Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-1589/13/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-03-25
Teza: opisane we wniosku czynności będą stanowiły transakcję zbycia przedsiębiorstwa, która pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (nie podlega opodatkowaniu) na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Skoro – jak wskazano we wniosku – na Zakład budżetowy (Wnioskodawcę) zostaną przeniesione: mienie, zobowiązania, należności, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, pracownicy oraz realizacja zadania własnych Gminy z zakresu kultury fizycznej i turystyki (przejęcie dokładnie dotychczasowej działalności likwidowanej jednostki budżetowej), będzie on nabywcą przedsiębiorstwa. W konsekwencji Wnioskodawca będzie obowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego na zasadach określonych w przepisie art. 91 ust. 9 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: jednostka-jednostka budżetowa; likwidacja; przedsiębiorstwa; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 grudnia 2013 r. (data wpływu 27 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania przejęcia przez zakład budżetowy wszelkich składników majątkowych, należności i zobowiązań oraz ksiąg rachunkowych i dokumentów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w wyniku likwidacji jednostki budżetowej, za transakcję zbycia przedsiębiorstwa niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT oraz korekty podatku naliczonego dokonywaną przez nabywcę przedsiębiorstwa zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania przejęcia przez zakład budżetowy wszelkich składników majątkowych, należności i zobowiązań oraz ksiąg rachunkowych i dokumentów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w wyniku likwidacji jednostki budżetowej, za transakcję zbycia przedsiębiorstwa niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT oraz korekty podatku naliczonego dokonywaną przez nabywcę przedsiębiorstwa zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Centrum \`(...)\` (dalej Wnioskodawca lub C. \`(...)\` – zakład budżetowy) jest samorządowym zakładem budżetowym oraz zarejestrowanym podatnikiem VAT, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej jako ustawa o VAT. Wnioskodawca, został utworzony na podstawie uchwały Rady Miejskiej z dnia 31 października 2013 r., która to zlikwidowała z dniem 30 listopada 2013 jednostkę budżetową działającą pod nazwą Centrum \`(...)\` i utworzyła z dniem 1 grudnia 2013 r. samorządowy zakład budżetowy Centrum \`(...)\`. Zakład powstał w celu realizacji zadania własnego Gminy z zakresu kultury fizycznej i turystyki w tym terenów, urządzeń i obiektów sportowych, przejmując dokładnie dotychczasową działalność likwidowanej jednostki budżetowej. Zgodnie z ww. uchwałą, C. \`(...)\` – zakład budżetowy wyposaża się w mienie komunalne (składniki majątkowe) Gminy znajdujące się w zarządzie likwidowanej jednostki według stanu na dzień 30 listopada 2013 r. Należności i zobowiązania likwidowanej jednostki budżetowej przejmuje nowo powstały zakład budżetowy, stając się tym samym następcą prawnym. Pracownicy jednostki budżetowej stają się pracownikami zakładu budżetowego zgodnie z art. 23 Kodeksu pracy (KP). Likwidacja jednostki budżetowej w celu przekształcenia w zakład budżetowy nie oznaczała zakończenia działalności, nie spowodowała zmiany profilu, charakteru ani zakresu zadań realizowanych przez jednostkę. Przejęcie należności i zobowiązań, ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nastąpiło bezpłatnie na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Przejęcie składników majątkowych, nastąpiło bezpłatnie na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego, z dniem 2 grudnia 2013 r. pomiędzy Gminą a C. \`(...)\` – zakład budżetowy. Uprzednio protokołem zdawczo odbiorczym przekazano składniki majątkowe w dniu 30 listopada pomiędzy Centrum \`(...)\`–jednostka budżetowa a Gminą. Czynności, o których mowa we wniosku to przekazanie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Przez cały okres działalności, w celu właściwej realizacji powierzonych przez gminę zadań, Centrum \`(...)\`– jednostka budżetowa ponosiła wydatki inwestycyjne, finansowane ze środków otrzymanych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego – Gminy. Ponosząc takie wydatki, obniżała kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych.

Po zakończeniu każdego roku, Centrum \`(...)\`– jednostka budżetowa dokonywał korekt, o których mowa w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług, przy czym w odniesieniu do znacznej części majątku nie dokonano jeszcze pełnych korekt, o których mowa w art. 91 ust. 2 uptu.

W związku z likwidacją jednostki budżetowej i utworzeniu zakładu budżetowego, zlikwidowana jednostka budżetowa złożyła we właściwym Urzędzie Skarbowym zgłoszenie aktualizacyjne NIP-2 z informacją o ustaniu bytu prawnego tejże jednostki i zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT-Z oraz deklarację VAT-7 za miesiąc listopad 2013 r. Powstały samorządowy zakład budżetowy C. \`(...)\`. złożył natomiast we właściwym Urzędzie Skarbowym zgłoszenie identyfikacyjne NIP-2 oraz zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R, w związku z czym zakład otrzymał potwierdzenie nadania Numeru Identyfikacji Podatkowej oraz potwierdzenie zarejestrowania podmiotu jako podatnika VAT czynnego. Zlikwidowana jednostka budżetowa wykonywała usługi z zakresu kultury fizycznej i turystyki w tym terenów, urządzeń i obiektów sportowych (wg PKO 9311 Z). Nowo powstały zakład budżetowy również wykonuje usługi z zakresu kultury fizycznej i turystyki w tym terenów, urządzeń i obiektów sportowych (wg PKD 9311Z).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.Czy przejęcie przez zakład budżetowy (C. \`(...)\` – Wnioskodawcy) wszelkich składników majątkowych, należności i zobowiązań oraz ksiąg rachunkowych i dokumentów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w wyniku likwidacji jednostki budżetowej jako podmiotu podatkowego, spełnia przesłanki do uznania opisanej we wniosku czynności za transakcję zbycia przedsiębiorstwa, nie podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, dla której korekta podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych, odliczonego przez jednostkę budżetową dokonywana jest przez nabywcę przedsiębiorstwa tj. C. \`(...)\` – zakład budżetowy zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

2.Czy w przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie 1, powstanie obowiązek podatkowy na gruncie podatku od towarów i usług czynności związanych z przekazaniem pozostałych po likwidacji jednostki składników majątkowych na rzecz zakładu budżetowego na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego oraz czy po stronie jednostki budżetowej, w związku z jej likwidacją, powstanie obowiązek dokonania jednorazowej korekty podatku VAT naliczonego i dopłacenia podatku VAT należnego, od wydatków inwestycyjnych, odliczonych przez C. \`(...)\` – jednostkę budżetową – skoro środki trwałe na które przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT nie zmieniły swojego przeznaczenia.

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Analizowaną procedurę transformacji jednostki budżetowej należy traktować jako zbycie przedsiębiorstwa, które prowadzi do wyłączenia zastosowania ustawy o podatku od towarów i usług art. 6 pkt 1 uptu. Zdaniem zakładu budżetowego – Wnioskodawcy przejęcie wszelkich składników majątkowych oraz ksiąg rachunkowych i dokumentów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w wyniku likwidacji jednostki budżetowej w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego spełnia przesłanki do uznania przedmiotowej transakcji za zbycie przedsiębiorstwa – po stronie jednostki budżetowej. Tym samym, stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, opisana we wniosku czynność zbycia przedsiębiorstwa nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zaś korekta podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych, odliczonego przez jednostkę budżetową dokonywana będzie przez nabywcę przedsiębiorstwa tj. C. \`(...)\`- zakład budżetowy zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

Fakt, że zlikwidowaną jednostkę budżetową nie uznaje się za przedsiębiorcę w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej działającego w imieniu własnym i na własny rachunek prowadzącego działalność gospodarczą nie znaczy, że nie można jej traktować jako przedsiębiorstwo na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). W myśl tego przepisu, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Likwidacja jednostki na mocy Uchwały Rady Miejskiej polega na zamknięciu rachunku bankowego oraz ustaleniu i przejęciu przez zakład budżetowy należności, zobowiązań. Pozostałe po likwidacji składniki majątkowe, zlikwidowanego jednostki budżetowej przejmuje zakład budżetowy Przejęcie następuje na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Jednostka budżetowa w istocie pomimo, że nie posiada osobowości prawnej stanowi samodzielne przedsiębiorstwo na gruncie przepisów ustawy o VAT. A zatem należy uznać, iż przedmiotem transakcji jest przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, gdyż stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja indywidualna została wydana na podstawie przepisów w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., ponieważ wniosek dotyczy stanu faktycznego mającego miejsce przed 1 stycznia 2014 r.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Stosownie bowiem do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu tego pojęcia, wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 552 ww. ustawy Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Wyłączenie ze zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa powoduje, że mamy do czynienia ze sprzedażą sumy składników majątkowych, a nie ze sprzedażą przedsiębiorstwa. Jeśli natomiast wyłączone ze zbycia składniki przedsiębiorstwa nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego, wówczas czynność taka, na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług uznana będzie za sprzedaż przedsiębiorstwa, chociaż nie obejmuje ona wszystkich jego składników.

W myśl art. 9 pkt 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 885 ze zm.), sektor finansów publicznych tworzą m.in. jednostki budżetowe.

Jednostkami budżetowymi, zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Zasady tworzenia, likwidowania i przekształcania jednostek budżetowych określa art. 12 ustawy o finansach publicznych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw, tworzą, łączą i likwidują:

1.  ministrowie, kierownicy urzędów centralnych, wojewodowie oraz inne organy działające na podstawie odrębnych ustaw – państwowe jednostki budżetowe,
2.  organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego – gminne, powiatowe lub wojewódzkie jednostki budżetowe.

Likwidując jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1, określa przeznaczenie mienia znajdującego się w zarządzie tej jednostki, z zastrzeżeniem ust. 7. W przypadku państwowej jednostki budżetowej decyzja o przeznaczeniu tego mienia jest podejmowana w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw Skarbu Państwa (art. 12 ust. 3 cyt. ustawy).

Na mocy art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o finansach publicznych, z zastrzeżeniem ust. 7, należności i zobowiązania likwidowanej gminnej, powiatowej lub wojewódzkiej jednostki budżetowej – przejmuje urząd odpowiedniej jednostki samorządu terytorialnego.

W myśl art. 12 ust. 6 cyt. ustawy, likwidując jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1, może postanowić o utworzeniu jednostki o innej formie organizacyjno-prawnej.

W przypadku, o którym mowa w ust. 6, organ może również zdecydować o przejęciu należności i zobowiązań likwidowanej jednostki budżetowej przez nowo utworzoną jednostkę (ust. 7 ww. przepisu).

Z treści wniosku wynika, że na podstawie uchwały Rady Miejskiej z 31 października 2013 r., doszło do likwidacji jednostki budżetowej działającej pod nazwą Centrum Sportu Turystyki i Rekreacji i utworzenia samorządowego zakładu budżetowego Centrum Sportu Turystyki i Rekreacji. Zakład powstał w celu realizacji zadania własnego Gminy z zakresu kultury fizycznej i turystyki w tym terenów, urządzeń i obiektów sportowych, przejmując dokładnie dotychczasową działalność likwidowanej jednostki budżetowej. Zgodnie z ww. uchwałą, zakład budżetowy wyposaża się w mienie komunalne (składniki majątkowe) Gminy S. znajdujące się w zarządzie likwidowanej jednostki według stanu na dzień 30 listopada 2013 r. Należności i zobowiązania likwidowanej jednostki budżetowej przejmuje nowo powstały zakład budżetowy, stając się tym samym następcą prawnym. Pracownicy jednostki budżetowej stają się pracownikami zakładu budżetowego zgodnie z art. 23 Kodeksu pracy (KP). Likwidacja jednostki budżetowej w celu przekształcenia w zakład budżetowy nie oznaczała zakończenia działalności, nie spowodowała zmiany profilu, charakteru ani zakresu zadań realizowanych przez jednostkę. Przejęcie należności i zobowiązań, ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nastąpiło bezpłatnie na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Przejęcie składników majątkowych, nastąpiło bezpłatnie na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego, z dniem 2 grudnia 2013 r. pomiędzy Gminą a zakładem budżetowym. Uprzednio protokołem zdawczo odbiorczym przekazano składniki majątkowe w dniu 30 listopada pomiędzy jednostką budżetową a Gminą S.. Czynności, o których mowa we wniosku to przekazanie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Biorąc pod uwagę przedstawione zdarzenie oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy stwierdzić, że przejęcie przez zakład budżetowy (Wnioskodawcę) od jednostki budżetowej wszelkich składników majątkowych, ksiąg i dokumentów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz pracowników w wyniku likwidacji jednostki budżetowej jako podmiotu podatkowego, spełnia przesłanki do uznania opisanej we wniosku czynności za przekazanie przedsiębiorstwa.

Należy podkreślić, że w rozpatrywanej sprawie utworzony na podstawie wyżej opisanej uchwały zakład budżetowy, powstał w celu realizacji zadania własnego Gminy z zakresu kultury fizycznej i turystyki w tym terenów, urządzeń i obiektów sportowych, przejmując dokładnie dotychczasową działalność likwidowanej jednostki budżetowej.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że Wnioskodawca – ww. zakład budżetowy, będzie podmiotem zdolnym do samodzielnego prowadzenia działalności i kontynuowania dotychczasowej działalności zlikwidowanej jednostki na bazie nabytego po niej majątku. Zatem opisane we wniosku czynności będą stanowiły transakcję zbycia przedsiębiorstwa, która pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (nie podlega opodatkowaniu) na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko wnioskodawcy w tej cześć jest prawidłowe.

Przechodząc natomiast do kwestii dokonywania korekt podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, tut. Organ stwierdza co następuje:

Z treści wniosku wynika, że przez cały okres działalności, w celu właściwej realizacji powierzonych przez gminę zadań, jednostka budżetowa (jednostka likwidowana) ponosiła wydatki inwestycyjne, finansowane ze środków otrzymanych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego – Gminy. Ponosząc takie wydatki, obniżała kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych. Po zakończeniu każdego roku, jednostka budżetowa dokonywał korekt, o których mowa w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług, przy czym w odniesieniu do znacznej części majątku nie dokonano jeszcze pełnych korekt, o których mowa w art. 91 ust. 2 uptu.

Stosownie do dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem spełnienia zarówno przesłanek pozytywnych, tzn. gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Kwota podatku naliczonego do odliczenia ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl ust. 2 ww. artykułu, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy o VAT).

Na mocy ust. 9 ww. artykułu, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przywołane przepisy polskiej ustawy stanowią implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 347, str. 1 ze zm.), zgodnie z którym w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania przez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

W świetle cyt. wyżej regulacji należy uznać, że przyjęta w art. 6 pkt 1 ustawy opcja wyłączenia od opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wymaga, aby w przypadku zbycia tak określonego przedmiotu, jego nabywca traktowany był jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia. W konsekwencji, w takiej sytuacji dochodzi do sukcesji prawnopodatkowej w zakresie podatku od towarów i usług – następuje przeniesienie na nabywcę zasad dotyczących opodatkowania tym podatkiem w odniesieniu do czynności związanych z nabytym mieniem na warunkach identycznych, jakie obowiązywały zbywcę, gdyby do zbycia nie doszło.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e Ordynacji podatkowej. W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, to jest sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych. Wskazać jednak należy, że regulacji tych nie stosuje się w przypadku przekształceń jednostek budżetowych – ustawodawca ograniczył ich zastosowanie jedynie do samorządowych zakładów budżetowych.

Jednakże, jak wynika z powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, na gruncie tej ustawy istnieje szczególne rozwiązanie, niezależne od unormowań zawartych w Ordynacji podatkowej, regulujące prawa i obowiązki następców prawnych. Norma wynikająca z art. 6 pkt 1 ustawy stanowi bowiem lex specialis wobec rozwiązań zawartych w Ordynacji podatkowej. W konsekwencji podatnik, który nabył przedsiębiorstwo (jego zorganizowaną część), i nadal je prowadzi, stanie się niejako następcą prawnym zbywcy tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Cytowane wcześniej przepisy ustawy o finansach publicznych regulują zasady tworzenia, likwidowania i przekształcania jednostek budżetowych (art. 12 ustawy o finansach publicznych).

Przepisy te jednoznacznie wskazują że, likwidując jednostkę budżetową, organ (uprawniony do jej likwidacji), może postanowić o utworzeniu jednostki o innej formie organizacyjno-prawnej oraz zdecydować o przejęciu należności i zobowiązań likwidowanej jednostki budżetowej przez nowo utworzoną jednostkę (art. 12 ust. 6 i 7 ww. ustawy).

Z treści wniosku wynika, że przez cały okres działalności, w celu właściwej realizacji powierzonych przez gminę zadań, jednostka budżetowa (jednostka likwidowana) ponosiła wydatki inwestycyjne, finansowane ze środków otrzymanych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego – Gminy. Ponosząc takie wydatki, obniżała kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych. Po zakończeniu każdego roku, jednostka budżetowa dokonywał korekt, o których mowa w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług, przy czym w odniesieniu do znacznej części majątku nie dokonano jeszcze pełnych korekt, o których mowa w art. 91 ust. 2 uptu.

Mając na uwadze powyższe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa stwierdzić należy, że skoro – jak wskazano we wniosku – na Zakład budżetowy (Wnioskodawcę) zostaną przeniesione: mienie, zobowiązania, należności, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, pracownicy oraz realizacja zadania własnych Gminy z zakresu kultury fizycznej i turystyki (przejęcie dokładnie dotychczasowej działalności likwidowanej jednostki budżetowej), będzie on nabywcą przedsiębiorstwa. W konsekwencji Wnioskodawca będzie obowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego na zasadach określonych w przepisie art. 91 ust. 9 ustawy o VAT.

Wobec tego, należy stwierdzić, że stanowisko Wnioskodawcy w myśl którego korekta podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych, odliczonego przez jednostkę budżetową dokonywana będzie przez nabywcę przedsiębiorstwa tj. zakład budżetowy zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, jest prawidłowe.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy oceniane całościowo jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14b § 3 cyt. w sentencji ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego opisu stanu faktycznego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

W związku z udzieleniem pozytywnej odpowiedzi na pytanie pierwsze rozpatrywanie sprawy w kontekście kolejnego pytania tj. „Czy w przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie 1, powstanie obowiązek podatkowy na gruncie podatku od towarów i usług czynności związanych z przekazaniem pozostałych po likwidacji jednostki składników majątkowych na rzecz zakładu budżetowego na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego oraz czy po stronie jednostki budżetowej, w związku z jej likwidacją, powstanie obowiązek dokonania jednorazowej korekty podatku VAT naliczonego i dopłacenia podatku VAT należnego, od wydatków inwestycyjnych, odliczonych przez C. \`(...)\` – jednostkę budżetową – skoro środki trwałe na które przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT nie zmieniły swojego przeznaczenia”, stało się bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.