Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-575/16-4/KOM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-09-30
Teza: w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług fizjoterapeutycznych
Słowa kluczowe: stawka-stawki podatku; usługi-usługi medyczne; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z 28 lipca 2016 r. (data wpływu 1 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z 7 września 2016 r. (data wpływu 12 września 2016 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 31 sierpnia 2016 r. nr IPPP2/4512-575/16-2/KOM (skutecznie doręczone 2 września 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług fizjoterapeutycznych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 sierpnia 2016 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług fizjoterapeutycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Firma Wnioskodawczyni prowadzi działalność, która polega między innymi na świadczeniu usług fizjoterapeutycznych - ćwiczenia, zabiegi lub zajęcia rehabilitacyjno - usprawniające (kinezyterapia), ćwiczenia w wodzie (hydroterapia), mające na celu poprawę zdrowia klientów indywidualnych, pracowników urzędów publicznych oraz firm.

W odpowiedzi na wezwanie Organu Wnioskodawczyni wskazała, że jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w formie firmy świadczącej usługi fizjoterapeutyczne. Wnioskodawczyni nie jest podatnikiem podatku VAT, korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie jest podmiotem leczniczym świadczącym usługi w ramach działalności leczniczej, zdefiniowanym w przepisach ustawy o działalności leczniczej.

Świadczone usługi fizjoterapeutyczne są usługami opieki medycznej służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia - poprzez program ćwiczeń ułożony przez wykwalifikowanego fizjoterapeutę zgodnie z wiedzą i wskazaniami medycznymi służą profilaktyce wielu chorób takich jak schorzenia kręgosłupa, kończyn górnych i dolnych, choroby serca, układu krążenia i limfatycznego itp. Prócz profilaktyki usługi te służą osobom po wypadkach i chorobach, pozwalając im odzyskiwać sprawność ruchową, czyli zgodnie z celem wskazanym w ustawie.

Wnioskodawczyni ma firmę i świadczy usługi poprzez osoby z odpowiednimi uprawnieniami medycznymi, sama tych usług osobiście nie świadczy. Wnioskodawczyni zawiera umowy z klientami i sprawuje nadzór nad prawidłowym wykonaniem usług.

Osoby zatrudnianie na podstawie umów cywilnoprawnych to osoby wykonujące zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej. Osoby te są też uprawnione na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych i legitymują się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w zakresie fizjoterapii.

Usługi fizjoterapii Wnioskodawczyni nabywa też od innych podmiotów we własnym imieniu, na rzecz swoich klientów (podmioty, od których kupowane są usługi również zatrudniają osoby z wymaganymi uprawnieniami i kwalifikacjami i usługę sprzedają korzystając ze zwolnienia z podatku VAT), lecz ww. podmiotów nie można zaliczyć do podmiotów wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy usługi świadczone przez Wnioskodawczynię w zakresie rehabilitacji podlegają zwolnieniu od podatku VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy o VAT usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów medycznych pozostają zwolnione z VAT. Ponieważ ustawodawca odszedł od definiowania tych usług za pomocą klasyfikacji PKWiU, decydujące znaczenia czy usługa jest zwolniona z VAT ma cel świadczenia usługi. W związku z tym o prawie do zwolnienia nie przesądza status podmiotu świadczącego usługę, lecz jego przedmiot działalności i uprawnienia wykonujących daną pracę osób.

Usługi fizjoterapeutyczne również zalicza się do usług medycznych, przy świadczeniu których przysługuje zwolnienie z VAT. Wynika to z faktu, że usługi te mają na celu profilaktykę, zachowanie, ratowanie, przywracanie i poprawę zdrowia. Usługi fizjoterapeutyczne spełniają zatem warunki, które dają prawo do zastosowania zwolnienia z VAT. Skoro usługi rehabilitacyjne świadczone przez Wnioskodawczynię są wykonywane tylko i wyłącznie przez osoby posiadające stosowne uprawnienia, to Wnioskodawczyni uważa, że podlegają one zwolnieniu od podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016, poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie, na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %.

Jednakże, zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub możliwość zwolnienia od podatku VAT oraz określił warunki stosowania obniżonych stawek i zwolnień.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1.  lekarza i lekarza dentysty;
2.  pielęgniarki i położnej;
3.  medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2015 r., poz. 618, z późn. zm.);
4.  psychologa.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy stanowi, że zwalnia się od podatku świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19.

Z powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone warunki: służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę wprost podmioty. Zwolnienie powyższe ma zatem charakter podmiotowo – przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

Należy mieć na uwadze, że analizowany przepis zwalnia od podatku wyłącznie usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, nie zwalnia zatem wszystkich świadczeń, które można wykonać w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź w ramach zawodów medycznych, ale tylko służące określonemu celowi. Zauważyć zatem należy, że wszędzie tam, gdzie nie ma bezpośredniego związku z leczeniem – nie ma prawa do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług.

Warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług jest spełnienie łącznie obu przesłanek wymienionych w każdym z powyższych przepisów, tak więc niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie to nie ma zastosowania.

Zwolnieniu z opodatkowania podlegają więc podmioty lecznicze (art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy) oraz osoby wykonujące zawody wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, świadczące usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Należy jednak podkreślić, że forma świadczenia usług w zakresie opieki medycznej przez podmioty wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 19 pozostaje bez znaczenia.

Trybunał Sprawiedliwości UE stwierdził bowiem wyraźnie w wyroku C-141/00 w sprawie Kügler, że: „ art. 13(A)(1)(c) szóstej dyrektywy definiuje transakcje zwolnione z podatku przez odniesienie do charakteru świadczonych usług bez wspominania o formie prawnej osoby, która je świadczy. W dosłownej interpretacji, przepis ten nie wymaga, by usługi medyczne były świadczone przez podatnika o konkretnej formie prawnej, aby objąć je zwolnieniem. Spełnione muszą być tylko dwa warunki: musi to obejmować usługi medyczne i muszą one być świadczone przez osoby posiadające konieczne kwalifikacje zawodowe.”

„Zasada neutralności podatkowej wyklucza, między innymi, że podmioty prowadzące działalność gospodarczą w takim samym zakresie (taką samą) są traktowane odmiennie, jeśli chodzi o pobieranie podatku VAT. Wynika z tego, że zasada ta zostałaby pominięta, jeśli możliwość skorzystania ze zwolnienia przewidzianego dla świadczenia opieki medycznej, o którym mowa w art. 13(A)(1)(c) zależałaby od formy prawnej, pod jaką podatnik prowadzi działalność gospodarczą.”

W treści wniosku wskazano, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność jako jednoosobowa firma, która świadczy usługi fizjoterapeutyczne typu: ćwiczenia, zabiegi lub zajęcia rehabilitacyjno - usprawniające (kinezyterapia), ćwiczenia w wodzie (hydroterapia), mające na celu poprawę zdrowia klientów indywidualnych, pracowników urzędów publicznych oraz firm. Wnioskodawczyni nie jest podatnikiem podatku VAT, bo korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest też podmiotem leczniczym świadczącym usługi w ramach działalności leczniczej, zdefiniowanym w przepisach ustawy o działalności leczniczej.

Wnioskodawczyni sama nie świadczy tych usług, tylko poprzez osoby z odpowiednimi uprawnieniami medycznymi, które zatrudnia na podstawie umów cywilnoprawnych. Są to osoby wykonujące zawód medyczny w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej. Osoby te są też uprawnione na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych i legitymują się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w zakresie fizjoterapii.

Rozpatrując kwestię zwolnienia usług świadczonych przez Wnioskodawczynię, należy dokonać oceny, czy usługi będące przedmiotem wniosku ze względu na swój cel mogą zostać uznane za usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, przez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

Z kolei interpretując termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, należy zastosować wykładnię literalną, zgodnie z którą wyrażenie to oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.

Podobnie należy postąpić dokonując wykładni pojęcia „przywracanie zdrowia”, które oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

Według definicji WHO rehabilitacja to kompleksowe postępowanie w odniesieniu do osób niepełnosprawnych fizycznie i psychicznie, które ma na celu przywrócenie pełnej lub możliwej do osiągnięcia sprawności fizycznej i psychicznej, zdolności do pracy zarobkowania oraz zdolności do brania czynnego udziału w życiu społecznym.

W szeroko pojmowanym procesie rehabilitacji wyróżnia się rehabilitację medyczną inaczej leczniczą, społeczną i zawodową. Na rehabilitację medyczną (fizjoterapię) składają się:

*   kinezyterapia, czyli leczenie ruchem,

*   fizykoterapia, to stosowanie w celach leczniczych różnego rodzaju energii wytwarzanej za pomocą aparatury,

*   masaż leczniczy, to wykorzystanie bodźców mechanicznych głównie w postaci ucisku na tkanki w celu wywołania odczynów fizjologicznych.

Pod pojęciem rehabilitacji leczniczej (medycznej) rozumie się proces leczenia, który umożliwia przyspieszenie procesu naturalnej regeneracji i zmniejszenia fizycznych i psychicznych następstw choroby.

Fizjoterapia to metody lecznicze pomagające przywrócić sprawność fizyczną, łagodzące objawy choroby, rehabilitacje chorego oraz zapobieganie kolejnym nawrotom choroby. Celem fizjoterapii jest zachowanie dobrego stanu zdrowia pacjenta, czyli podtrzymanie go w stanie niezmienionym (nienaruszonym) bądź regeneracja dobrego stanu zdrowia pacjenta, czyli doprowadzenie go do pierwotnej postaci (stanu poprzedniego), kinezyterapia, czyli leczenie ruchem, fizykoterapia, to stosowanie w celach leczniczych różnego rodzaju energii wytwarzanej za pomocą aparatury, masaż leczniczy, to wykorzystanie bodźców mechanicznych głównie w postaci ucisku na tkanki w celu wywołania odczynów fizjologicznych. Pod pojęciem rehabilitacji leczniczej (medycznej) rozumie się proces leczenia, który umożliwia przyspieszenie procesu naturalnej regeneracji i zmniejszenia fizycznych i psychicznych następstw choroby.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że świadczone przez firmę Wnioskodawczyni usługi fizjoterapeutyczne są usługami opieki medycznej służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia - poprzez program ćwiczeń ułożony przez wykwalifikowanego fizjoterapeutę zgodnie z wiedzą i wskazaniami medycznymi służą profilaktyce wielu chorób takich jak schorzenia kręgosłupa, kończyn górnych i dolnych, choroby serca, układu krążenia i limfatycznego itp. Prócz profilaktyki usługi te służą osobom po wypadkach i chorobach, pozwalając im odzyskiwać sprawność ruchową, czyli zgodnie z celem wskazanym w ustawie.

Zatem należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie przesłanka przedmiotowa niezbędna do zastosowania zwolnienia od podatku świadczonych przez zatrudnionych fizjoterapeutów jest spełniona.

Należy wskazać, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do określonego rodzaju usługodawcy. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie to nie ma zastosowania.

Określając krąg podmiotów objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy ustawodawca odwołał się do ustawy o działalności leczniczej.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o działalności leczniczej, określenie osoba wykonująca zawód medyczny – oznacza osobę uprawnioną na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osobę legitymującą się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny.

Świadczeniem zdrowotnym stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o działalności leczniczej są działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.

Natomiast stosownie do zapisu art. 10 cyt. ustawy o działalności leczniczej, ambulatoryjne świadczenia zdrowotne obejmują świadczenia podstawowej lub specjalistycznej opieki zdrowotnej oraz świadczenia z zakresu rehabilitacji leczniczej, udzielane w warunkach niewymagających ich udzielania w trybie stacjonarnym i całodobowym w odpowiednio urządzonym, stałym pomieszczeniu. Udzielanie tych świadczeń może odbywać się w pomieszczeniach przedsiębiorstwa, w tym w pojeździe przeznaczonym do udzielania tych świadczeń, lub w miejscu pobytu pacjenta.

Przewidziany w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy warunek, zgodnie z którym zwolnione od podatku VAT są usługi opieki medycznej wykonywane w ramach zawodów medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej tj. przez osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych oraz osoby legitymujące się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w określonym zakresie lub w określonej dziedzinie medycyny, ma na celu zapewnienie, aby zwolnienie od podatku było stosowane wyłącznie do świadczeń opieki medycznej wykonywanych przez osoby posiadające wymagane kwalifikacje zawodowe. Dlatego nie każde świadczenie opieki medycznej objęte jest zakresem zwolnienia od podatku, zwolnienie to dotyczy tylko świadczeń o odpowiednim poziomie jakości, biorąc pod uwagę wykształcenie zawodowe osób je wykonujących.

Należy więc przeanalizować, czy usługi fizjoterapeutyczne świadczone przez zatrudnianych fizjoterapeutów wypełniają przesłanki o charakterze podmiotowym.

Od dnia 31 maja 2016 r. obowiązuje ustawa z dnia 25 września 2015 r. o zawodzie fizjoterapeuty (Dz. U. poz. 1994), w której został unormowany zawód fizjoterapeuty, poprzez określenie zasad wykonywania przedmiotowego zawodu, a także wskazania wymaganych kwalifikacji pozwalających na świadczenie usług fizjoterapeutycznych w ramach tego zawodu.

Jak stanowi art. 2 cyt. ustawy, zawód fizjoterapeuty jest samodzielnym zawodem medycznym.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ww. ustawy, wykonywanie zawodu fizjoterapeuty polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych, w szczególności na:

1.  diagnostyce funkcjonalnej pacjenta;
2.  kwalifikowaniu, planowaniu i prowadzeniu fizykoterapii;
3.  kwalifikowaniu, planowaniu i prowadzeniu kinezyterapii;
4.  kwalifikowaniu, planowaniu i prowadzeniu masażu;
5.  zlecaniu wyrobów medycznych, zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 38 ust. 4 ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o refundacji leków, środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych (Dz. U. z 2015 r. poz. 345, 1830 i 1991);
6.  dobieraniu do potrzeb pacjenta wyrobów medycznych;
7.  nauczaniu pacjentów posługiwania się wyrobami medycznymi;
8.  prowadzeniu działalności fizjoprofilaktycznej, polegającej na popularyzowaniu zachowań prozdrowotnych oraz kształtowaniu i podtrzymywaniu sprawności i wydolności osób w różnym wieku w celu zapobiegania niepełnosprawności;
9.  wydawaniu opinii i orzeczeń odnośnie do stanu funkcjonalnego osób poddawanych fizjoterapii oraz przebiegu procesu fizjoterapii;
10.  nauczaniu pacjentów mechanizmów kompensacyjnych i adaptacji do zmienionego potencjału funkcji ciała i aktywności.

Potwierdzeniem statusu fizjoterapeuty jako zawodu medycznego jest również aktualna (od dnia 1 stycznia 2015 r.) klasyfikacja określona w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania. Zawód fizjoterapeuty został ujęty w grupie 2292 Fizjoterapeuci, kod zawodu 229201 Fizjoterapeuta.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy, należy stwierdzić, że świadczone usługi fizjoterapeutyczne wykonywane są – jak wskazała Wnioskodawczyni – przez wykwalifikowane i dyplomowane osoby (fizjoterapeutów), czyli osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów do udzielania świadczeń zdrowotnych i legitymują się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych w zakresie fizjoterapii. W tej sytuacji została wypełniona zatem przesłanka podmiotowa, uprawniająca do korzystania ze zwolnienia od podatku VAT – na postawie art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy – ww. usług.

W konsekwencji, w sytuacji świadczenia przez firmę Wnioskodawczyni usług fizjoterapeutycznych typu ćwiczenia, zabiegi lub zajęcia rehabilitacyjno - usprawniające (kinezyterapia), ćwiczenia w wodzie (hydroterapia) poprzez zatrudnionych fizjoterapeutów są spełnione zarówno przesłanka podmiotowa, jak i przedmiotowa, które określone zostały w art. 43 ust. 1 pkt 19 lit. c ustawy. W związku z tym powyższe usługi korzystają/będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie powołanego przepisu ustawy.

Wnioskodawczyni wskazała także, że usługi fizjoterapii nabywa też od innych podmiotów we własnym imieniu, ale na rzecz swoich klientów. Podmioty, od których kupowane są usługi również zatrudniają osoby z wymaganymi uprawnieniami i kwalifikacjami i usługę sprzedają korzystając ze zwolnienia z podatku VAT, lecz ww. podmiotów - zdaniem Wnioskodawczyni - nie można zaliczyć do podmiotów wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy o VAT.

Zatem ze zwolnienia od podatku VAT nie mogą korzystać – na mocy art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy – usługi w zakresie fizjoterapii, które Wnioskodawczyni nabywa od innych podmiotów we własnym imieniu, ale na rzecz swoich klientów, gdyż nie są spełnione warunki, o których mowa w wyżej powołanym przepisie, a mianowicie usługi te nie są nabywane przez podatnika, gdyż Wnioskodawczyni nim nie jest, a podmioty, od których są nabywane nie są podmiotami, o których mowa w pkt 18 i 19. Tym samym ich świadczenie będzie opodatkowane podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23% w myśl art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146 pkt 1 ustawy.

Zatem oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawczyni, że skoro usługi rehabilitacyjne świadczone przez Wnioskodawczynię są wykonywane tylko i wyłącznie przez osoby posiadające stosowne uprawnienia, to podlegają one zwolnieniu od podatku VAT, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności; oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy; określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego; w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.