Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.227.2019.2.MPU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-19
Teza: w zakresie zwolnienia od akcyzy wyrobów węglowych przeznaczonych do celów opałowych przez zakład energochłonny stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa
Słowa kluczowe: cel-cel opałowy; podatek-podatek akcyzowy; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zakład-zakład energochłonny; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 września 2019 r. (data wpływu – 27 września 2019 r.) uzupełnionego pismem z dnia 27 listopada 2019 r. (data wpływu – 4 grudnia 2019 r.) oraz uzupełnionego pismem z daty wpływu – 17 grudnia 2019 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od akcyzy wyrobów węglowych przeznaczonych do celów opałowych przez zakład energochłonny stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 września 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zwolnienia od akcyzy wyrobów węglowych przeznaczonych do celów opałowych przez zakład energochłonny stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 listopada 2019 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z dnia 21 listopada 2019 r. oraz pismem z daty wpływu 17 grudnia 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca – Spółdzielnia (…) (dalej jako: ,,Spółdzielnia”, ,,Spółka” lub ,,Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na przetwórstwie mleka oraz produkcji wyrobów nabiałowych. Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystuje znaczne ilości ciepła.

Przedmiotowe ciepło pozyskiwane jest z kotłowni węglowej, która stanowi własność Zakładu (dalej: Kotłownia). Kotły znajdujące się w Kotłowni zasilane są miałem węglowym sklasyfikowanym pod kodem CN 2701. Spółka nabywa przedmiotowe wyroby węglowe na terytorium kraju od zewnętrznego dostawcy z akcyzą uwzględnioną w cenie wyrobów.

Energia cieplna produkowana w Kotłowni wykorzystywana jest przez Spółkę zarówno do celów produkcyjnych jak i administracyjnych - ogrzewanie budynków. Wnioskodawca wykorzystuje także ciepło do zasilania instalacji co i cw zakładowego bloku mieszkalnego.

Spółka wskazuje, że udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej Kotłowni w roku 2018 wyniósł ponad 73%. Przez wartość produkcji sprzedanej Kotłowni Wnioskodawca rozumie wartość energii cieplnej wytworzonej przez Kotłownię i wykorzystanej na potrzeby Spółki.

Działalność prowadzona przez Kotłownię, polegająca na produkcji ciepła jest działalnością całkowicie odrębną od podstawowej działalności prowadzonej przez Spółkę.

Kotłownia została wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Spółki jako oddzielny dział podległy bezpośrednio Starszemu Mistrzowi Kotłowni, który funkcjonuje w ramach większego działu podlegającego Głównemu Energetykowi. Do Kotłowni został przypisany wyspecjalizowany personel składający się z kilkunastu osób. Tylko pracownicy posiadający odpowiednie uprawnienia mogą wykonywać zadania związane z działalnością Kotłowni.

Zgodnie z Instrukcją obsługi kotłów parowych osoba obsługująca kotły musi mieć odpowiednie kwalifikacje, gwarantujące dostateczną fachowość działania. Pracownik obsługujący kotły musi posiadać uprawnienia do zajmowania się eksploatacją urządzeń energetycznych wydanych na podstawie egzaminu przed komisją kwalifikacyjną o której mowa w § 8 Rozporządzeniu Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 28 kwietnia 2003 r. Zgodnie z instrukcją do zadań operatora kotła należy obsługa, nadzór i konserwacja parowej instalacji kotłowej i prowadzenie książki kotła.

W zakładzie zostały także wdrożone instrukcje stanowiskowe dla Starszego Mistrza Kotłowni, Starszego palacza, Palacza, Aparatowego Zmiękczalni oraz Elektryka, w których opisane zostały zadania, uprawnienia i zakres odpowiedzialności na poszczególnych stanowiskach.

Spółka pragnie również podkreślić, że wskazuje ona w swoich księgach ponoszone przez siebie koszty świadczeń pracowniczych, a całość kosztów wynagrodzeń pracowników przypisywana jest do odrębnego miejsca powstawania kosztów - „Kotłownia”.

Jak wskazano powyżej Kotłownia posiada własne miejsce powstawania kosztów (dalej: MPK). Na koncie Kotłowni uwzględniane są koszty świadczeń pracowniczych, koszty nabycia wyrobów węglowych, koszty pozostałych materiałów jak produkty chemiczne oraz koszty części do zamiennych, a także koszty amortyzacji oraz serwisu i podatki. Dzięki wyodrębnieniu MPK Kotłowni Spółka może określić wszystkie koszty, należności i zobowiązania, które dotyczą wyłącznie Kotłowni.

Wspomniane powyżej koszty, należności i zobowiązania wynikają z umów nabycia wyrobów węglowych, umów nabycia innych surowców, umów serwisowych itp., które są przypisane bezpośrednio do Kotłowni, jako związane wyłącznie z jej działalnością.

Do Kotłowni przypisane są także środki trwałe, w szczególności kotły oraz budynki, place składowania węgla i żużla, instalacje technologiczne, waga samochodowa.

Podsumowując, prowadzona przez Kotłownię produkcja ciepła jest zdecydowanie odmienna od pozostałej działalności Spółki tj. przetwórstwa mleka i produkcji wyrobów mleczarskich. Składniki wchodzące w skład Kotłowni przeznaczone są do podstawowego celu realizowanego przez Kotłownię, tj. produkcji energii cieplnej. Produkcja energii cieplnej jest skoncentrowana właśnie w Kotłowni i nie odbywa się w innych jednostkach Spółki.

Dodatkowo, Wnioskodawca, działając w celu wypełnienia przepisów prawa ochrony środowiska oraz jako podmiot, który jest aktywny w zakresie społecznej odpowiedzialności biznesu również w zakresie ochrony środowiska, rozpoczął wdrażanie w swojej organizacji System Zarządzania Środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001:2015 (dalej: ISO 14001). System ten obejmie część zakładu produkcyjnego Wnioskodawcy - Kotłownię.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał ponadto poniższe okoliczności:

Spółdzielnia jest finalnym nabywcą węglowym w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 2019, poz. 864).

Wnioskodawca wyjaśnia, iż w jego ocenie wskazana we wniosku kotłownia jest nie mniejsza niż zorganizowana część przedsiębiorstwa, gdyż zdaniem Spółdzielni stanowi ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) wydzielony w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, które to wydzielenie zachodzi na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej, a jednocześnie kotłownia mogłaby stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, w kwestii czego Spółdzielnia przedstawiła swoje stanowisko w stanie faktycznym zaprezentowanym we wniosku o wydanie interpretacji i co ponownie wyjaśnia poniżej:

Do wyodrębnionego działu jako „Kotłownia” zostały przypisane zarówno składniki materialne (jak m.in. kotły, budynki, place składowania węgla i żużlu, instalacje technologiczne, waga samochodowa), jak również składniki niematerialne (jak przykładowo przypisanie określonych pracowników, określonych instrukcji stanowiskowych). W związku z powyższym, w ocenie Spółdzielni kotłownia stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych.

Spółdzielnia wyjaśnia, że kotłownia, która w jej ocenie stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych jest wydzielona w istniejącym przedsiębiorstwie jako oddzielny dział „Kotłownia”, podległy bezpośrednio Starszemu Mistrzowi Kotłowni, funkcjonując jednocześnie w ramach większego działu podlegającemu Głównemu Energetykowi.

Na pytanie Organu: czy przedmiotowe wydzielenie zachodzi na trzech płaszczyznach: organizacyjnej (zorganizowana część przedsiębiorstwa - kotłownia występuje w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy), finansowej (w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań kotłowni) i funkcjonalnej (jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych) i prośbę o opisanie dokładnie jak to wydzielenie na ww. trzech płaszczyznach zostało u Wnioskodawcy dokonane, Wnioskodawca wskazał, że w jego opinii wyodrębnienie na każdej ze wskazanych płaszczyzn wynika ze stanu faktycznego niniejszej sprawy. Spółdzielnia wskazuje zatem własne zdanie w kwestii wydzielenia kotłowni na trzech płaszczyznach.

i.wydzielenie organizacyjne

Jak wspomniano we wniosku w opisie stanu faktycznego, kotłownia została wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Spółdzielni, jako odrębny dział podległy bezpośrednio Starszemu Mistrzowi Kotłowni. Zdaniem Spółdzielni taka struktura organizacyjna świadczy o wydzieleniu organizacyjnym kotłowni.

ii.wydzielenie finansowe

Również w opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że kotłownia została wyodrębniona w strukturze finansowej Spółdzielni - posiada własne miejsce powstawania kosztów, gdzie uwzględniane są koszty świadczeń pracowniczych, koszty nabycia wyrobów węglowych, koszty pozostałych materiałów jak produkty chemiczne oraz koszty części zamiennych, a także koszty amortyzacji oraz serwisu i podatki, dzięki czemu Wnioskodawca może określić wszystkie koszty, należności i zobowiązania które dotyczą wyłącznie kotłowni. W ocenie Spółdzielni w świetle przedstawionego stanu faktycznego kotłownia jest w ramach jej struktury wydzielona finansowo.

iii.wydzielenie funkcjonalne

W opisie stanu faktycznego wniosku Wnioskodawca wskazał również, że kotłownia została wyodrębniona funkcjonalnie - przeznaczona jest do produkcji energii cieplnej, której to produkcja skoncentrowana jest właśnie w kotłowni i jest działalnością całkowicie odrębną od pozostałej działalności Wnioskodawcy, a jednocześnie nie odbywa się w innych jednostkach Spółdzielni. Ponadto, w kotłowni zostały także wdrożone instrukcje stanowiskowe dla Starszego Mistrza Kotłowni, Starszego palacza, Palacza, Aparatowego Zmiękczalni oraz Elektryka, w których opisane zostały zadania, uprawnienia i zakres odpowiedzialności na poszczególnych stanowiskach. W ocenie Wnioskodawcy opisana sytuacja wypełnia znamiona wydzielenia funkcjonalnego kotłowni w ramach jej struktury.

Jak zostało wyżej wskazane, kotłownia jest wyodrębnionym organizacyjnie działem w ramach struktury Wnioskodawcy, a działalność prowadzona w ramach kotłowni jest zdecydowanie odmienna od pozostałej działalności Spółdzielni. Do kotłowni został przypisany szereg składników materialnych i niematerialnych wskazanych w opisie stanu faktycznego, które to składniki są używane do celu realizowanego przez kotłownię, tj. do produkcji energii cieplnej. Produkcja energii cieplnej jest skoncentrowana właśnie w Kotłowni i nie odbywa się w innych jednostkach Spółdzielni. Ponadto, kotłownia posiada również własne miejsca powstawania kosztów, gdzie uwzględniane są koszty świadczeń pracowniczych, koszty nabycia wyrobów węglowych, koszty pozostałych materiałów jak produkty chemiczne oraz koszty części zamiennych, a także koszty amortyzacji oraz serwisu i podatki, dzięki czemu Wnioskodawca może określić wszystkie koszty, należności i zobowiązania które dotyczą wyłącznie kotłowni.

W ocenie Wnioskodawcy powyższe okoliczności świadczą o wydzieleniu kotłowni w ramach jej struktury na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej, w związku z czym zdaniem Spółdzielni kotłownia może stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo, rozumiane jako jej zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r.- Kodeks cywilny (tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 1145).

Na marginesie Wnioskodawca zaznacza, że Ustawa o podatku akcyzowym posiada własną definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Art. 3 la ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym wprost wskazuje, że: „\[..\] Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Ustawodawca nie zawarł w tym przepisie delegacji do innej ustawy, jak np. w art. 9a ust. 2 lub art. 163a ustawy o podatku akcyzowym. Oznacza to, że ustawa o podatku akcyzowym posiada autonomiczną definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa i jako pojęcie ustawowe podatkowe powinno być traktowane odrębnie od ustaw niepodatkowych, w tym w szczególności gdy nie stanowi ono odniesienia do innej ustawy.

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nawet gdyby ustawa o podatku akcyzowym w pojęciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa odnosiła się do definicji zawartej w art. 551 k.c. - kotłownia spełniła również i tę definicję.

Dodatkowo w piśmie z 17 listopada 2019 r wpływ 17 grudnia 2019 r Wnioskodawca wyjaśnia iż stwierdzenie ,,w ocenie Spółdzielni” oznacza stan faktyczny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Kotłownia może stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumianą jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, w rozumieniu art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym?
2.  Czy Kotłownia spełnia przesłanki uznania jej za zakład energochłonny w rozumieniu art. 31a ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym?
3.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym (winno być: stanie faktycznym – przypis Organu), przy założeniu, że Spółka otrzyma odpowiedź twierdzącą na pytania nr 1 i 2, gdy Kotłownia będzie objęta systemem zarządzania środowiskowego potwierdzonym przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001, będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia wyrobów węglowych zużywanych w Kotłowni, na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.  W opisanym zdarzeniu przyszłym Kotłownia może stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumianą jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, w rozumieniu art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym.
2.  Kotłownia spełnia przesłanki uznania jej za zakład energochłonny rozumieniu art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym.
3.  W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przy założeniu, że Spółka otrzyma odpowiedź twierdzącą na pytania nr 1 i 2, gdy Kotłownia będzie objęta systemem zarządzania środowiskowego potwierdzonym przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001, będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia wyrobów węglowych zużywanych w Kotłowni, na podstawie art. 31 a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

1.Węgiel jako wyrób akcyzowy.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, ustawa ta określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, wyroby akcyzowe oznaczają wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do tej ustawy.

Do wyrobów energetycznych ustawa o podatku akcyzowym zalicza m. in. wyroby węglowe. Zgodnie, bowiem z art. 2 ust. 1 pkt 1a ustawy o podatku akcyzowym, przez wyroby węglowe rozumie się wyroby energetyczne określone w poz. 19-21 załącznika nr 1 do ustawy. W poz. 19 załącznika nr 1 do ustawy o podatku akcyzowym wymieniono węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych (kod CN ex 2701). Przeznaczenie wyrobów węglowych do celów opałowych - jak wynika z cyt. powyżej poz. 19 załącznika nr 1 do ustawy - pozwala zaliczyć je do wyrobów akcyzowych.

Tym samym węgiel zużywany przez Spółkę jest wyrobem akcyzowym. Analizy wymaga zatem kwestia jego opodatkowania.

2.Opodatkowanie wyrobów węglowych akcyzą.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1)sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu;

2)nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;

3)import wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;

4)użycie wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy;

5)użycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego:

1.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1, do celów innych niż zwolnione na podstawie tego przepisu, przy czym za takie użycie uznaje się również naruszenie warunków, o których mowa w art. 31a ust. 3, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31a ust. 1,
2.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
3.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony w należnej wysokości;

6)użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;

7)powstanie ubytków wyrobów węglowych.

Zgodnie z art. 9a ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym za sprzedaż finalnemu nabywcy węglowemu wyrobów węglowych uznaje się ich:

1.  sprzedaż, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025, 1104, 1629, 2073 i 2244 oraz z 2019 r. poz. 80);
2.  zamianę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
3.  wydanie w zamian za wierzytelności;
4.  wydanie w miejsce świadczenia pieniężnego;
5.  darowiznę, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny;
6.  wydanie w zamian za dokonanie określonej czynności;
7.  przekazanie lub wykorzystanie na potrzeby reprezentacji albo reklamy;
8.  przekazanie przez podatnika na potrzeby osobiste podatnika, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, a także zatrudnionych przez niego pracowników oraz byłych pracowników;
9.  użycie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Kluczowe w tym miejscu jest zatem ustalenie sytuacji prawnopodatkowej Spółki.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy o podatku akcyzowym, za finalnego nabywcę węglowego uznaje się podmiot, który:

1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby węglowe, lub
2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby węglowe

\-niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym;

Natomiast art. 2 ust. 1 pkt 23a ustawy o podatku akcyzowym stanowi, iż pośredniczący podmiot węglowy to podmiot mający siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju:

1.  dokonujący sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu lub eksportu wyrobów węglowych, lub
2.  używający wyrobów węglowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów nieobjętych zwolnieniem od akcyzy, lub
3.  używający wyrobów węglowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów niepodlegających opodatkowaniu akcyzą

\-który pisemnie powiadomił właściwego naczelnika urzędu skarbowego o tej działalności;

Obecnie spółka nie dokonuje sprzedaży, dostawy wewnątrzwspólnotowej, nabycia wewnątrzwspólnotowego, importu ani eksportu wyrobów węglowych. Nie używa wyrobów węglowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów nieobjętych zwolnieniem od akcyzy. Dodatkowo w tej chwili Spółka nie używa wyrobów węglowych do celów objętych zwolnieniem od akcyzy i do celów niepodlegających opodatkowaniu akcyzą.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka jest obecnie finalnym nabywcą węglowym i nie dokonuje czynności opodatkowanych akcyzą, a w konsekwencji nabywa wyroby węglowe od zewnętrznego dostawcy z akcyzą uwzględnioną w ich cenie.

3.Zwolnienie wyrobów węglowych z akcyzy

Zgodnie z art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

W myśl art. 31a ust. 7 przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 10% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu, do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak stanowi art. 31c ustawy o podatku akcyzowym za system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 8, uznaje się:

1.  Europejski System Handlu Emisjami zgodny z ustawą z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz. U z 2018 r. poz. 1201 i 2538 oraz z 2019 r. poz. 730 i 1501) i przepisami wydanymi na podstawie art. 25 ust. 4 i art. 29 ust. 1 tej ustawy.
2.  system EMAS, o którym mowa w ustawie z dnia 15 lipca 2011 r. o krajowym systemie ekozarządzania i audytu (EMAS) (Dz. U. poz. 1060);
3.  uzyskiwanie i umarzanie świadectw efektywności energetycznej, o których mowa w ustawie z dnia 15 kwietnia 2011 r. o efektywności energetycznej (Dz. U. z 2019 r. poz. 545), przez podmioty obowiązane na podstawie tej ustawy do uzyskania i przedstawienia do umorzenia świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenia w zamian opłaty zastępczej;
4.  system zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001;
5.  system zarządzania energią potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 50001.

Tym samym, aby Spółka była uprawniona do korzystania ze zwolnienia wyrobów węglowych z akcyzy musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

1.  zużywać wyroby węglowe do celów opałowych,
2.  być zakładem energochłonnym w rozumieniu definicji ustawowej zawartej w art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym,
3.  w tym zakładzie energochłonnym powinien być wprowadzony w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

I.Wyroby węglowe zużywane do celów opałowych.

Wyroby węglowe zużywane w Kotłowni zużywane są wyłącznie na cele opałowe. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Kotłownia składa się z kotłów parowych, opalanych węglem. Wyroby węglowe nabywane przez Spółkę spalane są w kotłach w Kotłowni w celu wytworzenia energii cieplnej.

Tym samym, warunek zużywania wyrobów węglowych na cele opałowe w opinii Spółki pozostaje spełniony.

II.Zakład energochłonny.

Zgodnie z art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym, przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 10% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu, do którego jest ustalany procentowy udział.

Jednocześnie, zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Tym samym, aby można było określić, czy Kotłownia stanowi zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe, należy zweryfikować, czy stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Kotłownia jako zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka posiada na terenie swojego zakładu wyodrębnioną jednostkę w postaci Kotłowni, której zadaniem jest produkcja energii cieplnej, na potrzeby własne Spółki.

1.  Zespół składników materialnych i niematerialnych. Aby dana jednostka mogła być uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa musi stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. W tym zakresie warto podkreślić, że do Kotłowni zostały przypisane zarówno składniki materialne jak i niematerialne wskazane w opisie zdarzenia przyszłego. W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy Kotłownia stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych.
2.  Wyodrębnienie organizacyjne. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podmiotu jako dział, wydział, oddział itp. (np. Interpretacja indywidualna z dnia 2 listopada 2016 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach sygn. 2461- IBPP4.4513.283.2016 1 MK). Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Kotłownia została wyodrębniona jako oddzielny dział podległy Głównemu Energetykowi.
3.  Wyodrębnienie finansowe. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak np. Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 lutego 2016 r sygn. IPPP1/4512- 84/16-3/MK). Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Kotłownia posiada wyodrębnione MPK, dzięki czemu Spółka jest w stanie wyodrębnić koszty Kotłowni (takie jak koszty wyrobów węglowych, koszty serwisu, koszty amortyzacji, koszty eksploatacyjne oraz część kosztów wynagrodzeń dla związanych z Kotłownią pracowników itp.).
4.  Wyodrębnienie funkcjonalne. Kolejną przesłanką jest wyodrębnienie funkcjonalne, oznaczające, że zespół składników wchodzących w skład danej jednostki jest przeznaczony do realizacji określonych działań gospodarczych (np. Interpretacja indywidualna z dnia 11 lutego 2014 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi sygn. IPTPP2/443-939/13-2/AW).

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zasadniczo jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1145 z późn. zm.). Stosownie do tego przepisu, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego Kotłowni należy wskazać, że prowadzona w jej ramach działalność gospodarcza jest zdecydowanie odmienna od pozostałej działalności Spółki tj. przetwórstwa mleka i produkcji wyrobów mlecznych. Tym samym, w praktyce konieczne było dokonanie wyodrębnienia Kotłowni.

Składniki wchodzące w skład Kotłowni przeznaczone są do podstawowego celu realizowanego przez Kotłownię, tj. produkcji energii cieplnej. Produkcja energii cieplnej jest skoncentrowana właśnie w Kotłowni i nie odbywa się w innych jednostkach Spółki. Do Kotłowni przypisani są także konkretni pracownicy, umowa nabycia surowców oraz aktywa pozwalające na realizację celu, jakim jest produkcja i dostarczanie energii cieplnej (kotły, budynki, czy odpowiednie instalacje).

W zakładzie zostały także wdrożone instrukcje stanowiskowe dla Starszego Mistrza Kotłowni, Starszego palacza, Palacza, Aparatowego Zmiękczalni oraz Elektryka, w których opisane zostały zadania, uprawnienia i zakres odpowiedzialności na poszczególnych stanowiskach.

Mając na względzie powyższe oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, w ocenie Wnioskodawcy przesłanka wyodrębnienia funkcjonalnego będzie w przypadku Kotłowni spełniona.

Udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej Kotłowni (próg energochłonności)

Jak Spółka wskazuje w opisie zdarzenia przyszłego, w 2018 r. udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej Kotłowni w roku 2018 r. wyniósł ponad 73%.

Tym samym, warunek, aby udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosił nie mniej niż 10 % w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu, do którego jest ustalany procentowy udział został spełniony.

III.System prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka działając w celu wypełnienia przepisów prawa ochrony środowiska oraz jako podmiot, który jest aktywny w zakresie społecznej odpowiedzialności biznesu również w zakresie ochrony środowiska, podjęła kroki celem wprowadzenia Systemu Zarządzania Środowiskowego potwierdzonego przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001, który obejmie m. in. Kotłownię.

Tym samym warunek wprowadzenia w Spółce w życie systemu prowadzącego do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej zostanie w najbliższej przyszłości spełniony.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie także w interpretacjach podatkowych wydanych w oparciu o zbliżone stany faktyczne. W szczególności należy tu przytoczyć interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Organ) z dnia 6 lutego 2018 r. o sygn. 0111-KDIB3-3.4013.273.2017.2.MAZ, w której Organ potwierdził, że stanowisko wnioskodawcy, dotyczące możliwości zwolnienia z opodatkowania akcyzą wyrobów węglowych zużywanych w kotłowni zakładowej wnioskodawcy, będącej zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa i jednocześnie zakładem energochłonnym jest prawidłowe.

4.Podsumowanie

Biorąc pod uwagę wskazane powyżej informacje, w opinii Spółki, Kotłownia stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 31a ust. 7 zd. 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Ponadto, udział kosztów wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej Kotłowni przekracza 10%, a Kotłownia zostanie objęta certyfikowanym system ISO 14001.

W konsekwencji powyższego Kotłownia stanowi zakład energochłonny w rozumieniu art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym i będzie uprawniona do korzystania ze zwolnienia wyrobów węglowych z akcyzy, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym po wdrożeniu systemu ISO 14001.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie zwolnienia od akcyzy wyrobów węglowych przeznaczonych do celów opałowych przez zakład energochłonny stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2019 r., poz. 864, dalej jako: „ustawa”) – ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 i pkt 1a ustawy za wyroby akcyzowe uważa się wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy, przy czym wyroby energetyczne, określone w poz. 19-21 tego załącznika są wyrobami węglowymi.

W załączniku tym wymienione zostały m.in. w poz. 19, pod kodem CN ex 2701: węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych; w poz. 20, jako oznaczone kodem CN ex 2702, wymieniono węgiel brunatny (lignit), nawet aglomerowany, z wyłączeniem gagatu - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych; a w poz. 21, pod kodem CN ex 2704 00, wymienione zostały koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany; węgiel retortowy - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych. Stosownie do objaśnień do załącznika nr 1 do ustawy, "ex" - dotyczy tylko danego wyrobu z danej pozycji lub kodu.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy, w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu;
2.  nabycie wewnątrzwspólnotowe wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
3.  import wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego;
4.  użycie wyrobów węglowych przez pośredniczący podmiot węglowy;
5.  użycie wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego:

1.  nabytych w ramach zwolnienia, o którym mowa w art. 31a ust. 1, do celów innych niż zwolnione na podstawie tego przepisu, przy czym za takie użycie uznaje się również naruszenie warunków, o których mowa w art. 31a ust. 3, a także sprzedaż, eksport lub dostawę wewnątrzwspólnotową wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zamiast użycia ich do celów, o których mowa w art. 31a ust. 1,
2.  uzyskanych w sposób inny niż w drodze nabycia,
3.  jeżeli nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży wyrobów węglowych finalnemu nabywcy węglowemu, a w wyniku kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony w należnej wysokości;

7.  użycie lub sprzedaż wyrobów węglowych uzyskanych w drodze czynu zabronionego pod groźbą kary;
8.  powstanie ubytków wyrobów węglowych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy, finalny nabywca węglowy to podmiot, który:

1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby węglowe, lub
2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby węglowe

\-niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym.

W myśl art. 9a ust. 3 ustawy, jeżeli w stosunku do wyrobów węglowych powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należnej wysokości, chyba że przepisy ustawy stanowią inaczej.

W przypadku sprzedaży wyrobów węglowych sprzedawca jest obowiązany ustalić, czy sprzedaje te wyroby pośredniczącemu podmiotowi węglowemu czy finalnemu nabywcy węglowemu - art. 9a ust. 4 ustawy.

Stosownie do art. 10 ust. 1a ustawy, obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju powstaje z dniem wydania wyrobów węglowych, w tym także przewoźnikowi, a w przypadkach, o których mowa w art. 9a ust. 2 pkt 2-9, z dniem wykonania tych czynności.

Jeżeli sprzedaż wyrobów węglowych jest potwierdzona fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z dniem wystawienia faktury, nie później niż w 7. dniu od dnia wydania wyrobów węglowych - art. 10 ust. 1b ustawy.

Na podstawie art. 31a ust. 1 zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych:

1.  w procesie produkcji energii elektrycznej;
2.  w procesie produkcji wyrobów energetycznych;
3.  przez gospodarstwo domowe, organ administracji publicznej, jednostkę Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej, podmiot systemu oświaty, o którym mowa w art. 2 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2018 r. poz. 996, 1000, 1290, 1669 i 2245 oraz z 2019 r. poz. 534), żłobek i klub dziecięcy, o których mowa w ustawie z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (Dz. U. z 2019 r. poz. 409), podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2018 r. poz. 2190 i 2219 oraz z 2019 r. poz. 492), jednostkę organizacyjną pomocy społecznej, o której mowa w art. 6 pkt 5 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2018 r. poz. 1508, z późn. zm.), organizacje, o których mowa w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2018 r. poz. 450, 650, 723 i 1365 oraz z 2019 r. poz. 37);
4.  do przewozu towarów i pasażerów koleją;
5.  do łącznego wytwarzania ciepła i energii elektrycznej;
6.  w pracach rolniczych, ogrodniczych, w hodowli ryb, oraz w leśnictwie;
7.  w procesach mineralogicznych, elektrolitycznych i metalurgicznych oraz do redukcji chemicznej;
8.  przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej;

Warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest:

1.  w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu:

1.  wystawienie przez sprzedawcę wyrobów węglowych faktury albo
2.  sporządzenie przez sprzedawcę wyrobów węglowych listy finalnych nabywców węglowych uprawnionych do odbioru deputatu węglowego

\-oraz uzyskanie od finalnego nabywcy węglowego oświadczenia, że nabywane wyroby węglowe są przeznaczone do celów uprawniających do zwolnienia od akcyzy;3.  w przypadku nabycia wewnątrzwspólnotowego wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zużywającego wyroby węglowe przeznaczone do celów uprawniających do zwolnienia od akcyzy - udokumentowanie nabycia wewnątrzwspólnotowego dokumentem handlowym wystawionym przez sprzedawcę wyrobów węglowych i określającym przeznaczenie tych wyrobów;
4.  w przypadku importu wyrobów węglowych przez finalnego nabywcę węglowego zużywającego wyroby węglowe przeznaczone do celów uprawniających do zwolnienia od akcyzy - udokumentowanie importu dokumentami wymaganymi przez przepisy prawa celnego (art. 31a ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym).

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 3 pkt 1, zawiera:

1.  w przypadku nabywcy będącego:

1.  osobą prawną, jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej oraz osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą - nazwę, adres siedziby lub zamieszkania oraz numer identyfikacji podatkowej (NIP),
2.  osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej - imię i nazwisko, adres zamieszkania, numer dowodu osobistego lub nazwę i numer innego dokumentu stwierdzającego tożsamość oraz numer PESEL, jeżeli został nadany;

3.  określenie ilości, rodzaju oraz przeznaczenia nabywanych wyrobów węglowych;
4.  datę i miejsce złożenia oświadczenia oraz czytelny podpis składającego oświadczenie (art. 31a ust. 3c ustawy o podatku akcyzowym).

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 3 pkt 1, dołącza się odpowiednio do faktury albo listy, o których mowa w tym przepisie. Oświadczenie może być złożone na wystawionej fakturze, jeżeli zostanie czytelnie podpisane (art. 31a ust. 3d ustawy o podatku akcyzowym).

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 3 pkt 1, może być zastąpione oświadczeniem złożonym w okresowej umowie zawartej między sprzedawcą a finalnym nabywcą węglowym, które wywiera skutek jedynie w stosunku do nabywanych wyrobów węglowych w ilości wynikającej z tej umowy, pod warunkiem potwierdzenia każdej sprzedaży tych wyrobów fakturą (art. 31a ust. 3e ustawy o podatku akcyzowym).

Dokumenty, o których mowa w ust. 3 pkt 1, oraz umowa, o której mowa w ust. 3e, powinny być przechowywane do celów kontroli przez okres 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zostały sporządzone. (art. 31a ust. 3f ustawy o podatku akcyzowym)

Podatnikiem akcyzy, zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 11 ustawy, jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą, w tym podmiot będący finalnym nabywcą węglowym - w przypadku, o którym mowa w art. 9a ust. 1 pkt 5.

Natomiast jak wskazano wyżej zgodnie z art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy, zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe, w którym wprowadzony został w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej.

W myśl art. 31a ust. 7 ustawy, przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 10% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, na gruncie przepisów akcyzowych, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy Kotłownia stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolna jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), wydzielonych organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie (przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych) w istniejącym przedsiębiorstwie.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie organizacyjno-majątkowe, ale takie, które musi się odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki - elementy, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest istnienie w ramach jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku akcyzowym mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W przedstawionych przez Wnioskodawcę okolicznościach stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, Kotłownię węglową należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (spełniającą definicję zawartą w art. 31a ust. 7 ustawy), czyli zespół powiązanych ze sobą składników materialnych (kotły, budynki, place składowania węgla i żużlu, instalacje technologiczne, waga samochodowa ) i niematerialnych (przypisanie określonych pracowników, określonych instrukcji stanowiskowych), mogących stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania.

Kotłownia węglowa należąca do zakładu Wnioskodawcy została wyodrębniona:

*   organizacyjnie (znalazło to odzwierciedlenie w wyodrębnieniu Kotłowni węglowej jako działu w ramach struktury organizacyjnej Spółdzielni podlegającego Starszemu Mistrzowi Kotłowni),
*   finansowo – Kotłownia węglowa posiada miejsce powstawania kosztów, gdzie uwzględniane są koszty świadczeń pracowniczych, koszty nabycia wyrobów węglowych, koszty pozostałych materiałów jak produkty chemiczne oraz koszty części zamiennych, a także koszty amortyzacji oraz serwisu i podatki dzięki czemu Wnioskodawca może określić wszystkie koszty, należności i zobowiązania które dotyczą wyłącznie kotłowni,
*   funkcjonalnie (zadaniem Kotłowni węglowej jest produkcja energii cieplnej, której to produkcja skoncentrowana jest właśnie w kotłowni i jest działalnością całkowicie odrębną od pozostałej działalności Wnioskodawcy, a jednocześnie nie odbywa się w innych jednostkach Spółdzielni),

Ponadto jak wskazał Wnioskodawca kotłownia może stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo, rozumiane jako jej zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego.

Odpowiadając zatem wprost na pytanie Wnioskodawcy oznaczone nr 1 należy stwierdzić, że Kotłownia może stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumianą jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, w rozumieniu art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym

Uznanie danego podmiotu za zakład energochłonny, stosownie do definicji zawartej w art. 31a ust. 7 ustawy, wymaga spełnienia łącznie dwóch podstawowych warunków:

*   udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej, w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział, nie może być mniejszy niż 10%;
*   zakład energochłonny nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Organ powyżej, dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, Spółdzielnia spełnia drugi z wymienionych warunków – Kotłownia węglowa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Natomiast udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej Kotłowni węglowej w 2018 r. wyniósł ponad 73%, i jest wyższy od minimalnego udziału, wskazanego w art. 31a ust. 7 ustawy. Wnioskodawca podał, że przez wartość produkcji sprzedanej Kotłowni Wnioskodawca rozumie wartość energii cieplnej wytworzonej przez Kotłownię i wykorzystanej na potrzeby Spółki, zarówno do celów produkcyjnych jak i administracyjnych. Reasumując - Wnioskodawca spełnia pierwszy z wymienionych warunków – udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej w roku 2018 przekroczył 10%. Wobec powyższego Kotłownia węglowa spełnia przesłanki uznania za zakład energochłonny w rozumieniu art. 31a ust. 7 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Mając na uwadze przytoczone przepisy ustawy wskazać należy, że podmiot ubiegający się o prawo do korzystania ze zwolnienia od akcyzy, przewidzianego w art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy, obok zużywania wyrobów węglowych do celów opałowych, powinien spełniać również kumulatywnie następujące przesłanki:

1.  wypełniać definicję zakładu energochłonnego w rozumieniu zapisów art. 31a ust. 7 ustawy,
2.  wprowadzić w życie system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, spośród wskazanych w art. 31c ustawy.

Zgodnie z art. 31c ustawy o podatku akcyzowym za system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 8, uznaje się:

1.  Europejski System Handlu Emisjami zgodny z ustawą z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych (Dz. U z 2018 r. poz. 1201 i 2538 oraz z 2019 r. poz. 730 i 1501) i przepisami wydanymi na podstawie art. 25 ust. 4 i art. 29 ust. 1 tej ustawy.
2.  system EMAS, o którym mowa w ustawie z dnia 15 lipca 2011 r. o krajowym systemie ekozarządzania i audytu (EMAS) (Dz. U. poz. 1060);
3.  uzyskiwanie i umarzanie świadectw efektywności energetycznej, o których mowa w ustawie z dnia 15 kwietnia 2011 r. o efektywności energetycznej (Dz. U. z 2019 r. poz. 545), przez podmioty obowiązane na podstawie tej ustawy do uzyskania i przedstawienia do umorzenia świadectw efektywności energetycznej lub uiszczenia w zamian opłaty zastępczej;
4.  system zarządzania środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001;
5.  system zarządzania energią potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 50001.

Wnioskodawca, jak to przedstawił w opisie stanu faktycznego, zużywa w Kotłowni węglowej wyroby węglowe do celów opałowych, wytwarzając z nich energię cieplną, wykorzystywaną na potrzeby własne.

Dokonując oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 1 i 2, Organ powyżej potwierdził, że Spółdzielnia spełnia pierwszy z wymienionych warunków – Kotłownia węglowa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, będącą zakładem energochłonnym, w rozumieniu zapisów art. 31a ust. 7 ustawy.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca zamierza w najbliższej przyszłości wdrożyć w zakresie swojej organizacji System Zarządzania Środowiskowego potwierdzony przez niezależną i uprawnioną w tym zakresie jednostkę akredytującą certyfikatem ISO 14001. System ten obejmie część zakładu produkcyjnego Wnioskodawcy - Kotłownię węglową.

Wnioskodawca zatem jako finalny nabywca węglowy spełniając drugi z wymienionych warunków – wprowadzając w Kotłowni system prowadzący do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej, o którym mowa w art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy, wymieniony w art. 31c pkt 4 ustawy, będzie uprawniony do nabycia w ramach zwolnienia od akcyzy wyrobów węglowych przeznaczonych do celów opałowych, zużywanych w Kotłowni węglowej do wytwarzania ciepła.

Zatem uznając, że Spółdzielnia

*   wprowadzi u siebie jeden z systemów prowadzących do osiągania celów dotyczących ochrony środowiska lub do podwyższenia efektywności energetycznej,
*   Kotłownia wypełnia definicję zakładu energochłonnego

to Wnioskodawca spełnia warunki uprawniające do nabycia w ramach zwolnienia od akcyzy, na podstawie art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy, wyrobów węglowych przeznaczonych do celów opałowych w Kotłowni.

Również końcowo wskazać należy, że skorzystanie z prawa do zwolnienia od akcyzy, przewidzianego w art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy, wymaga właściwego dokumentowania nabycia wyrobów węglowych, zgodnie z zapisami art. 31a ust. 3-3g ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionych stanów faktycznych i zdarzeń przyszłych lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.