Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.767.2020.1.EC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-05
Teza: W zakresie możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej.
Słowa kluczowe: amortyzacja; budynek-budynek usługowy; budynek-budynek użytkowy; lokal-lokal użytkowy; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 grudnia 2020 r. (data wpływu 10 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania indywidualnej stawki amortyzacyjnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą wpisaną do Centralnej Ewidencji i Informacji Działalności Gospodarczej pod firmą: A, ze stałym miejscem jej wykonywania w (…). Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w związku z czym objęty jest nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w Polsce.

Na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 31 maja 2019r. przed notariuszem (…) w Kancelarii Notarialnej notariuszy: (…), prowadzonej w formie Spółki Cywilnej w (…) przy ul. (…) (Repertorium (…)) Wnioskodawca działając w imieniu własnym oraz za zgodą i w imieniu swojej małżonki (…), nabył prawo własności:

1.  Lokalu niemieszkalnego (użytkowego) B2 w budynku nr (…) przy ulicy (…) w (…) stanowiącego odrębną nieruchomość, objętego księgą wieczystą nr (…) prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (…) wraz z wynoszącym (…) części udziałem w nieruchomości wspólnej objętej księgą wieczystą nr (…) ww. Sądu;
2.  Lokalu niemieszkalnego (użytkowego ) C1 w budynku nr (…) przy ul. (…) w (…), stanowiącego odrębną nieruchomość, objętego księgą wieczystą nr (…) prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (…) wraz z wynoszącym (…) części udziałem w nieruchomości wspólnej objętej księgą wieczystą nr (…) ww. Sądu;
3.  Lokalu niemieszkalnego (użytkowego) C2 w budynku nr (…) przy ul. (…) w (…), stanowiącego odrębną nieruchomość, objętego księgą wieczystą nr (…) prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (…) wraz z wynoszącym (…) części udziałem w nieruchomości wspólnej objętej księgą wieczystą nr (…) ww. Sądu.

Należy nadto dodać, że przedmiotowe lokale zostały wyodrębnione w budynku o wielofunkcyjnym przeznaczeniu tj. usługowo - handlowo - produkcyjno - administracyjno - magazynowym, oznaczonym numerem porządkowym (…) od ulicy (…) w (…), trzykondygnacyjnym, wyposażonym w transformator i dwie windy, wzniesionym i używanym od lat 70-tych XX wieku, poddanym remontowi w latach 2008-2009, posadowionym w obrębie wymienionej wyżej nieruchomości wspólnej, objętej księgą wieczystą nr (…).

Wyodrębnienie lokali niemieszkalnych B2, C1 i C2 przeprowadzone zostało w następujący sposób:

1.  Lokal B2 na drugiej kondygnacji budynku nr (…) przy ul. (…) w (…), w skład którego wchodzą: 5 pomieszczeń biurowych, wiatrołap, 2 hole, magazyn, 2 WC , pomieszczenie gospodarcze, kuchnia, 2 szatnie, 2 łazienki, pomieszczenie socjalne i 3 hale o łącznej powierzchni użytkowej 680,17 m2;
2.  Lokal C1 na trzeciej kondygnacji budynku nr (…) przy ul. (…) w (…), w skład którego wchodzą: 6 pomieszczeń biurowych, hol, 2 WC i pomieszczenie gospodarcze, o łącznej powierzchni użytkowej 129,31 m2;
3.  Lokal C2 na trzeciej kondygnacji budynku nr (…) przy ul. (…) w (…), w skład którego wchodzą: 4 pomieszczenia biurowe, hol i WC, o łącznej powierzchni użytkowej 82,83 m2.

Opisane wyżej lokale niemieszkalne (użytkowe) wraz z udziałami w nieruchomości wspólnej, Wnioskodawca wraz z małżonką (…) nabył za łączną cenę brutto w kwocie 2.312.400,00 zł. (słownie: dwa miliony trzysta dwanaście tysięcy czterysta złotych), to jest za cenę netto w kwocie 1.880.000,00 zł. (jeden milion osiemset osiemdziesiąt tysięcy złotych), powiększoną o podatek od towarów i usług (VAT) według stawki 23% w kwocie 432.400,00 zł. (słownie: czterysta trzydzieści dwa tysiące czterysta złotych). Nabycie to za ww. cenę zostało dokonane z majątku wspólnego Wnioskodawcy oraz jego małżonki, na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej pod nazwą: A z siedzibą w (…). Wymieniona wyżej sprzedaż została udokumentowana fakturą VAT (…), w której wskazano ceny za poszczególne lokale. I tak cena lokalu B2 wynosiła 1.433.000,00 zł. netto, cena lokalu C1 wynosiła 272.500,00 zł. netto a cena lokalu C2 wynosiła 174.500,00 zł. netto, co daje łączną cenę w kwocie 1.880.000,00 zł. netto.

Na skutek kontroli podatkowej przeprowadzonej w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, organ podatkowy ustalił, że dostawa przedmiotowych lokali niemieszkalnych oznaczonych B2, C1 i C2 w budynku nr (…) przy ul. (…) w (…), objęta winna być zwolnieniem od podatku od towarów i usług (VAT) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10) ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, gdyż strony umowy sprzedaży, przed jej zawarciem, nie złożyły przed Naczelnikiem właściwego Urzędu Skarbowego oświadczenia o wyborze opodatkowania tej dostawy podatkiem od towarów i usług w trybie art. 43 ust. 10 przywołanej wyżej ustawy.

W tych okolicznościach w dniu 15 lipca 2019 r. przed notariuszem (…) w jego Kancelarii Notarialnej w (…) przy (…) (Repertorium (…)) dokonano zmiany umowy sprzedaży z dnia 31 maja 2019 w ten sposób, że ustalono, iż łączna cena sprzedaży lokali B2, C1 i C2 w budynku nr (…) przy ul. (…) w (…) wynosi 1.880.000,00 zł. (słownie: jeden milion osiemset osiemdziesiąt tysięcy złotych) bez doliczania do tej ceny podatku od towarów i usług (VAT). W ślad za zmianą umowy sprzedaży dokonano korekty faktury dokumentującej sprzedaż przedmiotowych lokali o wartość naliczonego pierwotnie podatku od towarów i usług, a także odprowadzono należny podatek od czynności cywilnoprawnych w wysokości 2% od łącznej ceny sprzedaży.

Jako, że nabyte lokalne niemieszkalne przeznaczone miały być na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych, konieczna stała się ich adaptacja i modernizacja celem dostosowania ich do tych potrzeb. Lokale te bowiem, znajdują się w budynku wzniesionym w latach 70-ych XX wieku i od tamtego czasu używanym, zatem stopień ich degradacji był znaczny, a co za tym idzie wymagającym dostosowania nie tylko do prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, ale też do technologicznych wymogów XXI wieku. Nakłady te w odniesieniu do każdego z nich, przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy, przekroczyły 30% ceny ich nabycia.

Lokale zostały po raz pierwszy ujęte w ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy i oddane do używania w miesiącu grudniu 2020r. Wnioskodawca zakwalifikował lokale zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 3 października 2016r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych do grupy 1 rodzaj 121 "Lokale niemieszkalne" i rozpocznie ich amortyzację według indywidualnej 10% stawki jako lokale używane i ulepszone zarazem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dokonując odpisów amortyzacyjnych od podlegających amortyzacji środków trwałych, w postaci lokali niemieszkalnych oznaczonych jako B2, Cl i C2 w budynku położonym w (…) przy ul. (…), nabytych na podstawie Umowy sprzedaży zawartej w dniu 31 maja 2019r. przed notariuszem (…), Repertorium (…) udokumentowanej fakturą VAT (…), zmienionej następnie w dniu 15 lipca 2019r. przed notariuszem (…), Repertorium (…), Wnioskodawca mógł zastosować dla tych lokali niemieszkalnych indywidualną stawkę amortyzacyjną w wysokości 10% zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca może dokonywać odpisów amortyzacyjnych od podlegających amortyzacji środków trwałych, w postaci lokali niemieszkalnych oznaczonych jako B2, C1 i C2 w budynku położonym w (…) przy ul. (…), nabytych przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy sprzedaży zawartej w dniu 31 maja 2019r. przed notariuszem (…), Repertorium (…) udokumentowanej fakturą VAT (…), zmienionej następnie w dniu 15 lipca 2019r. przed notariuszem (…), Repertorium (…), z zastosowaniem dla tych lokali niemieszkalnych indywidualnej stawki amortyzacyjnej w wysokości 10% zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.

W sprawie objętej niniejszym wnioskiem, kluczowe znaczenie ma art. 22j ust. 1 u.p.d.o.f.

Zgodnie z jego treścią podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l (który nie ma w sprawie zastosowania) mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż:

1.  dla środków trwałych zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji:
    1.  24 miesiące - gdy ich wartość początkowa nie przekracza 25 000 zł,
    2.  36 miesięcy - gdy ich wartość początkowa jest wyższa od 25 000 zł i nie przekracza 50 000 zł,
    3.  60 miesięcy - w pozostałych przypadkach;
2.  dla środków transportu, w tym samochodów osobowych - 30 miesięcy;
3.  dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 -10 lat, z wyjątkiem:
    1.  trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem,
    2.  kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m3, domków kempingowych i budynków zastępczych\- dla których okres amortyzacji - nie może być krótszy niż 3 lata;
4.  dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5% - 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Jak stanowi art.. 22j ust. 3 ww. ustawy, środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za :

*   używane - jeżeli podatnik wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub
*   ulepszone - jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Nie mniej jednak, aby odpisy amortyzacyjne mogły stanowić koszty uzyskania przychodów musi być spełnionych szereg warunków, począwszy od spełnienia generalnej zasady, o której mowa w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., zgodnie, z którą kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Zgodnie z tą zasadą, aby określony wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, to pomiędzy tym wydatkiem a osiągniętym przychodem musi zachodzić związek tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. W świetle tej zasady podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków, pod warunkiem, że mają one związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma wpływ lub może mieć wpływ na wielkość osiąganego przychodu.

Kosztem uzyskania przychodów, stosownie do art. 22 ust. 8 u.p.d.o.f. są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a - 22o z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 u.p.d.o.f. amortyzacji podlegają z zastrzeżeniem 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z art. 22d ust. 2 u.p.d.o.f. składniki majątku, o których mowa w art. 22a - 22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych, której zasady ustalania zawarte są w art. 22g u.p.d.o.f.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia - cenę ich nabycia.

Stosownie do art. 22g ust. 3 ww. ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Ponadto zgodnie z art. 22g ust. 17 u.p.d.o.f., jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Mając na względzie przywołane wyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że zastosowanie indywidulanej stawki amortyzacyjnej jest możliwe wyłącznie do składników majątku, które przed wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz przed dokonaniem ulepszenia spełniały ustawowe kryteria uznania ich za środek trwały. Stawkę tę można stosować dla używanych środków trwałych po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika lub dla ulepszonych środków trwałych, które przed wprowadzeniem do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uległy ulepszeniu.

W zawartej w art. 22j ust. 3 u.p.d.o.f. definicji "używany środek trwały" występują dwa istotne elementy - pojęcie "przed nabyciem", które oznacza, że chodzi o jakiekolwiek przeniesienie własności, w szczególności poprzez nabycie, oraz wykazanie "wykorzystania", bez doprecyzownia przez kogo i na jakie cele dany składnik majątku miał być wykorzystywany.

Posiłkując się definicją zawartą w Słowniku języka polskiego PWN (copyright 2006) pojęcie "używać" (czegoś) oznacza - czynić użytek, posługiwać się, robić użytek, wykorzystywać, korzystać, stosować. Zatem używanie środka trwałego musi nastąpić przed jego nabyciem przez podatnika, co oznacza, że podatnik może zastosować indywidualną stawkę amortyzacji, jeżeli nabył używany środek trwały, który przed jego nabyciem był wykorzystywany lub był z niego czyniony użytek u poprzedniego właściciela (właścicieli) przez co najmniej okres 60 miesięcy.

W odniesieniu do zawartej w art. 22j ust. 3 u.p.d.o.f. definicji "ulepszony środek trwały" istotne znaczenie ma pojęcie "przed wprowadzeniem do ewidencji" oraz pojęcie "wartości początkowej". Wartość początkową środków trwałych ustala się w oparciu o art. 22g u.p.d.o.f.

Zatem ulepszenie środka trwałego musi nastąpić przed wprowadzeniem składnika majątku do ewidencji środków trwałych podatnika, a wysokość poczynionych wydatków na to ulepszenie musi wynosić co najmniej 30 % wartości początkowej.

Natomiast zgodnie z art. 22j ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f., podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l (niemającym zastosowania w niniejszej sprawie), mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, z tym, że okres amortyzacji nie może być niż 10 lat (dla budynków/lokali niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5%).

Inaczej niż w stosunku do innych środków trwałych, w przypadku budynków/lokali niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5% ustawodawca nie określił, jakie warunki muszą zostać spełnione, aby te środki trwałe można było uznać za używane lub ulepszone. Tym samym należy przyjąć, że przez używanie środka trwałego należy rozumieć jego eksploatowanie przed dniem nabycia przez podatnika.

Natomiast wydatki na ulepszenie środków trwałych to nakłady poczynione na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację (w tym wydatki na nabycie części składowych i peryferyjnych), których skutkiem jest wzrost wartości użytkowej mierzonej w szczególności okresem ich używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Oznacza to, że aby zastosować indywidualną stawkę amortyzacyjną dla budynku (lokalu) niemieszkalnego, dla którego stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5%, po raz pierwszy wprowadzonego do ewidencji, podatnik musi wykazać, że budynek ten (lokal) był wcześniej używany lub ulepszony. Przy czym wystarczy, aby podatnik wykazał jeden z tych warunków. W oparciu o przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny, a także przywołany stan prawny nie ulega wątpliwości, że Wnioskodawca spełnił wszystkie wymagania i warunki, od których uzależnione jest zastosowanie do nabytych składników majątku w postaci lokali niemieszkalnych oznaczonych jako B2, C1 i C2 w budynku położonym w (…) przy ul. (…), indywidualnej stawki amortyzacyjnej w wysokości 10%.

Przedmiotowe lokale nabyte zostały bowiem przez Wnioskodawcę w maju 2019r. natomiast budynek w obrębie, którego znajdują się te lokale niemieszkalne jest budynkiem wybudowanym w latach 70 - tych ubiegłego wieku, od tamtego czasu używanym przez poprzedników prawnych, o czym świadczą chociażby wpisy w księdze wieczystej, czy przeprowadzony w latach 2008 - 2009 remont. Oznacza to, że lokale te, jako wykorzystywane przez poprzedników prawnych (poprzednich właścicieli) co najmniej 60 miesięcy, spełniają warunek ich używania przed nabyciem przez Wnioskodawcę, zawartym w art. 22j ust. 3 u.p.d.o.f. W kontekście tego przepisu nabyte przez Wnioskodawcę lokale niemieszkalne spełniają również kryterium ich ulepszenia, gdyż Wnioskodawca przed wprowadzeniem przedmiotowych lokali niemieszkalnych do ewidencji poczynił na nie nakłady w wysokości przekraczającej 30% ich wartości początkowej.

Ponadto wobec konieczności dostosowania nabytych lokali do potrzeb prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, a także w celu ich modernizacji, Wnioskodawca poniósł na te lokale nakłady o wartości przekraczającej 30% ich wartości początkowej, co spełnia również definicję "ulepszenia" zawartą w tym przepisie. Uznając spełnienie się dla nabytych przez Wnioskodawcę lokali niemieszkalnych warunku ich używania i ulepszenia zarazem, skutkuje możliwością zastosowania dla tych środków trwałych indywidualnej stawki amortyzacyjnej, o której mowa w art. 22j ust. 1 u.p.d.o.f.

Wysokość stawki amortyzacyjnej uzależniona jest z kolei od zakwalifikowania danego składnika majątku do określonej grupy i rodzaju środków trwałych zawartych w Klasyfikacji Środków Trwałych. Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 3 października 2016r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (Dz.U.2016.164) nabyte przez Wnioskodawcę lokale niemieszkalne oznaczone jako B2, C1 i C2, znajdujące się w budynku nr (…) przy ul. (…) w (…) należało zakwalifikować do grupy 1 rodzaj 121 "Lokale niemieszkalne". Stawka amortyzacyjna określona w Wykazie stawek amortyzacyjnych dla takich lokali wynosi 2,5%, jednakże minimalny okres amortyzacji takich budynków (lokali) niemieszkalnych należy ustalić poprzez pomniejszenie okresu 40 lat o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia oddania ich po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, z tym, że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

W sprawie objętej niniejszym wnioskiem, budynek nr (…) przy ul. (…) w (…), w obrębie którego znajdują się wyodrębnione lokale niemieszkalne oznaczone jako B2, C1 i C2, został oddany do używania w latach 70-tych ubiegłego stulecia natomiast Wnioskodawca oddał wymienione lokale do używania w grudniu 2020r. Wynika z tego, że pomiędzy dniem oddania do używania budynku nr (…) przy ul. (…) w (…), w którym wyodrębniono lokale niemieszkalne oznaczone B1,C1 i C2, które następnie Wnioskodawca wprowadził do ewidencji środków trwałych w grudniu 2020r. minęło, co najmniej 40 lat. To z kolei oznacza, że Wnioskodawca może zastosować indywidualną, 10% stawkę amortyzacyjną, o której mowa w art. 22j ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. do nabytych lokali niemieszkalnych.

Reasumując, Wnioskodawca nabył lokale niemieszkalne w budynku przy ul. (…) w (…) dla celów związanych z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą. Budynek ten wybudowany został w latach 70-tych XX wieku i od tamtego czasu był używany przez poprzedników prawnych Wnioskodawcy. W celu dostosowania nabytych lokali do potrzeb związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, Wnioskodawca przed wprowadzeniem lokali do ewidencji środków trwałych, dokonał ich adaptacji i modernizacji, których wartość przekraczała 30% ich wartości początkowej. Przedmiotowe lokale zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy w grudniu 2020r. W tych okolicznościach zatem należy stwierdzić, że Wnioskodawca mając na względzie art. 22j ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. jest uprawniony do zastosowania do nabytych lokali niemieszkalnych indywidualnej stawki amortyzacyjnej w wysokości 10%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426, z późn. zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zabezpieczenie albo zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   być właściwie udokumentowany,

*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ww. ustawy: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 omawianej ustawy podatkowej: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c pkt 1 i 2 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają:

1.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów;
2.  budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,

– zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Co do zasady składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 – art. 22d ust. 2 cyt. ustawy.

Zapisów dotyczących środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się w ewidencji najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania; późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4 – art. 22n ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy: odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z treścią art. 22h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

W myśl art. 22i ust. 1 powołanej ustawy: odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Zgodnie z Wykazem rocznych stawek amortyzacyjnych, stanowiącym Załącznik Nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, budynki (lokale) niemieszkalne amortyzuje się według stawki 2,5%.

Sposób ustalenia stawki amortyzacyjnej dla środków trwałych uzależniony jest od tego, do jakiego rodzaju środków trwałych, zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT), (Dz. U. z 2016 r., poz. 1864), określony środek zostanie zakwalifikowany. Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustalania stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. W Klasyfikacji Środków Trwałych za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Wskazać przy tym należy, że kwalifikacji środka trwałego do określonej grupy Klasyfikacji Środków Trwałych dokonuje sam podatnik. Kwestii tej nie regulują przepisy prawa podatkowego, a tylko te przepisy, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Podatnik, w przypadku wątpliwości dotyczących odpowiedniej klasyfikacji, może zwrócić się o dokonanie klasyfikacji do Urzędu Statystycznego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje również możliwość ustalenia przez podatnika indywidualnej stawki amortyzacyjnej dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika. Kwestię tę uregulowano w art. 22j ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 22j ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż:

1.  dla środków trwałych zaliczonych do grupy 3-6 i 8 Klasyfikacji:
    1.  24 miesiące - gdy ich wartość początkowa nie przekracza 25.000 zł,
    2.  36 miesięcy - gdy ich wartość początkowa jest wyższa od 25.000 zł i nie przekracza 50.000 zł,
    3.  60 miesięcy - w pozostałych przypadkach;
2.  dla środków transportu, w tym samochodów osobowych - 30 miesięcy;
3.  dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 - 10 lat, z wyjątkiem:
    1.  trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych wymienionych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji, trwale związanych z gruntem,
    2.  kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m3, domków kempingowych i budynków zastępczych\- dla których okres amortyzacji - nie może być krótszy niż 3 lata;
4.  dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5% - 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Ustawodawca wskazał w art. 22j ust. 2 i 3 ww. ustawy, jakie środki trwałe należy uznać za używane i ulepszone, przy czym definicje te dotyczą środków trwałych wskazanych w art. 22j ust. 1 pkt 1, 2 i 3, nie w pkt 4.

Jak wynika z powyższego przepisu, indywidualną stawkę amortyzacyjną dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5% można ustalić, jeżeli ww. budynki (lokale) nie były wcześniej wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podatnika, a ponadto spełniają równocześnie jeden z warunków przewidzianych w tym przepisie, czyli są używane lub ulepszone.

Inaczej niż w stosunku do innych środków trwałych, w przypadku budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5% ustawodawca nie określił, jakie warunki muszą zostać spełnione, aby te środki trwałe można było uznać za używane lub ulepszone. Tym samym należy przyjąć, że przez używanie środka trwałego należy rozumieć jego eksploatowanie (użytkowanie) przed dniem nabycia przez podatnika. Natomiast wydatki na ulepszenie środków trwałych to nakłady poczynione na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację (w tym wydatki na nabycie części składowych i preferencyjnych), których skutkiem jest wzrost wartości użytkowej mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. Celem ustalenia zakresu pojęciowego „ulepszenia” posiłkować się należy definicją zawartą w art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oznacza to, że aby zastosować indywidualną stawkę amortyzacyjną dla budynku (lokalu) niemieszkalnego, dla którego stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5%, po raz pierwszy wprowadzonego do ewidencji, podatnik musi wykazać, że budynek ten (lokal) był wcześniej używany lub ulepszony.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca działając w imieniu własnym oraz za zgodą i w imieniu swojej małżonki (…), nabył prawo własności:

1.  Lokalu niemieszkalnego (użytkowego) B2, stanowiącego odrębną nieruchomość wraz z wynoszącym (…) części udziałem w nieruchomości wspólnej,
2.  Lokalu niemieszkalnego (użytkowego ) C1, stanowiącego odrębną nieruchomość, wraz z wynoszącym (…) części udziałem w nieruchomości wspólnej,
3.  Lokalu niemieszkalnego (użytkowego) C2, stanowiącego odrębną nieruchomość, wraz z wynoszącym (…) części udziałem w nieruchomości wspólnej,

Przedmiotowe lokale zostały wyodrębnione w budynku o wielofunkcyjnym przeznaczeniu, tj. usługowo - handlowo - produkcyjno - administracyjno - magazynowym, trzykondygnacyjnym, wyposażonym w transformator i dwie windy, wzniesionym i używanym od lat 70-tych XX wieku, poddanym remontowi w latach 2008-2009, posadowionym w obrębie wymienionej wyżej nieruchomości wspólnej.

Wnioskodawca nabył powyższe lokale z majątku wspólnego Wnioskodawcy oraz jego małżonki, na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Jako, że nabyte lokalne niemieszkalne przeznaczone miały być na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych, konieczna stała się ich adaptacja i modernizacja celem dostosowania ich do tych potrzeb. Lokale te bowiem, znajdują się w budynku wzniesionym w latach 70-ych XX wieku i od tamtego czasu używanym, zatem stopień ich degradacji był znaczny, a co za tym idzie wymagającym dostosowania nie tylko do prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności, ale też do technologicznych wymogów XXI wieku. Nakłady te w odniesieniu do każdego z nich, przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy, przekroczyły 30% ceny ich nabycia.

Lokale zostały po raz pierwszy ujęte w ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy i oddane do używania w miesiącu grudniu 2020r. Wnioskodawca zakwalifikował lokale zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 3 października 2016r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych do grupy 1 rodzaj 121 "Lokale niemieszkalne" i rozpocznie ich amortyzację według indywidualnej 10% stawki jako lokale używane i ulepszone zarazem.

Ustawodawca w przepisie art. 22j ust. 1 pkt 4 ww. ustawy określił minimalne okresy dokonywania odpisów amortyzacyjnych przy zastosowaniu stawek indywidualnych, określając tym samym maksymalne stawki amortyzacyjne. Dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5% minimalny okres amortyzacji należy ustalić poprzez pomniejszenie okresu 40 lat o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia oddania budynku po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podatnika. Ponadto okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny, należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie mógł amortyzować nabyte lokale niemieszkalne (użytkowe) − po raz pierwszy wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej − przy zastosowaniu indywidualnej stawki amortyzacyjnej, według zasad określonych w art. 22j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. wg stawki nie wyższej niż 10%.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.