Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.281.2019.3.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-31
Teza: - zwolnienia od podatku VAT transakcji sprzedaży udziału w nieruchomości zabudowanej; - braku prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem udziału w ww. nieruchomości zabudowanej
Słowa kluczowe: odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; sprzedaż; udział; współwłasność; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 15 maja 2019 r. (data wpływu 21 maja 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 11 lipca 2019 r. (data wpływu 17 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od podatku VAT transakcji sprzedaży udziału w nieruchomości zabudowanej – **jest prawidłowe oraz**
*   braku prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem udziału w ww. nieruchomości zabudowanej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie. Wniosek uzupełniono dnia 17 lipca 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącym stroną postępowania;**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: (Spółka)**

**

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe

Spółka oraz Wnioskodawca (dalej: „Sprzedający”) są zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług.

W Sądzie Rejonowym Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzona jest księga wieczysta, dla nieruchomości utworzonej z działki w której dziale II-im jako współwłaściciel wpisany jest Sprzedający, w udziale wynoszącym xxx części. Działka jest zabudowana budynkiem wielomieszkaniowym (kamienica), trzykondygnacyjnym w zwartej zabudowie ulicznej wzniesionym w 1890 roku o powierzchni całego budynku wynoszącej około xxx m2, w tym powierzchni lokali mieszkalnych i użytkowych wynoszącej xxx m2 (dalej: „Budynek”).

Spółka zamierza nabyć od Sprzedającego, na podstawie umowy sprzedaży, cały przysługujący mu udział wynoszący xxx części w opisanej wyżej nieruchomości utworzonej z zabudowanej wyżej wskazanym budynkiem działki (dalej: „Udział”).

Sprzedający nabył Udział na podstawie umowy sprzedaży z dnia 1 lutego 2018 roku. W chwili nabycia Udziału działalność gospodarcza Sprzedającego była zawieszona. Nabycie Udziału nastąpiło od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej („Sprzedająca”). Sprzedająca była współwłaścicielką nieruchomości , utworzonej z zabudowanej wyżej wskazanym budynkiem działki w udziale wynoszącym xxx części od dnia 3 lipca 1994 roku. Sprzedająca od co najmniej 1 stycznia 2002 roku korzysta dla własnych celów mieszkaniowych z lokalu mieszkalnego numer 10 w budynku numer 4 oraz piwnicy numer P8 w tym budynku, których używa na własne potrzeby. Sprzedaż Udziału na podstawie tej umowy z dnia 1 lutego 2018 roku nie była przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Sprzedaż Udziału na podstawie tej umowy podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Sprzedająca przeniosła, w ramach sprzedawanego Udziału, na rzecz Sprzedającego posiadanie lokalu mieszkalnego numer 10 oraz piwnicę numer P8, przy czym zgodnie z umową sprzedaży Sprzedająca jest uprawniona do zamieszkiwania w lokalu nr 10 oraz korzystania z piwnicy P8 do końca stycznia 2020 r.; w chwili składania wniosku nadal w tym lokalu zamieszkiwała i korzystała z piwnicy.

Z dniem 5 listopada 2018 roku działalność gospodarcza Sprzedającego została wznowiona. Przedmiotem działalności gospodarczej Sprzedającego jest m.in. kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz działalność związana z obsługą rynku nieruchomości wykonywana na zlecenie.

Umową z dnia 25 października 2018 roku Sprzedający ustanowił od dnia 25 października 2018 roku do dnia 31 grudnia 2033 roku na rzecz osoby trzeciej odpłatne prawo użytkowania Udziału przenosząc jednocześnie na rzecz osoby trzeciej posiadanie lokalu mieszkalnego numer 10 w budynku numer 4 oraz piwnicy P8 w tym budynku (w którym to lokalu nadal zamieszkuje Sprzedająca i korzysta z tej piwnicy). Z tytułu ustanowienia prawa użytkowania użytkownik zobowiązany jest do zapłaty na rzecz Sprzedającego kwoty w wysokości 142.000 zł w następujący sposób:

*   za okres od dnia zawarcia umowy do dnia 31 grudnia 2023 r., po 500 zł za każdy pełny miesiąc, płatne za cały rok z dołu do dnia 31 grudnia każdego roku;
*   za okres od 1 stycznia 2024 r. do 31 grudnia 2028 r. po 850 zł za każdy pełny miesiąc, płatne za cały rok z dołu do dnia 31 grudnia każdego roku;
*   za okres od 1 stycznia 2029 r. do 31 grudnia 2033 r. po 1000 zł za każdy pełny miesiąc, płatne za cały rok z dołu do dnia 31 grudnia każdego roku.

Sprzedający wystawił w dniu 31 grudnia 2018 r. fakturę na rzecz użytkownika na kwotę 813,01 PLN netto (1.000 PLN z VAT).

Budynek ani jego część nie stanowił środka trwałego u Sprzedającej. Sprzedająca nie ponosiła wydatków na ulepszenie Budynku ani jego części, które stanowiłyby w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym co najmniej 30% wartości początkowej Budynku (mając także na względzie, że w przypadku współwłasności wartość początkową ustala się w takiej proporcji jego wartości w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku).

Część Budynku (mając na względzie, iż Sprzedający jest jedynie współwłaścicielem nieruchomości) został wprowadzony do ewidencji środków trwałych Sprzedającego od dnia 1 grudnia 2018 r. i stanowi środek trwały Sprzedającego. W okresie od dnia jego nabycia do dnia sprzedaży na rzecz Spółki Sprzedający nie poniósł, nie poniesie jakichkolwiek wydatków na ulepszenie Udziału.

Planowana sprzedaż Udziału przez Sprzedającego na rzecz Spółki nie będzie obejmować żadnych innych aktywów poza Udziałem.

Spółka będzie wykorzystać nabyty Udział do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Wnioskodawca jest współwłaścicielem Budynku, o którym mowa we wniosku jako całości, a jego udział we współwłasności wynosi xxx Wnioskodawca nie jest właścicielem wyodrębnionego lokalu w Budynku. W Budynku nie została wyodrębniona własność żadnych lokali, a zapis o posiadaniu zawarty we wniosku wynikał jedynie z faktycznego posiadania części Budynku stanowiącej niewyodrębniony pod względem prawnym lokal (mieszkanie).
2.  Na Budynek stanowiący kamienicę wielomieszkaniową nie zostały poniesione nakłady na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% jego wartości początkowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy dostawa Udziału będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy w przypadku, gdy dostawa Udziału nie będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług to czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z odpłatnej dostawy Udziału?

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad. 1.

Dostawa Udziału będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2.

W przypadku, gdy dostawa Udziału nie będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług to Spółka będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z odpłatnej dostawy Udziału.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania nr 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów. W rozumieniu ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Należy zaznaczyć, że sprzedaż składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, „zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowalne”. Nieruchomość nie jest terenem niezabudowanym, gdyż na moment dokonywania Transakcji będzie zabudowana Budynkiem.

Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT „zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata”.

Jednocześnie, „pierwsze zasiedlenie należy rozumieć na podstawie art. 2 pkt 14 ustawy o VAT jako oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej”.

Ograny podatkowe oraz sądy administracyjne coraz częściej definicję pierwszego zasiedlenia rozumieją jako oddanie do użytkowania, zatem „pierwsze zasiedlenie” budynku (budowli lub ich części) – w myśl art. 2 pkt 14 ustawy o VAT po jego wybudowaniu – należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku (budowli lub ich części), używanie. Takie rozumienie pierwszego zasiedlenia jest zgodne z wykładnia prounijną.

Wskazać należy, że przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady posługują się pojęciem „pierwsze zasiedlenie” jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku C-308/16 z dnia 16 listopada 2017 r. w odpowiedzi na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące wykładni pojęcia pierwsze zasiedlenie stwierdził, że: „ art. 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z VAT w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu”. Dodatkowo Trybunał stwierdził, że: „kryterium »pierwszego zasiedlenia« budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora. W tychże pracach przygotowawczych stwierdzono, że kryterium to zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji”.

W wyroku NSA z 31 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 1093/15, Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził pierwszeństwo stosowania wykładni prounijnej i zwrócił uwagę, że: „w pierwszej kolejności należy przypomnieć, że kwestionowane w sprawie przepisy u.p.t.u. należy interpretować przy uwzględnieniu zasad prounijnej wykładni oraz obowiązku zapewnienia skuteczności i pierwszeństwa prawa unijnego. W sprawie niesporne jest, że zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. oraz kryterium pierwszego zasiedlenia (art. 2 pkt 14 u.p.t.u.) stanowią wdrożenie do polskiego porządku prawnego odpowiednich przepisów dyrektywy 2006/112 (w szczególności art. 12 ust. 112 oraz art. 135 ust. 1 lit. j tej dyrektywy). W tym kontekście istotne jest uwzględnienie wytycznych wynikających z orzeczenia w sprawie C-308/16, w którym Trybunał Sprawiedliwości – odpowiadając na pytania prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego – określił wynikające z prawa unijnego wymogi, które muszą zostać uwzględnione przy stosowaniu polskich przepisów określających zasady stosowania kwestionowanego w niniejszej sprawie zwolnienia z VAT. W wyroku w sprawie C-308/16 Trybunału Sprawiedliwości stwierdził, że artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. W ocenie Trybunału brak powiązania kryterium pierwszego zasiedlenia z dokonaniem czynności opodatkowanej wynika zarówno z analizy historycznej prac legislacyjnych jak i z kontekstu i celów zwolnienia określonego w przepisach unijnych”.

Podobne stanowisko zajmują także organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, np.:

*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej Interpretacja indywidualnej z dnia 23 kwietnia 2019 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.133.2019.2.WH), wskazał, że: „przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006. str. 1, z późn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem »pierwszego zasiedlenia«, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających. Odnośnie kwestii pierwszego zasiedlenia wypowiedział się TSUE w orzeczeniu z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection, w którym wskazał, że artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku »ulepszenia« istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie »ulepszenia« jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie »przebudowy« zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia. Zatem zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własne osoby fizycznej. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że aby doszło do pierwszego zasiedlenia musi mieć miejsce oddanie budynków lub budowli do użytkowania i ich faktyczne używanie. Budynek został wzniesiony w 1890 roku. Co najmniej od 1 stycznia 2002 roku część Budynku, tj. lokal mieszkalny numer 10 oraz piwnica numer P8 jest używana w ramach Udziału przez Sprzedającą, która zamieszkuje w tym lokalu i korzysta z piwnicy, na potrzeby własne. W konsekwencji miało miejsce pierwsze zasiedlenie, od którego upłynęły 2 lata. A zatem przy dostawie Udziału na rzecz Spółki, zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Niezależnie od powyższego, zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT „zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, pod warunkiem że: w stosunku do tych obiektów dokonującemu ich dostawy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów”. Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Zwolnienie na podstawie tego przepisu ma zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Mając na uwadze powyższe, aby dostawa budynku, budowli lub ich części była zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, obydwa warunki, o których mowa w tym przepisie muszą być spełnione, chyba, że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat, wówczas warunku z lit. b nie stosuje się (art. 43 ust. 7a ustawy o VAT)”.
*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidulanej z dnia 19 lutego 2019 r., 0112-KDIL4.4012.643.2018.3.JSK wskazał, że: „sprzedaż mieszkań (samodzielnych lokali mieszkalnych lub spółdzielczych własnościowych praw do lokali mieszkalnych) nabywanych od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, w przypadku, gdy dostawa ta zostanie dokonana w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia tych lokali, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Dostawa ww. lokali będzie mogła natomiast korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż Wnioskodawca wskazał, że nabycie przedmiotowych lokali nie podlegało opodatkowaniu VAT (mieszkania zostały zakupione bez podatku), a Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu tych lokali. Ponadto skoro lokale nie stanowią dla Wnioskodawcy środków trwałych (stanowią one dla Zainteresowanego towary handlowe), zatem nie mogą one ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym. Zatem zostały spełnione warunki wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Podsumowując, sprzedaż przez Wnioskodawcę wyremontowanych mieszkań (samodzielnych lokali mieszkalnych lub spółdzielczych własnościowych praw do lokali mieszkalnych) nabywanych od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, w przypadku, gdy dostawa ta zostanie dokonana w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia tych lokali, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy”.
*   Podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidulanej z dnia 22 stycznia 2019 roku, 0115-KDIT1-2.4012.819.2018.2.NK wskazał, że: jak wynika z treści wniosku, Wnioskodawca zamierza nabywać nieruchomości od osób fizycznych (w stanie faktycznym sprawy wskazano, że Wnioskodawca zamierza nabywać nieruchomości od osób fizycznych, które to czynności nie podlegają opodatkowaniu VAT – uwaga autor niniejszego wniosku) celem ich dalszej odsprzedaży w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Sprzedaż nieruchomości będzie następowała przed upływem dwóch lat od ich nabycia. Wnioskodawca nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowych nieruchomości, a jeżeli takie wydatki poniesie, to nie przekroczą one 30% wartości początkowej obiektów. Analiza przytoczonych okoliczności sprawy oraz treści przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że dostawa nieruchomości będzie korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Skoro – jak wskazano we wniosku – Wnioskodawcy, w stosunku do przedmiotowych nieruchomości, nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a ponadto Wnioskodawca nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie nieruchomości, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli takie wydatki poniesie, to będą one niższe niż 30% wartości początkowej obiektów, spełnione zostaną przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy”.

W przypadku, zatem, gdy dostawa Udziału nie byłaby objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to dostawa Udziału będzie objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, gdyż nabycie Udziału przez Sprzedającego nie podlegało opodatkowaniu VAT (Udział został zakupiony bez podatku VAT, a w konsekwencji Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu Udziału), a Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku ani jego części.

Tym samym, dostawa Udziału będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie Pytania nr 2

Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124”.

Tak jak Spółka wskazała w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka planuje nabyć Udział w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Tym samym, w przypadku, gdy dostawa Udziału nie będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, to Spółka będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z odpłatnej dostawy Udziału.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy w tym miejscu wskazać, że kwestia współwłasności została uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145).

I tak, w myśl art. 195 ustawy Kodeks cywilny, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną (art. 196 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

Zgodnie z art. 210 § 1 ustawy Kodeks cywilny, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

Ponadto, każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości (art. 211 Kodeksu cywilnego).

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Zauważyć jednak należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Samo stwierdzenie, że podmiot dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu (w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy) nie jest wystarczającą przesłanką, aby daną czynność opodatkować podatkiem od towarów i usług. Istotnym jest, aby w ramach określonych transakcji podmiot działał w charakterze podatnika, a więc osoby prowadzącej działalność gospodarczą.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

*   po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   po drugie – czynność wykonywana jest przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej – zawarta w ustawie – ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu wskazać należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE z dnia 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. W wyroku tym TSUE uznał, że sprzedaż budynku pełniącego funkcję pensjonatu, w którym jednakże wyodrębniona była prywatna część mieszkalna przez osobę fizyczną prowadzącą pensjonat, jest dostawą towarów tylko w części dotyczącej przeniesienia własności pensjonatu. Tylko bowiem względem tej części budynku sprzedawca występował jako podatnik, natomiast w odniesieniu do prywatnej części mieszkalnej nie działał w tym charakterze. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z kolei, z treści orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, producenta tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Sprzedający) jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Sprzedający jest właścicielem udziału w nieruchomości, który zamierza zbyć. Sprzedający nabył Udział na podstawie umowy sprzedaży z dnia 1 lutego 2018 r. W chwili nabycia Udziału działalność gospodarcza Sprzedającego była zawieszona. Nabycie Udziału nastąpiło od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej (Sprzedająca).

Z dniem 5 listopada 2018 r. działalność gospodarcza Sprzedającego została wznowiona. Przedmiotem działalności gospodarczej Sprzedającego jest m.in. kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz działalność związana z obsługą rynku nieruchomości wykonywana na zlecenie.

Sprzedający ustanowił od dnia 25 października 2018 roku do dnia 31 grudnia 2033 roku na rzecz osoby trzeciej odpłatne prawo użytkowania Udziału przenosząc jednocześnie na rzecz osoby trzeciej posiadanie lokalu mieszkalnego w tym budynku (w którym to lokalu nadal zamieszkuje Sprzedająca i korzysta z tej piwnicy). Z tytułu ustanowienia odpłatnego prawa użytkowania, użytkownik zobowiązany jest do zapłaty na rzecz Sprzedającego określonej kwoty. Sprzedający wystawił w dniu 31 grudnia 2018 r. fakturę na rzecz użytkownika na określoną kwotę z VAT).

Część Budynku (mając na względzie, iż Sprzedający jest jednie współwłaścicielem nieruchomości) został wprowadzony do ewidencji środków trwałych Sprzedającego od dnia 1 grudnia 2018 r. i stanowi środek trwały Sprzedającego. Planowana sprzedaż Udziału przez Sprzedającego na rzecz Spółki nie będzie obejmować żadnych innych aktywów poza Udziałem.

Analiza okoliczności przedstawionych powyżej oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów pozwala stwierdzić, że w niniejszej sprawie wystąpiły okoliczności, które wskazują że sprzedaż udziału w gruncie będzie dokonana w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak już wskazano wcześniej, z wyroku TSUE 291/92 wynika, że podatnik w całym okresie posiadania nieruchomości musi wykazywać zamiar wykorzystania jej do celów prywatnych aby uznać, że mamy do czynienia ze sprzedażą majątku prywatnego.

W przedmiotowej sprawie Zainteresowany nie wskazał żadnego celu prywatnego, jakiemu miałby służyć zakup udziału w gruncie. Z opisu sprawy wynika, że mimo, iż w chwili nabycia działalność gospodarcza Wnioskodawcy była zawieszona to ostatecznie Udział w nieruchomości został wprowadzony do ewidencji środków trwałych Sprzedającego od dnia 1 grudnia 2018 r. Ponadto, nieruchomość, w której Wnioskodawca posiada udział była wykorzystywana przez niego w działalności gospodarczej bowiem Sprzedający ustanowił od 25 października 2018 r. na rzecz osoby trzeciej odpłatne prawo użytkowania Udziału (31 grudnia 2018 r. Wnioskodawca wystawił na rzecz użytkownika fakturę VAT).

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nie wykazał więc obiektywnych przesłanek do uznania, że nabyty Udział w nieruchomości przeznaczony jest do celów prywatnych.

Zatem nie cele osobiste (w przypadku Wnioskodawcy brak jest czynności charakteryzujących zarząd majątkiem osobistym) a cele gospodarcze leżą u podstaw działania Zaineresowanego. Wobec czego czynność zbycia Udziału w Nieruchomości nie będzie stanowiła rozporządzania majątkiem osobistym. Planowana sprzedaż Udziału w Nieruchomości wpisuje się w katalog czynności, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem skoro sprzedaż będzie wykraczała poza zakres zwykłego wykonywania prawa własności, będzie stanowiła działalność gospodarczą podjętą w celach zarobkowych, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca w związku z tą sprzedażą wystąpi w charakterze podatnika tego podatku zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

Tym samym, sprzedaż przez Wnioskodawcę Udziału w Nieruchomości będzie dokonana w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146aa pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W opisie sprawy zostało wskazane, że nieruchomość w której Wnioskodawca posiada Udział jest zabudowana budynkiem wielomieszkaniowym (kamienica), trzykondygnacyjnym w zwartej zabudowie ulicznej wzniesionym w 1890 roku.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zwolnienia od podatku dostawy udziału w nieruchomości zabudowanej Budynkiem.

W stosunku do nieruchomości zabudowanych – dla dostawy budynków, budowli lub ich części – ustawodawca przewidział zwolnienia od podatku od towarów i usług w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, przy spełnieniu określonych w tych przepisach warunkach.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, do celów ust. 1 lit. a) „budynek” oznacza dowolną konstrukcję trwale związaną z gruntem. Państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko – jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług”.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16. W wyroku tym Trybunał stwierdził, że kryterium „pierwszego zasiedlenia” budynku (jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora) zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji (pkt 41 ww. wyroku TSUE z dnia 16 listopada 2017 r.).

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. A zatem, wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki nie niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Zauważyć należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy również wskazać, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotowa Nieruchomość jest zabudowana budynkiem wielomieszkaniowym (kamienica), trzykondygnacyjnym. Wnioskodawca nabył Udział na podstawie umowy sprzedaży z dnia 1 lutego 2018 r. Nabycie Udziału nastąpiło od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej. Sprzedająca od co najmniej 1 stycznia 2002 r. korzysta dla własnych celów mieszkaniowych z lokalu mieszkalnego numer 10 w budynku numer 4 oraz piwnicy numer P8 w tym budynku, których używała na własne potrzeby. W Budynku nie została wyodrębniona własność żadnych lokali, a zapis o posiadaniu lokalu wynika jedynie z faktycznego posiadania części Budynku stanowiącej niewyodrębniony pod względem prawnym lokal (mieszkanie). Wnioskodawca nie jest właścicielem wyodrębnionego lokalu w Budynku. Wnioskodawca jest współwłaścicielem Budynku, jako całości, a jego udział we współwłasności wynosi xxx.

Sprzedaż Udziału na podstawie ww. umowy z dnia 1 lutego 2018 r. nie była przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Sprzedająca nie ponosiła wydatków na ulepszenie Budynku ani jego części, które stanowiłyby w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym co najmniej 30% wartości początkowej Budynku (mając także na względzie, że w przypadku współwłasności wartość początkową ustala się w takiej proporcji jego wartości w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku). W okresie od dnia jego nabycia do dnia sprzedaży na rzecz Spółki Wnioskodawca nie poniósł, nie poniesie jakichkolwiek wydatków na ulepszenie.

Ponadto, na przedmiotowy Budynek stanowiący kamienicę wielomieszkaniową, nie zostały poniesione nakłady na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% jego wartości początkowej.

Analizując ww. informacje w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia – w rozumieniu nadanym przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz orzecznictwem TSUE – należy stwierdzić, że w stosunku do Nieruchomości zabudowanej Budynkiem doszło już do pierwszego zasiedlenia.

Powyższe wynika z faktu, że Budynek nie został nabyty lub wytworzony w ciągu ostatnich 2 lat jak również nie został oddany w używanie w ciągu ostatnich 2 lat bowiem Budynek został wzniesiony w 1890 roku i nie został ulepszony (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym).

Z powyższego wynika więc, że w stosunku do Nieruchomości zabudowanej Budynkiem są spełnione warunki dające prawo do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, bowiem przedmiotowy Budynek nie będzie sprzedawany w ramach pierwszego zasiedlenia oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a jego dostawą upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy, sprzedaż gruntu na którym znajduje się przedmiotowy Budynek również korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Wobec zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku ze sprzedażą Udziału w Nieruchomości zabudowanej Budynkiem bezzasadne jest badanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Podsumowując, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że dostawa udziału w przedmiotowej Nieruchomości zabudowanej Budynkiem będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Wnioskodawca wskazał, że oczekuje odpowiedzi na pytanie nr 2 jedynie w sytuacji uznania jego stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe. Uwzględniając zatem udzieloną odpowiedź na pytanie 1, w której uznano stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe, udzielenie odpowiedzi na pytanie 2 stało się zbędne.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja została wydana w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT transakcji sprzedaży udziału w nieruchomości zabudowanej oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem udziału w ww. nieruchomości zabudowanej. Natomiast w części dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

**