Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.61.2022.1.SP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-24
Teza: Brak uznania dopłaty przeznaczonej na podwyższenie kapitału zakładowego za dotację zwolnioną z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, braku powstania przychodu w momencie otrzymania dopłaty oraz przyjęciu wartości rynkowej zbywanych skarbowych papierów wartościowych przy kalkulacji dochodu.
Słowa kluczowe: dopłata; dotacja; kapitał-kapitał zakładowy-podwyższenie kapitału zakładowego; przychód-powstanie przychodu; wartość-wartość rynkowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia niestanowiące przychodu-Utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego, założycielskiego, statutowego albo organizacyjnego; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dotacje, subwencje, dopłaty
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7b-ust. 1-pkt 6-lit. b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 11; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 47

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie braku uznania (\`(...)\`) przeznaczonej na podwyższenie kapitału zakładowego za (\`(...)\`)zwolnioną z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, braku powstania przychodu w momencie otrzymania (\`(...)\`) oraz przyjęciu wartości rynkowej zbywanych skarbowych papierów wartościowych przy kalkulacji dochodu.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

A. S.A. (dalej: Wnioskodawca lub Spółka lub A.) posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Rok podatkowy Spółki jest tożsamy z rokiem kalendarzowym, tj. trwa od 1 stycznia do 31 grudnia.

A. jest (\`(...)\`). Podstawowy przedmiot działalności Spółki polega na (\`(...)\`). Natomiast przedmiot pozostałej działalności Spółki stanowią m.in. sprzedaż hurtowa paliw i produktów pochodnych, wytwarzanie energii elektrycznej, przesyłanie energii elektrycznej, dystrybucja energii elektrycznej, handel energią elektryczną, wytwarzanie paliw gazowych.

(\`(...)\`)

Program (\`(...)\`) aż do całkowitego jej wygaszenia. Z perspektywy operacyjnej cel ten ma zostać osiągnięty poprzez stopniowe wygaszanie zdolności produkcyjnych w poszczególnych jednostkach (m.in. w Spółce), czego finalnym efektem będzie ich zamknięcie oraz likwidacja.

Mając na uwadze, że zdolności produkcyjne jednostek mają ulegać stopniowemu obniżeniu, w Ustawie przewidziano instrument zabezpieczający mający za zadanie utrzymanie zdolności poszczególnych przedsiębiorstw do kontynuacji działalności operacyjnej. Instrument ten przyjmuje postać (\`(...)\`), które kalkulowane są jako nadwyżka kosztów kwalifikowanych działalności wydobywczej nad korespondującymi z nimi przychodami kwalifikowanymi. Katalog odpowiednio kosztów i przychodów kwalifikowanych znajduje się w (\`(...)\`)

Zgodnie z założeniami, (\`(...)\`) są i będą przekazywane A. w następujących formach:

(\`(...)\`)

W tym miejscu Spółka pragnie podkreślić, iż przedmiotem niniejszego wniosku jest wyłącznie druga ze wskazanych powyżej form wsparcia (stan faktyczny/zdarzenie przyszłe).

(\`(...)\`) przyjmująca formę podwyższenia kapitału zakładowego przedsiębiorstwa (\`(...)\`) objętego systemem wsparcia SPW realizowana jest/będzie w następujący sposób:

‒ W pierwszym kroku Spółka wyemitowała i będzie emitować akcję/akcje o stosunkowo niskiej wartości nominalnej, które pokryte zostały/zostaną aportem w postaci SPW o wielokrotnie wyższej wartości rynkowej.

‒ W drugim kroku A. dokonała/dokona sprzedaży otrzymanych SPW po cenach rynkowych, a uzyskanymi środkami pokryła/pokryje nadwyżkę kosztów kwalifikowanych nad przychodami kwalifikowanymi uwzględnionymi do wyliczenia (\`(...)\`).

‒ Uzyskane ze sprzedaży SPW środki pieniężne są i będą wydatkowane wyłącznie na realizację (\`(...)\`).

Wartość niesprzedanych SPW pozostała na rachunku maklerskim na koniec roku oraz niewykorzystane środki pieniężne ze sprzedaży SPW pozostaną do wykorzystania z przeznaczeniem na finansowanie (\`(...)\`) w roku następnym.

### Pytania

1\. Czy otrzymanie przez Spółkę SPW, które zostały/zostaną przeznaczone na podwyższenie kapitału zakładowego należy potraktować jako dotacja, która jest/będzie zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT?

2\. Czy w momencie otrzymania SPW po stronie Spółki powstał/powstanie przychód podatkowy?

3\. Czy do kalkulacji dochodu z tyt. sprzedaży SPW na rynku należy przyjąć (zarówno po stronie przychodów jak i kosztów) wartość rynkową zbywanych SPW?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy, otrzymanie przez Spółkę SPW z przeznaczeniem na podwyższenie kapitału zakładowego nie są i nie będą traktowane jako dotacja, która jest/będzie zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.z 2021, poz. 1800 ze zm., dalej także: „ustawa o CIT”).

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem organów podatkowych dotacja stanowi:

‒ bezzwrotny i nieoprocentowany transfer,

‒ niezwiązany z żadnym wzajemnym świadczeniem.

‒ obejmujący środki przeznaczone na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Co istotne, aby dane przysporzenie mogło być uznane za dotację, konieczne jest spełnienie wszystkich ww. przesłanek łącznie.

Odnosząc powyższe na grunt analizowanego zdarzenia należy wskazać, iż przedmiotowe warunki nie zostaną spełnione w pełnym wymiarze. W szczególności należy bowiem zauważyć, że otrzymanie przez Spółkę SPW, z równoczesnym wydaniem podmiotowi wnoszącemu aport akcji w podwyższonym kapitale zakładowym, powoduje powstanie po stronie A. zobowiązania do realizacji przyszłego świadczenia wzajemnego w postaci wypłaty dywidendy. W ocenie Wnioskodawcy sam fakt, iż świadczenie to może nie zostać faktycznie zrealizowane (np. w sytuacji braku zysków do podziału, czy też braku decyzji o wypłacie dywidendy) nie powinien mieć decydującego wpływu na niniejszą konkluzję.

Powyższe stanowisko znajduje również pośrednie (warunkowane bowiem odrębnością prawa podatkowego) potwierdzenie w systematyce przepisów regulujących instytucję (\`(...)\`). Zarówno bowiem Ustawa, jak i wydane na jej podstawie Rozporządzenie, wyraźnie dzielą (\`(...)\`) na dotacje oraz podwyższenie kapitału zakładowego realizowane w ramach systemu wsparcia SPW.

Reasumując, przekazanie na rzecz Wnioskodawcy pakietu SPW w zamian za akcje A. nie spełnia warunków do uznania takiego transferu za dotację. Co za tym idzie, otrzymanie przez Spółkę przysporzenia (w wysokości równej wartości rynkowej SPW) nie będzie mogło korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy, w momencie otrzymania SPW po stronie Spółki nie powstał/nie powstanie przychód podatkowy.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela.

Dalej, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się (\`(...)\`) kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, (\`(...)\`).

Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że każde przysporzenie podatnika otrzymującego aport, niezależnie od tego czy przyjmuje ono formę transferu pojedynczych składników majątku, czy też przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a które zostanie następnie przeznaczone na powiększenie kapitałów Spółki, nie stanowi dla niej przychodu podatkowego.

W przypadku analizowanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, przekazane przez wnoszącego aport SPW niewątpliwie stanowią formę przysporzenia majątkowego Wnioskodawcy. Z uwagi jednak na fakt, iż ich równowartość została/zostanie rozdysponowana pomiędzy podniesione kapitały – zakładowy i zapasowy, w momencie otrzymania SPW nie powstał/nie powstanie po stronie A. przychód podatkowy.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej DKIS z 17 września 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.288.2021.3.PC.

Ad. 3

W ocenie Wnioskodawcy, do potencjalnej kalkulacji dochodu z tytułu przyszłej sprzedaży SPW na rynku należy przyjąć (zarówno po stronie przychodów, jak i kosztów) wartość rynkową zbywanych SPW.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w momencie sprzedaży SPW na rynku powstaje po jego stronie przychód podatkowy w wysokości ceny sprzedaży papierów wartościowych (por. art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o CIT).

Odnosząc się natomiast do strony kosztowej analizowanej sytuacji, należy w pierwszej kolejności zauważyć, iż zgodnie z ugruntowaną linią interpretacyjną organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, przez przychód podatkowy należy rozumieć przysporzenie o charakterze definitywnym (trwałe i bezzwrotne), które skutkuje zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika, a które nie zostało wyłączone z katalogu przychodów na mocy ustawy o CIT. A contrario, przez koszty podatkowe należy rozumieć definitywne uszczuplenie majątku podatnika, które przyjmuje formę zmniejszenia aktywów/zwiększenia pasywów, nie znajdujące się równocześnie w katalogu NKUP.

W kontekście powyższego należy podkreślić, że w analizowanym przypadku kosztem nabycia przez Spółkę SPW powinna być zatem pełna wartość, o którą w związku z aportem zwiększane są pasywa Spółki. Innymi słowy, oprócz wartości, o którą podwyższony zostaje kapitał zakładowy A. (wartość nominalna akcji wydanych za aport SPW), do kosztów podatkowych należy zatem w ocenie Wnioskodawcy zaliczyć również wartość agio emisyjnego.

Stanowisko, zgodnie z którym do kosztów uzyskania przychodów przy zbyciu przedmiotu aportu, oprócz wartości nominalnej wydanych udziałów/akcji zaliczyć należy również wartość agio emisyjnego, zostało potwierdzone m.in. w wyroku NSA z 16.02.2022 r. (sygn. II FSK 1427/19), w uzasadnieniu którego wskazano, iż zmiana ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dotycząca przepisu art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p., w wyniku której przepis ten odwołuje się aktualnie do wartości wkładu nie niższej od wartości rynkowej powoduje, że również spółka przyjmująca wkład niepieniężny w przypadku późniejszego zbycia takiego przedmiotu wkładu może rozpoznać jako koszt zbycia, wartość emisyjną wydanych udziałów (akcji) w zamian za wniesiony wkład niepieniężny.

Powyższe stanowisko akceptowane jest również w szeregu wydawanych w ostatnim czasie interpretacji indywidualnych, spośród których wskazać można m.in.:

‒ interpretację DKIS z 17 września 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.293.2021.1.BS;

‒ interpretację DKIS z 11 marca 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.563.2020.1.SK;

‒ interpretację DKIS z 17 kwietnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.146.2020.1.AW.

W ocenie Wnioskodawcy, oprócz aspektów stricte językowych o których mowa powyżej, w procesie interpretacji przepisów konieczne jest również zbadanie rezultatów wykładni w kontekście ekonomicznego sensu analizowanej sytuacji. Należy bowiem zauważyć, że przyjęcie jako kosztu uzyskania przychodów wyłącznie wartości nominalnej wydanych w zamian za aport akcji prowadziłoby w istocie do zanegowania celowości i gospodarczej efektywności instytucji (\`(...)\`). Opodatkowanie dochodu kalkulowanego w wysokości różnicy pomiędzy ceną sprzedaży SPW, a wartością nominalną wydanych w zamian za aport akcji skutkowałoby bowiem poważnym uszczupleniem dostępnej dla Wnioskodawcy puli środków pieniężnych (nominalnie dostępne byłoby w każdym przypadku wyłącznie 81% wartości przekazanych SPW). Przyjęcie takiego stanowiska prowadziłoby zatem w prostej linii do tego, że(\`(...)\`) realizowana w formie transferu SPW nigdy nie mogłaby spełnić swojej podstawowej roli do jakiej została powołana tj. pokrycia określonej przez danego beneficjenta nadwyżki kosztów kwalifikowanych nad przychodami kwalifikowanymi. Co za tym idzie, omawiane rozwiązanie pozostawałoby nieproporcjonalnie mniej korzystne niż otrzymanie pomocy publicznej w formie dotacji (zwolnionej z opodatkowania w oparciu o przepis art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT). Mając na uwadze powyższe należy podkreślić, iż w ocenie Wnioskodawcy obie formy pomocy publicznej powinny być z perspektywy prawa podatkowego traktowane równorzędnie, nie zaś konkurencyjnie. Intencją ustawodawcy wprowadzającego w życie regulacje dot.(\`(...)\`) nie było bowiem z pewnością wprowadzenie takich rozwiązań, które – będąc tożsame pod względem ekonomicznym – powodują istotnie odmienne skutki na gruncie przepisów podatkowych.

W kontekście powyższego Spółka stoi zatem na stanowisku, iż dochód ze sprzedaży SPW powinien być obliczony jako różnica pomiędzy ceną sprzedaży, a ich wartością rynkową (emisyjną) ustaloną na moment wniesienia do Spółki (wartość nominalna powiększona o agio emisyjne). Tylko taka interpretacja omawianych przepisów jest bowiem w stanie pogodzić realizację podstawowego celu omawianego instrumentu pomocowego, jakim jest zabezpieczenie niezagrożonej kontynuacji działalności przedsiębiorstw zajmujących się wydobyciem (\`(...)\`), z opodatkowaniem faktycznego przysporzenia Spółki z tytułu sprzedaży SPW na rynku (o ile takowe wystąpi).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny**

Zgodnie z art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.):

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny Państwa stanowiska.

Odnosząc się zaś do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego Organu, bowiem dotyczą konkretnych indywidualnych spraw podmiotów, które o ich interpretację wystąpiły i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

‒ stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

‒ zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`)Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.