Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/436-282/09/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-01-08
Teza: Czy wniesienie prawa do zarejestrowanego znaku towarowego jako wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej lub do spółki jawnej spowoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli wniesienie tego wkładu będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług?
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności cywilnoprawne; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; spółki; spółki-spółka osobowa; wkład; znak-znak towarowy
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 21 października 2009r. (data wpływu do tut. Biura – 23 października 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu do spółki osobowej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 października 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu do spółki osobowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Spółka z o.o.) prowadzi działalność dystrybucyjną w zakresie chemii gospodarczej i kosmetyków. Spółka działa w ramach Grupy kapitałowej.

Obecnie Grupy kapitałowa rozważa przeprowadzenie restrukturyzacji zakładającej utworzenie podmiotu (spółki celowej) lub kilku podmiotów (spółek celowych), którego (których) głównym zadaniem będzie zarządzanie znakami towarowymi należącymi aktualnie do podmiotów wchodzących w skład Grupy kapitałowej. Głównym celem rozważanego rozwiązania jest wzrost wartości posiadanych w ramach Grupy kapitałowej znaków poprzez scentralizowanie i zwiększenie efektywności działań związanych z ochroną prawną znaków, kreowaniem nowych znaków i ich efektywnym wykorzystaniem. W szczególności dotyczy to promocji i marketingu związanego z poszczególnymi znakami. Spółka celowa będzie również odpowiedzialna za nadzór nad toczącymi się obecnie procesami rejestracji znaków towarowych.

Z uwagi na specyfikę prowadzonej przez Grupę kapitałową działalności (przede wszystkim działalność w zakresie dystrybucji i handlu detalicznego), znaki stanowią niezwykle istotny element wpływający na pozycję rynkową poszczególnych podmiotów należących do Grupy kapitałowej, jak i całej Grupy kapitałowej.

W związku z planowaną restrukturyzacją Grupy kapitałowej, wnioskodawca rozważa przeniesienie w formie wkładu niepieniężnego posiadanego przez siebie prawa do zarejestrowanego znaku towarowego do spółki osobowej działającej w formie spółki jawnej bądź komandytowej. Poszczególne spółki z Grupy kapitałowej będą wnosiły w formie wkładów niepieniężnych prawa znaków towarowych zarejestrowanych przez Urząd patentowy na podstawie ustawy z dnia 30 czerwca 2000r. Prawo własności przemysłowej (t. j. Dz. U. z 2003r. Nr 119, poz. 1117 ze zm.) i w odniesieniu do tych znaków będą przysługiwały spółkom wnoszącym je do spółki osobowej prawa ochronne, zgodnie z art. 121 tej ustawy.

W związku z tym, iż na moment wnoszenia wkładu do spółki osobowej procesy związane z rejestracją niektórych znaków będą w toku, przedmiotem wkładów niepieniężnych do spółki osobowej będą również prawa majątkowe w postaci praw ze zgłoszeń znaków towarowych w Urzędzie patentowym. W odniesieniu do zgłoszonych a niezarejestrowanych znaków do momentu wniesienia wkładów do spółki osobowej, uzyskanie praw ochronnych nastąpi po wniesieniu wkładów. Wnioskodawca zaznaczył, iż zgodnie z art. 162 ust. 6 ustawy Prawo własności przemysłowej, prawo z dokonanych w Urzędzie patentowym zgłoszeń znaków towarowych daje podmiotowi zgłaszającemu m.in. prawo pierwszeństwa do uzyskania praw ochronnych na zgłoszone znaki towarowe.

Wnioskodawca wskazał również, że wartość praw do zarejestrowanych znaków towarowych wnoszonych do spółki osobowej w formie wkładu niepieniężnego zostanie określona w umowie spółki osobowej i będzie odpowiadała ich wartości rynkowej ustalonej na podstawie wycen dokonanych przez niezależny podmiot. W miesiącu wniesienia praw do zarejestrowanych znaków do spółki osobowej zostaną one wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych spółki osobowej w wartości wynikającej z umowy spółki osobowej, przy czym wartość ta nie będzie przekraczała wartości rynkowej.

Wartość praw ze zgłoszeń znaków wnoszonych do spółki osobowej w formie wkładu niepieniężnego również zostanie określona w umowie spółki osobowej i będzie odpowiadała ich wartości rynkowej ustalonej na podstawie wycen dokonanych przez niezależny podmiot. Nie będą one jednak wprowadzane do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych spółki osobowej aż do momentu, w którym Urząd patentowy wyda decyzje o rejestracji poszczególnych znaków towarowych. Takie ujęcie będzie miało zastosowanie, jeżeli w ramach odpowiedzi na założone w ramach niniejszego wniosku zapytania, zostanie potwierdzona zasadność uznania za wartość niematerialną i prawną prawa do zarejestrowanego znaku towarowego uzyskanego przez spółkę osobową w miejsce prawa z jego zgłoszenia, wniesionego do spółki osobowej i przez wspólników spółki osobowej.

Przedmiotem wkładu niepieniężnego wnoszonego przez wnioskodawcę do spółki osobowej będzie prawo do jednego zarejestrowanego znaku towarowego.

Przedmiotem działalności spółki osobowej będzie przede wszystkim szeroko rozumiane zarządzanie znakami obejmujące w szczególności odpłatne udzielanie praw do korzystania ze znaków spółkom z Grupy kapitałowej, przy czym w odniesieniu do:

1.  zarejestrowanych znaków towarowych – zawierane będą umowy licencyjne,
2.  praw ze zgłoszeń znaków - zawierane będą umowy o odpłatne korzystanie ze znaków towarowych zgłoszonych do rejestracji (dotyczące wykorzystywania znaków towarowych wraz z zapewnieniem korzystania z nich również po ich rejestracji przez Urząd patentowy).

Prawa do korzystania ze znaków towarowych (zarówno zarejestrowanych, jak i znaków w trakcie procesu rejestracji) mogą być udzielane odpłatnie również podmiotom nie należącym do Grupy kapitałowej (będzie to zależało od decyzji biznesowych), a dotyczy to m.in. sieci franczyzowych.

Aktualnie planowane działania we wskazanym wyżej zakresie nie obejmują zbywania znaków ani zmiany formy prawnej spółki osobowej, jednak nie można wykluczyć takich sytuacji w przyszłości.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, czynnym podatnikiem tego podatku będzie również spółka osobowa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jeżeli wniesienie przez wnioskodawcę prawa do zarejestrowanego znaku towarowego tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to czy w takiej sytuacji wniesienie przedmiotowego wkładu do spółki osobowej będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem wnioskodawcy, w przypadku, gdy wniesienie przez wnioskodawcę prawa do zarejestrowanego znaku towarowego tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to w takiej sytuacji wniesienie przedmiotowego wkładu do spółki osobowej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W opinii wnioskodawcy, wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki, co do zasady jest opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych jako zmiana umowy spółki, do której wnoszony jest wkład.

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy z dnia 09 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2007r., Nr 68 poz. 450 ze zm.), który określa katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, opodatkowaniu podlega umowa spółki. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu podlega również zmiana umowy spółki, jeżeli powoduje ona podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Następnie wnioskodawca powołał art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz wskazał, że na podstawie art. 4 pkt 9 ww. ustawy, w przypadku zmiany spółki osobowej, obowiązek podatkowy ciąży na tej spółce osobowej.

Według wnioskodawcy, w odniesieniu do przedmiotowej sytuacji, kluczowe znaczenie będzie miał jednak art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, wskazujący na relacje pomiędzy opodatkowaniem danej czynności podatkiem od towarów i usług a opodatkowaniem podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Następnie wnioskodawca wskazał na treść tego przepisu.

W ocenie wnioskodawcy, w szczególności należy zwrócić uwagę, iż ograniczenia zakresu wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych dotyczące umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość (…), umów spółki i jej zmiany oraz umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych odnoszą się jedynie do tych czynności, które są zwolnione z podatku od towarów i usług (tzn. sformułowanie „z wyjątkiem” odnosi się jedynie do art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych a nie do całego art. 2 pkt 4 tej ustawy).

Wnioskodawca wskazał, iż o wyłączeniu czynności z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, iż stronami danej umowy są podatnicy podatku od towarów i usług, lecz fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub też jest zwolniona z tego podatku z uwzględnieniem wskazanych wyjątków. W rezultacie - według wnioskodawcy - dla oceny skutków podatkowych w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych wniesienia przez wnioskodawcę prawa do zarejestrowanego znaku towarowego tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej nie będzie miał znaczenia fakt, iż wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług oraz fakt, że podatnikiem podatku od towarów i usług czynnym będzie również spółka osobowa. Dla skutków podatkowych przedmiotowej transakcji w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, kluczowe znaczenie będą miały skutki podatkowe transakcji w zakresie podatku od towarów i usług. Wnioskodawca podkreślił, że stoi na stanowisku, iż przedmiotowa transakcja będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług jako odpłatne świadczenie usług, przy czym wskazał, że w tym zakresie złożył odrębne zapytanie, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa w indywidualnej sprawie.

W opinii wnioskodawcy, należy uznać, iż ustawodawca wprowadził na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zasadę, zgodnie z którą jeżeli zmiana umowy spółki – którą w rozumieniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jest m.in. wniesienie do spółki wkładu – jest opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednocześnie jest to czynność wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W rezultacie, jeżeli wniesienie przez wnioskodawcę prawa do zarejestrowanego znaku towarowego tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług, to jednocześnie czynność ta będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem wnioskodawcy, na ocenę skutków podatkowych w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych przedmiotowej transakcji wniesienia przez wnioskodawcę praw do znaków towarowych oraz praw ze zgłoszeń znaków tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, nie może mieć wpływu fakt, iż na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych będzie to kwalifikowane jako tzw. zmiana umowy spółki, a nie wprost jako wniesienie wkładu niepieniężnego.

Według wnioskodawcy, należy uznać, że jeżeli jego stanowisko w zakresie skutków podatkowych przedmiotowej transakcji na gruncie podatku od towarów i usług zostanie uznane za prawidłowe (tzn. jeżeli wniesienie przez wnioskodawcę prawa do zarejestrowanego znaku towarowego tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług), to transakcja nie będzie skutkowała powstaniem zobowiązania podatkowego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (a wynika to z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Uzasadniając swoje stanowisko, wnioskodawca powołał się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 października 2008r. sygn. akt II FSK 997/07, przytaczając argumenty Sądu oraz na interpretację przepisów prawa podatkowego zawartą w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 sierpnia 2009r. Znak: IPPB2/436-214/09-2/AF.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest, zgodnie ze złożonym wnioskiem, ocena stanowiska wnioskodawcy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Czynność wniesienia aportu nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy z dnia 09 września 2000r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2007r., Nr 68 poz. 450 ze zm.), w związku z czym nie podlega ona opodatkowaniu tym podatkiem. Należy jednak zauważyć, iż czynność wniesienia aportu jest czynnością wtórną do faktu zwiększenia majątku spółki i jest konsekwencją zawarcia lub zmiany umowy spółki.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki osobowej za zmianę umowy uważa się wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 1 ww. ustawy umowa spółki osobowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się siedziba tej spółki.

Z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki w formie aktu notarialnego lub zmiany tej umowy.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy podstawę opodatkowania przy wniesieniu wkładów do spółki osobowej stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej.

Stawka podatku od umowy spółki wynosi 0,5% (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych). Taką samą stawkę stosuje się również przy zmianach umowy spółki.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że wnioskodawca (Spółka z o.o.), działający w ramach Grupy kapitałowej i będący czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zamierza wnieść do spółki osobowej w formie wkładu niepieniężnego (aportu) prawo do zarejestrowanego znaku towarowego oraz prawo ze zgłoszenia znaków towarowych w Urzędzie patentowym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem: - umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach, - umowy spółki i jej zmiany, - umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Analiza ww. przepisu wskazuje, iż nie każda czynność cywilnoprawna, gdy przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest zwolniona z podatku od towarów i usług, jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wyjątek dotyczy bowiem m.in. umowy spółki i jej zmiany.

W związku z tym należy wyjaśnić, że jeżeli z tytułu umowy spółki lub jej zmiany jedna ze stron umowy spółki lub jej zmiany będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług wówczas umowa spółki lub jej zmiana nie będzie w ogóle podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Natomiast jeżeli umowa spółki lub jej zmiana korzysta ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, nie znajdzie zastosowania wyłączenie określone w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W tym wypadku umowa spółki lub jej zmiana będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Należy zatem podkreślić, iż jakkolwiek zapytanie wnioskodawcy dotyczy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych wniesienia przez wnioskodawcę prawa do zarejestrowanego znaku towarowego oraz prawa ze zgłoszenia znaków towarowych do Urzędu patentowego jako wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa czynność podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia jej podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym, jeżeli wniesienie przez wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci prawa do zarejestrowanego znaku towarowego oraz prawa ze zgłoszenia znaków towarowych do Urzędu patentowego jako wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej bądź spółki jawnej, stanowiące zmianę umowy spółki, będzie – jak wskazał wnioskodawca – istotnie opodatkowane podatkiem od towarów i usług, czynność ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z treścią art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle powyższego, stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanego przez wnioskodawcę wyroku sądowego oraz wskazanej interpretacji organu podatkowego należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia te zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.