Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.358.2019.1.SJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-12
Teza: Interpretacja w zakresie braku istnienia powiązań pomiędzy podmiotami, stosownie do przepisów art. 11 ust. 4 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. oraz art. 11a ust. 1 pkt 4 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; dokumentacja; podmiot-podmioty powiązane
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 11 (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 sierpnia 2019 r. (data wpływu 14 sierpnia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 sierpnia 2019 r. (data wpływu 14 sierpnia 2019 r.) oraz pismem z dnia 22 sierpnia 2019 r. (data wpływu 22 sierpnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku istnienia powiązań pomiędzy podmiotami, stosownie do przepisów art. 11 ust. 4 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. oraz art. 11a ust. 1 pkt 4 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku istnienia powiązań pomiędzy podmiotami, stosownie do przepisów art. 11 ust. 4 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. oraz art. 11a ust. 1 pkt 4 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

A. jest publiczną uczelnią medyczną. Zgodnie z art. 6 ust. 6 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej uczelnia medyczna może utworzyć i prowadzić podmiot leczniczy w formie samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej albo spółki kapitałowej. A. jest podmiotem tworzącym dla B., C. i D., które działają w formie samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej (dalej: Szpitale).

Nadmienić należy, iż podstawową formą współpracy pomiędzy A. a Szpitalami jest umowa udostępnienia uczelni medycznej jednostek organizacyjnych niezbędnych do prowadzenia kształcenia przed- i podyplomowego w zawodach medycznych. Charakter umowy oraz jej zakres wynika z przepisów prawa – art. 89 i 90 ustawy o działalności leczniczej. Zgodnie z art. 89 ust. 2 i art. 90 ww. ustawy Szpital jest obowiązany do udostępnienia uczelni medycznej jednostek organizacyjnych niezbędnych do prowadzenia kształcenia przed- i podyplomowego w zawodach medycznych, zaś uczelnia medyczna jest obowiązana do przekazywania udostępniającemu środków finansowych na realizację zadań dydaktycznych i badawczych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy A. oraz Szpitale, dla których A. jest podmiotem tworzącym, są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 4 ustawy CIT (wg brzmienia do dnia 31.12.2018 r.) oraz art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy CIT (wg brzmienia od dnia 01.01.2019 r.)?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Podmioty powiązane wg przepisów w roku 2018

Zgodnie z art. 11 ustawy CIT powiązania występują wówczas, jeżeli osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa. Zapis dotyczy zarówno podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Polski (podmioty krajowe), jak i poza terytorium Polski (podmioty zagraniczne), jeżeli są one powiązane z podmiotami krajowymi. Posiadanie udziału w kapitale innego podmiotu, o którym mowa we wskazanym przepisie, oznacza sytuację, w której dany podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada w kapitale innego podmiotu udział nie mniejszy niż 25%.

Przepisy te mają zastosowanie również, kiedy ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów. Powyżej wskazane przepisy odnoszą się również do powiązań o charakterze rodzinnym lub wynikających ze stosunku pracy albo majątkowych pomiędzy podmiotami krajowymi lub osobami pełniącymi w tych podmiotach funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze oraz jeżeli którakolwiek osoba łączy funkcje zarządzające lub kontrolne albo nadzorcze w tych podmiotach.

W związku z powyższym, z bezpośrednim powiązaniem kapitałowym mamy do czynienia, gdy dany podmiot posiada nie mniej niż 25% udziałów w kapitale innego podmiotu. Z kolei pośrednie powiązanie o charakterze kapitałowym występuje, gdy jeden podmiot posiada w kapitale drugiego podmiotu określony udział, a ten drugi posiada udział w kapitale innego podmiotu. Jeżeli wartości udziałów w kapitale się różnią, za wysokość udziału pośredniego przyjmuje się wartość niższą.

W ramach powiązań osobowych wyróżnia się powiązania funkcyjne i rodzinne. Z powiązaniami rodzinnymi mamy do czynienia jedynie w kontekście powiązań krajowych. Są one identyfikowane w sytuacji, gdy bezpośredni lub pośredni udział w kontroli lub zarządzaniu dwoma różnymi podmiotami krajowymi mają osoby, między którymi istnieje pokrewieństwo lub powinowactwo.

Zgodnie z art. 11 ust. 6 ustawy CIT powiązania rodzinne obejmują: małżeństwo, pokrewieństwo lub powinowactwo do drugiego stopnia. Transakcja między podmiotami, w których funkcje zarządcze lub kontrolne sprawują osoby pozostające ze sobą w takich relacjach, daje organom podatkowym prawo kontrolowania jej warunków pod kątem zgodności z zasadą ceny rynkowej.

Powiązania osobowe obejmują również powiązania funkcyjne. Takie powiązania istnieją w sytuacji, gdy ta sama osoba sprawuje funkcje zarządcze lub kontrolne jednocześnie w dwóch różnych podmiotach. Od powiązań rodzinnych odróżnia je fakt, że powiązania funkcyjne są uwzględniane zarówno w relacjach krajowych jak i międzynarodowych. Co istotne, należy brać tutaj pod uwagę faktyczny udział w zarządzaniu lub kontroli. Taką rolę można, w zależności od sytuacji, przypisać nie tylko członkom zarządu lub rady nadzorczej spółki, ale np. dyrektorowi finansowemu czy dyrektorowi sprzedaży.

Znacznie trudniej natomiast zdefiniować – z powodu braku odpowiedniej definicji w przepisach – „udział w zarządzaniu” bądź „udział w kontroli” (powiązania organizacyjne). Z logicznego punktu widzenia zarządzanie podmiotem lub udział w jego kontroli, na skutek którego powstaje powiązanie pomiędzy podmiotami, może występować jedynie wtedy, gdy dana osoba fizyczna (lub prawna) ma faktyczny i decydujący wpływ na warunki transakcji zawieranej z innym podmiotem (w tym przede wszystkim na ceny) oraz może wpływać na zachowanie tego podmiotu. Relacje takie można określić jako jednostka dominująca (podmiot zarządzający/bierze udział w kontroli) – jednostka podporządkowana (podmiot zarządzany/kontrolowany). Wówczas oczywistym wydaje się fakt, iż w związku z pozycją posiadaną przez jednostkę dominującą (którą może być w praktyce m.in. spółka matka, członek zarządu) wykorzystane zostają przez nią możliwości, co do kształtowania decyzji podejmowanych przez jednostkę podporządkowaną (którą w praktyce może być m.in. spółka córka, podmiot, na którego działanie członek zarządu ma wpływ). W związku z powyższym, istotny jest fakt posiadania przez dany podmiot realnego wpływu na decyzje podejmowane przez drugi podmiot (tak: Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, red. Krzysztof Gil, Aleksandra Obońska, Adam Wacławczyk, Agnieszka Walter, rok 2016, wyd. 2).

Podmioty powiązane wg przepisów w roku 2019

Z dniem 1 stycznia 2019 r. weszła w życie ustawa z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r. poz. 2193). Przedmiotowa ustawa uchyliła art. 11 ustawy CIT i w jego miejsce wprowadziła nowe zasady określania cen transferowych w art. 11a-11j. Co istotne nowelizacja wprowadziły nową definicję podmiotu powiązanego. Przez podmioty powiązane rozumie się:

1.  podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub
2.  podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:
    *   ten sam inny podmiot lub
    *   małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
3.  spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub
4.  podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej – spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

W konsekwencji nowelizacja ustawy CIT wprowadziła nieco odmienną definicję podmiotu powiązanego, która zwraca uwagę na występowanie znaczącego wpływu jednego podmiotu na drugi. Ustawa CIT definiuje pojęcie wpływu i rozumie przez to:

1.  posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:
    *   udziałów w kapitale lub
    *   praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub
    *   udziałów lub praw do udziału w zyskach lub majątku lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub
2.  faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub
3.  pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Szpital jest jednostką sektora finansów publicznych, a ponadto w świetle ustawy o działalności leczniczej prowadzi samodzielną gospodarkę finansową. Po wtóre odpowiedzialność za zarządzanie podmiotem leczniczym niebędącym przedsiębiorcą ponosi kierownik (zob. art. 46 tejże ustawy). Kierownika wybiera się w drodze otwartego konkursu, który ogłasza podmiot tworzący. Nadmienić należy, iż sposób przeprowadzania konkursu, skład oraz tryb i warunki powoływania oraz odwoływania komisji konkursowej ma charakter formalny i jest regulowany rozporządzeniem z dnia 6 lutego 2012 r. Ministra Zdrowia w sprawie sposobu przeprowadzania konkursu na niektóre stanowiska kierownicze w podmiocie leczniczym niebędącym przedsiębiorcą (Dz.U. z 2018 r. poz. 393). Skład komisji konkursowej składa się przede wszystkim z przedstawicieli podmiotu tworzącego (zob. § 10 rozporządzenia).

Podmiot tworzący (tj. A.) nawiązuje z kierownikiem stosunek pracy na podstawie powołania lub umowy o pracę albo zawiera z nim umowę cywilnoprawną. Podmiot tworzący rozwiązuje z kierownikiem stosunek pracy albo umowę cywilnoprawną. Drugim organem wchodzącym w struktury Szpitali jest rada społeczna, która jest organem inicjującym i opiniodawczym podmiotu tworzącego oraz doradczym kierownika (zob. art. 48 ustawy o działalności leczniczej).

Skład rady społecznej jest mieszany i obejmuje członków wskazanych przez środowisko lekarskie, administrację rządową oraz podmiot tworzący.

Ponadto należy wskazać, iż zgodnie z dyspozycją art. 66-82 ustawy o działalności leczniczej podmiotowi tworzącemu przysługują uprawnienia związane z likwidacją, przekształceniem oraz połączniem Szpitali. Statut Szpitali nadaje i zmienia podmiot tworzący. Nadmienić również trzeba, iż podmiotowi tworzącemu przysługują uprawnienia nadzorcze określone w art. 121 ustawy o działalności leczniczej, tj. w szczególności w zakresie realizacji zadań określonych w regulaminie organizacyjnym i statucie, dostępności i jakości udzielanych świadczeń zdrowotnych, prawidłowości gospodarowania mieniem oraz środkami publicznymi i gospodarkę finansową.

W ocenie A. podmiot tworzący (jakim jest A.) w stosunku do Szpitali nie bierze udziału w zarządzaniu bądź kontroli tego podmiotu w rozumieniu ustawy o CIT. Należy podkreślić, że Szpital jest jednostką sektora finansów publicznych, a co za tym idzie wydatki publiczne powinny być dokonywane w oparciu o ustawę o finansach publicznych. Wydatki ponoszone przez Szpitale muszą następować w sposób celowy i oszczędny, z zachowaniem zasad uzyskiwania najlepszych efektów z danych nakładów oraz optymalnego doboru metod i środków służących osiągnięciu założonych celów. Nadto Szpitale zawierają umowy, których przedmiotem są usługi, dostawy lub roboty budowlane, na zasadach określonych w przepisach o zamówieniach publicznych, o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej.

Tym samym A. nie ma istotnego wpływu na kierunek działania i poziom cen usług udzielanych oraz świadczonych przez Szpitale. Co istotne naruszenie powyższych zasad stanowi podstawę do wszczęcia postepowania z tytułu naruszenia dyscypliny finansów publicznych. Dlatego niezależnie od prerogatyw podmiotu tworzącego w ocenie A. nie sposób uznać, że podmiot tworzący ma „udział w zarządzaniu” bądź „udział w kontroli” w takim stopniu, który umożliwi jemu wpływ na warunki transakcji zawieranej ze Szpitalami. Trzeba bowiem podkreślić, iż Rektor A. (organ ustawowy) nie ma faktycznego i decydującego wpływu na warunki transakcji zawieranej ze Szpitalami (w tym przede wszystkim na ceny) oraz nie może wpływać na zachowanie tego podmiotu w tym zakresie. Takie działania bowiem podlegają ograniczeniu z punktu widzenia przepisów powszechnie obowiązujących, jak ustawa o finansach publicznych oraz ustawa Prawo zamówień publicznych. Podobne zasady stosuje się odpowiednio do uczelni publicznych, a co oznacza, że w zakresie zamówień udzielanych przez te podmioty będą miały zastosowania procedury konkurencyjne, co niniejszym wyklucza możliwość faktycznego i decydującego wpływ na warunki transakcji zawieranej umowy.

Dlatego zdaniem A. nie jest on podmiotem powiązanym ze Szpitalami w rozumieniu art. 11 ust. 4 ustawy CIT (wg brzmienia do dnia 31.12.2018 r.) oraz art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy CIT (wg brzmienia od dnia 01.01.2019 r.)

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865) w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., jeżeli:

1.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej "podmiotem krajowym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
2.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej "podmiotem zagranicznym", bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
3.  ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów

\- i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały – dochody danego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Stosownie natomiast do art. 11 ust. 4 updop, przepisy ust. 1-3a stosuje się odpowiednio, gdy:

1.  podmiot krajowy, z wyłączeniem Skarbu Państwa oraz jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo
2.  ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, z wyłączeniem Skarbu Państwa oraz jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków, równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów.

Jak wynika z powyższego, jedną z wielu przesłanek decydujących o tym, jakie podmioty należy uznawać za powiązane w myśl przepisów obowiązujących do 31 grudnia 2018 r., jest udział w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w kontroli takiego podmiotu krajowego.

Powyższą przesłankę należy rozumieć szeroko. W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie zdefiniowano, co należy rozumieć przez zawarte w art. 11 sformułowanie: „bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli”. Biorąc pod uwagę treść przepisów o podmiotach powiązanych oraz ich celowość, należy stwierdzić, że nie chodzi wyłącznie o uprawnienia o charakterze formalnym (np. udział w zarządzie, radzie nadzorczej spółki lub innego podmiotu), ale faktyczny wpływ na kształtowanie decyzji gospodarczych lub kontrolę powiązanego podmiotu.

Podobnie zostały określone przesłanki występowania powiązań pomiędzy podmiotami w art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. Sformułowanie „podmioty powiązane”, w rozumieniu przywołanego wyżej przepisu, oznacza:

1.  podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub
2.  podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:
    *   ten sam inny podmiot lub
    *   małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
3.  spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub
4.  podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej – spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Jako jedną z przesłanek ustawodawca wskazał wywieranie znaczącego wpływu na co najmniej jeden inny podmiot.

Zgodnie z art. 11a ust. 2 ww. ustawy, przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, rozumie się:

1.  posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:
    1.  udziałów w kapitale lub
    2.  praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub
    3.  udziałów lub praw do udziału w zyskach lub majątku lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub
2.  faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub
3.  pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

W uzasadnieniu do ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (dalej: „ustawa nowelizująca”), wprowadzającej m.in. nowe definicje podmiotu powiązanego, projektodawca wskazał, że uwzględnienie tego (tj. wywierania znaczącego wpływu przez osobę fizyczną) aspektu ma na celu rozszerzenie katalogu powiązań o sytuację, w której istnieje osoba fizyczna, mogąca w istotny sposób wpływać na kluczowe decyzje gospodarcze podejmowane przez podmiot, nawet pomimo braku formalnego umocowania w organach stanowiących lub kontrolnych. Decyzje te mogą obejmować np. wskazywanie przez osobę fizyczną członków organów zarządzających lub nadzorujących u podatnika, podejmowanie decyzji o rezygnacji z części działalności, wprowadzeniu na rynek nowego produktu lub przejęciu pewnego zakresu działalności od podmiotu powiązanego (Druk sejmowy Nr 2860).

Analiza regulacji zarówno w brzmieniu do 31 grudnia 2018 r., jak również w brzmieniu od 1 stycznia 2019 r. prowadzi do wniosku, że ustawodawca za podmioty powiązane uważa takie podmioty, z których jeden zarządza (wywiera znaczący wpływ) innym podmiotem.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest uczelnią medyczną, podmiotem tworzącym dla trzech szpitali (dalej: „Szpitale”).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy Wnioskodawca oraz Szpitale są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 4 updop w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., jak również w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 według brzmienia od dnia 1 stycznia 2019 r.

W ocenie Wnioskodawcy, brak jest powiązań pomiędzy Wnioskodawcą a Szpitalami.

Okoliczności przedstawione w stanie faktycznym oraz uzasadnieniu własnego stanowiska Wnioskodawcy prowadzą jednak do innych wniosków.

Jak bowiem wynika z treści wniosku oraz treści ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2018 r., poz. 2190, z późn. zm.), odpowiedzialność za zarządzanie podmiotem leczniczym niebędącym przedsiębiorcą ponosi kierownik (art. 46 ust. 1 ww. ustawy). Z art. 46 ust. 3 powołanej ustawy wynika, że w przypadku podmiotów leczniczych niebędących przedsiębiorcami podmiot tworzący nawiązuje z kierownikiem stosunek pracy na podstawie powołania lub umowy o pracę albo zawiera z nim umowę cywilnoprawną. Ponadto, to podmiot tworzący ogłasza konkurs na stanowisko kierownika (art. 46 ust. 2 ustawy o działalności leczniczej).

Ponadto, podmiot tworzący powołuje również radę społeczną. Powyższe wynika z art. 48 ww. ustawy. Rada społeczna jest organem inicjującym i opiniodawczym podmiotu tworzącego oraz doradczym kierownika. Do zadań rady społecznej należy:

1.  przedstawianie podmiotowi tworzącemu wniosków i opinii w sprawach:
    1.  zbycia aktywów trwałych oraz zakupu lub przyjęcia darowizny nowej aparatury i sprzętu medycznego,
    2.  związanych z przekształceniem lub likwidacją, rozszerzeniem lub ograniczeniem działalności,
    3.  przyznawania kierownikowi nagród,
    4.  rozwiązania stosunku pracy lub umowy cywilnoprawnej z kierownikiem;
2.  przedstawianie kierownikowi wniosków i opinii w sprawach:
    1.  planu finansowego, w tym planu inwestycyjnego,
    2.  rocznego sprawozdania z planu finansowego, w tym planu inwestycyjnego,
    3.  kredytów bankowych lub dotacji,
    4.  podziału zysku,
    5.  zbycia aktywów trwałych oraz zakupu lub przyjęcia darowizny nowej aparatury i sprzętu medycznego,
    6.  regulaminu organizacyjnego;
3.  dokonywanie okresowych analiz skarg i wniosków wnoszonych przez pacjentów, z wyłączeniem spraw podlegających nadzorowi medycznemu;
4.  opiniowanie wniosku w sprawie czasowego zaprzestania działalności leczniczej;
5.  wykonywanie innych zadań określonych w ustawie i statucie.

Ponadto, w skład rady społecznej jako przewodniczący wchodzi przedstawiciel rektora uczelni albo dyrektora Centrum …

Jak wynika z powyższego, podmiot tworzący, którym jest Wnioskodawca, ma wpływ na zarządzanie Szpitalami poprzez powoływanie kierownika (podpisywanie z nim umowy o pracę lub innej umowy dotyczącej zatrudnienia), powoływanie i odwoływanie rady społecznej, która jest organem inicjującym i opiniodawczym podmiotu tworzącego oraz doradczym kierownika.

Z opisu stanu faktycznego oraz art. 89 ust. 2 i art. 90 ustawy o działalności leczniczej wynika również, Szpitale są obowiązane do udostępnienia uczelni medycznej jednostek organizacyjnych niezbędnych do prowadzenia kształcenia przed- i podyplomowego w zawodach medycznych, zaś uczelnia medyczna jest obowiązana do przekazywania w zamian za to środków finansowych na realizację zadań dydaktycznych i badawczych.

Zatem należy uznać, że podmiot tworzący, poprzez fakt, że tworzy Szpitale, powołuje kierownika, radę społeczną i – co wynika z art. 48 ustawy o działalności leczniczej – ma wpływ na decyzję o zbyciu aktywów trwałych, zakupu, przyjęcia darowizny sprzętu medycznego, przekształcenie, likwidację, rozszerzenie oraz ograniczenie działalności Szpitali ze względu na fakt, że rada społeczna przekazuje podmiotowi tworzącemu jedynie opinię ww. sprawach:

*   bierze udział w zarządzaniu i kontroli innym podmiotem krajowym (w rozumieniu art. 11 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r.);

*   wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot (w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lit. a ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.).

Nie można zatem uznać, jak twierdzi Wnioskodawca, że takie decyzje jak powołanie kierownika czy rady społecznej, która jest organem opiniodawczym i doradczym, nie stanowią wyrazu zarządzania podmiotem. Ponadto, jak pośrednio wynika z art. 48 ustawy o działalności leczniczej, rada społeczna przedstawia swoje opinie i propozycje m.in. na tak ważne tematy jak likwidacja, restrukturyzacja, ograniczenie czy też rozszerzenie działalności podmiotowi tworzącemu. To zatem podmiot tworzący podejmuje najbardziej kluczowe decyzje dotyczące funkcjonowania Szpitali. Nie można również pominąć faktu, że Wnioskodawca podejmuje decyzję najważniejszą – o utworzeniu Szpitali.

Wszystkie powyższe przesłanki spełniają definicję zarówno „udziału w zarządzaniu i kontroli”, jak również „wywierania znaczącego wpływu”. Jak już wskazano, przez udział w zarządzaniu i kontroli należy bowiem uznać możliwość wpływu na decyzje gospodarcze jednostki. W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. (a konkretnie w art. 11a ust. 2 updop) wyraźnie zostało natomiast wskazane, że podmioty należy uznać za podmioty powiązane, jeżeli osoba fizyczna posiada faktyczną zdolność do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej.

W opisanej sprawie podmiot tworzący, jakim jest Wnioskodawca, posiada faktyczną zdolność do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez Szpitale. Faktyczna zdolność oznacza możliwość wpływania na kluczowe decyzje gospodarcze zarówno poprzez sprawowanie formalnych funkcji w podmiocie powiązanym (np. jak w analizowanej sprawie – poprzez uczestnictwo przedstawiciela rektora uczelni albo dyrektora Centrum Medycznego Kształcenia Podyplomowego), jak również rzeczywistą możliwość takiego wpływu bez formalnego umocowania.

W ocenie tut. organu, biorąc pod uwagę powyższe przesłanki, Wnioskodawcę oraz Szpitale należy uznać za podmioty powiązane zarówno w odniesieniu do przepisów obowiązujących do 31 grudnia 2019 r., jak również obowiązujących od 1 stycznia 2019 r.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.