Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.561.2020.2.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-03
Teza: Czy uzyskana cena sprzedaży stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu mieszkalnego Nr 4, będzie stanowiła przychód Wnioskodawczyni w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do złożenia formularza PIT-39 i zapłacenia podatku dochodowego?
Słowa kluczowe: małżeństwo; małżonek; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek; spadek-dział spadku; spadkodawca; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 30 sierpnia 2020 r. (data wpływu 31 sierpnia 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 30 października 2020 r. (data wpływu 30 października 2020 r.) na wezwanie telefoniczne z dnia 30 października 2020 r. oraz pismem z dnia 2 listopada 2020 r. (data wpływu 3 listopada 2020 r.) na wezwanie telefoniczne z dnia 2 listopada 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości, w części dotyczącej:

*   udziału nabytego w drodze spadku – **jest prawidłowe,**

*   udziału nabytego w drodze działu spadku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 sierpnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

W związku z brakami formalnymi w dniu 30 października 2020 r. oraz w dniu 2 listopada 2020 r. telefonicznie wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia braków wniosku. Pismem z dnia 30 października 2020 r. (data wpływu 30 października 2020 r.) oraz pismem z dnia 2 listopada 2020 r. (data wpływu 2 listopada 2020 r.) uzupełniono braki wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Na podstawie postanowienia o stwierdzenie nabycia spadku z dnia 17 września 2014 roku, sygn. akt (…) spadek po J. G. nabyły żona A. J. (Wnioskodawczyni) oraz córka C. G. w udziałach po 1/2 części. W skład spadku po J. G. wchodził:

1.  udział w wysokości 1/4 części w prawie własności nieruchomości stanowiącej działkę gruntu Nr 1 o powierzchni 0,0892 ha, położona w (…) o wartości 78.115 zł,
2.  udział w wysokości 1/2 części w prawie własności działki gruntu Nr 2 o powierzchni 0,0278 ha, położona w (…) o wartości 65.770 zł,
3.  udział w wysokości 5/8 części w prawie własności działki gruntu nr 3 o powierzchni 0,0639 ha, położona w (…) o wartości 616.250 zł,
4.  udział w wysokości 1/2 części w prawie odrębnej własności lokalu mieszkalnego Nr 3 położonego w (…) o wartości 144.500 zł,
5.  udział w wysokości 1/2 części w prawie odrębnej własności lokalu mieszkalnego Nr 10 położonego w (…) o wartości 43.000 zł,
6.  prawo odrębnej własności lokalu mieszkalnego Nr 4 położonego (…) o wartości 166.000 zł,
7.  udział w wysokości 1/2 części w prawie własności działki gruntu Nr 4 o powierzchni 0,1201 ha, położonej w (…) o wartości 26.900 zł,
8.  środki pieniężne w kwotach (…) zł, (…) USD, (…) USD,
9.  udział 1/2 części w prawie własności samochodu (…) o wartości 4.000 USD,
10.  równowartość kwoty 2000 USD z tytułu sprzedaży samochodu marki (…).

W dniu 6 lipca 2018 roku - Sąd Rejonowy (…)Wydział Cywilny na mocy postanowienia, sygn. akt (…) dokonał podziału majątku wspólnego małżonków B. G. i T. G., podziału majątku wspólnego małżonków E. G. i J. G., podziału majątku wspólnego małżonków Wnioskodawczyni i J. G., działu spadku po J. G. oraz zniesienia współwłasności, w ten sposób, że przyznane zostało Wnioskodawczyni przedmiotowe prawo do lokalu mieszkalnego Nr 4 oraz zasądzono na rzecz Wnioskodawczyni od C. G. tytułem dopłaty kwotę 470.185,00 zł. Działkę Nr 4 w (…) nabyła E. G. dokonując spłaty na rzecz Wnioskodawczyni w kwocie 13.450 zł. Na kwotę dopłaty dokonanej przez C. G. na rzecz Wnioskodawczyni składają się:

1.  39.057 zł za udział w nieruchomości nr 1 przy ulicy (…),
2.  32.885 zł za udział w nieruchomości nr 2 przy ulicy (….),
3.  308.125 zł za udział w nieruchomości nr 3 przy ulicy (…),
4.  72.250 zł za udział w lokalu mieszkalnym Nr 3.

Razem kwota: 452.317 zł.

Natomiast Wnioskodawczyni zapłaciła C. G:

1.  kwotę 64.500 zł za 3/4 części lokalu Nr 10 przy ulicy (…) (1/2 części – C. G. nabyła w wyniku dziedziczenia po T. G.),
2.  kwotę 83.000 zł za udział wynoszący 1/2 części w lokalu Nr 4 przy ulicy (…).

Razem 147.500 zł. Nieruchomości przy ulicy (…), (…) i (…) przynosiły pożytki i z tytułu braku ich wypłaty, C. G. zobowiązana była wypłacić Wnioskodawczyni kwotę 175.344 zł. Natomiast Wnioskodawczyni zobowiązana była wypłacić C. G. kwotę około 10.000 zł za udziały w samochodach. Środki pieniężne na rachunkach bankowych zostały podzielone w sposób równy pomiędzy spadkobierców J. G.. Wobec powyższego C. G. musiała dokonać spłaty na rzecz Wnioskodawczyni w kwocie 470.185,00 zł. Stanowiący odrębną nieruchomość lokal mieszkalny Nr 4 położony w (…) przy ulicy (…), Wnioskodawczyni nabyła w drodze działu spadku po J. G., a w wyniku tego działu spadku nie otrzymała ona przysporzeń majątkowych przekraczających Jej udział w spadku po J. G.

J. G. lokal mieszkalny Nr 4 nabył na podstawie umowy darowizny z dnia 9 lutego 1976 roku, (…) oraz umowy darowizny, z 20 lutego 1980 roku, (…). W dniu 15 sierpnia 2020 roku Wnioskodawczyni zawarła warunkową umowę sprzedaży lokalu mieszkalnego Nr 4. Umowa warunkowa wynika z faktu, że nieruchomość położona jest w strefie rewitalizacji i miasto (…) ma prawo pierwokupu.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że mieszka na stałe w Stanach Zjednoczonych Ameryki, pod adresem (…). Umowa warunkowa sprzedaży lokalu mieszkalnego w (…), którego dotyczy wniosek zakończyła się przeniesieniem własności (akt notarialny) w dniu 13 października 2020 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy uzyskana cena sprzedaży stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu mieszkalnego Nr 4 położonego w (…)przy ulicy (…), będzie stanowiła przychód Wnioskodawczyni w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do złożenia formularza PIT-39 i zapłacenia podatku dochodowego?

Zdaniem Wnioskodawczyni.

Stosownie do przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426):

1.  źródłami dochodu stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8) jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, c) prawa wieczystego użytkowania gruntów, d) innych rzeczy, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie: w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;
2.  art. 10 ust. 5 stanowi, że w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę,
3.  art. 10 ust. 7 stanowi, że nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Wnioskodawczyni uważa, że podatku dochodowego od osób fizycznych nie powinna zapłacić, gdyż zgodnie z powołanymi przepisami nabycie w drodze działu spadku przedmiotowego lokalu mieszkalnego Nr 4 nie stanowiło nabycia w rozumieniu przepisów powołanej ustawy, a spadkodawca nabył prawo w 1976 i 1980 roku, więc upłynął okres 5 lat od dnia nabycia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w części dotyczącej udziału nabytego w drodze spadku oraz nieprawidłowe w części dotyczącej udziału nabytego w drodze działu spadku.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do treści art. 3 ust. 1a cytowanej ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osobę, która nie posiada miejsca zamieszkania w Polsce uważa się, zgodnie z art. 3 ust. 2b pkt 4 ww. ustawy, dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Przepis art. 4a tej ustawy stanowi, że wymienione wyżej przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawczyni ma miejsce zamieszkania w Stanach Zjednoczonych, zatem zastosowanie znajdą uregulowania umowy zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r., Nr 31, poz.178).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. Umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki, dochody z nieruchomości, włączając opłaty i inne płatności z tytułu eksploatacji zasobów naturalnych i zyski uzyskane ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji taką nieruchomością lub prawami, z których wynikają takie opłaty i inne płatności, mogą być opodatkowane przez to Umawiające się Państwo, w którym ta nieruchomość lub zasoby naturalne są położone. Dla celów niniejszej Umowy odsetki od zobowiązań zabezpieczonych na nieruchomości lub zabezpieczonych prawem dochodzenia na opłatach lub innych płatnościach z tytułu eksploatacji zasobów naturalnych nie będą traktowane jako dochód z nieruchomości.

Użycie w umowie sformułowania „mogą być opodatkowane” oznacza, że dochód z majątku nieruchomego jest opodatkowany w Polsce, o ile polskie ustawy podatkowe przewidują ich opodatkowanie. Wobec tego należy stwierdzić, że w świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz polsko-amerykańskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przychody ze sprzedaży nieruchomości położonej w Polsce przez osobę zamieszkałą w Stanach Zjednoczonych Ameryka podlegają opodatkowaniu w Polsce, według zasad wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wyżej wskazanej ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W tym miejscu należy wskazać, że w dniu 1 stycznia 2019 r., w związku z opublikowaniem ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) – w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, wprowadzono art. 10 ust. 5 i 7, które stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę. Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) w związku z art. 10 ust. 5 ww. ustawy (czyli nabytych w drodze spadku), decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia przez spadkodawcę.

Wobec powyższego od dnia 1 stycznia 2019 r. pięcioletni okres, po upływie którego nie powstanie obowiązek uiszczenia podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze spadku liczony jest od końca roku, w którym spadkodawca ją nabył lub wybudował, a nie tak jak w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. - od końca roku, w którym został otwarty spadek (w którym zmarł spadkodawca). Zmiana obejmuje zatem wszystkich, którzy dokonają zbycia nieruchomości po dniu 31 grudnia 2018 r., bez względu na datę odziedziczenia nieruchomości.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nabytej w spadku nieruchomości istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że na podstawie postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 17 września 2014 roku, spadek po mężu nabyła Wnioskodawczyni oraz córka C. G. w udziałach po 1/2 części. W skład spadku po mężu Wnioskodawczyni wchodziło m.in. prawo odrębnej własności lokalu mieszkalnego Nr 4 położonego w (…) przy ulicy (…) o wartości 166.000 zł. W dniu 6 lipca 2018 roku Sąd Rejonowy na mocy postanowienia dokonał m.i.in. podziału majątku wspólnego małżonków Wnioskodawczyni i J. G., działu spadku po J. G. oraz zniesienia współwłasności, w ten sposób, że przyznane zostało Wnioskodawczyni przedmiotowe prawo do lokalu mieszkalnego Nr 4 oraz zasądzono na rzecz Wnioskodawczyni od C. G. tytułem dopłaty kwotę 470.185,00 zł. Wnioskodawczyni zapłaciła J. G. m.in. kwotę 83.000 zł za udział wynoszący 1/2 części w lokalu Nr 4 przy ulicy (…).

Stanowiący odrębną nieruchomość lokal mieszkalny Nr 4 położony w (….) przy ulicy (…), Wnioskodawczyni nabyła w drodze działu spadku po J, G., a w wyniku tego działu spadku nie otrzymała ona przysporzeń majątkowych przekraczających Jej udział w spadku po J. G.

J. G. lokal mieszkalny Nr 4 nabył na podstawie umowy darowizny z dnia 9 lutego 1976 roku oraz umowy darowizny, z 20 lutego 1980 roku. W dniu 15 sierpnia 2020 roku Wnioskodawczyni zawarła warunkową umowę sprzedaży ww. lokalu mieszkalnego. Umowa warunkowa sprzedaży lokalu mieszkalnego zakończyła się przeniesieniem własności w dniu 13 października 2020 r.

Odnosząc się do powyższego stanu faktycznego należy stwierdzić, że kwestie związane z dziedziczeniem regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740)

Zgodnie z art. 922 Kodeksu cywilnego, spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

W myśl art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego). Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Stosownie do art. 926 § 1 Kodeksu cywilnego, powołanie do spadku, czyli przekazanie w spadku majątku, wynika z ustawy albo z testamentu, jednakże dniem nabycia spadku przez spadkobiercę jest data śmierci spadkodawcy. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W tym miejscu wskazać należy, że do celów stosowania art. 10 ust. 5 ww. ustawy w przedmiotowej sprawie momentem nabycia nieruchomości przez spadkodawcę (męża Wnioskodawczyni), jest moment nabycia tej nieruchomości na podstawie umowy darowizny z dnia 9 lutego 1976 r. i z dnia 20 lutego 1980 r.

W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie datą nabycia lokalu mieszkalnego Nr 4 przy ulicy (…) przez spadkodawcę (męża Wnioskodawczyni), o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest dzień 9 lutego 1976 r. i dzień 20 lutego 1980 r.

Wobec powyższego dokonana sprzedaż lokalu mieszkalnego Nr 4 przy ulicy (…) w (…) w tej części, która została nabyta w spadku po mężu nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie ww. udziału nastąpiło po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości przez spadkodawcę. W związku z powyższym, na Wnioskodawczyni w odniesieniu do tej części nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do kwestii nabycia przez Wnioskodawczynię udziału w drodze działu spadku i zniesienia współwłasności wskazać należy, że w myśl art. 10 ust. 7 ww. ustawy, nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Stosownie do art. 1035 Kodeksu cywilnego – jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Artykuł 1037 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi natomiast, że dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

Z instytucją działu spadku mamy więc do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Nie zmienia to faktu, że dział spadku jest zawsze konsekwencją wcześniejszego nabycia spadku. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Jeżeli zatem wartość nieruchomości lub prawa (udziałów w nieruchomości lub prawie) nabytych w wyniku działu jest zgodna z udziałem posiadanym przed działem spadku – nie następuje nabycie, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem, jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości lub prawie nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości lub prawa w drodze działu spadku (nawet jeżeli dział spadku dokonano bez spłat lub dopłat) w części przekraczającej udział spadkowy, stanowi w myśl ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabycie nieruchomości lub prawa w tym udziale, który przekracza udział nabyty w spadku. Wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem. Bezsprzeczne jest, że udziały, jakie otrzymuje spadkobierca powyżej swojego udziału (jeżeli nabywa majątek w dziale spadku o wartości większej od swojego udziału w spadku) były własnością pozostałych spadkobierców. Spadkobierca nie miał do nich żadnych praw aż do momentu działu spadku. Jeżeli więc w wyniku dokonanego działu spadku, przedmiotem którego były nieruchomości, udział w nich zwiększa się, tj. przekracza wartość udziału dotychczas posiadanego, to data działu spadku będzie również datą nabycia tego udziału w nieruchomościach, o który zwiększył się udział w nich po dokonaniu tej czynności. Wobec tego nabycie w wyniku działu spadku części majątku, który należał do innych spadkobierców (współwłaścicieli), należy więc traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko potwierdza również orzecznictwo sądów administracyjnych, np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 1966/11, czy też wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 22 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Bk 433/10, w którym sąd stwierdził, że „(…) momentem nabycia nieruchomości, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części obejmującej udział spadkowy będzie moment nabycia spadku, w pozostałym zaś zakresie – moment działu spadku”.

Z powyższego przepisu wynika, że nabycie ponad przysługujący podatnikowi udział w spadku stanowi nabycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Organ podkreśla, że dział spadku jest czynnością dokonywaną wyłącznie między samymi spadkobiercami dziedziczącymi po tym samym spadkodawcy. Dział spadku jest czynnością wtórną, wynikającą z podziału majątku spadkowego, a zatem nie jest tą samą czynnością co zniesienie współwłasności.

Natomiast celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów ustawy Kodeks cywilny jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 195 ustawy Kodeks cywilny, współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom.

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej (art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego).

W myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu.

Stosownie do art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Jeżeli zniesienie współwłasności następuje przez podział rzeczy wspólnej, to co do zasady dokonuje się jej podziału na tyle części ilu jest współwłaścicieli z uwzględnieniem wartości udziałów posiadanych przed zniesieniem współwłasności. W przypadku różnicy pomiędzy wartością utworzonych części rzeczy a wielkością udziałów, wartość poszczególnych udziałów może być wyrównana przez dopłaty pieniężne.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawczyni wskazała, że zapłaciła Joannie Gawlik m. in. kwotę 83.000 zł za udział wynoszący 1/2 części w lokalu Nr 4 przy ulicy (…) w (\`(...)\`).

W związku z powyższym Wnioskodawczyni poprzez dział spadku i zniesienie współwłasności za dopłatą na rzecz C. G. nabyła więcej ponad to co już posiadła, stając się jedyną właścicielką lokalu Nr 4 przy ulicy (…) w (…). Nie ulega zatem wątpliwości, że w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności udział Wnioskodawczyni uległ zwiększeniu. Dokonana przez Wnioskodawczynię dopłata świadczy o tym, że stan majątkowy Wnioskodawczyni uległ zwiększeniu.

W analizowanej sprawie w wyniku dokonanego działu spadku i zniesienia współwłasności w 2018 r. wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział posiadany przed dokonaniem tych czynności, oznacza to, że dla tej części udziału w nieruchomościach nabytego w drodze działu spadku i zniesienia współwłasności, dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpił dział spadku i zniesienia współwłasności.

Wobec powyższego, skoro w związku z przeprowadzonym działem spadku i zniesieniem współwłasności, wartość otrzymanych przez Wnioskodawczynię składników majątku przekroczyła wartość, która pierwotnie przysługiwała Wnioskodawczyni w masie spadkowej stwierdzić należy, że doszło do nabycia przez Wnioskodawczynię kolejnych udziałów w składnikach majątku.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że dokonując w 2020 r. sprzedaży udziału w nieruchomości, tj. lokalu mieszkalnego Nr 4 przy ulicy położonego w (…), nabytego w 2018 r. w drodze działu spadku i zniesienia współwłasności, doszło do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem do sprzedaży tej części udziału doszło przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału.

W konsekwencji przychód ze sprzedaży udziału w ww. nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze działu spadku i zniesienia współwłasności ze względu na to, że nie upłynął 5-letni okres, o którym mowa w przywołanym powyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Wnioskodawca winien ustalić w jakiej wartości wzrósł jego majątek po dokonanym dziale spadku i wówczas tę nadwyżkę proporcjonalnie przypisać do każdego składnika (udziału), wchodzącego w skład masy spadkowej, jaki przypadł Wnioskodawcy po dokonanym dziale spadku.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

W myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Zatem, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz kosztami uzyskania tego przychodu (art. 22 ust. 6d tej ustawy).

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W myśl art. 45 ust. la pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie określonym w ust. 1 (tj. od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym) podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Podsumowując, mając na uwadze przywołane przepisy prawa oraz zaprezentowany opis sprawy stwierdzić należy, że sprzedaż lokalu mieszkalnego Nr 4 przy ulicy (…) w (\`(...)\`) w części, która została nabyta w spadku po mężu nie stanowi źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie ww. udziałów nastąpiło po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości przez spadkodawcę. W związku z powyższym, na Wnioskodawczyni w odniesieniu do tej części nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast w części, która została nabyta w drodze działu spadku i zniesienia współwłasności, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) –c) w związku z art. 10 ust. 7. Dochód w tej części podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zgodnie z art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym Wnioskodawczyni ma obowiązek złożenia deklaracji PIT-39 za 2020 r.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.