Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4440-12/14-3/JL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-21
Teza: w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług likwidacji szkód
Słowa kluczowe: likwidacja; szkody; towarzystwo-towarzystwo ubezpieczeniowe; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U z 2016 r., poz. 1948) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej - po uwzględnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 7 września 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 1488/16 (data wpływu akt sprawy 16 stycznia 2017 r.) - stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2014 r. (data wpływu 24 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług likwidacji szkód – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 marca 2014 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług likwidacji szkód.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie tzw. likwidacji szkód (PKD 66.21. działalność związana z oceną ryzyka i szacowaniem poniesionych strat). Działalność ta polega na świadczeniu towarzystwom ubezpieczeniowym za wynagrodzeniem usługi likwidacji szkód ubezpieczeniowych - inaczej mówiąc rozpatrywania roszczeń kierowanych do towarzystwa ubezpieczeniowego z tytułu posiadanej polisy ubezpieczeniowej.

Wnioskujący podpisał umowę cywilnoprawną z towarzystwem ubezpieczeniowym o kompleksową obsługę likwidacji szkód osobowych z OC komunikacyjnego z umów ubezpieczeń zawartych przez to towarzystwo ubezpieczeniowe (par. 1 ust. 1 umowy).

Na mocy zawartej umowy Wnioskodawca został upoważniony przez towarzystwo ubezpieczeniowe m.in. do (par. 2 ust. 1 umowy):

1.  obsługi klienta w zakresie przyjęcia druków zgłoszenia szkody wraz z wymaganymi dokumentami.
2.  prowadzenia kompleksowej korespondencji z podmiotami zaangażowanymi w proces likwidacji (np. z poszkodowanym, policją, placówkami medycznymi).
3.  wyliczenia wysokości świadczenia na podstawie zebranej dokumentacji szkodowej.
4.  wypełnienia przewidzianych przepisami prawa obowiązków notyfikacyjnych.
5.  gromadzenia innych dowodów.
6.  przygotowania kompletnej dokumentacji szkodowej z ustaleniem wartości szkody oraz sporządzenia projektu decyzji wypłaty lub odmowy wypłaty wraz z uzasadnieniem lub ugody.
7.  wprowadzania na bieżąco dokumentacji do systemu informatycznego towarzystwa ubezpieczeniowego.

W ramach umowy Wnioskujący posiada dostęp do systemu informatycznego towarzystwa ubezpieczeniowego wraz z zebraną w wersji elektronicznej całą dokumentacją szkodową, jak również został upoważniony do przetwarzania danych osobowych osób w zakresie niezbędnym do tzw. likwidacji szkód.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy odpłatne świadczenie usługi likwidacji szkód ubezpieczeniowych (kompleksowa likwidacja szkód ubezpieczeniowych w zakresie wskazanym w opisie stanu faktycznego) przez podmiot nie będący towarzystwem ubezpieczeniowym i ubezpieczającym, na rzecz towarzystwa ubezpieczeniowego podlegają opodatkowaniu od towarów i usług, czy też na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 w zw. z art. 43 ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zostało od tego podatku zwolnione?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowym stanie faktycznym świadczone usługi likwidacji szkód są zwolnione od podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwolnieniem od podatku objęte są usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Powyższy przepis jest efektem implementacji do krajowego porządku prawnego przepisu art. 135 ust. 1 lit. a) dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym zwolnieniu od tego podatku podlegają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Ponadto, zgodnie z art. 43 ust. 13 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnienie ma również zastosowanie do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w art. 43 ust. 1 pkt 7 oraz 37-41 (a więc m.in. usługi ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej), który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia tej usługi.

Przepis ten stanowi odzwierciedlenie tez wynikających z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE), odnoszącego się do kwestii możliwości zastosowania, w świetle przepisów ww. dyrektywy, zwolnienia dla części składowej usługi ubezpieczeniowej lub finansowej wykonywanej przez podmiot trzeci.

Brak jest w przepisach bezpośredniego odniesienia do czynności „likwidacji szkód”. W praktyce rynkowej za usługi likwidacji szkód ubezpieczeniowych uznawane są czynności wykonywane w ramach ustalania przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych, a także ustalania wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia. Czynności te, zgodnie z przepisem art. 3 ust. 5 pkt 1 i 2 w związku z ust. 6 ww. ustawy o działalności ubezpieczeniowej, są traktowane jako czynności ubezpieczeniowe, w zakresie, w jakim są wykonywane w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń. Za czynność wykonywaną w ramach likwidacji szkód uznaje się również wypłacanie odszkodowań i innych świadczeń należnych z tytułu umów ubezpieczenia, która - zgodnie z art. 3 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy o działalności ubezpieczeniowej - również stanowi czynność ubezpieczeniową.

W przypadku świadczenia dla zakładów ubezpieczeń czynności likwidacji szkód przez podmiot działający jak ubezpieczyciel w ramach umowy cywilnoprawnej zawartej z podmiotem objętym ochroną, podlegałyby zwolnieniu od podatku na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Takie stanowisko znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie TSUE - wyrok w sprawie C-13/06 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Greckiej, w którym Trybunał uznał, że: „(\`(...)\`) świadczenie pomocy drogowej, do którego zobowiązuje się instytucja (\`(...)\`) na rzecz swoich członków, w zamian za zapłatę stałej składki rocznej w razie wystąpienia pokrytego przez nią ryzyka awarii lub wypadku, wchodzi w zakres pojęcia „transakcji ubezpieczeniowych” (\`(...)\`), a zatem powinno być zwolnione z podatku VAT” - pkt 14 wyroku.

W sytuacji, gdy w ramach zawartej umowy Wnioskujący prowadzi kompleksową likwidację szkód ubezpieczeniowych - począwszy od przyjęcia szkody, zebrania dokumentacji, oszacowania wysokości należnego odszkodowania lub też odmowie wypłaty, sporządzenia projektu decyzji wraz z uzasadnieniem, zawarcia ugody - to świadczone przez Wnioskującego usługi likwidacji szkód są zwolnione od podatku VAT.

Powyższe stanowisko jest zgodne z:

1.  interpretacją ogólną Nr PT1/033/1/2/EFU/2012/PT-304 Ministra Finansów z dnia 20 lipca 2012 r. w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych w imieniu i na rzecz zakładów ubezpieczeń realizowanych w procesie likwidacji szkód majątkowych.
2.  interpretacją indywidualną nr IPPP1/443-1284/10-2/AW z dnia 17 marca 2011 r. (opartej na identycznym stanie faktycznym).

W dniu 20 maja 2014 r. została wydana interpretacja indywidualna znak IPPP1/443-322/14-2/JL, w której stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za nieprawidłowe. W interpretacji tej Organ wskazał, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności takie jak: obsługa klienta w zakresie przyjęcia druków zgłoszenia szkody wraz z wymaganymi dokumentami, prowadzenie kompleksowej korespondencji z podmiotami zaangażowanymi w proces likwidacji, wypełnienie przewidzianych przepisami prawa obowiązków notyfikacyjnych, gromadzenie innych dowodów, przygotowanie kompletnej dokumentacji szkodowej, ustalenie wartości szkody, wprowadzanie na bieżąco dokumentacji do systemu informatycznego towarzystwa ubezpieczeniowego - trudno jest uznać za specyficzne dla sektora ubezpieczeniowego, mogą one być częścią innych niż ubezpieczenia usług.

Wymienione powyżej czynności mają charakter techniczny, zmierzają do założenia i prowadzenia odpowiedniej dokumentacji i sporządzenia charakterystyki powstałej szkody. Na podstawie tej dokumentacji ubezpieczyciel podejmuje decyzję w kwestii uznania/nieuznania za zasadne roszczenia klienta oraz wypłaty świadczenia wynikającego z zawartej umowy ubezpieczeniowej, jednak wymienione czynności nie są właściwe dla usług ubezpieczeniowych świadczonych przez ubezpieczyciela, nie wpisują się w ich istotę.

Należy zatem stwierdzić, że wyżej wymienione czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie mogą korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług, czynności te podlegają opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT wynoszącą 23%.

Natomiast niektóre z czynności wykonywanych przez Wnioskującego w ramach procesu likwidacji szkód, takie jak: wyliczenie wysokości świadczenia na podstawie zebranej dokumentacji szkodowej oraz sporządzenie projektu decyzji wypłaty lub odmowy wypłaty wraz z uzasadnieniem lub ugody, sprowadzają się w istocie do weryfikacji informacji wynikających z ww. dokumentacji dotyczącej zaistniałego zdarzenia objętego ubezpieczeniem z zapisami polisy ubezpieczeniowej i podejmowania decyzji merytorycznych w sprawach szkodowych porównywalnych z decyzjami samego ubezpieczyciela. Czynności te wymagają posiadania pełnego obrazu zobowiązań umownych oraz stosowanych w danej umowie standardów ubezpieczeniowych. Na tej podstawie dokonywana jest weryfikacja, czy dana szkoda mieści się w zakresie ryzyka objętego polisą i czy ubezpieczyciel będzie zobowiązany do pokrycia szkody i w jakiej wysokości, czy też zachodzą przypadki wyłączające odpowiedzialność ubezpieczyciela. Czynności takie mieszczą się w pojęciu „rozpatrywania roszczeń” i wymagają pewnego rodzaju upoważnienia do podejmowania decyzji w imieniu ubezpieczyciela oraz dostępu do dokumentacji konkretnej umowy ubezpieczeniowej, nie są to czynności czysto techniczne.

Powyższe czynności spełniają zatem warunki upoważniające do zastosowania zwolnienia od podatku wymienionego w art. 43 ust. 13 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT, ponieważ stanowią element usługi ubezpieczeniowej, mają odrębny charakter ale są też niezbędne i właściwe do jej wykonania.

Wydana interpretacja była przedmiotem skargi złożonej przez Wnioskodawcę. Wyrokiem z dnia 7 września 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1488/16 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. Sąd wskazał, że z wyroku TSUE z dnia 17 marca 2016 r., sygn. C-40/15 (sprawa Aspiro) wynika, że usługi tzw. likwidacji szkody nie są zwolnione z opodatkowania na podstawie prawa wspólnotowego, tj. art. 135 ust. 1 lit. a dyrektywy 112, ani też na podstawie innego przepisu tej dyrektywy. Skarżący nie świadczy żadnych usług ubezpieczeniowych na rzecz ubezpieczonych, nie łączy go z nimi żadna więź prawna, nie świadczy też usług reasekuracyjnych, brokerskich ani usług agenta ubezpieczeniowego. Niemniej, jak wynika z wniosku o interpretację i ze stanowiska Skarżącego, zwolnienia z podatku upatrywał on w art. 43 ust. 13 ustawy. Przepis ten zwalnia z opodatkowania usługi stanowiące element usługi zwolnionej na podstawie ust. 1 pkt m.in. 37, o ile kumulatywnie zachodzą dwa warunki: 1) dana usługa, stanowiąca odrębną całość, jest właściwa oraz niezbędna dla świadczenia usługi zwolnionej, 2) dana usługa rzeczywiście stanowi element usługi zwolnionej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37.

Według Sądu, analiza zaskarżonej interpretacji pozwala na wniosek, że Strony zgadzają się co do sformułowanych wyżej warunków zwolnienia likwidacji szkód z opodatkowania. Minister Finansów uznał przecież, że co do zasady Skarżący - w pewnym zakresie - wykonuje usługi zwolnione na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy. Organ zakwestionował natomiast funkcjonalną i gospodarczą jedność czynności opisanych we wniosku, tzn. wskazał, że tylko samo wyliczenie wysokości świadczenia oraz sporządzenie projektu decyzji o wypłacie odszkodowania/odmowie wypłaty wraz z uzasadnieniem, lub projektu ugody, jest właściwe dla usługi ubezpieczeniowej. Inne czynności Organ uznał za techniczne i odmówił im specyficznego związku z działalnością ubezpieczeniową. W ocenie Sądu Minister zakwestionował wspomniany związek niezasadnie. Zdaniem Sądu, wszystkie opisane we wniosku czynności Skarżącego podporządkowane są realizacji i wykonaniu umowy zakładu ubezpieczeń z ubezpieczonym, wszystkie zmierzają do ostatecznego ustalenia, czy należne jest odszkodowanie, a jeśli tak - w jakiej wysokości. Są to czynności typowe i właściwe dla umowy ubezpieczenia, czego nie może zmienić fakt, że niektóre z nich wykonuje się przy realizacji innych usług (np. gromadzenie dokumentacji, zbieranie dowodów). Typowość i ważność tych czynności potwierdził sam TSUE (teza nr 25 wyroku w sprawie Aspiro), zaś kwestionowanie jedności czynności likwidacji szkody ma znamiona działania sztucznego i niepraktycznego, przerywającego funkcjonalną i gospodarczą jedność czynności wykonywanej przez Skarżącego - likwidacji szkody. Z taką oceną TSUE zgodził się zresztą Rzecznik Generalny wskazując w swojej opinii z 23 grudnia 2015 r. (pkt 49) na kompleksowość usługi likwidacji szkody („\`(...)\`kompleksowe prowadzenie likwidacji szkody na rzecz ubezpieczyciela\`(...)\`”). Potwierdzić należy, że zwolnienie z at. 43 ust. 13 wykracza poza ramy, jakie stanowi art. 135 dyrektywy 112. Niemniej taka sprzeczność prawa krajowego ze wspólnotowym nie stoi na przeszkodzie w powoływaniu się przez podatnika na korzystniejsze dla niego prawo krajowe, skoro nie zostało ono prawidłowe implementowane (tzw. przywilej korzyści).

W świetle obowiązującego stanu prawnego biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 7 września 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 1488/16 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Co do zasady stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Należy nadmienić, że zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41 (ust. 13 powyższego artykułu).

W myśl ust. 14 tego artykułu, przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Ponadto, jak stanowi ust. 15 artykułu 43, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Powyższy przepis art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, jest efektem implementacji do krajowego porządku prawnego przepisu art. 135 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym zwolnieniu od tego podatku podlegają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych.

Należy odnotować na samym początku, że terminy używane do określenia zwolnień od podatku przewidziane w artykule 13 Dyrektywy muszą być wiernie interpretowane, jako że stanowią wyjątki od ogólnej zasady, która mówi, że podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika (patrz w szczególności sprawa 348/87 Stichting Uitvoering Financiele Acties (1989) ECR 1737, paragraf 13 i sprawa C-287/00 Commission v Germany (2002) ECR I-5811, paragraf 43).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie tzw. likwidacji szkód (PKD 66.21. działalność związana z oceną ryzyka i szacowaniem poniesionych strat). Działalność ta polega na świadczeniu towarzystwom ubezpieczeniowym za wynagrodzeniem usługi likwidacji szkód ubezpieczeniowych - inaczej mówiąc rozpatrywania roszczeń kierowanych do towarzystwa ubezpieczeniowego z tytułu posiadanej polisy ubezpieczeniowej.

Wnioskujący podpisał umowę cywilnoprawną z towarzystwem ubezpieczeniowym o kompleksową obsługę likwidacji szkód osobowych z OC komunikacyjnego z umów ubezpieczeń zawartych przez to towarzystwo ubezpieczeniowe (par. 1 ust. 1 umowy).

Na mocy zawartej umowy Wnioskodawca został upoważniony przez towarzystwo ubezpieczeniowe m.in. do (par. 2 ust. 1 umowy):

1.  obsługi klienta w zakresie przyjęcia druków zgłoszenia szkody wraz z wymaganymi dokumentami.
2.  prowadzenia kompleksowej korespondencji z podmiotami zaangażowanymi w proces likwidacji (np. z poszkodowanym, policją, placówkami medycznymi).
3.  wyliczenia wysokości świadczenia na podstawie zebranej dokumentacji szkodowej.
4.  wypełnienia przewidzianych przepisami prawa obowiązków notyfikacyjnych.
5.  gromadzenia innych dowodów.
6.  przygotowania kompletnej dokumentacji szkodowej z ustaleniem wartości szkody oraz sporządzenia projektu decyzji wypłaty lub odmowy wypłaty wraz z uzasadnieniem lub ugody.
7.  wprowadzania na bieżąco dokumentacji do systemu informatycznego towarzystwa ubezpieczeniowego.

W ramach umowy Wnioskujący posiada dostęp do systemu informatycznego towarzystwa ubezpieczeniowego wraz z zebraną w wersji elektronicznej całą dokumentacją szkodową, jak również został upoważniony do przetwarzania danych osobowych osób w zakresie niezbędnym do tzw. likwidacji szkód.

Wątpliwości Wnioskodawcy w przedstawionych okolicznościach sprowadzają się do możliwości objęcia zwolnieniem od podatku od towarów i usług wymienionych we wniosku usług.

Z przepisów ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 990, z późn. zm.) - w szczególności z art. 16 ustawy - wywieść można, że postępowanie likwidacyjne podejmowane przez ubezpieczyciela w przypadku zajścia zdarzenia losowego objętego ochroną ubezpieczeniową wiąże się z podjęciem przez niego czynności zmierzających do ustalenia stanu faktycznego zdarzenia, zasadności zgłoszonych roszczeń i wysokości świadczenia, o tyle brak jest w przepisach bezpośredniego odniesienia do czynności „likwidacji szkód”. W praktyce rynkowej za usługi likwidacji szkód ubezpieczeniowych uznawane są czynności wykonywane w ramach ustalania przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych, a także ustalania wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia. Czynności te, zgodnie z przepisem art. 3 ust. 5 pkt 1 i 2 w związku z ust. 6 ww. ustawy o działalności ubezpieczeniowej, są traktowane jako czynności ubezpieczeniowe, w zakresie, w jakim są wykonywane w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń. Za czynność wykonywaną w ramach likwidacji szkód uznaje się również wypłacanie odszkodowań i innych świadczeń należnych z tytułu umów ubezpieczenia, która – zgodnie z art. 3 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy o działalności ubezpieczeniowej – również stanowi czynność ubezpieczeniową.

Należy jednak podkreślić, że w świetle utrwalonej linii orzeczniczej TSUE, przewidziane w Dyrektywie 2006/112/WE zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, których celem jest uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu podatku VAT, i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (wyroki w sprawach: C-169/04 Abbey National pkt 38, C-472/03 Arthur Andersen pkt 25, C-240/99 Skandia pkt 23 i inne).

Dlatego też interpretacji zwolnień od podatku należy dokonywać w pierwszej kolejności w oparciu o regulacje Dyrektywy 2006/112/WE w kontekście celu tych zwolnień i przy uwzględnieniu orzecznictwa TSUE. Odwoływanie się zatem do pojęć zawartych w innych przepisach prawa krajowego nie powinno przesądzać o zakresie zwolnień od podatku od towarów i usług.

Wprawdzie Dyrektywa 2006/112/WE nie zawiera definicji zwolnionych transakcji ubezpieczeniowych, jednak kwestia ta była przedmiotem orzecznictwa TSUE, z którego wynika, że: „(…) istotą transakcji ubezpieczeniowej jest, w ogólnym rozumieniu, iż ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki.” (wyroki w sprawach: C-8/01 Taksatorringen pkt 39, C-349/96 CPP pkt 17, C-240/99 Skandia pkt 37). Ponadto, „transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym.” (wyrok w sprawie C-8/01 Taksatorringen, pkt 41).

W tym kontekście, świadczone przez Wnioskodawcę dla towarzystw ubezpieczeniowych czynności w ramach administrowania procesem likwidacji szkód, nie mogą być uznane za usługi ubezpieczeniowe podlegające zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca nie wykonuje czynności ubezpieczeniowych. Czynność ubezpieczeniowa, w rozumieniu TSUE, charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy. Wnioskoujący nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do wykonania świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta towarzystwa ubezpieczeniowego. Zauważyć należy, że „czynność ubezpieczeniowa”, w każdym wypadku związana będzie z istnieniem stosunku umownego między ubezpieczycielem, który na podstawie przepisów o podatku od towarów i usług może korzystać ze zwolnienia z tego podatku, a osobą, której ryzyko jest objęte ubezpieczeniem, czyli ubezpieczonym. Natomiast z opisu sprawy wynika, że między Wnioskodawcą oraz ubezpieczonymi nie istnieje żaden stosunek prawny ubezpieczenia. Zainteresowany nie występuje w roli ubezpieczyciela, który w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia będzie zobowiązany do świadczenia na rzecz ubezpieczonego klienta.

Wnioskodawca nie świadczy również usług reasekuracyjnych, polegających na wykonywaniu czynności związanych z przyjmowaniem ryzyka cedowanego przez firmę ubezpieczeniową lub przez zakład reasekuracji oraz dalsze cedowanie przyjętego ryzyka. W konsekwencji, czynności wykonywane na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych, będące przedmiotem wniosku, nie stanowią usług ubezpieczeniowych, usług reasekuracyjnych, ani też usług pośrednictwa w świadczeniu usług reasekuracyjnych i ubezpieczeniowych korzystających ze zwolnienia od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy.

Z treści art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy wynika, że prawodawca zwolnił od podatku również usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych.

Zasadniczym kryterium, pozwalającym na ustalenie, czy dana osoba jest pośrednikiem ubezpieczeniowym, czy też nie, jest charakter wykonywanych przez nią czynności wewnętrznych. W sprawie C-124/07 pomiędzy J.C.M. Beheer B.V. a Staatssecretaris van Financien TSUE zwrócił uwagę, że przepisy wspólnotowe nie zawierają żadnych wskazówek odnoszących się do stosunku pomiędzy brokerem lub pośrednikiem ubezpieczeniowym a stronami umowy ubezpieczeniowej, do której się przyczynił. Stwierdzenie posiadania statusu brokera lub pośrednika ubezpieczeniowego zależy zatem od cech badanej działalności. Z kolei, w sprawie C-453/05 TSUE stwierdził, że „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

W świetle powyższego orzecznictwa stwierdzić należy, że działalność pośrednictwa ubezpieczeniowego dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek strony umowy produktu ubezpieczeniowego. Powinna to być usługa wykonana na rzecz strony oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa. Pośrednictwo to ma zatem na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności, które umożliwiłyby zawarcie przez obie strony umowy, przy czym pośrednik nie realizuje w stosunku do treści umowy żadnego własnego interesu.

W odniesieniu do możliwości objęcia opisanych we wniosku usług świadczonych na rzecz towarzystw ubezpieczeniowych zwolnieniem określonym w art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług należy uznać, że aby określone czynności mogły zostać uznane za zwolnione, czynności te muszą stanowić element usługi ubezpieczeniowej, muszą mieć odrębny od tej usługi charakter, jak również muszą być niezbędne do wykonania usługi ubezpieczeniowej oraz dla niej właściwe.

Oceniając czy opisane we wniosku usługi stanowią „element właściwy do świadczenia usługi zwolnionej” należy wskazać, że w ustawie krajowej brak jest jakiegokolwiek przybliżenia rozumienia tego zwrotu. Według „Uniwersalnego słownika języka polskiego”, PWN, Warszawa 2003, „właściwy”, to: „taki, jaki być powinien, spełniający konieczne warunki; odpowiedni, stosowny, należyty” zaś według „Słownika poprawnej polszczyzny” pod red. Prof. A. Markowskiego, PWN, Warszawa 2010, „właściwy”, to także „charakterystyczny, typowy”.

Podzielając pogląd wyrażony przez NSA w wyroku z dnia 4 marca 2013 r. sygn. akt I FSK 577/12, trzeba wskazać, że to właśnie w tym znaczeniu użyto w art. 43 ust. 13 ustawy o VAT sformułowania „(\`(...)\`) jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41”.

W związku z powyższym, należy przyjąć, że w tym właśnie znaczeniu opisane we wniosku o interpretację usługi likwidacji szkód stanowią część usługi ubezpieczeniowej, jako niezbędny, specyficzny i istotny element do właściwego jej wykonania, wpisujący się w ciąg czynności, które - z perspektywy klienta - są postrzegane jako fragment świadczonej przez towarzystwo ubezpieczeniowe usługi ubezpieczeniowej. Przeprowadzenie procesu likwidacyjnego określonego w art. 16 ustawy z 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej jest bowiem obowiązkiem ubezpieczyciela (który może powierzyć innym podmiotom - art. 3 ust. 6 ustawy o działalności ubezpieczeniowej), stanowiąc jedno ze świadczeń, do jakich zobowiązany jest ubezpieczyciel w ramach stosunku ubezpieczenia. Nie może być zatem wątpliwości, że powyższe usługi likwidacji szkody są właściwe dla usługi ubezpieczeniowej, w rozumieniu art. 43 ust. 13 ustawy o VAT. Świadczone usługi mają cechy typowe, czyli właściwe dla umowy ubezpieczenia. Dokonywane przez Wnioskodawcę czynności składające się na usługę likwidacji szkód, niewątpliwie stanowią pewną odrębną całość od momentu przyjęcia zgłoszenia do momentu podjęcia decyzji w sprawie odszkodowania. Z powyższych uwag wynika także, że usługa likwidacji szkód jest niezbędna, a więc konieczna, dla usługi ubezpieczenia. Bez usług świadczonych przez Wnioskodawcę nie byłoby bowiem możliwe świadczenie usług ubezpieczeniowych przez towarzystwo ubezpieczeniowe. Usługi opisane we wniosku są nierozerwalnie i ściśle związane z zapewnianą przez ubezpieczyciela ochroną ubezpieczeniową. Realizują zatem cele usługi zasadniczej. Bez tych działań Wnioskodawcy ubezpieczony nie otrzyma odszkodowania. Zatem usługą charakterystyczną dla usługi ubezpieczeniowej jest nie tylko zawieranie umów ubezpieczenia, w których ubezpieczyciel zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową do spełnienia na rzecz ubezpieczonego określonego świadczenia i ustalanie składek, ale również likwidacja szkody, a więc czynności wykonywane w ramach ustalania przyczyn i okoliczności zdarzeń losowych, ustalania wysokości szkód oraz rozmiaru odszkodowań oraz innych świadczeń należnych uprawnionym z umów ubezpieczenia.

Zatem, należy wskazać, że wykonywane przez Wnioskodawcę usługi likwidacji szkody na zlecenie towarzystwa ubezpieczeniowego, stanowią odrębną całość i są niezbędne oraz właściwe do wykonania usługi ubezpieczeniowej, stanowiąc usługi zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 13 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.