Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.53.2023.1.GK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-24
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku od towarów i usług w związku z realizacją inwestycji.
Słowa kluczowe: inwestycje; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; powiat; projekt; zadania-zadania własne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

2 lutego 2023 r. wpłynął za pośrednictwem e-Puap Państwa wniosek z 31 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku od towarów i usług w związku z realizacją inwestycji pn. „(…)”.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Powiat (dalej: Powiat lub Wnioskodawca) jest jednostką samorządu terytorialnego, do zakresu działania której należą zadania publiczne o charakterze ponad gminnym. Powiat został powołany do realizacji zadań własnych, o których mowa w art. 4 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (tekst jedn. Dz. U. z 2022r. poz. 1526). Zadania są wykonywane przez Powiat w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Powiat posiada osobowość prawną. W myśl art. 4 ust. 1 pkt 6 ustawy o samorządzie powiatowym, do zadań własnych powiatu należy działalność w zakresie transportu zbiorowego i dróg publicznych. Powiat jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Powiat planuje realizację inwestycji pod nazwą: „(…)”(dalej: Projekt), na dofinansowanie którego złożony zostanie wniosek o przyznanie pomocy na operacje typu „Budowa lub modernizacja dróg lokalnych” w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014 - 2020. Projekt zakłada przebudowę drogi powiatowej na odcinku (…). Powiat będzie beneficjentem wnioskowanego dofinansowania oraz inwestorem zadania inwestycyjnego. Ponoszone wydatki będą dokumentowane przez wykonawców wystawionymi na Powiat fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami podatku VAT. Po zakończeniu realizacji Projektu Powiat realizować będzie zadania własne w zakresie dróg publicznych i nie będzie osiągał żadnych przychodów. Przebudowana droga nie będzie wykorzystywana do odpłatnej dostawy towarów ani do odpłatnego świadczenia usług.

### Pytanie

Czy w odniesieniu do Projektu pn. „(…)”, Powiat będzie miał możliwość odliczenia podatku VAT, tj. czy będzie miał możliwość obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z faktur dokumentujących poniesione wydatki w trakcie realizacji ww. Projektu?

### Państwa stanowisko w sprawie

Powiat nie będzie miał możliwości odliczenia podatku VAT - tj. możliwości obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z faktur dokumentujących poniesione wydatki w trakcie realizacji ww. Projektu - ponieważ nabyte towary i usługi w związku z realizacją przedmiotowego Projektu nie będą służyły czynnościom opodatkowanym VAT. Ponadto, Powiat realizując przedmiotowe przedsięwzięcie realizuje zadania własne nałożone odrębnymi przepisami i nie będzie występował - dla tej czynności - w charakterze podatnika VAT, lecz jako organ władzy publicznej.

Poniżej Powiat przedstawia szczegółowe uzasadnienie swojego stanowiska.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku do towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm., dalej: ustawa o VAT), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 tej ustawy.

W myśl przywołanej regulacji, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Powiat jako podatnik VAT w związku z realizacją Projektu

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tej regulacji, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie, jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W konsekwencji, kryterium uznania jednostki samorządu terytorialnego za podatnika VAT jest charakter wykonywanych przez nią czynności, tj. jednostka samorządu terytorialnego będzie uznana za podatnika VAT, jeżeli wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jej zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jej zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zatem, z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku VAT jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast, w myśl art. 4 ust. 1 pkt 6 ustawy o samorządzie powiatowym, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponad gminnym w zakresie transportu zbiorowego i dróg publicznych. Dodatkowo, zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o drogach publicznych jednostki samorządu terytorialnego, do którego właściwości należą sprawy z zakresu planowania, budowy, przebudowy, remontu, utrzymania i ochrony dróg, jest zarządcą drogi.

Ponadto, zgodnie z art. 20 pkt 3 ustawy o drogach publicznych, do zarządcy drogi należy w szczególności pełnienie funkcji inwestora.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, iż Powiat nabywając towary/usługi celem realizacji Projektu, nie będzie nabywał ich do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i tym samym nie będzie działał - dla tej czynności - w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy. Wydatki na Projekt będą bowiem ponoszone w związku z realizacją zadań własnych Powiatu z zakresu transportu zbiorowego i dróg publicznych.

Jak zostało wskazane, Powiat nie przewiduje wykorzystania nabytych towarów i usług w ramach realizacji Projektu do świadczenia odpłatnych usług/dostawy towarów, które potencjalnie mogłyby podlegać opodatkowaniu VAT po stronie Powiatu i stanowiłyby działalność gospodarczą Powiatu w rozumieniu ustawy o VAT.

Wydatki na Projekt są/będą zatem ponoszone przez Powiat do realizacji zadań własnych - poza działalnością gospodarczą Wnioskodawcy - a tym samym nie zostanie spełniona pierwsza przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku VAT zgodnie, z którą prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego ma podatnik VAT ponoszący wydatki w ramach wykonywanej działalności gospodarczej.

Związek wydatków poniesionych w ramach Projektu z działalnością opodatkowaną VAT Powiatu.

Natomiast, drugą przesłanką wynikającą z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT - warunkującą możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego - jest wykorzystanie nabytych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Związek zakupionych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Powiat w realizacji Projektu nie będzie występował w charakterze podatnika VAT, lecz jako organ władzy publicznej realizujący zadania własne z zakresu spraw dotyczących transportu zbiorowego i dróg publicznych.

W związku z tym - zdaniem Wnioskodawcy - nie istnieje/nie będzie istniał związek pomiędzy wydatkami Powiatu poniesionymi w ramach Projektu z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi VAT przez Powiat. W konsekwencji, druga przesłanka zawarta w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, warunkująca możliwość odliczenia VAT naliczonego, również nie została spełniona.

Reasumując, Powiat nie będzie miał możliwości odliczenia podatku VAT - tj. możliwości obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z faktur dokumentujących poniesione wydatki w trakcie realizacji ww. Projektu - ponieważ zakupy towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego Projektu nie będą służyły czynnościom opodatkowanym. Ponadto, Powiat realizując przedmiotowe przedsięwzięcie realizuje zadania własne nałożone odrębnymi przepisami i nie będzie występował - dla tej czynności - w charakterze podatnika VAT, lecz jako organ władzy publicznej. Powstała w ramach realizowanego Projektu przebudowana droga nie będzie wykorzystywana do odpłatnej dostawy towarów ani do odpłatnego świadczenia usług.

Mając na uwadze powyższe, Powiat zwraca się o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi:

1) suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1526):

Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy:

Powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie m.in. transportu zbiorowego i dróg publicznych.

Z opisu sprawy wynika, że Powiat jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Powiat planuje realizację inwestycji pod nazwą „(…)”, na dofinansowanie którego złożony zostanie wniosek o przyznanie pomocy na operacje typu „Budowa lub modernizacja dróg lokalnych” w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji związanych z tworzeniem, ulepszaniem lub rozbudową wszystkich rodzajów małej infrastruktury, w tym inwestycji w energię odnawialną i w oszczędzanie energii” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014 – 2020. Projekt zakłada przebudowę drogi powiatowej na odcinku (…). Powiat będzie beneficjentem wnioskowanego dofinansowania oraz inwestorem zadania inwestycyjnego. Ponoszone wydatki będą dokumentowane przez wykonawców wystawionymi na Powiat fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami podatku VAT. Po zakończeniu realizacji Projektu Powiat realizować będzie zadania własne w zakresie dróg publicznych i nie będzie osiągał żadnych przychodów. Przebudowana droga nie będzie wykorzystywana do odpłatnej dostawy towarów ani do odpłatnego świadczenia usług.

Wątpliwości Państwa dotyczą kwestii, czy Powiat będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z realizacją Projektu.

W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia podatku VAT naliczonego nie będą spełnione, gdyż Powiat realizując inwestycję polegającą na przebudowie drogi powiatowej, nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, lecz działa jako organ władzy publicznej w zakresie zadań własnych nałożonych odrębnymi przepisami prawa (art. 15 ust. 6 ustawy), w ramach czynności publicznoprawnych, a oddana Infrastruktura będzie wykorzystywana przez Powiat do realizacji zadań własnych polegających na organizacji ruchu drogowego. Powiat nie będzie osiągał żadnych przychodów. Przebudowana droga nie będzie wykorzystywana do odpłatnej dostawy towarów ani do odpłatnego świadczenia usług. W konsekwencji, Powiat nie ma prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji. Tym samym nie są spełnione przesłanki wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy uprawniające do odliczenia podatku naliczonego i nie będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Projektu „(…)”.

Tym samym Państwa stanowisko należy uznać za **prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawiliście i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).