Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-1-2.4510.780.2016.1.MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-10-28
Teza: 1. Czy Spółka miała prawo ustalić podatkową wartość początkową znaków towarowych, nabytych w drodze aportu, w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 16g ust. 10 pkt 1 (w przypadku istnienia tzw. dodatniej wartości firmy) lub art. 16g ust. 10 pkt 2 (w przypadku gdy nie występuje dodatnia wartość firmy) ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym w 2010 r.? 2. Czy Spółka miała prawo dokonywać amortyzacji podatkowej, stanowiącej koszty uzyskania przychodów, od tak ustalonych wartości początkowych, od miesiąca następującego po miesiącu wprowadzenia znaków do ewidencji? 3. Czy Spółka ma prawo dokonać korekty dotychczasowych rozliczeń podatkowych i zwiększyć koszty uzyskania przychodów za przeszłe okresy o wartość odpisów amortyzacyjnych, jakich powinna była dokonać od znaków towarowych, uznając, że nie dochodzi teraz do ujawnienia WNIP?
Słowa kluczowe: aport; ewidencja; wartości-wartości niematerialne i prawne; wartość-wartość początkowa; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 16 sierpnia 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 19 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia:

*   czy Spółka miała prawo ustalić podatkową wartość początkową znaków towarowych, nabytych w drodze aportu, w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 16g ust. 10 pkt 1 (w przypadku istnienia tzw. dodatniej wartości firmy) lub art. 16g ust. 10 pkt 2 (w przypadku gdy nie występuje dodatnia wartość firmy) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym w 2010 r. (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) - **jest prawidłowe**,
*   czy Spółka miała prawo dokonywać amortyzacji podatkowej, stanowiącej koszty uzyskania przychodów, od miesiąca następującego po miesiącu wprowadzenia znaków towarowych do ewidencji (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 sierpnia 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia:

*   czy Spółka miała prawo ustalić podatkową wartość początkową znaków towarowych, nabytych w drodze aportu, w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 16g ust. 10 pkt 1 (w przypadku istnienia tzw. dodatniej wartości firmy) lub art. 16g ust. 10 pkt 2 (w przypadku gdy nie występuje dodatnia wartość firmy) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym w 2010 r.,
*   czy Spółka miała prawo dokonywać amortyzacji podatkowej, stanowiącej koszty uzyskania przychodów, od miesiąca następującego po miesiącu wprowadzenia znaków towarowych do ewidencji.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Na wstępie Spółka podkreśla, że przedmiotowy stan faktyczny był przedmiotem interpretacji prawa podatkowego, w ramach interpretacji z 25 lipca 2016 r., Znak: IBPB-1-2/4510-386/16/MS. Zważywszy jednak na brak precyzji, co do pytań postawionych we wcześniejszym wniosku, rozstrzygniętym interpretacją jw., Spółka – w celu wykluczenia wątpliwości semantycznych i uzyskania pewności co do rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej, kieruje wniosek raz jeszcze, uszczegółowiając treść pytań.

8 listopada 2010 r., aktem notarialnym zawarta została umowa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, na mocy której do życia został powołany Wnioskodawca. Jedynym wspólnikiem, który objął 100% udziałów Wnioskodawcy, była spółka akcyjna z branży cukierniczej. Kapitał został pokryty wkładem niepieniężnym, w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP), stanowiącej oddział wspólnika, zajmujący się produkcją cukierków. W skład ZCP wchodziły m.in. aktywa trwałe w postaci wartości niematerialnych i prawnych (WNIP) oraz środki trwałe w postaci praw do nieruchomości, urządzeń technicznych i maszyn, środków transportu.

Przedmiot aportu został wyceniony przez rzeczoznawcę majątkowego. Jednym zatem z elementów aportu były WNIP, w postaci znaków towarowych (razem 26 sztuk), z których 6 było w momencie wnoszenia aportu w trakcie procedury uzyskiwania świadectwa ochronnego, zaś na 20 były wydane prawa ochronne. Wszystkie znaki były wytworzone przez podmiot wnoszący aport i nie były u tego podmiotu ujawnione w ewidencji WNIP.

Jeszcze raz należy podkreślić, że prawa ochronne do znaków, które zostały zarejestrowane i które wchodziły w skład aportu ZCP, zostały wniesione do Spółki po wartości rynkowej, ustalonej na podstawie wyceny przygotowanej przez niezależny podmiot, uwzględniającej w szczególności ich znaczenie ekonomiczne w zakresie udziału w rynku i wpływu na ceny. Prawa do znaków nie były do dnia aportu wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych wspólnika i nie były również przez niego amortyzowane.

W wykonaniu umowy założycielskiej Wnioskodawcy, w tej samej dacie zostały zawarte kolejne akty notarialne, na mocy których na Wnioskodawcę została przeniesiona własność i prawa do przedmiotów wkładu (oddzielnie dla nieruchomości i praw do nieruchomości, oddzielnie dla innych składników).

Dla celów ewidencyjnych i umorzeniowych, Spółka wprowadziła nabyte znaki towarowe do ewidencji, przyjmując jako ich wartości początkowe, wartości wynikające z wyceny biegłego, wykonanej dla potrzeb wniesienia aportu. Każdy znak towarowy uzyskał zatem wartość początkową i rozpoczęto jego amortyzację bilansową od miesiąca następującego po miesiącu podpisania umowy przeniesienia przedmiotu aportu. Dla niektórych z nich ustalono stawkę roczną 20%, metodą liniową, współczynnik 1. Dla innych dokonano jednorazowego odpisu umorzeniowego (znaki o ograniczonej wartości). Informacje te wynikają z karty inwentarzowej poszczególnych WNIP.

W zakresie zaś amortyzacji podatkowej, Spółka uznała, że jest ona wyłączona. To również wynika z karty inwentarzowej każdej WNIP. Spółka uznała wówczas, że nie ma prawa do amortyzacji podatkowej (ścieżka podatkowa), przyjmując, że skoro znaki nie były ujęte w ewidencji środków trwałych i WNIP poprzedniego właściciela, to nie podlegają amortyzacji w Spółce.

Zatem pomimo ujęcia nabytych w drodze aportu znaków towarowych w księgach Spółki, w tym w jej ewidencji środków trwałych i WNIP, rozpoczęła ona tylko amortyzację bilansową (tzw. ścieżka amortyzacji bilansowej) tych wykorzystywanych w działalności aktywów, kierując się przekonaniem, że nie będzie ona mogła dokonywać amortyzacji podatkowej tych znaków (ścieżka amortyzacji podatkowej została zdefiniowana jako „Wyłączona”). Powyższe, jak już wspomniano, wynikało z błędnego, jak się dziś wydaje, przyjęcia, że Spółka nie ma prawa amortyzacji tychże wartości niematerialnych.

Dodać należy w ramach opisu stanu faktycznego sprawy, że znaki towarowe zostały przez Spółkę natychmiast przyjęte do używania i były używane w sposób ciągły, po płynnym przejęciu od podmiotu wnoszącego aport, bo produkcja i działalność w oparciu o ZCP była ciągła. Wprowadzenie do ewidencji nastąpiło także od razu po nabyciu znaków, w listopadzie 2010 r. Taka też data, tj. data aktu notarialnego, została wpisana w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych jako data nabycia znaków i data przyjęcia ich do używania. Obydwa zdarzenia miały miejsce 8 listopada 2010 r.

Podsumowując najistotniejsze elementy stanu faktycznego:

*   Spółka prowadzi, wymaganą poprzez odrębne przepisy ewidencję środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych dla celów bilansowych/celów podatkowych;
*   dla każdego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, na moment wprowadzenia do ewidencji, o której mowa powyżej, definiowana jest tzw. bilansowa i podatkowa ścieżka amortyzacji;
*   po nabyciu znaków towarowych w drodze aportu ZCP (będących przedmiotem wniosku), dla każdego znaku towarowego została utworzona karta inwentarzowa, w oparciu o którą i na podstawie informacji z której, każdy znak został wprowadzony do ewidencji środków trwałych i WNIP; z ewidencji tych można uzyskać wydruk dla każdego znaku z jego historią od dnia przyjęcia do używania;
*   na skutek błędu co do oceny prawnopodatkowej sytuacji nabycia znaków towarowych wytworzonych przez poprzednika prawnego, Spółka uznała, że nie przysługuje jej prawo do amortyzacji podatkowej nabytych znaków towarowych, w konsekwencji czego, na karcie inwentarzowej ścieżkę podatkową oznaczono symbolem W, tj. amortyzacja wyłączona; w następstwie tego amortyzacja rzeczonych WNIP nie była aktywowana jako koszt uzyskania przychodów, jak również - błędnie jak się dziś wydaje - Spółka wprowadziła w ww. ewidencji w ścieżce amortyzacji podatkowej wartość początkową każdej z WNIP (jako 0 zł) i stawkę amortyzacji \[ścieżka amortyzacji podatkowej = W-wyłączone (= 0%), zaś ścieżka amortyzacji bilansowej = 20%\], a więc w sposób odmienny niż przewiduje to - zdaniem Spółki - brzmienie art. 16g ust. 10 pkt 1 i 2 w związku z ust. 10a ustawy o CIT - w brzmieniu obowiązującym w roku 2010.

załącznik pdf - s. 1.

Obecnie Spółka doszła do wniosku, że jej przekonanie o braku możliwości podatkowego amortyzowania otrzymanych aportem w ramach ZCP znaków towarowych było błędne. W szczególności, zdaniem Spółki, dokonała ona błędnej interpretacji przepisów art. 16g ustawy o CIT, co do możliwości ustalenia wartości początkowej WNIP według zasad przewidzianych w ramach art. 16g ust. 10 ustawy o CIT (odpowiednio pkt 1 lub pkt 2, w zależności od istnienia tzw. dodatniej wartości firmy).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka miała prawo ustalić podatkową wartość początkową znaków towarowych, nabytych w drodze aportu, w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 16g ust. 10 pkt 1 (w przypadku istnienia tzw. dodatniej wartości firmy) lub art. 16g ust. 10 pkt 2 (w przypadku gdy nie występuje dodatnia wartość firmy) ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym w 2010 r.?
2.  Czy Spółka miała prawo dokonywać amortyzacji podatkowej, stanowiącej koszty uzyskania przychodów, od tak ustalonych wartości początkowych, od miesiąca następującego po miesiącu wprowadzenia znaków do ewidencji?
3.  Czy Spółka ma prawo dokonać korekty dotychczasowych rozliczeń podatkowych i zwiększyć koszty uzyskania przychodów za przeszłe okresy o wartość odpisów amortyzacyjnych, jakich powinna była dokonać od znaków towarowych, uznając, że nie dochodzi teraz do ujawnienia WNIP?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Dla celów rozliczeń podatku dochodowego od osób prawnych powinien on był ustalić wartości początkowe nabytych znaków towarowych na podstawie art. 16g ust. 10 i 10a ustawy o CIT w brzmieniu z 2010 r.

Jak wspomniano na wstępie, opisany stan faktyczny był przedmiotem rozstrzygnięcia w ramach interpretacji z 25 lipca 2016 r., Znak: IBPB-1-2/4510-386/16/MS, zaś celem niniejszego wniosku jest wykluczenie wątpliwości semantycznych i uzyskanie – ostatecznie – pewności, co do przepisów prawa podatkowego.

W ramach rzeczonej interpretacji, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, BKIP w Bielsku-Białej stwierdził (vide str. 9/10 interpretacji): w przypadku wniesienia aportem składników majątku niewprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport (tak jak ma to miejsce w niniejszej sprawie) wartość początkowa tych składników majątkowych, powinna zostać ustalona na podstawie art. 16g ust. 10 pkt 1 lub pkt 2 updop. Jeżeli zatem wartość wykazana w ewidencji (…) wynosi 0, oznacza to, że wartość ta nie została ustalona na podstawie wyż. cyt. przepisu (…).

W ocenie Spółki, powyższa teza przesądza o możliwości/konieczności ustalenia wartości początkowej na podstawie art. 16g ust. 10 pkt 1 lub 2 (w zależności od istnienia tzw. dodatniej wartości firmy) - według stanu prawnego obowiązującego w 2010 r. Z tego względu, jedynie w celu jasnego i klarownego uzasadnienia swojego stanowiska, Spółka ponawia swoją argumentację, w sposób poniższy.

W swym pierwszym roku podatkowym, Spółka stosowała przepisy ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym w 2010 r. (tj. zgodnie z przepisami ustawy o zmianie ustawy o CIT), zatem transakcja nabycia składników majątkowych ZCP w drodze aportu powinna zostać podatkowo rozliczona przez Wnioskodawcę w oparciu o te przepisy.

Oznacza to w szczególności, że wartość nabytych znaków powinna była zostać określona na podstawie art. 16g ust. 10 i 10a ustawy o CIT w brzmieniu z 2010 r.

Zgodnie z ust. 10a, przepis ust. 9 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego. Jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, stosuje się odpowiednio ust. 10.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że w odniesieniu do składników majątku, które nie były wprowadzone do ewidencji wnoszącego aport, nie znajdowała zastosowania określona w ust. 9 zasada kontynuacji wyceny. Odpowiednie zastosowanie powinien znaleźć przepis ust. 10, który nakazywał wycenę składników majątku wchodzących w skład przedsiębiorstwa lub ZCP w wysokości wartości rynkowej, jeśli w wyniku nabycia wystąpiłaby dodatnia wartość firmy albo różnicy między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub ZCP a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi i WNIP, w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy. W analizowanej sytuacji chodzi o wartość początkową składników majątkowych nabytych w ramach aportu ZCP, nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport.

W przypadku Spółki, ustalenie wartości początkowej powinno zatem nastąpić według wartości rynkowej w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, lub też jako różnica pomiędzy ceną nabycia przedsiębiorstwa, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi - w przypadku braku dodatniej wartości firmy.

W okolicznościach sprawy cena nabycia przedsiębiorstwa skalkulowana została w oparciu o wartość rynkową poszczególnych jego składników, co w praktyce skutkować będzie - odpowiednio - ustaleniem wartości początkowej środków trwałych i WNIP według wartości rynkowej. Wartość ta (stanowiąca podstawę wyceny wkładu) wynikała z wyceny dokonanej przez profesjonalny podmiot. W tej wysokości znaki te zostały zresztą ujęte w księgach rachunkowych Spółki (w tym w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych).

Ad. 2

Nabyte w ramach aportu ZCP znaki towarowe, spełniały przesłanki do tego, aby Spółka jako nabywca mogła je amortyzować dla celów podatkowych, a cykliczne odpisy wartości początkowej tych znaków towarowych zaliczać do kosztów uzyskania przychodów. Amortyzację mogła rozpocząć, stosownie do ustawy o CIT, w miesiącu następującym po miesiącu wprowadzenia znaków do ewidencji środków trwałych i WNIP.

Przy czym Spółka uznaje, że prawo do amortyzacji podatkowej bezpośrednio po ich nabyciu, przysługiwało jej w odniesieniu do zarejestrowanych przez poprzednika znaków towarowych. Odpisy amortyzacyjne są kosztem uzyskania przychodów tylko wtedy, jeżeli są dokonywane zgodnie z przepisami art. 16a-16m oraz z uwzględnieniem art. 16 ustawy o CIT. Amortyzacji wartości niematerialnych i prawnych dotyczą przepisy art. 16b-16h, 16ł-16m ustawy o CIT.

Katalog wartości niematerialnych i prawnych, które podlegają amortyzacji, znajduje się w art. 16b ust. 1 ustawy o CIT. Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c ustawy, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencyjnej), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi. Chodzi zatem m.in. o: licencje, autorskie i pokrewne prawa majątkowe oraz prawa określone w ustawie - Prawo własności przemysłowej, takie właśnie jak prawo ochronne do znaków towarowych.

Z powyżej przywołanego przepisu wynika, że prawo do znaku towarowego może stanowić wartość niematerialną i prawną, o ile:

1.  prawo to zostało nabyte,
2.  nadaje się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
3.  jego przewidywany okres używania jest dłuższy niż rok oraz
4.  jest wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo zostało oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej, umowy najmu lub umowy leasingu.

Przepis ustawy o CIT mówi wprost o nabytych wartościach niematerialnych i prawnych. Nie można więc amortyzować znaków towarowych wytworzonych we własnym zakresie. Jednakże wszystkie znaki towarowe, wniesione do Spółki aportem, a dokładniej prawa ochronne na te znaki, były przez nią tym samym nabyte, a nie wytworzone.

Znaki te były wykorzystywane już przez wnoszącego wkład w prowadzonej przez niego działalności, której kontynuatorem w ramach ZCP jest Wnioskodawca. Tym samym Spółka nadal je wykorzystywała od razu prowadząc działalność gospodarczą w tym samym zakresie i osiągając z tego tytułu przychody podatkowe.

Znaki niewątpliwie na moment wniesienia aportu miały być i faktycznie były wykorzystywane przez okres dłuższy niż rok.

Odnosząc powyższe uwagi do zdarzenia będącego przedmiotem zapytania Spółki należy stwierdzić, że po nabyciu zarejestrowanych znaków towarowych, Spółce przysługiwało prawo do ujęcia tych znaków w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz rozpoczęcia amortyzacji podatkowej (ścieżki podatkowej).

Podsumowując, w związku z nabyciem przez Spółkę praw ochronnych do znaków towarowych, w ramach aportu ZCP, znaki te spełniały w 2010 r. wszelkie przesłanki do ich klasyfikacji i zaewidencjonowania dla celów podatkowych jako wartości niematerialne i prawne. Oznacza to zatem, że Spółka błędnie przyjęła, iż nie ma prawa do amortyzacji podatkowej rzeczonych wartości niematerialnych prawnych, a tym samym miała prawo do dokonywania odpisów od wartości początkowej ustalonej z uwzględnieniem przepisów art. 16g (w szczególności ust. 10) ustawy o CIT.

W ocenie Spółki nie ma także podstaw do uznania, że w okolicznościach sprawy ma zastosowanie art. 16m ust. 3 ustawy o CIT. Jak już wspomniano Spółka, wskutek błędnej oceny przepisów, dokonała nieprawidłowej kwalifikacji rzeczonych WNIP jako „niepodlegających amortyzacji podatkowej” (oznaczone w ewidencji WNIO jako - WYŁĄCZONE), co jednak - w ocenie Spółki, absolutnie nie może być utożsamiane z tym, iż Spółka przyjęła „jakąś” stawkę, która winna obowiązywać w kolejnych okresach sprawozdawczych dla potrzeb rozliczania podatku dochodowego od osób prawnych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (…).

W myśl art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie do art. 16a ust. 1 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zm.),
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie z powyższym, podatnik może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od nabytych (w tym w drodze wkładu niepieniężnego) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, gdy łącznie spełnione zostaną następujące warunki:

1.  zostały one nabyte przez podatnika,
2.  nadają się do gospodarczego wykorzystania,
3.  przewidywany okres ich ekonomicznej użyteczności (wykorzystywania) wynosi co najmniej rok,
4.  są przeznaczone do używania na potrzeby podatnika lub oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1.

Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 updop, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W celu prawidłowego ustalenia wartości początkowej składników majątkowych wniesionych w drodze aportu decydujące znaczenie ma przedmiot aportu, przy czym w przypadku gdy jest nim przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, istotny jest również fakt ujęcia lub nieujęcia składników majątku w ewidencji środków trwałych podmiotu wnoszącego aport.

Z opisu sprawy wynika, że 8 listopada 2010 r., aktem notarialnym zawarta została umowa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, na mocy której został powołany Wnioskodawca. Jedynym wspólnikiem, który objął 100% udziałów Wnioskodawcy, była spółka akcyjna. Kapitał został pokryty wkładem niepieniężnym, w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jednym z elementów aportu były WNIP, w postaci znaków towarowych (razem 26 sztuk), z których 6 było w momencie wnoszenia aportu w trakcie procedury uzyskiwania świadectwa ochronnego, na pozostałe 20 były wydane prawa ochronne. Wszystkie znaki były wytworzone przez podmiot wnoszący aport i nie były u tego podmiotu ujawnione w ewidencji WNIP. Prawa do znaków nie były do dnia aportu wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych wspólnika i nie były również przez podmiot wnoszący aport amortyzowane. Spółka wprowadziła znaki towarowe do ewidencji w listopadzie 2010 r. Wartość początkowa tych znaków została wskazana jako 0, nie przyjęto stawki amortyzacyjnej i nie dokonywano podatkowych odpisów amortyzacyjnych.

Zatem w niniejszej sprawie znajdą zastosowanie przepisy updop obowiązujące w 2010 r. Stosownie do art. 16g ust. 10a zd. 2 updop, jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, stosuje się odpowiednio ust. 10.

Natomiast zgodnie z art. 16g ust. 10 updop, w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

1.  suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2,
2.  różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi - w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Przepisy updop przewidują wystąpienie dwóch sytuacji związanych z wniesieniem przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w formie wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej, tj.:

1.  przypadek, w którym nominalna wartość wydanych udziałów jest wyższa od sumy wartości rynkowej składników majątkowych wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa (powstaje wówczas wartość dodatnia firmy), oraz
2.  przypadek, w którym nominalna wartość wydanych udziałów nie jest wyższa od sumy wartości rynkowej składników majątkowych wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa (wówczas nie wystąpi wartość dodatnia firmy).

Przy czym, zgodnie z art. 16g ust. 2 updop, wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych akcji lub udziałów w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki.

Jeżeli zatem, wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części będące przedmiotem aportu środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych spółki wnoszącej aport jako składniki majątku trwałego, wówczas wartość początkową tych składników majątku trwałego ustala się na podstawie art. 16g ust. 10 updop.

W świetle powyższych przepisów należy uznać, że jeżeli w ramach aportu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części Spółka otrzymała składniki majątku niewprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport, a składniki te spełniają przesłanki, by uznać je za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne w Spółce, wówczas wartość początkowa tych składników majątkowych powinna zostać ustalona w wysokości ich wartości rynkowej z dnia aportu w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy lub jako różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu sprawy należy stwierdzić, że Spółka, co do zasady, miała prawo ustalić podatkową wartość początkową nabytych w drodze aportu, w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa, znaków towarowych na podstawie art. 16g ust. 10 pkt 1 lub 2 updop. Niemniej jednak, jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Spółka wprowadziła w ewidencji w ścieżce amortyzacji podatkowej wartość początkową każdej wartości niematerialnej i prawnej jako „0” oraz przyjęła stawkę amortyzacji 0%; wobec powyższego nie mogła amortyzować otrzymanych w drodze aportu znaków towarowych.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że stanowisko Spółki w zakresie ustalenia:

*   czy Spółka miała prawo ustalić podatkową wartość początkową znaków towarowych, nabytych w drodze aportu, w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zgodnie z art. 16g ust. 10 pkt 1 (w przypadku istnienia tzw. dodatniej wartości firmy) lub art. 16g ust. 10 pkt 2 (w przypadku gdy nie występuje dodatnia wartość firmy) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym w 2010 r. (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) - jest prawidłowe,
*   czy Spółka miała prawo dokonywać amortyzacji podatkowej, stanowiącej koszty uzyskania przychodów, od miesiąca następującego po miesiącu wprowadzenia znaków towarowych do ewidencji (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) – jest nieprawidłowe.

Mając na uwadze, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2, tj. ustalenia, czy Spółka miała prawo dokonywać amortyzacji podatkowej, stanowiącej koszty uzyskania przychodów, od miesiąca następującego po miesiącu wprowadzenia znaków towarowych do ewidencji tut. Organ uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe, pytanie oznaczone we wniosku Nr 3 w zakresie ustalenia, czy Spółka ma prawo dokonać korekty dotychczasowych rozliczeń podatkowych i zwiększyć koszty uzyskania przychodów za przeszłe okresy o wartość odpisów amortyzacyjnych, jakich powinna była dokonać od znaków towarowych, należy uznać za bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. Marii Skłodowskiej - Curie 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.