Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-1126/15-5/JK3
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-12-09
Teza: Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym kwota uzyskana z tytułu spłaty w związku z działem spadku dotyczącym spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego po ojcu, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: nieruchomości; spadek; spadek-dział spadku; spłata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2015 r. (data wpływu 1 października 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 listopada 2015 r. (data nadania 18 listopada 2015 r., data wpływu 19 listopada 2015 r.) na wezwanie Nr IPPB4/4511-1126/15-2/JK3 z dnia 12 listopada 2015 r. (data nadania 13 listopada 2015 r., data doręczenia 16 listopada 2015 r.), oraz pismem z dnia 23 listopada 2015 r. (data nadania 23 listopada 2015 r., data wpływu 24 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w związku z działem spadku – **jest:**

*   **prawidłowe** – w odniesieniu do braku podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych spłaty, do wysokości wartości przysługującego udziału spadkowego,
*   **nieprawidłowe** – w odniesieniu do braku opodatkowania spłaty w części dotyczącej nadwyżki ponad udział spadkowy oraz zastosowania wyłączenia wynikającego z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego działu spadku.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr IPPB4/4511-1126/15-2/JK3 z dnia 12 listopada 2015 r. (data nadania 13 listopada 2015 r., data doręczenia 16 listopada 2015 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego.

Pismem z dnia 18 listopada 2015 r. (data nadania 18 listopada 2015 r., data wpływu 19 listopada 2015 r.) oraz pismem z dnia 23 listopada 2015 r. (data nadania 23 listopada 2015 r. , data wpływu 24 listopada 2015 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 12 marca 2014 r., spadek po Andrzeju S., zmarłym dnia 1 marca 2014 r. nabyły na podstawie ustawy żona Maria S. w udziale wynoszącym 1/2 części oraz córka Eliza S. (Wnioskodawczyni) w udziale wynoszącym 1/2 części. Na podstawie postanowienia Sądu z dnia 24 listopada 2014 r. spadek po Irenie S., zmarłej dnia 27 lutego 2014 r., na podstawie ustawy nabyły dzieci: córka Agata C.-S., syn Aleksander S. oraz syn Andrzej S. po 1/3 części spadku każdy z nich. Orzeczenie Sądu stało się prawomocne z dniem 16 grudnia 2014 r.

W dniu 31 marca 2014 r. Wnioskodawczyni złożyła do Urzędu Skarbowego zgłoszenie SD-Z2, w którym wykazałam nabycie po zmarłym mężu udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego o pow. użytkowej 49,4 m2 przy ul. U o wartości rynkowej wynoszącej 70.000,00 zł. W związku z powyższym zgłoszeniem Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu 22 stycznia 2015 r. wydał zaświadczenie , w którym wyraził zgodę na rozporządzanie ww. składnikiem majątku w związku z wypełnieniem w całości przepisów art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009r. Nr 93, poz. 768, z późn. zm.).

Następnie, w dniu 15 stycznia 2015 r. Wnioskodawczyni złożyła do ww. Urzędu Skarbowego zgłoszenie SD-Z2, w którym wykazała nabycie po zmarłym mężu 1/6 udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego o pow. użytkowej 27,2 m2 o wartości rynkowej wynoszącej 40.000,00 zł. W związku z powyższym zgłoszeniem Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu 13 lutego 2015 r. wydał zaświadczenie, w którym wyraził zgodę na rozporządzanie ww. składnikiem majątku w związku z wypełnieniem w całości przepisów art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. Z 2009 r. Nr 93, poz. 768, z późn. zm.).

Wraz z mamą Wnioskodawczyni chciałaby - na drodze umownej - dokonać działu spadku dotyczącego nabytego po 1/6 udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do ww. Umowę o dział spadku Wnioskodawczyni chciałaby zawrzeć z siostrą ojca, Panią Agatą C.-S. Dział spadku byłby dokonany poprzez przyznanie Pani Agacie C.-S. po 1/6 udziału Wnioskodawczyni i Jej mamy w spółdzielczym własnościowym prawie do ww. do lokalu mieszkalnego. Dochód uzyskany z tytułu spłaty 1/6 udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego o pow. użytkowej 27,2 m2 Wnioskodawczyni zamierza oszacować na dzień zawarcia umowy na poziomie 45.000,00 zł (wartość rynkowa).

W wyniku działu spadku Wnioskodawczyni otrzyma tylko spłatę składnika masy spadkowej. W skład masy spadkowej po Pani Irenie S.ej wchodziło tylko spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Dokonując opisu stanu faktycznego Wnioskodawczyni wskazała, że w dniu 15 stycznia 2015 r. złożyła do urzędu skarbowego zgłoszenie SD-Z2, w którym wykazałam nabycie po zmarłym mężu 1/6 udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego o pow. użytkowej 27,2 m2 o wartości rynkowej wynoszącej 40.000,00 zł. Natomiast dochód uzyskany z tytułu spłaty 1/6 udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego o pow. użytkowej 27,2 m2 Wnioskodawczyni zamierza oszacować w kwocie wyższej - na dzień zawarcia umowy na poziomie 45.000,00 zł (wartość rynkowa).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym kwota uzyskana z tytułu spłaty w związku z działem spadku dotyczącym spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego po ojcu, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni,

Dochód uzyskany z tytułu spłaty 1/6 udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego o pow. użytkowej 27,2 m2 o wartości rynkowej, którego wartość wraz z siostrą ojca Wnioskodawczyni zamierza oszacować na dzień zawarcia umowy na poziomie 45.000,00 zł w związku z działem spadku, nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Spłata spadkobiercy w wyniku działu spadku nie może być traktowana jako odpłatne zbycie udziałów. Wobec powyższego do uzyskanych dochodów z tytułu spłaty, w związku z działem spadku, nie będzie miała zastosowanie ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli wartość spłaty nie przekracza wartości udziału spadkowego. Zgodnie z brzmieniem art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2015 r., poz. 86, z późn. zm.), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tytułem dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W postanowieniu o stwierdzeniu praw do nabycia spadku sąd nie określa bowiem składników masy spadkowej i nie dokonuje podziału tych składników pomiędzy poszczególnych spadkobierców. Wskutek działu spadku, poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Nie zmienia to faktu, że dział spadku jest zawsze konsekwencją wcześniejszego nabycia spadku.

Zgodnie z art. 1035 Kodeksu cywilnego (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.), jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są właścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Stosownie do art. 211 i 212 oraz art. 1036 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W kontekście wyżej zacytowanych przepisów, nabycie w drodze spadku własności rzeczy, praw majątkowych lub środków pieniężnych podlega przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, zatem w tym przypadku nie mają zastosowania zasady przewidziane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowisko to znajduje potwierdzenie np. w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku (sygn. akt BI/415-0771/07 z dnia 2 kwietnia 2008 r.), Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (sygn. akt ILPB2/415-243/11/12-S/WS z dnia 22 marca 2012 r.), Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi (sygn. akt IPTPB/415-693/13-2/KKu z dnia 16 stycznia 2014 r.) oraz wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 9 listopada 2011 r. sygn. akt I SA/Łd 1173/11, a także innych, wydanych w analogicznych sprawach. W interpretacjach tych oraz w cytowanym wyroku uznano, że dział spadku ze spłatą nie podlega podatkowi dochodowemu od osób fizycznych, ponieważ nie ma żadnego przyrostu majątkowego (podstawy opodatkowania) względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej. W uzasadnieniach przytoczono, że: „W konsekwencji należy przyjąć, że spłata dokonana na rzecz Wnioskodawcy przez brata była ekwiwalentna do posiadanego przez niego udziału w spadku (nie przekroczyła udziału spadkowego). Zatem na skutek działu spadku, Wnioskodawca nie uzyskał żadnego przysporzenia (przyrostu) majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej, a co za tym idzie, brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej przez Wnioskodawcę w wyniku działu spadku. Innymi słowy, na skutek dokonania działu spadku, stan majątkowy Wnioskodawcy nie uległ zmianie, gdyż całość przysporzenia „mieściła się” wartości przypadającego mu udziału spadkowego, podlegającego jednak nie ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale ustawie o podatku od spadków i darowizn.”

W związku z powyższym w wyniku zawarcia umowy o dział spadku z siostrą ojca w następstwie którego Wnioskodawczyni otrzyma dochód z tytułu spłaty 1/6 udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego o pow. użytkowej 27,2 m2 o wartości rynkowej oszacowanej na dzień zawarcia umowy na poziomie 45.000,00 zł nie zapłaci podatku dochodowego od osób fizycznych pomimo tego, że zbycie nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przedmiotowego udziału.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednakże na mocy art. 2 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym pod pojęciem odpłatnego zbycia należy rozumieć nie tylko sprzedaż, czy zamianę, ale każdą czynność prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości, jej części lub udziału w niej za odpłatnością, a więc co do zasady również dział spadku i odpłatne zniesienie współwłasności.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem nabycia w drodze spadku, dlatego w tym wypadku należy posiłkować się normami prawa cywilnego. Zauważyć należy, że pomiędzy prawem podatkowym a cywilnym istnieje wiele powiązań, wynikających chociażby z faktu, że następstwa zdarzeń bądź czynności prawnych związanych z określonymi instytucjami prawa cywilnego wywołują również skutki wynikające z prawa podatkowego. Jeżeli zatem określone pojęcia nie są odmiennie zdefiniowane dla celów prawa podatkowego, to należy je – biorąc poda uwagę fakt, że obie gałęzie prawa (cywilne i podatkowe) składają się na jeden system prawa – interpretować tak, jak czyni to prawo cywilne.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz 121) spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwila jego śmierci przechodzą na jedna lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

W myśl art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwila otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Zgodnie z art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych.

Stosownie do art. 1037 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

W myśl art. 210 tej ustawy, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W myśl art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 12 marca 2014 r., spadek po Andrzeju S., zmarłym dnia 1 marca 2014 r. nabyły na podstawie ustawy żona Maria S. w udziale wynoszącym 1/2 części oraz córka Eliza S. (Wnioskodawczyni) w udziale wynoszącym 1/2 części.

Na podstawie postanowienia Sądu z dnia 24 listopada 2014 r., spadek po Irenie S., zmarłej dnia 27 lutego 2014 r., na podstawie ustawy nabyły dzieci: córka Agata C.-S., syn Aleksander S. oraz syn Andrzej S. po 1/3 części spadku każdy z nich. Orzeczenie Sądu stało się prawomocne z dniem 16 grudnia 2014 r. Wnioskodawczyni wskazała, że w dniu 15 stycznia 2015 r. złożyła do urzędu skarbowego zgłoszenie SD-Z2, w którym wykazała nabycie po zmarłym mężu 1/6 udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego o pow. użytkowej 27,2 m2 o wartości rynkowej wynoszącej 40.000,00 zł. Natomiast dochód uzyskany z tytułu spłaty 1/6 udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego o pow. użytkowej 27,2 m2 Wnioskodawczyni zamierza oszacować w kwocie wyższej - na dzień zawarcia umowy na poziomie 45.000,00 zł (wartość rynkowa).

Wątpliwości Wnioskodawczyni dotyczą konsekwencji podatkowych otrzymania spłaty w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wyjaśnić należy, że okoliczność, że dział spadku, następuje ze spłatami na rzecz pozostałych spadkobierców, powoduje, że umowa ta ma charakter odpłatny. Nie jest to jednak równoznaczne z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego z tytułu takiego zbycia przedmiotów wchodzących w skład spadku. Jak już wyżej wskazano, jeżeli suma spłaty nie przekracza wartości przysługującego spadkobiercy udziału spadkowego, to nie powstaje przychód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym w sytuacji, w której spłata jest ekwiwalentna do posiadanego przez podatnika udziału w spadku, podatnik nie uzyskuje w związku z czynnością działu spadku żadnego przysporzenia majątkowego względem odziedziczonej części masy spadkowej. W takim przypadku brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku.

Przyjmując za Wnioskodawczynią, że kwota z tytułu spłaty będzie wyższa niż wartość udziału nabytego w spadku (wartość rynkowa udziału zgłoszonego w zeznaniu SD-Z2), powstanie obowiązek podatkowy w związku z otrzymaniem spłaty.

Obowiązek ten powstanie jedynie do tej części spłaty, która stanowi nadwyżkę ponad udział nabyty w spadku.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że dział spadku polegający na przyznaniu nieruchomości wchodzącej w skład masy spadkowej jednemu ze spadkobierców w zamian za spłatę pieniężną na rzecz pozostałych spadkobierców, stanowi formę odpłatnego zbycia, wyczerpującą dyspozycję przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Osoba, która otrzymuje spłatę zbywa bowiem odpłatnie przysługujący jej udział.

Zatem po stronie dokonującego odpłatnego zbycia udziału w nieruchomościach, w zamian za spłatę w kwocie wyższej od wartości udziału spadkowego, powstaje obowiązek podatkowy, o ile zdarzenie to będzie miało miejsce przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie zbywanego lokalu.

Analizując zatem skutki podatkowe odpłatnego zbycia udziału w nieruchomościach należy stwierdzić, że przychód uzyskany z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości nabytej w drodze spadku w 2014 r. opodatkowany jest według przepisów obowiązujących od dnia 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Z kolei art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Natomiast w odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów, zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z brzmieniem ww. przepisu, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Ponadto zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Podsumowując, opodatkowaniu podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz kosztami uzyskania tego przychodu (art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Natomiast zgodnie z art. 30e ust. 5 ww. ustawy, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast, zgodnie z art. 30e ust. 7 ww. ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Jednakże w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe i uwarunkowania, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 w zw. z ust. 26, ust. 27, ust. 28 , ust. 29 i ust. 30 cytowanej ustawy.

Mając zatem na uwadze przytoczone wyżej uregulowania prawne oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że otrzymanie przez Wnioskodawczynię w wyniku działu spadku kwoty przekraczającej wartości posiadanego udziału w spadku spowoduje powstanie przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w części dotyczącej nadwyżki ponad udział nabyty w spadku). Uzyskany z tego tytułu dochód podlegać będzie opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do kwestii dotyczącej zastosowania wyłączenia wynikającego z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

1.  dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;
2.  darowizny, polecenia darczyńcy;
3.  zasiedzenia;
4.  nieodpłatnego zniesienia współwłasności;
5.  zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;
6.  nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podlega nieodpłatne nabycie majątku na podstawie tytułów w nim wymienionych. Wśród nich nie został wymieniony dział spadku, w rezultacie otrzymana przez Wnioskodawczynię spłata nie może podlegać opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, a w konsekwencji wyłączenie, o którym mowa nie może mieć w niniejszej sprawie zastosowania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.