Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-2.4011.241.2019.1.HD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-19
Teza: Skutki podatkowe nieodpłatnego pozostawienia przez dzierżawcę nakładów dokonanych na przedmiocie dzierżawy.
Słowa kluczowe: dzierżawa; nakłady; nieruchomości; przychód; umowa-umowa dzierżawy; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 czerwca 2019 r. (data wpływu 25 czerwca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sutków podatkowych nieodpłatnego pozostawienia przez dzierżawcę nakładów dokonanych na przedmiocie dzierżawy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sutków podatkowych nieodpłatnego pozostawienia przez dzierżawcę nakładów dokonanych na przedmiocie dzierżawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych na terytorium Polski. Tym samym podlega on w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów.

Wnioskodawca jest jednym z dwóch współwłaścicieli (będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej) nieruchomości gruntowej w udziale wynoszącym 1/2 (jedna druga części), zabudowanej budynkiem magazynowo-usługowym.

W 2001 r. nieruchomość ta została wydzierżawiona spółce jawnej, w której współwłaściciele tej nieruchomości byli wspólnikami. Umowa dzierżawy została zawarta na czas nieokreślony, a sama nieruchomość nie była nigdy przedmiotem wkładu wspólników do spółki jawnej. W treści umowy został przy tym zawarty zapis, że w przypadku ulepszenia przez dzierżawcę dzierżawionej nieruchomości lub poniesienia na tę nieruchomość nakładów, wydzierżawiający nie będą wymagać od dzierżawcy, po zakończeniu dzierżawy, przywrócenia stanu poprzedniego nieruchomości i zatrzymają ulepszenia i nakłady bez obowiązku zwrotu dzierżawcy sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu.

W okresie obowiązywania umowy (w 2017 r.), ze środków własnych dzierżawcy dokonał on rozbudowy budynku magazynowo-usługowego znajdującego się na dzierżawionej nieruchomości. W wyniku rozbudowy powstała nowa część istniejącego już budynku. Rozbudowa ta miała służyć prowadzonej działalności gospodarczej dzierżawcy, przez co została ona dostosowana do jego potrzeb.

W dniu 29 kwietnia 2019 r. wyżej wskazywana umowa dzierżawy została rozwiązana przez strony na mocy porozumienia stron w związku z zakończeniem działalności dzierżawcy. Jednocześnie, w umowie o rozwiązaniu umowy dzierżawy za porozumieniem, strony postanowiły, że wydzierżawiający nie będą wymagać od dzierżawcy przywrócenia stanu poprzedniego dzierżawionej nieruchomości i zatrzymają wszelkie ulepszenia i nakłady poczynione przez dzierżawcę na przedmiocie dzierżawy bez obowiązku zwrotu na jego rzecz sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu nieruchomości (tj. w dniu 29 kwietnia 2019 r.). Dzierżawca dokonał przy tym korekty podatku od towarów i usług odliczonego w związku z poniesieniem wyżej wskazywanego nakładu w obcym środku trwałym.

Obecnie właściciele nieruchomości nie korzystają z budynku posadowionego na tej nieruchomości, albowiem ma on charakter magazynowo-usługowy (a żaden ze współwłaścicieli nieruchomości nie prowadzi działalności gospodarczej), przy czym poszukują oni ewentualnego dzierżawcy tej nieruchomości. W razie zawarcia umowy dzierżawy nieruchomości właściciele pozostawią do decyzji kolejnego dzierżawcy, czy nakład (rozbudowa budynku) pozostawiony przez poprzedniego dzierżawcę będzie wykorzystywany w jego działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy z tytułu nieodpłatnego pozostawienia przez dzierżawcę współwłaścicielom nieruchomości dokonanego przez niego nakładu na przedmiocie dzierżawy Wnioskodawca osiągnął przychód w formie nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w tej ustawie?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W orzecznictwie sądowym wskazuje się przy tym, że pojęcie „nieodpłatnego świadczenia”, użyte w art. 11 ust. 1, nie zostało zdefiniowane w tej ustawie, przy czym pojęcie to ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu. Dla uznania więc, że dane świadczenie jest nieodpłatne bądź częściowo nieodpłatne konieczne jest stwierdzenie, że w wyniku zdarzenia prawnego czy zjawiska gospodarczego podatnik uzyskał korzyść majątkową kosztem innego podmiotu lub też uzyskał nieodpłatne (częściowo nieodpłatne), to jest niezwiązane z kosztami (całkowitymi kosztami) lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku mające konkretny wymiar finansowy (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 grudnia 2018 r., sygn. akt. II FSK 3357/16, LEX nr 2619116).

W ocenie Wnioskodawcy pozostawiony przez dzierżawcę, na należącej do niego nieruchomości, nakład w postaci rozbudowy (powstania nowej części) posadowionego na niej budynku magazynowo-usługowego, nie przedstawia dla niego obecnie żadnej wartości (nie ma on dla niego konkretnego wymiaru finansowego). W tym przedmiocie należy zauważyć, że Wnioskodawca w żaden sposób nie korzysta z tego nakładu (nie używa on bowiem budynku posadowionego na nieruchomości, ani nie prowadzi z jego wykorzystaniem żadnej działalności), a on sam nie będzie elementem cenotwórczym ewentualnej nowej umowy dzierżawy, jeśli taką uda się zawrzeć właścicielom nieruchomości. Sama rozbudowa budynku polegała bowiem na powstaniu nowej części już istniejącego budynku i została dostosowana do potrzeb poprzedniego dzierżawcy. W związku z tym, w razie zawarcia umowy dzierżawy, budynek ten, w stanie pozostawionym przez poprzedniego dzierżawcę zostanie przekazany kolejnemu dzierżawcy i to od jego decyzji będzie zależało ewentualne wykorzystanie pozostawionego nakładu.

W świetle powyższego należy uznać, że pozostawiony przez dzierżawcę nakład jest dla Wnioskodawcy bezwartościowy, albowiem realnie nie przedstawia on dla niego obecnie żadnej korzyści majątkowej. W związku z tym nie może on stanowić dla niego przychodu w postaci nieodpłatnego świadczenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W ocenie Wnioskodawcy, pozostawiony przez dzierżawcę nakład mógłby mieć dla niego znaczenie ekonomiczne (mógłby przedstawiać dla niego określoną korzyść finansową) dopiero w momencie ewentualnej sprzedaży nieruchomości. Dopiero wówczas pozostawiony przez dzierżawcę nakład mógłby mieć bowiem znaczenie cenotwórcze (przy założeniu, że większa powierzchnia budynku posadowionego na nieruchomości przełoży się na większą cenę całej nieruchomości).

Poza tym, w przypadku opodatkowania pozostawionego nakładu jako nieodpłatnego świadczenia mogłoby dojść do podwójnego opodatkowania. Po raz pierwszy miałoby to miejsce przy opodatkowaniu pozostawionego nakładu (nieodpłatnego świadczenia). Po raz drugi miałoby zaś to miejsce przy ewentualnej sprzedaży nieruchomości przed upływem 5 lat od daty pozostawienia (nabycia) nakładu (na zasadzie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.). W ocenie Wnioskodawcy podwójne opodatkowanie tożsamych wartości tym samym podatkiem należy uznać za niedopuszczalne.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy, z tytułu nieodpłatnego pozostawienia przez dzierżawcę dokonanego na należącej do niego nieruchomości nakładu nie osiągnął on przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosowanie do treści art. 11 ust. 2 ww. ustawy wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń – na mocy art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy źródłem przychodów są inne źródła.

W myśl art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika występują realne korzyści majątkowe.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji pojęcia „nieodpłatnego świadczenia”. Termin „świadczenie” pojawia się na gruncie Kodeksu cywilnego i zgodnie z art. 353 oznacza przedmiot stosunku zobowiązaniowego, który wyraża się obowiązkiem określonego zachowania się przez podmiot zobowiązany.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, iż pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie kosztem majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy. Powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy zatem rozważyć zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych na terytorium Polski. Tym samym podlega on w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów. Wnioskodawca jest jednym z dwóch współwłaścicieli (będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej) nieruchomości gruntowej w udziale wynoszącym 1/2 (jedna druga części), zabudowanej budynkiem magazynowo-usługowym. W 2001 r. nieruchomość ta została wydzierżawiona spółce jawnej, w której współwłaściciele tej nieruchomości byli wspólnikami. Umowa dzierżawy została zawarta na czas nieokreślony, a sama nieruchomość nie była nigdy przedmiotem wkładu wspólników do spółki jawnej. W treści umowy został przy tym zawarty zapis, że w przypadku ulepszenia przez dzierżawcę dzierżawionej nieruchomości lub poniesienia na tę nieruchomość nakładów, wydzierżawiający nie będą wymagać od dzierżawcy, po zakończeniu dzierżawy, przywrócenia stanu poprzedniego nieruchomości i zatrzymają ulepszenia i nakłady bez obowiązku zwrotu dzierżawcy sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu. W okresie obowiązywania umowy (w 2017 r.), ze środków własnych dzierżawcy dokonał on rozbudowy budynku magazynowo-usługowego znajdującego się na dzierżawionej nieruchomości. W wyniku rozbudowy powstała nowa część istniejącego już budynku. Rozbudowa ta miała służyć prowadzonej działalności gospodarczej dzierżawcy, przez co została ona dostosowana do jego potrzeb. W dniu 29 kwietnia 2019 r. wyżej wskazywana umowa dzierżawy została rozwiązana przez strony na mocy porozumienia stron w związku z zakończeniem działalności dzierżawcy. Jednocześnie, w umowie o rozwiązaniu umowy dzierżawy za porozumieniem, strony postanowiły, że wydzierżawiający nie będą wymagać od dzierżawcy przywrócenia stanu poprzedniego dzierżawionej nieruchomości i zatrzymają wszelkie ulepszenia i nakłady poczynione przez dzierżawcę na przedmiocie dzierżawy bez obowiązku zwrotu na jego rzecz sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu nieruchomości (tj. w dniu 29 kwietnia 2019 r.). Dzierżawca dokonał przy tym korekty podatku od towarów i usług odliczonego w związku z poniesieniem wyżej wskazywanego nakładu w obcym środku trwałym. Obecnie właściciele nieruchomości nie korzystają z budynku posadowionego na tej nieruchomości, albowiem ma on charakter magazynowo-usługowy (a żaden ze współwłaścicieli nieruchomości nie prowadzi działalności gospodarczej), przy czym poszukują oni ewentualnego dzierżawcy tej nieruchomości. W razie zawarcia umowy dzierżawy nieruchomości właściciele pozostawią do decyzji kolejnego dzierżawcy, czy nakład (rozbudowa budynku) pozostawiony przez poprzedniego dzierżawcę będzie wykorzystywany w jego działalności gospodarczej.

Przez umowę dzierżawy – na mocy art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145) wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Zgodnie z art. 705 ww. ustawy po zakończeniu dzierżawy dzierżawca obowiązany jest, w braku odmiennej umowy, zwrócić przedmiot dzierżawy w takim stanie, w jakim powinien się znajdować stosownie do przepisów o wykonywaniu dzierżawy.

W trakcie trwania umowy dzierżawy dzierżawca, za zgodą wydzierżawiającego, może ulepszyć dzierżawioną rzecz.

Rzeczami – w rozumieniu Kodeksu cywilnego – są tylko przedmioty materialne (art. 45).

Jak stanowi art. 46 § 1 ww. ustawy nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Od strony cywilistycznej dokonane przez dzierżawcę nakłady na przedmiot dzierżawy stają się częścią składową nieruchomości. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego (art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego). Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych (art. 47 § 1 Kodeksu).

W świetle przytoczonych przepisów należy stwierdzić, że dzierżawca, który poniósł nakłady na rzecz dzierżawioną, jest ich właścicielem tylko w sensie ekonomicznym (nie prawnym).

Kwestie wzajemnych rozliczeń pomiędzy stronami reguluje natomiast art. 676 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego. Do dzierżawy – na mocy art. 694 Kodeksu cywilnego – stosuje się odpowiednio przepisy o najmie z zachowaniem przepisów poniższych.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy zauważyć należy, że zarówno w treści umowy dzierżawy, jak i umowy o rozwiązaniu umowy dzierżawy za porozumieniem strony postanowiły, że wydzierżawiający nie będą wymagać od dzierżawcy przywrócenia stanu poprzedniego dzierżawionej nieruchomości i zatrzymają wszelkie ulepszenia i nakłady poczynione przez dzierżawcę na przedmiocie dzierżawy bez obowiązku zwrotu na jego rzecz sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu nieruchomości. Wobec tego zasadne jest twierdzenie, że nieodpłatne pozostawienie przez dzierżawcę dokonanego przez niego nakładu na przedmiocie dzierżawy prowadzi do powstania u Wnioskodawcy, jako współwłaściciela dzierżawionej nieruchomości, przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na powyższe nie ma wpływu fakt niewykorzystywania obecnie przez Wnioskodawcę ww. budynku oraz nieprowadzenia z jego wykorzystaniem żadnej działalności. Trudno również zgodzić się z Wnioskodawcą, że nakład w postaci rozbudowy budynku magazynowo-usługowego, tj. powstania nowej części budynku nie przedstawia dla Wnioskodawcy żadnej wartości. Wnioskodawca, jako współwłaściciel nieruchomości, uzyskał realną korzyść w związku z poczynionymi przez dzierżawcę nakładami na tej nieruchomości, które mają konkretny wymiar finansowy. Następuje więc korzyść majątkowa po stronie otrzymującego świadczenie. Przychód z tytułu nieodpłatnego pozostawienia przez dzierżawcę nakładów dokonanych na przedmiocie dzierżawy mieści się w dyspozycji art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 i podlega opodatkowaniu jako przychód z innych źródeł. Momentem uzyskania przez Wnioskodawcę przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych – zgodnie z brzmieniem powołanego art. 11 ust. 1 ustawy – jest dzień otrzymania ww. nieodpłatnych świadczeń. Nie można zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, że pozostawiony przez dzierżawcę nakład mógłby mieć dla niego znaczenie ekonomiczne (mógłby przedstawiać dla niego określoną korzyść finansową) dopiero w momencie ewentualnej sprzedaży nieruchomości.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.