Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/505/BRT/2014/RD-71665
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-10-22
Teza: Czy wynagrodzenie za sporządzenie opinii jako biegły sądowy wykonaną na zlecenie Sądu wnioskodawca winien rozliczyć w ramach prowadzonej działalności gospodarczej czy też jako osoba fizyczna wykonująca działalność osobiście?
Słowa kluczowe: biegły-biegły sądowy; działalność-działalność wykonywana osobiście; przychód-źródła przychodu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 21 października 2010 r. Nr IBPBII/1/415-657/10/BD wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 lipca 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji do źródła przychodów wynagrodzenia z tytułu usług biegłych świadczonych na zlecenie sądu wykonywanych w ramach działalności gospodarczej oraz wpłacania zaliczek na podatek dochodowy, **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając na podstawie § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 21 października 2010 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie właściwej kwalifikacji przychodu osiągniętego z tytułu wydanej opinii przez biegłego sądowego. Interpretacja wydana została na wniosek Pana z dnia 19 lipca 2010 r.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, że: Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą i jest płatnikiem podatku VAT i podatku dochodowego liniowego 19% (tzw. mały podatnik); z podatków tych rozlicza się w okresach kwartalnych. Zakres działalności gospodarczej obejmuje m.in. doradztwo techniczne, wykonywanie opinii i ekspertyz technicznych. Ponadto wnioskodawca zaznacza, iż jest biegłym sądowym Sądu Okręgowego. Na zlecenie Sądu Rejonowego wnioskodawca sporządził opinię w sprawie rozpoznawanej przez ww. Sąd, którą rozliczył w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Za wykonaną opinię wystawił fakturę VAT zawierającą 22% podatku VAT i przekazał ją w dniu 04 stycznia 2010r. Sądowi.

Sąd Rejonowy postanowieniem z dnia 4 lutego 2010r. przyznał wnioskodawcy wynagrodzenie za sporządzenie ww. opinii, w pełnej wysokości łącznie z podatkiem VAT, wg powyższej faktury (m. in. zgodnie z ustawą z dnia 05 listopada 2009r. o zmianie dekretu o należnościach świadków, biegłych i stron w postępowaniu sądowym (Dz. U. z 2009r. Nr 221 poz. 1739). Wynagrodzenie za ww. opinię zostało zapłacone przelewem bankowym na konto wnioskodawcy w wysokości pomniejszonej o podatek dochodowy od osób fizycznych w wysokości 18% obliczony przy uwzględnieniu 20% kosztów uzyskania przychodów (od kwoty pomniejszonej o podatek VAT). W związku z tym pismem z dnia 17 maja 2010r. wnioskodawca zwrócił się do Sądu o wyjaśnienie podstaw takiego rozliczenia wystawionej faktury. W odpowiedzi otrzymał pismo z dnia 20 maja 2010r. od Księgowej Oddziału Finansowego Sądu Rejonowego, z którego wynikało, że wnioskodawca został rozliczony jako osoba fizyczna wykonująca działalność osobiście (art. 13 pkt 6 ustawy o podatku od osób fizycznych) i z wynagrodzenia potrącono zaliczkę na podatek dochodowy. Wg ww. pisma Księgowej Oddziału Finansowego Sądu Rejonowego "Złożenie przez biegłego oświadczenia o indywidualnym rozliczaniu się z urzędem skarbowym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie zwalnia Sądu z obowiązku poboru zaliczki na podatek dochodowy od wypłaconej należności". Sytuacja jest zatem taka, że zgodnie z obowiązkami podatkowymi wynikającymi z prowadzonej przez wnioskodawcę działalności gospodarczej odprowadził on należny podatek VAT i zaliczkę na podatek dochodowy 19%. Jednocześnie Księgowa Oddziału Finansowego Sądu Rejonowego potrąciła zaliczkę na podatek dochodowy 18%, który wnioskodawca będzie musiał uwzględnić w rozliczeniu rocznym za 2010r. z dochodów uzyskanych poza prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Taki stan faktyczny skutkuje zapłatą podatku dochodowego podwójnie za tą samą czynność.

W związku z powyższym zadano pytanie:

Czy wynagrodzenie za sporządzenie opinii jako biegły sądowy wykonane na zlecenie Sądu wnioskodawca winien rozliczyć w ramach prowadzonej działalności gospodarczej czy też jako osoba fizyczna wykonująca działalność osobiście?

Zdaniem wnioskodawcy, wytworzony stan faktyczny powoduje, że musiałby zapłacić podatek dochodowy podwójnie tj. raz w ramach prowadzonej działalności gospodarczej obliczony w wysokości 19%, a drugi raz jako osoba fizyczna wykonująca działalność osobiście, obliczony wg skali w wysokości 18%. W tej konkretnej sprawie skutki finansowe rozliczenia się jako podatnik za wykonaną opinię w obydwu przypadkach będą podobne, ale wysokość podatku wynikająca ze sposobu jego rozliczenia z działalności wykonywanej osobiście będzie nieco korzystniejsza kwotowo. Dlatego też, zdaniem wnioskodawcy najważniejszym jest jednoznaczne określenie sposobu podatkowego rozliczenia się z wykonanej pracy tak aby były spełnione wymagania przepisów w tym zakresie. Mając na uwadze powyższe oraz konieczność prawidłowego i terminowego rozliczenia z obowiązku podatkowego wnioskodawca wyraża stanowisko, iż wykonanie opinii przez biegłego sądowego na zlecenie Sądu należy rozliczyć w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która obejmuje wykonywanie tego rodzaju opinii, analiz itp. Sąd w wydanym postanowieniu przyznał wynagrodzenie w pełnej wysokości obejmującej 22% podatku VAT spełniając wszystkie wymagania formalne, a problem zaistniał w przyjętym sposobie rozliczenia tego wynagrodzenia przez Księgową Oddziału Finansowego. W tej sytuacji należy zaliczyć zaliczkę na podatek dochodowy odprowadzony przez Oddział Finansowy Sądu na poczet podatku należnego z rozliczenia w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W przeciwnym wypadku zdaniem wnioskodawcy, tj. rozliczenia poza prowadzoną działalnością gospodarczą, należałoby odpowiednio skorygować rozliczenie faktury wystawionej w ramach działalności gospodarczej i odpowiednio skorygować dokumenty księgowe - podatek dochodowy zapłacić w rozliczeniu rocznym od osób fizycznych w ramach działalności wykonywanej osobiście, a podatek VAT już zapłacony w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zaliczyć jako zapłacony w ramach przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 21 października 2010 r. Nr IBPBII/1/415-657/10/BD, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe stwierdzając m.in., że „(…) Wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychodów biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym - przy jednoczesnym zdefiniowaniu na użytek tej ustawy pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej - nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych przychodów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz zawsze działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy. (\`(...)\`).”

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Interpretacja indywidualna wydana przez organ upoważniony nie jest prawidłowa.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy jest to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9.

Natomiast w myśl art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy, odrębnym źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście. Zgodnie z art. 13 pkt 6 powołanej ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9.

Problematyka, na gruncie przepisów wyżej wymienionej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpowiedniego kwalifikowania do źródła przychodów do właściwego źródła, w sytuacji gdy przychody uzyskiwane przez podatnika są wymienione w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście i jednocześnie działalność prowadzona przez podatnika spełnia warunki określone w definicji działalności gospodarczej, była przedmiotem orzecznictwa sądów administracyjnych, które nie było jednolite.

Wobec zaistniałej rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych, Naczelny Sąd Administracyjny, w składzie całej Izby Finansowej, podjął w dniu 21 października 2013 r. uchwałę, sygn. akt II FPS 1/13, w której stwierdził, że "wynagrodzenie z tytułu nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez pełnomocnika ustanowionego z urzędu, zależnie od formy prawnej w jakiej wykonuje on swój zawód, należy kwalifikować do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) – w przypadku gdy pomoc prawną z urzędu pełnomocnik wykonuje prowadząc działalność zawodową w formie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f., a gdy czyni to w ramach innych form wykonywania swojego zawodu – wynagrodzenie to należy kwalifikować do źródła przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 tej ustawy".

Mając na uwadze powyższe, Minister Finansów wydał interpretację ogólną z dnia 21 listopada 2013 r. Nr DD3/033/181/CRS/13/RD-90955/13, w której stwierdził m.in., że (\`(...)\`) kwalifikacja do źródła przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych wynagrodzenia z tytułu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez pełnomocnika ustanowionego z urzędu, jest zależna od formy prawnej wykonywania przez niego zawodu adwokata, radcy prawnego, doradcy podatkowego czy rzecznika patentowego.

Jeżeli adwokat, radca prawny, doradca podatkowy czy rzecznik patentowy działalność zawodową wykonuje w formie organizacyjnej, w ramach której osiąga dochody kwalifikowane do źródła przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT, wówczas wynagrodzenie z tytułu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu należy zaliczyć do przychodów z tego źródła.

Jeżeli natomiast radca prawny, doradca podatkowy czy rzecznik patentowy wykonuje swoją działalność zawodową w innej formie, np. w ramach stosunku pracy, wówczas ich wynagrodzenie z tytułu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu należy kwalifikować do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 13 pkt 6 ustawy PIT. W tym przypadku na sądzie spoczywają obowiązki płatnika, określone w art. 41 ust. 1 oraz w art. 42 ust. 1 i 2 ustawy PIT(\`(...)\`).

Należy również wskazać, że wyżej wymienioną interpretacją ogólną, Minister Finansów zmienił dotychczasową interpretację ogólną z dnia 4 września 2002 r. Nr PB5/KD-033-317-2122/02, kwalifikującą omawiane przychody do źródła przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Ponadto mając na uwadze brak uzasadnienia dla odmiennej wykładni tych samych przepisów wobec różnych grup zawodowych Minister Finansów wydał interpretację ogólną z dnia 22 maja 2014 r. Nr DD2/033/30/KBF/14/RD-47426 wskazując, iż (…) podatnik uzyskujący przychody z tytułów wymienionych w art. 13 pkt 2–8 ustawy PIT może dla celów podatku dochodowego zaliczyć te przychody do działalności gospodarczej, pod warunkiem, że uzyskuje je w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 5a pkt 6 ustawy PIT, i jednocześnie nie zachodzą łącznie przesłanki negatywne, o których mowa w art. 5b ust. 1 ustawy PIT.

Odnosząc się zatem do opisanego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego należy stwierdzić, że jeżeli biegły wykonuje czynności na zlecenie sądu prowadząc działalność zawodową w formie działalności gospodarczej to wynagrodzenie z tego tytułu kwalifikowane jest do źródła przychodów „pozarolnicza działalność gospodarcza”. W konsekwencji Wnioskodawca, stosownie do art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy, jest obowiązany bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h. W takiej sytuacji na Sądzie, jako jednostce wypłacającej należności nie ciążą obowiązki płatnika wynikające z art. 41 ust. 1 w związku z art. 42 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając powyższe na uwadze stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zaistniałego stanu faktycznego, jest prawidłowe.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.