Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.215.2023.1.KW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-01
Teza: Czy prawidłowym jest stanowisko, zgodnie z którym z uwagi na brak możliwości określenia wartości zwolnienia podatkowego przed dniem faktycznego udzielenia pomocy brak jest możliwości i tym samym obowiązku kalkulacji i wpłaty zaliczek na podatek dochodowy w trakcie roku podatkowego?
Słowa kluczowe: decyzja-decyzja o wsparciu; zaliczka; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia (SSE); Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Korzystanie z ulgi przez podatnika działającego w specjalnej strefie ekonomicznej (SSE) lub na podstawie decyzji o wsparciu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

7 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym z uwagi na brak możliwości określenia wartości zwolnienia podatkowego przed dniem faktycznego udzielenia pomocy brak jest możliwości i tym samym obowiązku kalkulacji i wpłaty zaliczek na podatek dochodowy w trakcie roku podatkowego.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym. Spółka jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka jest podatnikiem podatku CIT. Rok podatkowy Wnioskodawcy odpowiada rokowi kalendarzowemu, tzn. trwa od 1 stycznia do 31 grudnia. Spółka nie korzysta z tzw. uproszczonej metody uiszczania zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych.

Działalność Spółki polega na produkcji i sprzedaży kontenerów modułowych (dalej: „Kontenery”) oraz elementów dodatkowych służących do bezpiecznego posadowienia tych kontenerów na gruncie oraz umożliwiających łączenie Kontenerów w większe obiekty określane mianem budynków modułowych (kontenerowych). Kontenery to obiekty charakteryzujące się sztywną konstrukcją o regularnych, wystandaryzowanych kształtach, przystosowaną do wielokrotnego przestawiania oraz ciężarem ok. 2,5 - 3,0 t.

Zasadniczym przeznaczeniem Kontenerów jest zapewnienie zaplecza biurowo-socjalnego pracownikom wykonujących pracę w terenie. Łatwość przemieszczania produkowanych Kontenerów oraz rozbudowy zapewnianej przez nie przestrzeni poprzez możliwość ich łączenia tak w pionie, jak i w poziomie sprawiają, że kontenery modułowe są idealnym rozwiązaniem zarówno dla branży budowlanej, magazynowej, handlowej czy też dla tak nietypowych klientów jak np. siły zbrojne RP. Produkowane Kontenery służą wspomnianym grupom jako trwałe i odporne na warunki pogodowe miejsce, w którym może zostać składowana dokumentacja, a nawet jako skład dla używanych przez klientów materiałów. Warto również wspomnieć, że Kontenery mogą posłużyć także wojsku jako szpital polowy, czy pomieszczenia noclegowe. Wskazane przeznaczenie produkowanych przez Spółkę Kontenerów nie wyczerpuje zakresu ich zastosowania. Opisane powyżej cechy Kontenerów sprawiają, że Kontenery są niezwykle uniwersalnymi obiektami i mogą także posłużyć jako biura, portiernie, hotele modułowe, segmentowe budynki zamieszkania zbiorowego, budynki szkolne i przedszkolne, zaplecze sportowe przy boiskach i stadionach, obiekt gastronomii, sklep, a także jako kiosk. Tym samym, możliwości wykorzystania produkowanych przez Spółkę wyrobów ograniczają się w praktyce do zapotrzebowania zgłaszanego przez potencjalnych klientów.

Plany zwiększenia zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa skłoniły Spółkę do wystąpienia z wnioskiem o wydanie decyzji o wsparciu do zarządcy (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej. Dnia 18 lipca 2019 r. zarząd (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej (\`(...)\`) wydał na rzecz Wnioskodawcy decyzję o wsparciu nr (\`(...)\`) (dalej: „Decyzja o wsparciu nr (\`(...)\`)”). Decyzja ta została wydana na terytorium dotychczas zajmowanym przez Spółkę. Pomoc publiczna wynikająca z Decyzji o wsparciu nr (\`(...)\`) została w całości wykorzystana.

Dostrzegając stale rosnące zainteresowanie kontenerami modułowymi, w celu sprostania zapotrzebowaniu na produkowane przez nią kontenery, Spółka postanowiła o przeprowadzeniu kolejnych inwestycji mających zwiększyć jej zdolności produkcyjne. Realizacja przedmiotowych inwestycji została objęta:

\- wydaną 27 września 2021 r. przez zarząd (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej (\`(...)\`) decyzją o wsparciu nr (\`(...)\`) (dalej: „Decyzja o wsparciu nr (\`(...)\`)”) oraz

\- wydaną 18 listopada 2022 r. przez zarząd (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej (\`(...)\`) decyzją o wsparciu nr (\`(...)\`) (dalej: „Decyzja o wsparciu nr (\`(...)\`)”).

Decyzja o wsparciu nr (\`(...)\`), Decyzja o wsparciu nr (\`(...)\`) oraz Decyzja o wsparciu nr (\`(...)\`) będą dalej łącznie nazywane „Decyzjami o wsparciu”.

W przyszłości Spółka planuje występować po kolejne decyzje o wsparciu w przypadku zaistnienia potrzeby przeprowadzenia dalszych inwestycji mających na celu zwiększenie jej zdolności produkcyjnych.

Obecnie Spółka korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie dostępnego limitu pomocy publicznej wygenerowanej z tytułu poniesienia kosztów kwalifikowanych w ramach inwestycji objętej Decyzją o wsparciu nr (\`(...)\`). Spółka rozpoczęła produkcje z wykorzystaniem środków trwałych nabytych w drodze realizacji inwestycji objętej Decyzją o wsparciu nr (\`(...)\`) w styczniu 2022 r. i w tym okresie osiągnęła z tego tytułu pierwszy przychód. W zgodzie z wydaną na rzecz Spółki interpretacją indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 lipca 2022 r., znak 0111- KDIB1-3.4010.55.2022.1.AN Spółka zwalnia dochód z działalności określonej w Decyzji o wsparciu nr (\`(...)\`) z tytułu sprzedaży produktów wytworzonych przy pomocy zakładu znajdującego się terenie wskazanym w tej decyzji od lutego 2022 r. Wymaga odnotowania, że Spółka korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu wygenerowanego limitu dostępnej pomocy publicznej w ramach Decyzji o wsparciu nr (\`(...)\`) w trakcie realizacji inwestycji, bowiem zgodnie z postanowieniami Decyzji o wsparciu nr (\`(...)\`) zakończenie realizacji nowej inwestycji powinno nastąpić 31 grudnia 2025 r.

Należy zauważyć, że zakres przedmiotu działalności określony w wydanych na rzecz Wnioskodawcy Decyzjach o wsparciu nie obejmuje całości prowadzonej przez niego działalności. Dochody z takich sfer działalności Spółki jak działalność handlowa lub związana z udostępnianiem posiadanego przez nią majątku nie podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego.

**Pytanie**

Czy prawidłowym jest stanowisko, zgodnie z którym z uwagi na brak możliwości określenia wartości zwolnienia podatkowego przed dniem faktycznego udzielenia pomocy brak jest możliwości i tym samym obowiązku kalkulacji i wpłaty zaliczek na podatek dochodowy w trakcie roku podatkowego?

**Państwa stanowisko w sprawie**

W ocenie Wnioskodawcy, prawidłowym jest stanowisko, zgodnie z którym z uwagi na brak możliwości określenia wartości zwolnienia podatkowego przed dniem faktycznego udzielenia pomocy brak jest możliwości i tym samym obowiązku kalkulacji i wpłaty zaliczek na podatek dochodowy w trakcie roku podatkowego.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (dalej: „Ustawa o WNI”), wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej "wsparciem", jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy o CIT wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji, i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Podobne postanowienie zawiera § 9 ust. 1 Rozporządzenia PSI, zgodnie z którym wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej.

Przytoczone powyżej przepisy wyraźnie stanowią, że podatnik realizujący nową inwestycję może korzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym wyłącznie do wysokości limitu pomocy publicznej, co zobowiązuje go do monitorowania wartości dostępnej pomocy publicznej oraz wykorzystania wygenerowanej z tytułu realizacji nowej inwestycji pomocy publicznej.

Należy jednocześnie zauważyć, że z powodu rozłożonego w czasie okresu korzystania z uzyskanego zwolnienia podatkowego wygenerowanego z tytułu realizacji nowej inwestycji, wielkość pomocy publicznej jest dyskontowana na dzień uzyskania decyzji o wsparciu (tak § 10 Rozporządzenia PSI). W § 10 ust. 3 Rozporządzenia PSI został zawarty wzór do dyskontowania otrzymanej pomocy publicznej, natomiast § 10 ust. 4 ust. 2 Rozporządzenia PSI określa jako dzień uzyskania ulgi podatkowej jest dzień, w którym zgodnie z przepisami o podatku dochodowym upływa termin złożenia zeznania rocznego.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 11 ust. b ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej przez dzień udzielenia pomocy należy rozumieć dzień, w którym podmiot ubiegający się o pomoc publiczną nabył prawo do otrzymania tej pomocy, a w przypadku gdy udzielenie pomocy w formie ulgi podatkowej następuje na podstawie aktu normatywnego, bez wymogu wydania decyzji dniem udzielenia pomocy jest dzień, w którym zgodnie z odrębnymi przepisami upływa termin złożenia zeznania rocznego.

Jednocześnie stosownie do art. 11 ust. 1 Ustawy o PwsdPP wartość pomocy publicznej jest wyrażana w kwocie pieniężnej, po przeliczeniu jej w sposób pozwalający na ustalenie kwoty, jaką otrzymałby beneficjent pomocy, gdyby została ona udzielona w formie dotacji.

W myśl § 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 sierpnia 2004 r. w sprawie szczegółowego sposobu obliczania wartości pomocy publicznej udzielanej w różnych formach , wartość pomocy publicznej w przeliczeniu na równą jej wartość dotacji jest równa EDB, ustalonemu w sposób określony w § 4-7b, chyba że co innego wynika z przepisów odrębnych lub szczególnych okoliczności, w jakich jest dokonywane przysporzenie, w szczególności takich jak trudna sytuacja ekonomiczna przedsiębiorcy według kryteriów określonych przez Komisję Europejską.

Przez EDB (ekwiwalent dotacji brutto) należy rozumieć kwotę pomocy, którą otrzymałby beneficjent pomocy lub podmiot ubiegający się o pomoc, gdyby uzyskał pomoc w formie dotacji, bez uwzględnienia opodatkowania podatkiem dochodowym, wyrażoną z dokładnością dwóch miejsc po przecinku (tak § 2 ust. 1 Rozporządzenia ws. sposobu obliczania wartości pomocy publicznej).

Stosowanie do § 4 pkt 2 ppkt a) Rozporządzenia ws. sposobu obliczania wartości pomocy publicznej, dla ulgi podatkowej EDB jest równy w przypadku obniżenia wysokości podatku, w szczególności: zwolnienia z podatku, odliczenia, obniżki albo zmniejszenia podatku - różnicy między kwotą podatku należnego bez uwzględnienia ulgi a kwotą podatku po jej uwzględnieniu.

Na gruncie przytoczonych powyżej przepisów jawi się konstatacja, że zwolnienie z podatku dochodowego:

\- dotyczy całej kwoty należnego podatku lub tej części, której zdyskontowana wartość odpowiada limitowi dostępnej pomocy publicznej;

\- obejmuje cały okres roku podatkowego lub okres do dnia upływu ważności decyzji o wsparciu;

\- dniem uzyskania ulgi podatkowej jest dzień, w którym zgodnie z przepisami o podatku dochodowym upływa termin do złożenia zeznania rocznego.

Z powyższego płynie z kolei wniosek, że dokładna wartość zwolnienia podatkowego może być ustalona jedynie po zakończeniu roku podatkowego lub po dacie upływu ważności decyzji o wsparciu w dniu upływu terminu do złożenia zeznania rocznego, bowiem dopiero w tym czasie podatnik jest w stanie ustalić wartość dochodu podlegającego zwolnieniu i limitu dostępnej pomocy publicznej. Konsekwencją powyższego jest również fakt, iż także weryfikacja dostępności zwolnienia podatkowego może faktycznie być dokonana tylko na koniec roku na dzień upływu terminu do złożenia zeznania podatkowego.

Konstatacja o możliwości ustalenia wysokości dochodu i zwolnienia jedynie po zakończeniu roku podatkowego na dzień upływu terminu do złożenia zeznania podatkowego ma wymiar praktyczny związany z charakterystyką prowadzenia działalności w oparciu o decyzję o wsparciu i posiada podstawę w przepisach Ustawy o CIT. Należy bowiem zauważyć, że do rzadkości należą sytuacje, w których cała prowadzona przez podatnika działalność gospodarcza podlegała zwolnieniu z podatku dochodowego. W przeważającej mierze zdarzają się przypadki, w których chociażby niewielki fragment działalności gospodarczej podatnika nie jest objęty zakresem działalności określonej w decyzji o wsparciu (przykładem takiego rodzaju działalności może być działalność handlowa, tj. odsprzedaż nabytych przez podatnika towarów, które nie zostały przez niego w żaden sposób zmienione/przetworzone), czy też obszarem wskazanym w decyzji o wsparciu (dla przykładu, prowadzenie części procesu produkcyjnego odbywa się poza terenem wskazanym w decyzji o wsparciu).

Nie powinno umknąć uwadze, że zgodnie z art. 17 ust. 4 Ustawy o CIT zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu. Tym samym osiągane przez podatnika przychody i ponoszone przez niego koszty jest on obowiązany przyporządkować do odpowiedniego rodzaju działalności - zwolnionej lub opodatkowanej (tak również art. 7 ust. 1 oraz art. 7 ust. 3 pkt 3 Ustawy o CIT).

W praktyce gospodarczej zdarzają się jednak takie rodzaje kosztów, które wykazują związek zarówno z działalnością zwolnioną, jak i opodatkowaną (tzw. koszty pośrednie). Na podstawie art. 15 ust. 2a w zw. z art. 15 ust. 2 Ustawy o CIT w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. W konsekwencji do czasu zakończenia roku podatkowego klucz alokacji ustalany na podstawie przychodów ulega ciągłym zmianom, co przekłada się na zmiany w wysokości dochodu z działalności zwolnionej i opodatkowanej. Tym samym w trakcie roku podatkowego nie ma możliwości dokładanego ustalenia kwoty dochodu podlegającemu zwolnieniu.

Również w przypadku ustalenia wysokości zwolnienia z podatku dochodowego z zastosowaniem przepisów dotyczących metod weryfikacji cen transferowych, co może być przykładowo spowodowane prowadzeniem działalności poza terenem wskazanym w decyzji o wsparciu, którego poszczególne etapy zakładają wykorzystanie zmiennych w czasie czynników, dokładne ustalenie wartości dochodu z działalności zwolnionej może nastąpić wyłącznie po zakończeniu roku podatkowego. W toku przedmiotowych czynności stosuje się klucze alokacji, których wartość zmienia się w każdym miesiącu, ponieważ zależy od czynników kumulowanych od momentu przeniesienia części na tereny nieobjętym decyzją lub od początku następnego roku podatkowego. Powyższe sprawia, że wartość klucza alokacji tuż po przeniesieniu części produkcji na tereny nieobjęte decyzją o wsparciu lub po rozpoczęciu roku podatkowego może się różnić od wartości tego klucza na koniec roku podatkowego, przez co wartość dochodu przyporządkowanego działalności zwolnionej nie jest możliwa do precyzyjnego ustalenia.

Wreszcie, Spółka pragnie zauważyć, że z powodu korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego w trakcie prowadzenia inwestycji objętej Decyzją o wsparciu nr (\`(...)\`) niemożliwym staje się ustalenie wielkości dostępnego limitu zwolnienia na moment upływu terminu do złożenia zeznania podatkowego, ponieważ Spółka nie jest w stanie ustalić dokładnej wartości kosztów kwalifikowanych, które do tamtego czasu poniesie. Z kolei przyjęcie tezy o konieczności comiesięcznego ustalania wysokości dostępnej pomocy publicznej i konsumowania limitu dostępnej pomocy publicznej o obliczoną zaliczkę mogłoby doprowadzić do sytuacji, w której na moment wyliczania zaliczki Spółka posiadałaby limit pomocy publicznej w wysokości niższej niż zaliczka, natomiast wraz z upływem kolejnych miesięcy roku podatkowego mogłoby się okazać, że na skutek poniesienia znacznych kosztów kwalifikowanych zostałby wygenerowany znaczny limit dostępnej pomocy publicznej. W takim też przypadku wskazany limit w ujęciu rocznym, skalkulowany w zgodzie z przepisami o rozliczaniu utylizacji pomocy publicznej, na moment uzyskania ulgi podatkowej uprawniałby do zwolnienia całego wygenerowanego w ciągu roku podatku dochodowego. Tym samym pobranie zaliczki okazałoby się być nieuprawnione, zwłaszcza że zgodnie z przytoczonymi powyżej przepisami dniem uzyskania pomocy publicznej jest dzień złożenia zeznania podatkowego i powinno nastąpić względem całego roku podatkowego.

W konsekwencji powyższych ustaleń, z powodu niemożności ustalenia dokładnej kwoty wysokości dochodu podlegającego zwolnieniu oraz limitu dostępnej pomocy publicznej (co wynika także z samego brzmienia przepisów), Spółka jest zdania, że w stosunku do działalności zwolnionej, Spółka nie będzie obowiązana do obliczania zaliczek na podatek dochodowy, a rozliczenie podatku nastąpi po zakończeniu roku podatkowego, kiedy to Spółka będzie dokładnie znała wartość dochodu i limitu dostępnej pomocy publicznej.

Powyższe znajduje potwierdzenie w doktrynie prawa podatkowego. Przykładowo w publikacji Sztefko, Joanna, Majcherczyk, Adam i Skręt-Bednarz Agnieszka. 5.4. Zaliczki na podatek, wyjaśnione zostało, że: Przy braku odmiennych uregulowań prawnych adresowanych bezpośrednio do podmiotów strefowych bezsporne jest, że zaliczki miesięczne wylicza się w oparciu o wysokość dochodu podlegającego opodatkowaniu. A tak długo, jak inwestor strefowy spełnia ww. warunki brzegowe (osiąga dochody z działalności na terenie SSE, dochody te są objęte zakresem zezwolenia oraz nie przekroczył dopuszczalnej puli pomocy publicznej), osiąga na działalności strefowej dochód wolny od podatku. W efekcie obowiązek zapłaty zaliczek miesięcznych dotyczy wyłącznie dochodu osiąganego z działalności podlegającej opodatkowaniu, tj. takiej działalności, która generalnie wykracza poza zakres zezwolenia lub prowadzona jest poza terenem strefy w zakresie wymagającym wyodrębnienia. (Szerzej: rozdz. 5.2).

Podobne wnioski płyną z interpretacji podatkowych, dla przykładu:

‒ interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 sierpnia 2022 r. znak 0111-KDIB1-3.4010.350.2022.2.AN,

‒ interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 sierpnia 2019 r. znak 0111 -KDIB1-3.4010.267.2019.1. APO,

‒ interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 czerwca 2019 r. znak 0114-KDIP2-3.4010.69.2019.1.MS,

‒ interpretacji podatkowej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 kwietnia 2019 r. znak 0111-KDIB1-3.4010.76.2019.1.APO,

‒ interpretacji podatkowej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 marca 2016 r. znak IBPB-1-2/4510-201/16/KP,

‒ interpretacji podatkowej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 stycznia 2015 r. znak IBPBI/2/423-1248/14/AK.

Jednocześnie Spółka pragnie wyraźnie zaznaczyć, że w stosunku do działalności stricte opodatkowanej, dla której znana jest na moment płatności zaliczki dokładana wartość kosztów i przychodów Spółka będzie czynić zadość przepisom Ustawy o CIT i będzie obliczała i wpłacała zaliczki na podatek dochodowy.

Mając na uwadze powyższą argumentację, jak również w/w rozstrzygnięcia organów podatkowych zasadnym jest przyjęcie, że prawidłowym jest stanowisko, zgodnie z którym z uwagi na brak możliwości określenia wartości zwolnienia podatkowego przed dniem faktycznego udzielenia pomocy brak jest możliwości i tym samym obowiązku kalkulacji i wpłaty zaliczek na podatek dochodowy w trakcie roku podatkowego.

W świetle przywołanych argumentów Wnioskodawca zwraca się z prośbą o potwierdzenie, że przedstawione stanowiska i rozumienie treści przepisów prawa podatkowego są prawidłowe.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Specjalne strefy ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ustawą z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2023 r., poz. 74, dalej: „ustawa o WNI”), wprowadzono mechanizm wsparcia dla przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji.

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy,

wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej „wsparciem”, jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 13 ust. 1 ww. ustawy o WNI:

wsparcie udzielane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję, w drodze decyzji, zwanej dalej „decyzją o wsparciu”.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”), w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 r.,

wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2020 r. poz. 1752), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

W myśl natomiast art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.,

wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. z 2020 r. poz. 1752), i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Stosownie do treści art. 17 ust. 4 updop w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 r.,

zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Stosownie natomiast do treści art. 17 ust. 4 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.,

zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Powyższe regulacje prawne ustanawiają podstawowe warunki korzystania z ulgi podatkowej z tytułu działalności gospodarczej, zgodnie z decyzją o wsparciu nowych inwestycji, jaką jest niezapłacony przez przedsiębiorcę podatek dochodowy.

Zasadniczym elementem stosowania tej ulgi jest więc łączne wystąpienie dwóch warunków:

\- prowadzenie działalności gospodarczej na terenie określonym w decyzji o wsparciu nowych inwestycji,

\- uzyskiwanie dochodu z działalności gospodarczej określonej w ww. decyzji.

Na podstawie § 5 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz. U. z 2018 r. poz. 1713 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 r.

maksymalna dopuszczalna wielkość pomocy publicznej na realizację nowej inwestycji udzielanej przedsiębiorcy z tytułu:

1\. kosztów nowej inwestycji jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą określonych w § 8 ust. 1, które nie mogą być wyższe niż maksymalne koszty kwalifikowane, o których mowa w § 8 ust. 7, lub

2\. zatrudnienia określonej liczby pracowników w związku z nową inwestycją jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o składki obowiązkowe, takie jak składki na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników

\- z zastrzeżeniem § 6 ust. 4.

Natomiast, w myśl § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.

maksymalna dopuszczalna wielkość pomocy publicznej na realizację nowej inwestycji udzielanej przedsiębiorcy z tytułu:

1\. kosztów nowej inwestycji jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą określonych w § 8 ust. 1, które nie mogą być wyższe niż maksymalne koszty kwalifikowane, o których mowa w § 8 ust. 7, albo

2\. tworzenia nowych miejsc pracy w związku z nową inwestycją jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o składki obowiązkowe, takie jak składki na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników

\- z zastrzeżeniem § 6 ust. 4

W § 10 ww. rozporządzenia, określono w szczegółach sposób kalkulacji przysługującego limitu pomocy publicznej.

W myśl § 10 ust. 1 ww. rozporządzenia,

koszty kwalifikowane nowej inwestycji oraz wielkość pomocy są dyskontowane na dzień uzyskania decyzji o wsparciu.

Natomiast, z treści § 10 ust. 4 pkt 2 i 3, wynika, że dniem:

2.uzyskania ulgi podatkowej, o którym mowa w ust. 3, jest dzień, w którym zgodnie z przepisami o podatku dochodowym upływa termin złożenia zeznania rocznego;

3.uzyskania decyzji o wsparciu, o którym mowa w ust. 3, jest ostatni dzień miesiąca, w którym wydano tę decyzję.

W art. 2 pkt 11 ustawy o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. z 2023 r. poz. 702), ustawodawca wskazał, że

ilekroć w ustawie jest mowa o dniu udzielenia pomocy - należy przez to rozumieć dzień, w którym podmiot ubiegający się o pomoc publiczną nabył prawo do otrzymania tej pomocy, a w przypadku gdy udzielenie pomocy w formie ulgi podatkowej następuje na podstawie aktu normatywnego, bez wymogu wydania decyzji dzień, w którym zgodnie z odrębnymi przepisami upływa termin złożenia zeznania rocznego - w przypadku udzielenia pomocy w formie ulgi w podatku dochodowym.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że działalność Spółki polega na produkcji i sprzedaży kontenerów modułowych oraz elementów dodatkowych służących do bezpiecznego posadowienia tych kontenerów na gruncie oraz umożliwiających łączenie Kontenerów w większe obiekty określane mianem budynków modułowych (kontenerowych). Plany zwiększenia zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa skłoniły Spółkę do wystąpienia z wnioskiem o wydanie decyzji o wsparciu do zarządcy (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej. Dnia 18 lipca 2019 r. zarząd (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej (\`(...)\`) wydał na rzecz Wnioskodawcy decyzję o wsparciu nr (\`(...)\`) (dalej: „Decyzja o wsparciu nr (\`(...)\`)”). Decyzja ta została wydana na terytorium dotychczas zajmowanym przez Spółkę. Pomoc publiczna wynikająca z Decyzji o wsparciu nr (\`(...)\`) została w całości wykorzystana. Dostrzegając stale rosnące zainteresowanie kontenerami modułowymi, w celu sprostania zapotrzebowaniu na produkowane przez nią kontenery, Spółka postanowiła o przeprowadzeniu kolejnych inwestycji mających zwiększyć jej zdolności produkcyjne. Realizacja przedmiotowych inwestycji została objęta:

\- wydaną 27 września 2021 r. przez zarząd (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej (\`(...)\`) decyzją o wsparciu nr (\`(...)\`) (dalej: „Decyzja o wsparciu nr (\`(...)\`)”) oraz

\- wydaną 18 listopada 2022 r. przez zarząd (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej (\`(...)\`) decyzją o wsparciu nr (\`(...)\`) (dalej: „Decyzja o wsparciu nr (\`(...)\`)”).

Obecnie Spółka korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie dostępnego limitu pomocy publicznej wygenerowanej z tytułu poniesienia kosztów kwalifikowanych w ramach inwestycji objętej Decyzją o wsparciu nr (\`(...)\`). Spółka korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu wygenerowanego limitu dostępnej pomocy publicznej w ramach Decyzji o wsparciu nr (\`(...)\`) w trakcie realizacji inwestycji, bowiem zgodnie z postanowieniami Decyzji o wsparciu nr (\`(...)\`) zakończenie realizacji nowej inwestycji powinno nastąpić 31 grudnia 2025 r.

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że w przypadku Spółki, dniem uzyskania ulgi podatkowej z tytułu nowej inwestycji jest dzień, w którym upływa termin złożenia zeznania rocznego.

W tym miejscu należy zauważyć, że dla celów określenia, czy Spółka może skorzystać ze zwolnienia podatkowego dostępnego z tytułu uzyskanej decyzji o wsparciu musi porównać wartość już uzyskanej pomocy publicznej z dostępnym limitem pomocy (obliczonym w oparciu o koszty inwestycji). Jednak, z uwagi na fakt, że zwolnienie podatkowe udzielane jest w dniu, w którym zgodnie z odrębnymi przepisami upływa termin złożenia zeznania rocznego, Wnioskodawca nie jest w stanie dokonać uprzedniej precyzyjnej kalkulacji wielkości dostępnego limitu zwolnienia.

Tym samym, należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że z uwagi na brak możliwości określenia wartości dostępnego zwolnienia podatkowego przed dniem faktycznego udzielenia pomocy (dzień, w którym zgodnie z odrębnymi przepisami upływa termin złożenia zeznania rocznego), brak jest możliwości i tym samym obowiązku kalkulacji i wpłaty zaliczek w trakcie roku podatkowego w zakresie działalności prowadzonej na terenie, o którym mowa w decyzji o wsparciu i w zakresie wskazanym w tej decyzji.

Reasumując, Państwa stanowisko zgodnie z którym z uwagi na brak możliwości określenia wartości zwolnienia podatkowego przed dniem faktycznego udzielenia pomocy brak jest możliwości i tym samym obowiązku kalkulacji i wpłaty zaliczek na podatek dochodowy w trakcie roku podatkowego jest prawidłowe.

Końcowo należy wskazać, że z dniem 1 stycznia 2023 r. weszło w życie Rozporządzenie Rady Ministrów w sprawie pomocy publicznej udzielane niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji z dnia 27 grudnia 2022 r. (Dz.U. z 2022 r. poz. 2861). Jednakże treść ww. Rozporządzenia obowiązującego od 1 stycznia 2023 r. ma zastosowanie jedynie do przedsiębiorstw, którzy złożą lub złożyli wniosek o udzielenie wsparcia po 1 stycznia 2023 r.

Z uwagi na to, że przedmiotem wniosku są decyzje o wsparciu wydane w okresie do 31 grudnia 2022 r. „nowe” Rozporządzenie obowiązujące od 1 stycznia 2023 r. w Państwa sprawienie nie ma zastosowania.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy:

‒ stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;

‒ zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA)

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).