Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1236/08/MO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-03-26
Teza: Czy Spółka prawidłowo zaliczyła powstałą w związku z przekazaniem książek na makulaturę stratę w środkach obrotowych do kosztów uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; strata; środek-środek obrotowy; środek-środek obrotowy-strata w środkach obrotowych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 08 grudnia 2008 r. (data wpływu do tut. BKIP 30 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości uznania za koszt uzyskania przychodów strat powstałych w związku z przekazaniem książek na makulaturę - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2008 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości uznania za koszt uzyskania przychodów strat powstałych w związku z przekazaniem książek na makulaturę.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność wydawniczą publikując przede wszystkim pozycje z zakresu literatury pięknej oraz podręczniki szkolne. Specyfika działalności wydawniczej oraz wymogi kontrahentów powodują, że wydawca jest zmuszony do dostarczenia książek do punktów w sprzedaży w ilości, które umożliwią ich odpowiednią ekspozycję, gdyż wówczas zwiększa się prawdopodobieństwo ich zbycia oraz osiągnięcia zysków. Poza tym działalność w zakresie sprzedaży książek jest podatna na cykle koniunkturalne - największy popyt występuje w miesiącach wrześniu oraz grudniu. Ponadto, należy mieć na uwadze, że pewne pozycje książkowe czy pozycje pewnych autorów cieszą się większą popularnością jedynie przez relatywnie krótki okres czasu (np. w związku z uzyskaniem przez danego autora nagrody literackiej czy też jego wizytą w Polsce), w związku z czym Spółka stara się wówczas odpowiedzieć na zwiększone zapotrzebowanie w danym momencie, z czym immanentnie wiąże się ryzyko powstania w okresie późniejszym zapasów niechodliwych już książek. Należy także zwrócić uwagę, że ograniczone rozmiary powierzchniowe księgarni powodują także, że w celu możliwości ekspozycji nowości książkowych księgarnie usuwają starsze pozycje. Jednocześnie zgodnie ze zwyczajami handlowymi właściciele księgarni na podstawie umów zawieranych ze Spółką uzyskują prawo do zwrotu towaru o równowartości 20-30% wartości umowy. Oznacza to, że w wyniku zwrotów dokonywanych przez właścicieli księgarni Spółka otrzymuje pozycje książkowe, których zazwyczaj nie jest już w stanie w okresie późniejszym zbyć. Ponadto księgarnie zwracają także część książek, która jest mechanicznie uszkodzona (np. zagięcie krawędzi okładek itp.).

Spółka wydaje także podręczniki szkolne, które z jednej strony są towarem sezonowym na który zbyt występuje jedynie we wrześniu, zaś z drugiej strony podlegają ryzyku dezaktualizacji w związku z częstymi zmianami wymogów programu edukacyjnego w szkołach. W związku z tym działalność wydawnicza w zakresie podręczników szkolnych prowadzona przez Spółkę jest narażona na powstanie zapasów niechodliwych pozycji książkowych. Ryzyko to jest związane z bardzo dużą konkurencją na rynku edukacyjnym, żaden wydawca nie może sobie pozwolić na choćby chwilowy brak towaru.

W rezultacie w ramach prowadzonej działalności wydawniczej Spółka jest immanentnie narażona na powstanie zapasów książek, na które nie ma już zbytu lub książek mechanicznie uszkodzonych nie nadających się do dalszej sprzedaży.

Wobec powstania w ciągu ostatnich lat zapasów takich książek Spółka przeznaczyła pewną ilość książek na makulaturę. Książki obejmowały pozycje, w szczególności podręczniki szkolne, co do których zaistniała pewność, że nie zostaną zbyte w ciągu najbliższych lat oraz egzemplarze zniszczone nie nadające się do dalszej odsprzedaży zidentyfikowane przez specjalnie powołaną komisję w drodze dokonania oględzin. Jednocześnie Spółka sporządziła protokół zbiorczy dokumentujący ilość oraz wartość przeznaczonych do likwidacji książek. Przeznaczenie książek z zapasów na makulaturę oznacza powstanie straty w środkach obrotowych w wartości wytworzenia zlikwidowanych środków. Dla celów podatku dochodowego od osób prawnych Spółka zaliczyła powstałą stratę do kosztów uzyskania przychodu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka prawidłowo zaliczyła powstałą w związku z przekazaniem książek na makulaturę stratę w środkach obrotowych do kosztów uzyskania przychodu ?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowo zaliczono do kosztów uzyskania przychodu stratę powstałą w wyniku przeznaczenia na makulaturę pewnej ilości egzemplarzy książek co do których istniała pewność, że nie uda się ich już zbyć oraz egzemplarzy mechanicznie uszkodzonych nie nadających się do dalszej sprzedaży.

Co do zasady, zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Ze względu na fakt, że straty w środkach obrotowych powstają w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz nie są wyszczególnione w art. 16 ust. 1 to należy uznać, że co do zasady podlegają zaliczeniu do kup.

Jednocześnie należy zauważyć, że w orzecznictwie organów podatkowych ukształtował się pogląd zgodnie z którym zaliczenie strat w środkach obrotowych do kup powinno być jednak każdorazowo oceniane w aspekcie:

• całokształtu prowadzonej przez podatnika działalności,

• okoliczności, które spowodowały powstanie straty,

• udokumentowania straty (Zobacz np. interpretacja indywidualna, 6 maja 2008, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, IBPB3/423-97/08/NG/KAN-1161/08/KAN-2388/08).

Jednocześnie organy podatkowe podkreślają, że jedynie straty w środkach obrotowych powstałe w trakcie normalnego racjonalnego działania podatnika, ze szczególnym uwzględnieniem dochowania należytej staranności w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu (np. interpretacja indywidualna, z dnia 6 maja 2008 r., Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, IBPB3/423-97/08/NG/KAN-1161/08/KAN-2388/08). Wskazywane jest także, że dla celów podatkowych tylko stratę powstałą na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych, nie do uniknięcia przez racjonalnie działający podmiot można uznać za zdarzenie, które uzasadnia zaliczenie powstałej straty w ciężar kosztów uzyskania przychodu (np. interpretacja indywidualna z dnia 19 sierpnia 2008 r., Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, IBPB3/423-300/08-3/ŁM). Należy wziąć pod uwagę, że przeznaczone na makulaturę książki zostały wydrukowane na zamówienie Spółki dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Należy podkreślić wskazaną powyżej immanentną cechę działalności wydawniczej, jaką jest niemożność precyzyjnego określenia ilości książek, która znajdzie nabywców i tym samym konieczność dostarczania na rynek książek w liczbie przewyższającej faktyczny popyt co prowadzi w sposób nieunikniony do powstania nadwyżek towaru, których nie można już po pewnym czasie zbyć.

Oznacza to, że nieuniknioną konsekwencją prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej jest powstawanie nadwyżek towaru, którego zbycie nie jest już możliwe. Mając na uwadze, że przechowywanie takiego towaru naraża Spółkę na dodatkowe wydatki, zasadną z gospodarczego punktu widzenia jest decyzja o przeznaczeniu ich na makulaturę. W związku z tym należy uznać, że co do zasady Spółka jest uprawniona do zaliczenia wartości książek przeznaczonych na makulaturę do kosztów uzyskania przychodu.

W celu udokumentowania likwidacji Spółka przygotowała protokół dotyczący przeznaczenia książek do likwidacji, który spełnia wymogi dowodu księgowego z art. 21 ustawy o rachunkowości, co oznacza, że strata została należycie udokumentowana.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Wśród wymienionych w tzw. negatywnym katalogu kosztów ujętym w art. 16 ust. 1 w/w ustawy nie wyszczególniono strat w środkach obrotowych. Oznacza to, iż co do zasady straty te, jako związane z prowadzoną działalnością, mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów. Zaliczenie strat w środkach obrotowych do kosztów uzyskania przychodów powinno być jednak każdorazowo oceniane w aspekcie:

• całokształtu prowadzonej przez podatnika działalności,

• okoliczności, które spowodowały powstanie straty,

• udokumentowania straty,

• podjętych przez podatnika działań zabezpieczających.

Straty w środkach obrotowych należy w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 z późn. zm.), traktować jako straty w rzeczowych składnikach aktywów obrotowych np. towarach handlowych, materiałach, opakowaniach oraz straty w tych środkach powstałe w wyniku zdarzeń losowych np. kradzieży, powodzi, itp.

W związku z brakiem w ustawie o podatku dochodowym definicji zarówno straty jak również środków obrotowych należy znaczenie to postrzegać w wykładni językowej. Strata w języku potocznym oznacza ubytek, poniesioną szkodę, to co się przestało posiadać. Na ogół stratą jest zniszczenie, uszkodzenie, utracenie towarów lub maszyn i urządzeń w wyniku pożaru, powodzi lub kradzieży, czyli jest ona następstwem zdarzeń losowych i nie wynika z celowego działania podatnika.

Przyjmuje się, iż dla celów podatkowych tylko stratę powstałą na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych, nie do uniknięcia przez racjonalnie działający podmiot można uznać za zdarzenie, które uzasadnia zaliczenie powstałej straty w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Należy podkreślić, iż jedynie straty w środkach obrotowych powstałe w trakcie normalnego, racjonalnego działania podatnika, ze szczególnym uwzględnieniem dochowania należytej staranności w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej, mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu. Każdy przypadek straty w środkach obrotowych, należy rozpatrywać indywidualnie, z uwzględnieniem okoliczności faktycznych towarzyszących sprawie i oceniać pod kątem całokształtu działalności prowadzonej przez Podatnika.

Możliwość uznania strat w środkach obrotowych za koszty uzyskania przychodów wymaga także odpowiedniego ich udokumentowania w sposób nie budzący wątpliwości. W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest postanowień odnoszących się szczegółowo do sposobu dokumentowania zdarzeń, w wyniku których powstały straty w środkach obrotowych. Stosownie do art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy (…).

W opisie stanu faktycznego Spółka wskazała, iż likwidacja części środków obrotowych wynika z powodu niemożliwości sprzedaży podręczników szkolnych w skutek dezaktualizacji oraz mechanicznych uszkodzeń książek które spowodowały, iż nie nadają się do dalszej odsprzedaży.

Ponadto Spółka wskazała, iż przeznaczone na makulaturę książki zostały wydrukowane na jej zamówienie dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Dodatkowo zwrócono uwagę na specyficzną cechę działalności wydawniczej, jaką jest niemożność precyzyjnego określenia ilości książek, która znajdzie nabywców i tym samym konieczność dostarczania na rynek książek w liczbie przewyższającej faktyczny popyt co prowadzi w sposób nieunikniony do powstania nadwyżek towaru, których nie można już po pewnym czasie zbyć. Przechowywanie takiego towaru naraża Spółkę na dodatkowe wydatki. Z gospodarczego punktu widzenia zasadną będzie decyzja o przeznaczeniu ich na makulaturę.

W związku z powyższym starty o jakich mowa we wniosku można uznać za uzasadnione gospodarczo. Tym samym Spółka może zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów.

Jednakże podstawą do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów tego typu strat nie może być „protokół dotyczący przeznaczenia książek do likwidacji”.

Może być nim natomiast protokół likwidacyjny potwierdzający komisyjne zlikwidowanie towarów umożliwiający ustalenie wartości przekazanych na makulaturę książek. Protokół ten winien spełniać wymagania określone w art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.), dla dowodów księgowych oraz zostać zaakceptowany przez kierownika jednostki.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że stanowisko Spółki ujęte we wniosku ORD-IN z dnia 8 grudnia 2008 r. jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.