Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.180.2017.1.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-17
Teza: w zakresie obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej transakcji, zawieranych z Gminą w związku z wykonywaniem przez Wnioskodawcę usług pasażerskiego transportu zbiorowego
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; dokumentacja-dokumentacja podatkowa-obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej; gmina; podmiot-podmioty powiązane; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 sierpnia 2017 r. (data wpływu 17 sierpnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej transakcji, zawieranych z Gminą w związku z wykonywaniem przez Wnioskodawcę usług pasażerskiego transportu zbiorowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 sierpnia 2017 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej transakcji, zawieranych z Gminą w związku z wykonywaniem przez Wnioskodawcę usług pasażerskiego transportu zbiorowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, Sp. z o.o. (dalej także: „Spółka”) jest spółką prawa handlowego ze 100% udziałem Gminy, która powstała jako efekt przekształcenia zakładu budżetowego. W celu realizacji zadania własnego, Gmina nałożyła na Spółkę obowiązek świadczenia usługi użyteczności publicznej w zakresie publicznego transportu zbiorowego. Zatem Spółka wykonuje konkretne zadanie, będące jednocześnie zadaniem własnym Gminy. Ze względu na to, że finansowanie miejskiego transportu zbiorowego przychodami z biletów nie rekompensuje kosztów prowadzonej działalności przewozowej, podpisano z Gminą umowę o rekompensacie strat wynikających ze świadczenia ww. usługi. Należy wskazać, że wspomniany powyżej obowiązek świadczenia usług publicznych został nałożony na Spółkę w tzw. trybie władczym tj. w drodze podjęcia przez Gminę stosownej uchwały o zawiązaniu Spółki, w wyniku czego w sposób wyraźny zostało określone, iż celem działalności Spółki jest wykonywanie zadania własnego jednostki samorządu terytorialnego, dotyczącego zaspakajania potrzeb mieszkańców w zakresie transportu zbiorowego. Zostało to potwierdzone w umowie Spółki, a cel jej działalności znalazł odzwierciedlenie w szczegółowym opisie przedmiotu jej działalności. Władcze powierzenie Spółce do realizacji zadania własnego Gminy, poprzez utworzenie jej w tym celu, znajduje swoje uzasadnienie w Rozporządzeniu (WE) Nr 1370/07 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. w sprawie usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylające rozporządzenia Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1107/07, a także w ustawie z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz.U. z 2011 r. Nr 5, poz. 13 ze zm., winno być: t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1867 ze zm.). W dokumentach tych Spółka określana jest jako tzw. „podmiot wewnętrzny”, będący wyodrębnioną prawnie jednostką, podlegającą kontroli właściwego organu lokalnego. Kontrola ta jest analogiczna do kontroli, jaką sprawuje nad własnymi służbami. Natomiast zobowiązanie podmiotu wewnętrznego (Spółki) do świadczenia usługi publicznej jest definiowane jako wymóg określony przez właściwy organ do świadczenia usługi użyteczności publicznej w zakresie pasażerskiego transportu publicznego, których to podmiot ze względu na swój własny interes gospodarczy bez rekompensaty nie podjąłby się w takim samym zakresie lub na takich samych warunkach. Usługi publicznego transportu zbiorowego mają charakter usług publicznych a wysokość opłat, po których są realizowane, uchwala Rada Miasta. Ponadto, Taryfa przewozowa zabezpiecza dla różnych grup społecznych wszelkiego rodzaju ulgi i zwolnienia przez co Spółka już w momencie jej tworzenia narażona była na osiąganie straty. Ponadto, Spółka prowadzi inną działalność np. stację diagnostyczną, usługi warsztatowe itp., ale w ograniczonym zakresie. Nie może środków wygospodarowanych na innej działalności przeznaczyć na finansowanie usług przewozowych. Powyższe skutkuje tym, że Spółce przyznaje się rekompensatę na pokrycie niedoboru przychodów osiąganych z tytułu wykonywania zadań przewozowych, które nie równoważą kosztów świadczenia tych usług. Rekompensata ma więc w istocie wyrównywać Spółce stratę poniesioną w związku ze świadczeniem usługi publicznej. Szczegółowe zasady przekazywania rekompensaty oraz odpowiedzialność Spółki wobec jednostki samorządu terytorialnego reguluje umowa zwana „wykonawczą”, zawarta pomiędzy Spółką a macierzystą jednostką samorządu terytorialnego. Spółka jeszcze raz podkreśla, że powierzenie zadania użyteczności publicznej z zakresu lokalnego transportu zbiorowego nastąpiło w drodze aktów kreujących Spółkę, tj. w uchwale Rady Miasta o zawiązaniu Spółki, a następnie w umowie Spółki. Okoliczności te spowodowały, że cel i przedmiot jej działania nie może budzić żadnych wątpliwości. Wspomniana powyżej umowa wykonawcza nie ma charakteru odpłatnego, gdyż Gmina nie nabywa na jej podstawie żadnych usług, ani dostaw. Również nie podlega ustawie Prawo zamówień publicznych, ponieważ podstawą świadczenia usługi przez Spółkę jest odpowiedni akt kreujący Spółkę, a nie umowa o charakterze cywilistycznym. Spółka nie dysponuje uprawnieniami do odstąpienia od realizacji usługi czy też powstrzymania się od jej świadczenia z przyczyn określonych w Kodeksie cywilnym, nawet w przypadku zwłoki w zapłacie bądź nieotrzymania rekompensaty. Zasady przyznawania rekompensaty określa szczegółowo Załącznik do rozporządzenia (WE) Nr 1370/2007 oraz ustawa o publicznym transporcie zbiorowym. Według Dyrektywy, rekompensata nie może przekroczyć kwoty odpowiadającej wynikowi finansowemu netto ustalonemu następująco: koszty poniesione w związku z realizacją usługi publicznej minus wszystkie dodatnie wpływy finansowe wygenerowane na sieci obsługiwanej minus przychody taryfowe oraz jakiekolwiek inne przychody wygenerowane podczas wypełniania usługi (np. reklama na autobusach) plus tzw. rozsądny zysk, przez który należy rozumieć stopę zwrotu z kapitału, która w danym państwie członkowskim uznawana jest za normalną dla tego sektora usług.

Z art. 52 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym wynika, iż ustawodawca łączy uprawnienie do uzyskania rekompensaty z poniesieniem straty. Operator – Spółka musi wykazać, że podstawą poniesionej straty są utracone przychody i poniesione koszty. Wobec tego, rekompensata wystąpi, jeżeli Spółka wykaże, że osiągnięta strata wynikła z tytułu:

1.  utraty przychodów w związku ze stosowaniem ustawowych uprawnień do ulgowych przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym,
2.  utraty przychodów w związku ze stosowaniem uprawnień do ulgowych przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym, ustanowionych na obszarze właściwości danego organizatora, o ile zostały ustanowione, tj. przez Radę Miasta,
3.  poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem przez operatora usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

W przypadku bezpośredniego zawarcia umowy o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego (a takim przypadkiem jest właśnie umowa między Spółką a Gminą), ze stratą mamy do czynienia, gdy uzyskane przychody nie pokryją kosztów świadczenia usług przewozowych. Zatem, co do zasady, przyjmuje się, że Spółce przysługuje rekompensata w wysokości straty w rozumieniu ujemnego wyniku finansowego netto. Czyli innymi słowy rekompensata wypłacana Spółce przez Gminę wyrównuje jej ujemny wynik finansowy netto plus tzw. rozsądny zysk.

Spółka na dzień złożenia niniejszego wniosku otrzymuje rekompensatę od Gminy, która pokrywa różnicę kosztów i przychodów oraz skalkulowany rozsądny zysk. Spółka w aneksowanym corocznie załączniku do umowy wykonawczej wskazuje planowaną wysokość rekompensaty i przedstawia jej szczegółowe wyliczenie. Ponadto, rekompensata podlega z mocy przepisów weryfikacji. Jest ona na koniec każdego roku korygowana do poziomu rzeczywistego wykonania kosztów i przychodów. Nadmierna wysokość rekompensaty stanowi niedozwoloną pomoc publiczną i podlega zwrotowi. Ponadto, Spółka posiada interpretację indywidualną Znak: ILPB3/423-514/12-2/KS z 1 marca 2013 r., na mocy której otrzymywana przez Spółkę rekompensata – zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 12 ust. 3e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm.), stanowi przychód Spółki w dacie jej otrzymania. Jednocześnie, dochód z tego tytułu wolny jest od podatku na mocy art. 17 ust. 1 pkt 47 tej ustawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka, realizując władczo powierzone zadanie pasażerskiego transportu zbiorowego i otrzymując od Gminy rekompensatę, stanowiącą wyrównanie ujemnego wyniku finansowego netto oraz tzw. rozsądny zysk „zalimitowany” przepisami Rozporządzenia (WE) Nr 1370/07 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r., jest zobowiązana do sporządzania dokumentacji cen transferowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółkę oraz Gminę należy uznać za podmioty powiązane. W rozumieniu bowiem art. 11 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „updop”), podmiotami powiązanymi są m. in. spółka kapitałowa i jej udziałowiec, posiadający udział w kapitale tej spółki kapitałowej, przy czym przez posiadanie udziału w kapitale innego podmiotu należy rozumieć sytuację, w której dany podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada w kapitale innego podmiotu udział nie mniejszy niż 25% (art. 11 ust. 5a updop). Te regulacje dotyczą również jednostek samorządu terytorialnego oraz spółek, których udziałowcami są samorządy. Gmina posiada osobowość prawną. Oznacza to, że jeśli spółka kapitałowa świadczy usługi na rzecz swojego udziałowca, którym jest gmina, lub sprzedaje gminie towary, to jest to transakcja pomiędzy podmiotami powiązanymi. Wnioskodawca oraz Gmina bezdyskusyjnie stanowią podmioty powiązane. Gmina posiada w przedmiotowej Spółce udziały w wysokości 100%. Ponadto, jak już wspomniano, Spółka określana jest jako tzw. „podmiot wewnętrzny”, podlegający kontroli właściwego organu lokalnego, co w sposób pośredni również określa powiązania miedzy stronami. Natomiast, pewną wątpliwość budzi rodzaj transakcji zachodzącej między stronami. Czytając wprost art. 9a ust. 1 pkt 1 updop, należałoby przyjąć, że Spółka jest obowiązana do sporządzenia dokumentacji podatkowej tych transakcji. Jednakże, na uwagę zasługuje fakt, że w przypadku Wnioskodawcy nie dochodzi do realizacji usługi transportowej na rzecz Gminy – Gmina nie kupuje usługi od Spółki. Gmina, aby realizować swoje zadanie własne, utworzyła Spółkę, której „władczo” (w akcie powołania Spółki) powierzyła do realizacji zadanie lokalnego transportu zbiorowego. Co prawda, podpisała z nią tzw. „umowę wykonawczą”, ale jej przedmiotem jest szczegółowe określenie warunków organizacyjnych, proceduralnych, finansowych oraz prawnych wykonywania przez Spółkę na rzecz Gminy usługi publicznej – zadań przewozowych w lokalnym transporcie zbiorowym powierzonych do wykonywania Aktem Założycielskim Spółki. Płatności, które otrzymuje Spółka, nie stanowią zapłaty za usługę, są rekompensatą, wyrównaniem ujemnego wyniku finansowego, uzyskanego w związku z niedoborem przychodów, które nie równoważą kosztów świadczenia usługi. Rekompensata ta, poprzez swoją istotę i charakter, przyjmuje cechy dotacji, co znalazło swoje odzwierciedlenie w otrzymanej przez Spółkę interpretacji indywidualnej nr ILPB3/423-514/12-2/KS z 1 marca 2013 r. Zwolnienie przedmiotowe z podatku dochodowego od osób prawnych otrzymywanej rekompensaty, powoduje jednocześnie konsekwencje w zakresie kwalifikacji wydatków finansowanych z tych środków, a mianowicie wyłączenie ich z kosztów podatkowych.

Wielkość otrzymywanej corocznie przez Spółkę rekompensaty ma bardzo istotny wpływ na kształtowanie wyniku finansowego (w rozumieniu przepisów o rachunkowości) Spółki. Bez tego świadczenia, Spółka skazana byłaby na stratę. Wyłączenie jej z przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób prawnych, przy jednoczesnym wyłączeniu z kosztów wydatków nią sfinansowanych, wskazuje na jej neutralny charakter dla wielkości podatku płaconego przez Spółkę. Mając na względzie powyższe, a przede wszystkim charakter transakcji występujący między Spółką a Gminą, zdaniem Wnioskodawcy, nie jest on zobowiązany do posiadania dokumentacji cen transferowych. Dokumentacja ma za zadanie przede wszystkim uzasadnić stosowane ceny w obrocie między podmiotami powiązanymi. W przypadku Wnioskodawcy i Gminy nie występuje w ogóle pojęcie ceny, tylko pokrycie ujemnego wyniku. W ocenie Wnioskodawcy, również nie bez znaczenia jest nasuwająca się mu wątpliwość, czemu miałaby służyć przedmiotowa dokumentacja. W tym miejscu istotne wydaje się przytoczenie orzeczenia NSA z 1 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 1924/09, w którym wymieniony Sąd wypowiedział się, iż dokumentacja podatkowa (\`(...)\`) jest więc z woli ustawodawcy podstawowym źródłem dowodowym zawierającym informacje umożliwiające przeprowadzenie analizy istoty działań gospodarczych oraz dokonanie ich oceny wskazującej, czy wynagrodzenie w transakcji zawartej pomiędzy podmiotami powiązanymi zostało ustalone na poziomie rynkowym, czyli nie różniącym się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty. Dane zawarte więc w dokumentacji, o której mowa, mają na celu udowodnienie przez organy podatkowe czy dana transakcja nie została zawarta zgodnie z warunkami rynkowymi i umożliwia ustalenie, że jej celem było przenoszenie dochodów na podmioty będące w korzystniejszej sytuacji podatkowej. Sytuacja Wnioskodawcy jest absolutnie odmienna. Spółka, otrzymując rekompensatę od Gminy, wykazuje ją jako wolną od podatku oraz wyłącza z kosztów podatkowych wydatki nią sfinansowane, wobec powyższego nie ma tu mowy o korzystniejszej sytuacji podatkowej, bo bez względu na wielkość rekompensaty sytuacja podatkowa nie ulegnie zmianie. Jest to specyficzna sytuacja w jakiej funkcjonuje Spółka i Gmina. Tym bardziej, że nie można interpretować środków otrzymywanych od Gminy jako wynagrodzenie. Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że nie musi sporządzać dokumentacji cen transferowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, że w kontekście zadanego pytania, wyznaczającego zakres rozpatrzenia wniosku, przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia była wyłącznie kwestia dotycząca obowiązku sporządzenia dokumentacji podatkowej transakcji, zawieranych z Gminą w związku z wykonywaniem przez Wnioskodawcę usług pasażerskiego transportu zbiorowego.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., podatnicy:

1.  których przychody lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy równowartość 2 000 000 euro:
    1.  dokonujący w roku podatkowym transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mających istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty), lub
    2.  ujmujący w roku podatkowym w księgach rachunkowych inne zdarzenia, których warunki zostały ustalone (lub narzucone) z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4, mające istotny wpływ na wysokość ich dochodu (straty)lub
2.  dokonujący, bezpośrednio lub pośrednio, zapłaty należności na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, wynikających z transakcji lub innego zdarzenia ujętego w księgach rachunkowych, jeżeli łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość 20 000 euro, lub
3.  zawierający z podmiotem mającym miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową:
    
    1.  umowę spółki niebędącej osobą prawną, jeżeli łączna wartość wniesionych przez wspólników wkładów przekracza równowartość 20 000 euro lub
    2.  umowę wspólnego przedsięwzięcia lub inną umowę o podobnym charakterze, w których wartość wspólnie realizowanego przedsięwzięcia określona w umowie, a w przypadku braku określenia w umowie tej wartości, przewidywana na dzień zawarcia umowy, przekracza równowartość 20 000 euro
    
    *   są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej tych transakcji lub innych zdarzeń, zwanej dalej „dokumentacją podatkową”.

Stosownie do art. 9a ust. 2d ww. ustawy (dodanego do tej ustawy z dniem 1 stycznia 2017 r.), dokumentacja podatkowa powinna również zawierać informacje o grupie podmiotów powiązanych, w skład której wchodzi podatnik lub w przypadku, o którym mowa w ust. 1f – spółka niebędąca osobą prawną, w której podatnik uzyskuje przychody z udziału, jeżeli przychody tego podatnika albo tej spółki lub koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, przekroczyły w przypadku podatnika w roku poprzedzającym rok podatkowy, a w przypadku spółki niebędącej osobą prawną w poprzednim roku obrotowym w rozumieniu przepisów o rachunkowości, równowartość 20 000 000 euro. Informacje te obejmują w szczególności:

1.  wskazanie podmiotu powiązanego, który sporządził informacje o grupie podmiotów powiązanych, wraz z podaniem daty składania przez niego zeznania podatkowego;
2.  strukturę organizacyjną grupy podmiotów powiązanych;
3.  opis zasad wyznaczania cen transakcyjnych (polityki cen transakcyjnych) stosowanych przez grupę podmiotów powiązanych;
4.  opis przedmiotu i zakresu działalności prowadzonej przez grupę podmiotów powiązanych;
5.  opis posiadanych, tworzonych, rozwijanych i wykorzystywanych w działalności przez grupę podmiotów powiązanych istotnych wartości niematerialnych;
6.  opis sytuacji finansowej podmiotów tworzących grupę wraz ze sprawozdaniem skonsolidowanym podmiotów powiązanych tworzących grupę podmiotów powiązanych;
7.  opis zawartych przez podmioty tworzące grupę podmiotów powiązanych porozumień w sprawach podatku dochodowego z administracjami podatkowymi państw innych niż Rzeczpospolita Polska, w tym jednostronnych uprzednich porozumień cenowych.

Zgodnie z obecnym brzmieniem art. 9a ust. 4 updop, na żądanie organów podatkowych podatnicy, o których mowa w ust. 1, 1b, 5a i 5b, są obowiązani do przedłożenia dokumentacji podatkowej w terminie 7 dni od dnia doręczenia tego żądania.

Stosownie do art. 11 ust. 1 updop, jeżeli:

1.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem krajowym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
2.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem zagranicznym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
3.  ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów

\-i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały – dochody danego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

W myśl art. 11 ust. 4 ww. ustawy, przepisy ust. 1-3a stosuje się odpowiednio, gdy:

1.  podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo
2.  ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów.

Posiadanie udziału w kapitale innego podmiotu, o którym mowa w ust. 1 i 4, oznacza sytuację, w której dany podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada w kapitale innego podmiotu udział nie mniejszy niż 25% (art. 11 ust. 5a updop).

W tym miejscu wskazać należy, że cyt. powyżej art. 11 updop jest przepisem szczególnym i dotyczy podmiotów powiązanych osobowo lub kapitałowo. Pozostawanie w związku kapitałowym lub osobowym nie jest w jakikolwiek sposób sankcjonowane. Znaczenie podatkowe ma natomiast wykorzystywanie powiązań i związków do zmiany poziomu opodatkowania wbrew obowiązkowi ustawowemu. Przesłanką zastosowania art. 11 updop nie jest sam tylko fakt wystąpienia powiązań, o których mowa w art. 11 ust. 1 i 4, lecz wykorzystywanie tych powiązań do zmiany poziomu opodatkowania (uchylania się od opodatkowania). U podstaw regulacji zawartej w tym przepisie leży założenie, by wszelkie transakcje były zgodne z warunkami rynkowymi, tj. warunkami, jakie uzgodniłyby podmioty niezależne, znajdujące się w takiej samej lub w zbliżonej sytuacji.

Celem regulacji prawnej art. 11 updop jest zabezpieczenie interesów Skarbu Państwa przed takimi działaniami podatników, które polegają na stosowaniu we wzajemnych transakcjach cen odbiegających od rynkowych, po to aby osiągnąć korzystny dla siebie rezultat podatkowy. Przysługująca organowi podatkowemu, na podstawie art. 11 updop, kompetencja do szacunkowego ustalania dochodów podatnika stanowi odstępstwo od ogólnych zasad dotyczących ustalania podstawy opodatkowania.

Jednocześnie szczegółowy sposób i tryb oszacowania przez organy podatkowe dochodów, o których mowa w tej regulacji został określony w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 10 września 2009 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 1186). Zgodnie z § 1 ust. 4 tego rozporządzenia, przepisów rozporządzenia nie stosuje się w przypadku transakcji, w których cena lub sposób określenia ceny przedmiotu takiej transakcji wynika z ustaw i wydanych na ich podstawie aktów normatywnych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca, Sp. z o.o. (dalej także: „Spółka”) jest spółką prawa handlowego ze 100% udziałem Gminy, która powstała jako efekt przekształcenia zakładu budżetowego. W celu realizacji zadania własnego, Gmina nałożyła na Spółkę obowiązek świadczenia usługi użyteczności publicznej w zakresie publicznego transportu zbiorowego. Zatem Spółka wykonuje konkretne zadanie, będące jednocześnie zadaniem własnym Gminy. Ze względu na to, że finansowanie miejskiego transportu zbiorowego przychodami z biletów nie rekompensuje kosztów prowadzonej działalności przewozowej, podpisano z Gminą umowę o rekompensacie strat wynikających ze świadczenia ww. usługi. Wspomniany powyżej obowiązek świadczenia usług publicznych został nałożony na Spółkę w tzw. trybie władczym tj. w drodze podjęcia przez Gminę stosownej uchwały o zawiązaniu Spółki, w wyniku czego w sposób wyraźny zostało określone, iż celem działalności Spółki jest wykonywanie zadania własnego jednostki samorządu terytorialnego, dotyczącego zaspakajania potrzeb mieszkańców w zakresie transportu zbiorowego. Zostało to potwierdzone w umowie Spółki, a cel jej działalności znalazł odzwierciedlenie w szczegółowym opisie przedmiotu jej działalności. Władcze powierzenie Spółce do realizacji zadania własnego Gminy, poprzez utworzenie jej w tym celu, znajduje swoje uzasadnienie w Rozporządzeniu (WE) Nr 1370/07 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. w sprawie usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylające rozporządzenia Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1107/07, a także w ustawie z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1867 ze zm.). W dokumentach tych Spółka określana jest jako tzw. „podmiot wewnętrzny”, będący wyodrębnioną prawnie jednostką, podlegającą kontroli właściwego organu lokalnego. Kontrola ta jest analogiczna do kontroli, jaką sprawuje nad własnymi służbami. Natomiast zobowiązanie podmiotu wewnętrznego (Spółki) do świadczenia usługi publicznej jest definiowane jako wymóg określony przez właściwy organ do świadczenia usługi użyteczności publicznej w zakresie pasażerskiego transportu publicznego, których to podmiot ze względu na swój własny interes gospodarczy bez rekompensaty nie podjąłby się w takim samym zakresie lub na takich samych warunkach. Usługi publicznego transportu zbiorowego mają charakter usług publicznych a wysokość opłat, po których są realizowane, uchwala Rada Miasta. Ponadto, Taryfa przewozowa zabezpiecza dla różnych grup społecznych wszelkiego rodzaju ulgi i zwolnienia przez co Spółka już w momencie jej tworzenia narażona była na osiąganie straty. Ponadto, Spółka prowadzi inną działalność np. stację diagnostyczną, usługi warsztatowe itp., ale w ograniczonym zakresie. Przy czym, Spółka nie może środków wygospodarowanych na innej działalności przeznaczyć na finansowanie usług przewozowych. Powyższe skutkuje tym, że Spółce przyznaje się rekompensatę na pokrycie niedoboru przychodów osiąganych z tytułu wykonywania zadań przewozowych, które nie równoważą kosztów świadczenia tych usług. Rekompensata ma więc w istocie wyrównywać Spółce stratę poniesioną w związku ze świadczeniem usługi publicznej. Szczegółowe zasady przekazywania rekompensaty oraz odpowiedzialność Spółki wobec jednostki samorządu terytorialnego reguluje umowa zwana „wykonawczą”, zawarta pomiędzy Spółką a macierzystą jednostką samorządu terytorialnego. Wspomniana powyżej umowa wykonawcza nie ma charakteru odpłatnego, gdyż Gmina nie nabywa na jej podstawie żadnych usług, ani dostaw. Również nie podlega ustawie Prawo zamówień publicznych, ponieważ podstawą świadczenia usługi przez Spółkę jest odpowiedni akt kreujący Spółkę, a nie umowa o charakterze cywilistycznym. Spółka nie dysponuje uprawnieniami do odstąpienia od realizacji usługi, czy też powstrzymania się od jej świadczenia z przyczyn określonych w Kodeksie cywilnym, nawet w przypadku zwłoki w zapłacie bądź nieotrzymania rekompensaty. Zasady przyznawania rekompensaty określa szczegółowo Załącznik do rozporządzenia (WE) Nr 1370/2007 oraz ustawa o publicznym transporcie zbiorowym. Według Dyrektywy, rekompensata nie może przekroczyć kwoty odpowiadającej wynikowi finansowemu netto ustalonemu następująco: koszty poniesione w związku z realizacją usługi publicznej minus wszystkie dodatnie wpływy finansowe wygenerowane na sieci obsługiwanej minus przychody taryfowe oraz jakiekolwiek inne przychody wygenerowane podczas wypełniania usługi (np. reklama na autobusach) plus tzw. rozsądny zysk, przez który należy rozumieć stopę zwrotu z kapitału, która w danym państwie członkowskim uznawana jest za normalną dla tego sektora usług.

Z art. 52 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym wynika, iż ustawodawca łączy uprawnienie do uzyskania rekompensaty z poniesieniem straty. Operator – Spółka musi wykazać, że podstawą poniesionej straty są utracone przychody i poniesione koszty. Wobec tego, rekompensata wystąpi, jeżeli Spółka wykaże, że osiągnięta strata wynikła z tytułu:

1.  utraty przychodów w związku ze stosowaniem ustawowych uprawnień do ulgowych przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym,
2.  utraty przychodów w związku ze stosowaniem uprawnień do ulgowych przejazdów w publicznym transporcie zbiorowym, ustanowionych na obszarze właściwości danego organizatora, o ile zostały ustanowione, tj. przez Radę Miasta,
3.  poniesionych kosztów w związku ze świadczeniem przez operatora usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

W przypadku bezpośredniego zawarcia umowy o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego (a takim przypadkiem jest właśnie umowa między Spółką a Gminą), ze stratą mamy do czynienia, gdy uzyskane przychody nie pokryją kosztów świadczenia usług przewozowych. Zatem, co do zasady, przyjmuje się, że Spółce przysługuje rekompensata w wysokości straty w rozumieniu ujemnego wyniku finansowego netto. Czyli innymi słowy rekompensata wypłacana Spółce przez Gminę wyrównuje jej ujemny wynik finansowy netto plus tzw. rozsądny zysk.

Spółka na dzień złożenia niniejszego wniosku otrzymuje rekompensatę od Gminy, która pokrywa różnicę kosztów i przychodów oraz skalkulowany rozsądny zysk. Spółka w aneksowanym corocznie załączniku do umowy wykonawczej wskazuje planowaną wysokość rekompensaty i przedstawia jej szczegółowe wyliczenie. Ponadto, rekompensata podlega z mocy przepisów weryfikacji. Jest ona na koniec każdego roku korygowana do poziomu rzeczywistego wykonania kosztów i przychodów.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że skoro 100% udziałowcem Wnioskodawcy jest Gmina, to Wnioskodawca i Gmina stanowią podmioty powiązane w rozumieniu art. 11 updop. Zważywszy że, jak wskazano we wniosku, zasady przyznawania rekompensaty przysługującej Wnioskodawcy w związku z powierzeniem mu przez Gminę obowiązku świadczenia usług w zakresie pasażerskiego transportu zbiorowego określa szczegółowo Rozporządzenie (WE) Nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. dotyczące usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz ustawa o publicznym transporcie zbiorowym, to Wnioskodawca nie jest zobowiązany do dokumentowania transakcji, zawieranych w tym zakresie z Gminą, w sposób wskazany w art. 9a updop.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r. poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.