Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.195.2021.2.AKR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-16
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie nie uznania Wnioskodawców za podatników podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą działek.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; podatnik; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 4 maja 2021 r. (data wpływu 6 maja 2021 r.), uzupełnionym pismem z 30 czerwca 2021 r. (data wpływu 30 czerwca 2021 r.) oraz z 29 czerwca 2021 r. (data wpływu 5 lipca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nie uznania Wnioskodawców za podatników podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą działek - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 6 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nie uznania Wnioskodawców za podatników podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą działek. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony 30 czerwca 2021 r. o załącznik ORD-WS/B oraz 5 lipca 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz o załącznik ORD-WS/B.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącym stroną postępowania: Pana A.;**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Panią B.**

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca i Osoba Zainteresowana, są parą i pozostają w związku nieformalnym, a przedstawiony poniżej stan faktyczny jest dla nich wspólny.

Na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie Aktu Notarialnego z dnia 25 lutego 2015 r., nie będąc czynnymi podatnikami VAT w zakresie handlu nieruchomościami, Wnioskodawcy nabyli od Skarbu Państwa - Agencji Nieruchomości Rolnych (…), własność niezabudowanej nieruchomości stanowiącą grunt, tj. działkę nr (…) o powierzchni 01,23,76 ha (jeden hektar dwadzieścia trzy ary siedemdziesiąt sześć metrów kwadratowych).

Udział w nieruchomości, Wnioskodawcy i Osoby Zainteresowanej wynosi po 1/2. Wnioskodawcy nabyli grunt w celu zagospodarowania go na własny użytek (budowa wspólnego domu). Po 5 latach od zakupu ww. nieruchomości, Wnioskodawcy podjęli decyzję, że oprócz budowy wspólnego domu, na przedmiotowej działce będą prowadzić gospodarstwo agroturystyczne.

W związku z powyższym, Wnioskodawcy wystąpili z pisemnym wnioskiem do Burmistrza (…), o wydanie decyzji o warunkach zabudowy na działce nr (…), obejmującej budowę 7 budynków mieszkalnych (decyzja o warunkach zabudowy z dnia 27 października 2020 r.).

Z uwagi na przedłużającą się pandemię, a w rezultacie problemy finansowe, Wnioskodawca i Osoba Zainteresowana, zmuszeni byli, w całości zrezygnować z planów inwestycyjnych, tj. prowadzenie działalności agroturystycznej.

W związku z powyższym nie doszło do realizacji zamierzonego celu, jakim była budowa 7 domków. Decyzją Burmistrza (…) nr (…) z dnia 18 lutego 2021 r. działka o nr (…) została podzielna na 7 działek o różnej powierzchni.

Na jednej z nich, której powierzchnia wynosi 0,30 ha, Wnioskodawca i Osoba Zainteresowana postanowili się wybudować, a pozostałe działki sprzedać. Z uwagi na niezrealizowany plan inwestycyjny, posiadanie gruntu o takiej powierzchni okazało się dla Wnioskodawców już niecelowe. Ponadto, pieniądze uzyskane ze sprzedaży działek, miały być przeznaczone na budowę ich wspólnego domu na jednej z ww. działek. Wnioskodawcy również nie uatrakcyjnili gruntu poprzez jego uzbrojenie w media: energię elektryczną, gaz i wodę.

Nieruchomość nie była przez Wnioskodawców oddana do odpłatnego korzystania na podstawie umowy najmu, dzierżawy czy innej umowy o podobnym charakterze. Wnioskodawca nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej, Osoba Zainteresowana prowadzi działalność w zakresie usług kosmetycznych oraz w zakresie sprzedaży paliw (agent).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawcy wskazali, że działki, które będą przedmiotem sprzedaży, nigdy nie były wykorzystywane przez nich w szeroko rozumianej działalności rolniczej ani pozarolniczej (gospodarczej).

Wnioskodawca i Osoba Zainteresowana nie dokonywali i nie dokonują dostaw (sprzedaży) produktów rolnych z przedmiotowych działek. Nieruchomość nie była i nie jest, przez Wnioskodawców oddana do odpłatnego korzystania na podstawie umowy najmu, dzierżawy czy innej umowy o podobnym charakterze.

Wnioskodawca i Osoba Zainteresowana od momentu zakupu do chwili sprzedaży w żaden sposób nie wykorzystywali działek, które będą przedmiotem sprzedaży.

A. oraz B. wystąpili z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy na działce nr (…), ale fakt ten miał miejsce jeszcze przed zamiarem podziału i sprzedaży działek.

Jak wynika z treści uzasadnienia wniosku o wydanie wspólnej interpretacji, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy obejmowało całą powierzchnię działki o nr (…), na której to, Wnioskodawca i Osoba Zainteresowana chcieli wybudować własny dom i na tym również terenie prowadzić działalność agroturystyczną.

Realizacja planu, o którym mowa wyższej, nie doszła do skutku z uwagi na pandemię i problemy finansowe. Fakt posiadania gruntu o takiej powierzchni skłonił Wnioskodawcę i Osobę Zainteresowaną do podziału działki na kilka mniejszych, co ułatwi ich sprzedaż.

Wart podkreślenia jest fakt, że uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy na działce nr (…) nie było podyktowane chęcią uatrakcyjnienia działki i uzyskania większej kwoty przy sprzedaży działek, tylko potrzebą realizacji pierwotnego planu jakim była, budowa własnego domu i prowadzenie na przedmiotowej działce działalności agroturystycznej.

Wnioskodawca i Osoba Zainteresowana, nie uzbroili działek w energię, gaz i wodę i nie będą również o to wnioskować. Działki nie są i nie będą ogrodzone. Wnioskodawcy nie ponosili i nie będą ponosić żadnych nakładów związanych z uatrakcyjnieniem przedmiotowych działek.

Sprzedaż działek będzie odbywać się wyłącznie za pośrednictwem strony internetowej Facebook lub Olx. W ocenie Wnioskodawcy i Osoby Zainteresowanej, taka forma sprzedaży działek, nie będzie działaniem marketingowym, wykraczającym poza zwykłe formy ogłoszenia, jaka występuje w profesjonalnym obrocie nieruchomościami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca i Osoba Zainteresowana, będą przy sprzedaży działek objętych wnioskiem występować w charakterze podatników zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. i czy planowana sprzedaż ww. działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług o którym mowa ww. ustawie?

Zdaniem Zainteresowanych, analiza i wykładnia obowiązujących przepisów w zakresie podatku VAT w połączeniu z okolicznościami faktycznymi sprawy, prowadzi do wniosku, że czynność polegająca na sprzedaży przedmiotowych działek przez Wnioskodawców, nie będzie podlegać opodatkowaniu, gdyż Wnioskodawcy nie będą prowadzić działalności gospodarczej w zakresie handlu nieruchomościami, a tym samym nie będą występować w charakterze podatnika.

Zgodnie z obowiązującymi przepisami w zakresie podatku VAT, warunkiem opodatkowania sprzedaży działek podatkiem VAT jest to, aby osoba dokonująca tej transakcji działała jako podatnik VAT.

Z kolei za podatnika VAT zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, uważa się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jak wynika z art. 15 ust. 2 tej samej ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Jak przyjmuje się w literaturze, działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Przechodząc do meritum, należy stwierdzić, że Wnioskodawcy nabyli działkę, która weszła do ich majątku osobistego. Z momentem planowanego zakupu Wnioskodawcy nie mieli zamiaru jej odsprzedaży, a więc zamiaru prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie handlu nieruchomościami. Majątek osobisty został nabyty na własne potrzeby Wnioskodawców. Odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i wydanych w podobnych sprawach orzeczeń Sądów Administracyjnych, należy stwierdzić, że co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników. Po upływie 5 lat od zakupu działki, Wnioskodawcy zdecydowali, że na przedmiotowej działce będą prowadzić działalność agroturystyczną. Z uwagi na pandemię i problemy finansowe Wnioskodawcy zrezygnowali z planów inwestycyjnych. Wnioskodawcy posiadany grunt postanowili podzielić i sprzedać. Posiadanie gruntu, o tak dużej powierzchni, stało się dla Wnioskodawca i Osoby Zainteresowanej niecelowe. Za uzyskane ze sprzedaży działek pieniądze, Wnioskodawcy chcą sfinansować budowę ich wspólnego domu, na jednej z działek, która została wyodrębniona w wyniku podziału, co zdaniem Wnioskodawców też nie powinno zostać pominięte. Decyzja o podziale gruntu była dla Wnioskodawców na tyle istotna, ponieważ sprzedaż kilku małych działek jest bardziej realna, aniżeli sprzedaż działki o dużej powierzchni. Wart podkreślenia jest fakt, że sprzedaż działek ma nastąpić w wyniku zmiany sytuacji życiowej Wnioskodawcy i Osoby Zainteresowanej, a nie z zamiaru sprzedaży, zaplanowanej już w momencie ich zakupu.

Należy przyjąć, że powyższe działania Wnioskodawców, będą mieścić się w ramach zarządu majątkiem prywatnym sprawowanym w realiach gospodarczych obecnych czasów. Co istotne to fakt, że Wnioskodawca i Osoba Zainteresowana, nie przejawiają takiej aktywności w zakresie obrotu działkami, jak w porównaniu do tych producentów, handlowców i usługodawców prowadzących działalność gospodarczą. Charakterystyczną cechą występującą u podmiotów w profesjonalnym obrocie gospodarczym, w zakresie handlu nieruchomościami, jest sprzedaż działek i zamiar nabywania kolejnych, w celu odsprzedaży. U Wnioskodawców zamiar taki nie występuje. Wnioskodawcy w przeszłości nie dokonywała sprzedaży nieruchomości. Nie współpracowali i nie współpracują z pośrednikami w obrocie nieruchomościami.

Podział przez Wnioskodawców gruntu i sprzedaż wydzielonych działek, nie może być potraktowana jako aktywność handlowa, która występuję w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Czynność ta nie wiąże się z nakładami inwestycyjnymi Wnioskodawców, które wykraczałaby poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. Podobny pogląd został również przedstawiony w wyroku NSA w Warszawie z dnia 3 marca 2015 r., Sąd ten stwierdził, że „same bowiem czynności - mające charakter aktywności o niewielkiej skali inwestycyjnej, jak np. podział działki z wydzieleniem koniecznych dróg wewnętrznych zapewniających dojazd oraz podjęcia zwyczajowych działań informacyjnych o sprzedaży działek - nie wykraczałyby poza aktywność mieszczącą się w granicach zarządu nieruchomością prywatną”. Nie można uznać, że działania Wnioskodawcy w tym zakresie przybierają lub będą przybierać formę zawodową, tj. stałą i zorganizowaną.

„Zbycie nawet kilkunastu działek budowlanych, powstałych z podziału gruntu rolnego nabytego na cele prywatne i po urzędowej zmianie przeznaczenia tego gruntu (bez udziału zbywcy), nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdy brak przesłanek świadczących o takiej aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia przedmiotowych gruntów, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem”. Wyrok NSA z dnia 29 kwietnia 2014 r.

Wprawdzie Wnioskodawcy wystąpili z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, obejmującej budowę 7 domków na działce nr (…), jednak miało to miejsce przed podziałem ww. działek i było związane ściśle z niezrealizowanym planem inwestycyjnym (działalność agroturystyczna). Wnioskodawcy nie uzbroili działek w energię, gaz i wodę. Sprzedaż działek będzie odbywać się tylko za pośrednictwem (…), co nie wykracza poza zwykłe formy ogłoszenia, jak to się dzieje w profesjonalnym handlu obrotem nieruchomościami. Charakter prowadzonej przez B. działalności, tj. w zakresie usług kosmetycznych i jako pośrednik w zakresie sprzedaży paliw (agent) jest również inny aniżeli ten, który jest przedmiotem wniosku.

Sprzedaż działek nie będzie dla Wnioskodawcy i Osoby Zainteresowanej źródłem utrzymania. Wnioskodawcy nie prowadzą działań ponadprzeciętnych w zakresie obrotu nieruchomościami, nie angażują w to środków podobnych do wykorzystywanych przez podmioty zajmujące się działalnością handlową w zakresie obrotu nieruchomościami, o których mowa w definicji zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawcy będą korzystali z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem, czynność taka oznacza działanie w sferze prywatnej, a to oznacza że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie mają w tej sytuacji znaczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Należy mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10 orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.).

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest to, czy zbywca w celu dokonania jego sprzedaży, podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Podkreślić należy, że wskazane orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, np. NSA z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1658/11), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11) oraz WSA z dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 670/11), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną).

Niemniej jednak o tym, że działania prowadzone przez sprzedawcę gruntu przybierają profesjonalną formę decydować może również sposób wykorzystywania gruntu, stąd - jak zaznaczono powyżej - niezbędna jest każdorazowa ocena okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca i Osoba Zainteresowana na podstawie umowy sprzedaży zawartej w formie Aktu Notarialnego z dnia 25 lutego 2015 r., nie będąc czynnymi podatnikami VAT w zakresie handlu nieruchomościami, nabyli od Skarbu Państwa - Agencji Nieruchomości Rolnych, własność niezabudowanej nieruchomości stanowiącą grunt, tj. działkę nr (…). Udział w nieruchomości, Wnioskodawcy i Osoby Zainteresowanej wynosi po 1/2. Wnioskodawcy nabyli grunt w celu zagospodarowania go, na własny użytek (budowa wspólnego domu). Po 5 latach od zakupu ww. nieruchomości, Wnioskodawcy podjęli decyzję, że oprócz budowy wspólnego domu, na przedmiotowej działce będą prowadzić gospodarstwo agroturystyczne. W związku z powyższym, Wnioskodawcy wystąpili z pisemnym wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy na działce nr (…), obejmującą budowę 7 budynków mieszkalnych (decyzja o warunkach zabudowy z dnia 27 października 2020 r.).

Z uwagi na przedłużającą się pandemię, a w rezultacie problemy finansowe, Wnioskodawca i Osoba Zainteresowana, zmuszeni byli, w całości zrezygnować z planów inwestycyjnych tj. prowadzenie działalności agroturystycznej. W związku z powyższym, nie doszło do realizacji zamierzonego celu, jakim była budowa 7 domków. Decyzją Burmistrza z 18 lutego 2021 r. działka o nr (…) została podzielna na 7 działek o różnej powierzchni.

Na jednej z nich, której powierzchnia wynosi 0,30 ha, Wnioskodawca i Osoba Zainteresowana postanowili się wybudować, a pozostałe działki sprzedać. Z uwagi na niezrealizowany plan inwestycyjny, posiadanie gruntu o takiej powierzchni okazało się dla Wnioskodawców już niecelowe. Ponadto, pieniądze uzyskane ze sprzedaży działek, miały być przeznaczone na budowę ich wspólnego domu, na jednej z ww. działek.

Wnioskodawca nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej, Osoba Zainteresowana prowadzi działalność w zakresie usług kosmetycznych oraz w zakresie sprzedaży paliw (agent).

Działki, które będą przedmiotem sprzedaży, nigdy nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę i Osobę Zainteresowaną w szeroko rozumianej działalności rolniczej ani pozarolniczej (gospodarczej). Nie dokonywali oni i nie dokonują dostaw (sprzedaży) produktów rolnych z przedmiotowych działek. Nieruchomość nie była i nie jest, przez Wnioskodawcę i Osobę Zainteresowaną oddana do odpłatnego korzystania na podstawie umowy najmu, dzierżawy czy innej umowy o podobnym charakterze.

Wnioskodawca i Osoba Zainteresowana od momentu zakupu do chwili sprzedaży w żaden sposób nie wykorzystywała działek, które będą przedmiotem sprzedaży.

Wnioskodawcy wystąpili z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy na działce nr (…), ale fakt ten miał miejsce jeszcze przed zamiarem podziału i sprzedaży działek.

Uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy na działce nr (…) nie było podyktowane chęcią uatrakcyjnienia działki i uzyskania większej kwoty przy sprzedaży działek, tylko potrzebą realizacji pierwotnego planu jakim była, budowa własnego domu i prowadzenie na przedmiotowej działce działalności agroturystycznej.

Wnioskodawca i Osoba Zainteresowana, nie uzbroili działek w energię, gaz i wodę i nie będą również o to wnioskować. Działki nie są i nie będą ogrodzone. Wnioskodawcy nie ponosili i nie będą ponosić żadnych nakładów związanych z uatrakcyjnieniem przedmiotowych działek. Sprzedaż działek będzie odbywać się wyłącznie za pośrednictwem strony internetowej (…).

Wątpliwości Wnioskodawców w przedmiotowej sprawie dotyczą kwestii czy przy sprzedaży działek będą oni występować w charakterze podatników zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy i czy planowana sprzedaż działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają dla określenia jego praw i obowiązków, zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy nie wynika taka aktywność Wnioskodawców, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawcy nie podjęli ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami, (takich jak: np. nabycie z zamiarem odsprzedaży, uzbrojenie terenu, ogrodzenie działek). Co prawda 5 lat od zakupu przedmiotowej działki Wnioskodawcy planowali prowadzić gospodarstwo agroturystyczne na tej działce, jednakże - co istotne - nabyli oni przedmiotową działkę z zamiarem budowy wspólnego domu, a nie z zamiarem prowadzenia na niej działalności gospodarczej czy z zamiarem sprzedaży w przyszłości.

W przedmiotowej sprawie brak jest zatem przesłanek pozwalających uznać Wnioskodawców w związku ze sprzedażą 6 działek powstałych z podziału działki nr (…) za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT, nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawę towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W analizowanej sprawie podejmowane przez Wnioskodawców czynności stanowią jedynie racjonalny sposób zagospodarowania posiadanego majątku prywatnego. Skutkiem powyższego, transakcja zbycia przedmiotowych działek nie będzie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu należy wskazać na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 6 kwietnia 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 234/16, w którym sąd stwierdził, że: „Uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy dla czterech działek powstałych w wyniku podziału działki siedliskowej, a także sprzedaż za pośrednictwem portali internetowych oraz biura nieruchomości nie stanowi o zawodowej działalności skarżącej. (\`(...)\`) Korzystanie z biura nieruchomości czy portali internetowych przy sprzedaży nieruchomości przemawia raczej za tym, że skarżąca nie zajmuje się profesjonalnym obrotem nieruchomościami. Trudno przy tym wyobrazić sobie w jaki inny sposób mogłaby znaleźć potencjalnych nabywców działek”.

Podsumowując, Wnioskodawcy przy sprzedaży działek powstałych z podziału działki nr (…) nie będą występować w charakterze podatników, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem planowana sprzedaż działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców jest prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawców i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.