Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-353/14/JP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-07-11
Teza: uznanie oddziału za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług i wyłączenie go z opodatkowania na mocy art. 6 pkt 1 ustawy
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 marca 2014 r. (data wpływu 25 marca 2014 r.), uzupełnionym pismem z 23 czerwca 2014 r. (data wpływu 30 czerwca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania oddziału T za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług i wyłączenia go z opodatkowania na mocy art. 6 pkt 1 ustawy – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania oddziału T za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług i wyłączenia go z opodatkowania na mocy art. 6 pkt 1 ustawy. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 23 czerwca 2014 r. (data wpływu 30 czerwca 2014 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z 13 czerwca 2014 r. nr IBPP3/443-353/14/JP oraz IBPBII/1/436-108/14/MZ.

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z 23 czerwca 2014 r., zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Zdarzenie przyszłe dotyczy aportu oddziału spółki N – T, utworzonego uchwałą zgromadzenia wspólników spółki z dnia 26 czerwca 2013 r. oraz uchwałą zarządu 16 lipca 2013 r., do innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W skład oddziału wchodzą:

1.  prawo użytkowania wieczystego do dnia 12 maja 2096 r. nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa, nieruchomości położonej w, obręb …, powiat, województwo, składającej się z niezabudowanych działek gruntu o numerach: …,
2.  nakłady inwestycyjne w łącznej wysokości związane z przygotowaniem w postaci: analiz, operatów i projektów budowlanych związanych z zamierzeniem inwestycyjnym.

Dodatkowo oddział posiada oddzielny REGON (przeważający rodzaj działalności wg PKD: 6820Z – Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi) i NIP, został wpisany do KRS jako oddział samobilansujący, a zatem prowadzi odrębną księgowość.

Ponadto, pismem z 23 czerwca 2014 r. Wnioskodawca uzupełnił opis zdarzenia przyszłego, wskazując, że oddział T jest organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie tj. stanowi wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość. Stanowi zespół składników wyodrębnionych finansowo i poprzez prowadzoną odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych przychody i koszty oraz należności i zobowiązania przyporządkowane są do tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa i oddzielone są finanse przedsiębiorstwa do finansów zorganizowanej części – oddział posiada samodzielność finansową. Posiada zdolność do niezależnego, samodzielnego działania gospodarczego i nie wymaga udziału pozostałych struktur przedsiębiorstwa. Oddział T po wydzieleniu zostanie aportem wniesiony do innej spółki p.n. P. Nie nastąpi przy tym zmiana przeznaczenia wykorzystania Oddziału w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ponieważ zakres działalności spółki P jest tożsamy z zakresem działalności oddziału T. W oddziale T nie są zatrudnieni pracownicy albowiem wszelkie czynności administracyjne prowadzone są w ramach umów cywilno-prawnych zawartych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przedstawiony powyżej oddział można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług i w związku z tym na mocy art. 6 pkt 1 niniejszej ustawy jest wyłączony z zakresu tej ustawy?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy przedstawiony oddział jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Ad. 1.

Składniki materialne i niematerialne opisanego powyżej oddziału – zdaniem Wnioskodawcy – pozostają ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. W przypadku oddziału T związek ten jest oczywisty, gdyż nakłady inwestycyjne, wchodzące w skład oddziału były nakładami poniesionymi na grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Ad. 2

Opisane powyżej zespoły składników materialnych i niematerialnych zostały organizacyjnie wyodrębnione w ramach spółki na podstawie uchwały zgromadzenia wspólników i uchwały zarządu spółki. Mają swoje miejsce w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy – podatnika jako oddział. Oznacza to, że został wyraźnie wyodrębniony na płaszczyźnie organizacyjnej. Jeśli chodzi o płaszczyznę finansową, to opisane zespoły składników materialnych i niematerialnych posiadają wewnętrzną samodzielność finansową polegającą na tym, że poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Objawia się to faktem prowadzenia przez wyodrębniony organizacyjnie oddział odrębnej księgowości (podpisana umowa z biurem rachunkowym) oraz prowadzenie oddzielnych ksiąg rachunkowych.

Ad. 3

Opisany oddział został powołany do realizowania określonych zadań gospodarczych (płaszczyzna funkcjonalna), czemu wyraz daje ich rejestracja w Głównym Urzędzie Statystycznym i przyporządkowanie mu obszarów działalności gospodarczych zgodnych z obowiązującym PKD.

Ad. 4

W opinii Wnioskodawcy oddział może funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo ze względu na wyszczególnione powyżej cechy charakterystyczne dla przedsiębiorstw w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego. Przede wszystkim z katalogu otwartego zawartego w przytaczanym przepisie oddział ten posiada:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości (opisane w poz. 68 niniejszego wniosku),
3.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (oddzielne księgi rachunkowe).

Powyższe argumenty potwierdzają, że przedstawiony oddział należy traktować jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem nie podlega on na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług pod zakres tejże ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011 r. Dz.U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Pojęcie „transakcji zbycia”, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Ww. przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT natomiast stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest także wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

W ocenie tut. organu wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT powinien być interpretowany z uwzględnieniem wyroku Trybunału Sprawiedliwości WE w sprawie C-497/01 odnoszącego się do treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347, poz. 1 ze zm.)

Należy zauważyć, że prawodawca unijny stanowiąc regulację ww. art. 19 Dyrektywy 112 nie zdefiniował jednak użytego w niej pojęcia prawnego „całości lub części majątku”.

W wyroku C-497/01 w sprawie Zita Modes przeciwko Administration de lenregistrement et des domaines (publ.: „Przegląd Podatkowy” 2004/4/50, ECR 2003/11B/I-14393) Trybunał zwracając uwagę, że niezgodne z przepisami Dyrektywy jest wprowadzanie przez państwo członkowskie jakichkolwiek ograniczeń – innych niż te, o których mowa w Dyrektywie podkreślił, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz – w zależności od konkretnego przypadku – składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Tym bardziej, elementem tym nie mogą być obciążające zorganizowaną część przedsiębiorstwa zobowiązania. W tym zakresie Trybunał uznał bowiem, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie tut. organu, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenie przyszłe dotyczy aportu oddziału spółki z o.o. – Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Oddział T, utworzonego uchwałą zgromadzenia wspólników spółki z dnia 26 czerwca 2013 r. oraz uchwałą zarządu 16 lipca 2013 r., do innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością W skład oddziału wchodzą:

1.  prawo użytkowania wieczystego do dnia 12 maja 2096 r. nieruchomości stanowiącej własność Skarbu Państwa, nieruchomości położonej w …, obręb …, powiat …, województwo …, składającej się z niezabudowanych działek gruntu o numerach: … ,
2.  nakłady inwestycyjne w łącznej wysokości związane z przygotowaniem w postaci: analiz, operatów i projektów budowlanych związanych z zamierzeniem inwestycyjnym

Dodatkowo oddział posiada oddzielny REGON (przeważający rodzaj działalności wg PKD: 6820Z – Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi) i NIP, został wpisany do KRS jako oddział samobilansujący, a zatem prowadzi odrębną księgowość.

Oddział T jest organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie tj. stanowi wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość. Stanowi zespół składników wyodrębnionych finansowo i poprzez prowadzoną odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych przychody i koszty oraz należności i zobowiązania przyporządkowane są do tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa i oddzielone są finanse przedsiębiorstwa do finansów zorganizowanej części – oddział posiada samodzielność finansową. Posiada zdolność do niezależnego, samodzielnego działania gospodarczego i nie wymaga udziału pozostałych struktur przedsiębiorstwa. Oddział T po wydzieleniu zostanie aportem wniesiony do innej spółki p.n. P Sp. z o.o. Nie nastąpi przy tym zmiana przeznaczenia wykorzystania Oddziału w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ponieważ zakres działalności spółki P jest tożsamy z zakresem działalności oddziału T. W oddziale T są zatrudnieni pracownicy albowiem wszelkie czynności administracyjne prowadzone są w ramach umów cywilno-prawnych zawartych.

Analiza opisanego zdarzenia przyszłego w kontekście powołanych wyżej argumentów prowadzi do stwierdzenia, że część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy – „Oddział T”  będąca zespołem określonych składników materialnych i niematerialnych jest wyodrębniona pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym. Bowiem jak wyżej zaznaczono wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do danej zorganizowanej części. Biorąc natomiast pod uwagę aspekt wyodrębnienia organizacyjnego i funkcjonalnego tego zespołu składników w strukturze przedsiębiorstwa Wnioskodawcy jest ona niewątpliwie jednostką wyodrębnioną pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym przede wszystkim ze względu na charakter działalności jakiemu służy ten zespół składników, który może samodzielnie funkcjonować w obrocie gospodarczym z kontynuacją profilu działalności jaki prowadzony był z wykorzystaniem tej części przedsiębiorstwa u Wnioskodawcy.

Odnosząc wyżej przedstawiony opis sprawy do powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że zespół składników materialnych i niematerialnych będący przedmiotem aportu, który będzie realizował określone zadania gospodarcze będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, gdyż jak wynika z treści wniosku, będzie odznaczał się odrębnością organizacyjną, funkcjonalną i finansową z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Tym samym część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, która ma być przedmiotem aportu spełnia wymogi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które zostały zawarte w art. 2 pkt 27e ustawy.

W konsekwencji planowany aport (zbycie) zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy – Oddział T, stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, będzie wyłączony spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, tj. nie będzie podlegał opodatkowaniu tym podatkiem.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Jednocześnie należy wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postepowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź skarbowej zostanie ustalone odmienne zdarzenie, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Końcowo tut. organ informuje, że w zakresie:

*   uznania Oddziału w … za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług i wyłączenia go z opodatkowania na mocy art. 6 pkt 1 ustawy zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie,
*   skutków podatkowych wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki kapitałowej w części dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych zostało wydane odrębne rozstrzygniecie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.