Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-566/14-4/JL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-08-25
Teza: Czynność polegająca na nabyciu Wierzytelności przysługujących Cedentowi, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatne świadczenie usług przez Wnioskodawcę na rzecz Cedenta. Podstawę opodatkowania stanowi ewentualne dyskonto, rozumiane jako różnica między wartością nominalną Wierzytelności a ceną należną od Wnioskodawcy, ustaloną z Cedentem.
Słowa kluczowe: cesja-cesja wierzytelności; dyskonto; wierzytelność; wierzytelność-nabycie wierzytelności
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2014 r. (data wpływu 19 maja 2014 r.) - uzupełnionym w dniu 4 sierpnia 2014 r. pismem z dnia 29 lipca 2014 r. (data wpływu 6 sierpnia 2014 r.) na wezwanie Organu z dnia 23 lipca 2014 r. (doręczone 28 lipca 2014 r.) - o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania nabycia wierzytelności za świadczenie usługi oraz ustalenia podstawy opodatkowania dla tej usługi (pytania nr 1 i 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 maja 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konsekwencji podatkowych transakcji nabycia wierzytelności.

Wniosek uzupełniony został w dniu 4 sierpnia 2014 r. pismem z dnia 29 lipca 2014 r. (data wpływu 6 sierpnia 2014 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 23 lipca 2014 r. (doręczone 28 lipca 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne oraz zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie świadczenia usług faktoringowych. W ramach prowadzonej przez siebie działalności Wnioskodawca występuje w roli faktora, wykonując na rzecz zainteresowanych przedsiębiorców (faktorantów) czynności polegające w szczególności na stałym nabywaniu wierzytelności pieniężnych przysługujących faktorantowi od kontrahentów, z tytułu wykonywania umów handlowych, świadczeniu innych usług związanych z finansowaniem i obsługą nabywanych wierzytelności (np. inkasowanie należności, administrowanie wierzytelnościami, prowadzenie rozliczeń z nimi związanych).

Umowa przelewu Wierzytelności

Wnioskodawca zawarł umowę, na podstawie której jego kontrahent (dalej: „Kontrahent” lub „Cedent”) dokonał na rzecz Wnioskodawcy przelewu przysługujących Cedentowi wierzytelności (dalej: „Umowa”). Wierzytelności te wynikały z pożyczek konsumpcyjnych udzielonych przez Kontrahenta osobom fizycznym (dalej: „Pożyczkobiorcy”). Pożyczki te zabezpieczone były wekslami in blanco wystawionymi przez Pożyczkobiorców oraz poprzez (i) cesję na Kontrahenta ubezpieczenia wynikającego z umów zawartych przez Pożyczkobiorców na wypadek niezdolności Pożyczkobiorcy do pracy lub jego śmierci albo (ii) wskazanie Cedenta jako podmiotu uposażonego, uprawnionego do otrzymania świadczenia ubezpieczeniowego z tytułu ww. umów ubezpieczenia; w razie zaistnienia zdarzenia ubezpieczeniowego odszkodowanie zostanie wypłacone przez ubezpieczyciela na rzecz Kontrahenta, a następnie na podstawie Umowy przekazane przez Kontrahenta Wnioskodawcy. Ww. ubezpieczenia zapewniane były w ramach umowy ubezpieczenia grupowego, do którego przystępowali poszczególni Pożyczkobiorcy. Kontrahent występował w tej relacji jako ubezpieczający. Z tytułu czynności wykonywanych przez Kontrahenta (jako ubezpieczającego), Kontrahentowi przysługiwało od ubezpieczyciela odpowiednie wynagrodzenie (tzw. premia), które zostało dodatkowo uzależnione od wpłacenia przez Kontrahenta na rzecz ubezpieczyciela kwot netto składek ubezpieczeniowych (tzn. kwot stanowiących różnicę pomiędzy wartością składek należnych od Pożyczkobiorcy i wartością premii).

Na podstawie Umowy przedmiotem przelewu były następujące wierzytelności przysługujące Cedentowi:

*   wierzytelności z tytułu umów pożyczek, obejmujące w szczególności prawo żądania zapłaty kapitału, odsetek, odsetek karnych (dalej: „Wierzytelności I”);
*   wierzytelności z tytułu opłat (prowizji) pobieranych od Pożyczkobiorców zgodnie z umowami pożyczek, bez opłat z tytułu składek, tj.: składki jednorazowej oraz opłat na sfinansowanie składek miesięcznych związanych z umową ubezpieczenia grupowego na życie i zdrowie klientów Kontrahenta pod nazwą „Ochrona Bez Ryzyka", (dalej: ,,Wierzytelności II”);
*   wierzytelności z tytułu wynagrodzenia (tj. Premii, o której wyżej mowa) przysługującego Cedentowi od ubezpieczyciela z tytułu wykonywania czynności przewidzianych wskazaną powyżej umową ubezpieczenia grupowego (dalej: „Wierzytelności III”). Premie są należne w związku z przyszłymi płatnościami składek ubezpieczeniowych na rzecz ubezpieczyciela - uzyskanie środków od Pożyczkodawców na pokrycie tych składek przez Kontrahenta nie jest pewne i dlatego przyznane przez ubezpieczyciela premie mogą nie oznaczać realnego pokrycia przychodu środkami pieniężnymi po stronie Kontrahenta.

Wierzytelności I, II i III dalej również łącznie określane będą jako: „Wierzytelności”.

Wierzytelności III stanowiły wierzytelności niewymagalne, a Wierzytelności I i II - obejmowały zarówno wierzytelności wymagalne, jak i niewymagalne. Wierzytelności wymagalne (w ramach Wierzytelności I i II) stanowiły ok. 5,5 % ww. wierzytelności. W przypadku tych wierzytelności wymagalność wiązała się z brakiem ze strony Pożyczkobiorcy zapłaty całości lub części danej kwoty w terminie płatności (np. raty). Powyższe znalazło odzwierciedlenie w odpisie aktualizacyjnym utworzonym na tę okoliczność przez Kontrahenta oraz w obniżonej cenie ich zakupu przez Wnioskodawcę poniżej wartości nominalnej (dyskonto - vide na ten temat też uwagi poniżej). Brak było jednak szczególnych okoliczności (tj. znaczne przeterminowanie, wysoki udział kwot niespłaconych w terminie w stosunku do całości zobowiązań poszczególnych Pożyczkodawców, które na moment zawarcia Umowy wskazywałyby, że Wierzytelności miały charakter wierzytelności trudnych, co do których istniało zwiększone ryzyko braku ich spłaty oraz ryzyko niewypłacalności zobowiązanych.

Z uwagi na przyjęty model biznesowy, obsługa umów pożyczek oraz umowy ubezpieczenia, z których wynikają Wierzytelności, zapewniana jest nadal przez Kontrahenta.

W momencie przelewu Wierzytelności na Wnioskodawcę zostało przeniesione ryzyko niewypłacalności zobowiązanych (Wnioskodawcy nie przysługuje prawo regresu do Cedenta).

Rozliczenie z tytułu przelewu Wierzytelności

Strony ustaliły, że w zamian za Wierzytelności Wnioskodawca zapłaci na rzecz Cedenta określoną kwotę, przy czym:

*   cena płacona za Wierzytelności I (dalej: „Cena I”) została ustalona z dyskontem, na poziomie niższym od wartości nominalnej Wierzytelności I (z zastrzeżeniem, jak niżej);
*   cena płacona za Wierzytelności II (dalej: „Cena II”) została ustalona na poziomie równym wartości nominalnej Wierzytelności II;
*   cena płacona za Wierzytelności III (dalej: „Cena III”) została ustalona na poziomie niższym od wartości nominalnej Wierzytelności III (z zastrzeżeniem, jak niżej).

Strony ustaliły, że ww. ceny zostaną uregulowane przez Wnioskodawcę na rzecz Cedenta w następujący sposób:

*   Cena I płatna w dwóch ratach. Dodatkowo, jeśli wskaźnik niewypłacalności Pożyczkobiorców (ang. default rate) na określony umownie dzień będzie mniejszy niż 50%, Cena I ulegnie podwyższeniu do wysokości wartości nominalnej Wierzytelności I i Wnioskodawca zobowiązany będzie dopłacić na rzecz Cedenta kwotę różnicy odpowiadającą wysokości dyskonta. Cena I po uwzględnieniu ww. zwiększenia będzie równa wartości nominalnej Wierzytelności I;
*   Cena II płatna jednorazowo,
*   Cena III płatna w dwóch ratach. Dodatkowo, jeśli wskaźnik niewypłacalności Pożyczkobiorców (ang. default rate} na określony umownie dzień będzie mniejszy niż 40%, Cena III ulegnie zwiększeniu i Wnioskodawca zobowiązany będzie dopłacić na rzecz Cedenta dodatkową kwotę, która pomniejszy odpowiednio wysokość dyskonta uzyskanego na Wierzytelnościach III.

Przy tym, za ww. wskaźnik niewypłacalności (ang. default rate) uznawany jest stosunek liczby umów, dla których łącznie zostaną spełnione dwa warunki: (1) przeterminowanie kapitału na dany dzień jest większe niż 90 dni oraz (2) wartość przeterminowanego kapitału jest większa niż 100 zł, w stosunku do wszystkich zawartych umów pożyczek.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania.

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym czynność Wnioskodawcy, polegająca na nabyciu Wierzytelności, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatne świadczenie usług przez Wnioskodawcę?
2.  Jaką wartość ma podstawa opodatkowania w przypadku cesji Wierzytelności za cenę równą wartości nominalnej Wierzytelności oraz poniżej tej wartości?

Zdaniem Wnioskodawcy.

W zakresie pytania nr 1

W ocenie Wnioskodawcy, należy uznać, że czynność Wnioskodawcy, polegająca na nabyciu Wierzytelności przysługujących Cedentowi, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: „VAT”) na podstawie przepisów ustawy o VAT jako odpłatne świadczenie usług przez Wnioskodawcę na rzecz Cedenta.

W zakresie pytania nr 2

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że podstawę opodatkowania stanowi ewentualne dyskonto, rozumiane jako różnica między wartością nominalną Wierzytelności a ceną należną od Wnioskodawcy, ustaloną z Cedentem.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez dostawę towarów, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W świetle postanowień art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Z przytoczonych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu, czy określonym zachowaniu mieści się w tak sformułowanej definicji usługi. Aby natomiast uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, na podstawie której za wykonanie usługi należy się świadczącemu wynagrodzenie. Ponadto, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz odbierającego usługę.

Wierzytelność jest prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie praw do wierzytelności jako niematerialnych praw majątkowych, co do zasady, stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami art. 509-517 ustawy z 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej: „KC”). Zgodnie z treścią art. 509 § 1 KC, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba, że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Według art. 509 § 2 KC, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa.

Przeniesienie wierzytelności następuje - w myśl art. 510 § 1 KC - na podstawie umowy np. sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności. Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności, prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie.

W konsekwencji powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, nabycie wierzytelności w celu udzielenia finansowania należy kwalifikować do kategorii usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku cesji wierzytelności, o świadczeniu usług można mówić jedynie w odniesieniu do nabywcy tych wierzytelności. Stanowisko takie jest również jednoznacznie potwierdzane przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne. Przeniesienie wierzytelności w formie cesji wierzytelności (przelewu wierzytelności) na osobę trzecią w celu uzyskania finansowania, z punktu widzenia pierwotnego wierzyciela (Cedenta), nie jest sprzedażą towarów ani świadczeniem usług. Czynności polegającej na zbyciu wierzytelności po stronie Cedenta nie można uznać za dostawę towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Zbycie wierzytelności nie stanowi również świadczenia usługi, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu.

Jednocześnie, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza na mocy art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów tub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z powyższym, należy uznać, że to Wnioskodawca, jako nabywca Wierzytelności, działając w charakterze podatnika, świadczy na rzecz zbywcy (tu: Cedenta) usługę, której celem jest m.in. przejęcie finansowania Pożyczkobiorców. W zamian Wnioskodawca uzyskuje w szczególności prawo do odsetek, jakie narastają na kwocie pożyczek udzielonych Pożyczkobiorcom. Intencją stron nie było zatem dokonywanie czynności pod tytułem darmym, lecz odpłatnie, czego dowodzi założenie o ustaleniu odpowiedniej ceny przedmiotu transakcji, uzależnionej od wartości Wierzytelności.

Co prawda, w przypadku cesji Wierzytelności II, a także - o ile dojdzie do przewidzianego umownie zwiększenia Ceny I - w przypadku cesji Wierzytelności I, nie powstanie wynagrodzenie w postaci dyskonta (cena za każdą z ww. Wierzytelności jest/będzie równa ich wartości nominalnej), które powszechnie przyjmuje się w takich przypadkach za cenę usługi (z założenia, „pewne” dyskonto występuje jedynie w przypadku Wierzytelności III, jednak jego ostateczna wysokość też może ulec zmianie/obniżeniu). Niemniej jednak Wnioskodawca w wykonaniu umowy cesji tych wierzytelności upatruje wymiernych korzyści ekonomicznych, polegających w szczególności na uzyskaniu prawa do odsetek należnych od Pożyczkobiorców. W zakresie charakterystyki czynności stanowiących przedmiot omawianej umowy przelewu wierzytelności, w ocenie Wnioskodawcy, w analizowanym stanie faktycznym zastosowania nie znajdą konkluzje zawarte w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „ETS”), w sprawie C-93/10 GFKL oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) w składzie 7 sędziów z 19 marca 2012 r. (sygn. akt I FPS 5/11). W przywołanym wyroku ETS rozpatrywał sytuację, w której spółka GFKL na własne ryzyko nabywała trudne wierzytelności (wierzytelności wymagalne, co do których istniała poważna wątpliwość, czy zostaną zaspokojone) po cenie niższej od ich wartości nominalnej.

W opinii Wnioskodawcy, wyrok ETS zapadł na tle ściśle określonych okoliczności, które w istotny sposób odróżniają charakter nabycia wierzytelności dokonanego przez spółkę G. od rozważanej przez Wnioskodawcę transakcji nabycia Wierzytelności na podstawie Umowy. Wyrok ETS dotyczy bowiem nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnych, których stan zaległości w zapłacie czynił wątpliwą perspektywę ich spłaty. W takim stanie faktycznym ETS uznał, że jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość tych wierzytelności w chwili sprzedaży, która jest uzależniona od wątpliwych perspektyw na ich spłatę i zwiększonego ryzyka niewypłacalności dłużników, różnica taka nie stanowi wynagrodzenia w rozumieniu przepisów o VAT, a tym samym - nie mamy do czynienia z odpłatnym świadczeniem usługi.

Zdaniem Wnioskodawcy, z opisaną powyżej sytuacją nie mamy do czynienia w rozpatrywanym przypadku, ponieważ:

(i) zdecydowana większość Wierzytelności na dzień ich nabywania od Cedenta miała bowiem charakter niewymagalny (w szczególności dotyczyło to Wierzytelności III, które staną się/stały się wymagalne dopiero po ich nabyciu przez Wnioskodawcę);

(ii) część Wierzytelności na dzień ich nabywania przez Wnioskodawcę miała charakter wymagalny, przy czym nie wystąpiła sytuacja, w której różnica między ceną płaconą przez Wnioskodawcę a wartością nominalną wierzytelności odzwierciedlałaby rzeczywistą ekonomiczną wartość tych wierzytelności. W przypadku Wierzytelności II różnica taka (dyskonto) w ogóle bowiem nie wystąpiła.

Z kolei w przypadku Wierzytelności I, występowanie takiej różnicy ma z założenia charakter przejściowy i wynika ze sposobu kalkulacji Ceny I, która ma zostać zwiększona (do docelowego poziomu równego wartości nominalnej Wierzytelności I) w przypadku, gdy wskaźnik niewypłacalności Pożyczkobiorców będzie mniejszy niż 50%. Taki sposób zapłaty ceny pełni formę zabezpieczenia pozwalającego Wnioskodawcy na wstrzymanie się z zapłatą części ceny do momentu, w którym potwierdzone zostanie, że nabyte przez niego wierzytelności są odpowiedniej jakości. Przy tym, ustalenie wskaźnika niewypłacalności Pożyczkobiorców na wysokim, jak dla tego rodzaju umów, poziomie (tj. 50%) wskazuje, że zasadniczo zamierzeniem stron Umowy było, aby Wierzytelności I zostały zakupione po ich wartości nominalnej.

Na moment zawierania Umowy brak było wątpliwości co do spłaty Wierzytelności I, które uzasadniałyby ich zakup wyłącznie za Cenę I (bez powiększania jej o ww. dodatkową kwotę). O ile bowiem na dzień dokonywania cesji niektóre Wierzytelności były już wymagalne, co potencjalnie mogłoby wskazywać na możliwość ich zaliczenia do tzw. wierzytelności „trudnych”, to nie było to podstawą do ustalenia Ceny I na poziomie niższym od ich wartości nominalnej. Potwierdza to m.in. fakt, że Wierzytelności pożyczkowe zabezpieczone były wekslami in blanco wystawionymi przez Pożyczkobiorców oraz objęte ubezpieczeniem.

Nadto inicjalna wysokość dyskonta, tak w przypadku Wierzytelności I, jak i Wierzytelności III, nie powodowała sytuacji, w której zostały one nabyte za kwotę stanowiącą ułamek ich wartości (istotnie poniżej 50%), co dopiero może (acz nie musi) wskazywać na faktycznie „trudny” status wierzytelności.

Warto również zaznaczyć, że powodem przelewu tych Wierzytelności przez Cedenta na rzecz Wnioskodawcy nie były w żadnym razie trudności w wyegzekwowaniu Wierzytelności przez Cedenta lub też opóźnienia w ich ściąganiu, ale zmiana profilu działalności Cedenta.

Z tego punktu widzenia, zdaniem Wnioskodawcy brak jest podstaw, aby uznać Wierzytelności nabyte przez Wnioskodawcę za wierzytelności „trudne”, do których odnosił się ETS oraz NSA. Warto bowiem zauważyć, że o ile pojęcie wierzytelności „trudnych” nie posiada definicji legalnej, to powszechnie przyjmuje się, że pojęcie to oznacza wierzytelności, co do której zaspokojenia istnieją poważne wątpliwości oraz występują okoliczności, które sprawiają, że jej wyegzekwowanie może nastręczać trudności (stąd, wierzytelności takie charakteryzują się niską wyceną rynkową, a więc; wysokim dyskontem przy ich nabyciu). Tak jak zostało wskazane powyżej, okoliczności takie nie wystąpiły w analizowanym przypadku; o ile bowiem część Wierzytelności była już wymagalna na dzień cesji, to nie była to okoliczność uzasadniająca ustalenie ceny za te wierzytelności na poziomie znacznie niższym od ich wartości nominalnej.

Powyższa konkluzja znajdzie zastosowanie także do przytoczonego powyżej wyroku NSA, w którym siedmioosobowy skład orzekający zaprezentował, stanowisko zgodne z wyrokiem G., opierając się na zawartej w nim argumentacji. NSA stwierdził bowiem, że: ,,(\`(...)\`) nabycie wierzytelności pieniężnej, co wymaga podkreślenia, na własne ryzyko, w celu windykacji w swoim imieniu i na swoją rzecz, nie jest odpłatną usługą w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1, tym samym art. 8 ust. 1 u.p.t.u., jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży (…)

(\`(...)\`) żadna transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej, po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie będzie mogła być zakwalifikowana jako świadczona przez nabywcę wierzytelności usługa w rozumieniu art. 5 ust 1 pkt 1 u.p.t.u.”

Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawcy do transakcji nabycia przez Wnioskodawcę od Cedenta Wierzytelności nie mają zastosowania wnioski płynące z wyroku G. oraz wyroku NSA z 19 marca 2012 r. Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, czynność polegająca na nabyciu Wierzytelności przez Wnioskodawcę od Cedenta stanowiła odpłatne świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że ww. stanowisko znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych w imieniu Ministra Finansów. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 29 października 2012 r. (sygn. IPPPl/443-829/12-4/IGo) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie odniósł się do sytuacji, w której podmiot składający zapytanie nabywał niewymagalne wierzytelności kredytowe zabezpieczone hipoteką, które stanowiły podstawę emisji listów zastawnych. Wnioskodawca stanął na stanowisku, że nabycie przez niego od banku wierzytelności zabezpieczonych hipoteką za cenę równą lub niższą od ich wartości rynkowej będzie stanowiło odpłatną usługę w rozumieniu art. 5 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, która jednocześnie korzystać będzie ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził stanowisko przedstawione przez podatnika, i tym samym uznał, że: „usługa zapewnienia Bankowi finansowania poprzez Nabycie wierzytelności będzie usługą podlegającą zwolnieniu z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, a jednocześnie nie stanowić będzie usługi ściągania długów i factoringu, o których mowa w art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT.”

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 27 maja 2013 r. (sygn. IPPP1/443-201/13-2/JL), w której organ potwierdził stanowisko zaprezentowane przez podatnika, zgodnie z którym: „(\`(...)\`) czynność dokonywana na podstawie umowy, w wyniku której dojdzie do cesji wierzytelności, a która to umowa zostaje zawarta pomiędzy Bankiem a Zbywcą, wypełnia dyspozycję art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Dotyczy ona bowiem przejęcia wymagalnych w przyszłości wierzytelności w zamian za udzielenie Zbywcy finansowania w wysokości wartości rynkowej tych wierzytelności na moment dokonania transakcji. W związku z tym przedmiotowe czynności stanowią świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT. W konsekwencji, cesja wierzytelności niewymagalnych w ramach umowy zawieranej ze Zbywcą, dokonana na podstawie art. 509 Kodeksu cywilnego, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT”.

Mając na względzie powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, należy uznać, że przelew Wierzytelności na podstawie Umowy stanowi odpłatne świadczenie usługi, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, zrealizowane przez Wnioskodawcę na rzecz Cedenta.

Uzasadnienie Stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

Stosownie do postanowień art. 29a ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W ocenie Wnioskodawcy, w analizowanych okolicznościach, zgodnie z utartą praktyką za podstawę opodatkowania należy uznawać dyskonto, rozumiane jako różnica między wartością nominalną Wierzytelności a ceną należną Cedentowi od nabywcy (tu: Wnioskodawcy).

Konsekwencją powyższego jest uznanie, że w przypadku przelewu Wierzytelności III dyskonto takie efektywnie wystąpiło i będzie występować w przyszłości (różnica między wartością nominalną Wierzytelności III a Ceną III jest wartością dodatnią i ma charakter definitywny, jakkolwiek jej wysokość może ulec zmianie), podczas gdy w przypadku Wierzytelności II dyskonto to zostało ustalone na poziomie 0 zł (wartość nominalna Wierzytelności II jest równa Cenie II). Co do Wierzytelności I, to o ile „podstawowa” Cena I będzie niższa od jej wartości nominalnej (i dyskonto przynajmniej początkowo wystąpi), to przy założeniu ziszczenia się warunku określonego w Umowie, dotyczącego nieprzekroczenia przez tzw. default rate określonego poziomu, Cena I zostanie ostatecznie ustalona na poziomie wartości nominalnej Wierzytelności i dyskonto efektywnie nie wystąpi.

Zdaniem Wnioskodawcy, możliwość ustalenia dyskonta na poziomie 0 zł nie zmienia faktu, że w przypadku przelewu wszystkich Wierzytelności doszło do odpłatnego świadczenia usługi przez Wnioskodawcę na rzecz Cedenta. W ocenie Wnioskodawcy, regulacja art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wymaga jedynie, aby świadczenie usług odbywało się odpłatnie, a nie w taki sposób, aby podstawa opodatkowania była wyższa od „0”. Tymczasem w analizowanym przypadku, w zamian za przejęcie Wierzytelności za cenę równą ich wartości nominalnej (tam, gdzie będzie to mieć miejsce od początku, tj. w przypadku Wierzytelności II, jak i może mieć miejsce ex post w przypadku Wierzytelności I), Wnioskodawca uzyska wymierną korzyść, dającą się wyrazić w pieniądzu (w szczególności w postaci nabycia prawa do odsetek, należnych z tytułu umowy pożyczki, do których uiszczania będą zobowiązani Pożyczkobiorcy). Potwierdza to, że nawet w przypadku braku ustalonego dyskonta, z punktu widzenia stron transakcji przelew Wierzytelności nie będzie dokonywany pod tytułem darmym, ale odpłatnie.

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że ww. stanowisko jest potwierdzane w interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 1 grudnia 2011 r. (sygn. ILPP2/443-1274/11-3/AD) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał, że „(\`(...)\`) jeśli Wnioskodawca zakupi przedmiotową wierzytelność po cenie nominalnej, wówczas podstawa opodatkowania wyniesie „0”. Analogiczne stanowisko zaprezentował także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 27 maja 2013 r. (sygn. IPPP1/443-201/13-3/JL), w której organ stwierdził, że: „Odnosząc się do powyższego należy zauważyć, że w tym przypadku kwota, o której mowa powyżej, stanowiąca różnicę między wartością nominalną wierzytelności a ceną, którą Spółka płaci za przejętą wierzytelność (dyskonto) wynosi zero, a co za tym idzie - również wynagrodzenie Spółki za wykonaną usługę nabycia wierzytelności (kwota należna z tytułu sprzedaży) wynosi zero. Obrót Spółki z tytułu zakupu omawianych wierzytelności będzie więc obrotem zerowym. Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że ponieważ podstawą opodatkowania z tytułu świadczonej przez Spółkę usługi nabywania wierzytelności jest faktyczne wynagrodzenie otrzymane z tego tytułu - obrót, to w przypadku gdy cena wierzytelności będzie równa jej wartości nominalnej, obrót ten, a więc również podstawa opodatkowania - będzie miał wartość zero.”

Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wypowiedział się w interpretacjach indywidualnych z 28 października 2013 r. (sygn. IPPP1/443-766/13-2/AP i sygn. IPPP1/443-765/13-2/AP) i z 14 stycznia 2010 r. (sygn. IPPP1-443-1059/09-2/JB).

Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że podstawę opodatkowania stanowić będzie dyskonto, rozumiane jako różnica między wartością nominalną Wierzytelności a ceną należną od Wnioskodawcy, ustalone z Cedentem. Zatem, w przypadku Wierzytelności I i Wierzytelności II dyskonto (a tym samym podstawa opodatkowania) zostanie ustalona na poziomie 0 zł (przy czym w przypadku Wierzytelności I sytuacja taka wystąpi dopiero w razie zwiększenia Ceny 1 o dodatkową kwotę której wypłata uzależniona jest od nieprzekroczenia przez tzw. default rate ustalonego poziomu), podczas gdy w przypadku Wierzytelności III dyskonto (a tym samym podstawa opodatkowania) będzie wartością dodatnią.

Możliwość ustalenia dyskonta na poziomie 0 zł nie zmienia stanowiska zaprezentowanego w odniesieniu do pytania nr 1, tj. nie zmienia faktu, że nabycie Wierzytelności stanowi odpłatne świadczenie usługi przez Wnioskodawcę na rzecz Cedenta, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, na poziomie udokumentowania transakcji dla potrzeb VAT, z tytułu nabycia:

*   Wierzytelności I - na fakturze wystawionej przez Wnioskodawcę powinien być wykazany obrót w wysokości różnicy między wartością nominalną tych wierzytelności a Ceną I, który - w razie ziszczenia się warunku związanego z nieprzekroczeniem przez tzw. default rate ustalonego poziomu - powinien być następnie skorygowany in minus (do zera) poprzez wystawienie faktury korygującej,

*   Wierzytelności II - na fakturze wystawionej przez Wnioskodawcę powinien być wykazany obrót w wysokości różnicy między wartością nominalną tych wierzytelności a Ceną II, tj. „0 zł”,

*   Wierzytelności III - na fakturze wystawionej przez Wnioskodawcę powinien być wykazany obrót w wysokości różnicy między wartością nominalną tych wierzytelności a Ceną III, który - w razie ziszczenia się warunku związanego z nieprzekroczeniem przez tzw. default rate ustalonego poziomu - powinien być następnie skorygowany in minus (o określoną kwotę) poprzez wystawienie faktury korygującej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych, w zakresie uznania nabycia wierzytelności za świadczenie usługi oraz ustalenia podstawy opodatkowania dla tej usługi (pytania nr 1 i 2), jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie pytania nr 3 została wydana odrębna interpretacja.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.