Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-570/11-2/MS1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-08-30
Teza: Na skutek wniesienia do spółki kapitałowej z siedzibą w innym kraju Unii Europejskiej wkładu niepieniężnego, w sytuacji, gdy wartość rynkowa Przedmiotu Aportu będzie wyższa od wartości nominalnej objętych w zamian udziałów, przychodem Wnioskodawcy będzie wartość nominalna objętych udziałów. Organ podatkowy w takiej sytuacji nie będzie uprawniony na podstawie art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do oszacowania przychodu w wysokości rynkowej wartości wnoszonego aportu.
Słowa kluczowe: aport; przychód; udział; udział-objęcie udziałów; Unia Europejska (Wspólnota Europejska); wartość-wartość nominalna; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 07.07.2011 r. (data wpływu 11.07.2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce będącej rezydentem podatkowym w innym kraju Unii Europejskiej w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 11.07.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce będącej rezydentem podatkowym w innym kraju Unii Europejskiej w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce oraz podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).Wnioskodawca rozważa wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej będącej rezydentem podatkowym w innym kraju Unii Europejskiej (dalej: Spółka) nie stanowiącego przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa (przedmiotem wkładu mogą być np. prawa majątkowe, papiery wartościowe, dalej: Przedmiot Aportu). Wartość nominalna objętych przez wnioskodawcę udziałów w Spółce będzie niższa niż określona w uchwale związanej z wniesieniem Przedmiotu Aportu do Spółki, umowie Spółki lub innym dokumencie wymaganym przez prawo kraju, w którym zostanie zarejestrowana Spółka (dalej: Uchwała) wartość przedmiotu Aportu. Różnica pomiędzy określoną w Uchwale wartością Przedmiotu Aportu oraz wartością nominalną objętych przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki (tzw. agio).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przychodem z tytułu wniesienia przez Wnioskodawcę Przedmiotu Aportu do Spółki będzie wartość nominalna objętych przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce, niezależnie od wartości rynkowej Przedmiotu Aportu?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy przychodem z tytułu wniesienia przez Wnioskodawcę Przedmiotu Aportu do Spółki będzie wartość nominalna objętych przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce, niezależnie od wartości rynkowej Przedmiotu Aportu, a organy podatkowe lub organy kontroli skarbowej nie będą miały podstawy do określenia go w innej wysokości.

Zqodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PDOF źródłami przychodów są kapitały pieniężne prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c).

Art. 17 ust 1 pkt 9 ustawy o PD0F stanowi, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Przepis ten jest jedynym przepisem w ustawie o PDOF, który wskazuje na powstanie przychodu w przypadku objęcia udziałów lub akcji w spółce mającej osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny. Ponadto, w art. 17 ust 2 ustawy o PDOF, ustawodawca wskazał, iż przy ustalaniu wartości uzyskanego w wyżej wymieniony sposób przychodu stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ustawy o PDOF.

Zgodnie z art. 19 ust 1 ustawy o PDOF przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio. Należy przy tym zauważyć, że przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną, formalną. Wartość nominalna jest wielkością stałą, z jej istoty wynika, że nie może być podwyższona. Podwyższenie takiej wielkości skutkowałoby ukształtowaniem nowej innej wielkości, która nie byłaby już wartością nominalną. Użycie przez ustawodawcę pojęcia „nominalna” wskazuje, że wykluczona jest jakakolwiek możliwość ustalania wartości udziału w oparciu o ceny rynkowe. Ustawodawca bowiem wyraźnie i jednoznacznie stwierdził, że w takim wypadku brana może być jedynie pod uwagę wartość ściśle już określona w umowie spółki. Takiego rozumienia powołanego przepisu art. 17 ust 1 pkt 9 ustawy o PDOF nie zmienia art. 17 ust 2 ustawy o PDOF, który w zakresie ustalania wartości przychodów odsyła do odpowiedniego stosowania art. 19 ustawy o PDOF.

Słowo „odpowiednio” oznacza, że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 ustawy o PDOF Uzasadnieniem do odpowiedniego zastosowania tylko zdania pierwszego ust. 1 jest to, iż przepis, do którego odwołano się może zostać zastosowany jedynie w zakresie jaki da się pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym. Tym samym odwołanie do art. 19 ustawy o PDOF nie zmienia faktu, iż w przypadku przekazania na kapitał zapasowy Spółki nadwyżki wynikającej z różnicy pomiędzy wartością Przedmiotu Aportu wskazaną w Uchwale a wartością nominalną wydanych Udziałów przychodem z tytułu objęcia Udziałów w zamian za aport będzie ich wartość nominalna.

Należy zauważyć, że gdyby intencją ustawodawcy było aby przychód udziałowca miał odpowiadać rynkowej wartości objętych udziałów/akcji wówczas wyraźnie wskazałby sytuacje, w których art. 17 ust 1 pkt 9 Ustawy PIT nie znajduje zastosowania a wartość objętych w wyniku aportu udziałów/akcji określa się według wartości rynkowej.

Analiza powołanych przepisów wskazuje więc, iż ustawodawca przewidując odpowiednie stosowanie art. 19 ustawy o PDOF nie dopuścił możliwości ustalania przychodu w wysokości innej niż wartość nominalna. Ustawodawca wyraźnie jednoznacznie stwierdził, że w takim wypadku brana może być jedynie pod uwagę wartość udziałów określona w Uchwale a nie jakakolwiek inna wartość — w szczególności zaś bez znaczenia dla wysokości przychodu jest np. wartość rynkowa Przedmiotu Aportu. Dodać należy, że jeśli chodzi o spółki kapitałowe sytuacja, w której zachodzi rozbieżność pomiędzy wartością nominalną a wartością rynkową udziałów lub akcji występuje bardzo często i można ją określić jako typową (z uwagi na to, że wartość nominalna udziałów (akcji) jest wartością stałą a ich wartość rynkowa jest zmienna zależy od wartości aktywów spółki czy szerzej rzecz ujmując od jej kondycji ekonomicznej). Zakładając więc racjonalność ustawodawcy należy przyjąć, że wprowadzając art. 17 ust 1 pkt 9 w ustawy uwzględnił powyższą okoliczność. Ponadto należy też zwrócić uwagę na treść art. 30b ust. 2 pkt 4 Ustawy PIT, zgodnie z którym w przypadku zbycia akcji w spółce do której wniesiono aport w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część dochodem z tego tytułu jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 22 ust 1f lub art. 23 ust 1 pkt 38. Zgodnie z tym pierwszym przepisem w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w spółce kapitałowej objętych w zamian za wkład inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część koszt uzyskania przychodu ustala się w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) - jeżeli udziały te zostały objęte w zamian za wkład inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Z powyższych przepisów wynika, że jeżeli w analizowanej sytuacji Wnioskodawca sprzeda w przyszłości udziały w Spółce jego przychodem będzie cena sprzedaży udziałów zaś koszt uzyskania przychodu będzie stanowiła nominalna wartość udziałów objętych przez Wnioskodawcę w Spółce w zamian za aport w postaci Przedmiotu Aportu. Przyjęcie zatem, iż w momencie obejmowania udziałów w Spółce przychodem podatkowym Wnioskodawcy nie będzie nominalna wartość tych udziałów lecz inna wartość (np. wartość rynkowa Przedmiotu Aportu lub objętych przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce) prowadziłoby do podwójnego opodatkowania agio. Raz bowiem Wnioskodawca musiałby zapłacić podatek dochodowy w momencie obejmowania udziałów w Spółce od dochodu obliczonego z uwzględnieniem agio a po raz drugi - w chwili sprzedaży tych udziałów gdyż w takim przypadku koszt uzyskania przychodu stanowiłaby jedynie nominalna wartość udziałów w Spółce bez jej powiększania o agio. Przykład ten wskazuje, że przychodem Wnioskodawcy w chwili objęcia udziałów w Spółce, może być wyłącznie ich wartość nominalna.

Wobec powyższego w przedstawionym zdarzeniu przyszłym do ustalenia przychodu z tytułu objęcia udziałów w Spółce w zamian za wkład niepieniężny w postaci Przedmiotu Aportu należy przyjąć wartość nominalną tych udziałów.

Potwierdzeniem prawidłowości powyższej analizy jest orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w wyroku z 19 kwietnia 2006 r. sygn. akt II FSK 558/05 wskazał, iż „ustawodawca w art. 17 ust. 1 pkt 9 (…) za przychody z kapitałów pieniężnych uznał nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy tytularną formalną”. Takiego rozumienia analizowanego przepisu nie zmienia art. 17 ust. 2, który w zakresie ustalania wartości przychodów odsyła do odpowiedniego stosowania art. 19. Słowo odpowiednie oznacza, że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1. Przedstawione poglądy NSA utrwalił w wyroku z 25 listopada 2008 r. sygn. akt II FSK 1165/07. Analogiczne stanowisko zajął m.in.

*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyrokach z 14 września 2010 r. sygn. I SA/Rz 419/10 oraz I SA/Rz 420/10
*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 10 lutego 2010 r. sygn. I SA/GI 741/09 oraz
*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z 7 grudnia 2009 r. sygn. I SA/Bd 699/09.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe jako przykład można wskazać następujące indywidualne interpretacje prawa podatkowego:

*   interpretację indywidualną z dnia 23 marca 2011 r. (sygn. IPPB2/415-35/11-2/MK1) wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,
*   interpretację indywidualną z dnia 15 marca 2011 r. (sygn. IPPB2/415-28/11-2/AS) wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,
*   interpretacje indywidualną z dnia 11 marca 2011 r. (sygn. IPPB2/415-46/11-2/AS) wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,
*   interpretację indywidualną z dnia 21 stycznia 2011 r. (sygn. IBPBII/2/415-1143/10/MMa) wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach,
*   interpretację indywidualną z dnia 21 stycznia 2011 r. (sygn. IBPBII/2/416-1144/10/MMa) wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach,
*   interpretację indywidualną z dnia 12 stycznia 2011 r. (sygn. IBPBII/2/415-1087/10/HSt) wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach,
*   interpretację indywidualną z dnia 28 grudnia 2010 r. (sygn. IPPB2/415-886/10-2/AK) wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

Reasumując przychodem z tytułu wniesienia przez Wnioskodawcę Przedmiotu Aportu do Spółki będzie wartość nominalna objętych przez Wnioskodawcę udziałów w spółce, niezależnie od wartości rynkowej Przedmiotu Aportu, a organy podatkowe lub organy kontroli skarbowej nie będą miały podstawy do określenia go w innej wysokości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast w świetle zapisu art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c).

Zgodnie z dyspozycją art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Ustawodawca w przepisie art. 17 ust. 1a ustawy, podatkowej wyraźnie przewidział moment powstania przychodu osoby fizycznej wnoszącej do spółki aport w postaci udziałów lub akcji, stanowiąc, iż przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

1.  zarejestrowania spółki albo,
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
3.  wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z podwyższeniem kapitału zakładowego.

Natomiast stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy, przy ustalaniu wartości tego przychodu, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ustawy wskazujące tryb ustalenia przychodu, gdy cena określona w umowie bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej. W razie zaistnienia takich okoliczności, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określa przychód w wysokości wartości rynkowej. Zgodnie z ust. 4 tego artykułu, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej jest uprawniony do określenia wartości przychodu z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych, jeżeli podatnik nie wskaże przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi podatnik.

Dochód uzyskany z objęcia udziałów opodatkowuje się według stałej stawki w wysokości 19% (art. 30b ust. 1 ustawy).

Stosownie do art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19 % uzyskanego dochodu.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca rozważa wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej będącej rezydentem podatkowym w innym kraju Unii Europejskiej. Przedmiotem wkładu mogą być np. prawa majątkowe, papiery wartościowe i nie będzie on stanowić przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wartość nominalna objętych przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce będzie niższa niż wartość Przedmiotu Aportu określona w uchwale związanej z wniesieniem Przedmiotu Aportu do Spółki, umowie Spółki lub innym dokumencie wymaganym przez prawo kraju, w którym zostanie zarejestrowana Spółka. Różnica pomiędzy określoną w Uchwale wartością Przedmiotu Aportu oraz wartością nominalną objętych przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce zostanie przekazana na kapitał zapasowy Spółki (tzw. agio).

Z uwagi na to, iż w przedmiotowym wniosku Wnioskodawca nie wskazał nazwy państwa, w którym ma mieścić się siedziba spółki, której udziały zamierza nabyć poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego należy odwołać się do Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku.

Brak możliwości odwołania się do konkretnej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania powoduje, iż należy wskazać, iż rozdział V Modelowej Konwencji OECD może posłużyć, jako informacja o istniejących metodach dotyczących unikania podwójnego opodatkowania, w sytuacji uzyskania przychodu z kapitałów pieniężnych. Zasadne jest więc posiłkowanie się art. 13 Modelowej Konwencji. Zyski z przeniesienia własności majątku, który wskazuje, w którym państwie osiągnięty zysk może podlegać opodatkowaniu, co winno znaleźć odzwierciedlenie w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Rzeczypospolitą Polską a konkretnym państwem.

Biorąc pod uwagę powyższe, o tym, czy uzyskany przez Wnioskodawcę przychód podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych decydować będą każdorazowo postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania podpisanej pomiędzy Rzeczypospolitą Polską a państwem, w którym znajdować się będzie siedziba spółki, której udziały obejmie Wnioskodawca.

W związku z powyższym organ podatkowy zauważa, iż zgodnie z art. 30b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo niezapłacenie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Przyjmując, że osiągnięty przychód, gdy wartość nominalna jest niższa od rynkowej wartości udziałów, podlegać będzie opodatkowaniu w miejscu zamieszkania Wnioskodawcy, a więc w Polsce, skutki podatkowe przedmiotowej transakcji należy ocenić w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle analizy przytoczonych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że jeżeli aport wniesiony do spółki kapitałowej w postaci składnika majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (wkład niepieniężny), następuje w warunkach, o których mowa w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej, to u wnoszącego taki wkład powstanie przychód kwalifikowany do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych. Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Z treści art. 17 ust. 1a pkt 2 ww. ustawy wynika natomiast, iż przychód określony w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej powstaje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki. W art. 17 ust. 2 ww. ustawy, ustawodawca wskazał, iż przy ustalaniu wartości uzyskanego w wyżej wymieniony sposób przychodu stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Istotnym w rozpatrywanej sprawie jest zwrot „nominalna wartość udziałów (akcji)”. Przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną formalną (por. Słownik języka polskiego pod red. E. Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2003, s. 537).

Wartość nominalna jest wielkością stałą, z jej istoty wynika, że nie może być podwyższona. Podwyższenie takiej wielkości skutkowałoby ukształtowaniem nowej innej wielkości, która nie byłaby już wartością nominalną. Użycie przez ustawodawcę pojęcia „nominalna” wskazuje, że wykluczona jest jakakolwiek możliwość ustalania wartości udziału w oparciu o ceny rynkowe. Ustawodawca bowiem wyraźnie i jednoznacznie stwierdził, że w takim wypadku brana może być jedynie pod uwagę wartość ściśle już określona w umowie spółki.

Użycie przez prawodawcę podczas konstruowania norm prawnych określenia „odpowiednio” oznacza, że przepis, do którego odwołano się ma zostać zastosowany jedynie w zakresie, jaki da się pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym.

W art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidziano, że przychodem z kapitałów pieniężnych jest nominalna wartość nabytych udziałów, czyli wartość umownie określona przez strony, stąd, wykluczone jest jakiekolwiek ustalanie wartości w oparciu o ceny rynkowe. Odpowiednie zastosowanie art. 19 ust. 1 ustawy polega wyłącznie na zastosowaniu zdania pierwszego, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Wobec powyższego skonstatować należy, że prawodawca w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uznał nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny. Przez nominalną wartość należy rozumieć wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną formalną. Takiego rozumienia analizowanego przepisu nie zmienia art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który w zakresie ustalania wartości przychodów odsyła do odpowiedniego stosowania art. 19 tej ustawy. Słowo „odpowiednie” oznacza, że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 ustawy. Uzasadnieniem do odpowiedniego zastosowania tylko ust. 1 jest to, iż przepis, do którego odwołano się może zostać zastosowany jedynie w zakresie, jaki da się pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym.

Reasumując stwierdzić należy, że na skutek wniesienia do spółki kapitałowej z siedzibą w innym kraju Unii Europejskiej wkładu niepieniężnego, w sytuacji, gdy wartość rynkowa Przedmiotu Aportu będzie wyższa od wartości nominalnej objętych w zamian udziałów, przychodem Wnioskodawcy będzie wartość nominalna objętych udziałów.

Organ podatkowy w takiej sytuacji nie będzie uprawniony na podstawie art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do oszacowania przychodu w wysokości rynkowej wartości wnoszonego aportu. Zwrócić należy jednak uwagę, iż powyższy sposób opodatkowania będzie właściwy jedynie w sytuacji, gdy stosowna umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, zawarta pomiędzy Rzecząpospolitą Polską a konkretnym państwem stanowi, iż przedmiotowy przychód podlega opodatkowaniu w Polsce.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe pomimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.