Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.689.2023.4.KW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-27
Teza: Kwalifikacja do kosztów uzyskania przychodów oraz momentu zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków na inwestycję drogową.
Słowa kluczowe: gmina; infrastruktura-infrastruktura techniczna; infrastruktura-infrastruktura towarzysząca; inwestycje-inwestycja wspólna; koszt-koszty uzyskania przychodów; przekazanie-przekazanie nieodpłatne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność kosztów-Koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

20 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów oraz momentu zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków na inwestycję drogową.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 26 lutego 2024 r. (wpływ 26 lutego 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

„Wnioskodawca” lub „Spółka” prowadzi działalność w zakresie (\`(...)\`). Spółka świadczy swoje usługi m.in. (\`(...)\`). Spółka oferuje usługi w centrach danych oraz usługi telekomunikacyjne w oparciu o własne zasoby: (\`(...)\`). Spółka jest aktywnym podatnikiem VAT od 1993 roku.

Inwestycja

Wnioskodawca jest właścicielem działek budowlanych o nr ewid.1,2,3,4,5 obręb w miejscowości A. (dalej: „Nieruchomością”), położonych w miejscowości A. (dalej: „Gmina”), na których obecnie realizuje inwestycję budowy serwerowni (dalej: „Inwestycja”).

Warunkiem niezbędnym dla właściwego funkcjonowania oraz realizacji Inwestycji jest jej powiązanie komunikacyjne z siecią dróg publicznych, wobec czego niezbędne jest wykonanie układu komunikacyjnego, polegającego na stworzeniu tymczasowego utwardzenia masą bitumiczną gminnej drogi publicznej zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy dla obszaru miejscowości A. - Droga ta zlokalizowana jest na działce ew. nr 7, będącej własnością Gminy i na części działki nr ew. 6, będącej własnością Spółki, (dalej: „Inwestycja Drogowa”).

Należy przy tym wskazać, że gminna droga publiczna nr (\`(...)\`) zlokalizowana – w miejscowości A. aktualnie znajduje się już częściowo na działce o nr ewid. 6 będącej własnością Wnioskodawcy. Stan prawny tej części gruntu pozostaje nieuregulowany.

W ramach zawieranego porozumienia, Spółka przekaże Gminie prawo do dysponowania tą częścią działki w celu ukończenia koniecznych robót budowalnych. Spółka nie wyklucza też możliwości, że w przyszłości część działki nr ewid. 6, na której znajdować będzie się Inwestycja Drogowa, zostanie wywłaszczona na rzecz Gminy.

Ze względu na zainteresowanie Gminy tym, aby niezbędna dla funkcjonowania i budowy Inwestycji Drogowej droga była zrealizowana przez Spółkę oraz na koszt Spółki, Spółka oraz Gmina mają zamiar zawrzeć porozumienie. Określa ono zasady współpracy Stron przy realizowaniu Inwestycji Drogowej w zakresie wykonania usługi polegającej na tymczasowym utwardzeniu masą bitumiczną odcinka drogi gminnej nr (…) (dalej: „Droga”), (dalej: „Porozumienie”).

W ramach Porozumienia Spółka zobowiąże się do świadczenia następujących usług:

*   wykona na swój koszt i uzgodni z Gminą kompletną dokumentację projektową, w zakresie wykonania tymczasowego utwardzenia masą bitumiczną, niezbędną do dokonania zgłoszenia robót budowlanych;
*   przedłoży Gminie dokumentację projektową w zakresie wykonania tymczasowego utwardzenia masą bitumiczną do uzgodnienia przed dokonaniem zgłoszenia robót budowlanych, na podstawie którego będzie mogła rozpocząć roboty budowlane w ramach Inwestycji Drogowej;
*   dokona zgłoszenia robót budowlanych, na podstawie którego będzie mogła rozpocząć roboty budowlane w ramach Inwestycji Drogowej;
*   zrealizuje we własnym zakresie i na swój wyłączny koszt roboty budowlane polegające na wykonaniu tymczasowego utwardzenia masą bitumiczną Drogi na podstawie zgłoszenia robót budowlanych oraz w zakresie wykonania tymczasowego utwardzenia masą bitumiczną;
*   zapewni Gminie prawo do bezpłatnego korzystania tą częścią działki (…), która jest aktualnie wykorzystywana w pasie Drogi.

W zakres rzeczowy robót budowlanych w ramach Inwestycji Drogowej będą składać się następujące roboty:

*   roboty drogowe obejmujące wykonanie tymczasowego utwardzenia masą bitumiczną Drogi na odcinku o długości około 222 metrów;
*   roboty sieciowe obejmujące usunięcie ewentualnych kolizji z infrastrukturą techniczną wynikających z robót prowadzonych w ramach wykonania tymczasowego utwardzenia masą bitumiczną Drogi w zakresie, w jakim będzie to w ocenie Spółki niezbędne lub przydatne;
*   inne roboty obejmujące wykonanie tymczasowej organizacji ruchu na czas prowadzenia robót oraz wykonanie i uzyskanie zatwierdzenia stałej organizacji ruchu.

Rozpoczęcie robót budowlanych, o których mowa powyżej, ma nastąpić w terminie 14 dni od dnia przekazania placu budowy przez Gminę; przy czym Strony przekazanie przez Gminę placu budowy nastąpi w terminie do 3 dni roboczych od wezwania przez Spółkę.

Ponadto, Spółka ma zamiar wyrazić zgodę na sprawowanie nadzoru podczas przebudowy (utwardzania masą bitumiczną) Drogi przez wskazanego przez Gminę przedstawiciela Gminy. Zgoda ta obejmować będzie uprawnienie:

*   do wstępu na teren budowy Drogi w porozumieniu z kierownikiem budowy oraz przy zachowaniu zasad bezpieczeństwa i higieny pracy na budowie celem dokonywania oględzin robót i obiektów;
*   do brania udziału w czynnościach odbiorów częściowych i końcowych związanych z Drogą oraz zgłaszania uwag, usterek, wad i braków.

Spółka w ramach Porozumienia zobowiąże się również, że na swój wyłączny koszt opracuje dokumentację projektową w zakresie wykonania tymczasowego utwardzenia masą bitumiczną oraz na podstawie udzielonego przez Gminę pełnomocnictwa uzyska odpowiednie uzgodnienia, opinie lub dotyczące jej decyzje. Następnie wystąpi do odpowiednich organów celem dokonania zgłoszeniem robót budowlanych, na podstawie którego będzie mogła rozpocząć roboty budowlane związane z wykonaniem tymczasowego utwardzenia masą bitumiczną Drogi, jak również dokona i uzyska wszelkie niezbędne w tym celu decyzje i uzgodnienia związane z dokonanym zgłoszeniem robót budowlanych. Spółka w Porozumieniu ma również zamiar oświadczyć, że wszelkie prace obciążające Spółkę zostaną zrealizowane przez zatrudnionych przez Spółkę na jej koszt i ryzyko wykonawców prac. Wykonawca lub wykonawcy prac będą natomiast ubezpieczeni od wszelkich ryzyk, na warunkach rynkowych. Z kolei Gmina, w ramach planowanego Porozumienia, zobowiąże się, że:

*   uzgodni dokumentację projektową w zakresie wykonania tymczasowego utwardzenia masą bitumiczną, każdorazowo w terminie do 14 dni od jej otrzymania, pod warunkiem, że ta dokumentacja będzie zgodna z przepisami i warunkami Porozumienia. W przypadku braku odpowiedzi Gminy we wskazanym terminie, powyższa dokumentacja będzie uznana za uzgodnioną;
*   jednocześnie z zawarciem Porozumienia udzieli osobom fizycznym wskazanym przez Spółkę pełnomocnictwa do uzyskania odpowiednich uzgodnień, opinii lub decyzji uzgodnienia dokumentacji projektowej w zakresie wykonania tymczasowego utwardzenia masą bitumiczną;
*   udzieli osobom fizycznym, wskazanym przez Spółkę, pełnomocnictwa do występowania w postępowaniu administracyjnym w zakresie dokonania Zgłoszenia, na podstawie którego Spółka będzie mogła rozpocząć roboty budowlane, o których mowa w Porozumieniu, jak również dokonywania i uzyskiwania wszelkich niezbędnych w tym celu decyzji i uzgodnień związanych z dokonaniem zgłoszenia robót budowlanych;
*   udzieli Spółce niezbędnego wsparcia w zakresie realizacji tymczasowego utwardzenia masą bitumiczną Drogi, w szczególności wydania dokumentów lub oświadczeń, jakie mogą się okazać konieczne lub przydatne w trakcie przygotowania realizacji inwestycji związanej z utwardzeniem Drogi, w tym prawo do dysponowania działką nr 7 i częścią działki nr 6, obręb miejscowości A., będącymi własnością Spółki, na cele budowlane, gdy nabędzie prawo do dysponowania wyżej wymienionymi działkami;
*   umożliwi bezpłatne zajęcie pasa drogowego na potrzeby realizacji tymczasowego utwardzenia masą bitumiczną Drogi na czas wykonywania prac;
*   po dokonaniu przez Spółkę zgłoszenia robót budowlanych, Gmina na wniosek Spółki wyda Spółce działkę nr 7 i część działki nr 6 obręb miejscowości A., na cele utwardzenia Drogi, co zostanie potwierdzone protokołem zdawczo -odbiorczym i nastąpi w terminie 3 dni od wezwania przez Spółkę.

W planowanym Porozumieniu Gmina ma zamiar zobowiązać się również do przejęcia Drogi, co będzie rozumiane jako odebranie wykonanych robót oraz innych poniesionych przez Spółkę nakładów na wykonanie Inwestycji Drogowej, a także przejęcie praw do dokumentacji projektowej w zakresie wykonania tymczasowego utwardzenia masą bitumiczną oraz praw z rękojmi i gwarancji w zakresie wykonanych robót. Gmina wraz z przejęciem Drogi otrzyma od Spółki m.in. zgłoszenie wraz z projektem architektoniczno-budowlanym i dokumentacją budowy wraz z dokumentacją powykonawczą (w przypadku dokonania zmian w trakcie budowy), protokoły badań i sprawdzeń (atesty materiałowe) oraz pozwolenie na użytkowanie Drogi. Ponadto, z chwilą przekazania Drogi Gminie wszelkie obowiązki wynikające z konieczności jej utrzymania i dokonywania bieżących napraw przejdą na Gminę. Zgodnie z Porozumieniem Spółka oświadczy, że nie będzie dochodziła i zrzeka się względem Gminy powstałych i mogących powstać w przyszłości wszelkich roszczeń związanych ze zrealizowanym przez Spółkę tymczasowym utwardzeniem masą bitumiczną Drogi.

W ramach przekazania Drogi Spółka zobowiąże się do nieodpłatnego przekazania Gminie dokumentacji projektowej w zakresie wykonania tymczasowego utwardzenia masą bitumiczną i dokumentacji powykonawczej Drogi oraz nieodpłatnego przeniesienia na Gminę autorskich praw majątkowych do wymienionych dokumentacji na wszelkich możliwych polach eksploatacji, a w szczególności do powielania, odtwarzania, publicznego udostępniania oraz do wskazania Gminie wartości dokonanych nakładów, w tym do bezpłatnego przekazania protokolarnego przedmiotowej inwestycji.

Spółka na zrealizowane w zakresie Inwestycji Drogowej roboty budowlane dokona na rzecz Gminy cesji 36 miesięcznej gwarancji jakości, wynikającej z uprawnień z rękojmi i gwarancji wykonawcy w dniu przekazania Drogi. Do czasu dokonania cesji odpowiedzialność z tytułu gwarancji i uprawnień wynikających z rękojmi na rzecz Gminy ponosi Spółka. Z chwilą dokonania cesji wszelkie roszczenia dotyczące wad będą mogły być kierowane przez Gminę wyłącznie do wykonawcy.

Na moment składania wniosku Spółka nie poniosła kosztów realizacji Inwestycji Drogowej.
---------------------------------------------------------------------------------------

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
--------------------------------------------------------

Wydatki, które będą ponoszone w związku z inwestycją drogową, które Wnioskodawca zamierza zaliczyć do kosztów podatkowych będą związane głównie z wykonaniem dokumentacji projektowej w zakresie wykonania tymczasowego utwardzenia masą bitumiczną drogi, realizacji robót budowlanych polegających na wykonaniu tymczasowego utwardzenia masą bitumiczną drogi, roboty sieciowe obejmujące usunięcie ewentualnych kolizji z infrastrukturą techniczną wynikających z robót prowadzonych w ramach tymczasowego utwardzenia masą bitumiczną drogi oraz inne roboty obejmujące wykonanie tymczasowej organizacji ruchu na czas prowadzenia robót oraz wykonanie i uzyskania zatwierdzenia stałej organizacji ruchu. Wnioskodawca przy tym wskazał, że na obecnym etapie nie jest możliwe wyszczególnienie konkretnie wszystkich wydatków jakie w związku wykonaniem inwestycji drogowej poniesie Wnioskodawca, jednakże wszystkie te wydatki będą ściśle związane z zaprojektowaniem, jak i samą budową tymczasowego utwardzenia drogi. Wydatki będą ponoszone ze środków finansowych Wnioskodawcy i nie zostaną w żaden sposób zwrócone Wnioskodawcy.

Wykonanie inwestycji drogowej, a w związku z tym również poniesienie wydatków na inwestycję drogową, jest warunkiem niezbędnym dla właściwego funkcjonowania oraz realizacji Inwestycji, co wynika z potrzeby powiązania komunikacyjnego Inwestycji z siecią dróg publicznych. Sama inwestycja ma na celu generowanie przychodów poprzez świadczenie usług w zakresie telekomunikacji przewodowej, związanej z oprogramowaniem, zarządzaniem usługami informatycznymi, technologii informatycznych i komputerowych, a także w zakresie usług na rynku centrów przetwarzania danych w ramach nowej serwerowni. Inwestycja ma na celu zwiększenie osiąganych przez Wnioskodawcę przychodów poprzez oddanie do użytkowania nowej serwerowni, dzięki której będzie mógł on poszerzyć zakres i ofertę swoich usług dla swoich klientów poprzez oferowanie usług związanych z oprogramowaniem, zarządzaniem usługami informatycznymi, technologii informatycznych i komputerowych, a także w zakresie usług na rynku centrów przetwarzania danych.

Nieodpłatne przekazanie Gminie inwestycji drogowej, a co za tym idzie poniesienie wydatków na inwestycję drogową, jest warunkiem niezbędnym dla właściwego funkcjonowania oraz realizacji Inwestycji, co wynika z potrzeby powiązania komunikacyjnego Inwestycji z siecią dróg publicznych. Tym samym jest podyktowane wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej, a zatem nie będzie następować do celów innych niż działalność gospodarcza Wnioskodawcy. Wydatki, które będą ponoszone na wykonanie inwestycji drogowej zostaną udokumentowane za pomocą między innymi faktur z wykazaną kwotą podatku VAT, protokołów zdawczo-odbiorczych, podpisywanych umów, korespondencji mailowej, jak i wszystkimi innymi dowodami, które w ramach prowadzenia inwestycji drogowej będą dostarczone/ otrzymane przez Wnioskodawcę.

Pytania
-------

1) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że przysługiwać mu będzie pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabywanych usług i towarów w związku z realizacją Inwestycji Drogowej?

2) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że nieodpłatne przekazanie Gminie nakładów poniesionych w związku z Inwestycją Drogową będzie stanowiło czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT?

3) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że będzie mógł on zakwalifikować poniesione wydatki związane z realizacją Inwestycji Drogowej jako koszty uzyskania przychodu?

4) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że wydatki poniesione w związku z realizacją Inwestycji Drogowej powinny być uznane za podatkowe koszty uzyskania przychodu w momencie przekazania nakładów poniesionych w związku z realizacją Inwestycji Drogowej na rzecz Gminy?

### Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 3, 4 dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych. Natomiast w zakresie pytań nr 1, 2 dotyczących podatku od towarów i usług, wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Państwa stanowisko w sprawie
----------------------------

Ad 3

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie mógł on zakwalifikować poniesione wydatki związane z realizacją Inwestycji Drogowej jako koszty uzyskania przychodu.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805, dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje przynależność wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełniać następujące warunki:

1\. został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

2\. jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

3\. pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

4\. poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

5\. został właściwie udokumentowany,

6\. nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach ustawy o CIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami (lub ukierunkowane na zachowanie albo zabezpieczeniem źródła przychodów), o ile zostały prawidłowo udokumentowane, z wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, powinien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

Art. 16 ustawy o CIT zawiera listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów. Każdy wydatek dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionych na tej liście nie może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Ustawodawca przewidział bowiem zamknięty katalog wydatków, które - mimo że wykazują związek z uzyskiwaniem przychodów, z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów - nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Jeżeli więc dany rodzaj wydatków mieści się w katalogu wydatków zawartych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, ustawodawca z mocy prawa wyklucza możliwość ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki związane z realizacją Inwestycji Drogowej spełniać będą wszystkie opisane wyżej warunki, co pociąga za sobą możliwość ich ujęcia jako kosztów uzyskania przychodu.

I tak, w szczególności, wydatki te:

1\. będą poniesione przez Wnioskodawcę - zostaną bowiem pokryte z majątku Wnioskodawcy;

2\. będą miały charakter definitywny - nie będą zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie;

3\. zostaną poniesione w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów - jak wskazano na w uzasadnieniu do pytania nr 1, realizacja Inwestycji Drogowej jest niezbędna dla właściwego funkcjonowania oraz realizacji Inwestycji;

4\. będą poprawnie udokumentowane - Wnioskodawca będzie w posiadaniu dokumentów księgowych (faktur, rachunków) oraz dokumentów im towarzyszącym (umów, protokołów odbioru, innych dowodów) potwierdzających fakt poniesienia wydatku i jego wysokości;

5\. nie będą znajdowały się na liście wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, o której mowa w art. 16 ustawy o CIT.

Jak już podnoszono w zakresie pytania nr 1, poniesione przez Wnioskodawcę wydatki z realizacją Inwestycji Drogowej będą ściśle związane z realizowaną przez niego Inwestycją - budową serwerowni i jej późniejszą eksploatacją w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w zakresie telekomunikacji przewodowej, związanej z oprogramowaniem, zarządzaniem usługami informatycznymi, technologii informatycznych i komputerowych, a także w zakresie usług na rynku centrów przetwarzania danych. Brak właściwej infrastruktury komunikacyjnej uniemożliwiłby zrealizowanie i późniejsze korzystanie z Inwestycji, tym samym uniemożliwiając wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu przez Spółkę. Należy zatem stwierdzić, że wydatki, które Spółka ma zamiar ponieść w związku z realizacją Inwestycji Drogowej stanowiły będą koszt poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.

Spółka zwraca uwagę, że na prawo do zaliczenia ww. wydatków do kosztów uzyskania przychodu bez wpływu pozostaje okoliczność, że po realizacji Inwestycji Drogowej Spółka przekaże poniesione nakłady nieodpłatnie Gminie. Należy zauważyć, że po ich przekazaniu w dalszym ciągu miały one związek z uzyskiwaniem przez Spółkę przychodów z tytułu świadczonych usług będących przedmiotem działalności Spółki, dla których świadczenia niezbędne jest zrealizowanie Inwestycji, a wydatki poniesione już przez Spółkę nie przestają być jej wydatkami.

Z uwagi na powyższe, wydatki poniesione w związku z realizacją Inwestycji Drogowej na warunkach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego stanowić będą dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Należy zaakcentować fakt, że stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach podatkowych, przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 stycznia 2023 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.717.2022.2.DD, w której stwierdzono: „Wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 dotyczą z kolei ustalenia, czy Spółka będzie miała prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków poniesionych z tytułu budowy Infrastruktury, która zostanie przekazana Podmiotom trzecim. Mając na względzie przedstawione uregulowania ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, zgodnie z którym w ramach realizacji Inwestycji (budowy budynków, a następnie ich sprzedaży bądź najmu/dzierżawy), Spółka będzie ponosiła także nakłady w zakresie budowy elementów infrastruktury technicznej niezbędnej do realizacji Inwestycji oraz dopuszczenia jej do użytkowania, takie jak: drogi lub skrzyżowania (lub przebudowa istniejących dróg lub skrzyżowań) (..) zaznaczyć należy, że wskazane w pytaniu oznaczonym we wniosku Nr 2 wydatki będą stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu bowiem spełnione zostaną przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 updop, tj. przedmiotowe wydatki będą pozostawały w związku przyczynowo-skutkowym z całokształtem działalności gospodarczej Spółki i osiąganymi przychodami z tej działalności”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 kwietnia stycznia 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.100.2022.1.ŚS, w której uznano: „Wnioskodawca, jako inwestor planujący w dalszej perspektywie sprzedać budynki, lokale, udziały w infrastrukturze wewnętrznej oraz miejsca postojowe w Inwestycji, jest zainteresowany uzyskaniem jak najwyższej ceny z tytułu sprzedaży. Brak odpowiedniego połączenia z siecią dróg publicznych uniemożliwiałby korzystanie z Inwestycji, co w konsekwencji oznaczałoby znacznie niższą wartość rynkową i możliwy do uzyskania przychód. Wydatki Budowlane i Wydatki Na Nabycie Działek będą/ zostały poniesione bezpośrednio przez Spółkę, a płatność zostanie/ została zrealizowana ze środków finansowych Spółki. Wydatki Budowlane oraz Wydatki Na Nabycie Działek nie zostaną zwrócone Spółce w żadnej formie ani przez Gminę, ani przez inny podmiot. (\`(...)\`) Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie istnieje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy wydatkami jakie Wnioskodawca poniósł na budowę wskazanej we wniosku infrastruktury drogowej oraz na nabycie gruntu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W konsekwencji, Wnioskodawca będzie mógł wskazane we wniosku wydatki budowlane oraz wydatki na nabycie działek zaliczyć do kosztów podatkowych prowadzonej działalności gospodarczej”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 czerwca 2021 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.101.2021.4.PB, w której uznano: „Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie co do zasady istnieje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy wydatkami jakie Wnioskodawca będzie ponosił na budowę wskazanej we wniosku infrastruktury oraz na nabycie gruntu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W konsekwencji, co do zasady, Wnioskodawca będzie mógł wskazane we wniosku wydatki zaliczyć do kosztów podatkowych prowadzonej działalności gospodarczej, o ile nie zostaną one w istocie w jakikolwiek sposób zwrócone Wnioskodawcy”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 września 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.288.2019.1.AZ w której wskazano, że „(..) poniesione wydatki na realizacje Infrastruktury Technicznej nie byłyby ponoszone gdyby nie realizacja tej konkretnej inwestycji, a także wydatki te nie znajdują się w grupie wydatków, o których mowa w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Odnosząc powyższe do ww. przepisów prawa wskazać należy, że nakłady poniesione na budowę infrastruktury, pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z możliwością osiągania przychodów z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę, jak i zachowania źródła przychodów i jego zabezpieczenia. Tym samym, przedmiotowe wydatki spełniać będą przedstawione powyżej warunki i mogą Państwo zaliczyć je w ciężar kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Poniesienie tych wydatków spowoduje bowiem, że realizowany będzie Państwa cel gospodarczy, tj. uzyskanie przychodów z tytułu planowanej inwestycji.”

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca będzie mógł zakwalifikować poniesione wydatki związane z realizacją Inwestycji Drogowej jako koszty uzyskania przychodu.

Ad 4

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione w związku z realizacją Inwestycji Drogowej powinny być uznane za podatkowe koszty uzyskania przychodu w momencie przekazania nakładów poniesionych w związku z realizacją Inwestycji Drogowej na rzecz Gminy.

Uzasadnienie

Artykuł 15 ust. 4, 4b, 4c oraz 4d ustawy o CIT wskazują, że koszty uzyskania przychodu można wyodrębnić na koszty bezpośrednio związane z przychodami („koszty bezpośrednie”) i inne niż bezpośrednie koszty związane z przychodami (dalej: „Koszty Pośrednie”).

Za koszty bezpośrednie uznaje się te wydatki, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła i jednocześnie są one niezbędne dla osiągnięcia przychodu (tj. są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów).

Koszty Pośrednie zaś to te wydatki, których nie można uznać za koszty bezpośrednie, tj. nie można ich przypisać do konkretnego przychodu, ocenić stopnia ich wpływu na uzyskanie przychodu, ale są one ponoszone w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym wydatki poniesione w związku z realizacją Inwestycji Drogowej dotyczyć będą pośrednio otrzymania zwrotu z Inwestycji, bowiem dla właściwego funkcjonowania oraz realizacji Inwestycji konieczne jest zapewnienie dostępu do utwardzonej drogi publicznej. Tym samym wydatki te należy, w ocenie Wnioskodawcy, uznać za Koszty Pośrednie. Te zaś - zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 4d ustawy o CIT - powinny być, co do zasady, potrącone w dacie ich poniesienia, tj. w momencie przekazania poniesionych nakładów związanych z realizacją Inwestycji Drogowej na rzecz Gminy.

Tym samym, wydatki poniesione w związku z realizacją Inwestycji Drogowej powinny być uznane za podatkowe koszty uzyskania przychodu w momencie przekazania poniesionych nakładów na rzecz Gminy.

Wnioskodawca podkreśla, że jego stanowisko odnośnie momentu uznania kosztów uzyskania przychodu poniesionych przez Wnioskodawcę w związku z realizacją Inwestycji Drogowej można uznać za poniesione w momencie przekazania poniesionych nakładów na rzecz Gminy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe w analogicznych lub podobnych stanach faktycznych, przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 lipca 2023 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.261.2023.3.KW/PP w której Podatnik stwierdził: „W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy wydatki poniesione na Inwestycję Drogową będą potrącalne dla Wnioskodawcy w momencie poniesienia, tj. zaksięgowania na jakimkolwiek koncie w księgach rachunkowych na podstawie faktury (rachunku) lub innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), jednak nie wcześniej niż w momencie podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego z Gminą” stanowisko podatnika zostało uznane za prawidłowe;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 kwietnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.100.2022.1.ŚS, w której uznano: „Odnosząc powyższe uwarunkowania prawne do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że poniesione przez Wnioskodawcę Wydatki Budowlane dotyczące infrastruktury drogowej oraz wydatki na nabycie gruntów, które następnie zostaną przekazane na rzecz Gminy, mają pośredni związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością (nie mają one bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przez Spółkę przychodach, ale ich poniesienie jest warunkiem ich uzyskania). Tym samym, przedmiotowe wydatki stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów potrącalne w dacie ich poniesienia, stosownie do treści art. 15 ust. 4d updop. W związku z powyższym momentem, w którym Wnioskodawca będzie uprawniony do ujęcia
*   ww. wydatków w kosztach uzyskania przychodów będzie moment formalnego przekazania inwestycji Gminie, dopiero bowiem w tym momencie, koszty te mają charakter definitywny”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 stycznia 2022 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.530.2021.3.MZA w której organ uznał: „Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzać, że wydatki poniesione na budowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, która następnie zostanie przekazana nieodpłatnie Gminie mają pośredni związek z uzyskiwanymi przychodami Spółki. Zatem, z uwagi na okoliczność, iż przedmiotowe koszty nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przychodach, ale ich poniesienie jest warunkiem ich uzyskania nie można powiązać ich w sposób bezpośredni z przychodami Spółki. Wobec powyższego, wydatki ponoszone przez Spółkę na budowę infrastruktury wodno-kanalizacyjnej, w części w jakiej zostaną przekazane nieodpłatnie na rzecz Gminy stanowić będą pośrednie koszty uzyskania przychodów”;

Powyższe oznacza, że wydatki poniesione w związku z realizacją Inwestycji Drogowej powinny być uznane za podatkowe koszty uzyskania przychodu w momencie przekazania nakładów poniesionych w związku z realizacją Inwestycji Drogowej na rzecz Gminy.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. Każdą sprawę Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.