Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.452.2018.1.ES
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-02
Teza: Skutki podatkowe zawarcia umowy powiernictwa.
Słowa kluczowe: powiernictwo; przychód; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; udział; udział-objęcie udziałów; umowa-umowa powiernictwa; wspólnik; zleceniodawca
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 sierpnia 2018 r. (data wpływu 4 września 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy powiernictwa - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy powiernictwa.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jako Powierzający, zawarł z inną osobą fizyczną (Powiernikiem), umowę zlecenia powierniczego, z możliwością jej rozwiązania przez strony za wypowiedzeniem, bądź za porozumieniem stron. Na podstawie tej umowy Powiernik zobowiązany był do dokonywania wszelkich czynności niezbędnych do przystąpienia do spółki komandytowej, wniesienia wkładów przewidzianych w umowie spółki, objęcia ogółu praw i obowiązków wspólnika we własnym imieniu ale na rzecz Powierzającego oraz wykonywania ogółu praw i obowiązków komandytariusza spółki, przy czym stosując się do poleceń i dyrektyw Powierzającego. Po czym do wskazanej spółki przystąpił. Spółka komandytowa ma siedzibę w Polsce.

Powiernikowi nie będzie przysługiwało wynagrodzenie z tytułu wykonywania umowy zlecenia powierniczego. Po zakończeniu umowy zlecenia powierniczego Powiernik zobowiązany będzie przenieść nieodpłatnie na Powierzającego ogół praw i obowiązków w spółce komandytowej. Powiernik zobowiązany jest również do bieżącego, nieodpłatnego wydania Powierzającemu wszystkiego, co uzyskał z tytułu członkostwa w spółce. Powierzający natomiast zapewnił środki niezbędne do wniesienia wkładu, a także pokrywa wszelkie wydatki związane z wykonywaniem przez Powiernika ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki.

Na mocy umowy zlecenia powierniczego, jak również umowy spółki, w aktach rejestrowych spółki komandytowej formalnie jako wspólnik figuruje Powiernik. Jednakże rzeczywistym podmiotem praw i obowiązków przysługujących z tytułu uczestnictwa w tej spółce jest Wnioskodawca (Powierzający).

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym w rozumieniu przepisu art. 3 ust. 1 i la ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.). Wnioskodawca nie prowadzi działalności w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Osoba fizyczna, z którą Wnioskodawca zawarł umowę zlecenia powierniczego jest polskim rezydentem podatkowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Kto będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu udziału w zyskach wypracowanych przez spółkę komandytową zgodnie z proporcją wynikającą z umowy spółki, Powierzający czy Powiernik?

Zdaniem Wnioskodawcy, podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu udziału w zysku wypracowanym przez spółkę komandytową będzie On, jako Powierzający.

Konsekwencje podatkowe dokonywanych czynności powinny uwzględniać charakter prawny stosunku powiernictwa, a w szczególności fakt działania Powiernika w imieniu i na rzecz Powierzającego. Dlatego też wszelkie przysporzenia z tytułu wykonania powierzonych Powiernikowi czynności ze względu na obowiązek ich zwrotu, a więc brak definitywnego przysporzenia są neutralne podatkowo. Powiernik będzie komandytariuszem w spółce komandytowej i będzie działał we własnym imieniu, jednak w interesie i na rzecz Powierzającego W konsekwencji, to Powierzający będzie beneficjentem zysków spółki, a co za tym idzie podatnikiem podatku dochodowego z tytułu dochodu osiąganego z działalności gospodarczej prowadzonej w ramach spółki komandytowej na jego rzecz, ale za pośrednictwem Powiernika.

W obrocie gospodarczym zarówno osoby fizyczne, osoby prawne, jak i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej nie muszą działać osobiście. Podmioty te mogą działać przez przedstawiciela. Istota przedstawicielstwa w prawie cywilnym polega na tym, że pewna osoba dokonuje w imieniu i na rzecz innego podmiotu czynności prawnych. Osoba, która dokonuje czynności, określana jest mianem przedstawiciela, natomiast osoba, w imieniu której czynność jest dokonywana - mianem reprezentowanego. Jeżeli czynność dokonana przez przedstawiciela mieści się w granicach umocowania udzielonego przez reprezentowanego, wywołuje ona bezpośredni skutek dla podmiotu, który udzielił pełnomocnictwa. Powszechnie wskazuje się, że prawu cywilnemu znane są także inne podobne instytucje, które pełnią funkcje zbliżone do przedstawicielstwa, przy czym nie należy ich utożsamiać z przedstawicielstwem. Od tej instytucji należy odróżnić np. powiernika, który na zewnątrz działa jako samodzielny podmiot prawa, jednak z mocy wewnętrznego porozumienia z inną osobą, na rzecz której działa, nie występuje we własnym interesie.

Powiernictwo, jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r Kodeks cywilny (Dz U z 2014 r., poz. 121) zasada swobody kontraktowej. Zgodnie z tym przepisem, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Najczęściej podstawą do skonstruowania umowy powierniczej jest umowa zlecenia. Prawa i obowiązki stron tej umowy należy zatem zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu. Jak wynika z art. 734 i art. 735 Kodeksu cywilnego, istotą umowy zlecenia jest odpłatne lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub (jeżeli tak stanowi umowa) w imieniu własnym lecz na rachunek zlecającego. W tym ostatnim wypadku wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy (fiduicjarny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zd. 2 Kodeksu cywilnego).

Wynikające z umowy powierniczej władztwo nad nabytymi prawami, jakie można przypisać zleceniobiorcy wykonującemu zlecenie powiernicze jest ograniczone poprzez:

*   ograniczenie czasowe: zleceniobiorca obowiązany jest przekazać nabyte prawa, bądź uzyskane korzyści na pierwsze żądanie zleceniobiorcy,

*   ustawowo wyłączoną możliwość rozporządzania tymi prawami lub korzyściami na rzecz kogo innego aniżeli zleceniodawca lub wskazany przezeń podmiot, co powoduje wyłączenie możliwości efektywnego zwiększenia masy majątkowej zleceniobiorcy o prawa nabyte w wykonaniu powiernictwa.

*   nieekwiwalentność dla zleceniobiorcy zbycia nabytych we własnym imieniu, lecz na rachunek zlecającego praw - prawa te przenoszone są na zlecającego nieodpłatnie - zgodnie z art. 742 Kodeksu cywilnego, dający zlecenie zwraca przyjmującemu zlecenie jedynie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia oraz zwalnia go od zobowiązań które ten w powyższym celu zaciągnął w imieniu własnym natomiast w przypadku przenoszenia powierniczo nabytych praw na wskazaną przez zlecającego osobę trzecią cena zbycia stanowi należność zleceniodawcy (art. 740 Kodeksu cywilnego),

*   przyjmującemu zlecenie nie wolno używać we własnym interesie rzeczy i pieniędzy dającego zlecenie. Od sum pieniężnych zatrzymanych ponad potrzebę wynikającą z wykonywania zlecenia powinien płacić dającemu zlecenie odsetki ustawowe (art. 741 Kodeksu cywilnego).

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) nie zawiera przepisów, które wprost regulują zasady opodatkowania czynności wykonywanych w ramach umów powierniczych. W tym przedmiocie pojawiają się natomiast interpretacje podatkowe oraz orzeczenia sądów administracyjnych. Konkluzje w nich przyjęte sprowadzają się do wniosku, że powiernik (formalnie wspólnik) powinien być transparentny podatkowo, ponieważ nie jest faktycznym właścicielem praw i obowiązków przysługujących z tytułu uczestnictwa w spółce, a jedynie uprawnionym do władania nimi. Powiernik dokonuje bowiem czynności w imieniu swoim, ale na rzecz zleceniodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, przykładem takich stanowisk jest następujący wyrok i interpretacje podatkowe:

1.  wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 13 stycznia 2015 r, sygn. akt I SA/Gd 1219/14,
2.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 czerwca 2014 r.. nr IPPB1/415-441/14-3/EC,
3.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20 lutego 2014 r., nr IBPB1/1/415-1174/13/KB,
4.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 8 grudnia 2015 r.. nr ITPB1/4511-973/15/WM,
5.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 października 2015 r. nr IPPB1/4511-926/15-2/EC,
6.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 3 sierpnia 2015 r., nr IBPB-1-1/4511-198/15/AP,
7.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 lutego 2015 r., nr ILPB1/415-1295/14-2/AP,
8.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 2 czerwca 2016 r., nr ITPB1/4511-257/16/MR,
9.  interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 lipca 2017 r., nr 0112-KDIL3-1.4011.137.2017.1.AN,
10.  interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 listopada 2017 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.280.2017.3.AC.

Zgodnie ze stanowiskiem reprezentowanym w ww. wyroku i interpretacjach podatkowych skutki podatkowe związane z działaniami wykonywanymi przez powiernika są analogiczne do tych jakie wystąpiłyby gdyby czynności tej dokonał zleceniodawca. Pogląd taki sprawia, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dopuszczalne staje się traktowanie powierzających jak wspólników, mimo że prawa i obowiązki z tytułu uczestnictwa w spółce formalnie przysługują Powiernikowi.

Zgodnie z art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych. Stosownie do art. 9 ust. 1, 1a i 2 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e, art. 30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Podstawowym warunkiem wystąpienia u podatnika obowiązku zapłaty podatku dochodowego jest zatem uzyskanie przez niego dochodu, rozumianego jako nadwyżka przychodu nad kosztami jego uzyskania w rozumieniu ww. ustawy podatkowej. W szczególnych przypadkach wymienionych w ustawie dochód ten jest równy przychodowi. Istotą powstania zobowiązania w tym podatku jest zatem uzyskanie przez osobę fizyczną (podatnika) korzyści (przysporzenia) ze zdarzenia, czy też czynności prawnej, z którymi ww. ustawa wiąże obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030), spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. Spółka komandytowa nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego. Dochody wypracowane przez tę spółkę nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Podatnikami podatku dochodowego od dochodów wypracowanych w ramach tej spółki są (co do zasady) jej wspólnicy.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na względzie cytowane wyżej przepisy uznać należy, że (co do zasady) podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu dochodów uzyskiwanych z działalności prowadzonej przez spółkę komandytową są wspólnicy tej spółki (będący osobami fizycznymi). Wynika to z faktu, że generalnie to wspólnicy ci są jednocześnie beneficjentami korzyści uzyskiwanych przez spółkę tj. uczestniczą w wypracowanym przez nią zysku. Jednakże w opisanym zdarzeniu, w związku z umową zlecenia powierniczego, rzeczywistym beneficjentem skutków prowadzonej przez spółkę działalności jest jednak Wnioskodawca (Powierzający) gdyż Powiernik zobowiązany jest wydać mu nieodpłatnie wszystko co uzyskał z tytułu członkostwa w spółce, a Powierzający będzie zobowiązany pokrywać wszelkie wydatki związane z uczestnictwem w tej spółce.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym brak jest podstaw do obciążania Powiernika obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodów wypracowanych przez spółkę komandytową. Podatek winien odprowadzić Powierzający, który z uwagi na treść zlecenia powierniczego, uzyska przychód podatkowy z tytułu udziału w tej spółce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30c, art. 30e, art. 30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów (art. 9 ust. 1a cytowanej ustawy). Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Podstawowym warunkiem wystąpienia u podatnika obowiązku zapłaty podatku dochodowego jest zatem uzyskanie przez niego dochodu, rozumianego jako nadwyżka przychodu nad kosztami jego uzyskania w rozumieniu ww. ustawy podatkowej. W szczególnych przypadkach wymienionych w ustawie dochód ten jest równy przychodowi. Istotą powstania zobowiązania w tym podatku jest zatem uzyskanie przez osobę fizyczną (podatnika) korzyści (przysporzenia) ze zdarzenia, czy też czynności prawnej, z którymi ww. ustawa wiąże obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2017 r., poz. 800 z późn. zm.), spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. Spółka komandytowa nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego. Dochody wypracowane przez tę spółkę nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Podatnikami podatku dochodowego od dochodów wypracowanych w ramach tej spółki są (co do zasady) jej wspólnicy.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Na podstawie art. 8 ust. 2 ww. ustawy zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Jak wynika z powołanych przepisów dochody wypracowane przez spółkę niebędącą osobą prawną nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Podatnikami podatku dochodowego od dochodów wypracowanych w ramach tej spółki są (co do zasady) jej wspólnicy. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w spółce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wyjaśnić należy, że podczas określonych czynności osoby fizyczne jak i prawne nie muszą działać osobiście, dopuszczalne jest działanie przez przedstawiciela. Istota przedstawicielstwa w prawie cywilnym polega na tym, że pewna osoba dokonuje w imieniu i na rzecz innego podmiotu czynności prawne. Osoba, która dokonuje czynności, określana jest mianem przedstawiciela, natomiast osoba, w imieniu której czynność jest dokonywana – reprezentowanym.

Jeżeli czynność dokonana przez przedstawiciela mieści się w granicach umocowania udzielonego przez reprezentowanego, wywołuje ona bezpośredni skutek dla podmiotu, który udzielił pełnomocnictwa. Powszechnie wskazuje się, iż prawu cywilnemu znane są także inne podobne instytucje, które pełnią funkcje zbliżone do przedstawicielstwa, przy czym nie należy ich utożsamiać z przedstawicielstwem.

Od tej instytucji należy odróżnić np. powiernika, który na zewnątrz działa jako samodzielny podmiot prawa, jednak z mocy wewnętrznego porozumienia z inną osobą, na rzecz której działa, nie występuje we własnym interesie.

Powiernictwo jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r. poz. 1025 z późn. zm.) zasada swobody kontraktowej. Zgodnie z tym przepisem – strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Najczęściej podstawą do skonstruowania umowy powierniczej jest umowa zlecenia. Prawa i obowiązki stron tej umowy należy zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu.

Istota zlecenia powierniczego polega na tym, że na zewnątrz występuje powiernik, który dokonuje nabycia pewnej rzeczy lub prawa we własnym imieniu, ale na rzecz zleceniodawcy. Jak wynika z art. 734 i 735 Kodeksu cywilnego – istotą umowy zlecenia jest odpłatne (prowizja) lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub jeżeli tak stanowi umowa w imieniu własnym, lecz na rachunek zlecającego.

W tym ostatnim wypadku wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy (fiduicjarny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zdanie 2 Kodeksu cywilnego).

Władztwo nad nabytymi prawami, jakie można przypisać zleceniobiorcy wykonującemu zlecenie powiernicze jest ograniczone, a to poprzez:

*   ograniczenie czasowe – zleceniobiorca obowiązany jest przekazać nabyte prawa, bądź uzyskane korzyści na pierwsze żądanie zleceniobiorcy,

*   ustawowo wyłączoną możliwość rozporządzania tymi prawami lub korzyściami na rzecz kogo innego aniżeli zleceniodawca lub wskazany przezeń podmiot, co powoduje wyłączenie możliwości efektywnego zwiększenia masy majątkowej zleceniobiorcy o prawa nabyte w wykonaniu powiernictwa,

*   nieekwiwalentność dla zleceniobiorcy zbycia nabytych we własnym imieniu, lecz na rachunek zlecającego praw – prawa te przenoszone są na zlecającego nieodpłatnie - zgodnie z art. 742 Kodeksu cywilnego dający zlecenie zwraca przyjmującemu zlecenie jedynie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, oraz zwalnia go od zobowiązań, które ten w powyższym celu zaciągnął w imieniu własnym, natomiast w przypadku przenoszenia powierniczo nabytych praw na wskazaną przez zlecającego osobę trzecią cena zbycia stanowi należność zleceniodawcy (art. 740 k.c.),

*   przyjmującemu zlecenie nie wolno używać we własnym interesie rzeczy i pieniędzy dającego zlecenie. Od sum pieniężnych zatrzymanych ponad potrzebę wynikającą z wykonywania zlecenia powinien płacić dającemu zlecenie odsetki ustawowe (art. 741 k.c.),

*   dający zlecenie powinien zwrócić przyjmującemu zlecenie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, wraz z odsetkami ustawowymi; powinien również zwolnić przyjmującego zlecenie od zobowiązań, które ten w powyższym celu zaciągnął w imieniu własnym (art. 742 k.c.).

Z opisu zaistniałego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jako Powierzający, zawarł z inną osobą fizyczną (Powiernikiem), umowę zlecenia powierniczego. Na podstawie tej umowy Powiernik zobowiązany był do dokonywania wszelkich czynności niezbędnych do przystąpienia do spółki komandytowej, wniesienia wkładów przewidzianych w umowie spółki, objęcia ogółu praw i obowiązków wspólnika we własnym imieniu ale na rzecz Powierzającego oraz wykonywania ogółu praw i obowiązków komandytariusza spółki. Na mocy umowy zlecenia powierniczego, jak również umowy spółki, w aktach rejestrowych spółki komandytowej formalnie jako wspólnik figuruje Powiernik. Jednakże rzeczywistym podmiotem praw i obowiązków przysługujących z tytułu uczestnictwa w tej spółce jest Wnioskodawca (Powierzający).

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, że (co do zasady) podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu dochodów uzyskiwanych z działalności prowadzonej przez spółkę komandytową są wspólnicy tej spółki (będący osobami fizycznymi).

Wynika to z faktu, że generalnie to wspólnicy ci są jednocześnie beneficjentami korzyści uzyskiwanych przez spółkę, tj. uczestniczą w wypracowanym przez nią zysku.

Zatem w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, w związku z zawartą umową zlecenia powierniczego, rzeczywistym beneficjentem skutków prowadzonej przez spółkę działalności nie jest powiernik lecz powierzający, a więc Wnioskodawca.

To Wnioskodawca jako powierzający jest zobowiązany pokrywać wszelkie wydatki związane z uczestnictwem w tej spółce, natomiast powiernik zobowiązany jest mu wydać nieodpłatnie wszystko co uzyskał z tytułu członkostwa w spółce.

Pomimo, że powiernik formalnie będzie wspólnikiem spółki komandytowej, to z uwagi na zawartą umowę zlecenia powierniczego, nie uzyska on bowiem przychodu podatkowego z tytułu udziału w tej spółce.

W konsekwencji, Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu udziału w zyskach wypracowanych przez spółkę komandytową zgodnie z proporcją wynikającą z umowy.

Mając powyższe na uwadze stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Tutejszy Organ wskazuje, że w myśl art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Oznacza to, że interpretacje prawa podatkowego wydaje się wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. W konsekwencji, z uwagi na to, że Wnioskodawcą w niniejszej sprawie jest Powierzający, zaznacza się, że niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy tylko skutków podatkowych zawarcia umowy powiernictwa jakie powstaną po stronie Powierzającego (Wnioskodawcy), a nie po stronie Powiernika.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.