Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-677/12/MCZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-10-31
Teza: Opodatkowanie dochodów uzyskanych w Polsce, Niemczech i Czechach od pracodawcy mającego siedzibę w Niemczech
Słowa kluczowe: Czechy; Niemcy; przychód-przychód ze stosunku pracy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23 lipca 2012 r. (data wpływu do tut. Biura – 23 lipca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 09 października 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych od podmiotu z siedzibą w Niemczech:

*   w części dotyczącej opodatkowania dochodów uzyskanych z tytułu pracy wykonywanej na terenie Niemiec - **jest prawidłowe,**
*   w pozostałej części - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lipca 2012 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania renty otrzymywanej z Niemiec.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego pismem z dnia 01 października 2012 r. znak: IBPB II/1/415-677/12/MCZ wezwano o jego uzupełnienie. Wniosek uzupełniono w dniu 09 października 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W 2011 r. Wnioskodawca był zatrudniony w niemieckiej firmie X z siedzibą w Berlinie, nieprowadzącej w Polsce działalności gospodarczej (brak NIP, REGON, KRS ITP.), oraz nieposiadającej w Polsce biura, oddziału. Swoją pracę Wnioskodawca wykonywał na terenie Polski, Czech, oraz w siedzibie firmy w Berlinie. Z tytułu osiąganych przez Wnioskodawcę zysków (sprzedaż), firma X odprowadzała podatki w Niemczech.

Niemiecka firma wynajęła w Polsce podmiot gospodarczy Y zajmujący się rozliczeniami podatkowymi, który przelewał na konto bankowe Wnioskodawcy wynagrodzenie w PLN. Od tego wynagrodzenia firma ta opłacała za Wnioskodawcę w Polsce składki ZUS oraz odprowadzała podatki.

Na koniec roku podatkowego Wnioskodawca nie otrzymał druku PIT-11, tylko informację potwierdzoną przez niemieckiego pracodawcę o wysokości osiągniętego dochodu i odprowadzonych w Polsce składkach (ZUS, US).

Na tej podstawie Wnioskodawca dokonał rozliczenia za rok 2011 (na druku PIT-36, ponieważ od 2 lat ma zawieszoną działalność gospodarczą, z tytułu której nie uzyskał żadnego dochodu i nie odprowadzał składek do ZUS), dołączając PIT/ZG, PIT/B oraz PIT/O.

URZĄD SKARBOWY podczas czynności sprawdzających zakwestionował sposób w jaki Wnioskodawca się rozliczył, informując, iż jego dochody przekroczyły pierwszy próg podatkowy 85 528 zł i powinien dopłacić różnicę do skali podatkowej 32%.

W odpowiedzi na wezwanie, w uzupełnieniu stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że:

*   Szczegółowy okres przebywania w Czechach, Niemczech i Polsce w 2011 r. w chwili obecnej jest trudny do zdefiniowania, ponieważ Wnioskodawca nie świadczy już stosunku pracy dla niemieckiego pracodawcy firmy X (kontrakt wygasł 30 czerwca 2012 r.) i nie ma dostępu do takich danych. Średnio okres ten można podzielić w następujący sposób: 60% praca na terenie Polski, 35% na terenie Niemiec, 5% na terenie Czech.
*   Niemiecki pracodawca nie posiada zakładu, placówki oddziału, biura, siedziby w Czechach. Zakłady produkcyjne i biura firmy zlokalizowane są tylko i wyłącznie na terenie Niemiec.
*   Firma Y obsługująca wynagrodzenie Wnioskodawcy w Polsce nie była jego pracodawcą, a on nie był oddelegowany do pracy w tej firmie. Firma Y miała za zadanie przelać na konto bankowe Wnioskodawcy wynagrodzenie otrzymane wcześniej od niemieckiego pracodawcy, zapłacić składki ZUS (ponieważ Wnioskodawca chciał być ubezpieczony w Polsce). Odprowadzała również należne na terytorium RP podatki. W związku z pracą dla niemieckiej firmy Wnioskodawca nie był zatrudniony przez żadną polską firmę pośredniczącą w tym kontrakcie.
*   Wynagrodzenie za pracę wykonywaną przez Wnioskodawcę w ww. państwach było w całości (w 100%) finansowane przez niemieckiego pracodawcę, przez jego zakład położony w Niemczech.
*   Formą zatrudnienia był „employment contract” trwający 12 miesięcy.
*   Miejscem pracy, w zależności od potrzeb i poleceń przełożonych, było terytorium Polski, biuro główne spółki w Berlinie, jak również Wnioskodawca był zobligowany do odbywania podroży służbowych i wykonywania swoich obowiązków na terenie innych państw (kontakty handlowe, targi, itp.).
*   W II połowie 2011 r. (okres czerwiec - grudzień 2011 r.) Wnioskodawca osiągnął dochód od polskiego pracodawcy z tytułu umowy o pracę. Pracodawca ten ma swoją siedzibę w T (na terytorium Polski). Praca jaką wykonywał Wnioskodawca nie miała charakteru pracy stacjonarnej i w żaden sposób nie była związana z pracą wykonywaną dla niemieckiego pracodawcy.

W związku z powyższym - po modyfikacji dokonanej w uzupełnieniu wniosku - zadano następujące pytanie:

Czy w świetle ww. danych metoda ustalania należnego podatku dochodowego, zwana metodą wyłączenia z progresją, zastosowana przez Wnioskodawcę w stosunku do dochodów uzyskanych w 2011 r. od niemieckiego pracodawcy, narusza przepisy prawa podatkowego? Jeżeli tak, Wnioskodawca prosi o wskazanie które.

Zdaniem Wnioskodawcy, metoda wyłączenia z progresja, o której mowa w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i którą zastosował do obliczenia podatku dochodowego należnego za rok 2011 - jest zgodna z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych i w żaden sposób nie narusza prawa określonego przepisami podatkowymi.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a tej ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Stosownie do art. 4a ww. ustawy powołane wyżej przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ustawodawca przesądził zatem, że zgodnie z zasadą nieograniczonego obowiązku podatkowego (art. 3 ust. 1 cyt. ustawy) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Stąd też do tej kategorii osób mają zastosowanie ogólne reguły podatkowe korygowane wyłącznie treścią umów międzynarodowych w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu (art. 4a ww. ustawy). v

Ponieważ Wnioskodawca ma miejsce zamieszkania w Polsce podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów.

Zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jako polski rezydent podatkowy zawarł w 2011 r. z pracodawcą niemieckim kontrakt („employment contract”), na podstawie którego przez okres 12 miesięcy świadczył pracę. Kontrakt wygasł 30 czerwca 2012 r. Swoją pracą Wnioskodawca wykonywał na terenie Polski, Czech oraz w siedzibie firmy w Niemczech. Miejscem pracy – w zależności od potrzeb - było terytorium Polski, biuro główne firmy w Niemczech, jak również Wnioskodawca zobligowany był do odbywania podróży służbowych i wykonywania obowiązków na terenie innych państw (kontakty handlowe, targi itp.). Określił on, że w 2011 r. przepracował 60% czasu pracy na terenie Polski, 35% na terenie Niemiec i 5% na terenie Czech. Niemiecki pracodawca nie posiada zakładu, placówki, oddziału, biura i siedziby na terenie Polski i Czech; zakłady produkcyjne i biura firmy zlokalizowane są tylko i wyłącznie na terenie Niemiec. Niemiecka firma wynajęła w Polsce firmę obsługującą wynagrodzenie Wnioskodawcy. Firma ta zajmowała się przelewaniem wynagrodzenia za pracę na konto bankowe Wnioskodawcy (otrzymanego wcześniej od niemieckiego pracodawcy), opłacaniem składek ZUS oraz odprowadzaniem do urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochody. W związku pracą dla niemieckiej firmy Wnioskodawca nie był zatrudniony przez żadną polską firmę pośredniczącą w tym kontrakcie, nie był również oddelegowany do pracy w firmie polskiej. Wynagrodzenie za pracę wykonywaną we wszystkich państwach było w 100% finansowane przez niemieckiego pracodawcę, przez jego zakład położony w Niemczech. Wnioskodawca w 2011 r. uzyskał również dochód od polskiego pracodawcy z tytułu umowy o pracę. Praca ta w żaden sposób nie była związana z pracą wykonywana dla niemieckiego pracodawcy.

Z analizy stanu faktycznego wniosku wynika, że w niniejszej sprawie Wnioskodawca posiadający w Polsce miejsce zamieszkania podlega w 2011 r. w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów), bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów, stosownie do art. 3 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu do dochodów uzyskanych za granicą z tytułu stosunku pracy miejsce ich opodatkowania, zgodnie z umowami o unikaniu podwójnego opodatkowania uzależnione jest nie tyle od podmiotu wypłacającego wynagrodzenie, czy od podmiotu, z którym zawarto umowę o pracę lecz od miejsca, w którym osoba fizyczna przebywa, kiedy wykonuje pracę, za którą otrzymuje wynagrodzenie. v

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie - z uwagi na miejsce wykonywania pracy - zastosowanie znajdą:

*   umowa z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisana w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90),
*   umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Czeskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzona w Warszawie dnia 24 czerwca 1993 r. (Dz. U. z 1994 r. Nr 47, poz. 189).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ww. umowy polsko-niemieckiej, z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 17, 18 i 19 uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Przepis art. 15 ust. 2 tej umowy określa wyjątki od powyższej zasady. Zgodnie z tym przepisem, bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

1.  odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, i
2.  wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i
3.  wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. umowy, wynagrodzenie pracownika za prace wykonywaną w drugim państwie (tutaj w Niemczech) mającego miejsce zamieszkania na terenie Polski podlega opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca wykonywana jest na terytorium Niemiec. W takim przypadku dochód ten może być opodatkowany zarówno w Niemczech jak i w państwie rezydencji, czyli w Polsce.

Natomiast art. 15 ust. 2 umowy określa wyjątek od powyższej zasady - zgodnie z jego treścią wynagrodzenie pracownika za pracę wykonywaną w drugim państwie (tutaj w Niemczech) podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, iż wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 umowy, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana (w Niemczech) oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika (w Polsce), przy zastosowaniu metody unikania podwójnego opodatkowania określonej odpowiednio w art. 24 umowy polsko-niemieckiej.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, stwierdzić należy, że w przypadku Wnioskodawcy nie zostały spełnione warunki określone w art. 15 ust. 2 lit. b) i lit. c) ww. umowy polsko-niemieckiej, bowiem - jak wskazał Wnioskodawca – wynagrodzenie było wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który ma miejsca zamieszkania lub siedziby w Niemczech oraz wynagrodzenie było ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w Niemczech.

W związku z tym wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę za pracę wykonywaną na terytorium Niemiec w 2011 r. podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 umowy, czyli zarówno w państwie, w którym praca jest wykonywana (w Niemczech), jak i w państwie miejsca zamieszkania podatnika (w Polsce).

Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w Polsce należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania (tzw. metodę wyłączenia z progresją).

Zgodnie z art. 24 ust. 2 lit. a) ww. umowy polsko - niemieckiej jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Republice Federalnej Niemiec, wówczas Rzeczpospolita Polska zwolni z uwzględnieniem postanowień litery b) taki dochód lub majątek od opodatkowania. Rzeczpospolita Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania nie podlegał takiemu zwolnieniu.

Określona w art. 24 ust. 2 tejże umowy tzw. metoda wyłączenia z progresją podlega zastosowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 27 ust. 8 ww. ustawy jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zatem należy stwierdzić, że dochody z umowy o pracę wykonywanej w 2011 r. na terytorium Niemiec przez podatnika, który posiada miejsca zamieszkania na terytorium Polski, podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 umowy polsko-niemieckiej, czyli w Niemczech gdzie praca jest wykonywana oraz w Polsce gdzie podatnik ma miejscu zamieszkania. Jednakże z uwagi na postanowienia art. 24 ust. 2 ww. umowy polsko-niemieckiej do dochodów tych będzie miała zastosowanie metoda zapobieżenia unikania podwójnego opodatkowania, tzw. metoda wyłączenia z progresją. To oznacza, że dochody uzyskane w Niemczech, za prace tam wykonywaną, winny być wykazane w zeznaniu podatkowym w celu ustalenia stopy procentowej, według której będą opodatkowane dochody uzyskane w Polsce, podlegające opodatkowaniu na tzw. zasadach ogólnych.

Zatem w tej części stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Nie można jednak przyznać racji Wnioskodawcy co do opodatkowania dochodów uzyskanych od niemieckiego pracodawcy za pracę wykonywaną poza terytorium Niemiec. Do opodatkowania dochodów uzyskiwanych z tytułu pracy wykonywanej na terenie Czech – jak już wyżej wskazano – zastosowanie będzie miała umowa polsko-czeska.

Stosownie do art. 15 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Czeskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku sporządzonej w Warszawie dnia 24 czerwca 1993 r. (Dz. U. z 1994 r. Nr 47, poz. 189) z uwzględnieniem postanowień artykułów 16, 18 i 19, płace, uposażenia i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Przepis art. 15 ust. 2 tej umowy określa wyjątki od powyższej zasady.

Zgodnie z tym przepisem, bez względu na postanowienia ustępu 1, wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli zostaną spełnione wszystkie następujące warunki:

1.  odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas każdego dwunastomiesięcznego okresu oraz
2.  wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, oraz
3.  wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. umowy, wynagrodzenie pracownika mającego miejsce zamieszkania na terenie Polski podlega opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca wykonywana jest na terytorium Czech . W takim przypadku dochód ten może być opodatkowany zarówno w Czechach jak i w państwie rezydencji, czyli w Polsce.

Natomiast art. 15 ust. 2. umowy polsko-czeskiej określa wyjątek od powyższej zasady - zgodnie z jego treścią wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, iż wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 umowy, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana (w Czechach) oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika (w Polsce), przy zastosowaniu metody unikania podwójnego opodatkowania określonej odpowiednio w art. 24 umowy polsko-czeskiej.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie - zgodnie ze stanem faktycznym przedstawionym we wniosku i jego uzupełnieniu – warunki określone w art. 15 ust. 2 lit. b) i lit. c) ww. umowy polsko-czeskiej dla opodatkowania ww. dochodu wyłącznie w Polsce są spełnione, bowiem - jak wskazał Wnioskodawca – wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który ma miejsca zamieszkania lub siedziby w Niemczech i wynagrodzenie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w Niemczech. Natomiast w odniesieniu do warunku określonego w art. 15 ust. 2 lit. a) ww. umowy należy zauważyć, że Wnioskodawca - jak wskazał we wniosku - przepracował w 2011 r. w Czechach 5% czasu zatrudnienia w firmie niemieckiej. Zważywszy, iż Wnioskodawca pracował w Czechach podczas 12 miesięcznego kontraktu, który zakończył się 30 czerwca 2012 r. nie sposób wyliczyć, iżby przebywał w Czechach - w związku z wykonywaną pracą dla niemieckiego pracodawcy łącznie powyżej 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu. Tym samym należy przyjąć, iż dla opodatkowania w Polsce dochodu uzyskanego na terytorium Czech również lit. a) ww. umowy jest spełniona.

Wobec tego, jeżeli Wnioskodawca przebywał w Czechach przez okres nieprzekraczający łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu kontraktu, to z uwagi na łączne spełnienie wszystkich warunków określonych w art. 15 ust. 2 umowy polsko-czeskiej dochody Wnioskodawcy uzyskiwane z pracy wykonywanej na terytorium Czech dla niemieckiego pracodawcy, podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce. Tym samym określona w art. 24 umowy polsko-czeskiej metoda zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu nie będzie miała zastosowania, bowiem podwójne opodatkowanie nie wystąpi.

Nadmienić jednakże należy, iż jedynie w sytuacji, gdyby - z uwagi na to, iż warunki określone w art. 15 ust. 2 lit. b) i lit. c) ww. umowy polsko-czeskiej są spełnione - Wnioskodawca przebywał w Czechach przez okres przekraczający łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu pracy, to jego dochody uzyskane w tym okresie na terytorium Czech podlegałyby opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 umowy, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana (w Czechach) oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika (w Polsce), przy zastosowaniu metody unikania podwójnego opodatkowania określonej odpowiednio w art. 24 ust. 1 lit. a) umowy polsko-czeskiej.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. a) ww. umowy jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Republice Czeskiej, to Polska zwolni, z uwzględnieniem postanowień punktu b) i ustęp 3, taki dochód lub majątek od opodatkowania. Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód zwolniony od opodatkowania w powyższy sposób nie był tak właśnie zwolniony z opodatkowania.

Określona w art. 24 ust. 1 lit. a) umowy tzw. metoda wyłączenia z progresją podlega zastosowaniu na zasadach określonych w powołanym wyżej art. 27 ust. 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast pozostałe dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu pracy wykonywanej dla niemieckiego pracodawcy na terytorium Polski podlegają opodatkowaniu wyłącznie w Polsce, bez zastosowania jakiejkolwiek metody opodatkowania. Jak już bowiem wskazano powyżej - zgodnie z rozwiązaniami zawartymi w umowach o unikaniu podwójnego podatkowania (w tym umów powołanych powyżej) dochody z pracy wykonywanej na terytorium państwa zamieszkania (tutaj w Polsce) podlegają opodatkowaniu tylko w kraju zamieszkania. To oznacza, iż uzyskane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie za pracę dla niemieckiej firmy, wykonywaną na terytorium Polski, Wnioskodawca winien był wykazać w zeznaniu podatkowym składanym za 2011 r. łącznie z pozostałymi dochodami osiągniętymi na terytorium Polski.

Ponieważ z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca odbywał również podróże służbowe na terenie innych państw (kontakty handlowe, targi itp.) nadmienić należy, że w myśl art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

1.  podróży służbowej pracownika,
2.  podróży osoby niebędącej pracownikiem

\-do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Wysokość, do której ww. diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika wolne są od podatku dochodowego określają rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. z 2002r. Nr 236, poz. 1990 ze zm.) oraz poza granicami kraju (Dz. U. z 2002r. Nr 236, poz. 1991 ze zm.).

Warunkiem niezbędnym dla skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest odbycie przez pracownika podróży służbowej.

Tym samym Wnioskodawca nie ma racji, iż jego dochody uzyskane w 2011 r. od zagranicznego pracodawcy w całości są dochodami zagranicznymi uzyskanymi z Niemiec i do całości tych dochodów ma zastosowanie powołany wyżej art. 27 ust. 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (metoda wyłączenia z progresją), bowiem wskazany przepis (jak wykazano wyżej), nie ma zastosowania do dochodów uzyskanych od niemieckiego pracodawcy z pracy wykonywanej poza terytorium Niemiec. Dochody te należy doliczyć do innych dochodów uzyskanych ze stosunku pracy w Polsce i opodatkować według zasad wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy w tej części jest nieprawidłowe.

Do wniosku Wnioskodawca dołączył dokumenty. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny (weryfikacji); jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę

i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.