Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-675/14/MO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-09-01
Teza: Czy Spółka zobowiązana będzie do pobrania i odprowadzenia 10% podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o PDOP, z tytułu wypłaty czynszu najmu i odsetek od pożyczki, skoro zastrzeżenie uczynione w ust. 2 tego artykułu wskazuje na przyjęcie rozwiązań wynikających z umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu (tu konwencji), a w konsekwencji opodatkowanie tych dochodów przez partnera słoweńskiego?
Słowa kluczowe: czynsz; najem; odsetki; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; pożyczka; Słowenia; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; urządzenie-urządzenie przemysłowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 3 czerwca 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 5 czerwca 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania przez Spółkę zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu:

*   wypłaty czynszu najmu od środków transportu i maszyn - **jest prawidłowe,**
*   odsetek od udzielonej przez kontrahenta pożyczki - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 czerwca 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania przez Spółkę zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu:

*   wypłaty czynszu najmu od środków transportu i maszyn,
*   odsetek od udzielonej przez kontrahenta pożyczki.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Kontrahentem Spółki jest firma słoweńska - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Firma ta nie jest powiązana kapitałowo, ani w inny sposób ze Spółką. Spółka jest w posiadaniu oryginału zaświadczenia o rezydencji podatkowej wspomnianej firmy wydanego przez słoweński organ skarbowy. Z dostępnych Spółce danych wynika, że firma słoweńska nie posiada oddziału na terenie Polski. Od wspomnianej firmy słoweńskiej Spółka wynajmuje maszyny i środki transportu oraz zaciągnęła pożyczkę na finansowanie bieżącej działalności gospodarczej. Należności z tytułu czynszu za wynajem środków transportu i maszyn oraz odsetek od pożyczki jeszcze Spółka nie wypłaciła.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka zobowiązana będzie do pobrania i odprowadzenia 10% podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o PDOP, z tytułu wypłaty czynszu najmu i odsetek od pożyczki, skoro zastrzeżenie uczynione w ust. 2 tego artykułu wskazuje na przyjęcie rozwiązań wynikających z umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu (tu konwencji), a w konsekwencji opodatkowanie tych dochodów przez partnera słoweńskiego?

Zdaniem Wnioskodawcy, konwencja przewiduje w art. 7 opodatkowanie dochodów przedsiębiorstw tylko w umawiającym się państwie. Skoro dochody z czynszu i odsetek otrzyma przedsiębiorstwo słoweńskie, to dochody z tego tytułu winny być opodatkowane na Słowenii, co wyklucza ich opodatkowanie na terenie Polski. Wobec tego brak uzasadnienia dla potrącania z należności wypłacanych spółce słoweńskiej podatku dochodowego od osób prawnych i wpłaty do polskiego organu podatkowego.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zakres podmiotowy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851, dalej „updop”) jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza bądź siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 updop, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 updop.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 updop przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), ustala się w wysokości 20% przychodów.

W art. 21 updop wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacanych przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 updop.

Stosownie do art. 21 ust. 2 updop, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

W takim przypadku osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Jednakże od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji (art. 26 ust. 1 updop).

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca wynajmuje maszyny i środki transportu oraz zaciągnął pożyczkę na finansowanie bieżącej działalności od firmy słoweńskiej. Firma ta nie jest powiązana kapitałowo, ani w inny sposób ze Spółką. Wnioskodawca jest w posiadaniu oryginału zaświadczenia o rezydencji podatkowej firmy wydanego przez słoweński organ skarbowy. Ponadto z dostępnych Spółce danych wynika, że firma słoweńska nie posiada oddziału na terenie Polski. Wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się z poborem zryczałtowanego podatku dochodowego od ww. należności.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Słowenii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 28 czerwca 1996 r. (Dz.U. 1998 r. , Nr 35, poz. 198 dalej: „umowa polsko-słoweńska”), zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Z kolei z art. 7 ust. 7 umowy polsko-słoweńskiej, wynika, że jeżeli w zyskach mieszczą się różne dochody, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej konwencji, postanowienia tych innych artykułów nie będą naruszane przez postanowienia tego artykułu.

Art. 12 ust. 1 umowy polsko-słoweńskiej, stanowi, że należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednakże, w myśl art. 12 ust. 2 umowy polsko-słoweńskiej, należności licencyjne, do których odnosi się ustęp 1 tego artykułu, mogą być także opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, lecz jeżeli odbiorca jest właścicielem należności, to ustalony w ten sposób podatek nie może przekroczyć 10 procent kwoty brutto należności licencyjnych. Z kolei art. 12 ust. 3 umowy polsko-słoweńskiej zawiera definicję określenia „należności licencyjne”, za które uważa się wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin i taśmami dla radia i telewizji, oraz patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, jak również za informacje związane z doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

Interpretując przepisy zawarte w umowie polsko-słoweńskiej należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem. Postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie należy traktować jako wyłącznie obowiązujących Polskę norm międzynarodowego prawa publicznego, gdyż z uwagi na ich szczególny charakter, są one przede wszystkim powszechnie obowiązującymi normami naszego wewnętrznego ustawodawstwa podatkowego, których prawidłowe stosowanie wymaga również odniesienia do ustalonych w międzynarodowej pragmatyce zasad, wyrażonych w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD.

Państwa, które nie zgadzają się z tezami postawionymi w Komentarzu, mogą złożyć zastrzeżenie do artykułu lub uwagi do Komentarza, w których zastrzegają sobie prawo odmiennego stosowania danego artykułu. Jak wynika z Komentarza do art. 12 ust. 2 zawierającego definicję „należności licencyjnych” są one związane na ogół z prawami lub majątkiem stanowiącym różne formy własności literackiej i artystycznej, elementy własności intelektualnej określone w tekście, jak również informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (patrz pkt 8 Komentarza do art. 12). W celu uniknięcia ewentualnych wątpliwości Polska złożyła zastrzeżenie, zgodnie z którym zastrzega sobie prawo włączenia do definicji należności licencyjnych dochodu uzyskiwanego z użytkowania lub prawa do użytkowania urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych oraz kontenerów (zob. zastrzeżenia do artykułu 12 pkt 41.1. Komentarza do Modelowej Konwencji OECD).

Wskazane zastrzeżenie dowodzi intencjom, jakimi kierowała się strona polska przy zawieraniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Skoro zatem dochody z tytułu wynajmu środków transportu oraz maszyn nie zostały wprost objęte definicją należności licencyjnych zawartą w art. 12 ust. 3 umowy polsko-słoweńskiej, to należy stwierdzić, że nie stanowią należności licencyjnych na gruncie tej umowy.

W świetle powyższych przepisów należy uznać, że w przypadku podmiotów posiadających siedzibę lub zarząd w Słowenii, wynajmujących na rzecz polskiego rezydenta środki transportu i maszyny przychody z tego tytułu, nie stanowią należności licencyjnych w rozumieniu art. 12 ust. 3 umowy polsko-słoweńskiej, w związku z czym w tym wypadku zastosowanie znajdą postanowienia dotyczące opodatkowania zysku przedsiębiorstwa (art. 7 umowy polsko- słowińskiej).

Przechodząc natomiast do kwestii ustalenia, czy Wnioskodawca powinien pobrać zryczałtowany podatek od należności z tytułu odsetek od pożyczki zaciągniętej u kontrahenta słoweńskiego należy przytoczyć treść art. 11 ust. 1 umowy polsko-słoweńskiej, w myśl którego odsetki, które powstają w Umawiającym się Państwie i które są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Jednakże takie odsetki mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, ale jeżeli odbiorca odsetek jest ich właścicielem, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10 procent kwoty brutto tych odsetek. (art. 11 ust. 2 umowy polsko-słoweńskiej)

Na mocy art. 11 ust. 4 umowy polsko-słoweńskiej, użyte w tym artykule określenie „odsetki” oznacza dochody z wszelkiego rodzaju roszczeń wynikających z długów, zarówno zabezpieczonych, jak i nie zabezpieczonych hipoteką lub prawem uczestnictwa w zyskach dłużnika, a w szczególności dochody z pożyczek publicznych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami mającymi związek z takimi skryptami dłużnymi, obligacjami lub pożyczkami. Opłaty karne z tytułu opóźnionej zapłaty nie są uważane za odsetki w rozumieniu tego artykułu.

W świetle powyższego, Wnioskodawca będzie zobowiązany pobrać jako płatnik, na podstawie art. 26 ust. 1 updop, w związku z art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, podatek dochodowy od wypłaconych na rzecz podmiotu słoweńskiego odsetek. Zwróć w tym miejscu należy uwagę, że o ile podmiot słoweński w dniu ich wypłaty będzie osobą uprawnioną do odsetek, Wnioskodawca ma prawo obniżyć stawkę podatku do wysokości 10 % kwoty brutto tych odsetek, pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podmiotu słoweńskiego dla celów podatkowych uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Reasumując, stanowisko Spółki w zakresie obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu:

*   wypłaty czynszu najmu od środków transportu i maszyn - jest prawidłowe,
*   odsetek od udzielonej przez kontrahenta pożyczki - jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.