Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-689/15/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-08-19
Teza: Czy w związku ze sprzedażą powyższej nieruchomości niezabudowanej i udziału we współwłasności nieruchomości zabudowanej wystąpi podatek dochodowy od osób fizycznych, jeśli kupującym jest osoba prowadząca gospodarstwo rolne i grunt przez 5 lat od zbycia zgodnie z oświadczeniem nabywcy nie utraci charakteru rolnego?
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość rolna; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; opodatkowanie; wspólność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 25 maja 2015 r. (data wpływu 11 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od opodatkowania dochodu ze sprzedaży nieruchomości rolnej **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od opodatkowania dochodu ze sprzedaży nieruchomości rolnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 24 maja 2013 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem otrzymali na prawach wspólności ustawowej w drodze darowizny od wuja:

*   nieruchomość stanowiącą gospodarstwo rolne bez zabudowań, składającą się z działek gruntu o numerach 6 i 9 o łącznej powierzchni 2,85 ha,
*   oraz udział wynoszący 1/2 części we współwłasności nieruchomości stanowiącej działkę siedliskową zabudowaną, składającą się z działki gruntu o numerze 7 o powierzchni 0,66 ha.

W ewidencji gruntów i budynków nieruchomości oznaczone są:

*   działka numer 6 jako grunty orne w kl. V o pow. 1,69ha, lasy w kl. IV o pow. 0,17ha,
*   działka numer 9 jako pastwiska trwałe w kl. IV o pow. 0,66ha, w kl. V o pow. 0,33ha,
*   działka numer 7 jako użytki rolne zabudowane w kl. V o pow. 0,66ha - zabudowana jest budynkiem mieszkalnym przeznaczonym do rozbiórki oraz dwoma budynkami gospodarczymi, z których jeden uległ spaleniu, a drugi przeznaczony jest do rozbiórki.

Podatek od darowizny wyżej wymienionych nieruchomości został pobrany w kwocie 2 424 zł przez notariusza przy podpisaniu wyżej opisanej umowy darowizny, zgodnie z art. 9, 14 i 15 ustawy o podatku od spadku i darowizn (III grupa podatkowa).

Wnioskodawczyni wraz z mężem zamierza sprzedać otrzymane w drodze darowizny nieruchomości dla rolnika prowadzącego gospodarstwo rolne przed upływem 5 lat od dnia nabycia.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalnia się przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku ze sprzedażą powyższej nieruchomości niezabudowanej i udziału we współwłasności nieruchomości zabudowanej wystąpi podatek dochodowy od osób fizycznych, jeśli kupującym jest osoba prowadząca gospodarstwo rolne i grunt przez 5 lat od zbycia zgodnie z oświadczeniem nabywcy nie utraci charakteru rolnego?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalnia się przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. 2013 r., poz. 1381 z poź. zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów o którym mowa w art. 1 o łącznej pow. przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej, w tym spółki nieposiadającej osobowości prawnej.

Natomiast zgodnie z art. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Z treści przywołanych przepisów wynika zatem, że zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

*   grunty te muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,
*   muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni 1 ha lub jego część składową),
*   nie mogą utracić wskutek sprzedaży charakteru rolnego.

Oceniając spełnienie przesłanki dotyczącej zachowania charakteru rolnego gruntu należy zwrócić uwagę przede wszystkim na faktyczny zamiar nabywcy co do dalszego przeznaczenia nieruchomości. Cel nabycia gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego z charakteru nabywcy jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją. Należy ponadto wskazać, że utrata charakteru rolnego w związku ze sprzedażą może wystąpić bezpośrednio po sprzedaży ale może nastąpić dopiero w przyszłości, jednakże w momencie sprzedaży strony umowy winny być świadome celu zakupu i przeznaczenia gruntu.

W świetle przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że z odpłatnego zbycia gruntów rolnych ( nieruchomości rolnej wchodzących w skład gospodarstwa rolnego nabytego w drodze darowizny w 2013 r.) zastosowanie będzie miało zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku odpłatnego zbycia utraciła charakter rolny podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. W przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek udowodnienia, że prawo do skorzystania z określonej ulgi przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodu jest – z zastrzeżeniem ust. 2 odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym jeżeli sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 powołanej ustawy, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku odpłatnego zbycia (sprzedaży) nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma więc ustalenie daty i formy nabycia nieruchomości, daty jej zbycia oraz tego, czy nie nastąpi ono w wykonywaniu działalności gospodarczej.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Jednakże przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalnia od podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o gospodarstwie rolnym – oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym (art. 2 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 542) – za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego – co decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży takich gruntów – wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. z 2015 r., poz. 542) oraz Załącznika Nr 6 do tego rozporządzenia.

Zgodnie z § 67 ww. rozporządzenia – użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  grunty rolne;
2.  grunty leśne;
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane;
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery "E" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R;
5.  (uchylony);
6.  grunty pod wodami;
7.  tereny różne oznaczone symbolem -Tr.

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia – grunty rolne dzielą się na:

1.  użytki rolne, do których zalicza się:
    1.  grunty orne, oznaczone symbolem – R,
    2.  sady, oznaczone symbolem – S,
    3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem – Ł,
    4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem – Ps,
    5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem – Br,
    6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem – Wsr,
    7.  grunty pod rowami, oznaczone symbolem – W,
    8.  grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem – Lzr,
2.  nieużytki, oznaczone symbolem – N.

Powyższe uregulowania prawne wskazują, że zwolnienie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uwarunkowane jest następującymi przesłankami:

*   grunty muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością lub współwłasnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,
*   sprzedawana jest całość lub część gospodarstwa rolnego,
*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni wraz z mężem w dniu 24 maja 2013 r. otrzymali na prawach wspólności ustawowej w drodze darowizny od wuja:

*   nieruchomość stanowiącą gospodarstwo rolne bez zabudowań, składającą się z działek gruntu o numerach 6 i 9 o łącznej powierzchni 2,85 ha,
*   oraz udział wynoszący 1/2 części we współwłasności nieruchomości stanowiącej działkę siedliskową zabudowaną, składającą się z działki gruntu o numerze 7 o powierzchni 0,66 ha.

W ewidencji gruntów i budynków nieruchomości oznaczone są:

*   działka numer 6 jako grunty orne w kl. V o pow. 1,69ha, lasy w kl. IV o pow. 0,17ha,
*   działka numer 9 jako pastwiska trwałe w kl. IV o pow. 0,66ha, w kl. V o pow. 0,33ha,
*   działka numer 7 jako użytki rolne zabudowane w kl. V o pow. 0,66ha - zabudowana jest budynkiem mieszkalnym przeznaczonym do rozbiórki oraz dwoma budynkami gospodarczymi, z których jeden uległ spaleniu, a drugi przeznaczony jest do rozbiórki.

Przed upływem 5 lat od dnia nabycia Wnioskodawczyni wraz z mężem zamierzają sprzedać otrzymane w drodze darowizny nieruchomości rolnikowi prowadzącemu gospodarstwo rolne. Z wniosku wynika, że nabywca oświadczy, że nieruchomość nie utraci charakteru rolnego.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że utrata charakteru rolnego gruntu następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia. Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu, nawet wówczas, gdy nieruchomość taka umiejscowiona jest w planie zagospodarowania przestrzennego jako nieruchomość położona na terenach upraw rolnych. Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez urząd skarbowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, że spełnia przesłanki do zwolnienia.

Należy również zauważyć, że art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy dotyczy sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, o których mowa w treści § 68 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa w sprawie ewidencji gruntów i budynków. Oznacza to, że transakcja może obejmować np. wszystkie nieruchomości wchodzące w skład tego gospodarstwa rolnego bądź niektóre z nich.

Zatem w niniejszej sprawie, gdy do sprzedaży dojdzie przed upływem okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz spełnione zostaną wszystkie przedstawione wyżej warunki uprawniające do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, tj. tak jak oświadcza Wnioskodawczyni sprzedane grunty:

*   będą stanowiły gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym,
*   nie utracą wskutek sprzedaży rolnego charakteru,

przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży korzystał będzie ze zwolnienia, o którym mowa w powołanym wyżej przepisie.

Końcowo zaznaczyć należy, że zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, że spełnia przesłanki do zwolnienia.

Ponadto, okoliczność, czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży utraciła charakter rolny może podlegać szczegółowej weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zatem obowiązek udowodnienia ich zaistnienia ciąży na podatniku, tj. osobie, która zamierza skorzystać ze zwolnienia. Zaś indywidualna interpretacja przepisów prawa jest jedynie przedstawieniem poglądu organu dotyczącego rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej sprawy indywidualnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.