Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.534.2020.1.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-03
Teza: skutki podatkowe otrzymania dofinansowania, o którym mowa w art. 15zzc ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych, możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych z pożyczki, o której mowa w art. 15zzd ww. ustawy, wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych świadczeniem postojowym, o którym mowa w art.15zq ww. ustawy.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 lipca 2020 r. (data wpływu 24 lipca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   skutków podatkowych otrzymania dofinansowania, o którym mowa w art. 15zzc ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych – **jest nieprawidłowe,**
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych z pożyczki, o której mowa w art. 15zzd ww. ustawy – **jest prawidłowe,**
*   wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych świadczeniem postojowym, o którym mowa w art. 15zq ww. ustawy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od w zakresie:

*   skutków podatkowych otrzymania dofinansowania, o którym mowa w art. 15zzc ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych,
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych z pożyczki, o której mowa w art. 15zzd ww. ustawy,
*   wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych świadczeniem postojowym, o którym mowa w art. 15zq ww. ustawy.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie doradztwa podatkowego.

W roku 2020 wystąpiły u Wnioskodawcy konsekwencje gospodarcze związane z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2. W związku z powyższym Wnioskodawca korzystał z instrumentów wsparcia przewidzianych w ustawie z dnia 16 kwietnia 2020 r. o szczególnych instrumentach wsparcia w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (dalej u.cov).

Wnioskodawca otrzymał: dofinansowanie części kosztów prowadzenia działalności gospodarczej przewidziane w art. 15zzc u.cov, pożyczkę, o której mowa w art. 15zzd u.cov, świadczenie postojowe, o którym mowa w art. 15zq u.cov. Wnioskodawca nie finansował środkami uzyskanymi na podstawie u.cov nabycia środków trwałych.

Wydatki dotyczyły jedynie bieżących wydatków. Wnioskodawca powziął wątpliwości co do skutków podatkowych na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej u.p.d.o.f).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Jakie są skutki podatkowe otrzymania dofinansowania, o którym mowa w art. 15zzc u.cov?
2.  Czy wydatki sfinansowane z pożyczki, o której mowa w art. 15zzd u.cov, która została umorzona stanowią koszty uzyskania przychodów?
3.  Czy otrzymanie świadczenia postojowego, o którym mowa w art. 15zq u.cov, powoduje konieczność wyłączenia wydatków z kosztów uzyskania przychodu?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.f. przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 129 u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Nie ulega zatem wątpliwości, że otrzymane dofinansowanie stanowi dla Wnioskodawcy przychód zwolniony z podatku dochodowego.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 56 u.p.d.o.f. wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dotacji objętych zwolnieniem od podatku dochodowego nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W ocenie Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie regulacje art. 23 ust. 1 pkt 56 u.p.d.o.f. nie znajdą zastosowania. Dofinansowanie nie jest przyznawane na określony cel, nie jest zatem możliwe powiązanie przyznanej kwoty dotacji z konkretnym wydatkiem poniesionym przez Wnioskodawcę.

Uzyskanie dofinansowania kosztów działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 15zzc u.cov, nie ma przymiotu „bezpośredniości”, o którym mowa w art. 23 ust. 1 pkt 56 u.p.d.o.f., więc przepis ten nie znajdzie zastosowania.

Reasumując, dofinansowanie kosztów działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 15zzc u.cov, stanowi przychód zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a wydatki sfinansowane z dofinansowania stanowią koszty uzyskania przychodu.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Podatnicy z tytułu otrzymania środków finansowych w ramach udzielonych im pożyczek nie uzyskują podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychodów.

Dotyczy to wszystkich pożyczek, nie tylko pożyczki, o której mowa w art. 15zzd u.cov. Brak uzyskania przychodu w związku z otrzymaniem pożyczki nie wpływa na możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków finansowanych z pożyczonych środków. A zatem koszty sfinansowane z pożyczki mogą zostać zaliczone do podatkowych kosztów uzyskania nie są bowiem wymienione w katalogu kosztów jako niestanowiących podatkowych kosztów uzyskania przychodów w art. 23 ust. u.p.d.o.f.

Na możliwości uznania wydatków sfinansowanych pożyczką nie wpływa umorzenie pożyczki na podstawie art. 15zzd ust. 7 u.cov. (co nie stanowi przychodu stosownie do art. 15zzd ust. 10 u.cov). Z przepisów u.p.d.o.f. nie wynika bowiem, aby koszty sfinansowane pożyczonymi środkami przestawały być kosztami uzyskania przychodów ze względu na umorzenie pożyczek.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

W myśl art. 52m pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. u.p.d.o.f. wolne od podatku dochodowego są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w 2020 r. świadczenia postojowe, o których mowa w art. 15zq u.cov.

W ocenie Wnioskodawcy świadczenie postojowe jest świadczeniem niezwiązanym z prowadzoną przez Niego działalnością gospodarczą. Świadczenie postojowe ma służyć finansowaniu wydatków o charakterze osobistym, nie może mieć ono wpływu na podatkowe koszty uzyskania przychodu związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych zakresie:

*   skutków podatkowych otrzymania dofinansowania, o którym mowa w art. 15zzc ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych, **jest nieprawidłowe,**
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych z pożyczki, o której mowa w art. 15zzd ww. ustawy, **jest prawidłowe,**
*   wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych świadczeniem postojowym, o którym mowa w art. 15zq ww. ustawy, **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.): za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Analizując ww. przepis, można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną – przychód powstaje zatem w momencie jego faktycznego uzyskania przez podatnika. Tym samym na gruncie ww. ustawy przychód powinien cechować się definitywnością i określonością. Zgodnie z takim podejściem – za przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym może być uznany tylko definitywny, trwały i ostateczny (bezzwrotny) przyrost majątkowy.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 2 tej ustawy: przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Jednocześnie zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, dlatego przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów.

Zatem kosztem uzyskania przychodów nie są wszystkie wydatki, ale tylko takie, które nie są wymienione w art. 23 ww. ustawy i których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Jednak ciężar wykazania owego związku spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, winien, w myśl powołanego powyżej przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, enumeratywnie wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że u Wnioskodawcy wystąpiły konsekwencje gospodarcze związane z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-Cov-2. W związku z tym Wnioskodawca korzystał z instrumentów wsparcia przewidzianych w ustawie o szczególnych instrumentach wsparcia w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa. Wnioskodawca otrzymał:

*   dofinansowanie części kosztów prowadzenia działalności gospodarczej przewidziane w art. 15zzc ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych,
*   pożyczkę, o której mowa w art. 15zzd ww. ustawy,
*   świadczenie postojowe, o którym mowa w art. 15zq ww. ustawy.

Pierwszą wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia, jakie będą skutki podatkowe otrzymania dofinasowania, o którym mowa w art. 15zzc ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych.

Ustawa z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374, z późn. zm.) wprowadziła szereg rozwiązań osłonowych m.in. dla osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą, które ponoszą negatywne skutki ekonomiczne pandemii COVID-19.

Zgodnie z art. 15zzc ust. 1 tej ustawy - starosta może, na podstawie zawartej umowy, przyznać przedsiębiorcy będącemu osobą fizyczną niezatrudniającemu pracowników, dofinansowanie części kosztów prowadzenia działalności gospodarczej w przypadku spadku obrotów gospodarczych w następstwie wystąpienia COVID-19.

Na podstawie art. 31q ust. 1 omawianej ustawy: koszty, o których mowa w art. 15zzb-15zze oraz art. 15zze, oraz koszty ich obsługi są finansowane w roku 2020 ze środków Funduszu Pracy, o którym mowa w ustawie z dnia 20 kwietnia 2004 r. o promocji zatrudnienia i instytucjach rynku pracy, w ramach kwot ujętych w planie finansowym Funduszu Pracy na rok 2020.

Dofinansowania od starosty do kosztów prowadzenia działalności przez osoby fizyczne niezatrudniające pracowników mieszczą się w definicji innych nieodpłatnych świadczeń otrzymanych na pokrycie kosztów i tym samym spełniają przesłanki wynikające z art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Co istotne, zarówno przepisy ustawy podatkowej, jak i ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych nie przewidują przepisów szczególnych, na podstawie których otrzymanie wskazanego wcześniej instrumentu wsparcia nie generowałoby przychodu z działalności gospodarczej bądź przychód ten byłby wolny od podatku dochodowego.

Dlatego też należy stwierdzić, że wsparcie przedsiębiorców w formie dofinansowania otrzymanego od starosty, co do zasady, będzie stanowić przychód z prowadzonej działalności gospodarczej podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Ponadto należy wyjaśnić, że dofinansowanie otrzymane od starosty nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem: wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z zastrzeżeniem ust. 36.

Zwolnienie wynikające z powyższego przepisu dotyczy każdego rodzaju dotacji, która spełnia dwa warunki, a mianowicie jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz pochodzi z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Łączne spełnienie powyższych elementów jest warunkiem koniecznym, ale i wystarczającym do stwierdzenia, że dotacja jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie, o którym mowa w art. 15zzc ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych, jest przyznawane przez starostę osobom prowadzącym działalność gospodarczą, które ponoszą negatywne skutki ekonomiczne pandemii COVID-19, i nie jest wypłacane na podstawie przepisów ustawy o finansach publicznych i nie pochodzi z budżetu państwa lub jednostek samorządu terytorialnego.

Zatem w przypadku dofinansowania starosty do kosztów prowadzenia działalności przez osoby fizyczne niezatrudniające pracowników (art. 15zzc ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych), kwota dofinansowania będzie stanowić przychód podatkowy, natomiast wydatki nią pokryte można rozpoznać jako koszty uzyskania przychodów.

Reasumując - dofinansowanie, o którym mowa w art. 15zzc ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych, otrzymane przez Wnioskodawcę będzie stanowić przychód podatkowy, natomiast wydatki nim pokryte należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Druga wątpliwość Wnioskodawcy to kwestia, czy wydatki sfinansowane z umorzonej pożyczki, o której mowa w art. 15zzd ww. ustawy, stanowią koszt uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 15zzd ust. 1 ww. ustawy - w celu przeciwdziałania negatywnym skutkom COVID-19 starosta może, na podstawie umowy, udzielić ze środków Funduszu Pracy jednorazowo pożyczki na pokrycie bieżących kosztów prowadzenia działalności gospodarczej mikroprzedsiębiorcy, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, który prowadził działalność gospodarczą przed dniem 1 kwietnia 2020 r.

W myśl art. 15zzd ust. 2 omawianej ustawy: wniosek o pożyczkę mikroprzedsiębiorca składa do powiatowego urzędu pracy właściwego ze względu na swoją siedzibę, po ogłoszeniu naboru przez dyrektora powiatowego urzędu pracy.

Pożyczka może być udzielona do wysokości 5 000 zł (art. 15zzd ust. 3 ww. ustawy).

Oprocentowanie pożyczki jest stałe i wynosi w skali roku 0,05 stopy redyskonta weksli przyjmowanych przez Narodowy Bank Polski (art. 15zzd ust. 4 ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 15zzd ust. 5 ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych: okres spłaty pożyczki nie może być dłuższy niż 12 miesięcy, z karencją w spłacie kapitału wraz z odsetkami przez okres 3 miesięcy od dnia udzielenia pożyczki.

Zgodnie z art. 15zzd ust. 7 ww. ustawy: pożyczka wraz z odsetkami podlega umorzeniu, pod warunkiem, że mikroprzedsiębiorca będzie prowadził działalność gospodarczą przez okres 3 miesięcy od dnia udzielenia pożyczki.

Przychód z tytułu umorzenia pożyczki na zasadach, określonych w ust. 7, nie stanowi przychodu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 15zzd ust. 10 ustawy).

Odnosząc się natomiast do wydatków, o których mowa w pytaniu nr 2, należy wyjaśnić, że przedsiębiorcy z tytułu otrzymania środków finansowych w ramach udzielonych pożyczek nie uzyskają podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychodów. Dotyczy to wszystkich pożyczek, nie tylko mikropożyczek, o których w art. 15zzd ww. ustawy.

Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że pożyczka otrzymana przez Wnioskodawcę będąca przedmiotem pytania nr 2 ma co do zasady charakter zwrotny, a zatem nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu w momencie jej otrzymania.

Powyższe nie wpływa na możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków finansowanych z pożyczonych środków. A zatem koszty, które Wnioskodawca poniesie z otrzymanej pożyczki, na zasadach ogólnych mogą zostać zaliczone do podatkowych kosztów uzyskania przychodów (a więc w zakresie, w jakim zostaną poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów i nie będą należeć do kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako niestanowiących podatkowych kosztów uzyskania przychodów).

Nie zmieni tego ewentualne umorzenie pożyczki na podstawie art. 15zzd ust. 7 ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych. Umorzenie to nie stanowi przychodu, co ustawodawca określił w art. 15zzd ust. 10 ww. ustawy.

Z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wynika bowiem, aby koszty sfinansowane pożyczonymi środkami przestawały być kosztami uzyskania przychodów ze względu na umorzenie pożyczki.

Reasumując - wydatki sfinansowane z pożyczki, o której mowa w art. 15zzd ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych, która została umorzona, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Ostatnia wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy uznania za koszty uzyskania przychodu wydatków poniesionych z otrzymanego przez Wnioskodawcę świadczenia postojowego.

Zgodnie z art. 15zq ust. 1 pkt 1 ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych: osobie prowadzącej pozarolniczą działalność gospodarczą na podstawie przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców lub innych przepisów szczególnych, zwanej dalej „osobą prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą” – przysługuje świadczenie postojowe.

Zgodnie z art. 15zq ust. 2 pkt 1 ww. ustawy: świadczenie postojowe przysługuje osobom zamieszkującym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli są obywatelami Rzeczypospolitej Polskiej.

Świadczenie postojowe przysługuje, gdy w następstwie wystąpienia COVID-19 doszło do przestoju w prowadzeniu działalności, odpowiednio przez osobę prowadzącą pozarolniczą działalność gospodarczą albo przez zleceniodawcę lub zamawiającego, z którymi została zawarta umowa cywilnoprawna (art. 15zq ust. 3 ww. ustawy).

W myśl art. 15zq ust. 4 omawianej ustawy: osobie prowadzącej pozarolniczą działalność gospodarczą świadczenie postojowe przysługuje, jeżeli rozpoczęła prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej przed dniem 1 kwietnia 2020 r. i:

1.  nie zawiesiła prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej oraz jeżeli przychód z prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych uzyskany w miesiącu poprzedzającym miesiąc złożenia wniosku o świadczenie postojowe był o co najmniej 15% niższy od przychodu uzyskanego w miesiącu poprzedzającym ten miesiąc;
2.  zawiesiła prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej po dniu 31 stycznia 2020 r;
3.  nie podlega ubezpieczeniom społecznym z innego tytułu, chyba że podlega ubezpieczeniom emerytalnym i rentowym z tytułu prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej.

W uzasadnieniu projektu nowelizacji ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych druk nr 299, która wprowadziła do ustawy m.in. art. 15zq-15zx wskazano: Przedsiębiorcy, których dotykają opóźnienia lub brak realizacji dostaw, zatory płatnicze, absencja pracowników związana ze wzrostem zachorowalności lub czynnościami mającymi na celu zagwarantowanie bezpieczeństwa obywateli, mogą w ramach obowiązujących przepisów skorzystać z odroczenia terminu płatności składek, układu ratalnego, umorzenia należności składek. Obecne rozwiązania mogą się okazać niewystarczające, w obliczu pandemii spowodowanej COVID-19 dla ochrony firmy przed problemami, których efektem może być powstanie zatorów płatniczych i upadłość, jak również brak środków finansowych na zaspokojenie podstawowych potrzeb życiowych.

Do najbardziej zagrożonych grup należą osoby prowadzące działalność gospodarczą, opłacające składki same za siebie oraz osoby wykonujące pracę na podstawie umowy agencyjnej, umowy zlecenia, innej umowy o świadczenie usług, do których zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące umowy zlecenia, a także osoby wykonujące pracę na podstawie umowy o dzieło. Osoby te są narażone na niestabilność, a nawet całkowitą utratę przychodów z powodu pandemii COVID-19 ze względu na brak zleceń lub zamówień, czy rezygnację z realizowanych lub zawieranych umów.

Stąd też proponuje się jednorazową wypłatę dla osób prowadzących jednoosobową działalność gospodarczą oraz osób wykonujących pracę na podstawie umów cywilnoprawnych, tzw. świadczenie postojowe. Świadczenie to przysługiwać będzie w wysokości 80% minimalnego wynagrodzenia obowiązującego w 2020 r. (2080 zł). Świadczenie nie będzie podlegać oskładkowaniu i opodatkowaniu ze względu na jego socjalny charakter. Świadczenie będzie skierowane do ww. osób, jeśli nie posiadają one innego tytułu do ubezpieczeń społecznych.

Jak wynika z powyższego, rozwiązania legislacyjne obowiązujące już wcześniej (możliwość skorzystania z odroczenia terminu płatności składek, układu ratalnego, umorzenia należności składek) w obliczu pandemii spowodowanej COVID-19 w wielu przypadkach okazały się niewystarczające, aby uchronić określone grupy podmiotów przed zatorami płatniczymi i upadłością, jak również brakiem środków finansowych na zaspokojenie podstawowych potrzeb życiowych.

Nie ulega wątpliwości, że przyznanie świadczenia postojowego ma bezpośredni związek z prowadzeniem działalności gospodarczej i zostało wprowadzone, aby uchronić przedsiębiorcę przed negatywnymi skutkami pandemii.

Ponadto należy wyjaśnić, że uruchomione zostały wsparcie finansowe oraz ulgi i zwolnienia w obszarze danin publicznoprawnych. Jednym z elementów działań ochronnych jest wsparcie w postaci świadczenia postojowego dla osób prowadzących działalność gospodarczą oraz osób wykonujących umowy cywilnoprawne. Biorąc pod uwagę konieczność zapewnienia niezbędnych środków finansowych dla przedsiębiorców i osób wykonujących umowy cywilnoprawne, przyjęto konstrukcję przepisów, która umożliwi wypłatę świadczenia postojowego jak najszerszej grupie osób, które wymagają tego wsparcia oraz skróci czas przyznania tej pomocy. Dlatego też ponowna wypłata świadczenia ma formę uproszczoną i odbywa się wyłącznie na podstawie oświadczenia osoby ubiegającej się o przyznanie świadczenia.

Z kolei w myśl art. 52m pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: wolne od podatku dochodowego są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w 2020 r. świadczenia postojowe, o których mowa w art. 15zq ustawy o COVID-19.

Natomiast żaden przepis tej ustawy nie wyłącza z kosztów wydatków sfinansowanych świadczeniem postojowym.

Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów zawarta w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mówi, że kosztami podatkowymi są wszelkie koszty poniesione w celu osiągniecia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy. Przepisy tarczy antykryzysowej nie dokonały żadnych zmian w tym zakresie, w szczególności mających na celu wyłączyć bądź ograniczyć w kosztach podatkowych wydatki, które zostały pokryte ze świadczenia postojowego. Należy w związku z tym przyjąć, że wydatki opłacone środkami pochodzącymi ze świadczenia postojowego, które nie zostały wymienione w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (czyli negatywnym katalogu kosztów podatkowych), mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów na ogólnych zasadach.

Zatem z powyższych regulacji wynika, że świadczenie postojowe związane jest z prowadzeniem działalności gospodarczej i jego celem jest utrzymanie płynności finansowej przedsiębiorców, których szczególnie dotknęły skutki pandemii COVID-19. W związku z tym ograniczenie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą niweczyłoby wskazywane w przytoczonych wyjaśnieniach cele udzielonej pomocy. Fakt, że świadczenie to ma charakter socjalny, nie przesądza, że wydatki związane z prowadzeniem działalności sfinansowane tym świadczeniem nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Wobec tego, jeżeli z otrzymanego świadczenia podatnik sfinansuje wydatki związane z działalnością gospodarczą, to na ogólnych zasadach będą one stanowić koszt uzyskania przychodu, o ile są spełnione przesłanki z art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast w sytuacji, gdy podatnik uzyskanymi środkami sfinansuje swoje potrzeby osobiste, to takie wydatki nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Reasumując - otrzymanie świadczenia postojowego, o którym w art. 15zq ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych, powoduje konieczność wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na potrzeby osobiste Wnioskodawcy, natomiast w sytuacji gdy wydatki sfinansowane z ww. świadczenia spełniają przesłanki wynikające z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowią koszty uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.