Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.200.2021.4.MBD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-05
Teza: w zakresie ustalenia, czy przychód podatkowy z tytułu Utrzymywania zdolności produkcyjnej powinien stanowić element kalkulacyjny dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy na podstawie Zezwolenia, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania PDOP na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
Słowa kluczowe: strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); umowa; zezwolenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 30 kwietnia 2021 r. (data wpływu tego samego dnia za pośrednictwem platformy e-puap), uzupełnionym 20 lipca 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego m.in. dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy przychód podatkowy z tytułu Utrzymywania zdolności produkcyjnej powinien stanowić element kalkulacyjny dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy na podstawie Zezwolenia, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania PDOP na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej m.in. dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy przychód podatkowy z tytułu Utrzymywania zdolności produkcyjnej powinien stanowić element kalkulacyjny dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy na podstawie Zezwolenia, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania PDOP na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 13 lipca 2021 r., Znak: 0111-KDIB3-3.4012.233.2021.2.JS i 0111-KDIB1-3.4010.200.2021.3.MBD wezwano do jego uzupełnienia, co nastąpiło 20 lipca 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce, podlegającą obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca działa na rynku przede wszystkim jako producent części samochodowych przeznaczonych do filtracji oraz stanowiących systemy zarządzania płynami.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą poprzez zakład położony w G na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”, „Strefa”) na podstawie Zezwolenia nr (…) z 7 marca 2017 r. (dalej: „Zezwolenie”). Dochody uzyskane z prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej są zwolnione z PDOP, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop w zakresie, w jakim działalność ta jest prowadzona na terenie SSE na podstawie Zezwolenia i w ramach dostępnego limitu zwolnienia.

Zezwolenie wydane zostało na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Strefy, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa, w zakresie następujących wyrobów wytworzonych na terenie Strefy:

*   29.31 - wyposażenie elektryczne i elektroniczne do pojazdów silnikowych
*   29.32 - pozostałe części i akcesoria do pojazdów silnikowych, z wyłączeniem motocykli
*   25.99 - pozostałe gotowe wyroby metalowe, gdzie indziej niesklasyfikowane
*   28.11 - silniki i turbiny, z wyłączeniem silników lotniczych, samochodowych i motocyklowych
*   28.15 - łożyska, koła zębate, przekładnie zębate i elementy napędowe
*   28.13 - pozostałe pompy i sprężarki
*   28.12 - sprzęt i wyposażenie do napędu hydraulicznego i pneumatycznego
*   30.91.2 - części i akcesoria do motocykli
*   52.1 - magazynowanie i przechowywanie towarów
*   71.2 - usługi w zakresie badań i analiz technicznych
*   72.1 - usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie nauk przyrodniczych i technicznych

oraz w zakresie sprzedaży odpadów powstałych w związku z prowadzeniem wyżej wymienionej działalności sklasyfikowanych w pozycjach: 38.3, 38.11.5, 38.12.24.0, 38.12.25.0, 38.12.27 oraz 38.21.3 - według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego \[rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 04 września 2015 r. w sprawie Polskiej Kwalifikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - Dz. U. z 2015 r. poz. 1676.

Rynek producentów części i podzespołów samochodowych, na którym działa Spółka, jest wysoce konkurencyjny, a politykę cenową kształtują w głównej mierze producenci pojazdów samochodowych, którzy wymagają od dostawców części produkowanych na zamówienie, niejednokrotnie charakteryzujących się wysokim poziomem specjalizacji. Wobec tego, dostawca w celu pozyskania zlecenia musi szybko dostosować swoją dotychczasową działalność produkcyjną do wymagań konkretnego odbiorcy. Powyższe wpływa m.in. na kontraktowy (projektowy) system pracy oraz konieczność zapewnienia szybkich i niezawodnych dostaw.

W grupie H za produkcję kontraktową wyrobów gotowych odpowiedzialna jest Spółka, która działa w tym zakresie na zlecenie H SE (dalej: „Zleceniodawca”) w ramach zawartej pomiędzy spółkami umowy pt. „Contract Manufacturing Agreement” (tłum. Umowa Produkcji Kontraktowej). Zleceniodawca angażuje Spółkę celem produkcji i sprzedaży wyrobów gotowych na rzecz nabywców pozyskanych przez Zleceniodawcę, przy czym:

1.  nabywcy stanowią podmioty niepowiązane kapitałowo ze Spółką czy Zleceniodawcą (głównie są to duzi producenci samochodów), niemniej warunki realizacji transakcji przez Spółkę z nabywcami są ustalone przez Zleceniodawcę, który odpowiedzialny jest za utrzymywaniem relacji z nimi oraz negocjację zamówień;
2.  wyroby gotowe obejmują przede wszystkim części samochodowe związane z filtracją oraz systemami zarządzania płynami i są sprzedawane przez Spółkę do odbiorców wskazanych przez Zleceniodawcę. Przychody z tytułu sprzedaży wyrobów gotowych stanowią element kalkulacyjny dochodu zwolnionego z PDOP w ramach Zezwolenia;
3.  cena wyrobów gotowych oraz wysokość sprzedaży Spółki zależy więc od kontraktów wynegocjowanych przez Zleceniodawcę. Spółka po wytworzeniu wyrobów gotowych sprzedaje je bezpośrednio nabywcom w ilości i po cenie ustalonej z nimi przez Zleceniodawcę.

W związku z powyższym, Zleceniodawca wymaga od Spółki również utrzymywania nieprzerwanej zdolności produkcyjnej oraz prowadzenia działalności produkcyjnej w sposób pozwalający na wypełnienie globalnych zobowiązań Grupy wobec nabywców (dalej: „Utrzymywanie zdolności produkcyjnej”). Z tego powodu Spółka musi pozostawać w gotowości do realizacji projektów wyznaczonych przez Zleceniodawcę na warunkach, które Zleceniodawca ustalił z nabywcami. W tym celu Spółka musi m.in. utrzymywać maszyny i urządzenia powstałe w ramach procesu inwestycyjnego objętego Zezwoleniem w gotowości operacyjnej czy utrzymywać kadrę niezbędną do prowadzenia procesu produkcyjnego. W związku z tym, nawet w sytuacji, w której Spółka nie wykorzystuje w pełni swoich mocy produkcyjnych, Spółka musi ponosić koszty działalności operacyjnej takie jak amortyzacja środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, zużycie materiałów i energii, koszty usług obcych, podatków i opłat, koszty wynagrodzeń, ubezpieczeń społecznych i innych świadczeń oraz pozostałe koszty rodzajowe (dalej: „Koszty działalności operacyjnej”). Dzięki temu, w sytuacji gdy Spółka otrzyma nowe zlecenie od Zleceniodawcy, jest w stanie je realizować na odpowiednim poziomie i w uzgodnionym terminie.

Z drugiej strony, Zleceniodawca udostępnia Spółce na potrzeby produkcji wyrobów gotowych posiadane wiedzę i doświadczenie, w tym dotyczące rozwoju oraz inżynierii w zakresie konkretnych projektów, a także własności intelektualne niezwiązane z poszczególnymi projektami (dalej: „Korzystanie z wiedzy technologicznej”).

Jako że Spółka zobowiązana jest do Utrzymywania zdolności produkcyjnej na podstawie umowy ze Zleceniodawcą, a cena wyrobów gotowych oraz wysokość sprzedaży Spółki zależy od działań podejmowanych przez Zleceniodawcę, Spółka ze Zleceniodawcą ustalili, że:

1.  w przypadku, kiedy rentowność Spółki będzie niższa niż zakładana, Spółka otrzyma od Zleceniodawcy wynagrodzenie z tytułu Utrzymywania zdolności produkcyjnej na podstawie wystawionej faktury;
2.  w przypadku, kiedy rentowność Spółki będzie wyższa niż zakładana, Spółka jest zobowiązana do zapłaty wynagrodzenia na rzecz Zleceniodawcy z tytułu Korzystania z wiedzy technologicznej.

Z uwagi na to, że rentowność Spółki w roku 2019 i 2020 była faktycznie niższa niż zakładana, na koniec 2019 i na koniec 2020 r. Spółka wystawiła fakturę i następnie otrzymała od Zleceniodawcy wynagrodzenie z tytułu Utrzymywania zdolności produkcyjnej.

W konsekwencji, w 2019 i 2020 r. Spółka była w stanie pokryć Koszty działalności operacyjnej i uzyskać rynkowy poziom rentowności na działalności między innymi dzięki:

1.  przychodom z tytułu sprzedaży wyrobów gotowych oraz
2.  przychodom z tytułu Utrzymywania zdolności produkcyjnej.

W przypadku, gdyby Spółka nie otrzymała przychodu z tytułu Utrzymywania zdolności produkcyjnej w 2019 r. i 2020 r., poniosłaby w tych latach stratę. W przyszłości sytuacja może się powtórzyć, aczkolwiek Spółka nie wyklucza, że osiągnięta rentowność na sprzedaży wyrobów gotowych pozwoli jej osiągnąć lub przekroczyć zakładaną rentowność.

W nawiązaniu do art. 14b § 3a Ordynacji podatkowej, Spółka wskazuje dane identyfikujące Zleceniodawcy, z którym Spółka zawarła Umowę Produkcji Kontraktowej, o której mowa w niniejszym wniosku (…).

Zleceniodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej w Niemczech, posiada siedzibę działalności gospodarczej w tym kraju, z której prowadzi działalność gospodarczą. Zleceniodawca zarejestrowany jest również jako podatnik VAT w Polsce. Utrzymywanie zdolności produkcyjnej nie jest wykonywane na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy przychód podatkowy z tytułu Utrzymywania zdolności produkcyjnej powinien stanowić element kalkulacyjny dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy na podstawie Zezwolenia, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania PDOP na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop? (dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego) (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
2.  W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 2 - czy zgodnie z art. 15 ust. 2 updop, Spółka powinna przypisać Koszty działalności operacyjnej do źródła, z którego dochody podlegają opodatkowaniu PDOP, oraz źródła, z którego dochody są zwolnione z PDOP, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów? (dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego) (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Przychód podatkowy z tytułu Utrzymywania zdolności produkcyjnej powinien stanowić element kalkulacyjny dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy na podstawie Zezwolenia, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania PDOP na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop. (dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego)
2.  W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 2 - zgodnie z art. 15 ust. 2 updop Spółka powinna przypisać Koszty działalności operacyjnej do źródła, z którego dochody podlegają opodatkowaniu PDOP, oraz źródła, z którego dochody są zwolnione z PDOP na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. (dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego)

Ad. 1

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d updop, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia, o którym mowa w przepisach ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1670 z późn. zm.).

Na podstawie art. 17 ust. 4 updop, zwolnienie podatkowe, o którym mowa w ust. 1 pkt 34 updop, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

W związku z powyższym, by dochód Spółki mógł podlegać zwolnieniu podatkowemu, musi on łącznie spełnić dwa warunki:

1.  wynikać z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE,
2.  wynikać z działalności gospodarczej objętej zakresem Zezwolenia.

Jak wskazano, Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie SSE w ramach zakładu zlokalizowanego w G. Działalność Spółki prowadzona w zakładzie dotyczy zarówno produkcji wyrobów gotowych na rzecz nabywców jak i Utrzymywania zdolności produkcyjnej na rzecz Zleceniodawcy, które zgodnie z uzasadnieniem stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, należy uznać za świadczenie usług przez Spółkę. Przykładowo środki trwałe, jakie wykorzystywane są do Utrzymywania zdolności produkcyjnej, znajdują się na terenie SSE, a pracownicy, którzy pozostają w gotowości do produkcji wyrobów, są również zatrudnieni na terenie Strefy. Do świadczenia Utrzymywania zdolności produkcyjnej wykorzystywany jest przez Spółkę ten sam majątek, zasoby ludzkie itp. co w przypadku produkcji wyrobów gotowych, dochód ze sprzedaży których podlega zwolnieniu z PDOP. Należy zatem uznać, że w przypadku Spółki jest spełniony pierwszy warunek zwolnienia z PDOP dochodu z tytułu świadczenia usługi Utrzymywania zdolności produkcyjnej, ponieważ wynika on z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE.

W celu oceny, czy spełniony jest drugi warunek, należy ustalić w pierwszej kolejności, jak należy rozumieć wymóg prowadzenia działalności gospodarczej objętej zakresem Zezwolenia. Pojęcie „działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia” jest pojęciem szerszym niż samo uzyskiwanie przychodów ze sprzedaży produktów lub usług określonych w Zezwoleniu za pomocą kodów Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług 2015 (dalej: „PKWiU”), ponieważ Zezwolenie określa przedmiot działalności gospodarczej, dochód z której podlega zwolnieniu, a nie tylko sam dochód ze sprzedaży określonych produktów czy usług wskazanych w Zezwoleniu. Zdaniem Spółki, za działalność gospodarczą określoną w Zezwoleniu należy więc uznać każdą działalność, która jest bezpośrednio związana z produkcją wyrobów lub świadczeniem usług wskazanych w Zezwoleniu.

W tym kontekście należy zwrócić uwagę, że przepisy updop nie definiują pojęcia działalności gospodarczej. W związku z tym, w ocenie Spółki, należy odwołać się do definicji działalności gospodarczej zawartej w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 162). Zgodnie z art. 3 Prawa przedsiębiorców, działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły. Mając na uwadze, że powyższa definicja odwołuje się do działalności prowadzonej w sposób zorganizowany i ciągły, w ocenie Wnioskodawcy należy przyjąć, że pojęcie działalności gospodarczej powinno obejmować zarówno zasadniczą część działalności przedsiębiorcy (w przypadku Spółki - proces produkcyjny), jak również wszelkie dodatkowe działania ściśle powiązane z tą działalnością, np. takie które nie mogłyby być wykonywane w oderwaniu od działalności zasadniczej - jak Utrzymywanie zdolności produkcyjnej. Zdaniem Spółki, pojęcie dochodu z działalności gospodarczej powinno więc obejmować wszelki efekt ekonomiczny (finansowy) szeroko rozumianej działalności gospodarczej, obejmujący zarówno przychody osiągnięte ze sprzedaży wyrobów lub usług, jak również przychody i koszty ściśle związane z uzyskiwaniem tych przychodów ze sprzedaży.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, zwolnienie z PDOP na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, nie powinno obejmować wyłącznie przychodu (dochodu) wynikającego z ceny uzyskanej ze sprzedaży wyrobów i usług wyprodukowanych na terenie SSE, ale powinno obejmować również przychody uzyskane na skutek innych zdarzeń gospodarczych, które są jednak bezpośrednio i ściśle związane z prowadzeniem działalności produkcyjnej na podstawie Zezwolenia. W przeciwnym razie, mając na uwadze założenie o racjonalności prawodawcy, brzmienie analizowanego przepisu nie powinno odnosić się do dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia (brzmienie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34 updop - przyp. Wnioskodawcy), ale np. do dochodu ze sprzedaży produktów lub usług wytworzonych na terenie SSE.

Za taką działalność - ściśle i bezpośrednio związaną z produkcją wyrobów gotowych - należy uznać także świadczenie usługi Utrzymywania zdolności produkcyjnej. Z uwagi na to, że gotowość do świadczenia produkcji dotyczy co do zasady gotowości do produkowania wyrobów strefowych (również z perspektywy Zleceniodawcy Utrzymywanie zdolności produkcyjnej jest ściśle powiązane z wykonywaniem produkcji przez Spółkę) oraz zapewniana jest ona na terenie Strefy, w ocenie Wnioskodawcy, stanowi ona jeden z przejawów działalności gospodarczej określonej w Zezwoleniu jako świadczenie ściśle związane z produkcją.

Wynika to także z tego, że sama działalność w postaci świadczenia usługi Utrzymywania zdolności produkcyjnej wykonywana przez przedsiębiorcę nie miałaby ekonomicznego uzasadnienia w oderwaniu od produkcji wyrobów. Żaden kontrahent nie byłby zainteresowany samą tylko usługą zapewnienia gotowości produkcyjnej, bez następczego faktycznego wykonywania takiej produkcji, w przypadku wystąpienia zapotrzebowania na nią. Usługa ta jest zatem nierozerwalnie funkcjonalnie związana z produkcją gotowych wyrobów i ma wobec niej charakter subsydiarny. Należy również zwrócić uwagę, że bez posiadania zakładu strefowego i utrzymywania w gotowości środków trwałych potrzebnych do produkcji czy bez utrzymywania zatrudnienia pracowników produkcyjnych, Spółka nie byłaby w stanie świadczyć usługi Utrzymywania zdolności produkcyjnej. Konsekwentnie należy uznać, że Utrzymywanie zdolności produkcyjnej jest, oprócz samej produkcji wyrobów gotowych, jednym z przejawów działalności gospodarczej wykonywanej przez Spółkę na terenie SSE na podstawie Zezwolenia w zakresie przedmiotu działalności gospodarczej w nim określonego.

Co więcej, Spółka prowadzi podstawową działalność i ponosi Koszty działalności operacyjnej mając na uwadze możliwość uzyskiwania dwóch rodzajów przychodów - przychodu ze sprzedaży produkowanych wyrobów oraz ze świadczenia usługi Utrzymywania zdolności produkcyjnej. Oba te rodzaje przychodów są w stosunku do siebie komplementarne. W sytuacji gdy Spółka otrzyma od Zleceniodawcy kontrakt z korzystniejszymi warunkami dla odbiorcy, ale mniej korzystnymi dla Wnioskodawcy, może ona otrzymać w związku z tym większy przychód z tytułu Utrzymywania zdolności produkcyjnej. W sytuacji natomiast, gdy Spółka otrzyma bardziej korzystny z jej perspektywy kontrakt, przychody z produkcji będą wyższe, ale niższe z tytułu Utrzymywania zdolności produkcyjnej. Korelacja obu rodzajów przychodów jest wyraźnie widoczna w teoretycznej sytuacji, gdyby Spółka nie uzyskała żadnych zamówień - wówczas jej podstawowym źródłem przychodu byłby przychód z tytułu usługi Utrzymywania zdolności produkcyjnej. Biorąc pod uwagę również to, że Spółka wykorzystuje te same składniki majątku czy pracowników do uzyskiwania obu rodzajów przychodu, należy uznać, że stanowią one dwa przejawy tej samej działalności prowadzonej przez Spółkę na terenie Strefy na podstawie Zezwolenia i są ściśle ze sobą powiązane.

Jak wskazano, w sytuacji gdyby Spółka ponosiła Koszty działalności operacyjnej, ale nie otrzymałaby zamówień w ciągu danego roku, nadal otrzymałaby od Zleceniodawcy wynagrodzenie z tytułu Utrzymywania zdolności produkcyjnej. Gdyby uznać takie wynagrodzenie za podlegające w całości opodatkowaniu (niezwolnione), to Spółka - mimo że ponosiłaby koszty w celu prowadzenia działalności strefowej (produkcji wyrobów strefowych) - osiągnęłaby tylko dochód opodatkowany. Pokazuje to, że uwzględnienie przychodu z tytułu Utrzymywania zdolności produkcyjnej w dochodzie opodatkowanym mogłoby prowadzić do niemożliwych do zaakceptowania rezultatów, które stoją w oczywistej sprzeczności z ciągiem logicznym i przyczynowo-skutkowym, które determinują sposób ustalania wyniku (dochodu) z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej na terenie SSE na podstawie zezwolenia. Spółka pozostaje wszak w gotowości do produkcji wyrobów strefowych i ponosi koszty z tego tytułu. Konsekwentnie, uzyskanie opłaty z tytułu Utrzymywania zdolności produkcyjnej nie stanowi zupełnie odrębnego przedmiotu działalności Spółki, tylko jest przychodem z tytułu prowadzenia działalności określonej w Zezwoleniu.

Ponadto, w ocenie Spółki nie występuje w PKWiU odrębny kod właściwy dla Utrzymywania zdolności produkcyjnej, a zatem nie ma kodu PKWiU właściwego dla tej działalności, który mógłby się znaleźć w Zezwoleniu. Wynika to ze wskazanej powyżej okoliczności, że sama usługa Utrzymywania zdolności produkcyjnej, bez jej ścisłego powiązania z działalnością produkcyjną, nie miałaby racjonalnego uzasadnienia. Świadczenia Spółki w ramach Utrzymywania zdolności produkcyjnej nie można zatem uznać za zupełnie odrębny przedmiot działalności gospodarczej, dla którego właściwy kod PKWiU nie znalazł się w Zezwoleniu, mimo że mógł, co powodowałoby, że dochód z tego tytułu nie może podlegać zwolnieniu jako dochód z odmiennej od określonej w Zezwoleniu działalności. Działalność Spółki w ramach świadczenia usługi Utrzymywania zdolności produkcyjnej nie mogła zatem zostać wskazana wprost w Zezwoleniu (przez brak kodu PKWiU właściwego dla takiej działalności), a jej byt jest zależny wprost od wykonywania produkcji wyrobów gotowych i subsydiarny w stosunku do niej. Utrzymywanie zdolności produkcyjnej stanowi zatem jedną z czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, związaną z produkcją wyrobów gotowych, wskazaną w Zezwoleniu.

Ponadto, jak jest wskazane w Zezwoleniu, wydane zostało ono na rzecz Spółki na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Strefy, rozumianej jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa, w zakresie wskazanych kodów PKWiU. Skoro Zezwolenie wskazuje, że działalność gospodarcza Spółki w ramach konkretnych kodów PKWiU może podlegać zwolnieniu nie tylko jako działalność produkcyjna, ale także usługowa, to świadczenie usługi polegającej na Utrzymywaniu zdolności produkcyjnej, związanej z działalnością polegającą na produkcji wyrobów gotowych wskazanych w Zezwoleniu, może być uznane za objęte zakresem Zezwolenia.

Podsumowując, przychód z tytułu Utrzymywania zdolności produkcyjnej nie stanowi przychodu uzyskanego z odrębnej działalności, nieobjętej zakresem Zezwolenia - jest przychodem ściśle i nierozerwalnie związanym z produkcją wyrobów strefowych, o subsydiarnym do niej charakterze i którego ekonomiczne uzasadnienie jest zależne od prowadzenia działalności produkcyjnej na terenie SSE, a zatem stanowi przychód z działalności gospodarczej wskazanej w Zezwoleniu, który to z kolei stanowi element kalkulacyjny dochodu podlegającego zwolnieniu z PDOP.

Spółka zauważa, że podobne podejście, tj. możliwość zwolnienia z podatku dochodów ściśle związanych z działalnością produkcyjną określoną w zezwoleniu, a nie tylko bezpośrednio ze sprzedaży wyrobów, zostało potwierdzone w wyrokach sądów administracyjnych i w interpretacjach indywidualnych, takich jak m.in.:

*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego („NSA”) z 9 stycznia 2020 r., sygn. II FSK 312/18, dotyczący możliwości zwolnienia z PDOP dodatkowego wynagrodzenia, jakie kontrahent wypłaca spółce produkcyjnej w związku z przeprowadzeniem prac inżynieryjnych mających na celu przygotowanie procesu produkcyjnego, w którym NSA stwierdził, że: Zakwalifikowanie danych czynności do działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy może nastąpić wówczas, gdy pomiędzy tymi czynnościami a działalnością podstawową istnieje ścisły i nierozerwalny, funkcjonalny związek, a zatem wówczas, gdy stanowią one integralną część działalności strefowej (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 września 2015 r, II FSK 1766/13; z dnia 9 sierpnia 2017 r, II FSK 1853/15; z dnia 15 lutego 2018 r, II FSK 1276/16). Istotne jest też, by spełniony został wymóg subsydiarności, w tym wypadku świadczonej usługi do produktu głównego wytworzonego w strefie. (\`(...)\`)Należy także zauważyć, że przepis art. 17 ust. 1 pkt 34u.p.d.o.p. nie mówi o dochodach ze sprzedaży towarów i usług, ale o „dochodach uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia”, który to zwrot jest niewątpliwe szerszy aniżeli zwrot - dochód ze sprzedaży towarów i usług.
*   wyrok NSA z 22 marca 2019 r., sygn. II FSK 896/17, dotyczący ujęcia rekompensaty płatnej w przypadku, gdy faktycznie zrealizowany poziom sprzedaży jest niższy niż zakładany na moment nawiązania współpracy między kontrahentami, w którym organ stanął na stanowisku, że: Przedstawione wyżej uwagi prowadzą do wniosku, że za dochód z działalności gospodarczej należy uznać wszelki efekt ekonomiczny (finansowy) zarobkowej działalności wytwórczej, budowlanej, handlowej, usługowej oraz poszukiwania, rozpoznawania i wydobywania kopalin ze złóż, a także działalności zawodowej, wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły. Jednocześnie trzeba stwierdzić, że nie ma uzasadnionych podstaw, aby twierdzić, że przez dochód taki należy rozumieć tylko takie świadczenie, które stanowi bezpośrednio cenę za konkretny towar lub usługę, z kategorycznym wyłączeniem jakichkolwiek innych świadczeń.
*   wyrok NSA z 15 lutego 2018 r., sygn. II FSK 245/16, w przedmiocie rekompensaty z tytułu zmniejszenia zamówienia po zapewnieniu przez podatnika odpowiednich mocy produkcyjnych, Sąd stwierdził, że: Trzeba bowiem mieć na uwadze, że zarówno cena uzyskana bezpośrednio ze sprzedaży towarów i usług jak i inne świadczenia, które Spółka otrzymuje w ramach realizacji umowy przedmiotowo mieszczącej się w granicach wyznaczonych zezwoleniem, są dochodami z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. Podkreślić należy, że wskazany przepis nie mówi o dochodach ze sprzedaży towarów i usług, ale o „dochodach uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia”, który to zwrot jest niewątpliwie szerszy aniżeli zwrot - dochód ze sprzedaży towarów i usług.
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) z 18 lutego 2021 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.534.2020.1.APO, dotycząca zwolnienia z PDOP opłaty z tytułu zarezerwowania mocy produkcyjnych i gwarancji dostaw w działalności strefowej, w której organ stwierdził, że: „Fakt, iż podmiot prowadzący działalność strefową otrzymuje z tytułu swojej działalności dodatkowe wynagrodzenie inne niż cena za wykonane usługi/sprzedane towary nie oznacza, iż takie wynagrodzenie nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania. Zwolnienie przewidziane treścią art. 17 ust. 1 pkt 34 oraz 34a updop, nie ma wprawdzie charakteru podmiotowego, jednak przesłanka zwolnienia winna odnosić się do prowadzonej działalności, nie zaś do rodzajów przychodów osiąganych z działalności gospodarczej. Należy uznać, że Opłaty to przychody związane z procesem wytworzenia wyrobów sprzedawanych przez Spółkę, czyli działalnością gospodarczą prowadzoną na terenie specjalnej strefy. Opłaty te zabezpieczają kontrahentom dostawy od Spółki, ale jednocześnie w pewien sposób gwarantują Spółce zbyt towarów. Nie można także uznać, że jest to przychód z działalności pozastrefowej, ponieważ nie jest objęty treścią zezwolenia/decyzji o wsparciu. Ujęcie w zwolnieniu wszystkich zdarzeń prowadzących do uzyskania przychodu związanego z określoną działalnością wykonywaną na terenie SSE jest niemożliwe. Podsumowując, otrzymywanie opłat za gwarancję dostaw nie jest samodzielną, odrębną działalnością. Widoczny jest ścisły i nierozerwalny funkcjonalny związek z działalnością produkcyjną Spółki korzystającą ze zwolnienia, co pozwala na stwierdzenie, że dochód w postaci otrzymywanych opłat powstał w wyniku działalności prowadzonej na terenie SSE.”

Jak wynika z wyżej powołanych wyroków oraz interpretacji, nie powinno budzić wątpliwości, że zwolnieniu z PDOP z tytułu prowadzenia działalności strefowej podlegać może nie tylko dochód uzyskany wprost ze sprzedaży produktów lub usług, ale także dochód ściśle związany z produkcją wyrobów lub świadczeniem usług określonych w zezwoleniu. Praktyka potwierdza zatem, że w przypadku Spółki dochód uzyskany z Utrzymywania zdolności produkcyjnej może podlegać zwolnieniu z PDOP jako ściśle i nierozerwalnie funkcjonalnie powiązany z produkcją wyrobów gotowych.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, przychód podatkowy z tytułu Utrzymywania zdolności produkcyjnej powinien stanowić element kalkulacyjny dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy na podstawie Zezwolenia, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania PDOP na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.

Ad. 2

W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, tj. uznania, że przychód podatkowy z tytułu Utrzymywania zdolności produkcyjnej nie powinien stanowić elementu kalkulacyjnego dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy na podstawie Zezwolenia, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania PDOP, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, należy ustalić sposób przypisania Kosztów działalności operacyjnej, które Spółka ponosi w ramach prowadzonej działalności, a które to są związane zarówno z przychodem z tytułu Utrzymywania zdolności produkcyjnej jak i produkcji i sprzedaży wyrobów gotowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 updop, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów (tzw. klucz przychodowy). Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 2a updop zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Z powyższych przepisów wynika, że podatnik powinien najpierw dokonać przypisania kosztów do dochodu opodatkowanego albo do dochodu zwolnionego bezpośrednio, jeżeli możliwe jest ich bezpośrednie przypisanie do danego źródła. W przypadku Spółki kosztami, które są możliwe do przypisania bezpośrednio do konkretnej działalności, są np. koszty zakupionych towarów. Ze względu na to, że dochód ze sprzedaży towarów nie może podlegać zwolnieniu, koszty zakupionych towarów powinny być bezpośrednio w całości przypisane do dochodu opodatkowanego PDOP.

Drugą kategorię stanowią koszty, co do których nie jest możliwe ich bezpośrednie przypisanie do konkretnej działalności czy źródła dochodu Spółki. Koszty takie będą stanowić koszty wspólne dla obu rodzajów działalności, które powinny być przypisane do każdego ze źródeł za pomocą tzw. klucza przychodowego, o którym mowa w art. 15 ust. 2 updop. W ocenie Spółki, takimi kosztami w jej przypadku będą Koszty działalności operacyjnej obejmujące koszty amortyzacji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, zużycia materiałów i energii, usług obcych, podatków i opłat, wynagrodzeń, ubezpieczeń społecznych i innych świadczeń oraz pozostałych kosztów rodzajowych (z wyłączeniem wartości sprzedanych towarów i materiałów). W ocenie Spółki, takie koszty związane są jednocześnie z działalnością produkcyjną objętą zakresem Zezwolenia (z której dochód podlega zwolnieniu) i z Utrzymywaniem zdolności produkcyjnej (działalnością z której dochód nie podlega zwolnieniu, w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie 1), i nie jest możliwe ich bezpośrednie alokowanie do jednej z nich.

Przykładowo bowiem, amortyzacja środków trwałych wykorzystywanych w procesie produkcyjnym czy wynagrodzenia i narzuty na wynagrodzenia pracowników produkcyjnych nie dotyczą tylko produkcji wyrobów gotowych, ale są w równym stopniu związane także z Utrzymywaniem zdolności produkcyjnej.

Należy zauważyć, że Spółka - by móc utrzymywać zdolność produkcyjną - musi posiadać m.in. zdatne do użytku środki trwałe czy gotowych do pracy pracowników. Proces wdrażania i oddawania do użytku maszyn i urządzeń jest długotrwały i pracochłonny, zatem w sytuacji gdy Spółka zobowiązana jest do szybkiej reakcji na nowe lub zwiększone zamówienia, niemożliwe byłoby wdrożenie produkcji w krótkim czasie, bez gotowych do użytku środków trwałych. Podobna sytuacja dotyczy pracowników. Proces rekrutacji oraz wdrażania nowych pracowników również jest długotrwały i nie byłoby możliwe zatrudnianie pracowników w zależności od konkretnych zleceń. By utrzymywać zdolność produkcyjną Spółka musi zatrudniać odpowiednio wykwalifikowanych pracowników, a co za tym idzie ponosić koszty z tym związane (przede wszystkim wynagrodzeń tych pracowników oraz narzutów na wynagrodzenia). Toteż należy uznać, że utrzymywanie w gotowości maszyn i pracowników oraz inne Koszty działalności operacyjnej ponoszone są w związku z oboma źródłami przychodów.

Jak wynika z powyższego, Koszty działalności operacyjnej ponoszone są przez Spółkę w celu uzyskiwania przychodów zarówno ze sprzedaży wyrobów gotowych jak i świadczenia usługi Utrzymywania zdolności produkcyjnej. Spółka wykorzystuje bowiem te same składniki majątku czy pracowników do uzyskiwania obu rodzajów przychodu w ramach tych samych nierozerwalnych procesów. Należy więc uznać, że Spółka ponosi Koszty działalności operacyjnej w celu uzyskania przychodów, które będą wliczone zarówno do dochodu zwolnionego jak i opodatkowanego (w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1).

Nie ma jednocześnie możliwości innej alokacji Kosztów działalności operacyjnej niż za pomocą klucza przychodowego, ponieważ całość tych kosztów dotyczy obu rodzajów działalności. Spółka nie jest w stanie przypisać, w jakim stopniu np. koszt amortyzacji wygenerował przychód z tytułu sprzedaży wyrobów gotowych, a w jakim z tytułu Utrzymywania zdolności produkcyjnej inaczej niż za pomocą proporcji osiągniętych w danym roku przychodów. Inny sposób podziału byłby w ocenie Spółki sztuczny i nie odpowiadał rzeczywistości.

Spółka wskazuje ponadto, że teoretycznie możliwa jest sytuacja, w której w przypadku nieotrzymania zamówień do realizacji od Zleceniodawcy Spółka uzyskałaby w danym roku tylko przychód z Utrzymywania zdolności produkcyjnej, do którego uzyskania wykorzystani zostaliby ci sami pracownicy, te same środki trwałe czy usługi obce co do produkcji wyrobów gotowych. Gdyby przyjąć stanowisko, że przychód z tytułu Utrzymywania zdolności produkcyjnej stanowi przychód opodatkowany, a jednocześnie służące jego wygenerowaniu Koszty działalności operacyjnej powinny być rozliczone wyłącznie jako element dochodu zwolnionego, naruszałoby to podstawową zasadę PDOP, jaką jest opodatkowanie dochodu, bowiem w tej sytuacji opodatkowaniu podlegałby sam przychód bez odpowiadających mu kosztów.

Konsekwentnie, w sytuacji uznania przychodu z tytułu Utrzymywania zdolności produkcyjnej za przychód opodatkowany, Koszty Spółki dotyczące obu rodzajów przychodów, tj. przychodu ze sprzedaży wyrobów gotowych oraz przychodu z tytułu świadczenia usługi Utrzymywania zdolności produkcyjnej, należy alokować do działalności strefowej i opodatkowanej za pomocą klucza przychodowego, o którym mowa w art. 15 ust. 2 updop, jako koszty wspólne obu tych działalności.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 - zgodnie z art. 15 ust. 2 updop, Spółka powinna przypisać Koszty działalności operacyjnej do źródła, z którego dochody podlegają opodatkowaniu PDOP, oraz źródła, z którego dochody są zwolnione z PDOP na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na których możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1670 ze zm., dalej: „ustawa o SSE”).

W myśl art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy uprawniające do korzystania z pomocy publicznej, zwane dalej „zezwoleniem”.

Zgodnie z art. 12 tej ustawy, dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie może przekroczyć jej maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 4 ust. 4.

Powyższe regulacje prawne ustanawiają podstawowe warunki korzystania z ulgi podatkowej z tytułu prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: „SSE”) działalności gospodarczej, jaką jest niezapłacony przez przedsiębiorcę strefowego podatek dochodowy.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm., dalej: „updop”), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2019 r. poz. 482 i 2020 oraz z 2020 r. poz. 284 i 1086), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Stosownie do art. 17 ust. 4 updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie właściwego zezwolenia. Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 updop).

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce, podlegającą obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów w Polsce, bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca działa na rynku przede wszystkim jako producent części samochodowych przeznaczonych do filtracji oraz stanowiących systemy zarządzania płynami.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą poprzez zakład położony w G na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”, „Strefa”) na podstawie Zezwolenia nr (…) z 7 marca 2017 r. (dalej: „Zezwolenie”). Dochody uzyskane z prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej są zwolnione z PDOP, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop w zakresie, w jakim działalność ta jest prowadzona na terenie SSE na podstawie Zezwolenia i w ramach dostępnego limitu zwolnienia.

W grupie H za produkcję kontraktową wyrobów gotowych odpowiedzialna jest Spółka, która działa w tym zakresie na zlecenie H SE (dalej: „Zleceniodawca”) w ramach zawartej pomiędzy spółkami umowy pt. „Contract Manufacturing Agreement” (tłum. Umowa Produkcji Kontraktowej).

Zleceniodawca wymaga od Spółki również utrzymywania nieprzerwanej zdolności produkcyjnej oraz prowadzenia działalności produkcyjnej w sposób pozwalający na wypełnienie globalnych zobowiązań Grupy wobec nabywców (dalej: „Utrzymywanie zdolności produkcyjnej”). Z tego powodu Spółka musi pozostawać w gotowości do realizacji projektów wyznaczonych przez Zleceniodawcę na warunkach, które Zleceniodawca ustalił z nabywcami. W tym celu Spółka musi m.in. utrzymywać maszyny i urządzenia powstałe w ramach procesu inwestycyjnego objętego Zezwoleniem w gotowości operacyjnej czy utrzymywać kadrę niezbędną do prowadzenia procesu produkcyjnego. W związku z tym, nawet w sytuacji, w której Spółka nie wykorzystuje w pełni swoich mocy produkcyjnych, Spółka musi ponosić koszty działalności operacyjnej takie jak amortyzacja środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, zużycie materiałów i energii, koszty usług obcych, podatków i opłat, koszty wynagrodzeń, ubezpieczeń społecznych i innych świadczeń oraz pozostałe koszty rodzajowe (dalej: „Koszty działalności operacyjnej”).

Z uwagi na to, że rentowność Spółki w roku 2019 i 2020 była faktycznie niższa niż zakładana, na koniec 2019 i na koniec 2020 r. Spółka wystawiła fakturę i następnie otrzymała od Zleceniodawcy wynagrodzenie z tytułu Utrzymywania zdolności produkcyjnej.

W przyszłości sytuacja może się powtórzyć, aczkolwiek Spółka nie wyklucza, że osiągnięta rentowność na sprzedaży wyrobów gotowych pozwoli jej osiągnąć lub przekroczyć zakładaną rentowność.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy przychód podatkowy z tytułu Utrzymywania zdolności produkcyjnej powinien stanowić element kalkulacyjny dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy na podstawie Zezwolenia, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania PDOP na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.

Fakt, że podmiot prowadzący działalność strefową otrzymuje z tytułu swojej działalności dodatkowe wynagrodzenie inne niż cena za wykonane usługi/sprzedane towary nie oznacza, że takie wynagrodzenie nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania. Zwolnienie przewidziane treścią art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, nie ma wprawdzie charakteru podmiotowego, jednak przesłanka zwolnienia winna odnosić się do prowadzonej działalności, nie zaś do rodzajów przychodów osiąganych z działalności gospodarczej. Należy uznać, że wynagrodzenie z tytułu Utrzymywania zdolności produkcyjnej to przychody związane z procesem wytworzenia wyrobów sprzedawanych przez Spółkę, czyli działalnością gospodarczą prowadzoną na terenie specjalnej strefy. Wynagrodzenie to zabezpiecza wypełnienie globalnych zobowiązań Grupy wobec nabywców. Nie można także uznać, że jest to przychód z działalności pozastrefowej, ponieważ nie jest objęty treścią zezwolenia. Ujęcie w zwolnieniu wszystkich zdarzeń prowadzących do uzyskania przychodu związanego z określoną działalnością wykonywaną na terenie SSE jest niemożliwe.

Podsumowując, otrzymywanie wynagrodzenia z tytułu Utrzymywania zdolności produkcyjnej nie jest samodzielną, odrębną działalnością. Widoczny jest ścisły i nierozerwalny funkcjonalny związek z działalnością produkcyjną Spółki korzystającą ze zwolnienia, co pozwala na stwierdzenie, że dochód w postaci otrzymywanego wynagrodzenia powstał w wyniku działalności prowadzonej na terenie SSE.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przychód podatkowy z tytułu Utrzymywania zdolności produkcyjnej powinien stanowić element kalkulacyjny dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy na podstawie Zezwolenia, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania PDOP na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, należy uznać za prawidłowe.

W związku z powyższym, tj. uznaniem stanowiska do pytania oznaczonego nr 2 za prawidłowe, bezprzedmiotowe jest rozpatrywanie wniosku w zakresie pytania nr 3.

Nadmienia się, że w zakresie podatku od towarów i usług zostało/zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.