Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-858/11/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-10-27
Teza: „Opodatkowanie czynności wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz dokonanie korekty podatku naliczonego”
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; korekta; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2011r. (data złożenia) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz dokonania korekty podatku naliczonego – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2011r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz dokonania korekty podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z siedzibą w X., jest producentem elementów złącznych. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja i sprzedaż śrub i nakrętek. Ponadto, Spółka zajmuje się również produkcją i sprzedażą wyrobów specjalnych oraz innych elementów złącznych na zamówienie. Spółka posiada własne zaplecze badawcze i laboratoryjne, dzięki czemu może wykonywać wyroby na zamówienie oraz oferować kontrahentom szeroki asortyment produktów.

W celu poprawienia efektywności działania Spółki, podjęta została decyzja o przeprowadzeniu reorganizacji jej działalności. Na wstępie niezbędne jest przedstawienie specyfiki działalności Spółki. Spółka jest jednym z czołowych i najbardziej rozpoznawalnych producentów śrub w Europie. Rynek, na którym działa, wymaga wysokiej specjalizacji oraz szybkiej umiejętności dostosowania nie tylko palety produktów, ale również zakresu możliwości produkcyjnych do zapotrzebowania rynkowego na określone rodzaje śrub. W szczególności, z uwagi na fakt, iż Spółka pragnie pozostać rozpoznawalnym kontrahentem odbiorców w branży motoryzacyjnej, plastyczność produkcji odgrywa niebagatelne znaczenie w kontekście szybko zmieniającej się oferty producentów samochodów.

Wobec faktu, iż w przypadku produktów na zamówienie specyfika działalności Spółki polega na tym, iż nie prowadząc aktywnej sprzedaży, Spółka odpowiada na zapotrzebowanie i zamówienia składane przez klientów - kluczową rolę w Spółce odgrywa Dział Badań i Rozwoju (dalej: „Dział B+R"), który analizuje zapotrzebowanie oraz zapytania składane przez klientów pod kątem możliwości zaprojektowania produktów oraz procesów, określenia zasobów, niezbędnych zakupów oraz wdrożenia ich do realizacji. Dział B+R jest podstawową jednostką Spółki w komunikacji z klientami w zakresie określenia warunków, terminów i wykonalności przyszłych kontraktów. Pracownicy Działu B+R, wspierani przez pracowników Działu Rozwoju Rynku Elementów Złącznych (dalej: „Dział Rozwoju Rynku"), realizują pierwszy etap procesu realizacji zamówienia i są niejako wizytówką Spółki w relacjach biznesowych.

Biorąc pod uwagę powyższe, reorganizacja zostanie przeprowadzona w następujący sposób. W pierwszym etapie reorganizacji Spółka utworzy w ramach prowadzonego przez siebie przedsiębiorstwa, jednostkę organizacyjną (dalej: „Jednostka"), obejmującą dwa działy funkcjonujące obecnie w strukturze Spółki, tj.:

1) Dział B+R, odpowiedzialny za prowadzenie działalności w następującym zakresie:

*   opracowanie (dostosowanie, rozwój) technologii produkcji na potrzeby indywidualnych zamówień składanych przez klientów,
*   projektowanie produktów zgodnie ze specyfikacją określoną w zamówieniach,
*   projektowanie narzędzi niezbędnych do wytwarzania produktów Spółki,
*   w przypadku zakupu nowych maszyn - przygotowanie ich specyfikacji oraz uzgadnianie szczegółów technicznych bezpośrednio z producentem,
*   wdrożenia nowych rozwiązań technologicznych oraz maszyn i narzędzi, wykorzystywanych w procesie produkcyjnym,
*   nadzór nad dokumentacją techniczną,
*   budowanie marki Spółki, jako solidnego kontrahenta, który w sposób nowatorski odpowiada na zapotrzebowanie rynkowe,
*   wspieranie działań w zakresie budowania wizerunku Spółki jako firmy z nowatorskim podejściem biznesowym, dopasowującej się do specyficznego zapotrzebowania kontrahenta w krótkim czasie,
*   bieżących kontaktów z kontrahentami w zakresie ustalania szczegółowych warunków technicznych oraz parametrów zamawianych produktów, a także w kontekście ich specyficznych oczekiwań.

dalej jako: „działalność B+R".

W związku z dominującymi na rynku trendami, tj. koniecznością specjalizacji oraz dostosowania produkcji do potrzeb klienta, Dział B+R odgrywa obecnie w strukturze Spółki bardzo istotną oraz wyodrębnioną rolę. Funkcjonowanie Działu B+R jest kluczowe zwłaszcza ze względu na umożliwienie Spółce odpowiadania na zapotrzebowanie rynkowe w zakresie produktów niestandardowych - Dział Produkcji Spółki nie mógłby ich wytworzyć, a Dział Handlowy sprzedać bez uprzedniego opracowania technologu produkcji, dopasowania produktów do wymagań klientów, jak również określenia niezbędnych kompetencji narzędziowych.

2) Dział Rozwoju Rynku, w gestii którego leżą obecnie funkcje związane z reprezentowaniem Spółki w kontaktach z klientami, w szczególności poprzez obsługę sprzedaży, a także budowanie i wzmacnianie relacji biznesowych z klientami.

Równolegle do działalności B+R oraz sprzedaży i obsługi klienta, wydzielona ze Spółki w ramach przedmiotowej restrukturyzacji Jednostka, poprzez:

*   kluczowe - z punktu widzenia realizowanej przez Spółkę sprzedaży - działania w zakresie pełnego dostosowania stosowanej przez Spółkę technologii produkcji, narzędzi oraz powstających przy ich wykorzystaniu produktów do zapotrzebowania klientów, przyczyniające się do pozytywnego postrzegania Spółki wśród klientów (podejmowane w ramach Działu B+R) oraz
*   odpowiednie ukierunkowanie oraz wzmacnianie relacji biznesowych z klientami, a także pozyskiwanie od klientów informacji zwrotnych, dotyczących produktów i wizerunku Spółki (realizowane przez Dział Rozwoju Rynku),

\- uczestniczy w budowaniu pozycji rynkowej firmy i pełni funkcje związane z wykorzystaniem przypisanych do niej znaków towarowych (dalej: „Znaki Towarowe”) oraz zarządzania tymi Znakami Towarowymi, w szczególności w zakresie zwiększania ich rozpoznawalności znaków, a także budowania ich wizerunku i wartości.

Dzięki powyższemu wydzieleniu możliwe będzie wyodrębnienie zamkniętego procesu, który w przypadku Spółki jest tak istotny - pracownicy Działu B+R, przy wsparciu ze strony pracowników Działu Rozwoju Rynku, przejmą całość zadań w zakresie pierwszego i najważniejszego etapu realizacji zamówienia, jakim jest komunikacja z klientami w zakresie określenia warunków, terminów i wykonalności przyszłych kontraktów. Powyższe pozwoli w sposób przejrzysty zarządzać relacjami z klientami oraz kształtować politykę kontaktów biznesowych. Po stronie wydzielonej Jednostki będzie znajdować się także całość funkcji związanych z opracowaniem indywidualnych rozwiązań technologicznych na potrzeby zamówień niestandardowych. W Spółce pozostaną natomiast głównie funkcje związane z działalnością produkcyjną oraz obsługą administracyjną zamówień.

Zgodnie ze statutem Spółki, wyodrębnienie powyższej Jednostki nastąpi w formie uchwały Zarządu. Uchwała ta będzie uwzględniała między innymi następujące aspekty wyodrębnienia Jednostki:

*   wyodrębnienie organizacyjne,
*   wyodrębnienie finansowe,
*   wyodrębnienie funkcjonalne.

Wyodrębnienie organizacyjne

Uchwała będzie zawierała oświadczenie o wyodrębnieniu Jednostki oraz wskazanie osoby kierującej Jednostką. Do uchwały zostaną załączone następujące dokumenty:

*   lista pracowników przypisanych do Jednostki (ze wskazaniem kierownika Jednostki, odpowiedzialnego za zarządzanie Jednostką),
*   struktura organizacyjna Jednostki,
*   zestawienie materialnych i niematerialnych składników Jednostki (w tym zobowiązań) - do Jednostki alokowane zostaną składniki majątkowe związane z tą Jednostką, niezbędne do prowadzenia działalności, m.in. środki trwałe (komputery, meble i pozostałe wyposażenie biura, etc.) oraz wartości niematerialne i prawne, w tym prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r., Nr 119, poz. 1117, ze zm.), w szczególności prawa do Znaków Towarowych, zarejestrowane w Urzędzie Patentowym RP \[dalej: „Prawa Własności Przemysłowej"), a także oprogramowanie wykorzystywane przez pracowników przypisanych do Jednostki oraz zobowiązania powstałe w związku z jej funkcjonowaniem, m.in. z tytułu amortyzacji przypisanych do Jednostki środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych,
*   spis dokumentów przypisanych do Jednostki, niezbędnych do jej funkcjonowania.

Ponadto, do Jednostki zostanie przypisana powierzchnia biurowa zajmowana obecnie przez pracowników przypisanych do Jednostki. Powierzchnia ta będzie odrębna od powierzchni Spółki i zostanie przypisana do Jednostki na mocy umowy najmu, zawartej pomiędzy Jednostką a Spółką. Umowa ta będzie istnieć w momencie wydzielenia Jednostki. W konsekwencji, zapewniony zostanie dostęp Jednostki do niezbędnej powierzchni.

Jednocześnie, do kosztów Jednostki alokowana zostanie odpowiednia część wydatków związanych z utrzymaniem i eksploatacją tej powierzchni (m. in. koszty związane ze zużyciem mediów).

Jednostka posiadać będzie także własny rachunek bankowy oraz własną nazwę.

W konsekwencji, Jednostka zostanie formalnie wyodrębniona w strukturze Spółki.

Wyodrębnienie finansowe

Jednostka będzie posiadać własny budżet w zakresie działalności B+R, zarządzania Znakami Towarowymi (w szczególności zwiększania rozpoznawalności Znaków Towarowych, a także kreowania wizerunku oraz budowania wartości tych znaków) oraz w zakresie działalności sprzedażowej i związanej z obsługą klientów.

Dodatkowo, do Jednostki przyporządkowane będą wszelkie zobowiązania związane z prowadzoną przez nią działalnością, w szczególności z tytułu nieuregulowanych wobec kontrahentów na dzień wydzielenia płatności za nabyte towary/usługi.

Ponadto, ewidencja księgowa Spółki będzie prowadzona w sposób umożliwiający ewidencję przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań Jednostki. W ramach powyższego do Jednostki zostaną przypisane miejsca powstawania kosztów (dalej: „MPK"), bezpośrednio związane z prowadzoną przez nią działalnością. Jednocześnie, w odniesieniu do pozostałych kosztów, jak również przychodów (odpowiednio zobowiązań oraz należności) zastosowanie znajdzie przyporządkowanie wartościowe, tj. Spółka będzie mogła przypisać do Jednostki odpowiednią część wspólnych kosztów i przychodów (zobowiązań i należności), wykazywanych w ewidencji Spółki. W oparciu o powyższe, możliwe będzie natychmiastowe zidentyfikowanie, które z przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań dotyczą działalności Spółki, a które Jednostki. Zestawienie MPK przypisanych do Jednostki będzie stanowiło załącznik do uchwały o wyodrębnieniu Jednostki.

Ponadto, ewidencja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzona przez Spółkę, zawiera oznaczenia pozwalające na identyfikację środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które zostaną przypisane Jednostce.

Jednostka będzie miała także własny rachunek bankowy, przeznaczony wyłącznie do obsługi zobowiązań i należności związanych z jej funkcjonowaniem.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Należy podkreślić, że po wyodrębnieniu, dysponując własnym personelem, składnikami majątkowymi, umowami, Prawami Własności Przemysłowej, odrębnym od Spółki zakresem działalności etc., Jednostka będzie mogła stanowić odrębne od Spółki przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące swe zadania. Jednostka nie będzie bowiem sumą składników, przy pomocy których prowadzona będzie działalność, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przeznaczonym do realizacji określonych zadań.

Wyodrębnionej Jednostce przydzielone zostaną wszystkie aktywa niezbędne do:

1.  prowadzenia działalności B+R, polegającej na:
    *   opracowaniu (dostosowaniu, rozwoju) technologii produkcji na potrzeby indywidualnych zamówień składanych przez klientów,
    *   projektowaniu produktów zgodnie ze specyfikacją określoną w zamówieniach,
    *   projektowaniu narzędzi niezbędnych do wytwarzania produktów,
    *   przygotowaniu specyfikacji maszyn oraz konsultowaniu ich szczegółów technicznych bezpośrednio z producentem (w ramach doradztwa technicznego),
    *   wdrażaniu nowych rozwiązań technologicznych oraz maszyn i narzędzi, wykorzystywanych w procesie produkcyjnym,
    *   sprawowaniu nadzoru nad dokumentacją techniczną,
2.  sprzedaży w zakresie usług oferowanych przez Jednostkę, a także obsługi klientów i budowania odpowiednich relacji biznesowych,
3.  zarządzania Znakami Towarowymi, w szczególności zwiększania rozpoznawalności tych znaków, a także kreowania wizerunku oraz budowania ich wartości.

Ponadto, w dyspozycji Jednostki będzie własna powierzchnia biurowa oraz wyposażenie pomieszczeń biurowych (szafki, biurka), sprzęt komputerowy wraz ze specjalistycznym oprogramowaniem, bazy danych, telefony komórkowe, etc. Powierzchnia ta będzie odrębna od powierzchni Spółki i zostanie przypisana do Jednostki na mocy umowy najmu powierzchni biurowej, zawartej pomiędzy Jednostką a Spółką (umowa ta będzie istnieć w momencie wydzielenia Jednostki).

Do Jednostki przypisany zostanie także zespół pracowników merytorycznych, odznaczających się wiedzą i doświadczeniem w prowadzeniu działalności w zakresie wskazanym poniżej w punktach 1 i 2. Jednostka będzie także dysponowała własną kadrą zarządzającą. Zarząd Jednostki będzie podejmował strategiczne decyzje dotyczące działań i kierunków jej rozwoju.

W ramach Jednostki ze Spółki wydzielona zostanie także dokumentacja - w takim zakresie, w jakim jest ona niezbędna do funkcjonowania wyodrębnionej Jednostki.

W konsekwencji, aktywa Jednostki będą wzajemnie powiązane w sposób umożliwiający samodzielne świadczenie usług z zakresu badań i rozwoju, zarządzania Znakami Towarowymi, a także obsługi klientów i budowania odpowiednich relacji biznesowych.

Opisane wyżej funkcje Jednostki będą mogły same w sobie stanowić przedmiot efektywnej działalności gospodarczej, a wyodrębniony zespół składników majątku będzie wystarczający do realizacji tych funkcji, a także będzie umożliwiał sprzedaż usług oferowanych przez Jednostkę oraz obsługę klientów i budowanie odpowiednich relacji biznesowych.

W kolejnym etapie restrukturyzacji, wyodrębniona Jednostka zostanie wniesiona w formie wkładu niepieniężnego na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym do innej spółki kapitałowej (dalej: „Nowa Spółka"). W konsekwencji, Nowa Spółka przejmie wszystkie zadania, realizowane dotychczas przez Jednostkę. Spółka natomiast będzie mogła skupić swe działania głównie na działalności produkcyjnej oraz obsłudze administracyjnej zamówień.

Ze względu na przypisane do Jednostki Prawa Własności Przemysłowej, po wniesieniu Jednostki do Nowej Spółki, Nowa Spółka, na podstawie umowy licencyjnej dotyczącej ww. praw do korzystania ze Znaków Towarowych, otrzymywać będzie należności licencyjne od Wnioskodawcy. Alternatywnie rozważane jest również oddanie Znaków Towarowych przez Nową Spółkę do używania w ramach umowy leasingu operacyjnego w rozumieniu art. 17b Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm.) (zwana dalej „Ustawą o CIT"), bądź leasingu finansowego w rozumieniu art. 17f Ustawy o CIT. Dodatkowo, zawarta zostanie umowa o świadczenie usług w zakresie działalności B+R, w kształcie zaprezentowanym w punkcie 1 powyżej przez Nową Spółkę na rzecz Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

W związku z wyżej opisanym zdarzeniem przyszłym, Spółka wnosi o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, poprzez potwierdzenie, iż w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego:

1.  wyodrębniona organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w obrębie struktury Spółki Jednostka, będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT?
2.  na mocy art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT opisany powyżej wkład niepieniężny w postaci Jednostki wniesiony do Nowej Spółki w zamian za udziały nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT, bowiem Jednostka stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa?
3.  w świetle art. 91 ust. 9 Ustawy o VAT, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek ewentualnej rocznej korekty podatku VAT w przypadku wykorzystywania przez Nową Spółkę składników majątku przejętych od Spółki do działalności zwolnionej z podatku VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy

Ad 1)

Zdaniem Spółki, wyodrębniona ze Spółki Jednostka będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania."

Z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (w tym zobowiązań) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych;
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
*   zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W związku z powyższym, dla uznania Jednostki za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Spółki konieczne jest wyodrębnienie składników majątkowych zarówno na płaszczyznach organizacyjnej, finansowej, jak i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne

Ustawa o VAT nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. Jednakże zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 października 2008r., sygn. ILPB3/423-496/08-2/HS). Dodatkowo „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2009r., sygn. IPPB5/423-165/08-6/MB)".

Jak wskazano w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wyodrębnienie Jednostki nastąpi w formie uchwały Zarządu. Uchwała będzie zawierać w szczególności zestawienie materialnych i niematerialnych składników (w tym zobowiązań), a także wykaz pracowników oraz spis dokumentów przypisanych do Jednostki. Jednostka będzie posiadać własną strukturę organizacyjną, na której czele będzie stał kierownik odpowiedzialny za zarządzanie Jednostką.

Jednostka będzie także posiadać własną nazwę oraz własny rachunek bankowy. W konsekwencji, Jednostka zostanie formalnie wyodrębniona w strukturze Spółki.

Ponadto, o organizacyjnym wyodrębnieniu w strukturze Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa, mającej być przedmiotem wkładu niepieniężnego do Nowej Spółki, świadczy fakt, że Jednostka prowadzić będzie w ramach Spółki ściśle określony rodzaj działalności, który nie jest realizowany przez jakąkolwiek inną część Spółki. Jednostka przejmie bowiem wszystkie zadania z zakresu działalności B+R, zarządzania Znakami Towarowymi, a także budowania odpowiednich relacji biznesowych - zgodnie z przedstawionym powyżej opisem zdarzenia przyszłego. Działalność ta będzie prowadzona w sposób samodzielny oraz przy zaangażowaniu własnych aktywów Jednostki, choć w ramach struktury prawnej Spółki Jednostka posiadać będzie majątek (tj. aktywa i pasywa) niezbędny do samodzielnego prowadzenia działalności.

Do Jednostki przypisane zostaną także umowy związane z prowadzoną przez nią działalnością, a także wynikające z tych umów zobowiązania. W związku z tym, Jednostka będzie mogła realizować swoją działalność jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Spółka wskazuje, iż stanowisko takie znajduje odzwierciedlenie w praktyce organów podatkowych (np. indywidualna interpretacje prawa podatkowego z dnia 26 października 2009r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy: sygn. ITPB3/423-396a/09/DK).

Dodatkowo, Jednostka dysponować będzie własną powierzchnią biurową, odrębną od powierzchni Spółki, która zostanie przypisana do Jednostki na mocy umowy najmu zawartej pomiędzy Jednostką a Spółką (umowa ta będzie istnieć w momencie wydzielenia Jednostki).

W konsekwencji, zapewniony będzie dostęp do powierzchni biurowej, a zatem, w momencie aportu Jednostka będzie w stanie kontynuować swoją działalność gospodarczą.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, należy uznać, iż Jednostka będzie spełniać wszelkie wymogi związane z wyodrębnieniem organizacyjnym w ramach Spółki dla uznania jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie Ustawy o VAT.

Wyodrębnienie finansowe

Zdaniem Spółki, Jednostka stanowić będzie także zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) wyodrębniony finansowo, o czym świadczyć będzie m.in. przypisanie do Jednostki MPK bezpośrednio związanych z prowadzoną przez nią działalnością oraz — w przypadku wspólnych kosztów i przychodów (zobowiązań i należności), wykazywanych w ewidencji Spółki - wartościowe przyporządkowanie do Jednostki ich odpowiedniej części. Taki sposób ewidencji zapewni możliwość identyfikacji i przypisania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Jednostki. A zatem możliwe będzie przyporządkowanie tych składników majątkowych pod względem zarówno organizacyjnym, jak i finansowym do wyodrębnionego majątku.

Do Jednostki przyporządkowane będą wszelkie zobowiązania związane z prowadzoną przez nią działalnością, w szczególności z tytułu nieuregulowanych wobec kontrahentów na dzień wydzielenia płatności za nabyte towary/usługi.

Dodatkowo, ze względu na wykorzystanie w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych odpowiednich oznaczeń, możliwe będzie zidentyfikowanie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przyporządkowanych do Jednostki.

Ponadto, Jednostka będzie posiadała odrębny rachunek bankowy, na którym gromadzone będą środki pieniężne niezbędne do jej funkcjonowania. Również przychody z tytułu odsetek od środków zgromadzonych na wyodrębnionym rachunku bankowym, alokowane będą jako przychody Jednostki.

Należy jednak podkreślić, iż Ustawa o VAT nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe w rozumieniu definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w szczególności, czy koniecznie jest prowadzenie odrębnych ksiąg rachunkowych czy sporządzanie bilansów. W orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się, iż „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa" (J. Marciniuk „Podatek dochodowy od osób prawnych. Rok 2008" Komentarz; Wydawnictwo C.H. Beck; Warszawa 2008; por. także interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 września 2009 roku, sygn. IPPB5/423^36/09-2/MB). Ponadto, jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w interpretacji z dnia 9 czerwca 2009 roku, sygn. IPPP2/443-312/09-2/AS, „wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest, aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak, aby można było przejąć funkcje gospodarcze) ".

Mając na uwadze opisane powyżej okoliczności, zdaniem Spółki, Jednostka będzie spełniać warunek wyodrębnienia finansowego, o którym mowa w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Zgodnie z definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawartą w Ustawie o VAT, wyodrębnienie funkcjonalne zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) oznacza przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych (tak też np. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 1 grudnia 2008r., sygn. ITPB3/423-519b/08/AW).

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, Jednostka zostanie przeznaczona do realizacji zadań z zakresu badań i rozwoju oraz zarządzania Znakami Towarowymi - w rozumieniu wskazanym w opisie zdarzenia przyszłego - a także sprzedaży w zakresie usług oferowanych przez Jednostkę oraz obsługi klientów i budowania odpowiednich relacji biznesowych.

W tym celu do Jednostki zostaną alokowane składniki majątkowe konieczne do kontynuacji ww. działalności w zakresie prowadzonym wcześniej przez Spółkę, w szczególności wartości niematerialne i prawne, Prawa Własności Przemysłowej, prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów z kontrahentami, zobowiązania oraz pracownicy dedykowani wcześniej w Spółce do realizacji tego typu zadań.

Jednostka, po wniesieniu do Nowej Spółki, posiadać będzie także niezależne źródło przychodów z tytułu realizacji usług badawczo-rozwojowych oraz licencji Znaków Towarowych na rzecz Spółki (bądź zawartych umów licencji, albo leasingu operacyjnego lub finansowego - w zależności od wybranej opcji), a ponadto od momentu wydzielenia uzyskiwać będzie przychody z innych tytułów związanych z prowadzoną działalnością (m. in. z tytułu odsetek od środków zgromadzonych na rachunku bankowym).

A zatem, zdaniem Spółki, należy uznać, że Jednostka zostanie wyodrębniona ze struktury Spółki także pod względem funkcjonalnym.

Potwierdzeniem należytego funkcjonalnego wyodrębnienia Jednostki ze struktury Spółki jest również fakt, iż kontynuowanie przez Jednostkę działalności w dotychczasowym zakresie nie będzie wymagało od niej przeprowadzenia restrukturyzacji organizacyjnej przejętych składników i ponoszenia żadnych dodatkowych nakładów finansowych w tym zakresie.

Ponadto, w opinii Spółki, Jednostka mogłaby również funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, gdyby potencjalnie zaistniała taka konieczność. Składniki przypisane do Jednostki będą bowiem stanowiły odpowiednio powiązaną całość i będą przyczyniały się do osiągania przychodu przez Jednostkę. Dodatkowo Jednostka, poprzez swoich pracowników wykorzystujących przyporządkowane składniki majątkowe, będzie w stanie sama organizować działalność B+R, zarządzać Znakami Towarowymi oraz realizować sprzedaż usług oferowanych przez Jednostkę, a także budować odpowiednie relacje biznesowe z klientami.

Podsumowując, zdaniem Spółki, organizacyjne, finansowe i funkcjonalne wyodrębnienie Jednostki pozwala na uznanie jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu Ustawy o VAT. W związku z powyższym, stanowisko Spółki, iż Jednostka będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2)

Stanowisko Wnioskodawcy

W ocenie Spółki, na mocy art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT opisany powyżej wkład niepieniężny w postaci Jednostki wniesiony do Nowej Spółki w zamian za udziały nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT, bowiem Jednostka stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Zdaniem Spółki, definicja „zbycie" użyta w Ustawie o VAT jest pojęciem szerszym niż sprzedaż i obejmuje każde rozporządzenie przedmiotem skutkujące przeniesieniem własności, tj. prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W szczególności pod pojęciem „zbycie" rozumie się także zamianę, darowiznę czy każdą inną czynność skutkującą przeniesieniem własności przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w opinii Spółki, co prawda wniesienie aportem Jednostki do Nowej Spółki będzie stanowiło transakcję zbycia na gruncie Ustawy o VAT, to ponieważ przedmiotem aportu będzie Jednostka spełniająca definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT (zgodnie z argumentacją przedstawioną w niniejszym wniosku o interpretację) przedmiotowa transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, transakcja wniesienia przez Spółkę wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa w zamian za udziały w Nowej Spółce nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 3)

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Spółki, na podstawie art. 91 ust. 9 Ustawy o VAT, Wnioskodawca, w przypadku zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie będzie zobowiązany do dokonania ewentualnej rocznej korekty podatku naliczonego VAT odliczonego przez Spółkę przy nabyciu składników majątku wchodzących w skład zorganizowanych części przedsiębiorstwa będących następnie przedmiotem aportu, w przypadku wykorzystywania tych składników majątku przez Nową Spółkę do działalności zwolnionej z podatku VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 91 ust. 9 Ustawy o VAT, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta kwoty podatku naliczonego określona w ust 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W świetle powyższego przepisu należy uznać, iż przyjmujący aport jest beneficjentem praw i obowiązków zbywcy w zakresie korekty podatku VAT odliczonego, jeżeli w wyniku aportu uległo zmianie przeznaczenie otrzymanych przez nabywcę składników majątkowych stanowiących zapasy lub środki trwałe w szczególności w przypadku, gdy będą one użytkowane przez nabywcę do wykonywania czynności zwolnionych z podatku VAT.

W związku z powyższym, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, zdaniem Spółki, w sytuacji, gdyby zmieniło się przeznaczenie przekazanych w ramach zorganizowanych części przedsiębiorstwa składników majątku np. na związane ze sprzedażą zwolnioną z VAT obowiązek korekty rocznej podatku naliczonego VAT będzie spoczywać na nabywcy danego składnika majątku tj. na Nowej Spółce będącej nabywcą zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na zasadach określonych w art. 91 Ustawy o VAT.

Stanowisko Spółki zostało potwierdzone m.in. w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 stycznia 2009r. (sygn. ILPP1/443-1011/08-3/BP). W piśmie organ podatkowy stwierdził, że: „w przypadku, gdy podział przez wydzielenie nastąpi po 30 listopada 2008r., wówczas obowiązek ewentualnej korekty podatku naliczonego od towarów handlowych i środków trwałych zostanie przeniesiony na nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czyli spółkę przejmującą. Jeżeli jednak spółka dzielona prowadziła wyłącznie sprzedaż opodatkowaną i nie była zobowiązana do dokonywania korekt, o których mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy, to również spółka przejmująca, prowadząc wyłącznie sprzedaż opodatkowaną, nie będzie zobowiązana do korekty podatku naliczonego." Jednocześnie Spółka zaznacza, iż cytowana interpretacja znajdzie zastosowanie również w przypadku aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które w tym zakresie dla potrzeb podatku VAT jest traktowane w ten sam sposób.

Zdaniem Spółki, w przypadku wniesienia wkładu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa obowiązek ewentualnej korekty będzie ciążył na Nowej Spółce. Stanowisko Spółki zostało także potwierdzone w innych interpretacjach organów podatkowych m.in. interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 marca 2010r. (sygn. IPPPl-443-232/10-2/IGo) oraz z dnia 17 czerwca 2010r. (sygn. IPPP3/443-441/10-2/1B), jak również w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 lutego 2009r. (sygn. ILPP2/443-1061/08-2/MN).

W świetle powyższego stanowisko przedstawione przez Spółkę w niniejszym wniosku należy uznać za w pełni uzasadnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Ilekroć w ustawie jest mowa o sprzedaży, należy przez to rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółek prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję dostawy towarów, bowiem następuje tutaj przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W art. 6 pkt 1 ustawy o VAT ustawodawca nie zdefiniował co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o VAT pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Natomiast zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 27e ustawy, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z przytoczonej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   organizacyjne i finansowe wyodrębnienie tego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   przeznaczenie tych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zdolność zespołu składników do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego te zadania gospodarcze.

W związku z powyższym, zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Wymaga podkreślenia, iż tak rozumiana zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest towarem w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT.

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca - spółka z siedzibą w X., jest producentem elementów złącznych. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja i sprzedaż śrub i nakrętek. Ponadto, Spółka zajmuje się również produkcją i sprzedażą wyrobów specjalnych oraz innych elementów złącznych na zamówienie. Spółka posiada własne zaplecze badawcze i laboratoryjne, dzięki czemu może wykonywać wyroby na zamówienie oraz oferować kontrahentom szeroki asortyment produktów.

W celu poprawienia efektywności działania Spółki, podjęta została decyzja o przeprowadzeniu reorganizacji jej działalności. Na wstępie niezbędne jest przedstawienie specyfiki działalności Spółki. Spółka jest jednym z czołowych i najbardziej rozpoznawalnych producentów śrub w Europie. Rynek, na którym działa, wymaga wysokiej specjalizacji oraz szybkiej umiejętności dostosowania nie tylko palety produktów, ale również zakresu możliwości produkcyjnych do zapotrzebowania rynkowego na określone rodzaje śrub. W szczególności, z uwagi na fakt, iż Spółka pragnie pozostać rozpoznawalnym kontrahentem odbiorców w branży motoryzacyjnej, plastyczność produkcji odgrywa niebagatelne znaczenie w kontekście szybko zmieniającej się oferty producentów samochodów.

Wobec faktu, iż w przypadku produktów na zamówienie specyfika działalności Spółki polega na tym, iż nie prowadząc aktywnej sprzedaży, Spółka odpowiada na zapotrzebowanie i zamówienia składane przez klientów - kluczową rolę w Spółce odgrywa Dział Badań i Rozwoju (dalej: „Dział B+R"), który analizuje zapotrzebowanie oraz zapytania składane przez klientów pod kątem możliwości zaprojektowania produktów oraz procesów, określenia zasobów, niezbędnych zakupów oraz wdrożenia ich do realizacji. Dział B+R jest podstawową jednostką Spółki w komunikacji z klientami w zakresie określenia warunków, terminów i wykonalności przyszłych kontraktów. Pracownicy Działu B+R, wspierani przez pracowników Działu Rozwoju Rynku Elementów Złącznych, realizują pierwszy etap procesu realizacji zamówienia i są niejako wizytówką Spółki w relacjach biznesowych. Sposób reorganizacji oraz poszczególne etapy reorganizacji spółki Wnioskodawcy zostały szczegółowo opisane we wniosku.

Dodatkowo, do Jednostki przyporządkowane będą wszelkie zobowiązania związane z prowadzoną przez nią działalnością, w szczególności z tytułu nieuregulowanych wobec kontrahentów na dzień wydzielenia płatności za nabyte towary/usługi.

Biorąc pod uwagę szczegółowy opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, iż wyodrębniona ze Spółki Jednostka będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Tym samym zamierzane przez Spółkę w przyszłości zbycie ww. zorganizowanej części przedsiębiorstwa w drodze aportu do spółki kapitałowej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

W świetle powyższego po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek podatkowy z tytułu transakcji opisanej we wniosku.

Należy również zwrócić uwagę, iż stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Obniżenie podatku należnego o podatek naliczony jest podstawowym prawem podatnika, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny. Podatnik może z tego prawa skorzystać w granicach określonych przepisami, nie jest to jednak jego obowiązek.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, w związku z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, niewykorzystywanymi do czynności opodatkowanych, a więc w sytuacji wykorzystywania ich do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1 – zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Proporcję, o której mowa w ust. 2, na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zgodnie z art. 90 ust. 4 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W art. 91 ww. ustawy określone zostały reguły dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonywania korekty.

W myśl art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Szczególną uwagę należy w tym miejscu zwrócić na art. 91 ust. 2 ustawy, w myśl którego, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Należy podkreślić, iż ustawodawca ustalił również zasady postępowania w sytuacji, gdy w okresie korekty nastąpi sprzedaż towaru.

W myśl art. 91 ust. 4 ustawy, przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Na mocy art. 91 ust. 5, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W myśl ust. 6 powołanego artykułu, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

W tym miejscu należy przytoczyć przepis art. 91 ust. 7 ustawy, zgodnie z którym przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Ponadto zgodnie z art. 91 ust. 7a ustawy, przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W myśl art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

Jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy - art. 91 ust. 7c ustawy.

W świetle art. 91 ust. 7d ustawy, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Stosownie do art. 91 ust. 8 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Ponadto zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż w opisanej sytuacji, gdy przedmiotem planowanego przez Wnioskodawcę aportu do spółki kapitałowej będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w postaci opisanej przez Wnioskodawcę, czynność ta nie będzie się wiązała dla wnoszącego aport (Wnioskodawcy) z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątku wchodzącymi w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jednakże wskazać należy w tym miejscu, iż czynność ta nakłada, co do zasady, na nabywcę obowiązek dokonywania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, co wynika z art. 91 ust. 9 ustawy.

Konsekwentnie w przypadku zmiany wykorzystania składników majątku do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług, powstanie obowiązek dokonania przez nabywającego (Spółkę kapitałową) stosownych korekt.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Jednocześnie informuje się, iż wydając niniejszą interpretację nie wzięto pod uwagę powołanych przez Wnioskodawcę pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego, potwierdzających, jego zdaniem, prezentowane przez niego stanowisko w sprawie. Nie stanowią one bowiem źródła prawa i zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podatników.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.