Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.415.2021.2.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-09
Teza: Wydanie indywidualnej interpretacji w zakresie prawa do odliczenia.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; energia-źródło energii; gmina; instalacja; inwestycje; projekt; proporcja; stowarzyszenia; źródło-źródło odnawialne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2021 r. (data wpływu 29 czerwca 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 sierpnia 2021 r. (data wpływu 18 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku VAT w całości od wydatków związanych z wykonaniem inwestycji OZE na nieruchomościach mieszkańców – **jest prawidłowe,**
*   prawa do odliczenia podatku VAT w części od wydatków związanych z wykonaniem instalacji OZE na budynkach użyteczności publicznej, które wykorzystywane są do czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu z wykorzystaniem prewspółczynnika – **jest prawidłowe,**
*   prawa do odliczenia podatku VAT w części od wydatków związanych z wykonaniem inwestycji OZE na budynkach użyteczności publicznej, które wykorzystywane są wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu, z wykorzystaniem prewspółczynnika – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku VAT w całości od wydatków związanych z wykonaniem inwestycji OZE na nieruchomościach mieszkańców,
*   prawa do odliczenia podatku VAT w części od wydatków związanych z wykonaniem instalacji OZE na budynkach użyteczności publicznej, które wykorzystywane są do czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu z wykorzystaniem prewspółczynnika,
*   prawa do odliczenia podatku VAT w części od wydatków związanych z wykonaniem inwestycji OZE na budynkach użyteczności publicznej, które wykorzystywane są wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu, z wykorzystaniem prewspółczynnika.

Wniosek uzupełniono 18 sierpnia 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT.

Gmina zawarła ze Stowarzyszeniem, jako Liderem Projektu, oraz innymi Gminami przystępującymi do projektu umowę partnerstwa na realizację projektu pn. „(…)”, w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 Oś 4 Regionalna polityka energetyczna.

Uchwałą z dnia 19 czerwca 2018 r. Zarząd Województwa wybrał do dofinansowania ww. projekt konkursowy. Gmina będzie realizowała projekt na terenie swojego obszaru, a Lider będzie występował w roli beneficjenta (wnioskodawcy) wobec Instytucji Zarządzającej, w tym m.in. podpisał umowę o dofinansowanie, będzie monitorował realizację projektu, składał wniosek o płatność i otrzyma dofinansowanie, które następnie przekaże Partnerom, w tym Gminie, w części jego dotyczącej i w wysokości określonej w harmonogramie. Postępowania o udzielenie zamówień publicznych w zakresie odnoszącym się do prac budowlanych związanych z instalacjami OZE oraz nadzorem inwestorskim będzie przeprowadzał Lider projektu, tj. Stowarzyszenie. Lider dodatkowo przeprowadzi także postępowania o udzielenie zamówień publicznych w zakresie inspektora nadzoru oraz zarządzania projektem i jego promocji.

Gmina będzie pobierała wkład własny od mieszkańców biorących udział w projekcie na podstawie podpisanych umów. Wkład własny będzie stanowił do 40% wydatków kwalifikowanych + koszty niekwalifikowane, w tym VAT. Gmina będzie wystawiała faktury dla mieszkańców z tytułu wkładu własnego oraz będzie z tego tytułu odprowadzała podatek VAT do urzędu skarbowego.

W ramach projektu na terenie Gminy wykonane zostaną instalacje odnawialnych źródeł energii w postaci instalacji fotowoltaicznych (panele fotowoltaiczne) przeznaczone do produkcji energii elektrycznej.

Gmina jest w trakcie zawierania umów z mieszkańcami. Zawierane umowy udziału w projekcie wskazują prawa i obowiązki stron oraz gwarancję przekazania instalacji mieszkańcowi po upływie 5 lat.

Gmina nie będzie ponosić kosztów związanych z nadzorem inwestorskim oraz promocją projektu. Koszty te zostaną poniesione przez Lidera.

Instalacje będą montowane na budynkach mieszkalnych stanowiących własność prywatną mieszkańców Gminy biorących udział w projekcie, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 oraz na budynkach użyteczności publicznej. W budynkach użyteczności publicznej zdarzają się sytuacje najmu pomieszczeń, które są odpowiednio opodatkowane podatkiem VAT a podatek VAT jest odprowadzany do urzędu skarbowego. W związku z tym budynki użyteczności publicznej są wykorzystywane zarówno do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT jak i do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Źródłem finansowania projektu będzie dotacja ze środków europejskich (60% kosztów kwalifikowanych inwestycji) i wkład własny mieszkańców (40% kosztów kwalifikowanych inwestycji + koszty niekwalifikowane w tym VAT).

Po zakończeniu montażu instalacji OZE, pozostaną one własnością Gminy do końca okresu trwałości projektu. Po okresie utrzymania trwałości projektu wszystkie instalacje zostaną przekazane na własność właścicielom nieruchomości bez odrębnej odpłatności oprócz tej, która została już przez mieszkańca poniesiona na podstawie zawartej umowy.

Realizując montaż instalacji na rzecz mieszkańca, Gmina będzie posiłkować się podmiotami trzecimi, tj. firmami które będą na jej zlecenie na podstawie przeprowadzonego postępowania przetargowego wykonywać oraz montować instalacje. Firmy te będą czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT i firmy te nie będą posiadały umów bezpośrednio z mieszkańcami, a swoje czynności będą wykonywać bezpośrednio na zlecenie Lidera lub Gminy. Gmina będzie zobowiązana do finansowego rozliczenia projektu oraz dbania i serwisowania instalacji przez okres trwałości projektu.

Gmina będzie otrzymywać faktury od wykonawcy inwestycji, faktury będą wystawiane na Gminę. Gmina na podstawie otrzymanych faktur będzie w stanie wyodrębnić wartość wydatków poniesionych na instalację OZE zrealizowane na nieruchomościach mieszkańców oraz oddzielnie wartość wydatków poniesionych na instalacje OZE zrealizowane na budynkach użyteczności publicznej.

W piśmie z 18 sierpnia 2021 r., będącym uzupełnieniem do wniosku, Zainteresowany doprecyzował opis sprawy o następujące informacje:

1.  W ramach realizacji inwestycji OZE na nieruchomościach mieszkańców w ramach pytania 1 we wniosku o wydanie interpretacji, Gmina poniesie następujące wydatki:
    *   wykonanie robót budowlanych – montaż instalacji fotowoltaicznych,
    *   inspekcje terenowe,
    *   koordynacja projektu,
    *   koszty związane z serwisowaniem instalacji przez okres trwania Projektu,
    *   koszty ubezpieczenia instalacji.
2.  Wydatki związane z wykonaniem inwestycji OZE na nieruchomościach mieszkańców są/będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do czynności opodatkowanych.
3.  Instalacje fotowoltaiczne są/będą montowane na następujących budynkach użyteczności publicznej tj.:
    1.  budynek Urzędu Gminy A,
    2.  Gminna Hala Sportowa i Szkoła Podstawowa A (jeden budynek),
    3.  Budynek komunalny w A,
    4.  Budynek OSP A,
    5.  Szkoła Podstawowa B,
    6.  Budynek OSP C,
    7.  Świetlica D,
    8.  Budynek OSP E,
    9.  Budynek OSP F,
    10.  Budynek OSP G,
    11.  Szkoła Podstawowa H.
4.  Jednostki organizacyjne wykorzystują poszczególne budynki użyteczności publicznej w następujący sposób:
    1.  budynek Urzędu Gminy A – siedziba Urzędu Gminy,
    2.  Gminna Hala Sportowa i Szkoła Podstawowa A (jeden budynek) – Szkoła Podstawowa, Centrum Kultury,
    3.  Budynek komunalny w A:
        *   Gminne Centrum Obsługi Oświaty,
        *   Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej,
        *   Szkoła Muzyczna,
        *   Oddział Przedszkola Samorządowego w A,
        *   w części wynajmowany.
    4.  Budynek OSP A – wykorzystuje Ochotnicza Straż Pożarna A, w części wynajmowany,
    5.  Szkoła Podstawowa B – wykorzystuje Szkoła Podstawowa i w części filia gdowskiej biblioteki,
    6.  Budynek OSP C – wykorzystuje Ochotnicza Straż Pożarna C i w części Szkoła Podstawowa w E,
    7.  Świetlica D – wykorzystanie na potrzeby świetlicy,
    8.  Budynek OSP E – wykorzystuje Ochotnicza Straż Pożarna E,
    9.  Budynek OSP F – wykorzystuje Ochotnicza Straż Pożarna F,
    10.  Budynek OSP G – wykorzystuje Ochotnicza Straż Pożarna G,
    11.  Szkoła Podstawowa H – wykorzystywane przez Szkołę Podstawową H.
5.  Gmina nie posiada jeszcze faktur dokumentujących wydatki związane z wykonaniem inwestycji OZE na budynkach użyteczności publicznej. Faktury dokumentujące wydatki związane z wykonaniem inwestycji OZE na budynkach użyteczności publicznej prawdopodobnie będą dokumentować wydatki dla wszystkich budynków użyteczności publicznej łącznie, ale będzie można na podstawie załączonej dokumentacji wskazać, jaka wartość przypada na poszczególny budynek.
6.  Gmina wynajmuje pomieszczenia w następujących budynkach użyteczności publicznej objętych projektem:
    1.  Gminna Hala Sportowa i Szkoła Podstawowa A (jeden budynek),
    2.  Budynek OSP A,
    3.  Budynek komunalny w A.
7.  Gmina będzie w stanie przyporządkować wydatki związane z wykonaniem inwestycji OZE w części dotyczącej budynków użyteczności publicznej do każdego budynku objętego inwestycją z osobna – na podstawie załączonej dokumentacji do faktury VAT będzie możliwe wskazanie, jaka jest wartość wydatku poniesiona na poszczególne budynki użyteczności publicznej.
8.  Kategorie czynności wykonywane są/będą w poszczególnych ww. budynkach użyteczności publicznej objętych projektem w następujący sposób:
    1.  budynek Urzędu Gminy A – czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (fakturowane są wynajmy i media, ewentualnie zdarza się również sprzedaż działki);
    2.  Gminna Hala Sportowa i Szkoła Podstawowa A (jeden budynek) – czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (wynajem pomieszczeń) oraz niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
    3.  Budynek komunalny w A – czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (wynajem pomieszczeń) oraz niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
    4.  Budynek OSP A – czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (wynajem pomieszczeń) oraz niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
    5.  Szkoła Podstawowa B – czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
    6.  Budynek OSP C – czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
    7.  Świetlica D – czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
    8.  Budynek OSP E – czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
    9.  Budynek OSP F – czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
    10.  Budynek OSP G – czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
    11.  Szkoła Podstawowa H – czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.
9.  Towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu w zakresie poszczególnych budynków użyteczności publicznej są/będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, jak również do celów innych niż działalność gospodarcza.
10.  Gmina nie ma możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.
11.  Towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu w zakresie poszczególnych budynków użyteczności publicznej nie są/nie będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT w całości od wydatków związanych z wykonaniem inwestycji OZE na nieruchomościach mieszkańców?
2.  Czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT w części od wydatków związanych z wykonaniem inwestycji OZE na budynkach użyteczności publicznej, z wykorzystaniem prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Gmina, ma prawo do odliczenia podatku VAT w całości od wydatków związanych z wykonaniem inwestycji OZE na nieruchomościach mieszkańców.
2.  Gmina, ma prawo do odliczenia podatku VAT w części od wydatków związanych z wykonaniem inwestycji OZE na budynkach użyteczności publicznej, z wykorzystaniem prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Uzasadnienie.

Zgodnie z ort. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwanej dalej: „ustawą o VAT”), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Stosownie do art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy\] czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, będzie realizować inwestycje w zakresie odnawialnych źródeł energii polegającą na zakupie i montażu urządzeń do produkcji energii z tzw. odnawialnych źródeł energii na nieruchomościach mieszkańców oraz na budynkach użyteczności publicznej. W związku z realizacją ww. inwestycji Gmina będzie zawierać z Mieszkańcami umowy, których celem będzie ustalenie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych stron związanych z montażem i eksploatacją instalacji. Faktury z tytułu realizacji projektu wystawiane będą na Gminę. Gmina na podstawie otrzymanych faktur będzie w stanie wyodrębnić wartość wydatków poniesionych na instalację OZE zrealizowane na nieruchomościach mieszkańców oraz oddzielnie wartość wydatków poniesionych na instalacje OZE zrealizowane na budynkach użyteczności publicznej.

W konsekwencji, zdaniem Gminy, ma ona prawo do odliczenia podatku VAT w całości od wydatków związanych z wykonaniem inwestycji OZE na nieruchomościach mieszkańców, z uwagi na fakt, że towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu na nieruchomościach mieszkańców będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Z kolei w przypadku instalacji wykonanych na budynkach użyteczności publicznej, zdaniem Gminy, przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT w części, z wykorzystaniem prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. W budynkach użyteczności publicznej wykonywane są zarówno czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT jak i podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku VAT w całości od wydatków związanych z wykonaniem inwestycji OZE na nieruchomościach mieszkańców – **jest prawidłowe,**
*   prawa do odliczenia podatku VAT w części od wydatków związanych z wykonaniem instalacji OZE na budynkach użyteczności publicznej, które wykorzystywane są do czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu z wykorzystaniem prewspółczynnika – **jest prawidłowe,**
*   prawa do odliczenia podatku VAT w części od wydatków związanych z wykonaniem inwestycji OZE na budynkach użyteczności publicznej, które wykorzystywane są wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu, z wykorzystaniem prewspółczynnika – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane.

Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku do czynności podlegających opodatkowaniu i czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powołanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest osobie fizycznej, osobie prawnej, jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Wobec powyższego, za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Natomiast z art. 15 ust. 6 ustawy wynika, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zatem Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r. poz. 1372) wynika, że do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym zadania własne obejmują sprawy:

*   ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (pkt 1),
*   utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (pkt 15),
*   (…) zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (pkt 3).

W tym miejscu należy wskazać, że gdy podatnik wykonuje różnego rodzaju czynności, w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik powinien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT i/lub zwolnionej od VAT) oraz działalności innej niż działalność gospodarcza (niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością gospodarczą opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik powinien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

W myśl bowiem art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

W rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwanego dalej „sposobem określenia proporcji”, ustawodawca w § 3 ust. 1 wskazał, że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. W przepisie § 3 ust. 2, ust. 3 i ust. 4 powołanego rozporządzenia wskazano dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, jednostkę budżetową i zakład budżetowy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT.

Gmina zawarła ze Stowarzyszeniem, jako Liderem Projektu, oraz innymi Gminami przystępującymi do projektu umowę partnerstwa na realizację projektu pn. „(…)”, w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 Oś 4 Regionalna polityka energetyczna.

Uchwałą z dnia 19 czerwca 2018 r. Zarząd Województwa wybrał do dofinansowania ww. projekt konkursowy. Gmina będzie realizowała projekt na terenie swojego obszaru, a Lider będzie występował w roli beneficjenta (wnioskodawcy) wobec Instytucji Zarządzającej, w tym m.in. podpisał umowę o dofinansowanie, będzie monitorował realizację projektu, składał wniosek o płatność i otrzyma dofinansowanie, które następnie przekaże Partnerom, w tym Gminie, w części jego dotyczącej i w wysokości określonej w harmonogramie. Postępowania o udzielenie zamówień publicznych w zakresie odnoszącym się do prac budowlanych związanych z instalacjami OZE oraz nadzorem inwestorskim będzie przeprowadzał Lider projektu, tj. Stowarzyszenie. Lider dodatkowo przeprowadzi także postępowania o udzielenie zamówień publicznych w zakresie inspektora nadzoru oraz zarządzania projektem i jego promocji.

Gmina będzie pobierała wkład własny od mieszkańców biorących udział w projekcie na podstawie podpisanych umów. Wkład własny będzie stanowił do 40% wydatków kwalifikowanych + koszty niekwalifikowane, w tym VAT. Gmina będzie wystawiała faktury dla mieszkańców z tytułu wkładu własnego oraz będzie z tego tytułu odprowadzała podatek VAT do urzędu skarbowego.

W ramach projektu na terenie Gminy wykonane zostaną instalacje odnawialnych źródeł energii w postaci instalacji fotowoltaicznych (panele fotowoltaiczne) przeznaczone do produkcji energii elektrycznej.

Gmina jest w trakcie zawierania umów z mieszkańcami. Zawierane umowy udziału w projekcie wskazują prawa i obowiązki stron oraz gwarancję przekazania instalacji mieszkańcowi po upływie 5 lat.

Gmina nie będzie ponosić kosztów związanych z nadzorem inwestorskim oraz promocją projektu. Koszty te zostaną poniesione przez Lidera.

Instalacje będą montowane na budynkach mieszkalnych stanowiących własność prywatną mieszkańców Gminy biorących udział w projekcie, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2 oraz na budynkach użyteczności publicznej. W budynkach użyteczności publicznej zdarzają się sytuacje najmu pomieszczeń, które są odpowiednio opodatkowane podatkiem VAT a podatek VAT jest odprowadzany do urzędu skarbowego. W związku z tym budynki użyteczności publicznej są wykorzystywane zarówno do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT jak i do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Źródłem finansowania projektu będzie dotacja ze środków europejskich (60% kosztów kwalifikowanych inwestycji) i wkład własny mieszkańców (40% kosztów kwalifikowanych inwestycji + koszty niekwalifikowane w tym VAT).

Po zakończeniu montażu instalacji OZE, pozostaną one własnością Gminy do końca okresu trwałości projektu. Po okresie utrzymania trwałości projektu wszystkie instalacje zostaną przekazane na własność właścicielom nieruchomości bez odrębnej odpłatności oprócz tej, która została już przez mieszkańca poniesiona na podstawie zawartej umowy.

Realizując montaż instalacji na rzecz mieszkańca, Gmina będzie posiłkować się podmiotami trzecimi, tj. firmami które będą na jej zlecenie na podstawie przeprowadzonego postępowania przetargowego wykonywać oraz montować instalacje. Firmy te będą czynnymi zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT i firmy te nie będą posiadały umów bezpośrednio z mieszkańcami, a swoje czynności będą wykonywać bezpośrednio na zlecenie Lidera lub Gminy. Gmina będzie zobowiązana do finansowego rozliczenia projektu oraz dbania i serwisowania instalacji przez okres trwałości projektu.

Gmina będzie otrzymywać faktury od wykonawcy inwestycji, faktury będą wystawiane na Gminę. Gmina na podstawie otrzymanych faktur będzie w stanie wyodrębnić wartość wydatków poniesionych na instalację OZE zrealizowane na nieruchomościach mieszkańców oraz oddzielnie wartość wydatków poniesionych na instalacje OZE zrealizowane na budynkach użyteczności publicznej.

W ramach realizacji inwestycji OZE na nieruchomościach mieszkańców w ramach pytania 1 we wniosku o wydanie interpretacji, Gmina poniesie następujące wydatki:

*   wykonanie robót budowlanych – montaż instalacji fotowoltaicznych,
*   inspekcje terenowe,
*   koordynacja projektu,
*   koszty związane z serwisowaniem instalacji przez okres trwania Projektu,
*   koszty ubezpieczenia instalacji.

Wydatki związane z wykonaniem inwestycji OZE na nieruchomościach mieszkańców są/będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do czynności opodatkowanych.

Instalacje fotowoltaiczne są/będą montowane na następujących budynkach użyteczności publicznej tj.:

1.  budynek Urzędu Gminy A,
2.  Gminna Hala Sportowa i Szkoła Podstawowa A (jeden budynek),
3.  Budynek komunalny w A,
4.  Budynek OSP A,
5.  Szkoła Podstawowa B,
6.  Budynek OSP C,
7.  Świetlica D,
8.  Budynek OSP E,
9.  Budynek OSP F,
10.  Budynek OSP G,
11.  Szkoła Podstawowa H.

Jednostki organizacyjne wykorzystują poszczególne budynki użyteczności publicznej w następujący sposób:

1.  budynek Urzędu Gminy A – siedziba Urzędu Gminy,
2.  Gminna Hala Sportowa i Szkoła Podstawowa A (jeden budynek) – Szkoła Podstawowa, Centrum Kultury,
3.  Budynek komunalny w A:
    *   Gminne Centrum Obsługi Oświaty,
    *   Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej,
    *   Szkoła Muzyczna,
    *   Oddział Przedszkola Samorządowego w A,
    *   w części wynajmowany.
4.  Budynek OSP A – wykorzystuje Ochotnicza Straż Pożarna A, w części wynajmowany,
5.  Szkoła Podstawowa B – wykorzystuje Szkoła Podstawowa i w części filia gdowskiej biblioteki,
6.  Budynek OSP C – wykorzystuje Ochotnicza Straż Pożarna C i w części Szkoła Podstawowa w E,
7.  Świetlica D – wykorzystanie na potrzeby świetlicy,
8.  Budynek OSP E – wykorzystuje Ochotnicza Straż Pożarna E,
9.  Budynek OSP F – wykorzystuje Ochotnicza Straż Pożarna F,
10.  Budynek OSP G – wykorzystuje Ochotnicza Straż Pożarna G,
11.  Szkoła Podstawowa H – wykorzystywane przez Szkołę Podstawową H.

Gmina nie posiada jeszcze faktur dokumentujących wydatki związane z wykonaniem inwestycji OZE na budynkach użyteczności publicznej. Faktury dokumentujące wydatki związane z wykonaniem inwestycji OZE na budynkach użyteczności publicznej prawdopodobnie będą dokumentować wydatki dla wszystkich budynków użyteczności publicznej łącznie, ale będzie można na podstawie załączonej dokumentacji wskazać, jaka wartość przypada na poszczególny budynek.

Gmina wynajmuje pomieszczenia w następujących budynkach użyteczności publicznej objętych projektem:

1.  Gminna Hala Sportowa i Szkoła Podstawowa A (jeden budynek),
2.  Budynek OSP A,
3.  Budynek komunalny w A.

Gmina będzie w stanie przyporządkować wydatki związane z wykonaniem inwestycji OZE w części dotyczącej budynków użyteczności publicznej do każdego budynku objętego inwestycją z osobna – na podstawie załączonej dokumentacji do faktury VAT będzie możliwe wskazanie, jaka jest wartość wydatku poniesiona na poszczególne budynki użyteczności publicznej.

Kategorie czynności wykonywane są/będą w poszczególnych ww. budynkach użyteczności publicznej objętych projektem w następujący sposób:

1.  budynek Urzędu Gminy A – czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (fakturowane są wynajmy i media, ewentualnie zdarza się również sprzedaż działki);
2.  Gminna Hala Sportowa i Szkoła Podstawowa A (jeden budynek) – czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (wynajem pomieszczeń) oraz niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
3.  Budynek komunalny w A – czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (wynajem pomieszczeń) oraz niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
4.  Budynek OSP A – czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (wynajem pomieszczeń) oraz niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
5.  Szkoła Podstawowa B – czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
6.  Budynek OSP C – czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
7.  Świetlica D – czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
8.  Budynek OSP E – czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
9.  Budynek OSP F – czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
10.  Budynek OSP G – czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT;
11.  Szkoła Podstawowa H – czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu w zakresie poszczególnych budynków użyteczności publicznej są/będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, jak również do celów innych niż działalność gospodarcza.

Gmina nie ma możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu w zakresie poszczególnych budynków użyteczności publicznej nie są/nie będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz czynności zwolnionych od podatku VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT w całości od wydatków związanych z wykonaniem inwestycji OZE na nieruchomościach mieszkańców.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków związanych z wykonaniem instalacji OZE na nieruchomościach mieszkańców będzie spełniony, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – wydatki związane z wykonaniem inwestycji OZE na nieruchomościach mieszkańców są/będą wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do czynności opodatkowanych.

Podsumowując, Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT w całości od wydatków związanych z wykonaniem inwestycji OZE na nieruchomościach mieszkańców. Prawo to przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Następnie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku VAT w części od wydatków związanych z wykonaniem inwestycji OZE na budynkach użyteczności publicznej, z wykorzystaniem prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Odnosząc się do prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od wydatków związanych z budową instalacji fotowoltaicznej na przedmiotowych budynkach należy zauważyć, że tak jak wskazano powyżej obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku.

Jak wynika z okoliczności sprawy – w budynku Urzędu Gminy A, Gminnej Hali Sportowej i Szkoły Podstawowej A (jeden budynek), budynku komunalnym w A oraz budynku OSP A wykonywane są czynności opodatkowane i niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast w odniesieniu do budynku Szkoły Podstawowej B, budynku OSP C, Świetlicy D, budynku OSP E, budynku OSP F, budynku OSP G oraz budynku Szkoły Podstawowej H wykonywane są tylko czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu w zakresie tylko części budynków użyteczności publicznej – jak wynika z opisu sprawy – są/będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, jak również do celów innych niż działalność gospodarcza. Gmina nie ma możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych przez Gminę zarówno do działalności gospodarczej, jak również do celów innych niż działalność gospodarcza w sytuacji, gdy Gmina nie będzie miała możliwości przypisania tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej (a z taką sytuacją mamy do czynienia w analizowanej sprawie), to Wnioskodawca winien dokonać wyliczenia kwoty podatku naliczonego przypisanego do działalności gospodarczej zgodnie z art. 86 ust. 2a-2h ustawy, z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r.

Zatem jak wynika z analizy przedstawionego opisu sprawy w kontekście obowiązujących przepisów prawa podatkowego, Wnioskodawcy w odniesieniu do: budynku Urzędu Gminy A, Gminnej Hali Sportowej i Szkoły Podstawowej A (jeden budynek), budynku komunalnego w A oraz budynku OSP A będzie przysługiwało prawo do odliczenia części podatku naliczonego wyłącznie w zakresie, w jakim te towary i usługi będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, zgodnie z art. 86 ust. 2a-2h ustawy, z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, według „sposobu określenia proporcji” właściwego dla jednostki organizacyjnej faktycznie wykorzystującej zakupione towary i usługi. Natomiast w odniesieniu do budynków, w których wykonywane są tylko czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. budynku Szkoły Podstawowej B, budynku OSP C, Świetlicy D, budynku OSP E, budynku OSP F, budynku OSP G oraz budynku Szkoły Podstawowej H Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku VAT w części od wydatków związanych z wykonaniem inwestycji OZE na ww. budynkach.

Podsumowując, Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT w części od wydatków związanych z wykonaniem inwestycji OZE na budynkach użyteczności publicznej, w których wykonywane są czynności opodatkowane i niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, z wykorzystaniem prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Natomiast, Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku VAT w części od wydatków związanych z wykonaniem inwestycji OZE na budynkach użyteczności publicznej, w których wykonywane są tylko czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja straci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.