Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-21/15-2/EŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-03-17
Teza: Czy w związku z przejęciem Spółki powstanie po stronie Spółki przychód podatkowy z tytułu wygaśnięcia wierzytelności pożyczkowej wraz z naliczonymi odsetkami w związku z konfuzją?
Słowa kluczowe: konfuzja; odsetki; podatek; pożyczka; przychód; wierzytelność
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 stycznia 2015r. (data wpływu 16 stycznia 2015r.) w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów podatkowych - **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie

W dniu 16 stycznia 2015r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego z tytułu wygaśnięcia wierzytelności pożyczkowej wraz z odsetkami w związku z konfuzją.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Wnioskodawca jest osobą prawną (dalej: Spółka), której podstawowa działalność polega na świadczeniu usług. Rokiem podatkowym Spółki jest rok kalendarzowy.
2.  Głównym składnikiem majątku Spółki jest wierzytelność z tytułu pożyczki wobec spółki powiązanej (dalej: Spółka Przejmująca). Spółka nabyła wierzytelność w 2010 r. od poprzednich wierzycieli Spółki Przejmującej po cenie niższej od wartości nominalnej pożyczki. Obecnie kwota wierzytelności Spółki obejmuje kwotę nominalną pożyczki wraz z naliczonymi odsetkami.
3.  Spółka Przejmująca prowadzi działalność operacyjno-usługową.
4.  Jedynym udziałowcem zarówno Spółki, jak i Spółki Przejmującej, jest osoba fizyczna. Aktualnie planowane jest połączenie Spółki i Spółki Przejmującej. Połączenie nastąpi poprzez przejęcie Spółki przez Spółkę Przejmującą, tj. w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu Spółek Handlowych.
5.  W wyniku połączenia Spółka utraci swój byt prawny z dniem wykreślenia jej z rejestru.
6.  Połączenie spółek rozliczone zostanie metodą łączenia udziałów opisaną w art. 44c ustawy o rachunkowości. Księgi Spółki nie zostaną zamknięte na dzień połączenia (zgodnie z art. 12 ust. 3 pkt 2 ustawy o rachunkowości), w konsekwencji nie ulegnie zamknięciu również rok podatkowy Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z przejęciem Spółki powstanie po stronie Spółki przychód podatkowy z tytułu wygaśnięcia wierzytelności pożyczkowej wraz z naliczonymi odsetkami w związku z konfuzją?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku przejęciem Spółki przez Spółkę Przejmującą i konfuzją wzajemnych wierzytelności nie dojdzie do powstania przychodu podatkowego po stronie Spółki w wysokości kwoty pożyczki wraz z naliczonymi odsetkami.

1.  Kwestie połączenia spółek kapitałowych regulują przepisy Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z art. 493 § 1 Kodeksu spółek handlowych, Spółka przejmowana zostaje rozwiązana bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego w dniu wykreślenia z rejestru. Ponadto, zgodnie z art. 494 § 1 Kodeksu spółek handlowych spółka przejmująca wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej.
2.  Z powyżej przytoczonych przepisów wynika, że w momencie połączenia wszystkie składniki majątku Spółki, w tym wierzytelność z tytułu pożyczki, zostaną przejęte przez Spółkę Przejmującą a Spółka ulegnie rozwiązaniu z mocy prawa.
3.  Prawnopodatkowa sukcesja uniwersalna została odpowiednio uregulowana w przepisach art. 93-96 Ordynacji podatkowej, które przewidują wstąpienie spółki powstałej na skutek połączenia we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób i spółek.
4.  Ustawa o pdop nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się do wskazania w art. 12 ust. 1 ustawy o pdop przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie z tą regulacją, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań.
5.  Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych, przychodem podatkowym może być tylko otrzymane przysporzenie o charakterze trwałym i ostatecznym. W wyroku WSA w Poznaniu Sąd zwrócił uwagę, że „przychód jest to zmiana stanu majątkowego, u którego podstaw leży zamiar uzyskania przysporzenia i zmiana ta powinna cechować się definitywnością, być określona co do kwoty (lub w inny wiarygodny sposób wyceniona), a uzyskujący przychód powinien w rezultacie mieć możliwość rozporządzania nim jak właściciel.” (sygn. akt I SA/Po 295/13).
6.  Należy zaznaczyć, że połączenie Spółki ze Spółką Przejmującą nie może być traktowane jako jakakolwiek transakcja sprzedaży, zamiany albo innej formy odpłatnego zbycia składników majątku Spółki. Tym samym w żaden sposób Spółka nie otrzyma przysporzenia majątkowego, które mogłoby być w świetle art. 12 ustawy o pdop uznane za przychód podlegający opodatkowaniu. Dotyczy to także naliczonych odsetek od pożyczki - nie można bowiem uznać, że w wyniku konfuzji doszło do ich zapłaty/kapitalizacji na rzecz Spółki.
7.  W wyniku połączenia wierzytelność, która jest głównym składnikiem majątku Spółki zostanie przejęta z mocy prawa przez Spółkę Przejmującą, która stanie się jednocześnie wierzycielem i dłużnikiem z tytułu pożyczki. W efekcie dojdzie do wygaśnięcia wierzytelności Spółki i długu (zobowiązania) Spółki Przejmującej w drodze konfuzji.
8.  Instytucja konfuzji nie została uregulowana wprost w Kodeksie cywilnym, ale w doktrynie prawa cywilnego ugruntowało się rozumienie konfuzji jako połączenia w jednym podmiocie osoby wierzyciela i dłużnika, prowadzące do wygaśnięcia zobowiązania (wierzytelności i długu).
9.  Wygaśnięcie zobowiązania w drodze kontuzji nie zostało również bezpośrednio wymienione w przepisach ustawy o pdop jako skutkujące powstaniem przychodu, jednocześnie, zaistnienie tego zdarzenia prawnego nie wiąże się z uzyskaniem jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego przez podatnika, z otrzymaniem przez niego realnych, określonych wartości w sensie ekonomicznym. Wobec powyższego, nie można stwierdzić, że wygaśnięcie wierzytelności w wyniku połączenia będzie skutkować powstaniem dla Spółki jakiegokolwiek przychodu podatkowego.
10.  Powyższy wniosek znajduje odzwierciedlenie w aktualnej linii interpretacyjnej organów podatkowych. Organy podatkowe jednolicie potwierdzają, że konfuzja długu i wierzytelności nie jest traktowana jako zdarzenie, które powinno rodzić obowiązek wykazania przychodu do opodatkowania.
11.  Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 28 sierpnia 2014r., (sygn. ITPB3/423-272/14/AW) organ stwierdził: „W przedstawionej sytuacji dojdzie do wygaśnięcia wierzytelności Wnioskodawcy i długu (zobowiązania) spółki przejmowanej w drodze konfuzji, będącej następstwem połączenia się tych podmiotów. (\`(...)\`) na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wygaśnięcie z mocy prawa (poprzez kontuzję) zobowiązań nie skutkuje powstaniem przychodu (\`(...)\`).”
12.  Podobnie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 czerwca 2014 r., (sygn. IPPB3/423-320/14-4/AG) czytamy: „Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy, wygaśnięcie w drodze konfuzji wierzytelności Wnioskodawcy i skorelowanego z nią długu C. w zakresie kwoty wykupu obligacji i odsetek od obligacji, w następstwie połączenia Wnioskodawcy i C. nie spowoduje powstania przychodu podatkowego u spółki przejmowanej, ani po stroni spółki przejmującej.”
13.  W interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 8 maja 2014 r., (sygn. IBPBI/2/423-182/14/AK) organ stwierdził: „(\`(...)\`) nie dojdzie do nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia, gdyż, jak zostało to już wskazane powyżej, nie powstanie jakiekolwiek przysporzenie majątkowe dla żadnej z łączących się spółek. Dodatkowo należy podkreślić, że wygaśnięcie zobowiązania w prezentowanych okolicznościach jest skutkiem szczególnego zdarzenia jakim jest konfuzja następująca z mocy prawa, nie zaś przysporzenia pod tytułem darmym. (\`(...)\`)”.
14.  Natomiast, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 9 lipca 2014 r. (sygn. ITPB4/423-46b/14/AM) organ podkreślił: „konfuzja nie prowadzi do efektywnego uregulowania zobowiązania, a jedynie powoduje jego wygaśnięcie, przy czym wierzyciel nie zostanie zaspokojony. (\`(...)\`) w wyniku konfuzji wierzytelność odsetkowa w żaden sposób nie zostanie uregulowana, lecz wygaśnie bez zaspokojenia wierzyciela. Tym samym, skutków konfuzji nie można utożsamiać z „otrzymaniem odsetek”, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy. W konsekwencji, Wnioskodawca nie rozpozna odsetek wygasłych wskutek konfuzji jako przychodu podatkowego.”
15.  Powyższe interpretacje jednoznacznie potwierdzają neutralność konfuzji z punktu widzenia przychodu podatkowego, zarówno dla spółki będącej dłużnikiem, jak i wierzycielem przed dokonaniem połączenia.
16.  Konsekwentnie, w opinii Spółki, w przypadku przejęcia jej przez Spółkę Przejmującą, nie dojdzie do uzyskania przez Spółkę jakiegokolwiek przysporzenia. Na dzień połączenia Spółka nie otrzyma bowiem świadczenia, którego skutkiem będzie przyrost jej majątku.
17.  Pogląd o podatkowej neutralności połączenia znajduje również oparcie w treści art. 10 ust. 2 i 4 ustawy o pdop. Przepisy te formułują zasadę braku dochodu z tytułu połączenia zarówno dla spółek podlegających połączeniu jak i ich wspólników pod warunkiem, że połączenie prowadzone jest z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych i głównym bądź jednym z głównych celów połączenia nie jest uniknięcie bądź uchylenie się od opodatkowania.
18.  Biorąc pod uwagę powyżej przedstawione argumenty, transakcja połączenia pozostanie neutralna z punktu widzenia podatkowego, tj. nie spowoduje powstania dla Spółki przychodu w rozumieniu przepisów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, w tym zakresie odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.