Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.1233.2021.2.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-06-08
Teza: Obowiązki podatkowe płatnika związane z wyjazdami Pracowników na szkolenia i konferencje.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; podróż; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody.-Ustalanie wartości pieniężnej nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11-ust. 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w w podatku dochodowym od osób fizycznych jest w części nieprawidłowe, a w części prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

31 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 31 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 kwietnia 2022 r. (data wpływu 22 kwietnia 2022 r.) Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego (sformułowany w uzupełnieniu wniosku)**

Sp. z o.o. (dalej w skrócie powoływana jako: Spółka bądź Wnioskodawca), jest przedsiębiorstwem o globalnym zasięgu zajmującą się rozwiązaniami dla osób wymagających pomocy przy poruszaniu się. Spółka zajmuje się tworzeniem funkcjonalnych oraz estetycznych urządzeń - podnośników sufitowych, podnośników jezdnych, pionizatorów typu „s”, sprzętu kąpielowo-toaletowego, urządzeń do rehabilitacji chodu w odciążeniu, a także łóżek rehabilitacyjnych, materaców przeciwodleżynowych, poduszek i pozycjonerów do układania pacjenta. Spółka ponadto aktywnie uczestniczy w edukacji personelu medycznego, poprzez organizację cyklicznych spotkań oraz webinarów, podczas których partnerzy Spółki oraz eksperci dzielą się merytoryczną wiedzą, prezentują sprzęt oraz edukują w zakresie jego poprawnej obsługi. W tym celu Spółka utworzyła również Akademię \`(...)\`, która powstała, by wspierać osoby zajmujące się opieką zarówno w domu jak również w profesjonalnych placówkach ochrony zdrowia i ośrodkach rehabilitacyjnych.

W związku z charakterem działalności Spółki oraz jej obszarem Spółka zatrudnia - przedstawicieli handlowych, Export Managerów, montażystów i innych pracowników.

Przedstawiciele handlowi

Na ten moment Spółka zatrudnia pięciu przedstawicieli handlowych. Przedstawiciele handlowi są zatrudniani w ramach umów o pracę, w których w związku z charakterem pracy, jako miejsce jej świadczenia wskazuje się tereny poszczególnych województw. W umowie o pracę wskazuje się teren, który obsługuje dany przedstawiciel handlowy, np. województwo \`(...)\`, województwo \`(...)\`, województwo \`(...)\`, bądź teren województwa \`(...)\` i województwa \`(...)\`. Charakterystyka pracy przedstawiciela handlowego jest taka, że każdego dnia praca może być świadczona w innym miejscu w ramach określonych województw, które zostały określone jako miejsce pracy danego pracownika. Z racji charakteru swojej pracy przedstawiciele handlowi są traktowani przez Spółkę jako pracownicy mobilni, tj. osoby, których charakter pracy wymusza bardzo częste przebywanie poza siedzibą pracodawcy, u klientów, czy w trasie. Tylko wtedy będzie bowiem możliwe właściwe zrealizowanie zadania służbowego. W konsekwencji, Spółka nie traktuje wyjazdów tych pracowników związanych z wykonywaniem zasadniczych obowiązków służbowych na obszarze oznaczonym jako ich miejsce wykonywania pracy - jako podróż służbową (delegację) w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1320 ze zm., dalej w skrócie powoływanej jako: KP). W umowie o pracę nie wskazuje się charakteru pracy przedstawicieli handlowych jako pracowników mobilnych. W ramach świadczonej pracy do obowiązków przedstawiciela handlowego należy bezpośredni kontakt z klientem, aktywne uczestnictwo w sprzedaży, prowadzenie negocjacji sprzedażowych, przygotowywanie ofert handlowych, monitorowanie potrzeb rynku i analizowanie konkurencji, koordynacja działań sprzedażowych oraz działań mających na celu utrzymanie długofalowych relacji biznesowych z obecnymi i przyszłymi klientami, aktywne poszukiwanie nowych możliwości i wdrażanie nowych pomysłów sprzedaży, pozostawanie w kontakcie z klientem, spedycją, realizacja planów sprzedażowych, udział w targach i wystawach branżowych, kreowanie pozytywnego wizerunku firmy, udzielanie informacji klientowi na temat danego produktu i warunków użytkowania, transakcji oraz wykonywanie innych prac zleconych przez bezpośredniego przełożonego nie wymienionych w szczegółowym zakresie obowiązków.

Spółka zapewnia pracownikom w związku z licznymi dojazdami do siedzib klientów samochody służbowe, telefony służbowe, laptopy. Spółka pokrywa ponadto koszty wyjazdów przedstawicieli handlowych do klientów, tj. koszty paliwa, wydatki związane z samochodami.

Może zdarzyć się tak, że Wnioskodawca deleguje przedstawicieli handlowych do wykonywania zadań pracowniczych poza miejsce wykonywania pracy wskazane w umowie o pracę (tj. np. poza wskazany w umowie o pracę region Polski lub za granicę).

W praktyce w związku z organizacją przez Spółkę cyklicznych szkoleń dla personelu medycznego, które odbywają się w różnych miejscowościach w Polsce, zdarza się że przedstawiciele handlowi na polecenie pracodawcy wyjeżdżają na szkolenia, o których mowa powyżej, poza obszar miejsca wykonywania pracy, określonego w umowie o pracę, ale również są sytuacje, że konferencja/szkolenie odbywa się na terenie województwa, które stanowi miejsce pracy przedstawiciela handlowego, określone w umowie o pracę. Przedstawiciele handlowi biorą udział w szkoleniach/konferencjach w różnym charakterze, raz mogą prowadzić szkolenie/konferencję a innym razem mogą jedynie być uczestnikami szkolenia/konferencji. Szkolenia/konferencje związane są z przedmiotem działalności Wnioskodawcy. W przypadku podróży poza miejsce wykonywania pracy przedstawiciela podstawą odbycia podróży i rozliczenia delegacji jest polecenie wyjazdu służbowego. W przypadku podróży w ramach regionów określonych w umowach o pracę jako miejsce pracy polecenia wyjazdu służbowego nie są wystawiane.

Przeważająca część podróży przedstawicieli handlowych odbywa się jednak w ramach regionów określonych w umowach o pracę jako miejsce pracy, a zatem podróże te należą do podstawowych obowiązków pracowniczych i co za tym idzie - Spółka nie traktuje tych wyjazdów jako podróży służbowych w rozumieniu art. 775 § 1 KP. Oba rodzaje podróży (tj. wyjazdy na konferencje/szkolenia oraz pozostałe podróże) są przez Spółkę rozróżniane.

W związku z tym, że miejsce pracy przedstawicieli handlowych określone jest szeroko i obejmuje najczęściej obszar jednego lub więcej województw - często mają miejsce sytuacje, w których pracownicy w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych nocują poza miejscem zamieszkania (np. w hotelach, pensjonatach, pokojach gościnnych). W przypadkach gdy, przedstawiciele handlowi dojeżdżają do kontrahentów na obszarze województw, które w świetle umowy o pracę stanowią ich miejsce pracy - koszty noclegów są pokrywane przez pracowników, w związku z tymi wydatkami otrzymują od pracodawcy tzw. dodatek wyjazdowy, który jest zaliczany do przychodów ze stosunku pracy.

W odniesieniu do wyjazdów na szkolenia, czy konferencje Przedstawicieli handlowych koszty noclegów były i będą ponoszone przez Spółkę - pracownicy otrzymują od Spółki kartę płatniczą wydaną do rachunku bankowego Spółki, którą mogą opłacać noclegi i inne konieczne wydatki podczas takich wyjazdów. Zdarza się również tak, że Spółka bezpośrednio organizuje i opłaca noclegi Przedstawicieli handlowych, jednakże niezależnie od wskazanego scenariusza, wydatek związany z noclegiem ponosi Spółka.

Jak wskazano powyżej, zasadniczo wyjazdy na szkolenia/konferencje organizowane są na terenie Rzeczypospolitej Polski.

Poza wyjazdami związanymi ze szkoleniami/konferencjami Przedstawiciele handlowi cyklicznie raz do roku wyjeżdżali do siedziby właściciela Spółki na coroczne spotkania podsumowujące, spotkania te zostały zawieszone w związku z pandemią wirusa (…) ale w przyszłości planuje się ponowną organizację takich spotkań.

Kierownik Sprzedaży

Jeden z przedstawicieli handlowych został zatrudniony na stanowisku Kierownik Sprzedaży. W umowie o pracę określono, że miejsce świadczenia pracy jest terytorium Polski, w umowie wskazano również nazwy większych polskich miast (tj….). Dla podróży na terytorium Polski nie są wystawiane polecenia wyjazdu służbowego. W związku z charakterem pracy Kierownika Sprzedaży, często zdarza się, że wyjeżdża on poza granice Polski - np. do (…).

Kierownik Sprzedaży w ramach wykonywania obowiązków służbowych wyjeżdża do klientów w krajach wskazanych przez pracodawcę i na jego polecenie, w celu wykonywania określonych przez pracodawcę czynności. Może również zdarzyć się tak, że Kierownik Sprzedaży będzie wyjeżdżał, podobnie jak Przedstawiciele handlowi na organizowane przez właściciela Spółki coroczne spotkania podsumowujące, które odbywać się będą we Francji.

Wystawiane są dla podróży zagranicznych polecenie wyjazdu służbowego przez Prezesa Zarządu.

Spółka pokrywa koszty związane z zagranicznymi wyjazdami tego pracownika - tj. noclegi, jak również inne wydatki. Podczas podróży zagranicznej Kierownik Sprzedaży korzysta z karty służbowej, więc wydatki ponosi bezpośrednio Spółka.

Prezes Zarządu Spółki

Prezes Zarządu Spółki jest również zatrudniona w ramach umowy o pracę. Zasadniczo, miejscem pracy Prezes Zarządu Spółki jest siedziba Spółki, tak również miejsce pracy określa się w umowie o pracę. Prezes Zarządu Spółki cyklicznie, raz do roku odbywa podróż, która kwalifikowana jest przez Spółkę jako podróż służbowa. Podstawą podróży jest polecenie wyjazdu służbowego. Podróż odbywa się samolotem do Francji (do siedziby spółki-matki) na spotkanie budżetowe. Podczas podróży służbowej Prezes Zarządu, Spółka pokrywa wydatki bezpośrednio z nią związane, tj. koszty noclegów oraz koszty biletów lotniczych.

Prezes Zarządu w ramach swoich obowiązków odbywa również szereg podróży krajowych, uczestniczy również w organizowanych przez Spółkę szkoleniach, konferencjach, jak również odbywa spotkania z klientami w różnych miejscowościach w Polsce. Szkolenia, konferencje, w których uczestniczy Prezes Zarządu odbywają się w większości przypadków poza siedzibą Spółki ale mogą również odbywać się na terenie Spółki. Podstawą podróży jest polecenie wyjazdu służbowego. Prezes Zarządu bierze udział w szkoleniach/konferencjach w różnym charakterze, jako prowadząca szkolenie/konferencję, a innym razem może jedynie być uczestnikami szkolenia/konferencji lub występować w roli reprezentanta Spółki. Szkolenia/konferencje związane są z przedmiotem działalności Wnioskodawcy i do uczestnictwa w nich Prezes Zarządu jest zobowiązana przez Spółkę.

Prezes Zarządu posiada kartę służbową, z której pokrywane są przez Spółkę koszty tych wyjazdów: paliwo, noclegi.

Monterzy

Spółka zatrudnia również monterów, których zadaniem jest montaż urządzeń sprzedawanych przez Spółkę w siedzibach klientów. W umowach o pracę monterów wskazuje się jako miejsce wykonywania pracy terytorium całego kraju, przy czym nie wskazuje się odrębnie miejsca, w którym Spółka ma siedzibę. Nie są w tym zakresie wystawiane polecenia wyjazdu służbowego. W czasie wyjazdów w ramach wykonywania obowiązków służbowych Monterzy we własnym zakresie organizują noclegi oraz wyżywienie. Monterzy sami pokrywają koszty wyjazdów do miejsc, w których urządzenia mają zostać zainstalowane. Aby pokryć koszty noclegów w miejscach oddalonych od miejsca zamieszkania Monterów, Spółka przyznaje im dodatek wyjazdowy, który uznaje za przychód ze stosunku pracy Monterów. Dodatek ten jest doliczany do wynagrodzenia monterów. Spółka odprowadza składki ZUS oraz podatek od osób fizycznych z tego tytułu.

Wydatki ponoszone przez pracowników, wymienionych w stanie faktycznym, w związku z podróżami dokumentowane są fakturami, rachunkami, paragonami, umowami, a w przypadku braku wymienionych dokumentów zostaną przedłożone wymagane oświadczenia.

Wydatki pracowników o których mowa w stanie faktycznym są/będą pokrywane przez Wnioskodawcę do limitu określonego w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej oraz rozporządzeniu w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Przedstawiciele handlowi, Kierownik sprzedaży, Prezes Zarządu Spółki w związku z wjazdami służbowymi będą opłacać kartą płatniczą: nocleg, wynajem sali na szkolenie, paliwo, parking, opłaty za autostradę, koszt zakupu zwyczajowego poczęstunku dla uczestników szkolenia, spotkania czy też konferencji.

Dodatkowy składnik wynagrodzenia w postaci dodatku wyjazdowego, który otrzymują montażyści i przedstawiciele handlowi (oprócz Export manager) przyznawana są na podstawie postanowień umownym wprowadzonych aneksem do umów o pracę. Pracodawca przyznał dodatkowy składnik do wynagrodzenia - dodatek wyjazdowy na pokrycie kosztów noclegu, w trakcie realizacji przez ww. osoby zadania służbowego np. montaż podnośnika.

Ww. pracownicy pokrywają koszty noclegu we własnym zakresie i otrzymują dodatek wyjazdowy na podstawie umów o pracę (aneksowanych).

Pokrywanie przez Spółkę kosztów paliwa, w związku z uczestnictwem Prezesa Zarządu w szkoleniach i konferencjach nie jest i nie będzie wiązało się z używaniem pojazdu stanowiącego jego własność dla potrzeb zakładu pracy. Prezes Zarządu odbywa podróże i jazdy służbowe w związku z uczestnictwem w szkoleniach i konferencjach samochodem służbowym i koszt zakupu paliwa, opłat za autostradę, opłaty parkingowe są opłacane kartą służbową.

### Pytania

1\. Czy wartość wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z wyjazdami Przedstawicieli handlowych na szkolenia/konferencje na obszarze wskazanym jako miejsce wykonywania pracy oraz poza miejscem wykonywania pracy, powinna stanowić przychód ze stosunku pracy Przedstawiciela handlowego w rozumieniu przepisów art. 10 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ww. ustawy?

2\. Czy wartość wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z wyjazdami Kierownika Sprzedaży do krajów wskazanych przez pracodawcę w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych powinny stanowić przychód ze stosunku pracy w rozumieniu przepisów art. 10 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ww. ustawy?

3\. Czy wartość wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z cyklicznymi wyjazdami Prezes Zarządu Spółki do siedziby spółki-matki oraz na organizowane przez Spółkę cykliczne szkolenia i konferencję na terenie kraju w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych powinny stanowić przychód ze stosunku pracy w rozumieniu przepisów art. 10 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ww. ustawy?

4\. Czy Spółka postępuje prawidłowo uznając, że Monterzy wyjeżdżając do klientów nie przebywają w podróży służbowej, a wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z przyznanym dodatkiem wyjazdowym na rzecz Monterów stanowią ich przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki dokonywane przez Spółkę związane z wyjazdami Przedstawicieli handlowych na szkolenia/konferencje na obszarze wskazanym jako miejsce wykonywania pracy oraz poza miejsce wykonywania pracy będą stanowić przychód Przedstawicieli handlowych ze stosunku pracy Przedstawiciela handlowego w rozumieniu art. 10 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, dalej w skrócie powoływanej jako: ustawa o PIT), zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ww. ustawy.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, która wyraża się w art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl definicji przychodów, o której mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9,10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy uznać tym samym każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika (w tym pracownika).

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zaznaczyć należy, że - stosownie do art. 11 ust. 2a ustawy o PIT - wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4) w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeśli świadczenia są częściowo odpłatne, wówczas, zgodnie z art. 11 ust. 2b ustawy o PIT, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Ustawa o PIT zawiera katalog źródeł przychodów, i tak zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Art. 12 ust. 1 ustawy o PIT stanowi konkretyzację wyżej powołanego art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT.

Zgodnie z powołanym przepisem, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie do treści art. 12 ust. 3 ustawy o PIT, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Mając na uwadze powyżej powołane uregulowania prawne, należy zaznaczyć, że art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, wymienia jedynie przykładowe przychody ze stosunku pracy, o czym świadczy użycie słowa „w szczególności” - oznacza to, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodami ze stosunku pracy są zatem wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz świadczenia nieodpłatne, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Mimo szerokiego ujęcia w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, przychodów ze stosunku pracy nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Należy również zwrócić uwagę, że stosownie do art. 31 ustawy o PIT, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Ponadto, zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o PIT, zaliczki, o których mowa w art. 31, za miesiące od stycznia do grudnia, z zastrzeżeniem ust. 1a, wynoszą:

1) za miesiące, w których dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy nie przekroczył kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali - 17% dochodu uzyskanego w danym miesiącu;

2) za miesiąc, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali - 17% od tej części dochodu uzyskanego w tym miesiącu, która nie przekroczyła tej kwoty, i 32% od nadwyżki ponad kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali;

3) za miesiące następujące po miesiącu, o którym mowa w pkt 2 - 32% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Zgodnie z uchwałą Sądu Najwyższego z 19 listopada 2008 r. (sygn. akt II PZP 11/08), pracownicy mobilni są grupą osób pracujących w warunkach stałego przemieszczania się (podróży). Są to osoby, w przypadku których miejsce świadczenia pracy stanowi lub może stanowić pewien obszar (np. kraj, województwo, region).

Powyższe ustalenia Sądu Najwyższego potwierdza orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie z którym pracownikiem mobilnym jest osoba, której charakter pracy wymusza nieustanne przebywanie w trasie, w celu prawidłowego i należytego wykonania obowiązków służbowych.

W konsekwencji, należy przyjąć, że mimo bardzo szerokiego ujęcia w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT przychodów ze stosunku pracy, nie każde świadczenie które zostało spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika podlega opodatkowaniu PIT.

Dodatkowo, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o PIT, zwolnione od podatku są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika do wysokości określonej w odrębnych przepisach (rozporządzeniach). Podkreślenia wymaga, że z powyższego zwolnienia korzystają wyłącznie te należności, które są wypłacane w związku z przebywaniem pracownika w podróży służbowej, czyli w sytuacji, gdy wykonuje on na zlecenie pracodawcy zadanie poza siedzibą pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy wskazanym w umowie o pracę.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz.U. z 2013 r., poz. 167), a w zakresie dotyczącym zwrotu kosztów używania samochodu prywatnego w podróży służbowej - także rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r., nr 27, poz. 271 ze zm., dalej w skrócie powoływane jako: Rozporządzenie MPiPS).

Zgodnie z § 1 Rozporządzenia MPiPS, rozporządzenie określa wysokość oraz warunki ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej:

1) na obszarze kraju, zwanej dalej „podróżą krajową”;

2) poza granicami kraju, zwanej dalej „podróżą zagraniczną”.

Jak wskazuje § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1\. diety,

2\. zwrot kosztów:

a. przejazdów,

b. dojazdów środkami komunikacji miejscowej,

c. noclegów,

d. innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Mając na uwadze powyższe, ze zwolnienia od podatku dochodowego korzystać mogą wyłącznie takie należności finansowane przez pracodawcę (bezpośrednio bądź zwracane pracownikowi), które są związane z odbywaniem przez pracownika podróży służbowej, tj. wykonywania obowiązków pracowniczych poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy, określonym w umowie o pracę.

Wnioskodawca wskazuje, że przepisy ustawy o PIT ani Rozporządzenia MPiPS nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem podróży służbowej.

Według Wnioskodawcy, definicji podróży służbowej należy doszukiwać się w art. 775 § 1 Kodeksu pracy (dalej: KP), zgodnie z którym pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

W świetle powyższego przepisu, za podróż służbową należy uznać wykonywanie obowiązków pracowniczych poza siedzibą pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy. Warto w tym miejscu również zwrócić uwagę na fakt, że w powołanym przepisie jest mowa o stałym miejscu pracy, a nie miejscu pracy w ogóle.

W orzecznictwie wskazuje się, że podróż służbowa ma odbywać się na polecenie pracodawcy (wyrok SN z 8 listopada 2012 r., sygn. akt II UK 87/12). Jednocześnie nie wyklucza się, aby pracodawca dał pracownikowi swobodę w zakresie wyjazdów, wówczas zatrudniony w pewnym zakresie może decydować o wyjeździe w podróż służbową (Wyrok SN z 8 listopada 2012 r., sygn. akt II UK 87/12). Sądy wskazują jednak stanowisko, zgodnie z którym polecenie pracodawcy powinno być skonkretyzowane co do zadania, terminu oraz miejsca jego realizacji (wyroki SN: z 25 lutego 2013 r., sygn. akt III UK 57/12, OSNP 2014/1, poz. 10; z 10 października 2013 r., sygn. akt II UK 104/13, OSNP 2015/1, poz. 13).

Mimo tych rozbieżności należy stwierdzić, że podjęcie przez pracownika podróży, która połączona jest z wykonywaniem pracy na podstawie porozumienia nie mieści się w granicach art. 775 §1 KP, chyba, że pracownik w ramach podjętej podróży wykonuje na polecenie pracodawcy zadania służbowe (wyroki SN: z 25 lutego 2013 r., sygn. akt III UK 57/12, OSNP 2014/1, poz. 10; z 10 października 2013 r., sygn. akt II UK 104/13, OSNP 2015/1, poz. 13).

W art. 775 § 1 KP, ustawodawca posłużył się kryterium odnoszącym się do miejsca pracy, uznając, że podróż służbowa występuje wtedy, gdy pracownik wykonuje zadanie służbowe „poza stałym miejscem pracy.

W myśl art. 29 § 1 pkt 2 KP, w umowie o pracę powinno być określone miejsce wykonywania pracy. Przepis ten nie wymaga wszakże, by umowa wskazywała stałe miejsce pracy, co prowadzi do wniosku, że nie można stawiać, w każdym przypadku, znaku równości między miejscem wykonywania pracy w rozumieniu art. 29 § 1 pkt 2 KP a stałym miejscem pracy, o którym mowa jest w art. 775 § 1 KP.

Należy przyjąć, że różnice w określeniach, jakimi posłużył się ustawodawca w art. 29 § 1 pkt 2 KP, „miejsce wykonywania pracy” i w art. 775 § 1 KP „stałe miejsce pracy” nie są przypadkowe i nieprzemyślane (Wyrok Sądu Najwyższego z 19 marca 2008 r., sygn. akt I PK 230/07 oraz „Kodeks pracy. Komentarz”, prof. A. Świątkowski, wyd. 6, 2018 r., Wyd. Legalis).

W świetle powyższego stanowiska, w przypadku określenia miejsca pracy, poprzez wskazanie kilku lokalizacji (ruchome/zmienne miejsce pracy) należałoby przyjąć, że pracownik przebywa w podróży służbowej wówczas, gdy w celu wykonania krótkotrwałego zadania opuszcza miejscowość stanowiącą jego aktualne, stałe miejsce pracy (miejsce, gdzie realizowany jest aktualnie konkretny projekt).

Ww. wnioski wynikają również z uchwały Sądu Najwyższego z 9 grudnia 2011 r., sygn. akt II PZP 3/11, w której wskazano: „(\`(...)\`) sposobem umownego określenia miejsca wykonywania pracy jest wskazanie ruchomego (w istocie zmiennego) miejsca pracy. Możliwość takiego sposobu określenia miejsca pracy jest uznawana w piśmiennictwie niemal od samego początku obowiązywania Kodeksu pracy (por. Z. Salwa: Rola umowy o pracę w kształtowaniu stosunku pracy, PiP 1977 nr 11, s. 32; W. Masewicz: Glosa do wyroku Sądu Najwyższego z 21 marca 1983 r., sygn. akt I PRN 35/83, OSPiKA 1984 Nr 3, poz. 44; M. Piekarski: Glosa do wyroku Sądu Najwyższego z 1 kwietnia 1985 r., sygn. akt I PR 19/85, OSPiKA 1986 Nr 3, poz. 46; B. Wagner (w:) Kodeks pracy 2009. Komentarz, Gdańsk 2009, s. 191; M. Gersdorf (w:) Kodeks pracy. Komentarz, Warszawa 2010, s. 224).

W doktrynie i orzecznictwie wskazuje się, że z art. 775 §1 ustawy KP wynika, że podróżą służbową - nawet gdy pracownik otrzyma stosowne polecenie - nie jest wykonywanie pracy w tej samej miejscowości, w której znajduje się siedziba pracodawcy, a także w innej miejscowości, jeśli praca jest wykonywana w miejscu, które jest „stałe”.

Przedstawione powyżej konstatacje dały podstawę wniosku, który nie został ujęty wprost w art. 775 § 1 KP, polegającego na spostrzeżeniu, że podróż służbowa ma charakter incydentalny i wyjątkowy na tle obowiązków pracowniczych (por. A. Sobczyk, Podróż służbowa, MPP 2004/8, s. 209; P. Ciborski, Czas pracy w podróży służbowej, Gdańsk 2004, s. 21 i n.; B. Bury, Czas podróży służbowej, MPP 2006/8, s. 403; wyroki SN: z 8 kwietnia 1998 r., sygn. akt I PKN 24/98 OSNAPIUS 1999/7, poz. 239 i z 23 czerwca 2005 r., sygn. akt II PK 265/04, OSNP 2006/5-6, poz. 76). Wniosek ten prowadzi do uznania, że pracownicy mobilni (świadczący pracę w warunkach permanentnego przemieszczania się) nie są w podróży służbowej (por. wyrok SN z 4 lutego 2009 r., sygn. akt II PK 230/08). Takie stanowisko znajduje wzmocnienie w tym, że aktywność tych pracowników wynika z rodzaju umówionej pracy. Z tych przyczyn Sąd Najwyższy przyjął, że przedstawiciele handlowi, serwisanci i inni pracownicy mobilni wykonujący obowiązki pracownicze na pewnym obszarze geograficznym nie przebywają w podróży służbowej.

Powyższą definicję potwierdza się również w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, dla przykładu w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 marca 2020 r., znak: 0113-KDIPT2-2.4011.786.2020.2.DA , w której stwierdzono, że podróżą służbową jest taki wyjazd, który odbywa się na polecenie pracodawcy i jest związany ze świadczeniem pracy poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy.

Sumą przedstawionych powyżej myśli jest wniosek, że orzecznictwo i doktryna prawa pracy przewartościowały spojrzenie na definicję podróży służbowej.

W art. 775 § 1 KP, silnie zaznaczono relację zachodzącą między poleceniem pracodawcy a czynnikiem miejsca. Zabiegi interpretacyjne wprowadziły do tego układu dodatkowe elementy. Są nimi wyjątkowość i incydentalność podróży służbowej, a przede wszystkim jej nietypowość względem zwykłych czynności wynikających z zakontraktowanego rodzaju pracy.

Zdaniem Wnioskodawcy, kluczowe znaczenie przy ocenie czy dana podróż powinna zostać uznana za podróż służbową powinna mieć przesłanka nietypowości wykonywanych czynności względem zwykłych czynności wynikających z rodzaju pracy określonego w umowie o pracę.

Mając na uwadze, że uczestnictwo/pomoc w organizacji szkoleń i konferencji nie jest standardowym rodzajem pracy wykonywanym przez przedstawicieli handlowych, zdaniem Wnioskodawcy wyjazdy związane z tego typu wydarzeniami powinny być traktowane, jako podróże służbowe w rozumieniu art. 775 § 1 KP. Standardowym rodzajem pracy Przedstawicieli handlowych może być dla przykładu pozyskiwanie klientów i budowanie sieci sprzedaży, podtrzymywanie współpracy i wsparcie merytoryczne dla klienta, negocjowanie warunków współpracy z klientami, przygotowywanie i realizacja planów sprzedażowych, czy dbanie o pozytywny wizerunek firmy. Co do zasady, charakter pracy Przedstawicieli handlowych nie wymaga od nich wsparcia w organizacji szkoleń, czy uczestnictwie w szkoleniach i konferencjach.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze, że w związku z tym, iż wykonywane czynności podczas organizacji szkoleń/uczestnictwa w szkoleniach są inne niż te, które wynikają z rodzaju pracy, który określony został w umowie o pracę, należy uznać, że przedmiotowe podróże stanowią podróże służbowe, niezależnie czy odbywają się na obszarze wskazanym jako miejsce wykonywania pracy, czy nie.

Tym samym zdaniem Wnioskodawcy wartość wydatków związane z dietami i innymi należnościami za czas tej podróży powinny stanowić przychód Przedstawicieli handlowych, zwolniony z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o PIT.

Dodatkowo, Spółka podkreśla, że przedmiotem interpretacji przepisów prawa podatkowego są materialnoprawne regulacje tego prawa. Jeżeli pojęcia z przepisów innych dziedzin prawa zostały uwzględnione i wykorzystane w określonych unormowaniach prawa podatkowego, które się do nich bezpośrednio lub w sposób dorozumiany odwołują, to i tak do zobowiązań podatkowych zastosowanie znajdują normy prawa podatkowego, a nie współtworzące je tylko pojęcia z pozostałych gałęzi prawa zaczerpnięte (w analizowanym przypadku - prawa pracy). Norma prawnopodatkowa w takich przypadkach jest zbudowana nie tylko z określonych przepisów ustawy podatkowej (ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), ale i z regulacji prawnych innych dziedzin prawa. Interpretacji prawa podatkowego w rozumieniu Ordynacji podatkowej podlegać będą wszystkie przepisy tworzące konkretną normę podatkową, w tym przepisy niepodatkowe, ocena możliwości stosowania i wykładnia, których są niezbędne dla zinterpretowania normy prawnopodatkowej. Wydanie interpretacji dotyczącej wyłącznie przepisów innych, niż podatkowe, które nie tworzą rozważanej normy podatkowej, będzie natomiast nieprawidłowe, to znaczy nie będzie stanowiło interpretacji prawa podatkowego (por. J. Brolik, Ogólne oraz indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, Warszawa 2013 r., str. 49; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 listopada 2012 r., sygn. akt II FSK1193/11, a także wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 2981/11).

Ostatni z powołanych wyroków odnosił się do kwestii interpretacji pojęcia podróży służbowej.

We wskazanym wyroku NSA stwierdził: „W rozpoznanej sprawie we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego zainteresowany dochodził interpretacji unormowania wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a u.p.d.o.f. Wymieniona regulacja prawna stanowi niewątpliwie przepis materialnego prawa podatkowego. Prawodawca podatkowy posługuje się w nim jednak między innymi terminami: „podróż służbowa” oraz „dieta i inne należności”, które nie zostały unormowane w prawie podatkowym i odnoszą się do pojęć z obszaru prawa pracy. Zaniechanie wyjaśnienia tych pojęć na podstawie obowiązującego prawa - nawet jeżeli nie byłoby nim prawo podatkowe - uniemożliwia uzasadnione wskazanie i określenie przedmiotu zwolnienia podatkowego z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a u.p.d.o.f., a tym samym nie przekazuje informacji o możliwości zastosowania normy prawa podatkowego, co - obok wykładni prawa - stanowi przedmiot interpretacji przepisów prawa podatkowego w rozumieniu ord. pod. Wykładnia pojęć podróży służbowej oraz diet i należności pracownika za czas podróży służbowej niezbędna była: dla odpowiedzi na pytanie przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji prawa podatkowego, dla oceny zaprezentowanego w nim stanowiska zainteresowanego lub też dla wskazania prawidłowego postępowania, o których mowa jest jednoznacznie w art. 14c ord. pod.”

W świetle orzecznictwa sądów administracyjnych za utrwalony należy uznać pogląd, że w trosce o swoje bezpieczeństwo prawne, zainteresowany (wnioskodawca) ma prawo oczekiwać wyjaśnienia przez właściwy organ nasuwającej wątpliwości regulacji ukształtowanej przepisami prawa podatkowego, także wówczas, gdy zazębia się ona z innymi unormowaniami prawnymi (por. także wyrok NSA z 4 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1019/09).

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z wyjazdami Export Managera do krajów wskazanych przez Wnioskodawcę w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych Export Managera powinny stanowić przychód ze stosunku pracy w rozumieniu przepisów art. 10 ust. 1 w zw. z art. 12 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o PIT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 2

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, która wyraża się w art. 9 ust. 1 ustawy o PIT), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl definicji przychodów, o której mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9,10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy uznać tym samym każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika (w tym pracownika).

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zaznaczyć należy, iż - stosownie do art. 11 ust. 2a ustawy o PIT - wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4) w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeśli świadczenia są częściowo odpłatne, wówczas, zgodnie z art. 11 ust. 2b ustawy o PIT, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Ustawa o PIT zawiera katalog źródeł przychodów, i tak zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, stanowi konkretyzację wyżej powołanego art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT.

Zgodnie z powołanym przepisem, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie do treści art. 12 ust. 3 ustawy o PIT, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art.11 ust. 2-2b.

Mając na uwadze powyżej powołane uregulowania prawne, należy zaznaczyć, że art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, wymienia jedynie przykładowe przychody ze stosunku pracy, o czym świadczy użycie słowa „w szczególności” - oznacza to, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodami ze stosunku pracy są zatem wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz świadczenia nieodpłatne, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Mimo szerokiego ujęcia w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, przychodów ze stosunku pracy nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Należy również zwrócić uwagę, że stosownie do art. 31 ustawy o PIT osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Ponadto, zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o PIT, zaliczki, o których mowa w art. 31, za miesiące od stycznia do grudnia, z zastrzeżeniem ust. 1a, wynoszą:

1) za miesiące, w których dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy nie przekroczył kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali - 17% dochodu uzyskanego w danym miesiącu;

2) za miesiąc, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali - 17% od tej części dochodu uzyskanego w tym miesiącu, która nie przekroczyła tej kwoty, i 32% od nadwyżki ponad kwotę stanowiącą, górną, granicę pierwszego przedziału skali;

3) za miesiące następujące po miesiącu, o którym mowa w pkt 2 - 32% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Zgodnie z uchwałą Sądu Najwyższego z 19 listopada 2008 r. (sygn. akt II PZP 11/08) pracownicy mobilni są grupą osób pracujących w warunkach stałego przemieszczania się (podróży). Są to osoby, w przypadku których miejsce świadczenia pracy stanowi lub może stanowić pewien obszar (np. kraj, województwo, region).

Powyższe ustalenia Sądu Najwyższego potwierdza orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie z którym pracownikiem mobilnym jest osoba, której charakter pracy wymusza nieustanne przebywanie w trasie, w celu prawidłowego i należytego wykonania obowiązków służbowych.

W konsekwencji, należy przyjąć, że mimo bardzo szerokiego ujęcia w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT przychodów ze stosunku pracy, nie każde świadczenie które zostało spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika podlega opodatkowaniu PIT.

Dodatkowo, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o PIT, zwolnione od podatku są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika do wysokości określonej w odrębnych przepisach (rozporządzeniach). Podkreślenia wymaga, że z powyższego zwolnienia korzystają wyłącznie te należności, które są wypłacane w związku z przebywaniem pracownika w podróży służbowej, czyli w sytuacji, gdy wykonuje on na zlecenie pracodawcy zadanie poza siedzibą pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy wskazanym w umowie o pracę.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167), a w zakresie dotyczącym zwrotu kosztów używania samochodu prywatnego w podróży służbowej - także rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r., nr 27, poz. 271 z późn. zm., dalej w skrócie powoływane jako: Rozporządzenie MPiPS).

Zgodnie z § 1 Rozporządzenia MPiPS, rozporządzenie określa wysokość oraz warunki ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej:

1) na obszarze kraju, zwanej dalej „podróżą krajową”;

2) poza granicami kraju, zwanej dalej „podróżą zagraniczną”.

Jak wskazuje § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

1\. diety,

2\. zwrot kosztów:

a. przejazdów,

b. dojazdów środkami komunikacji miejscowej,

c. noclegów,

d. innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb

Mając na uwadze powyższe, ze zwolnienia od podatku dochodowego korzystać mogą wyłącznie takie należności finansowane przez pracodawcę (bezpośrednio bądź zwracane pracownikowi), które są związane z odbywaniem przez pracownika podróży służbowej, tj. wykonywania obowiązków pracowniczych poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy, określonym w umowie o pracę. Wnioskodawca wskazuje, że przepisy ustawy o PIT ani Rozporządzenia MPiPS nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem podróży służbowej.

Według Wnioskodawcy, definicji podróży służbowej należy doszukiwać się w art. 775 § 1 KP, zgodnie z którym pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

W świetle powyższego przepisu, za podróż służbową należy uznać wykonywanie obowiązków pracowniczych poza siedzibą pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy. Warto w tym miejscu również zwrócić uwagę na fakt, że w powołanym przepisie jest mowa o stałym miejscu pracy, a nie miejscu pracy w ogóle.

W orzecznictwie wskazuje się, że podróż służbowa ma odbywać się na polecenie pracodawcy (wyrok SN z 8 listopada 2012 r., sygn. akt II UK 87/12). Jednocześnie nie wyklucza się, aby pracodawca dał pracownikowi swobodę w zakresie wyjazdów, wówczas zatrudniony w pewnym zakresie może decydować o wyjeździe w podróż służbową (wyrok SN z 8 listopada 2012 r., sygn. akt II UK 87/12). Sądy wskazują jednak stanowisko, zgodnie z którym polecenie pracodawcy powinno być skonkretyzowane co do zadania, terminu oraz miejsca jego realizacji (Wyroki SN: z 25 lutego 2013 r., III UK 57/12, OSNP 2014/1, poz. 10; z 10 października 2013 r., sygn. akt II UK 104/13, OSNP 2015/1, poz. 13).Mimo tych rozbieżności należy stwierdzić, że podjęcie przez pracownika podróży, która połączona jest z wykonywaniem pracy na podstawie porozumienia nie mieści się w granicach art. 775 § 1 KP, chyba, że pracownik w ramach podjętej podróży wykonuje na polecenie pracodawcy zadania służbowe (Wyroki SN: z 25 lutego 2013 r., sygn. akt III UK 57/12, OSNP 2014/1, poz. 10; z 10 października 2013 r., sygn. akt II UK 104/13, OSNP 2015/1, poz. 13).

W art. 775 § 1 KP, ustawodawca posłużył się kryterium odnoszącym się do miejsca pracy, uznając, że podróż służbowa występuje wtedy, gdy pracownik wykonuje zadanie służbowe „poza stałym miejscem pracy.

W myśl art. 29 § 1 pkt 2 KP, w umowie o pracę powinno być określone miejsce wykonywania pracy. Przepis ten nie wymaga wszakże, by umowa wskazywała stałe miejsce pracy, co prowadzi do wniosku, że nie można stawiać, w każdym przypadku, znaku równości między miejscem wykonywania pracy w rozumieniu art. 29 § 1 pkt 2 KP a stałym miejscem pracy, o którym mowa jest w art. 775 § 1 KP.

Należy przyjąć, że różnice w określeniach, jakimi posłużył się ustawodawca w art. 29 § 1 pkt 2 KP, „miejsce wykonywania pracy” i w art. 775 § 1 Kodeksu pracy „stałe miejsce pracy” nie są przypadkowe i nieprzemyślane (wyrok Sądu Najwyższego z 19 marca 2008 r., sygn. akt I PK 230/07 oraz „Kodeks pracy. Komentarz”, prof. A. Świątkowski, wyd. 6, 2018 r., Wyd. Legalis).

W świetle powyższego stanowiska, w przypadku określenia miejsca pracy, poprzez wskazanie kilku lokalizacji (ruchome/zmienne miejsce pracy) należałoby przyjąć, że pracownik przebywa w podróży służbowej wówczas, gdy w celu wykonania krótkotrwałego zadania opuszcza miejscowość stanowiącą jego aktualne, stałe miejsce pracy (miejsce, gdzie realizowany jest aktualnie konkretny projekt).

Ww. wnioski wynikają również z uchwały Sądu Najwyższego z 9 grudnia 2011 r., sygn. akt II PZP 3/11, w której wskazano: „(\`(...)\`) sposobem umownego określenia miejsca wykonywania pracy jest wskazanie ruchomego (w istocie zmiennego) miejsca pracy. Możliwość takiego sposobu określenia miejsca pracy jest uznawana w piśmiennictwie niemal od samego początku obowiązywania Kodeksu pracy (por. Z. Salwa: Rola umowy o pracę w kształtowaniu stosunku pracy, PiP 1977 nr 11, s. 32; W. Masewicz: Glosa do wyroku Sądu Najwyższego z 21 marca 1983 r., sygn. akt I PRN 35/83, OSPiKA 1984 Nr 3, poz. 44; M. Piekarski: Glosa do wyroku Sądu Najwyższego z 1 kwietnia 1985 r., sygn. akt I PR 19/85, OSPiKA 1986 Nr 3, poz. 46; B. Wagner (w:) Kodeks pracy 2009. Komentarz, Gdańsk 2009, s. 191; M. Gersdorf (w:) Kodeks pracy. Komentarz, Warszawa 2010, s. 224).

W doktrynie i orzecznictwie wskazuje się, że z art. 775 § 1 ustawy KP wynika, że podróżą służbową - nawet gdy pracownik otrzyma stosowne polecenie - nie jest wykonywanie pracy w tej samej miejscowości, w której znajduje się siedziba pracodawcy, a także w innej miejscowości, jeśli praca jest wykonywana w miejscu, które jest „stałe”.

Przedstawione powyżej konstatacje dały podstawę wniosku, który nie został ujęty wprost w art. 775 § 1 KP, polegającego na spostrzeżeniu, że podróż służbowa ma charakter incydentalny i wyjątkowy na tle obowiązków pracowniczych (por. A. Sobczyk, Podróż służbowa, MPP 2004/8, s. 209; P. Ciborski, Czas pracy w podróży służbowej, Gdańsk 2004, s. 21 i n.; B. Bury, Czas podróży służbowej, MPP 2006/8, s. 403; wyroki SN: z 8 kwietnia 1998 r., sygn. akt I PKN 24/98 OSNAPIUS 1999/7, poz. 239 i z 23 czerwca 2005 r., sygn. akt II PK 265/04, OSNP 2006/5-6, poz. 76). Wniosek ten prowadzi do uznania, że pracownicy mobilni (świadczący pracę w warunkach permanentnego przemieszczania się) nie są w podróży służbowej (por. wyrok SN z 4 lutego 2009 r., sygn. akt II PK 230/08). Takie stanowisko znajduje wzmocnienie w tym, że aktywność tych pracowników wynika z rodzaju umówionej pracy. Z tych przyczyn Sąd Najwyższy przyjął, że przedstawiciele handlowi, serwisanci i inni pracownicy mobilni wykonujący obowiązki pracownicze na pewnym obszarze geograficznym nie przebywają w podróży służbowej.

Powyższą definicję potwierdza się również w interpretacjach indywidulanych prawa podatkowego, dla przykładu w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 marca 2020 r., znak: 0113-KDIPT2-2.4011.786.2020.2.DA, w której stwierdzono, że podróżą służbową jest taki wyjazd, który odbywa się na polecenie pracodawcy i jest związany ze świadczeniem pracy poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy.

Sumą przedstawionych powyżej myśli jest wniosek, że orzecznictwo i doktryna prawa pracy przewartościowały spojrzenie na definicję podróży służbowej.

W art. 775 § 1 KP, silnie zaznaczono relację zachodzącą między poleceniem pracodawcy a czynnikiem miejsca. Zabiegi interpretacyjne wprowadziły do tego układu dodatkowe elementy. Są nimi wyjątkowość i incydentalność podróży służbowej, a przede wszystkim jej nietypowość względem zwykłych czynności wynikających z zakontraktowanego rodzaju pracy.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze, że charakter pracy Export Managera wymaga od niego wyjazdów zagranicznych, do miejsc, których nie wskazuje się w umowie o pracę jako stałe miejsce wykonywania pracy - Export Manager wyjeżdżając do tych miejsc przebywa w podróży służbowej. Podróże te spełniają wszystkie warunki do uznania ich za podróże służbowe w myśl art. 772 § 1 KP, tj. są incydentalne, stanowią wyjazdy poza miejsce określone jako miejsce wykonywania pracy, odbywają się zgodnie z poleceniem pracodawcy (Spółki), są również wyjątkowe i nietypowe względem zwykłych czynności, które wynikają z rodzaju pracy wykonywanej przez Export Managera.

Zdaniem Spółki, biorąc pod uwagę taką definicję podróży służbowej, należy uznać, ze Export Manager przebywając poza granicami kraju jest w podróży służbowej, a poniesione przez Spółkę wydatki związane z czasem tej podróży powinny stanowić dla Export Managera przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.

Wydatki te, zdaniem Wnioskodawcy, powinny być jednocześnie zwolnione z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o PIT.

Powyższe potwierdza się również w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego. Dla przykładu w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 stycznia 2021 r., znak: 0114-KDIP3-2.4011.706.2020.1.AK potwierdzono stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku, kiedy Spółka dokonuje zwrotu kosztów Członkom Rady Nadzorczej w związku z ich udziałem w pracach Rady Nadzorczej, które odbywają się poza miejscem zamieszkania członków Rady Nadzorczej należy uznać, że członkowie Rady Nadzorczej wykonują podróż, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, Spółka nie jest zobowiązana do pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od kwoty pokrywanych ww. kosztów, tj. zwracanych przez nią kosztów poniesionych przez członków Rady Nadzorczej - gdyż są one zwolnione od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b w zw. z ust. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podobne stanowisko przyjęto w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 19 listopada 2020 r., znak: 0113-KDIPT2- 3.4011.660.2020.3.ID.

Spółka podkreśla, że przedmiotem interpretacji przepisów prawa podatkowego są materialnoprawne regulacje tego prawa. Jeżeli pojęcia z przepisów innych dziedzin prawa zostały uwzględnione i wykorzystane w określonych unormowaniach prawa podatkowego, które się do nich bezpośrednio lub w sposób dorozumiany odwołują, to i tak do zobowiązań podatkowych zastosowanie znajdują normy prawa podatkowego, a nie współtworzące je tylko pojęcia z pozostałych gałęzi prawa zaczerpnięte (w analizowanym przypadku - prawa pracy). Norma prawnopodatkowa w takich przypadkach jest zbudowana nie tylko z określonych przepisów ustawy podatkowej (ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), ale i z regulacji prawnych innych dziedzin prawa. Interpretacji prawa podatkowego w rozumieniu Ordynacji podatkowej podlegać będą wszystkie przepisy tworzące konkretną normę podatkową, w tym przepisy niepodatkowe, ocena możliwości stosowania i wykładnia, których są niezbędne dla zinterpretowania normy prawnopodatkowej. Wydanie interpretacji dotyczącej wyłącznie przepisów innych, niż podatkowe, które nie tworzą rozważanej normy podatkowej, będzie natomiast nieprawidłowe, to znaczy nie będzie stanowiło interpretacji prawa podatkowego (por. J. Brolik, Ogólne oraz indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, Warszawa 2013 r., str. 49; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 listopada 2012 r., sygn. akt II FSK1193/11, a także wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 2981/11).

Ostatni z powołanych wyroków odnosił się do kwestii interpretacji pojęcia podróży służbowej. We wskazanym wyroku NSA stwierdził: W rozpoznanej sprawie we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego zainteresowany dochodził interpretacji unormowania wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a u.p.d.o.f. Wymieniona regulacja prawna stanowi niewątpliwie przepis materialnego prawa podatkowego. Prawodawca podatkowy posługuje się w nim jednak między innymi terminami: „podróż służbowa” oraz „dieta i inne należności”, które nie zostały unormowane w prawie podatkowym i odnoszą się do pojęć z obszaru prawa pracy. Zaniechanie wyjaśnienia tych pojęć na podstawie obowiązującego prawa - nawet jeżeli nie byłoby nim prawo podatkowe - uniemożliwia uzasadnione wskazanie i określenie przedmiotu zwolnienia podatkowego z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a u.p.d.o.f., a tym samym nie przekazuje informacji o możliwości zastosowania normy prawa podatkowego, co - obok wykładni prawa - stanowi przedmiot interpretacji przepisów prawa podatkowego w rozumieniu ord. pod. Wykładnia pojęć podróży służbowej oraz diet i należności pracownika za czas podróży służbowej niezbędna była: dla odpowiedzi na pytanie przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji prawa podatkowego, dla oceny zaprezentowanego w nim stanowiska zainteresowanego lub też dla wskazania prawidłowego postępowania, o których mowa jest jednoznacznie w art. 14c ord. pod.

W świetle orzecznictwa sądów administracyjnych za utrwalony należy uznać pogląd, że w trosce o swoje bezpieczeństwo prawne, zainteresowany (wnioskodawca) ma prawo oczekiwać wyjaśnienia przez właściwy organ nasuwającej wątpliwości regulacji ukształtowanej przepisami prawa podatkowego, także wówczas, gdy zazębia się ona z innymi unormowaniami prawnymi (por. także wyrok NSA z 4 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1019/09).

Stanowisko w zakresie pytania nr 3

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z cyklicznymi wyjazdami Prezes Zarządu Spółki do siedziby spółki-matki oraz na organizowane przez Spółkę cykliczne szkolenia i konferencję na terenie kraju w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych powinny stanowić przychód Prezes Zarządu Spółki ze stosunku pracy w rozumieniu przepisów art. 10 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ww. ustawy.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 3

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, która wyraża się w art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl definicji przychodów, o której mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9,10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy uznać tym samym każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika (w tym pracownika).

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zaznaczyć należy, iż - stosownie do art. 11 ust. 2a ustawy o PIT - wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4) w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeśli świadczenia są częściowo odpłatne, wówczas, zgodnie z art. 11 ust. 2b ustawy o PIT, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Ustawa o PIT zawiera katalog źródeł przychodów, i tak zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, stanowi konkretyzację wyżej powołanego art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT.

Zgodnie z powołanym przepisem, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie do treści art. 12 ust. 3 ustawy o PIT, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art.11 ust. 2-2b.

Mając na uwadze powyżej powołane uregulowania prawne, należy zaznaczyć, że art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, wymienia jedynie przykładowe przychody ze stosunku pracy, o czym świadczy użycie słowa „w szczególności” - oznacza to, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodami ze stosunku pracy są zatem wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz świadczenia nieodpłatne, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Mimo szerokiego ujęcia w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, przychodów ze stosunku pracy nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Należy również zwrócić uwagę, że stosownie do art. 31 ustawy o PIT osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Ponadto, zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o PIT, zaliczki, o których mowa w art. 31, za miesiące od stycznia do grudnia, z zastrzeżeniem ust. 1a, wynoszą:

1) za miesiące, w których dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy nie przekroczył kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali - 17% dochodu uzyskanego w danym miesiącu;

2) za miesiąc, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali - 17% od tej części dochodu uzyskanego w tym miesiącu, która nie przekroczyła tej kwoty, i 32% od nadwyżki ponad kwotę stanowiącą, górną, granicę pierwszego przedziału skali;

3) za miesiące następujące po miesiącu, o którym mowa w pkt 2 - 32% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Zgodnie z uchwałą Sądu Najwyższego z 19 listopada 2008 r. (sygn. akt II PZP 11/08) pracownicy mobilni są grupą osób pracujących w warunkach stałego przemieszczania się (podróży). Są to osoby, w przypadku których miejsce świadczenia pracy stanowi lub może stanowić pewien obszar (np. kraj, województwo, region).

Powyższe ustalenia Sądu Najwyższego potwierdza orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie z którym pracownikiem mobilnym jest osoba, której charakter pracy wymusza nieustanne przebywanie w trasie, w celu prawidłowego i należytego wykonania obowiązków służbowych.

W konsekwencji, należy przyjąć, że mimo bardzo szerokiego ujęcia w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT przychodów ze stosunku pracy, nie każde świadczenie które zostało spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika podlega opodatkowaniu PIT.

Dodatkowo, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o PIT, zwolnione od podatku są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika do wysokości określonej w odrębnych przepisach (rozporządzeniach). Podkreślenia wymaga, że z powyższego zwolnienia korzystają wyłącznie te należności, które są wypłacane w związku z przebywaniem pracownika w podróży służbowej, czyli w sytuacji, gdy wykonuje on na zlecenie pracodawcy zadanie poza siedzibą pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy wskazanym w umowie o pracę.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz.U. z 2013 r., poz. 167), a w zakresie dotyczącym zwrotu kosztów używania samochodu prywatnego w podróży służbowej - także rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r., nr 27, poz. 271 z późn. zm., dalej w skrócie powoływane jako: Rozporządzenie MPiPS).

Zgodnie z § 1 Rozporządzenia MPiPS, rozporządzenie określa wysokość oraz warunki ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej:

3) na obszarze kraju, zwanej dalej „podróżą krajową”;

4) poza granicami kraju, zwanej dalej „podróżą zagraniczną”.

Jak wskazuje § 2 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

3\. diety,

4\. zwrot kosztów:

a. przejazdów,

b. dojazdów środkami komunikacji miejscowej,

c. noclegów,

d. innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb

Mając na uwadze powyższe, ze zwolnienia od podatku dochodowego korzystać mogą wyłącznie takie należności finansowane przez pracodawcę (bezpośrednio bądź zwracane pracownikowi), które są związane z odbywaniem przez pracownika podróży służbowej, tj. wykonywania obowiązków pracowniczych poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy, określonym w umowie o pracę. Wnioskodawca wskazuje, że przepisy ustawy o PIT ani Rozporządzenia MPiPS nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem podróży służbowej.

Według Wnioskodawcy, definicji podróży służbowej należy doszukiwać się w art. 775 § 1 KP, zgodnie z którym pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

W świetle powyższego przepisu, za podróż służbową należy uznać wykonywanie obowiązków pracowniczych poza siedzibą pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy. Warto w tym miejscu również zwrócić uwagę na fakt, że w powołanym przepisie jest mowa o stałym miejscu pracy, a nie miejscu pracy w ogóle.

W orzecznictwie wskazuje się, że podróż służbowa ma odbywać się na polecenie pracodawcy (wyrok SN z 8 listopada 2012 r., sygn. akt II UK 87/12). Jednocześnie nie wyklucza się, aby pracodawca dał pracownikowi swobodę w zakresie wyjazdów, wówczas zatrudniony w pewnym zakresie może decydować o wyjeździe w podróż służbową (wyrok SN z 8 listopada 2012 r., sygn. akt II UK 87/12). Sądy wskazują jednak stanowisko, zgodnie z którym polecenie pracodawcy powinno być skonkretyzowane co do zadania, terminu oraz miejsca jego realizacji (Wyroki SN: z 25 lutego 2013 r., sygn. akt III UK 57/12, OSNP 2014/1, poz. 10; z 10 października 2013 r., sygn. akt II UK 104/13, OSNP 2015/1, poz. 13).Mimo tych rozbieżności należy stwierdzić, że podjęcie przez pracownika podróży, która połączona jest z wykonywaniem pracy na podstawie porozumienia nie mieści się w granicach art. 775 § 1 KP, chyba, że pracownik w ramach podjętej podróży wykonuje na polecenie pracodawcy zadania służbowe (Wyroki SN: z 25 lutego 2013 r., sygn. akt III UK 57/12, OSNP 2014/1, poz. 10; z 10 października 2013 r., sygn. akt II UK 104/13, OSNP 2015/1, poz. 13).

W art. 775 § 1 KP, ustawodawca posłużył się kryterium odnoszącym się do miejsca pracy, uznając, że podróż służbowa występuje wtedy, gdy pracownik wykonuje zadanie służbowe „poza stałym miejscem pracy.

W myśl art. 29 § 1 pkt 2 KP, w umowie o pracę powinno być określone miejsce wykonywania pracy. Przepis ten nie wymaga wszakże, by umowa wskazywała stałe miejsce pracy, co prowadzi do wniosku, że nie można stawiać, w każdym przypadku, znaku równości między miejscem wykonywania pracy w rozumieniu art. 29 § 1 pkt 2 KP a stałym miejscem pracy, o którym mowa jest w art. 775 § 1 KP.

Należy przyjąć, że różnice w określeniach, jakimi posłużył się ustawodawca w art. 29 § 1 pkt 2 KP, „miejsce wykonywania pracy” i w art. 775 § 1 Kodeksu pracy „stałe miejsce pracy” nie są przypadkowe i nieprzemyślane (wyrok Sądu Najwyższego z 19 marca 2008 r., sygn. akt I PK 230/07 oraz „Kodeks pracy. Komentarz”, prof. A. Świątkowski, wyd. 6, 2018 r., wyd. Legalis).

W świetle powyższego stanowiska, w przypadku określenia miejsca pracy, poprzez wskazanie kilku lokalizacji (ruchome/zmienne miejsce pracy) należałoby przyjąć, że pracownik przebywa w podróży służbowej wówczas, gdy w celu wykonania krótkotrwałego zadania opuszcza miejscowość stanowiącą jego aktualne, stałe miejsce pracy (miejsce, gdzie realizowany jest aktualnie konkretny projekt).

Ww. wnioski wynikają również z uchwały Sądu Najwyższego z 9 grudnia 2011 r., sygn. akt II PZP 3/11, w której wskazano: „(\`(...)\`) sposobem umownego określenia miejsca wykonywania pracy jest wskazanie ruchomego (w istocie zmiennego) miejsca pracy. Możliwość takiego sposobu określenia miejsca pracy jest uznawana w piśmiennictwie niemal od samego początku obowiązywania Kodeksu pracy (por. Z. Salwa: Rola umowy o pracę w kształtowaniu stosunku pracy, PiP 1977 nr 11, s. 32; W. Masewicz: Glosa do wyroku Sądu Najwyższego z 21 marca 1983 r., sygn. akt I PRN 35/83, OSPiKA 1984 Nr 3, poz. 44; M. Piekarski: Glosa do wyroku Sądu Najwyższego z 1 kwietnia 1985 r., sygn. akt I PR 19/85, OSPiKA 1986 Nr 3, poz. 46; B. Wagner (w:) Kodeks pracy 2009. Komentarz, Gdańsk 2009, s. 191; M. Gersdorf (w:) Kodeks pracy. Komentarz, Warszawa 2010, s. 224).

W doktrynie i orzecznictwie wskazuje się, że z art. 775 § 1 ustawy KP wynika, że podróżą służbową - nawet gdy pracownik otrzyma stosowne polecenie - nie jest wykonywanie pracy w tej samej miejscowości, w której znajduje się siedziba pracodawcy, a także w innej miejscowości, jeśli praca jest wykonywana w miejscu, które jest „stałe”.

Przedstawione powyżej konstatacje dały podstawę wniosku, który nie został ujęty wprost w art. 775 § 1 KP, polegającego na spostrzeżeniu, że podróż służbowa ma charakter incydentalny i wyjątkowy na tle obowiązków pracowniczych (por. A. Sobczyk, Podróż służbowa, MPP 2004/8, s. 209; P. Ciborski, Czas pracy w podróży służbowej, Gdańsk 2004, s. 21 i n.; B. Bury, Czas podróży służbowej, MPP 2006/8, s. 403; wyroki SN: z 8 kwietnia 1998 r., sygn. akt I PKN 24/98 OSNAPIUS 1999/7, poz. 239 i z 23 czerwca 2005 r., sygn. akt II PK 265/04, OSNP 2006/5-6, poz. 76). Wniosek ten prowadzi do uznania, że pracownicy mobilni (świadczący pracę w warunkach permanentnego przemieszczania się) nie są w podróży służbowej (por. wyrok SN z 4 lutego 2009 r., sygn. akt II PK 230/08). Takie stanowisko znajduje wzmocnienie w tym, że aktywność tych pracowników wynika z rodzaju umówionej pracy. Z tych przyczyn Sąd Najwyższy przyjął, że przedstawiciele handlowi, serwisanci i inni pracownicy mobilni wykonujący obowiązki pracownicze na pewnym obszarze geograficznym nie przebywają w podróży służbowej.

Powyższą definicję potwierdza się również w interpretacjach indywidulanych prawa podatkowego, dla przykładu w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 marca 2020 r., znak: 0113-KDIPT2-2.4011.786.2020.2.DA, w której stwierdzono, że podróżą służbową jest taki wyjazd, który odbywa się na polecenie pracodawcy i jest związany ze świadczeniem pracy poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy.

Sumą przedstawionych powyżej myśli jest wniosek, że orzecznictwo i doktryna prawa pracy przewartościowały spojrzenie na definicję podróży służbowej.

W art. 775 § 1 KP, silnie zaznaczono relację zachodzącą między poleceniem pracodawcy a czynnikiem miejsca. Zabiegi interpretacyjne wprowadziły do tego układu dodatkowe elementy. Są nimi wyjątkowość i incydentalność podróży służbowej, a przede wszystkim jej nietypowość względem zwykłych czynności wynikających z zakontraktowanego rodzaju pracy. Zdaniem Spółki, podróżą służbową będzie więc taka podróż, która odbywa się w związku z poleceniem pracodawcy, poza stałe miejsce wykonywania pracy, bądź miejsce siedziby Spółki, zdarzająca się rzadko, będąca nietypowym zdarzeniem względem standardowych czynności wynikających z rodzaju pracy określonego w umowie o pracę.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze, że charakter pracy Prezes Zarządu wymaga wyjazdów zagranicznych, oraz wyjazdów na organizowane przez Spółkę cykliczne szkolenia i konferencję na terenie kraju, do miejsc, których nie wskazuje się w umowie o pracę jako stałe miejsce wykonywania pracy - Prezes Zarządu wyjeżdżając do tych miejsc przebywa w podróży służbowej. Zdaniem Wnioskodawcy, fakt, że podróże służbowe Prezes Zarządu mogą być zjawiskiem powtarzającym się w takich samych odstępach czasu, nie powinno mieć znaczenia dla definicji podróży służbowej, o której mowa w przepisach Kodeksu Pracy. Zdaniem Wnioskodawcy, podróże służbowe Prezesa Zarządu są wykonywane w związku z poleceniem pracodawcy do wyjazdu w określone miejsce (do siedziby spółki-matki), są nietypowe względem standardowych czynności wynikających z rodzaju pracy określonego w umowie o pracę.

Podróże te, zdaniem Wnioskodawcy, spełniają wszystkie warunki do uznania ich za podróże służbowe w myśl art. 775 § 1 KP, tj. są incydentalne, stanowią wyjazdy poza miejsce określone jako miejsce wykonywania pracy, odbywają się zgodnie z poleceniem pracodawcy (Spółki), są również wyjątkowe i nietypowe względem zwykłych czynności, które wynikają z rodzaju pracy wykonywanej przez Prezes Zarządu.

Zdaniem Spółki, biorąc pod uwagę taką definicję podróży służbowej, należy uznać, że Prezes Zarządu w związku z cyklicznymi wyjazdami Spółki do siedziby spółki-matki oraz na organizowane przez Spółkę cykliczne szkolenia i konferencję na terenie kraju jest w podróży służbowej, a poniesione przez Spółkę wydatki związane z tymi podróżami powinny stanowić dla Prezesa Zarządu przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. Wydatki te, zdaniem Wnioskodawcy, powinny zostać zwolnione z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o PIT.

Powyższe potwierdza się również w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego. Dla przykładu w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 4 stycznia 2021 r., znak: 0114-KDIP3-2.4011.706.2020.1.AK, w której potwierdzono stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku, kiedy Spółka dokonuje zwrotu kosztów Członkom Rady Nadzorczej w związku z ich udziałem w pracach Rady Nadzorczej, które odbywają się poza miejscem zamieszkania członków Rady Nadzorczej należy uznać, że członkowie Rady Nadzorczej wykonują podróż, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, Spółka nie jest zobowiązana do pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od kwoty pokrywanych ww. kosztów, tj. zwracanych przez nią kosztów poniesionych przez członków Rady Nadzorczej - gdyż są one zwolnione od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b w zw. z ust. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podobne stanowisko przyjęto w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 listopada 2020 r., znak: 0113-KDIPT2 -3.4011.660.2020.3.ID.

Spółka podkreślić, że przedmiotem interpretacji przepisów prawa podatkowego są materialnoprawne regulacje tego prawa. Jeżeli pojęcia z przepisów innych dziedzin prawa zostały uwzględnione i wykorzystane w określonych unormowaniach prawa podatkowego, które się do nich bezpośrednio lub w sposób dorozumiany odwołują, to i tak do zobowiązań podatkowych zastosowanie znajdują normy prawa podatkowego, a nie współtworzące je tylko pojęcia z pozostałych gałęzi prawa zaczerpnięte (w analizowanym przypadku - prawa pracy). Norma prawnopodatkowa w takich przypadkach jest zbudowana nie tylko z określonych przepisów ustawy podatkowej (ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), ale i z regulacji prawnych innych dziedzin prawa. Interpretacji prawa podatkowego w rozumieniu Ordynacji podatkowej podlegać będą wszystkie przepisy tworzące konkretną normę podatkową, w tym przepisy niepodatkowe, ocena możliwości stosowania i wykładnia, których są niezbędne dla zinterpretowania normy prawnopodatkowej. Wydanie interpretacji dotyczącej wyłącznie przepisów innych, niż podatkowe, które nie tworzą rozważanej normy podatkowej, będzie natomiast nieprawidłowe, to znaczy nie będzie stanowiło interpretacji prawa podatkowego (por. J. Brolik, Ogólne oraz indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, Warszawa 2013 r., str. 49; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 listopada 2012 r., sygn. akt II FSK1193/11, a także wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 2981/11).

Ostatni z powołanych wyroków odnosił się do kwestii interpretacji pojęcia podróży służbowej. We wskazanym wyroku NSA stwierdził: W rozpoznanej sprawie we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego zainteresowany dochodził interpretacji unormowania wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a u.p.d.o.f. Wymieniona regulacja prawna stanowi niewątpliwie przepis materialnego prawa podatkowego. Prawodawca podatkowy posługuje się w nim jednak między innymi terminami: „podróż służbowa” oraz „dieta i inne należności”, które nie zostały unormowane w prawie podatkowym i odnoszą się do pojęć z obszaru prawa pracy. Zaniechanie wyjaśnienia tych pojęć na podstawie obowiązującego prawa - nawet jeżeli nie byłoby nim prawo podatkowe - uniemożliwia uzasadnione wskazanie i określenie przedmiotu zwolnienia podatkowego z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a u.p.d.o.f., a tym samym nie przekazuje informacji o możliwości zastosowania normy prawa podatkowego, co - obok wykładni prawa - stanowi przedmiot interpretacji przepisów prawa podatkowego w rozumieniu ord. pod. Wykładnia pojęć podróży służbowej oraz diet i należności pracownika za czas podróży służbowej niezbędna była: dla odpowiedzi na pytanie przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji prawa podatkowego, dla oceny zaprezentowanego w nim stanowiska zainteresowanego lub też dla wskazania prawidłowego postępowania, o których mowa jest jednoznacznie w art. 14c ord. pod.

W świetle orzecznictwa sądów administracyjnych za utrwalony należy uznać pogląd, że w trosce o swoje bezpieczeństwo prawne, zainteresowany (wnioskodawca) ma prawo oczekiwać wyjaśnienia przez właściwy organ nasuwającej wątpliwości regulacji ukształtowanej przepisami prawa podatkowego, także wówczas, gdy zazębia się ona z innymi unormowaniami prawnymi (por. także wyrok NSA z 4 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1019/09).

Ad 4

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka postępuje prawidłowo uznając, że Monterzy podczas wyjazdów do klientów nie przebywają w podróży służbowej, a wypłacany im dodatek wyjazdowy stanowi przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 4

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, która wyraża się w art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl definicji przychodów, o której mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy uznać tym samym każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika (w tym pracownika).

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zaznaczyć należy, iż - stosownie do art. 11 ust. 2a ustawy o PIT - wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4) w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeśli świadczenia są częściowo odpłatne, wówczas, zgodnie z art. 11 ust. 2b ustawy o PIT, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Ustawa o PIT zawiera katalog źródeł przychodów, i tak zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, stanowi konkretyzację wyżej powołanego art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT.

Zgodnie z powołanym przepisem, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Według art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności:

· wynagrodzenia zasadnicze,

· wynagrodzenia za godziny nadliczbowe,

· różnego rodzaju dodatki,

· nagrody,

· ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i

· wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona,

· świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika,

· wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zaznaczyć należy, że ponad wszelką wątpliwość wyszczególnienie powyższe ma charakter otwarty, co oznacza, że sam fakt, że jakieś świadczenie nie zawiera się wprost w jego treści, nie decyduje o braku przychodu czy o zamieszczeniu w innym źródle.

Oczywiście najmniej wątpliwości budzą takie wypłaty, które realizowane są przez pracodawcę, a ich obowiązek wynika wprost ze stosunku prawnego łączącego obie strony.

Tak jest z wynagrodzeniami zasadniczymi czy dodatkowymi, mającymi swoje źródło w umowie o pracę, regulaminie wynagradzania czy innym akcie kreującym stosunek prawny łączący przekazującego i otrzymującego.

Jak wskazuje się w orzecznictwie, dla uznania czy dane przysporzenie stanowi dla pracownika przychód, konieczne jest stwierdzenie czy świadczenie ma charakter definitywny.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego również przy wypłatach pieniężnych istotny jest warunek korzyści i przysporzenia, które muszą wystąpić, aby pracownik uzyskał przychód podatkowy. Jak zostało wskazane w wyroku tego sądu z 16 października 2019 r., sygn. akt II FSK 3531/17: Pomimo tego, że nie wynika to wprost z brzmienia przepisu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które nie mają charakteru zwrotnego. Przychód jest bowiem w istocie określonym przyrostem majątkowym, a zatem jego otrzymanie musi mieć charakter definitywny. Stąd też wszystkie kwoty otrzymywane «tytułem zwrotnym»», takie jak pożyczki, kaucje itp., nie są zaliczane do przychodów podatkowych. Do tej kategorii przychodów podatkowych zaliczono przychody z nieodpłatnych świadczeń uregulowane w art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b u.p.d.o.f.

Stosownie do treści art. 12 ust. 3 ustawy o PIT, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

W tym miejscu warto zwrócić uwagę na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13. W przedmiotowym wyroku sformułowano kryteria, których spełnienie może powodować zakwalifikowanie świadczenia pracodawcy na rzecz pracownika, jako nieodpłatny przychód ze stosunku pracy. Należy przyjąć, że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

1) zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich dobrowolnie),

2) zostały spełnione w interesie pracownika (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły pracownikowi korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

3) korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W kontekście pierwszego z wymienionych warunków, Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że „inne nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód w rozumieniu ustawy o PIT tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie wydatku przez pracownika. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę w pełni dobrowolnie. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie - z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej - jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji, przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.

Formułując drugi warunek Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że dla oceny, czy świadczenie leżało w interesie pracownika, istotne jest czy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Trybuna! Konstytucyjny - w ślad za uchwałami Naczelnego Sądu Administracyjnego - uznał, że w zakres nieodpłatnego świadczenia, jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, „których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W konsekwencji, aby wartość świadczenia uzyskanego od pracodawcy podlegała, opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia, w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku. Jako przykład Trybunał Konstytucyjny wskazał m.in. dowożenie pracownika z miejsca zamieszkania do pracy. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego zorganizowanie tego rodzaju transportu może oznaczać zaoszczędzenie wydatku po stronie pracownika i w konsekwencji może stanowić przysporzenie objęte podatkiem dochodowym. Taka ocena jest jednak poprawna tylko pod warunkiem, że świadczenia te pracodawca spełniał, dysponując uprzednią zgodą pracownika na ich przyjęcie. O ile bowiem pracownik decyduje się skorzystać z przewozu, niewątpliwie zaoszczędza sobie wydatku, który musiałby ponieść.

Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny zauważył, iż w sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie zostało przyjęte jako warunek niezbędny do zgodnego z prawem wykonania pracy - po stronie pracownika nie pojawia się korzyść, która mogłaby być objęta podatkiem dochodowym.

Odnosząc się natomiast do trzeciego warunku, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę.

Mając powyższe na uwadze Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu. Dotyczy to między innymi zorganizowania przez pracodawcę dowozu do pracy, w sytuacji gdy pracodawca wie, kto będzie korzystał z tej formy transportu oraz zna odległości, którą każdy będzie pokonywał. W takim przypadku pracodawca jest w stanie precyzyjnie określić wartość świadczenia przypadającą indywidualnie na każdego przewożonego.

W świetle powyższego zauważyć należy, że nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu, podobnie jak nie każde tego rodzaju świadczenie jest wyłączone spod regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym - jak słusznie zauważył Trybunał Konstytucyjny - ze względu na otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie w ustawie podatkowej wszystkich nieodpłatnych przysporzeń, które zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku dochodowego powinny być przez ustawodawcę uwzględnione. Zasadą winno być, że pracownik otrzymuje za swoją pracę wynagrodzenie (świadczenie pieniężne), a nieodpłatne świadczenia stanowią wyjątek od tej zasady, uzasadniony między innymi względami praktycznymi, w tym ekonomicznymi np. ze względu na ulgi przy grupowym ubezpieczeniu, zakwaterowaniu czy przy zbiorczych pakietach medycznych. Ta zasada odpowiedniej płacy ma również uzasadnienie z ekonomicznego punktu widzenia. Zbyt niskie wynagrodzenie za pracę, nieuwzględniające kosztów pracownika, ponoszonych w związku z wykonywaniem zwykłych, bo wynikających z umowy o pracę, obowiązków może spowodować nieatrakcyjność pracy u tego pracodawcy. Jeśli pracodawca uwzględnia (musi uwzględniać) ten aspekt w wysokości wynagrodzenia, ale ze względów organizacyjnych, praktycznych decyduje się na nieodpłatne świadczenie w postaci udostępnienia pracownikom nieodpłatnych noclegów (mających wymierną wartość ekonomiczną), to nadal jest to zapłata za pracę. Gdyby zatem przyjąć, że ponoszenie przez pracodawcę wydatków w celu zapewnienia noclegów pracownikowi mobilnemu jest świadczeniem poniesionym w interesie pracodawcy, ponieważ to jemu przynosi konkretną i wymierną korzyść w postaci prawidłowo i efektywnie wykonanej przez pracownika pracy, to również taki charakter miałoby wynagrodzenie za pracę np. w formie dodatku «za mobilność», a nie budzi wątpliwości, że wynagrodzenie jest przychodem pracownika. Oceniając zatem obiektywnie, dobrowolne przyjęcie od pracodawcy nieodpłatnego zakwaterowania leży w interesie pracownika mobilnego, gdyż uzyskuje on w ten sposób wymierną korzyść (przysporzenie majątkowe) w postaci uniknięcia kosztów, które musiałby ponieść, skoro zdecydował się na wynikające z umowy o pracę «mobilne» miejsce pracy (takie stanowisko potwierdzono w wyroku NSA z 16 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 285/18).

Podsumowując powyższe rozważania, stwierdzić należy, że przychodem pracownika w myśl art. 12 ust. 1 ustawy o PIT jest nie tylko wynagrodzenie za pracę, ale również różnego rodzaju inne świadczenia otrzymywane od pracodawcy. Takimi świadczeniami są także dodatki wypłacane przez pracodawcę.

Jak wynika z wyroku NSA z 26 listopada 2019 r., sygn. akt II FSK 3953/17: wartość świadczenia otrzymanego przez pracownika niebędącego w podróży służbowej (\`(...)\`) pracodawca ma obowiązek doliczyć do wynagrodzenia wypłaconego w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy.

W tym miejscu zdaniem Spółki należy stwierdzić, czy Monterzy jadąc do siedziby klienta w celu montażu urządzeń sprzedawanych przez Spółkę, są w podróży służbowej czy też nie, aby dokonać przesądu w tym temacie, należy najpierw zdefiniować pojęcie podróży służbowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, definicji podróży służbowej należy doszukiwać się w art. 775 § 1 KP, zgodnie z którym pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

W świetle powyższego przepisu, za podróż służbową należy uznać wykonywanie obowiązków pracowniczych poza siedzibą pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy. Warto w tym miejscu również zwrócić uwagę na fakt, że w powołanym przepisie jest mowa o stałym miejscu pracy, a nie miejscu pracy w ogóle.

W orzecznictwie wskazuje się, że podróż służbowa ma odbywać się na polecenie pracodawcy (wyrok SN z 8 listopada 2012 r., sygn. akt. II UK 87/12). Jednocześnie nie wyklucza się, aby pracodawca dał pracownikowi swobodę w zakresie wyjazdów, wówczas zatrudniony w pewnym zakresie może decydować o wyjeździe w podróż służbową (wyrok SN z 8 listopada 2012 r., sygn. akt II UK 87/12). Sądy wskazują jednak stanowisko, zgodnie z którym polecenie pracodawcy powinno być skonkretyzowane co do zadania, terminu oraz miejsca jego realizacji (wyroki SN: z 25 lutego 2013 r., sygn. akt III UK 57/12, OSNP 2014/1, poz. 10; z 10 października 2013 r., sygn. akt II UK 104/13, OSNP 2015/1, poz. 13).

Mimo tych rozbieżności należy stwierdzić, że podjęcie przez pracownika podróży, która połączona jest z wykonywaniem pracy na podstawie porozumienia nie mieści się w granicach art. 775 §1 KP, chyba, że pracownik w ramach podjętej podróży wykonuje na polecenie pracodawcy zadania służbowe (wyroki SN: z 25 lutego 2013 r., sygn. akt III UK 57/12, OSNP 2014/1, poz. 10; z 10 października 2013 r., sygn. akt II UK 104/13, OSNP 2015/1, poz. 13).

W art. 775 § 1 KP, ustawodawca posłużył się kryterium odnoszącym się do miejsca pracy, uznając, że podróż służbowa występuje wtedy, gdy pracownik wykonuje zadanie służbowe „poza stałym miejscem pracy”.

W myśl art. 29 § 1 pkt 2 KP, w umowie o pracę powinno być określone miejsce wykonywania pracy. Przepis ten nie wymaga wszakże, by umowa wskazywała stałe miejsce pracy, co prowadzi do wniosku, że nie można stawiać, w każdym przypadku, znaku równości między miejscem wykonywania pracy w rozumieniu art. 29 § 1 pkt 2 KP, a stałym miejscem pracy, o którym mowa jest w art. 775 § 1 KP.

Należy przyjąć, że różnice w określeniach, jakimi posłużył się ustawodawca w art. 29 § 1 pkt 2 KP, „miejsce wykonywania pracy” i w art. 775 § 1 KP „stałe miejsce pracy” nie są przypadkowe i nieprzemyślane (wyrok Sądu Najwyższego z 19 marca 2008 r., sygn. akt I PK 230/07 oraz „Kodeks pracy. Komentarz”, prof. A. Świątkowski, wyd. 6, 2018 r., Wyd. Legalis).

W świetle powyższego stanowiska, w przypadku określenia miejsca pracy, poprzez wskazanie kilku lokalizacji (ruchome/zmienne miejsce pracy) należałoby przyjąć, że pracownik przebywa w podróży służbowej wówczas, gdy w celu wykonania krótkotrwałego zadania opuszcza miejscowość stanowiącą jego aktualne, stałe miejsce pracy (miejsce, gdzie realizowany jest aktualnie konkretny projekt).

Mając na uwadze powyższe, Monterzy podczas wyjazdów do siedzib klientów Spółki, w celu zamontowania w ich siedzibach urządzeń sprzedawanych przez Spółkę, nie znajdują się w podróży służbowej. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w umowach o pracę zawartych z Monterami jako miejsce świadczenia pracy wskazuje się terytorium całej Polski, ze wskazaniem większych miast, do których Monterzy jeżdżą najczęściej. Wobec powyższego, na terenie Rzeczpospolitej Polskiej nie ma miejsca, które nie stanowiłoby co do zasady miejsca pracy Monterów. Traktowanie tego rodzaju wyjazdów jako podróży służbowej, w opinii Spółki, byłoby sprzeczne z charakterem pracy Monterów. Ww. wyjazdy Monterów nie stanowią więc co do zasady - zdaniem Wnioskodawcy - podróży służbowych, o których mowa w art. 775 §1 KP i w związku z tym, Spółka nie wystawia tzw. poleceń wyjazdu służbowego, w których określałaby miejscowości będącą celem podróży służbowej, jak również miejscowości jej rozpoczęcia i zakończenia. Monterom nie przysługują również świadczenia takie jak dieta.

Zasadą jest, że wszystkie ze świadczeń, które pozostają w związku ze stosunkiem pracy powinny być traktowane jako element wynagrodzenia za pracę i w ten sam sposób opodatkowywane, tj. wraz z wynagrodzeniem za miesiąc, w którym zostały przekazane pracownikowi, chyba, że korzystają ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ustawy o PIT.

W katalogu zwolnień ustawodawca jednoznacznie określił, które z dochodów korzystają ze zwolnienia. Skoro więc umieszczono w nich również te świadczenia, które pracownik uzyskuje w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych, to należy uznać, że wszelkiego rodzaju świadczenia uzyskane w ramach stosunku pracy stanowią przychód pracownika - opodatkowany lub korzystający ze zwolnienia.

W art. 21 ustawy o PIT, określono katalog zwolnień z opodatkowania, jest to katalog zamknięty - wyłącznie określone w tym przepisie zdarzenia są zwolnione z opodatkowania PIT. Gdyby ustawodawca przewidział zwolnienie z opodatkowania świadczeń uzyskiwanych w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych, wyrazem takiego stanowiska byłby odpowiedni przepis w art. 21 ustawy o PIT. Skoro tak nie jest, zdaniem Wnioskodawcy brak jest podstaw aby twierdzić, że dodatek otrzymywany przez Monterów jest przychodem zwolnionym z opodatkowania.

W ustawie o PIT przewidziano zwolnienia dla świadczeń otrzymywanych od pracodawcy w przypadku, gdy pracownik przebywa w podróży służbowej.

W przypadku gdy pracownik nie przebywa w podróży służbowej - tak jak to ma miejsce w przedmiotowej sprawie, ponieważ w ocenie Wnioskodawcy Monterzy wykonując obowiązki pracownicze w ramach obszaru geograficznego, który wskazuje się w umowie o pracę jako miejsce świadczenia pracy, nie przebywają w podróży służbowej - nie ma możliwości zastosowania do ww. świadczeń zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o PIT.

Wobec powyższego, zdaniem Spółki, dodatek otrzymywany przez Monterów w związku ze świadczeniem pracy na obszarze geograficznym wskazanym w umowie o pracę jako miejsce pracy - będzie stanowił dla nich przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT. Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej z 30 lipca 2012 r. Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, znak: IBPBII/1/415-373/12/AA.

W Piśmie stanowiącym uzupełnienie własnego stanowiska Wnioskodawca wskazał, że Spółka zdecydowała się na wniesienie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, ponieważ chciała uzyskać m.in. potwierdzenie, że podróże pracowników, na obszarach wskazanych we wniosku i realizowane na warunkach i w sposób opisany we wniosku stanowią podróże służbowe. Zdaniem Wnioskodawcy, kluczowe znaczenie przy ocenie czy dana podróż powinna zostać uznana za podróż służbową powinna mieć bowiem przesłanka nietypowości wykonywanych czynności względem zwykłych czynności wynikających z rodzaju pracy określonego w umowie o pracę. W związku z czym Wnioskodawca wyraża opinię, że mając na uwadze, że uczestnictwo/pomoc w organizacji szkoleń i konferencji nie jest standardowym rodzajem pracy wykonywanym przez przedstawicieli handlowych, zdaniem Wnioskodawcy wyjazdy związane z tego typu wydarzeniami powinny być traktowane, jako podróże służbowe w rozumieniu art. 775 § 1 KP.

Standardowym rodzajem pracy Przedstawicieli handlowych może być dla przykładu pozyskiwanie klientów i budowanie sieci sprzedaży, podtrzymywanie współpracy i wsparcie merytoryczne dla klienta, negocjowanie warunków współpracy z klientami, przygotowywanie i realizacja planów sprzedażowych, czy dbanie o pozytywny wizerunek firmy. Co do zasady, charakter pracy Przedstawicieli handlowych nie wymaga od nich wsparcia w organizacji szkoleń, czy uczestnictwie w szkoleniach i konferencjach. Zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze, że w związku z tym, iż wykonywane czynności podczas organizacji szkoleń/uczestnictwa w szkoleniach są inne niż te, które wynikają z rodzaju pracy, który określony został w umowie o pracę, należy uznać, że przedmiotowe podróże, w ocenie Wnioskodawcy stanowią podróże służbowe, niezależnie czy odbywają się na obszarze wskazanym jako miejsce wykonywania pracy, czy nie.

Podobnie w przypadku Export Managera, zdaniem Wnioskodawcy, mając na uwadze, że charakter pracy Export Managera wymaga od niego wyjazdów zagranicznych, do miejsc, których nie wskazuje się w umowie o pracę jako stałe miejsce wykonywania pracy - Export Manager wyjeżdżając do tych miejsc przebywa w podróży służbowej. Podróże te, zdaniem Wnioskodawcy spełniają wszystkie warunki do uznania ich za podróże służbowe w myśl art. 775 §1 KP, tj. są incydentalne, stanowią wyjazdy poza miejsce określone jako miejsce wykonywania pracy, odbywają się zgodnie z poleceniem pracodawcy (Spółki), są również wyjątkowe i nietypowe względem zwykłych czynności, które wynikają z rodzaju pracy wykonywanej przez Export Managera.

Również w przypadku Prezes Zarządu Wnioskodawcy, mając na uwadze, że charakter pracy Prezes Zarządu wymaga wyjazdów zagranicznych, oraz wyjazdów na organizowane przez Spółkę cykliczne szkolenia i konferencję na terenie kraju, do miejsc, których nie wskazuje się w umowie o pracę jako stałe miejsce wykonywania pracy - Wnioskodawca wyraził pogląd, że Prezes Zarządu wyjeżdżając do tych miejsc przebywa w podróży służbowej. Zdaniem Wnioskodawcy, fakt, że podróże służbowe Prezesa Zarządu mogą być zjawiskiem powtarzającym się w takich samych odstępach czasu, nie powinno mieć znaczenia dla definicji podróży służbowej, o której mowa w przepisach KP.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części nieprawidłowe, a w części prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w cytowanej ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca dokonał podziału przysporzeń majątkowych uzyskiwanych przez podatników na różne źródła przychodów.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Źródłami przychodów są:

1) stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody, należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne świadczenie, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu świadczenie, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;

3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4) w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Z treści art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wskazać należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zawierają definicji nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 tej ustawy. Rozumienie tego pojęcia zostało jednak wypracowane w orzecznictwie.

W uchwałach z 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z 16 października 2006 r. sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że na gruncie tej ustawy termin „nieodpłatne świadczenie” ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W uchwale z 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10 NSA potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Kwestia rozumienia pojęcia „innych nieodpłatnych świadczeń” - w aspekcie świadczeń pracowniczych - była również przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 stwierdził, że za przychód pracownika z tytułu „innych nieodpłatnych świadczeń”, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być uznane takie świadczenia, które:

· po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

· po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

· po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

W kontekście pierwszego warunku, Trybunał Konstytucyjny podkreślił, że „inne nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko pod warunkiem, że rzeczywiście spowodowały zaoszczędzenie przez niego wydatków. Ustalenie tej okoliczności zależy od tego, czy pracownik skorzystał ze świadczenia oferowanego przez pracodawcę w pełni dobrowolnie. Zgoda na skorzystanie ze świadczenia wyraża bowiem ocenę pracownika, że świadczenie - z punktu widzenia jego sytuacji zawodowej, życiowej, rodzinnej - jest celowe i przydatne, leży w jego interesie. Oznacza to, że w braku świadczenia ze strony pracodawcy pracownik musiałby ponieść wydatek. W konsekwencji, przyjęcie świadczenia oferowanego przez pracodawcę oznacza uniknięcie tego wydatku.

Nakreślając drugi warunek Trybunał Konstytucyjny wyjaśnił, że dla oceny czy świadczenie leżało w interesie pracownika, istotne jest czy stanowi ono realne przysporzenie majątkowe (korzyść), którego efekt jest uchwytny w jego majątku. Trybunał Konstytucyjny - w ślad za uchwałami NSA - uznał, że w zakres nieodpłatnego świadczenia, jako przychodu wchodzą wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, „których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W konsekwencji, aby wartość świadczenia uzyskanego od pracodawcy podlegała opodatkowaniu, po stronie pracownika musi pojawić się dochód, czyli korzyść majątkowa. Korzyść ta może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku. Jako przykład Trybunał Konstytucyjny wskazał m.in. dowożenie pracownika z miejsca zamieszkania do pracy. W ocenie Trybunału Konstytucyjnego zorganizowanie tego rodzaju transportu może oznaczać zaoszczędzenie wydatku po stronie pracownika i w konsekwencji może stanowić przysporzenie objęte podatkiem dochodowym. Taka ocena jest jednak poprawna tylko pod warunkiem, że świadczenia te pracodawca spełniał, dysponując uprzednią zgodą pracownika na ich przyjęcie. O ile bowiem pracownik decyduje się skorzystać z przewozu, niewątpliwie zaoszczędza sobie wydatku, który musiałby ponieść.

Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji, gdy nieodpłatne świadczenie zostało przyjęte jako warunek niezbędny do zgodnego z prawem wykonania pracy - po stronie pracownika nie pojawia się korzyść, która mogłaby być objęta podatkiem dochodowym.

W odniesieniu natomiast do trzeciego warunku, Trybunał Konstytucyjny wskazał, że przychód powstaje, gdy można zindywidualizować świadczenie, określić jego wartość pieniężną oraz skonkretyzować odbiorcę. Mając powyższe na uwadze, Trybunał Konstytucyjny zauważył, że w sytuacji gdy otrzymane przez pracownika nieodpłatne świadczenie stanowi świadczenie pracodawcy, na które pracownik wyraził zgodę, które zostało spełnione w jego interesie i oznacza realne przysporzenie mu korzyści, problem ustalenia podstawy opodatkowania w zasadzie ulega rozwiązaniu. Dotyczy to między innymi zorganizowania przez pracodawcę dowozu do pracy, w sytuacji gdy pracodawca wie kto będzie korzystał z tej formy transportu oraz zna odległości, którą każdy będzie pokonywał. W takim przypadku pracodawca jest w stanie precyzyjnie określić wartość świadczenia przypadającą indywidualnie na każdego przewożonego.

W świetle powyższego należy zauważyć, że nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu, podobnie jak nie każde tego rodzaju świadczenie jest wyłączone spod regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym - jak słusznie zauważył Trybunał Konstytucyjny - ze względu na otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie w ustawie podatkowej wszystkich nieodpłatnych przysporzeń, które zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku dochodowego powinny być przez ustawodawcę uwzględnione.

W konsekwencji należy przyjąć, że mimo bardzo szerokiego ujęcia w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodów ze stosunku pracy, nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przykładem tego rodzaju świadczeń są świadczenia spełnione wyłącznie w interesie pracodawcy, tj. mające charakter służbowy, a nie prywatny.

Podkreślić należy, że nieodpłatne świadczenie jest przychodem, gdy świadczenie to powoduje wystąpienie po stronie pracownika przysporzenia w postaci nabycia wymiernej korzyści majątkowej lub w postaci również wymiernego zaoszczędzenia wydatku. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem, gdy zostało spełnione w pełni dobrowolnie, tj. na zasadzie własnej woli - a nie w wykonaniu obowiązku. Przychód Przedstawiciela handlowego obejmuje nieodpłatne świadczenie, gdy świadczenie to zostanie spełnione w jego interesie (a nie w interesie Spółki) i przyniesie mu korzyść w postaci powiększenia jego aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść. W zakresie tego kryterium należy wskazać, że chodzi o realny charakter przysporzenia jako warunku objęcia nieodpłatnego świadczenia podatkiem dochodowym. Nieodpłatne świadczenie jest przychodem Przedstawiciela handlowego, gdy korzyść jest wymierna i przypisana mu indywidualnie.

Ad 1 Przedstawiciele handlowi

Przechodząc do Państwa wątpliwości dotyczących obowiązków Spółki jako płatnika związanych z wydatkami ponoszonymi przez Spółkę w związku z wyjazdami Przedstawicieli handlowych - na szkolenia/konferencje na obszarze wskazanym jako miejsce wykonywania pracy oraz poza miejscem wykonywania pracy, wskazać należy, że zgodnie z literalnym brzmieniem art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami ze stosunku pracy są wszelkie świadczenia otrzymywane przez pracownika w związku z pozostawaniem w stosunku pracy.

W omawianej sprawie z uwagi na fakt, iż mamy do czynienia z sfinansowaniem wydatków bezpośrednio przez Spółkę sprawa wymaga analizy z perspektywy potencjalnego przysporzenia majątkowego wyjeżdżających na szkolenia/konferencje pracowników w związku z otrzymywanymi świadczeniami i ich klasyfikacji jako nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z treści wniosku wynika bowiem, że w odniesieniu do wyjazdów na szkolenia, czy konferencje Przedstawicieli handlowych koszty noclegów były i będą ponoszone przez Spółkę - pracownicy otrzymują od Spółki kartę płatniczą wydaną do rachunku bankowego Spółki, którą mogą opłacać noclegi i inne konieczne wydatki podczas takich wyjazdów. Zdarza się również tak, że Spółka bezpośrednio organizuje i opłaca noclegi Przedstawicieli handlowych, jednakże niezależnie od wskazanego scenariusza, wydatek związany z noclegiem ponosi Spółka. Ponadto, z wniosku wynika, że przedstawiciele handlowi biorą udział w szkoleniach/konferencjach w różnym charakterze, raz mogą prowadzić szkolenie/konferencję a innym razem mogą jedynie być ich uczestnikami. Szkolenia/konferencje związane są z przedmiotem działalności Wnioskodawcy.

W przedmiotowej sprawie Przedstawiciele handlowi nie otrzymują żadnej korzyści majątkowej kosztem Spółki. Wydatki ponoszone przez Spółkę na ich wyjazdy na szkolenia/konferencje ponoszone są wyłącznie w interesie pracodawcy, a nie pracownika. Zatem wydatków tych nie można uznać za nieodpłatne świadczenia Spółki wobec pracowników. Ponadto, Szkolenia/konferencje związane są z przedmiotem działalności Wnioskodawcy a Przedstawiciele handlowi mogą prowadzić szkolenie/konferencję a innym razem mogą jedynie być ich uczestnikami.

Ze względu na powyższe okoliczności oraz przedstawione we wniosku zdarzenia, stwierdzić należy, że niezależnie od tego czy Przedstawiciele handlowi odbywają podróż służbową czy nie, to w przypadku ponoszonych przez Spółkę wydatków nie dochodzi do przysporzenia po stronie Przedstawicieli handlowych z tytułu otrzymywanych przez nich świadczeń w związku z ich wyjazdami na szkolenia czy konferencje.

W takim przypadku Państwo jako płatnik, nie powinniście traktować dokonywanych na rzecz Przedstawicieli handlowych wydatków poniesionych w związku z ich wyjazdami na szkolenia czy konferencje, jako przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu przepisów art. 10 ust.1 w zw. z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dlatego też na Spółce nie będzie ciążyć obowiązek obliczania, pobierania i odprowadzania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Reasumując, jako że z okoliczności sprawy wynika, że wszystkie wydatki związane z wyjazdami Przedstawicieli handlowych na szkolenia/konferencje ponosi Spółka, to po stronie Przedstawicieli handlowych nie powstanie przychód do opodatkowania w związku z ich uczestnictwem w szkoleniach i konferencjach, w myśl art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13, z uwagi na brak po ich stronie przysporzenia majątkowego.

Ad 2 Kierownik sprzedaży (Export manager)

Państwa wątpliwości dotyczą również obowiązków Spółki z o.o. jako płatnika w związku z wydatkami ponoszonymi przez Spółkę w związku z wyjazdami Kierownika Sprzedaży - do krajów wskazanych przez pracodawcę w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych.

W przypadku Kierownika sprzedaży, podobnie jak to miało miejsce w przypadku Przedstawicieli handlowych, ustalenia wymaga, czy omawiane wydatki stanowić mogą przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, w rozumieniu art. 11 ust. 1 i art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. We wniosku wskazano bowiem, że Spółka pokrywa koszty związane z zagranicznymi wyjazdami tego pracownika - tj. noclegi, jak również inne wydatki oraz, że podczas podróży zagranicznej Kierownik sprzedaży korzysta z karty służbowej, więc wydatki ponosi bezpośrednio Spółka.

W omawianej sytuacji, podobnie jak miało to miejsce w przypadku Przedstawicieli handlowych, w przypadku ponoszonych przez Spółkę wydatków na wyjazdy zagraniczne Kierownika sprzedaży nie dochodzi po jego stronie do przysporzenia majątkowego z tytułu otrzymywanych przez nich świadczeń w związku z tymi wyjazdami. Zatem w sprawie nie mamy do czynienia z nieodpłatnymi świadczeniami, w rozumieniu art. 11 ust. 1 i art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie Kierownik sprzedaży nie otrzymuje żadnej korzyści majątkowej kosztem Spółki. Kierownik sprzedaży nie uzyskuje zatem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wydatki ponoszone przez Spółkę na jego wyjazdy zagraniczne (podróże służbowe) związane z wykonywaniem obowiązków służbowych ponoszone są wyłącznie w interesie pracodawcy, a nie tego pracownika. Zatem, wydatków tych nie można uznać za nieodpłatne świadczenia Spółki wobec tego pracownika.

W takim przypadku Wnioskodawca (płatnik) nie powinien traktować dokonywanych na rzecz Kierownika sprzedaży wydatków poniesionych w związku z jego wyjazdami zagranicznymi odbywającymi się w ramach wykonywania obowiązków służbowych, jako przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu przepisów art. 10 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dlatego też, na Spółce nie będzie ciążyć obowiązek obliczania, pobierania i odprowadzania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Ad 3 Prezes zarządu

Należy zauważyć, że w rozpatrywanej sprawie mają Państwo wątpliwości co do obowiązków Spółki z o.o. jako płatnika związanymi z wydatkami ponoszonymi przez Spółkę w związku z wyjazdami Prezesa Zarządu Spółki - do siedziby spółki-matki oraz na organizowane przez Spółkę cykliczne szkolenia i konferencję na terenie kraju w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych.

W rozpatrywanym przypadku, ponownie jednak należy zwrócić uwagę, że okoliczności sprawy wskazują na konieczność analizy zagadnienia z perspektywy potencjalnego przysporzenia majątkowego Prezes Zarządu Spółki w związku z otrzymywanymi świadczeniami i ewentualnej ich klasyfikacji jako nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z opisu sprawy wynika, że Prezes Zarządu Spółki jest zatrudniony w ramach umowy o pracę. Prezes Zarządu Spółki zobowiązany jest przez Spółkę do zagranicznych (Francja) i krajowych wyjazdów służbowych. Posiada kartę służbową, z której pokrywane są przez Spółkę koszty tych wyjazdów: paliwo, noclegi. Prezes Zarządu Spółki w związku z wjazdami służbowymi będzie opłacać kartą płatniczą: nocleg, wynajem sali na szkolenie, paliwo, parking, opłaty za autostradę, koszt zakupu zwyczajowego poczęstunku dla uczestników szkolenia, spotkania czy też konferencji. Pokrywanie przez Spółkę kosztów paliwa, w związku z uczestnictwem Prezesa Zarządu w szkoleniach i konferencjach nie jest i nie będzie wiązał się z używaniem pojazdu stanowiącego jej własność dla potrzeb zakładu pracy. Prezes Zarządu odbywa podróże i jazdy służbowe w związku z uczestnictwem w szkoleniach i konferencjach samochodem służbowym i koszt zakupu paliwa, opłat za autostradę, opłaty parkingowe są opłacane kartą służbową.

Biorąc pod uwagę okoliczności sprawy uznać należy, że podobnie jak ma to miejsce w przypadku Kierownika sprzedaży, również Prezes Zarządu Spółki w związku z pełnieniem obowiązków służbowych nie otrzymuje korzyści majątkowej kosztem Spółki w związku z wyjazdami służbowymi, o których mowa we wniosku. Wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z podróżami służbowymi Prezesa Zarządu Spółki ponoszone są wyłącznie w interesie pracodawcy, a nie pracownika. Zatem, wydatków tych nie można uznać za nieodpłatne świadczenia Spółki wobec Prezesa Zarządu Spółki w ramach stosunku służbowego jakim jest umowa o pracę.

Z tego też względu Spółka (płatnik) nie powinna traktować dokonywanych na rzecz Prezesa Zarządu Spółki wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z cyklicznymi wyjazdami Prezesa Zarządu Spółki do siedziby spółki-matki oraz na organizowane przez Spółkę cykliczne szkolenia i konferencję na terenie kraju w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych, jako przychodu ze stosunku pracy w rozumieniu przepisów art. 10 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dlatego też na Wnioskodawcy nie będzie ciążyć obowiązek obliczania, pobierania i odprowadzania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Ad 4 Monterzy

W treści wniosku wynika, że:

\- Spółka zatrudnia również Monterów, których zadaniem jest montaż urządzeń sprzedawanych przez Spółkę w siedzibach klientów,

\- w umowach o pracę monterów wskazuje się jako miejsce wykonywania pracy terytorium całego kraju, przy czym nie wskazuje się odrębnie miejsca, w którym Spółka ma siedzibę,

\- nie są w tym zakresie wystawiane polecenia wyjazdu służbowego. W czasie wyjazdów w ramach wykonywania obowiązków służbowych Monterzy we własnym zakresie organizują noclegi oraz wyżywienie. Monterzy sami pokrywają koszty wyjazdów do miejsc, w których urządzenia mają zostać zainstalowane,

\- aby pokryć koszty noclegów w miejscach oddalonych od miejsca zamieszkania Monterów, Spółka przyznaje im dodatek wyjazdowy, który uznaje za przychód ze stosunku pracy Monterów,

\- dodatek ten jest doliczany do wynagrodzenia monterów. Spółka odprowadza składki ZUS oraz podatek od osób fizycznych z tego tytułu.

Przedmiot Państwa wątpliwości są również obowiązki Spółki z o.o. jako płatnika związane z ponoszonymi wydatkami w związku z wyjazdami Monterów - do klientów w celu montażu urządzeń sprzedawanych przez Spółkę.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

a) podróży służbowej pracownika,

b) podróży osoby niebędącej pracownikiem

\- do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Powyższe zwolnienie obejmuje zatem diety i inne świadczenia otrzymane przez pracownika za czas podróży służbowej, do wysokości określonej w odrębnych przepisach. Oznacza to, że zwolnienie przysługuje wyłącznie pod warunkiem, że pracownik odbywa podróż służbową w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy. Pracodawca wysyłając pracownika w podróż służbową zobowiązany jest wypłacić pracownikowi dietę oraz inne należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

W myśl art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz.U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm.):

pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

W przypadku, gdy pracownik nie jest w podróży służbowej - tak jak ma to miejsce w przedmiotowej sprawie, gdyż wyjazdy pracowników (Monterów), których miejscem wykonywania pracy jest terytorium całego kraju, nie stanowią podróży służbowych w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy - nie ma możliwości zastosowania do ww. świadczeń zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z treści wniosku wynika, że aby pokryć koszty noclegów w miejscach oddalonych od miejsca zamieszkania Monterów, Spółka przyznaje im dodatek wyjazdowy, który uznaje za przychód ze stosunku pracy Monterów, dodatek ten jest doliczany do wynagrodzenia Monterów.

Z powyższego wynika, że dodatek wyjazdowy przysługujący Monterom jest świadczeniem pieniężnym. Do świadczenia tego nie znajdą zatem zastosowania tezy wynikające z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13.

Z tego też względu, w zakresie dotyczącym Monterów, należy zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, zgodnie z którym Monterzy podczas wyjazdów do klientów nie przebywają w podróży służbowej, a wypłacany im dodatek wyjazdowy stanowi przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ww. ustawy. W sprawie nie znajdzie również zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Dodatkowe informacje**

Zastrzec jednak należy, że Organ podatkowy dokonał oceny prawnej stanowiska Spółki tylko w zakresie objętym ściśle treścią zadanego pytania. Treść pytania (pytań) wyznacza granice tematyczne wydanej interpretacji.

Wskazać również należy, że przywołana przez Wnioskodawcę interpretacja z 30 lipca 2012 r., nr IBPBII/1/415-373/12/AA, została zmieniona przez Ministra Finansów interpretacją z 9 grudnia 2015 r., nr DD3.8222.2.439.2015.OBQ.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.