Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.418.2024.3.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-10
Teza: Wypłata zysku przez spółkę przekształconą wypracowanego przez spółkę jawną przed przekształceniem na podstawie uchwały podjętej przez wspólników spółki jawnej.
Słowa kluczowe: spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka jawna; zyski-zysk niepodzielony
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z działalności gospodarczej.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5a-pkt 26; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14-ust. 1

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

14 maja 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 14 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty wspólnikowi niepodzielonych zysków spółki jawnej po jej przekształceniu w spółkę z o.o.

Uzupełniła go Pani - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 3 lipca 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni jest wspólnikiem spółki jawnej z siedzibą na terytorium Polski, która jest transparentna podatkowo, zwanej dalej „Spółką”. Głównym przedmiotem działalności spółki jest (…) (PKD …). W ramach swojej działalności spółka posiada (…) (…) w całej Polsce. Wszyscy wspólnicy spółki są osobami fizycznymi będącymi polskimi rezydentami podatkowymi.

Obecnie wszyscy wspólnicy spółki (w tym Wnioskodawczyni) zamierzają dokonać przekształcenia spółki (w rozumieniu art. 551 i nast. kodeksu spółek handlowych) w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością korzystając z uproszczonej procedury przekształcenia uregulowanej w art. 572 k.s.h. Z uwagi na transparentność podatkową spółki wspólnicy opodatkowywali uzyskane za jej pośrednictwem dochody bezpośrednio po swojej stronie, w proporcji do swojego udziału w zyskach i stratach spółki, w oparciu o art. 8 u.p.d.o.f.

Część z tych opodatkowanych dochodów (zysków) była wypłacana na rzecz wspólników, stanowiąc źródło ich utrzymania. Jednakże większość uzyskanego przez spółkę dochodu (zysku), pomimo jego opodatkowania po stronie wspólników, była zatrzymywana w majątku spółki na potrzeby jej działalności (i wykazywana w księgach rachunkowych jako kapitał zapasowy spółki). Przez lata funkcjonowania spółki kwota tych wcześniej opodatkowanych (po stronie wspólników), a niepodzielonych między wspólników (i co za tym idzie niewypłaconych wspólnikom) zysków osiągnęła znaczne rozmiary, w wymiarze kilkuset milionów złotych. Na dzień złożenia wniosku Wnioskodawczyni nie zna dokładnej kwoty niepodzielonych zysków.

Wskazana kwota zysku spółki niewypłaconego wspólnikom (a wcześniej opodatkowanego po stronie wspólników zgodnie z art. 8 u.p.d.o.f.) będzie nazywana dalej „Niepodzielonymi Zyskami”. W okresie poprzedzającym dzień przekształcenia spółki w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, wszyscy wspólnicy spółki podejmą uchwałę o podziale zysków spółki wypracowanych do dnia powzięcia uchwały, w tym Niepodzielonych Zysków. Z dniem podjęcia wskazanej uchwały środki stanowiącej do tej pory Niepodzielone Zyski zostaną przeksięgowane z kapitału własnego na zobowiązania spółki względem wspólników. Przed przekształceniem wskazana kwota nie będzie stanowiła kapitału własnego spółki, a wyłącznie zobowiązanie w stosunku do wspólników spółki. Po przekształceniu kwoty te zostaną analogicznie ujawnione w bilansie spółki jako zobowiązania, nie stanowiąc elementu jej kapitału własnego.

Wspólnicy zamierzają w ww. uchwale postanowić, że kwota Niepodzielonych Zysków (już po jej podziale na mocy uchwały) będzie wypłacana dopiero po przekształceniu spółki w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Środki zostaną wypłacone wspólnikom z pozycji bilansowej zobowiązania, w wyniku czego zostanie obniżona wartość zobowiązań spółki.

Wypłata środków nie będzie wiązała się z obniżeniem kapitału zapasowego/rezerwowego spółki. Uchwała o podziale zysku będzie przewidywała, że wypłata podzielonego zysku wspólników zostanie dokonana w ciągu 5 lat od jej podjęcia. Wspólnicy nie wykluczają jednak, że w razie potrzeby wskazany okres będzie przedłużany o kolejne pięcioletnie okresy. Uchwała nie będzie przewidywała jakiegokolwiek wynagrodzenia dla wspólników z tytułu korzystania z ich kapitału przez spółkę. W szczególności wspólnicy nie będą uprawnieni do jakichkolwiek odsetek kapitałowych.

Dokonana wypłata na rzecz wspólnika nie wpłynie w żaden sposób na zakres jego uprawnień jako wspólnika spółki w formie spółki przekształconej (sp. z o.o.). W szczególności nie będzie wiązała się ze zmniejszeniem ilości albo wartości udziałów oraz nie wpłynie na poziom prawa wspólnika do udziału w zyskach spółki jako spółki przekształconej. Uprawnienie Wnioskodawczyni do wypłaty wskazanych kwot będzie wprost wynikało z prawa wspólnika do udziału w zyskach Spółki jako spółki jawnej (a wcześniej w tej spółce niepodzielonych).

Z momentem przekształcenia spółka (już jako spółka przekształcona) wybierze opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek (tzw. estoński CIT). Na potrzeby zdarzenia przyszłego należy założyć, że spółka po przekształceniu będzie spełniała wszystkie warunki tej formy opodatkowania, w szczególności wskazane w art. 28j u.p.d.o.p. i nie będą zachodziły wobec spółki wyłączenia określone w art. 28k i art. 28l u.p.d.o.p.

Wypłata zysków wspólników (wypracowanych jeszcze w ramach spółki jawnej) będzie następowała w okresie opodatkowania spółki (jako spółki przekształconej) ryczałtem od dochodów spółek.

**Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawczyni będzie w stanie udokumentować, że wskazane we wniosku wypłaty będą stanowić wypłatę zysków wypracowanych przez spółkę jawną w okresie poprzedzającym przekształcenie i opodatkowanie spółki z o.o. ryczałtem od dochodów spółek.

Ponadto Wnioskodawczyni poinformowała, że cofa wniosek w zakresie pytania nr 4, dotyczącego spadkobierców Wnioskodawczyni.

### Pytania

1) Czy w przypadku przekazania Niepodzielonych Zysków spółki jako spółki jawnej na zobowiązania spółki (jako spółki przekształconej – sp. z o.o.) względem wspólników (konwersja niepodzielonych zysków na zobowiązania przy przekształceniu), późniejsza wypłata tych kwot na rzecz Wnioskodawczyni (jako spłata zobowiązania spółki względem wspólnika) będzie skutkowała powstaniem przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawczyni?

2) Czy w przypadku przekazania Niepodzielonych Zysków spółki jako spółki jawnej na zobowiązania spółki (jako spółki przekształconej – sp. z o.o.) względem wspólników (konwersja niepodzielonych zysków na zobowiązania przy przekształceniu), późniejsza wypłata tych kwot na rzecz Wnioskodawczyni (jako spłata zobowiązania) będzie skutkowała obowiązkiem zapłaty przez spółkę (powstałą z przekształcenia) ryczałtu od dochodów spółek?

3) Czy nieodpłatne korzystanie przez spółkę (po przekształceniu) z kapitału jej wspólników w postaci Niepodzielonych Zysków spółki (a w spółce z o.o. wykazanych jako zobowiązania względem wspólników) będzie opodatkowane ryczałtem od dochodów spółek?

Interpretacja indywidualna wydana została w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1. W zakresie pozostałych pytań dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Pani stanowisko w sprawie

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawczyni w przypadku przekazania Niepodzielonych Zysków spółki jako spółki jawnej na zobowiązania spółki (jako spółki przekształconej – sp. z o.o.) względem wspólników (konwersja niepodzielonych zysków na zobowiązania przy przekształceniu), późniejsza wypłata tych kwot na rzecz Wnioskodawczyni (jako spłata zobowiązania) nie będzie skutkowała powstaniem przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawczyni.

Zgodnie z art. 551 § 1 k.s.h., m.in. spółka jawna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 k.s.h.).

Z kolei w myśl art. 553 § 1 k.s.h., spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Natomiast wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 k.s.h.). Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów k.s.h. powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej.

Kwestię podatkowej sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje Ordynacja podatkowa. Stosownie do art. 93a § 1 pkt 2 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki. W konsekwencji, jeśli przekształcenie spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zostanie przeprowadzone według przepisów k.s.h., to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki jawnej. Spółka jawna, będąca spółką osobową nieposiadającą osobowości prawnej, nie jest podatnikiem podatków dochodowych. Opodatkowaniu podlegają dochody poszczególnych wspólników spółki jawnej. Z uwagi na fakt, iż wspólnikami spółki jawnej są osoby fizyczne to dochód z udziału w tej spółce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f., przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów i wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f.).

W konsekwencji wspólnik spółki niebędącej osobą prawną przychody i koszty podatkowe powinien rozliczać w wysokości ustalonej stosownie do jego udziału w spółce i w takim zakresie, w jakim, jako wspólnik tej spółki, jest upoważniony i zobowiązany do rozliczania przychodów i kosztów ich uzyskania tej spółki.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f., za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (tj. pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów usług.

Jak stanowi art. 44 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f. podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy.

Z treści powołanych przepisów wynika, że podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą (w tym w formie spółki jawnej) opodatkowują dochody uzyskane z tej działalności poprzez uiszczanie w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek, a następnie dokonują rocznego rozliczenia tego dochodu oraz wpłaconych zaliczek w składanym zeznaniu podatkowym. Jeżeli podatek należny wynikający ze złożonego zeznania jest wyższy od sumy zaliczek wpłaconych za dany rok podatnicy są zobowiązani wpłacić stosowną różnicę. Dlatego też przychodu podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie generuje wypłata zysku, który wcześniej zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegał opodatkowaniu u wspólnika, na rzecz którego spółka niebędąca osobą prawną dokona tej wypłaty.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f. za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału. Od dochodów z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy (art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.).

W ocenie Wnioskodawczyni wypłata dywidendy ma miejsce wówczas, gdy spółka będąca podatnikiem CIT wypracuje za dany rok zysk, jej wspólnicy postanowią o jego podziale, a spółka dokona jego wypłaty. Poprzez określenie „dywidenda” używane w u.p.d.o.f. należy więc rozumieć dochód stanowiący udział w zysku rocznym spółki posiadającej osobowość prawną, przeznaczonym do podziału, będący wynikiem posiadania udziałów/akcji spółki wypłacającej dywidendę. Przekształcenie spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością oznacza następstwo prawne podmiotów, a spółka przekształcona nie stanowi nowego podmiotu rozpoczynającego działalność, lecz stanowi kontynuację działalności spółki jawnej w zmienionej formie prawnej. Nie oznacza to jednak, że dochód wypracowany w trakcie prowadzenia spółki jawnej staje się odpowiednio zyskiem spółki przekształconej (sp. z o.o.). Dochód ten nadal pozostaje dochodem wypracowanym w czasie prowadzenia spółki jawnej przez poprzednika prawnego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (tj. spółki jawnej).

Przedmiotowe przekształcenie, mimo zasady kontynuacji działalności, nie modyfikuje zasad ustalania podmiotu, którego dotyczą prawa i obowiązki wynikające z przepisów u.p.d.o.f. Dotyczą one bowiem dochodów osób fizycznych, a więc za obowiązki z niej wynikające odpowiadają osoby fizyczne. Obowiązki te nie mogą na podstawie przepisów art. 552 oraz art. 553 k.s.h. być wypełnione przez spółkę powstałą z przekształcenia spółki jawnej, a zatem w ramach sukcesji nie mogą przejść na podmiot, który podlega zupełnie innemu reżimowi prawnemu w zakresie opodatkowania dochodów.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawczyni niewypłacone zyski spółki jawnej (w której Wnioskodawczyni jest wspólnikiem) nie tracą swojego charakteru i z chwilą przekształcenia nie stają się zyskami spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Na uwagę zasługuje również fakt, że jeszcze w trakcie istnienia spółki jawnej wspólnicy podjęli uchwałę o podziale między wspólników Niepodzielonych Zysków spółki jawnej. Wobec czego planowana wypłata podzielonych zysków spółki jako spółki jawnej utraci charakter wypłaty zysków, a stanie się realizacją zobowiązań spółki jako spółki z o.o. względem wspólników. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawczyni, wspólnicy spółki jawnej i jednocześnie wspólnicy spółki przekształconej nie będą mieli obowiązku zaliczenia otrzymanych od spółki przekształconej środków z tego tytułu do przychodów podlegających opodatkowaniu, a z drugiej strony spółka przekształcona dokonując wypłaty na rzecz wspólników spółki środków z tytułu długoterminowego zobowiązania nie będzie płatnikiem z tytułu ich wypłaty na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 i art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.

Co istotne, w kontekście opodatkowania spółki z o.o. (jako spółki powstałej z przekształcenia) tzw. „estońskim CIT” trzeba wskazać, że opisane powyżej wypłaty nie będą spełniały definicji ukrytych zysków określonej w art. 28m ust. 3 u.p.d.o.p. Nie są to bowiem świadczenia wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk. Jest to właśnie wskazany w tej definicji podzielony zysk. Tyle tylko, że został on podzielony jeszcze w ramach spółki jawnej. Wypłata tego zysku ze spółki przekształconej (z o.o.), jak już wskazano, jest neutralna podatkowo po stronie wspólników. Co za tym idzie, spółka z o.o. nie będzie zobowiązana do zapłaty zaliczek na podatek od wypłacanych kwot. Dlatego też wypłacane przez spółkę z o.o. (po przekształceniu) na rzecz wspólników kwoty stanowiące wypłaty zysku wypracowanego w spółce jawnej i podzielonego uchwałą przed przekształceniem nie będą stanowić ukrytych zysków wspólników ani też wypłaty zysku Wnioskodawcy w rozumieniu art. 28m u.p.d.o.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

W myśl art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18):

Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.

Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 ww. ustawy:

Użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

W myśl art. 551 § 1 ww. ustawy:

Spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna oraz spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Zgodnie z art. 552 ww. ustawy:

Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Z kolei w myśl art. 553 § 1 i § 3 ww. ustawy:

Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej z uwzględnieniem art. 5761.

W myśl art. 555 § 1 ww. ustawy:

Do przekształcenia spółki stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej, jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 556 ww. ustawy:

Do przekształcenia spółki wymaga się:

1) sporządzenia planu przekształcenia spółki wraz z załącznikami oraz opinią biegłego rewidenta;

2) powzięcia uchwały o przekształceniu spółki;

3) powołania członków organów spółki przekształconej albo określenia wspólników prowadzących sprawy tej spółki i reprezentujących ją;

4) (uchylony)

5) dokonania w rejestrze wpisu spółki przekształconej i wykreślenia spółki przekształcanej.

Art. 558 § 1 ww. ustawy stanowi:

Plan przekształcenia powinien zawierać co najmniej:

1) ustalenie wartości bilansowej majątku spółki przekształcanej na określony dzień w miesiącu poprzedzającym przedłożenie wspólnikom planu przekształcenia;

2) w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w spółkę osobową określenie wartości godziwej udziałów albo akcji wspólników.

Jak stanowi art. 558 § 2 pkt 4 cytowanej ustawy:

Do planu przekształcenia należy dołączyć m. in. sprawozdanie finansowe sporządzone dla celów przekształcenia na dzień, o którym mowa w § 1 pkt 1, przy zastosowaniu takich samych metod i w takim samym układzie, jak ostatnie roczne sprawozdanie finansowe.

W myśl art. 572 ww. ustawy:

W przypadku przekształcenia spółki jawnej, w której wszyscy wspólnicy prowadzili sprawy spółki, nie stosuje się przepisów art. 557-561. Nie dotyczy to obowiązku przygotowania dokumentów, o których mowa w art. 558 § 2, oraz poddania wyceny aktywów i pasywów spółki badaniu biegłego rewidenta.

Zgodnie z art. 574 ww. ustawy:

Wspólnicy przekształcanej spółki osobowej odpowiadają na dotychczasowych zasadach solidarnie ze spółką przekształconą za zobowiązania spółki powstałe przed dniem przekształcenia przez okres trzech lat, licząc od tego dnia.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych, powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej (w sprawie: spółki jawnej) z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej (w sprawie: spółki z o.o.).

Stosownie do art. 93a § 1 pkt 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383):

Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W konsekwencji, jeśli przekształcenie spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością było przeprowadzone według przepisów Kodeksu spółek handlowych, to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki przekształcanej spółki jawnej.

Utrwaloną linią interpretacyjną jest uznanie jedności praw i obowiązków dla spółki przekształcanej i przekształconej, w wyniku której treść stosunków prawnych łączących spółkę z podmiotami trzecimi nie ulega zmianie wskutek procesu przekształcenia.

Na potwierdzenie powyższego przytoczyć można uchwałę Sądu Najwyższego podjętą w składzie 3 sędziów z 29 listopada 2017 r., sygn. akt III CZP 68/17, zgodnie z którą:

Przekształcenie oznacza zatem zmianę typu spółki przy zachowaniu tożsamości podmiotowej w zakresie praw i obowiązków. W konsekwencji w przypadku przekształcenia nie dochodzi do sukcesji praw i obowiązków. (\`(...)\`) Zarówno przed, jak i po przekształceniu mamy do czynienia z tym samym podmiotem, który w wyniku przekształcenia zmienia jedynie formę prawną („szatę prawną”) na inny ustawowy typ spółki.

Spółka jawna, w której wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne będąca spółką osobową nieposiadającą osobowości prawnej, nie jest podatnikiem podatków dochodowych. Opodatkowaniu podlegają dochody poszczególnych wspólników spółki jawnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce jawnej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226) należy zauważyć, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ww. ustawy:

Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy, przez spółkę niebędącą osobą prawną należy rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Odrębnym źródłem przychodów są m.in. określone w art. 10 ust. 1 pkt 7:

Kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Przekształcenie spółki jawnej w spółkę będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oznacza następstwo prawne podmiotów, a spółka przekształcona nie stanowi nowego podmiotu rozpoczynającego działalność, lecz stanowi kontynuację działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki jawnej w zmienionej formie prawnej. Oznacza to, że dochód wypracowany w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki przekształcanej staje się odpowiednio zyskiem spółki przekształconej.

Ponadto po przekształceniu istnieje spółka, która posiada określony majątek (w tym majątek pochodzący z dotychczas niewypłaconych wspólnikom zysków wypracowanych w spółce jawnej do dnia poprzedzającego dzień przekształcenia). Wspólnicy spółki jawnej - w wyniku przekształcenia - stają się wspólnikami przekształconej spółki, a „ich uprawnienia” do majątku tej osoby prawnej wyrażone są w przyznanych udziałach. Wspólnicy spółki jawnej z właścicieli majątku wykorzystywanego do prowadzonej w formie spółki jawnej działalności gospodarczej stają się uprawnionymi do majątku spółki przekształconej jedynie w zakresie praw właścicielskich wynikających z posiadanych udziałów, które mogą realizować wyłącznie w zakresie określonym przepisami Kodeksu spółek handlowych.

Z wniosku wynika, że:

*   jest Pani wspólnikiem spółki jawnej z siedzibą w Polsce, która jest transparentna podatkowo;
*   planuje Pani wraz ze wspólnikami przekształcenie spółki jawnej w spółkę z o.o.;
*   spółka jawna posiada niepodzielone zyski z lat ubiegłych;
*   wypłata niepodzielonych zysków Spółki (wypracowanych jeszcze w ramach spółki jawnej) będzie następowała w okresie opodatkowania spółki przekształconej ryczałtem od dochodów spółek;
*   zyski te zostaną wypłacone wspólnikom (w tym Pani) już po przekształceniu spółki jawnej w spółkę z o.o.;
*   wszyscy wspólnicy podejmą chwałę o podziale zysków spółki jawnej wypracowanych do dnia powzięcia uchwały o przekształceniu przed przekształceniem w spółę z o.o.;
*   z dniem podjęcia wskazanej uchwały środki stanowiącej do tej pory Niepodzielone Zyski zostaną przeksięgowane z kapitału własnego na zobowiązania spółki względem wspólników;
*   przed przekształceniem wskazana kwota nie będzie stanowiła kapitału własnego spółki, a wyłącznie zobowiązanie w stosunku do wspólników spółki, po przekształceniu kwoty te zostaną analogicznie ujawnione w bilansie spółki jako zobowiązania, nie stanowiąc elementu jej kapitału własnego;
*   uchwała nie będzie przewidywała jakiegokolwiek wynagrodzenia dla wspólników z tytułu korzystania z ich kapitału przez spółkę, w szczególności wspólnicy nie będą uprawnieni do jakichkolwiek odsetek kapitałowych;
*   dokonana wypłata na rzecz wspólnika nie wpłynie w żaden sposób na zakres uprawnień jako wspólnika spółki w formie spółki przekształconej (sp. z o.o.), w szczególności nie będzie wiązała się ze zmniejszeniem ilości albo wartości udziałów oraz nie wpłynie na poziom prawa wspólnika do udziału w zyskach spółki jako spółki przekształconej;
*   będzie Pani w stanie udokumentować, że wskazane we wniosku wypłaty będą stanowić wypłatę zysków wypracowanych przez spółkę jawną w okresie poprzedzającym przekształcenie i opodatkowanie spółki z o.o. ryczałtem od dochodów spółek.

Wobec powyższego, w przypadku przekazania Niepodzielonych Zysków spółki jawnej na zobowiązania spółki przekształconej (sp. z o.o.) względem wspólników (konwersja niepodzielonych zysków na zobowiązania przy przekształceniu), późniejsza wypłata tych kwot na Pani rzecz (jako spłata zobowiązania spółki względem wspólnika) nie będzie skutkowała powstaniem po Pani stronie przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pani stanowisko jest zatem prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).