Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-858/15/EJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-01-29
Teza: stawka VAT dla czynności przyłączenia odbiorców do sieci wodno-kanalizacyjnej
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; przyłącze; sieć-sieć wodno-kanalizacyjna; umowa-umowa cywilnoprawna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 22 kwietnia 2015 r. (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 listopada 2015 r. (data wpływu 17 listopada 2015 r.) uzupełnionym pismem z 12 stycznia 2016 r. (data wpływu 15 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla czynności przyłączenia odbiorców do sieci wodno- kanalizacyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 listopada 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla czynności przyłączenia odbiorców do sieci wodno- kanalizacyjnej. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 12 stycznia 2016 r. (data wpływu 15 stycznia 2016 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 29 grudnia 2015 r. znak: IBPP3/4512-858/15/EJ.

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z 12 stycznia 2016 r., przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina (dalej: „Gmina”), będąca podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej „VAT”) zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, realizuje inwestycje polegające na budowie sieci wodno-kanalizacyjnej na terenie Gminy (dalej: „Inwestycja”, „Infrastruktura”). Inwestycja jest realizowana w ramach zadania własnego polegającego na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych i zaopatrzenia w wodę (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, Dz.U. z 2001 r. nr 142, poz. 1591 ze zm., dalej: „USG”).

Gmina finansuje wydatki inwestycyjne ze środków własnych oraz dofinansowania z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich. Wartość inwestycji przekracza 15 tys. zł.

Przedmiotowe wydatki inwestycyjne są dokumentowane fakturami VAT, które są wystawiane na Gminę oraz które zawierają kwotę podatku VAT. Wnioskodawca nie dokonał do tej pory odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na otrzymanych fakturach.

Zadania z zakresu uzdatniania i dostarczania wody, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych Gmina realizuje przy pomocy gminnej jednostki budżetowej o nazwie „Zakład Komunalny” (dalej: „Zakład”, „Jednostka”). Zakład jest zarejestrowany jako odrębny od Gminy podatnik podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

W związku z realizacją inwestycji, mieszkańcy Gminy partycypowali w kosztach jej budowy. Partycypacja ta odbywała się w ten sposób, że mieszkańcy (którzy chcieli być podłączeni do budowanego odcinka sieci wodnej lub sieci kanalizacyjnej) dokonywali wpłat bezpośrednio na rachunek Gminy. Kwota jednej wpłaty za przyłączenie do sieci wodnej została ustalona w tej samej wysokości dla każdego z mieszkańców. Również za przyłączenie do sieci kanalizacyjnej została ustalona kwota wpłaty w tej samej wysokości dla każdego z mieszkańców. Wpłaty były uiszczane przez mieszkańców na podstawie zawartych z Gminą w formie pisemnej umów cywilnoprawnych. Uiszczenie odpowiedniej kwoty przez mieszkańca stanowiło niezbędny warunek przyłączenia mieszkańca do sieci wodno-kanalizacyjnej.

W piśmie z 15 stycznia 2016 r. Wnioskodawca wskazał dodatkowo, że:

1.  Gmina potwierdza, że przedmiotem inwestycji była budowa odcinka sieci wodno-kanalizacyjnej wraz z przyłączami do nieruchomości, których obowiązek wykonania został nałożony na właścicieli nieruchomości, zgodnie z ustawą o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków.
2.  Mieszkańcy partycypowali w kosztach budowy przyłączy do ich nieruchomości. Dla ścisłości Gmina przedstawia co rozumie przez powyższe stwierdzenie. Mianowicie każdy z mieszkańców, który chciał być podłączony do budowanego odcinka infrastruktury kanalizacyjnej został obciążony ryczałtową opłatą (jedna wielkość dla każdego mieszkańca), do której uiszczenia był zobowiązany. Dokonanie tej opłaty było warunkiem podłączenia mieszkańca do sieci.
3.  W zależności od układu sieci głównej i położenia danej nieruchomości, wykonanie przyłącza było realizowane w niektórych przypadkach od sieci głównej do granicy nieruchomości mieszkańca, a w niektórych przypadkach było realizowane w granicach wewnętrznych tej nieruchomości. Czasami wystarczające było wykonanie robót podłączeniowych na krótkim odcinku od „sieci głównej” przykładowo wyłącznie do studzienki znajdującej się zaraz za ogrodzeniem danej działki, a czasami konieczne było wykonanie robót dalej „w głąb” nieruchomości danego mieszkańca. Zależało to od położenia danej nieruchomości oraz sieci.
4.  Zgodnie z postanowieniami umów cywilnoprawnych Gmina była zobowiązana do wykonania przyłącza wodociągowego lub kanalizacyjnego od granicy nieruchomości przyłączanej do sieci wodociągowej lub kanalizacyjnej do budynku, nadzoru nad wykonaniem przyłącza zgodnie z opracowanym projektem, dokonania odbioru wykonanych czynności. Z kolei mieszkaniec był zobowiązany uregulować należność za wykonanie przedmiotu umowy na podstawie faktury wystawionej przez Gminę.
5.  Wykonywana przez Gminę czynność przyłączenia odbiorców do sieci wodnej oraz do sieci kanalizacyjnej składała się z następujących elementów: podpisanie umów na przyłączenie mieszkańców do sieci wod.-kan. Pomiędzy Gminą a mieszkańcem, wybór przez Gminę wykonawcy realizującego prace budowlane, wykonanie projektu sieci wod.-kan. Wykonanie infrastruktury technicznej (dokonanie prac ziemnych polegających na doprowadzeniu infrastruktury wodno-kanalizacyjnej do posiadłości mieszkańca w tym zapewnienie technicznej możliwości odbioru ścieków i doprowadzenia wody poprzez wykonanie przyłącza wodnego lub kanalizacyjnego na terenie posiadłości mieszkańca), nadzór na realizacją całokształtu prac przyłączeniowych i ostateczna akceptacja przez Gminę jakości zrealizowanych przez wykonawcę prac budowlanych.
6.  Usługa przyłączenia do sieci kanalizacyjnej (określona zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.) obowiązującego dla celów VAT od dnia1 stycznia 2011 r. została przypisana przez Wnioskodawcę zgodnie ze znanymi mu klasyfikacjami statystycznymi wydanymi przez Główny Urząd Statystyczny w podobnych sprawach do grupowania PKWiU: 37.00.11.0 „Usługi związane z odprowadzaniem ścieków i oczyszczaniem ścieków”, z kolei usługa przyłączenia do sieci wodnej (określona zgodnie z ww. rozporządzeniem) została przypisana przez Wnioskodawcę zgodnie ze znanymi mu klasyfikacjami statystycznymi wydanymi przez Główny Urząd Statystyczny w podobnych stanach faktycznych do grupowania PKWiU: 36.00.20.0. „Usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Jaką stawką VAT Gmina powinna opodatkować czynność przyłączenia odbiorców do sieci wodno-kanalizacyjnej?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Gminy, czynność przyłączenia odbiorców sieci wodno-kanalizacyjnej powinna zostać opodatkowana stawką obniżoną – tj. 8%.

Uzasadnienie

Definicja podatnika na gruncie ustawy o VAT została zawarta w przepisie art. 15 ust. 1, zgodnie z którym podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jednocześnie zgodnie z przepisem art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że w określonych sytuacjach spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT.

Powyższe oznacza, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą ona zadań własnych gmin, podmioty te są podatnikami VAT. W przypadku więc, gdy gminy realizują swoje zadania:

*   w oparciu o reżim publicznoprawny, tj. w ramach uprawnień i narzędzie przyznanych im z mocy prawa (np. gdy wydawane są decyzje administracyjne, pobierane opłaty o charakterze publicznym) – nie będą traktowane jako podatnicy VAT,
*   na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów zajmujących się prowadzeniem działalności gospodarczej – będą traktowane jako podatnicy VAT. W powyższym zakresie, niezależnie od swoich celów i zadań, gminy postępują bowiem analogicznie jak podmioty prowadzące działalność gospodarczą.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, Gmina dokonywała przyłączenia odbiorców do sieci wodno-kanalizacyjnej za odpłatnością. Wpłaty odbiorców były dokonywane na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych. Podpisanie umowy i wniesienie opłaty stanowiło niezbędną przesłankę do przyłączenia posesji do sieci wodnej i kanalizacyjnej. W konsekwencji, w opinii Gminy nie ulega wątpliwości, że Gmina działała w tym zakresie jako podatnik VAT, gdyż jej działanie objęte jest wyjątkiem wskazanym w przepisie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Gmina dokonując przyłączenia do sieci sanitarnej za odpłatnością działa bowiem na takich samych zasadach jak inni przedsiębiorcy zawierający umowy cywilnoprawne.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że Gmina dokonując przyłączenia odbiorców do sieci wodnej i kanalizacyjnej za odpłatnością działała w charakterze podatnika VAT.

Zgodnie z art. 5 ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT prze dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Prze towary w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Gminy, przyłączenie odbiorcy do sieci w zamian za wynagrodzenie jest świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu art. 5 ustawy o VAT.

Gmina pragnie wskazać, że Minister Finansów wydawał już wielokrotnie interpretacje indywidualne w podobnych sprawach w których wskazane zostało, że przyłączenie do sieci, zarówno kanalizacyjnych, jak i wodociągowych, za odpłatnością stanowi odpłatne świadczenie usług, które podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przykładowo takie stanowisko zostało przedstawione w interpretacjach:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 24 października 2013 r., sygn.. IPTPP1/443-735/13-2/AK,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 3 czerwca 2013 r., sygn.. IPTPP1/443-305/13-4/AK,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 12 marca 2013 r., sygn.. IBPP3/443-1384/12/JP.

Zdaniem Gminy, podłączenie do sieci wodno-kanalizacyjnej jest niezbędnym warunkiem rozpoczęcia wykonywania usług doprowadzania wody i odprowadzania ścieków czyli usług ujętych pod pozycjami 140 i 142 w załączniku nr 3 do ustawy o VAT, a tym samym usług opodatkowanych stawką VAT w wysokości 7%. Jednocześnie na podstawie art. 146a pkt 2 ustawy o VAT w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku wynosi 8%.

W konsekwencji usługa przyłączenia do sieci wodnej powinna zostać zaklasyfikowana zgodnie z PKWiU 2008 pod pozycją: 36.00.20.0 („usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych”), natomiast usługa przyłączenia do sieci kanalizacyjnej pod pozycją 37.00.11.0 („usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków”).

Gmina zwraca uwagę, że poz. 142 załącznika nr 3 posługuje się skrótem „ex”, co oznacza, że zakres zastosowania stawki obniżonej mieści się „wewnątrz” grupowania 37 i jednocześnie jest węższy niż cały zakres grupowania. Jednocześnie jednak Gmina zwraca uwagę, że zaklasyfikowała swoje usługi do grupowania 37.00.11.0, któremu odpowiada nazwa „usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków”. Inne grupowania w ramach grupowania 37 nie mają nazwy zbliżonej do tej wskazanej – a nazwę zupełnie odmienną.

Dlatego też, innymi słowy, skoro Gmina klasyfikuje swoją usługę do grupowania 37.00.11.0 o nazwie „usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków”, to są to „usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków” znajdujących się w grupowaniu 37.

Za potwierdzeniem klasyfikacji przedmiotowych usług przyłączenia do sieci przemawia orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie Zweckverband zur Trinkwasserversorgung und Abwasserbeseitigung Torgau-Westlibien, z dnia 3 kwietnia 2008 r. (sygn. C-442/05), zgodnie z którym: „ art. 12 ust. 3 lit. a) szóstej dyrektywy i załącznik H kategoria 2 do tej dyrektywy należy interpretować w taki sposób, że czynność podłączenia indywidualnego, która polega, tak jak w sprawie przed sądem krajowym, na ułożeniu kanalizacji umożliwiającej przyłączenie instalacji wodociągowej nieruchomości do stałej sieci dostawy wody, należy do zakresu dostawy wody.”

Analogiczne podejście powinno zdaniem Gminy znaleźć również zastosowanie w stosunku do usług związanych z odprowadzaniem ścieków. Z wyroku tego wynika zatem, że usługi przyłączenia do sieci wodnej lub kanalizacyjnej powinny być traktowane tak samo, jak inne usługi związane z dostawą wody i odprowadzaniem ścieków.

Gmina pragnie zaznaczyć, że opodatkowanie usługi przyłączenia do sieci stawką obniżoną zostało również potwierdzone przykładowo w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 czerwca 2013 r., sygn. IBPP3/443-392/13/JP, oraz z dnia 16 kwietnia 2015 r. sygn. IBPP2/4512-30/15/WN.

W konsekwencji w zakresie stawki opodatkowania usługi przyłączenia do sieci wodno-kanalizacyjnej, zdaniem Gminy zastosowanie powinna znaleźć stawka obniżona podatku VAT, tj. 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z przepisem art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Klasyfikacją statystyczną dotyczącą towarów i usług, która ma zastosowanie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, od dnia 1 stycznia 2011r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z dniem 1 stycznia 2014 r. na mocy art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 1608) w art. 146a wprowadzenie do wyliczenia otrzymuje brzmienie: „W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:”.

Zatem

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

W załączniku nr 3 do ustawy o VAT, zawierającym wykaz towarów i usług, opodatkowanych w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 142 wymienione zostały „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków” zaliczone do grupowania PKWiU ex 37.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 2 pkt 30 ww. ustawy o VAT, przez – PKWiU ex – rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Zatem umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania obniżonej stawki podatku VAT tylko do towarów i usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniającego określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa towaru”.

Tak więc, wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT dotyczy wyłącznie danego towaru z danego grupowania – konkretnego towaru lub konkretnej usługi wymienionej obok symbolu PKWiU.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ww. ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują podmioty prawa publicznego nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania przez nie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 1515), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, w związku z czym przyznano jej na podstawie ust. 2 powołanego przepisu osobowość prawną. Stosownie do art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Ponadto art. 3 ust. 1 ustawy z 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 139) stwierdza, że zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków jest zadaniem własnym gminy.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ww. ustawy przedsiębiorstwo wodociągowo–kanalizacyjne jest obowiązane zapewnić budowę urządzeń wodociągowych i urządzeń kanalizacyjnych. Natomiast osoba ubiegająca się o przyłączenie nieruchomości do sieci zapewnia zgodnie z przepisem art. 15 ust. 2 ww. ustawy, na własny koszt realizację budowy przyłączy do sieci oraz studni wodomierzowej, pomieszczenia przewidzianego do lokalizacji wodomierza głównego i urządzenia pomiarowego.

Zgodnie z art. 2 pkt 5 ww. ustawy, przyłącze kanalizacyjne to odcinek przewodu łączącego wewnętrzną instalację kanalizacyjną w nieruchomości odbiorcy usług z siecią kanalizacyjną, za pierwszą studzienką, licząc od strony budynku, a w przypadku jej braku do granicy nieruchomości gruntowej.

Z powołanych wyżej przepisów wynika zatem, że gmina w ramach zadań własnych zobowiązana jest do zapewnienia budowy urządzeń kanalizacyjnych (w rozumieniu przepisów cyt. wyżej ustawy o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków) czyli tzw. sieci rozprowadzających. Natomiast do budowy przyłącza zobowiązana jest osoba ubiegająca się o przyłączenie do sieci.

Z treści wniosku wynika, że przedmiotem inwestycji była budowa odcinka sieci wodno-kanalizacyjnej wraz z przyłączami do nieruchomości, których obowiązek wykonania został nałożony na właścicieli nieruchomości, zgodnie z ustawą o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków. Zgodnie z postanowieniami umów cywilnych Gmina zobowiązana była do wykonania przyłącza wodociągowego lub kanalizacyjnego od granicy nieruchomości przyłączanej do sieci wodociągowej lub kanalizacyjnej do budynku, nadzoru nad wykonaniem przyłącza zgodnie z opracowanym projektem, dokonania odbioru wykonywanych czynności. Z kolei mieszkaniec był zobowiązany uregulować należność za wykonanie przedmiotu umowy na podstawie faktury wystawionej przez Gminę.

Mając na uwadze cytowane przepisy oraz przedstawiony opis stanu faktycznego należy stwierdzić, że pomiędzy otrzymywaną przez Gminę płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego tej płatności tj. mieszkańca Gminy, zachodzi związek bezpośredni, bowiem płatność następuje w zamian za to świadczenie tj. wykonanie przyłącza. Pomiędzy podmiotem prawa publicznego (gminą) a mieszkańcem gminy, występuje świadczenie wzajemne, gdyż gmina na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych zobowiązała się do wykonania na rzecz właściciela nieruchomości przyłącza i w konsekwencji przyłączenia do sieci wodno-kanalizacyjnej danej nieruchomości. Natomiast druga strona w zamian za wykonanie świadczenia zobowiązała się do dokonania wpłat w określonej w umowie wysokości.

W przedmiotowej sprawie występuje zatem usługodawca (Gmina), który na podstawie umowy cywilnoprawnej wykonuje usługi na rzecz innych podmiotów (mieszkańców gminy). Tym samym przekazywane na rzecz Gminy wpłaty pieniężne przez mieszkańców z tytułu wykonania przyłączy do sieci wodno-kanalizacyjnej stanowią zapłatę za świadczenie usługi, o której mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Rzeczywisty charakter podejmowanych przez Gminę czynności wskazuje, że działania w zakresie budowy przyłączy do sieci wodno-kanalizacyjnej realizowane są w ramach cywilnoprawnego stosunku zobowiązaniowego. Gmina nie działa w tym zakresie jako organ władzy publicznej i tym samym przewidziane w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT wyłączenie z kategorii podatników nie znajduje w przedmiotowej sprawie zastosowania.

Jak wynika z treści wniosku, Gmina zaklasyfikowała usługę przyłączenia do sieci wodnej i kanalizacyjnej zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług, wprowadzoną Rozporządzeniem Rady Ministrów z 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, do grupowania 37.00.11.0 o nazwie „Usługi związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków”, a usługę przyłączenia do sieci wodnej zaliczyła do grupowania PKWiU 36.00.20.0 „Usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych.”

W przedmiotowej sprawie podkreślenia wymaga fakt, że najistotniejszym elementem pozwalającym stwierdzić jaka jest właściwa stawka podatku, jest dokonanie prawidłowej klasyfikacji towaru lub usług wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obowiązującej dla celów podatku od towarów i usług.

Jednocześnie podkreślić należy, że do zaklasyfikowania danego towaru bądź usługi do odpowiedniej grupy towarów nie są właściwe organy podatkowe. W myśl bowiem Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz.Urz. GUS Nr 1 poz. 11) zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej.

W przypadku trudności w ustaleniu właściwego grupowania: rodzaju prowadzonej działalności, wyrobu lub usługi, towaru, środka trwałego lub obiektu budowlanego według:

*   Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD),
*   Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU),
*   Scalonej Nomenklatury Towarowej Handlu Zagranicznego (CN),
*   Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT),
*   Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB),

zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem do Urzędu Statystycznego w Łodzi, który udziela informacji w zakresie stosowania wyżej powołanych standardów klasyfikacyjnych.

Podkreślenia wymaga zatem fakt, że Minister Finansów nie jest organem uprawnionym do klasyfikowania danych towarów czy usług, bowiem uprawnionym w tym zakresie jest Ośrodek Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego, przy czym odpowiedzialnym za prawidłową klasyfikację jest podmiot świadczący usługę lub dokonujący dostawy towarów. W związku z powyższym, niniejsza interpretacja wydana została w oparciu o wskazane przez Wnioskodawcę klasyfikację statystyczną dla świadczonych usług.

Odnosząc zatem przedstawiony stan prawny do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że usługi Gminy polegające na wykonaniu usług przyłączenia odbiorców do sieci wodno-kanalizacyjnej mogą korzystać z preferencyjnej stawki podatku VAT w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146a pkt 2 oraz poz. 140 i 142 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług,

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie stawki podatku VAT dla czynności przyłączenia odbiorców do sieci wodno-kanalizacyjnej jest prawidłowe.

Trzeba jednak wskazać, że ocena prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy została podjęta z uwzględnieniem wskazanej przez Wnioskodawcę w opisie sprawy klasyfikacji statystycznej świadczonych usług.

Podkreślić również należy, że analiza prawidłowości wskazanej przez Wnioskodawcę we wniosku klasyfikacji usług do właściwego grupowania statystycznego, nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. Zatem, Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę w zakresie klasyfikacji statystycznej czynności będących przedmiotem wniosku.

Zatem w zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy w części dotyczącej zaklasyfikowania świadczonych przez Gminę usług przyłączania do sieci wodnej oraz kanalizacyjnej wydano odrębne rozstrzygnięcie.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.