Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.645.2024.1.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-22
Teza: Czy w stosunku do Wnioskodawcy nie będzie miało zastosowanie wyłączenie podmiotowe, o którym mowa w art. 28k ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, tj. czy Wnioskodawca będzie uprawniony do korzystania z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli wykorzysta limit przyznanej pomocy publicznej dostępny w ramach Decyzji, ponieważ Wnioskodawca nie będzie osiągał dochodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: decyzja-decyzja o wsparciu; podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek – CIT estoński
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dochody uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie o wspieraniu nowych inwestycji (WNI); Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Wyłączenia podmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 34a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28k-ust. 1-pkt 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

16 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy ustalenia, czy w stosunku do Wnioskodawcy nie będzie miało zastosowanie wyłączenie podmiotowe, o którym mowa w art. 28k ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, tj. czy Wnioskodawca będzie uprawniony do korzystania z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli wykorzysta limit przyznanej pomocy publicznej dostępny w ramach Decyzji, ponieważ Wnioskodawca nie będzie osiągał dochodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

Uzupełnili go Państwo pismem z 21 listopada 2024 r., które wpłynęło w tym samym dniu.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, KRS (…), NIP (…), REGON (…) (dalej jako „Wnioskodawca” albo „Spółka”), posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz jest zarejestrowanym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”), podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Przedmiotem działalności Spółki jest m.in. wytwarzanie produktów przemiału zbóż i sprzedaż zboża oraz magazynowanie towaru.

W dniu (…) 2019 r., na podstawie ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, Spółka otrzymała decyzję o wsparciu działalności gospodarczej (dalej jako „Decyzja”) rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie następujących wyrobów wytworzonych lub usług określonych według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego:

• Sekcja C, dział 10, klasa 10.61 - produkty przemiału zbóż;

• Sekcja H, dział 52, klasa 52.10 - magazynowanie i przechowywanie towarów.

Wyżej wymieniona decyzja została zmieniona w dniu (…) 2022 r. na podstawie, której zmodyfikowano obszar, na którym będzie prowadzona inwestycja. Następnie w dniu (…) 2022 r. wydano kolejną decyzję zmieniającą, na podstawie, której wyłączono dwie działki ewidencyjne z decyzji.

Z tytułu prowadzonej na terenie wskazanym w Decyzji działalności gospodarczej, Wnioskodawca uzyskuje zarówno dochody zwolnione od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na mocy art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, jak i dochody podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych (dochody z działalności nieobjętej zezwoleniem).

Z uwagi na obowiązek spełnienia warunków określonych w Decyzji (np. okres utrzymania Inwestycji), Spółka po wykorzystaniu całości dostępnej pomocy publicznej posiadać będzie jeszcze przez jakiś czas ważną Decyzję (która jednak - po wykorzystaniu dostępnej puli pomocy nie będzie dawała Spółce prawa do zwolnienia z opodatkowania jakichkolwiek dochodów). Jest to podyktowane tym, że na Spółkę w ramach Decyzji nałożone są wspomniane wyżej obowiązki (konieczność wypełniania przez określony czas tzw. kryteriów jakościowych czy konieczność utrzymania inwestycji w regionie). Dlatego też nie jest możliwe bezpośrednio po zakończeniu wykorzystywania ulgi podatkowej złożenie do Ministra właściwego do spraw gospodarki wniosku o wygaszenie posiadanej Decyzji.

Spółka przestała korzystać ze zwolnienia podatkowego na podstawie Decyzji ze względu na wykorzystanie dostępnej puli pomocy. Wnioskodawca planuje złożyć zawiadomienie o wyborze formy opodatkowania jaką jest ryczał od dochodów spółek (tzw. estoński CIT) według ustalonego wzoru, w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być nim opodatkowany.

W związku z zamiarem wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek, Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie przesłanki, o której mowa w art. 28k ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

### Pytanie

Czy w stosunku do Wnioskodawcy nie będzie miało zastosowanie wyłączenie podmiotowe, o którym mowa w art. 28k ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, tj. czy Wnioskodawca będzie uprawniony do korzystania z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli wykorzysta limit przyznanej pomocy publicznej dostępny w ramach Decyzji, ponieważ Wnioskodawca nie będzie osiągał dochodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT?

### Państwa stanowisko w sprawie (uzupełnione pismem z 21 listopada 2024 r.)

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie miało zastosowania wyłączenie podmiotowe, o którym mowa w art. 28k ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, tj. Wnioskodawca będzie uprawniony do korzystania z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (dalej jako „Ryczałt”), jeżeli wykorzysta limit przyznanej pomocy publicznej w ramach Decyzji, ponieważ Wnioskodawca nie będzie osiągał dochodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT. Od 1 stycznia 2021 r. podatnicy mogą zdecydować się na wybór opodatkowania w formie Ryczałtu, jeżeli zgodnie z art. 28j ust. 1 ustawy o CIT spełniają łącznie następujące warunki:

1) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:

a) z wierzytelności,

b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

c) z części odsetkowej raty leasingowej,

d) z poręczeń i gwarancji,

e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 – w przypadku, gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;

2) podatnik:

a) zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku, gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych

\- przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym, lub

b) ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu wypłaty wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa o pracę co najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych wynagrodzeń podatnik jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych lub płatnikiem składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych lub ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. oświadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych;

3) prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej, której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

4) nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

5) nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdał finansowych zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości;

6) złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.

Jednocześnie, przepisy art. 28k ustawy o CIT, określają wprost niektóre kategorie podatników, którzy ze względu na swój charakter nie mogą skorzystać z opodatkowania w formie Ryczałtu (tzw. wyłączenia podmiotowe). Stosownie do art. 28k ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, przepisów rozdziału dotyczącego ryczałtu od dochodów spółek nie stosuje się do podatników osiągających dochody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a.

Z kolei zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

W myśl art. 17 ust. 4 ustawy o CIT, zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Z literalnego brzmienia powyższych przepisów wynika, iż przesłanką wykluczającą możliwość skorzystania z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek jest osiąganie dochodów z tytułu nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu na podstawie zwolnienia podatkowego wskazanego w art. 17 ust. 34a (winno być art. 17 ust. 1 pkt 34a) ustawy o CIT. Jednocześnie w ocenie Wnioskodawcy, tylko i wyłącznie osiąganie dochodów, o których mowa w decyzji o wsparciu (i jednocześnie - dochodów „wolnych od podatku”) skutkuje ziszczeniem się wskazanej przesłanki, a nie jakiekolwiek inne okoliczności związane z posiadaniem decyzji o wsparciu.

W efekcie, w sytuacji, w której Spółka posiada ważną Decyzję to z uwagi na wykorzystanie całego limitu dostępnej pomocy publicznej w formie zwolnienia, nie będzie ona osiągać dochodów podlegających zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT i będzie uprawniona do korzystania z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Dochody bowiem, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a to nie jakiekolwiek dochody, ale dochody „wolne od podatku” - co wynika wprost z treści art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

Należy zauważyć, że zgodnie z wypracowanym stanowiskiem prezentowanym w orzecznictwie, przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, a jedynie w sytuacjach wątpliwych, gdy językowa wykładnia nie prowadzi do ustalenia jednoznacznej treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod wykładni w taki sposób, by wyinterpretowana norma spójna była z innymi normami skorelowanymi, jak również by jednocześnie w pełni odzwierciedlała intencje racjonalnego ustawodawcy i nie była sprzeczna z przepisami rangi konstytucyjnej, czego przykładem jest wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2021 r. o sygn. II FSK 823/21: „Zgodnie z zasadą pierwszeństwa wykładni językowej w procesie wykładni prawa, należy w pierwszej kolejności zastosować dyrektywy wykładni językowej, a dopiero w przypadku dalszych wątpliwości lub w celu wzmocnienia wyniku wykładni językowej, sięgać kolejno po wykładnię systemową lub funkcjonalną. W prawie podatkowym pogląd ten znajduje swoje oparcie w art. 217 Konstytucji RP.”

Myśl tę wyrażono również w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 marca 2000 r. (sygn. akt FPS 14/99) stwierdzającej, że wykładnia językowa jest punktem wyjścia dla wszelkiej wykładni prawa i zakreśla jej granice w ramach możliwego sensu słów zawartych w tekście prawnym.

Mając na uwadze powyższe, odczytując art. 28k ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT literalnie, należy uznać, iż jedyną przesłanką uniemożliwiającą podatnikowi wybór ryczałtu od dochodów spółek jest osiągnięcie dochodu podlegającego zwolnieniu z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, a nie sam fakt posiadania decyzji o wsparciu.

W ocenie Wnioskodawcy, z art. 28k ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, wynika, że to nie sama okoliczność posiadania przez podatnika decyzji o wsparciu decyduje o braku możliwości wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek, ale fakt czy w oparciu o niniejszą decyzję podatnik uzyskuje dochody, które są zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

Jednocześnie z uwagi na obowiązującą w polskim systemie podatkowym zasadę równości i powszechności opodatkowania, przepisy dotyczące ulg i preferencji jako przewidujące wyjątki od ogólnych zasad należy interpretować ściśle, zgodnie z zasadami wykładni językowej i w granicach tej wykładni. W konsekwencji, niedopuszczalna jest zatem ich interpretacja rozszerzająca.

„Mając na uwadze zasadę lege non distiguente (\`(...)\`), nie powinno się wprowadzać rozróżnień tam, gdzie ustawodawca sam ich nie uczynił.” (Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 stycznia 2020 r. o sygn. II FSK 286/18). Skoro więc w omawianym przepisie mowa jest o osiąganiu dochodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, to nie można zasadnie twierdzić, że samo posiadanie decyzji o wsparciu będzie skutkować analogicznym wykluczeniem uprawnienia w związku z osiąganiem dochodów na podstawie decyzji o wsparciu.

W tym miejscu Wnioskodawca powołuje cytat znajdujący się w komentarzu: „Po wyczerpaniu limitu albo po uchyleniu lub wygaśnięciu decyzji (zezwolenia) podatnik spełniający warunki określone w przepisach o ryczałcie może wybrać tę formę opodatkowania.” (P. Małecki, M. Mazurkiewicz (w:) P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość. Komentarz. Tom II. Art. 15-42, wyd. XIII, Warszawa 2022, art. 28 (j), art. 28 (k), art. 28 (I).).

Powyższe przemawia zatem za prezentowanym przez Wnioskodawcę stanowiskiem, zgodnie z którym w przypadku wykorzystania limitu dostępnej pomocy publicznej na podstawie decyzji o wsparciu, podatnik nie może osiągać zwolnionego dochodu, mimo bycia w posiadaniu ważnej decyzji o wsparciu. W konsekwencji, negatywna przesłanka zawarta w art. 28k ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT w postaci osiągania dochodów zwolnionych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT nie zostaje spełniona, a Wnioskodawca jest uprawniony do wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek.

Wnioskodawca wskazuje także na „Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek kapitałowych” z dnia 23 grudnia 2021 r. (stanowiący ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów - objaśnienia podatkowe) w którym wskazano, że: „Wyłączeniu z prawa do korzystania z ryczałtu, podlega również podatnik nieosiągający dochodów z wyżej wymienionej działalności w SSE lub PSI prowadzonej w oparciu odpowiednio o zezwolenie lub decyzję, ale ponoszący na niej stratę. Wyłączeniu podlega również podatnik, który posiadając wymienione wyżej zezwolenie lub decyzję na działalność gospodarcza nie zaczął jeszcze osiągać z niej przychodów. Podatnicy tacy podlegają bowiem pod reżim stosowania art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT. Oznacza to, że podatnicy osiągający aktualnie dochody zwolnione na podstawie decyzji o wsparciu lub zezwolenia na prowadzenie działalności w SSE - bez względu na to czy w całości czy w części - są wyłączone z możliwości opodatkowania ryczałtem. Po wyczerpaniu limitu pomocy publicznej, albo po uchyleniu lub wygaśnięciu decyzji (zezwolenia) podatnik spełniający warunki określone w przepisach o ryczałcie może wybrać tą formę opodatkowania.”

Wnioskodawca wskazuje, że stanowisko zgodne z uzasadnieniem niniejszego wniosku został zaprezentowany w innych interpretacjach podatkowych:

1\. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 czerwca 2023 r. (0111-KDIB1-3.4010.249.2023.1.JG),

2\. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 maja 2023 r. (0111-KDIB1-3.4010.83.2022.2.JKU),

3\. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 września 2022 r. (0111-KDIB1-1.4010.430.2022.1.SG),

4\. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 czerwca 2021 r. (0111-KDIB1-3.4010.52.2021.1.APO),

5\. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 maja 2019 r. (0111-KDIB1-3.4010.113.2019.1.APO);

6\. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 października 2023 r. (0111-KDIB1-2.4010.384.2023.1.END);

7\. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 lutego 2023 r. (0114-KDIP2-1.4010.40.2023.1.OK),

8\. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 kwietnia 2022 r. (0111-KDIB1-3.4010.76.2022.1.JKU).

Jak już zostało wskazane, z art. 28k ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT nie wynika, że sama okoliczność posiadania przez podatnika ważnej decyzji o wsparciu decyduje o braku możliwości wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od dochodów spółek, ale fakt, iż na podstawie decyzji o wsparciu podatnik uzyskuje dochody, które są zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT. W konsekwencji, po wyczerpaniu puli dostępnej w ramach pomocy publicznej Wnioskodawca spełniając pozostałe warunki określone w przepisach o ryczałcie od dochodów spółek będzie uprawniony do wyboru tej formy opodatkowania.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym nie będzie miało zastosowania wyłączenie podmiotowe, o którym mowa w art. 28k ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, tj. Wnioskodawca będzie uprawniony do korzystania z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek po wykorzystaniu limitu przyznanej pomocy publicznej w ramach Decyzji, ponieważ Wnioskodawca nie będzie osiągał dochodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji
--------------------------

Zgodnie z art. 28j ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”),

opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:

1) (uchylony)

2) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:

a) z wierzytelności,

b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

c) z części odsetkowej raty leasingowej,

d) z poręczeń i gwarancji,

e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;

3) podatnik:

a) zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym, lub

b) ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu wypłaty wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa o pracę co najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych wynagrodzeń podatnik jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych lub płatnikiem składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych lub ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych;

4) prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej, której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej;

5) nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

6) nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości;

7) złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.

Jednocześnie, przepisy wyłączają wprost niektóre kategorie podatników z zakresu podmiotowego tej regulacji. I tak, w myśl art. 28k ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT,

przepisów niniejszego rozdziału nie stosuje się do podatników osiągających dochody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a;

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT,

wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2023 r. poz. 74, 1688 i 2005), i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami;

Jak stanowi art. 17 ust. 4 ustawy o CIT,

zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Mając na uwadze powyższe, zauważyć należy, że w „Przewodniku do Ryczałtu od dochodu spółek kapitałowych” z 23 grudnia 2021 r., (stanowiącego ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów - objaśnienia podatkowe) wskazano, że „Wyłączeniu z prawa do korzystania z ryczałtu, podlega również podatnik nieosiągający dochodów z wyżej wymienionej działalności w SSE lub PSI prowadzonej w oparciu odpowiednio o zezwolenie lub decyzję, ale ponoszący na niej stratę. Wyłączeniu podlega również podatnik, który posiadając wymienione wyżej zezwolenie lub decyzję na działalność gospodarczą nie zaczął jeszcze osiągać z niej przychodów. Podatnicy tacy podlegają bowiem pod reżim stosowania art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT. Oznacza to, że podatnicy osiągający aktualnie dochody zwolnione na podstawie decyzji o wsparciu lub zezwolenia na prowadzenie działalności w SSE - bez względu na to czy w całości czy w części - są wyłączone z możliwości opodatkowania ryczałtem. Po wyczerpaniu limitu pomocy publicznej, albo po uchyleniu lub wygaśnięciu decyzji (zezwolenia) podatnik spełniający warunki określone w przepisach o ryczałcie może wybrać tą formę opodatkowania”.

W orzecznictwie SN i NSA oraz w piśmiennictwie ukształtowany jest pogląd, zgodnie z którym przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, a jedynie w sytuacjach wątpliwych, gdy językowa wykładnia nie prowadzi do ustalenia jednoznacznej treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod wykładni w taki sposób, by wyinterpretowana norma spójna była z innymi normami skorelowanymi, jak również by jednocześnie w pełni odzwierciedlała intencje racjonalnego ustawodawcy i nie była sprzeczna z przepisami rangi konstytucyjnej.

Jak wyżej wskazano, dopiero po wyczerpaniu limitu pomocy publicznej, albo po uchyleniu lub wygaśnięciu decyzji (zezwolenia) podatnik spełniający warunki określone w przepisach o ryczałcie od dochodów spółek może wybrać tą formę opodatkowania.

Zatem, w związku z wykorzystaniem przyznanej puli pomocy publicznej w ramach decyzji o wsparciu, będą Państwo uprawnieni do wyboru opodatkowania w formie estońskiego CIT, z uwagi na brak osiągania dochodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

Zgadzam się z Państwem, że w stosunku do Państwa nie będzie miało zastosowanie wyłączenie podmiotowe, o którym mowa w art. 28k ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, tj. będą Państwo uprawnieni do korzystania z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli wykorzystali Państwo limit przyznanej pomocy publicznej dostępny w ramach Decyzji, ponieważ nie będą Państwo osiągać dochodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).