Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.1.2025.4.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-18
Teza: W związku z planowaną sprzedażą działek rolnych Wnioskodawczyni nie będzie występować w ramach tej sprzedaży w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; grunty-podział gruntu; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowna Pani,

    stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku w podatku od towarów i usług – jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 stycznia 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 5 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy uznania, że w związku z planowaną sprzedażą działek rolnych
    nie będzie Pani występować w ramach tej sprzedaży w charakterze podatnika podatku od
    towarów i usług.
    Uzupełniła go Pani pismem z 8 marca 2025 r. (wpływ 9 marca 2025 r.) – w odpowiedzi na
    wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Aktem notarialnym sporządzonym przez Notariusza (...) 11 marca 2016 r. repertorium „A”
    numer (...) Wnioskodawczyni nabyła w drodze darowizny od swoich rodziców (...)
    nieruchomość, stanowiącą niezabudowaną działkę gruntu nr 1 o obszarze (...) ha,
    położonej w (...), dla której Sąd Rejonowy (...) Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę
    wieczystą KW nr (...). Przedmiotowa nieruchomość nabyta została przez rodziców
    Wnioskodawczyni w roku 1987 od Skarbu Państwa jako gospodarstwo rolne.
    Na podstawie złożonego 20 stycznia 2022 r. wniosku o podział nieruchomości oznaczonej
    w ewidencji gruntów jako działka o numerze 1 położonej w obrębie ewidencyjnym (...),
    Wójt Gminy (...) decyzją znak (...) z 7 kwietnia 2022 r. zatwierdził projekt podziału ww.
    działki o pow. (...) ha dla której Sąd Rejonowy (...) Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi
    księgę wieczystą KW nr (...) w następujący sposób: na działkę nr 1/1 o pow. (...) ha, na
    działkę nr 1/2 o pow. (...) ha, na działkę nr 1/3 o pow. (...) ha, na działkę nr 1/4 o pow. (...)
    ha.
    Na podstawie złożonego 12 lipca 2023 r. wniosku o podział nieruchomości oznaczonej w
    ewidencji gruntów jako działka o numerze 1/11, 1/15 położonej w obrębie ewidencyjnym
    (...), Wójt Gminy (...) decyzją znak (...) z 13 października 2023 r. zatwierdził projekt podziału
    działki 1/11 o pow. (...) ha oraz 1/15 (...) ha dla której Sąd Rejonowy (...) Wydział Ksiąg
    Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą KW nr (...) w następujący sposób: Działka 1/11 na
    działkę nr 1/19 o pow. (...) ha, na działkę nr 1/20 o pow. (...) ha, na działkę nr 1/21 o pow.
    (...) ha, Działka 1/15 na działkę nr 1/22 o pow. (...) ha, na działkę nr 1/23 o pow. (...) ha, na
    działkę nr 1/24 o pow. (...) ha, na działkę nr 1/25 o pow. (...) ha.
    Na podstawie złożonego 12 lipca 2023 r. wniosku o podział nieruchomości oznaczonej w
    ewidencji gruntów jako działka o numerze 1/18, położonej w obrębie ewidencyjnym (...),
    Wójt Gminy (...) decyzją znak (...) z 27 października 2023 r. zatwierdził projekt podziału
    działki 1/18 o pow. (...) ha dla której Sąd Rejonowy (...) Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi
    księgę wieczystą KW nr (...) w następujący sposób: na działkę nr 1/26 o pow. (...) ha, na
    działkę nr 1/27 o pow. (...) ha, na działkę nr 1/28 o pow. (...) ha.
    Na podstawie złożonego 13 sierpnia 2024 r. wniosku o podział nieruchomości oznaczonej
    w ewidencji gruntów jako działka o numerze 1/7 o pow. (...) ha, 1/8 o pow. (...) ha, 1/9 o
    pow. (...) ha, 1/10 o pow. (...) ha, 1/16 o pow. (...) ha, położonych w obrębie ewidencyjnym
    (...), Wójt Gminy (...) decyzją znak (...) z 9 października 2024 r. zatwierdził projekt podziału
    ww. działek dla których Sąd Rejonowy (...) Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę
    wieczystą KW nr (...) w następujący sposób: Działka 1/7 na działkę nr 1/38 o pow. (...) ha,
    na działkę nr 1/39 o pow. (...) ha, Działka 1/8 na działkę nr 1/35 o pow. (...) ha, na działkę nr
    1/36 o pow. (...) ha, na działkę nr 1/37 o pow. (...) ha, Działka 1/9 na działkę nr 1/32 o pow.
    (...) ha, na działkę nr 1/33 o pow. (...) ha, na działkę nr 1/34 o pow. (...) ha, Działka 1/10 na
    działkę nr 1/29 o pow. (...) ha, na działkę nr 1/30 o pow. (...) ha, na działkę nr 1/31 o pow.
    (...) ha, Działka 1/16 na działkę nr 1/40 o pow. (...) ha, na działkę nr 1/41 o pow. (...) ha, na
    działkę nr 1/42 o pow. (...) ha, na działkę nr 1/43 o pow. (...) ha.

    Podziału ww. działek dokonano pod warunkiem, że przy sprzedaży działek wydzielonych w
    wyniku podziału zostaną ustanowione służebności, o których mowa w art. 93 ust. 3
    ustawy o gospodarce nieruchomościami. Za spełnienie warunku uważa się także sprzedaż
    wydzielonych działek gruntu ze sprzedażą udziału w prawie do działki gruntu
    stanowiącego drogę wewnętrzną.
    Zgodnie z zawiadomieniem o zmianach w danych ewidencyjnych wydanym przez Starostę
    (...) z 14 września 2022 r. znak (...) dokonano podziału działki 1/4 w następujący sposób: na
    działkę 1/5 o pow. (...) ha, na działkę 1/6 o pow. (...) ha, na działkę 1/7 o pow. (...) ha, na
    działkę 1/8 o pow. (...) ha, na działkę 1/9 o pow. (...) ha, na działkę 1/10 o pow. (...) ha, na
    działkę 1/11 pow. (...) ha, na działkę 1/12 o pow. (...) ha, na działkę 1/13 o pow. (...) ha, na
    działkę 1/14 o pow. (...) ha, na działkę 1/15 o pow. (...) ha, na działkę 1/16 o pow. (...) ha, na
    działkę 1/17 o pow. (...) ha, na działkę 1/18 o pow. (...) ha.
    Przedmiotowe nieruchomości położone są na obszarze, dla którego nie obowiązuje
    miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego gminy (...). Działki znajdują się na
    obszarze, dla którego Rada Gminy (...) nie powzięła uchwały na podstawie ustawy z dnia 9
    października 2015 r. o rewitalizacji, wyznaczającej zgodnie z art. 8 tej ustawy obszar
    zdegradowany i obszar rewitalizacji lub ustanawiającej Specjalną Strefę Rewitalizacji
    zgodnie z art. 25 ww. ustawy.
    Wójt Gminy (...) 13 czerwca 2023 r. wydał decyzję Nr (...) o warunkach zabudowy, znak (...)
    ustalającej warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku
    mieszkalnego jednorodzinnego wraz z garażem. Z wypisu z rejestru gruntów wynika, że
    przedmiotowe działki stanowią użytki rolne – RIVa, RIVb.
    Wnioskodawczyni poza podziałem działek w żaden sposób nie wykorzystywała ich do
    działalności gospodarczej, nie uzyskiwała z nich pożytków ani nie poczyniła na nich
    żadnych inwestycji, działki nie zostały ogrodzone nie wykonano żadnego uzbrojenia w
    media. Brak instalacji wodno-kanalizacyjnej, energii elektrycznej, gazu i innych mediów.
    Nieruchomość nie była również nigdy przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub umowy
    o podobnym charakterze. Wnioskodawczyni nigdy nie nabywała innych nieruchomości w
    celu ich dalszej odsprzedaży. Ponadto należy wskazać, że dla Wnioskodawczyni sprzedaż
    ww. działek będzie miała charakter wyłącznie prywatny, służący zaspokojeniu potrzeb
    prywatnych. W związku z osobistą sytuacją Wnioskodawczyni, nie zamierza ona w
    przyszłości na przedmiotowych działkach prowadzić działalności rolniczej ani pozarolniczej
    działalności gospodarczej.
    Do dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży
    dwóch z ww. działek. Na podstawie aktu notarialnego z 3 lipca 2023 r. repertorium „A”
    numer (...) Wnioskodawczyni sprzedała działkę niezabudowaną numer 1/3 o obszarze (...)
    ha powstałą w wyniku podziału geodezyjnego działki gruntu numer 1, objętego księgą
    wieczystą Kw nr (...). Na podstawie aktu notarialnego z 6 lutego 2024 r. repertorium „A”
    numer (...) Wnioskodawczyni sprzedała działkę niezabudowaną numer 1/1 o obszarze (...)
    ha powstałą w wyniku podziału geodezyjnego działki gruntu numer 1, objętego księgą
    wieczystą Kw nr (...).
    Nabywców na przyszłe działki zamierza pozyskać poprzez umieszczenie na terenie
    nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży tablicy informacyjnej z numerem telefonu i
    informację „działki na sprzedaż”. Nie planuje prowadzić działań marketingowych w
    zakresie przedmiotowych sprzedaży, nie planuje również współpracy z profesjonalnymi
    biurami obrotu nieruchomości. Wnioskodawczyni wskazuje, że nie będzie zawierała z
    potencjalnymi kupcami umów przedwstępnych na zakup działek. Ponadto
    Wnioskodawczyni nie planuje udzielać innym osobom/podmiotowi pełnomocnictw do
    działania w jej imieniu w związku z planowaną transakcją sprzedaży.
    Wnioskodawczyni posiada zgodnie z art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.
    o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.),
    nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

    Wnioskodawczyni posiada inne nieruchomości, których na dzień składania wniosku o
    wydanie interpretacji nie zamierza sprzedawać lub udostępniać innym osobom w
    jakiejkolwiek formie.
    W przedmiotowej sprawie za wzór wytycznych, jakimi należałoby rozpatrywać czy
    sprzedaż działek następuje w wykonywaniu pozarolniczej działalności gospodarczej jest m.
    in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 listopada 2017 r. znak FSK 1085/16, w
    którym to w tezie podano przykłady działań nacechowane profesjonalizmem podatnika w
    obrocie nieruchomościami i jest to:
    „Stopień aktywności skarżącego w zakresie obrotu nieruchomościami wskazuje na to, iż
    angażował on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i
    usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej, o czym świadczy:
    dokonanie przez skarżącego scaleń i podziału działek, wytyczenie dróg dojazdowych,
    skorzystanie z profesjonalnego biura obrotu nieruchomościami w celu pozyskania
    klientów, podjęcie działań marketingowych w postaci zamieszczenia na działce banera,
    rozpowszechnia informacji o sprzedaży w Internecie oraz ustne informowanie osób
    trzecich, wnioskowanie o warunki techniczne przyłączenia do sieci wodociągowej oraz
    kanalizacji sanitarnej, o warunki technicznego przyłączenia dla zasilania w energię
    elektryczną planowanych budynków jednorodzinnych, liczba dokonanych transakcji
    sprzedaży działek, osiągnięty zysk na sprzedaży i znaczny stopień zaangażowania środków
    skarżącego”.
    Tu Sąd przytoczył szereg profesjonalnych, zaplanowanych i zorganizowanych działań
    podatnika z których to można wnioskować, że działał na rynku jak profesjonalny
    handlowiec wykonujący pozarolniczą działalność gospodarczą. Przy czym dodać należy, że
    ważny jest ogół tych czynności, a nie zaistnienie wybiórczo pojedynczej lub kilku z nich.
    Jedynie działania, jakie faktycznie zostały wykonane w przedmiotowej sprawie to podział
    działek z uwagi na trzech spadkobierców i stworzenie realnej możliwość ich sprzedaży.
    Podkreślić należy, że przez cały okres posiadania nieruchomości Wnioskodawczyni nie
    poczyniła na niej żadnej inwestycji, ulepszenia, modernizacji, która mogłaby je
    uatrakcyjnić, jak wymieniono w ww. orzeczeniu NSA (FSK 1085/16).
    Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku w sprawie o sygn. akt II FSK 4025/14 wyjaśnił, że
    działania podatnika w stosunku do stanowiących jego własność składników majątkowych
    wykazują cechy zorganizowania i ciągłości w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., gdy
    podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego
    rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności,
    a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia formę stałego,
    ciągłego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania.
    W przedmiotowej sprawie brak jest różnic między „normalnym wykorzystywaniem” mienia
    prywatnego. Dodać do powyższego można, że w zasadzie jak u każdego podatnika
    sprzedającego mienie prywatne dowodem na to, że Wnioskodawczyni wykonuje czynności
    prywatnie, a nie jak profesjonalny podmiot są tylko i wyłącznie wnioskowania a contrario
    w odniesieniu jakich to czynności ona nie wykonuje, które wykonują podmioty
    profesjonalne.
    We wniosku podano liczne orzecznictwo Sądów z tezami które wyjaśniają jak
    profesjonalne podmioty prowadzą działalność (w tym samym przedmiocie) w celu
    zarobkowym, ciągłym i zorganizowanym. Skoro zatem te okoliczności, zdarzenia, zamiar
    nie występują u Wnioskodawczyni to stwierdzić należy, że nie wykonuje ona sprzedaży
    działek w celu zarobkowym, zorganizowanym i ciągłym.
    Wnioskodawczyni nie ma zamiaru ze sprzedaży działek lub z czynności zakupu i sprzedaży
    działek/nieruchomości uczynić sobie stałe źródło dochodu. Na tę chwilę nie sprzedała
    wyłącznie dwie działki przeznaczając uzyskane środki na własne cele życiowe –
    zaspokojenie podstawowych potrzeb życiowych. Poza podziałem Wnioskodawczyni w
    żaden sposób nie wykorzystywała działek ani nie poczyniła na nich żadnych inwestycji.

    Działki nie zostały ani ogrodzone ani też uzbrojone. Samo wystąpienie o wstępny podział
    nieruchomości poczyniony został w celu realizacji sprzedaży nieruchomości.
    Zatem zgodnie z powyższym uznać należy, że Wnioskodawczyni nie podejmowała i nie ma
    też zamiaru podejmować żadnych aktywnych działań zmierzających do przygotowania
    przedmiotowych działek do sprzedaży (np. uzbrojenie terenu, doprowadzenie mediów,
    ogrodzenie działek, działania marketingowe, itp.). Zdaniem Wnioskującej, jej działania,
    poczynając od momentu nabycia nieruchomości (przeszło 9 lat temu), do momentu ich
    przyszłej sprzedaży nie spełniają znamion zorganizowanej działalności.
    Zauważyć należy, że jedyne działania, jakie podjęła Wnioskodawczyni to podział działki.
    Obiektywnie zauważyć należy również, że bez ww. działania, które już nastąpiło sprzedaż
    mienia prywatnego byłaby znacznie utrudniona lub może wręcz niemożliwa. Przyznać
    bowiem należy, że znalezienie kupca tak dużej działki przeszło 5 ha jest o wiele trudniejsze
    od znalezienia nabywców na tańsze grunty, na które stać znacznie więcej ludzi – jest to
    fakt powszechnie znany.
    W przeszłości Wnioskodawczyni nigdy nie zakupiła żadnej działki (zarówno budowlanej, jak
    i niebudowlanej). Nie ma także zamiaru w przyszłości nabywać żadnych działek lub
    nieruchomości z zamiarem ich sprzedaży. Jeżeli chodzi o podejmowanie transakcji typu
    zakupu i sprzedaży innych działek/nieruchomości to z całą stanowczością można
    stwierdzić, że Wnioskodawczyni nie zamierza nabywać żadnych nieruchomości.
    Doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
    1) Pytanie „Na czyj wniosek, dla jakiej konkretnie działki/działek oraz w jakim celu Wójt
      Gminy (...) w dniu 13 czerwca 2023 r. wydał decyzję Nr (...) o warunkach zabudowy,
      znak (...) ustalającej warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku
      mieszkalnego jednorodzinnego wraz z garażem”?
      Odpowiedź: Wójt Gminy (...) wydał decyzję o warunkach zabudowy dla działki 1/3 na
      wniosek (...). Warunki wydane zostały w celu ustalenia przeznaczenia nieruchomości.
    2) Pytanie „Czy dla ww. działki/działek było wydane pozwolenie na budowę? Jeśli tak, to
      kto o nie wystąpił”?
      Odpowiedź: Strona nie występowała o wydanie żadnego pozwolenia na budowę dla
      wnioskowanych działek.
    3) Pytanie „Czy w stosunku do przedmiotowych działek podejmowała Pani takie działania
      jak: zmiana przeznaczenia terenu, wystąpienie o decyzję o wyłączeniu gruntów z
      produkcji rolnej lub jakiekolwiek inne działania. Jeśli tak to w jakim celu”?
      Odpowiedź: Strona dokonała wyłącznie działania dotyczące geodezyjnego podziału
      działek.
    4) Pytanie „Czy prowadzi Pani jakąkolwiek działalność gospodarczą, jeśli tak to w jakim
      zakresie i od kiedy”?
      Odpowiedź: Strona prowadzi działalność gospodarczą polegającą na sprzedaży (...),
      data rozpoczęcia działalności gospodarczej 18.06.2020 r. PKD 47.99.Z Pozostała
      sprzedaż detaliczna prowadzona poza siecią sklepową, straganami i targowiskami.
    5) Pytanie „Jak faktycznie wykorzystywała Pani poszczególne działki przez cały okres ich
      posiadania”?
      Odpowiedź: Przedmiotowe działki nigdy nie były wykorzystywane do żadnej
      działalności gospodarczej, Strona nie korzystała z tych nieruchomości i nie czerpała z
      nich żadnych pożytków.
    6) Pytanie „Czy prowadziła Pani na przedmiotowych działkach gospodarstwo rolne – jeśli
      tak, to konkretnie co Pani produkowała, w jakim okresie”?
      Odpowiedź: Strona nie prowadziła gospodarstwa rolnego.

    7) Pytanie „Czy przedmiotowe nieruchomości były/są/będą wykorzystywane przez Panią
      wyłącznie do swoich celów osobistych (w jaki sposób?)? Proszę wyjaśnić”.
      Odpowiedź: Nieruchomości wykorzystywane były wyłącznie do celów prywatnych
      /osobistych – stanowiły nieużytki.
    8) Pytanie „Czy wcześniej sprzedawała Pani inne nieruchomości? Jeśli tak – proszę
      wskazać:
        a) jakie to były nieruchomości?
        b) kiedy je sprzedano”?
      Odpowiedź: Strona dokonała sprzedaży dwóch działek o nr Działka 1/1, Działka 1/3.
    1) Pytanie „Czy była/jest/będzie Pani czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku
      VAT”?
      Odpowiedź: Strona jest czynnym podatnikiem VAT.
    2) Pytanie „Czy była/jest/będzie Pani rolnikiem ryczałtowym w myśl art. 2 ust. 19 ustawy z
      dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze
      zm.), dalej zwanej »ustawą«, korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i
      usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy? Jeśli tak to od kiedy, w jakim okresie”?
      Odpowiedź: Strona nie jest rolnikiem ryczałtowym.

## Pytanie

Czy w związku z planowaną sprzedażą działek rolnych Wnioskodawca będzie występować
    w ramach tej sprzedaży w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w
    rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT?
    Pani stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawczyni, w okolicznościach opisanych we wniosku, sprzedaż
    przedmiotowych działek nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług (VAT) z uwagi na fakt, że planowana przez Wnioskodawczynię sprzedaż będzie
    związana ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawczyni nie będzie
    działać w ramach tej sprzedaży w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w
    rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT – Wnioskodawczyni dokona sprzedaży jako osoba
    prywatna. Tego rodzaju sprzedaż nie może sama z siebie być uznana za prowadzenie
    działalności gospodarczej
    1. Zakres przedmiotowy opodatkowania w przypadku sprzedaży gruntu
    niezabudowanego.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Na mocy art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1
    pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel [...].
    W myśl art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także
    wszelkie postacie energii.
    Tym samym, w świetle cytowanych przepisów, przeniesienie prawa własności gruntu w
    ramach transakcji sprzedaży stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 Ustawy o
    VAT.
    W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów
    niezabudowanych innych niż tereny budowlane.
    Zgodnie z art. 2 ust. 33 Ustawy o VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty
    przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania
    przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach

    zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i
    gospodarowaniu przestrzennym.
    Ponadto, zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż przedmiotowych działek jest wykonywana
    w formie zarządu majątku prywatnego i nie jest zatem wykonywaniem pozarolniczej
    działalności gospodarczej.
    Stanowiąca materialną podstawę rozstrzygnięcia ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku
    dochodowym od osób fizycznych (dalej u.o.p.d.o.f.), rozróżnia kilka źródeł przychodu, w
    tym w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. definiuje pozarolniczą działalność gospodarczą.
    Według wskazanego art. 5a ust. 6, pojęcia „działalność gospodarcza” albo „pozarolnicza
    działalność gospodarcza” oznacza to działalność zarobkową:
    a. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
    b. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
    c. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
    - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i
      ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł
      wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
    Zatem tylko łączne spełnienie wszystkich przesłanek (cech) wymienionych w art. 5a pkt 6 u.
    p.d.o.f. determinuje możliwość kwalifikacji uzyskanego przez podatnika przychodu do
    źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Zarobkowy charakter działalności
    gospodarczej oznacza, że zamiarem (celem) jej podjęcia jest osiągnięcie zysku. Zysk z kolei
    powinno się definiować jako nadwyżkę przychodów nad wydatkami. Należy też liczyć się z
    możliwością nieuzyskania przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej czyli z
    poniesieniem straty.
    2. Aspekt podmiotowy.
    Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy o
    VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była
    opodatkowana podatkiem VAT, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej
    wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Podatnikami, w świetle art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności.
    W myśl art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność
    producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby
    naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.
    Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na
    wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług określony w Ustawie o VAT
    wskazuje więc, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest,
    aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie
    czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w
    ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” takich
    podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie
    gospodarczym. O wykonywaniu działalności gospodarczej świadczy wykorzystywanie
    towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    3. Wykładnia obowiązujących przepisów.

    Określony w Ustawie o VAT zakres opodatkowania wskazuje, że do tego, aby faktycznie
    doszło do opodatkowania danej czynności, konieczne jest, aby czynność ta mieściła się w
    zakresie czynności opodatkowanych i była wykonywana przez podmiot, który dla tej
    właśnie czynności będzie działał jako podatnik.
    Zatem zakres opodatkowania VAT jest wyznaczany przez dwa czynniki:
    a. przedmiotowy – opodatkowaniu VAT podlegają tylko czynności wskazane w Ustawie o
      VAT – m.in. dostawa towarów oraz świadczenie usług; oraz
    b. podmiotowy – czynności te muszą być dokonywane przez podmiot działający w
      charakterze podatnika VAT.
    Pojęcie podatnika na gruncie VAT odgrywa więc, obok czynności podlegających
    opodatkowaniu, podstawową rolę w wyznaczeniu zakresu opodatkowania. Podatnik
    został zdefiniowany przez pryzmat prowadzenia działalności gospodarczej. Z kolei
    definicja tej działalności ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem
    podatnika tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując
    w profesjonalnym obrocie gospodarczym i podejmując aktywności w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    Należy zatem uznać, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status
    podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej
    transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do
    czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność
    gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.
    Zatem, z definicji podatników podatku od towarów i usług należy wykluczyć podmioty,
    które dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część
    majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź
    wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. Również
    dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności
    gospodarczej nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych
    czynności.
    Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika
    prowadzącego handlową działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność
    w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej
    aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności
    przybierają formę zorganizowaną może być m.in. nabycie terenu przeznaczonego pod
    zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe
    podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie
    decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu
    zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności
    gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym
    charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg
    powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia
    pojedynczych z nich.
    Wobec powyższego istotne jest, czy sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntów
    podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne
    do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę, co skutkowałoby
    koniecznością uznania zbywcy nieruchomości za podmiot prowadzący działalność
    gospodarczą, a więc za podatnika VAT. Dodatkowo należy wskazać, że działalność
    gospodarcza powinna cechować się stałością (ciągłością), powtarzalnością i niezależnością
    jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.
    Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku
    osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z

    prowadzoną działalnością gospodarczą. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług
    ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za
    które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej
    działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej
    działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika
    w zakresie tych czynności.
    Kwestia opodatkowania VAT sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne
    nieprowadzące działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami była
    przedmiotem rozważań orzecznictwa i doktryny prawa podatkowego. Analiza praktyki
    organów podatkowych oraz orzeczeń sądów administracyjnych pozwala w konkretnym
    przypadku na przeprowadzenie swoistego „testu” tego, czy dana osoba fizyczna
    sprzedając grunt działa jako podatnik VAT, czy też dysponuje majątkiem prywatnym w
    ramach wykonywania przysługującego jej prawa własności.
    W tym zakresie należy przede wszystkim odnieść się do istotnych orzeczeń Trybunału
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”, „Trybunał”) z 15 września 2011 r. w sprawach
    połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuc i
    Halina Jeziorska-Kuc przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-1820), w
    których TSUE zakreślił istotne ramy interpretacyjne dla oceny, kiedy sprzedaż
    nieruchomości przez osobę fizyczną należy kwalifikować jako dokonaną w ramach
    prowadzonej działalności gospodarczej. TSUE wskazał w szczególności, że zgodnie z
    utrwalonym orzecznictwem, zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi
    wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu
    dochodu przez podatnika w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy VAT, jako że jedynym
    przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Takie
    transakcje nie stanowią zaś same z siebie działalności gospodarczej w rozumieniu
    Dyrektywy VAT. Trybunał podkreślił, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność
    rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i
    przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od
    woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika
    podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy VAT,
    kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu
    majątkiem prywatnym tej osoby. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą
    stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które
    znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy VAT, a czynnościami stanowiącymi
    działalność gospodarczą.
    Podobnie – zdaniem TSUE – nie przesądza o tym okoliczność, że przed sprzedażą
    zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki. Całość powyższych elementów może
    bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym sprzedającego. Inaczej jest,
    jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w
    zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych
    przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi
    Dyrektywy VAT – wówczas należy uznać taką osobę za podmiot prowadzący „działalność
    gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości
    dodanej.
    Dodatkowo, należy zwrócić uwagę, że pojęcie „majątku prywatnego” nie zostało
    zdefiniowane w Ustawie o VAT, ale wynika z wykładni art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT. Zasadne
    przy tym jest odwołanie się do treści jednego z orzeczeń TSUE (w sprawie C-291/92
    Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży
    przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku
    niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów
    prywatnych. Trybunał podkreślił, że majątek prywatny, to aktywa które nie są
    przeznaczone ani wykorzystywane dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze
    wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej

    nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach
    majątku osobistego. Majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia
    potrzeb własnych.
    W konsekwencji, uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa
    jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do
    okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim
    działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.
    Polskie sądy wydały szereg orzeczeń, w których (opierając się na ocenie TSUE) podjęto
    próbę określenia mniej lub bardziej szczegółowych kryteriów pozwalających odróżnić
    działalność gospodarczą od zwykłego wykonywania prawa własności.
    Szeroko w tym zakresie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 18
    października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), w którym stwierdził, że:
    „Wykonanie danej czynności jednorazowo (w przypadku sprzedaży działki budowlanej lub
    przeznaczonej pod zabudowę), jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar
    wykonywania jej w sposób częstotliwy, nie przesądza automatycznie, że z tego tylko
    powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Konieczne bowiem jest ustalenie, że w
    odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba
    angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba
    wykonująca prawo własności w stosunku to tego gruntu. Przyjęcie, że dana osoba
    fizyczna, sprzedając działki budowlane, działa w charakterze podatnika prowadzącego
    handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), wymaga ustalenia, że jej działalność
    w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność
    czynności i wykazany obiektywnymi dowodami zamiar ich kontynuacji), a w konsekwencji
    zorganizowaną; przesłanka „stałości” działalności gospodarczej wynika z porównania art. 9
    z art. 12 dyrektywy 2006/112/WE, gdyż skoro art. 12 wprowadza, jako zasadę szczególną,
    możliwość uznania za podatnika także podmiotów wykonujących działalność gospodarczą
    w sposób sporadyczny (okazjonalny), to oznacza, że zasadą ogólną jest, że działalność
    gospodarcza musiała być wykonywana w sposób niesporadyczny (stały). Nie jest
    działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty
    w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz do spożytkowania w celach prywatnych.
    Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia
    między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem
    opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Okoliczność, że
    przed sprzedażą zainteresowana dokonała podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia
    wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również
    długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich
    przychodów. Całość powyższych elementów bowiem może odnosić się do zarządzania
    majątkiem prywatnym zainteresowanego. Fakt podjęcia np. takich czynności jak
    uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte
    w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej
    aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności
    sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji
    zorganizowaną”.
    W innym wyroku skład orzekający wskazał, że charakterystyczną cechą handlowca jest
    nabywanie nowych towarów w miejsce tych które sprzeda. Tylko pod tym warunkiem
    sprzedaż może przekształcić się w działalność handlową i stanowić źródło utrzymania w
    dłuższej perspektywie pozwalającej przyjąć, że działalność handlowa jest wykonywana w
    sposób stały i systematyczny (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 14
    czerwca 2018 r., sygn. akt I SA/Łd 174/18).
    Dodatkowo, sądy zauważają, że od zawodowego handlowca nieruchomościami należałby
    oczekiwać np. profesjonalnie przygotowanej strony internetowej prezentującej oferowane
    do sprzedaży nieruchomości, a nie zlecanie sprzedaży pośrednikowi lub poszukiwanie
    nabywców przez „pocztę pantoflową”.

    W świetle powyższego, przy ocenie charakteru działalności osoby sprzedającej
    nieruchomość należy uwzględniać całokształt czynności podejmowanych na
    poszczególnych etapach aktywności sprzedającego. Należy przede wszystkim mieć na
    uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza
    standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. To, czy dana osoba fizyczna
    sprzedając działki budowlane, działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową
    działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym
    zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność
    tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności
    przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę,
    jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu
    sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o
    warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu
    zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, itd.). Przy czym, jak
    zauważył Naczelny Sąd Administracyjny, na tego rodzaju aktywność handlową wskazywać
    musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie
    faktu zaistnienia pojedynczych z nich (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 lipca
    2018 r., sygn. akt I FSK 1986/16).
    W przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni uzyskuje stałe źródło dochodu z tytułu
    umowy o pracę. Natomiast zgodnie z wyrokiem z 4 września 2015 r. Naczelnego Sądu
    Administracyjnego znak: II FSK 1557/13, teza: „Podatek dochodowy zapłaci tylko ten, kto
    ze zbywania nieruchomości uczyni sobie stałe źródło zarobkowania.”
    Podkreślić należy, że zdaniem Wnioskodawczyni pozarolnicza działalność gospodarcza
    cechuje się również profesjonalnym charakterem i w odróżnieniu do prywatnego
    zarządzania mieniem posiada szereg czynności, umiejętności, doświadczenia oraz wiedzy
    tematycznej z zakresu przedmiotu działalności, które umożliwiają faktyczne prowadzenie
    działalności gospodarczej.
    W przedmiotowej sprawie za wzór wytycznych, jakimi należałoby rozpatrywać czy
    sprzedaż działek następuje w wykonywaniu pozarolniczej działalności gospodarczej jest m.
    in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 listopada 2017 r. znak FSK 1085/16, w
    którym to w tezie podano przykłady działań nacechowane profesjonalizmem podatnika w
    obrocie nieruchomościami i jest to:
    „Stopień aktywności skarżącego w zakresie obrotu nieruchomościami wskazuje na to, iż
    angażował on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i
    usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej, o czym świadczy:
    dokonanie przez skarżącego scaleń i podziału działek, wytyczenie dróg dojazdowych,
    skorzystanie z profesjonalnego biura obrotu nieruchomościami w celu pozyskania
    klientów, podjęcie działań marketingowych w postaci zamieszczenia na działce banera,
    rozpowszechnia informacji o sprzedaży w Internecie oraz ustne informowanie osób
    trzecich, wnioskowanie o warunki techniczne przyłączenia do sieci wodociągowej oraz
    kanalizacji sanitarnej, o warunki technicznego przyłączenia dla zasilania w energię
    elektryczną planowanych budynków jednorodzinnych, liczba dokonanych transakcji
    sprzedaży działek, osiągnięty zysk na sprzedaży i znaczny stopień zaangażowania środków
    skarżącego”.
    Tu Sąd przetoczył szereg profesjonalnych, zaplanowanych i zorganizowanych działań
    podatnika z których to można wnioskować, że działał na rynku jak profesjonalny
    handlowiec wykonujący pozarolniczą działalność gospodarczą. Przy czym dodać należy, że
    ważny jest ogół tych czynności, a nie zaistnienie wybiórczo pojedynczej lub kilku z nich.
    Jedynie działania, jakie faktycznie wykonał Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie to
    wystąpienie o podział działek po to, aby sprzedaż mogła stać się realna. Podkreślić należy,
    że przez cały okres posiadania nieruchomości Wnioskodawca nie poczynił na niej żadnej
    inwestycji, ulepszenia, modernizacji, która mogłaby je uatrakcyjnić, jak wymieniono w ww.
    orzeczeniu NSA (FSK 1085/16).

    Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku w sprawie o sygn. akt II FSK 4025/14 wyjaśnił, że
    działania podatnika w stosunku do stanowiących jego własność składników majątkowych
    wykazują cechy zorganizowania i ciągłości w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., gdy
    podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego
    rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności,
    a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia formę stałego,
    ciągłego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania.
    W przedmiotowej sprawie brak jest różnic między „normalnym wykorzystywaniem” mienia
    prywatnego. Wiele bowiem osób dziedziczy lub dostaje darowizną od rodziców/dziadków
    mieszkania i nie zawsze zamieszkuje w nich od chwili ich nabycia. Wówczas często
    postanawia wynająć takie prywatne mieszkanie do czasu podjęcia decyzji co do jego
    dalszego losu: zamieszkania lub sprzedaży. Jest to zwyczajny tok wydarzeń który odciąża
    obdarowanego dodatkowymi kosztami związanymi z nabyciem majątku na które często
    nie ma się odpowiednich środków finansowych. O ile taki najem lub dzierżawa dotyczy
    jednej nieruchomości to taki najem/dzierżawa nie budzi wątpliwości organu skarbowego i
    uznawany jest za działania o charakterze prywatnym.
    Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. składa się zespół
    celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w
    ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw.
    fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonej działalności, jak i w fazie
    realizacyjnej. Może dotyczyć to również działań podejmowanych w odniesieniu do
    przedmiotu sprzedaży (np. jego ulepszenie w celu zwiększenia wartości, samodzielne
    podejmowanie szeroko zakrojonej akcji marketingowej itp.). Ciągłość działań podatnika to
    stałość ich wykonywania, powtarzalność, regularność i stabilność.
    W przedmiotowej sprawie brak jest istotnych oraz zorganizowanych i ciągłych czynności,
    które mogłyby przesądzać o profesjonalnym prowadzeniu działalności gospodarczej.
    Wnioskodawczyni ograniczyła się w zasadzie włącznie do podziału działek. Trudno tu
    zatem doszukać się większego angażowania się w spieniężenie nieruchomości. W ocenie
    podatnika, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust.
    1 pkt 3 u.p.d.o.f. może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą
    działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do
    osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu
    nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób
    wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym
    odpowiednio przygotowanych nieruchomości oraz dokonywaniu tych transakcji (nabycia i
    zbycia) w stosunkowo krótkim przedziale czasowym (por. wyrok NSA z dnia 12 lipca 2018
    r. o sygn. akt II FSK 2134/16) oraz inwestowaniu tak osiągniętych środków ponownie w
    zakup nieruchomości lub rzeczy/usług ściśle z tym związanych. To właśnie ogół tych
    czynności świadczy o zorganizowanym i profesjonalnym charakterze, co implikuje
    konieczność rozliczania tych dochodów jak z działalności gospodarczej. Zatem do
    zakwalifikowania aktywności podatnika jako działalności gospodarczej niezbędne jest
    również wykazanie profesjonalnego charakteru podejmowanych przez niego działań.
    Odróżnić od nich należy działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym mieniem,
    których cechą jest kierowanie się zasadami gospodarności.
    W zakresie klasyfikacji przychodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości przywołać należy
    pogląd wyrażony w wyroku NSA z 12 października 2017 r., II FSK 2407/15 (oraz we
    wskazanym tam orzecznictwie), że granica pozwalająca oddzielić przychody kwalifikowane
    jako przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.) od
    przychodów ze zbycia nieruchomości w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej
    (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.) ma charakter płynny, ciężko oddzielić granicę, kiedy mamy
    do czynienia z wykonywaniem prawa własności, a kiedy działania przybierają formę
    prowadzonej działalności gospodarczej. Problemy związane ze stosowaniem art. 10 ust. 1
    pkt 3 w związku z art. 5a pkt 6 oraz art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. stanowią skutek zacierania

    się w praktyce obrotu nieruchomościami granicy pomiędzy tym, co wykazuje cechy
    profesjonalnego obrotu handlowego, a tym, co stanowi wyprzedaż majątku osobistego w
    ramach normalnego zarządu własnym mieniem. Pamiętać jednak należy, że wszelkie
    niejasności, luki prawne oraz wątpliwości w interpretacji przepisów prawa rozstrzygać
    należy zawsze na korzyść podatnika.
    Zdaniem Wnioskodawczyni jej działania, poczynając od momentu nabycia nieruchomości,
    do momentu ich przyszłej sprzedaży nie spełniają znamion zorganizowanej działalności.
    Zauważyć należy, że jedyne działania, jakie podjęła Wnioskodawczyni to wyłącznie podział
    działki. Nie ma zatem tu mowy o zorganizowanym, profesjonalnym i ciągłym prowadzeniu
    działalności gospodarczej. Wszak w dzisiejszych czasach trudno uznać za profesjonalne
    prowadzenie działalności gospodarczej podział (który jest jednorazową czynnością) kilku
    działek rolnych.
    Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż przedmiotowych działek jest wykonywana w formie
    zarządu majątku prywatnego i nie jest zatem wykonywaniem pozarolniczej działalności
    gospodarczej.
    Stanowiąca materialną podstawę rozstrzygnięcia ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku
    dochodowym od osób fizycznych (dalej u.o.p.d.o.f.), rozróżnia kilka źródeł przychodu, w
    tym w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. definiuje pozarolniczą działalność gospodarczą.
    Według wskazanego art. 5a ust. 6, pojęcia „działalność gospodarcza” albo „pozarolnicza
    działalność gospodarcza” oznacza to działalność zarobkową:
    a. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
    b. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
    c. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
    - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i
      ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł
      wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
    Zatem tylko łączne spełnienie wszystkich przesłanek (cech) wymienionych w art. 5a pkt 6 u.
    p.d.o.f. determinuje możliwość kwalifikacji uzyskanego przez podatnika przychodu do
    źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Zarobkowy charakter działalności
    gospodarczej oznacza, że zamiarem (celem) jej podjęcia jest osiągnięcie zysku. Zysk z kolei
    powinno się definiować jako nadwyżkę przychodów nad wydatkami. Należy też liczyć się z
    możliwością nieuzyskania przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej czyli z
    poniesieniem straty. Tym samym o zarobkowym charakterze działalności gospodarczej nie
    decyduje faktyczne osiągnięcie zysku, lecz zamiar jego osiągnięcia (wyrok NSA z 26
    września 2008 r., sygn. akt II FSK 789/07). Z drugiej jednak strony, sam zamiar podatnika
    osiągnięcia zysku w związku z przeprowadzanymi przez niego transakcjami
    (czynnościami), nie przesądza w sposób wyłączny o przypisaniu uzyskanego z tych operacji
    przychodu do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., bez jednoczesnego
    spełnienia pozostałych przesłanek z art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Wola uzyskania zysku w
    przytoczonym wyżej rozumieniu stanowić bowiem może również imperatyw, którym
    kierować się będzie podatnik zamierzający osiągnąć przychód zaliczany do innych źródeł
    niż pozarolnicza działalność gospodarcza, w tym np. z najmu lub dzierżawy (art. 10 ust. 1
    pkt 6), czy też wreszcie z odpłatnego zbycia (wyzbycia się) składników majątkowych
    należących do majątku osobistego (art. 10 ust. 1 pkt 8) – zob. wyrok NSA z 12 czerwca
    2018 r. o sygn. akt II FSK 1458/16. Należy podkreślić błędność przeciwstawiania sobie
    działalności gospodarczej jako podejmowanej z chęci zysku oraz działalności w zakresie
    zarządu majątkiem osobistym jako nienakierowanej na osiągnięcie zysku. Oznaczałoby to
    bowiem, że działalność w zakresie zarządu majątkiem osobistym miałaby być prowadzona
    z naruszeniem reguł gospodarności i z założenia miałaby nie przynosić zysku. Dla
    Wnioskodawczyni sprzedaż ww. działek miała charakter wyłącznie prywatny, służyć ma
    zaspokojeniu potrzeb prywatnych. Działki zostały nabyte prywatne (darowizna od

    rodziców) i przez wiele lat nie poczyniono na nich żadnych działań zmierzających do
    podwyższenia wartości nieruchomości.
    Na poparcie swoich twierdzeń poniżej liczna linia orzecznictwa:
    · wyrok z 17 kwietnia 2019 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, znak I
      SA/Gd 170/19, teza: „Można mówić o gospodarowaniu osobistym majątkiem, jeżeli
      zamiarem podatnika jest jedynie spieniężenie części lub całości swojego majątku.
      Pieniądze uzyskane ze sprzedaży majątku nie są wówczas reinwestowane, czyli
      przeznaczane na zakup kolejnych rzeczy tego samego rodzaju i przygotowanie ich do
      sprzedaży, a następnie sprzedaż, ale są wykorzystywane na inne cele, jak zwłaszcza
      bieżące potrzeby podatnika. Podkreślić przy tym należy konieczność badania
      rzeczywistego wykorzystania pieniędzy uzyskanych ze sprzedaży, a nie jedynie sam
      zamiar podatnika, co do sposobu ich wykorzystania”.
    · wyrok z 5 marca 2019 r. Naczelnego Sądu Administracyjnego, znak II FSK 829/17, teza:
      „Brak jest podstaw kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w
      rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., podejmowanych przez podatnika czynności
      mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mających na celu
      prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny.
      Działań z zachowaniem normalnych – w takich przypadkach – reguł gospodarności nie
      należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą”.
    · wyrok z 30 października 2019 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku
      znak I SA/Bk 486/19, teza: „Brak jest podstaw kwalifikowania do pozarolniczej
      działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. podejmowanych przez
      podatnika czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn.
      mających na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie
      potrzeb rodziny. Działań z zachowaniem normalnych – w takich przypadkach – reguł
      gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą. Tu trzeba
      napisać, że zamiar podatnika nie jest profesjonalny a prywatny. Wnioskujący zamierza
      sfinansować z pozyskanych pieniędzy sfinansować potrzeby rodzinne – wykształcenie
      dzieci, remont mieszkania”.
    Także i w przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni ma zamiar przeznaczyć uzyskane ze
    sprzedaży nieruchomości środki na cele ściśle osobiste.
    a. wyrok z 12 października 2017 r. Naczelnego Sądu Administracyjnego znak II FSK 2407
      /15, teza: „1. Ze względu na różnorodność form aktywności podatników, jakie
      występują w obrocie prawnym, proste zestawienie unormowań art. 10 ust. 1 pkt 3 i
      pkt 8 u.p.d.o.f. z regulacją zawartą w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. nie pozwala na stworzenie
      uniwersalnego wzorca zachowań umożliwiającego jednoznaczne oddzielenie tych z
      nich, które rozpoznawać należy jako sprzedaż związaną z wykonywaniem
      pozarolniczej działalności gospodarczej (pkt 3), od odpłatnego zbycia osobistego
      mienia (pkt 8). W każdym przypadku o właściwej kwalifikacji przychodu zadecydować
      musi całokształt ustaleń faktycznych, w tym dotyczących zjawisk poprzedzających i
      towarzyszących zbyciu składników majątkowych (nieruchomości). 2. Na związek
      uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.
      może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań
      podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do
      osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu
      nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób
      wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu
      zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości”.
    b. wyrok z 17 października 2019 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach,
      znak I SA/Ke 253/19, teza: „Wprowadzone do art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. zastrzeżenie:
      „jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej” ma taki
      skutek, że dla kwalifikacji przychodów uzyskanych ze sprzedaży składników

      majątkowych do przychodów ze źródła regulowanego tym przepisem, bądź
      przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3) decydujące
      znaczenie będzie miało ustalenie, czy stanowią one wynik aktywności podatnika, której
      można przypisać cechy pozarolniczej działalności gospodarczej z art. 5a pkt 6 ww.
      ustawy. Pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. składa się
      zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym,
      realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się
      zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonej
      działalności, jak i w fazie realizacyjnej”.
    c. wyrok z 18 kwietnia 2019 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, znak I SA
      /Łd 805/18, teza: „Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w
      art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół
      powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych,
      konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie
      polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich przygotowaniu do
      sprzedaży, wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych
      nieruchomości”.
    Podkreślić także należy, że liczba przeprowadzonych transakcji sprzedaży nie ma tu
    istotnego znaczenia gdyż podział działek dokonany został w oparciu o plan
    zagospodarowania przestrzennego (powstałym bez udziału i inicjatywy wnioskującej)
    kierując się przy tym jedynie prawdopodobieństwem/możliwością realnego spieniężenia
    majątku prywatnego. Działki podzielono tak aby można było je z łatwością sprzedać, co
    mieści się w zwyczajnym gospodarowaniu mieniem prywatnym.
    Na poparcie poniżej orzeczenia:
    · wyrok z 18 kwietnia 2013 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, znak I
      SA/Sz 917/12, teza: „Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego
      (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych),
      lecz spożytkowania w celach prywatnych. Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów
      nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi
      prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami
      stanowiącymi działalność gospodarczą”.
    · wyrok z 15 stycznia 2015 r. Naczelnego Sądu Administracyjnego, znak II FSK 70/13, teza:
      „Sam podział nieruchomości i sprzedaż wydzielonych wskutek tego działek gruntu nie
      przesądza o rozpoznaniu przychodów uzyskanych z ich sprzedaży, jako pochodzących
      z pozarolniczej działalności gospodarczej”.
    · wyrok z 17 września 2019 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy znak
      I SA/Bd 194/19, teza: „Dla kwalifikacji sprzedaży nieruchomości do działalności
      gospodarczej, decydujące znaczenie ma ustalenie, czy stanowią one wynik aktywności
      podatnika, której można przypisać cechy działalności gospodarczej. Sama liczba i
      zakres transakcji sprzedaży oraz dokonanie przed sprzedażą podziału gruntu na
      działki w celu osiągnięcia wyższej ceny, także przedział czasu, w jakim te transakcje
      następowały, jak i wysokość osiągniętych z nich przychodów, nie jest wystarczająca dla
      uznania, iż podatnik prowadził działalność gospodarczą, bowiem całość wymienionych
      elementów nadal może być jedynie dążeniem podatnika do uzyskania jak najlepszych
      efektów ekonomicznych przeprowadzonej transakcji, co mieści się również w zwykłym
      zarządzie własnym majątkiem, tzn. ma na celu prawidłowe gospodarowanie tym
      majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny. Działania te nadal mieszczą się w
      normalnych w takich przypadkach regułach gospodarności. Jeżeli w rezultacie
      sprzedaży podzielonych działek kwota uzyskana ze sprzedaży będzie większa od
      sprzedaży niepodzielonej działki to jest to efekt jak najbardziej pozytywny dla
      Wnioskodawcy, z którym się godzi, ponieważ nie oznacza, że sprzedający nie może
      zbyć przedmiotu sprzedaży z chęcią uzyskania jak największej ceny, gdyż również w
      obrocie „prywatnym” dąży się do uzyskania jak najkorzystniejszych warunków

      sprzedaży. Nie jest to więc kryterium przesądzające, czy choćby wskazujące na
      prowadzenie działalności”.
    · wyrok z 4 kwietnia 2019 r. Naczelnego Sądu Administracyjnego, znak II FSK 1100/17,
      teza: „1. Proste zestawienie unormowań zawartych w art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz pkt 8, z
      regulacją art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
      fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.), nie pozwala na skonkretyzowanie
      uniwersalnego wzorca, który w sposób jednolity rozstrzygałby, jak w sposób
      jednoznaczny oddzielić sprzedaż zaliczaną do związanej z wykonywaniem
      pozarolniczej działalności gospodarczej, od odpłatnego zbycia. 2. Samo tylko
      wyodrębnienie z jednej nieruchomości działek gruntu, powiązane także z
      koniecznością uprzedniego uzyskania stosownych decyzji administracyjnych, czy
      uregulowania prawidłowego dostępu do nich, nie wykracza poza działania mieszczące
      się w zwykłym zarządzie własnymi sprawami majątkowymi”.
    · wyrok z 19 sierpnia 2019 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach znak: I
      SA/GI 1240/17, teza: „Nie ilość dokonanych czynności prawnych ma znaczenie dla
      prawidłowej kwalifikacji przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży nieruchomości –
      istotna jest ich powtarzalność, systematyczność”.
    W niniejszej sprawie powtarzalność i systematyczność jest poza kontrolą podatnika i nie
    wynika z jego zaplanowanych działań oraz zamiaru ciągłego osiągania dochodu.
    Wnioskodawczyni nabyła nieruchomość jednorazowo i najchętniej sprzedałaby ją również
    jednorazowo gdyby tak nabywcy kupili majątek prywatny. Wnioskodawczyni nie planuje i
    nie wyszukuje, a następnie nie kupuje (z zamiarem odsprzedaży) w sposób ciągły
    nieruchomości oraz ich potem nie sprzedaje – tak jak ma to miejsce przy typowej
    działalności handlowej. Brak jest tu takiej kolejności zdarzeń.
    Należy podkreślić, że nie ma podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności
    mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe,
    racjonalne gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny,
    kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art.
    5a pkt 6 u.p.d.o.f., która oznacza działalność prowadzoną we własnym imieniu bez
    względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie
    są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9
    tej ustawy.
    W każdym przypadku o właściwej kwalifikacji przychodu zadecydować musi całokształt
    ustaleń faktycznych, w tym dotyczących zjawisk poprzedzających i towarzyszących zbyciu
    składników majątkowych (nieruchomości). Na związek uzyskiwanych przychodów ze
    źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. może wskazywać, rozpatrywany
    całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych,
    uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności
    łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym
    przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem),
    wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych
    nieruchomości. Równocześnie oczywistym jest, że zwykłe wykonywanie przez właściciela
    prawa własności nie może samo z siebie być uznawane za prowadzenie działalności
    gospodarczej.
    Podzielić należy wyrażone w orzecznictwie poglądy, że brak jest podstaw kwalifikowania
    do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f.,
    podejmowanych przez podatnika czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie
    własnym majątkiem, tzn. mających na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem
    oraz zaspokajanie potrzeb rodziny. Działań z zachowaniem – normalnych w takich
    przypadkach – reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością
    gospodarczą (por. cyt. wyrok NSA w sprawach II FSK 855/14, II FSK 1423/14 oraz II FSK 379
    /14). Można mówić o gospodarowaniu osobistym majątkiem, jeżeli zamiarem podatnika
    jest jedynie spieniężenie części lub całości swojego majątku. Pieniądze uzyskane ze

    sprzedaży majątku nie są wówczas reinwestowane, czyli przeznaczane na zakup kolejnych
    rzeczy tego samego rodzaju i przygotowanie ich do sprzedaży, a następnie sprzedaż, ale
    są wykorzystywane na inne cele, jak zwłaszcza bieżące potrzeby podatnika – z czym mamy
    do czynienia w przedmiotowej sprawie. Dodatkowo gospodarowanie osobistym
    majątkiem nie może być zarezerwowane wyłącznie dla czynności jednorazowych.
    Zdaniem Wnioskodawczyni, przy ocenie charakteru sprzedaży dokonywanej przez
    podatnika nie może decydować liczba i zakres transakcji. Jednorazowe zbycie dużego
    majątku może być bowiem trudne czy mniej korzystne, niż podzielonego. Właściciel, który
    nie może sprzedać całości, będzie sukcesywnie sprzedawać części swojego majątku. W
    tego rodzaju sytuacjach należałoby mówić, że działania podatnika polegające na
    sukcesywnej sprzedaży swojego majątku mają w istocie rzeczy charakter okazjonalny,
    incydentalny, niezaplanowany, a nie stały. Cecha stałości nie wynika z samej liczby
    zbywanych przedmiotów, ale ciągłego dokonywania określonych czynności. Jeżeli zatem
    jest z góry określona liczba sprzedawanych przedmiotów, to przebieg procesu ich
    wyzbywania się z osobistego majątku podatnika zależy od możliwości ich sprzedaży, a nie
    jest wynikiem planowego charakteru działań i woli ich realizacji w sposób ciągły. Działania
    te ustaną bowiem wraz ze zbyciem ostatniej rzeczy przeznaczonej do sprzedaży.
    Przenosząc powyższe rozważania do okoliczności rozpoznawanej sprawy należy
    stwierdzić, że Wnioskodawczyni sprzedaje swój prywatny majątek nie wykonując przy tym
    pozarolniczej działalności gospodarczej w odniesieniu do transakcji sprzedaży
    przedmiotowych działek. W konsekwencji, czynność zbycia (sprzedaży) każdej z działek,
    które powstały w wyniku podziału na rzecz innego Nabywcy, nie będzie podlegała
    opodatkowaniu VAT.
    Tym samym, Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku VAT z tytułu
    takiej sprzedaży.
    Przenosząc powyższe rozważania do okoliczności rozpoznawanej sprawy należy
    stwierdzić, że Wnioskodawczyni sprzedaje swój prywatny majątek nie wykonując przy tym
    pozarolniczej działalności gospodarczej w odniesieniu do transakcji sprzedaży
    przedmiotowych działek. Ponieważ sprzedaż nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc
    od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie to uzyskane ze sprzedaży
    pieniądze nie są przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym –
    art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. i nie podlegają wykazaniu w PIT-39.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku – jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport
      towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

    Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z
    art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy
    towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.
    Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy,
    podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była
    opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej
    wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.
    Według art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Wskazać bowiem należy, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z
    okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla
    ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem
    podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w
    rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.
    W tym miejscu należy również zaznaczyć, że na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112
    /WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości
    dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:
      „Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu
      jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej
      działalności.
      „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem
      wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w
      szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości
      niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.
    Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:
      Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje
      transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w
      szczególności jednej z następujących transakcji: (...); dostawa terenu budowlanego.
    Zgodnie z art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:
      Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub
      uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.
    W myśl art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady:
      Opodatkowaniu VAT podlegają następujące transakcje: odpłatna dostawa towarów
      na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim
      charakterze; (...).
    Analiza powyższych przepisów prawa wspólnotowego wskazuje, że podatnikiem podatku
    od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności
    opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością

    zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów,
    handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i
    wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.
    Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy
    dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku
    prywatnego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź
    wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie
    jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje
    jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle
    regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności
    gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku prywatnego. Dokonywanie określonych
    czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie
    pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.
    Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w
    odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług,
    wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.
    Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek jest sprzedażą majątku
    osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym
    zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości
    Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko
    Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko
    Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). Z orzeczenia tego wynika, że
    czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie
    być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji
    sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi
    prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady,
    a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych
    transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem,
    kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby
    fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących
    środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.
    Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku, gdy zainteresowany
    podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki
    podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w
    rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania
    polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie
    należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.
    W tym miejscu podkreślić należy również, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje
    na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2
    ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291
    /92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania
    sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku
    niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów
    prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która
    nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności
    gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie
    posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części
    nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania
    nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb
    mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r.,
    sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek
    prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

    Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru (np.
    nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy,
    powinien być uznany za podatnika tego podatku. Tym samym, wykorzystywanie majątku
    prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów
    zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym również
    nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na
    potrzeby osobiste, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.
    W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten,
    kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które
    nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy
    zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego.
    Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności
    gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie
    tych czynności.
    Zatem należy jeszcze raz powtórzyć, że w kwestii podlegania opodatkowaniu sprzedaży
    działek istotne jest, czy w danej sprawie w celu dokonania ich sprzedaży podjęła Pani
    aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do
    wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust.
    2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania Pani za
    podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za
    podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu
    majątkiem prywatnym.
    Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która
    może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie
    terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych,
    działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe
    formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o
    opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru,
    prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego
    rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową”
    wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu
    wystąpienia pojedynczych z nich.
    Ze wskazanych regulacji wynika, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla
    uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne
    znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w
    przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób
    ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu
    dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności
    gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.
    Z opisu sprawy wynika, że nabyła Pani w drodze darowizny nieruchomość, stanowiącą
    niezabudowaną działkę gruntu nr 1. Na podstawie wniosków o podział tej nieruchomości,
    oraz nieruchomości z niej wydzielonych powstały działki o nr. od 1/1 do 1/43. Podziału ww.
    działek dokonano pod warunkiem, że przy sprzedaży działek wydzielonych w wyniku
    podziału zostaną ustanowione służebności, o których mowa w art. 93 ust. 3 ustawy o
    gospodarce nieruchomościami. Za spełnienie warunku uważa się także sprzedaż
    wydzielonych działek gruntu ze sprzedażą udziału w prawie do działki gruntu
    stanowiącego drogę wewnętrzną. Przedmiotowe nieruchomości położone są na obszarze,
    dla którego nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Wójt
    Gminy wydał decyzję o warunkach zabudowy dla działki 1/3 na Pani wniosek, ustalającą
    warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku mieszkalnego
    jednorodzinnego wraz z garażem. Warunki wydane zostały w celu ustalenia przeznaczenia
    nieruchomości. Poza podziałem działek w żaden sposób nie wykorzystywała Pani działek

    do działalności gospodarczej, nie uzyskiwała Pani z nich pożytków ani nie poczyniła Pani
    na nich żadnych inwestycji, działki nie zostały ogrodzone nie wykonano żadnego
    uzbrojenia w media. Brak instalacji wodno-kanalizacyjnej, energii elektrycznej, gazu i
    innych mediów. Nieruchomość nie była również nigdy przedmiotem umowy najmu,
    dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze. Nigdy nie nabywała Pani innych
    nieruchomości w celu ich dalszej odsprzedaży. Nie zamierza Pani w przyszłości na
    przedmiotowych działkach prowadzić działalności rolniczej ani pozarolniczej działalności
    gospodarczej. Do dnia złożenia wniosku dokonała Pani sprzedaży dwóch z ww. działek.
    Nabywców na przyszłe działki zamierza Pani pozyskać poprzez umieszczenie na terenie
    nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży tablicy informacyjnej z numerem telefonu i
    informację „działki na sprzedaż”. Nie planuje Pani prowadzić działań marketingowych w
    zakresie przedmiotowych sprzedaży, nie planuje Pani również współpracy z
    profesjonalnymi biurami obrotu nieruchomości. Nie będzie Pani zawierała z potencjalnymi
    kupcami umów przedwstępnych na zakup działek. Nie planuje Pani udzielać innym
    osobom/podmiotowi pełnomocnictw do działania w Pani imieniu w związku z planowaną
    transakcją sprzedaży. Posiada Pani inne nieruchomości, których na dzień składania
    wniosku nie zamierza Pani sprzedawać lub udostępniać innym osobom w jakiejkolwiek
    formie. Przez cały okres posiadania nieruchomości nie poczyniła Pani na niej żadnej
    inwestycji, ulepszenia, modernizacji, która mogłaby je uatrakcyjnić. Nie ma Pani zamiaru
    ze sprzedaży działek lub z czynności zakupu i sprzedaży działek/nieruchomości uczynić
    sobie stałe źródło dochodu. Poza podziałem w żaden sposób nie wykorzystywała Pani
    działek ani nie poczyniła Pani na nich żadnych inwestycji. Działki nie zostały ani ogrodzone
    ani też uzbrojone. Samo wystąpienie o wstępny podział nieruchomości poczyniony został
    w celu realizacji sprzedaży nieruchomości. Nie podejmowała i nie ma też Pani zamiaru
    podejmować żadnych aktywnych działań zmierzających do przygotowania
    przedmiotowych działek do sprzedaży (np. uzbrojenie terenu, doprowadzenie mediów,
    ogrodzenie działek, działania marketingowe, itp.). Jedyne działania, jakie Pani podjęła to
    podział działki. Bez ww. działania, sprzedaż mienia prywatnego byłaby znacznie
    utrudniona lub może wręcz niemożliwa. W przeszłości nigdy nie zakupiła Pani żadnej
    działki. Nie ma także Pani zamiaru w przyszłości nabywać żadnych działek lub
    nieruchomości z zamiarem ich sprzedaży. Nie zamierza Pani nabywać żadnych
    nieruchomości. Nie występowała Pani o wydanie żadnego pozwolenia na budowę dla
    wnioskowanych działek. W stosunku do przedmiotowych działek nie podejmowała Pani
    takich działań jak: zmiana przeznaczenia terenu, wystąpienie o decyzję o wyłączeniu
    gruntów z produkcji rolnej lub jakichkolwiek innych działań – dokonała Pani wyłącznie
    działania dotyczące geodezyjnego podziału działek. Prowadzi Pani działalność
    gospodarczą polegającą na sprzedaży wiertnic do studni głębinowych. Przedmiotowe
    działki nigdy nie były wykorzystywane do żadnej działalności gospodarczej, nie korzystała
    Pani z tych nieruchomości i nie czerpała z nich żadnych pożytków. Nie prowadziła Pani
    gospodarstwa rolnego. Nieruchomości wykorzystywane były wyłącznie do celów
    prywatnych/osobistych – stanowiły nieużytki. Dokonała Pani sprzedaży dwóch działek o nr
    1/1, 1/3. Jest Pani czynnym podatnikiem VAT. Nie jest Pani rolnikiem ryczałtowym.
    Pani wątpliwości dotyczą kwestii uznania, że w związku z planowaną sprzedażą działek
    rolnych nie będzie Pani występować w ramach tej sprzedaży w charakterze podatnika
    podatku od towarów i usług.
    W celu wyjaśnienia Pani wątpliwości należy ustalić, czy w odniesieniu do opisanej
    sprzedaży działek będzie Pani działała w charakterze podatnika podatku od towarów i
    usług.
    Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik
    podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności
    faktycznych danej sprawy.
    Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska
    judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź

    darowizny towarów stanowiących część majątku prywatnego, tj. majątku, który nie został
    nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach
    działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w
    jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które
    dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona
    podatników VAT.
    W odniesieniu do planowanej sprzedaży udziału w działkach należy uznać, że brak jest
    przesłanek pozwalających uznać Panią za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. W
    analizowanej sprawie brak jest również przesłanek świadczących o takiej aktywności Pani
    w przedmiocie sprzedaży działek, które mogłyby być porównywalne do działań
    podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek
    zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił
    bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż nieruchomości
    wypełniać będzie przesłanki działalności gospodarczej. Nie podjęła Pani aktywnych działań
    w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w
    sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Działania podejmowane przez
    Panią należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Sprzedając
    przedmiotowe działki będzie Pani korzystała z przysługującego prawa do rozporządzania
    własnym majątkiem, co oznacza, że nie wypełni Pani przesłanek zdefiniowanych w art. 15
    ust. 1 i ust. 2 ustawy i nie wystąpi w roli podatnika podatku od towarów i usług
    prowadzącego działalność gospodarczą w stosunku do tych transakcji.
    W konsekwencji dokonując sprzedaży przedmiotowych działek nie będzie Pani
    występowała w charakterze podatnika podatku VAT, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy,
    prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a sprzedaż tych
    działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Podsumowując, stwierdzam, że w związku z planowaną sprzedażą działek rolnych nie
    będzie Pani występowała w ramach tej sprzedaży w charakterze podatnika podatku od
    towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.
    Tym samym, Pani stanowisko należało uznać za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:
      Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
      wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia
      przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej
      tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego, Pani
    ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego
    przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na
    wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w
    opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:
      Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w
      jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego
      (interpretację indywidualną).

    W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem
    Pani wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź
    we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być, zgodnie z art.
    14b § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzone.
    Wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych podlega odrębnemu
    rozpatrzeniu.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna
      (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.