Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-37/13/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-04-15
Teza: Jak należy opodatkować otrzymane środki finansowe z tytułu sprzedaży prawa do korzystania z projektów graficznych?
Słowa kluczowe: licencja; prawa-prawa majątkowe; przychód-źródła przychodu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 05 stycznia 2013 r. (wpływ do tut. Biura – 15 stycznia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania otrzymanych środków finansowych z tytułu sprzedaży praw do korzystania z projektów graficznych:

*   w części dotyczącej zakwalifikowania dotrzymanych środków finansowych do źródła przychodów – **jest prawidłowe,**
*   w części dotyczącej momentu powstania przychodu – **jest prawidłowe,**
*   w części dotyczącej zastosowania kursu średniego NBP – **jest prawidłowe,**
*   w części dotyczącej ustalenia wysokości przychodu – **jest nieprawidłowe,**
*   w części dotyczącej zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 stycznia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania otrzymanych środków finansowych z tytułu sprzedaży praw do korzystania z projektów graficznych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni rozpoczęła z dniem 1 grudnia prowadzenie działalności gospodarczej, której przedmiotem jest działalność w zakresie specjalistycznego projektowania, fotografia, sprzedaż wyrobów rękodzieła artystycznego i inna sprzedaż detaliczna. Głównym przedmiotem działalności jest wykonywanie różnego rodzaju zdjęć i opracowań graficznych, zdjęć reklamowych itp. na zlecenie klientów, zarówno osób indywidualnych jak również firm. Podatniczka jako sposób rozliczenia wybrała zasady ogólne, prowadzi podatkową książkę przychodów i rozchodów, rozlicza się kwartalnie.

Z dniem 1 grudnia Wnioskodawczyni podpisała również umowę z firmą w skrócie „S” z Kanady będącą właścicielem sklepu internetowego o ww. nazwie firmy, dostarczającego cyfrowe produkty scrapbookingu. Firma ta zapewnia zaplecze (funkcje, np. programu komp.) dla niezależnie zakontraktowanych projektantów, by sprzedawać ich projekty i produkty wraz z dostawą. Przedmiotem sprzedaży na ww. stronie jest sprzedaż praw do korzystania z różnego rodzaju projektów graficznych (tła graficzne, elementy i inne wytwory graficzne będące efektem końcowym twórczego i artystycznego opracowania graficznego). Nabywcami są osoby lub podmioty z całego świata dokonujące zakupów z ww. strony. Projekty te są własnością autorki i projektant odpowiada za zapisy w odniesieniu do komercyjnego wykorzystania licencji i innych zezwoleń. Przedmiotem sprzedaży jest prawo do wykorzystywania sprzedawanych projektów a nie same projekty. Własność projektu pozostaje przy projektancie i jest on właścicielem praw autorskich i w związku z tym otrzymywana prowizja od sprzedaży dotyczy zapłaty za udzielone przez projektanta prawa autorskie do wykorzystywania jego projektów graficznych. Cena ustalana przez projektanta uzależniona jest od sposobu wykorzystania danego projektu graficznego czy do celów osobistych czy też do celów komercyjnych. W przypadku sprzedaży projektu umieszczonego na ww. stronie przez projektant zobowiązany jest do zapłaty szeregu opłat dostawy wymienionych w umowie. Są to opłaty prowizyjne, za dostawę, stałe opłaty comiesięczne za paypal i karty kredytowe obciążających S od sprzedaży produktów projektanta. Wszystkie te opłaty są odejmowane od płatności sprzedaży przed dokonaniem płatności projektantowi. Raporty sprzedaży jako raporty dzienne sprzedaży są dostępne poprzez oprogramowanie „koszyk” określające wartość brutto sprzedaży i nazwę klienta. Niniejsze raporty mają charakter wyłącznie informacyjny. Projektant nie ma wpływu na to kto zakupi produkt, dostarczeniem produktu i pobraniem opłat zajmuje się firma S. Na koniec okresu rozliczeniowego, którym w przypadku klientki jest okres miesiąca, zostaje utworzony raport dla projektanta przedstawiający wyniki sprzedaży praw do korzystania z projektów, kwoty zapłacone, opłaty odejmowane i opłaty za dostawę oceniane przez S. Raport ten zostaje wysyłany projektantowi pocztą elektroniczną na podany przez projektanta adres. Bilans tej sprzedaży zostaje wypłacony dla projektanta poprzez paypal na 30 każdego miesiąca. Umowa z S podlega i jest skonstruowana zgodnie z prawem w Kanadzie jako właściwym dla siedziby S.

Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności gospodarczej rozlicza przychody z tytułu świadczonych usług fotograficznych, przygotowywania materiałów reklamowych, wykonywania zdjęć i różnych projektów graficznych na zlecenie klientów poprzez wystawianie rachunków w przypadku – odbiorców prowadzących działalność gospodarczą lub poprzez wykazywanie w dziennych zestawieniach sprzedaży nieudokumentowanej (na razie Wnioskodawczyni nie posiada zainstalowanej kasy fiskalnej), wpisywanych następnie do prowadzonej w miejscu sprzedaży ewidencji sprzedaży. Przy czym wykonywane projekty graficzne wykazywane w przychodach z prowadzonej działalności gospodarczej przechodzą na własność nabywcy i są wykonywane na konkretne zlecenie odbiorców. Po zakończeniu miesiąca dokumenty sprzedaży i kosztów przekazywane są do biura rachunkowego celem ujęcia w podatkowej książce przychodów i rozchodów. Natomiast przychody z tytułu sprzedaży praw do korzystania z wykonanych różnych projektów graficznych, które są umieszczane na stronie i sprzedawane poprzez tą stronę przez S Wnioskodawczyni traktuje jako przychody z korzystania z praw własności intelektualnej poprzez udzielanie uprawnionemu licencji tzw. przychody z praw majątkowych. Prawo majątkowe pozostaje przy projektancie a inne osoby mają możliwość korzystania z tego prawa w ramach udzielonych im licencji. Do każdego sprzedanego prawa jest dołączana w wersji elektronicznej licencja określająca zakres korzystania z prawa będącego przedmiotem sprzedaży i dozwolonego sposobu jego wykorzystywania. Przychody ze sprzedaży ww. praw majątkowych Wnioskodawczyni zamierza rozliczać poza działalnością gospodarczą jako przychody z odrębnego źródła przychodów określonego w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. praw majątkowych wykazując je na koniec roku w zeznaniu rocznym PIT-36 jako przychody z praw autorskich i innych praw, o których mowa w art. 18 ustawy, z zastosowaniem 50% kosztów uzyskania przychodów. Wnioskodawczyni wykazuje jako przychód wartość otrzymanej na paypal prowizji z S, tj. wartość uzyskaną ze sprzedaży na stronie właściciela portalu pomniejszoną o opłaty i prowizje pobierane przez właściciela strony z tytułu sprzedaży praw do korzystania z projektów, przeliczając wartość wykazanej otrzymanej prowizji w okresie rozliczeniowym jakim jest 1 miesiąc, określoną w przekazywanym drogą elektroniczną 30-tego danego miesiąca raporcie sprzedaży, przeliczając ten przychód wg kursu średniego NBP z 1 dnia roboczego poprzedzającego wpływ na paypal prowizji z sprzedaży z S. Za przychód brana jest wartość faktycznie przelanej prowizji przez S. Zatem sama prowizja, którą otrzymuje projektant będzie wykazana w zeznaniu podatkowym PIT-36 (zeznanie na dzień złożenia zapytania jeszcze nie zostało sporządzone). Wartość przychodu będzie pomniejszona o 50% koszty uzyskania przychodu, podatek zapłacony po złożeniu zeznania, które obejmuje przychody z prowadzonej działalności gospodarczej i przychody ze źródła odrębnego jako ze sprzedaży praw majątkowych polegających na sprzedaży praw do korzystania z projektów graficznych poprzez stronę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy postępowanie Wnioskodawczyni w zakresie rozliczania sprzedaży praw do korzystania z projektów graficznych jako odrębnego od działalności gospodarczej źródła przychodów jakim są przychody z praw majątkowych z uwagi na przenoszenie autorskich praw majątkowych na nabywcę i rozliczania ich w zeznaniu rocznym jako przychodów z praw majątkowych poprzez wykazanie w zeznaniu rocznym jako przychód z praw autorskich i innych praw, o których mowa w art. 18 ustawy, bez wpłat zaliczek od tych przychodów w trakcie roku podatkowego jest prawidłowe?
2.  Czy postępowanie Wnioskodawczyni polegające na uznawaniu za przychód samej wartości uzyskanej prowizji z tytułu sprzedanych praw do korzystania z projektów graficznych a nie całej wartości uzyskiwanej ze sprzedaży przez firmę S poprzez sprzedaż na stronie i przekazywanej przez S po dokonanych potrąceniach opłat i prowizji od sprzedaży na paypal w dacie wpływu środków na paypal należy uznać za prawidłowe?
3.  Czy Wnioskodawczyni ma prawo do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu wykazywanych przychodów z sprzedaży praw majątkowych wskazanych w opisanym stanie faktycznym?
4.  Czy Wnioskodawczyni dokonuje prawidłowo przeliczenia wartości uzyskanej prowizji po kursie średnim NBP z 1 dnia roboczego poprzedzającego wpływ na paypal prowizji z SGB?
5.  Jeżeli Wnioskodawczyni nieprawidłowo wykazuje wskazane przychody jako przychody z praw majątkowych poza działalnością gospodarczą, to w jaki sposób powinna je wykazywać jeżeli nieprawidłowo wykazuje w przychodach samą wartość uzyskanej prowizji ze sprzedanych praw do korzystania z projektów graficznych i sprzedaży projektów na jakiej podstawie zaliczać w koszty pobrane prowizje i opłaty przez S z uwagi na to, że S na pobrane opłaty nie wystawia żadnych rachunków ani faktur a jedynym dokumentem jest raport przesyłany e-mailem 30-tego każdego miesiąca z rozliczeniem sprzedaży, który nie jest ani podpisany elektronicznie ani nie ma charakteru rachunku czy faktury?

Wnioskodawczyni uważa, iż ma prawo do rozliczania wskazanych przychodów z tytułu sprzedaży praw do korzystania z projektów graficznych poprzez stronę jako odrębnego źródła przychodów poza prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3 i 7 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wyszczególniono trzy odrębne źródła przychodów, tj.:

*   działalność wykonywaną osobiście,
*   pozarolniczą działalność gospodarczą,
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe.

Przepisy ustawy zaliczają określony przychód do innego źródła niż pozarolniczą działalność gospodarczą, przychód ten przy braku przeciwnego wskazania nie może być uznany za przychód wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z tytułu działalności gospodarczej. Zgodnie zaś z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.v

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje takich pojęć jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, zaś ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, tj. przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. nr 90, poz. 631 ze zm.).

W myśl postanowień art. 1 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Stosownie do art. 41 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dale „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich albo rozporządzenia tymi prawami, występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki:

*   po pierwsze konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu,
*   po drugie zaś osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich albo rozporządzaniem nimi (np. poprzez udzielenie licencji).

Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży praw do korzystania z projektów graficznych w formie udzielania licencji na korzystanie z tych projektów, w równym zakresie udostępnia odpłatnie prawo majątkowe (licencje) do wykorzystania, przy czym nadal jest właścicielem praw autorskich. Konsekwencją powyższego jest to, iż przychody uzyskane z ww. tytułu zalicza do źródła przychodów jako „przychody z praw majątkowych”.

Do przychodów z praw majątkowych zastosowanie znajdują postanowienia o charakterze ogólnym zawarte w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Konsekwencją powyższego jest przede wszystkim to, że przychody z praw majątkowych powstają z chwilą faktycznego otrzymania pieniędzy wypłacanych tytułem wynagrodzenia za możliwość korzystania z tych praw. Przychodu nie będą natomiast stanowić kwoty należne z tego tytułu, lecz jeszcze nieotrzymane, dlatego Wnioskodawczyni uznaje, że właściwym jest rozpoznawanie w PIT-36 wartości przychodu z tytułu sprzedaży praw majątkowych uzyskanych ze sprzedaży ze strony pomniejszonych o potrącone przez S prowizje i opłaty z jednoczesny prawem do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów i rozliczenia skumulowanych dochodów z tych praw w zeznaniu PIT-36 składanym za dany rok podatkowy. Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że prawidłowo dokonuje również przeliczenia wartości sprzedaży stosując kurs średni NBP z 1 dnia roboczego poprzedzającego wpływ na paypal prowizji z sprzedaży z S. W ustawie prawo autorskie przyjmuje się, że utwór istnieje, gdy jest przekazany ze świadomości twórcy do świadomości chociażby jednej osoby poza nim. W opisanym w stanie faktycznym przypadku tak się dzieje, a Wnioskodawczyni za umożliwienie z korzystania z dzieła uzyskuje od X wynagrodzenie.

Zdaniem Wnioskodawczyni, już w piśmie Ministra Finansów z dnia 16 sierpnia 1995 r., PO5/8PP7371-01609/95 wskazywano, że „o zastosowaniu normy kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50%, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu za wykonanie czynności (utworu) będącej przedmiotem prawa autorskiego, pod warunkiem możliwości ustalenia wysokości przychodu z tego tytułu”.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawczyni, nie ulega wątpliwości, iż stworzony przez nią utwór podlega ochronie, jakiej udziela ustawa - prawo autorskie, a także nie ulega wątpliwości, że korzysta jako twórca dzieła z praw autorskich w rozumieniu odrębnych przepisów i jest uprawniona do zastosowania przepisu art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy, a więc kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% uzyskanego przychodu.

W uzasadnieniu swojego stanowiska Wnioskodawczyni powołuje treść art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 11 ust. 1 oraz art. 11a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni swoje stanowisko opiera m.in. również o interpretację IBPBI/1/415-357/12/BK Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 25 czerwca 2012 r. oraz interpretację IPTPB2/415-379/12-5/AKr Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 05 września 2012 r. oraz komentarza do art. 10 i art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych A. Barosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, Lex, 2010, wyd. II.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 9 ust. 1a ww. ustawy stanowi, że jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów.

Z treści art. 9 ust. 2 ww. ustawy wynika, iż dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 ww. ustawy).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisu art. 10 ust. 1 ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 7 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3),
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (pkt 7).

W myśl art. 5a pkt 6 cyt. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4 - 9.

Z powyższego wynika, iż jeżeli przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczają określony przychód do innego źródła niż pozarolnicza działalność gospodarcza, przychód ten stanowi przychód z tego źródła, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego czy zdarzenie, które powoduje powstanie tego przychodu ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wyłączenie powyższe obejmuje m.in. przychody uzyskane z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 18 ww. ustawy za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Odrębnymi przepisami, o których mowa w ww. art. 18 są m.in. przepisy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Na podstawie art. 1 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Co do zasady, twórcom utworów, objętych ochroną prawa autorskiego przysługuje wyłączność do tychże praw. Twórca może jednak umożliwić korzystanie podmiotom trzecim ze swojego utworu m.in. poprzez udzielenie im licencji. Istotą umowy licencyjnej jest zezwolenie na korzystanie z dzieła będącego przedmiotem prawa autorskiego. Na jej podstawie podmiot, któremu przysługuje dobro o charakterze niematerialnym, nie przenosi na inną osobę swoich praw, lecz jedynie udziela jej upoważnienia do korzystania z tego dobra w określony sposób, w określonym czasie za stosownym wynagrodzeniem (tzw. opłata licencyjna) lub nieodpłatnie.

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas gdy spełnione są dwie przesłanki:

*   po pierwsze konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu,
*   po drugie zaś osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich albo rozporządzaniem nimi (np. poprzez udzielenie licencji).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni rozpoczęła z dniem 1 grudnia prowadzenie działalności gospodarczej, której przedmiotem jest działalność w zakresie specjalistycznego projektowania, fotografia, sprzedaż wyrobów rękodzieła artystycznego i inna sprzedaż detaliczna.

Z dniem 1 grudnia podpisała również umowę z firmą w skrócie „S” z Kanady, będącą właścicielem sklepu internetowego o ww. nazwie firmy, dostarczającego cyfrowe produkty scrapbookingu. Firma ta zapewnia zaplecze (funkcje, np. programu komp.) dla niezależnie zakontraktowanych projektantów, by sprzedawać ich projekty i produkty wraz z dostawą. Przedmiotem sprzedaży na ww. stronie jest sprzedaż praw do korzystania z różnego rodzaju projektów graficznych (tła graficzne, elementy i inne wytwory graficzne będące efektem końcowym twórczego i artystycznego opracowania graficznego). Nabywcami są osoby lub podmioty z całego świata dokonujące zakupów z ww. strony. Projekty te są własnością autorki i projektant odpowiada za zapisy w odniesieniu do komercyjnego wykorzystania licencji i innych zezwoleń. Przedmiotem sprzedaży jest prawo do wykorzystywania sprzedawanych projektów a nie same projekty. Własność projektu pozostaje przy projektancie i jest on właścicielem praw autorskich i w związku z tym otrzymywana prowizja od sprzedaży dotyczy zapłaty za udzielone przez projektanta prawa autorskie do wykorzystywania jego projektów graficznych. W przypadku sprzedaży projektu umieszczonego na ww. stronie przez projektant zobowiązany jest do zapłaty szeregu opłat dostawy wymienionych w umowie. Są to opłaty prowizyjne, za dostawę, stałe opłaty comiesięczne za paypal i karty kredytowe obciążających S od sprzedaży produktów projektanta. Wszystkie te opłaty są odejmowane od płatności sprzedaży przed dokonaniem płatności projektantowi. Na koniec okresu rozliczeniowego, którym w przypadku klientki jest okres miesiąca, zostaje utworzony raport dla projektanta przedstawiający wyniki sprzedaży praw do korzystania z projektów, kwoty zapłacone, opłaty odejmowane i opłaty za dostawę oceniane przez S. Raport ten zostaje wysyłany projektantowi pocztą elektroniczną na podany przez projektanta adres. Bilans tej sprzedaży zostaje wypłacony dla projektanta poprzez paypal na 30 każdego miesiąca.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż opłaty z tytułu udzielenia licencji do korzystania z praw autorskich są przychodem z tych praw. Konsekwencją powyższego jest to, iż przychody uzyskane z ww. tytułu zaliczane są do źródła przychodów, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są bowiem przychodem z praw autorskich. Oznacza to, iż na mocy wyłączenia, o którym mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody te, nie są zaliczone do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zatem uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód z tytułu sprzedaży prawa do korzystania z projektów graficznych (udzielanych licencji) będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym jako przychód z praw majątkowych, o którym stanowią przepisy art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 18 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z ogólnej definicji przychodów zawartej w art. 11 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przy czym przez pojęcie „otrzymane” – zgodnie ze Słownikiem języka polskiego – należy rozumieć takie pieniądze i wartości pieniężne, które zostały podatnikowi dane. Mając na uwadze istnienie wielu form rozliczeń, należy uznać, że otrzymane pieniądze to nie tylko wypłacona gotówka, ale również kwota, która wpłynęła na rachunek bankowy podatnika.

Natomiast „postawionymi do dyspozycji” są takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik – wykazując określoną aktywność – ma możliwość włączyć do swojego władztwa. Innymi słowy, podatnik ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy, a nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji.

W przedmiotowej sprawie przychodem z tytułu sprzedaży prawa do korzystania z projektów graficznych jest – wbrew twierdzeniu Wnioskodawczyni – cała kwota zapłacona przez klienta (kupującego prawo do korzystania z projektów graficznych) firmie SBC, tj. kwota odpowiadająca cenie ustalonej przez projektanta (Wnioskodawczynię). Przychodem nie są zatem wyłącznie środki finansowe, które wpływają na paypal dnia 30 każdego miesiąca, tj. kwota zapłacona przez klienta pomniejszona o opłaty dostawy wymienione w umowie (opłaty prowizyjne, za dostawę, stałe opłaty comiesięczne za paypal i karty kredytowe obciążające S od sprzedaży produktów projektanta). Jak wynika z wniosku, przedmiotem zbycia przez Wnioskodawczynię jest określone prawo. Wskazana firma S jedynie pośredniczy w jego zbyciu pobierając, zgodnie z umową zawartą z Wnioskodawczynią szczegółowo określone opłaty, które ponosi Wnioskodawczyni. Opłaty te pomniejszają kwotę, którą płaci nabywca prawa i tym samym to ta pomniejszona wpływa na konto Wnioskodawczyni. Rzeczone opłaty stanowią więc koszt uzyskania przychodu jaki Wnioskodawczyni ponosi aby osiągać przychody z tytułu sprzedaży klientowi prawa do korzystania z projektów graficznych. Gdyby nie przerzucenie kosztów całej transakcji na Wnioskodawczynię, otrzymywałaby ona na konto kwotę, którą płaci nabywca omawianego prawa. Tak więc wskazane opłaty stanowią niewątpliwie koszt, który ponosi Wnioskodawczyni aby uzyskać przychód ze sprzedaży omawianego prawa. Ponoszenie tych kosztów ma więc wpływ na ustalenie wartości przychodu a następnie wysokości kosztów (faktycznie poniesionych czy też zryczałtowanych – 50%).

Należy zauważyć, iż w świetle art. 11 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych momentem powstania przychodu z ww. tytułu jest 30 dzień miesiąca, tj. dzień, w którym na paypal wpływają (zostają postawione do dyspozycji Wnioskodawczyni) środki finansowe z tytułu sprzedaży praw do korzystania z projektów graficznych. W tym bowiem momencie wskazane środki (pomniejszone o koszty ich uzyskania, czyli opłaty wymienione w umowie) stają się dostępne dla Wnioskodawczyni – może ona nimi dysponować i rozporządzić.

Zgodnie z art. 11a ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Zatem należy zgodzić się z Wnioskodawczynią, że prawidłowo dokonuje przeliczenia wartości sprzedaży stosując kurs średni NBP z 1 dnia roboczego poprzedzającego wpływ na paypal prowizji ze sprzedaży z S.

Przy czym należy jeszcze raz podkreślić, iż przychodem z tytułu sprzedaży praw do korzystania z projektów graficznych jest cała kwota zapłacona przez klienta (kupującego prawo do korzystania z projektów graficznych) firmie SBC po przeliczeniu na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu, tj. z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego 30 dzień danego miesiąca. To, że Wnioskodawczyni umówiła się, iż z kwoty tej firma pośrednicząca w sprzedaży będzie potrącać wymienione w umowie opłaty oznacza bowiem, iż wskazane opłaty stanowią jej koszty uzyskania przychodów. Są bowiem przez nią ponoszone poprzez potrącenia – dokonywane zgodnie z umową – z kwoty uzyskanej z tytułu sprzedaży. Z treści wniosku jednoznacznie bowiem wynika, że to projektant (czyli Wnioskodawczyni) takie opłaty jest zobowiązany ponosić.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W powołanym przepisie ustawodawca nie wskazuje enumeratywnie jakie wydatki mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu. Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo – skutkowego, tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że podatnik wykaże, iż zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie zatem wydatki, które łącznie spełniają następujące warunki:

*   zostały faktycznie poniesione w celu uzyskania przychodu, tzn. pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami,
*   nie zostały wymienione w art. 23 ustawy zawierającym katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów,
*   są właściwie udokumentowane, tj. tak aby z dokumentu wynikało jaki to jest wydatek, kto go poniósł, z jakiego tytułu i na czyją rzecz.

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który do dnia 31 grudnia 2012 r. stanowił, że koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Natomiast od 01 stycznia 2013 r. z treści przepisu art. 22 ust. 9 pkt 3 wynika, iż koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami - w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Przy czym art. 22 ust. 9a stanowi, iż w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z art. 22 ust. 10 ww. ustawy jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy dotyczące kosztów uzyskania przychodów należy stwierdzić, iż w przedmiotowym przypadku Wnioskodawczyni nie może zastosować 50% kosztów uzyskania przychodów do kwoty, która wpływa na paypal z tytułu sprzedaży prawa do korzystania z projektów graficznych, skoro jednocześnie Wnioskodawczyni stosuje faktyczne koszty uzyskania przychodu z tegoż tytułu, tj. te które dotyczą opłat wymienionych w umowie.

Ponieważ, jak wskazano powyżej, z racji tej, że to Wnioskodawczyni ponosi koszty opłat określonych w umowie (które potrącone są od kwoty zapłaconej przez kupującego) to przychodem z omawianej transakcji jest cała kwota zapłacona przez klienta (kupującego prawo do korzystania z projektów graficznych) firmie SBC. Dlatego też w opisanym stanie faktycznym należy zastosować 50% koszty uzyskania przychodów do całej kwoty zapłaconej przez klienta (kupującego prawo do korzystania z projektów graficznych) firmie S bądź też przyjąć, że dochodem z omawianej transakcji, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym, jest kwota – różnica pomiędzy kwotą uzyskaną ze sprzedaży a faktycznymi kosztami poniesionymi w celu uzyskania tej kwoty, a więc m.in. opłatami wymienionymi w umowie (opłaty prowizyjne, za dostawę, stałe opłaty comiesięczne za paypal i karty kredytowe obciążające S od sprzedaży produktów projektanta). Należy bowiem przyjąć jak już wyżej podkreślono, że ww. opłaty – wykazane w raportach przez firmę S – są kosztami, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym podlegającymi odliczeniu od ww. przychodu jako koszty uzyskania tego przychodu. Z wniosku wynika bowiem, iż w przypadku sprzedaży projektu umieszczonego na ww. stronie przez projektant zobowiązany jest do zapłaty szeregu opłat dostawy wymienionych w umowie. Są to opłaty prowizyjne, za dostawę, stałe opłaty comiesięczne za paypal i karty kredytowe obciążających S od sprzedaży produktów projektanta.

Tak więc w sytuacji opisanej we wniosku Wnioskodawczyni ma prawo do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, jednakże na warunkach określonych w niniejszej interpretacji lub też do zastosowania kosztów faktycznie poniesionych (w tym wskazanych opłat wykazywanych w raportach sporządzanych przez firmę S).

Przy czym zaznaczyć należy, iż zgodnie z uregulowaniami określonymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik – co do zasady – uzyskujący przychody z praw majątkowych ma prawo do 50% kosztów uzyskania przychodów. Dopiero w sytuacji, gdy udowodni, że jego koszty są wyższe, koszty te należy przyjąć w wysokości faktycznie poniesionej.

W świetle powyższego uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód podlegać będzie – w roku uzyskania - opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z praw majątkowych, o którym stanowią przepisy art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po odliczeniu kosztów uzyskania przychodów (50% lub faktycznie poniesionych). Stosownie do art. 45 ust. 1 ww. ustawy, winien być wykazany w zeznaniu rocznym (PIT-36) składanym za określony rok podatkowy (rok uzyskania dochodu) jako przychód z praw autorskich i innych praw, o których mowa w art. 18 ww. ustawy.

Dochód uzyskany z tego tytułu podlega opodatkowaniu - łącznie z pozostałymi dochodami osiągniętymi przez Wnioskodawczynię - wg skali określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za:

*   prawidłowe – w części dotyczącej zakwalifikowania dotrzymanych środków finansowych do źródła przychodów,
*   prawidłowe – w części dotyczącej momentu powstania przychodu,
*   prawidłowe – w części dotyczącej zastosowania kursu średniego NBP,
*   nieprawidłowe – w części dotyczącej ustalenia wysokości przychodu,
*   nieprawidłowe – w części dotyczącej zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W odniesieniu do powołanych we wniosku przez Wnioskodawczynię interpretacji, należy zauważyć, iż interpretacje te zostały wydane w indywidualnych sprawach, w określonych stanach faktycznych i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.