Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.223.2019.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-27
Teza: w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z wytworzeniem wskazanych we wniosku składników majątku Wnioskodawcy, przekazanych w drodze darowizny na rzecz Uczelni
Słowa kluczowe: darowizna; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 maja 2019 r. (data wpływu 21 maja 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z wytworzeniem wskazanych we wniosku składników majątku Wnioskodawcy, przekazanych w drodze darowizny na rzecz Uczelni – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 maja 2019 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z wytworzeniem wskazanych we wniosku składników majątku Wnioskodawcy, przekazanych w drodze darowizny na rzecz Uczelni.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca – Spółka akcyjna (dalej: „Wnioskodawca” albo „Spółka”) jest producentem kompleksowych rozwiązań druku 3D, zaś dotychczasowy rozwój zapewnia Spółce silną pozycję na światowym rynku drukarek 3D, oferując jednocześnie dedykowane filamenty, oprogramowanie i dodatkowe urządzenia usprawniające drukowanie i post-produkcję. Produkty dystrybuowane są na całym świecie, a jednocześnie wykorzystywane w wielu branżach, takich jak architektura, medycyna, motoryzacja, inżynieria, prototypy przemysłowe czy moda.

Dążąc do ciągłego rozwoju swojej działalności, Spółka podpisała z Uniwersytetem (dalej: „Uczelnia”), porozumienie o współpracy naukowo technicznej (dalej: „porozumienie” lub „porozumienie o współpracy”), którego zasadniczym celem jest współpraca pomiędzy Stronami porozumienia w obszarze badań naukowych i prac rozwojowych nad wykorzystaniem druku 3D w medycynie.

Przedmiotowa współpraca zmierza zatem do uzyskania potencjalnych korzyści dla obu sygnatariuszy, w tym oczywiście dla Spółki, która może poszerzyć grono swoich nabywców (aspekty marketingowe), jak również ulepszyć swój produkt (aspekty dot. jakości produkcji). Zważywszy na fakt, iż efektem tej współpracy może być powstanie określonych „Wyników prac”, które z kolei mogą także stanowić przedmiot ochrony wynikającej z przepisów dot. ochrony praw autorskich, czy własności intelektualnej, strony podpisały dodatkowe porozumienie, którego celem jest dookreślenie reguł podziału praw własności do dóbr intelektualnych.

Wskazane na wstępie porozumienie o współpracy, zawiera nadto stosowne zapisy definiujące zakres obowiązków poszczególnych sygnatariuszy tegoż porozumienia.

W przypadku Uczelni, zobowiązuje się ona do:

*   prowadzenie z wykorzystaniem drukarek 3D Wnioskodawcy, stosownych badań i prac rozwojowych;
*   informowanie na temat realizowanych projektów oraz badań z wykorzystaniem drukarek Wnioskodawcy oraz informowanie na temat efektów prac i sposobach wykorzystywania druku 3D w medycynie;
*   zgłaszania uwag i spostrzeżeń dotyczących prac drukarek 3D Wnioskodawcy i sygnalizowania ewentualnych ulepszeń w kierunku wykorzystania do celów medycznych.

W przypadku Spółki, zobowiązuje się ona do:

*   przekazania na podstawie umowy darowizny niezbędnych drukarek 3D Spółki;
*   udzielenia wsparcia merytorycznego pracownikom naukowym Uczelni z zakresu druku 3D, w tym w zakresie technik i technologii druku;
*   organizacji szkoleń z zakresu użytkowania przekazanych drukarek;
*   wykonywania w swoich pracowniach, tzw. printroomach wydruków 3D na podstawie wytycznych Uczelni.

W wykonaniu przedmiotowego porozumienia o współpracy, Spółka, na podstawie zawartej umowy darowizny, przekazała na rzecz Uczelni różne egzemplarze drukarek 3D będących w ofercie Spółki. Dokonana darowizna ma charakter bezzwrotny i nieodpłatny.

Mając na względzie powyższy stan faktyczny, Spółka powzięła wątpliwość, co do skutków podatkowych nieodpłatnego przekazania (tytułem umowy darowizny) drukarek marki Spółki na rzecz Uczelni.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy nieodpłatnie przekazane drukarki 3D marki Spółki, w związku z opisanym na wstępie stanem faktycznym, mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, nieodpłatne przekazanie drukarek 3D, w okolicznościach opisanych w ramach stanu faktycznego uprawnia Wnioskodawcę do zaliczenia wydatków związanych z wytworzeniem tychże drukarek do kosztów uzyskania przychodów, na zasadach określonych w ramach art. 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865; dalej: „ustawy CIT”). W szczególności, zdaniem Spółki, w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowanie ograniczenie określone treścią art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy CIT. Wobec powyższego, w celu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatek musi spełniać dwa warunki:

*   po pierwsze, być poniesiony w celu uzyskania przychodów,
*   po drugie, nie być wyłączony z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy CIT.

Jak wskazuje doktryna i orzecznictwo sądowe, wydatek można uznać za wydatek poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, względnie zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów (vide art. 15 ust. 1 (ustawy CIT), jeżeli jest on związany z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą oraz jego poniesienie pozostaje w związku z osiąganym przez podatnika przychodem (istnieje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy poniesionym wydatkiem a osiągniętym przez podatnika przychodem).

Porozumienie zawarte pomiędzy Spółką a Uczelnią (jak również umowy/porozumienia towarzyszące), bezsprzecznie potwierdza istnienie związku pomiędzy realizacją tej umowy, a w tym przekazanie drukarek marki Spółki z przychodami Spółki. Jak już wskazano w ramach przedmiotowego wniosku, celem tego porozumienia jest prowadzenie prac badawczo - rozwojowych na urządzeniach Spółki, w kontekście możliwości wykorzystania druku 3D w medycynie. Spółka, dzięki przedmiotowej współpracy nie tylko uzyska wartość dodaną w postaci poprawy jakości urządzeń w kontekście możliwości ich wykorzystania w medycynie, ale także być może zwiększy grono potencjalnych nabywców i użytkowników sprzętu oferowanego przez Spółkę.

Cel towarzyszący przekazaniu drukarek jest zatem jasny i związany wprost z zarobkową działalnością Spółki.

Bez wątpienia, spełnione jest zatem kryterium związku poniesionych wydatków z prowadzoną działalnością i uzyskiwanymi przychodami, a tym samym spełniona pozostaje norma art. 15 ustawy CIT.

W ocenie Spółki, w okolicznościach sprawy nie znajdzie także zastosowania ograniczenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy CIT. Zgodnie z treścią tego przepisu, nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem wpłat na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej, z tym że kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena nabycia produktów spożywczych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku od towarów i usług, przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji „darowizny”. W związku z powyższym rozstrzygnięcie, czy dana czynność stanowi darowiznę wymaga sięgnięcia - w myśl reguł wykładni systemowej - do przepisów aktu prawnego, w którym ta instytucja jest uregulowana. Stosownym aktem prawnym jest ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 ze zm.; dalej: „Kodeks cywilny”).

Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Jest to więc świadczenie jednostronne i nieekwiwalentne, tzn. darowizna przekazana na rzecz obdarowanego nie może wiązać się ze świadczeniem wzajemnym z jego strony względem darczyńcy. Darowizna może polegać zarówno na przesunięciach do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych postaciach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie obdarowanego - do zwiększenia jego majątku (zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów).

Dokonując interpretacji powyższego wyłączenia przez pryzmat rozlicznych interpretacji podatkowych, jak również orzeczeń sądów administracyjnych, należy skonstatować, iż po pierwsze, właściwego jego zastosowania wymaga całościowej analizy stanu faktycznego (bądź przyszłego), a nie jedynie wybranych zdarzeń składowych. Stanowisko takie zostało zaprezentowane m.in. w orzeczeniu NSA z dnia 24.04.2014 r., sygn. II FSK 1205/12.

Kluczowe przy ocenie zasadności zastosowania powyższego wyłączenia jest także ocena, co do istnienia ewentualnej ekwiwalentności świadczenia. Jak zauważył bowiem Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 13 września 2016 r. sygn. akt II FSK 2186/14: „Istotą umowy darowizny (gdyż jest to umowa - czynność prawna dwustronna), jest brak zobowiązania się drugiej strony umowy - czyli obdarowanego do świadczenia wzajemnego, zaś jedynym celem, który przyświeca darczyńcy jest wzbogacenie obdarowanego (vide NSA z 14 stycznia 2010 r., sygn. II FSK 1357/08).

Przekładając powyższe wytyczne interpretacyjne dotyczące omawianego art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy CIT należy skonstatować, iż realizacja porozumienia o współpracy, a w jej ramach dokonania także przedmiotowego przekazania drukarek na rzecz Uczelni (tytułem darowizny), jednoznacznie wskazuje, iż jednym z elementów tegoż porozumienia jest uzyskanie przez Spółkę także określonego świadczenia zwrotnego w postaci informacji, co do możliwości wykorzystania urządzeń w medycynie, co do ewentualnych korekt mających wpływ na funkcjonalność urządzeń, co do uzyskania ewentualnych praw autorskich itd.

Treść wspomnianego porozumienia o współpracy, w ramach zapisów definiujących obowiązki Spółki zawiera wprost zapis o konieczności przekazania drukarek 3D w ramach aktu darowizny, jako jeden z elementów wdrażanej współpracy.

Nie może być zatem przedmiotem wątpliwości, iż kompleksowa analiza całego stanu faktycznego tj. wszystkich czynności składających się na współpracę pomiędzy stronami porozumienia o współpracy, uzasadnia tezę o możliwości zaliczenia wydatków związanych z wytworzeniem drukarek 3D, przekazywanych aktem darowizny na rzecz Uczelni, do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ustawy CIT. Jednocześnie, w przedmiotowej sprawie nie będzie miał zastosowania przepis art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy CIT, m.in. z racji ekwiwalentnego i gospodarczego charakteru przedmiotowej współpracy pomiędzy stronami porozumienia o współpracy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865; dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach updop, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. W szczególności zaś wydatki poniesione w celu uzyskania przychodu (zachowania, zabezpieczenia źródła przychodu), względnie w celu uniknięcia ryzyka wystąpienia strat, bądź znacznego zmniejszenia uzyskiwanych dotąd dochodów.

Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 14 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem wpłat na rzecz Polskiej Organizacji Turystycznej, z tym że kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena nabycia produktów spożywczych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku od towarów i usług, przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje.

Wobec braku definicji „darowizny” w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, należy odnieść się do ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.; dalej: „Kodeks cywilny”). Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Z uwagi na powyższe należy stwierdzić, iż istotą darowizny jest bezpłatne świadczenie kosztem majątku darczyńcy. Aby uznać daną czynność za darowiznę, konieczne jest zatem wystąpienie dyspozycji majątkowej darczyńcy, prowadzące do zmniejszenia jego majątku. Z powyższego wynika, że darowizna ma charakter świadczenia nieodpłatnego i nieekwiwalentnego, które dochodzi do skutku w drodze umowy jednostronnej zobowiązującej. Nieodpłatność świadczeń oznacza, że darczyńca w zamian za uczynioną darowiznę nie może uzyskać jakiegokolwiek ekwiwalentu ani w chwili dokonania darowizny, ani w przyszłości. Umowa darowizny ma charakter umowy zobowiązującej tj. do zawarcia umowy dochodzi z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia woli, oraz jednostronnej tj. zawarcie umowy nie przynosi darczyńcy żadnej opłaty.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest producentem kompleksowych rozwiązań druku 3D. Produkty dystrybuowane są na całym świecie, a jednocześnie wykorzystywane w wielu branżach, takich jak architektura, medycyna, motoryzacja, inżynieria, prototypy przemysłowe czy moda. Dążąc do ciągłego rozwoju swojej działalności, Spółka podpisała z Uczelnią, porozumienie o współpracy naukowo technicznej, którego zasadniczym celem jest współpraca pomiędzy Stronami porozumienia w obszarze badań naukowych i prac rozwojowych nad wykorzystaniem druku 3D w medycynie. Wskazane na wstępie porozumienie o współpracy, zawiera nadto stosowne zapisy definiujące zakres obowiązków poszczególnych sygnatariuszy tegoż porozumienia.

W przypadku Uczelni, zobowiązuje się ona do:

*   prowadzenie z wykorzystaniem drukarek 3D Wnioskodawcy, stosownych badań i prac rozwojowych;
*   informowanie na temat realizowanych projektów oraz badań z wykorzystaniem drukarek Wnioskodawcy oraz informowanie na temat efektów prac i sposobach wykorzystywania druku 3D w medycynie;
*   zgłaszania uwag i spostrzeżeń dotyczących prac drukarek 3D Wnioskodawcy i sygnalizowania ewentualnych ulepszeń w kierunku wykorzystania do celów medycznych.

W przypadku Spółki, zobowiązuje się ona do:

*   przekazania na podstawie umowy darowizny niezbędnych drukarek 3D firmy Wnioskodawcy;
*   udzielenia wsparcia merytorycznego pracownikom naukowym Uczelni z zakresu druku 3D, w tym w zakresie technik i technologii druku;
*   organizacji szkoleń z zakresu użytkowania przekazanych drukarek;
*   wykonywania w swoich pracowniach, tzw. printroomach wydruków 3D na podstawie wytycznych Uczelni.

W wykonaniu przedmiotowego porozumienia o współpracy, Spółka, na podstawie zawartej umowy darowizny, przekazała na rzecz Uczelni różne egzemplarze drukarek 3D będących w ofercie Spółki. Dokonana darowizna ma charakter bezzwrotny i nieodpłatny. Wnioskodawca powziął w wątpliwość czy wydatki poniesione przez Spółkę z tytułu nieodpłatnego przekazania drukarek 3D na rzecz Uczelni stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodu.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że Spółka nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu nieodpłatnego przekazania (tytułem umowy darowizny) drukarek 3D na rzecz Uczelni. Zauważyć bowiem należy, iż z opisu stanu faktycznego sprawy jednoznacznie wynika, że Wnioskodawca zobowiązał się do przekazania na podstawie umowy darowizny (…) drukarek 3D oraz iż Dokonana darowizna ma charakter bezzwrotny i nieodpłatny. Tym samym skoro jak Wnioskodawca jednoznacznie wskazał we wniosku, przekazanie drukarek 3D nastąpiło na podstawie umowy darowizny to na gruncie niniejszej sprawy zastosowanie znajdzie cyt. wyżej art. 16 ust. 1 pkt 14 updop.

Nadmienić przy tym trzeba, że na gruncie niniejszej sprawy, wskazaną w stanowisku Wnioskodawcy korzyść związaną z przekazaniem drukarek 3D na rzecz Uczelni, należy wiązać szerzej z zawartą umową o współpracy, której jednym z elementów było przekazanie w drodze darowizny drukarek, a nie z samym dokonaniem tej darowizny.

Reasumując, wydatki związane z wytworzeniem drukarek 3D przekazanych w drodze darowizny na rzecz Uczelni nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, z uwagi na treść art. 16 ust. 1 pkt 14 updop, który to przepis wyłącza z kosztów uzyskania przychodów m.in. darowizny poniesione na rzecz osób prawnych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.