Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-863/14-6/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-01-07
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości w drodze licytacji publicznej.
Słowa kluczowe: budynek; budynek-sprzedaż budynków; czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności opodatkowane; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; dostawa; działki; dłużnik; egzekucja; grunty-grunt zabudowany; komornik; majątek-majątek osobisty; majątek-majątek prywatny; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie; podatnik; sprzedaż-sprzedaż budynków; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2014 r. (data wpływu 22 września 2014 r.), uzupełnionym pismami z dnia 5 grudnia 2014 r. (data wpływu 10 grudnia 2014 r.) oraz z dnia 29 grudnia 2014 r. (data wpływu 2 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości w drodze licytacji publicznej – **jest:**

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej budynku mieszkalnego i garażu,
*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej budynku, w którym znajdował się bar.

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości w drodze licytacji publicznej. Wniosek uzupełniono pismami z dnia 5 grudnia 2014 r. (data wpływu 10 grudnia 2014 r.) oraz z dnia 29 grudnia 2014 r. (data wpływu 2 stycznia 2015 r.) o informacje doprecyzowujące przedstawiony stan faktyczny oraz wskazanie przedmiotu wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Zastępca Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym złożył wniosek w związku z ewentualną sprzedażą nieruchomości należącej do Dłużniczki, położonej w miejscowości R., gm. G. i opisanej jako działka gruntu nr 145. Jej obszar wynosi 0,4900 ha i zabudowana jest budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym i budynkiem piekarni. Nieruchomość posiada założoną księgę wieczystą w Zamiejscowym Wydziale Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego.

Na podstawie art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954, z późn. zm.) oraz w związku z tym, że komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów, Zainteresowany informuje, że Dłużniczka wysłuchana w zakresie obowiązku odprowadzenia podatku VAT poinformowała Komornika, że prowadziła działalność gospodarczą pod adresem położenia nieruchomości od roku 2008 przez ok. 6 miesięcy (gastronomia). Mąż Dłużniczki rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej pod ww. adresem na przełomie 2010/2011 (piekarnia). Następnie zawiesił działalność w roku 2012 i obecnie od 24 lutego 2014 r. ponownie rozpoczął prowadzenie działalności w ww. zakresie.

Dłużniczka oświadczyła, że w momencie kupna ww. nieruchomości na działce gruntu znajdował się budynek mieszkalny oraz garaż. Budynek, w którym znajdował się bar został postawiony. W roku 2008 został on zmodernizowany i przekształcony na piekarnię w latach 2010/2011. Nakłady na modernizację ww. piekarni to kwota 50.000,00 zł z UE. Przedmiotowa kwota dotyczy jedynie samego budynku, natomiast koszt maszyn produkcyjnych to kwota ok 50.000,00 zł z UE. Maszyny stanowią własność Pana L.

Ponadto w piśmie z dnia 5 grudnia 2014 r. – stanowiącym uzupełnienie do wniosku – Zainteresowany wskazał, że:

1.  Nabycie przez Dłużniczkę nieruchomości będącej przedmiotem wniosku nastąpiło w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.
2.  Sprzedaż na rzecz Dłużniczki ww. nieruchomości nie została udokumentowana fakturą VAT.
3.  Z tytułu nabycia wskazanej nieruchomości przysługiwało Dłużniczce prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
4.  Ww. nieruchomość została nabyta z zamiarem mieszkalnym.
5.  Z tytułu budowy budynku, w którym znajdował się bar, przysługiwało Dłużniczce prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Budynek baru został wybudowany w roku 2008.
6.  Tylko bar był wykorzystywany przez Dłużniczkę do wykonywania działalności gospodarczej przez okres 7 miesięcy w roku 2008, pozostałe obiekty były wykorzystywane na cele mieszkalne.
7.  Ww. nieruchomość nie była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej od podatku od towarów i usług.
8.  Sprzedaż licytacyjna baru będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Sprzedaż budynku mieszkalnego i garażu nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia – Dłużniczka nie wie kiedy miało miejsce pierwsze zasiedlenie.
9.  Dłużniczka ponosiła wydatki na ulepszenie budynków będących przedmiotem zapytania, na każdą z nieruchomości z osobna powyżej 30% od roku 2007 do roku 2009. Dłużniczce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych nakładów. Budynki lub ich część w stanie ulepszonym nie były wykorzystywane przez Dłużniczkę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług przez co najmniej 5 lat.
10.  Żaden budynek nie był udostępniany osobom trzecim na podstawie np: umowy najmu, dzierżawy, użyczenia.

Natomiast z pisma z dnia 29 grudnia 2014 r. – stanowiącego uzupełnienie do wniosku – wynika, że:

1.  Pytanie tut. Organu: „Od kogo została nabyta przez Dłużniczkę nieruchomość będąca przedmiotem wniosku (budynek mieszkalny i garaż), tj. od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą czy osoby prawnej?”. odp: nieruchomość zakupiona od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej.
2.  Pytanie tut. Organu: „Jeśli zakup został dokonany od podmiotu niebędącego osobą fizyczną, to czy transakcja ta została udokumentowana fakturą VAT? Jeśli nie, to z jakiego powodu?”. odp: w związku z faktem, że zakup został dokonany od podmiotu będącego osobą fizyczną – brak konieczności odpowiedzi na powyższe pytanie. W związku z zadanymi pytaniami tut. Organu, tj.:
3.  „W sytuacji, gdy ww. sprzedaż nie została udokumentowana fakturą VAT, to na jakiej podstawie Dłużniczce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia wskazanej nieruchomości (budynku mieszkalnego i garażu)?”;
4.  „W związku z wykonywaniem jakich czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług przysługiwało Dłużniczce prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia wskazanej nieruchomości (budynku mieszkalnego i garażu) oraz z tytułu wydatków na ulepszenie tych obiektów poniesionych od roku 2007 do roku 2009 w wysokości powyżej 30% wartości początkowej każdego z budynków z osobna?”; Wnioskodawca informuje, że udzielenie odpowiedzi na powyższe pytania jest zbędne gdyż Dłużniczka w oświadczeniu złożonym w kancelarii w dniu 29 grudnia 2014 r. sprostowała odpowiedź na zadane pytanie z wezwania z dnia 27 listopada 2014 r. o nr. ILPP1/443-863/14-2/NS, tj.: „3. Czy z tytułu nabycia wskazanej nieruchomości przysługiwało Dłużniczce prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?”. Właściwa odpowiedź brzmi: Dłużniczce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku ze sprzedażą nieruchomości w drodze licytacji Komornik będzie płatnikiem podatku od towarów i usług, czy też będzie zwolniony od ww. obowiązku?

Zdaniem Wnioskodawcy, Komornik nie będzie płatnikiem podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą nieruchomości w drodze licytacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej budynku mieszkalnego i garażu,
*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej budynku, w którym znajdował się bar.

Zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2014 r., poz. 1619) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Przepis art. 18 ustawy wprowadza szczególną na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług regulację, kiedy to należny podatek pobierany jest i odprowadzany do urzędu skarbowego przez płatnika, a nie przez podatnika. Płatnik pełni w tym przypadku rolę pośrednika pomiędzy podatnikiem a organem podatkowym, przekazując organowi środki pieniężne podatnika. Uzasadnione jest to charakterem odpłatnej dostawy następującej w ramach wykonywania czynności egzekucyjnych. Jeżeli bowiem dłużnik niesolidnie spłaca swoje zobowiązania i w celu wyegzekwowania należności wszczęto przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne, to istnieją podstawy do uznania, że nie uiści również podatku należnego w związku z dostawą mającą miejsce w ramach egzekucji.

Definicja płatnika została zawarta w art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), zgodnie z którym płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Natomiast przepis art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, że płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony.

Z kolei wyłączenie odpowiedzialności płatnika – w myśl art. 30 § 5 Ordynacji podatkowej – występuje ze względu na to, że winę za niepobranie podatku lub pobranie go w kwocie niższej niż należna ponosi podatnik.

Na podstawie art. 106c ustawy, faktury dokumentujące dostawę towarów, o której mowa w art. 18, z tytułu której na dłużniku ciąży obowiązek podatkowy, wystawiają w imieniu i na rzecz dłużnika:

1.  organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji;
2.  komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego.

Z powyższych przepisów wynika, że komornik sądowy dokonuje transakcji w imieniu podatnika – dłużnika. Prowadzona przez niego sprzedaż towarów będących własnością dłużnika podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdy do rozliczenia tego podatku jest zobowiązany dłużnik, tzn. w przypadku, gdy dłużnik – właściciel towarów – występuje jako podatnik podatku od towarów i usług, wówczas komornik jest płatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu dostawy tego towaru. W przypadku natomiast, gdy dana czynność nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub jest od niego zwolniona, komornik sądowy nie jest obowiązany do odprowadzenia podatku. Zatem komornik sądowy zobowiązany jest do przestrzegania przepisów ustawy i do uwzględniania, w trakcie sprzedaży egzekucyjnej towarów, okoliczności decydujących o jej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe przepisy, a przede wszystkim wynikający z nich status komornika sądowego jako płatnika podatku od towarów i usług obowiązanego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku, i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu od dostawy dokonywanej w trybie egzekucji towarów będących własnością dłużnika – stwierdzić należy, że komornik tylko wówczas jest płatnikiem podatku od towarów i usług, gdy do rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży byłby zobowiązany dłużnik.

Ponadto opodatkowanie podatkiem od towarów i usług będzie miało miejsce wówczas, jeżeli po stronie dłużnika spełnione zostaną przesłanki o charakterze przedmiotowym, tj. wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu w oparciu o przepisy art. 5 ustawy i podmiotowym, tj. gdy czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie dokonywana przez osobę (lub jednostkę organizacyjną) będącą podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, działającą w takim charakterze.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zarówno grunt, jak i budynek spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Wskazać ponadto należy, że istota dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy polega na „przeniesieniu prawa” do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie „rozporządzanie towarami jak właściciel” należy rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do prawnego dysponowania towarem. Przepis ustawy o podatku od towarów i usług ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa na inną stronę, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona uzyskuje de facto, możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeśli nie wiązało się to z przeniesieniem własności w sensie cywilistycznym, wskazując na uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Znajduje to wyraz w formule „jak właściciel”, co implikuje możliwość uznania za dostawę towarów również owego faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą bez względu na to, czy w rzeczywistości w ślad za tym doszło do przeniesienia prawa własności. Należy rozróżnić pojęcie „rozporządzanie towarem jak właściciel” w ujęciu ustawowym i pojęcie własności w ujęciu cywilistycznym.

Zauważyć należy, że nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podatnika.

Przepis art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zaznacza się, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca – Komornik Sądowy prowadzi postępowanie egzekucyjne w sprawie nieruchomości Dłużniczki opisanej jako działka gruntu nr 145. Jej obszar wynosi 0,4900 ha i zabudowana jest budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym i budynkiem piekarni. Nieruchomość posiada założoną księgę wieczystą. Dłużniczka poinformowała Komornika, że prowadziła działalność gospodarczą pod adresem położenia nieruchomości od roku 2008 przez ok. 6 miesięcy (gastronomia). Mąż Dłużniczki rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej pod ww. adresem na przełomie 2010/2011 (piekarnia). Następnie zawiesił działalność w roku 2012 i obecnie od 24 lutego 2014 r. ponownie rozpoczął prowadzenie działalności w ww. zakresie.

W momencie kupna ww. nieruchomości na działce gruntu znajdował się budynek mieszkalny oraz garaż. Budynek, w którym znajdował się bar został postawiony. W roku 2008 został on zmodernizowany i przekształcony na piekarnię w latach 2010/2011. Nakłady na modernizację ww. piekarni to kwota 50.000,00 zł z UE. Przedmiotowa kwota dotyczy jedynie samego budynku, natomiast koszt maszyn produkcyjnych to kwota ok 50.000,00 zł z UE. Maszyny stanowią własność Pana L.

Ponadto Zainteresowany wskazał, że nieruchomość będąca przedmiotem wniosku została zakupiona od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej. Sprzedaż na rzecz Dłużniczki ww. nieruchomości nie została udokumentowana fakturą VAT. Z tytułu nabycia wskazanej nieruchomości Dłużniczce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ww. nieruchomość została nabyta z zamiarem mieszkalnym. Z tytułu budowy budynku, w którym znajdował się bar, przysługiwało Dłużniczce prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Budynek baru został wybudowany w roku 2008. Tylko bar był wykorzystywany przez właścicielkę do wykonywania działalności gospodarczej przez okres 7 miesięcy w roku 2008, pozostałe obiekty były wykorzystywane na cele mieszkalne. Ww. nieruchomość nie była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej od podatku od towarów i usług. Sprzedaż licytacyjna baru będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Sprzedaż budynku mieszkalnego i garażu nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia – Dłużniczka nie wie kiedy miało miejsce pierwsze zasiedlenie. Żaden budynek nie był udostępniany osobom trzecim na podstawie np: umowy najmu, dzierżawy, użyczenia.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości, czy od sprzedaży ww. nieruchomości należy odprowadzić podatek VAT.

Treść wniosku wskazuje, że przedmiotowy budynek mieszkalny oraz garaż nie zostały nabyte w celu odsprzedaży, ponieważ pochodzą z majątku prywatnego, a ponadto wskazane budynki nie były wykorzystywane przez Dłużniczkę w celach zarobkowych, lecz na cele mieszkalne. Oznacza to, że dostawa ww. budynku mieszkalnego oraz garażu realizowana będzie poza sferą działalności gospodarczej i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy z tytułu budowy budynku, w którym znajdował się bar, przysługiwało Dłużniczce prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponadto bar był wykorzystywany przez Dłużniczkę do wykonywania działalności gospodarczej przez okres 7 miesięcy w roku 2008. Zatem Dłużniczka w analizowanej sprawie będzie działała w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a dostawa ww. budynku będzie co do zasady podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków i budowli jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Należy podkreślić, że użyte w art. 2 pkt 14 ustawy sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie był naliczony podatek od tej czynności – może to być czynność zwolniona od podatku.

Zatem z powyższych przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Ponadto, w przypadku towarów (do których zaliczają się również nieruchomości) może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie przewidziane w art. 43 ustawy, o ile zostaną spełnione warunki wskazane w tym przepisie.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy wprowadzono – z dniem 1 stycznia 2014 r. – zmianę mającą na celu pełniejsze odwzorowanie przepisu art. 136 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), umożliwiającego zastosowanie zwolnienia od podatku dla dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli przy nabyciu lub wytworzeniu tych towarów nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zmiana ta wiąże się również z odejściem od dotychczasowego warunku, że tylko w stosunku do towarów używanych przez podatnika, gdy okres ich używania wynosił co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, możliwe było zastosowanie zwolnienia od podatku VAT (art. 43 ust. 2 ustawy, obowiązujący do 31 grudnia 2013 r.).

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, od dnia 1 stycznia 2014 r. dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Należy podkreślić, że w analizowanej sprawie, kluczowym elementem jest ustalenie, czy w odniesieniu do wskazanego budynku nastąpiło pierwsze zasiedlenie, a jeżeli tak, to w którym momencie.

Uwzględniając definicję pierwszego zasiedlenia zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy wskazać należy, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie nie musi być dostawą towarów. Istotą pierwszego zasiedlenia – jak wynika z powołanego przepisu – jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwszym zasiedleniem (poza opodatkowaną sprzedażą danej nieruchomości) może być więc także oddanie nieruchomości do używania innemu podmiotowi np. na podstawie umowy najmu, dzierżawy itp.

Jak wynika z opisu sprawy budynek baru został wybudowany w roku 2008. Z tytułu budowy budynku, w którym znajdował się bar, Dłużniczce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Budynek ten był wykorzystywany przez Dłużniczkę do wykonywania działalności gospodarczej przez okres 7 miesięcy w roku 2008. Budynek nie był udostępniany osobom trzecim na podstawie np: umowy najmu, dzierżawy, użyczenia.

Wobec powyższego należy wskazać, że dostawa opisanego budynku w trybie egzekucji komorniczej nie będzie korzystała ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem dostawa ta będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Należy więc w odniesieniu do ww. budynku przeanalizować warunki zwolnienia wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z powołanej wyżej regulacji wynika, że aby dostawa nieruchomości mogła korzystać ze zwolnienia muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki określone w tym przepisie, tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków lub budowli, oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunek zawarty w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy oznacza, że mowa tutaj jest o prawie do odliczenia podatku naliczonego związanego ze sposobem pozyskania budynków, budowli lub ich części, tj. ich nabyciem, jak również wybudowaniem.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu budowy wskazanego budynku, w którym znajdował się bar.

Wobec powyższego, dostawa tego budynku nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Ponadto zaznacza się, że w następnym zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy warunkiem jest konieczność wykorzystywania towarów będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług oraz brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy budynek baru nie był wykorzystywany w działalności gospodarczej Dłużniczki wyłącznie na cele zwolnione od podatku. Ponadto w stosunku do tego budynku właścicielce przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Biorąc pod uwagę powyższe informacje stwierdzić należy, że sprzedaż nieruchomości opisanej we wniosku nie korzysta także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ nie są spełnione warunki wynikające z tego przepisu.

Tym samym – mając na względzie dokonaną analizę przepisów podatkowych w odniesieniu do przedstawionego opisu sprawy – należy stwierdzić, że sprzedaż budynku, w którym znajdował się bar nie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, a zatem podlega opodatkowaniu tym podatkiem na zasadach ogólnych, przy zastosowaniu stawki podatku w wysokości 23% – wynikającej z art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146a pkt 1 ustawy. Skutkiem powyższego grunt, na którym bezpośrednio posadowiony jest opisany przez Komornika budynek baru także nie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług (w myśl art. 29a ust. 8 ustawy).

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz okoliczności analizowanej sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż budynku mieszkalnego oraz garażu stanowi dostawę majątku prywatnego Dłużniczki i w związku z tym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem z tytułu sprzedaży tych budynków w drodze licytacji Komornik nie będzie zobowiązany do uiszczenia należnego podatku, co oznacza, że nie wystąpi w charakterze płatnika tego podatku. Natomiast z uwagi na fakt, że opisany budynek, w którym znajdował się bar, był wykorzystywany przez właścicielkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i jego sprzedaż nie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, w związku ze sprzedażą tego budynku w drodze licytacji Komornik będzie zobowiązany do naliczenia i pobrania należnego podatku z tytułu sprzedaży, co oznacza, że wystąpi w charakterze płatnika tego podatku.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie nadmienia się, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, wyczerpujący opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) winien wynikać z wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a nie z dołączonych do niego dokumentów. W związku z tym załączone przez Wnioskodawcę do wniosku dokumenty nie były przedmiotem merytorycznej analizy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.