Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.85.2018.1.PM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-23
Teza: Czy Umowa cash poolingu oraz czynności wykonywane w jej ramach będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: cash pooling; czynności-czynności cywilnoprawne; obowiązek; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; subrogacja
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 28 lutego 2018 r. (data wpływu – 6 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy cash poolingu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 marca 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy cash poolingu.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: R. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka, Zainteresowany 1);
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Uczestnik 1, Zainteresowany 2);
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B. Spółka komandytowa (Uczestnik 2, Zainteresowany 3)

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka R. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: Spółka, Zainteresowany 1) zamierza zawrzeć z bankiem mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: Bank) Umowę Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków (dalej: System, Umowa, Umowa cash poolingu).

Stronami Umowy obok Spółki będą również podmioty, które wraz ze Spółką wchodzą w skład jednej grupy kapitałowej (dalej: Uczestnicy Systemu, Zainteresowani niebędący stronami postępowania), tj. B. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Uczestnik 1) oraz B. spółka komandytowa (dalej: Uczestnik 2). Spółka będzie pełniła funkcję tzw. Koordynującego Grupy.

Uczestnicy systemu są powiązani ze sobą w ten sposób, że Spółka jest jedynym komandytariuszem w Uczestniku 2, zaś Uczestnik 1 jest jedynym komplementariuszem w Uczestniku 2. Wszyscy Uczestnicy Systemu są polskimi rezydentami podatkowymi. Bank nie jest podmiotem powiązanym z żadnym z Uczestników Systemu.

System Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków (dalej: System) jest usługą należącą do zakresu usług bankowych, polegających na umożliwieniu przez Bank Uczestnikom Systemu, bardziej efektywnego, codziennego zarządzania środkami pieniężnymi i limitami zadłużenia oraz korzystania przez poszczególnych Uczestników Systemu ze wspólnej płynności finansowej całej grupy kapitałowej. Systemem objęte zostaną rachunki prowadzone w jednej walucie (w walucie polskiej).

Uczestnicy Systemu mają zawarte z Bankiem umowy bieżących rachunków bankowych (dalej: Rachunki Główne). Następnie, Uczestnicy Systemu przystąpią wraz z Bankiem do analizowanej Umowy, na podstawie której Bank udostępni w Rachunkach Głównych limit zadłużenia wymagalny na koniec dnia, w którym został udzielony (dalej: Limit Zadłużenia). Ponadto, w ramach Umowy Bank będzie dokonywał na zlecenie Uczestników Systemu rozliczeń pieniężnych z wykorzystaniem Rachunków Głównych. Jako zabezpieczenie pełnej spłaty Limitu Zadłużenia udzielonego dowolnemu Uczestnikowi Systemu, który wykorzystał Limit Zadłużenia w swoim Rachunku Głównym, każdy Uczestnik Systemu poręcza na rzecz Banku spłatę wykorzystanych kwot Limitu Zadłużenia do wysokości ustalonej kwoty poręczenia, w przypadku, gdyby Uczestnik Systemu, który wykorzystał Limit Zadłużenia nie dokonał spłaty do końca dnia, w którym kwoty Limitu Zadłużenia zostały wykorzystane.

W związku z pełnieniem przez Spółkę funkcji Koordynującego Grupy, Spółka będzie posiadała w banku dwa rachunki rozliczeniowe. Jeden z rachunków prowadzony jest dla Spółki w ramach grupy Rachunków Głównych (dalej: Grupa Rachunków) z udostępnionym Limitem Zadłużenia (dalej: Rachunek Główny Koordynującego), natomiast drugi z rachunków nie będzie objęty Grupą Rachunków i zostanie otwarty przez Bank dla Koordynującego (dalej: Rachunek Pomocniczy Koordynującego). Na Rachunku Pomocniczym Koordynującego na koniec każdego dnia wykazywane będą końcowe salda wszystkich Rachunków Głównych Uczestników Systemu. Pełnienie funkcji Koordynującego Grupy wiąże się z reprezentowaniem pozostałych Uczestników Systemu wobec banku w zakresie kwestii związanych z Umową (uczestnictwem w Systemie).

Każdy z Uczestników będzie mógł dysponować środkami pieniężnymi zdeponowanymi na należących do nich Rachunkach Głównych. Jednocześnie, na podstawie Umowy Bank będzie wypłacał każdemu Uczestnikowi odsetki od salda środków pieniężnych zgromadzonych na odpowiednich Rachunkach Głównych.

Ponadto, na podstawie Umowy Bank udzieli każdemu Uczestnikowi Systemu dzienny Limit Zadłużenia na jego Rachunku Głównym. Postanowienia Umowy wskazują, że Limity Zadłużenia mogą być wykorzystywane poprzez realizację przez Bank zleceń płatniczych składanych przez Uczestnika Systemu, powodujących powstawanie salda ujemnego na jego Rachunku Głównym.

Zgodnie z ogólnymi zasadami funkcjonowania Systemu objętego Umową, każdy wpływ środków pieniężnych na dany Rachunek Główny powoduje w pierwszej kolejności spłatę przez danego Uczestnika Systemu odpowiedniej części Limitu Zadłużenia. Jednocześnie, w przypadku gdy na koniec dnia na danym Rachunku Głównym pozostanie saldo ujemne, Uczestnik Systemu, dla którego jest prowadzony dany Rachunek Główny będzie zobowiązany do zapłaty odsetek w odpowiedniej wysokości na rzecz Banku. Pozostała do spłaty kwota Limitu Zadłużenia będzie stanowić wierzytelność Banku.

W ramach zabezpieczenia spłat Limitów Zadłużenia każdy z Uczestników Systemu upoważni Bank do obciążania jego Rachunku Głównego (Spółka pełniąca funkcję Koordynującego Grupy dodatkowo upoważni do obciążania Rachunku Pomocniczego Koordynującego) kwotami, wykorzystanymi przez Uczestników Systemu. Zgodnie z Umową, Bank będzie stanowił drugą stronę czynności prawnej z każdym z Uczestników Systemu w tym zakresie. Jednocześnie, na moment obciążenia danego Rachunku Głównego w wyniku powyższej operacji, Uczestnik Systemu, którego Rachunek Główny został obciążony (którego środki pieniężne zostały wykorzystane do spłaty wykorzystanych kwot Limitu Zadłużenia na Rachunku Głównym Uczestnika Systemu, który nie uregulował Limitu Zadłużenia) nabywa wierzytelność Banku, powstałą wobec Uczestnika Systemu, który nie uregulował Limitu Zadłużenia. Nabycie tej wierzytelność odbywa się na podstawie transakcji subrogacji regulowanej przez art. 518 § 1 pkt 1 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z Umową, z chwilą dokonania subrogacji dany Uczestnik nabywa również odpowiednie roszczenie do uzyskania spłaty wierzytelności z odsetkami, które przed dokonaniem subrogacji były należne Bankowi. Zgodnie z postanowieniami Umowy, od niespłaconej kwoty powyższych roszczeń będą naliczane dalsze odsetki.

Bank będzie pobierał od Uczestników Systemu miesięczną opłatę za prowadzenie systemu. Dodatkowo, Bank pobierze jednorazową opłatę z tytułu wdrożenia systemu oraz jego konfiguracji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Umowa cash poolingu oraz czynności wykonywane w jej ramach będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Zainteresowanych, Umowa cash poolingu, jak i czynności wykonywane w celu jej wykonania nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jako że nie mieści się ona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem zdefiniowanym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zainteresowani wskazali, że art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wynika z tego, że jakakolwiek inna czynność prawna niewymieniona w tym wyliczeniu pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Powołując treść art. 1, 2 i 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych Zainteresowani wskazali, że umowy, których przedmiotem jest zarządzanie płynnością finansową w ramach działającej grupy podmiotów – to znaczy umowy typu cash pooling, nie zostały wymienione w powyższym katalogu.

Co więcej, sama umowa cash pooling nie została uregulowana w Kodeksie cywilnym ani innych ustawach, w związku z czym pozostaje tzw. umową nienazwaną.

Brak prawnej regulacji instytucji cash poolingu w prawie polskim nie oznacza jednak, że taka umowa nie może być zawarta. Art. 353 Kodeksu cywilnego statuuje zasadę swobody umów. Zgodnie z nią, strony mogą ukształtować treść umowy, a także wybrać kontrahenta według swego uznania, byleby treść stosunku prawnego lub jego cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, zasadom współżycia społecznego, ani przepisom ustawy o charakterze bezwzględnie wiążącym.

Celem, jaki przyświecał ustawodawcy przy konstruowaniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych było precyzyjne określenie czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Równocześnie, to ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji podleganiu opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa.

Umowa cash poolingu powstała, aby ustalić zasady zarządzania płynnością finansową wielostopniowego, rozbudowanego systemu rozliczeń finansowych w obrębie danej grupy podmiotów. Umowa ta opiera się na regulacji transferów środków pieniężnych w ramach rachunków bankowych jej uczestników. Podkreślić przy tym należy, że nie jest to żadna z czynności wymienionych w zamkniętym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W opinii Spółki, czynności wykonywane w ramach cash poolingu nie spełniają w szczególności definicji pożyczki uregulowanej w art. 720 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Konstrukcja cash poolingu jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników tego systemu nie wyczerpuje istotnych znamion pożyczki. W przedmiotowych strukturach niektórzy Uczestnicy Systemu mogą posiadać chwilowo wolne środki finansowe, podczas gdy inni Uczestnicy mogą posiadać niedobór tych środków. Ponadto, umowa cash poolingu nie wyczerpuje istotnych znamion pożyczki, gdyż zakłada uczestnictwo co najmniej trzech podmiotów: podmiotu posiadającego dodatnie saldo na rachunku bankowym, podmiotu posiadającego ujemne saldo na rachunku bankowym oraz Banku występującego w roli świadczącego usługę kompleksowego zarządzania płynnością finansową.

Z tytułu uczestnictwa w powyższych transakcjach dla wszystkich Uczestników Systemu powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej, ściśle sprecyzowanej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Ani Spółka, ani też żaden z pozostałych Uczestników Systemu cash poolingu nie zobowiązuje się, że przeniesie na innego Uczestnika Systemu lub Bank jakąkolwiek kwotę pieniędzy w jakimkolwiek czasie, tak, aby ten inny podmiot mógł tą kwotą dysponować lub ściślej rzecz ujmując, rozporządzać jak właściciel.

Uczestnik Systemu cash poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego Uczestnika Systemu. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je Uczestników cash poolingu.

Umowa cash poolingu nie może być również zdaniem Zainteresowanych uznana za umowę depozytu nieprawidłowego. Instytucja ta została uregulowana w art. 845 Kodeksu cywilnego. Uznaje się również, że depozyt nieprawidłowy (przechowanie nieprawidłowe) jest umową szczególnego rodzaju, zawierającą elementy przechowania i pożyczki. Przedmiotem depozytu nieprawidłowego mogą być wyłącznie pieniądze lub rzeczy oznaczone tylko co do gatunku. Osoba biorąca pieniądze (rzecz) do depozytu nieprawidłowego, analogicznie do umowy pożyczki, ma obowiązek zwrócić tę sama ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Również czynność prawna będąca podstawą zerowania Rachunków w ramach cash poolingu, tj. subrogacja, czyli wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela poprzez spłacenie cudzego długu (na podstawie art. 518 § 1 pkt 1 Kodeksu cywilnego), nie jest czynnością wymienioną w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jako czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Należy podkreślić, że podstawowym celem dokonania przez Uczestników subrogacji w ramach cash poolingu, w wyniku którego następuje splata salda ujemnego na Rachunku Głównym jednego Uczestnika przez innego Uczestnika mającego saldo dodatnie na swoim Rachunku Głównym, za pośrednictwem Rachunku Pomocniczego Koordynującego, jest doprowadzenie do zmiany dłużnika wobec Banku. W efekcie tej czynności, następuje zatem zmiana dłużnika wobec Banku na Uczestnika, który dysponuje wystarczającymi środkami finansowymi na spłatę wierzytelności innego Uczestnika wobec Banku.

Cel ten nie mógłby być osiągnięty w przypadku udzielenia przez jednego z Uczestników pożyczki drugiemu Uczestnikowi, gdyż w wyniku takiej czynności zmieniłby się wierzyciel a nie dłużnik. W związku z powyższym, subrogacja, dokonana na podstawie art. 518 § 1 pkt 1 Kodeksu cywilnego nie powinna być interpretowana jako udzielenie pożyczki jednemu Uczestnikowi przez innych Uczestników.

W odniesieniu do subrogacji, Uczestnik spłacający Bank, dokonuje takiej spłaty bezpośrednio do Banku bez czynności przeniesienia własności środków pieniężnych innemu Uczestnikowi celem dokonania spłaty. W tej konstrukcji prawnej biorą zatem udział trzy podmioty, co dodatkowo można powiedzieć, że odróżnia ją od umowy pożyczki. Zatem, również i subrogacja nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnej.

W świetle przytoczonej argumentacji, należy uznać, że zarówno sama Umowa cash poolingu, jak i uczestnictwo w tej strukturze (czynności w ramach niej wykonywane), przez Spółkę i pozostałych Uczestników, nie stanowią czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Zainteresowani przywołali wybrane interpretacje indywidualne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają również zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Należy stwierdzić, że umowa cash poolingu pozostaje umową nienazwaną. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 r., poz. 459, ze zm.) – w księdze trzeciej zobowiązania – nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowa cash poolingu jest najbardziej zbliżona swą konstrukcją do umowy pożyczki wymienionej w katalogu określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednakże nie jest taką umową, bowiem w myśl art. 720 § 1 ustawy Kodeks cywilny, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash poolingu, jako sposobu zarządzania płynnością finansową uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Cash pooling polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków podmiotów należących do danej grupy nadwyżkami innych podmiotów należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków. W przypadku cash poolingu mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz podmiotem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tak samo uczestnik, który posiada niedobory nie wie, środkami którego podmiotu zostaną one zniwelowane.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja cash poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników niewątpliwie zawiera w sobie pewne elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że wyczerpuje ona wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki.

Czynności tego typu nie można wobec tego uznać jako umowy pożyczki.

W treści wniosku wskazano, że struktura cash poolingu oparta będzie o mechanizm prawny zdefiniowany w prawie cywilnym jako subrogacja (a zatem instytucji uregulowanej odpowiednio w art. 518 § 1 Kodeksu cywilnego). Wskazana instytucja nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zatem, jeżeli nie przyjmie ona charakteru żadnej z czynności w nim wymienionych – czynność oparta na subrogacji dokonana w ramach cash poolingu nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że skoro zawarcie umowy cash poolingu nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych a czynności tego typu nie można zakwalifikować, np. jako umowy pożyczki czy też innej czynności tym katalogiem objętej, to tym samym – z powyższych przyczyn – czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu dotyczące zarządzania wspólną płynnością finansową nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych; nie mieszczą się bowiem w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zatem Umowa cash poolingu, do której przystąpią Zainteresowani oraz świadczone w jej ramach czynności nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.