Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1627/14/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-03-09
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tyt. wydatków dot. samochodu wykorzystywanego przez dyrektora finansowego. Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tyt. wydatków dot. samochodu wykorzystywanego do dowozu pracowników.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; samochód
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2014 r. (data wpływu 28 listopada 2014 r.), uzupełnionym w dniu 23 lutego 2015 r. (data wpływu) oraz pismem z dnia 5 marca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

\- prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków dotyczących samochodu służbowego wykorzystywanego przez dyrektora handlowego – **jest nieprawidłowe,** \- prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków dotyczących samochodu służbowego w sytuacji sporadycznego wynajmowania go dyrektorowi handlowemu na cele prywatne – **jest nieprawidłowe,** - uznania czynności nieodpłatnego świadczenia w postaci przewozu pracowników z pracy i do pracy za czynność niepodlegającą opodatkowaniu – **jest prawidłowe,** \- prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków dotyczących samochodu służącego do przewozu pracowników z pracy i do pracy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 23 lutego 2015 r. i pismem z dnia 5 marca 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków dotyczących samochodu służbowego wykorzystywanego przez dyrektora handlowego, w sytuacji sporadycznego wynajmowania go dyrektorowi handlowemu cele prywatne, uznania czynności nieodpłatnego świadczenia w postaci przewozu pracowników z pracy i do pracy za czynność niepodlegającą opodatkowaniu oraz prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków dotyczących samochodu służącego do przewozu pracowników z pracy i do pracy.

We wniosku oraz jego uzupełnieniach przedstawiono następujące stany faktyczne.

Spółka jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. Cała sprzedaż jest opodatkowana. W działalności wykorzystuje samochody:

1.  Osobowy o dopuszczalnej masie całkowitej 2080 kg, liczbie miejsc siedzących 5, kupiony w 2010 r., od którego nie odliczyła podatku naliczonego, ponieważ sprzedaż była zwolniona. Samochód ten wykorzystywany jest przez Dyrektora Handlowego w celu realizacji obowiązków służbowych. Jako miejsce garażowania Spółka wskazała miejsce zamieszkania pracownika bądź miejsce znajdujące się w pobliżu miejsca zamieszkania.

Do obowiązków służbowych Dyrektora Handlowego należy m. in. realizacja planów sprzedażowych firmy. W tym celu pracownik ten odbywa szereg spotkań z kontrahentami. Miejscem wykonywania pracy jest obszar województwa, i takie miejsce określono w umowie o pracę. Dyrektor Handlowy znajduje się w podróży służbowej gdy wyjeżdża poza województwo.

W siedzibie/miejscu prowadzenia działalności Spółki pracownik ten stawia się sporadycznie, gdyż bezzasadna byłaby jego ciągła obecność w biurze. Większość spraw z innymi pracownikami Spółki bądź przełożonymi załatwia on telefonicznie. Część zadań służbowych jest wykonywana przez pracownika w danym dniu przed wyjazdem do miejsca spotkania/siedziby/miejsca wykonywania działalności Spółki. W celu wykluczenia wykorzystywania samochodu do celów prywatnych Spółka wprowadziła „Regulamin w sprawie zasad korzystania z samochodów służbowych” oraz ewidencję przebiegu pojazdu, z której jasno wynika trasa poruszania się tym pojazdem.

Spółka dokonuje należytej staranności, aby wykluczyć możliwość użycia samochodu do celów prywatnych poprzez:

*   złożenie przez kierującego pojazdem podpisu pod „Regulaminem w sprawie zasad korzystania z samochodów służbowych”, którym kierujący poświadcza zapoznanie się z Regulaminem, m. in. z punktem 2 Regulaminu, w którym wyraźnie wskazano cel użytkowania, tj. samochód udostępnia się kierującemu tylko w czasie pracy lub pełnienia obowiązków służbowych,
*   kierujący pojazdem jest pouczony, że użycie pojazdu w celach prywatnych (wycieczki, rodzinne wyjazdy, zakupy i inne) wymaga każdorazowej pisemnej zgody właściciela Firmy.
*   kierujący pojazdem prowadzi ewidencję przebiegu pojazdu, która jest weryfikowana przez właścicieli, poprzez skrupulatną analizę przejechanych kilometrów oraz porównanie wpisów ze stanem licznika,
*   wyjazd poza miejsce pracy jest zawsze potwierdzony pisemną zgodną właściciela na druku polecenia wyjazdu służbowego,
*   kierujący pojazdem zdaje relacje z każdego spotkania z kontrahentami, a więc właściciel jest świadomy miejsc spotkań, a tym samym poruszania się pojazdem firmowym, co jest niezbędne w celu weryfikacji przedstawionej ewidencji przebiegu pojazdu,
*   Spółka posiada informację, że kierujący pojazdem dysponuje innym pojazdem, którym porusza się w celach prywatnych,
*   samochód nie posiada systemu GPS, ani innego systemu działającego podobnie.

Spółka zamierza obciążyć Dyrektora Handlowego za wynajem samochodu służbowego po cenie stosowanej przez firmy zajmujące się wynajmem samochodów. Dotyczy to wyjazdów jednorazowych, potwierdzonych pisemną zgodą właściciela Spółki na użycie samochodu firmowego na jednorazowy wyjazd w celach prywatnych. Nie chodzi tu o udostępnienie pojazdu w sposób ciągły np. do codziennego użytku do pracy.

B. Bus, o dopuszczalnej ładowności 800 kg, dopuszczalnej masie całkowitej 2380 kg, liczbie miejsc siedzących 6, kupiony w 2011 r. Sprzedawca wystawił fakturę VAT marża. Spółka nie odliczyła podatku VAT. Obecnie samochód ten wykorzystywany jest w celach dowozu pracowników do zakładu pracy oraz przewozu z zakładu pracy do domu. Spółka jest firmą produkcyjną z branży spożywczej. Większość wyrobów ma krótki termin przydatności do spożycia – 8 do 12 dni. W związku z tym produkcja jest uzależniona od bieżących zamówień oraz dostępności surowca na rynku. 81% zatrudnienia stanowi dział produkcji, który pracuje w równoważnym systemie czasu pracy, w systemie 2-zmianowym, również w soboty i niedziele. Tylko taki system pracy gwarantuje Spółce realizację zamówień. Większość pracowników zaczyna pracę wcześnie rano i dojazd ich do pracy komunikacją publiczną jest utrudniony albo w ogóle niemożliwy. Poza tym zdarza się, że pracownicy kończą pracę o różnych godzinach, po 8, po 9, czasami po 10 godzinach pracy (umożliwia to równoważny system czasu pracy), co dodatkowo utrudnia im powrót po pracy do domu. Są to pracownicy z terenów wiejskich, głównie kobiety. Aby zagwarantować zatrudnienie w takim zakresie jakie jest obecnie oraz zapewnić odpowiednią organizację pracy, Spółka zmuszona jest dowozić pracowników do pracy z terenów, z których dojazd ten jest utrudniony. Co miesiąc sporządza listę osób wyrażających chęć korzystania z dowozu. Ponadto Spółka ciągle rozwija działalność i rośnie zapotrzebowanie na pracowników. Od długiego czasu ma otwarte oferty pracy. Często zdarzało się, że potencjalny pracownik nie mógł podjąć zatrudnienia z powodu braku możliwości dojazdu do pracy.

Spółka dokonuje należytej staranności, aby wykluczyć użycie samochodu do celów prywatnych poprzez:

*   złożenie przez kierującego pojazdem podpisu pod „Regulaminem w sprawie zasad korzystania z samochodów służbowych”, którym kierujący poświadcza zapoznanie się z Regulaminem, m.in. z punktem 2 Regulaminu, w którym wyraźnie wskazano cel użytkowania, tj. samochód udostępnia się kierującemu tylko w czasie pracy lub pełnienia obowiązków służbowych,
*   kierujący pojazdem jest pouczony, że użycie pojazdu w celach prywatnych (wycieczki, rodzinne wyjazdy, zakupy i inne) wymaga każdorazowej pisemnej zgody właściciela Firmy,
*   kierujący pojazdem prowadzi ewidencję przebiegu pojazdu, która jest weryfikowana przez właścicieli poprzez skrupulatną analizę przejechanych kilometrów oraz porównanie wpisów ze stanem licznika,
*   kierujący pojazdem parkuje samochód w wyznaczonym miejscu, tj. w miejscu prowadzenia działalności Spółki (pojazd jest pod ciągłym nadzorem właściciela, który jest obecny w miejscu parkowania),
*   kierujący pojazdem porusza się nim w określonym czasie oraz po wyznaczonej trasie. Nie ma możliwości, aby bez zgody i wiedzy właściciela poruszał się nim w innym celu, gdyż każdorazowo zdaje właścicielowi klucze do pojazdu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

*   Czy w odniesieniu do samochodu przydzielonego Dyrektorowi Handlowemu Spółka ma prawo do odliczenia 100% podatku VAT z faktur dotyczących napraw i konserwacji tego samochodu oraz zakupu paliwa?
*   Gdyby pracownik ten wykorzystał samochód do celów prywatnych a Spółka obciążyłaby go fakturą za najem samochodu, to czy nadal miałaby prawo odliczenia 100% podatku z faktur dotyczących napraw i konserwacji oraz zakupu paliwa?
*   Czy nieodpłatny przewóz pracowników z i do pracy stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust 2 pkt 2 ustawy o VAT?
*   Czy Spółka ma prawo do odliczenia 100% podatku VAT z faktur dotyczących napraw i konserwacji tego samochodu oraz zakupu paliwa?

Zdaniem Wnioskodawcy, przejazdy z miejsca parkowania pojazdu do siedziby/miejsca prowadzenia działalności lub miejsca spotkania z kontrahentem nie powodują żadnego przysporzenia majątkowego po stronie pracownika, lecz umożliwiają jedynie prawidłowe wykonywanie obowiązków służbowych. Przydzielenie samochodu służbowego wynika z charakteru pracy na danym stanowisku i tylko takie miejsce parkowania gwarantuje należyte zabezpieczenie samochodu, do którego obliguje „Regulamin w sprawie zasad korzystania z samochodów służbowych” – paragraf 4, tj. dbałość o powierzone mienie Spółki oraz utrzymanie stałej gotowości do użytkowania samochodu w celu służbowym i osiągnięcie przychodu. Takie parkowanie pojazdu zapewnia Dyrektorowi Handlowemu mobilność i dyspozycyjność.

Spółka uważa, że przysługuje jej prawo do odliczenia 100% podatku z faktur dotyczących napraw i konserwacji samochodu oraz zakupu paliwa, ponieważ w tej sytuacji występuje wykorzystanie samochodu tylko do celów związanych z działalnością gospodarczą. Samochód ten nie służy celom osobistym pracownika. Spełniony jest warunek z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT.

Według Spółki, zachowałaby prawo do odliczenia 100% podatku VAT, gdyby pracownik wykorzystywał ten samochód odpłatnie do celów prywatnych, gdyż nadal byłby dla spółki pojazdem wykorzystywanym wyłącznie do działalności gospodarczej – Spółka z tytułu najmu osiągałaby przychód udokumentowany fakturą VAT.

Spółka jest zdania, że mając na uwadze przedstawione okoliczności, zapewnienie transportu pracownikom stało się koniecznością gwarantującą odpowiednią liczbę pracowników. W tej sytuacji, świadczenie usług transportowych nie jest wykonywane w celach innych niż związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Bez zapewnienia transportu pracownicy ci nie byliby w stanie dotrzeć do pracy w oznaczonych porach ani nie mieliby możliwości powrotu do domu w realnym czasie po pracy. Bez zapewnienia transportu tym pracownikom Spółka musiałaby zrezygnować z realizacji części zamówień. Zapewnienie dojazdu pracownikom zaspakaja cel jakim jest osiągnięcie przychodu z tytułu realizacji zamówień klientów, więc ma związek z działalnością opodatkowaną. W związku z tym nie można uznać tej usługi za odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, a więc czynność ta nie rodzi obowiązku podatkowego w zakresie VAT.

Spółka uważa, że przysługuje jej prawo do „pełnego” odliczenia podatku od napraw, konserwacji oraz zakupu paliwa, ponieważ jest to samochód wykorzystywany do działalności gospodarczej, a nie celów osobistych dowożonych pracowników. Nadrzędnym celem wykonywania dowozu pracowników jest zaspokojenie potrzeb w zakresie zapewnienia odpowiedniego zatrudnienia w zakładzie. A więc przy spełnieniu innych obowiązków w zakresie prawa do odliczenia, tj. obowiązku prowadzenia kilometrówki oraz zgłoszenia pojazdu do US na druku VAT-26, Spółka może odliczać 100% podatku od napraw, konserwacji i zakupu paliwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych jest:

\- **nieprawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków dotyczących samochodu służbowego wykorzystywanego przez dyrektora handlowego, - **nieprawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków dotyczących samochodu służbowego w sytuacji sporadycznego wynajmowania go dyrektorowi handlowemu na cele prywatne, - **prawidłowe** – w zakresie uznania czynności nieodpłatnego świadczenia w postaci przewozu pracowników z pracy i do pracy za czynność niepodlegającą opodatkowaniu, - **prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków dotyczących samochodu służącego do przewozu pracowników z pracy i do pracy.

Stosownie do dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak wynika z ww. przepisu, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Od dnia 1 kwietnia 2014 r., mocą ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 312), zwanej dalej: „ustawą nowelizującą”, wprowadzono nowe zasady odliczania podatku VAT od wydatków dotyczących samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony.

Podstawą wprowadzonych zmian jest przede wszystkim decyzja wykonawcza Rady z dnia 17 grudnia 2013 r. upoważniająca Rzeczpospolitą Polską do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 353 z 28.12.2013, str. 51).

Zmiany wynikają również z konieczności dostosowania przepisów podatku od towarów i usług do tez wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawie C-160/11 Bawaria Motors.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r. – w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2.  należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
4.  wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Stosownie do art. 86a ust. 2 ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Jak wynika z ww. regulacji, podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku „mieszanego”.

Dla celów stosowania tego ograniczenia, przez wykorzystywanie „mieszane” należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością np. do celów prywatnych. Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów „mieszanych”.

Celem zapewnienia właściwego wdrożenia decyzji wykonawczej Rady z dnia 17 grudnia 2013 r. przyjmuje się, że każdy pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony – ze względu na swoje cechy konstrukcyjne – służy co do zasady użytkowi „mieszanemu”, a zatem wszystkie wydatki z nim związane podlegają ograniczeniu w odliczaniu do 50%. Jednakże od tej zasady występują także wyjątki.

W myśl art. 86a ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Na podstawie art. 86 ust. 4 ustawy, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami (art. 86a ust. 12 ustawy).

Na mocy art. 86a ust. 13 ustawy, w przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia.

Według art. 1 pkt 1 ustawy nowelizującej, od dnia 1 kwietnia 2014 r. do ustawy o podatku od towarów i usług wprowadzono art. 2 pkt 34 zawierający definicję pojazdów samochodowych, przez które rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2012 r., poz. 1137, z późn. zm.), „pojazd samochodowy” to pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego.

Artykuł 2 pkt 40 ustawy Prawo o ruchu drogowym wskazuje, że „samochód osobowy to pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

1.  samochodów osobowych;
2.  innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:
    1.  1 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
    2.  2 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
    3.  3 lub więcej - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej (art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej).

Z powyższego wynika, że do dnia 30 czerwca 2015 r. – stosownie do ww. art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej – nie można dokonywać odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu wykorzystywanych do napędu pojazdów służących zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, jeśli są to samochody wymienione w tym przepisie.

Prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego z tytułu nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu wykorzystywanych do napędu wskazanych w art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej samochodów osobowych oraz innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych przysługiwać będzie zatem dopiero od dnia 1 lipca 2015 r.

Jak już wskazano, do uzyskania prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od nabycia samochodu osobowego oraz wydatków związanych z jego utrzymaniem (takich jak np. koszty przeglądów i napraw) nie jest wystarczający jakikolwiek związek z działalnością opodatkowaną podatnika, samochód ten bowiem musi być wykorzystywany wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Co należy rozumieć przez wykorzystanie pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej ustawodawca wskazał w art. 86a ust. 4 ustawy.

Dla celów pełnego odliczania VAT – fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W celu dokonania pełnego odliczenia podatku muszą zostać spełnione łącznie warunki, tj. sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach ich używania, wyklucza ich użycie do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

Należy zauważyć, że przepisy nie określają w jaki sposób podatnik ma zapewnić w przedsiębiorstwie wyeliminowanie użytku prywatnego tego pojazdu. Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów. Przy czym użytek prywatny należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych. Przykładowo może tego dokonać za pomocą wprowadzonych regulaminów, umów, zarządzeń wraz z podjęciem działań zabezpieczających ich wykonanie. Działania te muszą być dostosowane do specyfiki działalności przedsiębiorstwa i sposobu używania pojazdów dla tych celów. Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W świetle art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności oraz przywołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że Spółka nie ma prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od zakupów dotyczących napraw i konserwacji samochodu służbowego wykorzystywanego przez dyrektora handlowego. Przysługuje jej bowiem jedynie 50% odliczenie tego podatku – stosownie do art. 86a ust. 1 ustawy. Należy zauważyć, że używanie samochodu służbowego w okolicznościach przedstawionych we wniosku wiąże się z jego parkowaniem w miejscach innych niż siedziba Spółki – również w miejscu zamieszkania dyrektora handlowego. Takie działanie wskazuje, że obiektywnie nie można wykluczyć wykorzystania tego samochodu do celów prywatnych pracownika. W takim przypadku nie ma bowiem obiektywnych możliwości ustalenia kiedy występuje wykorzystanie tego pojazdu wyłącznie do celów działalności gospodarczej Spółki. Nie ma bowiem możliwości rozdzielenia, które z odcinków pokonanych tras stanowią dojazd pracownika do pracy i z pracy do domu, a – co należy podkreślić – czas przeznaczony na te dojazdy nie kwalifikuje się ani do czasu pracy pracownika, ani nie może zostać uznany (nawet w części) za element obowiązków służbowych. Nie ma przy tym znaczenia, że umowa określa jako miejsce pracy pracownika obszar województwa. W tym przypadku nawet podjęte przez Spółkę działania zabezpieczające wykorzystanie samochodu wyłącznie na cele działalności nie umożliwiają obiektywnego ustalenia, w jakiej części samochód ten służy dojazdom pracownika do pracy, a w jakiej działalności gospodarczej Spółki. Żadne regulaminy, umowy czy też prowadzone ewidencje nie spowodują zmiany takiego stanu rzeczy. Wprowadzenie regulaminu oraz nadzoru nad pojazdem w postaci weryfikacji ewidencji przebiegu pojazdu oraz zdawanie przez dyrektora handlowego relacji o odbytych spotkaniach z kontrahentami, nie stanowi przesłanki do pełnego odliczenia podatku naliczonego, gdyż o tym w pierwszej kolejności decyduje sposób użytkowania i reguły wykluczające obiektywnie użycie pojazdu do celów prywatnych. Tymczasem z okoliczności wskazanych we wniosku wynika, że Spółka nie ma obiektywnych możliwości wyeliminowania użycia pojazdu wykorzystywanego przez dyrektora handlowego do celów prywatnych. Parkowanie samochodu poza siedzibą Spółki w żadnej sytuacji nie wyklucza bowiem istnienia potencjalnych możliwości użycia pojazdu do celów niezwiązanych z wykonywaniem zadań służbowych. Zatem z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że istnieją realne możliwości wykorzystania samochodu do celów prywatnych dyrektora handlowego.

Wobec tego nie można zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, że przedmiotowy samochód wykorzystywany jest wyłącznie do działalności gospodarczej. Służy on bowiem działalności „mieszanej”.

Natomiast odnośnie zakupu paliwa do ww. samochodu wykorzystywanego przez dyrektora handlowego, należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że jest to – jak wskazano we wniosku – samochód osobowy i – jak rozstrzygnięto wyżej – nie jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej Spółki, nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tego tytułu do dnia 30 czerwca 2015 r., co wynika z treści art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw.

Od dnia 1 lipca 2015 r. Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego wykazanego w fakturach nabycia paliwa do ww. samochodu, o ile treść ww. przepisu nie ulegnie zmianie.

Odnośnie sytuacji kiedy dyrektor handlowy wykorzystałby powyższy samochód służbowy dodatkowo do krótkotrwałych wyjazdów prywatnych, a Spółka obciążyłaby go z tego tytułu za najem i wystawiła fakturę, należy zauważyć, że skoro – jak wskazała Spółka – wynajem tego samochodu dyrektorowi nie występowałby w sposób ciągły (mogą to być sytuacje jednorazowe), poza okresem, w którym wystąpiłby jedynie jego najem, dyrektor wykorzystywałby samochód w sposób mieszany. Zatem pomijając dni, w których samochód służyłby w całości do działalności gospodarczej Spółki (tzn. byłby wynajmowany), miałaby miejsce sytuacja analogiczna jak w przypadku opisanym wyżej – Spółka nie miałaby obiektywnych możliwości ustalenia, które z odcinków pokonanych tras stanowią dojazd dyrektora do pracy i z pracy do domu. Tym samym nie miałaby obiektywnych możliwości wyeliminowania użycia tego pojazdu przez dyrektora handlowego do celów prywatnych.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że sporadyczne wynajmowanie dyrektorowi handlowemu ww. samochodu służbowego, również nie uprawniałoby Spółki do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na naprawy i konserwacje ww. pojazdu w pełnej wysokości. Spółka miałaby prawo do odliczenia jedynie 50% kwoty podatku od ww. wydatków i – uwzględniając treść art. 12 ust. 1 ustawy zmieniającej z dnia 7 lutego 2014 r. – do dnia 30 czerwca 2015 r. nie miałaby prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupu paliwa do napędu przedmiotowego samochodu (o ile ww. przepis nie ulegnie zmianie, od dnia 1 lipca 2015 r. przysługiwałoby prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego dotyczącego paliwa).

W kwestii uznania przewozu pracowników do pracy i do domu „busem” służbowym za czynność niepodlegającą opodatkowaniu, należy zgodzić się ze stanowiskiem Spółki. Uwzględniając bowiem okoliczności przedstawione we wniosku, tj. stosowany w Spółce system pracy zmianowej oraz równoważny system pracy, umiejscowienie zakładu produkcyjnego i wiążące się z tym problemy z komunikacją publiczną oraz zapotrzebowanie na pracowników, należy uznać, że zorganizowany przez Spółkę dowóz pracowników ww. samochodem („busem”) służbowym należy uznać za zasadny i związany z jej działalnością gospodarczą. Tym samym czynność ta nie spełnia przesłanki do uznania za odpłatne świadczenie usług.

Przechodząc z kolei do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na naprawy i konserwacje ww. samochodu („busa”) należy stwierdzić, że w tym konkretnym przypadku Spółce przysługuje prawo do odliczenia tego podatku w pełnej wysokości, pod warunkiem spełnienia wymogów formalnych, o których mowa w art. 86a ust. 12 ustawy.

Okoliczności, które przedstawiła Spółka, takie jak m.in.: parkowanie wyłącznie w miejscu siedziby Spółki, każdorazowe zdawanie kluczy do „busa” właścicielowi Spółki, użycie pojazdu w określonym czasie i na określonej trasie i weryfikacja zgodności tych danych, analiza ewidencji przebiegu pojazdu oraz porównanie ze stanem licznika, wskazują bowiem, że w przypadku tego samochodu nie ma potencjalnego zagrożenia wykorzystania go na cele prywatne, gdyż jego przeznaczenie i sposób użytkowania wykluczają użycie do celów innych niż dowóz pracowników.

Wobec powyższego, uwzględniając treść art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej, również od nabycia paliwa służącego do ww. pojazdu („busa”) Spółka ma prawo odliczać podatek naliczony w pełnej wysokości.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku stanów faktycznych, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.