Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-564/12/13-7/S/KOM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-11-14
Teza: Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z błędnie wystawionych faktur pod warunkiem spełnienia przesłanek wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy. Jednocześnie w przypadku udokumentowania zakupu fakturą VAT zawierającą np. wskazanie błędnego numeru identyfikacji podatkowej (NIP) nabywcy lub błędnie oznaczonej nazwy nabywcy itp., z wyjątkiem pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 5 ust. 1 pkt 6-12 ww. rozporządzenia w sprawie faktur, zasadnym jest skorygowanie tych błędów przy pomocy noty korygującej. Powyższe pomyłki nie uniemożliwiają odliczenia podatku naliczonego na zasadach i w terminach wskazanych przepisami prawa.
Słowa kluczowe: dane; faktura-faktura korygująca; faktura-faktura VAT; faktura-treść faktury; osoba-osoby fizyczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12.06.2012 r. (data wpływu 18.06.2012 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu skorygowania błędu w nazwie i numerze NIP nabywcy na otrzymanej fakturze **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18.06.2012 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu skorygowania błędu w nazwie i numerze NIP nabywcy na otrzymanej fakturze.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 30 czerwca 2011 r. przed notariuszem podpisany został Akt Założycielski (umowa spółki) D.W. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Wnioskodawca). Czynność powyższa udokumentowana została aktem notarialnym umieszczonym w Repertorium A nr…….. Zawiązując ww. Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością W. objęła wszystkie 534.072 udziały i pokryła je wkładem pieniężnym w wysokości 243,79 zł oraz wkładem niepieniężnym w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa o wartości 534.071.756,21 zł.

Do Wnioskodawcy wniesiono aportem zorganizowaną część przedsiębiorstwa - Ośrodek Szkoleniowo-Wypoczynkowy. W ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostały wniesione aktywa trwałe, aktywa obrotowe oraz zobowiązania. Dotychczasowi kontrahenci Ośrodka zostali poinformowani o zmianie nazwy firmy oraz o zmianie numeru identyfikacji podatkowej.

Po dniu 1 lipca 2011 r. kontrahenci wystawiali faktury VAT dokumentujące dokonane dostawy oraz wyświadczone usługi na rzecz Wnioskodawcy, jednakże na przedmiotowych fakturach, jako nabywcę wskazywali nadal Ośrodek i jego numer identyfikacji podatkowej.

Pomimo prowadzonej korespondencji, w której Wnioskodawca poinformował kontrahentów o wystawianiu faktur zawierających błędne oznaczenie nabywcy oraz jego numeru NIP, kontrahenci nie podjęli się wystawienia faktur korygujących VAT, które zawierałyby prawidłowe oznaczenie nabywcy, tj. nazwę Wnioskodawcy oraz prawidłowego numeru NIP.

Jako, że nabyte towary oraz usługi były Wnioskodawcy niezbędne do wykonywania działalności gospodarczej (podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług), zobowiązania wynikające z tych faktur zostały przez Wnioskodawcę uregulowane pomimo błędnego oznaczenia nabywcy towaru lub usługi.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca ma prawo wystawić noty korygujące w przypadku faktur dokumentujących nabycie przez Niego towarów i usług wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, które to faktury zawierają nieprawidłowe dane identyfikacyjne wiążące się z nabywcą (są wystawione na Ośrodek), podczas gdy podmiotem dokonującym zakupu towarów i usług był Wnioskodawca?
2.  Czy w wyniku wystawionej noty korygującej Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego ze skorygowanych notą korygującą faktur dokumentujących nabycie towarów i usług zakupionych w celu wykonywania czynności opodatkowanych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowym stanie faktycznym możliwe będzie wystawienie not korygujących do faktur wystawionych pierwotnie z błędnym oznaczeniem nabywcy, tj. faktur zawierających nieprawidłową nazwę nabywcy oraz nieprawidłowy numeru NIP.

W myśl § 15 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 68, poz. 360), zwanego dalej „Rozporządzeniem”, nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji związanej zwłaszcza z nabywcą, ma prawo do wystawienia faktury nazywanej notą korygującą.

Uprawnienie dotyczące możliwości dokonania noty korygującej zostało wyłączone w przypadku wystąpienia pomyłek w pozycjach faktur ujętych w § 5 ust. 1 pkt 6-12 Rozporządzenia, tj. w przypadku, gdy przedmiotem pomyłki jest:

*   miara i ilość sprzedawanych towarów lub zakres wykonywanych usług;
*   cena jednostkowa towaru lub usługi bez kwoty podatku (cena jednostkowa netto);
*   wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
*   stawki podatku;
*   suma wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług, z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
*   kwota podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
*   kwota należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Należy pokreślić, iż w niniejszej sprawie błędne oznaczenia zawarte w fakturach nie dotyczą żadnego z elementów ujętych w katalogu pomyłek wyłączających prawo do dokonania noty korygującej.

Ponieważ - w związku ze zmianą formy organizacyjnej prowadzonego przedsiębiorstwa (utworzeniem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w miejsce gospodarstwa pomocniczego- jednostki budżetowej) zmianie uległa firma oraz numer identyfikacji podatkowej nabywcy towarów i usług, i kwestia ta nie została odnotowana przez niektórych dostawców, niektóre spośród faktur zawierają błędne oznaczenie nabywcy towaru lub usługi oraz nieprawidłowy numer NIP.

W związku z powyższym, w świetle normy prawnej wywiedzionej z § 15 Rozporządzenia, Wnioskodawcy - w stosunku do faktur zawierających wyżej wskazane pomyłki - przysługuje prawo do wystawienia faktury nazywanej notą korygującą.

Stanowisko to zostało potwierdzone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 lipca 2008 r. I FSK 818/07, w którym Sąd stwierdził, iż w trybie noty korygującej można usunąć pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza z nabywcą, do których zaliczono m.in. pomyłki dotyczące nazwy nabywcy oraz jego numeru identyfikacji podatkowej. Zdaniem Sądu, wynika to expressis verbis z przepisów Rozporządzenia. W ocenie Sądu, odmienne przyjęcie prowadziłoby do sytuacji, w której podatnik będący faktycznym nabywcą towaru, nie mógłby skorzystać z możliwości odliczenia podatku naliczonego wyłącznie z powodu błędnego określenia nabywcy przez zbywcę wystawiającego fakturę.

Mając powyższe na uwadze, nie powinna budzić wątpliwości możliwość wystawienia przez Wnioskodawcę not korygujących do faktur zawierających błędne oznaczenie nabywcy oraz jego numeru identyfikacji podatkowej.

W ocenie Wnioskodawcy, w związku z możliwością dokonania noty korygującej faktur zawierających błędne oznaczenie nabywcy oraz nieprawidłowy numer NIP, Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego ze skorygowanych faktur. Zgodnie z art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary oraz usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych - podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Kwota podatku naliczonego jest sumą kwot podatku ujętych w fakturach otrzymanych przez podatnika m.in. z tytułu nabycia towarów i usług.

W przedmiotowej sytuacji nie ulega wątpliwości, iż Wnioskodawca wykorzystywał towary/usługi do wykonywania czynności opodatkowanych, dlatego też nie powinien być pozbawiony możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, ujętego w fakturach skorygowanych w drodze noty korygującej. Stanowisko to zostało potwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wskazanego powyżej wyroku.

Nie ulega wątpliwości, iż pozbawienie podatnika - faktycznego nabywcy towaru lub usługi - prawa do odliczenia podatku VAT, z powodu błędnego określenia przez zbywcę osoby nabywcy oraz jego numeru NIP, stanowiłoby rażące naruszenie prawa.

W treści art. 88 ust. 3a ustawy o podatku od towarów i usług został ujęty katalog sytuacji, w których wystawione faktury nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz do zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego. Należy zaznaczyć, że w przedmiotowej sytuacji nie zachodzi żadna z przesłanek wymienionych w art. 88 ust. 3a. Możliwość odliczenia podatku naliczonego jest elementarnym prawem podatnika i stanowi fundamentalną podstawę konstrukcji systemu podatku od towarów i usług. Regulacja prawna ujęta w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług ma charakter przepisu szczególnego, gdyż wprowadza istotne ograniczenie podstawowego prawa przysługującego podatnikowi, tj. prawa do odliczenia podatku naliczonego. Szczególny charakter tego przepisu powoduje, że musi być on interpretowany ściśle i niemożliwa jest jego jakakolwiek wykładnia rozszerzająca.

Mając na uwadze, iż w sytuacji dotyczącej Wnioskodawcy nie zachodzi żadna z okoliczności wyłączających prawo do dokonania odliczenia podatku VAT, należy uznać, że będzie miał możliwość do odliczenia podatku VAT. W związku z powyższym, wątpliwości nie powinien budzić fakt, iż Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług wykorzystywanych do prowadzenia opodatkowanej podatkiem od towarów i usług działalności gospodarczej, po wystawieniu do tych spośród takich faktur, które zawierają błędne oznaczenie nabywcy w zakresie danych identyfikujących, not korygujących.

W dniu 31.08.2012 r. wydana została interpretacja indywidualna nr IPPP2/443-564/12-2/KOM, w której stanowisko Wnioskodawcy uznane zostało za nieprawidłowe. W uzasadnieniu stwierdzono, że dla dokonania korekty faktury VAT ustawodawca przewidział jedynie formę faktury korygującej, którą może wystawić sprzedawca albo noty korygującej, do wystawienia której uprawniony jest nabywca towaru lub usługi.

Jednocześnie należy stwierdzić, iż nie można poprzez wystawienie noty korygującej zmieniać podmiotu umowy sprzedaży. W przypadku bowiem, gdy błędne są wszystkie dane nabywcy towaru lub usługi wskazane na fakturach (a tak jest w przedmiotowym przypadku), wówczas nie jest dopuszczalne ich korygowanie przez nabywcę notą korygującą. Faktury wystawione na inny podmiot niż nabywca nie dokumentują rzeczywistej transakcji. Nie można zatem podzielić stanowiska Wnioskodawcy, że błędnie wpisane przez kontrahentów na wystawionych przez nich fakturach dane, tj. nazwa i NIP Ośrodka zamiast nazwy i numeru NIP Wnioskodawcy, może On skorygować samodzielnie poprzez wystawienie noty korygującej, bowiem nie można w drodze noty całkowicie zmieniać danych faktycznego nabywcy towaru. W przedmiotowej sprawie podmiot (Ośrodek), którego dane umieszczone zostały na przedmiotowych fakturach, nie był w rzeczywistości nabywcą towarów i usług, których zakup faktury te dokumentują. Tak więc skorygowanie błędu nazwy i numeru NIP nabywcy towaru, polegającego na wpisaniu innego podmiotu gospodarczego istniejącego na rynku na fakturze VAT, winno być dokonane przez kontrahenta (jako wystawcę faktury) za pomocą faktury korygującej. Wobec uznania, że Wnioskodawca nie ma prawa do skorygowania błędów w nazwie i numerze NIP na otrzymanych fakturach za pomocą noty korygującej, odpowiedź na pytanie nr 2 stała się bezprzedmiotowa.

Pismem z dnia 18.09.2012 r. (data wpływu 24.09.2012 r.) Strona wezwała Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie do usunięcia naruszenia prawa wynikającego z wydania interpretacji indywidualnej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, w piśmie znak IPPP2/443-564/12-6/KOM z 9.11.2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie nie stwierdził podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Pismem z dnia 6.12.2012 r. (data wpływu 12.12.2012 r.) Strona wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, za pośrednictwem Organu, skargę na interpretację indywidualną z 31.08.2012 r. znak IPPP2/443-564/12-2/KOM.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 11.06.2013 r., sygn. akt III SA/Wa 19/13 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W uzasadnieniu powyższego wyroku Sąd wskazał, że skarga zasługuje na uwzględnienie. W rozpoznawanej sprawie spór koncentruje się wokół możliwości skorzystania z instytucji noty korygującej uregulowanej w § 15 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. Analizując treść § 15 ust. 1 powołanego rozporządzenia należy zwrócić uwagę, że przedmiotem korekty mogą być tylko pomyłki. Istota noty korygującej sprowadza się do doprowadzenia faktury pierwotnej do stanu odzwierciedlającego rzeczywisty przebieg transakcji, między jej stronami. Z analizowanego rozporządzenia wynika zatem, że prawodawca dopuścił możliwość skorygowania dokumentu potwierdzającego nabycie takiego towaru lub usługi, dokładnie precyzując granice, w jakich taka korekta jest możliwa. Wykluczona zatem została jedynie możliwość korekty faktury w przypadkach enumeratywnie wymienionych w § 5 ust. 1 pkt 6-12 rozp., a te w analizowanej sprawie nie występują.

Według Sądu nie ma ani językowych (literalnych), ani celowościowych podstaw, aby odmówić nabywcy (Wnioskodawcy) prawa do zmiany błędnych danych, jeżeli z okoliczności sprawy wynika (a przecież wynika), iż faktycznie towar został mu przekazany, a jedynie faktura została błędnie wystawiona.

W świetle obowiązującego stanu prawnego biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11.06.2013 r. sygn. III SA/Wa 19/13 stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz.1054), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, Minister Finansów wydał obowiązujące od dnia 1 kwietnia 2011 r. rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zwane dalej rozporządzeniem, regulujące m.in. zagadnienia związane z wystawianiem faktur korygujących i not korygujących.

Uregulowania zawarte w § 13 i 14 ww. rozporządzenia określają przypadki, w których dopuszczalne jest wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej, natomiast § 15 określa przypadki wystawiania faktury nazywanej notą korygującą.

Stosownie do § 13 ust. 1 przywołanego rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Faktury korygujące powinny zwierać co najmniej dane wskazane w przepisach ww. rozporządzenia - odpowiednio w § 13 ust. 2 (faktura korygująca dot. rabatów, o których mowa w art. 29 ust.4 ustawy) oraz w § 14 ust. 2 (faktura korygująca dot. podwyższenia ceny lub stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce, kwocie podatku lub innej pozycji faktury).

Faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” (§ 13 ust. 5 rozporządzenia).

Natomiast § 15 ust. 1 powołanego rozporządzenia wskazuje, iż nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę lub fakturę korygującą zawierającą pomyłki dotyczące jakiejkolwiek informacji wiążącej się zwłaszcza ze sprzedawcą lub nabywcą lub oznaczeniem towaru lub usługi, z wyjątkiem pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 5 ust. 1 pkt 6-12, może wystawić fakturę nazwaną notą korygującą.

W § 5 ust. 1 pkt 6-12 rozporządzenia wymieniono:

*   miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
*   cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
*   wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
*   stawki podatku;
*   sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
*   kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
*   kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Nota korygująca jest dokumentem, którego podstawą wystawienia są pomyłki w jakiejkolwiek informacji dotyczącej głównie sprzedawcy albo nabywcy lub oznaczenia towaru czy usługi. W szczególności są to: błędnie wpisany adres, numer NIP, nazwa którejś ze stron, pomyłka w określeniu daty sprzedaży, daty wystawienia i numeru kolejnego faktury albo numeru z klasyfikacji statystycznej. Notą korygującą poprawia się zatem jedynie treści formalne faktury, czyli te, które nie wiążą się z prawem do rozliczenia podatku od towarów i usług. Nie można natomiast poprzez wystawienie noty korygującej zmienić podmiotu umowy sprzedaży.

Zgodnie z § 15 ust. 2 rozporządzenia, nota korygująca jest przesyłana wystawcy faktury lub faktury korygującej, wraz z kopią.

Nota korygująca powinna zawierać co najmniej dane wymienione w § 15 ust. 3 rozporządzenia.

W myśl natomiast § 15 ust. 5 rozp. noty korygujące powinny zawierać wyrazy "NOTA KORYGUJĄCA".

Podmiot sporządzający notę korygującą przesyła ją wystawcy faktury (faktury korygującej) wraz z kopią. Jeżeli wystawca faktury (faktury korygującej) zaakceptuje treść noty, potwierdza ją podpisem osoby uprawnionej do wystawiania faktury, a kopię odsyła wystawcy noty.

Zaznaczyć należy, iż na mocy ww. uregulowań nota korygująca jest dokumentem, do wystawienia którego uprawniony jest nabywca towaru lub usługi, który prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu powołanego art. 15 ustawy.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, że konieczne jest, aby faktury VAT, jako dokumenty potwierdzające rzeczywiste transakcje gospodarcze, zawierały nazwy określające strony transakcji, ich adresy, a także numery identyfikacji podatkowej. Podkreślić należy, że prawidłowe oznaczenie tych treści faktury VAT jest istotne, bowiem posługiwanie się błędnie wystawioną fakturą rodzi określone konsekwencje prawno-podatkowe.

W praktyce, przy dokumentowaniu obrotu gospodarczego przez podatników podatku od towarów i usług, zdarzają się pomyłki. W celu ich korekty ustawodawca przewidział dwa rodzaje dokumentów: faktury korygujące oraz noty korygujące, przy czym nabywca może dokonać korekty faktury wyłącznie poprzez wystawienie noty korygującej.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca, jako podmiot gospodarczy, został powołany do istnienia w dniu 30.06.2011 r. Do Wnioskodawcy wniesiono aportem zorganizowaną część przedsiębiorstwa - Ośrodek. Dotychczasowi kontrahenci Ośrodka zostali poinformowani o zmianie nazwy firmy oraz o zmianie numeru identyfikacji podatkowej, jednak po dniu 1 lipca 2011 r. wystawiali faktury VAT dokumentujące dokonane dostawy oraz wyświadczone usługi na rzecz Wnioskodawcy, jednakże na przedmiotowych fakturach, jako nabywcę wskazywali nadal Ośrodek i jego numer identyfikacji podatkowej.

Wątpliwość Wnioskodawcy sprowadza się do tego, czy on sam może skorygować błędy na fakturach za pomocą noty korygującej i czy jeśli tego dokona, to czy będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego ze skorygowanych notą korygującą faktur.

Analizując treść § 15 ust. 1 powołanego rozporządzenia należy zwrócić uwagę, że przedmiotem korekty mogą być tylko „pomyłki (…) w jakiejkolwiek pozycji faktury”, przy czym nie dokonano żadnych zastrzeżeń, co do charakteru tych pomyłek. Mogą to być więc wszelkie możliwe pomyłki.

Za interpretacją taką przemawia również wykładnia językowa analizowanego przepisu. Według „Słownika Współczesnego Języka Polskiego” (Wilga, W-wa 1996 r., str. 801), wyraz „pomyłka” oznacza nieświadome odejście od jakiś zasad, reguł, błędne rozpoznanie sytuacji, nieudane posunięcie, niewłaściwa ocena kogoś lub czegoś itp. Natomiast, wyraz „jakikolwiek” to zaimek zastępujący przymiotniki bez bliższego precyzowania ich treści: wskazuje na nieokreśloną cechę, której bliższe określenie jest dla mówiącego nieistotne; jakiś, byle jaki, jaki bądź obojętnie jaki (str. 336).

Z analizowanego rozporządzenia wynika także, że prawodawca dopuścił możliwość skorygowania dokumentu potwierdzającego nabycie takiego towaru lub usługi, dokładnie precyzując granice, w jakich taka korekta jest możliwa. Wykluczona zatem została jedynie możliwość korekty faktury w przypadkach enumeratywnie wymienionych we wspomnianym powyżej § 5 ust. 1 pkt 6-12, a te w analizowanej sprawie nie występują. W drodze wykładni nie można zatem konstruować dalszych wyjątków od możliwości wystawienia przez nabywcę noty korygującej. Do takiego wniosku prowadzi wykładnia gramatyczna omawianego przepisu, z której wynika, iż jest on adresowany do pomiotu będącego nabywcą towaru lub usługi, a nie do podmiotu, który otrzymał jedynie fakturę, a nie był rzeczywistym nabywcą. Przepis ten stanowi bowiem wyraźnie, że możliwość wystawienia noty korygującej ma nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę. Zatem pierwszoplanowe znaczenie ma ustalenie faktycznego nabywcy; ten, kto nie jest rzeczywistym nabywcą towaru lub usługi, (np. w przypadku tzw. „pustych faktur”), takiej możliwości jest pozbawiony.

Decydujące znaczenie ma zatem okoliczność, kto nabył towar lub usługę. Dowodem nabycia jest w tym przypadku faktura, która co prawda musi odpowiadać ściśle określonym wymaganiom, jednak w przypadku rozbieżności pomiędzy stanem faktycznym, a jego odwzorowaniem w fakturze, na podstawie powołanego rozporządzenia jej treść może być - w niektórych elementach - skorygowana dla odzwierciedlenia rzeczywistego przebiegu dokonanej czynności.

Odnosząc się do niniejszej sprawy Sąd w wyroku z dnia 11.06.2013 r. zauważył, że w doktrynie jednoznacznie przyjmuje się, iż nie można uznać, że w sytuacji gdy podatnik faktycznie nabył towar, nie może skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego tylko dlatego, że sprzedawca wystawił fakturę, w której błędnie określił nabywcę i odmawia wystawienia korekty. Wskazuje się również, iż „sytuacja odmowy wystawienia korekty przez sprzedawcę jest zresztą dość częstym przypadkiem, powodującym konieczność wystawienia noty korygującej. W praktyce niekiedy dochodzi do sporów na tym tle, tzn. obie strony zgadzają się, że faktura pierwotna została wystawiona błędnie, ale nie ma zgody co do metody poprawienia błędu: sprzedawca uważa, że to nabywca powinien wystawić notę korygującą, a nabywca - że błąd powinien zostać poprawiony fakturą korygującą wystawioną przez sprzedawcę. Rozporządzenie nie zawiera żadnych preferencji dotyczących kolejności stosowania tych metod, jeżeli błąd nie dotyczy elementów kalkulacyjnych (dla których jedyną możliwą drogą poprawienia jest faktura korygująca). Jeżeli jednak sprzedawca odmówi wystawienia korekty, nabywcy pozostaje tylko nota korygująca. Podobnie, jeżeli nabywca nie chce wystawić noty, a sprzedawca uważa, że korekta powinna być dokonana, pozostaje mu wystawienie faktury korygującej. Dość rozpowszechniony, ale niemający pełnego oparcia w przepisach jest pogląd, że faktura korygująca jest sposobem zastrzeżonym dla błędów większej wagi, takich jak błędy kalkulacyjne. Choć faktycznie jest ona do takich celów najczęściej stosowana, regulacje rozporządzenia nie zawierają ograniczeń w zakresie materii faktury korygującej. Może ona dotyczyć zarówno błędów istotnych, jak i zupełnie błahych.

Mając na uwadze powyżej cytowane przepisy oraz okoliczności przedstawione w sprawie należy stwierdzić, że w sytuacji kiedy Wnioskodawca poinformował kontrahentów o wystawianiu faktur zawierających błędne oznaczenie nabywcy oraz jego numeru NIP, a kontrahenci nie podjęli się wystawiania faktur korygujących VAT, które zawierałyby prawidłowe oznaczenie nabywcy, tj. nazwę Wnioskodawcy oraz jego numer identyfikacji podatkowej, oraz mając na względzie również fakt, iż nabyte towary i usługi były Wnioskodawcy niezbędne do wykonywania działalności gospodarczej (podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług), a zobowiązania wynikające z tych faktur zostały przez Wnioskodawcę uregulowane pomimo błędnego oznaczenia nabywcy towaru lub usługi, to możliwym będzie wystawienie przez Wnioskodawcę not korygujących do faktur wystawionych z błędnym oznaczeniem nabywcy, tj. faktur zawierających nieprawidłową nazwę nabywcy oraz nieprawidłowy numer identyfikacji podatkowej. Nie ma ani językowych (literalnych), ani celowościowych podstaw, aby odmówić nabywcy prawa do zmiany błędnych danych, jeżeli z okoliczności sprawy wynika, że faktycznie towar został mu przekazany, a jedynie faktura została błędnie wystawiona.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z powyższego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym, czynnym podatnikom podatku od towarów i usług oraz jedynie w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tj. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyłącza więc możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Regulacja prawna ujęta w art. 88 ustawy ma charakter przepisu szczególnego, gdyż wprowadza istotne ograniczenie podstawowego prawa przysługującego podatnikowi, tj. prawa do odliczenia podatku naliczonego. Szczególny charakter tego przepisu powoduje, że musi być on interpretowany ściśle i niemożliwa jest jego jakakolwiek wykładnia rozszerzająca.

W sytuacji dotyczącej Wnioskodawcy nie zachodzi żadna z przesłanek wymienionych w art. 88 ustawy wyłączających prawo do dokonania odliczenia podatku VAT, należy zatem uznać, że będzie Mu przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług wykorzystywanych przez Wnioskodawcę będącego podatnikiem podatku VAT do prowadzenia opodatkowanej podatkiem od towarów i usług działalności gospodarczej.

Reasumując, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z błędnie wystawionych faktur pod warunkiem spełnienia przesłanek wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy. Jednocześnie w przypadku udokumentowania zakupu fakturą VAT zawierającą np. wskazanie błędnego numeru identyfikacji podatkowej (NIP) nabywcy lub błędnie oznaczonej nazwy nabywcy itp., z wyjątkiem pomyłek w pozycjach faktury określonych w § 5 ust. 1 pkt 6-12 ww. rozporządzenia w sprawie faktur, zasadnym jest skorygowanie tych błędów przy pomocy noty korygującej. Powyższe pomyłki nie uniemożliwiają odliczenia podatku naliczonego na zasadach i w terminach wskazanych przepisami prawa.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie objętym pytaniami nr 1 i 2 należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku z dnia 12.06.2012 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.