Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-64/10-4/JC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-03-22
Teza: Kiedy powstanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych w związku z tak przeprowadzoną transakcją sprzedaży nieruchomości?
Słowa kluczowe: akt-akt notarialny; przychód; przychód-moment powstania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 01.02.2010 r. (data wpływu 03.02.2010 r.) oraz piśmie z dnia 02.03.2010 r. (data nadania 03.03.2010 r., data wpływu 08.03.2010 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie Nr IPPB5/423-64/10-2/JC, IPPP1-443-129/10-2/PR z dnia 26.02.2010 r. (data nadania 26.02.2010 r., data doręczenia 01.03.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 03.02.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

1\. Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży nieruchomości przy ul. Ł. oraz S., nabytych w okolicznościach opisanych dalej. 2. Zarys historyczny nabycia przez Spółkę nieruchomości będących przedmiotem planowanej sprzedaży:

1.  z dniem 5 grudnia 1990 roku przedsiębiorstwo państwowe pod nazwą Z. na podstawie decyzji wojewody z dnia 26.02.1991 r. nabyło między innymi: - prawa użytkowania wieczystego gruntów położonych przy ul. Ł. (działka Nr 182) oraz przy ul. S. (działka Nr 181), - odpłatnie własność budynków i budowli znajdujących się na tych działkach,
2.  z dniem 31 stycznia 1991 roku na mocy ustawy o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych, przedsiębiorstwo państwowe pod nazwą Z. zostało uznane za zlikwidowane, gdyż zakończona została jego likwidacja w celu prywatyzacji (decyzja Ministra Przemysłu i Handlu z dnia 15 maja 1991 roku, wykreślone z rejestru przedsiębiorstw państwowych, postanowieniem Sadu Rejonowego z dnia 24 czerwca 1991 roku),
3.  zlikwidowany majątek przedsiębiorstwa państwowego pod nazwą Z. został oddany w odpłatne korzystanie powstałej w wyniku likwidacji spółce pracowniczej (leasing prywatyzacyjny),
4.  na podstawie umowy leasingu (akt notarialny z dnia 19 kwietnia 1991 roku), spółka pracownicza pod nazwą Z. Spółka akcyjna nabyła odpłatnie zespół składników materialnych i niematerialnych w rozumieniu art. 551 Kc zorganizowanych w postaci uznanego za zlikwidowane przedsiębiorstwa państwowego pod nazwą Z.
5.  na mocy umowy leasingu na spółkę pracowniczą przeszły wszelkie zobowiązania i należności (w tym zobowiązania z tytułu nabycia praw własności budynków oraz opłat za wieczyste użytkowanie gruntów, które przez spółkę pracowniczą zostały zapłacone),
6.  z treści Umowy przeniesienia własności wynika (akt notarialny z dnia 05 maja 1995 roku), że owe odpłatne nabycie od Skarbu Państwa obejmowało m.in.: nieruchomość stanowiącą: - działkę Nr 182 o powierzchni 969 m², w odniesieniu do której Spółka posiada własnościowe prawo wieczystego użytkowania gruntu, - prawo własności budynków i budowli (posadowionych na działce o pow. 969 m²), stanowiące odrębny przedmiot własności, - działkę Nr 181 o powierzchni 538 m², w odniesieniu do której Spółka posiada własnościowe prawo wieczystego użytkowania gruntu, - prawo własności budynków i budowli (posadowionych na działce o pow. 538 m²), stanowiące odrębny przedmiot własności,
7.  w 1998 r. spółka Z. Spółka akcyjna postanowiła sprzedać powyższą nieruchomość spółce C. Sp. z o. o. Sprzedaży dokonano 31.12.1998 r. (akt notarialny z dnia 31 grudnia 1998 r.). Sprzedaż obejmowała: - działkę Nr 182 o powierzchni 969 m², w odniesieniu do której Spółka posiada własnościowe prawo wieczystego użytkowania gruntu, - prawo własności budynków i budowli (posadowionych na działce o pow. 969 m²), stanowiące odrębny przedmiot własności, - działkę Nr 181 o powierzchni 538 m², w odniesieniu do której Spółka posiada własnościowe prawo wieczystego użytkowania gruntu, - prawo własności budynków i budowli (posadowionych na działce o pow. 538 m²), stanowiące odrębny przedmiot własności,
8.  w wyniku nie uiszczenia przez spółkę C. Sp. z o. o. zapłaty za zakupione nieruchomości spółka Z. Spółka akcyjna nabyła z powrotem sprzedane nieruchomości. Nabycie nastąpiło na podstawie umowy o przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu i własności budynków celem zwolnienia z długu, (akt notarialny z dnia 19 lipca 2000 roku),
9.  Spółka I. S. A. powstała w wyniku połączenia dwóch spółek akcyjnych: I. Spółka akcyjna oraz Z. Spółka akcyjna. W wyniku fuzji dokonanej w grudniu 2000 r. Spółka I S. A. jest następcą prawnym wyżej wymienionych spółek.

3\. Aktualny stan prawny i szczegółowy wykaz nieruchomości będących przedmiotem planowanej sprzedaży.

W efekcie powyższych czynności, wyszczególnionych w punkcie 2, Spółka I S. A. jest – zgodnie z treścią księgi wieczystej – użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę Nr 182 położoną przy ul. Ł. oraz działkę Nr 181 położoną przy ul. S., o łącznym obszarze 1,507. 00 m², a także właścicielem znajdujących się na tym gruncie budynków: biurowych oraz magazynowych, położonych przy ul. Ł. i S., stanowiących odrębne od gruntu przedmioty własności, dla których to praw Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą.

Na działce gruntu Nr 182 znajduje się:

*   budynek położony przy ul. Ł., o powierzchni zabudowy 167,00 m², funkcja budynku – budynki biurowe, powierzchnia użytkowa wszystkich lokali 455,54 m², czterokondygnacyjny (jedna kondygnacja pod poziomem zero i trzy kondygnacje nad poziomem zero), murowany,
*   budynek położony przy ul. Ł., o powierzchni zabudowy 122,00 m², funkcja budynku – zbiorniki, silosy i budynki magazynowe, powierzchnia użytkowa wszystkich lokali 303,50 m², trzykondygnacyjny (jedna kondygnacja pod poziomem zero i dwie kondygnacje nad poziomem zero), murowany,
*   budowla w postaci ogrodzenia z bramą wjazdową,
*   budowla w postaci placu manewrowego utwardzonego (wyłożonego trylinką).

Na działce gruntu Nr 181 znajduje się:

*   budowla w postaci ogrodzenia wykonanego z siatki w ramach na podmurówce wraz z dwoma bramami wjazdowymi,
*   budowla w postaci placu manewrowego pokrytego asfaltem wraz z rampa magazynową.

Na działkach gruntu Nr 182 i 181 znajduje się budynek położony przy ul. Ł., o powierzchni zabudowy łącznie 302,00 m², w tym: na działce 181 – 7,00 m², funkcja budynku – zbiorniki, silosy i budynki magazynowe, powierzchnia użytkowa wszystkich lokali 523,60 m², dwukondygnacyjny (dwie kondygnacje nad poziomem zero), murowany.

Nieruchomości wyżej scharakteryzowane są do siebie przyległe i stanowią funkcjonalnie i gospodarczo całość.

Nadmieniam, że zostały one wybudowane w latach 1943-48 (zgodnie z wypisem z kartoteki budynków z dnia 09.12.2009 r. wydanym przez Miejski Ośrodek Dokumentacji Geodezyjnej i Kartograficznej), nadto dobudowano windę zgodnie z protokołem odbioru z części budowlanej dźwigu z dnia 01.02.1990 r., a więc przed zdarzeniami historycznymi opisanymi w punkcie 2 podpunkty a-i), co jednoznacznie wskazuje na to, że doszło już do pierwszego zasiedlenia o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku VAT.

Nieruchomości do dnia dzisiejszego wykorzystywane są na cele gospodarcze Spółki (część nieruchomości jest wynajmowana, a część wykorzystywana na własne potrzeby Spółki).

W 2006 r. w budynku przy ul. Ł. (działka Nr 182) przeprowadzono prace modernizacyjne w kwocie 4.900 zł, czyli w wysokości nie przekraczającej 30% wartości budynków i budowli.

Spółka I. S. A. zamierza w I kwartale 2010 r. zawrzeć z Miastem, w trybie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. z dnia 30 listopada 2004 r., Dz. U. Nr 261, poz. 2603), umowę sprzedaży, na podstawie której nabędzie od Miasta prawo własności działki numer 182, do której w dniu dzisiejszym przysługuje Sprzedającej Spółce prawo użytkowania wieczystego.

W związku z powyższym, Spółka I. S. A. złożyła w dniu 09 listopada 2009 r. w Urzędzie Miasta – Wydział Gospodarowania Majątkiem wniosek dotyczący sprzedaży nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego – działka Nr 182 położona przy ul. Ł.

4\. Opis przyszłego zdarzenia w stosunku do wyżej scharakteryzowanych nieruchomości.

Po nabyciu od Miasta prawa własności działki Nr 182, do której w dniu dzisiejszym przysługuje sprzedającej Spółce prawo użytkowania wieczystego, Spółka I. zamierza sprzedać:

1.  nieruchomość położoną przy ul. Ł., stanowiącą zabudowaną budynkami i budowlami działkę gruntu Nr 182, o obszarze 969,00 m², dla której zostanie założona księga wieczysta po odłączeniu z prowadzenia przez Sąd Rejonowy
2.  prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę Nr 181 położoną przy ul. S., o obszarze 538,00 m², wraz z własnością znajdujących się na tej działce budynków i budowli, stanowiących odrębne od gruntu własności.

Ponadto informujemy, że w związku z planowana sprzedażą nieruchomości wolą Spółki I. S. A. nie jest rezygnacja ze zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1\. Czy sprzedaż nieruchomości:

1.  gruntu Nr 182 (po uprzednim nabyciu działki Nr 182 od Miasta) wraz z budynkami i budowlami na tym gruncie,
2.  gruntu Nr 181 (do którego Spółce przysługuje prawo wieczystego użytkowania) wraz z budynkami i budowlami na tym gruncie,

będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, czy też będzie zwolniona z tego podatku i na jakiej podstawie?

2\. Kiedy powstanie obowiązek podatkowy w podatku VAT, jeżeli po nabyciu prawa własności działki Nr 182 Spółka I. S. A. zamierzająca sprzedać opisane wyżej nieruchomości i spółka kupująca maja zawrzeć w formie aktu notarialnego umowę przedwstępną sprzedaży tych nieruchomości, na podstawie której to umowy kupujący wpłaci zadatek w wysokości 10% całej transakcji? Umowa przedwstępna sprzedaży owych nieruchomości stanowić będzie również zobowiązanie obydwu stron do zawarcia właściwej umowy sprzedaży i tym samym wydania nieruchomości kupującemu do końca 31.05.2010 r. W dniu zawarcia właściwej umowy sprzedaży kupujący wpłaca 50% całości transakcji, a pozostała część ma być uregulowana w dwóch ratach do końca 2010 roku. 3. Kiedy powstanie obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych w związku z tak przeprowadzoną transakcją sprzedaży nieruchomości?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie pytania dotyczącego podatku od towarów i usług wniosek zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Spółki w wyniku sprzedaży opisanych nieruchomości obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych powstanie na podstawie art. 12 ust. 3 i 3a w momencie zawarcia właściwej umowy sprzedaży, a więc 31.05.2010 r. – jest to bowiem moment wydania sprzedanych nieruchomości i przeniesienia prawa własności tych nieruchomości na rzecz kupującego.

Art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym do osób prawnych stanowi bowiem, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane (…). Na mocy art. 12 ust. 3a za datę powstania przychodu o którym mowa w ust. 3 uważa się z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi nie później niż dzień wystawienia faktury, albo dzień uregulowania należności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne w tym również różnice kursowe.

Należy zaznaczyć, iż przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym, definitywnym, których rzeczywiste otrzymanie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

Na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W myśl art. 12 ust. 3a powołanej ustawy, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

*   wystawienia faktury albo

*   uregulowania należności.

Stosownie zaś do postanowień art. 12 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Oznacza to, że nie każde otrzymane pieniądze są przychodami, jeżeli nie są one zapłatą za wykonane świadczenie, a jedynie stanowią przedpłatę lub zaliczkę na poczet przyszłej sprzedaży.

Na podstawie wymienionego art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy określaniu daty powstania przychodów należnych decydujące znaczenie ma wydanie rzeczy, zbycie prawa majątkowego lub wykonanie usługi albo częściowe wykonanie usługi. Te okoliczności w pierwszej kolejności decydują o dacie powstania przychodów należnych. Jeżeli jednak zdarzenia te wystąpią po dniu wystawienia faktury, czy po dniu dokonania zapłaty należności, wówczas w dacie tych wcześniejszych okoliczności powstanie przychód należny.

Zgodnie z normami prawa cywilnego wpłata zaliczek nie przenosi własności nieruchomości (nawet jeśli wynika ona z tytułu zawarcia umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości zawartej w formie aktu notarialnego).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), zaś art. 158 tej ustawy, określa wyraźnie formę czynności prawnej koniecznej do dokonania takiego przeniesienia. Wymóg dochowania formy notarialnej jest warunkiem koniecznym ważności takiej umowy. Z umowy przenoszącej własność nieruchomości lub lokalu sporządzonej w formie aktu notarialnego, wynika zatem niebudząca wątpliwości data czynności prawnej.

W świetle powołanych regulacji, datą powstania przychodu w odniesieniu do zbycia prawa majątkowego jest dzień, w którym zbyto prawo majątkowe na podstawie podpisanej przez strony umowy przenoszącej prawo własności nieruchomości, zawartej w formie aktu notarialnego. Wówczas przychodem ze sprzedaży nieruchomości jest wielkość wyrażona w cenie określonej w umowie kupna - sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego.

W związku z powyższym zaliczki, które Wnioskodawca otrzymał przed dokonaniem zbycia prawa majątkowego przed zawarciem umowy kupna - sprzedaży w formie aktu notarialnego nie są przychodami.

Dopóki zatem nie dojdzie do podpisania aktu notarialnego (właściwej umowy sprzedaży), nie mamy do czynienia ze zdarzeniem gospodarczym wywołującym skutki w podatku dochodowym od osób prawnych, jakim jest dostawa (przeniesienie własności) nieruchomości. Inne zdarzenia, jak w szczególności otrzymanie przedpłaty na poczet ceny sprzedaży nie mają żadnego wpływu na przeprowadzenie powyższej operacji gospodarczej, skutkującej przeniesieniem prawnego władztwa nad nieruchomością, i co za tym idzie nie mogą skutkować powstaniem przychodu podatkowego po stronie sprzedającego.

Obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych powstaje w momencie przeniesienia własności tych praw majątkowych, tj. w dniu podpisania aktu notarialnego.

Podsumowując, w oparciu o przytoczone przepisy prawa za datę przychodu należnego należy uznać datę przeniesienia własności wynikającą z aktu notarialnego, tj. w momencie zawarcia właściwej umowy sprzedaży, na podstawie którego dokonywana będzie sprzedaż nieruchomości.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.