Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.188.2020.2.TK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-24
Teza: Wskazanie, czy dotacja, którą Gmina otrzyma ze środków zewnętrznych na realizację Zadania będzie stanowiła element podstawy opodatkowania VAT z tytułu świadczonych przez Gminę usług dla mieszkańców.
Słowa kluczowe: azbest; dotacja; gmina; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2020 r. (data wpływu 23 kwietnia 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 16 lipca 2020 r. (data wpływu 17 lipca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy dotacja, którą Gmina otrzyma ze środków zewnętrznych na realizację Zadania będzie stanowiła element podstawy opodatkowania VAT z tytułu świadczonych przez Gminę usług dla mieszkańców – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy dotacja, którą Gmina otrzyma ze środków zewnętrznych na realizację Zadania będzie stanowiła element podstawy opodatkowania VAT z tytułu świadczonych przez Gminę usług dla mieszkańców. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 16 lipca 2020 r. (data wpływu 17 lipca 2020 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”). Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. 2019 r., poz. 506, ze zm.; dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) do zadań własnych Gminy należą m.in. sprawy ochrony środowiska oraz unieszkodliwiania odpadów komunalnych.

W ramach wykonywania powyższych zadań własnych, Gmina realizuje/będzie realizowała zadanie pn. „(…)” (dalej: „Zadanie”). Projekt realizowany będzie na nieruchomościach mieszkańców Gminy. W Zadaniu będą brali udział mieszkańcy Gminy, którzy złożyli odpowiedni wniosek. Gmina nie będzie zawierała z mieszkańcami pisemnych umów dotyczących realizacji Zadania.

Zadanie polega/będzie polegało na:

1.  demontażu wyrobów zawierających azbest z nieruchomości mieszkańców, położonych na terenie Gminy, przygotowaniu do transportu wytworzonych w wyniku demontażu odpadów zawierających azbest, załadunku i transporcie odpadów oraz przekazaniu ich do unieszkodliwienia uprawnionemu odbiorcy,
2.  przekazaniu uprawnionemu odbiorcy już zdemontowanych przygotowanych do transportu wyrobów zawierających azbest wraz z ich załadunkiem i transportem.

Gmina nabędzie wskazane powyżej usługi od wyspecjalizowanego podmiotu trzeciego zajmującego się usuwaniem tego typu odpadów i posiadającego przewidziane przepisami prawa stosowne uprawnienia (dalej: „Wykonawca”). Z tego tytułu Gmina otrzyma od Wykonawcy faktury VAT z wykazanym podatkiem naliczonym.

Na realizację Zadania Gmina otrzyma dotację z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Gmina uzyska dotację do kwoty (…) PLN. Dla celów dofinansowania Gmina oświadczyła, że podatek VAT stanowi koszt kwalifikowalny (tj. podatek VAT został objęty dofinansowaniem). Pozostałe koszty Zadania (przewyższające różnicę pomiędzy ceną zaproponowaną przez Wykonawcę a kwotą dotacji) zostaną sfinansowane ze środków własnych Gminy. Mieszkańcy Gminy nie partycypują/nie będą partycypowali finansowo w kosztach Zadania.

Gmina wskazuje ponadto, że interpretacja przepisów prawa podatkowego wydana na skutek niniejszego wniosku jest niezbędna do prawidłowego rozliczenia dofinansowania Zadania.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 16 lipca 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że:

W przypadku braku otrzymania dofinansowania Gmina musiałaby rozważyć, czy i w jaki sposób realizować Zadanie. W przypadku podjęcia decyzji o jego dalszej realizacji teoretycznie Gmina mogłaby rozważyć m.in. zaciągnięcie kredytu albo niezrealizowanie innych inwestycji, żeby pokryć wydatki na Zadanie. Gmina mogłaby również zrealizować swoje plany w tym zakresie w terminie późniejszym, wydłużyć okres ich realizacji albo zmienić zakres prac. Niemniej jednak, Gmina nie rozważała dotychczas takich alternatywnych scenariuszy, bo nie było takiej potrzeby.

Zgodnie z umową zawartą pomiędzy Gminą a Funduszem dofinansowanie ma charakter ustalonej umownie maksymalnej wysokości procentowej zwrotu 100% kosztów kwalifikowanych Zadania, które Gmina poniesie w ramach Zadania. Tym samym, procentowa wysokość udzielonej dotacji nie powinna ulec zmianie w okresie obowiązywania Zadania.

Natomiast wartość kwotowa (w złotych) dofinansowania będzie ostatecznie znana po zaakceptowaniu przez Fundusz poniesionych przez Gminę wydatków, tj. zaliczonych do kosztów kwalifikowanych Zadania, na podstawie przedstawionych przez Gminę o rozliczenia dokumentów potwierdzających poniesienie kosztów kwalifikowalnych.

Przy czym Gmina wskazuje, że uzyskała dofinansowanie ze środków Funduszu do kwoty:

*   600 PLN netto/1 Mg na demontaż wyrobów zawierających azbest z nieruchomości mieszkańców, położonych na terenie Gminy, przygotowanie do transportu wytworzonych w wyniku demontażu odpadów zawierających azbest, załadunek i transport odpadów oraz przekazanie ich do unieszkodliwienia uprawnionemu odbiorcy,
*   300 PLN netto/1 Mg na przekazanie uprawnionemu odbiorcy już zdemontowanych i przygotowanych do transportu wyrobów zawierających azbest wraz z ich załadunkiem i transportem oraz przekazanie ich do unieszkodliwienia uprawnionemu odbiorcy.

Tym samym, wysokość kwotowa przyznanego Gminie dofinansowania uzależniona jest wyłącznie od wysokości wydatków kwalifikowanych ponoszonych przez Gminę na realizację czynności związanych z usuwaniem wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy (dofinansowanie ma charakter kosztowy).

Wysokość kwotowa otrzymanego przez Gminę dofinansowania uzależniona jest wyłącznie od całkowitych wydatków kwalifikowanych Zadania. Z kolei na wysokość wydatków kwalifikowanych ma wpływ szereg różnych czynników, w tym m.in. ilość/waga przeznaczonych do unieszkodliwienia wyrobów zawierających azbest materiałów, czy też zakres prac niezbędnych do wykonania w danym przypadku.

W konsekwencji, w ocenie Gminy, wysokość otrzymanego dofinansowania nie jest/nie będzie uzależniona od liczby mieszkańców biorących udział w Zadaniu.

Wypłata dotacji przez Fundusz nastąpi po złożeniu przez Gminę prawidłowo wypełnionego oświadczenia o przekazanie środków finansowych po wystawieniu faktury VAT przez wykonawcę, z którym Gmina zawarła umowę na realizację Zadania. W konsekwencji, Gmina będzie zobowiązana do finansowego rozliczenia się z Funduszem. Zgodnie z umową zawartą z wykonawcą, wykonawca będzie realizował prace związane z Zadaniem do 30 września 2020 r. Natomiast w myśl zapisów umowy dotacji rozliczenie Zadania nastąpi do 30 października 2020 r. Gmina przedłoży do Funduszu oświadczenie o przekazanie środków finansowych, otrzymane od wykonawcy faktury VAT dokumentujące wydatki na Zadanie wraz z wymaganymi zapisami umowy dotacji dodatkowymi załącznikami przedstawiającymi rzeczywisty efekt ekologiczny i rzeczowy oraz zestawienia kart przekazania odpadów potwierdzających przekazanie odpadów zawierających azbest do unieszkodliwienia – na tej podstawie Gmina otrzyma od Funduszu środki finansowe (Gmina otrzymała bowiem dofinansowanie w formie refundacji).

Gmina uzyskała dofinansowanie do kosztów realizacji prac związanych z Zadaniem ze środków Funduszu. Zgodnie z zapisami umowy dotacji, wypłata środków objętych dofinansowaniem nastąpi na podstawie złożonego przez Gminę oświadczenia o przekazanie środków finansowych. Złożenie przez Gminę wskazanego oświadczenia nastąpi po zakończeniu/częściowym zakończeniu realizacji prac przez wykonawcę na podstawie wystawionych przez niego faktur VAT – Gmina uzyskała bowiem dofinansowanie Zadania w formie refundacji.

W związku z powyższym w przypadku niezrealizowania Zadania Gmina nie będzie zobowiązana do zwrotu otrzymanego dofinansowania, gdyż wówczas takiego dofinansowania nie otrzyma.

Dofinansowanie z Funduszu nie może być przeznaczone na inny cel niż wskazany przez Gminę we wniosku o przyznanie dofinansowania oraz w umowie dotacji. Zatem dofinansowanie otrzymane przez Gminę z Funduszu nie może i nie będzie mogło zostać przeznaczone na inny cel niż realizacja Zadania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dotacja, którą Gmina otrzyma ze środków zewnętrznych na realizację Zadania będzie stanowiła element podstawy opodatkowania VAT z tytułu świadczonych przez Gminę usług dla mieszkańców?

Zdaniem Wnioskodawcy, dotacja, którą Gmina otrzyma ze środków zewnętrznych na realizację Zadania nie będzie stanowiła elementu podstawy opodatkowania VAT, bowiem Gmina nie świadczy/nie będzie świadczyła dla mieszkańców usług podlegających VAT.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Gmina jako podatnik VAT z tytułu czynności usuwania azbestu

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie jak i zaniechanie. Zasadniczo zatem, za usługę należy uznać każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT. Jednakże zauważyć należy również, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia.

W związku z powyższym dana czynność podlega opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny aby można było powiedzieć, iż płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem przez „świadczenie usług” należy rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które wynika zasadniczo z dwustronnego stosunku o charakterze zobowiązaniowym. Innymi słowy, konieczne jest istnienie podmiotu będącego odbiorcą (tj. nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego przedmiotową usługę.

Jednakże, należy mieć na uwadze, iż samo spełnienie ww. przesłanek nie przesądza jednoznacznie, iż w danej sytuacji mamy do czynienia ze świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu VAT. Taka sytuacja ma bowiem miejsce wyłącznie wówczas, gdy czynności wykonywane w ramach świadczonej usługi dokonywane będą przez podmiot:

*   mający status podatnika VAT oraz
*   działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do ust. 6 wskazanej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zapis cytowanego powyżej art. 15 ust. 6 ustawy o VAT jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. Nr 347, str. 1, ze zm.; dalej: „Dyrektywa”), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W konsekwencji, kryterium uznania jednostki samorządu terytorialnego za podatnika VAT jest charakter wykonywanych przez nią czynności, tj. dokonywanie czynności o charakterze publicznoprawnym wyłącza, co do zasady te podmioty z kategorii podatników VAT, natomiast dokonywanie czynności cywilnoprawnych skutkuje zasadniczo uznaniem tych podmiotów za podatników, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu VAT.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ochrony środowiska oraz unieszkodliwiania odpadów komunalnych (art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Realizacja przez Gminę Zadania ma/będzie miała na celu zaspokojenie potrzeb wspólnoty w zakresie ochrony środowiska oraz unieszkodliwiania odpadów komunalnych. Realizacja przez Gminę Zadania będzie miała korzystny wpływ na polepszenie warunków bytowych mieszkańców na terenie Gminy. W omawianych okolicznościach Gmina będzie wykonywała spoczywający na niej publicznoprawny obowiązek eliminowania azbestu z terenu Gminy, jako substancji groźnej dla zdrowia i życia ludzi oraz dla środowiska. W konsekwencji, Gmina realizując Zadanie nie działa/nie będzie działała w charakterze przedsiębiorcy (jej zamiarem nie jest/nie będzie osiągnięcie zysku), lecz wykonuje/będzie wykonywała nieodpłatnie zadania wynikające z ustawy o samorządzie gminnym na potrzeby społeczności lokalnej.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, iż Gmina realizując Zadanie nie wykonuje/nie będzie wykonywała działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i tym samym nie działa/nie będzie działała w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy.

Powyższe stanowisko Gminy potwierdza przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) z 15 stycznia 2018 r., sygn. 0112-KDIL2 -1.4012.558.2017.1.AS, w której organ stwierdził, iż: „w omawianej sprawie związek taki nie będzie występował, bowiem – jak wynika z wniosku – nabycie towarów i usług w związku z realizacją projektu nie będzie miało związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, lecz z realizacją zadań własnych Gminy, w którym to zakresie Gmina działa w charakterze organu władzy, zdefiniowanego w art. 15 ust. 6 ustawy. Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca, mieszkańcy nie będą obciążani kosztami realizacji projektu, podpiszą z Gminą umowę na nieodpłatny odbiór tych materiałów, a usługi zakupione w ramach tego zadania nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT”.

Podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: „WSA”) w Lublinie w wyroku z dnia 3 kwietnia 2019 r., sygn. I SA/Lu 930/18, w którym orzekł, że: „(\`(...)\`) odnosząc się do tak sformułowanego zagadnienia, które okazało się sporne w analizowanej sprawie, należy stwierdzić, że gmina w opisanych okolicznościach realizuje proces usuwania azbestu z nieruchomości jej mieszkańców jako organ władzy publicznej i jednocześnie w ramach wywiązywania się z zadania, które zostało wpisane w sferę publicznoprawną. Omawiany obowiązek usuwania azbestu z terenu gminy, w tym z nieruchomości poszczególnych jej mieszkańców, nie został zaadresowany do gminy jako do przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarcza, polegającą na świadczeniu usług”.

Analogiczne stanowisko zajął:

*   WSA w Opolu w wyroku z dnia 19 lutego 2020 r., sygn. I SA/Op 496/19,
*   WSA w Rzeszowie w wyroku z dnia 23 stycznia 2020 r., sygn. I SA/Rz 859/19,
*   WSA w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z dnia 17 października 2019 r., sygn. I SA/Go 502/19,
*   WSA w Opolu w wyroku z dnia 11 grudnia 2019 r., sygn. I SA/Op 349/19,
*   WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 28 maja 2019 r., sygn. I SA/Wr 134/19,
*   WSA w Łodzi w wyroku z dnia 5 listopada 2019 r., sygn. I SA/Łd 515/15,
*   WSA w Bydgoszczy w wyroku z dnia 17 września 2019 r., sygn. I SA/Bd 40 1/19.

Wpływ dotacji na cenę

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle przytoczonego powyżej art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Podobnie wskazuje art. 73 Dyrektywy, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

W konsekwencji, decydujący dla opodatkowania dotacji podatkiem VAT powinien być element bezwzględnego i bezpośredniego związku dotacji z ceną jednostkową towaru lub usługi (możliwość alokacji dotacji do ceny towaru lub usługi). Jeżeli zatem sposób kalkulacji dotacji związany jest nawet z ceną jednostkową towaru lub usługi, ale jedynie pośrednio (tylko w sensie ekonomicznym) albo kalkulacja dotacji oderwana jest całkowicie od ceny towaru czy usługi świadczonej przez podatnika, dotacja (dopłata) taka nie podlega opodatkowaniu.

W przedmiotowej sytuacji dotacja, którą Gmina otrzyma częściowo pokryje koszty związane z realizacją Zadania, a tym samym będzie dotacją kosztową (do zakupów Gminy), a nie dotację do świadczeń (sprzedaży) Gminy. Dotacja, którą Gmina otrzyma będzie bowiem przeznaczona na realizację przez Gminę zadań własnych z zakresu ochrony środowiska i unieszkodliwiania odpadów komunalnych.

Ponadto, jak wyżej wskazano Gmina organizując usuwanie wyrobów zawierających azbest z nieruchomości mieszkańców Gminy nie świadczy/nie będzie świadczyła na ich rzecz jakichkolwiek usług. Gmina nie otrzyma również z tego tytułu wynagrodzenia od mieszkańców, w związku z czym nie będzie występowało w niniejszej sytuacji pojęcie ceny.

Podsumowując, w przedmiotowej sytuacji, nie będzie możliwości powiązania dotacji, którą Gmina otrzyma na realizację Zadania z ceną świadczonych usług, ponieważ takowe (cena oraz świadczenie usług) nie będą występowały.

Stanowisko Gminy zostało potwierdzone m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych DKIS:

*   z dnia 4 lipca 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.405.2018.1.MK, w której organ uznał, że: „w opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że w zakres prac w ramach zadania będzie wchodzić: demontaż, zebranie, zabezpieczenie, załadunek, transport oraz unieszkodliwienie na specjalnie przeznaczonym do tego celu składowisku wyrobów zawierających azbest. Zainteresowany we wniosku jednoznacznie wskazał, że właściciele nieruchomości nie będą dokonywać żadnych płatności na rzecz Gminy z tego tytułu, tj. nie będą partycypować w kosztach analizowanego przedsięwzięcia. W celu zgłoszenia chęci uczestnictwa w Zadaniu mieszkańcy będą zobowiązani złożyć do Gminy stosowny wniosek. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku nie wystąpi bezpośredni związek pomiędzy otrzymanym dofinansowaniem od Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na realizację ww. projektu, a ceną wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności. Należy bowiem zauważyć, że otrzymane przez Gminę środki zostaną przeznaczone na pokrycie kosztów projektu, tym samym przedmiotowa dotacja jest dotacją kosztową”;
*   z dnia 5 czerwca 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.298.2018.3.JK, w której organ stwierdził, że: „mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy stwierdzić należy, że przedmiotowe dofinansowanie na realizację zadania pn. „…” nie będzie zwiększało podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym dotacja ta nie powinna podlegać opodatkowaniu jest prawidłowe”.

Zdaniem Gminy, nawet w przypadku uznania, że Gmina świadczyłaby dla mieszkańców usługi podlegające opodatkowaniu VAT, to dotacja, którą Gmina otrzyma w związku z realizacją Zadania nie powinna stanowić elementu podstawy opodatkowania VAT, bowiem dotacja nie miałaby bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych przez Gminę usług dla mieszkańców (co jednak jak Gmina wyżej wskazała w jej ocenie nie ma/nie będzie miało miejsca w przedmiotowej sprawie). Jak bowiem zaznaczono w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku, Gmina uzyska dofinansowanie ze środków zewnętrznych do kosztów realizacji Zadania. Wynika to wyraźnie z umowy na dofinansowanie. Usunięcia azbestu dokona wybrany przez Gminę Wykonawca, natomiast jako usługobiorca będzie występowała wyłącznie Gmina. To na Gminę zostaną wystawione faktury VAT przez Wykonawcę. Dofinansowanie udzielone zostanie na podstawie przedstawionych przez Gminę faktur VAT od Wykonawcy i kwotowo będzie zależało od wartości tych faktur. Tym samym, niezaprzeczalnie uzyskane dofinansowanie odnosić się będzie wprost i bezpośrednio wyłącznie do transakcji zawieranej pomiędzy Gminą a Wykonawcą, który będzie usuwał wyroby zawierające azbest z nieruchomości mieszkańców Gminy. Innymi słowy, dofinansowanie to będzie mieć wpływ jedynie na cenę (w sensie ciężaru ekonomicznego) usługi nabywanej przez Gminę, a nie usługi sprzedawanej przez Gminę (której w ogóle w tym przypadku nie ma).

Cel przyjętej regulacji

Ponadto, Gmina wskazuje na cel normy prawnej określonej w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Mianowicie jest nim realizacja zasady neutralności VAT.

Konieczność uwzględnienia otrzymanych przez podatnika dotacji w podstawie opodatkowania związana jest z wynikającą z tego możliwością obniżenia cen z tytułu świadczonych usług lub dostawy towarów. Gdyby zatem dotacja w takich okolicznościach pozostała poza zakresem opodatkowania VAT, podatnik, zachowując pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego, korzystałby – przy niezmiennej wysokości uzyskanego dochodu – z możliwości zmniejszenia swego zobowiązania z tytułu podatku należnego VAT.

Norma prawna określona w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT pozwala zatem na wyeliminowanie ww. nieuprawnionej korzyści po stronie podatnika i utrzymanie wysokości podatku należnego na poziomie zapewniającym zachowanie zasady neutralności VAT.

W opinii Gminy, uznanie przez organ, iż w przedmiotowej sprawie zachodzi konieczność opodatkowania dotacji na realizację Zadania, byłoby sprzeczne z realizacją powyżej przedstawionego celu. Wynika to z faktu, iż Gmina w związku z realizacją Zadania nie wykonuje podlegających opodatkowaniu VAT świadczeń, skutkujących nabyciem prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Nieodpłatne świadczenie usług

Zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zdaniem Gminy, w związku z faktem, iż Gmina realizując Zadanie wypełnia swoje zadania własne określone w art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o samorządzie gminnym, to na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT Gmina nie działa/nie będzie działała w przedmiotowym zakresie jako podatnik VAT (na co Gmina wskazywała powyżej).

Według Gminy, wykonywanie opisywanych działań jest analogiczne do innych czynności realizowanych nieodpłatnie w ramach wykonywania zadań własnych przez Gminę, np. prace porządkowe, remonty dróg, budowa i wyposażenie szkół, placów zabaw itp. Działania te realizowane są na rzecz lokalnej społeczności nieodpłatnie, a jednocześnie można w wielu przypadkach zidentyfikować konkretnych beneficjentów zrealizowanych czynności (np. mieszkańców ulicy, która była przedmiotem remontu). Trudno jednak mówić w takich przypadkach o świadczeniu usługi dla celów VAT na linii Gmina – społeczność lokalna i doszukiwać się w dotacji na realizację danej inwestycji gminnej elementu podstawy opodatkowania takiego świadczenia.

Tym samym, w opinii Gminy, w związku z faktem, iż Zadanie nie jest/nie będzie realizowane przez Gminę w charakterze podatnika VAT (a zatem nie podlega ocenie na gruncie regulacji ustawy o VAT), to czynności wykonywane przez Gminę nie powinny zostać uznane za nieodpłatne świadczenie usług zrównane z odpłatnym świadczeniem usług na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT.

Powyższe znajduje potwierdzenie przykładowo w następujących interpretacjach indywidualnych DKIS:

*   z dnia 5 października 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.615.2018.1.MJ, w której organ wskazał, iż: „(\`(...)\`) jak wynika z wniosku – nabycie towarów i usług w związku z realizacją projektu nie będzie miało związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, lecz z realizacją zadań własnych Gminy, w którym to zakresie Gmina działa w charakterze organu władzy, zdefiniowanego w art. 15 ust. 6 ustawy”;
*   z dnia 8 czerwca 2017 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.72.2017.1.NF, w której organ uznał, że: „biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy w kontekście rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca realizując przedmiotowy projekt, nie będzie działać w charakterze podatnika VAT, pomimo że jest czynnym podatnikiem VAT. Powyższe wynika z faktu, że Zainteresowany ww. inwestycję będzie realizował w ramach zadań własnych. Ponadto – jak wskazał Wnioskodawca – nabyte towary i usługi w ramach realizowanej inwestycji nie będą wykorzystywane do prowadzenia czynności opodatkowanych podatkiem VAT”.

Uwzględniając powyżej przedstawioną argumentację, w opinii Gminy, dotacja, którą Gmina otrzyma na realizację Zadania nie będzie stanowiła elementu podstawy opodatkowania VAT, bowiem Gmina nie świadczy/nie będzie świadczyła dla mieszkańców usług podlegających VAT, lecz będzie występowała w ramach Zadania wyłącznie jako organ władzy publicznej realizujący swoje zadania nieodpłatnie dla mieszkańców.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast z art. 15 ust. 6 ustawy, wynika, że nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r., Nr 347 str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższych przepisów, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jak stanowi art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Należy wskazać, że w myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym).

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi.

W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy, konieczne jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners of Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś w sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Z kolei w wyroku w sprawie C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy, wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Stosowanie do art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym do zadań własnych Gminy należą m.in. sprawy ochrony środowiska oraz unieszkodliwiania odpadów komunalnych.

W ramach wykonywania powyższych zadań własnych, Gmina realizuje/będzie realizowała zadanie pn. „(…)”. Projekt realizowany będzie na nieruchomościach mieszkańców Gminy. W Zadaniu będą brali udział mieszkańcy Gminy, którzy złożyli odpowiedni wniosek. Gmina nie będzie zawierała z mieszkańcami pisemnych umów dotyczących realizacji Zadania.

Zadanie polega/będzie polegało na:

*   demontażu wyrobów zawierających azbest z nieruchomości mieszkańców, położonych na terenie Gminy, przygotowaniu do transportu wytworzonych w wyniku demontażu odpadów zawierających azbest, załadunku i transporcie odpadów oraz przekazaniu ich do unieszkodliwienia uprawnionemu odbiorcy,
*   przekazaniu uprawnionemu odbiorcy już zdemontowanych przygotowanych do transportu wyrobów zawierających azbest wraz z ich załadunkiem i transportem.

Gmina nabędzie wskazane powyżej usługi od wyspecjalizowanego podmiotu trzeciego zajmującego się usuwaniem tego typu odpadów i posiadającego przewidziane przepisami prawa stosowne uprawnienia. Z tego tytułu Gmina otrzyma od Wykonawcy faktury VAT z wykazanym podatkiem naliczonym.

Na realizację Zadania Gmina otrzyma dotację z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej. Gmina uzyska dotację do kwoty (…) PLN. Dla celów dofinansowania Gmina oświadczyła, że podatek VAT stanowi koszt kwalifikowalny (tj. podatek VAT został objęty dofinansowaniem). Pozostałe koszty Zadania (przewyższające różnicę pomiędzy ceną zaproponowaną przez Wykonawcę a kwotą dotacji) zostaną sfinansowane ze środków własnych Gminy. Mieszkańcy Gminy nie partycypują/nie będą partycypowali finansowo w kosztach Zadania.

Zgodnie z umową zawartą pomiędzy Gminą a Funduszem dofinansowanie ma charakter ustalonej umownie maksymalnej wysokości procentowej zwrotu 100% kosztów kwalifikowanych Zadania, które Gmina poniesie w ramach Zadania. Tym samym, procentowa wysokość udzielonej dotacji nie powinna ulec zmianie w okresie obowiązywania Zadania.

Wypłata dotacji przez Fundusz nastąpi po złożeniu przez Gminę prawidłowo wypełnionego oświadczenia o przekazanie środków finansowych po wystawieniu faktury VAT przez wykonawcę, z którym Gmina zawarła umowę na realizację Zadania. W konsekwencji, Gmina będzie zobowiązana do finansowego rozliczenia się z Funduszem. Zgodnie z umową zawartą z wykonawcą, wykonawca będzie realizował prace związane z Zadaniem do 30 września 2020 r. Natomiast w myśl zapisów umowy dotacji rozliczenie Zadania nastąpi do 30 października 2020 r. Gmina przedłoży do Funduszu oświadczenie o przekazanie środków finansowych, otrzymane od wykonawcy faktury VAT dokumentujące wydatki na Zadanie wraz z wymaganymi zapisami umowy dotacji dodatkowymi załącznikami przedstawiającymi rzeczywisty efekt ekologiczny i rzeczowy oraz zestawienia kart przekazania odpadów potwierdzających przekazanie odpadów zawierających azbest do unieszkodliwienia – na tej podstawie Gmina otrzyma od Funduszu środki finansowe (Gmina otrzymała bowiem dofinansowanie w formie refundacji).

Gmina uzyskała dofinansowanie do kosztów realizacji prac związanych z Zadaniem ze środków Funduszu. Zgodnie z zapisami umowy dotacji, wypłata środków objętych dofinansowaniem nastąpi na podstawie złożonego przez Gminę oświadczenia o przekazanie środków finansowych. Złożenie przez Gminę wskazanego oświadczenia nastąpi po zakończeniu/częściowym zakończeniu realizacji prac przez wykonawcę na podstawie wystawionych przez niego faktur VAT – Gmina uzyskała bowiem dofinansowanie Zadania w formie refundacji.

Dofinansowanie z Funduszu nie może być przeznaczone na inny cel niż wskazany przez Gminę we wniosku o przyznanie dofinansowania oraz w umowie dotacji. Zatem dofinansowanie otrzymane przez Gminę z Funduszu nie może i nie będzie mogło zostać przeznaczone na inny cel niż realizacja Zadania.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania czy dotacja, którą Gmina otrzyma ze środków zewnętrznych na realizację Zadania będzie stanowiła element podstawy opodatkowania VAT z tytułu świadczonych przez Gminę usług dla mieszkańców.

W niniejszej sprawie mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (tj. odsprzedażą usług nabytych przez Gminę od Wykonawcy na rzecz mieszkańców Gminy, będących właścicielami nieruchomości, z których zostaną usunięte wyroby zawierające azbest). Gmina nabędzie przedmiotowe usługi od wyspecjalizowanego podmiotu trzeciego zajmującego się usuwaniem tego typu odpadów i posiadającego przewidziane przepisami prawa stosowne uprawnienia. Zatem Gmina, stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, zawierając umowę z Wykonawcą na świadczenie ww. usługi, wchodzi w rolę podmiotu świadczącego usługę. Gmina nie będzie zawierała z mieszkańcami pisemnych umów dotyczących realizacji Zadania. Podstawę do podjęcia stosownych działań przez Gminę w tym zakresie stanowią odpowiednie wnioski złożone przez mieszkańców Gminy. Gmina (nie właściciele nieruchomości) organizuje wykonanie zadania i to ona jako nabywca otrzyma od Wykonawcy faktury VAT z wskazanym podatkiem naliczonym. Płatność za wykonaną usługę nie będzie pochodzić bezpośrednio od mieszkańców Gminy. Na realizację Zadania Gmina otrzyma dotację z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, co nie zmienia istoty sprawy, że w niniejszym przypadku dochodzi do odpłatnego świadczenia usług, do którego Gmina zobowiązała się przyjmując odpowiednie wnioski od mieszkańców Gminy. Trzeba również zauważyć, że to Gmina (a nie mieszkańcy) dokonała wyboru wykonawcy prac dotyczących zadania związanego z usuwaniem wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy. Gmina otrzyma od Wykonawcy faktury VAT z wykazanym podatkiem naliczonym.

Jak wskazał Wnioskodawca dofinansowanie z Funduszu nie może być przeznaczone na inny cel niż wskazany przez Gminę we wniosku o przyznanie dofinansowania oraz w umowie dotacji. Zatem dofinansowanie otrzymane przez Gminę z Funduszu nie może i nie będzie mogło zostać przeznaczone na inny cel niż realizacja Zadania. Zgodnie z zapisami umowy dotacji, wypłata środków objętych dofinansowaniem nastąpi na podstawie złożonego przez Gminę oświadczenia o przekazanie środków finansowych. Złożenie przez Gminę wskazanego oświadczenia nastąpi po zakończeniu/częściowym zakończeniu realizacji prac przez wykonawcę na podstawie wystawionych przez niego faktur VAT. Zgodnie z umową zawartą pomiędzy Gminą a Funduszem dofinansowanie ma charakter ustalonej umownie maksymalnej wysokości procentowej zwrotu 100% kosztów kwalifikowanych Zadania, które Gmina poniesie w ramach Zadania.

Środki finansowe pozyskane przez Gminę z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, w tym przypadku są przeznaczone na realizację konkretnego zadania związanego z usunięciem wyrobów zawierających azbest z nieruchomości należących do konkretnych podmiotów będących właścicielami tych nieruchomości.

W konsekwencji środki te stanowią wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi przez Gminę na rzecz właścicieli nieruchomości uiszczane przez podmiot trzeci (tj. podmiot dokonujący dofinansowania).

Jak wynika z wniosku, mieszkańcy Gminy nie partycypują/nie będą partycypowali finansowo w kosztach Zadania. Skoro więc ostateczny odbiorca usługi nie musi za tę usługę płacić z powodu przyznanego dofinansowania, to należy stwierdzić, że dofinansowanie to bezpośrednio wpływa na cenę świadczonej usługi, pozwala usługobiorcy korzystać z niej bezpłatnie.

Podsumowując, działanie Gminy, polegające na usuwaniu wyrobów zawierających azbest z terenu Gminy, stanowi odpłatne świadczenie usług, które – zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Gmina, w związku z ww. czynnościami występuje w charakterze podatnika tego podatku.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dla świadczenia usług w zakresie usuwania wyrobów zawierających azbest.

Zatem wskazać należy, że dotacja przyznana Gminie z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na realizację ww. Zadania w zakresie, w jakim ma/będzie miało bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych na rzecz mieszkańców Gminy, jest/będzie opodatkowana podatkiem VAT, stanowiąc w oparciu o art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawę opodatkowania z tytułu wykonania przez Gminę na rzecz mieszkańców usług w zakresie usuwania wyrobów zawierających azbest, pomniejszoną o podatek VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.