Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-370/14-3/HW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-07-30
Teza: Czy dzierżawa przez Wnioskodawcę nieruchomości gruntowej, na opisanych powyżej warunkach na rzecz Gminy podlega zwolnieniu od podatku VAT?
Słowa kluczowe: cel-cele rolnicze; dzierżawa; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki reprezentowanej przez pełnomocnika doradcę podatkowego przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2014 r. (data wpływu 8 maja 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 lipca 2014 r. (data wpływu 14 lipca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dzierżawy gruntu na cele rolnicze – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dzierżawy gruntu na cele rolnicze. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 9 lipca 2014 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina aktem notarialnym z dnia 28 lutego 2014 r. przeniosła na S.A. (zwaną dalej również Spółką lub Wnioskodawcą) własność nieruchomości gruntowej, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą. Umowa ta była finalizacją warunkowej umowy sprzedaży i umowy dzierżawy zawartej w formie aktu notarialnego z dnia 30 grudnia 2013 r.

Przedmiotowa nieruchomość opisana jest w ewidencji gruntów jako pastwiska trwałe łąki trwałe (klasa IV). Dla nieruchomości tej brak prawnie obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Natomiast zgodnie z ustaleniami Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego gminy predysponowane przeznaczenie ww. nieruchomości to obszar działalności produkcyjnej i usługowej.

Po nabyciu przedmiotowej nieruchomości Spółka oddała ją w dzierżawę Gminie.

Warunki dzierżawy określone w umowie warunkowej z dnia 30 grudnia 2013 r., zostały następnie potwierdzone we wspomnianym akcie notarialnym z dnia 28 lutego 2014 r. Zgodnie z najważniejszymi ich postanowieniami:

*   wydanie Gminie nieruchomości do używania nastąpi niezwłocznie, po przejęciu nieruchomości przez Spółkę;
*   nieruchomość będzie wykorzystywana wyłącznie na cele rolnicze, o których mowa w § 3 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień, a jakakolwiek zmiana w tym zakresie będzie wymagać pisemnej zgody Spółki, pod rygorem nieważności oraz jednocześnie odpowiedzialności odszkodowawczej wobec Spółki (w tym za szkodę związaną z koniecznością zapłaty zobowiązań publicznoprawnych wraz z odsetkami);
*   Gmina obowiązana będzie uiszczać na rzecz Spółki czynsz dzierżawny płatny miesięcznie w ustalonej w umowie wysokości.

Wnioskodawca i Gmina mają wątpliwości, czy dzierżawa przedmiotowej nieruchomości będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie § 3 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień. Z tego powodu i ze względów ostrożnościowych, w akcie notarialnym z dnia 28 lutego 2014 r., strony postanowiły, że do czasu uzyskania interpretacji indywidualnej w tym przedmiocie, Spółka będzie obciążać Gminę czynszem dzierżawnym w kwocie brutto, tj. powiększonym o podatek VAT – bez stosowania zwolnienia.

Jeżeli w wyniku uzyskanej interpretacji zostanie potwierdzona możliwość zastosowania zwolnienia w podatku VAT, wówczas strony dokonają stosownych rozliczeń w tym zakresie i korekt dokumentów księgowych. W takiej też sytuacji Gmina zobowiązuje się raz na kwartał składać Spółce pisemne oświadczenie o wykorzystywaniu nieruchomości na cele rolnicze.

W piśmie z dnia 7 lipca 2014 r. (data wpływu 14 lipca 2014 r.) – stanowiącym uzupełnienie sprawy – Wnioskodawca wskazał, że umowy między wydzierżawiającym a dzierżawcą wynika, że nieruchomość będzie wykorzystywana wyłącznie na cele rolnicze, o których mowa w § 3 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień, a jakakolwiek zmiana w tym zakresie będzie wymagać pisemnej zgody Spółki, pod rygorem nieważności oraz jednocześnie odpowiedzialności odszkodowawczej wobec Spółki (w tym za szkodę związaną z koniecznością zapłaty zobowiązań publicznoprawnych wraz z odsetkami). Ponadto dzierżawca zobowiązał się raz na kwartał składać Spółce pisemne oświadczenie o wykorzystywaniu nieruchomości na cele rolnicze.

W tej sytuacji Spółka nie jest w stanie wskazać, czy grunt, o którym mowa w sprawie będzie przeznaczony przez dzierżawcę do działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy o VAT, gdyż umowa między stronami wskazuje jedynie na rozporządzenie wykonawcze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dzierżawa przez Wnioskodawcę nieruchomości gruntowej, na opisanych powyżej warunkach na rzecz Gminy podlega zwolnieniu od podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, dzierżawa opisanej nieruchomości gruntowej na rzecz Gminy podlega zwolnieniu od podatku VAT.

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. 2011 r. Nr 177, poz. 1054; dalej jako ustawa o VAT) dzierżawa gruntu podlega, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednakże od tej reguły ustawodawca przewidział pewne wyjątki. Jeden z nich został uregulowany w § 3 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (dalej jako: rozporządzenie), zgodnie z którym „zwalnia się od podatku dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze”.

Wskazać należy, że ani w ustawie o VAT, ani w rozporządzeniu wykonawczym nie sprecyzowano, co należy rozumieć przez przeznaczenie gruntów na cele rolnicze. W pierwszym rzędzie należy podkreślić, że zdaniem Wnioskodawcy określenie to nie ma związku z pojęciem działalności rolniczej wyjaśnionym art. 2 pkt 15 ustawy o VAT. Gdyby ustawodawca chciał się do niego odwołać we wskazanym przepisie rozporządzenia, uczyniłby to wprost. Dla realizacji zwolnienia ustawodawca wymaga zaś przeznaczenia gruntu na cele rolnicze.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym przesłanka ta zostanie zrealizowana, bowiem dzierżawca wprost zobowiązał się w umowie do wykorzystywania gruntu „wyłącznie na cele rolnicze, o których mowa w § 3 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień”. Co prawda w umowie brak jest zobowiązania się do prowadzenia działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy o VAT (umowa powołuje się na rozporządzenie, a nie na ustawę), ale nie jest to zdaniem Wnioskodawcy przeszkodą do zwolnienia.

Wnioskodawca uważa, że powyższe zapisy umowne są wystarczające do zastosowania zwolnienia od VAT. Strony mogą bowiem w ramach tzw. swobody umów uregulować te kwestie w powyżej określony sposób.

Kluczem do zastosowania zwolnienia podatkowego jest zatem odpowiedni zapis w umowie dzierżawy. Należy uznać, że wystarczające do zwolnienia są już same zapisy umowne, z których wynika, że nieruchomość będzie wykorzystywana wyłącznie na cele rolnicze. Jednakże wzmocnieniem tego zwolnienia jest również zapis obligujący Gminę do złożenia raz na kwartał pisemnego oświadczenia o wykorzystywaniu nieruchomości na cele rolnicze.

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca wskazuje również, że w niektórych wyrokach sądowych podnosi się, że dla stwierdzenia przeznaczenia danego gruntu na cele rolnicze, decydujące jest jego prawne i formalne przeznaczenie, nie zaś wykorzystanie faktyczne. Stanowisko takie wyraził m.in. WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 13 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 596/10, w którym uznał, że dla oceny czy mamy do czynienia z gruntem przeznaczonym na cele rolnicze nie jest istotne ustalenie faktycznego i aktualnego sposobu wykorzystania gruntu. Co prawda NSA uchylił ten wyrok w dniu 25 listopada 2011 r. sygn. akt I FSK 216/11, ale jeśli nawet przyjąć twierdzenia płynące z wyroku NSA, że liczy się faktyczne wykorzystanie gruntu, to – tak, jak wskazano wyżej – wystarczające w tym zakresie są zapisy umowy. Natomiast gdyby przyjąć, że ważne jest formalnoprawne przeznaczenie gruntu, to o wykorzystaniu przedmiotowej nieruchomości na cele rolnicze decydować będzie właściwa ewidencja gruntów i budynków. W tej zaś grunt został sklasyfikowany jako łąki trwałe i pastwiska trwałe, które zgodnie z § 68 ust. 1 pkt 1 lit. c oraz d rozporządzenia z dnia 29 marca 2001 r. Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa w sprawie ewidencji gruntów i budynków, stanowią grunty rolne (kategoria – użytki rolne).

W związku z powyższym – zdaniem Spółki – należy uznać, że wydzierżawienie przez Wnioskodawcę nieruchomości gruntowej na opisanych warunkach na rzecz Gminy podlega zwolnieniu od podatku VAT, na podstawie § 3 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień. Tym samym, zdaniem Spółki, stanowisko Wnioskodawcy wyrażone na wstępie należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z art. 41 ust. 1 ustawy wynika, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym – w myśl art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

I tak, zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 2 obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2014 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U., poz. 1722), zwanego dalej rozporządzeniem, zwalnia się od podatku dzierżawę gruntów przeznaczonych na cele rolnicze.

W świetle art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do użytkowania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady dzierżawa gruntów stanowi świadczenie usług i czynność ta, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a ustawy. Wyjątek stanowi dzierżawa gruntów przeznaczonych na cele rolnicze, która korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia.

Przepisy powołanej ustawy nie definiują pojęcia „cele rolnicze”, jednakże w art. 2 pkt 15 ustawy zdefiniowana została działalność rolnicza, przez którą rozumie się produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych.

Posiłkując się zapisem powyższej definicji, uznać należy, że gruntem przeznaczonym na cele rolnicze jest grunt, który może być wykorzystany do ww. działalności rolniczej. Zatem gruntem przeznaczonym na cele rolnicze będzie grunt przeznaczony przez dzierżawcę do działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 ust. 15 ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika, że Gmina aktem notarialnym z dnia 28 lutego 2014 r. przeniosła na Spółkę własność nieruchomości gruntowej, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą. Umowa ta była finalizacją warunkowej umowy sprzedaży i umowy dzierżawy zawartej w formie aktu notarialnego z dnia 30 grudnia 2013 r.

Przedmiotowa nieruchomość opisana jest w ewidencji gruntów jako pastwiska trwałe łąki trwałe (klasa IV). Dla nieruchomości tej brak prawnie obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Natomiast zgodnie z ustaleniami Studium Uwarunkowań i Kierunków Zagospodarowania Przestrzennego gminy predysponowane przeznaczenie ww. nieruchomości to obszar działalności produkcyjnej i usługowej.

Po nabyciu przedmiotowej nieruchomości Spółka oddała ją w dzierżawę Gminie. Warunki dzierżawy określone w umowie warunkowej z dnia 30 grudnia 2013 r., zostały następnie potwierdzone w ww. akcie notarialnym z dnia 28 lutego 2014 r. Zgodnie z najważniejszymi ich postanowieniami:

*   wydanie Gminie nieruchomości do używania nastąpi niezwłocznie, po przejęciu nieruchomości przez Spółkę;
*   nieruchomość będzie wykorzystywana wyłącznie na cele rolnicze, o których mowa w § 3 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień, a jakakolwiek zmiana w tym zakresie będzie wymagać pisemnej zgody Spółki, pod rygorem nieważności oraz jednocześnie odpowiedzialności odszkodowawczej wobec Spółki (w tym za szkodę związaną z koniecznością zapłaty zobowiązań publicznoprawnych wraz z odsetkami);
*   Gmina obowiązana będzie uiszczać na rzecz Spółki czynsz dzierżawny płatny miesięcznie w ustalonej w umowie wysokości.

Z umowy między wydzierżawiającym a dzierżawcą wynika, że nieruchomość będzie wykorzystywana wyłącznie na cele rolnicze, o których mowa w § 3 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień, a jakakolwiek zmiana w tym zakresie będzie wymagać pisemnej zgody Spółki, pod rygorem nieważności oraz jednocześnie odpowiedzialności odszkodowawczej wobec Spółki (w tym za szkodę związaną z koniecznością zapłaty zobowiązań publicznoprawnych wraz z odsetkami). Ponadto dzierżawca zobowiązał się raz na kwartał składać Spółce pisemne oświadczenie o wykorzystywaniu nieruchomości na cele rolnicze.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy dzierżawa przez Wnioskodawcę nieruchomości gruntowej, na opisanych powyżej warunkach na rzecz Gminy korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że przekazanie ww. działki na podstawie umowy dzierżawy będzie stanowiło usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

Ponadto należy zauważyć, że decydujące znaczenie w kwestii możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dzierżawy gruntów jest ich faktyczne przeznaczenie przez dzierżawcę oraz wykorzystanie przez niego na cele rolnicze.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych przepisów, stwierdzić należy, że skoro grunt został wydzierżawiony na cele rolnicze, tj. dzierżawca został zobowiązany wykorzystywać wydzierżawiony grunt na cele rolnicze, o których mowa w § 3 pkt 2 rozporządzenia to dzierżawa tego gruntu jest zwolniona od podatku od towarów i usług.

Podsumowując, dzierżawa gruntu na wskazanych w opisie sprawy warunkach, który zgodnie z umową jest wykorzystywany na cele rolnicze, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.