Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.323.2019.9.S.AJ/PP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-06-28
Teza: Kwestia określenia warunków podlegających weryfikacji przez płatnika w celu niepobrania podatku w związku z wypłatą należności określonych w art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT zarówno w stanie prawnym obowiązującym w 2019 r., jak i obowiązującym od 1 stycznia 2020 r.
Słowa kluczowe: Cypr; dywidendy; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6. Pobór podatku-Pobór podatku przez płatnika (podatek u źródła)-Pobór podatku od należności w wysokości 2 000 000 zł i wyższej-Warunki zastosowania zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie obowiązującej opinii o stosowaniu zwolnienia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22-ust. 4

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu - stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 26 lipca 2019 r. (data wpływu 30 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 15 października 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 2639/19 (data wpływu prawomocnego orzeczenia - 10 kwietnia 2024 r.) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 lutego 2024 r. sygn. akt II FSK 583/21, i

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w zakresie określenia warunków podlegających weryfikacji przez płatnika w celu niepobrania podatku w związku z wypłatą należności określonych w art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT:

*   w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. (w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 1) - jest prawidłowe,
*   w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. (w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2) - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

30 lipca 2019 r. wpłynął Państwa wniosek z 26 lipca 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie określenia warunków podlegających weryfikacji przez płatnika w celu niepobrania podatku w związku z wypłatą należności określonych w art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT zarówno w stanie prawnym obowiązującym w 2019 r., jak i obowiązującym od 1 stycznia 2020 r.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 26 września 2019 r. (data wpływu 26 września 2019 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką akcyjną z siedzibą i miejscem zarządzania w Polsce. Jest polskim rezydentem podatkowym.

Właścicielem ponad 10% akcji Wnioskodawcy jest spółka - odpowiednik polskiej spółki z o.o. z siedzibą na Cyprze („Spółka Cypryjska”). Spółka Cypryjska przedstawia corocznie Wnioskodawcy certyfikat rezydencji podatkowej, potwierdzający jej rezydencję na Cyprze, a także oświadczenie, że nie korzysta ze zwolnienia podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania, w kraju swojej rezydencji podatkowej.

W 2019 r. Wnioskodawca zamierza wypłacić swoim akcjonariuszom, w tym Spółce Cypryjskiej dywidendę (jednocześnie w okresie od 1.1.2019 r. do 31.12.2019 r., odpowiadającemu roku podatkowemu u Wnioskodawcy, wszystkie płatności dokonywane przez Wnioskodawcę do Spółki Cypryjskiej, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 Ustawy o CIT (w tym rzeczona dywidenda) nie przekroczą kwoty 2 mln zł).

Na przewidziany w 2019 dzień wypłaty dywidendy, Spółka Cypryjska będzie posiadała akcje Wnioskodawcy przez okres krótszy niż nieprzerwany okres 2 lat.

Może się zdarzyć w latach kolejnych (poczynając od 2020 r.), że płatności, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 Ustawy o CIT, w tym dywidendy osobno lub łącznie z pozostałymi, wskazanymi płatnościami, które wypłacane będą do Spółki Cypryjskiej przekroczą kwotę 2 mln zł.

Wnioskodawca zastanawia się, jakie warunki powinny zostać spełnione, aby w stosunku do mającej podlegać w 2019 r. wypłacie dywidendy do Spółki Cypryjskiej (w którym to roku płatności do Spółki Cypryjskiej o których mowa w art. 21 ust. 1 i 22 ust. 1 Ustawy o CIT łącznie nie przekroczą kwoty 2 mln zł) mógł bezpiecznie zastosować zwolnienie, o którym mowa w art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT.

Podobnie, w przypadku lat kolejnych, Wnioskodawca zastanawia się, jakie warunki powinny zostać spełnione, aby w stosunku do wypłacanych w latach kolejnych dywidend do Spółki Cypryjskiej (kiedy płatności, o których mowa w art. 21 ust. 1 i 22 ust. 1 Ustawy o CIT łącznie będą równe lub niższe albo przekroczą kwotę 2 mln zł) mógł bezpiecznie zastosować zwolnienie, o którym mowa w art. 22 ust. 4. Ustawy o CIT.

### Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

W uzupełnieniu wniosku z 26 września 2019 r. wskazali Państwo dane Spółki Cypryjskiej (określone w art. 14b § 3a ordynacji podatkowej): (…)

**Pytania**

1) Czy w rozumieniu przepisów Ustawy o CIT, w wersji obowiązującej od dnia 1 stycznia 2019 roku, w przypadku wypłacanych w roku podatkowym płatnika należności do tego samego podatnika o łącznej wartości równej lub niższej niż 2 mln zł (a w roku 2019 także przekraczających kwotę 2 mln zł), dla zastosowania zwolnienia o którym mowa w art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT wystarczające jest spełnienie warunków wskazanych w art. 22 ust. 4-6 oraz art. 26 ust. 1c oraz 1f Ustawy o CIT, które powinny zostać zweryfikowane przez płatnika z należytą starannością wyłącznie w następującym zakresie:

a. w przypadku warunku określonego w art. 22 ust. 4 pkt 2 w zw. z art. 26 ust. 1c Ustawy o CIT - weryfikacji, czy otrzymany certyfikat rezydencji otrzymującego dywidendę jest aktualny oraz, w miarę dostępności takich informacji, czy został wydany przez odpowiedni organ kraju rezydencji otrzymującego dywidendę i w odpowiedniej formie;

b. w przypadku warunku określonego w art. 22 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 26 ust. 1f Ustawy o CIT - weryfikacji, czy oświadczenie złożone przez otrzymującego dywidendę, o braku korzystania ze zwolnienia, o którym mowa, podpisane zostało przez odpowiednio umocowane do tego osoby;

c. w przypadku warunku określonego w art. 22 ust. 4 pkt 3 w zw. z ust. 4a oraz 4d Ustawy o CIT - weryfikacji, czy na dzień dokonania wypłaty dywidendy, otrzymujący dywidendę jest właścicielem co najmniej 10% akcji wypłacającego przez nieprzerwany okres dwóch lat (przy czym okres nieprzerwanego posiadania 2 lat akcji, może zostać spełniony po dokonaniu wypłaty dywidendy)?

2) Czy w rozumieniu przepisów Ustawy o CIT, w wersji jaka ma obowiązywać od dnia 1 stycznia 2020 roku, w przypadku wypłacanych w roku podatkowym płatnika należności do tego samego podatnika o łącznej wartości przekraczającej 2 mln zł, dla zastosowania zwolnienia o którym mowa w art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT, w trybie art. 26 ust. 7a Ustawy o CIT, wystarczające jest spełnienie warunków wskazanych w art. 22 ust. 4-6 oraz art. 26 ust. 1c oraz 1f Ustawy o CIT, które powinny zostać zweryfikowane przez płatnika z należytą starannością wyłącznie w następującym zakresie:

a. w przypadku warunku określonego w art. 22 ust. 4 pkt 2 w zw. z art. 26 ust. 1c Ustawy o CIT - weryfikacji, czy otrzymany certyfikat rezydencji otrzymującego dywidendę jest aktualny oraz, w miarę dostępności takich informacji, czy został wydany przez odpowiedni organ kraju rezydencji otrzymującego dywidendę i w odpowiedniej formie;

b. w przypadku warunku określonego w art. 22 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 26 ust. 1f Ustawy o CIT - weryfikacji, czy oświadczenie złożone przez otrzymującego dywidendę, o braku korzystania ze zwolnienia, o którym mowa, podpisane zostało przez odpowiednio umocowane do tego osoby;

c. w przypadku warunku określonego w art. 22 ust. 4 pkt 3 w zw. z ust. 4a oraz 4d Ustawy o CIT - weryfikacji, czy na dzień dokonania wypłaty dywidendy, otrzymujący dywidendę jest właścicielem co najmniej 10% akcji wypłacającego przez nieprzerwany okres dwóch lat (przy czym okres nieprzerwanego posiadania 2 lat akcji, może zostać spełniony po dokonaniu wypłaty dywidendy);

oraz złożenia przez płatnika oświadczenia w zakresie, o którym mowa w art. 26 ust. 7a pkt 1 oraz art. 28b ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT (tj. z pominięciem oświadczenia dot. zakresu art. 28b ust. 1 pkt 5-6 Ustawy o CIT)?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, dla skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania u źródła wypłacanych dywidend, o którym mowa w art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT, w przypadku wypłacanych w roku podatkowym płatnika należności do tego samego podatnika o łącznej wartości równej lub niższej niż 2 mln zł (a w roku 2019 także przekraczających kwotę 2 mln zł), wystarczające jest spełnienie warunków wskazanych w art. 22 ust. 4-6 oraz art. 26 ust. 1c oraz 1f Ustawy o CIT, które powinny zostać zweryfikowane przez płatnika z należytą starannością w następującym zakresie:

*   w przypadku warunku określonego w art. 22 ust. 4 pkt 2 w zw. z art. 26 ust. 1c Ustawy o CIT (tj. warunku podlegania opodatkowaniu przez otrzymującego dywidendę od całości dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania w kraju członkowskim Unii Europejskiej, co potwierdzone zostanie aktualnym certyfikatem rezydencji) - sprawdzenie, czy otrzymany certyfikat rezydencji otrzymującego dywidendę jest aktualny oraz, w miarę dostępności takich informacji, czy został wydany przez odpowiedni organ kraju rezydencji otrzymującego dywidendę i w odpowiedniej formie;
*   w przypadku warunku określonego w art. 22 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 26 ust. 1f Ustawy o CIT (tj. warunku braku korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania, popartego złożonym w tym zakresie oświadczeniem otrzymującego dywidendę - sprawdzenie, czy oświadczenie złożone przez otrzymującego dywidendę, o braku korzystania ze zwolnienia, o którym mowa, podpisane zostało przez odpowiednio umocowane do tego osoby;
*   w przypadku warunku określonego w art. 22 ust. 4 pkt 3 w zw. z ust. 4a oraz 4d Ustawy o CIT (tj. warunku posiadania na własność przez otrzymującego dywidendę na dzień dokonywania wypłaty co najmniej 10% akcji wypłacającego dywidendę, przez nieprzerwany okres dwóch lat - sprawdzenie na dzień dokonania wypłaty dywidendy, czy otrzymujący dywidendę jest właścicielem co najmniej 10% akcji wypłacającego przez nieprzerwany okres dwóch lat (przy czym okres nieprzerwanego posiadania 2 lat akcji, może zostać spełniony po dokonaniu wypłaty dywidendy).

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, od 1 stycznia 2020 r., dla skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania u źródła wypłacanych dywidend, o którym mowa w art. 22. ust 4 Ustawy o CIT, w trybie art. 26 ust 7a Ustawy o CIT, wystarczające jest spełnienie warunków wskazanych w art. 22 ust. 4-6 oraz art. 26 ust. 1c oraz 1f Ustawy o CIT, które powinny zostać zweryfikowane przez płatnika z należytą starannością w następującym zakresie;

*   w przypadku warunku określonego w art. 22 ust. 4 pkt 2 w zw. z art. 26 ust. 1c Ustawy o CIT (tj. warunku podlegania opodatkowaniu przez otrzymującego dywidendę od całości dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania w kraju członkowskim Unii Europejskiej, co potwierdzone zostanie aktualnym certyfikatem rezydencji) - sprawdzenie, czy otrzymany certyfikat rezydencji otrzymującego dywidendę jest aktualny oraz, w miarę dostępności takich informacji, czy został wydany przez odpowiedni organ kraju rezydencji otrzymującego dywidendę i w odpowiedniej formie;
*   w przypadku warunku określonego w art. 22 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 26 ust. 1f Ustawy o CIT (tj. warunku braku korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania, popartego złożonym w tym zakresie oświadczeniem otrzymującego dywidendę - sprawdzenie, czy oświadczenie złożone przez otrzymującego dywidendę, o braku korzystania ze zwolnienia, o którym mowa, podpisane zostało przez odpowiednio umocowane do tego osoby;
*   w przypadku warunku określonego w art. 22 ust. 4 pkt 3 w zw. z ust. 4a oraz 4d Ustawy o CIT (tj. warunku posiadania na własność przez otrzymującego dywidendą na dzień dokonywania wypłaty co najmniej 10% akcji wypłacającego dywidendę, przez nieprzerwany okres dwóch lat - sprawdzenie na dzień dokonania wypłaty dywidendy, czy otrzymujący dywidendę jest właścicielem co najmniej 10% akcji wypłacającego przez nieprzerwany okres dwóch lat (przy czym okres nieprzerwanego posiadania 2 lat akcji, może zostać spełniony po dokonaniu wypłaty dywidendy);

oraz złożenie przez płatnika oświadczenia w zakresie, o którym mowa w art. 26 ust. 7a pkt 1 oraz art. 28b ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT (tj. z pominięciem oświadczenia dot. zakresu art. 28b ust. 1 pkt 5-6 Ustawy o CIT).

Uzasadnienie Wnioskodawcy (Uzasadnienie wspólne do wszystkich pytań)

Podatek od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów (dochodów) z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z udziału w zyskach osób prawnych, mających siedzibę lub zarząd na terytorium Polski został w Ustawie o CIT ustalony, zgodnie z art. 22 ust. 1 tej ustawy, w wysokości 19% osiągniętego przychodu (dochodu).

Ustawa o CIT przewiduje zwolnienie powyższych przychodów (dochodów) z opodatkowania, a warunki tego zwolnienia zostały wskazane w art. 24 ust. 4-6 ustawy.

Należy wskazać, że zwolnienie, o którym mowa powyżej stanowi implementację do polskiego systemu prawnego przepisów Dyrektywy Rady Unii Europejskiej 2011/96/UE z dnia 30 listopada 2011 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych państw członkowskich (Dz.U.UE L z dnia 29 grudnia 2011 r.) (zwana dalej „PSD”).

Warunki, uprawniające do zwolnienia wskazane w Ustawie o CIT są zbieżne z warunkami wskazanymi w PSD.

Zgodnie z literalnym brzmieniem przepisów art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT zwalnia się od podatku dochodowego przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a, f oraz j, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1) wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2) uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jest spółka podlegająca w Rzeczypospolitej Polskiej lub innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,

3) spółka, o której mowa w pkt 2 posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1,

4) spółka, o której mowa w pkt 2, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Zgodnie z art. 22 ust. 4a Ustawy o CIT, zwolnienie powyższe ma zastosowanie w przypadku, kiedy spółka uzyskująca dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej te należności w wysokości określonej w pkt 3 powyżej, nieprzerwanie przez okres dwóch lat.

Zgodnie z art. 22 ust. 4b Ustawy o CIT, zwolnienie to ma również zastosowanie w przypadku, gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w pkt 3 powyżej, przez spółkę uzyskującą dochody (przychody) z tytułu udziału w zysku osoby prawnej mającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, upływa po dniu uzyskania tych dochodów (przychodów).

W przypadku niedotrzymania warunku posiadania udziałów (akcji), w wysokości określonej w ust. 4 pkt 3, nieprzerwanie przez okres dwóch lat spółka, o której mowa w ust. 4 pkt 2, jest obowiązana do zapłaty podatku, wraz z odsetkami za zwłokę, od dochodów (przychodów) określonych w ust. 1 w wysokości 19% dochodów (przychodów) do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym utraciła prawo do zwolnienia. Odsetki nalicza się od następnego dnia po dniu, w którym po raz pierwszy skorzystała ze zwolnienia.

Zgodnie z art. 22 ust. 4d Ustawy o CIT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 4, stosuje się:

1) jeżeli posiadanie udziałów (akcji), o którym mowa w ust. 4 pkt 3, wynika z tytułu własności;

2) w odniesieniu do dochodów uzyskanych z udziałów (akcji) posiadanych na podstawie tytułu:

a) własności,

b) innego niż własność, pod warunkiem że te dochody (przychody) korzystałyby ze zwolnienia, gdyby posiadanie tych udziałów (akcji) nie zostało przeniesione.

W przypadku określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów (dochodów) z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z udziału w zyskach osób prawnych, mających siedzibę lub zarząd na terytorium Polski - zastosowana została w Ustawie o CIT konstrukcja poboru i zapłaty podatku od tych przychodów ( dochodów) przez płatnika.

W powyższym zakresie, od 1 stycznia 2019 r. zastosowanie miały znaleźć niejako dwa tryby poboru i zapłaty rzeczonego podatku przez płatnika:

a) pierwszy z trybów znajdować miał zastosowanie do wypłat do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności (płatnika) z tytułów wskazanych w art. 21 ust. 1 oraz 22 ust. 1 Ustawy o CIT łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika („wypłaty równe i niższe 2 mln zł”);

b) drugi z trybów znajdować miał zastosowanie do wypłat w wysokości przekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności (płatnika) z tytułów wskazanych w art. 21 ust. 1 oraz 22 ust. 1 Ustawy o CIT łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika („wypłaty przekraczające 2 mln zł”).

Co istotne, obowiązywanie drugiego z trybów, z lit. b) powyżej, zostało Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 2018 r. w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o CIT (Dz. U. z dnia 31 grudnia 2018 r. poz. 2545; dalej: „Rozporządzenie 1”) oraz Rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 27 czerwca 2019 r. zmieniającym powyższe Rozporządzenie w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o CIT (Dz. U. z dnia 28 czerwca 2019 r. poz. 1203; dalej: „Rozporządzenie 2”) odroczone do dnia 1 stycznia 2020 r. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, obowiązywanie pierwszego z trybów dotyczy w roku 2019 zarówno Wypłat równych i niższych od 2 mln zł jak i Wypłat przekraczających 2 mln zł.

W przypadku wypłat równych i niższych niż 2 mln zł (a także w roku 2019 w przypadku wypłat przewyższających 2 mln zł), zastosowanie znajdują następujące przepisy:

Zgodnie z art. 26 ust. 1 Ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Dodatkowo, jak wskazane zostało w art. 26 ust. 1c Ustawy o CIT, jeżeli łączna kwota należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, wypłacona podatnikowi w obowiązującym u płatnika roku podatkowym nie przekracza kwoty, o której mowa w ust. 1, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1, w związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4, stosują zwolnienia wynikające z tych przepisów pod warunkiem udokumentowania przez spółkę, o której mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2 albo w art. 22 ust. 4 pkt 2, mającą siedzibę w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego:

1) jej miejsca siedziby dla celów podatkowych, uzyskanym od niej certyfikatem rezydencji,

lub

2) istnienia zagranicznego zakładu - zaświadczeniem wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej państwa, w którym znajduje się jej siedziba lub zarząd, albo przez właściwy organ podatkowy państwa, w którym ten zagraniczny zakład jest położony.

Zgodnie z kolei z art. 26 ust. 1f Ustawy o CIT, w przypadku należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1, wypłacanych na rzecz spółki, o której mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2 oraz art. 22 ust. 4 pkt 2, lub jej zagranicznego zakładu, jeżeli łączna kwota należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, wypłacona temu podatnikowi w obowiązującym u płatnika roku podatkowym, nie przekracza kwoty, o której mowa w ust. 1, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat tych należności, stosują zwolnienia wynikające z art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4, z uwzględnieniem ust. 1c, pod warunkiem uzyskania od tej spółki lub jej zagranicznego zakładu pisemnego oświadczenia, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3a i 3c lub art. 22 ust. 4 pkt 4. W przypadku należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1, pisemne oświadczenie powinno wskazywać, że spółka albo zagraniczny zakład jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności.

W przypadku Wypłat przekraczających 2 mln zł, od 1 stycznia 2020 r. zastosowanie znajdą następujące przepisy:

Zgodnie z art. 26 ust. 2e Ustawy o CIT, jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę, o której mowa w ust. 1:

1) z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;

2) bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 26 ust. 2g Ustawy o CIT, w przypadku należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1, wypłacanych na rzecz spółki, o której mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3 pkt 2 lub art. 22 ust. 4 pkt 2, albo zagranicznego zakładu takiej spółki, jeżeli łączna kwota należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, wypłacona temu podatnikowi w obowiązującym u płatnika roku podatkowym przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej dokonujące wypłat tych należności mogą zastosować zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 3 lub art. 22 ust. 4, na podstawie obowiązującej opinii o stosowaniu zwolnienia, o której mowa w art. 26b.

Zgodnie z art. 26 ust. 7a Ustawy o CIT, przepisu ust. 2e nie stosuje się, jeżeli płatnik złożył oświadczenie, że:

1) posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;

2) po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w szczególności nie posiada wiedzy o istnieniu okoliczności uniemożliwiających spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6.

Zgodnie art. 28b Ustawy o CIT, organ podatkowy zwraca, na wniosek, podatek pobrany zgodnie z art. 26 ust. 2e. Wysokość podatku do zwrotu określa się na podstawie zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 28b ust. 4 Ustawy o CIT, do wniosku o zwrot podatku dołącza się dokumentację pozwalającą na ustalenie jego zasadności, w szczególności:

1) certyfikat rezydencji podatnika, przy czym przepisy art. 26 ust. 1i i 1j stosuje się odpowiednio;

2) dokumentację dotyczącą przelewów bankowych lub inne dokumenty wskazujące na sposób rozliczenia lub przekazania należności, z którymi wiązała się zapłata podatku;

3) dokumentację dotyczącą zobowiązania do wypłaty należności;

4) oświadczenie podatnika, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3 pkt 4 lit. b, ust. 3a i 3c lub art. 22 ust. 4 pkt 4;

5) oświadczenie podatnika, że w odniesieniu do czynności, w związku z którą składany jest wniosek o zwrot podatku, podatnik jest podmiotem, na którym ciąży obowiązek podatkowy, a także oświadczenie podatnika, że spółka albo zagraniczny zakład jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności - w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1;

6) oświadczenie podatnika, że prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby podatnika dla celów podatkowych, z którą wiąże się uzyskany przychód - w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, gdy należności są uzyskiwane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym przepis art. 24a ust. 18 stosuje się odpowiednio;

7) dokumentację wskazującą na ustalenia umowne, z powodu których płatnik wpłacił podatek z własnych środków i poniósł ciężar ekonomiczny tego podatku - w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 2;

Uzasadnienie do pytania nr 1

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że w przypadku Wypłat równych i niższych niż 2 mln zł (a także w 2019 r. Wypłat przekraczających 2 mln zł) płatnik ma obowiązek potrącić od wypłacanej dywidendy zryczałtowany podatek u źródła w 19% stawce, chyba że z przeprowadzonej przez płatnika weryfikacji wynika, że w związku ze spełnieniem warunków, wynikających z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z przepisów szczególnych, możliwe jest zastosowanie innej stawki podatku, zastosowanie zwolnienia lub niepobranie podatku u źródła.

Zdaniem Wnioskodawcy, jedynymi warunkami koniecznymi do spełnienia dla zastosowania zwolnienia z opodatkowania dywidend, o którym mowa w art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT są wyłącznie warunki wskazane w art. 22 ust. 4-6 Ustawy o CIT oraz art. 26 ust. 1c oraz 1f Ustawy o CIT, przy których weryfikacji wypłacający dywidendę (płatnik) powinien zachować należytą staranność.

W związku z powyższym, w sytuacji w której w przedstawionym zdarzeniu przyszłym:

1) wypłacającym dywidendę (tu: Wnioskodawca) będzie spółka akcyjna z siedzibą i miejscem zarządzania w Polsce;

2) otrzymującym dywidendę (tu: Spółka Cypryjska) będzie spółka, która łącznie:

a) podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania na Cyprze tj. w kraju członkowskim Unii Europejskiej,

b) nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania;

c) jest właścicielem co najmniej 10% akcji wypłacającego, które będzie posiadała w sposób nieprzerwany przez okres co najmniej 2 lat;

a jednocześnie, zgodnie z art. 26 ust. 1c oraz 1f Ustawy o CIT, wypłacający dywidendę (tu: Wnioskodawca), na dzień dokonywania wypłaty dywidendy będzie dysponował, potwierdzającymi: pkt a) powyżej - aktualnym certyfikatem rezydencji odbiorcy dywidendy (Spółki Cypryjskiej) oraz pkt b) powyżej - oświadczeniem odbiorcy dywidendy (Spółki Cypryjskiej), że nie korzysta on ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania - to zdaniem Wnioskodawcy spełnione zostaną wszystkie warunki zastosowania zwolnienia z opodatkowania dywidend po stronie podatnika i płatnika.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, jak wynika z przepisów, powinien on zachować należytą staranność, przy weryfikacji wskazanych powyżej kryteriów w lit. a - c, co w tym przypadku oznacza:

*   w zakresie lit. a powyżej - sprawdzenie, czy otrzymany certyfikat rezydencji otrzymującego dywidendę jest aktualny oraz, w miarę dostępności takich informacji, czy został wydany przez odpowiedni organ kraju rezydencji otrzymującego dywidendę i w odpowiedniej formie,
*   w zakresie lit. b powyżej - sprawdzenie, czy oświadczenie złożone przez otrzymującego dywidendę, o braku korzystania ze zwolnienia, o którym mowa, podpisane zostało przez odpowiednio umocowanego do tego osoby;
*   w zakresie lit. c powyżej - sprawdzenie na dzień dokonania wypłaty dywidendy, czy otrzymujący dywidendę jest właścicielem co najmniej 10% akcji wypłacającego przez nieprzerwany okres dwóch lat (przy czym okres nieprzerwanego posiadania 2 lat akcji, może zostać spełniony po dokonaniu wypłaty dywidendy).

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro ustawodawca przewidział, że sposobem na potwierdzenie wymogów określonych w lit. a) powyżej - jest przedstawienie aktualnego certyfikatu rezydencji podatnika - który wydawany jest przez odpowiednie organy danego kraju, po przeprowadzeniu przez organy tego kraju weryfikacji tego podatnika - to na płatniku nie powinien leżeć obowiązek weryfikacji szerszy niżeli, w miarę możliwości sprawdzenie, czy certyfikat wydał odpowiedni organ, w odpowiedniej formie i dotyczy odpowiedniego okresu. Identycznie - w zakresie wymogów określonych w lit. b) powyżej - skoro ustawodawca przewidział, że sposobem na potwierdzenie wymogu braku korzystania ze zwolnienia przez podatnika jest złożenie w tym zakresie oświadczenia przez podatnika - to na płatniku nie powinien leżeć obowiązek weryfikacji szerszy niż sprawdzenie, czy oświadczenie wydane zostało przez odpowiednio umocowane do tego osoby (płatnik nie ma bowiem dostępu do rozliczeń podatkowych podatnika, ani też szczegółowej wiedzy o systemie podatkowym w innych krajach). Należy zauważyć, że takiego „ograniczenia weryfikacyjnego” ustawodawca nie wskazał w odniesieniu do wymogów określonych w lit. c) powyżej tj. w zakresie poziomu i okresu posiadanych akcji/udziałów - jako że są to informacje, do których dostęp powinien mieć sam płatnik (co wynika z samych uregulowań prawnych), to też weryfikacja tego stanu rzeczy wydaje się być możliwa i naturalna. Powyższe wynika zdaniem Wnioskodawcy, z brzmienia przepisów i jest spójnym i racjonalnym podejściem ustawodawcy w tym zakresie.

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno warunki jakie muszą zostać spełnione celem skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania dywidend po stronie podatnika i płatnika, jak i zakres weryfikacji dokonywanej przez płatnika, przy której ma on zachować należytą staranność, wynikają wprost z literalnego brzmienia przytoczonych przepisów Ustawy o CIT - i nie mogą być rozumiane inaczej niż wskazane to zostało powyżej, szczególnie w sposób rozszerzający te warunki czy zakres weryfikacji.

W szczególności, zdaniem Wnioskodawcy, nie można interpretować przedstawionych przepisów poprzez przemycenie pod pojęciem należytej staranności płatnika - obowiązku weryfikacji warunków, które Ustawą o CIT zastrzeżone zostały wprost, wyłącznie dla innego rodzaju niż dywidendy płatności - a mianowicie spełnienia przez podatnika warunku bycia rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności (a także, wynikających z definicji rzeczywistego właściciela, zawartej w art. 4a pkt 29 Ustawy o CIT pozostałych kryteriów).

Jak wynika wprost z art. 21 ust. 4 Ustawy o CIT, który brzmi: „Zwalnia się od podatku dochodowego przychody, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1) wypłacającym należności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jest:

a) spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

b) położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład spółki podlegającej w państwie członkowskim Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli wypłacane przez ten zagraniczny zakład należności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów przy określaniu dochodów podlegających opodatkowaniu w Rzeczypospolitej Polskiej;

2) uzyskującym przychody, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jest spółka podlegająca w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania;

3) spółka:

a) o której mowa w pkt 1, posiada bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 2, lub

b) o której mowa w pkt 2, posiada bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale spółki, o której mowa w pkt 1;

c) (uchylona);

4) rzeczywistym właścicielem należności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jest:

a) spółka, o której mowa w pkt 2, albo

b) zagraniczny zakład spółki, o której mowa w pkt 2, jeżeli dochód osiągnięty w następstwie uzyskania tych należności podlega opodatkowaniu w tym państwie członkowskim Unii Europejskiej, w którym ten zagraniczny zakład jest położony.”

\- spełnienie warunku bycia rzeczywistym właścicielem należności, dla skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania u źródła jest wymagane wyłącznie w przypadku należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT. Wymóg taki nie został wskazany w przypadku dywidend (objętych art. 22. ust. 1 Ustawy o CIT), co wynika z brzmienia przytoczonych przepisów w Uzasadnieniu wspólnym dla wszystkich pytań.

Także analiza przepisów, regulujących obowiązki płatnika, wskazuje na to, że weryfikacja, jaką z należytą starannością ma przeprowadzić płatnik nie obejmuje weryfikacji warunku pozostawania przez podatnika (otrzymującego dywidendę) rzeczywistym właścicielem tych należności, co przykładowo sugeruje treść art. 26 ust. 1f Ustawy o CIT, zgodnie z którym: „w przypadku należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1, wypłacanych na rzecz spółki, o której mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2 oraz art. 22 ust. 4 pkt 2, lub jej zagranicznego zakładu, jeżeli łączna kwota należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, wypłacona temu podatnikowi w obowiązującym u płatnika roku podatkowym, nie przekracza kwoty, o której mowa w ust. 1, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat tych należności, stosują zwolnienia wynikające z art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4, z uwzględnieniem ust. 1c, pod warunkiem uzyskania od tej spółki lub jej zagranicznego zakładu pisemnego oświadczenia, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3a i 3c lub art. 22 ust. 4 pkt 4. W przypadku należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1, pisemne oświadczenie powinno wskazywać, że spółka albo zagraniczny zakład jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności.”

Jak widać, przepisy rozróżniają warunki konieczne do spełnienia w przypadku należności z art. 22 ust. 1 Ustawy o CIT oraz należności z art. 22. ust. 1 Ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w kontekście powyższego nie sposób zgodzić się przykładowo ze stwierdzeniem Dyrektora KIS wyrażonym w indywidualnej interpretacji podatkowej z dnia 11 czerwca 2019 (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.91.2019.2.MS), w której (co prawda odnośnie wypłacanych należności przekraczających 2 mln zł) organ wskazał: „(\`(...)\`) należy stwierdzić, że rację ma Wnioskodawca stwierdzając, że dla zwolnienia z opodatkowania wystarczające jest spełnienie warunków wymienionych w art. 22 ust. 4-6 ustawy, bez konieczności spełnienia przesłanek wynikających z art. 28b ust. 4 pkt 5-6 ustawy o CIT. Dochowanie należytej staranności przez płatnika i spełnienie dodatkowych warunków dokumentacyjnych z art. 26 ust. 1c i 1f ustawy o CIT, od których zależy brak poboru podatku od takich dywidend, jest kwestią odrębną. (\`(...)\`) Na podmiocie wypłacającym dywidendę ciąży obowiązek weryfikacji, czy odbiorca należności jest z tytułu otrzymania dywidendy podatnikiem oraz czy prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby podatnika dla celów podatkowych.”

Takie rozumienie wskazanych przepisów prowadziłoby do absurdalnej sytuacji, w której, zdaniem Wnioskodawcy to płatnik byłby zobowiązany do zapłaty podatku u źródła od wypłacanych podatnikowi dywidend z własnych środków - jeżeli potencjalnie podatnik spełniałby warunki wskazane w art. 24 ust. 4-6 Ustawy o CIT, a nie spełniałby jednak warunku pozostawania rzeczywistym beneficjentem - jaką bowiem, w tej sytuacji płatnik miałby podstawę prawną, do potrącenia tego podatku z wypłacanych podatnikowi należności z tytułu dywidendy? - skoro podatnik spełnia wszystkie nałożone na niego ustawą wymogi do skorzystania ze zwolnienia ? Bo o ile uzasadnienie znajdują warunki, określone w art. 26 ust. 1c oraz 1f Ustawy o CIT - które stanowią potwierdzenie wymogów nałożonych na podatnika, o tyle rozszerzenie zakresu weryfikacji płatnika o kolejne warunki, których nie ma obowiązku spełnić podatnik nie wydają się racjonalne.

Z pewnością też, zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać za „kwestię odrębną” warunków, jakie spełnić ma podatnik i płatnik celem skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem u źródła dywidend - ponieważ skutkują one łącznie możliwością lub brakiem możliwości skorzystania ze zwolnienia przez ten sam podmiot - podatnika (chyba, że, jak zostało to wskazane powyżej, celem organów podatkowych byłoby stworzenie nowej konstrukcji zapłaty podatku przez płatnika z własnych środków bez zobowiązania do jego zapłaty przez podatnika).

Należy nadto wskazać, że interpretacja rozszerzająca wskazanych przepisów m.in. polegająca na wskazaniu (i) dodatkowych warunków, jakie powinny zostać spełnione, po stronie podatnika, które nie wynikają z ustawy, czy też poprzez (ii) wskazanie dodatkowych pól weryfikacji (innych niż weryfikacja spełnienia warunków wynikających z ustawy) po stronie płatnika, skutkujących możliwością lub jej brakiem zastosowania rzeczonego zwolnienia wobec podatnika (co zdaniem Wnioskodawcy sprowadza się, do nałożenia dodatkowych warunków, jakie spełnić powinien podatnik, aby móc skorzystać ze zwolnienia) są przede wszystkim sprzeczne z art. 217 Konstytucji, który to przepis, o znaczeniu podstawowym, nakazuje, aby nakładanie podatków następowało wyłącznie w drodze ustawy i to w sposób precyzyjny, kompletny i jednoznaczny.

Tym samym, zdaniem wnioskodawcy, dla skorzystania ze zwolnienia o którym mowa w art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT wystarczające jest spełnienie warunków wskazanych w art. 22 ust. 4-6 oraz art. 26 ust. 1c oraz 1f Ustawy o CIT, które powinny zostać zweryfikowane przez płatnika z należytą starannością w zakresie wskazanym w treści powyższego uzasadnienia Wnioskodawcy.

Uzasadnienie do pytania nr 2

Jak wynika z przytoczonych w ramach Uzasadnienia wspólnego do wszystkich pytań przepisów, w przypadku Wypłat należności przekraczających 2 mln zł, poczynając od 1 stycznia 2020 r. płatnik będzie miał bezwzględny obowiązek pobrać zryczałtowany 19% podatek u źródła (tj. nie ma możliwości potrącenia podatku w niższej wysokości lub zastosowania jakiegokolwiek zwolnienia z pobrania tego podatku, wynikających z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, czy z przepisów szczególnych), poza poniżej wskazanymi dwoma wyjątkami:

1) posiadania opinii o stosowaniu zwolnienia, o której mowa w nowym art. 26b Ustawy o CIT - wydawanej po przeprowadzeniu weryfikacji w tym zakresie przez organy podatkowe albo

2) złożenia przez płatnika, zgodnie z art. 26 ust. 7a Ustawy o CIT, najpóźniej w dniu dokonywania wypłaty oświadczenia o tym, że:

a) posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;

b) po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w art. 26 ust. 1, nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w szczególności nie posiada wiedzy o istnieniu okoliczności uniemożliwiających spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6 (które to przesłanki brzmią następująco:

*   (pkt 4) w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3 pkt 4 lit. b, ust. 3a i 3c lub art. 22 ust. 4 pkt 4;
*   (pkt 5) podatnik jest podmiotem, na którym ciąży obowiązek podatkowy, a także oświadczenie podatnika, że spółka jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności - w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1;
*   (pkt 6) podatnik prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby podatnika dla celów podatkowych, z którą wiąże się uzyskany przychód - w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, gdy należności są uzyskiwane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym przepis art. 24a ust. 18 stosuje się odpowiednio).

Zdaniem Wnioskodawcy, pierwszy z wymogów, o którym mowa pod lit. a) powyżej dotyczy w przypadku wypłaty dywidend - oświadczenia o posiadaniu dokumentów określonych w art. 26 ust. 1c oraz 1f Ustawy o CIT: tj. aktualnego certyfikatu rezydencji odbiorcy dywidendy oraz oświadczenia odbiorcy dywidendy, że nie korzysta on ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.

Z kolei, w przypadku drugiego z wymogów, o którym mowa pod lit. b) powyżej, zdaniem Wnioskodawcy odpowiednie zastosowanie znajdzie argumentacja przedstawiona przez Wnioskodawcę w ramach Stanowiska w zakresie pytania nr 1.

Przede wszystkim, jak wskazuje sama treść przytoczonego przepisu, należy go odczytywać w związku z ustępem 1 art. 26 Ustawy o CIT, zgodnie z którym: „przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.”

Odnosząc się wyłącznie do tej części przepisu, która ma zastosowanie do zwolnienia z art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT tj. do zdania: „przy weryfikacji warunków zastosowania zwolnienia, wynikających z przepisów szczególnych, płatnik obowiązany jest dochowania należytej staranności” bezsprzecznie możemy odczytać wprost, z literalnego brzmienia przepisu, że warunki zwolnienia, które mają podlegać weryfikacji z należytą starannością, mają wynikać z przepisów szczególnych. Przepisami szczególnymi, wskazującymi warunki zwolnienia są w tym przypadku są: art. 22 ust. 4-6 oraz art. 26 ust. 1c oraz 1f Ustawy o CIT.

Oznacza to, zdaniem Wnioskodawcy, że zakres weryfikacji, jaka ma zostać przez płatnika przeprowadzona z należytą starannością i co do której, oświadczenie ma złożyć, sprowadza się do:

*   w przypadku warunku określonego w art. 22 ust. 4 pkt 2 w zw. z art. 26 ust. 1c Ustawy o CIT (tj. warunku podlegania opodatkowaniu przez otrzymującego dywidendę od całości dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania w kraju członkowskim Unii Europejskiej, co potwierdzone zostanie aktualnym certyfikatem rezydencji) - sprawdzenie, czy otrzymany certyfikat rezydencji otrzymującego dywidendę jest aktualny oraz, w miarę dostępności takich informacji, czy został wydany przez odpowiedni organ kraju rezydencji otrzymującego dywidendę i w odpowiedniej formie;
*   w przypadku warunku określonego w art. 22 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 26 ust. 1f Ustawy o CIT (tj. warunku braku korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania, popartego złożonym w tym zakresie oświadczeniem otrzymującego dywidendę - sprawdzenie, czy oświadczenie złożone przez otrzymującego dywidendę, o braku korzystania ze zwolnienia, o którym mowa, podpisane zostało przez odpowiednio umocowane do tego osoby;
*   w przypadku warunku określonego w art. 22 ust. 4 pkt 3 w zw. z ust. 4a oraz 4d Ustawy o CIT (tj. warunku posiadania na własność przez otrzymującego dywidendę na dzień dokonywania wypłaty co najmniej 10% akcji wypłacającego dywidendę, przez nieprzerwany okres dwóch lat - sprawdzenie na dzień dokonania wypłaty dywidendy, czy otrzymujący dywidendę jest właścicielem co najmniej 10% akcji wypłacającego przez nieprzerwany okres dwóch lat (przy czym okres nieprzerwanego posiadania 2 lat akcji, może zostać spełniony po dokonaniu wypłaty dywidendy).

Na powyższy zakres nie ma, zdaniem Wnioskodawcy wpływu znajdujące się w ostatnim fragmencie art. 26 ust. 7a pkt 2 Ustawy o CIT odniesienie do art. 28b ust. 4 pkt 5 oraz 6, nakazujące złożenie przez płatnika oświadczenia odnośnie tego, że: (pkt 5) podatnik jest podmiotem, na którym ciąży obowiązek podatkowy, a także jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności oraz (pkt 6) podatnik prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby podatnika dla celów podatkowych, z którą wiąże się uzyskany przychód, gdy należności są uzyskiwane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym przepis art. 24a ust. 18 stosuje się odpowiednio.

Określony bowiem we wskazanych punktach (5 oraz 6) wymóg, dotyczy zdaniem Wnioskodawcy wypłat wyłącznie należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 Ustawy o CIT, na co wskazuje (i) z jednej strony konstrukcja przepisu art. 26 ust. 2e w zw. z ust. 7a Ustawy o CIT - jako że odnoszą się one zarówno do należności określonych w art. 21 ust. 1 oraz należności określonych w art. 22. ust 1 Ustawy o CIT (ii) i z drugiej strony brzmienie przepisów, określających warunki stosowania zwolnienia z opodatkowania należności z art. 21 ust. 1 oraz należności z art. 22. ust. 1 Ustawy o CIT - gdzie wyłącznie w przypadku tych określonych w art. 21 ust. 1 Ustawy o CIT pojawia się wymóg pozostawania przez otrzymującego te należności rzeczywistym ich właścicielem (i w związku z tym, wymóg prowadzenia rzeczywistej działalności).

Jak zostało to już podkreślone w ramach Uzasadnienia do pytania nr 1, zdaniem Wnioskodawcy zarówno warunki jakie muszą zostać spełnione celem skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania dywidend po stronie podatnika i płatnika, jak i zakres weryfikacji dokonywanej przez płatnika, przy której ma on zachować należytą staranność, - a w związku z tym zakres oświadczeń, które, zgodnie z art. 26 ust. 7a pkt 2 Ustawy o CIT, mają zostać złożone celem skorzystania ze zwolnienia, wynikają wprost z literalnego brzmienia przytoczonych przepisów szczególnych Ustawy o CIT - i nie mogą być rozumiane inaczej niż wskazane to zostało powyżej, szczególnie w sposób rozszerzający te warunki czy zakres weryfikacji i składanych oświadczeń.

W szczególności, co już zostało wskazane, nie można interpretować przedstawionych przepisów poprzez zwiększenie zakresu obowiązkowej weryfikacji o warunki, które Ustawą o CIT zastrzeżone zostały wprost, wyłącznie dla innego rodzaju niż dywidendy płatności - a mianowicie spełnienia przez podatnika warunku bycia rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności (a także, wynikających z definicji rzeczywistego właściciela, zawartej w art. 4a pkt 29 Ustawy o CIT pozostałych kryteriów), który to wymóg, zgodnie z Ustawą o CIT winien zostać spełniony wyłącznie w odniesieniu do płatności o których mowa w art. 21 ust. 1 Ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponownie, w kontekście powyższego, nie sposób zgodzić się ze stwierdzeniem Dyrektora KIS wyrażonym w indywidualnej interpretacji podatkowej z dnia 11 czerwca 2019 (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.91.2019.2.MS), w której odnośnie wypłacanych należności przekraczających 2 mln zł organ wskazał: „(\`(...)\`) należy stwierdzić, że rację ma Wnioskodawca stwierdzając, że dla zwolnienia z opodatkowania wystarczające jest spełnienie warunków wymienionych w art. 22 ust. 4-6 ustawy, bez konieczności spełnienia przesłanek wynikających z art. 28b ust. 4 pkt 5-6 ustawy o CIT. Dochowanie należytej staranności przez płatnika i spełnienie dodatkowych warunków dokumentacyjnych z art. 26 ust. 1c i 1f ustawy o CIT, od których zależy brak poboru podatku od takich dywidend, jest kwestia odrębną. (\`(...)\`) Na podmiocie wypłacającym dywidendę ciąży obowiązek weryfikacji, czy odbiorca należności jest z tytułu otrzymania dywidendy podatnikiem oraz czy prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby podatnika dla celów podatkowych.”

Takie rozumienie wskazanych przepisów prowadziłoby do absurdalnej sytuacji, w której, zdaniem Wnioskodawcy to płatnik byłby zobowiązany do zapłaty podatku u źródła od wypłacanych podatnikowi dywidend z własnych środków - jeżeli potencjalnie podatnik spełniałby warunki wskazane w art. 24 ust. 4-6 Ustawy o CIT, a nie spełniałby jednak warunku pozostawania rzeczywistym beneficjentem - jaką bowiem, w tej sytuacji płatnik miałby podstawę prawną, do potrącenia tego podatku z wypłacanych podatnikowi należności z tytułu dywidendy ? - skoro podatnik spełnia wszystkie nałożone na niego ustawą wymogi do skorzystania ze zwolnienia ? Bo o ile uzasadnienie znajdują warunki, określone w art. 26 ust. 1c oraz 1f Ustawy o CIT - które stanowią potwierdzenie wymogów nałożonych na podatnika, o tyle rozszerzenie zakresu weryfikacji i składanych oświadczeń przez płatnika o kolejne warunki, których nie ma obowiązku spełnić podatnik nie wydają się racjonalne.

Z pewnością też, zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać za „kwestię odrębną” warunków, jakie spełnić ma podatnik i płatnik celem skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem u źródła dywidend - ponieważ skutkują one łącznie możliwością lub brakiem możliwości skorzystania ze zwolnienia przez ten sam podmiot - podatnika (chyba, że, jak zostało to wskazane powyżej, celem organów podatkowych byłoby stworzenie nowej konstrukcji zapłaty podatku przez płatnika z własnych środków bez zobowiązania do jego zapłaty przez podatnika).

Należy nadto wskazać, że interpretacja rozszerzająca wskazanych przepisów m.in. polegająca na wskazaniu (i) dodatkowych warunków, jakie powinny zostać spełnione, po stronie podatnika, które nie wynikają z ustawy, czy też poprzez (ii) wskazanie dodatkowych pól weryfikacji (innych niż weryfikacja spełnienia warunków wynikających z ustawy) i składania w tym dodatkowych zakresie oświadczeń przez płatnika, skutkujących możliwością lub jej brakiem zastosowania rzeczonego zwolnienia wobec podatnika (co zdaniem Wnioskodawcy sprowadza się, do nałożenia dodatkowych warunków, jakie spełnić powinien podatnik, aby móc skorzystać ze zwolnienia) są przede wszystkim sprzeczne z art. 217 Konstytucji, który to przepis, o znaczeniu podstawowym, nakazuje, aby nakładanie podatków następowało wyłącznie w drodze ustawy i to w sposób precyzyjny, kompletny i jednoznaczny.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, dla skorzystania ze zwolnienia o którym mowa w art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT, w trybie art. 26 ust. 7a Ustawy o CIT, wystarczające będzie spełnienie warunków wskazanych w art. 22 ust. 4-6 oraz art. 26 ust. 1c oraz 1f Ustawy o CIT, które powinny zostać zweryfikowane przez płatnika z należytą starannością w zakresie wskazanym w treści powyższego uzasadnienia Wnioskodawcy i w tym też zakresie płatnik winien złożyć oświadczenia, celem skorzystania z uprawnienia, wynikającego z art. 26 ust. 7a Ustawy o CIT.

Interpretacja indywidualna
--------------------------

Rozpatrzyłem Państwa wniosek z 26 lipca 2019 r. i wydałem 27 września 2019 r. interpretację indywidualną znak 0114-KDIP2-1.4010.323.2019.2.AJ, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 27 września 2019 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

28 października 2019 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła do mnie 30 października 2019 r.

Wnieśli Państwo o uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości oraz zasądzenie na rzecz Skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądem administracyjnym/sądami administracyjnymi
------------------------------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną wyrokiem z 15 października 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 2639/19.

17 grudnia 2020 r. wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

18 grudnia 2020 r. Państwo również wnieśli skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny - wyrokiem z 1 lutego 2024 r. sygn. akt II FSK 583/21 oddalił obie skargi kasacyjne.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 1 lutego 2024 r.

Wyrok ten wpłynął do Organu 10 kwietnia 2024 r. wraz z aktami sprawy.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

*   uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny i Naczelnego Sąd Administracyjnego w ww. wyrokach;
*   ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo w zakresie określenia warunków podlegających weryfikacji przez płatnika w celu niepobrania podatku w związku z wypłatą należności określonych w art. 22 ust. 4 Ustawy o CIT:
*   w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. (w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 1) - jest prawidłowe,
*   w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. (w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2) - jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie złożenia Państwa wniosku z 26 lipca 2019 r. (data wpływu 30 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej, bowiem niniejsza interpretacja stanowi rozstrzygnięcie sprawy objętej ww. wnioskiem w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 15 października 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 2639/19.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w 2019 r. zamierzali Państwo wypłacić swoim akcjonariuszom, w tym Spółce Cypryjskiej dywidendę (jednocześnie w okresie od 01.01.2019 r. do 31.12.2019 r. Jak wskazali Państwo wszystkie płatności dokonywane przez Państwa do Spółki Cypryjskiej, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT (w tym rzeczona dywidenda) nie przekroczą kwoty 2 mln zł, natomiast w pytaniu nr 1 rozważali Państwo także wariant przekroczenia kwoty 2 mln zł 2 2019 r.). Ponadto wskazali Państwo, że w latach kolejnych (poczynając od 2020 r.) płatności, o których mowa w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, w tym dywidendy osobno lub łącznie z pozostałymi płatnościami, które wypłacane będą do Spółki Cypryjskiej przekroczą kwotę 2 mln zł.

Wątpliwość Spółki budzi kwestia, warunków podlegających weryfikacji przez płatnika w celu niepobrania podatku w związku z wypłatą należności określonych w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT zarówno w stanie prawnym obowiązującym w 2019 r., jak i obowiązującym od 1 stycznia 2020 r.

Na mocy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018 r., poz. 2193; dalej: „ustawa zmieniająca”) od 1 stycznia 2019 r, wprowadzone zostały zmiany dotyczące m.in. art. 26 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:

Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2.000.000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

W myśl art. 26 ust. 1f ustawy o CIT:

W przypadku należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1, wypłacanych na rzecz spółki, o której mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2 oraz art. 22 ust. 4 pkt 2, lub jej zagranicznego zakładu, jeżeli łączna kwota należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, wypłacona temu podatnikowi w obowiązującym u płatnika roku podatkowym, nie przekracza kwoty, o której mowa w ust. 1, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat tych należności, stosują zwolnienia wynikające z art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4, z uwzględnieniem ust. 1c, pod warunkiem uzyskania od tej spółki lub jej zagranicznego zakładu pisemnego oświadczenia, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3a i 3c lub art. 22 ust. 4 pkt 4. W przypadku należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1, pisemne oświadczenie powinno wskazywać, że spółka albo zagraniczny zakład jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności.

Zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy o CIT:

Jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ww. ustawy przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę, o której mowa w ust. 1:

1\. z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;

2\. bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Natomiast zgodnie z art. 26 ust. 7a ustawy o CIT:

Przepisu ust. 2e nie stosuje się, jeżeli płatnik złożył oświadczenie, że:

1) posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;

2) po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w szczególności nie posiada wiedzy o istnieniu okoliczności uniemożliwiających spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6.

Zaś zgodnie z art. 26 ust. 7b ustawy o CIT:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 7a, składa kierownik jednostki w rozumieniu ustawy o rachunkowości, podając pełnioną przez siebie funkcję. Nie jest dopuszczalne złożenie oświadczenia, o którym mowa w ust. 7a, przez pełnomocnika.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, grupy podatników, grupy płatników lub czynności, w przypadku których zostanie wyłączone lub ograniczone stosowanie ust. 2e, jeżeli spełnione zostały warunki do niepobrania podatku, zastosowania stawki podatku lub zwolnienia, wynikające z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, uwzględniając istnienie określonych uwarunkowań obrotu gospodarczego, specyficzny status niektórych grup podatników i płatników oraz specyfikę dokonywania niektórych czynności - art. 26 ust. 9 ustawy o CIT.

Jednocześnie zgodnie z art. 26 ust. 2g i 2h ustawy o CIT:

W przypadku należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1, wypłacanych na rzecz spółki, o której mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3 pkt 2 lub art. 22 ust. 4 pkt 2, albo zagranicznego zakładu takiej spółki, jeżeli łączna kwota należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, wypłacona temu podatnikowi w obowiązującym u płatnika roku podatkowym przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej dokonujące wypłat tych należności mogą zastosować zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 3 lub art. 22 ust. 4, na podstawie obowiązującej opinii o stosowaniu zwolnienia, o której mowa w art. 26b.

Przepisu ust. 2g nie stosuje się, jeżeli z informacji posiadanej przez płatnika, w tym z dokumentu, w szczególności z faktury lub z umowy, wynika, że podatnik, którego dotyczy opinia o stosowaniu zwolnienia, nie spełnia warunków określonych w art. 21 ust. 3-9, art. 22 ust. 4-4d i 6 lub stan faktyczny nie odpowiada stanowi faktycznemu przedstawionemu w tej opinii.

Zauważyć także należy, że na podstawie delegacji ustawowej Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 31 grudnia 2018 r. w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o CIT (Dz.U. z dnia 31 grudnia 2018 r. poz. 2545; dalej: „Rozporządzenie”).

Zgodnie z § 4 ww. Rozporządzenia, wyłącza się stosowanie art. 26 ust. 2e ustawy w przypadku dokonywanych do dnia 30 czerwca 2019 r. wypłat należności:

1) innych niż określone w § 2 ust. 1 pkt 7-9 na rzecz podatników, o których mowa w § 2 ust. 2, jeżeli istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem siedziby lub zarządu tych podatników;

2) z tytułu dywidend i innych przychodów (dochodów) z udziału w zyskach osób prawnych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy.

Ponadto zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 czerwca 2019 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z dnia 28 czerwca 2019 r. poz. 1203), w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 31 grudnia 2018 r. w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. poz. 2545) w § 4 we wprowadzeniu do wyliczenia wyrazy „do dnia 30 czerwca 2019 r.” zastępuje się wyrazami „do dnia 31 grudnia 2019 r.”.

W myśl § 2, rozporządzenie to weszło w życie z dniem ogłoszenia.

Wskazane wyżej przepisy nakładają nowe obowiązki na płatników zobowiązanych do poboru podatku u źródła. Na podstawie powołanego wcześniej art. 26 ust. 2e ustawy o CIT, którego stosowanie zostało ograniczone przez rozporządzenia Ministra Finansów po przekroczeniu kwoty 2.000.000 zł Wnioskodawca dokonując wypłaty należności na rzecz nierezydenta będzie zobowiązany do poboru zryczałtowanego podatku (podatku u źródła) w wysokości 20% od nadwyżki ponad kwotę 2.000.000 zł bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (art. 26 ust. 2e pkt 2 ustawy o CIT). Konieczność poboru podatku przez płatnika (Wnioskodawcę) wystąpi niezależnie od tego, czy zostaną spełnione warunki do stosowania zwolnienia, zastosowania obniżonej stawki lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W tym zakresie ustawodawca przewidział jednocześnie dwie możliwości niepobierania podatku w stawce wynikającej z polskich przepisów, nawet w przypadku przekroczenia limitu 2.000.000 zł, a mianowicie gdy:

1) płatnik złoży oświadczenie o spełnianiu warunków do niepobierania podatku/stosowania stawki obniżonej lub zwolnienia;

2) podatnik (lub płatnik) uzyska opinię naczelnika urzędu skarbowego o stosowaniu zwolnienia.

Pierwszą możliwością w zakresie niestosowania limitu 2.000.000 zł jest złożenie przez płatnika oświadczenia o spełnieniu warunków do stosowania zwolnień/stawek obniżonych/niepobrania podatku - art. 26 ust. 7a ustawy o CIT, który odwołuje się do brzmienia art. 28b ust. 4 pkt 4-6 ustawy o CIT.

Z dniem 1 stycznia 2019 r. do ustawy o CIT został dodany przez art. 2 pkt 35 ustawy zmieniającej Rozdział 6a - Zwrot podatku z tytułu wypłaconych należności.

Przepis art. 28b zawarty w ww. rozdziale ustawy o CIT określa zasady zwrotu podatku zapłaconego w związku z przekazaniem podatnikowi wypłat (świadczeń) lub postawieniem podatnikowi do dyspozycji pieniędzy lub wartości pieniężnych. Płatnicy płacący podatek u źródła w niektórych wypadkach pomimo przysługującego podatnikom zwolnienia/stawek obniżonych/niepobrania podatku są zobowiązani do poboru podatku według stawki określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 ustawy o CIT. W takim wypadku powinni ubiegać się o zwrot zapłaconego podatku.

I tak, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o CIT:

Organ podatkowy zwraca, na wniosek, podatek pobrany zgodnie z art. 26 ust. 2e tej ustawy. Wysokość podatku do zwrotu określa się na podstawie zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W myśl art. 28b ust. 2 ustawy o CIT:

Wniosek o zwrot podatku może złożyć:

1) podatnik, w tym podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 2, który w związku z uzyskaniem należności, od której został pobrany podatek, osiąga przychód podlegający opodatkowaniu zgodnie z przepisami niniejszej ustawy,

2) płatnik, jeżeli wpłacił podatek z własnych środków i poniósł ciężar ekonomiczny tego podatku

\- zwany dalej „wnioskodawcą”.

Zgodnie z art. 28b ust. 4 ustawy o CIT:

Do wniosku o zwrot podatku dołącza się dokumentację pozwalającą na ustalenie jego zasadności, w szczególności:

1) certyfikat rezydencji podatnika, przy czym przepisy art. 26 ust. 1i i 1j stosuje się odpowiednio;

2) dokumentację dotyczącą przelewów bankowych lub inne dokumenty wskazujące na sposób rozliczenia lub przekazania należności, z którymi wiązała się zapłata podatku;

3) dokumentację dotyczącą zobowiązania do wypłaty należności;

4) oświadczenie podatnika, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3 pkt 4 lit. b, ust. 3a i 3c lub art. 22 ust. 4 pkt 4;

5) oświadczenie podatnika, że w odniesieniu do czynności, w związku z którą składany jest wniosek o zwrot podatku, podatnik jest podmiotem, na którym ciąży obowiązek podatkowy, a także oświadczenie podatnika, że spółka albo zagraniczny zakład jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności - w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1;

6) oświadczenie podatnika, że prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby podatnika dla celów podatkowych, z którą wiąże się uzyskany przychód - w przypadku, o którym mowa w ust, 2 pkt 1, gdy należności są uzyskiwane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym przepis art. 24a ust. 18 stosuje się odpowiednio;

7) dokumentację wskazującą na ustalenia umowne, z powodu których płatnik wpłacił podatek z własnych środków i poniósł ciężar ekonomiczny tego podatku - w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 2;

8) uzasadnienie wnioskodawcy, że spełnione są warunki będące przedmiotem oświadczeń, o których mowa w pkt 5 i 6.

W oświadczeniu, o którym mowa w art. 26 ust. 7a ustawy o CIT muszą znaleźć się informacje wskazujące, że:

1) płatnik posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikające z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;

2) po przeprowadzeniu weryfikacji płatnik nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikające z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w szczególności nie posiada wiedzy o istnieniu okoliczności uniemożliwiających spełnienie przesłanek dotyczących m.in. podlegania opodatkowaniu w państwie rezydencji i statusu beneficial owner kontrahenta.

Należy zwrócić uwagę, że na podstawie art. 4a pkt 29 ustawy o CIT ilekroć w ustawie jest mowa o rzeczywistym właścicielu - oznacza to podmiot, który spełnia łącznie następujące warunki:

a) otrzymuje należność dla własnej korzyści, w tym decyduje samodzielnie o jej przeznaczeniu i ponosi ryzyko ekonomiczne związane z utratą tej należności lub jej części,

b) nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym prawnie lub faktycznie do przekazania całości lub części należności innemu podmiotowi,

c) prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby, jeżeli należności uzyskiwane są w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym przy ocenie, czy podmiot prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, przepis art. 24a ust. 18 stosuje się odpowiednio.

Drugą możliwością niepobierania podatku po przekroczeniu limitu 2 mln zł jest uzyskanie opinii o stosowaniu zwolnienia, zgodnie z art. 26b ust. 1 ustawy o CIT, który stanowi, że organ podatkowy, na wniosek złożony przez podmiot, o którym mowa w art. 28b ust. 2, wydaje, pod warunkiem wykazania przez wnioskodawcę spełnienia przez podatnika warunków określonych w art. 21 ust. 3-9 lub art. 22 ust. 4-6, opinię o stosowaniu przez płatnika zwolnienia z poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanych na rzecz tego podatnika należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 lub art. 22 ust. 1 (opinia o stosowaniu zwolnienia).

Dalsze ustępy tego artykułu doprecyzowują kwestie związane ze złożeniem wniosku o wydanie opinii o zastosowaniu zwolnienia, które nie mają znaczenia dla rozpoznawanej sprawy.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości zawartych w pytaniu nr 1 wskazać należy, że treść przytoczonego powyżej przepisu art. 26 ust. 1 ustawy o CIT wskazuje, że w sytuacji braku opodatkowania dywidendy wypłacanej na rzecz nierezydenta, na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, dla wypłat nieprzekraczających 2 000 000 zł w trakcie roku podatkowego, płatnik przy weryfikacji warunków niepobrania podatku u źródła nie jest zobowiązany do szczegółowego weryfikowania przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6 ustawy o CIT.

Zastosowania warunków niepobrania podatku u źródła w tym zakresie (dla wypłat nieprzekraczających w roku podatkowym 2 000 000 zł) ustawodawca nie uzależnił od powyższej weryfikacji w przypadku wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika. Zakres tej weryfikacji na gruncie ustawy o CIT wyznacza w tym przypadku art. 26 ust. 1 ww. ustawy, który w swojej treści wskazuje na konieczność dochowania należytej staranności uwzględniającej skalę i charakter działalności podatnika, jednak nie odwołuje się do art. 28b ust. 4 pkt 4-6 ustawy o CIT.

Konieczność przeprowadzenia poszerzonej weryfikacji obejmującej dodatkowe warunki, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6 komentowanej ustawy została przewidziana przez ustawodawcę w art. 26 ust. 7a ustawy CIT, który dotyczy zaniechania poboru, zastosowania zwolnienia lub obniżonej stawki podatku u źródła z tytułu należności wypłacanych w ramach roku podatkowego płatnika na rzecz danego podmiotu w kwocie przewyższającej 2 000 000 zł.

Odnosząc się natomiast do wypłat przekraczających kwotę 2 000 000 zł i dokonywanych w roku 2019, należy podkreślić, że w 2019 roku nie obowiązywał bowiem przepis art. 26 ust. 2e ustawy o CIT, na mocy wyłączenia dokonanego rozporządzeniem Ministra Finansów. W konsekwencji powyższego w roku 2019 w odniesieniu do wypłat dywidendy przekraczających kwotę 2 000 000 zł nie obowiązywała zasada poboru podatku od nadwyżki ponad wskazaną kwotę, przewidziana w art. 26 ust. 2e ustawy o CIT. Zatem dla niepobrania podatku w takiej sytuacji (w roku 2019) płatnik nie musiał składać oświadczeń, o których mowa w art. 26 ust. 7a ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe należy zgodzić się z Państwem, że w rozumieniu przepisów ustawy o CIT, w wersji obowiązującej od 1 stycznia 2019 roku, w przypadku wypłacanych w roku podatkowym płatnika należności do tego samego podatnika o łącznej wartości równej lub niższej niż 2 mln zł (a w roku 2019 także przekraczających kwotę 2 mln zł), dla zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT wystarczające jest spełnienie warunków wskazanych w art. 22 ust. 4-6 oraz art. 26 ust. 1c oraz 1f ustawy o CIT, które powinny zostać zweryfikowane przez płatnika z należytą starannością wyłącznie w następującym zakresie:

a) w przypadku warunku określonego w art. 22 ust. 4 pkt 2 w zw. z art. 26 ust. 1c ustawy o CIT - weryfikacji, czy otrzymany certyfikat rezydencji otrzymującego dywidendę jest aktualny oraz, w miarę dostępności takich informacji, czy został wydany przez odpowiedni organ kraju rezydencji otrzymującego dywidendę i w odpowiedniej formie,

b) w przypadku warunku określonego w art. 22 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 26 ust. 1f ustawy o CIT - weryfikacji, czy oświadczenie złożone przez otrzymującego dywidendę, o braku korzystania ze zwolnienia, o którym mowa, podpisane zostało przez odpowiednio umocowane do tego osoby,

c) w przypadku warunku określonego w art. 22 ust. 4 pkt 3 w zw. z ust. 4a oraz 4d ustawy o CIT - weryfikacji, czy na dzień dokonania wypłaty dywidendy, otrzymujący dywidendę jest właścicielem co najmniej 10% akcji wypłacającego przez nieprzerwany okres dwóch lat (przy czym okres nieprzerwanego posiadania 2 lat akcji, może zostać spełniony po dokonaniu wypłaty dywidendy).

**Tym samym Państwa stanowisko dotyczące pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.**

Odnosząc się z kolei do Państwa pytania nr 2 należy stwierdzić, że konieczność poboru podatku przez Państwa jako płatnika wystąpi niezależnie od tego, czy zostaną spełnione warunki do niepobrania podatku, wynikające z przepisów szczególnych, tj. w sprawie niniejszej art. 22 ust. 4 ustawy o CIT. Na gruncie ustawy o CIT istnieją jednak dwie możliwości niepobierania podatku w stawce wynikającej z polskich przepisów, nawet w przypadku przekroczenia limitu 2.000.000 zł, a mianowicie gdy płatnik złoży w trybie art. 26 ust. 7a ustawy o CIT oświadczenie o spełnianiu warunków do niepobierania podatku/stosowania stawki obniżonej lub zwolnienia; lub jeżeli podatnik (lub płatnik) uzyska opinię naczelnika urzędu skarbowego o stosowaniu zwolnienia, o której mowa w art. 26b ustawy o CIT.

W świetle przytoczonej powyżej treści przepisów nowelizujących ustawę o CIT, przepis art. 26 ust. 7a ustawy o CIT należy uznać za samodzielną podstawę składania oświadczeń, co do okoliczności natury faktycznej, gdyż wystąpienie okoliczności w nim wskazanych jest warunkiem zastosowania m.in. zwolnienia i zaniechania poboru podatku u źródła jakie wynikają z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Płatnik, który chce zastosować art. 22 ust. 4 ustawy o CIT (przy wypłatach przekraczających 2 000 000 PLN) i nie dokonywać poboru podatku u źródła na podstawie art. 26 ust. 2e ustawy jest zobowiązany do przeprowadzenia pełnej weryfikacji warunków umożliwiających skorzystanie z tego zwolnienia/niepobrania podatku, zgodnie z treścią art. 26 ust. 7a ustawy o CIT.

Tym samym płatnik ma obowiązek weryfikować czy uzyskująca dochody z dywidendy spółka cypryjska spełnia wszystkie warunki do skorzystania z możliwości niepobrania podatku źródła. Jednocześnie należy podkreślić , iż użyte w treści art. 26 ust. 7a ustawy o CIT sformułowania "w szczególności" oznacza, iż w zależności od okoliczności danej sprawy tj. okoliczności danej transakcji, może okazać się konieczne przedstawienie dodatkowej dokumentacji w celu zweryfikowania statusu kontrahenta/nierezydenta i wykazania, że w stosunku do danych należności jest on m.in. ich rzeczywistym właścicielem oraz że prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby podatnika, a tym samym w celu wykazania zasadność niepobrania podatku na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT.

Jednakże należy mieć na uwadze, że Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 1 lutego 2024 r. sygn. akt II FSK 583/21 wydanym w przedmiotowej sprawie wskazał, że: „Naczelny Sąd Administracyjny chciałby też odnotować specyficzny kontekst prawny tej sprawy będący rezultatem obowiązywania wskazanego już powyżej rozporządzenia Ministra Finansów z 31 grudnia 2018 r. w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e u.p.d.o.p. Zgodnie ze wskazanym już powyżej § 4 tego rozporządzenia stosowanie art. 26 ust. 2e było wyłączone do należności takich jak opisane we wniosku o wydanie interpretacji - początkowo wyłączenie obowiązywało do 30 czerwca 2019 r., następnie do 31 grudnia 2019 r., później zaś było przedłużane na kolejne okresy. W związku z tym co do zasady należałoby uznać, że art. 26 ust. 2e w odniesieniu do należności powyżej 2 min zł, takich jak objęte wnioskiem o wydanie interpretacji, co prawda wszedł w życie, ale nigdy nie zaczął obowiązywać, ponieważ kolejne rozporządzenia Ministra finansów przedłużały wyłączenie przewidziane w § 4. Następnie od 1 stycznia 2022 r. uległo zmianie brzmienie przepisów u.p.d.o.p. w analizowanym zakresie. Naczelny Sąd Administracyjny dostrzega to, że w momencie składania wniosku o wydanie interpretacji Skarżąca przygotowywała się do sytuacji, która miała nastąpić kiedy rozporządzenie wraz z jego § 4 przestanie obowiązywać i zaktualizuje się wówczas pytanie o obowiązek składania oświadczeń na podstawie art. 26 ust. 2e u.p.d.o.p. Wniosek dotyczył zatem wątpliwości prawnych dotyczących stanu prawnego, który miał się dopiero w pełni urzeczywistnić po 31 grudnia 2019 r. Pierwotnie wyłączenie stosowania art. 26 ust. 2e u.p.d.o.p. miało ustać z końcem czerwca, następnie z końcem grudnia 2019 r. W momencie, kiedy organ interpretacyjny wydawał interpretację zaskarżoną do sądu, tj. we wrześniu 2019 r., obowiązywało nadal wyłączenie stosowania art. 26 ust. 2e u.p.d.o.p. Obowiązywało również potem, co że jeśli rozumieć wydanie interpretacji indywidualnej jako odpowiedź na pytanie płatnika co do zakresu jego obowiązków wynikających z u.p.d.o.p., to ten kontekst wynikający z rozporządzenia powinien być przez organy interpretacyjne uwzględniony z tej przyczyny, że tych obowiązków płatnik w gruncie rzeczy nigdy nie miał, a zatem stanowisko co do odmiennego traktowania obowiązków płatnika dokonującego wypłat do i powyżej 2 min zł, nie znajdowało oparcia w obowiązujących przepisach.”

Mając na uwadze powyższe należy zgodzić się z Państwem, że w rozumieniu przepisów ustawy o CIT, w wersji obowiązującej od 1 stycznia 2020 roku z uwzględnieniem Rozporządzeń, w przypadku wypłacanych w roku podatkowym płatnika należności do tego samego podatnika o łącznej wartości przekraczającej 2 mln zł, dla zastosowania zwolnienia o którym mowa w art. 22 ust. 4 ustawy o CIT, w trybie art. 26 ust. 7a ustawy o CIT, wystarczające jest spełnienie warunków wskazanych w art. 22 ust. 4-6 oraz art. 26 ust. 1c oraz 1f ustawy o CIT, które powinny zostać zweryfikowane przez płatnika z należytą starannością wyłącznie w następującym zakresie:

a) w przypadku warunku określonego w art. 22 ust. 4 pkt 2 w zw. z art. 26 ust. 1c ustawy o CIT - weryfikacji, czy otrzymany certyfikat rezydencji otrzymującego dywidendę jest aktualny oraz, w miarę dostępności takich informacji, czy został wydany przez odpowiedni organ kraju rezydencji otrzymującego dywidendę i w odpowiedniej formie;

b) w przypadku warunku określonego w art. 22 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 26 ust. 1f ustawy o CIT - weryfikacji, czy oświadczenie złożone przez otrzymującego dywidendę, o braku korzystania ze zwolnienia, o którym mowa, podpisane zostało przez odpowiednio umocowane do tego osoby;

c) w przypadku warunku określonego w art. 22 ust. 4 pkt 3 w zw. z ust. 4a oraz 4d ustawy o CIT - weryfikacji, czy na dzień dokonania wypłaty dywidendy, otrzymujący dywidendę jest właścicielem co najmniej 10% akcji wypłacającego przez nieprzerwany okres dwóch lat (przy czym okres nieprzerwanego posiadania 2 lat akcji, może zostać spełniony po dokonaniu wypłaty dywidendy);

oraz złożenia przez płatnika oświadczenia w zakresie, o którym mowa w art. 26 ust. 7a pkt 1 oraz art. 28b ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT (tj. z pominięciem oświadczenia dot. zakresu art. 28b ust. 1 pkt 5-6 ustawy o CIT).

**Zatem Państwa stanowisko dotyczące pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Należy jednocześnie zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie problematyki będącej ściśle przedmiotem Państwa zapytania (zapytań). Treść pytania (pytań) wyznacza bowiem granice tematyczne wydawanej interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).