Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-80/14-3/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-04-29
Teza: Wypłacona Wnioskodawcy przez Spółkę kwota 50.000,00 zł z tytułu zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w celu ich umorzenia stanowi przychód podlegający opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wypłacona Wnioskodawcy kwota 50.000,00 zł z powodu nabycia przez spółkę udziałów w spółce z o.o. w celu umorzenia przez Spółkę udziałów stanowi dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie art. 30b ust. 1 po pomniejszeniu tego przychodu o koszty uzyskania przychodu Wnioskodawca będzie mógł dokonać pomnie4jszając przychód jedynie w wysokości 1/2 wydatków poniesionych na zakup wszystkich udziałów, tj. w stosunku do części zbywanych udziałów (1/2), które nie weszły w skład masy spadkowej, lecz należały do Wnioskodawcy od chwili zakupu udziałów.
Słowa kluczowe: dziedziczenie; spadek; spadkobiercy; spadkodawca; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział-umorzenie udziałów; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 12 lutego 2014 r. (data wpływu 12 lutego 2014 r.) uzupełniony pismem z dnia 14 marca 2014 r. (data wpływu 17 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych z tytułu zbycia w celu umorzenia udziałów w spółce z o. o. nabytych w drodze dziedziczenia – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych powstałych z tytułu zbycia w celu umorzenia udziałów w spółce z o. o. nabytych w drodze dziedziczenia.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Zmarły w kwietniu 2013 r współmałżonek Wnioskodawcy, jako udziałowiec, posiadał w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (zwanej dalej "Spółką") 33 udziały po 500 zł każdy udział, o łącznej wartości netto na dzień 31.12.2012 r. - 57.618,00 zł (po 1.746,00 zł każdy udział), co zostało stwierdzone w pisemnym oświadczeniu Prezesa Zarządu Spółki z dnia 09.05.2013 r. Aczkolwiek udziały te zostały pokryte przez współmałżonka ze środków pieniężnych pochodzących z majątku objętego małżeńską wspólnością majątkową (wspólnością ustawową), to umowę Spółki zawierał wyłącznie współmałżonek Wnioskodawczyni; także tylko on był wspólnikiem w tej Spółce posiadającym ww. udziały oraz samodzielnie wykonywał wszelkie czynności dotyczące tej Spółki. Wnioskodawczyni jest jedynym spadkobiercą współmałżonka wskazanym w zarejestrowanym notarialnym akcie potwierdzenia dziedziczenia.

Dziedziczenie tych udziałów było ograniczone w umowie Spółki, zgodnie z art. 183 Ksh. (zgodnie z tym przepisem "umowa spółki może ograniczyć lub wyłączyć wstąpienie do spółki spadkobierców na miejsce zmarłego wspólnika. W tym przypadku umowa spółki powinna określać warunki spłaty spadkobierców niewstępujących do spółki, pod rygorem bezskuteczności ograniczenia lub wyłączenia"). Par. 14 umowy Spółki stanowił, że „1. Udziały są dziedziczne i przechodzą na spadkobierców. W miejsce zmarłego wspólnika może wstąpić do Spółki tylko spadkobierca wskazany lub zaaprobowany przez Spółkę. W razie braku zgody Spółki na wejście do niej któregokolwiek ze spadkobierców zmarłego wspólnika, Spółka dokonuje spłaty udziałów w terminie trzech miesięcy od uzyskania przez spadkobierców stwierdzenia nabycia spadku. 2. Spłata spadkobierców niewstępujących do Spółki następuje w drodze nabycia udziałów przez pozostałych wspólników lub osoby wskazane przez Spółkę, albo w drodze obniżenia kapitału zakładowego. 3. Nabycie udziałów lub obniżenie kapitału zakładowego następuje według wartości rynkowej udziałów."

Zgodnie z tymi postanowieniami umowy Spółki, Wnioskodawca będąc spadkobiercą zmarłego wspólnika, nie wstąpił do Spółki. Według pisemnej informacji Prezesa Zarządu Spółki z dnia 09.05.2013 r. (wkrótce po śmierci współmałżonka) łączna wartość ww. 33 udziałów zmarłego współmałżonka wynosiła 57.618,00 zł (ustalenie uwzględniające wartość netto Spółki na dzień 31.12.2012 r.). Ponieważ dotychczasowi udziałowcy nie byli zainteresowani nabyciem tych udziałów, Spółka postanowiła - jak podał Wnioskodawcy w tym piśmie Prezes Zarządu Spółki - umorzyć udziały zmarłego męża Wnioskodawczyni, a spadkodawcy pokryć kwotę 50.000,00 zł w drodze nabycia udziałów przez Spółkę i pokrycia tej kwoty z zysku". Wobec powyższego Wnioskodawcy jako spadkobiercy wypłacono w 2013 r jedynie tę kwotę (tj. 50.000,00 zł).

Nabycie w spadku po współmałżonku dotyczące tych 33 udziałów (o wartości 50.000,00 zł) zostało przez Wnioskodawcę zgłoszone do właściwego urzędu skarbowego, jako prawo majątkowe nabyte przez Wnioskodawcę, jako żonę - spadkobiercę, w spadku na formularzu SD-Z2 we właściwym terminie. Spółka (jako płatnik) nie naliczyła, nie pobrała i nie wpłaciła do Urzędu Skarbowego od wypłaconej Wnioskodawcy kwoty 50.000,00 zł żadnych należności tytułem podatku dochodowego od osób fizycznych.

W dniu 17 marca 2014 r. Wnioskodawca dokonał uzupełnienia przedmiotowego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej informując, że w marcu 2014 r. Wnioskodawca otrzymał od Spółki PIT-8C, zawierający informację o przychodach związanych z opisaną w stanie faktycznym (w pierwotnym wniosku) sytuacją. W przesłanym Wnioskodawcy dokumencie (PIT-8C) oznaczono opisane przez Wnioskodawcę w poprzednim wniosku okoliczności w następujący sposób: w pozycji F formularza zaznaczono pozycję 4 „Odpłatne zbycie udziałów w spółkach mających osobowość prawną”, w pozycji 41 jako przychód wpisano 50.000 zł, w pozycji 42 - Koszty uzyskania przychodu- 25.940 zł, a jako dochód wskazano 24.060 zł. Mimo takiego sposobu opisania przedstawionej przez Wnioskodawcę sytuacji w informacji PIT-8C Wnioskodawca uważa, że Spółka zakwalifikowała zdarzenia opisane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w sposób nieprawidłowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wypłacona Wnioskodawcy przez Spółkę kwota 50.000,00 zł za umorzone udziały zmarłego współmałżonka (faktycznie otrzymana przez Wnioskodawczynię w zamian za prawo do dziedziczenia po zmarłym mężu udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością) stanowi przychód podlegający opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy z dnia 26.07. 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

W przypadku uznania, że powyższa kwota podlega podatkowi dochodowemu:

1.  Czy kwota 50.000,00 zł wypłacona Wnioskodawcy z powodu umorzenia przez Spółkę udziałów należących do zmarłego współmałżonka Wnioskodawcy stanowi dochód (przychód) podlegający opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 po pomniejszeniu tego przychodu o koszty uzyskania przychodu (w wysokości wartości tych udziałów z dnia nabycia spadku tj. w wysokości 57.618,00 zł) na podstawie art. 24 ust. 5d in fine w związku z art. 24 ust. 5 pkt 1 i art. 30a ust. 6 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

Wypłacona Wnioskodawcy, jako spadkobiercy, kwota za umorzone przez Spółkę udziały zmarłego współmałżonka Wnioskodawczyni, nie stanowi przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem jest to „przychód podlegający przepisom o podatku od spadków i darowizn", wyłączony - na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r, poz. 381, z późn. zm.) zwanej dalej "updf” - z przepisów tej ustawy. Ograniczenie oraz wyłączenie w umowie spółki z o. o. wstąpienia spadkobiercy do spółki wyłącza stosowanie ogólnych przepisów prawa spadkowego co do przejścia praw i obowiązków udziałowych, a - w tym zakresie - stosuje się postanowienia umowy spółki regulujące takie ograniczenie lub wyłączenie. Zgodnie z przytoczonymi postanowieniami § 14 umowy Spółki (zgodnych z art. 183 Ksh) umowa spółki zawierała według Wnioskodawcy ograniczenie w zakresie wstąpienia do spółki spadkobierców na miejsce zmarłego wspólnika (o czym świadczy zdanie 2 przytoczonego w poz. G niniejszego wniosku postanowienia umowy). Wnioskodawca nie mógł zatem odziedziczyć udziałów w spółce ponieważ nabycie udziałów spółki w drodze dziedziczenia wymagało uzyskania aprobaty spółki. W świetle wyżej opisanych okoliczności, do spadku po współmałżonku w istocie nie weszły więc same udziały w Spółce, a - wobec wyłączenia Wnioskodawcy, jako spadkobiercy, z możliwości wstąpienia do Spółki - weszło jedynie określone tym postanowieniem umowy Spółki prawo do spłaty przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy, jako spadkobiercy posiadanych przez męża udziałów, umorzonych przez Spółkę. Na skutek dziedziczenia po współmałżonku, będąc jego spadkobiercą, Wnioskodawca nie stał się, z powodu wyłączenia przewidzianego w umowie Spółki, udziałowcem tej Spółki, bowiem nie został spełniony warunek zawieszający umożliwiający wstąpienie Wnioskodawcy, jako spadkobiercy, do Spółki (zawarty w § 14 ust. 1 zdanie 2 umowy Spółki) a mianowicie wskazanie Wnioskodawcy lub zaaprobowanie, wyrażenie zgody przez Spółkę na wejście Wnioskodawcy do Spółki, jako wspólnika, co obligowało Spółkę jedynie do spłaty na rzecz Wnioskodawcy równowartości tych udziałów.

Skoro Spółka dokonała umorzenia udziałów zmarłego współmałżonka Wnioskodawcy, postanawiając "spadkodawcy pokryć kwotę 50.000,00 zł w drodze nabycia udziałów przez Spółkę i pokrycia tej kwoty z zysku”, to wypłacona Wnioskodawcy przez Spółkę kwota 50.000 zł stanowiła jedynie ekwiwalent udziałów przysługujący Wnioskodawcy, jako spadkobiercy. A zatem jako spadkobierca Wnioskodawca odziedziczył tylko prawo do tej spłaty (za umorzone udziały męża), które - jako wchodzące w skład spadku - objęte jest przepisami o podatku od spadków i darowizn (art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28.07.1983r o podatku od spadków i darowizn), co wyklucza stosowanie do tych przychodów przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 2 ust. 1 pkt 3 tej ostatniej ustawy).

W związku z powyższym dochód uzyskany przez Wnioskodawcę w sytuacji przedstawionej w stanie faktycznym niniejszej sprawy zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 updf w związku z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn nie podlega opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2.

Jeżeli jednak uznać, że wypłacona Wnioskodawcy, jako spadkobiercy, kwota 50.000,00 zł (opisana w stanie faktycznym - poz. 68) za umorzone przez Spółkę udziały należące do zmarłego męża Wnioskodawcy, stanowi przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych, to do tego dochodu (przychodu) mają zastosowanie przepisy art. 30a ust. 1 pkt 4, oraz ust. 6 in fine updf, przy czym pomniejszenie tego przychodu o koszty uzyskania przychodu następuje na podstawie art. 24 ust. 5d in fine w związku z art. 24 ust. 5 pkt 1 updf.

Zgodnie z art, 9 ust. 1 updf opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,52,52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 updf źródłem przychodów są między innymi kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c. Pełen katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 updf, w myśl którego za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały w spółce mającej osobowość prawną (określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 updf). Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 1 updf, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód z umorzenia udziałów.

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt, 4 updf od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy. W świetle art. 30a ust. 6 updf zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1 - 4 oraz pkt 6, 8, 9, pobiera się bez pomniejszenia przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust, 5 pkt 1 i 4, ust. 5a i 5d. Zastrzeżenie zawarte w tym przepisie oznacza, że w określonych sytuacjach opodatkowaniu podlega dochód ustalony dokładnie według zasad przewidzianych w art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a i ust. 5d updf. Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej z umorzenia udziałów został uregulowany w art. 24 ust. 5d updf, zgodnie z którym dochodem z umorzenia udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1 f, albo art. 23 ust. 1 pkt 38 updf; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny. Zatem, w przypadku umorzenia udziałów nabytych w drodze spadku, koszty uzyskania przychodów ustala się do wysokości wartości przedmiotu spadku z dnia jego nabycia. Według pisemnej informacji Prezesa Zarządu Spółki z dnia 09.05.2013 r. (wkrótce po śmierci męża) łączna wartość umorzonych 33 udziałów zmarłego współmałżonka wynosiła 57.618,00 zł (ustalenie uwzględniające wartość netto spółki na dzień 31.12.2012 r.). Uzyskana przez Wnioskodawcę kwota 50.000,00 zł powinna być więc pomniejszona o kwotę 57.618,00 zł, co spowoduje brak dochodu (przychodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z wyżej przytoczonymi przepisami. Znajduje to także potwierdzenie w tym, że spółka Wnioskodawcy kwoty 50.000,00 zł żadnych należności tytułem podatku dochodowego od osób fizycznych. Jak również nie złożyła w tym zakresie rocznej deklaracji, do czego byłaby zobowiązana gdyby taki podatek był należny zgodnie z art. 41 ust, 4 oraz art. 42 ust. 1 i 1a updf.

W otrzymanym w dniu 17 marca 2014 r. uzupełnieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w opisie własnego stanowiska Wnioskodawca wskazał, że pomimo zaistnienia zmian w stanie faktycznym opisanych w części G niniejszego pisma Wnioskodawca podtrzymuje ocenę prawną zaistniałego stanu faktycznego przedstawioną we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej złożonym w Biurze Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku w dniu 12.02.2014 r. Wnioskodawca uważa, że w przesłanej Wnioskodawcy informacji PIT-8C Spółka oceniła zaistniałą sytuację w sposób nieprawidłowy. Rozwiązanie, o którym poinformowano Wnioskodawcę w przesłanym PIT-8C powodowałoby w ocenie Wnioskodawcy, że zastosowanie miałby art. 30b ust. 1 i 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwanej dalej „updf” (na co wskazuje tytuł części F formularza PIT-8C -"informacja o wysokości dochodów, o których mowa w art. 30b ust. 2 updf). W konsekwencji oznaczałoby to (zgodnie z art. 30b ust. 1 w związku z art. 45 ust. 1a pkt, 1 oraz ust. 4 pkt 1 i 2 updf) konieczność złożenia przez Wnioskodawcę zeznania PIT-38 i zapłacenia od uzyskanego przez Wnioskodawcę przychodu podatku dochodowego w wysokości 19% uzyskanego dochodu do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

Jeżeli nawet przyjąć, że wypłacona Wnioskodawcy, jako spadkobiercy, kwota 50.000,00 zł (opisana w stanie faktycznym we wniosku z dnia 12.02.2014 r. - poz. 68) za umorzone przez Spółkę udziały należące do zmarłego współmałżonka Wnioskodawcy, stanowi przychód opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych, to zgodnie z tym co Wnioskodawca pisał we wniosku z dnia 12.02.2014 r. do tego dochodu (przychodu) mają zastosowanie przepisy art. 30a ust. 1 pkt 4, oraz ust. 6 in fine updf, przy czym pomniejszenie tego przychodu o koszty uzyskania przychodu następuje na podstawie art. 24 ust 5d in fine w związku z art. 24 ust. 5 pkt 1 updf. Sposób zakwalifikowania opisanej przez Wnioskodawcę sytuacji przez Spółkę w otrzymanej przez Wnioskodawcę informacji PIT-8C jest nieadekwatny do informacji, które Wnioskodawca uzyskał w pisemnej informacji Prezesa Zarządu Spółki z dnia 09.05.2013 r. (wkrótce po śmierci męża), o której Wnioskodawca pisał we we wniosku z dnia 12.02.2014 r. Zgodnie z tym pismem, Spółka postanowiła umorzyć udziały zmarłego Współmałżonka, a „spadkodawcy pokryć kwotę 50.000,00 zł w drodze nabycia udziałów przez Spółkę i pokrycia tej kwoty z zysku”. W związku z tym przesłana informacja PIT-8C w ocenie Wnioskodawcy stanowi błędne działanie Spółki, bowiem uzyskany przez Wnioskodawcę dochód powinien być interpretowany nie jako dochód z odpłatnego zbycia udziałów lecz jako dochód z umorzenia udziałów w spółkach zwłaszcza, że nabycie nastąpiło w drodze spadku.

W związku z tym w niniejszym przypadku nie powinien mieć zastosowania art. 30b ust. 2 pkt 4 updf (jak miałoby to miejsce w przypadku dochodu z odpłatnego zbycia udziałów), który nie obejmuje szczególnego przypadku jakim jest umorzenie udziałów lub akcji w spółkach mających osobowość prawną w przypadku jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku, ten szczególny przypadek jest uregulowany odrębnie w art. 24 ust. 5d updf. A zatem (zgodnie z tym ostatnim przepisem) uzyskany przez Wnioskodawcę dochód powinien być pomniejszony o koszty w wysokości wartości z dnia nabycia spadku (co zgodnie z wyjaśnieniami przedstawionymi we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 12.02.2014 r.) powodowałoby (wbrew temu co podała Spółka w informacji PIT-8C) brak dochodu z tego tytułu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Stosownie natomiast do treści art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) (wg stanu prawnego na dzień 31 grudnia 2013 r.) wyżej wymienionej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych.

W myśl art. 30b ust. 1 ustawy (wg stanu prawnego na dzień 31 grudnia 2013 r.) od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że współmałżonek Wnioskodawcy, jako wspólnik spółki z o.o. był właścicielem 33 udziałów o łącznej wartości netto na dzień 31.12.2012 r. - 57.618,00 zł. Udziały te zostały pokryte przez współmałżonka ze środków pieniężnych pochodzących z majątku objętego małżeńską wspólnością majątkową (wspólnością ustawową). W kwietniu 2013 r. zmarł mąż Wnioskodawcy. Jedynym spadkobiercą współmałżonka wskazanym w zarejestrowanym notarialnym akcie potwierdzenia dziedziczenia jest Wnioskodawca. Podlegające dziedziczeniu udziały przypadły w całości Wnioskodawcy. Dziedziczenie tych udziałów było ograniczone w umowie Spółki, zgodnie z art. 183 Ksh. Ponieważ dotychczasowi udziałowcy nie byli zainteresowani nabyciem tych udziałów, Spółka postanowiła umorzyć udziały zmarłego Współmałżonka, a "spadkodawcy pokryć kwotę 50.000,00 zł w drodze nabycia udziałów przez Spółkę i pokrycia tej kwoty z zysku". Wobec powyższego Wnioskodawcy jako spadkobiercy wypłacono w 2013 r kwotę (50.000,00 zł).

Nabycie w spadku po współmałżonku dotyczące 33 udziałów (o wartości 50.000,00 zł) zostało przez Wnioskodawcę zgłoszone do właściwego urzędu skarbowego, jako prawo majątkowe nabyte przez Wnioskodawcę, jako żonę - spadkobiercę, w spadku na formularzu SD-Z2 we właściwym terminie.

Spółka (jako płatnik) nie naliczyła, nie pobrała i nie wpłaciła do Urzędu Skarbowego od wypłaconej Wnioskodawcy kwoty 50.000,00 zł żadnych należności tytułem podatku dochodowego od osób fizycznych. W marcu 2014 r. Wnioskodawca otrzymał od Spółki PIT-8C, zawierający informację o przychodach związanych z odpłatnym zbyciem udziałów.

W tym miejscu konieczne jest odniesienie się do przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 z późn. zm.), w którym uregulowane są stosunki majątkowe między małżonkami.

Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny).

Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Listę przedmiotów majątkowych stanowiących odrębny majątek każdego z małżonków zawiera art. 33 ww. ustawy.

Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest wspólnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego małżonków. Stosownie do treści art. 43 § 1 cytowanej ustawy, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym. Współwłasność bowiem, skoro nie została wyłączona, ani zniesiona prawomocnym wyrokiem sądu, bądź umową majątkową małżeńską – rodzi prawo korzystania z rzeczy na równych zasadach przez każdego z małżonków, w tym pobierania pożytków i innych przychodów oraz ponoszenia wydatków i ciężarów związanych z rzeczą wspólną.

W myśl art. 501 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Zatem, jeśli udziały zostały nabyte w czasie trwania wspólności ustawowej i nie stanowiły odrębnego majątku danego małżonka, stanowią one dorobek małżonków. Współmałżonkowie będący współwłaścicielami mają równe prawo do pobierania pożytków i innych przychodów oraz ponoszenia wydatków i ciężarów związanych z rzeczą wspólną.

W przedstawionym stanie faktycznym w dacie nabycia udziałów w spółce z o.o. z racji łączącej małżonków wspólności majątkowej każde z nich nabyło udział wynoszący 1/2 we wszystkich nabytych udziałach. Fakt, że współmałżonek był właścicielem udziałów w spółce z o.o. w odniesieniu do wszystkich nabytych udziałów, nie skutkuje bynajmniej tym, że był on jedynym właścicielem tych udziałów. Powyższe wynika z tego, że w trakcie trwania małżeństwa wydatkując środki z majątku wspólnego, mimo że osobą obejmującą udziały jest tylko jeden z małżonków, to de facto środki wydatkowane były z jednej, wspólnej puli stanowiącej majątek wspólny obojga małżonków. Udziały objęte przez każdego z małżonków stanowią majątek wspólny małżonków, tak jak i wydatek na ich objęcie pochodził z majątku wspólnego.

W konsekwencji właścicielami udziałów na zasadzie współwłasności są małżonkowie, natomiast wspólnikiem jest tylko ten z nich, który dokonuje czynności prawnych ze spółką, względnie ustępującym wspólnikiem. Powyższe potwierdzone zostało w postanowieniu Sądu Najwyższego z dnia 3 grudnia 2009 r. W powołanym postanowieniu skład orzekający stwierdził, że udziały w spółce z o.o. nabyte przez jednego z małżonków za środki pochodzące z majątku wspólnego należą do tego majątku, jednakże wspólnikiem jest tylko ten małżonek, który jest stroną czynności prawnej stanowiącej podstawę nabycia udziałów. Jak stwierdził Sąd Najwyższy w uzasadnieniu tegoż postanowienia, powyższe twierdzenie jest konsekwencją treści przepisu art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w myśl którego przedmioty nabyte w czasie trwania małżeństwa przez oboje małżonków lub przez jednego z nich należą do majątku wspólnego. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie skład orzekający stwierdził także, że podziela stanowisko wyrażone w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 21 stycznia 2009 r. (sygn. akt II CSK 446/08), odnoszącym się do akcji imiennych, w którym Sąd Najwyższy opowiedział się za rozszczepieniem praw z akcji na sferę zewnętrzną: małżonek – spółka i wewnętrzną: miedzy małżonkami. Powyższe prowadzi do wniosku, iż reguły wynikającej z przytoczonego wyżej art. 31 § 1 k.r.o. nie mogą modyfikować ani sami zainteresowani małżonkowie, ani również przepisy k.s.h.

Sytuacja, w której wspólnikiem jest jeden z małżonków, a udziały zaliczane są do majątku wspólnego małżonków, ulega zmianie na skutek śmierci jednego z małżonków.

Udziały w spółce z o.o. rozumiane jako ogół praw i obowiązków wspólnika, wynikających ze stosunku spółki a więc prawa majątkowe – w przypadku śmierci wspólnika wchodzą w skład spadku po nim i podlegają dziedziczeniu. Udziały zostają nabyte przez spadkobierców już w momencie otwarcia spadku, a więc z chwilą śmierci spadkodawcy.

Jak wynika ze stanu faktycznego w chwili śmierci współmałżonka Wnioskodawcy, jego udział w wysokości 1/2 w majątku wspólnym małżeńskim w wyniku ustania wspólności majątkowej wszedł w skład masy spadkowej. Pozostały udział w majątku wspólnym wynoszący 1/2 należał do Wnioskodawcy od chwili jego nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego. W skład spadku po mężu wszedł zatem jego udział w majątku wspólnym, na który składały się udziały w rzeczach oraz prawach, w tym w udziałach w spółce z o.o. Na podstawie nabycia spadku Wnioskodawca jako jedyny spadkobierca stała się więc właścicielem udziałów w spółce z o.o. w udziale jaki należał do jej współmałżonka. Przy czym udział wynoszący 1/2 w udziałach spółki z o.o. Wnioskodawca nabył w czasie trwania związku małżeńskiego natomiast udział wynoszący 1/2 Wnioskodawca nabył w drodze spadku po mężu.

W pierwszej kolejności odnosząc się do zadanego pytania Nr 1 wniosku czy wypłacona Wnioskodawcy przez Spółkę kwota 50.000,00 zł za umorzone udziały zmarłego współmałżonka stanowi przychód podlegający opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych organ podatkowy stwierdza co następuje.

Przy wypłacie kwoty z tytułu zbycia udziałów nabytych w spadku na rzecz spółki w celu umorzenia nie będzie miał zastosowania art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. - zgodnie z którym przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Realizacja prawa majątkowego nabytego w drodze dziedziczenia przysługującego określonej osobie fizycznej nie podlega wyłączeniu, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. - bowiem zbycie w celu umorzenia nabytych udziałów w spółce z o.o. nie jest przychodem podlegającym przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Realizacja praw majątkowych nabytych w drodze dziedziczenia nie została wymieniona w art. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768, z późn. zm.,), jako czynność podlegająca podatkowi od spadków i darowizn.

Mając na uwadze powyższe i w świetle powołanych uregulowań prawnych należy zauważyć, że nabycie prawa majątkowego w drodze spadku, jest odrębną czynnością od realizacji tego prawa majątkowego, tym samym wypłata (postawienie do dyspozycji) środków pieniężnych jako wynagrodzenia z tytułu zbycia w celu umorzenia nabytego przez spadkobiercę prawa majątkowego w postaci udziałów w spółce z o.o., podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W dalszej kolejności odnosząc się do pytania Nr 2 wniosku organ podatkowy zauważa, że w przedmiotowej sprawie zdarzeniem, którego zaistnienie konstytuuje obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych jest uzyskanie przychodu z odpłatnego zbycia udziałów w spółce z o.o. w celu ich umorzenia.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Tryb umarzania udziałów reguluje art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 199 § 1 ww. ustawy, udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi.

Umorzenie może być przeprowadzone:

*   za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę – tzw. umorzenie dobrowolne;
*   bez zgody wspólnika – tzw. umorzenie przymusowe;
*   w razie ziszczenia się określonego zdarzenia – tzw. umorzenie warunkowe (automatyczne).

Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

W myśl art. 199 § 2 Kodeksu umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie.

Z kolei odnośnie umorzenia automatycznego zauważyć należy, że umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników. Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym (art. 199 § 4 Kodeksu).

W przypadku dobrowolnego umorzenia udziałów dochodzi do zbycia tych udziałów na rzecz spółki. W rzeczywistości więc nie chodzi tu w pierwszym rzędzie o umorzenie, ale o czynność prawną nabycia udziału przez spółkę w celu umorzenia (art. 200 k.s.h.). Umorzenie nastąpi w przyszłości. Zatem w przypadku umorzenia dobrowolnego dochodzi do nabycia udziałów przez spółkę i odrębnie do ich umorzenia – w dwóch etapach działań. Chodzi więc o rodzaj transakcji, czynność prawną, która jest podstawą umorzenia dobrowolnego.

W przedstawionym stanie faktycznym zgodnie z art. 183 Ksh. , który stanowi, że "umowa spółki może ograniczyć lub wyłączyć wstąpienie do spółki spadkobierców na miejsce zmarłego wspólnika. W tym przypadku umowa spółki powinna określać warunki spłaty spadkobierców niewstępujących do spółki, pod rygorem bezskuteczności ograniczenia lub wyłączenia" oraz na mocy § 14 umowy Spółki stanowiącym, że „1 Udziały są dziedziczne i przechodzą na spadkobierców. W miejsce zmarłego wspólnika może wstąpić do Spółki tylko spadkobierca wskazany lub zaaprobowany przez Spółkę. W razie braku zgody Spółki na wejście do niej któregokolwiek ze spadkobierców zmarłego wspólnika, Spółka dokonuje spłaty udziałów w terminie trzech miesięcy od uzyskania przez spadkobierców stwierdzenia nabycia spadku. 2. Spłata spadkobierców niewstępujących do Spółki następuje w drodze nabycia udziałów przez pozostałych wspólników lub osoby wskazane przez Spółkę, albo w drodze obniżenia kapitału zakładowego. 3. Nabycie udziałów lub obniżenie kapitału zakładowego następuje według wartości rynkowej udziałów.”

Jak wynika z wniosku Wnioskodawca będąc spadkobiercą zmarłego wspólnika, nie wstąpił do Spółki. Ponieważ dotychczasowi udziałowcy nie byli zainteresowani nabyciem tych udziałów, Spółka poinformowała pisemnie Wnioskodawcę, że postanowiła umorzyć udziały zmarłego współmałżonka Wnioskodawcy, w drodze nabycia udziałów przez Spółkę i pokrycia tej kwoty z zysku. Wobec powyższego w 2013 r. Wnioskodawcy wypłacono kwotę (50.000,00 zł). Spółka nie naliczyła, nie pobrała i nie wpłaciła do Urzędu Skarbowego od wypłaconej Wnioskodawcy kwoty 50.000,00 zł żadnych należności tytułem podatku dochodowego od osób fizycznych.

Z powyższego wynika, że na mocy na mocy § 14 pkt 3 umowy spółki nastąpiło nabycie przez spółkę udziałów w celu umorzenia, co wypełnia przesłankę dotyczącą dobrowolnego umorzenia udziałów bowiem doszło do odpłatnego zbycia tych udziałów na rzecz spółki w celu ich umorzenia.

W tym miejscu należy zauważyć, że zbycie udziałów w celu umorzenia w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010 r. objęte było dyspozycją art. 24 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy.

Jednakże z dniem 1 stycznia 2011 r. zmieniono zasady opodatkowania dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów lub akcji na rzecz spółki w celu ich umorzenia. Zgodnie bowiem z art. 1 pkt 16 lit. d) ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 226, poz. 1478) uchylono art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym dochód (przychód) uzyskany od dnia 1 stycznia 2011 r. ze zbycia udziałów (akcji) w celu umorzenia jest traktowany jako przychód z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych. Przychód ten nie jest rozliczany przez płatnika, lecz podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli jest samodzielnie wykazywany w zeznaniu i opodatkowany przez podatnika. Na płatniku ciąży zatem jedynie obowiązek informacyjny związany z wystawieniem informacji PIT-8C.

Mając powyższe na uwadze w związku z uchyleniem art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od 1 stycznia 2011 r. dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w celu ich umorzenia podlega opodatkowaniu na zasadach, jakie obowiązują w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych. Zatem rozliczenie ww. dochodów w obecnym stanie prawnym następuje na zasadzie samoopodatkowania.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38.

Zgodnie z art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2013 r. – w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) albo wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1.  nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) albo wkładów z dnia ich objęcia – jeżeli te udziały (akcje) albo wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część;
2.  przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów, nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia.

Przepis ten nie ma jednak zastosowania w przypadku, gdy osoba zbywająca udziały (akcje) w celu umorzenia uprzednio nabyła je w drodze dziedziczenia. Nabycie w drodze dziedziczenia w sposób oczywisty nie jest objęciem w zamian za wkład niepieniężny.

Na mocy art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

W świetle powyższego zastosowanie w przedstawionym stanie faktycznym znajdzie zatem wyłącznie art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy, który do kosztów uzyskania przychodów pozwala zaliczyć wydatki poniesione przez zbywającego na nabycie udziałów (akcji).

Jak wskazano we wniosku na podstawie nabycia spadku Wnioskodawca jako jedyny spadkobierca stał się więc właścicielem udziałów w spółce z o.o. w udziale jaki należał do współmałżonka. Przy czym udział wynoszący 1/2 w udziałach spółki z o.o. Wnioskodawca nabył w czasie trwania związku małżeńskiego natomiast udział wynoszący 1/2 Wnioskodawca nabył w drodze spadku po mężu.

Należy zatem podkreślić, iż jedynie do części udziałów (1/2), które nie weszły w skład masy spadkowej, lecz należały do Wnioskodawcy od chwili zakupu udziałów, Wnioskodawca będzie mógł wykazać koszty uzyskania przychodu w wysokości 1/2 wydatków poniesionych na zakup wszystkich udziałów.

W stosunku do udziału, który nabyty został w spadku (1/2 masy spadkowej) i odpowiadających mu udziałów nie wystąpią koszty nabycia udziałów, ponieważ Wnioskodawca nie poniósł żadnych wydatków na ich nabycie, wnioskodawca odziedziczył je po współmałżonku a dziedziczenie z natury rzeczy jest nabyciem o charakterze nieodpłatnym. W tej części wydatki na nabycie poniósł współmałżonek Wnioskodawcy, a nie Wnioskodawca.

Zauważyć bowiem należy, że w chwili śmierci prawa i obowiązki podatnika przechodzą na spadkobierców. Krąg spadkobierców ustalany jest zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego. Do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy mają zastosowanie przepisy Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe.

Natomiast w przepisach podatkowych kwestię sukcesji praw i obowiązków spadkobierców regulują przepisy art. 97 - 105 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012, poz. 749 z późn. zm.). Śmierć osoby będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych powoduje określone konsekwencje, dla których przewidziane są szczególne formy postępowania.

Z regulacji zawartej w art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej dotyczącej sukcesji w zakresie prawa podatkowego wynika, że spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Ich sukcesja jest możliwa jedynie na podstawie i w granicach przepisów Ordynacji podatkowej. Zarówno prawa i obowiązki, aby mogły być nabyte przez spadkobiercę, muszą nie tylko wynikać z przepisów prawa podatkowego, ale również przynależeć do konkretnej osoby w tym wypadku spadkodawcy. Na spadkobierców przechodzą tylko te obowiązki spadkodawcy, które miał on jako podatnik i tylko te, które są związane z realizacją obowiązków, wynikających z ustaw regulujących kwestie podatków. Jednocześnie nie można mówić o sukcesji prawa, którego spadkodawca nie nabył. Wejście spadkobiercy na podstawie art. 97 Ordynacji podatkowej w prawa i obowiązki podatnika (spadkodawcy) – nie uzasadnia utożsamiania go z podatnikiem.

Prawo do uznania wydatków na objęcie udziałów – na mocy art. 22 ust. 1f i art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za koszt uzyskania przychodu, aktywuje się w momencie powstania należności z tytułu sprzedaży udziałów. Tak więc spadkodawca nie dokonując sprzedaży udziałów nie posiadał prawa do uznania poniesionych wydatków na ich objęcie, stosownie do posiadanego udziału we wspólności małżeńskiej, za koszt uzyskania przychodu. W konsekwencji, wobec nie istnienia takiego prawa nie może być ono przedmiotem sukcesji. Stanowisko to podzielają sądy administracyjne (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1099/10)

Ponadto należy zaznaczyć, iż do osób sprzedających udziały nabyte w drodze spadku lub darowizny zastosowanie ma art. 21 ust. 1 pkt 105 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 105 ww. ustawy, wolny od podatku dochodowego jest dochód uzyskany ze zbycia akcji (udziałów) otrzymanych w drodze spadku albo darowizny – w części odpowiadającej kwocie zapłaconego podatku od spadków i darowizn.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca nie poniósł kosztu związanego z zapłatą podatku od spadków i darowizn, tym samym ww. zwolnienie nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Dochody z tytułu sprzedaży udziałów w spółce z o.o. podatnik zobowiązany jest wykazać – na zasadach określonych w art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym - w odrębnym zeznaniu PIT-38, które należy złożyć we właściwym urzędzie skarbowym do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, jednocześnie uiszczając należny podatek.

Zatem przychód uzyskany ze zbycia w celu umorzenia przedmiotowych udziałów w spółce z o.o. Wnioskodawca może pomniejszyć o połowę poniesionych w trakcie trwania małżeństwa wydatków związanych z ich nabyciem, stosownie do udziału jaki Wnioskodawcy przysługiwał w majątku wspólnym oraz o poniesione przez Wnioskodawcę ewentualne wydatki z tytułu sprzedaży udziałów.

Reasumując:

*   wypłacona Wnioskodawcy przez Spółkę kwota 50.000,00 zł z tytułu zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w celu ich umorzenia stanowi przychód podlegający opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
*   wypłacona Wnioskodawcy kwota 50.000,00 zł z powodu nabycia przez spółkę udziałów w spółce z o.o. w celu umorzenia przez Spółkę udziałów stanowi dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie art. 30b ust. 1 po pomniejszeniu tego przychodu o koszty uzyskania przychodu Wnioskodawca będzie mógł dokonać pomnie4jszając przychód jedynie w wysokości 1/2 wydatków poniesionych na zakup wszystkich udziałów, tj. w stosunku do części zbywanych udziałów (1/2), które nie weszły w skład masy spadkowej, lecz należały do Wnioskodawcy od chwili zakupu udziałów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.