Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP1.4512.99.2016.2.MSu
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-03-29
Teza: Zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT kursów związanych z wykonywaniem obowiązków służbowych
Słowa kluczowe: kurs; pomoc; szkolenie; usługi-usługi szkoleniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2016 r. (data wpływu 3 marca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 marca 2016r. (data wpływu 15 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT kursów związanych z wykonywaniem obowiązków służbowych **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 marca 2016r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT kursów/szkoleń pierwszej pomocy skierowanych do pracowników i pracodawców różnych grup zawodowych;

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT kursów związanych z wykonywaniem obowiązków służbowych;

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usług szkoleniowych polegających na przygotowaniu nauczycieli do prowadzenia zajęć z zakresu pierwszej pomocy;

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usług szkoleniowych prowadzonych drogą elektroniczną.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 14 marca 2016 r. (data wpływu 15 marca 2016 r.) o przedstawienie opisu sprawy i własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

… jest spółką z o.o. z siedzibą w …, zarejestrowane w Sądzie Rejonowym dla …Wydział KRS pod nr KRS ….

Wnioskodawca jest czynnym płatnikiem VAT. Przedmiotem działań Wnioskodawcy są m.in. sklasyfikowane w PKD pod nr 85.59.B-pozostałe pozaszkolne formy edukacji gdzie indziej nie sklasyfikowane.

Należą do nich m.in. kursy:

1.  Podstawowy Kurs Pierwszej Pomocy - trwa 5 godzin dydaktycznych. Przeznaczony jest dla wszystkich zainteresowanych tematyką i obejmuje następujące zagadnienia:
    *   Ocena stanu poszkodowanego
    *   Postępowanie z poszkodowanym nieprzytomnym
    *   Postępowanie w przypadku braku oddechu i krążenia
    *   Postępowanie w przypadku urazów
    *   Postępowanie w stanach nagłego zagrożenia zdrowotnego

1.  CPR/AED certyfikowany przez Europejską Radę Resuscytacji - trwa 5 godzin. Przeznaczony jest dla osób nieposiadających przygotowania medycznego. Program kursu obejmuje:
    *   Ocena stanu poszkodowanego
    *   Postępowanie z poszkodowanym nieprzytomnym
    *   Postępowanie w przypadku braku oddechu i krążenia
    *   Obsługa automatycznego zewnętrznego defibrylatora
    *   Ułożenie nieprzytomnego poszkodowanego w pozycji bezpiecznej.

1.  Kurs Kwalifikowanej Pierwszej Pomocy - trwa 66 godzin. Prowadzony jest na podstawie ustawy z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym (Dz. U. Nr 191 poz. 1410), zgodnie z rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 19 marca 2007 r. w sprawie kursu w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy (Dz. U. Nr 60 poz. 408). Przeznaczony jest dla osób zatrudnionych lub pełniących służbę w jednostkach współpracujących z systemem, o którym mowa w art. 15 ustawy, lub będących członkiem tych jednostek. Program kursu obejmuje:
    *   Utrwalenie podstawowej wiedzy z zakresu udzielenia pierwszej pomocy
    *   Zdobycie utrwalenie wiedzy z zakresu kwalifikowanej pierwszej pomocy
    *   Kształtowanie poczucia odpowiedzialności za jakość udzielanej pomocy
    *   Kształtowanie właściwej postawy etycznej osób podejmujących czynności ratunkowe

1.  Kursy (30-to godzinne) i seminaria (5-cio godzinne) doskonalenia zawodowego ratowników medycznych-prowadzone na mocy Rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 14 czerwca 2007 r. w sprawie doskonalenia zawodowego ratowników medycznych (Dz. U. nr 112 poz. 775). Przeznaczony jest dla ratowników medycznych. Programy umożliwiają pogłębienie i uaktualnienie wiedzy i umiejętności z zakresu ratownictwa medycznego.
2.  Kursy: EPLS, ILS, ALS certyfikowane przez Europejską Radę Resucytacji- trwają po min. 18 godzin. Kurs kierowany jest do grup zawodowych zajmujących się pacjentami w stanie zagrożenia życia: lekarzy, pielęgniarek, ratowników medycznych. Kandydaci powinni posiadać doświadczenie zawodowe oraz odpowiednie kwalifikacje medyczne. Program w zależności od kursu obejmuje:
    *   Szkolenie personelu medycznego w celu umożliwienia prawidłowego postępowania z pacjentem w stanie zatrzymania krążenia, aż do momentu przybycia zespołu resuscytacyjnego.
    *   Szkolenie członków zespołu resuscytacyjnego.
    *   Szkolenie personelu medycznego w zakresie wczesnego rozpoznawania dziecka w stanie niewydolności oddechowej lub krążeniowej. Rozszerzenie wiedzy i umiejętności praktycznych wymaganych do przeprowadzenia interwencji zapobiegających rozwinięciu się niewydolności oddechowej lub zatrzymania krążenia u pacjentów pediatrycznych.

1.  Kurs przygotowujący nauczycieli do prowadzenia zajęć z zakresu pierwszej pomocy – trwa 30 godzin. Prowadzone szkolenie prowadzone jest zgodnie z przepisami ustawy z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym (Dz. U. Nr 191 poz. 1410), tryb ich nabywania określa Rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 26 sierpnia 2009 r. w sprawie przygotowania nauczycieli do prowadzenia zajęć edukacyjnych w zakresie udzielenia pierwszej pomocy (Dz. U. Nr 139, poz. 1132).

Wnioskodawca informuje, że nie jest podmiotem objętym systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty oraz nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację w zakresie świadczenia ww. usług.

Wnioskodawca jednocześnie informuje, że niektóre kursy są finansowane ze środków publicznych.

Szkolenia prowadzone przez … są usługami prowadzonymi w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Podatnik jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Główny cel organizowanych kursów/szkoleń: rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 19 marca 2007 r. w sprawie kursu w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy (Dz. U. 2007 nr 60 poz. 408).

Ramowy program kursu w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy:

1.  Założenia organizacyjno-programowe

Cel główny szkolenia: Celem kształcenia jest przygotowanie ratowników, jednostek współpracujących z systemem Państwowe Ratownictwo Medyczne do realizacji zadań z zakresu ratownictwa w czasie akcji ratowniczych, w tym w szczególności udzielania osobom w stanie nagiego zagrożenia zdrowotnego kwalifikowanej pierwszej pomocy w miejscu zdarzenia do czasu przekazania ich personelowi zakładów opieki zdrowotnej.

Szczegółowe cele kształcenia:

1.  utrwalenie podstawowej wiedzy z zakresu udzielania pierwszej pomocy;
2.  zdobycie i utrwalenie wiedzy z zakresu kwalifikowanej pierwszej pomocy;
3.  kształtowanie poczucia odpowiedzialności za jakość udzielonej pomocy;
4.  kształtowanie właściwej postawy etycznej osób podejmujących czynności ratunkowe.

Czas trwania kursu: Kurs powinien trwać, co najmniej 66 godzin, w tym, co najmniej 25 godzin zajęć teoretycznych oraz co najmniej 41 godzin zajęć praktycznych.

W zależności od jednostki współpracującej z systemem, w której uczestnik kursu jest zatrudniony, pełni służbę lub jest członkiem, można zwiększyć maksymalnie o 50 % liczbę godzin tego modułu, który jest najbardziej przydatny przy wykonywaniu zadań ratowniczych właściwych dla danej jednostki współpracującej z systemem.

1.  Plan nauczania

1.  Organizacja ratownictwa medycznego- podstawy prawne
2.  Bezpieczeństwo własne, poszkodowanego, miejsca zdarzenia
3.  Zestawy ratownicze, dezynfekcja sprzętu
4.  Elementy anatomii i fizjologii, ocena poszkodowanego, badanie wstępne oraz szczegółowe
5.  Poszkodowany nieprzytomny
6.  Resuscytacja (dorosły, dziecko, niemowlę, noworodek, sytuacje szczególne)
7.  Zasady defibrylacji poszkodowanego metoda półautomatyczna i automatyczna
8.  Wstrząs
9.  Inne stany nagłe - drgawki, cukrzyca, zawał mięśnia sercowego, udar mózgowy, zatrucia, podtopienie
10.  Urazy mechaniczne i obrażenia - złamania, zwichnięcia, skręcenia, krwotoki, obrażenia klatki piersiowej, brzucha, kręgosłupa, głowy i kończyn
11.  Urazy chemiczne, termiczne, elektryczne i obrażenia, zagrożenia środowiskowe, akty terroru
12.  Taktyka działań ratowniczych - zdarzenie masowe, mnogie, pojedyncze, segregacja wstępna, karta udzielonej pomocy, logistyka
13.  Ewakuacja ze strefy zagrożenia
14.  Udzielanie kwalifikowanej pierwszej pomocy w sytuacjach symulowanych
15.  Psychologiczne aspekty wsparcia poszkodowanych

Cele kursu - szkolenie ratowników przed-medycznych w zakresie udzielania podstawowych zabiegów resuscytacyjnych oraz obsługi automatycznych defibrylatorów zewnętrznych.

Adresaci kursu - kurs kierowany jest do osób bez przeszkolenia medycznego.

Program kursu - przygotowania przed kursem: każdy uczestnik otrzymuje podręczniki do kursu (co najmniej tydzień przed kursem) z zaleceniem zapoznania się z jego treścią. Kurs trwa dwa dni (możliwe jest również jednodniowe szkolenie - wyłącznie BLS-AED bez kursu instruktorskiego). Pierwszy dzień, podzielony na dwie części poświęcony jest podstawowym zabiegom ratującym życie BLS - rozpoznanie poszkodowanego w stanie zagrożenia życia, zastępcza wentylacja (użycie maski twarzowej, chusty twarzowej), uciskanie klatki piersiowej, algorytm postępowania w przypadku obecności ciała obcego w drogach oddechowych, pozycja boczna bezpieczna (4 godziny zajęć) oraz obsłudze automatycznego defibrylatora zewnętrznego wraz z elementami BLS (4 godziny zajęć). Każda z wymienionych części zaczyna się wykładem, a kończy zaliczeniem. Prezentowane treści zgodne są z aktualnymi wytycznymi ERC. Zajęcia prowadzą Instruktorzy Polskiej Rady Resuscytacji. Standard szkolenia przewiduje zajęcia w grupach po 6 osób przypadających na jednego instruktora. Dzień drugi to Kurs Instruktorski (do kursu przystąpić może osoba, która ukończyła 18 lat). Poruszana tematyka na kursie to techniki nauczania osób dorosłych. Elementy prowadzenia wykładów, ćwiczeń, pokazów edukacyjnych oraz egzaminowania są przedstawiane na wykładach oraz podczas ćwiczeń praktycznych. Po dwóch dniach kursu podejmowana jest decyzja o osobach, które według standardów opracowanych przez ERC spełniają kryteria „Instructor Trainer". Osoby takie po przeprowadzeniu co najmniej dwóch kursów pod okiem starszych instruktorów zostają samodzielnymi instruktorami. Ilość osób na kursie - maksymalnie 30 osób (5 grup po 6 osób).

Ocena: Odbywa się ona na podstawie formularzy wypełnionych podczas oceny ciągłej na kursie. Po pozytywnym ukończeniu kursu uczestnik otrzymuje certyfikat Polskiej i Europejskiej Rady Resuscytacji ważny dwa lata. Po tym okresie należy odbyć kurs recertyfikacyjny Kurs BLS /Basic Life Support/ i AED /Automated External Defibrillation/ jest certyfikowanym kursem European Resuscitation Council /ERC/ i Polskiej Rady Resuscytacji.

Kurs ALS /Advanced Life Support/

Cele kursu - wprowadzenie koncepcji zespołów resuscytacyjnych. Przeszkolenie kierowników i członków zespołów resuscytacyjnych do właściwego postępowania w przypadku zatrzymania krążenia u osób dorosłych oraz okolicznościach występujących w okresie przed i około zatrzymania krążenia. Rozpoznanie pacjentów z ryzykiem zatrzymania krążenia. Identyfikacja przyczyny, wdrożenie działań zapobiegających wystąpieniu zatrzymania krążenia. Rozwiązywanie problemów występujących w sytuacjach towarzyszących zatrzymaniu krążenia - elementy komunikacji z zespołem, bliskimi pacjenta oraz decyzyjność w sytuacjach nagłych.

Adresaci kursu - kurs kierowany jest do grup zawodowych zajmujących się pacjentami w stanie zagrożenia życia: lekarzy, pielęgniarek, ratowników medycznych, pracujących w miejscach o wzmożonym nadzorze medycznym /OIOM, IT, Izby Przyjęć, SOR, Pogotowie Ratunkowe/. Kandydaci powinni posiadać doświadczenie zawodowe oraz odpowiednie kwalifikacje medyczne.

Program:

1.  Przygotowanie przed kursem: każdy uczestnik otrzymuje podręczniki do kursu (co najmniej cztery tygodnie przed kursem) z zaleceniem zapoznania się z jego treścią oraz Pre-test. Jest to test wyboru mający na celu ocenę poziomu wiedzy wyjściowej kandydatów. Jego wynik nie wpływa na ocenę końcową na kursie. Oczekuje się od kandydatów znajomości i kompetencji w zakresie podstawowych czynności resuscytacyjnych.
2.  Kurs prowadzony jest w programie dwu lub dwu i pół dniowym. Zajęcia prowadzą instruktorzy Europejskiej Rady Resuscytacji. Intensywny czas kursu obejmuje wykłady, pokazy, dyskusje i stacje ćwiczeniowe. Głównym elementem przekazywania wiedzy są ćwiczenia w małych grupach (do ośmiu osób na 2-3 instruktorów) przy wykorzystaniu scenariuszy symulowanych na manekinach przystosowanych do wykonywania zaawansowanych zabiegów resuscytacyjnych (dostęp dożylny, wentylacja przyrządowa, intubacja, możliwość generowania zaburzeń rytmu serca, wykonanie defibrylacji). Maksymalna liczba kursantów to trzydzieści dwie osoby (cztery grupy po osiem osób).

Wykłady:

*   Perspektywy ALS

*   Przyczyny i prewencja zatrzymania krążenia

*   Ostre zespoły wieńcowe

*   Uniwersalny algorytm zatrzymania krążenia ALS

*   Opieka poresuscytacyjna

Ćwiczenia i warsztaty:

*   Zaopatrzenie dróg oddechowych

*   Monitoring, rozpoznawanie zaburzeń rytmu, dwunastoodprowadzeniowe EKG

*   Defibrylacja

*   Zaburzenia rytmu serca - leczenie

*   Równowaga kwasowo-zasadowa

*   Zatrzymanie krążenia - scenariusze ćwiczeniowe

*   Zatrzymanie krążenia w sytuacjach szczególnych (zanurzenie podtopienie, hipotermia, ciąża, anafilaksja, zatrucia, astma, hypowolemia)

Kurs ILS /Immediate Life Support/

Cele kursu:

*   Ustandaryzowanie istniejących procedur wewnątrzszpitalnego postępowania w przypadku zatrzymania krążenia,

*   Szkolenie personelu medycznego w zakresie podstawowych czynności resuscytacyjnych, przyrządowego udrażniania dróg oddechowych oraz bezpiecznego przeprowadzenia defibrylacji (zarówno manualnej jak i przy wykorzystaniu AED),

*   Szkolenie personelu medycznego w celu umożliwienia prawidłowego postępowania z pacjentem w stanie zatrzymania krążenia, aż do momentu przybycia zespołu resuscytacyjnego,

*   Szkolenie członków zespołu resuscytacyjnego.

Adresaci kursu: Kurs jest kierowany do personelu medycznego oraz gabinetów lekarskich (pielęgniarki, ratownicy medyczni, sanitariusze, lekarze dentyści), którego zakres umiejętności obejmuje zaawansowane zabiegi ratujące życie jednak nie wymaga tak intensywnych i zaawansowanych szkoleń jak np. kurs ALS.

Program: Przygotowanie przed kursem: każdy uczestnik otrzymuje podręcznik do kursu (co najmniej dwa tygodnie przed kursem) z zaleceniem zapoznania się z jego treścią. Kurs prowadzony jest w formie jednodniowej. Zajęcia prowadzą instruktorzy ERC-ALS oraz kandydaci na instruktora ERC-ALS. Liczba pełnych instruktorów musi wynosić przynajmniej 50% „faculty" kursu. Umiejętności praktyczne przekazywane są podczas ćwiczeń przy wykorzystaniu techniki „czterech kroków". Są one prowadzone w grupach do sześciu osób, gdzie na grupę przypada jeden do dwóch instruktorów. Maksymalna ilość uczestników na kursie to trzydzieści osób (pięć grup po sześć osób). Kurs obejmuje wykłady, stacje ćwiczeniowe oraz scenariusze symulowane na manekinach przystosowanych do wykonywania zaawansowanych zabiegów resuscytacyjnych (dostęp dożylny, wentylacja przyrządowa, intubacja, możliwość generowania zaburzeń rytmu serca, wykonanie defibrylacji).

Kurs EPLS /European Pediatric Life Support/

Cele kursu: Szkolenie personelu medycznego w zakresie wczesnego rozpoznawania dziecka w stanie niewydolności oddechowej lub krążeniowej. Rozszerzenie wiedzy i umiejętności praktycznych wymaganych do przeprowadzenia interwencji zapobiegających rozwinięciu się niewydolności oddechowej lub zatrzymania krążenia u pacjentów pediatrycznych.

Adresaci kursu: Personel medyczny: lekarze, pielęgniarki, ratownicy medyczni pracujący bezpośrednio z pacjentami pediatrycznymi. Powinni oni posiadać doświadczenie i odpowiednie kwalifikacje medyczne.

Program:

1.  Przygotowanie przed kursem: każdy uczestnik otrzymuje podręczniki do kursu (co najmniej miesiąc przed kursem) z zaleceniem zapoznania się z jego treścią oraz Pre-test. Jest to test wyboru mający na celu ocenę poziomu wiedzy wyjściowej kandydatów. Jego wynik nie wpływa na ocenę końcową na kursie.
2.  Kurs trwa dwa dni. Zajęcia prowadzone są przez instruktorów ERC. Składają się na niego wykłady, pokazy, dyskusje i stacje ćwiczeniowe. Jednym z elementów przekazywania wiedzy są również scenariusze symulowane na manekinach przystosowanych do wykonywania zaawansowanych zabiegów resuscytacyjnych (dostęp dożylny, wentylacja przyrządowa, intubacja, możliwość generowania zaburzeń rytmu serca, wykonanie defibrylacji).

Szkolenie przygotowujące nauczycieli do prowadzenia zajęć edukacyjnych w zakresie udzielania pierwszej pomocy

Cele ogólne szkolenia: Nabycie wiedzy i umiejętności z zakresu udzielania pierwszej pomocy niezbędnych do przygotowania nauczycieli do prowadzenia zajęć edukacyjnych w zakresie pierwszej pomocy.

Szczegółowe cele kształcenia:

1.  przyswajanie wiedzy i nabycie umiejętności praktycznych z zakresu postępowania w różnych stanach zagrożenia zdrowia i życia,
2.  nabycie wiedzy oraz umiejętności z zakresu podstawowych czynności resuscytacyjnych
3.  bezpieczne użycie automatycznego defibrylatora zewnętrznego
4.  kształtowanie poczucia odpowiedzialności za jakość pierwszej pomocy,
5.  kształtowanie właściwej postawy etycznej osób uprawnionych do podejmowania czynności pierwszej pomocy
6.  zastosowanie metod nauczania i form organizacyjnych niezbędnych do prowadzenia zajęć w zakresie pierwszej pomocy, zwracając szczególną uwagę na metody aktywizujące i praktyczne kształcenia,
7.  dokonanie diagnozy potrzeb lokalnych (szkoły, ośrodka) dla określonego odbiorcy.

Czas trwania szkolenia: Szkolenie powinno trwać co najmniej 30 godzin dydaktycznych, realizowanych w ciągu tygodnia, w tym 40% czasu poświęcone na zajęcia teoretyczne i 60 % czasu poświęcone na zajęcia praktyczne. W zależności od potrzeb można zwiększyć liczbę godzin o 50% tego modułu, który został zdiagnozowany.

Wnioskodawca wskazał, iż kursy/szkolenia:

1.  Podstawowy Kurs Pierwszej Pomocy,
2.  CPR/AED certyfikowany przez Europejską Radę Resuscytacji,
3.  Kurs Kwalifikowanej Pierwszej Pomocy ,
4.  Kursy (30-to godzinne) i seminaria (5-cio godzinne) doskonalenia zawodowego ratowników medycznych,
5.  Kursy: EPLS, ILS, ALS certyfikowane przez Europejską Radę Resuscytacji,
6.  Kurs przygotowujący nauczycieli do prowadzenia zajęć z zakresu pierwszej pomocy,

\- spełniają definicję kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawartą w art. 44 Rozporządzenia Rady (WE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 roku.

Realizowane przez Wnioskodawcę usługi w ramach organizowanych kursów/szkoleń prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

*   art. 44 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. 1997 nr 98 poz. 602 z późn. zm.) - dotyczy wszystkich kursów wskazanych w opisie stanu faktycznego,

*   art. 162 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks Karny (Dz. U. 1997 nr 88 poz. 553 z późn. zm.) - dotyczy wszystkich kursów wskazanych w opisie stanu faktycznego,

*   art. 3-6 ustawy z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym (Dz. U. 2006 nr 191 poz. 1410 z późn. zm.) - dotyczy wszystkich kursów wskazanych w opisie stanu faktycznego,

*   art. 209 (1) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (Dz. U. 1974 nr 24 poz. 141 z późn. zm.) - dotyczy wszystkich kursów wskazanych w opisie stanu faktycznego,

*   § 41 i 44 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy - dotyczy wszystkich kursów wskazanych w opisie stanu faktycznego,

*   § 20 - 21 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej i Sportu z dnia 31 grudnia 2002r. w sprawie bezpieczeństwa i higieny w publicznych i niepublicznych szkołach i placówkach - dotyczy wszystkich kursów wskazanych w opisie stanu faktycznego,

*   § 9 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 11 marca 1998 r. w sprawie przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy w szkołach wyższych - dotyczy wszystkich kursów wskazanych w opisie stanu faktycznego,

*   rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 26 sierpnia 2009 r. w sprawie przygotowania nauczycieli do prowadzenia zajęć edukacyjnych w zakresie udzielania pierwszej pomocy - kurs wskazany w pkt 1, 2, 6,

*   rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 19 marca 2007r. w sprawie kursu w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy oraz rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 14 czerwca 2007r. w sprawie doskonalenia zawodowego ratowników medycznych (Dz. U. z 2007r., Nr 112, poz. 775) - kurs w skazany w pkt 4-5,

*   art. 18 ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodzie lekarza i lekarza dentysty – kurs wskazany w pkt 5,

*   art. 61 ustawy z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej - kurs wskazany w pkt 5,

*   rozporządzenie Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji oraz Ministra Obrony Narodowej z dnia 12 grudnia 2008 r. w sprawie szkoleń w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy - kurs wskazany w pkt 3,

*   rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 19 marca 2007 r. w sprawie kursu w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy - kurs wskazany w pkt 3.

Na pytanie tut. Organu „Czy kursy/szkolenia finansowane są ze środków publicznych?” Wnioskodawca wskazał odpowiedź wspólną dla wszystkich kursów/szkoleń: W przypadku gdy kurs realizowany jest na rzecz jednostki budżetowej, to Wnioskodawca wystawia fakturę VAT na tężę jednostkę budżetową - w konsekwencji zapłata pochodzi ze środków publicznych. W zakresie dotacji ze środków unijnych (na chwilę obecną podatnik nie ma takich dotacji), wówczas podatek VAT był klasyfikowany jest wydatek niekwalifikowalny.

Kursy/szkolenia są finansowane są finansowane ze środków publicznych w 100%. Wnioskodawca będzie posiadał stosowną dokumentację potwierdzającą, że źródłem finansowania przedmiotowych usług są środki publiczne.

Wnioskodawca wskazał, iż kursy e-learning nie są usługami świadczonymi drogą elektroniczną w rozumieniu art. 2 pkt 26 ustawy oraz powołanej w niej dyrektywy 2006/1112/WE, gdyż każdy z kursów/szkoleń może być prowadzony również w tradycyjnej formie, tzn. w ramach zajęć z udziałem kursantów raz prowadzącego.

Kursy e-learning prowadzone są w dwóch wariantach:

1.  Uczestnik kursu nie ma kontaktu w żaden sposób ani pośrednio ani bezpośrednio z prowadzącym kurs, interakcja sprowadza się do wysłuchania uprzednio przygotowanego nagrania zawierającego instruktaż oraz wyjaśnienia
2.  Uczestnik ma zapewniony kontakt z prowadzącym kurs - w tym zakresie można wyróżnić dwie sytuacje:
    *   interakcja sprowadza sic do wysłuchania uprzednio przygotowanego nagrania zawierającego instruktaż oraz wyjaśnienia, ale jednocześnie część treści przekazywanych w ramach kursu przekazywana jest uczestnikowi kursu poprzez środki komunikacji na odległość – uczestnik kursu otrzymuje określone informacje od prowadzącego kurs, może konsultować otrzymaną treść z prowadzącym, uzyskiwać wyjaśnienia, zadawać pytania itd. W określonym przedziale czasu,
    *   interakcja sprowadza się do wysłuchania uprzednio przygotowanego nagrania zawierającego instruktaż oraz wyjaśnienia, ale jednocześnie część treści przekazywanych w ramach kursu przekazywana jest uczestnikowi kursu w formie bezpośrednich spotkań wykładowcy z kursantami.

W przypadku wariantu B, podczas kursu e-learning osoba szkoląca się kontaktuje się z nauczycielem.

Treść kursu e-learning przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej. Nadto w szkoleniu e-learning udział szkolącego/nauczyciela jest znaczący.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

(we wniosku wskazane jako nr 2) Czy kursy wymienione w rubryce 67 punkty 3, 4, 5 mimo to, że nie są zlecane przez Zakład Pracy ale udział w nich pozwala na uzyskanie uprawnień do wykonywania obowiązków służbowych (nauczanie pozostaje w bezpośrednim związku z zawodem), są zwolnione od podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytacje w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych - oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto, w myśl § 3 ust. 1 pkt 13 i 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2013 r., poz. 1722 ze zm.), zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288 str. 1) Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 mają 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC ze zmianami).

Powołane przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości ze środków publicznych. Co więcej przepisy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Dla zastosowania przedmiotowych zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych. Przepisy nie uzależniają możliwości zastosowania zwolnienia od tego czy uczestnik kursu uczestniczy w nim z własnej inicjatywy czy też na polecenie pracodawcy. Istotne jest to, że udział w kursie pozwala na uzyskanie uprawnień do wykonywania obowiązków służbowych (nauczanie pozostaje w bezpośrednim związku z zawodem).

Podatnik przeprowadza wskazane w punktach 3 - 5 kursy, tj:

*   Kurs Kwalifikowanej Pierwszej Pomocy - trwa 66 godzin. Prowadzony jest na podstawie ustawy z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym (Dz. U. Nr 191 poz. 1410), zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Zdrowia z dnia 19 marca 2007r. w sprawie kursu w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy (Dz. U. Nr 60 poz. 408). Przeznaczony jest dla osób zatrudnionych lub pełniących służbę w jednostkach współpracujących z systemem, o których mowa w art. 15 ustawy, lub będących członkiem tych jednostek. Program kursu obejmuje:
    
    *   utrwalenie podstawowej wiedzy z zakresu udzielania pierwszej pomocy,
    
    *   zdobycie utrwalenie wiedzy z zakresu kwalifikowanej pierwszej pomocy,
    
    *   kształtowanie poczucia odpowiedzialności za jakość udzielanej pomocy,
    
    *   kształtowanie właściwej postawy etycznej osób podejmujących czynności ratunkowe.

*   Kursy (30-to godzinne) i seminaria (5-cio godzinne) doskonalenia zawodowego ratowników medycznych - prowadzone na mocy Rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 14 czerwca 2007 r. w sprawie doskonalenia zawodowego ratowników medycznych (Dz. U. nr 112 poz. 775). Przeznaczony jest dla ratowników medycznych. Programy umożliwią pogłębienie i uaktualnienie wiedzy i umiejętności z zakresu ratownictwa medycznego.

*   Kursy: EPLS, ILS, ALS certyfikowane przez Europejską Radę Resuscytacji - trwają po min. 18 godzin. Kurs kierowany jest do grup zawodowych zajmujących się pacjentami w stanie zagrożenia życia: lekarzy, pielęgniarek, ratowników medycznych. Kandydaci powinni posiadać doświadczenie zawodowe oraz, odpowiednie kwalifikacje medyczne.

Program w zależności od kursu obejmuje:

*   szkolenie personelu medycznego w celu umożliwienia prawidłowego postępowania z pacjentem w stanie zatrzymania krążenia, aż do momentu przybycia zespołu resuscytacyjnego,

*   szkolenie członków zespołu resuscytacyjnego,

*   szkolenie personelu medycznego w zakresie wczesnego rozpoznawania dziecka w stanie niewydolności oddechowej lub krążeniowej. Rozszerzenie wiedzy i umiejętności praktycznych wymaganych do przeprowadzenia interwencji zapobiegających rozwinięciu się niewydolności oddechowej lub zatrzymania krążenia u pacjentów pediatrycznych.

Przepisy ustawy nie przewidują szczególnych rozwiązań dla usług pierwszej pomocy i ratownictwa medycznego, należy więc zastosować zasady ogólne. Można potraktować tego typu szkolenia jako kształcenie zawodowe, ale tylko dla osób wykonujących zawody medyczne (dla osób, dla których tego rodzaju szkolenia wiążą się ściśle z wykonywanym zawodem). Zwolnienie to będzie miało zastosowanie przy spełnieniu warunku wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.

Wszelkie kwestie związane z ratownictwem medycznym, tj. pojęcie i zakres kwalifikowanej pierwszej pomocy, wymogi które muszą spełniać ratownicy i dyspozytorzy medyczni oraz kwestie obowiązku doskonalenia zawodowego reguluje ustawia z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym (Dz. U. Nr 191, poz. 1410 z późn. zm.), natomiast szczegółowe zasady organizowania i przeprowadzania szkoleń wskazanych we wniosku określa rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 19 marca 2007 r. w sprawie kursu w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy (Dz. U. Nr 60, poz. 408), rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 14 czerwca 2007 r. w sprawie doskonalenia zawodowego ratowników medycznych (Dz. U. Nr 112, poz. 775).

Na mocy § 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 14 czerwca 2007 r. w sprawie doskonalenia zawodowego ratowników medycznych, rozporządzenie określa:

1.  formy doskonalenia zawodowego ratowników medycznych, zwanego dalej „doskonaleniem zawodowym";
2.  sposób i zakres doskonalenia zawodowego.

Według § 2 ww. rozporządzenia, doskonalenie zawodowe jest realizowane w następujących pozaszkolnych formach kształcenia:

1.  kursu doskonalącego;
2.  seminarium;
3.  samokształcenia.

Zgodnie z art. 10f ust. 1 ustawy z dnia 5 lipca 1996 r. o zawodach pielęgniarki i położnej (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 151, poz. 1217 ze zm.), organizatorzy kształcenia przed rozpoczęciem kształcenia są obowiązani uzyskać zatwierdzenie programu kształcenia dla danego rodzaju i trybu kształcenia.

W myśl § 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 29 października 2003 r. w sprawie kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych (Dz. U. Nr 197, poz. 1923), rozporządzenie określa:

1.  szczegółowe warunki i tryb odbywania kształcenia podyplomowego przez pielęgniarki i położne;
2.  warunki i tryb przeprowadzania egzaminu państwowego, o którym mowa w art. 10r ust. 1 ustawy z dnia 5 lipca 1996 r. o zawodach pielęgniarki i położnej, zwanej dalej „ustawą";
3.  wysokość wynagrodzenia członków państwowej komisji egzaminacyjnej, o którym mowa w art. 10r ust. 4 ustawy.

W myśl § 2 pkt 1 Ministra Zdrowia z dnia 6 października 2004 r. w sprawie sposobów doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów (Dz. U. Nr 231, poz. 2326 ze zm.). Doskonalenie zawodowe lekarza obejmuje aktywność zawodową w ramach samokształcenia lub w zorganizowanych formach kształcenia podyplomowego poprzez odbywanie szkolenia specjalizacyjnego, zwanego dalej „specjalizacją", nabywanie umiejętności zawodowych z zakresu węższych dziedzin medycyny lub udzielania określonych świadczeń zdrowotnych, zwane dalej „umiejętnością", oraz doskonalenie w innych formach kształcenia. Lekarz realizuje obowiązek doskonalenia zawodowego poprzez udział w kursie medycznym nieobjętym programem odbywanej specjalizacji lub nabywanej umiejętności lub w kursie medycznym, realizowanym za pośrednictwem środków przekazu telewizyjnego i sieci internetowej z ograniczonym dostępem, który uzyskał akceptację Naczelnej Rady Lekarskiej (§ 3 pkt 2 ww. rozporządzenia).

Natomiast § 1 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji oraz Ministra Obrony Narodowej z dnia 12 grudnia 2008 r. w sprawie szkoleń w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy (Dz. U. 229, poz. 1537), rozporządzenie określa sposób i organizację przeprowadzenia szkolenia w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy oraz aktualizację wiedzy w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy przez:

1.  pracowników służb podległych lub nadzorowanych przez ministra właściwego do spraw wewnętrznych oraz Ministra Obrony Narodowej;
2.  funkcjonariuszy, policjantów i strażaków;
3.  żołnierzy.

Szkolenie prowadzone jest przez podmiot szkolący zgodnie z wymogami określonymi w rozporządzeniu, o którym mowa w § 2 pkt 9. Szkolenie kończy się egzaminem przeprowadzonym zgodnie z rozporządzeniem, o którym mowa w § 2 pkt 9 (§ 3 cyt. rozporządzenia).

Należy wskazać, iż obowiązek przeszkolenia pracowników w zakresie zasad bezpieczeństwa i higieny pracy nałożony został na pracodawcę ustawą z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. Nr 24, poz. 141 ze zm.). Zgodnie z art. 2373 § 1 Kodeksu pracy, nie wolno dopuścić pracownika do pracy, do której wykonywania nie posiada on wymaganych kwalifikacji lub potrzebnych umiejętności, a także dostatecznej znajomości przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy.

W myśl art. 2091 § 1 pkt 2 lit. a cyt. ustawy, pracodawca jest obowiązany wyznaczyć pracowników do udzielania pierwszej pomocy. Liczba pracowników, o których mowa w § 1 pkt 2, ich szkolenie oraz wyposażenie powinny być uzależnione od rodzaju i poziomu występujących zagrożeń (art. 2091 § 3 ww. ustawy). Szczegółowe zasady organizacji i przeprowadzania szkoleń w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy zostały określone w rozporządzeniu Ministra Gospodarki i Pracy z dnia 27 lipca 2004 r. w sprawie szkolenia w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy (Dz. U. Nr 180, poz. 1860 ze zm.).

W związku z powyższym, Wnioskodawca nie spełnia wobec wszystkich świadczonych usług warunków określonych dla zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy stwierdzić należy, iż prowadzona przez Wnioskodawcę działalność polegająca na organizowaniu kursów kwalifikacyjnych dla osób z wykształceniem medycznym oraz osób związanych z ratownictwem medycznym (tj.: lekarzy, ratowników medycznych, pielęgniarek strażaków policjantów, ratowników WOPR), bądź zobowiązanych przez pracodawcę do niesienia pomocy na terenie zakładu pracy - spełnia definicję usług kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług. Biorąc pod uwagę, iż forma i zasady przedmiotowych szkoleń regulowane są przez odrębne przepisy, działalność szkoleniowa prowadzona przez Wnioskodawcę w powyższym zakresie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Szkolenia te mają bowiem na celu przeszkolenie pracowników w zakresie znajomości przepisów regulujących bezpieczne wykonywanie pracy oraz stwierdzenie posiadania szczególnych kwalifikacji do wykonywania tej pracy. Zasady organizowania i przeprowadzania ww. szkoleń zostały ściśle uregulowane w odrębnych przepisach. Oznacza to, że spełniona jest też druga przesłanka umożliwiająca korzystanie ze zwolnienia od podatku tzn. szkolenia prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Biorąc zatem pod uwagę opis sprawy przedstawiony w złożonym wniosku oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że usługi szkoleniowe, które zamierza świadczyć Wnioskodawca, są objęte zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2016r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo - rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z kolei w świetle art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Według regulacji art. 43 ust. 17 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy).

Natomiast w myśl § 3 ust. 1 pkt 13 i 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2013 r., poz. 1722, z późn. zm.), zwalnia się od podatku:

*   usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane,

*   usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do § 3 ust. 8 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19 stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Na mocy § 3 ust. 9 rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem, to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia na poziomie wyższym.

Aby natomiast usługi korzystały ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, muszą to być usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz konieczne jest stwierdzenie:

1.  czy są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub
2.  czy są świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty lub
3.  czy są finansowane w całości lub co najmniej w 70% ze środków publicznych.

Należy zaznaczyć, że w dniu 1 lipca 2011r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77/1). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia określa, iż usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 listopada 2009r. w sprawie C-461/08 wyrażony został pogląd, iż pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w wyroku z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.

Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww. rozporządzenia należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo "bezpośredni" oznacza "dotyczący kogoś lub czegoś wprost", słowo "branża" oznacza "gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju", natomiast słowo "zawód" oznacza "wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych".

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

Z wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem działań Wnioskodawcy są m.in. sklasyfikowane w PKD pod nr 85.59.B-pozostałe pozaszkolne formy edukacji gdzie indziej nie sklasyfikowane. Należą do nich m.in. kursy takie jak Kurs Kwalifikowanej Pierwszej Pomocy, Kursy (30- to godzinne) i seminaria (5-cio godzinne) doskonalenia zawodowego ratowników medycznych, oraz Kursy: EPLS, ILS, ALS certyfikowane przez Europejską Radę Resuscytacji. Wnioskodawca nie jest podmiotem objętym systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty oraz nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację w zakresie świadczenia ww. usług. Ww. szkolenia prowadzone przez … są usługami prowadzonymi w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, tj.:

*   art. 44 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. 1997 nr 98 poz. 602 z późn. zm.)

*   art. 162 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks Karny (Dz. U. 1997 nr 88 poz. 553 z późn. zm.)

*   art. 3-6 ustawy z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym (Dz. U. 2006 nr 191 poz. 1410 z późn. zm.)

*   art. 209 (1) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (Dz. U. 1974 nr 24 poz. 141 z późn. zm.)

*   § 41 i 44 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy

*   § 20 - 21 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej i Sportu z dnia 31 grudnia 2002r. w sprawie bezpieczeństwa i higieny w publicznych i niepublicznych szkołach i placówkach

*   § 9 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 11 marca 1998 r. w sprawie przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy w szkołach wyższych

*   rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 19 marca 2007r. w sprawie kursu w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy oraz rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 14 czerwca 2007r. w sprawie doskonalenia zawodowego ratowników medycznych (Dz. U. z 2007r., Nr 112, poz. 775)

*   art. 18 ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodzie lekarza i lekarza dentysty

*   art. 61 ustawy z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej

*   rozporządzenie Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji oraz Ministra Obrony Narodowej z dnia 12 grudnia 2008 r. W sprawie szkoleń w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy

*   rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 19 marca 2007 r. w sprawie kursu w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy.

Nadto Wnioskodawca wskazał, iż Kurs Kwalifikowanej Pierwszej Pomocy przeznaczony jest dla osób zatrudnionych lub pełniących służbę w jednostkach współpracujących z systemem, o którym mowa w art. 15 ustawy, lub będących członkiem tych jednostek. Kursy (30-to godzinne) i seminaria (5-cio godzinne) doskonalenia zawodowego ratowników medycznych przeznaczone są dla ratowników medycznych. Programy umożliwiają pogłębienie i uaktualnienie wiedzy i umiejętności z zakresu ratownictwa medycznego. Natomiast Kursy: EPLS, ILS, ALS certyfikowane przez Europejską Radę Resuscytacji kierowane są do grup zawodowych zajmujących się pacjentami w stanie zagrożenia życia: lekarzy, pielęgniarek, ratowników medycznych. Kandydaci powinni posiadać doświadczenie zawodowe oraz odpowiednie kwalifikacje medyczne.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, bowiem Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty jak również podmiotem wskazanym w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy.

Natomiast dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, w pierwszej kolejności istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, a następnie spełnienie dodatkowych warunków przewidzianych w punktach a-c tego przepisu.

Przepisy regulujące wymóg posiadania kwalifikacji zawodowych ratowników medycznych zostały wskazane m. in. w ustawie z dnia 8 września 2008 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym (Dz. U. z 2013r., poz. 757, z późn. zm.)

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ww. ustawy o Państwowym Ratownictwie Medycznym, ratownikiem może być osoba:

1.  posiadająca pełną zdolność do czynności prawnych;
2.  zatrudniona lub pełniąca służbę w jednostkach współpracujących z systemem, o których mowa w art. 15, lub będąca członkiem tych jednostek;
3.  posiadająca ważne zaświadczenie o ukończeniu kursu w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy, zwanego dalej "kursem", i uzyskaniu tytułu ratownika;
4.  której stan zdrowia pozwala na udzielanie kwalifikowanej pierwszej pomocy.

Podmiot prowadzący kurs, przed jego rozpoczęciem, jest obowiązany uzyskać zatwierdzenie programu kursu (art. 13 ust. 2 ww. ustawy).

Program kursu zatwierdza wojewoda właściwy ze względu na siedzibę podmiotu prowadzącego kurs (art. 13 ust. 3 ww. ustawy).

Na podstawie art. 13 ust. 4 cyt. ustawy, wojewoda zatwierdza program kursu po:

1.  stwierdzeniu jego zgodności z ramowym programem, o którym mowa w przepisach wydanych na podstawie ust. 8 pkt 1;
2.  przeprowadzeniu weryfikacji kwalifikacji kadry dydaktycznej w zakresie ich zgodności z przepisami wydanymi na podstawie ust. 8 pkt 2.

W myśl natomiast art. 13 ust. 8 cyt. ustawy, minister właściwy do spraw zdrowia określi, w drodze rozporządzenia:

1.  ramowy program kursu obejmujący założenia organizacyjno-programowe, plan nauczania zawierający rozkład zajęć, wykaz umiejętności wynikowych i treści nauczania, uwzględniając w szczególności zakres wiedzy i umiejętności niezbędnych do udzielania kwalifikowanej pierwszej pomocy;
2.  kwalifikacje kadry dydaktycznej prowadzącej kurs, mając na celu zapewnienie odpowiedniego jej poziomu;
3.  sposób przeprowadzania egzaminu kończącego kurs, skład, tryb powoływania i odwoływania komisji egzaminacyjnej, okres ważności oraz wzór zaświadczenia o ukończeniu kursu i uzyskaniu tytułu ratownika, mając na celu uwzględnienie obiektywnych kryteriów weryfikacji wiedzy i umiejętności zdobytych podczas kursu.

Zgodnie zaś z art. 15 ust. 1 powołanej ustawy, jednostkami współpracującymi z systemem są służby ustawowo powołane do niesienia pomocy osobom w stanie nagłego zagrożenia zdrowotnego, w szczególności: jednostki organizacyjne Państwowej Straży Pożarnej, jednostki ochrony przeciwpożarowej włączone do krajowego systemu ratowniczo-gaśniczego, podmioty uprawnione do wykonywania ratownictwa górskiego na podstawie przepisów ustawy z dnia 18 sierpnia 2011 r. o bezpieczeństwie i ratownictwie w górach i na zorganizowanych terenach narciarskich (Dz. U. Nr 208, poz. 1241 oraz z 2013 r. poz. 7), podmioty uprawnione do wykonywania ratownictwa wodnego na podstawie przepisów ustawy z dnia 18 sierpnia 2011 r. o bezpieczeństwie osób przebywających na obszarach wodnych (Dz. U. Nr 208, poz. 1240, z późn. zm.), inne jednostki podległe lub nadzorowane przez ministra właściwego do spraw wewnętrznych i Ministra Obrony Narodowej.

Jednostkami współpracującymi z systemem mogą być społeczne organizacje ratownicze, które, w ramach swoich zadań ustawowych lub statutowych, są obowiązane do niesienia pomocy osobom w stanie nagłego zagrożenia zdrowotnego, jeżeli zostaną wpisane do rejestru jednostek współpracujących z systemem (art. 15 ust. 2 ww. ustawy).

Jednostki współpracujące z systemem udzielają kwalifikowanej pierwszej pomocy osobom znajdującym się w stanie nagłego zagrożenia zdrowotnego (art. 15 ust. 3 ww. ustawy).

Natomiast szczegółowe zasady organizowania i przeprowadzania szkoleń określa rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 19 marca 2007r. w sprawie kursu w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy oraz rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 14czerwca 2007r. w sprawie doskonalenia zawodowego ratowników medycznych (Dz. U. z 2007r., Nr 112, poz. 775).

Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 19 marca 2007 r. w sprawie kursu w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy (Dz. U. z 2007r., Nr 60, poz. 408), zgodnie z § 1 określa:

1.  ramowy program kursu w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy, zwanego dalej "kursem";
2.  kwalifikacje kadry dydaktycznej prowadzącej kurs;
3.  sposób przeprowadzania egzaminu kończącego kurs;
4.  skład, tryb powoływania i odwoływania komisji egzaminacyjnej;
5.  okres ważności i wzór zaświadczenia o ukończeniu kursu i uzyskaniu tytułu ratownika, zwanego dalej "zaświadczeniem".

Zgodnie z § 2 ww. rozporządzenia, ramowy program kursu stanowi załącznik nr 1 do rozporządzenia. W załączniku tym wskazano, że celem kształcenia jest przygotowanie ratowników jednostek współpracujących z systemem Państwowe Ratownictwo Medyczne do realizacji zadań z zakresu ratownictwa w czasie akcji ratowniczych, w tym w szczególności udzielania osobom w stanie nagłego zagrożenia zdrowotnego kwalifikowanej pierwszej pomocy w miejscu zdarzenia do czasu przekazania ich personelowi zakładów opieki zdrowotnej.

Szczegółowymi celami kształcenia określonymi w ww. załączniku do rozporządzenia są:

1.  utrwalenie podstawowej wiedzy z zakresu udzielania pierwszej pomocy;
2.  zdobycie i utrwalenie wiedzy z zakresu kwalifikowanej pierwszej pomocy;
3.  kształtowanie poczucia odpowiedzialności za jakość udzielonej pomocy;
4.  kształtowanie właściwej postawy etycznej osób podejmujących czynności ratunkowe.

Z załącznik nr 1 do powołanego rozporządzenia wynika ponadto, że kurs powinien trwać co najmniej 66 godzin, w tym co najmniej 25 godzin zajęć teoretycznych oraz co najmniej 41 godzin zajęć praktycznych. W zależności od jednostki współpracującej z systemem, w której uczestnik kursu jest zatrudniony, pełni służbę lub jest członkiem, można zwiększyć maksymalnie o 50% liczbę godzin tego modułu, który jest najbardziej przydatny przy wykonywaniu zadań ratowniczych właściwych dla danej jednostki współpracującej z systemem.

Ramowy program kursu w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy określa również warunki realizacji kursu, sposób sprawdzania efektów nauczania, plan nauczania, treści nauczania i umiejętności wynikowe, a także wskazówki metodyczne i metodologiczne.

Jak wskazuje § 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 14 czerwca 2007r. w sprawie doskonalenia zawodowego ratowników medycznych, rozporządzenie określa:

1.  formy doskonalenia zawodowego ratowników medycznych, zwanego dalej „doskonaleniem zawodowym”;
2.  sposób i zakres doskonalenia zawodowego.

Według § 2 ww. rozporządzenia, doskonalenie zawodowe jest realizowane w następujących pozaszkolnych formach kształcenia:

1.  kursu doskonalącego;
2.  seminarium;
3.  samokształcenia.

Natomiast w myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, kurs doskonalący jest formą kształcenia o czasie trwania nie krótszym niż 30 godzin zajęć edukacyjnych, której ukończenie umożliwia pogłębienie i aktualizację wiedzy i umiejętności z zakresu ratownictwa medycznego.

Zgodnie z art. 61 ust. 1 ustawy z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej (Dz. U. z 2014 r., poz. 1435 ze zm.), pielęgniarka i położna mają obowiązek stałego aktualizowania swojej wiedzy i umiejętności zawodowych oraz prawo do doskonalenia zawodowego w różnych rodzajach kształcenia podyplomowego.

W art. 66 ust. 1 tej ustawy ustala się następujące rodzaje kształcenia podyplomowego:

1.  szkolenie specjalizacyjne, zwane dalej „specjalizacją”;
2.  kurs kwalifikacyjny;
3.  kurs specjalistyczny;
4.  kurs dokształcający.

W myśl art. 66 ust. 2 cyt. ustawy, kształcenie podyplomowe jest prowadzone w systemie stacjonarnym i niestacjonarnym.

Specjalizacja ma na celu uzyskanie przez pielęgniarkę lub położną specjalistycznej wiedzy i umiejętności w określonej dziedzinie pielęgniarstwa lub dziedzinie mającej zastosowanie w ochronie zdrowia oraz tytułu specjalisty w tej dziedzinie (art. 67 ust. 1 ww. ustawy).

Kurs kwalifikacyjny ma na celu uzyskanie przez pielęgniarkę lub położną wiedzy i umiejętności do udzielania określonych świadczeń zdrowotnych wchodzących w zakres danej dziedziny pielęgniarstwa lub dziedziny mającej zastosowanie w ochronie zdrowia (art. 71 ust. 1 cyt. ustawy).

Kurs specjalistyczny ma na celu uzyskanie przez pielęgniarkę lub położną wiedzy i umiejętności do wykonywania określonych czynności zawodowych przy udzielaniu świadczeń pielęgnacyjnych, zapobiegawczych, diagnostycznych, leczniczych lub rehabilitacyjnych (art. 72 ust. 1 cyt. ustawy).

Kurs dokształcający ma na celu pogłębienie i aktualizację wiedzy i umiejętności zawodowych pielęgniarki lub położnej (art. 73 ust. 1 cyt. ustawy).

W myśl art. 73 ust. 2 cyt. ustawy, do kursu dokształcającego mogą przystąpić pielęgniarka lub położna, które:

1.  posiadają prawo wykonywania zawodu;
2.  zostały zakwalifikowane do odbycia kursu dokształcającego przez organizatora kształcenia.

Zgodnie z art. 75 ust. 1 ww. ustawy, organizatorami kształcenia mogą być:

1.  uczelnie, szkoły prowadzące działalność dydaktyczną i badawczą w dziedzinie nauk medycznych oraz podmioty lecznicze;
2.  inne podmioty po uzyskaniu wpisu do właściwego rejestru podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe, zwanego dalej „rejestrem”, będącego rejestrem działalności regulowanej.

Stosownie do art. 75 ust. 3 ww. ustawy, warunkami prowadzenia kształcenia podyplomowego są:

1.  posiadanie programu kształcenia, o którym mowa w art. 78 ust. 1 lub 2;
2.  zapewnienie kadry dydaktycznej o kwalifikacjach odpowiednich dla danego rodzaju kształcenia, zgodnych ze wskazaniami określonymi w programie kształcenia;
3.  zapewnienie bazy dydaktycznej odpowiedniej do realizacji programu kształcenia, w tym dla szkolenia praktycznego, zgodnej ze wskazaniami określonymi w programie kształcenia;
4.  posiadanie wewnętrznego systemu oceny jakości kształcenia, uwzględniającego narzędzia oceny jakości kształcenia oraz metody tej oceny.

Zgodnie z art. 78 ust. 1 ww. ustawy, kształcenie podyplomowe, z wyjątkiem kursów dokształcających, jest prowadzone na podstawie programów kształcenia sporządzanych dla danego rodzaju i danej dziedziny lub zakresu przez zespoły programowe powołane przez dyrektora Centrum w celu ich opracowania. Programy kształcenia, z wyjątkiem programów kursów dokształcających, są opracowywane w porozumieniu z Naczelną Radą Pielęgniarek i Położnych. Programy te zatwierdza minister właściwy do spraw zdrowia.

Program kształcenia kursu dokształcającego opracowuje organizator kształcenia zgodnie ze strukturą określoną w ust. 4 (art. 78 ust. 2 ww. ustawy).

Program kształcenia powinien zawierać treści programowe zgodne z aktualnym stanem wiedzy medycznej (art. 78 ust. 3 ww. ustawy).

Na mocy art. 78 ust. 4 ww. ustawy program kształcenia zawiera w szczególności:

1.  założenia organizacyjno-programowe określające rodzaj, cel i system kształcenia, czas jego trwania, sposób organizacji, sposób sprawdzania efektów kształcenia, wykaz umiejętności zawodowych stanowiących przedmiot kształcenia;
2.  plan nauczania określający moduły kształcenia teoretycznego i wymiar godzinowy zajęć teoretycznych oraz placówki szkolenia praktycznego i wymiar godzinowy szkolenia praktycznego;
3.  programy poszczególnych modułów kształcenia zawierające:
    1.  wykaz umiejętności, które powinny zostać nabyte w wyniku kształcenia,
    2.  treści nauczania,
    3.  kwalifikacje kadry dydaktycznej,
    4.  wskazówki metodyczne.

Programy kształcenia są zamieszczane na stronach internetowych Centrum (art. 78 ust. 5 ww. ustawy).

Ponadto zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 29 października 2003 r. w sprawie kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych (Dz. U. Nr 197, poz. 1923) przedmiotowe rozporządzenie określa szczegółowe warunki i tryb odbywania kształcenia podyplomowego przez pielęgniarki i położne.

W art. 66 ust. 1 tej ustawy ustala się następujące rodzaje kształcenia podyplomowego:

1.  szkolenie specjalizacyjne, zwane dalej „specjalizacją”;
2.  kurs kwalifikacyjny;
3.  kurs specjalistyczny;
4.  kurs dokształcający.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (Dz. U. z 2015 r., poz. 464 ze zm.), lekarz ma prawo i obowiązek doskonalenia zawodowego, w szczególności w różnych formach kształcenia podyplomowego.

W myśl art. 19 ust. 1, ww. ustawy o zawodach lekarza i lekarza dentysty, kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów mogą prowadzić:

1.  podmioty uprawnione do prowadzenia szkolenia specjalizacyjnego lub szkolenia w zakresie uzyskiwania umiejętności z zakresu węższych dziedzin medycyny lub udzielania określonych świadczeń zdrowotnych;
2.  inne podmioty niż wymienione w pkt 1 uprawnione do kształcenia podyplomowego na podstawie odrębnych przepisów, w szczególności: medyczne szkoły wyższe, szkoły prowadzące działalność dydaktyczną i badawczą w dziedzinie nauk medycznych, medyczne jednostki badawczo-rozwojowe;
3.  inne podmioty niż wymienione w pkt 1 i 2 po uzyskaniu wpisu w rejestrze podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe lekarzy i lekarzy dentystów, zwane dalej „organizatorami kształcenia”.

Jak stanowi art. 19 ust. 2 ww. ustawy, warunkami prowadzenia kształcenia podyplomowego są:

1.  posiadanie planu kształcenia realizowanego w określonym czasie zawierającego w szczególności:
    1.  cel (cele) kształcenia,
    2.  przedmiot i zakres kształcenia, zgodny z aktualną wiedzą medyczną,
    3.  formę (formy) kształcenia,
    4.  wymagane kwalifikacje uczestników,
    5.  sposób (sposoby) weryfikacji wyników kształcenia,
    6.  sposób potwierdzania uczestnictwa i ukończenia kształcenia;
2.  zapewnienie kadry dydaktycznej o kwalifikacjach odpowiednich dla danego rodzaju kształcenia;
3.  zapewnienie odpowiedniej do realizacji programu kształcenia bazy dydaktycznej, w tym dla szkolenia praktycznego;
4.  posiadanie wewnętrznego systemu oceny jakości kształcenia, uwzględniającego narzędzia oceny jakości kształcenia oraz metody tej oceny;
5.  zapewnienie udzielania świadczeń zdrowotnych wchodzących w zakres kształcenia przez uprawnione podmioty i osoby posiadające uprawnienia oraz właściwe kwalifikacje do ich wykonywania.

Szkolenia podyplomowe dla lekarzy i lekarzy dentystów nie mogą odbywać się w zupełnie dowolnej formie. Szczegółowe zasady organizacji i przeprowadzania szkoleń z tego zakresu określone zostały w rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 6 października 2004 r. w sprawie sposobów dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów (Dz. U. z 2004 r., Nr 231, poz. 2326, z późn. zm.).

Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o lekarzu, rozumie się przez to również lekarza dentystę.

Przepis § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Zdrowia stanowi, iż doskonalenie zawodowe lekarza obejmuje aktywność zawodową w ramach samokształcenia lub w zorganizowanych formach kształcenia podyplomowego poprzez odbywanie szkolenia specjalizacyjnego, zwanego dalej „specjalizacją”, nabywanie umiejętności zawodowych z zakresu węższych dziedzin medycyny lub udzielania określonych świadczeń zdrowotnych, zwane dalej „umiejętnością”, oraz doskonalenie w innych formach kształcenia.

Natomiast zgodnie z § 2 ust. 2 i 3 ww. rozporządzenia, dopełnienie obowiązku doskonalenia zawodowego lekarza polega na stałej aktywności zawodowej. Lekarz potwierdza aktywność zawodową poprzez uzyskiwanie odpowiedniej liczby punktów edukacyjnych, obliczonych w ustalonych okresach rozliczeniowych.

Formy realizacji obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów określone zostały w § 3 powyższego rozporządzenia. Zgodnie z tym przepisem, lekarz realizuje obowiązek doskonalenia zawodowego poprzez:

1.  realizowanie programu specjalizacji lub umiejętności;
2.  udział w kursie medycznym nieobjętym programem odbywanej specjalizacji lub nabywanej umiejętności lub w kursie medycznym, realizowanym za pośrednictwem środków przekazu telewizyjnego i sieci internetowej z ograniczonym dostępem, który uzyskał akceptację Naczelnej Rady Lekarskiej;
3.  odbycie praktyki klinicznej w krajowym lub zagranicznym ośrodku specjalistycznym;
4.  udział w krajowym lub zagranicznym kongresie, zjeździe, konferencji lub sympozjum naukowym;
5.  udział w posiedzeniu oddziału stowarzyszenia działającego jako „kolegium specjalistów” albo „lekarskie towarzystwo naukowe”, zwane dalej „towarzystwem naukowym”;
6.  udział w szkoleniu wewnętrznym organizowanym przez zakład opieki zdrowotnej, w którym lekarz udziela świadczeń zdrowotnych, lub przez grupę lekarzy;
7.  wykłady lub doniesienia w formie ustnej lub plakatowej na kongresie, zjeździe, konferencji lub sympozjum naukowym;
8.  udział w programie edukacyjnym opartym o zadania testowe, akredytowanym przez towarzystwo naukowe lub kolegium specjalistów lub w programie edukacyjnym, realizowanym za pośrednictwem środków przekazu telewizyjnego i sieci internetowej z ograniczonym dostępem, który uzyskał akceptację Naczelnej Rady Lekarskiej;
9.  uzyskanie stopnia naukowego doktora, doktora habilitowanego lub tytułu profesora – w zakresie nauk medycznych;
10.  napisanie i opublikowanie fachowej książki medycznej, artykułu w fachowym, recenzowanym czasopiśmie lub edukacyjnego programu multimedialnego;
11.  napisanie i opublikowanie książki, artykułu lub programu mulitimedialnego o charakterze popularnonaukowym;
12.  przetłumaczenie i opublikowanie fachowej książki medycznej, rozdziału w książce, artykułu w fachowym czasopiśmie medycznym lub edukacyjnego programu multimedialnego;
13.  kierowanie specjalizacją lekarzy lub nabywaniem przez lekarzy umiejętności;
14.  prowadzenie szkolenia lekarzy stażystów;
15.  indywidualną prenumeratę fachowego czasopisma medycznego indeksowanego przez filadelfijski Instytut Informacji Naukowej lub Index Copernicus;
16.  przynależność do kolegium specjalistów lub towarzystwa naukowego.

Stosownie do § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia, lekarz realizujący obowiązek doskonalenia zawodowego prowadzi indywidualną ewidencję przebiegu doskonalenia zawodowego, w formie „Ewidencji Doskonalenia Zawodowego”, której wzór jest określony w załączniku nr 1 do rozporządzenia.

„Ewidencję Doskonalenia Zawodowego” lekarz otrzymuje nieodpłatnie od okręgowej izby lekarskiej, której jest członkiem (§ 4 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Lekarz przedstawia okręgowej radzie lekarskiej do wglądu „Ewidencję Doskonalenia Zawodowego” wraz z dokumentami stanowiącymi potwierdzenie odbycia określonych form doskonalenia zawodowego przed zakończeniem okresu rozliczeniowego (§ 4 ust. 3 ww. rozporządzenia).

W myśl § 4 ust. 4 ww. rozporządzenia, dopełnienie obowiązku doskonalenia zawodowego lekarza okręgowa rada lekarska potwierdza przez dokonanie wpisu w okręgowym rejestrze lekarzy oraz w dokumencie „Prawo wykonywania zawodu lekarza” albo „Prawo wykonywania zawodu lekarza dentysty”, w części „wpisy uzupełniające”. Wzór wpisu do dokumentu prawa wykonywania zawodu stanowi załącznik nr 2 do rozporządzenia.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, iż świadczone przez Wnioskodawcę szkolenia tj. Kurs Kwalifikowanej Pierwszej Pomocy, Kursy (30-to godzinne) i seminaria (5-cio godzinne) doskonalenia zawodowego ratowników medycznych, oraz Kursy EPLS, ILS, ALS, z uwagi na to, że - jak wynika z okoliczności sprawy – kierowane są do grup zawodowych o odpowiednich kwalifikacjach medycznych (lekarzy, pielęgniarek, ratowników medycznych) to w świetle ww. regulacji art. 44 rozporządzenia Rady Nr 282/2011 należy uznać, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, gdyż nauczanie to pozostaje w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem.

Ponadto zasady organizowania i przeprowadzania ww. usług kształcenia doskonalenia zawodowego lekarzy i pielęgniarek, ratowników medycznych zostały ściśle uregulowane w odrębnych, ww. przepisach. Zatem w sytuacji, gdy Wnioskodawca będzie świadczył przedmiotowe usługi zgodnie z ww. przepisami, spełniona zostanie przesłanka umożliwiająca korzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy, tzn. przedmiotowe szkolenia prowadzone będą w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Reasumując, świadczone przez Wnioskodawcę szkolenia tj. Kurs Kwalifikowanej Pierwszej Pomocy, Kursy (30-to godzinne) i seminaria (5-cio godzinne) doskonalenia zawodowego ratowników medycznych, oraz Kursy EPLS, ILS, ALS certyfikowane przez Europejską Radę Resuscytacji korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) mimo, że nie są zlecane przez Zakład Pracy, bowiem przedmiotowe szkolenia pozwalają dopełnić obowiązek doskonalenia zawodowego, gdyż pozostają w związku z zawodem lekarzy, pielęgniarek, ratowników medycznych. Udział w takim kształceniu pozwala na uaktualnienie wiedzy służącej celom zawodowym. Ponadto zasady organizowania i przeprowadzania ww. usług kształcenia doskonalenia zawodowego lekarzy i pielęgniarek, ratowników medycznych zostały ściśle uregulowane w odrębnych, ww. przepisach. Zatem w sytuacji, gdy Wnioskodawca będzie świadczył przedmiotowe usługi zgodnie z ww. przepisami, spełniona zostanie przesłanka umożliwiająca korzystanie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy, tzn. przedmiotowe szkolenia prowadzone będą w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

A zatem oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT kursów związanych z wykonywaniem obowiązków służbowych. Natomiast wniosek w pozostałym zakresie został załatwiony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.