Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD10/033/66/MZO/14/RD-5852
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-03-26
Teza: Czy koszt wynajęcia samochodu osobowego można zaliczyć w całości w koszty uzyskania przychodów w myśl art. 15 Ustawy o PDOP?
Słowa kluczowe: czynsz; kilometrówka; najem; samochód-samochód osobowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) Minister Finansów zmienia z urzędu, jako nieprawidłową, interpretację indywidualną wydaną w dniu 22 lipca 2013 r. Nr ITPB3/423-182/13/PST przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, w ten sposób, iż stwierdza, że stanowisko „J.” Sp. z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2013 r. o wydanie interpretacji indywidualnej z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych dotyczące kwalifikacji wydatków ponoszonych na czynsz najmu samochodu osobowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 19 kwietnia 2013 r. „J.” Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) zwróciła się o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

**Z przedstawionego stanu faktycznego** wynika, że w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą pracownicy Spółki odbywają podróże służbowe krajowe i zagraniczne. Cele tych podróży służbowych wiążą się z uzyskiwanym przychodem Spółki, podlegającym opodatkowaniu. Podróże służbowe udokumentowane są poleceniami służbowymi zgodnie z regulaminem obowiązującym w Spółce.

W określonych przypadkach, w celu umożliwienia odbycia podróży służbowej pracownika, Spółka, lub jej pracownik w imieniu Spółki, wynajmuje samochód osobowy. Fakt wynajmu potwierdzony jest fakturą krajową lub zagraniczną.

W przypadku, gdy pracownik wynajmuje samochód w imieniu spółki, w trakcie podróży i samodzielnie pokrywa koszty najmu, koszty te są zwracane pracownikowi na podstawie rozliczenia delegacji lub zgodnie z polityką rozliczania kart kredytowych obowiązującą w Spółce.

**W związku z powyższym zadano następująca pytania:** czy koszt wynajęcia samochodu osobowego można zaliczyć w całości w koszty uzyskania przychodów w myśl art. 15 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm.; dalej: updop)?

Zdaniem Spółki zgodnie z art. 15 updop kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródeł przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. l6 ust. l. Wynajem samochodów osobowych przez spółkę ma na celu umożliwienie odbywania podróży służbowych w celu osiągnięcia przychodów (np.: prowadzenie nadzoru nad procesami naprawczymi zarządzanymi przez Spółkę, prowadzenie rozmów handlowych z partnerami, dostawcami i obecnymi bądź potencjalnymi klientami, zdobywanie nowej wiedzy biznesowej). Spółka uważa, że ogólny warunek wskazujący związek wykorzystywania wynajmowanych samochodów z osiąganiem bądź zabezpieczaniem przychodów jest więc spełniony.

W jej ocenie najem samochodów jest czynnością cywilnoprawną poprzedzającą używanie samochodów i jej zawarcie rodzi obowiązek zapłacenia określonego czynszu najmu. W wyniku umowy najmu Spółka nabywa uprawnienia do używania przedmiotu najmu. Zgodnie zaś z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2000 r. Nr 22 poz. 271 ze zm., dalej k.c.) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania na czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. W ocenie Spółki koszt czynszu stanowiącego wynagrodzenie za prawo do korzystania z samochodów jest zatem kategorią odrębną od kosztów eksploatacji samochodów, które są związane z faktycznym używaniem samochodu.

Z tego powodu Spółka uważa, że czynsz najmu samochodu, jest kosztem ponoszonym w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów i nie mieści się w kategorii wydatków, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 updop, a co za tym idzie może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 tej ustawy. Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka powołała orzeczenia sądów administracyjnych i organów skarbowych.

Zatem w świetle przytoczonych interpretacji i wyroków sądów administracyjnych Spółka stoi na stanowisku, iż koszty najmu samochodów osobowych do celu odbywania podróży służbowych przez pracowników Spółki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów na zasadach ogólnych określonych w art. 15 updop oraz nie podlegają ograniczeniu wynikającemu z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając z upoważnienia Ministra Finansów (na podstawie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego; Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), wydał w dniu 22 lipca 2013 r. interpretację indywidualną Nr ITPB3/423-182/13/PST, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów zważa, co następuje.

Na podstawie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może z urzędu zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

W ocenie Ministra Finansów stanowiska wyrażonego w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 22 lipca 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy (Nr ITPB3/423-182/13/PST), nie można uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zatem za koszty uzyskania przychodu można uznać jedynie takie koszty, które zostały poniesione w określonym celu (osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów) i nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 16 ust. 1 updop.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 51 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 30 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na rzecz pracowników z tytułu używania przez nich samochodów na potrzeby podatnika:

1.  w celu odbycia podróży służbowej (jazdy zamiejscowe) - w wysokości przekraczającej kwotę ustaloną przy zastosowaniu stawek za jeden kilometr przebiegu pojazdu,
2.  w jazdach lokalnych - w wysokości przekraczającej wysokość miesięcznego ryczałtu pieniężnego albo w wysokości przekraczającej stawki za jeden kilometr przebiegu pojazdu, określonych w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Analiza przywołanych przepisów prowadzi zatem do wniosku, że niezależnie czy samochód osobowy jest wynajmowany dla potrzeb działalności gospodarczej czy też dla celów odbycia podróży służbowej wydatki z tytułu jego używania podlegają ograniczeniom, o których mowa w tych przepisach

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia „wydatków z tytułu używania samochodów”.

Przyjęty w najnowszej linii orzecznictwa sposób interpretacji tego pojęcia, którego istotą jest wyjaśnienie znaczenia terminu „używanie”, wobec nieistnienia jego legalnej definicji, wskazuje na konieczność odwołania się do dyrektywy interpretacyjnej języka potocznego. Według „Uniwersalnego słownika języka polskiego” pod redakcją S. Dubisza (Warszawa 2008, tom tom IV, s. 322-323) „używać” to „posługiwać się, stosować coś, korzystać, brać, przyjmować, robić z czegoś użytek, wykorzystywać”. Przytoczona definicja wskazuje zatem na aspekt czynny, skutek w postaci posługiwania się czymś lub robienia z czegoś użytku, wynikający z posiadania czegoś lub brania czegoś w posiadanie, nie odnosi się natomiast do przyczyn, podstaw uzyskania możliwości posługiwania się czymś, wykorzystywania czegoś.

Wydatki związane z używaniem samochodu osobowego to wydatki na posługiwanie się tym samochodem, wykorzystywanie go. Wydatki te nie obejmują zatem wydatków związanych z uzyskaniem możliwości używania takiego samochodu. Oznacza to, że do kosztów z tytułu używania wynajętego samochodu osobowego dla potrzeb działalności gospodarczej zaliczane są wszelkiego rodzaju wydatki eksploatacyjne. Wydatkami o charakterze eksploatacyjnym nie są opłaty związane z czynszem najmu samochodu osobowego. Są to bowiem wydatki na uzyskanie samego tytułu prawnego umożliwiającego używanie samochodu, a zatem są kategorią odrębną od kosztów eksploatacji samochodu.

Mając na uwadze powyższe oraz kierując się wykładnią językową art. 16 ust. 1 pkt 30 updop uznać należy, że wydatki ponoszone na czynsz najmu samochodu osobowego używanego przez pracowników w ramach podróży służbowej nie są ograniczone limitem określonym w tym przepisie. Opłaty te nie mieszczą się bowiem w kategorii wydatków, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 30 updop.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w najnowszym orzecznictwie sądów administracyjnych np. w wyroku NSA z dnia 16 marca 2012 r. sygn. akt II FSK 2030/10, wyroku NSA z dnia 17 października 2012 r. sygn. akt II FSK 467/11, wyrokach NSA z dnia 20 sierpnia 2013 r. sygn. akt II FSK 2446/11 i sygn. akt II FSK 2447/11, wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 5 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Bd 655/13, wyroku WSA w Gliwicach z dnia 24 października 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 745/13. Pomimo, iż orzeczenia te dotyczyły interpretacji art. 16 ust. 1 pkt 51 updop, to tezy z nich płynące pozostają aktualne także na gruncie art. 16 ust. 1 pkt 30 updop.

W konsekwencji należy uznać za prawidłowe stanowisko Spółki, zgodnie z którym wydatki ponoszone za granicą lub w kraju na czynsz najmu samochodu osobowego wykorzystywanego przez pracowników spółki w związku z odbywaniem przez nich podróży służbowych, nie powinny być zaliczane do kosztów używania samochodu w rozumieniu przepisu art. 16 ust. 1 pkt 30 i 51 updop i tym samym nie są objęte limitem określonym w tych przepisach.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą zmianę interpretacji przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał zmianę interpretacji indywidualnej w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy).