Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.281.2019.4.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-20
Teza: Czy planowana Transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: nieruchomości; sprzedaż; umowa-umowa sprzedaży; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; wyłączenie; własność
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 14 sierpnia 2019 r. (data wpływu – 19 sierpnia 2019 r.), uzupełnionym 30 października 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży własności i prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z naniesieniami i innymi prawami – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 sierpnia 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży własności i prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z naniesieniami i innymi prawami.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w związku z tym w piśmie z 18 października 2019 r., znak: 0114-KDIP1-1.4012.444.2019.2.EW, 0111-KDIB4.4014.281.2019.3.BD wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 30 października 2019 r.

We wniosku złożonym przez:

\-Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

N. Sp. z o.o. (Kupujący, Nabywca);

\-Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

L. Sp. z o.o. (Sprzedający, Zbywca)

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowany będący stroną postępowania – Sp. z o.o. (dalej: „Kupujący”) rozważa nabycie od Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania – innej Sp. z o.o. (dalej: „Sprzedający”) nieruchomości wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego (w tym przejęcie praw i obowiązków ze wskazanych tam umów) (dalej: „Transakcja”). Kupujący i Sprzedający w dalszej części wniosku będą nazywani łącznie „Zainteresowanymi” lub „Stronami”.

Zgodnie z zamierzeniami Zainteresowanych, dokonanie Transakcji planowane jest na IV kwartał 2019 r., przy czym w każdym przypadku powinno to nastąpić nie później niż do końca III kwartału 2020 r.

Strony są zainteresowane pozyskaniem interpretacji prawa podatkowego w zakresie klasyfikacji planowanej Transakcji na gruncie podatku od towarów i usług, w tym prawa Kupującego do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług, a także klasyfikacji zakładanej Transakcji na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych. W związku z tym, w dalszych punktach Zainteresowani opisują: (i) nieruchomość będącą przedmiotem planowanej Transakcji, (ii) charakterystykę działalności Kupującego i Sprzedającego, (iii) historię nabycia/wytworzenia przedmiotu Transakcji oraz (iv) zakres Transakcji.

Opis Nieruchomości.

i.

Transakcja dotyczyć będzie nieruchomości, obejmującej działki gruntu o numerach ewidencyjnych:

*   (…) (dalej: Działka 1), (…) (dalej: Działka 2), (…) (dalej: Działka 3), (…) (dalej: Działka 4), (…) (dalej: Działka 5), (…) (dalej: Działka 6), (…) (dalej: Działka 7), (…) (dalej: Działka 8), (…) (dalej: Działka 9), (…) (dalej: Działka 10) oraz (…) (dalej: Działka 11), dla których Sąd prowadzi księgę wieczystą (dalej: „Grunt I”),
*   (…) (dalej: Działka 12), dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą (dalej: „Grunt II”),
*   (…) (dalej: Działka 13), dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą (dalej: „Grunt III”).

Sprzedający jest właścicielem Gruntu I oraz użytkownikiem wieczystym Gruntu II i Gruntu III. Grunt I, II i III dalej łącznie będą zwane „Gruntem”.

Na Gruncie Sprzedający realizuje obecnie projekt deweloperski obejmujący budowę budynku biurowego z częścią usługową o nazwie handlowej „(N.T.)” (dalej: „Budynek”). Budynek posiada dwie kondygnacje podziemne i siedem naziemnych. Budowa Budynku została zakończona w III kwartale 2019 roku, a w dniu 15 lipca 2019 r. zostało wydane pozwolenie na użytkowanie Budynku.

Po zakończeniu budowy Budynek zostanie sklasyfikowany w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (dalej również: „PKOB”) w dziale 12 (zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r.; Dz. U. Nr 112, poz. 1316, ze zm.). Natomiast wszystkie wymienione we wniosku obiekty będące budowlami w rozumieniu Prawa Budowlanego – zgodnie z PKOB – będą objęte zakresem oznaczenia 1220 „Budynek biurowy z usługami, podziemnym garażem oraz towarzyszącą infrastrukturą”, gdyż z konstrukcyjnego punktu widzenia są one związane z Budynkiem.

Docelowo Budynek przeznaczony będzie na wynajem podmiotom trzecim. Pierwsze umowy najmu dotyczące powierzchni zlokalizowanych w przyszłości w Budynku już zostały zawarte lub zostaną zawarte po złożeniu wniosku (o wydanie interpretacji), jeszcze przez Sprzedającego (jako właściciela Budynku). Po rozpoczęciu najmu powierzchni w Budynku na podstawie umów najmu (co nastąpi w sierpniu 2019 r.) w Budynku będą toczyły się jeszcze prace wykończeniowe oraz prace mające na celu dostosowanie poszczególnych powierzchni do potrzeb tych i kolejnych najemców. Prace te toczyły się zarówno przed jak i będą toczyły się po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie Budynku. Wedle szacunków Sprzedającego – w odniesieniu do Budynku na dzień dokonania Transakcji, wartość takich prac wykończeniowych powinna stanowić mniej niż 30% wartości Budynku w chwili uzyskania pozwolenia na użytkowanie Budynku. Poniesienie tych wydatków będzie miało na celu doprowadzenie nowego Budynku do poziomu jego pierwotnie zakładanej, docelowej użyteczności i nie będzie stanowiło jego istotnej przebudowy. Jednocześnie, ani Budynek ani opisane poniżej naniesienia (w tym, budowle) nie zostały (i nie zostaną na moment dokonania Transakcji) zaliczone przez Sprzedającego do środków trwałych z uwagi na fakt iż ich przewidywany okres użytkowania nie przekroczy 12 miesięcy.

Poza Budynkiem, Grunt zabudowany jest również następującymi naniesieniami, z których przynajmniej niektóre mogą stanowić budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, oraz które stanowią własność Sprzedającego i, w związku z tym, będą przedmiotem planowanej Transakcji:

1.  rampa zjazdowa do garażu,
2.  stojaki rowerowe,
3.  część przyłącza kanalizacyjnego,
4.  część przy łącza teletechnicznego,
5.  część transferu sieci kanalizacyjnej,
6.  część przyłącza wodociągowego,
7.  chodnik.

Poza granicami Gruntu znajdują się natomiast następujące urządzenia budowlane, w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy Prawo Budowlane, które stanowią własność Sprzedającego i w związku z tym, będą także przedmiotem planowanej Transakcji:

1.  część przyłącza teletechnicznego do punktu przyłączenia do sieci operatora;
2.  część przyłącza kanalizacyjnego do punktu przyłączenia do sieci miejskiej;
3.  część transferu sieci kanalizacyjnej do punktu przyłączenia do sieci miejskiej;
4.  część przyłącza wodociągowego do punktu przyłączenia do sieci miejskiej.

Sprzedający rozważa również wybudowanie przyłącza gazowego do punktu przyłączenia do sieci miejskiej.

Wskazane powyżej obiekty będą w dalszej części wniosku zwane łącznie „Budowlami”. Budowle pełnią rolę pomocniczą względem Budynku.

Na Gruncie znajdują się także następujące części infrastruktury, które nie stanowią własności Sprzedającego:

1.  zewnętrzna stacja ładowania samochodów elektrycznych,
2.  sieć ciepłownicza A.,
3.  sieć energetyczna B.,
4.  linia telekomunikacyjna.

Wskazane powyżej obiekty stanowią element infrastruktury będącej własnością innych podmiotów (w szczególności, przedsiębiorstw przesyłowych) i w związku z tym, nie będą one nabywane przez Kupującego w ramach planowanej Transakcji. Posadowienie powyższych obiektów na Gruncie prezentuje poniższa tabela:

Tabela - PDF str. 3 i 4.

Budynek, Budowle oraz Grunt, w dalszej części wniosku nazywane są łącznie „Nieruchomością”.

W chwili obecnej część Gruntu o powierzchni 3 m2 została przekazana przez Sprzedającego do odpłatnego używania Y sp. z o.o. na podstawie umowy o instalacji i eksploatacji stacji ładowania samochodów elektrycznych zawartej 5 października 2018 r. („Umowa Y”). Wypowiedzenie Umowy przez Sprzedającego może nastąpić w wypadku, gdy dojdzie do adaptacji budowlanych w Nieruchomości, których wykonanie uniemożliwi dalszą eksploatację stacji ładowania samochodów w sposób zgodny z celem umowy. Do tego momentu Grunt będzie generował nieznaczne przychody z tytułu ww. najmu.

Przed datą rozpoczęcia wydawania najemcom powierzchni w Budynku na podstawie umów najmu (tj. do sierpnia 2019 r.), Budynek i Budowle nie będą wykorzystywane przez Sprzedającego dla celów działalności gospodarczej (w szczególności użytkowane na potrzeby własne), ani nie będą oddane do użytkowania podmiotom trzecim.

ii. Charakterystyka Kupującego i Sprzedającego.

Zainteresowany niebędący stroną postępowania jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzącą działalność deweloperską na rynku nieruchomości. Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników. Wszelkie czynności związane z realizacją jego działalności gospodarczej są wykonywane na podstawie umów usługowych zawartych z innymi podmiotami.

Nieruchomość opisana we wniosku nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności prowadzonej przez Sprzedającego. Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do niej odrębnych ksiąg rachunkowych. Niemniej jednak, Nieruchomość i jej części składowe stanowią największy składnik majątkowy Sprzedającego.

Sprzedający jest zarejestrowany w Polsce jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (i pozostanie zarejestrowany także na dzień Transakcji) oraz dokonuje zakupów towarów i usług, w odniesieniu do których odlicza podatek naliczony stosownie do art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zainteresowany będący stroną postępowania jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, zarejestrowaną jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Po nabyciu opisanej we wniosku nieruchomości, Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą wynajem na cele komercyjne (biurowe, handlowe i magazynowe) powierzchni w znajdującym się na niej budynku, a także związanych z nimi powierzchni parkingowych, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nabycie nieruchomości nastąpi zatem wyłącznie w celu prowadzonej przez Kupującego działalności gospodarczej w zakresie wynajmu powierzchni na cele komercyjne. Kupujący zamierza prowadzić powyższą działalność w oparciu o własne zasoby, względnie w oparciu o zasoby podwykonawców. Kupujący nie zamierza świadczyć usług w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości ani jej części na cele mieszkaniowe.

Zainteresowani nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Pomiędzy Stronami nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w ustawie o podatku od towarów i usług.

iii. Historia nabycia/wytworzenia przedmiotu Transakcji.

Sprzedający, na podstawie umowy sprzedaży oraz oświadczenia o ustanowieniu hipoteki z dnia 22 kwietnia 2016 r., objętej aktem notarialnym sporządzonym przez notariusza, zawartej z G. nabył w trybie ustawy o gospodarce nieruchomościami z dnia 21 sierpnia 1997 r., prawo własności niezabudowanych działek o numerach 1, 2 i 3 (wchodzących w skład Gruntu I). Nabycie przez Sprzedającego działek o numerach 1, 2 i 3 podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23% jako dostawa niezabudowanego gruntu budowlanego.

Natomiast na podstawie umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, prawa własności budynków i budowli, prawa własności środków trwałych oraz oświadczenia o poddaniu się egzekucji na podstawie art. 777 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego z dnia 27 kwietnia 2016 r, objętej aktem notarialnym sporządzonym przez notariusza, zawartej z W. Sprzedający nabył m.in.:

*   prawo użytkowania wieczystego działki o numerze 13, stanowiącej Grunt III, wraz z prawem własności posadowionego na niej budynku oraz budowli,
*   prawo użytkowania wieczystego działki o numerze 12, stanowiącej Grunt II, wraz z działkami o numerach 14 i 15 oraz z prawem własności posadowionego na nich budynku oraz budowli.

Nabycie przez Sprzedającego zabudowanych działek o numerach 13 oraz 12, 14 i 15 podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej 23%.

Na podstawie umowy sprzedaży z dnia 9 grudnia 2016 r., objętej aktem notarialnym sporządzonym przez notariusza, zawartej z G., Sprzedający nabył w trybie bezprzetargowym na podstawie art. 37 ust. 2 pkt 6 ustawy o gospodarce nieruchomościami oraz zarządzenia nr (…), z przeznaczeniem na powiększenie nieruchomości Sprzedającego, w celu poprawienia warunków jej zagospodarowania, prawo własności działek o numerach: 4, 5, 6, 7, 8, 11, 9 i 10 (wchodzących w skład Gruntu I). Nabycie przez Sprzedającego działek o numerach 4 i 5 podlegało zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług. Nabycie przez Sprzedającego działek 6, 7, 8, 11, 9, 10 podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wedle stawki 23% jako dostawa niezabudowanego gruntu budowlanego.

Po nabyciu Gruntu wraz z towarzyszącą infrastrukturą, Sprzedający dokonał wyburzenia naniesień znajdujących się na Gruncie II i Gruncie III, a następnie rozpoczął realizację projektu deweloperskiego, mającego na celu wzniesienie Budynku.

Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia podatku od towarów i usług należnego o podatek od towarów i usług naliczony w związku ze wszystkimi wydatkami poniesionymi na zakup wskazanych wyżej działek gruntu oraz ze wznoszeniem Budynku oraz Budowli. Sprzedający nie wykorzystywał Nieruchomości do prowadzenia działalności podlegającej zwolnieniu z podatku od towarów i usług.

W dniu 12 grudnia 2017 r. Sprzedający oraz G. zawarły umowę sprzedaży, potwierdzoną aktem notarialnym sporządzonym przez notariusz, na podstawie której Sprzedający sprzedał G. prawo użytkowania wieczystego nieruchomości składającej się z działek 14 i 15. W tej samej dacie, do księgi wieczystej został złożony wniosek o odłączenie z niej działek 14 i 15 i założenie dla nich nowej księgi wieczystej. W rezultacie powyższe działki nie będą przedmiotem Transakcji.

iv. Zakres Transakcji.

Zgodnie z zamierzeniami Zainteresowanych, w ramach planowanej Transakcji nastąpi:

1.  przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego prawa własności Gruntu I i prawa użytkowania wieczystego Gruntu II i III oraz prawa własności Budynku i Budowli;
2.  przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego własności aktywów stanowiących wyposażenie Budynku (związanych z nim w sposób trwały) oraz ruchomości służących ich prawidłowemu funkcjonowaniu;
3.  z uwagi na fakt, że przed dokonaniem Transakcji nastąpi – przynajmniej częściowe – wydanie powierzchni w Budynku poszczególnym najemcom, w wyniku Transakcji nastąpi wstąpienie Kupującego w miejsce Sprzedającego w stosunki najmu dotyczące powierzchni Budynku z mocy prawa na podstawie art. 678 ustawy – Kodeks cywilny, zaś w zakresie najmów, w przypadku których na datę Transakcji powierzchnie nie zostaną jeszcze wydane najemcom, może nastąpić przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego praw i obowiązków z takich umów najmu w umowie sprzedaży w ramach planowanej Transakcji;
4.  przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego praw z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez poszczególnych najemców;
5.  przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego majątkowych praw autorskich do utworów powstałych w związku z realizacją Budynku (wraz z Budowlą i przynależnościami) – w zakresie określonym w umowie sprzedaży Nieruchomości;
6.  przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego wyłącznego prawa do upoważniania osób trzecich do wykonywania praw zależnych dotyczących majątkowych praw autorskich do utworów powstałych w związku z realizacją Budynku (wraz z Budowlą i przynależnościami), w zakresie nabytym przez Kupującego w związku z transakcją;
7.  przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego prawa własności nośników, na których utrwalono utwory związane z Budynkiem i Budowlami;
8.  przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego prawa z tytułu udzielonych przez wykonawców robót budowlanych oraz twórców dokumentacji projektowej Budynku (wraz z przynależnościami) gwarancji jakości lub rękojmi za wady dotyczące Budynku i Budowli;
9.  przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego praw i obowiązków wynikających z umów licencji dotyczących systemów zainstalowanych w Budynku oraz aplikacji budynkowych służących użytkownikom Budynku;
10.  przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego prawa do znaku towarowego „N.T.”;
11.  przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego depozytów najemców.

Zainteresowani wskazują również, że z mocy prawa Kupujący może wstąpić w miejsce Sprzedającego w stosunek najmu wynikający z Umowy Y, o ile nie zostanie ona rozwiązana przed dokonaniem Transakcji.

Składniki majątkowe, które zostaną przeniesione na Sprzedającego będą dalej łącznie nazywane Przedmiotem Transakcji. Zgodnie z zamierzeniami Sprzedającego i Kupującego, w ramach planowanej Transakcji Sprzedający zobowiązany będzie również do przekazania Kupującemu:

*   dokumentacji prawnej dotyczącej Nieruchomości (w tym, np. umów najmu, dokumentów zabezpieczenia),
*   ksiąg prowadzonych przez zarządcę nieruchomości dotyczących Nieruchomości oraz świadczenia usług i opłat eksploatacyjnych związanych z Nieruchomością,
*   instrukcji użytkowania (lub innych) dotyczących działalności lub utrzymania Budynku bądź instalacji, maszyn, urządzeń znajdujących się na Nieruchomości lub ją obsługujących,
*   dokumentów gwarancji budowlanych oraz/lub dokumentacji budowlanej dotyczącej Nieruchomości,
*   dokumentów gwarancji projektowych oraz/lub dokumentacji projektowej dotyczącej Nieruchomości,
*   pozostałych istniejących dokumentów dotyczących Nieruchomości, znajdujących się w posiadaniu Sprzedającego (w szczególności np. książki obiektu budowlanego).

Jednocześnie planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie jakichkolwiek innych niż wyżej wymienione składników majątkowych, w tym należności oraz zobowiązań Sprzedającego.

Lista składników majątku Sprzedającego niepodlegających przeniesieniu na rzecz Kupującego obejmuje w szczególności:

*   prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie generalnego wykonawstwa prac budowlanych, ani umowy związanej z zaprojektowaniem oraz nadzorem nad budową (z zastrzeżeniem praw wymienionych powyżej);
*   prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości, ubezpieczenia Nieruchomości, ochrony Nieruchomości, monitoringu przeciwpożarowego, itp.;
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie Nieruchomością;
*   decyzje administracyjne dot. ww. Nieruchomości;
*   oznaczenie indywidualizujące Sprzedającego (czyli „firma” Sprzedającego w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego);
*   prawa i obowiązku z umów rachunków bankowych Sprzedającego;
*   prawa i obowiązki z umów o świadczenie usług księgowych, prawnych, marketingowych;
*   środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych;
*   księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej;
*   źródła finansowania działalności Sprzedającego.

Wskutek Transakcji nie nastąpi również przejście zakładu pracy Sprzedającego (w dacie Transakcji Sprzedający nie będzie zatrudniał pracowników).

Po Transakcji na Kupującym będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. W ramach Transakcji Kupujący nie przejmie jednak praw i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Sprzedającego, w tym właśnie celu. W efekcie, Kupujący zawrze własne umowy dążące do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości, w szczególności w zakresie zarządzania Nieruchomością, dostawy mediów, zapewnienia czystości, bezpieczeństwa, itp. Niewykluczone jest jednocześnie, że część z zawartych przez Kupującego umów zawarta zostanie z dotychczasowymi dostawcami tych usług na rzecz Sprzedającego. Nie wyklucza się także tymczasowego korzystania przez Kupującego z praw wynikających z powyższych umów, które nie zostaną przez Sprzedającego rozwiązane – na podstawie odpowiednich porozumień zawartych z dostawcami/Sprzedającym, przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń pomiędzy stronami – jednakże jedynie do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Kupującego.

Na podstawie umowy sprzedaży, po dokonaniu Transakcji Sprzedający będzie realizował na rzecz Kupującego lub najemców, określone usługi polegające na wykończeniu powierzchni zgodnie z wymaganiami najemców itp. oraz będzie poszukiwał przyszłych najemców, podejmował starania celem podpisania umów najmu z potencjalnymi najemcami oraz pokrywał własne koszty i wydatki związane z procesem wynajmu. W tym celu, po zawarciu Transakcji Kupujący udzieli Sprzedającemu licencji na korzystanie z dokumentacji projektowej Budynku (wraz z przynależnościami) na potrzeby wykonywanych prac wykończeniowych oraz ewentualnych, innych zobowiązań Sprzedającego wynikających z umowy sprzedaży Nieruchomości. W przypadku zidentyfikowania szczególnie korzystnej możliwości wynajęcia powierzchni w Budynku, Sprzedający będzie uprawniony do otrzymania od Kupującego stosownego wynagrodzenia przewidzianego w umowie sprzedaży.

W stosunku do powierzchni w Budynku, które w dniu Transakcji nie będą wynajęte, oraz części wynajętych powierzchni, Sprzedający (bądź podmiot powiązany ze Sprzedającym) zobowiąże się, na podstawie odrębnej umowy gwarancji czynszowej, do wypłaty na rzecz Kupującego odpowiedniej kwoty gwarancji czynszowej, której celem będzie wynagrodzenie Kupującemu braku najemców. Aby zmniejszyć kwotę wypłacanej gwarancji czynszowej, po Transakcji Sprzedający (bądź podmiot powiązany ze Sprzedającym) będzie mógł podejmować działania zmierzające do zachęcenia nowych najemców do wynajęcia powierzchni w Budynku i zawarcia przez nich nowych umów najmu z Kupującym (Sprzedający (bądź podmiot powiązany ze Sprzedającym) otrzyma od Kupującego stosowne pełnomocnictwa do negocjowania umów najmu).

Planowana Transakcja zostanie udokumentowana fakturą wystawioną przez Sprzedającego.

W uzupełnieniu do wniosku Zainteresowani wskazali, że budowle wymienione we wniosku zostały wzniesione w ramach realizowanego przez Sprzedającego procesu budowlanego.

Zgodnie z założeniami inwestycyjnymi Sprzedającego pozwolenie na użytkowanie, które zostało wydane w stosunku do Budynku w dniu 15 lipca 2019 r., obejmuje również ww. budowle. Z perspektywy prawa administracyjnego, takie pozwolenie na użytkowanie stanowi podstawę pozwalającą na rozpoczęcie użytkowania ww. budowli zgodnie z ich przeznaczeniem.

Budowle nie są i nie będą przedmiotem odrębnych umów najmu. Niemniej jednak z uwagi na fakt, że pełnią one rolę pomocniczą wobec Budynku, zdaniem Zainteresowanych, zostały faktycznie oddane do użytkowania w chwili rozpoczęcia pełnienia funkcji pomocniczych, czyli z chwilą rozpoczęcia pierwszej umowy najmu powierzchni w Budynku (co nastąpiło 1 sierpnia 2019 r.).

Na dzień transakcji przyłącze gazowe nie zostanie wybudowane (więc – konsekwentnie – nie zostanie również oddane do użytkowania). Zgodnie z założeniami, przyłącze zostanie zrealizowane w przyszłości, bezpośrednio przez najemcę (tj. nie będzie stanowiło własności właściciela Budynku i nie stanie się częścią składową Budynku).

Wszystkie naniesienia znajdujące się na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym (działki nr 12 i 13), określone we wniosku jako „Budowle” i stanowiące własność Sprzedającego (tj. chodnik (nad stropem garażu) i stojaki rowerowe) stanowią części składowe Budynku w rozumieniu art. 47 Kodeksu cywilnego, gdyż nie mogą one zostać odłączone od Budynku bez jego uszkodzenia lub istotnej zmiany całości Budynku biorąc pod uwagę jego przeznaczenie. Dla oceny, czy dany element jest części składową Budynku nie ma znaczenia, czy jest on zakwalifikowany jako budowla lub inne urządzenie trwale związane z Budynkiem.

Ponadto, żaden z tych obiektów nie stanowi ruchomości. Lista ruchomości będących przedmiotem Transakcji będzie stanowiła załącznik do umowy sprzedaży Nieruchomości i nie będzie obejmowała żadnego z ww. obiektów.

Niezależnie od powyższego, w dniu dokonania Transakcji, na działce nr 12 będą znajdowały się również: (i) zewnętrzna stacja ładowania samochodów elektrycznych i (ii) sieć ciepłownicza A, które nie stanowią własności Sprzedającego i nie będą przedmiotem Transakcji sprzedaży stanowiącej przedmiot zapytania złożonego wniosku o interpretację.

Sprzedający nie jest przedsiębiorcą przesyłowym. Wskazane w wezwaniu przyłącza (lub ich części, również te znajdujące się poza granicami Gruntu), tj. przyłącze teletechniczne, przyłącze kanalizacyjne, transfer sieci kanalizacyjnej, przyłącze wodociągowe – jako stanowiące własność Sprzedającego niebędącego przedsiębiorcą przesyłowym – stanowią części składowe Budynku.

Dodatkowo, dla uniknięcia wątpliwości, Strony wyjaśniają, że na gruncie art. 49 § 1 Kodeksu Cywilnego, sieci i przyłącza dostarczające do budynku media (czyli kable i rurociągi) będą stanowiły części składowe Budynku dopóki ich własność nie zostanie przeniesiona przez Sprzedającego na rzecz przedsiębiorcy przesyłowego (gestora mediów).

Zgodnie z art. 49 § 1 Kodeksu Cywilnego sieci i przyłącza: (i) przestają być częścią składową nieruchomości, (ii) uzyskują status rzeczy ruchomych oraz (iii) mogą być przedmiotem odrębnej własności i odrębnego obrotu (tak też wyrok Sądu Najwyższego z 22 stycznia 2010 roku sygn. V CSK 195/09), jeśli stanowią własność przedsiębiorstwa przesyłowego (a contrario, jeśli stanowią własność właściciela budynku wówczas stanowią one część składową budynku). W konsekwencji, sam fakt wejścia w skład przedsiębiorstwa przedsiębiorcy przesyłowego nie oznacza automatycznego przejścia prawa własności tych sieci i przyłączy na rzecz przedsiębiorcy przesyłowego i zmiany klasyfikacji obiektu z części składowej nieruchomości na rzecz ruchomą. Zgodnie bowiem z art. 49 § 2 Kodeksu Cywilnego właścicielem takich sieci i przyłączy jest osoba, która poniosła koszty ich budowy (tak też wyrok Sądu Najwyższego z 22 czerwca 2017 r., sygn. III SZP 2/16). Dopiero umowa zbycia własności sieci i przyłączy określa granice własności sieci lub przyłączy, gdyż część takich urządzeń może pozostać we własności osoby, która poniosła koszt budowy i tylko część może być przeniesiona na przedsiębiorcę przesyłowego. Do czasu zawarcia takiej umowy własność całości sieci i przyłączy pozostaje przy osobie, która sfinansowała ich budowę.

Ponadto, Strony jednoznacznie definiują Transakcję jako nabycie nieruchomości wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w opisie zdarzenia przyszłego (w tym przejęcie praw i obowiązków ze wskazanych tam umów). Konsekwentnie, wolą Stron jest uzyskanie interpretacji w podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie sprzedaży wszystkich składników planowanej Transakcji (w tym, wymienionych w wezwaniu ruchomości, praw i obowiązków, nośników, depozytów itp.).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zdaniem Stron, sprzedaż składników wymienionych we wniosku w punkcie (iv) – Zakres Transakcji – pkt 2 - 11 (dalej: „Pozostałe Składniki”), stanowić będzie dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu przywołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i niekorzystającą ze zwolnienia z tegoż podatku.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy planowana Transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Zdaniem Zainteresowanych, planowana Transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, jako czynność opodatkowaną należy uznać umowę sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, obowiązek podatkowy ciąży w takim przypadku na kupującym, który jest zobowiązany – w przypadku sprzedaży nieruchomości i prawa użytkowania wieczystego, do zapłaty podatku w wysokości 2% (art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych), obliczonego od wartości rynkowej zbywanych rzeczy (art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Zgodnie jednak z treścią art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Mając na uwadze treść ww. przepisu, w ocenie Sprzedającego i Kupującego, opisana w zdarzeniu przyszłym planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z tym, że transakcja ta będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług i nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług – co wykazano w uzasadnieniu stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2. Tym samym, Nabywca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z nabyciem Nieruchomości w zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym.

Konsekwentnie, mając na uwadze treść przepisu art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w ocenie Stron planowana sprzedaż Pozostałych Składników nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z tym, że transakcja ta będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług i nie będzie korzystała ze zwolnienia z tegoż podatku.

Zdaniem Zainteresowanych, transakcja ta będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług i nie będzie korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług – co wykazano w stanowisku dotyczącym podatku od towarów i usług. Tym samym, Nabywca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z nabyciem Gruntu, Budowli i Budynku w zaprezentowanym we wniosku zdarzeniu przyszłym.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych (pytania oznaczonego we wniosku nr 4).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Zainteresowanych tylko i wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja z 20 listopada 2019 r. znak: 0114-KDIP1-1.4012.444.2019.3.EW.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1519) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do zapisu art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stawki podatku od umowy sprzedaży wynoszą:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,
2.  innych praw majątkowych – 1%.

Jak wynika z powołanych przepisów – umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo użytkowania wieczystego. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w tym zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Ze zdarzenia przedstawionego we wniosku wynika, że Zainteresowany niebędący stroną postępowania zamierza sprzedać Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (w ramach planowanej Transakcji) nieruchomości obejmujące działki gruntu o numerach ewidencyjnych:

*   (…) (Działka 1), (…) (Działka 2), (…) (Działka 3), (…) (Działka 4), (…) (Działka 5), (…) (Działka 6), (…) (Działka 7), (…) (Działka 8), (…) (Działka 9), (…) (Działka 10) oraz (…) (Działka 11) – łącznie nazwane Grunt I,
*   (…) (Działka 12) – Grunt II,
*   (…) (Działka 13) – Grunt III.

Sprzedający jest właścicielem Gruntu I oraz użytkownikiem wieczystym Gruntu II i Gruntu III. Na Gruncie Sprzedający realizuje projekt obejmujący budowę budynku biurowego z częścią usługową (Budynek).

Poza Budynkiem, Grunt zabudowany jest również takimi naniesieniami jak: rampa zjazdowa do garażu, stojaki rowerowe, część przyłącza kanalizacyjnego, część przy łącza teletechnicznego, część transferu sieci kanalizacyjnej, część przyłącza wodociągowego, chodnik.

Poza granicami Gruntu znajdują się następujące urządzenia budowlane: część przyłącza teletechnicznego do punktu przyłączenia do sieci operatora, część przyłącza kanalizacyjnego do punktu przyłączenia do sieci miejskiej, część transferu sieci kanalizacyjnej do punktu przyłączenia do sieci miejskiej, część przyłącza wodociągowego do punktu przyłączenia do sieci miejskiej. Budynek, Budowle oraz Grunt, w dalszej części wniosku nazywane są łącznie „Nieruchomością”. Ponadto, zgodnie z intencją Stron przedmiotem Transakcji będą również: ruchomości, prawa i obowiązki, nośniki, depozyty (składniki wymienione we wniosku (iv) Zakres Transakcji pkt 2-11) oraz dokumentacja dotycząca Nieruchomości.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek powyższe zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności opodatkowaniem w podatku od towarów i usług skutkuje bowiem wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej wydanej z 20 listopada 2019 r. znak: 0114-KDIP1-1.4012.444.2019.3.EW, dotyczącej podatku od towarów i usług, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że:

*   „(…) Planowana transakcja zbycia składników majątkowych u Zbywcy będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.”,
*   „(…) skoro do planowanej transakcji sprzedaży nie znajdą zastosowania zwolnienia od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10, 10a ustawy oraz z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, przedmiotowa transakcja będzie opodatkowana podstawową stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, tj. 23%. Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy objęte będzie zbycie gruntu oraz zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu na którym znajduje się wymieniony w opisie sprawy Budynek oraz Budowle.”
*   „Ponadto tą samą stawką będzie opodatkowana sprzedaż urządzeń budowlanych znajdujących się na gruncie. (…). Zatem z uwagi na to, że dostawa Budynku oraz Budowli będzie opodatkowana podstawową stawką podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, tj. 23% to również dostawa urządzeń budowlanych znajdujących się na gruncie będzie objęta tą samą stawką.”

Dodatkowo z doprecyzowanego uzupełnienia wniosku wynika, że sprzedaż składników wymienionych we wniosku w punkcie (iv) – Zakres Transakcji (pkt 2-11 jako Pozostałe składniki), stanowić będzie dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i niekorzystającą ze zwolnienia z tegoż podatku.

A zatem, jako że omawiana we wniosku transakcja będzie faktycznie w całości opodatkowana podatkiem od towarów i usług (nie będzie z tego podatku zwolniona) – co wynika z wyżej przywołanej interpretacji w zakresie podatku od towarów i usług – to do opisanej transakcji znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku z tytułu Transakcji nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych po stronie Nabywcy.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.