Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-310/11-3/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-10-07
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie opodatkowania tym podatkiem odszkodowania za poniesione przez Spółkę straty i utracone korzyści.
Słowa kluczowe: korzyści-korzyści utracone (lucrum cessans); moment; odszkodowania; przychód; przychód-moment powstania przychodów; przychód-powstanie przychodu; przychód-przychód podlegający opodatkowaniu; strata; szkody
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 07 lipca 2011 r. (data wpływu 08.07.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania tym podatkiem odszkodowania za poniesione przez Spółkę straty i utracone korzyści – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 08 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania tym podatkiem odszkodowania za poniesione przez Spółkę straty i utracone korzyści.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest powodem w toczącym się procesie odszkodowawczym. Na skutek decyzji organu administracji, jaką była decyzja Kierownika Urzędu Rejonowego z dnia 15 grudnia 1998 r., odmawiająca przeniesienia decyzji o pozwoleniu na budowę osiedla mieszkaniowego na klientów spółki „A” sp. z o.o., której następcą prawnym jest Wnioskodawca, po stronie wnioskującej Spółki powstała szkoda.

W trakcie postępowania sądowego, toczącego się przed Sądem, na podstawie art. 417 KC, regulującego odpowiedzialność za szkodę wyrządzoną przez niezgodne z prawem działanie przy wykonywaniu władzy publicznej, została sporządzona przez biegłego sądowego opinia w zakresie oszacowania strat i utraconych korzyści przedsiębiorstwa. W jej wyniku ustalono, iż na skutek wydania przedmiotowej decyzji organu administracji Spółka poniosła określone straty, a ponadto oszacowano utracone korzyści. Obecnie wnioskująca Spółka stara się o uzyskanie stosownego odszkodowania, na które składają się wyżej wymienione elementy. Zdarzenie, będące przedmiotem niniejszego wniosku to właśnie ewentualne zasądzenie odszkodowania na rzecz wnioskującej Spółki w postępowaniu sądowym, zarówno w wysokości odpowiadającej stratom jak i utraconym korzyściom.

Spółka wnosi o interpretację przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do istnienia oraz wysokości zobowiązania podatkowego względem ewentualnie zasądzonego odszkodowania.

Wnioskodawca wnosi również o możliwie szybkie wydanie interpretacji, z uwagi na toczące się postępowanie sądowe, związane z zagadnieniem będącym przedmiotem niniejszego wniosku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, wypłacone przez jednostkę samorządu terytorialnego odszkodowanie za utracone korzyści oraz straty poniesione na skutek wydania przez organ administracji publicznej decyzji niezgodnej z prawem (na podstawie art. 417 § 1 Kodeksu cywilnego) podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w sytuacji kiedy – w razie niewydania decyzji niezgodnej z prawem:

1.  kwota odszkodowania za straty odpowiadałaby tej części przychodu, która równałaby się kosztom ich uzyskania (tj. podatnik nie osiągnąłby dochodu, który podlegałby opodatkowaniu),
2.  kwota odszkodowania za utracone korzyści odpowiadałaby kwocie dochodu?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ppkt a) ww. pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na część pytania umieszczoną w podpunkcie a) jest przecząca.

W opisywanym zdarzeniu przyszłym zachodzi możliwość uzyskania przez Wnioskodawcę w postępowaniu sądowym odszkodowania za straty oraz utracone korzyści, które spowodowane zostały wydaniem niezgodnej z prawem decyzji przez organ administracji publicznej, tj. Kierownika ówcześnie istniejącego Urzędu Rejonowego. Zgodnie z treścią opinii sporządzonej przez biegłego sądowego w zakresie szacowania utraconych korzyści przedsiębiorstw, straty netto przedsiębiorstwa „A” Sp. z o.o. (którego następcą prawnym jest „B” Sp. z o.o. reprezentowana przez Wnioskodawcę) poniesione wskutek wydania przez Kierownika Urzędu Rejonowego decyzji z dnia 15 grudnia 1998 r. wyniosły odpowiednio:

*   w roku 2002 – 22.160,21 zł (dwadzieściadwatysiącestosześćdziesiątzłotychdwadzieściajeden groszy),
*   w roku 2003 – 22.092,39 zł (dwadzieściadwatysiącedziewięćdziesiątdwatysiącetrzydzieści dziewięćgroszy),
*   w roku 2004 – 23.557,33 zł (dwadzieściatrzytysiącepięćsetpięćdziesiątsiedemzłotych trzydzieścitrzygrosze),
*   w roku 2005 – 18.144,82 zł (osiemnaścietysięcystoczterdzieściczteryzłoteosiemdziesiątdwa grosze).

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż ewentualne zasądzone odszkodowanie w kwocie odpowiadającej tym stratom (damnum emergens) nie powinno być przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Wynika to z tego, iż – biorąc pod uwagę jedynie odszkodowanie za straty – gdyby w danym stanie faktycznym niewydana została niezgodna z prawem decyzja organu administracji – Spółka osiągnęłaby wynik finansowy właśnie w wysokości odpowiadającej tym stratom, nie osiągając jednakże dochodu, który byłby przedmiotem opodatkowania. Inaczej mówiąc, Spółka osiągnęłaby dochód zerowy, gdyż zasądzone w tej wysokości odszkodowanie pokryłoby jedynie wysokość poniesionej straty.

Tym samym, gdyby nie została wydana niezgodna z prawem decyzja, w danym roku Spółka nie płaciłaby podatku dochodowego od osób prawnych za tę część wyniku finansowego, która odpowiada wysokością stratom. Czyli, biorąc pod uwagę jedynie odszkodowanie za straty poniesione przez Spółkę, w sytuacji, w której nie doszłoby do wydania przedmiotowej decyzji organu administracji, Spółka nie osiągnęłaby dochodu. Zgodnie zaś z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródła przychodów. Przyjęcie zaś, iż omawiana część odszkodowania (tj. w części odpowiadającej stratom) podlegałaby w razie zasądzenia opodatkowaniu, skutkować będzie uznaniem za dopuszczalną sytuację, w której podatnik de facto ponosi ciężar podatku jedynie na skutek niezgodnego z prawem działania organu administracji.

Takiego stanowiska nie sposób podzielić, przede wszystkim w świetle art. 2 Konstytucji, w szczególności w zakresie zasady zaufania obywateli do państwa oraz zasady praworządności materialnej.

Ponadto, wskazać należy, że odszkodowanie stanowić powinno wyrównanie uszczerbku majątkowego po stronie Spółki reprezentowanej przez Wnioskodawcę w pełnej wysokości. W przypadku przyjęcia, iż odszkodowanie to podlega opodatkowaniu, faktycznie nie doszłoby do pełnej rekompensaty strat Spółki, gdyż wyrównanie straty zostałoby pomniejszone właśnie o kwotę odprowadzonego podatku.

Zdając sobie sprawę z braku jasnego uregulowania przez prawodawcę sytuacji takiej jak przedstawiona powyżej, należy wskazać na treść wspomnianego już art. 2 Konstytucji, ze szczególnym uwzględnieniem zasady zaufania obywateli do państwa oraz zasady praworządności materialnej, a także na jedną z głównych zasad wykładni prawa podatkowego – in dubio pro tributario.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ppkt b) ww. pytania.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż odpowiedź na część pytania zawartą w podpunkcie b) jest twierdząca.

Wnioskodawca bowiem – konsekwentnie podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu stanowiska własnego odnośnie części pytania zawartego w podpunkcie a) – uznaje, że ewentualnie zasądzone odszkodowanie w kwocie odpowiadającej utraconym korzyściom, winno zostać opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca przyjmuje, iż ewentualna kwota zasądzonego odszkodowania za utracone korzyści (lucrum cessans) odpowiadać będzie wysokością dochodowi, który osiągnęłaby Spółka, gdyby niewydanie niezgodnej z prawem decyzji Kierownika Urzędu Rejonowego.

Zgodnie z przywoływanym już art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania jest dochód, którym to – zgodnie z ustępem drugim tego artykułu – jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania. Tak więc, gdyby nie miało miejsce wydanie niezgodnej z prawem decyzji Kierownika Urzędu Rejonowego w Kościanie, wartość utraconych korzyści, ustalona w opinii sporządzonej przez biegłego sądowego, stanowiłaby dochód Spółki, podlegający opodatkowaniu.

Zdaniem Spółki, obowiązek podatkowy powstanie w dniu uprawomocnienia się ewentualnego wyroku zasądzającego na rzecz Spółki odszkodowanie w zakresie utraconych korzyści.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Instytucja odszkodowania uregulowana została w art. 361 - 363 ustawy z dnia 24 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z treścią art. 361 § 1 ww. ustawy, zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (art. 361 § 2 ww. ustawy). Odszkodowanie jest zatem swoistego rodzaju działaniem zmierzającym do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „otrzymane” oznacza, że momentem powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania, czyli wpływu bezpośrednio do majątku podatnika, względnie na jego rachunek, wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami. W obrocie bezgotówkowym będzie to dzień uznania rachunku bankowego podatnika jako rachunku wierzyciela. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie którymi Spółka może rozporządzać jak właściciel.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych podlegają zatem wszelkie wpływy majątkowe powstałe przy prowadzeniu działalności gospodarczej, a także z innych tytułów.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazują, że przychód podatkowy rozpoznawany jest według zasady kasowej. Wyjątek od tej zasady wprowadza art. 12 ust. 3 ww. ustawy, który stanowi, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Moment powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą reguluje art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku – art. 12 ust. 3c ww. ustawy.

Natomiast w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty – art. 12 ust. 3e cyt. ustawy.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka jest powodem w toczącym się procesie odszkodowawczym. Na skutek decyzji organu administracji publicznej odmawiającej przeniesienia decyzji o pozwoleniu na budowę osiedla mieszkaniowego na klientów spółki „A” sp. z o.o., której następcą prawnym jest Wnioskodawca, po stronie Spółki powstała szkoda.

W trakcie postępowania sądowego, na podstawie art. 417 Kodeksu cywilnego, regulującego odpowiedzialność za szkodę wyrządzoną przez niezgodne z prawem działanie przy wykonywaniu władzy publicznej, została sporządzona przez biegłego sądowego opinia w zakresie oszacowania strat i utraconych korzyści przedsiębiorstwa. W jej wyniku ustalono, iż na skutek wydania przedmiotowej decyzji Spółka poniosła określone straty, a ponadto oszacowano utracone korzyści.

Zasadą wynikającą z treści art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest to, że przychodem związanym z działalnością gospodarczą osiągniętym w roku podatkowym jest przychód należny, choćby nie został jeszcze faktycznie otrzymany. Niektóre przychody z działalności gospodarczej rozliczane są według metody kasowej. Niewątpliwie przychody związane z otrzymaniem odszkodowania za poniesione straty oraz utracone korzyści związane są z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą.

W przypadku odszkodowań trudno jednak uznać, iż mamy do czynienia z wydaniem towaru lub świadczeniem usługi. Podmiot, któremu przysługuje takie świadczenie, niewątpliwie nie dokonuje bowiem z tego tytułu żadnego świadczenia na rzecz dłużnika. Oznacza to, że przychody z tego tytułu należy zakwalifikować jako pozostałe świadczenia, o których mowa w art. 12 ust. 3e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego, ewentualnie zasądzone na rzecz Spółki odszkodowanie w kwocie odpowiadającej poniesionym stratom i utraconym korzyściom będzie stanowiło przychód podatkowy (odpowiadający kwocie dochodu) w dniu jego faktycznego otrzymania, rzutujący na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie w tym miejscu należy podkreślić, iż rodzaje przysporzeń majątkowych, których nie zalicza się do przychodów podatkowych określa art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Brak w nim wyłączenia z opodatkowania przychodu pochodzącego z odszkodowania. Odszkodowanie nie jest również wymienione w art. 17 ust. 1 tejże ustawy, który zawiera katalog dochodów zwolnionych z opodatkowania. Ustawodawca nie ustanowił zatem norm prawnych, które dałyby podstawę do zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym przedmiotowego odszkodowania.

W przedmiotowej sprawie tut. Organ, w oparciu o przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, przedstawił swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do sytuacji indywidualnej wskazanej przez Spółkę.

Stosownie bowiem do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Jednocześnie należy odwołać się do tezy zawartej w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 22 października 1992 r. sygn. akt III ARN 50/92, w której stwierdzono: „fundamentalną zasadą prawa podatkowego w demokratycznym państwie prawnym jest, że zakres przedmiotu opodatkowania musi być precyzyjnie określony w ustawie podatkowej, a interpretacja jej przepisów nie może być rozszerzająca”.

Stanowisko to jest powszechnie aprobowane i oznacza wyłączność ustawy w dziedzinie regulowania wszelkich obowiązków obywateli wobec państwa, a zatem i określenia ich obowiązków podatkowych. Niedopuszczalne jest więc zastosowanie zwolnienia przedmiotowego do otrzymanych środków, które nie zostały wyraźnie wymienione w obowiązujących przepisach. Oznacza to zarazem zakaz rozszerzającej interpretacji przepisów określających przedmiot opodatkowania, jak i związanych z nim odstępstw, jeżeli takowe w ustawie zostały przewidziane, gdyż prowadziłoby to w istocie do zakwestionowania ustawowego określenia treści podatku (podmiot, przedmiot, podstawa opodatkowania, stawki oraz zasady przyznawania ulg i umorzeń).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.