Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4514-241/15-4/MK1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-08-19
Teza: skutki podatkowe usługi zarządzania płynnością finansową
Słowa kluczowe: cash pooling; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 27 maja 2015 r. (data wpływu 3 czerwca 2015 r.) oraz piśmie z dnia 1 lipca 2015 r. (data wpływu 6 lipca 2015 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Nr IPPB2/4514-241/15-2/AF o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych usługi zarządzania płynnością finansową – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych usługi zarządzania płynnością finansową.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Informacje ogólne

Spółka zamierza zawrzeć z bankiem mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: „Bank”) umowę świadczenia usługi zarządzania płynnością w formie limitów dziennych (dalej: „Umowa”), na podstawie której Bank będzie świadczył (m.in. na rzecz Spółki) tzw. usługę cash poolingu. Oferowana przez Bank usługa cash poolingu polega na umożliwieniu podmiotom będącym członkami grup kapitałowych bardziej efektywnego, codziennego zarządzania środkami pieniężnymi oraz korzystania przez poszczególne spółki z grupy ze wspólnej płynności finansowej całej grupy.

Stronami Umowy będą podmioty, które wraz ze Spółką wchodzą w skład jednej grupy kapitałowej (dalej zwane łącznie: „Uczestnikami”, a każdy z osobna: „Uczestnikiem”). Uczestnikami mogą być zarówno podmioty mające siedzibę w Polsce i podlegające w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych, jak również podmioty mające siedzibę poza terytorium Polski niepodlegające w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Uczestnicy są lub będą w czasie obowiązywania Umowy podmiotami powiązanymi ze Spółką zgodnie z uregulowaniami art. 11 ustawy o CIT. Niewykluczone, że w trakcie obowiązywania Umowy grupa Uczestników (stron Umowy) korzystających z usługi świadczonej przez Bank może ulegać zmianom.

Na podstawie Umowy, Spółka będzie reprezentowała pozostałych Uczestników w relacjach z Bankiem we wszystkich sprawach związanych z realizacją Umowy jako tzw. Agent (dalej: „Agent”). W tym zakresie, pozostali Uczestnicy udzielą Spółce pełnomocnictwa do wykonywania następujących czynności prawnych (w tym wyrażania oświadczeń woli w imieniu każdego z osobna lub wszystkich Uczestników):

*   podpisywania, w imieniu Uczestników, z Bankiem i nowymi Uczestnikami, aneksu(-ów) do Umowy, na mocy którego(-ych) zostaną dokonane zmiany w Umowie,
*   złożenia w imieniu odpowiedniego Uczestnika dyspozycji wyłączenia rachunku ze Struktury Rachunków (pojęcie zdefiniowane w części I.2 niniejszego wniosku) i/lub zamknięcia rachunku ze Struktury Rachunków,
*   wyrażenia zgody w imieniu Uczestników na zmianę lub zastąpienie treści załączników do Umowy,
*   wyrażenia zgody w imieniu Uczestników na zmianę i/lub uzgodnienie wysokości stawek oprocentowania przewidzianych w Umowie,
*   nadawania pozostałym Uczestnikom oraz wskazanym przez Spółkę osobom uprawnień do dostępu do informacji na temat Struktury Rachunków oraz Głównego Rachunku Płynności (pojęcie zdefiniowane w części I.2 niniejszego wniosku) w systemie bankowości internetowej,
*   złożenia w imieniu każdego z osobna i/lub wszystkich Uczestników oświadczenia o zmianie kwot Limitów Dziennych (pojęcie zdefiniowane w części I.3 wniosku) przyznanych Uczestnikom,
*   podpisania w imieniu Uczestników aneksu do Umowy z Bankiem, na mocy którego funkcjonowanie usługi zostanie zawieszone na czas określony,
*   reprezentowania Uczestników we wszystkich sprawach dotyczących realizacji Umowy.

Pomiędzy Spółką i pozostałymi Uczestnikami nie będą zawierane odrębne umowy dotyczące świadczonej przez Bank usługi cash poolingu. Spółka nie będzie świadczyła w związku z Umową usług na rzecz Uczestników, a w konsekwencji nie będzie otrzymywała żadnego wynagrodzenia z tego tytułu. Również żaden inny Uczestnik nie będzie świadczył w związku z Umową usług na rzecz Spółki jak i na rzecz pozostałych Uczestników.

1.  Struktura Rachunków

Świadczoną przez Bank usługą cash poolingu objęte zostaną rachunki bankowe Spółki oraz pozostałych Uczestników prowadzone przez Bank na podstawie odrębnych umów zawartych z Bankiem (dalej zwane: „Rachunkami Uczestników”, natomiast dla oznaczenia rachunku prowadzonego przez Bank na rzecz Spółki przyjęto określenie „Rachunek Główny”). Jednocześnie Spółce, z racji przypisanej jej funkcji Agenta, obok Rachunku Głównego przypisany zostanie rachunek techniczny (dalej: „Główny Rachunek Płynności”). Wszystkie rachunki będą prowadzone w walucie polskiej, przy czym niewykluczone że w przyszłości usługą zostaną objęte także rachunki prowadzone w walutach obcych.

Rachunki Uczestników i Rachunek Główny będą tworzyły tzw. Strukturę Rachunków (dalej jako: „Struktura Rachunków”). Nie można wykluczyć, że w przyszłości do Struktury Rachunków zostaną włączone dodatkowe rachunki. Natomiast Główny Rachunek Płynności będzie pozostawał poza Strukturą Rachunków jako przeznaczony w szczególności do bilansowania (zerowania) sumy sald występujących na Rachunkach Uczestników oraz Rachunku Głównym na koniec każdego dnia funkcjonowania usługi cash poolingu. W operacjach dokonywanych przez Bank w ramach przyjętego mechanizmu rozliczeń wykorzystywany będzie również rachunek techniczny Banku.

1.  Limity Dzienne i ich spłata.

W związku z Umową każdemu z Uczestników posiadających rachunek włączony do Struktury Rachunków Bank przyzna indywidualny limit dopuszczalnego dziennego zadłużenia (dalej: „Limit Dzienny”). Ponadto, Bank może udostępnić Spółce (z uwagi na przypisaną jej funkcję Agenta) kredyt w Głównym Rachunku Płynności (dalej: „Limit Kredytowy”). Przyznanie Limitu Kredytowego nastąpi na podstawie odrębnej umowy.

Limity Dzienne są udostępniane przez Bank w poszczególnych rachunkach włączanych do Struktury Rachunków. Limit Dzienny ma charakter odnawialny, co oznacza że zaksięgowanie przez Bank środków pieniężnych na rachunku, do którego został przyznany dany Limit Dzienny, powoduje spłatę całości lub części wykorzystanego Limitu Dziennego i tym samym odnowienie jego całości lub części. Limit Dzienny może być wykorzystywany wyłącznie w formie zleceń płatniczych realizowanych przez Bank na zlecenie Uczestnika. Wykorzystany Limit Dzienny musi być spłacony w całości najpóźniej do końca dnia funkcjonowania usługi, w którym nastąpiło jego wykorzystanie. Bank zaliczy środki pieniężne zaksięgowane na rachunku, którego przyznany Limit Dzienny został wykorzystany, w pierwszej kolejności na spłatę tego Limitu Dziennego. Jednocześnie, Limit Dzienny niespłacony do końca dnia funkcjonowania usługi staje się natychmiast wymagalny, i w tej sytuacji rozliczenia dokonywane pomiędzy Uczestnikami oparte będą na mechanizmach konwersji długu skutkujących subrogacją, tj. wstąpieniem w miejsce zaspokojonego wierzyciela (na podstawie art. 518 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku - Kodeks cywilny, tekst jedn. Dz. U. z 2014 roku, poz. 121 ze zm., dalej: „Kodeks cywilny”).

Zgodnie z procesem subrogacji, w ramach Umowy każdy Uczestnik wyrazi zgodę na spłatę długu Spółki lub innego Uczestnika w postaci niespłaconego Limitu Dziennego, a także wyrazi zgodę na spłatę swojego długu w postaci niespłaconego Limitu Dziennego przez Spółkę lub innego Uczestnika, oraz nieodwołalnie upoważni Bank do obciążenia jednego lub wszystkich rachunków prowadzonych w Banku na jego rzecz, celem spłaty długu Spółki lub innego Uczestnika powstałego na skutek wykorzystania przyznanego Spółce lub innemu Uczestnikowi Limitu Dziennego. Podobnie, Spółka wyrazi zgodę na spłatę swojego długu w postaci niespłaconego Limitu Dziennego przez każdego Uczestnika indywidualnie lub przez wszystkich Uczestników łącznie, oraz nieodwołalnie upoważni Bank do obciążenia Rachunku Głównego, celem spłaty długów któregokolwiek oraz wszystkich Uczestników z tytułu wykorzystania przyznanego każdemu z nich Limitu Dziennego. Zgodnie z treścią art. 518 Kodeksu cywilnego, każdy z Uczestników (w tym Spółka) działający jako osoba trzecia, która spłaca wierzyciela, nabywa spłaconą wierzytelność do wysokości dokonanej zapłaty (Uczestnik, który w drodze subrogacji nabywa wierzytelność Banku wobec innego Uczestnika, którego wykorzystany Limit Dzienny nie został spłacony w terminie jest dalej określany jako „Spłacający Uczestnik Usługi”).

W ciągu każdego dnia funkcjonowania usługi, Spółka oraz pozostali Uczestnicy będą mieli prawo do wykonywania zleceń płatniczych w ciężar swojego rachunku objętego Strukturą Rachunków bez konieczności jego uprzedniego zasilenia, pod warunkiem że w wyniku realizacji takiego zlecenia:

1.  nie zostanie przekroczony Limit Dzienny przyznany danemu Uczestnikowi,
2.  suma sald dodatnich rachunków w Strukturze Rachunków oraz salda Głównego Rachunku Płynności, pomniejszona o wykorzystane Limity Dzienne i wykorzystaną kwotę Limitu Kredytowego będzie większa lub równa dostępnej kwocie Limitu Kredytowego,
3.  saldo dostępne Głównego Rachunku Płynności nie będzie ujemne.

1.  Operacie dokonywane przez Bank w ramach przyjętego mechanizmu rozliczeń

Świadczona przez Bank usługa polegać będzie docelowo na bilansowaniu (zerowaniu) sald na rachunkach Uczestników z wykorzystaniem Głównego Rachunku Płynności jak i rachunku technicznego Banku. W związku z bilansowaniem sald na rachunkach Uczestników Bank w ramach Umowy dokona następujących operacji:

1.  Na koniec każdego dnia funkcjonowania usługi ustalenie wysokości sald rachunków włączonych do Struktury Rachunków i dokonanie jednej z poniższych czynności, w zależności od tego, czy suma sald rachunków włączonych do Struktury Rachunków będzie:
    1.  ujemna - wówczas Bank obciąży Główny Rachunek Płynności i uzna Rachunek Główny kwotą będącą wartością bezwzględną z sumy wszystkich sald rachunków włączonych do Struktury Rachunków,
    2.  dodatnia - wówczas Bank obciąży Rachunek Główny i uzna Główny Rachunek Płynności kwotą będącą sumą wszystkich sald rachunków włączonych do Struktury Rachunków;
2.  Sprowadzenie do zera salda każdego z rachunków włączonych do Struktury Rachunków, wykazujących dodatnie saldo i uznanie tymi kwotami rachunku technicznego Banku;
3.  Obciążenie rachunku technicznego Banku oraz uznanie każdego z Rachunków włączonych do Struktury Rachunków wykazujących ujemne saldo kwotą niespłaconego Limitu Dziennego;
4.  Naliczenie odsetek zgodnie ze stawkami oprocentowania określonymi w Umowie;
5.  Każdego kolejnego dnia funkcjonowania usługi Bank dokona spłaty wzajemnych zobowiązań Uczestników nabytych w efekcie wykonania przez Bank czynności opisanych w pkt 1-4 powyżej w poprzednim dniu funkcjonowania usługi, a następnie dokona przeksięgowania pomiędzy Głównym Rachunkiem Płynności a Rachunkiem Głównym (operacja odwrotna do opisanej w pkt 1 powyżej).

Wykonanie przez Bank powyższych operacji będzie prowadziło do spłaty Limitów Dziennych i rozliczenia wierzytelności wzajemnych pomiędzy odpowiednimi Uczestnikami. W przypadku, gdy wykorzystany Limit Dzienny któregokolwiek z Uczestników nie zostanie spłacony w terminie, wówczas na mocy procesu subrogacji, konsekwencje przeprowadzonych przez Bank operacji będą następujące:

1.  każdy Spłacający Uczestnik Usługi, którego rachunek zostanie obciążony (wskutek spłaty zadłużenia innego Uczestnika wobec Banku), z mocy prawa nabędzie wierzytelność Banku wobec Uczestnika, którego wykorzystany Limit Dzienny nie został spłacony w terminie, do wysokości obciążenia rachunku Spłacającego Uczestnika Usługi;
2.  zobowiązanie (dług) Uczestnika z tytułu wykorzystanego Limitu Dziennego wobec Banku zostanie zastąpione zobowiązaniem (długiem) tego Uczestnika wobec Spłacającego Uczestnika Usługi;
3.  kwota wierzytelności nabytej przez Spłacającego Uczestnika Usługi zostanie obciążona odsetkami stosownie do stawki oprocentowania określonej w Umowie.

Od salda zadłużenia każdego Uczestnika powstałego z tytułu realizacji ww. operacji Bank naliczy odsetki. Każdego dnia roboczego funkcjonowania usługi nastąpi rozliczenie i zaksięgowanie odsetek od wzajemnych zobowiązań. Rachunki, w których wykorzystane Limity Dzienne zostały spłacone środkami zgromadzonymi na rachunkach Spłacających Uczestników Usługi, zostaną obciążone kwotami odsetek od wzajemnych zobowiązań, zaś Rachunek Główny zostanie uznany tymi kwotami. Natomiast rachunki Spłacających Uczestników Usługi, których środki zostały wykorzystane na spłatę wykorzystanych Limitów Dziennych innych Uczestników, zostaną uznane kwotami odsetek należnych z tego tytułu, zaś Rachunek Główny zostanie obciążony tymi kwotami.

W ramach Umowy Bank będzie udostępniał Uczestnikom raporty przedstawiające dzienne salda wzajemnych zobowiązań oraz dzienne odsetki od wzajemnych zobowiązań.

Z tytułu świadczenia powyższych usług Bankowi będzie przysługiwało miesięczne wynagrodzenie od każdego Uczestnika, w tym Spółki. Opłaty będą pobierane każdego miesiąca z każdego rachunku funkcjonującego w ramach Struktury Rachunków. Jednocześnie, w związku z udostępnieniem usługi Bank pobierze jednorazową opłatę od każdego z Uczestników przystępujących do Umowy. Ponadto, w przypadku dokonania zmian parametru świadczonej usługi Bank będzie pobierał od Uczestnika (którego rachunku dotyczy zmiana) jednorazową opłatę za zmianę parametru świadczonej usługi. Bank będzie również uprawniony do obciążania Uczestników opłatami w przypadku ewentualnych zmian w Umowie oraz opłatami za korzystanie z modułu cash pooling w systemie bankowości internetowej Banku. Ponadto, Spółka pragnie poinformować, iż w odniesieniu do pozostałych potencjalnych Uczestników opisywanej struktury, do tut. Organu również zostały złożone stosowne wnioski o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego. Spółka informuje także, że do wersji papierowej niniejszego wniosku dołączono edytowalną wersję elektroniczną wniosku na płycie CD.

Z uwagi na braki formalne w złożonym wniosku tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 23 czerwca 2015 r. Nr IPPB2/4514-241/15-2/AF wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez uzupełnienie zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku poprzez wskazanie, czy w ramach umowy cash poolingu będzie dochodziło do zawierania umów pożyczek oraz umów depozytu nieprawidłowego?

\- w terminie 7 dni pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 25 czerwca 2015 r.

Wniosek uzupełniono w terminie pismem z dnia 1 lipca 2015 r. (data nadania 2 lipca 2015 r., data wpływu 6 lipca 2015 r.).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wyjaśnił, że umowa cash poolingu, do której ma zamiar przystąpić Spółka (zwana we wniosku: „Umową”) jest umową nienazwaną, zawieraną w ramach swobody kontraktowej. Umowa ta może zawierać pewne elementy charakterystyczne m.in. dla umowy pożyczki, natomiast nie wyczerpuje jej istotnych znamion. Dokonując całościowej oceny praw i obowiązków stron Umowy (przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego) nie można w ocenie Spółki uznać, że w ramach Umowy będzie dochodziło do zawarcia umów pożyczek lub umów depozytu nieprawidłowego. Podstawą prawną dla dokonywanych w ramach Umowy transferów środków pieniężnych będzie bowiem subrogacja wynikająca z konwersji długu uregulowana w art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego, a nie pożyczka czy depozyt nieprawidłowy.

W myśl art. 720 dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Tymczasem w przedstawionym przez Spółkę zdarzeniu przyszłym strony Umowy nie będą wobec siebie stronami stosunków zobowiązaniowych, których przedmiotem byłoby przeniesienie na rzecz innej strony Umowy określonej ilości pieniędzy oraz zwrot tej samej ilości pieniędzy, co wyraźnie odróżnia umowę cash poolingu od umowy pożyczki, o której mowa w art. 720 Kodeksu cywilnego.

Podobnie, jak wynika z art. 845 Kodeksu cywilnego „jeżeli z przepisów szczególnych albo z umowy lub okoliczności wynika, że przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku, stosuje się odpowiednio przepisy o pożyczce (depozyt nieprawidłowy). Czas i miejsce zwrotu określają przepisy o przechowaniu”. Depozyt nieprawidłowy występuje wówczas, gdy przechowawca może rozporządzać oddanymi mu na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku. Jest to zatem szczególny typ umowy zobowiązującej łączącej elementy przechowania i pożyczki. Tymczasem, w przedstawionej we wniosku strukturze cash poolingu nie będzie dochodziło do przepływów środków pieniężnych pomiędzy rachunkami objętymi Strukturą Rachunków. Uczestnicy nie będą mieli bezpośredniego dostępu do rachunków innych Uczestników w Strukturze Rachunków. W konsekwencji, zdaniem Spółki w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do zawarcia umów depozytu nieprawidłowego uregulowanego w art. 845 Kodeksu cywilnego.

Z powyższych względów, w ocenie Spółki, w ramach usługi zarządzania płynnością finansową opisanej w przedstawionym przez Spółkę zdarzeniu przyszłym nie można w ogóle mówić o zawieraniu umów pożyczek czy też umów depozytu nieprawidłowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zawarcie Umowy regulującej uczestnictwo Spółki w cash poolingu opartym o mechanizm subrogacji określony w art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego, jak również przepływy pieniężne realizowane w związku z tym udziałem nie będą skutkowały po stronie Spółki powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zawarcie Umowy regulującej uczestnictwo Spółki w cash poolingu opartym o mechanizm subrogacji określony w art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego, jak również przepływy pieniężne realizowane w związku z tym udziałem nie będą skutkowały po stronie Spółki powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

1.  Uzasadnienie stanowiska Spółki

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę. Oznacza to, że jakakolwiek inna czynność prawna niewymieniona w powyższym wyliczeniu pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Umowa cash poolingu, jako umowa nienazwana, nie została natomiast wymieniona w powyższym zamkniętym katalogu czynności cywilnoprawnych objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W polskim systemie brak jest regulacji prawnych tego typu umów. W praktyce obrotu gospodarczego umowę cash poolingu definiuje się jednak jako umowę o świadczenie usług finansowych, na podstawie której instytucja finansowa świadczy, najczęściej na rzecz podmiotów wchodzących w skład jednej grupy kapitałowej, usługę zarządzania środkami finansowymi zgromadzonymi na wielu rachunkach bankowych należących do członków grupy. Dzięki tej usłudze możliwe jest finansowanie niedoborów środków jednych uczestników nadwyżkami środków finansowych innych uczestników struktury należących do tej samej grupy kapitałowej. Najważniejszą korzyścią wynikającą z cash poolingu jest możliwość minimalizacji na poziomie globalnym kosztów finansowych działalności przez wykorzystanie środków własnych grupy, przy jednoczesnej optymalizacji globalnej pozycji finansowej.

Zdaniem Spółki, pomimo że konstrukcja cash poolingu zawiera w sobie elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie, nie można uznać, że sama Umowa regulująca uczestnictwo Spółki w cash poolingu, jak również przepływy pieniężne realizowane w związku z Umową wyczerpują znamiona czynności prawnych podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W szczególności, Spółka stoi na stanowisku, że zarówno zawarcie Umowy, jak i przepływy pieniężne dokonywane w ramach Umowy nie będą wypełniały znamion niezbędnych dla uznania ich za umowy pożyczki uregulowanej w art. 720 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Odnosząc powyższe do opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Spółkę, należy wskazać, że na żadnym etapie funkcjonowania usługi nie będzie dochodziło do zawarcia umowy pożyczki. Uczestnicy biorący udział w cash poolingu nie zobowiązują się bowiem do przeniesienia określonej sumy pieniędzy na rzecz Spółki lub innego Uczestnika, lecz wyrażają jedynie ogólną gotowość udostępniania wolnych środków finansowych innym Uczestnikom. Uczestnicy nie będą posiadać z góry wiadomości, czy ich środki zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i na rzecz którego z pozostałych Uczestników. Oznacza to, że każdorazowo na moment udostępnienia środków pieniężnych innym Uczestnikom nie będzie możliwe zidentyfikowanie drugiej strony transakcji. Z powyższych względów, w ocenie Spółki, samo zawarcie Umowy, jak i przepływy pieniężne realizowane w związku z funkcjonowaniem usługi nie będą stanowiły pożyczek, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Oczywiście, w określonych sytuacjach związanych z funkcjonowaniem usługi cash poolingu Spółka będzie zobowiązana do zapłaty odsetek na rzecz pozostałych Uczestników. Tytułem powstania obowiązku zapłaty odsetek nie będzie jednakże pożyczka udzielona Spółce przez któregokolwiek z Uczestników. W ramach zawartej Umowy, zobowiązanie do zapłaty odsetek na rzecz innego Uczestnika będzie wynikać z wierzytelności Banku wobec Spółki, w prawa z której wstąpi Spłacający Uczestnik Usługi (którego środki pieniężne zostaną wykorzystane na spłatę wykorzystanego przez Spółkę Limitu Dziennego). Pierwotnie zatem zobowiązanie do wypłaty odsetek powstanie po stronie Spółki w stosunku do Banku, a dopiero w następnej kolejności będzie przysługiwać względem Spłacającego Uczestnika Usługi, który w procesie subrogacji wstąpi w prawa dotychczasowego wierzyciela (Banku). Zmiana wierzyciela (konwersja długu) zostanie dokonana za zgodą Spółki przy zastosowaniu mechanizmu subrogacji (przewidzianej w art. 518 § 1 pkt 3 Kodeksu cywilnego), która pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Spółka zwraca ponadto uwagę, iż zawarcie Umowy oraz przepływy pieniężne, które będą realizowane w związku z Umową, nie noszą również znamion depozytu nieprawidłowego, uregulowanego w art. 845 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli z przepisów szczególnych albo z umowy lub okoliczności wynika, że przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku, stosuje się odpowiednio przepisy o pożyczce (depozyt nieprawidłowy). Z zacytowanego przepisu wynika, że depozyt nieprawidłowy jest czynnością prawną realną, której przedmiotem mogą być pieniądze lub inne rzeczy oznaczone co do gatunku, które przechowawca nabywa na własność z obowiązkiem ich zwrotu i którymi może swobodnie rozporządzać. Przedstawione we wniosku czynności związane z przekazywaniem odpowiednich kwot na poszczególne rachunki w ramach Struktury Rachunków, związane są ściśle z czynnościami konsolidacji sald Uczestników i jako takie nie noszą cech umowy depozytu nieprawidłowego, jak chociażby prawo do swobodnego dysponowania zgromadzonymi środkami.

W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, że uczestnictwo w cash poolingu nie będzie skutkowało dla Spółki powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż nie dojdzie do powstania stosunku prawnego, który mógłby zostać zaklasyfikowany jako pożyczka, depozyt nieprawidłowy, ani żadna inna czynność wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Z tego względu, w ocenie Spółki, zawarcie Umowy na podstawie której Spółka będzie uczestniczyła w cash poolingu, oraz przepływy pieniężne, które będą realizowane w ramach cash poolingu, nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, przykładowo interpretacji indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 sierpnia 2014 roku (nr IPPB2/436-378/14-2/AF). W wydanej interpretacji Minister Finansów potwierdził, iż „czynności dokonywane w ramach zawarcia umów regulujących udział Wnioskodawcy w Cash-poolingu, jak również przepływy mające miejsce w związku z tym udziałem, nie zostały wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu ww. podatkiem zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych”, Analogiczne stanowisko zostało przedstawione w szeregu interpretacji indywidualnych, m.in. interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 września 2014 roku (nr IPPB2/436-368/14-2/LS), interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 sierpnia 2014 roku (nr IPPB2/436-279/14-2/LS) czy też interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 4 kwietnia 2014 roku (nr ITPB2/436-9/14/RS).

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska zaprezentowanego w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 626) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne ( art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku.

Art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121) stanowi, że przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Depozyt nieprawidłowy został natomiast uregulowany w art. 845 Kodeksu cywilnego. Uznaje się również, że depozyt nieprawidłowy (przechowanie nieprawidłowe) jest umową szczególnego rodzaju, zawierającą elementy przechowania i pożyczki. Przedmiotem depozytu nieprawidłowego mogą być wyłącznie pieniądze lub rzeczy oznaczone tylko co do gatunku. Osoba biorąca pieniądze (rzecz) do depozytu nieprawidłowego, analogicznie do umowy pożyczki, ma obowiązek zwrócić tę sama ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy podkreślić, że umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny - w części zobowiązaniowej - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy. Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash pooling, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. „Cash pooling” polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku „Cash poolingu” mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Uczestnik „cash poolingu” posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników „cash poolingu”. Należy stwierdzić, że zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową „cash pooling” nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy pożyczki. Tym samym wszelkie czynności dokonywane w ramach umowy nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Należy stwierdzić, że czynności dokonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową nie zostały wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, czynności te nie będą podlegały opodatkowaniu ww. podatkiem zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Końcowo, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące. Nie wywołują one zatem żadnych skutków prawnych w odniesieniu do innych podatników.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.