Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-856/14-2/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-01-28
Teza: Dochód ze sprzedaży w 2014 r. udziału w nieruchomości nabytego w części w 2013 r. oraz w części w 2014 r. wydatkowany na spłatę kredytu, zaciągniętego przed dniem uzyskania przychodu, nie może w całości, lecz jedynie w części odpowiadającej udziałowi na nabycie przez Wnioskodawcę udziału w lokalu mieszkalnym stanowić wydatki na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 i ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym. Dokonany przez Wnioskodawcę sposób wydatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego również na spłatę kredytu zaciągniętego przez konkubinę – nie będzie mógł skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem Wnioskodawca poprzez poniesienie takiego wydatku będzie realizował nie tylko własny, ale i cudzy cel mieszkaniowy. Tymczasem realizacja cudzych celów mieszkaniowych w oparciu o powyższe zwolnienie podatkowe nie jest dopuszczalna.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; kredyt; małżeństwo; małżonek; nieruchomości; sprzedaż; spłata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 22 października 2014 r. (data wpływu 31 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości w przypadku przeznaczenia na spłatę kredytu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Wnioskodawca wraz z inną osobą fizyczną (z którą pozostaje w nieformalnym związku partnerskim – konkubinacie) zawarł w dniu 18 września 2013 r. umowę kredytową na kwotę 389.640 zł celem zakupu lokalu mieszkalnego. Zważywszy, że strony umowy wzięły kredyt wspólnie to zobowiązanie każdej ze stron do spłaty kredytu zgodnie z treścią umowy kredytowej wynosi 194.820 zł 50% każda plus odsetki (dalej jako „kredyt”).

Ostatecznie, Wnioskodawca wraz ze swoją konkubiną nabył własność lokalu mieszkalnego za łączną kwotę 490.126,55 zł w dniu 2 lipca 2014 r. na podstawie aktu notarialnego ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego oraz przeniesienia jego własności (dalej jako „lokal mieszkalny”).

Konkubina wniosła jako wkład własny na zakup mieszkania kwotę ok. 100.000 zł, Wnioskodawca nie wnosił wkładu własnego. Pozostała część wartości lokalu mieszkalnego została sfinansowana kredytem (490.126,55 zł – 100.000 zł = ok. 390.126,55 zł do zapłaty), który jest obecnie spłacany.

Zważywszy, że konkubina Wnioskodawcy wniosła wkład własny na zakup mieszkania, natomiast pozostała część wartości mieszkania została sfinansowana wspólnym kredytem – zgodnie z aktem notarialnym udziały w lokalu mieszkalnym wynoszą dla konkubiny Wnioskodawcy 60% (odpowiadający kwocie: ok. 100.000 zł+194.820 zł wartości lokalu mieszkalnego), natomiast udział Wnioskodawcy wynosi 40% (odpowiadający kwocie 194.820 zł wartości lokalu mieszkalnego).

W roku 2013 zmarł ojciec Wnioskodawcy i w drodze dziedziczenia Wnioskodawca w czerwcu 2013 r. nabył udział 5/20 w nieruchomości (dalej jako nieruchomość). Mama Wnioskodawcy dokonała darowizny na rzecz Wnioskodawcy we wrześniu 2014 r. w wysokości 3/20 udziału w nieruchomości, gdzie w rezultacie Wnioskodawca stał się właścicielem 8/20 udziału w odziedziczonej nieruchomości. Nabycie nieruchomości zostało zgłoszone do właściwego urzędu skarbowego i urząd wydał stosowne zaświadczenie o nie zaleganiu w podatkach.

Nieruchomość została sprzedana w dniu 6 października 2014 r., w rezultacie czego Wnioskodawca otrzymał kwotę pieniężną odpowiadającą udziałowi Wnioskodawcy (8/20) tj. kwotę w wysokości ok. 380.000 zł.

W tak przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca powziął wątpliwość czy prawidłowe jest rozumienie Wnioskodawcy w zakresie sposobu w jaki uzyskane środki pieniężne ze sprzedaży nieruchomości, mogą zostać przeznaczone przez Wnioskodawcę na cele mieszkaniowe związane z zakupem/spłatą kredytu na zakup lokalu mieszkalnego w celu skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostaną przeznaczone na własne cele mieszkaniowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dochód uzyskany z tytułu zbycia nieruchomości w wysokości ok. 380.000 zł, może zostać przeznaczony na spłatę kredytu zaciągniętego wraz z konkubiną Wnioskodawcy, tj. na własne cele mieszkaniowe?
2.  Czy dochód uzyskany z tytułu zbycia nieruchomości w wysokości ok. 380.000 zł, może zostać przeznaczony w określonej części na odkupienie części udziału w lokalu mieszkalnym od konkubiny Wnioskodawcy i czy środki te przeznaczone na odkupienie części udziału od konkubiny zostaną uznane jako środki pieniężne przeznaczone na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawcy?
3.  Czy w sytuacji, w której Wnioskodawca zawrze związek małżeński ze swoją obecną konkubiną oraz podpisze umowę rozszerzającą wspólność majątkową małżeńską na majątek nabyty przed zawarciem związku małżeńskiego m.in. środki pieniężne ze sprzedaży nieruchomości i udziały w lokalu mieszkalnym, to czy Wnioskodawca będzie mógł przeznaczyć kwotę uzyskaną ze sprzedaży nieruchomości na spłatę kredytu mieszkalnego zaciągniętego wspólnie przez Wnioskodawcę i przez konkubinę w celu skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 1. Odpowiedź na pozostałe pytania zostaną zawarte w odrębnych rozstrzygnięciach.

Zdaniem Wnioskodawcy, zważywszy że nie pozostaje On w związku małżeńskim – dochód ze zbycia Nieruchomości, może zostać przeznaczony na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawcy jedynie do wysokości wartości kredytu, który odpowiada tej części kredytu, który został zaciągnięty przez Wnioskodawcę tj. jedynie do kwoty odpowiadającej 50% udziału w Kredycie.

Środki ze sprzedaży nieruchomości, jeżeli zostaną przeznaczone na spłatę wartości kredytu zaciągniętego w części przez Wnioskodawcę (do kwoty 50%) będą podlegać zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w wysokości wyliczonej zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, ponieważ zostały przeznaczony na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawcy).

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek dochodowy od osób fizycznych płaci się w przypadku uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest, odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

W przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o PIT, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, uważa się wydatki poniesione na:

1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a.,
3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b),

\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo – kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje jakie warunki należy spełnić aby dochód uzyskany z odpłatnego zbycia m.in. nieruchomości był zwolniony od podatku dochodowego. Ważny jest nie tylko cel na jaki należy przeznaczyć uzyskany przychód, czy okres, w którym należy go wydatkować, ale także chronologia zdarzeń. Wydatek na cel mieszkaniowy winien bowiem być poniesiony w okresie liczonym począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Oznacza to, że z istoty rozważania zawartego w cytowanym wcześniej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że aby kwota uzyskana ze sprzedaży mogła być przeznaczona na cele wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o PIT, czyli na tzw. cele mieszkaniowe, sprzedaż powinna nastąpić wcześniej lub co najmniej jednocześnie z poniesieniem wydatku.

Ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypływa jeszcze jedna daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. Zamiarem ustawodawcy było zachęcanie podatników m.in. do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości, innych nieruchomości przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych. Przewidując przedmiotowe zwolnienie ustawodawca w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT w sposób niebudzący wątpliwości podkreślił, że zwolnieniu podlegać będzie tylko taki dochód, który wydatkowany zostanie na „własne cele mieszkaniowe”. Przy czym, „własne cele mieszkaniowe” w takim przypadku należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Realizacja własnych celów mieszkaniowych winna polegać na tym, że w przypadku nabycia nowej nieruchomości to w niej podatnik faktycznie winien takie cele realizować. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, dopisując ten przymiotnik, podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie takiego przychodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów mieszkaniowych”. Tak więc, uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.

W związku z powyższym, treść art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) wskazuje, że wydatkami uprawniającymi do przedmiotowego zwolnienia jest spłata kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu na cele określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT.

Spłacony kredyt nie ma być więc jakimkolwiek kredytem, lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem kredyt – co wynika literalnie z powołanego przepisu – zaciągnięty przez podatnika na jego własne cele mieszkaniowe, które obejmują m.in. nabycie lokalu mieszkalnego. Podatnikiem jest zaś osoba, u której powstał z tytułu sprzedaży nieruchomości lub prawa obowiązek podatkowy. To oznacza, że spłata kredytu (pożyczki), który został zaciągnięty przez inną niż podatnik osobę nie stanowi w świetle powołanego przepisu wydatku na własne cele mieszkaniowe.

Jak wynika z treści wniosku, Wnioskodawca zaciągnął kredyt na zakup lokalu mieszkalnego w 2013 r. wspólnie z inną osobą fizyczną (konkubiną), a zatem Wnioskodawca jest więc osobą, która ten kredyt zaciągnęła. Z literalnego brzmienia tego przepisu nie wynika, że to Wnioskodawca musi samodzielnie zaciągnąć kredyt mieszkaniowy, aby skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.

W konsekwencji, wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości po zmarłym na spłatę kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawcę wraz z konkubiną uprawnia Wnioskodawcę do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże, w ocenie Wnioskodawcy, Wnioskodawca może spłacić kredyt jedynie do wysokości 50%, ponieważ Wnioskodawca wziął ten kredyt wspólnie z konkubiną, gdzie raty kredytowe są spłacane przez obydwoje kredytobiorców do wysokości 50% każda z nich. W ocenie Wnioskodawcy, Wnioskodawca nie może spłacić tej części kredytu, który przynależy do konkubiny Wnioskodawcy (pozostałe 50% wartości kredytu).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, sprzedaż ta nie jest źródłem przychodu i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższych uregulowań prawnych wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości lub udziału w niej decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości i forma prawna jej nabycia.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy (spadkodawców) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Tak więc, istotnym z punktu widzenia prawa jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Świadczenie darczyńcy może polegać na działaniu lub zaniechaniu działania. Istotną cechą darowizny jest jej bezpłatny charakter. Oznacza to, że druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Przedmiotem darowizny mogą być rzeczy oraz zbywalne prawa majątkowe. Tym samym, zawarcie umowy darowizny nieruchomości powoduje przejście jej własności na obdarowanego z chwilą zawarcia aktu notarialnego, w którym darczyńca daruje tę nieruchomość obdarowanemu, a obdarowany darowiznę przyjmuje. Z tą datą darczyńca traci własność nieruchomości.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca odziedziczył 5/20 udział w nieruchomości po zmarłym w 2013 r. ojcu. We wrześniu 2014 r. mama Wnioskodawcy dokonał darowizny na rzecz Wnioskodawcy 3/20 udziału w nieruchomości. W rezultacie Wnioskodawca stał się właścicielem 8/20 udziału w nieruchomości, który sprzedał w dniu 6 października 2014 r. W konsekwencji Wnioskodawca otrzymał kwotę pieniężną odpowiadającą udziałowi Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, dochód uzyskany ze sprzedaży w dniu 6 października 2014 r. udziału w nieruchomości nabytego w części (5/20) w spadku po zmarłym w 2013 r. ojcu oraz w części (3/20) w darowiźnie od matki we wrześniu 2014 r. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do jego nabycia do momentu sprzedaży nie upłynęło 5 lat.

Do oceny skutków podatkowych jego sprzedaży zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Z powyższych przepisów wynika, że przychodem ze sprzedaży jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, o ile Wnioskodawca takie wydatki poniósł w związku ze sprzedażą nieruchomości w 2014 r. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy.

Stosownie natomiast do przepisu art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W związku z powyższym, opodatkowaniu podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia w 2014 r. udziału w nieruchomości (art. 19 ww. ustawy) oraz kosztami uzyskania tego przychodu (art. 22 ust. 6d ustawy).

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39) wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Należny podatek, wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 45 ust. 1b ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30 ust. 5 ww. ustawy).

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Wyliczenie zawartych w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja tych wydatków, przy jednoczesnym niespełnieniu wymienionych w ust. 28-30 przesłanek negatywnych, pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży udziału w nieruchomości.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy, wskazuje, że w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy również wskazać, że przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ustawy).

Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego środki uzyskane ze sprzedaży udziału w nieruchomości Wnioskodawca chciałby przeznaczyć na spłatę kredytu zaciągnięgo w dniu 18 września 2013 r. wraz z konkubiną na zakup lokalu mieszkalnego. Zważywszy, że strony umowy wzięły kredyt wspólnie to zobowiązanie każdej ze stron do spłaty kredytu zgodnie z treścią umowy kredytowej wynosi 194.820 zł, tj. 50% każda plus odsetki. Wnioskodawca wraz ze swoją konkubiną nabył własność lokalu mieszkalnego w dniu 2 lipca 2014 r. na podstawie aktu notarialnego ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego oraz przeniesienia jego własności. Zważywszy, że konkubina Wnioskodawcy wniosła wkład własny na zakup mieszkania, natomiast pozostała część wartości mieszkania została sfinansowana wspólnym kredytem – zgodnie z aktem notarialnym udziały w lokalu mieszkalnym wynoszą dla konkubiny Wnioskodawcy – 60% oraz dla Wnioskodawcy – 40%.

Powyższe przepisy wskazują, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, jeśli nie wcześniej niż w dniu odpłatnego zbycia i nie później niż w okresie dwóch lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia danej nieruchomości lub prawa majątkowego zostanie wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”.

Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych. Tak więc, uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Nie mogą być zatem uwzględniane przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania środki wydatkowane na realizację cudzych potrzeb mieszkaniowych, czyli np. na spłatę kredytu zaciągnietego przez konkubinę na realizację jej celów mieszkaniowych. Realizacja własnych celów mieszkaniowych jest podstawową przesłanką dopuszczającą w ogóle prawo do zwolnienia, a kryterium przeznaczenia środków „na własne cele mieszkaniowe” jest spełnione wówczas, gdy zostaną one przeznaczone na zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych podatnika, a nie np. w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych innych osób.

Realizując własne cele mieszkaniowe Wnioskodawca może dokonać spłaty całego kredytu jednakże celem mieszkaniowym Wnioskodawcy będzie wyłącznie spłata kredytu w takiej części jaka proporcjonalnie odpowiada jego udziałowi w lokalu nabytym w dniu 2 lipca 2014 r. Zauważyć bowiem należy, że w rozpatrywanej sprawie do spłaty kredytu Wnioskodawca zobowiązany jest w takim samym stopniu jak jego konkubina. Zaciągnięty przez Wnioskodawcę i konkubinę kredyt służył nabyciu lokalu przez Wnioskodawcę w udziale 40%, oraz przez konkubinę w udziale 60%. Tym samym oczywiste jest, że celem zaciągniętego kredytu w 2013 r. nie było tylko nabycie udziału przez Wnioskodawcę, ale również nabycie udziału przez drugą osobę – konkubinę. Tym samym cel mieszkaniowy realizowany poprzez spłatę kredytu – w rozumieniu podatku dochodowego od osób fizycznych – zostanie spełniony jedynie w odniesieniu do kwoty wydatkowanej na spłatę kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawcę, na nabycie w 2013 r. lokalu mieszkalnego, w takiej części, jaka proporcjonalnie odpowiada jego udziałowi w tym lokalu (40%) zakupionym razem z drugim współwłaścicielem – konkubiną. Spłacając kredyt ponad posiadany przez siebie udział Wnioskodawca spłaciłby bowiem zobowiązanie kredytowe nie tylko swoje własne, ale i konkubiny. Warunkiem natomiast zwolnienia jest realizowanie własnych celów mieszkaniowych przez podatnika. Innymi słowy, w przypadku nabycia udziału wynoszącego 40% w lokalu mieszkalnym i przy zaciągnięciu równocześnie kredytu na ten zakup – w przypadku realizacji własnego celu mieszkaniowego – podatnik może odliczyć maksymalnie tę część zobowiązania kredytowego, która przypadała na nabycie przez niego udziału na własność.

Podsumowując, dochód ze sprzedaży w 2014 r. udziału w nieruchomości nabytego w części w 2013 r. oraz w części w 2014 r. wydatkowany na spłatę kredytu, zaciągniętego przed dniem uzyskania przychodu, nie może w całości, lecz jedynie w części odpowiadającej udziałowi na nabycie przez Wnioskodawcę udziału w lokalu mieszkalnym stanowić wydatki na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 i ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym. Dokonany przez Wnioskodawcę sposób wydatkowania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego również na spłatę kredytu zaciągniętego przez konkubinę – nie będzie mógł skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem Wnioskodawca poprzez poniesienie takiego wydatku będzie realizował nie tylko własny, ale i cudzy cel mieszkaniowy. Tymczasem realizacja cudzych celów mieszkaniowych w oparciu o powyższe zwolnienie podatkowe nie jest dopuszczalna.

Zatem środki ze sprzedaży nieruchomości przeznaczone przez Wnioskodawcę na spłatę kredytu w wysokości 50% będą uznane za własne cele mieszkaniowe, jeżeli faktycznie ta część zobowiązania kredytowego przypadła na nabycie przez Wnioskodawcę Jego udziału w nieruchomości.

Podkreślić należy, że organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego, poprzez odniesienie do kwot wskazanych we wniosku, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby ocenę spełnienia przez Wnioskodawcę przesłanek zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, że spełnia przesłanki do zwolnienia, czy to w postępowaniu prowadzonym w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, czy też w postępowaniu podatkowym. Różnica polega jedynie na tym, że w postępowaniu podatkowym organ podatkowy prowadzi postępowanie dowodowe w celu ustalenia dokładnego stanu faktycznego, zaś indywidualną interpretację wydaje jedynie w oparciu o stan faktyczny opisany przez wnioskodawcę. Niemniej, w obu tych postępowaniach, dla zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy, spełnione muszą być wszystkie przesłanki określone w tym przepisie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenia przyszłe będzie różniło się od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.