Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.397.2017.1.JŁ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-30
Teza: Czy uzyskane przychody ze sprzedaży wyhodowanych w tunelach foliowych roślin ozdobnych będą zaliczane do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność rolnicza
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2017 r. (data wpływu 1 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia do jakiego źródła przychodów należy zaliczyć przychody uzyskiwane z działalności polegającej na produkcji roślin ozdobnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia do jakiego źródła przychodów należy zaliczyć przychody uzyskiwane z działalności polegającej na produkcji roślin ozdobnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych nie prowadzącym działalności gospodarczej. Posiada gospodarstwo rolne o pow. 3 ha (grunty orne). Na działkach stanowiących gospodarstwo rolne posiada dwa tunele foliowe o łącznej pow. 1495 m2 (jeden tunel o wymiarach 95m x 11m i drugi 45m x 11m ) oraz trzeci o pow. 104 m2. Ww. tunele foliowe ogrzewane są wyłącznie przenośnymi piecami nadmuchowymi. Brak w tunelach zainstalowanej stałej instalacji ogrzewania.

W dwóch tunelach o łącznej pow. 1495 m2 hodowane są rośliny ozdobne (balkonowo-rabatowe). Wnioskodawca rozpoczyna uprawę w drugiej połowie lutego. Rośliny mieszczą się wtedy na około 100 m2. Po odpowiednim wzroście roślin, około drugiej połowy marca rośliny rozstawiane są na całej powierzchni folii (tj. 1495m2). Sprzedaż roślin odbywała się od drugiej połowy kwietnia. Łączna ilość uprawianych roślin to około 30.000 sadzonek. W tym połowa sadzonek jest kupowana, a pozostałe to wyprodukowane z nasion. Natomiast w trzecim tunelu uprawiane są warzywa głównie dla własnych potrzeb.

Ponadto, Wnioskodawca zaznacza, że od prowadzonego gospodarstwa rolnego płaci podatek rolny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy uzyskane przychody ze sprzedaży wyhodowanych w ww. tunelach foliowych roślin ozdobnych będą zaliczane do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód uzyskany ze sprzedaży roślin ozdobnych powinien być opodatkowany tylko podatkiem rolnym, korzystając z wyłączenia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 2 ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rodzaj prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności nie ma także charakteru działów specjalnej produkcji rolnej przy zastosowaniu norm szacunkowych, ze względu na uprawę roślin ozdobnych w tunelach foliowych nieogrzewanych. Zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 7 grudnia 2016 r. w sprawie norm szacunkowych dochodu z działów specjalnej produkcji rolnej (Dz. U. z 2016 r. poz. 2058) i załącznika do ww. Rozporządzenia, wskazany jest rodzaj upraw – uprawy w tunelach foliowych ogrzewanych pow. 50m2 i dotyczy to roślin ozdobnych.

Na podstawie uzyskanych informacji oraz wydanych interpretacji (np. Dyrektora IS w Poznaniu z dnia 27 listopada 2012 r. ILPB3/423-330/12-2/EK) Wnioskodawca uważa, że tunel foliowy można uznać za ogrzewany tylko wtedy, gdy obiekt ten jest wyposażony w stałą instalację grzewczą, umożliwiając uprawę roślin niezależnie od temperatury panującej na zewnątrz.

Ponadto, w orzecznictwie sądów wskazuje się że: „ogrzewanym tunelem foliowym jest taki tunel, w którym zainstalowana jest stała instalacja ogrzewcza, umożliwiająca osiągnięcie takiej różnicy temperatury między wnętrzem tunelu a jego otoczeniem, która umożliwia prowadzenie w tunelu upraw w ciągu całego roku.”

W związku z powyższym, Wnioskodawca jest zdania, że posiadana przez Niego uprawa roślin ozdobnych tylko przenośnymi piecami nadmuchowymi, nie może być zaliczana do działalności mającej charakter działów specjalnej produkcji rolnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 200) co do zasady, dotyczą opodatkowania wszelkich dochodów osób fizycznych.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ponadto ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pkt 3 - pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   pkt 4 - działy specjalne produkcji rolnej.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

*   wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
*   polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
*   polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w cytowanym wyżej przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga, aby był to jeden z wymienionych w lit. a)-c) rodzajów działalności oraz opiera się na następujących przesłankach, tzn. że działalność winna być prowadzona:

*   w celu osiągnięcia dochodu - przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,
*   w sposób ciągły - jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu. Przy czym o ciągłości, w przypadku najmu, nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań,
*   w sposób zorganizowany - co oznacza, iż podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Analizowany przepis zawiera ponadto przesłankę negatywną – uzyskiwane przychody nie mogą być zaliczone do innych źródeł przychodów, wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Przy czym, działalnością rolniczą, w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1.  miesiąc - w przypadku roślin,
2.  16 dni - w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek,
3.  6 tygodni - w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
4.  2 miesiące - w przypadku pozostałych zwierząt

*   licząc od dnia nabycia.

Z powyższego przepisu wynika, że ustawodawca dla celów podatku dochodowego precyzuje wyraźnie, co należy rozumieć przez działalność rolniczą, a wyliczenie dokonane w przepisie art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter wyczerpujący.

Działami specjalnymi produkcji rolnej – w myśl art. 2 ust. 3 tej ustawy – są natomiast uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

Należy zauważyć, że przepis art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazuje na okres, w jakim uprawa powinna znajdować się w ogrzewanym tunelu foliowym, a także nie precyzuje, że ogrzewanie to powinno mieć charakter stały.

Ponadto, jak wynika z przepisu art. 2 ust. 3a wyżej cytowanej ustawy, nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy, zwanym „załącznikiem nr 2”.

Należy zauważyć, że załącznik nr 2 „Tabela rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego” określa jakie uprawy, hodowla i chów zwierząt z uwagi na ich rozmiary nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej, a także normy szacunkowe dochodu rocznego odnoszące się do jednostek powierzchni upraw i innych jednostek poszczególnych rodzajów produkcji zwierzęcej. Jednocześnie informacje zawarte w tym załączniku mają znaczenie dla oceny, czy danego rodzaju działalność w ogóle ma charakter działów specjalnych produkcji rolnej. Jeżeli bowiem danego rodzaju uprawa czy też chów lub hodowla określonego gatunku zwierząt nie są wymienione w treści załącznika, to należy uznać, że ta uprawa, hodowla czy też chów są działalnością rolniczą, niebędącą działem specjalnym produkcji rolnej. W konsekwencji – do przychodów z tej działalności nie znajdą zastosowania przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W pkt 3 ww. Tabeli wymienia się uprawy w tunelach foliowych ogrzewanych powyżej 50 m2:

1.  rośliny ozdobne;
2.  pozostałe.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym nie definiują używanych pojęć - „ogrzewany tunel foliowy” i „nieogrzewany tunel foliowy”. Jednakże brak podatkowej definicji tych pojęć nie oznacza dowolności co do ich zakresu znaczeniowego.

W takiej sytuacji pojęcie „ogrzewany tunel foliowy” należy interpretować zgodnie z wykładnią językową, która jest podstawową metodą wykładni.

Na podstawie znaczeń przypisywanych w „Słowniku Języka Polskiego PWN” słowo „ogrzewanie” oznacza zespół urządzeń służących do doprowadzenia ciepła do jakichś pomieszczeń w celu uzyskania i utrzymania w nich pożądanej temperatury (…).

W internetowej Encyklopedii PWN „ogrzewanie” oznacza doprowadzanie ciepła do danego obiektu w celu uzyskania i utrzymania żądanej temperatury (…).

Słowo „ogrzewać” oznacza „podwyższyć temperaturę, ocieplić, nagrzać” (T. Karpowicz „Słownik ortograficzny: rejestr wyrazów występujących w języku polskim”, Wyd. Muza SA 2001, 2005, 2006).

Natomiast zgodnie z Wielkim Słownikiem Języka Polskiego „ogrzewać” oznacza grzejąc, sprawiać, że coś staje się cieplejsze lub że komuś albo gdzieś robi się cieplej (…).

Zatem, na podstawie przytoczonych powyżej definicji, ogrzewany tunel foliowy to tunel w którym przy pomocy odpowiednich urządzeń podwyższa się i utrzymuje temperaturę.

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, że Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych nie prowadzącym działalności gospodarczej. Posiada gospodarstwo rolne o pow. 3 ha (grunty orne). Na działkach stanowiących gospodarstwo rolne posiada dwa tunele foliowe o łącznej pow. 1495 m2 (jeden tunel o wymiarach 95m x 11m i drugi 45m x 11m) oraz trzeci o pow. 104 m2. Ww. tunele foliowe ogrzewane są wyłącznie przenośnymi piecami nadmuchowymi. Brak w tunelach zainstalowanej stałej instalacji ogrzewania. W dwóch tunelach o łącznej pow. 1495 m2 hodowane są rośliny ozdobne (balkonowo-rabatowe). Wnioskodawca rozpoczyna uprawę w drugiej połowie lutego. Rośliny mieszczą się wtedy na około 100 m2. Po odpowiednim wzroście roślin, około drugiej połowy marca rośliny rozstawiane są na całej powierzchni folii (tj. 1495m2). Sprzedaż roślin odbywała się od drugiej połowy kwietnia. Łączna ilość uprawianych roślin to około 30.000 sadzonek. W tym połowa sadzonek jest kupowana, a pozostałe to wyprodukowane z nasion. Natomiast w trzecim tunelu uprawiane są warzywa głównie dla własnych potrzeb.

Mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa, stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca używa urządzeń do podwyższania temperatury w tunelu foliowym o powierzchni powyżej 50 m2, dzięki czemu możliwe jest przechowywanie oraz – jak wskazał Wnioskodawca we wniosku – następuje wzrost biologiczny uprawianych roślin, to dochód z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności w zakresie produkcji roślin ozdobnych będzie stanowił dochód z działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, i tym samym będzie podlegał opodatkowaniu tym podatkiem, zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Brzmienie art. 2 ust. 3 ww. ustawy nie wskazuje, że ogrzewanie musi wynikać z wykorzystywania stałej instalacji grzewczej, a jedynie wskazuje, że musi to być tunel foliowy ogrzewany. W opisanej sytuacji należy uznać, że tunele foliowe, w których Wnioskodawca prowadzi uprawy są ogrzewane, nawet jeśli urządzenia grzewcze są przenośne.

Brak jest podstaw, by zakwalifikować prowadzoną przez Wnioskodawcę sprzedaż roślin ozdobnych do pozarolniczej działalności gospodarczej, wskazanej w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż działalność ta spełnia kryteria pozwalające na zaliczenie jej do działów specjalnych produkcji rolnej.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Należy przy tym zastrzec, iż przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania – właściwy organ – ustali, że przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest odmienny od rzeczywistego, to wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.