Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.87.2020.1.JG/RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-14
Teza: Brak powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń w sytuacji, gdy członkowie Rady Nadzorczej pełnią swoje funkcje bez wynagrodzenia.
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie rady nadzorczej; przychód; wynagrodzenia; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 marca 2020 r. (data nadania 3 marca 2020 r., data wpływu 5 marca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń w sytuacji, gdy członkowie Rady Nadzorczej pełnią swoje funkcje bez wynagrodzenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń w sytuacji, gdy członkowie Rady Nadzorczej pełnią swoje funkcje bez wynagrodzenia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka Akcyjna (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest spółką publiczną notowaną na (…), której główny przedmiot działalności obejmuje czynności (…), o których mowa w (…). Większościowym akcjonariuszem (…) jest (…) (dalej: „A.”), który posiada pakiet 50,1% głosów na Walnym Zgromadzeniu Akcjonariuszy (dalej: „WZA”) oraz taki sam udział w kapitale zakładowym Wnioskodawcy. A. jest największym podmiotem komercyjnym w (…).

Organami Wnioskodawcy, jak każdej innej spółki akcyjnej, są: WZA, Rada Nadzorcza (dalej: „RN”) i Zarząd. RN sprawuje stały nadzór nad działalnością spółki i wykonuje swoje obowiązki (funkcje nadzorcze) wynikające z przepisów kodeksu spółek handlowych (dalej: „KSH”), statutu Spółki, postanowień przyjętych przez …(dalej: „GPW”) „Dobrych praktyk spółek notowanych na GPW 2016” (dalej: „Dobre praktyki”) oraz uchwalonych przez Komisję Nadzoru Finansowego (dalej „KNF”) „Zasad ładu korporacyjnego dla instytucji nadzorowanych” składając co roku sprawozdanie z działalności RN Wnioskodawcy (sprawozdania te są publikowane pod adresem strony internetowej). Członkowie RN są wybierani przez WZA i składają się w praktyce z przedstawicieli A. jako większościowego akcjonariusza oraz niezależnych (niepowiązanych) członków nie będących pracownikami A. (aktualny skład na: https (…)

W ramach RN funkcjonują 4 stałe komitety (Audytu, Personalny, Strategiczny oraz do Spraw Ryzyka), powoływane doraźnie, które składają się z części członków RN „oddelegowanych” do poszczególnych obszarów działalności Wnioskodawcy objętych kompetencjami tych komitetów. Sposób funkcjonowania RN określa Regulamin Rady Nadzorczej opublikowany na: https://(\`(...)\`). Kadencja RN trwa 3 lata.

Zgodnie z uchwałą WZA członkowie RN pobierają wynagrodzenie z tytułu członkostwa, z tym, że mogą zrezygnować z pobierania wynagrodzenia przedkładając w tym celu stosowne oświadczenie na ręce Przewodniczącego RN. Wnioskodawca jako wypłacający wynagrodzenie pełni funkcje płatnika potrącając zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych. Wszyscy członkowie RN pobierali do tej pory wynagrodzenie z tego tytułu. Niemniej, członkowie RN będący przedstawicielami A. planują rezygnację z pobierania wynagrodzenia, z uwagi na fakt, że zasiadanie w RN Wnioskodawcy wynika z wykonywania ich obowiązków pracowniczych, tj. nadzoru nad obszarami biznesowymi za jakie są odpowiedzialni w ramach grupy kapitałowej A.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód - w wysokości dotychczas pobieranego wynagrodzenia - w sytuacji nieodpłatnego (bez wynagrodzenia) pełnienia funkcji członka Rady Nadzorczej przez osoby reprezentujące większościowego akcjonariusza (A.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu pełnienia przez osoby oddelegowane przez większościowego akcjonariusza (A.) do pełnienia funkcji członka RN bez pobierania wynagrodzenia, po stronie Wnioskodawcy nie powinien powstać przychód podatkowy z tytułu nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm., dalej: „UPDOP”).

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 UPDOP przychodem podatkowym jest m.in. wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. UPDOP nie wprowadza definicji świadczeń nieodpłatnych. W orzecznictwie wskazuje się, że za takie świadczenie należy uznać przysporzenie w majątku podatnika, mające konkretny wymiar finansowy, w związku z otrzymaniem, którego podatnik nie jest zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego.

W świetle przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 UPDOP, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych, stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do nawiązania stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie uzyskując w ten sposób korzyść w postaci nieuszczuplonego majątku (tu: aktywów w postaci środków pieniężnych). Cechą świadczenia nieodpłatnego jest to, aby otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Oznacza to, że świadczenie uzyskane przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający świadczenie uzyskuje albo ma uzyskać w przyszłości wzajemnie jakieś inne przysporzenie majątkowe, nie ma charakteru nieodpłatnego.

W ocenie Wnioskodawcy przedstawiciele spółki dominującej (A.), oddelegowującej swoich pracowników do sprawowania funkcji w spółce zależnej (Spółka), nie realizują świadczeń na rzecz nadzorowanego podmiotu (Spółki), lecz pełnią nadzór właścicielski na rzecz swojego pracodawcy, czyli A. pobierając z tego tytułu uposażenie. Pracodawca przedstawiciela A. w zakresie stosunku łączącego go z pracownikiem ma możliwość powierzenia obowiązku polegającego na sprawowaniu nadzoru nad spółkami zależnymi (tu: Wnioskodawca) poprzez pełnienie funkcji członka RN. Za wykonywanie zadań pracownikowi przysługuje wynagrodzenie ze stosunku łączącego go z pracodawcą. Swoją pracę członkowie RN Spółki reprezentujący A. wykonują w godzinach pracy wynikających ze stosunku zatrudnienia łączącego ich z A. Stąd też podwójne otrzymywane wynagrodzenia - raz ze strony A., dwa ze strony Spółki, stanowi de facto podwójne wynagradzanie tych osób (za ten sam czas pracy podczas posiedzeń RN czy też komitetów działających w ramach RN otrzymują pensję z A. i od Spółki).

RN jest co prawda organem Spółki, czyli Wnioskodawcy, niemniej jej zadaniem jest stały nadzór nad nim, czyli reprezentowanie i zabezpieczanie interesów akcjonariuszy (właścicieli). Spółka jest zobligowana ponosić koszty funkcjonowania RN, ale nie jest zobowiązana na podstawie obowiązujących przepisów prawa do obligatoryjnej wypłaty wynagrodzenia członkom RN (por. art. 392 KSH). Jest tak właśnie dlatego, że podstawową rolą członka RN jest świadczenie na rzecz akcjonariuszy a nie na rzecz Wnioskodawcy. Zadaniem RN - jako organu spółki - jest przygotowanie corocznie dla akcjonariuszy własnej oceny sytuacji spółki, w tym ocenę potencjalnych zagrożeń i ryzyk. Chodzi zarówno o ryzyka zewnętrzne (rynkowe, technologiczne, prawne), jak i wewnętrzne (malejąca sprawność operacyjna oraz strategiczna w wykorzystaniu zasobów spółki). RN jest reprezentantem interesu wszystkich akcjonariuszy (właścicieli spółki).

Wobec powyższego uzasadnione jest stwierdzenie, iż działania członków Rady Nadzorczej powinny być postrzegane jako działania podejmowane w większym stopniu na rzecz właścicieli (akcjonariuszy), a nie samej Spółki. Stąd też podstawowym beneficjentem z pracy członków RN są akcjonariusze (właściciele) i klienci (deponenci) Wnioskodawcy, a dopiero w drugiej kolejności Spółka jako podmiot przez nich nadzorowany. Dlatego też regulatorzy tacy jak Komisja Nadzoru Finansowego czy GPW zaadresowali wskazane w stanie faktycznym rekomendacje w zakresie należytego wykonywania zadań przez rady nadzorcze.

Prawo do wynagrodzenia dla członków rady nadzorczej nie jest obligatoryjne, nie powstaje i nie może powstać na podstawie umowy członka ze Spółką (Wnioskopdawcą), lecz jedynie na mocy przepisu statutu lub postanowienia (uchwały) walnego zgromadzenia (art. 392 § 1 KSH) albo szczególnego przepisu ustawy (art. 390 § 3 KSH). Brak obligatoryjności wynagrodzenia dla członków RN nie jest przypadkowy. Z punktu widzenia pracodawcy przedstawicieli A. w RN Spółki świadczenie w postaci wykonywanych zadań członka RN jest równoważone ekwiwalentem w postaci wyższej wartości akcji Spólki oraz dywidend z wyższych zysków, które A. może otrzymać w efekcie sprawowania prawidłowego nadzoru właścicielskiego, czyli minimalizacji ryzyk, czy też realizowania efektywnej finansowo strategii biznesowej. Za wykonywaną pracę w RN Spólki przedstawiciele A. otrzymują zatem wynagrodzenie w ramach łączącego ich stosunku zatrudnienia, stąd też nie można uznać, aby wykonywali swoją prace nieodpłatnie (bez ekwiwalentu). Z tego względu art. 392 KSH wprowadza prawo, a nie obowiązek do wypłaty wynagrodzenia członkom RN.

Nieodpłatne pełnienie funkcji członka RN Spółki przez przedstawiciela spółki dominującej (tu: A.) nie stanowi zatem dlaWnioskodawcy przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 UPDOP z dwóch podstawowych względów:

*   głównym beneficjentem świadczenia są akcjonariusze, których reprezentują członkowie RN (tu: A.);

*   członkowie RN będący przedstawicielami A. otrzymują z tego tytułu ekwiwalent w postaci wynagrodzenia, jakie otrzymują od swojego pracodawcy za czas jaki poświęcają w ramach pracy w RN Spółki (gdyby pracodawca uważał, że wykonywanie funkcji członka RN Spółki nie jest w jego interesie to z całą pewnością pomniejszyłby odpowiednio pensję swojego pracownika).

Prawidłowość powyższego potwierdza m.in. stanowisko:

*   Dyrektora Izby Skarbowej (IS) w Warszawie w interpretacji z dnia 29 stycznia 2016 r., znak IPPB6/4510-485/15-2/AK,

*   Dyrektora IS w Łodzi - interpretacja z dnia 14 listopada 2012 r., znak IPTPB3/423-293/12-3/PM,

*   Dyrektora IS w Poznaniu - interpretacja z dnia 27 lutego 2014 r., znak ILPB4/423-81/14-2/MC.

Potwierdza to stanowisko zaprezentowane przez NSA w wyroku z dnia 16 czerwca 2011 r., sygn. II FSK 974/10.

Mając na względzie powyższe, stanowisko Wnioskodawcy jest uzasadnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID - 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374 z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.