Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.280.2019.3.PB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-07
Teza: w zakresie skutków podatkowych Transakcji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionym na nim Budynkiem i Budowlami.
Słowa kluczowe: nieruchomości; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 28 listopada 2019 r. (data wpływu 2 grudnia 2019 r.), uzupełnionym 30 stycznia 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych Transakcji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionym na nim Budynkiem i Budowlami:

*   w części dotyczącej Budowli – **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałej części – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 grudnia 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych Transakcji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionym na nim Budynkiem i Budowlami.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 22 stycznia 2020 r. Znak: 0111-KDIB2-2.4014.280.2019.2.PB, wezwano Zainteresowanego będącego stroną postępowania do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 30 stycznia 2020 r.

**We wniosku złożonym przez:**

Zainteresowanego będącego stroną postępowania: X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością;

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Pana P. K.;

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W. (Zainteresowany będący stroną postępowania, dalej: „Spółka”) prowadzi działalność m.in. nabywanie i sprzedaż nieruchomości w Polsce i prowadzenie inwestycji – działalność deweloperska. Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

W chwili obecnej Spółka wynajmuje odpłatnie powierzchnie komercyjne w budynku będącym jej własnością i uzyskuje w tym zakresie przychody z tytułu czynszu najmu podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: „VAT”). Jednocześnie, Spółka prowadzi wstępne działania związane z przyszłym projektem inwestycyjnym, polegającym na wybudowaniu zespołu budynków mieszkalnych z lokalami handlowymi oraz infrastrukturą towarzyszącą i sprzedaży lokali w nim usytuowanych w ramach czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym projektem inwestycyjnym Spółka zamierza nabyć na podstawie umowy sprzedaży (dalej: „Transakcja”) nieruchomość stanowiącą działkę ewidencyjną oznaczoną numerem (…) (dalej: „Nieruchomość”), znajdującą się obecnie w użytkowaniu wieczystym osoby fizycznej – Pana P. K. (Zainteresowany niebędący stroną postępowania, dalej: „Sprzedający”; Spółka i Sprzedający dalej łącznie: „Zainteresowani”).

Sprzedający nabył Nieruchomość na podstawie umowy darowizny z 27 grudnia 2017 r. od swoich rodziców (Pana R. K. oraz Pani B. K.). Nieruchomość stanowi składnik majątku osobistego Sprzedającego, bowiem w chwili jej nabycia był on rozwiedziony. Od momentu nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego, Nieruchomość nie była przez Sprzedającego wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, w szczególności nie była i nie jest przedmiotem odpłatnej umowy dzierżawy lub najmu. Od momentu nabycia Nieruchomości Sprzedający nieodpłatnie udostępnia Nieruchomość swojemu ojcu – Panu R. K. na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

W przeszłości Sprzedający prowadził działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT w zakresie handlu częściami samochodowymi, jednakże od lutego 2004 r. Sprzedający nie prowadzi faktycznie tej działalności, w szczególności działalność ta nie była prowadzona już w momencie nabycia Nieruchomości w ramach darowizny. Działalność została formalnie zawieszona od dnia 30 kwietnia 2019 r. Sprzedający nie jest obecnie zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Sprzedający nie dokonywał w przeszłości zbycia jakichkolwiek nieruchomości i na chwilę obecną nie planuje dokonywać w przyszłości zbycia innych nieruchomości (tj. poza Nieruchomością będącą przedmiotem Transakcji). Dodatkowo, Sprzedający od momentu otrzymania Nieruchomości w ramach darowizny, nie ponosił wydatków na remont lub ulepszenie Budynku lub Budowli ani nie podejmował innych niż przedstawione w niniejszym wniosku działań zmierzających do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności tej Nieruchomości.

Sprzedający nie prowadził szerszych działań marketingowych w celu sprzedaży Nieruchomości. Początkowo Sprzedający rozważał jej wynajem i zamieścił w kilku serwisach internetowych ogłoszenia zawierające ofertę wynajmu. Jednakże mając na względzie brak szerszego zainteresowania wynajmem Nieruchomości z uwagi na wysokie koszty dostosowania budynku do potrzeb potencjalnych najemców, Sprzedający podpisał umowę pośrednictwa w sprzedaży Nieruchomości z agencją nieruchomości (najpierw zawarta została umowa z jedną agencją, a po upływie okresu obowiązywania tej umowy – z kolejną agencją).

W odniesieniu do nabycia Nieruchomości Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT.

Będąca przedmiotem Transakcji Nieruchomość stanowi działkę zabudowaną budynkiem (dalej: „Budynek”) warsztatu samochodowego i budowlami (dalej: „Budowle”) z nim powiązanymi. Budynek i Budowle zostały wybudowane przed 1993 r., wobec czego z tytułu jego budowy nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT.

Po ich wybudowaniu, Pan R. K. wykorzystywał Budynki i Budowle dla celów prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej w zakresie mechaniki pojazdowej. Budynek i Budowle wykorzystywane były do świadczenia usług opodatkowanych VAT związanych z działalnością gospodarczą Pana R. K. przez okres ponad dwóch lat przed datą przekazania Nieruchomości w drodze darowizny na rzecz Sprzedającego.

Pan R. K. nie ponosił znaczących wydatków na ulepszenie Budynku i Budowli, w szczególności wydatki na ulepszenie Budynku i Budowli, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, nie przekroczyły 30% wartości początkowej tych obiektów. Jednocześnie, jak wskazano powyżej Sprzedający nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie Budynku i Budowli.

Po nabyciu Nieruchomości od Sprzedającego, Spółka zamierza wyburzyć Budynek i Budowle, i wybudować na działce gruntu, na której znajdują się obecnie Budynek i Budowle, oraz na sąsiedniej działce będącej już w posiadaniu Spółki (dalej: „Działka Spółki”), zespół budynków mieszkalnych z lokalami handlowymi oraz infrastrukturą towarzyszącą w celu sprzedaży lokali w nim usytuowanych w ramach czynności podlegających opodatkowaniu VAT, a zarazem niepodlegających zwolnieniu z tego podatku.

W związku z planowaną Transakcją, Sprzedający udzielił pełnomocnictw osobom wskazanym przez Spółkę (celem podejmowania działań związanych z przygotowaniami Spółki do inwestycji) w poniższym zakresie:

1.  pełnomocnictwo do reprezentowania Sprzedającego jako użytkownika wieczystego działki będącej elementem Nieruchomości w postępowaniu przed Prezydentem Miasta jako właścicielem ww. nieruchomości gruntowej o wyrażenie zgody na ujednolicenie okresów użytkowania wieczystego ww. nieruchomości z nieruchomością stanowiącą Działkę Spółki, jak również do reprezentowania Sprzedającego w sprawie wyrażenie zgody na połączenie ww. działek do jednej księgi wieczystej oraz o zawarcie umowy o zmianie celu, na jaki oddano w użytkowanie wieczyste ww. nieruchomości na cel mieszkaniowy jako cel wiodący, a także do reprezentowania Sprzedającego w sprawie doprowadzenia do ujednolicenia terminów użytkowania wieczystego ww. działek w razie złożenia takiego wniosku również przez Spółkę użytkownika wieczystego Działki Spółki;
2.  pełnomocnictwo do reprezentowania Sprzedającego w następujących sprawach:
    *   uzyskiwania dostępu (w tym sporządzania kopii, fotografowania oraz uzyskiwania odpisów) do akt ksiąg wieczystych prowadzonych dla Nieruchomości;
    *   przeglądania wszelkich rejestrów lub akt znajdujących się w dyspozycji organów administracji lub sądów (np. rejestrów gruntów i budynków, akt ksiąg wieczystych, dokumentów geodezyjnych itd.), w których mogą znajdować się dokumenty lub dane dotyczące Nieruchomości, w tym w szczególności także pozwoleń na budowę, innych decyzji administracyjnych, opinii, uzgodnień, map, rejestrów, zestawień, miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz innych dokumentów;
    *   uzyskiwania kopii, odpisów, wypisów, wyciągów, zaświadczeń i potwierdzeń ostateczności decyzji dotyczących ww. dokumentów od wszelkich organów administracji rządowej i samorządowej;
    *   podpisywania w imieniu Sprzedającego wszelkich wniosków i pism składanych do organów administracji związanych weryfikacją stanu prawnego Nieruchomości, uzyskiwania zaświadczeń lub informacji dotyczących Nieruchomości;
    *   występowania w imieniu Sprzedającego do wszelkich organów administracji rządowej i samorządowej o udzielenie informacji w zakresie jakichkolwiek roszczeń zgłaszanych względem Nieruchomości, w tym w szczególności roszczeń restytucyjnych i reprywatyzacyjnych, wniosków o stwierdzenie nieważności decyzji administracyjnych dotyczących Nieruchomości, wszelkich postępowań administracyjnych dotyczących Nieruchomości oraz uzyskiwania dostępu (w tym sporządzania kopii, fotografowania oraz uzyskiwania odpisów) do akt takich postępowań;
    *   dokonywania innych czynności faktycznych i prawnych niezbędnych do realizacji celu tego pełnomocnictwa.

Dodatkowo, z uwagi na fakt, iż w celu złożenia kompletnego wniosku o wydanie pozwolenia na budowę dla zespołu budynków mieszkalnych z lokalami handlowymi oraz infrastrukturą towarzyszącą Spółka zgodnie z art. 33 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo budowlane zobowiązana jest do tego wniosku dołączyć oświadczenie o prawie do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane, Spółka i Sprzedający planują zawarcie odrębnego porozumienia dotyczącego wyrażenia stosownej zgody w tym zakresie. Zgodnie z tym porozumieniem, Sprzedający wyraża zgodę na dysponowanie przez Spółkę Nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, czyli na wystąpienie przez Spółkę na własny koszt i ryzyko do właściwego organu administracji o wydanie pozwolenia na budowę dla ww. inwestycji, w tym prac związanych z rozbiórką obiektów zlokalizowanych na Nieruchomości.

Powyższy wniosek o wydanie pozwolenia na budowę będzie składany przez Spółkę we własnym imieniu i na własny rachunek. Stroną postępowania w tym zakresie przed właściwym organem administracji będzie Spółka, a nie Sprzedający.

Strony planują, że w ramach Transakcji Sprzedający umożliwi dodatkowo przeniesienie na rzecz Spółki umów dotyczących dostawy mediów dla Nieruchomości (umów na dostawę gazu ziemnego, umowy na dostawę energii elektrycznej, umowy na dostawę wody i odbiór ścieków) w dniu zawarcia umowy sprzedaży.

Zainteresowani w uzupełnieniu wniosku wskazali, że:

*   Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 K.C.).
*   Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (art. 47 § 1 i § 2 K.C.).
*   Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (art. 48 K.C.).
*   Budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste (art. 235 § 1 K.C.).

Wskazane we wniosku Budowle posadowione są na gruncie znajdującym się w użytkowaniu wieczystym Sprzedającego. W tej sytuacji, w ocenie Zainteresowanych, w świetle powyższych przepisów K.C. w powiązaniu z przepisami ustawy Prawo budowlane Budowle nie powinny być uznane za nieruchomości w rozumieniu art. 46 § 1 K.C.

W konsekwencji, na gruncie przepisów K.C. w powiązaniu z przepisami ustawy Prawo budowlane przedmiotowe Budowle mogą być w ocenie Zainteresowanych uznane za ruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy nabycie przez Spółkę Nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży będzie podlegać opodatkowaniu PCC? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4)

Zdaniem Zainteresowanych, nabycie przez Spółkę Nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: „PCC”).

Zgodnie z ustawą o podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: „Ustawa o PCC”):

1.  PCC podlegają m.in. umowy sprzedaży rzeczy oraz praw majątkowych (art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a)).
2.  nie podlegają PCC czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:
    *   w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
    *   jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach, umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych (art. 2 pkt 4).

Skoro zbycie Nieruchomości będzie dokonywane w ramach umowy sprzedaży, to Transakcja może potencjalnie podlegać opodatkowaniu PCC.

Jednocześnie należy zaznaczyć, iż w przypadku umów sprzedaży nieruchomości o wyłączeniu z opodatkowania PCC nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika VAT, lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana VAT.

W świetle powyższego, w przypadku uznania stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 i nr 2 za prawidłowe (tj. przyjęcia, że dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji dokonywana przez Sprzedawcę na rzecz Spółki będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT, jeśli strony Transakcji nie złożą zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania VAT w rozumieniu art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT), żadna z przesłanek z art. 2 pkt 4 Ustawy o PCC nie będzie spełniona w przedmiotowej sytuacji.

Niezależnie, również w przypadku uznania za nieprawidłowe stanowiska Zainteresowanych z zakresie pytania nr 1 i konsekwentnego przyjęcia, że Transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT, żadna z przesłanek z art. 2 pkt 4 Ustawy o PCC nie będzie spełniona w przedmiotowej sytuacji.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, nabycie przez Spółkę Nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży będzie podlegać opodatkowaniu PCC.

Powyższe stanowisko Zainteresowanych znajduje również potwierdzenie w świetle istniejącej praktyki organów podatkowych, w szczególności:

1.  w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 października 2019 r., Znak: 0111-KDIB4.4014.284.2019.4.JKU, zgodnie z którą: „do dostawy użytkowania wieczystego gruntu oraz sprzedaży budynków zastosowanie znajdzie zwolnienie z podatku od towarów i usług. Skoro sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz nieruchomości, tj. odrębnej własności znajdujących się na tym gruncie budynków, będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, to w tej części opisana we wniosku sprzedaż podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych”;
2.  w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 października 2019 r., Znak: 0111-KDIB4.4014.314.2019.4.PM, zgodnie z którą: „w części transakcji sprzedaży Nieruchomości, co do której Zainteresowani nie zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług (a zatem w zakresie sprzedaży Budynku 4 oraz związanego z nim gruntu), na Spółce będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zawartej umowy sprzedaży w ww. zakresie.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest częściowo nieprawidłowe, a częściowo prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, została wydana odrębna interpretacja z 29 stycznia 2020 r. Znak: 0114-KDIP4-2.4012.34.2019.2.MMA.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1519 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

O powstaniu obowiązku podatkowego decyduje – w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – moment dokonania czynności cywilnoprawnej.

Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy – obowiązek podatkowy – przy umowie sprzedaży – ciąży na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – stawki podatku od umowy sprzedaży wynoszą:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym − 2%,
2.  innych praw majątkowych − 1%.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych nie zawiera własnej definicji nieruchomości lub jej części. Z tego względu, aby zakwalifikować daną rzecz jako nieruchomość dla celów opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1145 ze zm.).

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego – nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W oparciu o art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego – część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (§ 2 cyt. przepisu). Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych (§ 3 ww. przepisu).

Zgodnie z tą zasadą wszystko, co jest trwale związane z gruntem stanowi jego część składową i nie może być odrębnym przedmiotem obrotu prawnego.

W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego – z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

W świetle art. 235 § 1 Kodeksu cywilnego – budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność.

W prawie polskim obowiązuje zasada superficies solo cedit, zgodnie z którą budynki i urządzenia trwale z gruntem związane, drzewa i inne rośliny, a także inne przedmioty trwale z gruntem związane są jego częściami składowymi, a tym samym nie mogą być odrębnym od gruntu przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

W art. 48 wyraźnie przewidziana została jednak możliwość istnienia wyjątków od zasady wyrażonej w art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego. Chodzi w szczególności o budynki i inne urządzenia znajdujące się na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym (art. 235 § 1).

Odrębna własność budynków istnieje w przypadku budynków pozostających na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste: budynki wzniesione przez użytkownika wieczystego na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste stanowią jego własność (art. 235 § 1 zdanie pierwsze Kodeksu cywilnego).

Przechodząc ponownie na grunt przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych należy podkreślić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na kupującym.

W ustawie przewidziano jednak sytuacje, w których czynność cywilnoprawna mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ww. ustawy – nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo użytkowania wieczystego; natomiast z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych – przy zwolnieniu z podatku od towarów i usług – korzystać będą umowy sprzedaży w tej części, w której nie dotyczą przedmiotów wymienionych w lit. b) art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika m.in., że Zainteresowany będący stroną postępowania – Spółka zamierza nabyć na podstawie umowy sprzedaży nieruchomość stanowiącą działkę ewidencyjną oznaczoną numerem (…), znajdującą się obecnie w użytkowaniu wieczystym osoby fizycznej – Pana P. K. Będąca przedmiotem Transakcji Nieruchomość stanowi działkę zabudowaną budynkiem warsztatu samochodowego i budowlami z nim powiązanymi.

Zainteresowani w uzupełnieniu wniosku wskazali m.in., że w ich ocenie, w świetle przepisów K.C. w powiązaniu z przepisami ustawy Prawo budowlane Budowle nie powinny być uznane za nieruchomości w rozumieniu art. 46 § 1 K.C. W konsekwencji, na gruncie przepisów K.C. w powiązaniu z przepisami ustawy Prawo budowlane przedmiotowe Budowle mogą być w ocenie Zainteresowanych uznane za ruchomości.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy planowana transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 stycznia 2020 r. Znak: 0114-KDIP4-2.4012.34.2019.2.MMA, wydanej dla Zainteresowanych w zakresie podatku od towarów i usług Organ wskazał, że „W związku z powyższym, mając na uwadze całokształt okoliczności w niniejszej sprawie należy wskazać, że sprzedaż przez Sprzedającego zabudowanej działki gruntu, będzie wypełniać definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Sprzedający, w związku z jej dostawą, będzie działać jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, transakcja sprzedaży będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. (…)

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że dostawa Budynku oraz Budowli znajdujących się na Działce korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. (…)

Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT będzie miało więc zastosowanie również dla dostawy prawa wieczystego użytkowania Działki nr (…), na której Budynek i Budowle te są posadowione ponieważ zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Reasumując, dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji dokonywana przez Sprzedawcę na rzecz Spółki będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowaniu VAT, jeśli strony Transakcji nie złoża zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania VAT w rozumieniu art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT.”

A zatem, skoro sprzedaż w ramach planowanej Transakcji Nieruchomości będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, to w części dotyczącej sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz posadowionego na nim Budynku nie znajdzie zastosowania wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w istocie strony Transakcji nie złożą oświadczenia o wyborze opodatkowania Transakcji podatkiem od towarów i usług. W tej części Transakcja będzie zatem opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych w stawce 2%.

Wobec powyższego na Spółce – Zainteresowanym będącym stroną postępowania będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zawarcia ww. umowy w tej części.

W tej części stanowisko Zainteresowanych uznać należało za prawidłowe.

Odrębnie jednak należy odnieść się do Transakcji sprzedaży w części dotyczącej Budowli znajdujących się na działce będącej w użytkowaniu wieczystym. Zainteresowani w uzupełnieniu wniosku wskazali, że Budowle stanowią ruchomości. W związku z powyższym – mimo, że sprzedaż omawianych naniesień (tj. Budowli) nie będzie podlegała faktycznemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (będzie z tego podatku zwolniona), to do tej części sprzedaży (czynności cywilnoprawnej) znajdzie zastosowanie wyłączenie określone w art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W rezultacie czego, w związku ze sprzedażą Budowli nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

W konsekwencji powyższego stanowisko Zainteresowanych w tej części należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.