Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.204.2023.2.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-27
Teza: Możliwość rozliczania się jako osoba samotnie wychowująca dziecko.
Słowa kluczowe: dzieci i młodzież; opieka; osoba-osoby samotnie wychowujące dzieci; preferencje-preferencyjne opodatkowanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Podmiot i przedmiot opodatkowania-Opodatkowanie małżonków i osób samotnie wychowujących dzieci.-Opodatkowanie rodziców samotnie wychowujących dzieci.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 6-ust. 4c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 6-ust. 4f

**Interpretacja indywidualna**

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

22 lutego 2023 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek z 22 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości rozliczania się jako osoba samotnie wychowująca niepełnoletnie dziecko.

Uzupełnił go Pan w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 kwietnia 2023 r. (data wpływu 11 kwietnia 2023 r.). Pismem z 11 kwietnia 2023 r. (data wpływu 11 kwietnia 2023 r.) wycofał Pan pytanie nr 2 zadane we wniosku.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

Pana główne źródło zarobków to umowa o pracę w firmie z branży IT. Uzyskuje Pan z tego tytułu roczne dochody mieszczące się w drugim progu podatkowym. Pozostałe źródło dochodu to zakup i zbycie po wyższej cenie walut zagranicznych.

Ani do Pana, ani do Pana dziecka nie mają zastosowania przepisy art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym, ani ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Pana miejsce zamieszkania przez cały rok podatkowy było w Polsce, nie uzyskiwał Pan żadnych dochodów z zagranicy. Miejscem zamieszkania Pana dziecka była przez cały rok Polska. Pana dziecko w roku podatkowym nie uczyło się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświaty lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie.

Pana dziecko nie uzyskało w roku podatkowym żadnych dochodów ani przychodów.

Od dnia 13 września 2008 r. był Pan żonaty z (…) (PESEL (…)), od dnia 14 października 2011 r. wychowuje Pan syna – S. J. (PESEL (…), ur. 14 października 2011 r.). Nie jest Pan ojcem ani opiekunem prawnym innych dzieci.

Na rozprawie dnia 2 grudnia 2021 r. Sąd Okręgowy w (…) orzekł Pana rozwód, bez orzekania o winie. Wyrok uprawomocnił się dnia 10 grudnia 2021 r., a od tego czasu Pana stan cywilny nie uległ zmianie.

Na mocy wyroku rozwodowego władza rodzicielska powierzona została obojgu rodzicom, z określeniem miejsca zamieszkania przy matce. Zasądzono od Pana alimenty na rzecz dziecka w wysokości 900 zł, natomiast nie orzekano o Pana kontaktach z nim. Świadczenie wychowawcze (tzw. 500+) nie zostało ustalone, zgodnie z art. 5 ust. 2a ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci, obojgu rodzicom. Pobiera je wyłącznie Pana była żona. Nie zostało zawarte między Panem i Pana byłą żoną żadne porozumienie dotyczące korzystania z ulgi na dziecko. Pan z takiej ulgi nie korzysta. Od listopada 2021 r. mieszka Pan z byłą żoną osobno – Pan najpierw w (…), w wynajmowanym mieszkaniu przy ulicy (…), a od grudnia 2022 r. w zakupionym przez Pana mieszkaniu w (…), przy ulicy (…). Była żona przez cały czas mieszka w domu przy ulicy (…), w (…) (gmina …). Każde z Was sprawuje opiekę nad synem odrębnie, w swoim miejscu zamieszkania. Opiekę sprawujecie samodzielnie, bez udziału drugiego rodzica. Opieka nad synem jest realizowana w oparciu o przedstawione Sądowi porozumienie wychowawcze. Na mocy tego porozumienia ma Pan sprawować opiekę nad synem w dwutygodniowych cyklach, według następującego schematu:

\- Tydzień 1 – przejmuj Pan opiekę nad synem w czwartek po szkole i oddaje go Pan pod opiekę matki w piątkowy wieczór,

\- Tydzień 2 – przejmuje Pan opiekę nad synem w czwartek po szkole i oddaje go Pan pod opiekę matki w niedzielny wieczór.

Ponadto sprawuje Pan opiekę w jeden tydzień ferii oraz jeden miesiąc wakacji. W skali roku, po odliczeniu czasu w szkole, daje to około 38% czasu spędzonego pod Pana opieką. Ten ramowy plan jest na bieżąco dostosowywany do potrzeb dziecka, np. ze względu na choroby, święta, czy też dodatkowe atrakcje, które dla dziecka Pan lub Pana była żona przygotowaliście (oczywiście osobno). W sytuacjach, gdy z jakiegoś powodu nie może Pan w przypadającym Panu czasie zająć się dzieckiem (np. ze względu na obowiązki zawodowe), oddaje Pan syna pod opiekę Pana rodzicom (dziadkom syna). W czasie, kiedy syn przebywa pod Pana opieką zajmuje się Pan samodzielnie jego wychowaniem, obowiązkami szkolnymi, wyżywieniem i rozrywką, ponosi Pan koszty jego utrzymania, troszczy się Pan o rozwój fizyczny i duchowy syna, zabezpiecza Pan potrzeby bytowe, zdrowotne i edukacyjne, ponosi Pan wydatki związane z wypoczynkiem, pomaga Pan w edukacji szkolnej. Ponosi Pan również koszty zapewnienia mu odpowiednich warunków mieszkaniowych – dotychczas wynajmował Pan, a na koniec roku 2022 kupił Pan, większy niż potrzebny Panu samemu lokal, aby syn miał swój osobny pokój. Poza opłacaniem alimentów, ponoszeniem kosztów mieszkaniowych, kosztów bieżącego utrzymania oraz wypoczynku ze Panem, od roku 2022 ponosił Pan również połowę kosztów opieki medycznej nad synem oraz połowę kosztów zajęć dodatkowych (w roku 2022 – tenisowych).

Uzupełnienie
------------

Pana syn uczęszcza do Szkoły Podstawowej w Zespole Szkolno-Przedszkolnym w (…), ul. (…), (…), do klasy V b.

Pytanie
-------

Czy w rozliczeniu PIT za rok 2022 i kolejne (w przypadku braku zmiany stanu prawnego) może Pan wybrać sposób rozliczenia przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci (zgodnie z art. 6 ust. 4d u.p.d.o.f.)?

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

Uważa Pan, że może Pan w zeznaniu PIT za rok 2022 i kolejne wybrać sposób rozliczenia przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci (zgodnie z art. 6 ust. 4d u.p.d.o.f.).

Uzasadnienie:

1\. od dnia 10 grudnia 2021 r. jest Pan osobą rozwiedzioną i nie zmienił się Pana stan cywilny,

2\. ani do Pana, ani do Pana dziecka nie mają zastosowania przepisy art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym, ani ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych,

3\. w ciągu roku podatkowego wychowywał Pan dziecko małoletnie - ustawa o pdof nie wymaga sprawowania opieki przez cały rok,

4\. w przypadających Panu według harmonogramu okresach czasu, wychowywał Pan syna samotnie - bez udziału i w oddzieleniu od drugiego rodzica,

5\. wychowuje Pan syna z byłą żoną naprzemiennie, ale świadczenie wychowawcze nie zostało, zgodnie z art. 5 ust. 2a ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci, przyznane obojgu rodzicom.

Ponieważ brzmienie ustawy o p.d.o.f. jest w pewnej części zupełnie nowe, nie istnieje jeszcze linia orzecznicza odnosząca się do stanu prawnego tożsamego z obecnym, natomiast w dotychczasowych wyrokach sądów administracyjnych znajdują się wyroki dotyczące większości elementów aktualnie obowiązującej ustawy.

Po pierwsze, należy podkreślić że tak teraz, jak i w poprzednim brzmieniu przepisów dotyczących rozliczenia jako samotny rodzic, samotne wychowywanie nie musi zachodzić przez cały rok: "Samotne wychowywanie nie musi przy tym mieć miejsca przez cały rok podatkowy - jak twierdzi autor skargi kasacyjnej. Taka treść z przepisu tego nie wynika. Wystarczające jest zatem, aby stan taki w roku podatkowym zaistniał." \[Wyrok NSA z dnia 5 kwietnia 2017 r. II FSK 573/15\].

Po drugie, kluczowy punkt ustawy o p.d.o.f – art. 6 ust. 4d, różni się od poprzedniego brzmienia wyłącznie jednym słowem „Od dochodów >>jednego<< rodzica lub opiekuna prawnego” – w ustawie obowiązującej w roku podatkowym 2022, rozliczenia jako samotny rodzic może dokonać wyłącznie jeden rodzic. Poza tym, brzmienie tego przepisu jest identyczne jak w latach 2011-2021, a zatem można skorzystać z linii orzeczniczej, która wykształciła się przez ten czas. Jednoznacznie określa ona, że do spełnienie kryterium samotnego wychowywania nie jest konieczne całkowite wyłączenie drugiego z rodziców z procesu wychowawczego, a zatem również rodzice wychowujący dziecko naprzemiennie są uprawnieni do rozliczenia jako samotny rodzic.

Stanowisko takie prezentowane jest między innymi w przedstawionych poniżej wyrokach Sądów Administracyjnych.

„Oś sporu w rozpatrywanej sprawie dotyczy wyjaśnienia, czy na gruncie art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. kryterium samotnego wychowywania dziecka jest spełnione również wtedy, gdy rozwiedziony rodzic wychowuje dziecko przez część roku podatkowego naprzemiennie z drugim rodzicem, tj. w odosobnieniu od drugiego rodzica dziecka oraz bez jego udziału, wykonując czynności stanowiące proces wychowania w innym miejscu i czasie niż drugi rodzic.

W przedmiotowej kwestii wielokrotnie wypowiadał się Naczelny Sąd Administracyjny, analizując tożsamy problem prawny m.in. w wyrokach z dnia: 5 kwietnia 2017 r., o sygn. akt II FSK 573/15; 20 maja 2020 r., o sygn. akt II FSK 383/20; z dnia 6 maja 2021 r., o sygn. akt II FSK 412/19, czy też z dnia 14 lipca 2021 r. (dostępne w CBOSA). Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela zawartą tam argumentację, a ocenę prawną wyrażoną w powołanych orzeczeniach w pełni aprobuje. Stąd też w dalszej części uzasadnienia posłuży się argumentacją zbieżną z tą, która została przedstawiona w powyższych wyrokach.

Zgodnie ze stanem faktycznym przyjętym przez WSA w niniejszej sprawie, rozwiedzeni rodzice mieszkający oddzielnie wychowują oraz opiekują się dziećmi "wspólnie" również wówczas, gdy nie przebywają razem ze sobą i z dziećmi w tym samym miejscu i czasie. Inaczej mówiąc, sąd pierwszej instancji przyjął za organem podatkowym, że rozwiedzeni rodzice co do zasady zawsze wychowują i opiekują się dziećmi "wspólnie", tj. również w sytuacji, gdy nie mogąc razem tworzyć pełnej rodziny, przebywają z dziećmi każde z nich odrębnie, w wyznaczonym czasie, nadto bez udziału drugiego z rodziców opiekując się dziećmi i zaspokajając ich życiowe potrzeby, tworząc dom i warunki rozwoju w miejscu swojego oddzielnego zamieszkiwania. Mając powyższe na uwadze, podkreślić należy, że analogiczne zagadnienie prawne – na tle zasadniczo tożsamych stanów faktycznych – było już przedmiotem orzekania przez Naczelny Sąd Administracyjny, z tym wszakże zastrzeżeniem, że rozstrzygnięcia sądów pierwszej instancji były odmienne (zob. np. wyroki NSA z: 17 sierpnia 2021 r., II FSK 3083/19; 14 lipca 2021 r., II FSK 3790/18; 6 maja 2021 r., II FSK 412/19; 12 lutego 2020 r., II FSK 383/20). Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela ocenę prawną wyrażoną w powyższych orzeczeniach, korzystając z argumentacji prezentowanej w ich uzasadnieniach.” (Wyrok NSA z 2 grudnia 2021, II FSK 775/19).

„Samotne wychowywanie dzieci w trakcie roku podatkowego, w rozumieniu jakie nadaje temu pojęciu sąd pierwszej instancji oraz Dyrektor KIS w zaskarżonej interpretacji, mogłoby być zrealizowane jedynie w odniesieniu do wdów, wdowców i osób rozwiedzionych, którym przyznano wyłączną władzę rodzicielską, tymczasem art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. na równi przyznaje ulgę wszystkim rodzicom i opiekunom prawnym wychowującym dzieci samotnie, niezależnie od przyczyny pozostawania cywilnie w stanie wolnym. Dodać należy, że akceptacja zawężającej wykładni, a w konsekwencji również możliwości zastosowania art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f., dokonanej przez organ interpretacyjny i sąd pierwszej instancji, budziłaby uzasadnione wątpliwości co do tego, czy ktokolwiek funkcjonujący w społeczeństwie mógłby zostać uznany za osobę samotnie wychowującą dziecko skoro powszechnie wiadomym jest (fakt notoryjny), że każdego rodzica funkcjonującego z dzieckiem (dziećmi) w określonej społeczności wspierają inne osoby, tj. np. członkowie rodziny bądź nauczyciele” (Wyrok NSA z 23 listopada 2021 r., II FSK 1038/21).

Należy również wspomnieć korzystny dla Pana wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie (sygn. Akt. I SA/Kr 950-22) w sprawie skargi na interpretację Dyrektora KIS z dnia 20 czerwca 2022 r. nr 0113-KDIPT2-2.401 1.260.2022.2.DA.

Dalej, szczegółowo należy rozważyć zupełnie nowy punkt ustawy o p.d.o.f: „4f. Sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 4d, nie ma zastosowania do osoby, która wychowuje wspólnie z drugim rodzicem albo opiekunem prawnym co najmniej jedno dziecko, w tym również gdy dziecko jest pod opieką naprzemienną, w związku z którą obydwojgu rodzicom zostało ustalone świadczenie wychowawcze zgodnie z art. 5 ust. 2a ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci (Dz. U. z 2019 r. poz. 2407 oraz z 2021 r. poz. 1162, 1981 i 2270).”

W związku z nim, z rozliczenia jako samotny rodzic wyłączone są osoby, które dziecko wychowują „wspólnie”.

Analizy leksykalnej słów „wspólnie” oraz „samotnie”, w kontekście wychowania dzieci, wielokrotnie dokonywał Naczelny Sąd Administracyjny:

„Wyraz "wspólny" w jego zasadniczym znaczeniu oznacza m.in. "wykonywanie razem z innymi" (SJP jak wyżej). Jeśli zatem rozwiedziony rodzic nie wykonuje w tym samym czasie i w tym samym miejscu czynności, przy współudziale drugiego rodzica, składających się na proces jego czynności wychowawczych, to wręcz nielogiczne jest twierdzenie, że czyni to wspólnie z drugim rodzicem” (Wyrok NSA z 20 kwietnia 2022 r., II FSK 2030/19).

Z powyższych wyroków jasno wynika, że w Pana przypadku nie zachodzi „wspólne wychowywanie”, więc warunek ten nie wyłącza Pana z rozliczenia jako samotny rodzic. Warunek ten jest doprecyzowany, że w sytuacji, w której dziecko jest wychowywane naprzemiennie i w związku z taką opieką obojgu rodzicom ustalono świadczenie 500+ zgodnie z art. 5 ust. 2a ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci (Dz. U. z 2019 r. poz. 2407 oraz z 2021 r. poz. 1162, 1981 i 2270), również nie jest możliwe preferencyjne rozliczenie. W Pana przypadku mamy do czynienia z opieką naprzemienną, ale świadczenie 500+ nie zostało ustalone obojgu rodzicom, a zatem również i ten warunek nie wyklucza Pana z możliwości skorzystania z rozliczenia jako samotny rodzic.

Należy przy tym podkreślić wagę literalnej wykładni przepisów prawa podatkowego oraz konieczność ścisłego stosowania przepisów, bez wykładni rozszerzającej. Tak w tym wypadku nie można rozszerzająco traktować art. 6 ust 4f, wyłączającego z rozliczenia jako samotny rodzic pewne grupy podatników.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Stosownie do art. 6 ust. 4c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Od dochodów jednego rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem, osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą, której małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1) małoletnie,

2) pełnoletnie, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,

3) pełnoletnie do ukończenia 25. roku życia, uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe, obowiązujących w Rzeczypospolitej Polskiej oraz w innym państwie

\- podatek może być określony zgodnie z ust. 4d na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym.

Stosownie do art. 6 ust. 4d ww. ustawy:

W przypadku, o którym mowa w ust. 4c, podatek jest określany w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, przy czym do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w niniejszej ustawie.

Art. 6 ust. 4f ww. ustawy stanowi:

Sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 4d, nie ma zastosowania do osoby, która wychowuje wspólnie z drugim rodzicem albo opiekunem prawnym co najmniej jedno dziecko, w tym również gdy dziecko jest pod opieką naprzemienną, w związku z którą obydwojgu rodzicom zostało ustalone świadczenie wychowawcze zgodnie z art. 5 ust. 2a ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci (Dz. U. z 2022 r. poz. 1577 i 2140).

W myśl art. 6 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4d, nie ma zastosowania, w przypadku gdy chociażby jeden z małżonków, osoba samotnie wychowująca dziecko lub jej dziecko:

1) stosuje przepisy:

a) art. 30c lub

b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, z wyjątkiem art. 6 ust. 1a tej ustawy

\- w zakresie osiągniętych w roku podatkowym przychodów, poniesionych kosztów uzyskania przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do zwiększania lub pomniejszenia podstawy opodatkowania albo przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do dokonywania innych doliczeń lub odliczeń;

2) podlega opodatkowaniu na zasadach wynikających z ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Z powyższego wynika, że ustawodawca uzależnił prawo do skorzystania z preferencyjnych zasad obliczania podatku dochodowego dla osób samotnie wychowujących dzieci od spełnienia łącznie następujących warunków:

\- posiadania statusu osoby samotnie wychowującej dzieci (dziecko);

\- wychowywania samotnie w roku podatkowym dzieci (dziecka);

\- nieuzyskiwania przez rodzica i dzieci (dziecko) przychodów/dochodów, do których zastosowanie mają przepisy art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych;

\- nieuzyskiwania przez pełnoletnie dzieci (dziecko) dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b lub przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej;

Przepis art. 6 ust. 4c w związku z art. 6 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może być odczytywany w ten sposób, że każda osoba mająca dzieci i znajdująca się w stanie wolnym lub w separacji jest osobą samotnie wychowującą dziecko.

Warunkiem obliczenia podatku, na zasadach określonych w art. 6 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest zatem posiadanie określonego stanu cywilnego oraz samotne wychowywanie dziecka. Te dwa warunki muszą być spełnione łącznie, co potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, w którym - w odniesieniu do stanu prawnego obowiązującego do końca 2010 r. - _"wykształcił się jednolity pogląd, że aby uznać rodzica lub opiekuna prawnego za osobę samotnie wychowującą dziecko nie wystarczy, by była stanu wolnego (lub w stosunku do której orzeczono separację, albo osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności), ale musi również faktycznie samotnie wychowywać dziecko"._

Przepis art. 6 ust. 4c ww. ustawy wymienia enumeratywnie osoby, którym przysługuje status osób samotnie wychowujących dzieci, odwołując się zarówno do statusu cywilnoprawnego osoby wychowującej dzieci (panna, kawaler, wdowa, wdowiec, rozwódka, rozwodnik lub osoba będąca w separacji), jak również do tego, że osoba ta musi faktycznie wychowywać dzieci samotnie, tj. bez wsparcia drugiego z rodziców. Jest to więc taka osoba, która stale troszczy się o byt materialny i rozwój emocjonalny dziecka, bez udziału (wsparcia) drugiej osoby.

Ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawarł definicji pojęcia "wychowywać", należy odwołać się zatem do jego definicji słownikowych. "Wychowywać" w słownikowym rozumieniu oznacza: zapewniając byt doprowadzić do osiągnięcia pełnego rozwoju psychicznego i fizycznego. Wychowywanie polega na stałym troszczeniu się o byt materialny dziecka oraz o jego rozwój emocjonalny. Wychowanie dziecka można określić jako kształtowanie osobowości dziecka poprzez kształtowanie jego samodzielności, obowiązkowości, rozwijanie predyspozycji intelektualnych i umiejętności praktycznych, kształtowanie światopoglądu, systemu wartości oraz postaw emocjonalnych.

W orzecznictwie i doktrynie wskazuje się, że wychowanie dziecka można określić jako kształtowanie osobowości dziecka poprzez kształtowanie jego samodzielności, obowiązkowości, rozwijanie predyspozycji intelektualnych i umiejętności praktycznych, kształtowanie światopoglądu oraz systemu wartości oraz postaw emocjonalnych (por. wyrok NSA z dnia 31 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 30/10). Warunek „samotnego wychowywania dzieci” wynika wprost z art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawodawca nie dookreślił jednak, jak należy definiować pojęcie „samotnego wychowywania”.

Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN, „samotny” to: (1) „żyjący sam, bez rodziny, przyjaciół”, (2) „znajdujący się w określonej sytuacji, w określonym czasie zupełnie sam”, (3) „spędzany, odbywany w pojedynkę, bez towarzystwa”, (4) „znajdujący się na odludziu”. Z kolei, „wychować — wychowywać” to: (1) „zapewnić dziecku opiekę i doprowadzić je do samodzielności”, (2) „przygotować kogoś do pracy w jakiejś dziedzinie”.

Samotne wychowywanie oznacza wychowywanie dziecka (dzieci) bez faktycznego udziału drugiego rodzica.

Natomiast, zaangażowanie w proces wychowawczy dziecka każdego z rodziców oznacza, że w roku podatkowym dziecko wychowywane jest wspólnie przez oboje rodziców, a nie samotnie przez któregokolwiek z nich. Przy wychowywaniu dziecka należy wziąć pod uwagę całokształt działań i czynności wykonywanych przez każdego z rodziców, w tym także tych o charakterze niewymiernym jak kształtowanie osobowości, światopoglądu, systemu wartości, postaw emocjonalnych.

W sytuacji, gdy każdy z rodziców aktywnie oraz w porównywalnym stopniu uczestniczy w wychowywaniu dziecka – co przejawia się między innymi dzieleniem się wszelkimi obowiązkami związanymi z procesem wychowawczym dziecka, niezależnie od tego u kogo i pod czyją w danym momencie roku podatkowego opieką dziecko przebywa – nie można mówić o samotnym wychowywaniu dziecka przez któregokolwiek z rodziców.

Należy podkreślić, że samodzielna opieka nad dziećmi nie jest równoznaczna z samotną opieką. Fakt, że każdy z rodziców zajmuje się dziećmi w ustalonym czasie, czyli samodzielne i w tym czasie drugi rodzic nie uczestniczy w ich wychowaniu, nie oznacza że mamy do czynienia z samotnym wychowaniem dziecka.

Wskazać także należy, że w rodzinach pełnych również rodzice nie wychowują dzieci równocześnie. Nie zawsze bowiem opiekują się dzieckiem w tym samym miejscu i czasie. Podczas sprawowania opieki przez rodziców pozostających w związku małżeńskim (podobnie jak rodziców stanu wolnego) może zachodzić taka sytuacja, że w pewnym momencie dnia (a w szczególnych sytuacjach nawet w określonych dniach) dzieckiem zajmuje się tylko matka, innym razem tylko ojciec, jednakże w takiej sytuacji nie ma mowy o samotnym wychowywaniu dziecka przez któregokolwiek z rodziców.

Przyjęcie odmiennej wykładni stałoby w sprzeczności z uzasadnieniem wprowadzenia tej ulgi, z którego jednoznacznie wynika, że ustawodawca kierował ją tylko do osób, które samotnie troszczą się o codzienne zaspokojenie potrzeb dzieci, posiadając ściśle określony status cywilny.

Prawo do omawianej preferencji podatkowej będzie przysługiwało jedynie temu z rodziców, czy opiekunów prawnych, który będąc osobą stanu wolnego (za wyjątkiem ściśle w ustawie określonym) faktycznie w roku podatkowym samotnie dziecko wychowuje, czyli sprawuje nad nim samodzielnie ciągłą opiekę, bez jakiegokolwiek udziału drugiego rodzica w procesie wychowawczym.

Jednocześnie przepisy powyższej ustawy nie uzależniają prawa podatnika do preferencyjnego opodatkowania jego dochodów od tego, czy przez cały rok był osobą samotnie wychowującą dziecko. Wystarczające jest zatem, aby taki stan zaistniał w ciągu roku, a nie trwał przez cały rok.

W tym miejscu należy jednoznacznie podkreślić, że wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. 1997 Nr 78 poz. 483 ze zm.), stanowiącego, że:

Każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie.

Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Co więcej, zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 ww. ustawy. Stąd też, korzystanie z każdej preferencji podatkowej, wymaga spełnienia warunków określonych w przepisach je konstytuujących. Tak więc, przepisy regulujące prawo do preferencyjnego rozliczenia powinny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym przewidzianej w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od spełnienia wszystkich przesłanek wymaganych do jej zastosowania.

Niezbędną przesłanką w przedmiotowej sprawie jest, jak już wcześniej zaznaczono, aby osoba, która chce skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów w trakcie roku podatkowego - faktycznie samotnie, tj. bez wsparcia drugiego z rodziców wychowywała dzieci.

Użycie określenia „osoba samotnie wychowująca dzieci” oznacza zatem, że intencją ustawodawcy było przyznanie prawa do rozliczenia dochodów jako osoba samotnie wychowująca dzieci jednemu z rodziców lub opiekunów prawnych, który faktycznie wychowuje dzieci.

Przedstawił Pan informacje, z których wynika, że:

1\. jest Pan rozwodnikiem,

2\. na mocy wyroku rozwodowego władza rodzicielska powierzona została obojgu rodzicom,

3\. opieka nad synem realizowana jest w oparciu o przedstawione Sądowi porozumienie wychowawcze, według, którego sprawuje Pan opiekę nad synem w dwutygodniowych cyklach.

Z powyższego wynika, że zarówno Pan, jako ojciec, jak i matka dziecka, współuczestniczycie w wychowaniu syna, pomimo że nie zamieszkujecie ze sobą.

W rezultacie, w przedmiotowej sprawie nie można przyjąć, że któregokolwiek z rodziców można uznać za osobę samotnie wychowującą dzieci w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji, że któremukolwiek z rodziców przysługuje prawo preferencyjnego rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dzieci.

Nie sposób bowiem uznać, że w przedstawionym przez Pana zdarzeniu przyszłym, w tak zorganizowanym trybie naprzemiennego wykonywania władzy rodzicielskiej, zachodzą dwa odrębne procesy wychowania, tj. osobny samotny proces przeprowadza matka, gdy opiekuje się dzieckiem, a zupełnie inny proces wychowywania zachodzi podczas gdy dziecko przebywa z Panem. Wychowania dziecka nie da się „podzielić”, bowiem jest to ciągły i długotrwały rozwój, na który w tym przypadku składa się wspólna praca obojga rodziców.

Mając na uwadze powyższe, nie spełnia Pan warunków określonych w art. 6 ust. 4c w związku z art. 6 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zatem nie może Pan zostać uznany za osobę samotnie wychowującą dziecko.

W konsekwencji nie będzie przysługiwało Panu prawo do skorzystania z preferencyjnego rozliczenia, o którym mowa w tym przepisie jako osobie samotnie wychowującej dziecko za rok 2022. Uprawnienie do omawianego preferencyjnego rozliczania się nie będzie Panu przysługiwać także za lata kolejne, jeżeli nie zmieni się stan faktyczny lub nie ulena zmianie przepisy prawa podatkowego w tym zakresie.

**Dodatkowe informacje**

W odniesieniu do powołanych przez Pana wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, że niewątpliwie wyroki sądów kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie prawnym. Należy stwierdzić, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację.

Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

W związku z wycofaniem wniosku w zakresie pytania Nr 2, poniesiona z tego tytułu opłata w kwocie 40 zł podlega zwrotowi zgodnie z art. 14f § 2b pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa oraz z § 18 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 grudnia 2010 r. w sprawie sposobu prowadzenia gospodarki finansowej jednostek budżetowych i samorządowych zakładów budżetowych (Dz. U. z 2019 r. poz.1718). Opłata zostanie zwrócona na wskazany numer rachunku bankowego.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pan sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).