Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1445/11-2/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-12-22
Teza: Zapłata Spółce określonej w umowie najmu kwoty stanowi odpłatność za świadczenie usług w myśl przepisów ustawy i powinna być udokumentowana fakturą VAT. Obowiązek podatkowy w tytułu usługi powstanie stosownie do art. 19 ust. 1 i 4 ustawy. (szczególny moment powstania obowiązku podatkwoego art.19 ust. 13 pkt 4 ustawy nie znduje zastosowania)
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; odszkodowania; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 14.09.2011 r. (data wpływu 28.09.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania ustalonej w umowie kwoty otrzymanej od kontrahenta w zamian za odstąpienie od dochodzenia swoich roszczeń oraz określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28.09.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania ustalonej w umowie kwoty otrzymanej od kontrahenta w zamian za odstąpienie od dochodzenia swoich roszczeń oraz określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące stany faktyczne.

Spółka S.A jest członkiem Grupy E. będącej wiodącym dystrybutorem produktów w następujących kategoriach: media i rozrywka, odzież, obuwie, zabawki i akcesoria dla dzieci oraz kursy językowe i kosmetyki. Grupę E. tworzą E. oraz inne podmioty o profilu operacyjno-handlowym, będące spółkami zależnymi E., w tym E. Sp. z o.o. oraz S. Sp. z o.o. oraz U Sp. z o.o. W związku z prowadzoną działalnością dystrybucyjną podmioty z Grupy E. wynajmują powierzchnie biurowe, handlowe oraz magazynowe.

W ramach swojej działalności E oraz pozostałe podmioty z Grupy E wynajmowały m.in. powierzchnię:

*   w Centrum w W. będącego w chwili zawarcia umowy własnością P. Sp. z o.o. oraz

*   w Domu Handlowym R we W. będącego własnością D R Sp. z o.o.

Zarówno P Sp. z o.o., jak i D R, były Spółkami powiązanymi z Centrum D I z siedzibą w Luksemburgu. Dodatkowo, na podstawie umów zawartych przez podmioty z Grupy E z właścicielami W i D R, budynkami zarządzała i zarządza spółka Centrum D I Polska Sp. z o.o. , tj. spółka zależna DI Luksemburg.

Najem Powierzchni w W

W 2006 roku E, E Sp. z o.o. oraz S Sp. z o.o. (dalej: Najemcy) zawarły z P, ówczesnym właścicielem W, umowy najmu powierzchni biurowych w W. Zgodnie z zawartymi umowami, powierzchnie handlowe oraz biura miały zostać wydane Najemcom w stanie nadającym się do użycia 1 kwietnia 2008 roku.

W zawartych umowach najmu, dla każdej z wynajmowanych powierzchni ustalono osobne zasady ich podziału oraz maksymalną liczbę osób, jaka może pracować na danej powierzchni. Po upływie 6 miesięcy od zawarcia umów najmu, Najemcy zaczęli zgłaszać do D Polska i P zmiany, co do podziału powierzchni oraz maksymalnej liczby osób, jaka może pracować na danej powierzchni.

W efekcie, pomimo postanowień umownych, przewidujących rozpoczęcie umowy najmu na 1 kwietnia 2008 r., Najemcy nie mieli możliwości faktycznego użytkowania wynajętych powierzchni. Stan ten utrzymywał się:

*   do września 2008 roku w przypadku E oraz S Sp. z o.o.

*   do maja 2009 roku w przypadku E Sp. z o.o.

Pomimo niemożliwości faktycznego użytkowania powierzchni, P wystawiła faktury za wynajem za okres od 1 kwietnia 2008 r. do daty ich faktycznego udostępnienia Najemcom. Faktury te zostały przez Najemców zapłacone. Zgodnie, bowiem z zawartymi umowami, faktury z tytułu omawianych usług najmu były regulowane w systemie „direct debit”, który polega na tym, że na podstawie wystawionych przez P faktur bank dokonywał automatycznej zapłaty pobierając środki finansowe z rachunków bankowych Najemców bez czynnego udziału w tym zakresie samych Najemców.

W wyniku powyższych nieprawidłowości Najemcy zaczęli zgłaszać roszczenia z tytułu poniesionych szkód. Wysokość roszczeń została skalkulowana na podstawie strat poniesionych przez Najemców w związku z faktem, iż nie mogli oni faktycznie użytkować omawianych nieruchomości. W opinii P, zaistniała sytuacja była spowodowana zmianami wprowadzonymi przez Najemców, co do podziału powierzchni oraz maksymalnej liczby osób, jaka może pracować na danej powierzchni. W konsekwencji pomiędzy P i Najemcami powstał spór, co do przyczyn i odpowiedzialności za niemożność użytkowania nieruchomości przez Najemców (dalej: Spór 1).

Najem powierzchni w D R

S. Sp. z o.o. i U. Sp. z o.o. (dalej: Najemcy) są najemcami powierzchni w D R na podstawie umów najmu zawieranych w latach 2006 r. - 2008 r. W trakcie trwania umów najmu doszło do szeregu zdarzeń, które uniemożliwiały Najemcom prawidłowe korzystanie z przedmiotu najmu, w tym m.in. zalanie części sali sprzedaży, utrata części towaru w okresie przedświątecznym w wyniku zalania, kilkukrotne fałszywe alarmy ewakuacyjne, nieprawidłowości w funkcjonowaniu ochrony. W związku ze szkodami poniesionymi w lokalach handlowych objętych umowami najmu D R, Najemcy zgłaszali do DI Polska i D R liczne roszczenia odszkodowawcze (dalej: Spór 2), w tym z tytułu:

*   poniesienia kosztów czynszu za najem powierzchni, do której Najemcy mieli ograniczony dostęp wskutek zalania powierzchni,

*   utraty części towaru wskutek kradzieży,

*   obniżenie obrotu, spowodowane częściowym zamknięciem powierzchni, brakiem towaru, utratą wizerunku, itp.

W 2011 r. DI Luksemburg postanowiła zbyć udziały w P podmiotowi trzeciemu. W tym celu DI Luksemburg złożyła zapewnienia i gwarancje na rzecz nabywcy udziałów, że żaden z Najemców nie będzie zgłaszał wobec P roszczeń z tytułu umów najmu w związku ze zdarzeniami sprzed 23 marca 2011 roku, w tym w związku ze Sporem 1. Ponadto, DI Luksemburg oraz D R negocjują warunki sprzedaży D R na rzecz osoby trzeciej. Obecni właściciele budynku zainteresowani są polubownym rozwiązaniem Sporu 2 z E i jego spółkami zależnymi.

Zawarta Umowa

W związku z powyższym w dniu 16 czerwca 2011 r. DI Polska działając we własnym imieniu, ale na zlecenie i z upoważnienia swego podmiotu kontrolującego, tj. DI Luksemburg, zawarła z E, działającym w imieniu swoim oraz swoich podmiotów zależnych, tj. E Sp. z o.o., S Sp. z o.o. i U Sp. z o.o., umowę w trybie art. 917 kodeksu cywilnego w celu uchylenia niepewności co do wzajemnych roszczeń (dalej: Umowa) wynikających z umów najmu w zakresie W (Spór 1) i D R (Spór 2).

Zgodnie z postanowieniami zawartej Umowy, E, E Sp. z o.o., S Sp. z o.o. i U Sp. z o.o. odstąpią od dochodzenia swoich roszczeń wynikających ze Sporu 1 i 2 w stosunku do P, D R, DI Polska, DI Luksemburg oraz ich następców prawnych w zamian za zapłatę przez DI Polska ustalonej w Umowie kwoty. Podstawą kalkulacji tej kwoty była wartość szkód, jakie zostały poniesione przez podmioty z Grupy E w zakresie realizacji określonych umów najmu.

Zawierając Umowę E działał na rzecz własną oraz w imieniu E Sp.z o.o., S Sp.z o.o. oraz U Sp. z o.o., które udzieliły mu stosownych pełnomocnictw. Kwota otrzymana od DI Polska na podstawie zawartej Umowy zostanie podzielona (odpowiednio do poziomu poniesionych szkód) pomiędzy E, E Sp. z o.o., S Sp.z o.o. oraz U Sp. z o.o. zgodnie z osobną umową, jaka została zawarta pomiędzy tymi podmiotami w przedmiotowym zakresie.

Dodatkowo, Spółka pragnie wskazać, iż pozostałe strony Umowy, tj. E (oraz reprezentowane przez E (E Sp. z o.o., S Sp. z o.o. i U Sp. z o.o.) i DI Polska, jako druga strona transakcji, również wystąpiły do Dyrektora Izby Skarbowej o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiotowym zakresie. Wnioski złożone przez wymienione podmioty dotyczą więc identycznego stanu faktycznego jak zaprezentowany przez Spółkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Spółka pragnie potwierdzić, czy zapłata określonej kwoty na podstawie Umowy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.
2.  W przypadku gdyby Organ uznał, że zapłata określonej kwoty na podstawie Umowy podlega opodatkowaniu VAT, Spółka prosi o potwierdzenie, iż obowiązek podatkowy z tego tytułu powstaje zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko Spółki oraz uzasadnienie w zakresie Pytania nr 1

Zdaniem Spółki otrzymana przez nią kwota na podstawie omawianej Umowy nie podlega opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Zakres opodatkowania VAT

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega, m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Definicja dostawy towarów została zawarta w art. 7 ust. 1 ustawy. Zgodnie z nią przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z uwagi na fakt, iż przedmiotem Umowy opisanej w stanie faktycznym nie są towary, nie ma wątpliwości, iż w analizowanym przypadku nie dochodzi do dostawy towarów.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W świetle powyższego, co do zasady, każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi usługę w rozumieniu ustawy o VAT. Niemniej, aby dane działanie zaniechanie lub tolerowanie czyjegoś zachowania uznać za usługę w rozumieniu ustawy o VAT muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania dochodzi do realizacji świadczenia, którego bezpośrednim beneficjentem jest druga strona transakcji,
2.  w zamian za wykonane świadczenie druga strona realizuje świadczenie wzajemne w postaci wypłaty wynagrodzenia.

Należy podkreślić, iż oba ww. warunki winny być spełnione łącznie aby świadczenie podlegało jako usługa opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ustawa o VAT nie reguluje bezpośrednio kwestii opodatkowania wypłaty odszkodowania lub innych podobnych należności wynikających z faktu wyrządzenia szkody drugiemu podmiotowi. Należy jednak zwrócić uwagę, iż w przypadku czynności wypłaty odszkodowania nie występuje zarówno element świadczenia jak i element wypłaty wynagrodzenia. Wypłata odszkodowania nie następuje bowiem z tytułu realizacji określonego świadczenia przez drugi podmiot, a jest jedynie rekompensatą za wyrządzone temu podmiotowi szkody. W konsekwencji podmiot otrzymujący zapłatę odszkodowania nie wykonuje żadnego świadczenia na rzecz podmiotu wypłacającego. Płatność taka nie ma więc charakteru wynagrodzenia. Co więcej podstawa z tytułu której jest wypłacane odszkodowanie tj. wyrządzenie szkody, jest zupełnym przeciwieństwem świadczenia mogącego stanowić usługę. W takim przypadku mamy bowiem do czynienia z uszczupleniem majątku jednego z podmiotów a nie jego powiększeniem o wartość otrzymanego świadczenia.

W świetle powyższego należy uznać, iż w przypadku wypłaty odszkodowania mamy do czynienia z czynnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT. Taka wypłata nie następuje bowiem z tytułu wykonania dostawy towarów lub świadczenia usług.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TSUE, wcześniej jako Europejski Trybunał Sprawiedliwości (ETS)), które wskazuje, że z odpłatnością mamy do czynienia wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek między wykonaniem świadczenia i otrzymaniem wynagrodzenia. Sytuacja, w której nie ma bezpośredniego związku pomiędzy zapłatą kwoty pieniężnej a świadczoną usługą nie podlega opodatkowaniu. Tezy takie zostały zawarte m.in. w orzeczeniach TSUE w sprawach: C-16/93 (Tolsma), C-215/94 (Jurgen Mohr) oraz C-277/05 (Societe Thermale D’Eugenie - Les - Bains).

Stanowisko przedstawione przez ETS potwierdzają również polskie sądy administracyjne m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 1 kwietnia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 2166/07, w którym sąd orzekł, iż „Mając na uwadze ustawową definicję świadczenia usług nie można zatem uznać, iż zapłata przez kontrahenta na rzecz strony odszkodowania stanowi wynagrodzenie za świadczoną przez nią usługę. Jak wskazano powyżej przez pojęcie odszkodowania należy bowiem rozumieć rekompensatę, zadośćuczynienie. Istotą odszkodowań nie jest płatność za świadczenie lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie. A zatem otrzymanie odszkodowania nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata określonej kwoty pieniężnej wynika z konieczności niewykonania umowy. Zapłata ta stanowi dla podatnika pewnego rodzaju zadośćuczynienie za utracone zyski, które mogłyby uzyskać poprzez dalsze świadczenie usług na rzecz kontrahenta”.

Brak opodatkowania VAT wypłat odszkodowania znajduje również potwierdzenie w jednolitej linii interpretacyjnej organów podatkowych. Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 1 kwietnia 2009 r., sygn. IPPP2/443-38/09-2/AZ „Wypłata odszkodowania nie może być uznana za świadczenie usług w zamian za wynagrodzenie, w rozumieniu powołanego art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ nie występuje w tym przypadku określone świadczenie, a tym samym konkretny beneficjent tego świadczenia. Odszkodowanie nie stanowi odpłatności za skonkretyzowane świadczenie. W przypadku odszkodowania brak jest symetrii pomiędzy świadczeniem a wynagrodzeniem. W takich przypadkach mamy jedynie do czynienia z wynagrodzeniem, które zwykle stanowi formę zadośćuczynienia, zatem nie ma zwiększenia aktywów po stronie beneficjenta.”

Podobnie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 5 maja 2011 r., sygn. IBPP3/443-499/11/PK „Powyższe ma charakter rekompensaty, wypłacanej przez nierzetelnego kontrahenta Wnioskodawcy z tytułu świadczenia usług niepełnowartościowych, a zatem wykracza poza zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.”

Podejście takie zostało także przedstawione w innych interpretacjach m.in.:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 23 grudnia 2009 r., sygn. IPPPI/443-965/09-4/AP,
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 grudnia 2008 r., sygn. IBPP3/443-732/08/ŁW,
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 stycznia 2011 r., sygn. IBPP2/443-883/10/WN.

W świetle powyższego, mając na uwadze treść przepisów ustawy o VAT oraz jednolitą linię interpretacyjną TSUE, polskich sądów administracyjnych oraz organów podatkowych, nie ulega wątpliwości, że wypłata odszkodowania nie podlega opodatkowaniu VAT.

Umowa pomiędzy E i DI Polska

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym, szkody podmiotów reprezentowanych przez E poniesione z tytułu nieprawidłowego wykonania umów najmu przez podmioty wynajmujące polegały na uszczupleniu majątku poprzez m.in.:

*   poniesienie kosztów czynszu za najem powierzchni, z których Najemcy nie mogli korzystać,

*   poniesienie kosztów czynszu za najem powierzchni, do której Najemcy mieli ograniczony dostęp w skutek zalania powierzchni,

*   utratę części towaru w skutek kradzieży,

*   obniżenie obrotu spowodowane częściowym zamknięciem powierzchni, brakiem towaru, utratą wizerunku, itp.

Na mocy Umowy zawartej pomiędzy E i DI strony doszły do porozumienia co do wysokości kwoty jaka powinna być wypłacona na rzecz Najemców w związku ze szkodami poniesionymi przez nich w zakresie Sporu 1 i Sporu 2. Zgodnie z zawartą Umową DI dokona wypłaty ustalonej kwoty na rzecz E (i tym samym Spółek, które E reprezentuje) natomiast E (oraz reprezentowane Spółki) odstąpią od wszelkich roszczeń odszkodowawczych z tytułów zdarzeń będących przedmiotem Sporu 1 i Sporu 2.

Mając powyższe na uwadze, w opinii Spółki, kwota wypłacona przez DI na rzecz E, E Sp. z o.o., S Sp. z o.o. oraz U Sp. z o.o. na podstawie omawianej umowy ma charakter odszkodowania. Podstawą bowiem kalkulacji tej kwoty jest wartość poniesionych szkód jakie zostały poniesione przez podmioty z Grupy E w zakresie realizacji określonych umów najmu. Zgodnie z przedstawioną wcześniej interpretacją przepisów w zakresie VAT, wypłata odszkodowania nie podlega opodatkowaniu VAT.

Na potwierdzenie tego stanowiska, należy zwrócić dodatkowo uwagę, iż w omawianym przypadku nie dochodzi do realizacji żadnego świadczenia ze strony E na rzecz DI Polska (oraz reprezentowanych przez DI podmiotów). Zapłata dokonywana przez DI wynika wyłącznie ze szkód poniesionych przez podmioty z Grupy E. Jednocześnie należy wskazać, iż za takie świadczenie nie można uznać faktu odstąpienia przez Najemców od wszelkich dalszych roszczeń z tytułu poniesionych przez nich szkód. Istotą bowiem wypłaty odszkodowania jest fakt zrekompensowania szkody i niemożność w przyszłości ponownego występowania przez podmiot otrzymujący odszkodowanie z kolejnymi roszczeniami z tego tytułu.

Dodatkowo należy podkreślić, że obowiązująca w prawie cywilnym zasada pełnej kompensacji szkody nie pozwala na otrzymanie odszkodowania w wysokości przekraczającej wartość tej szkody. W świetle wskazanej reguły wypłata odszkodowania nie może być źródłem dodatkowego bezpodstawnego wzbogacenia. W związku z powyższym, nawet bez zastrzeżenia umownego, na podstawie którego Spółka zrzekła się ostatecznie i nieodwołalnie swoich roszczeń wynikających ze Sporów 1 i 2, Spółka i tak nie byłaby uprawniona do otrzymania dalszego odszkodowania od DI Polska. W konsekwencji odstąpienie przez Najemców od wszelkich dalszych roszczeń z omawianych tytułów jest elementem ściśle związanym z wypłatą ustalonego przez strony odszkodowania. Samo odszkodowanie natomiast wynika wyłącznie z faktu poniesienia przez Najemców określonych szkód.

Podsumowując, należy wskazać, iż wypłacona Spółce na podstawie Umowy kwota nie jest wynagrodzeniem z tytułu wykonania usługi w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT, lecz stanowi wypłatę odszkodowania, która nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Interpretacje organów podatkowych oraz sądów administracyjnych

Spółka pragnie zwrócić uwagę, iż analogiczne sytuacje do przypadku omawianego w niniejszym wniosku były w praktyce już przedmiotem analizy zarówno organów podatkowych jak i sądów administracyjnych. W wydanych interpretacjach, zarówno organy podatkowe jak i sądy administracyjne potwierdzały wyraźnie, że wypłata określonej kwoty (odszkodowania) w związku ze szkodami poniesionymi w wyniku nieprawidłowego wykonania umowy najmu nie stanowi czynności opodatkowanej VAT.

Dla przykładu w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 maja 2011 r. sygn. IPPP2/443-644/08/11-15/S/MS/KOM, Organ wskazał, iż „zapłata odszkodowania nie pozostawała w niniejszej sprawie w żadnym przyczynowym związku z żadną czynnością wymienioną w art. 5 ust. 1 ustawy. Wypłacone Spółce odszkodowanie nie jest ekwiwalentem za jej usługę lecz stanowi konsekwencję pewnego zdarzenia wcześniejszego, tj. naruszenia przez wynajmującego warunków umowy najmu”. W związku z powyższym organ uznał za prawidłowe stanowisko Spółki, iż otrzymane przez nią odszkodowanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dodatkowo jak to zostało wskazane w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 grudnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 2774/10 „(…) zrzeczenie się przez nią roszczeń (zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności) jest prostą prawną konsekwencją otrzymania odszkodowania. Przypomnieć należy, że obowiązująca w prawie cywilnym zasada pełnej kompensacji szkody nie pozwala na otrzymanie odszkodowania w wysokości przekraczającej wartość tej szkody. Wypłata odszkodowania nie może być źródłem dodatkowego bezpodstawnego wzbogacenia. Zatem nawet bez tego zastrzeżenia umownego, na mocy którego Skarżąca zrzekła się ostatecznie i nieodwołalnie swoich roszczeń pod warunkiem wypłaty umówionego odszkodowania, Spółka i tak nie byłaby uprawniona do otrzymania żadnego dalszego odszkodowania od najemcy. Ze strony Skarżącej nie nastąpiło więc świadczenie żadnej usługi powstrzymania się od dokonania czynności, tolerowania czynności albo sytuacji (poza wszelkim sporem jest, że w sprawie nie nastąpiła odpłatna dostawa towaru). (…) Zasadnie też Spółka podkreśliła, że zapłata odszkodowania nie pozostawała w niniejszej sprawie w żadnym przyczynowym związku z żadną czynnością wymienioną w art. 5 ust. 1 ustawy. Wypłacone Spółce odszkodowanie nie jest ekwiwalentem za jej usługę, lecz stanowi konsekwencję pewnego zdarzenia wcześniejszego, tj. naruszenia przez wynajmującego warunków umowy najmu. Z tego względu stanowisko Skarżącej należało uznać za w pełni prawidłowe”.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki otrzymana przez nią kwota na podstawie omawianej Umowy nie podlega opodatkowaniu VAT.

Stanowisko Spółki oraz uzasadnienie w zakresie Pytania nr 2

W przypadku jednak, gdyby Organ przedstawił stanowisko odmienne od stanowiska Spółki, tj. uznał że płatność otrzymana przez Spółkę na podstawie Umowy podlega opodatkowaniu VAT, Spółka uważa, iż obowiązek podatkowy z tego tytułu powstaje zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT, w przypadku świadczenia usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, obowiązek podatkowy powstaje w chwili otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze.

Przyjmując więc założenie, że otrzymanie przez Spółkę zapłaty na podstawie umowy podlega opodatkowaniu VAT, w opinii Spółki, taka płatność jest związana z usługami najmu. W konsekwencji, obowiązek podatkowy z tytułu omawianej płatności powinien powstać na zasadach przewidzianych w art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy o VAT, czyli z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku wynosi 23%.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Art. 2 pkt 22 ustawy stanowi natomiast, że pod pojęciem sprzedaży należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym należy zwrócić uwagę w szczególności na przepis art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy, który przez świadczenie usług nakazuje rozumieć także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. W związku z powyższym uznać należy, iż pojęcie świadczenia – składającego się na istotę usługi – należy interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem.

Przy definiowaniu „świadczenia” należy odwołać się do przepisów prawa cywilnego. W myśl art. 353 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu. Tak więc na świadczenie może składać się zachowanie polegające na działaniu (dokonanie czynności na rzecz innego podmiotu) lub na zaniechaniu (zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji).

Co do zasady każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu lub na zaniechaniu stanowi świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Jednocześnie należy podkreślić, iż czynność podlega opodatkowaniu, gdy dokonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego tej płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Powyższe rozumienie usługi podlegającej opodatkowaniu potwierdzają także powołane przez Spółkę orzeczenia TSUE C-16/93, C-215/94 oraz C-277/05.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest członkiem Grupy E - wiodącego dystrybutora produktów handlowych. W związku z prowadzoną działalnością dystrybucyjną, podmioty z Grupy E (najemcy) wynajmowały m.in. powierzchnię:

*   w Centrum W będącego własnością Spółki P sp. z o.o. P była spółką powiązaną ze Spółką DI Luksemburg, budynkami zarządzała natomiast Spółka DI Polska – spółka zależna DI Luksemburg.

Zgodnie z zawartymi umowami, powierzchnie handlowe oraz biura miały zostać wydane Najemcom w stanie nadającym się do użycia 1 kwietnia 2008 r. W zawartych umowach najmu, dla każdej z wynajmowanych powierzchni ustalono osobne zasady ich podziału oraz maksymalną liczbę osób, jaka może pracować na danej powierzchni. Po upływie 6 miesięcy od zawarcia umów najmu, Najemcy zaczęli zgłaszać do DI Polska i P zmiany co do ww. ustaleń. W efekcie, pomimo postanowień umownych, przewidujących rozpoczęcie umowy najmu na 1 kwietnia 2008 r. Najemcy nie mieli możliwości faktycznego użytkowania wynajętych powierzchni. Stan taki utrzymywał się w przypadku Wnioskodawcy do maja 2009 r.

Pomimo niemożliwości faktycznego użytkowania powierzchni, P wystawiła faktury za najem za okres od 1 kwietnia 2008 r., które zostały przez Wnioskodawcę zapłacone. Zgodnie bowiem z zawartymi umowami, faktury z tytułu omawianych usług były regulowane w systemie „direct debit”. W konsekwencji pomiędzy P i Wnioskodawcą powstał spór, co do przyczyn i odpowiedzialności za niemożność użytkowania nieruchomości.

W 2011 r. DI Luksemburg postanowiła zbyć udziały w P podmiotowi trzeciemu, w tym celu złożyła nabywcy zapewnienia i gwarancje, iż żaden z najemców nie będzie zgłaszał wobec P roszczeń z tytułu umów najmu. W związku z powyższym 16.06.2011 r. DI Polska, działając we własnym imieniu ale na rzecz i z upoważnienia DI Luksemburg, zawarła z Grupą E umowę w trybie art. 917 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którą członkowie Grupy E (w tym Wnioskodawca ) odstąpią od dochodzenia swoich roszczeń w zamian za zapłatę przez DI Polska ustalonej w umowie kwoty. Podstawą kalkulacji tej kwoty była wartość szkód, poniesionych przez podmioty z Grupy E w zakresie realizacji umów najmu. Zawierając umowę E działał na własną rzecz oraz w imieniu członków Grupy (w tym Wnioskodawcy), którzy udzielili mu stosownych pełnomocnictw.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, iż w rozpatrywanym przypadku mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie. Jak stwierdzono wyżej świadczeniem jest każde zachowanie polegające na działaniu, zaniechaniu działania lub znoszeniu (tolerowaniu) określonej sytuacji lub stanu rzeczy. W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z zaniechaniem działania, w wyniku którego następuje złożenie oświadczenia woli (dokonanie czynności prawnej) przez Spółkę wywierającego skutek unicestwienia prawa majątkowego w postaci roszczenia. Tak rozumiane świadczenie wykonywane jest w uzgodnieniu i w interesie drugiej strony, jako potencjalnego dłużnika roszczenia, którego dochodzenie jest przedmiotem zrzeczenia. W wyniku świadczenia ze strony Spółki, kontrahent (DI Luksemburg) uzyska pewność, że żaden z najemców nie będzie zgłaszał wobec P, DI Polska, DI Luksemburg oraz ich następców prawnych roszczeń z tytułu umów najmu w zakresie W. Zatem wskutek działania Spółki w postaci powstrzymania się od dokonania czynności, kontrahent (DI Luksemburg) odnosi pewne korzyści stając się beneficjentem świadczenia dokonanego przez Spółkę. Jest to więc świadczenie wykonywane na rzecz drugiej strony, co wypełnia wskazaną przesłankę uznania za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Ponadto spełniony jest w analizowanej sprawie warunek odpłatności świadczenia, gdyż w zawartej pomiędzy stronami umowie przewidziane zostało wynagrodzenie dla Spółki za zobowiązanie się do odstąpienia od dochodzenia swoich roszczeń. Usługa Spółki jest więc wykonywana odpłatnie, tzn. za wynagrodzeniem przewidzianym w zawartej umowie (kalkulowanym w oparciu o wartość szkód, jakie poniosła Spółka podczas najmu pomieszczeń w Centrum W. Należy w tym miejscu podkreślić, że fakt, iż wysokość wynagrodzenia kalkulowana jest w oparciu o szkody powstałe podczas najmu nie przesądza, iż nie stanowi ono wynagrodzenia za usługę. Umowa łącząca Wnioskodawcę z kontrahentem ma niewątpliwie charakter zobowiązaniowy. Spółka zobowiązuje się bowiem do zrzeczenia się możliwości dochodzenia swoich praw i roszczeń za odpłatnością. Intencją stron ugody jest zagwarantowanie DI Luksemburg stabilności, która będzie wynikała z cofnięcia wszelkich roszczeń zgłaszanych przez Spółkę, z tytułu szkód powstałych w przeszłości podczas najmu nieruchomości od P, przez co staje się on beneficjentem usługi świadczonej przez Spółkę. W związku z usługą Spółki polegającą na zaniechaniu dochodzenia wszelkich roszczeń (w stosunku do, P, DI Polska, DI Luksemburg oraz ich następców prawnych), udziały w P jako przedmiot sprzedaży przez DI Luksemburg, staną się bardziej atrakcyjne z punktu widzenia przyszłego nabywcy. W związku z powyższym, jeżeli zaniechanie pewnych czynności za wynagrodzeniem przynosi DI Luksemburg wymierną korzyść, to powinno być ono na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług uznane za usługę.

Przedmiotowe wynagrodzenie otrzymane od DI Polska stanowi zatem formę wynagrodzenia za działania Spółki, a nie zadośćuczynienie za powstałe szkody. W analizowanym przypadku istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem Spółki a otrzymaniem wynagrodzenia ze strony DI Polska. Otrzymana od kontrahenta kwota nie stanowi więc formy zadośćuczynienia lecz wynagrodzenie za konkretne świadczenie usługi w postaci zobowiązania do powstrzymania się od dokonania czynności, które wprost wymienione zostało w art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Reasumując, zapłata Spółce kwoty określonej w umowie wiąże się ze świadczeniem usługi przez Spółkę na rzecz wypłacającego, zatem jako wynagrodzenie za usługę podlega ona, w myśl powołanych powyżej przepisów, opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23%, a Spółka (usługodawca) powinna udokumentować fakt wykonania przedmiotowej usługi poprzez wystawienie faktury VAT.

W odniesieniu do kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wykonanej usługi wskazać należy, że w myśl art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. 4.

Art. 19 ust. 4 ustawi stanowi natomiast, że jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Ponadto wskazany przez Wnioskodawcę przepis art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy przewiduje szczególny moment powstania obowiązku podatkowego w przypadku świadczenia usług najmu, dzierżawy, leasingu, itp.

Tut. Organ zgadza się ze Spółką, iż otrzymana na podstawie zawartej umowy płatność ma związek z usługami najmu, gdyż celem przedmiotowej umowy jest uchylenie niepewności co do wzajemnych roszczeń pomiędzy stronami z tytułu najmu nieruchomości. Należy jednak wskazać, iż kwota ta nie jest Spółce wypłacona za świadczenie usług najmu na rzecz wypłacającego (DI Luksemburg), gdyż Spółka nie świadczy takich usług i nie były one przedmiotem zawartej umowy, na mocy której płatność tą Spółka otrzymała.

Zatem skoro Spółka nie otrzymała wspomnianego wynagrodzenia za świadczenie usługi najmu, wskazany przez Wnioskodawcę przepis art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy nie może mieć zastosowania w przedmiotowej sprawie.

W celu określenia w przedmiotowej sprawie momentu powstania obowiązku podatkowego należy przede wszystkim zauważyć, iż jak wskazano wyżej, wskutek zawartej z kontrahentem ugody w trybie art. 917 K.c., Spółka wykonała na rzecz kontrahenta usługę - polegającą na zobowiązaniu do powstrzymania się od dokonania czynności w postaci dochodzenia swoich roszczeń. Podkreślić należy, iż ustawa o podatku VAT, jak również akty wykonawcze do ustawy, nie przewidują szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego dla tego rodzaju usługi. Mając jednak na uwadze, że z tytułu wykonania przedmiotowej usługi Spółka powinna wystawić fakturę VAT, należy stwierdzić, że obowiązek podatkowy w analizowanej sprawie powstaje zgodnie z przepisem art. 19 ust. 4 ustawy o VAT, a więc z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wykonania usługi.

Odnosząc się natomiast do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądów administracyjnych należy wskazać, że nie mogą one stanowić podstawy przy rozstrzygnięciu w analizowanej sprawie. Interpretacje jak również wyroki sądów stanowią rozstrzygnięcia w indywidualnej sprawie i dotyczą określonych stanów faktycznych. Ponadto należy zauważyć, że powołane przez Spółkę interpretacje oraz wyroki dotyczą innego stanu faktycznego niż przedstawiony przez Spółkę we wniosku. Problem poruszony w tych rozstrzygnięciach nie dotyczył bowiem sytuacji zawarcia ugody w trybie art. 917 K.c. lecz wypłaty odszkodowań, rekompensat z tytułu poniesionych strat, gdzie z wypłatą nie wiązało się żadne świadczenie ze strony podmiotu otrzymującego odszkodowanie. Natomiast jak wskazano powyżej, w sytuacji Spółki ugoda łącząca Wnioskodawcę z kontrahentem ma charakter zobowiązaniowy, a Spółka zobowiązuje się do zrzeczenia się możliwości dochodzenia swoich praw i roszczeń za odpłatnością.

W związku z powyższym powołane interpretacje oraz wyroki zostały potraktowane jako element argumentacji Strony, lecz nie mogły one stanowić podstawy przy niniejszym rozstrzygnięciu.

Organ podatkowy zaznacza ponadto, że niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie podmiotu, który o nią wystąpił (Spółki) i nie wywiera żadnych skutków dla pozostałych podmiotów z Grupy E oraz DI Polska, dla których wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.