Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-114/12-2/AF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-05-24
Teza: Biorąc pod uwagę zapis art. 16 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż Wnioskodawca nie może skorzystać z ulgi, o której mowa w tym przepisie, ponieważ nie został spełniony warunek sprawowania opieki nad spadkodawcą przez co najmniej dwa lata od dnia poświadczenia podpisów przez notariusza.
Słowa kluczowe: dziedziczenie-dziedziczenie testamentowe; opieka; podatek-podatek od spadków i darowizn; spadkobiercy; testament; ulga-ulga mieszkaniowa
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 4-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 15.03.2012 r. (data wpływu 15.03.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zwolnienia z tytułu nabytego spadku na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 3 ustawy - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15.03.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie zwolnienia z tytułu nabytego spadku na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 3 ustawy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Trwa sądowe postępowanie spadkowe dotyczące podziału spadku z testamentu, w którym potencjalnie Wnioskodawca ma nabyć współwłasność jednorodzinnego budynku mieszkalnego, stanowiącego własność hipoteczną w zamian za sprawowanie opieki nad wymagającą takiej opieki (89-cioletnią staruszką) - spadkodawczynią. Spadkodawczyni sporządziła testament notarialny, którego zapis stanowi: „Pragnę wyrazić wdzięczność za opiekę, wszelką natychmiastową pomoc po śmierci mojego syna” Testament został sporządzony 23.03.2010 r. Opieka Wnioskodawcy nad spadkodawczynią trwała od 23.05.2008 r. (od śmierci jej syna - jedynego opiekuna ) do 13.12.2010 r. (do momentu zgonu spadkodawczyni).

Łączna wielkość nieruchomości budynkowej wynosi ok. 145 m2 powierzchni użytkowej, budynek natomiast posadowiony jest na działce o powierzchni ok. 550 m2. Przysługująca Wnioskodawcy zapisem 1/4 spadku dotyczy ok. 37 m2 powierzchni użytkowej budynku oraz ok. 140 m2 działki gruntu. Wnioskodawca nie jest właścicielem innego budynku, ani lokalu stanowiącego odrębną własność. Wnioskodawca chciałby zamieszkać w przysługującej mu części domu stanowiącej ww. spadek. Zapis Wnioskodawca otrzymał z wdzięczności za bezinteresowną pomoc. Sąsiadka, która znalazła się w tragicznej sytuacji po śmierci syna, wymagała natychmiastowej pomocy (załatwienie pogrzebu i pochowanie nagle zmarłego syna wykraczały poza jej możliwości) a jako wdowa pozostała sama w W. Posiadała rodzinę w Niemczech, ale z przyczyn osobistych nie chciała korzystać z ich pomocy. O wszelką pomoc występowała bezpośrednio do Wnioskodawcy. Wnioskodawca, jako jej najbliższy sąsiad udzielał jej wszelkiej pomocy zarówno w życiu codziennym, jak i przy obsłudze nieruchomości. Ich kontakty sąsiedzkie były długotrwałe, sięgały blisko 30 lat. Początkowo była to bliska znajomość z mężem oraz synem, a po ich śmierci przeistoczyła się samoistnie w opiekę nad nią samą.

Wiedząc, że ma spadkobierców ustawowych, pomoc Wnioskodawcy była bezinteresowna, a zapis testamentowy, o którym Wnioskodawca dowiedział się po pogrzebie czyni zasadnym zapytanie oparte na Ustawie z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jednolity opublikowany w Dz. U. z dnia 17 czerwca 2009 r. Nr 93 poz.768, Dz. U. z 2011 r. Nr 75 poz. 398, Nr 85 poz. 458, Nr 149 poz. 887, Nr 171, poz. 1016), gdzie art. 16.1 podpunkt 3) zapis ustawodawcy mówiący, że konieczna jest umowa notarialna zawarta przed rozpoczęciem okresu opieki, zwalniając spadkobiercę III grupy z podatku od spadku. Tym samym cytowany powyżej zapis testamentu notarialnego („Pragnę wyrazić wdzięczność za opiekę, wszelką natychmiastową pomoc po śmierci mojego syna”) pozwala interpretować go jako formalnie dalej idący niż zapis ustawodawcy, gdyż aktem notarialnym został potwierdzony skutek, a nie życzenie.

Umowa podpisana z góry jako taka może być zapisem martwym i nie respektowanym przez przyszłego zapisobiorcę a przez ustawodawcę traktowana jako skuteczna. Natomiast zachowując ten sam minimalny 2-letni okres trwania opieki lecz potwierdzony podziękowaniem spisanym notarialnie, jak w przypadku Wnioskodawcy, daje 100% pewność, że umowa opieki została wykonana. Główną ideą ustawy stanowiącej o zwolnieniu od podatku jest pomoc przy uzyskaniu własnego miejsca do zamieszkania, warunkiem tego musi być jednak 2 letnia faktycznie sprawowana opieka nad spadkodawcą oraz zapis notarialny. W przypadku Wnioskodawcy oba te główne warunki zostały spełnione.

Wnioskodawca uważa również, że zapis notarialny wyrażający podziękowanie za faktycznie uzyskaną ponad dwuletnią opiekę i pomoc jest w pełni udokumentowanym faktem, świadczy on o spełnieniu warunku koniecznego by uznać, że opieka miała miejsce rzeczywiście i w wymaganym wymiarze. Dlatego też Wnioskodawca uważa, że jego wniosek o zwolnienie z podatku od spadków i darowizn za w pełni uzasadniony.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy potwierdzona w zapisie notarialnym ponad dwuletnia opieka spełnia przesłanki do uznania na podstawie ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (tekst jednolity opublikowany w Dz. U. z dnia 17 czerwca 2009 r. Nr 93 poz.768, Dz. U. z 2011 r. Nr 75, poz. 398, Nr 85 poz. 458, Nr 149 poz. 887, Nr 171 poz.101 6), że Wnioskodawcy przysługuje zwolnienie z opłaty podatku od spadków i darowizn z przysługującej mu w zapisie części domu?

Zdaniem Wnioskodawcy, umowa podpisana z góry jako taka może być zapisem martwym i nie respektowanym przez przyszłego zapisobiorcę, opiekuna a przez ustawodawcę traktowana jako skuteczna. Umowa dokąd nie będzie rozwiązana lub zmieniona cały czas jest ważna mimo, że strona podpisująca umowę opieki jej nie dotrzymuje. Natomiast zachowując ten sam minimalny 2-letni okres trwania opieki lecz potwierdzony podziękowaniem spisanym notarialnie, jak w przypadku Wnioskodawcy, daje 100% pewność, że umowa opieki została wykonana.

Główną ideą ustawy stanowiącej o zwolnieniu od podatku jest pomoc przy uzyskaniu własnego miejsca do zamieszkania, warunkiem tego musi być jednak 2-letnia faktycznie sprawowana opieka nad spadkodawcą oraz zapis notarialny. W przypadku Wnioskodawcy oba te główne warunki zostały spełnione.

Wnioskodawca uważa również, że zapis notarialny wyrażający podziękowanie za faktycznie uzyskaną ponad dwuletnią opiekę i pomoc jest w pełni udokumentowanym faktem, że opieka była wykonywana i na odpowiednim poziomie, jak również zapis potwierdza o spełnieniu warunku koniecznego by uznać, że opieka miała miejsce rzeczywiście i w wymaganym wymiarze. Dlatego też wniosek o zwolnienie z podatku od spadków i darowizn Wnioskodawca uważa za w pełni uzasadniony.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego.

Stosownie do art. 5 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. Natomiast zgodnie z dyspozycją wyrażoną w art. 6 ust. 1 pkt 1, przy nabyciu w drodze dziedziczenia powstaje on z chwilą przyjęcia spadku.

Zgodnie z art. 6 ust. 4 tej ustawy, jeżeli nabycie niezgłoszone do opodatkowania stwierdzono następnie pismem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą sporządzenia pisma; jeżeli pismem takim jest orzeczenie sądu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą uprawomocnienia się orzeczenia. W przypadku gdy nabycie nie zostało zgłoszone do opodatkowania, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą powołania się przez podatnika przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej na fakt nabycia.

Podstawa opodatkowania określona została w art. 7 ust. 1 ustawy, a stanowi ją wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Jeżeli przed dokonaniem wymiaru podatku nastąpi ubytek rzeczy spowodowany siłą wyższą, do ustalenia wartości przyjmuje się stan rzeczy w dniu dokonania wymiaru, a odszkodowanie za ubytek należne z tytułu ubezpieczenia wlicza się do podstawy wymiaru.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że trwa sądowe postępowanie spadkowe dotyczące podziału spadku z testamentu, w którym potencjalnie Wnioskodawca ma nabyć współwłasność jednorodzinnego budynku mieszkalnego, stanowiącego własność hipoteczną w zamian za sprawowanie opieki nad wymagającą takiej opieki (89-cioletnią staruszką) - spadkodawczynią. Spadkodawczyni sporządziła testament notarialny, którego zapis stanowi: „Pragnę wyrazić wdzięczność za opiekę, wszelką natychmiastową pomoc po śmierci mojego syna” Testament został sporządzony 23.03.2010 r. Opieka Wnioskodawcy nad spadkodawczynią trwała od 23.05.2008 r. (od śmierci jej syna - jedynego opiekuna ) do 13.12.2010 r. (do momentu zgonu spadkodawczyni). Łączna wielkość nieruchomości budynkowej wynosi ok. 145 m2 powierzchni użytkowej, budynek natomiast posadowiony jest na działce o powierzchni ok. 550 m2. Przysługująca Wnioskodawcy zapisem 1/4 spadku dotyczy ok. 37 m2 powierzchni użytkowej budynku oraz ok. 140 m2 działki gruntu. Wnioskodawca nie jest właścicielem innego budynku, ani lokalu stanowiącego odrębną własność. Wnioskodawca chciałby zamieszkać w przysługującej mu części domu stanowiącej ww. spadek. Zapis Wnioskodawca otrzymał z wdzięczności za bezinteresowną pomoc. Sąsiadka, która znalazła się w tragicznej sytuacji po śmierci syna, wymagała natychmiastowej pomocy (załatwienie pogrzebu i pochowanie nagłe zmarłego syna wykraczały poza jej możliwości) a jako wdowa pozostała sama w Warszawie. Posiadała rodzinę w Niemczech, ale z przyczyn osobistych nie chciała korzystać z ich pomocy. O wszelką pomoc występowała bezpośrednio do Wnioskodawcy. Wnioskodawca, jako jej najbliższy sąsiad udzielał jej wszelkiej pomocy zarówno w życiu codziennym jak i przy obsłudze nieruchomości. Ich kontakty sąsiedzkie były długotrwałe, sięgały blisko 30 lat. Początkowo była to bliska znajomość z mężem oraz synem, a po ich śmierci przeistoczyła się samoistnie w opiekę nad nią samą.

Wyjaśnić zatem należy, że zgodnie art. 16 ust. 1 ww. ustawy, w przypadku nabycia własności (współwłasności) budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, spółdzielczego prawa do domu jednorodzinnego albo udziału w takim prawie:

1.  w drodze dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego, darowizny lub polecenia darczyńcy przez osoby zaliczane do I grupy podatkowej,
2.  w drodze dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu lub polecenia testamentowego przez osoby zaliczane do II grupy podatkowej,
3.  w drodze dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu lub polecenia testamentowego przez osoby zaliczane do III grupy podatkowej, które sprawowały opiekę nad wymagającym takiej opieki spadkodawcą, na podstawie pisemnej umowy z podpisem notarialnie poświadczonym, przez co najmniej dwa lata od dnia poświadczenia podpisów przez notariusza

nie wlicza się do podstawy opodatkowania ich czystej wartości do łącznej wysokości nieprzekraczającej 110 m2 powierzchni użytkowej budynku lub lokalu. W przypadku nabycia części (udziału) budynku mieszkalnego lub lokalu albo udziału w spółdzielczym prawie do budynku mieszkalnego lub lokalu ulga przysługuje stosownie do wielkości udziału.

Wskazana ulga, zgodnie z ust. 2 powołanego przepisu, przysługuje osobom, które łącznie spełniają następujące warunki:

1.  spełniają wymogi określone w art. 4 ust. 4;
2.  nie są właścicielami innego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość bądź będąc nimi przeniosą własność budynku lub lokalu na rzecz zstępnych, Skarbu Państwa lub gminy w terminie 6 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego albo zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego;
3.  nie przysługuje im spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub wynikające z przydziału spółdzielni mieszkaniowej: prawo do domu jednorodzinnego lub prawo do lokalu w małym domu mieszkalnym, a w razie dysponowania tymi prawami przekażą je zstępnym lub przekażą do dyspozycji spółdzielni, w terminie 6 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego albo zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego;
4.  nie są najemcami lokalu lub budynku lub będąc nimi rozwiążą umowę najmu w terminie 6 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego albo zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego;
5.  będą zamieszkiwać będąc zameldowanymi na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku i nie dokonają jego zbycia przez okres 5 lat:
    1.  od dnia złożenia zeznania podatkowego lub zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego - jeżeli w chwili złożenia zeznania lub zawarcia umowy darowizny nabywca mieszka i jest zameldowany na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku,
    2.  od dnia zamieszkania potwierdzonego zameldowaniem na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku - jeżeli nabywca zamieszka i dokona zameldowania na pobyt stały w ciągu roku od dnia złożenia zeznania podatkowego lub zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego.

Celem norm zawartych w treści ww. art. 16 jest nieobciążanie spadkobierców znacznymi, pod względem finansowym, skutkami podatkowymi z tytułu przyrostu majątkowego w postaci nieruchomości bądź lokalu, gdy nie dysponują budynkiem lub lokalem mieszkalnym i zamierzają zamieszkiwać w nabytym lokalu lub budynku przez 5 lat. Ulga ta przysługuje po spełnieniu wszystkich warunków wskazanych w omawianym przepisie. Naruszenie chociaż jednego z nich powoduje utratę prawa do ulgi, co skutkuje ustaleniem przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego podatku od spadków i darowizn.

Z powyższego wynika, że aby spadkobierca mógł skorzystać z ulgi, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn musi sprawować opiekę nad wymagającym takiej opieki spadkodawcą, na podstawie pisemnej umowy z podpisem notarialnie poświadczonym, przez co najmniej dwa lata od dnia poświadczenia podpisów przez notariusza. Przepisy dotyczące ulg w prawie podatkowym są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego też wykładnia przepisów je ustanawiających musi być wykładnią ścisłą i obwarowania dotyczące zastosowania ulgi nie mogą być poprzez interpretację rozszerzane.

Biorąc pod uwagę zapis art. 16 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż Wnioskodawca nie może skorzystać z ulgi, o której mowa w tym przepisie, ponieważ nie został spełniony warunek sprawowania opieki nad spadkodawcą przez co najmniej dwa lata od dnia poświadczenia podpisów przez notariusza. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.