Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.335.2021.1.GG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-25
Teza: Opodatkowanie świadczenia z tytułu wynajmu mieszkania funkcjonariusza przeniesionego do służby w innej miejscowości
Słowa kluczowe: funkcjonariusz; lokal; przeniesienie; służba; wynajem
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 19 marca 2021 r. (data wpływu 25 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą funkcjonariuszom świadczeń na wynajem pomieszczeń mieszkalnych przeniesionym służbowo do pełnienia służby w innej miejscowości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2021 r do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą funkcjonariuszom świadczeń na wynajem pomieszczeń mieszkalnych przeniesionym służbowo do pełnienia służby w innej miejscowości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Zgodnie z brzmieniem art. 70 ust. 4 ustawy z dnia 9 czerwca 2006 r. o służbie funkcjonariuszy Służby Kontrwywiadu Wojskowego oraz Służby Wywiadu Wojskowego (Dz. U. z 2020 r., poz. 1221 oraz 2112), funkcjonariuszowi przeniesionemu z urzędu do służby w innej miejscowości, który w poprzednim miejscu pełnienia służby nie zwolnił zajmowanego lokalu mieszkalnego lub domu albo lokalu mieszkalnego lub domu stanowiącego własność funkcjonariusza lub jego małżonka, można, bez uwzględnienia zamieszkałych z nim członków rodziny, przydzielić tymczasową kwaterę według przysługujących mu norm lub zapewnić zakwaterowanie w bursie, hotelu lub innym pomieszczeniu mieszkalnym.

Zgodnie zaś z § 35 rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 25 września 2006 r. w sprawie świadczeń przysługujących funkcjonariuszom Służby Kontrwywiadu Wojskowego za podróże służbowe, przeniesienia lub delegowania (Dz. U. Nr 174, poz. 1279, z późn. zm.), funkcjonariuszowi przeniesionemu z urzędu do pełnienia służby w innej miejscowości, któremu nie przydzielono lokalu mieszkalnego lub tymczasowej kwatery, zapewnia się na koszt SKW inne pomieszczenie mieszkalne.

Brak dostatecznego własnego zasobu mieszkaniowego uniemożliwia Wnioskodawcy zapewnienie zakwaterowania wszystkim przenoszonym służbowo funkcjonariuszom. Z tych względów formacja pokrywa koszty najmu ponoszone przez funkcjonariuszy na zakwaterowanie w hotelach, czy pomieszczeniach mieszkalnych. Odprowadzając zaliczkę na podatek dochodowy Wnioskodawca traktuje ów wydatek – w postaci wartości świadczeń ponoszonych przez formację z tytułu zakwaterowania przenoszonych funkcjonariuszy w wysokości przekraczającej kwotę 500 zł – jako przychód ze stosunku służbowego funkcjonariuszy, zgodnie z art. 12 ust. 1 i 4 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle brzmienia art. 12 ust. 1 i 4 oraz art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty powyżej 500 zł, ponoszone za wynajem pomieszczeń mieszkalnych w związku z przeniesieniem służbowym funkcjonariusza Wnioskodawcy do pełnienia służby w innej miejscowości należy kwalifikować jako przychód i odprowadzać od niego zaliczkę na podatek dochodowy, pomimo że z brzmienia § 35 rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 25 września 2006 r. w sprawie świadczeń przysługujących funkcjonariuszom Służby Kontrwywiadu Wojskowego za podróże służbowe, przeniesienia lub delegowania (Dz. U. Nr 174, poz. 1279, z późn. zm.) na formacji spoczywa obowiązek zapewnienia przeniesionemu funkcjonariuszowi zakwaterowania na koszt Służby?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń. Przepisy ustawy nie uzależniają uznania wypłaconych świadczeń za przychód podatnika od ich obligatoryjnego (jak w przedstawionym stanie faktycznym) bądź dobrowolnego charakteru.

Biorąc powyższe pod uwagę zdaniem Wnioskodawcy koszty ponoszone na rzecz zapewnienia przeniesionemu z urzędu do pełnienia służby w innej miejscowości funkcjonariuszowi stanowią jego przychód ze stosunku służbowego i winny podlegać opodatkowaniu z uzwględnieniem przepisu art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), tj. w wysokości przekraczającej 500 zł miesięcznie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Niektóre z przychodów, wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych określonym w art. 21 ust. 1 ww. ustawy, korzystają ze zwolnienia od podatku. Jednakże należy podkreślić, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę danej preferencji.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z tego źródła uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty w tym przepisie zwrot „w szczególności” oznacza, że wskazane kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są zatem co do zasady wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca pokrywa koszty najmu ponoszone przez funkcjonariuszy na zakwaterowanie w hotelach, czy pomieszczeniach mieszkalnych. Odprowadzając zaliczkę na podatek dochodowy Wnioskodawca traktuje ów wydatek – w postaci wartości świadczeń ponoszonych przez formację z tytułu zakwaterowania przenoszonych funkcjonariuszy w wysokości przekraczającej kwotę 500 zł – jako przychód ze stosunku służbowego funkcjonariuszy.

Odnosząc się do powyższego należy stwierdzić, że w myśl postanowień art. 70 ust. 4 ustawy z dnia 9 czerwca 2006 r. o służbie funkcjonariuszy Służby Kontrwywiadu Wojskowego oraz Służby Wywiadu Wojskowego (Dz. U. z 2020 r., poz. 1221, z późn. zm.), funkcjonariuszowi przeniesionemu z urzędu do służby winnej miejscowości, który w poprzednim miejscu pełnienia służby nie zwolnił zajmowanego lokalu mieszkalnego lub domu, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, albo lokalu mieszkalnego lub domu stanowiącego własność funkcjonariusza lub jego małżonka, można, bez uwzględnienia zamieszkałych z nim członków rodziny, przydzielić tymczasową kwaterę według przysługujących mu norm lub zapewnić zakwaterowanie w bursie, hotelu lub innym pomieszczeniu mieszkalnym.

Stosownie natomiast do § 35 rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 25 września 2006 r. w sprawie świadczeń przysługujących funkcjonariuszom Służby Kontrwywiadu Wojskowego, za podróże służbowe, przeniesienia lub delegowania (Dz. U. Nr 174, poz. 1279, z późn. zm.), funkcjonariuszowi przeniesionemu z urzędu do pełnienia służby w innej miejscowości, któremu nie przydzielono lokalu mieszkalnego lub tymczasowej kwatery, zapewnia się na koszt SKW inne pomieszczenie mieszkalne.

Przystępując do oceny skutków podatkowych związanych ze sfinansowaniem przez Wnioskodawcę kosztów ponoszonych na wynajem pomieszczeń mieszkalnych w związku z przeniesieniem służbowym funkcjonariusza Wnioskodawcy do pełnienia służby w innej miejscowości zauważyć należy, że ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprost wskazuje, że wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników, do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł.

Zatem, w świetle powyższego wartość ponoszonego świadczenia z tytułu zakwaterowania funkcjonariusza przeniesionego służbowo, stanowi przychód funkcjonariusza, podlegający zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł.

Dodać należy, że zwolnienie o którym mowa wyżej znajduje zastosowanie w przypadku funkcjonariusza, który nie korzysta z podwyższonych kosztów uzyskania przychodów, określonych w art. 22 ust. 2 pkt 3 i 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a (art. 38 ust. 1 ww. ustawy).

Na podstawie art. 39 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46, 74 i 148. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że wartość ponoszonego świadczenia z tytułu zakwaterowania funkcjonariusza przeniesionego służbowo, Wnioskodawca winien traktować jako przychód funkcjonariusza otrzymującego to świadczenie, podlegający zwolnieniu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do kwoty 500 zł miesięcznie. Natomiast w sytuacji, gdy wartość tego świadczenia dla funkcjonariusza przekroczy w danym miesiącu kwotę 500 zł, nadwyżka będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a Wnioskodawca, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, będzie zobowiązany do naliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz sporządzenia imiennej informacji według ustalonego wzoru.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …., …. w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.