Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.239.2023.2.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-07
Teza: Podleganie opodatkowaniu Transakcji, prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących czynsz dzierżawny oraz w fakturze dokumentującej nabycie przez Spółkę składników majątkowych od Kontrahenta, w przypadku wykorzystywania przez Spółkę usługi dzierżawy oraz ww. składników majątkowych do czynności opodatkowanych a także prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących czynsz dzierżawny, w przypadku wykorzystywania przez Spółkę usługi dzierżawy wyłącznie do czynności zwolnionych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; dzierżawa; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; samochód; składnik-przeniesienie składników majątkowych; składnik-składnik majątkowy; usługi-usługi zwolnione; wyłączenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe oraz w części nieprawidłowe
=======================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie:

\- podlegania opodatkowaniu Transakcji – jest prawidłowe;

\- prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących czynsz dzierżawny oraz w fakturze dokumentującej nabycie przez Spółkę składników majątkowych od Kontrahenta, w przypadku wykorzystywania przez Spółkę usługi dzierżawy oraz ww. składników majątkowych do czynności opodatkowanych – jest prawidłowe;

\- prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących czynsz dzierżawny, w przypadku wykorzystywania przez Spółkę usługi dzierżawy wyłącznie do czynności zwolnionych – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

22 maja 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

1) podlegania opodatkowaniu Transakcji;

2) prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących czynsz dzierżawny oraz w fakturze dokumentującej nabycie przez Spółkę składników majątkowych od Kontrahenta.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 czerwca 2023 r. (wpływ 28 czerwca 2023 r.) oraz pismem z 3 lipca 2023 r. (wpływ 3 lipca 2023 r.).

**Opis zdarzenia przyszłego**

A sp. z o.o. sp. j. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest podmiotem zajmującym się w przeważającym zakresie sprzedażą samochodów, akcesoriów samochodowych oraz świadczeniem usług serwisowych związanych z samochodami.

Spółka jest podatnikiem czynnym VAT oraz nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Wszyscy wspólnicy Spółki są natomiast podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Spółka prowadzi działalność na dużą skalę, w tym za pomocą licznych oddziałów, regularnie rozwijając się na rynku i poszerzając obszar realizowanych przez Nią usług.

W ramach opisywanego zdarzenia przyszłego, Spółka zamierza zrealizować transakcję z kontrahentem działającym w branży samochodowej (dalej: Kontrahent), polegającą na podjęciu szeregu następujących po sobie działań (dalej: Transakcja).

Planowana Transakcja jest transakcją wieloetapową i polegać ma na:

1) dzierżawie części nieruchomości należących do Kontrahenta lub nieruchomości, której kontrahent jest użytkownikiem wieczystym (dalej w obu przypadkach: Nieruchomość), (dalej: ETAP 1).

Dzierżawiona Nieruchomość obejmować ma w założeniu między innymi część nieruchomości, na której posadowiony jest budynek (salon i serwis), jego części składowe a także przyległe place i budowle. Spółka oraz Kontrahent mają posiadać także prawo do współkorzystania z dróg dojazdowych oraz z części nieruchomości, na której zlokalizowano stację ładowania pojazdów elektrycznych i myjnię samochodową.

Spółka w czasie trwania całej umowy pozostawać będzie jedynie stroną dzierżawiącą Nieruchomość, nie uzyskując prawa do nabycia prawa własności (lub prawa użytkowania wieczystego) dzierżawionej Nieruchomości. Również po zakończeniu umowy dzierżawy, Spółka nie zyska możliwości nabycia prawa własności (użytkowania wieczystego).

Dodatkowo, Spółka nie będzie mieć prawa do swobodnego rozporządzania Nieruchomością, w tym także do oddania przedmiotu dzierżawy w poddzierżawę, samodzielnego decydowania o nakładach na Nieruchomości, zmiany przeznaczenia przedmiotu dzierżawy lub cesji praw wynikających z umowy dzierżawy.

Sposób wykorzystania dzierżawionej Nieruchomości będzie podlegał całościowo ograniczeniom umownym, ujętym w ramach zawartej w przyszłości umowy przyrzeczonej dzierżawy.

Spółka będzie związana z Kontrahentem jedynie stosunkiem obligacyjnym.

2) zakupie określonych składników majątkowych przez Spółkę od Kontrahenta – ruchomości, (dalej: ETAP 2).

Zakres składników majątkowych nie został ujęty wyczerpująco na moment wniesienia rozpatrywanego wniosku. Strony Transakcji na obecnym etapie nie ustaliły również ceny składników majątkowych. Wśród ruchomości, które mogą w przyszłości stanowić przedmiot umowy sprzedaży należy wyróżnić w szczególności:

a) sprzęt komputerowy;

b) części samochodowe oraz akcesoria;

c) narzędzia i urządzenia specjalistyczne, wykorzystywanie w działalności serwis samochodowego);

d) meble oraz pozostałe wyposażenie salonu i serwisu;

e) samochody (w szczególności: samochody nowe, testowe).

Spółka nie jest zobowiązana do zakupu konkretnych ruchomości (za wyjątkiem samochodów nowych), a w szczególności ruchomości określonych ze względu na występującą cechę lub sposób wykorzystania. Spółka będzie porozumiewała się z Kontrahentem w zakresie szczególnego wyróżnienia zakresu składników podlegających sprzedaży – uzależnione to będzie od możliwości zbycia tych ruchomości przez Kontrahenta, od potrzeb Spółki oraz żądanej przez Kontrahenta ceny.

Spółka nie nabędzie od Kontrahenta serwerów, rozwiązań chmurowych ani licencji niezbywalnych. W tym zakresie Spółka będzie zmuszona do samodzielnego zaimplementowania stosowanych przez nią rozwiązań obsługi sieciowej (w ramach know-how organizacji Spółki), niezbędnych do zarządzania całością procesów sprzedażowych, serwisowych, finansowych i administracyjnych.

W związku z kontynuacją działalności serwisowej przez Kontrahenta w ramach innych marek, Kontrahent nie odsprzeda Spółce kompletu narzędzi i urządzeń specjalistycznych. Spółka zakłada, że niezależnie od nabywanych od Kontrahenta składników majątkowych zajdzie konieczność zakupu dodatkowego wyposażenia, narzędzi i urządzeń specjalistycznych oraz towarów, umożliwiających prowadzenie stacji dealerskiej i serwisowej zgodnie w wymaganiami Importera.

3) zawarciu przez Spółkę porozumienia uprawniającego Spółkę do wejścia w rolę strony umów dealerskiej i serwisowej, łączących dotychczas Kontrahenta oraz Importera (dalej: ETAP 3).

Umowa dealerska i serwisowa, łączące obecnie Kontrahenta z Importerem zostały wypowiedziane i obecnie są w okresie wypowiedzenia.

Spółka zakłada, iż porozumienie regulujące przejście praw i obowiązków z umowy dealerskiej i serwisowej (umowa przelewu praw i przejęcia obowiązków), przyjmie formę trójstronną, co oznacza, że będzie zawierane między Kontrahentem, Spółką oraz Importerem.

Zakres przejmowanych umów dealerskiej i serwisowej zależy ściśle od zgody wyrażonej przez Importera.

Importer podejmie decyzję o wyrażeniu zgody (bądź odmówi wyrażenia zgody) na zawarcie przez Spółkę ww. porozumienia przed rozpoczęciem Realizacji czynności składających się na ETAP 1.

Spółka nie uzyskuje zapewnienia, iż jej sytuacja prawna kształtować się będzie wobec Importera w sposób identyczny jak dotychczas kreowała się sytuacja prawna Kontrahenta - jako strony stosunku zobowiązaniowego – wobec Importera.

Spółka nie przejmie w żadnym zakresie pracowników związanych stosunkiem pracy z Kontrahentem. W szczególności Spółka nie dokona przejęcia zakładu pracy w rozumieniu art. 23 \[1\] ustawy z 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1510 ze zm.). Ewentualne decyzje w zakresie modyfikacji dotychczasowego stosunku umownego z pracownikami, Kontrahent podejmie samodzielnie. Spółka oraz Kontrahent nie będą związani jakimikolwiek stosunkami umownymi i porozumieniami, dotyczącymi pracowników.

Wszelkie decyzje z zakresu relacji pracowniczych Spółka podejmie niezależnie od Kontrahenta (niezależnie od relacji Kontrahenta z zatrudnionymi przez niego pracownikami).

Decyzja o zatrudnieniu pracowników, którą Spółka może podjąć w przyszłości, będzie uwarunkowana potrzebami Spółki oraz finalnie ukształtowanym zakresem prowadzonej działalności na Nieruchomości. Nie jest jednak wykluczone, że niektórzy pracownicy Kontrahenta przejdą pomyślnie otwarty proces rekrutacji, jaki zorganizuje Spółka. Nie ma jednak ona na to wpływu czy i jacy pracownicy Kontrahenta wezmą w nim udział.

Scenariusz Transakcji.

Transakcja w założeniu przybierze następujący scenariusz; Spółka stanie się Stroną umowy dealerskiej i serwisowej, obowiązujących w relacji z Importerem, pozwalających Spółce na prowadzenie salonu samochodowego i serwisu tylko dla jednej marki samochodów. Działalność ta będzie prowadzona niezależnie od działalności kontynuowanej przez Kontrahenta.

Poniżej przedstawiono skutki realizowanej Transakcji.

ETAP 1.

Dzierżawiona nieruchomość będzie obejmować obszar pozwalający na prowadzenie przez Spółkę działalności dealerskiej i serwisowej dla jednej marki samochodowej, który składa się z części niezabudowanej oraz części zabudowanej Nieruchomości. Wskazana działalność dealerska oraz serwisowa będzie prowadzona w budynku, który nie będzie współdzielony z Kontrahentem.

ETAP 2.

Nabywany przez Spółkę od Kontrahenta zakres składników majątkowych ma służyć obsłudze działalności dealerskiej i serwisowej. Powyższe dotyczy w szczególności:

· nabycia narzędzi i urządzeń specjalistycznych, na potrzeby obsługi samochodów i systemów jednej marki samochodowej;

· nabycia części – koniecznych do wykorzystania w ramach serwisu oraz sprzedaży komponentów dla obsługiwanej marki samochodowej;

· nabycia samochodów nowych – Kontrahent utraci autoryzację Importera (co wynika z faktu wypowiedzenia umów dealerskich, łączących Importera oraz Kontrahenta), co nie pozwoli mu na dalszą odsprzedaż samochodów nowych;

· nabycia samochodów testowych, na potrzeby działalności dealerskiej;

· nabycia samochodów zastępczych na potrzeby działalności serwisowej.

Kontrahent będzie kontynuował samodzielne prowadzenie serwisu (…) marek samochodowych, co oznacza, że nie będzie zainteresowany sprzedażą Spółce narzędzi i urządzeń specjalistycznych oraz części i akcesoriów samochodowych, które będą mu dalej służyć do obsługi działalności serwisowej, którą będzie kontynuował. Ponadto, Spółka ze względu na wiek, stan techniczny lub cenę ruchomości może nie być zainteresowana ich nabyciem.

ETAP 3.

Zgodnie z założeniami, Importer wyrazi zgodę na prowadzenie przez Spółkę salonu samochodowego tylko dla jednej marki samochodu.

Dla zapewnienia praktycznej możliwości prowadzenia przez Spółkę działalności gospodarczej na Nieruchomości wykorzystywanej na podstawie zawartej umowy dzierżawy (ETAP 1), Spółka zobowiązana będzie do samodzielnego zapewnienia szeregu elementów, niezbędnych jej do podjęcia prowadzenia działalności gospodarczej na wydzierżawionej od Kontrahenta nieruchomości po sfinalizowaniu Transakcji.

Wśród elementów nieobjętych warunkami Transakcji, niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę należy wskazać:

1) rozwiązania obsługi sieciowej, niezbędne do zarządzania całością procesów sprzedażowych, serwisowych, finansowych i administracyjnych (brak serwerów), bez których Spółka nie będzie w stanie prowadzić działalności w salonach ani serwisach bez serwerów.

Ponieważ Spółka nie nabędzie od Kontrahenta serwerów ani licencji niezbywalnych, będzie zmuszona do samodzielnego ich dostarczenia oraz implementacji.

2) oprogramowanie obsługujące salony i serwisy.

Spółka, jako dealer samochodowy, wykorzystuje w prowadzonej działalności, specjalistyczne programy pozwalające na właściwe ewidencjonowanie pracy salonów i serwisów samochodowych. Programy pozwalają na skoordynowaną współpracę różnych działów funkcjonujących w Spółce, związanych z działalnością dealerską i serwisową.

Spółka nie nabędzie od Kontrahenta oprogramowania służącego obsłudze salonów i ewidencjonowaniu zdarzeń gospodarczych.

3) pracownicy (ewentualnie zleceniobiorcy i współpracujący na podstawie innych umów cywilnoprawnych), potrzebni dla właściwego prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę.

Spółka w żadnym zakresie nie przejmie pracowników Kontrahenta. W celu przeprowadzenia rekrutacji pracowniczej, Spółka planuje opublikowanie ogłoszeń na rynku. Liczba i kwalifikacje poszukiwanych pracowników będą uwarunkowane zapotrzebowaniem Spółki i nie będą zależne od dotychczasowych relacji między Kontrahentem i pracownikami Kontrahenta.

4) porozumienie opisane szerzej w ramach ETAPU 3.

Spółka nie stanie się automatycznie i z samego faktu realizacji Transakcji stroną umów łączących Kontrahenta z Importerem.

Przed wejściem Spółki w rolę strony wymaga się bowiem m.in. negocjacji między stronami w przedmiocie udzielanej przez Importera zgody (warunkującej zawierane porozumienie) i uregulowania zasad, na jakich następuje ewentualne uchylenie skutków wypowiedzenia umów między Kontrahentem oraz Importerem.

Tym samym, Spółka będzie zobowiązana do zaangażowania dodatkowych składników, wykraczających poza przedmiot Transakcji i podjęcia dodatkowych działań w celu umożliwienia prowadzenia przez Spółkę działalności dealerskiej i serwisowej.

W ramach czynności wstępnych, służących realizacji Transakcji w przyszłości, Spółka oraz Kontrahent zawarły list intencyjny oraz przedwstępną warunkową umowę dzierżawy nieruchomości.

**Uzupełnienie opisu sprawy (ostatecznie doprecyzowane w piśmie z 3 lipca 2023 r.)**

1\. Z uwagi na fakt, iż na moment przeprowadzenia i zakończenia Transakcji, całość składników majątkowych, będących przedmiotem Transakcji nie będzie pozwalała na samodzielne prowadzenie (za ich pomocą) działalności gospodarczej, zdaniem Spółki, całość składników majątku nie będzie spełniała definicji przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. Jednakże kwestia kwalifikacji składników majątkowych transakcji (jako przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowana część) jest przedmiotem zapytania Wnioskodawcy a nie elementem opisu zdarzenia przyszłego.

2\. Składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji, na moment przeprowadzenia i zakończenia Transakcji:

a) nie będą wyodrębnione na płaszczyźnie organizacyjnej;

b) na moment przeprowadzenia i zakończenia Transakcji nie będzie możliwe już wyodrębnienie należności i zobowiązań Kontrahenta, istniejących w jego przedsiębiorstwie na podstawie ewidencji prowadzonej przez Kontrahenta. Należności i zobowiązania ujmowane w ewidencji księgowej Kontrahenta nie są przejmowane przez Wnioskodawcę.

Natomiast z perspektywy Wnioskodawcy – po zakończeniu Transakcji i po dokonaniu działań przygotowawczych, zgodnych z polityką finansową Wnioskodawcy, składniki te będą (potencjalnie) umożliwiać samodzielność na płaszczyźnie finansowej. Należności i zobowiązania powstałe po stronie Wnioskodawcy po zakończeniu Transakcji będą możliwe do wyodrębnienia.

c) nie będą wyodrębnione na płaszczyźnie funkcjonalnej.

3\. Z chwilą przeprowadzenia i zakończenia Transakcji, Spółka nie będzie mogła samodzielnie prowadzić działalności gospodarczej w takim samym zakresie, w jakim prowadzona była przez Kontrahenta, wyłącznie w oparciu o składniki majątku Kontrahenta, które będą przedmiotem Transakcji.

A. Spółka nie nabędzie od Kontrahenta serwerów ani licencji niezbywalnych, będzie zmuszona do samodzielnego ich dostarczenia oraz implementacji.

B. Spółka nie nabędzie od Kontrahenta oprogramowania służącego obsłudze salonów i ewidencjonowaniu zdarzeń gospodarczych.

C. Spółka nie nabędzie od Kontrahenta wszystkich narzędzi i urządzeń specjalistycznych oraz części i akcesoriów samochodowych, niezbędnych do obsługi działalności serwisowej.

W związku z powyższym, Spółka będzie zobowiązana do zaangażowania dodatkowych składników, wykraczających poza przedmiot Transakcji i podjęcia dodatkowych działań w celu umożliwienia prowadzenia przez Spółkę działalności dealerskiej i serwisowej.

Spółka nie będzie mogła samodzielnie prowadzić działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o składniki majątku Kontrahenta, które będą przedmiotem Transakcji. Ponadto, Spółka nie przejmie zakładu pracy Kontrahenta, w związku z czym będzie zmuszona przeprowadzić własny otwarty proces rekrutacji w celu zatrudnienia pracowników, niezbędnych do prowadzenia działalności dealerskiej.

4\. Przedmiot Transakcji nie będzie stanowił zorganizowanego kompleksu praw, obowiązków i rzeczy, zdolnych do realizacji zadań gospodarczych przypisanych przedsiębiorstwu i wykonywania określonej działalności bez ponoszenia dodatkowych nakładów rzeczowych i/lub finansowych.

Dla wykonywania określonej działalności gospodarczej za pomocą przedmiotu Transakcji będzie wymagane poniesienie dodatkowych nakładów.

5\. Spółka zamierza wykorzystywać usługę dzierżawy Nieruchomości oraz nabyte od Kontrahenta składniki majątkowe do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Będą one dokumentowane fakturą, chyba, że tutejszy organ uzna, że Transakcja nie podlega pod VAT.

Spółka nie wyklucza jednak sytuacji, w której usługa dzierżawy Nieruchomości będzie wykorzystywana do czynności podlegających zwolnieniu od podatku do towarów i usług (o których mowa w art. 43 ust. 1 ustawy VAT).

6\. Na pytanie „Czy pomiędzy Spółką a Kontrahentem będą występować powiązania, o których mowa w art. 32 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 933 ze zm.), zwanej dalej ustawą?” wskazali Państwo, że:

„Nie, takie powiązania nie będą występować. Spółka i Kontrahent są niezależnymi przedsiębiorcami”.

**Pytanie**

Czy opisana w zdarzeniu przyszłym Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT, a w konsekwencji czy Spółka będzie mieć prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących czynsz dzierżawny (periodycznych) oraz przeniesienie własności składników majątkowych (jednorazowej) przy założeniu spełnienia przez Spółkę pozostałych przesłanek, pozwalających na odliczenie podatku naliczonego, wskazanych w ustawie VAT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Spółki, opisana w zdarzeniu przyszłym Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu VAT, a w konsekwencji Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących czynsz dzierżawny (periodycznych) oraz przeniesienie własności składników majątkowych (jednorazowej) przy założeniu spełnienia przez Spółkę pozostałych przesłanek, pozwalających na odliczenie podatku naliczonego, wskazanych w ustawie VAT.

Uzasadnienie stanowiska.

l. Wstęp

Kwestia skutków podatkowych Transakcji powiązana jest ściśle z pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej jako: ZCP) i tego czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym można uznać, że nabywane przez Spółkę składniki majątkowe stanowić będą ZCP w rozumieniu ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej jako: ustawa o VAT).

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Co istotne i jak wskazywał m.in WSA w Warszawie w wyroku WSA z 3 grudnia 2020 r., sygn. III SA/Wa 1412/20:

„Sama w sobie definicja zawarta w art. 2 pkt 27e u.p.t.u., czy w art. 551 k.c. nie uzależnia uznania określonego zespołu składników majątkowych za ZCP albo przedsiębiorstwo od okoliczności, co z zespołem tychże składników majątkowych uczyni jego nabywca.

Istotne jest natomiast, że zespół ten, posiadając określone w przepisach cechy posiada tym samym zdolność do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej (albo jest przeznaczony do jej prowadzenia)”.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Kwalifikacja nabywanych składników majątkowych, jako stanowiących ZCP lub niestanowiących ZCP wpływa wprost na ocenę opodatkowania Transakcji podatkiem VAT i następczo – prawo Spółki do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących czynsz dzierżawny (periodycznych) oraz przeniesienie własności składników majątkowych (jednorazowej).

Spółka sformułowała pytanie przy założeniu, iż spełniać będzie pozostałe przesłanki, pozwalające na odliczenie przez podatnika podatku naliczonego, wskazane w ustawie VAT (ta kwestia nie stanowi przedmiotu pytania).

Gdy przedmiotem transakcji jest m.in. zorganizowana część przedsiębiorstwa, transakcja taka pozostaje poza zakresem opodatkowania VAT. Potwierdzają to liczne interpretacje podatkowe, w tym m.in. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0111-KDlB3-2.4012.303.2019.3.MN z 2 sierpnia 2020 r., zgodnie z którą:

„W konsekwencji uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład działu NT za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, planowana czynność przeniesienia tego majątku w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do nowoutworzonej Spółki, która będzie kontynuowała dotychczasową działalność Wnioskodawcy realizowaną z wykorzystywaniem działu NT, będzie wyłączona spod działania ustawy o VAT jako czynność niepodlegająca przepisom ustawy, zgodnie z cytowanym powyżej art. 6 pkt 1”.

Na podstawie cytowanej definicji ustawowej, wskazuje się przesłanki, których łączne wystąpienie jest uznawane za konieczne do uznania danych składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Są one następujące:

1) istnienie zespołu składników majątkowych (o charakterze materialnym i niematerialnym), w tym zobowiązań;

2) zespół składników jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie pod względem organizacyjnym (tzw. wyodrębnienie organizacyjne);

3) zespół składników jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie pod względem finansowym (tzw. wyodrębnienie finansowe);

4) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych i mogłyby one stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze (tzw. wyodrębnienie funkcjonalne).

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych przesłanek wyklucza stwierdzenie, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa.

Il. Transakcja zbycia.

Zdaniem Spółki, w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym dojdzie do faktycznego zbycia jedynie wybranych składników majątku Kontrahenta, a nie ich zorganizowanego zespołu.

Pojęcie „zbycia” na gruncie ustawy o VAT rozumiane jest odmiennie niż na gruncie cywilistycznym (na przykład ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny – Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

Wskazana odmienność została podkreślona m.in. w treści wyroku WSA w Gliwicach z 2 listopada 2022 r., sygn. I SA/GI 1424/21 oraz w orzecznictwie cytowanym przez WSA w wydanym wyroku:

„W orzecznictwie sądów administracyjnych wypracowano jednolite stanowisko, że z dostawą towarów mamy do czynienia nie tylko gdy dochodzi do przejścia prawa własności towaru, co oznacza, że do dostawy towarów dochodzi zawsze gdy następuje przeniesienie własności towaru w sensie prawnym (cywilistycznym) oraz w każdym innym przypadku, gdy podatnik przeniesie faktyczne lub ekonomiczne władztwo nad rzeczą na inny podmiot, a nabywca towaru będzie miał swobodę w dysponowaniu (rozporządzaniu) rzeczą, tak jakby był jej właścicielem (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 31 sierpnia 2020 r., I 302/20, Lex nr 3061684). Mianowicie użyte w art 7 ust. 1u.p.t.u. pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel” nie jest tożsame z przeniesieniem własności w rozumieniu prawa cywilnego, gdyż obejmuje również przypadki, gdy doszło do przekazania szeroko pojętej kontroli ekonomicznej nad rzeczą, skutkiem czego można nią dysponować jak właściciel mimo, że nie miało miejsca prawne przejście własności na nabywcę (por. wyrok NSA z 10 października 2019 r., I FSK 1871/17, Lex nr 2744511). Wynika stąd, że wspomniane „władanie, jak właściciel” jest znacznie szersze niż nabycie własności w sensie cywilistycznym. Obejmuje ono swym zakresem również wszelkie przejawy kontroli ekonomicznej nad rzeczą, skutkiem czego można nią dysponować jak właściciel mimo, że nie miało miejsca prawne przejście własności na nabywcę”.

Spółka nabędzie prawo do rozporządzania towarami jak właściciel jedynie w stosunku do aktywów majątkowych, opisanych w ramach ETAPU 2 Transakcji.

Spółka nie uzyska natomiast prawa do rozporządzania Nieruchomością jak właściciel. Spółka, jako dzierżawca, nie uzyska pełnej kontroli ekonomicznej, co wynika z ograniczeń umownych, ujętych w ramach umowy dzierżawy łączącej Spółkę (jako dzierżawcę) oraz Kontrahenta (jako wydzierżawiającego).

Jak wskazano, Spółka nie będzie mieć prawa do swobodnego rozporządzania Nieruchomością, w tym także do oddania przedmiotu dzierżawy w poddzierżawę, samodzielnego decydowania o nakładach na Nieruchomości, zmiany przeznaczenia przedmiotu dzierżawy czy cesji praw wynikających z umowy dzierżawy.

Nie ulega jednocześnie wątpliwości, iż Nieruchomość jest składnikiem podstawowym i niezbędnym do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę w oczekiwanym zakresie.

Prawo do rozporządzania towarami jak właściciel oraz pełną kontrolę ekonomiczną Spółka uzyska jedynie w stosunku do wybranych składników majątku Kontrahenta, wymienionych w ramach opisu ETAPU 2 Transakcji.

Zdaniem Spółki, wybrane składniki majątku Kontrahenta, opisane w ramach ETAPU 2 samodzielnie nie spełniają przesłanek do zakwalifikowania ich jako przedsiębiorstwa (ani ZCP).

Z uwagi na to, że zdaniem Spółki, w ramach realizowanej Transakcji nie przejdzie na Spółkę pełne prawo do rozporządzania Nieruchomością jak właściciel, podczas, gdy Nieruchomość w przedstawionym zdarzeniu przyszłym pozostaje jednocześnie aktywem koniecznym dla możliwości świadczenia przez Spółkę działalności gospodarczej (w zakresie dealerskim oraz serwisowym).

Nie jest zatem możliwym, iż składniki majątkowe wymienione w ramach ETAPU 2, wystarczają dla samodzielnego stwierdzenia, iż Transakcja stanowi zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Trudno w przedstawionej sytuacji mówić o tych składnikach majątkowych, jako o zespole składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Nabywane przez Spółkę składniki stanowią raczej zbiór, którego główną cechą wspólną jest pozostawanie własnością jednego podmiotu. Powyższe nie wystarcza dla ich kwalifikacji jako przedsiębiorstwa lub ZCP (tak np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 kwietnia 2018 r., sygn. 0114-KDlP2-1.4010.36.2018.1.JF).

III. Elementy kwalifikacyjne w kontekście uznania składników majątku za ZCP.

Spółka wskazuje dodatkowo, iż jej zdaniem, składniki majątkowe nabywane w ramach ETAPU 2 nie spełniają wszystkich wymienionych uprzednio kryteriów do uznania ich za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy VAT (a jedynie część z nich).

Ad. 1

Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić zespół składników majątkowych, obejmujący zarówno składniki materialne, jak i niematerialne.

Rozstrzygającą okolicznością jest rola składników majątkowych, których wykorzystanie umożliwia samodzielnie prowadzenie (za ich pomocą) działalności gospodarczej.

Zgodnie z interpretacją indywidualną wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.157.2023.1.AKA: „zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić pewien zespół składników majątkowych, obejmujący zarówno składniki materialne, jak i niematerialne. Jak wskazuje się w literaturze, oznacza to, że aby uznać dany zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi się on składać z co najmniej jednego składnika materialnego i co najmniej jednego składnika niematerialnego (S. Krempa, Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części – podatki dochodowe. Warszawa 2007, s. 53).

Tak jak wskazano w zdarzeniu przyszłym, Spółka w ramach ETAPU 2 Transakcji nabywa od kontrahenta elementy majątkowe. Natomiast na ETAPIE 3 Transakcji Spółka ma wejść w rolę strony umowy dealerskiej i serwisowej (w ślad za zgodą wyrażoną przez Importera).

Transakcja obejmuje zatem co najmniej jeden składnik materialny i co najmniej jeden składnik niematerialny.

Z uwagi na powyższe należy wskazać, iż ten warunek jest spełniony.

Ad. 2

Wyodrębnienie organizacyjne.

Obowiązujące przepisy nie wprowadzają definicji pojęcia „wyodrębnienia organizacyjnego”. Zgodnie ze stanowiskiem wypracowanym przez doktrynę prawniczą oraz orzecznictwo, wyodrębnienie organizacyjne oznacza sytuację, w której zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział czy też zakład.

Rozważając kwestię wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze i samodzielnie prowadzić działalność, np. w postaci działu czy wydziału przedsiębiorstwa zbywcy (por. wyrok NSA z 22 marca 2019 r., sygn. I FSK 784/17).

Co istotne, aktualne orzecznictwo oraz doktryna podkreślają, iż wyodrębniony organizacyjnie zespół składników powinien samodzielnie i bez konieczności ponoszenia dodatkowych nakładów pozwalać nabywcy na prowadzenie działalności gospodarczej.

Na przykład WSA w Bydgoszczy w wyroku z 7 kwietnia 2021 r., sygn. I SA/Bd 101/21 orzekł, że:

„Zdaniem Sądu stwierdzenie, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy. Nie chodzi tu zatem o zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku nabywcy i podjęciu określonych działań (np. zatrudnieniu lub wydzieleniu grupy pracowników) będzie mógł funkcjonować jako niezależny zakład (dział, wydział itp.), a o przekazanie takiego zespołu składników majątkowych, który już jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze (por. wyrok NSA z dnia 24 listopada 2016 r., I FSK 1316/15; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 5 czerwca 2018 r., 1 SA/Gd 55/18). Oznacza to, że zespół tych składników powinien być już wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, tj. w przedsiębiorstwie zbywcy (por. wyrok NSA z dnia 12 czerwca 2013 n, I FSK 1090/12)”.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, Spółka nie będzie mogła podjąć samodzielnie działalności gospodarczej tylko z wykorzystaniem składników nabywanych od Kontrahenta i bez połączenia z przedsiębiorstwem Spółki.

Spółka wskazywała w opisie zdarzenia przyszłego, że niezależnie od realizowanej Transakcji, będzie musiała samodzielnie:

1) wdrożyć rozwiązania obsługi sieciowej, niezbędne do zarządzania całością procesów sprzedażowych, serwisowych, finansowych, administracyjnych i płacowych (np. serwerów, zdalnego systemu chmurowego);

2) wdrożyć oprogramowanie obsługujące salony i serwisy;

3) zatrudnić pracowników (ewentualnie zleceniobiorców i współpracujących na podstawie innych umów cywilnoprawnych), potrzebnych dla właściwego prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę;

4) negocjować z Importerem, uzyskać jego zgodę i zawrzeć porozumienie trójstronne (ETAP 3).

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, należy uznać, iż nabywane składniki majątkowe nie będą spełniać wszelkich wymogów związanych z wyodrębnieniem organizacyjnym dla uznania ich za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie przepisów podatkowych. Powyższe wynika z faktu, iż składniki te samodzielnie nie pozwalają na prowadzenie działalności gospodarczej. Spółka będzie zobowiązana do podjęcia szeregu działań, związanych m.in. z doposażeniem (np. rozwiązania obsługi sieciowej) oraz zatrudnieniem pracowników, tak aby działalność mogła być skutecznie prowadzona.

Z uwagi na powyższe, ten warunek nie jest spełniony.

Ad. 3

Wyodrębnienie finansowe.

Zdaniem Spółki, nabywany w ramach Transakcji zespół składników majątkowych (potencjalnie) będzie wyodrębniony finansowo, o czym świadczy m.in. możliwość odrębnego ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych dotyczących działania tego zespołu składników majątkowych.

W rezultacie będzie istniała możliwość przyporządkowania przychodów/kosztów oraz należności/zobowiązań do prowadzonej działalności gospodarczej.

Należy przy tym podkreślić, iż przepisy podatkowe nie wskazują, co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe w rozumieniu definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a w szczególności czy koniecznie jest prowadzenie odrębnych ksiąg rachunkowych lub sporządzanie bilansów. W orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (J. Marciniuk „Podatek dochodowy od osób prawnych. Rok 2008” Komentarz; Wydawnictwo C.H. Beck; Warszawa 2008).

W związku z powyższym należy uznać, że ten warunek jest (potencjalnie) spełniony.

Ad. 4

Wyodrębnienie funkcjonalne.

Zespół składników majątkowych, będący przedmiotem Transakcji winien być ponadto wyodrębniony funkcjonalnie. Oznacza to, że musi tworzyć zespół składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Według stanowisk prezentowanych w literaturze chodzi o rzeczywistą, a nie tylko potencjalną zdolność do wykonywania działalności gospodarczej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. zdolność zespołu wyodrębnionych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych, który to zespół zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa sprowadza się w zasadzie do ustalenia, czy jako pewna odrębna całość jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku, już od momentu jej wyodrębnienia. Składniki majątkowe wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, muszą zatem umożliwić podjęcie określonej działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Spółka podkreśla, iż jej zdaniem, nabywane w ramach Transakcji składniki majątkowe nie będą wyodrębnione pod względem funkcjonalnym, gdyż nie umożliwią Spółce prowadzenia samodzielnej działalności nawet z wykorzystaniem Nieruchomości.

Zdaniem Spółki, nie będzie ona w stanie wyłącznie w oparciu o nabywane składniki (tj. nabywane środki trwałe, wartości niematerialne i prawne) kontynuować działalności.

Spółka w ogóle nie nabywa Nieruchomości, a wchodzi jedynie w stosunek obligacyjny, jako dzierżawca (z ograniczeniami dysponowania Nieruchomością w stosunku do właściciela).

W ramach opisywanego zdarzenia przyszłego, Spółka szeroko wskazywała, iż jest obowiązana do zapewnienia (wdrożenia, nabycia) szeregu składników majątkowych, niewchodzących w skład Transakcji, których obecność jest warunkiem koniecznym prowadzenia jej działalności.

Dodatkowo, Spółka w ramach Transakcji nie przejmuje praw i obowiązków wynikających ze stosunków pracy z pracownikami Kontrahenta, podczas, gdy w orzecznictwie podkreśla się, iż na zespół składników – oprócz składników materialnych i niematerialnych – składa się także czynnik ludzki w postacie kadry pracowniczej, niezbędny do realizacji zadań gospodarczych (por. wyrok WSA w Rzeszowie z 6 listopada 2019 r., sygn. I SA/Rz 525/19).

Z uwagi na powyższe, zdaniem Spółki, nie dojdzie do przejścia zespołu składników materialnych, tak, aby bez jakiegokolwiek działania nabywcy (Spółki) można było prowadzić działalność gospodarczą.

Z uwagi na powyższe, ten warunek nie jest spełniony.

IV. Podsumowanie.

Podsumowując ogół powyższych rozważań, należy uznać, iż zdaniem Spółki, w realiach opisanego zdarzenia przyszłego w ogóle nie można przyjąć, że mamy do czynienia z transakcją zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP, z uwagi na fakt, iż Spółka nie nabywa prawa do rozporządzania jak właściciel (w rozumieniu ustawy o VAT) w stosunku do aktywa niezbędnego do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę, tj. Nieruchomości.

Pozostałe składniki majątkowe (które są nabywane) – zdaniem Spółki – w sposób oczywisty nie stanowią zorganizowanego zespołu.

Składniki te – zdaniem Spółki – nie są bowiem wyodrębnione organizacyjnie i funkcjonalnie, co nie pozwala na uznanie, iż mamy do czynienia z ZCP. Nabywany majątek nie stanowi zespołu składników materialnych i niematerialnych, będących odrębnym zakładem mogącym samodzielnie realizować zadania gospodarcze.

Spółka będzie dzierżawić Nieruchomość od Kontrahenta, będzie musiała doposażyć odpowiednio działalność, zatrudnić pracowników oraz wynegocjować kwestię przejęcia umowy dealerskiej i serwisowej.

Wynikowo, zdaniem Spółki, w kontekście zaprezentowanego zdarzenia przyszłego i pod kątem dokonanej powyżej analizy, Transakcja realizowana w ramach zdarzenia przyszłego będzie podlegać opodatkowaniu VAT, a w konsekwencji Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących czynsz dzierżawny (periodycznych) oraz przeniesienie własności składników majątkowych (jednorazowej) przy założeniu spełnienia przez Spółkę pozostałych przesłanek, pozwalających na odliczenie podatku naliczonego, wskazanych w ustawie VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

\- podlegania opodatkowaniu Transakcji – jest prawidłowe;

\- prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących czynsz dzierżawny oraz w fakturze dokumentującej nabycie przez Spółkę składników majątkowych od Kontrahenta, w przypadku wykorzystywania przez Spółkę usługi dzierżawy oraz ww. składników majątkowych do czynności opodatkowanych – jest prawidłowe;

\- prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących czynsz dzierżawny, w przypadku wykorzystywania przez Spółkę usługi dzierżawy wyłącznie do czynności zwolnionych – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…)

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Przy ocenie charakteru świadczenia, jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Jednocześnie art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), zwanej dalej: Kodeks cywilny.

I tak, zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Biorąc pod uwagę powyższe, na gruncie ustawy mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

· zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

· faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

W rozpatrywanej sprawie zasługuje na uwagę orzeczenie NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15, w którym Sąd stwierdził, że „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. (\`(...)\`) Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych”. Podobna teza została zawarta w wyroku z 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Dodatkowo, wskazać należy, że w myśl art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc, dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie przedmiotu dzierżawy przez dzierżawcę.

W związku z tym należy uznać, że dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W pierwszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą wskazania, czy przedmiotowa Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy, Spółka zamierza zrealizować Transakcję z Kontrahentem działającym w branży samochodowej. Z chwilą przeprowadzenia i zakończenia Transakcji, Spółka nie będzie mogła – wyłącznie w oparciu o składniki majątku Kontrahenta, które będą przedmiotem Transakcji – samodzielnie prowadzić działalności gospodarczej w takim samym zakresie, w jakim prowadzona była przez Kontrahenta. Spółka bowiem nie nabędzie od Kontrahenta:

\- serwerów ani licencji niezbywalnych, będzie zmuszona do samodzielnego ich dostarczenia oraz implementacji;

\- oprogramowania służącego obsłudze salonów i ewidencjonowaniu zdarzeń gospodarczych;

\- wszystkich narzędzi i urządzeń specjalistycznych oraz części i akcesoriów samochodowych, niezbędnych do obsługi działalności serwisowej;

\- zakładu pracy Kontrahenta (pracowników), w związku z czym Spółka będzie zmuszona przeprowadzić własny otwarty proces rekrutacji w celu zatrudnienia pracowników, niezbędnych do prowadzenia działalności dealerskiej;

\- umów łączących Kontrahenta z Importerem (Spółka nie stanie się automatycznie i z samego faktu realizacji Transakcji stroną ww. umów).

Natomiast w ramach Transakcji zostaną przeniesione na Państwa składniki majątkowe Kontrahenta (ruchomości), m.in.:

\- sprzęt komputerowy;

\- części samochodowe oraz akcesoria;

\- narzędzia i urządzenia specjalistyczne, wykorzystywanie w działalności serwis samochodowego);

\- meble oraz pozostałe wyposażenie salonu i serwisu;

\- samochody (w szczególności: samochody nowe, testowe).

Jak Państwo wskazaliście, Spółka nie jest zobowiązana do zakupu konkretnych ruchomości (za wyjątkiem samochodów nowych) – uzależnione to będzie od możliwości zbycia ruchomości przez Kontrahenta, od potrzeb Spółki oraz żądanej przez Kontrahenta ceny.

Ponadto, w ramach Transakcji, Spółka wydzierżawi od Kontrahenta Nieruchomość, której Kontrahent jest użytkownikiem wieczystym. Dzierżawiona Nieruchomość obejmować ma w założeniu między innymi część nieruchomości na której posadowiony jest budynek (salon i serwis), jego części składowe a także przyległe place i budowle. Spółka oraz Kontrahent mają posiadać także prawo do współkorzystania z dróg dojazdowych oraz z części nieruchomości, na której zlokalizowano stację ładowania pojazdów elektrycznych i myjnię samochodową.

Spółka w czasie trwania całej umowy pozostawać będzie jedynie stroną dzierżawiącą Nieruchomość, nie uzyskując prawa do nabycia prawa własności (lub prawa użytkowania wieczystego) dzierżawionej Nieruchomości. Również po zakończeniu umowy dzierżawy, Spółka nie zyska możliwości nabycia prawa własności (użytkowania wieczystego). Dodatkowo, Spółka nie będzie mieć prawa do swobodnego rozporządzania Nieruchomością, w tym także do oddania przedmiotu dzierżawy w poddzierżawę, samodzielnego decydowania o nakładach na Nieruchomości, zmiany przeznaczenia przedmiotu dzierżawy lub cesji praw wynikających z umowy dzierżawy. Sposób wykorzystania dzierżawionej Nieruchomości będzie podlegał całościowo ograniczeniom umownym.

Z tak przedstawionego opisu sprawy wynika zatem, że w celu umożliwienia prowadzenia przez Spółkę działalności dealerskiej i serwisowej, Spółka będzie zobowiązana do podjęcia dodatkowych działań oraz zaangażowania dodatkowych składników, wykraczających poza przedmiot Transakcji. Jak Państwo wskazaliście, przedmiot Transakcji nie będzie stanowił zorganizowanego kompleksu praw, obowiązków i rzeczy, zdolnych do realizacji zadań gospodarczych przypisanych przedsiębiorstwu i wykonywania określonej działalności bez ponoszenia dodatkowych nakładów rzeczowych i/lub finansowych. Dla wykonywania określonej działalności gospodarczej za pomocą przedmiotu Transakcji będzie wymagane poniesienie dodatkowych nakładów.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej Transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Kontrahenta.

Planowana Transakcja nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Kontrahenta, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Z okoliczności sprawy nie wynika bowiem, aby przedmiot Transakcji stanowił masę majątkową wydzieloną organizacyjnie i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Kontrahenta, która umożliwiłaby funkcjonowanie, jako niezależne przedsiębiorstwo. Składniki majątkowe, będące przedmiotem Transakcji, będą wyodrębnione wyłącznie finansowo bowiem – jak Państwo wskazaliście – „po zakończeniu Transakcji i po dokonaniu działań przygotowawczych, zgodnych z polityką finansową Wnioskodawcy, składniki te będą (potencjalnie) umożliwiać samodzielność na płaszczyźnie finansowej. Należności i zobowiązania powstałe po stronie Wnioskodawcy po zakończeniu Transakcji będą możliwe do wyodrębnienia”. Jednak wyodrębnienie składników majątkowych Kontrahenta wyłącznie na płaszczyźnie finansowej nie jest wystarczające, aby uznać planowaną Transakcję za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto w analizowanym przypadku – jak wynika z opisu sprawy – w celu prowadzenia działalności gospodarczej będą Państwo zmuszeni podjąć szereg czynności, takich jak m.in. zapewnienie obsługi sieciowej, niezbędnej do zarządzania całością procesów sprzedażowych, serwisowych, finansowych i administracyjnych (brak serwerów) oraz oprogramowania obsługującego salony i serwisy, jak również przeprowadzenie rekrutacji pracowników i zawarcie porozumienia (umowy) z Importerem itd. Sytuacja ta wyklucza możliwość stwierdzenia, że przenoszony na Państwa majątek umożliwi kontynuację działalności prowadzonej dotychczas przez Kontrahenta wyłącznie przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem Transakcji.

Zatem, w rozpatrywanej sprawie, przedmiotowa Transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym, do przedmiotowej Transakcji przepis art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie miał zastosowania a Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu, jako odpłatna dostawa towarów w zakresie zakupu składników majątkowych Kontrahenta, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy oraz jako odpłatne świadczenie usług w zakresie świadczenia usług, w tym usługi dzierżawy Nieruchomości, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy w związku z art. 5 ust. 1 ustawy.

W następnej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach (periodycznych) dokumentujących czynsz dzierżawny oraz w fakturze (jednorazowej) dokumentującej nabycie przez Spółkę składników majątkowych od Kontrahenta.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy:

W przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Stosownie do zapisu art. 86a ust. 2 ustawy:

Do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1) nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;

2) używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;

3) nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Jak stanowi art. 2 pkt 34 ustawy:

Przez pojazdy samochodowe rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Zatem zgodnie z ww. regulacjami podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku „mieszanego”.

Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie „mieszane” należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób „mieszany”.

Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów „mieszanych”.

Jednakże od tej zasady występują także wyjątki.

Na podstawie art. 86a ust. 3 ustawy:

Przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1) w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:

a) wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub

b) konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;

2) do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W świetle art. 86a ust. 4 ustawy:

Pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1) sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub

2) konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

W myśl art. 86a ust. 5 ustawy:

Warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1) przeznaczonych wyłącznie do:

a) odprzedaży,

b) sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,

c) oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze

– jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;

2) w odniesieniu do których:

a) kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub

b) podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Zgodnie z art. 86a ust. 6 ustawy:

Ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności.

W myśl art. 86a ust. 7 ustawy:

Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

1) numer rejestracyjny pojazdu samochodowego;

2) dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji;

3) stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji;

4) wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący:

a) kolejny numer wpisu,

b) datę i cel wyjazdu,

c) opis trasy (skąd – dokąd),

d) liczbę przejechanych kilometrów,

e) imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem

– potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem;

5) liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji.

W świetle art. 86a ust. 9 ustawy:

Do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą:

1) pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:

a) klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub

b) z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;

2) pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;

3) pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:

a) agregat elektryczny/spawalniczy,

b) do prac wiertniczych,

c) koparka, koparko-spycharka,

d) ładowarka,

e) podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,

f) żuraw samochodowy

– jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

Jak wynika z art. 86a ust. 12 ustawy:

Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami, nie później jednak niż w dniu przesłania ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.

Na podstawie art. 86a ust. 13 ustawy:

W przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od pierwszego dnia miesiąca, w którym podatnik złoży tę informację.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy: transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Wskazać również należy, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią również uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Przepis art. 90 ust. 2 ustawy:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że:

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 30 czerwca 2023 r.):

W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1) przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;

2) nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Natomiast – w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2023 r. – stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy:

W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1) przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 10 000 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;

2) nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Jak już wskazano, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów prawa rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak Państwo wskazaliście, Spółka zamierza wykorzystywać usługę dzierżawy Nieruchomości oraz nabyte od Kontrahenta składniki majątkowe do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Będą one dokumentowane fakturą. Ponadto, jak wynika z opisu sprawy, Spółka nie wyklucza jednak sytuacji, w której usługa dzierżawy Nieruchomości będzie wykorzystywana do czynności zwolnionych od podatku, o których mowa w art. 43 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie, jak rozstrzygnięto powyżej, planowana Transakcja nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Przedmiotowa Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy (jako odpłatna dostawa towarów w zakresie zakupu składników majątkowych Kontrahenta) oraz art. 8 ust. 1 ustawy (jako odpłatne świadczenie usług , w tym usługi dzierżawy Nieruchomości) w powiązaniu z art. 5 ust. 1 ustawy.

Zatem w analizowanej sprawie – w sytuacji opodatkowania dostawy składników majątkowych oraz świadczenia usług, w tym usług dzierżawy – nie znajdzie zastosowania ww. przesłanka negatywna wymieniona w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wyłączająca prawo do skorzystania z odliczenia podatku.

W konsekwencji, po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej nabycie – w ramach Transakcji – składników majątkowych, tj. ruchomości (w tym samochodów) oraz faktur periodycznych dokumentujących czynsz dzierżawny Nieruchomości, będzie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w ww. fakturach na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy w związku z art. 86a ustawy (dla dostawy samochodów). Prawo do odliczenia podatku naliczonego z ww. faktur będzie Państwu przysługiwać pod warunkiem wykorzystywania przez Spółkę usługi dzierżawy oraz ww. składników majątkowych do czynności opodatkowanych, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy i pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy.

Ponadto, wskazać należy, że w przypadku, gdy usługa dzierżawy będzie służyła w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak również do czynności zwolnionych od podatku, to w sytuacji, gdy nie będzie możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których będzie Państwu przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, będą Państwo obowiązani dokonać podziału podatku naliczonego (proporcjonalnego odliczenia podatku od tych wydatków), zgodnie z art. 90 ustawy.

Przy czym prawo do odliczenia podatku VAT będzie przysługiwać pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Natomiast, w przypadku wykorzystywania usługi dzierżawy wyłącznie do czynności zwolnionych, nie będziecie Państwo mieli prawa do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturze dokumentującej czynsz dzierżawny. Jak bowiem wskazano powyżej, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, przedmiotowa Transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy oraz odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy w związku z art. 5 ust. 1 ustawy.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W przypadku wykorzystywania usługi najmu oraz składników majątkowych do czynności opodatkowanych, Spółka będzie mieć prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących czynsz dzierżawny (periodycznych) oraz w fakturze dokumentującej przeniesienie własności składników majątkowych (jednorazowej), na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy w związku z art. 86a ustawy, przy założeniu spełnienia przez Spółkę pozostałych przesłanek wskazanych w ustawie, pozwalających na odliczenie podatku naliczonego.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Natomiast, w przypadku, gdy usługa dzierżawy będzie wykorzystywana w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak również do czynności zwolnionych od podatku, w sytuacji, gdy nie będzie możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których będzie Państwu przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, będą Państwo obowiązani do proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z zakupem usług dzierżawy, zgodnie z art. 90 ustawy.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

**Z kolei, w przypadku, gdy usługa dzierżawy będzie wykorzystywana przez Spółkę wyłącznie do czynności zwolnionych, nie będziecie Państwo mieli – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z zakupem usług dzierżawy.**

**Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie:**

\- **podlegania opodatkowaniu przedmiotowej Transakcji oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących czynsz dzierżawny (periodycznych) oraz z faktury dokumentującej przeniesienie własności składników majątkowych (jednorazowej), w przypadku wykorzystywania przez Spółkę usługi dzierżawy oraz ww. składników majątkowych do czynności opodatkowanych, należało uznać za prawidłowe;**

\- **prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących czynsz dzierżawny (periodycznych) w przypadku wykorzystywania przez Spółkę usługi dzierżawy wyłącznie do czynności zwolnionych, należało uznać za nieprawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).