Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB1.4511.106.2017.2.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-11
Teza: Opodatkowanie umowy o dzieło Hong Kong.
Słowa kluczowe: Hongkong ; rozliczanie (rozliczenia)-rozliczenie roczne; umowa-umowa o dzieło; zaliczka
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2017 r. (data wpływu 30 stycznia 2017 r.), uzupełnionym w dniu 27 marca 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   miejsca opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułu umowy o dzieło – **jest prawidłowe;**
*   kwalifikacji otrzymanych należności do określonego źródła przychodów – **jest nieprawidłowe;**
*   sposobu rozliczenia i opodatkowania uzyskanych dochodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2017 r. wpłynął do organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych na podstawie umowy o dzieło.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jako osoba fizyczna, nieprowadząca działalności gospodarczej, dnia 19 sierpnia 2016 r. za pośrednictwem firmy (dalej „Pośrednik”) zawarła umowę service agreement (dalej Umowa) z firmą z Hong Kongu (dalej T.), określoną przez Pośrednika jako umowa o dzieło. W przeciągu tygodnia od zawarcia Umowy Wnioskodawca skontaktował się z Pośrednikiem celem wyjaśnienia sposobu rozliczenia się z urzędem skarbowym z dochodów osiągniętych z tytułu ww. Umowy. Świadczenie jakie Wnioskodawca wykonuje na podstawie Umowy polega na zdalnym uczeniu języka angielskiego poprzez platformę T. Wysokość dochodu Wnioskodawcy uzależniona jest od ilości godzin, które otrzymuje od T., po wcześniejszym określeniu dostępności Wnioskodawcy na platformie, w czasie nieprzekraczającym 4 godzin od momentu rozpoczęcia zajęć. Za zwykłą godzinę lekcyjną pracy (45 minut) otrzymuje stałą kwotę 4 USD, jak również czasem premie uznaniowe. Miejscem zamieszkania Wnioskodawcy, miejscem wykonywania pracy jest terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, uczniami zaś są mieszkańcy Chin oraz Tajwanu. Wynagrodzenie (jeśli nie jest mniejsze niż 100 USD) otrzymuje 10 dnia każdego miesiąca na swoje konto bankowe. W odpowiedzi na zapytanie skierowane do Pośrednika dnia 25 października 2016 r. Wnioskodawca otrzymał maila informującego, iż „Firma T. nie odprowadza podatku od zawartej z państwem umowy Service Agreement. Zgodnie z polskim prawem zobligowani państwo samodzielnie skontaktować się z urzędem skarbowym w celu odprowadzenia podatku dochodowego”. Wnioskodawca skontaktował się z właściwym urzędem skarbowym. Z udzielonych informacji wynika, że Wnioskodawca zobligowany jest jedynie do złożenia rocznego zeznania podatkowego PIT-36 na koniec roku podatkowego, tj. do końca kwietnia 2017 r. Jako przelicznik do otrzymanego wynagrodzenia powinien zastosować kurs z dnia zaksięgowania każdorazowej wpłaty na jego koncie. Z informacji uzyskanych w innym urzędzie skarbowym Wnioskodawca dowiedział się, że ma obowiązek płacić co miesiąc zaliczki na podatek dochodowy, a następnie złożyć zeznanie podatkowe PIT-36. Z poczynionych przez Wnioskodawcę ustaleń wynika, że Hong-Kong nie ma zawartej z Rzecząpospolitą Polską umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (w przeciwieństwie do Chińskiej Republiki Ludowej). Ponadto Wnioskodawca powołał wyrok NSA z dnia 8 grudnia 2006 r., sygn. akt II FSK 1427/05.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania (oznaczone nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8 i 9).

1.  Czy właściwie jest przyjęcie zasadności rozliczenia uzyskiwanych dochodów z tytułu świadczonej pracy na rzecz firmy T. w całości w oparciu o polskie przepisy podatkowe jako dochodów osoby fizycznej, której ośrodek interesów życiowych znajduje się na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, pomimo nie w pełni uregulowanej sytuacji prawno-podatkowej z Hong-Kongiem?
2.  Czy w przypadku opodatkowania w przyszłości uzyskanych dochodów na terenie Hong Kongu będzie również właściwym rozliczyć te dochody w oparciu o przepisy ustawy, bowiem nadal ośrodek życiowy będzie znajdował się na terenie Rzeczypospolitej Polskiej?
3.  Jak prawidłowo należy postąpić rozliczyć dochody uzyskane w przypadku sytuacji opisanej w pytaniu nr 2 w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania skoro podatek zostanie odprowadzony na rzecz Hong Kongu w szczególności istniejącej sytuacji prawno-podatkowej z tym krajem?
4.  Obowiązek podatkowy ciążący na wykonawcy umowy musi zostać uregulowany osobiście i tylko kwestia wyboru najodpowiedniejszej opcji jest kwestią otwartą - rozliczenia w postaci miesięcznych zaliczek czy też w rocznym zeznaniu podatkowym. Dla pytającego obie formy wydają się w tym przypadku prawidłowe. Czy taki tok rozumowania byłby prawidłowym dla wypełnienia obowiązku podatkowego?
5.  Czy tak rozumiany, a opisany wyżej, sposób rozliczenia z urzędem skarbowy poprzez złożenie rocznego zeznania i wykazania kwoty osiągniętego dochodu w pozycji „Inne źródła” byłby prawidłowym?
6.  Czy w przypadku, gdy podatnik (wykonawca umowy) jest osobą fizyczną uzyskującą przychody z innych źródeł jest także prawidłowe przyjęcie rozwiązania polegającego na samodzielnym wpłacaniu miesięcznych zaliczek na PIT na rachunek właściwego Urzędu Skarbowego w terminie do dnia 20-tego miesiąca następującego po miesiącu, w którym uzyskano przychód?
7.  Który sposób rozliczania się z urzędem skarbowym jest prawidłowy - czy w formie rozliczenia rocznego czy też w formie comiesięcznych zaliczek na podatek dochodowy?
8.  Czy w przypadku podatnik wpłacającego miesięczne zaliczki na PIT na rachunek właściwego urzędu skarbowego dozwolona byłaby zmiana sposobu rozliczenia w trakcie trwającego roku podatkowego polegająca na przyjęciu formy rozliczenia w postaci rocznej deklaracji?
9.  Czy też należy w sposób jednolity dokonać rozliczenia pełnego roku podatkowego - albo w formie zaliczkowej, albo w postaci rocznego zeznania?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że nie występują żadne okoliczności mogące wskazywać na fakt, że dochód uzyskany z tytułu zawartej umowy - service agreement zawartej z firmą T. jest dochodem podlegającym opodatkowaniu w Polsce w oparciu o przepisy ustawy o podatku osobowym od osób fizycznych. Stan faktyczny w zupełności wypełnia przesłanki art. 3 o obowiązku podatkowym od całości dochodów bez względu na miejsce położenia tych przychodów. Jako osoba fizyczna bezsprzecznie posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum swoich interesów osobistych jak również gospodarczych czyli to na terenie Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się ośrodek jego interesów życiowych (art. 3 ust. 1a pkt 1 ustawy) równocześnie to właśnie na terytorium Rzeczypospolitej przebywa dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. Wydaje się, że słusznym będzie rozliczanie uzyskanych dochodów przed polskim urzędem skarbowym także w przypadku, gdyby dochód z tytułu zawartej umowy został opodatkowany na terenie Hong-Kongu, bowiem nadal centrum interesów życiowych będzie znajdowało się na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. W opisanym stanie faktycznym wydawać by się mogło, że ma się do czynienia z sytuacją gdy zamawiającym jest firma lub jednostka organizacyjna i taki przychód z umowy o dzieło należy traktować |jako przychody z działalności wykonywanej osobiście (art. 13 pkt 8 ustawy). W świetle przepisów i przyjętej praktyki odpowiedzialnym za pobranie i odprowadzenie na rachunek urzędu skarbowego podatku od przychodu od umowy o dzieło winien być zamawiający i jako płatnik byłby on zobowiązany wpłacić - w zależności od wysokości wynagrodzenia - zaliczkę na podatek dochodowy (obliczoną zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy) bądź też zryczałtowany podatek dochodowy (o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy). Jednakże z racji na charakter zamawiającego i jego siedzibę nie wypełnia on żadnych obowiązków płatnika. W związku z powyższym wydaje się słusznym na zasadzie analogii zastosować przepisy i praktykę dotyczącą zasad obowiązujących w przypadku umowy o dzieło zawartej przez dwie osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, zaś uzyskany w ten sposób przychód zalicza się do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz art. 20 ust. 1 ustawy o PIT. Obowiązek podatkowy ciążący na wykonawcy umowy musi zostać uregulowany osobiście i tylko kwestia wyboru najodpowiedniejszej opcji jest kwestią otwartą - rozliczenia w postaci miesięcznych zaliczek czy też w rocznym zeznaniu podatkowym. Dla pytającego obie formy wydają się w tym przypadku prawidłowe. Rozliczenie roczne. W związku z powyższym ani zamawiający, ani wykonawca dzieła nie musiałby odprowadzać zaliczki lub zryczałtowanego podatku. Dochody uzyskane z tytułu tak zawartej umowy rozliczane byłyby w zeznaniu rocznym przez wykonawcę umowy w pozycji „Inne źródła”. Podatnik (wykonawca umowy) składałby je (i jednocześnie wpłacał należną kwotę podatku wynikającą z zeznania) do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały dochody z tego tytułu. Rozliczenie miesięczne. Wydaje się, że opisany stan faktyczny wypełnia też wszelkie okoliczności mogące uznać ów stan, za sytuację kiedy podatnik osiągający dochody bez pośrednictwa płatnika z tytułu działalności wykonywanej osobiście jest obowiązany bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w art. 44 ust. 3a ustawy. W związku z przedstawionym stanem faktycznym podatnik (wykonawca umowy) nie otrzyma od firmy T. druku PIT-11, a jedyną informacją o uzyskanym dochodzie są wpływy na rachunek bankowy kwot należnych za wypracowane godziny oraz miesięczne zestawienie ilościowe godzin.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   miejsca opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułu umowy o dzieło – jest prawidłowe;
*   kwalifikacji otrzymanych należności do określonego źródła przychodów – jest nieprawidłowe;
*   sposobu rozliczenia i opodatkowania uzyskanych dochodów – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca, mający miejsce zamieszkania w Polsce zawarł umowę o dzieło z firmą mająca siedzibę w Hong Kongu. Wynagrodzenie (jeśli nie jest mniejsze niż 100 USD) otrzymuje 10 dnia każdego miesiąca na swoje konto bankowe.

Hong Kong to specjalny Region Administracyjny Chińskiej Republiki Ludowej. Należy zatem zauważyć, że postanowienia umowy z dnia 7 czerwca 1988 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Chińskiej Republiki Ludowej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1989 r., Nr 13, poz. 65) nie mają zastosowania do Specjalnego Regionu Administracyjnego Chińskiej Republiki Ludowej – Hong Kongu.

Skoro zatem Polska nie ma podpisanej odrębnej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Hong Kongiem, w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą jedynie uregulowania zawarte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 ww. ustawy).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnym źródłem przychodów jest – określona w art. 10 ust. 1 pkt 2 – działalność wykonywana osobiście.

Z art. 13 pkt 8 ustawy wynika, że za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się również przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

\- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca uzyskuje świadczenie na podstawie umowy o dzieło zawartej z firmą z Hong Kongu, to przychody uzyskiwane przez niego zaliczyć należy do źródła przychodów, o którym mowa w cyt. powyżej art. 13 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy, tj. działalności wykonywanej osobiście.

Błędnie zatem Wnioskodawca kwalifikuje przedmiotowe przychody do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy (inne źródła).

Ponadto, według art. 44 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy podatnicy osiągający dochody bez pośrednictwa płatników z tytułów określonych w art. 13 pkt 2, 4 i 6-9, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 1 – są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w ust. 3a.

W myśl art. 44 ust. 3a ww. ustawy podatnicy uzyskujący dochody, o których mowa w ust. 1a, są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień – w terminie złożenia zeznania podatkowego, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Za dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz zapłaconych w danym miesiącu składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lub 2a. Przy obliczaniu zaliczki podatnik może stosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Jak wynika z przytoczonych powyżej przepisów Wnioskodawca jest zobowiązany bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy, według zasad określonych w przepisie art. 44 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód uzyskany przez Wnioskodawcę ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy będzie podlegał kumulacji z dochodami z innych źródeł, opodatkowanymi na zasadach ogólnych czyli według skali określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy, uzyskanymi w ciągu roku podatkowego. Zatem Wnioskodawca będzie zobowiązany wykazać uzyskaną należność z tytułu umowy o dzieło w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym (PIT-36), składanym zgodnie z art. 45 ustawy, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym ta należność zostanie uzyskana.

Błędnie wobec tego uważa Wnioskodawca, że nie musiałby odprowadzać zaliczek na podatek w ciągu roku gdyż jest to kwestia jego osobistego wyboru.

Jednocześnie prawidłowo Wnioskodawca wskazał, że uzyskany dochód z umowy zlecenia należy opodatkować w Polsce.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.