Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-913/11/ICz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-11-09
Teza: Czy przychody z tytułu opłat za nieterminowy zwrot zbiorów bibliotecznych oraz opłat za zagubione zbiory nie stanowią obrotu będącego przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT oraz czy nieuzwględnianie przychodów z działalności statutowej z tytułu pobieranych opłat za nieterminowy zwrot materiałów bibliotecznych i za zagubione zbiory, w obrocie identyfikowanym dla celów podatku VAT, jest działaniem prawidłowym?
Słowa kluczowe: biblioteka; kara-kara umowna; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 sierpnia 2011r. (data wpływu 9 sierpnia 2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, iż:

*   przychody z tytułu opłat za nieterminowy zwrot zbiorów bibliotecznych oraz opłat za zagubione zbiory nie stanowią obrotu będącego przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT – **jest prawidłowe,**
*   nieuzwględnianie przychodów z działalności statutowej z tytułu pobieranych opłat za nieterminowy zwrot materiałów bibliotecznych i za zagubione zbiory, w obrocie identyfikowanym dla celów podatku VAT, jest działaniem prawidłowym – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 sierpnia 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług

w zakresie uznania czy wykluczenie przychodów z tytułu opłat za nieterminowy zwrot zbiorów bibliotecznych oraz opłat za zagubione zbiory z obrotu, będącego przedmiotem opodatkowania VAT jest działaniem prawidłowym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Biblioteka Publiczna będąca samorządową instytucją kultury, działa na podstawie:

1.  ustawy z dnia 27 czerwca 1997r. o bibliotekach (Dz. U. 1997r. nr 85, poz.539 z późn. zm.),
2.  ustawy z dnia 25 października 1991r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t.j. Dz. U z 2001r.Nr 13, poz. 123),
3.  statutu nadanego przez organizatora.

Biblioteka posiada osobowość prawną i jest wpisana do Rejestru Instytucji Kultury prowadzonego przez organizatora - Województwo.

Działalność statutowa Biblioteki jest działalnością kulturalną, służącą zaspokajaniu potrzeb oświatowych, kulturalnych i informacyjnych społeczeństwa oraz upowszechnianiu wiedzy i kultury.

Zgodnie z ustawą o bibliotekach, usługi bibliotek publicznych są ogólnie dostępne i bezpłatne. Biblioteka w ramach działalności statutowej może pobierać opłaty wyłącznie ustawowo określone (za usługi informacyjne, bibliograficzne, reprograficzne, wypożyczenia międzybiblioteczne, wypożyczenia materiałów audiowizualnych, w formie kaucji za wypożyczone materiały biblioteczne, za nieterminowy zwrot wypożyczonych materiałów bibliotecznych oraz za uszkodzenie, zniszczenie lub niezwrócenie materiałów bibliotecznych). Wysokość pobieranych opłat nie może przekraczać obowiązującego limitu ustawowego - kosztów wykonania usługi. Pobierane opłaty nie stanowią źródła zarobkowania, lecz mają charakter rekompensacyjny. Działalność statutowa Biblioteki jest działalnością kulturalną zwolnioną od podatku VAT (na podstawie art. 43 ust. l pkt 33 lit a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług).

W ramach świadczonych przez Bibliotekę usług, można wyróżnić:

1.  usługi statutowe - odpłatne, zwolnione z podatku VAT (opłaty określone ustawowo),
2.  usługi statutowe - nieodpłatne, niepodlegające opodatkowaniu VAT (m.in. udostępnianie zbiorów bibliotecznych),
3.  usługi komercyjne - świadczone odpłatnie, podlegające opodatkowaniu VAT (wg stosownej stawki).

Oprócz działalności statutowej Biblioteka prowadzi działalność uboczną - komercyjną, obejmującą głównie wynajem pomieszczeń, usługi reklamowe, refundacje kosztów zużytej energii i usług telekomunikacyjnych. Dochód z działalności komercyjnej jest przeznaczany w całości na dofinansowanie działalności statutowej.

Budynek Biblioteki wykorzystywany jest zarówno do prowadzenia działalności statutowej (zwolnionej i niepodlegającej VAT), jak również działalności gospodarczej (podlegającej VAT).

Biblioteka odrębnie określa kwoty podatku naliczonego, wg podziału na czynności:

1.  w stosunku do których przysługuje jej częściowe prawo do obniżenia kwoty podatku należnego - są to koszty związane zarówno z działalnością komercyjną, jak i statutową - ogólnozakładowe o charakterze administracyjnym, związane z utrzymaniem budynku (media, usługi telekomunikacyjne, konserwacja urządzeń, przeglądy techniczne, ochrona mienia, artykuły elektryczne, itp.). Z przyczyn obiektywnych, nie jest możliwe jednoznaczne przyporządkowanie wskazanych kosztów do poszczególnych rodzajów działalności - podatek VAT odliczany jest częściowo przy zastosowaniu współczynnika proporcji,
2.  w stosunku do których nie przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego - są to koszty związane z działalnością statutową - zwolnioną i niepodlegającą VAT. Od zakupów związanych wyłącznie z działalnością statutową, podatek VAT nie jest odliczany w ogóle.

Obecnie Biblioteka rozpoczęła realizację inwestycji, polegającą na dostosowaniu dojść ewakuacyjnych w budynku do aktualnie obowiązujących przepisów. Prace inwestycyjne polegać będą na wymianie wewnętrznej stolarki wygradzającej drogi ewakuacyjne (wymiana drewnianych wewnętrznych drzwi i zestawów okienno-drzwiowych na przeciwpożarowe o wymaganej odporności). Zakres inwestycji obejmie trzy kondygnacje budynku, na których prowadzona jest działalność statutowa (pomieszczenia wypożyczalni i czytelni) oraz komercyjna - wynajem pomieszczeń (punkt gastronomiczny, punkt usług kserograficznych, lokale mieszkalne, pokoje gościnne). Rozpoczęta inwestycja jest realizacją zaleceń Komendy Miejskiej Państwowej Straży Pożarnej (KM PSP) w celu spełnienia wymogów bezpieczeństwa, zgodnych z Rozporządzeniem Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie. Realizacja przedmiotowej inwestycji jest warunkiem koniecznym do uzyskania zezwolenia od KM PSP na dalsze użytkowanie budynku i w konsekwencji kontynuację dotychczasowego zakresu działalności statutowej i komercyjnej Biblioteki.

Odliczanie proporcjonalne podatku VAT:

Ustalanie współczynnika proporcji odliczenia podatku VAT na podstawie przychodów uzyskanych w 2010 roku:

1.  dotacja podmiotowa od organizatora – 6.353.500 zł
2.  pozostałe dotacje celowe z budżetu i dofinansowania realizacji projektów statutowych – 349.450 zł
3.  przychody z działalności komercyjnej - zwolnionej – 8.301 zł
4.  przychody z działalności komercyjnej - opodatkowanej -172.162 zł
5.  przychody z działalności statutowej - zwolnionej i niepodlegającej VAT – 903 770 zł

*   w tym - opłaty za nieterminowy zwrot materiałów bibliotecznych – 786.317 zł,
*   w tym – opłaty za zagubione zbiory - 600zł.

Wykluczając z przychodów pozycje nie stanowiące w myśl przepisów ustawy o podatku VAT obrotu (dotacje z budżetu, opłaty za nieterminowy zwrot materiałów bibliotecznych, opłaty za zagubione zbiory), wskaźnik proporcji odliczenia podatku VAT wynosi 58%, wg poniższej szczegółowej kalkulacji:

1.  obrót opodatkowany (poz. 4) -172.162 zł
2.  obrót zwolniony: 912.071 zł - (786.317 zł + 600 zł) = 125.154 zł

1.  obrót opodatkowany (poz. 4) -172.162 zł
2.  obrót zwolniony: 912.071 zł - (786.317 zł + 600 zł) = 125.154 zł
    *   przychody zwolnione: (poz. 3) (8.301 zł + (poz. 5) 903.770 zł) = 912.071 zł
    *   opłaty za nieterminowy zwrot materiałów bibliotecznych – 786.317 zł
    *   opłaty za zagubione zbiory 600 zł
3.  łączny obrót 172.162 zł +125.154

Współczynnik proporcji odliczenia: 172.162 zł / 297.316 zł = 57,90% = 58%

Otrzymane przez Bibliotekę dotacje nie są związane z konkretną ilością i wartością świadczonych usług (nie stanowią dopłaty bezpośrednio związanej z ceną towarów i usług), przeznaczone są na pokrycie kosztów prowadzenia działalności statutowej. Dotacje te, w myśl przepisów ustawy o podatku VAT nie podlegają opodatkowaniu, gdyż mają na celu dofinansowanie działalności bieżącej i nie są uzależnione od ilości i wartości świadczonych usług.

Opłaty za nieterminowy zwrot materiałów bibliotecznych oraz za zagubione zbiory mają charakter kary umownej, za nie przestrzeganie uprzednio zaakceptowanych warunków korzystania z usług Biblioteki - określonych w regulaminie. Przedmiotowe opłaty nie stanowią należności za świadczone usługi (udostępnianie zbiorów bibliotecznych jest nieodpłatne), lecz stanowią sankcję ustawowo dopuszczoną, jako narzędzie dyscyplinujące użytkownika do przestrzegania zasad korzystania z usług Biblioteki w zakresie terminowości i należytej dbałości o zbiory biblioteczne.

Usługi bibliotek publicznych (zgodnie z art. 14 ust. 1-2 ustawy z dnia 27 czerwca 1997r. o bibliotekach) są ogólnie dostępne i bezpłatne, za wyjątkiem poboru opłat określonych ustawowo, których wysokość nie może przekraczać kosztów świadczenia usług. Nieodpłatna działalność statutowa Biblioteki nie generuje żadnego obrotu i nie ma odzwierciedlenia w obrotach, które są podstawą do obliczenia współczynnika proporcji odliczenia podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2):

Czy wykluczenie przychodów z tytułu opłat za nieterminowy zwrot zbiorów bibliotecznych oraz opłat za zagubione zbiory z obrotu, będącego przedmiotem opodatkowania VAT jest działaniem prawidłowym?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Nieuzwględnianie przychodów z działalności statutowej z tytułu pobieranych opłat za nieterminowy zwrot materiałów bibliotecznych i za zagubione zbiory, w obrocie identyfikowanym dla celów podatku VAT, jest działaniem prawidłowym.

Przedmiotowe opłaty stanowią rodzaj kary umownej, której stosowanie nie wiąże się z wystąpieniem czynności podlegającej opodatkowaniu VAT - odpłatną dostawą towarów lub odpłatnym świadczeniem usług. Pobierane opłaty mają charakter sankcji i nie stanowią obrotu, będącego przedmiotem objęcia podatkiem VAT.

W związku z powyższym, obliczając współczynnik proporcji odliczenia podatku VAT, nie należy brać pod uwagę przychodu z tytułu przedmiotowych opłat.

Podstawa prawna ustawa z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie:

*   art. 5 ust. 1
*   art. 29 ust. 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się w kwestii, iż:

*   przychody z tytułu opłat za nieterminowy zwrot zbiorów bibliotecznych oraz opłat za zagubione zbiory nie stanowią obrotu będącego przedmiotem opodatkowania podatkiem VAT –za **prawidłowe,**
*   nieuzwględnianie przychodów z działalności statutowej z tytułu pobieranych opłat za nieterminowy zwrot materiałów bibliotecznych i za zagubione zbiory, w obrocie identyfikowanym dla celów podatku VAT, jest działaniem prawidłowym – za **nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W art. 7 ust. 1 ustawy o VAT postanowiono, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, iż oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (dostawa towarów czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zagadnienie kar umownych regulują przepisy ustawy z dnia 18 maja 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) Dział II „Skutki niewykonania zobowiązań”. Art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, iż można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Z cyt. wyżej art. 483 § 1 kodeksu cywilnego wynika, iż kara umowna jest dodatkowym zastrzeżeniem umownym, wprowadzanym do umowy w ramach swobody kontraktowania, mającym na celu wzmocnienie skuteczności więzi powstałej między stronami w wyniku zawartej przez nie umowy i służy realnemu wykonaniu zobowiązań (wyrok SN z 8 sierpnia 2008r., V CSK 85/08). Przewidziany umową obowiązek zapłaty kary umownej ma w stosunku do zasadniczego obowiązku dłużnika wynikającego z tej umowy charakter uboczny (akcesoryjny).

Zastrzeżenie kary umownej można zatem traktować jako formę uproszczenia redakcji warunków umowy, która pozwala na przyjęcie przez strony, że wypadki niewykonania lub nienależytego wykonania umowy, stanowią jednocześnie podstawę do domagania się zapłaty kary umownej.

Z opisu sprawy wynika, działalność statutowa Biblioteki jest działalnością kulturalną, służącą zaspokajaniu potrzeb oświatowych, kulturalnych i informacyjnych społeczeństwa oraz upowszechnianiu wiedzy i kultury.

Zgodnie z ustawą o bibliotekach, usługi bibliotek publicznych są ogólnie dostępne i bezpłatne. Biblioteka w ramach działalności statutowej może pobierać opłaty wyłącznie ustawowo określone (za usługi informacyjne, bibliograficzne, reprograficzne, wypożyczenia międzybiblioteczne, wypożyczenia materiałów audiowizualnych, w formie kaucji za wypożyczone materiały biblioteczne, za nieterminowy zwrot wypożyczonych materiałów bibliotecznych oraz za uszkodzenie, zniszczenie lub niezwrócenie materiałów bibliotecznych). Wysokość pobieranych opłat nie może przekraczać obowiązującego limitu ustawowego - kosztów wykonania usługi. Pobierane opłaty nie stanowią źródła zarobkowania, lecz mają charakter rekompensacyjny.

Opłaty za nieterminowy zwrot materiałów bibliotecznych oraz za zagubione zbiory mają charakter kary umownej, za nieprzestrzeganie uprzednio zaakceptowanych warunków korzystania z usług Biblioteki - określonych w regulaminie. Przedmiotowe opłaty nie stanowią należności za świadczone usługi (udostępnianie zbiorów bibliotecznych jest nieodpłatne), lecz stanowią sankcję ustawowo dopuszczoną, jako narzędzie dyscyplinujące użytkownika do przestrzegania zasad korzystania z usług Biblioteki w zakresie terminowości i należytej dbałości o zbiory biblioteczne.

Mając na uwadze powyższe regulacje prawne należy wskazać, iż kary umowne mogą być wyłącznie sankcją za niewykonanie lub niewłaściwe wykonanie zobowiązań.

Zastrzeżenie kary umownej na wypadek nienależytego wykonania przedmiotu umowy można zatem traktować jako formę uproszczenia redakcji warunków umowy, która pozwala na przyjęcie przez strony, że wypadku niewykonania lub nienależytego wykonania umowy, stanowią podstawę do domagania się zapłaty kary umownej.

W omawianej sprawie podmiot zobowiązany do zapłaty określonej kwoty za nieterminowy zwrot wypożyczonych materiałów bibliotecznych oraz za uszkodzenie lub zniszczenie materiałów bibliotecznych nie jest uprawniony do otrzymania w zamian jakiegokolwiek świadczenia ze strony Biblioteki. .

Zatem opłaty, o których mowa we wniosku pełniące funkcję odszkodowawczą (rekompensacyjną) za poniesione straty, nie mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści powyższego przepisu wynika, że odliczenie podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym czynnym podatnikom podatku od towarów i usług, jeżeli nabyte towary i usługi służą czynnościom opodatkowanym, tzn. czynnościom, które generują podatek należny.

Natomiast prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony nie przysługuje m.in. przy nabyciu towarów i usług:

*   wykorzystywanych do czynności nie objętych zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług (tzn. niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem),
*   wykorzystywanych do czynności wprawdzie podlegających zakresowi opodatkowania podatkiem od towarów i usług, nie mniej jednak na podstawie przepisów szczególnych zwolnionych od tego podatku.

W przypadku, gdy podatnik dokonuje zakupów związanych zarówno z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, zastosowanie znajdują przepisy art. 90 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, iż proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy), a także obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie (art. 90 ust. 6 ustawy).

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011r. w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% - podatnik ma prawo do prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2;
2.  nie przekroczyła 2% - podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2.

Natomiast w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011r. nadanym ustawą z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332) art. 90 ust. 10 stanowi, iż w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Zatem, dokonując analizy cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, iż na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ustawy.

Zatem w liczniku tak ustalanej proporcji uwzględnia się roczny obrót z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, tzn. wartość transakcji, które zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, dają podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego. W mianowniku natomiast, uwzględnia się całkowity obrót uzyskany z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czyli kwotę z licznika), oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Podsumowując z ww. przepisów wynikają 2 zasady tj. zasada iż, prawo do odliczenia podatku naliczonego powstaje tylko w części, w której podatek ten służy sprzedaży opodatkowanej i zasada ustalenia podatku naliczonego do odliczenia w sytuacji gdy podatnik realizuje sprzedaż opodatkowaną i zwolnioną.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca posiada trzy rodzaje przychodów:

*   przychody opodatkowane,
*   przychody zwolnione,
*   przychody niepodlegające ustawie o VAT.

Podatek naliczony od towarów i usług związanych z przychodami opodatkowanymi Wnioskodawca rozlicza w całości. Natomiast problem nasuwa się w przypadku odliczenia podatku naliczonego związanego z pozostałymi przychodami.

Na podstawie cyt. wyżej art. 90 ust. 1 ustawy o VAT występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Wnioskodawca ponosi bowiem koszty związane z realizacją inwestycji dot. budynku Biblioteki oraz w zakresie innych kosztów związanych z działalnością Biblioteki.

Z wniosku wynika, iż wydatki te są związane z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, zwolnionymi od podatku VAT oraz czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem w sytuacji gdy podatnik wykonuje czynności mieszczące się w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku VAT (czynności opodatkowane i zwolnione) oraz pozyskuje przychody z innych źródeł niż działalność gospodarcza (niepodlegające podatkowi VAT) zdaniem tut. organu, mając na uwadze regulacje zawarte w przepisie art. 86 ust. 1 i art. 90 ust. 1 i 2 ustawy, należy zastosować dwuetapowy podział uzyskanych przychodów.

Wnioskodawca, mając na uwadze zasadę wynikającą z art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, winien dokonać rozdziału poniesionych wydatków na te które dotyczą wykonywanych przez niego czynności niepodlegających podatkowi od towarów i usług oraz te które dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu. Przy czym odliczeniu podlega jedynie podatek naliczony od tych wydatków, które dotyczą czynności opodatkowanych. W przypadku wydatków, które Wnioskodawca ponosi w związku z wykonywaniem czynności niepodlegających podatkowi od towarów i usług oraz jednocześnie czynności podlegających opodatkowaniu, w celu prawidłowej realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego Wnioskodawca winien przyporządkować w odpowiednich częściach podatek naliczony wynikający z faktur zakupu poszczególnym kategoriom działalności niepodlegającej opodatkowaniu i działalności podlegającej opodatkowaniu w oparciu o miarodajny i uzasadniony klucz podziału. Wskazać należy, że wyboru tego klucza powinien dokonać sam Wnioskodawca, uwzględniając np. specyfikę działalności.

Następnie w odniesieniu do wyodrębnionych w ten sposób zakupów związanych z działalnością podlegająca opodatkowaniu Wnioskodawca winien zastosować regulacje określone w art. 90 ustawy o VAT tzn. przyporządkować w odpowiednich częściach podatek naliczony wynikający z faktur zakupu w oparciu o proporcję ustaloną w myśl art. 90 ust. 3 ustawy.

Powyższe rozliczenie dopiero pozwoli na prawidłową realizację prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną.

Tym samym kary/opłaty za nieterminowe zwroty oraz zniszczone materiały biblioteczne winny być brane pod uwagę przy ustalaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ustawy.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, iż pobierane opłaty mają charakter sankcji i nie stanowią obrotu, będącego przedmiotem objęcia podatkiem VAT, należało uznać za prawidłowe.

Natomiast stanowisko Wnioskodawcy, iż nieuzwględnianie przychodów z działalności statutowej z tytułu pobieranych opłat za nieterminowy zwrot materiałów bibliotecznych i za zagubione zbiory, w obrocie identyfikowanym dla celów podatku VAT, jest działaniem prawidłowym, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ocena stanowiska Wnioskodawcy dotycząca zagadnień objętych pytaniami nr 1 i 3 będzie przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.