Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.269.2019.3.AJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-23
Teza: Ukonstytuowanie zakładu w związku ze świadczeniem usług zarządczych na rzecz klientów w Polsce.
Słowa kluczowe: podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; usługi; zarządzenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2019 r. (data wpływu 18 czerwca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 sierpnia 2019 r. (data nadania 20 sierpnia 2019 r., data wpływu 20 sierpnia 2019 r.) na wezwanie Organu podatkowego z dnia 13 sierpnia 2019 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.269.2019.2.AJ, 0114-KDIP1-2.4012.348.2019.3.MC (data nadania 13 sierpnia 2019 r., data doręczenia 13 sierpnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ukonstytuowania zakładu w związku ze świadczeniem usług zarządczych na rzecz klientów z branży nieruchomościowej w Polsce – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ukonstytuowania zakładu w związku ze świadczeniem usług zarządczych na rzecz klientów z branży nieruchomościowej w Polsce.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która ma miejsce zamieszkania na terytorium Wielkiej Brytanii oraz jest rezydentem podatkowym i obywatelem Wielkiej Brytanii. Wnioskodawca nie ma miejsca zamieszkania na terytorium Polski w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na fakt, iż:

*   nie posiada w Polsce centrum interesów osobistych lub gospodarczych, tj. ośrodka interesów życiowych oraz

*   nie przebywa w Polsce dłużej niż 183 dni w roku.

Wnioskodawca planuje założenie (wraz z innym wspólnikiem - żoną), zgodnie z prawem obowiązującym w Wielkiej Brytanii, spółki limited liability company (dalej: Spółka WB), w której Wnioskodawca będzie wspólnikiem. Spółka limited liability company jest, co do zasady, odpowiednikiem polskiej spółki z o.o. Siedziba oraz zarząd Spółki WB będą znajdowały się z Wielkiej Brytanii. Tym samym, Spółka WB będzie rezydentem podatkowym Wielkiej Brytanii.

Wnioskodawca będzie jednym ze wspólników oraz dyrektorów Spółki WB. Wnioskodawca może wykonywać pracę na rzecz Spółki WB również na podstawie stosunku pracy w oparciu o regulacje prawa Wielkiej Brytanii. Spółka WB będzie świadczyła profesjonalne usługi zarządcze na rzecz klientów z branży nieruchomościowej m.in. w Polsce, Czechach, na Słowacji oraz w Wielkiej Brytanii. Planowane jest, że podstawową korzyścią klientów Spółki WB wynikającą ze świadczonych usług będzie możliwość uzyskania kompleksowych usług zarządzania, tj. klienci nie będą musieli angażować personelu oraz środków w zarządzanie spółkami celowymi realizującymi inwestycje z uwagi na powierzenie tej funkcji zewnętrznemu podmiotowi posiadającemu odpowiednie kompetencje w tym zakresie. Pracownicy lub dyrektorzy Spółki WB (w tym Wnioskodawca) mogą zostać również powołani do pełnienia funkcji członków zarządu spółek należących do klientów (mogą być podmiotami powiązanymi w rozumieniu ustawy o CIT). Co do zasady, usługi będą świadczone przez dyrektorów / pracowników Spółki WB (w tym Wnioskodawcę). W początkowej fazie rozwoju Spółki i/lub w zależności od późniejszego zapotrzebowania, usługi mogą być świadczone wyłącznie przez dyrektorów będących jednocześnie wspólnikami Spółki WB. Jednocześnie, dyrektorzy Spółki WB będą odpowiedzialni za kontakty z klientami obejmujące składanie ofert, negocjacje warunków współpracy oraz zawieranie umów, które będą wykonywane przez dyrektorów Spółki WB.

Umowy mogą być fizycznie zawierane zarówno w kraju siedziby klienta (w tym w Polsce) lub w kraju siedziby Spółki WB (w Wielkiej Brytanii). Usługi będą świadczone zarówno w kraju siedziby Spółki WB jak również w kraju siedziby klienta (w tym w Polsce). Planowane jest, że co do zasady, pracownicy / dyrektorzy Spółki WB, z uwagi na charakter wykonywanych usług, będą przyjeżdżali do Polski w celu wykonywania części czynności w ramach świadczonych usług (sprawowania bieżącej kontroli, odbywania spotkań, weryfikacji dokumentów, podejmowania uchwał zarządu polskich spółek itp.). Tym niemniej, pobyt w Polsce dyrektorów / pracowników Spółki WB związany ze świadczeniem usług nie będzie przekraczał 183 dni w trakcie roku kalendarzowego. Obecność dyrektorów lub pracowników w danych lokalizacjach w Polsce ograniczać się będzie do zakresu zlecenia wyznaczonego przez danego klienta. Planowane jest, że:

*   Spółka WB nie będzie posiadała w Polsce biura, tj. nie będzie posiadała własnych nieruchomości ani tytułów prawnych do korzystania z nieruchomości (np. nie będzie stroną umów najmu nieruchomości). Usługi na rzecz klientów świadczone podczas pobytu w Polsce będą wykonywane w biurze klienta;

*   Spółka WB nie będzie posiadała w Polsce zasobów technicznych. Z uwagi na charakter usług zarządzania, do ich świadczenia nie jest potrzebne specjalistyczne wyposażenie, lecz wyposażenie mobilne (np. komputer przenośny, telefon komórkowy itp.), które będzie przywożone do Polski i wykorzystywane przez osoby świadczące usługi;

*   Spółka WB nie będzie zatrudniać w Polsce pracowników ani angażować podwykonawców w związku ze świadczeniem usług;

*   Spółka WB nie będzie udzielać osobom trzecim pełnomocnictw do zawierania umów w Polsce w imieniu Spółki WB. Jak wskazano powyżej, umowa z klientem może być podpisana wyłącznie przez dyrektora Spółki WB. Umowy mogą zostać podpisane przez Dyrektora Spółki WB na terytorium Polski (np. dyrektor Spółki WB może przyjechać do Polski w celu podpisania umowy z klientem, która została wynegocjowana np. drogą mailową). Jednocześnie, Spółka WB będzie posiadała odpowiednie zaplecze biurowo-techniczne w Wielkiej Brytanii, tj. biuro / pomieszczenie biurowe, w którym świadczone będą usługi, zasoby techniczne (komputer, telefony itp.) oraz dokumentację Spółki WB.

Nadto w uzupełnieniu wniosku ORD-IN Wnioskodawca przedstawił poniższe wyjaśnienia.

_*   jednoznaczne i precyzyjne wskazanie danych umożliwiających identyfikację Spółki WB (spółka limited liability company), tj. spółki jaką Wnioskodawca planuje założyć, w szczególności nazwy i planowanego adresu siedziby Spółki WB._

Wnioskodawca wskazał, że planowana Spółka WB będzie posiadała następującą nazwę, tj.: W

_*   jednoznaczne i precyzyjne wskazanie na jakim stopniu zaawansowania są przygotowania związane z utworzeniem Spółki WB, w szczególności poprzez określenie jakie działania w tym kierunku zostały już podjęte przez Wnioskodawcę_

Wnioskodawca uprzejmie wyjaśnia, że obecnie radcy prawni oraz doradcy podatkowi rozpoczęli proces związany z utworzeniem Spółki WB, w tym przede wszystkim:

*   została określona nazwa oraz adres siedziby Spółki WB;

*   została określona forma prawna Spółki WB jako (Limited Liability Company);

*   rozpoczęto przygotowywanie podstawowych dokumentów związanych utworzeniem Spółki tj. projekt umowy spółki oraz statutu Spółki WB;

*   określono zakres działalności oraz świadczonych przez Spółkę WB usług;

*   zidentyfikowano potencjalnych klientów Spółki WB.

_*   wskazanie w jaki sposób będzie realizowana/zorganizowana działalność gospodarcza Spółki WB w kraju siedziby działalności gospodarczej, tj. w Wielkiej Brytanii (należy bez wskazywania szczegółowych informacji lecz precyzyjnie w sposób niebudzący wątpliwości opisać w jaki sposób będzie prowadzona działalność gospodarcza w kraju siedziby, jak/w jaki sposób/na jakich zasadach będzie funkcjonowała/działała Spółka WB w kraju siedziby)_

Wnioskodawca uprzejmie informuje, że podstawowa działalność gospodarcza Spółki WB w kraju siedziby, tj. w Wielkiej Brytanii będzie prowadzona w zakresie świadczenia profesjonalnych usług zarządzania na rzecz klientów z branży nieruchomościowej m.in. w Polsce, Czechach, na Słowacji oraz w Wielkiej Brytanii.

Co do zasady, klientami (usługobiorcami) Spółki WB będą spółki celowe (SPV - special purpose vehicles), które prowadzą działalność polegającą na nabyciu gruntu / projektu inwestycyjnego, budowy oraz komercjalizacji nieruchomości (sprzedaży lub wynajmu). Spółka WB będzie świadczyła na rzecz klientów usługi opisane szczegółowo w dalszych punktach niniejszego pisma.

Wnioskodawca informuje, że w początkowym okresie działalności Spółki WB usługi zarządzania świadczone na rzecz klientów będą realizowane przez dyrektora / dyrektorów Spółki WB.

W późniejszym okresie do realizacji przedmiotowych usług zarządzania na rzecz klientów mogą zostać zatrudnieni przez Spółkę WB pracownicy, którzy będą realizować konkretne czynności na rzecz klientów.

Co do zasady, w ramach struktury organizacyjnej Spółki WB nie będzie funkcjonowało przyporządkowanie dyrektora / pracownika do poszczególnych klientów. Poszczególni dyrektorzy / pracownicy mogą wykonywać usługi na rzecz wszystkich klientów Spółki WB (wszystkie usługi wynikające z zakresu umowy z klientem).

_*   wskazanie w jaki konkretnie sposób zorganizowany będzie proces świadczenia usług w kraju siedziby działalności gospodarczej Spółki WB, tj. w Wielkiej Brytanii (należy bez wskazywania szczegółowych informacji lecz precyzyjnie w sposób niebudzący wątpliwości opisać jak/w jaki sposób/na jakich zasadach będzie przebiegać realizacja usług z terytorium kraju siedziby na rzecz innych klientów niż posiadający siedzibę w Polsce)_

Wnioskodawca informuje, że podstawowa działalność gospodarcza Spółki WB w kraju siedziby działalności gospodarczej, tj. w Wielkiej Brytanii będzie prowadzona w zakresie świadczenia profesjonalnych usług zarządzania na rzecz klientów z branży nieruchomościowej m.in. w Polsce, Czechach, na Słowacji oraz w Wielkiej Brytanii.

Co do zasady, klientami (usługobiorcami) Spółki WB będą spółki celowe (SPV - special purpose vehicles), które prowadzą działalność polegającą na nabyciu gruntu / projektu inwestycyjnego, budowy oraz komercjalizacji nieruchomości (sprzedaży lub wynajmu). Spółka WB będzie świadczyła na rzecz klientów usługi opisane szczegółowo w dalszych punktach niniejszego pisma.

W ramach prowadzonej działalności, dyrektorzy / pracownicy Spółki WB będą wykonywać następujące czynności:

*   analizowanie dokumentacji klientów Spółki WB;

*   uczestniczenie w spotkaniach biznesowych z potencjalnymi zagraniczny inwestorami klientów Spółki WB z Polski, Czech, Słowacji, itp.;

*   nadzorowanie realizacji projektów prowadzonych przez klientów;

*   przygotowywanie analiz dla klientów w zakresie prowadzonych inwestycji oraz weryfikowanie biznes planów klientów;

*   kontakt z klientami Spółki WB, obejmujący składanie ofert, negocjacje warunków współpracy oraz przygotowywanie umów w zakresie planowanej współpracy.

Spółka WB będzie również świadczyć w ramach zapotrzebowania swoich klientów usługi związane z nadzorowaniem procesu sprzedaży nieruchomości.

Co do zasady, dyrektorzy Spółki będą świadczyć usługi na rzecz klientów telefonicznie lub online, poprzez organizację telekonferencji lub video konferencji z biura siedziby Spółki WB w Wielkiej Brytanii, jak również poprzez delegacje (podróże służbowe) do biur klientów.

_*   wskazanie co konkretnie będzie przedmiotem umów zawieranych przez Spółkę WB z klientami posiadającymi siedzibę w Polsce_

Przedmiotem umów zawieranych przez Spółkę WB z klientami z Polski będzie świadczenie usług doradczych w zakresie zarządzania finansami i kontroli. Przedmiotowe usługi będą obejmować m.in.:

*   pomoc w uzyskaniu zewnętrznego finansowania projektu i innych zasobów finansowych,

*   pomoc w przygotowaniu i przedłożeniu raportów zgodnie z wymogami inwestorów,

*   ogólne wsparcie zarządcze działań kontrolnych klientów w Polsce,

*   nadzorowanie procesu sprzedaży projektów inwestycyjnych / nieruchomości,

W zakresie zarządzania projektami klientów usługi będą przede wszystkim obejmować:

*   koordynacje negocjacji z przedstawicielami generalnych wykonawców i innych stron trzecich,

*   zarządzanie relacjami z podmiotami inwestującymi w nieruchomości klientów (inwestorami).

_*   wskazanie przez jaki okres (około/w przybliżeniu) będą obowiązywać umowy zawierane przez Spółkę WB z klientami posiadającymi siedzibę w Polsce_

Przewidywany okres obowiązywania umów zawieranych przez Spółkę z klientami posiadającymi siedzibę w Polsce będzie wynosić około 3 lat.

_*   jednoznaczne i precyzyjne opisanie usług zarządzania jakie Spółka WB będzie realizować na rzecz klientów posiadających siedzibę w Polsce, tak aby z opisu zdarzenia przyszłego w sposób niebudzący wątpliwości wynikało jakie konkretnie usługi będą realizowane przez Spółkę WB, w szczególności wskazanie:
    1.  na czym konkretnie będą polegać, jakiego zakresu będą dotyczyć, z jakich konkretnie czynności będą się składać,
    2.  w jaki sposób będą realizowane (jak będzie przebiegać realizacja poszczególnych czynności), na jakich zasadach i warunkach będą realizowane_

Przedmiotem umów zawieranych przez Spółkę WB z klientami będzie świadczenie usług doradczych w zakresie zarządzania finansami i kontroli. Przedmiotowe usługi będą obejmować m.in.:

*   pomoc w uzyskaniu zewnętrznego finansowania projektu i innych zasobów finansowych,

*   pomoc w przygotowaniu i przedłożeniu raportów zgodnie z wymogami inwestorów,

*   ogólne wsparcie zarządcze działań kontrolnych klientów w Polsce,

*   nadzorowanie procesu sprzedaży projektów inwestycyjnych / nieruchomości.

W zakresie zarządzania projektami klientów usługi będą przede wszystkim obejmować:

*   koordynację negocjacji z przedstawicielami generalnych wykonawców i innych stron trzecich,

*   zarządzanie relacjami z inwestorami w nieruchomości klientów.

Czynności podejmowane w ramach powyższych usług, które nie wymagają obecności dyrektora / dyrektorów lub pracownika / pracowników Spółki WB w Polsce takie jak:

*   analizowanie dokumentacji klientów Spółki WB;

*   uczestniczenie w spotkaniach biznesowych z potencjalnymi zagranicznymi inwestorami klientów Spółki WB z Polski, Czech, Słowacji;

*   nadzorowanie realizacji projektów prowadzonych przez klientów;

*   przygotowywanie analiz dla klientów w zakresie prowadzonych inwestycji oraz weryfikowanie biznes planów klientów;

*   kontakt z klientami Spółki WB, obejmujące składanie ofert, negocjacje warunków współpracy oraz przygotowywanie umów w zakresie planowanej współpracy,

będą wykonywane w siedzibie Spółki WB w Wielkiej Brytanii.

Natomiast niektóre czynności np. negocjacje z inwestorami klientów lub bankami, cykliczne spotkania podsumowujące itp. będą wykonywane w Polsce.

_*   wskazanie jakie konkretnie czynności będą wykonywane przez Spółkę WB w ramach świadczonych usług zarządzania na/z terytorium Polski_

W ramach świadczonych usług zarządzania na terytorium Polski przez Spółkę WB będą wykonywane m.in. następujące czynności:

*   spotkania biznesowe z polskimi klientami (odbiorcami usług zarządzania), np. cykliczne spotkania podsumowujące realizację projektów (nadzór nad projektami) odbywające się w biurze klienta lub w miejscu realizacji projektu,

*   spotkania biznesowe z klientami oraz potencjalnymi klientami klientów Spółki WB,

*   podejmowanie uchwał na posiedzeniach zarządu (jeżeli dyrektor Spółki WB zostanie powołany na stanowisko członka zarządu klienta),

*   negocjacje z bankami, inwestorami i innymi stronami trzecimi.

_*   wskazanie jakie konkretnie czynności będą wykonywane przez Spółkę WB w ramach świadczonych usług zarządzania na/z terytorium Wielkiej Brytanii_

W ramach świadczonych usług zarządzania na terytorium Wielkiej Brytanii przez Spółkę WB będą wykonywane m.in. następujące czynności:

*   analiza dokumentacji klientów Spółki WB,

*   spotkania biznesowe z potencjalnymi inwestorami (podmiotami wyrażającymi wolę zainwestowania środków w działalność klientów Spółki WB, posiadającymi siedzibę poza terytorium Polski),

*   przygotowanie analiz dla klientów i weryfikacja biznesplanów klientów,

*   telekonferencje z polskimi inwestorami;

*   działania kontrolne.

Co do zasady, dyrektor / dyrektorzy lub pracownik / pracownicy Spółki WB będą świadczyć usługi poprzez organizację telekonferencji lub video konferencji z biura siedziby Spółki WB w Wielkiej Brytanii.

_*   wskazanie na rzecz kogo (przy czym Organ nie wzywa o konkretne dane adresowe lecz ogólne wskazanie na rzecz jakich podmiotów posiadających siedzibę w Polsce) Spółka WB będzie świadczyć usługi zarządzania (kim będą klienci Spółki WB), w tym wskazanie przedmiotu działalności klientów Spółki WB_

Wnioskodawca informuje, że podstawowa działalność gospodarcza Spółki WB w kraju siedziby działalności gospodarczej, tj. w Wielkiej Brytanii będzie prowadzona w zakresie świadczenia profesjonalnych usług zarządzania na rzecz klientów z branży nieruchomościowej m.in. w Polsce, Czechach, na Słowacji oraz w Wielkiej Brytanii.

Co do zasady, klientami (usługobiorcami) Spółki WB będą spółki celowe (SPV - special purpose vehicles), które prowadzą działalność polegającą na nabyciu gruntu / projektu inwestycyjnego, budowy oraz komercjalizacji nieruchomości (sprzedaży lub wynajmu). Spółka WB będzie świadczyła na rzecz klientów usługi opisane szczegółowo w dalszych punktach niniejszego pisma.

Obecnie, planowane jest świadczenie usług na rzecz klientów (spółek typu SPV) należących do 3 grup kapitałowych realizujących inwestycje w różnych krajach. Jedna z tych grup kapitałowych realizuje część inwestycji w Polsce (posiada w Polsce spółki celowe realizujące inwestycje, które będą klientami Wnioskodawcy), co było powodem złożenia przez Wnioskodawcę wniosku o wydanie interpretacji podatkowej.

_*   wskazanie w jaki sposób Spółka WB będzie pozyskiwać klientów, na rzecz których będzie świadczyć usługi zarządzania w Polsce (należy wskazać precyzyjnie w sposób niebudzący wątpliwości lecz bez wskazywania szczegółów opisując ogólny sposób i zasady),_

Wnioskodawca informuje, że Spółka WB w początkowym okresie swojej działalności będzie współpracować ze spółkami celowymi w ramach trzech międzynarodowych grup kapitałowych. Pozyskanie tych klientów wynika z istniejących relacji biznesowych pomiędzy Dyrektorami Spółki WB oraz tymi grupami kapitałowymi.

Pozyskanie nowego klienta (Spółki SPV) będzie odbywało się w taki sposób, że dana Grupa kapitałowa korzystająca z usług Spółki WB będzie informować Spółkę WB o nowym projekcie inwestycyjnym, tj. będzie zgłaszać zapotrzebowanie na nabycie usług zarządzania. Jeżeli oczekiwania Stron co do warunków finansowych będą zbieżne, to Spółka WB rozpocznie świadczenie usług.

_*   wskazanie czy Spółka WB planuje cyklicznie/powtarzalnie/w sposób stały/ciągły realizować usługi zarządzania na rzecz klientów posiadających siedzibę w Polsce (należy wyjaśnić/opisać niniejszą kwestię)_

Wnioskodawca informuje, że Spółka WB planuje w sposób stały świadczyć usługi zarządzania na rzecz klientów z siedzibą w Polsce.

_*   wskazanie czy jednocześnie/w tym samym momencie Spółka WB będzie realizować usługi zarządzania na rzecz kilku klientów posiadających siedzibę w Polsce_

Wnioskodawca informuje, że Spółka WB planuje jednocześnie, w tym samym momencie świadczyć usługi zarządzania na rzecz kilku klientów z siedzibą w Polsce.

_*   wskazanie na rzecz ilu (około/w przybliżeniu) klientów posiadających siedzibę w Polsce Spółka WB będzie realizować usługi w danym roku_

Wnioskodawca uprzejmie informuje, że Spółka WB planuje jednocześnie świadczyć usługi zarządzania na rzecz od 3-5 klientów z siedzibą w Polsce w danym roku.

_*   wskazanie jakie konkretnie „wyposażenie mobilne” będzie wykorzystywane przez Spółkę WB w Polsce podczas świadczenia usług na rzecz klientów posiadających siedzibę w Polsce_

Wnioskodawca informuje, że Spółka WB będzie wykorzystywać następujące „wyposażenie mobilne”: telefony komórkowe oraz komputery (laptopy).

_*   wskazanie z jakich konkretnie zasobów znajdujących się w biurze klienta będzie korzystać Spółka WB w związku ze świadczeniem usług zarządzania_

Wnioskodawca uprzejmie informuje, że Spółka WB będzie wykorzystywać sale konferencyjne w celu odbycia spotkań w biurach wykorzystywanych przez klientów (będących własnością klientów lub wynajmowanych).

_*   wskazanie na jakich zasadach i warunkach Spółka WB będzie korzystać z zasobów znajdujących się w biurze klienta w związku ze świadczeniem usług zarządzania_

Co do zasady, dyrektor / pracownik Spółki WB będzie informował klienta o zapotrzebowaniu na skorzystanie z sali konferencyjnej w konkretnym terminie (np. drogą mailową).

_*   wskazanie ilu dyrektorów/pracowników (około/w przybliżeniu) będzie realizować usługi zarządzania na rzecz jednego klienta posiadającego siedzibę w Polsce_

Wnioskodawca uprzejmie informuje, że do realizacji usług zarządzania na rzecz jednego klienta posiadającego siedzibę w Polsce w zależności od indywidualnych jego potrzeb będzie zaangażowany/ych: od 1 dyrektora i / lub 1 pracownika do 2 dyrektorów i / lub 2 pracowników Spółki WB.

_*   wskazanie konkretnie jakie czynności/zadania będą wykonywać dyrektorzy Spółki WB w związku ze świadczeniem na terytorium Polski usług zarządzania na rzecz klientów posiadających siedzibę w Polsce_

Wnioskodawca uprzejmie informuje, że czynności/zadania jakie będą wykonywać dyrektorzy Spółki WB w związku ze świadczeniem usług zarządzania na rzecz klientów w Polsce zostały wskazane w odpowiedzi na pytania nr 6 i 7 tj.:

1.  W ramach świadczonych usług zarządzania na terytorium Polski przez Spółkę WB będą wykonywane m.in. następujące czynności:
    *   spotkania biznesowe z polskimi klientami (odbiorcami usług zarządzania), np. cykliczne spotkania podsumowujące realizację projektów (nadzór nad projektami) odbywające się w biurze klienta lub w miejscu realizacji projektu
    *   spotkania biznesowe z klientami oraz potencjalnymi klientami klientów Spółki WB,
    *   podejmowanie uchwał na posiedzeniach zarządu (jeżeli dyrektor Spółki WB zostanie powołany na stanowisko członka zarządu klienta),
    *   negocjacje z bankami, inwestorami i innymi stronami trzecimi.
2.  W ramach świadczonych usług zarządzania na terytorium Wielkiej Brytanii przez Spółkę WB będą wykonywane m.in. następujące czynności:
    
    *   analiza dokumentacji klientów Spółki WB,
    *   spotkania biznesowe z potencjalnymi inwestorami (podmiotami wyrażającymi wolę zainwestowania środków w działalność klientów Spółki WB, posiadającymi siedzibę poza terytorium Polski),
    *   przygotowanie analiz dla klientów i weryfikacja biznesplanów klientów,
    *   telekonferencje z polskimi inwestorami,
    *   działania kontrolne.
    

_*   wskazanie konkretnie jakie czynności/zadania będą wykonywać pracownicy Spółki WB w związku ze świadczeniem na terytorium Polski usług zarządzania na rzecz klientów posiadających siedzibę w Polsce_

Wnioskodawca uprzejmie informuje, że czynności/zadania jakie będą wykonywać pracownicy Spółki WB w związku ze świadczeniem usług zarządzania na rzecz klientów w Polsce zostały wskazane w odpowiedzi na pytania nr 6 i 7, tj.:

1.  W ramach świadczonych usług zarządzania na terytorium Polski przez Spółkę WB będą wykonywane m.in. następujące czynności:
    *   spotkania biznesowe z polskimi klientami (odbiorcami usług zarządzania), np. cykliczne spotkania,
    *   podsumowujące realizację projektów (nadzór nad projektami) odbywające się w biurze klienta lub w miejscu realizacji projektu,
    *   spotkania biznesowe z klientami oraz potencjalnymi klientami klientów Spółki WB,
    *   podejmowanie uchwał na posiedzeniach zarządu (jeżeli dyrektor Spółki WB zostanie powołany na stanowisko członka zarządu klienta),
    *   negocjacje z bankami, inwestorami i innymi stronami trzecimi.
2.  W ramach świadczonych usług zarządzania na terytorium Wielkiej Brytanii przez Spółkę WB będą wykonywane m.in. następujące czynności:
    
    *   analiza dokumentacji klientów Spółki WB,
    *   spotkania biznesowe z potencjalnymi inwestorami (podmiotami wyrażającymi wolę zainwestowania środków w działalność klientów Spółki WB, posiadającymi siedzibę poza terytorium Polski),
    *   przygotowanie analiz dla klientów i weryfikacja biznesplanów klientów,
    *   telekonferencje z polskimi inwestorami,
    *   działania kontrolne.
    

_*   wskazanie czy określeni konkretni dyrektorzy/pracownicy będą realizować usługi zarządzania tylko na rzecz klienta/klientów posiadającego/ych siedzibę w Polsce (należy wyjaśnić/opisać niniejszą kwestię realizacji zadań/obsługi klientów przez dyrektorów i pracowników)_

Wnioskodawca uprzejmie informuje, że Spółka WB będzie świadczyć analogiczne profesjonalne usługi zarządzania na rzecz klientów z branży nieruchomościowej m.in. w Polsce, Czechach, na Słowacji oraz w Wielkiej Brytanii. Niewykluczone, że Spółka WB również podejmie współpracę z podmiotami z innych krajów.

Tym samym, konkretni dyrektorzy/pracownicy Spółki nie będą realizować usług zarządzania tylko i wyłączenie na rzecz klienta/klientów posiadającego/ych siedzibę w Polsce (dyrektorzy / pracownicy nie będą przypisani wyłącznie do klientów z jednego kraju).

_*   jak konkretnie należy rozumieć zdanie „Pracownicy lub dyrektorzy spółki WB (w tym Wnioskodawca) mogą zostać również powołani do pełnienia funkcji członków zarządu spółek należących do klientów (\`(...)\`)”, tj. należy precyzyjnie w sposób niebudzący wątpliwości wyjaśnić kwestię pełnienia funkcji członków zarządu spółek należących do klientów w tym czy pracownik/dyrektor stanie się członkiem zarządu w ramach realizacji usług zarządzania, na jakich zasadach będzie się odbywało powołanie do pełnienia funkcji członka zarządu,_

Wnioskodawca uprzejmie informuje, że dyrektorzy/pracownicy Spółki WB mogą także zostać powołani w ramach stosunku powołania na członków zarządu klientów (SPV), w przypadku zgłoszenia takiego zapotrzebowania przez klientów.

Dyrektorzy/pracownicy Spółki WB, którzy zostaną powołani w ramach aktu powołania na członków zarządu klienta w Polsce nie będą otrzymywać odrębnego, dodatkowego wynagrodzenia od klienta za pełnienie tej funkcji. Wynagrodzenie za pełnienie przez nich funkcji członka zarządu klienta będzie rozliczane wyłącznie w ramach umowy świadczenia usług zarządzania.

_*   wskazanie czy Spółka WB na potrzeby świadczenia usług zarządzania na rzecz klientów posiadających siedzibę w Polsce będzie dokonywać zakupu jakichś usług bądź towarów na terytorium Polski, jeśli tak należy wskazać jakie to będą usługi oraz na czym będą polegać oraz jakie to będą towary_

Wnioskodawca uprzejmie informuje, że Spółka WB na potrzeby świadczenia usług zarządzania na rzecz klientów posiadających siedzibę w Polsce nie planuje dokonywania zakupu usług bądź towarów na terytorium Polski.

Ewentualne usługi nabywane w Polsce będą stanowiły usługi zakwaterowania (hotele) lub usługi związane z podróżami służbowymi (taksówki, pociągi, itp.).

_*   czy usługi zarządzania, są usługami, do których stosuje się art. 28b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą, (tj. są to usługi do których nie stosuje się szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług na podstawie art. 28e ustawy), ewentualnie/alternatywnie precyzyjne opisanie usług zarządzania tak, aby opis zawierał wszystkie niezbędne informacje w celu ustalenia miejsca opodatkowania usług zarządzania w tym w celu ustalenia czy usługi zarządzania są usługami opodatkowanymi na terytorium Polski na podstawie z art. 28e ustawy_

Wnioskodawca uprzejmie informuje, że świadczone przez Spółkę WB usługi zarządzania na rzecz klientów posiadających siedzibę w Polsce są usługami, o których mowa w art. 28b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Tym samym, przedmiotowe usługi podlegają opodatkowaniu w Polsce na zasadach mechanizmu odwrotnego obciążenia.

_*   wskazanie czy klienci posiadający siedzibę w Polsce będą podatnikami, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy bądź osobą prawną niebędącą podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowaną lub obowiązaną do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy,_

Wnioskodawca informuje, że co do zasady usługi zarządzania będą świadczone przez Spółkę WB w Polsce na rzecz klientów będącymi osobami prawnymi, prowadzącymi inwestycje nieruchomościowe. W konsekwencji, klienci Spółki WB będą podatnikami, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT bądź osobami prawnymi niebędącymi podatnikami, o których mowa w art. 15, zarejestrowanymi lub obowiązanymi do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy o VAT.

Jednocześnie, klientami w Polsce mogą być również wyjątkowo podatnicy o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, niezarejestrowani dla celów VAT w Polsce lub podatnicy zwolnieni z VAT.

_*   wskazanie, z jaką częstotliwością i regularnością osoby fizyczne wykonujące usługi w imieniu spółki WB będą wykonywały określone czynności u danego klienta w Polsce_

Wnioskodawca informuje, że osoby fizyczne (dyrektorzy/pracownicy Spółki WB) wykonujące usługi w imieniu Spółki WB będą wykonywały określone czynności u klienta w Polsce co najmniej 2 dni w miesiącu, maksymalnie 5-6 dni w miesiącu.

_*   w przypadku powołania osoby działającej na rzecz spółki WB na członka zarządu spółki celowej - określenie, komu będzie należne wynagrodzenie (członkowi zarządu jako osobie fizycznej, spółce WB, czy obu ww. osobom - np. odrębnie ze stosunku powołania i za świadczenie usług zarządzania na podstawie umowy_

Dyrektorzy/pracownicy Spółki WB, którzy zostaną powołani w ramach aktu powołania na członków zarządu klienta w Polsce nie będą otrzymywać odrębnego, dodatkowego wynagrodzenia od klienta za pełnienie tej funkcji. Wynagrodzenie za pełnienie przez nich funkcji członka zarządu klienta będzie wyłącznie rozliczane w ramach umowy na świadczenie usług zarządzania zawartej pomiędzy Spółką WB a klientem.

_*   jednoznaczne wskazanie, czy negocjacje warunków kontraktowych, ustalanie istotnych warunków umowy z klientem będzie się odbywało się na terytorium Polski, czy osoby przebywające na terytorium Polski z ramienia Spółki WB będą odpowiedzialne za doprowadzenie do zawarcia umowy, za przekonanie klienta do zawarcia umowy_

Wnioskodawca uprzejmie informuje, że negocjacje warunków kontraktowych, określające istotne warunki umowy o świadczenie usług zarządzania z klientem w Polsce będą realizowane telefonicznie, za pośrednictwem poczty email lub wideo-konferencji.

Fizyczna obecność przedstawicieli Spółki WB w Polsce nie jest konieczna dla celów negocjacji warunków umów świadczenia usług zarządzania.

Co do zasady, ostateczna umowa zostanie podpisana w Polsce przez klienta i wysłana do Wielkiej Brytanii w celu złożenia drugiego podpisu przez Spółkę WB (np. podpisem kwalifikowanym lub podpisem tradycyjnym i późniejszym wysłaniem umowy do Polski).

_*   opisanie charakteru powiązań w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pomiędzy spółka WB, a jej klientami_

Wnioskodawca uprzejmie informuje, że z uwagi na fakt, że dyrektorzy Spółki WB mogą być członkami zarządu klientów w Polsce, strony mogą być podmiotami powiązanymi w rozumieniu polskich przepisów w zakresie cen transferowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z prowadzeniem w Polsce działalności opisanej w zdarzeniu przyszłym wniosku, polegającej na świadczeniu usług zarządzania, działalność Spółki WB będzie konstytuowała powstanie „zakładu” w Polsce w myśl art. 5 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską oraz Wielką Brytanią i art. 4a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z czym zyski osiągane przez Spółkę WB zgodnie z art. 7 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską oraz Wielką Brytanią będą podlegać opodatkowaniu w Polsce (w części przypisanej do tego zakładu) ?
2.  Czy w związku z prowadzeniem w Polsce działalności opisanej w zdarzeniu przyszłym wniosku, polegającej na świadczeniu usług zarządzania, działalność Spółki WB będzie konstytuowała powstanie „stałego miejsca prowadzenia działalności” w Polsce w myśl przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz Rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011, w związku z czym Spółka WB będzie zobowiązana do rejestracji dla celów VAT w Polsce oraz naliczenia VAT w Polsce z tytułu świadczonych usług zarządzania ?

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (odnośnie pytania nr 1). W zakresie podatku od towarów i usług (por. pytanie nr 2) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy w związku z prowadzeniem w Polsce działalności opisanej w zdarzeniu przyszłym wniosku, polegającej na świadczeniu usług zarządzania, działalność Spółki WB nie będzie konstytuowała powstania „zakładu” w Polsce w myśl art. 5 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską oraz Wielką Brytanią i art. 4a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z czym zyski osiągane przez Spółkę WB zgodnie z art. 7 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską oraz Wielką Brytanią nie będą podlegać opodatkowaniu w Polsce (w części przypisanej do tego zakładu).

W celu określenia, czy usługi zarządzania świadczone przez Spółkę WB w na rzecz klientów zlokalizowanych w Polsce podlegają opodatkowaniu w Polsce należy przeanalizować m.in. regulacje konwencji między Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych z dnia 20 lipca 2006 r. (Dz.U. Nr 250, poz. 1840) (dalej: UPO), jak również przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT). Stosownie do art. 3 ust. 2 ustawy o CIT podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Polski siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Polski. Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład. Zgodnie z definicją „zakładu” zawartą w art. 4a pkt 11 ustawy o CIT pojęcie to oznacza:

*   stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,

*   plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,

*   osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje.

Co do zasady, powyższa definicja ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska, nie stanowi inaczej. W przedmiotowym przypadku siedziba Spółki WB będzie znajdować się na terytorium Wielkiej Brytanii, dlatego też analiza czy Spółka WB będzie posiadać zakład w Polsce powinna zostać przeprowadzona na gruncie postanowień UPO, która została zawarta z Wielką Brytanią. Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 UPO zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa (z Wielkiej Brytanii) podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie (w Wielkiej Brytanii), chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie (w Polsce) poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo prowadzi działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie (w Polsce), jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Z powyższego wynika, że w państwie źródła, tj. w Polsce opodatkowaniu podlegają wyłącznie zyski powstałe w związku z działalnością wykonywaną poprzez zakład, opodatkowaniu nie podlegają natomiast zyski osiągnięte bezpośrednio przez centralę (jednostkę macierzystą) lub inną jednostkę tego przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo (Spółka WB), mające swoją siedzibę i zarząd na terytorium Wielkiej Brytanii i tym samym będące rezydentem podatkowym w Wielkiej Brytanii, z racji prowadzonej na terytorium drugiego państwa działalności, co do zasady może być opodatkowane podatkiem dochodowym tylko w Wielkiej Brytanii. Wyłącznie, jeżeli jednak prowadzona na terytorium drugiego państwa (np. w Polsce) działalność mieć będzie charakter „zakładu”, to przedsiębiorstwo to może być opodatkowane w państwie źródła (w Polsce), na terytorium którego działalność taka jest prowadzona. Stosownie do postanowień art. 5 ust. 1 UPO określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, poprzez którą prowadzona jest całkowicie lub częściowo działalność gospodarcza przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 5 ust. 2 UPO określenie „zakład” obejmuje w szczególności miejsce zarządu, filię, biuro, zakład fabryczny, warsztat, kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych. Na podstawie art. 5 ust. 3 powołanej UPO plac budowy lub prace budowlane albo instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy, gdy trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy. Zgodnie natomiast z art. 5 ust. 4 UPO określenie „zakład” nie obejmuje: a) użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostawy dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa; b) utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub wydawania; c) utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo; d) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu zbierania informacji dla przedsiębiorstwa; e) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym; f) utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu łącznego prowadzenia którychkolwiek rodzajów działalności, o których mowa w punktach od a) do e) niniejszego ustępu, pod warunkiem jednak, że całkowita działalność tej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy. Mając na uwadze powyższe, ust. 4 art. 5 UPO, wylicza różne rodzaje działalności, które uważa się za wyjątki od ogólnej definicji zakładu zawartej w ust. 1, i które nie stanowią zakładu, nawet gdy taka działalność jest wykonywana za pośrednictwem stałej placówki. Wspólną cechą takich rodzajów działalności jest ich przygotowawczy i pomocniczy charakter. Katalog ten jest katalogiem zamkniętym, którego nie należy interpretować rozszerzająco. W konsekwencji działalność, która stanowi stałą placówkę i nie może zostać zaliczona do żadnego z ww. przypadków będzie uznawana za zakład, w rozumieniu ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Reasumując, z regulacji zawartej w art. 5 ww. UPO wynika, iż dla uznania, że przedsiębiorstwo prowadzi swoją działalność w formie zakładu winny wystąpić łącznie trzy następujące przesłanki:

1.  istnienie miejsca, gdzie działalność jest prowadzona (placówka),
2.  stały charakter takiej placówki,
3.  wykonywanie przez (poprzez) placówkę działalności gospodarczej, która nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Ad. 1. Kryterium istnienia placówki

Zdaniem Wnioskodawcy, pod pojęciem stałej placówki należy rozumieć pomieszczenia lub lokalizację wykorzystywaną do prowadzenia działalności gospodarczej (np. biuro, magazyn, itp.). Za placówkę może zostać uznany również fragment terenu lub przestrzeni, który pozostaje do dyspozycji przedsiębiorcy, np. stanowisko na targowisku. Placówkę mogą tworzyć również instalacje, maszyny lub urządzenia. Mając na uwadze wspomniane powyżej przepisy, zdaniem Wnioskodawcy działalność Spółki WB w Polsce w przedmiotowym przypadku nie doprowadzi do powstania w Polsce „placówki” Spółki WB. Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD, na której opierają się wszystkie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, określenie „placówka” obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są wykorzystane wyłącznie w tym celu. Do zaistnienia stałej placówki gospodarczej wystarczy sam fakt, iż przedsiębiorstwo ma do dyspozycji pewną przestrzeń służącą jej do działalności, przy czym nie ma znaczenia czy przedsiębiorstwo jest właścicielem, czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób. Należy podkreślić, iż nie każda obecność przedsiębiorcy w danej lokalizacji prowadzi do powstania „placówki”. Taki skutek odnosi się jedynie do sytuacji, w których ma miejsce aktywne prowadzenie działalności gospodarczej w danej lokalizacji. Jednocześnie, UPO nie określa w sposób jednoznaczny, jakiego rodzaju obecność w danej lokalizacji skutkuje spełnieniem omawianej przesłanki. Dokonując wykładni regulacji UPO należy opierać się na oficjalnym Komentarzu do Konwencji Modelowej OECD. Komentarz do art. 5 w pkt 4.2 wskazuje, iż by przesłanka istnienia placówki została spełniona przedsiębiorca powinien mieć możliwość dysponowania daną placówką. Zgodnie z Uniwersalnym Słownikiem Języka Polskiego PWN „dysponować” oznacza „mieć coś do dyspozycji”, a więc mieć kontrolę nad placówką oraz wpływ na sposób rozporządzania nią. Co więcej, Komentarz jako przykład podaje sprzedawcę, który regularnie odwiedza swojego kontrahenta w celu przedstawienia mu oferty oraz ustalania warunków dostawy. Zgodnie z Komentarzem, taka sytuacja nie skutkuje powstaniem placówki z uwagi na fakt, iż przedsiębiorca w żaden sposób nie dysponuje placówką oraz nie kontroluje jej. Komentarz również wskazuje w pkt 4.6, że aby placówka mogła stać się zakładem, przedsiębiorstwo musi prowadzić własną działalność całkowicie lub częściowo przez stałą placówkę. W doktrynie prawa podatkowego przyjmuje się, iż słowo „przez którą” należy rozumieć szeroko i odnosić je do działalności gospodarczej wykonywanej w określonej lokalizacji, będącej we władaniu (do dyspozycji) przedsiębiorstwa. Tytułem przykładu, przedsiębiorca układający nawierzchnię drogi prowadzi działalność „przez” miejsce wykonywania tej czynności. W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze powyższe komentarze, Spółka WB nie będzie posiadała „placówki” w Polsce. Wynika to z faktu, że nie będzie sprawowała prawnej ani faktycznej kontroli nad lokalizacjami, w których świadczone będą usługi na rzecz klientów (np. biuro klienta, pokój hotelowy, w którym będzie przebywał dyrektor Spółki WB podczas wizyty w Polsce). Jak wskazano powyżej, samo odwiedzanie klienta w celu wykonywania określonych czynności nie może być traktowane jako „placówka” konstytuująca powstanie „zakładu”. Jednocześnie, jak zostało wskazane w opisanym zdarzeniu przyszłym, Spółka WB nie będzie posiadała w Polsce żadnego biura, tj. nie będzie właścicielem nieruchomości ani nie będzie korzystać z nieruchomości na podstawie umowy najmu, dzierżawy itp. (poza wynajmem pokoi hotelowych, w których będą mieszkać osoby zaangażowane w świadczenie usług podczas pobytu w Polsce). W rezultacie przy uwzględnieniu przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego należy zdaniem Wnioskodawcy uznać, że działalność Spółki WB na terytorium Polski nie spełnia, co do zasady, warunku istnienia placówki.

Ad. 2. Kryterium stałości

Kolejnym kryterium jakie musi zostać spełnione, aby powstał zakład w Polsce jest stały charakter placówki. Stałość należy rozumieć jako związek między placówką a określonym punktem geograficznym. Poprzez stałość należy rozumieć istnienie placówki przez odpowiednio długi czas. Zasadą ogólną jest, iż placówka ma cechę stałości, jeśli funkcjonuje przez okres 6 miesięcy. Cecha stałości przejawia się również w okoliczności, iż placówka nie powinna mieć charakteru przejściowego (nietrwałego) - placówka o charakterze stałym to tylko taka, która jest wykorzystywana z zamiarem prowadzenia działalności w sposób trwały. Inaczej rzecz ujmując placówka nie może mieć charakteru jedynie tymczasowego, przejściowego. Wnioskodawca pragnie w tym miejscu zaznaczyć, iż poza faktem, iż w praktyce nie dysponuje on nieruchomościami (faktycznie ani prawnie) w których świadczone są usługi, w jego ocenie sama obecność w danej lokalizacji tych osób (u klienta) nie jest wystarczająca do przypisania tej obecności cech stałości. Wynika to z faktu, że:

*   usługi będą świadczone na rzecz różnych klientów w różnych lokalizacjach (w zależności od dostępności wolnej przestrzeni biurowej klienta, która może zostać wykorzystana do świadczenia usług);

*   w przypadku zmiany lokalizacji przez klienta (np. wynajem nowego biura), miejsce świadczenia usług ulegnie zmianie niezależnie od woli Spółki WB.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowym przypadku, nie można zatem stwierdzić, iż zamiarem Spółki WB jest prowadzenie działalności w danej lokalizacji w sposób stały, a tylko taka okoliczność, zgodnie z Komentarzem do Konwencji Modelowej OECD, przesądza o posiadaniu przez placówkę cechy stałości (pkt 6 Komentarza do art. 5 Konwencji Modelowej OECD). Ponadto, skoro - w ocenie Wnioskodawcy - Spółka WB w ogóle nie posiada placówki w Polsce, tym bardziej cech stałości nie można przypisać samej tylko fizycznej obecności dyrektorów lub pracowników Spółki WB w danej lokalizacji wynikającej ze świadczenia usług na rzecz klientów.

Mając na uwadze powyższe Spółka jest zdania, iż w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym przesłanka stałości placówki nie zostanie spełniona.

Ad. 3. Kryterium prowadzenia działalności poprzez stałą placówkę

Zgodnie z powszechnym rozumieniem art. 5 UPO oraz Komentarzem do Konwencji Modelowej OECD, do powstania zakładu konieczne jest wykorzystywanie placówki do prowadzenia działalności gospodarczej przedsiębiorcy (w całości lub w części). Zgodnie z brzmieniem omawianych regulacji działalność gospodarcza powinna być prowadzona „poprzez stałą placówkę”. W ocenie Wnioskodawcy wykładnia językowa omawianego przepisu prowadzi do wniosku, iż żeby powstał zakład konieczne jest posiadanie placówki, która jest wykorzystywana jako jeden ze środków do prowadzenia działalności przedsiębiorcy oraz element pośredniczący pomiędzy zagranicznym przedsiębiorcą oraz odbiorcą usługi. W kontekście zaprezentowanego zdarzenia przyszłego należy zauważyć, iż specyfika działalności Spółki WB będzie przejawiać się m.in. w tym, że nieruchomość klienta w której przebywa dyrektor / pracownik świadczący usługi nie stanowi „elementu pośredniego” pomiędzy zagranicznym przedsiębiorcą a klientem (umowa obowiązuje i wynagrodzenie za usługi zarządzania będzie należne bez względu na obecność w biurze klienta). Mając na uwadze powyższe, Spółka stoi na stanowisku, iż jej działalność na terytorium Polski nie jest prowadzona „poprzez” stałą placówkę, w konsekwencji omawiane kryterium powstania zakładu na terytorium Polski również nie zostało spełnione Jednocześnie jak zostało to przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego Spółka WB nie będzie także posiadać na terytorium Polski przedstawiciela ani zależnego agenta, który będzie uprawniony do samodzielnego wykonywania czynności w postaci negocjowania lub zawierania umów z polskimi klientami (spółkami z branży nieruchomościowej). Sam fakt potencjalnej fizycznej możliwości podpisania umowy w Polsce przez np. dyrektora Spółki WB nie stanowi o tym, że jest on zależnym przedstawicielem Spółki WB w Polsce. Zdaniem Wnioskodawcy, żadne przesłanki istnienia zakładu Spółki WB na terytorium Polski nie zostały spełnione. Tym samym, biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, zdaniem Wnioskodawcy, działalność Spółki WB prowadzona w Polsce w zakresie opisanym we wniosku nie będzie konstytuowała zakładu w rozumieniu art. 5 UPO i Spółka WB nie będzie zobowiązana do rozliczania podatku dochodowego w Polsce. Tym samym, zgodnie z art. 7 ust. 1 UPO, zyski Spółki WB powinny podlegać opodatkowaniu w kraju rezydencji, tj. w Wielkiej Brytanii. Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m.in.: w interpretacji z dnia 28 maja 2014 r., nr IPPB5/423-212/14-2/PS, w której Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w analogicznym stanie faktycznym stwierdził że: „Mając na względzie powyższe, należy podkreślić, że Spółka PL jest niezależnym podmiotem, którego główna działalność polega na świadczeniu usług wsparcia. Ponadto, przedmiotowe usługi nie są świadczone przez Spółkę PL na zasadzie wyłączności. Oznacza to, ze Spółka PL może świadczyć przedmiotowe usługi nie tylko na rzecz Wnioskodawcy, lecz również na rzecz innych podmiotów powiązanych (np. Usługobiorców) lub (potencjalnie również) podmiotów niepowiązanych. W tym kontekście, Spółka PL może zostać sklasyfikowana co najwyżej jako niezależny agent. Mając na względzie przedstawione argumenty oraz opisaną w stanie faktycznym strukturę działalności gospodarczej Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że współpraca ze Spółką PL nie powoduje powstania zakładu Wnioskodawcy w Polsce, ponieważ:

*   brak jest powiązań prawnych pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką PL;

*   do dyspozycji Wnioskodawcy nie pozostają żadne pomieszczenia będące w posiadaniu Spółki PL;

*   Spółka PL oraz jej pracownicy nie zostali upoważnieni w żaden sposób do zawierania lub negocjowania, bądź tez zmiany umów w imieniu Wnioskodawcy;

*   Spółka PL jest niezależnym przedsiębiorstwem świadczącym określonego rodzaju usługi, co stanowi jego główny rodzaj działalności,

*   usługi wykonywane przez Spółkę PL są świadczone na korzyść wielu odbiorców (Usługobiorców), a nie na zasadzie wyłączności (pomimo tego, że umowa jest zawarta jedynie ze Spółką UK).

W związku z tym należy stwierdzić, że w przedstawionym sianie faktycznym, Wnioskodawca nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce w rozumieniu art. 5 ust. 1 UPO oraz nie posiada zakładu, który mógłby powstać w wyniku działalności zależnego agenta Wnioskodawcy (stosownie do art. 5 ust. 5 UPO). Zgodnie z powyższym, tj. w sytuacji braku stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz braku działalności agenta zależnego Wnioskodawcy w Polsce, należy stwierdzić, ze Wnioskodawca nie będzie podlegać ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, o którym mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o PDOP.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie ukonstytuowania zakładu w związku ze świadczeniem usług zarządczych na rzecz klientów z branży nieruchomościowej w Polsce – jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 865, z późn. zm., dalej „updop”) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ustawodawca w art. 3 ust. 3 pkt 1 powołanej ustawy doprecyzował, że za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

Jak wynika z ww. ustawy, uzyskiwanie dochodów w Polsce za pośrednictwem zakładu zagranicznego przedsiębiorcy prowadzi do powstania źródła przychodów w Polsce, które powinny być opodatkowane w Polsce. Zgodnie z definicją zagranicznego zakładu zawartą w art. 4a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pojęcie to oznacza:

1.  stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
2.  plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
3.  osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje,

\- chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska, nie stanowi inaczej. Siedziba Spółki WB, (której założenie planuje Wnioskodawca znajduje się na terytorium Wielkiej Brytanii), dlatego też analiza, czy Wnioskodawca będzie posiadał zakład w Polsce powinna zostać przeprowadzona na gruncie postanowień Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20.07.2006 r. (Dz. U. z 2006 r. nr 250, poz. 1840, dalej: „UPO”) zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę oraz przez Zjednoczone Królestwo dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1369, dalej: „Konwencja MLI”).

Stosownie do art. 5 ust. 1 UPO, w rozumieniu niniejszej Konwencji, określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 5 ust. 2 UPO określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

1.  siedzibę zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  fabrykę,
5.  warsztat,
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom, albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Strony UPO jednocześnie postanowiły w art. 5 ust. 4 UPO, że bez względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu, określenie „zakład” nie obejmuje:

1.  użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostawy dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;
2.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub wydawania;
3.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo;
4.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;
5.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;
6.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu łącznego prowadzenia którychkolwiek rodzajów działalności, o których mowa w punktach od a) do e) niniejszego ustępu, pod warunkiem jednak, że całkowita działalność tej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Podkreślić przy tym należy, że „zakład” jest pewnym abstrakcyjnym pojęciem funkcjonującym w międzynarodowym prawie podatkowym.

Stwierdzenie, czy Wnioskodawca posiada zakład na terytorium Polski ma bezpośredni wpływ na kwestię powstania ograniczonego obowiązku podatkowego w Polsce. Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 UPO zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można je przypisać temu zakładowi.

W odniesieniu do interpretacji postanowień UPO należy zastosować dyrektywy wykładni prawa międzynarodowego.

Podkreślić przy tym należy, że zgodnie z zasadą autonomiczności prawa podatkowego ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych co do zasady dokonuje samodzielnej kwalifikacji prawnopodatkowej określonych dochodów, jednakże z uwagi na okoliczność, że opisany stan faktyczny dotyczy dochodów uzyskiwanych przez spółkę posiadającą siedzibę poza terytorium Polski przedmiotowy obowiązek podatkowy może zostać zmodyfikowany postanowieniami odpowiedniej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 91 ust. 2 Konstytucji RP.

Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania jest zespołem norm kolizyjnych mających na celu rozgraniczenie praw dwóch państw do opodatkowania danego przysporzenia. Umowy takie nie kreują jednak samodzielnie obowiązku podatkowego.

Zaistniałe wątpliwości interpretacyjne dotyczą bowiem art. 5 UPO, a więc aktu normatywnego należącego do prawa międzynarodowego publicznego, które posiada własne, odrębne i dla siebie swoiste dyrektywy wykładni prawa (por. np.: L. Ehrlich, Interpretacja traktatów, Warszawa 1957, s. 75 i n.; A. Kozłowski, Interpretacja traktatu międzynarodowego w świetle jego kontekstu, Warszawa 2002, s. 25 i n.,). Dyrektywy te zostały częściowo zawarte w Konwencji Wiedeńskiej o Prawie Traktatów sporządzonej w Wiedniu dnia 23 maja 1969 r. (Dz. U. z 1990 r. Nr 74, poz. 439, dalej w skrócie: KWPT). Postanowienia Konwencji znajdują zastosowanie w analizowanej sprawie, gdyż zarówno Rzeczpospolita Polska jak i Wielka Brytania są stronami ww. aktów prawa międzynarodowego (patrz: United Nation Treaty Collection, http://treaties.un.org).

W myśl art. 31 ust. 1 ww. Konwencji traktat należy interpretować w dobrej wierze, zgodnie ze zwykłym znaczeniem, jakie należy przypisać użytym w nim wyrazom w ich kontekście, oraz w świetle jego przedmiotu i celu. Zatem odmiennie niż w porządku prawa krajowego, dyrektywy wykładni umów międzynarodowych nakazują w procesie wykładni uwzględnić zawsze nie tylko wykładnię językową, ale nawet w sytuacji językowej jasności postanowień umowy, sięgnąć po wykładnię funkcjonalną (por. wyroki II FSK 1398/10, II FSK 917/08).

Treść danej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania należy interpretować zgodnie z ww. wskazówkami wymienionymi w ww. art. 31 KPWT.

Przy wykładni użytych w danej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania pojęć nie można nadto pomijać m.in. innych odpowiednich norm prawa międzynarodowego, które mają zastosowanie w stosunkach między stronami umowy (art. 31 ust. 3 lit. c KPWT). W tym przypadku należy zatem uwzględnić, że Polska jest stroną Konwencji o Organizacji Współpracy Gospodarczej i Rozwoju, wraz z Protokołami dodatkowymi nr 1 i 2 do tej konwencji, stanowiącymi jej integralną część, sporządzonych w Paryżu dnia 14 grudnia 1960 r. (Dz. U. z 1998 r., Nr 76, poz. 490). Zgodnie z art. 5 lit. b tej Konwencji Organizacja ta może przedkładać zalecenia swoim członkom. Jedno z nich - Rady OECD z dnia 21 września 1995 r. dotyczące Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku - zaleca, aby organy podatkowe państw-sygnatariuszy tej Konwencji przestrzegały Komentarza do artykułów Modelowej Konwencji przy interpretowaniu postanowień umów dwustronnych, opartych na jej artykułach. Tym samym dokonując wykładni umowy polskie organy podatkowe mają nie tylko uprawnienie, ale i obowiązek stosowania reguł interpretacyjnych zamieszczonych w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD.

Nadto należy zauważyć, że postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie należy traktować jako wyłącznie obowiązujących Polskę norm międzynarodowego prawa publicznego, gdyż ze względu na szczególny charakter są one przede wszystkim powszechnie obowiązującymi normami naszego wewnętrznego ustawodawstwa podatkowego, których prawidłowe stosowanie wymaga również odniesienia do ustalonych w międzynarodowej pragmatyce zasad, wyrażonych w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD (por. J. Banach, Polskie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2000).

W związku z tym podkreślić należy, że w pkt 33 i pkt 34 Wstępu do Komentarza do Modelowej konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OCED (dalej: Komentarz) z uwzględnieniem zmian wynikających z Uaktualnienia z dnia 21 listopada 2017 r. (2017 Update to the OECD Model Tax Convemtion, opubl. w serwisie internetowym oecd.org; tłum. Organu podatkowego), wskazano, że zawarte konwencje (dwustronne) powinny być interpretowane, o ile jest to możliwe, w duchu zmienionego komentarza.

Z kolei pkt 18 i pkt 19 Komentarza do ust. 5 art. 5 UPO (w ww. wersji od listopada 2017 r.) stanowi, że:

*   jeżeli jednak biuro w domu pracownika (domowe) jest wykorzystywane w sposób ciągły do prowadzenia działalności gospodarczej na rzecz przedsiębiorstwa i z faktów i okoliczności wynika, że przedsiębiorstwo wymagało od osoby fizycznej korzystania z tej lokalizacji w celu prowadzenia działalności gospodarczej przez przedsiębiorstwo (np. nieprzyznanie pracownikowi biura w okolicznościach, w których charakter zatrudnienia wyraźnie wymaga biura), biuro domowe można uznać za będące w dyspozycji przedsiębiorstwa;

*   jasnym przykładem jest konsultant niebędący rezydentem, który jest obecny przez dłuższy czas w danym państwie, w którym wykonuje większość działalności gospodarczej we własnym przedsiębiorstwie konsultingowym z biura utworzonego w jego domu w tym państwie; w takim przypadku to biuro domowe stanowi lokalizację do dyspozycji przedsiębiorstwa.

Pkt 10 Komentarza do ust. 1 art. 5 UPO (pkt 4 w wersji Komentarza z dnia 15 lipca 2014 r.) wskazuje jednoznacznie, że określenie „placówka” obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Placówka - jako miejsce działalności gospodarczej - może istnieć również wtedy, gdy nie ma żadnych pomieszczeń lub gdy nie są one wymagane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa; wystarczy posiadanie pewnej przestrzeni do własnej dyspozycji. Nie ma znaczenia, czy przedsiębiorstwo jest właścicielem, czy najemcą lokalu, środków lub urządzeń, czy dysponuje nimi w inny sposób. Tak więc placówką może być miejsce na targu lub stanowisko w składzie celnym (to jest miejsce do składowania podlegających ocleniu towarów). Placówka może być usytuowana w pomieszczeniach innego przedsiębiorstwa, na przykład wówczas, gdy przedsiębiorstwo zagraniczne dysponuje stale pomieszczeniem (lub jego częścią) należącym do innego przedsiębiorstwa.

W pkt 11 Komentarza do art. 5 (pkt 4.1 w ww. wersji z 2014 r.) Komitet ds. podatkowych OECD wskazał, że sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do własnej dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności gospodarczej, wystarczy, aby zaistniała stała placówka gospodarcza. Nie wymaga się, aby przedsiębiorstwo posiadało formalne prawo do dysponowania taką placówką. Tak więc na przykład zakład mógłby istnieć, gdyby przedsiębiorstwo zajmowało nielegalnie pewne pomieszczenie, w którym prowadziłoby działalność gospodarczą.

Zgodnie z pkt 15 Komentarza do art. 5 (zmieniony pkt 4.3 w wersji z 2014 r.) drugi przykład dotyczy pracownika spółki, który przez dłuższy czas jest upoważniony do użytkowania biura w siedzibie innego przedsiębiorstwa (na przykład nowo nabyta filia) w celu nadzorowania, czy druga spółka przestrzega zobowiązań zgodnie z kontraktem zawartym z pierwszą spółką. W tym przypadku pracownik wykonuje działalność związaną z działalnością pierwszej spółki, a postawione do jego dyspozycji biuro w siedzibie drugiej spółki stanowi zakład jego pracodawcy, pod warunkiem że biuro jest w jego dyspozycji przez tak długi okres, że staje się „stałą placówką działalności gospodarczej” (zob. punkty od 28 do 34) i że działalność tam podejmowana wykracza poza działalność mieszczącą się w punkcie 4 tego artykułu.

Pkt 17 Komentarza do art. 5 (pkt 4.5 Komentarza w wersji z 2014 r.) wskazuje przykład malarza, który przez dwa lata przebywa trzy dni w tygodniu w wielkim biurowcu jego głównego klienta. W tym przypadku obecność malarza w tym biurowcu, w którym wykonuje najważniejsze funkcje jego działalności gospodarczej (to jest malowanie), powinna być utożsamiana z istnieniem zakładu tego malarza.

W pkt 20 Komentarza do art. 5 (pkt 4.6 Komentarza w wersji z 2014 r.) podkreślono, że określenie „za pośrednictwem” należy interpretować w szerokim sensie, mającym zastosowanie do każdej sytuacji, w której działalność gospodarcza jest prowadzona w konkretnym pomieszczeniu czy przestrzeni pozostającej w tym celu do dyspozycji przedsiębiorstwa. Tak więc na przykład przedsiębiorstwo budujące drogę będzie uważane za prowadzące działalność gospodarczą za pośrednictwem miejsca działalności.

Z kolei pkt 23 Komentarza do art. 5 (pkt 5.2 Komentarza w wersji z 2014 r.) podaje przykład „hotelu biurowego”, w którym firma konsultingowa wydzierżawia regularnie różne pomieszczenia biurowe, który może być uważany za odrębną stalą placówkę tej firmy, ponieważ w tym przypadku biurowiec stanowi pod względem geograficznym całość, a hotel biurowy jest stałą placówką tej firmy konsultingowej. Z tego samego powodu ulica dla pieszych, rynek na otwartej przestrzeni lub targ, na którym, w różnych miejscach, kupiec ustawia regularnie stoisko, stanowi odrębną placówkę tego kupca.

Pkt 28 Komentarza do art. 5 (zmodyfikowany pkt 6 Komentarza w wersji z 2014 r.) stanowi, że z faktu, że placówka musi być stała, wynika, iż zakład może istnieć tylko wówczas, gdy placówka ma określony stopień trwałości, to znaczy nie ma charakteru wyłącznie tymczasowego. Placówka może stanowić zakład nawet wówczas, gdy w rzeczywistości istnieje przez krótki czas, jeśli ze względu na szczególny rodzaj działalności jest prowadzona tylko przez bardzo krótki okres.

Czasami trudno ustalić, czy tak właśnie jest. Nawet jeżeli praktyka państw członkowskich nie jest jednolita, gdy chodzi o kryterium czasu, to jednak doświadczenie wskazuje, że zwykle nie uważa się, iż zakład istnieje, jeżeli działalność była wykonywana w państwie za pośrednictwem stałej placówki utrzymywanej krócej niż sześć miesięcy.

W pkt 29 Komentarza do art. 5 (przeniesionym częściowo z pkt 6 Komentarza w wersji z 2014 r.) wskazano, że jednym z wyjątków od tej generalnej reguły jest sytuacja, gdy działalność ma charakter powtarzalny; w takim przypadku każdy okres, w którym placówka była użytkowana, powinien być brany pod uwagę w połączeniu z liczbą wszystkich okresów, w których była użytkowana (okres może rozciągnąć się na wiele lat).

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę:

1.  przewidywany okres obowiązywania umów zawieranych przez Spółkę z klientami posiadającymi siedzibę w Polsce będzie wynosić około 3 lat;
2.  Spółka WB planuje w sposób stały świadczyć usługi zarządzania na rzecz klientów z siedzibą w Polsce;
3.  osoby fizyczne (dyrektorzy/pracownicy Spółki WB) wykonujące usługi w imieniu Spółki WB będą wykonywały określone czynności u klienta w Polsce co najmniej 2 dni w miesiącu, maksymalnie 5-6 dni w miesiącu;
4.  Spółka WB planuje jednocześnie świadczyć usługi zarządzania na rzecz od 3-5 klientów z siedzibą w Polsce w danym roku;
5.  Spółka WB będzie wykorzystywać sale konferencyjne w celu odbycia spotkań w biurach wykorzystywanych przez klientów (będących własnością klientów lub wynajmowanych); co do zasady, dyrektor / pracownik Spółki WB będzie informował klienta o zapotrzebowaniu na skorzystanie z sali konferencyjnej w konkretnym terminie (np. drogą mailową);
6.  w ramach świadczonych usług zarządzania na terytorium Polski przez Spółkę WB będą wykonywane m.in. następujące czynności:
    *   spotkania biznesowe z polskimi klientami (odbiorcami usług zarządzania), np. cykliczne spotkania podsumowujące realizację projektów (nadzór nad projektami) odbywające się w biurze klienta lub w miejscu realizacji projektu,
    *   spotkania biznesowe z klientami oraz potencjalnymi klientami klientów Spółki WB,
    *   podejmowanie uchwał na posiedzeniach zarządu (jeżeli dyrektor Spółki WB zostanie powołany na stanowisko członka zarządu klienta),
    *   negocjacje z bankami, inwestorami i innymi stronami trzecimi.

Biorąc pod uwagę ww. wytyczne w zakresie interpretacji postanowień art. 5 UPO wynikające z Komentarza do art. 5 należy stwierdzić, że:

*   działalność Wnioskodawcy w Polsce będzie miała przymiot stałości (biorąc pod uwagę przewidywany 3-letni okres realizacji kontraktu, powtarzalność i regularność – kilkukrotne wizyty w miesiącu w kontekście m.in. ww. pkt 29 Komentarza do art. 5),

*   działalność Wnioskodawcy w Polsce nie będzie miała charakteru przygotowawczego, ani pomocniczego w rozumieniu art. 5 ust. 4 UPO - zakres wykonywanych w Polsce czynności stanowi kluczową i nieodzowną część realizowanej usługi na rzecz klientów będących polskimi rezydentami podatkowymi, w tym w zakresie finansowania projektów (negocjacje z bankami, inwestorami) oraz nadzoru (spotkania z klientami); stała placówka, której cel jest identyczny z celem przedsiębiorstwa jako całości, nie prowadzi działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym (pkt 59, poprzednio pkt 24 Komentarza do art. 5, por. wyrok NSA z 4 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1864/10),

*   planowane korzystanie z pomieszczeń (np. sal konferencyjnych) przesądza o dysponowaniu określoną przestrzenią w biurowcu, stanowiącym pod względem geograficznym pewną całość, a w konsekwencji stałą placówką spółki WB w Polsce (w kontekście ww. pkt 11 i pkt 23 Komentarza do art. 5); w przypadku gdy spółka WB będzie korzystała z pomieszczeń w odrębnych geograficznie biurowcach, (kompleksach biurowych), to będzie oznaczało ukonstytuowanie odrębnej placówki w każdym z tych miejsc, w powiązaniu z odrębnymi umowami z klientami tej spółki,

*   ww. placówka będzie wykorzystywana w celu świadczenia opisanych usług zarządzania, co oznacza, że spółka WB będzie prowadziła (w szerokim sensie), działalność gospodarczą za pośrednictwem tej placówki (przestrzeni pozostającej w tym celu do dyspozycji przedsiębiorstwa) w kontekście ww. pkt 20 Komentarza do art. 5.

Reasumując, Spółka WB będzie osiągała m.in. przychody z prowadzenia określonej działalności na terytorium Polski za wynagrodzeniem należnym od polskich rezydentów podatkowych z wykorzystaniem placówki, rozumianej jako przestrzeń pozostająca w tym celu do dyspozycji przedsiębiorstwa opisana w Komentarzu do art. 5 w sposób powtarzalny (z określoną regularnością), stały (nieincydentalny), przy czym działalność ta nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Zmiana adresu placówki (nawet wielokrotna) np. w wyniku zmiany siedziby kontrahenta nie ma wpływu na określenie stałości istnienia tej placówki. Nadal będzie to ta sama stała placówka, tylko pod innym adresem. Przeciwna wykładnia prowadziłaby do umożliwienia uniknięcia powstania zakładu poprzez wielokrotna zmianę adresu działalności, co jest wyraźnie sprzeczne z celem postanowień art. 5 ust. 1 UPO.

Podkreślenia także wymaga, że jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 24 maja 2016 r. sygn. III SA/Wa 966/16 (LEX nr 2137788):

1.  W każdym przypadku, gdy podatnik prowadzi działalność za pomocą stałej placówki, zorganizowanej w jednej z form wymienionych w ust. 2 art. 5 Konwencji między Rzeczpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej z 2006 r. w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobieganiu uchylania się od opodatkowania bądź w formie do nich zbliżonej (wykaz form nie jest zamknięty, świadczy o tym ujęcie określenia „w szczególności”) i jednocześnie placówka ta nie służy wykonywaniu czynności, o których mowa w ust. 4 tego artykułu, prowadzi on działalność na terenie drugiego z umawiających się państw w formie zakładu.
2.  Gdy placówka wykorzystywana jest do działalności o charakterze pomocniczym i przygotowawczym oraz do innej działalności - to jest to zakład. Zakład istnieje, jeżeli poza czynnościami przygotowawczymi lub pomocniczymi w stałej placówce wykonywana jest działalność zasadnicza, nawet w niewielkim zakresie.

W konsekwencji należy uznać, że Spółka WB będzie prowadziła działalność w Polsce za pośrednictwem zakładu w rozumieniu art. 5 ust. 1 i ust. 2 UPO.

Powyższe konstatacje Organu interpretacyjnego potwierdza także wykładnia funkcjonalna. Celem Konwencji MLI ratyfikowanej przez obydwie strony UPO jest „zagwarantowanie, by zyski były opodatkowane w miejscu, gdzie jest prowadzona zasadnicza działalność gospodarcza powodująca powstanie tych zysków oraz w miejscu, gdzie budowana jest wartość”.

Oznacza to, że zyski osiągnięte przez spółkę WB z działalności na terytorium Polski (na rzecz klientów posiadających siedzibę w Polsce) powinny być opodatkowane w Polsce, na zasadach przewidzianych w updop.

W tym stanie rzeczy stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w związku z prowadzeniem w Polsce działalności opisanej w zdarzeniu przyszłym wniosku, polegającej na świadczeniu usług zarządzania, działalność Spółki WB nie będzie konstytuowała powstania „zakładu” w Polsce w myśl art. 5 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską oraz Wielką Brytanią i art. 4a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z czym zyski osiągane przez Spółkę WB zgodnie z art. 7 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską oraz Wielką Brytanią nie będą podlegać opodatkowaniu w Polsce (w części przypisanej do tego zakładu) – należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.