Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.98.2019.1.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-08
Teza: odpisy amortyzacyjne od środków trwałych nabytych w drodze darowizny
Słowa kluczowe: amortyzacja; darowizna; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni – przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2019 r. (data wpływu 26 lutego 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych nabytych w drodze darowizny **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni w dniu 28 maja 2014 r. nabyła od swojej córki (Darczyńcy) w drodze umowy darowizny prawo własności przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 551 Kodeksu cywilnego. Nabycie to nie stanowiło przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw oraz korzystało ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn.

W skład przedsiębiorstwa nabytego przez Wnioskodawczynię wchodziły między innymi lokale mieszkalne i inwestycje w toku, które nie były wcześniej amortyzowane u Darczyńcy. Lokale mieszkalne i inwestycje w toku były wprowadzone do ewidencji środków trwałych w przedsiębiorstwie Darczyńcy oraz znajdują się w ewidencji środków trwałych w przedsiębiorstwie Wnioskodawczyni. W latach 2015-2017 Wnioskodawczyni kontynuowała rozpoczęte przez Darczyńcę inwestycje związane z przedmiotowymi lokalami mieszkalnymi. Część lokali stała się później przedmiotem umowy zamiany pomiędzy Wnioskodawczynią, a Gminą Miasta \`(...)\`. Inwestycje zostały sukcesywnie ukończone przez Wnioskodawczynię i po zwiększeniu wartości lokali o wartość modernizacji i remontu Wnioskodawczyni przed 1 stycznia 2018 r. rozpoczęła amortyzację tych lokali.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni przysługuje prawo do zaliczania w koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od nabytych przez Nią w drodze darowizny składników przedsiębiorstwa w postaci lokali mieszkalnych i inwestycji w toku, które wcześniej nie były amortyzowane przez Darczyńcę, a które zaczęły być amortyzowane przez Wnioskodawczynię przed 1 stycznia 2018 r.?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przysługuje Jej prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od nabytych przez Nią w drodze umowy darowizny przedsiębiorstwa w 2014 r. lokali mieszkalnych oraz zakończonych już inwestycji w toku, od których to Darczyńca nie dokonywał odpisów amortyzacyjnych, a które zostały przez Wnioskodawczynię wprowadzone do ewidencji środków trwałych i były przez Nią amortyzowane przed 1 stycznia 2018 r.

Stosownie do przepisu art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień zawarcia umowy darowizny, tj. na dzień 28 maja 2014 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub

*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub

*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

W brzmieniu obowiązującym na moment zawarcia umowy darowizny, przepis art. 23 nie zawierał ust. 9, warunkującego obecnie możliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych nabytych w drodze darowizny od wcześniejszego amortyzowania środka trwałego przez Darczyńcę.

Wskazać należy, że z uwagi na konstytucyjną zasadę ochrony praw nabytych, rozwiązania wprowadzone późniejszymi nowelizacjami regulacji przepisu art. 23 ust. 1 pkt 45a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz regulacja przepisu art. 23 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajdują zastosowania do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w drodze umowy darowizny przed dniem 1 stycznia 2018 r. Składniki majątku nabyte przed tą datą podlegają amortyzacji na dotychczasowych zasadach, tj. obowiązujących przed dniem 1 stycznia 2018 r.

Wnioskodawczyni uważa, że nabywając środki trwałe w drodze darowizny w 2014 r. i ustalając podstawą ich amortyzacji przed 1 stycznia 2018 r., na podstawie ówcześnie obowiązujących przepisów, zmiana przepisów dotycząca tej materii od stycznia 2018 r. Jej nie dotyczy, gdyż podstawy amortyzacji środków trwałych nie ustala się ponownie ze względu na zmianę przepisów prawa.

Wnioskodawczyni nabyła prawo do amortyzacji otrzymanych w darowiźnie środków trwałych w 2014 r. i ma wobec Niej zastosowanie zasada prawna - ochrona praw nabytych, która jest traktowana jako jeden z podstawowych elementów państwa demokratycznego i polega na zakazie odbierania lub ograniczania praw podmiotowych poprzez zmianę przepisu prawa. Powyższe potwierdza również Minister Finansów m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 19 września 2018 r., Nr 0115-KDIT3.4011.397.2018.1.PSZ.

Wnioskodawczyni uważa zatem, że otrzymane środki trwałe w darowiźnie przed 2018 r., może amortyzować na zasadach obowiązujących do 31 grudnia 2017 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

W myśl art. 22a ust. 1 cyt. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie zaś do treści art. 22c pkt 1 i 2 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają:

1.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
2.  budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,

\- zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z przepisu art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 22h ust. 2 ww. ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

W myśl art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., za koszty uzyskania przychodów nie uważa się odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub

*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub

*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Zatem do końca 2017 r. odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w drodze spadku lub darowizny, mogły być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2175) zmieniono m.in. art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a).

Zgodnie z jego nowym brzmieniem obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub

*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub

*   nabycie to korzysta ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, lub

*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Od dnia 1 stycznia 2018 r. odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nabytych w drodze spadku lub darowizny, jeżeli nabycie to korzysta ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, nie są zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Obowiązujące od dnia 1 stycznia 2018 r. rozwiązania w zakresie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od składników majątku nabytych w spadku lub darowiźnie, modyfikuje następnie ustawa z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2018 r., poz. 1291). W przypadku nabycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w drodze darowizny, ustawa przewiduje kontynuację przez obdarowanego amortyzacji na zasadach przyjętych przez darczyńcę.

Z informacji przedstawionych w opisie stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni w dniu 28 maja 2014 r. nabyła od swojej córki (Darczyńcy) w drodze umowy darowizny prawo własności przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 551 Kodeksu cywilnego. Nabycie to nie stanowiło przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw oraz nabycie to korzystało z zwolnienia od podatku od spadków i darowizn. W skład przedsiębiorstwa nabytego przez Wnioskodawczynię wchodziły między innymi lokale mieszkalne i inwestycje w toku, które nie były wcześniej amortyzowane u Darczyńcy. Lokale mieszkalne i inwestycje w toku były wprowadzone do ewidencji środków trwałych w przedsiębiorstwie Darczyńcy oraz znajdują się w ewidencji środków trwałych w przedsiębiorstwie Wnioskodawczyni. W latach 2015-2017 Wnioskodawczyni kontynuowała rozpoczęte przez Darczyńcę inwestycje związane z przedmiotowymi lokalami mieszkalnymi. Część lokali stała się później przedmiotem umowy zamiany pomiędzy Wnioskodawczynią a Gminą Miasta \`(...)\`. Inwestycje zostały sukcesywnie ukończone przez Wnioskodawczynię i po zwiększeniu wartości lokali o wartość modernizacji i remontu Wnioskodawczyni przed 1 stycznia 2018 r. rozpoczęła amortyzację tych lokali.

Biorąc pod uwagę wskazane powyżej uregulowania prawne oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że skoro darowizna składników przedsiębiorstwa w postaci lokali mieszkalnych i inwestycji w toku miała miejsce w 2014 r., a amortyzacja środków trwałych rozpoczęła się przed dniem 31 grudnia 2017 r., to w przedstawionym stanie faktycznym nie można zastosować omówionych wyżej nowelizacji prawa podatkowego.

Wnioskodawczyni była zatem uprawniona w 2018 r. do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od ww. środków trwałych oraz zaliczania tych odpisów do kosztów uzyskania przychodów na zasadach obowiązujących do dnia 31 grudnia 2017 r.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za prawidłowe.

Należy przy tym zastrzec, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku opis będzie różnił się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.