Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-3.4011.376.2019.1.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-18
Teza: Czy jest kosztem uzyskania przychodu odpłatne przejęcie długu, tj. w postaci zwolnienia ze zobowiązania solidarnego w zamian za prawo do połowy nieruchomości, jeżeli kwota długu została spłacona przez przejmującego zobowiązanie?
Słowa kluczowe: dług; dług-przejęcie długu; koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt; majątek-majątek odrębny; majątek-majątek osobisty; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; współwłasność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 sierpnia 2019 r. (data wpływu 27 sierpnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 sierpnia 2019 r. został złożony ww. wniosek o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w dniu 3 sierpnia 2009 roku zakupił wraz z X X przed zawarciem związku małżeńskiego działkę budowlaną nr … \[powinno być: … – dopisek organu\] w P., gmina X za kwotę … … zł. Każdy z nabywców otrzymał równe prawo do udziału w działce. Działka ta została kupiona w celu budowy domu jednorodzinnego. Środki na zakup działki pochodziły z kredytu hipotecznego udzielonego przez bank wyżej wskazanym osobom. Dnia 4 września 2010 roku Wnioskodawca i X X zawarli związek małżeński. Wspólność majątkowa nie została poszerzona o nabyte udziały w działce nr …. Wnioskodawca sprzedał działkę budowlaną nr … w miejscowości G. za kwotę .. … zł. Nieruchomość ta była majątkiem odrębnym Wnioskodawcy. Wnioskodawca wpłacił .. … zł na poczet spłaty kapitału kredytu hipotecznego działki … w P. z uzyskanych środków ze sprzedaży działki w G. Wnioskodawca i X X sprzedali mieszkanie w G. za kwotę … … zł. Był to wspólny składnik majątku małżeńskiego. Koszty uzyskania dochodu: - pośrednik: .. … zł, - koszt wykupu mieszkania: .. … zł.

Dochód ze sprzedaży wyniósł: .. … zł .. gr. Pozostała kwota kredytu na zakup działki nr … w P. została spłacona w całości w lutym 2013 r. w wysokości .. … zł ze środków pochodzących ze sprzedaży mieszkania w G. W sierpniu 2013 r. bank udzielił ówczesnym małżonkom kredytu hipotecznego na budowę domu (kwota kredytu … … zł). Po czym rozpoczęli budowę domu na działce … w miejscowości P. Budowa domu jednorodzinnego była finansowana ze środków pozyskanych z:

*   kredytu hipotecznego … … zł,
*   majątku wspólnego, czyli sprzedanego mieszkania w G: dochód ze sprzedaży .. … zł .. gr,
*   majątku odrębnego Wnioskodawcy, który uzyskał środki ze sprzedaży drugiej działki nr … w G. za kwotę .. … zł,
*   majątku odrębnego Wnioskodawcy ze sprzedaży działki nr … w G. za kwotę … … zł, kwota .. …zł została przeznaczona na spłatę kredytu hipotecznego na działkę … w 2011 r., pozostała kwota .. … zł została przeznaczona na budowę domu,
*   budowa domu była realizowana metodą gospodarczą (umowa kredytu hipotecznego tę metodę uwzględnia), duży wkład pracy został wykonany przez Wnioskodawcę,
*   faktury VAT na 2013 r. na poczet budowy domu wynoszą .. … zł .. gr.

Na dzień 31 grudnia 2013 r. budowa domu jednorodzinnego była w stanie surowym otwartym.

Sąd Rejonowy ustanowił w dniu 13 grudnia 2013 r. rozdzielność majątkową Wnioskodawcy i X X. Wyrok uprawomocnił się w dniu 21 marca 2014 r. Od 2014 r. Wnioskodawca płacił samodzielnie raty kredytu hipotecznego (raty w wysokości od … zł do …. zł) poniósł ponadto w 2014 r. wydatki na budowę domu w kwocie …. zł .. gr. W dniu 8 października 2015 r. Sąd Apelacyjny rozwiązał małżeństwo stron X X i Wnioskodawcy. W dniu 27 października 2016 r. Sąd Rejonowy rozpoznał sprawę o podział majątku X X i Wnioskodawcy. Strony zawarły ugodę, na mocy której Wnioskodawca nabył odpłatnie wyłączną własność nieruchomości zabudowanej w P., stanowiącą działkę nr … o wartości … … zł w zamian za zobowiązanie się do przejęcia wspólnego kredytu hipotecznego do samodzielnej spłaty. W zawartej ugodzie Wnioskodawca zobowiązał się do samodzielnej spłaty kredytu oraz zwolnił byłą żonę od solidarnej odpowiedzialności za spłatę. Oświadczył również, że będzie w stanie przejąć kredyt z innym kredytobiorcą, a była żona stawi się w banku w celu dopełnienia formalności. Była małżonka została zwolniona przez bank z kredytu w drodze zawarcia aneksu do umowy kredytowej.

W celu zabezpieczenia wierzytelności, Wnioskodawca przejął kredyt z siostrą. Kredyt był spłacany w całości przez Wnioskodawcę. Również wszelkie środki z kredytu były do dyspozycji Wnioskodawcy. Siostra nie była właścicielem nieruchomości, pomogła jedynie Wnioskodawcy przejąć kredyt od byłej żony.

Wnioskodawca poniósł w 2016 r. wydatki na poczet budowy na kwotę …. zł ..gr. W roku 2017 r. dokończył budowę domu do stanu zamieszkania. Poniósł koszty budowy udokumentowane fakturami VAT w wysokości .. … zł .. gr oraz nakłady własnej pracy. Wnioskodawca samodzielnie kredyt spłacił w 2018 r.

W dniu 21 lutego 2018 r. nieruchomość zabudowanej działki … w P. została sprzedana przez Wnioskodawcę za kwotę … … zł. Następnie Wnioskodawca spłacił kredyt hipoteczny wysokości … … zł .. gr oraz zapłacił prowizję za wcześniejszą spłatę w wysokości 2 % (tj. …. zł .. gr). Ponadto poniósł on około .. … zł kosztów z tytułu odsetek od całego okresu kredytu hipotecznego (dokładną kwotę uzyska od banku-złożył wniosek o zaświadczenie o wysokości spłaconych odsetek).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy jest kosztem uzyskania przychodu odpłatne przejęcie długu, tj. w postaci zwolnienia ze zobowiązania solidarnego w zamian za prawo do połowy nieruchomości, jeżeli kwota długu została spłacona przez przejmującego zobowiązanie?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej u.p.d.o.f.) źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli zbycie to nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przedmiotem opodatkowania w podatku dochodowym od osób fizycznych jest co do zasady dochód rozumiany jako przychód z poszczególnych źródeł pomniejszony o koszty jego uzyskania zdefiniowane w art. 22 ust. 1 o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kosztami uzyskania przychodów są koszty - poniesione w celu m.in. osiągnięcia przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy. Zasadniczo zatem każdy wydatek celowo poniesiony z zamiarem uzyskania przychodu poza wyraźnie wskazanymi w art. 23 ust. 1 wyżej wymienionej ustawy powinien być uznany za koszt uzyskania przychodu (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1271/08). Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodu zależy od istnienia pomiędzy tym wydatkiem, a przychodem związku o charakterze przyczynowo-skutkowym albo też gospodarczym, zaś efektem istnienia takiego związku jest osiągnięcie przychodu przez podatnika. Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a-c. z zastrzeżeniem ust. 6d stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych poczynione w czasie ich posiadania.

Analizując art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f do kosztów nabycia zaliczane są wyłącznie udokumentowane koszty nabycia, a więc koszty (wydatki) zapłacone. W rezultacie kosztami takimi mogą być kwoty faktycznie spłacone (por. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 8 lutego 2018 r., sygn. I SA/Sz 921/17). Ponadto udokumentowane koszty nabycia nieruchomości obejmują wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego na nabycie sprzedawanej nieruchomości. W ocenie Wnioskodawcy żaden z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ogranicza kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości do ceny nieruchomości podanej w umowie. Takie ograniczenie wprowadza art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale wyłącznie w odniesieniu do przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości. Oznacza to, że koszt nabycia nieruchomości, o jakim mowa w art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f., należy rozumieć szeroko jako każdy udokumentowany wydatek poniesiony przez nabywcę nieruchomości na jej nabycie. W związku z tym jedynymi warunkami jakie wprowadził ustawodawca wyżej wskazanym przepisem są: poniesienie wydatku przez nabywcę, poniesienie tego wydatku na nabycie nieruchomości i udokumentowanie tych faktów. Wydatkiem na nabycie nieruchomości, jakie ponosi nabywca jest zatem nie tylko cena nabycia wymieniona w akcie notarialnym ale także inne dodatkowe koszty, w tym także związane z obsługą zaciągniętego na nabycie nieruchomości kredytu hipotecznego, tj. odsetki, prowizje, czy też prowizja z tytułu wcześniejszej spłaty kredytu, wynikające z warunków zawartej umowy kredytowej. Oznacza to, że w przypadku finansowania zakupu nieruchomości z kredytu, faktyczny koszt nabycia nieruchomości jaki ponosi nabywca będzie inny (wyższy) niż w przypadku sfinansowania takiego zakupu ze środków własnych.

Należy również zaznaczyć, ze ustawodawca zawęził katalog dokumentów, na podstawie których można zaliczać w ciężar kosztów poniesione na nakłady wydatki. Zastrzeżenie to zostało poczynione wyłącznie w stosunku do nakładów, gdyż jak już zauważono wcześniej w art. 22 ust. 5c u.p.d.o.f. wymaga się aby koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a-c z zastrzeżeniem ust. 6d stanowiły udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Zawarte zaś w art. 22 ust. 6e u.p.d.o.f. wyłączenie nakazujące dokumentowanie kosztów wyłącznie fakturami VAT oraz dokumentami stwierdzającymi poniesienie opłat administracyjnych odnosi się tylko do nakładów. Tego rodzaju ograniczenia nie poczyniono do dokumentowania wydatków na nabycie i wytworzenie nieruchomości. Powyższe oznacza, że w przypadku poniesienia kosztu związanego ze spłatą zadłużenia przypadającego na byłą małżonkę w stosunku do banku potwierdzeniem jego poniesienia będzie dokument wystawiony przez wierzyciela, w którym stwierdzi on spłatę zobowiązania. Ponadto istotne znaczenie ma fakt, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera legalnej definicji pojęć „koszty nabycia” i „koszty wytworzenia”, dlatego też ustalenia ich znaczenia należy dokonać w oparciu o wykładnię językową, a ściślej o ich potoczne słownikowe znaczenie. Koszt w rozumieniu języka potocznego to „suma pieniędzy wydatkowana na kupno lub opłacenie czegoś; nakład pieniężny na określony cel; wartość; cena; np. koszt samochodu” (por. M. Szymczak (red.). Słownik języka polskiego. Warszawa 1978. tom I. str. 1025).

W ocenie Wnioskodawcy, aby poniesiony wydatek mógł stanowić dla niego koszt uzyskania przychodu muszą być spełnione następujące warunki:

*   koszt został poniesiony przez Wnioskodawcę, oznacza to, że musi on zostać pokryty z jego zasobów majątkowych,
*   koszt jest definitywny,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie stanowi wydatku wyłączonego z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przenosząc powyższe kryteria na zaistniały w sprawie stan faktyczny należy wskazać, że koszt długu przejętego od byłej małżonki został przez Wnioskodawcę pokryty z jego zasobów majątkowych, koszt był definitywny, został właściwie przez niego udokumentowany i nie stanowił wydatku wyłączonego z kosztów na podstawie art. 23 u.p.d.o.f.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podstawą opodatkowania z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości jest dochód, czyli różnica między przychodem, jaki podatnik uzyskuje sprzedając nieruchomość, a kosztami uzyskania tego przychodu, czyli wydatkami jakie poniósł aby nabyć tę nieruchomość. Przepis ten w ocenie Wnioskodawcy należy rozumieć jako wolę ustawodawcy opodatkowania faktycznie uzyskanego przez każdego podatnika dochodu. Przyjęta w art. 30e ust. 2 u.p.d.o.f. konstrukcja podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości oraz uznanie za koszt uzyskania przychodu udokumentowanych wydatków poniesionych na nabycie nieruchomości pozwala na zaliczenie do kosztów podatkowych wszystkich faktycznie poniesionych i udokumentowanych wydatków jakie poniósł nabywca aby zapłacić cenę wskazaną w akcie notarialnym.

Należy przy tym również zauważyć, że nieponiesienie przez Wnioskodawcę, jako nabywcę nieruchomości tych kosztów uniemożliwiałoby bowiem nabycie nieruchomości, a następnie jej sprzedaż i uzyskanie z tego tytułu przychodu. Przy konstrukcji opodatkowania dochodu, a nie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i ogólnym sformułowaniu co jest kosztem uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, należy stwierdzić, że spłata kredytu i wiążące się z tym pozostałe wydatki poniesione przez Wnioskodawcę będą stanowiły koszty uzyskania przychodów. Takie stanowisko zajął między innymi Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 28 października 2010 r., sygn. l SA/Wr 801/10. Zgodnie z art. 519 § 1 kodeksu cywilnego osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu). Z istoty zacytowanego przepisu wynika, że osoba przejmująca dług wstępuje w sytuację prawną dotychczasowego dłużnika, który zostaje z długu zwolniony.

W zaistniałym stanie faktycznym obie strony - Wnioskodawca i jego była małżonka na mocy sądowego podziału majątkowego wyraziły zgodę na przeniesienie istniejącego dotąd zobowiązania byłej małżonki, jeśli zamiast pierwotnie ustalonego spełni inne świadczenie (w tym przypadku przekazała Wnioskodawcy 50 % udziału w nieruchomości). W ocenie Wnioskodawcy należy przyjąć, że taka konstrukcja, która zaistniała między nim a jego byłą małżonką ma charakter odpłatny. Płatność za świadczenie (wynagrodzenie) nie musi mieć bowiem charakteru pieniężnego, może oznaczać również uzyskanie świadczenia wzajemnego w postaci zapłaty w naturze (otrzymanie w zamian innych rzeczy lub praw) działania, zaniechania lub znoszenia.

I tak, przeniesienie na Wnioskodawcę własności rzeczy lub prawa w zamian za zwolnienie z długu, jest odpłatnym zbyciem tej rzeczy lub prawa, nie następuje bowiem pod tytułem darmym.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji „odpłatnego zbycia” nieruchomości. W celu ustalenia znaczenia tego terminu, należy więc posłużyć się wykładnią językową. Zgodnie z wykładnią językową i stanowiskiem doktryny w tej sprawie odpłatne zbycie stanowi przeniesienie prawa własności rzeczy lub praw na inną osobę za wynagrodzeniem. Podstawową formą odpłatnego zbycia będzie sprzedaż oraz zamiana. Zgodnie z zasadą swobody umów odpłatne zbycie może nastąpić także w innej formie. Zaznaczyć należy, że „cena odpłatnego zbycia wyrażona w umowie nie musi być wyrażona w pieniądzu (wartościach pieniężnych). Nie jest bowiem wykluczone, że zapłatą za przeniesienie własności rzeczy lub przeniesienie praw będzie inna forma przysporzenia majątkowego” (A. Bartosiewicz, R. Kubacki Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz. Lex. 2010, wyd. II). Tym samym wynagrodzenie można określić nie tylko w pieniądzu, ale także poprzez inne określenie jego wartości, np. zwolnienie z długu, czy potrącenie wzajemnych wymagalnych wierzytelności. Potwierdzeniem powyższych twierdzeń jest także stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjny w Bydgoszczy, który w wyroku z 11 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 133/09 orzekł, że odpłatnością może być także zwolnienie nabywcy z długu. Analogicznie u drugiej strony umowy ma miejsce nabycie własności rzeczy lub prawa, gdyż Wnioskodawca nabywa prawo własności rzeczy lub prawa, którego dotąd nie posiadał.

Wskazać przy tym należy, że odpłatne czynności prawne charakteryzują się tym, że każda ze stron uzyskuje jakąś korzyść majątkową (niekoniecznie w postaci pieniężnej). Cechą umów odpłatnych jest to, że świadczenie jednej strony umowy znajduje swój odpowiednik w świadczeniu drugiej strony. Jest to sytuacja, gdy każda ze stron umowy uzyskuje ekwiwalent (równoważnik) dla świadczenia własnego. Nie dochodzi więc w takim przypadku do sytuacji, gdy tylko jedna ze stron odnosi korzyść z dokonanego świadczenia, a świadczenie zbywcy nie odbywa się kosztem uszczuplenia własnego majątku. Należy również zauważyć, że istniejąca po obu stronach transakcji opisanej w stanie faktycznym korzyść z tytułu odpłatnego zbycia 50 % udziałów w nieruchomości w zamian za przejęcie długu jest bezsprzeczna. W innym wypadku, była żona jako dłużnik solidarny miałaby obowiązek spłaty wraz z Wnioskodawcą zaciągniętego na budowę domu kredytu. Natomiast w przypadku, gdyby uchylała się od tego obowiązku, a cały dług zostałby spłacony przez Wnioskodawcę, co spowodowałoby na podstawie art. 366 § 1 Kodeksu cywilnego zwolnienie z długu jego samego i byłej żony jako dłużnika solidarnego mógłby z tego tytułu wnieść przeciwko byłej żonie powództwo do sądu cywilnego z żądaniem zapłaty połowy wpłaconej przez niego kwoty długu. Powyższe potwierdza, że przejęcie przez Wnioskodawcę długu byłej żony wobec banku w zamian za jej udziały w nieruchomości miało charakter odpłatny.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy odpłatne nabycie nieruchomości w zamian za zwolnienie z długu stanowi transakcję o charakterze odpłatnym i jako poniesiony wydatek na nabycie nieruchomości będzie mógł on stanowić na podstawie art. 22 ust. 6c u.p.d.o.f. koszt uzyskania przychodów przy sprzedaży tej nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682, z późn. zm.), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Do majątku osobistego każdego z małżonków należą między innymi przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej (art. 33 ww. Kodeksu).

Z analizy stanu faktycznego opisanego we wniosku wynika, że Wnioskodawca wraz z X X nabyli w 2009 r. każde po ½ udziału w nieruchomości – działce gruntu z zamiarem budowy domu jednorodzinnego. Następnie w 2010 r. zawarli związek małżeński. Nabyte udziały w nieruchomości nie zostały włączone do majątku wspólnego małżonków. W 2013 r. Wnioskodawca wraz z małżonką otrzymali kredyt hipoteczny na budowę domu jednorodzinnego w wysokości … … zł. W roku 2015 małżeństwo Wnioskodawcy zostało rozwiązane. W 2016 r. Wnioskodawca wraz z byłą małżonką zawarł ugodę sądową, na mocy której Wnioskodawca nabył odpłatnie wyłączną własność nieruchomości zabudowanej o wartości … … zł w zamian za zobowiązanie się do przejęcia wspólnego kredytu hipotecznego do samodzielnej spłaty. Wnioskodawca w roku 2017 r. dokończył budowę domu do stanu zamieszkania. Poniósł koszty budowy udokumentowane fakturami oraz nakłady własnej pracy. W dniu 21 lutego 2018 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży ww. nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym. Wnioskodawca samodzielnie spłacił kredyt w 2018 r.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego należy wskazać, że Wnioskodawca nabył przedmiotową nieruchomość w różnym czasie i w różny sposób:

*   w 2009 r. ½ udziału w wyniku nabycia do majątku osobistego,
*   w 2016 r. ½ udziału w wyniku zawartej ugody sądowej.

W związku z powyższym, zbycie w dniu 21 lutego 2018 r. nieruchomości w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2016 r. w wyniku zawartej ugody sądowej stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostało dokonane przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z powyższą regulacją prawną przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie. W rozpatrywanym przypadku zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6c, gdyż udział w nieruchomości został nabyty w 2016 r. przez Wnioskodawcę odpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość ww. nakładów - stosownie do art. 22 ust. 6e ww. ustawy - ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Przywołany powyżej przepis art. 22 ust. 6c ustawy posługuje się pojęciem kosztu nabycia. Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem (współwłaścicielem) nieruchomości lub prawa. Kosztem nabycia bez wątpienia będzie zatem cena jaką zapłaci nabywca zbywcy za nieruchomość (prawo) będącą przedmiotem sprzedaży, niezależnie od tego czy zakup nieruchomości (prawa) jest sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy.

Wskazać trzeba, że co do zasady kosztem uzyskania przychodu nie są kwoty wydatkowane na spłatę kredytów zaciągniętych na nabycie nieruchomości. Skoro zaciągnięcie kredytu i uzyskanie pieniędzy od banku nie jest w świetle prawa podatkowego traktowane jako osiągnięcie przez podatnika przychodu do opodatkowania, a tym samym od kwoty kredytu nie płaci się w momencie jego uzyskania podatku dochodowego, to oczywistym jest, że wydatki na spłatę kredytu nie mogą być uznawane za koszt uzyskania przychodu.

Jednak przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy wyjaśnić należy, że mamy tutaj do czynienia z nabyciem udziału w nieruchomości przysługującego byłej żonie Wnioskodawcy w zamian za zwolnienie jej z obowiązku świadczenia na rzecz kredytodawcy. Skoro Wnioskodawca wraz z byłą małżonką zaciągnęli kredyt, w którym byli oboje solidarnie zobowiązani do jego spłaty, obowiązek spłaty kredytu ciążył na byłej żonie Wnioskodawcy w takim samym stopniu jak na Wnioskodawcy. Przeniesienie przez byłą małżonkę własności swojego udziału w nieruchomości nastąpiło w sposób odpłaty, tj. w zamian za zwolnienie z długu jaki na niej ciążył. Zatem wartość jaką miało zwolnienie z długu będzie kosztem nabycia od byłej żony udziału w nieruchomości. Podkreślić jednak należy, że do ustalenia kosztów nabycia, należy wziąć pod uwagę koszty rzeczywiste. Wnioskodawca na dzień nabycia udziału w nieruchomości od byłej żony w ramach zawartej ugody sądowej, powinien ustalić wysokość całego zobowiązania kredytowego jakie pozostało byłym małżonkom do spłaty i jakie Wnioskodawca przejął i tą kwotę podzielić na pół.

W myśl art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Należny podatek wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 45 ust. 1a ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Reasumując, przychód uzyskany przez Wnioskodawcę z dokonanej 21 lutego 2018 r. sprzedaży nieruchomości, odnośnie 1/2 udziału, który Wnioskodawca nabył w 2016 r. na podstawie zawartej ugody sądowej, stanowi źródło przychodu stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c, obejmującymi wydatki związane z nabyciem przedmiotowego udziału w nieruchomości. Zatem, przychód ze sprzedaży ww. nieruchomości w części nabytej w 2016 r. Wnioskodawca może pomniejszyć o 1/2 obciążenia kredytowego ciążącego na nieruchomości, które przejął do wyłącznej spłaty, a przypadające na byłą małżonkę, obliczonego według stanu na dzień zawarcia ugody sądowej – a nie jak wskazał Wnioskodawca – całkowitej spłaty zobowiązania kredytowego.

Nieprawidłowość przedstawionego we wniosku stanowiska wynika z błędnym utożsamianiem przez Wnioskodawcę całkowitej spłaty kredytu z momentem nabycia ½ udziału w nieruchomości, mającym miejsce w dniu zawarcia ugody sądowej, tj. na dzień 27 października 2016 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.