Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.690.2023.2.LS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-10
Teza: Skutki podatkowe umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia.
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości; umowa-umowa pożyczki; umowa-umowa przewłaszczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 2-pkt 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

*   nieprawidłowe - w części dotyczącej skutków podatkowych umowy przewłaszczenia dla nieruchomości stanowiącej działki nr 8 oraz 9,
*   prawidłowe – w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

28 lipca 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 3 października 2023 r. (data wpływu 3 października 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pan polskim rezydentem podatkowym. Jest Pan odpowiednio: właścicielem, współwłaścicielem, współużytkownikiem wieczystym nieruchomości wchodzących w skład jego majątku osobistego, które nabył do końca 2016 r. (data nabycia ostatniej nieruchomości). W dniu 18 czerwca 2019 r. zawarł Pan w formie aktu notarialnego umowę przeniesienia praw na zabezpieczenie wierzytelności pożyczkodawcy z umowy ramowej o udzielanie pożyczek, w której Pan występuje jako pożyczkobiorca. Zabezpieczeniem wierzytelności pożyczkodawcy są nieruchomości stanowiące wyłączną własność Pożyczkobiorcy, udziały w nieruchomościach i udziały Pożyczkobiorcy w prawach użytkowania wieczystego nieruchomości. Zgodnie z umową przeniesienia praw na zabezpieczenie wierzytelności, Pożyczkobiorca przeniósł na rzecz pożyczkodawcy własność i prawa dotyczące ww. nieruchomości z tym zastrzeżeniem, że pożyczkodawca zobowiązuje się do zawarcia umowy, na podstawie której pożyczkodawca zwrotnie przeniesie na rzecz Pożyczkobiorcy prawa nabyte od Pożyczkobiorcy w terminie jednego miesiąca w przypadkach określonych w umowie, w tym w przypadku zwrotu całej kwoty pożyczek z odsetkami. W przypadku powstania wymagalnych zaległości po stronie Pożyczkobiorcy, pożyczkodawca, po wcześniejszym wezwaniu Pożyczkobiorcy do uregulowania zobowiązań, będzie mógł zaspokoić swoje roszczenia z przedmiotu zabezpieczenia (nieruchomości) poprzez ich zatrzymanie dla siebie lub sprzedaż na rzecz osoby trzeciej. Do dnia złożenia niniejszego wniosku, pożyczkodawca nie wykonał prawa zatrzymania nieruchomości dla siebie (nie doszło do ostatecznego przeniesienia prawa) ani nie wykonał prawa sprzedaży nieruchomości na rzecz osoby trzeciej. W księgach wieczystych prowadzonych dla nieruchomości stanowiących przedmiot zabezpieczenia, pożyczkodawca został ujawniony jako właściciel (dział II), natomiast prawo Pożyczkobiorcy do żądania zwrotnego przeniesienia nieruchomości zostało ujawnione w działach III ksiąg wieczystych prowadzonych dla nieruchomości stanowiących przedmiot zabezpieczenia. Pożyczkodawca rozważa zaspokojenie swoich roszczeń (w całości lub w części) poprzez zatrzymanie wybranych nieruchomości (dalej również jako „Nieruchomości”) – ostateczne przeniesienie praw / prawa albo poprzez sprzedaż na rzecz osoby trzeciej. Powyższa czynność ostatecznego przeniesienia praw (prawa) lub sprzedaż na rzecz osoby trzeciej nie będzie stanowiła wykonywania przez Pana działalności gospodarczej.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

Ad. 1 i 3

Nabył Pan następujące nieruchomości będące przedmiotem umowy przewłaszczenia w następujących datach i w następujący sposób, a także przysługują mu do poszczególnych nieruchomości następujące tytuły prawne:

1) Nieruchomość położona przy ulicy K. w W., stanowiąca działkę ewidencyjną nr 1 – współwłaściciel.

Udział we współwłasności działki nr 1 przysługuje Panu na podstawie decyzji o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności wydanej przez Zarząd (\`(...)\`) w dniu 28 marca 2011 roku za numerem.

Udział w prawie użytkowania wieczystego Działki nr 1 nabył Pan na podstawie umowy o oddanie w użytkowanie wieczyste działki gruntu z dnia 31 marca 1999 roku, objętej aktem notarialnym sporządzonym przez notariusza (\`(...)\`).

2) Nieruchomość położona przy ulicy K. w W., stanowiąca działkę ewidencyjną nr 2 – współwłaściciel.

Udział we współwłasności działki nr 2 przysługuje Panu na podstawie decyzji o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności wydanej przez Urząd Miasta (\`(...)\`) w dniu 28 marca 2011 roku.

Udział w prawie użytkowania wieczystego działki nr 2 wraz z udziałami we współwłasności budynku nabył Pan na podstawie umowy sprzedaży z dnia 31 lipca 1995 roku, objętej aktem notarialnym sporządzonym przez notariusza (\`(...)\`).

3) Nieruchomość położona przy ulicy K. w W., stanowiąca działkę ewidencyjną nr 3 – współużytkownik wieczysty.

Udział w prawie użytkowania wieczystego działki nr 3 przysługuje Panu na podstawie umowy sprzedaży z dnia 31 lipca 1995 roku, objętej aktem notarialnym sporządzonym przez notariusza (\`(...)\`).

4) Nieruchomość położona przy ulicy K. w W., stanowiąca działkę ewidencyjną nr 4 – współużytkownik wieczysty.

Udział w prawie użytkowania wieczystego dla działki nr 4 przysługuje Panu na podstawie umowy sprzedaży z dnia 16 września 2003 roku, objętej aktem notarialnym sporządzonym przez notariusza (\`(...)\`)

5) Nieruchomość położona przy ulicy K. w W., stanowiąca działkę ewidencyjną nr 5 – współwłaściciel.

Udział we współwłasności działki nr 5 przysługuje Panu na podstawie decyzji o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności wydanej przez Prezydenta Miasta (\`(...)\`) w dniu 15 października 2010 roku.

Udział w prawie użytkowania wieczystego działki nr 5 nabył Pan na podstawie umowy sprzedaży z dnia 16 września 2003 roku, objętej aktem notarialnym sporządzonym przez notariusza (\`(...)\`)

6) Nieruchomość położona przy ulicy K. w W., stanowiąca działkę ewidencyjną nr 6 – współwłaściciel.

Udział we współwłasności działki nr 6 przysługuje Panu na podstawie decyzji o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności wydanej przez Prezydenta Miasta (\`(...)\`) w dniu 19 marca 2010 roku.

Udział w prawie użytkowania wieczystego działki nr 6 nabył Pan na podstawie umowy przeniesienia użytkowania wieczystego z dnia 5 grudnia 2003 roku, objętej aktem notarialnym sporządzonym przez notariusza (\`(...)\`)

7) Nieruchomość położona przy ulicy S. w P., stanowiąca działkę ewidencyjną nr 7 – współwłaściciel.

Udział we współwłasności działki nr 7 przysługuje Panu na podstawie umowy sprzedaży z dnia 27 czerwca 2002 roku, objętem aktem notarialnym sporządzonym przez notariusza (\`(...)\`).

8) Nieruchomość lokalowa położona przy ulicy M. w J. – współwłaściciel.

Udział we współwłasności lokalu przysługuje Panu na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i umowy sprzedaży z 31 grudnia 2004 roku, objętej aktem notarialnym sporządzonym przez notariusza (\`(...)\`).

9) Nieruchomość przy ulicy C. w K., stanowiąca działki nr 8 oraz 9 – właściciel.

Własność nieruchomości przysługuje Panu na podstawie umowy sprzedaży z 20 grudnia 2016 roku, objętej aktem notarialnym sporządzonym przez notariusza (\`(...)\`).

Ad. 2

Numery ewidencyjne nieruchomości będących przedmiotem przewłaszczenia:

1) Dot. nieruchomości położonej przy ulicy K. w W.: stanowi działkę ewidencyjną nr 1 (\`(...)\`), objęta księgą wieczystą (\`(...)\`),

2) Dot. nieruchomości położonej przy ulicy K. w W.: stanowi działkę ewidencyjną nr 2 (\`(...)\`), objęta księgą wieczystą (\`(...)\`),

3) Dot. nieruchomości położonej przy ulicy K. w W.: stanowi działkę ewidencyjną nr 3 (\`(...)\`), objęta księgą wieczystą (\`(...)\`),

4) Dot. nieruchomości położonej przy ulicy K. w W.: stanowi działkę ewidencyjną nr 4 (\`(...)\`), objęta księgą wieczystą (\`(...)\`),

5) Dot. nieruchomości położonej przy ulicy K. w W.: stanowi działkę ewidencyjną nr 5 (\`(...)\`), objęta księgą wieczystą (\`(...)\`),

6) Dot. nieruchomości położonej przy ulicy K. w W.: stanowi działkę ewidencyjną nr 6 (\`(...)\`), objęta księgą wieczystą (\`(...)\`),

7) Dot. nieruchomości położonej przy ulicy S. w P.: stanowi działkę ewidencyjną nr 7 (\`(...)\`), objęta księgą wieczystą (\`(...)\`),

8) Dot. lokalu położonego przy ulicy M. w J.: z własnością lokalu związany jest wynoszący 267/10000 części udział w nieruchomości wspólnej, która stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, lokal objęty księgą wieczystą (\`(...)\`),

9) Dot. nieruchomości położonych przy ulicy C. w K.: stanowi działki nr 8 oraz 9 (\`(...)\`), objęte księgą wieczystą (\`(...)\`).

Ad. 4

Nie dokonał Pan wraz z Pożyczkodawcą ostatecznego przeniesienia praw (prawa) lub sprzedaży na rzecz osoby trzeciej ww. nieruchomości.

Jak wskazano we wniosku, pożyczkodawca rozważa zaspokojenie swoich roszczeń (w całości lub w części) poprzez zatrzymanie wybranych nieruchomości (dalej również jako „Nieruchomości”) – ostateczne przeniesienie praw / prawa albo poprzez sprzedaż na rzecz osoby trzeciej.

### Pytanie

Czy ostateczne przeniesienie praw (prawa) lub sprzedaż na rzecz osoby trzeciej Nieruchomości stanowiących przedmiot umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie wierzytelności, w opisanym zdarzeniu przyszłym, będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego po Pana stronie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych?

### Pana stanowisko w sprawie

Ostateczne przeniesienie praw (prawa) lub sprzedaż na rzecz osoby trzeciej Nieruchomości stanowiących przedmiot umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie wierzytelności, w opisanym zdarzeniu przyszłym, nie będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego po Pana stronie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych.

UZASADNIENIE

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwanej dalej „ustawą o PIT”, źródło przychodów stanowi odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części, udziału w nieruchomości, a także prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli nie następuje ono w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Jednocześnie art. 10 ust. 2 pkt 1) ustawy o PIT stanowi, że przepisów ust. 1 pkt 8) nie stosuje się do odpłatnego zbycia na podstawie umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki lub kredytu - do czasu ostatecznego przeniesienia własności przedmiotu umowy, czyniąc z instytucji przewłaszczenia czynność neutralną podatkowo w podatku dochodowym (do momentu zaspokojenia się wierzyciela). Przewłaszczenie na zabezpieczenie jest umową nienazwaną, a możliwość jej zawarcia wynika z ogólnej zasady swobody umów zawartej w art. 353(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny. Podstawowym celem tej umowy jest zabezpieczenie wierzytelności przez przeniesienie na wierzyciela własności oznaczonej rzeczy z równoczesnym zobowiązaniem wierzyciela do korzystania z tej rzeczy w sposób oznaczony w umowie i do powrotnego przeniesienia własności na zbywcę po zaspokojeniu zabezpieczonej wierzytelności. Zawarcie tej umowy ma na celu jedynie zabezpieczenie przysługującej wierzytelności, nie jest wyrazem chęci nabycia przez wierzyciela własności przewłaszczonego przedmiotu, a z drugiej strony nie jest wyrazem chęci zbycia przez dłużnika własności przewłaszczonego przedmiotu. Na taką interpretację art. 10 ust. 2 pkt 1) ustawy o PIT wskazuje również użycie w nim sformułowania „ostatecznego przeniesienia własności”. Dopiero spełnienie dodatkowych warunków (powstanie wymagalnych zaległości) wywoła skutek w postaci możliwości ostatecznego przeniesienia własności, uprawniający do swobodnego rozporządzenia nieruchomością przez wierzyciela, albo skutek w postaci możliwości sprzedaży na rzecz osoby trzeciej. Przychód z tytułu odpłatnego zbycia składnika majątku (a zatem i zdarzenie podatkowe w postaci odpłatnego zbycia składnika majątku) mógłby zatem powstać tylko wówczas, gdy przedmiot przewłaszczenia – w związku z nieuiszczeniem długu – definitywnie przejdzie na własność wierzyciela. Nabył Pan ostatnią Nieruchomość w 2016 roku, zatem pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8) ustawy o PIT, upłynął najpóźniej z końcem 2022 r. Fakt zawarcia umowy przeniesienia własności praw w celu zabezpieczenia wierzytelności przez Pana pozostanie przy tym bez wpływu na bieg pięcioletniego okresu, o którym mowa powyżej. Skoro zatem w momencie zawierania umowy przeniesienia własności praw w celu zabezpieczenia wierzytelności, wolą stron nie było definitywne przeniesienie własności Nieruchomości, to do dnia wystąpienia zdarzenia w postaci zaspokojenia się pożyczkodawcy z Nieruchomości w celu pokrycia jego roszczeń nie ulega przerwaniu bieg pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8) ustawy o PIT. Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że dokonanie po dniu 31 grudnia 2022 r. zaspokojenia swoich roszczeń przez pożyczkodawcę z Nieruchomości nabytych przez Pana do końca 2016 r. nie będzie stanowić dla Pana przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych ze względu na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8) ustawy PIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest:

*   nieprawidłowe - w części dotyczącej skutków podatkowych umowy przewłaszczenia dla nieruchomości stanowiącej działki nr 8 oraz 9,
*   prawidłowe – w pozostałej części.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów

d) innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże stosownie do art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia na podstawie umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki lub kredytu – do czasu ostatecznego przeniesienia własności przedmiotu umowy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że jest Pan odpowiednio: właścicielem, współwłaścicielem, współużytkownikiem wieczystym nieruchomości wchodzących w skład jego majątku osobistego, które nabył do końca 2016 r. Udział w prawie użytkowania wieczystego działki nr 3 przysługuje Panu na podstawie umowy sprzedaży z dnia 31 lipca 1995 roku, udział w prawie użytkowania wieczystego dla działki nr 4 przysługuje Panu na podstawie umowy sprzedaży z dnia 16 września 2003 roku, udział we współwłasności działki nr 5 przysługuje Panu na podstawie decyzji o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności wydanej przez Prezydenta Miasta (\`(...)\`) w dniu 15 października 2010 roku, udział w prawie użytkowania wieczystego działki nr 6 nabył Pan na podstawie umowy przeniesienia użytkowania wieczystego z dnia 5 grudnia 2003 roku, udział we współwłasności działki nr 7 przysługuje Panu na podstawie umowy sprzedaży z dnia 27 czerwca 2002 roku, udział we współwłasności lokalu położonego przy ulicy M. w J. przysługuje Panu na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu i umowy sprzedaży z 31 grudnia 2004 roku oraz własność nieruchomości stanowiąca działki nr 8 oraz 9 przysługuje Panu na podstawie umowy sprzedaży z 20 grudnia 2016 roku. W dniu 18 czerwca 2019 r. zawarł Pan w formie aktu notarialnego umowę przeniesienia praw na zabezpieczenie wierzytelności pożyczkodawcy z umowy ramowej o udzielanie pożyczek, w której Pan występuje jako pożyczkobiorca. Zabezpieczeniem wierzytelności pożyczkodawcy są nieruchomości stanowiące wyłączną własność Pożyczkobiorcy, udziały w nieruchomościach i udziały Pożyczkobiorcy w prawach użytkowania wieczystego nieruchomości. Zgodnie z umową przeniesienia praw na zabezpieczenie wierzytelności, Pożyczkobiorca przeniósł na rzecz pożyczkodawcy własność i prawa dotyczące w/w nieruchomości z tym zastrzeżeniem, że pożyczkodawca zobowiązuje się do zawarcia umowy, na podstawie której pożyczkodawca zwrotnie przeniesie na rzecz Pożyczkobiorcy prawa nabyte od Pożyczkobiorcy w terminie jednego miesiąca w przypadkach określonych w umowie, w tym w przypadku zwrotu całej kwoty pożyczek z odsetkami. W przypadku powstania wymagalnych zaległości po stronie Pożyczkobiorcy, pożyczkodawca, po wcześniejszym wezwaniu Pożyczkobiorcy do uregulowania zobowiązań, będzie mógł zaspokoić swoje roszczenia z przedmiotu zabezpieczenia (nieruchomości) poprzez ich zatrzymanie dla siebie lub sprzedaż na rzecz osoby trzeciej. Pożyczkodawca rozważa zaspokojenie swoich roszczeń (w całości lub w części) poprzez zatrzymanie wybranych nieruchomości (dalej również jako „Nieruchomości”) – ostateczne przeniesienie praw / prawa albo poprzez sprzedaż na rzecz osoby trzeciej. Nie dokonał Pan wraz z Pożyczkodawcą ostatecznego przeniesienia praw (prawa) lub sprzedaży na rzecz osoby trzeciej ww. nieruchomości.

Wyjaśnić należy, że umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie należy do umów nienazwanych i jest zawierana na podstawie przepisów art. 155, art. 156 oraz art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r., poz. 1610, z późn. zm.).

Przewłaszczenie na zabezpieczenie polega na zabezpieczeniu wierzytelności przez przeniesienie na wierzyciela własności oznaczonej rzeczy z równoczesnym zobowiązaniem wierzyciela do korzystania z rzeczy w sposób określony w umowie i do powrotnego przeniesienia własności rzeczy na dłużnika po zaspokojeniu zabezpieczonej wierzytelności. Konstrukcja umowy może opierać się na warunku rozwiązującym, po spełnieniu którego własność automatycznie przechodzi na dłużnika lub warunku zawieszającym, gdzie istnieje dopiero zobowiązanie do przeniesienia własności rodzące obowiązek ponownego zawarcia umowy przenoszącej tę własność. Nie budzi wątpliwości, że przedmiotem umowy przewłaszczenia mogą być także nieruchomości.

W tej kwestii Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 29 maja 2000 r., sygn. akt III CKN 246/00, stwierdził, że: „umowa przeniesienia własności nieruchomości na zabezpieczenie spłaty kredytu, w której kredytodawca zobowiązał się do przeniesienia z powrotem na kredytobiorcę własności nieruchomości niezwłocznie po spłacie kredytu, nie jest umową przeniesienia własności zawartą pod warunkiem (art. 157 § 1 Kodeksu cywilnego)”. Warunek pojawia się natomiast przy oświadczeniu w umowie przewłaszczenia odnośnie zwrotnego przeniesienia na dłużnika własności nieruchomości. Przeniesienie to odbywa się właśnie pod warunkiem, którym jest spełnienie świadczenia zwrotne przez dłużnika.

Wskazać należy, że przewłaszczenie na zabezpieczenie może przybrać dwie formy.

W pierwszym wypadku, przewłaszczenie następuje pod warunkiem rozwiązującym i jest ono stosunkiem obligacyjnym, na podstawie którego właściciel przenosi własność rzeczy na wierzyciela – pod warunkiem, że w razie spłaty przez dłużnika zobowiązań w terminie, umowa o przewłaszczenie ulegnie rozwiązaniu i własność rzeczy przejdzie z mocy prawa z powrotem na dłużnika. W sytuacji, w której dłużnik nie spełni zobowiązania w terminie, własność rzeczy przechodzi definitywnie i to z mocy prawa na wierzyciela.

Stosownie do art. 157 § 1 Kodeksu cywilnego:

Własność nieruchomości nie może być przeniesiona pod warunkiem ani z zastrzeżeniem terminu.

W drugim przypadku, z którym mamy do czynienia na gruncie niniejszej sprawy, wierzyciel staje się definitywnym właścicielem rzeczy z chwilą zawarcia umowy, jednocześnie zobowiązując się do przeniesienia jej własności na dłużnika w przypadku spełnienia przez tego ostatniego przyjętych na siebie zobowiązań. W tym wypadku do powrotnego przeniesienia własności konieczne jest złożenie oświadczenia woli o przeniesienie własności.

Z uwagi na to, że nabycie własności nieruchomości (prawa) przez wierzyciela następuje bezwarunkowo i bezterminowo, zobowiązanie wierzyciela do zwrotnego przeniesienia własności nieruchomości (prawa) na dłużnika po zaistnieniu określonych przesłanek ma charakter obligacyjny. Własność przechodzi od razu na pożyczkodawcę z tym, że mocą umowy jest on zobowiązany powrotnie przenieść własność na pożyczkobiorcę, poprzez złożenie stosownego oświadczenia woli, gdy ten wykona swoje zobowiązanie z tejże umowy w terminie. W tym stanie rzeczy własność nieruchomości (prawa) przewłaszczonej zostaje „ostatecznie” przeniesiona na pożyczkodawcę, mocą jednak umowy obligacyjnej pożyczkodawca zostaje ograniczony w rozporządzaniu tą nieruchomością (prawem) w zakresie określonym w umowie do upływu terminu spłaty pożyczki oraz zobowiązany do powrotnego przeniesienia własności po wykonaniu zobowiązań z umowy przez pożyczkobiorcę.

Z powyższego wyjaśnienia wynika więc, że jeżeli strony zawrą umowę przenoszącą własność nieruchomości (prawa) na zabezpieczenie, to takie przeniesienie ma skutek ostateczny już z chwilą jej zawarcia, a nie później.

Tym samym umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie przenosi własność rzeczy na wierzyciela, a dłużnik zachowuje jedynie prawo posiadania i używania rzeczy.

W orzecznictwie utrwalony jest pogląd, w świetle którego przy przewłaszczeniu nieruchomości na zabezpieczenie wierzyciel uzyskuje jej własność bezwarunkowo, stając się powiernikiem dłużnika co do jego nieruchomości. Umowa przewłaszczenia zawiera bowiem w sobie – jeżeli chodzi o oświadczenie dłużnika – podwójny skutek zobowiązująco-rozporządzający, zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego. Stanowi ona również podstawę zmiany wpisu w księdze wieczystej. Powiernik ma również możność zbycia nieruchomości. Natomiast stosunkiem prawnym, w oparciu o który dokonujący przewłaszczenia zachowa posiadanie nieruchomości, podobnie jak w sytuacji rzeczy ruchomych oznaczonych indywidualnie i rodzajowo, jest stosunek użyczenia. Czas trwania użyczenia będzie w tym wypadku oznaczony – pokrywać się będzie z czasem trwania stosunku prawnego, stanowiącego przyczynę przeniesienia własności nieruchomości. Warunek pojawia się natomiast przy oświadczeniu w umowie przewłaszczenia odnośnie zwrotnego przeniesienia na dłużnika własności nieruchomości. Przeniesienie to odbywa się właśnie pod warunkiem, którym jest spełnienie świadczenia pieniężnego (kredyt, pożyczka) przez dłużnika.

Z chwilą, kiedy w płaszczyźnie rzeczowej wierzyciel staje się bezwarunkowo właścicielem rzeczy i jako sposób zaspokojenia wierzytelności wybiera np. sprzedaż rzeczy (lub przewłaszczonego prawa), to ma on swobodę w dysponowaniu rzeczą jedynie w płaszczyźnie rzeczowej. W płaszczyźnie obligacyjnej jest on zobowiązany postąpić z rzeczą, tak by został zaspokojony jego słuszny interes, ale i by ewentualna nadwyżka wartości prawa zabezpieczającego została przekazana dłużnikowi. O ile zaspokojenie wierzyciela wierzytelności zabezpieczonej przewłaszczeniem na zabezpieczenie następuje przez zatrzymanie rzeczy na własność po wygaśnięciu roszczenia o zwrotne przeniesienie jej własności, to nadwyżka wartości rzeczy przewłaszczonej nad wartością pokrywającą zabezpieczony dług, podlega zwróceniu przewłaszczającemu. Niezależnie od sposobu zaspokojenia wierzyciela z przedmiotu przewłaszczenia na zabezpieczenie, o ile zatrzymuje on kwotę przekraczającą wartość wierzytelności pokrywanej z przewłaszczonej rzeczy, to ta zatrzymana kwota stanowi jego korzyść uzyskaną bez podstawy prawnej kosztem ustanawiającego zabezpieczenie dłużnika. Obowiązek wydania dłużnikowi nadwyżki kwoty uzyskanej przy zastosowaniu któregoś ze sposobów zaspokojenia się z przewłaszczonej rzeczy nad wartością pokrytego długu może wynikać z umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie, o ile strony uzgodnią w niej nie tylko samo zastosowanie zabezpieczenia, ale i sposób zaspokojenia się wierzyciela z przedmiotu zabezpieczenia na wypadek, gdyby dług nie został zaspokojony dobrowolnie oraz kwestie rozliczeń z tego tytułu pomiędzy nimi. Jeśli jednak strony nie umówią się co do tego, w jaki sposób wierzyciel ma się zaspokoić z przewłaszczonej rzeczy, i w jaki sposób ma się rozliczyć z dłużnikiem ze zrealizowanego zabezpieczenia, to żądanie wydania dłużnikowi nadwyżki kwoty uzyskanej z przewłaszczonej rzeczy nad kwotą pokrywającą dług zabezpieczony prawem jej własności, znajduje podstawę w art. 405 k.c.

Reasumując, przewłaszczenie na zabezpieczenie polega na zabezpieczeniu wierzytelności poprzez przeniesienie na wierzyciela własności oznaczonej rzeczy z równoczesnym zobowiązaniem wierzyciela do korzystania z rzeczy w sposób oznaczony w umowie i do powrotnego przeniesienia własności rzeczy na dłużnika po zaspokojeniu zabezpieczonej wierzytelności. Przeniesienie własności następuje causa cavendi (w celu zabezpieczenia), a między zbywcą (dłużnikiem) a nabywcą (wierzycielem) rzeczy nawiązuje się szczególny stosunek powiernictwa. Dopiero w przypadku niespełnienia świadczenia przez dłużnika, wierzyciel może zaspokoić się z rzeczy według wcześniejszego umownego uzgodnienia - przez definitywne zachowanie własności rzeczy, jej sprzedaż, wynajęcie, itp. Co istotne, zaspokojenie się przez wierzyciela z przewłaszczonej rzeczy (np. poprzez definitywne zachowanie jej własności bądź sprzedaż) jest możliwe wyłącznie w przypadku, gdy dłużnik nie spełni swojego zobowiązania wobec wierzyciela.

Podstawowym celem tej umowy jest więc zabezpieczenie wierzytelności przez przeniesienie na wierzyciela własności oznaczonej rzeczy z równoczesnym zobowiązaniem wierzyciela do korzystania z tej rzeczy w sposób oznaczony w umowie i do powrotnego przeniesienia własności na zbywcę po zaspokojeniu zabezpieczonej wierzytelności. Konstrukcja umowy może opierać się na warunku rozwiązującym, po spełnieniu którego własność automatycznie przechodzi na dłużnika lub warunku zawieszającym, gdzie istnieje dopiero zobowiązanie do przeniesienia własności rodzące obowiązek ponownego zawarcia umowy przenoszącej tę własność.

Z przewłaszczeniem na zabezpieczenie wiążą się również skutki w zakresie podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia na podstawie umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki lub kredytu - do czasu ostatecznego przeniesienia własności przedmiotu umowy.

Wyjaśnić należy, że samo zawarcie umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia nieruchomości (prawa) nie wywołuje skutków podatkowych na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z treści art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że przewłaszczenie w celu zabezpieczenia wierzytelności, stanowi źródło przychodów, o którym mowa w ust. 1 pkt 8 jedynie w sytuacji, gdy następuje ostateczne przeniesienie własności nieruchomości, a więc gdy dłużnik nie wykona ciążącego na nim obowiązku.

Z zacytowanego art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika natomiast, że przewłaszczenie w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki stanowi źródło przychodów, o którym mowa w ust. 1 pkt 8 jedynie w sytuacji, gdy następuje ostateczne przeniesienie własności nieruchomości, a więc gdy podmiot zobowiązany do zwrotu zaciągniętej pożyczki (kredytu) nie wykona ciążącego na nim obowiązku. Zatem przychód z tytułu odpłatnego zbycia składnika majątku powstanie tylko wówczas, gdy przedmiot przewłaszczenia – w związku z nieuiszczeniem długu – definitywnie przejdzie na własność wierzyciela.

Pana wątpliwość budzi kwestia ustalenia momentu ostatecznego przeniesienia przez Pana przedmiotu umowy (nieruchomości) w ramach umowy przewłaszczenia z 18 czerwca 2019 r. na zabezpieczenie wierzytelności wynikającej z umowy pożyczki w rozumieniu art. 10 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nadmienić jeszcze raz należy, że w przypadku niewywiązania się dłużnika z obowiązku spłaty pożyczki, wygasa warunek odnośnie złożenia oświadczenia co do zwrotnego przeniesienia na dłużnika własności nieruchomości. Wierzyciel jako bezwarunkowy właściciel nieruchomości przestaje być ograniczony w zakresie rozporządzania nią.

Należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie wierzytelności wynikającej z umowy pożyczki została zawarta w 2019 r., której elementem jest roszczenie po Pana stronie (pożyczkobiorcy) do zwrotnego przeniesienia nieruchomości w przypadku uregulowania wierzytelności wynikającej z umowy pożyczki, ujawnione w księdze wieczystej.

W przypadku nie wywiązania się Pana (nie spłacenia) z ciążącego na Panu zadłużeniu wynikającego z umowy pożyczki w ustalonym terminie i dokonania rozliczenia umowy pożyczki poprzez ostateczne przeniesienie praw (prawa) lub sprzedaż na rzecz osoby trzeciej, Nieruchomość stanowi przedmiot umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie wierzytelności, zastosowanie będzie miał art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ostateczne przeniesienie własności nieruchomości lub sprzedaż tych nieruchomości na rzecz osób trzecich będzie miało skutek ostateczny już z chwilą zawarcia umowy przeniesienia praw na zabezpieczającego wierzytelność, co miało miejsce 18 czerwca 2019 r.

Zatem odpłatne zbycie pozostałych nieruchomości tj. działki nr 3, działki nr 4, działki nr 5, działki nr 6, działki nr 7 oraz współwłasności lokalu położonego przy ulicy M. w J. (ostateczne przeniesienie ich własności na Pożyczkodawcę lub sprzedaż na rzecz osoby trzeciej nieruchomości stanowiących przedmiot umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie wierzytelności) nie będzie stanowić dla Pana źródła przychodu o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ponieważ nastąpi po upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie.

Natomiast odpłatne zbycie własności nieruchomości stanowiącej działki nr 8 oraz 9 przysługujące Panu na podstawie umowy sprzedaży z 20 grudnia 2016 roku (ostateczne przeniesienie ich własności na Pożyczkodawcę lub sprzedaż na rzecz osoby trzeciej nieruchomości stanowiących przedmiot umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie wierzytelności) stanowić będzie dla Pana źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach wynikających z art. 30e ww. ustawy, bowiem zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie (2016 r.).

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 30e ust. 3 ww. ustawy:

W przypadku odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c dochód ustala się u każdej ze stron umowy na zasadach, o których mowa w ust. 2.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W przedmiotowej sprawie zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Art. 22 ust. 6c ww. ustawy stanowi, że:

Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ww. ustawy:

Podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Stosownie natomiast do art. 45 ust. 1a ww. ustawy:

W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z:

1) kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b;

2) pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c;

3) odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651), opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Należy wskazać, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie się różniło od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Pana w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).