Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-833/11-2/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-09-12
Teza: Uznanie czynności wykonywanych przez Spółkę za usługi podlegąjące opodatkowaniu na terytorium kraju – dostawa leków w związku z badaniami klinicznymi.
Słowa kluczowe: badanie-badanie kliniczne; dostawa-dostawa towarów; leki; sponsoring
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 06.06.2011r. (data wpływu 10.06.2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności wykonywanych przez Spółkę za usługi niepodlegąjące opodatkowaniu na terytorium kraju - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10.06.2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności wykonywanych przez Spółkę za usługi niepodlegąjące opodatkowaniu na terytorium kraju.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka zawarła umowę z Kontrahentem - spółką z siedzibą w Wielkiej Brytanii. Kontrahent nie ma siedziby, ani stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce. Kontrahent jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny w Wielkiej Brytanii.

Wspomniana Umowa została zawarta w związku z faktem, że Kontrahent jest sponsorem badań klinicznych nowego leku, prowadzonych między innymi na terytorium Polski. Kontrahent zawarł równocześnie z innym podmiotem z grupy umowę o świadczenie usług w zakresie obsługi badań klinicznych wspomnianego leku. Jednak również Spółka jest zaangażowana w obsługę wspomnianych badań klinicznych dla zapewnienia zgodności z dobrymi praktykami klinicznymi (przez dobre praktyki badań klinicznych rozumie się dobre praktyki zdefiniowane w Dyrektywie Parlamentu Europejskiego i Rady nr 2001/20/EC). Umowa pomiędzy Spółką a Kontrahentem przewiduje wykonywanie przez Spółkę świadczeń polegających na dostarczaniu (przekazywaniu) leków do badań klinicznych dla badaczy i placówek medycznych zgodnie z protokołem badań klinicznych. Ponadto w ramach wykonywanych usług Spółka ma obowiązek komunikowania się ze spółkami z Grupy we wszystkich sprawach związanych z prowadzonym badaniem klinicznym, w celu zapewnienia dokładnych dostaw leków wymaganych do prowadzenia badań. Spółka zapewnia dowóz odpowiednich ilości leku objętego badaniem klinicznym, do placówek medycznych i badaczy prowadzących badania kliniczne, zgodnie z ustalonym harmonogramem i według bieżącego zapotrzebowania tych podmiotów.

Usługi Spółki wykonywane są z poszanowaniem dobrych praktyk przy prowadzeniu badań klinicznych. Przy wykonywaniu usług Spółka jest zobowiązana współpracować z Kontrahentem i jego doradcami i konsultantami oraz działać w sposób zgodny z instrukcjami i wytycznymi przekazywanymi od czasu do czasu przez Kontrahenta. Ponadto Umowa zobowiązuje Spółkę do przekazywania Kontrahentowi informacji o podejmowanych działaniach w ramach realizacji Umowy.

Wynagrodzenie Spółki za wykonywanie ww. świadczeń zostało określone na poziomie kosztów poniesionych w celu realizacji usługi powiększonych o 10% marży. Koszty te to przede wszystkim koszty nabycia leków przekazywanych placówkom medycznym i badaczom dla potrzeb prowadzonych badań klinicznych, a także koszty transportu leków do tych placówek i badaczy. Spółka nabywa leki przeznaczone do wydania dla celów badań klinicznych od podmiotu innego niż Kontrahent. Zgodnie z umową do kosztów zostanie doliczony podatek VAT skalkulowany według właściwej stawki. Spółka nie otrzymuje wynagrodzenia od badaczy czy ośrodków medycznych za leki dostarczane do przeprowadzenia badań.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy działania Spółki na rzecz Kontrahenta należy zakwalifikować jako świadczenie usług opodatkowanych poza granicami Polski?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Według Spółki, w analizowanym przypadku przedmiotem świadczenia na rzecz Kontrahenta są usługi badań klinicznych opodatkowanych poza granicami Polski.

W przypadku przeprowadzania badań klinicznych jednym z podstawowych obowiązków zamawiającego taką usługę jest ze swej istoty pokrycie także kosztów zakupu leków objętych badaniami. Badania kliniczne przeprowadzane są z myślą o wprowadzeniu nowych, skuteczniejszych leków, dla poprawy wyników leczenia określonych chorób w przyszłości. Jednak są one przeprowadzane na konkretnych pacjentach, którzy cierpią na określone schorzenia. Leki podawane im w ramach badań klinicznych muszą być podawane przez dłuższy okres czasu, w sposób systematyczny i zorganizowany, według odpowiednich dawek. Jest to niezbędne z punktu widzenia nie tylko powodzenia badań klinicznych, ale również z punktu widzenia zdrowia i życia pacjentów uczestniczących w badaniu. Dlatego też zapewnienie odpowiedniej ilości leków dla potrzeb badania klinicznego jest bardzo istotnym obowiązkiem ze strony zamawiającego usługę badania klinicznego. Przy tym oczywiście nie ma wymogu, aby leki, które są przedmiotem badania klinicznego, były dostarczane bezpośrednio przez sponsora badania. Byłoby to całkowicie nieefektywne, gdyby podmiot taki musiał dokonywać dostaw leków - bo oznaczałoby to konieczność fizycznej obecności tego podmiotu w wielu krajach (badania kliniczne najczęściej - tak jak jest w analizowanym przypadku - mają wymiar międzynarodowy, dla osiągnięcia jak najbardziej wiarygodnych wyników). Dlatego też powszechnie w takich przypadkach wykorzystywane są lokalne spółki farmaceutyczne należące do tej samej Grupy kapitałowej co zamawiający usługę, dysponujące w danym kraju rozwiniętą siecią dystrybucyjną. Lokalna spółka w takich przypadkach wykonuje dla nabywcy różnego rodzaju usługi i czynności związane z przeprowadzeniem badań klinicznych. Wśród tego rodzaju usług kluczowe miejsce zajmują usługi związane z dostarczaniem wyrobów farmaceutycznych do placówek medycznych i badaczy. Ostatecznie bowiem nie da się przeprowadzić badań nad skutecznością leku, jego działaniem, etc. w sposób inny, niż bezpośrednie prace na tym leku, zbadanie jego właściwości, podanie pacjentom, analizy laboratoryjne, etc.

W analizowanej sytuacji Spółka wykonuje właśnie tego rodzaju usługi dla Kontrahenta. W celu wykonania usług Spółka nabywa określone leki, a następnie dokonuje ich dostawy na rzecz podmiotów biorących udział w badaniu. Spółka identyfikuje zapotrzebowanie na określoną ilość leków objętych badaniem od poszczególnych placówek medycznych, a następnie dowozi odpowiednią ilość leków do placówki medycznej i wydaje (przekazuje) tą ilość leków za odpowiednim pokwitowaniem. Dzięki zawarciu opisanej w stanie faktycznym Umowy Kontrahent zapewnia sobie, że leki niezbędne do przeprowadzenia badań klinicznych będą dostarczane na czas i w odpowiednich ilościach do placówek medycznych bez bezpośredniego czy choćby pośredniego udziału Kontrahenta. Na podstawie zawartej Umowy Spółka jest bezpośrednim dostawcą leków do wyselekcjonowanych placówek medycznych w celu wykonania badania klinicznego w Polsce na potrzeby spółki zagranicznej.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania - z pewnymi wyjątkami, dotyczącymi usług związanych z nieruchomościami, przewozem osób, wstępu na imprezy kulturalne, restauracyjnych i cateringowych oraz krótkoterminowego wynajmu środków transportu i turystycznych (art. 28e, 28f ust. 1, 28g ust. 1, 28i, 28j, 28n ustawy o VAT).

W myśI art. 28a zmienionej ustawy o VAT, na potrzeby stosowania rozdziału 3 w zakresie określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług, ilekroć jest mowa o podatniku rozumie się przez to:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 lub działalność gospodarczą odpowiadająca tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

Jednocześnie podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W związku z powyższym, aby w stosunku do miejsca opodatkowania usług zastosować zasadę ogólną wyrażoną w art. 28b zmienionej ustawy o VAT, konieczna jest prawidłowa identyfikacja:

*   statusu sługobiorcy
*   charakteru świadczonych usług (tj. w celu oceny, czy dla usług tych nie zostały przewidziane przez ustawodawcę zasady szczególne określenia miejsca świadczenia usług).

Status Usługobiorcy w analizowanym przypadku nie budzi żadnych wątpliwości - Kontrahent jest zarejestrowanym podatnikiem VAT w Wielkiej Brytanii.

Nie ulega wątpliwości, że na podstawie przedstawionej w stanie faktycznym Umowy Spółka wykonuje dla Kontrahenta usługi, które są elementem obsługi technicznej badań klinicznych. Spółka wykonuje część obsługi badań klinicznych, a pozostałe usługi w zakresie obsługi badania klinicznego są wykonywane przez inny podmiot z Grupy (zajmujący się m.in. weryfikacją dokumentacji przygotowywanej przez badaczy, zbieraniem tej dokumentacji, jej przetwarzaniem przekazywaniem do sponsora badania). Nie zmienia to jednak faktu, że Spółka bierze udział w świadczeniu usług obsługi badań klinicznych pełniąc - jak wskazano -jedną z kluczowych ról w tym procesie.

Należy też podkreślić, iż w ramach omawianej Umowy zawartej między Kontrahentem i Spółką, Kontrahent jest zainteresowany działalnością usługową Spółki powierzając Spółce wykonywanie usług związanych z wykonywaniem badań klinicznych. Ich wykonanie, jak wspomniano wyżej, ze swej istoty wymaga zakupu przez Spółkę leków i ich dostarczenia placówkom medycznym w celach badawczych. Równie oczywiste w takim przypadku jest, że koszt zakupu leków przez Spółkę przeznaczonych na badania obejmie koszt wynagrodzenia należnego Spółce od Kontrahenta. Będzie to jednak wynagrodzenie za świadczenie na rzecz Kontrahenta usług również dlatego, że na podstawie omawianej Umowy Kontrahent jest zainteresowany powierzeniem Spółce takiej właśnie działalności. Stąd też nie można twierdzić, że Spółka wykonuje na rzecz Kontrahenta dostawy towarów, opodatkowanych w Polsce, tylko dlatego, że koszt ich zakupu dolicza do wynagrodzenia za świadczenie usług zamawianych przez Kontrahenta.

Nie powinno też mieć znaczenia, że przeważającą część wynagrodzenia należnego Spółce za świadczenie usług stanowi koszt zakupu leków przez Spółkę w celu wykonania badań. Tego bowiem wymaga istota badań na lekach, środkach chemicznych, itd., że trzeba nabyć rzecz (tu: lek), który będzie objęty badaniem. O ile bowiem w przypadku innych usług możliwe jest wykonanie bez nakładów materiałowych (np. badanie opinii publicznej przez ankieterów na ulicy nie wymaga praktycznie żadnego zaangażowania towarów poza kartką i długopisem - głównym kosztem takiego badania są koszty osobowe), o tyle w przypadku badań na lekach jednym z istotnych elementów będą koszty zakupu partii leków objętych badaniem – podobnie jak np. w przypadku badań nad bezpieczeństwem samochodów podczas wypadków (tzw. crash test) jednym z największych kosztów takiego badania są koszty zużytych towarów (czyli rozbicia samochodu oraz zniszczenia manekinów w środku, kosztujących drożej niż rozbijany samochód, gdyż są one wyposażone w bardzo drogą aparaturę). Nie ulega jednak wątpliwości, że w takim przypadku przedmiotem świadczenia jest usługa badania rzeczy (samochodów) pod kątem spełnienia wymogów bezpieczeństwa a nie dostawa towarów (samochodów oraz manekinów w środku).

W związku z powyższym należy uznać, że Spółka nie wykonuje na rzecz Kontrahenta dostaw towarów (leków), ani nie świadczy Kontrahentowi usług, których dotyczyłyby wyjątki wymienione w art. 28e, 28f ust. 1, 28g ust. 1, 28i, 28j, 28n.

Tym samym do usług świadczonych przez Spółkę ma zastosowanie art. 28b ustawy o VAT - czyli miejscem świadczenia tych usług jest terytorium Wielkiej Brytanii, gdzie nabywca ma siedzibę. Spółka powinna wystawić fakturę za te usługi bez wskazywania stawki i kwoty podatku oraz bez kwoty należności z podatkiem, natomiast powinna umieścić na fakturze adnotację, że podatek rozlicza nabywca.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach organów podatkowych - np. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 czerwca 2010r. (IPPP3/443-328/10-2/MPe), z dnia 8 marca 2010r. (IPPP1-443-1360/09-2/MP), czy z 15 stycznia 2010r. (IPPP1-443-1145/09-2/JB).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest, co do zasady, podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, tj. podmiot, który samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą, np. dokonuje odpłatnej dostawy towarów lub świadczy usługi. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ww. ustawy.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - w świetle art. 7 ust. 1 powołanej ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Natomiast towarami, w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Pojęcie świadczenie usług zostało określone w art. 8 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z powyższego unormowania wynika, że pojęcie świadczenie usług ma bardzo szeroki zakres, nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Istotne jest to, że art. 8 ust. 1 jednoznacznie stanowi, iż usługą jest świadczenie, które nie stanowi dostawy towaru. Innymi słowy, świadczenie usług dopełnia niejako dostawę towarów i obejmuje wszystko, co dostawą nie jest. Czynności stanowiące dostawę towaru nie mogą jednocześnie stanowić usługi.

Dokonując interpretacji powołanego przepisu należy odnieść się również do unormowań VI Dyrektywy VAT, a w szczególności do odpowiednika art. 8 ust. 1, jakim jest art. 6 aktu wspólnotowego. Zgodnie z treścią tego przepisu pojęcie „świadczenie usług" oznacza każdą transakcję niestanowiącą dostawy towarów w rozumieniu art. 5. Zauważyć zatem trzeba, iż na gruncie VI Dyrektywy VAT funkcjonuje takie samo rozwiązanie prawne - dostawa towaru nie może jednocześnie stanowić świadczenia usługi. Konsekwencją tego jest twierdzenie, że we wspólnotowym systemie podatku od wartości dodanej określona ilość dostaw towarów nie może stanowić usługi.

W celu prawidłowej klasyfikacji świadczenia należy w pierwszej kolejności przeanalizować okoliczności towarzyszące danej transakcji.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka zawarła umowę z Kontrahentem - spółką zarejestrowaną i mającą siedzibę w Wielkiej Brytanii, która nie ma siedziby, ani stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce.

Kontrahent jest sponsorem badań klinicznych nowego leku, prowadzonych między innymi na terytorium Polski. Kontrahent zawarł równocześnie z innym podmiotem z Grupy umowę o świadczenie usług w zakresie obsługi badań klinicznych wspomnianego leku. Spółka wskazuje, że również jest zaangażowana w obsługę wspomnianych badań klinicznych. Umowa pomiędzy Spółką a Kontrahentem przewiduje wykonywanie przez Spółkę świadczeń polegających na dostarczaniu leków do badań klinicznych dla badaczy i placówek medycznych zgodnie z protokołem tych badań. Ponadto w ramach tego zlecenia Spółka ma obowiązek komunikowania się ze spółkami z Grupy we wszystkich sprawach związanych z prowadzonym badaniem klinicznym, w celu zapewnienia dokładnych dostaw leków wymaganych do prowadzenia badań. Spółka zapewnia dowóz odpowiednich ilości leku objętego badaniem do placówek medycznych i badaczy prowadzących te badania, zgodnie z ustalonym harmonogramem i według bieżącego zapotrzebowania tych podmiotów.

Usługi Spółki wykonywane są z poszanowaniem dobrych praktyk przy prowadzeniu badań klinicznych. Przy realizacji umowy Spółka jest zobowiązana współpracować z Kontrahentem i jego doradcami i konsultantami oraz działać w sposób zgodny z instrukcjami i wytycznymi przekazywanymi przez Kontrahenta. Ponadto Umowa zobowiązuje Spółkę do przekazywania Kontrahentowi informacji o podejmowanych działaniach w ramach realizacji Umowy.

Wynagrodzenie Spółki za wykonywanie ww. świadczeń zostało określone na poziomie kosztów poniesionych w celu ich realizacji powiększonych o 10% marży. Koszty te to przede wszystkim koszty nabycia leków przekazywanych placówkom medycznym i badaczom dla potrzeb prowadzonych badań klinicznych, a także koszty transportu leków do tych placówek i badaczy. Spółka nabywa leki przeznaczone do wydania dla celów badań klinicznych od podmiotu innego niż Kontrahent. Zgodnie z Umową do kosztów zostanie doliczony podatek VAT skalkulowany według właściwej stawki. Spółka nie otrzymuje wynagrodzenia od badaczy czy ośrodków medycznych za leki dostarczane do przeprowadzenia badań.

Spółka jest zdania, iż na podstawie ww. Umowy wykonuje dla Kontrahenta usługi, które są elementem obsługi technicznej badań klinicznych. Spółka wykonuje część obsługi badań klinicznych, a pozostałe usługi w zakresie obsługi badania klinicznego są wykonywane przez inny podmiot z Grupy (zajmujący się m.in. weryfikacją dokumentacji przygotowywanej przez badaczy, zbieraniem tej dokumentacji, jej przetwarzaniem przekazywaniem do sponsora badania). W opinii Spółki nie zmienia to jednak faktu, że bierze Ona udział w świadczeniu usług obsługi badań klinicznych pełniąc jedną z kluczowych ról w tym procesie.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 6 września 2001r. Prawo farmaceutyczne (t.j. z 2008r. Dz.U. Nr 45, poz. 271 ze zm.), badaniem klinicznym jest każde badanie prowadzone z udziałem ludzi w celu odkrycia lub potwierdzenia klinicznych, farmakologicznych, w tym farmakodynamicznych skutków działania jednego lub wielu badanych produktów leczniczych, lub w celu zidentyfikowania działań niepożądanych jednego lub większej liczby badanych produktów leczniczych, lub śledzenia wchłaniania, dystrybucji, metabolizmu i wydalania jednego lub większej liczby badanych produktów leczniczych, mając na względzie ich bezpieczeństwo i skuteczność.

Natomiast badanie kliniczne produktu leczniczego jest eksperymentem medycznym z użyciem produktu leczniczego przeprowadzanym na ludziach w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 5 grudnia 1996r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (art. 37a ust. 2 ww. ustawy Prawo farmaceutyczne).

Z art. 2 pkt 37a cyt. ustawy wynika natomiast, że sponsorem badań jest osoba fizyczna, osoba prawna albo jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, odpowiedzialna za podjęcie, prowadzenie i finansowanie badania klinicznego, która ma siedzibę na terytorium jednego z państw członkowskich Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) - strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym; jeżeli sponsor nie ma siedziby na terytorium jednego z państw Europejskiego Obszaru Gospodarczego, może działać wyłącznie przez swojego prawnego przedstawiciela posiadającego siedzibę na tym terytorium (art. 2 pkt 37a cyt. ustawy).

Z powyższego wynika zatem, że przeprowadzenie badań klinicznych jest usługą świadczoną na rzecz sponsora, a więc podmiotu odpowiedzialnego za ich podjęcie, prowadzenie i finansowanie. Celem badań klinicznych jest zgodnie z przywołanym art. 2 pkt 2 ww. ustawy odkrycie lub potwierdzenie skutków działania badanych produktów leczniczych i ocena ich bezpieczeństwa.

Spółka zaznacza we wniosku, że w celu wykonania usług nabywa określone leki, a następnie dokonuje ich dostawy na rzecz podmiotów biorących udział w badaniu. Spółka identyfikuje zapotrzebowanie na określoną ilość leków objętych badaniem od poszczególnych placówek medycznych, a następnie dowozi odpowiednią ilość leków do placówki medycznej i wydaje (przekazuje) tą ilość leków za odpowiednim pokwitowaniem.

Na podstawie zawartej Umowy Spółka jest bezpośrednim dostawcą leków do wyselekcjonowanych placówek medycznych w celu wykonania badania klinicznego w Polsce na potrzeby spółki zagranicznej.

Jednocześnie z wniosku nie wynika, aby oprócz opisanej dostawy leków do podmiotów wykonujących badania kliniczne na rzecz sponsora (Kontrahenta) Spółka dokonywała jakichkolwiek innych świadczeń dla zamawiającego leki. Przedstawiony opis czynności wykonywanych przez Spółkę w celu zrealizowania umowy z Kontrahentem (przyjęcie zapotrzebowania na określoną ilość leków dla poszczególnych placówek, dostarczenie leków według tego zapotrzebowania, komunikowanie się ze spółkami z Grupy w celu zapewnienia dokładnych dostaw leków wymaganych do prowadzenia badań) wskazuje, że świadczenie to nie ma charakteru usługi, bowiem Spółka de facto zajmuje się wyłącznie dostawą leków na zlecenie Kontrahenta. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że wynagrodzenia należne od Kontrahenta obejmuje koszty nabycia leków dostarczanych badaczom oraz koszty transportu, powiększone o 10% marży.

Zawarty we wniosku opis stanu faktycznego pozwala zatem na stwierdzenie, iż Spółka nie wykonuje żadnych dodatkowych czynności poza dokonywaniem zakupów leków i ich dostarczaniem do wskazanych przez zamawiającego (Kontrahenta) podmiotów. Tym samym oznacza to, że Wnioskodawca nie świadczy w przedmiotowej sprawie usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, gdyż nie wykonuje On takich działań, które byłyby czynnościami dodatkowymi, innymi niż dostawa towarów, do jakich byłby zobligowany postanowieniami wynikającymi z umowy zawartej z Kontrahentem.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1) ustawy, miejscem dostawy towarów – w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

W przedmiotowej sprawie mamy więc do czynienia z odpłatną dostawą towarów na terytorium kraju, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Spółka jest więc z tego tytułu podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, zobowiązanym - na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 1) ustawy – do rozliczenia podatku należnego, tj. opodatkowania przedmiotowej dostawy według właściwej stawki podatku, stosownie do art. 41 tej ustawy.

Odnosząc się do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie uznania wykonywanych przez Spółkę czynności za usługę będącą częścią usług związanych z badaniami klinicznymi, należy zauważyć, że samo dostarczanie materiałów - leków do tych badań nie jest nierozerwalnie związane ze świadczeniem tych usług. Nie można uznać, że towary te stanowią element jednolitego świadczenia, jakim jest świadczenie usług związanych z obsługą badań klinicznych. Nie ma w tym konkretnym przypadku znaczenia stosunek cywilnoprawny łączący strony umowy, tzn. w jaki sposób strony umówiły się na rozliczenie transakcji zakupu i dostarczenia leków (postanowienia łączące strony w zakresie zrealizowania dostaw leków). Niezależnie bowiem od tego, jak strony określiły przedmiot umowy, o prawidłowym zakwalifikowaniu przedmiotu świadczenia i rozliczeniu podatku od transakcji decyduje faktyczna czynność, z którą ustawa o VAT wiąże obowiązek podatkowy, a nie ustalenia umowne między podmiotami.

Nawiązując do interpretacji indywidualnych wydanych dla innych podmiotów, przywołanych przez Spółkę we wniosku na potwierdzenie własnego stanowiska, po przeanalizowaniu wskazanych rozstrzygnięć tut. Organ wyjaśnia, iż dotyczyły one indywidualnych spraw tych podatników o odmiennym od niniejszej sprawy stanie faktycznym. Odnosiły się one bowiem do kompleksowych usług ekspercko-doradczych związanych z badaniami klinicznymi świadczonych przez pytających, których zakres nie pokrywa się z zakresem czynności wykonywanych przez Spółkę. Nie można więc zgodzić się ze stwierdzeniem, że potwierdzają one stanowisko Wnioskodawcy. Z tego względu interpretacje te nie mogą stanowić przedmiotu analizy w niniejszej interpretacji ani wpłynąć na ocenę prawidłowości rozstrzygnięcia przedmiotowej kwestii.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.