Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.268.2018.1.AJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-15
Teza: Wniesienie tytułem aportu do spółki przedsiębiorstwa z wyłączeniem nieruchomości stanowi czynność niepodlegającą przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: aport; opodatkowanie; przedsiębiorstwa; wyłączenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 kwietnia 2018 r. (data wpływu 19 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania aportu przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie w zakresie wyłączenia z opodatkowania aportu przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Posiada Pan miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i prowadzi indywidualną działalność gospodarczą wpisaną do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Przeważająca działalność gospodarcza prowadzona jest w zakresie wytwarzania produktów przemiału zbóż.

W ramach planowanych działań zamierza Pan przenieść prowadzoną indywidualną działalność gospodarczą (dalej: Przedsiębiorstwo) do Spółki Komandytowej (dalej: Spółka komandytowa) z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przy czym odbędzie się to w drodze wniesienia wkładu niepieniężnego (aport) do Spółki komandytowej.

Przedmiotem wkładu niepieniężnego do Spółki komandytowej będzie zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności w ramach indywidualnej działalności gospodarczej, obejmujący co do zasady wszystko co wchodzi w skład majątku indywidualnej działalności gospodarczej.

W momencie aportu w skład Przedsiębiorstwa wchodzić będzie również prawo własności nieruchomości zabudowanej budynkami: młyna oraz budynkami gospodarczymi (dalej: Nieruchomość). Co istotne, budynek młyna oraz budynki gospodarcze wykorzystywane są do działalności rolno-spożywczej oraz zlokalizowane są na działkach, które w przeważającej części posiadają status działek ornych, rolnych, sadów, pastwisk. Z tej perspektywy istotne pozostaje, iż zgodnie z ustawą z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego zbywanie nieruchomości rolnych o powierzchni nie mniejszej niż 0,3 ha zostało znacząco ograniczone. Przepisy tej ustawy stosuje się nie tylko w przypadku zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości, ale także dokonywania innych czynności prawnych dotyczących zarówno samych nieruchomości, jak i podmiotów, które są właścicielami owych nieruchomości. Ograniczenia te dotyczą m.in. procesów aportu przedsiębiorstwa. Co ważne z punktu widzenia funkcjonowania Przedsiębiorstwa powierzchnia działek zabudowana na cele działalności gospodarczej stanowi zaledwie niewielki procent wykorzystania ich powierzchni. Pozostała, niezagospodarowana pod działalność gospodarczą część działek to lasy, łąki, grunty orne, pastwiska. Dodatkowo warto zwrócić uwagę, iż podatek od nieruchomości płacony od tej części działek, która jest wykorzystywana na cele działalności gospodarczej płacony jest z majątku przedsiębiorstwa, natomiast podatek rolny oraz podatek leśny z Pana majątku. A zatem zdolność do przeniesienia Nieruchomości na rzecz innego podmiotu została innymi przepisami, niż przepisami podatkowymi, mocno ograniczona.

Poza tym wynajmuje Pan pomieszczenia biurowe w oparciu o umowę najmu, które są wykorzystywane dla celów administracyjno-księgowych, a prawa i obowiązki (za zgodą wynajmującego) z umowy najmu powierzchni biurowej będą przedmiotem wkładu do Spółki komandytowej.

Przedmiotem wkładu niepieniężnego do Spółki komandytowej będą wszystkie składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład Przedsiębiorstwa, z wyjątkiem Nieruchomości, która następnie będzie przedmiotem umowy najmu ze Spółką komandytową. Wyłączenie z przedmiotu aportu Nieruchomości pozostanie bez wpływu na możliwość kontynuowania działalności Przedsiębiorstwa przez Spółkę komandytową. Brak Nieruchomości w przekazywanym majątku nie wpłynie na funkcjonalne związki pomiędzy pozostałymi składnikami. Nieruchomość będzie wynajmowana Spółce komandytowej przez dotychczasowego właściciela (tj. Pana), na zasadach rynkowych, na podstawie długoterminowej umowy.

Po dokonaniu wkładu niepieniężnego będzie Pan komandytariuszem Spółki komandytowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym wniesienie tytułem wkładu niepieniężnego Przedsiębiorstwa z wyłączeniem Nieruchomości do Spółki Komandytowej stanowi transakcję zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, w związku z czym czynność ta nie będzie podlegała przepisom Ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego wniesienie tytułem wkładu niepieniężnego Przedsiębiorstwa z wyłączeniem Nieruchomości do Spółki Komandytowej, stanowi transakcję zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, w związku z czym czynność ta nie będzie podlegała przepisom Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie ze stanowiskiem reprezentowanym w doktrynie i orzecznictwie, pojęcie „transakcji zbycia” wynikające z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów" w rozumieniu art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, w związku z czym „transakcja zbycia” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem transakcji jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, jak również przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego do spółki prawa handlowego. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, w związku z czym może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w ramach wkładu niepieniężnego.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia „przedsiębiorstwa”. Jednakże pojęcie to zostało zdefiniowane w Kodeksie cywilnym. Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przytoczona powyżej definicja z art. 551 Kodeksu cywilnego jest również stosowana dla określenia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zorganizowanym zespole, a nie luźnym zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak aby przekazana masa majątkowa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego czynność prawna, mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Przedsiębiorstwo obejmuje więc z mocy prawa wszelkie składniki materialne, jak i niematerialne wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej (m. in. majątek obrotowy, środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, prawa wynikające z zawartych w ramach przedsiębiorstwa umów), chyba że strony czynności prawnej postanowią odmiennie. W związku z powyższym strony transakcji dysponują swobodą w zakresie określenia, które składniki przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, a które z jej zakresu wyłączyć.

W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się, że czynność prawna dotycząca przedsiębiorstwa może odnosić się do całego przedsiębiorstwa lub do tej jego części, która pozwala prowadzić określoną działalność gospodarczą. Przykładowo Sąd Apelacyjny w Łodzi w wyroku z dnia 8 stycznia 1997 r. (sygn. akt I ACr 527/96), wskazał, że wyłączenie z przekazania poszczególnych składników jego mienia nie oznacza, że czynność prawna nie obejmuje zbycia przedsiębiorstwa.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wyłączenie z zakresu aportu jednego ze składników majątku przedsiębiorstwa (Nieruchomości) nie narusza charakteru Przedsiębiorstwa jako całości zdolnej do dalszego efektywnego działania. Dla dalszego prowadzenia Przedsiębiorstwa w dotychczasowym kształcie zasadnicze znaczenie ma przejęcie kluczowych składników wchodzących w skład Przedsiębiorstwa, jakimi są materiały, produkty gotowe, specjalistyczne wyposażenie, środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, baza odbiorców i dostawców, prawa z umów i porozumień handlowych, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, tajemnice przedsiębiorstwa, wierzytelności, środki zgromadzone na rachunkach bankowych. Spółka Komandytowa stanie się również pracodawcą dla pracowników Przedsiębiorstwa zgodnie z art. 231 Kodeksu pracy.

Wyodrębnienie Nieruchomości z Przedsiębiorstwa nie spowoduje, iż Przedsiębiorstwo nie będzie mogło realizować celów, do jakich zostało powołane i straci charakter przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Prawo własności Nieruchomości ma drugorzędne znaczenie dla funkcjonowania Przedsiębiorstwa, ponieważ Spółka komandytowa będzie uprawniona do korzystania z Nieruchomość na podstawie długoterminowej umowy najmu, zabezpieczającą Spółkę komandytową przed nagłą utratą prawa do dysponowania Nieruchomością w celu kontynuowania działalności gospodarczej.

Podsumowując, Pana zdaniem, przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego wniesienie tytułem wkładu niepieniężnego Przedsiębiorstwa z wyłączeniem Nieruchomości, do Spółki komandytowej, stanowi transakcję zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, w związku z czym czynność ta nie będzie podlegała przepisom Ustawy o VAT. Stanowisko to potwierdza szereg indywidualnych interpretacji podatkowych, między innymi:

1.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 marca 2015 r., sygn. IPPP1/4512-231/15-2EK,
2.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 13 stycznia 2015 r., sygn. ITPP2/443-1448/14/PS,
3.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 24 października 2013 r., sygn. ITPP2/443-698/13/PS, w której organ wskazał, że: w praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej,
4.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 lipca 2011 r., sygn. ILPP2/443-999/09/11-S/EN, w której organ wskazał, że: brak nieruchomości w przekazywanym majątku nie wpływa na funkcjonalne związki pomiędzy pozostałymi składnikami, które pozwalają na prowadzenie dotychczasowej działalności handlowej. Nieruchomości wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej można bowiem uzyskać w formie odpłatnego posiadania zależnego (wynajem, dzierżawa, leasing). Mając zatem na uwadze powołane przepisy stwierdzić należy, że wyłączenie z masy majątkowej przedsiębiorstwa (zajmującego się sprzedażą artykułów techniki grzewczej, instalacyjnej oraz wyposażenia łazienek) nieruchomości wykorzystywanych dla potrzeb prowadzenia działalności handlowej, która następnie będzie przedmiotem umowy najmu ze spółką akcyjną, do której Wnioskodawca wnosi to przedsiębiorstwo nie pozbawia wydzielonego kompleksu majątkowego - na dzień wniesienia go aportem do spółki akcyjnej - cech przedsiębiorstwa. Oznacza to, iż w rozpoznawanej sprawie będzie miał zastosowanie przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji czynność wniesienia przez Wnioskodawcę aportem przedsiębiorstwa do spółki akcyjnej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, z którego wynika, że przedmiotem zbycia będzie zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, a nabywca przedsiębiorstwa będzie za jego pomocą kontynuował działalność gospodarczą, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.