Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.118.2018.4.ICz
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-13
Teza: Moment powstania obowiązku podatkowego w związku z otrzymaniem wpłaty z tytułu zakupu żetonów lub wirtualnych impulsów oraz dokumentowania tej czynności.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 lutego 2018 r. (data wpływu 9 lutego 2018 r.), uzupełnionym w dniu 26 marca 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z otrzymaniem wpłaty z tytułu zakupu żetonów lub wirtualnych impulsów oraz dokumentowania tej czynności - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 lutego 2018r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego w związku z otrzymaniem wpłaty z tytułu zakupu żetonów lub wirtualnych impulsów oraz dokumentowania tej czynności.

W związku z wezwaniem tut. organu z 20 marca 2018 r. znak: 0111-KDIB2-1.4010.48.2018.2.BJ, 0111-KDIB3-1.4012.118.2018.3.ICz ww. wniosek został uzupełniony w dniu 26 marca 2018 r., przez dokonanie dopłaty od wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka „B” jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka oprócz innej działalności posiada również własne myjnie bezdotykowe. Klient przed skorzystaniem z usługi mycia opłaca 100% należności (zapłata gotówką, zapłata kartą płatniczą, kartą kredytową).

Klient może od razu skorzystać z usługi mycia, może również dokonać zakupu żetonów lub wirtualnych impulsów znajdujących się na elektronicznej karcie lub w aplikacji mobilnej. Żetony jak i wirtualne impulsy uprawniają go do skorzystania z usługi od razu lub w okresie późniejszym. Spółka będzie wystawiała faktury z chwilą dokonania płatności przez klienta, ponieważ zarówno żetony jak i wirtualne impulsy są zapłatą z góry za usługę mycia. Użytkownik nie będzie mógł zwrócić się do spółki „B” o wypłatę równowartości niewykorzystanych wirtualnych impulsów lub też żetonów. Warunki te są opisane w regulaminie korzystania z myjni, stanowiącym umowę między korzystającym a sprzedawcą.

W związku z powyższym opisem, w zakresie podatku od towarów i usług, zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 1):

Czy prawidłowe jest stanowisko spółki, że z chwilą dokonania wpłaty za zakup żetonów lub wirtualnych impulsów powstaje obowiązek podatkowy i spółka wystawi fakturę VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania oznaczonego nr 1:

Zdaniem spółki na podstawie art. 19a ust. 8 spółka powinna rozpoznać obowiązek podatkowy z chwilą dokonania płatności przez klienta za zakup usługi. Na podstawie powołanego wyżej przepisu jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość zapłaty lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Klient dokonuje płatności przed wykonaniem usługi, jak wskazano w opisie stanu faktycznego. W związku z powyższym spółka wystawi fakturę dokumentującą dokonaną płatność rozpoznając obowiązek podatkowy w podatku VAT z chwilą dokonania płatności przez klienta.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, w zakresie podatku od towarów i usług, jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1 - jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca posiada własne myjnie bezdotykowe. Klient przed skorzystaniem z usługi mycia opłaca 100% należności (zapłata gotówką, zapłata kartą płatniczą, kartą kredytową). Klient może od razu skorzystać z usługi mycia, może również dokonać zakupu żetonów lub wirtualnych impulsów znajdujących się na elektronicznej karcie lub w aplikacji mobilnej. Żetony jak i wirtualne impulsy uprawniają go do skorzystania z usługi od razu lub w okresie późniejszym.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny oraz opisany san faktyczny należy wskazać, że ustawodawca nie zamieścił w treści ustawy o podatku od towarów i usług definicji zaliczki ani przedpłaty. W tym zakresie pomocniczo posiłkować się można definicją słownikową.

Zgodnie z definicją zawartą w „Słowniku języka polskiego PWN” (www.sjp.pwn.pl) zaliczka to część należności wpłacana lub wypłacana z góry na poczet należności.

Natomiast przedpłata to określona suma pieniędzy, stanowiąca część ceny towaru lub usługi, wypłacona z góry w celu uzyskania gwarancji zakupu lub wykonania usługi w określonym terminie.

Zatem zaliczkę wpłaca się na poczet przyszłej dostawy towarów lub przyszłego wykonania usługi przed faktyczną dostawą lub faktycznym wykonaniem usługi.

Natomiast przedpłata to część ceny towaru (lub usługi), wpłacona w celu uzyskania gwarancji jego zakupu (lub wykonania usługi) w określonym terminie.

Zgodnie z powyższym, aby zapłatę na poczet przyszłej należności uznać za zaliczkę musi ona być powiązana z konkretną transakcją, co zostało potwierdzone także przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

W wyroku z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-419/02 BUPA Hospitals Ltd. Goldsborough Development Ltd. przeciwko Commisioners Of Customs & Excise, TSUE stwierdził, że w zakresie art. 10 ust. 2 akapit drugi VI Dyrektywy VAT \[tj. Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG)\], nie mieści się przedpłata dokonana w kwocie ryczałtowej na towary wskazane w sposób ogólny w wykazie, który może zostać w każdej chwili zmieniony za porozumieniem nabywcy i sprzedawcy, z którego nabywca może ewentualnie wybrać towary, na podstawie umowy, którą może on w każdej chwili rozwiązać, odzyskując w całości wykorzystaną przedpłatę. Należy wskazać, że art. 10 ust. 2 akapit drugi powyższej Dyrektywy stanowi, że w przypadku gdy zapłata następuje, przed wykonaniem dostawy towarów lub świadczenia usług, podatek staje się wymagalny w momencie otrzymania płatności i od jej wysokości.

W powyższym wyroku TSUE podkreślił, że „(\`(...)\`) w przypadku dokonania płatności zaliczkowej obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje zanim dostawa towarów lub świadczenie usług zostaną wykonane. Aby obowiązek podatkowy powstał w takiej sytuacji, wszelkie okoliczności mające znaczenie dla zaistnienia zdarzenia podatkowego, tzn. przyszła dostawa lub przyszłe świadczenie usług muszą już być znane, a zatem w szczególności, (\`(...)\`) w momencie dokonania takiej zapłaty, towary i usługi powinny być szczegółowo określone”.

Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 lipca 2009 r. sygn. akt I FSK 932/08. Sąd uznał, że „dla uznania wpłaconej kwoty jako zaliczki na poczet wykonanych usług, w rozumieniu art. 19 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), istotnym jest, aby przyszłe świadczenie było określone w sposób jednoznaczny co do rodzaju towaru bądź usługi, tzn. w sposób umożliwiający ich identyfikację, a dodatkowo strony tego świadczenia, w momencie wpłaty zaliczki, nie mają woli dokonywania jego zmian w przyszłości”.

W oparciu o powyższe można stwierdzić, że aby zapłatę na poczet przyszłych należności uznać za zaliczkę/przedpłatę, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

1.  zapłata musi zostać dokonana na poczet konkretnej transakcji, tj. przyszłe świadczenie powinno być określone co do rodzaju w sposób jednoznaczny (określone powinny być cechy identyfikujące rodzaj towaru bądź usługi),
2.  konkretyzacja przyszłego świadczenia powinna być wystarczająco dokładna dla określenia zasad opodatkowania świadczenia, tj. w szczególności należy móc określić miejsce świadczenia i stawkę opodatkowania,
3.  w momencie dokonania zaliczki strony nie mają intencji zmiany świadczenia w przyszłości.

W przedmiotowej sprawie Klient przed skorzystaniem z usługi mycia opłaca 100% należności. Klient może od razu skorzystać z usługi mycia, może również dokonać zakupu żetonów lub wirtualnych impulsów znajdujących się na elektronicznej karcie lub w aplikacji mobilnej. Żetony jak i wirtualne impulsy uprawniają go do skorzystania z usługi od razu lub w okresie późniejszym. Jak wynika z opisu sprawy zarówno żetony jak i wirtualne impulsy są zapłatą z góry za usługę mycia. Użytkownik nie będzie mógł zwrócić się do Wnioskodawcy o wypłatę równowartości niewykorzystanych wirtualnych impulsów lub też żetonów.

Wobec powyższego należy uznać, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania przedpłaty, zaliczki, zadatku, raty ale tylko w przypadku gdy przedmiotowe wpłaty stanowią część (lub całość) należności za świadczenie konkretnej usługi.

Tym samym dokonane przez Klientów wpłaty na zakup żetonu lub wirtualnych impulsów z uwagi na fakt, iż dotyczą konkretnej usługi (w chwili zamówienia określona zostaje konkretna usługa – usługa mycia), stanowią zapłatę i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, w momencie ich otrzymania.

Zatem Wnioskodawca będzie obowiązany wystawić fakturę stwierdzającą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

W przypadku natomiast dokonania wpłaty na zakup żetonu lub wirtualnych impulsów przez osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, Wnioskodawca nie ma obowiązku wystawiania faktur na rzecz tych osób, chyba że osoby te wystąpią z takim żądaniem w trybie art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy, wówczas Wnioskodawca jest obowiązany do wystawienia faktury VAT na ich rzecz.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-001 Szczecin, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.