Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.224.2024.3.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-15
Teza: Opodatkowanie dzierżawy gruntów na cele rolnicze oraz sprzedaż gruntu rolnego.
Słowa kluczowe: dzierżawa; grunty-grunty rolne; sprzedaż
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychód z najmu lub dzierżawy.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 6

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanu faktycznego oraz zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 10 marca 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 10 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 9 maja 2024 r. (wpływ 9 maja 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego oraz zdarzeń przyszłych

Jest Pani podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, gdyż jest Pani zatrudniona na umowę o pracę. Nie prowadzi Pani żadnej działalności gospodarczej. Jest Pani rolnikiem ryczałtowym. Jest Pani właścicielem gospodarstwa rolnego o pow. (…) ha.

W roku 1973 Pani rodzice nabyli ze swoich środków pieniężnych gospodarstwo rolne do majątku wspólnego. W 2000 r. Pani rodzice aktem notarialnym (…) darowali Pani po 25% swoich udziałów w całym gospodarstwie rolnym w formie darowizny wolnej od podatku (zyskała Pani w formie darowizny 50% udziałów).

W 2014 r. umiera Pani ojciec i w drodze testamentu swoje 25% udziałów zapisuje Pani mamie zgodnie z aktem poświadczenia dziedziczenia (…). Pani mama dziedziczy po Pani ojcu 25%, zatem ma 50% udziałów w gospodarstwie.

W 2015 r. umiera Pani mama i aktem poświadczenia dziedziczenia (…) Pani staje się jedynym spadkobiercą 50% udziałów wolnych od podatku po Pani mamie. Zatem od 2015 r. jest Pani jedynym właścicielem całego gospodarstwa (tj. w 2000 r. ma Pani 50% udziałów w gospodarstwie z darowizny, a od 2015 r. 50% udziałów z aktu poświadczenia dziedziczenia po mamie, co od 2015 r. daje łącznie 100% udziałów w całym gospodarstwie wolnych od podatku).

Całość gruntów wchodzących w skład gospodarstwa objętych jest jedną księgą wieczystą nr (…) prowadzoną przez Wydział Ksiąg Wieczystych w (…) z wyszczególnionymi poszczególnymi numerami 9 działek.

Wszystkie działki są użytkowane rolniczo począwszy od 1973 r. i będą użytkowane rolniczo w przyszłości do momentu ich chęci sprzedaży, co potwierdza wypis z rejestrów gruntów, gdzie opisane są jako rola grunty orne, a jedna z działek w części jako grunty orne użytki rolne zabudowane.

Od wszystkich działek zawsze był i będzie w przyszłości do chwili chęci sprzedaży tych działek odprowadzany podatek rolny do gminy. Wszystkie działki wchodzące w skład gospodarstwa stanowią Pani majątek prywatny wolny od podatku. Nigdy nie dokonała Pani żadnego zakupu innych działek.

W 1998 r. Rada Miasta i Gminy (…) dla jednej działki o nr ewid. A o pow. (…) ha zgodnie z wcześniejszymi zapisami w studium kierunków i uwarunkowań zagospodarowania przestrzennego uchwaliła MPZP dla ww. działki z przeznaczeniem pod tereny działalności gospodarczej.

W 2003 r., na skutek zmian ustaw wszystkie MPZP uchwalone przed tą datą tracą ważność, więc w 2006 r. Gmina uchwaliła zmianę tego MPZP, uchwalając MPZP z przeznaczeniem tej działki pod zabudowę usługową z obiektami produkcyjnymi, składami i magazynami wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Przez cały okres, czyli od 1973 r. ww. działka była, jest i będzie w przyszłości do momentu chęci sprzedaży użytkowana przez Panią rolniczo. Zgodnie z zapisami w ww. MPZP do czasu realizacji postanowień niniejszego planu dopuszcza się dotychczasowy sposób ich użytkowania i zagospodarowania (czyli rolniczy).

W latach 1973-2008 przebiegała przez ww. działkę wytyczona przez gminę droga jezdna stanowiąca dojazd do wsi – obecnie jest nieczynna, co wynika z map geodezyjnych. Na terenie ww. działki objętej MPZP w latach 1980-1998 (czyli w latach głębokiej komuny) Gmina (…) swoim staraniem i na własny koszt wybudowała na Państwa gruncie, bez zgody Pani rodziców rurociąg kanalizacji tłocznej, 2 nitki wodociągu, gazociąg i linię telekomunikacyjną, zaopatrujące mieszkańców innych miejscowości, tzn. biegną z miejscowości A do C przez Pani grunt, a Pani miejscowość do dnia dzisiejszego nie jest podłączona do kanalizacji sanitarnej. Obecnie nieczynne są: 1 nitka wodociągu, gazociąg, linia telekomunikacyjna i droga jezdna, co jest zapisane w mapach geodezyjnych, a czynna jest 1 nitka wodociągu i rurociąg tłoczny kanalizacji sanitarnej. Całość tych mediów była wybudowana ze środków gminnych, a obecnym właścicielem tych sieci jest (…). Nigdy gmina i (…) nie wypłacili Pani rodzicom i Pani żadnego odszkodowania i jako właściciele nigdy nie pobierali Państwo i nie pobiera Pani żadnych pożytków z przebiegu tych sieci, zaś Pani grunt stracił na wartości przez te media. Każde zabudowania, które w przyszłości mogłyby powstać na tej działce, muszą zostać odsunięte od tych sieci dla zachowania pasa ochronnego. Zaznacza Pani, że ani Pani rodzice ani Pani nie wybudowaliście tych mediów własnym staraniem i z własnych środków. Ww. działka począwszy od 1973 r. zmieniła swoją pierwotną powierzchnię i numerację ze względu na poszerzenie i rozbudowę wraz z chodnikiem drogi wojewódzkiej – trasa (…), a zmiany te i podziały geodezyjne zachodziły przez działania inwestorów tych przebudów. Ww. działka nie jest zabudowana żadnym budynkiem, ma dostęp do 3 dróg publicznych. W przyszłości nie zamierza Pani: jej dzielić na mniejsze działki, budować czegokolwiek, doprowadzać mediów, wyznaczać dróg wewnętrznych.

Pani zamiarem w przyszłości jest zbycie tej działki w niepodzielnym i niezmienionym stanie, a do momentu jej zbycia użytkować ją rolniczo. Zbycia w przyszłości będzie Pani dokonywała z majątku prywatnego wolnego od podatku. Ze względu na Pani zły stan zdrowia i w obecnej krytycznej sytuacji rolnictwa, brak jest satysfakcjonujących dochodów, które pozwalałyby na godziwe życie. Obecnie wszystkie grunty orne wchodzące w skład gospodarstwa wydzierżawia Pani innemu rolnikowi na cele rolnicze, a umowa jest podpisana na czas określony, to jest okres niepełnego roku. Wszystkie działki wchodzące w skład całego gospodarstwa stanowią Pani majątek prywatny, zatem zbycia ww. działki chciałaby Pani dokonać z majątku prywatnego wolnego od podatku. Sprzedaży ww. działki w przyszłości chciałaby Pani dokonać za pośrednictwem biura obrotu nieruchomościami.

Nie prowadzi Pani żadnej działalności gospodarczej, jest Pani rolnikiem ryczałtowym, nie prowadzi Pani działów specjalnej produkcji rolnej, jest Pani płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, który wynika z umowy o pracę.

W uzupełnieniu wniosku odpowiedziała Pani na następujące pytania:

_Ile i które działki są przedmiotem wniosku (sprzedaży); proszę wskazać liczbę i podać nr ewidencyjne tych działek?_

Przedmiotem wniosku (sprzedaży) jest 1 działka o nr ewid. A.

_Kiedy ma nastąpić sprzedaż ww. działek; informacji proszę udzielić odrębnie dla każdej działki będącej przedmiotem wniosku?_

Sprzedaż działki nr ewid. A ma nastąpić w przyszłości, a na dzień dzisiejszy nie zna Pani terminu, kiedy będzie sprzedana.

_Czy ww. działki przeznaczone do sprzedaży były/są/będą wykorzystywane przez Panią (przez cały okres ich posiadania, tj. od momentu ich nabycia do momentu planowanej dostawy) na cele prywatne (osobiste); jeśli tak – proszę wskazać, jakie konkretnie cele prywatne Pani zaspokajała/zaspokaja/będzie zaspokajać i w jakim okresie; informacji proszę udzielić odrębnie dla każdej działki mającej być przedmiotem sprzedaży?_

Działka nr ewid. A od momentu jej nabycia w drodze darowizny i spadku do momentu wydzierżawiania, tj. do 02.09.2023 r. była wykorzystywana przez Panią na cele osobiste. Od 02.09.2023 r. była i jest obecnie wydzierżawiana innemu rolnikowi na cele rolnicze, a w przyszłości do momentu planowanej sprzedaży planuje Pani ją wydzierżawiać na cele rolnicze. Dzierżawa ww. działki nie podlega podatkowi VAT, ponieważ nie jest Pani podatnikiem podatku VAT.

_Czy w stosunku do działek będących przedmiotem sprzedaży ponosiła/ponosi/będzie ponosić Pani do dnia sprzedaży jakiekolwiek nakłady w celu ich uatrakcyjnienia (np.: uzbrojenie działek w przyłącza do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, gazowej, elektroenergetycznej; ogrodzenie; utwardzenie dróg; uzyskanie decyzji o wyłączeniu gruntu z produkcji rolnej; wystąpienie o warunki zabudowy; inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działek); jeśli tak – proszę wskazać, jakie to były/są/będą nakłady;_ _informacji proszę udzielić odrębnie dla każdej działki mającej być przedmiotem sprzedaży?_

W stosunku do działki nr ewid. A, która w przyszłości będzie przedmiotem sprzedaży, nigdy nie ponosiła Pani, nie ponosi Pani i nie będzie Pani ponosić do dnia sprzedaży żadnych nakładów na jej uatrakcyjnienie. Mimo, że działka nr ewid. A od roku 1998 jest objęta przez gminę MPZP, od momentu jej nabycie, obecnie i do momentu sprzedaży będzie użytkowana rolniczo.

_Czy zawarła/zawrze Pani przedwstępną umowę sprzedaży działek z nabywcą; jeżeli tak – proszę wskazać:_

_a)_ _jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień tej umowy będą ciążyć na kupującym, a jakie na sprzedającym;_

_b)_ _czy w tej umowie są/zostaną ustalone warunki, które muszą zostać spełnione w celu zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży, przenoszącej prawo własności działki na nabywcę; jeśli tak – to jakie;_

_c)_ _czy udzieliła/udzieli Pani nabywcy działek pełnomocnictwa (zgody, upoważnienia) w celu występowania w Pani imieniu w sprawach dotyczących nieruchomości; jeżeli tak – proszę wskazać do uzyskania jakich konkretnie czynności udzieliła/udzieli Pani pełnomocnictw nabywcy?_

Dla działki nr ewid. A nigdy wcześniej i obecnie nie zawarła Pani żadnej przedwstępnej umowy sprzedaży. A w przyszłości gdyby Pani miała zawrzeć przedwstępną umowę sprzedaży, to żadne prawa i obowiązki nie będą wynikać z postanowień tej umowy. Nie udzieli Pani potencjalnemu kupującemu żadnego pełnomocnictwa do występowania w Pani imieniu, zwłaszcza do występowania o pozwolenie na budowę i dysponowania gruntem na cele budowlane. Zatem nie zamierza Pani udzielać pełnomocnictwa.

_W opisie sprawy wskazała Pani, że:_

_(…) Obecnie wszystkie grunty orne wchodzące w skład gospodarstwa wydzierżawiam innemu rolnikowi na cele rolnicze, a umowa jest podpisana na czas określony, to jest okres niepełnego roku._

_dlatego proszę jednoznaczne wskazać:_

_1)_ _ile i które działki są wydzierżawione rolnikowi; proszę wskazać liczbę i podać nr ewidencyjne tych działek;_

_2)_ _kiedy i na jaki okres została podpisana przez Panią umowa dzierżawy z innym rolnikiem (proszę podać dokładną datę);_

_3)_ _jak w umowie dzierżawy zostało sformułowane przeznaczenie przedmiotowych gruntów;_

_4)_ _czy z umowy dzierżawy gruntów wynika w sposób niebudzący wątpliwości, że dzierżawiony grunt jest przeznaczony wyłącznie na cele rolnicze;_

_5)_ _czy czynsz z tytułu dzierżawy ww. działki/działek był/jest/będzie dokumentowany fakturami wystawionymi przez Panią;_

_6)_ _czy – oprócz dzierżawy na rzecz innego rolnika – przedmiotowe ww. działki będące przedmiotem sprzedaży zostały/są/będą przez Panią udostępnione innemu podmiotowi; jeżeli tak – proszę wskazać:_

\- _ile i które działki były przez Panią udostępniane;_

\- _kiedy i na jaki okres została/zostały podpisana/podpisane przez Panią ww. umowa/umowy;_

\- _czy były/są/będą to czynności odpłatne i na podstawie jakiej umowy cywilnoprawnej, np. umowy najmu, dzierżawy, użyczenia lub innej umowy o podobnym charakterze;_

\- _czy czynsz z tytułu dzierżawy/najmu ww. działki/działek był/jest/będzie dokumentowany fakturami wystawionymi przez Panią;_

\- _jak w umowie/umowach zostało sformułowane przeznaczenie przedmiotowych gruntów;_

\- _czy z umowy/umów wynika w sposób niebudzący wątpliwości, że grunt jest przeznaczony wyłącznie na cele rolnicze?_

1) W skład wydzierżawianych działek innemu rolnikowi na cele rolnicze wchodzi działka nr ewid. A;

2) Umowa dzierżawy została podpisana z innym rolnikiem na czas określony niepełnego roku od 02.09.2023 r. do 31.08.2024 r.;

3) W umowie dzierżawy zostało ściśle sformułowane, że przedmiotem dzierżawy są działki do używania na cele rolnicze;

4) Tak, z umowy dzierżawy wynika jednoznacznie, że dzierżawiony grunt jest przeznaczony wyłącznie na cele rolniczej, tj. np. stosowania upraw, nawożenia, oprysków, utrzymania w prawidłowej kulturze rolnej przez cały okres trwania dzierżawy;

5) Należny czynsz dzierżawny nie będzie dokumentowany wystawieniem faktury VAT, ponieważ nie była Pani, nie jestem VAT– wcem;

6) Jeśli po zakończeniu okresu dzierżawy, tj. 31.08.2024 r. obecnemu rolnikowi gruntów rolnych, w skład których wchodzi działka nr ewid. A na cele rolnicze, będzie chciał on nadal wydzierżawiać Pani grunty na cele rolnicze, to do momentu sprzedaży dz. nr ewid. A wydzierżawi Pani mu dalej te grunty, podpisując stosowną umowę dzierżawy z przeznaczeniem na cele rolnicze tego gruntu, określoną ramą czasu, za zapłatę należnego czynszu dzierżawnego, a ponieważ nie odprowadza Pani podatku VAT, nie będzie Pani wystawiała faktury VAT za należny czynsz dzierżawny i z umowy będzie jednoznacznie wynikało, że grunt będzie wydzierżawiany na cele rolnicze w sposób niebudzący wątpliwości, że grunt jest przeznaczony wyłącznie na cele rolnicze. Jeśli nie podpisze on (czyli obecny dzierżawca) z Panią takiej umowy dzierżawy, to planuje Pani wydzierżawić ten grunt innemu rolnikowi na podstawie umowy dzierżawy odpłatnie z przeznaczeniem na cele rolnicze, co będzie jednoznacznie określone w umowie, że grunt będzie Pani wydzierżawiała z przeznaczeniem na cele rolnicze w sposób niebudzący wątpliwości.

_Czy na dzień sprzedaży dla ww. działek, z wyłączeniem działki nr A (MZP z przeznaczeniem pod zabudowę usługową z obiektami produkcyjnymi, składami i magazynami wraz z infrastrukturą towarzyszącą), jest/będzie obowiązywać miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego; jeśli tak – to jakie_ _przeznaczenie ww. działek wynika/będzie wynikać z tego planu i czy dopuszcza/będzie dopuszczać posadowienie jakichkolwiek budynków i budowli na tych działkach oraz z czyjej inicjatywy go uchwalono i czy miała Pani wpływ na przeznaczenie działek wynikające z tego planu; informacji proszę udzielić odrębnie dla każdej działki mającej być przedmiotem sprzedaży, z wyłączeniem działki nr A?_

Nie dotyczy, ponieważ przedmiotem przyszłej sprzedaży będzie wyłącznie działka nr ewid. A.

_Czy na moment sprzedaży dla ww. działek, z wyłączeniem działki nr A, będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu; jeśli tak – z czyjej inicjatywy wydana zostanie ww. decyzja; i__nformacji proszę udzielić odrębnie dla każdej działki mającej być przedmiotem sprzedaży, z wyłączeniem działki nr A?_

Nie dotyczy, ponieważ przedmiotem przyszłej sprzedaży będzie wyłącznie działka nr ewid. A.

_W opisie sprawy wskazała Pani, że:_

_„(…) W 1998 r. Rada Miasta i Gminy (…) dla jednej działki o nr ewid. A o pow. (…) ha, zgodnie z wcześniejszymi zapisami w studium kierunków i uwarunkowań zagospodarowania przestrzennego, uchwaliła MPZP. (…) W latach 1973-2008 przebiegała przez ww. działkę wytyczona przez Gminę droga jezdna, stanowiąca dojazd do wsi – obecnie jest nieczynna, co wynika z map geodezyjnych”._

_dlatego proszę jednoznaczne wskazać__,_ _czy droga jezdna na dzień sprzedaży ww. działki będzie znajdować się na wskazanej działce; jeśli tak, to:_

_a)_ _proszę dokładnie wskazać, czy ten obiekt stanowi:_

\- _obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.), zgodnie z którym:_

_Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych._

\- _budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, zgodnie z którym:_

_Budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową._

\- _obiekt małej architektury w rozumieniu art. 3 pkt 4 ustawy Prawo budowlane, zgodnie z którym:_

_Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie małej architektury - należy przez to rozumieć niewielkie obiekty, a w szczególności:_

_a)_ _kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury,_

_b)_ _posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej,_

_c)_ _użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki._

\- _tymczasowy obiekt budowlany w rozumieniu art. 3 pkt 5 ustawy Prawo budowlane, zgodnie z którym:_

_Ilekroć w ustawie jest mowa o tymczasowym obiekcie budowlany należy przez to rozumieć obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak: strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, przekrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy, obiekty kontenerowe, przenośne wolno stojące maszty antenowe;_

_b)_ _należy podać symbol PKOB, nazwę grupowania oraz wyszczególnienie, wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (t. j. Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.) obiektu, który na dzień sprzedaży będzie znajdował się na działce nr_ _A__;_

_c)_ _czy usytuowana na ww. działce droga jezdna została wybudowana przez Panią; jeśli tak – to:_

\- _czy z tytułu wybudowania drogi przysługiwało Pani prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony; jeżeli nie – proszę wskazać przyczyny;_

\- _czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie drogi w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy_ _z dnia 11 marca 2004 r.__o podatku od towarów i usług_ _(t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ; zwana dale : ustawa)__; jeżeli tak – proszę wskazać kiedy;_

\- _czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem drogi a jej dostawą upłynął okres dłuższy niż 2 lata;_

\- _czy ponosiła Pani nakłady na ulepszenie drogi w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, w stosunku do których przysługiwało Pani prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; jeżeli tak – proszę wskazać:_

· _kiedy były one ponoszone;_

· _czy wydatki te stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej drogi;_

· _czy po dokonaniu tych ulepszeń droga została oddana do użytkowania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej oraz czy w momencie jej dostawy minął okres dłuższy niż dwa lata. licząc od momentu oddania tej budowli do użytkowania po dokonaniu ulepszeń;_

_d)_ _jeśli usytuowana droga jezdna na ww. działce nie została wybudowana przez Panią, to kto poniósł nakłady budowlane i kiedy;_

_e)_ _kto jest właścicielem drogi jezdnej znajdującej się na ww. działce Pani, Gmina czy osoba trzecia;_

_f)_ _na czyją rzecz będzie Pani sprzedawać działkę nr A, tj. czy sprzedaż działki nastąpi na rzecz właściciela drogi jezdnej, który poniósł nakłady na wybudowanie ww. drogi, czy na rzecz osoby trzeciej;_

_g)_ _czy na moment sprzedaży ww. działki nakłady poniesione na wybudowanie ww. drogi znajdującej się na działce nr A zostaną rozliczone między właścicielem drogi, który poniósł nakłady na wybudowanie ww. drogi, a Panią; jeśli tak – proszę wskazać:_

\- _sposób rozliczenia tych nakładów;_

\- _kiedy dokładnie będzie miało to miejsce, tj. czy będzie miało to miejsce przed, czy po sprzedaży działki;_

\- _czy zaliczenie tych nakładów zostanie udokumentowane wystawioną przez ich zbywcę fakturą z wykazaną kwotą podatku należnego;_

\- _czy Pani będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. nakładów;_

\- _czy będzie Pani wykorzystywać ww. drogę wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku;_

\- _w jaki sposób od momentu nabycia nakładów do momentu sprzedaży ww. działki droga jezdna będzie przez Panią wykorzystywana?_

Obecnie na działce nr ewid. A nie ma drogi jezdnej, ponieważ gmina przywróciła ten grunt do stanu pierwotnego, czyli roli, tzn., że na działce nr ewid. A nie znajdują się żadne obiekty budowlane, budowle ani budynki.

_W związku z informacją zawartą w opisie sprawy:_

_(…) Na terenie ww. działki objętej MPZP w latach 1980-1998 (czyli w latach głębokiej komuny) Gmina (…) swoim staraniem i na własny koszt wybudowała na naszym gruncie, bez zgody moich rodziców rurociąg kanalizacji tłocznej, 2 nitki wodociągu, gazociąg i linię telekomunikacyjną, zaopatrujące mieszkańców innych miejscowości, tzn. biegną z miejscowości A do C przez nasz grunt, a nasza miejscowość do dnia dzisiejszego nie jest podłączona do kanalizacji sanitarnej. Obecnie nieczynne są: 1 nitka wodociągu, gazociąg, linia telekomunikacyjna i droga jezdna, co jest zapisane w mapach geodezyjnych, a czynna jest 1 nitka wodociągu i rurociąg tłoczny kanalizacji sanitarnej. Całość tych mediów była wybudowana ze środków gminnych, a obecnym właścicielem tych sieci jest (…). Nigdy Gmina i (…) nie wypłacili moim rodzicom i mnie żadnego odszkodowania i jako właściciele nigdy nie pobieraliśmy i nie pobieram żadnych pożytków z przebiegu tych sieci, zaś nasz grunt stracił na wartości przez te media”._

_proszę wskazać:_

_a)_ _czy naniesienia, tj. rurociąg tłoczny kanalizacji sanitarnej, 2 nitki wodociągu, gazociąg i linia telekomunikacyjna są własnością przedsiębiorstwa__, o którym mowa w art. 49 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zgodnie z którym:_

_Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa._

_jeżeli stanowią własność przedsiębiorstwa przesyłowego i nie są one własnością Pani, to czy z właścicielem zostały/do czasu sprzedaży zostaną rozliczone nakłady poniesione na ich wybudowanie;_

_informacji proszę udzielić odrębnie do każdego z ww. naniesienia;_

_b)_ _jeśli dojdzie do rozliczenia nakładów przed sprzedażą ww. działki, proszę wskazać:_

\- _sposób rozliczenia tych nakładów;_

\- _kiedy dokładnie będzie miało to miejsce, tj. czy będzie miało to miejsce przed, czy po sprzedaży działki;_

\- _czy zaliczenie tych nakładów zostanie udokumentowane wystawioną przez ich zbywcę fakturą z wykazaną kwotą podatku należnego;_

\- _czy Pani będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. nakładów;_

\- _czy będzie Pani wykorzystywać ww. naniesienia wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku;_

\- _w jaki sposób od momentu nabycia nakładów do momentu sprzedaży ww. działki ww. naniesienia będą przez Panią wykorzystywane;_

\- _czy ww. naniesienia spełniają definicję budowli lub jej części w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane;_

\- _jeżeli ww. naniesienia stanowią budowlę (bądź części budowli)_ _w rozumieniu Prawa budowlanego, proszę jednoznacznie wskazać:_

_i._ _czy i kiedy (proszę wskazać dokładną datę) budowla lub jej część została oddana w użytkowanie pierwszemu nabywcy/użytkownikowi lub na własne potrzeby po ich wybudowaniu/nabyciu;_

_ii._ _czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem budowli lub jej części a jej dostawą upłynie okres dłuższy, czy krótszy niż 2 lata;_

_iii._ _czy Pani przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z jej nabyciem/wybudowaniem;_

_iv._ _czy Pani ponosiła w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym wydatki na ulepszenie lub przebudowę tej budowli lub jej części, stanowiące co najmniej 30% jej wartości początkowej,_ _tj. dokonała Pani istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany ich wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków ich zasiedlenia;_

_jeśli tak - proszę wskazać:_

· _kiedy ww. wydatki były ponoszone (proszę wskazać datę);_

· _czy Pani przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z ponoszonymi wydatkami na ulepszenie budowli lub jej części;_

· _czy po poniesionych nakładach na ulepszenie, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, budowla lub jej część była oddana do użytkowania; proszę wskazać, kiedy i do jakich czynności/do jakiej działalności (zwolnionej, opodatkowanej podatkiem VAT);_

· _czy budowla lub jej część w stanie ulepszonym była udostępniana osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych, np. najmu, dzierżawy, użyczenia lub innej umowy o podobnym charakterze; jeśli tak – czy w całości czy w części (jeśli w części, to w jakiej), w jakim okresie i czy udostępnianie było odpłatne;_

_v._ _czy ww. naniesienia były wykorzystywane przez Panią w całym okresie posiadania wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług?_

Naniesienia będące przedmiotem wniosku stanowią własność przedsiębiorstwa przesyłowego i do czasu przyszłej sprzedaży działki nr ewid. A nie będą rozliczone nakłady poniesione na ich wybudowanie. Nie jest Pani właścicielem tych sieci i nigdy nie ponosiła Pani nakładów na ich wybudowanie.

_Czy Pani prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze?_

Nigdy nie prowadziła Pani i nie prowadzi Pani działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich ani usług o zbliżonym charakterze.

_Czy grunty, o których mowa we wniosku, stanowią Pani gospodarstwo rolne lub są jego częścią?_

Jest Pani właścicielem gospodarstwa rolnego o łącznej powierzchni (…) ha, a działka nr ewid. A, o której jest mowa we wniosku o powierzchni (…) ha, jest częścią składową tego gospodarstwa rolnego. Jest Pani osobą fizyczną.

_Czy wszystkie grunty, włącznie z działką nr A będą wydzierżawiane na cele rolnicze; jeżeli nie wszystkie, proszę wskazać które?_

Innemu rolnikowi na cele rolnicze wydzierżawiane są wszystkie grunty wchodzące w skład gospodarstwa rolnego, włącznie z działką nr ewid. A. Części działki nr ewid. B o pow. (…) ha stanowiącej użytki rolne zabudowania (siedlisko) nie jest przedmiotem dzierżawy, natomiast pozostała część działki nr B stanowiącej grunty orne jest również przedmiotem dzierżawy. Jeśli w przyszłości chciałaby Pani nadal wydzierżawiać innemu rolnikowi na cele rolnicze Pani grunty wchodzące w skład gospodarstwa, to z umowy dzierżawy będzie również wyłączona ta część działki nr ewid. B, która stanowi siedlisko.

### Pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych

1\. Czy źródłem przychodu jest obecne i w przyszłości wydzierżawianie gruntów rolnych innemu rolnikowi na cele rolnicze?

2\. Czy źródłem przychodów jest przyszły zamiar sprzedaży działki nr ewid. A będącej częścią składową całego gospodarstwa rolnego nabytego drodze kupna przez Pani rodziców w roku 1973, a nabytego przez panią w drodze aktu darowizny od rodziców w roku 2000 (50% udziałów) i w drodze aktu poświadczenia dziedziczenia po matce w roku 2015?

### Pytania zostały ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku.

### Pani stanowisko w sprawie

Ad 1

Uważa Pani, że źródłem przychodu obecnie i w przyszłości nie jest obecnie i nie będzie w przyszłości wydzierżawianie gruntów rolnych innemu rolnikowi na cele rolnicze.

Ad 2

Uważa Pani, że źródłem przychodu nie jest planowany przyszły zamiar sprzedaży działki nr ewid. A będącej częścią składową całego gospodarstwa rolnego nabytego drodze kupna przez moich rodziców w roku 1973, a nabytego przez Panią w drodze aktu darowizny od rodziców w roku 2000 (50% udziałów) i w drodze aktu poświadczenia dziedziczenia po matce w roku 2015, ponieważ od ich nabycia upłynęło więcej niż 5 lat.

Pani stanowisko wynika z uzupełnienia wniosku.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłami przychodów są najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Tym samym, do przychodów z najmu, podnajmu, dzierżawy i poddzierżawy ustawodawca zalicza między innymi dzierżawę gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej. Nie stanowi jednak źródła przychodów, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dzierżawa gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele rolnicze.

Przy określaniu zakresu wspomnianego wyżej wyłączenia z katalogu źródeł przychodów należy uwzględnić definicję gospodarstwa rolnego, sformułowaną w ustawie o podatku rolnym.

Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 333 ze zm.):

Za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Zatem, aby przychód z najmu, podnajmu, dzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze nie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, to przedmiotem najmu, dzierżawy (czy też innych umów wymienionych w cytowanym art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) musi być gospodarstwo rolne lub jego składniki i przedmiot ten musi być w wyniku zawartej umowy wykorzystywany na cele rolnicze.

W pierwsze kolejności Pani wątpliwość dotyczy kwestii, czy wydzierżawianie gruntów rolnych innemu rolnikowi na cele rolnicze stanowi źródło przychodu.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pani właścicielem gospodarstwa rolnego o łącznej powierzchni (…) ha. Wydzierżawia Pani innemu rolnikowi na cele rolnicze wszystkie grunty wchodzące w skład gospodarstwa rolnego, z wyjątkiem części działki nr ewid. B stanowiącej użytki rolne zabudowane (siedlisko). Jeśli w przyszłości chciałaby Pani nadal wydzierżawiać innemu rolnikowi na cele rolnicze Pani grunty wchodzące w skład gospodarstwa, to z umowy dzierżawy będzie również wyłączona ta część działki nr ewid. B, która stanowi siedlisko. Z opisu wynika, że w umowie dzierżawy zostało ściśle sformułowane, że przedmiotem dzierżawy są działki do używania na cele rolnicze. Nie prowadzi Pani żadnej działalności gospodarczej.

Zatem, skoro przedmiotem dzierżawy są/będą grunty rolne spełniające ustawowe kryteria definicji gospodarstwa rolnego lub wchodzące w skład takiego gospodarstwa oraz grunty te wydzierżawiane są/będą na cele rolnicze – dochód uzyskiwany tytułem czynszu dzierżawnego nie podlega/nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Kolejna Pani wątpliwość dotyczy kwestii opodatkowania sprzedaży działki nr ewid. A.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis ten formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości miało miejsce po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Podkreślam również, że ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) dodano art. 10 ust. 5, który stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych w drodze spadku istotne znaczenie ma ustalenie ich daty nabycia przez spadkodawcę.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Pani rodzice w 1973 r. nabyli gospodarstwo rolne do majątku wspólnego. W 2000 r. rodzice darowali Pani po 25% swoich udziałów w całym gospodarstwie rolnym. W 2014 r. umiera Pani ojciec, który w drodze testamentu zapisał swoje 25% udziałów Pani mamie. Po śmierci Pani mamy w 2015 r. nabyła Pani w drodze aktu poświadczenia dziedziczenia pozostałe 50% udziałów w gospodarstwie rolnym. Planuje Pani sprzedać działkę nr ewid. A, która jest częścią składową tego gospodarstwa rolnego.

Zauważam, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem nabycia w drodze spadku, dlatego w tym wypadku należy posiłkować się normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

Na podstawie art. 924 ustawy Kodeks cywilny:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Natomiast jak wynika z art. 925 ustawy Kodeks cywilny:

Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Stosownie do art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego:

Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia.

Tak więc, w związku z odpłatnym zbyciem działki nr ewid. A, przewidziany w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych okres pięciu lat, w myśl art. 10 ust. 5 tej ustawy, należy liczyć od końca roku, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości przez spadkodawcę (Pani matkę), tzn. od końca 1973 r. (w części nabytej w drodze spadku) oraz od końca roku, w którym nastąpiło nabycie części nieruchomości w drodze darowizny, tj. od końca 2000 r.

Na podstawie opisu przedstawionego we wniosku oraz powołanych przepisów prawa stwierdzam, że planowana sprzedaż działki nr ewid. A nie będzie stanowić dla Pani źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

**Podsumowanie:** **obecne i w przyszłości wydzierżawianie przez Panią gruntów rolnych innemu rolnikowi na cele rolnicze nie jest/nie będzie źródłem przychodów.**

**Planowana przez Panią sprzedaż działki nr ewid. A będącej częścią składową całego gospodarstwa rolnego nabytego drodze kupna przez Pani rodziców w roku 1973, a nabytego przez Panią w drodze aktu darowizny od rodziców w roku 2000 (50% udziałów) i w drodze aktu poświadczenia dziedziczenia po matce w roku 2015 nie będzie stanowiła źródła przychodów.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Pani przedstawiła, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług podlega odrębnemu rozstrzygnięciu.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzeń przyszłych i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).