Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDSB1-1.4019.10.2023.10.WK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-12
Teza: Brak obowiązku uiszczenia opłaty od środków spożywczych od napojów, w których udział masowy soku owocowego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego oraz zawartość cukrów pochodzenia naturalnego wynosi powyżej 5 g w przeliczeniu na 100 ml napoju.
Słowa kluczowe: cukier; napoje-napoje bezalkoholowe; opłata-opłata cukrowa; udział masy soku
Zagadnienia: Ustawa o zdrowiu publicznym -Opłata od środków spożywczych-Przedmiot opłaty
Przepisy: [CUKIER] Ustawa o zdrowiu publicznym-Rozdział 3a-art. 12a-ust. 1; [CUKIER] Ustawa o zdrowiu publicznym-Rozdział 3a-art. 12b-ust. 1

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowni Państwo,

\- ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 26 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 16 listopada 2023 r. sygn. akt VIII SA/Wa 621/23 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 17 września 2024 r.) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 czerwca 2024 r., sygn. akt III FSK 150/24 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 8 sierpnia 2024 r.),

\- stwierdzam, że Państwa stanowisko dotyczące niepodlegania opłacie od środków spożywczych napojów (…), w których udział masowy soku owocowego wynosi (…) składu surowcowego oraz zawartość cukrów pochodzenia naturalnego wynosi (…) g w przeliczeniu na 100 ml napoju **jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 kwietnia 2023 r. złożyli Państwo do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów ustawy z 11 września 2015 r. o zdrowiu publicznym (Dz. U. z 2022 r. poz. 1608 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie opłaty od środków spożywczych.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 22 maja 2023 r. znak 0111-KDSB1-1.4019.10.2023.1.WK oraz pismem z 5 czerwca 2023 r. znak 0111-KDSB1-1.4019.10.2023.2.WK wezwano do jego uzupełnienia.

Wniosek uzupełnili Państwo pismami z 25 maja 2023 r. (data wpływu 25 maja 2023 r.), 6 czerwca 2023 r. (data wpływu 7 czerwca 2023 r.) oraz 19 czerwca 2023 r. (data wpływu 19 czerwca 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest spółką (\`(...)\`), prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie produkcji napojów bezalkoholowych, ujęte w PKWiU sklasyfikowane w grupie 11.07.19, (\`(...)\`).

Wśród wytwarzanych przez Spółkę towarów znajdują się m. in. napoje (\`(...)\`) zawierające dodatek cukru lub innych substancji słodzących.

Mając na względzie obserwowaną w ostatnim czasie zwiększoną koncentrację konsumentów na aspektach zdrowotnych wybieranych przez nich produktów oraz poszukiwanie wyrobów jak najbardziej naturalnych, Spółka wprowadza na rynek nowy produkt (\`(...)\`). To napój (\`(...)\`) występujący w (\`(...)\`) wariantach smakowych: (\`(...)\`).

Wymienione powyżej produkty składają się z: (\`(...)\`) soków owocowych, (\`(...)\`). Wprowadzona do produktu ilość soku owocowego, daje (\`(...)\`) g cukru w przeliczeniu na 100 ml wyrobu z zaznaczeniem, że jest to cukier pochodzący wyłącznie z naturalnych soków owocowych, więc nie został on dodany do produktu osobno, tylko występuje w nim naturalnie.

Jednocześnie, wymienione powyżej napoje co do zasady nie zawierają i nie będą zawierać w swoim składzie kofeiny.

W odniesieniu do każdego wyrobu skład surowcowy, w tym udział soku owocowego, będzie uwidoczniony na opakowaniu tego wyrobu, zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami.

W uzupełnieniu wniosku z 25 maja 2023 r. doprecyzowali Państwo opis stanu faktycznego o następujące informacje:

Napoje (\`(...)\`) będące przedmiotem wniosku są napojami ujętymi w PKWiU (2015) w dziale 11 w szczególności w klasie 11.07.19 – pozostałe napoje bezalkoholowe.

Cukier występujący w napoju (\`(...)\`) jako pochodzący z naturalnych soków owocowych jest monosacharydem (\`(...)\`).

Potwierdzamy, że napój (\`(...)\`) będący przedmiotem wniosku nie zawiera w swoim składzie dodatku substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1333/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie dodatków do żywności (Dz. Urz. UE L 354 z 31.12.2008, str. 16, ze zm.), bądź kofeiny lub tauryny.

Zawartość cukru w napoju (…) wykazana w tabeli wartości odżywczych zamieszczonej na etykiecie produktu w przeliczeniu na 100 ml przedstawiają poniższe tabele:

(…)

Proces produkcji napojów (…) objętych zakresem przedmiotowym wniosku:

(…)

Potwierdzamy, iż jesteśmy :

\- producentem dla zamawiającego w przypadku gdy skład napoju objętego opłatą stanowi element umowy zawartej przez Spółkę, a dotyczącej produkcji tego napoju dla zamawiającego;

\- podmiotem sprzedającym napoje na rzecz kontrahentów prowadzących sprzedaż hurtową i detaliczną napojów.

Spółka nie prowadzi sprzedaży odbiorcom detalicznym (konsumentom).

Natomiast w uzupełnieniu wniosku z 7 czerwca 2023 r. oraz jego sprostowaniu z 19 czerwca 2023 r. doprecyzowali Państwo, że:

Wyjaśniamy, iż w przypadku produktu jakim jest napój (…) będący przedmiotem wniosku nr 0111-KDSB1-1. 4019.10.2023.1.WK z dnia 25.04.2023 r. uzupełnionego w dniu 25.05.2023 r. występujący w (…) smakach (…) jesteśmy wyłącznie podmiotem sprzedającym napoje na rzecz Kontrahentów prowadzących sprzedaż hurtową i detaliczną napojów.

Zapewniamy, iż w przypadku (…) nie zmieniamy składu surowcowego produktu pod konkretne zamówienie kupującego. Napój (…) posiada stały skład surowcowy opisany we wniosku z dnia 25.04.2023 r. i szczegółowo doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku z dnia 25.05.2023 r.

(…)

Zatem w uzupełnieniu wniosku z dnia 25.05.2023 r. popełniliśmy błąd wskazując spółkę jako producenta dla zamawiającego, ponieważ dla napoju (…) w rozumieniu ustawy o zdrowiu publicznym (Dz. U. z 2022r. poz. 1608) jesteśmy podmiotem sprzedającym napoje na rzecz kontrahentów prowadzących sprzedaż hurtową i detaliczną napojów.

Jesteśmy jego producentem, ale jedynie w interpretacji handlowej i biznesowej.

**Pytanie**

Czy wytwarzane przez Spółkę i wprowadzane na rynek nowe napoje (\`(...)\`), w których udział soku owocowego wynosi (\`(...)\`), zawartość cukru pochodzenia naturalnego wynosi (\`(...)\`) g w przeliczeniu na 100 ml, cukier ten jest wyłącznie składnikiem soku naturalnego będącego składową wyrobu i nie został do niego dodany osobno, wyrób nie zawiera kofeiny, będą wyłączone z opłaty od środków spożywczych zgodnie z art. 12b ust. 2 pkt 5 ustawy o zdrowiu publicznym?

**Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)**

Zdaniem Wnioskodawcy (Spółki), napoje, o których mowa powyżej, w których to udział soku owocowego w składzie surowcowym wynosi (\`(...)\`), a zawartość cukru pochodzenia naturalnego wynosi (\`(...)\`) g w przeliczeniu na 100 ml produktu, nie zawierające kofeiny i tauryny oraz dodatkowych substancji słodzących, spełniają przesłanki określone w art. 12b ust. 2 pkt 5 ustawy o zdrowiu publicznym są wyłączone z opłaty od środków spożywczych przewidzianej tą ustawą. Napoje te są napojami ujętymi w PKWiU (2015) w dziale 11, w szczególności w klasie 11.07.19 – pozostałe napoje bezalkoholowe.

Ponadto w swym składzie surowcowym zawierają (\`(...)\`) soku owocowego. Cukier zawarty w napoju wg tabeli wartości odżywczych zamieszczonej na etykiecie napoju wynosi (\`(...)\`) g w przeliczeniu na 100 ml produktu i jest on (\`(...)\`) monosacharydem pochodzenia naturalnego (sok owocowy).

Proces produkcyjny napoju (\`(...)\`) potwierdza fakt, iż Wnioskodawca na żadnym etapie nie dodaje do napoju dodatkowych substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1333/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie dodatków do żywności (Dz. Urz. UE L 354 z 31.12.2008, str. 16, ze zm.), bądź kofeiny lub tauryny.

Powyższe fakty potwierdzają słuszność stanowiska Wnioskodawcy o nie naliczaniu opłaty od środków spożywczych od napoju (\`(...)\`).

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza wyrok wydany w dniu 1 marca 2023 roku przez Naczelny Sąd Administracyjny dla przedsiębiorców zobowiązanych do rozliczenia podatku cukrowego (sygn. akt III FSK 1278/22). Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości wskazanego powyżej stanowiska.

**Interpretacja indywidualna**

Po rozpatrzeniu Państwa wniosku z 26 kwietnia 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 5 lipca 2023 r. wydał interpretację indywidualną nr 0111-KDSB1-1.4019.10.2023.3.WK, w której uznał Państwa stanowisko dotyczące wyłączenia z opłaty od środków spożywczych zgodnie z art. 12b ust. 2 pkt 5 ustawy napojów (…), w których udział masowy soku owocowego wynosi (…) składu surowcowego oraz zawartość cukrów pochodzenia naturalnego wynosi (…) g w przeliczeniu na 100 ml napoju za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 10 lipca 2023 r.

**Skarga na interpretację indywidualną**

Pismem z 8 sierpnia 2023 r. (data wpływu 25 sierpnia 2023 r.) wnieśli Państwo skargę na ww. interpretację indywidualną.

W skardze wnieśli Państwo o:

1) uchylenie zaskarżonej Interpretacji w całości na podstawie art. 146 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a.;

2) zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 i § 4 p.p.s.a.

**Postępowanie przed sądami administracyjnymi**

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 16 listopada 2023 r., sygn. akt VIII SA/Wa 621/23:

1) uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 lipca 2023 r., nr 0111-KDSB1-1.4019.10.2023.3.WK,

2) zasądził od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz (…) kwotę 697 (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

8 stycznia 2024 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 20 czerwca 2024 r., sygn. akt III FSK 150/24:

1) oddalił skargę kasacyjną,

2) zasądził od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz (…) kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wpłynął 17 września 2024 r.

**Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku**

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935), zwanej dalej PPSA:

ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

W związku z brzmieniem powołanego powyżej przepisu:

\- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

\- ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że Państwa stanowisko dotyczące niepodlegania opłacie od środków spożywczych napojów (…), w których udział masowy soku owocowego wynosi (…) składu surowcowego oraz zawartość cukrów pochodzenia naturalnego wynosi (…) g w przeliczeniu na 100 ml napoju **­ jest prawidłowe**.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że interpretację oparto na przepisach prawa obowiązujących w dniu wydania uchylonej interpretacji indywidualnej, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 16 listopada 2023 r. sygn. akt VIII SA/Wa 621/23 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 czerwca 2024 r., sygn. akt III FSK 150/24.

Zgodnie z art. 12a ust. 1 ustawy,

wprowadzanie na rynek krajowy napojów z dodatkiem:

1) cukrów będących monosacharydami lub disacharydami oraz środków spożywczych zawierających te substancje oraz substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1333/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie dodatków do żywności (Dz. Urz. UE L 354 z 31.12.2008, str. 16, z późn. zm.) zwanym dalej "rozporządzeniem nr 1333/2008",

2) kofeiny lub tauryny

\- podlega opłacie.

Stosownie do art. 12a ust. 2 ustawy:

przez wprowadzenie na rynek krajowy napojów, o których mowa w ust. 1, rozumie się sprzedaż napojów przez podmioty obowiązane do zapłaty opłaty, o których mowa w art. 12d ust. 1, do pierwszego punktu, w którym jest prowadzona sprzedaż detaliczna oraz sprzedaż detaliczna napojów przez: producenta, podmiot, o którym mowa w art. 12d ust. 1 pkt 2, podmiot nabywający napoje w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importera napoju, albo sprzedaż w przypadku, o którym mowa w art. 12e ust. 3.

W myśl art. 12b ust. 1 ustawy,

za napój, o którym mowa w art. 12a ust. 1, uważa się wyrób w postaci napoju oraz syrop będący środkiem spożywczym, ujęty w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11, w którego składzie znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1, z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie.

Stosownie do art. 12b ust. 2 ustawy,

Opłacie nie podlega wprowadzenie na rynek krajowy napojów:

(…)

5) w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego oraz zawartość cukrów jest mniejsza lub równa 5 g w przeliczeniu na 100 ml napoju;

(…)

Zgodnie z art. 12d ust. 1 ustawy,

obowiązek zapłaty opłaty ciąży na osobie fizycznej, osobie prawnej oraz jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej będącej:

1) podmiotem sprzedającym napoje do punktów sprzedaży detalicznej albo prowadzącym sprzedaż detaliczną napojów w przypadku: producenta, podmiotu nabywającego napoje w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importera napoju;

2) zamawiającym, w przypadku gdy skład napoju objętego opłatą stanowi element umowy zawartej przez producenta a dotyczącej produkcji tego napoju dla zamawiającego.

Jak stanowi art. 12e ust. 1 ustawy,

obowiązek zapłaty opłaty powstaje z dniem wprowadzenia na rynek krajowy napoju, o którym mowa w art. 12a ust. 1.

Dodatkowo, jak wskazuje art. 12e ust. 3 ustawy,

obowiązek zapłaty opłaty ciąży na podmiocie sprzedającym napoje, o których mowa w art. 12a ust. 1, podmiotowi prowadzącemu jednocześnie sprzedaż detaliczną oraz hurtową. W takim przypadku opłatę odprowadza się od wszystkich sprzedanych temu podmiotowi napojów objętych opłatą.

Stosownie do art. 12f ustawy:

1\. Na wysokość opłaty składają się następujące części:

1) 0,50 zł za zawartość cukrów w ilości równej lub mniejszej niż 5 g w 100 ml napoju, lub za zawartość w jakiejkolwiek ilości co najmniej jednej substancji słodzącej, o których mowa w rozporządzeniu nr 1333/2008,

2) 0,05 zł za każdy gram cukrów powyżej 5 g w 100 ml napoju

\- w przeliczeniu na litr napoju.

2\. Wysokość opłaty dla napojów zawierających powyżej 5 g cukrów w 100 ml napoju stanowi sumę części, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 2, z wyłączeniem ust. 7.

(\`(...)\`)

5\. Do obliczenia opłaty zawartość cukrów w 100 ml napoju jest zaokrąglana w górę do pełnego grama.

6\. Maksymalna wysokość opłaty wynosi 1,2 zł w przeliczeniu na 1 litr napoju.

7\. Napoje:

1) w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego, (\`(...)\`) zawierające powyżej 5 g cukrów w 100 ml napoju są objęte wyłącznie częścią opłaty, o której mowa w ust. 1 pkt 2

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że prowadzą Państwo działalność gospodarczą w zakresie produkcji napojów bezalkoholowych, ujętych w PKWiU w grupie 11.07.19, (\`(...)\`). Wśród produkowanych przez Państwa towarów znajdują się także napoje (\`(...)\`) zawierające dodatek cukru lub innych substancji słodzących.

Wprowadzają Państwo na rynek krajowy nowy napój (\`(...)\`). Napoje zawierają w swoim składzie soki owocowe, (…) a także są ujęte w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w dziale 11. Zawartość cukrów wykazana w tabeli wartości odżywczych zamieszczonej na etykietach produktów w przeliczeniu na 100 ml wynosi (…) g. Wskazali Państwo również, że cukier występujący w napojach jest monosacharydem (…) oraz pochodzi on z soków owocowych. Udział masowy soku owocowego w napoju wynosi (…) składu surowcowego. Napoje nie zawierają w swoim składzie dodatku substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1333/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie dodatków do żywności (Dz. Urz. UE L 354 z 31.12.2008, str. 16, ze zm.), bądź kofeiny lub tauryny.

Wyjaśnili Państwo, że proces produkcji napojów (…) polega m.in. na (…).

Doprecyzowali Państwo także, że jesteście podmiotem sprzedającym napoje na rzecz kontrahentów prowadzących sprzedaż hurtową i detaliczną napojów.

Państwa wątpliwość budzi, czy wytwarzane oraz wprowadzane na rynek napoje (\`(...)\`), w których udział masowy soku owocowego wynosi (…) składu surowcowego oraz zawartość cukrów pochodzenia naturalnego wynosi (…) g w przeliczeniu na 100 ml napoju będą wyłączone z opłaty od środków spożywczych zgodnie z art. 12b ust. 2 pkt 5 ustawy.

Jak wynika z wyżej powołanego art. 12a ust. 1 ustawy, opłacie od środków spożywczych podlega napój z dodatkiem:

\- cukrów (monosacharydów i/lub disacharydów),

\- środków spożywczych zawierających wskazane cukry,

\- substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu nr 1333/2008, oraz

\- kofeiny lub tauryny.

Natomiast za napój, w myśl art. 12b ust. 1 ustawy, o którym mowa w art. 12a ust. 1, uważa się wyrób w postaci napoju oraz syrop będący środkiem spożywczym, ujęty w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11, w którego składzie znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1, z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie.

Z kolei, jak wynika z art. 12b ust. 2 pkt 5 ustawy, opłacie od środków spożywczych nie podlega wprowadzenie na rynek krajowy napojów, w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego oraz zawartość cukrów jest mniejsza lub równa 5 g w przeliczeniu na 100 ml napoju.

W związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 16 listopada 2023 r. sygn. akt VIII SA/Wa 621/23 oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 czerwca 2024 r., sygn. akt III FSK 150/24 ponownie rozpatruję Państwa sprawę w przedstawionym powyżej zakresie.

Zgodnie z cytowanym wyrokiem WSA: _(…) Kluczowe znaczenie ma użyte in fine stwierdzenie: "z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie"._

_Kwestia wprowadzania na rynek jest w niniejszej sprawie bezsporna._

_W ustawowej definicji napoju należy wyróżnić dwie części, tj. określenie co uważa się za napój, a także wyłączenie z obszaru tej definicji. Wyłączenie zostało określone ogólnie poprzez odniesienie do substancji występujących w napoju naturalnie. Ustawodawca nie określił przy tym, jak rozumieć określenie "substancji występujących w nich naturalnie". Skoro ustawodawca nie zdecydował się na dalsze doprecyzowanie tego wyrażenia, będącego składowym definicji napoju należy uznać, że chodzi o takie sytuacje, gdzie można stwierdzić, że substancje występują naturalnie w ramach całego obszaru wskazanego w definicji napoju. Potwierdzeniem tego jest także wyrażenie "występujących w nich naturalnie"._

_Sąd w składzie rozpoznającym tę sprawę podziela w tym zakresie oceny wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach:_

_z 1 marca 2023 r., sygn. akt III FSK 1278/22; 15 marca 2023 r. sygn. akt III FSK 1480/22; z 23 sierpnia 2023 r., sygn. akt III FSK 189/23, gdzie w rezultacie zdefiniowano ten zwrot przyjmując, że „(\`(...)\`) Przez substancje występujące naturalnie rozumie się substancje, które nie zostały dodane do produktu, natomiast znajdują się w składzie zgodnie z jego charakterystyką, np. cukry występujące w owocach (w odniesieniu do soków) lub kofeina zawarta w naparze z kawy (zob. Rządowy projekt ustawy o zmianie niektórych ustaw w związku z promocją prozdrowotnych wyborów konsumentów - IX kadencja, druk sejm, nr 210). Z zawartego w art. 12b ust. 1 u.z.p. wyłączenia przedmiotowego nie wynika, by dotyczyło ono wyłącznie substancji występujących naturalnie w wyrobie w 100%. Dokonując wykładni językowej należy przyjąć, że każda substancja występująca w napoju naturalnie nie podlega opodatkowaniu, przy czym w przypadku występowania w 100% powoduje, że wyrób nie jest napojem w rozumieniu art. 12b ust. 1 u.z.p. i nie jest przedmiotem opodatkowania w ogóle, w przypadku natomiast dodania do niego dodatku wymienionego w art. 12a ust. 1 u.z.p. podlega opodatkowaniu ale tylko w określonym zakresie.(\`(...)\`)”. Taki sposób wykładni tego końcowego zwrotu definicji legalnej napoju jest zgodny nie tylko z wykładnią językową, ale odpowiada również istocie tego wyrażenia. Chodzi bowiem o postrzeganie tego wyłączenia jako odnoszącego się do całego obszaru sytuacji wskazanych w definicji napoju, gdyż chodzi w rezultacie o określenie przedmiotu opłaty (przedmiotu opodatkowania). (\`(...)\`) Przepis art. 12b ust. 1 u.z.p. należy czytać systemowo, gdyż odnosi się wprost do przedmiotu opodatkowania, jakim jest wprowadzony na rynek krajowy tak zdefiniowany napój. Przedmiotowe wyłączenie ma charakter generalny i odnosi się do każdej substancji występującej w napoju naturalnie, a nie tylko do takiej substancji, która w tym napoju występuje samodzielnie (wyłącznie) (\`(...)\`)". Chodzi zatem o odniesienie tego wyłączenia do każdej substancji, która występuje w napoju naturalnie."_

_Zdaniem Sądu, w składzie rozpoznającym tę sprawę, ustawodawca substancje występujące naturalnie odnosi do całości napoju podlegającego potencjalnej opłacie powstałego z różnych składników, a nie do składników, w skład którego takie substancje wchodzą, na bazie których napój ten jest produkowany i jednocześnie substancje występujące naturalnie w napoju powinny być zgodne z jego charakterystyką. Jeśli w skład napoju wchodzą tylko składniki zawierające naturalnie, cukry będące monosacharydami lub disacharydami, to tak powstały napój należy uważać za zawierający substancje wymienione w art. 12a ust. 1 u.z.p. wyłącznie naturalnie, a więc przy uwzględnieniu definicji z art. 12b ust. 1 u.z.p. podlegający wyłączeniu z opłaty określonej w art. 12a ust. 1 u.z.p._

_Należy zatem przyznać rację Skarżącej, że dokonując wykładni art. 12b ust. 1 u.z.p. nie można pominąć sytuacji, że wyłączenie z zastosowania opłaty od środków spożywczych będzie zachodziło wówczas, gdy wyroby zawierają wyłącznie cukry występujące w nich naturalnie. Chodzi bowiem o cukry pochodzące z soku owocowego (zagęszczonego), gdzie cukry te występują naturalnie. Dokonując wykładni końcowego fragmentu art. 12b ust. 1 u.z.p. nie można tracić z pola widzenia zakresu znaczeniowego odnoszącego się do wyrażenia substancji i ich występowania naturalnie. Prawidłowo bowiem podnosi Skarżąca, że dokonując wykładni tego wyrażenia nie można tego czynić w oderwaniu od charakterystyki wyrobu, który staje się jego wynikiem._

_(…) W procesie wykładni końcowego fragmentu definicji legalnej napoju z art. 12b ust. 1 u.z.p. nie można bowiem przyjmować dodatkowego kryterium nie przewidzianego w ramach tego typowego środka techniki prawodawczej. Taki sposób wykładni może bowiem prowadzić do przekwalifikowania definicji napoju z konsekwencją w odniesieniu do przedmiotu opłaty od środków spożywczych. Nie będzie także odpowiadał istocie wprowadzonej regulacji tej opłaty, gdzie chodzi o promocję prozdrowotnych postaw konsumentów. (…)_

Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w cytowanym wyroku: _(…) Sąd pierwszej instancji prawidłowo uznał, że jeśli w skład napoju wchodzą tylko składniki zawierające naturalnie cukry będące monosacharydami lub disacharydami, to tak powstały napój należy uważać za zawierający substancje wymienione w art. 12a ust. 1 u.z.p. wyłącznie naturalnie, a więc przy uwzględnieniu definicji z art. 12b ust. 1 u.z.p. podlegający wyłączeniu z opłaty określonej w art. 12a ust. 1 u.z.p. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego sformułowanie użyte w art. 12b ust. 1 u.z.p. „z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie” należy odnosić nie tylko do wyrobu finalnego, ale również do komponentów tego wyrobu. Zatem, jeśli komponentem wyrobu jest sok, w którym cukier występuje naturalnie - to spełniony jest warunek wyłączający, zawarty w art. 12b ust. 1 in fine u.z.p._

_Takiej wykładni nie przeczy istnienie w ustawie zwolnienia przewidzianego w art. 12b ust. 2 pkt 5 u.z.p., zgodnie z którym opłacie nie podlega wprowadzenie na rynek krajowy napojów, w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego oraz zawartość cukrów jest mniejsza lub równa 5 g w przeliczeniu na 100 ml napoju. Zachowuje ono swój sens zważywszy na to, że oprócz soku owocowego w napoju mogą znajdować się także inne substancje - i wówczas ma znaczenie to, czy w kontekście art. 12b ust. 2 pkt 5 u.z.p. udział soku owocowego wynosi co najmniej 20%, czy też nie. Natomiast wyrób, którego dotyczyła zaskarżona interpretacja, w myśl deklaracji wnioskodawcy zawiera tylko sok i wodę oraz (\`(...)\`). W tym wypadku nie ma potrzeby sięgania do wyłączenia przewidzianego w art. 12b ust. 2 pkt 5 u.z.p. i weryfikacji występowania przewidzianych w nim warunków, gdyż wyłączenie zastosowania opłaty występuje na etapie wcześniejszym, a mianowicie, poprzez uznanie, że wyrób nie stanowi napoju w rozumieniu art. 12b ust. 1 u.z.p., albowiem cukry występują w nim naturalnie. (…)_

Uwzględniając zatem zapadły w niniejszej sprawie wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 16 listopada 2023 r. sygn. akt VIII SA/Wa 621/23 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 czerwca 2024 r., sygn. akt III FSK 150/24, należy wskazać, że napoje (…), w których udział masowy soku owocowego wynosi (…) składu surowcowego oraz zawartość cukrów pochodzenia naturalnego wynosi (…) g w przeliczeniu na 100 ml napoju, nie podlegają opłacie od środków spożywczych, gdyż nie stanowią one napoju w rozumieniu art. 12b ust. 1 ustawy. W konsekwencji ich wprowadzenie na rynek krajowy nie powoduje obowiązku uiszczenia opłaty, o której mowa w art. 12a ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym Państwa stanowisko dotyczące niepodlegania opłacie od środków spożywczych napojów (…), w których udział masowy soku owocowego wynosi (…) składu surowcowego oraz zawartość cukrów pochodzenia naturalnego wynosi (…) g w przeliczeniu na 100 ml napoju **\- jest prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania uchylonej interpretacji indywidualnej, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 16 listopada 2023 r. sygn. akt VIII SA/Wa 621/23 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 czerwca 2024 r., sygn. akt III FSK 150/24.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową. Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - PPSA.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.