Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.55.2019.1.BG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-04
Teza: czy czas pracowników zajmujących stanowiska Menedżerskie uczestniczących w pracach badawczo- rozwojowych zaraportowany w systemie ewidencji czasu pracy jest czasem przeznaczonym na realizację działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT
Słowa kluczowe: ewidencja; koszt-koszty kwalifikowane; koszt-koszty uzyskania przychodów; prace-prace badawczo-rozwojowe; pracownik; ulga
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 lutego 2019 r. (data wpływu 14 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy czas pracowników zajmujących stanowiska Menedżerskie uczestniczących w pracach badawczo- rozwojowych zaraportowany w systemie ewidencji czasu pracy jest czasem przeznaczonym na realizację działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy czas pracowników zajmujących stanowiska Menedżerskie uczestniczących w pracach badawczo-rozwojowych zaraportowany w systemie ewidencji czasu pracy jest czasem przeznaczonym na realizację działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest częścią międzynarodowej grupy farmaceutycznej (dalej: „Grupa”). Grupa działa w branży farmaceutycznej w skali światowej i zajmuje się m.in. opracowywaniem, badaniem, tworzeniem i dostarczaniem nowoczesnych leków na najpoważniejsze choroby stanowiące wyzwanie dla współczesnej medycyny. Firma od początku swojego istnienia nieustannie kładzie duży nacisk na badania i rozwój. Kluczowe znaczenie ma działalność badawczo-rozwojowa, ponieważ badania kliniczne są istotnym filarem innowacyjności Grupy.

W 2011 r. Grupa utworzyła globalne Centrum, które jest częścią Spółki. Działalnością Centrum jest prowadzenie prac badawczo-rozwojowych nad produktami leczniczymi w ramach Grupy.

Jednym z głównych procesów funkcjonujących w obrębie działalności Grupy jest prowadzenie badań oraz prac rozwojowych polegających na opracowywaniu, tworzeniu, badaniu, testowaniu i walidacji leków. Proces związany z pracami badawczymi w zakresie powstawania nowych leków, pracami rozwojowymi nad skutecznością leków jest bardzo złożony oraz obwarowany wieloma regulacjami, na które składają się przede wszystkim ustawa z dnia 6 września 2001 r. – Prawo farmaceutyczne (Dz.U. z 2017 r. poz. 2211 z późn. zm.), Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady UE Nr 536/2914 z dnia 16 kwietnia 2014 r. w sprawie badań klinicznych produktów leczniczych stosowanych u ludzi oraz Rozporządzenie Ministra Zdrowia z dnia 2 maja 2012 r. w sprawie Dobrej Praktyki Klinicznej.

Co istotne, na prace nad lekiem składa się szereg skoordynowanych ze sobą prac badawczych i rozwojowych wykonywanych na całym świecie w Grupie przy współpracy z zewnętrznymi podmiotami (jednostkami naukowymi, szpitalami, klinikami, lekarzami, zewnętrznymi specjalistami itd.). Proces cechuje się wysokim stopniem zaangażowania kapitału finansowego oraz czynnika ludzkiego i odbywa się równocześnie w wielu miejscach w wyznaczonych placówkach medycznych, ośrodkach badawczych i naukowych oraz centrach operacyjnych.

Zasadniczo, prace badawcze w zakresie tworzenia leku rozpoczynają się od zrozumienia mechanizmu rozwoju choroby. Następnie, specjaliści w danej dziedzinie szukają sposobu, w jaki można by ten proces zahamować. Po identyfikacji optymalnego miejsca działania przyszłego leku, naukowcy opracowują model przyszłej terapii. Spośród tysięcy modelowych cząsteczek tylko kilka – tych o największym potencjale terapeutycznym – jest poddawanych badaniom laboratoryjnym, a następnie próbom toksykologicznym na zwierzętach (tzw. badania przedkliniczne). Ta faza badań trwa zazwyczaj ok. 5-8 lat.

W przypadku zaobserwowania pozytywnych efektów badań przedklinicznych, potencjalny lek może zostać zakwalifikowany do etapu badań klinicznych z udziałem ludzi. Etap badań klinicznych należy do prac rozwojowych nad nowym lekiem lub jego rozszerzonym zastosowaniem. Z racji tego, iż etap ten jest długotrwały, a także niezbędne jest, by został przeprowadzony na licznej i zróżnicowanej grupie pacjentów, Centrum prowadzone przez Wnioskodawcę prowadzi na rzecz Grupy prace rozwojowe nad lekiem w tym zakresie.

W ramach przypisanych do swojej działalności badań Wnioskodawca podejmuje szereg czynności mających na celu ocenę bezpieczeństwa oraz weryfikację skuteczności stosowanej substancji. Badania kliniczne, stanowiące globalny proces prac rozwojowych nad lekiem, są prowadzone przez pracowników Spółki we współpracy z lekarzami, a także specjalistami zatrudnionymi w wyspecjalizowanych ośrodkach. W zależności od etapu zaawansowania prowadzonego badania klinicznego, próbą może być objętych od kilkudziesięciu do nawet kilku tysięcy uczestników, a czas jego trwania może wynieść od roku do kilku lat.

Po zakończeniu wszelkich czynności badawczych, sporządzany jest raport z badania klinicznego. Dodatkowo każde z prowadzonych badań klinicznych dokumentowane jest m.in. protokołem z badania klinicznego, który zawiera szczegółowe dane na temat konkretnego badania, a także opis jego uczestników – zarówno po stronie Spółki, jak i pacjentów. W dużej mierze dokumentowanie przebiegu prowadzonych prac i ich rezultatów wynika z przepisów prawa i regulacji branżowych, które muszą zostać spełnione przez Spółkę w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych.

Jak zostało wspomniane, realizacją powyższych prac badawczo-rozwojowych zajmuje się polskie Centrum funkcjonujące w ramach struktury Spółki. Centrum z kolei posiada wyodrębnione organizacyjnie działy badawczo-rozwojowe (dalej: „Działy R&D”), do których przypisane są poszczególne procesy. Na Działy R&D (Spółka stosuje jedynie anglojęzyczne nazwy działów, które różnią się od polskojęzycznych tłumaczeń, które nie stanowią oficjalnych nazw) składają się m.in takie działy takie jak:

*   Study Management & Operations (pol. Dział GBK),
*   Site Monitoring & Management (pol. Dział LBK),
*   Biometrics & Infromatics (pol. Dział BRIBK),
*   Supply Chain (pol. Dział MLBK),
*   Centralized Monitoring (pol. Dział CMBK),
*   Data Management Quality Leaders (pol. Dział ZJDBK),
*   Global Trial Safety Review Center (pol. Dział GBBK),
*   Enablement (pol. Dział ABK).

Poszczególne Działy R&D realizują wybrane elementy złożonego procesu prac badawczo-rozwojowych (badań klinicznych). Działy R&D ściśle ze sobą współpracują w ramach prowadzonych badań klinicznych wobec czego kompetencje oraz zadania poszczególnych działów uzupełniają się w zależności od konkretnego projektu badawczo-rozwojowego, a tylko ich wspólne działanie jest w stanie zapewnić prawidłowe funkcjonowanie Centrum, a co za tym idzie zapewnić prawidłowy przebieg procesu badawczego.

Działalność prowadzona przez Działy R&D polega m.in. na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług.

Ponadto obszar prowadzonych prac badawczo-rozwojowych uwzględnia m.in.: testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania (badania kliniczne), jak i ulepszanie procesów związanych z tymi badaniami.

Jak zostało wskazane we wniosku, proces związany z pracami badawczymi w zakresie powstawania nowych leków oraz z pracami rozwojowymi nad skutecznością leków jest złożony oraz obwarowany wieloma regulacjami. Etap badań klinicznych należy do prac rozwojowych nad nowym lekiem lub jego rozszerzonym zastosowaniem.

Ze względu na wzrastające zaawansowanie technologii medycznych oraz konieczność dostosowania się do coraz wyższych standardów bezpieczeństwa stosowania produktów, badania kliniczne leków, które mają ostatecznie trafić w ręce lekarzy i pacjentów oraz związane z badaniami procesy, stale ulegają zmianom. Dlatego też, w przypadku badań klinicznych, trudno jest w ogóle mówić o rutynowości, powtarzalności (każdy proces jest indywidualny). Badania kliniczne stanowią istotny czynnik rozwoju medycyny.

Centrum funkcjonujące w ramach struktury Spółki posiada wyodrębnione organizacyjnie Działy R&D, do których przypisane są poszczególne procesy. Zadania Działów R&D w ramach badań klinicznych realizowane są przy wykorzystaniu procesów naukowo-badawczych prowadzonych przy udziale zaawansowanych technologii. Skuteczna realizacja zadań Działów R&D w ramach badań klinicznych wymaga precyzyjnego określenia ich metodologii, zasad i skali przeprowadzanej diagnostyki, sposobu rekrutacji pacjentów, metod weryfikacji i nadzorowania przebiegu badania klinicznego, etc.

Poniżej zakres zadań prac badawczo-rozwojowych realizowanych w poszczególnych Działach R&D:

*   Study Management & Operations (pol. Dział GBK):

Do zadań Działu (dalej: „Dział SMO”) należy przeprowadzanie i organizacja badań klinicznych w kraju i zagranicą. W celu realizacji tych zadań każdorazowo określana jest metodyka, harmonogram, zakres i skala badania, a także wykorzystywana technologia, w zależności od zapotrzebowania.

W trakcie trwania badań na etapach, podczas których określa się, czy dane leki działają na określonej grupie pacjentów oraz czy są dla nich bezpieczne (czy występują działania niepożądane), Dział SMO analizuje skuteczność działań leków.

Finalnym efektem pracy Działu SMO jest m.in. raport z badania klinicznego. Dodatkowo każde z prowadzonych badań klinicznych dokumentowane jest m.in. protokołem z badania klinicznego, który zawiera szczegółowe dane na temat konkretnego badania, a także opis jego uczestników. Dokumentowanie przebiegu prowadzonych prac i ich rezultatów w dużej mierze wynika z przepisów prawa i regulacji branżowych, które muszą zostać spełnione przez Spółkę w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych.

Zatem realizowane przez Dział SMO zadania polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy w zakresie nauk medycznych. Przeprowadzanie i organizacja badań klinicznych w kraju i zagranicą przez wskazany dział wiąże się z testowaniem i walidacją nowych lub ulepszonych produktów (leków) w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania (badania kliniczne). Bez wątpienia realizowane zadania nie mają więc charakteru rutynowego, gdyż są zindywidualizowane i dostosowane do poszczególnych procesów badawczych.

*   Site Monitoring & Management (pol. Dział LBK):

Dział LBK jest odpowiedzialny za prowadzenie badań klinicznych na rynku krajowym. Badania te prowadzone są we współpracy ze szpitalami, klinikami i przychodniami w Polsce. W trakcie tych badań podaje się pacjentom leki, które nie są zarejestrowane bądź nie są zarejestrowane w odniesieniu do danego wskazania medycznego. Dział zajmuje się m.in. przeprowadzaniem lokalnych badań klinicznych na etapach, na których określa się, czy lek działa w określonej grupie pacjentów oraz czy jest dla nich bezpieczny. Analizowana jest również skuteczność oraz bezpieczeństwo badanego leku.

Zatem podobnie jak w przypadku Działu SMO badania lokalne realizowane przez Dział LBK polegają na zdobywaniu, nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy w zakresie nauk medycznych w trakcie prowadzonych badań klinicznych w celu tworzenia/ulepszenia nowych leków. Przeprowadzanie i organizacja badań klinicznych w Polsce nie ma charakteru rutynowego, gdyż jest zindywidualizowana i dostosowana do poszczególnych procesów badawczych.

*   Biometrics & Informatics (pol. Dział BRIBK):

W ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych dział BRIBK przy wykorzystywaniu najnowszych technologii przeprowadza dedykowane analizy, anonimizacje oraz wizualizacje danych wykorzystywanych w konkretnych badaniach klinicznych. Wyniki analiz tego działu uwzględniane są w raportach z badań klinicznych. Dział ten przeprowadza analizy biostatystyczne na potrzeby opracowywania prób klinicznych i ekspertyz statystycznych od momentu projektu protokołu badania klinicznego poprzez narzędzia do gromadzenia danych, aż po analizę raportu z badania klinicznego.

Zatem przeprowadzanie wskazanych wyżej analiz, ekspertyz przy wykorzystaniu najnowszych technologii polega na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy w obszarze medycyny/biometryki w celu prowadzenia badań nad nowymi, ulepszonymi lekami. Zadania tego działu nie są rutynowe i powtarzalne, gdyż każde z prowadzonych badań jest inne.

*   Supply Chain (pol. Dział MLBK):

Dział ten odpowiada za prowadzenie prac badawczo-rozwojowych poprzez monitorowanie leków w badaniach klinicznych (analiza popytu na lek w trakcie badania, sposobu podawania leku, grup placebo itd.). W trakcie prowadzonych badań klinicznych powyższy dział nadzoruje i koordynuje proces obiegu leków, tj. odpowiednie dawkowanie, jakość, ciągłość oraz sposób podawania leków. Należy podkreślić, że powyższy proces obiegu leków, którym zawiaduje dział, jest zindywidualizowany na potrzeby danego badania. Ponadto, dział ten zajmuje się określaniem/projektowaniem nowych, zmienionych lub ulepszonych parametrów leków, takich jak wygląd, opakowanie, etykieta – na potrzeby prowadzonych badań klinicznych.

Zatem ta część procesu badań klinicznych oparta o opisany powyżej proces obiegu leków oraz jego usprawnienie jest działaniem obejmującym w swym zakresie nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów (leków). Działania te z uwagi na niepowtarzalność poszczególnych badań klinicznych nie są rutynowe ani powtarzalne.

*   Centralized Monitoring (pol. Dział CMBK):

Do zadań działu należy identyfikacja i monitorowanie obszarów kreujących ryzyka w ramach prowadzonych badań, a także analiza jakości danych (walidacja danych) i związana z nią identyfikacja zafałszowanych zmiennych mogąca spowodować zaburzenie wyniku analizy statystycznej, a tym samym niepowodzenie badania.

Dział ten po otrzymaniu protokołu badania identyfikuje główne obszary ryzyka oraz określa zindywidualizowane sposoby zarządzania tymi ryzykami. Działania te odbywają się na podstawie informacji z różnych źródeł: m.in. lekarzy, statystyków, monitorów. Powyższy dział weryfikuje czy przekazywane w ramach badania klinicznego dane zostały zgromadzone przy zachowaniu odpowiednich procedur. Realizowane przez ten dział zadania wpływają na usprawnienie procesu badawczego.

Zatem dział ten poprzez realizowane zadania polegające na analizie jakości danych (walidacji danych) i związanej z nią identyfikacją zafałszowanych zmiennych, będące nieodzowną częścią procesu badań klinicznych wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności z dziedziny nauki i technologii w celu tworzenia/ulepszenia nowych produktów (leków). Działania te z uwagi na indywidualizację procesów nie są rutynowe ani powtarzalne.

*   Data Management Quality Leaders (pol. Dział ZJDBK):

Do zadań tego działu należy zarządzanie jakością danych wykorzystywanych w badaniach klinicznych polegające na opracowywaniu nowych, zmienionych, ulepszonych narzędzi badawczych służących zbieraniu i opracowywaniu danych w określonym standardzie (np. w formacie SAS – z ang. Statistical Analysis System, pol. System Analizy Statystycznej), dane demograficzne typu płeć, wiek, pochodzenie itd.

Dział ZJDBK definiuje również standardy baz danych na potrzeby konkretnych badań klinicznych, które służą do zapewnienia porównywalności danych.

Ponadto, dział ten tworzy zindywidualizowane bazy danych oraz zajmuje się opracowywaniem danych w niej zawartych. Efektem pracy są wysokiej jakości dane niezbędne w dalszym procesie badań klinicznych.

Zatem mając na uwadze innowacyjność i niepowtarzalność tworzonych/ulepszonych narzędzi badawczych służących zbieraniu i opracowywaniu danych przy wykorzystaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii należy stwierdzić, że działania te realizowane są w celu tworzenia/ulepszenia nowych produktów (leków). Z uwagi na swój charakter nie są one rutynowe ani powtarzalne.

*   Global Trial Safety Review Center (pol. Dział GBBK):

Badania kliniczne to programy badań nad lekami, prowadzone z udziałem pacjentów, mające na celu określenie, czy nowa forma terapii jest bezpieczna i w jakim stopniu jest skuteczna. Pacjent uczestniczący w badaniach klinicznych narażony może być na nieprzewidziane działania niepożądane, które mogą być wywołane przez badaną substancję. Z uwagi na powyższe, dział ten zajmuje się badaniem, analizą oraz monitorowaniem zdarzeń niepożądanych. Do zadań tego działu należy weryfikacja charakteru objawów oraz ich zgodności z prowadzonymi badaniami klinicznymi. Ponadto, dział ten zajmuje się usprawnianiem procesów identyfikacji oraz oceną zdarzeń niepożądanych, które usprawniają proces badawczy nad danym lekiem.

Zapewnienie bezpieczeństwa pacjentów jest działaniem nadrzędnym w całym procesie badań klinicznych.

Zatem wykorzystywanie wiedzy i umiejętności nad usprawnianiem procesów identyfikacji oraz oceny zdarzeń niepożądanych służy tworzeniu/ulepszeniu nowych produktów (leków). Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę w ramach tego działu nie ma charakteru prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany z uwagi na niepowtarzalność zdarzeń, działań niepożądanych w ramach poszczególnych badań.

*   Enablement (pol. Dział ABK):

Dział odpowiada za kompletność procesu prowadzonych badań klinicznych w obszarze m.in. konfiguracji nowych narzędzi pod konkretne badania oraz koordynację i identyfikację ulepszeń realizowanych procesów badawczych.

Do zadań tego działu należy rozwój systemów i narzędzi związanych z badaniami klinicznymi, zapewnienie odpowiednich norm, kompletności narzędzi, jakości i spójności procesu. Ponadto, do zadań tego działu należy tworzenie raportów dotyczących jakości procesów badawczych, których nieprawidłowości mogą mieć wpływ na bezpieczeństwo pacjentów.

Dział jest odpowiedzialny za zapewnienie w trakcie badania klinicznego przestrzegania wymogów dobrej praktyki medycznej. Dodatkowo, dział ten zajmuje się opracowaniem informacji dotyczących bezpieczeństwa w poszczególnych badaniach klinicznych, które następnie są raportowane do komisji etycznych i służą podjęciu decyzji o kontynuacji badań klinicznych. Dział ten zapewnia gotowość inspekcyjną, poprzez gromadzenie i analizę dokumentacji z poszczególnych badań klinicznych na potrzeby organów administracji publicznej. Ponadto, dział ten odpowiedzialny jest za walidację danych z systemów klinicznych do systemów statystycznych w trakcie badania.

Zatem zadania realizowane w ramach tego działu przy wykorzystywaniu wiedzy i umiejętności służą tworzeniu i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów (leków) i procesów badawczych i nie stanowią działań rutynowych ani powtarzalnych.

Struktura pracownicza wymienionych wyżej Działów R&D przedstawia się analogicznie wewnątrz całego Centrum i polega co do zasady na wyodrębnieniu w ramach Działów R&D pracowników niższego szczebla, którzy są bezpośrednio zaangażowani w wykonywanie prac badawczo-rozwojowych (dalej: „Pracownicy Operacyjni”), a także pracowników wyższego szczebla i kadry kierowniczej (dalej: „Menedżerowie”), którzy przede wszystkim są odpowiedzialni za prawidłowy przebieg prowadzonych badań klinicznych.

Menedżerowie mają również znaczący wpływ na efekty osiągane w toku działalności badawczo- rozwojowej Działów R&D. Menedżerowie w ramach wykonywanych obowiązków wykonują między innymi następujące aktywności:

*   uczestnictwo w procesie badań klinicznych;
*   nadzór i wspomaganie poszczególnych zespołów badawczo-rozwojowych funkcjonujących w ramach działów Centrum;
*   zarządzanie poszczególnymi zespołami poprzez przydzielanie osób do badań, funkcja zarządcza wymaga od Menedżerów znajomości kwalifikacji poszczególnych pracowników, jak i wiedzy merytorycznej w obrębie dziedziny medycznej ściśle powiązanej z dokonywanymi badaniami. Wynika to z faktu, że Menedżerowie sprawują merytoryczną kontrolę nad tym co się dzieje w toku badania, sprawdzają kto się czym zajmuje oraz dają praktyczne wskazówki podległym pracownikom jak można usprawnić prowadzone prace;
*   przeprowadzanie wizyty w ośrodkach, które mają na celu sprawdzenie leków, infrastruktury, oraz czy badanie kliniczne jest poprawnie wykonywane;
*   zapewnienie jakości oraz zgodności prowadzonych prac przez zespoły w toku badań klinicznych z określonymi procedurami;
*   zapewnienie zastępstwa pracowników wykonujących badania kliniczne w razie absencji lub urlopu jako specjaliści w danej dziedzinie;
*   uczestnictwo w definiowaniu strategii i planów działania w zakresie badań klinicznych oraz odpowiedzialność za ich faktyczną realizację;
*   zajmowanie się rekrutacją pracowników, do czego wymagana jest znajomość potrzeb zespołów prowadzących badania kliniczne oraz umiejętności wyboru osób, które będą w stanie sprostać wymaganiom stawianym podczas prowadzonych prac badawczo-rozwojowych;
*   przeprowadzanie szkoleń wewnętrznych dla podległych pracowników w zakresie prowadzonych prac badawczo-rozwojowych;
*   uczestnictwo w wewnątrzfirmowych akcjach komunikacyjnych oraz ogłaszanie wyników rocznych Działów R&D.

Spółka otrzymała potwierdzenie w drodze wydanej 6 marca 2018 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej podatkowej interpretacji indywidualnej (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.387. 2017.2.JS), iż działalność prowadzona przez Działy R&D opisana powyżej spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej zawartą w art. 4a pkt 26-28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm., dalej „ustawa o CIT”), która uprawnia do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT.

Z uwagi na powyższe, Wnioskodawca skorzystał z uwzględnienia w swojej deklaracji podatkowej CIT-8 za rok podatkowy zakończony 31 grudnia 2017 r. z ulgi, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT wykazując kwotę kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu.

Niemniej jednak, z uwagi na zmianę art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT w zakresie rozpoznania kosztów kwalifikowanych obejmujących oraz należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, Spółka pragnie potwierdzić prawidłowość jej podejścia w zakresie rozpoznania kosztów kwalifikowanych w 2018 r., co jest przedmiotem niniejszego wniosku.

Spółka informuje, że pracownicy Działów R&D - zarówno Pracownicy Operacyjni jak i Menedżerowie uczestniczący w prowadzonych pracach badawczo-rozwojowych mają obowiązek raportować swój czas pracy w systemie informatycznym Spółki (dalej „System”). Wyjątkiem od powyższego jest Dział Lokalnych Badań Klinicznych, którego pracownicy mają odrębny system ewidencji czasu pracy i nie są objęci przedmiotowym wnioskiem.

Każdy pracownik, który korzysta z Systemu ma nadany indywidualny dostęp, za pomocą którego wprowadza do elektronicznej ewidencji informacje odnośnie czasu poświęconego na wykonywane prace, które można z kolei podzielić następujące kategorie (System prowadzony jest wyłącznie w języku angielskim, natomiast Spółka przedstawia polskie tłumaczenie kategorii które jej zdaniem najlepiej odpowiada oryginałowi):

*   Project Support (pol. Kody badania klinicznego) - projekty przekładające się na prowadzone w ramach działalności badawczo-rozwojowej badania kliniczne. Jest to podstawowa kategoria, na którą swój czas raportują Pracownicy Operacyjni, wykonujący prace bezpośrednio na potrzeby prowadzonych badań klinicznych. Każde badanie kliniczne wydzielone jako oddzielny projekt, posiada swój indywidualny kod, na który raportowany jest czas pracy przypisanych do tego badania Pracowników Operacyjnych. Wnioskodawca traktuje czas pracy zaewidencjonowany na tej pozycji jako czas w całości przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej.
*   Cross-project Support (pol. Wsparcie badania klinicznego) - praca wspierająca podczas badania klinicznego wykonywana przez Pracowników Operacyjnych, która jest zazwyczaj zbyt mała do przypisania jej do konkretnego badania klinicznego, niemniej pozostaje w zakresie prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca traktuje czas pracy zaewidencjonowany na tej pozycji jako czas w całości przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej.
*   Functional Leadership and Line Management (pol. Zarządzanie funkcjonalne) - ta kategoria jest zarezerwowana wyłącznie do raportowania czasu pracy Menedżerów, którzy zgodnie z polityką grupy nie alokują poświęconego czasu na poszczególne badania kliniczne. Dokładny opis aktywności Menedżerów, którzy raportują swój czas w ramach niniejszej kategorii został przedstawiony w opisie stanu faktycznego. Zdaniem Wnioskodawcy czas pracy zaewidencjonowany w ramach tej kategorii należy uznać, jako czas w całości przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej.
*   Other Non Project Work (pol. Praca poza badaniami klinicznymi) - inne prace nie związane z projektami np. spotkania nie projektowe, zewnętrzne konferencje i jakakolwiek inna praca związana z tymi spotkaniami. Niezwiązane z konkretnymi projektami działania w zakresie bezpieczeństwa i ochrony środowiska. Zdaniem Wnioskodawcy czas pracy zaewidencjonowany na tej kategorii należy uznać, jako czas nieprzeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej.
*   Default Non working Time (pol. Czas niepracujący) - dni wolne od pracy takie jak publiczne święta, odbiór godzin, zwolnienia lekarskie, urlopy oraz podobne. Zdaniem Wnioskodawcy czas pracy zaewidencjonowany na tej kategorii należy uznać jako czas nieprzeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej.

Podsumowując powyższe, Menedżerowie korzystają z Systemu w ramach trzech podstawowych kategorii - Zarządzanie funkcjonalne, Praca poza badaniami klinicznymi oraz Czas niepracujący. Spośród tych kategorii, Spółka traktuje Zarządzanie funkcjonalne jako kategorię, na której zaewidencjonowany czas pracy Menedżerów będzie traktowany jako czas w całości przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej.

Uzupełniająco Spółka pragnie przekazać, że w ramach prowadzonego Centrum Operacyjnego Badań Klinicznych zatrudnia obecnie już ponad tysiąc osób w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej. Profil wykształcenia pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalność badawczo-rozwojowej wskazuje, że są to przede wszystkim naukowcy oraz specjaliści z wykształceniem co najmniej wyższym ukierunkowanym na nauki przyrodnicze, biologiczne a także medyczne.

Spółka podkreśla, że w ramach jej struktury oprócz Centrum występują także inne departamenty, takie jak dział administracyjny, finansowy, kapitału ludzkiego, procurement, czy marketingu, aczkolwiek pracownicy tych działów zasadniczo nie są zatrudnieni w celu bezpośredniej realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

Realizując prace badawczo-rozwojowe, Wnioskodawca prowadzi szeroką współpracę ze środowiskami akademickimi, organizacjami pożytku publicznego oraz stowarzyszeniami pacjentów.

Wnioskodawca nie posiada statusu mikroprzedsiębiorcy, ani też małego lub średniego przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. prawo przedsiębiorców (t.j. Dz.U. z 2018 poz. 646 z późn. zm.).

Spółka nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Wnioskodawca wnosi o wydanie interpretacji przepisów prawnych w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy czas pracowników zajmujących stanowiska Menedżerskie uczestniczących w pracach badawczo-rozwojowych zaraportowany w systemie ewidencji czasu pracy jako „Zarządzanie funkcjonalne” jest czasem przeznaczonym na realizację działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, czas pracy pracowników zajmujących stanowiska Menedżerskie uczestniczących w pracach badawczo-rozwojowych zaraportowany w systemie ewidencji czasu pracy jako „Zarządzanie funkcjonalne” należy uznać za czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT w brzmieniu znowelizowanym od 1 stycznia 2018 r. za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego, Menedżerowie uczestniczący w pracach badawczo-rozwojowych przypisują czas pracy w Systemie na następujące kategorie:

*   Functional Leadership and Line Management (pol. Zarządzanie funkcjonalne) – ta pozycja jest zarezerwowana wyłącznie do raportowania czasu pracy Menedżerów, którzy zgodnie z polityką grupy nie alokują poświęconego czasu na poszczególne badania kliniczne.
*   Other Non Project Work (pol. Praca poza badaniami klinicznymi) - inne prace nie związane z projektami np. spotkania nie projektowe, zewnętrzne konferencje i jakakolwiek inna praca związana z tymi spotkaniami. Niezwiązane z konkretnymi projektami działania w zakresie bezpieczeństwa i ochrony środowiska.
*   Default Non working Time (pol. Czas niepracujący) - dni wolne od pracy takie jak publiczne święta, odbiór godzin, zwolnienia lekarskie, urlopy oraz podobne.

Według Wnioskodawcy nie ma wątpliwości, że czas zaraportowany przez Menedżerów jako Zarządzanie funkcjonalne jest czasem w pełni przeznaczonym na realizację działalności badawczo-rozwojowej.

Należy stwierdzić, że poniższe aktywności wykonywane przez Menedżerów w ramach swoich obowiązków służbowych jako pracowników wyższego szczebla Działów R&D spełniają przesłanki uznania ich za realizujące działalność badawczo-rozwojową prowadzoną przez Spółkę:

*   uczestnictwo w procesie badań klinicznych;
*   nadzór i wspomaganie poszczególnych zespołów badawczo-rozwojowych funkcjonujących w ramach działów Centrum;
*   zarządzanie poszczególnymi zespołami poprzez przydzielanie osób do badań, funkcja zarządcza wymaga od Menedżerów znajomości kwalifikacji poszczególnych pracowników, jak i wiedzy merytorycznej w obrębie dziedziny medycznej ściśle powiązanej z dokonywanymi badaniami. Wynika to z faktu, że Menedżerowie sprawują merytoryczną kontrolę nad tym co się dzieje w toku badania, sprawdzają kto się czym zajmuje oraz dają praktyczne wskazówki podległym pracownikom jak można usprawnić prowadzone prace;
*   przeprowadzanie wizyty w ośrodkach, które mają na celu sprawdzenie leków, infrastruktury, oraz czy badanie kliniczne jest poprawnie wykonywane;
*   zapewnienie jakości oraz zgodności prowadzonych prac przez zespoły w toku badań klinicznych z określonymi procedurami;
*   zapewnienie zastępstwa pracowników wykonujących badania kliniczne w razie absencji lub urlopu jako specjaliści w danej dziedzinie;
*   uczestnictwo w definiowaniu strategii i planów działania w zakresie badań klinicznych oraz odpowiedzialność za ich faktyczną realizację;
*   zajmowanie się rekrutacją pracowników, do czego wymagana jest znajomość potrzeb zespołów prowadzących badania kliniczne oraz umiejętności wyboru osób, które będą w stanie sprostać wymaganiom stawianym podczas prowadzonych prac badawczo-rozwojowych;
*   przeprowadzanie szkoleń wewnętrznych dla podległych pracowników w zakresie prowadzonych prac badawczo-rozwojowych;
*   uczestnictwo w wewnątrzfirmowych akcjach komunikacyjnych oraz ogłaszanie wyników rocznych Działów R&D.

Należy bowiem mieć na uwadze, że nie jest możliwe prowadzenie jakichkolwiek prac badawczo - rozwojowych przez dedykowane zespoły bez wyznaczenia osób koordynujących te prace. Dla powstania efektu prac badawczo-rozwojowych w postaci badań klinicznych konieczne jest odpowiednie dysponowanie czasem naukowców, co pozostaje w kompetencji Menedżerów zarządzających Działami R&D w Spółce. Menedżerowie w każdym przypadku są odpowiedzialni za podział prac w taki sposób, aby odpowiednia część badań została wykonana. Zdaniem Spółki, przy prowadzeniu innowacyjnych badań, czuwanie nad poziomem kompetencji pracowników Działów R&D i odpowiednie wykorzystanie tych kompetencji na cele konkretnych zadań jest kluczowe dla osiągnięcia pozytywnego efektu badań klinicznych. Jest to więc bezpośredni wkład w realizację działalności badawczo-rozwojowej z poziomu kierowniczego.

Przyjmując, że czas zaraportowany przez Menedżerów jako Zarządzanie Funkcjonalne można uznać za czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, należy stwierdzić, że czas pracy zaraportowany przez Menedżerów jako Praca poza badaniami klinicznymi bądź Czas niepracujący nie stanowi takiego czasu pracy. Wobec tego nie należy go uwzględniać przy kalkulacji relacji czasu pracy przeznaczonego na realizacje działalności badawczo-rozwojowej w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

W świetle powyższego przedstawiona metoda podziału czasu pracy Menedżerów pozwalająca na precyzyjne określenie kosztów wynagrodzeń Menedżerów dotyczących działalności badawczo-rozwojowej jest zgodna z nowelizacją art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT obowiązującą od 1 stycznia 2018 r. Spełnia ona również oczekiwania ustawodawcy wskazane w uzasadnieniu do powyższej nowelizacji, której celem było doprecyzowanie zasad odliczenia kosztów pracowniczych w taki sposób by dotyczyły one wyłącznie kosztów związanych z faktycznie prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy czas pracowników zajmujących stanowiska managerskie uczestniczących w pracach badawczo-rozwojowych zaraportowany w systemie ewidencji czasu pracy jako „Zarządzanie funkcjonalne” można uznać za czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.