Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-907/15/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-03-09
Teza: Czy dokonane w 2015 roku wypłaty na rzecz pracowników nagród pochodzących z zysku netto po opodatkowaniu za rok 2014 oraz wypłaty dokonane w latach minionych, zgodnie z postanowieniami Układu Zbiorowego Pracy oraz podjętymi uchwałami Zgromadzenia Wspólników z zachowaniem zasad podziału nagród z zysku obowiązującymi w Spółce, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w momencie ich wypłaty, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 4g ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: koszt; nagrody; pracownik; wynagrodzenia; zyski; zyski-wypłata z zysku
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 grudnia 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 24 grudnia 2015 r.), uzupełnionym 2 marca 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłat na rzecz pracowników nagród pochodzących z zysku netto po opodatkowaniu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłat na rzecz pracowników nagród pochodzących z zysku netto po opodatkowaniu. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 24 lutego 2016 r. Znak: IBPB-1-2/4510-907/15/MS wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 2 marca 2016 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka, o 100% kapitale udziałowym Gminy zgodnie z:

*   postanowieniami Zakładowego Układu Zbiorowego Pracy,
*   uchwałami Zgromadzenia Wspólników w sprawie podziału zysku netto Spółki za dany rok,
*   zasadami podziału nagród z zysku w Spółce,

wypłaca nagrody dla pracowników Spółki wraz ze składkami ZUS wynikające z podziału zysku netto Spółki za dany rok obrotowy. Wypłat takich Spółka dokonała:

*   w 2015 r. uwzględniając podział zysku netto za rok 2014,
*   w 2014 r. uwzględniając podział zysku netto za rok 2013,
*   w 2013 r. uwzględniając podział zysku netto za rok 2012,
*   w 2012 r. uwzględniając podział zysku netto za rok 2011,
*   w 2011 r. uwzględniając podział zysku netto za rok 2010,
*   w 2010 r. uwzględniając podział zysku netto za rok 2009.

Wypłaty nagród z zysku i składki ZUS nie były dotychczas uwzględniane przez Spółkę jako koszty uzyskania przychodu.

W uzupełnieniu wniosku z 1 marca 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 2 marca 2016 r.) Spółka wskazała, że zgodnie z obowiązującym w Spółce zakładowym układem zbiorowym pracy, pracownikom przysługuje nagroda z zysku za rok obrotowy, jeżeli Zgromadzenie Wspólników w podziale zysku uwzględni na ten cel środki finansowe. O przeznaczeniu wypracowanego zysku Spółki na nagrody dla pracowników decyduje Zgromadzenie Wspólników, podejmując w tym zakresie stosowną uchwałę o podziale zysku za poprzedni rok obrotowy. Zgromadzenie Wspólników odbywa się zawsze w następnym roku obrotowym po roku, którego podział zysku dotyczy (może to nastąpić w terminie nie późniejszym niż 6 miesięcy od dnia bilansowego, po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego o czym stanowi art. 53 ustawy o rachunkowości jak i art. 231 Kodeksu spółek handlowych). W Spółce terminy te były dochowane. Rok obrotowy pokrywa się w Spółce z rokiem kalendarzowym. Podjęcie uchwały w sprawie przeznaczenia części zysku netto na wypłaty nagród z zysku dla pracowników precyzuje ich wysokość i dopiero wówczas wypłata ich staje się należna. Wypłaty nagród z zysku w roku 2015 jak i w latach wymienionych w stanie faktycznym wypłacane były z zachowaniem powyższych zasad.

Z kolei, w myśl obowiązujących w Spółce zasad podziału nagród z zysku, nagrody z zysku za dany rok obrotowy mogą otrzymać pracownicy Spółki, którzy pozostawali w stosunku pracy przez cały rok obrotowy i byli zatrudnieni w ostatnim dniu miesiąca kalendarzowego poprzedzającego odbycie Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników.

Mając na uwadze powyższe informacje oraz założenie, że użyte, w skierowanym do Spółki pytaniu uzupełniającym, sformułowanie „za jaki okres były należne” należy rozumieć jako wynagrodzenia przysługujące, wymagalne, czy też „należące się komuś” - Spółka wskazuje, że:

*   nagrody z zysku za rok 2014, były należne pracownikom w roku 2015,
*   nagrody z zysku za rok 2013, były należne pracownikom w roku 2014,
*   nagrody z zysku za rok 2012, były należne pracownikom w roku 2013,
*   nagrody z zysku za rok 2011, były należne pracownikom w roku 2012,
*   nagrody z zysku za rok 2010, były należne pracownikom w roku 2011,
*   nagrody z zysku za rok 2009, były należne pracownikom w roku 2010.

Podjęte Uchwały Zgromadzenia Wspólników jak też obowiązujące w Spółce zasady wypłat nagród z zysku nie konstytuują odrębnego terminu dla wypłaty nagród z zysku. Wypłat dokonywano niezwłocznie po podjęciu Uchwał Zgromadzenia Wspólników w sprawie podziału zysku i przeznaczeniu ich na wypłaty dla pracowników i terminy te były następujące:

Data podjęcia Uchwały Data wypłaty nagród z zysku:

Zgromadzenia Wspólników:

Podział zysku netto za 2014 r. 12.05.2015 r. wypłata nagród z zysku 25.05.2015 r.

Podział zysku netto za 2013 r. 21.05.2014 r. wypłata nagród z zysku 29.05.2014 r.

Podział zysku netto za 2012 r. 12.06.2013 r. wypłata nagród z zysku 13.06.2013 r.

Podział zysku netto za 2011 r. 27.06.2012 r. wypłata nagród z zysku 27.06.2012 r.

Podział zysku netto za 2010 r. 10.05.2011 r. wypłata nagród z zysku 19.05.2011 r.

Podział zysku netto za 2009 r. 02.06.2010 r. wypłata nagród z zysku 07.06.2010 r.

Takie okoliczności pozwalają na stwierdzenie, że Spółka nie uchybiała terminom wypłaty nagród z zysku. Jednocześnie też, z uwagi na powyższe, należy uznać, że okres (miesiąc), w którym wynagrodzenia były wypłacane jest tożsamy z miesiącem (okresem), w którym należności te stały się pracownikom należne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dokonane w 2015 roku wypłaty na rzecz pracowników nagród pochodzących z zysku netto po opodatkowaniu za rok 2014 oraz wypłaty dokonane w latach minionych, zgodnie z postanowieniami Układu Zbiorowego Pracy oraz podjętymi uchwałami Zgromadzenia Wspólników z zachowaniem zasad podziału nagród z zysku obowiązującymi w Spółce, mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w momencie ich wypłaty, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 4g ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonane w 2015 r. wypłaty na rzecz pracowników nagród pochodzących z zysku netto po opodatkowaniu za rok 2014 oraz wypłaty dokonane w latach minionych, zgodnie z postanowieniami Układu Zbiorowego Pracy oraz podjętymi uchwałami Zgromadzenia Wspólników z zachowaniem zasad podziału nagród z zysku obowiązującymi w Spółce, mogą zostać zaliczone w koszty uzyskania przychodu w momencie ich wypłaty, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 4g ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „updop”).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Jak wynika z powyższego przepisu, aby wydatek mógł stanowić koszt podatkowy, jego poniesienie powinno mieć związek z działalnością Spółki oraz nie może to być wydatek wymieniony w negatywnym katalogu kosztów, wskazanym w art. 16 ust. 1 updop.

Nagrody roczne wypłacane pracownikom z zysku mogą zostać zaliczone do podatkowych kosztów uzyskania przychodów, gdyż tego rodzaju wydatki nie zostały wymienione w katalogu kosztów zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o pdop. Są racjonalnie i gospodarczo uzasadnione oraz definitywnie poniesione, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła, związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą, a więc spełniają warunki określone w art. 15 ust. 1 updop.

Nagrody z zysku są jednym z elementów wynagrodzenia pracownika, które jest przyznawane pod warunkiem uzyskania dochodu przez Spółkę, które to wynagrodzenie jednak nie stanowi dywidendy. Dywidenda przysługuje jedynie właścicielowi. Dochód po opodatkowaniu stanowi źródło finansowania Spółki, w tym również wypłat nagród dla pracowników w kolejnym roku podatkowym.

Płace zasadnicze oraz wszelkiego rodzaju premie, dodatki, wynagrodzenia za pracę w godzinach nadliczbowych spełniają definicję podatkowego kosztu uzyskania przychodów. Ponoszone są one w celu uzyskania przychodów. W szczególności premie dla pracowników, które motywują ich do pracy bezpośrednio wpływają na efekty finansowe pracodawcy. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 40 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów jedynie składek na ubezpieczenie społeczne oraz na Fundusz Pracy i na inne fundusze celowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw - od nagród i premii wypłacanych w gotówce lub w papierach wartościowych z dochodu po opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Wyłączenie to wskazuje, jaki zamysł przyświecał prawodawcy w odniesieniu do prawnopodatkowego charakteru nagród z dochodu po opodatkowaniu. Należy uznać, że gdyby ustawodawcy chodziło o wyłączenie z kosztów całej nagrody wraz z pochodnymi, to by tak postanowił. Skoro natomiast w tym przepisie odwołał się tylko do składek na ubezpieczenie społeczne oraz na Fundusz Pracy i na inne fundusze celowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw, to tylko te wypłaty z kosztów uzyskania przychodów są wyłączone.

Mając na uwadze powyższe, w analizowanym stanie zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 4g updop, zgodnie z którym należności pracownicze stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.

Analogiczne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądowym. Dla przykładu: wyrok NSA z 29 maja 2012 r. (sygn. II FSK 2275/10); wyrok NSA z 29 kwietnia 2014 r. (sygn. akt II FSK 1220/12), wyrok NSA z 3 grudnia 2014 r. (sygn. akt II FSK 3618/13) - potwierdzają, że wypłaty nagród i premii z zysku netto po opodatkowaniu mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu.

Definitywne rozstrzygnięcie powyższego problemu znalazło się w uchwale siedmiu sędziów NSA z 22 czerwca 2015 r. sygn. akt II FPS 3/15, w myśl której kosztami uzyskania przychodów są wypłaty nagród z zysku po opodatkowaniu, gdyż mają one związek z przychodem i zabezpieczeniem jego źródła, a więc spełniają przesłanki z art. 15 ust. 1 ustawy o pdop.

Resumując, w przedstawionym stanie faktycznym, zdaniem Spółki, wypłacone nagrody z zysku mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, w poszczególnych latach (począwszy od 2010 do 2015), w momencie wypłaty tych świadczeń na rzecz pracowników, mając na uwadze uregulowania wynikające z art. 15 ust 4g ustawy o pdop.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm., dalej jako: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Aby zatem określony wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   musi pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie może znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 16 ust. 1 updop,
*   musi być właściwie udokumentowany.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy natomiast zbadać istnienie związku między poniesionym kosztem a powstaniem przychodu lub zabezpieczeniem źródła uzyskiwania przychodów. Kosztem uzyskania przychodów będą przy tym zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

Przy takim rozumieniu pojęcia „kosztów uzyskania przychodów” nie może budzić wątpliwości, że wszelkiego rodzaju nagrody (premie) są swoistym wynagrodzeniem za dobrze wykonaną pracę, czego wynikiem jest osiągnięty dochód, który następnie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Jednocześnie nagrody te mają charakter motywacyjny i służą osiągnięciu dobrych wyników (przychodów) w przyszłości (w kolejnych latach podatkowych). Analiza wyłączeń zawartych w art. 16 ust. 1 updop prowadzi do wniosku, że przepisy nie przewidują wprost wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów nagród z dochodu po opodatkowaniu. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 40 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie społeczne oraz składek na Fundusz Pracy i na inne fundusze celowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw – od nagród i premii wypłacanych w gotówce lub w papierach wartościowych z dochodu po opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Z treści tego przepisu można wyprowadzić wniosek, że gdyby zamiarem ustawodawcy było wyłączenie z kosztów całej nagrody wraz z pochodnymi, to by tak postanowił. Skoro natomiast w tym przepisie odwołał się tylko do składek na ubezpieczenie społeczne oraz składek na Fundusz Pracy i na inne fundusze celowe utworzone na podstawie odrębnych ustaw, to tylko te wydatki są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów.

W regulacji zawartej w art. 16 ust. 1 updop brak jest zatem normatywnej podstawy do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu nagród i premii wypłacanych z dochodu po opodatkowaniu.

Wskazać również należy na treść art. 15 ust. 4g updop, zgodnie z którym należności pracownicze stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem, że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do należności tych stosuje się art. 16 ust. 1 pkt 57 updop, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów niewypłaconych, niedokonanych lub niepostawionych do dyspozycji wypłat, świadczeń oraz innych należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 i 6, art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz w art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, świadczeń pieniężnych z tytułu odbywania praktyk absolwenckich, o których mowa w ustawie z dnia 17 lipca 2009 r. o praktykach absolwenckich (Dz.U. Nr 127, poz. 1052), a także zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakład pracy, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4g.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca wypłaca nagrody dla pracowników Spółki wraz ze składkami ZUS wynikające z podziału zysku netto Spółki za dany rok obrotowy. Wypłaty nagród z zysku i składki ZUS nie były dotychczas uwzględniane przez Spółkę jako koszty uzyskania przychodu.

Zgodnie z obowiązującym w Spółce zakładowym układem zbiorowym pracy, pracownikom przysługuje nagroda z zysku za rok obrotowy, jeżeli Zgromadzenie Wspólników w podziale zysku uwzględni na ten cel środki finansowe. Podjęcie uchwały w sprawie przeznaczenia części zysku netto na wypłaty nagród z zysku dla pracowników precyzuje ich wysokość i dopiero wówczas nagroda staje się należna. Wypłaty nagród z zysku w roku 2015 jak i w latach ubiegłych wypłacane były z zachowaniem powyższych zasad.

Spółka wskazała, że:

*   nagrody z zysku za rok 2014, były należne pracownikom w roku 2015,
*   nagrody z zysku za rok 2013, były należne pracownikom w roku 2014,
*   nagrody z zysku za rok 2012, były należne pracownikom w roku 2013,
*   nagrody z zysku za rok 2011, były należne pracownikom w roku 2012,
*   nagrody z zysku za rok 2010, były należne pracownikom w roku 2011,
*   nagrody z zysku za rok 2009, były należne pracownikom w roku 2010.

Podjęte Uchwały Zgromadzenia Wspólników, jak też obowiązujące w Spółce zasady wypłaty nagród z zysku wypłaty nagród z zysku nie konstytuują odrębnego terminu dla wypłaty nagród. Wypłat dokonywano niezwłocznie po podjęciu Uchwał Zgromadzenia Wspólników w sprawie podziału zysku i przeznaczeniu ich na wypłaty dla pracowników i terminy te były następujące:

Data podjęcia Uchwały Data wypłaty nagród z zysku:

Zgromadzenia Wspólników:

Podział zysku netto za 2014 r. 12.05.2015 r. wypłata nagród z zysku 25.05.2015 r.

Podział zysku netto za 2013 r. 21.05.2014 r. wypłata nagród z zysku 29.05.2014 r.

Podział zysku netto za 2012 r. 12.06.2013 r. wypłata nagród z zysku 13.06.2013 r.

Podział zysku netto za 2011 r. 27.06.2012 r. wypłata nagród z zysku 27.06.2012 r.

Podział zysku netto za 2010 r. 10.05.2011 r. wypłata nagród z zysku 19.05.2011 r.

Podział zysku netto za 2009 r. 02.06.2010 r. wypłata nagród z zysku 07.06.2010 r.

Powyższe pozwala stwierdzić, że Spółka nie uchybiała terminom wypłaty nagród z zysku. Jednocześnie też, z uwagi na powyższe, należy uznać, że okres (miesiąc), w którym wynagrodzenia były wypłacane jest tożsamy z miesiącem (okresem), w którym należności te stały się pracownikom należne.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że skoro art. 16 ust. 1 updop nie wymienia w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodu wydatków z tytułu nagród wypłaconych pracownikom z opodatkowanego zysku spółki, a wydatek ten przyczynia się do zwiększenia lub zabezpieczenia źródła przychodów Wnioskodawcy, to może on zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu. Jako tzw. koszty pracownicze, ww. wydatki stanowią koszty podatkowe w roku, w którym nastąpiła wypłata nagrody, z uwzględnieniem regulacji zawartych w art. 15 ust. 4g oraz art. 16 ust. 1 pkt 57 updop.

Mając powyższe na względzie stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, pl. Marii Skłodowskiej - Curie 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.