Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.642.2020.2.SW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-16
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; nieruchomości-nieruchomość budowlana; nieruchomości-zbycie nieruchomości; pełnomocnictwo
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2020 r. (data wpływu 10 listopada 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 11 stycznia 2021 r. (data wpływu 11 stycznia 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 28 grudnia 2020 r. (doręczone dnia 7 stycznia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych dokonanej i planowanej sprzedaży nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2020 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. Złożony wniosek uzupełniono pismem z dnia 11 stycznia 2021 r. (data wpływu 11 stycznia 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 28 grudnia 2020 r. (doręczone dnia 7 stycznia 2021 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni w dniu (…) roku otrzymała w akcie darowizny od babci prawo własności działki o powierzchni (…) ha. Nieruchomość stanowiła grunty orne. Działkę otrzymała będąc stanu wolnego.

Przedmiotowa nieruchomość położona jest na obszarze, na którym z dniem (…). stracił ważność miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Wnioskodawczyni w przyszłości zamierzała na otrzymanej działce wybudować swój dom. Wójt Gminy A w (…) roku na wniosek właścicielki działki wydał decyzję o warunkach zabudowy dla zamierzenia polegającego na budowie budynku mieszkalnego jednorodzinnego w miejscowości B gm. A, na części działki nr 4/5 wraz z niezbędnym uzbrojeniem terenu i urządzeniami towarzyszącymi.

Decyzją z dnia (…) r. Wójt Gminy A na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami, przepisów wykonawczych do niej oraz wydanej wcześniej decyzji o ustaleniu warunków zabudowy zatwierdził podział nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr 4/5 o pow. (…) ha położonej w obrębie B, gm. A w następujący sposób:

4/9 – (…)

4/10 – (…)

4/11 – (…)

4/12 - (…)

4/13 - (…)

4/14 - (…)

4/15 - (…)

4/16 - (…)

4/17 - (…)

4/18 - (…)

Ogółem działka po podziale uzyskała przybytek powierzchni (…) i stanowi (…) ha. Następnie w (…) roku dokonano ponownego podziału działek na działki o numerach i powierzchni:

4/13 - (…) na działki

*   3/1 - (…)
*   3/2 - (…)
*   3/3 - (…)

4/14 - (…) na działki

*   13/1 - (…)
*   13/2 - (…)

4/15 - (…) na działki

*   17/1 - (…)
*   17/2 - (…)

4/10 - (…) na działki

*   11/1 - (…)
*   11/2 - (…)

4/11 - (…) na działki

*   14/1 - (…)
*   14/2 - (…)

4/12 - (…) na działki

*   15/1 - (…)
*   15/2 - (…)

Nieruchomość gruntowa, która została podzielona na działki nie została nabyta w celach inwestycyjnych. Wnioskodawczyni jako właścicielka wymienionych działek nie dokonywała jakichkolwiek działań mających na celu zwiększenie wartości wyżej wymienionych działek (np. uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej oraz energetycznej).

Od momentu otrzymania darowizny Wnioskodawczyni nie udostępniała działki 4/5 osobom trzecim. Nowo powstałe działki wynikające z podziału działki 4/5 również nie były oraz nie są udostępniane osobom trzecim. Wyżej wymienione działki, nie są przez Wnioskodawczynię w żaden sposób wykorzystywane, są one jedynie częścią majątku osobistego.

Dnia (…) r. z uwagi na swoją sytuację majątkową Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży działki nr 13/1 o obszarze (…) ha wraz z prawem własności niezabudowanej działki 156 o obszarze (…) ha w udziale 1/15 części.

Wnioskodawczyni w (…) roku zawarła związek małżeński.

Dnia (…) r. z uwagi na trudną sytuację finansową rodziny dokonała sprzedaży drugiej działki nr 14/1 o obszarze (…) ha wraz z prawem własności niezabudowanej działki 156 o obszarze 0,1670 ha w udziale 1/15 części.

Następnie z uwagi na plany Wnioskodawczyni i jej rodziny związane ze zmianą miejsca zamieszkania, zmianą miejsca pracy, a tym samym zamiarem przeniesienia swojego ośrodka interesów życiowych poza granice kraju, Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży działek :

*   (…) r. działki nr 13/1 o obszarze (…) ha wraz z prawem własności niezabudowanej działki 156 o obszarze (…) ha w udziale 1/15 części,
*   (…) r. działki nr 14/1 o obszarze (…) ha wraz z prawem własności niezabudowanej działki 156 o obszarze (…) ha w udziale 1/15 części,
*   (…) r. działki nr 14/2 o obszarze (…) ha wraz z prawem własności niezabudowanej działki 156 o obszarze (…) ha w udziale 1/15 części.

Wszystkie sprzedane działki były działkami niezabudowanymi, posiadały dostęp do drogi publicznej poprzez działkę nr 156 (4/18) o powierzchni (…) ha. Sprzedane działki były nieuzbrojone, media (woda) znajduje się w drodze publicznej. Działka numer 156 stanowi drogę wewnętrzną i jest nieutwardzona, zapewniającą dojazd do drogi publicznej.

Wnioskodawczyni oświadcza, że nigdy nie była zarejestrowana, jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Wnioskodawczyni jest rolnikiem ryczałtowym korzystającym ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, oprócz działki która uległa podziałowi Wnioskodawczyni posiada jeszcze inne grunty rolne nabyte w roku (…) od (…) ok. (…) ha w gm. C. Od (…) roku grunty te są wydzierżawiane. Dzierżawa nie dotyczy działek będących przedmiotem wniosku.

Nabywców przedmiotowych działek Wnioskodawczyni poszukuje we własnym zakresie (np. wśród znajomych, ogłaszając w lokalnej prasie) oraz za pomocą biura nieruchomości posiadającego wymaganą licencję. Wnioskodawczyni nie prowadziła i nie prowadzi żadnych dodatkowych działań marketingowych. Wnioskodawczyni z uwagi na jej częstą nieobecność w kraju aktem notarialnym udzieliła pełnomocnictwa swojemu bratu do działania w jej imieniu w zakresie sprzedaży przedmiotowych działek.

Na dzień pisania tego wniosku, Wnioskodawczyni nie podpisała żadnej umowy przedwstępnej sprzedaży jakiejkolwiek z posiadanych jeszcze działek. Wnioskodawczyni rozważa sprzedaż pozostałych działek budowlanych i chce się upewnić, czy jej stanowisko w sprawie jest prawidłowe. Środki ze sprzedaży działek Wnioskodawczyni planuje przeznaczyć na cele osobiste własne oraz na potrzeby swojej rodziny.

Przy dotychczasowej sprzedaży działek nie były zawierane przez Wnioskodawczynię umowy przedwstępne z kupującymi. W przypadku planowanego zbycia działek nie planuje się zawierania umów przedwstępnych z kupującymi.

Wnioskodawczyni nie udzielała wcześniej nabywcy/nabywcom bądź innym podmiotom pełnomocnictwa lub pełnomocnictw w zakresie przedmiotowym nieruchomości.

Wnioskodawczyni udzieliła pełnomocnictwa bratu. Zakres pełnomocnictwa udzielonego bratu obejmuje: zawieranie umów sprzedaży, negocjowanie warunków umów, rozwiązywanie lub odstępowanie od umów, dokonywanie wszelkich czynności związanych z zarządzaniem nieruchomościami stanowiącymi własność Mocodawczyni, składanie oświadczeń woli i wiedzy w imieniu Mocodawczyni i dokonywanie czynności we wszystkich instytucjach administracji rządowej i samorządowej, odbiór i pokwitowanie odbioru zaliczki, zadatku, części jak i całej ceny a także do wskazania rachunku do dokonania zapłaty. Reprezentowanie Mocodawczyni przed sądami powszechnymi we wszystkich sprawach związanych z wykonaniem pełnomocnictwa, a w szczególności przed sądami prowadzącymi księgi wieczyste, występowanie w imieniu Mocodawczyni przed przedstawicielami i pracownikami wszelkich banków i instytucji finansowych. Pełnomocnik (brat) dotychczas dokonał w imieniu Mocodawczyni sprzedaży wykazanych we wniosku działek tj. znalazł nabywcę działki (jak wskazano we wniosku nabywców poszukiwano wśród znajomych, poprzez umieszczenie baneru na działce o sprzedaży, ogłoszenie w prasie lokalnej). Pełnomocnik zawierał i podpisywał umowy o sprzedaży działek. W oparciu o udzielone pełnomocnictwo w przyszłości przy sprzedaży działek pełnomocnik będzie reprezentował Mocodawczynię w powołanym powyżej zakresie. Wnioskodawczyni nie prowadzi i nie prowadziła żadnej działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nie zbywała innych działek i nieruchomości poza wykazanymi w przedmiotowym wniosku. Nabywcy wykazanych we wniosku działek nie mieli i nie będą mieli możliwości użytkowania przedmiotowych działek przed ich nabyciem. Wnioskodawczyni występowała dla wskazanych we wniosku działek o ustalenie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu.

Droga dojazdowa do sprzedawanych działek została wydzielona w dacie podziału nieruchomości na działki wykazane we wniosku. Decyzja o podziale z (…) roku stanowi, że w celu zabezpieczenia dostępu do drogi publicznej nowo wydzielonym działkom należy ustanowić służebność przejścia i dojazdu lub przekazać udział w prawie własności do nowo wydzielonej działki 4/18.

Decyzja z (…) roku o podziale działek stanowi, że nowo wydzielone działki, będą posiadały dostęp do drogi publicznej, tj. do działki nr 162, nr 157, nr 155 w następujący sposób:

*   działki nr 15/2, nr 14/1, nr 14/2, nr 11/1, nr 11/2 będą posiadały dostęp do ww. drogi publicznej, poprzez ustanowienie służebności przejścia i przejazdu poprzez działkę nr 156, stanowiącej własność wnioskodawcy, która posiada bezpośredni dostęp do ww. drogi publicznej,
*   działki nr 3/1, nr 3/2, nr 13/1, nr 13/2, nr 17/1, nr 17/2 będą posiadały bezpośredni dostęp do drogi publicznej , tj. do działki 155,
*   działka nr 15/1 będzie posiadała dostęp do drogi publicznej, tj. do działki nr 162, nr 155, nr 157 poprzez ustanowienie służebności przejścia i przejazdu na nowo powstałej działce nr 3/3 oraz działce nr 156, stanowiącą własność wnioskodawcy i posiadającą bezpośredni dostęp do ww. drogi publicznej.

Podziału nieruchomości dokonano pod warunkiem, że przy zbywaniu działek wydzielonych w wyniku podziału, zostaną ustanowione ww. służebności.

Przedmiotowe działki nie były nigdy przedmiotem najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy opisane, dokonane transakcje sprzedaży działek podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy opisane, planowane transakcje sprzedaży działek podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

1.  Opisane, dokonane transakcje sprzedaży działek nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
2.  Opisane, planowane transakcje sprzedaży działek nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawczyni jako osoba prywatna nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni oświadcza, że nigdy nie wykonywała działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z przedmiotowej nieruchomości opisanej powyżej Wnioskodawczyni nigdy nie czerpała dochodu, nie korzystała z ulg podatkowych czy odpisów.

Opisaną nieruchomość Wnioskodawczyni otrzymała w wyniku darowizny z zamiarem spożytkowania jej w celach prywatnych.

Fakt uzyskania decyzji o warunkach zabudowy oraz podział nieruchomości na mniejsze działki zdaniem Wnioskodawczyni nie świadczy o aktywnym obrocie nieruchomościami w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Działania podejmowane przez Wnioskodawczynię należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym co jej zdaniem wyklucza nazwanie tej czynności działalnością gospodarczą. Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik.

Strona dokonując sprzedaży nieruchomości korzysta z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, która nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 112, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zatem w kwestii opodatkowania VAT sprzedaży działki istotne jest, czy sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął lub podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania zbywcy nieruchomości za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112 (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W tym miejscu należy przywołać orzeczenie z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, w którym TSUE wskazał, że: „(…) czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej (zob. wyrok z dnia 20 czerwca 1996 r. w sprawie C-155/94 Wellcome Trust, Rec. s. I-3013, pkt 32). Należy dodać, że sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych w niniejszej sprawie nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Wellcome Trust, pkt 37). Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności”.

Zatem przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Dziale VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni nigdy nie była zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze oraz jest rolnikiem ryczałtowym korzystającym ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

W dniu (…) roku otrzymała w akcie darowizny od babci prawo własności działki o powierzchni 2,5900 ha. Wójt Gminy A w (…) roku na wniosek właścicielki działki wydał decyzję o warunkach zabudowy dla zamierzenia polegającego na budowie budynku mieszkalnego jednorodzinnego na części działki nr 4/5 wraz z niezbędnym uzbrojeniem terenu i urządzeniami towarzyszącymi.

Decyzją z dnia (…) r. Wójt Gminy A na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami, przepisów wykonawczych do niej oraz wydanej wcześniej decyzji o ustaleniu warunków zabudowy zatwierdził podział nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr 4/5 o pow. (…) ha położonej w obrębie B, gm. A na następujące działki: 4/9, 4/10, 4/11, 4/12, 4/13, 4/14, 4/15, 4/16, 4/17, 4/18.

Ogółem działka po podziale uzyskała przybytek powierzchni (…) i stanowi (…) ha. Następnie w (…) roku dokonano ponownego podziału działek na działki o numerach:

4/13: 3/1, 3/2, 3/3

4/14: 13/1, 13/2

4/15: 17/1, 17/2

4/10: 11/1,11/2

4/11: 14/1, 14/2

4/12: 15/1, 15/2

Dnia (…) r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży działki nr 13/1 wraz z prawem własności niezabudowanej działki 156 w udziale 1/15 części. Dnia (…) r. dokonała sprzedaży drugiej działki nr 11/1 wraz z prawem własności niezabudowanej działki 156 w udziale 1/15 części.

Następnie z uwagi na plany Wnioskodawczyni i jej rodziny związane ze zmianą miejsca zamieszkania, zmianą miejsca pracy, a tym samym zamiarem przeniesienia swojego ośrodka interesów życiowych poza granice kraju, Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży działek:

*   (…) r. działki nr 17/1 wraz z prawem własności niezabudowanej działki 156 w udziale 1/15 części,
*   (…) r. działki nr 14/1 wraz z prawem własności niezabudowanej działki 156 w udziale 1/15 części,
*   (…) r. działki nr 14/2 wraz z prawem własności niezabudowanej działki 156 w udziale 1/15 części.

Wszystkie sprzedane działki były działkami niezabudowanymi, posiadały dostęp do drogi publicznej poprzez działkę nr 156 (4/18). Sprzedane działki były nieuzbrojone, media (woda) znajduje się w drodze publicznej. Działka numer 156 stanowi drogę wewnętrzną i jest nieutwardzona, zapewniającą dojazd do drogi publicznej. Nabywców przedmiotowych działek Wnioskodawczyni poszukuje we własnym zakresie (np. wśród znajomych, ogłaszając w lokalnej prasie) oraz za pomocą biura nieruchomości posiadającego wymaganą licencję. Wnioskodawczyni nie prowadziła i nie prowadzi żadnych dodatkowych działań marketingowych.

Wnioskodawczyni występowała dla wskazanych we wniosku działek o ustalenie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu, a z uwagi na jej częstą nieobecność w kraju aktem notarialnym udzieliła pełnomocnictwa swojemu bratu do działania w jej imieniu w zakresie sprzedaży przedmiotowych działek. Zakres pełnomocnictwa udzielonego bratu obejmuje:

*   zawieranie umów sprzedaży,
*   negocjowanie warunków umów,
*   rozwiązywanie lub odstępowanie od umów,
*   dokonywanie wszelkich czynności związanych z zarządzaniem nieruchomościami stanowiącymi własność Mocodawczyni,
*   składanie oświadczeń woli i wiedzy w imieniu Mocodawczyni
*   dokonywanie czynności we wszystkich instytucjach administracji rządowej i samorządowej,
*   odbiór i pokwitowania odbioru zaliczki, zadatku, części jak i całej ceny a także do wskazania rachunku do dokonania zapłaty
*   reprezentowanie Mocodawczyni przed sądami powszechnymi we wszystkich sprawach związanych z wykonaniem pełnomocnictwa, a w szczególności przed sądami prowadzącymi księgi wieczyste,
*   występowanie w imieniu Mocodawczyni przed przedstawicielami i pracownikami wszelkich banków i instytucji finansowych.

Pełnomocnik dotychczas dokonał w imieniu Mocodawczyni sprzedaży wykazanych we wniosku działek tj. znalazł nabywcę działki (jak wskazano poszukiwano wśród znajomych, poprzez umieszczenie baneru na działce o sprzedaży, ogłoszenie w prasie lokalnej). Pełnomocnik zawierał i podpisywał umowy o sprzedaży działek. W oparciu o udzielone pełnomocnictwo w przyszłości przy sprzedaży działek pełnomocnik będzie reprezentował Mocodawczynię w powołanym powyżej zakresie.

Wątpliwości Wnioskodawczyni w przedmiotowej sprawie dotyczą kwestii, czy dokonane i planowane transakcje sprzedaży działek podlegały oraz będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

Przedstawiony opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego stanowi, że w niniejszej sprawie wystąpił taki ciąg zdarzeń, które wskazują na aktywność Wnioskodawczyni w zakresie obrotu nieruchomościami, wykraczającą poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawczyni wprawdzie nabyła przedmiotową nieruchomość w drodze darowizny, jednak decydujące znaczenie dla sprawy mają działania, które podjęła lub zostały podjęte na mocy udzielonego pełnomocnictwa w celu sprzedaży działki.

W przedmiotowej sprawie należy zauważyć, że Wnioskodawczyni dwukrotnie dokonała podziału nieruchomości, którą otrzymała aktem darowizny od babci: pierwszy raz w (…)r., a drugi raz w (…) roku. Każdorazowo podczas podziału nieruchomości zapewniano wydzielanym działkom dostęp do drogi publicznej przez ustanowienie służebności przejścia i przejazdu, a przy pierwszym podziale służebność mogła być zastąpiona udziałem w prawie własności dla działki 4/18.

Wnioskodawczyni występowała dla wskazanych we wniosku działek o ustalenie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu.

Sprzedaż przez Wnioskodawczynię działek wydzielonych z otrzymanej w akcie darowizny nieruchomości rozpoczęła się (…) r. Kolejne działki zostały sprzedane (…) r., (…) r., (…) r., (…) r. Sprzedaż nie jest więc incydentalna lecz ma charakter powtarzalny. Wnioskodawczyni zamierza dokonywać dalszej sprzedaży przedmiotowych działek. W celu tym celu udzieliła swojemu bratu pełnomocnictwa obejmującego swoim zakresem:

*   zawieranie umów sprzedaży,
*   negocjowanie warunków umów,
*   rozwiązywanie lub odstępowanie od umów,
*   dokonywanie wszelkich czynności związanych z zarządzaniem nieruchomościami stanowiącymi własność Mocodawczyni,
*   składanie oświadczeń woli i wiedzy w imieniu Mocodawczyni
*   dokonywanie czynności we wszystkich instytucjach administracji rządowej i samorządowej,
*   odbiór i pokwitowania odbioru zaliczki, zadatku, części jak i całej ceny a także do wskazania rachunku do dokonania zapłaty.
*   reprezentowanie Mocodawczyni przed sądami powszechnymi we wszystkich sprawach związanych z wykonaniem pełnomocnictwa, a w szczególności przed sądami prowadzącymi księgi wieczyste,
*   występowanie w imieniu Mocodawczyni przed przedstawicielami i pracownikami wszelkich banków i instytucji finansowych.

Zakres ww. pełnomocnictwa obejmuje czynności umożliwiające dalsze uatrakcyjnianie nieruchomości będących przedmiotem wniosku, a w szczególności dokonywanie wszelkich czynności związanych z zarządzaniem nieruchomościami stanowiącymi własność Mocodawczyni i dokonywanie czynności we wszystkich instytucjach administracji rządowej i samorządowej. Tak szeroki zakres udzielonego pełnomocnictwa wykracza poza czynności związane wyłącznie ze sprzedażą nieruchomości umożliwiając pełnomocnikowi prowadzenie działań typowych dla podmiotów profesjonalnie zajmujących się obrotem nieruchomości. Wszystkie czynności wykonywane przez pełnomocnika Wnioskodawczyni z punktu widzenia podatku od towarów i usług są i zostaną wykonane w jej sferze prawnopodatkowej.

Wnioskodawczyni w taki sposób zorganizowała więc sprzedaż przedmiotowych nieruchomości, że jej działania stanowią pewnego rodzaju przedsięwzięcie.

Wnioskodawczyni dokonując ww. działań uatrakcyjniła posiadaną nieruchomość, co wpłynęło generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Sprzedaż działek ma charakter powtarzalny, a zamiar dalszej sprzedaży pozostałych działek wyklucza okazjonalność sprzedaży i potwierdza stały charakter przedsięwzięcia.

Powyższe czynności nie stanowią zatem pojedynczych zdarzeń związanych z wykonywaniem prawa własności i zwykłym zarządem majątkiem prywatnym, lecz zaplanowany, zorganizowany ciąg działań nakierowanych na sprzedaż działek.

W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawczyni podejmując ww. czynności, zaangażowała środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazała aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Wobec powyższego, Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży przedmiotowych nieruchomości, nie korzysta i nie będzie korzystała z przysługującego jej prawa do rozporządzania majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe rozporządzanie prawem własności.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz okoliczności analizowanej sprawy należy stwierdzić, że zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dokonana i planowana sprzedaż przez Wnioskodawczynię przedmiotowych nieruchomości stanowi opodatkowaną podatkiem od towarów i usług odpłatną dostawę towarów oraz wypełnia definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawczyni w związku z jej sprzedażą będzie działała jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a także przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.