Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-877/12/KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-10-30
Teza: ustalenie wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych
Słowa kluczowe: akcja-umorzenie akcji; koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; spółki-spółka osobowa; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 19 lipca 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 24 lipca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 10 października 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w wyniku umorzenia akcji w spółce komandytowo – akcyjnej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w wyniku umorzenia akcji w spółce komandytowo – akcyjnej. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 01 października 2012 r. Znak: IBPBI/1/415-877/12/KB, IBPBI/1/415-878/12/KB wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło w dniu 10 października 2012r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki jawnej, która przekształca się obecnie w spółkę komandytowo-akcyjną, a w której stanie się akcjonariuszem. W najbliższej przyszłości stanie się On również wspólnikiem kolejnych spółek komandytowo-akcyjnych (dalej „SKA"). W SKA, w której Wnioskodawca będzie akcjonariuszem, planowane jest umorzenie jego udziałów/akcji. Umorzenie, zależnie od ostatecznej woli wspólników będzie umorzeniem dobrowolnym, przymusowym lub automatycznym. Na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia Wnioskodawcy zostanie przyznane wynagrodzenie odpowiadające maksymalnie wartości rynkowej jego akcji, nie mniejsze niż wartość księgowa umarzanych akcji.

Wnioskodawca nie otrzyma jednak wynagrodzenia w formie pieniężnej, lecz w zamian za umorzenie jego akcji w SKA otrzyma składniki majątkowe w postaci:

1.  środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (dalej „ST i WNiP"), będących własnością tych spółek oraz przez nie amortyzowanych,
2.  udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, akcji spółek akcyjnych i komandytowo-akcyjnych (dalej „Udziały i akcje")
3.  wierzytelności SKA w stosunku do kontrahentów tych spółek (dalej „Wierzytelności").

Wartość rynkowa wydanych przez SKA wyżej wymienionych składników majątkowych będzie odpowiadać wysokości ustalonego wynagrodzenia za umorzone akcje, tj. Wnioskodawca otrzyma ww. składniki majątkowe, których wartość rynkowa będzie odpowiadała wartości przewidzianego wynagrodzenia za umarzane akcje. Wnioskodawca w zależności od sytuacji gospodarczej na rynku będzie kontynuował prowadzenie działalności gospodarczej przy wykorzystaniu tych składników majątkowych w formie indywidualnej działalności gospodarczej lub spółki komandytowej (dalej „Kontynuacja działalności") lub też dokona ich odpłatnego zbycia (dalej „Zbycie").

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z dnia 05 października 2012r. wskazano m.in., iż:

*   po umorzeniu akcji w SKA Wnioskodawca może być wspólnikiem spółek osobowych (jawnej i komandytowej),
*   będą to spółki nowo założone, które nabędą na własność ww. składniki majątku, składniki te nie będą zatem wyłącznie użytkowanymi przez te spółki, będą ich własnością,
*   zarówno w spółce komandytowo – akcyjnej, jak i w spółkach jawnej i komandytowej, o których mowa we wniosku, ww. składniki majątku są i będą uznawane za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne,
*   środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, które Wnioskodawca otrzyma, zostaną przeznaczone do prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej przed ich sprzedażą. Wnioskodawca zamierza jednak prowadzić działalność gospodarczą jedynie do czasu ich sprzedaży, bądź wniesienia do spółki kapitałowej; również w razie ich wniesienia do spółki kapitałowej, będą one po wniesieniu wykorzystywane przez tą spółkę kapitałową do prowadzenia działalności gospodarczej,
*   Wnioskodawca planuje możliwie szybką sprzedaż, bądź wniesienie ww. składników majątku do spółki kapitałowej. Nie jest jednak w stanie przewidzieć, czy będą one wykorzystywane przez okres dłuższy niż rok, ponieważ nie jest w stanie przewidzieć, jak szybko uda mu się zorganizować nabywcę ww. składników majątku,
*   Wnioskodawca przewiduje, iż w razie trudności z szybką sprzedażą składników majątku, zostaną one przez Niego uznane za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne oraz będą użytkowane przez okres dłuższy niż rok.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

W jaki sposób w razie kontynuacji działalności Wnioskodawca powinien ustalić wartość początkową ST i WNiP otrzymanych tytułem wynagrodzenia za umorzenie jego akcji w SKA, dla celów ich amortyzacji?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, w razie kontynuacji działalności po umorzeniu jego akcji w SKA, ustalenie wartości początkowej ST i WNiP powinno zostać dokonane w oparciu o wartość wynagrodzenia za umorzone akcje. Ponieważ wartość wynagrodzenia za umorzone akcje będzie równa wartości rynkowej ST i WNiP wydanych w zamian, wartość początkowa otrzymanych ST i WNiP będzie więc równa wartości wynagrodzenia za umorzone akcje. Ustawa PIT nie zawiera szczególnego przepisu, który wskazywałby sposób ustalania wartości ST i WNiP nabytych w ramach umorzenia akcji SKA. Należy jednak uznać, że wartość ta powinna odpowiadać wartości wynagrodzenia za umarzane akcje, w zamian za które otrzymano te składniki majątku. Wyzbycie się akcji w drodze ich umorzenia jest bowiem formą zapłaty za otrzymane ST i WNiP. W tym wypadku można więc odwołać się do przepisu art. 22g ust. 1 pkt 1 Ustawy PIT, który wskazuje na sposób ustalania wartości początkowej ST i WNiP w razie ich odpłatnego nabycia. Podobnym odpłatnym nabyciem jest bowiem także umorzenie akcji w zamian za wynagrodzenie rzeczowe w postaci ST i WNiP. W konsekwencji, skoro odpowiednikiem „ceny nabycia" jest w tym wypadku wartość wynagrodzenia za umarzane akcje, która odpowiada wartości rynkowej wydawanych składników majątku, powinna ona zostać przyjęta jako wartość początkowa ST i WNiP (Wnioskodawca otrzyma ST i WNiP, których wartość rynkowa będzie odpowiadała wartości otrzymanego wynagrodzenia za umarzane akcje).

Na poparcie powyższego Wnioskodawca powołał interpretację indywidualną z dnia 17 lutego 2010 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie Znak: IPPB1/415-919/09-6/AG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\-wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Kosztem uzyskania przychodów są natomiast odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 (art. 22 ust. 8 ww. ustawy).

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy).

Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uzależniony jest m.in. od formy nabycia ww. składników majątku i uregulowany został w art. 22g ww. ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się:

*   w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia (art. 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy),
*   w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną: a) wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne - jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany, b) wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie - jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany, wartość określoną zgodnie z art. 19 - jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie

(art. 22g ust. 1 pkt 4 ww. ustawy).

Przy czym, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku (art. 22g ust. 3 ww. ustawy).

W myśl art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., określanej w dalszej części skrótem „ksh”), spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną. Spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana (art. 8 § 1 ksh).

Z powyższych przepisów wynika, iż dla celów ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, sposób nabycia należy oceniać z punktu widzenia podmiotu, który będzie właścicielem tych składników majątku i który będzie prowadzić ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz dokonywać odpisów amortyzacyjnych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego oraz jego uzupełnienia wynika, iż Wnioskodawca jest akcjonariuszem spółki komandytowo – akcyjnej, powstałej z przekształcenia spółki jawnej, a także będzie akcjonariuszem innych spółek komandytowo – akcyjnych. Wnioskodawca przewiduje, iż będzie umarzał akcje w ww. spółkach za wynagrodzeniem. Przy czym, wynagrodzenie to zostanie mu wypłacone w formie składników majątku stanowiących środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne w tych spółkach. Następnie Wnioskodawca planuje przeznaczyć ww. składniki majątku do działalności gospodarczej prowadzonej indywidualnie, bądź wnieść je do spółki osobowej prawa handlowego, tj. spółki jawnej lub komandytowej. Składniki te zostaną uznane za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż w przypadku uznania tych składników majątku za środki trwałe, bądź wartości niematerialne i prawne w indywidualnej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, ich wartość początkową należy ustalić w oparciu o cyt. art. 22g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w wysokości ceny nabycia. Natomiast w przypadku wniesienia ich do spółki jawnej, lub komandytowej, wartość tę należy ustalić na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. b ww. ustawy, tj. w wysokości wydatków na nabycie tych składników. Z uwagi na fakt, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym ww. składniki majątku zostaną nabyte w wyniku umorzenia akcji w spółce komandytowo – akcyjnej, za cenę zakupu, oraz wydatki na nabycie, o których mowa w cyt. przepisach, należy uznać wartość wynagrodzenia otrzymanego w zamian za umarzane akcje w tej spółce (odpowiadającego w opisanym zdarzeniu przyszłym wartości rynkowej tych składników majątku). Wartość tego wynagrodzenia stanowić będzie bowiem kwotę, jaka należałaby się spółce komandytowo – akcyjnej w zamian za przeniesienie na Wnioskodawcę prawa własności wskazanych we wniosku składników majątku (otrzymaną w opisanym zdarzeniu przyszłym w postaci akcji przedstawianych przez Wnioskodawcę do umorzenia).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, iż w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 2-4 zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44 – 100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.