Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1261/12-2/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-12-18
Teza: 1) Czy po uzyskaniu statusu akcjonariusza SKA, przychód Wnioskodawcy z tytułu uczestnictwa w SKA będzie podlegał opodatkowaniu według zasad właściwych dla pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. czy przychód ten należy zaliczyć do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 updof? 2) Czy po uzyskaniu statusu akcjonariusza SKA, przychód Wnioskodawcy z SKA będzie powstawał dopiero z datą podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie SKA o wypłacie zaliczki na poczet dywidendy, dywidendy albo w dniu dywidendy (jeżeli zostanie określony w uchwale)?
Słowa kluczowe: akcjonariusz; dywidendy; działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; przychód; przychód-źródła przychodu; uchwały; zaliczka
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 44

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 21.09.2012 r. (data wpływu 01.10.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 01.10.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca (dalej jako „Wnioskodawca” lub „Akcjonariusz”) jest osobą fizyczną mającą miejsce stałego zamieszkania na terytorium Polski i podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca jest obecnie wspólnikiem (komandytariuszem) spółki komandytowej z siedzibą w Polsce, która w ramach planowanego procesu restrukturyzacyjnego zostanie docelowo przekształcona w spółkę komandytowo-akcyjną (dalej jako „SKA”) Wnioskodawca zostanie akcjonariuszem SKA i w przyszłości nie zamierza uzyskać statusu komplementariusza w SKA.

Jako akcjonariusz SKA, Wnioskodawca będzie uczestniczyć w zyskach SKA w formie dywidendy. Wnioskodawca być może będzie również partycypował w zyskach SKA w trakcie roku obrotowego poprzez wypłatę na jego rzecz zaliczek na poczet spodziewanej dywidendy zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. kodeks spółek handlowych (Dz. U. 00.94.1037. z późn. zm. dalej jako „KSH”).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy po uzyskaniu statusu akcjonariusza SKA, przychód Wnioskodawcy z tytułu uczestnictwa w SKA będzie podlegał opodatkowaniu według zasad właściwych dla pozarolniczej działalności gospodarczej, tj. czy przychód ten należy zaliczyć do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 updof?
2.  Czy po uzyskaniu statusu akcjonariusza SKA, przychód Wnioskodawcy z SKA będzie powstawał dopiero z datą podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie SKA o wypłacie zaliczki na poczet dywidendy, dywidendy albo w dniu dywidendy (jeżeli zostanie określony w uchwale)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Pytanie 1)

W ocenie Wnioskodawcy, po uzyskaniu statusu akcjonariusza SKA, jego przychód z tytułu uczestnictwa w SKA będzie podlegał opodatkowaniu według zasad właściwych dla pozarolniczej działalności gospodarczej, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 updof.

Spółka komandytowo-akcyjna jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz,), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem (art. 125 KSH). Natomiast zgodnie z art. 147 § 1 KSH komplementariusz i akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki chyba, że statut stanowi inaczej.

Ponieważ spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, dochody tych spółek nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Jeżeli wspólnikiem (akcjonariuszem) spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba fizyczna to dochód z udziału w tej spółce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z art. 8 updof.

Zdaniem Wnioskodawcy przychody uzyskiwane przez wspólnika w spółce osobowej, w tym w spółce komandytowo - akcyjnej należy zakwalifikować do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 updof), co wynika wprost z gramatycznej wykładni przepisów art. 5b ust. 2 oraz art. 10 ust. 1 pkt 3 updof. Zgodnie z art. 5b ust. 2 updof, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka nieposiadająca osobowości prawnej przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza).

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w rozstrzygnięciach organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 maja 2012 r. (sygn. IPPB1/415-171/12-2/MS), organ stwierdził m.in., że: „(\`(...)\`) dochód osiągnięty z tytułu udziału w spółce komandytowo-akcyjnej stanowić będzie dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej (\`(...)\`)”. Stanowisko to zostało również potwierdzone m.in. w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 11 maja 2012 r. (sygn. DD5/033/1/12/KSM/DD-125). Analogiczne stanowisko (tj. stanowisko, iż dochód akcjonariusza SKA, będącego osobą fizyczną z tytułu udziału w jej zyskach, należy kwalifikować jako dochód osiągnięty z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej), zajął także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1070/10.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy uregulowania zawarte w updof jednoznacznie wskazują, iż przychód uzyskiwany przez wspólników (w tym przez akcjonariuszy spółek komandytowo-akcyjnych) ze spółek nieposiadających osobowości prawnej (w tym ze spółek komandytowo-akcyjnych) jest przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej. Tym samym przyszłe przychody Wnioskodawcy z SKA, jako akcjonariusza tej Spółki, powinny być kwalifikowane do źródła przychodów „pozarolnicza działalność gospodarcza” zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 updof.

Pytanie 2)

W ocenie Wnioskodawcy, po uzyskaniu statusu akcjonariusza SKA, przychód podatkowy Wnioskodawcy z SKA będzie powstawał dopiero z datą podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie SKA o wypłacie zaliczki na poczet dywidendy, dywidendy albo w dniu dywidendy (jeżeli zostanie określony w uchwale).

Jak wynika z przepisów art. 4 § 1 pkt 1 KSH - spółka komandytowo-akcyjna, podobnie jak spółka jawna, spółka partnerska i spółka komandytowa, jest spółką osobową nieposiadającą osobowości prawnej. Specyfiką spółki komandytowo-akcyjnej jest jednak to, iż zasady jej funkcjonowania regulują przepisy KSH zarówno dotyczące spółek osobowych, jak i spółki akcyjnej (spółki kapitałowej). W szczególności do spółki komandytowo-akcyjnej mają odpowiednie zastosowanie regulacje przepisu art. 347 § 1 KSH, który przyznaje akcjonariuszom prawo do udziału w zysku rocznym przeznaczonym do wypłaty uchwałą walnego zgromadzenia.

Zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 1 updof podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy. Ponadto zgodnie z art. 44 ust. 3 pkt 1 updof, podatnik prowadzący działalność gospodarczą ma obowiązek uiszczania co miesiąc zaliczek na podatek dochodowy, począwszy od miesiąca w którym dochód ten przekroczył kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku. Art. 44 ust. 1 pkt 1 updof, odwołuje się z kolei do art. 14 ust. 1 updof, zgodnie z którym za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. W tym kontekście, w ocenie Wnioskodawcy zasadnicze znaczenie dla ustalenia kwestii momentu powstawania przychodu podatkowego po stronie akcjonariusza spółki komandytowe-akcyjnej ma zatem ustalenie pojęcia „kwota należna”.

Zgodnie zad. 347 § 1 kSH w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 KSH, prawo do udziału w zysku SKA powstaje dopiero z chwilą wykazania tego zysku w sprawozdaniu finansowym SKA, zbadanym przez biegłego rewidenta i jego przeznaczenia przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom. Zatem dopóki nie zostanie podjęta odpowiednia uchwała o podziale zysku, akcjonariusz nie będzie miał skutecznego roszczenia o jego wypłatę. Ponadto na podstawie art. 146 § 2 pkt 2 KSH uchwała o podziale zysku spółki pomiędzy jej akcjonariuszami, wymaga zgody wszystkich jej komplementariuszy. Do czasu spełnienia w danym roku przesłanek powstania roszczenia o wypłatę dywidendy Wnioskodawca nie będzie posiadać uprawnienia do żądania świadczenia od SKA.

Stosownie do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 5 lutego 2009 r. (sygn. akt I SA/Gd 711/08), nie można mówić o powstaniu przychodu, jeśli nie było podstawy prawnej, na mocy której podmiot (u którego ma powstać przychód) może się skutecznie domagać świadczenia od drugiego podmiotu. Obowiązek wpłacania w trakcie roku zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych przez Wnioskodawcę nie znajduje podstaw prawnych, ponieważ w trakcie roku podatkowego nie powstanie u niego „przychód należny”, co tym samym uniemożliwia zastosowanie art. 44 ust. 1 i 3 updof. Przychód ten powstanie w ocenie Wnioskodawcy dopiero z datą podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie SKA o wypłacie na akcjonariuszy (w tym Wnioskodawcy) zaliczek na poczet dywidendy, dywidendy albo - jeżeli określony został dzień dywidendy - w tym dniu.

Pogląd ten znalazł potwierdzenie w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 11 maja 2012 r. (sygn. DD5/033/1/12/KSM/DD-125), w którym organ stwierdził m.in. że:

„Stosownie do treści art. 12 ust. 3 updop oraz art. 14 ust. 1 updof za przychody uzyskane z działalności gospodarczej i działów specjalnych produkcji rolnej uważa się należne przychody choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane. Przepisy tej ustawy nie definiują pojęcia „przychód należny”. W ślad zatem za orzecznictwem sądów administracyjnych sięgnąć należy do znaczenia tego określenia na gruncie wykładni językowej, a także na gruncie przepisów prawa cywilnego, a w szczególności przepisów Kodeksu spółek handlowych, które kształtują relacje akcjonariusza ze spółką komandytowo - akcyjną, w zakresie jego prawa do udziału w zyskach.

Zgodnie zaś z art. 347 § 1 Ksh, w związku z art. 126 § 1 pkt 2 Ksh, akcjonariusze mają prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta, który został przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom, przy czym zgodnie z art. 348 § 2 Ksh uprawnionymi do dywidendy za dany rok podatkowy są na mocy wyżej wskazanych przepisów akcjonariusze, którym przysługiwało prawo do akcji w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku lub akcjonariusze którym przysługiwały akcje na dzień dywidendy.

Zatem z datą podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej o wypłacie dywidendy albo - jeżeli określony został dzień dywidendy - w tym dniu, przychód akcjonariusza z tytułu udziału w zysku takiej spółki staje się jego przychodem należnym, podlegającym z tą datą - stosownie do art. 5 updop oraz art. 5b ust. 2 i art. 8 updof - połączeniu z pozostałymi przychodami, o których mowa w art. 12 updop oraz art. 10 ust. 1 pkt 3 updof. Stosownie więc do przepisów obu tych ustaw - kwota przyznanej przez walne zgromadzenie SKA akcjonariuszowi (osobie fizycznej, osobie prawnej) dywidendy, na podstawie uchwały o podziale zysku tej spółki, stanowi przychód z działalności gospodarczej, od którego należy odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy, stosownie do art. 25 updop oraz art. 44 ust. 1 pkt 1 updof za miesiąc, w którym go uzyskano. Jeżeli podatnik oprócz ww. przychodu uzyskuje także inne przychody z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej, przyznana dywidenda zwiększać zatem będzie wysokość należnej zaliczki na podatek dochodowy za miesiąc, w którym podjęta została uchwała o wypłacie dywidendy akcjonariuszom spółki komandytowo-akcyjnej (albo w którym został określony „dzień dywidendy”).

Analogiczne do powyższych zasady należy odpowiednio stosować w zakresie zaliczek na poczet dywidendy, przyznanych akcjonariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej niebędącemu komplementariuszem tej spółki.”

W świetle przedstawionych argumentów oraz zaprezentowanego stanowiska organów podatkowych, Wnioskodawca zwraca się z prośbą o potwierdzenie, że jego stanowisko zaprezentowane w niniejszym wniosku jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę tez wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego, a także wyroków Wojewódzkich Sądów Administracyjnych - wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, jak również powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.