Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-70/13/PST
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-05-10
Teza: Czy w przypadku uzyskania przychodów ze sprzedaży udziałów w Spółce A przez Spółkę B na rzecz inwestora, Spółka B powinna ustalić koszt uzyskania tych przychodów w kwocie równej nominalnej wartości udziałów w Spółce B, wydanych wspólnikom Spółki A w zamian za aport w postaci udziałów w Spółce A?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; udział
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 8 lutego 2013 r. (data wpływu 12 lutego 2013 r.), uzupełniony w dniu 24 kwietnia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży udziałów nabytych w ramach transakcji wymiany udziałów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży udziałów nabytych w ramach transakcji wymiany udziałów.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jako podmiot planujący utworzenie nowej spółki, na podstawie art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zwraca się o wydanie interpretacji indywidualnej potwierdzającej zastosowanie przepisów prawa podatkowego w zakresie dotyczącym działalności spółki, która w okolicznościach opisanych we wniosku zostanie utworzona w przyszłości przez wnioskodawcę oraz trzy inne osoby fizyczne jako: „X” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedziba w T., przy ul. S., (tj. zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych jako spółka posiadająca siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegająca w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania). Wnioskodawca oświadcza, że przygotowania związane z utworzeniem planowanej spółki są zaawansowane w następującym stopniu: został ustalony docelowy krąg wspólników „X” sp. z o.o. i trwają prace nad projektem umowy spółki, a umowa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie została jeszcze zawarta i nie zostanie zawarta do czasu uzyskania interpretacji indywidualnej w sprawie objętej niniejszym wnioskiem.

Obecnie Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki z o.o., posiadającej siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegającej w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (zwanej dalej „Spółką A”).

Wnioskodawca posiada 30 udziałów w kapitale zakładowym Spółki A (zwykłych, nieuprzywilejowanych co do głosu). Wszystkie udziały w kapitale zakładowym Spółki A mają równą wartość nominalną.

Udziały Wnioskodawcy w Spółce A zostaną uprzywilejowane co do głosu w ten sposób, że będą przyznawać Wnioskodawcy 3 głosy na jeden udział. W efekcie, Wnioskodawcy - jako posiadaczowi 30 udziałów w Spółce A - będzie przysługiwać 90 głosów na zgromadzeniu wspólników Spółki A.

Pozostali wspólnicy Spółki A (trzy osoby fizyczne, obywatele polscy, którzy mają miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce, tzn. podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu są zobowiązani do rozliczania się w Polsce z całości dochodów uzyskanych w danym roku podatkowym) posiadają obecnie po 30 udziałów zwykłych (nieuprzywilejowanych co do głosu) w Spółce A, tj. łącznie 90 udziałów. Jeden udział jednego z pozostałych wspólników zostanie nieodpłatnie umorzony, co oznacza, że w wyniku umorzenia tego udziału oraz po dokonaniu opisanych powyżej zmian w umowie Spółki A:

*   Wnioskodawca (posiadający 30 udziałów) będzie dysponować 90 głosami, dającymi mu bezwzględną większość praw głosu w Spółce A, to znaczy 50% + 1 głos (zgodnie z art. 4 § 1 pkt 10 Kodeksu spółek handlowych, zwanego dalej „KSH”, „bezwzględną większością głosów” jest więcej niż połowę głosów oddanych); a
*   pozostali trzej wspólnicy Spółki A (trzy osoby fizyczne) będą dysponować udziałami (odpowiednio po 30, 30 i 29 udziałów nieuprzywilejowanych) nie dającymi bezwzględnej większości głosów (w sumie 89 głosów).

Umowa Spółki A będzie jednocześnie stanowić, że określone sprawy wymagają większości kwalifikowanej co najmniej 75% albo więcej głosów, co będzie zgodne z art. 245 KSH, który stanowi, że uchwały zapadają bezwzględną większością głosów, jeżeli przepisy niniejszego działu lub umowa spółki nie stanowią inaczej.

Do Spółki A nie wnoszono aportów, a wszystkie udziały w Spółce A (zarówno te należące do Wnioskodawcy, jak i te należące do pozostałych wspólników) zostały objęte w całości w zamian za wkłady pieniężne.

Wnioskodawca wraz z pozostałymi wspólnikami Spółki A rozważa zawiązanie spółki z o.o. jako spółki celowej (zwanej dalej „Spółką B”), powołanej w celu prowadzenia negocjacji z inwestorem oraz potencjalnej sprzedaży wszystkich lub części udziałów w Spółce A.

W tym celu, po dokonaniu w/w zmian w umowie Spółki A oraz po zarejestrowaniu tych zmian przez właściwy sąd rejestrowy, Wnioskodawca ma zamiar wnieść wszystkie swoje udziały w Spółce A jako wkład niepieniężny do nowoutworzonej Spółki B.

Jednocześnie (na podstawie tej samej umowy Spółki B, objętej tym samym aktem notarialnym) pozostali wspólnicy Spółki A wniosą wszystkie posiadane przez siebie udziały w Spółce A jako wkłady niepieniężne do Spółki B w zamian za udziały w Spółce B.

Bezpośrednio w efekcie zawarcia umowy Spółki B i pokrycia jej kapitału zakładowego wkładami niepieniężnymi w postaci udziałów uprzywilejowanych w Spółce A należących do Wnioskodawcy, Spółka B nabędzie od Wnioskodawcy 30 udziałów w Spółce A i w zamian za te udziały przekaże Wnioskodawcy własne udziały, nabywając tym samym bezwzględną większość praw głosu w Spółce A.

Następnie (na podstawie tej samej umowy o zawiązaniu Spółki B, objętej tym samym aktem notarialnym) Spółka B nabędzie od pozostałych wspólników Spółki A (trzech osób fizycznych) pozostałe udziały w Spółce A i w zamian za te udziały przekaże im własne udziały, co oznacza, że Spółka B - posiadając bezwzględną większość praw głosu w Spółce A (w wyniku nabycia udziałów w Spółce A od Wnioskodawcy) - zwiększy liczbę udziałów posiadanych dotychczas w Spółce A. Reasumując, do nabycia przedmiotu aportów (pakietów udziałów w Spółce A dających w sumie 100% głosów) przez Spółkę B dojdzie z chwilą zawarcia umowy Spółki B, z tym że aporty będą wnoszone do Spółki B w określonej kolejności, a Wnioskodawca będzie wnosić aport jako pierwszy.

Udziały w Spółce B będą obejmowane przez Wnioskodawcę oraz przez pozostałych wspólników Spółki A za cenę równą ich wartości nominalnej, jednakże na potrzeby wnoszonych aportów udziały w Spółce A zostaną wycenione przez Wnioskodawcę oraz przez pozostałych wspólników w kwocie równej ich aktualnej wartości rynkowej, która będzie wyższa od nominalnej wartości udziałów w Spółce A. Zakłada się, że wycenione w ten sposób wartości poszczególnych pakietów udziałów w Spółce A nie będą równe.

W zamian za udziały Spółki A, Spółka B przekaże udziałowcom Spółki A wyłącznie własne udziały (brak jakiejkolwiek zapłaty w gotówce).

W wyniku wniesienia aportów do Spółki B każdy ze wspólników tej Spółki będzie posiadać po 25% udziałów w kapitale Spółki B, które to udziały nie będą w żaden sposób uprzywilejowane.

W przyszłości może dojść do sprzedaży wszystkich albo części udziałów w Spółce A przez Spółkę B na rzecz inwestora.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku uzyskania przychodów ze sprzedaży udziałów w Spółce A przez Spółkę B na rzecz inwestora, Spółka B powinna ustalić koszt uzyskania tych przychodów w kwocie równej nominalnej wartości udziałów w Spółce B, wydanych wspólnikom Spółki A w zamian za aport w postaci udziałów w Spółce A?

Stanowisko Wnioskodawcy.

W opinii Wnioskodawcy, w przypadku uzyskania przychodów ze sprzedaży udziałów w Spółce A przez Spółkę B na rzecz inwestora, Spółka B powinna ustalić koszt uzyskania tych przychodów w kwocie równej nominalnej wartości udziałów w Spółce B, wydanych wspólnikom Spółki A w zamian za aport w postaci udziałów w Spółce A.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 UPDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej Ustawy. Powyższa regulacja oznacza, że podatnik ma możliwość pomniejszenia przychodów o wszelkie wydatki, pod warunkiem, że spełnione są łącznie dwa warunki:

1.  wydatek musi mieć związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, tzn. musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
2.  wydatek nie może znajdować się w grupie wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 UPDOP.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku nie ulega wątpliwości, iż spełniony będzie pierwszy z warunków. W związku ze sprzedażą udziałów Spółki A, Spółka B uzyska przychód z tytułu odpłatnego zbycia praw majątkowych, o którym mowa w art. 14 UPDOP.

W odniesieniu do drugiego z warunków, w pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, iż zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 UPDOP, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów (\`(...)\`); wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji (\`(...)\`).

Od dnia 1 stycznia 2011 r. ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera przepisy bezpośrednio regulujące sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodów dla podmiotu nabywającego udziały w ramach transakcji wymiany udziałów, gdy dochodzi do odpłatnego zbycia tychże udziałów. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8e UPDOP, za koszt uzyskania przychodów nie uznaje się wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki, której udziały są nabywane, powiększonej o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d UPDOP - są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

Jak zostało wskazane w przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie przyszłym, w przedmiotowej sprawie Spółka B nabędzie udziały Spółki A w drodze transakcji, o której mowa w art. 12 ust. 4d UPDOP, zdefiniowanej przez ustawodawcę jako „wymiana udziałów”. Ponadto, zgodnie z przedstawionym stanem przyszłym, w zamian za udziały Spółki A, Spółka B przekaże udziałowcom Spółki A wyłącznie własne udziały (brak jakiejkolwiek zapłaty w gotówce). W rezultacie, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 8e UPDOP, w związku z odpłatnym zbyciem udziałów Spółki A, Spółka B powinna ustalić koszt uzyskania przychodu na poziomie wartości nominalnej udziałów Spółki B wydanych wspólnikom Spółki A w zamian za otrzymany wkład niepieniężny w postaci udziałów Spółki A.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 czerwca 2011 r. nr IBPBI/2/423-324/11/JD, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 grudnia 2011 r. nr IPPB3/423-802/11-2/AG, z dnia 3 października 2011 r. nr IPPB3/423-618/11-4/JG, czy też z dnia 11 maja 2011 r. nr IPPB3/423-189/11-5/AG, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 lipca 2012 r. nr ILPB3/423-147/12-4/EK.

Wnioskodawca dodatkowo sygnalizuje, iż powyższe stanowisko - pomimo, że nie znajdowało bezpośrednio oparcia w brzmieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - było wskazywane również w interpretacjach organów podatkowych wydawanych w odniesieniu do stanu prawnego obowiązującego przed wprowadzeniem do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przytaczanego art. 16 ust. 1 pkt 8e, to jest przed 1 stycznia 2011 r. Przykładowo, stanowisko, zgodnie z którym w przypadku zbycia przez spółkę nabywającą udziałów otrzymanych w ramach wymiany udziałów, koszt uzyskania przychodów odpowiada wartości nominalnej wydawanych w zamian udziałów podzielił Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 16 listopada 2010 r. nr IPPB5/423-534/10-6/DG oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 21 lutego 2008 r. nr ILPB3/423-266/07-2/HS. Biorąc powyższe pod uwagę, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.