Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.126.2019.1.MPŁ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-20
Teza: Czy w przypadku wniesienia nieruchomości do nowopowstałej Spółki jako wkładu niepieniężnego (aportu), Wnioskodawca będzie zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: aport; działalność-działalność gospodarcza; przychód; spółki-spółka komandytowa; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2019 r. (data wpływu 20 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego.

We wniosku oraz uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą której podstawowym przedmiotem jest świadczenie usług w zakresie projektowania oraz najem lokalu handlowego, wybudowanego w 2018 r. w ramach tej działalności gospodarczej. Wnioskodawca zarejestrowany jest jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości gruntowej, stanowiącej zabudowaną działkę o powierzchni 0,1711 ha. Prawo własności przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca nabył w dniu 29 kwietnia 2016 r. od gminy na podstawie umowy sprzedaży, stanowiącej konsekwencję przetargu ustnego nieograniczonego, za cenę 491 000,00 PLN.

Zgodnie z treścią ww. umowy sprzedaży (aktu notarialnego), sprzedaż nieruchomości przez Gminę na rzecz Wnioskodawcy była zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.).

Przedmiotowa nieruchomość w momencie nabycia była zabudowana dwoma opróżnionymi jednokondygnacyjnymi budynkami mieszkalnymi (z 3 lokalami mieszkalnymi o łącznej powierzchni użytkowej 128,80 m2 i lokalem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 26,30 m2) oraz dwoma budynkami gospodarczymi o łącznej powierzchni zabudowy 37 m2, znajdującymi się w złym stanie technicznym.

Ww. budynki są przeznaczone do rozbiórki, jednak do dnia dzisiejszego nie zostały one wyburzone, a ich stan techniczny jest taki sam jak w dniu ich nabycia przez Wnioskodawcę.

Przedmiotowy grunt jest w ewidencji gruntów i budynków oznaczony jako B – tereny mieszkaniowe. Dla nieruchomości nie został do dnia dzisiejszego sporządzony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, teren na którym położona jest przedmiotowa nieruchomość oznaczony jest symbolem C – obszar usług ogólnomiejskich i mieszkalnictwa o wysokiej intensywności.

Prezydent miasta wydał decyzję ustalającą warunki zabudowy dla inwestycji na nieruchomości polegającej na budowie dwóch budynków mieszkalnych wielorodzinnych z wbudowanymi usługami nieuciążliwymi i handlem na nieruchomości. Powyższa decyzja została przeniesiona na rzecz Wnioskodawcy.

Kolejną decyzją prezydent miasta zatwierdził projekt budowlany Wnioskodawcy i udzielił pozwolenia na budowę obejmującego budowę dwóch budynków mieszkalnych wielorodzinnych z wbudowanymi usługami nieuciążliwymi i handlem wraz z instalacjami wewnętrznymi i zewnętrznymi wody, kanalizacji sanitarnej, C.O. i elektrycznej oraz zagospodarowaniem terenu drogami wewnętrznymi, miejscami postojowymi i zielenią na nieruchomości.

Zgodnie z ww. decyzją kolidujące istniejące obiekty na nieruchomości należy rozebrać zgodnie z art. 32 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202 ze zm.). Planowane inwestycje nie zostały jednak rozpoczęte i na nieruchomości nie były wykonywane jakiekolwiek prace ziemne, rozbiórkowe czy budowlane.

W ramach transakcji objętej niniejszym wnioskiem, Wnioskodawca planuje zbycie własności nieruchomości, tj. gruntu i położonych na nim budynków.

W tym zakresie, Wnioskodawca rozważa alternatywnie:

1.  wniesienie nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego (aportu) do nowopowstałej spółki komandytowej, w której Wnioskodawca będzie wspólnikiem (dalej: „Spółka”), albo
2.  sprzedaż nieruchomości Spółce w zamian za wynagrodzenie pieniężne.

Zgodnie z obecnymi założeniami biznesowymi, to Spółka będzie realizować inwestycję polegającą na budowie dwóch budynków mieszkalnych wielorodzinnych. Budynki wielorodzinne, które powstaną na ww. gruncie, Spółka zamierza w przyszłości sprzedać – albo w całości, albo jako pojedyncze lokale mieszkaniowe. Nieruchomość nie będzie zatem środkiem trwałym w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedmiotowa nieruchomość nie była wykorzystywana przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej (dla potrzeb świadczenia usług w zakresie projektowania czy najmu) i zgodnie z pierwotnymi założeniami Podatnika została nabyta dla celów prywatnych.

Wnioskodawca podjął jednak pewne czynności inwestycyjne (sporządzenie projektu budowlanego, uzyskanie decyzji o pozwoleniu na budowę nowych budynków mieszkalnych wielorodzinnych), które mogły służyć uzyskaniu przychodu z tytułu zbycia nieruchomości w przyszłości (w całości lub poszczególnych wydzielonych lokali) lub oddania ich do użytkowania na podstawie umowy najmu lub dzierżawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku wniesienia nieruchomości do nowopowstałej Spółki jako wkładu niepieniężnego (aportu), Wnioskodawca będzie zwolniony od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy w przypadku sprzedaży nieruchomości przez Wnioskodawcę Spółce w zamian za wynagrodzenie pieniężne, transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 1. W zakresie pytania nr 2 – wniosek zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie przedstawionego powyżej stanu faktycznego, wniesienie nieruchomości tytułem aportu do nowopowstałej Spółki przez Wnioskodawcę, będzie zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Katalog zwolnień przedmiotowych w podatku dochodowym od osób fizycznych został określony w art. 21 ww. ustawy. W myśl art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są: przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej nie spowoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącej go osoby (Podatnika). W zamian za wniesiony aport Wnioskodawca otrzymuje bowiem jedynie uprawnienia do udziału w zyskach i stratach Spółki oraz prawa związane z prowadzeniem Spółki i wpływaniem na jej działalność. One zaś, mimo że istotnie posiadają wartość materialną, nie stanowią ceny nabycia, bowiem wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w spółce osobowej. Aby zaś mówić o sytuacji „odpłatnego zbycia”, w zamian za świadczenie polegające na wniesieniu aportu, osoba go wnosząca winna otrzymać ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty ceny nabycia. Taka sytuacja miałaby miejsce w razie sprzedaży przedmiotu aportu.

W związku z powyższym, wniesienie aportu do spółki osobowej nie rodzi obowiązku podatkowego na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych (jest to czynność prawna neutralna podatkowo).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r. poz. 505 z późn. zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana. Spółki osobowe, w świetle regulacji Kodeksu spółek handlowych nie są wprawdzie osobami prawnymi, ale dysponują licznymi atrybutami osób prawnych, takimi jak wyodrębnienie majątkowe, zdolność prawna i zdolność do czynności prawnych.

Konsekwencją wyodrębnienia majątkowego spółek osobowych jest to, że spółka jest właścicielem majątku wniesionego doń w formie wkładów przez wspólników oraz uzyskanego w trakcie swego istnienia, a nie wspólnicy na zasadach współwłasności łącznej, jak np. w przypadku spółki cywilnej. Należy zwrócić uwagę, że handlowe spółki osobowe jako odrębne podmioty mają swój majątek z wszelkimi wynikającymi stąd konsekwencjami.

W myśl art. 102 ww. ustawy, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. W sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej (art. 103 Kodeksu spółek handlowych).

Jednocześnie jednak pamiętać należy, że spółka komandytowa nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki komandytowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce komandytowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc na grunt prawa podatkowego wskazać należy, że zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Podkreślić przy tym należy, że wniesienie do spółki osobowej wkładu niepieniężnego powoduje przeniesienie własności rzeczy lub prawa będącego przedmiotem wkładu, na spółkę. Na mocy art. 50 Kodeksu spółek handlowych, wnoszący wkład otrzymuje udział kapitałowy, równy wartości wkładu określonej w umowie spółki, który stanowi podstawę do określenia praw lub obowiązków wspólnika. Niemniej jednak, w przypadku aportu wnoszonego do spółki osobowej, jego wniesienie nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącej go osoby. W zamian za wniesiony aport osoba fizyczna otrzymuje bowiem udziały, a więc uprawnienia do udziału w zyskach i stratach spółki oraz prawa związane z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej działalność. One zaś, mimo że istotnie posiadają wartość materialną, nie stanowią ceny nabycia. Otrzymując bowiem udziały wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym sfinalizowanym w ramach spółki osobowej.

Aby mówić o sytuacji „odpłatnego zbycia”, w zamian za świadczenie polegające na wniesieniu aportu, osoba go wnosząca winna otrzymać ekwiwalent świadczenia w postaci zapłaty ceny nabycia. Taka sytuacja miałaby miejsce w razie sprzedaży przedmiotu aportu. W związku z tym, wniesienie aportu do spółki niebędącej osobą prawną nie rodzi z tego tytułu obowiązku podatkowego, jest to czynność prawna neutralna podatkowo.

Należy przy tym wskazać, że w art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca doprecyzował obowiązujące przepisy, poprzez jednoznaczne wskazanie neutralności podatkowej czynności wniesienia aportu do spółki niebędącej osobą prawną.

Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 50b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu) wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki.

Przy czym, stosownie do treści art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

A zatem spółką niebędącą osobą prawną – do której odnosi się zwolnienie przedmiotowe z cytowanego art. 21 ust. 1 pkt 50b – jest również spółka komandytowa.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą której podstawowym przedmiotem jest świadczenie usług w zakresie projektowania oraz najem lokalu handlowego, wybudowanego w 2018 r. w ramach tej działalności gospodarczej. Wnioskodawca zarejestrowany jest jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości gruntowej, stanowiącej zabudowaną działkę o powierzchni 0,1711 ha. Prawo własności przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca nabył w dniu 29 kwietnia 2016 r. od gminy na podstawie umowy sprzedaży, stanowiącej konsekwencję przetargu ustnego nieograniczonego, za cenę 491 000,00 PLN.

W ramach transakcji objętej niniejszym wnioskiem, Wnioskodawca planuje zbycie własności nieruchomości, tj. gruntu i położonych na nim budynków. W tym zakresie, Wnioskodawca rozważa wniesienie nieruchomości tytułem wkładu niepieniężnego (aportu) do nowopowstałej spółki komandytowej, w której Wnioskodawca będzie wspólnikiem.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego w postaci opisanej w przedmiotowym wniosku nieruchomości gruntowej do Spółki komandytowej, w której będzie On wspólnikiem, nie spowoduje po Jego stronie powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ – zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50b ww. ustawy – jest to czynność neutralna podatkowo.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.