Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.226.2019.2.AD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-03
Teza: Dotyczy braku uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za przedsiębiorstwo lub za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, obowiązku opodatkowania dostawy budynku i budowli 23% stawką podatku oraz prawa do odliczenia podatku związanego z tą transakcją.
Słowa kluczowe: odliczenia; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 17 kwietnia 2019 r. (data wpływu 24 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym w dniach 28 maja i 10 czerwca 2019 r. (daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za przedsiębiorstwo lub za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, obowiązku opodatkowania dostawy budynku i budowli 23% stawką podatku oraz prawa do odliczenia podatku związanego z tą transakcją – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniach 28 maja i 10 czerwca 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za przedsiębiorstwo i za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, obowiązku opodatkowania dostawy budynku i budowli 23% stawką podatku oraz prawa do odliczenia podatku związanego z tą transakcją.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, złożonym przez:

*   zainteresowanego będącego stroną postepowania: R. Sp. z o.o. sp.k;
*   zainteresowanego niebędącego stroną postepowania: P. Sp. z o.o. sp.k.a

przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Kupujący jest spółką osobową, której przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej jest wynajem nieruchomości.

Sprzedający to spółka osobowa, która prowadzi działalność gospodarczą w zakresie obsługi rynku nieruchomości.

Zarówno Sprzedający jak i Kupujący są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

Sprzedający jest właścicielem nieruchomości położonej w K. w województwie …., stanowiącej działkę nr 913/2, obręb ewidencyjny …, K., o powierzchni 0,2069 ha, dla której Sąd Rejonowy w K., V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr … (dalej: „Nieruchomość").

Prawo własności przedmiotowej Nieruchomości Sprzedający nabył w dniu 4 września 2018 r. od l. Sp. z o.o. z siedzibą w P., na podstawie umowy sprzedaży i aktu ustanowienia hipoteki, sporządzonego w formie aktu notarialnego przez notariusza (Rep. A …).

Nieruchomość zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego zatwierdzonym uchwałą Rady Miejskiej w K. w sprawie zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Gminy K. oraz zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Miasta K. Etap - I dla wybranych terenów w obrębach K., K., P., Ł., K., K., Z., B. D. K., R., Cz. Nr … z dnia 6 listopada 2014 r. (ogłoszony w Dzienniku Urzędu Województwa \`(...)\` dnia 24 listopada 2014 r. poz. 6301) znajduje się na terenach oznaczonych symbolem Ul - „Tereny zabudowy usługowe”.

Na dzień złożenia wniosku, w dziale IV księgi wieczystej nr … wpisana jest hipoteka umowna na rzecz Banku …., z tytułu zabezpieczenia wierzytelności wynikających z umowy kredytowej zawartej przez Sprzedającego z Bankiem …

Sprzedający w dniu 21 listopada 2018 r. uzyskał decyzję Starosty K., nr …, znak AB …, na mocy której na Sprzedającego przeniesiono wszelkie prawa i obowiązki wynikające z decyzji Starosty K. z dnia 29 marca 2018 r., nr …, znak …, o zatwierdzeniu projektu budowalnego i udzieleniu pozwolenia na budowę obejmujące: budynek handlowy oraz zbiornikową instalację gazu o pojemności zbiornika 4850 I z niezbędnymi elementami zagospodarowania terenu i miejscami postojowymi, na działce oznaczonej nr ewidencyjnym 913/2, arkusz mapy 5, w obrębie K., w zabudowie usługowej oznaczonej symbolem Ul, w której wskazano, iż Sprzedający przejmuje wszelkie prawa i obowiązki oraz warunki wynikające z decyzji Starosty K. z dnia 29 marca 2018 r.

Na podstawie ww. decyzji Starosty K. na Nieruchomości obecnie realizowana jest inwestycja budowlana mająca na celu wybudowanie opisanego powyżej budynku handlowego (dalej: „Budynek"). Powierzchnia użytkowa Budynku według przygotowanego projektu budowlanego wyniesie ok. 825m2 .

Tym samym, Nieruchomość wykorzystywana jest przez Sprzedającego na potrzeby jego działalności gospodarczej.

Sprzedający jest obecnie stroną kilku umów najmu, w których zobowiązał się do wydania najemcom do używania określonych powierzchni (lokali) w Budynku po jego wybudowaniu na ww. Nieruchomości. Umowy te szczegółowo określają termin wydania przedmiotów najmu, stan techniczny, któremu powierzchnie muszą odpowiadać w dniu ich przekazania, a także warunki odstąpienia od umowy przez najemców w przypadku niezrealizowania wskazanej inwestycji budowlanej.

Do dnia złożenia wniosku Sprzedający zawarł umowy lub przejął prawa i obowiązki z umów najmu zawartych przez l. Sp. z o.o. przed nabyciem nieruchomości), jak niżej:

*   umowę najmu z dnia 12 maja 2017 r., której przedmiotem jest lokal o powierzchni 475 m2 przeznaczony na potrzeby prowadzenia przez najemcę sklepu prowadzącego sprzedaż detaliczną artykułów odzieżowo-przemysłowych,
*   umowę najmu z dnia 19 lipca 2017 r., której przedmiotem jest lokal o powierzchni 350 m2 przeznaczony na potrzeby prowadzenia przez najemcę samoobsługowego sklepu drogeryjnego,
*   umowę najmu z dnia 8 marca 2019 r., której przedmiotem jest lokal o powierzchni ok. 40 m2 na prowadzenie przez najemcę saloniku prasowego.

Sprzedający i Kupujący zawarli w dniu 17 kwietnia 2019 r. umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości, w której strony zobowiązały się do zawarcia w przyszłości, po wybudowaniu Budynku i oddaniu go do użytkowania, umowy sprzedaży Nieruchomości. Na mocy umowy przyrzeczonej (dalej: „Umowa"), Sprzedający dokona zbycia własności Nieruchomości na rzecz Kupującego za wynagrodzeniem, w tym posadowionego na niej Budynku. Kupujący jest zainteresowany nabyciem Nieruchomości w celu rozwoju przedsiębiorstwa w ramach podstawnego profilu jego działalności gospodarczej.

Umowa spowoduje następujące zmiany prawne i faktyczne pomiędzy stronami:

1.  przeniesienie prawa własności Nieruchomości;
2.  przeniesienie na rzecz Kupującego wszelkich roszczeń przysługujących Sprzedającemu względem osób trzecich, w tym w szczególności względem ubezpieczyciela Nieruchomości, przysługujących w związku z uszkodzeniem lub zanieczyszczeniem Nieruchomości do jakich mogłoby dojść po dacie zawarcia Umowy;
3.  przeniesienie na Kupującego majątkowych praw autorskich, tj. wyłącznego prawa do wykonywania, zlecania oraz zezwalania na wykonanie praw zależnych, w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191 ze zm.), w odniesieniu do dokumentacji projektowej Budynku;
4.  przekazanie Kupującemu oryginałów lub notarialnie poświadczonych kopii (według uznania Kupującego) istotnych dokumentów prawnych oraz technicznych dotyczących Nieruchomości, znajdujących się w posiadaniu Sprzedającego;
5.  przeniesienie na Kupującego wszelkich praw i obowiązków wynikających z umów najmu dotyczących przedmiotowej Nieruchomości, których stroną w dniu zawarcia Umowy będzie Sprzedający;
6.  przeniesienie na Kupującego praw i obowiązków z udzielonych przez najemców zabezpieczeń umów najmu, w tym obowiązek zwrócenia zabezpieczenia na rzecz najemcy zgodnie z postanowieniami danej umowy najmu;
7.  wydanie Kupującemu oryginalnych egzemplarzy umów najmu, których przedmiotem jest Nieruchomość.

Cena za nabycie Nieruchomości przez Kupującego została określona w Umowie przedwstępnej na podstawie ww. składników, które w ramach transakcji zostaną nabyte przez Kupującego, a strony przewidują jej uregulowanie w sposób następujący:

1.  zapłata zadatku oraz zaliczki określonych w umowie przedwstępnej, dla których terminy płatności zostały ustalone w odniesieniu do postępów prac w realizacji inwestycji dotyczącej Budynku,
2.  zapłaty ceny po zawarciu Umowy, w sposób następujący:
    1.  zapłaty przez Kupującego kwoty stanowiącej równowartość zadłużenia Sprzedającego wynikającego z umowy kredytu nr … z dnia 13 sierpnia 2018 r. zawartej z Bankiem \`(...)\`, pozostałego do spłaty na dzień zawarcia Umowy, na rachunek banku jako spłata wierzytelności banku wynikających z umowy z banku ze Sprzedającym,
    2.  zapłaty pozostałej część ceny na rachunek bankowy Sprzedającego, po:
        1.  doręczeniu lub okazaniu Kupującemu oświadczenia o zwolnieniu zabezpieczeń na rzecz banku, oraz
        2.  doręczeniu lub okazaniu prawidłowo wypełnionego i złożonego wniosku do sądu o wykreślenie hipoteki z księgi wieczystej Nieruchomości.

Umowa zostanie zawarta z zastrzeżeniem spełnienia się następujących warunków:

1.  wykonania przez Sprzedającego zobowiązań warunkujących wypłatę zaliczki,
2.  zakończenia inwestycji prowadzonej przez Sprzedającego na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę wydanej dnia 29 marca 2018 r. przez Starostę K., rozumianego jako uzyskanie pozwolenia na użytkowanie zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa oraz rozpoczęcie realizacji ww. umów najmu (wydanie najemcom lokali, których dotyczą zawarte z nimi umowy).

Jednocześnie, w ramach transakcji na Kupującego nie zostaną przeniesione wszystkie pozostałe składniki majątku Sprzedającego, a mianowicie Sprzedający w szczególności nie dokona przeniesienia na Kupującego:

1.  praw i obowiązków z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego na realizację inwestycji dotyczącej Nieruchomości (w tym ww. umowy kredytowej);
2.  umowy o zarządzanie nieruchomością;
3.  umowy zarządzania aktywami;
4.  należności o charakterze pieniężnym związanych z przenoszonym majątkiem.

W ramach Umowy nie dojdzie również do przeniesienia pracowników pomiędzy przedsiębiorstwami, a zatem nie będzie miało miejsce przejście zakładu pracy w rozumieniu ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2018 r., poz. 917 ze zm.).

Dodatkowo, składniki majątkowe opisane powyżej nie stanowią w strukturze organizacyjnej Sprzedającego działu, wydziału ani oddziału. Przedmiot transakcji nie był także wcześniej wyodrębniony na bazie statutu, regulaminu ani innego aktu Sprzedającego o podobnym charakterze.

W ramach prowadzonej działalności i na podstawie prowadzonej przez siebie ewidencji Sprzedający jest w stanie przyporządkować do Nieruchomości przychody oraz koszty, należności i zobowiązania związane z przedmiotem transakcji, ale nie przygotowuje dla niej odrębnego bilansu.

Intencją Zainteresowanych jest zawarcie Umowy najpóźniej do dnia 10 listopada 2019 r.

Po zawarciu Umowy i zrealizowaniu transakcji, Kupujący będzie wykorzystywać Nieruchomość i Budynek do świadczenia usług najmu, w tym na podstawie umów najmu, których stroną Kupujący stanie się na mocy Umowy, a zatem Nieruchomość będzie przez niego wykorzystywana do własnej sprzedaży opodatkowanej VAT. Sprzedający będzie natomiast w dalszym ciągu prowadzić działalność gospodarczą w dotychczasowym zakresie (obsługa rynku nieruchomości).

Intencją Zainteresowanych jest opodatkowanie transakcji wynikającej z Umowy jako zbycia nieruchomości w ramach działalności gospodarczej Sprzedającego przy zastosowaniu podstawowej stawki VAT w wysokości 23%, a wątpliwości stron wywołuje kwestia ewentualnej kwalifikacji Nieruchomości oraz związanych z nią praw jako „przedsiębiorstwa" lub zwłaszcza „zorganizowanej części przedsiębiorstwa" w związku z praktyką stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne w przedmiocie opodatkowania zbycia tzw. nieruchomości komercyjnych.

W uzupełnieniu wniosku ponownie wskazano, że po zawarciu Umowy i zrealizowaniu transakcji, Kupujący będzie wykorzystywać Nieruchomość i Budynek do świadczenia usług najmu, w tym na podstawie umów najmu, których stroną Kupujący stanie się na mocy Umowy.

Wskazano również, że we wniosku pierwotnym zawarto informacje jakie aktywa zostaną przeniesione na Kupującego.

Kupujący w celu prowadzenia dalszej działalności z wykorzystaniem zakupionej Nieruchomości będzie musiał angażować inne składniki majątkowe niebędące przedmiotem transakcji oraz podejmować dodatkowe działania faktyczne niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki.

W szczególności Kupujący po zakupie Nieruchomości zatrudni pracowników odpowiedzialnych za zarządzanie nią oraz za nadzór na jej konserwacją. Zawrze również nowe umowy z przedsiębiorcami zewnętrznymi, które dokonywać będą okresowych przeglądów stanu technicznego nieruchomości. Kupujący nie jest również zainteresowany przeniesieniem na siebie praw i obowiązków wynikających z zawartych przez Sprzedającego umów dotyczących dostarczania mediów. Umowy te zostaną zatem rozwiązane przez Sprzedającego w związku z zawarciem Umowy, a Kupujący zawrze z operatorami nowe umowy na dostawę mediów (woda i odprowadzanie ścieków energia elektryczna, gaz). Kupujący będzie odpowiadać również za zapewnienie obsługi księgowej tej części swojej działalności związanej z przedmiotową Nieruchomością po jej nabyciu i zawrze w tym celu odpowiednie umowy.

Przedmiotem sprzedaży na podstawie umowy będzie nieruchomość położona w K. w województwie …., stanowiąca jedna działkę nr 913/2, na której położony będzie:

1.  budynek,
2.  zbiornikowa instalacja gazu (podziemny zbiornik gazu – na pow. znajduje się jedynie właz) stanowiąca budowlę,
3.  niezbędne elementy zagospodarowania terenu oraz miejsca postojowe, stanowiące budowlę.

W związku z powyższym opisem we wniosku oraz jego uzupełnieniach zadano następujące pytania.

*   Czy transakcja zbycia Nieruchomości, którą strony mają zamiar przeprowadzić na podstawie opisanej powyżej Umowy stanowić będzie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
*   Czy w zakresie w jakim transakcja będzie opodatkowana VAT według właściwej stawki, Kupującemu będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynikającego z prawidłowo wystawionej faktury z tytułu zakupu przedmiotowej Nieruchomości oraz prawo do zwrotu tej różnicy na rachunek bankowy zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Zainteresowanych, przedmiotowa transakcja nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa oraz zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Za przyjęciem takiego wniosku przemawiają następujące argumenty prawne.

Przedmiotowy zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza m.in. przepis art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Pojęcie „towary" przepis art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, definiuje jako rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Co istotne, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29a ust. 8 ustawy o VAT). Przepisu art. 29a ust. 8 ustawy nie stosuje się jedynie do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli (art. 29a ust. 9 ustawy o VAT).

Należy w tym miejscu wskazać na istniejące rozbieżności w prawie podatkowym w stosunku do prawa cywilnego, jeśli chodzi o obrót „gruntami zabudowanymi". Z punktu widzenia prawa cywilnego, sprzedaż gruntu, na którym znajduje się budynek, stanowi sprzedaż jednej rzeczy, jaką jest „grunt zabudowany". Zgodnie z przepisami art. 46-48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. 2018 poz. 1025 ze zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale związane z gruntem lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale związane z gruntem, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. W związku z powyższym, w prawie cywilnym sprzedaż gruntu i posadowionego na nim budynku jest traktowana jako sprzedaż gruntu (wraz z częścią składową - budynkiem). Inaczej sytuacja wygląda na gruncie podatku od towarów i usług. Należy zauważyć, że przedmiotem odpłatnej dostawy towarów (czynności opodatkowanej VAT) nie jest grunt zabudowany, lecz mamy do czynienia ze sprzedażą budynku wraz z gruntem, na którym ten budynek bądź budowla się znajdują. Mamy tutaj do czynienia z dostawą dwóch towarów - gruntu i budynku.

Jak podkreśla się w piśmiennictwie, to co znajduje się na gruncie, jest niejako „ważniejsze" z punktu widzenia konsekwencji podatkowych (w podatku od towarów i usług) od samego gruntu, gdyż to sposób opodatkowania budynku bądź budowli wyznacza także sposób opodatkowania gruntu, tj. stawkę VAT lub zwolnienie przedmiotowe (zob. Bartosiewicz A., VAT. Komentarz, WKP 2017).

Powyższa zasada ma zastosowanie praktycznie we wszystkich przypadkach sprzedaży gruntu zabudowanego, również w bardzo nietypowych.

Warto wskazać w tym kontekście na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 sierpnia 2011 r. (sygn. akt I FSK 1232/10, LEX 1095747), w którym Sąd stwierdził m.in., iż: „W stanie faktycznym określonym we wniosku o udzielenie interpretacji Gmina K. wskazała, że zamierza sprzedać Spółdzielni Pracy nieruchomość zabudowaną budynkami wybudowanymi w latach 70, przez tę Spółdzielnię. Właścicielem całej nieruchomości - gruntu zabudowanego budynkami - jest Gmina K. Zatem przedmiotem sprzedaży jest zabudowany grunt. (\`(...)\`) Sąd I instancji słusznie zauważył, że przyjęta przez organ konstrukcja dzieląca jedną transakcję na dostawę niezabudowanego gruntu i nieodpłatną dostawę towarów nie zmienia okoliczności, że grunt podlegający dostawie, to wciąż grunt zabudowany, do dostawy którego należy stosować treść tak art. 29 ust. 5 (obecnie odpowiednio art. 29a ust. 8 ustawy o VAT - dopisek własny), jak i art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W efekcie powyższego, przedmiotem opodatkowania dostawy zabudowanego gruntu, o którym mowa w niniejszej sprawie, będzie wartość całej transakcji, mimo że ekonomicznie odpowiadać będzie jedynie wartości gruntu.".

Należy przy tym zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby była objęta tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika działającego w takim charakterze.

Pojęcie „podatnika" zostało zdefiniowane w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje z kolei wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Powyższe przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT wyznaczają co do zasady podmiotowy zakres opodatkowania VAT. Należy w tym miejscu wskazać, że w efekcie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług mogą podlegać co do zasady te czynności, w przypadku których spełniony został zarówno podmiotowy, jak i przedmiotowy zakres opodatkowania, tzn. zaistniała czynność określona jako opodatkowana, która została wykonana przez podmiot mający cechę podatnika.

Ponieważ Sprzedający występuje w transakcji jako podatnik VAT (czynności podejmuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), a przedmiotem transakcji będzie Nieruchomość (tj. grunt wraz z Budynkiem po jego wybudowaniu, które stanowić będą łączny przedmiot opodatkowania VAT) spełnione zostały zarówno podmiotowe jak i przedmiotowe przesłanki opodatkowania transakcji podatkiem od wartości dodanej.

Jednocześnie, ustawa o VAT przewiduje wyłączenie z opodatkowania transakcji zbycia przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnej przedsiębiorstwa. Zgodnie z jednolitą linią organów podatkowych i sądów administracyjnych w celu zdefiniowania pojęcia „przedsiębiorstwo" należy odwołać się do regulacji zawartych w Kodeksie cywilnym.

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej i obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Powyższa definicja „przedsiębiorstwa” powszechnie przywoływana jest przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne w swoich rozstrzygnięciach, nawet jeżeli jej znaczenie ma charakter pomocniczy, z uwagi na zasadę autonomii prawa podatkowego. Generalnie można wskazać, że „przedsiębiorstwo" w znaczeniu podatkowym (art. 6 pkt 1 ustawy o VAT) to każdy zespół składników służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, jeżeli jest wystarczający do prowadzenia przez nabywcę w oparciu o przekazane składniki majątkowe w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika, iż przedsiębiorstwo stanowią składniki majątku tak powiązane ze sobą, że tworzą spójną oraz unikalną całość, a nie zbiór poszczególnych i indywidualnych rzeczy (praw). Zatem, aby mówić o zbyciu przedsiębiorstwa, na Kupującego powinny przejść wszystkie niezbędne elementy przedsiębiorstwa, tak aby mógł on dalej prowadzić za jego pomocą działalność gospodarczą, którą do daty transakcji prowadził Sprzedający.

Jak wskazano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 lutego 2017 r. (sygn. III SA/Wa 2921/15): „Zespół składników tworzących przedsiębiorstwo musi być odpowiednio zorganizowany. Tym samym, musi funkcjonować w określonym otoczeniu i być naznaczony pewnymi elementami, które zadecydują o tym, że będziemy mieli do czynienia z przedsiębiorstwem, a nie luźnym zbiorem składników niematerialnych i materialnych. Z tego też powodu przedsiębiorstwo nie jest jedynie sumą składników niematerialnych i materialnych wchodzących w jego skład, lecz samoistnym dobrem o wartości majątkowej. Dopiero czynnik organizacyjny, oparty na kryterium funkcjonalności i celowości zestawienia składników, pozwala uznać ten zespół za przedsiębiorstwo.”

W przypadku działalności prowadzonej przez Sprzedającego (jedynie w części obejmującej Budynek dotyczy działalności wynajmu powierzchni na prowadzenie działalności handlowej), decydujące jest (dla efektywnego transferu przedsiębiorstwa w ramach transakcji) objęcie nią oprócz Budynku wszystkich kluczowych aktywów związanych z działalnością podstawową Sprzedającego, których otwarty katalog został zawarty w art. 551 Kodeksu cywilnego.

Przedmiotem transakcji jest jedynie Nieruchomość, prawa autorskie do dokumentacji projektowej oraz prawa i obowiązki wynikające z umów najmu. W związku z Umową nie nastąpi natomiast przeniesienie takich aktywów Sprzedającego, które mogłyby determinować przeniesienie pewnej zorganizowanej całości, mogącej funkcjonować niezależnie. Sprzedający nie przeniesie na Kupującego np. nazwy przedsiębiorstwa, swoich zobowiązań (w tym ramach umowy kredytowej), ksiąg rachunkowych, zakładu pracy, rachunków bankowych, środków pieniężnych itd.

Transakcja nie może zatem stanowić zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Z kolei zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie ww. regulacji wydany został szereg wyroków sądów administracyjnych oraz interpretacji indywidualnych organów podatkowych, w których podjęto próbę wyjaśnienia przesłanek składających się na definicję „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 listopada 2016 r. (sygn. akt I FSK 1316/15) wskazano, że „Niezależność prowadzenia działalności gospodarczej powinna być więc rozumiana w ten sposób, że zespół składników majątkowych posiada zdolność do prowadzenia takiej działalności w sytuacji, gdy stanowi konglomerat, który sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności. W takiej sytuacji można go uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Podobne stanowisko zajął NSA w wyroku z 1 lutego 2017 r. (sygn. akt I FSK 999/15).

Tak więc nieruchomość zbywana wraz z najemcami byłaby klasyfikowana jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, a jej zbycie nie podlegałoby opodatkowaniu VAT jedynie wówczas i tylko pod takimi warunkami, że:

*   ma miejsce kontynuacja działalności gospodarczej zbywcy, ale też
*   sam zespół składników jest „samowystarczalny" nie tylko do jego wynajmu, lecz także funkcjonowania (w takiej sytuacji konieczne byłoby, aby w ramach transakcji na nabywcę przechodziły inne „elementy" niezbędne do prowadzenia działalności, takie jak administracja itp.).

Dopiero gdy obie przesłanki są spełnione, wówczas byłyby spełnione warunki do stwierdzenia, iż istotnie nabywca jest nie tylko nowym właścicielem nieruchomości i stroną umowy najmu, ale następcą prawnym zbywcy.

Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 24 listopada 2016 r. (sygn. akt I FSK 1316/15), jak również w wyroku z 1 lutego 2017 r. (sygn. akt I FSK 999/15), wyraźnie podkreślił, że przy ustalaniu, czy w danym przypadku mamy do czynienia ze sprzedażą zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie chodzi o pewną potencjalną możliwość samodzielnego funkcjonowania zespołu składników w przyszłości czy po pewnym „uzupełnieniu" ale o to, aby zdolność taka istniała już w momencie zbycia.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 listopada 2016 r. (sygn. akt I FSK 1316/15) stwierdzono dodatkowo, że „Samo zawarcie następczo umów umożliwiających prowadzenie nawet tożsamej co do charakteru działalności nie przesądza o jej kontynuacji w oparciu o zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Takie ustalenie pomijałoby bowiem wskazany wyżej warunek funkcjonalności zorganizowanej części przedsiębiorstwa już w momencie nabycia składników majątkowych.”

To, że wymóg kontynuacji działalności (dla braku opodatkowania VAT) musi istnieć już w momencie dokonywania samej transakcji, potwierdzone jest też w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (tak np. w wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01).

Mając na uwadze dotychczasowy dorobek orzecznictwa, Minister Finansów w dniu 11 grudnia 2018 r. wydał objaśnienia podatkowe, w których przedstawił swoje stanowisko w przedmiocie opodatkowania nieruchomości komercyjnych.

Zgodnie ze stanowiskiem Ministra Finansów „Za standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT należy uznać przykładowo elementy takie jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom.”

Minister Finansów wskazał m.in., że w przypadku obrotu nieruchomościami komercyjnymi typową sytuacją jest dostawa wynajętej nieruchomości. W takim przypadku uznać należy daną transakcję za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

1.  przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności,
2.  nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Dla oceny pierwszego z ww. kryteriów wskazano okoliczność czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

1.  prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;
2.  umowy o zarządzanie nieruchomością;
3.  umowy zarządzania aktywami;
4.  należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Ww. prawa i obowiązki nie zostały przeniesione na Kupującego w analizowanym przypadku. W szczególności należy zauważyć, że zapłata przez Kupującego pozostającej do uregulowania kwoty zadłużenia Sprzedającego z tytułu umowy kredytowej na rachunek banku jest w istocie zapłatą wynagrodzenia z tytułu Umowy, ale dla wygaśnięcia swojego zobowiązania Kupujący dokonuje zapłaty na rzecz wskazanej przez Sprzedającego osoby trzeciej (w tym przypadku banku). Nie ma tu zatem mowy o przeniesieniu praw i obowiązków wynikających z umowy kredytowej na Kupującego, gdyż po zawarciu Umowy zobowiązanie kredytowe pozostaje w dalszym ciągu zobowiązaniem Sprzedającego.

Dla oceny przesłanki drugiej, Minister Finansów proponuje natomiast przyjęcie, że dla celów ustalenia skutków podatkowych transakcji nie jest istotne czy doszło do przeniesienia na nabywcę integralnych dla transakcji obejmujących nieruchomości komercyjne elementów takich jak:

*   ruchomości stanowiące wyposażenie budynku;
*   prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez najemców (np. prawa z gwarancji bankowych, depozytów, deklaracji o dobrowolnym poddaniu się egzekucji):
*   prawa z gwarancji należytego wykonania przez wykonawców prac związanych z pracami budowlanymi/remontowymi prowadzonymi w budynku;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych, w tym m.in. umów dotyczących świadczenia usług ochrony obiektu, sprzątania, obsługi nieruchomości (tzw. facility management agreement), itp.;
*   prawa autorskie na wskazanych w dotyczących ich umowach polach eksploatacji, w tym prawa autorskie do projektu budynku, prawa autorskie i prawo ochronne na zastrzeżone znaki towarowe:
*   prawa z licencji do oprogramowania wykorzystywanego do obsługi nieruchomości;
*   prawa do domen internetowych dotyczących nieruchomości;
*   dokumentacja techniczna dotycząca budynku, w szczególności książki obiektu.
*   projekty budowlane, protokoły z kontroli przeciwpożarowych lub kominiarskich.

Mając powyższe na uwadze, nie powinno budzić wątpliwości, że Nieruchomość stanowiąca przedmiot transakcji nie może stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Warunkiem istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest ponadto wydzielenie zespołu składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce.

Na gruncie przedstawionego stanu faktycznego trudno mówić o jakimkolwiek wydzieleniu organizacyjnym (nieruchomość i związana z nią działalność nie została wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Sprzedającego), finansowej (nie jest dla niej prowadzona odrębna rachunkowość, pomimo tego, że co do zasady istnieje możliwość wyodrębnienia związanych z nią kosztów w ramach prowadzonej ewidencji) i funkcjonalnej (zadania dotyczące nieruchomości nie wyróżniają się w żaden sposób w świetle podstawowej działalności Sprzedającego).

W świetle aktualnych interpelacji podatkowych, warto odnotować, że w Interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0114-KDIP4.4012.57.2019.2.EK z dnia 22 marca 2019 r., stwierdzono również, że „Z opisu sprawy, przedmiotem dostawy między sprzedającym a kupującym jest wyłącznie opisana Nieruchomość. W ramach transakcji na kupującego nie przejdą żadne inne składniki materialne i niematerialne należące do Sprzedającego, w tym wierzytelności. Kupujący nabywa Nieruchomość celem prowadzenia w niej własnej działalności gospodarczej. W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy zgodzić się z zainteresowanymi, że brak jest podstaw do uznania przedmiotu transakcji za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny, jak również zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Zatem w okolicznościach przedstawionych we wniosku planowana sprzedaż nieruchomości nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Transakcja ta stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.”

Reasumując powyższe, planowana transakcja nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług i będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.

W przypadku stwierdzenia przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, że transakcja zbycia Nieruchomości nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zdaniem Sprzedającego, przedmiotowa sprzedaż będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według podstawowej stawki VAT, tj. 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, nie ma bowiem możliwości zastosowania zwolnień podatkowych z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2014 r. (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174; dalej ustawy o VAT), ani na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Trzeba wyjaśnić również, że przepis art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, definiuje „pierwsze zasiedlenie" jako oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Powyższe przepisy stanowią implementację do krajowego porządku prawnego przepisu art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11 grudnia 2006 r., s. 1 ze zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a) tej dyrektywy, tj. dostawy budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem.

Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection Sp. z o.o. odpowiedział na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia. W wyroku tym TSUE stwierdził, że pierwsze zasiedlenie nie musi być związane z czynnością opodatkowaną, gdyż takie stanowisko nie znajduje oparcia w treści przepisów Dyrektywy 2006/112/WE. Wobec powyższego pierwszym zasiedleniem jest również wykorzystanie budynku przez podatnika dla jego własnych potrzeb.

Wyrok nie został jeszcze implementowany do krajowego porządku prawnego, jednak zgodnie orzecznictwo organów podatkowych już wcześniej potwierdzało, że pierwsze zasiedlenie należy rozumieć także jako wykorzystanie nieruchomości przez podatnika do jego własnych potrzeb. Jako przykład można wskazać interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0112-KDIL1-1.4012.179.2018.1.MR z dnia 8 maja 2018 r.

Projektowana nowelizacja ustawy o VAT ma na celu dostosowanie stanu prawnego do ww. wyroku TSUE (https://legislacja.rcl.gov.pI/projekt/12308701/katalog/12493602#12493602). Z uzasadnienia do projektu wynika, iż dostosowując przepisy do ww. orzeczenia TSUE ustawodawca odstąpi w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT od warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie budynków, budowli lub ich części następuje w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Ponadto doprecyzowano, że pierwsze zasiedlenie poza oddaniem do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, obejmuje również rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne tych budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, które spełnia warunki określone w art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy.

W świetle powyższych przepisów i orzecznictwa, zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym należy stwierdzić, że transakcja ta nie może korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Wybudowanie budynku na gruncie i późniejsza sprzedaż będzie bowiem następowała w ramach pierwszego zasiedlenia, a zatem warunek z art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a nie został spełniony.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o VAT, zwalnia się również od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, warunkiem zawarcia Umowy jest zakończenie inwestycji dotyczącej budowy Budynku, prowadzonej przez Sprzedającego na podstawie decyzji o pozwoleniu na budowę wydanej dnia 29 marca 2018 r. przez Starostę K., rozumiane jako uzyskanie pozwolenia na użytkowanie zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa oraz rozpoczęcie realizacji ww. umów najmu (wydanie najemcom lokali, których dotyczą zawarte z nimi umowy), a intencją Zainteresowanych jest zawarcie Umowy najpóźniej do dnia 10 listopada 2019 r.

Przy zachowaniu ww. terminu sprzedaży i spełnieniu się ww. warunku na gruncie przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego nie ma zatem możliwości, aby sprzedaż Nieruchomości obejmującej Budynek nastąpiła w ciągu 2 lat od jej pierwszego zasiedlenia, a tym samym nie ma możliwości zastosowania do niej zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Z kolei zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT ma zastosowanie jedynie do dostaw, które nie mogą być objęte zwolnieniem „podstawowym", tj. na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Będzie ono mieć zatem zastosowanie w przypadku, gdy budynki lub budowle (ich części) są sprzedawane w ramach pierwszego zasiedlenia bądź w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

Dostawa odbywająca się w okresie późniejszym nie kwalifikuje się natomiast do zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy, ponieważ wówczas jest objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego wskazano, że Sprzedający jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT, a Nieruchomość wykorzystywana jest przez Sprzedającego na potrzeby jego działalności gospodarczej.

Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt l0a nie może zostać zastosowane do dostawy Nieruchomości, albowiem Sprzedającemu jako podatnikowi VAT, w związku z budową Budynku, przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (ponadto zarówno najem pomieszczeń w budynku handlowym jak i sprzedaż tego budynku to czynności opodatkowane VAT), a zatem nie jest spełniona podstawowa przesłanka prawna wyznaczająca przedmiotowe zwolnienie.

Ad. 2

W zakresie w jakim transakcja będzie opodatkowana VAT według właściwej stawki, Kupującemu będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynikającego z prawidłowo wystawionej faktury z tytułu zakupu przedmiotowej Nieruchomości oraz prawo do zwrotu tej różnicy na rachunek bankowy zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, który wskazuje, że przedmiotem zbycia nie będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego ani zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych w rozumieniu art. 27 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, lecz budynek, w stosunku do którego nie doszło do pierwszego zasiedlenia. Oznacza to, w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Należy wskazać, że tut. organ wydając niniejszą interpretację nie jest uprawniony do dokonania zasadności zwrotu podatku, gdyż kwestia ta wykracza poza ramy art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Ewentualna ocena zasadności zwrotu może być przeprowadzona jedynie w toku prowadzonego postepowania podatkowego przez właściwy miejscowo organ podatkowy pierwszej instancji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.