Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.275.2025.1.PK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-06-30
Teza: Koszty uzyskania przychodów oraz kapitalizacja do wartości
początkowej wartości niematerialnej i prawnej.
Słowa kluczowe: kapitalizacja
koszt-koszty pośrednie
koszt-koszty uzyskania przychodów
koszt-moment zarachowania kosztów
oprogramowanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada
zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność
kosztów-Koszty inne niż bezpośrednio związane z
przychodami (koszty pośrednie)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 4d
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 4e
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 16b-ust. 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 21 maja 2025 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który
    dotyczy ustalenia:
        czy poniesione przez Spółkę wydatki z tytułu Opłat subskrypcyjnych E. za dostęp i
        użytkowanie Oprogramowania systemu oraz Oprogramowania stron trzecich
        powinny zostać ujęte w kosztach uzyskania przychodów Spółki jako koszty inne niż
        koszty bezpośrednio związane z przychodami w dacie ich poniesienia, tzn. w dniu,
        na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie
        otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie
        innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) - zgodnie z art. 15 ust. 4d i
        4e Ustawy o CIT;
        czy poniesione przez Spółkę wydatki z tytułu Opłat subskrypcyjnych IC za dostęp i
        użytkowanie Oprogramowania standardowego powinny zostać ujęte w kosztach
        uzyskania przychodów Spółki jako koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z
        przychodami w dacie ich poniesienia, tzn. w dniu, na który ujęto koszt w księgach
        rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo
        dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku
        faktury (rachunku) - zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e Ustawy o CIT;
        czy poniesione przez Spółkę wydatki związane wykonaniem przedmiotu Umowy
        wdrożeniowej, mające na celu dostarczenie Spółce Oprogramowania
        dedykowanego, w tym przeprowadzenie analizy przedwdrożeniowej, wdrożenie
        systemu E. wraz ze stosownymi modyfikacjami (w tym udzielenie licencji na
        Oprogramowanie dedykowane) oraz integracje systemu E. z działającymi w Spółce i
        podmiotach z Grupy C. systemami powinny być kapitalizowane do wartości
        początkowej wartości niematerialnej i prawnej, o której mowa w art. 16b ust. 1
        Ustawy o CIT, do momentu przyjęcia wartości niematerialnej i prawnej do używania.
    Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem
    1. Zainteresowany będący stroną postępowania
      Podatkowa Grupa Kapitałowa A.
      A. Sp. z o.o.
    2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania
      B. Sp. z o.o.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

    B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą (...) (dalej: B. lub Spółka) jest spółką
    należącą do grupy kapitałowej C. (dalej: Grupa C.). Od 3 kwietnia 2023 r. B. oraz A. spółka z
    ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...) (dalej: A.) tworzą Podatkową Grupę
    Kapitałową A. (w rozumieniu art. 1a Ustawy o CIT, dalej: PGK A. lub Wnioskodawca), w
    ramach której A. jest spółką dominującą. Umowa o utworzeniu podatkowej grupy
    kapitałowej została zawiązana na okres od 3 kwietnia 2023 r. do 31 grudnia 2026 r. PGK A.
    jest polskim rezydentem podatkowym, tj. podlega na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej
    opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na
    miejsce ich osiągania.
    B. sp. z o.o. pełni funkcje z kategorii SSC (ang. Shared Services Center) - centrum usług
    wspólnych. W celu zapewnienia sprawnego funkcjonowania podmiotów wchodzących w
    skład Grupy C. spółka B. świadczy usługi wsparcia na rzecz poszczególnych spółek z Grupy.
    Działania te stanowią wyraz strategii przyjętej w Grupie, która zakłada dążenie do
    efektywnego podziału zadań pomiędzy poszczególne podmioty oraz wykorzystanie wiedzy
    i doświadczenia pracowników B. - podmiot ten posiada odpowiednie zasoby ludzkie i
    zaplecze techniczne oraz wiedzę i doświadczenie umożliwiające zapewnienie stosownego
    wparcia i usług doradczych dla pozostałych spółek z Grupy.
    W ramach prowadzonej działalności B. zawarł szereg umów związanych z zapewnieniem
    spółkom z Grupy C. możliwości korzystania z systemu E. firmy Y. - nowego systemu
    informatycznego E. stanowiącego wsparcie w zarządzaniu zasobami przedsiębiorstwa
    wpływającego na lepszą funkcjonalność i optymalizację wszystkich jego procesów w tym
    finansów, księgowości, kadr i płac.
    Licencja na korzystanie z oprogramowania E.
    W szczególności, B. w oparciu o podpisaną w dniu 25.07.2024 r. umowę wdrożeniową
    (dalej: Umowa wdrożeniowa) oraz stanowiące załącznik do niej zamówienie („Purchase
    order”, dalej: Zamówienie) nabył za pośrednictwem lokalnego partnera Y. - E. Sp. z o.o.
    (dalej: Dostawca), licencję na korzystanie z oprogramowania systemu E. Y. Cloud (dalej:
    Oprogramowanie systemu) przez okres 5 lat licząc od 31 sierpnia 2024 r. (która po upływie
    5 letniego okresu może zostać przedłużona o kolejne 12 miesięczne okresy). Zgodnie z
    treścią Umowy wdrożeniowej, licencja na korzystanie z Oprogramowania systemu ma
    charakter niewyłączny i ograniczony do terytorium Polski i uprawnia Spółkę do trwałego
    lub czasowego zwielokrotniania Oprogramowania systemu w całości lub w części,
    jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie, m.in. dokonywanego podczas
    wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania lub przechowywania, jak również
    prawo do korzystania z dokumentacji Oprogramowania systemu w zakresie obejmującym
    trwałe lub czasowe jej zwielokrotnianie
    Jednocześnie jednak, jak wynika z treści podpisanych dokumentów licencja jest udzielana
    z uwzględnieniem warunków przewidzianych w licencji użytkownika końcowego IFS,
    stanowiącej załącznik do Umowy wdrożeniowej („End user license agreement”, dalej: EULA
    Y.). Zgodnie z treścią tego dokumentu w ramach subskrypcji udzielana jest osobista,
    niewyłączna, niezbywalna i nieprzenoszalna, ograniczona licencja na dostęp i użytkowanie
    Oprogramowania systemu i dokumentacji oprogramowania systemu (w tym modułów i
    komponentów stanowiących część oprogramowania, ale wyłącznie do użytku w
    powiązaniu z oprogramowaniem i na potrzeby związane z jego użytkowaniem) na
    określony w zleceniu zakupu okres.
    Jednocześnie, w celu prawidłowego działania Oprogramowania systemu może być
    konieczne wykorzystanie oprogramowania stron trzecich - oprogramowania lub jego
    części będącego własnością stron trzecich (dalej: Oprogramowanie stron trzecich).
    Oprogramowanie stron trzecich będące częścią Oprogramowania systemu jest
    licencjonowane Spółce jako część Oprogramowania systemu w oparciu o zasady
    wynikające z EULA Y. oraz dodatkowych warunków licencji tego oprogramowania (przy
    czym zgodnie z EULA Y., ewentualne dodatkowe warunki licencji Oprogramowania stron

    trzecich nie może przyznawać Spółce szerszych praw w zakresie korzystania z
    Oprogramowania stron trzecich niż EULA Y.).
    Jednocześnie Spółka wskazuje, że zgodnie z EULA Y. przedmiotowa licencja jest udzielana
    w celu instalacji Oprogramowania systemu w wyznaczonej lokalizacji i środowisku
    operacyjnym (Spółka nie nabywa licencji na użytkowanie systemu E. w chmurze -
    Oprogramowanie systemu udostępnione jej w ramach licencji będzie instalowane w jej
    środowisku operacyjnym - tzw. model on-premise), a Spółka może wykonywać dodatkowe
    kopie Oprogramowania systemu wyłączenie w celu tworzenia kopii zapasowych,
    testowania i archiwizacji w zakresie ściśle niezbędnym.
    Jednocześnie, do korzystania z Oprogramowaniu systemu w oparciu o nabywaną przez
    Spółkę licencję na korzystanie z oprogramowania systemu E. Y. Cloud będą również
    uprawnione inne podmioty z Grupy C., określone w treści Umowy wdrożeniowej (z
    zastrzeżeniem wszystkich ograniczeń wskazanych w EULA). Jednocześnie, Spółka nie
    będzie uprawniona i nie będzie udzielała jakiejkolwiek licencji lub sublicencji do
    Oprogramowania systemu na rzecz pozostałych podmiotów z Grupy C.
    EULA Y. określa również, że Y. i jego licencjodawcy zachowują wszelkie prawa i tytuły, w
    tym, bez ograniczeń, patenty i prawa do patentów, prawa autorskie, tajemnice handlowe i
    znaki towarowe dotyczące Oprogramowania systemu jak również we wszystkich
    dostosowaniach, konfiguracjach, polach niestandardowych, menu i układach, ponownym
    formatowaniu portu lub ekranu, poprawkach, modyfikacjach, ulepszeniach,
    tłumaczeniach, kompilacjach, przebudowach lub wszelkich innych pracach pochodnych.
    Ponadto, jak wynika z EULA Y., Spółka z wyjątkiem zakresu w jakim jest to dozwolone
    przez obowiązujące prawo, nie może bez uprzedniej pisemnej zgody Y.:
        dokonywać jakichkolwiek korekt, dostosowań, modyfikacji, dodatków, tworzyć prac
        pochodnych (w tym, ale nie wyłącznie, tworzyć nowych lub rozszerzać istniejących
        tabel lub baz danych) ani w żaden inny sposób wykorzystywać jakiejkolwiek części
        Oprogramowania systemu i Oprogramowania stron trzecich do celów rozwojowych
        jakiegokolwiek rodzaju;
        kopiować (z wyjątkiem przypadków wyraźnie dozwolonych w EULA Y.),
        dekompilować, dokonywać inżynierii wstecznej, dezasemblować, odszyfrowywać,
        tłumaczyć ani rozpakowywać oprogramowania aplikacyjnego i oprogramowania
        stron trzecich, ani podejmować prób wyodrębnienia lub w inny sposób
        odtwarzania lub wyprowadzania kodu źródłowego lub przeglądania struktur
        danych lub podobnych materiałów zawartych w części Oprogramowania systemu i
        Oprogramowania stron trzecich lub przez nie wytworzonych;
        cedować, przenosić, dystrybuować, eksportować lub reeksportować, sprzedawać,
        wynajmować, dzierżawić, pożyczać, zastawiać, udzielać sublicencji lub w inny
        sposób eksploatować lub obciążać Oprogramowania systemu i Oprogramowania
        stron trzecich lub w inny sposób udostępniać jakąkolwiek ich część stronie trzeciej.
    Za korzystanie z Oprogramowania systemu oraz Oprogramowania stron trzecich Spółka
    ponosi i będzie ponosić w przyszłości opłaty subskrypcyjne, ustalone według stawek za
    wybrane moduły systemu E. określone w Formularzu (dalej: Opłaty subskrypcyjne E.).
    Opłaty te zostały uiszczone przez Spółkę z góry, za możliwość korzystania z
    Oprogramowania systemu oraz Oprogramowania stron trzecich przez cały podstawowy
    okres subskrypcji (przez okres 5 lat licząc od 31 sierpnia 2024 r.) i są ustalone w
    odniesieniu do wskazanych w Formularzu metryk użycia danego modułu systemu E. Po
    zakończeniu 5-letniego okresu subskrypcji, prawo Spółki do korzystania z

    Oprogramowania systemu wygaśnie, chyba że Spółka poniesienie dodatkowe opłaty
    subskrypcyjne za kontynuację możliwości korzystania z Oprogramowania E.
    Usługi świadczone w ramach Umowy wdrożeniowej
    Jednocześnie, w celu umożliwienia prawidłowego funkcjonowania systemu E. konieczne
    jest przeprowadzenie procesu jego wdrożenia i zintegrowania z funkcjonującymi w Spółce
    systemami oraz dostosowania do wymagań Spółki i pozostałych podmiotów z Grupy C. W
    konsekwencji, w ramach Umowy wdrożeniowej Dostawca dostarczy Spółce
    oprogramowanie wdrożeniowe (dalej: Oprogramowanie wdrożeniowe) wraz ze stosowną
    dokumentacją umożliwiające wdrożenie systemu E. wraz z modyfikacjami wynikającymi ze
    specyficznych potrzeb Spółki oraz pozostałych spółek z Grupy C. oraz dokona integracji
    systemu E. z systemami działającymi w spółkach z Grupy C. na które będzie się składać:
        Oprogramowanie Standardowe - oprogramowanie (lub jego część), do których
        prawa autorskie majątkowe przysługują Wykonawcy, wytworzone przez
        Wykonawcę przed zawarciem Umowy, wykorzystywane w celu jej realizacji (dalej:
        Oprogramowanie standardowe);
        Oprogramowanie Dedykowane - oprogramowanie stanowiące rozszerzenia o
        dodatkowe funkcjonalności, modyfikacje oraz integracje z innymi systemami
        Oprogramowania systemu dostarczonego przez Wykonawcę (dalej:
        Oprogramowanie dedykowane).
    Jak wynika z treści Umowy wdrożeniowej Dostawca udziela Spółce niewyłącznej
    bezterminowej licencji na korzystanie z Oprogramowania dedykowanego na wszystkich
    znanych na dzień zawarcia Umowy polach eksploatacji, w tym w szczególności licencji na:
        trwałe lub czasowe zwielokrotnianie Oprogramowania dedykowanego w całości lub
        w części, jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie,
        tłumaczenie, przystosowanie, zmiana układu lub wprowadzanie jakichkolwiek
        innych zmian lub modyfikacji w Oprogramowaniu dedykowanym,
        obrót Oprogramowaniem dedykowanym w tym wprowadzanie do obrotu,
        użyczanie lub jego najem, a także rozpowszechnianie Oprogramowania
        dedykowanego w inny sposób, w tym jego publiczne wykonywanie, wystawianie,
        wyświetlanie, odtwarzanie, a także publiczne udostępnianie w taki sposób, aby
        każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym.
    Ponadto, Dostawca zobowiązuje się przenieść na Spółkę prawo wykonywania i zezwalania
    na wykonanie zależnych praw autorskich do wszelkich opracowań Oprogramowania
    dedykowanego (lub jego poszczególnych elementów), tj. prawo rozporządzania i
    korzystania oraz zezwalania na rozporządzanie i korzystanie z takich opracowań na
    wskazanych powyżej polach eksploatacji.
    Spółka, wskazuje, że zgodnie z Umową wdrożeniową licencja na Oprogramowanie
    dedykowane zostanie udzielona Spółce z chwilą odbioru Oprogramowania
    dedykowanego. Jednocześnie jednak, Spółka jest uprawniona do korzystania z
    Oprogramowania dedykowanego od daty jego instalacji do daty udzielenia licencji.
    Analogicznie Umowa wdrożeniowa przewiduje również, że Dostawca udzieli Spółce
    niewyłącznej bezterminowej licencji na korzystanie z dokumentacji stworzonej w wyniku
    wykonania zobowiązań wynikających z Umowy wdrożeniowej, na wszystkich znanych na
    dzień zawarcia niniejszej Umowy polach eksploatacji.

    W przypadku natomiast Oprogramowania standardowego, w oparciu o Umowę
    wdrożeniową Spółce udzielana jest niewyłączna i ograniczona do terytorium Polski licencja
    rozumiana jako prawo do korzystania z Oprogramowania standardowego uprawniające
    Spółkę do trwałego lub czasowego zwielokrotniania Oprogramowania standardowego w
    całości lub w części, jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie, m.in. dokonywanego
    podczas wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania lub przechowywania,
    jak również prawo do korzystania z dokumentacji Oprogramowania standardowego w
    zakresie obejmującym trwałe lub czasowe jej zwielokrotnianie. Jednocześnie, zgodnie z
    treścią Umowy wdrożeniowej licencja na korzystanie z Oprogramowania standardowego
    jest udzielana z uwzględnieniem warunków przewidzianych w licencji użytkownika
    końcowego, stanowiącej załącznik do Umowy wdrożeniowej (dalej: EULA). Zgodnie z EULA,
    licencja jest udzielana Spółce oraz innym podmiotom będącym częścią Grupy C. jako
    użytkownikom końcowym w zakresie niezbędnym do prawidłowej eksploatacji
    Oprogramowania standardowego przez okres 5 lat licząc od 31 sierpnia 2024 r. (przy czym
    po upływie 5 letniego okresu może ona zostać przedłużona o kolejne 12 miesięczne
    okresy). Jednocześnie, Spółka nie będzie uprawniona i nie będzie udzielała jakiejkolwiek
    licencji lub sublicencji do Oprogramowania standardowego na rzecz pozostałych
    podmiotów z Grupy C.
    Ponadto jak wynika z EULA licencja na Oprogramowanie standardowe w odniesieniu do
    utworów będących programami komputerowymi obejmuje swoim zakresem prawo do
    trwałego lub czasowego zwielokrotniania utworu lub jego części, jakimikolwiek środkami i
    w jakiejkolwiek formie, przez wprowadzenie utworu do komputera, instalację,
    uruchamianie, przechowywanie, wyświetlanie na monitorze oraz normalne używanie
    zgodnie z jego przeznaczeniem i funkcjonalnością. W przypadku natomiast innych
    utworów (niebędących programami komputerowymi, tj. w szczególności dokumentacji
    dot. Oprogramowania standardowego) Spółka jest uprawniona do trwałego lub
    czasowego zwielokrotniania utworu w całości lub w części, jakimikolwiek środkami i w
    jakiejkolwiek formie w zakresie niezbędnym do prawidłowego korzystania z
    Oprogramowania standardowego. Udzielona Spółce licencja użytkownika końcowego
    Oprogramowania standardowego nie uprawnia jej w szczególności do:
        udzielania sublicencji na korzystanie z Oprogramowania standardowego;
        tłumaczenia kodu Oprogramowania standardowego (tj. dekompilowania lub
        dezasemblowania) poza przypadkami, gdy działanie takie jest dozwolone na
        podstawie powszechnie obowiązujących przepisów prawa polskiego,
        modyfikowania Oprogramowania standardowego, wprowadzania jakichkolwiek
        jego adaptacji, w tym poprawiania ewentualnych błędów lub powierzania
        poprawienia ewentualnych błędów jakimkolwiek podmiotom trzecim, poza
        przypadkami, gdy działanie takie jest dozwolone na podstawie powszechnie
        obowiązujących przepisów prawa polskiego.
    Ponadto, zgodnie z treścią EULA, Oprogramowanie standardowe jest udostępniane
    wyłącznie w wersji maszynowej (tj. jako kod wynikowy oprogramowania), na podstawie
    licencji użytkownika końcowego nie dochodzi do przekazania kodu źródłowego. Spółka nie
    może również rozpowszechniać Oprogramowania standardowego w jakikolwiek sposób.
    W ramach Umowy wdrożeniowej Dostawca może też świadczyć usługi dodatkowe na
    podstawie odrębnych zleceń, które w szczególności mogą obejmować swoim zakresem
    prace dotyczące oprogramowania w tym jego analizę, przygotowanie projektu
    modyfikacji, przeprowadzenie testów modyfikacji i jej wdrożeniu w środowisku
    produkcyjnym (dalej: Usługi dodatkowe). Usługi dodatkowe mogą też obejmować
    przeprowadzenie przez Dostawcę szkoleń i warsztatów dotyczących korzystania przez
    Spółkę i podmioty z Grupy C. z systemu E.

    Za prawidłową realizację Umowy wdrożeniowej Spółka uiści na rzecz Dostawcy
    wynagrodzenie określone w tej umowie. Wynagrodzenie będzie należne po wykonaniu
    każdego z etapów prac. Należne Dostawcy wynagrodzenie mające na celu dostarczenie
    Spółce Oprogramowania dedykowanego, obejmuje swoim zakresem wynagrodzenie za
    wykonanie przedmiotu Umowy wdrożeniowej, w tym przeprowadzenie analizy
    przedwdrożeniowej, wdrożenie systemu E. wraz ze stosownymi modyfikacjami (w tym
    udzielenie licencji na Oprogramowanie dedykowane) oraz integracje systemu E. z
    działającymi w Spółce i podmiotach z Grupy C. systemami. Wynagrodzenie obejmuje
    swoim zakresem również gwarancję na Oprogramowanie systemu, Oprogramowanie
    dedykowane, Oprogramowanie standardowe i związaną z tym oprogramowaniem
    dokumentację.
    Za korzystanie z Oprogramowania standardowego Spółka ponosi i będzie ponosić w
    przyszłości opłaty subskrypcyjne, ustalone według stawek za wybrane funkcjonalności
    tego oprogramowania określone w formularzu zakupu (dalej: Opłaty subskrypcyjne IC).
    Opłaty te zostały uiszczone przez Spółkę z góry, za możliwość korzystania z
    Oprogramowania standardowego przez cały podstawowy okres subskrypcji (przez okres 5
    lat licząc od 31 sierpnia 2024 r.) i są ustalone w odniesieniu do wskazanych w formularzu
    zakupu określonych modułów Oprogramowania standardowego. Po zakończeniu 5-
    letniego okresu subskrypcji, prawo Spółki do korzystania z Oprogramowania
    standardowego wygaśnie, chyba że Spółka poniesienie dodatkowe opłaty subskrypcyjne
    za kontynuację możliwości korzystania z Oprogramowania standardowego. Jednocześnie
    Opłaty subskrypcyjne IC obejmują również wynagrodzenie za świadczone przez Dostawce
    w okresie subskrypcji usługi wsparcia w zakresie utrzymania Oprogramowania
    standardowego, mające na celu ewentualne wsparcie techniczne i rozwiązywanie
    zgłoszonych przez Spółkę problemów w związku z korzystaniem z Oprogramowania
    standardowego.
    Ponadto, na podstawie Umowy wdrożeniowej Spółka może również ponosić opłaty za
    świadczenie Usług dodatkowych kalkulowane w oparciu o iloczyn stawki godzinowej pracy
    pracownika Dostawcy oraz liczby godzin poświęconej na realizację tych prac, określonej w
    protokole odbioru. Strony dopuszczają także możliwość ustalenia wynagrodzenia za
    Usługi dodatkowe w formie ryczałtowej.
    Wykorzystanie systemu E. przez spółki z Grupy C.
    Niezależnie, Wnioskodawcy wskazują, że w części w jakiej z Oprogramowania systemu, jak
    również Oprogramowania stron trzecich oraz Oprogramowania wdrożeniowego korzystać
    będą inne podmioty z Grupy C., Spółka będzie refakturować poniesione przez siebie
    wydatki na te podmioty, lub też uwzględni poniesione wydatki w kalkulacji wynagrodzenia
    należnego Spółce od innych podmiotów z Grupy C. (określonego zgodnie z zasadami
    przewidzianymi w art. 11c ustawy o PDOP - tj. na warunkach, które ustaliłyby między sobą
    podmioty niepowiązane).

## Pytanie

1) Czy poniesione przez Spółkę wydatki z tytułu Opłat subskrypcyjnych E. za dostęp i
      użytkowanie Oprogramowania systemu oraz Oprogramowania stron trzecich powinny
      zostać ujęte w kosztach uzyskania przychodów Spółki jako koszty inne niż koszty
      bezpośrednio związane z przychodami w dacie ich poniesienia, tzn. w dniu, na który
      ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej
      faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w
      przypadku braku faktury (rachunku) - zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e Ustawy o CIT?
    2) Czy poniesione przez Spółkę wydatki z tytułu Opłat subskrypcyjnych IC za dostęp i
      użytkowanie Oprogramowania standardowego powinny zostać ujęte w kosztach
      uzyskania przychodów Spółki jako koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z
      przychodami w dacie ich poniesienia, tzn. w dniu, na który ujęto koszt w księgach
      rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo

      dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury
      (rachunku) - zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e Ustawy o CIT?
    3) Czy poniesione przez Spółkę wydatki związane wykonaniem przedmiotu Umowy
      wdrożeniowej, mające na celu dostarczenie Spółce Oprogramowania dedykowanego,
      w tym przeprowadzenie analizy przedwdrożeniowej, wdrożenie systemu E. wraz ze
      stosownymi modyfikacjami (w tym udzielenie licencji na Oprogramowanie
      dedykowane) oraz integracje systemu E. z działającymi w Spółce i podmiotach z Grupy
      C. systemami powinny być kapitalizowane do wartości początkowej wartości
      niematerialnej i prawnej, o której mowa w art. 16b ust. 1 Ustawy o CIT, do momentu
      przyjęcia wartości niematerialnej i prawnej do używania?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Ad. 1
    Wydatki z tytułu Opłat subskrypcyjnych E. za dostęp i użytkowanie Oprogramowania
    systemu oraz Oprogramowania stron trzecich, powinny zostać ujęte w kosztach uzyskania
    przychodów Spółki jako koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami w
    dacie ich poniesienia, tzn. w dniu, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych
    (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto
    koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) - zgodnie z art.
    15 ust. 4d i 4e ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j.
    Dz.U. z 2025 r. poz. 278 dalej: „Ustawa o CIT”)., w zakresie w jakim Spółka nie dokonała
    refaktury tych wydatków na jakikolwiek podmiot z Grupy C., ani wydatki te nie były
    podstawą do kalkulacji wynagrodzenia należnego Spółce od innego podmiotu z Grupy C.
    Natomiast, w pozostałym zakresie (tj. w zakresie w jakim Spółka dokona refaktury tych
    wydatków na jakikolwiek podmiot z Grupy C., lub wydatki te będą podstawą do kalkulacji
    wynagrodzenia należnego Spółce od innego podmiotu z Grupy C.), w ocenie
    Wnioskodawców powinny one zostać ujęte w kosztach uzyskania przychodów Spółki jako
    koszty bezpośrednio związane z przychodami zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT - w
    roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z
    zastrzeżeniem art. 14 ust. 4b i 4c ustawy o CIT.
    Ad. 2
    Poniesione przez Spółkę wydatki z tytułu Opłat subskrypcyjnych IC za dostęp i
    użytkowanie Oprogramowania standardowego powinny zostać ujęte w kosztach
    uzyskania przychodów Spółki jako koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z
    przychodami w dacie ich poniesienia, tzn. w dniu, na który ujęto koszt w księgach
    rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień,
    na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) -
    zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e Ustawy o CIT, w zakresie w jakim Spółka nie dokonała
    refaktury tych wydatków na jakikolwiek podmiot z Grupy C., ani wydatki te nie były
    podstawą do kalkulacji wynagrodzenia należnego Spółce od innego podmiotu z Grupy C.
    Natomiast w pozostałym zakresie (tj. w zakresie w jakim Spółka dokona refaktury tych
    wydatków na jakikolwiek podmiot z Grupy C., lub wydatki te będą podstawą do kalkulacji
    wynagrodzenia należnego Spółce od innego podmiotu z Grupy C.), w ocenie
    Wnioskodawców powinny one zostać ujęte w kosztach uzyskania przychodów Spółki jako
    koszty bezpośrednio związane z przychodami zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT - w
    roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z
    zastrzeżeniem art. 14 ust. 4b i 4c ustawy o CIT.
    Ad. 3
    Poniesione przez Spółkę wydatki związane z wykonaniem przedmiotu Umowy
    wdrożeniowej, mające na celu dostarczenie Spółce Oprogramowania dedykowanego, w
    tym przeprowadzenie analizy przedwdrożeniowej, wdrożenie systemu E. wraz ze
    stosownymi modyfikacjami (w tym udzielenie licencji na Oprogramowanie dedykowane)

    oraz integracje systemu E. z działającymi w Spółce i podmiotach z Grupy C. systemami
    powinny być kapitalizowane do wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej, o
    której mowa w art. 16b ust. 1 Ustawy o CIT, do momentu przyjęcia wartości niematerialnej
    i prawnej do używania.
    Uwagi ogólne
    Jak stanowi art. 7a ust. 1 ustawy o CIT w podatkowych grupach kapitałowych dochodem ze
    źródła przychodów jest nadwyżka sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę
    uzyskanych z danego źródła przychodów nad sumą ich strat poniesionych z tego źródła
    przychodów. Jeżeli za rok podatkowy suma strat poniesionych z danego źródła
    przychodów przez spółki wchodzące w skład podatkowej grupy kapitałowej przekracza
    sumę dochodów uzyskanych z tego źródła, różnica stanowi stratę podatkowej grupy
    kapitałowej poniesioną ze źródła przychodów. Dochody i straty spółek oblicza się zgodnie
    z art. 7 ust. 2 i 3.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty
    poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania
    albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.
    1.
    Przepis ten pozwala zatem na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów kosztów
    (niewymienionych specyficznie w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT) pod warunkiem, że możliwy
    do wykazania jest ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością
    generującą przychody podatkowe, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość
    osiągniętego przychodu. Kosztami podatkowymi są więc wszelkie, racjonalnie i
    gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej,
    których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z
    wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT.
    Zgodnie z ogólnie przyjętą wykładnią powyższego przepisu, za koszt uzyskania przychodu
    może zostać uznany jedynie taki wydatek, który spełnia łącznie następujące warunki:
    1) został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać
      pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu
      podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby
      inne niż podatnik),
    2) jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została
      podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
    3) pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
    4) poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub
      może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
    5) został właściwie udokumentowany,
    6) nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww.
      ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
    Przepisy Ustawy o CIT dokonują przy tym podziału kosztów na koszty bezpośrednio
    związane z przychodami i koszty pośrednie (inne niż bezpośrednio związane z
    przychodami).
    Zgodnie z powszechnie akceptowaną linią interpretacyjną, kosztami uzyskania
    przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których
    poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów. Z kolei
    pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się wprost
    przypisać do konkretnych przychodów, a które jednak niewątpliwie prowadzą do ich
    osiągnięcia.

    Mając na uwadze niejednolity charakter ww. kategorii kosztów ustawodawca zróżnicował
    zasady ich potrącalności.
    Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio
    związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w
    roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały
    odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.
    Zgodnie z art. 15 ust. 4b ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio
    związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a
    poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:
    1) sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później
      jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są
      obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
    2) złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia
      tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do
      sporządzania sprawozdania finansowego
    - są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im
    przychody.
    Jak natomiast stanowi art. 15 ust. 4c ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów
    bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku
    podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są
    potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest
    sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.
    Na podstawie art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty
    bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty
    te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich
    część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania
    przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
    W świetle art. 15 ust. 4e Ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów
    uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na
    podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie
    innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy
    dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych
    kosztów.
    Ustawa o CIT przewiduje także szczególny sposób ujmowania w kosztach uzyskania
    przychodów wydatków związanych z nabyciem lub wytworzeniem m.in. wartości
    niematerialnych i prawnych (dalej: WNiP). Zgodnie z art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT, kosztem
    uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz WNiP (odpisy
    amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z art. 16a-16m.
    Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 4 i 5 Ustawy o CIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art.
    16c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu
    przyjęcia do używania:
        spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
        autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
        licencje,
        prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 200 r. - Prawo własności
        przemysłowej,

        wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w
        dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)
    - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika
    na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane
    przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu,
    dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i
    prawnymi.
    Odpisy amortyzacyjne od WNiP dokonywane są od ich wartości początkowej, ustalonej na
    podstawie art. 16g Ustawy o CIT.
    Zgodnie z art. 16g ust. 14 Ustawy o CIT, wartość początkową praw majątkowych, w tym
    licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw.
    Ad. 1
    Zdaniem Wnioskodawców, do rozliczenia wydatków z tytułu Opłat subskrypcyjnych E. za
    dostęp i użytkowanie Oprogramowania systemu oraz Oprogramowania stron trzecich, nie
    będą mieć zastosowania przepisy dotyczące amortyzacji WNiP, w tym w szczególności art.
    16b ust. 1 Ustawy o CIT.
    Jak zostało to wskazane powyżej, podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne
    zostały wymienione w katalogu zawartym w art. 16b ust. 1 ustawy o CIT, Jednocześnie
    jednak przepisy Ustawy o CIT nie wprowadzają definicji legalnych, praw (w tym „licencji”
    oraz „autorskiego prawa majątkowego”) podlegających amortyzacji jako WNiP.
    Pojęcie „licencji” zostało natomiast zdefiniowanie w ustawie z dnia 4 lutego 1994 roku o
    prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 24; dalej: Ustawa o
    prawie autorskim).
    Zgodnie z art. 41 ust. 2 Ustawy o prawie autorskim umowa o przeniesienie autorskich
    praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej "licencją", obejmuje
    pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione.
    Pola eksploatacji, w myśl art. 50 Ustawy o prawie autorskim, stanowią w szczególności:
        w zakresie utrwalania i zwielokrotniania utworu - wytwarzanie określoną techniką
        egzemplarzy utworu, w tym techniką drukarską, reprograficzną, zapisu
        magnetycznego oraz techniką cyfrową;
        w zakresie obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których utwór utrwalono -
        wprowadzanie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarzy;
        w zakresie rozpowszechniania utworu w sposób inny niż określony w pkt 2 -
        publiczne wykonanie, wystawienie, wyświetlenie, odtworzenie oraz nadawanie i
        reemitowanie, a także publiczne udostępnianie utworu w taki sposób, aby każdy
        mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym.
    Ponadto, szczegółowe postanowienia dotyczące programów autorskich zostały zawarte w
    art. 74 i następnych Ustawy o prawie autorskim.
    Zgodnie z art. 74 ust. 4 Ustawy o prawie autorskim, autorskie prawa majątkowe do
    programu komputerowego, z zastrzeżeniem przepisów art. 75 ust. 2 i 3, obejmują prawo
    do:
        trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub
        w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla

        wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania
        programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te
        wymagają zgody uprawnionego;
        tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w
        programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała;
        rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub
        jego kopii.
    Przepisy Ustawy o prawie autorskim przewidują przy tym możliwość korzystania z
    oprogramowania bez nabycia praw autorskich. Jak wskazuje art. 75 ust. 1 Ustawy o prawie
    autorskim, jeżeli umowa nie stanowi inaczej, czynności wymienione w art. 74 ust. 4 pkt 1 i
    2 ww. ustawy nie wymagają zgody uprawnionego, jeżeli są niezbędne do korzystania z
    programu komputerowego zgodnie z jego przeznaczeniem, w tym np. do poprawiania
    błędów przez osobę, która legalnie weszła w jego posiadanie.
    Przepis ten daje więc możliwość wykorzystania oprogramowania we wskazanym zakresie
    bez przenoszenia praw autorskich i bez zawarcia umowy licencyjnej. Zgodnie z
    przytoczonymi powyżej przepisami Ustawy o prawie autorskim przeniesienie własności
    egzemplarza utworu jak również prawa do jego korzystania nie powoduje przejścia
    autorskich praw majątkowych do utworu w tym prawa do rozpowszechniania, użyczenia,
    najmu programu komputerowego lub jego kopii.
    Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawcy pragną podkreślić, że z tytułu ponoszonych
    Opłat subskrypcyjnych E. Spółka jest użytkownikiem końcowym Oprogramowania
    systemu, mającym jedynie prawo do wykorzystywania oprogramowania na potrzeby
    własnej działalności gospodarczej, bez prawa do dalszego ich licencjonowania czy też
    wprowadzania w nim jakichkolwiek zmian i modyfikacji.
    W szczególności, należy podkreślić, że choć Spółka na mocy Umowy wdrożeniowej
    posiada prawo do trwałego lub czasowego zwielokrotniania Oprogramowania systemu, to
    treść zawartej Umowy wdrożeniowej (wraz z załącznikami) precyzuje, że prawo to jest
    ograniczone wyłącznie do tworzenia kopii zapasowych, testowania i archiwizacji w
    zakresie ściśle niezbędnym.
    Art. 74 ust. 4 pkt 1 Ustawy o prawie autorskim, wskazuje natomiast, że autorskie prawa
    majątkowe do programu komputerowego obejmują prawo do „trwałego lub czasowego
    zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami
    i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania,
    stosowania, przekazywania i przechowywania programu komputerowego niezbędne jest
    jego zwielokrotnienie, czynności te wymagają zgody uprawnionego”.
    W tym kontekście, należy zaznaczyć, że Spółka nie nabyła praw na tym polu
    eksploatacyjnym, gdyż jej uprawnienia ograniczają się do praw, które każdorazowo
    otrzymuje użytkownik programu tj. zwielokrotniania w zakresie niezbędnym do
    prawidłowego użytkowania/funkcjonowania programu. Taki zakres uprawnień, podobnie
    jak w przypadku nabywcy „egzemplarza” danego programu komputerowego/utworu, nie
    wiąże się więc z uzyskaniem jakichkolwiek autorskich praw majątkowych.
    Jedynie w przypadku, gdy umowa w sposób wyraźny i precyzyjny wskazuje na przyznanie
    szerszych uprawnień, niż te które przysługują każdorazowemu użytkownikowi programu,
    w tym np. do wyświetlania, udostępniania czy przekazywania programu, dochodzi do
    nabycia autorskich praw majątkowych.
    Umowa wdrożeniowa (wraz z załącznikami) nie wskazuje zaś na przyznanie jakichkolwiek
    uprawnień wykraczających poza standardowy zakres uprawnień każdorazowego
    użytkownika kopii oprogramowania.

    Pomimo, iż Umowa wdrożeniowa oraz EULA Y. posługuje się terminem „licencji” to Spółka
    nabyła jedynie prawo do dostępu i użytkowania Oprogramowania systemu oraz
    Oprogramowania stron trzecich (oraz dokumentacji z nimi związanej). Jednocześnie, jak
    zostało to wskazane powyżej, zarówno Umowa wdrożeniowa jak i EULA Y. nie określiła pól
    eksploatacji Oprogramowania systemu oraz Oprogramowania stron trzecich, zgodnie zaś
    z art. 41 ust. 2 Ustawy o prawach autorskich „umowa o przeniesienie autorskich praw
    majątkowych lub licencja obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w nich wymienione”.
    Jak wskazał Sąd Najwyższy w wyroku z 25.05.2017 r., sygn. akt II CSK 531/16 „Określenie
    pól eksploatacji definiuje zakres zezwolenia licencyjnego i należy do elementów
    przedmiotowo istotnych umowy o udzielenie licencji, niezależnie od jej charakteru”.
    W tym kontekście Spółka ponownie zaznacza także, że jak zostało to wskazane w opisie
    stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Spółka nie może bez uprzedniej, pisemnej zgody
    Y.:
        dokonywać jakichkolwiek korekt, dostosowań, modyfikacji, dodatków, tworzyć prac
        pochodnych (w tym, ale nie wyłącznie, tworzyć nowych lub rozszerzać istniejących
        tabel lub baz danych) ani w żaden inny sposób wykorzystywać jakiejkolwiek części
        Oprogramowania systemu i Oprogramowania stron trzecich do celów rozwojowych
        jakiegokolwiek rodzaju;
        kopiować (z wyjątkiem przypadków wyraźnie dozwolonych w EULA Y.),
        dekompilować, dokonywać inżynierii wstecznej, dezasemblować, odszyfrowywać,
        tłumaczyć ani rozpakowywać oprogramowania aplikacyjnego i oprogramowania
        stron trzecich, ani podejmować prób wyodrębnienia lub w inny sposób
        odtwarzania lub wyprowadzania kodu źródłowego lub przeglądania struktur
        danych lub podobnych materiałów zawartych w części Oprogramowania systemu i
        Oprogramowania stron trzecich lub przez nie wytworzonych;
        cedować, przenosić, dystrybuować, eksportować lub reeksportować, sprzedawać,
        wynajmować, dzierżawić, pożyczać, zastawiać, udzielać sublicencji lub w inny
        sposób eksploatować lub obciążać Oprogramowania systemu i Oprogramowania
        stron trzecich lub w inny sposób udostępniać jakąkolwiek ich część stronie trzeciej.
    Podsumowując, zawarta Umowa wdrożeniowa, ma charakter umowy subskrypcyjnej,
    która umożliwia Spółce korzystanie z Oprogramowania systemu jedynie na własne
    potrzeby bez możliwości jego rozpowszechniania.
    Spółka w wyniku jej zawarcia nie nabyła jakichkolwiek autorskich praw majątkowych ani
    nie otrzymała licencji w rozumieniu art. 16b ust. 1 ustawy o CIT - zarówno w Umowie
    wdrożeniowej jak i EULA Y. nie doszło bowiem do określenia pól eksploatacji koniecznych
    dla udzielenia licencji lub przeniesienia autorskich praw majątkowych. W szczególności,
    Spółka nie może udostępniać żadnej subskrybowanej usługi ani żadnych treści z korzyścią
    dla jakichkolwiek innych osób lub podmiotów, nie może odsprzedawać, licencjonować,
    sublicencjonować, rozpowszechniać, udostępniać, wynajmować lub dzierżawić
    jakiejkolwiek usługi lub jakiejkolwiek treści.
    Wnioskodawcy zwracają przy tym uwagę, że zgodnie z brzmieniem art. 16b ust. 1 pkt 4 i 5
    Ustawy o CIT, wartościami niematerialnymi i prawnymi są jedynie nabyte od innego
    podmiotu prawa autorskie i licencje, co oznacza, że nabywane przez podatników prawa
    użytkowania programów komputerowych nie wiążące się z jednoczesnym nabyciem praw
    autorskich lub licencji do tych programów nie są zaliczane do wartości niematerialnych i
    prawnych.

    Jest to zatem sytuacja analogiczna do korzystania z oprogramowania komputerowego w
    modelu SaaS (ang. "Software as a Service", pol. "oprogramowanie komputerowe jako
    usługa"). W ramach takiego modelu umożliwienie korzystania z oprogramowania
    komputerowego jest traktowane nie jako przeniesienie praw autorskich do tego
    oprogramowania ani jako udzielenie licencji na korzystanie z tego oprogramowania - ale
    jako usługa. W przypadku nabycia usług, które nie polegają na przeniesieniu praw
    autorskich/licencji ani jakiegokolwiek innego prawa stanowiącego wartość niematerialną i
    prawną podlegającą amortyzacji - nie dochodzi do powstania wartości niematerialnej i
    prawnej w rozumieniu art. 16b ust. 1 Ustawy o CIT. W konsekwencji, w takiej sytuacji
    podatnik nie jest obowiązany do rozpoznawania w kosztach podatkowych poniesionego
    wydatku z uwzględnieniem dokonywanych odpisów amortyzacyjnych od wartości
    początkowej wartości niematerialnej i prawnej. Koszty dotyczące nabycia tych usług
    podlegają zaliczeniu do kosztów podatkowych na zasadach właściwych dla tzw. kosztów
    pośrednich, w dacie ich poniesienia (art. 15 ust. 4d i 4e Ustawy o CIT) - przy założeniu, że
    nabywane usługi dotyczące korzystania z oprogramowania, nie pozostają w bezpośrednim
    związku z uzyskiwanymi przychodami.
    Tym samym, zdaniem Wnioskodawców, wydatki Spółki na Opłaty subskrypcyjne E. - jako
    mające charakter opłat za dostęp do programu komputerowego - nie powinny być
    kwalifikowane jako wydatki na nabycie wartości niematerialnej i prawnej. Wydatki te
    winny być zatem kwalifikowane do kosztów podatkowych na zasadach ogólnych, zgodnie
    z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT.
    Jednocześnie, w opinii Wnioskodawców wydatki na Opłaty subskrypcyjne E., w zakresie w
    jakim Spółka nie dokonała refaktury tych wydatków na jakikolwiek podmiot z Grupy C., ani
    wydatki te nie były podstawą do kalkulacji wynagrodzenia należnego Spółce od innego
    podmiotu z Grupy C. są kosztami, które w sposób ogólny przyczyniają się do osiągnięcia i
    zabezpieczenia przychodów przez Spółkę. Nie sposób bowiem powiązać tych wydatków z
    uzyskiwaniem konkretnego przychodu, niemniej wydatki te umożliwiają prawidłowe
    funkcjonowanie Spółki.
    Mając zatem na uwadze, że:
        koszty związane z nabyciem Oprogramowania systemu, nie powinny być ujmowane
        w kosztach uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne,
        kosztów tych nie sposób powiązać z konkretnymi przychodami,
        zdaniem Spółki, wydatki na Opłaty subskrypcyjne E. (w zakresie w jakim Spółka nie
        dokonała refaktury tych wydatków na jakikolwiek podmiot z Grupy C., ani wydatki
        te nie były podstawą do kalkulacji wynagrodzenia należnego Spółce od innego
        podmiotu z Grupy C.) należy rozpoznawać w kosztach podatkowych na bieżąco jako
        koszty pośrednie, o których mowa w art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT.
    Przy czym, w opinii Wnioskodawców, wydatków tych nie należy ujmować proporcjonalnie
    do długości okresu, którego dotyczą, gdyż na moment ich poniesienia nie jest możliwe
    ustalenie długości okresu, którego te wydatki dotyczą.
    Pomimo bowiem, że zgodnie z Umową wdrożeniową, strony zgodziły się na 5-letni okres
    subskrypcji, na moment złożenia niniejszego wniosku, nie jest wiadome jaki będzie
    ostatecznie okres subskrypcji Oprogramowania systemu - w szczególności, czy po upływie
    5 lat dojdzie do przedłużenia okresu subskrypcji, a jeżeli taki na jaki okres. Tym samym,
    nie jest znany finalny okres, przez który Spółka będzie uiszczać Opłaty subskrypcyjne E. i
    korzystać z Oprogramowania systemu - dlatego też, w ocenie Wnioskodawców nie jest
    możliwe rozpoznanie przedmiotowych kosztów w sposób proporcjonalny do okresu,
    którego długość nie jest znana na moment ich poniesienia.

    W konsekwencji, w opinii Wnioskodawców, wydatki te powinny zostać rozpoznane w
    kosztach podatkowych jednorazowo w dacie ich poniesienia tj. w momencie, na który
    ujęto koszt w księgach rachunkowych na podstawie zewnętrznego dowodu księgowego
    (faktur) lub innego dowodu w przypadku braku faktury.
    Przy czym, z treści art. 15 ust. 4e Ustawy o CIT nie wynika, iż o momencie zaliczenia
    danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów miałoby decydować jego ujęcie
    (zaksięgowanie) jako kosztu dla celów rachunkowych. Zgodnie z aktualnym stanowiskiem
    organów podatkowych oraz sądów administracyjnych (np. wyrok NSA z dnia 4 września
    2019 r., sygn. II FSK 3314/17) dzień uznania danego wydatku za koszt podatkowy nie jest
    uzależniony od daty uznania go za koszt dla celów bilansowych. Momentem
    wyznaczającym poniesienie kosztów nabycia Oprogramowania systemu będzie więc
    moment zaewidencjonowania wydatku w księgach rachunkowych Spółki, a nie jego ujęcie
    w tych księgach jako kosztu.
    Jednocześnie, w zakresie w jakim Spółka dokona refaktury tych wydatków na jakikolwiek
    podmiot z Grupy C., lub wydatki te będą podstawą do kalkulacji wynagrodzenia należnego
    Spółce od innego podmiotu z Grupy C., w jej ocenie wydatki te będą pozostawały w
    bezpośrednim związku z przychodami Spółki, a w konsekwencji, powinny podlegać
    zaliczeniu do jej kosztów podatkowych na zasadach przewidzianych w art. 15 ust 4 ustawy
    o CIT.
    Podsumowując, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że wydatki z tytułu Opłat
    subskrypcyjnych E. za dostęp i użytkowanie Oprogramowania systemu oraz
    Oprogramowania stron trzecich, powinny zostać ujęte w kosztach uzyskania przychodów
    Spółki jako koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami w dacie ich
    poniesienia, tzn. w dniu, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na
    podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie
    innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) - zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e
    Ustawy o CIT, w zakresie w jakim Spółka nie dokonała refaktury tych wydatków na
    jakikolwiek podmiot z Grupy C., ani wydatki te nie były podstawą do kalkulacji
    wynagrodzenia należnego Spółce od innego podmiotu z Grupy C.
    Natomiast, w pozostałym zakresie (tj. w zakresie w jakim Spółka dokona refaktury tych
    wydatków na jakikolwiek podmiot z Grupy C., lub wydatki te będą podstawą do kalkulacji
    wynagrodzenia należnego Spółce od innego podmiotu z Grupy C.), w ocenie
    Wnioskodawców powinny one zostać ujęte w kosztach uzyskania przychodów Spółki jako
    koszty bezpośrednio związane z przychodami zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT - w
    roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z
    zastrzeżeniem art. 14 ust. 4b i 4c ustawy o CIT.
    Spółka wskazuje przy tym, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych
    interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wydanych w analogicznych
    sprawach. Przykładem może być interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej:
        z 15 czerwca 2023 r., sygn. 0111-KDWB.4010.5.2023.2.AZE, w której organ zgodził
        się z Wnioskodawcą, iż opłaty subskrypcyjne związane z oprogramowaniem w
        formie usługi oraz opłaty związane z usługami wsparcia stanowią koszty pośrednie;
        z 10 lutego 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.26.2023.1.EJ, w którym organ w swoim
        stanowisku wskazał, że wydatki poniesione z tytułu nabycia Subskrypcji, stanowią
        pośrednie koszty podatkowe Spółki zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku
        dochodowym od osób prawnych;
        z 11 października 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.483.2021.1.PC, w której organ
        wskazał, że przepis art. 16b ust. 1 Ustawy o CIT nie będzie miał zastosowania, gdyż

        Oprogramowanie jest udostępniane Spółce w ramach modelu Software-as-a-
        service (SaaS). Wobec tego wydatki na wdrożenie Oprogramowania nie będą
        stanowić WNiP podlegających amortyzacji podatkowej. Wydatki te należy zaliczyć
        do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia (jako koszty pośrednie,
        w oparciu o art. 15 ust. 4d i 4e Ustawy o CIT);
        z 12 czerwca 2020 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.115.2020.1.MK, w której organ uznał,
        że koszty z tytułu zakupionej Subskrypcji oraz koszty wdrożenia Subskrypcji
        stanowią koszty podatkowe związane w sposób ogólny z działalnością gospodarczą
        Wnioskodawcy, wobec czego stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów.
    Ad. 2
    Zdaniem Wnioskodawców poniesione przez Spółkę wydatki z tytułu Opłat subskrypcyjnych
    IC za dostęp i użytkowanie Oprogramowania standardowego powinny zostać ujęte w
    kosztach uzyskania przychodów Spółki jako koszty inne niż koszty bezpośrednio związane
    z przychodami w dacie ich poniesienia, tzn. w dniu, na który ujęto koszt w księgach
    rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień,
    na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) -
    zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e Ustawy o CIT, w zakresie w jakim Spółka nie dokonała
    refaktury tych wydatków na jakikolwiek podmiot z Grupy C., ani wydatki te nie były
    podstawą do kalkulacji wynagrodzenia należnego Spółce od innego podmiotu z Grupy C.
    Natomiast w pozostałym zakresie (tj. w zakresie w jakim Spółka dokona refaktury tych
    wydatków na jakikolwiek podmiot z Grupy C., lub wydatki te będą podstawą do kalkulacji
    wynagrodzenia należnego Spółce od innego podmiotu z Grupy C.), w ocenie
    Wnioskodawców powinny one zostać ujęte w kosztach uzyskania przychodów Spółki jako
    koszty bezpośrednio związane z przychodami zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT - w
    roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z
    zastrzeżeniem art. 14 ust. 4b i 4c ustawy o CIT.
    Jak zostało to wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Opłaty
    subskrypcyjne IC stanowią opłaty za prawo do korzystania z Oprogramowanie
    standardowego, jak również świadczone przez Dostawcę w okresie subskrypcji
    ewentualne wsparcie techniczne i rozwiązanie zgłoszonych przez Spółkę problemów w
    związku z korzystaniem z Oprogramowania standardowego.
    Jednocześnie, w przypadku Oprogramowania standardowego, w oparciu o Umowę
    wdrożeniową Spółce udzielana jest niewyłączna i ograniczona do terytorium Polski licencja
    rozumiana jako prawo do korzystania z Oprogramowania standardowego uprawniające
    Spółkę do trwałego lub czasowego zwielokrotniania Oprogramowania standardowego w
    całości lub w części, jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie, m.in. dokonywanego
    podczas wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania lub przechowywania,
    jak również prawo do korzystania z dokumentacji Oprogramowania standardowego w
    zakresie obejmującym trwałe lub czasowe jej zwielokrotnianie. Ponadto, zgodnie z EULA
    licencja na Oprogramowanie standardowe w odniesieniu do utworów będących
    programami komputerowymi obejmuje swoim zakresem prawo do trwałego lub
    czasowego zwielokrotniania utworu lub jego części, jakimikolwiek środkami i w
    jakiejkolwiek formie, przez wprowadzenie utworu do komputera, instalację, uruchamianie,
    przechowywanie, wyświetlanie na monitorze oraz normalne używanie zgodnie z jego
    przeznaczeniem i funkcjonalnością. W przypadku natomiast innych utworów (niebędących
    programami komputerowymi, tj. w szczególności dokumentacji dot. Oprogramowania
    standardowego) Spółka jest uprawniona do trwałego lub czasowego zwielokrotniania
    utworu w całości lub w części, jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie w zakresie
    niezbędnym do prawidłowego korzystania z Oprogramowania standardowego.

    Jak zostało wskazane powyżej w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawców w zakresie
    pytania nr 1, wydatki na nabycie prawa do korzystania z oprogramowania jako niewiążące
    się z otrzymaniem licencji lub przeniesieniem autorskich praw majątkowych, nie powinny
    podlegać amortyzacji, na podstawie art. 16a ustawy o CIT. Co do zasady bowiem, zgodnie
    z Art. 74 ust. 4 pkt 1 Ustawy o prawie autorskim autorskie prawa majątkowe do programu
    komputerowego obejmują prawo do „trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu
    komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w
    zakresie, w którym dla wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i
    przechowywania programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie,
    czynności te wymagają zgody uprawnionego”.
    W tym kontekście, należy zaznaczyć, że Spółka nie nabyła praw na tym polu
    eksploatacyjnym, gdyż jej uprawnienia ograniczają się do praw, które każdorazowo
    otrzymuje użytkownik programu tj. zwielokrotniania w zakresie niezbędnym do
    prawidłowego użytkowania/funkcjonowania programu. Taki zakres uprawnień, podobnie
    jak w przypadku nabywcy „egzemplarza” danego programu komputerowego/utworu, nie
    wiąże się więc z uzyskaniem jakichkolwiek autorskich praw majątkowych.
    Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawcy pragną podkreślić, że z tytułu ponoszonych
    Opłat subskrypcyjnych IC Spółka jest użytkownikiem końcowym Oprogramowania
    standardowego, mającym jedynie prawo do wykorzystywania oprogramowania na
    potrzeby własnej działalności gospodarczej, bez prawa do dalszego ich licencjonowania
    czy też wprowadzania w nim jakichkolwiek zmian i modyfikacji.
    W konsekwencji, w przypadku Opłat subskrypcyjnych IC, w ocenie Wnioskodawców,
    analogiczne zastosowanie znajdzie uzasadnienie ich stanowiska przedstawione w zakresie
    pytania nr 1.
    Jednocześnie, w opinii Spółki, wydatki poniesione na Opłaty subskrypcyjne IC za dostęp i
    użytkowanie Oprogramowania standardowego w sposób ogólny przyczyniają się do
    osiągnięcia i zabezpieczenia przychodów przez Spółkę.
    Analogicznie, jak w przypadku wydatków na Opłaty subskrypcyjne E., również te wydatki,
    w zakresie w jakim Spółka nie dokonała refaktury tych wydatków na jakikolwiek podmiot z
    Grupy C., ani wydatki te nie były podstawą do kalkulacji wynagrodzenia należnego Spółce
    od innego podmiotu z Grupy C.:
        nie są powiązane z uzyskiwaniem konkretnego przychodu,
        umożliwiają wzrost efektywności oraz zapewniają prawidłowość funkcjonowania
        Spółki.
    W konsekwencji, zdaniem Spółki, wydatki te należy rozpoznawać w kosztach podatkowych
    jako tzw. koszty pośrednie, o których mowa w art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT.
    Ponadto, jak zostało wskazane wyżej, choć zgodnie z Umową wdrożeniową, strony
    zgodziły się na 5 - letni okres subskrypcji, na moment złożenia niniejszego wniosku, nie
    jest wiadome jaki będzie ostatecznie okres subskrypcji Oprogramowania standardowego -
    w szczególności, czy po upływie 5 lat dojdzie do przedłużenia okresu subskrypcji, a jeżeli
    tak na jaki okres. Tym samym, nie jest znany finalny okres, przez który Spółka będzie
    uiszczać Opłaty subskrypcyjne IC i korzystać z Oprogramowania standardowego - dlatego
    też, w ocenie Wnioskodawców nie jest możliwe rozpoznanie przedmiotowych kosztów w
    sposób proporcjonalny do okresu, którego długość nie jest znana na moment ich
    poniesienia.
    W konsekwencji, w opinii Wnioskodawców, wydatków tych nie należy ujmować
    proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą gdyż nie jest możliwe ustalenie
    długości okresu, którego te wydatki dotyczą.

    Tym samym, w ocenie Spółki, wydatki te powinny zostać rozpoznane w kosztach
    podatkowych jednorazowo w dacie ich poniesienia tj. w momencie, na który ujęto koszt w
    księgach rachunkowych na podstawie zewnętrznego dowodu księgowego (faktur) lub
    innego dowodu w przypadku braku faktury.
    Jednocześnie, w zakresie w jakim Spółka dokona refaktury wydatków z tytułu Opłat
    subskrypcyjnych IC na jakikolwiek podmiot z Grupy C., lub wydatki te będą podstawą do
    kalkulacji wynagrodzenia należnego Spółce od innego podmiotu z Grupy C., w jej ocenie
    wydatki te będą pozostawały w bezpośrednim związku z przychodami Spółki, a w
    konsekwencji, powinny podlegać zaliczeniu do jej kosztów podatkowych na zasadach
    przewidzianych w art. 15 ust 4 ustawy o CIT.
    Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców poniesione przez Spółkę wydatki z tytułu Opłat
    subskrypcyjnych IC za dostęp i użytkowanie Oprogramowania standardowego powinny
    zostać ujęte w kosztach uzyskania przychodów Spółki jako koszty inne niż koszty
    bezpośrednio związane z przychodami w dacie ich poniesienia, tzn. w dniu, na który ujęto
    koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury
    (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku
    braku faktury (rachunku) - zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e Ustawy o CIT, w zakresie w jakim
    Spółka nie dokonała refaktury tych wydatków na jakikolwiek podmiot z Grupy C., ani
    wydatki te nie były podstawą do kalkulacji wynagrodzenia należnego Spółce od innego
    podmiotu z Grupy C.
    Natomiast w pozostałym zakresie (tj. w zakresie w jakim Spółka dokona refaktury tych
    wydatków na jakikolwiek podmiot z Grupy C., lub wydatki te będą podstawą do kalkulacji
    wynagrodzenia należnego Spółce od innego podmiotu z Grupy C.), w ocenie
    Wnioskodawców powinny one zostać ujęte w kosztach uzyskania przychodów Spółki jako
    koszty bezpośrednio związane z przychodami zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT - w
    roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z
    zastrzeżeniem art. 14 ust. 4b i 4c ustawy o CIT.
    Ad. 3
    Zdaniem Wnioskodawców, poniesione przez Spółkę wydatki związane z wykonaniem
    przedmiotu Umowy wdrożeniowej, mające na celu dostarczenie Spółce Oprogramowania
    dedykowanego, w tym przeprowadzenie analizy przedwdrożeniowej, wdrożenie systemu
    E. wraz ze stosownymi modyfikacjami (w tym udzielenie licencji na Oprogramowanie
    dedykowane) oraz integracje systemu E. z działającymi w Spółce i podmiotach z Grupy C.
    systemami powinny być kapitalizowane do wartości początkowej wartości niematerialnej i
    prawnej, o której mowa w art. 16b ust. 1 Ustawy o CIT, do momentu przyjęcia wartości
    niematerialnej i prawnej do używania.
    Jak zostało to wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w ramach
    Umowy wdrożeniowej Dostawca udzieli Spółce niewyłącznej bezterminowej licencji na
    korzystanie z Oprogramowania dedykowanego na wszystkich znanych na dzień zawarcia
    Umowy polach eksploatacji, w tym w szczególności licencji na:
        trwałe lub czasowe zwielokrotnianie Oprogramowania dedykowanego w całości lub
        w części, jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie,
        tłumaczenie, przystosowanie, zmiana układu lub wprowadzanie jakichkolwiek
        innych zmian lub modyfikacji w Oprogramowaniu dedykowanym,
        obrót Oprogramowaniem dedykowanym w tym wprowadzanie do obrotu,
        użyczanie lub jego najem, a także rozpowszechnianie Oprogramowania
        dedykowanego w inny sposób, w tym jego publiczne wykonywanie, wystawianie,
        wyświetlanie, odtwarzanie, a także publiczne udostępnianie w taki sposób, aby
        każdy mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym.

    Ponadto, Dostawca zobowiązuje się przenieść na Spółkę prawo wykonywania i zezwalania
    na wykonanie zależnych praw autorskich do wszelkich opracowań Oprogramowania
    dedykowanego (lub jego poszczególnych elementów), tj. prawo rozporządzania i
    korzystania oraz zezwalania na rozporządzanie i korzystanie z takich opracowań na
    wskazanych powyżej polach eksploatacji.
    W ocenie Wnioskodawców, w sytuacji nabycia autorskich praw majątkowych oraz licencji
    w celu wykorzystywania ich w działalności gospodarczej (przy przewidywanym okresie ich
    ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok), powinny one zostać ujęte w ewidencji
    podatkowej jako WNIP na podstawie art. 16b ust. 1 Ustawy o CIT, jako oprogramowanie
    komputerowe.
    W tym kontekście, należy wskazać, że odmiennie niż w przypadku Oprogramowania
    systemu oraz Oprogramowania standardowego, w zakresie których spółka nabędzie na
    mocy Umowy wdrożeniowej tylko i wyłącznie uprawnienie do korzystania z tego
    oprogramowania w oparciu o udzieloną subskrypcję, Spółka nabędzie majątkowe prawa
    autorskie do Oprogramowania dedykowanego (obejmujące swoim zakresem wszystkie
    znane pola eksploatacji). W szczególności Spółka będzie uprawniona do uzyskiwania
    pożytków z Oprogramowania dedykowanego poprzez jego wprowadzanie do obrotu,
    użyczanie lub jego najem, a także rozpowszechnianie.
    W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawców, Spółka na mocy postanowień Umowy
    wdrożeniowej nabędzie WNiP w rozumieniu art. 16b ust. 1 Ustawy o CIT, w postaci
    autorskich praw majątkowych albo licencji do Oprogramowania dedykowanego.
    Jak stanowi art. 16g ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 16g ust. 3 Ustawy o CIT, za wartość
    początkową WNIP uznaje się cenę nabycia, przy czym cena nabycia jest definiowana jako
    kwota należna zbywcy powiększona o koszty związane z zakupem naliczone do dnia
    przekazania WNIP do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i
    wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu oraz koszty instalacji i uruchomienia
    programów oraz systemów komputerowych.
    W tym kontekście, należy jednak wskazać, że brak jest ustawowej definicji pojęcia kosztów
    związanych z zakupem środka trwałego lub WNIP, a katalog kosztów zawarty w
    przywołanym art. 16g ust 3 ustawy o CIT ma jedynie charakter przykładowy.
    W konsekwencji, Wnioskodawcy są zdania, że ze względu na brak definicji ustawowych
    ww. pojęć, które należą do kategorii wydatków wymienionych w definicji ceny nabycia,
    takich jak montaż, instalacja, uruchomienie, dla prawidłowego rozumienia tych pojęć, a co
    za tym idzie prawidłowego określenia ceny nabycia, celowe jest posłużenie się wykładnią
    językową.
    "Uruchomienie" jest powodowaniem funkcjonowania, wprowadzaniem w ruch. Poprzez
    "instalowanie" należy rozumieć zakładanie, urządzanie, umieszczanie. Wobec powyższego,
    co do zasady, wszystkie wydatki, które powodują, że dany program komputerowy jest
    kompletny i nadaje się do gospodarczego wykorzystania, w tym wydatki związane z
    "powodowaniem funkcjonowania" tego oprogramowania, poniesione do dnia przyjęcia go
    do używania, powinny zwiększać wartość początkową tego WNiP.
    Dlatego też, Spółka jest zdania, że wydatki związane z wykonaniem przedmiotu Umowy
    wdrożeniowej mające na celu dostarczenie Spółce Oprogramowania dedykowanego, w
    tym przeprowadzenie analizy przedwdrożeniowej, wdrożenie systemu E. wraz ze
    stosownymi modyfikacjami oraz integracje systemu E. z działającymi w Spółce i
    podmiotach z Grupy C. systemami powinny być kapitalizowane do wartości początkowej
    WNIP w postaci licencji na Oprogramowanie dedykowane w zakresie w jakim wydatki te
    zostaną poniesione do dnia przyjęcia licencji na Oprogramowanie dedykowane do
    używania.

    Jako że Oprogramowanie dedykowane będzie nadawało się, w ocenie Wnioskodawcy, do
    gospodarczego wykorzystania po zakończeniu prac na wszystkich etapach jego wdrożenia,
    powinien on kapitalizować całość wydatków, mających na celu dostarczenie Spółce
    Oprogramowania dedykowanego, poniesionych w związku z wykonaniem Umowy
    wdrożeniowej do tego czasu, tj. do zakończenia prac na wszystkich etapach i całość tych
    prac przyjąć jako jeden WNIP.
    W świetle powyższych informacji, Wnioskodawcy są zdania, że poniesione przez Spółkę
    wydatki związane z wykonaniem przedmiotu Umowy wdrożeniowej, mające na celu
    dostarczenie Spółce Oprogramowania dedykowanego, w tym przeprowadzenie analizy
    przedwdrożeniowej, wdrożenie systemu E. wraz ze stosownymi modyfikacjami (w tym
    udzielenie licencji na Oprogramowanie dedykowane) oraz integracje systemu E. z
    działającymi w Spółce i podmiotach z Grupy C. systemami powinny być kapitalizowane do
    wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej, o której mowa w art. 16b ust. 1
    Ustawy o CIT, do momentu przyjęcia wartości niematerialnej i prawnej do używania.
    Spółka wskazuje przy tym, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych
    interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wydanych w analogicznych
    sprawach. Przykładem może być interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej:
    - z 22 stycznia 2016 r., sygn. IBPB-1-2/4510-928/15/BD, w której organ zgodził się ze
      stanowiskiem Wnioskodawcy, w którym wskazał, że " (...) w sytuacji poniesienia
      kosztów nabycia licencji do Oprogramowania oraz kosztów wdrożenia, koszty te w
      całości powinny podlegać kapitalizacji do wartości początkowej WNIP na podstawie
      art. 16g ust. 3 Ustawy CIT. Tym samym, wedle opinii Wnioskodawcy oraz zgodnie ze
      stanowiskiem organów podatkowych, wszelkie wydatki dające się uzasadnić jako
      ponoszone celem wdrożenia Oprogramowania do potrzeb podatnika, takie jak m.in.: -
      koszty związane z zaprojektowaniem, wytworzeniem i wdrożeniem dodatkowych
      modułów/funkcjonalności (...),
          koszty związane z konfiguracją, instalacją i testowaniem Oprogramowania,
          koszty wsparcia intelektualnego i technicznego przy realizacji procesu
          wdrożenia, weryfikacji,
          poprawności działania poszczególnych funkcji Oprogramowania oraz usuwanie
          ewentualnych usterek, bądź dysfunkcji,
          koszty osobowe pracowników oddelegowanych i zaangażowanych we
          wdrożenie Oprogramowania, a także osób współpracujących i zewnętrznych
          konsultantów, (...)
          powinny podlegać kapitalizacji do wartości początkowej przyjmowanych do
          używania WNIP".
    - z 19 sierpnia 2024 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.353.2024.1.JKU w której Dyrektor KIS
      wskazał, że: „Wydatki, o jakie powiększa się wartość początkową zostały wymienione w
      powołanym wyżej art. 16g ust. 3 ustawy o CIT jedynie przykładowo, o czym świadczy
      użycie przez ustawodawcę zwrotu "w szczególności". Cena nabycia składnika
      majątkowego obejmuje zarówno koszty zakupu (cenę należną zbywcy), jak i koszty
      poniesione w związku z przystosowaniem wartości niematerialnej i prawnej do
      gospodarczego wykorzystania, w tym wydatki z tytułu uruchomienia i instalacji
      systemu informatycznego, naliczone do dnia przekazania do używania wartości
      niematerialnej i prawnej. Wobec powyższego, co do zasady, wszystkie wydatki, które
      powodują, iż wartość niematerialna i prawna nadaje się do gospodarczego
      wykorzystania, poniesione do dnia oddania go do używania, winny zwiększać wartość

      początkową. Zgadzam się z Państwem, że wydatki poniesione przez Państwa w
      związku z Umową wdrożeniową I (lit. c), Umową wsparcia (lit. d) oraz Umowami o
      świadczenie usług w ramach wdrożenia usług SAP (lit. e) powinny być kapitalizowane
      do wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej, o której mowa w art. 16b
      ust. 1 Ustawy o CIT, do momentu przyjęcia wartości niematerialnej i prawnej do
      używania.”

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części
    nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”):
      Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów
      ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła
      przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (...)
    Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu
    każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej
    analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy
    ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów
    lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach
    należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu
    a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź
    też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.
    Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma
    cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów,
    jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością
    powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.
    W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt
    uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:
        został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać
        pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania
        przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika
        przez osoby inne niż podatnik),
        jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została
        podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
        pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
        poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub
        może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
        został właściwie udokumentowany,
        nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww.
        ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
    Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie
    wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, mogą stanowić koszt uzyskania
    przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiągniętymi
    przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła
    przychodu.

    Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dokonują podziału kosztów
    na koszty bezpośrednio związane z przychodami i koszty pośrednie (inne niż
    bezpośrednio związane z przychodami).
    Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio
    związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w
    sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe
    jest „zidentyfikowanie” wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Do
    tej kategorii należą głównie te koszty, które mogą być przydzielone, przypisane do
    określonych wyrobów bądź usług. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku
    kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie
    jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.
    Natomiast, pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się
    przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako
    prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi
    przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej
    wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in.
    koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów,
    obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Każdy z ww.
    wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w
    sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu
    jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.
    Mając na uwadze zróżnicowany charakter ww. kategorii kosztów ustawodawca
    zróżnicował zasady ich potrącalności.
    Stosownie do art. 15 ust. 4 ustawy o CIT,
      koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w
      latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w
      tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z
      zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.
    W myśl art. 15 ust. 4d ustawy o CIT,
      koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami,
      są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu
      przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część
      dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania
      przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą
    Koszty pośrednie potrąca się, co do zasady, w roku poniesienia. Jeżeli jednak dotyczą one
    okresu dłuższego niż 1 rok, rozlicza się je proporcjonalnie (art. 15 ust. 4d updop).
    O tym jednak, czy w istocie dany wydatek z uwagi na swój charakter nie może zostać
    przyporządkowany do długości okresu, którego dotyczy, decydować będą przepisy prawa
    podatkowego, a nie sposób jego księgowania na potrzeby prawa bilansowego.
    Jak stanowi art. 15 ust. 4e ustawy o CIT,
      za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h,
      uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na
      podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na
      podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem
      sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń
      międzyokresowych kosztów.
    Podkreślić w tym miejscu należy, że ustawodawca w art. 15 ust. 4e updop, definiując
    termin poniesienia kosztu odwołał się do pewnych pojęć, znanych przepisom o
    rachunkowości i niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych
    jak rezerwy czy bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów. W odniesieniu do tych

    wyrażeń niezbędne jest odwołanie się przy ich wykładni do przepisów ustawy o
    rachunkowości. Nie ma natomiast podstaw, aby dokonywać takiego zabiegu w stosunku
    do pojęcia kosztu jako kosztu ujętego w księgach rachunkowych.
    Ustawa o CIT przewiduje także szczególny sposób ujmowania w kosztach uzyskania
    przychodów wydatków związanych z nabyciem lub wytworzeniem m.in. wartości
    niematerialnych i prawnych (dalej: WNiP).
    Zgodnie z art. 15 ust. 6 Ustawy o CIT,
      kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz
      wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane zgodnie z
      art. 16a-16m (...).
    Zgodnie z art. 16b ust. 1 Ustawy o CIT,
      Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego podmiotu,
      nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:
      1) (uchylony),
      2) spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
      3) (uchylony),
      4) autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
      5) licencje,
      6) prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności
        przemysłowej,
      7) wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w
        dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)
      - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez
      podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością
      gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej
      (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane
      wartościami niematerialnymi i prawnymi.
    Odpisy amortyzacyjne od WNiP dokonywane są od ich wartości początkowej, ustalonej na
    podstawie art. 16g Ustawy o CIT.
    Zgodnie z art. 16g ust. 14 Ustawy o CIT,
      wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw
      majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw; jeżeli wynagrodzenie (opłaty)
      wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw
      majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw
      uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej
      praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.
    Państwa wątpliwości w sprawie dotyczą ustalenia, czy:
        poniesione przez Spółkę wydatki z tytułu Opłat subskrypcyjnych E. za dostęp i
        użytkowanie Oprogramowania systemu oraz Oprogramowania stron trzecich
        powinny zostać ujęte w kosztach uzyskania przychodów Spółki jako koszty inne niż
        koszty bezpośrednio związane z przychodami w dacie ich poniesienia, tzn. w dniu,
        na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie

        otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie
        innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) - zgodnie z art. 15 ust. 4d i
        4e Ustawy o CIT (pytanie nr 1);
        czy poniesione przez Spółkę wydatki z tytułu Opłat subskrypcyjnych IC za dostęp i
        użytkowanie Oprogramowania standardowego powinny zostać ujęte w kosztach
        uzyskania przychodów Spółki jako koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z
        przychodami w dacie ich poniesienia, tzn. w dniu, na który ujęto koszt w księgach
        rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo
        dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku
        faktury (rachunku) - zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e Ustawy o CIT (pytanie nr 2);
    Jak Państwo wskazali, w ramach prowadzonej działalności B. zawarł szereg umów
    związanych z zapewnieniem spółkom z Grupy C. możliwości korzystania z systemu E. firmy
    Y. - nowego systemu informatycznego E. stanowiącego wsparcie w zarządzaniu zasobami
    przedsiębiorstwa wpływającego na lepszą funkcjonalność i optymalizację wszystkich jego
    procesów w tym finansów, księgowości, kadr i płac. W szczególności licencję na
    korzystanie z oprogramowania E. Y. Cloud (Oprogramowanie systemu) przez okres 5 lat.
    W celu prawidłowego działania Oprogramowania systemu może być konieczne
    wykorzystanie oprogramowania stron trzecich, będącego częścią oprogramowania. Za
    korzystanie z Oprogramowania systemu oraz Oprogramowania stron trzecich Spółka
    ponosi i będzie ponosić w przyszłości opłaty subskrypcyjne, ustalone według stawek za
    wybrane moduły systemu E.. Opłaty ze zostały uiszczone przez Spółkę z góry, za
    możliwość korzystania z Oprogramowania systemu oraz Oprogramowania stron trzecich
    przez cały podstawowy okres subskrypcji (przez okres 5 lat licząc od 31 sierpnia 2024 r.).
    Jak Państwo wskazali po zakończeniu 5-letniego okresu subskrypcji, prawo Spółki do
    korzystania z Oprogramowania systemu wygaśnie, chyba, że Spółka poniesie dodatkowe
    opłaty subskrypcyjne za kontynuację możliwości korzystania z Oprogramowania E.
    Za korzystanie z Oprogramowania standardowego Spółka ponosi i będzie ponosić w
    przyszłości opłaty subskrypcyjne, ustalone według stawek za wybrane funkcjonalności
    tego oprogramowania określone w formularzu zakupu (Opłaty subskrypcyjne IC). Opłaty
    te zostały uiszczone przez Spółkę z góry, za możliwość korzystania z Oprogramowania
    standardowego przez cały podstawowy okres subskrypcji (przez okres 5 lat licząc od 31
    sierpnia 2024 r.) i są ustalone w odniesieniu do wskazanych w formularzu zakupu
    określonych modułów Oprogramowania standardowego. Po zakończeniu 5-letniego
    okresu subskrypcji, prawo Spółki do korzystania z Oprogramowania standardowego
    wygaśnie, chyba że Spółka poniesienie dodatkowe opłaty subskrypcyjne za kontynuację
    możliwości korzystania z Oprogramowania standardowego. Jednocześnie Opłaty
    subskrypcyjne IC obejmują również wynagrodzenie za świadczone przez Dostawce w
    okresie subskrypcji usługi wsparcia w zakresie utrzymania Oprogramowania
    standardowego, mające na celu ewentualne wsparcie techniczne i rozwiązywanie
    zgłoszonych przez Spółkę problemów w związku z korzystaniem z Oprogramowania
    standardowego.
    Zgodzić się należy z Państwem, że do rozliczenia wydatków z tytułu Opłat subskrypcyjnych
    E. za dostęp i użytkowanie Oprogramowania systemu oraz Oprogramowania stron
    trzecich, nie będą mieć zastosowania przepisy dotyczące amortyzacji WNiP, w tym w
    szczególności art. 16b ust. 1 Ustawy o CIT.
    Podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne zostały wymienione w katalogu
    zawartym w ww. art. 16b ust. 1 ustawy o CIT. Przepisy Ustawy o CIT nie wprowadzają
    definicji legalnych, praw (w tym „licencji” oraz „autorskiego prawa majątkowego”)
    podlegających amortyzacji jako WNiP.

    Pojęcie „licencji” zostało natomiast zdefiniowanie w ustawie z dnia 4 lutego 1994 roku o
    prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 24; dalej: Ustawa o
    prawie autorskim).
    Zgodnie z art. 41 ust. 2 Ustawy o prawie autorskim:
      umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z
      utworu, zwana dalej "licencją", obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej
      wymienione.
    W myśl art. 50 Ustawy o prawie autorskim:
      Odrębne pola eksploatacji stanowią w szczególności:
      - w zakresie utrwalania i zwielokrotniania utworu - wytwarzanie określoną techniką
      egzemplarzy utworu, w tym techniką drukarską, reprograficzną, zapisu
      magnetycznego oraz techniką cyfrową;
      - w zakresie obrotu oryginałem albo egzemplarzami, na których utwór utrwalono -
      wprowadzanie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału albo egzemplarzy;
      - w zakresie rozpowszechniania utworu w sposób inny niż określony w pkt 2 -
      publiczne wykonanie, wystawienie, wyświetlenie, odtworzenie oraz nadawanie i
      reemitowanie, a także publiczne udostępnianie utworu w taki sposób, aby każdy
      mógł mieć do niego dostęp w miejscu i w czasie przez siebie wybranym.
    Zgodnie z art. 74 ust. 4 Ustawy o prawie autorskim:
      Autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, z zastrzeżeniem
      przepisów art. 75 ust. 2 i 3, obejmują prawo do:
      - trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub
      w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla
      wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania
      programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te
      wymagają zgody uprawnionego;
      - tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w
      programie komputerowym, z zachowaniem praw osoby, która tych zmian dokonała;
      - rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub
      jego kopii.
    Przepisy Ustawy o prawie autorskim przewidują przy tym możliwość korzystania z
    oprogramowania bez nabycia praw autorskich. Jak wskazuje art. 75 ust. 1 Ustawy o prawie
    autorskim:
      jeżeli umowa nie stanowi inaczej, czynności wymienione w art. 74 ust. 4 pkt 1 i 2 ww.
      ustawy nie wymagają zgody uprawnionego, jeżeli są niezbędne do korzystania z
      programu komputerowego zgodnie z jego przeznaczeniem, w tym np. do
      poprawiania błędów przez osobę, która legalnie weszła w jego posiadanie.
    Przepis ten daje więc możliwość wykorzystania oprogramowania we wskazanym zakresie
    bez przenoszenia praw autorskich i bez zawarcia umowy licencyjnej. Zgodnie z
    przytoczonymi powyżej przepisami Ustawy o prawie autorskim przeniesienie własności
    egzemplarza utworu jak również prawa do jego korzystania nie powoduje przejścia
    autorskich praw majątkowych do utworu w tym prawa do rozpowszechniania, użyczenia,
    najmu programu komputerowego lub jego kopii.
    Z tytułu ponoszonych Opłat subskrypcyjnych E. oraz Opłat subskrypcyjnych IC Spółka jest
    użytkownikiem końcowym Oprogramowania systemu, mającym jedynie prawo do
    wykorzystywania oprogramowania na potrzeby własnej działalności gospodarczej, bez
    prawa do dalszego ich licencjonowania czy też wprowadzania w nim jakichkolwiek zmian i
    modyfikacji.

    W szczególności, jak Państwo wskazali, choć Spółka na mocy Umowy wdrożeniowej
    posiada prawo do trwałego lub czasowego zwielokrotniania Oprogramowania systemu, to
    treść zawartej Umowy wdrożeniowej (wraz z załącznikami) precyzuje, że prawo to jest
    ograniczone wyłącznie do tworzenia kopii zapasowych, testowania i archiwizacji w
    zakresie ściśle niezbędnym.
    Art. 74 ust. 4 pkt 1 Ustawy o prawie autorskim, wskazuje natomiast, że:
      Autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego obejmują prawo do
      „trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w
      części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie; w zakresie, w którym dla
      wprowadzania, wyświetlania, stosowania, przekazywania i przechowywania
      programu komputerowego niezbędne jest jego zwielokrotnienie, czynności te
      wymagają zgody uprawnionego.
    Jak wynika z wniosku Państwa uprawnienia sprowadzają się do możliwości
    zwielokrotniania w zakresie niezbędnym do prawidłowego użytkowania/funkcjonowania
    programu. Taki zakres uprawnień, nie wiąże się więc z uzyskaniem autorskich praw
    majątkowych. Zatem korzystanie z Oprogramowania systemu oraz Oprogramowania
    stron trzecich jak również Oprogramowania standardowego nie wiąże się z nabyciem
    praw autorskich lub licencji do oprogramowania, nie są zatem zaliczone do wartości
    niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.
    Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktycznym i zdarzenie przyszłe oraz
    powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że ponoszone przez Państwa wydatki z tytułu
    Opłat Subskrypcyjnych E. za dostęp i użytkowanie Oprogramowania systemu oraz
    Oprogramowania stron trzecich oraz Opłat subskrypcyjnych IC za dostęp i użytkowanie
    Oprogramowania standardowego należy uznać jako koszty pośrednie, gdyż nie można
    przypisać ich do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako
    prowadzące do ich osiągnięcia.
    Natomiast odnosząc się do Państwa wątpliwości odnoście momentu zaliczenia
    przedmiotowych wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów wskazać należy, że
    zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty
    pośrednie potrąca się, co do zasady, w roku poniesienia. Jeżeli jednak dotyczą one okresu
    dłuższego niż 1 rok, rozlicza się je proporcjonalnie.
    Zatem jeżeli koszty z tytułu nabycia Subskrypcji dotyczą okresu przekraczającego rok
    podatkowy i nie jest możliwe określenie jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego,
    w takim przypadku należy zaliczyć je do kosztów uzyskania przychodów Spółki
    proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
    Jak wynika z wniosku zawarli Państwo subskrypcję na możliwość korzystania z
    Oprogramowania systemu oraz Oprogramowania stron trzecich i Oprogramowania
    standardowego na okres 5 lat. Zatem poniesione koszty subskrypcji powinni Państwo
    rozliczyć w czasie proporcjonalnie w okresie 5 lat, na który została zawarta subskrypcja.
    Z kolei wydatki z tytułu Opłat subskrypcyjnych E. za dostęp i użytkowanie
    Oprogramowania systemu oraz Oprogramowania stron trzecich oraz wydatki z tytułu
    Opłat subskrypcyjnych IC za dostęp i użytkowanie Oprogramowania standardowego w
    zakresie w jakim Spółka dokona refaktury tych wydatków na jakikolwiek podmiot z Grupy
    C., lub wydatki te będą podstawą do kalkulacji wynagrodzenia należnego Spółce od innego
    podmiotu z Grupy C.), powinny one zostać ujęte w kosztach uzyskania przychodów Spółki
    jako koszty bezpośrednio związane z przychodami zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT - w
    roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z
    zastrzeżeniem art. 14 ust. 4b i 4c ustawy o CIT.
    Podsumowując Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 i 2 w części dotyczącej:

        ujęcia w kosztach uzyskania przychodów Spółki jako koszty inne niż koszty
        bezpośrednio związane z przychodami poniesionych przez Spółkę wydatków z
        tytułu Opłat subskrypcyjnych E. za dostęp i użytkowanie Oprogramowania systemu
        oraz Oprogramowania stron trzecich i wydatków z tytułu Opłat subskrypcyjnych IC
        za dostęp i użytkowanie Oprogramowania standardowego - jest prawidłowe,
        momentu potrącalności poniesionych przez Spółkę wydatków z tytułu Opłat
        subskrypcyjnych E. za dostęp i użytkowanie Oprogramowania systemu oraz
        Oprogramowania stron trzecich i wydatków z tytułu Opłat subskrypcyjnych IC za
        dostęp i użytkowanie Oprogramowania standardowego w dacie ich poniesienia,
        tzn. w dniu, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na
        podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na
        podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) - zgodnie z art. 15
        ust. 4d i 4e Ustawy o CIT, w zakresie w jakim Spółka nie dokonała refaktury tych
        wydatków na jakikolwiek podmiot z Grupy C., ani wydatki te nie były podstawą do
        kalkulacji wynagrodzenia należnego Spółce od innego podmiotu z Grupy C. - jest
        nieprawidłowe,
        ujęcia w kosztach uzyskania przychodów Spółki jako koszty bezpośrednio związane
        z przychodami wydatków z tytułu Opłat subskrypcyjnych E. za dostęp i użytkowanie
        Oprogramowania systemu oraz Oprogramowania stron trzecich oraz wydatki z
        tytułu Opłat subskrypcyjnych IC za dostęp i użytkowanie Oprogramowania
        standardowego w zakresie w jakim Spółka dokona refaktury tych wydatków na
        jakikolwiek podmiot z Grupy C., lub wydatki te będą podstawą do kalkulacji
        wynagrodzenia należnego Spółce od innego podmiotu z Grupy C.) - jest prawidłowe.
    Odnosząc się do pytania nr 3 wskazuję, że jak stanowi art. 16b ust. 1 ustawy o CIT,
      Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego podmiotu,
      nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:
      1) (uchylony),
      2) spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
      3) (uchylony),
      4) autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
      5) licencje,
      6) prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności
        przemysłowej,
      7) wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w
        dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)
      - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez
      podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością
      gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej
      (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane
      wartościami niematerialnymi i prawnymi.
    Z powyższych przepisów wynika zatem, że podlegającą amortyzacji dla celów
    podatkowych wartością niematerialną i prawną są m.in. licencje, określone w art. 16b ust.
    1 pkt 5 ustawy o CIT.

    Jak wyżej wskazałem zgodnie z art. 41 ust. 2 Ustawy o prawie autorskim umowa o
    przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana
    dalej "licencją", obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione.
    Zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, licencje podlegają amortyzacji, jako wartości
    niematerialne i prawne, jeżeli spełniają łącznie następujące warunki:
        zostały nabyte przez podatnika,
        nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania,
        przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,
        są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez
        niego działalnością gospodarczą.
    W związku z powyższym licencja, o której mowa we wniosku będzie stanowić wartość
    niematerialną i prawną.
    Odnosząc się natomiast do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów
    odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej ww. wartości niematerialnej i prawnej,
    w pierwszej kolejności należy odnieść się do sposobu ustalenia tej wartości początkowej.
    Jak stanowi bowiem art. 16f ust. 1 ustawy o CIT:
      Podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą
      działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości
      początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których
      mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b.
    Zgodnie z art. 16d ust. 2 ustawy o CIT,
      Składniki majątku, o których mowa w art 16a-16c, wprowadza się do ewidencji
      środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9
      obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej ust. 1, najpóźniej w miesiącu
      przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za
      ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w
      art. 16h dokonywanie odpisów amortyzacyjnych ust. 1 pkt 4.
    W świetle art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT,
      Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych
      lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od
      pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość
      wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w
      którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością
      początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich
      niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie
      z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
    Z przytoczonego wyżej art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT wynika, że podatnik by móc
    dokonywać odpisów amortyzacyjnych od nabytej wartości niematerialnej i prawnej w
    postaci licencji na oprogramowanie komputerowe, musi ustalić jej wartość początkową.
    Wartość ta wyznacza bowiem granicę wysokości dokonywanych następnie odpisów
    amortyzacyjnych.
    Ustalenia wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej należy dokonać zgodnie
    z zasadami wynikającymi z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym:
      za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
      z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia
    Zgodnie z art. 16g ust. 3 ustawy o CIT,

      Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z
      zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej
      i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i
      wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów
      oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek,
      prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków,
      gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi
      podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego
      podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o
      podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i
      podatek akcyzowy od importu składników majątku.
    Ponadto, stosownie do art. 16g ust. 14 ustawy o CIT,
      Wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw
      majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw; jeżeli wynagrodzenie (opłaty)
      wynikające z umowy licencyjnej albo z umowy o przeniesienie innych praw
      majątkowych jest uzależnione od wysokości przychodów z licencji lub praw
      uzyskanych przez licencjobiorcę albo nabywcę, przy ustalaniu wartości początkowej
      praw majątkowych, w tym licencji, nie uwzględnia się tej części wynagrodzenia.
    W związku z powyższym, do wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej
    zalicza się nie tylko kwotę należną sprzedającemu, ale także inne wydatki związane z
    zakupem, w tym także dotyczące jej wdrożenia, naliczone do dnia przekazania składnika
    majątku do używania.
    Wdrożenie systemu stanowi pewien proces, mający na celu jego zaadaptowanie na
    potrzeby jednostki. Są to wszelkie działania polegające na instalacji systemu oraz mające
    na celu dostosowanie oprogramowania do potrzeb podatnika, sprawdzenie poprawności
    działania systemu, czy też wprowadzenie ewentualnych poprawek, które miały miejsce do
    momentu wprowadzenia wartości niematerialnej i prawnej do stosownej ewidencji.
    Wydatki, o jakie powiększa się wartość początkową zostały wymienione w powołanym
    wyżej art. 16g ust. 3 ustawy o CIT jedynie przykładowo, o czym świadczy użycie przez
    ustawodawcę zwrotu „w szczególności”. Cena nabycia składnika majątkowego obejmuje
    zarówno koszty zakupu (cenę należną zbywcy), jak i koszty poniesione w związku z
    przystosowaniem wartości niematerialnej i prawnej do gospodarczego wykorzystania, w
    tym wydatki z tytułu uruchomienia i instalacji systemu informatycznego, naliczone do dnia
    przekazania do używania wartości niematerialnej i prawnej. Wobec powyższego, co do
    zasady, wszystkie wydatki, które powodują, iż wartość niematerialna i prawna nadaje się
    do gospodarczego wykorzystania, poniesione do dnia oddania go do używania, winny
    zwiększać wartość początkową.
    Zgadzam się z Państwem, że poniesione przez Spółkę wydatki związane wykonaniem
    przedmiotu Umowy wdrożeniowej, mające na celu dostarczenie Spółce Oprogramowania
    dedykowanego, w tym przeprowadzenie analizy przedwdrożeniowej, wdrożenie systemu
    E. wraz ze stosownymi modyfikacjami (w tym udzielenie licencji na Oprogramowanie
    dedykowane) oraz integracje systemu E. z działającymi w Spółce i podmiotach z Grupy C.
    systemami powinny być kapitalizowane do wartości początkowej wartości niematerialnej i
    prawnej, o której mowa w art. 16b ust. 1 Ustawy o CIT, do momentu przyjęcia wartości
    niematerialnej i prawnej do używania.
    Oprogramowanie dedykowane będzie nadawało się, w ocenie Spółki, do gospodarczego
    wykorzystania po zakończeniu prac na wszystkich etapach jego wdrożenia, powinni
    Państwo kapitalizować całość wydatków, mających na celu dostarczenie Spółce
    Oprogramowania dedykowanego, poniesionych w związku z wykonaniem Umowy
    wdrożeniowej do tego czasu, tj. do zakończenia prac na wszystkich etapach i całość tych
    prac przyjąć jako jeden WNIP.

    W świetle powyższych informacji, poniesione przez Spółkę wydatki związane z
    wykonaniem przedmiotu Umowy wdrożeniowej, mające na celu dostarczenie Spółce
    Oprogramowania dedykowanego, w tym przeprowadzenie analizy przedwdrożeniowej,
    wdrożenie systemu E. wraz ze stosownymi modyfikacjami (w tym udzielenie licencji na
    Oprogramowanie dedykowane) oraz integracje systemu E. z działającymi w Spółce i
    podmiotach z Grupy C. systemami powinny być kapitalizowane do wartości początkowej
    wartości niematerialnej i prawnej, o której mowa w art. 16b ust. 1 Ustawy o CIT, do
    momentu przyjęcia wartości niematerialnej i prawnej do używania.
    Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest
    prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
        stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
        obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
        zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który
        obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym
    wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu
    przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Odnosząc się do powołanych przez Państwa we wniosku interpretacji indywidualnych i
    wyroków sądów, wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach
    innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Zostały
    wydane/zapadły w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich
    zawarte są wiążące. Nie mogą one zatem przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.
    Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników
    posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie
    mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego
    prawa podatkowego. Każdą sprawę Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Podatkowa Grupa Kapitałowa reprezentowana przez A. Sp. z o.o. (Zainteresowany będący
    stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej
    interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady
    zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo
    o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.;
    dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.