Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.481.2021.1.DJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-20
Teza: Skutki podatkowe dobrowolnego umorzenia udziałów.
Słowa kluczowe: przychód; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział-umorzenie udziałów; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2021 r. (data wpływu 10 maja 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dobrowolnego umorzenia udziałów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dobrowolnego umorzenia udziałów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest jednym z udziałowców w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (A Sp. z o.o. KRS (…)). Innymi udziałowcami tej spółki są również: inna osoba fizyczna (X) oraz spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (B Sp. z o.o. KRS (…)). Wnioskodawca jest również wraz z inną osobą fizyczną (X - który jest również udziałowcem w spółce A Sp. z o.o.), udziałowcem w spółce B Sp. z o.o.

Wnioskodawca pragnie doprecyzować, że struktura własnościowa w powyższych spółkach (A Sp. z o.o. oraz B Sp. z o.o. ), przedstawia się następująco:

1.  B Sp. z o.o.: 104 udziały w spółce posiada Wnioskodawca zaś 96 udziałów w spółce posiada osoba fizyczna X (łącznie 100% udziałów),
2.  A Sp. z o.o.: 20 010 udziałów w spółce posiada B Sp. z o.o., 637 udziałów w spółce posiada inna osoba fizyczna X, zaś 690 udziałów w spółce posiada Wnioskodawca (łącznie 100% udziałów).

B Sp. z o.o. posiada w kapitale zakładowym A Sp. z o.o. liczbę 20 010 udziałów o wartości nominalnej 2 001 000 PLN (dwa miliony, jeden tysiąc złotych).

Jak wynika ze struktury udziałów, Wnioskodawca a także inna osoba fizyczna (X) niezależnie od tego, że posiadają niewielkie udziały w kapitale zakładowym spółki A Sp. z o.o. w sposób bezpośredni, to przede wszystkim są udziałowcami „pośrednimi”, poprzez swoje zaangażowanie w spółce B Sp. z o.o., która z kolei jest większościowym udziałowcem w spółce A.

Spółka B prowadzi działalność gospodarczą w zakresie kompleksowej obsługi technicznej budynków. Spółka A prowadzi działalność gospodarczą w zakresie projektowania i produkcji armatury grzewczej.

Wnioskodawca podlega obowiązkowi podatkowemu: zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „PIT”) od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Wnioskodawca ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca nie prowadzi indywidualnej działalności gospodarczej.

Obecnie planowane jest uproszczenie struktury właścicielskiej w taki sposób aby ostatecznie, wyłącznie osoby fizyczne, tj. Wnioskodawca oraz inna osoba fizyczna (X) stali się jedynymi udziałowcami spółki A Sp. z o.o. i aby ich udziały (w tym w szczególności udziały Wnioskodawcy) miały wyłącznie charakter bezpośredni. Biorąc pod uwagę strukturę udziałów posiadanych przez wszystkie wymienione wyżej podmioty (spółki i osoby fizyczne) to okoliczność, iż spółka B Sp. z o.o. w której Wnioskodawca oraz inna osoba fizyczna – X posiadają łącznie 100% udziałów, jest większościowym wspólnikiem spółki A Sp. z o.o., stanowi zbędną komplikację struktury udziałowej. Należy bowiem zwrócić uwagę, że gdyby nie udziały spółki B Sp. z o.o. w kapitale spółki A Sp. z o.o., to udziały Wnioskodawcy (oraz innej osoby fizycznej - X) w tej spółce byłyby takie same jak udziały Wnioskodawcy (oraz innej osoby fizycznej - X) w spółce B Sp. z o.o. (odpowiednio 52% i 48%).

W rezultacie planowane jest dokonanie umorzenia wszystkich 20 010 udziałów, jakie w spółce A Sp. z o.o. posiada spółka B Sp. z o.o. W efekcie, zważywszy na obecne bezpośrednie zaangażowanie Wnioskodawcy (oraz innej osoby fizycznej - X) w kapitale zakładowym A Sp. z o.o., oraz wzajemną relację i strukturę ich udziałów, na skutek umorzenia udziałów B Sp. z o.o. w spółce A Sp. z o.o., Wnioskodawca (oraz druga osoba fizyczna - X) staną się wyłącznymi udziałowcami w A Sp. z o.o. w takiej samej proporcji, w jakiej obecnie są udziałowcami w B (tj. 52% udziałów w spółce będzie posiadał Wnioskodawca, zaś 48% udziałów w spółce będzie posiadał X).

Planowane umorzenie udziałów spółki B Sp. z o.o. w kapitale A Sp. z o.o., zostałoby przeprowadzone zgodnie z art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r. poz. 505, dalej: "KSH"). Umorzenie to ma być dokonane dobrowolnie, za zgodą spółki B Sp. z o.o. w drodze nabycia tych udziałów przez spółkę A Sp. z o.o., celem umorzenia bez wypłaty wynagrodzenia.

W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwość odnośnie skutków podatkowych, jakie mogłoby przynieść dla Wnioskodawcy opisane wyżej planowane umorzenie udziałów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, to jest w związku z dobrowolnym umorzeniem udziałów spółki B Sp. z o.o. w spółce A Sp. z o.o. bez wypłaty wynagrodzenia, po stronie Wnioskodawcy, (jako jednego ze wspólników spółki A Sp. z o.o.) powstanie przychód podlegający opodatkowaniu, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z planowanym umorzeniem udziałów posiadanych przez spółkę B Sp. z o.o. w kapitale spółki A Sp. z o.o. za zgodą wspólnika (tj. spółki B Sp. z o.o.) bez wypłaty wynagrodzenia, po stronie Wnioskodawcy jako wspólnika A Sp. z o.o., nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu zgodnie z ustawą z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych(t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm., dalej: „PIT”). Wnioskodawca pragnie uzasadnić swoje stanowisko w następujący sposób:

Wnioskodawca uważa, że w przypadku umorzenia udziałów jednego ze wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, u wspólników pozostałych w spółce nie powstaje z tego tytułu przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a fakt umorzenia udziałów B Sp. z o.o. w kapitale A Sp. z o.o. bez wynagrodzenia, będzie neutralny podatkowo dla Wnioskodawcy, jako wspólnika - w szczególności jako wspólnika pozostającego w spółce A Sp. z o.o.

Umorzenie udziałów polega na unicestwieniu części udziałów spółki, będących częścią kapitału zakładowego. W przypadku umorzenia udziałów dochodzi do wygaśnięcia wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym, wynikających z posiadanego udziału. Zasady umarzania udziałów zostały uregulowane w KSH. Umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Jednocześnie przepisy KSH przewidują, że umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia za zgodą wspólnika. W takim przypadku następuje nieodpłatne nabycie udziału przez spółkę celem jego umorzenia.

W dalszej kolejności należy wskazać, że stosownie do art. 9 ust. 1, 1a i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym są wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów zwolnionych oraz dochodów, od których zaniechano poboru podatku. Jednocześnie, jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, opodatkowana w danym roku jest suma dochodów ze wszystkich źródeł przychodów. Zaś dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Na wstępie należy wskazać, że co do zasady przychody związane z udziałem w zyskach osób prawnych kwalifikuje się do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychody z kapitałów pieniężnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym:

1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3.  podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
4.  wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Natomiast stosownie do pkt 6 lit. a ww. artykułu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Należy podkreślić, że żadna z sytuacji opisanych przez ustawodawcę w wymienionym przepisie nie jest związana z umorzeniem udziałów innych wspólników. Wyżej wymienione przychody dotyczące umorzenia udziałów są związane z wynagrodzeniem otrzymanym przez osobę fizyczną w związku z umorzeniem jej własnych udziałów, z czym nie mamy do czynienia w opisanym zdarzeniu przyszłym. W analizowanym przepisie ustawodawca określił, że także każdy przychód faktycznie otrzymany w związku z posiadanym udziałem - stanowi przedmiot opodatkowania. Ustawodawca jednakże wprost mówi o przychodzie otrzymanym w związku z posiadanym udziałem związanym z uczestnictwem w osobie prawnej.

W ocenie Wnioskodawcy, dla ustalenia czy powstanie przychód podatkowy, należy więc ustalić fakt uzyskania przychodu i jego wysokość.

Pojęcie przychodu nie zostało zdefiniowane przez ustawodawcę wprost w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże ustawodawca w art. 11 tej ustawy wskazał, co jest przychodem. Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, za przychody uważa się m.in.:

*   otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne;
*   wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednocześnie stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także m.in. dochód z umorzenia udziałów (akcji). Jednakże, regulacja tego przepisu obejmuje swą dyspozycją umorzenie przymusowe (lub automatyczne) udziałów. Ponadto wykładnia literalna tego przepisu prowadzi do wniosku, że przychodem z udziału w zyskach osób prawnych jest m.in. przychód z umorzenia udziałów lub akcji udziałowca lub akcjonariusza, którego udziały lub akcje zostały umorzone. Należy podkreślić, że umorzenie przez jednego z udziałowców udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie jest tożsame z dokonaniem umorzenia udziałów przez pozostałych udziałowców, którzy takiego umorzenia nie dokonują.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, żadna z wymienionych sytuacji, określonych w art. 24 ust. 5 pkt 1-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest związana z umorzeniem udziałów innych wspólników.

Dodatkowo, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku umorzenia udziałów - nie powstanie u Wnioskodawcy przychód z zakresu nieodpłatnych świadczeń, bez względu na to, że umorzenie zostanie dokonane bez wynagrodzenia, Wnioskodawca pozostając w spółce A Sp. z o.o. nie otrzymuje w związku z takim umorzeniem żadnego świadczenia.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, nie otrzyma on jako wspólnik pozostający w spółce w związku z umorzeniem udziałów innego udziałowca żadnego wynagrodzenia, zgodnie zaś z powołanym przepisem ww. ustawy, opodatkowaniu podlega przychód faktycznie uzyskany. Jednocześnie, zgodnie ze słownikiem języka polskiego (www.sjp.pl) "uzyskać" oznacza "otrzymać coś, co było przedmiotem starań". W konsekwencji należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odnoszą się do hipotetycznego i ewentualnego wzrostu wartości udziałów Wnioskodawcy w przyszłości, bowiem w momencie ewentualnej sprzedaży przez niego tych udziałów w przyszłości, naturalnie powstanie przychód do opodatkowania w wysokości różnicy pomiędzy ceną sprzedaży udziałów a kosztami ich nabycia (objęcia).

W ocenie Wnioskodawcy, umorzenie udziałów spółki kapitałowej bez wynagrodzenia, nie wiąże się z uzyskaniem przez pozostałych udziałowców realnych, określonych wartości w sensie ekonomicznym. Jego istotą nie jest jakiekolwiek przysporzenie majątkowe czy to wprost wymienione w przepisach ustawy, czy też mieszczące się w pojęciu przychodu.

Przychód podatkowy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Bezspornym jest zatem, że w związku z umorzeniem udziałów danego wspólnika bez wynagrodzenia pozostali wspólnicy nie otrzymują pieniędzy ani wartości pieniężnych, nie nabywają też nowych praw. Brak jest również podstaw do uznania, że w związku z tym zdarzeniem wspólnicy spółki otrzymują świadczenia w naturze czy też nieodpłatne świadczenia.

W ocenie Wnioskodawcy, umorzenie udziałów jednego ze wspólników spółki nie skutkuje otrzymaniem przez pozostałych wspólników żadnych rzeczy, jak również nie wiąże się z otrzymaniem przez nich praw majątkowych, których wcześniej nie mieli. W szczególności umorzenie udziałów należących do danego udziałowca nie oznacza „otrzymania" udziałów danego udziałowca przez pozostałych wspólników. Nabyte przez spółkę A Sp. z o.o. udziały należące do spółki B Sp. z o.o., również nie zostaną w żaden sposób rozdzielone na pozostałych wspólników tej spółki, lecz umorzone (ulegną unicestwieniu). Zatem, Wnioskodawca jako wspólnik A Sp. z o.o. będzie posiadał nadal tyle samo udziałów ile posiadał przed umorzeniem. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, w związku z umorzeniem udziałów nie dojdzie do powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy.

Dodatkowo podkreślenia wymaga fakt, że zbycie udziału na rzecz spółki w celu jego umorzenia jest transakcją szczególną, która nie może być utożsamiana ze sprzedażą udziałów. Przede wszystkim celem zbycia udziałów jest dokonanie rozliczeń między wspólnikiem i spółką w związku z wygaśnięciem jego praw udziałowca. Jest to zatem element techniczny szerszego procesu umorzenia udziałów, a w przedmiotowej sprawie również element procesu restrukturyzacyjnego, którego celem jest uproszczenie struktury własnościowej spółki A Sp. z o.o., co Wnioskodawca nadmienił opisując zdarzenie przyszłe.

Wymaga także podkreślenia, że odkupienie udziałów w celu umorzenia, niezależnie czy następuje odpłatnie, czy nieodpłatnie, nie powoduje rzeczywistego przyrostu majątku spółki A Sp. z o.o. Poprzez takie działania z ekonomicznego punktu widzenia spółka A Sp. z o.o., nie uzyska przychodu ani korzyści finansowych, nie nastąpi więc również w związku z tym przyrost wartości majątku Wnioskodawcy. Konsekwencje wykupu udziałów własnych w celu ich umorzenia będą widoczne jedynie w bilansie rocznym spółki.

Tym samym, udziały własne nabywane przez spółkę A Sp. z o.o. wyłącznie w celu ich umorzenia, nie spowodują, że wspólnicy spółki (w szczególności: Wnioskodawca) nabędą prawa lub wzrośnie ich majątek.

Powyższe stanowisko potwierdza również, zamieszczona na oficjalnej stronie Sejmu odpowiedź podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów z dnia 23 lutego 2004 r. z upoważnienia ministra, na zapytanie nr 2206 w sprawie skutków podatkowych w związku z umorzeniem udziałów bez wynagrodzenia - zgodnie z którą wskazano: "Oceniając skutki podatkowe będące następstwem nabycia przez spółkę własnych udziałów w celu ich umorzenia bez wynagrodzenia, stwierdzić należy, że wśród określonych w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zdarzeń powodujących powstanie przychodu, sytuacja taka wprost nie jest wskazana. Niezależnie jednak od faktu, iż określony w art. 12 tej ustawy katalog przypadków powodujących powstanie przychodu nie jest enumeratywny, zdaniem Ministra Finansów nabycie przez spółkę kapitałową własnych udziałów celem ich umorzenia - nawet bez wynagrodzenia - nie spowoduje powstania przychodu w tej spółce. Podobnie czynność ta nie spowoduje również powstania przychodu u wspólników tej spółki, jakkolwiek wzrośnie wartość księgowa posiadanych przez nich udziałów".

Uwzględniając przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz wskazane regulacje prawne, stwierdzić zatem należy, że po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika pozostającego w spółce A Sp. z o.o., nie powstanie przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w związku z umorzeniem udziałów innego wspólnika (czyli spółki B Sp. z o.o.). Wynika to z faktu, że nie powstanie przysporzenie majątkowe po stronie wspólników pozostających w spółce, gdyż nie osiągną oni żadnych korzyści majątkowych, w tym żadnego wynagrodzenia z tego tytułu. Tym samym, Wnioskodawca nie osiągnie faktycznego przychodu (dochodu), który mógłby podlegać opodatkowaniu w momencie umorzenia udziałów innego wspólnika.

W związku z umorzeniem udziałów danego wspólnika pozostali wspólnicy nie otrzymują pieniędzy ani wartości pieniężnych (jak również świadczenia te nie są postawione do ich dyspozycji). Brak jest również podstaw do uznania, że w związku z tym zdarzeniem otrzymują oni świadczenia w naturze lub inne nieodpłatne świadczenia. W szczególności umorzenie udziałów należących do jednego udziałowca nie oznacza otrzymania udziałów danego udziałowca przez pozostałych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z udziałów. Tryb umarzania udziałów reguluje art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.).

Umorzenie może być przeprowadzone:

*   za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę – tzw. umorzenie dobrowolne;
*   bez zgody wspólnika – tzw. umorzenie przymusowe;
*   w razie ziszczenia się określonego zdarzenia – tzw. umorzenie warunkowe (automatyczne).

Zgodnie z art. 199 § 3 ww. ustawy, za zgodą wspólnika umorzenie udziałów może nastąpić bez wynagrodzenia. Z przywołanego przepisu wynika, że umorzenie udziałów, co do zasady, odbywa się za wynagrodzeniem. Jednak w ramach umorzenia dobrowolnego dopuszcza się umorzenie nieodpłatne.

Tryb umorzenia ma istotne znaczenie dla podatku dochodowego od osób fizycznych. Na gruncie tego podatku umorzenie dobrowolne i przymusowe (w tym automatyczne) traktowane są zgoła odmiennie. W przypadku umorzenia dobrowolnego udziałów dochodzi najpierw do zbycia tych udziałów przez udziałowca – w takim przypadku następuje nabycie udziałów przez spółkę – a dopiero w drugiej kolejności do ich umorzenia przez spółkę. Umorzenie nastąpi w przyszłości. Zatem, w przypadku umorzenia dobrowolnego dochodzi do nabycia udziałów przez spółkę i odrębnie do ich umorzenia – w dwóch etapach działań. Chodzi więc o rodzaj transakcji, czynność prawną, która jest podstawą umorzenia dobrowolnego. Należy podkreślić, że z dobrowolnym umorzeniem udziałów mamy do czynienia wówczas, gdy wspólnik spółki wyrazi zgodę na umorzenie jego udziałów, a ponadto spółka ta nabędzie od wspólnika jego udziały.

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W myśl natomiast art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji),w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1ab pkt 1 ww. ustawy, przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Art. 24 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy stanowi, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także przychody z umorzenia udziałów (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości.

Jednakże przytoczony przepis art. 24 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy nie obejmuje swą dyspozycją zbycia udziałów (akcji) w celu umorzenia, czyli umorzenia dobrowolnego.

Zatem, w przypadku umorzenia dobrowolnego udziałów w spółkach kapitałowych dochodzi do zbycia tych udziałów a osiągnięty przychód z tego tytułu należy zakwalifikować – zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – do kapitałów pieniężnych.

Jak wyjaśniono powyżej, w przypadku umorzenia dobrowolnego osiągnięty przychód ze zbycia udziałów w celu umorzenia należy zakwalifikować do kapitałów pieniężnych – zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednak należy podkreślić, że dyspozycją tego przepisu objęte jest wyłącznie zbycie o charakterze odpłatnym. W sytuacji, kiedy umorzenie udziałów przeprowadzane jest bez wynagrodzenia, nie powstaje przychód należny. Innymi słowy udziałowcowi, którego udziały umarzane są bez wynagrodzenia nie przysługuje tytuł prawny do żądania wypłaty wynagrodzenia. Stwierdzić należy, że nie dochodzi wówczas do powstania przychodu, który można byłoby określić jako przychód zgodny z dyspozycją ww. przepisu.

Stosownie do treści art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

W myśl art. 30b ust. 1 ww. ustawy, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku dochodów z kapitałów pieniężnych określonych w art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca przewidział odmienne zasady opodatkowania, wyrażone w art. 30a i 30b tej ustawy. W związku z tym należy zauważyć, że umorzenie udziałów przez ich zbycie w celu umorzenia w istotny sposób różni się od sposobu opodatkowania przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. W pierwszym przypadku podatnicy są zobowiązani do opodatkowania tych dochodów samodzielnie, tj. bez udziału płatnika. Natomiast w odniesieniu do przychodów z udziału w zyskach osób prawnych zasadą jest udział płatnika w pobraniu zryczałtowanego podatku dochodowego.

Zauważyć jednak należy, że przytoczony uprzednio przepis art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje swą dyspozycją wyłącznie zbycie o charakterze odpłatnym. Ponadto z przepisu tego wynika, że uznanie, że w danej sytuacji powstaje przychód ze zbycia udziałów wymaga stwierdzenia, że jest to przychód. W sytuacji zaś, gdy umorzenie udziałów przeprowadzane jest bez wynagrodzenia, przychód nie powstaje. Innymi słowy podatnik, którego udziały umarzane są w trybie, który nie przewiduje wypłaty wynagrodzenia, nie ma tytułu prawnego do uzyskania wypłaty wynagrodzenia. Tym samym stwierdzić należy, że nie dochodzi wówczas do powstania przychodu. Ponadto należy zaznaczyć, że fakt zbycia przez jednego z udziałowców udziałów w spółce kapitałowej (co ma miejsce w przedmiotowej sprawie) nie jest jednak tożsamy z dokonaniem (w ogóle) zbycia udziałów przez pozostałych udziałowców, którzy takiego zbycia nie dokonują, a co więcej (w szczególe) − zbycia odpłatnego.

Dodatkowo zauważyć należy, że wyżej wymieniona ustawa podatkowa nie zawiera żadnych innych regulacji, które pozwalałyby na uznanie, że w związku ze zbyciem udziałów (celem umorzenia) przez jednego z udziałowców po stronie pozostałych udziałowców (których udziały nie są zbywane i umarzane) powstaje przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz przytoczone regulacje prawne, stwierdzić należy, że w związku z planowanym dobrowolnym umorzeniem udziałów wspólnika – spółki B Sp. z o.o. w spółce A Sp. z o.o. bez wypłaty wynagrodzenia, po stronie Wnioskodawcy jako osoby fizycznej, (jednego ze wspólników spółki A Sp. z o.o.), nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż w tej sytuacji nie wystąpi realne przysporzenie majątkowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Należy ponadto zaznaczyć, że dokonana przez Organ ocena stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę dotyczy wyłącznie skutków podatkowych, jakie w przedmiotowej sprawie wystąpią po Jego stronie. Interpretacja nie rozstrzyga natomiast kwestii obowiązków innych podmiotów, w tym pozostałych wspólników oraz samej Spółki.

Końcowo wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, ze zm.), opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Należy wskazać, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.