Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/4510-1-560/15-2/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-01-12
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie powstania przychodu w wyniku likwidacji spółki jawnej z tytułu otrzymania środków pieniężnych oraz z tytułu otrzymania aktywów.
Słowa kluczowe: aktywa; przychód; spółki-likwidacja spółki; spółki-spółka jawna; środek-środki pieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 16 listopada 2015 r. (data wpływu 18 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu w wyniku likwidacji spółki jawnej:

*   z tytułu otrzymania środków pieniężnych (pytanie nr 1) – **jest prawidłowe,**
*   z tytułu otrzymania aktywów (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu w wyniku likwidacji spółki jawnej:

*   z tytułu otrzymania środków pieniężnych (pytanie nr 1),
*   z tytułu otrzymania aktywów (pytanie nr 2).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza dokonać podwyższenia kapitału zakładowego spółki z o.o. (dalej: „Spółka Holdingowa”) w drodze wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci udziałów innej spółki kapitałowej (dalej: „Spółka”) w zamian za udziały Spółki Holdingowej.

Spółka może powstać z przekształcenia spółki komandytowej.

Spółka Holdingowa, jak i Spółka będą podlegały nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

W następnym kroku Spółka Holdingowa planuje dokonać zbycia (w tym możliwe jest zbycie w celu umorzenia) całości lub części posiadanych przez siebie udziałów w Spółce.

Następnie Wnioskodawca zamierza dokonać przekształcenia Spółki Holdingowej w spółkę jawną (dalej: „Spółka jawna”), a następnie dokonać jej likwidacji (w tym możliwe jest rozwiązanie Spółki jawnej w wyniku jednomyślnej uchwały wspólników bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego).

W wyniku rozwiązania/likwidacji Spółki jawnej Wnioskodawca może otrzymać:

*   środki pieniężne;
*   składniki majątku o charakterze niepieniężnym, m.in. obligacje, wierzytelności pożyczkowe (dalej łącznie jako: „Aktywa”).

Jeżeli w trakcie swojego funkcjonowania Spółka Holdingowa wypracuje zysk zarówno bieżący, jak i z lat ubiegłych (ustalony według przepisów ustawy o rachunkowości będący podstawą do wypłaty dywidendy przez Spółkę Holdingową), będzie podlegał on na moment przekształcenia opodatkowaniu CIT zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT. Wnioskodawca będzie bowiem posiadał udziały Spółki Holdingowej przez okres krótszy niż 2 lata.

Na moment rozwiązania/likwidacji na majątek Spółki jawnej nie będzie się składać majątek, który został wcześniej rozpoznany jako dochód podatkowy przez Spółkę Holdingową lub Spółkę jawną i nie został opodatkowany przez Spółkę Holdingową lub wspólników Spółki jawnej (proporcjonalnie do udziału w zyskach). Inaczej mówiąc:

*   do momentu przekształcenia Spółki Holdingowej w Spółkę jawną wszystkie dochody Spółki Holdingowej (ustalone zgodnie z przepisami ustawy o CIT) będą opodatkowane przez Spółkę Holdingową CIT;
*   do momentu rozwiązania/likwidacji Spółki jawnej wszystkie jej dochody Spółki jawnej (ustalone zgodnie z przepisami ustaw o podatkach dochodowych) będą opodatkowane przez jej wspólników proporcjonalnie do udziału w zyskach.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy i w jakiej wysokości środki pieniężne otrzymane w wyniku rozwiązania/likwidacji Spółki jawnej powstałej z przekształcenia Spółki Holdingowej stanowić będą dla Wnioskodawcy przychód podatkowy na gruncie ustawy o CIT?
2.  Czy i w jakiej wysokości Aktywa otrzymane w wyniku rozwiązania/likwidacji Spółki jawnej powstałej z przekształcenia Spółki Holdingowej stanowić będą dla Wnioskodawcy przychód podatkowy na gruncie ustawy o CIT?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Środki pieniężne otrzymane w wyniku rozwiązania/likwidacji Spółki jawnej powstałej z przekształcenia Spółki Holdingowej nie będą skutkować dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego na gruncie ustawy o CIT.

Uzasadnienie.

Na gruncie ustawy o CIT spółkę jawną należy uznać za spółkę niebędącą osobą prawną, czyli spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego (art. 4a pkt 14 ustawy o CIT). Podatnikiem od dochodu uzyskiwanego przez spółkę komandytową są wspólnicy tych spółek proporcjonalnie do udziału w zyskach (art. 5 ust. 1 ustawy o CIT).

Art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. a) ustawy o CIT do przychodu podatkowego nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

W myśl art. 12 ust. 4 ustawy o CIT przez środki pieniężne, o których mowa w ust. 4 pkt 3a, rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki – z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika.

Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, iż otrzymanie środków pieniężnych przez Wnioskodawcę w wyniku rozwiązania Spółki jawnej będzie neutralne podatkowo na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. a) ustawy o CIT.

Nie ma przy tym znaczenia, iż ustanie bytu prawnego spółki może nastąpić bez postępowania likwidacyjnego, o którym mowa w art. 67-85 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1030; dalej: „KSH”). Możliwość taka wynika z art. 67 § 1 KSH. Zgodnie z tym przepisem w przypadkach określonych w art. 58 KSH należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

Ustawa o CIT nie posługuje się pojęciem „rozwiązania spółki niebędącej osobą prawną”. Przez likwidację spółki niebędącej osobą prawną w rozumieniu przepisów ustawy o CIT należy więc rozumieć zakończenie działalności takiej spółki poprzez wykreślenie jej z KRS, bez względu na to czy będzie to poprzedzone czynnościami likwidacyjnymi, czy też decyzją wspólników postępowanie likwidacyjne nie będzie prowadzone.

Należy więc w związku z tym przyjąć, iż dyspozycja przepisu art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. a) ustawy o CIT obejmuje ustanie bytu prawnego spółki jawnej (poprzez wykreślenie jawnej z KRS) będące skutkiem uchwały wspólników o rozwiązaniu spółki, bez względu na to czy wystąpią przesłanki uzasadniające przeprowadzenie postępowania rozwiązania likwidacyjnego spółki.

A zatem, stosownie do treści art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. a) ustawy o CIT, otrzymanie środków pieniężnych, w związku z rozwiązaniem/likwidacją Spółki jawnej powstałej z przekształcenia Spółki Holdingowej, nie skutkuje dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego. Ustawa o CIT nie przewiduje w tym względzie żadnych wyjątków.

Powyższe stanowisko potwierdza także praktyka organów podatkowych. Przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 4 września 2015 r., sygn. ILPB4/4510-1-235/15-2/ŁM potwierdził zasadność stanowiska podatnika, w myśl którego: „przypadku likwidacji spółki jawnej i podziału jej majątku pomiędzy wspólników Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku CIT od wartości otrzymanych od spółki jawnej środków pieniężnych”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 4 września 2015 r., sygn. ILPB4/4510-1-235/15-2/ŁM potwierdził zasadność następującego stanowiska wnioskodawcy: „otrzymanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych i innych składników majątku w efekcie likwidacji Spółki Osobowej nie będzie skutkowało uzyskaniem przez Wnioskodawcę przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy CIT”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 20 sierpnia 2014 r., sygn. ILPB4/423-248/14-5/MC uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, w myśl którego: „likwidacja Spółki Komandytowej nie będzie dla Spółki skutkowała powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu PDOP w żadnym innym zakresie”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 16 maja 2014 r., sygn. ILPB4/423-112/14-2/DS na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpił od uzasadnienia prawnego następującego stanowiska wnioskodawcy: „Reasumując ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera regulacji, w świetle których środki pieniężne otrzymane w wyniku likwidacji Spółki komandytowej należałoby uznać za przychód wspólników, a przeciwnie wręcz – zawiera przepis art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który środki pieniężne wyłącza wprost z kategorii przychodów. Zatem wartość środków pieniężnych, które Wnioskodawca jako udziałowiec Spółki komandytowej otrzyma w wyniku jej likwidacji, nie będzie stanowiła przychodu podlegającego opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób prawnych”.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Aktywa otrzymane w wyniku rozwiązania/likwidacji Spółki jawnej powstałej z przekształcenia Spółki Holdingowej nie będą stanowić dla Wnioskodawcy przychodu podatkowego na gruncie ustawy o CIT.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3b ustawy o CIT do przychodu podatkowego nie zalicza się wartości innych niż wymienione w pkt 3a składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji; przychodem jest jednak w przypadku odpłatnego zbycia tych składników majątku ich wartość wyrażona w cenie, za którą wspólnik je zbywa – art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

A zatem, stosownie do treści art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. b) ustawy o CIT, otrzymanie Aktywów, w związku z rozwiązaniem/likwidacją Spółki jawnej powstałej z przekształcenia Spółki holdingowej, nie stanowi, co do zasady, przychodu dla Wnioskodawcy.

Powyższe stanowisko potwierdza także praktyka organów podatkowych. Przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 4 września 2015 r., sygn. ILPB4/423-345/14-3/ŁM potwierdził zasadność następującego stanowiska wnioskodawcy: „otrzymanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych i innych składników majątku w efekcie likwidacji Spółki Osobowej nie będzie skutkowało uzyskaniem przez Wnioskodawcę przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy CIT”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 10 października 2014 r., sygn. IBPBI/2/423-803/14/MO wskazał, że: „otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji spółki osobowej (Spółki jawnej) nieruchomości nie spowoduje u niego powstania przychodu w rozumieniu ustawy o pdop”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 15 września 2015 r., sygn. IPTPB3/423-209/14-2/IR potwierdził zasadność stanowiska podatnika, w myśl którego: „przepisy ustawy o CIT odnoszące się do likwidacji spółki osobowej należy interpretować w kontekście przepisów KSH odnoszących się do rozwiązania spółki, a nie wyłącznie do procesu likwidacji. Zatem w sytuacji rozwiązania Spółki Osobowej – zarówno w przypadku przeprowadzenia procesu likwidacji i bez przeprowadzenia tej procedury – skutki podatkowe w CIT tych zdarzeń będą identyczne. Tym samym, skutki rozwiązania Spółki Osobowej bez przeprowadzenia procedury likwidacji będą tożsame ze wskazanymi powyżej skutkami likwidacji tej Spółki Osobowej – w tym przypadku pozostaną one neutralne dla Wnioskodawcy – nie będą podlegały opodatkowaniu CIT u Wnioskodawcy”.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 3 czerwca 2014 r., sygn. IPTPB3/423-86/14-3/KJ zgodził się z następującym stanowiskiem: „otrzymanie przez Wnioskodawcę udziałów w spółce kapitałowej, jak również innych składników majątkowych i/lub środków pieniężnych w związku z likwidacją Spółki Osobowej (np. spółki jawnej lub spółki komandytowej) lub jej rozwiązania bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, nie będzie stanowiło dla Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu na moment ich otrzymania przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki Osobowej”.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie powstania przychodu w wyniku likwidacji spółki jawnej z tytułu otrzymania środków pieniężnych (pytanie nr 1) jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że Wnioskodawca w niniejszym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej błędnie wskazał na przepis „ art. 12 ust. 4 ustawy o CIT”. Biorąc pod uwagę, że przedmiotem wniosku była kwestia dotycząca powstania przychodu w wyniku likwidacji spółki jawnej, uznano, że jest to oczywista omyłka i przyjęto, że intencją Wnioskodawcy było powołanie art. 12 ust. 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odpowiedź w zakresie pytania nr 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie powstania przychodu w wyniku likwidacji spółki jawnej z tytułu otrzymania aktywów (pytanie nr 2) jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w powyższym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto w odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.