Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.393.2018.1.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-19
Teza: Ustalenie, czy Dział Handlowy, będący przedmiotem sprzedaży, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, wartość ta, jako wartość niematerialna i prawna będzie podlegać amortyzacji
Słowa kluczowe: amortyzacja; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sprzedaż; spółki-podział spółki przez wydzielenie; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; wartość-wartość dodana
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2018 r. (data wpływu 20 sierpnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Dział Handlowy, będący przedmiotem sprzedaży, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, wartość ta, jako wartość niematerialna i prawna będzie podlegać amortyzacji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Dział Handlowy, będący przedmiotem sprzedaży, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, wartość ta, jako wartość niematerialna i prawna będzie podlegać amortyzacji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

X. dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka Zagraniczna”) wykonuje działalność gospodarczą na terytorium Polski poprzez utworzony oddział z siedzibą na terytorium Polski Y Sp. z o.o. Oddział w Polsce z siedzibą w S. (dalej: „Oddział”).

Y. sp. z o.o. z siedzibą w S. (dalej: „Y” lub „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów.

Obecnie, działalność Y koncentruje się na dystrybucji produktów wytworzonych w ramach grupy, jak również na wynajmie powierzchni biurowych oraz produkcyjnych. Działalność produkcyjna Spółki została zakończona.

Y. wchodzi w skład międzynarodowej grupy Y., która jest jednym z czołowych producentów stali na świecie, jak również potentatem w branży wydobywczej komponentów niezbędnych w procesie wytwarzania produktów stalowych.

W ramach Y istnieją m.in. następujące jednostki organizacyjne:

1.  Pion Finansowo-Księgowy,
2.  Pion Dyrektora Naczelnego,
3.  Dział Głównego Energetyka,
4.  Dział Magazynów,
5.  Dział Handlowy.

Każda jednostka organizacyjna Y posiada swój odrębny schemat organizacyjny.

Działalność dystrybucyjna Y.

Działalność dystrybucyjna w ramach Y jest wykonywana za pośrednictwem wyodrębnionego Działu Handlowego.

Działalność Działu Handlowego w ramach Y jest wykonywana w oparciu o umowę agencyjną zawartą z Oddziałem.

Działalność Działu Handlowego obejmuje w szczególności sprzedaż produktów własnych Y aż do ich wyczerpania, które pozostały w zasobach Y po zakończeniu produkcji oraz zakupionych surowców, niewykorzystanych do produkcji do momentu zakończeniu tej działalności. Dodatkowo realizacja umowy agencyjnej następuje poprzez uzgadnianie planów działalności, wyszukiwanie potencjalnych kontrahentów oraz reprezentację Spółki Zagranicznej na spotkaniach z klientami. Realizacja tej umowy nie obejmuje negocjowania z klientami istotnych warunków umów, ani podpisywania umów,

Dział Handlowy obejmuje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, służących prowadzeniu działalności Działu Handlowego we wskazanym zakresie, obejmującym zarówno aktywa trwałe i obrotowe, jak również pracowników przypisanych do tej działalności, tj. pracowników związanych bezpośrednio z działalnością handlową, którzy są wspierani przez osoby pełniące funkcje w zakresie obsługi kadrowej, obsługi informatycznej, funkcje logistyczne (dalej: „Pracownicy”).

W celu ujednolicenia struktury organizacyjnej w grupie Y i zwiększenia efektywności prac Działu Handlowego, podjęta została decyzja o odseparowaniu działalności Działu Handlowego od pozostałych działów (pionów) funkcjonujących w strukturze Y i przeniesieniu go w drodze umowy kupna sprzedaży do innej jednostki organizacyjnej w ramach grupy (dalej: „Transakcja”).

Ponadto, celem reorganizacji jest uproszczenie i zwiększenie przejrzystości struktury grupy Y. Urzeczywistnienie tej decyzji będzie miało swoje odzwierciedlenie w Polsce poprzez m.in. sprzedaż zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych i składających się na Dział Handlowy funkcjonujący w ramach Y do Oddziału.

Po przeprowadzeniu reorganizacji działalności związanej Działem Handlowym, Y będzie kontynuować swoją działalność w pozostałym zakresie (tj. wynajem powierzchni biurowych oraz produkcyjnych). Do Oddziału przeniesione zostaną zaś składniki majątkowe i niemajątkowe alokowane do Działu Handlowego oraz Pracownicy.

Składniki Y wchodzące w skład Działu Handlowego, które maja zostać przeniesione do Oddziału

Przedmiotem Transakcji będzie sprzedaż przez Y na rzecz Oddziału zespołu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonego do prowadzenia działalności dystrybucyjnej prowadzonej dotychczas przez Dział Handlowy oraz przejęcie przez Oddział zobowiązań związanych z prowadzeniem tej działalności oraz Pracowników Działu Handlowego. Do momentu transferu powyższe składniki będą wykorzystywane przez Spółkę w jej działalności dystrybucyjnej, w ramach Działu Handlowego.

W skład majątku przenoszonego do Oddziału będą wchodziły w szczególności:

1.  Prawa i obowiązki wynikające z umów.

W ramach Transakcji do Oddziału zostaną przeniesione umowy związane z prowadzoną przez Dział Handlowy działalnością dystrybucyjną w ramach Y, przede wszystkim umowy o charakterze administracyjnym oraz gospodarczym, m.in.:

1.  umowy leasingu samochodów przypisanych do Działu Handlowego,
2.  umowa najmu domu w K. dla osoby odpowiedzialnej za działalność dystrybucyjną w Spółce (dom został wynajęty dla pracownika Y, kierownika Działu Handlowego),
3.  umowa na korzystanie z Krajowego Rejestru Długów X S.A.,
4.  umowa objęcia Pracowników nauką języka rosyjskiego,
5.  umowy dot. certyfikacji systemu zarządzania (w tym zarządzania jakością),
6.  licencje dotyczące oprogramowania komputerowego (software) wykorzystywanego przez Dział Handlowy w bieżącym prowadzaniu działalności, a także związane z tymi licencjami prawa i obowiązki.

W przypadku umów zawartych przez Spółkę, które nie są wyłącznie związane z funkcjonowaniem Działu Handlowego (jak np. umowy o świadczenie usług pocztowych i kurierskich, umowa na tłumaczenia specjalistyczne, umowa na karty paliwowe) Oddział stanie się dodatkową stroną tych umów lub podpisze nowe, własne umowy w tym zakresie (w zależności od potrzeb, przed lub po Transakcji).

Dla kompletności Wnioskodawca wskazuje, że po Transakcji Y nie będzie świadczyć czynności dotychczas wykonywanych przez Dział Handlowy (tj. w obszarze związanym z działalnością dystrybucyjną).

1.  Składniki materialne i niematerialne

Składniki materialne i niematerialne, które obecnie przypisane są do działalności Działu Handlowego zostaną przeniesione do Oddziału.

Składniki te umożliwią Oddziałowi kontynuowanie działalności Działu Handlowego prowadzonej obecnie w ramach Y i będą obejmowały aktywa wykorzystywane przez Pracowników, przypisanych do Działu Handlowego, alokowanych do Oddziału.

W szczególności będzie to:

1.  infrastruktura IT, która obejmie w szczególności, sprzęt komputerowy sprzęt biurowy (drukarki, fax, kserokopiarka, urządzenia wielofunkcyjne, telewizor, telefony (zarówno komórkowe jak i stacjonarne, serwery), oraz okablowanie,
2.  część bazy danych HR, w zakresie w jakim dotyczy ona Pracowników,
3.  dokumentacja związana z działalnością Działu Handlowego (np. dane dotyczące kontrahentów, Pracowników, zawarte umowy, dokumentacja certyfikacyjna, decyzje zarządcze, dokumentacja związana z przenoszonymi ruchomościami takie jak: kopie faktur, instrukcje obsługi, gwarancje).

1.  Zobowiązania.

W związku z Transakcją Oddział przejmie zobowiązania dotyczące Działu Handlowego, w szczególności zobowiązania związane z realizacją umowy agencyjnej zawartej ze Spółką Zagraniczną. Transakcja nie obejmie zobowiązań związanych z działalnością w zakresie najmu powierzchni biurowych i produkcyjnych, które mają pozostać w Y.

W zakresie, w jakim przejęcie przez Oddział danego zobowiązania dotyczącego Działu Handlowego będzie wymagało dla swojej skuteczności zgody odpowiedniego wierzyciela (zgodnie z przepisami prawa cywilnego), nastąpi ono pod warunkiem uzyskania takiej zgody. Co do zasady, do momentu uzyskania takiej zgody lub w przypadku odmowy jej udzielenia przez wierzyciela, Oddział, na zasadach ustalonych pomiędzy Y a Oddziałem, zwolni Y z odpowiedzialności za takie zobowiązania. Oddział wypełni takie zobowiązania lub zwróci Y kwoty zapłacone tytułem wypełnienia takich zobowiązań.

1.  Pracownicy zaangażowani w działalność Działu Handlowego

Pracownicy, którzy aktualnie są związani bezpośrednio z działalnością Działu Handlowego Y (łącznie kilkadziesiąt osób) zostaną przeniesieni na skutek Transakcji do Oddziału.

Przeniesienie nastąpi w ramach przejścia części zakładu pracy zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy.

Wyodrębnienie organizacyjne Działu Handlowego w ramach Y

Wyodrębnienie organizacyjne Działu Handlowego w ramach Y znajduje swoje odzwierciedlenie w szczególności w:

1.  strukturze organizacyjnej Y, w której przedstawione zostały miejsca poszczególnych jednostek organizacyjnych w strukturach Spółki,
2.  odrębne regulacje dotyczące warunków pracy, premii pracowniczych, w odniesieniu do pracowników bezpośrednio związanych z działalnością Działu Handlowego,
3.  odrębne rejestry środków trwałych użytkowanych w Dziale Handlowym.

Wyodrębnienie organizacyjne Działu Handlowego zostało również potwierdzone w uchwale zarządu Y, wskazującej, że Dział Handlowy jest wyodrębniony w strukturze Spółki i stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, dla której przypisany jest odrębny budżet.

W ramach Y istnieje co do zasady hierarchiczna struktura podległości służbowej oraz zasady zwierzchnictwa pomiędzy pracownikami poszczególnych jednostek organizacyjnych. W szczególności pracownicy bezpośrednio związani z działalnością dystrybucyjną Działu Handlowego są odpowiedzialni przed swoimi bezpośrednimi przełożonymi i nie są służbowo zależni od pracowników pozostałych jednostek organizacyjnych Spółki.

Wyodrębnienie finansowe Działu Handlowego w ramach Y

Wyodrębnienie finansowe Działu Handlowego znajduje swoje odzwierciedlenie w następujących okolicznościach:

1.  Wyodrębniono budżet dla Działu Handlowego na mocy uchwały Zarządu Y;
2.  Istnieje możliwość wyodrębnienia przychodów i kosztów działalności operacyjnej oraz należności i zobowiązań przypisanych do Działu Handlowego. Y dysponuje wewnętrznymi narzędziami, które umożliwiają dokonanie takiego wydzielenia;
3.  W ramach Y opracowywane / przeznaczane są odrębne budżety dla działalności Działu Handlowego. Następnie Y ewidencjonuje oraz kontroluje przychody i wydatki Działu Handlowego odnosząc je do przyjętego budżetu;
4.  Dział Handlowy może nabywać towary i świadczyć usługi w celu prowadzenia swojej działalności gospodarczej według własnego uznania (np. w ramach ustalonego uprzednio budżetu);
5.  W oparciu o wyodrębniony dla Działu Handlowego budżet opracowywane są odrębne plany finansowe i biznesowe. Zakupy dla Działu Handlowego dokonywane są na podstawie wewnętrznych procedur budżetowania i akceptacji wydatków inwestycyjnych oraz kosztowych;
6.  Sprawozdania / kontrole zarządcze Y są wystarczająco szczegółowe, aby w sposób odrębny monitorować wyniki finansowe każdej linii biznesowej (w tym pod względem rachunku zysków i strat);
7.  Istnieją odrębne rejestry majątku trwałego i wartości niematerialnych prowadzone dla Działu Handlowego.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Zarówno wyodrębnienie finansowe, jak i organizacyjne Działu Handlowego podporządkowane jest wyodrębnieniu funkcjonalnemu polegającemu na realizacji w ramach Y odrębnych funkcji, jakimi są działalność dystrybucyjna prowadzona w ramach Działu Handlowego (z jednej strony) i działalność polegająca na najmie powierzchni biurowych i produkcyjnych (z drugiej strony; nie prowadzonej przez Dział Handlowy).

Poszczególne jednostki organizacyjne przypisane wyżej wskazanym rodzajom działalności, na które składają się zespoły ludzkie i powierzony im majątek, realizują procesy składające się na realizację funkcji alokowanych do tych rodzajów działalności i funkcji wspierających. W szczególności, do Działu Handlowego przypisane zostały składniki materialne i niematerialne i zespoły ludzkie, które pozwalają na realizację funkcji dystrybucyjnej alokowanej do Działu Handlowego.

Działalność Działu Handlowego jako niezależnego przedsiębiorstwa

Po dokonaniu Transakcji, Oddział będzie zdolny do kontynuowania działalności Działu Handlowego na bazie przeniesionych elementów (w tym składników majątkowych i niemajątkowych oraz Pracowników) w takim zakresie, w jakim tę działalność prowadzi obecnie Spółka. W szczególności Oddział będzie posiadał w tym celu odpowiednie zasoby i kompetencje (tj. m.in. Pracowników, składniki materialne i niematerialne) niezbędne do samodzielnej realizacji funkcji Działu Handlowego. Co ważne, Oddział będzie w stanie zachować ciągłość w zakresie prowadzenia działalności Działu Handlowego.

Mając na uwadze powyższe, po dokonaniu Transakcji, Oddział będzie prowadzić w sposób płynny, niezależny i samodzielny działalność Działu Handlowego.

Jednocześnie, przeprowadzenie Transakcji nie zakłóci dalszej działalności Y w ramach działów pozostałych w Spółce po Transakcji, czyli działalności w zakresie najmu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przedmiot sprzedaży, który Oddział nabędzie w ramach Transakcji (opisanej powyżej w niniejszym wniosku) będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, w związku z czym Wnioskodawca będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych, stanowiących koszty uzyskania przychodu, od wartości firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 ustawy o CIT?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiot sprzedaży, który Oddział nabędzie w ramach Transakcji (opisanej powyżej w niniejszym wniosku) będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT i w związku z tym Wnioskodawca będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych, stanowiących koszty uzyskania przychodu, od wartości firmy ustalonej w rozumieniu art. 16g ust. 2 ustawy o CIT.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT, zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie powyższego przepisu oraz w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, aby uznać określony zespół składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą wystąpić poniższe przesłanki:

1.  zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) jest powiązany funkcjonalnie oraz przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych;
2.  zespół tych składników jest wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  zespół tych składników jest wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;
4.  zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, Dział Handlowy stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, wyodrębnionych organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w ramach Y, który stanowi niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, a tym samym na moment Transakcji sprzedaży stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o CIT. Świadczą o tym następujące fakty:

Wyodrębnienie organizacyjne

Ustawa o CIT nie określa, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 października 2008 r., sygn. ILPB3/423-496/08-2/HS; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 czerwca 2016 r., sygn. IBPB-1-2/4510-483/16/BG).

Dodatkowo, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 grudnia 2017 r. o sygn. akt: I SA/Po 465/17: „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział czy też zakład. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze”).

W świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, Dział Handlowy (jako część przedsiębiorstwa Y) stanowi i będzie stanowić w momencie dokonania Transakcji wyodrębnioną jednostkę wewnętrzną. Okoliczność tę potwierdza uchwała zarządu Y, zgodnie w którą Dział Handlowy stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Ponadto, Dział Handlowy jest również faktycznie wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Y,, w której Dział Handlowy stanowi wyodrębnioną jednostkę organizacyjną. Co więcej, działalność Działu Handlowego prowadzona jest w oparciu o przypisane jej składniki majątkowe oraz Pracowników. Dział Handlowy Y posiada ponadto autonomię w zakresie podpisywania własnych kontraktów i budowania relacji biznesowych, może również przygotowywać plany sprzedaży.

Powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, przemawia za uznaniem, że Dział Handlowy jest i w momencie dokonania Transakcji nadal będzie wydzielony organizacyjnie.

Za wyodrębnieniem organizacyjnym może przemawiać także struktura zarządzania, czy podległość służbowa i funkcjonalna pracowników danej jednostki wewnętrznej, itp. (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 lutego 2016 r., sygn. IPPB5/4510-1257/15-4/AK).

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, w ramach Y istnieje co do zasady hierarchiczna struktura podległości służbowej oraz zasady zwierzchnictwa pomiędzy pracownikami przypisanych do Działu Handlowego. W rezultacie pracownicy związani z działalnością dystrybucyjną są odpowiedzialni przed swoimi bezpośrednimi przełożonymi i nie są służbowo zależni od pracowników pozostałych jednostek organizacyjnych Spółki.

Na ocenę wyodrębnienia organizacyjnego majątku ma także wpływ obowiązująca w danej części przedsiębiorstwa struktura organizacyjna, tj. określenie pracownikom zakresu obowiązków, sposobu raportowania, podległości służbowej, w taki sposób, aby pracownicy ci funkcjonowali w sposób niezależny od pozostałych osób pracujących w danej spółce (np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 marca 2014 r., sygn. IBPBI/2/423-1658/13/AP czy interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 22 listopada 2013 r., sygn. IPTPP2/443-708/13-2/JN).

Pracownicy wszystkich typów działalności Y podlegają pod wspólny regulamin pracy. Dział Handlowy w odniesieniu do pracowników bezpośrednio związanych z działalnością dystrybucyjną posiada jednak odrębne regulacje dotyczące warunków pracy, premii pracowniczych.

Powyższe świadczy o wyodrębnieniu organizacyjnym Działu Handlowego (przedmiotu Transakcji) w ramach Y. Mając na uwadze powyższe kryterium wyodrębnienia, w ocenie Zainteresowanego należy je uznać za spełnione.

Wyodrębnienie finansowe

W opinii Wnioskodawcy, zespół składników majątkowych (w tym zobowiązań) Działu Handlowego jest również wyodrębniony finansowo.

W doktrynie przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, w szczególności wyodrębnienie finansowe nie oznacza konieczności prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 18 marca 2008 r. (sygn. IBPB3/423-100/08/MS) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach stwierdzono, iż wyodrębnienie finansowe: „Nie oznacza ono samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Organy podatkowe przyjmują również, że przesłanka wyodrębnienia finansowego jest spełniona, jeśli spółka prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych w taki sposób, iż możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Takie stanowisko zostało potwierdzone, m.in. w postanowieniu Naczelnika Opolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 20 kwietnia 2006 r. (sygn. PD/423-4/GC/2006), w indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20 sierpnia 2013 r., sygn. IBPBI/2/423-557/13/PH).

Nie ma zatem konieczności prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa w celu spełnienia tej przesłanki, tak m.in. w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 18 maja 2012 r., sygn. ITPB3/423-120/12/DK, w której stwierdzono, że wyodrębnienie finansowe „nie oznacza, co prawda pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

W ramach Y opracowywane są odrębne budżety i plany finansowe dla działalności Działu Handlowego. Następnie Spółka ewidencjonuje oraz kontroluje przychody i wydatki Działu Handlowego w oparciu o przyjęty budżet. W tym zakresie Y posiada odrębne centra kosztowe i przychodowe dla każdego z działów funkcjonujących w ramach Spółki, w tym dla Działu Handlowego. Istnieje możliwość wyodrębnienia przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań przypisanych do Działu Handlowego. Spółka dysponuje wewnętrznymi narzędziami, które umożliwiają dokonanie takiego wydzielenia (wewnętrzny system do analizy przychodów i kosztów).

Co więcej, Sprawozdania/kontrole zarządcze Y są wystarczająco szczegółowe, aby w sposób odrębny monitorować wyniki finansowe każdej linii biznesowej (w tym pod względem rachunku zysków i strat). Istnieją również odrębne rejestry majątku trwałego i wartości niematerialnych prowadzone odrębnie dla Działu Handlowego.

Finansową odrębność Działu Handlowego potwierdza również fakt, że Dział Handlowy może nabywać towary i świadczyć usługi w celu prowadzenia swojej działalności gospodarczej według własnego uznania (np. w ramach ustalonego uprzednio budżetu). W oparciu o wyodrębniony dla Działu Handlowego budżet opracowywane są odrębne plany finansowe i biznesowe. Zakupy dla Działu Handlowego dokonywane są na podstawie wewnętrznych procedur budżetowania i akceptacji wydatków inwestycyjnych oraz kosztowych.

Z powyższego wynika, że Dział Handlowy jest wyodrębniony finansowo w Spółce.

Wyodrębnienie funkcjonalne

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego dla uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest własność jednego podmiotu.

Powyższe podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych wydawanych w indywidualnych sprawach podatników.

Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 10 stycznia 2018 r. o sygn. akt: I SA/Po 988/17 wskazał, że: „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć, jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość − obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona − obiektywnie oceniając − posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania, jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

Podobnie wskazał Wojewódzkiego Sądu Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 21 września 2017 r., o sygn. akt III SA/Wa 2907/16: „wyodrębnienie funkcjonalne oznacza, że ten wyodrębniony zbiór − zespół składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze. Wreszcie wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

W tym kontekście wskazać należy, że do działalności Działu Handlowego przyporządkowane są odrębne funkcje, które są realizowane w ramach Y, tj. działalność dystrybucyjna prowadzona w ramach Działu Handlowego (z jednej strony) i działalność polegająca na najmie powierzchni biurowych (z drugiej strony; nie prowadzonej przez Dział Handlowy).

Poszczególne jednostki organizacyjne Y przypisane wyżej wskazanym rodzajom działalności, na które składają się zespoły ludzkie i powierzony im majątek, realizują procesy składające się na realizację funkcji alokowanych do tych rodzajów działalności. W szczególności, do Działu Handlowego przypisane zostały składniki materialne i niematerialne i zespoły ludzkie, które pozwalają na realizację funkcji dystrybucyjnej alokowanej do Działu Handlowego, jak to zostało przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego.

W ocenie Wnioskodawcy pomiędzy składnikami majątkowymi, które zostaną nabyte przez Nabywcę w ramach Transakcji istnieje zatem wyraźny związek funkcjonalny. Dział Handlowy funkcjonuje w ramach struktury organizacyjnej Spółki w oparciu o przydzielone do niego składniki majątkowe i niemajątkowe, przeznaczone na realizację funkcji przypisanych Działowi Handlowemu. Składnikami tymi są w szczególności zasoby ludzkie i powierzony im majątek.

Co więcej, po dokonaniu Transakcji, Oddział będzie prowadzić w sposób płynny, niezależny i samodzielny działalność Działu Handlowego.

Jednocześnie, przeprowadzenie Transakcji nie zakłóci dalszej działalności Y w ramach działu pozostałego w Spółce po Transakcji.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle opisu zaistniałego stanu faktycznego, zespół składników majątkowych składających się na Dział Handlowy nie stanowi zbioru przypadkowych elementów, lecz jest zespołem składników powiązanych ze sobą w sposób funkcjonalny i celowy, wyodrębnione w strukturach Y w kontekście pełnionych funkcji

Powyższe świadczy o wyodrębnieniu funkcjonalnym Działu Handlowego w ramach Spółki.

Możliwość funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo

Zdaniem Wnioskodawcy, Dział Handlowy posiada zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo.

Jako kryterium potwierdzające zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Taką argumentację można znaleźć w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych na przestrzeni ostatnich lat, m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 18 maja 2012 r. (sygn. ITPB3/423-120/12/DK), Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 2 kwietnia 2012 r. (sygn. ILPB4/423-4/12-2/ŁM), Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 31 sierpnia 2011 r. (sygn. ITPB3/423-291/11/DK), Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 16 maja 2016 r. (sygn. ILPB3/4510-1-42/16-4/EK).

Jak opisano w stanie faktycznym, Dział Handlowy stanowi oddzielny zespół składników materialnych i niematerialnych wraz z Pracownikami, stworzony i przygotowany do prowadzenia określonej działalności gospodarczej w sposób samodzielny.

Po dokonaniu Transakcji Oddział będzie prowadzić dalej w sposób płynny, niezależny i samodzielny działalność Działu Handlowego w oparciu o nabyte składniki. Powyższe więc potwierdza, iż Dział Handlowy przed Transakcją oraz na moment Transakcji ma możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze w zakresie Działu Handlowego realizowane w przedsiębiorstwie Y, co sprawi, iż po Transakcji Wnioskodawca będzie w stanie zachować pełną ciągłość w zakresie przeniesionej działalności.

W związku z powyższym, należy skonkludować, że Dział Handlowy stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym przedmiot Transakcji, który zostanie nabyty przez Wnioskodawcę stanowi i będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Amortyzacja

Zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o CIT amortyzacji podlega, z zastrzeżeniem art. 16c, wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze umowy kupna sprzedaży.

Zgodnie z art. 16g ust. 2 ustawy o CIT wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części albo nominalną wartością wydanych udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki albo spółki niebędącej osobą prawną przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki albo spółki niebędącej osobą prawną.

Składniki majątkowe są zdefiniowane w ustawie o CIT jako aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3.

Zatem jak wynika z powyżej przytoczonych regulacji, do amortyzacji wartości firmy niezbędne jest. aby:

1.  przedmiotem transakcji była zorganizowana część przedsiębiorstwa, oraz aby
2.  nabycie nastąpiło w drodze kupna.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Oddział nabędzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w drodze kupna (umowa kupna-sprzedaży, co zostało wykazane powyżej). Nabyta przez Wnioskodawcę zorganizowana część przedsiębiorstwa będzie wykorzystywana przez niego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W przypadku, gdy wystąpi zatem dodatnia różnica między ceną nabycia przedmiotu sprzedaży (Dział Handlowy) a wartością rynkową składników majątkowych (w rozumieniu ustawy o CIT) wchodzących w skład kupionego przedmiotu sprzedaży, zdaniem Wnioskodawcy powstanie wartość firmy, o której mowa w art. 16g ust. 2 ustawy o CIT.

W ocenie Wnioskodawcy, oznacza to, że w takiej sytuacji powstała wartość firmy będzie podlegała amortyzacji zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT.

Podobne stanowisko dotyczące amortyzacji wartości firmy zostało zaprezentowane m. in. w indywidualnych interpretacjach podatkowych wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 grudnia 2017 r., sygn. IPPB5/4510-870/15-3/S/JF, Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 lutego 2015 r., sygn. IBPB-1-2/4510-762/15/BKD, Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 stycznia 2015 r., sygn. IBPB-1-1/4510-181/15/DW, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 czerwca 2014 r., sygn. IPPB3/423-256/14-2/AG i IPPB3/423-255/14-2/AG i w interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 lutego 2013 r. o sygn. IPPB5/423-1158/12-2/DG.

Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, przedmiot sprzedaży, który Oddział nabędzie w ramach Transakcji będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT i w związku z tym Wnioskodawca będzie uprawniony do dokonywania odpisów amortyzacyjnych, stanowiących koszty uzyskania przychodu, od wartości firmy ustalonej w oparciu o art. 16g ust. 2 ustawy o CIT, w sytuacji gdy cena nabycia przedmiotu sprzedaży będzie przewyższała wartość rynkową składników majątkowych wchodzących w skład nabytego przedmiotu sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko dla Wnioskodawcy i tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1320) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.