Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.89.2019.1.DW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-22
Teza: Czy zawarcie umowy deweloperskiej do dnia 31 grudnia 2020 r. w formie aktu notarialnego na zakup lokalu mieszkalnego o wartości 431.000 zł, na które Wnioskodawczyni wydatkuje kwotę 105.000 zł uzyskaną ze sprzedaży w dniu 26 lutego 2018 r. mieszkania nabytego w drodze spadku, które sprzedała przed upływem 5 lat, w przypadku gdy przeniesienie własności mieszkania nastąpi po tej dacie będzie mogło zostać uznane jako wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe?
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; deweloper; nieruchomości; spadek; zbycie-odpłatne zbycie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Podatek od spadków i darowizn-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania-Zwolnienia od opodatkowania-Nabycie w drodze darowizny pieniędzy lub innych rzeczy przez osobę zaliczoną do I grupy podatkowej z przeznaczeniem na wskazane cele mieszkaniowe; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Odpłatne zbycie nieruchomości i innych praw majątkowych.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Odpłatne zbycie nieruchomości, prawa wieczystego użytkowania gruntów i spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2019 r. (data wpływu 6 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 19 lutego 2015 r. Sąd Rejonowy X z siedzibą w \`(...)\` I Wydział Cywilny wydał postanowienie o nabyciu przez Wnioskodawczynię w drodze dziedziczenia ustawowego spadku po zmarłej matce. Matka Wnioskodawczyni zmarła w dniu 12 grudnia 2014 r., a nabyty przez nią spadek stanowiło mieszkanie o pow. 28,70 m2, znajdujące się przy ul. N. w … .

W dniu 13 maja 2015 r. Wnioskodawczyni złożyła w I Urzędzie Skarbowym w \`(...)\` druk SD-Z2, w którym poinformowała o nabyciu przez nią spadku.

Mieszkanie po zmarłej matce Wnioskodawczyni planowała sprzedać z zachowaniem 5-letniego okresu, ale z uwagi na pogorszenie się jej stanu zdrowia, trudności w poruszaniu się (choroba kręgosłupa) i trudności z wchodzeniem na III piętro w bloku bez windy, zdecydowała się mieszkanie nabyte w drodze spadku sprzedać przed upływem 5 lat od jego nabycia.

Ww. mieszkanie Wnioskodawczyni sprzedała w dniu 26 lutego 2018 r. za kwotę 105 tys. zł i kwotę tę w całości przeznaczyła na zakup nowego mieszkania, na którego zakup zawarła umowę w dniu 6 grudnia 2017 r. ze Spółdzielnią Mieszkaniową w \`(...)\` Spółdzielnia zobowiązała się wybudować budynek mieszkalny, tzw. „Dom Seniora” w \`(...)\`, przy ul. W., oraz gwarantowała Wnioskodawczyni zakup mieszkania z wyodrębnioną własnością. Budowa ww. inwestycji została ukończona w styczniu 2019 r., a w dniu 29 kwietnia 2019 r. Spółdzielnia … uzyskała od Nadzoru Budowalnego zgodę na użytkowanie budynku. Spółdzielnia zwróciła się pismem do Prezydenta m. \`(...)\` o wydanie zaświadczenia o samodzielności lokali w wybudowanej inwestycji przy ul. W. Prezydent odmówił wydania takiego zaświadczenia. Spółdzielnia zaskarżyła tą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego i nadal toczy się postępowanie odwoławcze. Na skutek zaistniałej sytuacji, Spółdzielnia Mieszkaniowa zmieniła warunki wcześniej zawartej umowy na zakup mieszkania i w dniu 25 czerwca 2019 r. w miejsce kupna mieszkania na własność zaproponowała Wnioskodawczyni nabycie udziałów w zabudowanej nieruchomości gruntowej.

Brak jasnej sytuacji prawnej wybudowanego budynku i brak możliwości zamieszkania w nim oraz toczące się postępowanie spowodowało, że 12 września 2019 r. Wnioskodawczyni rozwiązała umowę ze Spółdzielnią Mieszkaniową na zakup ww. lokalu.

Sytuacja, którą opisuje Wnioskodawczyni powstała niezależnie od niej, ale spowodowała że podjęła działania mające na celu znalezienie kolejnej inwestycji, aby zrealizować własny cel mieszkaniowy w ustawowym 2-letnim terminie, tj. do grudnia 2020 r. Wnioskodawczyni znalazła dewelopera, którego inwestycja była jeszcze na etapie „dziury w ziemi”. W dniu 22 listopada 2019 r. Wnioskodawczyni podpisała umowę deweloperską w formie aktu notarialnego na budowę mieszkania wraz z komórką lokatorską i miejscem postojowym. Koszt mieszkania to 431.400 zł, koszt komórki to 7.000 zł, a miejsca postojowego 25.000 zł. Na przedmiotową inwestycję Wnioskodawczyni przeznaczy całą kwotę 105.000 zł, uzyskaną z odpłatnego zbycia w dniu 26 lutego 2018 r. nieruchomości nabytej w drodze spadku. Całą kwotę 105.000 zł Wnioskodawczyni wydatkuje do 31 grudnia 2020 r. na własny cel mieszkaniowy. Natomiast przeniesienie własności mieszkania wraz z komórką oraz miejscem postojowym nastąpi po tej dacie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zawarcie umowy deweloperskiej do dnia 31 grudnia 2020 r. w formie aktu notarialnego na zakup lokalu mieszkalnego o wartości 431.000 zł, na które Wnioskodawczyni wydatkuje kwotę 105.000 zł uzyskaną ze sprzedaży w dniu 26 lutego 2018 r. mieszkania nabytego w drodze spadku, które sprzedała przed upływem 5 lat, w przypadku gdy przeniesienie własności mieszkania nastąpi po tej dacie będzie mogło zostać uznane jako wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe?

Zdaniem Wnioskodawczyni, spełniła ona warunki umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia podatkowego. Spełniona bowiem została najważniejsza przesłanka tego zwolnienia w postaci wydatkowania uzyskanych ze sprzedaży mieszkania spadkowego środków w określonym okresie na własne cele mieszkaniowe.

W dniu 22 listopada 2019 r. Wnioskodawczyni podpisała umowę deweloperską na kupno lokalu mieszkalnego o pow. 56,39 m2, a więc deweloper zobowiązał się wybudować dla Wnioskodawczyni lokal mieszkalny. Od momentu zawarcia umowy deweloperskiej jako osoba kupująca Wnioskodawczyni wie jaki lokal kupuje i gdzie będzie on położony. Na ww. inwestycję, w której zamieszka Wnioskodawczyni wydatkuje do 31 grudnia 2020 r. kwotę 105.000 zł uzyskaną ze sprzedaży mieszkania nabytego w drodze spadku. Natomiast ostateczne przeniesienie własności tego lokalu nastąpi po 31 grudnia 2020 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawczyni chce przeznaczyć środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży w 2018 r. nieruchomości nabytej w drodze dziedziczenia ustawowego po zmarłej w dniu 12 grudnia 2014 r. matce na zakup od dewelopera odrębnej własności lokalu mieszkalnego. Wydatkowanie całości uzyskanych ze sprzedaży ww. mieszkania środków ma nastąpić do końca 2020 r., natomiast ostateczne przeniesienie własności nastąpi po tej dacie.

Stosownie do przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r.), wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

*   położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 ww. ustawy).

Należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) -c) ustawy, jeśli nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia danej nieruchomości lub prawa majątkowego zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, do których ustawodawca zalicza m.in.: nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym lokalem.

Pojęcie „nabycie”, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zostało w niej zdefiniowane. Należy zatem odwołać się do przepisów prawa cywilnego, które stanowią, że „nabycie” obejmuje każde uzyskanie własności.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy Kodeks cywilny, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

W myśl art. 156 ww. Kodeksu, jeżeli zawarcie umowy przenoszącej własność następuje w wykonaniu zobowiązania wynikającego z uprzednio zawartej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności, z zapisu zwykłego, z bezpodstawnego wzbogacenia lub z innego zdarzenia, ważność umowy przenoszącej własność zależy od istnienia tego zobowiązania. Jeżeli umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości została zawarta pod warunkiem lub z zastrzeżeniem terminu, do przeniesienia własności potrzebne jest dodatkowe porozumienie stron obejmujące ich bezwarunkową zgodę na niezwłoczne przejście własności (art. 157 § 2 Kodeksu cywilnego).

Natomiast stosownie do przepisu art. 3 pkt 5 ustawy z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz. U. z 2019 r., poz. 1805), umowa deweloperska to umowa, na podstawie której deweloper zobowiązuje się do ustanowienia lub przeniesienia na nabywcę po zakończeniu przedsięwzięcia deweloperskiego prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności tego lokalu na nabywcę, albo do przeniesienia na nabywcę własności nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym lub użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej i własności domu jednorodzinnego na niej posadowionego stanowiącego odrębną nieruchomość, a nabywca zobowiązuje się do spełnienia świadczenia pieniężnego na rzecz dewelopera na poczet ceny nabycia tego prawa.

Z treści powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że przeniesienie własności nieruchomości następuje z chwilą zawarcia w formie aktu notarialnego ostatecznej umowy przenoszącej własność nieruchomości. Natomiast zarówno zawarcie umowy deweloperskiej, jak też dokonanie, stosownie do tej umowy wpłaty ceny, pomimo że mogą prowadzić do nabycia własności nieruchomości, to nie są z nim równoważne.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że analiza treści normy prawnej sformułowanej w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności użyte w nim słowa „wydatki poniesione na nabycie” prowadzi do jednoznacznego wniosku, że tylko wydatkowanie przychodu na definitywne nabycie nieruchomości mieszkalnej, to znaczy skutkujące przeniesieniem własności w terminie dwóch lat liczonych od końca roku podatkowego, w którym doszło do odpłatnego zbycia, upoważnia do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy.

Zarówno zawarcie umowy deweloperskiej, jak też dokonanie, stosownie do tej umowy wpłaty na poczet ceny, nie przenoszą własności nieruchomości. Treścią tej umowy jest jedynie zobowiązanie się stron do zawarcia umowy przenoszącej własność. Brak zawartej w formie aktu notarialnego umowy przeniesienia własności nieruchomości powoduje niewypełnienie jednego z warunków zwolnienia i pozbawia do niego prawa.

Istotne jest bowiem zarówno wydatkowanie środków, jak i podpisanie aktu notarialnego przenoszącego własność, sporządzonego nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Biorąc pod uwagę powyższe, w sytuacji przedstawionej we wniosku samo zawarcie umowy deweloperskiej i wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości na nabycie lokalu mieszkalnego - bez zaistnienia przeniesienia jego własności w ustawowym terminie, tj. do 31 grudnia 2020 r. - nie daje Wnioskodawczyni prawa do skorzystania ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc nie będzie stanowiło dla niej wydatku poniesionego na własne cele mieszkaniowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.