Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-554/08-2/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2008-12-03
Teza: Czy koszty związane z kredytem zaciąganym za potrzeby wskazanej powyżej transakcji zakupu udziałów spółki norweskiej, w szczególności takie jak odsetki od kredytu czy prowizje za rozpatrzenie wniosku lub udzielenie kredytu, stanowić będą koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w momencie zapłaty lub w dacie kapitalizacji?
Słowa kluczowe: kapitalizacja; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-moment zarachowania kosztów; kredyt; kredyt-kredyt.kredyt bankowy; objęcie (nabycie); odsetki-odsetki od kredytu; odsetki-odsetki skapitalizowane; prowizje-prowizje bankowe; prowizje-prowizje bankowe-koszty prowizji bankowych; sprzedaż; spółki-spółka kapitałowa; udział; udział-nabycie udziałów; udział-objęcie udziałów; udział-sprzedaż udziałów; udział-zbycie udziałów w spółce; zakup
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2008 r. (data wpływu 08 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowizji i odsetek kredytu bankowego zaciągniętego na zakup udziałów w innej spółce – **jest prawidłowe.**

****

UZASADNIENIE

W dniu 08 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowizji i odsetek od kredytu bankowego zaciągniętego na zakup udziałów w innej spółce.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Spółka XX z siedzibą w H. (Norwegia) posiada udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością, mających siedzibę w Polsce. Wśród spółek tych znajdują się, m.in. ZZ Sp. z o.o. z siedzibą we W., jak również sam Wnioskodawca. Zarówno w przypadku Wnioskodawcy, jak i w przypadku ZZ Sp. z o.o., wspomniana wyżej spółka norweska posiada każdorazowo 100% udziałów spółki polskiej.

XX z siedzibą w H. założyła w Norwegii spółkę WW z siedzibą w H., która nabędzie od XX (czy to w drodze wniesienia aportem, czy to kupna) 100% udziałów spółki ZZ Sp. z o.o. Następnie Wnioskodawca zamierza zawrzeć z XX umowę, na mocy której spółka ta sprzeda Wnioskodawcy 100% udziałów w spółce WW.

Wnioskodawca rozważa różne sposoby finansowania wyżej wspomnianej transakcji zakupu udziałów, w tym także finansowanie na podstawie długoterminowego kredytu bankowego, jaki miałby zostać udzielony Wnioskodawcy przez bank mający siedzibę w Polsce.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy koszty związane z kredytem zaciąganym na potrzeby wskazanej powyżej transakcji zakupu udziałów spółki norweskiej, w szczególności takie jak odsetki od kredytu czy prowizje za rozpatrzenie wniosku lub udzielenie kredytu, stanowić będą koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w momencie zapłaty lub w dacie kapitalizacji?

Zdaniem Wnioskodawcy, wszelkie koszty, które wiązać się będą z zaciąganym przez Spółkę kredytem, a w szczególności odsetki od kwoty kredytu oraz różnego rodzaju prowizje, będą w całości stanowiły koszty uzyskania przez Nią przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w momencie zapłaty lub w dacie kapitalizacji.

W przekonaniu Wnioskodawcy, art. 16 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy stanowi wyjątek od ogólnej reguły wyrażonej w art. 15 ust. 1 ww. ustawy. Tym samym, nie można stosować względem niego interpretacji rozszerzającej. Ponieważ w art. 16 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy jest mowa o wydatkach na nabycie udziałów w spółce, to rozumieć przez to należy – i to ściśle – takie wydatki, bez których poniesienia nabycie udziałów byłoby niemożliwe (conditio sine qua non), np. zapłata ceny za nabywane udziały, czy też opłaty notarialne. Wykluczyć trzeba dlatego z zakresu zastosowania przedmiotowego artykułu takie wydatki, które nie służą bezpośrednio nabyciu udziałów, a co najwyżej umożliwiają uzyskać źródło finansowania takiego nabycia. Tego rodzaju wydatkami będą tutaj wszelkie opłaty, prowizje, odsetki, itp. związane z kredytem zaciąganym na zakup udziałów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Art. 16 ust. 1 tejże ustawy zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, iż każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.

Interpretacja pojęcia „koszty uzyskania przychodów”, zawartego w ww. art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzi do wniosku, że podatnik ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków, pod warunkiem że:

*   są to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów,
*   są to koszty poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   nie są kosztami wymienionymi w art. 16 ust. 1.

Podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie - zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Podatnik ma więc prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków jeżeli pozostają w związku przyczynowo–skutkowym z osiąganymi przychodami.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 8 tej ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Istotne dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy jest zatem określenie zakresu znaczeniowego użytego w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy wyrażenia „wydatków na nabycie”. W ocenie tut. Organu przez wydatki, o których mowa w tym przepisie należy rozumieć wydatki podatnika bezpośrednio związane z nabyciem akcji czy udziałów, a więc w szczególności ich cenę, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego. Innymi słowy, użycie przez ustawodawcę określenia „wydatków na nabycie” oznacza, że do kosztów uzyskania przychodów – ale dopiero z chwilą sprzedaży udziałów lub akcji – zalicza się wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie tych udziałów lub akcji, tj. takie, bez których poniesienia skuteczne nabycie udziałów lub akcji nie byłoby możliwe.

Natomiast odsetki od kredytu lub pożyczki zaciągniętych w celu finansowania nabycia udziałów w spółce nie zalicza się do wydatków bezpośrednio warunkujących nabycie tych udziałów, a zatem do omawianych wydatków nie znajdzie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Należy bowiem rozróżnić wydatki na nabycie udziałów od źródeł finansowania tego rodzaju wydatków.

Kosztem uzyskania przychodów mogą być również inne opłaty poniesione przez Spółkę w związku z zawartą umową kredytu, takie jak koszty prowizji, zapłata ceny za nabywane udziały, czy też opłaty notarialne. Warunkiem jest jednak wykazanie przez podatnika, że były one - obiektywnie rzecz ujmując - racjonalne co do zasady i co do wielkości. Ponieważ brak jest bezpośredniego powiązania opłat dodatkowych z konkretnymi przychodami, wobec tego należy uznać, że opłaty dodatkowe stanowią tzw. koszty pośrednie i zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będą stanowiły koszt uzyskania przychodów w momencie poniesienia.

Jakkolwiek Kodeks cywilny posługuje się pojęciem odsetek, to jednak nie definiuje tego terminu. Tym niemniej w literaturze przedmiotu pod pojęciem odsetek rozumie się wynagrodzenie (zapłatę) za korzystanie z cudzych pieniędzy w ciągu pewnego czasu. W tym kontekście odsetek nie należy traktować jako bezpośrednich wydatków na nabycie akcji, gdyż brak tychże odsetek nie jest warunkiem, bez którego skuteczne nabycie udziałów (akcji) nie byłoby możliwe, a zatem do omawianych odsetek nie znajdzie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W zakresie wskazanych w art. 16 ust. 1 wydatków (kosztów), których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona przez ustawodawcę wskazać należy, że z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Kapitalizacja odsetek polega na przekształceniu zobowiązania z tytułu spłaty odsetek w zobowiązanie z tytułu spłaty części kapitałowej pożyczki czy też kredytu, czyli zobowiązanie z tytułu odsetek dopisane zostaje do zobowiązania głównego. Po dokonaniu kapitalizacji oprocentowanie liczone jest od nowej, wyższej podstawy, na którą składa się pożyczony kapitał i doliczone do tego kapitału odsetki. W ten sposób, pomimo braku przepływu naliczonych odsetek na rachunek pożyczkodawcy, w dniu kapitalizacji następuje postawienie tych odsetek do jego dyspozycji.

Natomiast art. 16 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy określa, iż do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się naliczonych, lecz nie zapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

W konsekwencji zapłacone lub skapitalizowane odsetki oraz opłaty dodatkowe od przedmiotowego kredytu, który zostanie zaciągnięty na sfinansowanie transakcji zakupu udziałów innej spółki, na podstawie art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) oraz art. 16 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu.

Biorąc powyższe pod uwagę, jeżeli fakt poniesienia wydatków (na nabycie udziałów oraz związanych ze źródłami ich finansowania), jak również ich związek z przychodem będzie przez Spółkę właściwie udokumentowany, należy uznać, że odsetki, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy, będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie zapłaty. Natomiast skapitalizowane odsetki od kredytu (pożyczki) będą stanowiły dla kredytobiorcy (pożyczkobiorcy) koszt uzyskania przychodu, zgodnie z dyspozycją art. 16 ust.1 pkt 10a, w dacie ich kapitalizacji. Jednocześnie inne opłaty wymagane przez bank w bezpośrednim związku z otrzymaniem kredytu mogą stanowić koszt uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, pod warunkiem jednak wykazania przez Spółkę celowości poniesienia tych wydatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

****