Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB1.4511.1097.2016.1.KS1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-12-15
Teza: w zakresie ustalenia źródła przychodu, możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków poniesionych na nabycie papierów wartościowych
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; papier-papiery wartościowe; sprzedaż; wydatek; zakup
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r, poz 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2016 r. (data wpływu 31 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia źródła przychodu, możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków poniesionych na nabycie papierów wartościowych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia źródła przychodu, możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatków poniesionych na nabycie papierów wartościowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, \[dalej: Wnioskodawca\] prowadzi, w sposób ciągły i zorganizowany, na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Rzeczypospolitej Polskiej („CEIDG”) działalność gospodarczą, polegającą m.in. na działalności usługowej wspomagającej produkcję roślinną. Wnioskodawca planuje rozszerzyć prowadzoną przez siebie działalność gospodarczą o działalność inwestycyjną, polegającą na zakupie i sprzedaży różnego rodzaju papierów wartościowych. W tym celu, Wnioskodawca dokona stosownego rozszerzenia działalności gospodarczej w CEIDG poprzez dodanie następujących kodów PKD: PKD 64.99.Z, tj. „pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych oraz PKD 66.19.Z, tj. „pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych”. Wnioskodawca będzie samodzielnie decydować o zakupie i sprzedaży papierów wartościowych, a same transakcje będą zazwyczaj przeprowadzane przez wybrane biura maklerskie. W związku z aktywnym inwestowaniem w instrumenty finansowe Wnioskodawca będzie ponosił różne wydatki. Przykładowymi wydatkami będą m.in: sam zakup papierów wartościowych, opłaty notarialne, prowizje biur maklerskich, podatek od czynności cywilnoprawnych, itd. Dodatkowo mogą pojawić się inne koszty związane z działalnością inwestycyjną, takie jak np. koszty usług doradztwa prawnego i podatkowego związanego z transakcjami zakupu i sprzedaży papierów wartościowych, koszty analiz finansowych oraz niezależnych wycen nabywanych papierów wartościowych i inne podobne koszty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Jakie wydatki Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w związku z transakcjami sprzedaży papierów wartościowych, które dokonywane będą, co do zasady, poprzez biuro maklerskie, tak aby prawidłowo określić dochód/stratę na tych transakcjach, zgodnie z przepisami ustawy PIT?
2.  W którym momencie Wnioskodawca powinien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki pośrednie, tj. koszty niezależnych wycen, koszty doradztwa inwestycyjnego, prawnego i podatkowego, związane z procesem zakupu papierów wartościowych?
3.  Czy Wnioskodawca, powinien wykazać w swoich rozliczeniach podatkowych dochód/stratę na sprzedaży papierów wartościowych jako źródło przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT), czy też jako źródło przychodów z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych (art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy PIT)?

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1

Przy sprzedaży papierów wartościowych dokonanej poprzez biuro maklerskie, będzie mógł on zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wszystkie wydatki z tego tytułu, czyli koszt zakupu papierów wartościowych, wydatki z tytułu prowizji maklerskiej oraz wszelkie pozostałe wydatki związane z prowadzoną działalnością inwestycyjną.

Wniosek taki, w ocenie Wnioskodawcy, wynika z przepisów ustawy PIT, a mianowicie:

„Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.” - art. 22 ust. 1 ustawy PIT.

„Dochodem, o którym mowa w ust. 1 jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14.” - art. 30b ust. 2 ustawy PIT.

Wymienione powyżej przepisy - zdaniem Wnioskodawcy - jednoznacznie wskazują, że w przypadku sprzedaży papierów wartościowych (tak samo zresztą jak w przypadku każdej innej działalności gospodarczej), kosztem uzyskania przychodów będą wszelkie wydatki związane z przychodami uzyskanymi w wyniku takiej sprzedaży. W żadnym przepisie ustawy PIT ustawodawca nie przewidział wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów tego typu kosztów, co oznacza, że wszelkie wydatki związane z nabyciem papierów wartościowych będą kosztem uzyskania przychodów, jako wydatki związane z przychodem uzyskanym w wyniku sprzedaży tych papierów wartościowych.

Ad. 2

Kwestia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z procesem zakupu papierów wartościowych została przez ustawodawcę wprost określona w ustawie PIT:

„Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierowi wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.” - art. 23 ust. 1 pkt 38) ustawy PIT.

Biorąc pod uwagę brzmienie powyższego przepisu, zdaniem Wnioskodawcy, należy dokonać podziału omawianych wydatków związanych z nabywaniem papierów wartościowych na dwie grupy:

*   wydatki związane stricte z nabyciem papierów wartościowych (tzw. koszty bezpośrednie); mając na względzie wykładnię literalną, wspartą wykładnią celowościową, powołanego przepisu, stwierdzić należy, że za „wydatki na nabycie lub objęcie udziałów tub akcji” uznać należy samą cenę uiszczoną za te aktywa, powiększoną o poniesione koszty, które bezpośrednio warunkują skuteczne nabycie udziałów, akcji lub innych papierów wartościowych. Do takich wydatków należeć będą zatem, zdaniem Wnioskodawcy: opłaty notarialne, prowizja biura maklerskiego, podatek od czynności cywilnoprawnych. Tego typu koszty będą stanowiły koszt uzyskania przychodów dopiero przy zbyciu nabytych lub objętych wcześniej papierów wartościowych.
*   wydatki pośrednio związane z nabyciem/objęciem papierów wartościowych; do tej kategorii należy zaliczyć koszty takie jak: koszty usług doradztwa prawnego i podatkowego związanego z prowadzoną działalnością inwestycyjną, koszty analiz finansowych oraz niezależnych wycen nabywanych papierów wartościowych i inne koszty związane z powyższą działalnością. Ponieważ nie są to koszty warunkujące samo nabycie lub objęcie papierów wartościowych, lecz koszty pośrednie, poprzedzające transakcję nabycia lub objęcia udziałów/akcji lub innych papierów wartościowych, nie mogą one stanowić wydatków objętych dyspozycją art. 23 ust. 1 pkt 38) ustawy PIT. Dlatego też, należy je zakwalifikować do kosztów pośrednich, w rozumieniu art. 22 ust. 5c ustawy PIT, które stanowią koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia (czyli na bieżąco).

Stanowisko zaprezentowane powyżej zostało potwierdzone wielokrotnie przez organy podatkowe, m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 lutego 2012 r. (sygn. ILPB3/423-530/11-2/KS) czy też interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 20 października 2011 r. (sygn. ITPB3/423-350b/11/MK).

Ad.3

Wnioskodawca powinien zaliczyć przychody uzyskane ze sprzedaży posiadanych papierów wartościowych do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (czyli do źródła przychodów wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3) ustawy PIT, a nie do przychodów z kapitałów pieniężnych (czyli nie do źródła przychodów wskazanego w art. 10 ust 1 pkt 7) ustawy PIT).

Kwestię zaliczenia przychodu ze sprzedaży papierów wartościowych do określonego źródła przychodów regulują przepisy ustawy PIT a mianowicie:

„Ilekroć w ustawie jest mowa o: działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową: a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt l, 2 i 4-9.”- art. 5a pkt 6 lit. a ustawy PIT.

„Źródłami przychodów są: (\`(...)\`) pozarolnicza działalność gospodarcza.” - art. 10 ust. l pkt 3 ww. ustawy PIT.

„Źródłami przychodów są: (\`(...)\`) kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.” - art. 10 ust. 1 pkt 7) ww. ustawy PIT.

„Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.”- art. 30b ust. 1 ustawy PIT.

„Przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie udziałów (akcji), papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej.” - art. 30b ust. 4 ww. ustawy PIT.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu, bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 2 i 4 ustawy PIT. W myśl natomiast art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Przekładając powyższe na sytuację Wnioskodawcy, należy stwierdzić, iż aby mógł on zaliczyć do przychodów z działalności gospodarczej przychód ze sprzedaży papierów wartościowych, musi on prowadzić działalność gospodarczą w tym zakresie, co w niniejszym przypadku będzie miało miejsce.

Niezależnie od powyższej argumentacji, należy też wziąć pod uwagę przepis art. 30b ust. 4, w związku z art. 30b ust. 1 ustawy PIT. Jakkolwiek bowiem, zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy PIT, od dochodów uzyskanych, między innymi, z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu (co by umiejscowiło dochody/straty ze sprzedaży papierów wartościowych do źródła przychodów jakim są kapitały pieniężne), to na mocy art. 30b ust. 4 tejże ustawy, przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie - między innymi - papierów wartościowych następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej. Z brzmienia tego ostatniego przepisu należy więc wyprowadzić wniosek, że ustawodawca dopuszcza możliwość kwalifikowania dochodu (a więc na wcześniejszym etapie rachunku podatkowego, także przychodu) z odpłatnego zbycia, między innymi, papierów wartościowych, do źródła przychodów, jakim jest pozarolniczą działalność gospodarcza, pomimo tego, że przychód taki może być zakwalifikowany także do źródła przychodów w postaci kapitałów pieniężnych. Należy podkreślić, że wynikający z art. 30b ust. 4 ustawy PIT wyjątek w zakresie kwalifikowania przychodów z odpłatnego zbycia papierów wartościowych do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, ograniczony jest do przypadków, gdy odpłatne zbycie papierów wartościowych taktycznie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, a nie tylko przy okazji wykonywania takiej działalności.

Należy także zauważyć, że wykonywanie działalności gospodarczej to realizowanie zadeklarowanego zgłoszeniem do właściwej ewidencji przedmiotu działalności, w przeciwieństwie do działań i operacji o charakterze okazjonalnym, wykonywanych ubocznie. W konsekwencji, aby odpłatne zbycie papierów - wartościowych (akcji) mogło kreować przychód kwalifikowany do źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, muszą być spełnione przesłanki z art. 5a pkt 6 ustawy (działalność musi być wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły). Wnioskodawca, przed faktycznym rozpoczęciem działalności inwestycyjnej w zakresie obrotu papierami wartościowymi, dokona odpowiednich zmian w przedmiocie działalności w rejestrze CEIDG. Wnioskodawca zauważa, że przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej będzie działalność określona w PKD 64.99.2 - „pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych” oraz (66.19.Z) „pozostała działalność wspomagającą usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych”. Co istotne, zgodnie z komentarzem do PKD, podklasa 64.99.Z obejmuje działalność inwestycyjną na własny rachunek dokonywaną poprzez lokatę kapitału za pośrednictwem przedsiębiorstw wysokiego ryzyka, klubów inwestycyjnych itp. Zgodnie natomiast z komentarzem do podklasy 66.12.Z, podklasa 64.99.Z obejmuje, działalność na rynkach finansowych wykonywaną na własny rachunek.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy co do klasyfikacji przychodów (dochodów) ze sprzedaży papierów wartościowych znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 29 marca 2012 r., sygn. IPPB1/415-100/12-2/KS stwierdził: Reasumując, przyjmując za Wnioskodawcą, iż przedmiotem działalności gospodarczej będzie nabywanie i zbywanie papierów wartościowych, pochodnych instrumentów finansowych i Wnioskodawca będzie dokonywał tych transakcji, w ramach działalności gospodarczej, o której mowa art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych to uzyskany przychód (dochód) z tego tytułu jak również poniesione koszty uzyskania przychodów należy rozliczyć według zasad właściwych dla źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. W rezultacie będą one stanowić podstawę opodatkowania łącznie z przychodami oraz kosztami uzyskania przychodów z tytułu działalności gospodarczej polegającej na pośrednictwie ubezpieczeniowym, ponieważ jest to jedno źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. A zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.”

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 4 kwietnia 2015 r., sygn. IPPB1/4511-188/15-2/EC stwierdził: „Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa, stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę będzie nabywanie i zbywanie papierów wartościowych (obligacji), to uzyskany przychód z odpłatnego zbycia obligacji oraz z odsetek albo dyskonta od obligacji jak i koszty uzyskania tych przychodów stanowić będą dla Wnioskodawcy przychody oraz koszty uzyskania przychodów ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Dochody i koszty uzyskania przychodów uzyskane z tego tytułu należy opodatkować, zgodnie z wybraną przez Wnioskodawcę dla tego źródła formą opodatkowania.”

Analogicznie wypowiedział się także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 marca 2013 r., sygn. akt: akt II FSK 1364/11, mianowicie: „Jeżeli przychody są uzyskiwane z odpłatnego zbycia papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających w wykonywaniu działalności gospodarczej (art. 30b ust. 4 u.p.d.o.f.), to jest w realizacji określonego w umowie spółki przedmiotu jej działalności, dla wspólnika spółki niemającej osobowości prawnej stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej; nie dotyczy to przychodów uzyskanych przy okazji prowadzenia przez spółkę działalności, której przedmiot jest inny”. Mimo, że powyższe orzeczenie dotyczy spółki cywilnej i jej wspólników, to jednak należy mieć na uwadze, że jest ono także aktualne dla Wnioskodawcy będącego osobą fizyczną prowadzącej działalność gospodarczą.

Mając na uwadze powyższe, przychód uzyskany ze sprzedaży posiadanych papierów wartościowych będzie stanowił przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 7 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,

*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c).

Podział ten ma istotny wpływ nie tylko na sposób prowadzenia dokumentacji finansowej, ustalenie podstaw opodatkowania, ale także na sposób opodatkowania i jego wysokość. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych klasyfikuje zatem przychody uzyskiwane przez osoby fizyczne do określonych rodzajów źródeł przychodów.

Definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

\- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Do przychodów z działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 ustawy.

Kapitały pieniężne zostały przez ustawodawcę zdefiniowane jako odrębne źródło przychodów, wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, których poszczególne kategorie wymieniono w art. 17 tej ustawy.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ww. ustawy, przy ustalaniu wartości przychodów o których mowa w ust. 1 pkt 6 stosuje się odpowiednio przepisy art. 19.

Co do kwestii ustalenia dochodu, bądź straty ze źródła kapitały pieniężne, należy mieć na uwadze zapisy art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Z brzmienia art. 30b ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie udziałów (akcji), papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej. Dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c (art. 30b ust. 5 ww. ustawy).

Podkreślić należy, że ww. przepis art. 30b ust. 4 ustawy nie mówi o odpłatnym zbywaniu udziałów (akcji), papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych „w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą”, lecz „w wykonywaniu działalności gospodarczej”, co nakazuje stosowanie tego przepisu, tylko do sytuacji, gdy dokonywanie takich czynności przez podatnika stanowi - zgodnie z ww. definicją pojęcia działalności gospodarczej - jego „działalność zarobkową, prowadzoną w sposób zorganizowany i ciągły”. Dokonywanie takich czynności „w wykonywaniu działalność gospodarczej” oznacza więc, że czynności te stanowią istotę (przedmiot) wykonywanej działalności gospodarczej podatnika, co zasadniczo różni się od ich dokonywania „w związku” z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zatem przepis art. 30b ust. 4 ustawy odnosi się do podatników wykonujących działalność gospodarczą (zarobkową, w sposób zorganizowany i ciągły) w zakresie odpłatnego zbywania udziałów (akcji), papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, co oznacza zarazem, iż taka działalność stanowi przedmiot ich działalności.

Natomiast, ww. artykuł, nie obejmuje swym zakresem odpłatnego zbycia udziałów (akcji), papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, podobnie jak szeregu innych czynności prawnych i faktycznych niezbędnych lub gospodarczo uzasadnionych w prowadzeniu działalności gospodarczej - jeżeli zbycie to nie stanowi realizacji przedmiotu działalności podmiotu gospodarczego, nie następuje w wykonaniu tej działalności, ale tylko w związku z nią (por. wyrok NSA z dnia 18 grudnia 2012 r., sygn.. akt II FSK 963/11).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, polegającą m.in. na działalności usługowej wspomagającej produkcję roślinną. Wnioskodawca planuje rozszerzyć prowadzoną przez siebie działalność gospodarczą o działalność inwestycyjną, polegającą na zakupie i sprzedaży różnego rodzaju papierów wartościowych. W tym celu, Wnioskodawca dokona stosownego rozszerzenia działalności gospodarczej w CEIDG poprzez dodanie następujących kodów PKD: PKD 64.99.Z, tj. „pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych oraz PKD 66.19.Z, tj. „pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych”. Wnioskodawca będzie samodzielnie decydować o zakupie i sprzedaży papierów wartościowych, a same transakcje będą zazwyczaj przeprowadzane przez wybrane biura maklerskie. W związku z aktywnym inwestowaniem w instrumenty finansowe Wnioskodawca będzie ponosił różne wydatki. Przykładowymi wydatkami będą m.in: sam zakup papierów wartościowych, opłaty notarialne, prowizje biur maklerskich, podatek od czynności cywilnoprawnych, itd. Dodatkowo mogą pojawić się inne koszty związane z działalnością inwestycyjną, takie jak np. koszty usług doradztwa prawnego i podatkowego związanego z transakcjami zakupu i sprzedaży papierów wartościowych, koszty analiz finansowych oraz niezależnych wycen nabywanych papierów wartościowych i inne podobne koszty.

Zauważyć należy, iż dodatkowe ograniczenia, bądź warunki jakie spełniać musi podatnik aby móc prowadzić pozarolniczą działalność gospodarczą w danym zakresie mogą wynikać także z innych przepisów prawa, nie będących przepisami prawa podatkowego.

Gdy chodzi o będącą przedmiotem zapytania działalność w zakresie zakupu i sprzedaży papierów wartościowych, tymi przepisami będą w szczególności przepisy ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Nr 183, poz. 1538 ze zm.). Powołana ustawa reguluje zasady, tryb i warunki podejmowania i prowadzenia działalności w zakresie obrotu papierami wartościowymi i innymi instrumentami finansowymi, prawa i obowiązki podmiotów uczestniczących w tym obrocie oraz wykonywanie nadzoru w tym zakresie.

Zatem, jeżeli Wnioskodawca prowadzi - zgodnie z odrębnymi przepisami - działalność gospodarczą w zakresie obrotu papierami wartościowymi, to wynik na wskazanych we wniosku transakcjach zakupu i sprzedaży papierów wartościowych przez Wnioskodawcę będzie stanowił zysk lub stratę ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl art. 22 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zatem, aby dany wydatek mógł zostać zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

*   musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

*   nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,

*   musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, iż koszty uzyskania przychodów nie są kosztami uzyskania jakichkolwiek przychodów, lecz zawsze związane są z uzyskaniem przychodu z konkretnego źródła. Koszty te są zatem ściśle i funkcjonalnie przyporządkowane do danego źródła przychodów.

Zatem, w sytuacji, gdy przedmiotem działalności gospodarczej jest m.in. nabywanie i zbywanie papierów wartościowych za pośrednictwem domu maklerskiego, a Wnioskodawca dokonuje takiej transakcji w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej, to koszty związane z obrotem tymi papierami wartościowymi należy zakwalifikować do źródła - działalność gospodarcza.

Rozstrzygając natomiast kwestię momentu zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, należy brać pod uwagę art. 23 ust. 1 pkt 38 oraz art. 22 ust. 5c.

Zgodnie z przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 5c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W przedmiotowej sprawie do wydatków, które są w sposób bezpośredni związane z nabyciem akcji należy zaliczyć: cenę nabycia papierów wartościowych, opłaty notarialne, prowizję biura maklerskiego, podatek od czynności cywilnoprawnych. Wydatki te - zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy - będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dopiero w dniu zbycia papierów wartościowych.

Natomiast koszty usług doradztwa prawnego i podatkowego związanego z transakcją, koszty analiz oraz wyceny nabywanych papierów wartościowych, jako wydatki nie warunkujące w sposób bezpośredni nabycia papierów wartościowych, należy kwalifikować do kosztów pośrednich związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, zatem podlegają one - zgodnie z art. 22 ust. 5c - potrąceniu w dacie poniesienia.

Reasumując, w oparciu o przytoczone przepisy prawa, jak również przedstawiony przez Wnioskodawcę opis zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie obrotu papierami wartościowymi to, przychód (dochód) ze sprzedaży papierów wartościowych uzyskany przez Wnioskodawcę stanowił będzie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej. Ponadto wydatki poniesione na nabycie ww. papierów wartościowych (cena nabycia papierów wartościowych, opłaty notarialne, prowizja biura maklerskiego, podatek od czynności cywilnoprawnych,) będą stanowić koszt uzyskania przychodu z ww. źródła w momencie zbycia przedmiotowych papierów wartościowych. Natomiast wydatki pośrednio związane z ww. nabyciem (koszty usług doradztwa prawnego i podatkowego związanego z transakcją, koszty analiz oraz wyceny nabywanych papierów wartościowych) podlegają potrąceniu w dacie poniesienia.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Ponadto wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.