Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.267.2018.3.MP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-04
Teza: podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; cel-cele mieszkaniowe; darowizna; kredyt-spłata kredytu; nabycie; remonty; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 7 maja 2018 r. (data wpływu 9 maja 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 lipca 2018 r. (data wpływu 6 lipca 2018 r.) oraz pismem z dnia 31 lipca 2018 r. (data wpływu 3 sierpnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości:

*   w części dotyczącej możliwości uznania za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe wydatków na: spłatę kredytu mieszkaniowego, budowę studni głębinowej, wykonanie izolacji i ocieplenia fundamentów w budynku mieszkalnym, remont tarasu i dachu w budynku mieszkalnym oraz na wykonanie prac remontowych (tj. układanie podłóg, wymianę drzwi, malowanie, wymianę instalacji elektrycznej i wodnej, wymianę płytek ściennych i podłogowych, wymianę urządzeń sanitarnych i armatury) w mieszkaniu własnościowym **– jest prawidłowe,**

*   w części dotyczącej możliwości uznania za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe wydatków na: wykonanie drogi dojazdowej do budynku mieszkalnego, zakup działek typu pastwisko oraz wydatków na wymianę mebli kuchennych wraz z urządzeniami **– jest nieprawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 9 maja 2018 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 19 czerwca 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.267.2018.1.MP, wezwano Wnioskodawczynię, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 19 czerwca 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 28 czerwca 2018 r.). W dniu 6 lipca 2018 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku z dnia 2 lipca 2018 r.

Wniosek nadal nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z powyższym pismem z dnia 20 lipca 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.267.2018.2.MP, wezwano Wnioskodawczynię, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie II wysłane zostało w dniu 20 lipca 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 26 lipca 2018 r.). W dniu 3 sierpnia 2018 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku z dnia 31 lipca 2018 r.

We wniosku i jego uzupełnieniach przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

Przedmiotem dokonanej przez Wnioskodawczynię sprzedaży były niezabudowane działki w miejscowości K., gmina I., powiat k., o nr 171/2 i nr 171/3, obr. ew. x, o łącznej powierzchni 0,3601 ha, oznaczone według klasyfikacji gruntów jako RIIIA - grunty orne.

Wnioskodawczyni pozostaje w związku małżeńskim od dnia x czerwca 1994 r. Od zawarcia małżeństwa do dnia 23 października 2014 r. obowiązywała wspólność majątkowa. Wnioskodawczyni wskazała, że pomiędzy Nią i mężem obowiązuje odrębność majątkowa.

Działki były darowizną ze strony małżonka z dnia 23 października 2014 r. Mąż nabył działki w dniu 4 kwietnia 2013 r.

Działki zostały sprzedane w dniu 9 grudnia 2016 r., a sprzedaż nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni była jedyną właścicielką sprzedanych działek.

W związku ze sprzedażą przez Wnioskodawczynię ww. działek przed upływem pięciu lat od dnia darowizny, zwraca się Ona z prośbą o odpowiedź, czy pieniądze pozyskane ze sprzedaży może przeznaczyć na cele wymienione poniżej:

1.  Comiesięczne raty kredytu mieszkaniowego lub częściową spłatę kredytu mieszkaniowego (kwota ze sprzedaży działek nie pokryje całej sumy kredytu).

Kredyt na zakup mieszkania został zaciągnięty przez Wnioskodawczynię i męża Wnioskodawczyni w formie kredytu hipotecznego, solidarnie zobowiązanych do spłaty od dnia 30 lipca 2008 r., w ratach malejących, w walucie wymienialnej (franku szwajcarskim) w Banku x – na nabycie prawa do lokalu spółdzielczego własnościowego.

Data zaciągnięcia kredytu – 30 lipca 2008 r. Osobami nabywającymi tj. uprawnionymi do nabycia spółdzielczego lokalu własnościowego jest solidarnie Wnioskodawczyni i Jej mąż – wspólnie według w tym czasie obowiązującej pomiędzy nimi wspólnoty majątkowej. Udział Wnioskodawczyni w prawie do lokalu mieszkalnego własnościowego jest solidarny i opiewa na całą kwotę kredytu. Mieszkanie zostało nabyte 31 lipca 2008 r. zgodnie z aktem notarialnym – z własnościowym prawem do lokalu zlokalizowanego na os. P., x z wspólnym prawem do tego lokalu na rzecz Wnioskodawczyni i Jej męża.

Kwota ze sprzedaży działek posłużyła do spłat comiesięcznych rat kredytu mieszkaniowego od stycznia 2017 r. do czerwca 2018 r. i posłuży jeszcze do spłat od lipca 2018 r. do grudnia 2025 r. W przypadku częściowej spłaty kredytu mieszkaniowego kredyt zostanie spłacony w sierpniu 2038 r. Ze względu na kredyt hipoteczny zaciągnięty we franku szwajcarskim opcja spłat comiesięcznych jest korzystniejsza niż częściowa spłata kredytu.

1.  Budowę studni głębinowej wody pitnej i do celów sanitarnych, wykonanie drogi dojazdowej, wykonanie izolacji i ocieplenia fundamentów, wykonanie remontu tarasu, wykonanie remontu dachu na budynku mieszkalnym jednorodzinnym.

Budynek mieszkalny będący własnością Wnioskodawczyni jest położony w B., gmina B., powiat s., działka nr 941/2, obr. x, j.ew. x, o powierzchni 0,1898 ha. Budynek nie stanowi odrębnej od gruntu własności, grunt w części, na której stoi budynek mieszkalny jest oznaczony jako tereny mieszkalne, w pozostałej części, jako pastwiska. Budynek nie wchodzi w skład gospodarstwa rolnego. Budynek mieszkalny jest darowizną od rodziców z dnia 30 marca 1992 r. Wyżej wymienione prace remontowe Wnioskodawczyni zamierza wykonać od lipca do listopada 2018 r.

Budynek mieszkalny jest i będzie wykorzystywany tylko przez Wnioskodawczynię i nie jest przeznaczony do korzystania przez osoby trzecie. Budynek jest i będzie przez Wnioskodawczynię wykorzystywany jako mieszkalny w każdym roku kalendarzowym w okresie od czerwca do listopada oraz w pozostałych miesiącach, w weekendy.

Działka, na której Wnioskodawczyni zamierza wybudować studnię głębinową jest tą samą działką, na której stoi budynek mieszkalny i w tej części, jest oznaczona jako teren mieszkalny. Budynek nie posiada żadnego innego przyłączenia do sieci wodnej ani kanalizacyjnej. Studnia, z której do tej pory była czerpana woda, wyschła. Studnia będzie zaspokajała zapotrzebowanie na wodę dla budynku mieszkalnego do picia i celów sanitarnych w okresie od czerwca do listopada każdego roku kalendarzowego oraz w pozostałych miesiącach, w weekendy.

Taras stanowi integralną część budynku mieszkalnego przed wejściem do budynku usytuowanego na skarpie. W tym budynku mieszkalnym Wnioskodawczyni będzie zaspakajać własne cele mieszkaniowe w okresie od czerwca do listopada każdego roku kalendarzowego oraz w pozostałych miesiącach, w weekendy.

1.  Zakup działek typu pastwisko sąsiadujących z działką budynku jednorodzinnego w celu stworzenia ogrodu (tj. cel nabycia wskazany we wniosku z dnia 7 maja 2018 r. i w uzupełnieniu z dnia 2 lipca 2018 r.).

Działki według klasyfikacji gruntów są oznaczone jako pastwiska, jest to pięć działek o łącznej powierzchni 1,0817 ha. Działki Wnioskodawczyni zamierza zakupić do dnia 31 grudnia 2018 r., w celu utworzenia na nich ogrodu (drzewa i krzewy owocowe, warzywniak, kwiaty. itp.).

Natomiast, w uzupełnieniu wniosku na piśmie z dnia 31 lipca 2018 r. Wnioskodawczyni wskazała, że zakup działek typu pastwisko nastąpi pod budowę domu. Działki według klasyfikacji gruntów są oznaczone jako pastwiska, jest to pięć działek o łącznej powierzchni 1,0817 ha. Działki zamierza zakupić do dnia 31 grudnia 2018 r.

1.  Wykonanie prac remontowych w mieszkaniu własnościowym.

Mieszkanie własnościowe nabyte na zasadzie kredytu hipotecznego w Banku x w walucie wymienialnej (frank szwajcarski, jak w pkt 1). Jest to lokal, w którym Wnioskodawczyni zaspakaja podstawowe potrzeby mieszkaniowe. Wydatki zostały poniesione od stycznia 2017 r. do czerwca 2018 r. i zostaną jeszcze poniesione w okresie od lipca 2018 r. do grudnia 2018 r. Na wykonane prace Wnioskodawczyni będzie posiadała wystawione na swoje nazwisko rachunki. Będą to prace w zakresie układania podłóg, wymiany drzwi, malowanie, wymiana instalacji elektrycznej i wodnej, wymiana płytek ściennych i podłogowych, wymiana mebli kuchennych wraz z urządzeniami, wymiana urządzeń sanitarnych i armatury.

Wnioskodawczyni podaje, że żadne z wyżej wymienionych wydatków nie zostaną dokonane we wspólności majątkowej małżeńskiej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy w zaistniałej sytuacji wydatkowanie kwoty pozyskanej ze sprzedaży działek może zostać przeznaczone na comiesięczne raty spłat kredytu mieszkaniowego hipotecznego lub częściową spłatę kredytu mieszkaniowego hipotecznego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy w zaistniałej sytuacji wydatkowanie kwoty pozyskanej ze sprzedaży działek może zostać przeznaczone na wykonanie drogi dojazdowej do budynku mieszkalnego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy w zaistniałej sytuacji wydatkowanie kwoty pozyskanej ze sprzedaży działek może zostać przeznaczone na budowę studni głębinowej wody pitnej i do celów sanitarnych, wykonanie izolacji i ocieplenia fundamentów, wykonanie remontu tarasu, wykonanie remontu dachu na budynku do budynku mieszkalnego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
4.  Czy w zaistniałej sytuacji wydatkowanie kwoty pozyskanej ze sprzedaży działek może zostać przeznaczone na zakup działek typu pastwisko pod budowę domu mieszkalnego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? (treść pytania nr 4 przeformułowana w uzupełnieniu wniosku z dnia 31 lipca 2018 r.).
5.  Czy w zaistniałej sytuacji wydatkowanie kwoty pozyskanej ze sprzedaży działek może zostać przeznaczone na wykonanie prac remontowych w mieszkaniu własnościowym mieszkalnym zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni (ostatecznie doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku):

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, spłata kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, stanowi cele określone w art. 21 ust. 25 pkt 1. W zaistniałej sytuacji należy przyjąć, że spełniony został warunek ustawowy warunkujący zwolnienie podatkowe.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierającym budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego – wskutek wykonania drogi dojazdowej do budynku mieszkalnego - przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe. W zaistniałej sytuacji należy przyjąć, że spełniony został warunek ustawowy warunkujący zwolnienie podatkowe.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierającym budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego – wskutek budowy studni głębinowej wody pitnej i do celów sanitarnych, wykonania izolacji i ocieplenia fundamentów, wykonania remontu tarasu, wykonania remontu dachu na budynku do budynku mieszkalnego, przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe. W zaistniałej sytuacji należy przyjąć, że spełniony został warunek ustawowy warunkujący zwolnienie podatkowe.

Zgodnie art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatkiem na własne cele mieszkaniowe jest nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego. W zaistniałej sytuacji zakupu działki pod budowę domu mieszkalnego należy przyjąć, że spełniony został warunek ustawowy warunkujący zwolnienie podatkowe.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierającym budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego – wskutek wykonania prac remontowych w mieszkaniu własnościowym mieszkalnym przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe W zaistniałej sytuacji należy przyjąć, że spełniony został warunek ustawowy warunkujący zwolnienie podatkowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości:

*   w części dotyczącej możliwości uznania za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe wydatków na: spłatę kredytu mieszkaniowego, budowę studni głębinowej, wykonanie izolacji i ocieplenia fundamentów w budynku mieszkalnym, remont tarasu i dachu w budynku mieszkalnym oraz na wykonanie prac remontowych (tj. układanie podłóg, wymianę drzwi, malowanie, wymianę instalacji elektrycznej i wodnej, wymianę płytek ściennych i podłogowych, wymianę urządzeń sanitarnych i armatury) w mieszkaniu własnościowym **– jest prawidłowe,**

*   w części dotyczącej możliwości uznania za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe wydatków na: wykonanie drogi dojazdowej do budynku mieszkalnego, zakup działek typu pastwisko oraz wydatków na wymianę mebli kuchennych wraz z urządzeniami **– jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)−c) przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób nabycia tej nieruchomości.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni pozostaje w związku małżeńskim od dnia x czerwca 1994 r. Od zawarcia małżeństwa do dnia 23 października 2014 r. obowiązywała między małżonkami wspólność majątkowa. Wnioskodawczyni wskazała, że pomiędzy Nią i Jej mężem obowiązuje odrębność majątkowa.

W dniu 4 kwietnia 2013 r. mąż Wnioskodawczyni nabył niezabudowane działki, które darował Wnioskodawczyni w dniu 23 października 2014 r. Działki zostały sprzedane w dniu 9 grudnia 2016 r., a sprzedaż nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni była jedyną właścicielką sprzedanych działek.

Przedmiotem ww. sprzedaży były niezabudowane działki o nr 171/2 i nr 171/3, o łącznej powierzchni 0,3601 ha, oznaczone według klasyfikacji gruntów jako RIIIA - grunty orne.

W dniu 30 lipca 2008 r. przez Wnioskodawczynię i Jej męża jako solidarnie zobowiązanych do spłaty został zaciągnięty w Banku x, kredyt hipoteczny na zakup mieszkania, tj. na nabycie prawa do lokalu własnościowego. Osobami nabywającymi tj. uprawnionymi do nabycia lokalu własnościowego byli solidarnie Wnioskodawczyni i Jej mąż – wspólnie według w tym czasie obowiązującej pomiędzy nimi wspólnoty majątkowej. Udział Wnioskodawczyni w prawie do lokalu mieszkalnego własnościowego jest solidarny i opiewa na całą kwotę kredytu. Mieszkanie (tj. własnościowe prawo do lokalu) zostało nabyte w dniu 31 lipca 2008 r., ze wspólnym prawem do tego lokalu na rzecz Wnioskodawczyni i Jej męża. Jest to lokal w którym Wnioskodawczyni zaspakaja podstawowe potrzeby mieszkaniowe.

W dniu 30 marca 1992 r. Wnioskodawczyni nabyła w drodze darowizny od rodziców budynek mieszkalny znajdujący się na działce nr 941/2, o powierzchni 0,1898 ha. Budynek nie stanowi odrębnej od gruntu własności, grunt w części, na której stoi budynek mieszkalny jest oznaczony jako tereny mieszkalne, w pozostałej części, jako pastwiska. Budynek nie wchodzi w skład gospodarstwa rolnego. Budynek mieszkalny jest i będzie wykorzystywany tylko przez Wnioskodawczynię i nie jest przeznaczony do korzystania przez osoby trzecie. Budynek jest i będzie przez Wnioskodawczynię wykorzystywany jako mieszkalny w każdym roku kalendarzowym w okresie od czerwca do listopada oraz w pozostałych miesiącach, w weekendy.

Wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”. Zatem pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)−c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności (współwłasności) nieruchomości lub nabycia praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

W myśl art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Przy czym, umowa zobowiązująca do przeniesienia prawa własności nieruchomości powinna być dla jej ważności zawarta w formie aktu notarialnego, zgodnie z art. 158 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Podstawową cechą umowy darowizny jest więc bezpłatne świadczenie darczyńcy na rzecz obdarowanego kosztem jego majątku. Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego) i zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne.

Nadmienić należy, że stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682).

Przepis art. 31 § 1 ww. Kodeksu stanowi, że z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa), która obejmuje przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ustawodawca ukształtował jako wspólność łączną, bezudziałową. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością – art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Stosownie do art. 501 ww. Kodeksu, w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej.

Zgodnie z art. 33 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, do majątku osobistego każdego z małżonków należą m.in. przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej oraz przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 33 pkt 2 ww. Kodeksu).

W myśl art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Umowa taka może poprzedzać zawarcie małżeństwa.

Celem ww. umowy jest ustanowienie ustroju majątkowego między małżonkami w sposób odmienny od przewidzianego w przepisach o wspólności ustawowej. Umowy o rozszerzenie wspólności ustawowej w zakresie, w jakim ustanawiają zasadę kształtującą ustrój majątkowy, są stricte umowami majątkowymi małżeńskimi, działają na przyszłość i mają charakter organizacyjny.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 maja 2016 r., sygn. akt II FSK 1110/14, wyraził stanowisko, że skoro z chwilą objęcia nieruchomości wspólnością majątkową nie następuje jakiekolwiek wydzielenie części nieruchomości, a żadnemu z małżonków (współwłaścicieli) nie przysługuje własność fizycznie wydzielonej części rzeczy, to nie można przyjąć, że z chwilą rozszerzenia wspólności majątkowej (wspólności ustawowej) strona takiej umowy wyzbyła się prawa do tej rzeczy.

Tożsamej oceny dokonano w szeregu innych wyroków NSA (przykładowo: wyrok NSA z dnia 13 maja 2016 r., sygn. akt II FSK 1110/14, wyrok NSA z dnia 7 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 313/14.

W świetle powyższego, zarówno darowizna do majątku wspólnego małżonków, jak i umowa rozszerzająca wspólność małżeńską majątkową wywołuje takie same skutki na gruncie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Włączenie do majątku wspólnego nieruchomości lub prawa majątkowego wchodzącej uprzednio w skład majątku osobistego małżonka nie stanowi nabycia tej nieruchomości lub prawa w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Datą nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego przez każdego z małżonków jest data nabycia przez tego małżonka, który tę nieruchomość lub prawo włączył do majątku wspólnego.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawczyni w opisie sprawy nie wskazała wprost, czy darowizna ze strony małżonka niezabudowanych działek nr 171/2 i nr 171/3, dokonana w dniu 23 października 2014 r., nastąpiła do majątku wspólnego małżonków. Jednocześnie zauważyć należy, że sprzedaż przedmiotowych działek przez Wnioskodawczynię dokonana w dniu 9 grudnia 2016 r., nastąpiła przed upływem pięciu lat licząc zarówno od końca 2013 r., jaki i od końca 2014 r.

Zatem, sprzedaż nieruchomości (np. działek gruntu) przed upływem pięciu lat od daty nabycia stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

W myśl art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi zaś, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D ‒ dochód ze sprzedaży,

W ‒ wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P ‒ przychód ze sprzedaży.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

W świetle powyższych przepisów zaznaczyć więc należy, że wydatkowanie przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości, celem zwolnienia dochodu z odpłatnego zbycia, musi nastąpić w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Zatem, w sytuacji gdy sprzedaż przez Wnioskodawczynię dwóch nieruchomości miała miejsce w dniu 9 grudnia 2016 r., wydatkowanie uzyskanego dochodu na własne cele mieszkaniowe musi nastąpić do dnia 31 grudnia 2018 r.

Katalog wydatków na własne cele mieszkaniowe określa art. 21 ust. 25 pkt 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego\-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)\-w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ww. ustawy).

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy, za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

‒przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Wyliczenie zawartych w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z tym realizacja jednego z nich, ale przy jednoczesnym spełnieniu pozostałych przesłanek, pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży.

Należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania i są w sposób szczegółowy uregulowane w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem, oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego, należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie.

Powyższe przepisy jako normy wprowadzające zwolnienie podatkowe należy interpretować ściśle i niedopuszczalna jest w tym przypadku wykładnia rozszerzająca.

We wniosku i jego uzupełnieniach Wnioskodawczyni wskazała, że w dniu 30 lipca 2008 r. został zaciągnięty przez Nią i męża, jako solidarnie zobowiązanych do spłaty, kredyt hipoteczny w Banku x na zakup mieszkania, tj. na nabycie prawa do lokalu własnościowego. Osobami nabywającymi tj. uprawnionymi do nabycia lokalu własnościowego byli solidarnie Wnioskodawczyni i Jej mąż – wspólnie według w tym czasie obowiązującej między nimi wspólnoty majątkowej. Kwota ze sprzedaży działek posłużyła do spłat comiesięcznych rat kredytu mieszkaniowego od stycznia 2017 r. do czerwca 2018 r. i posłuży jeszcze do spłat od lipca 2018 r. do grudnia 2025 r. W przypadku częściowej spłaty kredytu mieszkaniowego kredyt zostanie spłacony w sierpniu 2038 r. Ze względu na kredyt hipoteczny zaciągnięty we franku szwajcarskim opcja spłat comiesięcznych jest korzystniejsza niż częściowa spłata kredytu. Mieszkanie (tj. własnościowe prawo do lokalu) zostało nabyte w dniu 31 lipca 2008 r., ze wspólnym prawem do tego lokalu na rzecz Wnioskodawczyni i Jej męża - jest to lokal, w którym Wnioskodawczyni zaspakaja podstawowe potrzeby mieszkaniowe.

W dniu 30 marca 1992 r. Wnioskodawczyni nabyła w drodze darowizny od rodziców budynek mieszkalny znajdujący się na działce nr 941/2, o powierzchni 0,1898 ha. Budynek nie stanowi odrębnej od gruntu własności, grunt w części, na której stoi budynek mieszkalny jest oznaczony jako tereny mieszkalne, w pozostałej części, jako pastwiska. Budynek nie wchodzi w skład gospodarstwa rolnego. Budynek mieszkalny jest i będzie wykorzystywany tylko przez Wnioskodawczynię i nie jest przeznaczony do korzystania przez osoby trzecie. Budynek jest i będzie przez Wnioskodawczynię wykorzystywany jako mieszkalny w każdym roku kalendarzowym, w okresie od czerwca do listopada oraz w pozostałych miesiącach, w weekendy.

Wnioskodawczyni dochód uzyskany z odpłatnego zbycia dwóch niezabudowanych działek gruntu zamierza przeznaczyć na:

1.  comiesięczne raty spłat kredytu mieszkaniowego hipotecznego (tj. zaciągniętego w dniu 30 lipca 2008 r.) lub częściową spłatę kredytu mieszkaniowego spłatę,
2.  wykonanie drogi dojazdowej do ww. budynku mieszkalnego,
3.  budowę studni głębinowej wody pitnej na działce, na której znajduje się ww. budynek mieszkalny, remont tarasu przylegającego do ww. budynku mieszkalnego i remont dachu w ww. budynku mieszkalnym,
4.  nabycie pięciu działek typu pastwisko o łącznej powierzchni 1,0871 ha, sąsiadujących z działką budynku jednorodzinnego przeznaczonych - według uzupełnienia z dnia 31 lipca 2018 r. - pod budowę domu mieszkalnego; natomiast we wniosku i jego uzupełnieniu z dnia 2 lipca 2018 r. Wnioskodawczyni wskazała, że działki zamierza zakupić w celu utworzenia na nich ogrodu (drzewa i krzewy owocowe, warzywniak, kwiaty itp.),
5.  prace remontowe w mieszkaniu własnościowym nabytym w dniu 31 lipca 2008 r. przez Wnioskodawczynię i Jej męża w związku z zaciągniętym kredytem. Będą to prace w zakresie układania podłóg, wymiany drzwi, malowanie, wymiany instalacji elektrycznej i wodnej, wymiany płytek ściennych i podłogowych, wymiany urządzeń sanitarnych i armatury oraz wydatki na wymianę mebli kuchennych wraz z urządzeniami. Na ww. wykonane prace i wydatki Wnioskodawczyni będzie posiadała wystawione na swoje nazwisko rachunki.

Odnosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika. Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty, jest to wyliczenie enumeratywne. Przy czym ustawodawca nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą do zrealizowania tylko jednego celu mieszkaniowego.

W związku z powyższym, przy zwolnieniu uwzględnić można tylko takie wydatki, które poniesione zostaną na „własne cele mieszkaniowe”. Przy czym „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Podkreślenia wymaga bowiem, że ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. U podstaw omawianego zwolnienia legło bowiem założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego zbywającego. Powyższy warunek wynika wprost z brzmienia przepisu normującego zwolnienie. Warunkiem zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Ustawodawca wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższym okresie czasu. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy. Wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją, jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego niezaspokojonych celów mieszkaniowych.

Podkreślić należy, że ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednoznacznie wprowadził do treści przepisu zapis, że zwolnienie obejmuje przychód z odpłatnego zbycia wydatkowany począwszy od dnia odpłatnego zbycia, ale nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. To oznacza, że wydatek nie może być wydatkowany wcześniej niż rozpoczynając od dnia odpłatnego zbycia, ani później niż do upływu wskazanego okresu dwóch lat. Tak więc w sytuacji Wnioskodawczyni, początkiem okresem w jakim można ponosić wydatki na comiesięczne spłaty rat lub częściową spłatę kredytu hipotecznego uwzględnione do obliczenia dochodu zwolnionego jest okres od daty sprzedaży nieruchomości w dniu 9 grudnia 2016 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. Zatem, co wynika wprost z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, Wnioskodawczyni jako dochód zwolniony z opodatkowania może uwzględnić spłatę comiesięcznych rat kredyt lub częściową spłatę kredytu hipotecznego, której dokona najpóźniej do dnia 31 grudnia 2018 r.

Kredyt został zaciągnięty przez Wnioskodawczynię w banku przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży niezabudowanych działek i przeznaczony, na nabycie lokalu własnościowego (wspólnie z mężem), w którym Wnioskodawczyni zaspokaja własne cele mieszkaniowe.

Zatem, wydatki poczynione tylko w okresie od dnia 9 grudnia 2016 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. na spłatę comiesięcznych rat kredyt lub częściową spłatę kredytu hipotecznego mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i mogą podlegać zwolnieniu w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

Odnosząc się do kwestii wydatków poniesionych na remont mieszkania własnościowego należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia „remont”. Wobec powyższego należy odwołać się w tej kwestii do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.), w szczególności zaś do art. 3 pkt 8, który stanowi, że przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Pojęcie remontu wyczerpująco wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 marca 1998 r., sygn. akt I SA/Gd 886/96, stwierdzając: „za remont budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji uważa się prace budowlane mające na celu utrzymanie lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego we właściwym stanie, przywrócenie jego pierwotnej zdolności użytkowej, którą utracił w wyniku upływu czasu i eksploatacji wraz z wymianą dotychczas użytkowanych zużytych składników ich wyposażenia technicznego takich jak: dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji”. Stanowisko takie potwierdzają również wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 24 maja 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 223/11 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 13 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Go 3/13.

Wobec powyższego nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, że wydatki poniesione na wymianę mebli kuchennych wraz z urządzeniami (np. sprzęt AGD), spełniają wymogi dyspozycji zawartej w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 25 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem jest to wydatek na zakup wyposażenia mieszkania własnościowego i nie może być zaliczony do wydatków poniesionych na remont budynku/lokalu. Tym samym wydatki na wymianę mebli kuchennych wraz z urządzeniami, nie podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

Natomiast, do wydatków poniesionych na remont mieszkania własnościowego, które stanowią wydatki na własne cele mieszkaniowe w myśl art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawczyni może zaliczyć wskazane we wniosku prace w zakresie układania podłóg, wymiany drzwi, malowania, wymiany instalacji elektrycznej i wodnej, wymiany płytek ściennych i podłogowych oraz wymiany urządzeń sanitarnych i armatury. Wydatki te, jako poniesione na remont mieszkania własnościowego (poczynione jak wskazano we wniosku w okresie od stycznia 2017 r. do grudnia 2018 r.), stanowią wydatki na własne cele mieszkaniowe w myśl art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy. Tym samym dochód wydatkowany na te prace dotyczące remontu. może podlegać zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W dniu 30 marca 1992 r. Wnioskodawczyni nabyła w drodze darowizny od rodziców budynek mieszkalny znajdujący się na działce nr 941/2, o powierzchni 0,1898 ha. Budynek nie stanowi odrębnej od gruntu własności, grunt w części, na której stoi budynek mieszkalny jest oznaczony jako tereny mieszkalne, w pozostałej części, jako pastwiska. Budynek nie wchodzi w skład gospodarstwa rolnego. Budynek mieszkalny jest i będzie wykorzystywany tylko przez Wnioskodawczynię i nie jest przeznaczony do korzystania przez osoby trzecie. Działka, na której Wnioskodawczyni zamierza wybudować studnię głębinową jest tą samą działką, na której stoi budynek mieszkalny i w tej części, jest oznaczona jako teren mieszkalny. Budynek nie posiada żadnego innego przyłączenia do sieci wodnej ani kanalizacyjnej. Studnia, z której do tej pory była czerpana woda, wyschła. Studnia będzie zaspokajała zapotrzebowanie na wodę dla budynku mieszkalnego do picia i celów sanitarnych w okresie od czerwca do listopada każdego roku kalendarzowego oraz w pozostałych miesiącach, w weekendy. Taras stanowi integralną część budynku mieszkalnego przed wejściem do budynku usytuowanego na skarpie. W tym budynku mieszkalnym Wnioskodawczyni będzie zaspakajać własne cele mieszkaniowe w okresie od czerwca do listopada każdego roku kalendarzowego oraz w pozostałych miesiącach, w weekendy.

Zgodnie z przywołanym art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego.

Uwzględniając zatem powyższe stwierdzić należy, że wydatki na remont budynku mieszkalnego stanowiącego własność Wnioskodawczyni, w którym realizuje Ona własne cele mieszkaniowe, mogą być uznane za wydatki na własny cel mieszkaniowy Wnioskodawczyni, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast, jak wynika z postanowień art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na remont własnego budynku mieszkalnego. Zatem jedynie wydatki, które będą dokumentowały prace o charakterze remontowym dokonane w budynku mieszkalnym mogą być przedmiotem zwolnienia.

Ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia budynek, budowa, rozbudowa, remont, to właściwym jest odwołanie się w tej kwestii do ustawy Prawo budowlane. W myśl art. 3 pkt 6 ustawy Prawo budowlane – ilekroć w ustawie jest mowa o budowie należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. Zaś zgodnie z art. 3 pkt 7 ww. ustawy – przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego. Stosownie do art. 3 pkt 2 ww. ustawy – przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Przy czym należy zauważyć, że elementem budynku mogą być np. taras, schody, balkon. Jednak aby stanowiły one cześć budynku muszą być konstrukcyjnie związane z budynkiem. Biorąc pod uwagę rodzaj prac wskazanych we wniosku, które Wnioskodawczyni zamierza wykonać – za wydatki na cele mieszkaniowe można uznać jedynie udokumentowane wydatki na prace związane z wykonaniem izolacji i ocieplenia fundamentów w budynku mieszkalnym, remont dachu budynku mieszkalnego, remont tarasu przy budynku mieszkalnym stanowiącego integralną część budynku mieszkalnego.

Wobec powyższego, poniesione przez Wnioskodawczynię wydatki na budowę studni głębinowej wody pitnej na działce zabudowanej budynkiem mieszkalnym, wydatki na wykonanie izolacji i ocieplenia fundamentów w budynku mieszkalnym oraz wydatki na wykonanie remontu dachu i tarasu w budynku mieszkalnym mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako wydatki poniesione na remont własnego budynku mieszkalnego. Tym samym przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w części dochodu wydatkowanego na ww. cele mieszkaniowe uprawnia Wnioskodawczynię do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast wykonanie drogi dojazdowej do budynku mieszkalnego wraz z miejscami parkingowymi nie stanowi wydatku na cele mieszkaniowe, ponieważ jak wynika z przytoczonych wyżej definicji, nie są to elementy konstrukcyjne budynku, zatem nie stanowią wydatków na remont lub budowę budynku mieszkalnego w myśl art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w części dochodu wydatkowanego na wykonanie drogi dojazdowej wraz z miejscami parkingowymi nie będzie korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie spełnia warunków określonych w ustawie.

Ponadto, Wnioskodawczyni zamierza dokonać zakupu do dnia 31 grudnia 2018 r. działek typu pastwisko, sąsiadujących z działką budynku mieszkalnego, w którym Wnioskodawczyni zaspokaja własne cele mieszkaniowe. Działki te, według klasyfikacji gruntów są oznaczone jako pastwiska, jest to pięć działek o łącznej powierzchni 1,0817 ha. We wniosku z dnia 7 maja 2018 r. i jego uzupełnieniu z dnia 2 lipca 2018 r. Wnioskodawczyni wskazała, że celem zakupu działek jest utworzenie na nich ogrodu (drzewa i krzewy owocowe, warzywniak, kwiaty, itp.). Natomiast w uzupełnieniu wniosku z dnia 31 lipca 2018 r. Wnioskodawczyni podaje, że zakup działek typu pastwisko nastąpi pod budowę domu. Z opisu sprawy nie wynika jednak, że działki te, czyli grunt typu pastwisko, zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego w okresie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w rozpatrywanej sprawie do dnia 31 grudnia 2018 r. Jednocześnie z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni realizuje i będzie realizowała własne cele mieszkaniowe w własnym budynku mieszkalnym znajdującym się na działce sąsiadującej z ww. działkami, w okresie od czerwca do listopada i w pozostałych miesiącach w weekendy. Ponadto, Wnioskodawczyni zaspokaja własne potrzeby mieszkaniowe w nabytym w 2008 r. mieszkaniu własnościowym.

Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży. Jednym z takich celów zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy jest nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje, jaki grunt jest gruntem pod budowę budynku mieszkalnego, ani co oznacza zmiana przeznaczenia gruntu na grunt pod budowę budynku mieszkalnego, uprawniająca do skorzystania ze zwolnienia.

W celu doprecyzowania tych pojęć uprawnione jest zatem odwołanie się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1073, z późn. zm.) oraz innych aktów prawnych. Gruntami pod budowę budynków mieszkalnych są przede wszystkim działki budowlane. Zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ilekroć w ustawie tej mowa jest o „działce budowlanej” ‒ należy przez to rozumieć nieruchomość gruntową lub działkę gruntu, której wielkość, cechy geometryczne, dostęp do drogi publicznej oraz wyposażenie w urządzenia infrastruktury technicznej spełniają wymogi realizacji obiektów budowlanych wynikające z odrębnych przepisów i aktów prawa miejscowego. Jednakże, w świetle art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1161), również grunty rolne mogą być zabudowane budynkami mieszkalnymi, jeżeli budynki te wchodzą w skład gospodarstwa rolnego. Dla wybudowania budynku mieszkalnego na gruncie rolnym konieczne jest uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, jeżeli nieruchomość gruntowa nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (art. 4 ust. 1 i 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym).

Stosownie do art. 61 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, wydanie decyzji o warunkach zabudowy jest możliwe jedynie w przypadku łącznego spełnienia następujących warunków:

1.  co najmniej jedna działka sąsiednia, dostępna z tej samej drogi publicznej, jest zabudowana w sposób pozwalający na określenie wymagań dotyczących nowej zabudowy w zakresie kontynuacji funkcji, parametrów, cech i wskaźników kształtowania zabudowy oraz zagospodarowania terenu, w tym gabarytów i formy architektonicznej obiektów budowlanych, linii zabudowy oraz intensywności wykorzystania terenu;
2.  teren ma dostęp do drogi publicznej;
3.  istniejące lub projektowane uzbrojenie terenu, z uwzględnieniem ust. 5, jest wystarczające dla zamierzenia budowlanego;
4.  teren nie wymaga uzyskania zgody na zmianę przeznaczenia gruntów rolnych i leśnych na cele nierolnicze i nieleśne albo jest objęty zgodą uzyskaną przy sporządzaniu miejscowych planów, które utraciły moc na podstawie art. 67 ustawy o której mowa w art. 88 ust. 1;
5.  decyzja jest zgodna z przepisami odrębnymi.

Wobec powyższego działka rolna, dla której właściwy wójt, burmistrz lub prezydent miasta wydał decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, pozwalająca na wybudowanie na tym gruncie budynku mieszkalnego, powinna być traktowana jako grunt pod budowę budynku mieszkalnego, którego nabycie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od tego, czy w okresie uprawniającym do skorzystania ze zwolnienia nastąpi odrolnienie tej nieruchomości. Natomiast, nabycie działki rolnej z możliwością wydania decyzji o warunkach zabudowy budynkiem mieszkalnym, jeżeli taka decyzja nie zostanie wydana, nie uprawnia do skorzystania z omawianego zwolnienia.

Tak więc jednym z podstawowych warunków uprawniających do skorzystania ze zwolnienia jest nabycie gruntu przeznaczonego pod budowę budynku mieszkalnego w okresie dwóch lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym podatnik sprzedał nieruchomość, jednak wydatki mają być poniesione nie wcześniej niż w dniu sprzedaży nieruchomości, z której dochód ma podlegać zwolnieniu. Natomiast, przy nabyciu innego gruntu jego przekształcenie (lub uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy), powinno nastąpić w okresie dwóch lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym sprzedano nieruchomość. Innymi słowy zwolnienie związane jest z konkretnym zdarzeniem, tj. nabyciem określonego gruntu w określonym celu i w określonym czasie. O charakterze nabytego gruntu decyduje nie tylko zamiar podatnika wybudowania na nim budynku mieszkalnego, ale charakter gruntu musi być oceniony także w kontekście rzeczywistej i realnej możliwości jego zabudowy. Oznacza to, że aby skorzystać z omawianego zwolnienia grunt, na zakup którego będą wydatkowane środki ze sprzedaży nieruchomości, musi być gruntem pod budowę budynku mieszkalnego.

W przypadku nabycia gruntu ustawodawcy chodziło o to, aby ze zwolnienia korzystał ten podatnik, dla którego zakup gruntu jest pierwszym krokiem do realizacji budowy budynku mieszkalnego. Zatem, samo poniesienie wydatku na nabycie gruntu nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Poza warunkiem, że nabywane grunty/działki muszą być działką budowlaną, to ich zakup musi być związany z realizacją na ww. działce „własnych celów mieszkaniowych” kupującego. Innymi słowy poza tym, że działka musi być działką budowlaną, to kupujący powinien dokonać zakupu w celu realizacji na zakupionej działce własnych celów mieszkaniowych poprzez budowę budynku mieszkalnego. Taki zamiar podatnika (w celu zwolnienia dochodu z opodatkowania), powinien być oczywisty i realny.

Same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Nie wystarczy poczynienie wydatków na nabycie nieruchomości, lecz konieczne jest, aby nastąpiło to jednocześnie w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych. Stanowisko Organu potwierdzają także wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi: z dnia 24 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Łd 1639/11 oraz z dnia 12 września 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 874/12.

Organ jeszcze raz podkreśla, że w celu skorzystania ze zwolnienia w związku z zakupem gruntu pod budowę budynku mieszkalnego winien być to zakup poniesiony w celu zrealizowania własnego celu mieszkaniowego. Jak zostało już wskazane samo poniesienie wydatku na nabycie gruntu nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Z opisu sprawy przedstawionej we wniosku i jego uzupełnieniach wynika bezspornie, że Wnioskodawczyni w okresie od czerwca do listopada każdego roku kalendarzowego oraz w pozostałych miesiącach, w weekendy, będzie realizowała własne cele mieszkaniowe w budynku mieszkalnym jednorodzinnym nabytym w drodze darowizny w 1992 r. Ponadto, w pozostałej części roku Wnioskodawczyni realizuje własne cele mieszkaniowe w mieszkaniu własnościowym nabytym wspólnie z mężem. Zatem, w rozpatrywanej sprawie nie można stwierdzić, że nabycie przez Wnioskodawczynię działek gruntu, sąsiadujących z działką zabudowaną ww. budynkiem mieszkalnym, w którym Wnioskodawczyni mieszka i będzie mieszkała - nastąpi w celu realizacji celu mieszkaniowego Wnioskodawczyni.

Zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest regulacją, która nie ma na celu zwalniać każdego wydatkowania środków na zakup nieruchomości. Ze zwolnienia tego wypływa bowiem daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”, które należy rozumieć jednoznacznie, zgodnie z wykładnią literalną. Realizacja własnych celów mieszkaniowych powinna polegać na tym, że w przypadku nabycia nowej nieruchomości to w niej podatnik faktycznie będzie takie cele realizować. Wyrażenie „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania związanego z wydatkowaniem przychodu, a nie do nabycia gruntu przeznaczonego pod budowę budynku mieszkalnego w znaczeniu przedmiotowym. Istotnym jest zatem, aby podatnik był w stanie racjonalnie udowodnić, że faktycznie zamieszka w wybudowanym budynku mieszkalnym (nieruchomości). Jednocześnie samo poniesienie wydatku na nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie nie świadczy jeszcze o tym, że zostanie spełniona przesłanka do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest bowiem wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że nabycie przez Wnioskodawczynię ww. działek gruntu pod budowę budynku mieszkalnego nie będzie stanowiło wydatku poniesionego na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) tej ustawy. Zatem, z tytułu nabycia ww. działek Wnioskodawczyni nie będzie mogła skorzystać z ulgi podatkowej na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy. Ustawowym warunkiem omawianego zwolnienia podatkowego jest bowiem wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony zostanie na zrealizowanie własnych celów mieszkaniowych, której to przesłanki tj. celu mieszkaniowego w odniesieniu do omawianych działek, w złożonym wniosku Wnioskodawczyni nie wypełniła.

Reasumując stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni do wydatków na własne cele mieszkaniowe uprawniających do skorzystania ze zwolnienia dochodu uzyskanego z tytułu sprzedaży nieruchomości (dwóch niezabudowanych działek) przed upływem pięciu lat od daty nabycia, określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z ust. 25 pkt 1 i pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie mogła zakwalifikować wydatki poniesione z przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na spłatę comiesięcznych rat kredytu mieszkaniowego hipotecznego lub częściową spłatę kredytu mieszkaniowego hipotecznego zaciągniętego na nabycie własnościowego lokalu mieszkalnego, w którym Wnioskodawczyni zaspokaja własne cele mieszkaniowe, jednakże z zastrzeżeniem ustawowego okresu ich wydatkowania, czyli poniesione w okresie od dnia 9 grudnia 2016 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. (ust. 25 pkt 2 lit. a) ww. ustawy). Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości, Wnioskodawczyni może również wydatkować na remont ww. lokalu mieszkalnego, czyli na prace remontowe, do których może zaliczyć prace w zakresie układania podłóg, wymiany drzwi, malowania, wymiany instalacji elektrycznej i wodnej, wymiany płytek ściennych i podłogowych oraz wymiany urządzeń sanitarnych i armatury (ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy). Ponadto, uzyskany z odpłatnego zbycia przychód Wnioskodawczyni może wydatkować na budowę studni głębinowej wody pitnej na działce zabudowanej budynkiem mieszkalnym, w którym Wnioskodawczyni zaspokaja własne cele mieszkaniowe (ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy), na wykonanie izolacji i ocieplenia fundamentów w budynku mieszkalnym (ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy) oraz na wykonanie remontu dachu i tarasu w tym budynku mieszkalnym (ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy).

Stanowisko Wnioskodawczyni w odniesieniu do ww. wydatków jest prawidłowe.

Natomiast, nie będą uprawniały do skorzystania ze zwolnienia dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatki poniesione z przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, przeznaczone na wymianę mebli kuchennych wraz z urządzeniami w mieszkaniu własnościowym oraz wydatki na wykonanie drogi dojazdowej do budynku mieszkalnego, jak również wydatki na zakup działek typu pastwisko sąsiadujących z nieruchomością, która służy Wnioskodawczyni do zaspokajania własnych celów mieszkaniowych, ponieważ nie zostaną poniesione na własne cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawczyni w odniesieniu do ww. wydatków jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tutejszy Organ podkreśla, że jednym z celów interpretacji indywidualnych jest zinterpretowanie przepisów budzących wątpliwość wśród podatników, w określonych stanach faktycznych czy zdarzeniach przyszłych. Przepis art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) nakłada na Organ podatkowy obowiązek udzielania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego. Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Organ zaznacza również, że prawo do zwolnienia podlega szczegółowej i ostatecznej weryfikacji przez organ podatkowy w toku postępowania podatkowego. Mając bowiem na uwadze treść art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, tut. Organ wydając interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy Wnioskodawczyni zrealizowała swój cel mieszkaniowy, czy nie. Wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, organy podatkowe podejmują w toku postępowania podatkowego. Podstawowym narzędziem realizacji tej zasady jest postępowanie dowodowe, które nie jest prowadzone w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej. Dodatkowo należy wskazać, że jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja indywidualna nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17,43-300 Bielsko-Biała.