Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.4.2017.1.AL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-29
Teza: Czy wydatki ponoszone na zapłatę czynszu dla wynajmującego oraz na pokrycie kosztów mediów będą stanowiły dla Spółki koszt uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: czynsz; koszt-koszty uzyskania przychodów; nocleg
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 lutego 2017 r. (data wpływu 7 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatki ponoszone na zapłatę czynszu dla wynajmującego oraz na pokrycie kosztów mediów będą stanowiły dla Spółki koszt uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatki ponoszone na zapłatę czynszu dla wynajmującego oraz na pokrycie kosztów mediów będą stanowiły dla Spółki koszt uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”), prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług programowania, testowania oprogramowania i utrzymania systemów. Ponadto, Spółka świadczy usługi szkoleniowe dla średnich i dużych przedsiębiorstw na terytorium Unii Europejskiej oraz spoza terytorium Unii Europejskiej. Spółka zatrudnia obecnie 24 pracowników. Usługi programistyczne są świadczone przede wszystkim na rzecz Spółki A (dalej: „Spółka A”), z siedzibą w Wielkiej Brytanii. Schemat współpracy wygląda w ten sposób, że Spółka A poszukuje zleceń na całym świecie, a następnie powierza Spółce wykonanie tych zleceń. Spółka A dostarcza know-how związany z realizacją usług, oprogramowanie oraz na bieżąco utrzymuje relację z klientami zewnętrznymi w trakcie realizacji świadczeń, jak i po wykonaniu usług w zakresie ewentualnych zmian i reklamacji. W ramach przyjętego schematu współpracy Spółka A odpowiada za:

*   poszukiwanie klientów i pozyskiwanie zleceń,
*   utrzymanie relacji z klientami i ich ogólną obsługę,
*   dostarczenie Spółce oprogramowania,
*   rozpatrywanie reklamacji.

W ramach przyjętego schematu współpracy Spółka odpowiada za:

*   zatrudnianie pracowników (np. programistów),
*   zapewnienie komputerów i innego sprzętu,
*   wykonywanie usług programistycznych.

W związku z przyjętym schematem współpracy Spółka A i Spółka muszą pozostawać w stałym kontakcie. Spółka A, będąca głównym kontrahentem Spółki, odpowiedzialna jest bowiem za bieżące kontakty z klientem zewnętrznym, w szczególności polegające na bieżącym wyjaśnianiu wszelkich kwestii związanych z realizowanymi zleceniami, bieżącym informowaniu o realizowanych usługach, przyjmowaniu wszelkich uwag i zaleceń od klientów, prowadzeniu uzgodnień i negocjacji z klientem. W celu prawidłowego wykonania obowiązków ciążących na Spółce A, niezbędne jest aby przedstawiciele Spółki A mieli możliwość bezpośrednich kontaktów ze Spółką.

Wobec powyższego w umowie zawartej pomiędzy Spółką a Spółką A planowane jest dodanie zapisów, że Spółka zobowiązana jest do zapewnienia osobom upoważnionym ze strony Spółki A noclegów na terytorium Polski w związku z usługami świadczonymi przez Spółkę dla Spółki A. W celu realizacji tego zobowiązania, Spółka zamierza zawrzeć umowę najmu dwóch lokali mieszkalnych. Spółka byłaby podmiotem biorącym w najem te lokale. Lokale będą położone w mieście będącym siedzibą Spółki. Umowa najmu będzie umową odpłatną, a więc Spółka będzie płaciła czynsz na rzecz wynajmującego. Spółka będzie również ponosiła koszty mediów związanych z tymi lokalami (np. energia elektryczna, gaz, woda, czynsz administracyjny). Usługa wynajmu lokali mieszkalnych na rzecz Spółki będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki 23%.

Lokale mieszkalne mają być przeznaczone dla kontrahentów oraz osób reprezentujących kontrahentów, którzy będą przebywali w Polsce w związku z usługami świadczonymi przez Spółkę. W szczególności lokale mogą być udostępnione przedstawicielom Spółki A. Ponadto, możliwe jest, że Spółka będzie w przyszłości udostępniała lokale także innym kontrahentom albo osobom reprezentującym kontrahentów. Za udostępnianie lokali mieszkalnych przedstawicielom Spółki A, innym kontrahentom lub osobom reprezentacyjnym kontrahentów Spółka nie będzie pobierała wynagrodzenia.

Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wydatki ponoszone na zapłatę czynszu dla wynajmującego oraz na pokrycie kosztów mediów będą stanowiły dla Spółki koszt uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „updop”) stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Na podstawie art. 15 ust. 1 updop, w doktrynie i w praktyce wyprowadza się warunki, jakie muszą zostać spełnione aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów. Są to następujące warunki:

1.  wydatek został poniesiony przez podatnika, co oznacza że faktyczny ciężar tego wydatku poniósł podatnik,
2.  celem poniesienia wydatku było osiągnięcie przychodów, zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
3.  koszt nie został wymieniony w katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 updop).

Odnosząc te warunki do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że warunek z pkt a będzie spełniony. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Spółka będzie opłacała czynsz na rzecz wynajmującego oraz będzie ponosiła koszty mediów związanych z lokalami. W związku z tym można uznać, że Spółka będzie ponosiła faktyczny ciężar tych wydatków.

Szerszego omówienia wymaga warunek z pkt b. Kosztem uzyskania przychodów są koszty, które pozostają w związku z działalnością gospodarczą podatnika. Związek musi się wyrażać tym, że koszty są ponoszone w celu uzyskania przychodów, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Związek ten oznacza, że pomiędzy wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowo - skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, zachowanie albo zabezpieczenie jego źródła. Związek ten może być bezpośredni, ale również pośredni (wniosek taki można wyprowadzić z treści art. 15 ust. 4 i ust. 4d updop).

Spółka uważa, że omawiane wydatki na czynsz najmu oraz koszty mediów będą ponoszone w celu uzyskania przychodów. Spółka A jest dla Wnioskodawcy głównym zleceniodawcą. Przeważająca część przychodów Wnioskodawcy pochodzi właśnie od Spółki A. W związku z tym, utrzymanie i rozwijanie współpracy ze Spółką A jest w interesie Spółki, ponieważ może się wiązać ze zwiększeniem przychodów. Ponadto, przyjęty schemat współpracy wymaga stałej współpracy i kontaktu między tymi podmiotami. Odpowiedzialni za to są przedstawiciele Spółki A przebywający w miejscu siedziby Wnioskodawcy. Omawiane wydatki są ponoszone w celu stworzenia warunków do realizacji współpracy ze Spółką A, która to współpraca ze względu na przyjęty schemat wymaga współdziałania obu podmiotów (Spółka A jest pośrednikiem między Spółką a klientem). Dzięki tym wydatkom współpraca ta jest możliwa, a Spółka uzyskuje przychody ze świadczenia usług programistycznych na rzecz Spółki A. Ponoszenie wydatków będzie realizacją zobowiązania zawartego w umowie pomiędzy Spółką a Spółką A, na podstawie którego Spółka zobowiązana jest do zapewnienia osobom upoważnionym ze strony Spółki A noclegów na terytorium Polski w związku z usługami świadczonymi przez Spółkę dla Spółki A. Realizacja tego zobowiązania wiąże się z realizacją całej umowy ze Spółką A, a więc również z uzyskiwaniem przychodów od Spółki A. Tym samym, ponoszone wydatki na czynsz najmu i koszty mediów pośrednio przekładają się na uzyskiwanie przychodów ze współpracy ze Spółką A. W związku z tym Wnioskodawca uważa, że wydatki na czynsz i koszty mediów związane z lokalami mieszkalnymi udostępnianymi przedstawicielom kontrahenta będą dla niego kosztem uzyskania przychodów, jako wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów.

W zakresie warunku z pkt c, Spółka uważa że wydatki na czynsz najmu i koszty mediów nie zostały wymienione w katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 updop). W szczególności Spółka uważa, że wydatków tych nie można uznawać za koszt reprezentacji. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, nie uważa się za koszt uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Przepisy nie określają co należy rozumieć przez koszt reprezentacji. Spółka uważa, że koszt reprezentacji należy rozumieć zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 czerwca 2013 r. (sygn. II FSK 702/11): „Celem kosztów reprezentacyjnych jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, działalności etc., wykreowanie pozytywnych relacji z kontrahentami. Oceniając, czy dane koszty mają charakter reprezentacyjny, należy patrzeć właśnie przez pryzmat ich celu. Jeśli wyłącznym bądź dominującym celem ponoszonych kosztów jest właśnie wykreowanie takiego obrazu podatnika, to koszty te mają charakter reprezentacyjny”. Odnosząc tę definicję do omawianego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że jedynym celem ponoszenia przez Spółkę wydatków na czynsz najmu i koszty mediów jest zapewnienie warunków do prawidłowej współpracy ze Spółką A, a w konsekwencji osiąganie przychodów z tej współpracy. Spółka nie ma żadnego innego interesu w ponoszeniu tych wydatków, jak tylko utrzymanie współpracy ze Spółką A. Omawiane wydatki będą ponoszone w związku ze współpracą ze Spółką A i nie będą miały na celu tworzenia wizerunku Spółki na zewnątrz (w stosunku do innych kontrahentów). Z tych względów art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, nie będzie miał zastosowania. Spółka uważa, że również inne wyłączenia z art. 16 ust. 1 updop, nie będą miały zastosowania do wydatków w ramach omawianego zdarzenia przyszłego (a w szczególności art. 16 ust. 1 pkt 52 i art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. c updop).

Stanowisko Spółki potwierdzają liczne interpretacje indywidualne w których uznano, że wydatki na nabycie usług hotelowych udostępnianych nieodpłatnie kontrahentom w związku ze współpracą między podmiotami mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów. Stanowisko takie potwierdzają m.in.:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 27 czerwca 2013 r. (sygn. IBPBI/2/423- 638/13/MS),
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 11 czerwca 2014 r. (sygn. IBPBI/1/415-324,577/14/ESZ),
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 21 stycznia 2015 r. (sygn. ITPB1/415- 1065/14/MW),
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 14 kwietnia 2015 r. (sygn. IBPBI/1/4511-43/15/BK).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy wydatki ponoszone na zapłatę czynszu dla wynajmującego oraz na pokrycie kosztów mediów będą stanowiły dla Spółki koszt uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Na tle powyższego przepisu uznaje się, że kosztami podatkowymi mogą być wszystkie poniesione przez podatnika wydatki, za wyjątkiem tych określonych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym także kiedy służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Zatem, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

W praktyce wykładni powyższych przepisów wskazuje się, że zaliczenie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów zależy w szczególności od tego czy spełniają kumulatywnie określone w cytowanym art. 15 ust. 1 updop warunki, czyli:

*   zostały poniesione przez podatnika,
*   ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów (tzw. przesłanka celowości kosztów),
*   nie zostały wymienione w zamkniętym katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów zawartym w art. 16 ust. 1 updop.

Pierwsza z wymienionych przesłanek odnosi się do możliwości przypisania faktu poniesienia kosztu do osoby podatnika. Kosztem uzyskania przychodu mogą być wyłącznie koszty obciążające samego podatnika – wartość ciężarów, jakie ponosi podatnik w toku prowadzenia działalności (funkcjonowania). Poniesienie kosztu jest co do zasady związane z faktycznym i definitywnym przesunięciem określonej wartości z majątku podatnika do majątku innego podmiotu.

Przesłankę celowości kosztu uważa się za spełnioną, gdy istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem danego kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł obiektywnie oceniając oczekiwać takiego efektu.

Katalog wydatków wyłączonych z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 updop, ma charakter zamknięty. Wśród wydatków nieuważanych za koszty uzyskania przychodów ustawodawca wymienił m.in. – w pkt 28 tego przepisu – koszty reprezentacji, w szczególności poniesione na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje przy tym terminu „reprezentacja”, ani też nie odsyła w celu jego wyjaśnienia do innych przepisów prawa. Poszukując znaczenia tego pojęcia, należy zatem w pierwszej kolejności odnieść się do języka powszechnego, w którym „reprezentacja” oznacza:

*   „grupę osób, instytucję występującą w czyimś imieniu, reprezentującą czyjeś interesy” lub „przedstawicielstwo”;
*   „reprezentowanie kogoś lub czegoś”;
*   „okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związaną ze stanowiskiem, pozycją społeczną” .

Pomocną może być również etymologia tego słowa - „repraesentatio” (łac.) oznacza „wizerunek”.

Zatem, za wydatki „na reprezentację”, wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 28 updop, należy uznać te, których wyłącznym bądź dominującym celem jest stworzenie pewnego wizerunku podatnika, stworzenie dobrego obrazu jego firmy, czy działalności, wykreowanie pozytywnych relacji z uczestnikami spotkań.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług programowania, testowania oprogramowania i utrzymania systemów. Ponadto, Spółka świadczy usługi szkoleniowe dla średnich i dużych przedsiębiorstw na terytorium Unii Europejskiej oraz spoza terytorium Unii Europejskiej. Usługi programistyczne są świadczone przede wszystkim na rzecz Spółki A. Spółka A, będąca głównym kontrahentem Spółki, odpowiedzialna jest bowiem za bieżące kontakty z klientem zewnętrznym, w szczególności polegające na bieżącym wyjaśnianiu wszelkich kwestii związanych z realizowanymi zleceniami, bieżącym informowaniu o realizowanych usługach, przyjmowaniu wszelkich uwag i zaleceń od klientów, prowadzeniu uzgodnień i negocjacji z klientem. W celu prawidłowego wykonania obowiązków ciążących na Spółce A, niezbędne jest aby przedstawiciele Spółki A mieli możliwość bezpośrednich kontaktów ze Spółką.

Wobec powyższego w umowie zawartej pomiędzy Spółką a Spółką A planowane jest dodanie zapisów, że Spółka zobowiązana jest do zapewnienia osobom upoważnionym ze strony Spółki A noclegów na terytorium Polski w związku z usługami świadczonymi przez Spółkę dla Spółki A. W celu realizacji tego zobowiązania, Spółka zamierza zawrzeć umowę najmu dwóch lokali mieszkalnych. Spółka byłaby podmiotem biorącym w najem te lokale. Lokale będą położone w mieście będącym siedzibą Spółki. Umowa najmu będzie umową odpłatną, a więc Spółka będzie płaciła czynsz na rzecz wynajmującego. Spółka będzie również ponosiła koszty mediów związanych z tymi lokalami (np. energia elektryczna, gaz, woda, czynsz administracyjny).

Wyżej wymienione koszty nie będą zatem stanowić wydatków mających na celu kształtowanie określonego wizerunku oraz reprezentacji Spółki. Wnioskodawca nie ponosiłby ich gdyby nie wiązały się one z osiągnieciem przychodów w przyszłości.

Mając powyższe na względzie oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że wydatki ponoszone przez Spółkę na zapłatę czynszu oraz na pokrycie kosztów mediów będą stanowić koszty uzyskania przychodów. Tego rodzaju wydatki są bowiem kosztami Spółki, gdyż wiążą się co do zasady, z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą i są ponoszone przez Spółkę w celu zapewnienia funkcjonowania Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy należy zatem uznać za prawidłowe.

Nadmienić także należy, że zasadność zaciągniętych wydatków (w szczególności związek pomiędzy ich poniesieniem a osiągnięciem przychodów lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, może zostać zweryfikowana w toku ewentualnego postępowania, prowadzonego przez uprawniony organ.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.