Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP1.4512.730.2016.2.MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-12-14
Teza: w zakresie nieuznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa nabywanych składników materialnych i niematerialnych oraz opodatkowania transakcji nabycia ww. składników.
Słowa kluczowe: nabycie; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; transakcja; wartości-wartości niematerialne i prawne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 2 września 2016 r. (data wpływu 8 września 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 października 2016 r. (data wpływu 7 listopada 2016 r.) na wezwanie Organu z dnia 19 października 2016 r. (doręczone w dniu 27 października 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa nabywanych składników materialnych i niematerialnych oraz opodatkowania transakcji nabycia ww. składników- **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 września 2016 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa nabywanych składników materialnych i niematerialnych oraz opodatkowania transakcji nabycia ww. składników.

Wniosek uzupełniono w dniu 27 października 2016 r. (data wpływu 7 listopada 2016 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 19 października 2016 r. (doręczone w dniu 27 października 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (dalej “Spółka” lub “J ”) obecnie zajmuje się prowadzeniem reklamy produktów leczniczych w formie usługi; innymi słowy nie prowadzi własnej sprzedaży takich towarów. Natomiast sprzedaż produktów leczniczych prowadzona jest przez inną spółkę - JP Sp. z o.o. (dalej “JP”) do różnych odbiorców, w tym hurtowni farmaceutycznych, szpitali oraz innych odbiorców uprawnionych do hurtowego zakupu produktów leczniczych.

W tym celu, w ramach JP istnieje wewnętrzna jednostka organizacyjna (dział Pharma) zajmująca się sprzedażą leków wydawanych na receptę oraz do lecznictwa zamkniętego, która posiada:

*   aktywa (w tym zapasy towarów, należności od klientów, środki pieniężne uzyskane tytułem zapłaty od klientów, środki trwałe),

*   pasywa (w tym zobowiązania wobec dostawców, niepodzielone zyski uzyskane ze sprzedaży towarów oraz pożyczki na sfinansowanie działalności bieżącej),

*   umowy na sprzedaż produktów leczniczych zawarte w trybie zamówień publicznych (głównie umowy te są zawarte przez konsorcjum JP oraz J , gdzie obie strony są zobowiązane solidarnie do dokonywania dostaw produktów),

*   pracowników których obowiązki dotyczą sprzedaży produktów leczniczych (w tym obowiązki finansowe - wystawianie faktur, ściąganie należności itp. oraz logistyka - w tym kierownik hurtowni farmaceutycznej).

Wartość poszczególnych aktywów i pasywów działu Pharma jest ujęta w rachunkowości zarządczej JP. Jednakże dział Pharma nie sporządza samodzielnie bilansu w rozumieniu ustawy o rachunkowości, nie jest również wyodrębnionym oddziałem samobilansującym.

Planowane jest, aby w niedługim czasie (przypuszczalnie przełom roku 2016 i 2017):

*   JP dokonał sprzedaży całości zapasów produktów leczniczych na rzecz podmiotu trzeciego (“Dystrybutor”) - od tego momentu Dystrybutor będzie zajmował się dalszą sprzedażą tego asortymentu (Dystrybutor jest podmiotem zagranicznym należącym do grupy kapitałowej JP);

*   J dokona nabycia od JP niektórych elementów działu Pharma wymienionych powyżej, w tym należności od klientów, zobowiązania wobec dostawców z grupy JP;

*   J rozpoczął własną sprzedaż hurtową produktów leczniczych na terenie Polski, w tym celu J będzie kupował ten towar od Dystrybutora - tylko w ilości niezbędnej dla bieżących dostaw (tj. nie przechowując towaru na własnym magazynie; sprzedaż następować będzie niezwłocznie po zakupie);

*   umowy na sprzedaż produktów leczniczych nie będą przenoszone przez JP na J , jednakże, J przystąpi do długu JP wynikającego z umów dostaw w sprawie zamówień publicznych zawartych przez JP jako współdłużnik solidarny JP;

*   po stronie JP pozostaną środki trwałe, pracownicy, środki pieniężne oraz niepodzielony wynik.

W efekcie, JP przestanie zajmować się sprzedażą produktów leczniczych wydawanych na receptę oraz do lecznictwa zamkniętego. Sprzedaż ta będzie przejęta przez Dystrybutora oraz J , jednakże będzie technicznie realizowana w inny sposób. JP będzie natomiast kontynuował dotychczasową działalność w zakresie sprzedaży innych asortymentów (w tym kosmetyków, wyrobów medycznych oraz produktów leczniczych dostępnych bez recepty - tzw. leków OTC).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy nabycie elementów działu Pharma przez J od JP nie będzie stanowiło dla celów podatkowych nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa i tym samym nie będzie znajdowało zastosowania wyłączenie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług przewidziane w art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że opisane składniki działu Pharma będące przedmiotem nabycia nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji, nie znajdzie zastosowania wyłączenie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług przewidziane w art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, nabycie będzie dotyczyło zespołu składników majątkowych ustalonych przez strony, z których każdy rodzaj składnika majątkowego będzie podlegał odrębnym zasadom opodatkowania (tj. podatek VAT od składników majątkowych będących towarami lub usługami, podatek PCC od pozostałych składników majątkowych).

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług (dalej “ustawa VAT”), przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników majątkowych materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Aby zespół składników majątkowych, który ma być przedmiotem czynności, spełniał definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, musi być wyodrębniony w przedsiębiorstwie głównym.

Co do zasady, wydzielenie zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie musi zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie to powinno nastąpić na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu wewnętrznego o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że:

*   zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w istniejącej strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, zakład,

*   wzajemne powiązanie składników wskazuje na istnienie zależności pomiędzy tymi składnikami (dopiero ich wspólne działanie prowadzi do realizacji określonej kategorii zadań gospodarczych),

*   wyodrębnioną strukturą organizacyjną kieruje: kierownik, dyrektor, któremu podlegają pracownicy zatrudnieni w tej komórce organizacyjnej.

Wyodrębnienie finansowe oznacza:

*   zdolność do samodzielnego prowadzenia działalności finansowej,

*   prowadzenie ewidencji rachunkowej na podstawie wydzielonych kont w systemie finansowo-księgowym,

*   sporządzanie odrębnego sprawozdania finansowego w rozumieniu ustawy o rachunkowości (tj. bilans oraz rachunek wyników zakładu) - wskazane, lecz niekonieczne,

*   wyodrębnione w systemie rachunkowym grupy kont księgowych,

*   możliwe szczegółowe określenie pozycji finansowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa (w tym przychodów, kosztów, należności oraz zobowiązań na podstawie bilansu i rachunku zysków i strat),

*   należności i zobowiązania związane organizacyjnie i finansowo z wyodrębnionym majątkiem służyć mają realizacji określonych zadań gospodarczych jako niezależne przedsiębiorstwo,

*   możliwość badania efektywności działalności,

*   ustalanie budżetu, rozliczanie z wykonania budżetu,

*   odrębny rachunek bankowy.

Reasumując, na gruncie ustawy o VAT mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, które są ze sobą powiązane funkcjonalnie;
2.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
3.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W opisanym stanie faktycznym, dział Pharma stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w ramach obecnej struktury JP, są bowiem spełnione wszystkie powyższe warunki:

*   zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zapasy, należności, gotówka, środki trwałe) jest funkcjonalnie połączony w jedną całość w strukturze JP,

*   powyższe składniki są przeznaczone do realizacji zadań gospodarczych, z których głównym zadaniem jest dystrybucja produktów leczniczych,

*   dział Pharma jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w strukturze JP,
*   powyższy zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące zasadniczo ten sam cel.

Jednakże, jak opisano powyżej, J nie będzie nabywał wszystkich składników działu Pharma. W szczególności:

*   zapasy towarów (leków na receptę oraz do lecznictwa zamkniętego) będą sprzedane przez JP nie do J , a do podmiotu trzeciego - Dystrybutora,

*   środki trwałe używane przez dział Pharma pozostaną własnością JP,

*   pracownicy JP zajmujący się działem Pharma nie będą przejęci przez J ,

*   umowy zawarte przez JP nie będą przejmowane przez J ,

*   J nie będzie przejmował ksiąg JP w zakresie działu Pharma.

Innymi słowy, skoro J przejmuje jedynie niektóre elementy działu Pharma, to przejmowane składniki majątkowe nie są wystarczające do samodzielnego prowadzenia działalności bez jego istotnego uzupełnienia przez J . Przykładowo, aby realizować swoje cele biznesowe J będzie musiał zapewnić odpowiednie obsadzenie stanowisk pracy przez wykwalifikowanych pracowników, zabezpieczyć środki trwałe, odpowiednie pomieszczenia na magazyn i inne lokale, odpowiednie pozwolenie na prowadzenie hurtowni farmaceutycznej itp.

Co do zasady zespół składników powinien zawierać elementy materialne (np. wyposażenie) oraz niematerialne (np. umowy, zobowiązania), które są konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej, prowadzonej dotychczas przez podmiot dokonujący wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, W wydanych w tym zakresie indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego utrzymuje się jednolite stanowisko, że elementami zespołu składników stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki. Tak przykładowo wypowiedział się;

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 30 września 2011 r., sygn. IB PB 1/2/423-793/11/JD;

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 8 czerwca 2009 r,, sygn. ILPB3/423-209/09-3/EK;

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 10 października 2007 r., sygn. ILPB3/423-29/07-2/HS.

Ponadto, w indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych pojawia się również teza, że określenie „zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania”, oznacza, że konieczne jest wystąpienie co najmniej po jednym składniku z każdej z tych grup. Nie można zatem mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa, gdy brakuje któregokolwiek z opisanych składników np. zapasów towarów będących istotnym składnikiem majątkowym zbywcy. Tak przykładowo wypowiedział się:

*   NSA w wyroku z dnia 12 maja 2011 r, sygn. II FSK 2222/09;

*   WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. I SA/Wr 410/11;

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 9 czerwca 2010 r., sygn. IPPB5/423-156/10-2/MB;

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 21 maja 2010 r., sygn. IPPB5/423-89/10-4/MB.

Reasumując, w związku z powyższym, przedmiot opisanej transakcji nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W takiej sytuacji, poszczególne składniki majątkowe podlegające zbyciu przez JP do J muszą być opodatkowane odrębnie:

*   w zakresie w jakim stanowią towary oraz usługi - podatkiem VAT wg stawki właściwej dla danego towaru lub usługi,

*   w pozostałym zakresie (rzeczy niebędące towarami) - podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zapisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości UE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca obecnie zajmuje się prowadzeniem reklamy produktów leczniczych w formie usługi; innymi słowy nie prowadzi własnej sprzedaży takich towarów. Natomiast sprzedaż produktów leczniczych prowadzona jest przez inną spółkę - JP Sp. z o.o. (dalej “JP”) do różnych odbiorców, w tym hurtowni farmaceutycznych, szpitali oraz innych odbiorców uprawnionych do hurtowego zakupu produktów leczniczych.

W tym celu, w ramach JP istnieje wewnętrzna jednostka organizacyjna (dział Pharma) zajmująca się sprzedażą leków wydawanych na receptę oraz do lecznictwa zamkniętego, która posiada:

*   aktywa (w tym zapasy towarów, należności od klientów, środki pieniężne uzyskane tytułem zapłaty od klientów, środki trwałe),

*   pasywa (w tym zobowiązania wobec dostawców, niepodzielone zyski uzyskane ze sprzedaży towarów oraz pożyczki na sfinansowanie działalności bieżącej),

*   umowy na sprzedaż produktów leczniczych zawarte w trybie zamówień publicznych (głównie umowy te są zawarte przez konsorcjum JP oraz J , gdzie obie strony są zobowiązane solidarnie do dokonywania dostaw produktów),

*   pracowników których obowiązki dotyczą sprzedaży produktów leczniczych (w tym obowiązki finansowe - wystawianie faktur, ściąganie należności itp. oraz logistyka - w tym kierownik hurtowni farmaceutycznej).

Wartość poszczególnych aktywów i pasywów działu Pharma jest ujęta w rachunkowości zarządczej JP. Jednakże dział Pharma nie sporządza samodzielnie bilansu w rozumieniu ustawy o rachunkowości, nie jest również wyodrębnionym oddziałem samobilansującym.

Planowane jest, aby w niedługim czasie (przypuszczalnie przełom roku 2016 i 2017):

*   JP dokonał sprzedaży całości zapasów produktów leczniczych na rzecz podmiotu trzeciego (“Dystrybutor”) - od tego momentu Dystrybutor będzie zajmował się dalszą sprzedażą tego asortymentu (Dystrybutor jest podmiotem zagranicznym należącym do grupy kapitałowej JP);

*   J dokona nabycia od JP niektórych elementów działu Pharma wymienionych powyżej, w tym należności od klientów, zobowiązania wobec dostawców z grupy JP;

*   J rozpoczął własną sprzedaż hurtową produktów leczniczych na terenie Polski, w tym celu J będzie kupował ten towar od Dystrybutora - tylko w ilości niezbędnej dla bieżących dostaw (tj. nie przechowując towaru na własnym magazynie; sprzedaż następować będzie niezwłocznie po zakupie);

*   umowy na sprzedaż produktów leczniczych nie będą przenoszone przez JP na J , jednakże, J przystąpi do długu JP wynikającego z umów dostaw w sprawie zamówień publicznych zawartych przez JP jako współdłużnik solidarny JP;

*   po stronie JP pozostaną środki trwałe, pracownicy, środki pieniężne oraz niepodzielony wynik.

W efekcie, JP przestanie zajmować się sprzedażą produktów leczniczych wydawanych na receptę oraz do lecznictwa zamkniętego. Sprzedaż ta będzie przejęta przez Dystrybutora oraz J , jednakże będzie technicznie realizowana w inny sposób. JP będzie natomiast kontynuował dotychczasową działalność w zakresie sprzedaży innych asortymentów (w tym kosmetyków, wyrobów medycznych oraz produktów leczniczych dostępnych bez recepty - tzw. leków OTC).

Na tle powyższego stanu faktycznego Wnioskodawca ma wątpliwość, czy nabycie elementów działu Pharma od JP nie będzie stanowiło dla celów podatkowych nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa i tym samym nie będzie znajdowało zastosowania wyłączenie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług przewidziane w art. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Podkreślić należy, że pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie może obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, lecz tylko tę część, która spełnia wszystkie kryteria wskazane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. O tym czy doszło do wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres sprzedawanego majątku, praw i zobowiązań. Wyodrębnienie to musi dotyczyć zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako całości, a nie tylko niektórych jej składników, nawet o znacznej wartości.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego, dokona nabycia od JP niektórych elementów działu Pharma, w tym należności od klientów, zobowiązania wobec dostawców z grupy JP.

Natomiast J nie będzie nabywał wszystkich składników działu Pharma, w szczególności:

*   zapasy towarów (leków na receptę oraz do lecznictwa zamkniętego) będą sprzedane przez JP nie do J , a do podmiotu trzeciego - Dystrybutora,
*   środki trwałe używane przez dział Pharma pozostaną własnością JP,
*   pracownicy JP zajmujący się działem Pharma nie będą przejęci przez J ,
*   umowy zawarte przez JP nie będą przejmowane przez J ,
*   J nie będzie przejmował ksiąg JP w zakresie działu Pharma.

Zatem J przejmuje jedynie niektóre elementy działu Pharma, przejmowane składniki majątkowe nie są wystarczające do samodzielnego prowadzenia działalności bez jego istotnego uzupełnienia przez J . Aby realizować swoje cele biznesowe J będzie musiał zapewnić odpowiednie obsadzenie stanowisk pracy przez wykwalifikowanych pracowników, zabezpieczyć środki trwałe, odpowiednie pozwolenie na prowadzenie hurtowni farmaceutycznej itp.

W konsekwencji, przy użyciu sprzedawanej części majątku nie jest możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej. Tym samym, nie można kwalifikować sprzedawanego majątku, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Sprzedawany majątek nie pozwala na samodzielne realizowanie funkcji gospodarczych przedsiębiorstwa Zbywcy i stanowi zbiór poszczególnych składników majątkowych - nie zespół, mogący samodzielnie realizować zadania gospodarcze, które dotychczas wykonywał w ramach struktury organizacyjnej Zbywcy.

Zatem, należy stwierdzić, że nabycie poszczególnych elementów działu Pharma nie stanowi nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji czynność nabycia ww. składników nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, transakcja sprzedaży przez JP składników majątkowych do J stanowić będzie odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych tj. według właściwych stawek dla poszczególnych składników.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.