Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-366/13/EB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-06-06
Teza: Odliczenie podatku naliczonego od nabycia i od rat leasingowych samochodów oddawanych w najem.
Słowa kluczowe: leasing; najem; odliczenia-odliczenie podatku; podatek-podatek naliczony; samochód; zakup
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16 kwietnia 2013 r. (data wpływu 19 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym w dniu 17 maja 2013 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów osobowych przeznaczonych do oddania w odpłatne używanie - **jest prawidłowe**

*   prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od rat z tytułu leasingu samochodów osobowych przeznaczonych do oddania w odpłatne używanie - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 kwietnia 2013 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 17 maja 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia oraz od rat z tytułu leasingu samochodów osobowych przeznaczonych do oddania w odpłatne używanie.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym i prowadzi działalność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Obecnie rozważa rozszerzenie dotychczasowej działalności o świadczenie usług wynajmu i dzierżawy pojazdów, w tym samochodów osobowych. Dla potrzeb prowadzenia wspomnianej działalności Spółka planuje nabyć samochody osobowe (w kraju lub w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego), bądź zawrzeć umowy leasingu operacyjnego samochodów osobowych, a następnie oddać ww. pojazdy w faktyczne, odpłatne używanie, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub umowy o podobnym charakterze. Ponadto Spółka ma zamiar dopełnić wymogów formalnych, polegających na dokonaniu wpisu dodatkowego przedmiotu działalności (ze wskazaniem odpowiedniego PKD, dotyczącego wynajmu i dzierżawy samochodów), w rejestrze przedsiębiorców i wystąpić do Sądu Rejonowego z wnioskiem o dokonanie stosownej zmiany. Samochody nabywane/używane na podstawie umowy leasingu, będą oddawane w odpłatne używanie na podstawie zawartej z usługobiorcą umowy, tj. będą przedmiotem najmu, dzierżawy, leasingu lub umowy o podobnym charakterze. Ze względu na procedury sądowe, może się przy tym zdarzyć, że Spółka nabędzie prawo własności/prawo do używania w ramach umowy leasingu, w odniesieniu do części z ww. samochodów, po dacie otrzymania postanowienia Sądu w przedmiocie zmiany (rozszerzenia) przedmiotu działalności lub przed dokonaniem przez Sąd stosownego wpisu w rejestrze. Tym samym, faktyczna dostawa na rzecz Spółki i udostępnienie niektórych samochodów przeznaczonych na wynajem, dzierżawę, może nastąpić przed dokonaniem zmiany danych (PKD) w KRS Spółki. Przy czym w momencie nabycia tych samochodów, przeznaczeniem ich będzie wyłącznie przekazanie w najem, dzierżawę, leasing lub inną umowę o podobnym charakterze, na okres co najmniej sześciu miesięcy. W zależności od potrzeb, po upływie 6 miesięcy wyłącznego wykorzystywania na ww. cele Spółka będzie w dalszym ciągu wykorzystywać je do tej działalności lub też może zdecydować się przeznaczyć je do innej wykonywanej działalności opodatkowanej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

*   Czy w przypadku nabycia samochodów osobowych, dla potrzeb prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie najmu i dzierżawy pojazdów, Spółka może odliczyć podatek naliczony w pełnej wysokości, na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, w związku z art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku gdy pojazdy te będą oddane usługobiorcy wyłącznie do odpłatnego używania na okres przekraczający 6 miesięcy?
*   Czy wspomniane prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów osobowych, o których mowa w ww. pytaniu, nie ulegnie zmianie bez względu na to, czy po upływie 6 miesięcy wyłącznego wykorzystywania ich do celów wynajmu/dzierżawy, Spółka będzie w dalszym ciągu wykorzystywać je do tej działalności, czy też po tym okresie zdecyduje się przeznaczyć je do innej działalności opodatkowanej?
*   Czy na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, wskazane w odniesieniu do ww. pytań konsekwencje (dotyczące prawa do odliczenia podatku w związku z przeznaczeniem samochodów osobowych do odpłatnego używania przez okres przekraczający 6 miesięcy) znajdą zastosowanie w przypadku, gdy Spółka wejdzie w posiadanie omawianych samochodów na podstawie umowy leasingu? Tym samym, czy Spółce będzie przysługiwać prawo do pełnego odliczenia podatku w związku z zawartymi umowami leasingu operacyjnego i nie ulegnie ono zmianie bez względu na to, czy po upływie 6 miesięcy wyłącznego wykorzystywania samochodów osobowych do celów najmu/dzierżawy Spółka będzie w dalszym ciągu wykorzystywać je do tej działalności, czy też po tym okresie zdecyduje się przeznaczyć je do innej działalności opodatkowanej?

Zdaniem Wnioskodawcy, spełnione zostaną warunki do skorzystania z prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego, wynikającej z faktur dokumentujących zakup samochodów, na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej. Spółka wskazała, iż w przypadku nabycia samochodów osobowych dla potrzeb prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie ich wynajmu i dzierżawy, może skorzystać z odliczenia podatku w pełnej wysokości, w sytuacji gdy będą one oddane wyłącznie do odpłatnego używania przez okres przekraczający 6 miesięcy. Zdaniem Spółki powyższe podejście znajdzie zastosowanie niezależnie od tego, czy przed nabyciem przez Spółkę tych pojazdów lub zawarciem odpowiedniej umowy najmu/dzierżawy, właściwy Sąd dokona wpisu w rejestrze przedsiębiorców, dotyczącego rozszerzenia przedmiotu działalności Spółki.

W odniesieniu do pytania drugiego Spółka wskazała, iż wspomniane prawo do pełnego odliczenia podatku z tytułu nabycia samochodów osobowych, nie ulegnie zmianie, bez względu na to, czy po upływie 6 miesięcy wyłącznego wykorzystywania ich do celów najmu/dzierżawy będzie w dalszym ciągu wykorzystywać je do tej działalności, czy też po upływie wspomnianych 6 miesięcy, zdecyduje się przeznaczyć je do innej, wykonywanej działalności opodatkowanej (w tym przypadku Spółka nie będzie zobowiązana do dokonania korekty odliczonego uprzednio w całości podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów osobowych).

W odniesieniu do pytania trzeciego Spółka stwierdziła, iż w przypadku wykorzystywania na podstawie umowy leasingu operacyjnego samochodów osobowych dla potrzeb prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie najmu i dzierżawy pojazdów, będzie przysługiwać prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego w związku z zawartą umową leasingu operacyjnego, w sytuacji gdy pojazdy te będą oddane wyłącznie do odpłatnego używania przez okres przekraczający 6 miesięcy. W ocenie Spółki, powyższe podejście znajdzie zastosowanie niezależnie od tego, czy przed zawarciem umowy leasingu przez Spółkę lub zawarciem odpowiedniej umowy najmu/dzierżawy między Spółką a usługobiorcą właściwy Sąd dokona wpisu w rejestrze przedsiębiorców dotyczącego rozszerzenia działalności Spółki. Prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego w związku z zawartą umową leasingu operacyjnego, nie ulegnie zmianie bez względu na to, czy po upływie 6 miesięcy wyłącznego wykorzystywania samochodów osobowych do celów wynajmu/dzierżawy będzie w dalszym ciągu wykorzystywać je do tej działalności, czy też po upływie wspomnianych 6 miesięcy, zdecyduje się przeznaczyć je do innej wykonywanej działalności opodatkowanej (w obu tych przypadkach Spółka zachowa prawo do odliczania w całości kwot podatku naliczonego z tytułu leasingu samochodów osobowych).

Uzasadnienie stanowiska Spółki.

Po powołaniu treści art. 3 ust. 1 i 2 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (tj. ustawy nowelizującej) Spółka stwierdziła, iż pierwotnie wspomniane przepisy obowiązywały do dnia 31 grudnia 2012 r. Na podstawie art. 10 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie niektórych ustaw w związku z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. z 2012 r. poz. 1456), ww. okres stosowania przedmiotowych przepisów został wydłużony do dnia 31 grudnia 2013 r. Podniosła, iż pobieżna analiza wskazanych przepisów może prowadzić do pozornej konkluzji, iż przepisy te odnoszą się wprost jedynie do przypadków nabycia samochodów osobowych przez podatnika (nie wskazują wprost analogicznych zasad dotyczących możliwości odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego w przypadku, gdy podatnik dla potrzeb prowadzonej działalności w zakresie najmu i dzierżawy samochodów wykorzystuje pojazdy, które sam użytkuje, np. na podstawie umowy leasingu operacyjnego). Niemniej jednak, w ocenie Spółki, art. 3 ustawy nowelizującej nie wyklucza z grona podmiotów uprawnionych do pełnego odliczenia podatku leasingobiorcy, który w kompleksowym rozumieniu tego przepisu, powinien być traktowany jak nabywca pojazdu. Nie ma bowiem racjonalnych powodów, by dyskryminować przedsiębiorców tylko z tej przyczyny, że „pozyskali” samochód na cele działalności gospodarczej (polegającej na wynajmie i dzierżawie samochodów osobowych) na podstawie umowy leasingu, a nie za gotówkę, bądź na kredyt (umowa kupna-sprzedaży). Spółka wskazała, iż w szczególności pragnie podkreślić, że co do zasady każdy podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczony od nabywanych towarów lub usług, w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 ustawy). Ograniczenie tej zasady musi wynikać z konkretnego przepisu i wymaga „precyzji ustawodawcy”, gdyż jest ingerencją w prawa podatnika, wynikające z zasady neutralności podatku. W przeciwieństwie do, np. określania podstawy opodatkowania w podatku dochodowym, prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest rodzajem ulgi lub zwolnienia. W rezultacie, to nie prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem towarów i usług służących opodatkowanej działalności należy interpretować ściśle, ale wszelkie jego ograniczenia. Przepisem ograniczającym odliczenie podatku naliczonego w przypadku leasingu operacyjnego samochodów, jest art. 3 ust. 6 ustawy nowelizującej. Po powołaniu treści ww. przepisu oraz treści art. 3 ust. 2 ww. ustawy Spółka podniosła, że w konsekwencji art. 3 ust. 6 ustawy nowelizującej (poprzez odwołanie się do ustępu 1, z którego z kolei wyłączono przypadki określone w ust. 2 pkt 7) w ogóle nie dotyczy przypadków, gdy samochody wykorzystywane na podstawie umowy leasingu, oddawane są następnie w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, o ile są one wykorzystania wyłącznie na te cele, przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy. Wywiodła, iż w świetle powyższego nie ma znaczenia, czy przedmiotem leasingu operacyjnego są samochody osobowe, czy też inne pojazdy, lecz dalsze ich przeznaczenie. W ocenie Spółki, ustawodawca określając zakres ograniczeń prawa do odliczenia podatku naliczonego zastosował środek polegający na odwołaniu się początkowo do ustępu 1 w art. 3 ustawy nowelizującej, którego zakres znaczeniowy został określony dodatkowo przez ust. 2. Gdyby przyjąć odmienny tok rozumowania należałoby również wyłączyć z prawa do odliczenia samochody wymienione w art. 3 ust. 2 pkt 1-6 ustawy nowelizującej, wykorzystywane na podstawie umowy leasingu, a taka interpretacja byłaby sprzeczna z celem ustawodawcy, który dążył przede wszystkim do ograniczenia prawa do odliczenia podatku w odniesieniu do samochodów wykorzystywanych również na cele prywatne. Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka powołała orzeczenia: NSA z dnia 13 marca 2009 r. (sygn. I FSK 36/08) i WSA w Poznaniu z dnia 11 października 2007 r. (sygn. I SA/Po 195/07), oraz interpretację indywidualną z dnia 27 października 2009 r. (sygn. IPPP1/443-840/09-2/JB). Stwierdziła, iż w świetle powyższego podatnik powinien mieć prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od nabycia/umowy leasingu samochodów osobowych pod warunkiem spełnienia łącznie następujących przesłanek: przedmiotem działalności podatnika jest oddanie w odpłatne używanie tych samochodów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze oraz przeznaczone ich wyłącznie do wykorzystania na te ww. cele przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy. Ww. przepisy nie określają żadnych warunków dodatkowych, dotyczących użytkowania samochodów osobowych, wobec powyższego, w przedmiotowej sprawie znaczenie powinna mieć faktycznie prowadzona przez Spółkę działalność, a prawo do odliczenia całości podatku naliczonego powinno Jej przysługiwać bez względu na moment, w którym dane samochody nabędzie/zawrze umowę leasingu operacyjnego i odda usługobiorcom w najem/dzierżawę (w kontekście daty dokonania przez Sąd rejestrowy wpisu), przy założeniu faktycznego prowadzenia powyższej działalności. Spółka ponownie podkreśliła, iż na prawo do odliczenia podatku nie powinna mieć wpływu potencjalna sytuacja, gdy umowy najmu lub dzierżawy samochodów osobowych zostałyby przez nią podpisane jeszcze przed datą formalnego dokonania przez Sąd wpisu w rejestrze przedsiębiorców. Podobnie, zdaniem Spółki, na prawo do odliczenia nie powinna mieć wpływu potencjalna sytuacja, w której część samochodów osobowych przeznaczonych do ww. działalności zostałaby przez Spółkę nabyta/wzięta w leasing operacyjny, przed datą formalnego dokonania przez Sąd wpisu w rejestrze przedsiębiorców, o ile w momencie nabycia/wzięcia w leasing operacyjny odpowiednich samochodów będą one przeznaczone wyłącznie do wykorzystywania na ww. cele przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy. Zdaniem Spółki, dla celów odliczenia całości podatku naliczonego istotny jest bowiem, wyrażony w momencie nabycia/przyjęcia w leasing, zamiar przeznaczenia tych samochodów do celów najmu i dzierżawy oraz faktyczny charakter wykonywanej działalności. Działalność ta powinna być przez podatnika rzeczywiście prowadzona, albo też co najmniej z okoliczności towarzyszących nabyciu/leasingowi samochodów powinno wynikać, że podatnik miał zamiar podjąć tego rodzaju działalność. „Poboczne” przesłanki formalne (tj. dokonanie przez Sąd skutecznego wpisu w rejestrze przedsiębiorców o rozszerzeniu zakresu prowadzonej działalności) nie powinny ograniczać prawa Spółki do odliczenia podatku naliczonego. Użyte w cytowanym przepisie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b sformułowanie „przedmiotem działalności podatnika”, w zestawieniu z dalszą częścią zdania „jest oddanie w odpłatne używanie tych samochodów na podstawie umowy (\`(...)\`)”, nie oznacza przedmiotu działalności w sensie generalnym (formalnym), lecz w kontekście zadysponowania konkretnym samochodem w ściśle określony sposób. Mówiąc o przedmiocie działalności podatnika, przepis ten wiąże go jednocześnie z oddaniem w odpłatne używanie konkretnych samochodów, poprzez użycie wyrazu „tych”, przy czym ich oddanie w odpłatne używanie na podstawie określonych umów jest jedyną okolicznością wymienioną w tym przepisie, która uzasadnia jego zastosowanie. Ponadto, z regulacji ustawy nowelizującej wynika, iż ograniczenie w odliczeniu podatku wskazane w art. 3 ust. 1 tej ustawy nie dotyczy sytuacji, gdy przedmiotem działalności podatnika jest oddawanie pojazdów w odpłatne użytkowanie (np. wynajem pojazdów) i zostaną one przeznaczone wyłącznie na te cele przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy (art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej). Oznacza to, że po upływie tego okresu, podatnik może potencjalnie przeznaczyć pojazdy także na inne cele, związane z prowadzeniem działalności opodatkowanej, zachowując przy tym pełne prawo do odliczenia podatku. Zdaniem Spółki, wspomniane prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego nie powinno ulegać zmianie, bez względu na to, czy po upływie 6 miesięcy wyłącznego wykorzystywania samochodów osobowych do celów wynajmu/dzierżawy na rzecz usługobiorców, będzie w dalszym ciągu wykorzystywać je do tej działalności, czy też po upływie tego okresu, zdecyduje się przeznaczyć je do innej działalności opodatkowanej. Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka powołała fragmenty interpretacji podatkowych wydanych w analogicznych sprawach: z dnia 30 stycznia 2013 r. (sygn. ILPP2/443-1126/12-3/MR), z dnia 24 stycznia 2013 r. (sygn. ITPP2/443-1337/12/PS), z dnia 28 listopada 2012 r. (sygn. IBPP2/443-885/12/WN), z dnia 12 marca 2012 r. (sygn. ILPP2/443-1663/11-2/AK), z dnia 27 lutego 2012 r. (sygn. ITPP2/443-22/12/PS).

Reasumując stwierdziła, że:

1.  w przedstawionej sprawie spełnione zostaną warunki do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od zakupu samochodów, na podstawie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, niezależnie od tego czy przed nabyciem przez Spółkę samochodu osobowego łub zawarciem odpowiedniej umowy najmu/dzierżawy właściwy Sąd dokona wpisu w rejestrze przedsiębiorców dotyczącego rozszerzenia działalności Spółki (przy założeniu, iż każdorazowo nabywane samochody będą przedmiotem najmu, dzierżawy, leasingu lub umowy o podobnym charakterze),
2.  wspomniane prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodu osobowego, o którym mowa w pytaniu nr 1, nie ulegnie zmianie bez względu na to czy po upływie tego okresu Spółka będzie w dalszym ciągu wykorzystywać je do tej działalności, czy też zdecyduje się je przeznaczyć do innej działalności opodatkowanej,
3.  w przypadku wzięcia w leasing operacyjny samochodów osobowych będzie przysługiwać prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od rat z tytułu leasingu operacyjnego (niezależnie od tego, czy przed wzięciem w leasing przez Spółkę samochodu osobowego lub zawarciem odpowiedniej umowy najmu/dzierżawy między Spółką a usługobiorcą, właściwy Sąd dokona aktualizacji danych Spółki w rejestrze przedsiębiorców). Jednocześnie, prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od rat z tytułu leasingu pojazdów nie ulegnie zmianie bez względu na to, czy po upływie 6 miesięcy wyłącznego ich wykorzystywania do celów wynajmu/dzierżawy będzie w dalszym ciągu wykorzystywać je do tej działalności, czy też po upływie wspomnianych 6 miesięcy zdecyduje się przeznaczyć je do innej działalności opodatkowanej (w obu tych przypadkach Spółka zachowa prawo do odliczania w całości kwot podatku naliczonego z tytułu leasingu samochodów osobowych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   prawidłowe – w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodów osobowych przeznaczonych do oddania w odpłatne używanie,

*   nieprawidłowe - w zakresie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od rat z tytułu leasingu samochodów osobowych przeznaczonych do oddania w odpłatne używanie.

Stosownie do dyspozycji art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług - z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652 ze zm.), w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2013 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, stanowi 60 % kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Z ust. 2 pkt 7 lit. b) tego artykułu wynika, iż przepis ust. 1 nie dotyczy przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Należy zauważyć, że wskazana w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, działalność w zakresie oddania w odpłatne używanie samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, które to samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy, powinna być przez podatnika rzeczywiście prowadzona, albo też co najmniej z okoliczności towarzyszących nabyciu samochodów powinno wynikać, że podatnik miał zamiar podjąć tego rodzaju działalność.

Użyte w zacytowanym przepisie sformułowanie „przedmiotem działalności podatnika” w zestawieniu z dalszą częścią zdania w brzmieniu „jest oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy (…)” nie oznacza przedmiotu działalności w sensie generalnym (formalnym), lecz w kontekście zadysponowania konkretnym samochodem w ściśle określony sposób. Mówiąc o przedmiocie działalności podatnika, przepis ten wiąże go jednocześnie z oddaniem w odpłatne używanie konkretnych samochodów poprzez użycie wyrazu „tych”, przy czym ich oddanie w odpłatne używanie na podstawie określonej umowy jest jedyną okolicznością wymienioną w tym przepisie, która uzasadnia jego zastosowanie.

Analiza powołanego przepisu wskazuje, że ograniczenie wynikające z art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej odnoszące się do samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, nie dotyczy sytuacji, gdy przedmiotem działalności podatnika jest przeznaczenie pojazdów do oddania w wynajem na okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, iż podatnik ma prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającej z faktur dokumentujących m.in. nabycie samochodu osobowego pod warunkiem spełnienia łącznie przesłanek, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy nowelizującej, tj.:

1.  gdy przedmiotem działalności podatnika jest oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze, oraz
2.  samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na ww. cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

Na podstawie art. 3 ust. 6 cytowanej ustawy nowelizującej, w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.

W myśl art. 3 ust. 3 ustawy, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 2 pkt 1-4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.

W przypadku, gdy w pojeździe, dla którego wydano zaświadczenie, o którym mowa w ust. 3, zostały wprowadzone zmiany, w wyniku których pojazd nie spełnia wymagań, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4, podatnik jest obowiązany do skorygowania kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym dokonał jego odliczenia (art. 3 ust. 4 ustawy nowelizującej).

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym i prowadzi działalność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Rozważa rozszerzenie działalności o świadczenie usług wynajmu i dzierżawy pojazdów, w tym samochodów osobowych. Planuje nabyć samochody osobowe (w kraju lub w ramach nabycia wewnątrzwspólnotowego), bądź zawrzeć umowy leasingu operacyjnego samochodów osobowych, a następnie oddać ww. pojazdy w faktyczne, odpłatne używanie, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub umowy o podobnym charakterze. Spółka ma zamiar dopełnić wymogi formalne, tj. zaktualizować wpis dodatkowego przedmiotu działalności w rejestrze przedsiębiorców i wystąpić do Sądu Rejestrowego z wnioskiem o dokonanie stosownej zmiany. Ze względu na procedury sądowe, może się zdarzyć, że nabędzie takie samochody lub zawrze umowy ich leasingu, przed dokonaniem przez Sąd stosownego wpisu w rejestrze. W momencie nabycia lub wzięcia w leasing tych samochodów, przeznaczeniem ich będzie wyłącznie przekazanie w najem, dzierżawę, leasing lub inną umowę o podobnym charakterze, na okres co najmniej sześciu miesięcy.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane uregulowania prawne należy stwierdzić, że w przypadku, gdy nabywane samochody, o których mowa we wniosku, będą używane – jak wskazano z treści wniosku – wyłącznie do celów najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze przez okres 6 miesięcy lub dłużej, Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu ich nabycia, o ile nie zajdą ograniczenia, o których mowa w art. 88 ustawy o podatku od towarów. W sytuacji, gdy po upływie ww. okresu, Spółka przeznaczy je do innej działalności opodatkowanej, nie będzie ciążył na niej obowiązek dokonania korekty odliczonego podatku, gdyż nie jest to sytuacja, o której mowa w treści powołanego art. 3 ust. 4 ustawy nowelizującej.

Z kolei w związku z użytkowaniem przez Spółkę samochodów osobowych na podstawie umów leasingu poprzez przeznaczenie ich na ww. cele przez okres 6 miesięcy lub dłużej, będzie Jej przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od rat leasingowych, przez cały okres wykorzystywania tych pojazdów na te cele. Natomiast, gdy po upływie ww. okresu pojazdy te zostaną - jak wskazano we wniosku - przeznaczone wyłącznie do innej niż ww. opodatkowanej działalności gospodarczej - wbrew stanowisku Spółki - nie będzie Jej przysługiwać prawo do odliczenia pełnej koty podatku naliczonego, lecz 60% tej kwoty wynikającej z faktur dokumentujących raty leasingowe, nie więcej niż 6.000 zł licząc łącznie od początku trwania leasingu.

Jednocześnie należy podkreślić, iż brak dokonania przez Sąd stosownego wpisu w KRS, czy też nieotrzymanie przez Spółkę postanowienia z Sądu o dokonaniu aktualizacji Jej danych w ww. rejestrze, nie stanowi przesłanki uniemożliwiającej prawo do odliczenia podatku, o ile Spółka faktycznie prowadzi działalność w tym zakresie i dopełni formalności związanych z aktualizacją wpisu danych w KRS (złoży w Sądzie rejestrowym wniosek o dokonanie aktualizacji danych, w związku z prowadzeniem działalności w zakresie wynajmu samochodów).

Wskazać należy, że powołane przez Spółkę interpretacje indywidualne nie mogły mieć wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie, gdyż dotyczą sytuacji, gdy po okresie 6 miesięcy oddawania pojazdów w najem, są one wykorzystywane do opodatkowanej działalności gospodarczej, a także na cele najmu, zatem dotyczą innej sytuacji niż przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe.

Ponadto podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.