Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.293.2022.4.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-06-23
Teza: Skutki podatkowe uczestnictwa w programach motywacyjnych.
Słowa kluczowe: instrumenty-instrumenty finansowe; obowiązek-obowiązek płatnika; programy-program motywacyjny; przychód
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w opisanych stanach faktycznych – w odniesieniu:

§ do pytania nr 1 – jest prawidłowe,

§ do pytania nr 2 – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

16 marca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 15 czerwca 2022 r. (wpływ 15 czerwca 2022 r.) oraz pismem z 22 czerwca 2022 r. (data wpływu 22 czerwca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanów faktycznych

(…) sp. z o. o. (dalej: Spółka polska, Wnioskodawca) to spółka posiadająca swoją siedzibę w Polsce. Pośrednio właścicielem Spółki polskiej jest (…) (dawniej znana pod nazwą (…)), amerykańsko-kanadyjska spółka akcyjna, której siedziba znajduje się w (…) w Stanach Zjednoczonych Ameryki, a jej akcje są notowane na (…) Giełdzie Papierów Wartościowych (dalej: Spółka amerykańska).

Spółka amerykańska przyjęła program motywacyjny pod nazwą (…) (dalej: Program). Obejmuje on m.in. poniższe rozwiązania motywacyjne wykorzystujące następujące instrumenty, które w ocenie Wnioskodawcy stanowią prawa, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi:

§ PSU (Performance-Based Share Unit),

§ RSU (Restricted Share Unit),

§ NQSO (Nonqualified Stock Option).

Poszczególne rozwiązania różnią się nieco instrumentami używanymi do przyznawania świadczeń w ramach Programu – różnice te zostały opisane w dalszej części wniosku.

Program ten stanowi system wynagradzania, który został zatwierdzony przez akcjonariuszy Spółki amerykańskiej w uchwale z dnia 1 maja 2018 r. Spółka amerykańska jest jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do Spółki polskiej.

Wśród uczestników Programu są osoby, które uzyskują od Spółki polskiej dochód ze stosunku pracy lub z działalności wykonywanej osobiście. Uczestnictwo w Programie związane jest z faktem pozostawania w relacji prawnej ze Spółką polską. Zasady funkcjonowania Programu określone zostały w wewnętrznym dokumencie Spółki amerykańskiej „…” oraz w indywidualnych porozumieniach zawieranych z poszczególnymi uczestnikami ww. planów.

Poniżej przedstawione zostały najważniejsze cechy każdego z planów:

PSU

Uczestnicy planu otrzymują jednostki uczestnictwa (Performance-Based Share Units) w oparciu o osiągane przez siebie wyniki pracy. Po upływie określonego czasu (obecnie 3 lata) uczestnicy uprawnieni są do nieodpłatnego otrzymania jednorazowo liczby akcji odpowiadających liczbie jednostek uczestnictwa. W okresie nabywania uprawnień uczestnicy nie mają żadnych praw jako akcjonariusze w odniesieniu do akcji stanowiących podstawę dla jednostek uczestnictwa, w tym praw do dywidendy. W tym okresie uczestnicy mogą jednak potencjalnie otrzymywać ekwiwalent dywidendy, niewynikający z posiadania akcji (jako że uczestnicy w tym czasie nie są akcjonariuszami), wypłacany w gotówce.

RSU

Uczestnicy planu otrzymują przyrzeczenie przyznania jednostki uczestnictwa (Restricted Share Units) z tytułu usług, które mają być świadczone w przyszłości, po spełnieniu określonych warunków. W razie ich niespełnienia w okresie nabywania uprawnień jednostki mogą ulec przepadkowi. W pierwszą, drugą i trzecią rocznicę tego przyrzeczenia przyznawane jest po jednej trzeciej jednostek, które w międzyczasie nie uległy przepadkowi. Następnie, w ciągu 60 dni od przyznania jednostek, uczestnikom mogą zostać wydane nieodpłatnie akcje w liczbie odpowiadającej liczbie przyznanych jednostek uczestnictwa. Co do zasady do dnia nabycia akcji uczestnikom nie przysługują żadne prawa akcjonariuszy. Dopiero po przekazaniu akcji uczestnicy mogą wykonywać prawo głosu i są uprawnieni do otrzymywania dywidend i innych wypłat. W okresie nabywania uprawnień uczestnicy mogą jednak potencjalnie otrzymywać ekwiwalent dywidendy, niewynikający z posiadania akcji (jako że uczestnicy w tym czasie nie są akcjonariuszami), wypłacany w gotówce.

NQSO

W ramach tego planu uczestnikom przyznawane są opcje uprawniające do nabycia od Spółki amerykańskiej akcji tej spółki po z góry określonej cenie za akcję.

Co roku będzie mogła zostać wykonana jedna trzecia przyznanych opcji, odpowiednio w pierwszą, drugą i trzecią rocznicę daty ich przyznania. Opcje wygasają 10 lat po ich przyznaniu.

W wyniku wykonania opcji uczestnicy mogą nabyć akcje po cenie określonej w opcji.

W ramach tego planu uczestnikom nie przysługują dywidendy ani ekwiwalenty dywidend.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku udzielono odpowiedzi na następujące pytania:

1) czy uczestnictwo osób wskazanych we wniosku w Programie organizowanym przez spółkę amerykańską wynika z treści umów o pracę lub innych umów regulujących współpracę (działalność wykonywana osobiście) tych osób zawartych z Państwem, czy innych uregulowań prawnych obowiązujących u Państwa, a dotyczących wynagradzania pracowników/osób wykonujących działalność osobistą (przykładowo Regulamin Pracy, Wynagradzania)?

Nie, w treści umów o pracę uczestników Programu ani w dokumentach obowiązujących w Spółce polskiej nie ma postanowienia o uczestnictwie w Programie organizowanym przez Spółkę amerykańską. Jednak gdyby uczestnicy Programu nie pozostawali w stosunku prawnym ze spółką z grupy, do której należy Spółka polska, nie mogliby oni uczestniczyć w Programie - tj. pozostawanie w stosunku prawnym ze Spółką polską jest wymogiem formalnym uczestniczenia w Programie.

2) czy Państwo ponoszą ciężar ekonomiczny uczestnictwa swoich osób wskazanych we wniosku w Programie czy robi to Spółka amerykańska?

Spółka polska nie ponosi bezpośrednio ciężaru ekonomicznego, ale nie można wykluczyć, że w przyszłości to nastąpi.

3) kto konkretnie dokonuje świadczeń na rzecz osób wskazanych we wniosku i kto ponosi ciężar tychże świadczeń - Państwo czy Spółka amerykańska i jakie konkretnie są to świadczenia?

Świadczeń na rzecz uczestników Programu dokonuje oraz ich ciężar ponosi Spółka amerykańska. Świadczenia polegają na przekazaniu instrumentów opisanych we wniosku w oparciu o osiągane przez uczestników Programu rezultaty – mogą to być zarówno Performance-Based Share Units, Restricted Share Units jak i opcje uprawniające do nabycia od Spółki amerykańskiej akcji tej spółki.

4) który podmiot (Spółka amerykańska, czy Państwo) zakwalifikował osoby wskazane we wniosku do uczestnictwa w Programie?

Spółka amerykańska poprzez jej wewnętrzne jednostki organizacyjne, które dokonują kwalifikacji osób do uczestnictwa w Programie wskazanym we wniosku.

5) czy są Państwo stroną umowy planów motywacyjnych wskazanych we wniosku, bądź innych dokumentów ustanawiających plany i regulujących prawa uczestników?

Spółka polska nie jest stroną umów planów motywacyjnych wskazanych we wniosku bądź innych dokumentów ustanawiających plany i regulujących prawa uczestników.

6) czy Program został utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez Państwo?

Program nie został utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez Spółkę polską.

7) czy przenoszą Państwo na rzecz uczestników prawo własności akcji, o których mowa we wniosku?

Spółka polska nie przenosi prawa własności akcji na uczestników Programu.

8) czy Program został utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez Spółkę amerykańską?

Program został utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez Spółkę amerykańską, tj. uchwały z dnia 1 maja 2018 r.

9) który konkretnie podmiot jest odpowiedzialny za zarządzanie/administrowanie Programem i działa w imieniu organizatora Programu?

Podmiotem odpowiedzialnym za zarządzanie/administrowanie Programem, który działa w imieniu organizatora Programu, jest Spółka amerykańska.

10) czy prawa nabyte w ramach: PSU, RSU i NQSO stanowią prawa, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy o obrocie instrumentami finansowym, a jeśli nie – to którym konkretnie przepisem prawa tejże ustawy każde z nich jest objęte?

W ocenie Podatnika co do stanu prawnego, prawa nabyte w ramach PSU, RSU i NQSO stanowią pochodne instrumenty finansowe, o których mowa w art. 10 ust. 4 ustawy o PIT.

11) czy z unormowań dotyczących planów wynika, że prawa z: PSU, RSU i NQSO ze swej istoty mają niezbywalny charakter, tj. nie można skutecznie ich przenieść na inny podmiot, czy może z unormowań tych wynika, że co do zasady są one zbywalne, ale uczestnicy Programu zobowiązują się do ich niezbywania?

Zgodnie z postanowieniami umów jakakolwiek próba przeniesienia z naruszeniem zasad Programu powoduje unieważnienie przysługujących praw, zatem nie można ich skutecznie przenieść na inny podmiot wbrew postanowieniom Programu.

12) czy w momencie nabycia prawa w ramach: PSU, RSU i NQSO możliwe było ustalenie wartości rynkowej tych praw (ogólnie, obiektywnie) na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności czasu i miejsca ich uzyskania?

W momencie nabycia prawa w ramach: PSU, RSU i NQSO nie było możliwe ustalenie wartości rynkowej tych praw (ogólnie, obiektywnie) na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności czasu i miejsca ich uzyskania.

13) kiedy i w jaki sposób faktycznie nastąpiło nabycie ww. praw?

Przyznanie praw nastąpiło w grudniu 2020 r. i grudniu 2021 r. na podstawie umów zawartych między Uczestnikami a Spółką amerykańską. Kolejne nabycia następują zwykle w cyklu rocznym.

W kolejnym piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazali Państwo, że Świadczeń na rzecz uczestników Programu, włączając w to części oparte o wypłaty w gotówce (takie jak ekwiwalenty dywidend), dokonuje oraz ich ciężar ponosi Spółka amerykańska.

### Pytania

1\. Czy w opisanym stanie faktycznym, zgodnie z art. 24 ust. 11-12b i art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy o PIT, przychód podlegający opodatkowaniu po stronie uczestników Programu w jego części akcyjnej powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia nabytych przez nich w ramach Programu akcji Spółki amerykańskiej i zostanie zakwalifikowany jako przychód z kapitałów pieniężnych, a w konsekwencji przyznanie akcji w ramach Programu nie będzie skutkować powstaniem po stronie Spółki polskiej obowiązków płatnika w jakimkolwiek momencie?

2\. Czy w opisanym stanie faktycznym, zgodnie z art. 10 ust. 4 Ustawy o PIT, przychód podlegający opodatkowaniu po stronie uczestników Programu w jego części opartej o wypłaty w gotówce (tzw. ekwiwalenty dywidend) powstaje w momencie otrzymania gotówki lub pozostawienia jej uczestnikom do dyspozycji i zostanie zakwalifikowany jako przychód ze stosunku pracy w przypadku osób związanych ze Spółką polską stosunkiem pracy lub jako przychód z działalności wykonywanej osobiście w przypadku osób związanych ze Spółką stosunkiem prawnym, z którego przychody należą do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 2, tj. działalności wykonywanej osobiście, a w konsekwencji po stronie Spółki polskiej powstaną obowiązki płatnika w momencie wypłaty gotówki?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 24 ust. 11-12b i art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy o PIT, przychód podlegający opodatkowaniu po stronie uczestników Programu powstaje dopiero w momencie odpłatnego zbycia nabytych przez nich w ramach Programu akcji Spółki amerykańskiej i zostanie zakwalifikowany jako przychód z kapitałów pieniężnych, a w konsekwencji przyznanie akcji w ramach Programu nie będzie skutkować powstaniem po stronie Spółki polskiej obowiązków płatnika w jakimkolwiek momencie, w szczególności w momencie przyznania akcji ani w chwili odpłatnego ich zbycia. Spółka polska będzie jednak pełnić obowiązki płatnika w odniesieniu do wypłat gotówkowych wykonywanych w ramach Programu w momencie wypłaty gotówki uczestnikom Programu w ramach wypłat tzw. ekwiwalentów dywidend.

Jak wskazuje art. 9 ust. 1 Ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle art. 9 ust. 2 Ustawy o PIT, jeżeli art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f Ustawy o PIT nie stanowią inaczej, dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W myśl art. 10 ust. 4 ustawy o PIT przychody z realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub z pochodnych instrumentów finansowych, uzyskane w następstwie objęcia lub nabycia tych praw jako świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie, są zaliczane do tego źródła przychodów, w ramach którego to świadczenie w naturze lub nieodpłatne świadczenie zostało uzyskane.

Ustawa o PIT nie definiuje wprost przychodów otrzymanych w ramach uczestnictwa w programach motywacyjnych jako oddzielnego źródła przychodów. Jednocześnie, zgodnie z treścią art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

§ spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,

§ spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Zgodnie natomiast z art. 24 ust. 11b Ustawy o PIT przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

§ spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo

§ spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b Ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Ustęp 12a cytowanego przepisu precyzuje, że przepisy ust. 11-11b Ustawy o PIT mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajduje się na terytorium państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy w odniesieniu do przychodów osiągniętych przez uczestników Programu, zachodzi odroczenie opodatkowania na podstawie art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT do momentu odpłatnego zbycia akcji, ponieważ spełnione są wszystkie warunki:

§ Program jest traktowany jako system wynagradzania w rozumieniu art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT,

§ w wyniku realizacji Programu, uczestnicy otrzymują akcje spółki akcyjnej, od której uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 Ustawy PIT,

§ w ramach Programu uczestnicy dokonają faktycznego objęcia lub nabycia akcji własnych Spółki amerykańskiej,

§ Program został utworzony na podstawie uchwały przyjętej przez walne zgromadzenie akcjonariuszy Spółki amerykańskiej w uchwale z dnia 1 maja 2018 r.,

§ Spółka amerykańska jest jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do Spółki polskiej,

§ Spółka amerykańska ma siedzibę w kraju będącym stroną umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Polską.

Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, na podstawie art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT, przychód podlegający opodatkowaniu PIT z tytułu uczestnictwa w Programie powstanie dopiero w momencie odpłatnego zbycia akcji przez uczestników, a nie na żadnym wcześniejszym etapie.

Analizując moment odpłatnego zbycia, należy określić właściwą klasyfikację źródła powstałego przychodu.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy o PIT za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Z kolei ust. 1ab pkt 1 wskazuje, że przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Uzyskany dochód podatnicy muszą opodatkować samodzielnie w ustawowym terminie na złożenie zeznania podatkowego PIT-38, składanego za rok podatkowy, w którym dokonają zbycia przedmiotowych akcji. Zatem także w tym momencie na Spółce polskiej nie będą ciążyć obowiązki płatnika związane z uzyskaniem przez uczestników dochodu z tytułu uczestnictwa w Programie.

Natomiast jeśli chodzi o przychody uzyskiwane w ramach poszczególnych rozwiązań motywacyjnych dostępnych w Programie w formie gotówkowej, tj. przychody z tytułu wypłaty ekwiwalentu dywidendy, zdaniem Wnioskodawcy będą podlegały opodatkowaniu w momencie otrzymania wypłaty przez uczestników lub pozostawienia im jej do dyspozycji. W związku z treścią art. 10 ust. 4 Ustawy o PIT, jako że uczestnictwo w Programie związane jest z faktem pozostawania w relacji prawnej ze Spółką polską, przychody w formie gotówki otrzymane w ramach Programu będą stanowić przychód ze stosunku pracy w przypadku osób związanych ze Spółką polską stosunkiem pracy lub przychód z działalności wykonywanej osobiście w przypadku osób związanych ze Spółką stosunkiem prawnym, z którego przychody należą do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 2, tj. działalności wykonywanej osobiście. W konsekwencji po stronie Spółki polskiej powstaną obowiązki płatnika w momencie otrzymania przez uczestników wypłat gotówkowych.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że spełnione są warunki określone w art. 24 ust. 11 Ustawy o PIT, zatem ewentualny przychód podlegający opodatkowaniu w związku z uczestnictwem w Programie powstanie po stronie uczestników dopiero w momencie odpłatnego zbycia uzyskanych przez nich akcji. Ustawa o PIT nie nakłada na Spółkę polską obowiązku płatnika w zakresie tego rodzaju dochodów w żadnym momencie (w szczególności w zakresie wystawienia informacji PIT-8C lub PIT-11). To podatnik jest obowiązany do samodzielnej zapłaty podatku z tytułu dochodu otrzymanego w zamian za zbycie papierów wartościowych (takich jak akcje otrzymane w ramach programu motywacyjnego) oraz złożenia zeznania podatkowego PIT-38 w ustawowym terminie.

Natomiast w odniesieniu do ewentualnych wypłat gotówkowych dokonywanych w ramach Programu Ustawa o PIT nakłada na Spółkę polską obowiązki płatnika w tym zakresie, a uczestnicy jako podatnicy uwzględnią kwoty przysporzeń z tego tytułu w swoich zeznaniach podatkowych na podstawie informacji ujętych w formularzach PIT-11 wystawianych przez Spółkę polską, uwzględniających kwoty wypłat gotówkowych dokonywanych w ramach Programu.

Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego wyżej stanowiska.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – w odniesieniu do:

§ do pytania nr 1 – jest prawidłowe,

§ do pytania nr 2 – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 8 ustawy 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.):

płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe, na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.:

1) obliczenie,

2) pobranie,

3) wpłacenie

– podatku, zaliczki.

Zgodnie z art. 30 § 1 ww. ustawy:

płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej jednak, w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę przez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), wprowadza system poboru podatku przez płatnika w przypadkach wskazanych w Rozdziale 7: „Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników”.

Jak wynika z przepisów przywołanego Rozdziału 7, ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych przez:

\- określenie rodzaju podmiotu dokonującego wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników, przy czym rodzaj podmiotu jest określany poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz

\- określenie kategorii przychodów (dochodów) w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

Podstawowym warunkiem dla rozważań o obowiązkach płatnika jest jednak istnienie relacji: udzielający świadczenia (płatnik) – uzyskujący świadczenie (podatnik). Udzieleniem świadczenia jest przy tym zarówno sytuacja, gdy świadczenie jest przekazywane bezpośrednio przez płatnika, jak również sytuacja, gdy świadczenie jest realizowane przez podmiot trzeci, ale jest „zlecane”, „organizowane” przez płatnika (czyli w istocie pochodzi od płatnika).

Stosownie do art. 11 ww. ustawy:

przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne – to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Jednocześnie stosownie do art. 11 ust. 2 cyt. ustawy:

wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy:

wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4) w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia

Po myśli art. 11 ust. 2b powołanej ustawy:

jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie natomiast do art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

(…)

7) przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;

8) przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,

c) przedsiębiorstwa w spadku

\- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;

9) przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych:

osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej ,,zakładami pracy'', są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

W myśl natomiast art. 41 ust. 1 ww. ustawy:

osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z brzmieniem, ust. 4 ww. przepisu:

płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Powołane przepisy dotyczą sytuacji uzyskiwania określonych rodzajów przychodów od zakładów pracy lub wypłacania określonych rodzajów przychodów przez zakłady pracy bądź osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej m.in. z tytułu działalności wykonywanej osobiście.

Należy więc rozważyć, czy uczestnictwo wskazanych przez Państwo osób w Programach Motywacyjnych będzie wiązało się z Państwa obowiązkami jako płatnika, o którym mowa w art. 31 i 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla tej oceny istotne jest, czy Uczestnicy będący Państwa pracownikami bądź osobami związanymi z Państwem stosunkiem obligacyjnym w formie działalności wykonywanej osobiście otrzymują opisane świadczenia związane z Programami Motywacyjnymi od Państwa, a jeśli tak – czy podstawą dla uzyskiwania tych świadczeń jest stosunek pracy czy też inna umowa łącząca Uczestników z Państwem.

Jak wskazano w opisie stanów faktycznych zawartych we wniosku:

§ w treści umów o pracę uczestników Programu ani w dokumentach obowiązujących w Spółce polskiej nie ma postanowienia o uczestnictwie w Programie organizowanym przez Spółkę amerykańską. Jednak gdyby uczestnicy Programu nie pozostawali w stosunku prawnym ze spółką z grupy, do której należy Spółka polska, nie mogliby oni uczestniczyć w Programie - tj. pozostawanie w stosunku prawnym ze Spółką polską jest wymogiem formalnym uczestniczenia w Programie;

§ nie są Państwo stroną umów programów motywacyjnych wskazanych we wniosku bądź innych dokumentów ustanawiających plany i regulujących prawa uczestników;

§ świadczeń na rzecz uczestników Programu dokonuje oraz ich ciężar ponosi Spółka amerykańska. Świadczenia polegają na przekazaniu instrumentów opisanych we wniosku w oparciu o osiągane przez uczestników Programu rezultaty – mogą to być zarówno Performance-Based Share Units, Restricted Share Units jak i opcje uprawniające do nabycia od Spółki amerykańskiej akcji tej spółki;

§ świadczeń opartych o wypłaty w gotówce (takie jak ekwiwalenty dywidend), również dokonuje oraz ich ciężar ponosi Spółka amerykańska;

§ nie przenoszą Państwo prawa własności akcji na uczestników Programu;

§ podmiotem odpowiedzialnym za zarządzanie/administrowanie Programem, który działa w imieniu organizatora Programu, jest Spółka amerykańska.

W opisanych okolicznościach, nie można stwierdzić, że związane z uczestnictwem w Programach Motywacyjnych:

1) przyznanie Uczestnikom PSU, RSU, NQSO;

2) nabycie Akcji w ramach wykonania PSU, RSU, NQSO;

3) wypłata gotówki tzw. ekwiwalenty dywidendy;

4) sprzedaż Akcji,

są świadczeniami uzyskiwanymi przez Uczestników od Państwa. W szczególności, nie ma podstaw do uznania, że realizują Państwo na rzecz Uczestników, którzy są związani z Państwem stosunkiem pracy bądź inna relacja prawną (działalność wykonywana osobiście), świadczenia „zlecone”, „zorganizowane” przez Państwo.

**Skoro nie są Państwo podmiotem dokonującym opisanych we wniosku świadczeń na rzecz Uczestników, po Państwa stronie nie mogą powstać obowiązki płatnika określone w art. 31 i art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ani obowiązki płatnika określone w innych przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ma przy tym znaczenia kwalifikacja podatkowa opisanych świadczeń lub zdarzeń związanych z uczestnictwem w Programach Motywacyjnych po stronie Uczestników jako podatników.**

W związku z faktem, iż nie pełnią Państwo w niniejszej sprawie obowiązków płatnika podatku dochodowego niniejsza interpretacja indywidualna nie rozstrzyga kwestii dotyczącej kwalifikacji podatkowej opisanych we wniosku świadczeń po stronie beneficjentów opisanych Programów – jako podatników. Interpretacja nie zawiera również oceny Państwa stanowiska w zakresie dotyczącym wykładni art. 24 ust. 11-12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do opisanych we wniosku Programów utworzonych przez Spółkę amerykańską, jak również nie rozstrzyga momentu powstania przychodu po stronie wzmiankowanych beneficjentów tychże Programów. Kwestie te nie są decydujące dla wyjaśnienia Państwa indywidualnej sprawy jako podmiotu, który nie dokonuje opisanych w stanach faktycznych świadczeń, zatem Organ podatkowy nie był uprawniony do dokonania rozstrzygnięcia w tym zakresie.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).