Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-505/09-4/HS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-09-30
Teza: 1. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki co do nie kwalifikowania skutków transakcji opcyjnych oraz ich wyceny jako różnic kursowych dla celów podatkowych skoro, zgodnie z przepisami o rachunkowości, Spółka nie rozpoznaje w tych operacjach różnic kursowych bilansowych? 2. Jeśli stanowisko Spółki jest prawidłowe, to czy prawidłowo rozpoznaje Spółka dzień powstania kosztu bądź przychodu podatkowego w dacie jego poniesienia bądź otrzymania, tj. w dacie waluty określonej na wyciągu bankowym? 3. Czy prawidłowo Spółka nie uznała wyceny instrumentów finansowych dokonanej na dzień bilansowy jako kosztu uzyskania przychodu roku 2008 i odpowiednio rozliczenie tej wyceny nie będzie przychodem roku 2009?
Słowa kluczowe: dochód; instrumenty-instrumenty finansowe; instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; kontrakt-kontrakt terminowy; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-moment zarachowania kosztów; koszt-potrącalność kosztów; koszt-wyłączenie z kosztów; przychód; przychód-opodatkowanie przychodu; przychód-powstanie przychodu; przychód-przychody należne; przychód-przychód podlegający opodatkowaniu; rozliczanie (rozliczenia); różnica-różnice kursowe; różnica-różnice kursowe-metoda rachunkowa ustalania różnic kursowych; strata; waluta-opcja walutowa; wycena-wycena bilansowa; wynik; zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej reprezentowanej przez Pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 03 lipca 2009 r. (data wpływu 08.07.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie różnic kursowych określanych metodą rachunkową, przychodów podatkowych i kosztów ich uzyskania oraz skutków wyceny transakcji opcyjnych dokonanej na dzień bilansowy – jest:

*   **prawidłowe** - w zakresie pytania nr 1,

*   **nieprawidłowe** - w zakresie pytania nr 2,

*   **prawidłowe** - w zakresie pytania nr 3.

UZASADNIENIE

W dniu 08 lipca 2009 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 03 września 2009 r. (data wpływu 07.09.2009 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie różnic kursowych określanych metodą rachunkową, przychodów podatkowych i kosztów ich uzyskania oraz skutków wyceny transakcji opcyjnych dokonanej na dzień bilansowy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jest dostawcą mebli tapicerowanych do krajów Wspólnoty Europejskiej i poza nią. Ponad 95% Jej przychodów jest realizowanych w EUR. W celu zabezpieczenia źródła przychodów Spółki na określonym poziomie i zapewnienia płynności finansowej na wypadek umocnienia złotówki, zawarła Ona w 2008 r. transakcje na instrumenty finansowe – opcyjne typu RISK REVERSAL (zero kosztowe). Transakcje zawarte przez Spółkę mają różne daty rozliczenia. W każdym potwierdzeniu zawarcia transakcji opcyjnej jest podany dzień jej realizacji, czyli ustalenia kwoty jaką Spółka będzie obciążona bądź uznana oraz dzień rozliczenia.

Zawarte przez Spółkę transakcje spełniają definicję pochodnych instrumentów finansowych określoną w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych, tj.:

1.  wartość tych instrumentów jest zależna od instrumentu bazowego, tj. kursu walutowego,
2.  nabycie nie powodowało wydatków początkowych,
3.  rozliczenie ma nastąpić w przyszłości

oraz spełniają definicję pochodnych instrumentów finansowych zawartą w art. 16 ust. 1 pkt 66.

Spółka w miesiącu realizacji transakcji opcyjnej księguje kwotę przychodu bądź kosztu bilansowego na koncie pozostałych przychodów bądź kosztów finansowych. Na dzień bilansowy Spółka dokonała wyceny niezrealizowanych opcji walutowych według wartości godziwej na podstawie wyceny przedstawionej przez bank i zaksięgowała ją jako inne koszty finansowe. Spółka nie rozpoznaje w wyżej wymienionych transakcjach różnic kursowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki co do nie kwalifikowania skutków transakcji opcyjnych oraz ich wyceny jako różnic kursowych dla celów podatkowych skoro, zgodnie z przepisami o rachunkowości, Spółka nie rozpoznaje w tych operacjach różnic kursowych bilansowych?
2.  Jeśli stanowisko Spółki jest prawidłowe, to czy prawidłowo rozpoznaje Spółka dzień powstania kosztu bądź przychodu podatkowego w dacie jego poniesienia bądź otrzymania, tj. w dacie waluty określonej na wyciągu bankowym?
3.  Czy prawidłowo Spółka nie uznała wyceny instrumentów finansowych dokonanej na dzień bilansowy jako kosztu uzyskania przychodu roku 2008 i odpowiednio rozliczenie tej wyceny nie będzie przychodem roku 2009?

Stanowisko Wnioskodawcy jest następujące.

Stanowisko w zakresie pytania nr 1.

Spółka w latach ubiegłych nie była i nadal nie jest zobowiązana do rozpoznawania różnic kursowych z tytułu wyceny instrumentów pochodnych dla celów podatkowych oraz różnic kursowych z tytułu realizacji transakcji na instrumentach finansowych.

Zgodnie bowiem z art. 9b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka ustala różnice kursowe na podstawie przepisów o rachunkowości (sprawozdanie Spółki podlega corocznemu badaniu przez podmiot uprawniony do badania i w określonym przepisami prawa terminie zostało złożone przez Spółkę zawiadomienie do Naczelnika Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu o stosowaniu metody rachunkowej).

Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 9b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, którzy wybrali metodę rachunkową, zaliczają do przychodów i kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także z wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych.

A zatem, ustalenie czy dana operacja jest różnicą kursową następuje na podstawie przepisów o rachunkowości i tylko te przepisy determinują sposób ujęcia danej operacji w księgach rachunkowych i w konsekwencji, sposób ich kwalifikowania do przychodów i kosztów podatkowych jako różnic kursowych.

Rozliczenie Spółki w zakresie różnic kursowych i ich ewidencjonowania są prawidłowe z punktu widzenia przepisów o rachunkowości – raport z badania Spółki przez biegłych rewidentów nie wskazuje żadnych uwag w tym zakresie. Z tytułu realizacji i wyceny opcji walutowanych Spółka nie rozpoznała różnic kursowych, co nie zostało zakwestionowane przez biegłych rewidentów, tak więc Spółka przyjmuje, że Jej stanowisko w tej sprawie z punktu widzenia rachunkowości jest prawidłowe, a co za tym idzie, prawidłowe jest również nie kwalifikowanie tych operacji jako różnic kursowych podatkowych.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2.

Datę osiągnięcia przychodu z pochodnych instrumentów finansowych Spółka określa na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z uwzględnieniem art. 12 ust. 3e.

Na podstawie ww. przepisów, Spółka stwierdza, iż przychody z tytułu realizacji transakcji terminowych nie są przychodami z tytułu zbycia rzeczy, praw majątkowych czy przychodami z tytułu świadczenia usług, dlatego do określenia daty powstania tego przychodu nie mają zastosowania przepisy art. 12 ust. 3a i należy za datę powstania przychodu uznać dzień otrzymania zapłaty.

Przez dzień otrzymania zapłaty Spółka rozumie dzień, w którym następuje rozliczenie transakcji opcyjnej.

Ustalenie wyniku na transakcji opcyjnej dokonywane jest przez bank na określony dzień i w tym dniu zostaje zaksięgowane na rachunku bankowym Spółki (data księgowania) ta kwota, natomiast termin realizacji określony jest zwykle dwa, trzy dni później (data waluty).

Datę poniesienia straty na realizacji pochodnych instrumentów finansowych Spółka ustala na podstawie art. 15 ust. 4d i 4e oraz art. 16 ust. 1 pkt 8b.

Opierając się na powyższych przepisach, Spółka stwierdza, że koszty pośrednie, jakimi niewątpliwie są koszty poniesione w związku z realizacją instrumentów pochodnych, powinny być przez Spółkę, na potrzeby podatku dochodowego od osób prawnych, potrącalne w dacie ich poniesienia.

Z analizy art. 16 ust. 1 pkt 8b, Spółka wnioskuje, iż datą poniesienia kosztu w tym zakresie, jest data realizacji praw wynikających z tych instrumentów.

Przez dzień realizacji praw, Spółka rozumie dzień, w którym następuje rozliczenie transakcji opcyjnej. Ustalenie kwoty kosztu dokonywane jest przez bank na określony dzień i w tym dniu zostanie zaksięgowane na rachunku bankowym Spółki (data księgowania), natomiast termin realizacji określony jest zwykle dwa, trzy dni później (data waluty).

Zdaniem Spółki, wyznaczenie daty powstania przychodów i kosztów podatkowych wynikających z realizacji zawartych przez Spółkę opcji walutowych, determinuje wyznaczona przez bank data waluty, ponieważ to właśnie od tej daty, w przypadku zaciągania kredytu w rachunku bieżącym, są liczone odsetki debetowe, a w przypadku uznania rachunku Spółki, odsetki kredytowe.

Stanowisko Spółki uzasadnione jest również tym, że w przypadku obciążenia rachunku stratą na realizacji transakcji opcyjnej, Spółka od dnia księgowania do dnia waluty, może korzystać ze środków zgromadzonych na rachunku bankowym, w przypadku uznania rachunku Spółka od dnia księgowania do dnia waluty, nie może korzystać ze środków zgromadzonych na rachunku bankowym.

Stanowisko w zakresie pytania nr 3.

Opierając się na art. 15 ust. 4d i 4e oraz art. 16 ust. 1 pkt 8b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka stwierdza, że w przypadku kosztów pośrednich, kosztami uzyskania przychodów dla celów podatkowych w danym okresie, są koszty, które zostały faktycznie poniesione.

Wycena opcji walutowych na dzień bilansowy nie dokumentuje rzeczywistych skutków transakcji, które zostaną rozliczone w przyszłości, wskazuje jedynie w wiarygodnie określonej wysokości, jakie mogą one być.

W związku z powyższym, nie można uznać, że dokonana wycena jest odzwierciedleniem kosztów poniesionych, a jedynie oszacowaniem wartości zdarzeń przyszłych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   w zakresie pytania nr 1 - **prawidłowe**,

*   w zakresie pytania nr 2 - **nieprawidłowe**,

*   w zakresie pytania nr 3 - **prawidłowe**.
    
    Odpowiedź w zakresie pytania nr 1.
    
    Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:
    
    1.  art. 15a, albo
    2.  przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.
    
    Stosownie do art. 9b ust. 2 ww. ustawy, podatnicy, którzy wybrali metodę, o której mowa w ust. 1 pkt 2, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych. Wycena ta dla celów podatkowych powinna być dokonywana na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego lub na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego albo tylko na ostatni dzień roku podatkowego, z tym że wybrany termin wyceny musi być stosowany przez pełny rok podatkowy i nie może być zmieniany.
    
    Natomiast na podstawie art. 9b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku wyboru metody, o której mowa w ust. 1 pkt 2, podatnicy mają obowiązek stosować tę metodę przez okres nie krótszy niż trzy lata podatkowe, licząc od początku roku podatkowego, w którym została przyjęta ta metoda, z tym że podatnicy mają obowiązek w terminie do końca pierwszego miesiąca roku podatkowego, a w przypadku podatników rozpoczynających działalność - w terminie 30 dni od dnia jej rozpoczęcia, zawiadomić w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze tej metody.
    
    Powyższe podatkowe uregulowania różnic kursowych sprowadzają się do zasady, iż podatnicy, którzy wybrali rachunkową metodę ustalania różnic kursowych, w sposób konsekwentny zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów ich uzyskania ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe. Zatem rozwiązania wynikające z rachunkowości określają skutek w podatku dochodowym związany z różnicami kursowymi. Zasada ta nie jest modyfikowana innymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
    
    Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Spółka stosuje metodę rachunkową ustalania różnic kursowych. Ponadto wskazała Ona, iż w celu zabezpieczenia źródła przychodów na określonym poziomie i zapewnienia płynności finansowej na wypadek umocnienia złotówki, zawarła w 2008 r. transakcje na instrumenty finansowe – opcyjne typu RISK REVERSAL (zero kosztowe). Spółka w miesiącu realizacji transakcji opcyjnej księguje kwotę przychodu bądź kosztu bilansowego. Również na dzień bilansowy Spółka dokonała wyceny niezrealizowanych opcji walutowych według wartości godziwej. Jednakże Spółka nie rozpoznaje na wyżej wymienionych transakcjach różnic kursowych.
    
    W tym miejscu należy stwierdzić, iż zagadnienia dotyczące powyższych kwestii regulują przepisy o rachunkowości, do interpretacji których nie jest uprawniony tut. Organ.
    
    Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60), ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego - rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.
    
    Natomiast na mocy art. 3 pkt 1 ww. ustawy, przez ustawy podatkowe rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.
    
    W związku z powyższym, ustawa o rachunkowości nie stanowi ustawy podatkowej w rozumieniu wskazanych regulacji. Tym samym, upoważnienie dyrektorów izb skarbowych do wydawania, w imieniu Ministra Finansów, interpretacji indywidualnych w zakresie przepisów prawa podatkowego nie obejmuje przepisów dotyczących rachunkowości, bowiem określają one m. in. zasady rachunkowości oraz sporządzania i badania sprawozdań finansowych.
    
    Spółka w złożonym wniosku stwierdziła: „Rozliczenie Spółki w zakresie różnic kursowych i ich ewidencjonowania są prawidłowe z punktu widzenia przepisów o rachunkowości – raport z badania Spółki przez biegłych rewidentów nie wskazuje żadnych uwag w tym zakresie. Z tytułu realizacji i wyceny opcji walutowanych Spółka nie rozpoznała różnic kursowych, co nie zostało zakwestionowane przez biegłych rewidentów”.
    
    Wobec powyższego, skoro skutki realizacji i wyceny transakcji opcyjnych nie stanowią różnic kursowych w świetle przepisów o rachunkowości, to – stosownie do art. 9b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - nie stanowią one również różnic kursowych w ujęciu podatkowym. Zatem nie mają one wpływu na podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.
    
    Odpowiedź w zakresie pytania nr 2.
    
    Zgodnie z art. 16 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych, rozumie się przez to prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny towarów, walut obcych, waluty polskiej, złota dewizowego, platyny dewizowej lub papierów wartościowych, albo od wysokości stóp procentowych lub indeksów, a w szczególności opcje i kontrakty terminowe.
    
    Przychody podatkowe.
    
    Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.
    
    Natomiast na podstawie art. 12 ust. 3 tej ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c - 3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:
    
    1.  wystawienia faktury albo
    2.  uregulowania należności (art.12 ust. 3a ww. ustawy).
    
    Objęte powyższym przepisem przychody muszą być zatem następstwem prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem między przychodem, a działalnością gospodarczą musi istnieć związek skutkujący powstaniem przychodu. Określenie „związane z działalnością gospodarczą” pojmuje się dość szeroko, tym samym, uznając, iż przychodami z tego źródła są nie tylko przychody będące bezpośrednim wynikiem tej działalności, ale także przychody z każdej innej działalności z nią związanej, w tym w szczególności z tytułu niektórych operacji finansowych. Przychodami należnymi, które to określenie nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, są przychody, które w następstwie działalności gospodarczej stały się należnością (wierzytelnością), chociaż faktycznie jeszcze ich nie uzyskano. Oznacza to, że opodatkowanie rozszerzone zostało także na przychody, które zgodnie z ich zaksięgowaniem, powinny wpłynąć do podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, lecz jeszcze to nie nastąpiło, co jest konsekwencją oparcia opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej na tzw. zasadzie memoriałowej.
    
    Z przestawionego przez Spółkę stanu faktycznego wynika, iż zawiera Ona z bankiem transakcje na instrumenty finansowe – opcyjne typu RISK REVERSAL (zero kosztowe). Transakcje te mają różne daty rozliczenia. W każdym potwierdzeniu zawarcia transakcji opcyjnej podany jest dzień jej realizacji oraz dzień rozliczenia. Spółka wskazała również, iż ustalenie wyniku na przedmiotowych opcjach dokonywane jest na określony dzień (data księgowania), natomiast rozliczenie następuje w tzw. dacie waluty.
    
    Zatem w przypadku, gdy strony kontraktów dokonują rozliczenia finansowego takiej transakcji stanowiącego różnicę między bieżącą wartością instrumentu bazowego, a jego wartością określoną w kontrakcie, stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychód należny powstaje w dacie realizacji kontraktu, tj. w dniu realizacji praw wynikających z transakcji opcyjnych, wskazanym w umowie (data księgowania).
    
    Koszty uzyskania przychodów.
    
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
    
    W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, której celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.
    
    Rozpatrując jednak kwestię kosztów podatkowych w oparciu o ww. przepis ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy jednak mieć na uwadze postanowienia art. 16 ust. 1 tej ustawy.
    
    Natomiast na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8b ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych - do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo ich odpłatnego zbycia - o ile wydatki te, stosownie do art. 16g ust. 3 i 4, nie powiększają wartości początkowej środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych.
    
    Generalna zasada wynikająca z powyższej regulacji stanowi, iż wydatki związane z nabyciem instrumentów pochodnych podlegają zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów w momencie:
    
    *   realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych,
    
    *   rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych dokumentów,
    
    *   z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych.
    
    Należy jednak przy tym wspomnieć, że jeżeli nabycie pochodnego instrumentu finansowego służy zabezpieczeniu transakcji nabycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to stosownie do art. 16g ust. 3 i ust. 4 tej ustawy wszelkie wydatki poniesione w celu nabycia tego instrumentu oraz jego realizacji powiększają wartość środka trwałego lub wartości niematerialnej czy prawnej.
    
    W związku z powyższym, za moment potrącenia kosztu uzyskania przychodów, w przypadku rozliczania wyniku finansowego transakcji opcyjnych, uznać należy, analogicznie do momentu powstania przychodu, tę samą datę, tj. dzień realizacji tej transakcji (data księgowania).
    
    Odpowiedź w zakresie pytania nr 3.
    
    Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Tak określony dochód stanowi - w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy - przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.
    
    Jak wynika z treści art. 12 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.
    
    Stosownie natomiast do postanowień zawartych w art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.
    
    Literalna wykładnia wyżej powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnicy winni zaliczać tylko takie przychody, których wartość wchodząc do majątku podatnika powiększa jego aktywa. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikom przysługuje prawo do ich otrzymania i które stanowić będą ich trwałe przysporzenie majątkowe.
    
    Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.
    
    Stosownie do powyższej regulacji, podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu bądź służą one zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.
    
    Ponadto, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione – oprócz tych powyżej wymienionych - również inne warunki i tak:
    
    *   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
    
    *   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
    
    *   został właściwie udokumentowany,
    
    *   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
    
    Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych - do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo ich odpłatnego zbycia - o ile wydatki te, stosownie do art. 16g ust. 3 i 4, nie powiększają wartości początkowej środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych.
    
    Z regulacji tej wynika jednoznacznie, iż wydatki w nim wymienione nie są kosztem w momencie ich poniesienia (kasowo) lecz dopiero przy ustalaniu dochodu (straty) związanego z:
    
    *   realizacją praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych,
    
    *   rezygnacją z realizacji praw wynikających z tych dokumentów,
    
    *   z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych.
    
    Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Spółka w celu zabezpieczenia źródła przychodów na określonym poziomie i zapewnienia płynności finansowej na wypadek umocnienia złotówki, zawarła w 2008 r. transakcje na instrumenty finansowe – opcyjne typu RISK REVERSAL (zero kosztowe). Na dzień bilansowy Spółka dokonuje wyceny niezrealizowanych opcji walutowych według ich wartości godziwej na podstawie wyceny bankowej i księguje jako inne koszty finansowe. Ponadto Spółka wskazała, iż nie rozpoznaje na przedmiotowych transakcjach różnic kursowych, co jest zgodne z przepisami ustawy o rachunkowości.
    
    Wobec powyższego, stwierdzić należy, iż wycena bilansowa pochodnych instrumentów finansowych (w przedmiotowym przypadku transakcji opcyjnych) dokonana przez Spółkę na dzień bilansowy nie stanowi kosztu uzyskania przychodów roku 2008 oraz przychodów podatkowych w 2009 r.
    
    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
    
    Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
    
    Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.