Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/4511-336/15-2/JS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-03-23
Teza: w zakresie skutków podatkowych zbycia udziału w nieruchomości
Słowa kluczowe: małżeństwo; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2015 r. (data wpływu 11 lutego 2015 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziału w nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziału w nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 24 kwietnia 2007 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyli od spółdzielni mieszkaniowej spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, które umową z dnia 9 listopada 2009 r. zostało przekształcone w prawo własności lokalu, które w dalszym ciągu, na zasadzie wspólności ustawowej przysługiwało Wnioskodawczyni i Jej mężowi (art. 31 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy, zwanej dalej KRO (j.t. Dz. U. z 2012 r., poz. 788 ze zm.).

Mąż Wnioskodawczyni zmarł 8 kwietnia 2014 r., a spadek po nim na podstawie ustawy nabyła Wnioskodawczyni oraz dwoje dzieci - każdy po 1/3. W ten sposób udział Wnioskodawczyni w przedmiotowym lokalu wyniósł w sumie 4/6 (w tym 1/2 nie wchodząca do masy spadkowej oraz 1/3 z 1/2 wchodzącej w skład masy spadkowej, czyli 1/6).

W dniu 12 grudnia 2014 r. Wnioskodawczyni wraz z dziećmi sprzedała przedmiotowy lokal.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy do przychodu otrzymanego ze sprzedaży mieszkania w części, która przypadła Wnioskodawczyni w związku z postanowieniem sądu o stwierdzeniu nabycia spadku po mężu, a więc do przychodu z 1/6 wartości lokalu, powstaje dla Niej obowiązek podatkowy na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w odniesieniu do przychodu otrzymanego ze sprzedaży mieszkania w części należącej do niej ze sprzedaży udziału przysługującego Jej na podstawie postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku, a więc z 1/6 wartości lokalu nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie art. 10 ust 1 pkt 8 lit. a) PDOF.

Za datę nabycia lokalu należy, zdaniem Wnioskodawczyni, uznać 24 kwietnia 2007 r., kiedy to nastąpiło definitywne nabycie przez Wnioskodawczynię i Jej męża od spółdzielni mieszkaniowej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Późniejsze przekształcenie tego prawa było, zgodnie z powszechnie przyjętym stanowiskiem organów skarbowych, jedynie zmianą formy własności, jednakże sama własność została nabyta w rozumieniu przepisów PDOF w dacie 24 kwietnia 2007 r.

Wnioskodawczyni przypomina, że współwłasność małżonka stanowi szczególny rodzaj współwłasności, tzn. jest współwłasnością bezudziałową (niewyodrębnioną), a w czasie jej trwania małżonkowie samodzielnie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Wspólność ta obejmuje cały zbiór praw majątkowych takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności. Nadto współwłasność łączna, w tym wypadku wspólność majątkowa, różni się od ułamkowej tym, że nie można w niej określić ilości udziałów każdego współwłaściciela. Nie jest więc tak, że małżonkowie nabywając nieruchomość do wspólnego majątku mają jakieś określone udziały, lecz obu małżonkom jako właścicielom przysługuje pełne prawo do całej masy majątkowej w niej zawartej. Z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które wnioskodawczyni i jej mąż odrębnie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie. Wartość tych udziałów określa się dopiero dla celów spadkowych w przypadku śmierci jednego z małżonków- współwłaścicieli.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że pogląd, jakoby drugi małżonek nabywał wyniku śmierci jednego małżonka znajdującego się w ustroju małżeńskiej wspólności majątkowej z art. 31 KRO w drodze spadku po pierwszym małżonku po raz drugi udział w tej samej nieruchomości, jest z punktu widzenia cywilnoprawnego błędny, ponieważ z uwagi na istotę wspólności majątkowej małżeńskiej, nie było możliwe wyodrębnienie przypadającego każdemu z małżonków udziału w nieruchomości już podczas pierwotnego, wspólnego jej nabycia. Dlatego przedmiotowy udział należy uważać za nabyty w dacie 24 kwietnia 2007 r. i dla celów podatkowych nieprzerwanie będący własnością Wnioskodawczyni, aż do daty sprzedaży 12 grudnia 2014 r.

Skoro Wnioskodawczyni i Jej mąż jako małżonkowie nabyli raz nieruchomość do majątku wspólnego, do niepodzielnej ręki, to Wnioskodawczyni nie mogła nabyć jej powtórnie przez zdarzenie jakim jest deklaratoryjne postanowienie sądu.

W związku z tym, w opinii Wnioskodawczyni, należy przyjąć, że pięcioletni termin określony w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a), upłynął dla całości Jej udziału, jaki miała ona w przedmiotowym lokalu, w tym również dla owej 1/6, z dniem 31 grudnia 2012 r. Zbycie przez Wnioskodawczynię Jej udziału w lokalu po tej dacie jest więc poza zakresem obowiązywania przedmiotowego przepisu i jako takie nie powoduje powstania obowiązku podatkowego dla Wnioskodawczyni.

Za stanowiskiem Wnioskodawczyni przemawia fakt, że gdyby małżonkowie zbyli nieruchomość po 31 grudnia 2012 r. a przed śmiercią Jej męża, odbyłoby się to bez negatywnych konsekwencji podatkowych, ponieważ pięcioletni termin upłynął właśnie z końcem 2012 r, a każdy z małżonków zbywałby przecież całość własności, a nie jakiś swój ułamkowy udział.

Stanowisko Wnioskodawczyni jest identyczne ze stanowiskiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku w prawomocnym już obecnie orzeczeniu wydanym w postępowaniu toczącym się za sygn. akt I SA/Gd 716/14. Sąd ten orzekł, że spadkobranie po zmarłym małżonku w postaci udziału w rzeczy wspólnej nabytej na zasadzie ustroju wspólności ustawowej, nie skutkuje powtórnym nabyciem własności tego udziału na skutek orzeczenia sądu spadkowego, lecz nabycie to nastąpiło w dacie nabycia pierwotnego przez małżonków a własność nieprzerwanie była przy pozostającym przy życiu małżonku.

Warto również podnieść stanowisko Ministra Finansów, który w postępowaniu przed WSA w Poznaniu w sprawie I SA/Po 1133/13 uznał, iż co do zasady "Za datę nabycia nieruchomości tub prawa - w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności, należy zatem przyjąć datę ich pierwotnego nabycia". Postępowanie to dotyczyło wprawdzie działu spadku, jednakże jako zasada zostało przez Ministra Finansów wyartykułowane przy tej okazji, iż postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku nie tworzy nowej podstawy nabycia własności udziału w nieruchomości nabytej uprzednio przez małżonków do niepodzielnej ręki, lecz własność ta nieprzerwanie jest przy małżonku pozostającym przy życiu.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni stwierdza jak na wstępie, tzn. że od przychodu ze zbytego udziału, do którego odnosi się pytanie, nie powstaje obowiązek podatkowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów zwolnionych na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c wymienionej ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepisy prawa w sposób jednoznaczny określają moment i podstawę nabycia nieruchomości lub udziału w tej nieruchomości.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że 24 kwietnia 2007 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem w ramach wspólności majątkowej nabyła spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, które 9 listopada 2009 r. zostało przekształcone w prawo własności tego lokalu. Mąż Wnioskodawczyni zmarł 8 kwietnia 2014 r., a spadek po nim nabyła Wnioskodawczyni oraz dwoje dzieci - każdy po 1/3, w ten sposób, że udział Wnioskodawczyni w przedmiotowym lokalu wyniósł w sumie 4/6, (w tym 1/2 nie wchodząca do masy spadkowej oraz 1/3 z 1/2 wchodzącej w skład masy spadkowej, czyli 1/6). W dniu 12 grudnia 2014 r. Wnioskodawczyni wraz z dziećmi sprzedała przedmiotowy lokal.

Wskazać należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiła po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości bądź udziału w niej, dla określenia właściwej podstawy normującej zasady opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży, istotne jest z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustalenie zarówno daty jak i formy nabycia nieruchomości.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 03 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Zdaniem Sądu przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika. Wobec wyżej przywołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości istotne znaczenie ma ustalenie daty ich nabycia.

Ponadto, należy wyjaśnić, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 788 ze zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

W myśl art. 501 ww. Kodeksu, w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej.

Ustrój wspólności majątkowej będący współwłasnością łączną trwa zatem tak długo, jak długo trwa małżeństwo. Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami ustaje m.in. z chwilą śmierci jednego z małżonków.

W świetle powyższego, z chwilą ustania wspólności np. w wyniku śmierci jednego ze współmałżonków dochodzi do przekształcenia współwłasności łącznej a udział każdego z małżonków w majątku wspólnym, według domniemania jest równy udziałowi drugiego współmałżonka.

Zatem, z chwilą śmierci jednego z małżonków posiadane przez niego udziały w majątku wspólnym wchodzą w skład masy spadkowej po tym małżonku i podlegają dziedziczeniu.

Wskazać w tym miejscu należy, że stosownie do treści art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Ponadto, pokreślenia wymaga, że postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do spadku od momentu jego otwarcia. Istotna dla podatku dochodowego, w kontekście ustalenia daty nabycia zbywanych udziałów w nieruchomości, jest natomiast data stwierdzająca dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy. Tak więc dniem nabycia spadku przez Wnioskodawczynię jest data śmierci męża, czyli 8 kwietnia 2014 r.

Wobec powyższego, mając na uwadze przedstawione przepisy prawa oraz stan faktyczny, stwierdzić należy, że nabycie przez Wnioskodawczynię udziału, będącego przedmiotem zapytania, nastąpiło w dacie śmierci spadkodawcy, tj. w 2014 r. Oznacza to, że dokonana w dniu 12 grudnia 2014 r. sprzedaż tego udziału w lokalu mieszkalnym, dokonana przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, będzie stanowić źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dochód ze sprzedaży tego prawa, co do zasady, powinien podlegać opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e tej ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie, należy podkreślić, że przywołane przez Wnioskodawczynię wyroki sądów administracyjnych dotyczące przepisów prawa, wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach. Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.), źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Z uwagi na powyższe przywołane wyroki sądów administracyjnych, nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.