Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-995/12-5/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-01-28
Teza: Nieodpłatne świadczenie usług w ramach działalności statutowej ZGKiM.
Słowa kluczowe: gmina; podatek-podatek od towarów i usług; świadczenie-świadczenie nieodpłatne; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 22 października 2012 r. (data wpływu 25 października 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 stycznia 2013 r. (data wpływu 14 stycznia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnych usług najmu obiektu sportowego w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 kwietnia 2011 r. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnych usług najmu obiektu sportowego. Dnia 14 stycznia 2013 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego oraz o opłatę.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej w J. jest jednostką organizacyjną Gminy J. , działającą w formie samorządowego zakładu budżetowego. Zakład nie posiada osobowości prawnej, jest zarejestrowany w urzędzie skarbowym jako podatnik VAT czynny. Zgodnie ze statutem (uchwalonym uchwałą Rady Miejskiej Nr (…) z dnia 2X października 20X0 r.), przedmiotem działalności Zakładu jest realizacja zadań Gminy J. odnoszących się do bieżącego i nieprzerwanego zaspokajania zbiorowych potrzeb ludności.

W ramach swoich zadań Zakład zajmuje się utrzymaniem obiektu sportowego w J. przy ul. S X, który otrzymał nieodpłatnie od Gminy w celu prowadzenia działalności statutowej i w związku tym nie odliczył podatku naliczonego. Na utrzymanie tego obiektu Zakład otrzymuje z budżetu Gminy dotację przedmiotową, z której pokrywa koszty jego utrzymania (zakup towarów i usług, trawy, worków na śmieci, ubezpieczenia itp.). Zakład nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych zakupów.

W ramach swojej działalności Zakład świadczy usługi najmu całości lub części obiektu sportowego osobom fizycznym, podmiotom gospodarczym lub innym jednostkom organizacyjnym na cele ich działalności lub imprezy, festyny, pikniki itp. PKWiU 68.20.12.

Wysokość opłat za korzystanie z płyty stadionu, sali gimnastycznej i sali kawiarni reguluje Zarządzenie Nr (…) Burmistrza J. z dnia 8 listopada 2011 r. Zgodnie z tym zarządzeniem korzystanie z płyty stadionu, sali gimnastycznej i sali kawiarni na imprezy sportowe, rekreacyjne, kulturalne itp. organizowanych przez Gminę J. (stowarzyszenia, organizacje pożytku publicznego mające siedzibę na terenie Gminy J. ) oraz jednostki organizacyjne Gminy J. jest nieodpłatne, natomiast osoby fizyczne, Zakłady pracy i instytucje z terenu Gminy i spoza uiszczają opłaty według określonych stawek.

W kwietniu 2012 r. w wyniku pożaru na stadionie, całkowicie została spalona sala gimnastyczna i sala kawiarni, co skutkuje brakiem sprzedaży opodatkowanej, do momentu odbudowy obiektu przez Gminę.

Za nieodpłatne korzystanie z boiska sportowego przez klub sportowy na prowadzenie zajęć zgodnie z ich działalnością statutową (treningi, rozgrywki piłkarskie itp.) Zakład nie wystawia faktur wewnętrznych i nie opodatkowuje tych czynności podatkiem VAT. Natomiast za nieodpłatne wynajęcie sali kawiarni, sali gimnastycznej (przed pożarem) oraz płyty boiska przez różne podmioty zakład nalicza podatek VAT i odprowadza go do Urzędu Skarbowego.

Na stadionie miejskim Zakład realizuje także inwestycję pn. „Rewitalizacja stadionu” polegającą m. in. na wymianie nawierzchni płyty stadionu, wymianie siedzisk na boisku, dokonuje zakupów i w związku z prowadzeniem działalności opodatkowanej (wynajem) i zwolnionej dokonuje obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych zakupów według wskaźnika proporcji ustalanego zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Dnia 14 stycznia 2013 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego, wskazując, iż:

1.  Wszystkie budynki i budowle wchodzące w skład obiektu sportowego (płyta stadionu, sala gimnastyczna oraz kawiarnia) Zakład otrzymał nieodpłatnie. Podstawą nieodpłatnego przekazania ww. obiektu sportowego była uchwała Nr (…) Rady Miejskiej w J. z dnia 29 grudnia 2004 r., na mocy której zakres zadań statutowych ZGKiM w J. rozszerzył się o „administrowanie nieruchomością stanowiącą kompleks sportowy położony w J. przy ulicy S”.
2.  W związku z powyższym w dniu 1 lutego 2005 r. przedmiotowy obiekt został przekazany w administrację Zakładowi protokołami przekazania środków trwałych – PT (nie jest to ani trwały zarząd ani umowa użyczenia, a środki trwałe znajdują się w ewidencji księgowej Zakładu).
3.  Aktualnie – po pożarze – nieodpłatnie udostępniana jest tylko płyta boiska.

Ponadto, w związku z wezwaniem Wnioskodawca dokonał przeredagowania pytania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 10 stycznia 2013 r.):

Czy przed dniem 1 kwietnia 2011 r., tj. prze wejściem w życie ustawy z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług – Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332), świadczenie usług polegające na nieodpłatnym udostępnianiu obiektu sportowego różnym podmiotom (osobom fizycznym, zakładom pracy, organizacjom, itp.) na podstawie umowy najmu zawieranej w ramach działalności statutowej Zakładu, podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, przed dniem 1 kwietnia 2011 r. nieodpłatne świadczenie usług, polegające na nieodpłatnym wynajmie sali gimnastycznej, sali kawiarni, płyty boiska również nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nowelizacja przepisów nie miała w tym zakresie wpływu na interpretację przepisów w tej sytuacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Według regulacji art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Warunki, których spełnienie powoduje, że nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług to:

*   w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia – w całości lub w części - podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),
*   w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Za usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa (świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza) należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.

Do dnia 31 marca 2011 r. przepis art. 8 ust. 2 miał następujące brzmienie:

„nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.”

Z powyższego wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług muszą być spełnione łącznie dwa warunki, a mianowicie:

*   brak związku świadczonych usług z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem,
*   istnienie prawa podatnika do odliczenia w całości lub w części podatku naliczonego związanego ze świadczonymi usługami.

Za usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego, dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z kolei na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Według regulacji art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Stosownie do brzmienia art. 6 ust. 1 powyższej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Z art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują m. in. stosownie do pkt 10 – sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz, przy czym – jak wynika z § 2 tego samego artykułu – czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

A zatem umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę. Podstawową usługą świadczoną na rzecz najemcy jest natomiast usługa najmu. W przypadku najmu lokali ustawodawca nie zdefiniował, jakie koszty wynajmującego mieszczą się w pojęciu „czynszu”, a obciążenie nimi najemcy zależy wyłącznie od zawartej umowy.

W świetle powyższych analiz kluczowym elementem umowy najmu jest jego odpłatność. W sytuacji zatem, gdy jedna ze stron nie uzyskuje jakiejkolwiek korzyści finansowej lub korzyści mającej inną postać materialną wówczas, tak skonstruowana umowa nie może być uznana za umowę najmu. Organ podatkowy nadmieni jedynie, iż powołany wyżej Kodeks cywilny zawiera regulacje odnoszące się do umowy cywilnoprawnej umożliwiającej czasowe dysponowanie określonymi dobrami materialnymi, w której jedna ze stron nie uzyskuje korzyści.

W tym miejscu organ podatkowy wyjaśnia, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest nieodpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy. Organ podatkowy przyjął powyższe zagadnienie za istotę złożonego wniosku pomimo zawartego przez Wnioskodawcę w pytaniu zwrotu „na podstawie umowy najmu” co wskazywać miałoby na odpłatny charakter czynności prawnych, jednakże nieodpłatność działalności Zainteresowany potwierdził powołując się w przedstawionym we wniosku stanowisku na art. 8 ust. 2 ustawy. W konsekwencji powyższego jedynie taki charakter czynności był przedmiotem analizy i stanowi podstawę rozstrzygnięcia w niniejszej interpretacji.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest jednostką organizacyjną Gminy, działającą w formie samorządowego zakładu budżetowego. Zakład nie posiada osobowości prawnej, jest jednak zarejestrowany w urzędzie skarbowym jako podatnik VAT czynny. Zgodnie ze statutem przedmiotem działalności Zakładu jest realizacja zadań Gminy odnoszących się do bieżącego i nieprzerwanego zaspokajania zbiorowych potrzeb ludności. W ramach swoich zadań Zakład zajmuje się utrzymaniem obiektu sportowego, w celu prowadzenia działalności statutowej. Wszystkie budynki i budowle wchodzące w skład obiektu sportowego (płyta stadionu, sala gimnastyczna oraz kawiarnia) Zakład otrzymał nieodpłatnie na podstawie Uchwały. Przedmiotowy obiekt został przekazany w administrację Zakładowi protokołami przekazania środków trwałych – PT (nie jest to ani trwały zarząd ani umowa użyczenia, a środki trwałe znajdują się w ewidencji księgowej zakładu). W związku z nabyciem tego obiektu Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenie podatku. Na utrzymanie tego obiektu Zakład otrzymuje z budżetu Gminy dotację przedmiotową, z której pokrywa koszty jego utrzymania (zakup towarów i usług: trawy, worków na śmieci, ubezpieczenia itp.). Zakład nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych zakupów. W ramach swojej działalności zakład świadczy usługi najmu całości lub części obiektu sportowego osobom fizycznym, podmiotom gospodarczym lub innym jednostkom organizacyjnym na cele ich działalności lub imprezy, festyny, pikniki itp. PKWiU 68.20.12. W kwietniu 2012 r. w wyniku pożaru na stadionie, całkowicie została spalona sala gimnastyczna i sala kawiarni, co skutkuje brakiem sprzedaży opodatkowanej, do momentu odbudowy obiektu przez Gminę. Aktualnie – po pożarze – nieodpłatnie udostępniana jest tylko płyta boiska.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż nieodpłatne udostępnianie obiektu sportowego – w stanie prawnym obowiązującym przed wejściem w życie ustawy z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332) – nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu. Powyższe wynika z faktu, iż nieodpłatne udostępnienie obiektu sportowego wiąże się z działalnością Wnioskodawcy, a więc następuje niejako w ramach jego „przedsiębiorstwa”, którego celem jest zaspokajanie zbiorowych potrzeb określonej wspólnoty w zakresie sportu i kultury. Ponadto, Wnioskodawcy w związku z nabyciem przedmiotowego obiektu sportowego nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku do towarów i usług od nabycia, gdyż nastąpiło to Uchwałą Rady Miejskiej. Zatem nieodpłatne udostępnianie w opisanym kształcie sprawy, nie stanowiło nieodpłatnego świadczenia usług zrównanego z odpłatnym świadczeniem usług, na gruncie art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług i z tych też względów Wnioskodawca nie był zobowiązany do naliczania podatku należnego.

Reasumując, nieodpłatne świadczenie usług polegające na udostępnianiu obiektu sportowego różnym podmiotom (osobom fizycznym, zakładom pracy, organizacjom) na podstawie umowy cywilnoprawnej zawieranej w ramach działalności statutowej Zakładu, nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy zaznaczyć, że pomimo zmiany warunków których spełnienie powoduje, że nieodpłatne świadczenie usługi stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu, w przedmiotowej sprawie również nie ma miejsca czynność zrównana z odpłatnym świadczeniem usług i tym samym podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu wyjaśnić należy, iż organ podatkowy ocenił stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zadanego pytania, skutkiem czego nie rozstrzygał czy przedmiotem udostępnienia był obiekt sportowy czy boisko sportowe.

Niniejszą interpretacją załatwiony został wniosek w zakresie opodatkowania nieodpłatnych usług najmu obiektu sportowego w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 kwietnia 2011 r. Natomiast kwestia dotycząca opodatkowania nieodpłatnych usług najmu obiektu sportowego, została załatwiona w interpretacji z dnia 28 stycznia 2013 r. nr ILPP1/443-995/12-4/MK.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.