Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB2.4511.973.2016.1.ŁS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2017-01-20
Teza: W związku z realizacją projektu po stronie mieszkańca gminy nie powstanie przychód w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: energia-źródło energii; projekt; przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 4 listopada 2016 r. (data wpływu 21 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania u mieszkańca gminy przychodu oraz obowiązku wystawienia informacji PIT-8C – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania u mieszkańca gminy przychodu oraz obowiązku wystawienia informacji PIT-8C.

We wniosku tym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jako jednostka samorządu terytorialnego jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. W 2017 r. Wnioskodawca planuje realizację projektu pn.: „W." w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa \`(...)\` na lata 2014-2020, Oś Priorytetowa III. Czysta energia, Działanie 3.1 Rozwój OZE. Realizacja ww. inwestycji wynika z zadań nałożonych na Wnioskodawcę, co szczegółowo określone zostało w art. 6 i 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2015 r. poz. 1515,1890). Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowania zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Na realizację zadania Wnioskodawca będzie się ubiegać o fundusze zewnętrzne w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa \`(...)\` na lata 2014-2020 - Oś Priorytetowa III. Czysta energia, Działanie 3.1 Rozwój OZE. Ponadto, w kosztach projektu, na podstawie stosownej umowy cywilnoprawnej z Wnioskodawcą, uczestniczyć będą mieszkańcy poprzez dokonanie wpłaty środków pieniężnych na poczet montażu instalacji odnawialnych źródeł energii tj. kolektorów słonecznych, modułów fotowoltaicznych, kotłów na biomasę i gruntowych pomp ciepła. Inwestycja będzie obejmowała także koszty pośrednie m.in. promocji, wykonania dokumentacji budowy instalacji OZE. Umowa będzie nakładała na właściciela nieruchomości obowiązek wniesienia wpłaty w wysokości nieprzekraczającej 30 % kosztów związanych z montażem pompy ciepła. Wpłata będzie obowiązkowa, a jej nieuiszczenie spowoduje odstąpienie Inwestora od umowy. Wnoszone przez mieszkańców wpłaty pieniężne ustalone na podstawie odrębnych umów cywilnoprawnych będą stanowić współfinansowanie budowy inwestycji i będą dokonywane na rachunek dochodów budżetu i przyjmowane w dochodach jako pozyskane z innych źródeł. Wnioskodawca realizując zawarte umowy cywilnoprawne z osobami fizycznymi będzie działał jako podatnik VAT i wykonywał odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Brakujące środki, niezbędne do zbilansowania finansowego całej inwestycji, pochodzić będą z budżetu Wnioskodawcy.

Wybudowane w ramach projektu instalacje grzewcze stanowić będą mienie komunalne, oddane do eksploatacji użytkownikowi.

Zakończona inwestycja nie będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych. Po upływie okresu trwałości projektu w ramach którego Wnioskodawca otrzyma dofinansowanie, nie wcześniej jednak niż 5 lat licząc od daty zrealizowania inwestycji, instalacja przejdzie na własność dotychczasowych użytkowników na podstawie odrębnej umowy w formie nieodpłatnego użytkowania. Celem realizacji projektu jest ochrona i poprawa środowiska naturalnego poprzez zastosowanie infrastruktury wykorzystującej odnawialne źródła energii.

Szczegółowe określenie miejsca lokalizacji urządzeń oraz sposób ich montażu, zostaną określone zgodnie ze sporządzoną w tym celu przez Wnioskodawcę dokumentacją. Instalacje będą montowane z uwagi na konstrukcję częściowo wewnątrz budynków mieszkalnych, a częściowo na zewnątrz budynku poza jego obrysem-wymiennik powietrzny. Wnioskodawca realizując przedmiotowe zadanie będzie ponosił koszty m.in.:

*   dostawy i montażu instalacji systemów grzewczych opartych na pompach ciepła z wymiennikiem powietrznym,
*   usługę inspektora nadzoru,
*   wykonanie dokumentacji projektowo-kosztorysowej dla montażu zestawów,
*   studium wykonalności.

Montaże części instalacji w budynkach mieszkalnych osób fizycznych oraz na ścianach budynków mieszkalnych będą wykonane w ramach termomodernizacji budynków mieszkalnych nieprzekraczających powierzchni 300m2, w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy. W przypadku instalacji montowanych częściowo na gruncie należącym do osób fizycznych i częściowo w budynkach osób fizycznych, w częściach instalacji montowanych poza budynkiem mieszkalnym traktowane będą jako usługi związane z infrastrukturą towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu. W przypadku realizacji tych umów cywilnoprawnych w związku z otrzymywaniem wpłat Wnioskodawca zamierza wystawiać faktury VAT z odpowiednimi stawkami VAT 8% lub 23%, w zależności od miejsca montażu instalacji odnawialnych źródeł energii i powierzchni budynku mieszkalnego (uwzględniając zapisy art. 41 ust.12, 12a, 12b, 12c). W momencie przeniesienia własności właściciel nieruchomości nie będzie już pokrywał żadnych kosztów wobec Wnioskodawcy, dlatego On nie osiągnie z tego tytułu żadnych dochodów. Faktury dokumentujące wydatki poniesione w związku z realizacją zadania dot. montażu instalacji odnawialnych źródeł energii na rzecz osób fizycznych będących mieszkańcami gminy, wystawiane będą na Wnioskodawcę i przez niego płacone. Wnioskodawca jest i w momencie realizacji ww. projektu będzie czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Realizacja inwestycji będzie prowadzona przez wykonawców wyłonionych w postępowaniu przetargowym prowadzonym zgodnie z ustawą Prawo Zamówień Publicznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy możliwość korzystania przez mieszkańca - osobę fizyczną przez okres trwałości Programu z instalacji OZE - będącej własnością Wnioskodawcy - zamontowanej na jego nieruchomości w ramach realizacji ww. Programu oraz nabycie tej instalacji po upływie okresu trwałości projektu, pomimo uiszczenia Wnioskodawcy wyłącznie 30% początkowej wartości, będzie stanowiło świadczenie dające mieszkańcowi przysporzenie majątkowe w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym powodowało po stronie Wnioskodawcy obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa zakupu i montażu instalacji OZE świadczona przez Niego na rzecz mieszkańców jest usługą odpłatną, a tym samym efekty opisanej inwestycji będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca będzie działać w zakresie tej czynności jako podatnik podatku VAT. W konsekwencji, nieodpłatne użyczenie tych instalacji mieszkańcom do korzystania w okresie trwałości projektu będzie związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością i nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Również późniejsze nieodpłatne przeniesienie przez Wnioskodawcę własności instalacji na rzecz mieszkańców (dotychczasowych użytkowników) będzie konsekwencją opisanego odpłatnego świadczenia usług. Przekazanie bez dodatkowego wynagrodzenia instalacji nie będzie stanowiło odrębnej czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, ale będzie stanowić końcowy element wykonania usługi świadczonej przez Wnioskodawcę na rzecz mieszkańców. Będzie to zatem czynność neutralna z perspektywy podatku VAT, niepodlegająca opodatkowaniu tym podatkiem. Tym samym opisane czynności nie będą stanowiły przysporzenia dla mieszkańca i Wnioskodawca nie będzie zobligowany do sporządzenie informacji PIT -8C.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Dla celów podatkowych przyjmuje się – co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie – że pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Również zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, przysporzeniem majątkowym i przychodem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są nie tylko aktywa, które ulegają zwiększeniu u podatnika, ale także zmniejszenie jego pasywów.

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych określono katalog źródeł przychodów, wyszczególniając w pkt 9 – inne źródła.

Zgodnie z treścią art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy.

O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. W świetle powyższego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód, uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia. Tak więc, podstawą uzyskania przychodów z innych źródeł mogą być tylko takie czynności, w wyniku których następuje po stronie osoby fizycznej przysporzenie majątkowe.

Stosownie do art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego, z zastrzeżeniem art. 45ba ust. 4, przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Zgodnie z przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym Wnioskodawca w 2017 r. planuje realizację projektu pn.: „W." w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa \`(...)\` na lata 2014-2020, Oś Priorytetowa III. Czysta energia, Działanie 3.1 Rozwój OZE. Realizacja ww. inwestycji wynika z zadań nałożonych na Wnioskodawcę, co szczegółowo określone zostało w art. 6 i 7 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2015 r. poz. 1515,1890). Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowania zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Na realizację zadania Wnioskodawca będzie się ubiegać o fundusze zewnętrzne w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa \`(...)\` na lata 2014-2020 - Oś Priorytetowa III. Czysta energia, Działanie 3.1 Rozwój OZE. Ponadto, w kosztach projektu, na podstawie stosownej umowy cywilnoprawnej z Wnioskodawcą, uczestniczyć będą mieszkańcy poprzez dokonanie wpłaty środków pieniężnych na poczet montażu instalacji odnawialnych źródeł energii tj. kolektorów słonecznych, modułów fotowoltaicznych, kotłów na biomasę i gruntowych pomp ciepła. Inwestycja będzie obejmowała także koszty pośrednie m.in. promocji, wykonania dokumentacji budowy instalacji OZE. Umowa będzie nakładała na właściciela nieruchomości obowiązek wniesienia wpłaty w wysokości nieprzekraczającej 30 % kosztów związanych z montażem pompy ciepła. Wpłata będzie obowiązkowa, a jej nieuiszczenie spowoduje odstąpienie Inwestora od umowy. Wnoszone przez mieszkańców wpłaty pieniężne ustalone na podstawie odrębnych umów cywilnoprawnych będą stanowić współfinansowanie budowy inwestycji i będą dokonywane na rachunek dochodów budżetu i przyjmowane w dochodach jako pozyskane z innych źródeł. Wnioskodawca realizując zawarte umowy cywilnoprawne z osobami fizycznymi będzie działał jako podatnik VAT i wykonywał odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Brakujące środki, niezbędne do zbilansowania finansowego całej inwestycji, pochodzić będą z budżetu Wnioskodawcy. Wybudowane w ramach projektu instalacje grzewcze stanowić będą mienie komunalne, oddane do eksploatacji użytkownikowi. Zakończona inwestycja nie będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych. Po upływie okresu trwałości projektu w ramach którego Wnioskodawca otrzyma dofinansowanie, nie wcześniej jednak niż 5 lat licząc od daty zrealizowania inwestycji, instalacja przejdzie na własność dotychczasowych użytkowników na podstawie odrębnej umowy w formie nieodpłatnego użytkowania. Celem realizacji projektu jest ochrona i poprawa środowiska naturalnego poprzez zastosowanie infrastruktury wykorzystującej odnawialne źródła energii.

Szczegółowe określenie miejsca lokalizacji urządzeń oraz sposób ich montażu, zostaną określone zgodnie ze sporządzoną w tym celu przez Wnioskodawcę dokumentacją. Instalacje będą montowane z uwagi na konstrukcję częściowo wewnątrz budynków mieszkalnych, a częściowo na zewnątrz budynku poza jego obrysem-wymiennik powietrzny. Wnioskodawca realizując przedmiotowe zadanie będzie ponosił koszty m.in.:

*   dostawy i montażu instalacji systemów grzewczych opartych na pompach ciepła z wymiennikiem powietrznym,
*   usługę inspektora nadzoru,
*   wykonanie dokumentacji projektowo-kosztorysowej dla montażu zestawów,
*   studium wykonalności.

Montaże części instalacji w budynkach mieszkalnych osób fizycznych oraz na ścianach budynków mieszkalnych będą wykonane w ramach termomodernizacji budynków mieszkalnych nieprzekraczających powierzchni 300m2, w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy. W przypadku instalacji montowanych częściowo na gruncie należącym do osób fizycznych i częściowo w budynkach osób fizycznych, w częściach instalacji montowanych poza budynkiem mieszkalnym traktowane będą jako usługi związane z infrastrukturą towarzyszącą budownictwu mieszkaniowemu. W przypadku realizacji tych umów cywilnoprawnych w związku z otrzymywaniem wpłat Wnioskodawca zamierza wystawiać faktury VAT z odpowiednimi stawkami VAT 8% lub 23%, w zależności od miejsca montażu instalacji odnawialnych źródeł energii i powierzchni budynku mieszkalnego (uwzględniając zapisy art. 41 ust.12, 12a, 12b, 12c). W momencie przeniesienia własności właściciel nieruchomości nie będzie już pokrywał żadnych kosztów wobec Wnioskodawcy, dlatego On nie osiągnie z tego tytułu żadnych dochodów. Faktury dokumentujące wydatki poniesione w związku z realizacją zadania dot. montażu instalacji odnawialnych źródeł energii na rzecz osób fizycznych będących mieszkańcami gminy, wystawiane będą na Wnioskodawcę i przez niego płacone. Wnioskodawca jest i w momencie realizacji ww. projektu będzie czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Realizacja inwestycji będzie prowadzona przez wykonawców wyłonionych w postępowaniu przetargowym prowadzonym zgodnie z ustawą Prawo Zamówień Publicznych.

Mając na uwadze powyższy opis zdarzenia przyszłego i przedstawione przepisy prawa stwierdzić należy, że w związku z realizacją projektu po stronie mieszkańca gminy nie powstanie przychód w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zarówno zasady korzystania z programu w okresie trwałości projektu, jak i zasady nabywania instalacji dla wszystkich mieszkańców Wnioskodawcy są takie same. Zatem nie mają one charakteru indywidualnego. Nie można w związku z tym mówić o powstaniu przysporzenia majątkowego dla konkretnego mieszkańca. Tylko w przypadku gdyby konkretny, zindywidualizowany mieszkaniec korzystał z instalacji lub nabył instalację na preferencyjnych zasadach w stosunku do innych mieszkańców, powstałby u niego przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku sporządzenia tym osobom informacji PIT-8C.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.