Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-616/14-2/MPe
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-08-05
Teza: w zakresie okresu rozliczeniowego, w którym Spółka będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 26 maja 2014 r. (data wpływu 29 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie okresu rozliczeniowego, w którym Spółka będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 maja 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie okresu rozliczeniowego, w którym Spółka będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

A. Sp. z o.o. (dalej: „A.” lub,,Spółka”) jest wiodącym producentem i dystrybutorem produktów leczniczych („Produkty”) w Polsce. Spółka ma status czynnego podatnika podatku od towarów i usług VAT. Spółka stosuje podstawowy, miesięczny sposób rozliczania podatku VAT.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej A. dokonuje sprzedaży Produktów na terytorium kraju i poza nim oraz świadczy różnorakie usługi na rzecz podmiotów trzecich lub podmiotów powiązanych. W rezultacie wykonywane operacje gospodarcze stanowią co do zasady jedną z kategorii czynności wskazanych w art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT).

W celu należytego prowadzenia działalności gospodarczej A. dokonuje zakupów towarów i usług, które są następnie wykorzystywane do wykonywania wyżej wymienionych czynności opodatkowanych.

W przypadku nabywania towarów i usług od innych podatników VAT transakcja dokumentowana jest przez tych podatników fakturą VAT. W momencie otrzymania takiej faktury A. każdorazowo weryfikuje moment powstania obowiązku podatkowego oraz prawo Spółki do odliczenia wykazanego na fakturze podatku VAT naliczonego.

Generalnie Spółka dokonuje odliczenia podatku VAT w rozliczeniu za okres w którym powstał obowiązek podatkowy po stronie sprzedawcy, pod warunkiem posiadania stosownej faktury (czyli jeżeli dostawa miała miejsce np. w styczniu i w tym okresie A. otrzymał fakturę, to Spółka dokonuje odliczenia w miesiącu styczniu).

W przypadku wpłynięcia faktury do Spółki w kolejnych dwóch miesiącach od daty powstania obowiązku podatkowego, Spółka dokonuje odliczenia w miesiącu otrzymania faktury (czyli w przypadku jeżeli dostawa miała miejsce styczniu a faktura wpłynęła w lutym lub marcu, to Spółka dokonuje odliczenia odpowiednio w lutym lub marcu).

Jednocześnie Spółka historycznie spotykała się z sytuacjami, w których faktury lub ich duplikaty za wyświadczone usługi lub dokonane dostawy wpływały do niej w okresie przekraczającym 3 miesiące od momentu powstania obowiązku podatkowego po stronie sprzedawcy (np. obowiązek podatkowy w VAT powstał po stronie sprzedawcy w styczniu, zaś faktury wpłynęły w kwietniu lub maju). W świetnie dokonanej od 1 stycznia 2014 nowelizacji przepisów o VAT Spółka pragnie pozyskać informację o sposobie odliczenia podatku VAT od takich faktur.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki zgodnie z którym w przypadku faktur (lub ich duplikatów) VAT otrzymanych w okresie przekraczającym trzy miesiące od daty powstania obowiązku podatkowego po stronie sprzedawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z takiej faktury powstaje po stronie A. w miesiącu jej otrzymania?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 86 ust. 10b i 13 w przypadku faktur (lub ich duplikatów) VAT otrzymanych w okresie przekraczającym trzy miesiące od daty powstania obowiązku podatkowego po stronie sprzedawcy prawo do obniżenia podatku VAT należnego o VAT naliczony wynikający z takiej faktury powstaje po stronie A.:

*   w miesiącu otrzymania tejże faktury albo
*   w drodze korekty deklaracji VAT-7 za miesiąc powstania obowiązku podatkowego po stronie sprzedawcy - w przypadku nie skorzystania z prawa do odliczenia w miesiącu otrzymania Faktury Opóźnionej.

Zasadniczo zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W takim przypadku, zgodnie z ust. 2 kwotę podatku naliczonego stanowi m.in.:

1.  suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:
    1.  nabycia towarów i usług,
    2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Ust. 10 stanowi następnie, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Jednocześnie w ust. 10b. ustawodawca wskazał, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w przywołanym powyżej ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Dodatkowo, zgodnie z ust. 11, w przypadku gdy podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jednocześnie w świetle ust. 13 jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

W kontekście powyżej przytoczonych przepisów podstawową zasadą jest obniżanie podatku VAT należnego o VAT naliczony w okresie w którym powstał obowiązek podatkowy po stronie sprzedawcy lub w dwóch następujących po nim okresach. Zasada ta ma zastosowanie pod warunkiem jednak, iż moment powstania obowiązku podatkowego i moment otrzymania faktury przez nabywcę są nieodległe - w szczególności faktura wpływa do nabywcy dostatecznie wcześnie by ten mógł ją ująć w jednym z ww. trzech dostępnych okresów rozliczeniowych.

Dodatkowo, przewidując możliwość otrzymywania przez podatników faktur (lub ich duplikatów) z opóźnieniem przekraczającym 3 miesiące od momentu powstania obowiązku podatkowego („Faktury Opóźnione"), ustawodawca w ust. 10b dał podatnikom możliwość odroczenia prawa do odliczenia VAT do okresu otrzymania tejże Faktury Opóźnionej. Niemniej dostrzegając negatywne konsekwencje takiego procederu dla obrotu gospodarczego ograniczył to prawo wyłącznie do okresu otrzymania faktury, poprzez nie zawieranie odniesienia do art. 10b w ust 11.

Jednocześnie w przypadku nie odliczenia podatku z Faktury Opóźnionej w miesiącu jej otrzymania Ustawodawca pozostawił podatnikom możliwość dokonania obniżenia w drodze korekty deklaracji za okres w którym powstał obowiązek podatkowy, nie później niż 5 lat od początku roku, w którym tenże obowiązek powstał.

W rezultacie, w opinii Spółki, w przypadku otrzymania Faktur Opóźnionych, A. jest uprawniony do obniżenia podatku VAT należnego o VAT naliczony wynikający z takiej Faktury Opóźnionej:

*   w miesiącu otrzymania tejże faktury albo
*   w drodze korekty deklaracji VAT-7 za miesiąc powstania obowiązku podatkowego po stronie sprzedawcy - w przypadku nie skorzystania z prawa do odliczenia w miesiącu otrzymania Faktury Opóźnionej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak stanowi art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny. Przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczonej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi (art. 86 ust. 10c cyt. ustawy).

Cytowane powyżej przepisy wskazują, że co do zasady prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w momencie powstania obowiązku podatkowego pod warunkiem, że podatnik posiada fakturę dokumentującą nabycie towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych, a także niezaistnienie przesłanek określonych w art. 88 ustawy. Prawo do odliczenia podatku powstaje zatem w związku z powstaniem obowiązku podatkowego z tytułu czynności będącej źródłem podatku naliczonego. Zaznaczyć należy, że jeżeli podatnik nie dysponuje fakturą bądź dokumentem celnym w chwili powstania obowiązku podatkowego, moment powstania prawa do odliczenia u nabywcy przesuwa się na moment otrzymania faktury bądź dokumentu celnego.

W odniesieniu do wskazanych regulacji należy stwierdzić, że od 1 stycznia 2014 r. podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w przypadku "krajowego” zakupu towarów i usług w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są trzy warunki:

*   powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług (art. 86 ust. 10),
*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług (art. 86 ust. 10),
*   podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję (art. 86 ust. 10b).

Przepisy art. 86 ust. 11 i ust. 13 ww. ustawy wskazują dodatkowe terminy obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, w sytuacji gdy podatnik nie dokonał tego obniżenia w terminie otrzymania faktury.

I tak, stosownie do ust. 11 ww. artykułu, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że termin „dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych” do odliczenia podatku będzie liczony dopiero od okresu, w którym zostaną spełnione łącznie wskazane wyżej przesłanki do odliczenia.

Zgodnie z art. 86 ust. 13 ww. ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca czynny podatnik VAT stosuje podstawowy, miesięczny sposób rozliczania tego podatku. W przypadku nabywania towarów i usług od innych podatników VAT transakcja dokumentowana jest przez tych podatników fakturą VAT. W momencie otrzymania takiej faktury Wnioskodawca każdorazowo weryfikuje moment powstania obowiązku podatkowego oraz prawo Spółki do odliczenia wykazanego na fakturze podatku VAT naliczonego. Generalnie Spółka dokonuje odliczenia podatku VAT w rozliczeniu za okres w którym powstał obowiązek podatkowy po stronie sprzedawcy, pod warunkiem posiadania stosownej faktury (czyli jeżeli dostawa miała miejsce np. w styczniu i w tym okresie Wnioskodawca otrzymał fakturę, to Spółka dokonuje odliczenia w miesiącu styczniu). W przypadku wpłynięcia faktury do Spółki w kolejnych dwóch miesiącach od daty powstania obowiązku podatkowego, Spółka dokonuje odliczenia w miesiącu otrzymania faktury (czyli w przypadku jeżeli dostawa miała miejsce styczniu a faktura wpłynęła w lutym lub marcu, to Spółka dokonuje odliczenia odpowiednio w lutym lub marcu).

Jednocześnie Spółka historycznie spotykała się z sytuacjami, w których faktury lub ich duplikaty za wyświadczone usługi lub dokonane dostawy wpływały do niej w okresie przekraczającym 3 miesiące od momentu powstania obowiązku podatkowego po stronie sprzedawcy (np. obowiązek podatkowy w VAT powstał po stronie sprzedawcy w styczniu, zaś faktury wpłynęły w kwietniu lub maju).

Wnioskodawca ma wątpliwości, w deklaracji za który miesiąc w świetle ustawy o podatku od towarów i usług ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku faktur (lub ich duplikatów) VAT otrzymanych w okresie przekraczającym trzy miesiące od daty powstania obowiązku podatkowego po stronie sprzedawcy.

W odniesieniu do przedstawionego we wniosku problemu należy wskazać, że w sytuacji kiedy Wnioskodawca otrzyma fakturę lub jej duplikat w okresie przekraczającym trzy miesiące od daty powstania obowiązku podatkowego po stronie sprzedawcy, możliwość zrealizowania prawa do odliczenia podatku powstanie w rozliczeniu za miesiąc otrzymania tej faktury (duplikatu faktury) lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

We wskazanym we wniosku przykładzie, skoro za wyświadczone na rzecz Wnioskodawcy usługi lub dokonane dostawy obowiązek podatkowy u dostawcy powstał w styczniu, zaś Wnioskodawca otrzymał z tego tytułu fakturę w kwietniu lub maju, wówczas prawo do odliczenia podatku z takich faktur powstał - zgodnie z treścią art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 ustawy - odpowiednio w deklaracji za miesiąc kwiecień i maj.

Jeżeli natomiast Wnioskodawca nie dokonał odliczenia odpowiednio w deklaracji za miesiąc kwiecień i maj, to zgodnie z treścią przepisu art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, był uprawniony do dokonania odliczenia odpowiednio w deklaracji za miesiąc maj bądź czerwiec lub czerwiec bądź lipiec (jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych).

Natomiast dopiero w sytuacji, gdy Wnioskodawca nie dokona odliczenia podatku w deklaracji za wskazane powyżej okresy rozliczeniowe, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym faktycznie powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, przy zastrzeżeniu, że korekty tej można dokonać nie później niż w czasie 5 lat od początku roku, w którym to prawo powstało – stosownie do art. 86 ust. 13 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku otrzymania Faktur Opóźnionych, Wnioskodawca jest uprawniony do obniżenia podatku VAT należnego o VAT naliczony wynikający z takiej Faktury Opóźnionej w miesiącu otrzymania tejże faktury albo w drodze korekty deklaracji VAT-7 za miesiąc powstania obowiązku podatkowego po stronie sprzedawcy - w przypadku nie skorzystania z prawa do odliczenia w miesiącu otrzymania Faktury Opóźnionej, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.