Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-791/11/WN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-10-11
Teza: możliwość zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT, świadczonych przez Wnioskodawczynię usług konserwacji zabytków
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; usługi-usługi konserwatorskie; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 5 lipca 2011r. (data wpływu 8 lipca 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 września 2011r. (data wpływu 22 września 2011r.) oraz pismem z dnia 5 lipca 2011r. (data wpływu 5 października 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT, świadczonych przez Wnioskodawczynię usług konserwacji zabytków – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lipca 2011r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT, świadczonych przez Wnioskodawczynię usług konserwacji zabytków.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 18 września 2011r. (data wpływu 22 września 2011r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 14 września 2011r. znak: IBPP2/443-791/11/WN oraz pismem z dnia 5 lipca 2011r. (data wpływu 5 października 2011r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Od 28 czerwca 2011r. Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą Konserwacja Zabytków, sklasyfikowaną numerami PKD:

*   91.03.Z podklasa ta obejmuje konserwację i ochronę miejsc i budynków zabytkowych i historycznych oraz zabytkowych obiektów ruchomych
*   90.03.Z podklasa ta obejmuje:
*   Działalność indywidualnych artystów takich jak: rzeźbiarze, malarze, rysownicy itp.
*   Renowację prac artystycznych takich jak obrazy itp.
*   23.19.Z podklasa ta obejmuje witrażownictwo: wyrób, rekonstrukcja, naprawa i konserwacja witraży.

Wnioskodawczyni jest osobą posiadającą odpowiednie kwalifikacje dające uprawnienia do prowadzenia prac konserwatorskich zabytków.

Wnioskodawczyni planuje zajmować się szeroko pojętą konserwacją obiektów zabytkowych wpisanych do rejestru zabytków.

W uzupełnienie wniosku z dnia 18 września 2011r. (data wpływu 22 września 2011r.) Wnioskodawczyni złożyła dodatkowe wyjaśnienia:

1.  Wnioskodawczyni jest twórcą, plastykiem, konserwatorem dzieł sztuki i artystą w rozumieniu przepisów o prawie autorskim, wynagradzanym w formie honorarium. Ukończyła studia wyższe na Akademii \`(...)\`i otrzymała tytuł magistra sztuk w zakresie konserwacji malarstwa, więc jako twórca posiada uprawnienia autorskie. Prace konserwatorskie jako jedna z dziedzin sztuk plastycznych, chronione są prawem autorskim, gdyż stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze. Po otrzymaniu wynagrodzenia (honorarium) za wykonanie prac, prawa autorskie przenoszone są na zleceniodawcę. Prawo autorskie obejmuje również opracowywaną przez konserwatora dzieł sztuki dokumentację naukowo-historyczną.
2.  Wykonywane przez Wnioskodawczynię prace konserwatorskie i restauratorskie są usługami, o których jest mowa w art. 3 pkt 6 i 7 ustawy z dnia 23 lipca 2003r. o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Wykonuje prace restauratorskie i konserwatorskie przy obiektach ruchomych: dziełach sztuki malarstwa sztalugowego i ściennego, sztukateriach, ołtarzach złoconych i polichromowanych, rzeźbie kamiennej, drewnianej, polichromowanej i złoconej oraz wykonuje konserwacje obiektów zabytkowych i artystycznych.
3.  Ww. prace będą dotyczyć obiektów zabytkowych objętych wpisem do rejestru zabytków lub będą wpisane do inwentarza muzeum;
4.  Wszystkie prowadzone prace konserwatorskie i restauratorskie będą wykonywane za pozwoleniem wojewódzkiego konserwatora zabytków;
5.  Ww. prace wnioskodawczyni będzie wykonywała samodzielnie, a jeśli zaistnieje taka potrzeba to zatrudni osoby z odpowiednimi uprawnieniami i kwalifikacjami konserwatorskimi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługi w zakresie konserwacji zabytków sklasyfikowane wyżej wymienionymi numerami PKD są zwolnione z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 33?

Zdaniem Wnioskodawczyni, usługi konserwacji zabytków zgodnie z art. 43 ust. 1 są zwolnione z podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 41 ust. 1 ww. ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku VAT oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują stawki obniżone lub zwolnione od podatku.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawczyni świadczy usługi związane z konserwacją zabytków. Zdaniem Wnioskodawczyni usługi te korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT.

Dokonując oceny stanowiska Wnioskodawczyni należy na wstępie przywołać treść art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

1.  podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną,
2.  indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1), z brzmieniem której zgodne muszą być przepisy polskiej ustawy o VAT, przewiduje zwolnienie dla usług kulturalnych, stwierdzając w art. 132 ust. 1 lit. n), że zwolnieniu z podatku podlega świadczenie niektórych usług kulturalnych, a także dostawa towarów ściśle z nimi związanych, przez podmioty prawa publicznego lub inne instytucje kulturalne uznane przez dane państwo członkowskie.

Wynika zatem z tego, że ustawodawca europejski dał państwom członkowskim możliwość określenia, które podmioty niebędące podmiotami prawa publicznego, świadczące usługi kulturalne, będą mogły korzystać ze zwolnienia z VAT.

Polski ustawodawca zwalnia od podatku zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT usługi kulturalne świadczone przez dwie grupy podmiotów. Do pierwszej z nich zaliczył:

*   podmioty prawa publicznego,
*   inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym,
*   podmioty wpisane do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

W skład drugiej grupy podmiotów uprawnionych do zwolnienia weszli natomiast indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Wykonywanie przez te podmioty usług kulturalnych daje zatem możliwość zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Wnioskodawczyni, będąca osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie usług konserwacji zabytków, nie jest żadnym z podmiotów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT. Nie może zostać uznana za podmiot prawa publicznego, albowiem podmiotowość Wnioskodawczyni wynika z przepisów prawa prywatnego, a nie prawa publicznego.

Należy zaznaczyć, że podmiotem prawa publicznego, zgodnie z definicją zawartą w artykule 1 Dyrektywy 2004/18/WE jest każdy podmiot:

1.  ustanowiony w szczególnym celu zaspokajania potrzeb w interesie ogólnym, które nie mają charakteru przemysłowego ani handlowego;
2.  posiadający osobowość prawną; oraz
3.  finansowany w przeważającej części przez państwo, jednostki samorządu terytorialnego lub inne podmioty prawa publicznego; albo taki, którego zarząd podlega nadzorowi ze strony tych podmiotów; albo taki, w którym ponad połowa członków organu administrującego, zarządzającego lub nadzorczego została wyznaczona przez państwo, jednostki samorządu terytorialnego lub inne podmioty prawa publicznego.

Wnioskodawczyni nie jest również innym podmiotem uznanym na podstawie odrębnych przepisów za instytucję o charakterze kulturalnym ani nie jest podmiotem wpisanym do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej.

Jak wynika z treści wniosku, Wnioskodawczyni za świadczone usługi konserwatorskie otrzymuje wynagrodzenie w formie honorarium za wykonanie prac, prawa autorskie przenoszone są na zleceniodawcę.

Według art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006r. Nr 90, poz. 631 ze zm.), przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Ustawodawca posłużył się syntetyczną definicją utworu, określając w sposób generalny cechy konieczne wyróżniające utwór od innych rezultatów działalności człowieka.

Utwór musi zatem wykazywać łącznie trzy cechy:

1.  stanowić przejaw działalności człowieka (twórcy);
2.  stanowić przejaw działalności twórczej;
3.  mieć indywidualny charakter.

O ile sens pierwszej z cech nie budzi wątpliwości, dwie pozostałe mają charakter oceny. Jednakowoż stwierdzenie, że utwór to przejaw działalności twórczej uwypukla fakt, iż utwór powinien stanowić rezultat działalności o charakterze kreacyjnym. Przesłanka ta, niekiedy określana przesłanką „oryginalności” utworu kładzie nacisk na aspekt przedmiotowy, tj. odnoszący się do samego wytworu ludzkiego umysłu. Spełniona ona zostaje gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Sam „przejaw działalności twórczej” nie jest warunkiem wystarczającym do zakwalifikowania określonego wytworu jako przedmiotu prawa autorskiego. Konieczne jest bowiem, by wytwór taki miał indywidualny charakter, tzn. żeby cechował się indywidualnością. Muszą zatem cechować go dostatecznie doniosłe różnice w porównaniu z uprzednio wytworzonymi produktami intelektualnymi.

Jak wskazał Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 25 stycznia 2006r., I CK 231/05 charakter twórczy jako immanentna cecha utworu w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych jest przejawem intelektualnej działalności człowieka, jakkolwiek nie każdy proces intelektualny prowadzi do powstania rezultatu o cechach twórczych. Praca intelektualna o charakterze twórczym jest przeciwieństwem pracy o charakterze technicznym, która polega na wykonywaniu czynności wymagających jedynie określonej wiedzy i sprawności oraz użycia określonych narzędzi, surowców i technologii. Cechą pracy w charakterze technicznym jest przewidywalność i powtarzalność osiągniętego rezultatu. Proces tworzenia, w przeciwieństwie do pracy technicznej, polega na tym, że rezultat podejmowanego działania stanowi projekcję wyobraźni osoby, od której pochodzi, zmierzając do wypełniania tych elementów wykonywanego zadania, które nie są jedynie wynikiem zastosowania określonej wiedzy, sprawności, surowców, urządzeń bądź technologii.

W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy, domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu. Wnioskodawczyni nie może zatem być uznana za twórcę w rozumieniu powyższego przepisu, gdyż przejawem jej działalności nie jest powstanie utworu lecz jego konserwacja związana z wykonaniem określonych czynności o charakterze technicznym. Wnioskodawczyni nie spełnia zatem przesłanki podmiotowej do zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT.

Należy jednakże zauważyć, że z dniem 6 kwietnia 2011r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392). Rozporządzenie to w § 43 wprowadziło (wyrażone wprost) zwolnienie od opodatkowania podatkiem VAT usług polegających na prowadzeniu prac konserwatorskich i restauratorskich.

Zatem, w myśl § 43 ust. 1 ww. rozporządzenia, zwalnia się od podatku w okresie do dnia 31 grudnia 2011r. usługi polegające na prowadzeniu prac konserwatorskich i restauratorskich dotyczących:

1.  zabytków wpisanych do rejestru zabytków, wpisanych do inwentarza muzeum albo wchodzących w skład narodowego zasobu bibliotecznego;
2.  materiałów archiwalnych wchodzących w skład narodowego zasobu archiwalnego.

Z kolei zgodnie z § 43 ust. 2 ww. rozporządzenia, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, w zakresie prowadzonych prac konserwatorskich i restauratorskich dotyczących zabytków wpisanych do rejestru zabytków stosuje się, pod warunkiem że:

1.  prace konserwatorskie i restauratorskie są wykonywane przez osoby posiadające kwalifikacje dające uprawnienia do prowadzenia tych prac;
2.  na prowadzenie tych prac zostało wydane pozwolenie wojewódzkiego konserwatora zabytków.

Warunek, o którym mowa w ust. 2, uważa się za spełniony również w przypadku podmiotów gospodarczych wykonujących prace konserwatorskie i restauratorskie, które zatrudniają lub w których wspólnikami są osoby uprawnione do wykonywania tych prac, o ile w pozwoleniu, o którym mowa ust. 2 pkt 2, określono osobę odpowiedzialną za prowadzenie prac konserwatorskich lub restauratorskich (§ 43 ust. 3 ww. rozporządzenia).

W przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni świadczy usługi, których efektem jest konserwacja zabytków.

Świadczone przez Wnioskodawczynię usługi będą pracami konserwatorskimi w rozumieniu art. 3 pkt 6 i 7 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. Prowadzone prace dotyczyć będą zabytków wpisanych do rejestru zabytków lub wpisanych do inwentarza muzeum. Na prace te wydawane będą pozwolenia Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków. Wnioskodawczyni posiada kwalifikacje dające uprawnienia do prowadzenia tych prac.

Usługi konserwacji zabytków korzystają zatem ze zwolnienia od podatku VAT do dnia 31 grudnia 2011r. na mocy § 43 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni, iż ma ona prawo do zastosowania zwolnienia od podatku VAT w odniesieniu do świadczonych usług konserwacji zabytków, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT jest nieprawidłowe, aczkolwiek zwolnienie to przysługuje na podstawie innych przepisów niż wskazane we wniosku.

Należy także nadmienić, iż powołana przez Wnioskodawczynię Polska Klasyfikacja Działalności nie ma zastosowania dla potrzeb podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.