Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP1.4512.880.2016.1.MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-12-30
Teza: Brak obowiązku rozliczania podatku naliczonego zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w okresie przed centralizacją rozliczeń VAT.
Słowa kluczowe: budżet-zakład budżetowy; działalność-działalność gospodarcza; gmina; proporcja; współczynnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 15 listopada 2016 r. (data wpływu 17 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku rozliczania podatku naliczonego zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w okresie przed centralizacją rozliczeń VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 listopada 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej odnośnie podatku od towarów i usług w zakresie m.in. obowiązku rozliczania podatku naliczonego zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 2a ustawy o VAT w okresie przed centralizacją rozliczeń VAT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest zakładem budżetowym Gminy, powołanym uchwałą Rady Miejskiej. Przedmiotem działania zakładu jest realizacja zadań własnych w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, a w szczególności:

1.  gospodarki mieszkaniowej i gospodarowania lokalami użytkowymi,
2.  dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego,
3.  wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych,
4.  targowisk,
5.  zieleni gminnej i zadrzewień,
6.  kultury fizycznej i sportu, w tym utrzymania terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych,
7.  cmentarzy.

Zadania statutowe zakład wykonuje na własny rachunek (zakład jest samorządowym zakładem budżetowym określonym w art. 15 ustawy o finansach publicznych, powołanym do wykonywania zadań własnych Gminy określonych w art. 14 ustawy o finansach publicznych).

Koszty działalności pokrywa przychodami własnymi uzyskanymi z prowadzonej działalności, które określone zostały powyżej.

Obecnie zakład dokonuje odrębnych rozliczeń podatku VAT, za wykonywane na rzecz Gminy, osób fizycznych i firm czynności wystawia faktury we własnym imieniu. Wśród czynności, które zakład wykonuje należy wskazać:

1.  Czynności podlegające opodatkowaniu według stawki podstawowej oraz stawek obniżonych:
    1.  na rzecz Gminy: utrzymanie czystości i porządku na terenie miasta i gminy, urządzanie i utrzymywanie terenów zielni miejskiej, usługi remontowo-budowlane, administrowanie budynkami i mieszkaniami komunalnymi, najem lokali użytkowych, dzierżawa gruntów, zimowe utrzymanie dróg, wystrój świąteczny miasta, usługi dotyczące odbioru ścieków, dostawa wody, dostawa CO, inne usługi komunalne,
    2.  na rzecz innych podmiotów (osoby fizyczne i firmy): dostawa wody, wywóz nieczystości płynnych wozem asenizacyjnym i przez kanalizację, sprzątnie przed posesją, dostawa CO, wymiana wodomierzy, budowa przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych.
2.  Czynności podlegające opodatkowaniu, ale zwolnione – w zakresie tym mieszczą się takie czynności, jak najem lokali mieszkalnych.
3.  Przychody związane z działalnością gospodarczą, ale będące poza opodatkowaniem VAT:
    1.  refundacja z Urzędu Pracy, odsetki bankowe, odsetki za nieterminowe regulowanie należności, sprzedaż złomu, zwrot kosztów upomnienia, równowartość odpisów amortyzacyjnych z tytułu użytkowania środków trwałych otrzymanych w nieodpłatne użytkowanie, zaokrąglenia podatków, roczna korekta VAT - wartość dodatnia, zwrot opłat komorniczych i sądowych, zmniejszenie odpisu aktualizującego należności, woda na cele technologiczne dla Oczyszczalni Ścieków, odszkodowania ubezpieczeniowe w mieniu zakładu.
4.  Zakład otrzymuje następujące dotacje, traktowane jako związane z działalnością gospodarczą, ale będące poza opodatkowaniem podatkiem VAT:
    1.  dotacje celowe na inwestycje - budowa sieci wodociągowej i kanalizacyjnej, modernizacja oczyszczalni i przepompowni ścieków, stacji wodociągowych,
    2.  dotacje celowe na zakup sprzętu,
    3.  dotacje celowe przekazane na tworzenie dokumentacji projektowej i kosztorysowej na wybudowanie odcinków sieci wodociągowo-kanalizacyjnej w obrębie Gminy.
5.  Zakład otrzymuje następujące dotacje, traktowane jako związane z działalnością gospodarczą dopłata do ceny, opodatkowane podatkiem VAT:
    1.  dopłata do ceny ścieków.

W odniesieniu do podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki, które są ponoszone bezpośrednio i wyłącznie w związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT, Wnioskodawca korzysta z prawa do odliczenia podatku naliczonego stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W tym celu dokonuje się bezpośredniego przyporządkowania kwot podatku naliczonego do wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi VAT i odlicza podatek w całości. Natomiast w odniesieniu do wydatków związanych bezpośrednio i wyłącznie z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu stawką zwolnioną podatek naliczony nie jest odliczany.

Wnioskodawca ponosi również wydatki na nabycie towarów i usług związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi VAT i zwolnionymi od podatku – koszty dotyczące ogólnego zarządu.

Odliczenia podatku naliczonego w tym przypadku dokonuje w oparciu o art. 90 ust. 1-2 ustawy o VAT.

Od dnia 1 stycznia 2017 roku nastąpi obowiązkowa centralizacja rozliczeń VAT zakładu z Gminą. Zakład utraci status podatnika VAT czynnego.

W związku z tym między jednostkami organizacyjnymi Gminy wystąpi sprzedaż w wartości netto, tj. bez naliczania podatku VAT na podstawie not księgowych z tytułu: sprzedaży wody i odprowadzania ścieków, wywozu nieczystości płynnych dla Gminy i jej jednostek organizacyjnych - MOPS, szkół, przedszkola; sprzedaży usług dla Gminy w zakresie utrzymania czystości i porządku na terenie miasta i gminy, utrzymania zieleni miejskiej, zimowego utrzymania dróg, dostawy CO, innych usług komunalnych.

Zakład nie będzie dokonywał nieodpłatnej sprzedaży na rzecz Gminy i jej jednostek organizacyjnych. Dokonywana będzie tylko sprzedaż opodatkowana i zwolniona z VAT oraz sprzedaż na podstawie not księgowych Gminie i jednostkom organizacyjnym Gminy.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie, oznaczone we wniosku nr 1:

Czy zakład postępuje prawidłowo i nie stosuje ograniczeń w odliczeniu podatku naliczonego do czasu centralizacji rozliczeń VAT z Gminą poprzez tzw. „prewspółczynnik”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy w brzmieniu od 1 stycznia 2016 r.?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Z treści art. 86 ust. 2a ustawy wynika, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2 oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W uzasadnieniu do ustawy wskazano, że cele prowadzonej działalności należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT.

Mieszczą się tutaj również działania, czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT, przykładowo otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności „trudnych” itp.

Wnioskodawca dokonuje nabycia towarów i usług tylko i wyłącznie w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą. Także przychody wymienione w pkt. C oraz dotacje celowe wymienione w pkt. D, znajdujące się poza opodatkowaniem podatkiem VAT posiadają bezwzględny związek z działalności gospodarczą zakładu.

Zdaniem Wnioskodawcy, zdarzenia znajdujące się poza zakresem VAT, ale dotyczące działalności gospodarczej nie powinny wpływać na wysokość obliczenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a.

Przykładowo w orzeczeniach C-333/91 Sofitam SAv. Ministre charge du Budget. C-306/94, Regie duaphinoise -CabinetA. Forest 5ARL v. Minister du Budget, C-16/00 Cibo Participations SA Dyrekture Regional des impot du Nord-Pas-de-Calais, TSUE potwierdził, że otrzymane odsetki od pożyczek oraz dywidendy pozostające całkowicie poza sferą opodatkowania VAT nie mogą być uwzględniane w obliczeniu proporcji sprzedaży, która ma na celu ustalenie części podatku naliczonego podlegającej odliczeniu.

Biorąc pod uwagę strukturę uzyskiwanych przychodów Wnioskodawca dokonuje odliczenia podatku naliczonego stosując mechanizm alokacji bezpośredniej - w związku ze sprzedażą opodatkowaną odlicza podatek naliczony w całości, nie dokonuje odliczenia podatku w związku ze sprzedażą zwolnioną, a w stosunku do części nabyć odliczenie podatku realizowane jest w oparciu o proporcję sprzedaży, o której mowa art. 90 i o zasady wskazane w art. 91 ustawy o VAT.

Podsumowując Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż wszystkie działania, których dokonuje są wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a przepisy znowelizowanej ustawy VAT w zakresie art. 86 ust. 2a-2h nie obejmują swoim zakresem Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.). W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z treści art. 86 ust. 1 ww. ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy spełnione są określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie ust. 2c analizowanego artykułu, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy (art. 86 ust. 2d ustawy).

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio (art. 86 ust. 2g ustawy).

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h.

Według art. 90 ust. 1 ww. ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10. (art. 90 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl ust. 3 przywołanego artykułu, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zauważyć należy, że powołany art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż ta działalność. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. Definicja działalności gospodarczej zawarta jest w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Z uwagi na treść przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem Wnioskodawcy w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju działalności, z którym wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.

W konsekwencji, w pierwszej kolejności celem ustalenia czy znajdą zastosowanie zasady odliczania proporcjonalnego należy ustalić charakter wszystkich wykonywanych przez podatnika czynności.

W przypadku zakupu towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów pozostających poza taką działalnością, których przypisanie w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe podatnik może dokonać odliczenia podatku naliczonego zawartego w ich cenie tylko w takiej części, którą można proporcjonalnie przypisać do jego działalności gospodarczej. A zatem zastosowanie znajdą zasady wskazane w powołanych art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług. Wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika.

Ponadto zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

W rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz.U. z 2015 r. poz. 2193), w przypadku niektórych podatników (w tym samorządowego zakładu budżetowego) został określony sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”, jak również rozporządzenie wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

Wnioskodawca jest zakładem budżetowym Gminy, którego przedmiotem działania jest realizacja zadań własnych w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, a w szczególności: gospodarki mieszkaniowej i gospodarowania lokalami użytkowymi, dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego, wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, targowisk, zieleni gminnej i zadrzewień, kultury fizycznej i sportu, w tym utrzymania terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych, cmentarzy.

Zadania statutowe zakład wykonuje na własny rachunek (zakład jest samorządowym zakładem budżetowym określonym w art. 15 ustawy o finansach publicznych, powołanym do wykonywania zadań własnych Gminy określonych w art. 14 ustawy o finansach publicznych).

Koszty działalności pokrywa przychodami własnymi uzyskanymi z prowadzonej działalności, które określone zostały powyżej.

Obecnie zakład dokonuje odrębnych rozliczeń podatku VAT, za wykonywane na rzecz Gminy, osób fizycznych i firm czynności wystawia faktury we własnym imieniu. Wśród czynności, które zakład wykonuje należy wskazać:

1.  Czynności podlegające opodatkowaniu według stawki podstawowej oraz stawek obniżonych:
    1.  na rzecz Gminy: utrzymanie czystości i porządku na terenie miasta i gminy, urządzanie i utrzymywanie terenów zielni miejskiej, usługi remontowo-budowlane, administrowanie budynkami i mieszkaniami komunalnymi, najem lokali użytkowych, dzierżawa gruntów, zimowe utrzymanie dróg, wystrój świąteczny miasta, usługi dotyczące odbioru ścieków, dostawa wody, dostawa CO, inne usługi komunalne,
    2.  na rzecz innych podmiotów (osoby fizyczne i firmy): dostawa wody, wywóz nieczystości płynnych wozem asenizacyjnym i przez kanalizację, sprzątnie przed posesją, dostawa CO, wymiana wodomierzy, budowa przyłączy wodociągowych i kanalizacyjnych.
2.  Czynności podlegające opodatkowaniu, ale zwolnione – w zakresie tym mieszczą się takie czynności, jak najem lokali mieszkalnych.
3.  Przychody związane z działalnością gospodarczą, ale będące poza opodatkowaniem VAT:
    1.  refundacja z Urzędu Pracy, odsetki bankowe, odsetki za nieterminowe regulowanie należności, sprzedaż złomu, zwrot kosztów upomnienia, równowartość odpisów amortyzacyjnych z tytułu użytkowania środków trwałych otrzymanych w nieodpłatne użytkowanie, zaokrąglenia podatków, roczna korekta VAT - wartość dodatnia, zwrot opłat komorniczych i sądowych, zmniejszenie odpisu aktualizującego należności, woda na cele technologiczne dla Oczyszczalni Ścieków, odszkodowania ubezpieczeniowe w mieniu zakładu.
4.  Zakład otrzymuje następujące dotacje, traktowane jako związane z działalnością gospodarczą, ale będące poza opodatkowaniem podatkiem VAT:
    1.  dotacje celowe na inwestycje - budowa sieci wodociągowej i kanalizacyjnej, modernizacja oczyszczalni i przepompowni ścieków, stacji wodociągowych,
    2.  dotacje celowe na zakup sprzętu,
    3.  dotacje celowe przekazane na tworzenie dokumentacji projektowej i kosztorysowej na wybudowanie odcinków sieci wodociągowo-kanalizacyjnej w obrębie Gminy.
5.  Zakład otrzymuje następujące dotacje, traktowane jako związane z działalnością gospodarczą dopłata do ceny, opodatkowane podatkiem VAT:
    1.  dopłata do ceny ścieków.

Wnioskodawca ponosi m.in. wydatki na nabycie towarów i usług związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi VAT i zwolnionymi od podatku – koszty dotyczące ogólnego zarządu. Odliczenia podatku naliczonego w tym przypadku dokonuje w oparciu o art. 90 ust. 1-2 ustawy o VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą obowiązku rozliczania podatku naliczonego zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy, jak również powołane przepisy podkreślić jeszcze raz należy, że art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług będzie mieć zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe. W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Zatem podstawową przesłanką warunkującą stosowanie przepisu art. 86 ust. 2a jest wykonywanie przez podatnika czynności „innych niż działalność gospodarcza” (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT).

W oparciu o opis sprawy należy uznać, że wszystkie opisane czynności Wnioskodawca dokonuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Uwzględniając tę okoliczność, jak również powołane przepisy, należy zauważyć, że w omawianej sprawie z uwagi na to, że uzyskiwane przychody opisane w punktach C i D, jak wynika w wniosku, nie mają związku z innymi czynnościami niż działalność gospodarcza, nie służą sferze wykraczającej poza działalność gospodarczą Wnioskodawcy, należy uznać, że art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, nie będzie mieć wpływu na sposób rozliczania podatku naliczonego.

A zatem stanowisko, zgodnie z którym Wnioskodawca nie ma obowiązku stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług uznać należy za prawidłowe. Podkreślić jednakże należy, że ww. stanowisko odnosi się do stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego dotyczącego okresu sprzed centralizacji rozliczeń w zakresie VAT Wnioskodawcy w Gminą.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Końcowo informuje się, że niniejsza interpretacja odnosi się wyłącznie do zagadnienia zawartego w pytaniu nr 1, tj. braku obowiązku rozliczania przez Wnioskodawcę podatku naliczonego, zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 2a ustawy o VAT , natomiast w zakresie pytania nr 2 i 3 wydano odrębne rozstrzygniecie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.