Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-809/15/DM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-10-12
Teza: Interpretacja przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku z tytułu usługi analizy ryzyka transakcji w procesie udzielenia poręczenia.
Słowa kluczowe: usługi-usługi finansowe; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 31 lipca 2015 r. (data wpływu 13 sierpnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku z tytułu usługi analizy ryzyka transakcji w procesie udzielenia poręczenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 sierpnia 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku z tytułu usługi analizy ryzyka transakcji w procesie udzielenia poręczenia.

W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest krajową spółką prawa handlowego utworzoną przez spółkę X Sp. z o.o. jako komplementariusza oraz spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe jako akcjonariuszy. Wnioskodawca na podstawie przepisów art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r., poz. 1387), począwszy od 1 stycznia 2014 r. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1 Ustawy CIT.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w oparciu o posiadane zasoby majątkowe oraz pracowników, polegającą na świadczeniu szerokiego wachlarza zróżnicowanych usług na rzecz podmiotów należących do systemu spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych. Wnioskodawca świadczy w szczególności usługi w zakresie sporządzania analiz ryzyk kredytowych, ubezpieczeniowych, analiz finansowych oraz innych usług wspierających procesy związane z udzielaniem przez instytucje finansowe oraz inne podmioty usług finansowych na rzecz klientów oraz potencjalnych klientów.

Jedną ze świadczonych przez Wnioskodawcę usług jest usługa analizy ryzyka transakcji w procesie udzielenia poręczenia. Odbiorcą (nabywcą) usługi jest podmiot prowadzący działalność w zakresie odpłatnego udzielania poręczenia zobowiązań finansowych osób fizycznych wynikających z pożyczek (kredytów) zaciąganych przez te osoby w uprawnionych do świadczenia takich usług instytucjach finansowych, w szczególności w spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych. Nabywca usług analizy ryzyka transakcji w procesie udzielenia poręczenia świadczonych przez Wnioskodawcę określany jest dalej jako „Instytucja poręczająca”. Usługa udzielania poręczeń zobowiązań finansowych świadczona przez Instytucję poręczającą stanowi usługę zwolnioną od podatku od towarów i usług na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy VAT.

Zakresem przedmiotowym świadczonej przez Wnioskodawcę usługi analizy ryzyka transakcji w procesie udzielenia poręczenia objęte jest:

*   dokonanie analizy ryzyka transakcji zgodnie z metodologią wskazaną przez Instytucję poręczającą, na podstawie danych dostarczonych przez klienta Instytucji poręczającej zainteresowanego uzyskaniem poręczenia oraz na podstawie rekomendacji udzielenia pożyczki (kredytu) dostarczonej przez instytucję finansową, np. spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową oraz
*   sporządzenie rekomendacji udzielenia poręczenia zobowiązań finansowych.

Do obowiązków Wnioskodawcy w ramach świadczonej usługi analizy ryzyka transakcji w procesie udzielenia poręczenia należy w szczególności:

*   weryfikacja wypełnienia przez poręczane zobowiązanie pożyczkowe (kredytowe) warunków dla udzielenia poręczenia m.in. wysokość poręczanej kwoty, długość okresu kredytowania, itp.;
*   weryfikacja przekroczenia przez poręczane zobowiązanie limitów koncentracji dla danego klienta, w wysokości określonej przez Instytucję poręczającą;
*   określenie wysokości wskaźnika DTI (udział rat zobowiązań finansowych w kwocie dochodu klienta) oraz weryfikacja względem limitu wysokości DTI określonego przez Instytucję poręczającą;
*   weryfikację sytuacji osobistej oraz zawodowej (zatrudnienie) klienta na podstawie kryteriów określonych przez Instytucję poręczającą;
*   weryfikację sytuacji finansowej klienta w zakresie innych zobowiązań finansowych przeterminowanych klienta na podstawie kryteriów określonych przez Instytucję poręczającą.

Na podstawie wskazanych wyżej czynności, Wnioskodawca sporządza rekomendację w zakresie możliwości udzielenia poręczenia zobowiązań finansowych klienta przez Instytucję poręczającą, na zlecenie której sporządzana jest analiza. Analiza ryzyka transakcji w procesie udzielenia poręczenia zakończona pozytywną rekomendacją Wnioskodawcy, stanowi warunek konieczny dla udzielenia przez Instytucję poręczającą poręczenia zobowiązań pożyczkowych (kredytowych) klienta ubiegającego się o udzielenie poręczenia.

Wnioskodawca wskazał, że usługa analizy ryzyka transakcji w procesie udzielenia poręczenia nie jest przez Wnioskodawcę świadczona na rzecz innych podmiotów, niż Instytucji poręczającej zajmującej się świadczeniem usług finansowych w zakresie udzielania poręczenia zobowiązań pożyczkowych (kredytowych) swoich klientów wynikających z pożyczek (kredytów) zaciąganych w instytucjach finansowych, w szczególności spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy świadczona przez Wnioskodawcę usługa analizy ryzyka transakcji w procesie udzielenia poręczenia podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 13 w związku z ust. 1 pkt 39 ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczona usługa analizy ryzyka transakcji w procesie udzielenia poręczenia podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 13 w związku z ust. 1 pkt 39 ustawy VAT, jako usługa stanowiąca element usługi udzielenia poręczeń zobowiązań finansowych, stanowiąca odrębną całość, będąca jednoczenie usługą właściwą oraz niezbędną do świadczenia usługi udzielania poręczeń zwolnionej od VAT zgodnie z ust. 1 pkt 39 ustawy VAT.

Stosownie do art. 43 ust. 13 ustawy VAT zwolnienie od podatku od towarów i usług stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 7 i 37-41 ustawy VAT, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 7 i 37-41 ustawy VAT. Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy zwalnia się od podatku usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Wskazać należy, że stosownie do powołanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy VAT świadczona przez Instytucję poręczającą usługa poręczenia zobowiązań finansowych klientów tej Instytucji poręczającej, podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Regulacja art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy VAT nie przewiduje żadnych ograniczeń podmiotowych dotyczących określenia statusu prawnego czy organizacyjnego podmiotu świadczącego usługi poręczenia, tym samym w sytuacji gdy usługi te świadczone są odpłatnie w sposób ciągły i powtarzalny, stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku na podstawie wskazanego art. 43 ust. 1 pkt 39 ustawy VAT – powyższe potwierdził np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidulanej z dnia 21 stycznia 2013 r. znak IPPP2/443-1189/12-2/AO.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że z przepisu art. 43 ust. 13 ustawy VAT wynikają następujące warunki do uznania usługi za zwolnioną:

*   usługa ma stanowić element usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 7 i 37-41 ustawy VAT, w analizowanej sprawie usługi udzielenia poręczenia zobowiązań finansowych,
*   usługa ma stanowić równocześnie odrębną całość,
*   usługa ma być niezbędna do świadczenia usługi zwolnionej wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 7 i 37-41 ustawy VAT, w analizowanej sprawie usługi udzielenia poręczenia zobowiązań finansowych,
*   usługa ma być właściwa dla usługi zwolnionej wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 7 i 37-41 ustawy VAT, w analizowanej sprawie usługi udzielenia poręczenia zobowiązań finansowych.

Usługa stanowiąca element zwolnionej usługi podstawowej.

W ocenie Wnioskodawcy, ani z celu analizowanego przepisu art. 43 ust. 13 ustawy VAT, ani też z jego literalnego brzmienia nie wynika, żeby warunkiem zastosowania zwolnienia przewidzianego w powołanym przepisie była tożsamość podmiotowa podmiotu świadczącego usługę finansową zwolnioną z VAT, w tym przypadku usługę udzielenia poręczenia zobowiązań finansowych oraz podmiotu świadczącego usługę wspierającą (pomocniczą) do usługi finansowej. Tym samym podmiotem świadczącym usługę zwolnioną na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy VAT może być podmiot inny niż udzielający poręczenia.

Wniosek powyższy znajduje potwierdzenie także w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) - w wyroku w sprawie SDC C-2/95 Trybunał orzekł w szczególności, że ani sposób wykonywania usług, ani charakter prawny usługodawcy, ani nawet brak bezpośredniej umowy pomiędzy podmiotem wykonującego usługi z ostatecznym odbiorcą nie wykluczają zastosowania zwolnień właściwych dla usług pomocniczych do usług finansowych, pod warunkiem, że usługi świadczone przez dany podmiot są przez klienta banku postrzegane jako element otrzymanej usługi finansowej. Oznacza to, że zgodnie z orzecznictwem TSUE kluczowe jest by z punktu widzenia klienta usługa pomocnicza stanowiła element usługi finansowej, a kwestia tożsamości podmiotów świadczących usługę podstawową i pomocniczą jest bez znaczenia dla zastosowania omawianego zwolnienia.

Powyższe znajduje także odzwierciedlenie w ugruntowanej linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przykładowo w wyroku z dnia 3 listopada 2014 r. sygn. akt I FSK 1643/13 NSA odnosząc się do zakresu podmiotowego zastosowania przepisu art. 43 ust. 13 ustawy VAT stwierdził: „Należy zatem uznać, że przepis ten dotyczy usług opartych na podwykonawstwie, czy outsourcingu, wykonywanych przez podmioty trzecie na rzecz podmiotów ubezpieczających. Przyjęcie bowiem, że wspomniany przepis dotyczy jedynie ubezpieczycieli, czyniłoby jego wprowadzenie bezprzedmiotowym i pozostawałoby w sprzeczności z założeniem o racjonalnym ustawodawcy. Podobno stanowisko w przedmiotowej kwestii prezentowane było w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, np. w wyrokach: z dnia 4 marca 2013 r. sygn. akt I FSK 577/12, z dnia 11 września 2013 r. sygn. akt I FSK 1265/12, z dnia 10 października 2013 r. sygn. akt I FSK 1591/12, z dnia 24 października 2013 r. sygn. akt I FSK 1647/12, czy też z dnia 3 grudnia 2013 r. sygn. akt I FSK 91/13 (dostępne na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl)”.

W ocenie Wnioskodawcy, należy zatem stwierdzić, że świadczona przez Wnioskodawcę usługa analizy ryzyka transakcji w procesie udzielenia poręczenia spełnia pierwszy z warunków do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 13 ustawy VAT, bowiem z punktu widzenia klienta Instytucji poręczającej przeprowadzana przez Wnioskodawcę analiza ryzyka poręczeniowego stanowi element procesu prowadzącego do udzielenia takiej osobie przez Instytucję poręczającą poręczenia jej zobowiązań finansowych wynikających z uzyskanej pożyczki (kredytu).

Usługa stanowiąca odrębna całość.

W ocenie Wnioskodawcy dokonanie pełnej analizy ryzyka poręczeniowego na podstawie danych dostarczonych przez klienta Instytucji poręczającej zainteresowanego uzyskaniem poręczenia oraz rekomendacji udzielenia pożyczki (kredytu) dostarczonej przez instytucję finansową, zgodnie z metodologią wskazaną przez Instytucję poręczającą oraz sporządzenie rekomendacji udzielenia poręczenia zobowiązań finansowych (na podstawie wyników analizy), jest samodzielnym etapem na drodze do realizacji usługi finansowej udzielenia poręczenia zobowiązań finansowych klienta, który to etap jest w całości wykonywany przez Wnioskodawcę.

W konsekwencji świadczona przez Wnioskodawcę usługa analizy ryzyka transakcji w procesie udzielenia poręczenia spełnia także drugi warunek zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 13 ustawy VAT.

Usługa niezbędna dla usługi podstawowej.

Wnioskodawca wskazał, że świadczona usługa analizy ryzyka transakcji w procesie udzielenia poręczenia jest niezbędna dla wykonania usługi podstawowej, tj. udzielania poręczenia zobowiązań finansowych klienta przez Instytucję poręczającą. Działalność polegająca na poręczaniu zobowiązań finansowych osób fizycznych z tytułu pożyczek (kredytów) zaciąganych w instytucjach finansowych, bez uprzedniej analizy zdolności klienta do spłacenia zaciąganych zobowiązań, byłoby działaniem nieracjonalnym, uniemożliwiającym Instytucji poręczającej zabezpieczenie się przed nadmiernym ryzykiem niewypłacalności swoich klientów i w konsekwencji obciążeniem majątku kwotą poręczonych zobowiązań. Analiza ryzyka finansowego związanego z zaangażowaniem środków finansowych przez podmiot świadczący usługę finansową, np. poręczenia zobowiązań, stanowi podstawowe, typowe narzędzie stosowane przy ocenie ryzyka działalności, jak również jest konieczne w celu wypełnienia obowiązków wynikających z przepisów prawa - np. w zakresie określenia wartości rezerw do jakich utworzenia zobowiązana będzie Instytucja poręczająca w związku z udzieleniem poręczenia zobowiązań finansowych klienta.

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczona usługa analizy ryzyka transakcji w procesie udzielenia poręczenia spełnia trzeci warunek zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 13 ustawy VAT.

Usługa właściwa dla zwolnionej usługi podstawowej.

W celu ustalenia czy świadczona przez Wnioskodawcę usługa analizy ryzyka transakcji w procesie udzielenia poręczenia spełnia jest właściwa dla zwolnionej usługi podstawowej udzielania poręczeń należy określić, czym są usługi właściwe dla zwolnionej od VAT usługi podstawowej. Zgodnie z zasadami wykładni przede wszystkim należy się odwołać do literalnego znaczenia słowa „właściwy”. Kierując się językowym znaczeniem tego pojęcia „właściwy” to (za http://sjp.pwn.pl/szukaj/w%C5%82a%C5%9Bciwy):

1.  taki, jaki być powinien,
2.  charakterystyczny dla kogoś lub czegoś,
3.  zgodny z prawdą,
4.  stanowiący najważniejszą część czegoś.

W świetle powyższego więc słowo „właściwy” oznacza coś co jest charakterystyczne dla kogoś lub czegoś.

Z treści przepisu art. 43 ust. 13 ustawy VAT nie wynika, aby warunkiem skorzystania ze zwolnienia na jego podstawie, było spełnianie przez analizowaną usługę funkcji właściwych dla usługi podstawowej. Przeciwnie, art. 43 ust. 13 ustawy stanowi, że to usługa pomocnicza ma być właściwa dla usługi podstawowej, a nie że ma spełniać funkcje właściwe dla usługi podstawowej. Słowo „właściwy” w analizowanym przypadku odnosi się do cechy, którą powinna się charakteryzować usługa pomocnicza. W konsekwencji, pojęcie „usługi właściwej dla usługi podstawowej” jest pojęciem w zupełności odrębnym od pojęcia „usługi spełniającej funkcje właściwe dla usługi podstawowej”.

W ocenie Wnioskodawcy nie ulega tym samym wątpliwości, że analiza ryzyka transakcji w procesie udzielenia poręczenia jest usługą charakterystyczną wyłącznie dla usługi podstawowej, tj. udzielania poręczenia zobowiązań finansowych, gdyż nie dokonuje się analizy ryzyka związanego z udzieleniem poręczenia zobowiązań dla celów innych operacji gospodarczych.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy usługa analizy ryzyka transakcji w procesie udzielenia poręczenia podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 13 w związku z ust. 1 pkt 39 ustawy VAT, jako usługa stanowiąca element usługi udzielenia poręczeń zobowiązań finansowych, stanowiąca odrębną całość, będąca jednoczenie usługą właściwą oraz niezbędną do świadczenia usługi udzielania poręczeń zwolnionej od VAT zgodnie z ust. 1 pkt 39 ustawy VAT.

Wnioskodawca podkreślił, że stanowisko zgodne z opisanym powyżej zostało uznane za prawidłowe w interpretacji indywidulanej wydanej dla Wnioskodawcy przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w odniesieniu do świadczonych przez Wnioskodawcę usług analizy kredytowej oraz w interpretacji w odniesieniu do świadczonych przez Wnioskodawcę usług wsparcia procesu weryfikacji dokumentacji kredytowej, tj. usług zbliżonych przedmiotowo do opisanych w niniejszym Wniosku usług analizy ryzyka transakcji w procesie udzielenia poręczenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.