Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.144.2025.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-05-28
Teza: Prawo do częściowego odliczenia podatku od wydatków
przeznaczonych na realizację inwestycji.
Słowa kluczowe: inwestycje
odliczenia-odliczenie częściowe
współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

28 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 marca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 28 kwietnia 2025 r. - w odpowiedzi na
    wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (...) w związku z planowaną inwestycją pn. „(...)” ubiega się o dofinansowanie
    inwestycji ze środków budżetu samorządu województwa w ramach „(...)”.
    Zasadniczym celem niniejszego przedsięwzięcia jest znacząca poprawa warunków do
    uprawiania sportu oraz podniesienie poziomu aktywności fizycznej wśród dzieci i
    młodzieży zamieszkujących teren Gminy (...). Kluczowym priorytetem jest rozbudowa i
    unowocześnienie infrastruktury boisk piłkarskich, gdyż piłka nożna niezmiennie pozostaje
    najpopularniejszą dyscypliną sportową zarówno wśród młodzieży, jak i dorosłych w
    Polsce. Równocześnie, w trosce o wszechstronny rozwój fizyczny młodego pokolenia,
    przewidziana jest budowa nowoczesnego parku do street workoutu. Inwestycja ta
    stanowić będzie doskonałe uzupełnienie istniejącej infrastruktury sportowej Stadionu
    Miejskiego w (...), oferując użytkownikom możliwość rozwijania sprawności fizycznej nie
    tylko poprzez gry i zabawy związane z piłką nożną, lecz również poprzez ćwiczenia z
    ciężarem własnego ciała (kalistenika). Wprowadzenie tej formy aktywności znacząco
    poszerzy spektrum rozwoju motorycznego i fizycznego wszystkich korzystających z
    obiektu, sprzyjając kształtowaniu wszechstronnej sprawności oraz popularyzacji zdrowego
    stylu życia.
    W ramach realizacji przedsięwzięcia przewiduje się kompleksowe prace ziemne,
    obejmujące wyrównanie i odpowiednie przygotowanie podłoża pod boisko o wymiarach
    55 m × 25 m. Dodatkowo zaplanowano dosiew wysokiej jakości trawy, co zapewni
    optymalne warunki do gry oraz estetykę obiektu. Aby podnieść funkcjonalność i komfort
    użytkowania, przewidziany jest montaż nowoczesnego systemu oświetleniowego,
    składającego się z czterech strategicznie rozmieszczonych słupów, co umożliwi korzystanie
    z boiska również po zmroku. Dążąc do maksymalnego poziomu bezpieczeństwa,
    kluczowym elementem inwestycji będzie także budowa oświetlonego chodnika na terenie
    Stadionu Miejskiego, prowadzącego bezpośrednio do nowopowstałego boiska. Jego
    realizacja zagwarantuje bezpieczne i wygodne dojście do obiektu, także w godzinach
    popołudniowych i wieczornych, co znacząco wpłynie na komfort użytkowników oraz
    dostępność boiska niezależnie od pory dnia. Inwestor planuje budowę nowoczesnego
    parku do street workoutu na terenie obecnie zdegradowanej „ścieżki zdrowia”, która, ze
    względu na niespełnianie jakichkolwiek norm bezpieczeństwa, zostanie w najbliższym
    czasie zlikwidowana. Nowa infrastruktura zastąpi przestarzały obiekt, oferując
    użytkownikom znacznie bardziej funkcjonalne i bezpieczne warunki do treningu.
    Realizacja przedsięwzięcia wymaga odpowiedniego przygotowania terenu pod montaż
    specjalistycznych urządzeń do kalisteniki. Kluczowym elementem zapewniającym
    bezpieczeństwo ćwiczących będzie zastosowanie tzw. „bezpiecznej nawierzchni”, którą
    stanowić będzie warstwa piasku. W związku z tym, poza instalacją sprzętu, konieczne
    będą kompleksowe prace ziemne obejmujące wyrównanie terenu, korytowanie oraz jego
    odpowiednie uzupełnienie piaskiem, co zagwarantuje zarówno trwałość, jak i komfort
    użytkowania nowo powstałego obiektu.
    Budowana infrastruktura w całości stanowi majątek miasta. Zadania w ramach projektu
    realizowane będą przy wsparciu firm zewnętrznych, na podstawie umów
    cywilnoprawnych zawartych z wykonawcami wybranymi w drodze udzielenia zamówień
    publicznych (zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami prawa).
    Gmina (...) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Gmina, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług (Dz. U. z 2024 r. z poz. 361 ze zm.), wykonuje nałożone na nią odrębnymi przepisami
    zadania, dla realizacji, których została powołana spoza VAT, jak również czynności

    podlegające VAT, na podstawie umów cywilnoprawnych, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o
    VAT.
    Gmina (...) z dniem 1 stycznia 2017 r. dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT z
    podległymi jednostkami. Jednostki organizacyjne wchodzą w skład struktury Gminy (...).
    Podatnikiem i stroną w kontaktach na zewnątrz jest wyłącznie Gmina i to ona świadczy
    usługi opodatkowane i ma prawo do odliczenia VAT naliczonego, a samorządowy zakład
    budżetowy, jak i jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie
    przepisów w zakresie podatku od towarów i usług, co oznacza, że wszelkie czynności przez
    nie wykonywane na rzecz osób trzecich rozliczane są przez Gminę, a czynności
    dokonywane w ramach Gminy zarówno pomiędzy jednostkami budżetowymi jak i
    samorządowym zakładem budżetowym mają charakter wewnętrzny.
    A. w (...) nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy
    z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. z poz. 361 ze zm.),
    jest jednostką organizacyjną Gminy, działa w szczególności na podstawie Uchwały Rady
    Miejskiej oraz statutu uchwalonego uchwałą Rady Miejskiej, określającego m.in.
    szczegółowy zakres jego działania. Celem działalności statutowej A. jest między innymi:
        utrzymanie oraz zapewnienie właściwej eksploatacji i konserwacji obiektów i
        urządzeń sportowych, rekreacyjnej i turystycznych będących własnością miasta (...),
        udostępnianie obiektów sportowych i rekreacyjnych osobom fizycznym oraz dla
        potrzeb instytucji, organizacji i stowarzyszeń powołanych do popularyzacji sportu i
        turystyki,
        współpraca z placówkami oświatowymi, klubami sportowymi i innymi
        organizacjami w zakresie organizowania imprez sportowo-rekreacyjnych.
    Jednostka realizuje zadania w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty w
    szczególności w obszarze kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i
    urządzeń sportowych, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r.
    o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz. 609 ze zm.). Obiekty sportowe
    wykorzystywane są w ramach realizacji zadań dotyczących udostępniania infrastruktury
    sportowej, rekreacyjnej i turystycznej.
    Przedmiot inwestycji mieści się w zakresie zadań własnych gminy - art. 7 ust. 1 pkt 10 i 15
    ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz. 609 ze zm.).
    Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego wykonuje zadania publiczne w imieniu
    własnym i na własną odpowiedzialność w myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o
    samorządzie gminnym.
    Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu
    działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone
    ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W
    szczególności zadania własne obejmują sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów
    rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym).
    Podmiotem realizującym projekt i ponoszącym wydatki będzie Gmina (...). Nakłady
    inwestycyjne oraz koszty bieżące związane z realizacją przedsięwzięcia będą pochodziły ze
    środków budżetu gminy oraz funduszy pozyskanych na ten cel ze środków budżetu
    samorządu województwa w ramach „(...)”. Właścicielem nowo powstałej infrastruktury
    pozostanie gmina, natomiast operatorem obiektu, odpowiedzialnym za jego prawidłowe
    funkcjonowanie i utrzymanie będzie jednostka organizacyjna gminy, A. w (...).
    Nowo powstały obiekt będzie wykorzystywany do czynności niepodlegających
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z obiektu sportowego nieodpłatnie będą

    korzystać mieszkańcy miasta, młodzież szkolna oraz kluby sportowe funkcjonujące na
    terenie miasta. Działalność ta nie będzie podlega opodatkowaniu VAT, obiekt będzie
    wykorzystywany do realizacji zadań własnych/statutowych i nie będzie uzyskiwał z jego
    użytkowania żadnych przychodów przez okres co najmniej najbliższych 5 lat.
    Należy jednak podkreślić, iż realizowana inwestycja będzie należeć do kompleksu
    sportowo-rekreacyjnego mieszczącego się na Stadionie Miejskim położonym przy ulicy (...)
    w (...), na którym jest prowadzona działalność gospodarcza. Obiekt jest wykorzystywany
    do prowadzenia działalności opodatkowanej, ściśle związanej ze sportem lub
    wychowywaniem fizycznym np. takiej jak biletowane imprezy sportowe, odpłatne
    udostępnianie boisk, pomieszczeń zaplecza szatniowo-sanitarnego czy trybun dla
    zainteresowanych podmiotów zewnętrznych.
    Pozyskane wpływy z wyżej wymienionych usług są dochodem Gminy i pośrednio poprzez
    budżet są zaplanowane po stronie wydatków. Dochody uzyskane nie pokrywają
    zaplanowanych wydatków na utrzymanie A.
    Reasumując, świadczone przez A. w (...) usługi najmu Stadionu Miejskiego, z wyłączeniem
    nowo powstałej infrastruktury z zadania pn.: „(...)”, na rzecz zainteresowanych podmiotów
    zewnętrznych na podstawie odpłatnych umów, będą stanowić czynności podlegające
    opodatkowaniu VAT na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.
    Gmina nie zna sposobu, aby wydatki związane z planowaną budową nowo powstałej
    infrastruktury bezpośrednio przyporządkować do określonej grupy czynności
    (opodatkowanej lub niepodlegającej VAT).
    W związku z powyższym Wnioskodawca zwraca się z prośbą o wydanie interpretacji
    indywidualnej.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
    Gmina (...) informuje, że A. jest jednostką budżetową Wnioskodawcy.

## Pytanie

Czy w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych finansowanych ze środków budżetu
    gminy oraz środków budżetu samorządu województwa w ramach „(...)”, obejmujących
    nakłady na zadanie pn.: „(...)”, Gminie będzie przysługiwać prawo do częściowego
    odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu proporcji, o której mowa w art. 86 ust.
    2a-2h ustawy o podatku VAT wyliczonej dla jednostki organizacyjnej Gminy - A. zgodnie z
    metodologią wskazaną w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w
    sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do
    celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz.
    999), według danych za poprzedni rok podatkowy?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Gminie przysługuje prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków
    związanych z adaptacją terenów zielonych w celu wykonania boiska do piłki nożnej o
    naturalnej nawierzchni wraz z infrastrukturą uzupełniającą oraz budowa parku do street
    workout z urządzeniami do kalisteniki na terenie Stadionu Miejskiego w (...), której
    właścicielem pozostanie Gmina, natomiast wyliczonej dla jednostki organizacyjnej Gminy -
    A. w (...), który będzie operatorem obiektu, odpowiedzialnym za jego prawidłowe
    funkcjonowanie i utrzymanie.
    Za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności
    zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów opodatkowanej
    działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Za działalność gospodarczą
    uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub
    wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Jak stanowi art. 15 ust. 6
    ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów
    obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi

    przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności
    wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    W konsekwencji zatem, w przypadku, gdy dany obiekt służy zarówno działalności
    opodatkowanej, jak również przeznaczony jest do wykonywania zadań własnych gminy
    niepodlegających opodatkowaniu VAT, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, Gmina ma
    prawo odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu właściwego prewspółczynnika.
    Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy
    uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez
    zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej
    do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.
    Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z czynnościami
    opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość
    dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie
    są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających
    opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego
    może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany
    jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z
    pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są
    wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    Jeżeli Gmina nie jest w stanie przyporządkować dokonywanych nabyć towarów i usług do
    poszczególnych rodzajów działalności (pozostającej poza zakresem podatku od towarów i
    usług oraz opodatkowanej), zobowiązana jest do odliczenia podatku naliczonego, na
    zasadach określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług przy
    uwzględnieniu przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w
    sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do
    celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników - § 3 ust. 3
    rozporządzenia (wzoru ustalonego dla jednostki organizacyjnej).
    Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek
    odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający
    z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.
    Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy
    przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług
    związanych z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi w ramach działalności
    gospodarczej, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego
    związanego z zakupem towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności
    niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania.
    Natomiast - w świetle przepisów art. 86 ust. 2a ustawy - w sytuacji, gdy przypisanie
    nabywanych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe,
    kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej -
    „sposób określenia proporcji”.
    Wybudowany obiekt wykorzystywany będzie do czynności poza działalnością
    niepodlegającą opodatkowaniu VAT, a po okresie trwałości projektu będzie również
    wykorzystywany do czynności związanych z działalnością gospodarczą. Dla kosztów
    realizacji inwestycji Gmina potrafi wyodrębnić cenę netto oraz VAT związanych z
    wykonaniem robót budowlanych. Brak jest jednak możliwości przyporządkowania
    podatku naliczonego z tytułu wybudowania nowego obiektu sportowego do konkretnego
    rodzaju działalności. Nowa infrastruktura wykorzystywana będzie przez jednostkę
    organizacyjną Gminy - A. w (...).

    Gmina nie będzie miała możliwości przyporządkowania wydatków związanych z adaptacją
    terenów zielonych w celu wykonania boiska do piłki nożnej o naturalnej nawierzchni wraz
    z infrastrukturą uzupełniającą oraz budowa parku do street workout z urządzeniami do
    kalisteniki na terenie Stadionu Miejskiego w (...) w całości do celów działalności
    gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    W konsekwencji powyższego, odnośnie wydatków poniesionych na inwestycję, która w
    przyszłości będzie wykorzystywana zarówno do celów prowadzonej działalności
    gospodarczej - do czynności opodatkowanych oraz do celów innych niż działalność
    gospodarcza, a Gmina nie będzie miała możliwości przypisania poniesionych wydatków do
    poszczególnych rodzajów czynności, to w celu wyliczenia kwoty podatku naliczonego,
    Gmina będzie zobowiązana stosować sposób określenia proporcji określony w art. 86 ust.
    2a i 2c pkt 3 następne ustawy oraz w przepisach rozporządzenia z 17 grudnia 2015 r. dla
    jednostki organizacyjnej A.
    Skoro ww. infrastruktura nie będzie wykorzystywana do czynności zwolnionych, to tak
    obliczony podatek będzie podatkiem naliczonym do odliczenia. Prawo do odliczenia
    podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków z otrzymanych faktur będzie
    przysługiwało na wskazanych zasadach pod warunkiem, że nie zaistnieją przesłanki
    negatywne określone w art. 88 ustawy.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U.
    2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
        a) nabycia towarów i usług,
        b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
          usługi.
    Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje,
    gdy:
        odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz
        towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
        wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
        określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami
    opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyłącza jednocześnie możliwość odliczania
    podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle
    wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania
    do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.
    Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe,

    tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek
    naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych. Przy odliczeniu
    częściowym pomija się tę część podatku, w jakiej zakupione towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.
    Art. 88 ustawy zawiera listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Tylko podatnik podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej ma prawo do odliczenia podatku.
    Art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z
    realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają
    należności, opłaty lub składki. Organy te są podatnikami VAT w przypadku wykonywanych
    czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.
    j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.).
    Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Art. 7 ust. 1 pkt 10 i 15 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy:
      10) kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych;
      15) utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów
      administracyjnych.
    Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku
    naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z
    którym:

      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji
      powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
        1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
          naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
          proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
          gospodarczej czynności opodatkowane oraz
        2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
          działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z
          wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8
          ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym
          mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
          gospodarczej nie jest możliwe.
    Art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
    1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
      gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
      działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
    2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
      działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
      przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
      działalnością;
    3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności
      gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym
      wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na
      sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
    4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej
      średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą
      działalnością.
    Art. 86 ust. 2d ustawy:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust.
      2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    Art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.

    Art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują
      przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami
      wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej
      odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez
      niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia
      proporcji.
    Art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników
      działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie
      których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu
      określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez
      niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.
    § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:
      Rozporządzenie:
        1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu
          wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
          gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej
          przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany
          dalej „sposobem określenia proporcji”;
        2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego
          z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.
    Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki
    samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury,
    uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    § 2 pkt 8 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki
      samorządu terytorialnego - rozumie się przez to:
        a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
        b) jednostkę budżetową,
        c) zakład budżetowy.
    Rozporządzenie wprowadza wzory, według których będą wyznaczane sposoby określenia
    proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice wykonywanej przez tych
    podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.
    § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.

    Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany
    jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostki samorządu terytorialnego
    jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla
    wymienionych wyżej jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania
    proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w
    przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.
    § 3 ust. 3 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej
      sposób ustalony według wzoru:
      X = A x 100 / D
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X - proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A - roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę
      budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z
      działalności gospodarczej,
      D - dochody wykonane jednostki budżetowej.
    § 2 pkt 4 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie - rozumie się przez to podstawę
      opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5
      ustawy, w zakresie:
        a) dokonywanych przez podatników:
          - odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
          - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
          - eksportu towarów,
          - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,
        b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
          podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium
          kraju.
    § 2 pkt 10 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych jednostki budżetowej
      - rozumie się przez to dochody obejmujące dochody publiczne w rozumieniu ustawy
      o finansach publicznych, z wyjątkiem dochodów, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4
      lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii
      Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o
      finansach publicznych, zrealizowane lub otrzymane przez tę jednostkę, wynikające ze
      sprawozdania z wykonania:
      a) planu finansowego jednostki budżetowej oraz
      b) planu dochodów i wydatków zgromadzonych na wydzielonym rachunku, o którym
      mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jeżeli dana jednostka
      budżetowa prowadzi taki rachunek
      - powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na
      zasilenie tej jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu

      terytorialnego, z wyjątkiem środków przeznaczonych na wypłatę, na podstawie
      odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym
      charakterze na rzecz osób fizycznych.
    § 3 ust. 5 rozporządzenia:
      Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
      dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu
      budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z
      tytułu:
        1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku
          dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu
          terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego
          do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających
          amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są
          zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu
          terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego
          - używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;
        2) transakcji dotyczących:
        a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
          finansowych,
        b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim
          transakcje te mają charakter pomocniczy.
    Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych jednostki budżetowej
    (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z
    działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów
    przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.
    Art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku
    nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez
    podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.
    Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji
    działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z
    prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy
    sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności
    gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie
    podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u
    podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności
    zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się
    także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste,
    w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że
    chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w
    przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.
    Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą
    działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność
    podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).
    Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków
    związanych z realizacją inwestycji w oparciu o proporcję skalkulowaną dla jednostki
    budżetowej, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy w związku z § 3 ust. 3 rozporządzenia.
    Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w
    pierwszej kolejności podatnik powinien przyporządkować ponoszone wydatki do
    poszczególnych rodzajów działalności, tj. działalności gospodarczej (opodatkowanej
    podatkiem VAT i zwolnionej od podatku) oraz działalności innej niż gospodarcza. W

    przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik,
    na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości, natomiast w
    przypadku wydatków związanych z działalnością inną niż gospodarcza lub czynnościami
    zwolnionymi od podatku VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego nie przysługuje w
    ogóle. Natomiast w przypadku, gdy wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez
    podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a
    przyporządkowanie ich do działalności gospodarczej nie jest możliwe podatnik powinien
    ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. Ponadto, w przypadku
    wystąpienia także czynności zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, w celu
    odliczenia właściwej kwoty podatku naliczonego, podatnik powinien ustalić proporcję, o
    której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.
    Z opisu sprawy wynika, że realizują Państwo inwestycję pn. „(...)”. Nowo powstały obiekt
    będzie wykorzystywany do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług. Z obiektu sportowego nieodpłatnie będą korzystać mieszkańcy miasta,
    młodzież szkolna oraz kluby sportowe funkcjonujące na terenie miasta. Działalność ta nie
    będzie podlegała opodatkowaniu VAT, obiekt będzie wykorzystywany do realizacji zadań
    własnych/statutowych i nie będzie uzyskiwał z jego użytkowania żadnych przychodów
    przez okres co najmniej najbliższych 5 lat. Realizowana inwestycja będzie należeć do
    kompleksu sportowo-rekreacyjnego mieszczącego się na Stadionie Miejskim, na którym
    jest prowadzona działalność gospodarcza. Obiekt jest wykorzystywany do prowadzenia
    działalności opodatkowanej, ściśle związanej ze sportem lub wychowywaniem fizycznym
    np. takiej jak biletowane imprezy sportowe, odpłatne udostępnianie boisk, pomieszczeń
    zaplecza szatniowo-sanitarnego czy trybun dla zainteresowanych podmiotów
    zewnętrznych.
    Świadczone przez A. w (...) usługi najmu Stadionu Miejskiego, z wyłączeniem nowo
    powstałej infrastruktury z zadania pn.: „(...)”, na rzecz zainteresowanych podmiotów
    zewnętrznych na podstawie odpłatnych umów, będą stanowić czynności podlegające
    opodatkowaniu VAT na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy.
    Nie znają Państwo sposobu, aby wydatki związane z planowaną budową nowo powstałej
    infrastruktury bezpośrednio przyporządkować do określonej grupy czynności
    (opodatkowanej lub niepodlegającej VAT).
    Z uwagi na przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić,
    że w odniesieniu do wydatków związanych z realizacją inwestycji, która wykorzystywana
    będzie przez Państwa zarówno do celów działalności gospodarczej (czynności
    opodatkowane VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności
    niepodlegające opodatkowaniu VAT), i nie będą Państwo w stanie przyporządkować
    kosztów realizacji przedmiotowej inwestycji do poszczególnych rodzajów wykonywanych
    czynności, powinni Państwo dokonać obliczenia podatku naliczonego przypisanego do
    działalności gospodarczej zgodnie ze „sposobem określenia proporcji”, o którym mowa w
    art. 86 ust. 2a i następne ustawy, z uwzględnieniem przepisu § 3 ust. 3 rozporządzenia
    Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r.
    W konsekwencji, będzie Państwu przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku
    naliczonego w związku z realizacją inwestycji przy zastosowaniu prewspółczynnika, o
    którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy oraz § 3 ust. 3 rozporządzenia z wykorzystaniem
    sposobu ustalonego dla jednostki budżetowej, tj. A. Prawo do odliczenia będzie
    przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art.
    88 ustawy.
    Państwa stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym. Ponoszą
    Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego
    przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na
    wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w
    opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.