Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.365.2019.1.JM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-28
Teza: Płatnik, świadczenie wypłacone na podstawie ugody sądowej.
Słowa kluczowe: odszkodowania; pracownik; płatnik; ugody-ugoda sądowa; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 sierpnia 2019 r. (data wpływu 27 sierpnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest pracodawcą w rozumieniu art. 3 Kodeksu pracy. Pracodawca pismem z dnia 23 kwietnia 2018 r. wypowiedział umowę o pracę z pracownikiem w trybie art. 30 § 1 pkt 2 i art. 361 Kodeksu pracy oraz art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (Dz. U. z 2018 r., poz. 1969 z późn. zm). Umowa o pracę została rozwiązana z dniem 31 maja 2018 r. Przyczyną wypowiedzenia i rozwiązania umowy o pracę były zmiany organizacyjne, skutkujące likwidacją stanowiska pracy, na którym pracownik był zatrudniony. W dacie rozwiązania umowy o pracę pracodawca wypłacił pracownikowi wszelkie należne świadczenia wynikające z rozwiązania umowy o pracę w ww. trybie, w tym także odszkodowanie w wysokości 2-miesięcznego wynagrodzenia z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia. Pracownik, pozwem z dnia 14 maja 2018 r. złożonym w Sądzie Rejonowym, Wydział Pracy, wystąpił w szczególności o:

1.  uznanie za bezskuteczne niezgodnego z prawem oświadczenia pracodawcy z dnia 23 kwietnia 2018 r. o wypowiedzeniu umowy o pracę, ewentualnie jeżeli wyrok zostanie wydany po dniu 31 maja 2018 r. o przywrócenie pracownika do pracy na poprzednich warunkach płacy i pracy;
2.  zasądzenie od pracodawcy na rzecz pracownika kwoty stanowiącej wynagrodzenie pracownika za cały okres pozostawania bez pracy wskazując miesięczne wynagrodzenie brutto.

Pracodawca w odpowiedzi na pozew z dnia 14 maja 2018 r. wniósł o:

1.  oddalenie w całości wniosku pracownika o uznanie za bezskuteczne oświadczenia pracodawcy z dnia 23 kwietnia 2018 r. o wypowiedzeniu umowy o pracę oraz w całości wniosku o przywrócenie pracownika do pracy na poprzednich warunkach pracy i płacy;
2.  oddalenie w całości wniosku pracownika o zasądzenie od pracodawcy wynagrodzenia za cały czas pozostawania bez pracy.

Pracodawca w zaświadczeniu z dnia 4 października 2018 r. wskazał miesięczne wynagrodzenie brutto pracownika. W toku postępowania sądowego, na rozprawie w dniu 11 czerwca 2019 r. pracodawca zawarł z pracownikiem ugodę sądową, na mocy której:

1.  pracodawca zobowiązał się w terminie 21 dni od dnia zawarcia niniejszej ugody, zapłacić pracownikowi tytułem odszkodowania kwotę odpowiadającą 11-miesięcznemu wynagrodzeniu pracownika obliczonego na podstawie zaświadczenia o wynagrodzeniu z dnia 4 października 2018 r.;
2.  pracodawca zobowiązał się zapłacić pracownikowi kwotę 1/2 opłaty sądowej od pozwu;
3.  pracodawca i pracownik zgodnie oświadczyli, że niniejsza ugoda wyczerpuje wszelkie roszczenia pracownika wynikające z niniejszego postępowania;
4.  pracodawca i pracownik zgodnie oświadczyli, że znoszą koszty zastępstwa procesowego.

Pracodawca wypłacił pracownikowi w dniu 2 lipca 2019 r. kwoty wynikające z ww. ugody sądowej z dnia 11 czerwca 2019 r., tj.:

1.  kwotę określoną w ugodzie pomniejszoną o dokonane potrącenia z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne: emerytalne i rentowe oraz z tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, a także
2.  kwotę stanowiącą 1/2 opłaty sądowej od pozwu – w całości, bez potrąceń.

Pracownik zakwestionował zasadność dokonania przez pracodawcę potrącenia składek na ubezpieczenie społeczne: emerytalne i rentowe oraz zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, domagając się zwrotu łącznej kwoty ww. potrąceń.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy odszkodowanie wypłacone pracownikowi na podstawie ugody sądowej w związku z roszczeniem z tytułu niezgodnego z prawem wypowiedzenie umowy o pracę stanowi przychód ze stosunku pracy objęty zwolnieniem wynikającym z art. 21 ust. 1 pkt 3 lub pkt 3b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, na Wnioskodawcy jako zakładzie pracy, w realiach opisanego stanu faktycznego ciążą obowiązki płatnika PIT, o których mowa w art. 31 UPIT, w zakresie obliczania, pobierania i wpłacania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, bowiem wypłacone pracownikowi odszkodowanie stanowi przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 UPIT. Jednocześnie przychód pracownika podlega opodatkowaniu PIT, bowiem nie korzysta on ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 oraz pkt 3b UPIT.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2019 r., Nr 1387) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 UPIT, wolne od podatku są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy, z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c ustawy,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie powołanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, korzystają jedynie te odszkodowania, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów rangi ustawy lub aktów wykonawczych wydanych na ich podstawie, z wyjątkiem wyłączonych ze zwolnienia wolą ustawodawcy. Powyższe wskazuje, że zwolnienie nie obejmuje wszystkich odszkodowań, a tylko te, których wysokość lub zasady ustalania zostały określone wprost w stosownych przepisach prawa, z wyjątkiem enumeratywnie wymienionych kategorii odszkodowań. W tym przypadku wskazać należy, iż kwestie zasad i podstawy do wypłaty odszkodowania z tytułu nieuzasadnionego wypowiedzenia umowy o pracę reguluje ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 2019 r., poz. 1040, z późn. zm.), dalej jako K.p.

Stosownie do postanowień art. 45 § 1 K.p., w razie ustalenia, że wypowiedzenie umowy o pracę zawartej na czas nieokreślony jest nieuzasadnione lub narusza przepisy o wypowiadaniu umów o pracę, sąd pracy – stosownie do żądania pracownika – orzeka o bezskuteczności wypowiedzenia, a jeżeli umowa uległa już rozwiązaniu – o przywróceniu pracownika do pracy na poprzednich warunkach albo o odszkodowaniu. W myśl art. 45 § 2 K.p., sąd pracy może nie uwzględnić żądania pracownika uznania wypowiedzenia za bezskuteczne lub przywrócenia do pracy, jeżeli ustali, że uwzględnienie takiego żądania jest niemożliwe lub niecelowe; w takim przypadku sąd pracy orzeka o odszkodowaniu. Wedle art. 471 K p., odszkodowanie, o którym mowa w art. 45 ustawy, przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres od 2 tygodni do 3 miesięcy, nie niższej jednak od wynagrodzenia za okres wypowiedzenia.

W tym miejscu przywołać dodatkowo można przepis art. 47 K.p., który stanowi o wypłacie wynagrodzenia za okres pozostawania bez pracy, przy czym dotyczy to jedynie sytuacji związanej z przywróceniem pracownika do pracy w okolicznościach, o których mowa w art. 45 K.p

Zdaniem Wnioskodawcy, określone w zawartej ugodzie sądowej odszkodowanie, nie jest odszkodowaniem wynikającym z przepisów odrębnych ustaw, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem wysokość wypłaconej kwoty została ustalona przez strony w drodze negocjacji.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne cd podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień

1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2.  dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Zakres zwolnienia wynikający z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmuje tylko odszkodowania za tzw. szkodę rzeczywistą, czyli poniesione straty, a nie dotyczy utraconych korzyści. Specyfika prawa podatkowego nakazuje inaczej traktować odszkodowanie z tytułu poniesionych przez poszkodowanego strat i odszkodowanie z tytułu utraconych korzyści. Odszkodowanie z tytułu utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógł się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono, podlega bowiem opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Podstawowym warunkiem zwolnienia świadczenia od opodatkowania na podstawie przytoczonego przepisu jest jego odszkodowawczy charakter. Ww. przepis zwalnia od podatku jedynie takie odszkodowania (zadośćuczynienia), które nie stanowią ekonomicznego przysporzenia ponad stan majątkowy będący w posiadaniu podatnika przed ich wypłatą. Odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającego na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszystkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. W praktyce szkoda może obejmować stratę polegająca na ubytku w majątku – wskutek doznania tej straty poszkodowany staje się uboższy niż był dotychczas lub może dotyczyć utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógłby się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono – wówczas poszkodowany nie staje się bogatszy, jakkolwiek mógł liczyć na wzbogacenie się.

W przedmiotowej sprawie doszło do zawarcia ugody, na mocy której Wnioskodawca zobowiązał się do zapłaty stosownej kwoty tytułem odszkodowania za rozwiązanie umowy o pracę. Sąd nie stwierdził naruszenia przepisów prawa pracy traktujących o rozwiązaniu umowy o pracę bez wypowiedzenia. Pracodawca i pracownik zgodnie oświadczyli, że niniejsza ugoda wyczerpuje wszelkie roszczenia pracownika wynikające z niniejszego postępowania. W ugodzie brak jest wyraźnego odwołania się do normy prawnej Kodeksu pracy, na której opiera się wypłacone odszkodowanie, strony nie powołały bowiem w postanowieniach ugody przepisów art. 45 ani też art. 471 K.p.

Nadto, brak jest w treści ugody jednoznacznych sformułowań, że kwota odszkodowania przysługuje za niezgodne z prawem, bądź nieuzasadnione rozwiązanie umowy o pracę i do takowych naruszeń po stronie pracodawcy doszło. Mając zatem na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane powyżej przepisy prawa, stwierdzić należy, że określone w ugodzie sądowej odszkodowanie przyznane pracownikowi Wnioskodawcy nie jest odszkodowaniem wynikającym z przepisów odrębnych ustaw, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wysokość wypłaconej kwoty została ustalona przez strony w drodze negocjacji. Wysokość przyznanego pracownikowi Wnioskodawcy odszkodowania nie została więc ustalona w oparciu o przepisy Kodeksu pracy. Zatem skoro wypłacone przez Wnioskodawcę na podstawie ugody sądowej odszkodowanie nie jest odszkodowaniem związanym z naruszeniem przepisów prawa pracy dotyczących rozwiązania umowy o pracę, a jego wysokość wynika jedynie z ustaleń zawartych pomiędzy stronami ugody, ma charakter czysto umowny i jego wysokość uwzględnia interesy obu stron, to nie korzysta ze zwolnienia na podstawie powołanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy uznać, że określone w ugodzie świadczenie nie może również podlegać zwolnieniu wynikającemu z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy, bowiem wypłacone świadczenie dotyczy korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

W świetle powyższego, Wnioskodawca uznał, że należność pieniężna wynikająca z ugody sądowej z dnia 11 czerwca 2019 r., podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, przy czym jako odszkodowanie, stanowiące rekompensatę wynagrodzenia pracownika za okres pozostawania bez pracy, nie mieści się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 3 oraz pkt 3b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, na Wnioskodawcy jako płatniku podatku dochodowego od osób fizycznych, ciąży obowiązek obliczenia, pobrania i wpłacenia od kwoty odszkodowania za okres pozostawania bez pracy, zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, stosownie do treści art. 31 UPIT.

Stanowisko takie prezentowane jest również aktualnie przez KIS w wydawanych interpretacjach indywidualnych tj., że kwota odszkodowania ustalona przez strony w drodze negocjacji, a więc w trybie ustaleń pomiędzy pracownikiem a pracodawcą, ma charakter czysto umowny, a jego wysokość uwzględnia interesy obu stron, zatem nie została ona ustalona w oparciu o przepisy Kodeksu pracy.

Przykładem jest tutaj interpretacja indywidualna z dnia 25 maja 2018 r. 0114-KDIP3-3.4011. 126.2018.2.IM, w której organy wyłączają w ogóle możliwość zastosowania zwolnienia od PIT odszkodowań związanych z rozwiązaniem umowy o pracę z naruszeniem przepisów ustalonych w ugodzie sądowej na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 UPIT, twierdząc że określone w ugodzie sądowej odszkodowanie przyznane Wnioskodawcy nie jest odszkodowaniem wynikającym z przepisów odrębnych ustaw, o których mowa w tym przepisie.

Z kolei w interpretacji indywidualnej z dnia 24 czerwca 2019 r. 0112-KDIL3-1.4011.119. 2019.2.AMN organ analizuje konstrukcję ugody zauważając, że nie tworzy ona nowego stosunku prawnego, a jedynie odnosi się do istniejącego stosunku prawnego, stanowiącego podstawę powództwa, a tym samym podstawę zawarcia ugody. Na gruncie opisanego w sprawie stanu faktycznego, już z treści ugody wynikało, że rozwiązanie umowy o pracę bez wypowiedzenia było nieuzasadnione i dokonane zostało z naruszeniem przepisów, a same przyczyny wypowiedzenia umowy o pracę były nieprawdziwe i bezpodstawne. Ponadto w ugodzie określono dla pracownika odszkodowanie za nieuzasadnione i niezgodne z prawem rozwiązanie umowy o pracę w kwocie ustalonej przez strony w drodze negocjacji. Pomimo to organ uznał, że takie świadczenie nie jest odszkodowaniem wynikającym z przepisów odrębnych ustaw, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 UPIT, bowiem kwota odszkodowania została ustalona przez strony w drodze negocjacji, a więc w trybie ustaleń pomiędzy pracownikiem a pracodawcą, nie zaś w oparciu o przepisy Kodeksu pracy.

Także w interpretacji podatkowej z dnia 15 stycznia 2019 r. 0115-KDIT2-2.4011.409.2018.3.ENB organ przyjął, że nie można stosować zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 UPIT, gdy w ugodzie nie ma określenia, że świadczenie ustalone przez strony stanowi odszkodowanie albo zadośćuczynienie. Ponadto ważkim dla organu argumentem był brak uznania w ugodzie, że wypowiedzenie umowy zostało dokonane z naruszeniem przepisów prawa pracy. Gdy nie doszło przed sądem do stwierdzenia naruszenia prawa w tym zakresie, bez znaczenia dla zastosowania zwolnienia pozostaje treść pozwu, w którym powołane są przepisy kodeksu pracy. Według organu: Zbieżność wysokości otrzymanego świadczenia (w sytuacji gdy prawo do świadczenia wynikało wyłącznie z ugody sądowej w której nie zostało potwierdzone naruszenie przepisów Kodeksu pracy) z wysokością odszkodowania przysługującego w sytuacji naruszenia przepisów prawa pracy dotyczących rozwiązywania umów o pracę, nie ma wpływu na zastosowanie zwolnienia przedmiotowego.

Jeszcze dalej idące wnioski przyjął organ w interpretacji podatkowej z dnia 19 grudnia 2017 r. 0114-KDIP3-3.4011.454.2017.2.JM wydanej na gruncie stanu faktycznego, w którym strony ustaliły kwotę do wypłaty tytułem odszkodowania w związku z rozwiązaniem umowy o pracę za wypowiedzeniem, w ramach wzajemnych ustępstw, jednak mając na uwadze, w zakresie wysokości ustalonego odszkodowania, podstawę prawną zgłoszonych przez pracownika roszczeń, tj. art. 45 k.p. w zw. z art. 471 k.p. Organ uznał, że kwota ustalona do wypłaty jest odrębnym rodzajem odszkodowania i nie można go klasyfikować stricte jako odszkodowania za poniesioną szkodę w sensie cywilistycznym, gdyż nie ma na celu rekompensaty rzeczywistej straty (uszczerbku w majątku) ani też utraconych korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Nawiązując do orzecznictwa Sądu Najwyższego, organ wskazał, że odszkodowanie należne pracownikowi z tytułu bezprawnego rozwiązania stosunku pracy lub bezprawnego wypowiedzenia dotychczasowych warunków pracy i płacy nie pozostaje w żadnej relacji do ewentualnej szkody, co oznacza, że przysługuje za samo bezprawne działanie pracodawcy, niezależnie od tego, czy jakakolwiek szkoda po stronie pracownika powstała. Jest to szczególny rodzaj odszkodowania ustawowego, należnego bez względu na to, czy pracownik – na skutek niezgodnego z prawem postępowania pracodawcy – poniósł szkodę w ogóle, lub poniósł ją w większym lub mniejszym rozmiarze, niż odszkodowanie przysługujące w kwocie z góry określonej w przepisach Kodeksu pracy. Taki charakter odszkodowania przesądza zdaniem organu o tym, że ustalona w ugodzie kwota nie ma cech odszkodowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 UPIT, który obejmuje swoim zakresem tylko szkodę rzeczywistą.

Organ argumentuje, że w przypadku zawarcia ugody sądowej nie dojdzie przed Sądem do stwierdzenia naruszenia przypisów prawa pracy traktujących o rozwiązaniu umowy o pracę, a kwota do wypłaty ustalona jest w ramach wzajemnych ustępstw stron, czyli podstawą takiego odszkodowania nie są odrębne przepisy Kodeksu pracy. W konsekwencji świadczenie to nie może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Natomiast, w świetle art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Treść powyższego przepisu zobowiązuje płatnika do obliczania i poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od osób, które uzyskują od płatnika przychody ze stosunku pracy, w tym m.in. z odszkodowań.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 2016 r., poz. 666,), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Należy zaznaczyć, że zwolnieniem określonym w przytoczonym wyżej przepisie objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) tego artykułu.

Art. 9 § 1 Kodeksu pracy stanowi, że ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Podkreślić należy, że ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko otrzymanie odszkodowania lub zadośćuczynienia wynikającego z przepisów prawa pracy pozwala na zastosowanie zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy jednoczesnym braku wyłączeń, o jakich mowa w lit. a)-g) tego przepisu.

Ponadto, stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2.  dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Zauważyć należy, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia. Nie oznacza to jednak dowolności w ich rozumieniu. Jednocześnie względy spójności systemu prawa uzasadniają, aby kryteria rozumienia pojęć niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, miały w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych. Konieczne staje się zatem zastosowanie wykładni systemowej zewnętrznej i odwołanie się do przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1495).

Odwołując się zatem do prawa cywilnego stwierdzić należy, że świadczenie odszkodowawcze to najogólniej świadczenie mające na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Szkodą jest uszczerbek, jakiego doznał poszkodowany wbrew jego woli we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Uszczerbek niemajątkowy jest określany terminem „krzywda”. Pod tym pojęciem należy rozumieć wszelkie negatywne przeżycia człowieka wyrażające się zarówno w cierpieniu fizycznym, jak i psychicznym, wywołane czynem niedozwolonym. Do naprawienia krzywdy odnosi się termin „zadośćuczynienie”, natomiast „odszkodowanie” wiąże się z naprawieniem uszczerbku majątkowego.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, że podstawowym warunkiem zwolnienia świadczenia od opodatkowania, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b ustawy o podatku dochodowych osób fizycznych, jest jego odszkodowawczy charakter. W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia szkody, czy odszkodowania, tym nie mniej rozumienie tych pojęć nie może odbiegać od przyjętego w systemie prawa cywilnego ich znaczenia. Zasady odpowiedzialności odszkodowawczej w prawie cywilnym opierają się na zasadzie winy lub ryzyka. O tym, co stanowi szkodę oraz jakie są zasady i sposoby jej naprawienia decydują (generalnie) przepisy art. 361 i 363 Kodeksu cywilnego. Wypłata odszkodowania jest konsekwencją wystąpienia szkody.

Wyżej wymienione przepisy zwalniają od podatku jedynie takie odszkodowania, które nie stanowią ekonomicznego przysporzenia ponad stan majątkowy będący w posiadaniu podatnika przed ich wypłatą. Odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającego na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszystkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. W praktyce szkoda może obejmować stratę polegającą na ubytku w majątku – wskutek doznania tej straty poszkodowany staje się uboższy niż był dotychczas, lub może dotyczyć utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógłby się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono – wówczas poszkodowany nie staje się bogatszy, jakkolwiek mógł liczyć na wzbogacenie się.

Należy zauważyć, że zwolnienia wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b obejmują swoim zakresem jedynie odszkodowania za tzw. szkodę rzeczywistą.

Z treści wniosku wynika, że z dniem 31 maja 2018 r. została rozwiązana umowa o pracę między Wnioskodawcą a pracownikiem. Wnioskodawca wypowiedział umowę o pracę z pracownikiem w trybie art. 30 § 1 pkt 2 i art. 361 Kodeksu pracy oraz art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 13 marca 2003 r. o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (Dz. U. z 2018 r., poz. 1969, z późn. zm.). Przyczyną wypowiedzenia i rozwiązania umowy o pracę były zmiany organizacyjne, skutkujące likwidacją stanowiska pracy, na którym pracownik był zatrudniony. Pracownik złożył pozew do Sądu. W toku postępowania sądowego, na rozprawie w dniu 11 czerwca 2019 r. doszło do zawarcia ugody, na mocy której Wnioskodawca zobowiązał się do zapłaty stosownej kwoty na rzecz pracownika tytułem odszkodowania za rozwiązanie umowy o pracę. Sąd nie stwierdził naruszenia przepisów prawa pracy traktujących o rozwiązaniu umowy o pracę bez wypowiedzenia. Nadto, brak jest w treści ugody jednoznacznych sformułowań, że kwota odszkodowania przysługuje za niezgodne z prawem, bądź nieuzasadnione rozwiązanie umowy o pracę i do takowych naruszeń po stronie pracodawcy doszło. W związku z czym, Wnioskodawca uznał, że określone w zawartej ugodzie sądowej odszkodowanie, nie jest odszkodowaniem wynikającym z przepisów odrębnych ustaw, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem wysokość wypłaconej kwoty została ustalona przez strony w drodze negocjacji. Ponadto, według Wnioskodawcy wypłacone świadczenie dotyczy korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Pracodawca wypłacił pracownikowi w dniu 2 lipca 2019 r. kwoty wynikające z ww. ugody sądowej z dnia 11 czerwca 2019 r.

Przyjmując zatem za Wnioskodawcą, że określone w zawartej ugodzie sądowej odszkodowanie, nie jest odszkodowaniem wynikającym z przepisów odrębnych ustaw, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz wypłacone świadczenie dotyczy korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono należy stwierdzić, że wypłacone odszkodowanie nie może podlegać zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Świadczenie to w całości stanowi przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Na Wnioskodawcy jako płatniku ciążył obowiązek poboru i przekazania na rachunek urzędu skarbowego należnej zaliczki na podatek dochodowy zgodnie z art. 31, 32 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W., za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.