Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-186/09-3/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-06-05
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT - nieodpłatne użyczenie Nieruchomości 1 na rzecz Spółki Komandytowej, nie powoduje powstania przychodu w podatku PIT u Wnioskodawcy oraz u Wspólnika?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; majątek; nieruchomości; spółki-spółka jawna; umowa-umowa użyczenia; użyczenie; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2009 r. (data wpływu 20 marca 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego użyczenia nieruchomości spółce komandytowej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego użyczenia nieruchomości spółce komandytowej

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

1.  Osoba fizyczna zamieszkała na terytorium Polski („Wnioskodawca”) jest wspólnikiem spółki jawnej, która prowadzi - na terenie Polski - pozarolniczą działalność gospodarczą („Spółka Jawna”). Wnioskodawca posiada 50% udział w Spółce Jawnej.
2.  Drugim wspólnikiem Spółki Jawnej jest osoba fizyczna, zamieszkała na terytorium Polski, która pozostaje w związku małżeńskim (na zasadach wspólności ustawowej) („Wspólnik”), który również posiada 50% udział w Spółce Jawnej.
3.  Spółka Jawna powstała w wyniku przekształcenia - na podstawie art. 26 § 4 Kodeksu Spółek Handlowych - spółki cywilnej (w której Wspólnik i Wnioskodawca mieli po 50% udziałów), („Spółka Cywilna”).
4.  W dniu 21 grudnia 2000 r., Wnioskodawca i Wspólnik, działający jako wspólnicy Spółki Cywilnej nabyli do Spółki Cywilnej - prawo wieczystego użytkowania gruntu oraz własność budynku znajdującego się na nieruchomości („Nieruchomość 1”). W dniu 22 kwietnia 2004 r., Spółka Jawna kupiła spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego, do którego to lokalu została, w dniu 27 kwietnia 2004 r., na rzecz Spółki Jawnej ustanowiona - odrębna własność lokalu („Nieruchomość 2”). Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 są wykazane w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a także w bilansie Spółki Jawnej.
5.  Obecnie Wnioskodawca i Wspólnik planują wycofanie Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 ze Spółki Jawnej do majątku osobistego Wnioskodawcy i Wspólnika (na zasadzie współwłasności ułamkowej), przy czym wielkość udziałów Wnioskodawcy oraz Wspólnika we własności (prawie wieczystego użytkowania) Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2, będzie odpowiadała udziałowi Wnioskodawcy oraz Wspólnika w Spółce Jawnej.
6.  Po wycofaniu Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 ze Spółki Jawnej do majątku osobistego, Wnioskodawca, Wspólnik i spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółka z o.o.”) planują utworzenie spółki komandytowej („Spółka Komandytowa”), gdzie Wnioskodawca i Wspólnik będą komandytariuszami, a ich udział w Spółce Komandytowej wyniesie po 47%, podczas gdy komplementariuszem zostanie Spółka z o.o. z udziałem 6%.
7.  Po utworzeniu Spółki Komandytowej, Wnioskodawca i Wspólnik zamierzają nieodpłatnie użyczyć Nieruchomość 1 na rzecz Spółki Komandytowej. W okresie nieodpłatnego użyczenia Nieruchomości 1 na rzecz Spółki Komandytowej: (i) udział Wnioskodawcy oraz Wspólnika we własności (prawie wieczystego użytkowania) Nieruchomości 1, będzie wynosił 50%, a (ii) udział Wnioskodawcy i Wspólnika w Spółce Komandytowej, będzie wynosił po 47%.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o PIT - wycofanie Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 ze Spółki Jawnej, prowadzącej pozarolniczą działalność gospodarczą do majątku osobistego (tj. majątku nie związanego z działalnością gospodarcza) Wnioskodawcy (wspólnika Spółki Jawnej), nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku PIT?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT - nieodpłatne użyczenie Nieruchomości 1 na rzecz Spółki Komandytowej, nie powoduje powstania przychodu w podatku PIT u Wnioskodawcy oraz u Wspólnika?

Odpowiedź na pytanie nr 2 w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego użyczenia nieruchomości powstałych po stronie wnioskodawcy stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Wniosek w zakresie pytania nr 1 zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją.

Stanowisko wnioskodawcy do pytania nr 2:

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT - nieodpłatne użyczenie Nieruchomości 1 na rzecz Spółki Komandytowej, nie powoduje powstania przychodu w podatku PIT u Wnioskodawcy oraz u Wspólnika.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT „przychodem z działalności gospodarczej są również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125 \[ustawy o PIT\]” Natomiast, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o PIT „przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (\`(...)\`) u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (\`(...)\`)”. ldentyczna zasada ma zastosowanie w przypadku kosztów uzyskania przychodu. W przedmiotowej sprawie, zarówno udział Wspólnika, jak i Wnioskodawcy we własności Nieruchomości 1 (50%-50%) i w Spółce Komandytowej (47% - 47%) jest taki sam. Ponieważ zarówno Wnioskodawca, jak również Wspólnik, dokonują na rzecz Spółki Komandytowej świadczenia w tej samej wysokości nie może być mowy o przysporzeniu na rzecz któregokolwiek z komandytariuszy. Nie można zatem mówić o osiągnięciu przychodów z tytułu otrzymania nieodpłatnego świadczenia podatnika (jednego z komandytariuszy Spółki Komandytowej), w sytuacji, gdy wszyscy komandytariusze dokonują przysporzenia na rzecz Spółki Komandytowej o tej samej wartości. Nie można w takim przypadku wskazać na osiągnięcie przez któregokolwiek komandytariusza korzyści finansowych kosztem innego podmiotu (jako że oboje w równym stopniu partycypują w świadczeniu na rzecz Spółki Komandytowej).

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę brzmienie powyższego przepisu:

1.  u Wnioskodawcy jako u wspólnika Spółki Komandytowej nie wystąpi przychód z tytułu użyczenia przez Wnioskodawcę - Nieruchomości 1 na rzecz Spółki Komandytowej, z tego względu że jest to świadczenie na rzecz samego siebie (podmiotowość podatkową mają wspólnicy Spółki Komandytowej);
2.  u Wnioskodawcy jako u wspólnika Spółki Komandytowej nie wystąpi przychód z tytułu użyczenia przez Wspólnika - Nieruchomości 1 na rzecz Spółki Komandytowej, z tego względu że jest to świadczenie proporcjonalne do udziału Wspólnika w Spółce Komandytowej identyczne z tożsamym świadczeniem Wnioskodawcy na rzecz Spółki Komandytowej.
3.  u Wspólnika jako u wspólnika Spółki Komandytowej nie wystąpi przychód z tytułu użyczenia przez Wnioskodawcę - Nieruchomości 1 na rzecz Spółki Komandytowej, z tego względu, że jest to świadczenie proporcjonalne do udziału Wnioskodawcy w Spółce Komandytowej identyczne ze tożsamym świadczeniem Wspólnika na rzecz Spółki Komandytowej.

Na takim stanowisku stoją również organy podatkowe. W piśmie z dnia 12 kwietnia 2006 r. (nr PD1a/415-1/06) Naczelnika Urzędu Skarbowego w Wadowicach stwierdzono, iż przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną (\`(...)\`) u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (\`(...)\`). Ww. zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących koszty uzyskania przychodów i strat (\`(...)\`). Z tego też względu, jeżeli wspólnik spółki wykonuje świadczenie na rzecz tej spółki to z podatkowego punktu widzenia jest to świadczenie „dla siebie samego” w takim zakresie, w jakim przychody i koszty spółki stanowią jego przychody i jego koszty. Jeżeli więc takie świadczenia są odpłatne, to u takiego wspólnika przychody równe są jego kosztom, jeżeli zaś wspomniane świadczenia są nieodpłatne, u tego wspólnika nie wystąpi ani przychód ani koszt. Jednocześnie w takim przypadku, nie będzie można mówić o uzyskaniu ani przez spółkę, ani przez tego wspólnika przychodu „z tytułu otrzymanych nieodpłatnych świadczeń”, bowiem spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego, a wspólnik w sensie podatkowym „świadczył samemu sobie”. Nie wyklucza to faktu, że tego rodzaju świadczenie może stanowić przychód pozostałych wspólników takiej spółki.” Analogiczne stanowisko zajął Minister Finansów w piśmie z dnia 4 kwietnia 2002 r. (PB4/AK-031-23/02). Jednocześnie można również wskazać, że potwierdzeniem prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być wyrok WSA w Poznaniu z dnia 5 grudnia 2006 r. (sygn. I SA/Po 1020/05).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Podstawę prawną do używania przez spółkę komandytową nieruchomości stanowi umowa użyczenia. Jest to umowa cywilnoprawna, uregulowana przepisami art. 710-719 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), której istota polega

na tym, że użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nie oznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Z przytoczonej definicji wynika, że przedmiotem wskazanej umowy mogą być zarówno rzeczy ruchome jak i nieruchomości, a jej istotną cechą jest nieodpłatny charakter.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawarcie umowy użyczenia nieruchomości może powodować określone konsekwencje podatkowe dla użytkującego, pomimo nieodpłatnego charakteru tej umowy.

W świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym spółka komandytowa nie jest podatnikiem tego podatku lecz osoby fizyczne będące wspólnikami takiej spółki.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat – art. 8 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przy czym, w myśl art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125.

Stosownie do art. 11 ust. 2. ustawy wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Zgodnie z art. 11 ust. 2a ustawy wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Artykuł 11 ust. 2b ustawy stanowi, że jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż wnioskodawca, wspólnik oraz spółka z o.o. planują utworzyć spółkę komandytową, w której wnioskodawca i wspólnik będą komandytariuszami, a ich udział w spółce wyniesie po 47%. Natomiast komplementariuszem zostanie spółka z o.o. z udziałem 6%. Po utworzeniu spółki komandytowej wnioskodawca i wspólnik zamierzają nieodpłatnie użyczyć nieruchomość, będącą ich współwłasnością, na rzecz spółki komandytowej.

Zatem wnioskodawca wraz z innymi wspólnikami będzie użytkował na podstawie umowy użyczenia nieruchomość, której jest współwłaścicielem w 50%. Powyższe spowoduje, że w takiej części, w jakiej wnioskodawca ma prawo do udziału w nieruchomości oraz odpowiednio prawo do udziału w zyskach spółki komandytowej, będzie świadczył na rzecz samego siebie. Mając na uwadze, że zawieranie umów z samym sobą nie jest prawnie dopuszczalne, wnioskodawca nie będzie ustalał przychodu z działalności gospodarczej z tytułu nieodpłatnie uzyskanego świadczenia w postaci prawa do użytkowania swojego udziału w nieruchomości.

Natomiast u wnioskodawcy powstanie przychód z działalności gospodarczej z tytułu nieodpłatnych świadczeń ze względu na uzyskanie prawa do użytkowania udziału wspólnika w nieruchomości. Wartość tego przychodu powinna być ustalona w wysokości równej wartości czynszu należnego wspólnikowi, z uwzględnieniem udziału w zyskach przysługującego wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.