Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-380/14/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-07-16
Teza: w zakresie opodatkowania wniesienia aportu w postaci świadczenia usług do spółki komandytowej
Słowa kluczowe: aport; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 kwietnia 2014 r. (data wpływu 17 kwietnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z 26 czerwca 2014 r. (data wpływu 1 lipca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia aportu w postaci świadczenia usług do spółki komandytowej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia aportu w postaci świadczenia usług do spółki komandytowej.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 26 czerwca 2014 r. (data wpływu 1 lipca 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 23 czerwca 2014 r. znak: IBPP2/443-380/14/KO.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca wraz z dwoma innymi osobami fizycznymi oraz spółką z ograniczoną odpowiedzialnością zamierza zawrzeć umowę spółki komandytowej (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa, dalej jako: „Spółka”). Wnioskodawca oraz dwie pozostałe osoby fizyczne pełnią w Spółce rolę komandytariuszy, podczas gdy spółka z ograniczoną odpowiedzialnością pełni rolę komplementariusza Spółki.

Zgodnie z postanowieniami zawartymi w umowie spółki. Wnioskodawca zobowiązany będzie do wniesienia:

*   wkładu pieniężnego równego sumie komandytowej Wnioskodawcy określonej w umowie Spółki, oraz
*   wkładu niepieniężnego w postaci świadczenia usług doradztwa w zakresie przygotowania i wdrażania strategii promocyjnych i marketingowych Spółki, doradztwa w zakresie kształtowania pozytywnego wizerunku Spółki (public relations) i jej dobrego imienia, w szczególności wobec aktualnych oraz potencjalnych klientów.

Wartość wkładu zostanie określona w umowie Spółki. Wskazana zostanie również miesięczna wartość tych usług oraz czas, przez jaki Wnioskodawca będą zobowiązany do świadczenia takich usług w ramach wkładu (10 lat).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego do Spółki w postaci zobowiązania się do świadczenia przez niego na rzecz Spółki wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego usług, a w konsekwencji świadczenie przez Wnioskodawcę tych usług w ramach wkładu niepieniężnego będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przez niego wkładu niepieniężnego do Spółki w postaci zobowiązania się do świadczenia przez niego na rzecz Spółki wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego usług, a w konsekwencji świadczenie przez Wnioskodawcę tych usług w ramach wkładu niepieniężnego nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm„ dalej jako: „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy o VAT „Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.”

W myśl zaś przepisu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT przez działalność gospodarczą rozumie się „wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.”

W świetle powyższego, dla oceny, czy dana dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu VAT, istotne znaczenie ma ustalenie czy:

*   dany podmiot dokonujący określonej czynności jest podatnikiem VAT, oraz czy
*   w ramach świadczonej usługi działania on w charakterze takiego podatnika, tzn. czy wykonuje daną czynność w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, nie każda dostawa towarów oraz nie każde świadczenie usług dokonywane przez podatnika VAT będzie podlegało opodatkowaniu VAT. Opodatkowanie VAT tych czynności będzie możliwe jedynie wówczas, gdy podatnik VAT będzie dokonywał takich czynności działając w charakterze takiego podatnika.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 9 lutego 2010 r., sygn. akt: I SA/Po 1015/09 stwierdził, że „Ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, ani nawet formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności - bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika od towarów i usług”.

W świetle powyższego, w celu określenia czy świadczenie przez Wnioskodawcę usług w ramach wkładu niepieniężnego do Spółki będzie podlegało opodatkowaniu VAT należy zbadać, czy: (i) Wnioskodawca jest podatnikiem VAT oraz czy (ii) w odniesieniu do usług, które będą świadczone tytułem wkładu niepieniężnego do Spółki, będzie on działał w charakterze podatnika VAT.

W odniesieniu do pierwszego warunku należy stwierdzić, iż Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, gdyż Wnioskodawca nie prowadzi samodzielnie działalności gospodarczej.

W odniesieniu do działania w charakterze podatnika VAT Wnioskodawca wskazuje, iż świadczenie przez niego usług na rzecz Spółki również nie będzie spełniało tego warunku, tj. nie będzie wykonywane w ramach prowadzenia działalności gospodarczej.

Jak wynika z przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tj. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm., dalej jako: „KSH”), spółka komandytowa jest jako spółką handlową. Zgodnie z art. 3 KSH: „Przez umowę spółki handlowej wspólnicy albo akcjonariusze zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu przez wniesienie wkładów oraz, jeżeli umowa albo statut spółki tak stanowi, przez współdziałanie w inny określony sposób.”

Jednocześnie na podstawie art. 107 § 2 KSH: „Zobowiązanie do wykonania pracy lub świadczenia usług na rzecz spółki oraz wynagrodzenie za usługi świadczone przy powstaniu spółki nie mogą stanowić wkładu komandytariusza do spółki, chyba że wartość innych jego wkładów do spółki nie jest niższa od wysokości sumy komandytowej.”

Mając na uwadze powyższe przepisy należy stwierdzić, iż wspólnicy spółki komandytowej zobowiązani są na podstawie przepisów KSH do wniesienia wkładu do tej spółki. Jednocześnie komandytariusz może wnieść do półki komandytowej wkład niepieniężny w postaci świadczenia usług pod warunkiem, iż wartość innych wniesionych przez niego wkładów jest co najmniej równa przypadającej na niego sumie komandytowej. Jak wskazywał Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego, w analizowanym przypadku warunek ten jest spełniony gdyż wnoszony przez niego wkład pieniężny odpowiadał będzie wysokości sumy komandytowej. W konsekwencji, świadczenie przez komandytariusza spółki komandytowej usług tytułem wkładu niepieniężnego do spółki związane jest z zobowiązaniem wynikającym z przepisów KSH i stanowi jeden ze sposobów wywiązania się z tego zobowiązania. Wobec tego należy stwierdzić, iż świadczenie usług w ramach dokonywanego wkładu niepieniężnego ma charakter zobowiązania korporacyjnego, mającego swoje źródło w przepisach KSH.

W związku z faktem, iż Wnioskodawca będzie świadczył swoje usługi w celu wypełnienia obowiązku o charakterze korporacyjnym, wynikającym z przepisów KSH (wniesienie wkładu do Spółki), należy stwierdzić, iż świadczenie takich usług nie będzie miało charakteru zarobkowego, tj. nie będzie w żaden sposób prowadziło do świadczenia przez Wnioskodawcę usług w ramach działalności gospodarczej. Celem świadczonych usług nie będzie bowiem bezpośrednie uzyskiwanie przychodów, ale zadośćuczynienie obowiązkom wspólnika wynikającym z przepisów KSH.

Jak wynika bowiem z opisu zdarzenia przyszłego, świadczenie przez Wnioskodawcę określonych usług na rzecz Spółki nie jest równoznaczne z zawarciem przez Wnioskodawcę ze Spółką umowy cywilnoprawnej o świadczenie usług, co więcej - jak wskazano we wniosku -zobowiązanie do świadczenia usług wynikać będzie wyłącznie z umowy spółki komandytowej, a żadna dodatkowa umowa cywilnoprawna w tym zakresie nie będzie zawarta między Wnioskodawcą a Spółką.

W rezultacie Wnioskodawca nie będzie podatnikiem VAT w związku ze świadczeniem usług w wykonaniu ciążącego na nim obowiązku wniesienia wkładu do Spółki, której jest wspólnikiem i komandytariuszem, trudno bowiem uznać, że istnieje stosunek zobowiązaniowy pomiędzy stronami, skoro są to czynności z zakresu wewnętrznych stosunków między Spółką a jej wspólnikiem wykonywane w ramach obowiązków przewidzianych przepisami KSH, a nie na podstawie odrębnej transakcji gospodarczej wynikającej przykładowo z zawarcia przez Wnioskodawcę ze Spółką odrębnej umowy cywilnoprawnej o świadczenie usług za wynagrodzeniem.

Jednocześnie, biorąc pod uwagę wskazane wyżej regulacje ustawy o VAT, zauważyć należy, że podatnikiem podatku VAT będzie Spółka, jako jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, która samodzielnie wykonuje działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jednocześnie Wnioskodawca, jako komandytariusz Spółki, świadczący usługi na jej rzecz w ramach realizacji obowiązku wniesienia wkładu do Spółki w oparciu o przepisy KSH oraz postanowienia umowy spółki komandytowej, nie świadczy na rzecz tej Spółki czynności, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, działa bowiem w tym zakresie niejako podmiot prowadzący samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, lecz jako wspólnik zobowiązany do wniesienia wkładu do spółki komandytowej na podstawie umowy spółki komandytowej oraz powszechnie obowiązujących przepisów KSH.

Wnioskodawca nie jest zatem odrębnym podatnikiem VAT w związku z wniesieniem wkładu do spółki komandytowej, a czynności wykonywane przez niego w tym zakresie na rzecz Spółki nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Podsumowując, wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci zobowiązania się do świadczenia usług, a w konsekwencji świadczenie przez Wnioskodawcę usług na rzecz Spółki w ramach wkładu niepieniężnego nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Stosownie do postanowień art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W powyższym przepisie przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, iż definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Określeniem „usługi” w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług objęto obszerny krąg czynności, obejmujący swym zakresem zarówno czynności określone przez stosowne klasyfikacje statystyczne, jak i cały szereg innych świadczeń, które nie są ujęte w tych klasyfikacjach.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji jest uznawane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania usługi. Wynagrodzenie musi być należne za jej wykonanie.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje, co należy rozumieć przez czynność odpłatną jednakże kwestia ta była niejednokrotnie przedmiotem rozpatrzenia przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku 102/86 „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”. Należy też zwrócić uwagę na wyrok C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”. W orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r., C-154/80 Trybunał stwierdził, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Czynność wniesienia aportu (w zależności od jego przedmiotu) może spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towarów w świetle art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub za świadczenie usług w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych).

W definicji świadczenia usług sformułowanej na potrzeby ustawy o podatku od towarów i usług niewątpliwie mieści się wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci świadczenia usług dla innego podmiotu (np. spółki komandytowej).

Zgodnie z art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.) spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Natomiast zgodnie z art. 103 ustawy kodeks spółek handlowych, w sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej.

W myśl art. 107 ww. ustawy:

§ 1 Jeżeli wkładem komandytariusza do spółki jest w całości lub w części świadczenie niepieniężne, umowa spółki określa przedmiot tego świadczenia (aport), jego wartość, jak również osobę wspólnika wnoszącego takie świadczenie niepieniężne.

§ 2 Zobowiązanie do wykonania pracy lub świadczenia usług na rzecz spółki oraz wynagrodzenie za usługi świadczone przy powstaniu spółki nie mogą stanowić wkładu komandytariusza do spółki, chyba że wartość innych jego wkładów do spółki nie jest niższa od wysokości sumy komandytowej.

§ 3 Jeżeli komplementariuszem jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółka akcyjna, zaś komandytariuszem jest wspólnik tej spółki, wkładu komandytariusza nie mogą stanowić jego udziały w tej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością lub akcje tej spółki akcyjnej.

Zgodnie z art. 108 § 1 i § 2 ww. ustawy Kodeks spółek handlowych, jeżeli umowa nie stanowi inaczej, wkład komandytariusza może być wniesiony w wartości niższej niż suma komandytowa. Postanowienie wspólników zwalniające komandytariusza z obowiązku wniesienia wkładu jest nieważne.

W doktrynie powszechnie przyjmuje się, iż art. 107 § 1 Kodeksu spółek handlowych określa tzw. dopuszczalny wkład komandytariusza, art. 107 § 2 Kodeksu spółek handlowych określa tzw. wkład warunkowy, a art. 107 § 3 KSH tzw. wkład niedopuszczalny.

Warunkową zdolność aportową ma wkład komandytariusza przybierający postać jego pracy lub świadczenia usług na rzecz spółki, jak również wynagrodzenia za usługi świadczone przy powstaniu spółki. Warunkowość wkładu, o którym mowa w art. 107 § 2 Kodeksu spółek handlowych polega na tym, iż może on być przez komandytariusza wniesiony do spółki, pod warunkiem jednak, że wartość innych wkładów nie jest niższa od wysokości sumy komandytowej.

Wkład określony w art. 107 § 2 Kodeksu spółek handlowych może być do spółki przez komandytariusza wniesiony, ale jako dodatkowy, co ma znaczenie np. dla wielkości udziału kapitałowego komandytariusza, jak również dla wielkości jego udziału w zysku.

Zgodnie z art. 123 § 1 Kodeksu spółek handlowych komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

Z takiego powiązania wkładu z zyskiem wynika, że w przypadku spółki o wysokich dochodach komandytariuszowi może opłacać się wnieść do spółki wkład wyższy od sumy komandytowej.

Zatem nie ulega wątpliwości, że wniesienie aportu nie jest świadczeniem pod tytułem darmym. Wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść. Wynagrodzenie otrzymywane w zamian za wniesienie aportu w postaci m.in. ogółu praw i obowiązków, jest specyficzną formą odpłatności (wynagrodzenia), w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść, otrzymuje bowiem określone prawa związane z uczestnictwem w spółce obejmującej aport. W szczególności prawo do udziału w zysku.

Przedmiotem wkładu niepieniężnego może być wszystko, co nie będąc pieniądzem, przedstawia jakąkolwiek wartość ekonomiczną mogącą się składać na udział kapitałowy. Za aport uważa się wkład niepieniężny wniesiony do spółki na pokrycie udziałów, w postaci wartości niematerialnych (praw) lub rzeczy. Wniesienie wkładu wiąże się z przeniesieniem na spółkę wszelkich praw do przedmiotu wkładu, a więc także prawa własności, jeżeli przysługuje ono wspólnikowi.

Nie każda czynność stanowiąca świadczenie usług, w rozumieniu art. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Cytowane przepisy stanowią implementację przepisów wspólnotowych. W art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.) zawarta została definicja podatnika oraz działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 9 ust. 1 i 2 Dyrektywy „Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Ponadto, z cyt. powyżej art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż pod pojęciem działalności gospodarczej należy rozumieć także czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W tym przypadku decydujące znaczenie ma stałość, ciągłość wykorzystywania majątku. Oczywiste jest, że wykorzystywanie towarów lub wartości niematerialnych i prawnych ma miejsce przede wszystkim poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne, np. w najem, dzierżawę, udzielenie licencji do korzystania z danej wartości niematerialnej i prawnej, itp. Przy czym przez ciągłość wykorzystywania składników majątku rozumieć należy także wykorzystanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania.

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że Wnioskodawca wraz z dwoma innymi osobami fizycznymi oraz spółką z ograniczoną odpowiedzialnością zamierza zawrzeć umowę spółki komandytowej. Wnioskodawca oraz dwie pozostałe osoby fizyczne pełnią w Spółce rolę komandytariuszy, podczas gdy spółka z ograniczoną odpowiedzialnością pełni rolę komplementariusza Spółki.

Zgodnie z postanowieniami zawartymi w umowie spółki. Wnioskodawca zobowiązany będzie do wniesienia:

*   wkładu pieniężnego równego sumie komandytowej Wnioskodawcy określonej w umowie Spółki, oraz
*   wkładu niepieniężnego w postaci świadczenia usług doradztwa w zakresie przygotowania i wdrażania strategii promocyjnych i marketingowych Spółki, doradztwa w zakresie kształtowania pozytywnego wizerunku Spółki (public relations) i jej dobrego imienia, w szczególności wobec aktualnych oraz potencjalnych klientów.

Wartość wkładu zostanie określona w umowie Spółki. Wskazana zostanie również miesięczna wartość tych usług oraz czas, przez jaki Wnioskodawca będą zobowiązany do świadczenia takich usług w ramach wkładu (10 lat).

Analizując okoliczności faktyczne sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa stwierdzić należy, że czynność wniesienia aportem przez Wnioskodawcę do spółki komandytowej wkładu (aportu) obejmującego świadczenie usług będzie stanowiła działalność gospodarczą, w rozumieniu cytowanego art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a Wnioskodawca będzie występował w tej czynności jako podatnik VAT, o którym mowa w ust. 1 tego artykułu.

Czynność wniesienia aportu, nie będzie czynnością incydentalną, gdyż nastąpi wykorzystywanie świadczonych usług w sposób ciągły do celów zarobkowych (porównać to można np. do zawarcia umowy najmu, czynsz jest pobierany systematycznie, przez okres trwania umowy).

W konsekwencji powyższego czynność wniesienia aportem przez Wnioskodawcę do spółki komandytowej wkładu (aportu) obejmującego świadczenie usług będzie nosiła znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, zaś Wnioskodawca będzie występował jako podatnik VAT.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.