Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/4512-118/15/LG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-06-12
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur w związku z planowanym połączeniem spółek
Słowa kluczowe: faktura; faktura-faktura korygująca; faktura-treść faktury; korekta; następstwo prawne; noty-nota korygująca; odliczenia; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; przejęcie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z 20 marca 2015 r. (data wpływu 27 marca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur w związku z planowanym połączeniem spółek jest:

*   **prawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia podatku na podstawie faktur VAT wystawionych na spółkę przejmowaną przed dniem połączenia i otrzymanych przez Wnioskodawcę po tej dacie - bez konieczności korygowania danych nabywcy,
*   **nieprawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia podatku na podstawie faktur VAT wystawionych na spółkę przejmowaną po dniu połączenia i otrzymanych przez Wnioskodawcę po tej dacie - bez konieczności korygowania danych nabywcy.

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur w związku z planowanym połączeniem spółek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

X Spółka z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) należy do międzynarodowej grupy kapitałowej … i zajmuje się produkcją, obróbką oraz sprzedażą wyrobów ze szkła przede wszystkim dla branży motoryzacyjnej. Spółka jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z dążeniem do integracji operacyjnej oraz maksymalizacji efektywności działalności biznesowej, ze względu na spodziewane efekty synergii planowane jest obecnie połączenie Spółki z innym podmiotem z grupy, prowadzącym działalność w pokrewnym zakresie tj. produkcji i przetwórstwa szkła (dalej: Spółka Przejmowana).

Łączenie spółek miałoby nastąpić na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 tj. ustawy z dnia 15 września 2000 r., Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn.zm., dalej: „KSH”) przez przejęcie spółki-siostry przez Wnioskodawcę. Zgodnie z zasadą sukcesji generalnej, zarówno w oparciu o art. 494 § 1 i 2 KSH, jak i art. 93 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn.zm, dalej: „Ordynacja podatkowa” lub „OP”, Wnioskodawca po przejęciu spółki-siostry wstąpi z dniem przejęcia we wszystkie prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej w tym również w te wynikające z prawa podatkowego.

Wnioskodawca, jako spółka przejmująca zamierza poinformować o takim połączeniu zarówno swoich kontrahentów, jak i dotychczasowych kontrahentów Spółki Przejmowanej. Wnioskodawca przyjmuje, że pomimo informacji wysłanej do kontrahentów może się zdarzyć, iż Spółka otrzyma faktury wystawione po dniu połączenia na Spółkę Przejmowaną. Spółka spodziewa się, iż otrzyma również faktury wystawione przez kontrahentów na Spółkę Przejmowaną przed datą połączenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy po zarejestrowaniu przez sąd opisanego połączenia spółek, Wnioskodawcy, jako następcy prawnemu Spółki Przejmowanej, przysługiwać będzie na zasadach ogólnych, określonych w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54 z póżn. zm.; dalej również „ustawa o VAT”), prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na Spółkę przejmowaną, w zakresie w jakim istnieje związek zakupionych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi, w obu poniższych sytuacjach:

*   gdy faktura została wystawiona przed dniem połączenia, ale otrzymana przez Spółkę po tej dacie, jak również
*   gdy faktura została wystawiona po dniu połączenia i otrzymana przez Spółkę po tej dacie?

Zdaniem Wnioskodawcy.

W ocenie Spółki będzie jej przysługiwało, jako następcy prawnemu Spółki Przejmowanej, prawo określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w związku z art. 93 § 1 pkt 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa, prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na Spółkę Przejmowaną w zakresie w jakim istnieje związek zakupionych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi, w obu poniższych sytuacjach:

*   gdy faktura została wystawiona przed dniem połączenia, ale otrzymana przez Spółkę po tej dacie, jak również
*   gdy faktura została wystawiona po dniu połączenia i otrzymana przez Spółkę po tej dacie.

Uprawnienie powyższe będzie przysługiwać Spółce bez konieczności uzyskania od dostawców towarów i usług faktury korygującej dane nabywcy ani wystawienia przez Spółkę noty korygującej dane nabywcy.

UZASADNIENIE STANOWISKA

Spółka stoi na stanowisku, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w przedstawionym zdarzeniu będzie jej przysługiwać ze względu na to, że jako spółka przejmująca stanie się sukcesorem generalnym Spółki Przejmowanej. Na skutek sukcesji generalnej przejdą na Spółkę wszystkie prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej, w tym również te z zakresu prawa podatkowego - w szczególności prawa Spółki Przejmowanej związane z rozliczeniem podatku od towarów i usług. Podstawowe regulacje dotyczące połączenia kapitałowych spółek handlowych metodą łączenia przez przejęcie zostały uregulowane przepisach KSH. Zgodnie z art. 491 § 1 KSH spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą. W myśl art. 492 § 1 KSH, połączenie może być dokonane m.in: przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inna spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie przez przejęcie). Natomiast według dalszych regulacji KSH, połączenie następuje w dniu połączenia, czyli z dniem wpisania przez sąd połączenia do rejestru właściwego według siedziby spółki przejmującej. Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia z rejestru spółki przejmowanej, która zostaje rozwiązana bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego (art. 493 § 1 i § 2 KSH).

Z kolei art. 494 § 1 i § 2 KSH jako główny skutek połączenia spółek, co dotyczy również łączenia przez przejęcia, wskazuje zasadę sukcesji generalnej, ustanawiając spółkę przejmującą następcą prawnym spółki przejmowanej. W myśl tych przepisów, spółka przejmująca wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej. Co więcej na spółkę przejmującą przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej. Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują m.in przepisy prawne zawarte w art. 93-93e ustawy Ordynacja podatkowa. W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

*   osób prawnych,
*   osobowych spółek handlowych,
*   osobowych i kapitałowych spółek handlowych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Jak stanowi art. 93 § 2 OP przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

*   innej osoby prawnej (osób prawnych
*   osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Odnosząc zatem wspomniane regulacje OP do opisanego przez Spółkę zdarzenia należy dojść do wniosku, że zgodnie z art. 93 § 2 pkt 1 OP w związku z art. 93 § 1 OP, Spółka będąc spółką przejmującą stanie się w dniu połączenia nie tylko następcą prawnym Spółki Przejmowanej w zakresie praw i obowiązków uregulowanych w przepisach prawa handlowego, ale skutek ten nastąpi również na gruncie prawa podatkowego. Jednocześnie przepisy Ordynacji podatkowej w art. 93e wskazują, iż powyższe zasady (tj. przepisy art. 93 OP) stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy nie stanowią inaczej.

W odniesieniu do sukcesji praw i obowiązków wynikających z rozliczeń VAT spółki przejmowanej w przypadku połączenia podmiotów ustawa o VAT nie wprowadza żadnych szczególnych przepisów. W konsekwencji, skoro w dniu połączenia Wnioskodawca wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej, to dotyczyć to będzie również praw i obowiązków Spółki Przejmowanej wynikających z ustawy o VAT, w tym prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych na Spółkę Przejmowaną (z datą wystawienia zarówno przed, jak i po dniu połączenia).

Prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego uregulowane zostało w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, gdzie wskazano, że „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego”. W myśl powołanego przepisu, podatnikowi podatku VAT z wyjątkiem sytuacji wyraźnie wskazanych w przepisach ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w zakresie, w jakim istnieje związek zakupionych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi. Warunkiem odliczenia podatku VAT naliczonego jest związek tego podatku z czynnościami opodatkowanymi.

W celu realizacji prawa do odliczenia podatnik (Spółka) powinien posiadać fakturę wystawioną przez dostawcę towarów bądź usługodawcę. Należy wskazać, że brak jest w ustawie o VAT przepisu, który ograniczałby możliwość odliczenia przez spółkę przejmującą podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez kontrahentów na spółkę przejmowaną z datą wystawienia zarówno przed jak i po dniu połączenia, a otrzymanych po tej dacie przez następcę prawnego. Jednocześnie żaden przepis ustawy o VAT nie nakłada na następcę prawnego obowiązku skorygowania w jakiejkolwiek formie danych nabywcy na wspomnianych powyżej fakturach wystawionych na spółkę przejętą.

Tym samym, należy uznać, iż skoro zgodnie z art. 93e OP, ustawa o VAT nie zawiera żadnych przepisów szczególnych w zakresie konieczności korygowania danych nabywcy na fakturach, by następca prawny mógł zrealizować przysługujące mu prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia podatku VAT wykazanego w fakturach wystawionych na Spółkę Przejmowaną.

W szczególności nie są spełnione przesłanki wystawienia faktury korygującej przez sprzedawcę lub noty korygującej przez Spółkę (następcę prawnego), które wynikałyby z regulacji ustawy o VAT w sprawie faktur. Nie dochodzi bowiem do pomyłki we wskazaniu na fakturach danych Spółki Przejmowanej, gdyż Wnioskodawca jako spółka przejmująca z dniem połączenia „wchłania” Spółkę przejmowaną wraz z jej obowiązkami i uprawnieniami w zakresie prawa podatkowego (w tym w zakresie odliczenia podatku VAT naliczonego). Zatem uznać należy, że z perspektywy prawa do odliczenia Spółka jest kontynuatorem poprzednika prawnego i otrzymaną przez Spółkę fakturę należy traktować tak, jak gdyby została ona otrzymana przez Spółkę Przejmowaną. Wystawienie faktury na Spółkę Przejmowaną nie stanowi pomyłki, o której mowa w przepisach ustawy o VAT, a zatem wystawienie faktury korygującej lub noty korygującej byłoby niezasadne. Oznacza to, że na podstawie przepisów nie występuje obowiązek skorygowania danych nabywcy na fakturach wystawionych na Spółkę Przejmowaną w celu zapewnienia Spółce prawa do odliczeń a podatku VAT naliczonego.

Zaprezentowany powyżej pogląd podzielił m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, który w wyroku z dnia 10 lutego 2011 r. stwierdził: „Spółka jako przejmująca wchodzi w prawa i obowiązki przejętych spółek z dniem połączenia. Sukcesja ta obejmuje także prawo określone w art. 86 ust. 1 ustawy VAT, tj. prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, które przysługiwało spółkom przejętym, o ile podmioty te nie skorzystały z tego prawa przed utratą bytu prawnego. W przypadku, gdy Spółka Przejmowana nabyła prawo do odliczenia podatku naliczonego prawo to przechodzi na Spółkę, która ją przejęła. W związku z powyższym Spółka Przejmująca będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego określonego w fakturach zakupu, wystawionych i nie rozliczonych przez Spółki Przejęte - przed połączeniem. Połączenie spółek na podstawie przepisów Kodeksu spółek handlowych poprzez przeniesienie całego majątku z jednej ze spółek do drugiej skutkuje również prawem dla Spółki przejmującej do odliczenia kwoty podatku naliczonego określonego w fakturach zakupu VAT, wystawionych dla spółki przejętej.” (I SA/Rz 845/10).

Biorąc pod uwagę ustalenia stanu faktycznego i wykładni przytoczonych powyżej przepisów Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT z faktur wystawionych po dniu połączenia na Spółkę Przejmowaną bez konieczności uzyskania od dostawców towarów i usług faktur korygujących dane nabywcy ani wystawienia przez Spółkę not korygujących dane nabywcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia podatku na podstawie faktur VAT wystawionych na spółkę przejmowaną przed dniem połączenia i otrzymanych przez Wnioskodawcę po tej dacie - bez konieczności korygowania danych nabywcy,
*   **nieprawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia podatku na podstawie faktur VAT wystawionych na spółkę przejmowaną po dniu połączenia i otrzymanych przez Wnioskodawcę po tej dacie - bez konieczności korygowania danych nabywcy.

Następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują m.in. przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613).

W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Należy przy tym nadmienić, że zgodnie z art. 93e Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Oznacza to, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych.

Określona wyżej cytowanymi przepisami Ordynacji podatkowej sukcesja jest sukcesją uniwersalną, co oznacza, że następca prawny wstępuje we wszystkie (z uwzględnieniem postanowień art. 93e Ordynacji podatkowej) przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki podatnika.

Kwestie dotyczące zasad łączenia się spółek kapitałowych regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.), dalej: Ksh.

Na podstawie art. 491 § 1 Ksh spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W świetle art. 492 § 1 pkt 1 Ksh połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Art. 493 § 1 Ksh stanowi, że spółka przejmowana albo spółki łączące się przez zawiązanie nowej spółki zostają rozwiązane, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru. Z zapisu § 2 tego artykułu wynika, że połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby, odpowiednio spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej (dzień połączenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, z uwzględnieniem art. 507.

Stosownie do art. 494 § 1 Ksh spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki.

Na spółkę przejmującą albo spółkę nowo zawiązaną przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej albo którejkolwiek ze spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej (art. 494 § 2 Ksh).

Jak wynika z powyższego, połączenie spółek następuje z dniem wpisania do rejestru właściwego według siedziby spółki przejmującej (dzień połączenia), i z tym dniem spółka przejmująca wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej.

Zgodnie z przedstawionym opisem sprawy Wnioskodawca w związku z dążeniem do integracji operacyjnej oraz maksymalizacji efektywności działalności biznesowej, ze względu na spodziewane efekty synergii planuje dokonać połączenia z innym podmiotem z grupy, prowadzącym działalność w pokrewnym zakresie tj. produkcji i przetwórstwa szkła. Łączenie spółek miałoby nastąpić na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 tj. ustawy z dnia 15 września 2000 r., Kodeks spółek handlowych przez przejęcie spółki - siostry przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca po przejęciu spółki - siostry wstąpi z dniem przejęcia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej w tym również w te wynikające z prawa podatkowego. Wnioskodawca, jako spółka przejmująca zamierza poinformować o takim połączeniu zarówno swoich kontrahentów Jak i dotychczasowych kontrahentów spółki przejmowanej. Wnioskodawca przyjmuje, że pomimo informacji wysłanej do kontrahentów mogą wystąpić sytuacje, że otrzyma faktury wystawione po dniu połączenia na spółkę przejmowaną. Wnioskodawca przewiduje również, że otrzyma faktury wystawione przez kontrahentów na spółkę przejmowaną przed datą połączenia.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na spółkę przejmowaną w zakresie w jakim istnieje związek zakupionych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi w sytuacji gdy faktura została wystawiona przed dniem połączenia, ale otrzymana przez Wnioskodawcę po tej dacie, jak również gdy faktura została wystawiona po dniu połączenia i otrzymana przez Wnioskodawcę po tej dacie.

Zdaniem Wnioskodawcy będzie miał prawo do odliczenia w powyższych sytuacjach bez konieczności uzyskania od dostawców towarów i usług faktury korygującej dane nabywcy ani wystawienia przez Wnioskodawcę noty korygującej dane nabywcy.

Rozstrzygając kwestię prawa do odliczenia podatku naliczonego należy mieć na uwadze przepis art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Na podstawie art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Stosownie do powyższego zwrócić należy uwagę, że z chwilą zarejestrowania przejęcia połączonego z wykreśleniem spółki przejmowanej z rejestru sądowego, ustanie nie tylko jej byt cywilnoprawny, ale także prawno-podatkowy. Z tą chwilą spółka przejmowana przestaje zatem istnieć jako podatnik VAT. W konsekwencji spółka przejmowana traci zdolność do wywiązywania się z przysługujących jej praw lub nałożonych obowiązków wynikających z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie jednak zgodnie z powołanym art. 93 ustawy Ordynacja podatkowa, prawa te i obowiązki, związane z działalnością spółki przejmowanej, przejdą z chwilą rejestracji połączenia na Wnioskodawcę. Z dniem połączenia, Wnioskujący wstąpi bowiem we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej (poprzednika prawnego) i stanie się jego następcą prawnym dla celów podatkowych.

Zatem połączenie spółek na podstawie przepisów Ksh poprzez przeniesienie całego majątku z jednej ze spółek do drugiej (w sprawie do Wnioskodawcy) skutkuje również prawem dla spółki przejmującej (Wnioskodawcy) do odliczenia kwoty podatku naliczonego określonego w fakturach zakupu VAT, wystawionych dla spółki przejętej. W tym miejscu należy wskazać, że w przypadku sukcesji generalnej nowo powstały podmiot nie jest całkowicie odrębnym podatnikiem VAT, lecz kontynuuje działalność poprzednika. Natomiast faktury VAT są dokumentami potwierdzającymi zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego na potrzeby opodatkowania VAT. Jednakże określenie w fakturze jako nabywcy spółki przejętej, nie wyłącza praw spółki przejmującej do odliczenia podatku naliczanego z takiej faktury, bowiem decydują o tym uprawnieniu okoliczności faktyczne zdarzenia gospodarczego, które odzwierciedla faktura, a więc - dokonanie sprzedaży, data tej sprzedaży, data wystawienia faktury, ale przede wszystkim data przekształcenia prawnego podmiotu umowy sprzedaży. Ponadto należy podkreślić, że powołane powyżej przepisy ustawy VAT uzależniają prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o naliczony od obowiązku posiadania faktury dokumentującej nabycie towarów lub usługi wykorzystywanej następnie do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zasady dotyczące faktur zostały uregulowane w art. 106a-108 ustawy o VAT, które zostały zamieszczone w Dziale XI. Dokumentacja, Rozdział 1. Faktury.

Zgodnie z art. 106e ust. 1 ustawy o VAT faktura powinna zawierać m.in:

*   imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy (pkt 3);
*   numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a (pkt 4);
*   numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b (pkt 5).

Na podstawie art. 106k ust. 1 ustawy nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki, z wyjątkiem pomyłek w zakresie danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 8-15, może wystawić fakturę nazywaną notą korygującą.

W świetle art. 106k ust. 2 ustawy faktura, o której mowa w ust. 1, wymaga akceptacji wystawcy faktury.

O prawidłowości faktur wystawianych i otrzymywanych przez podatników powinny decydować przede wszystkim ustalenia, czy dokumenty te potwierdzają rzeczywiste transakcje handlowe. A zatem jeżeli w fakturach dokumentujących transakcje występują, tzw. wadliwości mniejszej wagi, należy uznać, że nie ma podstawy do kwestionowania faktur, w tym w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego (korekty), wyłącznie z powodu braków mających charakter tzw. wadliwości mniejszej wagi. Są to tego rodzaju wadliwości, które, co prawda, powodują, że faktura nie odpowiada wymogom określonym w przepisach, jednakże same w sobie nie wpływają na przedmiot i podstawę opodatkowania. Niemniej jednak, opisane błędy winny być skorygowane w ten sposób, aby faktura odzwierciedlała faktycznie dokonaną transakcję pomiędzy prawidłowo oznaczonymi podmiotami gospodarczymi.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis zdarzenia należy stwierdzić, że Wnioskodawca, jako następca prawny spółki przejmowanej, będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez kontrahentów spółki przejmowanej na tą spółkę przed dniem połączenia, które to faktury Wnioskodawca otrzyma po dniu połączenia. Na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek korekty danych identyfikacyjnych umieszczonych na takich fakturach.

Natomiast w sytuacji otrzymania przez Wnioskodawcę faktury wystawionej na spółkę przejmowaną po dniu połączenia i otrzymanej przez Wnioskodawcę po tej dacie należy stwierdzić, że Wnioskodawca jako następca prawny będzie miał również prawo do odliczenia podatku z takiej faktury. Na Wnioskodawcy będzie ciążył jednak obowiązek korekty danych nabywcy (spółki przejmowanej) umieszczonych na takich fakturach, której może dokonać w drodze wystawienia noty korygującej.

W tym przypadku faktury zostały wystawione na podmiot już nieistniejący, a faktycznym nabywcą jest Wnioskodawca. Transakcja w rzeczywistości dokonywana jest pomiędzy innymi podmiotami niż wskazane w fakturze, co jest wynikiem błędu co do oznaczenia danych nabywcy.

Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 marca 2012 r. sygn. akt I FSK 806/11.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest:

*   prawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku na podstawie faktur VAT wystawionych na spółkę przejmowaną przed dniem połączenia otrzymanych przez Wnioskodawcę po tej dacie bez konieczności korygowania danych nabywcy,
*   nieprawidłowe w zakresie prawa do odliczenia podatku na podstawie faktur VAT wystawionych na spółkę przejmowaną po dniu połączenia otrzymanych przez Wnioskodawcę po tej dacie bez konieczności korygowania danych nabywcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.