Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-1132/13-2/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-01-08
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie możliwości pomniejszenia przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej o udzielone bonifikaty.
Słowa kluczowe: apteka; bonifikaty; księgi-księgi rachunkowe; przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 7 października 2013 r. (data wpływu 9 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości pomniejszenia przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej o udzielone bonifikaty – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości pomniejszenia przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej o udzielone bonifikaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest komandytariuszem „A” Sp. z o.o. Sp. komandytowa oraz „M” Sp. z o.o. Sp. komandytowa, będącej komandytariuszem podmiotów „Mx” Sp. z o.o. Sp. komandytowa, „My” Sp. z o.o. Sp. komandytowa oraz „Mz” Sp. z o.o. Sp. komandytowa.

Wnioskodawca od wielu lat prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży leków w formie wymienionych spółek komandytowych. Funkcjonowanie w branży farmaceutycznej, w zmiennych warunkach ekonomicznych, ma bezpośredni wpływ na sposób prowadzenia działalności handlowej, kształt poszczególnych transakcji gospodarczych, jak również wymusza stosowanie odpowiedniej polityki cenowej w praktyce prowadzonego obrotu.

Wszystkie podmioty Wnioskodawcy stale prowadzą analizy uwarunkowań rynkowych oraz podejmują różne działania, których celem jest intensyfikacja sprzedaży i umacnianie znajomości własnych marek na rynku. W ramach własnej polityki cenowej, w latach 2007-2012, podmioty Wnioskodawcy udzielały klientom preferencji cenowych polegających na obniżeniu ceny wszystkich leków znajdujących się w ofercie Wnioskodawcy, stosując bonifikaty przede wszystkim w stosunku do cen leków refundowanych, ale również leków o największym zapotrzebowaniu, leków służących do leczenia chorób przewlekłych, a także leków sezonowych. Bonifikaty te udzielane były w chwili dokonywania poszczególnych transakcji gospodarczych, a klienci posiadali wiedzę o stosowanych przez podmioty Wnioskodawcy preferencjach.

Podmioty Wnioskodawcy prowadzą pełną księgowość na podstawie ustawy o rachunkowości. Dokumentacja i ewidencja podmiotów Wnioskodawcy umożliwia pełną sprawdzalność wszystkich przeprowadzonych operacji gospodarczych. Transakcje sprzedaży zostały udokumentowane za pomocą paragonów fiskalnych z kasy fiskalnej, drukowanych przy użyciu drukarki fiskalnej współpracującej z licencjonowanym programem księgowym.

Na poszczególnych paragonach fiskalnych bonifikaty udzielane przez podmioty Wnioskodawcy ujęte zostały poza częścią fiskalną paragonu, widoczne są w jednej pozycji, bez wyszczególnienia wartości netto, stawki podatku oraz wartości VAT. Paragony fiskalne, które otrzymywali pacjenci, określają ceny netto poszczególnych leków wraz z podatkiem od towarów i usług, sumowania tych kwot, podają kwoty do zapłaty, wskazują wartości udzielanych bonifikat (wyodrębnione w osobnej pozycji – „bonifikata’), jak również pozostałe niezbędne dane ewidencyjne.

System informatyczny stosowany przez wszystkie podmioty Wnioskodawcy (KS-AOW) pozwala na swobodne kształtowanie cen produktów, posiadając mechanizmy stosowania różnych strategii rabatowych. W ww. systemie udzielenie bonifikaty polegało na możliwości odnotowania faktu zmniejszenia przyjętej zapłaty od klienta za dany paragon fiskalny. System nie ewidencjonował bonifikat w części fiskalnej paragonu, mógł natomiast drukować w części niefiskalnej informację o zmniejszeniu zapłaty za dany paragon.

Do udzielonych bonifikat nie można przypisać wartości netto i kwoty podatku. Wartość netto i stawki podatku VAT były niezmienne. Dane wysyłane do drukarki fiskalnej i obliczenia wykonywane przez tę drukarkę naliczają podatek od pełnej wartości towaru, nie do zapłaty. Dodatkowo, sama zapłata z części fiskalnej była pełną kwotą, przed zastosowaną bonifikatą. Bonifikaty ostatecznie sprowadzały się do przyjęcia pomniejszonej zapłaty za poszczególne paragony. Udzielone bonifikaty nie były ujęte na wydrukach okresowych i dobowych z drukarek fiskalnych, jednak zawierały je wszystkie pozostałe dokumenty generowane przez system informatyczny podmiotu Wnioskodawcy opisane poniżej.

Udzielane bonifikaty, oprócz treści paragonów fiskalnych, były wyszczególniane i udokumentowane w następujących zestawieniach i wykazach emitowanych przez systemy sprzedaży podmiotów Wnioskodawcy, tj.:

*   w dziennych raportach kasowych, określających ich dokładną ilość oraz kwotę zapłaty (tj. faktyczne kwoty bonifikat w danym dniu),
*   w miesięcznych raportach kasowych, określających ich dokładną ilość oraz kwotę zapłaty (tj. faktyczne kwoty bonifikat w danym miesiącu),
*   w rocznych raportach kasowych, określających ich dokładną ilość oraz kwotę zapłaty (tj. faktyczne kwoty bonifikat w danym roku),
*   w szczegółowych wykazach udzielanych bonifikat sporządzanych za okresy dzienne (określających daty ich sporządzenia, daty poszczególnych transakcji sprzedaży, numery identyfikujące klientów, ich imiona i nazwiska, kwoty rzeczywistych bonifikat udzielonych poszczególnym klientom oraz zawierających wartości łączne bonifikat w danym dniu).

Wartość udzielonych bonifikat została również zaewidencjonowana na odpowiednich urządzeniach księgowych prowadzonych przez podmioty Wnioskodawcy (tj. na kontach właściwych do rejestracji przychodów uzyskiwanych z tytułu sprzedaży leków poprzez zapisy konta 731-2 po stronie Wn  dokumentujące zmniejszenia przychodów).

Całokształt powyżej opisanej dokumentacji księgowej w pełni obrazuje rzeczywistą wartość udzielonych bonifikat, którą podmioty Wnioskodawcy w dowolnym układzie czasowym mogą wyodrębnić w sposób niebudzący wątpliwości.

W opisywanym stanie faktycznym zastosowane bonifikaty posiadają swoje racjonalne uzasadnienie ekonomiczne i prowadzą w efekcie końcowym do osiągnięcia celu wytyczonego dla działalności gospodarczej, tj. realizowania i generowania określonego zysku. Stanowią one również podstawowy i fundamentalny element cenowej strategii gospodarczej wszystkich podmiotów Wnioskodawcy. Analizowane bonifikaty były stosowane przez wszystkie podmioty Wnioskodawcy według takich samych zasad w latach 2007-2012.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w powyżej opisanym stanie faktycznym prawidłowa jest kwalifikacja, iż dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, w latach 2007-2012, przychodem z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest kwota należna, czyli kwota faktycznie otrzymana od klientów aptek z tytułu sprzedaży leków, tj. po wyłączeniu z podstawy opodatkowania wartości udzielanych bonifikat?

Zdaniem Wnioskodawcy, ustalając wartość przychodów uzyskanych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, dopełnił wszelkich obowiązków związanych z prawidłowym wykazywaniem przychodów i ustalaniem podstawy opodatkowania na gruncie podatku dochodowego oraz właściwym dokumentowaniem udzielanych bonifikat, w prowadzonych dokumentach źródłowych oraz ewidencji księgowej przez wszystkie podmioty Wnioskodawcy.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361, ost. zm. Dz.U. z 2013 r., poz. 985), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali podatkowej określonej w ustawie. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361, ost. zm. Dz.U. z 2013 r., poz. 985), za przychody z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Powyżej wymieniona norma prawna stanowi podstawę do ustalenia przychodu metodą memoriałową, ale jednoznacznie wskazuje na rzeczywistą wartość zrealizowanego przychodu, w przypadku udzielenia bonifikat i skont (zwróconych towarów).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym nie definiują pojęcia bonifikata. Stosując przy interpretacji tego pojęcia wykładnię językową uznać należy, iż „bonifikata” to zniżka, ustępstwo od ustalonej ceny towaru na rzecz nabywcy (Słownik Języka Polskiego PWN, Wydawnictwo Naukowe PWN, rok 2005, str. 62). Według wcześniejszej redakcji Słownika Języka Polskiego PWN (M. Szymczyk, Warszawa, 1996 r., str. 178), bonifikata to zmniejszenie ustalonej ceny towaru lub usługi; zniżka od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę, opust, rabat, rodzaj obniżki ustalonej ceny określonego towaru wyrażonej procentowo lub kwotowo. Za bonifikatę uznać należy zmniejszenie pierwotnej ceny towaru, z uwagi na różnego rodzaju okoliczności, takie jak np.: wielkość zakupu, powiązania pomiędzy kontrahentami, obietnicę związania stałych stosunków handlowych, etc. (por. Bartosiewicz A.: Bartosiewicz Adam, Kubacki Ryszard, Komentarz do ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, LEX 2008).

Rozumienie pojęcia bonifikaty stanowiącej synonim rabatu nie budzi zatem wątpliwości. Przez bonifikatę (rabat) rozumie się obniżenie ustalonej ceny usługi lub towaru albo dodanie bezpłatnie do określonej ilości towarów kolejnych jego sztuk (rabat towarowy). Bonifikata przyznawana jest w momencie dokonywania transakcji sprzedaży, zwykle gdy nabywca spełnia określony warunek (dokonuje zakupu konkretnego towaru, określonej jego ilości, w okresie stosowanej promocji, etc.). Możliwe jest również zmniejszenie uzyskanej należności, gdy już po transakcji sprzedaży zajdą okoliczności, których nie można było przewidzieć w chwili dokonywania sprzedaży.

Co istotne, bonifikaty i skonta nie są kosztami podatkowymi, ale bezspornie pomniejszają przychody uzyskiwane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Przychodami Wnioskodawcy uzyskiwanymi w formie ww. podmiotu są zatem faktycznie zrealizowane utargi dzienne ze sprzedaży leków, czyli kwoty poszczególnych należności pomniejszone o wartości udzielonych bonifikat (tj. przychody rzeczywiste).

Bonifikata obniża przychód z działalności gospodarczej jedynie wówczas, gdy została faktycznie dokonana. Ustawa o podatku dochodowym w żaden sposób jednak nie precyzuje, jak należy dokumentować bonifikaty. Co więcej, żaden z przepisów powołanej ustawy, ani z jej przepisów wykonawczych, nie zawiera unormowań dotyczących techniki udzielenia rabatów (bonifikat, opustów, reklamacji i skont), a przepisy nie uzależniają możliwości uwzględnienia ich w podstawie opodatkowania, od określonego normatywnie sposobu dokumentowania udzielonych bonifikat (podobnie  wyrok NSA z 8 listopada 2012 r. II FSK 605/11).

Ponieważ ustawodawca nie sprecyzował, w jaki sposób oraz w jakiej formie następować ma dokumentowanie udzielonych bonifikat (zarówno co do faktu ich udzielenia, wysokości oraz ich przedmiotu), w efekcie wystarczającą przesłanką dla prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania jest zaistnienie samego faktu zmniejszenia przychodu.

Według art. 24 ust. 1 pdf, u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Zawarte w powyższym przepisie odwołanie do ksiąg rachunkowych przesądza o podporządkowaniu ewidencji księgowej potrzebom podatkowym. Pomiędzy bowiem przepisami o rachunkowości a wymiarem podatków istnieje związek o charakterze techniczno-formalnym, który sprowadza się do wykorzystywania tego samego systemu ewidencyjnego (por. wyrok WSA z 13 grudnia 2011 r. I SA/Kr 1725/11). Przepisy ustawy o rachunkowości nie rozstrzygają ani o wysokości podatków, ani też nie mogą być podstawą oceny, czy podatnik zachował przepisy materialnoprawne zawarte w ustawach podatkowych, dotyczą one bowiem jedynie technicznych sposobów rejestrowania poszczególnych zdarzeń gospodarczych (por. wyrok WSA z 28 listopada 2012 r. I SA/Łd 1188/12).

Podkreślić należy, iż prawo podatkowe oraz prawo bilansowe to dwie odrębne, autonomiczne dziedziny prawa. Różnice pomiędzy tymi dziedzinami powstają w każdym przypadku, gdy każda z nich zachowuje właściwe sobie cele, ogólne założenia oraz szczegółowe zasady, odrębnie regulowane na ich własne potrzeby. Obie te dziedziny różnią się od siebie diametralnie, jeśli chodzi o cele i funkcje realizowane w praktyce życia gospodarczego. W postępowaniu podatkowym ewidencja pełni wyłącznie rolę dowodową (por. wyrok WSA z 12 maja 2004 r. III SA 11/03). Dlatego uchybienie przepisom ustawy o rachunkowości nie oznacza a priori, że dana czynność nie wystąpiła. Przepisy ustawy o rachunkowości nie rozstrzygają ani o wysokości podatków, ani też nie mogą być podstawą oceny, czy podatnik zachował przepisy materialnoprawne zawarte w ustawach podatkowych, dotyczą one bowiem jedynie technicznych sposobów rejestrowania zdarzeń gospodarczych. Oczywistą odrębność regulacji wynikających z prawa bilansowego od zapisów ustawy podatkowej potwierdzają również ostatnie orzeczenia zapadłe w zakresie kwalifikacji kosztów uzyskania przychodów na gruncie podatkowym (por. wyroki NSA z 9 grudnia 2011 r. II F5K 1091/10, z 20 lipca 2012 r. II FSK 2406/11 oraz z 27 grudnia 2012 r. II FSK 253/11).

Zagadnienia związane z powstaniem obowiązku podatkowego, wysokością podatku oraz rygorami zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów zostały określone w przepisach podatkowych. Uwzględnienie zapisów ustawy o rachunkowości przy ocenie skutków podatkowych jest możliwe wyłącznie tam, gdzie przepisy ustawy zawierają wyraźne odesłanie do jej treści, w odniesieniu do niezdefiniowanych w ustawie podatkowej pojęć, jak rezerw, czy biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Ustalenie podstawy opodatkowania u Wnioskodawcy, komandytariusza wszystkich powyżej wymienionych podmiotów gospodarczych, następuje wyłącznie na podstawy ustawy podatkowej, tj. regulacji prawnych: art. 8 ust. 1 pdf (określającego sposób opodatkowania przychodów), art. 9 ust. 1 i ust. 2 pdf określających przedmiot opodatkowania, art. 10 pdf wskazującego na źródło przychodów, art. 14 ust. 1 pdf regulującego przychody z prowadzonej działalności gospodarczej oraz art. 22 ust. 1-11 pdf, zawierających normy prawne określające kategorię kosztów uzyskania przychodów. Zatem ewentualne uchybienie przepisom ustawy o rachunkowości nie może oznaczać w każdym przypadku, iż określona czynność nie wystąpiła (por. wyrok NSA z 20 kwietnia 2001 r. III SA 3352/99). Ponieważ przepisy regulujące zasady ewidencji rachunkowej nie maja charakteru podatkowo-twórczego, udokumentowanie bonifikat może nastąpić w każdy z dopuszczalnych sposobów, zapewniający prawidłowe określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania oraz wysokości należnego podatku za dany rok podatkowy.

Podatnicy dokonujący sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących, w powyżej wymienionych latach podatkowych, zobowiązani byli stosować odpowiednie przepisy rozporządzeń Ministra Finansów w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunki ich stosowania (tj. w wersjach obowiązujących w poszczególnych latach w okresie 2007-2012). Przepisy tych rozporządzeń normowały na potrzeby podatku VAT w szczególności elementy, jakie powinien zawierać paragon fiskalny oraz zasady sporządzania raportów fiskalnych.

Paragon fiskalny to wydrukowany dla nabywcy przez kasę w momencie sprzedaży dokument fiskalny z dokonanej sprzedaży (§ 2 pkt 11 ww. rozp.). Paragon fiskalny drukowany przez kasę musi zawierać m.in. takie informacje jak: cenę jednostkową towaru lub usługi, ilość i wartość sprzedaży, wartość sprzedaży i kwoty podatku według poszczególnych stawek, wartość sprzedaży zwolnionej od podatku, łączną kwotę podatku oraz łączną kwotę należności (§ 5 ust. 1 pkt 6 lit. f)-k) ww. rozp.). Raport fiskalny (dobowy, miesięczny, okresowy lub rozliczeniowy) jest to dokument fiskalny zawierający dane sumaryczne o obrocie i kwotach podatku za daną dobę lub za wybrany okres w ujęciu według poszczególnych stawek podatku oraz sprzedaży zwolnionej od podatku (§ 2 pkt 18 ww. rozp). Nie ulega wątpliwości, iż paragon fiskalny i raporty fiskalne (dobowe, miesięczne) powinny odzwierciedlać wartość sprzedaży oraz potwierdzać faktyczny przebieg operacji gospodarczych. Udzielenie bonifikaty w chwili sprzedaży powinno mieć zatem swoje odzwierciedlenie w paragonie fiskalnym dokumentującym tę sprzedaż w taki sposób, aby zachowane zostały postanowienia ww. rozporządzenia. Przepisy rozporządzeń wykonawczych nie określają jednak wprost, jak należy ewidencjonować bonifikaty, upusty oraz obniżki w treści paragonów fiskalnych. Podają one jedynie, iż na paragonie powinna być ujawniona m.in. łączna kwota należności. Paragony fiskalne i dobowe raporty kasowe stanowią podstawę zapisów w księgach rachunkowych. Żaden przepis rozporządzeń wykonawczych nie określa jednakże, gdzie (w którym miejscu) na paragonie fiskalnym należy zamieścić (umiejscowić) informację o udzielonych bonifikatach.

Wszystkie podmioty Wnioskodawcy umieszczały informacje o udzielonych bonifikatach na paragonach, jak również wykazywały je w pozostałych dokumentach, wykazach i ewidencjach, wykorzystywanych i generowanych przez system komputerowy przy ewidencjonowaniu prowadzonego obrotu.

Obniżenie zatem podstawy opodatkowania o kwoty udzielanych rabatów, przy założeniu prowadzenia prawidłowych, zgodnych z rzeczywistym przebiegiem poszczególnych transakcji gospodarczych, udokumentowanych rzetelnymi dowodami, wykazanymi następnie w postaci odpowiednich zapisów w urządzeniach księgowych podmiotu Wnioskodawcy, nie może oraz nie narusza przepisów ustawy podatkowej.

Podkreślić trzeba, iż wszystkie dokumenty, na podstawie których dokonywane były księgowania udzielonych bonifikat w księgach rachunkowych podmiotów Wnioskodawcy są rzetelne, zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczych oraz kompletne, a na ich podstawie podmiot Wnioskodawcy dokumentuje i ustala rzeczywistą wartość zrealizowanej sprzedaży.

Zdaniem Wnioskodawcy, bonifikaty uwidocznione na paragonach fiskalnych w tzw. części niefiskalnej, rejestrowane przez komputerowy system sprzedaży i wyszczególniane w wykazach i zestawieniach generowanych przez ten system, stanowią rzetelne dowody księgowe, które odzwierciedlają faktycznie przeprowadzone transakcje handlowe. Nie istnieją żadne normy prawne, żadne konkretne przepisy prawa podatkowego, które eliminowałyby dane zawarte w wymienionych dokumentach podmiotu Wnioskodawcy z podstawy określenia przychodu.

Wnioskodawca podnosi, iż jeden ze wspólników spółek komandytowych, które prowadzą opisaną działalność gospodarczą, posiada interpretację indywidualną z dnia 11 grudnia 2007 r. (nr IPPB1/415-159/07-4/ES) wydaną w podobnym stanie faktycznym, z której wynika, iż jego stanowisko dotyczące możliwości obniżenia przychodu ze sprzedaży leków o udzielone klientom bonifikaty na podstawie wydruków komputerowych (niefiskalnych raportów kasowych), uznane zostało za prawidłowe.

Końcowo Wnioskodawca stwierdza, iż identyczne stany faktyczne, w których wnioskodawcy wyrażali jednobrzmiące stanowisko dotyczące pełnej możliwości obniżania przychodu o wartości udzielonych bonifikat, potwierdzone zostały w następujących interpretacjach organów podatkowych, tj.: z dnia 22 maja 2013 r. wydanej przez Dyrektora IS w Łodzi (nr: IPTPB/415-212/12-5/13-S/AG), z dnia 16 kwietnia 2013 r. wydanej przez Dyrektora IS w Poznaniu (nr: IPTPB/415-212/12-5/13-S/AG), a ponadto również w ostatnich interpretacjach, w których organ podatkowy uznał oraz potwierdził (w wyniku zapadłych orzeczeń sądowych) prawidłowość dokumentowania bonifikat nie ujętych w okresowych raportach fiskalnych, przy użyciu wydruków z systemu informatycznego i ewidencji komputerowej oraz zestawień paragonów fiskalnych, tj.: z dnia 18 lipca 2013 r. wydanej przez Dyrektora IS w Katowicach (nr: IBPBI/1/415-441/13/BK), z dnia 18 lipca 2013 r. wydanej przez Dyrektora IS w Katowicach (nr: IBPBI/1/415-438/13/BK), z dnia 17 lipca 2013 r. wydanej przez Dyrektora IS w Katowicach (nr: IBPBI/1/415-442/13/BK), z dnia 17 lipca 2013 r. wydanej przez Dyrektora IS w Katowicach (nr: IBPBI/1/415-440/13/RK).

Reasumując, kwoty udzielonych bonifikat pomniejszają przychód należny z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, o którym mowa w regulacji prawnej art. 14 ust. 1 pdf, a przychód wszystkich podmiotów Wnioskodawcy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, stanowią kwoty faktyczne otrzymane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Ustawy podatkowe nie definiują pojęcia „bonifikata”, a zatem należy odnieść się do definicji słownikowych. Według internetowego Słownika Języka Polskiego – bonifikata to zmniejszenie ustalonej ceny towaru lub usługi (www.sjp.pwn.pl).

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że przychodem z tytułu prowadzenia apteki są kwoty należne z tytułu sprzedaży leków, po wyłączeniu wartości udzielonych bonifikat. Wartość udzielonych bonifikat pomniejsza więc przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. W praktyce przychodem apteki są faktycznie osiągnięte utargi dzienne ze sprzedaży leków i produktów farmaceutycznych. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 1 czerwca 2011 r., u podatników, którzy zgodnie z obowiązującymi ich zasadami rachunkowości sporządzają sprawozdanie finansowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast zgodnie z brzmieniem ww. przepisu obowiązującym od 2 czerwca 2011 r., u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Szczególne zasady ustalania dochodu wiążą się ze wskazaniem, że za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg. Prawidłowo prowadzona księga to taka księga rachunkowa, która jest prowadzona rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalnie i bieżąco, co wynika z art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.). Cechy te zostały zdefiniowane odpowiednio w art. 24 ust. 2-5 ustawy o rachunkowości.

Dane zawarte w księdze rachunkowej służą ustaleniu podstawy opodatkowania, dlatego muszą wykazywać przychód, koszty uzyskania przychodu, dochody wolne od podatku dochodowego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółek komandytowych polegającą na sprzedaży leków. W ramach własnej polityki cenowej, w latach 2007-2012 podmioty Wnioskodawcy udzielały klientom preferencji cenowych polegających na obniżeniu ceny wszystkich leków znajdujących się w ofercie Wnioskodawcy, stosując bonifikaty. Podmioty Wnioskodawcy prowadzą pełną księgowość na podstawie ustawy o rachunkowości. Dokumentacja i ewidencja podmiotów Wnioskodawcy umożliwia pełną sprawdzalność wszystkich przeprowadzonych operacji gospodarczych. Transakcje sprzedaży zostały udokumentowane za pomocą paragonów fiskalnych z kasy fiskalnej, drukowanych przy użyciu drukarki fiskalnej współpracującej z licencjonowanym programem księgowym. Na poszczególnych paragonach fiskalnych bonifikaty udzielane przez podmioty Wnioskodawcy ujęte zostały poza częścią fiskalną paragonu, widoczne są w jednej pozycji, bez wyszczególnienia wartości netto, stawki podatku oraz wartości VAT. Paragony fiskalne, które otrzymywali pacjenci, określają ceny netto poszczególnych leków wraz z podatkiem od towarów i usług, sumowania tych kwot, podają kwoty do zapłaty, wskazują wartości udzielanych bonifikat (wyodrębnione w osobnej pozycji – „bonifikata’), jak również pozostałe niezbędne dane ewidencyjne. Udzielone bonifikaty nie były ujęte na wydrukach okresowych i dobowych z drukarek fiskalnych, jednak zawierały je wszystkie pozostałe dokumenty generowane przez system informatyczny podmiotu Wnioskodawcy, tj.: w dziennych raportach kasowych, w miesięcznych raportach kasowych, określających ich dokładną ilość oraz kwotę zapłaty w rocznych raportach kasowych, określających ich dokładną ilość oraz kwotę zapłaty oraz w szczegółowych wykazach udzielanych bonifikat sporządzanych za okresy dzienne. Wartość udzielonych bonifikat została również zaewidencjonowana na odpowiednich urządzeniach księgowych prowadzonych przez podmioty Wnioskodawcy. Co więcej, całokształt powyżej opisanej dokumentacji księgowej w pełni obrazuje rzeczywistą wartość udzielonych bonifikat, którą podmioty Wnioskodawcy w dowolnym układzie czasowym mogą wyodrębnić w sposób niebudzący wątpliwości.

W związku z tym Zainteresowany powziął wątpliwość, czy prawidłowa jest kwalifikacja, że dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, w latach 2007-2012, przychodem z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest kwota należna, czyli kwota faktycznie otrzymana od klientów aptek z tytułu sprzedaży leków, tj. po wyłączeniu z podstawy opodatkowania wartości udzielanych bonifikat.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie regulują kwestii dokumentowania bonifikat. Co do zasady, bonifikata bezspornie pomniejsza przychód. Jednakże, aby mogła ona zostać odzwierciedlona w prowadzonych przez aptekę księgach rachunkowych, musi być udokumentowana prawidłowym i rzetelnym dowodem księgowym. Jeżeli zatem prowadzona dokumentacja księgowa na gruncie przepisów o rachunkowości stanowi dla Wnioskodawcy dowody księgowe, będące podstawą ujęcia widniejących na nich wartości w księgach rachunkowych, to taki sposób udokumentowania udzielenia bonifikat jest wystarczający dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

W związku z tym należy wskazać, że w przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego przychodem z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy w latach 2007-2012 jest kwota należna, czyli kwota faktycznie otrzymana od klientów aptek z tytułu sprzedaży leków, tj. po wyłączeniu z podstawy opodatkowania wartości udzielanych bonifikat. Wniosek taki wynika z treści art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do zadanego pytania jest prawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji – zgodnie z treścią wniosku – jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do prawidłowego stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie możliwości pomniejszenia przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej o udzielone bonifikaty. Mając na uwadze fakt, że niniejszy wniosek dotyczył pomniejszania przychodu o wartość udzielonych bonifikat oraz zakres oceny stanu faktycznego zawarty we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczony przez treść zadanego pytania, zastrzec należy, że interpretacja ta nie dotyczy oceny prawnej w części dotyczącej dokumentowania w księgach rachunkowych sprzedaży oraz wartości udzielonych bonifikat na podstawie prowadzonej dokumentacji księgowej. Innymi słowy, przedmiotowa interpretacja dotyczy wyłącznie możliwości obniżenia przychodu o udzielone bonifikaty, a nie sposobu i prawidłowości dokumentowania udzielonych bonifikat, uprawniających do jego prawidłowego ustalenia. Na marginesie jedynie należy wskazać, że nie budzi wątpliwości to, że przychód winien być ustalony na podstawie prowadzonej dokumentacji księgowej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę pism organów podatkowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Należy również podkreślić, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że zdaniem organu podatkowego tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Wskazane rozstrzygnięcia zapadły bowiem w innych sprawach i nie mają mocy wiążącej w omawianym przypadku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.