Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-23/11/IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-04-12
Teza: uznanie zbywanych składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenia tej transakcji z opodatkowania.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 stycznia 2011 r. (data wpływu 7 stycznia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 kwietnia 2011 r. (data wpływu 6 kwietnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 kwietnia 2011 r. (data wpływu 6 kwietnia 2011 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 28 marca 2011 r. znak IBPP3/443-23/11/IK.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

S. K. oraz K. K. prowadzą działalność gospodarczą w ramach umowy spółki cywilnej pod nazwą Studio c. Działalność wspólników spółki cywilnej obejmuje: (a) prowadzenie agencji reklamowej - studia graficznego, świadczącego usługi projektowania i przygotowywania wszelkiego rodzaju materiałów reklamowych, broszur, gazet ulotek, standów itp. oraz (b) działalność związaną z sektorem piłkarskim, tj.: wydawanie tygodnika T. (zwanego dalej także Tygodnikiem), który stanowi kompendium wiedzy dla kibiców oraz osób na co dzień zajmujących się futbolem - dziennikarzy, piłkarzy, trenerów, czy menedżerów; prowadzenie sklepu internetowego; prowadzenie serwisów internetowych, związanych z tematyką piłkarską.

Wspólnicy spółki cywilnej Studio c. – S. K. oraz K. K. (zwanej dalej Studio c.) zamierzają wnieść w formie aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością część ich przedsiębiorstwa, w zakresie dotyczącym działalności związanej z sektorem piłkarskim.

W dniu 10 grudnia 2010 roku, wspólnicy spółki cywilnej Studio c. – S. K. oraz K. K. zawarli w formie aktu notarialnego umowę spółki z ograniczoną odpowiedzialnością pod firmą T. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (zwanej dalej Spółką), W dniu 29 grudnia 2010 roku w Sądzie Rejonowym w O. VIII Wydział Gospodarczy KRS został złożony wniosek o rejestrację spółki. Po zarejestrowaniu tej spółki w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, wspólnicy zamierzają podwyższyć kapitał zakładowy tejże spółki wnosząc aport w postaci zorganizowanej części prowadzonego przez nich przedsiębiorstwa Studio c., obejmującej działalność związaną z sektorem piłkarskim, tj. prowadzenie i wydawanie Tygodnika oraz prowadzenie internetowych serwisów piłkarskich wraz ze sklepem internetowym.

Pozycja wydawnicza T.istnieje na rynku polskim od roku 2004. Tytuł prasowy T. został zarejestrowany w Sądzie Okręgowym Wydział I Cywilny na mocy postanowienia o wpisie tytułu T. wydawanego przez spółkę cywilną do rejestru dzienników i czasopism. Tygodnik dystrybuowany jest na terenie całego kraju. Oprócz wersji papierowej Studio c. prowadzi także archiwum elektroniczne wydawanych numerów.

W Tygodniku ukazują się oprócz artykułów, także reklamy i ogłoszenia reklamodawców.

Działalność wydawnicza prowadzona jest ponadto za pośrednictwem strony internetowej zamieszczonej między innymi pod domeną, której abonentem jest Studio c. Działalność internetowa przedsiębiorstwa polega na prowadzeniu rozbudowanego portalu, na którym także zamieszczane są reklamy i ogłoszenia, przynoszące wspólnikom Studio c. dodatkowy przychód.

Pod adresem internetowym prowadzony jest sklep internetowy, za pośrednictwem którego można nabywać przedmioty związane z tematyką piłkarską.

Działalność Tygodnika oraz wskazanych powyżej dedykowanych portali internetowych jest możliwa dzięki pracy zespołu redakcyjnego, w którego skład wchodzą dziennikarze zatrudnieni na umowy o pracę, dziennikarze kontraktowi oraz dziennikarze współpracujący na podstawie zleceń.

Wspólnicy Studio c. przyjęli Regulamin Działania Tygodnika T. oraz Sklepu Internetowego i Serwisów Internetowych, na podstawie którego wyodrębniono część tego przedsiębiorstwa Studio c. odnoszącą się do działalności związanej z sektorem piłkarskim - tj. działalności wydawniczej i działalności sklepu internetowego oraz internetowych serwisów piłkarskich.

Ewidencja zdarzeń gospodarczych jest prowadzona przez biuro rachunkowe w systemie komputerowym, w sposób umożliwiający przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do części przedsiębiorstwa, związanej z działalnością wydawniczą i internetową prowadzoną w związku z wydawaniem tytułu prasowego T. Wspólnicy spółki cywilnej otrzymują co miesiąc zestawienia obrotów - całościowe oraz szczegółowe dotyczące działalności T.i osobno agencji reklamowej.

Zarówno działalność polegająca na wydawaniu wersji papierowej tygodnika piłkarskiego, jak i działalność polegająca na prowadzeniu internetowego portalu, przez który można między innymi składać zamówienia na numery bieżące lub archiwalne tygodnika, opiera się na współpracy z wieloma podmiotami, z którymi podpisane są różnego rodzaju umowy - takie jak m.in. umowy na świadczenie usług reklamowych czy umowy dotyczące kolportażu.

Przedmiotem aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością T. sp. z o.o. będzie część przedsiębiorstwa prowadzonego przez wspólników w ramach spółki cywilnej, związana w całości z tematyką piłkarską w związku z czym dojdzie do przeniesienia na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością:

*   praw do posługiwania się tytułem prasowym T.
*   praw do posługiwania się numerem ISSN dla tytułu T. nadanym w styczniu 2004 r. przez Bibliotekę Narodową Narodowy Ośrodek ISSN
*   wszelkich praw i zobowiązań z umów z dystrybutorami tygodnika T.
*   wszelkich praw i zobowiązań wynikających z umów licencyjnych, takich jak: umowy na zdjęcia, licencja na użytkowanie dedykowanego programu statystycznego
*   bazy danych pracowników i osób współpracujących z redakcją tygodnika T.
*   kompletnego archiwum wszystkich wydanych numerów tygodnika T.
*   praw do używania logotypów, objętych prawami autorskimi
*   praw do domen internetowych, do których wyłączne prawa posiada spółka cywilna jako wydawca tygodnika T.
*   całej zawartości stron internetowych i baz danych oraz archiwów zgromadzonych na serwerach, obsługujących domeny internetowe wraz z niezbędnym oprogramowaniem
*   praw do systemu T.Online, umożliwiającego sprzedaż wydań elektronicznych tygodnika T.
*   wszelkich praw i zobowiązań wynikających z umów z podmiotami, które tworzą oprogramowanie na potrzeby strony internetowej i zapewniają zaplecze techniczne
*   wszelkich praw i zobowiązań wynikających z umów z podmiotami, które obsługują płatności internetowe, smsowe oraz wszelkich innych umów niezbędnych do funkcjonowania serwisów internetowych związanych z tygodnikiem T.
*   bazy reklamodawców oraz wszelkich praw i zobowiązań wynikających z obowiązujących umów reklamowych
*   funkcjonującej platformy sklepu internetowego, zamieszczonego pod adresem internetowym wraz z pełnym jego oprogramowaniem i wszelkimi prawami i zobowiązaniami wynikającymi z umów zawartych z firmami zapewniającymi wsparcie techniczne i płatności internetowe pełnej bazy produktów oferowanych przez sklep internetowy;
*   wszelkich praw i zobowiązań wynikających z obowiązujących umów z firmami dostarczającymi towar oferowany przez sklep internetowy
*   pełnego archiwum bibliotecznego, w którego skład wchodzą archiwalne wydania tygodnika T., zbiory książek i tytułów prasowych polskich i zagranicznych, poświęcone tematyce piłkarskiej
*   sprzęty komputerowe i elektroniczne (drukarki, telewizory, monitory, laptopy, specjalistyczne oprogramowanie do obróbki multimediów).

Wraz z przeniesieniem majątku (w tym zobowiązań) dojdzie do przejścia całego zespołu redakcyjnego na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością jako na nowego pracodawcę i zleceniodawcę. Dotychczasowi pracownicy zatrudnieni na podstawie umów o pracę przejdą na nowego pracodawcę. Natomiast, osoby współpracujące wcześniej z redakcją Tygodnika, prowadzonego przez wydawcę - wspólników spółki cywilnej, zaczną otrzymywać zlecenia od spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

T. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością będzie realizowała wszystkie zadania i funkcje, związane z prowadzeniem działalności prasowej i internetowej pod nazwą T., wcześniej wykonywanej w ramach spółki cywilnej Studio c. Rozpoczęcie działalności nowoutworzonej Spółki, po wniesieniu aportu opisanego w niniejszym wniosku, nie będzie wymagało nabycia jakichkolwiek dodatkowych aktywów.

Wspólnicy spółki cywilnej Studio c. będą nadal prowadzić działalność w ramach tejże spółki cywilnej, niemniej jednak zakres tej działalności nie będzie już obejmował prowadzenia działalności wydawniczej ani internetowej związanej z wydawaniem tytułu prasowego T., ani prowadzenia sklepu internetowego o tematyce piłkarskiej.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

I. Wyodrębnienie funkcjonalne i organizacyjne

Wspólnicy spółki cywilnej Studio c. s.c. (zwanej dalej Spółką) przyjęli Regulamin Działania Tygodnika T. oraz Sklepu Internetowego i Serwisów Internetowych (zwany dalej Regulaminem), na podstawie którego wyodrębniono część przedsiębiorstwa Studio c. odnoszącą się do działalności związanej z sektorem piłkarskim - tj. działalności wydawniczej i działalności sklepu internetowego oraz internetowych serwisów piłkarskich. Zgodnie z § 9 przyjętego Regulaminu, „w ramach przedsiębiorstwa Spółki prowadzona jest działalność studia graficznego - agencji reklamowej, odrębnie pod względem organizacyjnym i finansowym od działalności wydawniczej związanej z piłką nożną oraz sklepem internetowym oferującym przedmioty związane z tematyką piłkarską”. Ponadto, § 12 przyjętego Regulaminu przewidywał, że Tygodnik T. oraz Sklep Internetowy i dedykowane serwisy internetowe tworzone są przez Redakcje”. Skład Redakcji i kompetencje osób wchodzących w skład Redakcji zostały także sprecyzowane w Regulaminie. Co więcej, zgodnie z § 21 Regulaminu, sklep internetowy działa także w oparciu o Regulamin przyjęty przez wspólników Spółki, określający zasady składania zamówień i ich realizacji oraz zasady związane z dostawą towaru i ewentualnymi reklamacjami.

W związku z powyższym, należy podkreślić, że całość składników wchodzących w zakres działalności Spółki związanej z sektorem piłkarskim, będąc wyodrębniona organizacyjnie, korzysta także z wyodrębnienia funkcjonalnego. Składniki, opisane we wniosku z dnia 3 stycznia 2011 r. są wzajemnie ze sobą powiązane i każdy z tych składników funkcjonuje w ramach wyodrębnionej dla działalności związanej z sektorem piłkarskim struktury organizacyjnej.

II. Wyodrębnienie finansowe

Należy podkreślić, że ewidencja zdarzeń gospodarczych podejmowanych przez wspólników w ramach Studio c. jest prowadzona przez biuro rachunkowe w systemie komputerowym, w sposób umożliwiający przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do części przedsiębiorstwa, związanej z działalnością wydawniczą i internetową, opisaną we wniosku. Możliwe jest tworzenie także miesięcznych zestawień obrotów - całościowych oraz szczegółowych dotyczących działalności związanej z sektorem piłkarskim i osobno agencji reklamowej. Zgodnie z § 11 ust 1 Regulaminu, „na potrzeby prowadzenia Tygodnika i dedykowanych serwisów internetowych o tematyce piłkarskiej wraz ze Sklepem internetowym zakłada się, oddzielny rachunek bankowy. Wszelkie zobowiązania związane z tą częścią działalności przedsiębiorstwa Spółki będą dokonywane za pośrednictwem osobnego rachunku bankowego”. Ponadto, wspólnicy Spółki przyjęli w § 11 ust. 2 Regulaminu, że na potrzeby, określone powyżej „prowadzi się oddzielną księgowość oraz ewidencję środków trwałych i ewidencję wyposażenia". W praktyce, co miesiąc wspólnicy otrzymywali odrębne dane dotyczące działalności w ramach Spółki (osobno dla agencji reklamowej i osobno dla działalności związanej z tygodnikiem T.), celem analizy aktualnej sytuacji gospodarczej i podejmowania stosowanych decyzji biznesowych.

W związku z powyższym, należy uznać, że skoro prowadzona jest odpowiednia ewidencja zdarzeń gospodarczych, możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa i oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części.

III. Zdolność do niezależnego działania gospodarczego

Wyodrębniona organizacyjnie całość, opisana we wniosku z dnia 3 stycznia 2011 r. jest w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku, tj. posiada potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Z wyodrębnioną działalnością powiązani są także pracownicy, w związku z czym można uznać, że działalność ta mogłaby być wykonywana w oderwaniu od pozostałej działalności Spółki i pozostałych składników majątkowych i innych. Ponadto, działalność związana z tytułem prasowym T. korzysta z wypracowanej już przez lata renomy i rozpoznawalności u kibiców piłkarskich oraz u kontrahentów. Sklep internetowy i dedykowane serwisy internetowe także korzystają z tej renomy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym dojdzie do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, ewentualny obowiązek podatkowy w zakresie VAT dotyczy spółki cywilnej czy wspólników spółki cywilnej?
3.  Czy opisane zdarzenie przyszłe, polegające na wniesieniu aportem części przedsiębiorstwa, będzie wymagało wystawienia faktury VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z dnia 2004 r. nr 54, poz. 535 z późn. zmianami), zwanej dalej ustawą o VAT, przepisów tejże ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Należy przyjmować, że wniesienie aportem przedsiębiorstwa jest formą jego zbycia (zob. np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 17 kwietnia 2008 r., w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 82/08.). Wynika to z tego, że przez zbycie należy rozumieć każdą czynność prowadzącą do przeniesienia własności przedsiębiorstwa (zob. wyrok WSA z Białymstoku z dnia 17 marca 2009 r. w sprawie o sygn. akt I Sa/Bk 41/09).

Zasadniczy problem, jaki pojawia się w zakresie stosowania wskazanego powyżej przepisu związany jest jednak z tym, że przepisy ustawy o VAT nie definiują terminu „przedsiębiorstwo". W związku z tym, przyjmuje się, że przedsiębiorstwem jest zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej zgodnie z ogólną definicją przedsiębiorstwa zawartą w art. 551 Kodeksu Cywilnego. W odniesieniu zaś do zorganizowanej części przedsiębiorstwa ustawa o VAT w art. 2 pkt 27e) określa, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie ustawy o VAT, ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa będziemy mieć zatem do czynienia, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, co następuje:

Zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Opisana przyszła transakcja będzie wiązała się z rozporządzeniem zespołem składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Przedmiotem aportu nie będą bowiem jedynie wybrane składniki majątkowe ale zespół składników, które są łącznie wykorzystywane do prowadzenia określonej działalności gospodarczej. W zakres tych składników wejdą nie tylko sprzęty komputerowe, ale także różne prawa majątkowe i zobowiązania.

Wyodrębnienie organizacyjne i finansowe.

Biorąc pod uwagę to, że zgodnie z interpretacją z dnia 2 kwietnia 2010 r. sygn. ILPP1/443-1/10-4-BD, „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze"- należy uznać za dopuszczalne przyjęcie przez wspólników spółki cywilnej regulaminu organizacyjnego, na podstawie którego dochodzi do wyodrębnienia w ramach ich przedsiębiorstwa określonej części prowadzonej działalności.

W przypadku spółki cywilnej Studio c., wyodrębniona część przedsiębiorstwa powiązana jest ściśle z tytułem prasowym T. i pod taką charakterystyczną nazwą wspólnicy spółki cywilnej prowadzili dotychczas część tego przedsiębiorstwa. Ponadto, wspólnicy spółki cywilnej przyjęli Regulamin Działania Tygodnika T. oraz Sklepu Internetowego i Serwisów Internetowych, na podstawie którego wyodrębniono część przedsiębiorstwa Studio c. odnoszącą się do działalności związanej z sektorem piłkarskim. Tym samym, należy uznać że na tej podstawie doszło do wyodrębnienia w ramach danego przedsiębiorstwa określonej części prowadzonej działalności.

W tym miejscu należy wskazać, że „wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa” - tak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w interpretacji z dnia 2 kwietnia 2010 r. sygn. ILPP1/443-1/10-4-BD. W stanie faktycznym dotyczącym niniejszego wniosku możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, związanego z działalnością wydawniczą i internetową prowadzoną w związku z wydawaniem tytułu prasowego T.

Przeznaczenie składników do realizacji określonych zadań gospodarczych i możliwość uznania zespołu tych składników za niezależne przedsiębiorstwo.

Należy podkreślić także, że wszystkie składniki podlegające przekazaniu w ramach aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością T. sp. z o.o. przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych, związanych z działalnością wydawniczą i internetową. Zespół tych składników, zdaniem Wnioskodawcy, mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące swoje cele. W konsekwencji, po wniesieniu aportu do Spółki, wszystkie zadania związane z prowadzeniem tytułu prasowego T. i dedykowanych mu portali będą samodzielnie prowadzone przez Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wobec powyższego, przyszła transakcja opisana w niniejszym wniosku będzie stanowiła, zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Art. 15 ust 1 tejże ustawy przewiduje, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Spółki cywilne są jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej. Niemniej jednak, jeśli wykonują działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, posiadają podmiotowość prawno-podatkową i powinny zostać uznane za odrębnego podatnika.

Tym samym, podatnikiem na gruncie podatku od towarów i usług jest spółka cywilna Studio c., w ramach której wspólnicy prowadzą działalność gospodarczą (taki pogląd został wyrażony np. w interpretacji indywidualnej o sygn. ITPP1/443-407/10/KM z dnia 13 lipca 2010 r.).

Dlatego też to spółka cywilna Studio c. spełnia wymogi podmiotowe do uznania jej za podatnika. Wspólnicy tejże spółki cywilnej są podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych, nie są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, bowiem podatnikiem tego podatku jest spółka cywilna.

Ad. 3

Skoro zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zaś wniesienie aportu w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, czynności tej nie dokumentuje się fakturą VAT ani nie wykazuje w ewidencji VAT (tak też w interpretacji indywidualnej z dnia 19 października 2010 r., sygn. IPPP1-443-808/10-4/EK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast, w świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem transakcji jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. u. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z przytoczonych definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W związku z powyższym przedmiotem transakcji jest zorganizowana część przedsiębiorstwa wówczas, gdy w wyniku transakcji nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa przejmuje funkcję gospodarczą zbywcy. Z definicji tej wynika, że nie jest istotne wyczerpanie zespołu składników określonych w definicji z art. 551 Kodeksu cywilnego. Każde bowiem przedsiębiorstwo i jego zorganizowana część ma swoją wyłączną specyfikę.

Kolejnym warunkiem uznania zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest jego organizacyjne i finansowe wyodrębnienie w istniejącym przedsiębiorstwie.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa, obrotowe, ale także czynnik ludzki, a więc pracownicze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak aby można było przejąć funkcje gospodarcze).

Zatem samodzielność finansowa zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z jej odrębności majątkowej oraz organizacyjnej. Stanowisko takie zostało zaakceptowane przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości, w orzeczeniu w sprawie Andersen  Jansen (C-43/00) stwierdził, iż przy definiowaniu części przedsiębiorstwa (branch of activy) ważne jest wyodrębnienie finansowe. Aspekt finansowy wyodrębnienia oznacza, że powinno być możliwe przypisanie przedmiotowi aportu, w strukturach Wnioskodawcy, określonych wskaźników finansowych, w tym zwłaszcza przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań realizowanych (osiąganych) przez tą część przedsiębiorstwa.

Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego to kryterium to sprowadza się do ustalenia czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, iż aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarcza w formie spółki cywilnej w zakresie prowadzenia agencji reklamowej oraz działalności związanej z sektorem piłkarskim tj. wydawanie tygodnika o tematyce piłkarskiej, prowadzenie sklepu oraz serwisów internetowych związanych z ta tematyką.

Wspólnicy Studio c. przyjęli Regulamin Działania Tygodnika T. oraz Sklepu Internetowego i Serwisów Internetowych, na podstawie którego wyodrębniono część tego przedsiębiorstwa Studio c. odnoszącą się do działalności związanej z sektorem piłkarskim - tj. działalności wydawniczej i działalności sklepu internetowego oraz internetowych serwisów piłkarskich.

Spółka cywilna przyjęła regulamin działania tygodnika oraz sklepu internetowego i serwisów internetowych, na podstawie którego wyodrębniono ze spółki część przedsiębiorstwa zajmującą się ww. działalnością piłkarską.

Ewidencja zdarzeń gospodarczych prowadzonych przez spółkę umożliwia wyodrębnienie przychodów, kosztów uzyskania przychodów, należności oraz zobowiązań przypadających na tę część przedsiębiorstwa, a także sporządzanie zestawienia obrotów oraz szczegółowych raportów dla tej części przedsiębiorstwa. Z tą częścią przedsiębiorstwa związani są zatrudnieni pracownicy oraz określone składniki i prawa majątkowe (np. prawo do tytułu prasowego, kompletnego archiwum, prawa do używania logotypów objętych ochroną prawa autorskiego, sprzęty komputerowe i elektroniczne itp.).

Całość składników wchodzących w zakres działalności Spółki związanej z sektorem piłkarskim, będąc wyodrębniona organizacyjnie, korzysta także z wyodrębnienia funkcjonalnego. Składniki są wzajemnie ze sobą powiązane i każdy z tych składników funkcjonuje w ramach wyodrębnionej dla działalności związanej z sektorem piłkarskim struktury organizacyjnej.

Wyodrębniona organizacyjnie całość, opisana jest w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku, tj. posiada potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Z wyodrębnioną działalnością powiązani są także pracownicy, w związku z czym można uznać, że działalność ta mogłaby być wykonywana w oderwaniu od pozostałej działalności Spółki i pozostałych składników majątkowych i innych. Ponadto, działalność związana z tytułem prasowym T. korzysta z wypracowanej już przez lata renomy i rozpoznawalności u kibiców piłkarskich oraz u kontrahentów. Sklep internetowy i dedykowane serwisy internetowe także korzystają z tej renomy.

Wspólnicy spółki cywilnej w dniu 10 grudnia 2010 r. zawarli w formie aktu notarialnego umowę spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Po zarejestrowaniu spółki (w 2011 roku) zamierzają podwyższyć kapitał zakładowy tejże spółki wnosząc aport w postaci opisanej wyżej części przedsiębiorstwa spółki cywilnej, wyodrębnionej do prowadzenia działalności związanej z tematyką piłkarską.

Z powyższego wynika, że wskazany przez Wnioskodawcę zbywany zespół składników posiada cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług i stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Zatem wniesienie aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa do innej spółki na podstawie art. 6 pkt 1 będzie wyłączone spod działania ustawy przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym brak jest obowiązku dokumentowania tej czynności fakturą VAT, jak również czynność ta nie jest wykazywana w ewidencji VAT.

Odnosząc się natomiast do ustalenia czy ewentualny obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług będzie dotyczył spółki cywilnej czy wspólników tej spółka wskazać należy:

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W świetle art. 15 ust. 2 cyt. ustawy, przez działalność gospodarczą, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wskazać należy, iż co do zasady spółki cywilne jako jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, w sytuacji gdy wykonują działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, posiadają podmiotowość prawno-podatkową i powinny zostać uznane za odrębnego podatnika. Tym samym wszelkie obowiązki i uprawnienia podatników wynikające z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług odnoszą się do spółek cywilnych, a nie do wspólników tych spółek.

Jednakże jak wskazano wyżej wniesienie aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa do innej spółki na podstawie art. 6 pkt 1 jest wyłączone spod działania ustawy przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i tym samym nie wystąpi czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT a w konsekwencji niw wystąpi tym samym obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług u podatnika podatku VAT – spółki cywilnej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.