Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1790/11-2/PR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-03-09
Teza: opodatkowanie podatkiem VAT przekazywanej przez Wnioskodawcę do ubezpieczyciela w imieniu korzystającego wartości składki ubezpieczeniowej oraz zwolnienia z podatku VAT usługi finansowania składki ubezpieczeniowej.
Słowa kluczowe: leasing; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; składki; ubezpieczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 22.12.2011 r. (data wpływu 27.12.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT przekazywanej przez Wnioskodawcę do ubezpieczyciela w imieniu korzystającego wartości składki ubezpieczeniowej oraz zwolnienia z podatku VAT usługi finansowania składki ubezpieczeniowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27.12.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT przekazywanej przez Wnioskodawcę do ubezpieczyciela w imieniu korzystającego wartości składki ubezpieczeniowej oraz zwolnienia z podatku VAT usługi finansowania składki ubezpieczeniowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

„Spółka” („Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem VAT w związku z wykonywaną na terytorium Polski działalnością gospodarczą polegającą na świadczeniu usług leasingu i najmu rzeczy ruchomych, w szczególności pojazdów. Spółka planuje zawierać z kontrahentami \[dalej: Korzystający\] umowy leasingu i najmu, na podstawie których Korzystający zobowiązani będą do ubezpieczenia we własnym imieniu i na własny koszt przedmiotu umowy leasingu bądź najmu w zakresie ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej (OC). Poza ubezpieczeniem OC polisa będzie również obejmować inne rodzaje ubezpieczenia typu Autocasco (AC) i NNW oraz inne majątkowe lub życiowe.

Podmiotem wskazanym w umowie ubezpieczenia (polisie) jako ubezpieczający, to jest stroną umowy ubezpieczenia, będzie Korzystający. Natomiast ubezpieczonym z tytułu umowy ubezpieczenia będzie właściciel pojazdu oddawanego w leasing bądź najem, czyli Spółka. Zawarcie umowy ubezpieczenia na rzecz osoby trzeciej jest możliwe na podstawie art. 808 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, ze zm.; dalej: „Kodeks cywilny”), zgodnie z którym, ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Z kolei, zgodnie z art. 805 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę. W związku z powyższym, na mocy przepisów Kodeksu cywilnego, Korzystający jako podmiot zawierający umowę ubezpieczenia (ubezpieczający) będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz ubezpieczyciela (zakładu ubezpieczeniowego) wszelkich opłat i składek ubezpieczeniowych należnych z tytułu zawartej umowy.

Rozwiązanie, w którym Korzystający będzie zobowiązany do zawarcia umowy ubezpieczenia przedmiotu leasingu wynika z faktu, iż taka umowa ubezpieczenia zabezpieczać będzie Korzystającego przed negatywnymi konsekwencjami finansowymi w przypadku utraty lub uszkodzenia przedmiotu leasingu. Jeżeli bowiem dojdzie do utraty lub zniszczenia przedmiotu leasingu, Korzystający zobowiązany będzie do spłaty wszystkich (zaległych i przyszłych) rat leasingowych (zgodnie z art. 795 § 3 Kodeksu cywilnego). Umowa ubezpieczenia przedmiotu leasingu pozwoli zredukować konieczność spłaty rat leasingowych do wartości stanowiącej różnicę pomiędzy sumą wszystkich przewidzianych w umowie leasingu przyszłych rat leasingowych a kwotą odszkodowania uzyskanego od ubezpieczyciela. Ponadto, w razie uszkodzenia leasingowanego przedmiotu polisa ubezpieczeniowa zapewnia Korzystającemu łatwiejsze wywiązanie się z umownego obowiązku utrzymywania przedmiotu leasingu w należytym, niepogorszonym stanie (wynikającego z art. 7095 Kodeksu cywilnego) poprzez zapewnienie środków na przywrócenie przedmiotu leasingu do stanu poprzedniego.

W celu technicznego usprawnienia procesu płatności składek Spółka będzie przekazywać równowartość składki ubezpieczeniowej na rzecz ubezpieczyciela (zakładu ubezpieczeniowego) w imieniu i na rzecz Korzystającego, po czym kwota ta będzie niezwłocznie zwracana Spółce przez Korzystającego. Spółka działając w imieniu Korzystającego (jako że to on jest z mocy prawa zobowiązany do zapłaty składki) będzie więc wykładać za niego koszt składki ubezpieczeniowej. W tym przypadku, Spółka nie będzie pobierać od Korzystającego jakiegokolwiek wynagrodzenia w związku z przekazywaniem równowartości składki na rzecz ubezpieczyciela, a będzie jedynie obciążać Korzystającego kwotą identyczną do wpłaconej w jego imieniu i na jego rzecz składki.

Dodatkowo, w niektórych przypadkach, Wnioskodawca będzie umożliwiać Korzystającym przekazywanie do Spółki zwrotu wyłożonego przez Spółkę kosztu odpowiadającego składce ubezpieczeniowej w ratach, przy czym Spółka przekazywać będzie uprzednio kwotę odpowiadającą składce w całości do ubezpieczyciela, działając jak uprzednio w imieniu i na rzecz Korzystającego. W takich sytuacjach Spółka pobierać będzie od Korzystających odrębne wynagrodzenie w postaci uzgodnionego oprocentowania. Wynagrodzenie (oprocentowanie) od Korzystających będzie przysługiwać Spółce w zamian za finansowanie przez pewien okres czasu składki ubezpieczeniowej, co w praktyce będzie umożliwiać Korzystającym dysponowanie przez ten czas wolnymi środkami pieniężnymi.

Korzystający będą dokonywać zwrotu kwoty odpowiadającej wyłożonej przez Spółkę (w imieniu Korzystających) składce ubezpieczeniowej na podstawie księgowych not obciążeniowych wystawianych przez Spółkę. Natomiast kwota wynagrodzenia (oprocentowania), w przypadku zwrotu kwoty składki w ratach, będzie dokumentowana przez Spółkę fakturami VAT.

W każdym przypadku kwoty składek przekazane przez Spółkę ubezpieczycielowi (zakładowi ubezpieczeń) oraz zwrot tych kwot otrzymywany od Korzystających będą księgowane w Spółce na kontach przejściowych (tj. rozrachunkowych, w efekcie kwoty te nie będą stanowiły dla Spółki przychodów ani kosztów). Spółka będzie również posiadać dowody wskazujące na rzeczywistą kwotę tych wydatków.

Umowa ubezpieczenia przedmiotu leasingu bądź najmu zawierana będzie przez Korzystającego działającego w tym zakresie osobiście lub przez pełnomocnika. Pełnomocnikiem może być dowolna osoba wskazana przez Korzystającego, w tym broker ubezpieczeniowy lub Spółka. Powyższe nie zmienia faktu, iż stroną zawieranej umowy ubezpieczenia jako ubezpieczający będzie Korzystający, natomiast w żadnym przypadku stroną umowy ubezpieczenia nie będzie Spółka.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy poniesienie przez Spółkę wydatku odpowiadającego składce ubezpieczeniowej w imieniu i na rzecz Korzystającego, a następnie niezwłoczne otrzymanie zwrotu tej kwoty od Korzystającego, nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, a równowartość zwrotu tego wydatku nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem VAT ?
2.  Czy sytuacja, w której Spółka poniesie wydatek odpowiadający składce ubezpieczeniowej w imieniu i na rzecz Korzystającego, a następnie rozłoży Korzystającemu zwrot tej kwoty na raty, w związku z czym będzie pobierać od Korzystającego wynagrodzenie (oprocentowanie), powinna być uznana za świadczenie przez Spółkę usługi finansowej podlegającej zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT ?

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 1, poniesienie wydatku odpowiadającego składce ubezpieczeniowej w imieniu i na rzecz Korzystającego, który w świetle przepisów prawa jest zobowiązanym do uiszczenia składki na rzecz ubezpieczyciela, a następnie niezwłoczne otrzymanie zwrotu tej kwoty od Korzystającego, nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT. Natomiast równowartość zwrotu tego wydatku nie stanowi po stronie Spółki podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

W zakresie pytania nr 2, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż sytuacja, w której poniesie wydatek odpowiadający składce ubezpieczeniowej w imieniu i na rzecz Korzystającego, a następnie rozłoży Korzystającemu zwrot tej kwoty na raty, w związku z czym Spółka będzie pobierać od Korzystającego wynagrodzenie (oprocentowanie), powinna być uznana za świadczenie przez Spółkę usługi finansowej podlegającej zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

W zakresie pytania nr 1:

Jak stanowi art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlega, między innymi, odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W celu odpowiedzi na pierwsze pytanie należy zatem rozstrzygnąć, czy poniesienie kosztu składki ubezpieczeniowej w imieniu i na rzecz Korzystającego, a następnie niezwłoczne otrzymanie zwrotu tej kwoty od Korzystającego stanowi dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu ustawy o VAT.

Dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przekazywania kwot składek ubezpieczeniowych w imieniu i na rzecz Korzystającego oraz otrzymywanie zwrotu tych kwot sprowadza się w istocie do przekazywania jednostek pieniężnych. Należy zaznaczyć, że środki finansowe, które wyrażają abstrakcyjną wartości pieniężną, nie są uznawane za rzeczy, co zostało jednoznacznie potwierdzone w wyroku Sądu Najwyższego z 4 grudnia 1998 r. (sygn. III CKN 49/98). W konsekwencji, nie ulega wątpliwości, że przekazywane przez Spółkę kwoty pieniężne nie będą stanowiły towarów w rozumieniu ustawy o VAT, a czynność poniesienia wydatku w imieniu i na rzecz Korzystającego nie będzie stanowiła dostawy towarów na gruncie tej ustawy.

Z kolei, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usługi rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Co do zasady, dla zaistnienia usługi w rozumieniu ustawy o VAT konieczne jest wystąpienie stosunku wzajemności, w ramach którego jedna strona dokonuje określonego świadczenia, a w zamian otrzymuje od drugiej strony ekwiwalent tego świadczenia (najczęściej w postaci wynagrodzenia). Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć przy tym charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było uznać, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Mając powyższe na uwadze, dana czynność stanowi usługę i podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach relacji zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

W konsekwencji, w celu oceny skutków na gruncie podatku VAT przekazywania przez Spółkę równowartości składki do ubezpieczyciela (w imieniu Korzystającego, zobowiązanego do jej zapłaty) oraz otrzymywania zwrotu tej składki od Korzystającego, należy rozstrzygnąć czy wartość składki ubezpieczeniowej przekazywanej Spółce przez Korzystającego, stanowi wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu jakiegokolwiek świadczenia wykonywanego przez Spółkę na rzecz Korzystającego.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach planowanego rozwiązania zawierane będą dwie zupełnie odrębne umowy:

*   umowa leasingu (bądź najmu) - zawierana będzie pomiędzy Spółką (jako finansującym) i Korzystającym,

*   umowa ubezpieczenia - zawierana będzie pomiędzy ubezpieczycielem i Korzystającym (jako ubezpieczającym). Co istotne, Spółka nie będzie stroną umowy ubezpieczenia.

Spółka nie będzie zatem występować ani w roli ubezpieczyciela, ani też w roli ubezpieczającego. W przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia to ubezpieczyciel będzie zobowiązany do wypłaty stosownego odszkodowania. Zatem, wyłącznie ubezpieczyciel, będący stroną umowy ubezpieczenia i zobowiązany do wypłaty odszkodowania, będzie traktowany jako podmiot wykonujący czynności ubezpieczeniowe z tytułu umowy zawartej z Korzystającym. Natomiast Korzystający, jako druga strona umowy ubezpieczenia, występować będzie w roli ubezpieczającego i to wyłącznie on zobowiązany będzie do regulowania składek ubezpieczeniowych w zamian za usługę świadczoną przez ubezpieczyciela. Wnioskodawca nie będzie zatem w ogóle stroną umowy w stosunku cywilno-prawnym jaki powstanie pomiędzy Korzystającym a ubezpieczycielem.

Rola Spółki w relacji, która powstanie pomiędzy Korzystającym a ubezpieczycielem, ograniczy się wyłącznie do przekazywania równowartości kwot składek ubezpieczeniowych do ubezpieczyciela (Spółka działać będzie jedynie jako agent płatniczy) w celu usprawnienia technicznego procesu przekazywania tych składek.

Kluczowym jest także fakt, że Spółka będzie przekazywać równowartość składek ubezpieczeniowych do ubezpieczyciela (zakładu ubezpieczeniowego) w imieniu i na rzecz Korzystającego, a zatem nie będzie dokonywać ani sprzedaży ani odprzedaży (refakturowania) usługi ubezpieczenia. Usługa ubezpieczenia będzie bowiem sprzedawana (świadczona) Korzystającemu bezpośrednio przez ubezpieczyciela i pomiędzy tymi dwoma podmiotami występować będzie obrót i związane z nim konsekwencje w zakresie podatku VAT. W tym kontekście, należy w szczególności podkreślić, iż Spółka w ogóle nie nabywa usługi ubezpieczenia oraz nie bierze także jakiegokolwiek udziału w świadczeniu tej usługi przez ubezpieczyciela na rzecz Korzystającego. Jak wcześniej wskazano, Spółka nie będzie w ogóle stroną umowy ubezpieczenia, umowa ta zawarta będzie bezpośrednio pomiędzy ubezpieczycielem oraz Korzystającym. Brak jest zatem przesłanek, które pozwalałyby uznać, że Spółka dokonywać będzie świadczenia lub odprzedaży (refakturowania) usługi ubezpieczeniowej lub jakiejkolwiek innej usługi w związku z tym, że będzie ponosić wydatek odpowiadający składkom ubezpieczeniowym oraz będzie niezwłocznie otrzymywała zwrot tego wydatku od Korzystającego.

Zgodnie z opisanym zdarzeniem przyszłym, w praktyce Spółka będzie jedynie przekazywać kwoty składek ubezpieczeniowych będące wynagrodzeniem ubezpieczyciela z tytułu świadczenia przez ten podmiot usług ubezpieczeniowych bezpośrednio na rzecz Korzystających. Tym samym, zwrot składki ubezpieczeniowej przez Korzystającego nie będzie stanowił po stronie Spółki wynagrodzenia za jakąkolwiek usługę świadczoną bądź odprzedawaną (refakturowaną) przez Spółkę, a w szczególności za usługę ubezpieczenia przedmiotu leasingu bądź najmu.

Powyższa konkluzja znajduje potwierdzenie w prawomocnym orzeczeniu WSA w Warszawie z 9 listopada 2010 r. (sygn. III SA/Wa 699/10). W wyroku tym Sąd uznał bowiem, iż „argumentacja dotycząca opodatkowania jedną stawką usługi leasingu oraz usług do niej pomocniczych (w tym usługi ubezpieczenia), może być uznana za prawidłową, tylko w sytuacji gdy zarówno usługa główna jak i usługa pomocnicza jest świadczona przez jeden podmiot. Gdyby więc Spółka zawarła z ubezpieczycielem umowę ubezpieczenia, a następnie refakturowała na Korzystającego koszty ubezpieczenia, możliwe jest w takiej sytuacji uznanie, iż usługa ubezpieczenia świadczona przez Skarżącą na rzecz Korzystającego, stanowi usługę poboczną do usługi leasingu i w związku z tym powinna być wliczona do podstawy opodatkowania usługi leasingu.” W związku z powyższym, w sytuacji, gdy umowa zawarta jest pomiędzy ubezpieczycielem (zakładem ubezpieczeniowym) oraz Korzystającym (występującym w roli ubezpieczającego), tak jak w przedstawionym przez Spółkę zdarzeniu przyszłym, nie ma możliwości uznania, że Spółka świadczy lub odprzedaje (refakturuje) usługę ubezpieczeniową.

Powyższa konkluzja znajduje także potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe w zbliżonych sprawach. Przykładowo, w interpretacji z 16 marca 2010 r. (sygn. IPPP3/4521-18/10-2/MM) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, co następuje: „Z opisu zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku nie wynika, iż Wnioskodawca świadczy na rzecz korzystającego usługi ubezpieczeniowe. Takim podmiotem jest zakład ubezpieczeń, który w tym celu zawiera z korzystającym stosowną umowę ubezpieczenia. Rola Wnioskodawcy ogranicza się jedynie do przekazania środków pieniężnych korzystającego zakładowi ubezpieczeń (pełni rolę agenta płatniczego). Nie pobiera z tego tytułu żadnego dodatkowego wynagrodzenia - w konsekwencji kwota będąca przedmiotem przekazania nie może być włączona do podstawy opodatkowania Skarżącej z tytułu świadczenia usługi leasingu. (\`(...)\`) kwoty składek ubezpieczeniowych są wynagrodzeniem za niezależną i odrębną usługę, świadczoną przez Zakład Ubezpieczeń na rzecz korzystającego. Dlatego też kwoty ubezpieczenia przedmiotu leasingu nie stanowią po stronie Skarżącej obrotu i nie mogą być wliczone do podstawy opodatkowania z tytułu świadczenia usług leasingowych.”

Identyczne konkluzje wynikają z interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 23 kwietnia 2010 r. (sygn. IPPP1/443-265/10-2/AW), z 29 kwietnia 2011 r. (sygn. IPPP1-443-951/09/11-7/S/JL) oraz z 25 lutego 2010 r. (sygn. IPPP2/443-984/10-4/KG).

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, nie ulega wątpliwości, że w sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym, gdy Spółka ponosi koszt składki ubezpieczeniowej w imieniu i na rzecz Korzystającego, a następnie niezwłocznie otrzymuje zwrot tej kwoty od Korzystającego nie występuje jakakolwiek czynność podlegająca opodatkowaniu VAT, a równowartość przekazywanej składki nie stanowi podstawy opodatkowania i jest neutralna z punktu widzenia podatku VAT.

Należy także podkreślić, że co prawda przepisy ustawy o VAT nie odnoszą się wprost do sytuacji zwrotu kosztów wyłożonych przez podatnika w imieniu i na rzecz innego podmiot, niemniej sytuacja taka została jednoznacznie uregulowana w art. 79 lit. c Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 2006 Nr 347 poz. 1, ze zm.; dalej: „Dyrektywa VAT”). Art. 79 lit. c Dyrektywy VAT wskazuje wprost, że podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy, a zaksięgowanych przez podatnika na koncie przejściowym.

Jak Spółka wskazała w opisie zdarzenia przyszłego ponoszenie wydatku odpowiadającego składce ubezpieczeniowej ma na celu wyłącznie usprawnienie technicznego procesu przekazywania tej składki na rzecz ubezpieczyciela (zakładu ubezpieczeń). Wydatek ten będzie ponoszony w imieniu i na rzecz Korzystającego, a zarówno kwota wydatku jak i kwota jego zwrotu będą księgowane przez Spółkę na koncie przejściowym (rozrachunkowym). Ponadto, Spółka będzie dysponować dowodami potwierdzającymi rzeczywiste kwoty poniesionych wydatków oraz zwrotów uzyskanych od Korzystających; a zwroty poniesionych wydatków nie będą zapłatą dla Spółki za jakiekolwiek świadczenie.

W związku z powyższym, nie ulega wątpliwości, że na podstawie art. 79 lit. c Dyrektywy VAT, otrzymywanie przez Spółkę od Korzystającego zwrotu składek ubezpieczeniowych jako zwrotu wydatków ponoszonych w imieniu i na rzecz Korzystającego nie będą stanowiły podstawy opodatkowania podatkiem VAT.

W tym miejscu należy także podkreślić, że uprawnieniem Wnioskodawcy jest możliwość bezpośredniego powoływania się na precyzyjne i jasne przepisy dyrektywy Rady Unii Europejskiej, jeśli normy te nie zostały implementowane w polskim systemie prawnym bądź też zostały implementowane w krajowym porządku prawnym w sposób nieprawidłowy. Powyższa zasada została potwierdzona w licznych orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (w szczególności w wyrokach w sprawie C-8/81 Ursula Becker z 19 stycznia 1982, w sprawie 152/84 M. Marshall z 26 lutego 1986 r. oraz w sprawie C-141/00 Ambulanter Pflegedienst Küger z 10 września 2002 r.), jak i w orzeczeniach polskich sądów administracyjnych (przykładowo: wyrok WSA w Warszawie sygn. III SA/Wa 2219/05 z 12 października 2005 r., wyrok NSA sygn. I FSK 4/08 z 2 kwietnia 2009 r., wyrok NSA sygn. I FSK 449/09 z 11 czerwca 2010 r.).

Powyższemu uprawnieniu Wnioskodawcy odpowiada po stronie organów podatkowych bezwzględny obowiązek zastosowania w danej sprawie przepisu dyrektywy Rady Unii Europejskiej, w sytuacji gdy norma taka nie została (bądź została nieprawidłowo) implementowana do polskiego systemu prawa, a podstawą dla zastosowania tego przepisu prawa europejskiego jest stanowisko Wnioskodawcy powołujące bezpośrednio tę regulację. Powyższy obowiązek został potwierdzony w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych, przykładowo w wyroku NSA sygn. I FSK 449/09 z 11 czerwca 2010 r. sąd stwierdził, iż „Jeżeli chodzi o stosowanie prawa wspólnotowego to obowiązek taki spoczywa na każdym organie stosującym prawo. Nie tylko na sądach, ale również na organach administracji publicznej. Nie ma bowiem żadnego domniemania zgodności norm prawa krajowego z prawem wspólnotowym. Zatem organ administracji publicznej, bez konieczności czekania na orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich, obowiązany jest oceniać zgodność przepisów krajowych, nawet rangi ustawowej, z prawem wspólnotowym i w procesie stosowania prawa dokonywać wykładni prowspólnotowej przepisów prawa krajowego. Zastosowanie prawa wspólnotowego w sprawach podatkowych nie jest bowiem obowiązkiem tylko sądów administracyjnych, ale także organów podatkowych.”

W związku z powyższym, Spółka ma prawo powoływać się bezpośrednio na przepis art. 79 lit. c Dyrektywy VAT, który nie został implementowany w ustawie o VAT, a obowiązkiem organu wydającego interpretację jest uwzględnienie powołanej regulacji Dyrektywy VAT.

W zakresie pytania nr 2:

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w niektórych przypadkach Spółka umożliwiać będzie Korzystającym przekazywanie zwrotu kwoty składki ubezpieczeniowej do Spółki w ratach, przy czym Spółka przekazywać będzie uprzednio kwotę składki w całości do ubezpieczyciela. W takich przypadkach Spółka pobierać będzie odrębne wynagrodzenie w postaci uzgodnionego oprocentowania. Wynagrodzenie (oprocentowanie) od Korzystającego będzie przysługiwać Spółce w zamian za finansowanie przez pewien okres składki ubezpieczeniowej.

Wynagrodzenie (oprocentowanie), którym obciążani będą Korzystający stanowić zatem będzie ekwiwalent (świadczenie wzajemne) za umożliwienie Korzystającym dysponowania przez pewien określony czas wolnymi środkami pieniężnymi. Rozłożenie na raty zwrotu kwoty wyłożonej przez Spółkę składki ubezpieczeniowej stanowi w sensie ekonomicznym przyznanie Korzystającemu na określony czas środków pieniężnych, co może poprawiać płynność finansową Korzystającego. W praktyce czynność ta stanowi zatem rodzaj pożyczki udzielonej przez Spółkę Korzystającemu. Należy w tym miejscu podkreślić, że świadczącym usługę udzielenia pożyczki niewątpliwie będzie Spółka, gdyż to środki finansowe Spółki zostaną wpłacone na poczet składki i z tych środków przez określony czas finansowana będzie składka ubezpieczeniowa, do której zapłaty zobowiązany jest Korzystający. Ponadto, wystąpi w tym przypadku wzajemność świadczeń, gdyż w zamian za zachowanie Spółki polegające na czasowym odroczeniu terminu zwrotu poniesionego wydatku Korzystający będzie zobowiązany do zapłaty określonego wynagrodzenia w postaci oprocentowania - świadczenia wzajemnego na rzecz Spółki.

W związku z pobraniem wynagrodzenia (oprocentowania) z tytułu rozłożenia zwrotu wydatku na raty, działanie Spółki należy zatem uznać za usługę o charakterze finansowym, która jest równoznaczna z udzieleniem przez Spółkę pożyczki Korzystającemu. Usługa ta będzie dokumentowana przez Spółkę poprzez wystawienie faktury VAT.

Podstawą opodatkowania tej usługi będzie wyłącznie kwota należnego wynagrodzenia (oprocentowania) z tytułu rozłożenia płatności na raty. Natomiast, sama kwota zwrotu wydatku (równowartości składki ubezpieczeniowej) poniesionego przez Spółkę w imieniu i na rzecz Korzystającego, jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 1, nie będzie stanowić podstawy opodatkowania VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT zwalnia się od podatku VAT usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę. Tym samym, wynagrodzenie pobierane przez Spółkę z tytułu świadczenia wskazanej usługi w zakresie finansowania składki ubezpieczeniowej, objęte będzie zwolnieniem od podatku VAT.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 marca 2010 r. (sygn. IPPP3/4521-18/10-2/MM), który uznał, że w sytuacji „gdy Wnioskodawca pobiera od korzystającego dodatkowe wynagrodzenie z tytułu rozłożenia płatności składki ubezpieczeniowej na raty, wynagrodzenie to stanowi należność za świadczenie usług pośrednictwa finansowego (pożyczki) podlegających zwolnieniu z podatku VAT.”

W świetle powyższych uwag, nie powinno ulegać wątpliwości, iż rozłożenie na raty wyłożonej przez Spółkę składki ubezpieczeniowej oraz pobranie z tego tytułu dodatkowego wynagrodzenia (oprocentowania) stanowić będzie w swej istocie usługę o charakterze finansowym (pożyczkę), zwolnioną od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. jedn. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwana dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług – stosownie do postanowień art. 8 ust. 1 ustawy o VAT – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W art. 29 ust. 1 ustawy o VAT określono, że podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W art. 41 ust. 1 ustawy postanowiono, iż stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%. Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnieniem z podatku.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, zwolnione są od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług leasingu i najmu rzeczy ruchomych, w szczególności pojazdów. Spółka planuje zawierać z kontrahentami \[Korzystający\] umowy leasingu i najmu, na podstawie których Korzystający zobowiązani będą do ubezpieczenia we własnym imieniu i na własny koszt przedmiotu umowy leasingu bądź najmu w zakresie ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej (OC). Poza ubezpieczeniem OC polisa będzie również obejmować inne rodzaje ubezpieczenia typu Autocasco (AC) i NNW oraz inne majątkowe lub życiowe. Podmiotem wskazanym w umowie ubezpieczenia (polisie) jako ubezpieczający, to jest stroną umowy ubezpieczenia, będzie Korzystający. Natomiast ubezpieczonym z tytułu umowy ubezpieczenia będzie właściciel pojazdu oddawanego w leasing bądź najem, czyli Spółka. Na mocy przepisów Kodeksu cywilnego, Korzystający jako podmiot zawierający umowę ubezpieczenia (ubezpieczający) będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz ubezpieczyciela (zakładu ubezpieczeniowego) wszelkich opłat i składek ubezpieczeniowych należnych z tytułu zawartej umowy. W celu technicznego usprawnienia procesu płatności składek Spółka będzie przekazywać równowartość składki ubezpieczeniowej na rzecz ubezpieczyciela (zakładu ubezpieczeniowego) w imieniu i na rzecz Korzystającego, po czym kwota ta będzie niezwłocznie zwracana Spółce przez Korzystającego. Spółka działając w imieniu Korzystającego (jako że to on jest z mocy prawa zobowiązany do zapłaty składki) będzie więc wykładać za niego koszt składki ubezpieczeniowej. W tym przypadku, Spółka nie będzie pobierać od Korzystającego jakiegokolwiek wynagrodzenia w związku z przekazywaniem równowartości składki na rzecz ubezpieczyciela, a będzie jedynie obciążać Korzystającego kwotą identyczną do wpłaconej w jego imieniu i na jego rzecz składki. W niektórych przypadkach, Wnioskodawca będzie umożliwiać Korzystającym przekazywanie do Spółki zwrotu wyłożonego przez Spółkę kosztu odpowiadającego składce ubezpieczeniowej w ratach, przy czym Spółka przekazywać będzie uprzednio kwotę odpowiadającą składce w całości do ubezpieczyciela, działając jak uprzednio w imieniu i na rzecz Korzystającego. W takich sytuacjach Spółka pobierać będzie od Korzystających odrębne wynagrodzenie w postaci uzgodnionego oprocentowania. Wynagrodzenie (oprocentowanie) od Korzystających będzie przysługiwać Spółce w zamian za finansowanie przez pewien okres czasu składki ubezpieczeniowej, co w praktyce będzie umożliwiać Korzystającym dysponowanie przez ten czas wolnymi środkami pieniężnymi. Umowa ubezpieczenia przedmiotu leasingu bądź najmu zawierana będzie przez Korzystającego działającego w tym zakresie osobiście lub przez pełnomocnika. Pełnomocnikiem może być dowolna osoba wskazana przez Korzystającego, w tym broker ubezpieczeniowy lub Spółka. Powyższe nie zmienia faktu, iż stroną zawieranej umowy ubezpieczenia jako ubezpieczający będzie Korzystający, natomiast w żadnym przypadku stroną umowy ubezpieczenia nie będzie Spółka. Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do tego, czy wartość składki ubezpieczeniowej, przekazywanej przez Wnioskodawcę do ubezpieczyciela w imieniu korzystającego, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług po stronie Spółki oraz czy wynagrodzenie Zainteresowanego za usługę w zakresie finansowania składki ubezpieczeniowej korzysta ze zwolnienia z VAT.

Biorąc pod uwagę opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego tut. Organ podatkowy stwierdza, iż stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe. Kluczową rolę w rozwiązaniu wskazanego we wniosku problemu odgrywa art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. Z treści tego przepisu wynika, że podstawą opodatkowania jest obrót. Z opisu zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku nie wynika, iż Wnioskodawca świadczy na rzecz korzystającego usługi ubezpieczeniowe. Takim podmiotem jest zakład ubezpieczeń, który w tym celu zawiera z korzystającym stosowną umowę ubezpieczenia. Rola Wnioskodawcy ogranicza się jedynie do przekazania środków pieniężnych korzystającego zakładowi ubezpieczeń (pełni rolę agenta płatniczego). Nie pobiera z tego tytułu żadnego dodatkowego wynagrodzenia – w konsekwencji kwota będąca przedmiotem przekazania nie może być włączona do podstawy opodatkowania Wnioskodawcy z tytułu świadczenia usługi leasingu.

W niniejszej sprawie należy się zgodzić ze Spółką, iż przekazanie kwot składek ubezpieczeniowych nie może być utożsamiane z wynagrodzeniem za wykonanie świadczenia, którego przedmiotem są przekazane kwoty. Bowiem kwoty składek ubezpieczeniowych są wynagrodzeniem za niezależną i odrębną usługę, świadczoną przez Zakład Ubezpieczeń na rzecz korzystającego. Dlatego też kwoty ubezpieczenia przedmiotu leasingu nie stanowią po stronie Spółki obrotu i nie mogą być wliczone do podstawy opodatkowania z tytułu świadczenia usług leasingowych. Tym samym wartość składki ubezpieczeniowej nie będzie podlegała, po stronie Wnioskodawcy, opodatkowaniu podatkiem VAT.

Odnosząc się do drugiego pytania przedstawionego w przedmiotowym wniosku tzn. sytuacji, gdy Wnioskodawca umożliwiać będzie Korzystającym przekazywanie zwrotu kwoty składki ubezpieczeniowej do Spółki w ratach, przy czym Spółka przekazywać będzie uprzednio kwotę składki w całości do ubezpieczyciela, wynagrodzenie to stanowi należność za świadczenie usług udzielania pożyczki, objętych zwolnieniem z podatku VAT, w trybie cytowanego na wstępie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy. W takich przypadkach Spółka pobierać będzie odrębne wynagrodzenie w postaci uzgodnionego oprocentowania. Wynagrodzenie (oprocentowanie) od Korzystającego będzie przysługiwać Spółce w zamian za finansowanie przez pewien okres składki ubezpieczeniowej.

Zgodzić się należy z Wnioskodawcą, iż rozłożenie na raty zwrotu kwoty wyłożonej przez Spółkę składki ubezpieczeniowej stanowi w sensie ekonomicznym przyznanie Korzystającemu na określony czas środków pieniężnych, i w rzeczywistości czynność ta stanowi rodzaj pożyczki udzielonej przez Spółkę Korzystającemu, przy czym świadczącym usługę udzielenia pożyczki będzie Wnioskodawca, gdyż to jego środki finansowe zostaną wpłacone na poczet składki i z tych środków przez określony czas finansowana będzie składka ubezpieczeniowa, do której zapłaty zobowiązany jest Korzystający. Mamy do czynienia również w opisanych okolicznościach ze wzajemnością świadczeń, gdyż w zamian za zachowanie Spółki polegające na czasowym odroczeniu terminu zwrotu poniesionego wydatku Korzystający będzie zobowiązany do zapłaty określonego wynagrodzenia w postaci oprocentowania - świadczenia wzajemnego na rzecz Spółki.

W związku z pobraniem wynagrodzenia w postaci oprocentowania z tytułu rozłożenia zwrotu wydatku na raty, działanie Spółki należy zatem uznać za usługę o charakterze finansowym, która jest równoznaczna z udzieleniem przez Spółkę pożyczki Korzystającemu. Podstawą opodatkowania tej usługi będzie wyłącznie kwota należnego wynagrodzenia (oprocentowania) z tytułu rozłożenia płatności na raty. Natomiast, sama kwota zwrotu wydatku (równowartości składki ubezpieczeniowej) poniesionego przez Spółkę w imieniu i na rzecz Korzystającego, jak wskazano w odniesieniu do pytania nr 1, nie będzie stanowić podstawy opodatkowania VAT.

Reasumując, czynność rozłożenia na raty wyłożonej przez Spółkę składki ubezpieczeniowej oraz pobranie z tego tytułu dodatkowego wynagrodzenia (oprocentowania) stanowić będzie w swej istocie usługę o charakterze finansowym (pożyczkę), zwolnioną od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.