Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-790/15-3/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-01-08
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego od wydatków jednostkowych poniesionych na stacje klienckie z instalacją – 199 stacji klienckich wykorzystywanych przez Beneficjentów.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; gmina; internet; odliczenia; odpłatność; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług; usługi-usługi telekomunikacyjne; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2015 r. (data wpływu 23 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego od wydatków jednostkowych poniesionych na stacje klienckie z instalacją – 199 stacji klienckich wykorzystywanych przez Beneficjentów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego od wydatków jednostkowych poniesionych na stacje klienckie z instalacją – 199 stacji klienckich wykorzystywanych przez Beneficjentów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina w latach 2013-2015 realizowała inwestycję w zakresie budowy sieci szerokopasmowej na terenie Gminy (dalej: Inwestycja). Przedmiotowa Inwestycja została zrealizowana przy udziale dofinansowania ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013 ustalonego do kwot netto ponoszonych wydatków.

W ramach przedmiotowej Inwestycji została wybudowana szerokopasmowa sieć teleinformatyczna, powstały maszty wraz z osprzętem sieci szkieletowej oraz stworzone zostały stanowiska dostępu do Internetu.

Zakończenie robót budowlanych miało miejsce w dniu 10 czerwca 2015 r., niemniej jednak, do dnia 15 lipca 2015 r., dopełniane były formalności związane z możliwością rozpoczęcia użytkowania powstałego majątku zgodnie z jego przeznaczeniem, w szczególności takie jak: zapewnienie dostawy łącza internetowego o przepustowości zgodnej z wymogami wynikającymi z umowy o dofinansowanie, wyłonienie podmiotu odpowiedzialnego za tę dostawę, wybór operatora, któremu Gmina mogłaby powierzyć powyższe, zawieranie umów z zainteresowanymi odbiorcami końcowymi.

Infrastruktura powstała w wyniku realizacji przedmiotowej Inwestycji służy mieszkańcom (dalej jako: Beneficjenci) i gminnej jednostce oświatowej, a także jest wykorzystywana na własne potrzeby Gminy, w szczególności na potrzeby funkcjonowania Urzędu Gminy.

Po oddaniu przedmiotowej Inwestycji do użytkowania, Gmina rozpoczęła w szczególności wykonywanie, przy wykorzystaniu powstałego w wyniku jej realizacji majątku, świadczeń na rzecz Beneficjentów w zakresie czynności operatorskich oraz dostawy łącza internetowego (dalej: usługi telekomunikacyjne). Powyższe usługi telekomunikacyjne są wykonywane odpłatnie na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, których stronami są Gmina oraz Beneficjenci.

Pierwsza umowa w przedmiotowym zakresie została zawarta dnia 16 lipca 2015 r.

Świadczenie usług telekomunikacyjnych na rzecz Beneficjentów Gmina, na podstawie umowy z dnia 15 lipca 2015 r. (dalej: Umowa), powierzyła podmiotowi Sp. z o.o. (dalej: Operator).

Zgodnie z zawartą Umową, Operator został zobowiązany w szczególności do prowadzenia na rzecz Gminy usługi polegającej na obsłudze Gminy jako operatora telekomunikacyjnego w jej relacjach z klientami, poprzez zawieranie umów z Beneficjentami na świadczenie usług telekomunikacyjnych oraz fakturowanie tych usług.

Powyższe czynności są wykonywane przez Operatora w imieniu i na rzecz Gminy, a pobierane z tego tytułu opłaty stanowią dochody Gminy.

W konsekwencji, wykonywane czynności w zakresie usług telekomunikacyjnych są dokumentowane wystawianymi przez Operatora (działającego w tym zakresie w imieniu i na rzecz Gminy) na poszczególnych Beneficjentów fakturami VAT - jako sprzedawca przedmiotowych usług na fakturze widnieje Gmina.

Przedmiotowe faktury VAT Gmina ujmuje w swoich rejestrach sprzedaży dla celów VAT i deklaracjach VAT-7 oraz rozlicza należny podatek z tego tytułu.

W tym miejscu Gmina zaznaczyła, że zamiar pobierania odpłatności od Beneficjentów z tytułu usług telekomunikacyjnych, a więc de facto z tytułu korzystania z majątku powstałego wskutek realizacji Inwestycji, towarzyszył Gminie jeszcze przed rozpoczęciem Inwestycji.

Z tytułu świadczenia usług telekomunikacyjnych, Operator wystawia na Gminę faktury VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

Na tej podstawie Gmina wypłaca Operatorowi przysługujące mu (zgodnie z Umową) miesięczne ryczałtowe wynagrodzenie - wydatki ponoszone przez Gminę w tym zakresie nie stanowią jednakże przedmiotu niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

W związku z realizacją przedmiotowej Inwestycji, Gmina poniosła wydatki w zakresie wymienionych poniżej obszarów:

1.  koncepcja techniczna,
2.  prace przygotowawcze,
3.  nadzór inwestorski,
4.  dokumentacja powykonawcza,
5.  koszty inwestycyjne:
    1.  wyposażenie rdzenia sieci z instalacją,
    2.  stacje nadawcze wraz z instalacją,
    3.  system zarządzania z instalacją,
    4.  stacje klienckie z instalacją, w tym:
        *   199 stacji klienckich wykorzystywanych przez Beneficjentów,
        *   1 stacja kliencka wykorzystywana przez gminną jednostkę oświatową,
    5.  uruchomienie sieci.

W ramach wymienionych w powyższych punktach l-5 obszarów, można wyodrębnić poniesione przez Gminę dwie grupy wydatków:

1.  wydatki jednostkowe, tj. wydatki poniesione w ramach obszaru wskazanego w punkcie 5.d.i. oraz
2.  wydatki ogólne, tj. wydatki poniesione w ramach obszarów wskazanych w punktach l-4 oraz 5.a-5.c, 5.d.ii i 5.e.

Wydatki ogólne (B) są związane z całokształtem Inwestycji, a infrastruktura powstała w związku z poniesieniem tych wydatków, służy zarówno Beneficjentom, jak również funkcjonowaniu Gminy, tj. w szczególności Urzędowi Gminy - wydatki ponoszone przez Gminę w tym zakresie nie stanowią jednakże przedmiotu niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Natomiast infrastruktura powstała w związku z poniesieniem wydatków jednostkowych (A) służy wyłącznie świadczeniu przez Gminę usług telekomunikacyjnych na rzecz ostatecznych Beneficjentów Inwestycji.

Gmina zaznaczyła również, że poniesione wydatki jednostkowe (A) są nierozerwalnie związane wyłącznie z wykonywaniem świadczeń w zakresie usług telekomunikacyjnych przez Gminę. Gdyby bowiem Gmina nie poniosła ww. wydatków, nie powstałyby komponenty infrastruktury niezbędne do wykonywania wyłącznie przedmiotowych świadczeń, a tym samym, Gmina nie miałaby możliwości świadczenia tychże usług - wydatki jednostkowe (A) służą więc bezpośrednio i wyłącznie wykonywaniu przez Gminę świadczeń w zakresie usług telekomunikacyjnych.

Wydatki poniesione przez Gminę, stanowiące koszty inwestycyjne (5.a-5.e), zostały udokumentowane wystawioną na Gminę przez wykonawcę jedną fakturą VAT z wykazaną na niej kwotą VAT naliczonego.

Niemniej jednak, na podstawie specyfikacji technicznej przedmiotowej Inwestycji oraz na podstawie „Wykazu mienia zamawiającego udostępnionego do realizacji umowy”, który stanowi załącznik nr 2 do Umowy, Gmina jest w stanie wyszczególnić koszty inwestycyjne:

*   dotyczące całokształtu Inwestycji, tj. wydatki poniesione w ramach obszarów wskazanych w punktach 5.a-5.c, 5.d.ii i 5.e., mieszczące się w ramach wydatków ogólnych (B) - wydatki ponoszone przez Gminę w tym zakresie (jak już zostało wskazane powyżej), nie stanowią jednakże przedmiotu niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego;
*   związane ze świadczonymi przez Gminę na rzecz Beneficjentów usługami telekomunikacyjnymi - wydatki jednostkowe (A), tj. wydatki poniesione w ramach obszaru wskazanego w punkcie 5.d.i.

Gmina dotychczas nie dokonała odliczenia VAT naliczonego od wskazanej powyżej faktury. Gmina w pierwszej kolejności chciała bowiem uzyskać potwierdzenie w drodze interpretacji indywidualnej, czy w odniesieniu do wydatków jednostkowych (A) udokumentowanych wskazaną fakturą, takie prawo jej przysługuje.

Gmina zaznaczyła, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3a ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym - realizacja Inwestycji nastąpiła oraz wykonywanie świadczeń w zakresie usług telekomunikacyjnych następuje ramach realizacji zadań własnych Gminy, do których należą sprawy dotyczące działalności w zakresie telekomunikacji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone nr 2 we wniosku):

Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia pełnych kwot VAT naliczonego od wydatków jednostkowych (A) opisanych we wniosku?

Stanowisko Gminy

Gminie przysługuje prawo do odliczenia pełnych kwot VAT naliczonego od wydatków jednostkowych (A) opisanych we wniosku.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 86 ust. l ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, że prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:

*   nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT oraz
*   nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wskazała Gmina w uzasadnieniu stanowiska w zakresie pytania nr l, w związku ze świadczeniem usług telekomunikacyjnych, Gmina występuje w roli podatnika VAT. Tym samym, spełniona jest pierwsza z przesłanek warunkujących prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Mając na uwadze fakt, że usługi telekomunikacyjne stanowią po stronie Gminy czynności opodatkowane VAT (zgodnie z argumentacją zaprezentowaną w uzasadnieniu stanowiska Gminy w zakresie pytania nr 1), należy uznać, że związane z poniesionymi wydatkami A nabywane przez Gminę w ramach przedmiotowej Inwestycji towary/usługi, będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, niekorzystających ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

W ocenie Gminy, za bezsporny należy uznać bowiem fakt, że ponoszenie wydatków jednostkowych (A) jest bezpośrednio związane ze świadczeniem usług telekomunikacyjnych przez Gminę na rzecz Beneficjentów. Gdyby bowiem Gmina nie poniosła ww. wydatków, nie powstałyby komponenty infrastruktury niezbędne do świadczenia przedmiotowych usług na rzecz Beneficjentów, a tym samym, Gmina nie miałaby w ogóle możliwości świadczenia tychże usług - wydatki jednostkowe (A) służą więc bezpośrednio świadczeniu usług telekomunikacyjnych przez Gminę.

W konsekwencji, zdaniem Gminy, w analizowanym przypadku również druga z przesłanek warunkujących możliwość skorzystania z prawa do odliczenia VAT naliczonego jest spełniona i tym samym, stosownie do art. 86 ust. l ustawy o VAT, Gminie przysługuje prawo do odliczenia pełnych kwot VAT naliczonego od wydatków jednostkowych (A) opisanych we wniosku.

Gmina podkreśliła, że stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej, pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina przytoczyła orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, że: „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie, niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Skoro bowiem Gmina, jako czynny podatnik VAT, zobowiązana jest uiszczać VAT należny z tytułu dokonywanych czynności świadczenia usług telekomunikacyjnych, powinna ona mieć jednocześnie prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość ich dokonywania.

Gmina wskazuje również, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wydanej w podobnym stanie faktycznym interpretacji indywidualnej z dnia 30 maja 2011 r., sygn. IBPP4/443-652/11/KG. W powyższej interpretacji, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał, że: „Wnioskodawca, po wydzieleniu z całości dokonywanych zakupów tej ich części, która służy wyłącznie czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT, tj. część infrastruktury pasywnej, która będzie udostępniana podmiotom zewnętrznym, będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w ich cenie, bowiem bezsprzecznie służą one sprzedaży opodatkowanej generującej podatek należny”.

Również w interpretacji indywidualnej z dnia 13 września 2011 r., sygn. IPTPP1/443-398/11-4/JM, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził, że: „zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizowanym projektem, ponieważ istnieje związek dokonanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną. (\`(...)\`) Zainteresowany ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur związanych z planowaną inwestycją w części dotyczącej wybudowanej infrastruktury w zakresie sieci szerokopasmowej światłowodów oraz sieci w technologii WiFi, która zostanie wydzierżawiona odpłatnie operatorowi świadczącemu usługi dostępu do sieci internet”.

Stanowisko Gminy znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 czerwca 2011 r., sygn. IBPP4/443-593/11/AW, w której organ stanął na stanowisku, że: „nabyte w ramach realizacji projektu towary i usługi będą służyły wykonywanym przez Wnioskodawcę czynnościom opodatkowanym. Tym samym Wnioskodawca ma możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w części dotyczącej tzw. części otwartej, która zostanie wydzierżawiona tzw. operatorowi operatorów w związku z realizacją projektu pn.: „Miejska sieć szerokopasmowa …” z uwagi na związek poniesionych wydatków z czynnościami opodatkowanymi (\`(...)\`). Podsumowując, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo od odliczenia podatku VAT dotyczącego tzw. „części otwartej” powstałej w ramach realizacji projektu sieci szerokopasmowej".

Reasumując, Gmina stoi na stanowisku, że przysługuje jej prawo do odliczenia pełnych kwot VAT naliczonego od wydatków jednostkowych (A) opisanych we wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Według art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zaznaczyć, że zgodnie z ogólnymi regułami konstrukcyjnymi VAT, odliczeniu może podlegać tylko ten podatek naliczony (ta jego część), który związany jest z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Ustawa stanowi, że podatek winien być wyodrębniony w przypadku, gdy podatnik wykonuje zarówno czynności dające prawo do odliczenia, jak i czynności, w związku z którymi nie przysługuje takie prawo. Obowiązek wyodrębnienia kwot podatku przypisywanych do poszczególnych rodzajów czynności (opodatkowane, zwolnione, niepodlegające opodatkowaniu), ma charakter bezwzględny.

Cytowany powyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy stwierdza jednoznacznie, że prawo do odliczenia przysługuje w tym zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Z kolei przepis art. 90 ust. 1 ustawy stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego, związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Należy podkreślić, że czynności niepodlegające opodatkowaniu nie są w ogóle objęte regulacją ustawy o podatku od towarów i usług. W rezultacie odliczenie podatku naliczonego związanego z tymi czynnościami stanowiłoby nieuprawnione rozszerzenie zakresu stosowania ustawy na sferę, której ta ustawa w ogóle nie dotyczy. Ponadto brak jest w ustawie przepisów, które dopuszczałyby możliwość odliczenia w takiej sytuacji.

W podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Terminy, w których powstaje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, ustawodawca określił w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie natomiast do znowelizowanego art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy – nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Gmina realizowała Inwestycję w zakresie budowy sieci szerokopasmowej na terenie Gminy, w ramach której powstały maszty wraz z osprzętem sieci szkieletowej oraz stworzone zostały stanowiska dostępu do Internetu. Zakończenie robót budowlanych miało miejsce w dniu 10 czerwca 2015 r. Infrastruktura powstała w wyniku realizacji tej Inwestycji służy mieszkańcom i gminnej jednostce oświatowej, a także jest wykorzystywana na własne potrzeby Gminy, w szczególności na potrzeby funkcjonowania Urzędu Gminy. Po oddaniu przedmiotowej Inwestycji do użytkowania, Gmina rozpoczęła w szczególności wykonywanie, przy wykorzystaniu powstałego w wyniku jej realizacji majątku, świadczeń na rzecz Beneficjentów w zakresie czynności operatorskich oraz dostawy łącza internetowego. Powyższe usługi telekomunikacyjne są wykonywane odpłatnie na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, których stronami są Gmina oraz Beneficjenci. Świadczenie usług telekomunikacyjnych na rzecz Beneficjentów Gmina, na podstawie umowy, powierzyła Operatorowi. Zgodnie z tą umową, Operator został zobowiązany w szczególności do prowadzenia na rzecz Gminy usługi polegającej na obsłudze Gminy jako operatora telekomunikacyjnego w jej relacjach z klientami, poprzez zawieranie umów z Beneficjentami na świadczenie usług telekomunikacyjnych oraz fakturowanie tych usług. Powyższe czynności są wykonywane przez Operatora w imieniu i na rzecz Gminy, a pobierane z tego tytułu opłaty stanowią dochody Gminy. W konsekwencji, wykonywane czynności w zakresie usług telekomunikacyjnych są dokumentowane wystawianymi przez Operatora (działającego w tym zakresie w imieniu i na rzecz Gminy) na poszczególnych Beneficjentów fakturami VAT - jako sprzedawca przedmiotowych usług na fakturze widnieje Gmina. Przedmiotowe faktury VAT Gmina ujmuje w swoich rejestrach sprzedaży dla celów VAT i deklaracjach VAT-7 oraz rozlicza należny podatek z tego tytułu. Zamiar pobierania odpłatności od Beneficjentów z tytułu korzystania z majątku powstałego wskutek realizacji Inwestycji, towarzyszył Gminie jeszcze przed rozpoczęciem Inwestycji. Z tytułu świadczenia usług telekomunikacyjnych, Operator wystawia na Gminę faktury VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Na tej podstawie Gmina wypłaca Operatorowi przysługujące mu miesięczne ryczałtowe wynagrodzenie. W związku z realizacją przedmiotowej Inwestycji, Gmina poniosła wydatki, w ramach których można wyodrębnić poniesione przez Gminę dwie grupy wydatków: wydatki jednostkowe i wydatki ogólne. Wydatki ogólne są związane z całokształtem Inwestycji, a infrastruktura powstała w związku z poniesieniem tych wydatków, służy zarówno Beneficjentom, jak również funkcjonowaniu Gminy. Natomiast infrastruktura powstała w związku z poniesieniem wydatków jednostkowych służy wyłącznie świadczeniu przez Gminę usług telekomunikacyjnych na rzecz ostatecznych Beneficjentów Inwestycji. Poniesione wydatki jednostkowe są nierozerwalnie związane wyłącznie z wykonywaniem świadczeń w zakresie usług telekomunikacyjnych przez Gminę. Wydatki jednostkowe służą bezpośrednio i wyłącznie wykonywaniu przez Gminę świadczeń w zakresie usług telekomunikacyjnych.

Wydatki poniesione przez Gminę, stanowiące koszty inwestycyjne (oznaczone jako 5.a-5.e), zostały udokumentowane wystawioną na Gminę przez wykonawcę jedną fakturą VAT z wykazaną na niej kwotą VAT naliczonego. Niemniej jednak, na podstawie specyfikacji technicznej przedmiotowej Inwestycji oraz na podstawie „Wykazu mienia zamawiającego udostępnionego do realizacji umowy”, Gmina jest w stanie wyszczególnić koszty inwestycyjne:

*   dotyczące całokształtu Inwestycji, tj. wydatki poniesione w ramach obszarów wskazanych w punktach 5.a-5.c, 5.d.ii i 5.e., mieszczące się w ramach wydatków ogólnych - wydatki ponoszone przez Gminę w tym zakresie, nie stanowią jednakże przedmiotu niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego;
*   związane ze świadczonymi przez Gminę na rzecz Beneficjentów usługami telekomunikacyjnymi - wydatki jednostkowe, tj. wydatki poniesione w ramach obszaru wskazanego w punkcie 5.d.i.

Gmina dotychczas nie dokonała odliczenia VAT naliczonego od wskazanej powyżej faktury. Realizacja Inwestycji nastąpiła oraz wykonywanie świadczeń w zakresie usług telekomunikacyjnych następuje ramach realizacji zadań własnych Gminy, do których należą sprawy dotyczące działalności w zakresie telekomunikacji.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia pełnych kwot VAT naliczonego od wydatków jednostkowych (A) wyżej opisanych.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zapis ten jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W interpretacji z dnia 8 stycznia 2016 r. nr ILPP1/4512-1-790/15-2/AS tut. Organ wskazał, że odpłatne świadczenie usług telekomunikacyjnych na rzecz Beneficjentów – mieszkańców Gminy, na podstawie umów cywilnoprawnych, skutkujące uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Wnioskodawcy, podlega/będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, w oparciu o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Nadto wskazał, że odpłatne udostępnianie przez Wnioskodawcę usług telekomunikacyjnych na rzecz Beneficjentów – mieszkańców Gminy, ze względu na brak przepisów umożliwiających zastosowanie zwolnienia od podatku w tym zakresie, jest/będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Należy zauważyć, że jak wynika z opisu sprawy, Gmina jest w stanie wyszczególnić koszty inwestycyjne związane ze świadczonymi przez nią na rzecz Beneficjentów usługami telekomunikacyjnymi – wydatki jednostkowe (A), tj. wydatki poniesione w ramach obszaru wskazanego w pkt 5.d.i.

Zatem, z uwagi na fakt, że Gmina jest w stanie dokonać bezpośredniej alokacji podatku naliczonego związanego z dokonanymi zakupami związanymi ze sprzedażą opodatkowaną (zakup i montaż 199 stacji klienckich do podłączenia szerokopasmowego internetu dla użytkowników końcowych – Beneficjentów), po wydzieleniu z całości dokonywanych zakupów tej ich części, która będzie służyła wyłącznie czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT, Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej zakup ww. towarów i usług.

Podsumowując, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnych kwot VAT naliczonego od wydatków jednostkowych (A) opisanych we wniosku, o ile nie zaistnieją przesłanki negatywne określone w art. 88 ustawy.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia pełnych kwot podatku VAT naliczonego od wydatków jednostkowych poniesionych na stacje klienckie z instalacją – 199 stacji klienckich wykorzystywanych przez Beneficjentów. Natomiast kwestia dotycząca stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczenia usług telekomunikacyjnych na rzecz Beneficjentów – mieszkańców gminy, została załatwiona odrębnym rozstrzygnięciem w dniu 8 stycznia 2016 r., nr ILPP1/4512-1-790/15-2/AS.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.