Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-895/14/WN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-12-04
Teza: opodatkowanie podatkiem VAT w Polsce opłat faktoringowych płaconych przez Wnioskodawcę na rzecz Faktora z tytułu świadczonych usług faktoringowych oraz podstawy opodatkowania i prawa do odliczenia podatku naliczonego od usług faktoringowych
Słowa kluczowe: import-import usług; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 września 2014r. (data wpływu 12 września 2014r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT w Polsce opłat faktoringowych płaconych przez Wnioskodawcę na rzecz Faktora z tytułu świadczonych usług faktoringowych oraz podstawy opodatkowania i prawa do odliczenia podatku naliczonego od usług faktoringowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 września 2014r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT w Polsce opłat faktoringowych płaconych przez Wnioskodawcę na rzecz Faktora z tytułu świadczonych usług faktoringowych oraz podstawy opodatkowania i prawa do odliczenia podatku naliczonego od usług faktoringowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej również Spółka) jest jednym z większych Centrów Usług Produktów Stalowych w Polsce. Spółka produkuje szeroka gamę wyrobów stalowych takich jak taśmy, formatki, wykroje, które są nabywane przez klientów z kraju i z zagranicy. Wnioskodawca dokonuje prawie wyłącznie transakcji podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Zgodnie z treścią umów zawartych przez Spółkę z klientami, terminy płatności z tytułu sprzedanych towarów wynoszą od kilkunastu do kilkudziesięciu dni. W celu szybszego otrzymania należności, Spółka zawarła w 2010 r. ramową umowę faktoringową („Umowa Ramowa") ze spółką - bankiem z siedzibą w Belgii jako faktorem („Spółka Belgijska"). Zgodnie z Umową Ramową, Spółka dokonała cesji na rzecz Spółki Belgijskiej dotychczasowych i przyszłych wierzytelności wynikających ze sprzedaży wyrobów stalowych, o ile wierzytelności te spełniać będą ustalone przez strony kryteria, łącznie z wszelkimi prawami związanymi z tymi wierzytelnościami. Ustalono także, że Spółka Belgijska będzie sprawować pełną i wyłączną kontrolę nad nabytymi wierzytelnościami i będzie swobodnie dysponować nabytymi wierzytelnościami według własnego uznania. Ryzyko niewywiązania się przez dłużników ze zobowiązania do wykonania płatności zostało przeniesione, na Spółkę Belgijską, która w celu pokrycia tego ryzyka korzysta z ubezpieczenia.

Umowa Ramowa przewiduje również możliwość sprzedaży Spółce Belgijskiej wierzytelności handlowych należących do innych podmiotów z grupy (z siedzibą w Polsce lub zagranicą, dalej łącznie ze Spółką zwanych „Inicjatorami"), na warunkach i zasadach podobnych do tych mających zastosowanie do sprzedaży wierzytelności handlowych Spółce Belgijskiej przez Spółkę. Zgodnie z Umową Ramową podmiotem zarządzającym środkami finansowymi jest spółka handlowa utworzona i zarejestrowana we Francji, która: (i) otrzymuje każdą kwotę należną Inicjatorom działającym jako zbywcy własnych wierzytelności oraz (ii) płaci każdą kwotę należną od Inicjatorów działającym jako zbywcy własnych wierzytelności („Podmiot Zarządzający"). Powyższe kwoty są płacone/otrzymywane poprzez jeden rachunek bieżący (dla danej waluty) otwarty w imieniu Podmiotu Zarządzającego. Dodatkowo faktor (Spółka Belgijska) może upoważnić Spółkę do odbierania wierzytelności handlowych sprzedanych przez Spółkę, W tym zakresie Spółka może ściągać należności cedowane przez nią na Spółkę Belgijską. Ani faktor (Spółka Belgijska), ani Podmiot Zarządzający nie prowadzili i nie prowadzą działalności w Polsce poprzez zakład tu położony.

Zgodnie z treścią Umowy Ramowej, faktor otrzymuje od Spółki opłaty faktoringowe, które uwzględniają:

*   koszty administracyjne (poniesione w związku z administrowaniem strukturą faktoringową) oraz
*   koszty finansowania (ponoszone przez faktora w okresie pomiędzy zakupem wierzytelności i ich ściągnięciem); koszty finansowania są obliczane, między innymi, na podstawie WIBOR-u (w odniesieniu do zbytych wierzytelności wyrażonych w PLN), EURlBOR-u (w odniesieniu do zbytych wierzytelności wyrażonych w EUR) lub LIBORu (w odniesieniu do zbytych wierzytelności wyrażonych w GBP).

Płatność z tytułu opłat faktoringowych (w tym koszty administracyjne i koszty finansowania) odbywa się poprzez potrącenie z ceną nabycia wierzytelności handlowych. Cena nabycia wierzytelności jest obliczana na podstawie nominalnej wartości przelanych wierzytelności. W dniu cesji dokonywana jest płatność części ceny nabycia („początkowa" cena nabycia) obliczona na podstawie kilku czynników, z których najważniejszym jest szacunkowe określenie prawdopodobieństwa spłaty wierzytelności na podstawie historii dotychczas ściągniętych wierzytelności. Pozostała część ceny („odroczona" cena nabycia) jest należna po spłacie zbytych wierzytelności i wypłacana, jeśli nieściągnięta część portfela wierzytelności handlowych zostanie zamortyzowana do sumy kwot początkowych cen nabycia.

W dniu 13 czerwca 2014 r. strony podpisały aneks do Umowy Ramowej („Aneks"), na mocy którego do Umowy Ramowej przystąpiła spółka - bank z siedzibą w Luksemburgu („Spółka Luksemburska"). Ponadto, Podmiot Zarządzający, Spółka Belgijska i Spółka Luksemburska podpisały dodatkowe porozumienie, na mocy którego ustaliły, że w dniu 15 lipca 2014 r. Spółka Belgijska:

i.dokona transferu wszystkich praw i obowiązków wynikających z Umowy Ramowej na rzecz Spółki Luksemburskiej oraz

ii. dokona cesji dotychczasowych i przyszłych wierzytelności Spółki wynikających ze sprzedaży wyrobów stalowych na rzecz Spółki Luksemburskiej, które to wierzytelności zostały uprzednio (na mocy Umowy Ramowej) scedowane przez Spółkę na Spółkę Belgijską.

Z chwilą dokonania transferu, Spółka Luksemburska wstąpiła w prawa i obowiązki Spółki Belgijskiej, co oznacza, że stała się faktorem i będzie uprawniona do otrzymywania od Spółki opłat faktoringowych. Za wyjątkiem zmian porządkowych, wszystkie pozostałe istotne postanowienia Umowy Ramowej pozostały niezmienione.

Spółka Luksemburska nie prowadzi w Polsce działalności poprzez położony tutaj zakład ani nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Spółka wskazuje, że stanowisko: iż (i) wynagrodzenie wypłacane do tej pory na rzecz Spółki Belgijskiej za usługi faktoringowe powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce (rozliczanym na zasadzie mechanizmu odwrotnego obciążenia) oraz, że (ii) wiąże się z tym prawo do odliczenia od kwoty podatku należnego kwoty podatku naliczonego w tej samej wysokości, zostało potwierdzone w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 grudnia 2010 r. sygn. IBPP2/443-721/10/RSz.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy opłaty faktoringowe płacone przez Spółkę na rzecz faktora z tytułu świadczonych usług faktoringowych, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce?
2.  Jeśli tak, to czy Spółka będzie zobowiązana rozliczyć podatek należny od usług faktoringowych, gdzie podstawą opodatkowania będą opłaty faktoringowe i jednocześnie będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego od tych usług faktoringowych w kwocie równej temu podatkowi należnemu?

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie za usługi faktoringowe, które pokrywa koszty administracyjne i koszty finansowe, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, a Spółka powinna rozliczyć podatek należny od tych usług faktoringowych na podstawie mechanizmu samonaliczania podatku przez nabywcę (reverse charge mechanism). Podstawą naliczenia podatku będzie wartość opłat faktoringowych. Jednocześnie Spółka będzie miała prawo do odliczenia takiej samej kwoty podatku VAT stanowiącej podatek naliczony. Poniżej Wnioskodawca przedstawia argumenty potwierdzające to stanowisko.

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 („Ustawa o VAT"), opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium Polski. Zgodnie z art. 8 ust, 7 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również (między innymi) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Z kolei zgodnie z generalną zasadą wynikającą z art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (z zastrzeżeniem określonych wyjątków). W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 28b ust. 2 Ustawy o VAT). W przypadku, gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stale miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (art. 28b ust. 3 Ustawy o VAT). Należy podkreślić, że na potrzeby stosowania przepisów dotyczących miejsca świadczenia usług, ustawodawca zdefiniował pojęcie podatnika w art. 28a Ustawy o VAT, jako: (a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6 oraz (b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jednocześnie, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest (w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b) podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

W takim przypadku, zgodnie z art. 17 ust. 2 Ustawy o VAT, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Przywołany przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT stosuje się również, gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów (jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju), nie uczestniczy w tych transakcjach (art. 17 ust. 1a Ustawy o VAT).

Umowa faktoringu nie jest umową nazwaną na gruncie przepisów prawa polskiego. Generalnie faktoring polega na tym, że jedna strona (faktorant) przenosi na drugą stronę (faktora) wierzytelność, a faktor zobowiązuje się zapłacić faktorantowi jej wartość nominalną pomniejszoną o dyskonto (uwzględniające wynagrodzenie faktora) oraz świadczyć na jego rzecz dodatkowe usługi. Podstawowym elementem takiej umowy jest cesja wierzytelności (i związana z nią zmiana wierzyciela). Dodatkowo umowa faktoringowa zawiera inne elementy typowe dla różnych umów nazwanych, m.in. pożyczki, zlecenia, sprzedaży. Z uwagi na to, że na faktora często nałożone są dodatkowe obowiązki, opłaty faktoringowe mają charakter wynagrodzenia za kompleksową usługę finansową.

Jak wskazano we wniosku, Spółka Luksemburska nie prowadzi w Polsce działalności poprzez położony tutaj zakład ani nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Miejscem opodatkowania usług świadczonych przez Spółkę Luksemburską będzie zatem terytorium kraju (Polska).

Z przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego wynika, zgodnie z Aneksem Spółka Luksemburska przystąpiła do Umowy Ramowej jako nowy faktor. W szczególności, zgodnie z podpisanym porozumieniem w dniu 15 lipca 2014 r. Spółka Belgijska: (i) dokonała transferu wszystkich praw i obowiązków wynikających z Umowy Ramowej na rzecz Spółki Luksemburskiej oraz (ii) dokonała cesji dotychczasowych i przyszłych wierzytelności Spółki wynikających ze sprzedaży wyrobów stalowych na rzecz Spółki Luksemburskiej, które to wierzytelności zostały uprzednio (na mocy Umowy Ramowej) scedowane przez Spółkę na Spółkę Belgijską. Na podstawie Umowy Ramowej, Spółka Luksemburska (jako nowy faktor) będzie otrzymywała wynagrodzenie, na które składać się będą koszty administracyjne oraz koszty finansowania. Zdaniem Spółki powyższe oznacza, że Spółka Luksemburska będzie świadczyła na rzecz Spółki usługi faktoringowe, należące do kategorii usług finansowych. Co do zasady, usługi finansowe są zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7, 12,13, 37-41 Ustawy o VAT. Z powyższego zwolnienia literalnie wyłączone są jednak czynności ściągania długów, w tym faktoringu (art. 43 ust. 15 Ustawy o VAT).

Powyższe oznacza, że opłaty faktoringowe płacone przez Spółkę na rzecz faktora z tytułu świadczonych usług faktoringowych, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce.

Ad. 2

Zgodnie z art. 29 ust. 1a Ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Z kolei zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 Ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego z tytułu świadczenia usług, dla których zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy o VAT podatnikiem jest usługobiorca, stanowi kwota podatku należnego. Zdaniem Spółki, biorąc pod uwagę treść powyższych przepisów, usługi faktoringowe świadczone przez Spółkę Luksemburską na rzecz Wnioskodawcy powinny być uważane za usługi finansowe podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, zaś Wnioskodawca powinien być zobowiązany do rozliczenia podatku VAT w związku ze świadczeniem powyższych usług zgodnie z mechanizmem samonaliczania podatku (tzw. „reverse charge mechanism"). Podstawą naliczenia podatku będzie wartość opłat faktoringowych. Wnioskodawca będzie zatem zobowiązany i jednocześnie uprawniony do wykazania w tej samej deklaracji kwoty podatku należnego oraz (równej tej kwocie) kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia usług faktoringowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem świadczenia przy ich realizacji jest terytorium kraju, przez które – w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Z kolei, w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, zaś w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę.

Wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.

Przeniesienie praw do wierzytelności jako niematerialnych praw majątkowych, co do zasady, stanowi świadczenie usług w rozumieniu cyt. wyżej art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana w przepisach art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121).

Zgodnie z treścią art. 509 § 1 tej ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

W myśl § 2 cytowanego artykułu, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa,(…).

Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności następuje – w myśl art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego – na podstawie umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności, jest skutkiem rozporządzania tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności.

Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na podstawie której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie. W zamian za nabywaną wierzytelność cesjonariusz (nabywca) zobowiązuje się do spełnienia określonego świadczenia na rzecz cedenta. Spełnienie świadczenia, wynikającego z umowy przelewu nastąpi, gdy cedent przeniesie wierzytelność na cesjonariusza, a on zapłaci mu cenę za cedowaną wierzytelność (w sytuacji, kiedy cesja będzie miała charakter odpłatny).

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że, Wnioskodawca w 2010 r. zawarł ramową umowę faktoringową („Umowa Ramowa") ze spółką - bankiem z siedzibą w Belgii jako faktorem („Spółka Belgijska"). Zgodnie z Umową Ramową, Spółka dokonała cesji na rzecz Spółki Belgijskiej dotychczasowych i przyszłych wierzytelności wynikających ze sprzedaży wyrobów stalowych, o ile wierzytelności te spełniać będą ustalone przez strony kryteria, łącznie z wszelkimi prawami związanymi z tymi wierzytelnościami Ustalono także, że Spółka Belgijska będzie sprawować pełną i wyłączną kontrolę nad nabytymi wierzytelnościami i będzie swobodnie dysponować nabytymi wierzytelnościami według własnego uznania. Ryzyko niewywiązania się przez dłużników ze zobowiązania do wykonania płatności zostało przeniesione, na Spółkę Belgijską, która w celu pokrycia tego ryzyka korzysta z ubezpieczenia.

Umowa Ramowa przewiduje również możliwość sprzedaży Spółce Belgijskiej wierzytelności handlowych należących do innych podmiotów z grupy (z siedzibą w Polsce lub zagranicą, dalej łącznie ze Spółką zwanych „Inicjatorami"), na warunkach i zasadach podobnych do tych mających zastosowanie do sprzedaży wierzytelności handlowych Spółce Belgijskiej przez Spółkę. Zgodnie z Umową Ramową podmiotem zarządzającym środkami finansowymi jest spółka handlowa utworzona i zarejestrowana we Francji, która: (i) otrzymuje każdą kwotę należną Inicjatorom działającym jako zbywcy własnych wierzytelności oraz (ii) płaci każdą kwotę należną od Inicjatorów działającym jako zbywcy własnych wierzytelności („Podmiot Zarządzający").

Zgodnie z treścią Umowy Ramowej, faktor otrzymuje od Spółki opłaty faktoringowe, które uwzględniają:

*   koszty administracyjne (poniesione w związku z administrowaniem strukturą faktoringową) oraz
*   koszty finansowania (ponoszone przez faktora w okresie pomiędzy zakupem wierzytelności i ich ściągnięciem): koszty finansowania są obliczane, między innymi, na podstawie WIBOR-u (w odniesieniu do zbytych wierzytelności wyrażonych w PLN), EURIBOR-u (w odniesieniu do zbytych wierzytelności wyrażonych w EUR) lub LIBORu (w odniesieniu do zbytych wierzytelności wyrażonych w GBP).

Płatność z tytułu opłat faktoringowych (w tym koszty administracyjne i koszty finansowania) odbywa się poprzez potrącenie z ceną nabycia wierzytelności handlowych Cena nabycia wierzytelności jest obliczana na podstawie nominalnej wartości przelanych wierzytelności. W dniu cesji dokonywana jest płatność części ceny nabycia („początkowa" cena nabycia) obliczona na podstawie kilku czynników, z których najważniejszym jest szacunkowe określenie prawdopodobieństwa spłaty wierzytelności na podstawie historii dotychczas ściągniętych wierzytelności Pozostała część ceny („odroczona" cena nabycia) jest należna po spłacie zbytych wierzytelności i wypłacana, jeśli nieściągnięta część portfela wierzytelności handlowych zostanie zamortyzowana do sumy kwot początkowych cen nabycia.

W dniu 13 czerwca 2014 r. strony podpisały aneks do Umowy Ramowej („Aneks"), na mocy którego do Umowy Ramowej przystąpiła spółka - bank z siedzibą w Luksemburgu („Spółka Luksemburska"), Ponadto, Podmiot Zarządzający, Spółka Belgijska i Spółka Luksemburska podpisały dodatkowe porozumienie, na mocy którego ustaliły, że w dniu 15 lipca 2014 r. Spółka Belgijska:

i.dokona transferu wszystkich praw i obowiązków wynikających z Umowy Ramowej na rzecz Spółki Luksemburskiej oraz

ii. dokona cesji dotychczasowych i przyszłych wierzytelności Spółki wynikających ze sprzedaży wyrobów stalowych na rzecz Spółki Luksemburskiej, które to wierzytelności zostały uprzednio (na mocy Umowy Ramowej) scedowane przez Spółkę na Spółkę Belgijską.

Z chwilą dokonania transferu, Spółka Luksemburska wstąpiła w prawa i obowiązki Spółki Belgijskiej, co oznacza, że stanie się faktorem i będzie uprawniona do otrzymywania od Spółki opłat faktoringowych. Za wyjątkiem zmian porządkowych, wszystkie pozostałe istotne postanowienia Umowy Ramowej pozostały niezmienione. Spółka Luksemburska nie prowadzi w Polsce działalności poprzez położony tutaj zakład ani nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestia określenia miejsca świadczenia przy świadczeniu usług została uregulowana w Rozdziale 3 – Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług, Działu V – Miejsce świadczenia cyt. ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 28a ustawy o VAT, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2.podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca spełnia definicję podatnika wskazaną w cytowanym powyżej art. 28a ustawy.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ww. ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2–4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Odnosząc powyższe do przytoczonych przepisów prawa stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie miejsce świadczenia usług należy ustalić na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w art. 28b ust. 1 ustawy.

Wobec faktu, że Bank - Spółka Luksemburska jest podmiotem nieposiadającym siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności na terenie Rzeczpospolitej Polskiej, miejscem świadczenia opisanych we wniosku usług będzie Polska, a w konsekwencji usługi te będą opodatkowane w Polsce.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ww. ustawy o VAT, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania, których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:

\-w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,

Stosownie do art. 17 ust. 2 ww. ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Jak wskazał Wnioskodawca – kontrahent Wnioskodawcy Bank - Spółka Luksemburska jest podmiotem nieposiadającym siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności na terenie Rzeczpospolitej Polskiej.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawca, jako podatnik o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, zobowiązany będzie do opodatkowania usługi nabywanej od kontrahenta - Banku - Spółki Luksemburskiej, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego na terytorium kraju.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że pomiędzy Wnioskodawcą a kontrahentem istnieje stosunek prawny na podstawie którego występuje świadczenie wzajemne. Bank z tytułu świadczenia usług związanych z przeniesieniem wierzytelności Wnioskodawcy pobiera wynagrodzenie, określone jako opłaty fakoringowe, które uwzględniają koszty administracyjne oraz koszty finansowania.

W tym miejscu należy wskazać, że usługi faktoringu nie zostały zdefiniowane w polskich przepisach prawa i należą do tzw. umów nienazwanych. Co do zasady, faktoring polega na tym, że faktorant przenosi na faktora wierzytelność, a faktor zobowiązuje się zapłacić faktorantowi jej wartość nominalną pomniejszoną o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora oraz świadczyć na jego rzecz dodatkowe usługi. Podkreślenia wymaga fakt, że skutkiem jaki wywołuje umowa faktoringu jest zmiana osoby wierzyciela. Zmiana ta dokonywana jest w oparciu o przepisy zawarte w ustawie Kodeks cywilny, w Księdze trzeciej, Tytule IX, Dziale 1 Zmiana wierzyciela. Zgodnie z art. 509 Kodeksu cywilnego wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu lub właściwości zobowiązania. Zgodnie natomiast z art. 518 § 1 pkt 3 osoba trzecia, która spłaca wierzyciela nabywa spłaconą wierzytelność do wysokości dokonanej zapłaty, jeżeli działa za zgodą dłużnika w celu wstąpienia w prawa wierzyciela.

Umowa faktoringu niezależnie od wyżej wskazanego skutku jaki wywołuje tj. zmiany osoby wierzyciela, może powodować także powstanie po stronie świadczącego ją podmiotu także inne skutki np. zobowiązanie do zapewnienia drugiej stronie umowy finansowania, prowadzenia jej rozliczeń itp. Umowa ta może zawierać zatem także elementy charakterystyczne dla innych stosunków prawnych np. umowy pożyczki, kredytu, jednakże nie zmienia to faktu, że należne faktorowi odsetki, opłaty, prowizje są elementem wynagrodzenia za świadczoną kompleksową usługę. Charakter tej kompleksowej usługi wynika wprost z zawartej mowy. W tym miejscu należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie uzależnia opodatkowania usług faktoringu od rodzaju umowy zawartej pomiędzy stronami, co oznacza, że każdy typ faktoringu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie, na mocy art. 146a pkt 1 ustawy w okresie od 1 stycznia 2011r. do 31 grudnia 2016r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 40 ww. ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 13 ww. ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

Natomiast, w myśl przepisu art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Z powyższego wynika zatem, że usługi dotyczące długów, co do zasady korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie cyt. wyżej art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy.

Jednakże w odniesieniu do usług, o których mowa w art. 43 ust. 15 ustawy, tj. m.in. w odniesieniu do usług ściągania długów, w tym faktoringu, nie stosuje się zwolnienia od podatku.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że usługi faktoringu podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według podstawowej stawki podatku w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, gdyż wyłączone są ze zwolnienia z podatku na podstawie wyżej powołanego art. 43 ust. 15 cyt. ustawy.

Co do zasady, jak wskazano wyżej, faktoring polega na tym, że faktor trudniący się zawodowo tego typu działalnością nabywa wierzytelności przysługujące przedsiębiorcy (faktorantowi) z tytułu dokonania sprzedaży lub wykonania usług w zamian za określoną kwotę, odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności, pomniejszonej o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora.

Transakcje tego rodzaju bez wątpienia powodują „uwolnienie” pierwotnych wierzycieli (cedentów) od ciężaru egzekwowania wierzytelności i stanowią czynności odzyskiwania długów, wyłączone ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Analiza okoliczności faktycznych sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa pozwala stwierdzić, że usługa faktoringu świadczona przez Bank – Spółkę Luksemburską na rzecz Wnioskodawcy, z tytułu importu usług związanych z przejęciem wierzytelności Spółki stanowi dla Wnioskodawcy import usług podlegający opodatkowaniu na terytorium kraju. Do rozliczenia tej transakcji w zakresie podatku od towarów i usług obowiązany będzie Wnioskodawca, jako nabywca przedmiotowych usług.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy, stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), zgodnie z którym, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi wynagrodzenie (zapłatę), które dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności, łącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw.

Zauważyć należy, że ogólna zasada ustalania podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, jest w pełni zgodna z definicją podstawy opodatkowania zawartą w art. 73 Dyrektywy. Zmiana przepisów miała więc na celu dostosowanie regulacji krajowych do przepisów unijnych.

W przypadku usług faktoringu za kwotę należną z tytułu sprzedaży, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, należy przyjąć całe wynagrodzenie należne faktorowi. Na wynagrodzenie składają się zarówno koszty obsługi wierzytelności (zarządzania, koszty windykacji i inne jeżeli wystąpią) łącznie z kosztami finansowania tj. różnicą pomiędzy wartością nominalną wierzytelności a ceną ich nabycia przez faktora.

Jeżeli zatem wskazane we wniosku opłaty faktoringowe faktycznie stanowić będą całe należne faktorowi wynagrodzenie z tytułu świadczenia przedmiotowych usług faktoringu, wówczas wartość tych opłat stanowić będzie podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, który nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Należy także wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 ww. ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego od importu usług, kwota podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca oraz kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje zatem tylko w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Mając na uwadze wyżej przedstawiony stan prawny oraz stan faktyczny stwierdzić należy, że miejscem opodatkowania ww. usług świadczonych przez Spółkę w Luksemburgu (Faktora) na rzecz Wnioskodawcy będzie terytorium kraju, a zobowiązanym do ich rozliczenia będzie Wnioskodawca. Tym samym opłaty faktoringowe jako wynagrodzenie za świadczoną usługę faktoringową będą podlegały opodatkowaniu w Polsce. Ponadto podatek należny z tytułu przedmiotowych usług stanowi jednocześnie dla Wnioskodawcy podatek naliczony, podlegający odliczeniu jednakże pod warunkiem, że usługi te służą opodatkowanej działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, że podstawą naliczenia podatku będzie wartość opłat factoringowych i jednocześnie Spółka będzie miała prawo do odliczenia takiej samej kwoty podatku VAT stanowiącej podatek naliczony, jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zmiana któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiana stanu prawnego powoduje, że niniejsza interpretacja traci swoją ważność.

Zatem ochrona prawna zastosowania się do interpretacji indywidualnej wynikająca z przepisów art. 14k-14m ustawy Ordynacja podatkowa będzie miała zastosowanie tylko gdy opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego będzie zgodny z rzeczywistością.

Oceny zgodności stanu faktycznego przedstawionego w interpretacji z rzeczywistością dokonać może tylko uprawniony do tego organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej podczas prowadzenia postępowania kontrolnego lub podatkowego. W przypadku wystąpienia rozbieżności pomiędzy stanem faktycznym przedstawionym w interpretacji a rzeczywistością podatnik nie może powoływać się na interpretację indywidualną i korzystać z ochrony prawnej przewidzianej w ww. przepisach ustawy Ordynacja podatkowa.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 ustawa - Ordynacja podatkowa). Zatem wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego. Z tych też względów – z wagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego - zaznacza się, że niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Wnioskodawcy, nie dotyczy natomiast pozostałych, wskazanych w opisie sprawy, podmiotów z grupy. Uwzględniając powyższe wskazać zatem należy, że interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych podmiotów z grupy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.