Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD3/033/408/14/CRS
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2015-09-04
Teza: Czy, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca może zwolnić z podatku dochody z tytułu umów zlecenia i umów o dzieło uzyskiwane przez osoby zatrudnione w ramach projektu?
Słowa kluczowe: dotacja; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 05 października 2009 r. Nr ILPB1/415-778/09-5/AG wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Gimnazjalnego (Wnioskodawca) przedstawione we wniosku z dnia 06 lipca 2009 r., uzupełnionym w dniu 15 lipca i 10 sierpnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego, **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

Dnia 05 października 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając – na podstawie § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) – w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W wyniku rozstrzygniętego w dniu 11 maja 2009 r. Ogólnopolskiego Konkursu Grantowego w ramach Programu „Równać (…)” Fundacji, administrowanego przez Polską Fundację Dzieci i Młodzieży, Wnioskodawca otrzymał dotację w wysokości 47.600 zł.

Misją programu jest wyrównywanie szans na dobry start w dorosłe życie młodzieży z terenów wiejskich i małych miast (do 20.000 mieszkańców). Dobry start rozumiany jest jako realizowanie przez młodych ludzi samodzielnie i realistycznie określonych celów życiowych (w tym także celów edukacyjnych).

Celem konkursu będzie wsparcie realizowanych przez organizacje pozarządowe projektów, które rozwijają u młodzieży:

*   umiejętność właściwej oceny środowiska, w którym dorasta, poprzez włączenie jej w proces poznawania środowiska lokalnego i analizowanie swoich mocnych i słabych stron,
*   umiejętność samodzielnego i aktywnego planowania własnej przyszłości, poprzez udział w opracowaniu celów i harmonogramu projektu oraz badaniu jego efektów, a także poprzez naukę praktycznych umiejętności przydatnych w osiąganiu celów życiowych,
*   umiejętność pozyskiwania wsparcia społecznego, poprzez nawiązywanie nowych relacji społecznych (z ludźmi i instytucjami), a także rozwijanie umiejętności pracy w grupie,
*   przekonanie o własnych możliwościach, poprzez publiczne prezentowanie własnych działań i ich efektów, udział młodych ludzi w rozpowszechnianiu informacji o projekcie oraz stwarzanie (za pośrednictwem projektu) możliwości odniesienia osobistego sukcesu.

W ramach programu „Równać (…)”, Wnioskodawca napisał projekt Samodzielne (…). Program będzie cyklem działań podnoszących umiejętności planowania własnej przyszłości zgodnie z predyspozycjami i możliwościami. Beneficjenci będą pracować w trzech brygadach zawodoznawczych (techniczno-inżynierskiej, usługowej, medialno-artystycznej) metodą projektu. Ich działalność będzie polegała na samodzielnym wytyczeniu celu, planowaniu działań i wyjazdów, poszukiwaniu informacji, nawiązywaniu kontaktów z ludźmi i instytucjami, prezentacji pomysłów i dokonań. Każdy zespół będzie miał dwóch konsultantów. Odbędą się zajęcia z autoprezentacji z doradcą personalnym. Zorganizowany zostanie wyjazd integracyjny, podczas którego młodzież lepiej się pozna i będzie uczestniczyć w zajęciach z pedagogiem.

Przedstawiciel PUP przeszkoli uczestników w zakresie tworzenia CV i listu motywacyjnego oraz przygotowania się do rozmowy kwalifikacyjnej. Członkowie wszystkich grup zorganizują dla gimnazjalistów i ich rodziców Giełdę Szkół Ponadgimnazjalnych oraz Giełdę Zawodów dla gimnazjum i szkół ponadgimnazjalnych. Aby realizować ten projekt zatrudnieni zostaną na podstawie umów zlecenia lub umów o dzieło opiekunowie grup, opiekunowie na wycieczkach, trenerzy prowadzący zajęcia, księgowa i koordynator.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy, na podstawie art. 41 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca może zwolnić z podatku dochody z tytułu umów zlecenia i umów o dzieło uzyskiwane przez osoby zatrudnione w ramach projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy, dochody z tytułu umów zlecenia i umów o dzieło uzyskane przez osoby zatrudnione w ramach projektu „Równać (…)” powinny, na podstawie art. 41 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. zostać zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych, gdyż osoby realizują bezpośrednio cel programu. Wnioskodawca uważa, że podatek należy odprowadzić tylko od umowy księgowej projektu, ponieważ nie realizuje ona bezpośrednio celu programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Wnioskodawca ze szkolenia związanego z projektem posiada wiedzę, że jedynie umowa księgowej projektu musi być opodatkowana.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając w imieniu Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, uznał za prawidłowe.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, Minister Finansów stwierdza co następuje.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 1 ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów enumeratywnie wymienionych przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych oraz dochodów, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku w drodze rozporządzenia.

Natomiast na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Zastosowanie tego zwolnienia przedmiotowego wymaga zatem łącznego spełnienia przesłanek określonych w lit.a i b przepisu. Pierwsza z nich dotyczy źródła pochodzenia dochodów i jest spełniona wówczas gdy środki pochodzą m.in. od organizacji międzynarodowej i przyznano je na podstawie jednostronnej deklaracji lub umowy zawartej z tą organizacją przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe, także wówczas gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Druga z przesłanek natomiast określa warunek dotyczący bezpośredniej realizacji przez osobę fizyczną celów programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy i nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Niewątpliwie w przedstawionej we wniosku sprawie przesłanka dotycząca pochodzenia dochodów została spełniona, gdyż otrzymane środki mieszczą się w zakresie lit.a przepisu. Niemniej, przyjmując ugruntowane już orzecznictwo sądowo-administracyjne dotyczące art. 21 ust. 1 pkt 46 lit.b ustawy, uznać należy, iż zwolnieniem podatkowym nie są objęte dochody osób będących podwykonawcami bezpośredniego wykonawcy.

W wyrokach wpisujących się w ten nurt orzecznictwa podnosi się argument, który Minister Finansów podziela, że treść użytego w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit.b ustawy, wyrazu „bezpośrednio” należy odczytywać w związku z dalszą częścią tego przepisu, z której wynika, iż bezpośrednio nie realizują programu pomocowego podwykonawcy, oraz z treścią lit.a tego unormowania, która wskazuje na podmioty uprawnione do przekazywania środków. Podkreśla się również, iż „nie do przyjęcia jest taka wykładnia omawianego przepisu, iż do zakresu podmiotów objętych zwolnieniem podatkowym – zaliczają się również osoby będące pracownikami czy wykonawcami dzieła dla bezpośredniego wykonawcy zadań, dla realizacji których objęte zwolnieniem środki zostały przyznane, o ile zatrudnione są przy wykonywaniu prac związanych z realizacją tych zadań” (prawomocny wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 22 czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/Bd 230/09). Ten sposób rozumienia warunku „bezpośredniości” widoczny jest m.in. w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego, przykładowo w wyrokach: z dnia 15 kwietnia 2009 r. sygn. akt II FSK 58/08, z dnia 17 listopada 2010 r. sygn. akt II FSK 1265/09, z dnia 13 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 48/10, z dnia 20 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1425/10, z dnia 19 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2487/10, z dnia 13 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2460/10, z dnia 22 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2564/10, a także z dnia 24 czerwca 2014 r. sygn. akt II FSK 1918/12.v

W tej sytuacji, wobec utrwalonej linii orzeczniczej dotyczącej interpretacji przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy, uznać należy, że dochód osób zatrudnionych na podstawie umowy zlecenia/o dzieło uzyskany w związku z wykonywaniem czynności na polecenie podmiotu realizującego projekt w ramach programu finansowanego ze środków pochodzących ze źródeł wymienionych w lit.a przepisu, nie korzysta ze zwolnienia od podatku, bowiem nie została spełniona przesłanka określona w lit.b tej regulacji.

Przechodząc na grunt rozpatrywanej sprawy, to Wnioskodawca bezpośrednio realizuje projekt „Równać (…)”. To Wnioskodawcy, jako beneficjentowi przydzielono środki finansowe na jego realizację. Zatrudnione przez Wnioskodawcę osoby na podstawie umów cywilnoprawnych wprawdzie wykonują czynności związane z programem pomocowym, jednakże robią to na zlecenie i dla podmiotu bezpośrednio realizującego cel tego programu (na mocy zawartej z nim umowy) i przy wykorzystaniu środków od niego otrzymanych (a nie przekazanych przez podmiot upoważniony). Innymi słowy, wprawdzie zatrudnione przez Wnioskodawcę osoby na podstawie umów cywilnoprawnych realizują cel programu, jednak nie realizują programu bezpośrednio, ale pośrednio poprzez wykonywanie zadań powierzonych przez Wnioskodawcę. Analiza przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, iż podatnikiem realizującym bezpośrednio cel programu może być jedynie podmiot, któremu powierzono w sensie ekonomicznym i technicznym realizację konkretnego projektu i który ponosi pełną odpowiedzialność za prawidłowe jego wykonanie, a tym podmiotem jest Wnioskodawca, a nie zatrudnione na podstawie umów cywilnoprawnych osoby.

W konsekwencji, dochody tych osób nie korzystają ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy. Tym samym podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 41 i 42 ustawy.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku należy uznać za nieprawidłowe.

Z tych względów należało zmienić z urzędu interpretację indywidualną z dnia 05 października 2009 r. Nr ILPB1/415-778/09-5/AG, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu.

P O U C Z E N I E

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm., zwanej dalej „ustawą”). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.