Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4511-121/15-2/PW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-04-27
Teza: W związku z umorzeniem przez innego udziałowca udziałów w Spółce kapitałowej bez wynagrodzenia, zgodnie z Kodeksem spółek handlowych, po stronie Wnioskodawcy (pozostającego w Spółce) nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: przychód; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział; udział-umorzenie udziałów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 lutego 2015 r. (data wpływu 10 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dobrowolnego umorzenia udziałów w spółce przez innego niż Wnioskodawca udziałowca - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dobrowolnego umorzenia udziałów w spółce przez innego niż Wnioskodawca udziałowca.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca będzie wspólnikiem dwóch spółek z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółka 1” i „Spółka 2”). W Spółce 2 udziałowcem będzie również Spółka 1. Planowane jest, iż udziały posiadane przez Spółkę 1 w Spółce 2 zostaną w przyszłości umorzone. Umorzenie będzie miało charakter dobrowolnego umorzenia udziałów przeprowadzonego zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.; dalej: „KSH”) poprzez nieodpłatne nabycie przez Spółkę 2 udziałów Spółki 1 w celu ich umorzenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w wyniku nieodpłatnego umorzenia udziałów Spółki 2 posiadanych przez Spółkę 1, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym, umorzenie udziałów Spółki 2 nie będzie skutkowało powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu PIT podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52C oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT jednym ze źródeł przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe. Jednocześnie zgodnie z przepisami art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r., za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

Określenie „faktycznie uzyskany” pojawia się również w art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o PIT, zgodnie z którym, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji). W przypadku umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną, dochód ten określa się jako nadwyżkę przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem, nad kosztami uzyskania przychodów \[ art. 24 ust. 5d ustawy o PIT\].

Należy zatem wskazać, że na gruncie przepisów ustawy o PIT zasadą jest, że opodatkowaniu podlega jedynie faktycznie uzyskany dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. W wyniku umorzenia udziałów posiadanych przez Spółkę 1 w Spółce 2, Wnioskodawca nie uzyska faktycznie żadnego świadczenia bowiem nie będzie stroną tej transakcji. W związku z tym, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie żaden przychód podatkowy.

W analizowanej sprawie nie dojdzie też do powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń. Powyższe wynika z faktu, iż dla uznania danego świadczenia za nieodpłatne, konieczne jest łączne wystąpienie następujących warunków:

1.  otrzymane świadczenie nie może być związane z jakimikolwiek kosztami, czy inną formą ekwiwalentu po stronie beneficjenta tego świadczenia;
2.  świadczenie powinno mieć konkretny wymiar finansowy;
3.  wykonanie takiego świadczenia powinno następować kosztem majątku podmiotu świadczącego.

W przypadku nieodpłatnego umorzenia udziałów Spółki 2 posiadanych przez Spółkę 1, Wnioskodawca nie uzyska żadnego przysporzenia. Zarówno przed jak i po umorzeniu udziałów, Wnioskodawca będzie posiadał bezpośrednio taką samą ilość udziałów w Spółce 2 (stan posiadania Wnioskodawcy nie ulegnie zmianie). W praktyce Wnioskodawca nie otrzyma więc żadnego świadczenia w związku z umorzeniem udziałów Spółki 2.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku nieodpłatnego umorzenia udziałów Spółki 2 posiadanych przez Spółkę 1, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu.

Przedstawione powyżej stanowisko Wnioskodawcy jest zgodne z poglądem wyrażonym przez Ministra Finansów w odpowiedzi z dnia 23 lutego 2004 r. na zapytanie poselskie nr 2206 w sprawie skutków podatkowych w związku z umorzeniem udziałów bez wynagrodzenia. W piśmie tym Minister Finansów wskazał, iż: „Oceniając skutki podatkowe będące następstwem nabycia przez spółkę własnych udziałów w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia, stwierdzić należy, że wśród określonych w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zdarzeń powodujących powstanie przychodu sytuacja taka wprost nie jest wskazana. Niezależnie jednak od faktu, iż określony w art. 12 tej ustawy katalog przypadków powodujących powstanie przychodu nie jest enumeratywny, zdaniem Ministra Finansów nabycie przez spółkę kapitałową własnych udziałów celem ich umorzenia - nawet bez wynagrodzenia - nie spowoduje powstania przychodu w tej spółce. Podobnie czynność ta nie spowoduje również powstania przychodu u wspólników tej spółki /\`(...)\`/”.

Analogiczny pogląd wyrażono w piśmie Ministra Finansów z dnia 7 marca 2002 r. (PB4/BA-8214-34-15/02, Biuletyn Skarbowy 2002/2, str. 15), w którym uznano, że „umorzenie udziałów bez obniżenia kapitału zakładowego nie powoduje powstania przychodu po stronie wspólników pozostających w spółce”.

Zaprezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych w tym m.in.:

1.  Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14.05.2014 r., sygn. ILPB2/415-181/14-2/TR,
2.  Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23.01.2014 r., sygn. ILPB2/415-1035/13-2/TR,
3.  Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20.12.2014 r., sygn. ILPB2/415-901/ 13-2/JK.
4.  Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12.12.2013 r., sygn. IPPB1/415-969/13-3/KS,

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Instytucja umorzenia udziałów wspólnika spółki kapitałowej została uregulowana w art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm.).

Przepis art. 199 § 1 ww. ustawy stanowi, że udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziałów przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

Zgodnie z art. 199 § 3 Kodeksu spółek handlowych, za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.

Bezpośrednim skutkiem umorzenia jest zmniejszenie łącznej wartości nominalnej posiadanych przez wspólników udziałów. Za zgodą wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością umorzenie udziałów może nastąpić bez wynagrodzenia. W takim przypadku następuje nieodpłatne nabycie udziałów przez spółkę.

Umorzenie dobrowolne dokonywane jest za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę. W rzeczywistości więc nie chodzi tu w pierwszym rzędzie o umorzenie, ale o czynność prawną nabycia udziału przez spółkę w celu umorzenia (art. 200 Kodeksu spółek handlowych).

Z powyższego wynika, że umorzenie udziałów co do zasady odbywa się za wynagrodzeniem. Jednak w ramach umorzenia dobrowolnego dopuszcza się umorzenie nieodpłatne. Tryb umorzenia ma istotne znaczenie dla podatku dochodowego od osób fizycznych. Na gruncie tego podatku umorzenie dobrowolne i przymusowe traktowane są zgoła odmiennie. W przypadku umorzenia dobrowolnego udziałów dochodzi najpierw do zbycia tychże udziałów przez udziałowca – w takim przypadku następuje nabycie udziałów przez spółkę – a dopiero w drugiej kolejności ich umorzenie przez spółkę. Umorzenie nastąpi w przyszłości. Zatem, w przypadku umorzenia dobrowolnego dochodzi do nabycia udziałów przez spółkę i odrębnie do ich umorzenia – w dwóch etapach działań. Chodzi więc o rodzaj transakcji, czynność prawną, która jest podstawą umorzenia dobrowolnego.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca będzie wspólnikiem dwóch spółek z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółka 1” i „Spółka 2”). W Spółce 2 udziałowcem będzie również Spółka 1. Planowane jest, iż udziały posiadane przez Spółkę 1 w Spółce 2 zostaną w przyszłości umorzone. Umorzenie będzie miało charakter dobrowolnego umorzenia udziałów przeprowadzonego zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych poprzez nieodpłatne nabycie przez Spółkę 2 udziałów Spółki 1 w celu ich umorzenia.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z poźn. zm.), dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów (akcji).

Jednakże, przytoczony przepis art. 24 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy, nie obejmuje swą dyspozycją zbycia udziałów (akcji) w celu umorzenia, czyli umorzenia dobrowolnego.

Tym samym, dochód (przychód) ze zbycia udziałów w celu umorzenia jest traktowany jako przychód z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych. Przychód ten nie jest rozliczany przez płatnika, lecz podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli jest samodzielnie wykazywany w zeznaniu i opodatkowany przez podatnika.

Zatem, osiągnięty przychód ze zbycia udziałów w celu umorzenia należy zakwalifikować, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kapitałów pieniężnych. Przy czym wskazać należy, że dyspozycją tego przepisu objęte jest wyłącznie zbycie o charakterze odpłatnym.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Z przepisu tego wynika zatem, że opodatkowaniu podlega przychód z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych. Fakt zbycia przez jednego z udziałowców udziałów w spółce kapitałowej nie jest jednak tożsamy z dokonaniem (w ogóle) zbycia udziałów przez pozostałych udziałowców, którzy takiego zbycia nie dokonują, a co więcej (w szczególe) – zbycia odpłatnego.

Ponadto, wyżej wymieniona ustawa podatkowa nie zawiera żadnych innych regulacji, które pozwalałyby na uznanie, że w związku ze zbyciem udziałów (celem umorzenia) przez jednego z udziałowców po stronie pozostałych udziałowców (których udziały nie są zbywane i umarzane) powstaje przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Mając na uwadze zacytowane przepisy oraz opis zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie w wyniku zbycia bez wynagrodzenia udziałów na rzecz spółki dokonanego przez innego udziałowca po stronie Wnioskodawcy (jako wspólnika, którego udziały nie będą podlegały umorzeniu) nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zauważyć bowiem należy, że w związku z zaistniałą sytuacją Wnioskodawca nie uzyska żadnego przysporzenia majątkowego.

Reasumując, w związku z umorzeniem przez innego udziałowca udziałów w Spółce kapitałowej bez wynagrodzenia, zgodnie z Kodeksem spółek handlowych, po stronie Wnioskodawcy (pozostającego w Spółce) nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczyły konkretnych indywidualnych spraw, podatnika w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.