Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-616/15-4/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-06-29
Teza: O ile aktualny skład członków władz Wnioskodawcy jest możliwy do ustalenia w dniu zapłaty składki ubezpieczeniowej, to objęcie ubezpieczeniem także potencjalnej grupy osób fizycznych, niemożliwej do identyfikowania na ten dzień, stanowi okoliczność uniemożliwiającą przypisanie przychodu z tego tytułu konkretnej osobie. Nie da się bowiem ustalić na dzień zapłaty składki danych osób, które będą pełnić ww. funkcje w przyszłości, a tym samym nie można ustalić danych przyszłych członków władz. Na dzień zapłaty składki nie można zatem jednoznacznie ustalić grona osób objętych ubezpieczeniem, a tym samym w sposób skonkretyzowany wskazać wysokości przychodu przypadającego na jedną osobę, z wszelkimi dalszymi konsekwencjami tych okoliczności. To oznacza, że Wnioskodawca – występujący z analizowanym wnioskiem jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, nie jest zobowiązany do pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w związku z finansowaniem omawianej składki z tytułu zawarcia umowy ubezpieczeniowej z uwagi na to, że wartość zapłaconej składki (ryczałtowej) nie jest świadczeniem nieodpłatnym o którym mowa w art. 11 ust.1.
Słowa kluczowe: odpowiedzialność-odpowiedzialność cywilna; polisa ubezpieczeniowa; przychód; płatnik; składki; umowa-umowa ubezpieczenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2015 r. (data wpływu 22 maja 2015 r.) uzupełnionym o opłatę w dniu 19 czerwca 2015 r., na wezwanie z dnia 16 czerwca 2015 r. Nr IPPB4/4511-616/15-2/AK (data nadania 16 czerwca 2015 r., data doręczenia 19 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zapłaconej składki ubezpieczeniowej- **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zapłaconej składki ubezpieczeniowej.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 16 czerwca 2015 r. Nr IPPB4/4511-616/15-2/AK (data nadania 16 czerwca 2015 r., data doręczenia 19 czerwca 2015 r.) tut. organ wezwał Wnioskodawcę do dokonania opłaty oraz przesłania kserokopii dowodu uiszczenia ww. opłaty. Powyższe Wnioskodawca uzupełnił w terminie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka zawarła z towarzystwem ubezpieczeniowym umowy ubezpieczenia zgodnie z którą:

1.  Ubezpieczającym jest Spółka,
2.  Ubezpieczonymi są: obecni i przyszli:
    *   członkowie zarządu,
    *   członkowie rady nadzorczej,
    *   pracownicy pełniący określone funkcje kierownicze i nadzorcze,
    *   Spółka (z zakresu ochrony rozszerzonego o roszczenia wniesione przeciwko Spółce za szkody wynikające z uchybień Ubezpieczonych - osób fizycznych).

Ubezpieczeni w związku z wykonywaniem określonych funkcji w Spółce otrzymują wynagrodzenie na podstawie umowy o pracę (zarząd, pracownicy pełniący funkcje kierownicze) lub z tytułu powołania do pełnienia danej funkcji (rada nadzorcza).

Ze względu na szeroki krąg podmiotowy oraz występujące w Spółce zmiany zarówno osobowe jak i struktury organizacyjnej, a także fakt, że dla wypłaty odszkodowania nie będzie konieczne przypisanie odpowiedzialności za powstanie roszczenia konkretnej osobie, ubezpieczenie ma formułę bezimienną. Powyższe oznacza, że ubezpieczeniem są objęte wymienione powyżej kategorie osób, a nie imiennie wymienione osoby. Umowa ubezpieczenia ani wystawiona na jej potwierdzenie polisa nie zawiera imiennej listy osób Ubezpieczonych. Ponadto ochrona ubezpieczeniowa obejmuje wszelkie roszczenia, które wpłyną w okresie ubezpieczenia, niezależnie od tego kiedy się zdarzyły i czy dotyczą osób aktualnie pełniących określone funkcje (przy zachowaniu czasowego limitu czasu ustalonego z ubezpieczycielem). Zawarta umowa ma na celu zminimalizowanie konsekwencji finansowych dla Spółki mogących wynikać z decyzji podejmowanych przez osoby wchodzące w skład organów Spółki oraz osoby pełniące funkcje kierownicze. Suma gwarancyjna jest stała, a składka ubezpieczeniowa ma charakter ryczałtowy, tj. niezależny od ilości osób Ubezpieczonych, ani też od okresu, w którym określona osoba znajduje się w danej grupie. Wysokość składki ubezpieczeniowej jest ustalona na podstawie oceny ryzyka działalności prowadzonej przez Spółkę. Składka z tytułu ubezpieczenia jest zapłacona przez Spółkę i nie będzie Spółce zwracana w jakiejkolwiek formie przez osoby fizyczne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy zapłacone przez Spółkę na podstawie umowy ubezpieczenia składki będą mogły stanowić koszt uzyskania przychodów Spółki ?
2.  Czy wartość zapłaconej składki ubezpieczeniowej jest dla członków zarządu, kadry kierowniczej i rady nadzorczej nieodpłatnym świadczeniem podlegającym opodatkowaniu podatkiem od osób fizycznych?

Niniejsza interpretacja dotyczy wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pyt. Nr 2). W zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pyt. Nr 1) zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ubezpieczenie odpowiedzialności cywilnej członków zarządu i rady nadzorczej oraz pracowników pełniących określone funkcje kierownicze i nadzorcze to zabezpieczenie nie tylko dla tych osób, ale również dla Spółki. Członkowie zarządu, rady nadzorczej i dyrektorzy zarządzający ponoszą odpowiedzialność m. in. w zakresie czynności prawnych i narażają w ten sposób majątek Spółki. W przypadku osób będących pracownikami, zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, to Spółka jako pracodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za szkody wyrządzone przez pracowników przy wykonywaniu ich obowiązków służbowych. Wykupując więc polisę OC dla wskazanych powyżej osób, Spółka zabezpieczyła przede wszystkim własne interesy majątkowe, a więc ponoszony wydatek służy co najmniej zabezpieczeniu źródła przychodów, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zawarcie przez Spółkę umowy ubezpieczenia poprawia jej sytuację rynkową, gdyż ubezpieczeni członkowie jej organów i pracownicy mogą wykonywać swoje czynności z mniejszym obciążeniem potencjalnymi skutkami finansowymi swoich decyzji, co przyczynia się do zwiększonej dynamiki rozwoju Spółki oraz pozwala na uniknięcie przyszłych strat finansowych.

Wykupienie polisy dla niewskazanych z imienia i nazwiska osób ma także swoje uzasadnienie ekonomiczne, ponieważ w sytuacji, gdy ubezpieczona osoba odchodziłaby z zarządu, rady nadzorczej lub ze Spółki, a składka płacona będzie za okres ubezpieczenia, Spółka ponosiłaby stratę. Musiałaby także ponieść kolejny wydatek na wykupienie polisy dla nowego członka zarządu, rady nadzorczej lub pracownika pełniącego określone funkcje kierownicze i nadzorcze. W związku z powyższym, wykupienie ubezpieczenia w postaci pakietu dla całego zarządu, rady nadzorczej i pracowników pełniących określone funkcje kierownicze i nadzorcze jest korzystniejsze dla Spółki. Ponadto wskazać należy, że przy bezimiennej formule ubezpieczenia nie można stwierdzić, że ubezpieczenie zawarte zostało „na rzecz” określonych osób fizycznych będących pracownikami lub pełniących funkcje w organach nadzorczych Spółki, w istocie bowiem ubezpieczeniu podlegają organy Spółki a jak wskazano powyżej głównym beneficjentem ubezpieczenia (a także jednym z Ubezpieczonych) jest sama Spółka. Skoro zawarcie ww. umowy ubezpieczenia zabezpiecza majątek Spółki, to zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to koszty opłacanych składek będą stanowić dla Spółki koszty uzyskania przychodów i jednocześnie wartość zapłaconej składki ubezpieczeniowej (ryczałtowej) nie będzie świadczeniem nieodpłatnym, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku od osób fizycznych dla poszczególnych osób fizycznych i w konsekwencji na Spółce nie ciąży obowiązek pobrania i wpłacenia zaliczek.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 - 15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 13 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

*   pkt 7 – przychody otrzymane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;
*   pkt 9 – przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

W myśl natomiast art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka (Wnioskodawca) zawarła (jako Ubezpieczający) z towarzystwem ubezpieczeniowym umowy ubezpieczenia, zgodnie z którą Ubezpieczonymi są obecni i przyszli: członkowie zarządu, członkowie rady nadzorczej, pracownicy pełniący określone funkcje kierownicze i nadzorcze oraz Spółka (z zakresu ochrony rozszerzonego o roszczenia wniesione przeciwko Spółce za szkody wynikające z uchybień Ubezpieczonych - osób fizycznych). Ze względu na szeroki krąg podmiotowy oraz występujące w Spółce zmiany zarówno osobowe jak i struktury organizacyjnej, a także fakt, że dla wypłaty odszkodowania nie będzie konieczne przypisanie odpowiedzialności za powstanie roszczenia konkretnej osobie, ubezpieczenie ma formułę bezimienną. Powyższe oznacza, że ubezpieczeniem są objęte wymienione powyżej kategorie osób, a nie imiennie wymienione osoby. Umowa ubezpieczenia ani wystawiona na jej potwierdzenie polisa nie zawiera imiennej listy osób Ubezpieczonych. Ponadto ochrona ubezpieczeniowa obejmuje wszelkie roszczenia, które wpłyną w okresie ubezpieczenia, niezależnie od tego kiedy się zdarzyły i czy dotyczą osób aktualnie pełniących określone funkcje (przy zachowaniu czasowego limitu czasu ustalonego z ubezpieczycielem). Zawarta umowa ma na celu zminimalizowanie konsekwencji finansowych dla Spółki mogących wynikać z decyzji podejmowanych przez osoby wchodzące w skład organów Spółki oraz osoby pełniące funkcje kierownicze. Suma gwarancyjna jest stała, a składka ubezpieczeniowa ma charakter ryczałtowy, tj. niezależny od ilości osób Ubezpieczonych, ani też od okresu, w którym określona osoba znajduje się w danej grupie. Wysokość składki ubezpieczeniowej jest ustalona na podstawie oceny ryzyka działalności prowadzonej przez Spółkę. Składka z tytułu ubezpieczenia jest zapłacona przez Spółkę i nie będzie Spółce zwracana w jakiejkolwiek formie przez osoby fizyczne.

W świetle przedstawionego powyżej stanu faktycznego, należy stwierdzić, że świadczenia pieniężne ponoszone za inną osobę należą do nieodpłatnych świadczeń. Ich pojęcia nie definiuje jednak ustawa o podatku dochodowym. Termin „świadczenie” pojawia się na gruncie ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121) i zgodnie z art. 353 Kodeksu oznacza przedmiot stosunku zobowiązaniowego, który wyraża się obowiązkiem określonego zachowania się przez podmiot zobowiązany. Dla celów podatkowych pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie kosztem majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy.

Przy tym, zgodnie z art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W praktyce, w pojęciu przychodu mieści się każda realna korzyść, jaką uzyskał podatnik. Do tych korzyści zaliczyć należy również – co do zasady – kwoty składek na ubezpieczenie od odpowiedzialności cywilnej pokrywane przez Wnioskodawcę za inne osoby (osoby trzecie).

Zgodnie z art. 805 § 1 ww. Kodeksu cywilnego przez umowę ubezpieczenia zakład ubezpieczeń zobowiązuje się spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

Natomiast stosownie do zapisu art. 822 tejże ustawy przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej zakład ubezpieczeń zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, względem których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo osoba, na której rzecz zostaje zawarta umowa ubezpieczenia.

Z treści tego przepisu wynika, że umowa ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej nie musi koniecznie dotyczyć osoby ubezpieczającej. Osoba ta może zawrzeć umowę, której przedmiotem ubezpieczenia będzie odpowiedzialność za szkody spowodowane także przez inną osobę (czyli tak jak w opisanej sprawie). Sytuacja, w której składka opłacana jest przez inną osobę niż ta, w której interesie majątkowym zawierana jest umowa powoduje jednak powstanie przychodu u osoby, na rzecz której zawierana jest umowa. Jest to bowiem odstępstwo od ogólnej zasady pokrywania kosztów ubezpieczenia przez podmiot, którego interesów umowa dotyczy.

W takiej sytuacji niewątpliwie korzyścią majątkową dla osób ubezpieczonych jest zyskanie ochrony płynącej z umowy ubezpieczeniowej przy jednoczesnym nie ponoszeniu wydatków na uzyskanie tej ochrony. To Wnioskodawca bowiem zawiera umowę ubezpieczenia i Wnioskodawca poniesie koszty składki na to ubezpieczenie. Dzięki takiemu działaniu u osób ubezpieczonych dojdzie do przysporzenia w majątku, gdyż inny podmiot poniesie za nich koszt finansowy ubezpieczenia, a tym samym nie będą musieli oni uszczuplać swojego majątku, mimo, iż otrzymują stosowne zabezpieczenie finansowe.

Jednakże w przypadku zawartej przez Wnioskodawcę umowy ubezpieczeniowej krąg osób (podmiotów) ubezpieczonych jest bez wątpienia otwarty. Ubezpieczenie obejmuje bowiem wszystkie osoby fizyczne, które są lub podczas trwania umowy ubezpieczenia zostaną członkiem zarządu, członkiem rady nadzorczej, pracownikiem pełniącym funkcję kierowniczą lub nadzorczą w spółce oraz sama Spółka. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że wysokość składki nie jest uzależniona od ilości osób objętych ubezpieczeniem czy okresu sprawowania przez nich funkcji, lecz wynika z oceny ryzyka przeprowadzonej przez ubezpieczyciela. Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłaty składki ubezpieczeniowej, która jest określona w wysokości ryczałtowej, w jednej kwocie dla całej polisy.

W związku z powyższym, stwierdzić należy, że o ile aktualny skład członków władz Wnioskodawcy jest możliwy do ustalenia w dniu zapłaty składki ubezpieczeniowej, to objęcie ubezpieczeniem także potencjalnej grupy osób fizycznych, niemożliwej do identyfikowania na ten dzień, stanowi okoliczność uniemożliwiającą przypisanie przychodu z tego tytułu konkretnej osobie. Nie da się bowiem ustalić na dzień zapłaty składki danych osób, które będą pełnić ww. funkcje w przyszłości, a tym samym nie można ustalić danych przyszłych członków władz. Na dzień zapłaty składki nie można zatem jednoznacznie ustalić grona osób objętych ubezpieczeniem, a tym samym w sposób skonkretyzowany wskazać wysokości przychodu przypadającego na jedną osobę, z wszelkimi dalszymi konsekwencjami tych okoliczności.

To oznacza, że Wnioskodawca – występujący z analizowanym wnioskiem jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, nie jest zobowiązany do pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych w związku z finansowaniem omawianej składki z tytułu zawarcia umowy ubezpieczeniowej z uwagi na to, że wartość zapłaconej składki (ryczałtowej) nie jest świadczeniem nieodpłatnym o którym mowa w art. 11 ust.1.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.