Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.332.2018.2.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-14
Teza: Czy planowana transakcja nabycia Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: budowle; budynek; infrastruktura-infrastruktura towarzysząca; sprzedaż; umowa; umowa-umowa sprzedaży; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; wyłączenie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.) − Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 17 września 2018 r. (data wpływu – 19 września 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na nim naniesieniami – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 września 2018 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na nim naniesieniami.

We wniosku złożonym przez:

\-Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

O. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Kupujący”, „Inwestor Zastępczy”);

\-Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

S. („Zbywca”, „Sprzedający”);

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej jest nabycie nieruchomości położonej w mieście W. wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego (w tym, przejęciem praw i obowiązków ze wskazanych tam umów) (dalej: „Transakcja”) od Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (dalej: „Zbywca” lub „Sprzedający”).

Zainteresowany będący stroną postępowania (dalej: „Kupujący”) jest spółką kapitałową, której statutowy przedmiot działalności obejmuje działalność deweloperską budynków biurowych lub biurowo-usługowych. Kupujący jest (i na moment Transakcji będzie) czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Kupujący i Sprzedający, w dalszej części wniosku, będą nazywani łącznie „Zainteresowanymi”.

Zainteresowani pragną wskazać, że wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy sprzedaży jednej z nieruchomości znajdujących się w portfelu lokat Sprzedającego. W zakresie dotyczącym pozostałych inwestycji, Sprzedający oraz nabywcy pozostałych nieruchomości planują wystąpić ze wspólnymi wnioskami o wydanie interpretacji indywidualnych dotyczących opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych transakcji sprzedaży tych inwestycji.

Przedmiotowa Transakcja zaplanowana jest na drugą połowę grudnia 2018 r. (przy czym nie można całkowicie wykluczyć, iż ostateczna decyzja biznesowa w tym zakresie zostanie podjęta później, a co za tym idzie, również planowana Transakcja może nastąpić w późniejszym terminie).

Model działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego

Sprzedający jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym, który dokonuje bezpośrednich inwestycji w nieruchomości, na których realizowane są projekty deweloperskie w postaci budynków biurowych lub biurowo-usługowych. Model biznesowy Sprzedającego polega na tym, że kupuje on grunt przeznaczony pod zabudowę (bywa, że wraz z przeniesieniem wydanych w stosunku do takiego gruntu decyzji administracyjnych i projektów architektonicznych), a następnie proces projektowania, budowy, zdobywania niezbędnych pozwoleń, oddania budynku do użytkowania, usuwania wad i usterek w budynku w okresach gwarancyjnych, a także m.in. do koordynowania zawierania, zmieniania oraz rozwiązywania umów związanych z procesem budowlanym zleca do innego podmiotu, działającego jako inwestor zastępczy (dalej: „Inwestor Zastępczy” lub „IZ”), za co Sprzedający płaci mu wynagrodzenie. Inwestor Zastępczy jest podmiotem powiązanym z Sprzedającym w rozumieniu przepisów podatkowych. W momencie, gdy budynek jest oddany do użytkowania i wynajęty w zadowalającym stopniu (zazwyczaj co najmniej ok. 80% powierzchni), Zbywca sprzedaje go na rzecz podmiotów trzecich. Model biznesowy Sprzedającego zakłada czerpanie zysków z działalności deweloperskiej, a nie z długoterminowego najmu powierzchni biurowej lub usługowej. Stąd też sprzedaże poszczególnych budynków następują w stosunkowo krótkim czasie po ich wybudowaniu i wynajęciu. Aktualnie Zbywca prowadzi kilkanaście projektów deweloperskich w różnych fazach zaawansowania budowy. Pozostaje również właścicielem bądź użytkownikiem wieczystym gruntów z przeznaczeniem pod realizację przyszłych inwestycji. Co roku dokonuje sprzedaży kilku gotowych budynków.

Poszczególne projekty deweloperskie ewidencjonowane są w księgach Sprzedającego jako lokaty inwestycyjne i dwa razy do roku podlegają wycenie do wartości rynkowej (poniesione w związku z procesem deweloperskim nakłady zwiększają wartość lokaty w księgach Sprzedającego, w okresach pomiędzy aktualizacją wycen).

Sprzedający finansuje swoją działalność kapitałem własnym pozyskiwanym w zamian za emisję certyfikatów inwestycyjnych. W związku z tym – w wyniku transakcji sprzedaży – nabywca nigdy nie przejmuje żadnych źródeł finansowania działalności Sprzedającego.

Zbywca nie zatrudnia pracowników. Wszelkie czynności związane z zarządzaniem i administracją nieruchomościami Sprzedającego, jak również obsługą administracyjną działalności Sprzedającego, są zapewnione przez towarzystwa funduszy inwestycyjnych zarządzające Sprzedającym jako funduszem lub wykonywane na podstawie umów usługowych zawartych z innymi podmiotami. W związku z tym dokonywane przez niego sprzedaże nieruchomości nie wiążą się z przejściem pracowników.

Żadna z nieruchomości Sprzedającego, włączając w to przedmiot Transakcji opisany we wniosku, nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach jego działalności. Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do żadnej z nieruchomości (włączając w to przedmiot Transakcji opisany we wniosku) odrębnych ksiąg rachunkowych. Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z poszczególnymi nieruchomościami (włączając w to przedmiot Transakcji opisany we wniosku) nie są ewidencjonowane za pomocą wydzielonych odrębnych kont. Możliwe jest tylko przypisanie części pozycji zapisanych na jednym koncie do nieruchomości (włączając w to przedmiot Transakcji opisany we wniosku) poprzez wybranie odpowiedniego kodu MPK – „miejsca powstawania kosztów” (dotyczy to jednak tylko części pozycji, a nie wszystkich przychodów i kosztów, należności i zobowiązań).

Zbywca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (i będzie nim także na dzień Transakcji).

Przyczyny przeprowadzenia Transakcji

Historycznie, przedmiot Transakcji został nabyty przez Zbywcę na cele inwestycyjne od spółki U., tj. podmiotu nienależącego do Grupy S. (dalej: „Grupa”). Nabycie to stanowiło konsekwencję podjętej historycznie i realizowanej na moment składania wniosku strategii biznesowej, zgodnie z którą projekty inwestycyjne Grupy na polskim rynku nieruchomości komercyjnych są realizowane z wykorzystaniem funduszu inwestycyjnego zamkniętego, dla którego nieruchomości stanowić będą lokaty. Dla celów realizacji omawianej strategii, poszczególne inwestycje nieruchomościowe prowadzone uprzednio przez Grupę w Polsce za pośrednictwem dedykowanych podmiotów (spółek celowych), zostały przez te podmioty zbyte na rzecz Sprzedającego. Nie dotyczy to jednak przedmiotu Transakcji objętej wnioskiem, który został kupiony od podmiotu spoza Grupy.

Z uwagi na ograniczenia regulacyjne wynikające z polskiej ustawy o funduszach inwestycyjnych, specyfikę podmiotu zarządzającego, jakim jest towarzystwo funduszy inwestycyjnych, oraz fakt, że Sprzedający i towarzystwo funduszy inwestycyjnych nim zarządzające nie posiadało personelu, doświadczeń oraz praktycznych możliwości dla prowadzenia procesu budowlanego (deweloperskiego), po nabyciu nieruchomości Sprzedający zlecił wykonywanie tych czynności innym podmiotom, należącym do Grupy (tj. Inwestorom Zastępczym), w tym w szczególności podmiotom, od których dana nieruchomość została nabyta i które przed jej nabyciem przez Zbywcę realizowały proces inwestycyjny na tej nieruchomości (o ile proces ten był już rozpoczęty). Powyższy mechanizm nie miał jednak zastosowania do przedmiotu Transakcji objętej wnioskiem. Jak już bowiem zostało wskazane powyżej, inwestycja została zakupiona przez Zbywcę od podmiotu spoza Grupy. Następnie prowadzenie procesu inwestycyjnego zostało powierzone przez Sprzedającego do IZ z Grupy, tj. Kupującemu.

Co do zasady, konsekwencje podatkowe nabycia nieruchomości przez Zbywcę w ramach opisanych powyżej transakcji zostały potwierdzone w interpretacjach podatkowych wydanych na rzecz Zbywcy przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie oraz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, którzy każdorazowo potwierdzali, iż nabycie nieruchomości przez Zbywcę (i) nie następuje w ramach transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części i (ii) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (z zastrzeżeniem przykładowo transakcji nabycia nieruchomości od osoby fizycznej, które podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych). W odniesieniu do nabycia nieruchomości, której dotyczy wniosek, Sprzedający uzyskał interpretację z 3 listopada 2016 r. (sygn. 1462-IPPP3.4512.740.2016.1.PC) potwierdzającą, iż nabycie nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z perspektywy czasu, model biznesowy wykorzystujący dla realizacji inwestycji nieruchomościowych formułę funduszu inwestycyjnego zamkniętego oraz Inwestora Zastępczego okazał się mało elastyczny i nadmiernie skomplikowany, czego wyrazem są napotykane przez Sprzedającego trudności administracyjno-prawne np. w zakresie procesów związanych z wydawaniem decyzji administracyjnych i ograniczeń prawnych związanych z przenoszeniem tych decyzji pomiędzy podmiotami z Grupy (czyli pomiędzy Sprzedawcą a np. Inwestorem Zastępczym) oraz ograniczenia regulacyjne np. brak możliwości nabywania przez fundusz nieruchomości obciążonych m.in. hipotekami, limity dotyczące wysokości obciążeń hipotecznych na nieruchomościach (ustanawianie obciążeń hipotecznych jest powszechnie praktykowane przez deweloperów na wczesnych etapach inwestycji) lub brak możliwości nabywania nieruchomości w postępowaniu egzekucyjnym. Co więcej, również z perspektywy nabywców przyjęty przez Zbywcę model ograniczał sposób i zakres potencjalnych transakcji wyłącznie do sprzedaży składników majątkowych, podczas gdy model polegający na realizacji inwestycji deweloperskich przez spółki celowe umożliwia alternatywnie nabycie udziałów lub akcji w takiej spółce (co w zależności od priorytetów i uwarunkowań biznesowych nabywców może być rozwiązaniem przez nich preferowanym).

W świetle powyższego, rozważa się podjęcie decyzji o zmianie dotychczasowego modelu biznesowego na taki, w ramach którego jeden podmiot pozostanie właścicielem danej nieruchomości (realizowanego projektu) i jednocześnie podmiotem odpowiedzialnym za prowadzenie procesu deweloperskiego (bez zaangażowania Inwestora Zastępczego). Pozwoliłoby to na uproszczenie struktury organizacyjnej i procedur administracyjnych związanych z realizacją procesu deweloperskiego. W związku z powyższym, rozważa się podjęcie decyzji biznesowej o przeniesieniu nieruchomości nabytych przez Zbywcę na rzecz Inwestorów Zastępczych (tu: Kupującego) realizujących dany projekt do końca 2019 r. (z zastrzeżeniem wspomnianych poniżej niektórych nieruchomości, w stosunku do których toczą się zaawansowane procesy sprzedażowe z kilkoma zewnętrznymi inwestorami). Sprzedaż nieruchomości na rzecz IZ miałaby na celu uproszczenie modelu biznesowego i struktury Zbywcy – brak jest bowiem szerszego uzasadnienia dla sprzedaży nieruchomości na rzecz innych/nowych spółek celowych, których zaangażowanie dodatkowo zwiększyłoby koszty funkcjonowania grupy kapitałowej. Co więcej, mając na uwadze fakt, iż Inwestorzy Zastępczy obecnie realizują nabywane projekty deweloperskie, nabycie nieruchomości właśnie przez te spółki nie powodowałoby konieczności przeniesienia szeregu umów, porozumień i decyzji administracyjnych koniecznych do zakończenia danej inwestycji. Inwestorzy Zastępczy byliby nadal odpowiedzialni za realizację procesów inwestycyjnych.

Po sprzedaży portfela nieruchomości na rzecz podmiotów pełniących dotychczas rolę Inwestorów Zastępczych oraz sfinalizowaniu transakcji z kilkoma inwestorami zewnętrznymi w odniesieniu do wybranych nieruchomości będących obecnie przedmiotem toczących się procesów sprzedaży (a zatem których przeniesienie do podmiotów pełniących rolę Inwestorów Zastępczych nie znajduje uzasadnienia), docelowo Sprzedający nie prowadziłby dalszych inwestycji na polskim rynku nieruchomości komercyjnych. Pozostałby jednak aktywnym podmiotem, przy którym pozostałyby prawa i obowiązki kontraktowe związane z procesami inwestycyjnymi realizowanymi w przeszłości.

Sposób wykorzystania przedmiotu Transakcji przez Kupującego

Po nabyciu Nieruchomości Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą, polegającą na realizacji/kontynuacji procesu inwestycyjnego w celu jego komercjalizacji.

Nabycie Nieruchomości nastąpiłoby zatem wyłącznie w celu prowadzonej przez Kupującego działalności gospodarczej w zakresie działalności deweloperskiej. Po zakończeniu tego procesu, Kupujący zamierza sprzedać Nieruchomość na rzecz podmiotu trzeciego, prowadzącego działalność w zakresie wynajmu powierzchni komercyjnych. Nie można jednak wykluczyć sytuacji, w której po zakończeniu realizacji inwestycji sprzedaży na rzecz podmiotu trzeciego będą podlegały udziały w spółce Kupującego (tzw. share deal). Kwestia ta będzie zależeć od preferencji i uwarunkowań biznesowych przyszłego kupującego.

Na dzień transakcji, o której mowa poniżej, Kupujący będzie zarejestrowany w Polsce jako podatnik podatku od towarów i usług czynny.

Przedmiot Transakcji

Transakcja dotyczyć będzie, w szczególności, zabudowanej nieruchomości zlokalizowanej w mieście W., przy składającej się z działek gruntu o numerach ewidencyjnych:

*   25, dla której Sąd Rejonowy, X Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW Nr (…) oraz
*   33/2, dla której Sąd Rejonowy, X Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW Nr (…) o łącznym obszarze wynoszącym 2.997 m2 (dalej łącznie zwane: „Gruntem”).

Sprzedający jest użytkownikiem wieczystym Gruntu.

Grunt (obie działki) zabudowany jest dwudziestoczterokondygnacyjnym budynkiem biurowo-usługowym (dalej: „Budynek”). W stosunku do Budynku Wojewoda w dniu 3 lipca 2018 r. wydał decyzję utrzymującą w mocy decyzję z 7 lutego 2018 r. zezwalającą na rozbiórkę jego części naziemnej. Decyzja została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

W związku z powyższym, na chwilę obecną nie zostały rozpoczęte żadne prace rozbiórkowe dotyczące Budynku. Nie będą one również rozpoczęte do dnia Transakcji.

Budynek spełnia definicję budynku w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tj. Dz.U. z 2018 r., poz. 1202, ze zm.; dalej: „Prawo Budowlane”).

Jednocześnie, przewiduje się, że na dzień Transakcji część powierzchni Budynku będzie pozostawać wynajęta/wydzierżawiona innym podmiotom.

Poza Budynkiem, działka nr 25 zabudowana jest m.in.:

*   wyrzutnią powietrza na poziomie parteru od zachodniej strony Budynku (konstrukcja z kształtowników stalowych, kryta blachą posadowiona na stropie betonowym garażu podziemnego),
*   trzema świetlikami na poziomie parteru od zachodniej strony Budynku (konstrukcje z kształtowników stalowych, kryte blachą posadowione na stropie betonowym garażu podziemnego),
*   szlabanem parkingowym przy wjeździe do garażu podziemnego wraz z czytnikiem kart,

stanowiącymi w ocenie Sprzedawcy urządzenia budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego (dalej: „Urządzenia Budowlane”), które stanowią własność Sprzedającego i w związku z tym, będą przedmiotem planowanej Transakcji.

Urządzenia Budowlane są związane z Budynkiem oraz zapewniają możliwość użytkowania Budynku zgodnie z jego przeznaczeniem.

Ponadto, na działce nr 25 znajdują się również m.in.:

*   utwardzenie niezabudowanych fragmentów gruntu wokół Budynku płytami granitowymi (chodnik wokół Budynku w jego podcieniach i wnękach),
*   nawierzchnia położona na poziomie parteru Budynku (jako opaska oraz utwardzenie przy wejściu do Budynku), na schodach i na pochylni dla osób niepełnosprawnych oraz nad garażem

–stanowiące w ocenie Sprzedającego budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa Budowlanego (dalej: „Budowle”). Budowle są własnością Sprzedającego i będą przedmiotem planowanej Transakcji.

Budynek oraz wszystkie wymienione we wniosku obiekty będące budowlami w rozumieniu Prawa Budowlanego – zgodnie z klasyfikacją w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (dalej również: „PKOB”) – mieszczą się pod oznaczeniem 1220 „Budynek biurowy z usługami, podziemnym garażem oraz towarzyszącą infrastrukturą”.

Na Gruncie (obie działki) znajdują się także określone urządzenia przesyłowe (infrastruktura techniczna), które zgodnie z art. 49 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, wchodzą w skład przedsiębiorstwa przesyłowego i tym samym, nie stanowią przedmiotu Transakcji.

Sprzedający pragnie zaznaczyć, iż znajdujące się na Gruncie Budynek, Urządzenia Budowlane i Budowle, są obiektami istniejącymi w dacie nabycia Gruntu przez Sprzedającego. Sprzedający nie wzniósł na Gruncie po jego nabyciu nowych obiektów stanowiących obiekty budowlane w rozumieniu Prawa Budowlanego.

Jednocześnie, Sprzedający zaznacza, że nie ponosił nakładów na Budynek, Urządzenia Budowlane i Budowle, które przekroczyłyby 30% ich wartości początkowej.

Grunt, Budynek, Urządzenia Budowlane oraz Budowle w dalszej części wniosku nazwane są łącznie „Nieruchomością”.

Poza Nieruchomością, przedmiot Transakcji obejmie dodatkowo następujące składniki majątkowe Sprzedającego, związane z Nieruchomością, które zostaną przeniesione (lub przejdą z mocy prawa) na Kupującego:

*   Prawa i obowiązki z umów najmu oraz z umowy dzierżawy na część powierzchni Budynku;
*   Depozyty pieniężne (kaucje) zabezpieczające płatność czynszu i innych należności pod umowami najmu i umową dzierżawy.

Sprzedający przekaże Kupującemu niezbędną dokumentację dotyczącą Nieruchomości (obejmującą głównie dokumentację techniczną i prawną dotyczącą Nieruchomości).

Dodatkowo, Kupujący może zdecydować się przejąć prawa i/lub obowiązki wynikające z niektórych umów czy porozumień związanych z Nieruchomością, które zostaną zawarte po złożeniu niniejszego wniosku, ale przed datą Transakcji i których stroną będzie Sprzedający.

W ramach Transakcji nie podlegają przeniesieniu na rzecz Kupującego:

*   Prawa i obowiązki wynikające z umowy o koordynację projektu deweloperskiego, zawartej pomiędzy Sprzedającym i Kupującymi (zostanie ona rozwiązana w dniu Transakcji);
*   Prawa i obowiązki z wybranych umów regulujących wzajemne relacje (tzw. umowy dobrosąsiedzkie) podpisanych przed Transakcją przez Sprzedającego z podmiotami trzecimi (np. właścicielami lub użytkownikami wieczystymi nieruchomości sąsiadujących lub wspólnotami mieszkaniowymi), przy czym Kupujący może się zdecydować na przejęcie niektórych obowiązków Sprzedającego z takich umów dobrosąsiedzkich (w razie konieczności za zgodą drugiej strony). Z tym zastrzeżeniem, że może się zdarzyć po Transakcji, iż takie umowy zostaną rozwiązane lub wypowiedziane w stosunku do Sprzedającego (lub w całości) i za ich wykonanie w miejsce Sprzedającego będzie odpowiedzialny Kupujący. W przypadku wybrania przez Kupującego jednej umowy cały ten paragraf należy czytać wyłącznie w odniesieniu do takiej umowy;
*   Wierzytelności Sprzedającego z tytułu umów najmu i umowy dzierżawy (czynsze i inne należności) obowiązujących na moment przeprowadzenia Transakcji, należne do dnia Transakcji lub do końca miesiąca, z którymi zostanie dokonana Transakcja.

Ponadto, przedmiot Transakcji nie będzie obejmował m.in. następujących składników majątkowych Sprzedającego, niezwiązanych z przedmiotem Transakcji, ale wchodzących w skład jego przedsiębiorstwa:

*   Składniki majątkowe związane z pozostałymi projektami inwestycyjnymi prowadzonymi przez Sprzedającego, w szczególności nieruchomości (grunty, budynki, budowle oraz budowy w toku);
*   Umowy rachunków bankowych oraz środki pieniężne znajdujące się na rachunkach Sprzedającego;
*   Firma (oznaczenie Sprzedającego);
*   Księgi rachunkowe i inne dokumenty korporacyjne związane z działalnością operacyjną Sprzedającego.

Historia nabycia/wytworzenia Nieruchomości

Sprzedający nabył prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej o łącznym obszarze wynoszącym 2.997 m2, stanowiącej działki ewidencyjne o numerze:

*   25 dla której Sąd Rejonowy, X Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW Nr (…),
*   33/2 dla której Sąd Rejonowy, X Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW Nr (…),

na podstawie umowy sprzedaży zawartej między U. z siedzibą w Monachium a Sprzedającym (działającymi wówczas pod nazwą S. z siedzibą w W.) w dniu 1 grudnia 2016 r. w formie aktu notarialnego.

W momencie nabycia Gruntu przez Sprzedającego na jego powierzchni posadowiony był Budynek, Budowle oraz Urządzenia Budowlane.

Sprzedający odliczył podatek od towarów i usług od zakupu Nieruchomości. Prawo do odliczenia zostało potwierdzone w wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie na rzecz Sprzedającego interpretacji indywidualnej z 3 listopada 2016 r. sygn. 1462-IPPP3. 4512.740.2016.1.PC.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przypadku, w którym Zainteresowani na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania wchodzących w skład Nieruchomości budynków i budowli, w stosunku do których od daty pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług upłynął okres co najmniej 2 lat, przedmiotowa Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy przepisu art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Zdaniem Zainteresowanych, w przypadku, w którym Zainteresowani na podstawie art. 43 ust. 10 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług zrezygnują ze zwolnienia z opodatkowania wchodzących w skład Nieruchomości budynków i budowli, w stosunku do których od daty pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług upłynął okres co najmniej 2 lat, przedmiotowa Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu na mocy przepisu art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi temu podlegają, między innymi, umowy sprzedaży rzeczy, do których zaliczane są również nieruchomości. Niemniej jednak, na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie podlegają czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z niego zwolniona, z wyjątkiem umów sprzedaży i zamiany zwolnionych z podatku od towarów i usług, których przedmiotem są nieruchomości lub ich części.

Zdaniem Zainteresowanych, strony Transakcji nabycia Nieruchomości będą uprawnione do opodatkowania Transakcji podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie Budynku, Budowli oraz Urządzeń Budowlanych, w stosunku do których okres upływający pomiędzy ich pierwszym zasiedleniem oraz datą dokonania Transakcji będzie nie krótszy niż 2 lata. A zatem, jeżeli strony wybiorą opcję opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie określonego Budynku, Budowli oraz Urządzeń Budowlanych, Transakcja będzie w całości opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W tej sytuacji, Transakcja nie będzie równocześnie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Zainteresowanych tylko i wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (pyt. nr 3). W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja z 7 listopada 2018 r., znak: 0114-KDIP4.4012.607.2018.2.BS.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do zapisu art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stawki podatku od umowy sprzedaży wynoszą:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,
2.  innych praw majątkowych – 1%.

Jak wynika z powołanych przepisów – umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  eżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo użytkowania wieczystego. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w tym zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Ze zdarzenia przedstawionego we wniosku wynika, że przedmiotem umowy sprzedaży będzie prawo użytkowania wieczystego gruntu (działek o numerach ewidencyjnych 25, 33/2). Na działkach znajduje się budynek w rozumieniu Prawa budowlanego. Poza budynkiem, działka nr 25 zabudowana jest urządzeniami budowlanymi oraz budowlami w rozumieniu Prawa budowlanego, które są własnością Sprzedającego i będą przedmiotem planowanej Transakcji. Na gruncie (obu działkach) znajdują się także określone urządzenia przesyłowe, które nie stanowią przedmiotu Transakcji. Grunt, Budynek, Urządzenia Budowlane oraz Budowle nazwane są łącznie „Nieruchomością”. Poza Nieruchomością, przedmiot Transakcji obejmie dodatkowo następujące składniki majątkowe Sprzedającego związane z Nieruchomością: prawa i obowiązki z umów najmu oraz z umowy dzierżawy na część powierzchni Budynku; depozyty pieniężne (kaucje) zabezpieczające płatność czynszu i innych należności pod umowami najmu i umową dzierżawy, które zostaną przeniesione (lub przejdą z mocy prawa) na Kupującego.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek powyższe zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z posadowionymi na nim naniesieniami podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy sprzedaż ww. przedmiotów – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności opodatkowaniem w podatku od towarów i usług skutkuje bowiem wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W wydanej – w trybie art. 14c Ordynacji podatkowej – interpretacji indywidualnej z 7 listopada 2018 r., znak: 0114-KDIP4.4012.607.2018.2.BS Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził stanowisko Zainteresowanych w zakresie podatku od towarów i usług, że opisana we wniosku transakcja stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i przy rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem stawki 23%.

A zatem, skoro omawiana we wniosku transakcja nabycia Nieruchomości będzie faktycznie opodatkowana podatkiem od towarów i usług (nie będzie z tego podatku zwolniona), to do opisanej transakcji znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.