Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-1111/14-2/JBB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-01-29
Teza: 1) W zakresie odsetek od pożyczek, których kwota została przez Spółkę otrzymana (tj. nastąpiło przekazanie środków pieniężnych) przed 1 stycznia 2015 r., Spółka może stosować art. 16 ust. 1 pkt 60, pkt 61 oraz art. 16 ust. 6, 7, 7b updop w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r. (zgodnie z art.7 ust. l Nowelizacji)? 2) W zakresie odsetek od pożyczek, których kwoty zostały przez Spółkę otrzymane po 31 grudnia 2014 r., Spółka może dokonać wyboru stosowania art. 15c (zgodnie z art. 7 ust. 2 Nowelizacji), przy czym wybór ten nie eliminuje możliwości skorzystania z art.7 ust. l Nowelizacji)?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nowelizacja; pożyczka-odsetki od pożyczki; środek-środki pieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. , poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2014 r., poz.851) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko  przedstawione we wniosku z dnia 27 października 2014 r. (data wpływu 30 października 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zastosowania przepisów art. 16 ust.1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych, oraz art. 7 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zastosowania przepisów art. 16 ust.1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych oraz art. 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r., o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego:

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawych (pdop). Spółka jest przedsiębiorcą świadczącym usługi finansowe, przede wszystkim usługi leasingu. Spółka w tym celu korzysta z zewnętrznego finansowania, przy czym otrzymuje pożyczki od podmiotów niebędących kwalifikowanymi pożyczkodawcami w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop w ich aktualnym brzmieniu. Spółka rozważa rozpoczęcie rozliczania odsetek jako kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 15c updop.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  W zakresie odsetek od pożyczek, których kwota została przez Spółkę otrzymana (tj. nastąpiło przekazanie środków pieniężnych) przed 1 stycznia 2015 r., Spółka może stosować art. 16 ust. 1 pkt 60, pkt 61 oraz art. 16 ust. 6, 7, 7b updop w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r. (zgodnie z art. 7 ust. l Nowelizacji)?
2.  W zakresie odsetek od pożyczek, których kwoty zostały przez Spółkę otrzymane po 31 grudnia 2014 r., Spółka może dokonać wyboru stosowania art. 15c (zgodnie z art. 7 ust. 2 Nowelizacji), przy czym wybór ten nie eliminuje możliwości skorzystania z art. 7 ust. l Nowelizacji)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z wejściem w życie Nowelizacji, zmienią się zasady tzw. niedostatecznej kapitalizacji (art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop), przy czym Nowelizacja przewiduje ochronę praw nabytych wyrażoną w możliwości stosowania dotychczasowych zasad związanych z zaliczaniem do kosztów uzyskania przychodu odsetek od pożyczek udzielonych przez podmioty powiązane do pożyczek faktycznie uzyskanych przed 1 stycznia 2015 r. Warunkiem koniecznym jest, by środki pieniężne pochodzące z danej umowy pożyczki zostały faktycznie przez Spółkę otrzymane (tj. do zachowania ochrony praw nabytych nie jest wystarczające samo zawarcie umowy pożyczki).

W przypadku gdy kwota pożyczki zostanie przez Spółkę otrzymana od podmiotu powiązanego po 31 grudnia 2014 r., zastosowanie do odsetek od tej pożyczki będą już miały zmienione przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop, oraz ust. 6, ust. 7b oraz nowo dodane ust. 7g i ust. 7h art. 16 updop.

Niemniej jednak, w stosunku do odsetek od takich pożyczek, Spółka może zdecydować się na stosowanie zasad określonych w art. 15c updop, przy czym konieczne jest złożenie stosownego zawiadomienia do naczelnika właściwego urzędu skarbowego. W przypadku złożenia takiego zawiadomienia, automatycznie nie mają zastosowania, w odniesieniu do takich „nowych” (tj. otrzymanych po 31 grudnia 2014r.) pożyczek, zmienione Nowelizacją art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop - co wynika wprost z art. 7 ust. 2 Nowelizacji.

Nie oznacza to jednak, że Spółka w stosunku do odsetek od „starych” (tj. otrzymanych przed 1 stycznia 2015 r.) pożyczek, nie może nadal stosować art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop, w brzmieniu sprzed wejścia w życie Nowelizacji. Art. 7 ust. 2 Nowelizacji nie stanowi bowiem alternatywy rozłącznej w stosunku do art. 7 ust. 1 Nowelizacji. Nie zawiera również stwierdzeń, zgodnie z którymi wybór metody z art. 15c dla „nowych” pożyczek, uniemożliwia rozliczanie „starych” pożyczek na dotychczasowych zasadach (tj. zgodnie z brzmieniem updop obowiązującym do 31 grudnia 2014 r.). Art. 7 ust. 2 Nowelizacji literalnie wyłącza jedynie stosowanie art. 16 ust 1 pkt 60 i 61 updop w brzmieniu wynikającym z Nowelizacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Od 1 stycznia 2015r., nastąpiły istotne zmiany w brzmieniu przepisów ustawy z 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014r., poz 815 ze zm., dalej: „updop”) dotyczących tzw. niedostatecznej kapitalizacji. Zmiany zostały wprowadzone ustawą z dnia 29 sierpnia 2014r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014r., poz.1328, dalej: „ustawa nowelizująca”).

Należy zauważyć, że do końca 2014r. przepisy o niedostatecznej kapitalizacji miały zastosowanie bezwzględnie, tj. w regulowanym przez te przepisy zakresie nie istniała alternatywna metoda zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek od pożyczek. Od stycznia 2015 r. podatnicy mogą nie stosować ograniczeń wynikających z przepisów o niedostatecznej kapitalizacji, jeżeli zdecydują się na stosowanie zasad określonych w dodanym art. 15c updop.

Jednocześnie, wprowadzając nowe przepisy, ustawodawca zawarł w ustawie nowelizującej istotne przepisy przejściowe, i tak:

Zgodnie z przepisem art. 7 ust.1 ustawy nowelizującej, do odsetek od pożyczek (kredytów), w przypadku których kwota udzielonej podatnikowi pożyczki (kredytu) została temu podatnikowi faktycznie przekazana przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz ust. 6 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015r.

Na podstawie ust.2 podatnicy, którzy przed dniem 1 stycznia 2015 r. zawarli umowę pożyczki z podmiotem, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r., mogą, począwszy od pierwszego roku podatkowego rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2014 r., dokonać wyboru stosowania zasad określonych w art. 15c ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. O wyborze stosowania zasad określonych w art. 15c ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, podatnicy są obowiązani zawiadomić, w formie pisemnej, właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca roku podatkowego rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2014 r. W takim przypadku podatnicy nie stosują ograniczeń w zaliczaniu odsetek od pożyczki (kredytu) do kosztów uzyskania przychodów, wynikających z art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Wyżej cytowany przepis przejściowy art. 7 ust.1 ustawy nowelizującej, ma za zadanie ochronę praw nabytych u tych podatników, którzy faktycznie otrzymali kwoty pożyczek z tytułu umów pożyczek zawartych z podmiotami powiązanymi, przed wejściem w życie ustawy. Oznacza to, że podatnicy, którzy zawarli umowy pożyczki z podmiotami wymienionymi w art. 16 ust.1 pkt 60 i 61 updop, oraz faktycznie pożyczki te zostały im wypłacone przed 1 stycznia 2015 r., mogą stosować do odsetek od tych pożyczek przepis art. 16 ust.1 pkt 60 i 61 ustawy w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015r..

Podatnicy ci, tj. tacy, którzy faktycznie otrzymali kwotę pożyczki przed 1 stycznia 2015 r. (a więc zawarli też umowę pożyczki przed tą datą) również mogą dokonać wyboru metody obliczania odsetek niezaliczanych do kosztów uzyskania przychodów określonej w art. 15c updop, co wynika wprost z treści art. 7 ust. 2 ustawy nowelizującej.

Jednakże, jeżeli podatnicy zdecydują się dokonać wyboru kalkulacji odsetek niestanowiących koszty uzyskania przychodów według metody wskazanej w art. 15 c updop (zgodnie z art. 7 ust 2 ustawy nowelizującej) to będą musieli stosować tę metodę do odsetek od wszystkich pożyczek, zarówno do tych, których umowy zostały zawarte przed 1 stycznia 2015 r., a kwoty ich zostały wypłacone przed, jak i po 1 stycznia 2015 r., oraz do odsetek od pożyczek zawartych po 1 stycznia 2015r..

Reasumując, podatnicy którzy zawarli umowy pożyczek z podmiotami, o których mowa w art. 16 ust.1 pkt 60 i 61 updop, przed 1 stycznia 2015r., a kwota pożyczki została tym podatnikom faktycznie przekazana przed 1 stycznia 2015 r. mogą dokonywać kalkulacji odsetek niepodlegających zaliczeniu do podatkowych kosztów uzyskania przychodu w oparciu jedną z poniższych metod:

*   art . 16 ust. 1 pkt 60 i 61 w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r. albo,
*   art . 15c wprowadzony do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od dnia 1 stycznia 2015 r. – jeżeli w określonym terminie dokonali takiego wyboru.

Nie można więc podzielić stanowiska Spółki, że skorzystanie z uprawnienia jakie daje art. 7 ust.2 ustawy nowelizującej i dokonanie wyboru metody określonej w art. 15c updop oznacza, że można jednocześnie stosować, w odniesieniu do odsetek od „starych” (otrzymanych przed 1 stycznia 2015r.) pożyczek, przepisy w zakresie niedostatecznej kapitalizacji obowiązujące do dnia 31 grudnia 2014r. Art. 7 ust.2 ustawy nowelizującej, obejmuje swoim zakresem wszystkie pożyczki, których umowy zostały zawarte przed dniem 1 stycznia 2015r., niezależnie czy ich kwoty zostały otrzymane, czy nie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późń. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.