Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/436-13/08-4/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2008-06-03
Teza: Czy zawarcie i realizacja umowy cash poolingu podlega opodatkowaniu na gruncie ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: cash pooling; czynności-czynności cywilnoprawne; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; umowa-umowa nienazwana; umowa-umowa pożyczki; usługi-usługi finansowe
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 28.02.2008 r. (data wpływu 03.03.2008 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16.04.2008 r. (data wpływu: 21.04.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash pooling – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 03.03.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash pooling.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością X (zwana w dalszej części: Spółką lub Wnioskodawcą) należy do grupy kapitałowej Z.

Spółka planuje przystąpić do zawartej w ramach koncernu X umowy cash pooling’u, w której podmiotem dokonującym koncentracji i odpowiadającym za rozliczenia z tytułu cash pooling, tzw. Y i jednocześnie organizatorem będzie W z siedzibą w Szwecji.

Do Y będą należały Rachunek Top prowadzony przez Bank w Szwecji dla rachunku prowadzonego w Szwecji w walucie SEK oraz Rachunek Top prowadzony przez Bank w Niemczech dla rachunku prowadzonego w walucie EUR, stanowiące rzeczywiste rachunki bankowe mające charakter rachunków podstawowych w obrębie organizacji klienta. Natomiast pozostałe podmioty uczestniczące w umowie cash pooling’u, w tym również Spółka, występować będą w roli uczestników. W ramach każdego z Rachunku Top otwarte zostaną rachunki pomocnicze (zwane również: rachunkami transakcyjnymi), których zadaniem jest umożliwienie zarządzania środkami pieniężnymi wpływającymi i wypływającymi w odniesieniu do poszczególnych uczestników. Właścicielem wspomnianych rachunków transakcyjnych w całym okresie transakcyjnym będzie Y.

Wnioskodawca, w ramach niniejszej umowy, będzie posiadał własne rachunki bankowe, jeden w Szwecji prowadzony w koronach szwedzkich (SEK) oraz drugi w Niemczech w walucie euro (EUR). Na mocy opisywanego systemu możliwe jest zaistnienie sytuacji, w której Spółka będzie posiadała dodatnie bądź ujemne saldo. Jednakże zadłużenie Wnioskodawcy nie będzie mogło być wyższe niż suma środków pieniężnych znajdujących się na wszystkich rachunkach transakcyjnych należących do Spółki oraz pozostałych uczestników cash pooling’u. Należy również dodać, iż stopy procentowe dotyczące środków transferowanych pomiędzy rachunkiem Top oraz rachunkami rzeczywistymi uczestników zostaną określone na warunkach rynkowych w wewnątrzgrupowej umowie finansowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Czy zawarcie i realizacja umowy cash pooling’u podlega opodatkowaniu na gruncie ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (zwana dalej: ustawą o pcc)?

Zdaniem Wnioskodawcy, analizując niniejszą sprawę należy wskazać, iż umowa cash pooling’u stanowi formę zarządzania finansami stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej (holdingu) lub podmioty powiązane ekonomicznie w inny sposób. Istotą tej umowy jest koncentrowanie środków z jednostkowych rachunków (sald) poszczególnych podmiotów (rachunki uczestników) na wspólnym rachunku grupy (rachunek główny) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Jako podstawowy walor cash pooling’u należy wskazać możliwość koncentracji środków kilku podmiotów oraz kompensowania przejściowych nadwyżek wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki takiej konstrukcji następuje minimalizowanie kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy (poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy), przy jednoczesnej optymalizacji globalnej pozycji finansowej. Należy wskazać na dwie podstawowe konstrukcje, jakie może przyjąć umowa cash pooling’u, a mianowicie:

1.  Zero-balancing cash pooling, w którym dokonywany jest fizyczny transfer środków pomiędzy rachunkami uczestników (ewentualnie specjalnie wyodrębnionymi subkontami) i rachunkiem głównym grupy. Nadwyżki (tj. salda dodatnie) są przekazywane na rachunek główny, natomiast deficyt (tj. salda ujemne) na rachunkach uczestników są pokrywane z rachunku głównego.
2.  Notional cash pooling, który dokonywany jest bez fizycznego transferu środków - fundusze są przekazywane wyłącznie „na papierze". Salda podlegające potrąceniu fizycznie są po zostawiane na własnych rachunkach uczestników systemu, zaś odsetki naliczane są od kwoty netto zgromadzonych sald.

Polskie przepisy podatkowe nie regulują zasad opodatkowania umowy cash pooling’u. Występująca w obrocie prawnym jako umowa nienazwana, umowa cash pooling’u, porównywana jest często z umową pożyczki. Chociaż umowa ta do pewnego stopnia przypomina w swym charakterze uregulowaną w polskim prawie umowę pożyczki, jednak nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik tego typu umowy nie wie, czy środki jego zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników umowy cash pooling’u. Jedyną zidentyfikowaną stroną jest pool leader, który świadczy zróżnicowane usługi finansowe. Istnieją w związku z powyższym wątpliwości co do kwestii opodatkowania otrzymanych odsetek oraz zapłaty odsetek lub prowizji wynikających z treści umowy. Zdarzenia te mogą bowiem generować zarówno przychody jak i koszty, które w świetle ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. będą wpływać na dochód podlegający opodatkowaniu. W związku z tym, że polskie prawo podatkowe nie przewiduje grupowych rozliczeń w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za wyjątkiem podatkowej grupy kapitałowej, która jest podatnikiem, w rozumieniu powołanej ustawy, organy podatkowe stoją na stanowisku, że w takiej sytuacji na każdym podatniku korzystającym z usługi cash poolingu ciąży obowiązek dokonania analizy skutków realizacji tej usługi w aspekcie własnych przychodów i kosztów podatkowych, a nie opierania się na efekcie grupowym. Z powyższych względów umowy cash poolingu nie powinno się utożsamiać z umową pożyczki.

Dokonując określenia implikacji umowy cash pooling’u na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych, należy zwrócić uwagę, iż w art. 1 ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (zwanej dalej ustawą o pcc) zawarty został zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu. Wśród czynności opodatkowanych ustawodawca wskazał umowę pożyczki. Natomiast umowa cash pooling’u, jako umowa nienazwana, nie jest w opinii Wnioskodawcy, objęta powyższym katalogiem. Albowiem umowa cash pooling’u pomimo występowania w niej pewnych elementów właściwych dla umowy pożyczki, nie wyczerpuje jej istotnych znamion. Trzeba mieć na uwadze, iż w operacjach cash pooling’u występują podmioty, wśród których, pewne podmioty posiadają wolne środki finansowe, pewne podmioty posiadają niedobór tych środków oraz podmiot występujący w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. W transakcjach tych wszystkie podmioty podlegają określonym prawom i obowiązkom, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Co charakterystyczne dla cash pooling’u uczestnik tego typu umowy nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników umowy cash pooling.

Biorąc pod uwagę powyższe względy brak jest zdaniem Wnioskodawcy podstaw do zakwalifikowania tych transakcji jako umów pożyczek, mimo że umowy te zawierają elementy kredytowana jednych podmiotów przez inne. Jedynie bowiem pożyczka, jako czynność prawna normatywnie zdefiniowana w art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, mieści się w katalogu czynności opodatkowanych. W związku z powyższym umowa cash poolingu nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają:

1.  następujące czynności cywilnoprawne: - umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych, - umowy pożyczki, - umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy, - umowy dożywocia, - umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat i dopłat, - ustanowienie hipoteki, - ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności, - umowy depozytu nieprawidłowego, - umowy spółki (akty założycielskie);
2.  zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;
3.  orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki, w których w myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Przedstawiona we wniosku Spółki konstrukcja „cash poolingu”, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. „Cash pooling” polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku „cash poolingu” mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik „cash pooling” posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników „cash poolingu”.

Reasumując, należy stwierdzić, iż zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową „cash pooling” nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy pożyczki wymienionej w tym katalogu. Tym samym czynności dokonywane w ramach umowy „cash poolingu” nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wniosek w zakresie zdarzenia przyszłego dotyczącego opodatkowania podatkiem od towarów i usług został rozstrzygnięty interpretacją indywidualną z dnia 03.06.2008 r. o nr ILPP1/443-274/08-4/KG, a w zakresie zdarzenia przyszłego dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych - postanowieniem o odmowie wszczęcia postępowania z dnia 03.06.2008r. ILPB3/423-160/08-4/HS.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.