Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-396/16/BD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-05-23
Teza: Czy wygaśnięcie umowy leasingu finansowego w wyniku konfuzji pozostanie zdarzeniem neutralnym podatkowo na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: konfuzja; leasing-leasing finansowy; przychód; skutki podatkowe; udział-objęcie udziałów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 25 kwietnia 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 27 kwietnia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wygaśnięcia umowy leasingu finansowego w wyniku konfuzji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 kwietnia 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wygaśnięcia umowy leasingu finansowego w wyniku konfuzji.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest podmiotem podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce na podstawie przepisu art. 3 ust. 1 ustawy CIT.

Aktualnie rozważane jest zawarcie przez Wnioskodawcę z innym podmiotem umowy leasingu finansowego w rozumieniu art. 17f ustawy o CIT, którego przedmiotem będzie przedsiębiorstwo (lub zorganizowana część przedsiębiorstwa, dalej: „ZCP”). Spółka będzie podmiotem korzystającym. Umowa leasingu będzie spełniać przesłanki określone w przepisach art. 17a pkt 1 oraz 17f ust. 1 ustawy CIT.

Możliwe jest, że następnie Kontrahent Wnioskodawcy obejmie udziały w kapitale Wnioskodawcy, na pokrycie których wniesie wkład. Na przedmiot wkładu składać będzie się w szczególności ogół praw i obowiązków wynikających z zawartej umowy leasingu i prawo własności przedmiotu leasingu. W momencie ww. działań oba podmioty będą stronami umowy leasingu finansowego - Wnioskodawca jako korzystający, zaś Kontrahent jako finansujący. W konsekwencji, przed planowanym objęciem udziałów przez kontrahenta, Wnioskodawca będzie dokonywał odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (stanowiących przedsiębiorstwo/ZCP). W rezultacie dokonanego objęcia udziałów przez kontrahenta umowa leasingu wygaśnie (konfuzja) przed upływem podstawowego okresu umowy leasingu, zaś Wnioskodawca stanie się właścicielem aktywów stanowiących przedsiębiorstwo (lub ZCP).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wygaśnięcie umowy leasingu finansowego w wyniku konfuzji pozostanie zdarzeniem neutralnym podatkowo na gruncie przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa CIT”)?

Zdaniem Wnioskodawcy, wygaśnięcie umowy leasingu finansowego w wyniku konfuzji, w związku z wniesieniem ogółu praw i obowiązków przez leasingodawcę w drodze aportu do Spółki i tym samym objęcia udziałów przez Kontrahenta w kapitale zakładowym Spółki pozostanie zdarzeniem neutralnym podatkowo dla Spółki na gruncie przepisów ustawy CIT. W wyniku objęcia udziałów przez kontrahenta w kapitale zakładowym Spółki dojdzie do wygaśnięcia umowy leasingu oraz tzw. konfuzji wzajemnych roszczeń i zobowiązań, tj. umowy leasingu finansowego. Innymi słowy nastąpi wygaśnięcie praw i obowiązków umownych w efekcie tzw. konfuzji, tj. szczególnego zdarzenia prawnego prowadzącego do skumulowania długu i wierzytelności w jednej osobie. W szczególności, konfuzja nie wpłynie na wysokość wartości początkowej amortyzowanych składników majątku oraz przyjęty okres amortyzacji.

Należy podkreślić, że przy leasingu finansowym wartość początkowa leasingowanego składnika majątkowego jest wykazywana w ewidencji korzystającego, a podmiotem wyłącznie uprawnionym do dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest korzystający. W związku z tym, w przypadku konfuzji pojawia się wątpliwość, czy przedmiotowe składniki majątkowe powinny być amortyzowane w oparciu o zasady przyjęte przez dotychczasowego korzystającego, czy też finansującego przed zawarciem umowy leasingu.

W ocenie Wnioskodawcy konfuzja będzie zdarzeniem neutralnym podatkowo, tj. niepowodującym powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu po jego stronie.

Ponadto, przychód u Spółki nie powstanie w związku z takim aportem i konfuzją, gdyż:

*   zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy CIT, w myśl którego do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela, oraz
*   zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy CIT, w myśl którego do przychodów nie zalicza się wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji) otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał.

Wygaśnięcie umowy leasingu nie będzie zatem prowadzić do powstania podlegającego opodatkowaniu przychodu po stronie Wnioskodawcy. Należy podkreślić, że wystąpienie konfuzji nie wiąże się z uzyskaniem jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego przez Wnioskodawcę, tj. z otrzymaniem przez niego realnych, określonych wartości w sensie ekonomicznym. Tym samym, w ocenie Spółki, konfuzja jest zdarzeniem neutralnym podatkowo na gruncie uregulowań ustawy CIT. Na neutralność podatkową konfuzji w odniesieniu do przykładowo wygaśnięcia umowy pożyczki wskazują również organy podatkowe, m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej wydanej 8 maja 2014 r., sygn. IBPBI/2/423-182/14/AK, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej wydanej 27 lutego 2014 r., sygn. IPPB3/423-985/13-2/JBB, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej wydanej 6 listopada 2013 r., sygn. ILPB3/423-371/13-4/JG.

Korzystający, jako strona umowy leasingu finansowego i podmiot obowiązany do ponoszenia opłat leasingowych powinien rozpoznawać koszty uzyskania przychodów w wysokości części odsetkowej ww. opłat oraz dokonywać amortyzacji przedmiotu leasingu zgodnie z zasadami art. 17f ustawy o CIT. Innymi słowy koszt uzyskania przychodów stanowi ta część opłaty leasingowej, która przewyższa spłatę wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej rozpoznanej przez pierwotnie przez finansującego (art. 17f ust. 1 ustawy CIT a contrario).

Jednocześnie, jak wskazano korzystający w okresie trwania umowy leasingu finansowego powinien dokonywać odpisów amortyzacyjnych od środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będącej przedmiotem umowy.

Należy podkreślić, że przepisy ustawy CIT nie wskazują na obowiązek skorygowania przez podatnika kosztów uzyskania przychodów w postaci części odsetkowych opłat leasingowych lub odpisów amortyzacyjnych w przypadku rozwiązania lub wygaśnięcia umowy leasingu finansowego przed upływem podstawowego okresu umowy leasingu. Jedynie przepis art. 16ł ust. 6 ustawy CIT przewiduje, że w przypadku zmiany, wygaśnięcia lub rozwiązania umowy leasingu finansowego skutkujących nie przeniesieniem na korzystającego własności przedmiotu leasingu, właściciel przejmując dany składnik majątku określa jego wartość początkową, zgodnie z art. 16g ustawy CIT, przed zawarciem pierwszej umowy leasingu, pomniejszoną o spłatę wartości początkowej, o której mowa w art. 17a pkt 7 ustawy CIT oraz o sumę dokonanych przez siebie odpisów amortyzacyjnych. Niemniej jednak należy podkreślić, że ww. przepis adresowany jest wyłącznie do finansującego.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, wygaśnięcie umowy leasingu finansowego w efekcie uzyskania ogółu praw i obowiązków finansującego nie będzie prowadzić do konieczności dokonania korekty rozliczeń podatkowych związanych z realizacją umowy leasingu przed tym zdarzeniem.

Na prawidłowość stanowiska prezentowanego przez Wnioskodawcę wskazuje również praktyka interpretacyjna organów podatkowych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 31 stycznia 2008 r. (sygn. ITPB3/423-248/07/MT) ocenił, że „rozwiązanie (\`(...)\`) umowy przed upływem terminu, na jaki została zawarta, nie wiąże się z koniecznością skorygowania kosztów uzyskania przychodów w postaci już dokonanych odpisów amortyzacyjnych”. Organ zaznaczył, że „ustawodawca nie przewiduje bowiem powstania takiego obowiązku podatnika jako skutku prawnego wcześniejszego zakończenia tego stosunku obligacyjnego”.

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej wydanej 14 grudnia 2009 r. (sygn. IPPB3/423-660/09-2/GJ) uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, który ocenił, że „wcześniejsze niż wynikające z umowy zakończenie umowy leasingu, będące skutkiem połączenia Korzystającego z Finansującym nie spowoduje powstania obowiązku korygowania rozliczeń z tytułu podatku dochodowego zarówno przez Finansującego, jak i Korzystającego”.

Wygaśnięcie umowy leasingu finansowego w efekcie uzyskania ogółu praw i obowiązków finansującego nie wpłynie na wysokość wartości początkowej aktywów (składników przedsiębiorstwa/ZCP) w ewidencji Spółki i przyjęty okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych, a Wnioskodawca będzie uprawniony do kontynuowania amortyzacji aktywów na zasadach obowiązujących przed tym zdarzeniem.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że w ustawie CIT brak jest przepisów regulujących kwestię amortyzacji środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będącej przedmiotem leasingu finansowego w przypadku przejęcia ogółu praw i obowiązków z umowy leasingu przysługujących podmiotowi finansującemu przez spółkę występującą w roli korzystającego. W przypadku wygaśnięcia umowy leasingu finansowego i nie przeniesienia własności przedmiotu umowy na korzystającego, podatkową amortyzację środka trwałego prowadzi podmiot, który występował w roli finansującego. W takich okolicznościach zastosowanie zasadniczo znajduje przytoczony powyżej art. 16ł ust. 6 ustawy CIT. Jednakże nie jest możliwe przyjęcie, że regulacja ta odnosi się do wygaśnięcia umowy leasingu w konsekwencji konfuzji. Należy bowiem zwrócić uwagę na zakres zastosowania normy rekonstruowanej z ww. przepisu, która ogranicza się do sytuacji, w której „nie zostanie przeniesiona na korzystającego własność środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych”. Tymczasem w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego własność przedsiębiorstwa (aktywów wchodzących w jego skład) zostanie przeniesiona na Spółkę. Ponadto analizowany przepis art. 16ł ust. 6 ustawy CIT odnosi się wyłącznie do sytuacji finansującego. Należy podkreślić, że przy leasingu finansowym wartość początkowa leasingowanych składników majątku jest wykazywana zarówno w ewidencji korzystającego, jak i finansującego, przy czym podmiotem wyłącznie uprawnionym do dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest korzystający.

Zdaniem Spółki - mając na uwadze fakt, że do momentu aportu to Spółka jako korzystający dokonywać będzie odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - powinna ona kontynuować amortyzację aktywów na dotychczasowych zasadach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.