Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-304/13/SD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-06-04
Teza: Czy Spółka, z zastrzeżeniem wypełnienia warunków określonych w treści Zezwolenia nr 2 we wskazanych w nim terminach, korzystać będzie ze zwolnienia podatkowego przysługującego na mocy tego Zezwolenia w oparciu o kwalifikowane wydatki inwestycyjne projektu poniesione zarówno przed dniem połączenia (przez Spółkę A) jak również po dniu połączenia (przez Spółkę).
Słowa kluczowe: dochód-dochody wolne od podatku; pomoc-pomoc publiczna; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 04 marca 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 11 marca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy Spółka z zastrzeżeniem wypełnienia warunków określonych w treści Zezwolenia nr 2 we wskazanych w nim terminach, korzystać będzie ze zwolnienia podatkowego przysługującego na mocy tego Zezwolenia w oparciu o kwalifikowane wydatki inwestycyjne projektu poniesione zarówno przed dniem połączenia (przez Spółkę A) jak również po dniu połączenia (przez Spółkę) (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 marca 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy Spółka z zastrzeżeniem wypełnienia warunków określonych w treści Zezwolenia nr 2 we wskazanych w nim terminach, korzystać będzie ze zwolnienia podatkowego przysługującego na mocy tego Zezwolenia w oparciu o kwalifikowane wydatki inwestycyjne projektu poniesione zarówno przed dniem połączenia (przez Spółkę A) jak również po dniu połączenia (przez Spółkę).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”) na podstawie zezwolenia z dnia 08 lutego 2000 r. (dalej: „Zezwolenie nr 1”). Spółka prowadzi w szczególności działalność w zakresie produkcji urządzeń elektronicznych (m.in. zestawy głośnomówiące, telefony samochodowe, uchwyty samochodowe, etc) oraz usług wspierających (m.in. obróbka metali i nakładanie powłok na metale, prace badawczo-rozwojowe). Wskazana powyżej działalność określona została w treści posiadanego przez Spółkę Zezwolenia nr 1. Warunki prowadzenia działalności na terenie SSE określone w treści Zezwolenia nr 1 zostały wypełnione we wskazanych terminach, co potwierdzają także protokoły z kontroli przeprowadzanych przez pracowników podmiotu zarządzającego SSE (Agencja Rozwoju Przemysłu S.A.).

W chwili obecnej w związku z korzystaniem z pomocy publicznej (zwolnienia podatkowego) na podstawie Zezwolenia nr 1, z uwagi na upływ wymaganych terminów, na Spółce nie ciążą obowiązki w zakresie utrzymania miejsc pracy, czy też utrzymania własności składników majątku, które uprzednio rozpoznane zostały za kwalifikowany koszt projektu inwestycyjnego.

Zezwolenie nr 1 obowiązuje do dnia 06 października 2015 r.

Spółka prowadzi obecnie analizę w zakresie możliwych do implementacji scenariuszy restrukturyzacyjnych (w tym również z uwzględnieniem podmiotów z Nią powiązanych) mających na celu wzrost efektywności oraz uproszczenie struktury prowadzonej działalności.

Jednym z rozważanych scenariuszy jest połączenie Spółki ze Spółką A. Połączenie miałoby nastąpić zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej: „KSH”), a więc poprzez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej (Spółka A) na spółkę przejmującą (Spółka).

Spółka A jest podmiotem funkcjonującym od 2004 r. (początkowo pod innymi firmami), na rzecz którego również zostało wydane zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (zezwolenie z dnia 12 września 2012 r., dalej: „Zezwolenie nr 2”). Spółka A prowadzi działalność zbieżną przedmiotowo z działalnością Spółki. W konsekwencji, zarówno Zezwolenie nr 1 jak i Zezwolenie nr 2 obejmują zbieżny zakres działalności.

W przypadku dokonania połączenia, realizacja projektu inwestycyjnego, który został rozpoczęty przez Spółkę A (w związku z którym wydane zostało Zezwolenie nr 2), kontynuowana byłaby przez Spółkę. Powyższe, nie skutkowałoby zmianą lokalizacji projektu inwestycyjnego będącego podstawą do wydania Zezwolenia nr 2 względem założeń przyjętych na etapie ubiegania się o niniejsze zezwolenie.

Zezwolenie nr 2 obowiązuje do końca funkcjonowania SSE (zgodnie z obecnym stanem prawnym do 31 grudnia 2020 r.).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Spółka, z zastrzeżeniem wypełnienia warunków określonych w treści Zezwolenia nr 2 we wskazanych w nim terminach, korzystać będzie ze zwolnienia podatkowego przysługującego na mocy tego Zezwolenia w oparciu o kwalifikowane wydatki inwestycyjne projektu poniesione zarówno przed dniem połączenia (przez Spółkę A) jak również po dniu połączenia (przez Spółkę)? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z zasadą sukcesji generalnej zarówno w oparciu o art. 494 § 1 i 2 KSH, jak i art. 93 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. (winno być Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), dalej: „Ordynacja podatkowa”), Spółka z dniem połączenia wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki Spółki A, w tym również te wynikające z Zezwolenia nr 2 wydanego pierwotnie na rzecz Spółki A. Zezwolenie nr 2 ani też przepisy na podstawie których zostało ono wydane, nie zawiera ograniczeń w zakresie sukcesji praw i obowiązków z niego wynikających.

W konsekwencji, po połączeniu Spółka będzie prowadziła działalność gospodarczą na terenie SSE na podstawie dwóch zezwoleń: Zezwolenia nr 1 oraz przejętego Zezwolenia nr 2.

Podejście takie jest w pełni zgodne z jednolitą, ugruntowaną linią interpretacyjną organów podatkowych, przykładowo:

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 października 2012 r. Znak: IBPBI/2/423-889/12/BG,
*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 września 2012 r., Znak: IBPBI/2/423-788/12/MO,
*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu 26 lipca 2012 r., Znak: ILPB3/423-162/12-4/AO.

Wnioskodawca jest jednocześnie świadomy, że na skutek sukcesji Zezwolenia nr 2, Spółka zobligowana będzie także do wypełnienia obowiązków związanych z korzystaniem ze zwolnienia podatkowego na podstawie tego Zezwolenia. Tym samym, warunki określone w treści Zezwolenia nr 2 zostaną osiągnięte we wskazanych w treści tego Zezwolenia terminach.

Z uwagi na wskazaną zasadę sukcesji generalnej, Spółka uprawniona będzie do obliczania wartości dostępnego dla niej zwolnienia podatkowego także z uwzględnieniem kwalifikowanych wydatków inwestycyjnych projektu poniesionych przed dniem połączenia przez Spółkę A.

W przypadku braku sukcesji prawa do korzystania ze zwolnienia w oparciu o wydatki poniesione przed połączeniem przez spółkę przejmowaną, sukcesja praw wynikających z zezwolenia strefowego zostałaby w istotny sposób ograniczona, co byłoby sprzeczne zarówno z art. 494 § 1 i 2 KSH, jak i art. 93 § 1 i 2 Ordynacji Podatkowej (w istocie, w przypadku zakończenia projektu inwestycyjnego przed dniem dokonaniem połączenia, sukcesja prawa do zwolnienia podatkowego nie miałaby miejsca).

Tożsame stanowisko, prezentowane jest także jednolicie przez organy podatkowe - przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 01 czerwca 2009 r., Znak: IBPBI/2/423-269/09/CzP, w której za prawidłowe uznane zostało stanowisko podatnika, zgodnie z którym „Zdaniem Wnioskodawcy, po połączeniu będzie miał prawo do korzystania ze związanej z udzielonym L. zezwoleniem na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Strefy, pomocy publicznej, w szczególności - ze zwolnienia od podatku dochodowego przewidzianego w art. 17 ust.1 pkt 34 updop z tytułu poniesionych przez L. przed połączeniem kosztów kwalifikowanych inwestycji w rozumieniu art. 16 ust. 1 UoSSE.”

W konsekwencji, wielkość zwolnienia podatkowego dostępnego dla Spółki w ramach Zezwolenia nr 2 kalkulowana będzie zarówno w oparciu o kwalifikowane wydatki inwestycyjne poniesione przez Spółkę A (przed dniem połączenia) oraz w oparciu o kwalifikowane wydatki inwestycyjne poniesione przez Spółkę (po dniu połączenia) w ramach projektu inwestycyjnego, który był podstawą do wydania Zezwolenia nr 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 491 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. Nr 947, poz. 1037 ze zm., dalej „KSH”), spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

Stosownie do art. 492 § 1 pkt 1 KSH, połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

W myśl art. 494 § 1 KSH, Spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki. Na spółkę przejmującą albo spółkę nowo zawiązaną przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej albo którejkolwiek ze spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej (art. 494 § 2 KSH).

Zgodnie z art. 93 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. § 2 dodaje, iż przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych).

Zatem w wyniku łączenia się spółek, o którym mowa w art. 492 § 1 pkt 1 KSH, na spółkę przejmującą przechodzi nie tylko majątek spółki przejmowanej, lecz drogą sukcesji uniwersalnej przechodzą na nią wszystkie prawa i obowiązki, jakie spółka ta posiadała na dzień wykreślenia jej z rejestru sądowego. Ponadto proces łączenia się spółek przez przejęcie związany jest z sukcesją podatkową. Oznacza to, że spółka przejmująca wstępuje, co do zasady, we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej przewidziane w przepisach prawa podatkowego.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka prowadzi działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej na podstawie zezwolenia z dnia 08 lutego 2000 r. Spółka prowadzi obecnie analizę w zakresie możliwych do implementacji scenariuszy restrukturyzacyjnych mających na celu wzrost efektywności oraz uproszczenie struktury prowadzonej działalności. Jednym z rozważanych scenariuszy jest połączenie Spółki ze Spółką A zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 KSH, a więc poprzez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą. Spółka A jest podmiotem na rzecz którego zostało wydane zezwolenie z dnia 12 września 2012 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej. Spółka A prowadzi działalność zbieżną przedmiotowo z działalnością Spółki. W przypadku dokonania połączenia, realizacja projektu inwestycyjnego który został rozpoczęty przez Spółkę A kontynuowana byłaby przez Spółkę.

Specjalne strefy ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.). Podstawą do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (art. 16 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „ustawa o pdop”), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie właściwego zezwolenia. Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych.

Równocześnie art. 17 ust. 4 ustawy o pdop, stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. Tak więc warunkiem korzystania z przedmiotowego zwolnienia jest uzyskanie dochodu z działalności gospodarczej, prowadzonej w zakresie przedmiotowym określonym w zezwoleniu, przy czym działalność gospodarcza ma być prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

W razie cofnięcia zezwolenia, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, podatnik traci prawo do zwolnienia i jest obowiązany do zapłaty podatku za cały okres korzystania ze zwolnienia podatkowego (art. 17 ust. 5 ustawy o pdop).

Artykuł 19 ust. 3 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych stanowi natomiast, iż zezwolenie może być cofnięte albo zakres lub przedmiot działalności określony w zezwoleniu może zostać ograniczony, jeżeli przedsiębiorca:

1.  zaprzestał na terenie strefy prowadzenia działalności gospodarczej, na którą posiadał zezwolenie, lub
2.  rażąco uchybił warunkom określonym w zezwoleniu, lub
3.  nie usunął uchybień stwierdzonych w toku kontroli, o której mowa w art. 18, w terminie do ich usunięcia wyznaczonym w wezwaniu ministra właściwego do spraw gospodarki.

Powyższe przypadki utraty/cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej stanowią katalog zamknięty, tj. tylko enumeratywnie wymienione przypadki mogą stanowić podstawę cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej, a w efekcie utraty zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dla dochodów strefowych. Przytoczone przepisy nie wskazują połączenia spółek kapitałowych (i związanej z nim sukcesji prawno - podatkowej) jako podstawy do cofnięcia zezwolenia na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej. W rezultacie, w przypadku sukcesji generalnej zezwolenie nadal obowiązuje, a sukcesorem praw i obowiązków wynikających z zezwolenia staje się podmiot przejmujący.

Natomiast zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. Nr 232, poz. 1548 ze zm.), zwolnienie od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł wydatki inwestycyjne w okresie od dnia uzyskania zezwolenia, aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej, pod warunkiem:

1.  utrzymania własności składników majątku, z którymi były związane wydatki inwestycyjne - przez okres 5 lat od dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - przez okres 3 lat, przy czym nie wyklucza się wymiany przestarzałych instalacji lub sprzętu w związku z szybkim rozwojem technologicznym;
2.  utrzymania inwestycji w regionie, w którym udzielono pomocy, przez okres nie krótszy niż 5 lat od momentu, gdy cała inwestycja zostanie zakończona, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - przez okres nie krótszy niż 3 lata.

Należy wskazać, iż przedmiotowy przepis przewiduje co prawda utratę prawa do zwolnienia w razie przeniesienia w jakiejkolwiek formie składników majątkowych, z którymi związane były odliczenia od podatku, ale reguła ta nie dotyczy przeniesienia własności w wyniku przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału podmiotów.

Zatem przejęcie Spółki A w wyniku którego Spółka nabędzie cały majątek oraz prawa i obowiązki spółki przejmowanej, będzie również skutkowało przejęciem praw i obowiązków wynikających z zezwolenia na prowadzenie działalności w specjalnej strefie ekonomicznej, w tym również obowiązku kontynuacji działalności gospodarczej oraz utrzymania inwestycji objętych zwolnieniem przez okres wskazany w ww. przepisie.

W świetle powyższych przepisów w przypadku planowanego połączenia Spółki i Spółki A – Spółka jako spółka przejmująca - będzie sukcesorem zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej uzyskanego przez Spółkę A oraz wynikającego z niego prawa do zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o pdop na warunkach określonych w przepisach o SSE.

Reasumując, za prawidłowe należy uznać stanowisko Spółki, iż wielkość zwolnienia podatkowego dostępnego dla Spółki w ramach Zezwolenia nr 2 kalkulowana będzie zarówno w oparciu o kwalifikowane wydatki inwestycyjne poniesione przez Spółkę A (przed dniem połączenia) oraz w oparciu o kwalifikowane wydatki inwestycyjne poniesione przez Spółkę (po dniu połączenia) w ramach projektu inwestycyjnego, który był podstawą do wydania Zezwolenia nr 2.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w sprawach będących przedmiotem pytań oznaczonych we wniosku Nr 2 i Nr 3 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.