Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.95.2018.1.JD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-26
Teza: Braku prawa do pełnego lub częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 05 lutego 2018 r. (data wpływu 07 lutego 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 05 marca 2018 r. (data wpływu 06 marca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do pełnego lub częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „….” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do pełnego lub częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „…..”

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 05 marca 2018 r. (data wpływu 06 marca 2018 r.) o wskazanie adresu elektronicznego do doręczeń e-PUAP.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Od dnia 01 stycznia 2017 roku rozlicza podatek VAT łącznie ze wszystkimi gminnymi jednostkami budżetowymi. Gmina realizuje projekt pn. „…..” Inwestycja dofinansowana jest ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 (Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego), Oś Priorytetowa VII. Sprawne Usługi Publiczne, Działanie 7.3. Infrastruktura zdrowotna i społeczna.

W ramach projektu wybudowano od podstaw kompleksowy budynek w technologii energooszczędnej pasywnej, w którym poza oddziałem żłobka dla 16 dzieci, mieści się też przedszkole publiczne z 5 oddziałami dla 120 dzieci. Projekt ten jest elementem szerszego przedsięwzięcia i pozostaje w związku z realizacją innych projektów, m.in. budowa przedszkola w tym obiekcie. Budynek ten jest w pełni przystosowany dla osób niepełnosprawnych (windy, parking). Zapewniony został nadzór inwestorski oraz promocja projektu. Głównym celem, jaki osiągnięto, jest poprawa jakości oraz szersze udostępnienie obiektów pomocy i integracji społecznej. Dzięki projektowi zwiększyła się dostępność do infrastruktury usług społecznych o charakterze opiekuńczym na terenie Gminy. W miesiącu wrześniu 2017 roku zaczął funkcjonować żłobek.

Prowadzenie żłobka, jako zadanie własne gminy z zakresu polityki społecznej, reguluje ustawa z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (Dz. U. z 2016 r., poz. 157, z późn. zm.). Gmina jest również w trakcie realizacji projektu pn. „…” dofinasowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego, w ramach którego m.in. zapewnione jest całodzienne wyżywienie i pobyt dzieci w żłobku. Projekt ten kończy się w czerwcu 2019 roku. Po tym czasie rodzice dzieci uczęszczających do żłobka będą uiszczać opłatę za opiekę nad dzieckiem oraz za wyżywienie dziecka.

Opłaty za korzystanie z usługi opieki nad dziećmi w wieku do lat trzech oraz związane z nimi wyżywienie, są usługami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, które na mocy art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o podatku od towarów i usług, objęte są zwolnieniem od podatku VAT. Ponadto Gmina nie przewiduje możliwości odpłatnego udostępniania sal i innych pomieszczeń w budynku, w którym znajduje się żłobek, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem VAT.

Budynek, w którym mieści się żłobek, jest wykorzystywany tylko do czynności niepodlegających i zwolnionych z podatku VAT (opłaty za korzystanie z usługi opieki nad dziećmi w wieku do lat trzech, opłaty za wyżywienie po czerwcu 2019 roku), które nie generują i nie będą generować dla Gminy podatku należnego VAT (zobowiązania podatkowego).

Nabyte towary i usługi związane z budową żłobka są/będą wykorzystywane przez Gminę, zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej (opłaty pobierane z tytułu opieki i opłaty za wyżywienie), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na wszystkich fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z budową przedmiotowej inwestycji, wskazana była Gmina.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gminie przysługuje prawo do pełnego lub częściowego odliczenia podatku naliczonego VAT z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją inwestycji – budowa żłobka, w ramach projektu pn. „….”?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gminie nie przysługuje prawo odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami przeprowadzanymi przy realizacji inwestycji - budowa żłobka w ramach projektu pn. „…”. W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, zakładanie i prowadzenie żłobka, należy do zadań własnych gmin z zakresu polityki społecznej i w tym zakresie Gmina nie działa, jako podatnik VAT, lecz wykonuje czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT.

Zgodnie zaś z ustawą o podatku od towarów i usług, opłaty pobierane przez Gminę za korzystanie z opieki nad dziećmi w wieku do lat trzech oraz związane z nimi wyżywienie, podlegają zwolnieniu od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o podatku od towarów i usług. Rozpatrując kwestię prawa odliczenia podatku naliczonego z tytułu realizacji inwestycji – budowa żłobka w ramach projektu pn. „….” należy zauważyć, że prawo to przysługuje w zakresie, w jakim zakupy bezspornie związane są z realizowaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Nie można odliczyć podatku naliczonego od czynności służących wykorzystaniu do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Wybudowany budynek żłobka, w którym mieści się również przedszkole, nie jest wykorzystywany do prowadzenia opodatkowanej działalności, takiej jak wynajem sal, która generowałaby podatek należny VAT (zobowiązanie podatkowe).

Zatem należy stwierdzić, że towary i usługi nabyte na potrzebę realizacji inwestycji - budowa żłobka nie mają związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Gmina nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w fakturach zakupu towarów i usług związanych z inwestycją, ponieważ nabyte towary i usługi nie mają związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W budynku tym Gmina wykonuje czynności:

*   niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT,

*   zwolnione od podatku VAT - w zakresie opłat pobieranych z tytułu opieki nad dziećmi do lat 3 i opłaty za wyżywienie (po czerwcu 2019 roku).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Generalnie zatem wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności wykonywane przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy obsługujące te organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych, edukacji publicznej (art. 7 ust. 1 pkt 6, 8 ustawy o samorządzie gminnym).

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie jest spełniony. Jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy, Gmina realizuje projekt pn. „…”. Gmina nie przewiduje możliwości odpłatnego udostępniania sal i innych pomieszczeń w budynku, w którym znajduje się żłobek, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem VAT. Budynek, w którym mieści się żłobek jest wykorzystywany tylko do czynności niepodlegających i zwolnionych z podatku VAT (opłaty za korzystanie z usługi opieki nad dziećmi w wieku do lat trzech, opłaty za wyżywienie po czerwcu 2019 roku), które nie generują i nie będą generować dla Gminy podatku należnego VAT (zobowiązania podatkowego). Nabyte towary i usługi związane z budową żłobka są/będą wykorzystywane przez Gminę zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej (opłaty pobierane z tytułu opieki i opłaty za wyżywienie), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy, Wnioskodawca nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu realizacji przedmiotowego projektu.

Reasumując, Wnioskodawca nie ma prawa do pełnego lub częściowego odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. „…”, ponieważ nabywane towary i usługi nie mają związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Gminy, zgodnie z którym nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami przeprowadzanymi przy realizacji inwestycji - budowa żłobka, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17,43-300 Bielsko-Biała.