Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.533.2023.13.DS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-03
Teza: Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w cenie towarów i usług nabywanych w związku z realizacją Projektu oraz Projektu 2.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie częściowe; projekt; urząd-urząd gminy
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 23 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 27 czerwca 2024 r. sygn. akt I SA/Po 118/24;

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

27 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 23 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu oraz Projektu 2.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 grudnia 2023 r. (wpływ 12 grudnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Gmina (…) (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (dalej: usg), Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jednocześnie w myśl art. 6 ust. 1 usg, do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zadania własne Gmina realizuje m.in. przy pomocy „urzędu gminy” w rozumieniu przepisów usg, tj. Urzędu Gminy (…) (dalej: Urząd).

W praktyce przyjmuje się, że „urząd gminy” to zespół środków materialnych i technicznych (budynki, sprzęt techniczny) oraz osobowych (urzędnicy) danych do pomocy organowi (organom) w celu realizacji jego (ich) zadań i kompetencji (por. Dolnicki Bogdan (red.), Ustawa o samorządzie gminnym. Komentarz, wyd. III, rok 2021 – komentarz do art. 33 usg).

Zadania własne realizowane są przez Gminę zarówno w charakterze relacji administracyjnoprawnych, jak i stosunków cywilnoprawnych, a dotyczą w szczególności zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty (w tym w szczególności zadań o charakterze użyteczności publicznej obejmujących między innymi: gospodarkę mieszkaniową i gospodarkę lokalami użytkowymi, zadania w zakresie dróg, mostów, placów, wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku, targowisk, kultury fizycznej i sportu).

Działania Gminy wykonywane w ramach reżimu publicznoprawnego (z wykorzystaniem władztwa), z uwagi na dominujące formy administracyjnoprawne czynności, pozostają poza sferą zastosowania ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: uptu), bowiem w ogóle nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Część zadań Gmina wykonuje natomiast na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych (w tym zakresie czynności te stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT).

W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych Gmina dokonuje m.in. czynności opodatkowanych podatkiem VAT – np. sprzedaży terenów niezabudowanych (działek) przeznaczonych pod zabudowę, dzierżawy i najmu lokali użytkowych oraz odsprzedaży tzw. mediów związanych z tymi lokalami; dostawy wody oraz odprowadzania ścieków w ramach zbiorowego zaopatrzenia mieszkańców Gminy w wodę i odbioru ścieków.

W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych Gmina może również dokonywać czynności zwolnionych przedmiotowo z opodatkowania podatkiem VAT. Do takich czynności w przypadku Gminy należą m.in.: sprzedaż budynków i lokali objętych zwolnieniem przedmiotowym od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a uptu, wynajem lokali na cele mieszkalne.

Czynności i działania (a więc zarówno podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, jak i pozostające poza zakresem podatku VAT) Gmina wykonuje m.in. przy pomocy Urzędu oraz zatrudnionych w nim osób (pracowników Urzędu).

Celem usprawnienia wykonywania zadań własnych Gmina przystąpiła do realizacji projektu grantowego „(…)” (dalej: Projekt). Projekt zrealizowany został w ramach (…).

Celem Projektu jest rozwój cyfrowy Urzędu oraz wzmocnienie odporności cyfrowej na cyberzagrożenia. Bezpośrednią motywacją dla przystąpienia Gminy do Projektu była trwająca pandemia COVID oraz związana z nią konieczność zapewnienia warunków pracy zdalnej pracowników Urzędu. W ramach Projektu Gmina dotychczas rozszerzyła bazę wyposażenia informatycznego Urzędu oraz podniosła poziom zabezpieczenia istniejącego systemu informatycznego Urzędu.

Projekt zrealizowany został poprzez zakup sprzętu i oprogramowania. Gmina w ramach Projektu nabyła:

· wyposażenie dla pracowników, tj. służbowy sprzęt komputerowy z licencjonowanym oprogramowaniem (w skład 1 zestawu wchodził: laptop, oprogramowanie (…), mysz bezprzewodowa, torba do laptopa);

· urządzenia wielofunkcyjne – dla realizacji zadań związanych z wykonywaniem pracy zdalnej – wyposażenie kilku stanowisk pracy w urządzenia wielofunkcyjne (skaner, drukarka, kopiarka);

· program do elektronicznego zarządzania dokumentacją, który usprawnił wykonywanie pracy stacjonarnej i pracy zdalnej oraz poszerzył katalog elektronicznych spraw/usług możliwych do załatwienia w urzędzie;

· (\`(...)\`) stacji roboczych (w ramach 1 szt. tej pozycji w kosztorysie uwzględniono: stację roboczą, monitor z głośnikami, oprogramowanie (…), oprogramowanie (…), klawiaturę bezprzewodową i mysz bezprzewodową) na stanowiska, na których nie ma możliwości wykonywania pracy zdalnej ze względu na specyfikę stanowiska (m.in. stacje robocze, na których planuje się zainstalować dostęp do (…));

· zasilacze awaryjne, które wydłużają czas eksploatacji sprzętu, zabezpieczają go przed awariami spowodowanymi brakiem zasilania oraz przed utratą niezapisanych danych;

· czytniki do e-dowodu;

· skanery do skanowania m.in. wniosków o wydanie dowodu osobistego;

· zaporę sieciową typu UTM;

· dostęp do sieci Internet, hostingu, kolokacji i innych;

· licencje dostępowe (…);

· dysk sieciowy, który w przypadku awarii sprzętów umożliwi odzyskanie danych;

· usługi z zakresu wdrożenia, konserwacji i serwisu sprzętu informatycznego oraz oprogramowania;

· diagnozę cyberbezpieczeństwa, która pozwoli na ocenę wybranych aspektów bezpieczeństwa systemów informatycznych oraz ocenę zgodności z KRI/ustawą o Krajowym Systemie Cyberbezpieczeństwa;

· stacjonarne szkolenia dla (\`(...)\`) pracowników urzędu gminy w zakresie obsługi zakupionego sprzętu i oprogramowania oraz cyberbezpieczeństwa.

Dzięki zrealizowaniu Projektu Gmina podniosła poziom cyfrowego rozwoju Urzędu, przez co uzyskała m.in. możliwość załatwiania spraw w sposób elektroniczny. W związku z Projektem Gmina opracowała i dystrybuowała broszurę „(…)”.

W związku z realizacją Projektu Gmina planuje również przystąpić do Konkursu Grantowego „(…)” (dalej: Projekt 2). Projekt 2 jest niejako kontynuacją Projektu.

Projekt 2 realizowany jest w ramach (…). Projekt realizowany jest w ramach (…).

Celem przystąpienia do Projektu 2 jest chęć realizacji usług publicznych na drodze teleinformatycznej poprzez zwiększenie cyfryzacji jednostek samorządu terytorialnego w kontekście zwiększenia poziomu bezpieczeństwa. W ramach Projektu 2 Gmina zamierza nabyć generatory prądowe. Urządzenia te niezbędne są dla niezakłóconej pracy urządzeń i realizacji celów Projektu. Gmina pragnie zatem wskazać, że Projekt oraz Projekt 2 są ze sobą ściśle związane.

Jak już wspomniano, Gmina realizuje część zadań własnych przy pomocy Urzędu. Efekty osiągnięte przez realizację Projektu oraz Projektu 2 wykorzystywane są (oraz będą) przez cały Urząd – rozumiany jako środki materialne i techniczne (budynki, sprzęt techniczny) oraz osobowe (pracownicy).

W tym świetle Gmina pragnie zaznaczyć, że nie można wykluczyć pośredniego wykorzystania efektów Projektu oraz Projektu 2 przy wykonywaniu czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Co istotne jednak, takie wykorzystanie – w ocenie Gminy – ma (będzie mieć) charakter marginalny i będzie stanowić niejako konsekwencję konieczności rozwoju cyfrowego Gminy i jej Urzędu (jako całości) w obszarze realizacji zadań własnych, które w zdecydowanie dominującym zakresie stanowią działania niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Gmina realizowała Projekt oraz będzie realizowała Projekt 2 celem zwiększenia jakości realizowanych działań i zadań w ogólności, w tym przede wszystkim w odniesieniu do działań i zadań niepodlegających podatkowi VAT (a nie z uwagi i ze względu na wykonywanie czynności opodatkowanych). W szczególności należy stwierdzić, że Gmina nie podjęła się realizacji Projektu oraz Projektu 2 z uwagi na wykonywane czynności opodatkowane podatkiem VAT.

Jednocześnie Gmina pragnie podkreślić, że w związku z dokonanymi w ramach Projektu i Projektu 2 nabyciami nie będzie uzyskiwała bezpośrednio jakichkolwiek dochodów (efekty materialne i niematerialne Projektu i Projektu 2 same w sobie nie wygenerują po stronie Gminy jakichkolwiek bezpośrednich i nowych dochodów). Zapewnianie ulepszonych i usprawnionych usług nie będzie wiązało się z koniecznością poniesienia przez zainteresowanych klientów Urzędu kosztów lub kosztów dodatkowych (w stosunku do standardowych kosztów niektórych usług). Dla mieszkańca/zainteresowanego nabyciem usług Gminy realizacja Projektu i Projektu 2 będzie neutralna ekonomicznie.

### Doprecyzowanie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

1.

Gmina zrealizowała Projekt celem podniesienia jakości wykonywanych zadań własnych określonych w ustawie o samorządzie gminnym. Dzięki zrealizowaniu Projektu Gmina podniosła poziom cyfrowego rozwoju Urzędu, przez co uzyskała m.in. możliwość załatwiania spraw w sposób elektroniczny. Projekt oraz nabywane w jego ramach towary i usługi dotyczą więc całokształtu aktywności Gminy. Jak wskazano w ramach wniosku, Gmina realizuje zadania własne zarówno w charakterze relacji administracyjnoprawnych, jak i stosunków cywilnoprawnych – zatem Projekt, jako związany z całokształtem działań Urzędu, będzie pośrednio służył wszystkim tego typu działaniom. W tym sensie nie można stwierdzić, że Projekt będzie służył konkretnej grupie wskazanych czynności (tj. wyłącznie opodatkowanych podatkiem VAT, wyłącznie zwolnionych od podatku VAT albo wyłącznie niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT), a będzie pośrednio służyć całokształtowi działań Urzędu. Gmina zaznacza, że wykorzystywanie efektów Projektu do całokształtu jej działań i wykonywanych czynności – w jej ocenie – posiada wyłącznie pośredni charakter i stanowi niejako wypadkową zakresu działania Gminy.

Z uwagi na to, że Projekt (nabywane w jego ramach towary i usługi) służy niepodzielnie całej aktywności Gminy, Gmina nie posiada/nie będzie posiadała możliwości przypisania podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych do poszczególnych kategorii czynności, tj. czynności opodatkowanych, zwolnionych oraz niepodlegających podatkowi VAT. Charakter Projektu nie pozwala zatem na precyzyjne przypisanie nabywanych towarów oraz usług do ww. poszczególnych kategorii czynności.

2.

Gmina informuje, że to Gmina była nabywcą towarów i usług w ramach realizacji Projektu. Faktury dokumentujące zakup ww. towarów i usług były wystawione na Gminę.

3.

Gmina pragnie zauważyć, że Projekt 2 jest tożsamy pod względem charakterystyki z Projektem. Gmina wskazuje więc, że aktualne w zakresie niniejszego pkt 3 pozostają odpowiedzi udzielone w powyższym pkt 1.

Projekt 2 oraz nabywane w jego ramach towary i usługi dotyczą więc (tak jak w przypadku Projektu) całokształtu aktywności Gminy. Jak wskazano w ramach wniosku, Gmina realizuje zadania własne zarówno w charakterze relacji administracyjnoprawnych, jaki i stosunków cywilnoprawnych – zatem Projekt 2, jako związany z całokształtem działań Urzędu, będzie pośrednio służył wszystkim tego typu działaniom. W tym sensie nie można stwierdzić, że Projekt 2 będzie służył konkretnej grupie wskazanych czynności (tj. wyłącznie opodatkowanych podatkiem VAT, wyłącznie zwolnionych od podatku VAT albo wyłącznie niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT), a będzie pośrednio służyć całokształtowi działań Urzędu. Gmina zaznacza, że wykorzystywanie efektów Projektu 2 do całokształtu jej działań i wykonywanych czynności – w jej ocenie – posiada wyłącznie pośredni charakter i stanowi niejako wypadkową zakresu działania Gminy.

Z uwagi na to, że Projekt 2 (nabywane w jego ramach towary i usługi) służy niepodzielnie całej aktywności Gminy, Gmina nie posiada/nie będzie posiadała możliwości przypisania podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych do poszczególnych kategorii czynności, tj. czynności opodatkowanych, zwolnionych oraz niepodlegających podatkowi VAT. Charakter Projektu nie pozwala zatem na precyzyjne przypisanie nabywanych towarów oraz usług do ww. poszczególnych kategorii czynności.

4.

Gmina informuje, że to Gmina będzie nabywcą towarów i usług w ramach realizacji Projektu 2. Faktury dokumentujące zakup ww. towarów i usług będą wystawione na Gminę.

5.

Gmina pragnie zaznaczyć, że tożsamość charakterystyki Projektu oraz Projektu 2 pozwala przyjąć, że pytanie o prawo do odliczenia podatku naliczonego tytułem dokonywanych nabyć, dotyczy w jednakowym zakresie Projektu oraz Projektu 2. Projekt został już zrealizowany (Gmina potraktowała to zdarzenie jako „stan faktyczny”), natomiast Projekt 2 Gmina dopiero zamierza zrealizować (Gmina potraktowała to zdarzenie jako „zdarzenie przyszłe”).

### Pytanie

Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w cenie towarów i usług nabywanych w związku z realizacją Projektu oraz Projektu 2?

### Państwa stanowisko w sprawie

Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w cenie towarów i usług nabywanych w związku z realizacją Projektu oraz Projektu 2.

### Uzasadnienie Państwa stanowiska w sprawie

W ocenie Gminy nie przysługuje/nie będzie przysługiwało jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w cenie towarów i usług nabywanych w związku z realizacją Projektu oraz Projektu 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 uptu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dla realizacji tzw. prawa do odliczenia podatku naliczonego ustawodawca wymaga zatem wykazania związku nabywanych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi.

Mechanizm prawa do odliczenia podatku naliczonego, gwarantuje tzw. neutralność opodatkowania podatkiem VAT. Wskazana cecha podatku VAT niezbędna jest dla zachowania jego charakteru jako podatku wielofazowego, pobieranego od obrotu w wartości netto. Prawo do odliczenia podatku naliczonego powoduje, że podatek VAT nie jest agregowany na poszczególnych etapach obrotu, przez co jego wartość nie kumuluje się w cenie nabywanych towarów i usług. Podatek VAT jest podatkiem konsumpcyjnym, co oznacza, że w sposób rzeczywisty obciąża on jedynie ostateczny etap obrotu (na którym dochodzi do konsumpcji towaru lub usługi).

Reguły podatku VAT stanowią zatem, że prawa do odliczenia podatku naliczonego nie zyska podmiot, który przy wykorzystaniu nabywanych towarów i usług nie będzie wykonywał czynności opodatkowanych. Taki podmiot występuje w obrocie jako konsument, a więc z uwagi na przerwanie łańcucha dostaw nie jest niezbędną realizacja zasady neutralności. W ocenie Gminy do takiej sytuacji dojdzie w opisanym we wniosku stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wniosku, Gmina nabyła towary i usługi w ramach realizacji Projektu oraz będzie nabywać towary w ramach Projektu 2 wyłącznie celem usprawnienia funkcjonowania Urzędu. Zmieniające się uwarunkowania społeczne wymogły na Gminie dostosowanie jakości usług do oczekiwań ludności. Gmina stanęła zatem przed koniecznością zwiększenia dostępności oferowanych usług za pośrednictwem sieci Internet. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, wszelkie nabycia w związku z Projektem oraz Projektem 2 realizowane są i będą dla osiągnięcia celu polegającego na spełnieniu oczekiwań społeczeństwa. Gmina nie realizuje ww. projektów w celach innych, aniżeli realizacja zadań własnych, w tym o charakterze użyteczności publicznej. W szczególności nie jest intencją Gminy zwiększenie zakresu usług świadczonych na podstawie umów cywilnoprawnych.

W związku z opisanym powyżej usprawnieniem systemu działania, Gmina nie będzie pobierała jakichkolwiek opłat. Modernizacja sprzętu, sieci, przeszkolenie personelu, nie będzie wiązało się z koniecznością poniesienia jakichkolwiek kosztów przez odbiorców usług gminnych. Sam fakt pobierania opłat z tytułu świadczenia usług gminnych nie ma jakiegokolwiek związku z realizacją Projektu oraz Projektu 2. Niezależnie od przeprowadzonych działań Gmina i tak pobierałaby określonego rodzaju opłaty, w tym także opodatkowane podatkiem VAT (np. czynsz dzierżawny, czy opłatę za dostarczenie wody i odbiór ścieków).

Z przedstawionych powodów Gmina uważa, że nabywając towary i usługi tytułem realizacji Projektu oraz Projektu 2 nie będzie działać w charakterze podatnika VAT. Gmina nie będzie bowiem w związku z dokonanymi nabyciami (w ramach Projektu oraz Projektu 2) pobierała bezpośrednio żadnych opłat (Projekt i Projekt 2 nie wygeneruje po stronie Gminy żadnych nowych bezpośrednich dochodów). Jak wspomniano, prawo do odliczenia podatku naliczonego uptu konstruuje jako mechanizm zapewniania neutralności podatku VAT. To za sprawą mechanizmu prawa do odliczenia podatnik nie agreguje w cenie sprzedawanych towarów i usług podatku naliczonego na poprzednich etapach obrotu. W analizowanej sprawie do owej kumulacji nie dojdzie. Brak jest zatem w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym warunków dla realizacji neutralności podatku VAT. Gmina działając w opisanym zakresie działa niejako w charakterze konsumenta.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 uptu, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – jak stanowi art. 15 ust. 2 uptu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, zgodnie z art. 15 ust. 6 uptu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W ocenie Gminy nabywane towary i usługi służące ulepszeniu i usprawnieniu działań Urzędu nabywane są w ramach realizacji zadań własnych nałożonych na Gminę mocą przepisów usg. Charakteryzowane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego nabycia nie zostały/nie zostaną zrealizowane w ramach systemu podatku VAT. Gmina działa w tym zakresie w ramach art. 15 ust. 6 uptu, a więc jako organ władzy publicznej, w ramach reżimu publicznoprawnego.

Tym samym, w analizowanym przypadku Gmina nie poniosła, ani nie będzie ponosić wydatków w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 uptu, a tym samym nabywając towary bądź usługi nie działała, ani nie będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT. Jak wskazano, dostęp do ulepszonych i usprawnionych usług powstałych w wyniku realizacji Projektu oraz Projektu 2 jest i będzie bezpłatny.

W konsekwencji, Gmina nie ma możliwości obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizacją Projektu oraz Projektu 2. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 uptu – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Gmina nie działała oraz nie będzie działać jako podatnik VAT.

Stanowisko takie potwierdzają organy podatkowe – zob. m.in interpretacja podatkowa z 3 września 2019 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.423.2019.1.KS), a także pośrednio interpretacja podatkowa z:

· 17 stycznia 2019 r. (sygn. 0112-KDIL2-3.4012.618.2018.1.AZ),

· 8 listopada 2016 r. (sygn. 1061-IPTPP2.4512.414.2016.1.KW),

· 10 listopada 2017 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.557.2017.1.AR).

Ewentualnie, nawet gdyby przyjąć, że Gmina w ramach omawianych zakupów działa jako podatnik VAT, to prawo do odliczenia i tak nie powstanie. Zależność jaka zachodzi pomiędzy charakteryzowanymi nabyciami, a wykonywaniem przez Gminę czynności opodatkowanych, posiada charakter wyłącznie poboczny (marginalny, znikomy). Istniejąca relacja sprowadza się bowiem albo do podwyższenia jakości pracy osób wykonujących ją w Urzędzie albo do stworzenia tym pracownikom warunków pracy w ogóle (np. w przypadku pracy zdalnej).

Charakter Projektu oraz Projektu 2 powoduje, że ich efekty są niepodzielne. Wśród nabywanych towarów i usług – w ramach realizacji Projektu – znajdują się bowiem takie, które usprawniają funkcjonowanie Urzędu jako całości (mowa w tym zakresie zwłaszcza o dostępie do sieci Internet, czy systemach zapewniających cyberbezpieczeństwo). Podobnie nabywany w ramach Projektu 2 generator prądowy, służył będzie wyposażeniu utrzymującemu użytkowość całej sieci oraz wszystkich systemów w sposób ciągły i nieprzerwany.

Zdaniem Gminy, nawet gdyby uznać, że w opisywanej sprawie istnieją podstawy do tego aby identyfikować pośredni związek nabyć z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, to nie oznacza jeszcze, że Gmina nabywając towary i usługi tytułem realizacji Projektu oraz Projektu 2 posiada uprawnienie do odliczenia podatku VAT.

Takie stanowisko wynika z tego, że ewentualny związek nabyć z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT – jak wspomniano – ma charakter marginalny (znikomy). Związek o takim charakterze – w świetle art. 86 ust. 1 uptu – nie uprawnia natomiast do dokonania odliczenia podatku naliczonego.

Interpretacja indywidualna
--------------------------

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 18 grudnia 2023 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0112-KDIL1-2.4012.533.2023.2.DS, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 29 listopada 2023 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

15 stycznia 2024 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. Skarga wpłynęła do mnie 15 stycznia 2024 r.

Wnieśli Państwo o uchylenie interpretacji w całości oraz zasądzenie na rzecz Skarżącej zwrotu kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw.

Postępowanie przed sądem administracyjnym
-----------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił zaskarżoną interpretację – wyrokiem z 27 czerwca 2024 r. sygn. akt I SA/Po 118/24.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku;

• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku – **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W świetle art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Z art. 86 ust. 1 wynika, że odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, w oparciu o który:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wskazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Z treści cytowanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni lub pośredni związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jak wskazano powyżej, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi VAT realizację prawa do odliczenia jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jednocześnie oceny, czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości należy dokonać w momencie realizowania zakupów zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się w tym, że podatnik – aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego – nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Ustawodawca nie precyzuje, w jakim zakresie i w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek ten może być zatem bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary lub usługi służą np. dalszej odsprzedaży, bowiem bezpośrednio wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast, ze związkiem pośrednim mamy do czynienia w sytuacji, gdy ponoszone wydatki nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych obrotach, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje uzyskanie obrotu opodatkowanego podatkiem od towarów i usług.

Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług przyczynia się pośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości.

Powyższe regulacje oznaczają, że aby stwierdzić, czy podatnikowi podatku od towarów i usług przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy zbadać wyłącznie związek ponoszonych wydatków z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi, przy czym związek ten musi mieć charakter niewątpliwy, lecz niekoniecznie bezpośredni. Podatnik musi jednak wykazać związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.). Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Według art. 1 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE:

Zasada wspólnego systemu VAT polega na zastosowaniu do towarów i usług ogólnego podatku konsumpcyjnego dokładnie proporcjonalnego do ceny towarów i usług, niezależnie od liczby transakcji, które mają miejsce w procesie produkcji i dystrybucji poprzedzającym etap obciążenia tym podatkiem.

VAT, obliczony od ceny towaru lub usługi według stawki, która ma zastosowanie do takiego towaru lub usługi, jest wymagalny od każdej transakcji, po odjęciu kwoty podatku poniesionego bezpośrednio w różnych składnikach kosztów.

Wspólny system VAT stosuje się aż do etapu sprzedaży detalicznej włącznie.

Dyrektywa 2006/112/WE jako fundamentalną cechę podatku od wartości dodanej wskazuje zasadę neutralności podatku. Cechą podatku od wartości dodanej, wskazaną w art. 1 ust. 2 ww. Dyrektywy, jest faktyczne obciążenie ciężarem podatku od wartości dodanej jedynie konsumpcji towarów i usług. Z treści tego przepisu należy wnioskować, że podatek ten nie powinien obciążać podmiotów biorących udział w obrocie towarami i usługami, niebędących ich ostatecznymi odbiorcami. Należy jednak zwrócić uwagę że zgodnie z postanowieniami art. 1, podatek powinien być naliczany na wszystkich stadiach obrotu, z etapem sprzedaży detalicznej włącznie. Mechanizmem zapewniającym obciążenie podatkiem wyłącznie ostatecznych odbiorców towarów i usług, przy jednoczesnym naliczaniu podatku na każdym etapie obrotu, jest wskazane w ust. 2, prawo do odliczenia od podatku należnego podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług. Ograniczenie prawa do odliczenia podatku przez podatnika, podobnie jak wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania, powinny mieć charakter wyjątkowy i mogą być wprowadzane jedynie na podstawie wyraźnych przepisów prawa.

Szczegółowe zasady realizacji prawa do odliczenia podatku zawierają przepisy Tytułu X Dyrektywy 2006/112/WE. Z tego powodu należy uznać, że przepisy tego Tytułu należą bez wątpienia do najistotniejszych regulacji ww. Dyrektywy. Neutralność podatku od wartości dodanej dla podatnika wyraża się m.in. dążeniem do poszukiwania, wdrażania i ochrony rozwiązań legislacyjnych zapewniających stan prawny, w którym wartość podatku zapłaconego przez podatnika w cenie zakupywanych przez niego towarów i usług wykorzystywanych do celów działalności opodatkowanej, nie będzie stanowić dla podatnika ostatecznego kosztu. Podatnik musi mieć zapewnioną możliwość odzyskania podatku naliczonego związanego ze swoją działalnością opodatkowaną. Wszelkie korzystne dla podatnika konsekwencje wynikające z koncepcji neutralności podatku, są traktowane w doktrynie wspólnego systemu VAT, jako fundamentalne prawo podatnika, nie zaś jako jego przywilej.

Zasada neutralności podatku VAT, a także kwestia pośredniego związku pomiędzy podatkiem naliczonym VAT a czynnościami opodatkowanymi jako warunku wystarczającego do zachowania prawa do odliczenia podatku VAT były przedmiotem licznych orzeczeń TSUE m.in. wyrok z 15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95 (Państwo Belgijskie v. Ghent Coal Terminal NV), wyrok z 22 lutego 2001 r. w sprawie C-408/98 (Abbey National plc v. Commissioners of Customs & Excise), wyrok z 26 maja 2005 r. w sprawie C-465/03 (Kretztechnik AG v. Finanzamt Linz), wyrok z 6 marca 2001 r. w sprawie C-16/00 (Cibo Participations SA v. Directeur régional des impôts du Nord-Pas-de-Calais). TSUE podkreślał, że co do zasady, prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje podatnikom wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek poniesionych wydatków ze sprzedażą opodatkowaną. Jednakże, brak bezpośredniego związku z konkretną czynnością podlegającą opodatkowaniu nie wyklucza prawa do odliczenia podatku VAT w przypadku tzw. kosztów ogólnych działania podatnika, o ile koszty te mogą być przypisane do działalności podatnika podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem, niezbędnym warunkiem odliczenia podatku VAT jest istnienie związku pomiędzy zakupami a konkretną transakcją opodatkowaną. Prawo do odliczenia podatku naliczonego powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim działalność podatnika daje to prawo. Aby odliczenie podatku było dopuszczalne, transakcja powodująca naliczenie podatku powinna pozostawać w ścisłym związku z transakcjami, które rodzą prawo do odliczenia. W ten sposób prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług zakłada, że poczynione wydatki stanowią element cenotwórczy transakcji obciążonych podatkiem należnym, rodzącym prawo do jego odliczenia.

W tym miejscu należy wskazać, że aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do cytowanych przepisów na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

· podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

· podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy (…).

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Celem usprawnienia wykonywania zadań własnych przystąpili Państwo do realizacji projektu grantowego „(…)” (Projekt). Celem Projektu jest rozwój cyfrowy Urzędu oraz wzmocnienie odporności cyfrowej na cyberzagrożenia. W ramach Projektu dotychczas rozszerzyli Państwo bazę wyposażenia informatycznego Urzędu oraz podnieśli Państwo poziom zabezpieczenia istniejącego systemu informatycznego Urzędu. Projekt zrealizowany został poprzez zakup sprzętu i oprogramowania. W ramach Projektu nabyli Państwo: wyposażenie dla pracowników, tj. służbowy sprzęt komputerowy z licencjonowanym oprogramowaniem; urządzenia wielofunkcyjne (skaner, drukarka, kopiarka); program do elektronicznego zarządzania dokumentacją; (\`(...)\`) stacji roboczych; zasilacze awaryjne; czytniki do e-dowodu; skanery do skanowania m.in. wniosków o wydanie dowodu osobistego; zaporę sieciową typu UTM; dostęp do sieci Internet, hostingu, kolokacji i innych; licencje dostępowe (…); dysk sieciowy; usługi z zakresu wdrożenia, konserwacji i serwisu sprzętu informatycznego oraz oprogramowania; diagnozę cyberbezpieczeństwa; stacjonarne szkolenia dla (\`(...)\`) pracowników urzędu gminy w zakresie obsługi zakupionego sprzętu i oprogramowania oraz cyberbezpieczeństwa. Dzięki zrealizowaniu Projektu podnieśli Państwo poziom cyfrowego rozwoju Urzędu, przez co uzyskali Państwo m.in. możliwość załatwiania spraw w sposób elektroniczny. Planują Państwo również przystąpić do Konkursu „(…)” (Projekt 2). Celem przystąpienia do Projektu 2 jest chęć realizacji usług publicznych na drodze teleinformatycznej poprzez zwiększenie cyfryzacji jednostek samorządu terytorialnego w kontekście zwiększenia poziomu bezpieczeństwa. W ramach Projektu 2 zamierzają Państwo nabyć generatory prądowe. Urządzenia te niezbędne są dla niezakłóconej pracy urządzeń i realizacji celów Projektu. Realizowali Państwo Projekt oraz będą Państwo realizowali Projekt 2 celem zwiększenia jakości realizowanych działań i zadań w ogólności, w tym przede wszystkim w odniesieniu do działań i zadań niepodlegających podatkowi VAT (a nie z uwagi i ze względu na wykonywanie czynności opodatkowanych). Nie podjęli się Państwo realizacji Projektu oraz Projektu 2 z uwagi na wykonywane czynności opodatkowane podatkiem VAT. Projekt został już zrealizowany (stan faktyczny), natomiast Projekt 2 dopiero zamierzają Państwo zrealizować (zdarzenie przyszłe).

Państwa wątpliwości dotyczą braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu oraz Projektu

Jak wskazano wyżej, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany wyłącznie z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Natomiast w przypadku wykorzystywania nabywanych towarów i usług zarówno do działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług jedynie w zakresie, w jakim te towary i usługi służą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej.

Przy czym w odniesieniu do zakupów, które wykorzystywane są zarówno do celów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej (czynności opodatkowane) oraz do celów innych niż działalność gospodarcza (czynności niepodlegające opodatkowaniu), a podatnik nie jest w stanie ich powiązać z konkretnymi kategoriami działalności, ma on obowiązek stosowania proporcji określonej w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w zapadłym wyroku zwrócić uwagę, że „efekty realizacji Projektu oraz Projektu 2 nie będą wiązały się z uzyskiwaniem dochodów. Gmina w stanie faktycznym/opisie zdarzenia przyszłego wprost wskazała, że w związku z dokonanymi w ramach projektów nabyciami nie będzie uzyskiwała bezpośrednio jakichkolwiek dochodów. Dla mieszkańca/zainteresowanego nabyciem usług Gminy realizacja Projektu i Projektu 2 będzie neutralna ekonomicznie. Gmina podkreśliła, że nabywane przez nią towary i usługi nie posiadają/nie będą posiadały cenotwórczego charakteru, nie wygenerują zatem podatku należnego”.

Zdaniem WSA: „Fakt, że Gmina pozostaje ostatecznym konsumentem nabywanych towarów i usług przesądza, że nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług”.

W związku z powyższym, warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy, uprawniające do odliczenia podatku naliczonego nie będą spełnione, gdyż realizując Projekt oraz Projekt 2 nie działają/nie będą działali Państwo w charakterze podatnika VAT.

W konsekwencji nie mają/nie będą mieli Państwo – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją Projektu oraz Projektu 2.

**Wykonując wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 27 czerwca 2024 r. sygn. akt I SA/Po 118/24 stwierdzam, że nie przysługuje/nie będzie przysługiwało Państwu** **prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zawartego w cenie towarów i usług nabywanych w związku z realizacją Projektu oraz Projektu 2.**

Tym samym, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

· stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia

· zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W myśl art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zatem, należy zaznaczyć, że interpretacja indywidualna opiera się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu fatycznego/zdarzenia przyszłego. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).