Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB4/423-120/14/PST
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-12-19
Teza: 1. Czy dochody, osiągnięte przez podatnika w Norwegii w 2013 r. i 2014 r. oraz opodatkowane w Norwegii zgodnie z art. 20 ust. 3 i 4 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską a Norwegią, w związku z utworzeniem przez podatnika zakładu w Norwegii będą korzystały ze zwolnienia o którym mowa w art. 22 ust. 1 lit. a) umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską a Norwegią, jeżeli polskie organy podatkowe potwierdzą istnienie zakładu, o którym mowa w art. 20 ust. 3 i 4 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania? 2. Czy fakt nadania przez norweskie organy podatkowe numeru identyfikacji podatkowej podatnikowi oraz fakt świadczenia przez niego usług montażowych, instalacyjnych i serwisowych wykonywanych przez pracowników podatnika w morskiej strefie przybrzeżnej Norwegii przez okres przekraczający 30 dni w 12-miesięcznych okresach, o których mowa w art. 20 ust. 4 Konwencji, w 2013 i 2014 r. stanowią przesłanki wystarczające do uznania przez polskie organy podatkowe, że Spółka na terenie Norwegii utworzyła zakład, o którym mowa w art. 20 ust. 3 i 4 polsko-norweskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania?
Słowa kluczowe: montaż; Norwegia; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; usługi-usługi montażowe; zakład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 19 września 2014 r. (data wpływu 2 października 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania dochodu osiągniętego przez Wnioskodawcę z działalności na terytorium Norwegii – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 października 2014 r. złożono ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania dochodu osiągniętego przez Wnioskodawcę z działalności na terytorium Norwegii.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest producentem dźwigów, wciągarek i suwnic dla przemysłu morskiej strefy przybrzeżnej (tzw. przemysłu offshorowego).

W roku 2011 spóła kapitałowa z siedzibą w Norwegii zakupiła suwnicę do transportu małych zaworów BOP. Zakupiony przez klienta towar został oddany do jego dyspozycji w magazynie Spółki na terenie Polski (E). Suwnica została zainstalowana przez norweskiego klienta na platformie wiertniczej zlokalizowanej w Norwegii na obszarze Morza xx.

Umowa sprzedaży urządzenia zawiera zobowiązanie się Spółki do świadczenia usług technicznych. Usługi te świadczone są w przypadku, kiedy naprawa we własnym zakresie przez klienta może spowodować niewłaściwą eksploatację urządzenia lub nie jest znana przyczyna usterki. Za świadczone usługi Spółka pobiera dodatkowe wynagrodzenie określone stawką godzinową.

Pracownicy Spółki (jako przedstawiciele producenta) uczestniczyli przy próbnym uruchomieniu suwnicy na platformie.

Usługi techniczne wykonane były przez Spółkę w roku 2013 przez okres dłuższy niż 30 dni i w roku 2014 przez 13 dni na platformie wiertniczej na Morzu xx dotyczyły:

1.  nadzoru i prac inżynierów hydraulików przy próbnym uruchomieniu suwnicy,
2.  inspekcji i diagnostyki technicznej (ocena stanu technicznego maszyny, serwis techniczny, tj. wymiana części zużytych podczas eksploatacji suwnicy),
3.  diagnostyki i usuwania usterek, które powstały podczas eksploatacji urządzenia z winy użytkownika,
4.  szkolenia operatorów suwnicy.

Za wyżej wymienione usługi Spółka otrzymała dodatkowe umówione przez strony wynagrodzenie. Dochód, który został osiągnięty w związku z wykonaniem tychże usług został w całości opodatkowany w Polsce.

W sierpniu bieżącego roku Spółka otrzymała wezwanie z Central Office Foreign Tax Affairs z Norwegii, w którym organ nakazuje opodatkowanie dochodów z wyżej wymienionych usług w Norwegii powołując się na art. 20 Konwencji polsko-norweskiej i norweskiej ustawy „Petronelum Tax Act”. Dodatkowo norweski urząd podatkowy uznał, że w związku z tym, iż usługi świadczone przez Spółkę były wykonywane dłużej niż 30 dni w roku kalendarzowym, Spółka stworzyła zakład w Norwegii, w oparciu o który wykonuje swoje usługi, a co za tym idzie dochód osiągnięty za pośrednictwem tego zakładu, pochodzący z świadczonych usług powinien być opodatkowany wyłącznie i w całości w Norwegii.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy usługi techniczne, wskazane w opisie stanu faktycznego, wykonane przez Spółkę na platformie wiertniczej w Norwegii stanowią działalność w morskiej strefie przybrzeżnej w rozumieniu art. 20 Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Norwegii?
2.  Czy biorąc pod uwagę opisany w punkcie 68 wniosku opis stanu faktycznego należy uznać, że Spółka działa w Norwegii poprzez zakład w rozumieniu art. 5 Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania i w związku z tym wszystkie dochody osiągnięte za jego pośrednictwem z tytułu świadczonych usług powinna opodatkować w Norwegii zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy usługi techniczne, serwisowe urządzenia, które obsługuje platformę wiertniczą są pracami powiązanymi z działalnością w morskiej strefie przybrzeżnej.

Zgodnie z art. 20 pkt 2 konwencji polsko-norweskiej działalność w morskiej strefie przybrzeżnej oznacza działalność prowadzoną w morskiej strefie przybrzeżnej w Umawiającym się Państwie (tj. Norwegii) w związku z badaniem lub eksploatacją dna morskiego i pogłębia oraz ich zasobów naturalnych, położonych w tym Państwie.

Pkt 6 art. 20 wskazuje, że wynagrodzenie uzyskane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie w związku z pracą najemną powiązaną z działalnością prowadzoną w morskiej strefie przybrzeżnej, wykonaną w drugim Państwie, w zakresie w jakim ta praca najemna jest wykonywana w morskiej strefie przybrzeżnej tego drugiego Państwa, podlegają opodatkowaniu w tym drugim Państwie.

Z komentarza do konwencji (która nie jest źródłem prawa, ale stanowi wskazówkę dotyczącą interpretacji zapisów umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania) wynika, że Norwegia zastrzegła sobie prawo wprowadzenia w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania odmiennych regulacji opodatkowania dochodów uzyskiwanych w strefie przybrzeżnej.

Celem tych regulacji było opodatkowanie wszelkich dochodów uzyskiwanych w morskiej strefie przybrzeżnej, niezależnie od tego czy dotyczyły one bezpośrednio czy pośrednio wydobyciu ich złóż naturalnych. Wszelki usługi wykonywane na platformach wiertniczych są działalnością w morskiej strefie przybrzeżnej.

W roku 2013 Spółka świadczyła najemną pracę powiązaną z działalnością prowadzoną w morskiej strefie przybrzeżnej Norwegii łącznie ponad 37 dni. Praca najemna dotyczyła uruchomienia, inspekcji oraz naprawy suwnicy na platformie wiertniczej, gdzie eksploatowane jest dno morskie (wydobycie ropy naftowej).

Ponieważ usługi świadczone przez Spółkę były świadczone na rzecz podmiotu, który prowadzi działalność w morskiej strefie przybrzeżnej ponad 30 dni, wynagrodzenie za te usługi podlega regulacji art. 20 i art. 22 polsko-norweskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Fakt świadczenia usług technicznych powyżej 30 dni w 2013 roku (rok kalendarzowy) przez Spółkę, obliguje ją również do przyjęcia, że od 2013 roku prowadzi w Norwegii działalność gospodarczą poprzez zakład w rozumieniu art. 5 Konwencji, a co za tym idzie od 2013 roku całość dochodów osiąganych za pośrednictwem tego zakładu z tytułu świadczonych usług podlega opodatkowaniu w Norwegii.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014, poz. 851 z późn. zm. – dalej zwana również: „Ustawą”) podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Na mocy art. 7 ust. 1 Ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty (…).

Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 Ustawy).

Jednakże, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 3 Ustawy, wolne od podatku są dochody osiągane poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników określonych w art. 3 ust. 1, jeżeli umowa międzynarodowa, której Rzeczpospolita Polska jest stroną, tak stanowi.

Jak wynika z powyższego przepisu przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku.

W przedstawionym stanie faktycznym zastosowanie mają przepisy Konwencji zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Warszawie dnia 9 września 2009 r. (Dz. U. z 2010 r. Nr 134, poz. 899), wraz z Protokołem do tej Konwencji – dalej zwana również: „Konwencją”

Jak stanowi art. 7 ust. 1 Konwencji zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można je przypisać temu zakładowi.

Jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład to, z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3 niniejszego artykułu, w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem. Przy ustalaniu zysków zakładu dopuszcza się odliczanie wydatków ponoszonych na rzecz tego zakładu, włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi, niezależnie od tego, czy powstały w tym Państwie, w którym położony jest zakład, czy gdzie indziej – art. 7 ust. 2 i 3 Konwencji.

W rozumieniu Konwencji „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Określenie to obejmuje w szczególności: siedzibę zarządu, filię, biuro, fabrykę, warsztat, kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych, jak również plac budowy, prace konstrukcyjne, prace montażowe lub instalacyjne (ale tylko wówczas, gdy trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy) – art. 5 ust. 1-3 Konwencji.

Z kolei zgodnie z art. 22 ust. 1 Konwencji, w przypadku Polski podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób:

1.  Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji może być opodatkowany w Norwegii, Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, z zastrzeżeniem postanowień punktu b) niniejszego ustępu;
2.  Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub zyski majątkowe, które zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11, 12, 13 lub ustępu 7 artykułu 20 niniejszej Konwencji mogą być opodatkowane w Norwegii, Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu lub zysków majątkowych tej osoby kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Norwegii. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód lub zyski majątkowe uzyskane w Norwegii;
3.  Jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem niniejszej Konwencji dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, Polska może, przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub zysków majątkowych takiej osoby, uwzględnić zwolniony dochód;
4.  Bez względu na postanowienia litery a), unikanie podwójnego opodatkowania następuje poprzez zastosowanie odliczenia, o którym mowa w literze b) niniejszego ustępu, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce uzyskuje dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji może być opodatkowany w Norwegii, jednakże zgodnie z prawem wewnętrznym Norwegii, dochód ten jest zwolniony z podatku.

Jak wynika z Komentarza do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku (OECD) – stanowiącego wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania – istniejące konwencje stosują dwie główne zasady unikania opodatkowania przez państwo, w którym podatnik ma miejsce zamieszkania lub siedzibę – zasadę zwolnienia oraz zasadę odliczenia.

Na podstawie zasady zwolnienia państwo miejsca zamieszkania lub siedziby podmiotu nie opodatkowuje dochodu, który zgodnie z Konwencją może być opodatkowany w państwie źródła lub położenia Zakładu (ani, oczywiście, dochodu, który podlega opodatkowaniu tylko w państwie źródła lub położenia zakładu).

Na podstawie zasady odliczenia państwo miejsca zamieszkania lub siedziby podmiotu oblicza podatek podatnika na podstawie całego jego dochodu, w tym dochodu z drugiego państwa źródła lub położenia Zakładu, który zgodnie z Konwencją może być opodatkowany w tym drugim państwie (lecz nie włącza dochodu podlegającego opodatkowaniu tylko w państwie źródła). Następnie państwo to zezwala podatnikowi na odliczenie z jego podatku tej kwoty podatku, jaką zapłacił w drugim państwie.

Podstawowa różnica między metodami polega na tym, że metoda zwolnienia dotyczy dochodu, podczas gdy metoda odliczenia dotyczy podatku.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, iż w myśl postanowień Konwencji zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, wraz z jej Protokołem, w celu eliminacji podwójnego opodatkowania Umawiające się Państwa wybrały w zakresie zysków przedsiębiorstw metodę zwolnienia.

Niemniej jednak mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny należy wskazać na przepis art. 20 ust. 1 Konwencji, który stanowi, że postanowienia niniejszego artykułu stosuje się bez względu na inne przepisy niniejszej Konwencji. Zgodnie z niniejszym artykułem, określenie „działalność w morskiej strefie przybrzeżnej” oznacza działalność prowadzoną w morskiej strefie przybrzeżnej w Umawiającym się Państwie w związku z badaniem lub eksploatacją dna morskiego i podglebia oraz ich zasobów naturalnych, położonych w tym Państwie.

Zatem powyższy przepis stanowi uregulowanie szczególne (lex specialis) wobec norm ogólnych zawartych w Konwencji.

W myśl art. 20 ust. 3 Konwencji – z zastrzeżeniem ustępów 4 i 5 (…) – uważa się, że przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa, prowadzące działalność w morskiej strefie przybrzeżnej drugiego Umawiającego się Państwa, prowadzi w związku z tą działalnością, działalność gospodarczą poprzez zakład położony w tym drugim Państwie

Z kolei art. 20 ust. 4 Konwencji stanowi, że nie stosuje się postanowień ustępu 3 (…) niniejszego artykułu w przypadku, gdy działalność w morskiej strefie przybrzeżnej prowadzona jest przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 30 dni w każdym dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym.

Jak wynika z uzasadnienia do projektu Konwencji, uregulowanie dotyczące działalności prowadzonej w morskiej strefie przybrzeżnej jest przepisem, który zwyczajowo znajduje się w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania zawieranych przez Norwegię ze względu na to, że większość przedsiębiorstw w Norwegii trudni się działalnością związaną z szeroko pojmowaną eksploatacją bogactw naturalnych położonych na szelfie kontynentalnym – co strona Polska także zaakceptowała. Przepis ten stanowi uregulowanie szczególne (o charakterze lex specialis) wobec pozostałych postanowień Konwencji, gdyż dotyczy działalności prowadzonej w morskiej strefie przybrzeżnej, polegającej na poszukiwaniu i wydobywaniu ropy naftowej i gazu, a także towarzyszącej działalności „offshore”, np. polegającej na transportowaniu personelu do miejsc poszukiwania lub wydobycia ww. zasobów naturalnych (uzasadnienie projektu – publ. na www.bip.kprm.gov.pl).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Spółka wykonała usługi techniczne w roku 2013 przez okres dłuższy niż 30 dni i w roku 2014 przez 13 dni na platformie wiertniczej na Morzu xx. Usługi te dotyczyły: nadzoru i prac inżynierów hydraulików przy próbnym uruchomieniu suwnicy; inspekcji i diagnostyki technicznej (ocena stanu technicznego maszyny, serwis techniczny, tj. wymiana części zużytych podczas eksploatacji suwnicy; diagnostyki i usuwania usterek, które powstały podczas eksploatacji urządzenia z winy użytkownika; szkolenia operatorów suwnicy.

Biorąc pod uwagę postanowienia omawianej Konwencji (m.in. art. 20 ust. 1-4) oraz opis zdarzenia przedstawionego we wniosku, realizacja przedmiotowych usług przez Spółkę faktycznie mogła doprowadzić do powstania zakładu w Norwegii, co skutkowałoby opodatkowaniem w Norwegii uzyskanych przez Wnioskodawcę zysków z tytułu wykonywanej tam działalności.

Należy jednak wskazać, że analiza przepisów art. 20 ust. 3 i 4 Konwencji prowadzi do wniosku, że jeśli przedsiębiorstwo jednego z państw prowadzi działalność w morskiej strefie przybrzeżnej drugiego państwa to powstaje zakład w związku z tą działalnością w sytuacji gdy działalność w morskiej strefie przybrzeżnej prowadzona jest przez okres lub okresy przekraczające łącznie 30 dni w każdym dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym.

Art. 20 ust. 4 Konwencji statuuje zatem, że nie stosuje się postanowień ustępu 3 (powstania zakładu) w przypadku, gdy działalność w morskiej strefie przybrzeżnej prowadzona jest przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 30 dni w każdym dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym

Jak z powyższego wynika nie chodzi tutaj o okres jednego roku podatkowego/roku kalendarzowego, czyli np. 2013 r., lecz o okres dwunastomiesięczny rozpoczynający się lub kończący w danym roku podatkowym.

Warunek ten należy interpretować zgodnie z Komentarzem do art. 15 Modelowej Konwencji pkt 5 Komentarza do art. 15 ust. 2 w odniesieniu do sposobu obliczania okresu lub okresów „nieprzekraczających łącznie 183 dni” (tutaj 30 dni) stwierdza, iż przy ich obliczaniu stosuje się metodę określającą „dni fizycznej obecności”. W ramach tej metody każda część dnia, nawet bardzo krótka, spędzona przez podatnika w danym państwie, liczy się jako dzień obecności w tym państwie przy obliczaniu okresu 183 dni (tutaj 30 dni). Jako dzień obecności liczone są: dzień przybycia i wyjazdu, wszystkie inne dni spędzone w danym państwie, także soboty i niedziele, święta narodowe, urlopy przed, w czasie i po zakończeniu działalności, dni choroby oraz dni zajęte z powodu śmierci lub choroby w rodzinie. Nie bierze się pod uwagę dni spędzonych w tym państwie w czasie przejazdu między dwoma miejscami położonymi poza tym państwem. Każdy pełny dzień spędzony natomiast poza danym państwem, czy to w celach wakacyjnych, służbowych, czy z innej przyczyny, nie może być brany pod uwagę.

Natomiast pojęcie „w każdym dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym” użyte w art. 20 ust. 4 Konwencji, zgodnie z ww. Komentarzem oznacza, iż należy brać pod uwagę wszystkie możliwe kolejne dwunastomiesięczne okresy, nawet okresy, które, do pewnego stopnia, pokrywają się z innymi. Oznacza to, że jeżeli na prowadzona działalność danego podmiotu w drugim państwie składa się kilka okresów, wtedy do ustalenia dni prowadzonej działalności w tym państwie uwzględnia się wszystkie wcześniejsze okresy prowadzonej działalności w dwunastomiesięcznym okresie.

W celu ustalenia czy prowadzona działalność podmiotu w drugim państwie łącznie nie przekroczyła 30 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym należy wziąć pod uwagę okres dwunastu miesięcy liczony „do przodu” od dnia przybycia/podjęcia działalności podmiotu do drugiego państwa, a także okres dwunastu miesięcy liczony „wstecz” od dnia wyjazdu/zakończenia działalności tego podmiotu z drugiego państwa.

W konsekwencji, pojęcie „dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym” jest pojęciem autonomicznym w stosunku do pojęcia „roku podatkowego”. Skoro okres dwunastomiesięczny, tylko i wyłącznie, może rozpocząć się lub zakończyć w danym „roku podatkowym”, to oczywiste jest, że „okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 30 dni” są częścią „okresu dwunastomiesięcznego, nie zaś częścią „roku podatkowego” (roku kalendarzowego). Z punktu widzenia oceny spełnienia przedmiotowego warunku istotne jest więc to, czy okres (lub okresy) łącznie 30 dni nie został przekroczony w okresie dwunastomiesięcznym, nie zaś w roku podatkowym/roku kalendarzowym.

W konsekwencji, jeżeli na prowadzoną działalność w drugim państwie składa się z kilku krótkich okresów, wtedy do ustalenia dni prowadzenia działalności w tym państwie uwzględnia się wszystkie wcześniejsze okresy prowadzenia działalności w dwunastomiesięcznym okresie, występujące w różnych latach podatkowych (np. 2011-2012, 2013-2014).

Powyższe oznacza, że aby ustalić spełnienie warunku prowadzenia działalności w morskiej strefie przybrzeżnej w drugim państwie przez okres nieprzekraczający 30 dni, w niniejszej sprawie trzeba „cofnąć się” do okresu dwunastomiesięcznego poprzedzającego okres prowadzenia działalności w morskiej strefie przybrzeżnej w 2013 r., czyli wziąć pod uwagę okres dwunastu miesięcy liczony „wstecz” od dnia każdorazowego zakończenia działalności z drugiego państwa, jak również wziąć pod uwagę okres dwunastu miesięcy liczony „do przodu” od dnia każdorazowego podjęcia działalności w drugim państwie i następnie zsumować wszystkie okresy wyliczając ilość dni prowadzenia działalności w morskiej strefie przybrzeżnej w dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania oraz przedstawiony stan faktyczny we wniosku, realizacja przedmiotowych usług przez Spółkę faktycznie mogła doprowadzić do powstania zakładu w Norwegii, jeśli działalność w morskiej strefie przybrzeżnej prowadzona była przez okres lub okresy przekraczające łącznie 30 dni w każdym dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym (rozumiane tak jak opisano powyżej), co skutkowałoby opodatkowaniem w Norwegii uzyskanych przez Wnioskodawcę zysków z tytułu wykonywanej tam działalności.

W takim przypadku – w myśl postanowień Konwencji – w celu eliminacji podwójnego opodatkowania Umawiające się Państwa wybrały w zakresie zysków przedsiębiorstw osiąganych poprzez położony w drugim Państwie zakład (art. 7 ust. 1-3 w zw. art. 20 ust. 1-4 Konwencji) metodę zwolnienia. W konsekwencji, dochody uzyskiwane w Norwegii poprzez położony tam zakład polskiego rezydenta nie mają żadnego wpływu na sposób opodatkowania oraz wielkość podatku dochodowego od osób prawnych płaconego w Polsce przez ten podmiot.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że ze względu na fakt świadczenia usług technicznych powyżej 30 dni w 2013 roku (rok kalendarzowy) przez Spółkę, obliguje ją do przyjęcia, że od 2013 roku prowadzi w Norwegii działalność gospodarczą poprzez zakład w rozumieniu art. 5 Konwencji, a co za tym idzie od 2013 roku całość dochodów osiąganych za pośrednictwem tego zakładu z tytułu świadczonych usług podlega opodatkowaniu w Norwegii należało uznać za nieprawidłowe, bowiem Konwencja odnosi działalność prowadzoną w morskiej strefie przybrzeżnej do 30 dni każdego dwunastomiesięcznego okresu rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym (uprzednio szczegółowo opisanego) a nie roku kalendarzowego (dwunastu kolejnych następujących po sobie miesięcy od 1 stycznia do 31 grudnia danego roku).

Końcowo należy jednak zauważyć, że do powstania zakładu na terytorium Norwegii musi dojść w sposób obiektywny, a nie tylko na podstawie ustaleń władz norweskich. Polskie organy podatkowe mogą bowiem kwestionować istnienie zakładu zagranicznego polskiego rezydenta, jeśli nie zostaną spełnione przesłanki statuujące taki zakład, określone postanowieniami Konwencji. Z tego względu organ upoważniony podkreśla, że niniejsza interpretacja nie może przesądzić o istnieniu (bądź nie) zakładu Spółki na terytorium Norwegii, lecz jedynie ocenia stanowisko Spółki w odniesieniu do praw lub obowiązków podatkowych jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.