Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.291.2019.2.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-10
Teza: prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu realizacji projektu dotyczącego usuwania wyrobów azbestowych.
Słowa kluczowe: azbest; dofinansowanie; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek należny; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 maja 2019 r. (data wpływu 14 maja 2019 r.), uzupełnionego pismem z dnia 1 lipca 2019 r. (data wpływu 2 lipca 2019 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 26 czerwca 2019 r., nr 0114-KDIP4.4012.291.2019.1.KS o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu realizacji projektu dotyczącego usuwania wyrobów azbestowych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu realizacji projektu dotyczącego usuwania wyrobów azbestowych

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Gmina wykonuje zadania, dla których została powołana, na podstawie przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane jednostki organizacyjne. W szczególności, do ww. zadań należą sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Gmina jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Sprzedaż Gminy nie jest zwolniona z VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego projektu „Usuwanie azbestu z gospodarstw domowych w Gminie (…)” w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…)” - dalej jako: „Projekt.

Projekt polega na przeprowadzeniu przedsięwzięcia usuwania wyrobów azbestowych/eternitu z gospodarstw domowych na terenie Gminy i obejmuje:

1.  opracowanie niezbędnej dokumentacji;
2.  demontaż pokrycia dachowego z wyrobów azbestowych/eternitu;
3.  wywóz oraz utylizację azbestu z gospodarstw domowych;
4.  działania na rzecz podniesienia świadomości ekologicznej mieszkańców, w tym działania edukacyjne i promocyjne;
5.  zarządzanie projektem.

Realizacja Projektu pozwoli zrealizować korzyści o charakterze:

1.  zdrowotnym - ograniczenie negatywnych skutków emisji, w tym występowania chorób spowodowanych emisją włókien azbestu, w efekcie czego nastąpi poprawa ogólnej kondycji zdrowotnej mieszkańców;
2.  ekonomicznym - wzrost wartości obiektów budowlanych oraz gruntów, poprawa stanu technicznego obiektów w obrębie których zinwentaryzowano azbest, wydłużenie okresu użytkowania obiektów budowlanych i poprawa ich wyglądu zewnętrznego, zmniejszenie kosztów związanych z leczeniem chorób wywołanych wdychaniem włókien azbestu;
3.  środowiskowym - ograniczenie, a docelowo eliminacja zagrożenia ze strony włókien azbestowych występujących w powietrzu.

Zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie Projektu, Projekt jest realizowany w latach 2018-2020. Projekt nie będzie generował przychodów.

Wydatki ponoszone przez Gminę w ramach Projektu (w szczególności zakup usługi demontażu, wywozu i utylizacji odpadów azbestowych wykonywanej przez firmę zewnętrzną) są i będą udokumentowane fakturami wystawionymi na rzecz Gminy, z wykazanym podatkiem VAT.

Pismem z dnia 1 lipca 2019 r. (data wpływu 2 lipca 2019 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 26 czerwca 2019 r., nr 0114-KDIP4.4012.291.2019.1.KS, Wnioskodawca poinformował, że:

1.  w ramach realizowanego przez Gminę projektu nie będą zawierane umowy cywilnoprawne z mieszkańcami. Został przeprowadzony przetarg nieograniczony w ramach, którego wyłoniono wykonawcę, którego zadaniem jest demontaż, wywóz oraz utylizacja wyrobów zawierających azbest z gospodarstw domowych na terenie Gminy. Mieszkańcy składają do Urzędy Gminy wnioski o usunięcie azbestu i na tej podstawie wykonawca usługi demontuje, wywozi i utylizuje wyroby zawierające azbest. Wydatki związane z usuwaniem azbestu ponosi Gmina;
2.  właściciele nieruchomości składają do Urzędu Gminy wnioski o demontaż, wywóz oraz utylizację wyrobów zawierających azbest. Na tej podstawie Urząd Gminy tworzy listę nieruchomości, w których zostanie usunięty azbest i przekazuje ją wykonawcy wyłonionemu w drodze przetargu nieograniczonego. W ramach projektu nie są zawierane umowy z mieszkańcami. Mieszkańcy nie będą ponosić wydatków związanych z demontażem, wywozem oraz utylizacją wyrobów zawierających azbest;
3.  Gmina nie będzie pobierała opłat z tytułu demontażu, wywozu oraz utylizacji wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy;
4.  wyboru firmy zajmującej się usuwaniem azbestu dokonała Gmina przeprowadzając przetarg nieograniczony;
5.  dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) może przeznaczyć wyłącznie na demontaż, wywóz oraz utylizacje wyrobów zawierających azbest z gospodarstw domowych z terenu Gminy. Środki otrzymane w ramach RPO WM nie mogą być przeznaczone na inne cele realizowane przez Gminę;
6.  wysokość otrzymanego dofinansowania jest uzależniona od ilości nieruchomości oraz ilości wyrobów zawierających azbest. Zgodnie z projektem Gmina jest zobowiązana do utylizacji azbestu ze 150 gospodarstw domowych oraz do usunięcia 898.65 Mg azbestu;
7.  wysokość dofinansowania otrzymanego w ramach RPO WM stanowi 85% kosztów ponoszonych na usunięcie wyrobów zawierających azbest pozostałe 15% stanowi wkład własny pokrywany z budżetu Gminy.

Na tle przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Gmina nabrała wątpliwości odnośnie prawa do odliczenia podatku naliczonego, w odniesieniu do nabywanych towarów i usług w ramach Projektu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gmina będzie uprawniona do dokonania odliczenia podatku naliczonego od zakupów towarów i usług związanych z realizacją Projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina nie będzie uprawniona do dokonania odliczenia podatku naliczonego od zakupów towarów i usług związanych z realizacją Projektu.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 tej ustawy.

Z powyższego przepisu wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Oznacza to, po pierwsze, że w odniesieniu do wydatku służącego w całości do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia VAT. W przypadku, gdy towary i usługi tylko częściowo służą do wykonywania czynności opodatkowanych, prawo do odliczenia przysługuje w odpowiedniej części. Z kolei w przypadku nabycia towarów lub usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (tj. które są wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT lub czynności wchodzących w zakres opodatkowania VAT, lecz podlegających zwolnieniu z VAT), prawo do odliczenia VAT nie przysługuje.

W związku z powyższym, obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do rodzaju działalności, z którą będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu.

W przedmiotowej sytuacji, zdaniem Wnioskodawcy, w związku z brakiem generowania przez Projekt przychodów, wydatki ponoszone przez Gminę w ramach realizacji Projektu, wykorzystywane będą przez Gminę wyłącznie do działalności innej, niż opodatkowana VAT (tj. pozostającej poza zakresem podatku VAT).

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, Gmina nie będzie uprawniona do dokonania odliczenia podatku naliczonego od zakupów towarów i usług związanych z realizacją Projektu.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego, dotyczących analogicznych przedsięwzięć, polegających na usuwaniu przez gminy azbestu na rzecz mieszkańców:

*   Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 sierpnia 2018 r., 0113-KDIPT1-1.4012.501.2018.1.MGO: „należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ - jak wskazał Wnioskodawca - towary i usługi nabywane w związku z realizacją zadania polegającego na usuwaniu (odbiorze i unieszkodliwianiu) azbestu, będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Towary i usługi w związku z realizacją projektu nie będą wykorzystywane do prowadzenia działalności odpłatnej. W związku z powyższym, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją przedmiotowego zadania. Tym samym Wnioskodawca nie będzie miał prawa do otrzymania z tego tytułu zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy. Reasumując, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizacją zadania związanego z usuwaniem (odbiorem i unieszkodliwieniem) azbestu i wyrobów zawierających azbest od mieszkańców Gminy, ponieważ towary i usługi nabywane w związku z realizacją ww. zadania będą wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”;
*   Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 lipca 2018 r., 0113-KDIPT1- 3.4012.429.2018.2.ALN: „(\`(...)\`) rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie jest/nie będzie spełniony, ponieważ jak wynika z okoliczności sprawy nabywane towary i usługi związane z realizacją przedmiotowego zadania służą/będą służyć do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym, Wnioskodawca nie ma/nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wydatkami ponoszonymi z tytułu realizacji tego projektu. Tym samym Wnioskodawcy z tego tytułu nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy. Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie ma/nie będzie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu ponieważ nabywane towary i usługi związane z realizacją przedmiotowego zadania nie służą/nie będą służyły czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług.”;
*   Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 grudnia 2017 r., 0113-KDIPT1-3.4012.743.2017.1.MK: „(\`(...)\`) należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ - jak wynika z okoliczności sprawy - usługi zakupione w ramach realizacji projektu nie będą wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone z tytułu realizacji projektu. Tym samym Wnioskodawcy z tego tytułu nie będzie przysługiwało prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy. Reasumując, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku VAT w związku z planowaną realizacją zadania polegającego na odbiorze, transporcie i utylizacji azbestu i wyrobów zawierających azbest, ponieważ usługi zakupione w ramach realizacji projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.”;
*   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 9 lutego 2017 r., 1061-IPTPP2.4512.38.2017.1.KT: „należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ jak wynika z okoliczności sprawy - usługi zakupione w ramach realizacji projektu są wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone z tytułu realizacji projektu. Tym samym Wnioskodawcy z tego tytułu nie będzie przysługiwało prawo do zwrotu podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy. Reasumując, Wnioskodawca nie będzie miał prawa do odliczenia podatku VAT w związku z planowaną realizacją zadania polegającego na odbiorze, transporcie i utylizacji wyrobów zawierających azbest, ponieważ usługi zakupione w ramach realizacji projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.”

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości jego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających temu podatkowi.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (…). Projekt polega na przeprowadzeniu przedsięwzięcia usuwania wyrobów azbestowych/eternitu z gospodarstw domowych na terenie Gminy. Projekt nie będzie generował przychodów. Wydatki ponoszone przez Gminę w ramach Projektu (w szczególności zakup usługi demontażu, wywozu i utylizacji odpadów azbestowych wykonywanej przez firmę zewnętrzną) są i będą udokumentowane fakturami wystawionymi na rzecz Gminy, z wykazanym podatkiem VAT. W ramach realizowanego przez Gminę projektu nie będą zawierane umowy cywilnoprawne z mieszkańcami. Został przeprowadzony przetarg nieograniczony w ramach, którego wyłoniono wykonawcę, którego zadaniem jest demontaż, wywóz oraz utylizacja wyrobów zawierających azbest z gospodarstw domowych na terenie Gminy. Mieszkańcy składają do Urzędy Gminy wnioski o usunięcie azbestu i na tej podstawie wykonawca usługi demontuje, wywozi i utylizuje wyroby zawierające azbest. Wydatki związane z usuwaniem azbestu ponosi Gmina. Mieszkańcy nie będą ponosić wydatków związanych z demontażem, wywozem oraz utylizacją wyrobów zawierających azbest. Gmina nie będzie pobierała opłat z tytułu demontażu, wywozu oraz utylizacji wyrobów zawierających azbest. Wyboru firmy zajmującej się usuwaniem azbestu dokonała Gmina przeprowadzając przetarg nieograniczony. Dofinansowanie ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Gmina może przeznaczyć wyłącznie na demontaż, wywóz oraz utylizacje wyrobów zawierających azbest z gospodarstw domowych z terenu Gminy. Środki otrzymane w ramach dofinansowania nie mogą być przeznaczone na inne cele realizowane przez Gminę. Wysokość otrzymanego dofinansowania jest uzależnione od ilości nieruchomości oraz ilości wyrobów zawierających azbest. Wysokość dofinansowania stanowi 85% kosztów ponoszonych na usunięcie wyrobów zawierających azbest pozostałe, 15% stanowi wkład własny pokrywany z budżetu Gminy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu realizacji projektu dotyczącego usuwania wyrobów azbestowych.

W pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć kwestię, czy w związku realizacją przedmiotowego zadania Gmina będzie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a zatem czy będzie świadczyła jakiekolwiek usługi podlegające opodatkowaniu na rzecz mieszkańców.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem” podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi, należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednostki samorządu terytorialnego są zatem podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to więc wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np.: czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506), gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania, jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności, wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem, prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś w sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto, Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Z kolei w wyroku w sprawie C-353/00, Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle, przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce, dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu), albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku mamy do czynienia z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. odsprzedażą usług zakupionych przez Gminę od wykonawcy - firmy zewnętrznej na rzecz osób fizycznych będących właścicielami nieruchomości biorących udział w projekcie), a nie z realizacją zadań własnych przez Gminę w charakterze organu władzy publicznej. Gmina bowiem nabywa/będzie nabywać przedmiotowe usługi od wyłonionego wykonawcy zadania we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich, a więc stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, zawierając umowę z wykonawcą na świadczenie ww. usługi, wchodzi w rolę podmiotu świadczącego usługę. Sam fakt, że Gmina nie będzie zawierała z mieszkańcami umów na realizację ww. zadania, a podstawę do podjęcia stosownych działań przez Gminę w tym zakresie stanowią wnioski o usunięcie azbestu składane przez zainteresowanych mieszkańców nie powoduje, że Gmina w tym przypadku będzie działać jako organ publiczny realizujący zadania własne. Trzeba również zauważyć, że to Gmina (nie właściciele nieruchomości) dokonała w drodze przetargu wyboru wykonawcy prac dotyczących zadania związanego z usuwaniem i unieszkodliwianiem wyrobów zawierających azbest.

Wyjaśnić należy, że środki finansowe pozyskane przez Gminę z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, w tym przypadku są przeznaczone na realizację konkretnego zadania (projektu) związanego z usunięciem wyrobów zawierających azbest pochodzących z nieruchomości należących do konkretnych podmiotów będących właścicielami tych nieruchomości. W konsekwencji środki te stanowią wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi przez Gminę na rzecz właścicieli nieruchomości, które jest uiszczane przez podmiot trzeci (tj. podmiot dokonujący dofinansowania). Przedmiotowa dotacja nie może więc zostać uznana za dotację kosztową przeznaczoną na ogólną działalność Gminy, jej celem bowiem nie jest dotowanie całej działalności Gminy, ale konkretnych czynności wykonywanych w ramach ww. projektu. Otrzymana dotacja pokryje 85% ceny usługi świadczonej przez Gminę a pozostała część kosztów związanych z usuwaniem azbestu zostanie pokryta z budżetu Gminy. Jak wynika z opisu sprawy dofinansowanie Gmina może przeznaczyć wyłącznie na demontaż, wywóz oraz utylizację wyrobów zawierających azbest z gospodarstw domowych z terenu Gminy. Środki otrzymane w ramach dofinansowania nie mogą być przeznaczone na inne cele realizowane przez Gminę. Wysokość otrzymanego dofinansowania jest uzależniona od ilości nieruchomości oraz ilości wyrobów zawierających azbest. Mieszkańcy nie będą ponosić wydatków związanych z demontażem, wywozem oraz utylizacją wyrobów zawierających azbest. Gmina nie będzie pobierała opłat z tytułu demontażu, wywozu oraz utylizacji wyrobów zawierających azbest. Skoro więc ostateczny odbiorca usługi nie będzie musiał za tę usługę płacić z powodu przyznanego dofinansowania, to należy stwierdzić, że dofinansowanie to bezpośrednio wpływa na cenę świadczonej usługi, gdyż pozwala usługobiorcy korzystać z niej za darmo.

Zatem Wnioskodawca świadcząc usługi w zakresie usuwania i unieszkodliwiania wyrobów zawierających azbest działa/będzie działać jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy w zakresie, w jakim realizuje/będzie realizować ww. zadanie oraz nie korzysta z wyłączenia od podatku na podstawie przepisu art. 15 ust. 6 ustawy.

W związku z powyższym uznać należy, że świadczenia, co do których Gmina się zobowiązała w ramach wniosków składanych przez mieszkańców, stanowią/będą stanowić odpłatne świadczenie usług, które – zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlegają/będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Gmina, w związku z ww. czynnościami występuje/będzie występować w charakterze podatnika tego podatku.

Jednocześnie należy wskazać, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia dla świadczenia usług w zakresie usuwania azbestu.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będą spełnione, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – Wnioskodawca realizując ww. zadanie wykonuje/będzie wykonywał odpłatne świadczenia na rzecz mieszkańców i działał w charakterze podatnika VAT. Efekty przedmiotowego zadania są/będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawca ma/będzie miał prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu realizacji projektu dotyczącego usuwania wyrobów azbestowych, pod warunkiem niezaistnienia innych przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę we wniosku interpretacji indywidualnych prawa podatkowego tut. Organ wyjaśnia, że wskazane interpretacje zostały potraktowane jako element argumentacji Wnioskodawcy, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one stronę postępowania w konkretnych, indywidualnych sprawach. Ponadto opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłe zawarty w powoływanych przez Wnioskodawcę interpretacjach indywidualnych, nie jest tożsamy z opis zaprezentowanym w niniejszej interpretacji. Zostały one bowiem wydane w odmiennych okolicznościach faktycznych niż przedstawione w analizowanej sprawie. Wydając powoływane przez Wnioskodawcę interpretacje indywidualne, Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu sprawy. Podstawę rozstrzygnięcia stanowiła co zasady okoliczność, że usługi/towary nabywane w ramach realizacji projektu dotyczącego usuwania wyrobów azbestowych nie będą wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem powołane przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku interpretacje indywidualne prawa podatkowego nie mogą być podstawą do zaakceptowania jego stanowiska w przedmiotowej sprawie.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenie przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.