Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-461/15-2/TW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-07-07
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.
Słowa kluczowe: przychód; płatnik; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z 1 kwietnia 2015 r. (data wpływu 7 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Sp. z o.o. (dalej: A lub Wnioskodawca) jest podmiotem należącym do międzynarodowej grupy, prowadzącym działalność w zakresie produkcji kosmetyków. A działa na terenie zakładu, w którym swoją działalność prowadzą również inne podmioty należące do grupy, tj. B Sp. z o.o. (dalej B) oraz C Sp. z o.o. (dalej: C).

Powodowany chęcią poprawienia efektywności prowadzonej działalności, a w szczególności obniżeniem wskaźnika absencji pracowników i współpracowników, Wnioskodawca zlecił profesjonalnemu podmiotowi zajmującemu się świadczeniem usług medycznych przeprowadzenie analizy stanu zdrowia kadry A. W wyniku analizy stwierdzono, iż obecny stan zdrowia istotnej części załogi A, a najprawdopodobniej – również przyszły stan zdrowia tejże załogi (z uwagi na liczną grupę pracowników w przedziale wiekowym 30-50 lat), nie pozwoli ograniczyć wskaźnika absencji w pracy do docelowego poziomu. Na kondycję zdrowotną znacznej części załogi A wpływa po części fizyczny charakter pracy osób zatrudnionych przy liniach produkcyjnych.

W związku z powyższym, A podjął decyzję o utworzeniu sali konferencyjno-sportowo-rekreacyjnej (dalej: Sala) w celu: (i) poprawy obecnego stanu zdrowia załogi pracowniczej, (ii) zapewnienia profilaktyki mającej na celu zapobieganie pogarszaniu się stanu zdrowia tejże załogi oraz (iii) stworzenia dodatkowego miejsca, w którym mogłyby odbywać się spotkania i narady.

Sala zostanie stworzona na terenie zakładu, w którym działalność prowadzi A, C oraz B. W celu utworzenia Sali, C udostępni A za wynagrodzeniem swój budynek znajdujący się na terenie wspomnianego powyżej zakładu. Wnioskodawca planuje poniesienie nakładów inwestycyjnych na utworzenie Sali w budynku należącym do C, a nakłady te mają obejmować wydatki na przystosowanie tegoż budynku do nowej funkcji oraz na jego odpowiednie wyposażenie.

Po utworzeniu Sali A będzie ponosił wydatki związane z jej bieżącym funkcjonowaniem (np. koszty tzw. mediów, itd.). Ponadto, Wnioskodawca będzie zajmował się obsługą administracyjną Sali, zapewnieniem jej funkcjonowania oraz będzie zatrudniać profesjonalną obsługę w osobach trenerów rehabilitantów.

Zgodnie z założeniami, z Sali będą mogły korzystać wszystkie osoby, które zostaną wpuszczone na teren wspomnianego powyżej zakładu, w tym w szczególności:

*   pracownicy, współpracownicy oraz inne osoby zatrudnione przez A, C oraz B, jak również członkowie rodzin tych osób, przy czym zakłada się, iż osoby te będą korzystały z Sali w zakresie wszystkich jej funkcji, tj. w zakresie funkcji sportowej, rekreacyjnej oraz konferencyjnej;
*   pracownicy, współpracownicy oraz inne osoby zatrudnione przez usługodawców współpracujących z A, C i B (dalej: Usługodawcy), np. pracownicy, zleceniobiorcy agencji pracy, firm ochroniarskich i sprzątających, przy czym zakłada się, iż osoby te będą korzystały z Sali w zakresie wszystkich jej funkcji, tj. w zakresie funkcji sportowej, rekreacyjnej oraz konferencyjnej;
*   inne osoby, które zostaną wpuszczone na teren zakładu w związku z działalnością prowadzoną przez A, C oraz B, przy czym zakłada się, iż osoby te będą korzystały z Sali w zakresie przede wszystkim (aczkolwiek możliwe, że nie wyłącznie) funkcji konferencyjnej.

Sala będzie dostępna dla wskazanych powyżej grup osób przez całą dobę, przez wszystkie dni tygodnia, co wynika w głównej mierze ze zmianowego trybu pracy osób zatrudnionych przez A. Zgodnie z polityką w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy, każde wejście na teren zakładu A, C oraz B przez wspomniane powyżej osoby będzie rejestrowane, przy czym nie będzie to jednoznaczne z tym, iż osoby te faktycznie skorzystały z Sali. Przykładowo, po zakończeniu pracy dana osoba będzie mogła zostać na terenie zakładu i udać się do Sali, bądź też spędzić czas po pracy w innym miejscu np. na stołówce zakładowej. Z drugiej strony, taka osoba będzie mogła stawić się w zakładzie przed formalnym rozpoczęciem pracy zarówno w celu skorzystania z Sali, jak i z uwagi na konieczność wykonania dodatkowych zadań. Jednocześnie, w niektórych sytuacjach korzystanie z Sali będzie następowało w godzinach pracy, np. w Sali będą odbywały się spotkania. Wejścia na Salę wskazanych powyżej grup osób nie będą w żaden sposób rejestrowane.

A będzie finansował wydatki na stworzenie, a następnie na bieżące funkcjonowanie Sali ze środków obrotowych (wydatki te w żadnej części nie będą finansowane przez A z środków Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych).

Wnioskodawca planuje, aby korzystanie z Sali przez osoby zatrudnione przez A oraz członków ich rodzin następowało nieodpłatnie. Niemniej, nie jest wykluczone, iż A będzie obciążał zatrudnione osoby „symboliczną” kwotą (np. 1 zł miesięcznie) za umożliwienie korzystania z Sali przez te osoby oraz członków ich rodzin. Wprowadzona opłata nie będzie jednak zależna ani od faktu, ani od zakresu korzystania z Sali przez zatrudnione przez A osoby, jak również będzie niezależna od faktycznej liczby osób korzystających z Sali (członków rodziny) „przypadających” na danego zatrudnionego przez A.

Jednocześnie, A będzie obciążał C, B oraz Usługodawców z tytułu umożliwienia korzystania z Sali przez osoby zatrudnione przez te podmioty, jak również przez członków ich rodzin oraz przez pozostałe osoby, które zostaną wpuszczone na teren zakładu A w związku z działalnością prowadzoną przez C, B oraz Usługodawców. Obciążenie dokonywane przez A na rzecz C, B oraz Usługodawców będzie miało charakter ryczałtowy zagregowany, tj. nie będzie uzależnione od liczby użytkowników Sali (zarówno potencjalnych jak i faktycznych) „przypadających” na te podmioty.

Mając na uwadze przedstawione powyżej zdarzenie przyszłe, Wnioskodawca powziął wątpliwości dotyczące jego ewentualnych obowiązków wynikających z przepisów ustawy o PIT, w tym w szczególności – obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej: PIT) w związku z planowanym udostępnianiem Sali na rzecz wskazanych powyżej grup osób.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z tym, iż z Sali mogłyby nieodpłatnie korzystać wszystkie osoby wchodzące na teren zakładu A, po stronie osób, które łączą z A stosunki prawne wynikające np. z umów o pracę, umów cywilnoprawnych, jak również z innych form zatrudnienia, powstają przychody z tytułu nieodpłatnych świadczeń podlegające opodatkowaniu PIT, a tym samym – czy na A ciążą obowiązki płatnika PIT?
2.  Czy po stronie innych osób niż wskazane w Pytaniu 1, tj. po stronie: (i) członków rodzin tychże osób, (ii) pracowników i współpracowników C, B i Usługodawców, jak również innych osób wpuszczanych na teren zakładu A w związku z działalnością tych podmiotów oraz (iii) innych osób wpuszczanych na teren zakładu A w związku z działalnością A, powstają przychody z tytułu nieodpłatnych świadczeń podlegające opodatkowaniu PIT, a tym samym – czy w związku z tym na A ciążą obowiązki wynikające z przepisów ustawy o PIT?
3.  Czy w przypadku, gdyby A pobierał od osób, które łączą z A stosunki prawne wynikające np. z umów o pracę, umów cywilnoprawnych, jak również z innych form zatrudnienia, symboliczną odpłatność za potencjalną możliwość korzystania z Sali przez te osoby oraz przez członków ich rodzin, po stronie tychże osób powstają przychody z tytułu częściowo odpłatnych świadczeń podlegające opodatkowaniu PIT, a tym samym czy na A ciążą obowiązki płatnika PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym:

1.  w związku z tym, iż z Sali będą mogły korzystać wszystkie osoby wchodzące na teren zakładu A, to po stronie osób, które łączą z A stosunki prawne wynikające np. z umów o pracę, umów cywilnoprawnych, jak również innych form zatrudnienia, nie powstają przychody z tytułu nieodpłatnych świadczeń podlegające opodatkowaniu PIT, a tym samym na A nie będą ciążyć żadne obowiązki płatnika PIT;
2.  przychody z tytułu nieodpłatnych świadczeń podlegające opodatkowaniu PIT nie będą również powstawać w przypadku pozostałych osób, tj.: (i) członków rodzin wspomnianych powyżej osób, (ii) pracowników i współpracowników C, B i Usługodawców jak również innych osób wpuszczanych na teren zakładu A w związku z działalnością tych podmiotów oraz (iii) innych osób wpuszczanych na teren zakładu A w związku z działalnością A, a tym samym na A nie będą ciążyć żadne obowiązki wynikające z przepisów ustawy o PIT oraz
3.  w przypadku, gdyby A pobierał od osób, które łączą z A stosunki prawne wynikające np. z umów o pracę, umów cywilnoprawnych, jak również z innych form zatrudnienia, symboliczną odpłatność za potencjalną możliwość korzystania z Sali przez te osoby oraz przez członków ich rodzin, to po stronie tychże osób nie powstawałyby przychody z tytułu częściowo odpłatnych świadczeń podlegające opodatkowaniu PIT, a tym samym na A nie ciążyłyby obowiązki płatnika PIT.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia szczegółowe uzasadnienie swojego stanowiska.

Pytanie 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, aby rozstrzygnąć czy po stronie A w omawianym zdarzeniu przyszłym powstają obowiązki płatnika PIT w związku z udostępnieniem Sali na rzecz zatrudnionych przez A osób, należy określić czy po stronie tychże osób powstają przychody podlegające opodatkowaniu PIT. Stosownie bowiem do regulacji Rozdziału 7 ustawy o PIT „Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników (a w szczególności art. 31 i art. 41 ustawy o PIT) potrącenie zaliczek przez płatników może nastąpić wyłącznie od przysporzeń będących przychodami / dochodami opodatkowanymi PIT.

W omawianym zdarzeniu przyszłym, zdaniem Wnioskodawcy, należy wziąć pod uwagę w szczególności przepisy art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o PIT, które wskazują na dwa źródła przychodów, jakimi są:

*   stosunek pracy i praca nakładcza (o którym to źródle przychodów szczegółowo mowa w art. 12 ustawy o PIT) oraz
*   działalność wykonywana osobiście (o którym to źródle przychodów szczegółowo mowa w art. 13 ustawy o PIT).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności m.in. świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z powyższego wynika, że przychodem ze stosunku pracy nie jest jedynie wynagrodzenie za pracę, ale także inne przysporzenia majątkowe, takie jak nieodpłatne świadczenia, czy też świadczenia częściowo odpłatne.

Z kolei stosownie do art. 13 pkt 7, pkt 8 lit. a) oraz pkt 9 ustawy o PIT, za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody m.in. (i) przychody otrzymywane przez osoby należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych, (ii) przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, jak również (iii) przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze.

Do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, analogicznie jak w przypadku stosunku pracy, należy włączyć przychody z nieodpłatnych świadczeń oraz świadczeń częściowo odpłatnych, bowiem art. 13 ustawy o PIT odnosi się do generalnej definicji przychodów określonej w art. 11 ust. 1 ustawy o PIT. Jeżeli zatem świadczenie jest nieodpłatne (częściowo odpłatne) i otrzymane w związku z tym, że dana osoba wykonuje określone czynności (np. świadczy usługi na podstawie umowy o dzieło) to taki przychód winien być przypisany do źródła przychodów określonego w art. 13 ustawy o PIT.

W świetle powyższych uwag, kluczowe znaczenie w omawianym zdarzeniu przyszłym – z uwagi na okoliczność, że w związku z udostępnianiem Sali Wnioskodawca nie będzie pobierał od osób, które łączą z A stosunki prawne, jakichkolwiek płatności ma regulacja wynikająca z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT. Przepis ten określa, że przychodami są m.in. otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z kolei zgodnie z art. 11 ust. 2 ustawy o PIT wartość pieniężną świadczeń w naturze określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu miejsca ich uzyskania. Ponadto, w myśl art. 11 ust. 2a ustawy o PIT wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

*   jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
*   jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu,
*   jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
*   w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu, stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zdaniem Wnioskodawcy, wykładnia wspomnianych powyżej regulacji art. 11 ustawy o PIT w kontekście omawianego zdarzenia przyszłego, tj. rozstrzygnięcie kwestii czy w związku z udostępnianiem Sali przez A na rzecz omawianych grup osób powstają po ich stronie przychody z tytułu nieodpłatnych świadczeń powinna zostać dokonana w oparciu o tezy wynikające z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. (sygn. K 7/13). Wyrok ten dotyczył wprawdzie kwestii udziału pracowników w imprezach integracyjnych, jednak w oparciu o tezy tego orzeczenia można wskazać cechy / okoliczności, których wystąpienie jest niezbędne dla powstania po stronie osoby fizycznej przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia.

W wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. (sygn. K 7/13) wskazano m.in., że:

*   kryterium wyodrębnienia świadczeń opodatkowanych PIT jest obiektywna ocena czy świadczenie leżało w interesie pracownika, tj. czy stanowiło realne przysporzenie majątkowe (korzyść);
*   korzyść związana z nieodpłatnym świadczeniem musi być wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie może być dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów);
*   aby świadczenie podlegało PIT musi prowadzić do pojawienia się po stronie pracownika dochodu, będącego korzyścią majątkową (powiększenia aktywów lub też zaoszczędzenia wydatków);
*   tylko dobrowolne skorzystanie przez pracownika z oferowanego świadczenia powoduje powstanie po jego stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT;
*   po stronie pracownika nie pojawia się korzyść, która podlega opodatkowaniu PIT, jeżeli nieodpłatne świadczenie zostało przyjęte jako warunek niezbędny do zgodnego z prawem wykonania pracy;
*   świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia są traktowane jako przychód podlegający opodatkowaniu PIT wyłącznie wtedy, gdy są „otrzymane” przez pracownika.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie będą spełnione wynikające z powyższego orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego warunki do uznania, że po stronie zatrudnionych przez A osób korzystających z Sali powstają przychody z tytułu nieodpłatnych świadczeń podlegające opodatkowaniu PIT, a tym samym – do uznania, że na A ciążą w związku z udostępnianiem Sali na rzecz tychże osób obowiązki płatnika PIT.

W szczególności, zdaniem A, w omawianym zdarzeniu przyszłym nie będą spełnione kluczowe warunki niezbędne do wystąpienia po stronie wspomnianych powyżej osób przychodów z tytułu nieodpłatnych świadczeń podlegających opodatkowaniu PIT, tj.:

1.  nie będzie możliwa weryfikacja przez A faktu „otrzymania” wymiernego i przypisanego indywidualnie przysporzenia przez wspomniane powyżej osoby w postaci skorzystania z Sali oraz
2.  brak będzie podstaw do precyzyjnego ustalenia wartości potencjalnego przychodu po stronie osób korzystających z Sali.

W dalszej części wniosku, A przedstawia rozwinięcie powyższych twierdzeń.

Ad. a)

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego z Sali będą mogły korzystać wszystkie osoby, które zostaną wpuszczone na teren zakładu. W związku z tym, A nie będzie w stanie ustalić czy dana osoba wchodząc na teren zakładu rzeczywiście skorzystała z Sali w celu osiągnięcia osobistej korzyści. Tym samym, Wnioskodawca nie będzie mógł w sposób nie budzący wątpliwości uznać, czy dana osoba (w tym osoba zatrudniona przez A) otrzymała jakiekolwiek przysporzenie, które mogłoby skutkować powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, brak jest podstaw, aby sam fakt postawienia przez A omawianego świadczenia do dyspozycji wspomnianych powyżej osób (w tym osób zatrudnionych przez A) skutkował uznaniem, iż świadczenie to zostało przez nich „otrzymane”, a w konsekwencji, po stronie tych osób powstało realne przysporzenie majątkowe (korzyść). W konsekwencji, nie można uznać, że nieodpłatne świadczenia polegające na umożliwieniu korzystania z Sali są „otrzymane” przez osoby, które łączą z A stosunki prawne wynikające np. z umów o pracę, umów cywilnoprawnych, jak również z innych form zatrudnienia.

Dodatkowo należy zauważyć, iż:

*   Sala została utworzona w pierwszej kolejności i przede wszystkim w interesie A, tj. została utworzona w celu poprawy zdrowia załogi pracowniczej oraz zapewnienia profilaktyki i obniżenia wskaźnika absencji, jak również w celu stworzenia miejsca do przeprowadzania konferencji i spotkań; tym samym, funkcjonowanie Sali służy w pierwszej kolejności oraz przede wszystkim celom A, a ewentualna korzyść odnoszona przez inne podmioty (w tym osoby zatrudnione przez A) ma drugorzędny i wtórny charakter;
*   w omawianym zdarzeniu przyszłym nie występuje pełna dobrowolność w zakresie korzystania z Sali przez osoby zatrudnione przez A; należy bowiem zauważyć, że pracownicy i współpracownicy A nie są w stanie podjąć działań w celu uzyskania możliwości dostępu do Sali lub rezygnacji z niego; innymi słowy, zawsze kiedy dana osoba zatrudniona przez A wchodzi na teren zakładu, może ona potencjalnie skorzystać z Sali, a jednocześnie nie może ona podjąć jakichkolwiek działań lub zamanifestować w jakikolwiek sposób okoliczności, iż nie chce ona korzystać z Sali;
*   z uwagi na to, że Sala będzie miała charakter ogólnodostępny, niezasadnym jest twierdzenie, że po stronie osób zatrudnionych przez A występuje korzyść w postaci zaoszczędzenia wydatków; nie można bowiem zakładać automatycznie, że gdyby nie utworzenie Sali to osoby te poniosłyby wydatki na zakup usług korzystania z obiektu o charakterze podobnym do Sali.

Ad. b)

Jednocześnie, gdyby uznać – co zdaniem Wnioskodawcy byłoby nieprawidłowe – że na gruncie przepisów ustawy o PIT sama możliwość skorzystania z Sali kreuje przychód po stronie osób, które potencjalnie mogą z niej korzystać (w tym osób zatrudnionych przez A), to należy zauważyć, iż w omawianym zdarzeniu przyszłym brak jest możliwości ustalenia wartości przychodów, które mogłyby stanowić podstawę opodatkowania PIT.

W opinii Wnioskodawcy, na gruncie przepisów ustawy o PIT w celu opodatkowania przychodów z tytułu nieodpłatnych świadczeń koniecznym jest precyzyjne ustalenie ich zindywidualizowanej wartości. Jednocześnie, tak określona wartość musi być każdorazowo wartością rzeczywistą. Możliwość szacunkowego (ryczałtowego, uśrednionego) ustalania przychodów z tytułu nieodpłatnych świadczeń dotyczy tylko ściśle określonych w ustawie o PIT przysporzeń.

Reguły w zakresie ustalania wartości innych przychodów z nieodpłatnych świadczeń określa art. 11 ust. 2 i 2a ustawy o PIT, zgodnie z którymi wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c ustawy o PIT, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania. Jednocześnie, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W opinii A, w omawianym zdarzeniu przyszłym przy ustalaniu wartości przychodów z tytułu nieodpłatnych świadczeń po stronie osób zatrudnionych przez A ewentualne zastosowanie mógłby znaleźć art. 11 ust. 2a pkt 4 ustawy o PIT, tj. konieczne byłoby odwołanie się do cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług tego samego rodzaju i gatunku. Inne metody nie znajdą zastosowania, gdyż Wnioskodawca nie świadczy usług udostępniania sali sportowo- rekreacyjnej (C, B oraz Usługodawcy są obciążani za możliwość korzystania z wszystkich funkcji Sali, tj. funkcji sportowych, rekreacyjnych oraz konferencyjnych) oraz nie nabywa takich usług od podmiotów trzecich.

Niemniej, należy podkreślić, że w omawianym zdarzeniu przyszłym nie sposób określić cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu podobnych usług które stanowiłyby punkt wyjścia dla ustalenia wartości przychodu po stronie zatrudnionych przez A osób korzystających z Sali. Wnioskodawca nie może bowiem ustalić jakie usługi są przez niego faktycznie wykonywane na rzecz osób przez niego zatrudnionych. W szczególności, A nie ma wiedzy co do zakresu tych świadczeń, ani tego jak częstotliwie i w jakim okresie dana osoba z nich korzystała. Ponadto, korzystanie z Sali w niektórych przypadkach przez te osoby będzie odbywało się na cele ściśle związane z działalnością gospodarczą A (przykładowo, w Sali będą odbywały się spotkania) i w związku z tym A nie będzie miał możliwości precyzyjnego określenia zakresu korzystania z Sali przez osoby zatrudnione przez A.

Innymi słowy, pomimo że teoretycznie Wnioskodawca mógłby odwołać się do cenników stosowanych przez podmioty udostępniające sale sportowo-rekreacyjne, to w praktyce nie wiedziałby czy przyjąć cenę stosowane przez te podmioty za: jednorazowy wstęp do obiektu, możliwość codziennego korzystania z obiektu, korzystanie z obiektu wyłącznie w godzinach przedpołudniowych lub wyłącznie popołudniowych oraz czy uwzględnić inne dodatkowo płatne świadczenia jak: wypożyczenie sprzętu, konsultacja rehabilitanta, itd.

Jednocześnie, A znane jest prezentowane w przeszłości przez niektóre organy podatkowe stanowisko – w opinii Wnioskodawcy nieprawidłowe – zgodnie z którym wartość nieodpłatnego świadczenia może być ustalana w sposób szacunkowy. Niemniej, nawet uznanie, że w omawianym zdarzeniu przyszłym dopuszczalne jest określanie wartości przychodów z tytułu nieodpłatnego świadczenia w szacunkowy sposób, tj. poprzez obliczenie arytmetyczne polegające na podzieleniu łącznych kosztów funkcjonowania Sali przez liczbę osób, które potencjalnie mogą korzystać z Sali w danym okresie, to A nie będzie dysponować wszystkimi danymi niezbędnymi do dokonania takich obliczeń.

Należy bowiem zauważyć, że Wnioskodawca nie ma możliwości ustalenia liczby osób, które potencjalnie mają możliwość skorzystania z Sali w danym okresie, jak również nie może określić liczby osób, które faktycznie skorzystały z Sali w takim okresie. Z Sali będzie mógł bowiem korzystać „otwarty” krąg osób. Tym samym, Wnioskodawca nie będzie znał liczby osób, przez którą należałoby podzielić łączny koszt funkcjonowania Sali, co powoduje, że A nie będzie w stanie obliczyć nawet „uśrednionej” wartości przychodów z tytułu nieodpłatnych świadczeń, które mogłyby ewentualnie podlegać opodatkowaniu PIT.

Podsumowując – zdaniem A – w omawianym zdarzeniu przyszłym po stronie osób, które łączą z A stosunki prawne wynikające np. z umów o pracę, umów cywilnoprawnych, jak również z innych form zatrudnienia i które mogą potencjalnie korzystać z Sali, nie powstają w związku z tym przychody z tytułu nieodpłatnych świadczeń podlegające opodatkowaniu PIT. W konsekwencji, na Wnioskodawcy nie ciążą żadne obowiązki płatnika PIT w odniesieniu do tychże osób.

Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie wskazać na interpretacje podatkowe, wydawane przez organy podatkowe po publikacji wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. (sygn. K 7/13), które potwierdzają stanowisko, iż brak możliwości identyfikacji osób faktycznie korzystających z danego świadczenia oraz brak możliwości ustalenia indywidualnej wartości takiego świadczenia, nie pozwalają na określenie przychodów z tytułu nieodpłatnych świadczeń podlegających opodatkowaniu PIT. Takie stanowisko zajął np.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 15 grudnia 2014 r. (sygn. IBPBII/1/415-801/14/MK): „udział w imprezie organizowanej przez pracodawcę nie oznacza uzyskania przychodu przez pracownika także z tego powodu, że brak jest podstaw, by świadczenie adresowane do wszystkich pracowników – przypisać indywidualnym uczestnikom, jako ich wymierną korzyść. Ponieważ u pracowników biorących udział w imprezie integracyjnej/firmowej nie powstaje przychód podatkowy, dlatego też na Wnioskodawcy jako płatniku nie ciąży obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych. Brak jest również podstaw aby do poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów imprezy integracyjnej/firmowej zastosować działanie arytmetyczne polegające na podzieleniu kosztów tej imprezy przez liczbę pracowników, którzy zgłosili swój udział w spotkaniu”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 12 grudnia 2014 r. (sygn. IBPBII/1/415-740/14/AŻ): „w treści wniosku Wnioskodawca wskazał, iż kosze z jabłkami wystawiane są w ogólnodostępnych pomieszczeniach, zaś Spółka nie prowadzi ewidencji w zakresie wydania i spożycia jabłek (owoców). W rezultacie zatem wartość udostępnionych pracownikom jabłek nie stanowi przychodu dla tych osób. Przychód bowiem nie powstanie w sytuacji, gdy niemożliwym jest skonkretyzowanie odbiorcy świadczenia, jak również gdy nie można zindywidualizować wartości świadczenia przypadającego na konkretną osobę. Zatem na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika z tytułu udostępnienia jabłek pracownikom”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 26 września 2014 r. (sygn. ITPB2/415-645/14/MU): „w świetle stanu faktycznego przedstawionego we wniosku uznać jednak należy, że ubezpieczonym od odpowiedzialności cywilnej będzie nieograniczony krąg osób. Tym samym, w tejże sytuacji, nie będzie możliwym zidentyfikowanie osób objętych ubezpieczeniem. Objęcie ubezpieczeniem grupy osób, niemożliwej do zidentyfikowania, stanowi natomiast okoliczność uniemożliwiającą przypisanie przychodu z tego tytułu konkretnej osobie”.

Pytanie 2.

W opinii A, po stronie osób innych niż wskazane w Pytaniu 1, tj. po stronie: (i) członków rodzin tychże osób, (ii) pracowników i współpracowników C, B i Usługodawców, jak również innych osób wpuszczanych na teren zakładu A w związku z działalnością tych podmiotów oraz (iii) innych osób wpuszczanych na teren zakładu A w związku z działalnością A, nie powstają przychody z tytułu nieodpłatnych świadczeń podlegające opodatkowaniu PIT w związku z możliwością korzystania z Sali. W konsekwencji, na A nie ciążą obowiązki wynikające z przepisów ustawy o PIT.

Poniżej A przedstawia uzasadnienie swojego stanowiska w odniesieniu do poszczególnych grup osób wskazanych w pytaniu 2.

Ad. (i)

Zdaniem Wnioskodawcy, nawet jeżeli uznać, że w omawianym zdarzeniu przyszłym po stronie członków rodzin osób zatrudnionych przez A powstaje przychód w związku z potencjalnym korzystaniem z Sali, to przychód ten – zgodnie z utrwalonym stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe – winien być przypisany do przychodów ze stosunków prawnych łączących te osoby z A (np. ze stosunku pracy).

Jednocześnie, z uwagi na to, że – jak wskazano w stanowisku Wnioskodawcy dotyczącym pytania 1 – po stronie osób zatrudnionych przez A nie jest możliwe określenie przychodów z tytułu nieodpłatnych świadczeń w związku z korzystaniem z Sali, to – zdaniem A – nie jest to również możliwe w przypadku członków rodzin osób zatrudnionych przez Wnioskodawcę.

W konsekwencji, w związku z udostępnianiem Sali na rzecz członków rodzin osób, z którymi A łączą stosunki prawne, na Wnioskodawcy nie ciążą żadne obowiązki wynikające z przepisów ustawy o PIT, w tym w szczególności – obowiązki płatnika PIT.

Ad. (ii)

Odnosząc się do udostępnienia Sali pracownikom i współpracownikom C, B i Usługodawców, jak również innych osób wpuszczanych na teren zakładu A w związku z działalnością tych podmiotów, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż nie można uznać, że A dokonuje nieodpłatnych świadczeń na rzecz tychże osób. Należy bowiem zauważyć, że z tytułu umożliwienia korzystania z Sali przez te osoby, Wnioskodawca obciąża C, B oraz Usługodawców. Tym samym, ekonomiczny ciężar korzystania z Sali przez omawiane osoby nie jest ponoszony przez A, lecz odpowiednio przez C, B i Usługodawców.

W konsekwencji, ewentualne przychody z tytułu nieodpłatnych świadczeń dokonywanych na rzecz tychże osób (o ile takie przychody w ogóle wystąpią) swoje źródło powinno znaleźć w stosunkach zatrudnienia łączących te osoby z C, B i Usługodawcami.

Tym samym, w związku z udostępnianiem Sali na rzecz osób, zatrudnionych przez C, B oraz przez Usługodawców, jak również innych osób wpuszczanych na teren zakładu A w związku z działalnością tych podmiotów, na Wnioskodawcy nie ciążą żadne obowiązki wynikające z przepisów ustawy o PIT, w tym w szczególności – obowiązki płatnika PIT.

Ad. (iii)

Zdaniem Wnioskodawcy, po stronie innych osób wpuszczanych na teren zakładu w związku z działalnością A nie powstaną przychody z tytułu nieodpłatnych świadczeń polegających na możliwości korzystania z Sali, gdyż osoby te będą korzystały z Sali przede wszystkim w celu wykonywania czynności związanych z działalnością A (np. będą uczestniczyły w spotkaniach biznesowych). W konsekwencji, korzyści z tytułu korzystania przez te osoby z Sali osiągane będą przede wszystkim przez A, a nie te osoby.

Ponadto, nawet gdyby omawiana grupa osób skorzystała z Sali w zakresie jej funkcji rekreacyjno-sportowych, to analogicznie jak w przypadku grup osób, o których mowa w pytaniach 1 oraz 2 – A nie ma możliwości weryfikacji faktu „otrzymania” ewentualnych przysporzeń z tego tytułu po stronie tej grupy osób, jak również brak jest podstaw do precyzyjnego ustalenia wartości takich przychodów.

W konsekwencji, w związku z udostępnianiem Sali na rzecz innych osób wpuszczanych na teren zakładu w związku z działalnością A, na Wnioskodawcy nie ciążą żadne obowiązki wynikające z przepisów ustawy o PIT, w tym w szczególności – obowiązki płatnika PIT.

Pytanie 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdyby pobierał on od osób, które łączą z A stosunki prawne wynikające np. z umów o pracę, umów cywilnoprawnych, jak również z innych form zatrudnienia, symboliczną odpłatność za potencjalną możliwość korzystania z Sali przez te osoby oraz przez członków ich rodzin, to po stronie tychże osób nie powstawałyby przychody z tytułu częściowo odpłatnych świadczeń podlegające opodatkowaniu PIT, a tym samym na A nie ciążyłyby obowiązki płatnika PIT.

Zdaniem A – analogicznie jak w stanowisku przedstawionym w odniesieniu do pytania 1 – w omawianym zdarzeniu przyszłym:

1.  nie będzie możliwa weryfikacja faktu „otrzymania” wymiernego i przypisanego indywidualnie przysporzenia przez wspomniane powyżej osoby oraz
2.  brak będzie podstaw do precyzyjnego ustalenia wartości potencjalnych przychodów z tytułu częściowo odpłatnych świadczeń po stronie osób korzystających z Sali.

Ad. a)

W opinii A, ewentualne wprowadzenie symbolicznej odpłatności nie będzie jednoznaczne z uzyskaniem przez Wnioskodawcę możliwości weryfikacji faktu otrzymania częściowo odpłatnego świadczenia po stronie omawianych osób – a tym samym – brak będzie możliwości precyzyjnego ustalenia wartości potencjalnego przychodu po stronie osób korzystających z Sali.

Wprowadzenie symbolicznej odpłatności nie zmieni bowiem okoliczności, iż Wnioskodawca nie będzie mógł w sposób nie budzący wątpliwości zweryfikować czy dana osoba (w tym osoba zatrudniona przez A) otrzymała jakiekolwiek (częściowo odpłatne) przysporzenie, które mogłoby skutkować powstaniem przychodów podlegających opodatkowaniu PIT. Z drugiej strony, brak jest podstaw, aby sam fakt postawienia przez A w zamian za symboliczną odpłatność omawianego świadczenia do dyspozycji wspomnianych powyżej osób (w tym osób zatrudnionych przez A) skutkował uznaniem, iż świadczenie to zostało przez nich „otrzymane”, a w konsekwencji, po stronie tych osób powstało realne przysporzenie majątkowe (korzyść).

Dodatkowo należy zauważyć, iż wprowadzenie symbolicznej odpłatności nie zmienia faktu, iż funkcjonowanie Sali służy zasadniczo celom A, a ewentualna korzyść odnoszona przez osoby korzystające z Sali (w tym przez osoby zatrudnione przez A oraz przez członków rodzin tychże osób) ma drugorzędny / wtórny charakter. Ponadto, z uwagi na to, że Sala będzie miała charakter ogólnodostępny, nie sposób twierdzić, że po stronie osób zatrudnionych przez A i członków ich rodzin pojawi się korzyść w postaci zaoszczędzenia wydatków. Nie można bowiem automatycznie zakładać, że gdyby nie utworzenie Sali, to osoby te poniosłyby wydatki na zakup możliwości korzystania z obiektu o podobnym charakterze.

Ad. b)

Jednocześnie, gdyby uznać – co zdaniem Wnioskodawcy byłoby nieprawidłowe – że sama możliwość skorzystania z Sali kreuje przychód na gruncie PIT po stronie osób, które potencjalnie mogą z niej korzystać za symboliczną odpłatnością (w tym osób zatrudnionych przez A oraz przez członków ich rodzin), to należy zauważyć, iż w omawianym zdarzeniu przyszłym brak jest możliwości ustalenia wartości przychodów, która mogłaby stanowić podstawę opodatkowania PIT.

Stosownie do art. 11 ust. 2b ustawy o PIT jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, to przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością ustaloną zgodnie z art. 11 ust. 2 oraz 2a ustawy o PIT tych świadczeń, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Wartość przychodów z tytułu częściowo odpłatnego świadczenia, zdaniem A, powinna zostać ustalona w omawianym zdarzeniu przyszłym na podstawie art. 11 ust. 2a ustawy o PIT, który określa m.in., że wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Należy zauważyć, że w omawianym zdarzeniu przyszłym nie sposób określić cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu podobnych usług, które stanowiłyby punkt wyjścia dla ustalenia wartości przychodu po stronie korzystających z Sali, tj. wartości od której należałoby odjąć symboliczną odpłatność ponoszoną przez osoby zatrudnione przez A. Wnioskodawca nie może bowiem ustalić jakie usługi są przez daną osobę zatrudnioną przez A oraz przez członków jego rodziny faktycznie „otrzymywane”.

Jednocześnie, nawet uznając, że dopuszczalne jest określanie wartości częściowo odpłatnego świadczenia w szacunkowy czy też uśredniony sposób (poprzez obliczenie arytmetyczne polegające na podzieleniu łącznych kosztów funkcjonowania Sali przez liczbę osób, które mogą korzystać z Sali w danym okresie, a następnie odjęcie symbolicznej odpłatności), to brak jest w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wszystkich danych niezbędnych do dokonania takich obliczeń.

Należy zauważyć, że Wnioskodawca nie będzie miał możliwości ustalenia ile osób miało możliwość skorzystania z Sali w danym okresie. Z Sali będą mogły bowiem korzystać również osoby, od których nie była pobierana symboliczna odpłatność. Ponadto, A nie będzie różnicował wysokości ponoszonej odpłatności od liczby członków rodzin danej osoby zatrudnionej przez A oraz nie będzie posiadał szczegółowych informacji o liczbie członków rodzin. W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie znał liczby osób przez którą należałoby podzielić łączny koszt funkcjonowania Sali celem ustalenia jednostkowej wartości częściowo odpłatnego świadczenia.

Podsumowując – zdaniem A – w omawianym zdarzeniu przyszłym pobieranie przez Wnioskodawcę od osób, które łączą z A stosunki prawne (wynikające np. z umów o pracę, umów cywilnoprawnych, jak również z innych form zatrudnienia) symbolicznej odpłatności za potencjalną możliwość korzystania z Sali przez te osoby oraz przez członków ich rodzin nie powoduje powstania po stronie tychże osób przychodów z tytułu częściowo odpłatnych świadczeń podlegających opodatkowaniu PIT.

W konsekwencji również w tym przypadku, w związku z udostępnianiem Sali na rzecz osób zatrudnionych przez A oraz członków ich rodzin, na Wnioskodawcy nie ciążą żadne obowiązki wynikające z przepisów ustawy o PIT, w tym w szczególności – obowiązki płatnika PIT.

Mając na uwadze powyższe, A wnosi o potwierdzenie stanowiska przedstawionego we wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.