Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-638/09/PK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-11-23
Teza: opodatkowania i fakturowania opłat za najem lokali oraz opłat za media
Słowa kluczowe: ewidencja; faktura; refakturowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 sierpnia 2009r. (data wpływu 25 sierpnia 2009r.), uzupełnione pismem z dnia 19 października 2009 (data wpływu 23 października 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania i fakturowania opłat za najem lokali oraz opłat za media - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 sierpnia 2009r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie opodatkowania i fakturowania opłat za najem lokali oraz opłat za media. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 19 października 2009r. będącym odpowiedzią na wezwanie telefoniczne z dnia 15 października 2009r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, prowadzi zarząd i administrację nieruchomości na zlecenie wspólnot mieszkaniowych, osób fizycznych i osób prawnych. Wnioskodawca na zlecenie i z umocowania Sądu od dnia 1 maja 2009 roku sprawuje zarząd sądowy nieruchomością w Krakowie, która jest współwłasnością. Współwłaściciele nieruchomości są znani. W imieniu współwłaścicieli zawiera umowy najmu lokali użytkowych i lokali mieszkalnych, pobiera należności za najem lokali, dokonuje zakupu usług na utrzymanie nieruchomości. Na odrębnym rachunku bankowym gromadzi środki pieniężne pochodzące z najmu, i z rachunku tego pokrywa należności wobec dostawców, oraz reguluje zobowiązania z tyt. podatku od nieruchomości i podatku VAT.

Zarządca nieruchomości wykonuje czynności zarządu we własnym imieniu, ale na rzecz współwłaścicieli nieruchomości, czyli nie na własny rachunek. Podatek VAT jest podatkiem pośrednim, którego istotą jest fakt poboru tego podatku przez sprzedawcę od kupującego celem odprowadzenia go do budżetu państwa. Zarządca nie jest pełnomocnikiem właścicieli, działa z umocowania sądu, dlatego wystawiając faktury w swoim imieniu, oraz dokonując zakupów w swoim imieniu, ujmuje je w swojej deklaracji VAT.

Dla nieruchomości objętej zarządem sądowym jest prowadzona odrębna ewidencja dla potrzeb podatku VAT:

1.  rejestr sprzedaży VAT
2.  rejestr zakupu VAT
3.  ustalanie wskaźnika udziału sprzedaży opodatkowanej w sprzedaży ogółem

Ewidencja sprzedaży obejmuje:

1.  faktury VAT wystawiane najemcom lokali użytkowych za: najem, odpady komunalne, wodę i ścieki
2.  faktury VAT wystawiane najemcom lokali mieszkalnych za: najem, odpady komunalne, wodę i ścieki,
3.  faktury VAT wystawiane najemcom za zużytą energię elektryczną i gaz w danym lokalu, w przypadku gdy najemca nie zawarł stosownych umów z dostawcami energii
4.  faktury VAT wystawiane właścicielom za energię elektryczną i gaz oraz wodę i ścieki zużytą w lokalach objętych przez nich w samoistne posiadanie
5.  zestawienie zużycia wody i odprowadzania ścieków, oraz koszt wywozu odpadów komunalnych przypadające na lokal zajmowany przez współwłaściciela nieruchomości na własne potrzeby.
6.  najem lokali mieszkalnych fakturowany jest ze stawką zwolnione, najem lokali użytkowych ze stawką 22%, woda i ścieki oraz odpady komunalne ze stawką 7%
7.  energia elektryczna i dostawa gazu do lokali mieszkalnych - „refakturowane" wg faktur dostawców usług
8.  Sprzedawcą jest Wnioskodawca

Ewidencja zakupu obejmuje:

1.  faktury VAT za dostawę usług na potrzeby nieruchomości objętej zarządem sądowym
2.  faktury VAT zakupowe w rejestrze zakupu są ujmowane w pełnej wysokości
3.  ewidencja faktur sporządzana jest z podziałem na :
    *   zakup związany ze sprzedażą opodatkowaną
    *   zakup związany ze sprzedażą mieszaną
    *   zakup związany ze sprzedażą zwolnioną
4.  nabywcą usług jest Wnioskodawca

Deklaracja VAT za dany miesiąc jest sporządzana odrębnie dla danej nieruchomości objętej zarządem sądowym, przy zastosowaniu do zakupu wskaźnika udziału sprzedaży opodatkowanej w sprzedaży ogółem ustalonego odrębnie dla tej nieruchomości.

Natomiast składana do Urzędu Skarbowego miesięczna deklaracja VAT jest sumą ewidencji obejmującą zarząd sądowy i pozostałą działalność.

W związku z powyższym zadano pytanie czy prawidłowe jest stanowisko zarządcy dotyczące sposobu fakturowania najmu lokali ze stawka VAT: użytkowych 22%, mieszkalnych zw. - zwolnione; opłat za wodę i ścieki oraz odpady komunalne 7%

Zdaniem Wnioskodawcy, działa on na polecenie i z umocowania Sądu i w imieniu własnym na rzecz współwłaścicieli narządzanej nieruchomości w granicach zarządu zwykłego.

Zarząd sądowy powinien być ujmowany w deklaracjach VAT łącznie z pozostałą działalnością, gdyż sprzedawcą i nabywcą jest zarządca sądowy.

Ewidencja VAT powinna być oddzielna dla zarządu sądowego, ze względu na ustalenie prawidłowego współczynnika sprzedaży mieszanej.

Zarządca jest płatnikiem podatku VAT (wyrok NSA).

Środki pieniężne pochodzące z najmu lokali nieruchomości pod zarządem sądowym są gromadzone na odrębnym rachunku bankowym, z którego są jednocześnie pokrywane zobowiązania wobec dostawców oraz płacony podatek od nieruchomości i podatek VAT.

Z tych powodów Wnioskodawca sposób fakturowania przedstawiony w pytaniu uważa za prawidłowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy o podatku VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 15 ust. 1, 2 i 3 cyt. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176, ze zm.);
2.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich,

Powyższy przepis zakreśla krąg podatników podatku od towarów i usług. Okolicznością, która przesądza o wejściu w ten krąg jest samodzielne wykonywanie działalności gospodarczej. O statusie podatnika podatku od towarów i usług przesądza występowanie po stronie danego podmiotu trzech przesłanek. Są nimi:

*   samodzielność prowadzonej działalności (wyczerpującej definicję zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT);
*   odpowiedzialność za jej efekty;
*   odpłatność.

Wszystkie te cechy, dostrzec można w czynnościach wykonywanych przez sądowego zarządcę nieruchomości.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca, na podstawie postanowienia Sądu sprawuje funkcję zarządcy nieruchomości. Podstawę prawną działalności sądowego zarządcy nieruchomości stanowią przepisy art. 203 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) oraz art. 933-941 ustawy z dnia 17 listopada 1964r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. Nr 43, poz. 296 ze zm.). Do zarządcy ustanowionego przez sąd na podstawie art. 203 Kodeksu cywilnego odnoszą się również przepisy Kodeksy Postępowania cywilnego o zarządzanie rzeczą wspólną tj. art. 611-616 oraz 931 i następne k.p.c.

Na podstawie art. 935 § 1-3 Kodeksu postępowania cywilnego, zarządca zajętej nieruchomości obowiązany jest wykonywać czynności potrzebne do prowadzenia prawidłowej gospodarki. Ma on prawo pobierać zamiast dłużnika wszelkie pożytki z nieruchomości, spieniężać je w granicach zwykłego zarządu oraz prowadzić sprawy, które przy wykonywaniu takiego zarządu okażą się potrzebne. W sprawach wynikających z zarządu nieruchomością zarządca może pozywać i być pozywany. Zarządcy wolno zaciągać tylko takie zobowiązania, które mogą być zaspokojone z dochodów z nieruchomości i są gospodarczo uzasadnione. Czynności przekraczające zakres zwykłego zarządu zarządca może wykonywać tylko za zgodą stron, a w jej braku – za zezwoleniem sądu, który przed wydaniem postanowienia wysłucha wierzyciela, dłużnika i zarządcę, chyba że zwłoka groziłaby szkodą. Zarządca odpowiada za szkodę wyrządzoną na skutek nienależytego wykonywania obowiązków (art. 938 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego). Ustanowiony w tym trybie zarządca jest uprawniony i zobowiązany do dokonywania czynności zwykłego zarządu, co tym samym oznacza wyłączenie właściciela od możliwości dokonywania takich czynności.

Z powyższych regulacji wynika, że zarządca działa wobec osób trzecich we własnym imieniu w związku z czym to on jest stroną umów mających za przedmiot zarządzaną nieruchomość. W pewnych przypadkach działalność ta doznaje ograniczeń albowiem możliwość jej prowadzenia uzależniona jest od zgody właściciela nieruchomości bądź sądu. Ograniczenie to wiąże się jednak z pojęciem czynności wykraczających poza zwykły zarząd, których kwalifikacja na gruncie konkretnego przypadku ma zawsze charakter oceny. Poza tym gdy do udzielenia stosownej zgody już dojdzie to także w tym przypadku „na zewnątrz”, tj. wobec osób trzecich, działać będzie ustanowiony zarządca występujący pod własnym imieniem tak jak ma to miejsce w sytuacji czynności niewykraczających poza zwykły zarząd. Zarządca obowiązany jest zatem wykonywać czynności potrzebne do prawidłowej gospodarki. Jest uprawniony do pobierania, zamiast właściciela, wszelkich pożytków z nieruchomości, spieniężania ich w granicach zwykłego zarządu oraz do prowadzenia spraw, które przy wykonywaniu zarządu okażą się potrzebne. Zarządca nie jest przedstawicielem właścicieli, lecz działa w imieniu własnym na podstawie umocowania sądowego. Względem współwłaścicieli jest odpowiedzialny za należyte wypełnianie swoich obowiązków.

W odniesieniu do powyższego należy zatem uznać, iż czynności wykonywane przez sądowego zarządcę nieruchomości, wypełniają przesłanki przemawiające za uznaniem go za podatnika podatku od towarów i usług.

Reasumując, w świetle art. 15 ust. 1 w związku z ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług zarządca sądowy nieruchomości jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Ponadto w odniesieniu do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, należy odwołać się do zapisu zawartego w art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE Nr L 347 str. 1), (wcześniej art. 6 ust. 4 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EWG) (Dz. Urz. WE Nr L 145 str. 1)), zgodnie z którym w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, lecz na rachunek innej osoby, uczestniczy w świadczeniu usług, uznaje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi.

Biorąc pod uwagę powyższe zauważyć należy, że Dyrektywa uzależnia zasady opodatkowania usług świadczonych przez podmioty trzecie od tego, czy podmiot świadczący występuje w imieniu własnym. Zatem w przypadku, gdy podmiot świadczy usługi w imieniu własnym należy uznać go w tym zakresie za podatnika podatku od towarów. Wobec tego należy uznać, że sądowy zarządca nieruchomości wykonuje swe czynności samodzielnie, a przy tym ponosi za nie odpowiedzialność zarówno wobec osób trzecich jak i właścicieli zarządzanej nieruchomości oraz ustanawiającego go sądu. W konsekwencji Wnioskodawcę należy uznać jako podmiot wynajmujący lokale, jak też jako podmiot świadczący usługi w zakresie dostawy wody oraz odprowadzania ścieków oraz odpadów komunalnych.

W myśl art. 41 ust. 1 wyżej cyt. ustawy stawka podatku wynosi 22%, przy czym ustawodawca od tej reguły ustanowił pewne wyjątki. I tak, zgodnie z ust. 2 ww. artykułu, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Natomiast w załączniku nr 4 do ww. ustawy wymieniono usługi które korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W poz. 138 i 153 ww. załącznika nr 3 wymieniono, odpowiednio usługi w zakresie rozprowadzania wody i usługi w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usługi sanitarne i pokrewne. Natomiast w poz. 4 załącznika nr 4 wymieniono usługi w zakresie wynajmowania lub dzierżawienia nieruchomości o charakterze mieszkalnym na własny rachunek, z wyłączeniem wynajmu lokali w budynkach mieszkalnych na cele inne niż mieszkaniowe. Odnośnie zaś usług wynajmu lokali użytkowych należy zauważyć, że usługa ta będzie podlegała opodatkowaniu stawką podstawową czyli 22% gdyż usługa ta nie została wymieniona ani w ustawie ani też w przepisach wykonawczych do ustawy jako ta, która korzysta z preferencyjnej stawki podatkowej lub ze zwolnienia od podatku VAT.

Rozpatrując kwestię refakturowania kosztów za media tut. organ chciałby odwołać się do orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Należy zauważyć, że refakturowanie dokumentuje usługę świadczoną najemcy przez wynajmującego przy pomocy osoby trzeciej. Jak zauważył ETS w wyrok w sprawie Card Protection Plan Ud (CPP) vs. Com-missioners of Customs and Excise C-349/96, w sytuacji gdy dwa lub więcej świadczeń dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako konsumenta przeciętnego, które są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter - należy traktować jako jednolite świadczenie, to należy uznać, że mamy do czynienia z jedną usługą najmu, do której podstawy opodatkowania należy jako wynagrodzenie zaliczyć również zwrot kosztów za tzw. media (opłat za wodę i ścieki oraz odpady komunalne itp.) i zastosować jednolitą stawkę podatku. Świadczenia te są bowiem nierozerwalnie związane z usługą najmu jako konieczne do korzystania z nieruchomości, lecz mające w stosunku do niej charakter poboczny Wyrok ETS z 27 października 2005r. w sprawie Levob Verzekeńn-genBV, OVBankNV vs. Staatssecretaris von Financien (C-41/04)\]. Wynika to z treści art. 29 ust. 1 ustawy o VAT stanowiącego, że podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem natomiast jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. W związku z powyższym kwota należna obejmuje wszystkie koszty związane z usługą, kształtujące w efekcie kwotę żądaną od nabywcy.

Takie ujęcie zagadnienia wskazuje, że norma z art. 28 Dyrektywy 112, chociaż niewyrażona bezpośrednio w ustawie o VAT, znajduje zastosowanie, a w omawianych przypadkach należy przyjąć, że dla celów VAT wynajmujący sam nabył usługę od faktycznego wykonawcy, a następnie wyświadczył usługę usługobiorcy, przy czym jej wartość zamiast podlegać refakturowaniu, powinna zostać ujęta w ramach podstawy opodatkowania usługi najmu i opodatkowana według stawki właściwej dla tej usługi.

Tym samym należy stwierdzić, że prawidłowe jest stanowisko w sprawie opodatkowania stawką 22% usługi najmu lokali na cele niemieszkalne oraz zastosowania zwolnienia w przypadku najmu lokali mieszkalnych. Jednakże w świetle powyższego nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, iż w przedmiotowej sytuacji opłaty za wodę i ścieki oraz odpady komunalne winny być opodatkowane stawką 7%, gdyż, jak wskazano powyżej, ww. opłaty winne być wliczone do wartości usługi najmu poszczególnych lokali i w konsekwencji, jako część składowa usługi głównej, będą podlegały opodatkowaniu stawką taką jak usługa główna, w przedmiotowej sytuacji stawką 22% lub będą podlegały zwolnieniu.

W tym miejscy należy zauważyć, że stosownie do art. 106 ust. 1 i 4 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Podatnicy, o których mowa powyżej, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że Wnioskodawca świadcząc usługi w zakresie:

*   wynajmu lokali użytkowych winien je opodatkować stawką 22%,
*   wynajmu lokali mieszkalnych skorzysta ze zwolnienia z podatku VAT,
*   dostawy wody i odprowadzania ścieków oraz odpadów komunalnych winien wliczać do wartości usługi zasadniczej jaką jest wynajem lokali i nie wykazywać na odrębnej fakturze.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, oceniane całościowo, należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Kwestia ewidencji świadczonych usług przez Wnioskodawcę jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.