Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.910.2020.2.MSU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-22
Teza: zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług przy sprzedaży udziałów w nieruchomości przy ul. ……. wraz z drewnianymi komórkami na rzecz M Sp. z o.o., możliwość ubiegania się o zwrot błędnie naliczonego podatku VAT przy sprzedaży ww. udziałów, po złożeniu korekt deklaracji VAT-7 za maj i lipiec 2019 r., możliwość wystawienia faktury korygującej dla M Sp. z o.o.
Słowa kluczowe: deklaracje; deklaracje-deklaracja korygująca; korekta; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2020 r. (data wpływu 7 grudnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 stycznia 2021 r. (data wpływu 1 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług przy sprzedaży udziałów w nieruchomości przy ul. ……. wraz z drewnianymi komórkami na rzecz M Sp. z o.o.,

*   możliwości ubiegania się o zwrot błędnie naliczonego podatku VAT przy sprzedaży ww. udziałów, po złożeniu korekt deklaracji VAT-7 za maj i lipiec 2019 r.,

*   możliwości wystawienia faktury korygującej dla M Sp. z o.o.

**–jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług przy sprzedaży udziałów w nieruchomości przy ul. ….. wraz z drewnianymi komórkami na rzecz M Sp. z o.o.,

*   możliwości ubiegania się o zwrot błędnie naliczonego podatku VAT przy sprzedaży ww. udziałów, po złożeniu korekt deklaracji VAT-7 za maj i lipiec 2019 r.,

*   możliwości wystawienia faktury korygującej dla M Sp. z o.o.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 1 lutego 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy przeformułowanie pytania nr 3 oraz własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i uiszczenie dodatkowej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Dnia 10.05.2018 roku firma …. Sp. z o.o., zwana dalej spółką lub firmą, zawarła umowę warunkową z sześcioma współwłaścicielami (osobami fizycznymi), dotyczącą zakupu 50% udziałów w nieruchomości gruntowej położonej przy ul. …., dla której prowadzona jest księga wieczysta o numerze …., zabudowanej dwoma budynkami: mieszkalnym wielorodzinnym o powierzchni użytkowej około 413m2, zwanym dalej budynkiem nr 1, a także murowanym budynkiem użytkowym o powierzchni użytkowej około 214m2, zwanym dalej budynkiem nr 2, a także drewnianym budynkiem gospodarczym o powierzchni zabudowy 30m2.

W dniu 19.06.2018 roku ww. udziały zostały przeniesione na spółkę umową notarialną przyrzeczoną za kwotę 120.000 zł.

Dnia 29.04.2019 roku Spółka odkupiła pozostałe 50% udziałów w nieruchomości od Gminy …..za kwotę 110.000 zł ze zwolnieniem z podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług.

Firma nigdy nie włączała którejkolwiek części udziałów do środków trwałych, tylko zakupiła całą nieruchomość jako towar handlowy (celem dalszej odsprzedaży).

Dnia 27.05.2019 roku Spółka zawarła dwie umowy notarialne warunkowe. Pierwsza z nich dotyczyła sprzedaży udziału firmie M Sp. z o.o. z siedzibą w …., wynoszącego 494/1000 części w prawie własności nieruchomości z podziałem do korzystania z niewyodrębnionych lokali usługowo-handlowych w Budynku nr 2, a druga umowa dotyczyła sprzedaży udziału firmie …. sp. z o.o. z siedzibą w …, wynoszącego 506/1000 części w prawie własności nieruchomości z podziałem do korzystania z niewyodrębnionych lokali mieszkalnych w Budynku nr 1.

Po tym, jak Gmina …. nie skorzystała z prawa pierwokupu, można było przystąpić do umów przenoszących własność.

Dnia 24.07.2019 roku Spółka przeniosła własność umową notarialną na . M Sp. z o.o. 494/1000 części udziału w nieruchomości za cenę 330.000 zł netto (405.900 zł brutto wraz z naliczonym 23% podatkiem VAT).

Zarówno prezes zarządu reprezentujący Spółkę, jak i prezesi M Sp. z o.o. chwilę przed podpisaniem aktu notarialnego nie wiedzieli czy udział wynoszący 494/1000, który dotyczył prawa do korzystania z lokali usługowych w Budynku nr 2, kwalifikuje się do zwolnienia z VAT, czy należy doliczyć do ceny netto stawkę 23% podatku VAT. Notariusz też nie był w stanie doradzić czy transakcja kwalifikuje się do opodatkowania podatkiem VAT czy nie. Uznali zatem, że bezpieczniej będzie doliczyć 23% podatek VAT dla tych transakcji. Zarówno firma, jak i M .. Sp. z o.o., byli w chwili podpisywania aktów notarialnych czynnymi podatnikami VAT. Do aktów notarialnych (dla umów: warunkowej i przenoszącej własność) firma wystawiła faktury VAT, z doliczonym do cen netto 23% podatkiem VAT. Przed transakcją nie poinformowano na piśmie odpowiedniego naczelnika urzędu skarbowego, że będzie doliczony do ceny sprzedaży 23% podatek VAT (czyli, że nie będzie korzystane ze zwolnienia z VAT, według art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT).

Dnia 2.09.2020 roku firma przeniosła własność 506/1000 części w prawie własności zabudowanej działki na rzecz …. Sp. z o.o. za cenę 170.000 zł netto. W tym przypadku Wnioskodawca był przekonany, że przy sprzedaży części nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, gdzie minęło dwa lata od pierwszego zasiedlenia lub dostarczenia nieruchomości podatek VAT nie będzie doliczany, zatem w dniu aktu notarialnego Wnioskodawca wystawił fakturę VAT dla tej transakcji ze zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. l pkt 10 ustawy o VAT. Oba budynki były wybudowane kilkadziesiąt lat temu.

Dnia 13.08.2020 M … Sp. z o.o. wystosowała pismo do Spółki ze zgłoszeniem nieprawidłowości związanej z naliczeniem podatku VAT, twierdząc, że niesłusznie został naliczony 23% podatek VAT od transakcji kupna-sprzedaży udziałów w nieruchomości dotyczącej części pod Budynkiem nr 2 (wzór - treść pisma Wnioskodawca przesyła do wniosku jako załącznik nr 1). Oprócz tego poproszono Wnioskodawcę o dokonanie korekty w naliczaniu podatku VAT należnego, z uwagi na jego błędne/nieprawidłowe zastosowanie; z jednoczesnym wystawieniem faktur „korekt” korygujących podatek VAT ze stawki 23% na stawkę „zw”.

W uzupełnieniu wniosku, na następujące pytania Organu:

1.  Czy Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług?
2.  Czy nieruchomość, objęta księgą wieczystą nr …… stanowi jedną czy kilka geodezyjnie wyodrębnionych działek?
3.  Czy wskazany we wniosku Budynek nr 2, znajduje się na jednej geodezyjnie wyodrębnionej działce?
4.  Należy wskazać numer/numery ewidencyjne działek na której/których znajduje się wskazany we wniosku Budynek nr 2.
5.  Czy nabycie od osób fizycznych w dniu 19.06.2018 r. 50% udziałów w nieruchomości położonej przy ul. ….. udokumentowane było fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT?
6.  Czy z tytułu tego nabycia Wnioskodawcy przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?
7.  Czy wskazany we wniosku Budynek nr 2, stanowi budynek w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020, poz. 1333, z późn. zm.)?
8.  Czy na działce/działkach stanowiącej 494/1000 części nieruchomości, poza Budynkiem nr 2 znajdują się inne obiekty budowlane, będące przedmiotem dostawy na rzecz M Sp. z o.o.?
9.  Jeżeli na działce/działkach stanowiącej 494/1000 części nieruchomości położonej przy ul. … ., znajdują się inne obiekty, należy wskazać, jakie i czy stanowią one budynki/budowle/urządzenia budowlane w rozumieniu przepisów ustawy Prawo budowlane, oraz z którym budynkiem/budowlą są one związane?
10.  Jaki jest symbol PKOB, nazwa grupowania oraz wyszczególnienie Budynku nr 2 i innych obiektów budowlanych, będących przedmiotem dostawy na rzecz M Sp. z o.o., wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.)?
11.  Czy Budynek nr 2 / budowle będące przedmiotem dostawy na rzecz M Sp. z o.o., są trwale związane z gruntem?
12.  Kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie Budynku nr 2 / budowli będących przedmiotem dostawy na rzecz M Sp. z o.o., w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.)? Należy wskazać datę.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31.08.2019r. – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

1.  Jeżeli nastąpiło pierwsze zasiedlenie części ww. Budynku / budowli, to należy wskazać, w jakich częściach?
2.  Czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem Budynku nr 2 / budowli lub ich części, a dostawą, upłynął okres dłuższy niż 2 lata?
3.  Kiedy nastąpiło pierwsze zajęcie do używania ww. Budynku nr 2 / budowli lub ich części? Należy wskazać datę.

Wnioskodawca wskazał, iż:

Ad. 1

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem od towarów i usług.

Ad. 2

Nieruchomość objęta księgą wieczystą nr …. stanowi jedną geodezyjnie wyodrębnioną działkę. Do wniosku dołączono, jako załącznik nr 1, mapę do celów projektowych, gdzie zaznaczona jest działka 18/1, na której znajdują się Budynek nr 1, Budynek nr 2 i komórki drewniane.

Ad. 3

Tak, wskazany we wniosku Budynek nr 2 znajduje się na jednej geodezyjnie wyodrębnionej działce.

Ad. 4.

Numer ewidencyjny działki na której znajduje się Budynek nr 2 to …. obręb …..

Ad. 5

Nabycie od osób fizycznych w dniu 19.06.2018 r. 50% udziałów w nieruchomości położonej przy ul. ….. nie było udokumentowane fakturą z wykazaną kwotą podatku VAT.

Ad. 6

Wnioskodawcy nie przysługiwało w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ad. 7

Tak, wskazany we wniosku Budynek nr 2 stanowi budynek w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020, poz. 1333 z późn. zm.).

Ad. 8

Tak, na działce stanowiącej 494/1000 części nieruchomości znajdują się inne obiekty budowlane, będące przedmiotem dostawy na rzecz M Sp. z o.o.

Ad. 9

Jak wynika z mapy do celów projektowych z dnia 26.07.2018r., wykonanej przez geodetę uprawnionego …. nr uprawnień …., którą Wnioskodawca dołączył do wniosku jako załącznik numer 1, na działce nr …. stanowiącej 494/1000 części nieruchomości położonej przy ul. …., poza Budynkiem nr 2, znajdują się następujące obiekty: Budynek nr 1, wg wypisu z kartoteki budynków z dnia 10.05.2019r. (dołączonego jako załącznik nr 2 do wniosku), wynika, że jest to budynek mieszkalny o trzech i więcej mieszkaniach (PKOB 1122), pozostały budynek niemieszkalny gdzie indziej nie wymieniony (klasa wg PKOB 1274), ogrodzenie na froncie działki typu siatka stalowa i stara brama z furtką o praktycznie zerowej wartości, przyłącze kanalizacyjne związane z Budynkiem numer 2 i z budynkiem znajdującym się na sąsiedniej działce ….., przyłącze wodne związane z Budynkiem nr 1 i nr 2, przyłącze energii elektrycznej związane z Budynkiem nr 1, przyłącze gazowe związane z Budynkiem nr 1.

Ad. 10

Klasa PKOB Budynku nr 2 określona jest jako budynek handlowo-usługowy (1230), rodzaj wg KST budynki handlowo-usługowe (103). Pozostałe informacje o budynku widoczne są na załączniku nr 2 dołączonym do wniosku.

Klasa PKOB komórek drewnianych zaznaczonych na załączniku nr 1 to 1274 (do komórek tych M Sp. z o.o. ma prawo w 494/1000 części - komórki te wg PKOB to pozostałe budynki niemieszkalne gdzie indziej niewymienione (1274), rodzaj wg KST: pozostałe budynki niemieszkalne (109). Pozostałe informacje o budynku widoczne są na załączniku nr 2 dołączonym do wniosku.

Ad. 11

Budynek nr 2 wg przeglądów budowlanych jest budynkiem trwale połączonym z gruntem. Natomiast drewniane komórki, które nadają się do rozbiórki, Wnioskodawca wątpi, aby były usytuowane na fundamentach, ponieważ ich konstrukcja nośna to pozbijane stare deski i papa na dachu.

Ad. 12

Według archiwalnej dokumentacji budowlanej, którą kiedyś oglądał Wnioskodawca w Archiwach Państwowych w ….wynika, że w 1915 roku w Budynku nr 2 kowal podkuwał konie. Kilkanaście lub kilkadziesiąt lat temu (Wnioskodawca nie pamięta dokładnie), był w Budynku nr 2 zakład szklarski. Tak więc, pierwsze zasiedlenie było w 1915 roku.

Ad. 13.

Wnioskodawca nie znalazł informacji w archiwalnej dokumentacji budowlanej, w jakich częściach kowal podkuwał konie – Wnioskodawca podejrzewa, że cały Budynek nr 2 był wykorzystywany przez kowala i szklarza, ponieważ wszystkie jego części w środku noszą ślady użytkowania i są zniszczone. Jak została kupiona nieruchomość przy ul. ….. przez ….. Sp. z o.o., nikogo w tym Budynku nr 2 nie było, budynek ten nie był dzierżawiony lub wynajmowany za kadencji ….. Sp. z o.o., jak została sprzedana ww. nieruchomość również Budynek nr 2 był pusty i nieużytkowany, sprzedany dokładnie w takiej formie, w jakiej został kupiony.

Według załącznika numer 2 do wniosku wynika, że Budynek numer 2 został wybudowany w 1912 roku.

Ad. 14

Tak, upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Dokładnie upłynęło 106 lat od 1915 roku.

Ad. 15

Pierwsze zajęcie do używania nastąpiło w 1915 roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania

1.  Jaką stawkę VAT powinna zastosować firma …. Sp. z o.o. przy sprzedaży udziałów w nieruchomości przy ul. …. do M Sp. z o.o.?
2.  Czy firmie …. Sp. z o.o. przysługuje zwrot niesłusznie/błędnie naliczonego podatku VAT przy transakcji sprzedaży udziałów w nieruchomości przy ul. ….?
3.  (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku) Czy ze względu na zaistniały stan faktyczny, ….Sp. z o.o. może wystawić fakturę korektę dla M Sp. z o.o., wystawioną na kwotę 330.000 zł netto, korygującą podatek VAT ze stawki 23% na stawkę „zw”?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

…. Sp. z o.o. powinna zastosować stawkę „zw”, ponieważ przedmiotowa transakcja kwalifikuje się do zwolnienia przedmiotowego z podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług.

Ad. 2

Na podstawie wystawionej faktury korekty, firma … Sp. z o.o. może ubiegać się o zwrot błędnie/niesłusznie naliczonego podatku VAT, po uprzednim złożeniu korekty deklaracji VAT - 7 do miesięcy maj i lipiec 2019 roku.

Ad. 3 (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku)

…. Sp. z o.o. może wystawić fakturę korektę dla MSp. z o.o. wystawiona na kwotę 330.000 zł netto i korygującą podatek VAT ze stawki 23% na stawkę „zw”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów – w rozumieniu art. 7 ustawy – podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W świetle art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż –6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku VAT.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31.08.2019r. – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 01.09.2019r. rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W przypadku, gdy po wybudowaniu budynek, budowla lub jego część jest wykorzystywana, w tym używana na potrzeby własnej działalności, okoliczność ta powoduje, że ma już miejsce pierwsze zasiedlenie tego obiektu.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania;
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że istotne jest każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Należy bowiem zauważyć, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny ww. obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z przepisem art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W celu ustalenia czy w analizowanej sprawie dla zabudowanej nieruchomości objętej zakresem pytania nr 1 zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy w odniesieniu do przedmiotowego Budynku nr 2 i pozostałych obiektów miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem od towarów i usług. Dnia 10.05.2018 roku Wnioskodawca zawarł umowę warunkową z sześcioma współwłaścicielami (osobami fizycznymi), dotyczącą zakupu 50% udziałów w nieruchomości gruntowej położonej przy ul. …., dla której prowadzona jest księga wieczysta o numerze ….. zabudowanej dwoma budynkami: mieszkalnym wielorodzinnym o powierzchni użytkowej około 413m2, zwanym dalej budynkiem nr 1, a także murowanym budynkiem użytkowym o powierzchni użytkowej około 214m2 zwanym dalej budynkiem nr 2, a także drewnianym budynkiem gospodarczym o powierzchni zabudowy 30m2. W dniu 19.06.2018 roku ww. udziały zostały przeniesione na Wnioskodawcę. Dnia 29.04.2019 roku Wnioskodawca odkupił pozostałe 50% udziałów w nieruchomości od Gminy ….za kwotę 110.000 zł ze zwolnieniem z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług. Jak wskazał Wnioskodawca, Budynek numer 2 został wybudowany w 1912 roku. Kilkanaście lub kilkadziesiąt lat temu był w Budynku nr 2 zakład szklarski. Według archiwalnej dokumentacji budowlanej, którą kiedyś oglądał Wnioskodawca w Archiwach Państwowych w ….wynika, że w 1915 roku w Budynku nr 2 kowal podkuwał konie. Dnia 27.05.2019 roku Wnioskodawca zawarł dwie umowy notarialne warunkowe. Pierwsza z nich dotyczyła sprzedaży udziału firmie M Sp. z o.o. z siedzibą w Warszawie wynoszącego 494/1000 części w prawie własności nieruchomości z podziałem do korzystania z niewyodrębnionych lokali usługowo-handlowych w Budynku nr 2. Dnia 24.07.2019 roku Spółka przeniosła własność umową notarialną na M Sp. z o.o. 494/1000 części udziału w nieruchomości za cenę 330.000 zł netto (405.900 zł brutto wraz z naliczonym 23% podatkiem VAT). Jednocześnie od pierwszego zasiedlenia ww. budynku do dnia dostawy upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Do aktów notarialnych (dla umów: warunkowej i przenoszącej własność) Wnioskodawca wystawił faktury VAT, z doliczonym do cen netto 23% podatkiem VAT.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy, w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia, położonego na działce …. Budynku nr 2, należy stwierdzić, że doszło do jego pierwszego zasiedlenia. Jednocześnie od pierwszego zasiedlenia ww. budynku do dnia dostawy upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Tym samym, sprzedaż 494/1000 części w prawie własności nieruchomości z podziałem do korzystania z niewyodrębnionych lokali usługowo-handlowych w Budynku nr 2korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wyżej wskazano - zgodnie z ustawą Prawo budowlane - urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Tym samym, urządzenia budowlane znajdujące się na ww. działce, które przynależą do ww. Budynku winny być opodatkowane według tych samych zasad, co Budynek. Zatem, skoro dostawa 494/1000 części w prawie własności nieruchomości z podziałem do korzystania z niewyodrębnionych lokali usługowo-handlowych w Budynku nr 2, korzystała ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to również dostawa znajdujących się na działce nr ….. urządzeń budowlanych, przynależnych do ww. Budynku, objęta była tym zwolnieniem.

Jednocześnie należy wskazać, że w myśl art. 29a ust. 8 ustawy, ze zwolnienia od podatku od towarów i usług również korzystała sprzedaż udziału w gruncie.

Z okoliczności sprawy wynika, że przed transakcją nie poinformowano na piśmie odpowiedniego naczelnika urzędu skarbowego, że będzie doliczony do ceny sprzedaży 23% podatek VAT (czyli, że nie będzie korzystane ze zwolnienia z VAT, według art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT).

Zatem mając na uwadze wskazane okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy należy stwierdzić, że dostawa na rzecz M Sp. z o.o. 494/1000 udziałów w prawie własności ww. nieruchomości (Budynku nr 2), korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jednocześnie należy zaznaczyć, ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, nie korzystała sprzedaż drewnianych komórek. Bowiem z okoliczności sprawy wynika, iż przedmiotowe komórki nie są trwale związana z gruntem. Jak wskazał Wnioskodawca, drewniane komórki nadają się do rozbiórki, Wnioskodawca wątpi, aby były usytuowane na fundamentach, ponieważ ich konstrukcja nośna to pozbijane stare deski i papa na dachu. Zatem, drewniane komórki nie spełniają przesłanek wskazanych w ww. art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane. Z opisu sprawy nie wynika także, aby drewniane komórki położone na działce nr …., spełniały definicję budowli.

W związku z powyższym do dostawy drewnianych komórek nie miały zastosowania przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Oznacza to, że dostawa drewnianych komórek, które nie są budynkiem ani budowlą, pozostawała bez wpływu na stawkę podatku/zwolnienie od podatku dla dostawy udziałów w ww. działce, na której się one znajdują.

Dostawa drewnianych komórek w świetle okoliczności sprawy winna być opodatkowana stawką właściwą dla dostawy ruchomości stanowiącej przedmiot sprzedaży.

Tym samym, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, należało uznać je za nieprawidłowe.

Przechodząc do kwestii objętej kolejnymi pytaniami Wnioskodawcy oznaczonymi we wniosku jako nr 2 i nr 3, należy wskazać, że na podstawie art. 2 pkt 31 ustawy, przez fakturę rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie. Zaś przez fakturę elektroniczną o której mowa w art. 2 pkt 32 ustawy, rozumie się fakturę w formie elektronicznej wystawioną i otrzymaną w dowolnym formacie elektronicznym.

Zasady wystawiania faktur regulują przepisy art. 106a-106q ustawy.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Elementy, jakie powinna zawierać faktura, zostały wymienione w art. 106e ustawy.

Na podstawie art. 106g ust. 1 ustawy – faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

W tym miejscu należy wskazać, że faktura jest dokumentem odzwierciedlającym prawidłowy przebieg zdarzenia gospodarczego zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział. Co do zasady zatem, faktura musi być wystawiona zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza, np. fakt dostawy określonych towarów i świadczonych usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego. Faktura jest zatem dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego i nierozerwalnie związana jest z powstaniem obowiązku podatkowego, jednakże samo wystawienie faktury nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego.

Natomiast, gdy po wystawieniu faktury następują zdarzenia gospodarcze mające wpływ na treść pierwotnej faktury lub faktura zawiera błędy, to w takiej sytuacji ustawodawca wskazuje na możliwość skorygowania takiej faktury poprzez wystawienie faktury korygującej.

Według art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

–podatnik wystawia fakturę korygującą.

Podkreślenia wymaga, że art. 106j ust. 1 ustawy wyraźnie wskazuje, jakie okoliczności zobowiązują podatnika do wystawienia faktury korygującej i uzależniają to od wystąpienia sytuacji enumeratywnie wskazanych w tym przepisie. W tym zakresie podatnik nie ma uprawnień do swobodnego działania, może je podjąć tylko w razie spełnienia przesłanek określonych w przepisie.

Jak wynika z art. 106j ust. 2, faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik, wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury. Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić przez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Zatem, istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych, tak aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Jak wskazano wyżej, dostawa na rzecz M Sp. z o.o. 494/1000 udziałów w prawie własności ww. nieruchomości przy ul. …. korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Spółka przeniosła ww. własność umową notarialną na M Sp. z o.o. za cenę 330.000 zł netto (405.900 zł brutto wraz z naliczonym 23% podatkiem VAT). Do aktów notarialnych (dla umów: warunkowej i przenoszącej własność) Wnioskodawca wystawił faktury VAT, z doliczonym do cen netto 23% podatkiem VAT.

W związku z faktem, że dla ww. dostawy 494/1000 części w prawie własności nieruchomości z podziałem do korzystania z niewyodrębnionych lokali usługowo-handlowych w Budynku nr 2, za kwotę 330.000 zł netto, Wnioskodawca wystawił faktury VAT z doliczonym 23% podatkiem VAT, to powinien skorygować treść pierwotnie wystawionych faktur, poprzez wystawienie faktur korygujących do pierwotnie wystawionych faktur, w których skoryguje stawkę VAT 23% na „zwolnienie”. Wystawiając ww. faktury korygujące, Wnioskodawca winien uwzględnić również fakt, że sprzedaż drewnianych komórek będących ruchomościami, nie podlega zwolnieniu.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 3, w którym wskazano na możliwość wystawienia faktury korygującej, należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, że myśl art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Art. 99 ust. 12 ustawy stanowi, że zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a -30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 10 ustawy, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Wskazać należy, że od dnia 1 stycznia 2021 r., w myśl art. 29a ust. 10 ustawy, podstawę opodatkowania obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W myśl art. 29a ust. 13 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Natomiast od dnia 1 stycznia 2021 r. na podstawie art. 29a ust. 13, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się za okres rozliczeniowy, w którym podatnik wystawił fakturę korygującą, pod warunkiem że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją. W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca, podatnik nie posiada dokumentacji, o której mowa w zdaniu pierwszym, obniżenia podstawy opodatkowania dokonuje za okres rozliczeniowy, w którym dokumentację tę uzyskał.

Na podstawie art. 29a ust. 14 ustawy, przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Jak stanowi art. 29a ust. 15 ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku:

1.  eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, usług dystrybucji gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 24-37, 50 i 51 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Natomiast od dnia 1 stycznia 2021 r., art. 29a ust. 15 mówi, że warunku posiadania dokumentacji, o którym mowa w ust. 13, nie stosuje się w przypadku:

1.  eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, usług dystrybucji gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 24-37, 50 i 51 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  (uchylony).

W świetle art. 29a ust. 16 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4.

Przy czym należy wskazać, że ww. art. 29a ust. 16 uchylony został przez art. 1 pkt 3 lit. e ustawy z dnia 27 listopada 2020 r. (Dz.U. z 2020 r., poz. 2419) zmieniającej niniejszą ustawę z dniem 1 stycznia 2021 r.

Należy zauważyć, że z przepisów obowiązujących w stanie prawnym do 31 grudnia 2020 r. wynika, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, a nabywca musi potwierdzić jej otrzymanie, by wystawca miał możliwość obniżenia podatku należnego w związku z jej wystawieniem. Dopiero posiadanie takiego potwierdzenia uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego.

Przytoczone regulacje stanowią, że kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatku należnego muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą, a potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę powoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i posiadanie przez podatnika potwierdzenia odbioru faktury korygującej dawało prawo do takiego obniżenia. Należy podkreślić, że potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym obniżkom podstawy opodatkowania u dostawcy.

Z dniem 1 stycznia 2021 r. obniżenie podstawy opodatkowania jest możliwe w momencie wystawienia faktury korygującej pod warunkiem, że z posiadanej przez tego podatnika dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją.

Oznacza to, że podatnik nie musi oczekiwać na potwierdzenie odbioru faktury korygującej aby obniżyć podstawę opodatkowania, natomiast przy wystawieniu faktury korygującej istotne są faktyczne ustalenia między kontrahentami (przez co należy rozumieć posiadanie dokumentów, z których te ustalenia wynikają) a nie samo wystawienie faktury korygującej.

Dodać należy, że zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 27 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r., poz. 2419) w przypadku faktur wystawionych przed dniem 1 stycznia 2021 r. stosuje się przepisy w brzmieniu dotychczasowym (tj. obowiązuje do 31 grudnia 2020 r.).

Natomiast w myśl art. 13 ww. ustawy z dnia 27 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw:

1.  w przypadku faktur korygujących wystawionych po dniu 31 grudnia 2020 r. w związku z obniżeniem podstawy opodatkowania, o którym mowa w art. 29a ust. 13 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, lub w związku ze stwierdzeniem pomyłki na fakturze, o którym mowa w art. 29a ust. 14 ustawy zmienianej w art. 1, podatnicy podatku od towarów i usług w okresie do dnia 31 grudnia 2021 r. mogą stosować przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, jeżeli wybór stosowania tych przepisów zostanie uzgodniony na piśmie pomiędzy dostawcą towarów lub świadczącym usługi a ich nabywcą przed wystawieniem pierwszej faktury korygującej w roku 2021 r.
2.  rezygnacja z wyboru, o którym mowa w ust. 1, może nastąpić nie wcześniej niż po upływie 3 miesięcy od końca miesiąca, w którym dokonano tego wyboru, pod warunkiem że zostanie ona uzgodniona na piśmie pomiędzy dostawcą towarów lub świadczącym usługi a ich nabywcą. Do faktur korygujących wystawionych po dniu rezygnacji z wyboru stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

W konsekwencji, w związku z wystawieniem ww. faktur korygujących podatek należny ze stawki VAT 23% na „zwolnienie” Wnioskodawca może dokonać obniżenia kwoty podatku należnego, pod warunkiem posiadania potwierdzenia otrzymania faktur korygujących przez nabywcę, w stanie prawnym do 31 grudnia 2020 r. Natomiast od 1 stycznia 2021 r. obniżenia kwoty podatku należnego jest możliwe w momencie wystawienia faktury korygującej, pod warunkiem, że z posiadanej przez Wnioskodawcę dokumentacji wynika, że uzgodnił on z nabywcą towaru lub usługobiorcą warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług określone w fakturze korygującej oraz warunki te zostały spełnione, a faktura ta jest zgodna z posiadaną dokumentacją lub na zasadach przewidzianych w ww. art. 13 ustawy z dnia 27 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw.

Przy czym, jeśli Wnioskodawca z nabywcą ustalą na piśmie, że w związku z wystawieniem ww. faktur korygujących będą stosować przepisy ustawy w brzmieniu dotychczasowym, tj. obowiązującym do 31 grudnia 2020 r., należy ponownie podkreślić, że warunkiem obniżenia – zgodnie z art. 29a ust. 13 ustawy – przez Wnioskodawcę kwoty podatku należnego na podstawie wystawionych faktur korygujących jest posiadanie przez wystawcę potwierdzenia odbioru tych faktur przez nabywcę.

W konsekwencji Wnioskodawca będzie miał – na podstawie art. 29a ust. 13 ustawy – prawo do obniżenia podatku należnego wynikającego z wystawionych faktur korygujących w okresie rozliczeniowym, w którym nabywca otrzyma faktury korygujące, pod warunkiem posiadania przez Wnioskodawcę, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, potwierdzenia otrzymania faktur korygujących przez nabywcę, dla którego Wnioskodawca wystawi te faktury. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę faktur korygujących po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, będzie uprawniało Wnioskodawcę do uwzględnienia faktur korygujących za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyska.

Jeżeli natomiast Wnioskodawca nie uzyska potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktur korygujących i z posiadanej dokumentacji będzie wynikało, że nabywca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturach korygujących, Wnioskodawcy będzie przysługiwało – na podstawie art. 29a ust. 15 pkt 4 i ust. 16 ustawy – prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego wynikających z wystawianych faktur korygujących za okres rozliczeniowy, w którym zostaną łącznie spełnione przesłanki określone w tych przepisach, tj. w którym uzyska on stosowną dokumentację dotyczącą podjęcia próby doręczenia faktur korygujących nabywcy, a także dokumentację, z której będzie wynikało, że nabywca posiada wiedzę o tym, że transakcja została zrealizowana na warunkach określonych w tych fakturach korygujących.

Jak wskazano wyżej, w myśl art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Art. 99 ust. 12 ustawy stanowi, że zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości.

Na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Stosownie do art. 21 § 1 pkt 1 oraz § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) – zwanej dalej Ordynacją podatkową, zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, a zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w § 1 pkt 1, podatek wykazany w deklaracji jest podatkiem do zapłaty, z zastrzeżeniem § 3.

Zgodnie z art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej, za nadpłatę uważa się kwotę:

1.  nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku;
2.  podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
3.  zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
4.  zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

W myśl art. 73 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej – nadpłata powstaje, z zastrzeżeniem § 2, z dniem zapłaty przez podatnika podatku nienależnego lub w wysokości większej od należnej.

Jak stanowi art. 75 § 2 Ordynacji podatkowej – uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przysługuje podatnikom, płatnikom i inkasentom oraz osobom, które były wspólnikami spółki cywilnej w momencie rozwiązania spółki w zakresie zobowiązań spółki. Płatnik lub inkasent jest uprawniony do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, jeżeli wpłacony podatek nie został pobrany od podatnika.

Jeżeli z przepisów prawa podatkowego wynika obowiązek złożenia zeznania (deklaracji), to podatnik, płatnik lub inkasent równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty jest obowiązany złożyć skorygowane zeznanie (deklarację) – art. 75 § 3 Ordynacji podatkowej.

Należy jednak pamiętać, że na podstawie art. 79 § 1 Ordynacji podatkowej, postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może zostać wszczęte w czasie trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej - w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowanie lub kontrola. W razie wszczęcia z urzędu postępowania podatkowego w sprawie, w której został złożony wniosek o stwierdzenie nadpłaty, żądanie zawarte we wniosku o stwierdzenie nadpłaty podlega rozpatrzeniu w tym postępowaniu.

Natomiast w myśl art. 79 § 2 Ordynacji podatkowej, prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty oraz wniosku o zwrot nadpłaty wygasa po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, chyba że ustawy podatkowe przewidują inny tryb zwrotu podatku.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca, z tytułu sprzedaży udziałów w nieruchomości przy ul. ….do M Sp. z o.o., wystawił faktury zawierające podatek w wysokości 23%, natomiast jak wcześniej wykazano, dla sprzedaży ww. udziałów należało zastosować zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. A zatem należy stwierdzić, że w celu poprawienia ww. nieprawidłowości Wnioskodawca winien wystawić stosowne faktury korygujące, które w przedmiotowej sprawie powinny być wykazane w deklaracji podatkowej składanej – w zależności jak strony transakcji ustalą, zgodnie z obowiązującymi przepisami, tj.:

*   za okres, w którym Wnioskodawca otrzyma potwierdzenie odbioru ww. faktur korygujących (jeśli strony ustalą stosowanie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2020 r.) lub

*   za okres, w którym Wnioskodawca wystawi faktury korygujące, pod warunkiem, że z posiadanej przez Wnioskodawcę dokumentacji będzie wynikało, że uzgodnił on z nabywcą ww. udziałów warunki obniżenia kwoty podatku należnego określone w fakturach korygujących oraz warunki te zostały spełnione, a faktury te są zgodne z posiadaną dokumentacją (jeśli strony ustalą stosowanie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r.)

W konsekwencji w przedmiotowej sprawie wystawione faktury korygujące będą stanowiły podstawę do obniżenia przez Wnioskodawcę podatku należnego w deklaracji za okres:

*   w którym Wnioskodawca otrzyma potwierdzenie odbioru ww. faktur korygujących (jeśli strony ustalą stosowanie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2020 r.) lub

*   w którym Wnioskodawca wystawi faktury korygujące (jeśli strony ustalą stosowanie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r.).

Przenosząc powołane wyżej przepisy prawa podatkowego na okoliczności omawianej sprawy należy podkreślić, że nie znajdą tu zastosowania przepisy art. 72-75 Ordynacji podatkowej.

W okolicznościach analizowanej sprawy Wnioskodawca po wystawieniu faktur korygujących będzie zobowiązany do rozliczenia tychże faktur korygujących w rozliczeniu za wyżej wskazane okresy.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz okoliczności przedstawione we wniosku stwierdzić należy, że w powyższej sytuacji wypełnienie deklaracji VAT-7 doprowadzi do sytuacji, w której Wnioskodawca wykaże ujemną wartość podatku należnego. Jeśli w rozliczeniu danego okresu, wystąpi u Wnioskodawcy nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, Wnioskodawca zgodnie ze znajdującym się w deklaracji opisem, będzie uprawniony do zadysponowania ww. różnicą, decydując bądź o zażądaniu jej zwrotu na rachunek bankowy, bądź też o obniżeniu o nią podatku należnego w następnych okresach rozliczeniowych.

Zatem w omawianej sytuacji nie zaistnieją przesłanki do złożenia korekt deklaracji VAT-7 za maj i lipiec 2019 r., lecz Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozliczenia faktur korygujących w okresie otrzymania potwierdzenia ich odbioru/ ich wystawienia (w zależności, które ww. przepisy strony transakcji wybiorą), zatem de facto „na bieżąco”. Tym samym, jeżeli ze składanej deklaracji wynikać będzie nadwyżka podatku naliczonego nad należnym - wynikająca z ujęcia ww. faktur korygujących – Wnioskodawca będzie miał prawo do zwrotu różnicy podatku w trybie art. 87 ustawy.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy prawa podatkowego oraz okoliczności sprawy w odpowiedzi na postawione pytanie nr 2 należy stwierdzić, że Wnioskodawca ma prawo do odzyskania niezasadnie zapłaconego podatku VAT wykazanego w fakturach wystawionych na rzecz ww. nabywcy, jednakże prawo to przysługuje poprzez zadysponowanie ww. kwot w składanej deklaracji za okres, w którym Wnioskodawca otrzyma potwierdzenia odbioru faktur korygujących/wystawienia faktur korygujących (w zależności, które ww. przepisy strony transakcji wybiorą).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie dokumentów stanowiących załączniki do wniosku, tutejszy organ wyjaśnia, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy – Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny przesłanych załączników.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ….., za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.