Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/4510-1-22/16-2/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-09-19
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie stosowania przepisów dotyczących cen transferowych w stosunku do transakcji, w tym darowizn, dokonywanych pomiędzy Spółką Zależną a Spółką Dominującą oraz określenia momentu powstania kosztu uzyskania przychodu u Spółki przekazującej darowiznę (Spółki Zależnej/Spółki Dominującej) w formie środków pieniężnych w ramach Podatkowej Grupy Kapitałowej oraz uwzględnienie ww. kosztu w dochodzie/stracie PGK, a także określenia momentu powstania przychodu u Spółki Dominującej / Spółki Zależnej w związku z otrzymaną darowizną dokonaną w ramach PGK.
Słowa kluczowe: akcja; darowizna; dochód; grupa-podatkowa grupa kapitałowa; koszt-koszty uzyskania przychodów; strata; udział-sprzedaż udziałów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 6 lipca 2016 r. (data wpływu 13 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   stosowania przepisów dotyczących cen transferowych w stosunku do transakcji, w tym darowizn, dokonywanych pomiędzy Spółką Zależną a Spółką Dominującą – **jest prawidłowe;**
*   określenia momentu powstania kosztu uzyskania przychodu u Spółki przekazującej darowiznę (Spółki Zależnej/Spółki Dominującej) w formie środków pieniężnych w ramach Podatkowej Grupy Kapitałowej oraz uwzględnienie ww. kosztu w dochodzie/stracie PGK – **jest prawidłowe;**
*   określenia momentu powstania przychodu u Spółki Dominującej / Spółki Zależnej w związku z otrzymaną darowizną dokonaną w ramach PGK – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie stosowania przepisów dotyczących cen transferowych w stosunku do transakcji, w tym darowizn, dokonywanych pomiędzy Spółką Zależną a Spółką Dominującą oraz określenia momentu powstania kosztu uzyskania przychodu u Spółki przekazującej darowiznę (Spółki Zależnej/Spółki Dominującej) w formie środków pieniężnych w ramach Podatkowej Grupy Kapitałowej oraz uwzględnienie ww. kosztu w dochodzie/stracie PGK, a także określenia momentu powstania przychodu u Spółki Dominującej / Spółki Zależnej w związku z otrzymaną darowizną dokonaną w ramach PGK.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

Grupa kapitałowa, do której należy Wnioskodawca rozważa utworzenie podatkowej grupy kapitałowej rozumieniu art. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „PGK”, „Podatkowa Grupa Kapitałowa”), w skład której będą wchodzić spółka dominująca oraz przynajmniej jedna spółka zależna.

Wnioskodawca chciałby nadmienić, iż powołanie PGK oraz założenia opisane poniżej stanowią „zdarzenie przyszłe” w rozumieniu art. 14b § 2 ustawy – Ordynacja Podatkowa (dalej: „OP”), a Wnioskodawca jest podmiotem „zainteresowanym” w świetle art. 14h § 1 Ordynacji Podatkowej.

Jednocześnie, zgodnie z art. 14n § 1 pkt la) Ordynacji Podatkowej, Wnioskodawca występuje z niniejszym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie działalności PGK, jako spółka planująca utworzenie PGK, przed powstaniem tej grupy.

Dla potrzeb niniejszego wniosku przyjęte jest założenie, że wszystkie wymogi przewidziane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych dla utworzenia Podatkowej Grupy Kapitałowej i uzyskania przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych zostaną spełnione zarówno w chwili zawarcia umowy o utworzeniu PGK oraz w całym okresie jej funkcjonowania.

Wnioskodawca w ramach PGK, będzie pełnił rolę spółki dominującej (dalej: „Spółka Dominująca” lub „Wnioskodawca”) w rozumieniu art. 1a ust. 2 pkt 1) lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak również zostanie wyznaczony jako spółka reprezentująca PGK w zakresie obowiązków wynikających z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jak również przepisów ustawy Ordynacja Podatkowa w rozumieniu art. 1a ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W PGK uczestniczyć będzie również przynajmniej jeden podmiot pełniący funkcję spółki zależnej (dalej: „Spółka Zależna”) w rozumieniu art. 1a ust. 2 pkt 1) lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

PGK uzyska status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Podstawa opodatkowania PGK, należny podatek dochodowy PGK i zaliczki na ten podatek będą obliczane wg następujących kroków:

*   każda ze Spółek wchodzących w skład PGK samodzielnie sporządza za każdy miesiąc zestawienie przychodów i kosztów podatkowych osiągniętych od początku roku podatkowego, z uwzględnieniem przepisów art. 7a w związku z art. 7 ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz oblicza wysokość osiągniętego od początku roku dochodu albo straty podatkowej,
*   spółka reprezentująca PGK (Wnioskodawca) dokonuje zsumowania dochodów i strat wszystkich spółek wchodzących w skład PGK, przy czym nadwyżka sumy dochodów wszystkich spółek tworzących PGK nad sumą ich strat stanowi dochód PGK, natomiast nadwyżka strat nad sumą dochodów – stratę PGK,
*   w przypadku osiągnięcia przez PGK dochodu, spółka reprezentująca PGK (Wnioskodawca) oblicza podstawę opodatkowania PGK,
*   dla tak ustalonej podstawy opodatkowania, spółka reprezentująca PGK (Wnioskodawca) oblicza podatek dochodowy PGK według stawki 19%,
*   należna w danym miesiącu zaliczka na podatek stanowi różnicę między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek, obliczonych zgodnie z przedstawionymi wyżej zasadami, należnych za poprzednie miesiące,
*   ostateczne rozliczenie podatku następuje w momencie złożenia przez spółkę reprezentującą PGK (Wnioskodawca) zeznania o wysokości dochodu (straty) osiągniętej w danym roku podatkowym przez PGK, w terminie do końca 3 miesiąca po zakończeniu roku podatkowego i wpłaceniu różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą wpłaconych zaliczek za okres od początku roku (w przypadku jej wystąpienia).

W trakcie trwania PGK, może zostać podjęta decyzja biznesowa o dokonaniu darowizn pieniężnych przez Spółkę Zależną wchodzącą w skład PGK na rzecz Spółki Dominującej lub na odwrót.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w stosunku do transakcji, w tym darowizn, dokonywanych pomiędzy Spółką Zależną a Spółką Dominującą, nie będą mieć zastosowania przepisy dotyczące cen transferowych na podstawie art. 11 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy kwota darowizny dokonanej w ramach PGK, będzie u darczyńcy (Spółki Zależnej / Spółki Dominującej) stanowić pośredni koszt podatkowy potrącalny w dacie poniesienia, tj. w momencie zawarcia notarialnej umowy darowizny, który to koszt jako element składowy dochodu albo straty darczyńcy (Spółki Zależnej / Spółki Dominującej) powinien zostać uwzględniony w rozliczeniu podatku dochodowym od osób prawnych Podatkowej Grupy Kapitałowej przez Spółkę Dominującą zobowiązaną do obliczenia podatku w PGK na podstawie art. 1a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
3.  Czy kwota darowizny dokonanej w ramach PGK, na rzecz obdarowanego (Spółki Dominującej / Spółki Zależnej) przez darczyńcę (Spółkę Zależną / Spółkę Dominującą), będzie powodować powstanie przychodu, tj. spółki otrzymującej darowiznę (Spółki Dominującej / Spółki Zależnej) już w momencie podpisania umowy darowizny?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w stosunku do transakcji dokonywanych pomiędzy wszystkimi spółkami tworzącymi PGK, w tym do transakcji darowizny pomiędzy Spółką Zależną oraz Spółką Dominującą, nie będą mieć zastosowania przepisy dotyczące cen transferowych zawarte w przepisach art. 11 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (co wprost jest wskazane w treści art. 11 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), a zatem nie będą stosowane przepisy dotyczące szacowania dochodów przez organ podatkowy w sytuacji, gdy ceny pomiędzy podmiotami powiązanymi kształtują się na innym poziomie niż ceny pomiędzy podmiotami niezależnymi.

Art. 11 ust. 8 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż przepisy art. 11 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie mają zastosowania w przypadku świadczeń między spółkami tworzącym podatkową grupę kapitałową. Z cytowanego przepisu wynika zatem wprost, że w przypadku świadczeń, w tym darowizn, między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową nie mają zastosowania przepisy dotyczące szacowania dochodów przez organ podatkowy, w sytuacji, gdy ceny pomiędzy podmiotami powiązanymi kształtują się na innym poziomie niż ceny pomiędzy podmiotami niezależnymi, i w konsekwencji wzajemne transakcje między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową nie podlegają przepisom o cenach transferowych na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ustawodawca przewidział bowiem, że możliwość doszacowania dochodu podatnika, który dokonuje transakcji z podmiotami powiązanymi zawartymi na warunkach nierynkowych nie znajduje zastosowania w przypadku transakcji dokonywanych przez podmioty tworzące podatkową grupę kapitałową.

Zdaniem Wnioskodawcy powyższe oznacza, iż ceny w transakcjach między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową mogą kształtować się w oderwaniu od warunków rynkowych. Ustawodawca celowo przewidział odstąpienie od stosowania art. 11 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dla spółek tworzących podatkową grupę kapitałową, albowiem w przypadku podatkowej grupy kapitałowej podatek dochodowy należny za dany rok podatkowy jest liczony od łącznych dochodów uczestników podatkowej grupy kapitałowej, nie zaś na poziomie poszczególnych uczestników, a rozliczenia pomiędzy członkami podatkowej grupy kapitałowej generują przychody i koszty uwzględniane przy ustalaniu jednej podstawy opodatkowania.

Wnioskodawca pragnie również zaznaczyć, iż podobne stanowisko zostało zaprezentowane przez Ministra Finansów m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych za pośrednictwem:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 kwietnia 2016 r., sygn. IBPB-1-3/4510-228/16/TS, w której organ wskazał, że: „Ustawodawca w sposób wyraźny i wyczerpujący wskazał w updop regulacje, które nie mają zastosowania do ustalania dochodów spółek wchodzących w skład podatkowej grupy kapitałowej; są to przepisy dotyczące cen transferowych (art. 11 ust. 8 pkt 1 updop) oraz art. 16 ust. 1 pkt 14 updop.”;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 lutego 2016 r., sygn. IPPB5/4510-1243/15-2/BC, w której organ wskazał, że: „W związku z powyższym mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż niezależnie od poziomu cen, które będą stosowane przez członków Podatkowej Grupy Kapitałowej w transakcjach jakie będą dokonywały pomiędzy sobą, w tym dotyczących darowizn, nie będą one podlegały weryfikacji i szacowaniu przez organy podatkowe dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. W konsekwencji, ustawodawca umożliwił podmiotom tworzącym Podatkową Grupę Kapitałową, stosowanie w rozliczeniach dokonywanych między sobą, cen odbiegających od cen rynkowych.”;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 maja 2015 r. sygn. IPPB5/4510-237/15-2/RB, w której organ wskazał że: „W związku z powyższym mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż niezależnie od poziomu cen, które będą stosowane przez członków Podatkowej Grupy Kapitałowej w transakcjach jakie będą dokonywały pomiędzy sobą, w tym dotyczących darowizn, nie będą one podlegały weryfikacji i szacowaniu przez organy podatkowe dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. W konsekwencji, ustawodawca umożliwił podmiotom tworzącym Podatkową Grupę Kapitałową, stosowanie w rozliczeniach dokonywanych między sobą, cen odbiegających od cen rynkowych.”;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 lipca 2014 r. sygn. IPPB5/423-453/14-3/RS, w której organ wskazał, że: „należy stwierdzić, iż niezależnie od poziomu cen, które będą stosowane przez członków Podatkowej Grupy Kapitałowej, w tym w stosunku do darowizn środków pieniężnych lub wierzytelności z tytułu sprzedaży przez Spółkę Zależną wchodzącą w skład PGK aktywów o znacznej wartości na rzecz podmiotu spoza PGK, nie będą one podlegały weryfikacji i szacowaniu przez organy podatkowe dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. W konsekwencji, ustawodawca umożliwił podmiotom tworzącym Podatkową Grupę Kapitałową, stosowanie w rozliczeniach dokonywanych między sobą, cen odbiegających od cen rynkowych.”;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 17 lipca 2014 r. sygn. ILPB3/423-187/14-3/EK, w której organ wskazał, iż: „należy stwierdzić, że niezależnie od poziomu cen, które będą stosowane przez członków Podatkowej Grupy Kapitałowej, w tym w stosunku do darowizn, nie będą one podlegały weryfikacji i szacowaniu przez organy podatkowe dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. W konsekwencji, ustawodawca umożliwił podmiotom tworzącym Podatkową Grupę Kapitałową, stosowanie w rozliczeniach dokonywanych między sobą, cen odbiegających od cen rynkowych.”;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 czerwca 2014 r. sygn. IPPB5/423-298/14-6/RS, w której organ zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy: „w stosunku do transakcji dokonywanych pomiędzy wszystkimi spółkami tworzącymi Podatkową Grupę Kapitałową, w tym do transakcji pomiędzy Spółką Dominującą oraz Spółkami Zależnymi, nie będą mieć zastosowania przepisy dotyczące cen transferowych na podstawie art. 11 ust. 8 UPDOP, a zatem nie mają zastosowania przepisy dotyczące szacowania dochodów przez organ podatkowy, w sytuacji, gdy ceny pomiędzy podmiotami powiązanymi kształtują się na innym poziomie niż ceny pomiędzy podmiotami niezależnymi.”;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 kwietnia 2014 r. sygn. IPPB5/423-145/14-2/RS, w której organ wskazał, że: „należy stwierdzić, iż niezależnie od poziomu cen, które będą stosowane przez członków Podatkowej Grupy Kapitałowej, w tym w stosunku do darowizn środków pieniężnych lub wierzytelności z tytułu sprzedaży przez Spółkę Zależną wchodzącą w skład PGK aktywów o znacznej wartości na rzecz podmiotu spoza PGK, nie będą one podlegały weryfikacji i szacowaniu przez organy podatkowe dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. W konsekwencji, ustawodawca umożliwił podmiotom tworzącym Podatkową Grupę Kapitałową, stosowanie w rozliczeniach dokonywanych między sobą, cen odbiegających od cen rynkowych.”;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 października 2013 r. sygn. IPPB5/423-605/13-2/RS, w której organ wskazał, że „należy stwierdzić, iż niezależnie od poziomu cen, które będą stosowane przez członków Podatkowej Grupy Kapitałowej, w tym w stosunku do darowizn środków pieniężnych lub wierzytelności z tytułu sprzedaży przez Spółkę Zależną wchodzącą w skład PGK aktywów o znacznej wartości na rzecz podmiotu spoza PGK, nie będą one podlegały weryfikacji i szacowaniu przez organy podatkowe dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. W konsekwencji, ustawodawca umożliwił podmiotom tworzącym Podatkową Grupę Kapitałową, stosowanie w rozliczeniach dokonywanych między sobą, cen odbiegających od cen rynkowych”.

Ad.2

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku przekazania darowizny pieniężnej pomiędzy Spółką Zależną oraz Spółką Dominującą wchodzącymi w skład PGK w okresie jej istnienia, wartość darowizny powinna stanowić koszt uzyskania przychodów darczyńcy (Spółki Zależnej / Spółki Dominującej) w momencie zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego, który – jako element składowy dochodu albo straty darczyńcy (Spółki Zależnej / Spółki Dominującej) przekazującego darowiznę pieniężną – powinien zostać uwzględniony w rozliczeniu PGK dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Darowizna jako koszt uzyskania przychodu w ramach Podatkowej Grupy Kapitałowej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem m.in. tych, które są dokonywane pomiędzy spółkami tworzącymi PGK.

Analiza powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że intencją ustawodawcy było wprowadzenie generalnej zasady, zgodnie z którą wartość darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju nie powinna stanowić kosztu uzyskania przychodów – nawet w sytuacji, gdy przekazanie ww. darowizn i ofiar zostałoby dokonane w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, tj. spełniałoby pozostałe warunki określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wyjątkiem od tej reguły, wyraźnie zaakcentowanym w treści ww. regulacji, są m.in. darowizny oraz ofiary wszelkiego rodzaju (tj. zarówno darowizny pieniężne jak i darowizny, których przedmiotem jest własność rzeczy lub praw) dokonywane pomiędzy spółkami tworzącymi PGK.

A zatem, możliwość zaliczenia przez darczyńcę (Spółkę Zależną / Spółkę Dominującą) darowizny pieniężnej do jego kosztów uzyskania przychodów wynika z literalnego brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Powyższa możliwość jest konsekwencją przyjętej przez ustawodawcę konstrukcji podatkowej grupy kapitałowej, a w szczególności tego, że:

*   PGK jest samoistnym podatnikiem, który ustala wysokość swojego dochodu w oparciu o przychody i koszty uzyskania przychodów (a w konsekwencji, w oparciu o dochody i straty) poszczególnych spółek tworzących PGK – tzn. dochodem PGK jest nadwyżka sumy dochodów wszystkich spółek tworzących PGK nad sumą ich strat;
*   rozpoznanie przez jedną ze spółek tworzących PGK kosztu uzyskania przychodów (w wysokości wartości udzielonej darowizny), będzie korespondowało z rozpoznaniem przez drugą ze spółek tworzących PGK przychodu podlegającego opodatkowaniu w wartości rynkowej otrzymanej darowizny (tu: wartość udzielonej darowizny pieniężnej);
*   innymi słowy, wartość takiej darowizny będzie odpowiednio obniżać dochód jednej ze spółek (tej, która dokonuje darowizny) oraz podwyższać dochód drugiej ze spółek (tej, która otrzymuje darowiznę);
*   obniżenie dochodu jednej ze spółek oraz podwyższenie dochodu drugiej ze spółek zostanie zbiorczo uwzględnione w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych dokonywanym przez PGK jako samoistnego podatnika (które to rozliczenie uwzględnia odpowiednio dochód obliczony przez każdą ze spółek tworzących PGK).

Koszt darowizny będzie pomniejszał przychody podatkowe darczyńcy (Spółki Zależnej / Spółki Dominującej) i w efekcie wpłynie na jego dochód / stratę podatkową. Dochód / strata podatkowa darczyńcy (Spółki Zależnej / Spółki Dominującej) zgodnie z art. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi składowy element dochodu / straty PGK. A zatem, zdaniem Wnioskodawcy, koszt podatkowy darczyńcy (Spółki Zależnej / Spółki Dominującej) znajdzie odzwierciedlenie w rozliczeniu podatku dochodowego od osób prawnych PGK.

Jednocześnie, skoro zgodnie z przyjętymi założeniami, Spółka Dominująca będzie spółką reprezentującą PGK w zakresie obowiązków wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w tym z art. 1a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. m.in. do obliczenia, pobrania i wpłacenia podatku oraz z przepisów Ordynacji Podatkowej zgodnie z art. 1a ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na Spółce Dominującej będzie spoczywać obowiązek rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych Podatkowej Grupy Kapitałowej, w tym dochodu / straty darczyńcy (Spółki Zależnej / Spółki Dominującej), na który składać się będzie m.in. koszt uzyskania przychodu w postaci wartości darowizny dokonanej na rzecz obdarowanego (Spółki Dominującej / Spółki Zależnej).

Reasumując, wartość darowizny dokonanej przez darczyńcę na rzecz obdarowanego będzie stanowić koszt uzyskania przychodów darczyńcy w wysokości wartości udzielonej darowizny, a tym samym będzie stanowić element składowy dochodu / straty PGK.

Moment rozpoznania darowizny jako kosztu podatkowego

Umowa darowizny została uregulowana w księdze XXXIII kodeksu cywilnego. W komentarzu do art. 888 k.c. pod red. A. Kidyby Kodeks cywilny. Komentarz. Tom III. Zobowiązania – część szczególna, Warszawa 2010 czytamy: „Umowa darowizny jest czynnością prawną, na mocy której darczyńca zobowiązuje się do jednostronnego bezpłatnego świadczenia kosztem swojego majątku na rzecz obdarowanego, przy równoczesnym braku nałożenia na niego obowiązku świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Korzyść osiągana przez jedną stronę umowy nie znajduje odpowiednika po drugiej stronie (\`(...)\`).

Darowizna jest umową jednostronnie zobowiązującą, która może być zawarta na zasadach ogólnych prawa cywilnego pomiędzy wszystkimi podmiotami (osoby fizyczne, prawne i ułomne osoby prawne). Nie istnieją w zasadzie żadne ograniczenia co do możności przyjmowania darowizn, okolicznością przesądzającą w tym zakresie jest posiadanie zdolności prawnej (\`(...)\`).

Umowa darowizny jest umową konsensualną, co oznacza, iż wywołuje ona skutki z chwilą złożenia zgodnych oświadczeń woli przez darczyńcę i obdarowanego (wyrok NSA w Warszawie z 21 kwietnia 2006 r., II FSK 888/05). Świadczenie darczyńcy może także przybrać postać świadczenia okresowego”.

Na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Datą poniesienia kosztu zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz mając na uwadze fakt, iż umowa darowizny jest czynnością konsensualną, przez co dochodzi do skutku na podstawie i w momencie zgodnego oświadczenia woli stron tej umowy, tj. darczyńcy i obdarowanego, koszty związane z darowizną będą stanowić koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodem (tzw. koszty pośrednie) i powinny zostać rozpoznane dla celów podatkowych w momencie, na który zostaną ujęte w księgach rachunkowych, tj. na dzień zawarcia umowy darowizny. Zaksięgowanie kosztu na dzień faktycznego / fizycznego przekazania środków pieniężnych oznaczałoby zastosowanie zasady kasowej, która nie powinna mieć w rozpatrywanym przypadku zastosowania. Zasada kasowa znajduje bowiem zastosowanie jedynie w wyjątkowych sytuacjach (np. w przypadku zapłaty odsetek).

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, wartość darowizny pieniężnej udzielonej przez darczyńcę (Spółkę Zależną / Spółkę Dominującą) na rzecz obdarowanego (Spółki Dominującej / Spółki Zależnej) będzie stanowić koszt uzyskania przychodów dla darczyńcy (Spółki Zależnej / Spółki Dominującej) w momencie zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego, i w ten sposób będzie wpływać na wynik podatkowy (zmniejszać dochód lub zwiększać stratę) PGK.

Wnioskodawca pragnie również zaznaczyć, iż podobne stanowisko zostało zaprezentowane przez Ministra Finansów m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 maja 2015 r. sygn. IPPB5/4510-237/15-2/RS, w której organ wskazał że: „Tym samym darowizny dokonywane w ramach Podatkowej Grupy Kapitałowej, w tym darowizny środków pieniężnych czy wierzytelności własnych (przy założeniu braku ww. przesłanek negatywnych) mogą stanowić u Spółki przekazującej darowiznę (Spółki Zależnej/Darczyńcy) koszty uzyskania przychodu zgodnie z literalną treścią art. 16 ust. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Ad.3

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość darowizny będzie stanowić przychód obdarowanego (Spółki Dominującej / Spółki Zależnej) już w momencie zawarcia umowy darowizny i – jako element składowy dochodu albo straty obdarowanego – powinien zostać uwzględniony w rozliczeniu PGK dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów podatkowych zalicza się, w szczególności, otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W związku z tym, iż umowa darowizny jest umową konsensualną, przez co dochodzi do skutku na podstawie i w momencie zgodnego oświadczenia woli stron tej umowy, zobowiązanie po stronie darczyńcy do wydania przedmiotu darowizny powstanie już w momencie zawarcia umowy darowizny. W tym samym momencie powstanie również roszczenie obdarowanego do wydania przedmiotu darowizny, co będzie równoznaczne z powstaniem przychodu należnego po jego stronie (nawet jeśli faktyczne przekazanie przedmiotu darowizny odbędzie się w terminie późniejszym).

Zgodnie z art. 7a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w podatkowych grupach kapitałowych przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym, obliczanym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest osiągnięty w roku podatkowym dochód stanowiący nadwyżkę sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę nad sumą ich strat, które oblicza się zgodnie z art. 7 ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym, ww. przychód z tytułu darowizny – jako element składowy dochodu albo straty obdarowanego – powinien zostać uwzględniony w rozliczeniu PGK dla celów podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 7a ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca pragnie również zaznaczyć, iż podobne stanowisko zostało zaprezentowane przez Ministra Finansów m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 maja 2015 r. sygn. IPPB5/4510-237/15-2/RS, w której organ wskazał że: „Zdaniem Wnioskodawcy darowizna, jaka będzie dokonana na rzecz Spółki Dominującej przez Spółkę Zależną, które to spółki wchodzą w skład Podatkowej Grupy Kapitałowej, będzie stanowić przychód u Spółki Dominującej otrzymującej darowiznę, który jako element składowy dochodu albo straty Spółki Dominującej, powinien zostać uwzględniony w rozliczeniu CIT Podatkowej Grupy Kapitałowej jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w momencie zawarcia ww. umowy. (\`(...)\`) Spółka stoi na stanowisku, że identycznie będzie w przypadku wystąpienia sytuacji z punktu b), czyli dokonania darowizny przez spółkę Darczyńcę na rzecz spółki Obdarowanej, tj. darowizna będzie stanowić przychód u Spółki Obdarowanej otrzymującej darowiznę, który jako element składowy dochodu albo straty Spółki Obdarowanej, powinien zostać uwzględniony w rozliczeniu CIT Podatkowej Grupy Kapitałowej jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w momencie zawarcia ww. umowy”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, tut. Organ informuje, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym bądź zdarzeniu przyszłym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.