Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DOP7.8101.81.2024.APMU
Organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-11
Teza: Sposób dokumentowania zadań wykonywanych na zlecenie innych jednostek Policji.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; dokumentacja; faktura-faktura VAT; fakturowanie; jednostka-jednostka budżetowa; noty-nota księgowa; noty-nota obciążająca; podatnik-podatnik czynny; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; Policja; rozliczanie (rozliczenia); samorząd; zadania-zadania publiczne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Obowiązek wystawienia faktury 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b-ust. 1-pkt 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 sierpnia 2021 r. wpłynął wniosek Wnioskodawcy o wydanie interpretacji
    indywidualnej dotyczący sposobu dokumentowania rozliczeń Komendy (...) z innymi
    jednostkami Policji w związku z wykonywaniem na ich rzecz zadań zleconych
    dotyczących parkowania i holowania pojazdów zatrzymanych do dalszego
    postępowania oraz zleceń wykonania ewentualnych opinii i ekspertyz dla
    prowadzonych postępowań.
    Opis stanu faktycznego
    Wnioskodawca w ramach prowadzonych postępowań dochodzeniowo-śledczych
    Policji oraz przechowywania przez Policję dowodów rzeczowych uzyskanych w
    postępowaniu karnym (Zarządzenie nr 4 Komendanta Głównego Policji z 10 lutego
    2017 r. - Dz. Urz. KGP z 2017 r. poz. 9) rozlicza pomiędzy poszczególnymi
    jednostkami Policji na terenie RP wydatki wykładane przez Wnioskodawcę.
    Wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę dokonywane są na podstawie zleceń z
    innych jednostek Policji na usługi związane z parkowaniem i holowaniem pojazdów
    zatrzymanych do dalszego postępowania oraz zleceń wykonania ewentualnych opinii
    i ekspertyz dla prowadzonych postępowań. Po wykonaniu ww. usług działając w
    oparciu o zlecenie z konkretnej jednostki Policji, Wnioskodawca przenosi koszty tej
    usługi na jednostkę zlecającą. Przeniesienie kosztów usługi z Wnioskodawcy na
    jednostkę zlecającą odbywa się na podstawie wystawionej faktury VAT ze stawką
    właściwą dla danej usługi (także refakturowanej).
    Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.
    Inne jednostki Policji na które Wnioskodawca przenosi koszty usług holowania
    zatrzymanych pojazdów, usług parkowania tych pojazdów oraz usług ekspertyz i
    opinii, są odrębnymi od Wnioskodawcy podatnikami podatku od towarów i usług
    (VAT) zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni.
    Wnioskodawca nabywa usługi holowania i parkowania oraz ekspertyz i opinii na
    rynku zewnętrznym w oparciu o podpisane umowy z firmami na świadczenie takich
    usług jak również do realizacji tych czynności (także zleconych przez inne jednostki
    Policji) wykorzystuje własne środki transportu (holowniki), własny parking
    depozytowy i laboratorium kryminalistyki.
    Stronami umów zawartych z firmami świadczącymi usługi parkowania i holowania są
    oczywiście te firmy i Wnioskodawca. Jeśli chodzi o ekspertyzy i opinie to w przypadku
    braku możliwości wykonania takiej usługi przez laboratorium kryminalistyki
    Wnioskodawcy usługa jest zlecana na zewnątrz jednostki na podstawie
    wystawionego postanowienia o powołaniu biegłego do prowadzonego postępowania.

    Ponadto Wnioskodawca posiada własny parking depozytowy na którym m.in.
    parkowane są w oparciu o wystawione zlecenie z innej jednostki Policji, pojazdy
    zatrzymane do dalszego postępowania. W przypadku parkowania pojazdu innej
    jednostki Policji na parkingu depozytowym Wnioskodawcy, Wnioskodawca wystawia
    obciążenie (faktury) dla tej jednostki na podstawie cyt. zarządzenia. Kalkulacje
    stawek w oparciu o które wystawiane są obciążenia dla zlecających jednostek,
    aktualizowane są corocznie wg wytycznych MSWiA i odzwierciedlone w decyzji
    Wnioskodawcy.
    Wnioskodawca z innymi jednostkami Policji nie ma podpisanych umów/porozumień
    dotyczących przenoszenia kosztów w zakresie usług holowania i parkowania
    zatrzymanych pojazdów oraz ekspertyz i opinii.
    Wnioskodawca dokonuje rozliczeń ww. wydatków zgodnie z zapisami § 61
    zarządzenia nr 4 Komendanta Głównego Policji z 9 lutego 2017 r. w oparciu o § 21 a
    także w oparciu o § 63 cyt. zarządzenia. Usługi holowania zatrzymanych pojazdów i
    parkowania pojazdów stanowią czynności opisane w § 21 cyt. zarządzenia
    (Wnioskodawca otrzymuje od innej jednostki policji zlecenie wykonania czynności).
    Reasumując, Wnioskodawca wykonuje czynności (usługi holowania zatrzymanych
    pojazdów, usługi parkowania tych pojazdów oraz usługi ekspertyz i opinii) za
    pośrednictwem podmiotów trzecich (następuje nabywanie tych usług od podmiotów
    trzecich a następnie przenoszenie ich kosztów na jednostkę zlecającą).
    Firma świadcząca ww. usługi za wykonane usługi wystawia na Komendę (...) fakturę
    która następnie jest refakturowana na jednostkę Policji zlecającej (...) wykonanie
    określonych czynności.
    Wnioskodawca wykonuje ww. czynności także własnym sprzętem transportowym
    (holowanie) i parkuje zatrzymane pojazdy na parkingu depozytowym Wnioskodawcy.
    Jednostka Policji zlecająca zwraca koszty usług w wysokości kosztów poniesionych
    przez Wnioskodawcę. Nie jest doliczane dodatkowe wynagrodzenie.

## Pytanie

Czy przeniesienie ww. kosztów poniesionych wcześniej przez Wnioskodawcę na inną
    jednostkę powinno się odbywać na podstawie wystawionej faktury VAT, czy też
    rozliczenie tych kosztów między jednostkami Policji powinno odbywać się na
    podstawie noty księgowej - tak jak to opisano w § 61 i 63 cyt. zarządzenia nr 4
    Komendanta Głównego Policji - Dz. Urz. z 2017 roku poz. 9?
    Stanowisko Wnioskodawcy w sprawie
    W ocenie Wnioskodawcy, czynności przeniesienia kosztów usług holowania
    pojazdów, parkowania, ekspertyz i opinii powinny zostać udokumentowane poprzez
    wystawienie faktury ze stawką właściwą dla danej usługi. Jednostki Policji przenosząc
    na inne jednostki Policji koszty ww. usług zachowują się jak podmiot gospodarczy w
    stosunku do tych transakcji gdyż mogą być one wykonywane także przez
    przedsiębiorców. Jest tu zastosowana czynność odpłatna pomiędzy dwoma
    odrębnymi podatnikami podatku od towarów i usług (VAT).

## Ocena stanowiska

dokonana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej
    Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 25 października 2021 r. nr 0114-KDIP42.
    4012.626.2021.1.WH uznał stanowisko Wnioskodawcy wskazane we wniosku za
    prawidłowe.
    Uzasadnienie zmiany interpretacji indywidualnej
    Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef KAS stwierdza, że interpretacja indywidualna
    wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jest nieprawidłowa.

                                                [5]Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:
    1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
    2. eksport towarów;
    3. import towarów na terytorium kraju;
    4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
    5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:
    Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
    przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Natomiast na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:
    Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde
    świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
    niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
    art. 7, w tym również:
    1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
      formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
    2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
      czynności lub sytuacji,
    3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
      działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Przez świadczenie usług należy więc rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą
    towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że
    pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie
    działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania
    czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Przy ocenie charakteru
    świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług
    każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.
    Art. 8 ust. 2a ustawy o VAT stanowi, że:
    W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby
    trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam
    otrzymał i wyświadczył te usługi.
    Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT:
    Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług
    na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Należy zauważyć, iż generalnie – poza wyjątkami wskazanymi w art. 7 ust. 2 i art. 8
    ust. 2 ustawy o VAT – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają
    czynności odpłatne.
    Aby uznać dane świadczenie usług za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny
    pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno
    zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy
    świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego
    stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać
    wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

    Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu,
    zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w
    rozumieniu ustawy o VAT. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące
    warunki:
    - w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga
      strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
    - świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
      (wynagrodzenie).
    Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o
    charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem a otrzymanym świadczeniem
    wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie
    za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany
    świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania
    świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.
    Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług)
    za wynagrodzeniem.
    W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast
    odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.
    Taka konstrukcja definicji pojęcia „świadczenie usług” jest wyrazem zasady
    powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji
    dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.
    Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest nie
    tylko konieczność ujęcia danej czynności w katalogu czynności podlegających
    opodatkowaniu tym podatkiem, ale również to, aby czynność ta została wykonana
    przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działał jako podatnik podatku od
    towarów i usług.
    Artykuł 15 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że:
    Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
    prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
    której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:
    Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
    lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
    rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
    gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
    towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
    zarobkowych.
    Szef KAS wskazuje, że dla uzyskania statusu podatnika podatku od towarów i usług
    nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Podatnikiem będzie podmiot
    prowadzący działalność gospodarczą bez względu na to, czy przynosi ona zyski.
    Podatnikami podatku od towarów i usług są również podmioty, których cel
    działalności nie jest związany z prowadzeniem działalności komercyjnej nastawionej
    na osiąganie zysków lub też przeznaczające uzyskane zyski na cele społecznie
    użyteczne (charytatywne, kulturalne, naukowe itd.).
    Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że gdyby nawet podatnik nie osiągnął
    z tytułu prowadzonej działalności dochodu, to nie zmienia to faktu, że wykonując
    czynności będące przedmiotem działalności wystąpi w charakterze podatnika
    podatku od towarów i usług, bowiem będzie wykonywał w tym zakresie czynności,
    które podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

    Oznacza to w konsekwencji, że jeżeli podmiot uzyska jakąkolwiek zapłatę za te
    czynności w sensie ekonomicznym (nawet bilansując tylko poniesione wydatki), to
    wynagrodzenie to podlega opodatkowaniu według właściwych reguł.
    Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT:
    Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
    te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
    dla
    realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na
    podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Unormowanie to stanowi odzwierciedlenie art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE
    Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości
        [6]dodanej, który stanowi, że:
    Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego
    nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub
    transakcjami,
    których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności,
    opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.
    Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich
    transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji,
    gdyby
    wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń
    konkurencji.
    W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników
    w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych
    działań
    sprawia, że mogą być one pominięte.
    Z przywołanych przepisów wynika, że wyłączenie organów władzy publicznej oraz
    urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia
    podmiotowo-przedmiotowego.
    Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione dwa warunki:
    - dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te
      organy,
    - odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań
      nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one
      powołane.
    Konieczność spełnienia ww. dwóch warunków wyłączających organy publiczne z
    opodatkowania VAT (wykonywanie czynności przez organ podlegający prawu
    publicznemu oraz wykonywanie danej czynności przez podmiot działający w
    charakterze organu publicznego w odniesieniu do tej czynności) była wielokrotnie
                                      [7]
    podkreślana przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
    Jak stwierdził TSUE w orzeczeniu z 28 marca 1990 r. w sprawie C-4/89, Comune di
                    [8]Carpaneto Piascentino i inni: art. 4(5) VI Dyrektywy należy interpretować w taki
    sposób, aby czynności wykonywane przez organy publiczne w rozumieniu tego
    przepisu stanowiły czynności wykonywane przez organy prawa publicznego
    podlegające szczególnym zasadom prawnym mającym do nich zastosowanie. Drugi
    akapit tej regulacji należy natomiast interpretować w taki sposób, aby Państwa
    Członkowskie zobowiązane były zapewnić, by organy prawa publicznego traktowane
    były jak podatnicy w związku z czynnościami wykonywanymi w charakterze organów

    publicznych w przypadku, gdy czynności te mogą być również podejmowane w
    ramach działalności konkurencyjnych przez przedsiębiorców prywatnych, jeśli
    traktowanie tych organów jako podmiotów nieposiadających statusu podatnika
    mogłoby prowadzić do istotnego naruszenia zasad konkurencji.
    Wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy
    stanowi odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania i jako takie musi być
    ściśle interpretowane.
    Innymi słowy, organ (urząd obsługujący ten organ) będzie uznany za podatnika
    podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach – gdy wykonuje czynności inne
    niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań (co wynika z pierwszej części art. 15
    ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług) oraz gdy wykonuje czynności
    mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów
    cywilnoprawnych. Stąd też aby uznać, że organ działa w zakresie swoich funkcji
    ustawowych i jednocześnie nie korzysta z formy cywilistycznej musi zaistnieć
    sytuacja tego rodzaju, że przy realizacji danego zadania – określonej prawem
    czynności wykonywanej w interesie publicznym, organ ten wyposażony jest we
    władztwo publiczne, tj. występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do innych
    podmiotów uczestniczących w danej czynności.
    W zakresie statusu podmiotu publicznego TSUE wypowiedział się w wyroku z 29
                                [9]października 2015 r. w sprawie C-174/14 Saudacor, w którym stwierdził: „Jeżeli
    chodzi w szczególności o pierwszy z dwóch warunków ustanowionych w art. 13 ust. 1
    wspomnianej dyrektywy, to znaczy o warunek dotyczący statusu podmiotu
    publicznego, to Trybunał orzekł już, że osoba, która wykonuje czynności należące do
    prerogatyw władztwa publicznego w sposób niezależny, nie pozostając częścią
    administracji publicznej, nie może zostać zaklasyfikowana jako podmiot prawa
    publicznego w rozumieniu tego przepisu (zob. podobnie w szczególności
    postanowienie Mihal, C-456/07, EU:C:2008:293, pkt 18 i przytoczone tam
    orzecznictwo). (...) status „podmiotu prawa publicznego” nie może wynikać jedynie z
    tego, że dana działalność polega na wykonywaniu czynności należących do
    prerogatyw władztwa publicznego (zob. podobnie w szczególności postanowienie
    Mihal, C-456/07, EU:C:2008:293, pkt 17 i przytoczone tam orzecznictwo)”.
    Ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia „organy władzy publicznej”. Pod tym
    pojęciem należy rozumieć organy władzy ustawodawczej, sądowniczej i
    wykonawczej, w tym organy administracji publicznej, rządowej i samorządowej,
    powołane w Konstytucji RP, ustawach lub na ich podstawie, których wykonywane w
    określonych formach czynności uważane są za działania państwa lub jednostki
    samorządu terytorialnego.
    Natomiast pod pojęciem urzędu obsługującego organ władzy publicznej należy
    rozumieć jednostkę organizacyjną spełniającą funkcje pomocnicze w stosunku do
    organu władzy publicznej.
    Oznacza to, że organ władzy publicznej jest uznany za podatnika podatku od
    towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które
    mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w
    ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Analiza wskazanych przepisów prowadzi do następujących wniosków:
    1) wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z
      kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłączenia
      podmiotowo-przedmiotowego,
    2) w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku konieczne jest
      spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:

        a) czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu podatkiem od
        towarów i usług – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
        b) czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te
        podmioty władztwa publicznego.
    Możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług
    na mocy art. 15 ust. 6 ustawy uzależniona jest od spełnienia ww. warunków łącznie.
    W ocenie Szefa KAS, Wnioskodawca, będący organem publicznym, wykonując
    wskazane w opisie stanu faktycznego usługi na rzecz innych jednostek Policji, spełnia
    wyżej wymienione warunki.
    Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik
    VAT. W ramach prowadzonych postępowań dochodzeniowo-śledczych Policji oraz
    przechowywania przez Policję dowodów rzeczowych uzyskanych w postępowaniu
    karnym Wnioskodawca rozlicza pomiędzy poszczególnymi jednostkami Policji na
    terenie kraju wydatki wykładane przez Wnioskodawcę. Wydatki ponoszone przez
    Wnioskodawcę dokonywane są na podstawie zleceń z innych jednostek Policji na
    usługi związane z parkowaniem i holowaniem pojazdów zatrzymanych do dalszego
    postępowania oraz zleceń wykonania ewentualnych opinii i ekspertyz dla
    prowadzonych postępowań. Po wykonaniu ww. usług działając w oparciu o zlecenie z
    konkretnej jednostki Policji, Wnioskodawca przenosi koszty tej usługi na jednostkę
    zlecającą. Czynności zlecone wykonywane są na podstawie przepisów Zarządzenia
    Komendanta Głównego Policji w sprawie niektórych form organizacji i ewidencji
    czynności dochodzeniowo - śledczych Policji oraz przechowywania przez Policję
                                    [10]dowodów rzeczowych uzyskanych w postępowaniu karnym.   Przeniesienie
    kosztów usługi z Wnioskodawcy na jednostkę zlecającą odbywa się na podstawie
    wystawionej faktury VAT ze stawką właściwą dla danej usługi (także refakturowanej).
    Inne jednostki Policji na które Wnioskodawca przenosi koszty usług holowania
    zatrzymanych pojazdów, usług parkowania tych pojazdów oraz usług ekspertyz i
    opinii, są odrębnymi od Wnioskodawcy podatnikami podatku od towarów i usług
    zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni. Wnioskodawca nabywa usługi
    holowania i parkowania oraz ekspertyz i opinii na rynku zewnętrznym w oparciu o
    podpisane umowy z firmami na świadczenie takich usług jak również do realizacji
    tych czynności (także zleconych przez inne jednostki Policji) wykorzystuje własne
    środki transportu (holowniki), własny parking depozytowy i laboratorium
    kryminalistyki Wnioskodawcy. Stronami umów zawartych z firmami świadczącymi
    usługi parkowania i holowania są oczywiście te firmy i Wnioskodawca. Jeśli chodzi o
    ekspertyzy i opinie to w przypadku braku możliwości wykonania takiej usługi przez
    laboratorium kryminalistyki Wnioskodawcy usługa jest zlecana na zewnątrz jednostki
    na podstawie wystawionego postanowienia o powołaniu biegłego do prowadzonego
    postępowania. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy przeniesienie ww.
    kosztów poniesionych wcześniej przez Wnioskodawcę na inną jednostkę powinno się
    odbywać na podstawie wystawionej faktury VAT, czy też rozliczenie tych kosztów
    między jednostkami Policji powinno odbywać się na podstawie noty księgowej.
    Szef KAS wskazuje, że w kontekście powołanych wyżej przepisów, krajowe sądy
            [11]  [12]administracyjne   i powołane w nim orzecznictwo TSUE   stoją na stanowisku, że:
    - komendy Policji stanowią jednostkę organizacyjną Skarbu Państwa, nie są
      odrębnymi osobami prawnymi i działają na podstawie przepisów ustawy o
      finansach publicznych, jako odrębne jednostki budżetowe. Oznacza to, że są
      podmiotami publicznymi.
    - podstawą ukształtowania stosunków prawnych między daną jednostką policji a
      innymi jednostkami Policji są przepisy powszechnie obowiązującego prawa (tj.
      odpowiednie przepisy ustawy o Policji i kodeksu postępowania karnego) oraz

      przepisy zarządzenia Komendanta Głównego Policji, a nie umowa
      cywilnoprawna. Wykonywane przez Policję czynności są realizowane we
      właściwym dla organów publicznych reżimie prawnym, któremu nie podlegają
      podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Ostateczne jednostki Policji,
      wykonując czynności statutowe na zlecenie innych jednostek Policji, spełniają
      warunki określone w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.
    Zgodnie z argumentacją przedstawioną przez sądy administracyjne, przepis art. 15
    ust. 6 ustawy o VAT nie może też być interpretowany w oderwaniu od regulacji
    wspólnotowej, tj. art. 4 ust. 5 Dyrektywy Rady z 17 maja 1977 r. w sprawie
    harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków
    obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa
              [13]wymiaru podatku   którego obecnym odpowiednikiem jest, wyżej powołany, art.
    13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady.
    Konkludując, w kontekście powołanych przepisów oraz wyroków sądów, kwestia
    statusu organów władzy publicznej w podatku VAT uzależniona jest, jak już wyżej
    wskazano, od dwóch czynników.:
    - dana czynność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego i
      musi być
    - wykonywana w związku ze sprawowaniem władzy publicznej.
    Ostateczne stanowisko sądów administracyjnych jest takie, iż jednostki Policji,
    wykonując czynności statutowe na zlecenie innych jednostek Policji, spełniają
    warunki określone w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.
    W konsekwencji czynności wykonywane przez jednostki Policji na rzecz innych
                                        [14]jednostek Policji nie powinny być dokumentowane fakturami VAT  .
    Przykładowo, w wyroku WSA z 7 grudnia 2018 r. sygn. akt I SA/Kr 1009/18, wskazano
    że:
    „(...) Policja, realizując zadania ustawowe nie prowadzi żadnej działalności
    gospodarczej, nakierowanej na uzyskanie zarobku, a tylko taka powoduje, że organ
    może być uznany za podatnika podatku VAT, zgodnie z art.15 ust. 1 i ust.2 ustawy o
    VAT.

    Komendy Policji stanowią jednostki organizacyjne Skarbu Państwa. Nie są odrębnymi
    osobami prawnymi. Działają jako jednostki budżetowe – w rozumieniu ustawy o finansach
    publicznych. Są owszem czynnym podatnikiem VAT i zawierają szereg umów
    cywilnoprawnych, w związku z którymi uzyskują status podatnika podatku od towarów i
    usług. W żadnym razie jednak nie można generalizować sytuacji prawnopodatkowej tego
    podmiotu.
    Policja wykonuje swoje zadania w ramach przysługującej jej władzy publicznej (w ramach
    tzw. imperium). Działając na zlecenie innych jednostek Policji zachowuje się, jak organ
    władzy publicznej, a nie jak podmiot gospodarczy (przedsiębiorca), ponieważ czynności
    wykonywane w postępowaniach przygotowawczych należą tylko do kompetencji organów
    Policji i nie powodują zakłóceń konkurencji, a sposób ich realizacji przez Komendę oraz
    wewnętrzne rozliczenia finansowe z tego tytułu określone zostały na podstawie przepisów
    wewnętrznych. W konsekwencji nie jest możliwe zawarcie umowy cywilnoprawnej
    pomiędzy państwowymi jednostkami organizacyjnymi, w szczególności pomiędzy np.
    komendami wojewódzkimi policji. Podstawą kształtowania swego rodzaju stosunków
    prawnych między nimi są przepisy powszechnie obowiązujące a nie wola stron, jak w
    przypadku umów. Z tego punktu widzenia fakt, że jedna jednostka Policji w ramach
    pomocy prawnej, porozumiała się z inną jednostką Policji na temat wykonania jakichś
    czynności w ramach realizacji ustawowych zadań Policji nie może być oceniane, jako
    zawarcie i wykonywanie umowy cywilnoprawnej. Pomoc prawna nie jest bowiem
    realizowana na podstawie jakiejkolwiek umowy cywilnoprawnej lecz jest w istocie
    wykonywaniem statutowej działalności Policji. Organy i urzędy administracji publicznej w
    zakresie, w jakim nie wykonują czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych
    nie mogą być zatem traktowani jako podatnicy podatku od towarów i usług.”
    Zatem, w ocenie Szefa KAS, Policja, realizując zadania ustawowe nie prowadzi żadnej
    działalności gospodarczej, nakierowanej na uzyskanie zarobku, a tylko taka powoduje, że
    organ może być uznany za podatnika podatku VAT, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy
    o VAT.
    Tym samym, w stosunku do czynności wykonywanych na zlecenie innych jednostek Policji
    ma zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. W konsekwencji czynności wykonywane na
    rzecz innych jednostek Policji nie powinny być dokumentowane fakturami VAT.
    W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przeniesienie przez
    Komendę (...) w (...) kosztów usług holowania pojazdów, parkowania, ekspertyz i opinii
    powinny zostać udokumentowane poprzez wystawienie faktury ze stawką właściwą dla
    danej usługi, gdyż jednostki Policji przenosząc na inne jednostki Policji koszty ww. usług
    zachowują się jak podmiot gospodarczy w stosunku do tych transakcji i mogą być one
    wykonywane także przez przedsiębiorców. Jest tu zastosowana czynność odpłatna
    pomiędzy dwoma odrębnymi podatnikami podatku od towarów i usług (VAT) Szef KAS
    uznaje za nieprawidłowe.
    Szef KAS dokonuje zatem z urzędu zmiany interpretacji indywidualnej z 25 października
    2021 r. nr 0114-KDIP4-2.4012.626.2021.1.WH wydanej przez Dyrektora Krajowej
    Informacji Skarbowej i stwierdza jej nieprawidłowość.
    Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawił Wnioskodawca we
    wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dacie
    zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego,
    które przedstawił Wnioskodawca we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i
    stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienionej interpretacji indywidualnej.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    • Szef Krajowej Administracji Skarbowej zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji
      podatkowej: może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli

      stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów,
      Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
    Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie
    nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji
    Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.
    • Na podstawie art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:
    składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
    wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
    Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem
    zdarzenia przyszłego).
    • Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym
      przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).
      Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile
      rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się
      będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez
      Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany
      któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź
      straci swą aktualność.
    • Wskazuję, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych
      przez Wnioskodawcę we wniosku stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych, co
      oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli
      podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie ustalony odmienny stan
      faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
    • Stosownie do art. 14k § 1 Ordynacji podatkowej:
    zastosowanie się przez wnioskodawcę do otrzymanej interpretacji indywidualnej przed jej
    zmianą, stwierdzeniem jej wygaśnięcia lub przed doręczeniem organowi podatkowemu
    odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację
    indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku
    nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.
    Przepis ustanawia tzw. zasadę nieszkodzenia, która pełni funkcję gwarancyjną (ochronną)
    interpretacji indywidualnej i której szczegółowa treść została uregulowana w art. 14k-14n
    Ordynacji podatkowej.
    • Skorzystanie z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej oznacza: brak
      odpowiedzialności z kodeksu karnego skarbowego, brak naliczania odsetek za zwłokę,
      oraz w przypadku, gdy zobowiązanie nie zostało prawidłowo wykonane w wyniku
      zastosowania się Wnioskodawcy do interpretacji oraz skutki podatkowe związane ze
      zdarzeniem, któremu odpowiada stan faktyczny będący przedmiotem interpretacji,
      miały miejsce po doręczeniu interpretacji indywidualnej - zwolnienie z obowiązku
      zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem
      interpretacji.
    • Z mocy ochronnej interpretacji indywidualnej, która została zmieniona, może
      Wnioskodawca nadal korzystać w odniesieniu do rozliczeń podatkowych
      dokonywanych za okres do końca roku, kwartału następującego po kwartale lub
      miesiąca następującego po miesiącu (w zależności od okresu rozliczenia podatku), w
      którym doręczono Wnioskodawcy zmienioną interpretację indywidualną lub
      stwierdzono jej wygaśnięcie albo doręczono organowi podatkowemu odpis orzeczenia
      sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną ze stwierdzeniem
      jego prawomocności (por. art. 14m § 2 Ordynacja podatkowa).
    • Warunkiem skorzystania z ww. ochrony jest zastosowanie się Wnioskodawcy do
      interpretacji (art. 14k § 1 i art. 14m § 1 Ordynacji podatkowej) oraz złożenie przez

      Państwo wniosku, o którym mowa w art. 14m § 3 Ordynacji podatkowej, w trakcie
      trwania postępowania podatkowego. Organy podatkowe bowiem nie uwzględniają z
      urzędu interpretacji prawa podatkowego.
    • Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej:
    przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące
    przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących
    przedmiotem decyzji wydanej:
    1) z zastosowaniem art. 119a;
    2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11
      marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
    3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    • Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się przez Państwo do
      utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych
      (art. 14na § 2 Ordynacja podatkowa).
    • Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23
      października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
      ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa
                      [15]oraz niektórych innych ustaw   wprowadzającymi regulacje intertemporalne.
    Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na zmianę interpretacji indywidualnej
    Wnioskodawca ma prawo do zaskarżenia tej zmiany interpretacji indywidualnej do
    Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 §
    2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu
                      [16]przed sądami administracyjnymi  ).
    Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego
    działanie jest przedmiotem skargi):
    • w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916
      Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy) lub
    • w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres
      elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem
      zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej
      Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP: /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a,
      art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu
      elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej
      wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5
      ww. ustawy).
    Skarga na pisemną interpretacji indywidualnej może opierać się wyłącznie na zarzucie
    naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej
    oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami
    skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).
    [1] Dalej: Dyrektor KIS;[2] Dalej: Wnioskodawca;[3] Dalej: Szef KAS;

    [4] art. 13 § 2 pkt 4 oraz art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz.
    2383 z późn. zm.), dalej: Ordynacja podatkowa;
    [5] (Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) – w brzmieniu obowiązującym na dzień wydania interpretacji indywidualnej, dalej: Ustawa o VAT;[6] (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 2006 r., str. 1, ze zm.), dalej: Dyrektywa 2006/112/WE Rady;
    [7] Dalej: TSUE;
    [8] Wyrok z 28 maja 1990 r. Commissione tributaria di primo grado di Piacenza, C-4/89, EU:C:1990:149;[9] Wyrok z 29 października 2015 r. Saudaçor, C-174/14, EU:C:2015:733;[10] Zarządzenie nr 4 Komendanta Głównego Policji z 9 lutego 2017 r. w sprawie niektórych form organizacji iewidencji czynności dochodzeniowo - śledczych Policji oraz przechowywania przez Policję dowodów rzeczowychuzyskanych w postępowaniu karnym (Dz. Urz. KGP z 2017 r. poz. 9 z późn. zm.);[11] np. w wyroku z 13 stycznia 2023 r. sygn. akt I FSK 1594/19, czy w wyroku NSA z 10 stycznia 2023 r. sygn. akt I FSK
    830/19;[12] Np.: w wyroku z 14 grudnia 2000 r. Fazenda Pública, C-446/98, EU:C:2000:691; wyrok z 16 września 2008 r. Isleof Wight Council i in., C-288/07, EU:C:2008:505;[13] (Dz. U. UE L z 1977 r. Nr 145, str. 1, z późn. zm.);
    [14] Powyższe stanowisko zawarte jest również w wyrokach, np.:: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej:WSA) w Krakowie z 7 grudnia 2018 r. sygn. akt I SA/Kr1009/18, WSA w Bydgoszczy z 14 maja 2019 r. sygn. akt I SA/Bd  168/19  -  wyroki  te  uprawomocniły  się  w  związku  z  odrzuceniem  skargi  kasacyjnej  przez  Naczelny  Sad
    Administracyjny (dalej: NSA) - odpowiednio w wyrokach: z 10 stycznia 2023 r. sygn. akt I FSK 830/19, oraz z 13
    stycznia 2023 r. sygn. akt I FSK 1594/19. W wyrokach tych NSA w pełni podzielił stanowisko WSA. Analogiczne
    stanowisko zostało również zaprezentowane w nieprawomocnym wyroku WSA w Kielcach z 29 lutego 2024 r.sygn. akt I SA/Ke 42/24;[15] Dz. U. z 2018 r. poz. 2193;
    [16] Dz. U. z 2024 r. poz. 935.