Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.4.2020.1.AB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-27
Teza: prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z prowadzoną inwestycją z uwzględnieniem proporcji uzgodnionej z Naczelnikiem Urzędu Skarbowego.
Słowa kluczowe: budowa; budynek; korekta; odliczenia; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 grudnia 2019 r. (data wpływu 8 stycznia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z prowadzoną inwestycją z uwzględnieniem proporcji uzgodnionej z Naczelnikiem Urzędu Skarbowego – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 stycznia 2020 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z prowadzoną inwestycją z uwzględnieniem proporcji uzgodnionej z Naczelnikiem Urzędu Skarbowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca od momentu założenia tzn. od roku 2014 jest podatnikiem VAT czynnym, dokonującym jedynie sprzedaży opodatkowanej stawkami 23, 8, 5 w związku z czym wskaźnik proporcji sprzedaż opodatkowanej do zwolnionej wynosił za ubiegłe lata 100%.

Na ten przykład w roku 2018 sprzedaż ogółem do proporcji zgodnie z art. 90 ust. 3 wynosiła 11.064.557,50 z tego sprzedaż opodatkowana 11.064.557,50.

Wnioskodawca w 2019 r. podjął decyzję o budowie na własnym gruncie (działki z prawem własności lub prawem wieczystego użytkowania) „Budynku mieszkalnego wielorodzinnego z usługą na parterze - sklep piekarniczo cukierniczy wraz z zagospodarowaniem terenu”.

Na parterze obiektu; planowana powierzchnia 144,13 m2; będą usytuowane pomieszczenia handlowo-usługowe z przeznaczeniem na prowadzenie własnego sklepu o profilu piekarniczo-cukierniczym (sprzedaż opodatkowana), natomiast na drugiej kondygnacji będą usytuowane 4 mieszkania o łącznej powierzchni mieszkalnej 215,63 m2 z przeznaczeniem na wynajem (sprzedaż zwolniona). Powierzchni wspólna, komunikacyjna 32,05 m2.

Budynek będzie zakwalifikowany do grupy 110 Środków trwałych PKOB 1122.

Inwestycja na dzień dzisiejszy jest w fazie przygotowań. Zakończenie prac projektowych, przygotowawczych i uzyskanie niezbędnych pozwoleń, planujemy do marca 2020 r., właściwe rozpoczęcie budowy kwiecień 2020, planowane zakończenie i oddanie do użytkowania połowa 2021 r. Po oddaniu, Wnioskodawca będzie uzyskiwać z tego budynku przychód zarówno opodatkowany z prowadzenia własnego sklepu, oraz zwolniony w związku z wynajmem lokali mieszkalnych. Usługi dostarczania centralnego ogrzewania, ciepłej wody, zimnej wody i odprowadzania ścieków będą fakturowane bezpośrednio na najemców mieszkań wg zainstalowanych liczników. Ponieważ dotychczas nie występowała u Wnioskodawcy sprzedaż zwolniona, w związku z przyszłymi zakupami dotyczącymi sprzedaży mieszanej firma na mocy art. 90 ust. 9 Ustawy o VAT wystąpiła w dniu 29 listopada 2019 r. z wnioskiem do Naczelnika Urzędu Skarbowego o uzgodnienie proporcji sprzedaż, który będzie miał zastosowanie do zakupów o charakterze mieszanym przy realizacji przedmiotowej inwestycji.

Wnioskując o ustalenie proporcji Wnioskodawca przyjął rzeczywisty obrót roku 2018 w wys. 11.084.657,50 oraz planowany możliwy obrót roczny z najmu lokali 120.000 - co po wyliczeniu daje wskaźnik 99%. W dniu 20 grudnia 2019 r. na mocy protokołu została zaakceptowana propozycja Wnioskodawcy.

W trakcie realizacji inwestycji (budowa budynku wraz z zapleczem) niemożliwe jest zdaniem Wnioskodawcy, obiektywne przypisanie konkretnych kwot podatku naliczonego do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu i zwolnionych z podatku, dlatego Wnioskodawca zwraca się z prośbą, czy na podstawie ustalonej z Naczelnikiem U.S. proporcji wg art. 90 ust. 9 ustawy o VAT, może odliczać podatek naliczony.

Z posiadanej dokumentacji technicznej i kosztorysowej trudno ustalić nabywane usługi jakiej kondygnacji dotyczą, gdyż niektóre usług i zakupywane materiały będą dotyczyły zarówno części usługowo - handlowej oraz części mieszkalnej.

Problem ten w szczególności dotyczy nakładów na stan surowy, niezamknięty budynku (fundamenty, dach, zbrojenia, instalacje podstawowe budynku, prace elewacyjne), wszelkie prace projektowe. Przy dwóch kondygnacjach, która każda służy odrębnej działalności, a jest scalona fundamentem stropem, dachem oraz przestrzeniami komunikacyjnymi, niemożliwym jest wyodrębnienie kosztów i przypisanie ich do konkretnej działalności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

1.  Czy ponosząc wydatki na:
    *   usługi projektowe
    *   stan surowy niezamknięty budynku
    *   infrastrukturę i zagospodarowanie terenuzwiązane z budową budynku mieszkalno-handlowego, sklasyfikowanego jako mieszkalny, który będzie służyć czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionym od podatku, a których to wydatków nie można jednoznacznie przyporządkować do poszczególnych rodzajów działalności, Wnioskodawca będzie mieć prawo do odliczenia podatku naliczonego w uwzględnieniem proporcji uzgodnionej z Naczelnikiem Urzędu Skarbowego na mocy art. 90 ust. 8 i 9 Ustawy o VAT?
2.  Czy uzgodnioną z Naczelnikiem Urzędu Skarbowego na mocy Protokołu z dnia 20 grudnia 2019 r. proporcję w wys. 99% Wnioskodawca może stosować przez cały okres realizacji budowy budynku, w stosunku do zakupów związanych z tą inwestycją a mających charakter mieszany, jeżeli rzeczywisty wskaźnik proporcji w Firmie ustalony zgodnie z art. 90 ust. 3, 4, 5 za lata ubiegłe będzie wynosił 100 %?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Odnośnie zapytania 1

Zdaniem Wnioskodawcy ponosząc wydatki na budowę budynku mieszkalno-handlowego, sklasyfikowanego jako mieszkalny, który w przyszłości będzie służyć czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od podatku , w przypadku gdy wydatków tych nie da się jednoznacznie przyporządkować konkretnemu rodzajowi (opodatkowany lub zwolniony), Wnioskodawcy służy prawo do odliczenia podatku przy zastosowaniu proporcji uzgodnionej z Naczelnikiem Urzędu Skarbowego.

Taki sposób rozliczenia podatku VAT będzie miał zastosowanie w szczególności do: usług projektowych, geodezyjnych, usług i materiałów służących wykonaniu stanu surowego, niezamkniętego budynku, wykonania infrastruktury zewnętrznej i zagospodarowania terenu. W stosunku do kosztów realizacji budowy, które jednoznacznie można przypisać rodzajom działalności (opodatkowana bądź zwolniona) zastosowanie będzie miał przepis art. 90 ust. 1 Ustawy o VAT.

Odnośnie zapytania 2

Jeżeli rzeczywisty wskaźnik proporcji w Firmie ustalony zgodnie z art. 90 ust. 3, 4, 5 za lata realizacji inwestycji będzie wynosił 100%, proporcję uzgodnioną z Naczelnikiem Urzędu Skarbowego na mocy Protokołu z dnia 20 grudnia 2019 r. w wys. 99% Wnioskodawca będzie mógł stosować do zakupów mieszanych związanych z przedmiotowym zadaniem inwestycyjnym przez cały jej okres realizacji.

Po oddaniu środka trwałego, korekta będzie dokonywana na mocy art. 91 ust. 2 ustawy przez okres dziesięcioletni.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi, w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ww. ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Należy wskazać, że ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W tym miejscu należy wskazać, że przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Odnosząc się do wskazanej kwestii należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku. Dodać należy, że o dopuszczalności stosowania metody rozliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną w żadnym razie nie mogą decydować względy natury pragmatycznej, czy też celowościowej. Jeśli nawet podatnikowi byłoby wygodniej posługiwać się proporcją, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy, to zawsze powinien przede wszystkim poszukiwać możliwości wyodrębnienia kwot podatku.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany wyłącznie z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (lub usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Sposób wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną musi mieć charakter obiektywny, determinowany okolicznościami konkretnej sprawy.

Stosownie do art. 90 ust. 8 ustawy, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30 000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Przepis ust. 8 stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna (art. 90 ust. 9 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca od momentu założenia jest podatnikiem VAT czynnym, dokonującym jedynie sprzedaży opodatkowanej stawkami 23%, 8%, 5% w związku z czym wskaźnik proporcji sprzedaż opodatkowanej do zwolnionej wynosił za ubiegłe lata 100%. Wnioskodawca w 2019 r. podjął decyzję o budowie na własnym gruncie „Budynku mieszkalnego wielorodzinnego z usługą na parterze - sklep piekarniczo cukierniczy wraz z zagospodarowaniem terenu”. Po oddaniu budynku, Wnioskodawca będzie uzyskiwać z tego budynku przychód zarówno opodatkowany z prowadzenia własnego sklepu oraz zwolniony w związku z wynajmem lokali mieszkalnych. Ponieważ dotychczas nie występowała u Wnioskodawcy sprzedaż zwolniona, w związku z przyszłymi zakupami dotyczącymi sprzedaży mieszanej firma na mocy art. 90 ust. 9 Ustawy o VAT wystąpiła w dniu 29 listopada 2019 r. z wnioskiem do Naczelnika Urzędu Skarbowego o uzgodnienie proporcji sprzedaż, który będzie miał zastosowanie do zakupów o charakterze mieszanym przy realizacji przedmiotowej inwestycji. Wnioskując o ustalenie proporcji Wnioskodawca przyjął rzeczywisty obrót roku 2018 w wys. 11.084.657,50 oraz planowany możliwy obrót roczny z najmu lokali 120.000 - co po wyliczeniu daje wskaźnik 99%. W dniu 20 grudnia 2019 r. na mocy protokołu została zaakceptowana propozycja Wnioskodawcy.

W trakcie realizacji inwestycji (budowa budynku wraz z zapleczem ) niemożliwe obiektywne przypisanie konkretnych kwot podatku naliczonego do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu i zwolnionych z podatku. Z posiadanej dokumentacji technicznej i kosztorysowej trudno ustalić nabywane usługi jakiej kondygnacji dotyczą, gdyż niektóre usług i zakupywane materiały będą dotyczyły zarówno części usługowo - handlowej oraz części mieszkalnej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego z uwzględnieniem proporcji uzgodnionej z Naczelnikiem Urzędu Skarbowego.

W związku z powyższym mając, na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca wystąpił do Naczelnika Urzędu Skarbowego z wnioskiem o uzgodnienie proporcji przy realizacji opisanej we wniosku inwestycji i jednocześnie proponowana przez Wnioskodawcę proporcja została zaakceptowana w protokole Naczelnika Urzędu Skarbowego, to Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w uwzględnieniem proporcji uzgodnionej z Naczelnikiem Urzędu Skarbowego na mocy art. 90 ust. 8 i 9 Ustawy o VAT od ponoszonych wydatków na usługi projektowe, stan surowy niezamknięty budynku, infrastrukturę i zagospodarowanie terenu związanych z budową budynku mieszkalno-handlowego, które będą służyć zarówno czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionym od podatku, a których to wydatków nie można jednoznacznie przyporządkować do poszczególnych rodzajów działalności Wnioskodawcy. Proporcję w wysokości 99% uzgodnioną z Naczelnikiem Urzędu Skarbowego na mocy Protokołu z dnia 20 grudnia 2019 r. Wnioskodawca może stosować przez cały okres realizacji budowy budynku w stosunku do zakupów towarów i usług związanych z tą inwestycją, a których to nie można jednoznacznie przyporządkować do poszczególnych rodzajów działalności Wnioskodawcy tj. czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od podatku.

Natomiast w odniesieniu do kosztów budowy, które jednoznacznie można przypisać odpowiednio do czynności opodatkowanych lub zwolnionych od podatku zastosowanie będzie mieć art. 90 ust. 1 ustawy. Po oddaniu wytworzonego środka trwałego do użytkowania Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 91 ust. 2 ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.