gotówkowy.

Forma bezpośredniej wymiany towarów, jaką jest uregulowana w art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.) umowa zamiany, w wyniku której każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy, również stanowi odpłatne zbycie rzeczy. Ekwiwalentem w tym wypadku jest inna rzecz, a nie wartości pieniężne. Zamiana jest więc umową o podobnym charakterze co sprzedaż. Świadczy o tym między innymi fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art. 604 Kodeksu cywilnego stanowi, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W przypadku odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) dochód ustala się u każdej ze stron umowy na zasadach, o których mowa w ust. 2 (art. 30e ust. 3 ww. ustawy).

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. la pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast, zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy jest zatem fakt wydatkowania nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychodu ze sprzedaży nieruchomości i praw na własne cele mieszkaniowe, które wskazane zostały przez ustawodawcę w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Art. 21 ust. 25 pkt 3 ww. ustawy, stanowi, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w powołanym wyżej ust. 1 pkt 131, uważa się wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany znajdującego się w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej:

1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, lub
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, lub udziału w tych prawach, lub
3.  gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, lub
4.  gruntu, udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z budynkiem lub lokalem wymienionym w lit. a).

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że zniesienie współwłasności w 2017 r. będzie stanowić dla Wnioskodawcy nabycie w części, w której wykracza ponad przysługujący udział przed zniesieniem współwłasności. Za datę nabycia należy uznać datę, w której dokonano zniesienia współwłasności.

Zatem uznać należy, że nabycie przez Wnioskodawcę udziału w przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w dwóch datach:

1.  w 2006 r. - w odniesieniu do wartości udziału w nieruchomości, który Wnioskodawca posiadał przed zniesieniem współwłasności – 100/4000,
2.  w 2017 r. - w odniesieniu do udziału w nieruchomości ponad posiadany przez Wnioskodawcę udział przed zniesieniem współwłasności – 39/4000.

Reasumując, termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, winien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie poszczególnych udziałów, tj. osobno dla majątku, który mieścił się w udziale jaki przysługiwał Wnioskodawcy przed zniesieniem współwłasności oraz w odniesieniu do majątku, który wykraczał ponad udział jaki przysługiwał Wnioskodawcy przed zniesieniem współwłasności.

W związku z powyższym sprzedaż nieruchomości w 2019 r. będzie rodziła obowiązek podatkowy określony art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych w odniesieniu do majątku, który wykraczał ponad udział jaki przysługiwał Wnioskodawcy przed zniesieniem współwłasności, albowiem sprzedaż w części nabytej w wyniku zniesienia współwłasności została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie. Oznacza to, że przychód z tej sprzedaży będzie w części podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zatem należy ustalić, że kwota uzyskanego przychodu ze zbycia nieruchomości przypadająca na Wnioskodawcę wynosi 350 000 zł. Skoro Wnioskodawca 100/4000 udziałów posiadał od 2006 r., a 39/4000 nabył w wyniku zniesienia współwłasności w 2017 r., uzyskany przychód w kwocie 251 789 zł nie rodzi obowiązku podatkowego. Do opodatkowania powinien zostać poddany przychód ze zbycia majątku, który wykraczał ponad udział jaki przysługiwał Wnioskodawcy przed zniesieniem współwłasności, tj. 39/4000, co stanowi kwotę w zaokrągleniu 148 569 zł.

Koszty, o których mowa w art. 22 ust. 6c ww. ustawy, stanowią wartość spłat przypadających na Wnioskodawcę określonych w postanowieniu sądu o zniesieniu współwłasności z 2017 r. Łączna kwota spłat, do której zapłaty solidarnie zostali zobowiązani Wnioskodawca i Jego siostra wynosi 228 545 zł 23 gr, zatem na Wnioskodawcę przypada kwota 114 227 zł 12 gr. Niemniej jednak okoliczność ta nie wpływa na wysokość ustalenia zobowiązania podatkowego w niniejsze sprawie, gdyż wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zaspokojenie własnych celów mieszkaniowych skonsumowały całość przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Reasumując, przychód uzyskany przez Wnioskodawcę w związku ze zniesieniem współwłasności lokalu nr 3a w drodze zamiany wynosi 98 202 zł (pozostała część ceny nie podlega obowiązkowi podatkowemu z uwagi na to, że stanowi ona udział w nieruchomości, który Wnioskodawca nabył w 2006 r.), przy czym dla ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu Wnioskodawca zalicza przypadający na Niego udział w spłacie na rzecz innych współwłaścicieli, określony w postanowieniu o zniesieniu współwłasności z 2017 r., czyli kwotę 114 227 zł 12 gr. Zatem, u Wnioskodawcy nie występuje dochód podlegający opodatkowaniu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości. Ponadto, Wnioskodawca na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych przeznaczył kwotę 246 943 zł 38 gr – (wartość mieszkania nabytego w wyniku zamiany, w którym zamieszkuje), zatem Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca w tak opisanym stanie faktycznym nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odpłatnego zbycia nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Tutejszy Organ informuje, że zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Wszelkie ulgi i zwolnienia są też wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania – skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Należy również zastrzec, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił się od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Ponadto, zauważyć należy, że przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. W polskim systemie prawa podatkowego obowiązuje zasada samoobliczenia podatku. Wydanie interpretacji indywidualnej nie zwalnia podatnika z obowiązku obliczenia podstawy opodatkowania oraz zobowiązania podatkowego. Stąd też Organ interpretacyjny nie analizował przedstawionych przez Wnioskodawcę kwot.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.