Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4010.267.2019.1.HK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-04
Teza: Czy w związku z odpłatnym udostępnieniem zwolnionych pomieszczeń Fundacji, utraci ona w części prawo do zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, z jakiego skorzystała przy otrzymaniu darowizny, w skład której wchodziły m.in. zwolnione pomieszczenia? Czy środki uzyskane w związku z udostępnieniem pomieszczeń, będą korzystały ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych?
Słowa kluczowe: cel-cele statutowe; darowizna; działalność-działalność statutowa; fundacje; nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 sierpnia 2019 r. (data wpływu – 6 sierpnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy w związku z odpłatnym udostępnieniem zwolnionych pomieszczeń Fundacji, utraci ona w części prawo do zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, z jakiego skorzystała przy otrzymaniu darowizny, w skład której wchodziły m.in. zwolnione pomieszczenia – **jest prawidłowe,**
*   czy środki uzyskane w związku z udostępnieniem pomieszczeń, będą korzystały ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 sierpnia 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy w związku z odpłatnym udostępnieniem zwolnionych pomieszczeń Fundacji, utraci ona w części prawo do zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, z jakiego skorzystała przy otrzymaniu darowizny, w skład której wchodziły m.in. zwolnione pomieszczenia,
*   czy środki uzyskane w związku z udostępnieniem pomieszczeń, będą korzystały ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest fundacją, działającą na podstawie przepisów ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (Dz.U. z 1984 r. Nr 21 poz. 97 z późn. zm.; dalej jako: „u.o.f.”) oraz postanowień Statutu Fundacji z 21 czerwca 2016 r. (dalej jako: „Statut”). Fundacja została wpisana do Rejestru stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji oraz samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej z dniem 29 czerwca 2016 r. Wnioskodawca jest zarejestrowany w Rejestrze przedsiębiorców, ponieważ Statut przewiduje, że Fundacja może prowadzić działalność gospodarczą.

Na podstawie art. 1 u.o.f. fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności, takich jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami.

Z kolei zgodnie z postanowieniami Statutu, celem Fundacji jest:

*   pomoc osobom zagrożonym wykluczeniem społecznym, w tym starszym i niepełnosprawnym w przezwyciężaniu trudnych sytuacji życiowych;
*   opieka nad osobami zagrożonymi wykluczeniem społecznym, w tym starszymi i niepełnosprawnymi;
*   poprawa świadomości społecznej w zakresie opieki nad osobami zagrożonymi wykluczeniem społecznym, w tym opieki domowej i pomocy środowiskowej dla osób starszych i niepełnosprawnych;
*   tworzenie systemu pomocy osobom potrzebującym, w szczególności starszym i niepełnosprawnym;
*   upowszechnianie wszechstronnego rozwoju osobowości oraz sprawności fizycznej;
*   propagowanie zdrowego trybu życia i aktywności fizycznej;
*   działalność informacyjna i edukacyjna poszerzająca w społeczeństwie wiedzę na temat integracji społecznej, w tym wśród osób starszych i niepełnosprawnych;
*   promowanie działalności charytatywnej na rzecz osób zagrożonych wykluczeniem społecznym, w tym osób starszych i niepełnosprawnych;
*   promowanie kształcenia ustawicznego przez całe życie;
*   działalność edukacyjna, szkoleniowa, badawczo-rozwojowa i opiniotwórcza;
*   współpraca ze środowiskami naukowymi, uczelniami wyższymi i innymi ośrodkami oświaty w zakresie kształcenia młodzieży oraz podnoszenia świadomości społecznej w zakresie potrzeb roztaczania opieki nad osobami zagrożonymi wykluczeniem społecznym, w szczególności starszymi i niepełnosprawnymi;
*   propagowanie polityki ochrony zdrowia i opieki nad osobami zagrożonymi wykluczeniem społecznym, w szczególności nad osobami starszymi i niepełnosprawnymi.

Fundacja otrzymała darowiznę, na którą składały się nieruchomości wraz z wyposażeniem w postaci mebli i innego sprzętu. Przedmiot darowizny był dostosowany do celów jakim miał służyć. W Fundacji służył i nadal służy prowadzeniu ośrodka opieki nad osobami starszymi oraz chorymi i niepełnosprawnymi (dalej jako: „Ośrodek”).

Fundacja prowadzi Ośrodek stanowiący jej własność, oferując miejsce i opiekę osobom starszym, chorym i niepełnosprawnym. Za pobyt w Ośrodku Fundacja pobiera opłaty. Wysokość tych opłat wynika z kosztów działalności jaką prowadzi Fundacja. Jednocześnie przeciętne miesięczne wynagrodzenie osoby fizycznej z tytułu zatrudnienia przy wykonywaniu statutowej działalności odpłatnej pożytku publicznego, za okres ostatniego roku obrotowego, a przypadku zatrudnienia trwającego krócej niż rok obrotowy – za okres tego zatrudnienia nie przekracza 3-krotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw ogłoszonego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego za rok poprzedni.

W rozrachunku za okres miesięczny lub kilkumiesięczny wynik z działalności Ośrodka mógł być dodatni. Jednakże opłaty uwzględniają wszelkie koszty danej działalności, nie tylko bieżące. Oznacza to, że opłaty te będą przewidywać przyszłe wydatki na konieczne remonty i naprawy, serwisy, wymianę wyposażenia i inne, na które środki należy gromadzić przez dłuższy czas. W kilkuletnim okresie działalności Ośrodek nie odnotował do tej pory zysku z działalności.

Wysokość opłat za pobyt pensjonariuszy jest porównywalna do innych ośrodków (\`(...)\`) oferujących poziom i zakres świadczeń taki, jaki oferuje Fundacja. Opłaty te są niższe niż na krajowym rynku za tego samego rodzaju i na takim samym poziomie świadczenia. Ośrodek powstał w celu podniesienia jakości życia osób starszych, chorych i niepełnosprawnych.

Dodatkową działalnością Wnioskodawcy prowadzoną dzięki otrzymanej darowiźnie jest działalność oświatowa, w tym kształcenie studentów. Polega ona na utworzeniu ośrodka praktyk studenckich i uczniowskich. Jednym z warunków przekazania darowizny było bowiem zobowiązanie się przez Wnioskodawcę do przyjmowania na praktyki i kształcenie w Ośrodku studentów szkół wyższych oraz uczniów szkół średnich współpracujących w tym zakresie bezpośrednio lub pośrednio z Fundacją. Takie cele zostały również przewidziane w Statucie Fundacji.

Ta dodatkowa działalność nastawiona jest na to, aby studenci i uczniowie mieli możliwość uzupełniać swoją wiedzę teoretyczną uzyskiwaną na uczelni lub w szkole o zajęcia praktyczne przy opiece nad osobami starszymi, schorowanymi i niepełnosprawnymi.

Jak wynika z powyższego, Ośrodek pozwala realizować dwa podstawowe cele Fundacji – świadczyć pomoc społeczną, dzięki przyjmowaniu pensjonariuszy i opiekę nad nimi oraz kształcenie uczniów i studentów, poprzez organizację praktyk uczniowskich i studenckich. W związku z powyższym oraz w oparciu o uzyskaną przez Fundację interpretację podatkową, darowizna została zwolniona z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 updop.

Część z pomieszczeń, które Fundacja otrzymała w darowiźnie służyła do tej pory jako zaplecze dla Ośrodka. W pomieszczeniach tych znajdowały się magazyny dla sprzętu lub zapasów Ośrodka jak również zaplecze dla pracowników technicznych.

Fundacja dzięki reorganizacji swoich lokali wygospodarowała pomieszczenia, wykorzystywane do tej pory na zaplecze własne i Ośrodka. Obecnie Fundacja nie posiada środków finansowych w celu wykonania koniecznych remontów i modernizacji, aby te powierzchnie przyłączyć do Ośrodka np. na sale z łóżkami lub świetlice dla pensjonariuszy.

Fundacja rozważa inne zagospodarowanie tych pomieszczeń.

W związku z otrzymaną propozycją współpracy w pomieszczeniach tych możliwe jest zorganizowanie gabinetów i sal, w których prowadzona może być poradnia zdrowia psychicznego i przychodnia psychologiczna. Z usług lekarzy i terapeutów mogliby korzystać Pensjonariusze Wnioskodawcy, jak również potrzebujące porady osoby spoza Ośrodka.

Do Fundacji zgłosiła się grupa lekarzy, którzy zaproponowali, aby w pomieszczeniach tych zorganizować przychodnię o specjalizacji psychiatrii i psychologii.

Przychodnia ta i fachowa pomoc jej personelu byłaby dostępna dla pensjonariuszy Ośrodka i dla osób z zewnątrz. Dla Fundacji byłaby to możliwość uzyskania bieżącego dostępu do specjalistów, jakich w swej działalności potrzebuje dla swoich pensjonariuszy.

W związku z tym Fundacja rozważa, aby udostępnić zwolnione pomieszczenia na potrzeby mającej w tym miejscu powstać Przychodni.

Fundacja rozważa, aby udostępnić te pomieszczenia odpłatnie na czas określony. Lekarze musieliby ponieść koszty inwestycji w udostępnione pomieszczenia. W żadnym wypadku umowa zawarta pomiędzy Fundacją a Lekarzami nie będzie ich uprawniała do nabycia na własność oddanych do użytkowania pomieszczeń. Warunki udostępnienia pomieszczeń nie będą się odbywały na warunkach określonych w art. 17a-17k updop.

Środki uzyskane z udostępnienia lokali Fundacja przeznaczy na swoje cele statutowe, zgodne z celami statutowymi uprawniającymi do skorzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 updop.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku z odpłatnym udostępnieniem zwolnionych pomieszczeń Fundacji, utraci ona w części prawo do zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, z jakiego skorzystała przy otrzymaniu darowizny, w skład której wchodziły m.in. zwolnione pomieszczenia?
2.  Czy środki uzyskane w związku z udostępnieniem pomieszczeń, będą korzystały ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych?

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, Fundacja nie utraci ani w części ani w całości prawa do zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych, z jakiego skorzystała przy otrzymaniu darowizny, w skład której wchodziły m.in. zwolnione pomieszczenia, w związku z odpłatnym udostępnieniem tych pomieszczeń.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, środki uzyskane w związku z udostępnieniem pomieszczeń będą korzystały ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 updop podatnikami podatku dochodowego są osoby prawne. Fundacja posiada osobowość prawną, którą uzyskuje z chwilą dokonania wpisu do rejestru, zgodnie z art. 7 ust. 2 u.o.f., tak więc w rozumieniu przywołanych przepisów jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Przepis art. 12 updop zawiera katalog przychodów w rozumieniu przepisów i stanowi, że przychodem są w szczególności otrzymane pieniądze i wartości pieniężne, ale również wartość otrzymanych nieodpłatnie rzeczy.

Jednocześnie jednak zgodnie z przepisem art. 17 ust. 1 pkt 4 updop wolne od podatku dochodowego są dochody podatników, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele.

Zwolnienie to na podstawie art. 17 ust. 1b updop ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów.

Zatem, w świetle przywołanych przepisów Wnioskodawca wskazał, iż omawiane zwolnienie jest zwolnieniem warunkowym. Aby skorzystać z tego zwolnienia konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1.  podatnik korzystający ze zwolnienia musi prowadzić działalność statutową (niekoniecznie wyłącznie) w zakresie określonym w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
2.  dochody muszą być przeznaczone na cele działalności statutowej, wymienione w tym przepisie;
3.  dochody muszą być bez względu na termin – wydatkowane na te cele, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodu;
4.  podatnik nie został ujęty w katalogu zawartym w art. 17 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
5.  dochód przeznaczony na cele statutowe nie pochodzi ze źródeł wskazanych w art. 17 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W ocenie Fundacji, jej cele wynikające ze Statutu odpowiadają celom, jakie przed fundacjami stawiają przepisy u.o.f. Wnioskodawca wskazał, że katalog w art. 1 u.o.f. nie jest zamknięty (posługuje się sformułowaniem: „w szczególności”) i co do zasady ustawodawca przewidział, że fundacje tworzy się dla realizacji zasadniczo każdych celów społecznie i gospodarczo użytecznych zgodnych z interesami Rzeczypospolitej Polskiej. Dalsza część przepisu wskazuje jedynie przykładowo, jakie to mogą być cele i nawet w tej przykładowej części znajdują się cele z zakresu pomocy społecznej, oświaty i wychowania.

Wnioskodawca jest ponadto podmiotem, którego cele statutowe odpowiadają celom, dla których przepisy art. 17 ust. 1 pkt 4 updop przewidują zwolnienie z opodatkowania. Działalność, którą prowadzi Fundacja w swoim Ośrodku, polegająca na opiece nad osobami starszymi, chorymi i niepełnosprawnymi należy bowiem do kategorii działań z zakresu pomocy społecznej. Ponadto pomimo, że co do zasady Fundacja nie jest instytucją naukowo-dydaktyczną realizuje dodatkowo cele z zakresu oświaty i kształcenia studentów poprzez organizację praktyk, które uzupełniają wiedzę teoretyczną pozyskaną przez praktykantów w procesie kształcenia.

Cele te odpowiadają zadaniom, jakie przed fundacjami stawiają przepisy Ustawy o fundacjach, a mianowicie cele społecznie i gospodarczo użyteczne zgodne z interesem Rzeczypospolitej Polskiej, w tym w szczególności ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami.

Wnioskodawca również zwrócił uwagę, że działalność Fundacji, polegająca obecnie na prowadzeniu Ośrodka nie jest nastawiona na osiąganie zysków. Opłaty otrzymywane od pensjonariuszy i ich rodzin mają pokrywać koszty działalności Ośrodka i nawet jeśli w krótkiej perspektywie wynik działalności Ośrodka może być dodatni, środki z nadwyżki stanowić mają rezerwę Ośrodka na różnego rodzaju remonty, modernizacje i inne niż bieżące wydatki związane z działalnością Ośrodka. Nie sposób wiec uznać, że działalność nienastawiona na osiąganie zysków może być uznana za działalność gospodarczą.

Pomocne w tym zakresie mogą być również przepisy ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (dalej: „updop”). W przepisach tej ustawy znajdują się bowiem regulacje pozwalające rozgraniczyć tzw. „działalność statutową o charakterze odpłatnym” od działalności gospodarczej.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, w części prezentującej obecną działalność Fundacji, spełnia ona warunki, które pozwalają nie uznawać jej działalności w rozumieniu przepisów updop za działalność gospodarczą. Zgodnie z art. 3 ust. 1 updop działalnością pożytku publicznego jest działalność społecznie użyteczna, prowadzona przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych określonych w tej ustawie.

Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 1 updop sfera zadań publicznych stanowiących działalność pożytku publicznego obejmuje między innymi zadania w zakresie:

1.  pomocy społecznej, w tym pomocy rodzinom i osobom w trudnej sytuacji życiowej oraz wyrównywania szans tych rodzin i osób,
2.  działalności na rzecz osób w wieku emerytalnym,
3.  nauki, szkolnictwa wyższego, edukacji, oświaty i wychowania.

Oznacza to, że działalność Wnioskodawcy stanowi w rozumieniu przepisów cytowanej ustawy działalność pożytku publicznego, która z kolei na podstawie art. 6 updop nie jest działalnością gospodarczą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej i może być prowadzona jako działalność nieodpłatna lub jako działalność odpłatna.

Statutowa działalność Fundacji w kontekście tych przepisów mogłaby być jednak uznana za działalność gospodarczą, gdyby

1.  wynagrodzenie za świadczenia Fundacji było w odniesieniu do działalności danego rodzaju wyższe od tego, jakie wynika z kosztów tej działalności, lub
2.  przeciętne miesięczne wynagrodzenie osoby fizycznej z tytułu zatrudnienia przy wykonywaniu statutowej działalności odpłatnej pożytku publicznego, za okres ostatniego roku obrotowego, a w przypadku zatrudnienia trwającego krócej niż rok obrotowy – za okres tego zatrudnienia, przekraczało 3-krotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw ogłoszonego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego za rok poprzedni.

Ponadto Wnioskodawca zwrócił uwagę, iż z perspektywy zastosowania zwolnienia określonego w art. 17 updop nie jest istotne źródło pochodzenia takiego dochodu. Zwolnienie to nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu. Istotny jest bowiem cel na jaki jest ten dochód przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności statutowej, z działalności gospodarczej, czy też z darowizny. Stanowisko takie potwierdzały wielokrotnie organy podatkowe, w tym dla przykładu Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 29 lipca 2015 r. (ITPB3/4510-214/15/PS).

Fundacja dzięki reorganizacji swoich pomieszczeń wygospodarowała pomieszczenia, wykorzystywane do tej pory na zaplecze własne i Ośrodka. Obecnie Fundacja nie posiada środków, aby wykonać konieczne remonty i modernizacje, aby włączyć te powierzchnie i przyłączyć do Ośrodka np. na sale z łóżkami lub świetlice dla pensjonariuszy. W związku z tym rozważa ich udostępnienie Lekarzom, którzy zorganizują w nich przychodnię. Dzięki temu z jednej strony Fundacja nie byłaby zobowiązana do ponoszenia kosztów utrzymania tej części nieruchomości, a jednocześnie uzyskałaby środki na swoją działalność statutową i zgromadziła środki na rozbudowę Ośrodka, a w przyszłości również przyłączenie przedmiotowych, zwolnionych pomieszczeń do Ośrodka, po ich uprzednim remoncie i modernizacji.

Na uwagę zasługuje to, że po tym, jak Fundacja otrzymała darowiznę, wykorzystywała przedmiotowe nieruchomości na cele związane z działalnością statutową. Pomieszczenia te wykorzystywane były na potrzeby Ośrodka.

Planowane udostępnienie lokali innemu podmiotowi nie powinno w związku z tym wpłynąć na sposób rozliczenia uzyskanej przez Fundację darowizny nieruchomości, która korzystała ze zwolnienia na podstawie przepisów updop. Wynika to z faktu, że dochód jaki uzyskała w tamtym czasie Fundacja został przeznaczony na cele statutowe uprawniające do skorzystania ze zwolnienia.

Na uwagę zasługuje również, że nawet w przypadku rozważanego udostępnienia pomieszczeń realizowane będą cele statutowe fundacji, a mianowicie:

1.  Poprzez oszczędności na utrzymywanie zwolnionych pomieszczeń Fundacja będzie mogła w sposób pełniejszy realizować zadania Ośrodka,
2.  Uzyskane z tytułu udostępnienia pomieszczeń środki zasilą Fundację i będą wydatkowane na cele statutowe fundacji uprawniające do skorzystania ze zwolnienia z CIT,
3.  Fundacja uzyska szybki i komfortowy dostęp do specjalistów dla swoich pensjonariuszy.

W podobnej sprawie, która może mieć również zastosowanie w tym przypadku, wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 18 stycznia 2012 r. (Sygn. akt II FSK 1369/10), w którym uznał, że: „przepis art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyraźnie wskazuje, iż wolne od podatku są dochody przeznaczone przez podatników na realizacje preferowanych przez ustawodawcę celów. Spełnienie tego kryterium jest zatem niezbędnym i jednocześnie wystarczającym warunkiem zastosowania zwolnienia. Jeżeli zatem podatnik otrzymane w drodze darowizny środki trwałe i nieruchomości wykorzysta dla realizacji celów wskazanych w ustawie, a następnie środki te przeniesie na inny podmiot, nie utraci zwolnienia, o którym mowa.

Do zastosowania tego zwolnienia wystarcza bowiem przeznaczenie uzyskanego dochodu na wskazane cele. Nie ma natomiast znaczenia to, co następnie stanie się z użytymi przez podatnika środkami, w szczególności w sytuacji, gdy cel statutowy zostanie już zrealizowany, czy też podatnik przestanie go już realizować.”

Na uwagę zasługuje, że w rozważanym przypadku Fundacja nie planuje przenieść udostępnionych lokali na inny podmiot, jak miało to miejsce w analizowanej przez skład sędziowski sprawie. Przeniesienie nieruchomości na inny podmiot, jest rozporządzeniem pozbawiającym taki podmiot władztwa nad rzeczą i uniemożliwiającym jego dalsze wykorzystywanie. Fundacja nie planuje takiego działania. Rozważane udostępnienie nie doprowadzi do uszczuplenia majątku Fundacji. Fundacja w ten sposób będzie mogła wręcz zabezpieczyć ciągłość swojej działalności i realizację celów statutowych, dzięki zmniejszeniu własnych wydatków, a jednocześnie uzyskania dodatkowych środków. Co istotne zakres działalności statutowej Fundacji nie zmniejszy się, ponieważ zwolnienie pomieszczeń wynika z reorganizacji Ośrodka, bez konieczności ograniczania ilości pensjonariuszy itp. Doprowadzi to do poprawy komfortu pensjonariuszy.

W podobnej sprawie wypowiedział się w kwietniu 2019 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej. Uznał on w interpretacji z 23 kwietnia 2019 r. (0111-KDIB2-1.4010.52.2019.1.MJ), że fundacja, która zbyła otrzymaną w spadku nieruchomość, może skorzystać ze zwolnienia, pomimo że nieruchomość sprzeda, pod warunkiem jednak, że otrzymane środki przeznaczy na cele statutowe.

W rozważanej sytuacji Fundacja planuje analogiczne działanie, z tym, że nie dokona zbycia otrzymanych pomieszczeń. Fundacja udostępni jedynie te pomieszczenia, a uzyskane w zamian środki przeznaczy na własne cele statutowe. W ocenie Wnioskodawcy, rozwiązanie takie jest nie tylko wystarczająco analogiczne do omawianych przypadków, ale też z punktu widzenia interesu społecznego bardziej pożądane. Fundacja uzyska bowiem dodatkowe środki na własną działalność, a jednocześnie nie utraci własności nieruchomości, która poza tym, że na bieżąco będą służyły pensjonariuszom Ośrodka, to nie zostanie zniweczona możliwość ich przyszłego wykorzystania na cele Statutowe poprzez przyłączenie do Ośrodka, jako sale dla pensjonariuszy lub świetlice.

Uzyskane z udostępnienia lokali środki Fundacja, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, przeznaczy na cele statutowe uprawniające do zwolnienia z CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1491 ze zm.), fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności takich, jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 tej ustawy, fundator ustala statut fundacji, określający jej nazwę, siedzibę i majątek, cele, zasady, formy i zakres działalności fundacji, skład i organizację zarządu, sposób powoływania oraz obowiązki i uprawnienia tego organu i jego członków. Statut może zawierać również inne postanowienia, w szczególności dotyczące prowadzenia przez fundację działalności gospodarczej, dopuszczalności i warunków jej połączenia z inną fundacją, zmiany celu lub statutu, a także przewidywać tworzenie obok zarządu innych organów fundacji.

Fundacje posiadają osobowość prawną, tak więc jako osoby prawne są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 1 updop, ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji.

Jednocześnie fundacje nie zostały wymienione przez ustawodawcę w treści art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 ze zm., dalej: „updop”) jako podmioty, które są zwolnione od podatku.

Z uwagi na powyższe należy wskazać, że fundacje, tak jak inne podmioty posiadające osobowość prawną, na podstawie treści art. 1 ust. 1 updop, podlegają ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w tej ustawie. Oznacza to, że fundacje ustalają dochód bez względu na rodzaje źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 updop).

Ustalony w powyższy sposób dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 17 ust. 1 updop. Przepis ten zawiera bowiem katalog dochodów wolnych od podatku. Innymi słowy, wyłącza z podstawy opodatkowania dochody uzyskane z tytułów w nim wymienionych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele.

Podkreślenia wymaga, że zwolnienie określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, oprócz dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a ustawy. Ważny jest bowiem cel na jaki ten dochód jest przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności statutowej, z działalności gospodarczej.

Omawiane zwolnienie przedmiotowe posiada jednak ograniczenia. Stosownie do art. 17 ust. 1a updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1.  dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego; 1a) dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k;
2.  dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Ze zwolnień, o których mowa powyżej, nie mogą także korzystać, bez względu na cele ich działalności, podatnicy wymienieni w art. 17 ust. 1c updop, przepis ust. 1 pkt 4 nie ma zastosowania w:

1.  przedsiębiorstwach państwowych, spółdzielniach i spółkach;
2.  przedsiębiorstwach komunalnych mających osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;
3.  samorządowych zakładach budżetowych oraz jednostkach organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych – jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Art. 17 ust. 1b updop stanowi natomiast, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Należy mieć na uwadze, że przepisy ustanawiające zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są istotnym wyjątkiem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości podatkowej), dlatego też muszą być stosowane w sposób ścisły i jakakolwiek wykładnia rozszerzająca w odniesieniu do przepisów dotyczących ww. preferencji podatkowych jest niedopuszczalna. Również określenie celów statutowych pod kątem uprawnień podatkowych musi być precyzyjne. Z podatkowego punktu widzenia chodzi bowiem o zwolnienie dochodu od podatku, a zatem zastosowanie instytucji będącej wyjątkiem od reguły, jaką jest opodatkowanie dochodów osób prawnych.

Mając na uwadze brzmienie art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, należy wskazać, że zastosowanie przedmiotowego zwolnienia będzie możliwe w przypadku spełnienia następujących warunków:

*   podatnik prowadzi działalność statutową we wskazanych powyżej zakresach (jego działalność statutowa odpowiada przynajmniej jednej z wymienionych powyżej),
*   podatnik nie zalicza się do podmiotów wymienionych w art. 17 ust. 1c updop,
*   podatnik przeznaczył oraz wydatkował, bez względu na termin, osiągnięte dochody na cel wskazany w statucie, odpowiadający celowi wskazanemu w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop.

Powyższe oznacza, że zastosowanie przedmiotowego zwolnienia zależy nie tylko od przeznaczenia osiągniętego dochodu na preferowane ustawą cele statutowe, ale także od faktycznego wydatkowania go na te cele. Użyte przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop sformułowanie „w części przeznaczonej na te cele” oznacza, że jeżeli statut będzie przewidywał również realizację innych celów, niż wymienione w tym przepisie, to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych „innych celów” nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od opodatkowania.

Zatem, warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop jest, aby cele przewidziane w statucie mieściły się w katalogu celów wymienionych w tym przepisie.

Z regulacji art. 17 ust. 1 pkt 4 updop wynika zatem wprost, że podstawowym kryterium zastosowania przewidzianego w nim zwolnienia podatkowego jest przeznaczenie przez podatnika osiągniętego przez niego dochodu na preferowane i ściśle określone w przepisie cele, przy czym cele te muszą w sposób niebudzący wątpliwości wynikać z postanowień statutu danego podmiotu. Jednocześnie określenie „cel statutowy” oznacza cel, który został wyraźnie sprecyzowany w statucie danej osoby prawnej.

Przepis ten nie zawiera natomiast wymogu, aby wskazane w nim cele statutowe były głównymi czy też jedynymi celami działalności osoby prawnej. Jednak, aby podatnik, mógł skorzystać ze zwolnienia wynikającego z omawianego przepisu, musi zadeklarować, że osiągnięty przez niego dochód w całości lub w części przeznaczy na cele statutowe preferowane przez ustawodawcę i na te cele go faktycznie wydatkuje.

W tym miejscu należy podkreślić, że art. 17 ust. 1b updop wprost wskazuje, że zwolnienie będące przedmiotem rozważań ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin – wydatkowany na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji celów statutowych, zgodnych z regulacją art. 17 ust. 1 pkt 4 updop.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest fundacją, będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, która otrzymała w drodze darowizny nieruchomości wraz z wyposażeniem w postaci mebli i innego sprzętu. Przedmiot darowizny był dostosowany do celów jakim miał służyć. W Fundacji służył i nadal służy prowadzeniu ośrodka opieki nad osobami starszymi oraz chorymi i niepełnosprawnymi. Fundacja prowadzi Ośrodek stanowiący jej własność, oferując miejsce i opiekę osobom starszym, chorym i niepełnosprawnym.

Ośrodek pozwala realizować dwa podstawowe cele Fundacji – świadczyć pomoc społeczną, dzięki przyjmowaniu pensjonariuszy i opiekę nad nimi oraz kształcenie uczniów i studentów, poprzez organizację praktyk uczniowskich i studenckich.

Część z pomieszczeń, które Fundacja otrzymała w darowiźnie służyła do tej pory jako zaplecze dla Ośrodka. W pomieszczeniach tych znajdowały się magazyny dla sprzętu lub zapasów Ośrodka jak również zaplecze dla pracowników technicznych.

W związku z otrzymaną propozycją współpracy w pomieszczeniach tych możliwe jest zorganizowanie gabinetów i sal, w których prowadzona może być poradnia zdrowia psychicznego i przychodnia psychologiczna. Fundacja rozważa, aby udostępnić odpłatnie na czas określony zwolnione pomieszczenia na potrzeby mającej w tym miejscu powstać Przychodni. Natomiast środki uzyskane z udostępnienia lokali Fundacja przeznaczy na swoje cele statutowe.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że cele Fundacji są zbieżne z celami o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop. Zatem wszelkie dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę, które będą faktycznie przeznaczone i bez względu na termin wydatkowane w celu prowadzenia Ośrodka będą korzystały ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa ww. przepisie. Jednocześnie należy zauważyć, że osiąganie dochodu z tytułu odpłatnego udostępnienia części pomieszczeń Ośrodka nie będzie miało wpływu na uprzednio nabyte przez Fundację prawo do zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu otrzymania darowizny w postaci Ośrodka, o ile środki uzyskane z udostępnienia lokali zostaną przeznaczone i bez względu na termin wydatkowane na cele statutowe Fundacji.

Odnosząc się natomiast do kwestii zwolnienia z opodatkowania dochodu Fundacji uzyskanego z tytułu odpłatnego udostępnienia części pomieszczeń, stwierdzić należy, że skoro Wnioskodawca prowadzi działalność statutową zgodną z przepisami art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochód Fundacji uzyskany z udostępnienia części nieruchomości otrzymanych w drodze darowizny, obecnie wykorzystywanych przez Wnioskodawcę na realizację celów statutowych, przeznaczony na realizację tych celów, może korzystać ze zwolnienia określonego przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Odnosząc się natomiast do przywołanego przez Wnioskodawcę wyroku należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.