Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.763.2021.1.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-18
Teza: zakresie braku opodatkowania płatności Gwarancyjnych i płatności Naprawczych
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; gwarancje; najem
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania Płatności Gwarancyjnych i Płatności Naprawczych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

19 października 2021 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 14 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania Płatności Gwarancyjnych i Płatności Naprawczych. Treść wniosku jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

*   A. Sp. z o.o.

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

*   B. Sp. z o.o. Spółka komandytowo-akcyjna

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wprowadzenie

A. Sp. z o.o. (dalej: „Kupujący”) planuje zawrzeć transakcję (dalej: „Transakcja”) polegającą na nabyciu od spółki B. Sp. z o.o. s.k.a. (dalej: „Sprzedawca”) nieruchomości położonej w (…) przy ul. (\`(...)\`), zabudowanej budynkiem biurowo-usługowym funkcjonującym pod nazwą „\`(...)\`” (dalej: „Budynek”), budowlami oraz pozostałą infrastrukturą, w celu prowadzenia działalności polegającej na wynajmie powierzchni Budynku.

Przedmiot Transakcji (wraz z nabyciem innych związanych z gruntem lub Budynkiem składników majątkowych, w tym przejęciem praw i obowiązków z określonych umów) będzie dalej łącznie określany, jako „Nieruchomość”.

Kupujący i Sprzedawca będą w dalszej części wniosku zwani łącznie „Zainteresowanymi”.

Powierzchnie Budynku przeznaczone są na wynajem podmiotom trzecim na cele biurowe, usługowe, handlowe oraz pomocnicze. Dodatkowo, przedmiotem najmu mogą być również znajdujące się na gruncie miejsca parkingowe. W tym zakresie, umowy najmu dotyczące części powierzchni zlokalizowanych w Budynku zostały już zawarte przez Sprzedawcę (jako obecnego właściciela Budynku). W konsekwencji, w ramach Transakcji Kupujący wstąpi z mocy prawa w prawa i obowiązki z umów najmu powierzchni zlokalizowanych w Budynku i wydanych najemcom przed datą Transakcji. Jednocześnie, w zakresie umów najmu, w przypadku których na datę Transakcji powierzchnie nie zostaną jeszcze wydane najemcom, może nastąpić przeniesienie przez Sprzedawcę na Kupującego praw i obowiązków z takich umów najmu w umowie sprzedaży. Ponieważ Kupujący będzie podmiotem prowadzącym działalność polegającą na wynajmie powierzchni w Budynku, w efekcie, działalność Kupującego będzie działalnością opodatkowaną podatkiem VAT.

2\. Mechanizm kalkulacji ceny za Nieruchomość oraz Umowa Gwarancyjna

Cena sprzedaży Nieruchomości ustalona w umowie sprzedaży zostanie skalkulowana w oparciu o założenie, że całkowita powierzchnia najmu w Budynku (rozumiana jako powierzchnia w Budynku, która jest przeznaczona do wynajęcia na cele biurowe, usługowe, handlowe oraz pomocnicze, powiększona o tzw. współczynnik powierzchni wspólnych) oraz miejsca parkingowe w Budynku i poza nim, znajdujące się na Nieruchomości (nie przyporządkowane do sąsiedniego budynku funkcjonującego pod nazwą „…”) będzie wynajęta.

Powyższe uzasadnione jest tym, że wartość Nieruchomości będącą podstawą ustalenia ceny określa się w oparciu o dochody generowane przez Nieruchomość, natomiast dochody te określane są w oparciu o nominalne kwoty czynszu oraz powierzchnię wynajmowaną. Odzwierciedla to specyfikę rynku nieruchomościowego w Polsce - Kupujący oczekuje, że na dzień zawarcia Transakcji, powierzchnia Budynku wchodzącego w skład nabywanej Nieruchomości, jak również miejsca parkingowe znajdujące się na Nieruchomości, będą w całości wynajęte i będą generowały odpowiedni poziom przychodów zapewniający oczekiwaną przez Kupującego stopę zwrotu. W konsekwencji, osiągnięcie przez Kupującego pełnej zakładanej stopy zwrotu możliwe jest pod warunkiem pełnego wynajmu powierzchni Budynku oraz miejsc parkingowych. W dniu zawarcia umowy sprzedaży część powierzchni w Budynku będzie jednak pozostawała niewynajęta. W konsekwencji, w celu zabezpieczenia interesów Kupującego, Zainteresowani zawrą umowę gwarancji czynszowej (dalej: „Umowa Gwarancyjna”). Umowa Gwarancyjna ma na celu zapewnienie Kupującemu zakładanego poziomu przychodów / wpływów z tytułu wynajmu powierzchni w Budynku (oraz niektórych innych tytułów opisanych poniżej), jakie powstałyby, gdyby powierzchnia Budynku (i miejsca parkingowe) na dzień dokonania Transakcji została wynajęta na założonych z góry warunkach (uwzględnionych w kalkulacji ceny sprzedaży przedmiotu Transakcji ustalanej w sposób opisany powyżej).

Umowa Gwarancyjna zostanie zawarta na podstawie zasady swobody kształtowania umów zawartej w art. 3531 Kodeksu cywilnego z dnia 23 kwietnia 1964 r. (t.j. Dz. U. z 19 czerwca 2019 r., poz. 1145 ze zm.), zgodnie z którym, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Świadczenia z tytułu Umowy Gwarancji będą miały charakter wyrównania Kupującemu poziomu zakładanych przychodów z Nieruchomości w zakresie, w jakim Kupujący nie osiągnąłby zakładanego poziomu przychodów z wynajmu powierzchni Budynku (i miejsc parkingowych) i nie otrzymałby od najemców odpowiedniego zwrotu kosztów eksploatacyjnych/innych kosztów.

3\. Powierzchnie, których dotyczy Umowa Gwarancyjna

Umowa Gwarancyjna będzie zasadniczo dotyczyć powierzchni w Budynku oraz miejsc parkingowych w Budynku i poza nim, znajdujących się na Nieruchomości (nieprzyporządkowanych do sąsiedniego budynku funkcjonującego pod nazwą „…”), które w dniu zawarcia Transakcji oraz w określonym czasie następującym po jej zawarciu nie będą wynajęte zgodnie z warunkami i zasadami określonymi w Umowie Gwarancyjnej (lub będą wynajęte, jednak będą spełnione pewne, przewidziane w Umowie Gwarancyjnej warunki) („Niezajęte Powierzchnie”). Zgodnie z Umową Gwarancyjną, przez Niezajęte Powierzchnie rozumie się, zasadniczo (Umowa Gwarancyjna zawiera szczegółową, techniczną definicję Niezajętych Powierzchni) powierzchnie w Budynku przeznaczone na cele biurowe, handlowe, usługowe lub pomocnicze, a także miejsca parkingowe znajdujące się na gruncie lub w garażu podziemnym w Budynku, które w dniu zawarcia Umowy Gwarancyjnej lub w jakimkolwiek dniu następującym po dniu jej zawarcia, ale przypadającym w Okresie Gwarancji (jest to określony w Umowie Gwarancyjnej okres, w którym Sprzedawca będzie miał obowiązek dokonywać płatności gwarancyjnych na rzecz Kupującego):

*   w ogóle nie są wynajęte albo na podstawie „Istniejącej Umowy Najmu” (tj. umowy najmu istniejącej w dacie sprzedaży Nieruchomości) albo na podstawie tzw. „Nowej Umowy Najmu” (tj. umowy najmu zawartej z przyszłym najemcą przedstawionym przez Sprzedawcę po dacie transakcji, której przedmiotem na dzień jej zawarcia są Niezajęte Powierzchnie) lub na podstawie tzw. „Umowy Najmu Kupującego” (tj. umowy najmu zawartej z najemcą nieprzedstawionym przez Sprzedawcę, której przedmiotem w dacie jej zawarcia są Niezajęte Powierzchnie);
*   są wynajęte na podstawie Umowy Najmu Kupującego lub Nowej Umowy Najmu (w znaczeniu zdefiniowanym powyżej), lecz nie zostały przejęte przez przyszłego najemcę (co oznacza, że przyszły najemca nie podpisał protokołu zdawczo-odbiorczego);
*   są wynajęte na podstawie Umowy Najmu Kupującego lub Nowej Umowy Najmu (w znaczeniu zdefiniowanym powyżej) i zostały przejęte przez przyszłego najemcę, lecz przyszły najemca nie dostarczył jeszcze zabezpieczenia wymaganego na podstawie Umowy Najmu Kupującego lub Nowej Umowy Najmu;
*   są wynajęte na podstawie Umowy Najmu Kupującego lub Nowej Umowy Najmu (w znaczeniu zdefiniowanym powyżej) i zostały przejęte przez przyszłego najemcę, oraz przyszły najemca dostarczył zabezpieczenie wymagane na podstawie Umowy Najmu Kupującego lub Nowej Umowy Najmu, lecz przyszły najemca nie zapłacił pierwszej płatności z tytułu czynszu lub opłat eksploatacyjnych na podstawie danej Umowy Najmu Kupującego lub Nowej Umowy Najmu;
*   stanowią one którekolwiek z 44 miejsc parkingowych stanowiących przedmiot najmu na podstawie Istniejących Umów Najmu zawartych z określonymi w Umowie Gwarancyjnej najemcami, ale jedynie pod warunkiem zawieszającym, że w okresie, w jakim ww. miejsca parkingowe będą objęte Umową Gwarancyjną, Istniejąca Umowa Najmu lub Nowa Umowa Najmu w stosunku do danego miejsca parkingowego wygaśnie wskutek wypowiedziana przez danego najemcę z zachowaniem okresu wypowiedzenia przewidzianego w danej umowie.

Dodatkowo, Umowa Gwarancyjna będzie przewidywała, że Niezajęte Powierzchnie mogą także obejmować powierzchnie wynajęte na podstawie trzech Istniejących Umów Najmu, tzw. „Umów Najmu Dodatkowo Gwarantowanych” (są to umowy dotyczące trzech najemców, co do których ryzyko wystąpienia w przyszłości braku wpływów z tytułu najmu zostało uznane jako podwyższone). Co istotne jednak, powierzchnie Umów Najmu Dodatkowo Gwarantowanych będą uważane za Niezajęte Powierzchnie wyłącznie pod warunkiem zawieszającym, dopiero z chwilą spełnienia się tzw. „Warunku Włączenia”. Warunek Włączenia wystąpi, gdy spełnione zostaną łącznie poniższe przesłanki:

*   dana umowa najmu została rozwiązana wskutek jej wypowiedzenia przez Kupującego na tej podstawie, że (a) najemca popadł w zwłokę z zapłatą czynszu lub opłat eksploatacyjnych za dwa miesiące oraz (b) nie zapłacił ich pomimo pisemnego wezwania przez Kupującego i wyznaczenia dodatkowego miesięcznego terminu do zapłaty zaległości lub zgodnie z przepisami polskiego prawa przez syndyka masy upadłości takiego najemcy, oraz jednocześnie
*   (warunek ten dotyczy dwóch spośród trzech Umów Najmu Dodatkowo Gwarantowanych) - Kupujący wykorzystał w całości zabezpieczenie lub zażądał wypłaty zabezpieczenia udzielonego przez takiego najemcę w celu pokrycia zaległości takiego najemcy w płatności czynszu lub opłat eksploatacyjnych należnych Kupującemu od takiego najemcy.

4\. Działania związane z wynajęciem powierzchni w Nieruchomości

Jak wskazano powyżej, definicja Niezajętych Powierzchni odwołuje się do kategorii tzw. Nowych Umów Najmu, a więc umów najmu zawartych już po dacie Transakcji z najemcami przedstawionymi przez Sprzedawcę. W tym zakresie, na podstawie Umowy Gwarancyjnej, Sprzedawca będzie uprawniony do podejmowania określonych działań zmierzających do wynajęcia jak największego procentu powierzchni w Budynku:

*   W okresie 24 miesięcy od daty sprzedaży Nieruchomości Sprzedawca i jego podmioty powiązane będą na zasadzie wyłączności uprawnione do komercjalizacji Niezajętych Powierzchni i żadne czynności nie będą podejmowane przez Kupującego w tym zakresie bez uprzedniego pisemnego zatwierdzenia i zgody Sprzedawcy.
*   W przypadku, gdy w okresie wyłączności Kupujący otrzyma zapytanie potencjalnego najemcy Niezajętych Powierzchni lub jakiejkolwiek ich części (bezpośrednio lub działającego za pośrednictwem brokera), Kupujący będzie zobowiązany do niezwłocznego poinformowania o tym Sprzedawcy i przekazania mu danych kontaktowych takiego potencjalnego najemcy lub brokera.
*   W przypadku, gdy Kupujący zawrze jakąkolwiek Umowę Najmu Kupującego z naruszeniem Umowy Gwarancyjnej, Niezajęte Powierzchnie będące przedmiotem takiej Umowy Najmu Kupującego przestaną z dniem jej zawarcia być uważane za Niezajęte Powierzchnie, a Sprzedawca będzie zwolniony z zobowiązań płatniczych wynikających z Umowy Gwarancyjnej w odniesieniu do takich Niezajętych Powierzchni.
*   Po upływie okresu wyłączności Kupujący może samodzielnie poszukiwać przyszłych najemców. Przy czym, warunki takiej Umowy Najmu Kupującego będą, co do zasady, musiały być zgodne z kryteriami najmu przewidzianymi w Umowie Gwarancyjnej (w odmiennym przypadku, zobowiązanie Sprzedawcy do zapłaty na rzecz Kupującego świadczeń gwarancyjnych na podstawie Umowy Gwarancyjnej może być ograniczone).

5\. Płatności gwarancyjne dokonywane na podstawie Umowy Gwarancyjnej

Na podstawie Umowy Gwarancyjnej, Sprzedawca zobowiązał się do zapłaty na rzecz Kupującego przez określony w tej umowie okres czasu (Okres Gwarancji) przypadający po sprzedaży Nieruchomości następujących świadczeń, które dalej będą określane łącznie jako "Płatności Gwarancyjne":

*   „Płatności Gwarancyjne (Czynsz)” Sprzedawca będzie zobowiązany do dokonywania na rzecz Kupującego płatności odnoszących się do Niezajętych Powierzchni, których wartość będzie rekompensowała Kupującemu braku wpływów z tytułu czynszu najmu, który Kupujący uzyskałby, gdyby powierzchnie te były wynajęte na zakładanych przez Kupującego zasadach. Płatności te będą kalkulowane zgodnie z formułą ujętą w załączniku do Umowy Gwarancyjnej.

Z tytułu dokonywania omawianych płatności Sprzedawca nie będzie stawał się najemcą Niezajętych Powierzchni i nie będzie mu przysługiwało prawo do korzystania z tych powierzchni. Nie będzie także uzyskiwał żadnego tytułu prawnego do powierzchni.

*   „Płatności Gwarancyjne (Opłaty eksploatacyjne)” Sprzedawca będzie zobowiązany do dokonywania płatności dotyczących Niezajętych Powierzchni, których kwota będzie stanowiła równowartość potencjalnych zaliczek na poczet opłat eksploatacyjnych, odnoszących się do danej Niezajętej Powierzchni, do których płatności obowiązani byliby najemcy, gdyby powierzchnie te były wynajęte.

Dla wyjaśnienia, opłaty eksploatacyjne są opłatami płaconymi przez najemców na pokrycie kosztów związanych z utrzymaniem i obsługą (np. media, utrzymanie czystości, ochrona, itp.) najmowanych przez nich powierzchni oraz tzw. części wspólnych - proporcjonalnie do najmowanych przez nich powierzchni w danym budynku. Opłaty takie są płacone razem z czynszem w oparciu o założony (przewidywany) poziom kosztów, a następnie rozliczane pomiędzy wynajmującym a najemcami po zakończeniu roku, w oparciu o rzeczywiste koszty proporcjonalnie do wynajętych powierzchni. Celem tego świadczenia jest zrekompensowanie Kupującemu braku wpływów i konieczności samodzielnego pokrycia odpowiedniej części kosztów opłat eksploatacyjnych przypadających na Niezajętą Powierzchnię (w przeciwieństwie do możliwości obciążenia tymi kosztami najemcy, gdyby powierzchnia była wynajęta), zgodnie z formułą kalkulacyjną ujętą w załączniku do Umowy Gwarancyjnej.

*   „Roczne rozliczenie Opłat Eksploatacyjnych” Sprzedawca może być także zobowiązany do dokonywania okresowych (rocznych) płatności na rzecz Kupującego polegających na wyrównaniu rocznej wysokości opłat eksploatacyjnych dotyczących Niezajętych Powierzchni. Dla wyjaśnienia, jak wskazano powyżej, Sprzedawca będzie zobowiązany w trakcie roku dokonywać miesięcznych świadczeń na rzecz Kupującego z tytułu Płatności Gwarancyjnych (Opłaty eksploatacyjne) za Niezajęte Powierzchnie, których kwota stanowi równowartość miesięcznych potencjalnych zaliczek na poczet opłat eksploatacyjnych odnoszących się do danej powierzchni (które, w przypadku, gdyby dana powierzchnia była wynajęta, byłyby przenoszone na najemców). Należy w tym zakresie wyjaśnić, że opłaty eksploatacyjne w zakresie powierzchni najętych są ponoszone przez najemców w taki sposób, że w trakcie roku najemcy uiszczają miesięczne zaliczki na poczet rocznego rozliczenia, a następnie, po zakończeniu roku kalendarzowego i podsumowaniu wszystkich kosztów eksploatacyjnych poniesionych na budynek, dochodzi do rozliczenia rocznego kwoty zaliczek i kwoty faktycznie poniesionych kosztów. W tym zakresie, jeżeli po zakończeniu roku kalendarzowego okaże się, że suma miesięcznych płatności dokonana przez Sprzedawcę odpowiadająca wartości potencjalnych zaliczek za Niezajęte Powierzchnie jest niższa niż kwota rzeczywiście poniesionych kosztów, które przypadałoby na te powierzchnie, gdyby były one wynajęte. Sprzedawca zapłaci Kupującemu taką dodatkową różnicę. Należy również wskazać, iż w sytuacji odwrotnej, tj. gdy łączna kwota miesięcznych Płatności Gwarancyjnych (Opłaty eksploatacyjne) zapłacona przez Sprzedawcę w odniesieniu do danego roku kalendarzowego (lub jego części) była wyższa, niż faktycznie należna kwota za Niezajęte Powierzchnie, wówczas Kupujący będzie zobowiązany do zwrotu różnicy na rzecz Sprzedawcy.
*   „Dodatkowe płatności” Jednocześnie, w odniesieniu do jednego z najemców w Budynku Umowa Gwarancyjna przewiduje, że w zakresie, w jakim najemca ten jest zwolniony z czynszu i opłat eksploatacyjnych (co oznacza, że ta umowa najmu nie będzie w początkowym okresie jej obowiązywania generowała dla Kupującego zakładanych przez Kupującego przychodów), Sprzedawca zapłaci Kupującemu - jako element płatności gwarantującej oczekiwany zwrot z inwestycji - równowartość zwolnień z czynszu i opłat eksploatacyjnych przysługujących najemcy za dany okres obliczeniowy (w zakresie w jakim takie obniżki lub zwolnienia nie zostały wzięte pod uwagę przy kalkulacji Ceny).

5\. Płatności dokonywane przez Sprzedawcę w odniesieniu do Umów Najmu Dodatkowo Gwarantowanych w tzw. Okresie Naprawczym (zdefiniowanym poniżej)

Jak wskazano powyżej, Umowa Gwarancyjna przewiduje kategorię tzw. Umów Najmu Dodatkowo Gwarantowanych - są to umowy dotyczące trzech najemców, co do których ryzyko wystąpienia w przyszłości braku wpływów z tytułu najmu zostało uznane jako podwyższone. Powierzchnie najmu objęte tymi umowami mogą być traktowane - przy spełnieniu wcześniej opisanego Warunku Włączenia - jako Niezajęte Powierzchnie, a w konsekwencji objęte Płatnościami Gwarancyjnymi. W pewnym uproszczeniu, aby powierzchnie objęte tymi umowami najmu stały się Niezajętymi Powierzchniami - dana Umowa Najmu Dodatkowo Gwarantowana musi zostać rozwiązana wskutek jej wypowiedzenia przez Kupującego (w okolicznościach i na warunkach opisanych w Umowie Gwarancyjnej) lub zgodnie z przepisami polskiego prawa przez syndyka masy upadłości takiego najemcy. Niemniej, w odniesieniu do procedury wypowiedzenia takich umów, Umowa Gwarancyjna przewiduje dodatkowy tryb postępowania.

W tym zakresie:

*   W przypadku, gdy zaistnieją (opisane wcześniej) wynikające z Warunku Włączenia przesłanki do wypowiedzenia przez Kupującego Umowy Najmu Dodatkowo Gwarantowanej (a więc, w pewnym uproszczeniu, zaleganie przez najemcę z płatnościami za okres co najmniej dwóch miesięcy), Kupujący niezwłocznie zawiadomi o tym Sprzedawcę, wskazując w zawiadomieniu: (i) kwotę zaległych płatności na podstawie takiej umowy oraz (ii) potwierdzenie skorzystania przez Kupującego z zabezpieczenia udzielonego przez najemcę, tam, gdzie jest to możliwe.
*   Sprzedawca będzie w takim przypadku uprawniony do podjęcia decyzji, że mimo zaistnienia przesłanek wypowiedzenia Umowy Najmu Dodatkowo Gwarantowanej, Kupujący nie wypowie Umowy Najmu Dodatkowo Gwarantowanej przez okres 3 miesięcy od dnia otrzymania takiej decyzji od Sprzedawcy („Okres Naprawczy”), który to okres może być przedłużony jedynie za zgodną decyzją Sprzedawcy i Kupującego - w celu umożliwienia danemu Najemcy powrotu do wywiązywania się przez takiego Najemcę ze swoich obowiązków płatniczych zgodnie z daną Umową Najmu Dodatkowo Gwarantowaną.
*   W okresie ostatnich 6 miesięcy przed upływem okresu gwarancji dla danej powierzchni objętej daną Umową Najmu Dodatkowo Gwarantowaną, w przypadku gdy zaistnieją (opisane wcześniej) wynikające z Warunku Włączenia przesłanki do wypowiedzenia przez Kupującego takiej umowy Kupujący będzie uprawniony do zdecydowania o udzieleniu najemcy Okresu Naprawczego, w którym to przypadku nie będzie on zobowiązany do wypowiedzenia takiej umowy (przy jednoczesnym kwotowym ograniczeniu Płatności Gwarancyjnych wypłacanych przez Sprzedającego w odniesieniu do takich powierzchni i określonych w Umowie Gwarancyjnej).
*   Przez czas trwania Okresu Naprawczego:

(a) Sprzedawca gwarantuje Kupującemu, że Kupujący będzie otrzymywał od Sprzedawcy łączną kwotę stanowiącą sumę Płatności Gwarancyjnej (Czynsz) oraz Płatności Gwarancyjnej (Opłaty Eksploatacyjne), powiększone o kwotę stanowiącą równowartość podatku VAT wynikającego z faktur wystawionych przez Kupującego na rzecz tych najemców - w zakresie, w jakim wymagalna należność z tytułu czynszu (obejmująca podatek VAT) lub, odpowiednio, opłat eksploatacyjnych (obejmująca podatek VAT) nie została zapłacona przez danego najemcę na podstawie danej Umowy Najmu Dodatkowo Gwarantowanej (w tym między innymi poprzez zaspokojenie Kupującego z zabezpieczenia udzielonego na podstawie na podstawie danej Umowy Najmu Dodatkowo Gwarantowanej). Ponadto, równocześnie z dokonaniem pierwszej Płatności Gwarancyjnej w stosunku do danego najemcy na podstawie Umowy Najmu Dodatkowo Gwarantowanej, Sprzedający zapłaci Kupującemu dodatkowo całą należną wymagalną kwotę zaległego czynszu i opłat eksploatacyjnych (uwzględniając pomniejszenie zaległości takiego najemcy o kwotę dostarczonego przez najemcę zabezpieczenia, niezależnie czy wypłaconego Kupującemu czy nie). W dalszej części wniosku płatności te będą określane jako „Płatności Naprawcze”.

(b) Jeżeli Kupujący otrzyma w Okresie Naprawczym lub po jego upływie jakąkolwiek płatność od najemcy na podstawie Umów Najmu Dodatkowo Gwarantowanych (w tym między innymi poprzez zaspokojenie Kupującego z zabezpieczenia udzielonego na podstawie Umowy Najmu Dodatkowo Gwarantowanej), z tytułu czynszu lub opłat eksploatacyjnych, która została pokryta przez Sprzedawcę na podstawie Umowy Gwarancyjnej, Sprzedawca nie będzie ponosił odpowiedzialności względem Kupującego w zakresie Płatności Naprawczej (za okres, za jaki najemca dokonał samodzielnie płatności należności);

(c) Jeżeli, Płatność Naprawcza zostanie najpierw zapłacona Kupującemu przez Sprzedawcę (tj. zanim należności od danego najemcy zostały zaspokojone, w tym z zabezpieczenia udzielonego na podstawie danej Umowy Najmu Dodatkowo Gwarantowanej), kwoty uzyskane następnie przez Kupującego od najemcy (obejmujące podatek VAT) (w tym w drodze potrącenia lub zaspokojenia z zabezpieczenia udzielonego na podstawie danej Umowy Najmu Dodatkowo Gwarantowanej) pomniejszą, odpowiednio, Płatność Naprawczą za kolejny najbliższy okres rozliczeniowy, a w przypadku, gdy jakakolwiek taka kwota została uzyskana przez Kupującego w okresie, gdy Sprzedawca nie jest już zobowiązany do uiszczenia Płatności Naprawczej, Beneficjent zobowiązany będzie zwrócić każdą taką kwotę Sprzedawcy.

6\. Istota świadczeń należnych Kupującemu na podstawie Umowy Gwarancyjnej

Jak wynika z powyższego, Płatności Gwarancyjne oraz Płatności Naprawcze mają pokrywać ubytek wpływów, jaki wystąpi po stronie Kupującego w związku z faktem, iż określone powierzchnie Nieruchomości nie będą w pełni wynajęte, lub lokale nie będą wydane najemcom, lub najemcy nie będą płacili należności (ww. świadczenia pokrywają te rodzaje przychodów/płatności, jakie Kupujący otrzymywałby jeśli powierzchnie Nieruchomości byłyby w pełni wynajęte zgodnie z warunkami i zasadami określonymi w Umowie Gwarancyjnej, a czynsz byłby uzyskiwany przez Kupującego w pełnej wysokości założonej na potrzeby kalkulacji ceny sprzedaży przedmiotu Transakcji), lub Kupujący będzie musiał ponieść określone dodatkowe wydatki związane nowymi umowami najmu (takie jak zachęty dla najemców lub koszty prac wykończeniowych).

Innymi słowy, Sprzedawca dokonując powyższych płatności na rzecz Kupującego zapewni, że przedmiot transakcji będzie przynosił takie wpływy / generował takie przepływy finansowe, jakie założone zostały przy kalkulacji ceny za przedmiot Transakcji.

Sprzedawca nie będzie otrzymywał z tytułu Płatności Gwarancyjnych ani Płatności Naprawczych żadnego ekwiwalentnego świadczenia, a w szczególności nie będzie mu przysługiwało prawo do używania powierzchni Nieruchomości objętych Umową Gwarancyjną.

5\. Informacje dodatkowe

Sprzedawca i Kupujący są zarejestrowanymi podatnikami VAT (i będą nimi także na dzień Transakcji).

Zainteresowani nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 a ust. 1 pkt 4) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 865 ze zm.).

Pomiędzy Zainteresowanymi nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w Ustawie o VAT.

Kupujący nie zamierza świadczyć usług w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania Budynku (ani jego części) na cele mieszkaniowe zwolnione z VAT.

**Pytania**

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym Płatności Gwarancyjne, które Sprzedawca będzie zobowiązany wypłacić Kupującemu w związku z realizacją Umowy Gwarancyjnej, nie będą wpływały na wysokość wykazywanej w deklaracjach składanych przez Kupującego kwoty podatku VAT naliczonego lub należnego, w tym w szczególności czy Płatności Gwarancyjne nie stanowią wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT wykonywane przez Kupującego, a w rezultacie po stronie Kupującego nie powstanie obowiązek rozliczenia podatku VAT należnego z tego tytułu i wystawienia faktur VAT w związku z otrzymywaniem takich płatności?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym Płatności Naprawcze, które Sprzedawca będzie zobowiązany wypłacić Kupującemu w związku z realizacją Umowy Gwarancyjnej, nie będą stanowiły odrębnej czynności opodatkowanej podatkiem VAT świadczonej przez Kupującego na rzecz Sprzedawcy, natomiast ich charakter polega wyłącznie na dokonaniu zapłaty przez podmiot trzeci (czyli Sprzedawcę) wynagrodzenia należnego Kupującemu od najemcy (które to wynagrodzenie zostanie udokumentowane fakturą VAT wystawioną przez Kupującego na rzecz najemcy i w zakresie którego podatek VAT zostanie rozliczony przez Kupującego) i w tym zakresie Płatność Naprawcza może być udokumentowana notą wystawioną przez Kupującego na rzecz Sprzedawcy?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym w przypadku uznania za nieprawidłowe stanowiska przedstawionego w zakresie pytania nr 1 lub nr 2, Sprzedawca będzie uprawniony do odliczenia (odzyskania) na zasadach ogólnych kwot podatku VAT naliczonego wynikających z faktur VAT wystawionych przez Kupującego dokumentujących ww. Płatności Gwarancyjne lub Płatności Naprawcze, w zakresie w jakim ponoszenie Płatności Gwarancyjnych lub Płatności Naprawczych będzie związane z jego działalnością podlegającą opodatkowaniu VAT?

**Stanowisko Zainteresowanych w sprawie**

1.  Płatności Gwarancyjne, które Sprzedawca będzie zobowiązany wypłacić Kupującemu w związku z realizacją Umowy Gwarancyjnej, nie będą wpływały na wysokość wykazywanej w deklaracjach składanych przez Kupującego kwoty podatku VAT naliczonego lub należnego, w tym w szczególności Płatności Gwarancyjne nie stanowią wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT wykonywane przez Kupującego, a w rezultacie po stronie Kupującego nie powstanie obowiązek rozliczenia podatku VAT należnego z tego tytułu i wystawienia faktur VAT w związku z otrzymywaniem takich płatności.
2.  Płatności Naprawcze, które Sprzedawca będzie zobowiązany wypłacić Kupującemu w związku z realizacją Umowy Gwarancyjnej, nie będą stanowiły odrębnej czynności opodatkowanej podatkiem VAT świadczonej przez Kupującego na rzecz Sprzedawcy, natomiast ich charakter polega wyłącznie na dokonaniu zapłaty przez podmiot trzeci (czyli Sprzedawcę) wynagrodzenia należnego Kupującemu od najemcy (które to wynagrodzenie zostanie udokumentowane fakturą VAT wystawioną przez Kupującego na rzecz najemcy i w zakresie którego podatek VAT zostanie rozliczony przez Kupującego) i w tym zakresie Płatność Naprawcza może być udokumentowana notą wystawioną przez Kupującego na rzecz Sprzedawcy.
3.  W przypadku uznania za nieprawidłowe stanowiska przedstawionego w zakresie pytania nr 1 lub nr 2, Sprzedawca będzie uprawniony do odliczenia (odzyskania) na zasadach ogólnych kwot podatku VAT naliczonego wynikających z faktur VAT wystawionych przez Kupującego dokumentujących ww. Płatności Gwarancyjne lub Płatności Naprawcze, w zakresie w jakim ponoszenie Płatności Gwarancyjnych lub Płatności Naprawczych będzie związane z jego działalnością podlegającą opodatkowaniu VAT.

UZASADNIENIE

1.Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1:

1.1. Wstęp

Na wstępie Zainteresowani pragną podkreślić, iż w interesie Kupującego leży ustalenie, czy przedmiotowe płatności stanowią wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, co dalej wiązałoby się z obowiązkiem (lub jego brakiem) rozpoznania obowiązku podatkowego na gruncie VAT, wystawieniem faktury VAT (lub nie) na rzecz Sprzedawcy oraz rozliczeniem (lub nie) podatku VAT należnego do właściwego urzędu skarbowego / korekty podatku naliczonego.

Jednocześnie, w przypadku uznania konieczności naliczania podatku VAT należnego przez Kupującego, istotnym zagadnieniem staje się możliwość odliczenia tego podatku przez Sprzedawcę. W tym kontekście, sformułowane we wniosku pytania dotyczą bezpośrednio konsekwencji podatkowych powstających dla Kupującego i Sprzedawcy i w interesie prawnym obu stron Umowy Gwarancyjnej leży ustalenie prawidłowej metody rozliczenia Płatności Gwarancyjnych na gruncie VAT.

1.2 Charakter prawny Płatności Gwarancyjnych

Umowa Gwarancyjna zostanie zawarta pomiędzy Zainteresowanymi na zasadzie swobody umów i będzie miała charakter umowy nienazwanej. W omawianym zdarzeniu przyszłym, w ramach Transakcji, strony Transakcji przyjęły założenie, że określona podlegająca wynajmowi powierzchnia Budynku, jak również miejsca parkingowe znajdujące się w Budynku i poza Budynkiem na Nieruchomości, zostaną wynajęte. Dodatkowo strony Transakcji uzgodniły, że (na zasadach szczegółowo ustalonych pomiędzy stronami) Sprzedawca będzie odpowiedzialny za poszukiwanie nowych najemców. Cena sprzedaży przedmiotu Transakcji została skalkulowana w oparciu o założenie, że cała przeznaczona do wynajmu powierzchnia w Budynku (oraz miejsca parkingowe) jest wynajęta.

Można więc uznać, że wynajęcie Budynku/miejsc parkingowych zgodnie z założeniami umowy sprzedaży stanowi element, którego spodziewa się Kupujący planujący nabycie przedmiotu Transakcji. Na wypadek jego niespełnienia - czyli niedostatecznego wynajęcia powierzchni Nieruchomości lub wystąpienia innych okoliczności wpływających na rentowność Nieruchomości (np. zachęty dla najemców w postaci okresów bezczynszowych), Sprzedawca zobowiązuje się do dokonywania na rzecz Kupującego Płatności Gwarancyjnych.

Powyższe prowadzi do wniosku, że z cywilnoprawnego punktu widzenia Płatności Gwarancyjne stanowić będą przedmiot świadczenia Sprzedawcy na rzecz Kupującego, do którego zobowiąże się on na wypadek niepełnego lub niespełniającego wymogów Kupującego wynajęcia powierzchni w Budynku (oraz miejsc parkingowych) w dniu sprzedaży i później w okresie określonym w Umowie Gwarancyjnej lub też na wypadek ziszczenia się określonych w Umowie Gwarancyjnej okoliczności powodujących brak możliwości uzyskania przez Kupującego przychodów na założonym poziomie.

Z punktu widzenia Kupującego, gwarancja ma na celu zapewnienie, że jeżeli powierzchnia Nieruchomości określona w Umowie Gwarancyjnej nie będzie wynajęta (lub wystąpią inne okoliczności opisane w Umowie), a w konsekwencji efektywny poziom przychodów z najmu będzie niższy niż założony przez Kupującego i Sprzedawcę podczas kalkulowania ceny sprzedaży przedmiotu Transakcji (bądź z tego względu, że Budynek nie będzie generował zakładanych wpływów, bądź z tego względu, że po Transakcji Kupujący będzie ponosił koszty związane z najemcami, do których będzie zobowiązany na podstawie umów najmu), Kupujący otrzyma od Sprzedawcy zapłatę w wysokości ekwiwalentnej do oczekiwanych przychodów z najmu.

Do charakteru podobnej umowy odnosił się Sąd Najwyższy, który w wyroku z 9 listopada 2006 r. (sygn. akt IV CSK 208/06) stwierdził, że umowa gwarancji nie została uregulowana w przepisach Kodeksu cywilnego, a jej treść może być ukształtowana przez strony zgodnie z art. 3531 Kodeksu cywilnego. Strony mogą zatem ustanowić gwarancję mającą na celu zapewnienie jej beneficjentowi określonego przysporzenia majątkowego w określonych w umowie warunkach. W powoływanym wyroku, Sąd Najwyższy stwierdził, że w prawie polskim dopuszczalne jest udzielanie także gwarancji innych niż tworzących tylko stan zabezpieczenia, pod warunkiem określenia prawnie dopuszczalnych granic ryzyka, jakie mógłby przejąć na siebie gwarant.

1.3 Brak przesłanek do uznania, że Płatności Gwarancyjne stanowią wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami, na podstawie art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: (1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej: (2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; (3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W ocenie Zainteresowanych, nie ma wątpliwości, że wypłata Płatności Gwarancyjnych nie stanowi wynagrodzenia za dostawę towarów, gdyż w wyniku realizacji Umowy Gwarancyjnej nie wystąpi pomiędzy nimi żaden obrót towarami. Ponadto, wypłata Płatności Gwarancyjnych nie stanowi zwrotu części ceny sprzedaży Nieruchomości, gdyż w omawianym przypadku charakter Płatności Gwarancyjnych - który odnosi się do wyrównania zakładanego poziomu dochodowości działalności polegającej na najmie nieruchomości - nie daje podstaw do przyjęcia, że świadczenia te stanowią rabat lub obniżkę ceny w stosunku do nabytej przez Kupującego Nieruchomości. Tym samym, wypłata Płatności Gwarancyjnych przez Sprzedawcę na rzecz Kupującego nie wpływa na kwotę podatku naliczonego u Kupującego.

Zdaniem Zainteresowanych, wypłata kwot Płatności Gwarancyjnych nie stanowi również wynagrodzenia za świadczenie usług. W tym zakresie, w orzecznictwie sądowym wskazuje się, że aby uznać określoną transakcję za "odpłatne świadczenie usług", musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie, czyli musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Jednocześnie, z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę (tak, np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 21 stycznia 2015 r. I SA/Kr 1141/14, oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 listopada 2014 r., sygn. I FSK 1540/13 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 1128/12).

Określona czynność jest zatem traktowana, jako podlegające opodatkowaniu świadczenie usług, gdy:

*   istnieje stosunek prawny pomiędzy podmiotami, w ramach którego dochodzi do wymiany wzajemnych świadczeń (np. z jednej strony - czynność, a z drugiej - płatność za czynność),
*   istnieje możliwa do zdefiniowania czynność,
*   wynagrodzenie przekazywane jest w zamian za czynność i jest ekwiwalentne do wartości tej czynności,
*   odpłatność pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
*   istnieje podmiot będący beneficjentem czynności, inny niż wykonujący czynność.

Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w wyroku TSUE z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development oraz w wyroku z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma. W tym pierwszym wyroku TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto, gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT. Natomiast w drugim wyroku podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie, jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

Aby więc można było mówić o świadczeniu usług opodatkowanych VAT konieczne jest zdefiniowanie (a) usługodawcy, (b) świadczonej usługi (świadczenia spełnianego przez usługodawcę), jak również wykazanie istnienia (c) ekwiwalentności świadczeń pomiędzy stronami oraz (d) bezpośredniego związku pomiędzy zapłatą oraz świadczeniem.

Na podstawie ww. przepisów oraz wskazanego orzecznictwa, w ocenie Zainteresowanych, w niniejszej sprawie nie dojdzie do świadczenia usług przez Kupującego na rzecz Sprzedawcy w związku z wypłacanymi przez Sprzedawcę na rzecz Kupującego Płatnościami Gwarancyjnymi.

W szczególności, sama wypłata środków pieniężnych w ramach Płatności Gwarancyjnych przez Sprzedawcę na rzecz Kupującego nie będzie stanowiła odpłatności wobec braku świadczenia wzajemnego po stronie Kupującego. Innymi słowy, nie będzie spełniony podstawowy warunek do uznania, iż w związku z wypłacanymi przez Sprzedawcę na rzecz Kupującego Płatnościami Gwarancyjnymi opisanymi w zdarzeniu przyszłym dochodzić będzie do świadczenia usług opodatkowanych VAT - warunkiem tym jest istnienie świadczenia oraz jego odpłatność.

Natomiast w opisanym stosunku prawnym wypłata środków pieniężnych w ramach Płatności Gwarancyjnych będzie stanowiła świadczenia ze strony Sprzedawcy, wynikające z wykonania przez niego swojego zobowiązania o charakterze gwarancyjnym. Co więcej, świadczenie Sprzedawcy jest zdarzeniem niepewnym - uzależnionym od ziszczenia się przewidzianych w Umowie Gwarancyjnej zdarzeń, a w konsekwencji, w świetle cytowanej opinii Rzecznika Generalnego nie może stanowić wynagrodzenia za świadczenie usługi.

Jak wskazano powyżej, Umowa Gwarancyjnej zostanie zawarta na podstawie zasady swobody kształtowania umów przewidzianej przepisami art. 3531 Kodeksu cywilnego. Wypłata Płatności Gwarancyjnych na rzecz Kupującego będzie miała charakter kompensacyjny (tzn. zapewnienie jej beneficjentowi określonego przysporzenia majątkowego), a zobowiązanie do dokonywania tego typu płatności Sprzedawca przyjmie na siebie na zasadzie ryzyka.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Zainteresowanych, kwoty Płatności Gwarancyjnych, które może otrzymać Kupujący od Sprzedawcy nie będą stanowiły wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, a ich otrzymanie nie będzie powodowało dla Kupującego jakichkolwiek konsekwencji w VAT, w szczególności nie będzie się łączyło z obowiązkiem rozpoznania obowiązku podatkowego VAT, wystawieniem faktury VAT na rzecz Sprzedawcy oraz rozliczeniem podatku VAT należnego do właściwego urzędu skarbowego.

Prawidłowość takiego stanowiska została potwierdzona w licznych interpretacjach indywidualnych (porównaj w szczególności interpretacje indywidualne: z 24 marca 2014 r., sygn. IPPP1/443-38/14-2/AP, z 13 listopada 2012 r., sygn. IPPP1/443-745/12-2/ISZ, z 18 czerwca 2014 r. sygn. IPPP3/443-283/14-2/SM, z 24 lipca 2014 r., sygn. IPPP3/443-433/14-2/JK, z 8 sierpnia 2014 r., sygn. IPPP3/443-431/14-2/IG z 13 listopada 2014 r., sygn. IPPP1/443-1070/14-2/JL, z 16 października 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.348.2017.1.JG, z 2 czerwca 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.92.2017.1.RR, z dnia 25 maja 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.75.2017.1.RR, z 2 lutego 2018 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.16.2018.1.KBR i sygn. 0114-KDIP1-1.4012.15.2018.1.IZ, z 1 lutego 2018 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.19.2018.1.KOM oraz z 9 lipca 2019 r. sygn. 0114-KDIP4.4012.289.2019.1.RK, z 13 lipca 2020 r. 0114-KDIP4-1.4012.246.2020.2.DP oraz 28 maja 2020 r. 0114-KDIP4-1.4012.216.2020.2.DP).

Również w niedawno wydanych interpretacjach z 8 lutego 2021 r. oraz 16 lutego 2021 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.3.2021.1.SL oraz 0114-KDIP4-1.4012.31.2021.1.SL potwierdzono, że płatności o charakterze gwarancyjnym wypłacane na rzecz nabywcy nieruchomości nie podlegają opodatkowaniu VAT. W pierwszej z ww. interpretacji wskazano:

„Ponadto Świadczenia Gwarancyjne wypłacane będą jedynie w przypadku zaistnienia okoliczności uprawniających do ich wypłaty polegających na niepełnym wynajęciu wynajmowanej powierzchni w Budynku lub wystąpieniu innych okoliczności wpływających na rentowność Nieruchomości.

A zatem, otrzymanych Świadczeń Gwarancyjnych nie można uznać za wynagrodzenie z tytułu jakichkolwiek czynności opodatkowanych podatkiem VAT wymienionych wart. 5 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, ze względu na brak świadczenia wzajemnego między Kupującym a Sprzedającym nie dochodzi do czynności opodatkowanych i otrzymanie Świadczeń Gwarancyjnych nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

(\`(...)\`)

Wobec tego w związku z otrzymaną płatnością z tytułu Świadczeń Gwarancyjnych Kupujący nie będzie zobowiązany do wystawienia faktury.”

1.4 Sposób dokumentowania otrzymanych Płatności Gwarancyjnych

Mając na uwadze, że w ocenie Zainteresowanych, otrzymanie kwot Płatności Gwarancyjnych nie będzie należnością ani za dostawę towarów, ani za świadczenie usług (tj. za dokonanie sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT), to nie zaistnieje po stronie Kupującego obowiązek udokumentowania otrzymania tych kwot fakturą VAT zgodnie z art. 106b ust. 1 Ustawy o VAT. W ocenie Zainteresowanych, skoro otrzymanie kwot Płatności Gwarancyjnych nie stanowi sprzedaży w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, to Kupujący może w takiej sytuacji udokumentować je notą księgową.

Możliwość wystawiania not księgowych z tytułu otrzymania Płatności Gwarancyjnych (przy jednoczesnym braku obowiązku wystawiania faktur VAT) została również potwierdzona przez Ministra Finansów oraz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego (przykładowe interpretacje indywidualne: z 13 listopada 2012 r. sygn. IPPP1/443-745/12-2/ISZ, z 24 marca 2014 r., sygn. IPPP1/443-38/14-2/AP z 16 października 2017 r. sygn. 0114-KDIP1-3.4012.348.2017.1.JG, z 25 maja 2017 r. sygn. 0114-KDIP1-1.4012.75.2017.1.RR oraz z 9 lipca 2019 r. sygn. 0114-KDIP4.4012.289.2019.1.RK).

1.6 Podsumowanie

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych, na gruncie przedstawionego zdarzenia przyszłego:

*   Płatności Gwarancyjne, które Sprzedawca będzie zobowiązany wypłacić Kupującemu w związku z realizacją zapisów Umowy Gwarancyjnej, nie stanowią wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT wykonywane przez Kupującego,
*   otrzymanie kwoty Płatności Gwarancyjnych przez Kupującego od Sprzedawcy nie będzie wpływało na wysokość wykazywanego w deklaracjach składanych przez Kupującego zobowiązania podatkowego VAT,
*   Kupujący nie będzie zobowiązany udokumentować fakturą VAT otrzymanych kwot Płatności Gwarancyjnych, ale będzie miał prawo w takiej sytuacji wystawić notę księgową.

2\. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2 należy poprzedzić uwagą wprowadzającą, odnoszącą się do rzeczywistego, ekonomicznego charakteru Płatności Naprawczych otrzymywanych przez Kupującego, jak również do okoliczności, w których będą one dokonywane.

W tym zakresie, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w odniesieniu do trzech najemców w Budynku została przewidziana specjalna procedura, która polega na tym, że jeżeli najemcy ci będą zalegali z płatnościami (np. czynszowymi lub za opłaty eksploatacyjne) za uzgodniony w Umowie Gwarancyjnej okres, wówczas: (a) co do zasady - Kupujący będzie miał prawo do wypowiedzenia tych umów najmu, z zastrzeżeniem jednak (b) prawa Sprzedającego do podjęcia decyzji, że Kupujący nie wypowie umów najmu przez wskazany w Umowie Gwarancyjnej okres. Taka decyzja Sprzedawcy ma na celu umożliwienie danemu najemcy powrotu do wywiązywania się przez takiego najemcę ze swoich obowiązków płatniczych zgodnie z daną umową najmu. Należy wskazać, że Sprzedawca ma w tym interes, gdyż w odmiennym przypadku tak wypowiedziane umowy najmu zostałyby zaliczone do „Niezajętych Powierzchni” i mogłoby przez dłuższy okres być objęte Płatnościami Gwarancyjnymi.

W takim przypadku, Sprzedawca gwarantuje Kupującemu, że Kupujący będzie otrzymywał od Sprzedawcy łączną kwotę stanowiącą sumę Płatności Gwarancyjnej (Czynsz) oraz Płatności Gwarancyjnej (Opłaty eksploatacyjne) za powierzchnię objętą daną umową najmu, powiększone dodatkowo o kwotę stanowiącą równowartość podatku VAT wynikającego z faktur wystawionych przez Kupującego na rzecz tych najemców (dokumentujących świadczenie usług najmu).

W istocie więc, będzie dochodziło do sytuacji, w której, z jednej strony nadal będzie istniał bezpośredni stosunek najmu pomiędzy Kupującym oraz najemcami (Kupujący będzie świadczył na ich rzecz usługę najmu, która podlega opodatkowaniu VAT), a z drugiej strony, z uwagi na przejściowe problemy finansowe najemców, kwoty należne Kupującemu związane ze świadczeniem tej usługi będą gwarantowane i wypłacane (wraz z kwotą wykazanego na fakturach podatku VAT) Kupującemu przez Sprzedawcę.

Na płaszczyźnie ekonomicznej będzie więc w istocie dochodziło do regulowania należności za usługi świadczone na rzecz najemców przez Sprzedawcę.

Jest to sytuacja wprost uregulowana w przepisach Ustawy o VAT. Zgodnie z art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT, podstawą opodatkowania \[np. z tytułu świadczenia przez Kupującego usług na rzecz najemców\] jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej (\`(...)\`). Ustawa o VAT dopuszcza więc wprost, aby świadczenie należne od podmiotu „A” zostało w praktyce uregulowane przez podmiot „B”.

Ponieważ w omawianej sytuacji Sprzedawca - poprzez dokonywanie Płatności Naprawczych na rzecz Kupującego - nie będzie nabywał żadnego prawa do dysponowania powierzchniami najmu (nie będzie się on stawał nabywcą usługi najmu), ani nie będzie nabywał od Kupującego żadnego świadczenia wzajemnego, wypłacane przez niego Płatności Naprawcze nie będą stanowiły wynagrodzenia za żadne odrębne świadczenie podlegające VAT wykonywane przez Kupującego na rzecz Sprzedawcy. W szczególności, nie będzie to wynagrodzenie za świadczenie usług na rzecz Sprzedawcy, opodatkowane podatkiem VAT. Będzie to płatność gwarantująca wpływ z tytułu świadczenia usług na rzecz najemcy, które to usługi zostaną przez Kupującego opodatkowane podatkiem VAT (i udokumentowane fakturą wystawioną na rzecz najemcy).

W konsekwencji, za prawidłowe należy uznać stanowisko, że Płatności Naprawcze, które Sprzedawca będzie zobowiązany wypłacić Kupującemu w związku z realizacją Umowy Gwarancyjnej, nie będą stanowiły odrębnej czynności opodatkowanej podatkiem VAT świadczonej przez Kupującego na rzecz Sprzedawcy, natomiast ich charakter polega wyłącznie na dokonaniu zapłaty przez podmiot trzeci wynagrodzenia należnego Kupującemu od najemcy (które zostanie udokumentowane fakturą VAT wystawioną przez Kupującego na rzecz najemcy i w zakresie którego podatek VAT zostanie rozliczony przez Kupującego).

Jednocześnie, mając na uwadze, że w ocenie Zainteresowanych, otrzymanie kwot Płatności Naprawczych nie będzie należnością ani za dostawę towarów, ani za świadczenie usług (tj. za dokonanie sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT) na rzecz Sprzedawcy, to nie zaistnieje po stronie Kupującego obowiązek udokumentowania otrzymania tych kwot fakturą VAT wystawioną na rzecz Sprzedawcy. Kupujący może w takiej sytuacji udokumentować je notą księgową wystawioną na rzecz Sprzedawcy.

3\. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 3

W przypadku uznania za nieprawidłowe stanowiska przedstawionego w zakresie pytania nr 1 lub pytania nr 2, Sprzedawcy powinno przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, który ewentualnie powinien zostać wykazany w związku z rozliczeniem Płatności Gwarancyjnych lub Płatności Naprawczych w zakresie, w jakim będzie on związany z działalnością opodatkowaną VAT prowadzoną przez Sprzedawcę.

Stosownie bowiem do art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 tej ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zatem zgodnie z zasadą neutralności VAT podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zapłaconego przy nabyciu towarów i usług pod warunkiem, że przedmiotowe towary i usługi związane są z jego działalnością opodatkowaną VAT.

Zakładając, że rozliczenia z tytułu Płatności Gwarancyjnych lub Płatności Naprawczych zostałyby uznane za wynagrodzenie za świadczenie usług opodatkowane VAT, wówczas należy stwierdzić, że Sprzedawcy przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT wystawianych przez Kupującego dokumentujących Płatności Gwarancyjne oraz Płatności Naprawcze, w zakresie związanym z działalnością opodatkowaną VAT prowadzoną przez Sprzedawcę.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

\- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

\- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Stanowisko to znajduje szerokie poparcie w orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych jak i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Szczególnie trafnie kwestię tę ujął WSA w Kielcach w wyroku z 15 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Ke 89/12, w którym stwierdził, że „Świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Aby usługa podlegała obowiązkowi podatkowemu z tytułu VAT koniecznym warunkiem jest, by świadczona była odpłatnie, przy czym pomiędzy czynnością podlegającą opodatkowaniu (usługą), a wynagrodzeniem otrzymanym z tytułu jej wyświadczenia musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek”.

W wyroku z 29 października 2009 r. C-246/08 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że jeżeli działalność usługodawcy polega wyłącznie na świadczeniu usług bez bezpośredniego świadczenia wzajemnego, brak jest podstawy opodatkowania i usługi te nie podlegają tym samym podatkowi VAT (teza 43). Świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest odpłatnie w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy, jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (teza 44).

Kwestia odpłatności i bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym wynagrodzeniem była wielokrotnie podnoszona w orzecznictwie Trybunału (por. wyrok z 8 marca 1988 r. w sprawie 102/86, wyrok z 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/01, wyrok z 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93).

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy

podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku:
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

W wyniku analizy przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego i powołanych przepisów należy stwierdzić, że wypłata Płatności Gwarancyjnych oraz Płatności Naprawczych, które Sprzedawca będzie zobowiązany wypłacić Kupującemu w związku z realizacją Umowy Gwarancyjnej nie będą stanowiły czynności opodatkowanej podatkiem VAT świadczonej przez Kupującego na rzecz Sprzedawcy.

W związku z wypłatą na rzecz Kupującego ww. płatności nie dojdzie do dostawy towarów. Zatem otrzymanie ww. kwot przez Kupującego nie będzie stanowiło wynagrodzenia za dostawę towarów. Opisane Płatności Gwarancyjne oraz Płatności Naprawcze nie będą stanowiły również wynagrodzenia za świadczenie usług przez Kupującego na rzecz Sprzedawcy.

Zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, cena sprzedaży Nieruchomości ustalona w umowie sprzedaży zostanie skalkulowana w oparciu o założenie, że cała powierzchnia najmu w Budynku będzie wynajęta. Umowa Gwarancyjna ma na celu zabezpieczenie interesów Kupującego poprzez zapewnienie zakładanego poziomu przychodów z tytułu wynajmu powierzchni w Budynku i miejsc parkingowych. Świadczenia z tytułu Umowy Gwarancyjnej będą miały charakter wyrównania Kupującemu poziomu zakładanych przychodów z Nieruchomości w zakresie, w jakim Kupujący nie osiągnąłby go z wynajmu powierzchni Budynku i miejsc parkingowych i nie otrzymałby od najemców odpowiedniego zwrotu kosztów.

Sprzedawca zobowiązany będzie do wypłacania Płatności Gwarancyjnych oraz Płatności Naprawczych, jeżeli zajdą przewidziane w Umowie okoliczności. Płatności Gwarancyjne oraz Płatności Naprawcze mają pokrywać ubytek wpływów, jaki wystąpi po stronie Kupującego w związku z faktem, że określone powierzchnie Nieruchomości nie będą w pełni wynajęte, lub lokale nie będą wydane najemcom, lub najemcy nie będą płacili należności (ww. świadczenia pokrywają te rodzaje przychodów/płatności, jakie Kupujący otrzymywałby jeśli powierzchnie Nieruchomości byłyby w pełni wynajęte zgodnie z warunkami i zasadami określonymi w Umowie Gwarancyjnej, a czynsz byłby uzyskiwany przez Kupującego w pełnej wysokości założonej na potrzeby kalkulacji ceny sprzedaży przedmiotu Transakcji), lub Kupujący będzie musiał ponieść określone dodatkowe wydatki związane nowymi umowami najmu (takie jak zachęty dla najemców lub koszty prac wykończeniowych). Sprzedawca dokonując powyższych płatności na rzecz Kupującego zapewni, że przedmiot transakcji będzie przynosił takie wpływy / generował takie przepływy finansowe, jakie założone zostały przy kalkulacji ceny za przedmiot Transakcji.

Jednocześnie Sprzedawca nie będzie otrzymywał z tytułu Płatności Gwarancyjnych ani Płatności Naprawczych żadnego ekwiwalentnego świadczenia, a w szczególności nie będzie mu przysługiwało prawo do używania powierzchni Nieruchomości objętych Umową Gwarancyjną. Nabywca nie będzie zobowiązany do wykonania jakiejkolwiek usługi, bądź do powstrzymania się od dokonania określonych czynności lub do tolerowania określonych czynności lub sytuacji. Sam fakt wypłaty ww. świadczeń nie zależy również od woli czy też działania Nabywcy, lecz wystąpienia okoliczności w związku z którymi gwarancje są wypłacane. Sprzedawca wypłaci środki pieniężne jedynie w konsekwencji przyjętej na siebie funkcji wypłaty rekompensaty z tytułu nieosiągnięcia zakładanego poziomu przychodów z wynajmu nieruchomości. Wypłata Płatności Gwarancyjnych oraz Płatności Naprawczych będzie miała zatem charakter rekompensacyjny.

W ramach Umowy Gwarancyjnej nie istnieje również żadna bezpośrednia korzyść po stronie Sprzedawcy w związku z dokonywanymi płatnościami. Sprzedawca nie otrzymuje od Nabywcy żadnego wynagrodzenia za udzielenie gwarancji.

W konsekwencji, Płatności Gwarancyjne, które Sprzedawca będzie zobowiązany wypłacić Kupującemu w związku z realizacją Umowy Gwarancyjnej, nie stanowią wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT wykonywane przez Kupującego.

Płatności Naprawcze, które Sprzedawca będzie zobowiązany wypłacić Kupującemu w związku z realizacją Umowy Gwarancyjnej nie będą stanowiły należności ani za dostawę towarów, ani za świadczenie usług przez Kupującego na rzecz Sprzedawcy. Płatności Naprawcze dotyczą zapłaty przez Sprzedającego kwoty czynszu i opłat eksploatacyjnych wynikających z faktur wystawionych przez Kupującego na rzecz określonych trzech najemców w przypadku gdy będą oni zalegali z płatnościami. Poprzez dokonywanie tych Płatności Sprzedający nie będzie nabywał żadnego prawa do dysponowania powierzchniami najmu, nie będzie stawał się najemcą, ani nie będzie nabywał od Kupującego żadnego świadczenia wzajemnego. Zatem Płatności Naprawcze nie będą stanowiły czynności opodatkowanej podatkiem VAT świadczonej przez Kupującego na rzecz Sprzedawcy, lecz zapłatę przez podmiot trzeci wynagrodzenia należnego Kupującemu od najemcy. Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

W konsekwencji wypłaty kwot Płatności Gwarancyjnych oraz Płatności Naprawczych przez Sprzedawcę na rzecz Kupującego nie można uznać za wynagrodzenie z tytułu dostawy towarów, bądź świadczenia usług przez Kupującego na rzecz Sprzedającego.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy,

podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 ustawy, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy

przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak wyżej wskazano – otrzymane przez Kupującego Płatności Gwarancyjne oraz Płatności Naprawcze nie będą stanowiły wynagrodzenia ani za dostawę towarów, ani za świadczenie usług przez Kupującego na rzecz Sprzedającego. Oznacza to, że w tej sytuacji nie dojdzie do sprzedaży w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy.

Wobec tego, Kupujący nie będzie zobowiązany do dokumentowania otrzymanych Płatności fakturami na rzecz Sprzedającego. Z kolei na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT brak jest przeciwwskazań do wystawienia przez Kupującego noty księgowej. Należy jednak zauważyć, że nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przepisami o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów.

Z uwagi na uznanie stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytań oznaczonych nr 1 i nr 2 za prawidłowe, Organ odstąpił od udzielenia odpowiedzi na pytanie oznaczone nr 3, gdyż Zainteresowani oczekiwali na nie odpowiedzi wyłącznie w sytuacji uznania stanowiska w odniesieniu do pytań oznaczonych nr 1 i nr 2 za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

A. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).