Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.222.2017.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-30
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT (23%) dostawy działki gruntu niezabudowanego, objętego miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, wykorzystywanej na podstawie umowy dzierżawy i w konsekwencji dokonania rejestracji jako podatnik VAT czynnego oraz udokumentowanie jej dostawy fakturą VAT.
Słowa kluczowe: dzierżawa; grunty; grunty-grunt niezabudowany; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 czerwca 2017 r. (data wpływu 20 czerwca 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 sierpnia 2017 r. (data wpływu 7 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy sprzedaż działki rodzi obowiązek zarejestrowania się jako podatnik podatku VAT i wystawienia faktury z naliczeniem podatku w wysokości 23% – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy sprzedaż działki rodzi obowiązek zarejestrowania się jako podatnik podatku VAT i wystawienia faktury z naliczeniem podatku w wysokości 23%. Dnia 7 sierpnia 2017 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W roku 1995 Wnioskodawca wraz z małżonką nabył gospodarstwo rolne (sadownicze). Spłacał je w ratach, które zostały w całości uregulowane.

Gospodarstwo było w użytkowaniu wieczystym. W roku 2007 użytkowanie wieczyste zostało przekształcone w prawo własności - Decyzją z dnia 09 marca 2007 r., wydaną przez Starostwo. Zapłata za przekształcenie została w całości uregulowana.

Ze względu na złą koniunkturę produkcja sadownicza stała się deficytowa, Wnioskodawca wraz z małżonką zrezygnowali z uprawy sadowniczej, sad został wykarczowany. Aby sprostać wszystkim opłatom: podatki, stróże, energia i pozostałe media oddano gospodarstwo w odpłatną dzierżawę rolnikowi, który użytkuje je rolniczo. Do momentu sprzedaży ww. działki będą użytkowane rolnie.

W obecnej chwili planuje się sprzedać niezabudowane nieruchomości gruntowe i w tym celu działka nr 4/161 o powierzchni 24,15 ha, została podzielona na 7 działek: od 4/190 do 4/196. Dwie z nich: działka 4/190 o powierzchni 0,4538 ha oraz 4/195 o powierzchni 0,0319 ha zostaną przekazane Gminie - nieodpłatnie, celem poszerzenia istniejącej drogi gminnej.

Obecnie Wnioskodawca wraz z małżonką chcą sprzedać działkę nr 4/194 o powierzchni 1,1404 ha. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego działki mają przeznaczenie podstawowe: Usługi. Działki są nieogrodzone.

W chwili obecnej Wnioskodawca wraz z małżonką jest podatnikiem ryczałtowym (rolnik), ale nie jest podatnikiem od nieruchomości.

Dnia 7 sierpnia 2017 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego wskazując, że:

1.  Wnioskodawca wraz z małżonką, z którą jest małżeństwem na prawach wspólności ustawowej, nie będą występowali o decyzję o warunkach zabudowy, ponieważ działka 4/194 objęta jest planem zagospodarowania przestrzennego nr 44 – Uchwała Rady Gminy z dnia 25 września 2009 r. (Dz. Urz. Woj. z 2009 r. Nr 189, poz. 3325). Plan ten przewiduje dla tej działki przeznaczenie podstawowe: usługi, w tym: administracja, gastronomia, handel detaliczny, handel hurtowy, obsługa firm, obsługa ludności, obsługa komunikacyjna, stacja paliw, turystyka, produkcja, budownictwo, infrastruktura – elektrotechniczna.
2.  Działka 4/194 jako część gospodarstwa sadowniczo-szkółkarskiego (rolnego) służyła do wykonywania działalności gospodarczej zarówno opodatkowanej jak i zwolnionej od podatku od towarów i usług. Do dnia 31 stycznia 2017 r. Wnioskodawca był czynnym podatnikiem od towarów i usług. Do roku 2011 działka 4/194, jako część gospodarstwa sadowniczo-szkółkarskiego, była częścią sadów jabłoniowych, których sprzedaż płodów rolnych (jabłka) była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Od roku 2011 przedmiotowa działka została wydzierżawiona Dzierżawcy – rolnikowi, który uprawia ją rolnie, w związku z czym czynsz dzierżawny jest nie opodatkowany podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy czynność sprzedaży przedmiotowej działki rodzi obowiązek zarejestrowania się jako podatnik od podatku VAT i wystawienia faktury z naliczeniem podatku VAT, w wysokości 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż tych gruntów nie podlega opodatkowaniu VAT. Dokonując sprzedaży z własnego majątku, korzysta z przysługującego prawa do rozporządzania osobistym majątkiem, w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Mając na uwadze, że grunty nabyte bez VAT-u nie korzystają z odliczenia podatku VAT (nie podlegają opodatkowaniu).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy – przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

I tak, jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca wraz z małżonką nabył gospodarstwo rolne. Gospodarstwo było w użytkowaniu wieczystym. W roku 2007 użytkowanie wieczyste zostało przekształcone w prawo własności. Ze względu na złą koniunkturę produkcja sadownicza stała się deficytowa, Wnioskodawca wraz z małżonką zrezygnowali z uprawy sadowniczej, a sad został wykarczowany. Aby sprostać wszystkim opłatom: podatki, stróże, energia i pozostałe media oddano gospodarstwo w odpłatną dzierżawę rolnikowi, który użytkuje je rolniczo. Do momentu sprzedaży ww. działki będą użytkowane rolnie. W obecnej chwili planuje się sprzedać niezabudowane nieruchomości gruntowe, w tym celu działka nr 4/161 o powierzchni 24,15 ha, została podzielona na 7 działek: od 4/190 do 4/196. Dwie z nich: działka 4/190 o powierzchni 0,4538 ha oraz 4/195 o powierzchni 0,0319 ha zostaną przekazane Gminie Miękinia - nieodpłatnie, celem poszerzenia istniejącej drogi gminnej.

Obecnie Wnioskodawca chce sprzedać działkę 4/194 o powierzchni 1,1404 ha. W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego działki mają przeznaczenie podstawowe: Usługi. Działki są nieogrodzone. W chwili obecnej Wnioskodawca wraz małżonką jest podatnikiem ryczałtowym (rolnik), ale nie jest podatnikiem od nieruchomości. Wnioskodawca nie będzie występował o decyzję o warunkach zabudowy, ponieważ działka 4/194 objęta jest planem zagospodarowania przestrzennego. Plan ten przewiduje dla tej działki przeznaczenie podstawowe: usługi, w tym: administracja, gastronomia, handel detaliczny, handel hurtowy, obsługa firm, obsługa ludności, obsługa komunikacyjna, stacja paliw, turystyka, produkcja, budownictwo, infrastruktura – elektrotechniczna. Działka 4/194 jako część gospodarstwa sadowniczo-szkółkarskiego (rolnego) służyła do wykonywania działalności gospodarczej zarówno opodatkowanej, jak i zwolnionej od podatku od towarów i usług. Od roku 2011 przedmiotowa działka została wydzierżawiona Dzierżawcy – rolnikowi, który uprawia ją rolnie, w związku z czym, czynsz dzierżawny jest nie opodatkowany podatkiem od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy czynność sprzedaży przedmiotowej działki rodzi obowiązek zarejestrowania się jako podatnik od podatku VAT i wystawienia faktury z naliczeniem podatku VAT, w wysokości 23%.

Aby rozstrzygnąć wątpliwości Wnioskodawcy należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży udziału w nieruchomości Zainteresowany będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków na czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz – art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.).

Stosownie do treści powyższego przepisu, dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, i polega na oddaniu rzeczy do używania przez wydzierżawiającego, zaś świadczenie dzierżawcy polega na płaceniu umówionego czynszu. Jak wskazał Wnioskodawca, od roku 2011 oddał przedmiotową działkę gruntu w odpłatną dzierżawę, co skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowych po stronie Wnioskodawcy w postaci czynszu dzierżawnego.

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W konsekwencji dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, bez względu na to, czy dzierżawa jest prowadzona w ramach działalności gospodarczej, czy jako odrębne źródło przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że przedmiotowy grunt wydzierżawiony na podstawie zawartej umowy, de facto wykorzystywany jest przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 262/14, w którym Sąd stwierdził m.in., że: „(…) co do kryteriów, jakimi należy się kierować przy ocenie charakteru prawnopodatkowego określonej czynności, przyjąć należy, że okoliczności wynikające z działań, które mają być podjęte przez Skarżącą na nabytych działkach o przeznaczeniu aktywizacji gospodarczej w zakresie planowanego i odpłatnego wydzierżawiania gruntu do czasu jego zaplanowanej sprzedaży wskazują raczej na obrót mieniem wykorzystywanym uprzednio w prowadzonej działalności gospodarczej niż na zarządzanie majątkiem osobistym”.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że Zainteresowany sprzedając wskazany w opisie sprawy udział w gruncie stanowiącym działkę nr 4/194, nie będzie dokonywał zbycia majątku osobistego, ale majątek wykorzystywany przez niego w prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem dokonując sprzedaży przedmiotowej działki, wydzierżawionej w celach zarobkowych, tj. skutkujących uzyskiwaniem korzyści majątkowych z tego tytułu, wypełnił przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Wskazać należy, że powyższa analiza, pozostaje w zgodzie z regulacjami prawa unijnego. Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej: Dyrektywą, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) cyt. Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

Zatem, także w świetle prawa unijnego Zainteresowany – w takim kształcie sprawy – zostanie uznany (dokonując dostawy nieruchomości wykorzystywanej w działalności gospodarczej) za podatnika podatku VAT.

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ugruntowało się stanowisko, że czerpanie dochodów ze składnika majątku na podstawie umowy zawartej z jednym podmiotem wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. W orzeczeniu z dnia 4 grudnia 1990 r. w sprawie C-186/89 W. N. Van Tiem v. Staatssecretaris van Financiën uznano, że wynajem działki budowlanej wraz z prawem do wybudowania na niej i późniejszego użytkowania budynku, w zamian za roczny czynsz, jest prowadzeniem działalności gospodarczej. W innym wyroku z dnia 26 września 1996 r. w sprawie C-230/94 Renate Enkler przeciwko Finanzamt Hamburg stwierdzono, że wynajem majątku rzeczowego stanowi wykorzystanie tego majątku, które należy zaklasyfikować jako działalność gospodarczą w rozumieniu artykułu 9 ust. 2 VI Dyrektywy.

W konsekwencji powyższego, stwierdzić należy, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż udziału we współwłasności przedmiotowej działki, która jest udostępniana w ramach umowy dzierżawy, stanowić będzie dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy, dokonywaną w ramach prowadzonej działalności w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2016 r., poz. 778, z późn. zm.), reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

W świetle art. 3 ust. 1 ww. ustawy, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Wprowadzony do ustawy przepis art. 2 pkt 33, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jednym z warunków zastosowania zwolnienia od podatku VAT jest brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) towarów, będących przedmiotem dostawy.

Kolejnym warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku VAT jest konieczność wykorzystywania towarów, będących przedmiotem dostawy przez podatnika, wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Oznacza to, że towary te muszą zostać wykorzystane choć jeden raz na cele takiej działalności. W konsekwencji z tego zwolnienia nie może skorzystać dostawa towarów „handlowych” oraz takich towarów, które nigdy nie zostały wykorzystane, choć zostały zakupione w takim celu. Warunek wykorzystania wyłącznie na cele działalności zwolnionej oznacza, że od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie takiej działalności, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Dokonana wyżej analiza przepisów jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania z ww. zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy czym – jak wyjaśniono wyżej – o tym, że dany teren jest terenem budowlanym przesądzają zapisy w planie zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy.

Z opisu sprawy wynika, że dla przedmiotowej działki gruntu, którą Wnioskodawca ma zamiar sprzedać, został sporządzony plan zagospodarowania przestrzennego z którego wynika, że jest to teren przeznaczony pod usługi, w tym: administracja, gastronomia, handel detaliczny, handel hurtowy, obsługa firm, obsługa ludności, obsługa komunikacyjna, stacja paliw, turystyka, produkcja, budownictwo, infrastruktura – elektrotechniczna.

Zatem, w analizowanym przypadku przedmiotem sprzedaży będzie teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji dla sprzedaży ww. działki gruntu nie będą spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na powyższe należy przeanalizować warunki do zastosowania w rozpatrywanej sprawie zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wskazano we wniosku, gospodarstwo rolne, którego częścią była przedmiotowa działka nr 4/194 stało się współwłasnością Zainteresowanego w drodze umowy sprzedaży w roku 1995 jako wspólność majątkowa małżeńska. Opisana działka gruntu służyła do wykonywania działalności gospodarczej zarówno opodatkowanej, jak i zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Zatem skoro ww. działka nie była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług, nie zostanie wypełniony jeden z warunków określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy i zastosowanie zwolnienia na podstawie powołanej regulacji również nie będzie możliwe.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o którym mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Elementy jakie powinna zawierać faktura zostały określone w art. 106e ust. 1 ustawy.

W świetle przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Tym samym w celu skutecznej realizacji czynności prawnej dostawy działki gruntu, podatnik realizujący taką czynność powinien ją udokumentować fakturą spełniającą wymogi formalne określone w art. 106e ustawy.

Wskazując, w przywołanym powyżej art. 106b ust. 1 ustawy, podmioty obowiązane do wystawienia faktur, ustawodawca posłużył się określeniem „podatnik”.

Jak wyjaśniono wcześniej w związku z opisywaną transakcją wystąpi w roli podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Zbywana działka gruntu nie stanowi majątku prywatnego (osobistego) Wnioskodawcy, lecz składnik wykorzystywany w prowadzonej działalności.

Na podstawie art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne, o czym stanowi art. 96 ust. 3 ustawy.

Stosownie do art. 96 ust. 4 ustawy, naczelnik urzędu skarbowego po weryfikacji danych podanych w zgłoszeniu rejestracyjnym rejestruje podatnika jako „podatnika VAT czynnego”, a w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego”, i na wniosek podatnika potwierdza to zarejestrowanie.

Na wniosek zainteresowanego naczelnik urzędu skarbowego jest obowiązany potwierdzić, czy podatnik jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny lub zwolniony. Zainteresowanym może być zarówno sam podatnik, jak i osoba trzecia mająca interes prawny w złożeniu wniosku (art. 96 ust. 13 ustawy).

Jak wynika z art. 96 ust. 1 ustawy, na podmioty, o których mowa w art. 15, nałożony został obowiązek złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenia rejestracyjnego, przed dniem dokonania pierwszej czynności określonej w art. 5. Z obowiązku tego zostały wyłączone jedynie podmioty zwolnione od podatku, które mogą przedmiotowe zgłoszenie złożyć, ale nie mają takiego obowiązku. Jednocześnie w art. 96 ust. 4 ustawy został dokonany wyraźny podział podatników podatku od towarów i usług na „podatników VAT czynnych” oraz „podatników VAT zwolnionych”, co znajduje odzwierciedlenie w odmiennym kształtowaniu praw i obowiązków tych dwóch grup podatników.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy stanu wskazać należy, że w związku z planowaną dostawę działki nr 4/194 Wnioskodawca zobowiązany będzie dokonać rejestracji jako czynny podatnik podatku od towarów i usług stosownie do treści art. 96 ust. 1 i ust. 4 ustawy. Konsekwencją powyższego Zainteresowany, na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy, zobowiązany będzie analizowaną dostawę działki nr 4/194 udokumentować fakturą VAT uwzględniając treść art. 106e ust. 1 ustawy.

Podsumowując, czynność sprzedaży działki nr 4/194 obliguje Wnioskodawcę do zarejestrowania się jako podatnik podatku VAT oraz wystawienia faktury dokumentującej transakcję dostawy opodatkowanej podatkiem od towarów i usług według stawki w wysokości 23%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie zauważa się, że stosownie do treści art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem w przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna wydana Zainteresowanemu nie wywiera skutku prawnego dla jego żony.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.