Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.54.2017.2.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-14
Teza: Czy planowana Transakcja sprzedaży/kupna będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (w Wariancie A i B)?
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; nieruchomości; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; sprzedaż
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) − Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 28 lutego 2017 r. (data wpływu – 2 marca 2017 r.), uzupełnionym 29 maja 2017 r. oraz 05 i 08 czerwca 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wynikających z transakcji zawarcia umowy nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2017 r. został złożony ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wynikających z transakcji zawarcia umowy nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntu.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 12 maja 2017 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.88.2017.1.EJ, 0111-KDIB4.4014.54.2017.2.BD wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 29 maja 2017 r. oraz 05 i 08 czerwca 2017 r. (treść pism, które wpłynęły 05 i 08 czerwca jest taka sama).

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: V. P. Sp. z o.o. (Nabywca/Kupujący);
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: H. Sp. z o.o. (Sprzedawca)

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

V. P. Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania, dalej: Zainteresowany 1/Nabywca), jest spółką prawa polskiego zajmującą się działalnością deweloperską. Projekty realizowane/planowane przez Zainteresowanego 1 obejmują zarówno budowę celem odsprzedaży jak i budowę celem wynajmu (dzierżawy). W celu realizacji projektów, Zainteresowany 1 aktywnie poszukuje nieruchomości do zakupu.

H. Sp. z o.o. (Zainteresowany niebędący stroną postępowania, dalej: Zainteresowany bądź Sprzedawca) jest spółką prawa polskiego zajmującą się działalnością nieruchomościową, tzn. jest właścicielem kilku nieruchomości, w tym wieczystym użytkownikiem nieruchomości stanowiącej przedmiot zapytań niniejszego wniosku.

Przedmiotem planowanej sprzedaży („Transakcja”) jest użytkowanie wieczyste nieruchomości zlokalizowanej w K. („Nieruchomość”). Zbycie użytkowania wieczystego będzie stanowić dostawę towaru dla potrzeb podatku od towarów i usług.

Nieruchomość składa się z 2 działek ewidencyjnych (o tym samym charakterze), scalonych w ramach jednej księgi wieczystej:

1.  działka nr 32/10,
2.  działka nr 32/11.

Nieruchomość nie jest zabudowana budynkami. Nieruchomość od dnia 1 września 2009 r. została oddana osobie trzeciej w odpłatną dzierżawę na cele prowadzenia parkingu samochodowego. W trakcie odpłatnej dzierżawy Dzierżawca wykonywał własnymi nakładami prace związane z dostosowaniem działki nr 32/11 do funkcji parkowania samochodów. Prace polegały na wyrównaniu terenu w celu dostosowania go do wjazdu i wyjazdu samochodów. Uregulowano również parking poprzez rozmieszczenie sznurków rozdzielających miejsca parkingowe. Prace były prowadzone w szczególności w okresie jesiennym i zimowym. Sprzedawca nie ponosił ani nie zamierza ponosić żadnych nakładów na parking.

Nieruchomość nie jest obciążona żadnymi prawami rzeczowymi ani roszczeniami osób trzecich. Z Nieruchomością nie są związane żadne umowy z dostawcami mediów.

Nieruchomość nie jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego (plan znajduje się w fazie projektu). Dla Nieruchomości uzyskano natomiast decyzje o warunkach zabudowy z 18 lutego 2008 r., 25 sierpnia 2008 r. i 3 września 2009 r., w których ustalono warunki zabudowy obu działek składających się na Nieruchomość, budynkami o przeznaczeniu mieszkaniowo-biurowo-usługowym.

Należy podkreślić, że nie jest intencją Zainteresowanych zbycie/nabycie całego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części Sprzedawcy. W ramach Transakcji – poza Nieruchomością – nie zostaną nabyte ani przekazane żadne inne materialne składniki ani prawa majątkowe Sprzedawcy, w szczególności transakcją nie będą objęte:

*   nazwa przedsiębiorstwa Sprzedawcy,
*   własność innych nieruchomości lub ruchomości,
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
*   koncesje, licencje i zezwolenia,
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
*   tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedawcy,
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zainteresowany 1 nie przejmie również żadnych pracowników ani współpracowników Sprzedawcy.

Nieruchomość nie została przez Sprzedawcę wyodrębniona w jego strukturze wewnętrznej pod względem: (i) prawnym (tzn. nie stanowi wyodrębnionego działu, oddziału, wydziału ani zakładu, jak również nie stanowi innej wyodrębnionej jednostki wewnętrznej), (ii) organizacyjnym (tzn. nie jest objęta wyodrębnionymi procedurami odnośnie zarządzania lub raportowania) ani (iii) finansowo-księgowym (tzn. nie jest prowadzona szczególna ewidencja bilansowo-wynikowa dla Nieruchomości pozwalająca na jej wyodrębnienie finansowe jako odrębnej jednostki; dla Nieruchomości, jak i dla pozostałych nieruchomości Sprzedawcy, prowadzone jest odrębne konto analityczne – pozycja towary). Nieruchomość jest elementem majątku obrotowego Sprzedawcy i wraz z innymi nieruchomościami stanowi towar/zapas dla celów księgowych.

Wieczyste użytkowanie Nieruchomości zostało przez Sprzedawcę nabyte w stanie niezabudowanym w 2007 r. od C.Z.H.S.A. w ramach transakcji podlegającej zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Nieruchomość stanowi towar przeznaczony do zbycia. W chwili obecnej Nieruchomość jest oddana w dzierżawę osobie trzeciej, która urządziła na Nieruchomości parking samochodowy. Umowa dzierżawy zostanie rozwiązana przed datą sprzedaży prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości. Umowa nie reguluje kwestii rozliczeń pomiędzy stronami tytułem nakładów na Nieruchomość poczynionych przez Dzierżawcę. Od wyboru Sprzedawcy zależy zatem czy przejmie Nieruchomość od Dzierżawcy z parkingiem (tzn. „nabędzie parking”) czy też zażąda przywrócenia Nieruchomości do stanu poprzedniego (tzn. parking zostanie usunięty).

W przypadku „nabycia parkingu” od Dzierżawcy – niezależnie od tego czy tak opisany parking stanowi budowlę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług – odbyłoby się to w ramach czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, gdyż (w przypadku uznania za budowlę) byłaby to czynność dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia parkingu lub w okresie krótszym niż 2 lata od jego pierwszego zasiedlenia, ewentualnie (w przypadku nieuznania za budowlę) byłaby to czynność dostawy terenów budowlanych podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast w każdym przypadku Sprzedawcy nie przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż ewentualne „nabycie parkingu” przez Sprzedawcę odbyłoby się bez odpłatności i Sprzedawca nie ponosiłby ciężaru tego podatku.

W przypadku usunięcia parkingu (tzn. pozbawienia działki 32/11 funkcji parkingowej poprzez usunięcie pozostałych na tej działce skutków prac Dzierżawcy), Nieruchomość zostanie przywrócona do stanu poprzedniego tzn. do stanu sprzed urządzenia parkingu. Czynność taka nie jest objęta podatkiem od towarów i usług.

Strony zakładają, że Nieruchomość może zostać przez Sprzedawcę sprzedana Zainteresowanemu 1 wraz z parkingiem lub po jego usunięciu. Z tego względu pytania zawarte we wniosku będą dwuwariantowe. W każdym przypadku Transakcja będąca przedmiotem niniejszego wniosku odbyłaby się przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia parkingu w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniach wniosku (uzupełnienie w piśmie z 25 maja 2017 r.) Zainteresowani wskazali, że kwestia klasyfikacji parkingu posadowionego na Nieruchomości stanowi zagadnienie, którego rozstrzygnięcie – na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług – determinuje sposób opodatkowania planowanej przez strony Transakcji. W zależności bowiem od tego czy parking (w stanie w jakim został we wniosku przedstawiony) stanowi budowlę w rozumieniu prawa budowlanego oraz w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, skutki planowanego zbycia/nabycia Nieruchomości mogą być różne. W konsekwencji, zagadnienie to nie jest prostym elementem stanu faktycznego, lecz stanowi zagadnienie wstępne do interpretacji przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, o których interpretację Strony we Wspólnym wniosku wnosiły.

Niemniej, jak już wskazano we wniosku w części dotyczącej uzasadnienia stanowiska własnego, stoimy na stanowisku, że parking na Nieruchomości stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 prawa budowlanego i tym samym jest budowlą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Umowa dzierżawy nie reguluje kwestii rozliczeń pomiędzy stronami tytułem nakładów na Nieruchomość poczynionych przez Dzierżawcę. Zgodnie z ogólnymi przepisami Kodeksu cywilnego, od wyboru Sprzedawcy zależy zatem czy przejmie Nieruchomość od Dzierżawcy z parkingiem (tzn. „nabędzie parking”) czy też zażąda przywrócenia Nieruchomości do stanu poprzedniego (tzn. parking zostanie usunięty).

W przypadku zwrotu Nieruchomości Sprzedawcy Dzierżawca nie otrzyma odpłatności za nakłady na parking (nie nastąpi tak rozumiane „rozliczenie”).

Czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług byłaby dostawa parkingu jako budowli w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług dokonana przez Dzierżawcę na rzecz Sprzedawcy. Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, dostawą towaru jest również czynność dokonana nieodpłatnie, jeśli podatnikowi dokonującemu dostawy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wytworzenia tego towaru. Taki stan nastąpiłby w omawianym przypadku tzn. Dzierżawca dokonywałby opodatkowanej (choć nieodpłatnej) dostawy parkingu (jako budowli stanowiącej towar w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług), gdyż podatek naliczony związany z wytworzeniem parkingu podlegał u Dzierżawcy odliczeniu jako związany z działalnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług (tzn. działalnością wynajmu miejsc parkingowych).

Dostawa taka zostałaby udokumentowana dokumentem wewnętrznym księgowym z uwagi na brak obowiązku wystawiania faktur VAT w przypadku dostaw, o których mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wynika z podanego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, parking został wytworzony przez Dzierżawcę dla własnych potrzeb. Tym samym, pierwsze zasiedlenie parkingu (w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług) jako oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu nastąpi dopiero w momencie oddania parkingu Sprzedawcy po zakończeniu umowy dzierżawy (będzie to czynność opodatkowana w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów u usług).

Do momentu Transakcji nie upłynie jeszcze okres 2 lat od tak rozumianego pierwszego zasiedlenia parkingu.

Prace prowadzące do wytworzenia parkingu polegały na wyrównaniu ziemi i jej utwardzeniu (tzn. fizycznym ugnieceniu tak, aby stanowił równą powierzchnię umożliwiającą bezpieczne parkowanie pojazdów). Miała też miejsce wywózka nadmiaru ziemi oraz wytyczenie miejsc parkingowych poprzez rozmieszczenie sznurków rozdzielających miejsca parkingowe. Parking jako konstrukcja ziemna jest trwale z gruntem związany. Parking sam w sobie nie został ogrodzony, natomiast cała Nieruchomość otoczona jest nietrwałym ogrodzeniem siatkowym.

Dzierżawa została rozpoczęta 1 września 2009 r., zatem należy przyjąć, że wytworzenie parkingu oraz przekazanie do użytkowania parkingu nastąpiło jeszcze w tym samym roku. Należy dodatkowo podkreślić, że zgodnie z umową dzierżawy, Dzierżawca użytkował parking dla własnych potrzeb.

Dokładne daty poniesienia przez Dzierżawce wydatków na budowę parkingu nie są Stronom znane (Dzierżawca nie jest stroną niniejszego wniosku, ani nie jest zobowiązany podawać takich informacji Stronom). Dzierżawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Strony zakładają, że Dzierżawca z tego prawa skorzystał i podatek odliczył, choć Strony nie mają prawnych możliwości uzyskania od Dzierżawcy informacji na ten temat. Sprzedawca od momentu nabycia Nieruchomości nie wykorzystywał jej w sposób inny niż opisany we wniosku tzn. w formie oddania wyłącznie działki nr 32/11 w odpłatne używanie na podstawie umowy dzierżawy.

Dnia 1 września 2009 r. miało miejsce pierwsze wykorzystanie Nieruchomości dla potrzeb czynności opodatkowanych (oddanie w dzierżawę). W momencie gdy to wykorzystanie miało miejsce, Nieruchomość nie była zabudowana parkingiem. Parking został wykonany siłami i nakładami Dzierżawcy.

Działka nr 32/10 jest niezabudowana.

Jak wskazano we wniosku, Zainteresowany 1 jest spółką prawa polskiego zajmującą się działalnością deweloperską. Projekty realizowane/planowane przez Zainteresowanego 1 obejmują zarówno budowę celem odsprzedaży jak i budowę celem wynajmu (dzierżawy). W celu realizacji projektów, Zainteresowany 1 aktywnie poszukuje nieruchomości do zakupu. Tym samym, Zainteresowany 1 planuje wykorzystanie Nieruchomości dla realizacji projektu budowlanego tzn. budowy budynku/ów (rodzaj projektu nie jest jeszcze znany). Nabyta Nieruchomość będzie wykorzystana do prowadzenia działalności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Wydatki na nabycie Nieruchomości będą miały związek z wykonywaniem przez Zainteresowanego 1 czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W kolejnym uzupełnieniu wniosku (uzupełnienie z 5 czerwca 2017 r.), Zainteresowani potwierdzają, że od dnia 1 września 2009 r. cała Nieruchomość została przez Sprzedawcę oddana Dzierżawcy do używania na podstawie umowy dzierżawy. Nieruchomość nie była w momencie oddania w dzierżawę zabudowana. Następnie Dzierżawca w trakcie odpłatnej dzierżawy wykonywał własnymi nakładami prace związane z dostosowaniem działki nr 32/11 do funkcji parkowania samochodów. Działka nr 32/10 nie była objęta tymi pracami.

Ponadto w okresie od daty nabycia Nieruchomości przez Sprzedawcę do daty oddania jej w dzierżawę, Nieruchomość nie była wykorzystywana. Cała Nieruchomość jest ogrodzona nietrwałym, niezwiązanym trwale z gruntem ogrodzeniem siatkowym, które stanowi urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy prawo budowlane. Wskazać należy na marginesie, że cała Nieruchomość nie była przedmiotem wykorzystywania wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 2.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy planowana Transakcja sprzedaży/kupna Nieruchomości będzie kwalifikowana jako zbycie przedsiębiorstwa Sprzedawcy lub jego zorganizowanej części, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (dalej ustawa o VAT) i w związku z tym czy podlega wyłączeniu od podatku VAT w myśl art. 6 ustawy VAT?
2.  Czy planowana Transakcja sprzedaży/kupna Nieruchomości będzie:
    1.  podlegała opodatkowaniu VAT według stawki standardowej 23 % – w przypadku, gdy parking samochodowy zostanie przed Transakcją usunięty (Wariant A);
    2.  podlegała opodatkowaniu VAT według stawki standardowej 23 % – w części dotyczącej działki nr 32/10 oraz zwolnieniu od VAT w części dotyczącej działki nr 32/11 – w przypadku, gdy parking samochodowy pozostanie na Nieruchomości na moment Transakcji, przy założeniu, że parking ten stanowi budowlę w rozumieniu ustawy o VAT (Wariant B)?
3.  Czy planowana Transakcja sprzedaży/kupna będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (w Wariancie A i B)?

Mając na uwadze przedmiot niniejszej interpretacji, tj. podatek od czynności cywilnoprawnych, Organ poniżej przywołał stanowisko Zainteresowanych odnoszące się tylko do podatku od czynności cywilnoprawnych, czyli do pytania oznaczonego nr 3.

Zdaniem Zainteresowanych, Transakcja będzie podlegała wyłączeniu od opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych lub podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w zależności od rozstrzygnięcia z zakresu podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 ust. 4 (winno być pkt 4) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:

\- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach.

Sprzedaż całej Nieruchomości będzie zatem:

*   podlegała wyłączeniu od podatku od czynności cywilnoprawnych w ramach Wariantu A, gdyż Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;
*   podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w ramach Wariantu B, gdyż Transakcja będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o podatku od towarów i usług (przy założeniu kwalifikacji parkingu jako budowli dla potrzeb ustawy o podatku od towarów i usług).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych w podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wynikających z transakcji zawarcia umowy sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu (pyt. nr 3).

W pozostałym zakresie dotyczącym podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 223, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy – obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego. Przy czym – co wynika z ust. 2 powołanego artykułu – wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów. Stawka podatku określona została w art. 7 ww. ustawy i zgodnie z ust. 1 pkt 1 lit. a) tego przepisu i przy umowie sprzedaży nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – wynosi 2%.

W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

*   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
*   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo wieczystego użytkowania.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, ze zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Ze zdarzenia przedstawionego we wniosku wynika, że Zainteresowani zamierzają zawrzeć umowę sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu. Przedmiotem planowanej sprzedaży jest użytkowanie wieczyste nieruchomości, która składa się z 2 działek ewidencyjnych, scalonych w ramach jednej księgi wieczystej, tj. działki nr 32/10 oraz działki nr 32/11. Nieruchomość nie jest zabudowana budynkami. Nieruchomość od dnia 1 września 2009 r. została oddana osobie trzeciej w odpłatną dzierżawę na cele prowadzenia parkingu samochodowego. W trakcie odpłatnej dzierżawy Dzierżawca wykonywał własnymi nakładami prace związane z dostosowaniem działki nr 32/11 do funkcji parkowania samochodów. Działka nr 32/10 nie była objęta tymi pracami, a zatem nieruchomość w tej części pozostała niezabudowana.

Sprzedaż planowana jest w jednym z dwóch wariantów:

*   wariant A – przed zawarciem umowy sprzedaży opisany we wniosku parking samochodowy zostanie usunięty,
*   warianty B – parking samochodowy nie zostanie usunięty.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek powyższe zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności opodatkowaniem w podatku od towarów i usług skutkuje bowiem wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej z 14 czerwca 2017 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.88.2017.2.EJ w zakresie podatku od towarów i usług Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że:

*   transakcja zbycia nieruchomości (działki 32/10 i 32/11) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej w przypadku, gdy parking samochodowy zostanie przed transakcją usunięty (wariant A sprzedaży),
*   transakcja zbycia nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w tej części nieruchomości, tj. działki nr 32/11, na której usytuowany został parking samochodowy, jeśli parking na moment transakcji nie zostanie usunięty; natomiast w tym przypadku opodatkowaniu według stawki podstawowej podlegała będzie część nieruchomości dotycząca niezabudowanej działki (nr 32/10) (wariant B).

Zatem, w przypadku wariantu A, skoro transakcja kupna/sprzedaży prawa wieczystego użytkowania nieruchomości, składającej się z niezabudowanej działki nr 32/10 oraz zabudowanej działki nr 32/11 – w sytuacji gdy zabudowa ta (czyli parking samochodowy) zostanie przed transakcją usunięta – będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, to w powyższej sytuacji znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W tej sytuacji opisana umowa sprzedaży nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Natomiast w przypadku wariantu B wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, opisane w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych będzie miało zastosowanie do tej części transakcji, która dotyczy działki niezabudowanej (działki nr 32/10). Ta cześć transakcji będzie bowiem podlegała faktycznemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych natomiast będzie podlegała umowa sprzedaży w tej części, w której transakcja będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. W tym przypadku nie zostaną bowiem spełnione warunki konieczne do zastosowania wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku na kupującym ciążył będzie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w odniesieniu do wyżej określonej części umowy sprzedaży.

W świetle powyższego stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.