Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-124/14-6/PR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-05-19
Teza: prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z instalacją kolektorów słonecznych; okresu rozliczeniowego, w którym Gmina może dokonać odliczenia.
Słowa kluczowe: gmina; instalacja; kolektor-kolektor słoneczny
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 13 lutego 2014 r. (data wpływu 17 lutego 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 kwietnia 2014 r. (data wpływu 30 kwietnia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z instalacją kolektorów słonecznych;

*   okresu rozliczeniowego, w którym Gmina może dokonać odliczenia

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu instalacji solarnych;

*   stawki podatku VAT dla usługi montażu instalacji solarnych na domach prywatnych;

*   podstawy opodatkowania dla świadczonej ww. usługi;

*   uznania wpłat otrzymanych od mieszkańców za zaliczki podlegające opodatkowaniu;

*   prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z instalacją kolektorów słonecznych;

*   okresu rozliczeniowego, w którym Gmina może dokonać odliczenia;

*   braku obowiązku naliczenia podatku VAT z tytułu nieodpłatnego użyczenia instalacji solarnych mieszkańcom w okresie trwałości projektu;

*   braku opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom bez dodatkowego wynagrodzenia kolektorów słonecznych po upływie 5-letniego okresu trwałości projektu.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 kwietnia 2014 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy oraz wskazanie, które z zadanych pytań dotyczą stanu faktycznego, a które zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od 2009 r.

Wnioskodawca planuje realizację zadania polegającego na zakupie i montażu na budynkach stanowiących własność mieszkańców Gminy (dalej: „Mieszkańcy” lub „Właściciele nieruchomości”) kolektorów słonecznych do konwersji energii promieniowania słonecznego na ciepło (dalej: „kolektory słoneczne” lub „instalacje solarne”).

Każda z planowanych do realizacji instalacji solarnych będzie składała się z:

*   baterii kolektorów - umieszczonej zazwyczaj na dachu budynku,

*   podgrzewacza - umieszczonego wewnątrz budynku (na ogół w sąsiedztwie kotła c.o.),

*   zespołu pompowo-sterowniczego - umieszczonego obok podgrzewacza.

Kolektory słoneczne mają być zainstalowane na dachach budynków należących do Mieszkańców Gminy. W jednostkowych przypadkach, gdy instalacja kolektorów na dachach budynków mieszkalnych będzie nieuzasadniona lub niemożliwa, dopuszcza się zainstalowanie kolektorów zakotwionych do ściany budynku. Budynki objęte przedmiotową inwestycją są budynkami mieszkalnymi stałego zamieszkania sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11. W budynkach tych nie ma lokali użytkowych. Większość budynków stanowi budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111) o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m kw.

Ww. zadanie zostanie zrealizowane na podstawie kontraktu na roboty z wyłonionym przez Gminę wykonawcą, u którego Gmina zakupi usługę montażu i uruchomienia zestawu solarnego. Faktury z tytułu realizacji projektu wystawiane będą na Gminę z podaniem jej NIP. Zgodnie z warunkami kontraktu usługa wykonywana będzie w budynkach osób fizycznych - Mieszkańców Gminy, którzy zostali objęci przedmiotową inwestycją na podstawie złożonych przez nich zgłoszeń.

W celu uzyskania dofinansowania realizowanej inwestycji Gmina zawarła z Województwem umowę o dofinansowanie Projektu z dnia 27 listopada 2013 r. w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (dalej: „RPO”) na lata 2007-2013 (dalej: „Projekt”). Przedmiotowa umowa przewiduje dofinansowanie w kwocie stanowiącej 85% kwoty wydatków kwalifikowalnych Projektu. Zgodnie z treścią ww. umowy, jako planowaną datę zakończenia finansowego realizacji Projektu przyjęto dzień 30 stycznia 2015 r.

Zgodnie ze złożonym przez Gminę wnioskiem o dofinansowanie Projektu z RPO kolektory słoneczne mają pozostać własnością Gminy przez okres trwałości Projektu, tj. 5 lat od dnia zatwierdzenia końcowego wniosku o płatność w ramach rozliczenia Projektu z instytucją dofinansowującą.

Procedury związane z realizacją Projektu realizowane są w dwóch etapach. Pierwszy dotyczył prac przygotowawczych, w ramach których realizowane były działania związane z przygotowaniem projektu do wdrożenia: akcja informacyjna, składanie zgłoszeń przez mieszkańców Gminy, opracowanie zebranych materiałów, rozpoznanie rynku i wybór technologii planowanych do zainstalowania kolektorów słonecznych. Natomiast w etapie drugim realizowane będą zadania bezpośrednio dotyczące wykonania inwestycji w ramach Projektu. Równolegle będą prowadzone działania dotyczące zarówno procedur związanych z zarządzaniem Projektem i promocją, jak i prac budowlanych oraz instalacyjnych.

W celu realizacji Projektu, Gmina podpisała z Mieszkańcami umowy użyczenia (dalej: „umowy użyczenia”) oraz umowy, których celem jest ustalenie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych stron, związanych z montażem i eksploatacją kolektorów słonecznych (dalej: „umowy o wzajemnych zobowiązaniach”) - łącznie dalej jako: „Umowy”.

Na podstawie umów użyczenia Mieszkańcy będący właścicielami, współwłaścicielami lub osobami posiadającymi inny tytuł prawny do dysponowania nieruchomościami zabudowanymi budynkami mieszkalnymi, w których montowane będą kolektory słoneczne, oddają bezpłatnie Gminie do używania część dachu lub ściany oraz część wewnętrzną tych budynków z przeznaczeniem na zainstalowanie zestawu solarnego. Umowy te zawarte są na czas określony, tj. do końca upływu okresu trwałości Projektu (5 lat od dnia zatwierdzenia końcowego wniosku o płatność w ramach rozliczenia Projektu z instytucją dofinansowującą).

Z kolei zgodnie z treścią umów o wzajemnych zobowiązaniach, Gmina zobowiązuje się do zabezpieczenia rzeczowej realizacji Projektu, na którą składa się wyłonienie wykonawcy instalacji solarnej oraz nadzoru inwestorskiego, ustalenie harmonogramu realizacji, sprawowanie bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe Projektu.

W ramach umów o wzajemnych zobowiązaniach Mieszkańcy zobowiązali się do zapłaty na rzecz Gminy kwoty odpowiadającej części kosztów montażu kolektora słonecznego zamontowanego w ich budynku (14% wartości instalacji solarnej). Niedokonanie przez Mieszkańca wpłaty w terminie i wysokości określonej w umowie o wzajemnych zobowiązaniach, jest równoznaczne z rezygnacją z udziału w Projekcie i rozwiązaniem umowy. Tym samym dokonanie wpłaty przez Mieszkańca stanowi warunek sine qua non realizacji Projektu.

Wpłata realizowana będzie w dwóch transzach w następujący sposób:

1.  I transza w terminie 14 dni od daty podpisania przez Właściciela nieruchomości umowy o wzajemnych zobowiązaniach,
2.  II transza - po rozstrzygnięciu przetargu dotyczącego wykonania instalacji solarnych i po obliczeniu ostatecznej wartości Projektu, będącej efektem procedury przetargowej w terminie 14 dni od otrzymania od Gminy pisemnej informacji o wysokości drugiej wpłaty.

Zgodnie z zapisami umów o wzajemnych zobowiązaniach, w przypadku powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT dotyczącego wpłat powyższych kwot przez Mieszkańców, kwoty te stanowią kwoty netto, zaś Mieszkańcy zobowiązani są dopłacić kwotę pieniężną odpowiadającą podatkowi VAT w odpowiedniej stawce.

Pozostałą część kosztów realizacji Projektu, tj. ok. 1% jego wartości Gmina sfinansuje z własnych środków.

Zgodnie z umowami o wzajemnych zobowiązaniach po zakończeniu prac montażowych instalacje solarne pozostaną własnością Gminy do końca okresu trwałości Projektu, tj. przez 5 lat od dnia zatwierdzenia końcowego wniosku o płatność w ramach rozliczenia Projektu z instytucją dofinansowującą. W tym okresie Gmina nieodpłatnie użyczy instalacje solarne Mieszkańcom do korzystania w okresie trwałości Projektu, który pokrywa się z okresem, na jaki zawarta jest umowa o wzajemnych zobowiązaniach.

Poza opłatą opisaną powyżej umowy o wzajemnych zobowiązaniach nie przewidują pobierania jakichkolwiek innych opłat od Mieszkańców w okresie obowiązywania tych umów. W przypadku wystąpienia kosztów niekwalifikowalnych Mieszkańcy zobowiązani są do samodzielnego sfinansowania tych kosztów.

Po upływie okresu obowiązywania umów o wzajemnych zobowiązaniach (i okresu trwałości Projektu), zestaw solarny zostanie przekazany Mieszkańcowi na własność. Sposób przeniesienia prawa własności zostanie uregulowany odrębna umową. Wnioskodawca przewiduje, że po tym okresie kolektory słoneczne zostaną przekazane Mieszkańcom bez dodatkowego wynagrodzenia.

Z tytułu realizacji Projektu Gmina otrzymała dotychczas tylko fakturę zakupową dotyczącą opracowania studium wykonalności. Faktura zawierała podatek VAT (23%), który dotychczas nie został przez Gminę odliczony w deklaracji VAT.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z treścią zawieranych z Mieszkańcami umów, właściciel nieruchomości „dobrowolnie zobowiązuje się do uiszczenia kwoty odpowiadającej 14% kosztu kwalifikowanego zainstalowania na jego budynku mieszkalnym instalacji solarnej wraz z obsługą organizacyjną i prawną” (dalej również: „Projekt” lub „Inwestycja”). Jednocześnie umowy przewidują, że niedokonanie przez właściciela nieruchomości wpłaty w terminie w wyżej określonej wysokości, będzie równoznaczne z rezygnacją z udziału w Projekcie i rozwiązaniem umowy. W związku z powyższym, choć zawarcie samej umowy jest dobrowolne, jednak po zawarciu umowy zapłata jest obowiązkowa. Od jej dokonania uzależniona jest/będzie realizacja Inwestycji. W przypadku braku wpłaty Inwestycja nie będzie realizowana dla danego mieszkańca. Wpłata jest warunkiem koniecznym, aby Gmina dokonała zainstalowania instalacji solarnej.

Warunki umowy na wykonanie instalacji solarnych są/będą jednakowe dla wszystkich mieszkańców, o których mowa we wniosku.

Jak wskazano wyżej, zgodnie z treścią umów zawieranych przez Gminę z mieszkańcami, właściciel nieruchomości dobrowolnie zobowiązuje się do uiszczenia kwoty odpowiadającej 14% kosztu kwalifikowanego zainstalowania na jego budynku mieszkalnym instalacji solarnej wraz z obsługą organizacyjną i prawną. Oznacza to, że procentowo każdy mieszkaniec będzie zobowiązany w ten sam sposób (14%), jednakże ostatecznie kwota wpłaty może się różnić - np. ze względu na fakt zainstalowania instalacji solarnej na ścianie budynku, zamiast na jego dachu, bądź z uwagi na inny typ instalacji (większe lub mniejsze zapotrzebowanie danego gospodarstwa na energię).

Zgodnie z brzmieniem umowy z mieszkańcami „właściciel nieruchomości wyraża gotowość uczestnictwa w projekcie i dobrowolnie zobowiązuje się do uiszczenia kwoty (\`(...)\`)”. Jednocześnie Gmina otrzymane od mieszkańców środki wykorzysta do pokrycia kosztów prowadzonej Inwestycji, tj. montażu instalacji solarnych zleconych zewnętrznym wykonawcom. Niemniej jednak w ocenie Gminy w relacji mieszkaniec - Gmina wpłaty mieszkańców stanowią raczej wynagrodzenie, które mieszkańcy płacą Gminie za wykonaną usługę lub dostawę towarów.

W ocenie Gminy, montaż instalacji solarnych jest/będzie wykonywany w ramach budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy domów prywatnych, o których mowa we Wniosku.

Zdaniem Gminy, świadczy ona na rzecz mieszkańców opodatkowaną VAT usługę lub dostawę towarów, za które otrzymuje wynagrodzenie (montaż kolektorów słonecznych). Tym samym Gmina uważa, że wydatki poniesione w związku z realizacją przedmiotowej Inwestycji, dotyczące instalacji kolektorów słonecznych na budynkach osób fizycznych, są/będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

W opinii Gminy, realizacja Inwestycji należy do zadań własnych Gminy, jako sprawa z zakresu „zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną” związana z zaspokajaniem zbiorowych potrzeb wspólnoty. Podstawę prawną stanowi tu przede wszystkim art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 594, z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem „zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: 3) (\`(...)\`) zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Gmina ma pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z realizacją kolektorów słonecznych? (oznaczone we wniosku jako pytanie nr 5)
2.  Czy w związku z dotychczasowym brakiem odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur zakupowych dotyczących realizacji kolektorów słonecznych, otrzymanych przed 2014 r., Gmina ma prawo skorygować rozliczenia VAT i ująć faktury zakupowe oraz odliczyć wykazany w nich VAT naliczony w miesiącach ich otrzymania? (oznaczone we wniosku jako pytanie nr 6)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1 (we wniosku Ad. 5)

Gmina ma pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z realizacją kolektorów słonecznych.

Ad. 2 (we wniosku Ad. 6)

W związku z dotychczasowym brakiem odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur zakupowych dotyczących realizacji kolektorów słonecznych, otrzymanych przed 2014 r., Gmina ma prawo skorygować rozliczenia VAT i ująć faktury zakupowe oraz odliczyć wykazany w nich VAT naliczony w miesiącach ich otrzymania.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1 (we wniosku Ad. 5)

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści tej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku VAT, w sytuacji gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest więc ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:

*   zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz

*   pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi.

Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Co więcej, nabywając towary i usługi w związku ze świadczeniem usługi montażu kolektorów słonecznych, Gmina występuje w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT - przedmiotowe zakupy służą jej do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (odpłatne świadczenie usług), które wykonuje na podstawie cywilnoprawnych umów o wzajemnych zobowiązaniach zawartych z Mieszkańcami.

Gmina ponadto wskazała, iż zakupiona przez nią usługa montażu kolektorów słonecznych, wykonana na zlecenie Gminy przez wybranego przez nią wykonawcę, jest bezpośrednio związana ze świadczeniem przez Gminę na rzecz Mieszkańców usługi termomodernizacji budynku. W zaistniałej sytuacji związek ten jest oczywisty i w najwyższym stopniu bezpośredni, gdyż nabywana przez Gminę usługa jest w dużym stopniu tożsama z usługą świadczoną przez Gminę na rzecz Mieszkańców. Organizując proces inwestycyjny Gmina jest tutaj swego rodzaju pośrednikiem czy przedstawicielem Mieszkańców. Nabywa ona usługę wykonania instalacji solarnych, zapewnia koordynację procesu inwestycyjnego, odpowiedni nadzór i rozliczenie administracyjno-finansowe (zgody, odbiory, dofinansowanie itp.). Zobowiązanie do takich działań wynika dla Gminy z zawieranych z Mieszkańcami umów o wzajemnych zobowiązaniach. Z drugiej strony Gmina otrzymuje od Mieszkańców określone wpłaty wynikające z tych umów i stanowiące rodzaj wynagrodzenia za jej świadczenia.

Co więcej, należy tu podkreślić, że związek dokonywanych przez Gminę zakupów ze sprzedażą opodatkowaną istnieje od samego początku inwestycji polegającej na realizacji kolektorów słonecznych, gdyż już w fazie planowania tej inwestycji Gmina zamierzała pobrać od Mieszkańców opłatę, która warunkowała montaż instalacji solarnych na ich posesjach i udostępnienie im tych instalacji do korzystania. Zamiary te znalazły odzwierciedlenie w treści umowy o wzajemnych zobowiązaniach zawieranej z Mieszkańcami.

W świetle powyższego należy uznać, że Gmina ma pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z realizacją świadczonej przez nią usługi termomodernizacji budynku poprzez montaż kolektorów słonecznych.

Stanowisko Gminy, zgodnie z którym ma ona prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach od jej podwykonawców, zostało potwierdzone m.in. przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 22 listopada 2013 r., sygn. ITPP2/443-889/13/AW, w której Dyrektor wskazał, iż „Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją ww. projektu w części dotyczącej instalacji kolektorów słonecznych na budynkach mieszkańców, pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy, ograniczających to prawo, gdyż spełniona będzie podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych”.

*   Analogiczne stanowisko wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 14 września 2012 r. (sygn. IBPP3/443-580/12/UH).

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 25 maja 2010 r., sygn. ITPP1/443-224/10/AJ, który uznał, że „prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W przedmiotowej sprawie warunek ten zostanie spełniony, bowiem poniesione wydatki mają bezpośredni związek z wykorzystaniem realizowanej inwestycji do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych. Tym samym Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją ww. zadania inwestycyjnego w zakresie, o którym mowa w art. 86 ust. 1, tj. w zakresie, w jakim realizowana inwestycja będzie służyła czynnościom opodatkowanym, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT”.

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 24 lutego 2010 r., sygn. IBPP4/443-335/10/AŚ, w której wskazano, iż „w przedmiotowej sprawie spełnione zostały przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, albowiem Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT, a nabyte towary i usługi będą służyły do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych (uzyskiwanie obrotu opodatkowanego podatkiem VAT z tytułu umowy odpłatnego użytkowania). Tym samym Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją zadania inwestycyjnego pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o VAT”.

Ad. 2 (we wniosku Ad. 6)

Zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego.

Jak wykazano powyżej, Gmina ma pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach zakupowych związanych z montażem instalacji solarnych, jednakże nie odliczyła dotychczas podatku naliczonego wykazanego na otrzymanych przez nią fakturach. W tej sytuacji, w świetle art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, nie budzi wątpliwości, że Gmina ma prawo dokonać korekty przeszłych rozliczeń VAT i ująć otrzymane faktury oraz wynikający z nich VAT w okresach, w których powstało prawo do odliczenia. W odniesieniu do faktur zakupowych otrzymanych w 2013 r. i wcześniej prawo to powstawało w rozliczeniu za okres, w którym Gmina otrzymała fakturę zakupową. Tym samym, chcąc obecnie skorzystać z prawa do odliczenia VAT naliczonego z takich faktur, Gmina powinna skorygować rozliczenie za miesiąc otrzymania faktury zakupowej i uwzględnić w nim VAT naliczony z takiej faktury.

Uprawnienie do korekty na podstawie art. 86 ust. 13 nie ulegnie zmianie w odniesieniu do faktur otrzymanych po 1 stycznia 2014 r., co do których Gmina nie uwzględniłaby pierwotnie podatku naliczonego. Niemniej jednak w tym wypadku faktury zakupowe powinny zostać ujęte w okresach, w których powstał u sprzedawcy obowiązek podatkowy, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym Gmina otrzyma fakturę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a) ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Natomiast zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., iż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji

Z powyższego wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej i związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Zauważyć należy, iż formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć działalności gospodarczej i wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Natomiast jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminie określonym w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. ).

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Stosownie do obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny. Natomiast jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.).

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. - jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Z kolei art. 86 ust. 13 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. – stanowi, iż jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Stosownie do art. 81 § 1 ustawy dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Na mocy art. 81 § 2 ww. ustawy, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy jej sporządzeniu. Może on dotyczyć określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości nadpłaty lub zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym, poprawnym już wypełnieniu deklaracji z dołączonym pisemnym uzasadnieniem wyjaśniającym przyczynę korekty.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca, będący zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, planuje realizację zadania polegającego na zakupie i montażu na budynkach stanowiących własność mieszkańców Gminy (dalej: „Mieszkańcy” lub „Właściciele nieruchomości”) kolektorów słonecznych do konwersji energii promieniowania słonecznego na ciepło (dalej: „kolektory słoneczne” lub „instalacje solarne”). Kolektory słoneczne mają być zainstalowane na dachach budynków należących do Mieszkańców Gminy. W jednostkowych przypadkach, gdy instalacja kolektorów na dachach budynków mieszkalnych będzie nieuzasadniona lub niemożliwa, dopuszcza się zainstalowanie kolektorów zakotwionych do ściany budynku. Ww. zadanie zostanie zrealizowane na podstawie kontraktu na roboty z wyłonionym przez Gminę wykonawcą, u którego Gmina zakupi usługę montażu i uruchomienia zestawu solarnego. Faktury z tytułu realizacji projektu wystawiane będą na Gminę z podaniem jej NIP.

W celu uzyskania dofinansowania realizowanej inwestycji Gmina zawarła z Województwem umowę o dofinansowanie Projektu z dnia 27 listopada 2013 r. w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (dalej: „RPO”) na lata 2007-2013 (dalej: „Projekt”). Przedmiotowa umowa przewiduje dofinansowanie w kwocie stanowiącej 85% kwoty wydatków kwalifikowalnych Projektu. Zgodnie z treścią ww. umowy, jako planowaną datę zakończenia finansowego realizacji Projektu przyjęto dzień 30 stycznia 2015 r. W celu realizacji Projektu, Gmina podpisała z Mieszkańcami umowy użyczenia (dalej: „umowy użyczenia”) oraz umowy, których celem jest ustalenie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych stron, związanych z montażem i eksploatacją kolektorów słonecznych (dalej: „umowy o wzajemnych zobowiązaniach”) - łącznie dalej jako: „Umowy”.

Z tytułu realizacji Projektu Gmina otrzymała dotychczas tylko fakturę zakupową dotyczącą opracowania studium wykonalności. Faktura zawierała podatek VAT (23%), który dotychczas nie został przez Gminę odliczony w deklaracji VAT.

Zdaniem Gminy, świadczy ona na rzecz mieszkańców opodatkowaną VAT usługę lub dostawę towarów, za które otrzymuje wynagrodzenie (montaż kolektorów słonecznych). Tym samym Gmina uważa, że wydatki poniesione w związku z realizacją przedmiotowej Inwestycji, dotyczące instalacji kolektorów słonecznych na budynkach osób fizycznych, są/będą związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu wskazać należy, iż w interpretacji indywidualnej Nr IPTPP2/443-124/14-4/PR tut. Organ potwierdził stanowisko Wnioskodawcy, iż otrzymywane przez Gminę wpłaty od Mieszkańców stanowią wynagrodzenie za świadczoną przez Gminę na ich rzecz usługę, która podlega opodatkowaniu VAT.

Ad. 1

Analizując przedstawione okoliczności w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa, należy uznać, iż w przedmiotowej sprawie są spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, a wydatki poniesione w związku z realizacją przedmiotowej Inwestycji, dotyczące instalacji kolektorów słonecznych na budynkach osób fizycznych, są związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji powyższego, Wnioskodawcy - zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi VAT, na podstawie przepisu art. 86 ust. 1 ustawy - przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek wynikających z art. 88 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 (we wniosku pytanie nr 5) należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Odnosząc się natomiast do pytania nr 2 stwierdzić należy, iż skoro Wnioskodawca nie skorzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów lub usług wykorzystywanych w związku z realizacją ww. inwestycji otrzymanych przed 2014 r., to – w myśl art. 86 ust. 13 ustawy - będzie mógł to uczynić poprzez złożenie korekt deklaracji podatkowych za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 (we wniosku pytanie nr 6) należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego związanego z instalacją kolektorów słonecznych;

*   okresu rozliczeniowego, w którym Gmina może dokonać odliczenia.

Natomiast w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu wkładu własnego w kosztach montażu instalacji solarnych;

*   stawki podatku VAT dla usługi montażu instalacji solarnych na domach prywatnych;

*   podstawy opodatkowania dla świadczonej ww. usługi;

*   uznania wpłat otrzymanych od mieszkańców za zaliczki podlegające opodatkowaniu

*   braku obowiązku naliczenia podatku VAT z tytułu nieodpłatnego użyczenia instalacji solarnych mieszkańcom w okresie trwałości projektu;

*   braku opodatkowania podatkiem VAT przekazania mieszkańcom bez dodatkowego wynagrodzenia kolektorów słonecznych po upływie 5-letniego okresu trwałości projektu,

zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.