Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1069/13-4/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-02-21
Teza: Czy możliwe jest odzyskanie przez Gminę zapłaconego podatku VAT przy realizacji inwestycji związanych z budową sieci kanalizacyjnej poprzez sporządzenie korekty deklaracji VAT-7 za okresy, w których otrzymała faktury w związku z poniesionymi nakładami inwestycyjnymi (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)?
Słowa kluczowe: budowle; czynności-czynności opodatkowane; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; gmina; infrastruktura; inwestycje; jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; kanalizacja; korekta; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; sieć; usługi; wodociągi; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 28 listopada 2013 r. (data wpływu 29 listopada 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 lutego 2014 r. (data wpływu 14 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione nakłady inwestycyjne związane z budową sieci kanalizacyjnej poprzez dokonanie korekty deklaracji podatkowych zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione nakłady inwestycyjne związane z budową sieci kanalizacyjnej poprzez dokonanie korekty deklaracji podatkowych zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Wniosek uzupełniono pismem z dnia 12 lutego 2014 r. (data wpływu 14 lutego 2014 r.) o informacje doprecyzowujące przedstawiony stan faktyczny oraz określenie przedmiotu wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (jak określono w piśmie z dnia 12 lutego 2014 r.).

Gmina w latach 2010-2012 była inwestorem projektu pn. „Poprawa (…)” współfinansowanego ze środków PROW 2007-2013 w ramach działania „Podstawowe usługi dla gospodarki i ludności wiejskiej” obejmującego realizację zadań inwestycyjnych: Przebudowy sieci wodociągowej i stacji uzdatniania wody w A, budowy wodociągu B w m. C oraz budowy kanalizacji sanitarnej w D oraz A - E. Projekt był realizowany w ramach zadań własnych Gminy, o których mowa z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym z dnia 8 marca 1990 r. (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.).

Wartość wybudowanych przez Gminę poszczególnych obiektów infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej każdorazowo przekraczała 15 tys. zł.

VAT naliczony z tytułu wydatków inwestycyjnych nie był kosztem kwalifikowanym, w całości został opłacony ze środków własnych Gminy.

Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Na etapie realizowania inwestycji Gmina nie odliczała podatku VAT naliczonego.

Po zakończeniu realizacji projektu Gmina jest właścicielem sieci wodociągowej, stacji uzdatniania wody oraz kanalizacji sanitarnej.

Usługi przy wykorzystaniu sieci kanalizacyjnej Gmina świadczy sama. W zakresie świadczenia usług sieci kanalizacyjnej Gmina podpisała umowy z mieszkańcami w zakresie odprowadzania i oczyszczania ścieków oraz w drodze Umowy zleciła Zakładowi Usług Wodnych czynności związane z ustalaniem wielkości dostarczonych ścieków na podstawie odczytów z wodomierzy, wystawianie faktur dla poszczególnych dostawców i przekazywanie na rachunek budżetu Gminy wpływów za ścieki za okresy kwartalne. Gmina ujmuje w rejestrze sprzedaży VAT należny wynikający z rozliczenia i wykazuje w deklaracji VAT-7. Zgodnie z Umową Zakład Usług Wodnych za wykonywane usługi pobiera prowizję w wysokości 8% od wysokości wystawionych faktur w danym kwartale opodatkowaną 23% VAT.

Usługi przy wykorzystaniu sieci wodociągowej, tj. dostawy wody, są świadczone przez Zakład Usług Wodnych utworzony przez Związek (…), którego członkiem jest Wnioskodawca (Gmina). Zakład Usług Wodnych zajmuje się administrowaniem sieci wodociągowej, stacji uzdatniania wody, zajmuje się utrzymaniem tych urządzeń oraz pobiera opłaty za wodę. Gmina nie uzyskuje z tego tytułu żadnych opłat - dochodów.

Gmina ma zamiar urządzenia służące rozprowadzaniu wody, tj. sieci wodociągowe oraz stacje uzdatniania wody przekazać z dniem 1 grudnia 2013 r. w dzierżawę Zakładowi Usług Wodnych, w zamian za czynsz dzierżawny.

Z pisma z dnia 12 lutego 2014 r. - stanowiącego uzupełnienie do wniosku - wynika, że:

1.  Wydatki związane z budową sieci kanalizacyjnej zostały poniesione w latach:
    *   budowa kanalizacji sanitarnej w D - rok 2010;
    *   budowa kanalizacji sanitarnej A - E - lata 2010 i 2011.
2.  Ww. sieci kanalizacyjne były oddane do użytkowania w latach:
    *   budowa kanalizacji sanitarnej w D - w roku 2010 (protokół odbioru z dnia 30 listopada 2010 r.);
    *   budowa kanalizacji sanitarnej A - E - w roku 2011 (protokół odbioru z dnia 26 kwietnia 2011 r.).
3.  Oddana sieć kanalizacyjna w D i A - E po oddaniu do użytkowania była i jest wykorzystywana wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT dotyczących świadczenia usług w zakresie odbioru ścieków komunalnych.
4.  Wydatki dotyczące inwestycji związanej z budową infrastruktury wodociągowej zostały poniesione w latach:
    *   przebudowa sieci wodociągowej w A - rok 2011;
    *   przebudowa stacji uzdatniania wody w A - rok 2012;
    *   budowa sieci wodociągowej B w m. C - rok 2012.
5.  Infrastruktura wodociągowa została oddana do użytkowania w latach:
    *   przebudowa sieci wodociągowej w A - w roku 2011 (protokół odbioru z dnia 15 września 2011 r.);
    *   przebudowa stacji uzdatniania wody w A - w roku 2012 (protokół odbioru z dnia 12 września 2012 r.);
    *   budowa sieci wodociągowej B w m. C - w roku 2012 (protokół odbioru z dnia 18 września 2012 r.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy możliwe jest odzyskanie przez Gminę zapłaconego podatku VAT przy realizacji inwestycji związanych z budową sieci kanalizacyjnej poprzez sporządzenie korekty deklaracji VAT-7 za okresy, w których otrzymała faktury w związku z poniesionymi nakładami inwestycyjnymi (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)?

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z budową infrastruktury kanalizacyjnej gdyż urządzenia wybudowane w ramach inwestycji służą sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z kolei z art. 15 ust. 1 przywołanej ustawy wynika, że za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do ust. 6 tego przepisu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powyższych przepisów wynika, że z tytułu odbioru ścieków Gmina jest podatnikiem podatku VAT, gdyż świadczenia wykonywane są na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych przez Gminę z odbiorcami usług. Stwierdzić należy zatem, że Gmina dokonuje odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Kolejnym warunkiem niezbędnym do zastosowania prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Wybudowana infrastruktura kanalizacyjna jest wykorzystywana do świadczenia usług komunalnych na rzecz mieszkańców Gminy.

Biorąc pod uwagę przepisy prawa podatkowego Gminie przysługuje również prawo do złożenia korekty deklaracji poprzez dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nieodliczonego uprzednio podatku VAT związanego z realizacją przedmiotowych inwestycji.

Na mocy art. 86 ust. 10 pkt 1 cyt. ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego (art. 86 ust. 13 ww. ustawy).

Gmina będzie miała również prawo do zwrotu podatku naliczonego, gdyż kwota podatku będzie wyższa od kwoty podatku należnego. Zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług każdy przedsiębiorca wystawiający fakturę VAT ma prawo do odzyskania należnego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że w związku z tym, że wniosek wpłynął do tut. Organu w listopadzie 2013 r., przedstawiony stan faktyczny został oceniony w oparciu o przepisy obowiązujące w roku 2013.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

– z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Jak stanowi art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Na mocy art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.).

Stosownie natomiast do treści art. 86 ust. 13 ustawy - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. - jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponadto, w oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. - obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy wskazać, że konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Ponadto, w oparciu o § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.) - obowiązującego do dnia 31 grudnia 2013 r. - zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z przytoczonych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie wykonywane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany, wynajmu, dzierżawy.

Powyższe uregulowania są odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE. L Nr 347, poz. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1.  wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług oraz zwolnienie od podatku jednostek samorządu terytorialnego do dnia 31 grudnia 2013 r. ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy;
2.  w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia lub ze zwolnienia od podatku do dnia 31 grudnia 2013 r. konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
    *   czynności - co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT - muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
    *   ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy lub zwolnienia realizowanych czynności od podatku do końca roku 2013, w oparciu o § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Gmina w latach 2010-2012 była inwestorem projektu pn. „Poprawa (…)” współfinansowanego ze środków PROW 2007-2013 w ramach działania „Podstawowe usługi dla gospodarki i ludności wiejskiej” obejmującego realizację zadań inwestycyjnych: Przebudowy sieci wodociągowej i stacji uzdatniania wody w A, budowy wodociągu B w m. C oraz budowy kanalizacji sanitarnej w D oraz A - E. Projekt był realizowany w ramach zadań własnych Gminy, o których mowa z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym. Wartość wybudowanych przez Gminę poszczególnych obiektów infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej każdorazowo przekraczała 15 tys. zł. Podatek VAT naliczony z tytułu wydatków inwestycyjnych nie był kosztem kwalifikowanym, w całości został opłacony ze środków własnych Gminy. Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Na etapie realizowania inwestycji Gmina nie odliczała podatku VAT naliczonego. Po zakończeniu realizacji projektu Gmina jest właścicielem sieci wodociągowej, stacji uzdatniania wody oraz kanalizacji sanitarnej. Usługi przy wykorzystaniu sieci kanalizacyjnej Gmina świadczy sama. W zakresie świadczenia usług sieci kanalizacyjnej Gmina podpisała umowy z mieszkańcami w zakresie odprowadzania i oczyszczania ścieków oraz w drodze Umowy zleciła Zakładowi Usług Wodnych czynności związane z ustalaniem wielkości dostarczonych ścieków na podstawie odczytów z wodomierzy, wystawianie faktur dla poszczególnych dostawców i przekazywanie na rachunek budżetu Gminy wpływów za ścieki za okresy kwartalne. Gmina ujmuje w rejestrze sprzedaży VAT należny wynikający z rozliczenia i wykazuje w deklaracji VAT-7. Zgodnie z Umową Zakład Usług Wodnych za wykonywane usługi pobiera prowizję w wysokości 8% od wysokości wystawionych faktur w danym kwartale opodatkowaną 23% VAT. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że wydatki związane z budową sieci kanalizacyjnej zostały poniesione w latach:

*   budowa kanalizacji sanitarnej w D - rok 2010;
*   budowa kanalizacji sanitarnej A - E - lata 2010 i 2011.

Ww. sieci kanalizacyjne były oddane do użytkowania w latach:

*   budowa kanalizacji sanitarnej w D - w roku 2010 (protokół odbioru z dnia 30 listopada 2010 r.);
*   budowa kanalizacji sanitarnej A - E - w roku 2011 (protokół odbioru z dnia 26 kwietnia 2011 r.).

Oddana sieć kanalizacyjna w D i A - E po oddaniu do użytkowania była i jest wykorzystywana wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT dotyczących świadczenia usług w zakresie odbioru ścieków komunalnych.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy, przysługuje podatnikowi w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy i uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jak wynika z opisu sprawy, Gmina jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, natomiast po oddaniu do użytkowania sieć kanalizacyjna w D i A - E była i jest wykorzystywana wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT dotyczących świadczenia usług w zakresie odbioru ścieków komunalnych.

Zatem skoro ww. sieci kanalizacyjne były i są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup towarów i usług wykorzystanych do ich budowy.

Ponadto jak wskazano powyżej w systemie podatku od towarów i usług obowiązuje zasada odliczenia niezwłocznego. Realizacja prawa do odliczenia podatku naliczonego następuje w określonych terminach wskazanych przez ustawodawcę (nawet jeśli w momencie realizacji prawa do odliczenia towary bądź usługi nie zostały jeszcze spożytkowane na cele działalności opodatkowanej).

Jeśli zatem Wnioskodawca nie dokonał odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących wydatków poniesionych na budowę wskazanych sieci kanalizacyjnych w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał daną fakturę lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, ma prawo dokonać korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym otrzymał tą fakturę, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, o czym stanowi art. 86 ust. 13 ustawy. Należy podkreślić, że Gmina może dokonać korekty deklaracji jedynie za ten okres, nie mając wyboru złożenia korekty za kolejne dwa okresy rozliczeniowe.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących wydatki związane z budową ww. sieci kanalizacyjnych poprzez dokonanie stosownej korekty deklaracji podatkowych, zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że w opisanej sprawie spełniony jest podstawowy warunek określony w art. 86 ust. 1 ustawy, tj. istnienie związku pomiędzy nabytymi towarami i usługami związanymi z budową sieci kanalizacyjnych a wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi, przy założeniu, że nie wystąpią okoliczności wskazane w przepisie art. 88 ustawy. Ponadto Wnioskodawca ma również prawo wnioskować do Urzędu Skarbowego o zwrot różnicy pomiędzy podatkiem naliczonym (w tym od poniesionych wydatków związanych z opisaną inwestycją) i podatkiem należnym - o ile wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy.

Należy nadmienić, że od dnia 1 stycznia 2014 r. zmianie uległo brzmienie następujących powołanych powyżej przepisów: art. 86 ust. 2 pkt 1, ust. 10, ust. 11 i ust. 13 oraz art. 88 ust. 4 ustawy.

Przepis art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy otrzymał brzmienie: „Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi”.

Natomiast przepis art. 86 ust. 10 ustawy brzmi: „Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy”.

Ponadto od dnia 1 stycznia 2014 r. obowiązuje art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, zgodnie z którym prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 86 ust. 11 ustawy brzmi następująco: „Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych”.

Z kolei treść art. 86 ust. 13 ustawy od dnia 1 stycznia 2014 r. jest następująca: „Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a”.

Natomiast przepis art. 88 ust. 4 ustawy od dnia 1 stycznia 2014 r. otrzymał brzmienie: „Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7”.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści interpretacji rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w zakresie dotyczącym zwolnień od podatku oraz warunków stosowania tych zwolnień utraciło moc z dniem wejścia w życie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U. poz. 1722), tj. z dniem 1 stycznia 2014 r. na podstawie art. 13 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r. poz. 35 ze zm.). Tym samym ww. przepis § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia przestał obowiązywać.

Tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione nakłady inwestycyjne związane z budową sieci kanalizacyjnej poprzez dokonanie korekty deklaracji podatkowych zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Natomiast kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ustawy oraz wysokości tej korekty w związku z planowanym przekazaniem przez Gminę infrastruktury wodociągowej w dzierżawę (pytania oznaczone we wniosku nr 2 i nr 3) została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej z dnia 21 lutego 2014 r. nr ILPP1/443-1069/13-5/NS.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.