Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-590/09-2/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-08-06
Teza: Czy czynności wykonywane na podstawie umowy zlecenia można uznać za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność gospodarcza-samodzielna działalność gospodarcza; opodatkowanie; podatnik; umowa-umowa zlecenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 18 maja 2009 r. (data wpływu: 19 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania usług wykonywanych na podstawie umowy zlecenia za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 maja 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania usług wykonywanych na podstawie umowy zlecenia za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Na podstawie umowy zlecenia zawartej w oparciu o art. 13 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) Wnioskodawczyni prowadzi księgi rachunkowe spółki prawa handlowego. W innym miejscu Zainteresowana jest zatrudniona na podstawie umowy o pracę. Umowa o prowadzenie ksiąg rachunkowych swym zakresem obejmuje: prowadzenie ewidencji zdarzeń gospodarczych w zakresie wynikającym z ustawy o rachunkowości i ustaw podatkowych, rozliczanie składek na ubezpieczenie społeczne, sporządzanie deklaracji podatkowych, przygotowywanie sprawozdawczości statystycznej, sporządzenie dokumentacji związanej z zamknięciem roku obrachunkowego, przygotowywanie materiałów analitycznych w zakresie zagadnień księgowych i ekonomicznych wg potrzeb zleceniodawcy. Umowa określa też: miejsce jej wykonywania – siedziba zleceniodawcy oraz należne wynagrodzenie. Umowa zawiera zapis, że zleceniodawca podnosi pełną odpowiedzialność za działania lub zaniechania zleceniobiorcy z tytułu wykonania niniejszej umowy jak za własne działania lub zaniechania.

Wnioskodawczyni nie sporządza opinii i wyjaśnień podatkowych na rzecz zleceniodawcy, nie podpisuje też deklaracji podatkowych innych niż o charakterze informacyjnym (VAT UE, CIT ST) oraz CIT-8 jako wyliczający. Zainteresowana nie występuje w sprawach podatkowych w imieniu zleceniodawcy przed urzędem skarbowym, z wyjątkiem czynności rutynowych. Otrzymywane przez Wnioskodawczynię wynagrodzenie nie przekracza progu 50 tys. PLN w skali roku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy prowadzenie usług księgowych na wyżej opisanych warunkach w świetle art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą?
2.  Jeżeli świadczenie ww. usług stanowi samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą, to czy usługi te objęte są wyłączeniem ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 113 ust. 13 pkt 2 ww. ustawy z uwagi na wykonywanie niektórych czynności wymienionych w art. 76a ust. 2 ustawy z dnia 26 września 1994 r. o rachunkowości oraz jednocześnie w art. 2 ustawy z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym?

Zdaniem Wnioskodawczyni, opisana treść i zakres umowy zlecenia o prowadzenie ksiąg rachunkowych wyczerpuje wszystkie warunki wymienione w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku do towarów i usług, a wykonywane na jej podstawie czynności nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej, tym samym zleceniobiorca nie jest podatnikiem VAT. Umowa określa bowiem wymagane: warunki wykonywania czynności, wynagrodzenie oraz odpowiedzialność zleceniodawcy za te czynności.

Jeżeli jednak wyżej przedstawione usługi księgowe zostałyby uznane za samodzielną działalność gospodarczą podlegającą obowiązkowi podatkowemu VAT, to w ocenie Zainteresowanej zachodzą przesłanki do korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Umowa zlecenia obejmuje prowadzenie ewidencji księgowej i podatkowej, sporządzanie deklaracji podatkowych, sprawozdań finansowych, które to połączenie jest oczywiste w niedużym podmiocie gospodarczym. Wymienione wyżej czynności podatkowe jakkolwiek zazębiają się w części z treścią obowiązków doradcy podatkowego, nie wykraczają poza zakres dopuszczony ustawą o rachunkowości, nie wymagają uprawnień doradcy podatkowego, można je wykonywać posiadając uprawnienia do prowadzenie ksiąg rachunkowych, co zdaniem Wnioskodawczyni pozwala na korzystanie ze zwolnienia od podatku VAT, jeżeli spełnione jest kryterium nie przekroczenia kwoty 50 tys. PLN.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu mieści się w tak sformułowanej definicji usługi.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Podatnikami – stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat tej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wtedy, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 cyt. ustawy).

Jednakże na podstawie art. 15 ust. 3 pkt 3 powołanej ustawy, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Jak stanowi art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

\- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Powołane wyżej przepisy jednoznacznie wskazują, że aby czynności osoby fizycznej nie były uznawane za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, muszą być spełnione następujące przesłanki: związanie wykonującego czynności ze zlecającym ich wykonanie prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny, pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności. W przypadku, gdy wykonawcę będą łączyć z nabywcą, więzi analogiczne jak w przypadku stosunku pracy i tym samym nie będzie on ponosił ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywaniem czynności oraz będzie korzystał wyłącznie lub przede wszystkim z organizacji lub infrastruktury podmiotu na rzecz, którego usługa jest świadczona, a odpowiedzialność za tę czynność w stosunku do osób trzecich będzie bezwzględnie ponosił zlecający, wówczas otrzymane wynagrodzenie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z danych przedstawionych we wniosku wnika, że na podstawie umowy zlecenia Wnioskodawczyni prowadzi księgi rachunkowe spółki prawa handlowego. Przychody z tytułu wykonywania ww. umowy zlecenia – jak wskazała Wnioskodawczyni – mieszczą się w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto z tytułu wykonania czynności objętych przedmiotową umową Zainteresowana jest związana ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że świadczenie przez Wnioskodawczynię usług, o których mowa w złożonym wniosku nie można uznać za samodzielnie wykonaną działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z udzieleniem na pytanie pierwsze odpowiedzi negatywnej, pytanie drugie dotyczące zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług stało się bezprzedmiotowe.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanej obejmującym zagadnienia w zakresie podatku od towarów i usług. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14c ust. 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności stwierdzenia, czy czynności wykonywane przez Wnioskodawczynię w ramach umowy zlecenia mogą zostać zaliczone do przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.