Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-369/09-2/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-08-11
Teza: 1. Czy czynność polegająca na wniesieniu przez osobę fizyczną - podatnika mającego miejsce zamieszkania na terytorium Stanów Zjednoczonych udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibami w Polsce (spośród których niektóre są właścicielami lub użytkownikami wieczystymi nieruchomości położonych w Polsce) do funduszu inwestycyjnego zamkniętego z siedzibą w Polsce w ramach emisji certyfikatów inwestycyjnych tego funduszu i w zamian za przydzielenie i wydanie podatnikowi tych certyfikatów inwestycyjnych zgodnie z ustawą o funduszach inwestycyjnych jest zwolniona od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce w świetle art. 14 Konwencji? 2. Czy czynność polegająca na wniesieniu przez osobę fizyczną - podatnika mającego miejsce zamieszkania na terytorium Stanów Zjednoczonych certyfikatów inwestycyjnych wyemitowanych przez fundusz inwestycyjny zamknięty z siedzibą w Polsce do limited liability company (LLC) z siedzibą w Stanach Zjednoczonych jako wkładu do tej spółki w zamian za jej prawa udziałowe jest zwolniona od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce w świetle art. 14 Konwencji?
Słowa kluczowe: certyfikaty; certyfikaty-certyfikat inwestycyjny; fundusz-fundusz inwestycyjny; spółki; Stany Zjednoczone; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 12.05.2009 r. (data wpływu 18.05.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania w Polsce, wniesienia przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Stanów Zjednoczonych Ameryki udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibami w Polsce do funduszu inwestycyjnego zamkniętego z siedzibą w Polsce w zamian za certyfikaty inwestycyjne oraz wniesienia certyfikatów inwestycyjnych wyemitowanych przez fundusz inwestycyjny z siedzibą w Polsce do limited liability company z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki, jako wkład do tej spółki w zamian za jej prawa udziałowe - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18.05.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia z opodatkowania w Polsce, wniesienia przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Stanów Zjednoczonych Ameryki udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibami w Polsce do funduszu inwestycyjnego zamkniętego z siedzibą w Polsce w zamian za certyfikaty inwestycyjne oraz wniesienia certyfikatów inwestycyjnych wyemitowanych przez fundusz inwestycyjny z siedzibą w Polsce do limited liability company z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki, jako wkład do tej spółki w zamian za jej prawa udziałowe.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca ma miejsce zamieszkania na terytorium Stanów Zjednoczonych (w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 8 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o unikaniu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. - dalej zwanej „Konwencją”), co udokumentuje certyfikatem rezydencji podatkowej. Wnioskodawca posiada udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibami na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Niektóre z tych spółek są właścicielami lub wieczystymi użytkownikami nieruchomości znajdujących się w Polsce.

1.  Wnioskodawca zamierza wnieść posiadane przez siebie udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością do funduszu inwestycyjnego zamkniętego z siedzibą w Polsce, działającego na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych, zgodnie z art. 7 ust. 2 pkt 2 oraz art. 128 tej ustawy. Statut funduszu zezwala na wnoszenie takich praw majątkowych. Wniesienie udziałów nastąpi w związku z emisją i subskrypcją nowych certyfikatów inwestycyjnych przez fundusz (art. 125 - 136 ustawy o funduszach inwestycyjnych). W zamian za wniesione udziały w spółkach z o.o. (prawa majątkowe) fundusz przydzieli i wyda Wnioskodawcy certyfikaty inwestycyjne w odpowiedniej ilości, wynikającej z dokonanej wyceny. W ten sposób Wnioskodawca wyzbędzie się udziałów w spółkach z o.o., a w zamian za te udziały otrzyma od funduszu certyfikaty inwestycyjne (co świadczy o odpłatności tej czynności).
2.  Następnie otrzymane certyfikaty inwestycyjne Wnioskodawca wniesie do LLC (limited liability company) z siedzibą w USA. Będzie to czynność w sensie prawnym podobna do wnoszenia aportów (w postaci papierów wartościowych - certyfikatów inwestycyjnych emitowanych przez fundusz inwestycyjny zamknięty) do polskiej spółki prawa handlowego - aczkolwiek dotyczyć będzie spółki amerykańskiej. W zamian za to podatnik otrzyma prawa udziałowe w tej spółce.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy czynność polegająca na wniesieniu przez osobę fizyczną - podatnika mającego miejsce zamieszkania na terytorium Stanów Zjednoczonych udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibami w Polsce (spośród których niektóre są właścicielami lub użytkownikami wieczystymi nieruchomości położonych w Polsce) do funduszu inwestycyjnego zamkniętego z siedzibą w Polsce w ramach emisji certyfikatów inwestycyjnych tego funduszu i w zamian za przydzielenie i wydanie podatnikowi tych certyfikatów inwestycyjnych zgodnie z ustawą o funduszach inwestycyjnych jest zwolniona od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce w świetle art. 14 Konwencji?
2.  Czy czynność polegająca na wniesieniu przez osobę fizyczną - podatnika mającego miejsce zamieszkania na terytorium Stanów Zjednoczonych certyfikatów inwestycyjnych wyemitowanych przez fundusz inwestycyjny zamknięty z siedzibą w Polsce do limited liability company (LLC) z siedzibą w Stanach Zjednoczonych jako wkładu do tej spółki w zamian za jej prawa udziałowe jest zwolniona od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce w świetle art. 14 Konwencji?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 Konwencji: „Osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw będzie zwolniona od opodatkowania w drugim Umawiającym się Państwie z zysku ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji walorami kapitałowymi, chyba że:

1.  zysk został osiągnięty przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji mieniem wymienionym w artykule 7 niniejszej Umowy, położonym na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa,
2.  osoba osiągająca zysk, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw, posiada zakład w drugim Umawiającym się Państwie i wartość majątkowa przynosząca zysk jest rzeczywiście związana z tym zakładem lub
3.  osoba fizyczna osiągająca zysk, mająca miejsce zamieszkania w jednym z Umawiających się Państw, przebywa w drugim Umawiającym się Państwie przez okres lub okresy, sięgające łącznie lub przekraczające 183 dni w ciągu roku podatkowego”.

W przypadku Wnioskodawcy nie są spełnione przesłanki, określone w wyżej przywołanych punktach a, b lub c. Należy podkreślić, iż Konwencja - inaczej, niż niektóre inne konwencje o unikaniu podwójnego opodatkowania lub np. konwencja modelowa OECD - na zasadach innych, niż wynikających z art. 14, nakazuje opodatkować wyłącznie „mienie, wymienione w art. 7 Umowy”, tj. wprost nieruchomości, a nie udziały w spółkach będących właścicielami/użytkownikami wieczystymi nieruchomości - które z tej perspektywy traktowane są na zasadach identycznych, jak udziały w innych spółkach (tj. jak walory kapitałowe). Por. w tym zakresie art. 13 ust. 5 Konwencji modelowej OECD, gdzie wskazano wyraźnie, iż: ”Zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia akcji lub udziałów, których wartość stanowi ponad 50% wartości bezpośrednio lub pośrednio nieruchomości położonej w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim państwie”. W Konwencji nie zastosowano podobnego rozwiązania, opodatkowując zyski z dyspozycji walorami kapitałowymi w postaci udziałów w spółkach z o.o/papierów wartościowych jednolicie, niezależnie od tego, czy spółka, która wyemitowała udziały/papiery wartościowe, posiada nieruchomości, czy nie.

Pytanie 1.

Udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością są z pewnością „walorami kapitałowymi” w rozumieniu Konwencji. Zgodnie z art. 3 ust. 2 Konwencji „Każde inne określenie użyte w niniejszej Umowie i w niej nie zdefiniowane, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, będzie miało takie znaczenie, jakie ono posiada zgodnie z prawem tego Umawiającego się Państwa, którego podatek jest ustalony”. W polskim prawie podatkowym wprawdzie nie występuje pojęcie „walory kapitałowe”, jednak wyróżnia się pojęcie „kapitałów pieniężnych”. Przychód ze zbycia udziałów w spółce z o.o. zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza się do przychodów z kapitałów pieniężnych (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W tym przypadku powyższe zasady opodatkowania zysków kapitałowych stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 30b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Polskie prawo podatkowe także traktuje jednolicie przychody ze zbycia udziałów w spółce z o.o., jako przychody z kapitałów pieniężnych, niezależnie od tego, czy składnikiem majątku takiej spółki jest nieruchomość, czy nie.

Wnioskodawca zamierza dokonać „innej dyspozycji” (w rozumieniu art. 14 Konwencji) udziałami w spółce z o.o., polegającej na ich wniesieniu do funduszu inwestycyjnego w zamian za certyfikaty inwestycyjnego tego funduszu.

Z Konwencji absolutnie nie wynika, aby dyspozycja udziałami w spółce z o.o., której składnikiem majątku jest nieruchomość, stanowiła „dochód z nieruchomości” w rozumieniu art. 7 Konwencji i podlegała opodatkowaniu na zasadzie tegoż art. 7. Dlatego należy przyjąć, że „inna dyspozycja walorami kapitałowymi” w postaci udziałów w spółkach z o.o. z siedzibą w Polsce polegająca na ich wniesieniu do funduszu inwestycyjnego w zamian za certyfikaty inwestycyjne tego funduszu, dokonana przez osobę fizyczna mającą miejsce zamieszkania na terytorium Stanów Zjednoczonych, zgodnie z art. 14 Konwencji nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce (zyski z tej czynności będą zwolnione od podatku dochodowego w Polsce), także wówczas, gdy spółki te są właścicielami/użytkownikami wieczystymi nieruchomości położonych w Polsce.

Pytanie 2.

Podobnie rzecz się ma z certyfikatami inwestycyjnymi emitowanymi przez fundusz inwestycyjny zamknięty z siedzibą w Polsce. Certyfikaty inwestycyjne zgodnie z ustawą o funduszach inwestycyjnych (art. 121 ust. 1 ustawy) są papierami wartościowymi. Jako takie są niewątpliwie „walorami kapitałowymi” w rozumieniu art. 14 Konwencji. Dlatego „inna dyspozycja” tymi walorami kapitałowymi, polegająca na wniesieniu ich przez osobę fizyczną mająca miejsce zamieszkania w Stanach Zjednoczonych do limited liability company (LLC) z siedzibą w Stanach Zjednoczonych w zamian za prawa udziałowe w takiej spółce, zgodnie z art. 14 Konwencji będzie zwolniona od opodatkowania w Polsce.

Także w tym przypadku dla stosowania art. 14 Konwencji i zawartego w nim zwolnienia od opodatkowania w Polsce nie będzie miało znaczenia, czy fundusz, który wyemitował certyfikaty inwestycyjne, będzie bezpośrednio lub pośrednio posiadał nieruchomości położone w Polsce.

Wnioskodawca nadmienił, że do podobnych wniosków w odniesieniu do dyspozycji walorami kapitałowymi w postaci udziałów w polskiej spółce z o.o., będącej właścicielem nieruchomości, a polegającej na ich sprzedaży, doszedł Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w szeregu swoich interpretacji o sygnaturach: IPPB2/415-1591/08-2/MK, IPPB2/415-1590/08-2/MG, IPPB2/415-1592/08-2/AK (wszystkie z 27 lutego 2009 r.).

W interpretacjach tych zawarto stwierdzenie, iż „W świetle ww. Umowy (tj. Konwencji) sprzedaż udziałów w polskiej spółce z o.o. przez rezydenta Stanów Zjednoczonych stanowić będzie dochód zaliczany do zysków kapitałowych w rozumieniu art. 14. Ponieważ art. 14 ust. 1 lit. a), b) i c) oraz ust. 2 nie zawiera regulacji dotyczących opodatkowania zysków ze zbycia całości lub części akcji z udziałów w spółce, której majątek stanowią nieruchomości, stosownie do treści art. 14 ust. 1 Umowy, osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw będzie zwolniona od opodatkowania w drugim umawiającym się Państwie zysku ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji walorami kapitałowymi”. Organ podatkowy zauważył także, iż „w zapisie zawartym w art. 14 ww. Umowy „\`(...)\`innej dyspozycji mieniem wymienionym w art. 7\`(...)\`” nie mieści się przychód ze zbycia akcji spółki, której majątek główny stanowi nieruchomość”, co potwierdza prawidłowość wniosków, zawartych w stanowisku Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji przepisów prawa podatkowego wskazać należy, iż dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatników i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, tym samym nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.