Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-1168/10/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-02-03
Teza: Czy w przypadku zwrotu środków zgromadzonych przez oszczędzającego w ramach programu na IKE, przy obliczeniu należnego 19% zryczałtowanego podatku dochodowego, pod pojęciem dochodu należy rozumieć różnicę między: - kwotą stanowiącą wartość środków zgromadzonych na IKE, w tym m.in. sumę wpłat bezpośrednich do IKE, jak i sumę środków pochodzących z wypłaty transferowej z PPE, a - kwotą stanowiącą sumę wpłat na IKE, przez którą rozumie się wpłaty dokonywane bezpośrednio do IKE, jak również sumę wpłat dokonanych przez oszczędzającego do PPE przed wypłatą transferową środków z PPE na IKE?
Słowa kluczowe: dochód-ustalanie dochodu; programy-programy emerytalne; składki; wpłata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 02 listopada 2010r. (data wpływu do tut. Biura 03 listopada 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia dochodu z tytułu całkowitego zwrotu środków zgromadzonych na Indywidualnym Koncie Emerytalnym - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 03 listopada 2010r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia dochodu z tytułu całkowitego zwrotu środków zgromadzonych na Indywidualnym Koncie Emerytalnym.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegającą obowiązkowi podatkowemu od dochodów uzyskiwanych z tytułu pracy wykonywanej na podstawie stosunku pracy. Przez okres 6 lat była uczestnikiem Pracowniczego Programu Emerytalnego (zwanego dalej: PPE) prowadzonego przez Towarzystwo Funduszy Inwestycyjnych (zwane dalej: zarządzającym), które na podstawie umowy z pracodawcą (umowy o wnoszenie przez pracodawcę składek pracowników do funduszu inwestycyjnego), zarządzał środkami gromadzonymi w tym programie. W tym okresie na rachunek zarządzającego wpływały kwoty środków w postaci składki podstawowej oraz zadeklarowanej przez wnioskodawczynię składki dodatkowej, potrącanej z wynagrodzenia. Składki zostały opodatkowane przez pracodawcę podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W wyniku zmian organizacyjnych, jako pracownik wnioskodawczyni została transferowana do innego pracodawcy, który nie prowadzi PPE. W tej sytuacji, z braku możliwości wypłaty środków, czy też ich zwrotu z programu, złożyła wniosek o założenie Indywidualnego Konta Emerytalnego (zwanego dalej IKE) prowadzonego przez tego samego zarządzającego i dokonanie wypłaty transferowej z PPE na nowo założony rachunek IKE. Na ww. rachunek IKE wnioskodawczyni dokonała jednej wpłaty, a następnie zadecydowała o wycofaniu całości środków zgromadzonych na tym rachunku. W jej przypadku jedyną możliwością wycofania środków był ich zwrot w drodze wypowiedzenia umowy zarządzającemu, prowadzącemu rachunek IKE.

Po złożeniu wniosku o wypowiedzenie umowy wnioskodawczyni otrzymała zwrot zgromadzonych środków pomniejszony o kwotę stanowiącą opłatę za korzystanie z IKE prowadzonego przez zarządzającego, jak również o kwotę stanowiącą 30% sumy składek podstawowych wpłaconych do programu emerytalnego oraz o należny podatek dochodowy. Z obliczonej kwoty podatku wynikało, iż stanowi on 19% kwoty środków zgromadzonych na IKE na dzień dokonanego zwrotu, pomniejszony wyłącznie o kwotę jednej wpłaty dokonanej bezpośrednio do IKE.

Prowadzący rachunek IKE (a wcześniej PPE) przy zwrocie całości zgromadzonych środków, występując jako płatnik zryczałtowanego 19% podatku dochodowego, obliczając wysokość należnego podatku, ustalając wysokość dochodu:

*   z jednej strony zaliczył wypłatę transferową z PPE do IKE jako składnik ogólnej wartości zgromadzonych środków,
*   z drugiej strony nie uwzględnił składnika „kosztotwórczego" – wcześniejszych wpłat dokonanych na PPE.

Przypadek ten obrazuje konkretny przykład:

*   łączna wartość zgromadzonych środków na IKE (na dzień zwrotu) – 11.292,11 zł,
*   w tym wysokość wypłaty transferowej z PPE do IKE – 10.971,81 zł,
*   wpłata bezpośrednia do IKE (traktowana jako suma wpłat na IKE) – 100 zł,
*   podstawa podatku dochodowego (dochód) – 11.192 zł,
*   obliczony i pobrany podatek – 2.126 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku zwrotu środków zgromadzonych przez oszczędzającego w ramach programu na IKE, przy obliczeniu należnego 19% zryczałtowanego podatku dochodowego, pod pojęciem dochodu należy rozumieć różnicę między:

*   kwotą stanowiącą wartość środków zgromadzonych na IKE, w tym m.in. sumę wpłat bezpośrednich do IKE, jak i sumę środków pochodzących z wypłaty transferowej z PPE, a
*   kwotą stanowiącą sumę wpłat na IKE, przez którą rozumie się wpłaty dokonywane bezpośrednio do IKE, jak również sumę wpłat dokonanych przez oszczędzającego do PPE przed wypłatą transferową środków z PPE na IKE?

Zdaniem wnioskodawczyni, w opisanym stanie faktycznym, podatek dochodowy powinien zostać prawidłowo obliczony w następujący sposób:

1.  łączna wartość zgromadzonych środków na IKE (na dzień zwrotu) – 11.292,11 zł, w tym:,ul type="square">
2.  wysokość wypłaty transferowej z PPE do IKE – 10.971,81 zł,
3.  wpłata bezpośrednia do IKE – 100 zł,
4.  suma wpłat na PPE i IKE – 9.721,97 zł, w tym:
    *   suma składek wniesionych przez oszczędzającego na PPE – 9.621,97 zł,
    *   wpłata bezpośrednia do IKE – 100 zł,
5.  podstawa podatku dochodowego (dochód) – 11.292,11 – 9.721,97 = 1570 zł,
6.  obliczony i pobrany podatek – 298,30 zł.

W opinii wnioskodawczyni, w opisanym przypadku należy wziąć pod uwagę zarówno przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak i przepisy odpowiednich ustaw regulujących kwestie oszczędzania i zwrotu środków w ramach Pracowniczych Programów Emerytalnych – ustawa o pracowniczych programach emerytalnych (Dz.U. z 2004r. Nr 116, poz. 1207 ze zm.) oraz w ramach Indywidualnych Kont Emerytalnych – ustawa o indywidualnych kontach emerytalnych (Dz. U z 2004r. Nr 116, poz. 1205). Gromadzenie środków w ramach PPE stanowi formę oszczędności. W sytuacji, gdyby zamiast wypłaty transferowej nastąpił zwrot środków z PPE, to zgodnie z przepisem art. 30a ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód osiągnięty w wyniku oszczędzania w tym programie podlega opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

W przypadku takim nie ma wątpliwości, iż dochodem jest różnica między kwotą stanowiącą wartość środków zgromadzonych na PPE a sumą wpłat na PPE (art. 30a ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Wystąpienie okoliczności określonych w ustawie o PPE dopuszcza możliwość dokonywania przez uczestników wypłaty transferowej zgromadzonych środków na indywidualne konto emerytalne IKE. W momencie transferu dochód oszczędzającego na PPE, na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolny jest od podatku.

Należy w tym miejscu dodać, iż na podstawie art. 8 ust. 4 ustawy o PPE, zarządzający programem w przypadku dokonywania wypłaty transferowej przekazuje wraz z dokonaniem wypłaty transferowej odpowiednio następnemu zarządzającemu albo instytucji finansowej prowadzącej IKE jeden egzemplarz informacji dotyczącej uczestnika programu, w tym m.in. informację o wysokości wpłat na PPE w ciągu każdego roku kalendarzowego z podziałem na wpłaty z tytułu składki podstawowej i dodatkowej. Zatem zarządzający IKE, w sytuacji kiedy na podstawie przepisów podatkowych staje się płatnikiem, posiada pełnię wiedzy na temat wysokości środków wniesionych przez oszczędzającego do funduszu emerytalnego.

Zwolniony od podatku dochodowego dochód oszczędzającego, w momencie wypłaty transferowej do IKE staje się wymagalny w momencie zwrotu środków zgromadzonych na IKE - art. 30a ust. 1 pkt 10 w związku z art. 30a ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochodem, o którym mowa w ww. art. 30a ust. 1 pkt 10, jest różnica między kwotą stanowiącą wartość środków zgromadzonych na IKE a sumą wpłat na to konto. Przy czym pod pojęciem wpłat na IKE, użytym w art. 30 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym należy rozumieć sumę wpłat dokonanych przez oszczędzającego, bezpośrednio do IKE jak i do PPE w okresie poprzedzającym transfer.

Przyjęcie odmiennego stanowiska przez płatnika spowodowało, że pod pojęciem dochodu zamknęła się całość środków zgromadzonych w PPE, w tym praktycznie 87% środków wpłaconych przez oszczędzającego, co jest sprzeczne z samą ideą stosowania zryczałtowanego podatku dochodowego, jako podatku od zysków kapitałowych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z treścią art. 37 ust. 1 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004r. o indywidualnych kontach emerytalnych (Dz. U. Nr 116, poz. 1205 ze zm.) zwrot środków zgromadzonych na IKE następuje w razie wypowiedzenia umowy o prowadzenie IKE przez którąkolwiek ze stron, jeżeli nie zachodzą przesłanki do wypłaty lub wypłaty transferowej.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 4 w związku z ust. 1 i 2 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004r. o pracowniczych programach emerytalnych (Dz. U. Nr 116, poz. 1207 ze zm.) zarządzający w przypadku dokonywania wypłaty transferowej przekazuje wraz z dokonaniem wypłaty transferowej odpowiednio następnemu zarządzającemu albo instytucji finansowej prowadzącej IKE jeden egzemplarz informacji dotyczącej uczestnika programu, w tym m.in. informację o wysokości wpłat w ciągu każdego roku kalendarzowego z podziałem na wpłaty z tytułu składki podstawowej i dodatkowej.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) zauważyć należy, iż zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 tej ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 30a ust. 1 pkt 10 i 11 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zryczałtowany 19% podatek dochodowy pobiera się od dochodu:

*   oszczędzającego na indywidualnym koncie emerytalnym z tytułu zwrotu albo częściowego zwrotu, w rozumieniu przepisów o indywidualnych kontach emerytalnych, środków zgromadzonych na tym koncie,
*   uczestnika pracowniczego programu emerytalnego z tytułu zwrotu środków zgromadzonych w ramach programu, w rozumieniu przepisów o pracowniczych programach emerytalnych.

Definicję dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, uzyskanego przez podatnika z tytułów wymienionych w art. 30a ust. 1 pkt 10 i 11 zawiera art. 30a ust. 8 ww. ustawy.

W myśl ww. przepisu w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2010r., dochodem, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, jest różnica między kwotą stanowiącą wartość środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym a sumą wpłat na indywidualne konto emerytalne, a w przypadku częściowego zwrotu dochodem jest kwota zwrotu pomniejszona o kwotę stanowiącą iloczyn kwoty zwrotu i wskaźnika stanowiącego udział sumy wpłat na indywidualne konto emerytalne do wartości środków zgromadzonych na tym koncie. Dochodu tego nie pomniejsza się o straty z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych poniesionych w roku podatkowym oraz w latach poprzednich. Zdanie pierwsze i drugie stosuje się odpowiednio do określania dochodu, o którym mowa w ust. 1 pkt 11.

Przez wpłatę zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o indywidualnych kontach emerytalnych rozumieć należy wpłatę środków pieniężnych dokonywaną przez oszczędzającego na IKE lub przekazanie pożytków z papierów wartościowych zgromadzonych na IKE oszczędzającego.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnikiem ww. zryczałtowanego podatku dochodowego jest instytucja, która dokonuje zwrotu środków. Kwota zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek, podlega wpłacie na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby płatnika (bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby) (art. 42 ust. 1 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż przez okres 6 lat wnioskodawczyni była uczestnikiem Pracowniczego Programu Emerytalnego (zwanego dalej: PPE) prowadzonego przez Towarzystwo Funduszy Inwestycyjnych (zwane dalej: zarządzającym), które na podstawie umowy z pracodawcą (umowy o wnoszenie przez pracodawcę składek pracowników do funduszu inwestycyjnego), zarządzał środkami gromadzonymi w tym programie. W tym okresie na rachunek zarządzającego wpływały kwoty środków w postaci składki podstawowej oraz zadeklarowanej przez wnioskodawczynię składki dodatkowej, potrącanej z wynagrodzenia. Składki zostały opodatkowane przez pracodawcę podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W wyniku zmian organizacyjnych, jako pracownik wnioskodawczyni została transferowana do innego pracodawcy, który nie prowadzi PPE. W tej sytuacji, z braku możliwości wypłaty środków, czy też ich zwrotu z programu, złożyła wniosek o założenie Indywidualnego Konta Emerytalnego (zwanego dalej IKE) prowadzonego przez tego samego zarządzającego i dokonanie wypłaty transferowej z PPE na nowo założony rachunek IKE. Na ww. rachunek IKE wnioskodawczyni dokonała jednej wpłaty, a następnie zadecydowała o wycofaniu całości środków zgromadzonych na tym rachunku.

W przedmiotowej sprawie dochodem oszczędzającego jest zatem zwrot środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym, na które to konto wcześniej przyjęto wypłatę transferową z pracowniczego programu emerytalnego.

Dochód osiągnięty z tytułu wypłaty transferowej środków zgromadzonych w ramach pracowniczego programu emerytalnego (PPE) na indywidualne konto emerytalne (IKE) rozumiany jest jako różnica między wartością środków zgromadzonych w PPE a sumą wpłat do PPE. W momencie dokonania wypłaty transferowej do IKE dochód ten na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. a) ww. ustawy, podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Podlega on jednak opodatkowaniu w momencie zwrotu środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym.

Dodać należy, że dokonanie wypłaty transferowej z PPE do IKE nie zmienia w istocie faktu, iż jest to dochód osiągnięty przez uczestnika PPE i podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym w momencie zwrotu środków zgromadzonych w ramach programu. Zatem jest on zwolniony przy przekazaniu z pracowniczego programu emerytalnego na IKE, a opodatkowany dopiero w momencie zwrotu środków z IKE, w przeciwnym bowiem wypadku dochód osiągnięty przez uczestnika PPE dokonującego transferu środków do IKE byłby podwójnie opodatkowany.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, iż dochodem oszczędzającego na indywidualnym koncie emerytalnym, na które to konto zostały uprzednio przekazane również środki z pracowniczego programu emerytalnego (w ramach wypłaty transferowej z PPE na IKE), jest – w przypadku całkowitego zwrotu środków zgromadzonych na IKE - zarówno dochód osiągnięty w ramach oszczędzania na IKE, jak również dochód osiągnięty przed wypłatą transferową środków z PPE na IKE w ramach pracowniczego programu emerytalnego. Dochodem tym będzie różnica między kwotą stanowiącą wartość środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym (wartość wszystkich środków zgromadzonych na IKE oszczędzającego, jaką mają one w dniu realizacji zwrotu, zarówno pochodzących z wpłat na IKE, jak i środki transferowane z PPE) a sumą wpłat na indywidualne konto emerytalne czyli bezpośrednich wpłat oszczędzającego na IKE oraz wpłat dokonanych przez oszczędzającego w ramach pracowniczych programów emerytalnych.

W tym miejscu zwrócić należy bowiem uwagę na brzmienie art. 24 ust. 1 ustawy o pracowniczych programach emerytalnych, który stanowi, iż składkę podstawową finansuje pracodawca, natomiast w myśl art. 25 ust. 1 i 5 tej ustawy uczestnik może zadeklarować składkę dodatkową, jeżeli umowa zakładowa tego nie zakazuje, która potrącana jest z wynagrodzenia po jego opodatkowaniu.

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż składka dodatkowa finansowana jest przez samego uczestnika programu, natomiast składkę podstawową finansuje pracodawca, który wydatki poniesione na jej sfinansowanie zalicza do kosztów uzyskania przychodów. W myśl bowiem art. 22 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również analogicznego przepisu art. 15 ust. 1d ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są również wydatki poniesione przez pracodawcę na zapewnienie prawidłowej realizacji pracowniczego programu emerytalnego w rozumieniu przepisów o pracowniczych programach emerytalnych.

Reasumując, stanowisko wnioskodawczyni uznać należało za nieprawidłowe albowiem uzyskany przez nią dochód z tytułu całkowitego zwrotu środków zgromadzonych na indywidualnym koncie emerytalnym nie może zostać pomniejszony o całą sumę wpłat do pracowniczego programu emerytalnego, lecz jedynie o tę część składek, która została zadeklarowana i sfinansowana przez wnioskodawczynię oraz potrącona z jej wynagrodzenia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy – Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Wydając interpretację w trybie ww. przepisu Organ podatkowy nie oblicza zatem wysokości dochodu czy też należnego podatku, w związku z tym tut. Organ nie ustosunkował się do przedstawionych przez wnioskodawczynię obliczeń.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.