Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/4512-19/15-4/JS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-04-13
Teza: Miejsce świadczenia – koszty transportu
Słowa kluczowe: opodatkowanie-podstawa opodatkowania; stawka-stawki podatku; usługi-usługi transportowe; świadczenie-miejsce świadczenia; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 8 stycznia 2015 r. (data wpływu 12 stycznia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 marca 2015 r. (data wpływu 16 marca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla kosztów transportu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla kosztów transportu.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 9 marca 2015 r. o doprecyzowanie opisu sprawy, brakujący podpis oraz wskazanie przepisów prawa podatkowego będących przedmiotem interpretacji indywidualnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca jest firmą produkcyjną sprzedającą wyroby gotowe do państw Unii Europejskiej. Faktury WDT wystawia ze stawką VAT 0% przy sprawdzeniu czy odbiorca jest czynnym podatnikiem VAT (poprzez dokument VIES). Przy każdej tego typu transakcji Zainteresowany domaga się potwierdzenia odbioru towarów z firmy kurierskiej poprzez wydruk ze strony internetowej adnotacji o statusie paczki. Jednocześnie Wnioskodawca wystawia osobno fakturę VAT na koszty transportu ze stawką 23% do firmy znajdującej się na terenie Unii Europejskiej.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Przedmiotem sprzedaży jest wierzchnia odzież damska. Wnioskodawca dokonuje/będzie dokonywał dostaw, o których mowa we wniosku, na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer indentyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, tj. podatnika podatku od wartości dodanej zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Firma kurierska działa/będzie działać na rzecz Wnioskodawcy. Koszty transportu Wnioskodawca nabywa/będzie nabywał od firmy kurierskiej i odsprzedaje kontrahentowi. Firma kurierska odbiera przedmiotowe wyroby gotowe bezpośrednio od Wnioskodawcy i dostarcza nabywcy.

Wnioskodawca posiada/będzie posiadał dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika odpowiedzialnego za wywóz ww. towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że wyroby gotowe zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Wnioskodawca posiada/będzie posiadał dokument zawierający specyfikację poszczególnych sztuk ładunku. Wnioskodawca posiada/będzie posiadał następujące dokumenty: dokument potwierdzający zapłatę za towar, dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Wywóz wyrobów nie odbywa się przy użyciu własnego środka transportu Wnioskodawcy lub nabywcy. Posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty łącznie potwierdzają/będą potwierdzać dostarczenie wyrobów gotowych do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Wnioskodawca przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy dokumentujący dostawę przedmiotowych wyrobów gotowych posiada/będzie posiadać w swojej dokumentacji dowody, że wyroby te zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Kontrahenci, na rzecz których Wnioskodawca świadczy/świadczyć będzie usługę transportową, są podatnikami w rozumieniu art. 28a Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Kontrahenci, na rzecz których Wnioskodawca świadczy/świadczyć będzie usługę transportową, posiadają siedzibę działalności gospodarczej w krajach Unii Europejskiej. Kontrahenci, na rzecz których Wnioskodawca świadczy/świadczyć będzie usługę transportową, nie mają stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce bądź w innym kraju niż ich siedziba działalności gospodarczej. Koszty transportu, o których mowa we wniosku, nie są wkalkulowane w cenę wyrobu gotowego. Cena za przedmiotowy wyrób gotowy jest odrębnie ustalana od ceny za transport. Wyświadczenie usługi transportowej nie jest wymagane umową sprzedaży towaru, jednakże do dokonywanej dostawy towaru sprzedający godzi się wyświadczyć dodatkowo usługę transportu, za którą pobiera odrębną opłatę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy koszty transportu z Polski do kraju Unii Europejskiej są opodatkowane stawką 23% czy 0% przy założeniu, że Wnioskodawca nie będzie posiadać podpisu odbioru faktury, podpisu odbiorcy na specyfikacji, a jedynym dokumentem dostarczenia będzie wydruk ze strony internetowej przewoźnika informacji o dostarczeniu paczki oraz posiadania przez firmę Wnioskodawcy listu przewozowego nadania paczki podpisanego przez kuriera?

Zdaniem Wnioskodawcy, gdy nabywca usługi Zainteresowanego jest zarejestrowany jak podatnik VAT, wówczas miejscem opodatkowania, według zasad ogólnych wynikających z art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług, jest siedziba firmy usługobiorcy lub w sytuacji, gdy usługa jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W związku z powyższym Wnioskodawca powinien stosować stawkę 0%.

Zdaniem Zainteresowanego dokument potwierdzający dostarczenie towarów do kraju Unii Europejskiej poprzez wydruk ze strony internetowej jest dokumentem wystarczającym na zastosowanie stawki 0%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

W myśl art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Stosownie do art. 13 ust. 6 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7.

Przywołane powyżej przepisy wskazują, że jeżeli wywóz towarów następuje w wyniku dokonania transakcji z ustalonym nabywcą, w celu przeniesienia na konkrety podmiot prawa do rozporządzania wywożonym towarem jak właściciel, zachodzi wówczas transakcja – wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów w sprzedaży, której po stronie nabywcy odpowiada wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów w zakupie.

Podstawowa stawka podatku od towarów i usług, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 41 ust. 3 ustawy, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

W myśl art. 42 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Przepis art. 42 ust. 3 ustawy stanowi, że dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  (uchylony),
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku,
4.  (uchylony)

\-z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Na mocy art. 42 ust. 11 ustawy, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny – dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zatem w świetle wskazanego art. 42 ust. 3 i ust. 11 ustawy, dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0% wystarczającym jest, aby podatnik posiadał dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3, ewentualnie uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o ile łącznie potwierdzają one fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących podmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE. Zainteresowany jest firmą produkcyjną sprzedającą wyroby gotowe do państw Unii Europejskiej. Faktury WDT wystawia ze stawką VAT 0% przy sprawdzeniu czy odbiorca jest czynnym podatnikiem VAT (poprzez dokument VIES). Przy każdej tego typu transakcji Zainteresowany domaga się potwierdzenia odbioru towarów z firmy kurierskiej poprzez wydruk ze strony internetowej adnotacji o statusie paczki. Jednocześnie Wnioskodawca wystawia osobno fakturę VAT na koszty transportu ze stawką 23% do firmy znajdującej się na terenie Unii Europejskiej. Przedmiotem sprzedaży jest wierzchnia odzież damska.

Wnioskodawca dokonuje/będzie dokonywał dostaw, o których mowa we wniosku, na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer indentyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, tj. podatnika podatku od wartości dodanej zidentyfikowanego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Firma kurierska działa/będzie działać na rzecz Wnioskodawcy. Koszty transportu Wnioskodawca nabywa/będzie nabywał od firmy kurierskiej i odsprzedaje kontrahentowi. Firma kurierska odbiera przedmiotowe wyroby gotowe bezpośrednio od Wnioskodawcy i dostarcza nabywcy. Wnioskodawca posiada/będzie posiadał dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika odpowiedzialnego za wywóz ww. towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że wyroby gotowe zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Wnioskodawca posiada/będzie posiadał dokument zawierający specyfikację poszczególnych sztuk ładunku. Wnioskodawca posiada/będzie posiadał następujące dokumenty: dokument potwierdzający zapłatę za towar, dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Wywóz wyrobów nie odbywa się przy użyciu własnego środka transportu Wnioskodawcy lub nabywcy. Posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty łącznie potwierdzają/będą potwierdzać dostarczenie wyrobów gotowych do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Wnioskodawca przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy dokumentujący dostawę przedmiotowych wyrobów gotowych posiada/będzie posiadać w swojej dokumentacji dowody, że wyroby te zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Kontrahenci, na rzecz których Wnioskodawca świadczy/świadczyć będzie usługę transportową, są podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług. Kontrahenci posiadają siedzibę działalności gospodarczej w krajach Unii Europejskiej, nie mają stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce bądź w innym kraju niż ich siedziba działalności gospodarczej. Koszty transportu, o których mowa we wniosku, nie są wkalkulowane w cenę wyrobu gotowego. Cena za przedmiotowy wyrób gotowy jest odrębnie ustalana od ceny za transport. Wyświadczenie usługi transportowej nie jest wymagane umową sprzedaży towaru, jednakże do dokonywanej dostawy towaru sprzedający godzi się wyświadczyć dodatkowo usługę transportu, za którą pobiera odrębną opłatę.

W celu udzielenia odpowiedzi na pytanie Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy przeanalizować, czy usługa transportu stanowi/będzie stanowić odrębne świadczenie.

System podatku od wartości dodanej opiera się na zasadzie, że każde świadczenie powinno być zwykle traktowane odrębnie i niezależnie na potrzeby opodatkowania tym podatkiem.

Zasada ta wynika zarówno z art. 1 ust. 2 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.) – dalej: „Dyrektywa 2006/112/WE”, który stanowi, że podatek VAT, obliczony od ceny towaru lub usługi według stawki, która ma zastosowanie do takiego towaru lub usługi, jest wymagalny od każdej transakcji, po odjęciu kwoty podatku poniesionego bezpośrednio w różnych składnikach kosztów, jak i z ugruntowanego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej TSUE) - (por. np. wyrok z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd, pkt 29; wyrok z dnia 17 stycznia 2013 r. w sprawie C-224/11 BGŻ Leasing sp. z o.o. pkt 29).

Uznanie danego świadczenia za odrębną czynność powoduje, że odrębnie (w stosunku do tej czynności) należy stosować przepisy dotyczące obowiązku podatkowego, stawki podatku, miejsca świadczenia, podatnika zobowiązanego do rozliczenia podatku itp.

Jednakże w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, należy uważać za jednolitą czynność, gdy nie są one niezależne. Podkreślić należy, że brak jest bezwzględnej zasady dotyczącej ustalania zakresu danego świadczenia z punktu widzenia podatku VAT, a co za tym idzie, w celu ustalenia zakresu danego świadczenia należy wziąć pod uwagę ogół okoliczności, w jakich ma miejsce dana transakcja (por. np. sprawa C-224/11 BGŻ Leasing sp. z o.o., pkt 30 i 32 i powołane tam orzecznictwo).

Jednocześnie jednak orzecznictwo TSUE zawiera wskazówki dotyczące warunków jakie muszą być spełnione ażeby uznać określony zespół świadczeń za świadczenie złożone.

Jedna transakcja występuje kiedy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności, dokonane przez podatnika, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.

Ponadto jest tak również, jeżeli jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, natomiast pozostałe świadczenie lub świadczenia stanowią świadczenie lub świadczenia dodatkowe/pomocnicze, traktowane z punktu widzenia podatkowego tak jak świadczenie główne, tj. dzielące los prawny świadczenia głównego. W szczególności świadczenie należy uznać za dodatkowe/pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz służy skorzystaniu w jak najlepszy sposób ze świadczenia głównego, tj. stanowi środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z tego świadczenia (por. sprawa C-224/11 BGŻ Leasing sp. z o.o., pkt 30; wyrok z dnia 27 czerwca 2013 r. w sprawie C-155/12 RR Donnelley Global Turnkey Solutions Poland sp. z o.o., pkt 21 i 22; i powołane tam orzecznictwo).

Z orzecznictwa TSUE wynika przy tym, że sposoby fakturowania i taryfikacji mogą dostarczać wskazówek w odniesieniu do jednolitego charakteru świadczenia. Zatem oddzielne fakturowanie, jak również odrębna taryfikacja świadczeń przemawiają za istnieniem niezależnych świadczeń, jednakże nie przybierają przy tym rozstrzygającego znaczenia (por. wyrok w sprawie C-224/11 BGŻ Leasing sp. z o.o., pkt 44).

Dodatkowo okoliczność, że osoba trzecia może świadczyć niektóre świadczenia przemawia za odrębnością świadczeń (por. wyrok z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, pkt 22), co samo w sobie nie jest rozstrzygające (por. wyrok z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP, pkt 26).

Powyższe ma wpływ na sposób określenia podstawy opodatkowania. Zgodnie z art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE, w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług podstawa opodatkowania obejmuje co do zasady wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Jednocześnie na mocy art. 78 lit. b tej dyrektywy, do podstawy opodatkowania wlicza się koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Przepisy te zostały zaimplementowane w art. 29a (art. 29a ust. 1 i 6) ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Podstawa opodatkowania obejmuje koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Jak orzekł TSUE w wyroku w sprawie C-224/11 BGŻ Leasing sp. z o.o., na tle kosztów ubezpieczenia, usługa, która stanowi niezależne świadczenie i cel sam w sobie dla nabywcy nie może stanowić dodatkowych kosztów danej czynności (w tym przypadku leasingu), jakie należy uwzględnić do celów obliczenia podstawy opodatkowania tej ostatniej czynności. Dokonując interpretacji art. 29a ust. 1 oraz ust. 6 ustawy należy zatem pamiętać, że należność z tytułu niezależnej (odrębnej) czynności nie będzie składać się na koszty dodatkowe w rozumieniu art. 29a ust. 6 tej ustawy.

Jak wskazano wyżej (co jest konsekwencją zasad wynikających z Dyrektywy 2006/112/WE interpretowanej w świetle cytowanego wyżej orzecznictwa TSUE), każdorazowo należy brać pod uwagę ogół okoliczności, w jakich ma miejsce dana transakcja dla potrzeb ustalenia występowania lub braku świadczenia złożonego.

Z okoliczności sprawy wynika, że koszty transportu związane z dostawą towarów (wyrobów gotowych, tj. wierzchniej odzieży damskiej) nie są wkalkulowane w cenę wyrobu gotowego. Cena za przedmiotowy wyrób gotowy jest odrębnie ustalana od ceny za transport. Wyświadczenie usługi transportowej nie jest wymagane umową sprzedaży towaru, jednakże do dokonywanej dostawy towaru sprzedający godzi się wyświadczyć dodatkowo usługę transportu, za którą pobiera odrębną opłatę. Zatem w takiej sytuacji przedmiotowe koszty transportu stanowią/będą stanowić odrębną od dostawy ww. towarów usługę świadczoną na rzecz kontrahenta unijnego.

W przypadku świadczenia usług istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Natomiast w przypadku, gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (art. 28b ust. 3 ustawy).

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że – jak wskazał Wnioskodawca – kontrahenci, na rzecz których świadczy/świadczyć będzie usługę transportową, są podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy. Tak więc w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zasada wyrażona w art. 28b ust. 1 ustawy, zgodnie z którą usługa transportu jest/będzie opodatkowana w państwie gdzie kontrahent Wnioskodawcy posiada/będzie posiadać siedzibę działalności gospodarczej, co w konsekwencji powoduje, że usługa ta nie podlega/nie będzie podlegać opodatkowaniu na terytorium kraju.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie miejscem świadczenia usługi transportu na rzecz podatnika jest/będzie miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada/będzie posiadać siedzibę działalności gospodarczej. Tym samym, koszty transportu nie podlegają/nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.

Wobec powyższego, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.