Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB2.4511.19.2017.1.HD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-31
Teza: Skutki podatkowe otrzymania wierzytelności w drodze darowizny oraz jej spłaty wraz z należnymi odsetkami.
Słowa kluczowe: darowizna; odsetki; odsetki-spłata odsetek; prawa-prawa majątkowe; przychód-źródła przychodu; umowa-umowa darowizny; wierzytelność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 3 stycznia 2017 r. (data wpływu 11 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych:

*   otrzymania wierzytelności w drodze darowizny – **jest prawidłowe;**
*   spłaty otrzymanej w drodze darowizny wierzytelności wraz z należnymi odsetkami – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania wierzytelności w drodze darowizny oraz jej spłaty wraz z należnymi odsetkami.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni w niedalekiej przyszłości otrzyma od córki wymagalną wierzytelność z 2008 r.

W lutym 2009 r., postanowieniem Sądu Rejonowego, wierzytelności tej nadano klauzulę wykonalności (klauzula wykonalności aktu notarialnego).

Do dnia złożenia wniosku o interpretację wierzytelność nie została spłacona. Dodatkowo wierzytelność zabezpieczona jest hipoteką. Wierzytelność wynika z niezapłacenia przez podmiot reszty ceny sprzedaży nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z otrzymaniem w drodze darowizny wierzytelności wymagalnej u Wnioskodawczyni pojawi się przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy ewentualne późniejsze spłacenie wierzytelności i odsetek wynikających z należności głównej będzie skutkowało powstaniem przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, ponieważ nabycie wymagalnej wierzytelności będzie wiązało się z opodatkowaniem podatkiem od spadków i darowizn, jej otrzymanie nie będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Również ewentualna, późniejsza spłata tej wierzytelności i odsetek od należności głównej nie będzie wiązała się dla Wnioskodawczyni z powstaniem obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Będzie to bowiem spłata wierzytelności, której nabycie już wcześniej podlegało opodatkowaniu (podatkiem od spadków i darowizn – gdzie zastosowanie miało zwolnienie).

Przedmiotem darowizny będzie prawo majątkowe. Zatem spłata wierzytelności nie powoduje przyrostu w majątku obdarowanego, bowiem elementem tego majątku była już wcześniej wierzytelność. Domaganie się spłaty sumy wierzytelności stanowi jedynie realizację wcześniej nabytego w formie darowizny prawa majątkowego.

Odrębne opodatkowanie tej kwoty podatkiem od spadków i darowizn oznaczałoby podwójne opodatkowanie tej samej wartości tym podatkiem oraz podatkiem dochodowym od osób fizycznych, co stanowiłoby naruszenie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Celem wyłączenia spod opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych czynności opodatkowanych podatkiem od spadków i darowizn jest uniknięcie podwójnego opodatkowania tych samych kwot.

W sytuacji otrzymania przez Wnioskodawczynię spłaty wierzytelności również należy stosować przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn. Stanowisko takie zostało również zaprezentowane w szeregu orzeczeniach NSA i WSA, m.in.: w wyrokach o sygnaturze akt II FSK 3129/14, I SA/Po 105/14, I SA/Gd 1017/15.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych otrzymania wierzytelności w drodze darowizny – jest prawidłowe, natomiast w zakresie spłaty otrzymanej w drodze darowizny wierzytelności wraz z należnymi odsetkami – jest nieprawidłowe.

W myśl zasady powszechności opodatkowania, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pkt 7 – kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c,
*   pkt 9 – inne źródła.

Za przychód z praw majątkowych – zgodnie z art. 18 ww. ustawy – uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zawarte w tym przepisie wyliczenie praw majątkowych ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności”. Przyjęcie przez ustawodawcę otwartego katalogu tych przychodów pozwala na zaliczenie do tej kategorii wszystkich innych przychodów z praw majątkowych.

Do praw majątkowych można zaliczyć: prawa rzeczowe (prawo własności, użytkowanie wieczyste, prawa rzeczowe ograniczone), wierzytelności, czyli prawa wierzyciela do żądania od dłużnika pewnego zachowania się, prawa na dobrach niematerialnych o charakterze majątkowym (ich przedmiotem są dobra niematerialne, np. utwory, wynalazki), prawa rodzinne o charakterze majątkowym (np. prawo do świadczeń alimentacyjnych), prawo do spadku.

Wierzytelność natomiast to przysługujące wierzycielowi wobec dłużnika uprawnienie do żądania spełnienia świadczenia z określonego stosunku zobowiązaniowego. Wierzytelność stanowi więc podstawę roszczeń kierowanych wobec drugiej strony stosunku obligacyjnego. Jest to swego rodzaju prawo podmiotowe istniejące po stronie wierzyciela, składające się z szeregu uprawnień węższych, funkcjonalnie ze sobą powiązanych.

Z kolei za przychody z innych źródeł – stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Sformułowanie „w szczególności” zawarte w tym przepisie wskazuje, iż definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy.

O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. Do przychodów z innych źródeł należy zatem zaliczyć każdy przychód, który spełnia łącznie dwa warunki: po pierwsze – nie jest zaliczany do źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ustawy, a po drugie – nie jest wyłączony z przedmiotowego zakresu podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2016 r., poz. 205 z późn. zm.) wynika, że podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem darowizny, polecenia darczyńcy.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawczyni otrzyma od córki w drodze darowizny wymagalną wierzytelności. Następnie wierzytelność ta zostanie spłacona wraz z należnymi odsetkami.

Mając na uwadze przeanalizowane powyżej regulacje prawne stwierdzić należy, że w omawianej sprawie mamy do czynienia z dwoma zdarzeniami prawymi, które podlegają odrębnym reżimom prawa podatkowego – a mianowicie z nabyciem prawa majątkowego w drodze darowizny i z realizacją tego prawa.

Konsekwencją nabycia w drodze darowizny prawa majątkowego jest nieodpłatny przyrost majątkowy Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni przejmując w drodze darowizny wierzytelność – w myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn – podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Powyższe nabycie nie podlega zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie wyłączenia spod opodatkowania tym podatkiem wyrażonego w art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast otrzymanie środków pieniężnych tytułem zapłaty należności głównej spowoduje uzyskanie przez Wnioskodawczynię przychodu z praw majątkowych w rozumieniu art. 18 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z kolei wypłacone Wnioskodawczyni odsetki naliczone od wierzytelności stanowią przychód z innych źródeł określony w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odsetek za zwłokę nie można bowiem utożsamiać ze świadczeniem głównym. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego, gdyż są skutkiem niewykonania zobowiązań.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.