Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.602.2019.3.MZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-12
Teza: Należy więc stwierdzić, że w świetle przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej tj. tworzonego i rozwijanego oprogramowania oraz odpłatnego przeniesienia na Zleceniodawcę praw autorskich do wytwarzanego programu komputerowego – autorskiego oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone, rozwinięte i ulepszone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponieważ Wnioskodawca w 2019 r. nie prowadził odrębnej ewidencji, nie może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5% w zeznaniu rocznym za rok 2019. Z uwagi na to, że od dnia 1 stycznia 2020 r. Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję, będzie mógł skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów wg stawki 5% w zeznaniu rocznym za 2020 r. oraz za lata kolejne (o ile zmianie nie ulegnie stan faktyczny i prawny).
Słowa kluczowe: ewidencja; IP Box; ochrona; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; sprzedaż; stawka-stawki podatku; usługi; własność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 grudnia 2019 r. (data wpływu 19 grudnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 1 lutego 2020 r. (data nadania 3 lutego 2020 r., data wpływu 5 lutego 2020 r.) na wezwanie z dnia 21 stycznia 2020 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.602.2019.1.MZ (data nadania 21 stycznia 2020 r., data doręczenia 27 stycznia 2020 r.) oraz pismem z dnia 23 lutego 2020 r. (data nadania 26 lutego 2020 r., data wpływu 28 lutego 2020 r.) na wezwanie z dnia 14 lutego 2020 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.602.2019.2.MZ (data nadania 17 lutego 2020 r., data doręczenia 21 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową – jest:

*   w części dotyczącej możliwości rozliczenia w zeznaniu rocznym za rok 2019 dochodu uzyskanego z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi (autorskiego prawa do programu komputerowego) z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5% - **nieprawidłowe,**

*   w części dotyczącej możliwości rozliczenia w zeznaniu rocznym za rok 2020 i lata kolejne (o ile zmianie nie ulegnie stan faktyczny i prawny) dochodu uzyskanego z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi (autorskiego prawa do programu komputerowego) z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5% - **prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca od dnia 4 maja 2015 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca świadczy usługi związane z oprogramowaniem (przeważająca działalność gospodarcza według klasyfikacji PKD – 62.01.Z).

Wnioskodawca na podstawie zawartej dnia 2 listopada 2015 r. umowy (dalej: „Umowa”) z A. Sp. z o.o. obecnie posiadającą firmę A. Sp. z o.o. Sp.k. (dalej: „Podmiot”) świadczy usługi programistyczne na rzecz Podmiotu oraz jego kontrahentów. Zgodnie z postanowieniami paragrafu 3 Umowy Wnioskodawca przenosi na Podmiot całość autorskich praw majątkowych do tworzonych przez Wnioskodawcę programów komputerowych oraz wdrażanych rozwiązań, mających na celu uaktualnianie i poprawianie wcześniej stworzonych programów komputerowych. Przeniesienie autorskich praw majątkowych następuje za wynagrodzeniem, które stanowi dochód Wnioskodawcy.

Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych (dalej „PBR”) prowadzonych przez inne podmioty, ani praw autorskich innych podmiotów.

Głowna działalność Wnioskodawcy polega na programowaniu, a dokładniej na tworzeniu, rozwijaniu oraz ulepszaniu oprogramowania dla klientów Podmiotu. Działania te są prowadzone przez Wnioskodawcę w jego codziennej pracy. Obecnie Wnioskodawca pracuje w zespole osób, którzy zajmują się aplikacją dla klienta z sektora bankowego. Program ten umożliwia kalkulację oraz zarządzanie wynikami w obszarze odpisów aktualizujących, wyceny w zamortyzowanym koszcie, wyceny do wartości godziwej, rachunkowości zabezpieczeń oraz sprawozdawczości MSSF, dokonywanych w bankowości. Wnioskodawca wdraża opisany w zdaniu poprzednim system informatyczny dedykowany dla banków z zakresu zarządzania ryzykiem kredytowym. W ramach czynności związanych z wdrożeniem wskazanego w zdaniu poprzednim systemu informatycznego Wnioskodawca bierze udział w opracowaniu architektury rozwiązania dla systemu, implementuje funkcjonalność w technologii Oracle, wdraża produkcyjne rozwiązania w bankach zagranicznych, jak również odpowiada za utrzymanie systemu oraz bugfixing.

Co więcej, w ramach codziennej pracy Wnioskodawca dokonuje stałego ulepszenia ww. systemu informatycznego realizującego standard IFRS9 (International Financial Reporting Standard 9) dla banków (m.in. rozbudowa modeli do kalkulacji rezerwy kredytowej) w technologii Oracle. W ramach tej działalności Wnioskodawca wykonuje czynności mające na celu wdrożenie produkcyjne w bankach oraz utrzymanie systemu informatycznego, celem umożliwienia jego prawidłowego działania.

W wyniku działań podejmowanych przez Wnioskodawcę powstaje autorski kod programu w języku SQL i PL/SQL stanowiący utwór w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. 2019. 1231. t.j. z dnia 2019.07.03, dalej: „Prawo autorskie”). Jest ono wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach jego działalności PBR. Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę ma charakter działalności o charakterze twórczym, co więcej podejmowanej w sposób systematyczny, mających na celu tworzenie nowych zastosowań. W jego wyniku Wnioskodawca wytwarza nowe oprogramowanie oraz ulepsza stare. W ramach prowadzonej działalności wykorzystywane przez Wnioskodawcę narzędzia mają na celu łatwiejsze oraz szybsze i sprawniejsze wykonywanie pracy przez użytkowników programu. Oprogramowanie (lub upgrade starego) jest wynikiem własnej, indywidualnej pracy Wnioskodawcy.

Wnioskodawca opracowuje nowe oraz ulepsza dotychczas wprowadzone produkty (programy komputerowe) podobne do już istniejących, które jednak nie są dostępne w sprzedaży. Każdy taki produkt, nad którym pracuje Wnioskodawca jest spersonalizowany do wymagań konkretnego klienta, stanowiąc wartość dodaną danego produktu. Według wiedzy Wnioskodawcy jest to rozwiązanie innowacyjne, gdyż niemożliwym jest jego zakup na rynku celem zaspokojenia wszystkich potrzeb klienta.

W przypadku, gdy Wnioskodawca rozwija lub ulepsza oprogramowanie, stworzone przez inne osoby, czyni to na podstawie umowy z Podmiotem, w ramach stosowanej licencji udzielonej Wnioskodawcy w celu korzystania, rozwoju i ulepszania oprogramowania. Oprogramowanie rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę również stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art.. 74 Prawa autorskiego.

Wnioskodawca oświadcza nadto, iż będzie prowadził szczegółową ewidencję, która będzie odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów i pozwalająca na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

W związku z obowiązującymi od dnia 1 stycznia 2019 r. regulacjami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych związanych z innowacyjnymi prawami własności intelektualnej (tzw. IP Box), Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ww. ustawy). W ocenie Wnioskodawcy fakt, iż na podstawie Umowy Wnioskodawca przenosił i przenosił na Podmiot całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego (oprogramowania) opisanego w niniejszym wniosku, w 2019 r. i latach następnych będzie On osiągał dochody z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, które mogłyby zostać rozliczone według stawki podatkowej w wysokości 5% dla kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Pismem z dnia 21 stycznia 2020 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.602.2019.1.MZ wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia niniejszego wezwania.

Wniosek należało uzupełnić poprzez doprecyzowanie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, poprzez wskazanie:

1.  Od kiedy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody?
2.  Czy wytworzenie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej?
3.  Czy autorskie prawa do tworzonego przez Pana programu komputerowego podlegają ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191 z późn.zm.)?
4.  Czy w przypadku, gdy Wnioskodawca ulepsza lub rozwija oprogramowanie - Wnioskodawca jest właścicielem tego oprogramowania, współwłaścicielem, czy użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej?
5.  Jeśli Wnioskodawca jest użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej to czy z umowy wynika, że zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z tej licencji?
6.  Jeśli nie nabył Pan na własność kwalifikowanego IP, ani licencji wyłącznej do tego IP od właściciela zlecającego jego ulepszenie/rozwinięcie, wniosek należy uzupełnić poprzez wskazanie:
    *   na jakiej podstawie następuje ulepszenie/rozwinięcie tego programu?
    *   czy w wyniku tworzenia/ rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej?
    *   czy Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych?
7.  Czy działania Wnioskodawcy polegające na rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania?
8.  Czy, w związku z tworzeniem/ulepszaniem/rozwinięciem ww. oprogramowania, osiągnie Pan dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód został osiągnięty:
    1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
    2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
    3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
    4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu;
9.  Czy jest przez Pana prowadzona odrębna ewidencja (poza podatkową księgą przychodów i rozchodów) w sposób umożliwiający wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Jeśli tak to od kiedy?

Wnioskodawca pismem z dnia 1 lutego 2020 r. (data wpływu 5 lutego 2020 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w wyznaczonym terminie. W nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

Działalność badawczo – rozwojową prowadzi od 4 maja 2015 r. i od tego dnia uzyskuje z niej dochody.

Wytworzenie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczo- rozwojowej.

Autorskie prawa do tworzonego przez Wnioskodawcę programu komputerowego podlegają ochronie prawnej z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W przypadku, gdy Wnioskodawca ulepsza lub rozwija oprogramowanie, właścicielem oprogramowania jest Podmiot A. Sp. z o.o. Sp.k., na którego zlecenie oprogramowanie jest ulepszane. Wnioskodawca nie jest więc jego właścicielem czy współwłaścicielem, nie jest też użytkownikiem oprogramowania na podstawie udzielonej mu umowy licencyjnej.

Wnioskodawca nie jest użytkownikiem oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej.

Ulepszenie/rozwinięcie oprogramowania następuje na podstawie zlecenia na wykonanie usług. Wnioskodawca oraz właściciel oprogramowania zawarli dnia 2 listopada 2015 r. umowę, na podstawie której Wnioskodawca świadczy na rzecz A. Sp. z o.o. Sp.k. (właściciela oprogramowania) usługi programistyczne. W wyniku tworzenia/rozwinięcia oprogramowania tworzone są nowe kody i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Działania Wnioskodawcy polegające na rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności oraz funkcjonalności tego oprogramowania.

Obecnie Wnioskodawca pracuje w zespole osób, którzy zajmują się aplikacją dla klienta z sektora bankowego. Program ten umożliwia kalkulację oraz zarządzanie wynikami w obszarze odpisów aktualizujących, wyceny w zamortyzowanym koszcie, wyceny do wartości godziwej, rachunkowości zabezpieczeń oraz sprawozdawczości MSSF, dokonywanych w bankowości. Wnioskodawca wdraża opisany w zdaniu poprzednim system informatyczny dedykowany dla banków z zakresu zarzadzania ryzykiem kredytowym. W ramach czynności związanych z wdrożeniem wskazanego w zdaniu poprzednim systemu informatycznego Wnioskodawca bierze udział w opracowaniu architektury rozwiązania dla systemu, implementuje funkcjonalność w technologii Oracle, wdraża produkcyjne rozwiązania w bankach zagranicznych, jak również odpowiada za utrzymanie systemu oraz bugfixing.

Co więcej, w ramach codziennej pracy Wnioskodawca dokonuje stałego ulepszenia ww. systemu informatycznego realizującego standard IFRS9 (International Financial Reporting Standard 9) dla banków (m.in. rozbudowa modeli do kalkulacji rezerwy kredytowej) w technologii (\`(...)\`0Oracle. W ramach tej działalności Wnioskodawca wykonuje czynności mające na celu wdrożenie produkcyjne w bankach oraz utrzymanie systemu informatycznego, celem umożliwienia jego prawidłowego działania.

W związku z tworzeniem/ulepszeniem/rozwinięciem ww. oprogramowania Wnioskodawca osiągał w 2019 r. i nadal będzie osiągał dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Zgodnie bowiem z paragrafem 3 zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a A. Sp. z o.o. Sp.k. Wnioskodawca przenosi na ten Podmiot całość autorskich praw majątkowych do tworzonych przez Wnioskodawcę programów komputerowych oraz wdrażanych rozwiązań mających na celu poprawienie i uaktualnienie wcześniej stworzonych programów komputerowych.

Od dnia 1 stycznia 2020 r. Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję umożliwiającą wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Ewidencja ta obejmuje okres począwszy od 1 stycznia 2019 r.

Następnie, pismem z dnia 14 lutego 2020 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.602.2019.2.MZ wezwano ponownie Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku.

Wniosek należało uzupełnić poprzez:

1.  Jednoznaczne wskazanie czy przedmiotowy wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca w części E wniosku zaznaczył jako przedmiot wniosku poz. 66 - zdarzenie przyszłe, natomiast z treści wniosku wynika, że powyższy wniosek może dotyczyć także zaistniałego stanu faktycznego. Należy nadmienić, że Wnioskodawca w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego i uzupełnieniu m.in. wskazał, że: „W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca świadczy usługi związane z oprogramowaniem (…), „Wnioskodawca na podstawie zawartej dnia 2 listopada 2015 r. umowy (dalej: „Umowa”) z A. Sp. z o.o. obecnie posiadającą firmę A. Sp. z o.o. Sp.k. (dalej: „Podmiot”) świadczy usługi programistyczne (…), „ fakt, iż na podstawie Umowy Wnioskodawca przenosił i przenosił na Podmiot całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego (oprogramowania) opisanego w niniejszym wniosku, w 2019 r. i latach następnych będzie On osiągał dochody z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, które mogłyby zostać rozliczone według stawki podatkowej w wysokości 5% dla kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (…), „ Od dnia 1 stycznia 2020 r. Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję umożliwiającą wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Ewidencja ta obejmuje okres począwszy od 1 stycznia 2019 r.” Stąd zatem wątpliwość organu dotycząca zidentyfikowania, czy wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. czy dotyczy dochodów uzyskanych w 2019 roku i począwszy od 1 stycznia 2020 roku.
2.  Doprecyzowanie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego poprzez jednoznaczne wskazanie, w przypadku gdy wniosek dotyczy:
    *   stanu faktycznego proszę wskazać, czy odrębna ewidencja jest prowadzona od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP,
    *   zdarzenia przyszłego proszę wskazać, czy odrębna ewidencja będzie prowadzona na bieżąco, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

W przesłanym w terminie ustawowym uzupełnieniu, Wnioskodawca wskazuje, że:

Wnioskodawca oczekuje odpowiedzi zarówno za rok obrotowy 2019 r., jak również za lata następne. Zatem zakresem niniejszego wniosku jest zarówno zdarzenie faktyczne, jak i zdarzenie przyszłe.

Od dnia 1 stycznia 2020 r. Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję umożliwiającą wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Ewidencja ta obejmuje okres począwszy od 1 stycznia 2019 r. Ewidencja ta nie była więc prowadzona od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, lecz biorąc pod uwagę, iż Wnioskodawca posiada całość informacji w zakresie wysokości uzyskania przychodów oraz kosztów związanych z prowadzoną przez niego działalnością badawczo-rozwojową z dniem 1 stycznia 2020 r. stworzył ewidencję, która pokazuje jego przychody i dochody przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Odrębna ewidencja w zakresie przyszłych przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę będzie prowadzona również w przyszłości, na bieżąco. Ponadto Wnioskodawca przeformułował pytanie oraz przedstawił własne stanowisko w sprawie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym Wnioskodawca jest uprawniony do użycia stawki 5% od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez Wnioskodawcę za rok 2019?
2.  Czy w opisanym wyżej zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie uprawniony do użycia stawki 5% od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez Wnioskodawcę za rok 2020 i lata następne?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Po analizie przedstawionego powyżej stanu faktycznego. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż źródło dochodu przez niego uzyskiwane podlega preferencyjnej stawce opodatkowania w wysokości 5 %. tj. od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej na podstawie 30ca ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2019 1387 tj. z dnia 2019.07.25, dalej: „ustawa o podatku dochodowym”).

Zgodnie z art. 30ca ust 1 ustawy o podatku dochodowym podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej z kwalifikowanych praw własności intelektualne) wynosi 5% podstawy opodatkowania W ustępie drugim zostały natomiast wymienione źródła praw własności intelektualnej, które objęte zostały analizowanym unormowaniem Wśród nich ustawodawca postanowił uwzględnić także autorskie prawo do programu komputerowego (art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym) Aby jednak móc skorzystać z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5 % utwór taki musi być wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika (tu: Wnioskodawca) w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo- rozwojowej

Po analizie ww. przepisów prawa oraz stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz niniejszym Uzupełnieniu, należy stwierdzić, iż Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo - rozwojową, której efektem jest powstanie utworu - programu komputerowego

Za stanowiskiem takim przemawiają poniższe argumenty:

1.  Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania aplikacji bankowej.
2.  działalność Wnioskodawcy posiada twórczy charakter - tworzone przez niego ulepszenia ww. oprogramowania mają na celu tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, które są wytworem intencji Wnioskodawcy, przez niego realizowanej;
3.  tworzony przez Wnioskodawcę utwór stanowi oryginalny wytwór pracy Wnioskodawcy, a zatem podlega ochronie na podstawie przepisów Prawa autorskiego;
4.  w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca wykorzystuje posiadaną przez siebie wiedzę I umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania celem zaprojektowania oraz stworzenia nowych, ulepszonych produktów, procesów bądź usług – tj. tworzenia, rozwoju i ulepszania programu komputerowego (aplikacji bankowej).
5.  prace nad programem komputerowym, jakie są przez Wnioskodawcę wykonywane mają stały i systematyczny charakter, prowadzone są w sposób zorganizowany:
6.  Wnioskodawca w 2019 r przenosił za wynagrodzeniem całość majątkowych praw autorskich do stworzonego przez siebie oprogramowania

Wnioskodawca dochód z kwalifikowanych praw własności Intelektualnej będzie uzyskiwał także w roku 2020 oraz w latach następnych, wnioskodawca nadal bowiem tworzy nowe oprogramowania I ulepsza istniejące. Jest to jego zawód, który zamierza wykonywać przez kolejne lata.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż w opisanych zdarzeniu faktycznym zaistniały wszelkie kryteria określone w art. 5a pkt 38-40 w zw. z art. 30ca ust 1. ust 2 pkt 8 I ust 7 ustawy o podatku dochodowym Oznacza to, że Wnioskodawca może używać stawki 5% podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania przez Niego tworzonego oraz modyfikowanego przy rozliczeniu roku 2019. Również w roku 2020 oraz w latach następnych dochód, który będzie uzyskiwany przez Wnioskodawcę winien być rozliczany według preferencyjnej stawki 5% podatku od dochodu, który Wnioskodawca będzie uzyskiwał z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania przez siebie tworzonego.

Ad. 2

Po analizie przedstawionego powyżej stanu faktycznego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż źródło dochodu przez niego uzyskiwane podlega preferencyjnej stawce opodatkowania w wysokości 5%, tj. od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej na podstawie 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2019.1387 t.j. z dnia 2019.07.25, dalej: „ustawa o podatku dochodowym”).

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. W ustępie drugim zostały natomiast wymienione źródła praw własności intelektualnej, które objęte zostały analizowanym unormowaniem. Wśród nich ustawodawca postanowił uwzględnić także autorskie prawo do programu komputerowego (art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym). Aby jednak móc skorzystać z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5%, utwór taki musi być wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika (tu: Wnioskodawca) w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Za działalność badawczo-rozwojową ustawodawca uznaje działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym).

W pierwszej kolejności wartym wyjaśnienia jest, czym jest utwór w rozumieniu przepisów ustawy Prawa autorskiego. Tytułem wstępu określić warto, iż prawa autorskie dzielimy na niemajątkowe i majątkowe. Biorąc jednak pod uwagę, iż wyłącznie prawa majątkowe mogą być źródłem dochodu, to uwaga będzie skierowana wyłącznie na nie. Za utwór uważa się każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, utrwalony w dowolnej postaci - bez znaczenia jest jakiej jest on wartości, jakie ma przeznaczenie czy w jaki sposób został wyrażony.

Ustawa prawo autorskie daje ochronę zarówno utworom ukończonym, jak również fragmentom, szkicom, czy zarysom. Na podstawie art. 1 ust. 3 ustawy Prawo autorskie ochrona z niego wynikająca rozpoczyna się już z momentem zaistnienia myśli, chociażby utwór nie miał formy ukończonej.

Z pojęciem utworu powiązane jest ściśle pojęcie działalności twórczej. Działalność taka charakteryzuje się tym, że nie można przewidzieć jej efektów (nawet przez samego autora).

W doktrynie podkreśla się jednoznacznie, że utworem będzie także program komputerowy (tak m.in. Bartosiewicz Adam, Kubacki Ryszard, PIT. Komentarz, wyd. V, Lex el., komentarz do art. 18).

Co więcej, przedmiotem ochrony w ramach Prawa autorskiego są również takie przejawy aktywności twórczej jak: opracowanie cudzego utworu, tłumaczenie, przeróbka czy adaptacja.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Na gruncie analizowanej sprawy utworem będzie zatem również wprowadzanie zmian przez Wnioskodawcę do istniejącego programu komputerowego.

Drugą okolicznością, jaką należy wziąć pod uwagę to charakter twórczy Wnioskodawcy, która posiada cechy działalności badawczo-rozwojowej. Ustawa o podatku dochodowym odsyła tu do przepisów ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Artykuł 4 ust. 2 oraz 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym wskazuje bowiem, że badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Prace rozwojowe natomiast to działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Po analizie ww. przepisów prawa oraz stanu faktycznego przedstawionego w niniejszym wniosku, należy stwierdzić, iż Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową, której efektem jest powstanie utworu – programu komputerowego.

Za stanowiskiem takim przemawiają poniższe argumenty:

1.  Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania aplikacji bankowej;
2.  działalność Wnioskodawcy posiada twórczy charakter – tworzone przez niego ulepszenia ww. oprogramowania mają na celu tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, które są wytworem intencji Wnioskodawcy, przez niego realizowanej;
3.  tworzony przez Wnioskodawcę utwór stanowi oryginalny wytwór pracy Wnioskodawcy, a zatem podlega ochronie na podstawie przepisów Prawa autorskiego;
4.  w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca wykorzystuje posiadaną przez siebie wiedzę i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania celem zaprojektowania oraz stworzenia nowych, ulepszonych produktów, procesów bądź usług – tj. tworzenia, rozwoju i ulepszania programu komputerowego (aplikacji bankowej);
5.  prace nad programem komputerowym, jakie są przez Wnioskodawcę wykonywane mają stały i systematyczny charakter, prowadzone są w sposób zorganizowany;
6.  Wnioskodawca przenosił i nadal będzie przenosił na Podmiot za wynagrodzeniem całość majątkowych praw autorskich do stworzonego przez siebie oprogramowania.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż w opisanym zdarzeniu faktycznym zaistniały wszelkie kryteria określone w art. 5a pkt 38-40 w zw. z art. 30ca ust. 1, ust. 2 pkt 8 i ust. 7 ustawy o podatku dochodowym. Oznacza to, że Wnioskodawca może używać stawki 5% podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania przez Niego tworzonego oraz modyfikowanego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w części dotyczącej możliwości rozliczenia w zeznaniu rocznym za rok 2019 dochodu uzyskanego z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi (autorskiego prawa do programu komputerowego) z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5% jest nieprawidłowe, natomiast w części dotyczącej możliwości rozliczenia w zeznaniu rocznym za rok 2020 i lata kolejne (o ile zmianie nie ulegnie stan faktyczny i prawny) dochodu uzyskanego z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi (autorskiego prawa do programu komputerowego) z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5% jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, (tzw. IP BOX, Innovation Box).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

(\`(...)\`) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

(…) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019, poz. 1387, z późn. zm.): podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Stosownie do art. 30ca ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1-13 stosuje się odpowiednio do dochodów z licencji do korzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przysługującej podatnikowi na podstawie umowy, w której zastrzeżono wyłączność korzystania przez podatnika z tego prawa, pod warunkiem uprzedniego prowadzenia przez podatnika prac badawczo - rozwojowych, których efektem jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej, na które udzielono tej licencji.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy: podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 ww. ustawy: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

W przypadku podatników, którzy nie prowadzą ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej ewidencji dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP może być spełniony poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca od dnia 4 maja 2015 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Wnioskodawca na podstawie zawartej dnia 2 listopada 2015 r. umowy z A. Sp. z o.o. obecnie posiadającą firmę A. Sp. z o.o. Sp.k. świadczy usługi programistyczne na rzecz Podmiotu oraz jego kontrahentów. Zgodnie z postanowieniami paragrafu 3 Umowy Wnioskodawca przenosi na Podmiot całość autorskich praw majątkowych do tworzonych przez Wnioskodawcę programów komputerowych oraz wdrażanych rozwiązań, mających na celu uaktualnianie i poprawianie wcześniej stworzonych programów komputerowych. Przeniesienie autorskich praw majątkowych następuje za wynagrodzeniem, które stanowi dochód Wnioskodawcy. Głowna działalność Wnioskodawcy polega na programowaniu, a dokładniej na tworzeniu, rozwijaniu oraz ulepszaniu oprogramowania dla klientów Podmiotu. W wyniku działań podejmowanych przez Wnioskodawcę powstaje autorski kod programu w języku SQL i PL/SQL stanowiący utwór w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. 2019. 1231. t.j. z dnia 2019.07.03, dalej: „Prawo autorskie”). Jest ono wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach jego działalności PBR. Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę ma charakter działalności o charakterze twórczym, co więcej podejmowanej w sposób systematyczny, mających na celu tworzenie nowych zastosowań. W jego wyniku Wnioskodawca wytwarza nowe oprogramowanie oraz ulepsza stare. W jego wyniku Wnioskodawca wytwarza nowe oprogramowanie oraz ulepsza stare. W ramach prowadzonej działalności wykorzystywane przez Wnioskodawcę narzędzia maja na celu łatwiejsze oraz szybsze i sprawniejsze wykonywanie pracy przez użytkowników programu. Oprogramowanie (lub upgrade starego) jest wynikiem własnej, indywidualnej pracy Wnioskodawcy. Wnioskodawca opracowuje nowe oraz ulepsza dotychczas wprowadzone produkty (programy komputerowe) podobne do już istniejących, które jednak nie są dostępne w sprzedaży. Każdy taki produkt, nad którym pracuje Wnioskodawca jest spersonalizowany do wymagań konkretnego klienta, stanowiąc wartość dodaną danego produktu. Według wiedzy Wnioskodawcy jest to rozwiązanie innowacyjne, gdyż niemożliwym jest jego zakup na rynku celem zaspokojenia wszystkich potrzeb klienta. W przypadku, gdy Wnioskodawca rozwija lub ulepsza oprogramowanie, stworzone przez inne osoby, czyni to na podstawie umowy z Podmiotem, w ramach stosowanej licencji udzielonej Wnioskodawcy w celu korzystania, rozwoju i ulepszania oprogramowania. Oprogramowanie rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę również stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 Prawa autorskiego. Ulepszenie/rozwiniecie oprogramowania następuje na podstawie zlecenia na wykonanie usług. Wnioskodawca oraz właściciel oprogramowania zawarli dnia 2 listopada 2015 r. umowę, na podstawie której Wnioskodawca świadczy na rzecz A. Sp. z o.o. Sp.k. (właściciela oprogramowania) usługi programistyczne. W wyniku tworzenia/rozwinięcia oprogramowania tworzone są nowe kody i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Od dnia 1 stycznia 2020 r. Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję umożliwiającą wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Ewidencja ta obejmuje okres począwszy od 1 stycznia 2019 r. Ewidencja ta nie była więc prowadzona od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, lecz biorąc pod uwagę, iż Wnioskodawca posiada całość informacji w zakresie wysokości uzyskania przychodów oraz kosztów związanych z prowadzoną przez niego działalnością badawczo-rozwojową z dniem 1 stycznia 2020 r. stworzył ewidencję, która pokazuje jego przychody i dochody przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Odrębna ewidencja w zakresie przyszłych przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę będzie prowadzona również w przyszłości, na bieżąco.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia możliwości opodatkowania stawką 5% dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskanych w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, zgodnie z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. zastosowania preferencyjnej stawki do dochodów Wnioskodawcy za 2019 r., jak również za lata następne.

Odnosząc powyżej przedstawiony stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe do zanalizowanych przepisów prawa stwierdzić należy, że autorskie prawo do programu komputerowego gwarantowane jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Mając powyższe na uwadze, dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym w sytuacji, gdy Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie stanowiące utwór podlegający ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i przenosi na Spółkę całość autorskich praw majątkowych do wytworzonych przez siebie programów komputerowych, za co otrzymuje wynagrodzenie, będzie uprawniony do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania według stawki 5%.

Natomiast w przypadku, gdy Wnioskodawca najpierw wytworzy oprogramowanie komputerowe, następnie sprzeda prawa autorskie na rzecz Spółki, która w następnej kolejności udostępni to oprogramowanie komputerowe Wnioskodawcy w celu jego rozwinięcia lub modyfikacji, Wnioskodawca będzie dokonywał ww. rozwoju/modyfikacji oprogramowania na zlecenie Spółki, to dojdzie do ulepszenia „przedmiotu cudzej własności”, ponieważ Wnioskodawca przed rozwinięciem/modyfikacją wyzbywa się prawa własności do oprogramowania, które sam wytworzył lub dokona ww. rozwinięcia/modyfikacji oprogramowania, którego uprzednio nie wytworzył.

Należy w tym miejscu zauważyć, że podatnik musi przyczynić się twórczo do powstania kwalifikowanego IP, tj. przez wytworzenie, rozwinięcie, lub ulepszenie kwalifikowanego IP. To oznacza, że podatnik, który nabył np. autorskie prawo do programu komputerowego (lub inne kwalifikowane IP), ale nie rozwinął lub nie ulepszył nabytego kwalifikowanego IP, nie będzie mógł skorzystać z preferencyjnego 5% opodatkowania zgodnie z przepisami o IP Box.

Rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP.

Skoro podatnik ulepsza lub rozwija kwalifikowane IP, którego własności nie posiada, to nie może go zbyć. Zbywa on co najwyżej efekty swoich prac badawczo-rozwojowych związanych z ulepszeniem „cudzego” IP. Gdyby zbywał IP, to oznaczałoby, że wytworzył nowe IP, a nie ulepszył już istniejące. Innymi słowy, własność ulepszenia bez własności kwalifikowanego IP nie daje prawa do skorzystania z preferencji, ponieważ trudno przyjąć, że podatnik, który ulepszył na przykład autorskie prawa do IP może zbyć czy udzielić licencji na program komputerowy skoro nie jest właścicielem „całego IP” (programu komputerowego), tylko jest właścicielem efektów prac związanych z jego ulepszeniem.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika jednak, że w wyniku tworzenia/rozwinięcia oprogramowania tworzone są nowe kody i powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W związku z tworzeniem/ulepszeniem/rozwinięciem ww. oprogramowania Wnioskodawca osiągał w 2019 r. i nadal będzie osiągał dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej

Natomiast jak wynika z powołanych powyżej regulacji prawnych, podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu 5% stawką oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

Podkreślić należy, że obowiązek bieżącego i prawidłowego wyodrębniania przychodów i kosztów dotyczących kwalifikowanego IP dotyczy również podatników prowadzących rozliczenia w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Najprostszym dostępnym rozwiązaniem jest wówczas stworzenie arkusza kalkulacyjnego zawierającego comiesięcznego zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie takie obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to sporządzane jest poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań. Należy je sporządzać w oparciu o zestawienie dokumentów potwierdzających poniesione wydatki.

W okolicznościach rozpatrywanej sprawy Wnioskodawca wskazuje, że od dnia 1 stycznia 2020 r. prowadzi odrębną ewidencję umożliwiającą wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Ewidencja ta obejmuje okres począwszy od 1 stycznia 2019 r. Ewidencja ta nie była więc prowadzona od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, lecz biorąc pod uwagę, iż Wnioskodawca posiada całość informacji w zakresie wysokości uzyskania przychodów oraz kosztów związanych z prowadzoną przez niego działalnością badawczo-rozwojową z dniem 1 stycznia 2020 r. stworzył ewidencję, która pokazuje jego przychody i dochody przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Odrębna ewidencja w zakresie przyszłych przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę będzie prowadzona również w przyszłości, na bieżąco.

Nie sposób jednak zaaprobować faktu, że prowadzona dopiero od dnia 1 stycznia 2020 r. odrębna ewidencja, która obejmuje również okres począwszy od 1 stycznia 2019 r. wypełniała przesłankę art. 30cb ust. 1 i 2 ww. ustawy w odniesieniu do dochodów za 2019 r. Rzetelne dokumentowanie wszystkich operacji finansowych dotyczących IP BOX (za 2019 r.) nie może bowiem polegać na zaewidencjonowaniu i wyodrębnieniu ich w ewidencji prowadzonej dopiero od 1 stycznia 2020 r. Stworzenie w terminie późniejszym odrębnej ewidencji tylko po to, aby wypełnić obowiązek wynikający z powołanego przepisu, nawet w sytuacji kiedy na jej podstawie możliwe będzie prawidłowe określenie podstawy opodatkowania stawką 5%, przekreśla uprawnienie do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy więc stwierdzić, że w świetle przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uzyskany przez Wnioskodawcę dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej tj. tworzonego i rozwijanego oprogramowania oraz odpłatnego przeniesienia na Zleceniodawcę praw autorskich do wytwarzanego programu komputerowego – autorskiego oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone, rozwinięte i ulepszone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponieważ Wnioskodawca w 2019 r. nie prowadził odrębnej ewidencji, nie może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5% w zeznaniu rocznym za rok 2019. Z uwagi na to, że od dnia 1 stycznia 2020 r. Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję, będzie mógł skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów wg stawki 5% w zeznaniu rocznym za 2020 r. oraz za lata kolejne (o ile zmianie nie ulegnie stan faktyczny i prawny).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \`(...)\` za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.