Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.94.2022.2.SP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-22
Teza: Ustalenie, czy Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć wynagrodzenie wypłacane na rzecz wspólnika z tytułu powtarzających się świadczeń niepieniężnych mających wpływ na przychody Spółki do kosztów uzyskania przychodów, zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłaty świadczeń z tytułu usług świadczonych przez Wspólnika na rzecz Spółki w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej, mających wpływ na przychody Spółki oraz ustalenia momentu powstania kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; obowiązek-obowiązek o charakterze niepieniężnym; wynagrodzenia; świadczenie-świadczenie niepieniężne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 38

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe
==========================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie:

‒ uznania za koszty uzyskania przychodów wynagrodzenia wypłacanego Wspólnikowi z tytułu powtarzających się świadczeń niepieniężnych – **jest prawidłowe**,

‒ uznania za koszty uzyskania przychodów wynagrodzenia wypłacanego Wspólnikowi z tytułu świadczonych usług na rzecz Spółki, w ramach prowadzonej przez Wspólnika działalności gospodarczej – **jest prawidłowe**,

‒ ustalenia momentu powstania kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

7 września 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia, czy Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć wynagrodzenie wypłacane na rzecz wspólnika z tytułu powtarzających się świadczeń niepieniężnych mających wpływ na przychody Spółki do kosztów uzyskania przychodów, zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłaty świadczeń z tytułu usług świadczonych przez Wspólnika na rzecz Spółki w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej, mających wpływ na przychody Spółki oraz ustalenia momentu powstania kosztów uzyskania przychodów.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej również jako: „Spółka”), która w swojej umowie zamierza zobowiązać wspólnika do powtarzających się świadczeń niepieniężnych na rzecz spółki zgodnie z art. 176 Kodeksu spółek handlowych. Świadczenia te będą polegały na wykonywaniu na rzecz Spółki badania i oceny skuteczności internetowych kampanii marketingowych promujących Spółkę ( w tym A., B., C.) wraz z wydaniem rekomendacji co do dalszych działań - okresowo raz w miesiącu. Dochód ten wspólnik będzie opodatkowywał jako dochody z innych źródeł na podstawie art. 10 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: „uPIT”), gdyż nie są one dochodami z umowy zlecenia zgodnie z art. 750 Kodeksu cywilnego, lecz wynikają z art. 176 Kodeksu spółek handlowych. Po zakończeniu roku podatkowego wspólnik otrzymujący wynagrodzenie za świadczenia niepieniężne, skumuluję je z innymi dochodami roku podatkowego opodatkowanymi na zasadach ogólnych. Wspólnikowi nie przysługują koszty uzyskania przychodu określone w art. 22 ust. 9 pkt 4 uPIT. Spółka wypłacająca wynagrodzenie za niepieniężne świadczenie nie jest płatnikiem podatku dochodowego od tego wynagrodzenia. Cały obowiązek podatkowy spoczywa na wspólniku, jako na świadczącym powtarzające się niepieniężne świadczenie. Spółka zamierza zaliczyć wypłacone wspólnikowi świadczenie niepieniężne wynikające z art. 176 k.s.h. do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT w dacie ich wypłaty lub pozostawienia do dyspozycji jako kosztu pośredniego stanowiącego koszt uzyskania przychodów. Dodatkowo wspólnik będzie wykonywał na rzecz Spółki usługi w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej polegające na wyszukiwaniu i pozyskiwaniu klientów zainteresowanych zakupem usług oferowanych przez Spółkę, nawiązywaniu kontaktów z nowymi klientami i utrzymywaniu relacji z pozyskanymi. Wynagrodzenie wspólnika w ramach umowy o świadczenie usług będzie ustalone na poziomie ryczałtowym połączone z wypłatą prowizji od pozyskanych zleceń.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

„Wspólnik Spółki”, o którym mowa we wniosku będzie piastował funkcję Prezesa Zarządu, a w związku z tym będzie kierował pracami zarządu i będzie uprawniony do reprezentowania Spółki zgodnie z zasadami ujawnionymi w KRS. W Spółce nie będzie rady nadzorczej ani komisji rewizyjnej, a zatem Wspólnik Spółki nie będzie wchodził w ich skład. Wspólnik Spółki jako Prezes Zarządu reprezentuje Spółkę, a zatem składa (reprezentacja czynna) i przyjmuje (reprezentacja bierna) oświadczenia woli za lub w imieniu Spółki, a także kieruje pracami zarządu Spółki.

Pomiędzy Spółką a wspólnikiem, który zostanie zobowiązany do powtarzających się świadczeń niepieniężnych istnieją i będą istniały powiązania pozwalające na uznanie, że dany wspólnik wywiera znaczący wpływ w rozumieniu art. 11a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wspólnik nie będzie zatrudniony w Spółce. Swoją funkcję (Prezes Zarządu) będzie pełnił w oparciu o powołanie.

Wspólnik nie prowadzi działalności gospodarczej (jest zawieszona), a gdyby ją prowadził zakres świadczeń niepieniężnych do których Wspólnik zostanie przez Spółkę zobowiązany nie będzie pokrywał się w żaden sposób z charakterem usług świadczonych przez Wspólnika w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej ani nie pokrywa się z zakresem obowiązków wynikających z pełnienia innych funkcji w Spółce.

Świadczone przez Wspólnika czynności nie będą wykonywane pod kierownictwem, w miejscu i czasie wyznaczonym przez Spółkę.

W sytuacji opisanej we wniosku wystąpi wymóg wykonywania przez Wspólnika powtarzających się czynności wyłącznie osobiście, a Wspólnik nie będzie mógł korzystać w tym zakresie z pomocy, pośrednictwa czy też zatrudnienia osób trzecich.

Wspólnik wykonując czynności na rzecz Spółki nie będzie podporządkowany jakiejkolwiek osobie zatrudnionej w Spółce, pełniącej określone funkcje w Spółce czy też zatrudnionej przez inny podmiot.

Wspólnik będzie ponosił ryzyko w przypadku wykonywania przez siebie czynności powtarzających się.

Wspólnik zobowiązany do powtarzających się świadczeń niepieniężnych będzie zobowiązany do dokumentowania ich wykonania i przedstawienia sprawozdania z ich wykonania do dwudziestego dnia miesiąca następującego po miesiącu w którym powtarzające się świadczenia niepieniężne zostały wykonane. Wspólnik w zakresie wykonywania czynności w przedstawionych powyżej ramach będzie miał możliwość decydowania, a czynności będą świadczone w sposób powtarzalny w sposób oraz w czasie najbardziej właściwym według uznania Wspólnika.

Spółka poza narzuconym umownie terminem wykonania i przedstawieniem sprawozdania z wykonania nie będzie miała (ani inny podmiot) uprawnienia do instruowania Wspólnika odnośnie do sposobu, w jakim czynności powinny być wykonywane.

Wspólnik, wykonując czynności powtarzające się będzie zobowiązany jedynie do określonego (starannego) działania jakim będzie powtarzalne i regularne (raz w miesiącu) badanie i ocena skuteczności internetowych kampanii marketingowych promujących Spółkę ( w tym A., B., C.) wraz z wydaniem rekomendacji co do dalszych działań.

### Pytania

1\. Czy wypłata świadczeń z tytułu powtarzających się świadczeń niepieniężnych mających wpływ na przychody spółki stanowi koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy na podstawie art. 15 ust. 1 uCIT?

2\. Czy wypłata świadczeń z tytułu usług świadczonych przez Wspólnika na rzecz Spółki w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej mających wpływ na przychody Spółki stanowi koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy na podstawie art. 15 ust. 1 uCIT?

3\. Czy za dzień powstania kosztu należy przyjąć datę wypłaty środków lub pozostawienia jej wspólnikowi do dyspozycji?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy wypłata świadczeń z tytułu powtarzających się świadczeń niepieniężnych mających na wpływ na przychody Spółki stanowi koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy na podstawie art. 15 ust. 1 uCIT.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy wypłata świadczeń z tytułu usług świadczonych na rzecz Spółki przez Wspólnika w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej mających wpływ na przychody Spółki stanowi koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy na podstawie art. 15 ust. 1 uCIT.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy za dzień powstania kosztu należy przyjąć datę wypłaty środków lub pozostawienia jej wspólnikowi do dyspozycji.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 1 i Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie na rzecz udziałowca nie będzie świadczeniem jednostronnym, które nie stanowi kosztu podatkowego na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z realizowaniem jednostronnych świadczeń na rzecz udziałowców (akcjonariuszy) lub członków spółdzielni niebędących pracownikami w rozumieniu odrębnych przepisów. Świadczenie udziałowca na rzecz spółki jest świadczeniem ekwiwalentnym, gdyż wykonywana przez niego praca może przyczynić się do osiągnięcia przychodów spółki. Jako, że charakter świadczeń ma wpływ na uzyskiwane przychody, które Wnioskodawca uzyskuje świadcząc usługi na rzecz swoich kontrahentów, wyczerpuje to definicję kosztów uzyskania przychodów zawartą w art. 15 ust. 1 uCIT, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 uCIT. We wskazanym przez ustawodawcę katalogu zamkniętym art. 16 ust. 1 uCIT nie przewidziano tego typu wyłączenia. Z powyższego przepisu wynika, że warunkami kwalifikującymi dany koszt do grupy kosztów uzyskania przychodów są:

‒ poniesienie kosztu w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

‒ niezakwalifikowanie go do grupy kosztów nieuznawanych przez ustawę za koszty uzyskania przychodów.

Podstawę prawną kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów stanowi art. 15 ust. 1 uCIT, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 uCIT. Ustawodawca w przepisie art. 15 ust. 1 uCIT nie stawia wprost wymogu, by poniesiony wydatek przyniósł określony przychód, lecz był poniesiony w celu jego osiągnięcia. Zatem kosztem uzyskania przychodów będą uzasadnione racjonalnie i gospodarczo nakłady i wydatki związane z działalnością gospodarczą podatnika, który przez ich poniesienie zmierza do osiągnięcia przychodów z tego źródła. W podobnym tonie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 10 stycznia 2014 r. Znak: IBPBI/2/423-1303/13/JD, _według której (\`(...)\`) należy uznać, iż nie zachodzi tu świadczenie jednostronne, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy o p.d.o.p., bowiem wynagrodzeniu jakie w przyszłości będzie otrzymywał wnioskodawca odpowiadać będą wzajemne świadczenia udziałowca - wnioskodawcy. Wynagrodzenie to będzie więc ekwiwalentne. W świetle powyższych przepisów oraz w oparciu o przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że wynagrodzenie na rzecz wnioskodawcy należne z tytułu powtarzających się świadczeń niepieniężnych wypłacane przez spółkę (\`(...)\`), będzie stanowić koszty uzyskania przychodów tej spółki, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p._ Również w interpretacji z 7 maja 2014 r. Znak: IPPB5/423-132/14-5/AS Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie oraz interpretacji z dnia 7 sierpnia 2018 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej Znak: 0111-KDIB2-1.4010.221.2018.1.BKD organ stwierdza, że _zgodnie z powyższym uregulowaniem podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych, wszelkich wydatków, pod warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą lub inną działalnością zarobkową, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu._

Aby dany wydatek mógł być zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodów muszą być spełnione warunki, a mianowicie:

‒ Wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu,

‒ Wydatek będzie poniesiony w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

‒ Wydatek nie może znajdować się w grupie wydatków określonych w art. 16 ust. 1 uCIT.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 uCIT), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 uCIT. Z uwagi na fakt, że w niniejszym przypadku dojdzie do wypłaty Wynagrodzenia przez Spółkę na rzecz jej udziałowca, ocena prawna przedmiotowych wydatków wymaga odniesienia się do postanowień art. 16 ust. 1 pkt 38 uCIT. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 38 uCIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z dokonywaniem jednostronnych świadczeń na rzecz wspólników lub członków spółdzielni niebędących pracownikami w rozumieniu odrębnych przepisów, z tym że wydatki ponoszone na rzecz członków rolniczych spółdzielni produkcyjnych i innych spółdzielni zajmujących się produkcja rolną są kosztem uzyskania przychodów w części dotyczącej działalności objętej obowiązkiem podatkowym w zakresie podatku dochodowego. Z treści ww. przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów nie mogą być wydatki związane z ewentualnym dokonywaniem wyłącznie jednostronnych świadczeń na rzecz Wspólnika. A contrario, wydatki związane z dokonywaniem świadczeń na rzecz Wspólnika, które nie są świadczeniami jednostronnymi mogą zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodu.

Powyższe rozważania pozostają aktualne dla wydatków Spółki z tytułu świadczeń Wspólnika z tytułu świadczeń wykonywanych przez Wspólnika w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej polegających na wyszukiwaniu i pozyskiwaniu klientów zainteresowanych zakupem usług oferowanych przez Spółkę, nawiązywaniu kontaktów z nowymi klientami i utrzymywaniu relacji z pozyskanymi. Świadczenie Wspólnika na rzecz spółki w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej może przyczynić się do osiągnięcia przychodów spółki. Jako, że charakter usług będzie miał wpływ na uzyskiwane przychody, które Wnioskodawca uzyska świadcząc usługi na rzecz swoich kontrahentów, wyczerpuje to definicję kosztów uzyskania przychodów zawartą w art. 15 ust. 1 uCIT.

Ad. 3

Odnosząc się do kwestii dotyczącej momentu zaliczenia ww. wydatków do kosztów podatkowych, zauważyć należy, że dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. Przepisy ustawy o CIT dokonują podziału kosztów na koszty bezpośrednio związane z przychodami i koszty pośrednie (inne niż bezpośrednio związane z przychodami).

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest „zidentyfikowanie” wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Do tej kategorii należą głównie te koszty, które mogą być przydzielone, przypisane do określonych wyrobów bądź usług. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Każdy z ww. wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

Regulacje dotyczące potrącalności kosztów bezpośrednio związanych z przychodami zawarte zostały w art. 15 ust. 4, 4b i 4c uCIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 uCIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Stosownie zaś do art. 15 ust. 4b uCIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1\. sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo

2\. złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Zgodnie z art. 15 ust. 4c uCIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Natomiast art. 15 ust. 4d oraz art. 15 ust. 4e uCIT regulują zasady potrącalności kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Stosownie do treści art. 15 ust. 4d uCIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e uCIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że zasadniczo moment potrącenia kosztów w rachunku podatkowym, zależy w pierwszej kolejności od charakteru związku poniesionego kosztu z przychodami, tj. czy stanowią one koszty bezpośrednio związane z przychodami czy też inne niż bezpośrednio związane z przychodami. W przypadku kosztów bezpośrednich kluczowe jest zachowanie zasady współmierności, tj. ujęcie kosztów dla celów podatkowych w okresie, w którym rozpoznano przychód. W odniesieniu natomiast do kosztów pośrednich, moment potrącenia dla celów podatkowych uzależniony jest od ujęcia bilansowego – jako koszt w księgach rachunkowych. Należy mieć jednak na uwadze, że ustawodawca przewidział odmienne reguły ujęcia w odniesieniu do niektórych grup kosztów, w szczególności kosztów wynagrodzeń, które polegają zarówno na wskazaniu konkretnego momentu potrącenia (art. 15 ust. 4g), jak i ograniczeniu w zaliczaniu do kosztów podatkowych tytułów nie zapłaconych przez podatnika (art. 16 ust. 1 pkt 57).

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że świadczenia powtarzające się Wspólnika polegające na wykonywaniu na rzecz Spółki badania i oceny skuteczności internetowych kampanii marketingowych promujących Spółkę (w tym A., B., C.) wraz z wydaniem rekomendacji co do dalszych działań - okresowo raz w miesiącu będą stanowiły pośrednie koszty uzyskania przychodu Wnioskodawcy. Podobnie z wynagrodzeniem ryczałtowym Wspólnika z tytułu świadczeń wykonywanych przez Wspólnika w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej polegających na wyszukiwaniu i pozyskiwaniu klientów zainteresowanych zakupem usług oferowanych przez Spółkę, nawiązywaniu kontaktów z nowymi klientami i utrzymywaniu relacji z pozyskanymi będą stanowiły pośrednie koszty przychodu Wnioskodawcy. Jedynie prowizja od zysku ze zleceń pozyskanych przez Wspólnika będzie stanowiła bezpośredni koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy.

W związku z opisanym zaistniałym stanem faktycznym oraz powyższym uzasadnieniem, Wnioskodawca zwraca się o potwierdzenie, że zaprezentowane przez niego stanowisko jest prawidłowe.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

‒ uznania za koszty uzyskania przychodów wynagrodzenia wypłacanego Wspólnikowi z tytułu powtarzających się świadczeń niepieniężnych – **jest prawidłowe**,

‒ uznania za koszty uzyskania przychodów wynagrodzenia wypłacanego Wspólnikowi z tytułu świadczonych usług na rzecz Spółki, w ramach prowadzonej przez Wspólnika działalności gospodarczej – **jest prawidłowe**,

‒ ustalenia momentu powstania kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe**.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „updop” lub „ustawa o CIT”):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Zatem, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

\- został poniesiony przez podatnika,

\- jest definitywny, a więc bezzwrotny,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

\- nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 updop,

\- został właściwie udokumentowany.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w stosownych przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiągniętymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Kosztami będą zarówno koszty uzyskania przychodów pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim) – jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Podkreślić należy, że klasyfikacja kosztów do wyżej wymienionych rodzajów kosztów uzyskania przychodu powinna odbywać się za każdym razem w oparciu o indywidualne cechy działalności podatnika, w ramach której wydatki te są ponoszone.

Wątpliwości Wnioskodawcy, dotyczą kwestii ustalenia, czy w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć wynagrodzenie wypłacane na rzecz wspólnika z tytułu powtarzających się świadczeń niepieniężnych mających wpływ na przychody Spółki do kosztów uzyskania przychodów, zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłaty świadczeń z tytułu usług świadczonych przez Wspólnika na rzecz Spółki w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej, mających wpływ na przychody Spółki oraz ustalenia momentu powstania kosztów uzyskania przychodów.

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 176 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2022, poz. 1467 ze zm., dalej także „KSH”):

Jeżeli wspólnik ma być zobowiązany do powtarzających się świadczeń niepieniężnych, w umowie spółki należy oznaczyć rodzaj i zakres takich świadczeń.

Natomiast art. 176 § 2 KSH stanowi, że:

Wynagrodzenie wspólnika za takie świadczenia na rzecz spółki jest wypłacane przez spółkę także w przypadku, gdy sprawozdanie finansowe nie wykazuje zysku. Wynagrodzenie to nie może przewyższać cen lub stawek przyjętych w obrocie.

Z powyższego wynika zatem, że Spółka zobowiązana jest do wypłaty wynagrodzenia za otrzymane dodatkowe świadczenia ze strony jej wspólnika, które wynikają z zawartej umowy spółki nawet w przypadku kiedy spółka w sprawozdaniu finansowym nie wykazuje zysku.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 38 updop:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z dokonywaniem jednostronnych świadczeń na rzecz wspólników lub członków spółdzielni niebędących pracownikami w rozumieniu odrębnych przepisów, z tym że wydatki ponoszone na rzecz członków rolniczych spółdzielni produkcyjnych i innych spółdzielni zajmujących się produkcją rolną są kosztem uzyskania przychodów w części dotyczącej działalności objętej obowiązkiem podatkowym w zakresie podatku dochodowego.

W dyspozycji ww. przepisu mieszczą się sytuacje, gdy spółka kapitałowa dokonuje świadczenia na rzecz swojego wspólnika, nie otrzymując w zamian żadnego świadczenia wzajemnego.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 38a updop:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji.

Rozważając kwestię podatkowej kwalifikacji wskazanych we wniosku wydatków należy zauważyć, że wydatki te należy zakwalifikować do kosztów podatkowych, przy spełnieniu wszystkich wyżej wymienionych warunków ustawowych, jako wypełniających dyspozycję art. 15 ust. 1 updop. Mając natomiast na uwadze wyłączenia wynikające z art. 16 updop oraz fakt, że przedmiotowe wydatki są ponoszone przez Spółkę, jako zapłata za wykonywanie świadczeń niepieniężnych przez wspólnika Spółki, ocena prawna tych wydatków wymaga, poza sprawdzeniem przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 updop odniesienia się do postanowień art. 16 ust. 1 pkt 38 tej ustawy.

Wnioskodawca (Spółka z o.o.) zamierza zobowiązać Wspólnika do powtarzających się świadczeń niepieniężnych na rzecz Spółki, zgodnie z art. 176 KSH. Świadczenia te będą polegały na wykonywaniu na rzecz Spółki badania i oceny skuteczności internetowych kampanii marketingowych promujących Spółkę wraz z wydaniem rekomendacji co do dalszych działań – okresowo raz w miesiącu. Spółka zamierza zaliczyć wypłacone wspólnikowi świadczenie do kosztów uzyskania przychodów w dacie wypłaty lub pozostawienia do dyspozycji jako kosztu pośredniego stanowiącego koszt uzyskania przychodów. Wspólnik będzie także wykonywał na rzecz Spółki usługi w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, polegające na wyszukiwaniu i pozyskiwaniu klientów zainteresowanych zakupem usług oferowanych przez Spółkę, nawiązywaniu kontaktów z nowymi klientami i utrzymywaniu relacji z pozyskanymi klientami. Wynagrodzenie Wspólnika w ramach umowy o świadczenie usług będzie ustalone na poziomie ryczałtowym i połączone z wypłatą prowizji od pozyskanych zleceń. Wspólnik Spółki piastuje funkcję Prezesa Zarządu. Pomiędzy Spółką a Wspólnikiem istnieją i będą istniały powiązania pozwalające na uznanie że Wspólnik wywiera znaczący wpływ w rozumieniu art. 11a updop. Wspólnik nie będzie zatrudniony w Spółce, a funkcję Prezesa Zarządu pełni w oparciu o powołanie. Wspólnik aktualnie nie prowadzi działalności gospodarczej (została zawieszona), lecz gdyby ją prowadził, to zakres świadczeń niepieniężnych do których Wspólnik zostanie przez Spółkę zobowiązany nie będzie pokrywał się w żaden sposób z charakterem usług świadczonych przez Wspólnika w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej ani nie pokrywa się z zakresem obowiązków wynikających z pełnienia innych funkcji w Spółce. Wspólnik jest zobowiązany do świadczenia czynności na rzecz Spółki osobiście. Wspólnik jest zobowiązany do dokumentowania wykonywania i przedstawienia sprawozdania ze zleconych, powtarzających się świadczeń niepieniężnych.

Zgodnie z przedstawionym opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, nie znajdzie zastosowania wyłącznie, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 38 updop, bowiem we wniosku nie mamy do czynienia ze świadczeniami jednostronnymi.

Nie znajdzie również zastosowania na gruncie niniejszej sprawy wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem jak wynika z wniosku wspólnik Spółki, pełniący funkcję Prezesa Zarządu Spółki, będzie zobowiązany przez Spółkę do powtarzających się świadczeń niepieniężnych, polegających na wykonywaniu na rzecz Spółki wymienionych we wniosku oraz określonych w umowie pomiędzy Wspólnikiem a Spółką usług.

W konsekwencji wydatki te jako służące generowaniu po stronie Wnioskodawcy przychodów podatkowych mogą stanowić koszty podatkowe, pod warunkiem należytego ich udokumentowania.

Wnioskodawca w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, będzie mógł zaliczyć wynagrodzenie wypłacane na rzecz Wspólnika z tytułu okresowych świadczeń niepieniężnych, o których mowa w art. 176 ustawy Kodeks spółek handlowych, do kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc się natomiast do kwestii świadczenia przez Wspólnika usług na rzecz Spółki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, polegających na wyszukiwaniu i pozyskiwaniu klientów zainteresowanych zakupem usług oferowanych przez Spółkę, nawiązywaniu kontaktów z nowymi klientami i utrzymywaniu relacji z pozyskanymi, należy stwierdzić, że spełniają one warunki określone w art. 15 ust. 1 updop, tj. wydatki ponoszone przez Spółkę na rzecz Wspólnika są poniesione w celu uzyskania, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu oraz nie znajduje się w grupie wydatków określonych w art. 16 ust. 1 updop, a zatem także te wydatki mogą zostać zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 updop.

Zgodnie z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań 1 i 2 jest prawidłowe.

Odnosząc się do kwestii dotyczącej momentu zaliczenia ww. wydatków do kosztów podatkowych, zauważyć należy, że dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. Przepisy ustawy o CIT dokonują podziału kosztów na koszty bezpośrednio związane z przychodami i koszty pośrednie (inne niż bezpośrednio związane z przychodami).

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest „zidentyfikowanie” wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Do tej kategorii należą głównie te koszty, które mogą być przydzielone, przypisane do określonych wyrobów bądź usług. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika – brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Każdy z ww. wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

Regulacje dotyczące potrącalności kosztów bezpośrednio związanych z przychodami zawarte zostały w art. 15 ust. 4, 4b i 4c updop.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ww. ustawy:

koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Stosownie zaś do art. 15 ust. 4b updop:

koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1) sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo

2) złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Zgodnie z art. 15 ust. 4c updop:

koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Natomiast art. 15 ust. 4d oraz art. 15 ust. 4e updop regulują zasady potrącalności kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Stosownie do treści art. 15 ust. 4d powyższej ustawy:

koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e updop:

za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Aby prawidłowo określić moment poniesienia kosztu podatkowego należy również sprawdzić, czy do określonego rodzaju wydatku nie mają zastosowania przepisy szczególne. Tak jest w przypadku kosztów wynagrodzeń pracowniczych, których to moment poniesienia reguluje art. 15 ust. 4g oraz art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 4g updop:

należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy, z zastrzeżeniem ust. 4ga, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 57 updop:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania stażu uczniowskiego, o którym mowa w art. 121a ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (Dz.U. z 2021 r. poz. 1082), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że zasadniczo moment potrącenia kosztów w rachunku podatkowym, zależy w pierwszej kolejności od charakteru związku poniesionego kosztu z przychodami, tj. czy stanowią one koszty bezpośrednio związane z przychodami czy też inne niż bezpośrednio związane z przychodami.

Koszty pośrednie potrąca się, co do zasady, w roku poniesienia. Jeżeli jednak dotyczą one okresu dłuższego niż 1 rok, rozlicza się je proporcjonalnie (art. 15 ust. 4d updop). O tym jednak, czy w istocie dany wydatek z uwagi na swój charakter nie może zostać przyporządkowany do długości okresu, którego dotyczy, decydować będą przepisy prawa podatkowego, a nie sposób jego księgowania na potrzeby prawa bilansowego. Uwzględniając orzecznictwo sądów administracyjnych należy stwierdzić, iż art. 15 ust. 4e odnosi się do pojęcia kosztu, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1, a więc kosztu w znaczeniu ustawy podatkowej.

Według jednolitych i utrwalonych poglądów orzecznictwa, o uznaniu danego przysporzenia czy wydatku (zobowiązania do jego poniesienia) za przychód, dochód czy koszt podatkowy decydują wyłącznie przepisy prawa podatkowego (m.in. wyroki NSA z: 9 czerwca 2016 r. sygn. akt II FSK 1237/13, 24 czerwca 2016 r. sygn. akt II FSK 1555/14; z 6 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 1071/13). Kosztami mającymi wpływ na ustalenie wysokości podstawy opodatkowania w CIT są tylko te, które zostały wyraźnie określone w updop.

Ponadto, zapisy dokonywane w księgach nie mogą tworzyć, ani też modyfikować materialnego prawa podatkowego. Przepisy ustawy o rachunkowości określają jedynie sposób prowadzenia ksiąg i jako takie nie mogą rozstrzygać o tym, co jest, a co nie jest kosztem uzyskania przychodów, a także służą one ustaleniu wysokości dochodu (straty) podatkowego, nie mają zaś charakteru podatkotwórczego (wyrok TK z dnia 4 lutego 1994 r., sygn. akt U 2/90);

Należy podkreślić, że ustawodawca w art. 15 ust. 4e updop, definiując termin poniesienia kosztu odwołał się do pewnych pojęć, znanych przepisom o rachunkowości i niezdefiniowanych w updop jak rezerwy czy bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów. W odniesieniu do tych wyrażeń niezbędne jest odwołanie się przy ich wykładni do przepisów ustawy o rachunkowości. Nie ma natomiast podstaw, aby dokonywać takiego zabiegu w stosunku do pojęcia kosztu jako kosztu ujętego w księgach rachunkowości.

W zakresie wszelkich wydatków stanowiących na gruncie updop pośrednie koszty uzyskania przychodów, które w momencie poniesienia, dla celów księgowych, są ujmowane na innych kontach niż kosztowe (tj. nie są księgowane jako koszt), podatnik jest zobowiązany do rozpoznania ich w kosztach podatkowych w dacie, pod którą dany wydatek zostanie ujęty w księgach rachunkowych bez względu na rodzaj konta, na jakim zostanie dokonany zapis księgowy, z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Należy bowiem zauważyć, że istnieje taka grupa wydatków (kosztów) poniesionych przez podatnika, które stanowią koszt poniesiony w rozumieniu art. 15 ust. 4e updop, a rachunkowo nie będą ujęte na koncie kosztowym/wynikowym wcale albo będą ujęte z opóźnieniem. W związku z powyższym, jeżeli podatnik poniósł dany wydatek (koszt), który ujęty został w księgach rachunkowych i zgodnie z updop można go uznać za koszt pośredni, to data ujęcia w księgach rachunkowych tego wydatku będzie momentem poniesienia kosztu podatkowego. Należy podkreślić, że chodzi tu o jakiekolwiek ujęcie kosztu w księgach rachunkowych, a nie tylko ujęcie go na kontach wynikowych (kosztowych). W tym miejscu należy wskazać, że konta wynikowe, to konta które mają wpływ na wynik przedsiębiorstwa/jednostki. Kosztami wynikowymi są zatem zarówno konta kosztowe jak i przychodowe.

Nie można zatem zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, zgodnie z którym do kosztów pośrednich moment potrącenia dla celów podatkowych jest uzależniony od ujęcia bilansowego – jako koszt w księgach rachunkowych, bowiem jak już wcześniej wskazano dla rozpoznania wydatku za koszt uzyskania przychodów istotne znaczenie ma jedynie zakwalifikowanie kosztu do kosztów bezpośrednich lub pośrednich (oczywiście przy spełnieniu warunku wynikającego z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT) nie zaś zaksięgowanie go na konkretnym koncie. Uznanie kosztu za pośredni odnosi ten skutek, że jego ujęcie w księgach rachunkowych jest momentem jego rozpoznania jako kosztu uzyskania przychodu. Chodzi tutaj o jakiekolwiek ujęcie kosztu w księgach bez konieczności dokonania tego na koncie kosztowym (za wyjątkiem rezerw lub biernych rozliczeń międzyokresowych).

Zatem dniem poniesienia kosztu uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, jest, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów, bez względu na sposób ujęcia tego kosztu dla celów rachunkowych (bilansowych), tj. bez względu na to, czy dany wydatek ujęto w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na koncie kosztowym, czy też nie.

Natomiast w odniesieniu do wymienionych kosztów prowizji dla Wspólnika z tytułu pozyskanych zleceń należy wyjaśnić, że koszty te nie są bezpośrednio związane z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami. W ocenie Organu, wydatki te wykazują związek z prowadzoną działalnością, nie jest to jednak związek bezpośredni czyli przekładający się wprost na wartość (wysokość) przychodów ze świadczonych przez Spółkę usług. Wydatki te należy zakwalifikować do kosztów pośrednich, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takich których nie można przypisać do konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Oznacza to, że koszty prowizji powinny zostać zaliczone do kosztów pośrednich i moment ich powstania należy ustalić zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3, zgodnie z którym za dzień powstania kosztu należy przyjąć datę wypłaty środków lub pozostawienia ich Wspólnikowi do dyspozycji jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

‒ stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

‒ zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).