Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.735.2020.1.PRM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-25
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach w zawyżonej stawce.
Słowa kluczowe: faktura; odliczenia-prawo do odliczenia; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2020 r. (data wpływu 4 grudnia 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach w zawyżonej stawce - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturach w zawyżonej stawce.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w przedmiocie realizacji inwestycji deweloperskich. Obecnie pracuje nad kilkoma projektami związanymi z budownictwem mieszkaniowym.

Wnioskodawca zamierza zlecić wykonanie usług budowlanych podwykonawcom. Podwykonawcy za zlecone usługi budowlane wystawią podatnikowi faktury VAT. Wnioskodawca poinformuje swoich podwykonawców, że powinni stosować stawkę VAT w wysokości 8%. Budowane bowiem budynki zaliczane będą do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Wnioskodawca informując podwykonawców podkreśli, że przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

*   budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;

*   lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Wnioskodawca podkreśla, iż wszystkie budowane budynki spełniać będą te kryteria.

W praktyce jednak zdarza się, że podwykonawcy wystawią faktury ze stawką VAT w wysokości 23% i nie będą chcieli powyższych faktur poprawić. Tym samym Wnioskodawca otrzyma faktury z zawyżoną stawką VAT.

Wnioskodawca podkreśla, iż sam nie może dokonać korekty stawki.

Wnioskodawca informuje jednocześnie, że zakup usług ma związek z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Ponadto Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Kontrahenci również są zarejestrowani jako podatnicy VAT.

Pozostałe dane - poza stawką podatku - są prawidłowe i zgodne z wcześniej podpisanymi umowami. Usługi wykazane na fakturze zostaną wykonane i - jak to już wyżej podkreślono - mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Co ważne usługi są opodatkowane stawką podatku VAT ale w niższej wysokości (8% VAT).

Wnioskodawca otrzymując fakturę z zawyżoną stawką opłaca ją w całości (czyli wraz z zawyżonym podatkiem).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy będzie On uprawniony do odliczenia podatku od towarów i usług wynikającego z otrzymanej od kontrahenta faktury z zawyżoną stawką podatku, która została opłacona.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy pomimo błędnej stawki na fakturze (faktura opłacona i usługa została wykonana) Wnioskodawca będzie mógł odliczyć wykazany podatek VAT (zawyżony) w całości?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106) - dalej ustawa o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

*   nabycia towarów i usług,

*   dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług w przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego.

Tym samym powyższa norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług.

Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Ustawodawca stworzył więc podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy o VAT.

Regulacja zawarta w art. 88 ustawy o VAT określa przypadki, w których nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku należnego.

Stosownie do art. 88 ust. 3a ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
    1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3.  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
    1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,
    2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
    3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności;
4.  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
5.  wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT.

Należy podkreślić, że jedną z fundamentalnych zasad konstrukcji podatku od towarów i usług jest prawo podatnika do odliczenia podatku zapłaconego w cenie przy nabyciu towarów i usług związanych z działalnością gospodarczą. Podstawowa zasada wspólnego systemu VAT, jaką jest zasada neutralności podatku, jest rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wpływają na neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej.

Analiza powołanego art. 88 ustawy o VAT prowadzi do wniosku, że w dyspozycji tego przepisu, jako przesłanki wyłączającej prawo nabywcy (podatnika) do odliczenia podatku naliczonego, nie ujęto przypadku, gdy podatek naliczony wynika z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług, które podlegają opodatkowaniu inną niż przyjęta przez sprzedawcę stawką podatku od towarów i usług.

W analizowanym przypadku mamy do czynienia z czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług dokonującym transakcji zakupu usług budowlanych od polskich kontrahentów.

Ww. usługi generalnie są opodatkowane stawką podatku VAT w wysokości 23%.

Jednak zgodnie z 41 ust. 12 ustawy o VAT, stawkę podatku, w wysokości 8% stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

*   budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;

*   lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

W tym przypadku usługa budowlana w całości dotyczy budownictwa społecznego i powinna być na fakturze opodatkowana stawką VAT w wysokości 8%. Kontrahent jednak na fakturach zawyża stawkę podatku i stosuje 23%. Wnioskodawca w analizowanej sprawie opłaca faktury wraz z podatkiem VAT na niej wskazanym.

Z powyższego wynika, że nabywane usługi budowlane od podwykonawców, co do których kontrahent zawyża na fakturze stawkę podatku, podlegają opodatkowaniu i nie są od podatku zwolnione.

W takiej sytuacji, ze względu na przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy ustawy o VAT, zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje Mu prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego, wynikającego z faktury dokumentującej świadczone na Jego rzecz usługi, wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zastosowanie zawyżonej stawki podatku przez wystawcę faktury nie pozbawia Wnioskodawcy prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż nie stanowi to negatywnej przesłanki, uniemożliwiającej odliczenie tego podatku, wymienionej w art. 88 ustawy. Powyższe wynika z tego, że dla istnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury (nawet w przypadku wskazanym wyżej), obok fundamentalnych przesłanek takich jak status odliczającego jako czynnego, zarejestrowanego podatnika VAT i związek zakupionych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi (u odliczającego) i faktycznie zrealizowana transakcja, to również najistotniejsze jest to, by nabyta usługa lub towar podlegały opodatkowaniu i nie korzystały przy tym ze zwolnienia od tego podatku. Kwestia stawki z punktu widzenia podmiotu dokonującego odliczenia ma w tym przypadku drugorzędne znaczenie.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, skoro spełnione są pozostałe warunki uprawniające do skorzystania z prawa do odliczenia jest on uprawniony do odliczenia podatku od towarów i usług, który jest wykazany na fakturze wystawionej przez kontrahenta w zawyżonej stawce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 i 4 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem oraz otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Natomiast zgodnie z art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1 oraz jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Wszelkie elementy jakie powinna zawierać faktura zostały wymienione w art. 106e ust. 1 ustawy.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ustawy, jest zobowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż dostawę towarów i świadczenie usług a także otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności na rzecz innego podatnika.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 ustawy.

Stosownie do art. 88 ust. 3a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
    1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
    2.  (uchylona);transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
2.  (uchylony);
3.  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
    1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,
    2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
    3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;
4.  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
5.  (uchylony);
6.  wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Przepis ust. 3a stosuje się odpowiednio do duplikatów faktur (art. 88 ust. 3b ustawy).

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Analiza powołanego art. 88 ustawy prowadzi do wniosku, że w dyspozycji tego przepisu, jako przesłanki wyłączającej prawo nabywcy (podatnika) do odliczenia podatku naliczonego, nie ujęto przypadku, gdy podatek naliczony wynika z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług, które podlegają opodatkowaniu inną niż przyjęta przez sprzedawcę stawką podatku od towarów i usług.

Podkreślenia w tym miejscu wymaga, że prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie jest rodzajem ulgi podatkowej, czy też jakimkolwiek przywilejem podatnika. Przedmiotowe prawo wynika bowiem wprost z założeń konstrukcyjnych podatku VAT.

Jedną z fundamentalnych zasad konstrukcji podatku od towarów i usług jest prawo podatnika do odliczenia podatku zapłaconego w cenie przy nabyciu towarów i usług związanych z działalnością gospodarczą. Podstawowa zasada wspólnego systemu VAT, jaką jest zasada neutralności podatku, jest rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wpływają na neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej.

Podążając za tezami Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, wywiedzionymi w orzeczeniu z dnia 15 stycznia 1998 r., w sprawie C-37/95, stwierdzić należy, iż system odliczeń podatku ma oznaczać całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu podatku VAT zapłaconego lub należnego w prowadzonej działalności gospodarczej. Z kolei w orzeczeniu z dnia 19 września 2000 r. w połączonych sprawach C-177/99 i C-181/99 Europejski Trybunał Sprawiedliwości wskazał, iż prawo do odliczenia VAT jest integralną częścią systemu VAT i zasadniczo nie może być ograniczone.

Podobny pogląd TSUE wyraził w wyroku z dnia 21 września 1988 r. w sprawie C-50/87 Komisja Wspólnot Europejskich v. Republika Francuska: „System odliczeń podatku naliczonego, którego zasady określone są w artykułach 17-20, ma na celu całkowite uwolnienie podmiotu gospodarczego od obciążeń z tytułu podatku VAT przypadającego do zapłaty lub zapłaconego w toku prowadzonej działalności gospodarczej. Ze względu na wpływ na poziom obciążeń podatkowych, jakiekolwiek ograniczenie prawa do odliczenia przysługującego podatnikowi musi być stosowane w ten sam sposób we wszystkich Państwach Członkowskich oraz musi opierać się na istnieniu przepisu w prawie wspólnotowym, który ograniczenie takie wprost przewiduje. W przypadku braku takiego przepisu, z prawa do odliczeń należy korzystać niezwłocznie w odniesieniu do wszystkich kwot podatku naliczonego od dostaw towarów i usług”.

Powyższe tezy, pozwalające na urzeczywistnienie zasady neutralności podatku VAT, w pełni znajdują potwierdzenie w krajowym orzecznictwie.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 269/12 Sąd stwierdził: „5.10. (…) Zgodnie z lit. a) powołanego przepisu jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika. Jednocześnie stosownie do treści art. 178 dyrektywy 112 w celu skorzystania z prawa do odliczenia, podatnik musi spełnić następujące warunki: a) w celu dokonania odliczenia, o którym mowa w art. 168 lit. a), w odniesieniu do dostaw towarów lub świadczenia usług, musi posiadać fakturę sporządzoną zgodnie z tytułem XI rozdział 3 sekcje 3-6. Zgodnie z art. 179 dyrektywy 112 podatnik dokonuje odliczenia poprzez potrącenie od całkowitej kwoty VAT należnego za dany okres rozliczeniowy, kwoty VAT dającej w tym samym okresie prawo do odliczenia stosowane zgodnie z art. 178. Z kolei art. 226 pkt 5 dyrektywy 112 wymaga aby faktura VAT zawierała pełną nazwę (nazwisko) i adres podatnika oraz nabywcy lub usługobiorcy. Powyższe przepisy dyrektywy znajdują swoje odzwierciedlenie w przepisach art. 86 ust. 1 i art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a), art. 86 ust. 10 pkt 1 i art. 106 ust. 1 ustawy o VAT.

5.11. Dokonując analizy zapadłego w tym względzie orzecznictwa TS należy przypomnieć, że dyrektywa 112 (jak i poprzednio obowiązująca VI dyrektywa) ustanawiają wspólny system VAT, którego podstawowym kryterium stosowania jest uwzględnienie realiów gospodarczych. Niewątpliwym jest również to, że prawo do odliczenia VAT jest integralną częścią systemu VAT i co do zasady nie może być ograniczone (…).”

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 1062/12 wskazano, że: „System odliczeń ma bowiem na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT należnego lub zapłaconego w ramach jego całej działalności gospodarczej. Wspólny system VAT gwarantuje w ten sposób w zakresie ciężaru podatku neutralność wszystkich rodzajów działalności gospodarczej – niezależnie od jej celu lub wyników – pod warunkiem, że co do zasady ona sama podlega opodatkowaniu VAT (…).”

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie realizacji inwestycji deweloperskich.

Wnioskodawca obecnie realizuje projekty budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

Wnioskodawca zleca – na podstawie podpisanych umów - wykonanie ww. budynków podwykonawcom zarejestrowanym jako podatnicy VAT. Podwykonawcy zostają poinformowani przez Wnioskodawcę, że wystawiając fakturę za wykonaną usługę powinni stosować stawkę VAT w wysokości 8%.

Wnioskodawca za zlecone usługi otrzyma od podwykonawców wystawione przez nich faktury.

Usługi wykazane na fakturach zostaną wykonane przez ww. podwykonawców i podlegają opodatkowaniu. Może się zdarzyć, że przedmiotowe faktury będą zawierać dane zgodne z zawartymi umowami lecz z podatkiem VAT w wysokości 23%. Wnioskodawca otrzymując fakturę z zawyżonym podatkiem VAT opłaci ją w całości.

Nabyte przez Wnioskodawcę usługi będą miały związek z wykonywanymi przez Niego czynnościami opodatkowanymi.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do odliczenia w całości zawyżonego podatku VAT wynikającego z otrzymanej od kontrahenta faktury.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, aby podatnik miał prawo do odliczenia podatku naliczonego muszą zostać spełnione warunki wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy oraz nie mogą zaistnieć przesłanki negatywne wskazane w art. 88 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie realizacji inwestycji deweloperskich. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zleca - na podstawie zawartych umów - wykonanie usług budowlanych:

*   budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12 oraz

*   obiektów sklasyfikowanych w PKOB ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla osób starszych i niepełnosprawnych.

Nabywane od podwykonawców usługi mają związek z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi.

Mając na uwadze opis sprawy, należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabywane przez Wnioskodawcę usługi budowlane będą służyły czynnościom opodatkowanym, a Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

W związku z powyższym, w rozpatrywanej sprawie należy przeanalizować, czy – zgodnie z opisem sprawy – mogą zaistnieć przesłanki wynikające z art. 88 ust. 3a ustawy, uniemożliwiające Wnioskodawcy odliczenie podatku VAT z przedmiotowych faktur.

Jak wynika z opisu sprawy, może się zdarzyć, że Wnioskodawca otrzyma od podwykonawców faktury z wykazanym podatkiem VAT w wysokości 23% za usługi budowlane zlecone na podstawie zawartych umów. Pozostałe dane zawarte na fakturach będą zgodne z ww. umowami, a usługi na nich wykazane (podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT) zostaną przez podwykonawców wykonane. Ww. faktury Wnioskodawca opłaci w pełnej wartości.

W takiej sytuacji, ze względu na przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego, wynikającego z ww. faktur dokumentujących świadczone na Jego rzecz usługi, wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zastosowanie zawyżonej stawki podatku przez wystawcę faktury nie pozbawi Wnioskodawcy prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż nie stanowi to negatywnej przesłanki, uniemożliwiającej odliczenie tego podatku, wymienionej w art. 88 ustawy.

Powyższe wynika z tego, że dla istnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury (nawet w przypadku wskazanym wyżej), obok fundamentalnych przesłanek takich jak status odliczającego jako czynnego, zarejestrowanego podatnika VAT i związek zakupionych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi (u nabywcy usługi) i faktycznie zrealizowana transakcja, to również najistotniejsze jest to, by nabyta usługa lub towar podlegały opodatkowaniu i nie korzystały przy tym ze zwolnienia od tego podatku. Kwestia stawki – z punktu widzenia podmiotu dokonującego odliczenia – ma drugorzędne znaczenie.

Zatem w analizowanej sprawie – nie oceniając prawidłowości zastosowanej stawki podatku VAT dla nabywanych przez Wnioskodawcę usług – należy stwierdzić, że będzie mieć On prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego VAT na podstawie otrzymanych faktur w sytuacji, gdy wystawca zastosuje zawyżoną stawkę podatku VAT, przy założeniu, że spełnione będą pozostałe warunki uprawniające Wnioskodawcę do skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Ponadto, tutejszy Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie np. zastosowanie przez podwykonawców stawki podatku od towarów i usług w wysokości 23%, wynikające z opisu sprawy, nie mogą być – zgodnie z art. w art. 42a Ordynacji podatkowej – rozpatrzone w wydanej interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.