Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-971/10-3/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-03-10
Teza: Czy sprzedając usługi abonamentowe, poprawne jest umieszczenie jako kolejnych pozycji na fakturze tych usług z przynależnymi im stawkami podatku VAT, w ramach sprzedaży pakietu zawierającego kilka karnetów opodatkowanych z osobna różnymi stawkami VAT?
Słowa kluczowe: abonament; dokumentacja; faktura; faktura-treść faktury; karnet; pakiet; podatek-podatek od towarów i usług; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz.770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 15.12.2010r. (data wpływu 20.12.2010r.), uzupełnione pismem z dnia 05.01.2011r. (data wpływu 10.01.2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości w wystawieniu faktury VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15.12.2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości w wystawieniu faktury VAT. Przedmiotowy wniosek zawierał braki formalne. W związku z czym tut. Organ podatkowy pismem z dnia 30.12.2010r. znak IPPP2/443-971/10-2/MM wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku o powyższe braki. Wniosek został uzupełniony w terminie prawidłowym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzić będzie sprzedaż usług abonamentowych obejmujących usługi Sportowe, Wodne (Aqua) i Fitness. Formą sprzedaży są karnety wstępu z podziałem na w/w grupy usług. Karnety są dostępne osobno jak i w pakietach. Usługi występujące w pakietach są limitowane ważnością pakietu (karnetów) lub ilością wejść w ramach pakietu. Nie monitoruje się i nie limituje się rodzaju usług używanych, dostępnych w pakiecie. Klient sam decyduje z jakiej usługi korzysta, a z jakiej nie; Spółka oferuje możliwość skorzystania z dostępnych w ramach pakietu usług. I tak użytkownik może skorzystać w 100% z usług aqua lub wg swojego uznania. Nie ma możliwości przewidzenia na dzień sprzedaży usługi proporcji wykorzystania poszczególnych karnetów abonamentowych wchodzących w skład Pakietu.

Opłata za pakiety i karnety wnoszona jest w formie przedpłaconego abonamentu (z góry).

Sytuacja ta jest analogiczna do firm świadczących abonamentowe usługi łącznie — np firmy TV kablowej, świadczące w ramach pakietu usługi TV kablowej, telefonicznej i Internetu. Klient dostaje możliwość skorzystania z abonamentów w proporcjach dowolnie przez siebie ustalonych.

Spółka występowała o interpretację indywidualną dla przepisów ustawy o podatku od towarów i usług obowiązujących do dnia 31.12.2010 roku.

Spółka biorąc pod uwagę charakter oferowanych usług, posiłkując się przytoczoną analogią oraz w zgodzie z ustawą o podatku od towarów i usług, będzie chciała wystawiać faktury VAT dla swoich klientów w następującej formie:

Mając na uwadze fakt, że karnety, wchodzące w skład pakietów, opodatkowane są różnymi stawkami podatku VAT, na fakturze Spółka zamierza umieścić trzy rodzaje karnetów (stanowiące części składowe pakietu), z odpowiednimi stawkami podatku i wszelkimi informacjami do poprawnego wystawienia faktury.

Szkic faktury:

FAKTURA VAT

(wszelkie wymagane dane formalne)

Lp. 1 ) Abonament (karnet) ze stawką 8%.

Lp. 2.) Pozostałe pozycje opodatkowane 23%.

Lp. n.) Pozostałe pozycje opodatkowane 23%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy sprzedając usługi abonamentowe, poprawne jest umieszczenie jako kolejnych pozycji na fakturze tych usług z przynależnymi im stawkami podatku VAT, w ramach sprzedaży pakietu zawierającego kilka karnetów opodatkowanych z osobna różnymi stawkami VAT?
2.  Czy poprzednia odpowiedź na interpretację indywidualną, o którą wystąpiła Spółka w dniu 21.04.2010r., odpowiedź z dnia 02.06.2010r. Nr IPPP2/443-227/10-2/MM, uwzględniając zmiany wysokości stawek VAT, co do zasady będzie pozostawać w mocy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Na podstawie powołanej ustawy, zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w/w ustawy.

Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 w/w ustawy wynosić będzie 23% w 2011 roku.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 w/w ustawy dla towarów i usług wymienionych w załączniku numer 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 8% w 2011 roku, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Powyższe stawki wynikają z projektu zmiany ustawy zmieniającej niektóre ustawy związane z realizacją ustawy okołobudżetowej z dnia 26.11.2010 roku poprzez zmiany wprowadzone art. 19 pkt 5 dodające art. 146a do ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 Spółka obowiązana jest wykazać na fakturze VAT podstawę opodatkowania wartość netto, stawkę podatku VAT, wartość podatku i kwotę należności, datę sprzedaży.

Biorąc pod uwagę charakter sprzedawanej usługi (abonament przedpłacany), Spółka ma w myśl art. 106 ust. 3 obowiązek wystawienia faktury nawet przy niewykonanej usłudze, oraz przy częściowej płatności.

W przypadku Spółki przedpłata wynosić będzie 100%, co zdaniem Wnioskodawcy, wyczerpuje art. 106 ust. 3 ustawy.

Mając na uwadze odmienne sklasyfikowanie abonamentu obiekty, oraz pozostałych abonamentów (wg PKWiU ustawy o VAT obowiązującej od 1.1.2011), oraz zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, w powiązaniu z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, art. 41 ust. 2 ustawy, mając na uwadze podział sprzedawanych usług na usługi wymienione w załączniku numer 3 do ustawy oraz pozostałe, nie wymienione, opodatkowane zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, Spółka obowiązana jest wystawić fakturę VAT w dniu sprzedaży (przedpłaty), nie później jednak niż 7 dni po dokonaniu przedpłaty, wykazując przedmiot opodatkowania, co w tym przypadku obliguje do wystawienia faktury obejmującej pozycje:

Lp. 1) Abonament (karnet) ze stawką 8% oraz

Lp. 2) Pozostałe pozycje opodatkowane 23%.

Lp. n) Pozostałe pozycje opodatkowane 23%.

Zdaniem Wnioskodawcy co do zasady z uwzględnieniem zmian wysokości stawek podatku VAT po 01.01.2011 roku poprzednia otrzymana przez Spółkę interpretacja pozostaje w mocy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Stosownie do art. 106 ust. 3 ustawy o VAT przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania wynikają z przepisów rozdziału 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Zgodnie z § 10 ust. 4 rozporządzenia faktura stwierdzająca otrzymanie części lub całości należności przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numer identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy;
3.  datę wystawienia i numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT" lub "FAKTURA VAT-MP", kwotę otrzymanej części lub całości należności brutto, a w przypadku określonym w ust. 3 - również daty i numery poprzednich faktur oraz sumę kwot otrzymanych wcześniej części należności brutto;
4.  stawkę podatku;
5.  kwotę podatku, wyliczoną według wzoru:

ZB x SP

KP = ----------------

100 + SP

gdzie: KP - oznacza kwotę podatku, ZB - oznacza kwotę otrzymanej części lub całości należności brutto, SP - oznacza stawkę podatku;

1.  dane dotyczące zamówienia lub umowy, a w szczególności: nazwę (rodzaj) towaru lub usługi, cenę netto, ilość zamówionych towarów, wartość zamówionych towarów lub usług netto, stawki podatku, kwoty podatku oraz wartość brutto zamówienia lub umowy;
2.  datę otrzymania części lub całości należności (przedpłaty, zaliczki, zadatku, raty), o której mowa w ust. 1-3, jeśli nie pokrywa się ona z datą wystawienia faktury.

W cyt. wyżej § 10 ust. 4 rozporządzenia ustawodawca wskazał, jakie elementy powinna zawierać faktura dokumentująca otrzymanie zaliczki. Z przepisu tego wynika, że faktura zaliczkowa powinna zawierać m.in. dane dotyczące zamówienia lub umowy, a w szczególności nazwę (rodzaj) towaru lub usługi. Oznacza to, że w fakturze zaliczkowej powinny znaleźć się informacje dotyczące przedmiotu planowanej sprzedaży określonego w zamówieniu lub umowie, na poczet której nabywca wpłacił zaliczkę.

Zauważyć również należy, że stopień szczegółowości określenia towaru lub usługi na fakturze ma m.in. istotne znaczenie dla określenia preferencyjnej stawki podatku VAT (niższej niż 23%) lub zwolnienia od podatku. Z nazwy powinno niejako wynikać, iż towar czy usługa kwalifikuje się do preferencyjnego opodatkowania lub zwolnienia. W przypadku towarów opodatkowanych w stawce 23% dopuszczalne jest podanie nazwy ogólniejszej, jednakże zawsze adekwatnej do danego przedmiotu sprzedaży.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza prowadzić sprzedaż usług abonamentowych obejmujących usługi Sportowe, Wodne i Fitness. Formą sprzedaży są karnety wstępu z podziałem na w/w grupy usług. Karnety są dostępne osobno jak i w pakietach. Usługi występujące w pakietach są limitowane ważnością pakietu (karnetów) lub ilością wejść w ramach pakietu. Nie monitoruje się i nie limituje się rodzaju usług używanych, dostępnych w pakiecie. Klient sam decyduje z jakiej usługi korzysta, a z jakiej nie; Spółka oferuje możliwość skorzystania z dostępnych w ramach pakietu usług.

I tak użytkownik może skorzystać w 100% z usług aqua lub wg swojego uznania. Nie ma możliwości przewidzenia na dzień sprzedaży usługi proporcji wykorzystania poszczególnych karnetów abonamentowych wchodzących w skład Pakietu. Opłata za pakiety i karnety wnoszona jest w formie przedpłaconego abonamentu (z góry). Przedpłata ta będzie wynosić 100%. Karnety, wchodzące w skład pakietów, opodatkowane są różnymi stawkami podatku VAT, na fakturze Spółka zamierza umieścić trzy rodzaje karnetów (stanowiące części składowe pakietu), z odpowiednimi stawkami podatku i wszelkimi informacjami do poprawnego wystawienia faktury.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności oraz wskazane przepisy prawa należy stwierdzić, iż zaproponowane przez Zainteresowanego we wniosku rozwiązanie kwestii dokumentacji przedmiotowej sprzedaży świadczonych przez niego usług abonamentowych jest zgodne z powołanymi wyżej przepisami. Z treści wniosku jednoznacznie wynika, iż Wnioskodawca prowadzi sprzedaż usług abonamentowych w formie karnetów – są to usługi sportowe, wodne i Fitness. Usługi te są dostępne osobno jak i w pakietach, przy czym każdy pakiet zawiera kilka karnetów, które z osobna są opodatkowane właściwymi stawkami podatku VAT – 23% lub 8%. Zatem z treści faktur zaliczkowych wystawianych przez Wnioskodawcę w sposób precyzyjny wynika jakie usługi są przedmiotem zawartej umowy – są nimi, w przypadku sprzedaży jednostkowej, karnety wstępu z podziałem na w/w grupy usług opodatkowane właściwymi stawkami podatku VAT, a w przypadku sprzedaży większej ilości usług – są to pakiety, w skład którego wchodzi kilka karnetów opodatkowanych z osobna właściwymi stawkami podatku VAT. Zatem zachowana jest w tym konkretnym przypadku zasada, że im szerszy jest asortyment w danej grupie usługowej, tym większego stopnia szczegółowości wymaga określenie nazwy usługi z tej grupy w celu prawidłowej identyfikacji zamawianych przez nabywcę usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ponadto tut. Organ podatkowy zawiadamia, iż w niniejszej interpretacji nie odniósł się merytorycznie do kwestii zastosowania właściwych stawek dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług, bowiem Wnioskodawca w przedmiotowym wniosku nie przedstawił pytania w tym zakresie.

Odpowiadając na drugie z zadanych pytań tut. Organ podatkowy stwierdza, co następuje:

W dniu 22.04.2010r. wpłynął wniosek Sp. z o.o. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie prawidłowości w wystawieniu faktury VAT. We wniosku tym Spółka zadała następujące pytanie z zakresu podatku VAT: „Czy sprzedając usługi abonamentowe, poprawne jest umieszczenie jako kolejnych pozycji na fakturze tych usług z przynależnymi im stawkami podatku VAT, w ramach sprzedaży pakietu zawierającego kilka karnetów opodatkowanych z osobna różnymi stawkami VAT”? Do tak zadanego pytania Wnioskodawca przedstawił własne stanowisko, w którym stwierdził, iż biorąc pod uwagę charakter sprzedawanej usługi (abonament przedpłacany), Spółka ma w myśl art. 106 ust. 3 obowiązek wystawienia faktury nawet przy niewykonanej usłudze, oraz przy częściowej płatności. W dalszej części stanowiska Zainteresowany stwierdził, iż mając na uwadze odmienne sklasyfikowanie abonamentu obiekty, oraz pozostałych abonamentów (wg. PKWiU), oraz zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, w powiązaniu z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, art. 41 ust. 2 ustawy, mając na uwadze podział sprzedawanych usług na usługi wymienione w załączniku numer 3 do ustawy oraz pozostałe, nie wymienione, opodatkowane zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, Spółka obowiązana jest wystawić fakturę VAT w dniu sprzedaży (przedpłaty), nie później jednak niż 7 dni po dokonaniu przedpłaty, wykazując przedmiot opodatkowania, co w tym przypadku obliguje do wystawienia faktury obejmującej pozycje:

Lp. 1) Abonament (karnet) ze stawką 7% oraz

Lp. 2) Pozostałe pozycje opodatkowane 22%.

Lp. n) Pozostałe pozycje opodatkowane 22%.

W interpretacji indywidualnej nr IPPP2/443-227/10-2/MM z dnia 02.06.2010r. Minister Finansów uznał stanowisko Spółki za prawidłowe stwierdzając, że zaproponowane przez Zainteresowanego we wniosku rozwiązanie kwestii dokumentacji przedmiotowej sprzedaży świadczonych przez niego usług abonamentowych jest zgodne z powołanymi wyżej przepisami. Z treści faktury zaliczkowej powinno wynikać, jaka konkretnie usługa jest przedmiotem zamówienia lub umowy. Im szerszy jest asortyment w danej grupie usługowej, tym większego stopnia szczegółowości wymaga określenie nazwy usługi z tej grupy w celu prawidłowej identyfikacji zamawianych przez nabywcę usług.

Z uwagi na fakt, iż przedmiotem merytorycznej analizy w/w wniosku nie była kwestia zastosowania właściwych stawek podatku VAT dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług abonamentowych poprzednio wydana interpretacja indywidualna znak IPPP2/443-227/10-2/MM z dnia 02 czerwca 2010r. w kwestii zastosowania właściwych zasad w wystawianiu faktur VAT pozostaje w mocy, bowiem przepisy, które stanowiły podstawę do wydania w/w interpretacji, w szczególności przepis art. 106 ust. 1, ust. 3 ustawy o VAT, a także przepis § 10 ust. 4 rozporządzenia nie uległy zmianie po 01 stycznia 2011 roku. Aczkolwiek z uwagi na fakt, iż elementem przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego jest kwestia poprawności w wystawieniu faktury VAT z przyporządkowaniem właściwych stawek podatku VAT dla świadczonych usług abonamentowych Wnioskodawca jest zobowiązany do stosowania stawek podatku VAT w wysokości obowiązującej od dnia 01 stycznia 2011 roku.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Ponadto na mocy z art. 14f § 1 ustawy Ordynacja podatkowa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opłacie w wysokości 40 zł, którą należy wpłacić w terminie 7 dni od dnia złożenia wniosku. W przypadku wystąpienia w jednym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej odrębnych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych pobiera się opłatę od każdego przedstawionego we wniosku odrębnego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (§ 2 tego artykułu). W ocenie tut. Organu podatkowego wniosek dotyczy jednego zdarzenia przyszłego. Z uwagi na fakt, iż Strona opłaciła wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w kwocie 70,00 zł w dniu 16.12.2010r. różnica w kwocie 30,00 zł zostanie zwrócona zgodnie z 14f § 2a ustawy Ordynacja podatkowa, na wskazany przez Stronę nr rachunku bankowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację, w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.