Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-17/15-2/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-03-24
Teza: Czy, mając na uwadze przedstawiony powyżej stan faktyczny, transakcje pomiędzy X a Spółką stanowią odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawianych przez X?
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; karta; odliczenia-prawo do odliczenia; paliwo
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 8 stycznia 2015 r. (data wpływu 13 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług na rzecz Wnioskodawcy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 stycznia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług na rzecz Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka jest podmiotem zagranicznym, którego przedmiotem działalności gospodarczej jest hodowla indyków oraz międzynarodowy handel żywcem indyczym. W ramach działalności prowadzonej na terytorium Polski Spółka sprzedaje młode pisklęta indyków polskim rolnikom będącym zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług oraz rolnikom ryczałtowym, a następnie po upływie czasu potrzebnego dla osiągnięcia przez indyki określonego wzrostu i wagi Spółka odkupuje sprzedane uprzednio rolnikom zwierzęta i wysyła je w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do ostatecznych klientów mających siedzibę na terytorium Niemiec lub do własnych ubojni w Niemczech.

W zakresie swojej działalności Spółka zawarła umowę handlową z D. z siedzibą w Niemczech (dalej: „D.”), która umożliwia Spółce bezgotówkowe (za pomocą karty płatniczej D.) nabywanie lub korzystanie z towarów (np. paliwo) i usług w kraju i za granicą od podmiotów związanych z D. umowami o współpracy partnerskiej (dalej: „Partnerzy”), a w niektórych przypadkach także bezpośrednio od D..

Z treści Ogólnych Warunków Handlowych (dalej: „OWH”), które stanowią integralną część umowy handlowej wynika, że asortyment towarów i usług mogących być przedmiotem nabycia przy pomocy kart D. uzgadniany jest przez D. indywidualnie z każdym klientem, a poziom uprawnień wybrany przez klienta jest wskazywany na karcie D.. Postanowienia OWH przewidują określone limity kredytowe i terminy zapłaty w odniesieniu do transakcji przeprowadzonych przy wykorzystaniu Kart. Sposób i warunki nabywania towarów i usług przy wykorzystaniu Kart jest ustalany przez D.. Z zastrzeżeniem powyższych warunków Spółka samodzielnie podejmuje decyzje odnośnie nabywania konkretnych towarów i usług (tj. rodzaju i ilości), a konkretnie jej pracownicy dysponujący Kartami.

Ponadto, Spółka ma wpływ na warunki realizowanych transakcji z wykorzystaniem kart paliwowych w trakcie trwania umowy. W przypadku utraty Kart, klient zgłasza ten fakt bezpośrednio do D. (a nie do Partnerów), która w takiej sytuacji blokuje kartę u Partnerów. Również wszelkie inne nieprawidłowości związane z dokonywanymi transakcjami zgłaszane są przez Spółkę bezpośrednio do D.. D. może także w każdym czasie bez podania przyczyny zablokować kartę paliwową klienta oraz wypowiedzieć mu możliwość korzystania z niej.

Należy także podkreślić, że warunki finansowe transakcji realizowanych przy wykorzystaniu Kart określane są samodzielnie przez D. oraz Spółkę, bez udziału Partnerów. To oznacza, że D. może fakturować Spółkę za nabywane towary i usługi po cenach, które odbiegają od cen, jakie stosują Partnerzy wystawiając fakturę dla D.. W szczególności, D. może przyznać Spółce taki sam rabat jaki otrzymała od Partnerów lub część takiego rabatu, pozwalający na nabywanie przez Spółkę towarów i usług po cenach niższych niż ceny detaliczne. D. samodzielnie decyduje, czy zastosuje wobec Spółki ceny uwzględniające ww. rabat, czy też zastosuje ceny detaliczne.

W tym miejscu wymaga także zaakcentowania, że Spółka ponosi odpowiedzialność finansową wyłącznie wobec D., a nie wobec Partnerów. Jednocześnie, wszelkie roszczenia reklamacyjne, związane z wadami nabywanych towarów i usług, zgłaszane są przez Spółkę wyłącznie wobec D..

Nabywane przez Spółkę przy pomocy Kart towary i usługi są związane z czynnościami podlegającymi opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy, mając na uwadze przedstawiony powyżej stan faktyczny, transakcje pomiędzy D. a Spółką stanowią odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji czy Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawianych przez D.?

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcje pomiędzy Spółką a D. stanowią odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji tego Spółka jest uprawniona do odliczenia podatku VAT wykazanego na otrzymanych od D. fakturach VAT.

Zdaniem Spółki, za słusznością jej stanowiska przemawia szereg opartych na przepisach prawa argumentów przedstawionych poniżej:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011, nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej ustawą o VAT, do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT zalicza się dostawę towarów oraz świadczenie usług dokonane na terytorium Polski.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 8 ustawy o VAT „w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach". Jednocześnie w art. 8 ust. 2a ustawy o VAT zawarta została regulacja analogiczna do regulacji wynikającej z przytoczonego powyżej art. 7 ust. 8 ustawy o VAT. Zgodnie z przedmiotowym przepisem, w sytuacji gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Z przytoczonych powyżej regulacji (art. 7 ust. 8 oraz art. 8 ust. 2a ustawy o VAT) wynika, iż ustawodawca zdecydował się na szczegółowe uregulowanie sposobu opodatkowania transakcji, w których uczestniczą więcej niż dwa podmioty przy czym towar jest wydawany (bądź usługa jest świadczona) przez pierwszego dostawcę (usługodawcę) bezpośrednio na rzecz ostatniego (finalnego) nabywcy.

Są to tzw. transakcje łańcuchowe, w ramach których przyjmuje się, że każdy z podmiotów uczestniczących w łańcuchu dostaw (usług) wykonał czynność opodatkowaną VAT (odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług).

Należy przy tym podkreślić, że sam fakt, iż podmiot będący jedynie pośrednikiem w łańcuchu nigdy nie otrzymał fizycznie towaru (usługi) nie ma żadnego znaczenia z punktu widzenia zasad opodatkowania VAT.

Na gruncie ww. przepisów ustawodawca przyjął bowiem pewnego rodzaju fikcję prawną skutkującą uznaniem, że każdy z podatników uczestniczących w tego typu transakcjach dokonał czynności opodatkowanej VAT, a w rezultacie jest zobowiązany do naliczenia podatku należnego i wystawienia faktury VAT w odniesieniu do zrealizowanej przez siebie dostawy towarów (świadczenia usługi).

W opinii Spółki, zaprezentowany w opisie stanu faktycznego schemat transakcji realizowanych przy wykorzystaniu Kart w pełni odpowiada modelowi transakcji łańcuchowych wynikającemu z przywołanych przepisów ustawy o VAT.

W przedstawionym stanie faktycznym sprzedaż towarów i usług dokonywana jest bowiem pomiędzy Partnerami a D., która następnie odsprzedaje je Spółce. Fizyczne wydanie towarów lub świadczenie usług ma natomiast miejsce pomiędzy Partnerami (pierwszy podmiot w łańcuchu) a Spółką (ostatni podmiot w łańcuchu). Tym samym, w przedmiotowych transakcjach, zgodnie ze wskazanymi przepisami ustawy o VAT, D. traktowany powinien być jako podmiot uczestniczący w łańcuchu dostaw, będący zarówno nabywcą, jak i dostawcą towarów i usług.

O udziale D. w łańcuchu dostaw świadczy również charakter jej działań. Jest ona aktywnym uczestnikiem transakcji gdyż negocjuje z Partnerami odpowiednie warunki w zakresie oferowanych przez nich towarów i usług, a następnie ustala odpowiednie zasady współpracy z klientami (w tym ze Spółką). Trzeba również zaznaczyć, że to w gestii D. leży określenie sposobu korzystania z kart paliwowych przez klientów, w szczególności poprzez określenie limitu kwotowego transakcji dokonywanych Kartami, czy wyznaczenie asortymentu towarów i usług, które klient może nabywać przy wykorzystaniu Kart.

Nie ulega również wątpliwości, iż D. posiada realne władztwo nad dostarczanymi towarami i usługami. Należy bowiem zauważyć, iż w każdym czasie bez podania przyczyny D. może odmówić sprzedaży towarów i świadczenia usług na rzecz Spółki, co w aspekcie technicznym dokonuje się poprzez zablokowanie Kart.

Okolicznością potwierdzającą, że D. bierze udział w łańcuchu dostaw jest również fakt, iż zobowiązana jest ona do przyjmowania reklamacji i rozpatrywania reklamacji klientów, bez uczestnictwa Partnerów.

Mając powyższe na uwadze, nie powinno budzić wątpliwości, iż na gruncie przedstawionego stanu faktycznego, D. najpierw dokonuje nabycia towarów (uzyskuje prawo do rozporządzania towarami jak właściciel) i usług, a następnie zbywa przedmiotowe towary (przenosi prawo do rozporządzania towarami jak właściciel) i usługi na rzecz Spółki.

Okoliczność, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dostawą towarów i świadczeniem usług w łańcuchu, jednoznacznie potwierdzają również orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). TSUE niejednokrotnie wskazywał przesłanki jakie powinny być spełnione, aby podmiot pośredniczący pomiędzy głównym dostawcą/świadczeniodawcą a ostatecznym nabywcą mógł być uznany za podatnika, który nabywa i następnie odsprzedaje towary i usługi.

Przykładowo, w wyroku z dnia 3 maja 2012 r. w sprawie C-520/10 Lebara Ltd przeciwko Commissioners for Her Majestys Revenue and Customs, ETS uznał, że płatność realizowana przez pośrednika na rzecz faktycznego dostawcy usługi nie może zostać uznana za płatność dokonaną przez ostatecznego nabywcę tej usługi na rzecz faktycznego dostawcy, gdyż kwota jaką ostateczny nabywca płaci na rzecz pośrednika nie jest koniecznie tożsama z ceną uiszczaną przez pośrednika na rzecz dostawcy.

W konsekwencji fakt, iż pierwszemu dostawcy w łańcuchu nie jest znana cena, jaką obciążany jest ostateczny nabywca, doprowadził ETS do konkluzji, że zarówno pomiędzy faktycznym dostawcą i pośrednikiem oraz pośrednikiem i ostatecznym nabywcą dochodzi do opodatkowanego VAT świadczenia usług. Innymi słowy, w opinii ETS, warunkiem niezbędnym do przyjęcia, że mamy do czynienia z opodatkowanym świadczeniem usług jest istnienie bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem.

Przenosząc powyższe przesłanki na kanwę niniejszej sprawy należy wskazać, że w przestawionym opisie sprawy, cena nabycia towarów i usług przez D. od Partnerów nie musi być tożsama z ceną, po której sprzedaje ona towary i usługi klientom.

W konsekwencji, Partnerzy nie znają cen, po jakich D. sprzedaje towary i usługi swoim klientom, zaś klienci nie wiedzą, po jakiej cenie nabywa ona towary i usługi od Partnerów. Bezpośredni związek pomiędzy zrealizowaną transakcją a wynagrodzeniem występuje natomiast pomiędzy świadczeniami realizowanymi przez Partnerów i D. oraz D. i Spółkę. Powyższe potwierdza, że pomiędzy Partnerami i D. oraz pomiędzy D. i Spółką dochodzi do opodatkowanej VAT dostawy towarów/świadczenia usług.

Z kolei w wyroku z dnia 14 lipca 2011 r. w sprawie C-464/10 Państwo belgijskie przeciwko Pierre Henfling i inni TSUE uznał, że istotną okolicznością dla uznania, iż w przedmiotowej sprawie można mówić o dostawie towarów (świadczeniu usług) jest kwestia realnej możliwości odmowy sprzedaży towarów przez spółkę na rzecz klientów.

Tymczasem, jak już wskazano wcześniej, D. może odmówić sprzedaży towarów lub świadczenia usług na rzecz klientów, co w aspekcie technicznym dokonuje się poprzez zablokowanie Kart.

Mając na uwadze wskazane wyżej okoliczności, zdaniem Spółki należy stwierdzić, że w analizowanym schemacie mamy do czynienia z dwiema niezależnymi dostawami dokonywanymi w ramach transakcji łańcuchowej, w której D. nabywa towary i usługi od Partnerów a następnie dokonuje ich odsprzedaży na rzecz klientów (w tym Spółkę).

Spółka pragnie zauważyć, że zaprezentowane stanowisko znajduje także potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe.

Tytułem przykładu można wymienić:

1.  indywidualną interpretację prawa podatkowego wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 14 maja 2013 r. (ILPP4/443-122/13-2/EWW), w której organ podatkowy uznał, że:
„Fizyczna dostawa towarów w przedmiotowej sprawie następuje poprzez ich zakup na stacjach benzynowych bezpośrednio pomiędzy koncernami paliwowymi a klientami Spółki. Występuje ona zatem, w tym wypadku zarówno jako nabywca, jak i dostawca biorący udział w łańcuchu dostaw. Na udział Zainteresowanego w łańcuchu dostaw towarów wskazuje nie tylko umiejscowienie go w łańcuchu (tj. jako podmiotu „środkowego”), lecz również sam charakter wykonywanych przez niego czynności. Jest on bowiem aktywnym uczestnikiem tych transakcji, gdyż to on ustala z koncernami parametry (asortyment który klienci nabywają przy użyciu kart paliwowych) i limity kwotowe tych transakcji oraz zmiany tych limitów. Ustala oraz modyfikuje zasady współpracy i dostaw ze swoimi klientami (rodzaj asortymentu, geograficzny zasięg obowiązywania kart paliwowych). Spółka ma bezpośredni wpływ na wysokość kwot jakimi obciążeni zostaną przez nią klienci za dokonane Zakupy na stacjach benzynowych. Dysponuje ona bowiem swobodą w ustalaniu cen produktów stosowanych wobec klientów. W szczególności, może przyznać klientom taki sam rabat jaki otrzymała od koncernu paliwowego lub część takiego rabatu. Możliwe są również sytuacje, w których stosowane przez nią wobec klientów ceny odpowiadają cenom obowiązującym w dniu zakupu na stacjach benzynowych. Ponadto reklamacje związane z realizacją omawianych transakcji są zgłaszane Wnioskodawcy i przez niego rozpatrywane. Powyższe wskazuje jednoznacznie, że Zainteresowany posiada prawo do faktycznego rozporządzania nabywanymi towarami jak właściciel, gdyż ma wpływ na istotne elementy kształtujące obrót tymi towarami. Z opisu sprawy wynika także, iż Spółka dokonuje zakupu, a następnie w stanie nieprzetworzonym odsprzedaje swoim klientom usługi. Zgodnie zatem z brzmieniem art. 8 ust. 2a ustawy, przyjmuje się, ze to ona sama nabywa usługi, które następnie odsprzedaje".

1.  indywidualną interpretację prawa podatkowego wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 3 września 2013 r. (IBPP2/443-467/13/AB), w której organ podatkowy stwierdził:
„Odnosząc się do możliwości zakwalifikowania transakcji z udziałem kart paliwowych jako transakcji (dostaw) łańcuchowych, o których mowa w ww. art. 7 ust. 8 ustawy o VAT należy podkreślić, że warunkiem niezbędnym zaistnienia omawianego unormowania jest to, iż towar zostaje wydany przez pierwszy podmiot ostatniemu w kolejności podmiotowi, przy czym podmiot pośredniczący w ogóle nie wchodzi w fizyczne posiadanie przedmiotu dostawy. Wskazany artykuł bazuje zatem na konstrukcji opartej na fikcji prawnej, zgodnie z którą - dla potrzeb podatku od towarowi usług - przyjmuje się, iż dostawy towarów dokonuje każdy podmiot uczestniczący w transakcji łańcuchowej, mimo że wydanie towaru ma miejsce tylko raz. W kontekście powyższego istotne jest uznanie, że na każdy z podmiotów uczestniczących w takiej transakcji następuje przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel, czyli w istocie przeniesienie (uznanie, iż dokonało się takie przeniesienie) praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości korzystania z niej oraz ustalania warunków takiego korzystania. W przypadku zatem, gdy kolejny w łańcuchu podmiot ma prawo do kształtowania ceny towaru, warunków jego nabycia, ale także przykładowo obciążony zostaje ponoszeniem obowiązków reklamacyjnych w stosunku do np. wadliwego towaru, to uznać należy, że podmiot taki posiada prawo do faktycznego rozporządzania rzeczą jak właściciel. W tym kontekście duże znaczenie mają postanowienia umowne pomiędzy Koncernem a Wnioskodawcą. Jeżeli zatem z treści umowy wynika, że drugi w łańcuchu podmiot będzie miał wpływ na wspomniane wyżej istotne elementy kształtujące obrót danym towarem, to wówczas należy uznać, że rozporządza on daną rzeczą jak właściciel, czyli - biorąc pod uwagę analizowaną kwestię - jest czynną stroną transakcji, w ramach której kolejna w szeregu dostawa, tj. dostawa na rzecz nabywcy, będzie dokonana (uznana za dokonaną) przez niego. Podkreślenia, w tym aspekcie wymaga również fakt, iż ust. 8 art. 7 ustawy posługuje się wprost stwierdzeniem, że „uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach", czyli uznaje się, że prawo do rozporządzania towarami jak właściciel miał każdy z podmiotów występujących w ww. łańcuchu, tj. uznaje się że podmiot taki miał możliwość władania rzeczą w sensie ekonomicznym, np. czerpania z niej pożytków. Dostawa łańcuchowa nie musi zatem oznaczać (i nie oznacza) faktycznego wydania towaru na każdym etapie łańcucha, ani nie musi oznaczać, iż podmiot uznany za rozporządzający powinien rzeczywiście rozporządzać rzeczą w tym znaczeniu, że przykładowo winien być świadomy wszystkich czynności związanych z dysponowaniem towarem, tj. np. kiedy i kto faktycznie obraca (obracał) rzeczą. Termin „uznaje się” oznacza bowiem, że bez względu na faktyczne działania, przyznawane jest im - niejako a priori - takie, a nie inne znaczenie".

Analogiczne stanowisko zostało również zaprezentowane w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 lutego 2014 r. (IPPP2/443-1272/13-2/KBr) oraz z dnia 11 września 2014 r. (IPPP1/443-709/14-2/AS).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ustawa o VAT przewiduje również wyjątki od wskazanej powyżej zasady odliczania VAT naliczonego.

W szczególności, wyjątek taki przewidziany został w art. 86a ust. 1 w zw. z 86a ust. 2 pkt 3 ustawy o VAT, zgodnie z którymi to przepisami podatnikowi zasadniczo przysługuje prawo do odliczenia jedynie 50% kwoty VAT naliczonego z tytułu nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów. Jednocześnie zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 312), w przypadku samochodów osobowych co do zasady prawo do odliczenia VAT naliczonego od nabywanego paliwa silnikowego, oleju napędowego i gazu nie przysługuje do dnia 30 czerwca 2015 r.

Spółka pragnie podkreślić, iż jest w pełni świadoma ograniczeń w zakresie prawa do odliczania VAT przewidzianych w szczegółowych przepisach ustawy o VAT i ww. kwestia nie jest przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację.

Mając na uwadze powyższe, uwzględniając, że:

*   schemat transakcji realizowanych przy wykorzystaniu Kart w pełni odpowiada modelowi transakcji łańcuchowych wynikającemu z przywołanych przepisów ustawy o VAT,
*   nabywane przez Spółkę przy wykorzystaniu Kart towary i usługi związane są z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT,

Spółce przysługuje, jej zdaniem, prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur wystawianych przez D., dokumentujących nabywanie towarów i usług (w szczególności paliwa) przy wykorzystaniu Kart, z uwzględnieniem ograniczeń przewidzianych w tym zakresie w przepisach ustawy o VAT.

Spółka wnosi o potwierdzenie prawidłowości jej stanowiska w opisanej powyżej sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Art. 8 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez odpłatne świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Stosownie do art. 7 ust. 8 ustawy o VAT w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, uznaje się, że dostawy towarów dokonał każdy z podmiotów biorących udział w tych czynnościach. Jednocześnie w art. 8 ust. 2a ustawy o VAT zawarta została regulacja analogiczna do regulacji wynikającej z przytoczonego powyżej art. 7 ust. 8 ustawy o VAT. Zgodnie z przedmiotowym przepisem, w sytuacji gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Z przytoczonych powyżej regulacji (art. 7 ust. 8 oraz art. 8 ust. 2a ustawy o VAT) wynika, iż ustawodawca zdecydował się na szczegółowe uregulowanie sposobu opodatkowania transakcji, w których uczestniczą więcej niż dwa podmioty przy czym towar jest wydawany (bądź usługa jest świadczona) przez pierwszego dostawcę (usługodawcę) bezpośrednio na rzecz ostatniego (finalnego) nabywcy.

Są to tzw. transakcje łańcuchowe, w ramach których przyjmuje się, że każdy z podmiotów uczestniczących w łańcuchu dostaw (usług) wykonał czynność opodatkowaną VAT (odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług).

Należy przy tym podkreślić, że sam fakt, iż podmiot będący jedynie pośrednikiem w łańcuchu nigdy nie otrzymał fizycznie towaru (usługi) nie ma żadnego znaczenia z punktu widzenia zasad opodatkowania VAT.

Na gruncie ww. przepisów ustawodawca przyjął bowiem pewnego rodzaju fikcję prawną skutkującą uznaniem, że każdy z podatników uczestniczących w tego typu transakcjach dokonał czynności opodatkowanej VAT, a w rezultacie jest zobowiązany do naliczenia podatku należnego i wystawienia faktury VAT w odniesieniu do zrealizowanej przez siebie dostawy towarów (świadczenia usługi).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka jest podmiotem zagranicznym, którego przedmiotem działalności gospodarczej jest hodowla indyków oraz międzynarodowy handel żywcem indyczym. W zakresie swojej działalności Spółka zawarła umowę handlową z D. z siedzibą w Niemczech (dalej: „D.”), która umożliwia Spółce bezgotówkowe (za pomocą karty płatniczej D.) nabywanie lub korzystanie z towarów (np. paliwo) i usług w kraju i za granicą od podmiotów związanych z D. umowami o współpracy partnerskiej (dalej: „Partnerzy”), a w niektórych przypadkach także bezpośrednio od D.. Z treści Ogólnych Warunków Handlowych (dalej: „OWH”), które stanowią integralną część umowy handlowej wynika, że asortyment towarów i usług mogących być przedmiotem nabycia przy pomocy kart D. uzgadniany jest przez D. indywidualnie z każdym klientem, a poziom uprawnień wybrany przez klienta jest wskazywany na karcie D.. Postanowienia OWH przewidują określone limity kredytowe i terminy zapłaty w odniesieniu do transakcji przeprowadzonych przy wykorzystaniu Kart. Sposób i warunki nabywania towarów i usług przy wykorzystaniu Kart jest ustalany przez D.. Z zastrzeżeniem powyższych warunków Spółka samodzielnie podejmuje decyzje odnośnie nabywania konkretnych towarów i usług (tj. rodzaju i ilości), a konkretnie jej pracownicy dysponujący Kartami. Ponadto, Spółka ma wpływ na warunki realizowanych transakcji z wykorzystaniem kart paliwowych w trakcie trwania umowy. W przypadku utraty Kart, klient zgłasza ten fakt bezpośrednio do D. (a nie do Partnerów), która w takiej sytuacji blokuje kartę u Partnerów. Również wszelkie inne nieprawidłowości związane z dokonywanymi transakcjami zgłaszane są przez Spółkę bezpośrednio do D.. D. może także w każdym czasie bez podania przyczyny zablokować kartę paliwową klienta oraz wypowiedzieć mu możliwość korzystania z niej.

Warunki finansowe transakcji realizowanych przy wykorzystaniu Kart określane są samodzielnie przez D. oraz Spółkę, bez udziału Partnerów. To oznacza, że D. może fakturować Spółkę za nabywane towary i usługi po cenach, które odbiegają od cen, jakie stosują Partnerzy wystawiając fakturę dla D.. W szczególności, D. może przyznać Spółce taki sam rabat jaki otrzymała od Partnerów lub część takiego rabatu, pozwalający na nabywanie przez Spółkę towarów i usług po cenach niższych niż ceny detaliczne. D. samodzielnie decyduje, czy zastosuje wobec Spółki ceny uwzględniające ww. rabat, czy też zastosuje ceny detaliczne. Spółka ponosi odpowiedzialność finansową wyłącznie wobec D., a nie wobec Partnerów. Jednocześnie, wszelkie roszczenia reklamacyjne, związane z wadami nabywanych towarów i usług, zgłaszane są przez Spółkę wyłącznie wobec D..

Nabywane przez Spółkę przy pomocy Kart towary i usługi są związane z czynnościami podlegającymi opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

W świetle powyżej przedstawionych okoliczności, czynności dokonywane pomiędzy D. a Wnioskodawcą stanowią odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług, i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Z uwagi na to, że prawo do odliczenia powinno być realizowane natychmiast po powstaniu podatku naliczonego, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia będzie miał zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. Jeśli podatnik zamierza przeznaczyć dane towary na cele działalności opodatkowanej, to jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (choćby przed zrealizowaniem prawa do odliczenia, towary bądź usługi nie zostały jeszcze spożytkowane na cele działalności opodatkowanej).

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o VAT wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W przedstawionym stanie faktycznym sprzedaż towarów i usług dokonywana jest pomiędzy Partnerami a D., która następnie odsprzedaje je Spółce. Fizyczne wydanie towarów lub świadczenie usług ma natomiast miejsce pomiędzy Partnerami (pierwszy podmiot w łańcuchu) a Spółką (ostatni podmiot w łańcuchu). Tym samym, w przedmiotowych transakcjach, zgodnie ze wskazanymi przepisami ustawy o VAT, D. traktowany powinien być jako podmiot uczestniczący w łańcuchu dostaw, będący zarówno nabywcą, jak i dostawcą towarów i usług.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Schemat transakcji realizowanych przy wykorzystaniu Kart w pełni odpowiada modelowi transakcji łańcuchowych wynikającemu z przywołanych przepisów ustawy o VAT, i nabywane przez Spółkę przy wykorzystaniu Kart towary i usługi związane są z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT.

Zatem, Wnioskodawca spełnia warunki określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, a mianowicie jest on podatnikiem podatku od towarów i usług a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Reasumując, transakcje pomiędzy D. a Zainteresowanym, stanowią odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Jednocześnie Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach od kontrahenta dokumentujących nabycie przedmiotowych towarów i usług, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w tak przedstawionym stanie faktycznym jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.