Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.322.2021.2.AWO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-10
Teza: Czy kwota uzyskana ze sprzedaży lokalu wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej, a nieujętego w ewidencji środków trwałych będzie stanowiła przychód z działalności gospodarczej, czy też nie będzie przychodem z działalności gospodarczej (w ogóle w ujęciu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie przychodem)?
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód-przychód z działalności gospodarczej; wspólność-wspólność majątkowa; wynajem
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2021 r. (data wpływu 17 marca 2021 r.), uzupełniony w dniu 17 maja 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 17 maja 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

**We wniosku tym, po uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.**

Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim, w którym majątek małżonków objęty jest wspólnością majątkową małżeńską. W styczniu 2006 r. Wnioskodawca wraz z żoną dokonali zakupu nieruchomości. Lokal ten został zakupiony do majaku wspólnego. W ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej lokal ten był wynajmowany. Przychody z najmu lokalu zaliczane były do przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej. Lokal traktowany był jako przedmiot majątku osobistego. Nigdy nie był traktowany jako środek trwały. Nigdy nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych. Wnioskodawca nie odliczał amortyzacji, a nakłady remontowe były wyłącznie na utrzymanie standardu lokalu. Nie było wydatków podnoszących wartość nieruchomości. Nieruchomość została zakupiona bez podatku VAT. Lokal użytkowy jest wynajmowany od momentu zakupu innym podmiotom gospodarczym z tego tytułu Wnioskodawca wystawia faktury VAT. Wnioskodawca planuje w najbliższym czasie dokonać sprzedaży nieruchomości.

W złożonym uzupełnieniu wskazano, że:

1.  Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą zajmującą się pozostałym doradztwem w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKD 70.22.Z – przeważająca działalność gospodarcza). Jest to jedyny zakres aktualnie wykonywanej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę. Forma opodatkowania – podatek liniowy - 19 %. (odpowiedź na pytanie dotyczące wskazania pełnego zakresu prowadzonej działalności gospodarczej oraz formy jej opodatkowania)
2.  Wnioskodawca działalność gospodarczą prowadzi od dnia 10 października 1995 r. Na przestrzeni lat przeważająca działalność Wnioskodawcy ulegała zmianie, w zależności od aktualnego przedmiotu tej działalności:
    1.  do dnia 2 kwietnia 2020 r. (71.12.Z),
    2.  następnie do dnia 28 lutego 2021 r. (68.20.Z),
    3.  a obecnie od dnia 1 marca 2021 r. (70.20.Z).(odpowiedź na pytanie, od kiedy Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w wyżej wskazanym zakresie),
3.  W styczniu 2006 r. Wnioskodawca wraz z żoną dokonali zakupu nieruchomości ˗ stwierdzenie to odnosi się do zakupu tylko tej jednej nieruchomości opisanej w przedmiotowym wniosku. W tym okresie nie doszło do nabycia przez Wnioskodawcę i Jego żonę żadnych innych nieruchomości. (odpowiedź na pytanie, czy wskazanie: w styczniu 2006 r. Wnioskodawca wraz z żoną dokonali zakupu nieruchomości ˗ wyraża zakup jednej ˗ konkretnej i opisanej we wniosku ˗ nieruchomości (wskazanego lokalu), czy też w tej dacie nabyto także inne nieruchomości (jakie konkretnie)).
4.  Przedmiotowy lokal był wynajmowany w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Przychody z najmu lokalu zaliczane były do przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej. Lokal został nabyty do majątku wspólnego Wnioskodawcy i Jego żony (małżeńska wspólność majątkowa). W zakresie prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej lokal ten nigdy nie był traktowany, ani zaewidencjonowany jako środek trwały.
5.  Przedmiotowy lokal Wnioskodawca wraz z żoną zakupili z własnych środków i stanowił on Ich wspólny majątek prywatny, na zasadach małżeńskiej wspólności majątkowej (współwłasność majątkowa małżeńska).
6.  Wyjaśnienie:
    
    1.  Lokal nie został nabyty do celów prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Lokal ten został kupiony przez Wnioskodawcę i Jego żonę jako lokata kapitału. Wnioskodawca nie zamierzał prowadzić tam własnej działalności gospodarczej.
    2.  Cele prywatne oznacza cele niezwiązane z działalnością gospodarczą. Jak wskazano powyżej lokal został nabyty jako lokata nadwyżki kapitału. Koncepcja wynajęcia przedmiotowego lokalu zrodziła się w czasie późniejszym niż decyzja o jego zakupie.
    3.  Lokal został wynajęty, a dochód z najmu lokalu stanowił przychód z działalności gospodarczej.
    
    (odpowiedź na zakres pytań: czy wskazanie, że: W ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej lokal ten był wynajmowany ˗ wyraża, że:
    1.  Wnioskodawca zakupił ten lokal wspólnie z małżonką (Wnioskodawca jest współwłaścicielem tego lokalu) dla celów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej?
    2.  Wnioskodawca zakupił ten lokal wspólnie z małżonką (Wnioskodawca jest współwłaścicielem tego lokalu) dla celów prywatnych (jakich?). W tego typu przypadku proszę również o wskazanie/rozwinięcie co wówczas oznacza wyżej wskazane zdanie (jak należy je interpretować): W ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej lokal ten był wynajmowany,
    3.  należy ten fragment interpretować inaczej (jak konkretnie?)).W przypadku litery a), a więc jeżeli Wnioskodawca zakupił ten lokal wspólnie z małżonką dla celów prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, proszę również o wskazanie powodu, dla których wskazany lokal nie został ujęty w ewidencji środków trwałych.
7.  Przedmiotowy lokal stanowi odrębną własność i prowadzona jest dla niego odrębna księga wieczysta.
8.  Lokal ten nie stanowi towaru handlowego w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.
9.  Opisany lokal ma charakter użytkowy (niemieszkalny).
10.  Przedmiotowy lokal był wynajmowany innym podmiotom, według wiedzy Wnioskodawcy dla celów prowadzenia działalności gospodarczej przez te podmioty.
11.  Bywały okresy, w których przedmiotowy lokal wynajmowany był 2 lub 3 najemcom. (odpowiedź na pytanie, czy lokal ˗ w danym czasie/okresie ˗ był wynajmowany tylko jednemu Podmiotowi gospodarczemu, czy jednocześnie kilku Podmiotom gospodarczym).
12.  Przedmiotowy lokal nie został nabyty z zamiarem prowadzenia najmu innym podmiotom gospodarczym. Nabyty został jako lokata kapitału.
13.  Wnioskodawca nie posiada innych nieruchomości, które są wynajmowane podmiotom gospodarczym lub osobom fizycznym.
14.  Wnioskodawca odmalował przedmiotową nieruchomość, dokonał remontu podłóg oraz renowacji WC. Wskazując na utrzymanie standardu lokalu Wnioskodawca miał na myśli bieżące nakłady na utrzymanie lokalu w stanie niepogorszonym ponad normalne zużycie. (odpowiedź na pytanie, o jakich (konkretnie) nakładach remontowych jest mowa we wniosku? Co Wnioskodawca rozumie przez utrzymanie standardu lokalu).
15.  W styczniu 2000 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży własnego mieszkania. W grudniu 2004 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży własnego mieszkania. W lutym 2012 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży połowy domu, którego był współwłaścicielem, W grudniu 2018 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży nieruchomości zabudowanej \`(...)\` (sprzedaż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej – faktura VAT). (odpowiedź na pytanie, czy Wnioskodawca dokonywał wcześniej sprzedaży jakichkolwiek nieruchomości (jakiego rodzaju były to nieruchomości oraz kiedy miało to miejsce).
16.  Na moment sprzedaży lokal stanowił składnik majątku wspólnego Wnioskodawcy i Jego małżonki.
17.  Przedmiotowy lokal został zbyty przez Wnioskodawcę i Jego małżonkę w dniu 1 kwietnia 2021 r. Okoliczność ta nastąpiła po złożeniu wniosku w niniejszej sprawie.
18.  „Sprzedaż lokalu wykorzystywanego w działalności gospodarczej” dotyczy wyłącznie opisanego we wniosku lokalu. (odpowiedź na pytanie, czy zadane pytanie ˗ koncentrujące się na: „sprzedaży lokalu wykorzystywanego w działalności gospodarczej” dotyczy wyłącznie opisanego we wniosku lokalu?).

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.**

Czy kwota uzyskana ze sprzedaży lokalu wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej, a nieujętego w ewidencji środków trwałych będzie stanowiła przychód z działalności gospodarczej, czy też nie będzie przychodem z działalności gospodarczej (w ogóle w ujęciu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie przychodem)?

**Przedstawiając własne stanowisko Wnioskodawca wskazał, że** w zakresie przedstawionego pytania ˗ sprzedaż przedmiotowego lokalu nie stanowi przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie siedmiu sędziów z dnia 27 lutego 2014 r. o sygn. akt II FPS 8/13 ˗ sprzedaż nieruchomości nieujętej w ewidencji środków trwałych nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Naczelny Sąd Administracyjny w celu rozstrzygnięcia niniejszej sprawy uznał, ze kluczowym jest dokonanie wykładni art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w jego brzmieniu prawnym obowiązującym od dna 1 stycznia 2004 r. Stosownie do treści tego przepisu przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnych składników majątku będących środkami trwałymi ˗ ujętymi w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w literze b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z zastrzeżeniem ustępu 2c; przy określaniu wysokości przychodu przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Wnioskodawca wskazał, że w przywołanym wyżej przepisie ustawodawca ustanowił reguły, w oparciu o które do przychodu z działalności gospodarczej zalicza się przychód z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majtku będących środkami trwałymi, składnikami majątku, o którym mowa w art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i składniki majątku, od których Podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych, z wyłączeniem składników o określonej wartości początkowej, a także wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Wnioskodawca podał, że opierając się na wykładni literalnej, Naczelny Sąd Administracyjny orzekła, że ustawodawca w sposób jasny (jednoznaczny) wskazuje, że niezbędne jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek do uzyskania sprzedaży za przychód z działalności gospodarczej:

1.  sprzedaż musi dotyczyć środka trwałego (przesłanka pierwsza),
2.  ujętego w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (przesłanka druga).

Wnioskodawca podkreślił, że w analizowanej uchwale Naczelny Sąd Administracyjny sformułował następującą tezę:

_W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2004 r. nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 2 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą, które nie były ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a które nie stanowią składników majątku wskazanych w art. 14 ust. 2c tej ustawy_.

W związku w powyższym Wnioskodawca podał, że stwierdzić trzeba, że od sprzedaży nieruchomości Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Brak wystąpienia przychodu z tego tytułu wyklucza istnienie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wnioskodawca podkreślił, że z art. 269 ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wynika moc ogólnie wiążąca uchwał. Sprowadza się to do tego, że stanowisko zajęte w chwale Naczelnego Sadu Administracyjnego wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych we wszystkich sprawach, w których miałby być stosowany interpretowany przepis. Co więcej również strony i uczestnicy postępowania są pośrednio związani mocą prawną uchwały. Wnioskodawca wskazał, że oznacza to, że nie są oni wstanie swoją interpretacja przekłamać wykładni uzyskanej w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 marca 2018 r., sygn. akt I OSK 1026/18, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 lipca 2019 r., sygn. akt II FSK 2957/17).

W uzupełnieniu wniosku doprecyzowano natomiast, że zdaniem Wnioskodawcy kwota uzyskana ze sprzedaży lokalu wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej, a nieujętego w ewidencji środków trwałych nie będzie stanowiła przychodu z działalności gospodarczej (w ogóle w ujęciu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie przychodem).

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-d) powołanej ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy nie ma jednak zastosowania do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy – nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności gospodarczej i dniem ich zbycia nie upłynęło sześć lat (art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy).

W myśl art. 10 ust. 3 ustawy, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej ustawy, spełnione muszą zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

*   taki składnik majątku nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,
*   nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w tej działalności.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 wskazanej wyżej ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W świetle art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za przychody z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl obowiązującej treści art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

*   środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
*   składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
*   składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
*   składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

– wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W przytoczonym art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienione zostały szczególne kategorie przychodów, które – w przypadku uzyskania ich przez Podatnika – stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Takimi przychodami są m.in. przychody uzyskane z odpłatnego zbycia składników majątku, tj. środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, co wynika z treści art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) analizowanej ustawy.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2014 r. przepis ten wskazywał, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących środkami trwałymi - ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Od dnia 1 stycznia 2015 r. przepis ten stanowi jednak, że przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych – wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą (…).

Zmiana treści powyższego przepisu wynikała z przyjętej ostatecznie przez sądy administracyjne linii orzeczniczej, ukształtowanej uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 lutego 2014 r., sygn. akt II FPS 8/13 ˗ której to treść także przywołał Wnioskodawca we własnym stanowisku w sprawie.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, poprzednie brzmienie art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmowało swoim zakresem przychód z odpłatnego zbycia wyłącznie tych składników majątku, które podatnik wprowadził do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a nie wszystkich składników majątku. Tym samym, przychód ze sprzedaży składników majątku spełniających ustawową definicję środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, których podatnik nie ujął w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie stanowił przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, mimo że zbyciu podlegały składniki majątku w rzeczywistości służące tej działalności, a nie celom prywatnym podatnika.

Ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328), ustawodawca doprecyzował brzmienie wyżej wskazanego przepisu i objął jego zakresem skutki podatkowe odpłatnego zbycia wszystkich składników majątku spełniających ustawowe kryteria uznania ich za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, bez względu na to, czy podatnik wpisał je do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, czy też nie.

Jak wynika z uzasadnienia do projektu wskazanej ustawy zmieniającej, zmiana dotycząca sposobu ustalenia przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku wykorzystywanych w działalności gospodarczej ma charakter doprecyzowujący. Jej celem jest wyraźne wskazanie, że zbycie składnika majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej stanowi przychód z tej działalności. Dotyczy to składników, które z uwagi na przewidywany okres ich używania krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych, jak również składników, których podatnik - pomimo takiego obowiązku - nie ujął w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Podkreślić należy, że przywołany wyżej przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ˗ w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r. ˗ nie reguluje ani kwestii kwalifikowania składnika majątku do kategorii środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, ani obowiązku ujmowania go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ani też dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Reguluje on wyłącznie kwestię skutków podatkowych zbycia wskazanych w nim składników majątku, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że regulacją art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r., objęty został przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które spełniają ustawową definicję środka trwałego oraz wartości niematerialnej i prawnej, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niezależnie od tego, czy podatnik wprowadził, czy też nie wprowadził te składniki do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również od tego, czy zaliczał do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej.

Wskazać również należy, że do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio (art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Definicja środka trwałego zawarta została natomiast w treści art. 22a ust. 1 przedmiotowej ustawy, zgodnie z którym amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do art. 22 ust. 8 wskazanej ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22c pkt 1 tej ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z powyższych wyjaśnień wynika, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają możliwości uznania danego składnika majątku za środek trwały od ujęcia go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ani też dokonywania jego amortyzacji (zwłaszcza, że część środków trwałych objęta jest ustawowym wyłączeniem z amortyzacji podatkowej).

Stosownie natomiast do art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Stosownie do art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

W świetle powyższego, zaliczenie przychodu ze sprzedaży składnika majątku wykorzystywanego w prowadzonej działalności do przychodów z działalności gospodarczej jest możliwe, jeśli spełnione zostaną łącznie następujące warunki:

*   składnik majątku wykorzystywano dla celów prowadzonej działalności gospodarczej,
*   składnik ten stanowi/stanowił środek trwały w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   składnik majątku podlegał ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika m.in., że:

*   w styczniu 2006 r. Wnioskodawca wraz z żoną dokonali zakupu nieruchomości. Lokal ten został zakupiony do majaku wspólnego. Opisany lokal ma charakter użytkowy (niemieszkalny).
*   W ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej lokal ten był wynajmowany. Przychody z najmu lokalu zaliczane były do przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej. Lokal użytkowy jest wynajmowany od momentu zakupu innym podmiotom gospodarczym z tego tytułu Wnioskodawca wystawia faktury VAT. Lokal ten nie stanowi towaru handlowego w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Przedmiotowy lokal był wynajmowany innym podmiotom, według wiedzy Wnioskodawcy dla celów prowadzenia działalności gospodarczej przez te podmioty.
*   Lokal traktowany był jako przedmiot majątku osobistego (lokata kapitału). Wnioskodawca nie zamierzał prowadzić tam własnej działalności gospodarczej. Lokal nigdy nie był traktowany jako środek trwały. Nigdy nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych.
*   Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą zajmującą się pozostałym doradztwem w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKD 70.22.Z – przeważająca działalność gospodarcza). Jest to jedyny zakres aktualnie wykonywanej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę. Na przestrzeni lat przeważająca działalność Wnioskodawcy ulegała zmianie, w zależności od aktualnego przedmiotu tej działalności:
    
    1.  do dnia 2 kwietnia 2020 r.: 71.12.Z,
    2.  następnie do dnia 28 lutego 2021 r.: 68.20.Z,
    3.  a obecnie od dnia 1 marca 2021 r.: 70.20.Z.
    
    ˗ czyli (odpowiednio) ˗ przypis tutejszego organu oparty o nomenklaturę Polskiej Klasyfikacji Działalności na dzień wydawania tego rozstrzygnięcia:
    1.  działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne,
    2.  wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi,
    3.  obecnie ˗ stosownie do wskazania Wnioskodawcy ˗ pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (wskazanie PKD 70.20.Z uznano za omyłkę pisarską i przyjęto za Wnioskodawcą (zgodnie ze wcześniejszym wskazaniem) PKD: 70.22.Z).
*   Przedmiotowy lokal został zbyty przez Wnioskodawcę i Jego małżonkę w dniu 1 kwietnia 2021 r.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że odpłatne zbycie opisanego lokalu wykorzystywanego przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej, który wprawdzie nie został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jednak spełnia ustawową definicję środka trwałego, będzie skutkować powstaniem przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód z tytułu zbycia przedmiotowej nieruchomości będzie podlegał opodatkowaniu zgodnie z wybranym przez Wnioskodawcę sposobem opodatkowania pozarolniczej działalności gospodarczej.

Ze wskazanych wyżej względów stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez Wnioskodawcę zaistniałego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko˗Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego.

Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.