Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-673/11-3/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-11-14
Teza: wydatków związanych z procesem wejścia na Spółki na rynek NewConnect
Słowa kluczowe: akcja-emisja akcji; kapitał-kapitał zakładowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; przekształcanie; spółki; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 05.08.2011 r. (data wpływu 20.09.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów:

*   wydatków związanych z procesem podwyższenia kapitału zakładowego – **jest nieprawidłowe,**
*   wydatków związanych z procesem wejścia na Spółki na rynek NewConnect – **jest nieprawidłowe,**
*   wydatków związanych z przekształceniem formy prawnej spółki – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20.09.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na podwyższenie kapitału zakładowego, wejścia na rynek NewConnect i przekształcenia Spółki w spółkę akcyjną.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka). Planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego Spółki, który pokryty zostanie wkładem niepieniężnym w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. nr 16, poz. 93 ze zm., dalej: KC). Wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa zostanie wniesiony przez przedsiębiorcę prowadzącego indywidualną działalność gospodarczą (dalej: Przedsiębiorca). W dalszej kolejności Spółka planuje pozyskać kapitał od inwestorów zewnętrznych na rynku NewConnect. W tym celu zostanie przeprowadzony proces przekształcenia Spółki w spółkę akcyjną. Celem przeprowadzenia powyższych działań jest uzyskanie kapitału w celu sfinansowania inwestycji niezbędnych do dalszego rozwoju Spółki.

W związku z planowanym otrzymaniem przedsiębiorstwa w formie wkładu niepieniężnego

(I etap), przekształceniem Spółki w spółkę akcyjną

(II etap) oraz wejściem na rynek New Connect i emisją nowych akcji

(III etap), Spółka poniesie określone wydatki. W odniesieniu do etapów li III część wydatków będzie niezbędna do realizacji działań objętych poszczególnymi etapami. Będą to zatem koszty bezpośrednio związane z tymi działaniami. Do tej kategorii wydatków należą opłaty sądowe, opłaty notarialne, podatek od czynności cywilnoprawnych oraz opłaty związane z wejściem na NewConnect, takie jak: sporządzenie dokumentu informacyjnego, jego druku i dystrybucji, opłaty giełdowe, koszty oferowania akcji Spółki, reprezentacja emitenta przed Giełdą Papierów Wartościowych.

Oprócz powyżej wskazanych wydatków Spółka poniesie również szereg innych wydatków, które są pośrednio związane z przeprowadzeniem każdego z etapów procesu wejścia na NewConnect. Do tych wydatków należą:

1.  (etap 1) Koszty doradztwa prawnego, podatkowego i księgowego związane z procesem podwyższenia kapitału zakładowego Spółki w zamian za otrzymane od Przedsiębiorcy jego przedsiębiorstwo, które będą obejmowały w szczególności: analizę kluczowych problemów i ryzyk prawno-podatkowych związanych z aportem, sporządzenie dokumentów związanych z przygotowaniem i przeprowadzeniem podwyższenia kapitału zakładowego Spółki w zamian za aport przedsiębiorstwa (m.in. uchwały Spółki, umowa przenoszące własność przedsiębiorstwa, pisma do kontrahentów, pracowników, banków i innych instytucji oraz organów administracji publicznej, wnioski formalne do sądu rejestrowego i innych organów administracji publicznej) oraz wsparcie w prawidłowym przeprowadzeniem procesu;
2.  (etap III) Koszty doradztwa finansowego związanych z procesem wejścia Spółki na rynek NewConnect, które będą obejmowały w szczególności: wycenę Spółki, analizę modelu finansowego Spółki pod kątem wyboru optymalnej struktury biznesowej, identyfikacja potencjalnych inwestorów, przygotowanie dla nich dokumentu marketingowego wraz z prezentacją i ich dystrybucja do potencjalnych inwestorów, przygotowanie prezentacji zarządu i jego przeszkolenie, reprezentacja Spółki przez firmami inwestycyjnymi, bankami, domami maklerskimi i innymi instytucjami, wspieranie, koordynacja oraz nadzór nad procesem wejścia Spółki na NewConnect (koordynacja całego procesu), w szczególności nad wywiązywaniem się Spółki z obowiązków informacyjnych.

W odniesieniu natomiast do II etapu działań - przekształcenia formy prawnej ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na spółkę akcyjną poniesione zostaną wydatki związane z tym procesem, do których zaliczyć należy:

1.  koszty usług doradczych świadczonych na rzecz Spółki (np. doradztwo prawne, finansowe, podatkowe),
2.  opłat sądowych,
3.  koszty badania planu przekształcenia,
4.  kosztów notarialnych, kosztów wypisów i kosztów poświadczenia podpisów,
5.  podatku od czynności cywilnoprawnych. Koszty doradztwa prawnego, podatkowego i księgowego związane z procesem przekształcenia Spółki w spółkę akcyjną, będą obejmowały w szczególności: analizę kluczowych problemów i ryzyk prawno-podatkowych związanych z przekształceniem, sporządzenie dokumentów związanych z przygotowaniem i przeprowadzeniem przekształcenia Spółki w spółkę akcyjną (m.in. plan przekształcenia, projekt statutu Spółki, uchwały Spółki, pisma do kontrahentów, pracowników, banków i innych instytucji oraz organów administracji publicznej, wnioski formalne do sądu rejestrowego i innych organów administracji publicznej, nadzór nad prawidłowością i terminowością procesu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wydatki poniesione przez Spółkę związane z realizacją działań objętych I etapem, tj. podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki wskazane w punkcie a), o których mowa wstanie faktycznym, mogą być przez Spółkę zaliczone do kosztów uzyskania przychodów?
2.  Czy wydatki poniesione przez Spółkę związane z realizacją działań objętych III etapem, tj. emisją akcji Spółki na rynku NewConnect, w tym pozyskaniem inwestorów wskazane w punkcie b), o których mowa w stanie faktycznym, mogą być przez Spółkę zaliczone do kosztów uzyskania przychodów?
3.  Czy wydatki poniesione przez Spółkę związane z procesem przekształcenia formy prawnej ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną (etap II), mogą być przez Spółkę zaliczone do kosztów uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki pośrednie poniesione przez Spółkę na usługami doradztwa prawnego, finansowego, księgowego i podatkowego, przedstawione w punktach a, b i c stanu faktycznego związane z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki w zamian za aport przedsiębiorstwa, przekształceniem formy prawnej Spółki w spółkę akcyjną oraz wejściem spółki na rynek NewConnect i pozyskaniem kapitału będą mogły być kwalifikowane jako koszty uzyskania przychodu Spółki.

Uzasadnienie dla pytań 1 i 2 Dla ustalenia kwalifikacji wskazywanych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów kluczowe znaczenie ma ustalenie zakresu pojęcia przychodu oraz kosztów uzyskania przychodów. Na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: Ustawa CIT) pojęcie przychodu zostało określone w art. 12 ust. 1 tej ustawy, w którym został zawarty katalog przychodów, z tym że nie jest to katalog zamknięty. W celu odtworzenia obowiązującej normy prawnej określającej co ustawa CIT określa mianem przychodu należy nadto sięgnąć do art. 12 ust. 4 pkt 4, który stanowi, że m.in. do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela. W dalszej kolejności sięgając do literalnego brzmienia przepisów art. 7 ust. 1 Ustawy CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód, oraz art. 7 ust. 2 Ustawy CIT dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Biorąc powyższe przepisy pod uwagę stwierdzić należy, że wydatki związane w sposób bezpośredni z utworzeniem lub powiększeniem kapitału zakładowego spółki kapitałowej nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ związane one są z przychodami, które nie są brane pod uwagę do obliczania dochodu zgodnie z art. 7 ust. 2 Ustawy CIT.

Powyższa ocena nie może jednak zostać rozciągnięta na tę część wydatków Spółki, których poniesienie związane jest tzw. ogólnymi kosztami funkcjonowania Spółki, służącymi zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów i nie wykazującymi bezpośredniego związku z konkretnym przychodem. W powyższym kontekście należy się bowiem odwołać do przepisu art. art. 15 ust. 1 Ustawy CIT. zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. W rezultacie, w przedmiotowej kwestii należy przede wszystkim ustalić; 1. czy poniesione przez Spółkę wydatki określone w punktach a i c stanu faktycznego, będą miały związek z przychodami bądź z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów Spółki, oraz 2. czy w odniesieniu do poniesionych przez Spółkę wydatków będą miały zastosowanie ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 Ustawy CIT. W odniesieniu do punktu drugiego stwierdzić należy, że przepisy art. 16 ust. 1 Ustawy CIT nie odnoszą się do kosztów opisanych w punktach a i b stanu faktycznego, dlatego nie mogą stanowić podstawy do uznania ich za koszty nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów. Na ocenę uznania kosztów określonych w punktach a i b stanu faktycznego za koszty uzyskania przychodów pod kątem 1 warunku wskazanego w punkcie 1. ma wpływ ustawowe rozróżnienie kosztów bezpośrednich i pośrednich. Stąd też wydatki bezpośrednio związane z podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, gdyż związane są one z przychodami, wyłączonymi z opodatkowania. Do wydatków związanych bezpośrednio z podwyższeniem kapitału Spółki nie zaliczają się natomiast koszty wymienione w punktach a i b stanu faktycznego. Warunkiem zakwalifikowania określonych wydatków jako koszów uzyskania przychodów jest ich celowe poniesienie przez podatnika dla osiągnięcia, zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodów podlegających opodatkowaniu. W ocenie Spółki, warunki określone w art. 15 ust. 1 Ustawy CIT niewątpliwie będą w przedmiotowej sytuacji spełnione, gdyż wydatki, o których mowa w opisie stanu faktycznego będą związane w sposób pośredni z przychodami, które będą uzyskiwane dzięki inwestycjom, które z kolei będą przeprowadzone dzięki środkom finansowym otrzymanym od inwestorów. Należy również zwrócić uwagę, że ustawodawca posłużył się pojęciem „przychodów” a nie „przychodu”. Wynika z tego, że aby dany wydatek mógł być kwalifikowany jako koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, nie jest konieczne wykazywanie zależności pomiędzy nim a powstaniem lub powiększeniem konkretnego, poddającego się kwantyfikacji (mierzalnego) przychodu (uchwała 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 czerwca 2007 r. sygn. II FPS 8/05). Jak wskazuje NSA w dalszej części powołanej uchwały, w myśl dominującego w orzecznictwie sądowym poglądu, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zmierzającą do stworzenia, zabezpieczenia i zachowania źródła przychodów - tak np. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 13 marca 1998 r., I SA/Lu 230/97 i z dnia 12 maja 1999 r., I SA/Wr 482/97. Co więcej, warunkiem kwalifikacji danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu nie jest faktyczne osiągnięcie przychodu. Może bowiem się zdarzyć, że mimo uzasadnionych ekonomicznie działań, nie dojdzie do powstania przychodu. Wskazać przy tym należy, że kosztami mogą być również wydatki poniesione w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Tym samym przepisy art. 7 ust. 1 i ust. 2, art. 12 ust. 1, art. 12 ust. 4 oraz art. 15 ust. 1 UPDOP powinny być interpretowane w taki sposób, aby pojęcie przychodu było jednolite bez względu na jego formę gramatyczną. Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Spółki, wydatki pośrednio związane z podwyższeniem kapitału zakładowego w Spółce (etap I) oraz wejściem Spółki na rynek NewConnect i pozyskanie na tym rynku kapitału (etap III) określone w punktach a i b stanu faktycznego, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez Spółkę. Takie stanowisko zaprezentowano w uchwale siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 stycznia 2011 roku, sygn. akt II FSK 6/10, a także winnych wyrokach sądów administracyjnych m.in. w wyroku NSA z dnia 26 stycznia 2011 roku, sygn. akt II FSK 1711/10,w wyroku WSA w Warszawie z dnia 1 marca 2011 roku, sygn. akt III SA/Wa 1750/10, w wyroku WSA w Warszawie z dnia 6 czerwca 2011 r., sygn. III SA/Wa 1110/10, w wyroku WSA w Warszawie z dnia 28 czerwca 2011 r., sygn. III SA/Wa 3308/10, w wyroku WSA w Gdańsku z dnia 5 lipca 2011 r., sygn. I SA/Gd 368/11. Spółka świadoma jest jednocześnie faktu, że źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Polsce są konstytucja, ustawy, rozporządzenia. Jednakże wyroki sądów powszechnych stanowiące efekt kontroli prawidłowości wydanych interpretacji indywidualnych przez Ministra Finansów, stanowią istotną informację o poprawności wykładni przepisów prawa. Pomimo więc, że wskazane przez Spółkę wyroki są rozstrzygane w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszą i w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa, powinny one być również brane pod uwagę. Szczególną doniosłość dla stanowiska prezentowanego przez Spółkę ma uchwała 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego, wydana na podstawie art. 15 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. nr 153 poz. 1270), zgodnie z którym NSA podejmuje uchwały zawierające rozstrzygnięcie zagadnień prawnych budzących poważne wątpliwości w konkretnej sprawie sądowo administracyjnej (uchwała konkretna).

Powyższa uchwała została wydana w celu wyjaśnienia zagadnienia budzącego poważne wątpliwości, jakim była kwestia zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę akcyjną na podwyższenie kapitału zakładowego. W ocenie Spółki powyższa uchwała, pomimo nieco odmiennego stanu faktycznego, znajduje również zastosowanie w niniejszej sprawie Reasumując w ocenie Spółki wydatki pośrednie związane z podwyższeniem kapitału Zakładowego w Spółce (etap 1) oraz wejściem Spółki na rynek NewConnect i związanym z tym pozyskaniem kapitału (etap III) opisane w punktach a i b stanu faktycznego powinny zostać uznane za koszty ogólne funkcjonowania Spółki. Tym samym mogą one zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w oparciu o art. 15 ust. 1 Ustawy CIT.

Uzasadnienie dla pytania 3 Przekształcenie formy prawnej Spółki ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną (etap li) odbywać się będzie w trybie przepisów art. 551-570 i 577 - 580 Kodeksu spółek handlowych. Z dniem przekształcenia Spółka stanie się spółką akcyjną której przysługiwać będą wszelkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej czyli spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Zgodnie z art. 93 § 1 spółka akcyjna wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki z ograniczona odpowiedzialnością. Zdaniem Spółki procesu przekształcenia nie należy utożsamiać jednoznacznie z podwyższeniem kapitału zakładowego w spółce przekształconej, ponieważ Spółka, o ile posiada już kapitał zakładowy w minimalnej wymaganej przez art. 308 § 1 KSH wysokości, nie musi dokonywać w związku z przekształceniem formy prawnej w spółkę akcyjną podwyższenia kapitału zakładowego, choć takie podwyższenie może mieć miejsce. Biorąc to pod uwagę, zdaniem Spółki, fakt podwyższenia kapitału zakładowego bądź jego niepodwyższania podczas realizacji procesu przekształcenia formy prawnej nie powinien mieć wpływu na kwalifikację podatkową kosztów ponoszonych w związku z przekształceniem. Nadto zauważyć należy, że podczas przekształcenia formy prawnej powstaje w spółce przekształconej nowy kapitał zakładowy z kapitałów spółki przekształcanej.

Przekształcenie formy prawnej należy Utożsamiać jako element działalności Spółki związany z jej funkcjonowaniem. Przepisy prawne umożliwiają prowadzenie działalności w ramach różnych form prawnych. Należy przy tym mieć na uwadze, iż w przypadku rozważanego przekształcenia spółki z o. o. w spółkę akcyjną zastosowanie będzie miała sukcesja podatkowa. Zarówno spółka przekształcana jak i przekształcona będą tym samym podatnikiem podatku dochodowego. Przekształcenie będzie zatem związane z zachowaniem źródła przychodów. Dodatkowo należy mieć na uwadze, iż przekształcenie Spółki w spółkę akcyjną spowoduje zwiększenie prestiżu spółki, jej wiarygodności oraz umożliwi realizację planów rozwojowych. Wskazywane wydatki Spółki będą zatem niewątpliwie związane ze źródłem przychodów podlegających opodatkowaniu. Biorąc powyższe pod uwagę oraz treść art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 Ustawy CIT. zdaniem Spółki, będzie ona mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na przekształcenie formy prawnej. Są to bowiem wydatki racjonalne i gospodarczo uzasadnione związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Na ocenę powyższego stanowiska wpływa również rozróżnienie w prawie podatkowym kosztów bezpośrednio i pośrednio związanych z osiąganymi przez Spółkę przychodami podlegającymi opodatkowaniu. Powyższych kosztów niewątpliwie nie można zaliczyć do kosztów bezpośrednio związanych z konkretnymi przychodami, jednakże bezsprzecznie są one związane z prowadzoną działalności i uzyskiwanymi przychodami, podobnie jak inne wydatki niezbędne do jej funkcjonowania (ogólny zarząd, obsługa prawna itp.). W ocenie Spółki wydatki związane z przekształceniem dotyczą całokształtu działalności Spółki, zapewniają Utrzymanie źródła przychodów oraz są uzasadnione pod względem ekonomicznym. W konsekwencji wydatki związane z przekształceniem formy prawnej w spółkę akcyjną (etap II) jako koszty pośrednie związane z funkcjonowaniem Spółki i osiąganiem przez nią przychodów w przyszłości, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki. Spółka jednocześnie pragnie wskazać, że Minister Finansów wyraził tożsame ze Spółką stanowisko w przedmiocie kosztów przekształcenia w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia 30 marca 2009 r., znak ITPB3/423-40/09/PS.

Po przeanalizowaniu przedstawionego zdarzeń przyszłych oraz obowiązującego stanu prawnego w zakresie stwierdzam, co następuje:

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: pdop)kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Interpretacja pojęcia "koszty uzyskania przychodów" zawartego w art. 15 ust. 1 updop, prowadzi do wniosku, że podatnik ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich wydatków, pod warunkiem że:

*   są to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów,

*   są to koszty poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

*   nie są kosztami wymienionymi w art. 16 ust. 1 pdop.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów.

Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Oprócz rozstrzygnięcia czy dany wydatek stanowi koszt uzyskania przychodów istotna pod względem podatkowym pozostaje jeszcze kwestia, w jakim momencie podatnik może zaliczyć taki wydatek do kosztów uzyskania przychodów.

Koszty podatkowe ponoszone przez podmiot gospodarczy możemy podzielić na koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanym przychodem i koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodem. Koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanym przychodem to wydatki, których poniesienie przyczynia się wprost do osiągnięcia konkretnych przychodów składających się na całość przychodów osiąganych przez podatnika w roku podatkowym. Należą do nich koszty określonego rodzaju działalności prowadzonej przez podatnika także koszty związane z konkretnymi transakcjami składającymi się na tę działalność.

W przypadku kosztów poniesionych w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego należy zauważyć, że są to koszty bez których kapitał zakładowy nie mógłby być podniesiony. Zatem wymienione we wniosku wydatki poniesione na zapłatę podatku od czynności cywilnoprawnych oraz koszty notarialne są bezpośrednio związane z podwyższeniem kapitału zakładowego.

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego (akcyjnego), funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego albo organizacyjnego ubezpieczyciela - a w towarzystwach powierniczych wartości aktywów tych funduszy. Powyższe oznacza, iż wartość wkładów zarówno pieniężnych jak i niepieniężnych wnoszona na pokrycie kapitału zakładowego w związku z utworzeniem spółki, jak również z podwyższeniem tego kapitału nie jest zaliczana do przychodów podatkowych spółki.

Skoro więc, przychód otrzymany na powiększenie kapitału zakładowego nie stanowi przychodu dla celów podatkowych, to koszty jego uzyskania, w przedmiotowej sprawie poniesione przez Spółkę wydatki, tj.:

*   koszty doradztwa prawnego, podatkowego i księgowego związane z procesem podwyższenia kapitału zakładowego Spółki,
*   koszty doradztwa finansowego związanych z procesem wejścia Spółki na rynek NewConnect,
*   koszty przekształcenia formy prawnej ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na spółkę akcyjną, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie bowiem z tym przepisem nie stanowią kosztów podatkowych wydatki, co prawda nie wymienione w art. 16 ust. 1 pdop, ale związane z przysporzeniami nie uważanymi za przychód przez ustawodawcę ( art. 12 ust. 4 pkt 4 tej ustawy).

Przychodem otrzymanym na podwyższenie kapitału zakładowego, w rozumieniu przepisu art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mogą być zarówno pieniądze, jak i wkład niepieniężny. W rezultacie środki pieniężne jak i wkłady niepieniężne, stanowiące przysporzenie majątkowe, uznane zostały przez ustawodawcę za przychód nie zaliczany do przychodów, jeżeli prowadzi do podwyższenia kapitału zakładowego. Przychód ten nie powstaje jako efekt bieżącej działalności gospodarczej podatnika.

Jeśli określone wydatki w sposób jednoznaczny wiążą się z osiągnięciem przysporzenia zidentyfikowanego przez ustawodawcę jako konkretny rodzaj przychodu, to bez względu na możliwość wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów oceniane być musi w kontekście, tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.

Wydatki związane z uzyskaniem określonego przysporzenia pozostają z nim związane bez względu na to, czy stanowi ono przychód, czy też nie. Jeżeli przysporzenie to nie stanowi przychodu, to poniesione w związku z nim wydatki nie są kosztami uzyskania przychodu. Jak już wskazywano, nie czyni to ich natomiast kosztami uzyskania innego przychodu.

Z uwagi na powyższe, w przedmiotowej sprawie do kosztów związanych z podwyższeniem kapitału zakładowego nie znajduje zastosowania art. 15 ust. 1 pdop, ponieważ wydatki podatnika mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów tylko wówczas jeżeli związek, o którym stanowi art. 15 ust. 1 pdop. W przeciwnym razie przyrost środków pieniężnych lub wartości majątkowych podatnika nie podlegałby opodatkowaniu, gdyż pozostawałby bez wpływu na wysokość podstawy opodatkowania, podczas gdy wydatki na ich pozyskanie jednocześnie by ją pomniejszały.

Z wniosku wynika, że Spółka z o.o. planuje podwyższenie kapitału zakładowego, poprzez wniesienie przedsiębiorstwa i poprzez wejście na rynek NewConnect. Jednak aby wejść na NewConnect Spółka z o.o. musi się przekształcić w spółkę akcyjną. Spółka twierdzi, że wydatki na doradztwo prawne, podatkowe i księgowe związane z procesem podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, doradztwo finansowe związanych z procesem wejścia Spółki na rynek NewConnect są pośrednio związane z procesem podwyższenia kapitału zakładowego. Natomiast z opisu tych kosztów wynika, że są to wydatki związane z podwyższeniem kapitału zakładowego i z procesem wejścia na rynek NewConnect bezpośrednio ponieważ ściśle związane są z tymi procesami (np. analiza kluczowych problemów i ryzyk prawno-podatkowych związanych z aportem, sporządzenie dokumentów związanych z przygotowaniem i przeprowadzeniem podwyższenia kapitału zakładowego Spółki w zamian za aport przedsiębiorstwa, wycena Spółki, koordynacja procesu wejścia na NewConnect). Tak samo wydatki na przekształcenie formy prawnej spółki są ściśle związane z podwyższeniem kapitału zakładowego – nie miały by miejsca przedmiotowe wydatki gdyby nie dążono do wejścia na rynek NewConnect, na który Spółka planuje wejść by podwyższyć kapitał zakładowy.

Należy także dodać, że konkretne przysporzenia i wydatki poniesione na ich uzyskanie muszą być ze sobą ściśle związane. Skoro wydatki poniesiono na ściśle określony cel – podwyższenie kapitału zakładowego związane z przekształceniem Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę akcyjną i wejściem na rynek NewConnect, to nie można jednocześnie twierdzić, że posłużą one innemu celowi i traktować ich jako koszty uzyskania przychodu, służące uzyskaniu w przyszłości przez Spółkę przychodu z prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej.

Jeżeli określone wydatki w sposób jednoznaczny wiążą się z osiągnięciem przysporzenia, zidentyfikowanego przez ustawodawcę jako konkretny rodzaj przychodu, to bez względu na możliwość wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów oceniane być musi w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane. Zauważyć bowiem należy, że jeżeli Spółka po podwyższeniu kapitału zakładowego rzeczywiście uzyska większy, podlegający opodatkowaniu przychód, to będzie to przychód z działalności gospodarczej i jego uzyskanie pociągnie za sobą inne wydatki, niż te które Spółka poniosła na podwyższenie kapitału zakładowego, a więc przysporzenia, które z woli ustawodawcy nie jest przychodem podatkowym.

Wobec powyższego, koszty związane z przekształceniem formy prawnej Spółki, wejściem na rynek NewConnect również nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w zakresie, w jakim związane są bezpośrednio z tym procesem. Trudno bowiem, w przypadku tego rodzaju kosztów, znaleźć zaistnienie przesłanek z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, warunkujących uznanie danego wydatku za koszt podatkowy.

Odnośnie kosztów związanych ze zmianą formy prawnej to fakt zmiany formy prawno-organizacyjnej podmiotu, nie ma sam w sobie wpływu na przedmiot i zakres działalności, a więc także nie generuje jakichkolwiek dodatkowych przychodów podlegających opodatkowaniu.

Reasumując, wskazane przez Spółkę wydatki związane celem przekształcenia Spółki z o.o. w spółkę akcyjną i wejściem na rynek NewConnect, obejmujące podwyższenie kapitału zakładowego, nie stanowią dla Spółki kosztów uzyskania przychodów, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 4 oraz art. 7 ust. 1 i 2 w związku z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca powołuje się na uchwalę siedmiu sędziów NSA z dnia 24.01.2011r. sygn. akt II FSK 6/10 twierdząc, że z niej wynika iż przedstawione we wniosku wydatki dotyczące podwyższenia kapitału zakładowego i wejścia na rynek NewConnect są pośrednio związane z podwyższeniem kapitału zakładowego. Jednak należy zauważyć, że z opisu tych kosztów wynika, że są jednak bezpośrednio związane z tymi procesami zatem nie mogą być uznane z ogólne koszty związane z funkcjonowaniem Spółki. A przedmiotowa uchwała przedstawiła jedynie przykładowy katalog wydatków, które można uznać za koszty uzyskania przychodów.

Odnosząc się do powołanej przez Wspólnotę we wniosku interpretacji indywidualnej organ podatkowy podkreśla, iż została ona wydana w indywidualnej sprawie w odzwierciedleniu do konkretnego stanu faktycznego i nie ma charakteru wiążącej wykładni prawa podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 3 (przekształcenie spółki) uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 3 (przekształcenie spółki) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.