Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.561.2023.2.GK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-05
Teza: Opodatkowania dostaw transakcji łańcuchowych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego na wystawionych fakturach z tytułu nabycia towarów w Polsce.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; transakcja-transakcja łańcuchowa (szeregowa)
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 3. Wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów i wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów-Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 1. Miejsce świadczenia przy dostawie towarów-Miejsce dostawy towarów-Miejsce dostawy towarów - transakcje łańcuchowe; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 1. Miejsce świadczenia przy dostawie towarów-Miejsce dostawy towarów-Miejsce dostawy towarów niewysyłanych ani nietransportowanych 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 2c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 2d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 3-pkt 1

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

27 listopada 2023 r. wpłynął za pośrednictwem platformy ePUAP Państwa wniosek wspólny z 27 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania dostaw transakcji łańcuchowych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego na wystawionych fakturach z tytułu nabycia towarów w Polsce. Uzupełniliście go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie -pismem z 19 lutego 2024 r. (wpływ za pośrednictwem ePUAP 19 lutego 2024 r.) oraz pismem z 19 lutego 2024 r. (wpływ za pośrednictwem operatora pocztowego 21 lutego 2024 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym**

### 1\. Zainteresowany będący stroną postępowania:

A. SE

(\`(...)\`)

### 2\. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

B. Sp. z o.o.

(\`(...)\`)

### Opis zdarzenia przyszłego

A. SE (dalej: Spółka) posiada siedzibę na terytorium (\`(...)\`). Spółka jest członkiem międzynarodowej Grupy (\`(...)\`) (dalej: Grupa), w której pełni funkcję dystrybutora (\`(...)\`) jak również (\`(...)\`).

Spółka prowadzi w (\`(...)\`) działalność gospodarczą w zakresie:

*   produkcji (\`(...)\`), w szczególności (\`(...)\`) oraz ich części,
*   sprzedaży tego rodzaju produktów (wyprodukowanych we własnym zakresie jak i nabytych),
*   świadczenia usług serwisowych na rzecz swoich klientów.

W celu prowadzenia działalności w (\`(...)\`), Spółka zatrudnia w (\`(...)\`) pracowników na różnych szczeblach odpowiedzialności: od pracowników produkcyjnych, pracowników wsparcia sprzedaży (zajmujących się m.in. kontraktami handlowymi, prowadzeniem negocjacji, zamówieniami etc.) po osoby zarządzające działalnością gospodarczą Spółki.

Spółka jest (\`(...)\`) rezydentem podatkowym i jest zarejestrowana dla potrzeb podatku od wartości dodanej (VAT) na terytorium (\`(...)\`), w tym także dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych. Spółka jest zarejestrowana na potrzeby podatku VAT w Polsce, w tym również dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Spółka nabywa ((\`(...)\`) lub ich części) w ramach zakupów krajowych w Polsce od podmiotów z Grupy (\`(...)\`), m.in. od B. Sp. z o.o. (dalej: B. Sp. z o.o.).

B. Sp. z o.o. posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i jest zarejestrowana na potrzeby podatku VAT w Polsce, w tym również dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. B. Sp. z o.o. pełni w Grupie funkcję producenta kontraktowego m.in. (\`(...)\`) (dalej: Towary).

Zgodnie z przyjętym w Grupie modelem działalności, B. Sp. z o.o. sprzedaje Towary wyłącznie do Spółki, która następnie odsprzedaje je w ramach dostawy krajowej, wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT) lub eksportu (przy czym niniejszy wniosek odnosi się do WDT). Spółka oraz B. Sp. z o.o. są stronami tzw. transakcji łańcuchowej w ramach której B. Sp. z o.o. sprzedaje Towary do Spółki, która następnie odsprzedaje je m.in. do odbiorców mających siedzibę w krajach UE innych niż Polska (dalej: Klient).

W ramach obecnego modelu:

*   Spółka nabywa Towary od B. Sp. z o.o. na warunkach Incoterms EXW.
*   Następnie Spółka sprzedaje te Towary na rzecz Klientów co do zasady na warunkach Incoterms CIP/CIF/CFR/CPT/DAP, mogą się również zdarzyć inne warunki dostaw.
*   Towary są transportowane bezpośrednio od B. Sp. z o.o. w Polsce do Klienta w kraju UE, innym niż Polska.
*   Transport towarów organizowany jest przez Spółkę - Spółka jest odpowiedzialna za transport jak również za techniczne kwestie związane z jego koordynacją (w tym wybór przewoźnika itp.) lub inny podmiot działający na rzecz Spółki.
*   Prawo do dysponowania Towarami jest przeniesione z B. Sp. z o.o. na Spółkę na terytorium Polski (przed rozpoczęciem transportu Towarów).
*   Towary są własnością Spółki i pozostają jej własnością aż do momentu zakończenia transportu na terytorium kraju UE przeznaczenia.
*   Spółka dla potrzeb transakcji z B. Sp. z o.o. podaje swój właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej. Tym samym dla potrzeb wskazanej transakcji:
*   B. Sp. z o.o. stosuje polski numer VAT-UE,
*   Spółka stosuje numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie inne niż Polska.

*   B. Sp. z o.o. rozpoznaje w tym zakresie wewnątrzwspólnotową dostawę towarów i wystawia na rzecz Spółki faktury za Towar ze stawką 0% VAT. Faktura wystawiana przez B. Sp. z o.o. zawiera wszystkie informacje wymagane przepisami ustawy o VAT.

Spółka planuje dokonać zmian w zakresie dokonywanych transakcji - dla potrzeb wyżej opisanych transakcji z B. Sp. z o.o. Spółka będzie podawała B. Sp. z o.o. swój polski numer NIP nadany jej dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych z przedrostkiem „PL”.

Jednocześnie, Spółka pozostanie odpowiedzialna za transport Towarów. Organizacja transportu Towarów będzie przebiegała w przedstawiony poniżej sposób.

Spółka zleci podmiotowi zewnętrznemu (niepowiązanemu ani ze Spółką ani z B. Sp. z o.o.; dalej: Usługodawca), profesjonalnie zajmującemu się obsługą procesów logistycznych, realizację usług logistycznych związanych z transportem Towarów na terytorium Polski oraz wysyłką Towarów do Klienta (dalej: Usługi Logistyczne).

W ramach Usług Logistycznych Usługodawca będzie odpowiadać za:

*   odbiór Towarów z produkcji (z zakładu produkcyjnego B. Sp. z o.o.),
*   czynności logistyczne związane z krótkoterminowym przechowywaniem Towarów na placach/parkingach w Polsce, w tym dowóz Towarów na taki parking/plac (dalej: Parking), w tym:
*   koordynację wysyłki Towarów na Parkingi (m.in. ważenie Towarów, skanowanie kluczy do bazy danych, wybór, przygotowanie dokumentów wysyłkowych, kluczy, list oraz wydawanie Towarów kierowcom itp.),
*   transport Towarów z zakładu produkcyjnego B. Sp. z o.o. na Parkingi, gdzie Towary będą przechowywane,
*   rozładunek Towarów na Parkingu,
*   zabezpieczenie Towarów na czas transportu,
*   koordynację transportu Towarów do Klienta (m.in. kontrola terminowości odbiorów przez przewoźników, monitorowanie terminowości odbiorów - monity do spedycji, kontrola załadunków, monitorowanie ilości dostępnych miejsc na Parkingach),
*   załadunek/przygotowanie Towarów do transportu (m.in. przygotowywanie dokumentów wysyłkowych oraz kluczy na podstawie awizacji spedycji lub działu sprzedaży, wydawanie Towarów przewoźnikom dla celów transportu do Klienta),
*   inne czynności związane z prawidłową realizacją usług świadczonych przez Usługodawcę,
*   Dodatkowo, w określonych przypadkach pracownicy Usługodawcy będą przekazywali faktury wystawione przez Spółkę osobie (kierowcy), która będzie odbierała Towar (\`(...)\`) w Polsce w imieniu Klienta. Takie działanie wymagane jest, gdy Towar przekracza granicę UE, jest dostarczany do portu morskiego i organy celne kraju wwozu (\`(...)\`) wymagają dowodu jego własności. Proces ten będzie wyglądał następująco:
*   w celu odbioru Towaru przez kierowcę generowane będą dokumenty transportowe ((\`(...)\`), CMR),
*   w momencie wygenerowania dokumentów transportowych system Spółki automatycznie prześle wystawioną przez Spółkę fakturę dokumentującą sprzedaż Towaru na zbiorczy adres email do którego dostęp będą mieli pracownicy Usługodawcy. Otrzymana faktura będzie miała format nieedytowalny. Oznacza to, że nie będzie można dokonać w niej żadnych zmian,
*   osoba wydająca Towar wydrukuje otrzymaną fakturę, ostempluje pieczęcią Spółki i podpisze się na tym dokumencie (w oparciu o otrzymane pełnomocnictwo uprawniające wyłącznie do tych czynności technicznych), Pracownicy Usługodawcy nie będą mieli ani możliwości wydrukowania faktur samodzielnie z systemu Spółki (brak dostępu), ani możliwości zmiany jakichkolwiek danych na wystawionych przez Spółkę fakturach,
*   podpisana faktura zostanie wydana kierowcy odbierającemu Towar wraz z dokumentami transportowymi.

Usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i jest zarejestrowany na potrzeby podatku VAT w Polsce. Usługodawca będzie wystawiał na rzecz Spółki faktury dokumentujące wykonanie na rzecz Usług Logistycznych.

Dodatkowo, B. Sp. z o.o. na podstawie udzielnego jej przez Spółkę pełnomocnictwa działa jako przedstawiciel pośredni Spółki dla potrzeb celnych w rozumieniu art. 18 rozporządzenia UE 952/3023 (zgodnie z treścią powołanego przepisu: „1. Każda osoba może ustanowić przedstawiciela celnego. Przedstawicielstwo może być bezpośrednie - w tym przypadku przedstawiciel celny działa w imieniu i na rzecz innej osoby, lub pośrednie - w tym przypadku przedstawiciel celny działa we własnym imieniu, lecz na rzecz innej osoby”).

W oparciu u udzielone pełnomocnictwo B. Sp. z o.o. będzie odpowiedzialna m.in. za odprawy celne (utworzenie zgłoszenia wywozowego i przywozowego dla przedstawiciela pośredniego, działając jako „Zgłaszający”). Na podstawie udzielonego pełnomocnictwa B. Sp. z o.o. upoważni pracowników Usługodawcy do wykonywania czynności związanych z odprawami celnymi dot. Towarów Spółki.

B. Sp. z o.o. może również przenosić na A. SE koszty transportu Towarów na Parking.

W tym stanie rzeczy w ramach planowanego modelu:

*   Spółka będzie nabywać Towary od B. Sp. z o.o. na warunkach Incoterms EXW.
*   Następnie Spółka będzie sprzedawać te Towary na rzecz Klientów co do zasady na warunkach Incoterms CIP/CIF/CFR/CPT/DAP. Możliwe są też inne warunki.
*   Towary będą transportowane z zakładu produkcyjnego na Parking, gdzie będą przechowywane do momentu zakończenia czynności formalnych związanych z ich transportem do Klienta do kraju UE, innego niż Polska.
*   Spółka będzie odpowiedzialna za transport Towarów do Klienta.
*   Prawo do dysponowania Towarami będzie przeniesione z B. Sp. z o.o. na Spółkę na terytorium Polski (przed rozpoczęciem transportu Towarów) - zgodnie z zawartymi warunkami dostaw, natomiast ze Spółki na rzecz Klienta w państwie UE przeznaczenia.
*   Towary będą własnością Spółki i pozostaną jej własnością aż do momentu zakończenia transportu na terytorium kraju UE przeznaczenia.
*   Spółka dla potrzeb transakcji z B. Sp. z o.o. Spółka będzie podawała B. Sp. z o.o. swój polski numer NIP nadany jej dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych z przedrostkiem „PL”.
*   B. Sp. z o.o. będzie wystawiała na rzecz Spółki faktury za Towary z polskim podatkiem VAT.
*   Spółka będzie wystawiała na rzecz Klienta fakturę dokumentującą sprzedaż Towarów ze stawką 0% (wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów). Na przedmiotowej fakturze Spółka wskaże m.in.: podane przez Klienta miejsce przeznaczenia Towarów w kraju UE przeznaczenia oraz inne informacje wymagane przepisami ustawy o VAT.
*   Spółka zleci Usługodawcy świadczenie opisanych powyżej Usług Logistycznych.

W opisanym modelu Spółka nie sprawuje i nie będzie sprawować żadnej faktycznej kontroli oraz nadzoru nad ani nad pracownikami Usługodawcy ani pracownikami B. Sp. z o.o., w tym w szczególności:

*   Spółka nie decyduje i nie będzie decydować jaka liczba oraz którzy pracownicy Usługodawcy/ B. Sp. z o.o. będą odpowiedzialni za wykonanie usługi,
*   Spółka nie decyduje i nie będzie decydować, jacy podwykonawcy będą wykorzystywani przez Usługodawcę/ B. Sp. z o.o. do wykonania usługi.

Dodatkowo, Usługodawca/ B. Sp. z o.o. ponosić będą całkowitą odpowiedzialność za własne działania lub zaniechania związane z realizacją wszystkich świadczeń na rzecz Spółki oraz za działania lub zaniechania ich podwykonawców.

Usługodawca/ B. Sp. z o.o. jest podmiotem prowadzącym samodzielną działalność gospodarczą w Polsce i nie jest on nadzorowany przez Spółkę. Wszelkie usługi Usługodawca/ B. Sp. z o.o. świadczy we własnym zakresie i na własny rachunek.

Spółka jest odpowiedzialna za poinformowanie Klienta o szczegółach transportu Towaru z Polski do Klienta (np. planowany termin dostawy). W ramach wykonywania Usług Logistycznych z przyczyn technicznych Usługodawca może kontaktować się z Klientem, który ma odebrać wysyłany Towar.

Usługodawca świadczy swoje usługi na rzecz różnych podmiotów - Spółka nie jest jedynym klientem Usługodawcy.

Nabyte na terytorium kraju Towary będą służyły Spółce do wykonania czynności opodatkowanych VAT, tj. sprzedaży Towarów w ramach dostaw wewnątrzwspólnotowych lub eksportu (przy czym niniejszy wniosek odnosi się do WDT).

**Pytania**

1) Czy opisana w zdarzeniu przyszłym dostawa Towarów pomiędzy B. Sp. z o.o. a Spółką stanowi dostawę towarów na terytorium Polski w rozumieniu przepisów art. 7 ust. 1 ustawy o VAT podlegającą opodatkowaniu VAT w Polsce - w sytuacji posłużenia się przez Spółkę dla tej transakcji polskim numerem nadanym jej dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych?

2) Czy opisana w zdarzeniu przyszłym dostawa Towarów pomiędzy Spółką a Klientem stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ustawy o VAT?

3) Czy jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 brzmi „tak”, to czy Spółka jest uprawniona od odliczenia podatku VAT naliczonego na fakturach wystawionych przez B. Sp. z o.o. z tytułu dostawy Towarów?

**Stanowisko Zainteresowanych**

1) Opisana w zdarzeniu przyszłym dostawa Towarów pomiędzy B. Sp. z o.o. a Spółką stanowi dostawę towarów na terytorium Polski w rozumieniu przepisów art. 7 ust. 1 ustawy o VAT podlegającą opodatkowaniu VAT w Polsce - w sytuacji posłużenia się przez Spółkę dla tej transakcji polskim numerem nadanym jej dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych.

2) Opisana w zdarzeniu przyszłym dostawa Towarów pomiędzy Spółką a Klientem stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ustawy o VAT.

3) Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 brzmi „tak”, to Spółka jest uprawniona od odliczenia podatku VAT naliczonego na fakturach wystawionych przez B. Sp. z o.o. z tytułu dostawy Towarów.

Uzasadnienie:

Ad 1) i 2)

Transakcje, w ramach których kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w taki sposób, że towary te są bezpośrednio transportowane od pierwszego dostawcy do ostatniego nabywcy stanowią tzw. transakcje łańcuchowe.

Zgodnie z obecnie obowiązującym przepisem art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, cyt.:

„W przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.”

W świetle treści powołanych powyżej przepisów, aby kilka następujących po sobie dostaw zostało uznanych za dokonane w ramach transakcji łańcuchowej konieczne jest łączne spełnienie wszystkich poniższych warunków:

1\. w transakcji biorą udział co najmniej 3 podmioty (następuje „kolejna dostawa”),

2\. wszystkie transakcje w łańcuchu stanowią dostawę towarów („przedmiot kolejnych dostaw”),

3\. przedmiotem każdej z następujących po sobie dostaw jest ten sam towar („te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw”),

4\. towar jest wysyłany/transportowany bezpośrednio od pierwszego dostawcy w łańcuchu do ostatniego w kolejności nabywcy i w konsekwencji dochodzi tylko do jednej wysyłki towarów.

Transakcje pomiędzy B. Sp. z o.o. a Spółką spełniają wszystkie wskazane powyżej warunki, o czym świadczy poniższe uzasadnienie.

Ad 1.

W ramach każdej z planowanych transakcji uczestniczyć będą co najmniej 3 podmioty:

*   B. Sp. z o.o.,
*   Spółka,
*   Klient.

Wniosek: warunek nr 1 należy uznać za spełniony.

Ad 2.

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT).

W planowanym modelu dojdzie do przeniesienia prawa do dysponowania Towarami:

*   pomiędzy B. Sp. z o.o. oraz Spółką

oraz

*   Spółką a Klientem

Wszystkie te transakcje spełniają definicję dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ każdy z podmiotów biorących udział w transakcji ma prawo dysponowania towarami jak właściciel, co potwierdza m.in. prawo do dokonania dalszej odsprzedaży Towarów.

Wniosek: warunek nr 2 należy uznać za spełniony.

Ad 3.

W każdym z planowanych modelu przedmiotem dostawy pomiędzy podmiotami biorącymi udział w transakcji jest ten sam Towar = towary produkowane przez B. Sp. z o.o. m.in. (…).

Wniosek: warunek nr 3 należy uznać za spełniony.

Ad 4.

W planowanych modelach dochodzi do dwóch następujących po sobie dostaw:

*   pomiędzy B. Sp. z o.o. oraz Spółką

oraz

*   Spółką a Klientem

Wniosek: warunek nr 4 należy uznać za spełniony ponieważ Towary będą wysyłane/transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy (B. Sp. z o.o.) w łańcuchu do ostatniego w kolejności nabywcy (Klient).

Mając na uwadze powyższe, planowane transakcje będą miały charakter transakcji łańcuchowych na gruncie podatku VAT.

Przyporządkowanie transportu:

Zgodnie z art. 22 ust. 2b-2e ustawy o VAT, cyt.:

„2b. W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego, wysyłka lub transport tych towarów są przyporządkowane wyłącznie dostawie dokonanej do podmiotu pośredniczącego.

2c. W przypadku gdy podmiot pośredniczący przekazał swojemu dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane, wysyłkę lub transport przypisuje się wyłącznie dostawie dokonanej przez ten podmiot.

2d. Przez podmiot pośredniczący, o którym mowa w ust. 2b i 2c, rozumie się innego niż pierwszy w kolejności dostawcę towarów, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz.

2e. W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego albo z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego przez:

1) pierwszego dostawcę - wysyłkę lub transport przyporządkowuje się jego dostawie;

2) ostatniego nabywcę - wysyłkę lub transport przyporządkowuje się dostawie dokonanej do tego nabywcy.”

Ponadto, zgodnie z art. 22 ust. 3 ustawy o VAT, cyt.:

„W przypadkach, o których mowa w ust. 2-2c i 2e, dostawę towarów, która:

1) poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;

2) następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.”

W świetle powyższego, jeżeli:

*   co najmniej 3 podmioty uczestniczą w dostawie tego samego towaru,
*   dostawa towaru następuje od pierwszego do ostatniego podmiotu uczestniczącego w transakcji,

\- transport towaru może zostać przyporządkowany wyłącznie do jednej z następujących po sobie dostaw.

W konsekwencji, tylko w odniesieniu do jednej z dostawy w łańcuchu można ustalić miejsce świadczenia w oparciu o art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT (tzw. dostawa ruchoma). Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, cyt.:

„Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy”.

W odniesieniu do pozostałych dostaw, którym nie można przyporządkować wysyłki (transportu), ustalanie miejsca świadczenia odbywa się jak dla towarów niewysyłanych, a więc według miejsca, w którym towary znajdowały się w momencie dostawy (tzw. dostawa nieruchoma), zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT.

Zgodnie z zasadami wskazanymi w przepisie art. 22 ust. 2b ustawy o VAT, który dotyczy transakcji w ramach UE, przyporządkowanie transportu towaru w sytuacji, gdy towar ten transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy (tzw. podmiot pośredniczący) następuje do:

*   dostawy dokonanej do podmiotu pośredniczącego (zasada ogólna),

albo

*   dostawy dokonanej przez podmiot pośredniczący, jeżeli podmiot pośredniczący przekazał swojemu dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane.

Należy wskazać, iż przepisy art. 22 ust. 2b ustawy o VAT ustawy wskazujące na zasady przyporządkowania transportu do danej dostawy w łańcuchu odnoszą się wyłącznie do sytuacji gdy to podmiot pośredniczący wysyła/transportuje towar.

Za podmiot pośredniczący rozumie się „innego niż pierwszy w kolejności dostawcę towarów, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz.” (art. 22 ust.2d ustawy o VAT).

Jeśli natomiast towary są wysyłane/transportowane przez:

*   pierwszy podmiot w łańcuchu - wysyłkę lub transport przyporządkowuje się jego dostawie,
*   ostatniego nabywcę - wysyłkę lub transport przyporządkowuje się dostawie dokonanej do tego nabywcy.

\- w takich przypadkach przepisy art. 22 ust. 2b ustawy o VAT nie znajdują zastosowania.

Kluczowe zatem dla ustalenia, która transakcja w łańcuchu dostaw jest ruchoma (należy do niej przypisać transport towarów) jest określenie, który podmiot w łańcuchu odpowiada za transport/wysyłkę Towarów.

Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych oraz stanowiskiem organów podatkowych - dla potrzeb przyporządkowania transportu do danej dostawy decydujące jest kto odpowiada za organizację transportu (wykonuje go bądź zleca). Przy ocenie, który podmiot organizuje transport należy wziąć pod uwagę zaangażowanie każdego podmiotu w łańcuchu, tj. jakie czynności faktyczne i czy w ogóle podejmowane były w tym zakresie przez dany podmiot. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS). Przykładowo:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 18 stycznia 2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.783.2022.2.JSZ cyt.:

„(\`(...)\`) pojęcie „organizacji transportu”, przyjęte w praktyce stosowania cytowanych przepisów przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne, nie zostało sprecyzowane w przepisach ustawy. Zgodnie natomiast z potocznym rozumieniem, przez organizację należy rozumieć „sposób zorganizowania czegoś lub organizowanie czegoś”. Zatem przez organizację transportu towarów należy rozumieć planowanie, jak i koordynowanie poszczególnych etapów wywozu towarów. Istotne jest więc, na którym z podmiotów spoczywają obowiązki związane z wywozem towarów poza terytorium kraju i który podmiot je realizuje.”

*   interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 5 października 2022 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.504.2022.2.JS cyt.:

„(\`(...)\`) poza zasadniczą kwestią przeniesienia prawa do rozporządzenia towarem jak właściciel pomiędzy stronami, należy również mieć na uwadze inne warunki dostawy w tym np. organizacje transportu. Pojęcie „organizacji” transportu - przyjęte w praktyce stosowania ww. przepisów przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne - nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy. Zgodnie z potocznym rozumieniem, przez „organizację” należy rozumieć „sposób zorganizowania czegoś lub organizowanie czegoś”. Zatem przez organizację transportu towarów należy rozumieć planowanie, jak i koordynowanie poszczególnych etapów wywozu towarów.

Zatem chcąc określić transakcje ruchomą, w ramach transakcji łańcuchowej w pierwszej kolejności należy ustalić który podmiot w łańcuchu dostaw dokonuje transportu towarów.”

*   interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 2 września 2022 r. sygn. 0111-KDIB3-3.4012.261.2022.2.JS cyt.:

„Jak wskazano powyżej, pojęcie „organizacji transportu”, przyjęte w praktyce stosowania cytowanych przepisów przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne, nie zostało sprecyzowane w przepisach ustawy. Zgodnie natomiast z potocznym rozumieniem, przez organizację należy rozumieć „sposób zorganizowania czegoś lub organizowanie czegoś”. Zatem przez organizację transportu towarów należy rozumieć planowanie, jak i koordynowanie poszczególnych etapów wywozu towarów. Istotne jest więc, na którym z podmiotów spoczywają obowiązki związane z wywozem towarów poza terytorium kraju i który podmiot je realizuje.”

*   interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 5 maja 2020 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.56.2020.1.RM cyt.:

„W celu ustalenia dostawy, której przyporządkowany jest transport towarów należy poddać analizie okoliczności związane z organizacją transportu, tzn. jakie czynności faktyczne związane z transportem podjął każdy z uczestników transakcji łańcuchowej. Przy czym, dla ustalenia, który z podmiotów jest odpowiedzialny za wysyłkę lub transport towarów kluczową okolicznością jest to, który podmiot rzeczywiście jest odpowiedzialny za techniczne i organizacyjne aspekty związane z organizacją oraz wysyłką towarów. Bez wpływu na powyższe pozostaje fakt kto jest obciążony kosztami transportu.”

Wskazać przy tym należy, iż przepisy ustawy o VAT dopuszczają aby czynności techniczne związane z organizacją transportu, koordynacją jego przebiegu oraz realizacją transportu były wykonywane przez inny podmiot, który działa na rzecz danego uczestnika transakcji łańcuchowej. Świadczy o tym m.in. definicja „podmiotu pośredniczącego”, cyt.:

„Przez podmiot pośredniczący, o którym mowa w ust. 2b i 2c, rozumie się innego niż pierwszy w kolejności dostawcę towarów, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz.”

Przepisy nie zawierają przy tym ograniczenia aby tą „osobą trzecią” nie mógł być inny uczestnik transakcji łańcuchowej.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Dyrektora KIS. Przykładowo:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 18 stycznia 2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.783.2022.2.JSZ cyt.:

„Podkreślić należy, że z definicji ustawowej podmiotu pośredniczącego, o którym mowa w art. 22 ust. 2d ustawy wynika, że transport lub wysyłka może być dokonywana albo przez sam podmiot pośredniczący (będący innym niż pierwszym w kolejności dostawcą towarów), albo może być dokonywana za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz. Przy czym, ustawa nie wymaga, aby osobą tą musiał być podmiot spoza łańcucha dostaw. Każdy z podmiotów, w tym również inny dostawca z łańcucha, w zakresie wysyłki lub transportu może pełnić rolę osoby działającej na rzecz podmiotu pośredniczącego.”

*   interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 2 września 2022 r. sygn. 0111-KDIB3-3.4012.261.2022.2.JS cyt.:

„W tym zakresie, w opisie sprawy Zainteresowani wskazali, że warunki dostawy pomiędzy Zainteresowanym niebędącym stroną oraz Wnioskodawcą będą przewidywały, że to Wnioskodawca musi zorganizować odbiór towarów, a następnie przewóz towarów z zakładu Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania. Cena Produktów nie będzie uwzględniała kosztów transportu. W gestii Wnioskodawcy leży decyzja co do wyboru sposobu zorganizowania transportu, w tym wyboru podmiotu, który będzie wspomagał go w tej funkcji.

Dostawa produktów między Zainteresowanym a Wnioskodawcą będzie następować na warunkach Incoterms EXW lub FCA magazyn Zainteresowanego niebędącego stroną w Polsce.

Jednocześnie, na podstawie odrębnej (od umowy regulującej zasady sprzedaży Produktów) umowy Wnioskodawca zawrze z Zainteresowanym niebędącym stroną Umowę Serwisową, na podstawie której, za odrębnym wynagrodzeniem, Wnioskodawca zleci Zainteresowanemu niebędącemu stroną wykonywanie czynności związanych z organizacją na rzecz Wnioskodawcy transportu Produktów z terytorium Polski.

W celu wywiązania się z zobowiązania wynikającego z Umowy Serwisowej, Zainteresowany niebędący stroną będzie zawierał we własnym imieniu umowy na transport towarów (i w tym zakresie otrzymywał faktury od firm transportowych, za które będzie we własnym imieniu płacił wynagrodzenie za transport), a następnie - w ramach tych umów - będzie on uzgadniał z przewoźnikami wszystkie techniczne aspekty związane z transportem, takie jak data i miejsce załadunku, waga, ilość oraz objętość towarów, miejsce docelowe dostawy, uzgadniał ewentualne koszty dodatkowe. Przy czym, ponieważ wszystkie te czynności będą wykonywane na zlecenie Wnioskodawcy na podstawie Umowy Serwisowej, Zainteresowany niebędący stroną będzie dokonywał tych czynności na rzecz Wnioskodawcy, w zamian za uzgodnione z Wnioskodawcą wynagrodzenie odrębne od wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów. Koszty transportu nie będą doliczane do wartości dostarczanych towarów, gdyż Zainteresowany niebędący stroną nie będzie miał wynikającego z umowy o dostawę towarów obowiązku względem Wnioskodawcy do organizacji transportu, zaś będą one rozliczane przez Zainteresowanego z Wnioskodawcą na podstawie odrębnej umowy i na podstawie odrębnej faktury.

Tym samym, w każdej z czterech opisanych Struktur, wszystkie czynności związane z organizacją transportu będą wprawdzie wykonywane przez Zainteresowanego niebędącego stroną, jednak każdorazowo na zlecenie i na rzecz Wnioskodawcy. (\`(...)\`)

Natomiast w odniesieniu do Struktury 4 należy zauważyć, że z definicji ustawowej podmiotu pośredniczącego, o którym mowa w art. 22 ust. 2d ustawy wynika, że transport lub wysyłka może być dokonywana albo przez sam podmiot pośredniczący (będący innym niż pierwszym w kolejności dostawcą towarów), albo może być dokonywana za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz. Przy czym, ustawa nie wymaga, aby osobą tą musiał być podmiot spoza łańcucha dostaw. Każdy z podmiotów, w tym również inny dostawca z łańcucha, w zakresie wysyłki lub transportu może pełnić rolę osoby działającej na rzecz podmiotu pośredniczącego.

Tym samym w przedstawionej sprawie, Wnioskodawca będący drugim w kolejności dostawcą towarów w transakcji łańcuchowej, który wysyła lub transportuje towar za pośrednictwem innego podmiotu (Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania, tj. Spółki z Grupy, posiadającej siedzibę na terytorium kraju) - powinien być w ocenie Organu traktowany jako podmiot pośredniczący, o którym mowa w art. 22 ust. 2b-2d ustawy, w ramach opisanej Struktury 4.”

*   interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 6 grudnia 2021 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.481.2021.1.SST cyt.:

„Jednocześnie Kontrahent będzie na zlecenie Wnioskodawcy zawierał umowę przewozu oraz będzie odpowiedzialny za kontakt z przewoźnikiem i dokonywanie ustaleń w zakresie transportu towarów dotyczących m.in. organizacji oraz określenia sposobu załadunku, określenia trasy itd. Niemniej jednak wykonując czynności związane z transportem towarów do Końcowego Odbiorcy, Kontrahent nie będzie działał na własną rzecz lecz na rzecz Wnioskodawcy, na podstawie odrębnej Umowy. (…) Przedstawione okoliczności wskazują, że Wnioskodawca będzie podmiotem pośredniczącym, o którym mowa w art. 22 ust. 2d ustawy i w opisanym łańcuchu dostaw będzie organizował transport.”

Analogiczne stanowisko zostało potwierdzone przez Dyrektora KIS w interpretacjach indywidualnych z dnia 21 kwietnia 2019 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.206.2021.1.KOM oraz z dnia 31 lipca 2020 r., 0114-KDIP1-2.4012.160.2020.2.RM.

Co więcej, sam ustawodawca potwierdza powyższą wykładnię. Przepisy art. 22 ust. 2e ustawy o VAT wprowadzające ww. zasady, w szczególności przepisy dot. przyporządkowania transportu w ramach transakcji łańcuchowych, obowiązują od 1 października 2021 r. Zgodnie z uzasadnieniem do projektu ustawy wprowadzającej te przepisy (Zmiana ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo bankowe, Dz.U.2021.1626, dalej: Uzasadnienie do Projektu), cyt.:

„Jednocześnie podkreślenia wymaga, że użyte w art. 22 ust. 2e sformułowanie dotyczące towarów „wysyłanych lub transportowanych (\`(...)\`) przez” odnosi się do podmiotu, który organizuje transport lub wysyłkę samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz. W przypadku gdy pierwszy dostawca lub ostatni nabywca realizuje wysyłkę lub transport towarów, jednak czyni to na rzecz innego podmiotu w łańcuchu, należy przyjąć, że art. 22 ust. 2e nie znajduje wówczas zastosowania.”

Jak wynika z powyższego Uzasadnienia do Projektu:

*   wysyłka towarów „przez” dany podmiot w łańcuchu dostaw oznacza, że:
*   podmiot ten wysyła towar samodzielnie albo
*   podmiot ten wysyła towar za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz,
*   jeżeli pierwszy dostawca lub ostatni nabywca realizuje wysyłkę/transport działając w tym zakresie na rzecz innego uczestnika łańcucha dostaw - wówczas nie można uznać, iż podmiot ten jest podmiotem wysyłającym/transportującym towary. Tym samym, art. 22 ust. 2e ustawy o VAT nie znajduje zastosowania.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego:

*   B. Sp. z o.o. będzie dokonywać sprzedaży Towarów na rzecz Spółki.
*   Spółka będzie odpowiedzialna za sprzedaż Towarów do Klienta i rozliczenie z Klientem, w tym pozyskanie zamówień od Klientów, kontakt z Klientem.
*   Spółka będzie odpowiedzialna za transport Towarów do Klienta. W tym zakresie Spółka zleci Usługodawcy realizację Usług Logistycznych.
*   W ramach Usług Logistycznych Usługodawca będzie odpowiadać za:
*   odbiór Towarów z produkcji (z zakładu produkcyjnego B. Sp. z o.o.),
*   czynności logistyczne związane z krótkoterminowym przechowywaniem Towarów na placach/parkingach w Polsce, w tym dowóz Towarów na taki parking/plac (dalej: Parking), w tym:
*   koordynację wysyłki Towarów na Parkingi (m.in. ważenie Towarów, skanowanie kluczy do bazy danych, wybór, przygotowanie dokumentów wysyłkowych, kluczy, list oraz wydawanie Towarów kierowcom itp.),
*   transport Towarów z zakładu produkcyjnego B. Sp. z o.o. na Parkingi, gdzie Towary będą przechowywane,
*   rozładunek Towarów na Parkingu,
*   zabezpieczenie Towarów na czas transportu,
*   koordynację transportu Towarów do Klienta (m.in. kontrola terminowości odbiorów przez przewoźników, monitorowanie terminowości odbiorów - monity do spedycji, kontrola załadunków, monitorowanie ilości dostępnych miejsc na Parkingach),
*   załadunek/przygotowanie Towarów do transportu (m.in. przygotowywanie dokumentów wysyłkowych oraz kluczy na podstawie awizacji spedycji lub działu sprzedaży, wydawanie Towarów przewoźnikom dla celów transportu do Klienta),
*   inne czynności związane z prawidłową realizacją usług świadczonych przez Usługodawcę.
*   Dodatkowo, B. Sp. z o.o. będzie odpowiedzialna za odprawy celne (B. Sp. z o.o. posiada pełnomocnictwo do utworzenia zgłoszenia wywozowego i przywozowego dla przedstawiciela pośredniego, udzielone przez Spółkę).
*   B. Sp. z o.o. może również przenosić na A. SE koszty transportu Towarów na Parking.

W świetle powyższego nie ulega wątpliwości, iż realizując transport Towarów do Klienta, Usługodawca działa na zlecenie Spółki. To Spółka jest podmiotem odpowiedzialnym za organizację transportu/wysyłki Towarów. W tym stanie rzeczy brak jest podstaw do uznania, że B. Sp. z o.o. w jakikolwiek sposób uczestniczy w organizacji transportu Towarów do Klienta.

Mając na uwadze powyższe:

*   Spółka jest podmiotem pośredniczącym, o którym mowa w art. 22 ust. 2d ustawy o VAT, bowiem:
*   jest drugim w kolejności podmiotem w łańcuchu, tj. jest innym dostawcą niż pierwszy w kolejności (B. Sp. z o.o.) dostawca Towarów oraz
*   transportuje/wysyła Towary z Polski do Klienta (do innego kraju UE) za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jej rzecz, w tym zleca wykonanie Usługi Logistycznej Usługodawcy.
*   Brak jest podstaw do uznania, iż to B. Sp. z o.o. jest podmiotem, który wysyła/transportuje Towary, albowiem wszelkie czynności związane z transportem Towarów do Klienta są dokonywane na rzecz Spółki przez nią samą lub przez podmioty zewnętrzne, którym zleciła wykonanie tego typu usług, w tym przez Usługodawcę. Tym samym, przepisy art. 22 ust. 2e pkt 1 ustawy o VAT nie znajdą zastosowania w niniejszej sprawie.

Wniosek: Spółka spełnia warunki do uznania jej za podmiot pośredniczący, o którym mowa w art. 22 ust. 2d ustawy o VAT.

W związku z powyższym, jako iż to podmiot pośredniczący (Spółka) wysyła/transportuje Towary z Polski do innego kraju UE (do Klienta) przyporządkowanie transportu w planowanych transakcjach łańcuchowych, w których uczestniczyć będą B. Sp. z o.o. oraz Spółka następować będzie w oparciu o zasady wskazane w przepisie art. 22 ust. 2b-2d ustawy o VAT.

Zgodnie z tymi zasadami, transport przyporządkowany jest do:

*   dostawy dokonanej do podmiotu pośredniczącego (zasada ogólna), albo
*   dostawy dokonanej przez podmiot pośredniczący, jeżeli podmiot pośredniczący przekazał swojemu dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane.

Zgodnie z powyższymi zasadami:

*   transport/wysyłkę towarów należy przyporządkować do dostawy dokonywanej do podmiotu pośredniczącego tj. Spółki - co do zasady dostawą ruchomą z transportem będzie zatem dostawa dokonana przez B. Sp. z o.o. na rzecz Spółki.
*   jeśli jednak Spółka jako podmiot pośredniczący przekaże B. Sp. z o.o. swój polski numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych - wówczas dostawą ruchomą z transportem będzie zatem dostawa dokonana przez Spółkę, natomiast dostawą bez transportu tj. dostawą krajową jest dostawa pomiędzy B. Sp. z o.o. a Spółką.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego:

*   Spółka będzie nabywać Towary od B. Sp. z o.o. na warunkach Incoterms EXW.
*   Następnie Spółka będzie sprzedawać te Towary na rzecz Klientów co do zasady na warunkach Incoterms CIP/CIF/CFR/CPT/DAP. Możliwe są też inne warunki.
*   Towary będą transportowane z zakładu produkcyjnego na Parking, gdzie będą krótkoterminowo przechowywane do momentu zakończenia czynności formalnych związanych z ich transportem do Klienta do kraju UE, innego niż Polska.
*   Prawo do dysponowania Towarami będzie przeniesione z B. Sp. z o.o. na Spółkę na terytorium Polski (przed rozpoczęciem transportu Towarów) - zgodnie z zawartymi warunkami dostaw, natomiast ze Spółki na rzecz Klienta w państwie UE przeznaczenia.
*   Towary będą własnością Spółki i pozostaną jej własnością aż do momentu zakończenia transportu na terytorium kraju UE przeznaczenia.
*   Spółka dla potrzeb transakcji z B. Sp. z o.o. Spółka będzie podawała B. Sp. z o.o. swój polski numer NIP nadany jej dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych z przedrostkiem „PL”.
*   B. Sp. z o.o. będzie wystawiała na rzecz Spółki faktury za Towary z polskim VAT.
*   Spółka będzie wystawiała na rzecz Klienta fakturę dokumentującą sprzedaż Towarów ze stawką 0% (wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów). Na przedmiotowej fakturze Spółka wskaże m.in.: podane przez Klienta miejsce przeznaczenia Towarów w kraju UE przeznaczenia oraz inne informacje wymagane przepisami ustawy o VAT.

W tym stanie rzeczy ze względu na fakt, iż Spółka dla potrzeb transakcji z B. Sp. z o.o. wskaże B. Sp. z o.o. swój polski numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych z prefixem „PL” opisana w zdarzeniu przyszłym dostawa Towarów pomiędzy B. Sp. z o.o. a Spółką stanowić będzie dostawę towarów na terytorium Polski w rozumieniu przepisów art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i jako taka podlegać będzie opodatkowaniu VAT w Polsce.

W konsekwencji, zgodnie z art. 22 ust. 2c ustawy o VAT wysyłkę lub transport należy przypisać wyłącznie dostawie dokonanej przez Spółkę. Zatem opisana w zdarzeniu przyszłym dostawa Towarów pomiędzy Spółką a Klientem jest tzw. „dostawą ruchomą” i jako taka stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Dyrektora KIS. Przykładowo:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 18 stycznia 2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.783.2022.2.JSZ cyt.:

„Tym samym, w przedstawionych okolicznościach sprawy, jakkolwiek wszelkie czynności faktyczne wobec firm kurierskich są wprawdzie wykonywane przez Dostawcę (D), to jednak każdorazowo na zlecenie i na Państwa rzecz.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przypadku transakcji, o których mowa we wniosku Dostawca (D) wprawdzie dokonuje faktycznych czynności wobec firm kurierskich, ale nie działa na własną rzecz - tylko na rzecz i Państwa zlecenie. Tym samym powinni Państwo być uznani za podmiot, który wysyła lub transportuje towary za pośrednictwem innego podmiotu tj. Dostawcy (D).(\`(...)\`)

Zatem w przedstawionej sprawie, powinni Państwo zostać uznani za podmiot pośredniczący, o którym mowa w art. 22 ust. 2b-2d ustawy, w ramach transakcji opisanych we wniosku. W okolicznościach niniejszej sprawy bowiem są Państwo drugim w kolejności dostawcą towarów w transakcji łańcuchowej, który wysyła lub transportuje towar za pośrednictwem innego podmiotu, tj. Dostawcy (D). (…)

Z wniosku wynika, że przekazali Państwo swojemu Dostawcy (D) numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez Polskę tj. państwo, z którego towary będą wysyłane lub transportowane. Numer ten jest uwidoczniony na fakturach wystawionych przez Dostawcę na Państwa rzecz.

W konsekwencji, w przypadku transakcji, o których mowa we wniosku dostawę między Państwem a Kontrahentami z (…) i (…) - stosownie do art. 22 ust. 2c ustawy - należy uznać za „transakcję ruchomą”, tj. opodatkowaną jako transakcję międzynarodową. Tym samym, skoro towary będą transportowane z Polski na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE, to dostawę towarów dokonywaną przez Państwa na rzecz Kontrahentów z (…) i (…)w ramach transakcji łańcuchowej powinni Państwo opodatkować jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy.”

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 2 września 2022 r. sygn. 0111-KDIB3-3.4012.261.2022.2.JS cyt.:

„Mając na uwadze, że w opisanej Strukturze nr 4 Wnioskodawca (Spółka z siedzibą w USA) jest podmiotem pośredniczącym, który wysyła/transportuje towar za pośrednictwem Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania, działającego na jego rzecz, a jednocześnie - jak wskazano we wniosku - Wnioskodawca będzie w każdym przypadku podawał swojemu dostawcy (Zainteresowanemu niebędącemu stroną) swój numer VAT-UE nadany w Polsce, tj. państwie wysyłki towaru - należy uznać, że transport towarów należy przyporządkować dostawie dokonywanej przez Wnioskodawcę. Dostawa między Wnioskodawcą a Dystrybutorem z UE lub Nabywcą z UE będzie mieć zatem charakter ruchomy i po spełnieniu warunków, będzie opodatkowana na terytorium kraju jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, w rozumieniu ustawy o VAT.

Jednocześnie, stosownie do art. 22 ust. 3 pkt. 1 ustawy, dostawę towarów, która poprzedza wysyłkę/transport towarów, tj. dostawę pomiędzy Zainteresowanym niebędącym stroną, a Wnioskodawcą, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki/transportu towarów, tj. w Polsce. Tym samym, Zainteresowany niebędący stroną powinien potraktować ją jako dostawę towarów na terytorium kraju.”

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 6 grudnia 2021 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.481.2021.1.SST, cyt.:

„Opisane okoliczności wskazują, że dostawa towarów realizowana wg przedstawionego modelu sprzedaży będzie stanowić transakcję łańcuchową, w ramach której nastąpi dostawa towarów pomiędzy polskim Kontrahentem a Wnioskodawcą, a następnie pomiędzy Wnioskodawcą i Końcowym Odbiorcą w innym kraju UE. Wnioskodawca wskazał, że uzyska prawo do rozporządzania towarem jak właściciel na terytorium Polski, w momencie pozostawienia towarów do dyspozycji Wnioskodawcy w zakładzie Kontrahenta i przeniesie to prawo na Końcowego Odbiorcę (w ramach transakcji dokonanej pomiędzy Wnioskodawcą i Końcowym Odbiorcą) w momencie dostarczenia towarów, w innym kraju UE. Przy tym, towar będzie transportowany z Polski bezpośrednio do Końcowego Odbiorcy. Jednocześnie Kontrahent będzie na zlecenie Wnioskodawcy zawierał umowę przewozu oraz będzie odpowiedzialny za kontakt z przewoźnikiem i dokonywanie ustaleń w zakresie transportu towarów dotyczących m.in. organizacji oraz określenia sposobu załadunku, określenia trasy itd. Niemniej jednak wykonując czynności związane z transportem towarów do Końcowego Odbiorcy, Kontrahent nie będzie działał na własną rzecz lecz na rzecz Wnioskodawcy, na podstawie odrębnej Umowy. Przy tym, Wnioskodawca wskazał, że będzie przekazywał Kontrahentowi polski numer identyfikacji podatkowej VAT (NIP), nadany dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Przedstawione okoliczności wskazują, że Wnioskodawca będzie podmiotem pośredniczącym, o którym mowa w art. 22 ust. 2d ustawy i w opisanym łańcuchu dostaw będzie organizował transport. Przy czym Wnioskodawca wskazał, że przekaże Kontrahentowi numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany w Polsce. Zatem mając na uwadze treść art. 22 ust. 2c ustawy, który przewiduje możliwość odstępstwa od zasady ogólnej (zgodnie z którą transport towarów przypisuje się do dostawy dokonanej do pomiotu pośredniczącego), w analizowanym przypadku transport towarów należy przypisać do dostawy dokonanej przez podmiot pośredniczący, o którym mowa w art. 22 ust. 2d ustawy, tj. dokonanej przez Wnioskodawcę. W konsekwencji dostawę między Wnioskodawcą a Końcowym Odbiorcą z UE należy uznać za „transakcję ruchomą”, tj. opodatkowaną jako transakcję międzynarodową. Tym samym, skoro towary będą transportowane bezpośrednio z terytorium Polski na terytorium innego niż Polska państwa członkowskiego UE, w wyniku dostawy towarów dokonanej przez Wnioskodawcę na rzecz Końcowego Odbiorcy z UE, to przy spełnieniu warunków określonych przepisami prawa Wnioskodawca powinien rozpoznać wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy, opodatkowaną na terytorium Polski.

Z kolei dostawę towarów dokonaną pomiędzy Kontrahentem a Wnioskodawcą należy uznać za transakcję o charakterze „nieruchomym”, dla której - stosownie do art. 22 ust. 3 pkt 1 ustawy - miejscem świadczenia jest miejsce rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów, tj. terytorium Polski. W konsekwencji dostawę towarów pomiędzy Kontrahentem i Wnioskodawcą, która będzie poprzedzała transport towarów, zgodnie z regulacją zawartą w art. 22 ust. 3 pkt 1 ustawy należy uznać za dostawę krajową i opodatkować z zastosowaniem właściwej dla danego towaru stawki podatku VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1, zgodnie z którym nabycie towarów przez Spółkę od Kontrahenta będzie stanowiło nabycie towarów na terytorium kraju w ramach odpłatnej dostawy towarów dokonanej przez Kontrahenta, o której mowa w art. 7 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowanej polskim podatkiem VAT jest prawidłowe.”

*   Interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 6 grudnia 2021 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.481.2021.1.SST, cyt.:

„Mając na uwadze powyższe, jak również fakt, iż zgodnie z przedstawionym opisem sprawy, Nabywca jako podmiot odpowiedzialny za organizację transportu, który wysyła lub transportuje towar za pośrednictwem Niezależnych przewoźników, spełnia definicję podmiotu pośredniczącego, w rozumieniu art. 22 ust. 2d ustawy oraz fakt, że Nabywca posługuje się numerem identyfikacji podatkowej nadanym na terytorium Polski, transport towarów należy przypisać dostawie dokonanej przez Nabywcę.

Tym samym, drugą transakcję w łańcuchu dostaw (dokonywaną pomiędzy Nabywcą a odbiorcą z innego niż Polska kraju członkowskiego UE), należy traktować jako „transakcję ruchomą”, opodatkowaną jako transakcja międzynarodowa. Natomiast dostawa towarów dokonana pomiędzy Wnioskodawcą a drugim podmiotem w łańcuchu dostaw (Nabywcą), jako poprzedzająca transport towarów powinna być uznana za transakcję o charakterze „nieruchomym”, którą zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy, należy uznać za dokonaną i opodatkowaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów, tj. na terytorium Polski, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem, dostawa między Wnioskodawcą a drugim podmiotem w łańcuchu dostaw (Nabywcą) będzie stanowić dla Wnioskodawcy sprzedaż krajową opodatkowaną stawką właściwą obowiązującą na terytorium kraju.

Z kolei dostawa dokonywana przez drugi w kolejności podmiot (Nabywcę) na rzecz trzeciego w kolejności podmiotu, z uwagi na fakt, iż jest to „dostawa ruchoma”, w wyniku której towar jest przemieszczany z Polski (od Sprzedawcy) do innego państwa UE (klienta Nabywcy), stanowić będzie dla Nabywcy wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.”

Ad 3)

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, cyt.:

„W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.”

Zgodnie natomiast z przepisem art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, cyt.:

„Kwotę podatku naliczonego stanowi:

1) suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi;

2) w przypadku importu towarów - kwota podatku:

a) wynikająca z otrzymanego dokumentu celnego,

b) należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a,

c) wynikająca z deklaracji importowej, w przypadku, o którym mowa w art. 33b;

3) zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6;

4) kwota podatku należnego z tytułu:

a) świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca,

b) dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 lub 7 podatnikiem jest ich nabywca,

c) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9,

d) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 11;

(\`(...)\`).”

Ponadto, zgodnie z przepisem art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy o VAT, cyt.:

„Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

(\`(...)\`)

7) wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.”

W świetle powyższych przepisów, w przypadku gdy łącznie spełnione zostaną następujące warunki:

1) Spółka będzie czynnym podatnikiem VAT,

2) Towary będą wykorzystywane do wykonywania przez Spółkę do czynności opodatkowanych VAT,

3) Podatek VAT z tytułu dostawy Towarów będzie podlegał rozliczeniu przez B. Sp. z o.o.,

4) B. Sp. z o.o. wykaże ten podatek na fakturze wystawionej na rzecz Spółki z tytułu dostawy Towarów,

5) Spółka otrzyma ww. faktury,

\- Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego, który zostanie wykazany przez B. Sp. z o.o. na ww. fakturach z tytułu dostawy Towarów.

6) W niniejszej sprawie:

*   Spółka jest zarejestrowana na potrzeby podatku VAT w Polsce, w tym również dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych,
*   B. Sp. z o.o. będzie wystawiała na rzecz Spółki faktury za Towary z polskim VAT jako iż zgodnie z uzasadnieniem do pytania nr 1-2 dokumentują one dostawę towarów dokonaną na terytorium kraju i podlegającą opodatkowaniu VAT,
*   Nabyte na terytorium kraju Towary będą służyły Spółce do wykonania czynności opodatkowanych VAT, tj. sprzedaży Towarów w ramach dostaw wewnątrzwspólnotowych lub eksportu (przy czym niniejszy wniosek odnosi się do WDT).

W konsekwencji, spełnione zostaną wszystkie warunki dla uzyskania przez Spółkę prawa do odliczenia VAT, tj.:

*   B. Sp. z o.o. wykaże ten podatek na fakturze wystawionej na rzecz Spółki z tytułu dostawy Towarów, oraz
*   Spółka otrzyma ww. fakturę,

Spółka będzie zatem uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego na ww. fakturze.

Wniosek:

Jako że dostawa Towarów pomiędzy B. Sp. z o.o. a Spółką stanowić będzie krajową dostawę Towarów podlegającą opodatkowaniu VAT w Polsce, Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT, który zostanie wykazany przez B. Sp. z o.o. na fakturach wystawionych z tytułu przedmiotowych dostawy na rzecz Spółki.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych. Przykładowo: Interpretacja Dyrektora KIS z dnia 18 stycznia 2023 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.783.2022.2.JSZ, z dnia 6 grudnia 2021 r. sygn. 0114-KDIP1-2.4012.481.2021.1.SST.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku wspólnym jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 1 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Zgodnie z art. 2 pkt 2 ustawy:

Przez państwo członkowskie rozumie się przez to państwo członkowskie Unii Europejskiej, a także Irlandię Północną w zakresie określonym w Protokole w sprawie Irlandii / Irlandii Północnej do Umowy o wystąpieniu Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej z Unii Europejskiej i Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej (Dz. Urz. UE L 29 z 31.01.2020, str. 7, z późn. zm.).

W myśl art. 2 pkt 3 ustawy:

Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się przez to terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej.

Na mocy art. 2 pkt 4 ustawy:

Przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się przez to terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Co należy rozumieć przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” określił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88. W orzeczeniu tym stwierdza się, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

W art. 22 ust. 1-4 ustawy uregulowano zasady dotyczące określenia miejsca świadczenia przy dostawie towarów w przypadku transakcji łańcuchowych (szeregowych), tj. transakcji, w których występuje kilka podmiotów dokonujących obrotu tym samym towarem, przy czym towar trafia bezpośrednio od pierwszego do ostatniego podmiotu w łańcuchu.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Miejscem dostawy towarów w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Stosownie do art. 22 ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

W myśl art. 22 ust. 2b ustawy:

W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego, wysyłka lub transport tych towarów są przyporządkowane wyłącznie dostawie dokonanej do podmiotu pośredniczącego.

Natomiast art. 22 ust. 2c ustawy stanowi, że:

W przypadku gdy podmiot pośredniczący przekazał swojemu dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane, wysyłkę lub transport przypisuje się wyłącznie dostawie dokonanej przez ten podmiot.

Definicja podmiotu pośredniczącego zawarta została w art. 22 ust. 2d ustawy:

Przez podmiot pośredniczący, o którym mowa w ust. 2b i 2c, rozumie się innego niż pierwszy w kolejności dostawcę towarów, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz.

W myśl art. 22 ust. 2e ustawy:

W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego albo z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego przez:

1) pierwszego dostawcę - wysyłkę lub transport przyporządkowuje się jego dostawie;

2) ostatniego nabywcę - wysyłkę lub transport przyporządkowuje się dostawie dokonanej do tego nabywcy.

Jednocześnie jak stanowi art. 22 ust. 3 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 2-2c i 2e, dostawę towarów, która:

1) poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;

2) następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

W przypadku transakcji, do których odnosi się art. 22 ust. 2 ustawy, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, wówczas przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport) więc tylko w odniesieniu do jednej z transakcji można ustalić miejsce świadczenia w oparciu o art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy (dostawa ruchoma). W odniesieniu do pozostałych dostaw, którym nie można przypisać wysyłki (transportu), ustalenie miejsca świadczenia odbywa się na podstawie art. 22 ust. 3 ustawy.

W myśl tego przepisu wszystkie transakcje realizowane przed dostawą ruchomą (do której przypisano wysyłkę lub transport towaru) będą opodatkowane w państwie, z którego towar jest wysyłany lub transportowany. Natomiast wszystkie dostawy mające miejsce po transakcji ruchomej będą opodatkowane w państwie przeznaczenia towaru. Sama transakcja ruchoma będzie generowała po stronie dostawcy wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, a po stronie nabywcy wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów.

W sytuacji gdy transportu towarów dokonuje pierwszy dostawca, transport towarów należy przyporządkować dostawie towarów dokonywanej przez tego dostawcę (pierwszej dostawie w ramach łańcucha dostaw). Natomiast w przypadku gdy transportu dokonuje ostatni nabywca, transport towarów należy przyporządkować dostawie dokonanej na rzecz tego nabywcy (ostatniej dostawie w łańcuchu). W tych dwóch przypadkach ustawodawca nie wskazał na możliwość przypisywania transportu innym dostawom ze względu na warunki dostawy. Oznacza to, że warunki dostawy w tych sytuacjach w ogóle nie mają znaczenia. W przeciwnym razie przepis ten nie miałby racji bytu.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli towar jest wysyłany lub transportowany przez:

*   podatnika pierwszego w kolejności, to transakcją „ruchomą”, której przypisany jest ten transport jest dostawa dokonana przez ten podmiot (a więc pierwsza z dwóch dostaw) - zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy,
*   podatnika drugiego w kolejności (tzw. podmiot pośredniczący), to na zasadzie domniemania transakcją „ruchomą”, której przypisany jest ten transport jest dostawa dokonana do tego podmiotu (a więc pierwsza z dwóch dostaw) - zgodnie z art. 22 ust. 2b ustawy (za wyjątkiem sytuacji określonej w art. 22 ust. 2c ustawy),
*   podatnika trzeciego w kolejności, to transakcją „ruchomą”, której przypisany jest ten transport jest dostawa dokonana do tego podmiotu - ostatniego w łańcuchu (a więc druga z dwóch dostaw) - zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy.

Odnosząc się do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów należy wskazać, że według art. 13 ust. 1 ustawy:

Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy:

Przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1) podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

2) osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;

3) podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;

4) podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Na podstawie art. 13 ust. 6 ustawy:

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Przywołane przepisy wskazują, że jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu przeniesienia na konkretny podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas transakcja wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (WDT). Warunkiem rozpoznania danej dostawy towarów (której towarzyszy przemieszczenie z Polski do innego kraju członkowskiego), jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest dokonanie jej na rzecz podmiotu zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

Odnosząc się z kolei do prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, należy wskazać, że z zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 i 7 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

2) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku,

7) wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczących tych czynności.

Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo niemieckim rezydentem podatkowym i jesteście zarejestrowani dla potrzeb podatku od wartości dodanej (VAT) na terytorium (…), w tym także dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych. Jesteście Państwo również zarejestrowani na potrzeb podatku VAT w Polsce, w tym również dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych. Będziecie nabywać Państwo na warunkach Incoterms EXW ((…) lub ich części) w ramach zakupów krajowych w Polsce od podmiotów z Grupy (…), m.in. od B. Sp. z o.o. B. Sp. z o.o. posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i jest zarejestrowana na potrzeby podatku VAT w Polsce, w tym również dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych. Państwo oraz B. Sp. z o.o. są stronami tzw. transakcji łańcuchowej w ramach której B. Sp. z o.o. będzie sprzedawać Państwu towary, gdzie następnie będziecie je odsprzedawać na warunkach Incoterms CIP/CIF/CFR/ CPT/DAP m.in. do odbiorców mających siedzibę w krajach UE innych niż Polska (Klient). Towary będą transportowane z zakładu produkcyjnego na Parking, gdzie będą przechowywane do momentu zakończenia czynności formalnych związanych z ich transportem. Towary będą transportowane bezpośrednio od B. Sp. z o.o. w Polsce do Klienta w kraju UE, innym niż Polska. Planujecie Państwo dokonać zmian w zakresie dokonywanych dostaw z B. Sp. z o.o. podając B. Sp. z o.o. swój polski numer NIP nadany dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych z przedrostkiem „PL”. Transport towarów będzie organizowany przez Państwa - jesteście Państwo odpowiedzialni za transport towarów do Klienta jak również za techniczne kwestie związane z jego koordynacją (w tym wybór przewoźnika itp.) lub inny podmiot działający na Państwa rzecz. Prawo do dysponowania Towarami będzie przeniesione z B. Sp. z o.o. na Państwa na terytorium Polski (przed rozpoczęciem transportu Towarów). Towary będą Państwa własnością i pozostaną własnością aż do momentu zakończenia transportu na terytorium kraju UE przeznaczenia. Zlecicie Państwo podmiotowi zewnętrznemu (niepowiązanemu ani z Państwem ani z B. Sp. z o.o.; (Usługodawca)), profesjonalnie zajmującemu się obsługą procesów logistycznych, realizację usług logistycznych związanych z transportem Towarów na terytorium Polski oraz wysyłką Towarów do Klienta (Usługi Logistyczne). W ramach Usług Logistycznych Usługodawca będzie odpowiadać za: odbiór towarów z produkcji (z zakładu produkcyjnego B. Sp. z o.o.), czynności logistyczne związane z krótkoterminowym przechowywaniem Towarów na placach/parkingach w Polsce, w tym dowóz Towarów na taki parking/plac (: Parking), zabezpieczenie Towarów na czas transportu, koordynację transportu Towarów do Klienta (m.in. kontrola terminowości odbiorów przez przewoźników, monitorowanie terminowości odbiorów - monity do spedycji, kontrola załadunków, monitorowanie ilości dostępnych miejsc na Parkingach), załadunek/przygotowanie Towarów do transportu (m.in. przygotowywanie dokumentów wysyłkowych oraz kluczy na podstawie awizacji spedycji lub działu sprzedaży, wydawanie Towarów przewoźnikom dla celów transportu do Klienta). W oparciu u udzielone przez Państwa pełnomocnictwo B. Sp. z o.o. będzie odpowiedzialna m.in. za odprawy celne oraz upoważni pracowników Usługodawcy do wykonywania czynności związanych z odprawami celnymi dot. Towarów Spółki. B. Sp. z o.o. będzie wystawiała na Państwa rzecz faktury za Towary z polskim podatkiem VAT, a Państwo będziecie wystawiali na rzecz Klienta fakturę dokumentującą sprzedaż Towarów ze stawką 0% (wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów). Ponadto nabyte na terytorium kraju Towary będą służyły Spółce do wykonania czynności opodatkowanych VAT, tj. sprzedaży Towarów w ramach dostaw wewnątrzwspólnotowych.

Państwa wątpliwości dotyczą określenia czy dostawa towarów pomiędzy B. Sp. z o.o. a Państwem będzie stanowić dostawę towarów na terytorium Polski w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy (pytanie nr 1) oraz czy dostawa towarów pomiędzy Państwem a Klientem będzie stanowić wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (pytanie nr 2), jak również uznania czy będziecie Państwo uprawnieni do odliczenia podatku VAT naliczonego na fakturach wystawionych przez B. Sp. z o.o. z tytułu dostawy towarów (pytanie nr 3).

Z opisu sprawy wynika, że w transakcji łańcuchowej będą uczestniczyły trzy podmioty (B. Sp. z o.o., Państwo i Klient). Będziecie Państwo nabywać ((…) lub ich części) w ramach zakupów krajowych w Polsce od B. Sp. z o.o. , które następnie będziecie odsprzedawać do odbiorców mających siedzibę w krajach Unii Europejskich innych niż Polska (Klient). Towary będą transportowane bezpośrednio od B. Sp. z o.o. w Polsce do Klienta w kraju Unii Europejskiej innym niż Polska. Państwo będziecie odpowiedzialni za transport towarów do Klienta. Zlecicie Państwo podmiotowi zewnętrznemu (niepowiązanemu ani z Państwem ani z B. Sp. z o.o. ), profesjonalnie zajmującemu się obsługą procesów logistycznych, realizację usług logistycznych związanych z transportem towarów na terytorium Polski oraz wysyłką towarów do Klienta. W związku z powyższym, że to Państwo będziecie innym niż pierwszy w kolejności dostawcą towarów (drugim podmiotem), który transportuje towar za pośrednictwem osoby działającej na Państwa rzecz, tj. podmiot zewnętrzny zajmujący się profesjonalnie obsługą procesów logistycznych, to zgodnie z art. 22 ust. 2d ustawy, będziecie spełniać przesłanki uznania Państwa za podmiot pośredniczący wskazany w ustawie. Ponadto wskazaliście Państwo, że dla celów nabycia od B. Sp. z o.o. będziecie posługiwać się numerem identyfikacji dla transakcji wewnątrzwspólnotowej nadanym Państwu w Polsce z przedrostkiem „PL”. W konsekwencji mając na uwadze treść art. 22 ust. 2c ustawy, który przewiduje możliwość odstępstwa od zasady ogólnej (zgodnie z którą transport towarów przypisuje się do dostawy dokonanej do podmiotu pośredniczącego), w analizowanym przypadku transport towarów należy przypisać do dostawy dokonanej przez podmiot pośredniczący, tj. Państwa Spółki. Tym samym dostawę pomiędzy Państwem a Klientem należy uznać za „transakcję ruchomą”, opodatkowaną jako transakcję międzynarodową. Zatem skoro towar będzie transportowany z terytorium Polski na terytorium innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej, to transakcja ta będzie stanowić wewnątrzwspólnotową dostawa towarów, o której mowa w art. 13 ust. 1 ustawy.

Natomiast dostawa towarów dokonana między B. Sp. z o.o. a Państwem będzie stanowić transakcję o charakterze „nieruchomym”, dla której miejscem świadczenia, ustalonym jak dla towarów niewysyłanych w myśl art. 22 ust. 3 pkt 1 ustawy, będzie miejsce rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów, tj. terytorium Polski. Tym samym dostawa ta powinna być opodatkowana na terytorium Polski jak dostawa krajowa, o której mowa w art. 7 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze, że - jak wskazano powyżej - dostawa pomiędzy B. Sp. z o.o. a Państwem powinna być traktowana jako dostawa towarów na terytorium Polski, natomiast dostawa dokonywana przez Państwa do Klienta jak dostawa ruchoma (transgraniczna), to w sytuacji, gdy otrzymacie Państwo od B. Sp. z o.o. fakturę zawierającą podatek VAT naliczony i jak ustalono towary zostaną wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych - odsprzedaż w ramach transakcji WDT - będziecie Państwo uprawnieni do odliczenia podatku VAT naliczonego na fakturach wystawionych przez B. Sp. z o.o. z tytułu dostawy towarów zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w całości należy uznać za **prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawiliście i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

A. SE (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm. dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).