Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-1.4011.108.2018.2.MST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-16
Teza: Ocena możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych odsetek od zadośćuczynienia zasądzonych przez Sąd.
Słowa kluczowe: należność-należność główna; odsetki; przychód-przychody z innych źródeł; wyrok; zadośćuczynienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 14 marca 2018 r. (data wpływu 20 marca 2018 r.), uzupełnionym w dniu 20 kwietnia 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zasądzonych odsetek – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zasądzonych odsetek, który został uzupełniony w dniu 20 kwietnia 2018 r.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: …;
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: …;
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: …;
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: …,

przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 26 lutego 2008 r. doszło do wypadku, w którym śmierć poniósł brat oraz syn Zainteresowanych. W dniu 17 lipca 2015 r. Zainteresowani (każdy z nich osobno) zawarli z firmą pośrednictwa X umowy zlecenia (nazwane umową o honorarium). Zgodnie z treścią umów, X miał dochodzić od Ubezpieczeniowego Funduszu Gwarancyjnego zobowiązanego do odszkodowania za sprawcę wypadku, roszczeń cywilnych na rzecz Zleceniodawców. Zgodnie z umową, X był upoważniony do odbioru przyznanych świadczeń i mógł z nich potrącić swoje wynagrodzenie. Wynagrodzenie X miało wynosić 30% wartości świadczeń powiększonych o podatek VAT. Wobec perspektywy skierowania sprawy do sądu, umowa ta została zmieniona aneksami z dnia 20 listopada 2015 r., w których zastrzeżono dla Zleceniobiorcy (X) od każdego z Zainteresowanych honorarium w wysokości 35% wartości przyznanych Im świadczeń oraz 100% odsetek ustawowych od należności głównej zasądzonej przez sąd. Wszystkie te kwoty miały zostać powiększone o podatek VAT.

X w imieniu Zainteresowanych zgłosił Ich roszczenia i UFG dobrowolnie przyznał Zainteresowanym zadośćuczynienie w kwotach: dla Pani … 10.400 zł, dla Pana … 11.180 zł, dla Pana … i dla Pani … – 4.000 zł. Po potrąceniu wynagrodzenia od przyznanych świadczeń i podatku, X wypłacił poszkodowanym: Pani … 6.562 zł, Panu … 6.980,58 zł, Panu … 2.524 zł, a Pani … 2.801 zł.

Przyznane dobrowolnie przez UFG zadośćuczynienia były dla poszkodowanych krzywdzące, wobec tego X w Ich imieniu skierował pozew do sądu. Na podstawie prawomocnego wyroku Sądu Rejonowego, na rzecz Zainteresowanych zostały zasądzone uzupełniające zadośćuczynienia wraz z odsetkami za opóźnienie. Na podstawie tego wyroku, Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny wypłacił upoważnionemu przez poszkodowanych pośrednikowi X uzupełniające zadośćuczynienie. Zgodnie z umową z X, zasądzone odsetki od przyznanych zadośćuczynień stanowiły składnik wynagrodzenia X jako pośrednika i odsetek tych Zainteresowani nie otrzymali. Z tytułu odsetek nie osiągnęli więc faktycznie żadnego przychodu.

X, otrzymując zasądzone kwoty potrącił sobie koszty procesu, koszty zastępstwa procesowego, odsetki i wypłacił Zleceniodawcom: Pani … 13.323,49 zł, Panu … 9.180,37 zł, Panu … 10.785,14 zł, a Pani … 6.656,37 zł. Zainteresowani uznali, że zastrzeżone wynagrodzenie X jest rażąco wygórowane i skierowali przeciwko pośrednikowi pozew do sądu. W wyniku ugody, „tytułem zaspokojenia roszczeń o obniżenie wynagrodzenia prowizyjnego” X wypłacił Pani … i Panu … po 10.000 zł, a Pani … i Panu … po 5.000 zł. Na skutek zawartej ugody i wypłaconych zgodnie z nią kwot, powodowie zrzekli się dalszych roszczeń i złożyli do sądu pismo procesowe zawierające oświadczenie o cofnięciu pozwu ze zrzeczeniem się roszczeń.

Obecnie poszkodowani otrzymali od Ubezpieczeniowego Funduszu Gwarancyjnego pismo z informacją, że w związku z zasądzonymi i wypłaconymi dla X odsetkami za zwłokę powinni uiścić podatek dochodowy. Stanowisko UFG jest zdaniem Zainteresowanych błędne, gdyż poszkodowani nie otrzymali zasądzonych odsetek, albowiem otrzymał je pośrednik, czyli firma X. Zainteresowani nie mają z tytułu odsetek żadnego dochodu. Również w zawartej ugodzie nie ma mowy o odsetkach, a jedynie o wynagrodzeniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym Zainteresowani mają obowiązek zapłacić podatek dochodowy, pomimo że nie otrzymali przychodu w postaci odsetek?
2.  Czy poszkodowani korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych od kwoty odsetek za opóźnienie, naliczanych od zadośćuczynienia zwolnionego od takiego podatku?

Zdaniem Zainteresowanych, w niniejszym stanie faktycznym w sytuacji, gdy nie otrzymali Oni wypłaconych przez Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny odsetek, a jedynie pobrała je firma pośrednicząca X, nie powinni płacić z tego powodu podatku dochodowego od osób fizycznych, albowiem nie uzyskali z tego tytułu żadnego dochodu.

Zainteresowani uważają, że odsetki od odszkodowania nie podlegają podatkowi od osób fizycznych. Skoro odszkodowanie jest zwolnione z opodatkowania, powinni Oni skorzystać ze zwolnienia od opłacenia podatku. Kwota odsetek winna być również zwolniona z opodatkowania także dlatego, że zgodnie z obowiązującymi przepisami Zainteresowani powinni otrzymać odszkodowanie w terminie, a skoro X nie poczuwał się do powyższego obowiązku i zwlekał z należną wypłatą, to Zainteresowani nie powinni ponosić z tego tytułu konsekwencji finansowych zwłaszcza, że zasądzonych odsetek nie otrzymali.

Zainteresowani powołują się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 stycznia 2014 r. (II FSK 289/12). NSA stwierdził, że odsetki stanowią integralny element przychodu. Ich byt prawny zależy od należności, z którą są związane. Nie można wyprowadzać wniosku, że odsetki należy przyporządkować do innego źródła niż należność główną. Tak samo orzekł WSA w Gdańsku w wyroku z 14 czerwca 2016 r. (I SA/Gd 250/16). Sprawa dotyczyła odszkodowania wypłaconego klientowi przez bank za korzystanie z jego pieniędzy przez pracownika banku. Sąd uznał, że zgodnie z poglądem wyrażonym w orzecznictwie (II FSK 702/12, II FSK 333/12, II FSK 289/12 i II FSK 115/12), odsetki powinny być przypisane do tego samego źródła, co należność główna i zwolnione z podatku. Takie stanowisko zajęły też sądy w orzeczeniach: I SA/Po 719/16 – wyrok WSA w Poznaniu z 19 stycznia 2017 r., III SA/Wa 3907/14 – wyrok WSA w Warszawie z 4 listopada 2015 r., I SA/Sz 850/16 – wyrok WSA w Szczecinie z 3 listopada 2016 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku w drodze rozporządzenia wydanego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

W myśl art. 11 ust. 1 tejże ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z powyższej definicji wynika, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa, jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, niemające charakteru zwrotnego. O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych można więc mówić w każdej sytuacji, gdy podatnik, czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), bądź też na skutek określonego zdarzenia (umorzenia czy potrącenia) powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów, uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.

Jednym ze źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu są określone w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – inne źródła.

Zgodnie z treścią art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Jak dowodzi użycie sformułowania „w szczególności”, definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mieszczące się w ogólnej definicji przychodów, zawartej w art. 11 ust. 1 tejże ustawy.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 3 tejże ustawy, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Stosownie natomiast do treści art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2.  dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Z kolei w świetle art. 21 ust. 1 pkt 4 cytowanej ustawy, wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, z wyjątkiem:

1.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane zgodnie z art. 27 ust. 1 lub art. 30c,
2.  dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 15.

Instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016, poz. 380 ze zm.), zgodnie z którym, jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Odsetki wypłacone za okres pomiędzy datą zasądzenia i datą wypłaty odszkodowania nie są wliczane do wartości należności. Zgodnie bowiem z treścią art. 20 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2014 r., poz. 101 ze zm.), do wartości przedmiotu sporu nie wlicza się odsetek, pożytków i kosztów, żądanych obok roszczenia głównego.

Analizując treść powyższych przepisów należy zauważyć, że nie można utożsamiać odsetek za zwłokę z odszkodowaniem, czy też innym świadczeniem (naprawieniem szkody). Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego – są skutkiem niewykonania zobowiązań. Z tych względów zwolnienie z opodatkowania należności głównej nie oznacza, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje zwolnienia od podatku odsetek od ww. świadczeń – zwalnia od opodatkowania jedynie odszkodowania i zadośćuczynienia, tj. świadczenia polegające na naprawieniu szkody na rzecz poszkodowanego.

Jednocześnie należy wskazać, iż powyższe twierdzenie znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie. Zgodnie z wyrażanym poglądem, „roszczenie odsetkowe nie jest częścią składową roszczenia głównego, gdyż opiera się na odrębnym stanie faktycznym oraz odrębnej podstawie materialnoprawnej. Roszczenie o odsetki za opóźnienie (art. 481 Kodeksu cywilnego) jest więc roszczeniem innym niż roszczenie deliktowe” (por. uchwała SN z dnia 31 stycznia 1994 r. III CZP 184/93, publ. OSNC 1994/7-8/155). „Odsetki za opóźnienie są skonstruowane przez ustawodawcę niezależnie od faktu poniesienia szkody przez wierzyciela, są w pewnym sensie elementem waloryzacji, ale spełniają również rolę kompensacji tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej” (por. Izabella Dyka, glosa do przywołanej powyżej uchwały SN z dnia 31 stycznia 1994 r., PS 1997/9/72).

Podkreślenia przy tym wymaga, że w dniu 6 czerwca 2016 r. została podjęta uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego, sygn. akt II FPS 2/16 dotycząca opodatkowania odsetek. W przedmiotowej uchwale siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego uznało, że czym innym jest świadczenie główne, a czym innym odsetki za opóźnienie w jego zapłacie. Tym samym, należy rozliczyć odrębnie każde ze świadczeń. Wyłączenie z opodatkowania należności głównej nie oznacza więc, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone.

Przedstawioną tezę potwierdza ponadto analiza pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która prowadzi do wniosku, że odsetki stanowią odrębną od należności głównej kategorię przychodu, w wyjątkowych przypadkach korzystającą ze zwolnienia z opodatkowania. Owo zwolnienie przysługuje bowiem wyłącznie wówczas, gdy przepis ustawy zawiera w tym przedmiocie wyraźne postanowienie. Ma to miejsce w niektórych przypadkach wskazanych w art. 21 ust. 1 cytowanej ustawy, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są:

*   pkt 52 – odsetki i kwoty rekompensat otrzymanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe (Dz. U. Nr 156, poz. 776);
*   pkt 95 – odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1;
*   pkt 119 – odsetki od papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa oraz obligacji emitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego, w części odpowiadającej kwocie odsetek zapłaconych przy nabyciu tych papierów wartościowych od emitenta;
*   pkt 130 – odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Skarb Państwa i oferowanych na rynkach zagranicznych oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a;
*   pkt 130a odsetki lub dyskonto od listów zastawnych uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a;
*   pkt 130b odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Bank Gospodarstwa Krajowego i oferowanych na rynkach zagranicznych, przeznaczonych na finansowanie ustawowych celów działalności Banku Gospodarstwa Krajowego, dotyczących wspierania polityki gospodarczej Rady Ministrów, realizacji rządowych programów społeczno-gospodarczych oraz programów samorządności lokalnej i rozwoju regionalnego, oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji, uzyskane przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a.

W świetle powyższego należy przyjąć, że ustawodawca nie pomija odsetek w zwolnieniach, jeżeli uznaje zasadność ich zwolnienia w odniesieniu do dóbr, które w jego ocenie zasługują na szczególną ochronę.

W konsekwencji, po analizie opisanego we wniosku stanu faktycznego oraz wskazanych przepisów prawa należy uznać, że odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty zadośćuczynienia jako niewymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych stanowią dla Zainteresowanych przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych.

Należy przy tym zaznaczyć, że na powyższe nie ma wpływu fakt, iż ww. odsetki stanowiły składnik wynagrodzenia pośrednika, bowiem odsetki te zostały zasądzone na rzecz Zainteresowanych, a okoliczność ich późniejszego przeznaczenia (wypłata wynagrodzenia) stanowiła realizację woli osób, którym przedmiotowe kwoty zostały przyznane.

Odnosząc się do przywołanych przez Zainteresowanych wyroków sądowych wskazać należy, że jakkolwiek orzeczenia sądów kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym. Orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Na marginesie należy jedynie zaznaczyć, że niektóre wyroki sądowe, na które powołują się Zainteresowani nie są prawomocne (sygn. akt I SA/Gd 250/16, I SA/Po 719/16, I SA/Sz 850/16) bądź w wyniku rozstrzygnięcia Sądu oddalono skargę podatnika (sygn. akt III SA/Wa 3907/14).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.