Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL1-1.440.40.2021.5.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-10
Teza: WIS usługa
Słowa kluczowe: usługi; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 8 lutego 2021 r. (data wpływu 8 lutego 2021 r.) uzupełnionego pismem sygnowanym datą 19 listopada 2020 r. (data wpływu 8 lutego 2021 r.), pismem z dnia 5 maja 2021 (data wpływu 5 maja 2021 r.) oraz pismem z dnia 30 czerwca 2021 r. (data wpływu 30 czerwca 2021 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku:** usługa (świadczenie kompleksowe) – modernizacja elektrofiltrów

**Opis usługi:** Podatnik w ramach swojej działalności zawiera m.in. umowy na modernizację elektrofiltrów. Przedmiotem Kontraktu jest usługa obejmująca kompleksową modernizację (wymianę) elektrofiltrów, przyległych kanałów spalin i instalacji odprowadzania popiołu spod lejów elektrofiltrów, dla czterech bloków w elektrowni. Przedmiot Kontraktu obejmuje prace we wszystkich branżach (tj. branża mechaniczna- elektrofiltr, branża mechaniczna-odpopielanie, branża budowlana, branża elektryczna, branża Aparatury Kontrolno-Pomiarowa i Automatyki = AKPiA), w formule EPC (ang. engineering, procurement, construction), czyli wykonanie pod klucz, w szczególności wykonanie całości prac projektowo-dokumentacyjnych, realizację dostaw (tj. wszelkie urządzenia maszyny, wyposażenie, materiały, prawa, WNiP oraz inne artykuły, łącznie z częściami zamiennymi, potrzebne do realizacji Kontraktu), wszelkie wymagane prace demontażowe, roboty rozbiórkowe, utylizację odpadów, wykonanie montażu, prób funkcjonalnych i rozruchu, współudziału w rozruchu bloków, współudział w pomiarach gwarancyjnych, szkolenie personelu Kontrahenta, obsługę serwisową w okresie gwarancyjnym.

**Rozstrzygnięcie:** PKWiU 33

**Stawka podatku od towarów i usług:** 23%

**Podstawa prawna:** art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy

**Cel wydania WIS:** na potrzeby stosowania art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy oraz określenia stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

W dniu 8 lutego 2021 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia na potrzeby stosowania art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy. Wniosek uzupełniono w dniu 8 lutego 2021 r., w dniu 5 maja 2021 r. oraz w dniu 30 czerwca 2021 r.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis świadczenia

(…) (dalej zwana także jako „Spółka”) jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT.

W ramach swojej działalności zawiera ona m.in. umowy na modernizację elektrofiltrów.

Elektrofiltry są urządzeniami do wychwytywania zanieczyszczeń stałych ze spalin przy pomocy oddziaływania na pył zawieszony w spalinach pola elektrostatycznego wytwarzanego w elektrofiltrze. Elektrofiltry są ogniwem pośrednim (służącym do oczyszczenia gazów spalinowych z pyłów w celu zapewnienia ochrony atmosfery) zabudowanym na drodze przepływu spalin między kotłami wytwarzającymi spaliny podczas spalania węgla, a kominem wyrzucającym spaliny po oczyszczeniu do atmosfery.

Taką umowę Spółka przykładowo zawarła z: (…) (dalej zwana także jako „Kontrahent”), z którą Spółka w dniu 05.06.2018 r. zawarła kontrakt (…) (dalej zwany jako „Kontrakt”).

Przedmiotem tego Kontraktu jest usługa obejmująca kompleksową modernizację (ew. wymianę) elektrofiltrów, przyległych kanałów spalin i instalacji odprowadzania popiołu spod lejów elektrofiltrów, dla dwóch bloków w (…), w celu:

1.  Uzyskania stężenia pyłu w spalinach za każdym elektrofiltrem nie więcej niż 15 mg/m3usr w całym zdefiniowanym zakresie zmienności obciążenia kotłów oraz uwzględniając cały zdefiniowany zakres zmiennych parametrów paliw przewidzianych do spalania w kotłach,
2.  Zapewnienie żywotności elektrofiltrów na poziomie 160 tys. godzin dalszej pracy.

Przedmiot Kontraktu obejmuje prace we wszystkich branżach (tj. branża mechaniczna- elektrofiltr, branża mechaniczna-odpopielanie, branża budowlana, branża elektryczna, branża Aparatury Kontrolno-Pomiarowa i Automatyki = AKPiA), w formule EPC (ang. engineering, procurement, construction), czyli wykonanie pod klucz, w szczególności wykonanie całości prac projektowo-dokumentacyjnych, realizację dostaw (tj. wszelkie urządzenia maszyny, wyposażenie, materiały, prawa, WNiP oraz inne artykuły, łącznie z częściami zamiennymi wymienione w załączniku nr 12 do Kontraktu, potrzebne do realizacji Kontraktu), wszelkie wymagane prace demontażowe, roboty rozbiórkowe, utylizację odpadów, wykonanie montażu, prób funkcjonalnych i rozruchu, współudziału w rozruchu bloków, współudział w pomiarach gwarancyjnych, szkolenie personelu Kontrahenta, obsługę serwisową w okresie gwarancyjnym.

Przedmiot Kontraktu obejmuje swym zakresem również dokonanie wymaganych przeróbek istniejących układów technologicznych i usunięcie wszelkich kolizji z konstrukcjami, instalacjami i urządzaniami Kontrahenta, jeżeli jest to niezbędne do realizacji przedmiotu Kontraktu.

W szczególności, zgodnie z załącznikiem nr 2 do Kontraktu:

1.  minimalnym wymaganym zakresem modernizacji jest: (…)
2.  Zabudowa/wymiana elementów (…),
3.  Wymianę zespołów zasilających, pełna modernizacja / wymiana układów wysokiego napięcia,
4.  Pełna modernizacja instalacji elektrycznych i AKPiA,
5.  Wymiana w całości izolacji termicznej wraz z opancerzeniem,
6.  Dostawa i montaż innych niezbędnych elementów.

Kontrakt w sposób precyzyjny definiuje wymagania szczegółowe rozszerzając ww. zapisy ogólne w tym w szczególności definiuje granice realizacji zadania oraz szczegółowe wymagania dla:

1.  Układu przepływu spalin,
2.  Odprowadzania popiołu wychwytywanego ze spalin i odprowadzonego do lejów zsypowych elektrofiltru,
3.  Części elektrycznej w zakresie zasilania i sterowania,
4.  Części AKPiA czyli kompleksowego układu pomiarów i starowania elektrofiltru,
5.  Instalacji sprężonego powietrza,
6.  Instalacji serwisowych jak oświetlenia zewnętrzne oraz gniazda wtykowe.

Zamawiający przy tym dopuszcza ponowne wykorzystanie określonych części składowych istniejących elektrofiltrów, przy czym Wykonawca ponosi pełną odpowiedzialność za pomiary oraz badania kontrolne ponownie wykorzystywanych konstrukcji i elementów (w celu określenie ich rzeczywistego stanu technicznego), za wykonanie niezbędnych ekspertyz, obliczeń statycznych oraz prac projektowych (dokumentacja zakresu remontu) oraz wykonanie niezbędnych prac remontowych, adaptacyjnych i modernizacyjnych każdego z wykorzystywanych elementów. W takim przypadku Wykonawca jest odpowiedzialny za wykonanie takich prac remontowo-modernizacyjnych, które nie tylko są niezbędne dla uzyskania wymaganych parametrów gwarantowanych, ale również które są niezbędne dla objęcia tych urządzeń takimi samymi gwarancjami jak odpowiedniego zakresu modernizacji. Ponowne wykorzystanie jakichkolwiek elementów nie będzie ograniczać w żaden sposób jakichkolwiek zobowiązań gwarancyjnych Wykonawcy.

Jednym z tych elementów jest istniejąca konstrukcja wsporcza wsparta na istniejących fundamentach. W przypadku, gdy Spółka dla osiągnięcia wymaganej skuteczności odpylania wymagała będzie zastosowania elektrofiltru o większych gabarytach niż obecnie, Spółka obowiązana będzie do wykonania wszelkich wynikających z tego tytułu prac, takich jak uzyskanie zgód administracyjnych, rozbiórki i demontaże, wykonanie/modernizacja fundamentów, przeniesienie wentylatorów spalin w nowe miejsce, dostawy i montaże konstrukcji stalowych, wykonanie robót termoizolacyjnych, robót elektrycznych i AKPiA.

W ramach branży budowalnej, Spółka będzie m.in. wykonywać następujące prace i dostawy:

1.  Ewentualne wzmocnienie czy adaptację, istniejących fundamentów i konstrukcji wsporczej, jeżeli Spółka przewiduje elementy te wykorzystać ponownie. W przypadku konieczności rozbudowy istniejącej konstrukcji wsporczej, w zakresie obowiązków Spółki jest wykonanie dodatkowych fundamentów oraz dostawa i montaż dodatkowych słupów konstrukcji wsporczej,
2.  Zabudowa na dachu elektrofiltru układu pozwalające na poziomy transport zespołów WN na dachu elektrofiltru,
3.  Zabudowa na elektrofiltrze konstrukcji transportowo-dźwigowej z napędem elektrycznym dla pionowego transportu zespołów WN pomiędzy dachem a poziomem 0.0 m.
4.  Modernizacja (tj. rozbudowa lub przebudowa/adaptacja) klatek schodowych, ciągów komunikacyjnych i podestów obsługowych, w tym zabudowa jednej windy osobowej,
5.  Wykonanie kroćców pomiarowych w kanałach spalin,
6.  Oblachowanie izolacji termicznej z blachy aluminiowej,
7.  Dach elektrofiltrów ma być zabezpieczony powłoką antykorozyjną,
8.  Zabudowanie skutecznego systemu odprowadzania opadów atmosferycznych z dachów do istniejącej kanalizacji deszczowo-przemysłowej,
9.  Lokalne naprawy stropów żelbetonowych,
10.  Odnowienie wszystkich pomieszczeń, dla instalacji technologicznych, pomieszczeń ruchu elektrycznego, ciągów komunikacyjnych i klatek schodowych pomieszczeń pod elektrofiltrami i między elektrofiltrami (lokalne naprawy tynków, malowanie pomieszczeń, malowanie instalacji c.o. i grzejników, odnowienie posadzek poprzez ułożenie posadzek z żywic),
11.  Wymiana istniejących okien stalowych na nowe, tak aby odtworzyć obecnie istniejący wygląd elewacji.

Spółka, jeśli jest to wymagane, jest zobowiązana do opracowania m.in. projektu budowalnego i do uzyskania decyzji administracyjnych (pozwoleń na rozbiórkę, pozwoleń budowlanych, pozwoleń na użytkowanie), niezbędnych do kompleksowej realizacji przedmiotu Kontrakt.

Cena za wykonanie Kontraktu jest ceną ryczałtową za realizację kompletnego przedmiotu Kontraktu.

Wykonanie Kontraktu może być powierzone podwykonawcom, w szczególności podwykonawcy mogą wykonać na rzecz Spółki roboty budowlane, wymienione w załączniku nr 15 do ustawy o podatku od towarów i usług, konieczne do wykonania Kontraktu.

Zmodernizowane przez Wykonawcę elektrofiltry posadowione zostały na istniejących stalowych słupach konstrukcji wsporczej i istniejących fundamentach. Zarówno konstrukcja wsporcza oraz fundamenty były przedmiotem badań, remontu i adaptacji wykonanej przez Wykonawcę.

Elementy stalowej konstrukcji nośnej (wsporczej) elektrofiltru są przytwierdzone do fundamentów za pomocą śrub, co umożliwia ich ewentualne zdemontowanie. Na konstrukcji wsporczej oparte są komory zmodernizowanego elektrofiltru o sumarycznej masie ok 500 ton na komorę. Komora jest połączona kanałami spalin z kotłem (od strony dolotu spalin ) oraz wentylatorem spalin (od strony wylotu spalin) Elektrofiltr nie może funkcjonować niezależnie od obiektu, w którym jest posadowiony, oraz od przynależnej do obiektu infrastruktury oraz instalacji. Elektrofiltr stanowi integralną część całego bloku energetycznego oraz instalacji odprowadzania spalin wytwarzanych w kotle na wskutek spalania w nim spalin. Elektrofiltr nie będzie pracował bez doprowadzenia do niego energii elektrycznej z głównej rozdzielni średniego napięcia bloku, oraz bez wymuszania przepływu przez elektrofiltr gazów za pomocą zewnętrznych wentylatorów wyciągowych. Elektrofiltr nie będzie też pracował bez ciągłego odbioru popiołów zrzucanych do jego lejów, do zewnętrznego zbiornika retencyjnego popiołu.

Finalnie powstanie urządzenie techniczne w którym zmodernizowany elektrofiltr będzie stanowił integralną i nierozerwalną część całej infrastruktury, tworzące funkcjonalną całość.

Udział materiałów w całości Kontraktu wynosi około 40 %, pozostałą część, tj. około 60 % stanowią usługi, w tym usługi budowlane to około 20 %.

Zdarza się jednak w innych kontraktach, zawieranych przez Spółkę na kompleksową modernizację (ew. wymianę) elektrofiltrów pod klucz, że udział prac budowlanych w całości Kontraktu wynosi blisko połowy wartości kontraktu.

Czynności wykonywane w ramach Kontraktu zostały zakwalifikowane przez Spółkę, jako mieszczące się w PKWiU 33.20 „Usługi instalowania maszyn, sprzętu i wyposażenia”, gdyż celem Kontraktu jest usługa obejmująca kompleksową modernizację (ew. wymianę) elektrofiltrów, przyległych kanałów spalin i instalacji odprowadzania popiołu spod lejów elektrofiltrów, dla dwóch bloków (…) w formule „pod klucz”.

W ramach wykonywania Kontraktu Spółka wykonuje, lub nabywa od podwykonawców usługi, które mogą być kwalifikowane, jako mieszczące się w grupowaniu PKWiU 2015 nr 42.99.29.0 - Roboty ogólnobudowlane związane z budową pozostałych obiektów inżynierii lądowej i wodnej, gdzie indziej niesklasyfikowane, nr 43.11.10.0 - Roboty związane z rozbiórką i burzeniem obiektów budowlanych, 43.31.10.0 - Roboty tynkarskie, 43.34.10.0 - Roboty malarskie, 43.91.11.0 - Roboty związane z wykonywaniem konstrukcji dachowych, 43.91.19.0 - Roboty związane z wykonywaniem pozostałych prac dekarskich, 43.99.10.0 - Roboty związane z zakładaniem izolacji przeciwwilgociowych i wodochronnych, 43.29.11.0 - Roboty związane z zakładaniem izolacji, 43.21.10.2 - Roboty związane z wykonywaniem pozostałych instalacji elektrycznych, a także jako mieszczące się w PKWiU 43.99.50.0 - Roboty związane ze wznoszeniem konstrukcji stalowych.

Należy jednakże podkreślić, że Kontrakt realizowany przez Spółkę stanowi usługę kompleksową, złożoną z kombinacji różnych czynności, w skład, których wchodzą również prace budowlano-montażowych. Zdaniem Spółki, zasadniczym charakterem usługi jest modernizacja (ew. wymiana) elektrofiltrów, które powinna być kwalifikowana, jako instalowanie maszyn przemysłowych, montaż konstrukcji maszyn i montaż przemysłowych urządzeń kontrolno-pomiarowych (PKWiU 33.20), a roboty budowlane są elementem pobocznym Kontraktu. Kontrahent nie nabywa poszczególnych usług, w tym usług budowlanych, a nabywa kompleksową usługę modernizacji elektrofiltru z najważniejszym dla Kontrahenta parametrem wskazanym w Kontrakcie – gwarancją skuteczności działania elektrofiltru.

(…)

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 5 maja 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że wniosek z dnia 8 lutego 2021 r. został złożony na potrzeby art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy o podatku od towarów i usług.

Przedmiotem faktycznym wniosku z dnia 8 lutego 2021 r. jest kontrakt nr (…) „(…)” zawarty (…) (dalej „Inwestor”, „Zamawiający”) z siedzibą w (…) (dalej „kontrakt”).

Przedmiotem kontraktu była modernizacja istniejącego elektrofiltru, czyli przede wszystkim znaczące zwiększenie jego skuteczności odpylania (efektywności czyszczenia spalin kotłowych z zawieszonych w spalinach pyłów).

Wnioskodawca (Wykonawca) zdecydował się jednak na wymianę istniejącego elektrofiltru na nowy z posadowieniem go na istniejącej konstrukcji wsporczej. Konstrukcja wsporcza nie podlegała wymianie, ale już podlegała adaptacji (modernizacji), ponieważ stanowi ona integralną część elektrofiltru. Z tego względu, nie można w sposób jednoznaczny określić, czy przedmiot kontraktu obejmował wymianę czy modernizację istniejącej instalacji.

Kontrakt obejmował modernizację istniejącej instalacji odpylania spalin (modernizacji) przy czym zasadnicza część tej instalacji (komora elektrofiltru z przynależnymi układami zasilania i sterowania oraz systemem odbioru i transportu popiołu) podlegała pełnej wymianie.

W ramach kontraktu dokonano w br. (branży) mechanicznej modyfikacji układu technologicznego polegającego na usunięciu kolizji instalacji chłodzenia wentylatorów spalin kolidujących z nową instalacją odpopielania oraz drogą transportu zespołu WN.

Realizacja przedmiotu kontraktu w zakresie branży elektrycznych i AKPiA nie doprowadziła do powstania żadnych, nieplanowanych kolizji z istniejącymi konstrukcjami, strukturami budowlanymi, instalacjami czy urządzeniami.

Realizacja przedmiotu umowy wymagała jednak wykonania szeregu przeróbek i adaptacji istniejących układów technologicznych, jak np.: instalacji doprowadzenie do nowych podrozdzielnic n.n. zasilania z rozdzielnic głównych Inwestora. Prace te stanowiły zakres odpowiedzialności Wykonawcy, były objęte dokumentacją techniczną Wykonawcy i został przez Wykonawcę kompleksowo wykonane.

W zakresie branży elektrycznej i AKPiA przeróbki istniejących węzłów technologicznych obejmowały przede wszystkim: a) Dostosowanie – niezależnie dla każdego z elektrofiltrów – istniejących rozdzielnic głównych Inwestora dla doprowadzenia zasilania elektrycznego do podrozdzielnic n.n. elektrofiltru b) Dostosowanie – niezależnie dla każdego z elektrofiltrów – istniejącego systemu zdalnego sterowania i nadzoru do nowej konstrukcji i konfiguracji elektrofiltru.

W ramach kontraktu przewidziano następujący zakres prac:

1.  Prace projektowe: (…)
2.  Prace demontażowe: (…)
3.  Utylizacja odpadów (…)
4.  próby funkcjonalne i rozruch współudział w rozruchu bloków (…).
5.  współudział w pomiarach gwarancyjnych Pomiary gwarancyjne odbywały na zlecenie Inwestora Końcowego, przy udziale przedstawicieli Spółki.
6.  szkolenie personelu kontrahenta, Szkolenia prowadzone były przez pracowników Spółki oraz podwykonawców odpowiedzialnych za poszczególne branże.
7.  obsługa serwisowa w okresie gwarancyjnym Obsługa serwisowa w okresie gwarancyjnym prowadzona jest przez dz. Serwisu Spółki na podstawie wytycznych i instrukcji obowiązujących u Inwestora oraz na warunkach opisanych w kontrakcie.

W celu dokładniejszego określenia czynności oraz zakresu wykonywanych prac, ponad powyżej udzielone informacje, Spółka przekazała w postaci Załącznika nr 2, projekty budowlane sporządzone w ramach realizacji Umowy: (…).

Przedmiotem dostawy była instalacja służąca do czyszczenia spalin kotłowych (spalin powstających w wyniku spalanie w kotłach energetycznych węgli kamiennych) z zawieszonych w tych spalinach pyłów.

Instalacja oczyszczania spalin składa się z posadowionego na istniejącej konstrukcji wsporczej nowego elektrofiltru, który zamontowany w układzie przepływu spalin pomiędzy kotłem a instalacją (…), oczyszcza spaliny z pyłów.

Zasada działania elektrofiltru polega na (…).

Komora elektrofiltru jest konstrukcją stalową, całkowicie szczelną, termicznie zaizolowaną projektowaną i wykonywaną indywidualnie dla każdego kotła.

Elementami składowymi elektrofiltrów są:

(…).

Niezależnie dla każdego z modernizowanych elektrofiltrów, Wykonawca, z dniem podpisania przez Zamawiającego protokołu przekazania danego elektrofiltru (instalacji danego bloku) do eksploatacji, przenosi na Zamawiającego prawa własności do dostarczonych urządzeń, konstrukcji i wyposażenia.

Wykonawca udziela Zamawiającemu niewyłącznej i nieprzenoszalnej licencji (na czas nieograniczony i bez ograniczeń terytorialnych) do korzystania z dostarczonej dokumentacji w zakresie pól eksploatacji obejmujących działania konieczne w celu eksploatacji przedmiotu umowy, jego kontroli, konserwacji, regulacji, wymiany, modernizacji i remontu.

Z chwilą podpisania protokołu przekazania do eksploatacji każdej z instalacji bloku (danego elektrofiltru), Wykonawca przenosi na Zamawiającego całość autorskich praw majątkowych i prawa do wykonywania autorskich praw zależnych, jednocześnie zezwalając Zamawiającemu na rozporządzanie i korzystanie z tych praw zależnych do utworów architektonicznych wykonanych dla Zamawiającego w ramach kontraktu na następujących polach eksploatacji: utrwalenie i zwielokrotnienie techniką drukarską, reprograficzną lub cyfrową, jak również w zakresie pól eksploatacji obejmujących działania konieczne w celu eksploatacji Fazy jego kontroli, konserwacji, regulacji, wymiany, modernizacji i remontu oraz udziela Zamawiającemu z chwilą podpisania protokołu przekazania do eksploatacji każdej z instalacji bloku (danego elektrofiltru), w ramach której został dostarczony program komputerowy wytworzony przez Wykonawcę, niewyłącznej i nieprzenoszalnej licencji, na czas nieokreślony i bez ograniczeń terytorialnych, w odniesieniu do programów komputerowych wytworzonych przez Wykonawcę na następujących polach eksploatacji: utrwalenie i zwielokrotnienie techniką cyfrową, jak również w zakresie pól eksploatacji obejmujących tłumaczenie, przystosowanie, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym oraz inne działania konieczne w celu eksploatacji przedmiotu kontraktu, jego kontroli, konserwacji, regulacji, wymiany, modernizacji i remontu.

W ramach świadczenia nie wykorzystywano części zamiennych istniejących elektrofiltrów.

Wykonawca w zakresie przeprowadzanych prac wykorzystał ponownie elementy istniejących konstrukcji (niebędących elektrofiltrem), jak np.: konstrukcja wsporcza elektrofiltru czy konstrukcje wsporcze kanałów spalin wraz z przynależnymi fundamentami. Przez co Wykonawca przejął na siebie odpowiedzialność za dostosowanie ponownie wykorzystywanego zakresu konstrukcji do nowych warunków zabudowy. W ramach zadania Wykonawca dokonał szeregu prac określających stan ponownie wykorzystywanych konstrukcji w celu określenia ich stanu oraz dokonał odpowiednich obliczeń oraz projektów adaptacji istniejących struktur, aby zapewnić ich odpowiednią nośność i zgodność z obowiązującymi normami.

Spółka w ramach świadczenia dokonała wymiany elektrofiltru, którego gabaryty różnią się od wymiarów urządzenia wymienianego. Nowy elektrofiltr charakteryzuje się mniejszą kubaturą.

(…)

*   uzyskała zgodny administracyjne (…).

(…)

*   dokonała rozbiórki i demontażu (…)

(…)

*   wykonała lub zmodernizowała fundamenty, (…)

W ramach prac projektowych, Wykonawca wykonał badania istniejących (ponownie wykorzystywanych) fundamentów oraz dokonał ich weryfikacji obliczeniowej. W wyniku powyższego niezaistniała konieczność wzmacniania istniejących fundamentów.

Oprócz ww. zadań zakres kontraktu obejmował również wykonanie niezależnej windy, dla której posadowienia, w ramach zadania, wykonano fundament.

(…)

*   przeniosła wentylatory spalin w nowe miejsce

(…)

Zakres prac wiązanych z wymianą elektrofiltru nie powodował konieczności ingerencji w istniejący układ wentylatorów spalin. Tym samym zarówno wentylatory jak i ich fundamenty znajdowały się poza zakresem prac.

(…)

*   dokonała i zamontowała konstrukcje stalowe

(…)

Podwykonawcy Spółki w ramach umów dostarczyli i zamontowali, konstrukcje stalowe w zakresie:

*   Elementów adaptacji i wzmocnienia konstrukcji wsporczej elektrofiltru oraz zabudowy zadaszenia nad jej częścią;
*   Elementy wzmacniające konstrukcje wsporcze kanałów spalin;
*   Elementy komór elektrofiltru;
*   Konstrukcje kanałów spalin;
*   Konstrukcje podestów obsługowych i klatek schodowych;
*   Konstrukcje instalacji odpopielania.

(…)

*   wykonała roboty termomodernizacyjne

(…)

Zasadniczą częścią niosącą znamiona termomodernizacji jest wymiana obudowy konstrukcji wsporczej (hali odpopielania) oraz pomieszczeń budynków elektrycznych.

Pozostała izolacja termiczna zawierała się w dostawie nowego urządzenia i celem jej wymiany nie było zmniejszenie zapotrzebowania i zużycia energii dostarczanej na potrzeby ogrzewania (termomodernizacja), a zapewnienie właściwego funkcjonowania urządzenia z punktu widzenia technologii.

(…)

*   wykonała roboty elektryczne i AKPiA

(…)

W ramach zadania modernizacji elektrofiltrów Kotłów K1 i K2 oraz K3 i K4, zakres prac br. elektrycznej i AKPiA został szczegółowo opisany w udostępnionych Projektach Budowlanych pkt 14.4 „Opis rozwiązań projektowych z zakresu branży elektrycznej” oraz w pkt 15 „ZAGADNIENIA OCHRONY PPOŻ.”

Spółka w ramach branży budowalnej wykonała wymieniony niżej zakres prac:

*   Dostawy konstrukcji stalowych zgodnie z zakresem projektowania
*   Montaż konstrukcji stalowych
*   Dostawy materiałów przeznaczonych do wykonania remontu pomieszczeń elektrycznych oraz dostosowania ich do wymogów przepisów p.poż.
*   Wykonanie remontu pomieszczeń elektrycznych i dostosowanie do wymogów p.poż.
*   Dostawy i montaż izolacji termicznej wraz ze stolarką.
*   Dostawy i wykonanie zabezpieczeń antykorozyjnych konstrukcji stalowych.
*   Wykonanie napraw posadzek i cokołów zgodnie z zakresem projektowania.

Dalsze szczegółowe dane dotyczące zakresu prac można znaleźć w załączonych projektach budowlanych dot. tego kontraktu.

Podwykonawcom powierzono poniżej wyspecyfikowany zakres prac, dostaw i usług:

1.  W zakresie projektowania: (…)
2.  W branży mechanicznej, poddostawcom zlecono: (…)
3.  W zakresie br. budowlanej (…)
4.  W zakresie instalacji odpopielania, zlecono podwykonawcom: (…)
5.  W zakresie br. el i AKPiA: (…).

Zdaniem Spółki poniżej wymienieni podwykonawcy realizują roboty budowlane wymienione w załączniku nr 15:

(…)

(…)

Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise, ECLI:EU:C:1999:93, stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

*   w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien, ECLI:EU:C:2005:649, Trybunał wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku),
*   w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP, ECLI:EU:C:2012:597, Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (punkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

Istotnym kryterium wpływającym na ocenę tego, czy w konkretnej sytuacji występuje świadczenie kompleksowe, jest kryterium odrębności. Kryterium to opiera się na weryfikacji, czy poszczególne świadczenia mogą występować w obrocie gospodarczym niezależnie i czy mogą być wykonane przez dowolny inny podmiot. W przypadku odpowiedzi twierdzącej, nie następuje świadczenie kompleksowe, lecz kilka odrębnych świadczeń, które powinny być dla celów opodatkowania VAT traktowane niezależnie od siebie. Takie stanowisko wywieść można z orzeczenia TSUE z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie RLRE Tellmer Property sro, C-572/07, w którym istotnie TSUE stanął na stanowisku, że w przypadku usług najmu oraz usług sprzątania części wspólnych budynków następują dwa odrębne świadczenia dla celów VAT. Swoje stanowisko Trybunał oparł na tym, że usługi sprzątania części wspólnych budynku mogą być świadczone na różnych zasadach, to znaczy na przykład przez osoby trzecie wystawiające faktury obejmujące koszt tych usług bezpośrednio lokatorom lub przez wynajmującego zatrudniającego w tym celu własnych pracowników lub posługującego się przedsiębiorstwem zajmującym się sprzątaniem.

Podsumowując zatem powyższe, świadczenie kompleksowe ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

W przypadku świadczeń kompleksowych o tym, czy świadczenie jest dostawą towarów, czy usługą powinien przesądzić element, który w ramach całego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 Faaborg – Gelting Linien, ECLI:EU:C:1996:184; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise, ECLI:EU:C:1999:93; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v. Staatssecretaris van Financien). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Do rozstrzygnięcia, czy w konkretnej sprawie mamy do czynienia z jednym bądź wieloma świadczeniami istotne jest dokonanie tej analizy z punktu widzenia klienta, odbiorcy tych czynności. Wymaga to wzięcia pod uwagę wszelkich okoliczności, w jakich następuje transakcja, w celu określenia jej elementów charakterystycznych i dominujących. Element dominujący określa się z punktu widzenia przeciętnego konsumenta oraz z uwzględnieniem, w ramach całościowej oceny, wagi jakościowej, a nie tylko ilościowej, elementów świadczenia usług w stosunku do elementów dostawy towarów.

Z treści wniosku wynika, że przedmiotem Kontraktu jest usługa obejmująca kompleksową modernizację (wymianę) elektrofiltrów, przyległych kanałów spalin i instalacji odprowadzania popiołu spod lejów elektrofiltrów, dla czterech bloków w elektrowni w celu:

1.  Uzyskania stężenia pyłu w spalinach za każdym elektrofiltrem nie więcej niż 15 mg/m3usr w całym zdefiniowanym zakresie zmienności obciążenia kotłów oraz uwzględniając cały zdefiniowany zakres zmiennych parametrów paliw przewidzianych do spalania w kotłach,
2.  Zapewnienia żywotności elektrofiltrów na poziomie 160 tys. godzin dalszej pracy.

Przedmiotem świadczenia jest modernizacja wszystkich elektrofiltrów objętych Kontraktem, czyli elektrofiltrów na blokach nr 1, 2, 3, i 4. Zamawiający skorzystał z opcji modernizacji elektrofiltrów na blokach nr 3 i 4.

Przedmiot Kontraktu obejmuje prace we wszystkich branżach (tj. branża mechaniczna- elektrofiltr, branża mechaniczna-odpopielanie, branża budowlana, branża elektryczna, branża Aparatury Kontrolno-Pomiarowa i Automatyki = AKPiA), w formule EPC (ang. engineering, procurement, construction), czyli wykonanie pod klucz, w szczególności wykonanie całości prac projektowo-dokumentacyjnych, realizację dostaw (tj. wszelkie urządzenia maszyny, wyposażenie, materiały, prawa, WNiP oraz inne artykuły, łącznie z częściami zamiennymi, potrzebne do realizacji Kontraktu), wszelkie wymagane prace demontażowe, roboty rozbiórkowe, utylizację odpadów, wykonanie montażu, prób funkcjonalnych i rozruchu, współudziału w rozruchu bloków, współudział w pomiarach gwarancyjnych, szkolenie personelu Kontrahenta, obsługę serwisową w okresie gwarancyjnym. Przedmiot Kontraktu obejmuje swym zakresem również dokonanie wymaganych przeróbek istniejących układów technologicznych i usuniecie wszelkich kolizji z konstrukcjami, instalacjami i urządzeniami Kontrahenta, jeżeli jest to niezbędne do realizacji przedmiotu kontraktu.

Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym obejmującym zarówno opracowanie dokumentacji projektowej, jak również przeprowadzenie wszelkich spraw formalno-prawnych oraz przeprowadzenie robót budowlano-montażowych. W tym świadczeniu kompleksowym, świadczeniem głównym jest modernizacja (ew. wymiana) elektrofiltrów. Jest to główny cel dokonywanych prac. Wszystkie pozostałe czynności są pomocnicze względem świadczenia głównego. Bez opracowania projektów dla konkretnej elektrowni, uzyskania pozwoleń, dokonania niezbędnych prac demontażowych, budowlanych, dostawy i montażu elementów niezbędnych do modernizacji, nowe elektrofiltry nie będą działać w sposób właściwy. Zatem wykorzystane towary, usługi projektowe i budowlane są czynnościami pomocniczymi i nie stanowią celu samego w sobie, ale służą wykonaniu czynności głównej. Ponadto dla prawidłowego działania elektrofiltrów konieczne jest przeprowadzenie czynności pomontażowych (rozruch urządzenia, przeszkolenia pracowników, którzy mają system obsługiwać, obsługa serwisowa). Pominięcie któregokolwiek z elementów świadczeń pomocniczych spowoduje, że nie będzie mogło być zrealizowane świadczenie główne: modernizacja elektrofiltrów.

Uzasadnienie klasyfikacji usługi

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy – towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

*   niniejszych zasad metodycznych,
*   uwag do poszczególnych sekcji,
*   schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

*   symbole grupowań,
*   nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

*   grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,
*   usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,
*   usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem Sekcja C Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „PRODUKTY PRZETWÓRSTWA PRZEMYSŁOWEGO”.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja C obejmuje produkty przetwórstwa przemysłowego, przez które rozumie się fizyczne lub chemiczne przetwarzanie surowców, materiałów lub półproduktów w nowy wyrób.

Surowce, materiały lub półprodukty podlegające przetworzeniu w ramach tej Sekcji są wynikiem działalności rolnej, leśnej, rybołówstwa, górnictwa lub innej działalności wytwórczej.

Sekcja ta obejmuje m.in.:

*   maszyny i urządzenia ogólnego przeznaczenia, maszyny dla rolnictwa i leśnictwa, maszyny i narzędzia mechaniczne, maszyny specjalnego przeznaczenia, np.: dla metalurgii, górnictwa i wydobywania, budownictwa, przemysłu spożywczego, papierniczego, włókienniczego, pojazdy samochodowe, przyczepy i naczepy, statki i łodzie, lokomotywy kolejowe oraz tabor szynowy, statki powietrzne, statki kosmiczne i podobne maszyny, rowery i wózki inwalidzkie oraz pozostały sprzęt transportowy,
*   usługi naprawy i konserwacji metalowych wyrobów gotowych, maszyn i urządzeń, sprzętu transportowego oraz naprawy i konserwację pozostałego sprzętu i wyposażenia, z wyłączeniem komputerów i artykułów użytku osobistego i domowego,
*   usługi instalowania maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia.

Zgodnie z uwagami do sekcji C, nowy, wytworzony wyrób może być: wyrobem finalnym, gotowym do użycia, lub półproduktem, który będzie wykorzystany, jako surowiec w innej produkcji.

W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 33 „USŁUGI NAPRAWY, KONSERWACJI I INSTALOWANIA MASZYN I URZADZEŃ”, który obejmuje:

*   specjalistyczne naprawy maszyn, urządzeń i wyrobów wyprodukowanych przez zakłady przemysłowe, których celem jest przywrócenie sprawności oraz ogólne i rutynowe konserwacje (tzw. serwis), zapewniające efektywną pracę sprzętu oraz zapobiegające awariom i naprawom,
*   specjalistyczne instalowanie maszyn.

W dziale PKWiU 33 mieści się klasa 33.20 „USŁUGI INSTALOWANIA MASZYN PRZEMYSŁOWYCH, SPRZĘTU I WYPOSAŻENIA”. Klasa ta obejmuje:

*   montaż przemysłowych urządzeń kontrolno-pomiarowych,
*   instalowanie takich urządzeń i sprzętu, jak:
    *   sprzęt (tele) komunikacyjny,
    *   komputery dużej mocy (mainframe),
    *   urządzenia napromieniowujące i sprzęt elektromedyczny,
*   demontowanie dużych maszyn i urządzeń,
*   usługi związane ze specjalistyczną budową młynów,
*   montaż konstrukcji maszyn,
*   instalowanie wyposażenia kręgielni,
*   instalowanie pozostałych maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Klasa ta nie obejmuje:

*   instalowania elementów stanowiących integralną część budynku lub podobnej konstrukcji, takich jak:
    *   wykonywania instalacji elektrycznego ogrzewania podłogowego, sklasyfikowanego w 43.21.10.2,
    *   instalowanie wind, schodów ruchomych, automatycznych drzwi, systemów odkurzania itp., sklasyfikowane w 43.29.19.0,
    *   instalowanie drzwi, klatek schodowych, wyposażenia sklepów, mebli itp., sklasyfikowane w 43.32.10.0,
*   instalowania komputerów osobistych, sklasyfikowanego w 62.09.10.0.

Zgodnie z uwagą do klasy 33.20, klasa ta obejmuje tylko specjalistyczne instalowanie maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia.

Modernizacja elektrofiltrów na budynkach elektrowni jest usługą o charakterze specjalistycznym.

W klasie PKWiU 33.20 mieści się kategoria 33.20.3 „USŁUGI INSTALOWANIA MASZYN SPECJALNEGO PRZEZNACZENIA”, a w niej znajduje się pozycja 33.20.39.0 „Usługi instalowania pozostałych maszyn specjalnego przeznaczenia”.

Należy podkreślić, że grupowanie to nie obejmuje:

*   robót związanych z wykonywaniem instalacji elektrycznych dla sprzętu telekomunikacyjnego, sklasyfikowanych w 43.21.10.2,
*   usług instalowania komputerów osobistych i urządzeń peryferyjnych, sklasyfikowanych w 62.09.10.0,
*   usług instalowania oprogramowania, sklasyfikowanych w 62.09.20.0.

Zatem usługa modernizacji elektrofiltrów powinna zostać zakwalifikowana do grupowania PKWiU 33.20.39.0 „Usługi instalowania pozostałych maszyn specjalnego przeznaczenia”.

Uwzględniając powyższe, przedmiotowa usługa spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 33 „USŁUGI NAPRAWY, KONSERWACJI I INSTALOWANIA MASZYN I URZADZEŃ”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4 wynosi 23%.

Według art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1.  kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz
2.  wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

Wymieniona we wniosku usługa mieści się w dziale PKWiU 33. Usługa ta nie została wymieniona jako usługa, dla której ustawodawca, w ustawie o podatku od towarów i usług oraz w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidział obniżoną stawkę podatku. Zatem, właściwą stawką dla opodatkowania przedmiotowej usługi jest stawka podatku VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 oraz ust. 1a ustawy.

Ponadto tutejszy organ wyjaśnia, że w celu potwierdzenia, czy istnieje obowiązek zastosowania mechanizmu podzielonej płatności dla świadczenia będącego przedmiotem wniosku, Wnioskodawca może wystąpić z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS zawiera klasyfikację świadczenia kompleksowego według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) niezbędną do określenia właściwej stawki podatku od towarów i usług oraz na potrzeby stosowania art. 106e ust. 1 pkt 18a ustawy.

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczenia kompleksowego tożsamego pod każdym względem ze świadczeniem kompleksowym będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostało wykonane po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

*   podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),
*   świadczenie kompleksowe, będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).