Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-711/10-3/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-09-17
Teza: Czy wniesienie przez Wnioskodawcę opisanego w stanie faktycznym wkładu niepieniężnego w postaci Działalności Gastronomicznej do Spółki Gastronomicznej w zamian za udziały Spółki Gastronomicznej skutkować będzie dla Wnioskodawcy powstaniem po Jego stronie przychodu podatkowego?
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka osobowa; wkład-wkłady niepieniężne; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 16 czerwca 2010 r. (data wpływu 21 czerwca 2010 r.), uzupełnionym w dniu 9 lipca 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki Gastronomicznej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 czerwca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki Gastronomicznej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca, będący osobą fizyczną, prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie działalności gastronomicznej oraz wynajmuje nieruchomości (niezwiązane z działalnością gastronomiczną).

W związku z uwarunkowaniami biznesowymi (głównie związanymi z ograniczeniem odpowiedzialności osobistej za zobowiązania handlowe związane z prowadzoną działalnością) Wnioskodawca planuje przenieść działalność gastronomiczną do odrębnego podmiotu. W tym celu Wnioskodawca planuje zawiązać spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, która będzie prowadzić działalność gastronomiczną (dalej: Spółka Gastronomiczna).

Do Spółki Gastronomicznej Wnioskodawca wniesie wkład niepieniężny w postaci wyodrębnionej działalności gastronomicznej (dalej: Działalność Gastronomiczna) niestanowiącej oddziału lub innej jednostki samobilansującej.

Działalność Gastronomiczna jest prowadzona w nieruchomości położonej przy drodze krajowej, w formie restauracji. Działalność Gastronomiczna jest prowadzona przez pracowników zatrudnionych przez Wnioskodawcę. W związku z planowanym aportem, wszyscy pracownicy związani z prowadzeniem Działalności Gastronomicznej zostaną przeniesieni do Spółki Gastronomicznej na mocy art. 231 Kodeksu Pracy, w ramach tzw. przejścia zakładu pracy.

Do Działalności Gastronomicznej przyporządkowane są również określone środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, w tym nieruchomości (lokal gastronomiczny, parking, działka), urządzenia gastronomiczne (tj. całe wyposażenie lokalu gastronomicznego takie jak np.: piece, kuchenki, lodówki, stoły, krzesła, zastawa, itd.), samochody, sprzęt komputerowy, sprzęt biurowy, licencje na oprogramowanie komputerowe, znaki towarowe. Niektóre środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne (w tym znaki towarowe) nie zostały dotychczas ujawnione w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy. Jednocześnie Zainteresowany wskazał, iż znaki towarowe są jego własnością i zostały złożone stosowne dokumenty w Urzędzie Patentowym w celu zarejestrowania znaków towarowych (aktualnie Wnioskodawca nie jest jeszcze w posiadaniu świadectw ochronnych).

Do Działalności Gastronomicznej przyporządkować można również poszczególne zobowiązania handlowe wobec kontrahentów. Zobowiązania te zostaną przeniesione do Spółki Gastronomicznej jako bezpośrednio związane z funkcjonowaniem Działalności Gastronomicznej.

Funkcjonowanie Działalności Gastronomicznej jest finansowane ze środków własnych Wnioskodawcy oraz kredytu. Ewidencja rachunkowa dla Działalności Gastronomicznej jest prowadzona w ramach ksiąg rachunkowych na odrębnych kontach rachunkowych przypisanych do Działalności Gastronomicznej.

Powyższe składniki majątkowe zostaną wniesione do Spółki Gastronomicznej w ramach aportu Działalności Gastronomicznej.

W zamian za otrzymany aport w postaci Działalności Gastronomicznej, Spółka Gastronomiczna wyda własne udziały w nominalnej wartości odpowiadającej wartości rynkowej Działalności Gastronomicznej (wynikającej z wyceny przeprowadzonej przez rzeczoznawcę majątkowego), tj. nie dojdzie do powstania nadwyżki emisyjnej (tzw. agio), gdyż cała wartość zostanie wykazana jako kapitał zakładowy Spółki Gastronomicznej.

Wartość Działalności Gastronomicznej wnoszonej aportem będącej częścią przedsiębiorstwa prowadzonego przez Wnioskodawcę określona zostanie w wycenie przeprowadzonej przez niezależny uprawniony podmiot, przy czym Wnioskodawca zakłada, że wycena ta wykaże po stronie otrzymującego aport tzw. dodatnią wartość firmy, o której mowa w art. 16g ust. 2 i ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie na dalszym etapie działań Wnioskodawca potencjalnie planuje, że Spółka Gastronomiczna zostanie przekształcona w spółkę osobową np. spółkę komandytową (dalej: SpK Gastronomiczna).

Ponadto, po przeniesieniu Działalności Gastronomicznej do Spółki Gastronomicznej, w kolejnym kroku Wnioskodawca planuje przeniesienie w drodze aportu wszystkich pozostałych składników związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, w tym nieruchomości przeznaczonych na wynajem i związanych z nimi zobowiązań, do istniejącej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka Nieruchomościowa).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, iż częścią aportu do Spółki Gastronomicznej będą również zobowiązania związane z Działalnością Gastronomiczną. Zdaniem Wnioskodawcy, aport do Spółki Nieruchomościowej w pełni wypełni definicję art. 55 Kodeksu cywilnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do Spółki Gastronomicznej.

Czy wniesienie przez Wnioskodawcę opisanego w stanie faktycznym wkładu niepieniężnego w postaci Działalności Gastronomicznej do Spółki Gastronomicznej w zamian za udziały Spółki Gastronomicznej skutkować będzie dla Wnioskodawcy powstaniem po Jego stronie przychodu podatkowego?

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przez Niego opisanego w stanie faktycznym wkładu niepieniężnego w postaci Działalności Gastronomicznej do Spółki Gastronomicznej w zamian za udziały tej Spółki Gastronomicznej nie będzie skutkować powstaniem po Jego stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu.

A.

W przedstawionym stanie faktycznym, przedmiotem aportu do Spółki Gastronomicznej jest, zdaniem Wnioskodawcy, zorganizowana część przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa, zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmuje organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższej definicji uznać należy, że aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W świetle powyższego, aby uznać dany zespół składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą być wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej. Stanowisko to znajduje swe potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego wydawanych w imieniu Ministra Finansów, np. w interpretacjach wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 kwietnia 2009 r. (sygn. IPPP1-443-36/09-2/AK), z dnia 2 kwietnia 2009 r. (sygn. IPPB3/423-1271/08-2/MB).

W opinii Wnioskodawcy, następujące okoliczności jednoznacznie wskazują, że Działalność Gastronomiczna stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa:

1\. Wyodrębnienie organizacyjne.

Na Działalność Gastronomiczną składa się opisany w stanie faktycznym zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji zadań marketingowych, tj. m.in. nieruchomości, piece, wyposażenie restauracji, samochody, sprzęt komputerowy, sprzęt biurowy, licencje na oprogramowanie komputerowe, znaki towarowe.

Zdaniem Wnioskodawcy, Działalności Gastronomiczna nie jest tylko sumą poszczególnych składników, lecz swoistym zorganizowanym zespołem tych składników powiązanych funkcjonalnie i organizacyjnie, pełniących szczególną rolę w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa - tj. w zakresie realizacji usług gastronomicznych.

Wnioskodawca podkreślił także, że Działalność Gastronomiczna jest organizacyjnie wyodrębniona w ramach wewnętrznej struktury jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Wewnętrzny schemat organizacyjny rozdziela bowiem Działalność Gastronomiczną od pozostałej działalności prowadzonej w zakresie wynajmu nieruchomości.

2\. Wyodrębnienie finansowe.

Zdaniem Wnioskodawcy, Działalność Gastronomiczną należy uznać za wyodrębnioną finansowo z uwagi na fakt, iż działa ona w oparciu o odpowiednie konta rachunkowe. Działalność ta jest odpowiednio budżetowana i kontrolowana w ramach posiadanej ewidencji w podziale na poszczególne okresy rozliczeniowe.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja zdarzeń gospodarczych umożliwia przyporządkowanie aktywów i pasywów oraz kosztów i przychodów do Działalności Gastronomicznej. Możliwe jest zatem oddzielenie finansów całego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy od finansów jego zorganizowanej części (Działalności Gastronomicznej).

W efekcie, w przypadku planowanego aportu, majątek Działalności Gastronomicznej będzie można łatwo przenieść do ksiąg rachunkowych Spółki Gastronomicznej.

3\. Wyodrębnienie funkcjonalne.

Zdaniem Wnioskodawcy, z funkcjonalnego punktu widzenia, Działalność Gastronomiczna jest w stanie przejąć swe dotychczasowe zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Działalność Gastronomiczna posiada bowiem pełną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy świadczący usługi na rzecz innych podmiotów na zasadzie analogicznej do restauracji. Składniki majątkowe wchodzące w skład Działalności Gastronomicznej umożliwią Spółce Gastronomicznej podjęcie samodzielnej działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług gastronomicznych. Istotnym argumentem przemawiającym za uznaniem, że Działalność Gastronomiczna stanowi zorganizowaną i wyodrębnioną funkcjonalnie część przedsiębiorstwa jest fakt, iż do Działalności Gastronomicznej przydzielona została wyspecjalizowana grupa pracowników. Ich celem jest prowadzenie działań mających na celu wypełnianie zadań przyporządkowanych do Działalności Gastronomicznej, tj. świadczenie usług gastronomicznych. W związku z planowanym aportem, wszyscy pracownicy Działalności Gastronomicznej zostaną przeniesieni do Spółki Gastronomicznej na mocy art. 23 1 Kodeksu Pracy, w ramach tzw. przejścia zakładu pracy.

W opinii Wnioskodawcy, Działalność Gastronomiczna jest wystarczająco samodzielna i wyodrębniona. Fakt ten potwierdza prawidłowość jego zakwalifikowania do kategorii zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle wyżej przedstawionych argumentów, zdaniem Wnioskodawcy, Działalność Gastronomiczna jest wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań (tj. świadczenia usług gastronomicznych), który zarazem może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania na zasadzie usługowej. W efekcie, należy przyjąć, że Działalność Gastronomiczna stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

B.

Z kolei, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku dochodowego jest nominalna wartość udziałów w spółce kapitałowej (\`(...)\`) objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowana część.

Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy, w związku z wniesieniem aportu w postaci Działalności Gastronomicznej do Spółki Gastronomicznej, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu.

Powyższa argumentacja znajduje logiczne uzasadnienie w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnoszących się do strony kosztowej. W art. 22 ust. 1e cyt. ustawy ustawodawca definiuje sposób kalkulacji kosztów uzyskania przychodów dla podatnika wnoszącego wkład niepieniężny, na moment dokonania tej czynności w przypadku, gdy wkład niepieniężny przyjmuje inną formę niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Jednocześnie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest analogicznych regulacji odnoszących się do sytuacji, w której przedmiotem wkładu jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Tym samym, jednoznacznym jest, iż w takim przypadku na moment dokonania transakcji wniesienia aportu do spółki kapitałowej nie ustala się kosztów uzyskania przychodu, gdyż przychód podatkowy także nie jest kalkulowany. Moment, w którym przychód i koszt jest ustalany po stronie wnoszącego aport w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części do spółki kapitałowej przypada dopiero w momencie odpłatnego zbycia albo umorzenia udziałów (akcji) tej spółki kapitałowej, objętych w zamian za wkład niepieniężny w ww. postaci (tj. w formie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części).

Wskazane przez Wnioskodawcę stanowisko, zgodnie z którym wniesienie do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie powinno skutkować rozpoznaniem przychodu do opodatkowania po stronie wnoszącego aport, zostało potwierdzone w licznych interpretacjach wydanych przez organy podatkowe w imieniu Ministra Finansów, tj. m.in.:

*   interpretacja indywidualna z dnia 30 stycznia 2009 r. wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (nr ILPB1/415-857/08-9/IM), w której organ podatkowy stwierdził, iż: „Wniesienie aportem do spółki kapitałowej przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w myśl art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest źródłem przychodów. Nominalna wartość udziałów w spółce mającej osobowość prawną objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części jest wolna od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”;

*   interpretacja indywidualna z dnia 17 listopada 2008 r. wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (nr IPPB1/415-975/08-2/AM), w której organ podatkowy podzielił następujące stanowisko podatnika: „Wniesienie aportem do spółki kapitałowej przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w myśl art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest źródłem przychodów. Nominalna wartość udziałów w spółce mającej osobowość prawną objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części jest wolna od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku wniesienia przez Niego opisanego w powyższym stanie faktycznym wkładu niepieniężnego w postaci Działalności Gastronomicznej do Spółki Gastronomicznej w zamian za przyznane mu udziały tej Spółki Gastronomicznej, nie powstanie po Jego stronie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że powyższe zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Tut. Organ informuje, że wniosek w części dotyczącej:

*   podatku dochodowego od osób fizycznych został w dniu 17 września 2010 r. rozstrzygnięty odrębnymi interpretacjami nr ILPB1/415-711/10-4/AO, nr ILPB1/415-711/10-5/AO, nr ILPB1/415-711/10-6/AO oraz nr ILPB1/415-711/10-7/AO,

*   podatku od towarów i usług został w dniu 17 września 2010 r. rozstrzygnięty odrębnymi interpretacjami nr ILPP2/443-918/10-3/AK, nr ILPP2/443-918/10-4/AK oraz nr ILPP2/443-918/10-5/AK,

*   podatku dochodowego od osób prawnych został w dniu 17 września 2010 r. rozstrzygnięty odrębnymi interpretacjami nr ILPB4/423-108/10-2/ŁM, nr ILPB4/423-108/10-3/ŁM, nr ILPB4/423-108/10-4/ŁM, nr ILPB4/423-108/10-5/ŁM, nr ILPB4/423-108/10-6/ŁM oraz nr ILPB4/423-108/10-7/ŁM.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.