Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-245/11-6/SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-06-02
Teza: Opodatkowanie nieodpłatnego przekazania likwidowanych rezerw strategicznych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; likwidacja; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; rezerwy; towar-przekazanie towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Agencji przedstawione we wniosku z dnia 08.02.2011 r. (data wpływu 14.02.2011 r.), uzupełnionego w dniu 25.03.2011 r. w odpowiedzi na wezwanie nr IPPP3/443-245/11-2/SM z dnia 17.03.2011 r. oraz w dniu 23.05.2011 r. w odpowiedzi na wezwanie nr IPPP3/443-245/11-4/SM z dnia 11.05.2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania rezerw strategicznych w ramach:

*   ich likwidacji - **jest nieprawidłowe,**
*   udostępnienia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14.02.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania rezerw strategicznych. Wniosek został uzupełniony w dniu 25.03.2011 r. (w zakresie pełnomocnictwa) w odpowiedzi na wezwanie nr IPPP3/443-245/11-2/SM z dnia 17.03.2011 r. oraz w dniu 23.05.201 r. (w zakresie stanu faktycznego) w odpowiedzi na wezwanie nr IPPP3/443-245/11-4/SM.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca – A. na podstawie ustawy z dnia 29 października 2010 r. o rezerwach strategicznych (Dz. U. Nr 229 z 2010 r., poz. 1496) obowiązującej od dnia 5 lutego 2011 r. będzie realizować zadania polegające m.in. na:

1.  utrzymywaniu rezerw strategicznych, w tym ich przechowywaniu, dokonywaniu wymiany lub zamiany oraz przeprowadzaniu konserwacji przechowywanych rezerw strategicznych,
2.  wykonywaniu decyzji ministra właściwego do spraw gospodarki dotyczących tworzenia, udostępniania i likwidacji rezerw strategicznych przez:
    1.  zakupy określonych ilości asortymentu rezerw strategicznych,
    2.  organizowanie wydania udostępnionych rezerw strategicznych,
    3.  zapewnienie przetworzenia rezerw strategicznych utrzymywanych w postaci surowców i półproduktów, przed ich wydaniem,
    4.  sprzedaż zlikwidowanych rezerw strategicznych albo nieodpłatne przekazanie niesprzedanych rezerw strategicznych:
    
    *   państwowym jednostkom organizacyjnym,
    *   jednostkom samorządu terytorialnego,
    *   jednostkom organizacyjnym utworzonym przez wyżej wymienione,
    
    6.  poddanie zlikwidowanych rezerw odzyskowi lub przekazanie ich do unieszkodliwienia, zgodnie z zasadami gospodarowania odpadami,
    7.  zawieranie i wykonywanie umów odpłatnego przechowywania rezerw strategicznych stanowiące własność przedsiębiorców lub innych podmiotów,
3.  prowadzeniu inwestycji związanych z budową lub modernizacją infrastruktury technicznej utrzymania rezerw strategicznych,
4.  zakupie i utrzymywaniu zapasów państwowych ropy naftowej i produktów naftowych na zasadach określonych w ustawie o zapasach ropy naftowej i produktów naftowych oraz wykonywanie innych obowiązków wynikających z ustawy,
5.  przeprowadzanie kontroli u podmiotów, którym oddano na przechowanie rezerwy strategiczne na podstawie umów przechowywania.

Wykonując decyzję o likwidacji A. może nieodpłatnie przekazywać zlikwidowane rezerwy strategiczne jednostkom, o których mowa w art. 20 ust. 3 pkt 1 w/w ustawy.

Art. 23 ust. 2 ustawy o rezerwach strategicznych brzmi: „W przypadku nieodpłatnego przekazania zlikwidowanych rezerw strategicznych jednostkom, o których mowa w art. 20 ust. 3 pkt 1, od Agencji nie pobiera się danin publicznych z tego tytułu, z wyjątkiem podatku akcyzowego.”

W odpowiedzi z dnia 23.05.2011 r. na wezwanie nr IPPP3/443-245/11-4/SM z dnia 11.05.2011 r. A. poinformowała, że realizując działania nałożone ustawą o rezerwach strategicznych, będzie dokonywać likwidacji rezerw strategicznych na podstawie decyzji właściwego ministra ds. gospodarki. Likwidacja rezerw będzie dokonywana w drodze ich sprzedaży. W przypadku braku ofert zakupu A. będzie nieodpłatnie przekazywać asortyment rezerw strategicznych jednostkom organizacyjnym, jednostkom samorządu terytorialnego lub utworzonym przez nie jednostkom organizacyjnym biorąc pod uwagę potrzeby tych jednostek oraz przydatność przekazywanego asortymentu zlikwidowanych rezerw strategicznych do realizacji ich zadań. Zgodnie z zapisem art. 23 ust 2 ustawy o rezerwach strategicznych od Agencji nie pobiera się danin publicznych z tego tytułu, z wyjątkiem podatku akcyzowego.

Jednocześnie A. informuje, że:

*   jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług;
*   przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia rezerw strategicznych. Zakupione rezerwy służą czynnościom opodatkowanym. Zdaniem A., wyjątek stanowi nieodpłatne przekazanie zlikwidowanych rezerw strategicznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy A. dokonując, zgodnie z art. 23 ust. 2 ustawy o rezerwach strategicznych, nieodpłatnego przekazania podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ramach zadań A. może mieć miejsce nieodpłatne przekazanie w ramach:

*   likwidacji rezerw strategicznych,
*   udostępnienia rezerw strategicznych.

Z zapisu art. 23 ust. 2 ustawy o rezerwach strategicznych wynika, że A. dokonując nieodpłatnego przekazania zlikwidowanych rezerw strategicznych jednostkom, o których mowa w art. 20 ust. 3 pkt 1 nie podlega podatkowi od towarów i usług. Wątpliwość budzi jednak zapis art. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, który określa, że ulgi i zwolnienia podatkowe udzielone na podstawie odrębnych ustaw nie mają zastosowania do tego podatku.

Jednocześnie ustawa o podatku akcyzowym również zawiera podobny zapis, na podstawie którego ulgi i zwolnienia podatkowe udzielone na podstawie odrębnych ustaw nie mają zastosowania do tego podatku (art. 4 ustawy o podatku akcyzowym).

Biorąc pod uwagę, że ustawodawca w art. 23 ust. 2 ustawy o rezerwach strategicznych wykluczył ze zwolnienia A. w zakresie podatku akcyzowego oraz zapis art. 4 ustawy o podatku akcyzowym należy przyjąć, że zwolnienie zawarte w art. 23 ust. 2 ustawy o rezerwach strategicznych dotyczyło wszystkich, poza podatkiem akcyzowym, danin publicznych w tym m.in. podatku od towarów i usług.

Jednocześnie ustawodawca, w zapisach rozdziału 4 ustawy o rezerwach strategicznych regulującego zasady udostępniania rezerw strategicznych, nie przewidział ulg ani zwolnień z podatków i tym samym należy uznać, że wydanie w ramach udostępnienia rezerw strategicznych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania rezerw strategicznych w ramach ich likwidacji uznaje się za nieprawidłowe, w ramach ich udostępnienia uznaje się za jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (\`(...)\`) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów – w myśl art. 7 ust. 1 powołanej ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca - A. będzie realizować zadania polegające m.in. na:

1.  utrzymywaniu rezerw strategicznych, w tym ich przechowywaniu, dokonywaniu wymiany lub zamiany oraz przeprowadzaniu konserwacji przechowywanych rezerw strategicznych,
2.  wykonywaniu decyzji ministra właściwego do spraw gospodarki dotyczących tworzenia, udostępniania i likwidacji rezerw strategicznych przez:
    1.  zakupy określonych ilości asortymentu rezerw strategicznych,
    2.  organizowanie wydania udostępnionych rezerw strategicznych,
    3.  zapewnienie przetworzenia rezerw strategicznych utrzymywanych w postaci surowców i półproduktów, przed ich wydaniem,
    4.  sprzedaż zlikwidowanych rezerw strategicznych albo nieodpłatne przekazanie niesprzedanych rezerw strategicznych:
    
    *   państwowym jednostkom organizacyjnym,
    *   jednostkom samorządu terytorialnego,
    *   jednostkom organizacyjnym utworzonym przez wyżej wymienione
    
    i wiele innych.

A. informuje, że:

*   jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług;
*   przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia rezerw strategicznych. Zakupione rezerwy służą czynnościom opodatkowanym. Zdaniem Agencji, wyjątek stanowi nieodpłatne przekazanie zlikwidowanych rezerw strategicznych.

Wykonując decyzję o likwidacji A. może nieodpłatnie przekazywać zlikwidowane rezerwy strategiczne jednostkom, o których mowa w art. 20 ust. 3 pkt 1 w/w ustawy.

W myśl art. 2 pkt 3 ustawy z dnia 29 października 2010 r. o rezerwach strategicznych (Dz. U. Nr 229, poz. 1496), zwanej dalej „ustawą o rezerwach”, użyte w ustawie określenia oznaczają: likwidacja rezerw strategicznych - zniesienie obowiązku utrzymywania danych asortymentów rezerw strategicznych lub ich określonych ilości.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o rezerwach, likwidacji rezerw strategicznych dokonuje minister właściwy do spraw gospodarki, w drodze decyzji, zgodnie z ustaleniami Programu albo w przypadkach, o których mowa w art. 25.

W myśl art. 22 ust. 5 pkt 1, wykonując decyzję o likwidacji rezerw strategicznych, Agencja dokonuje sprzedaży przeznaczonych do likwidacji rezerw strategicznych na giełdzie towarowej albo w drodze przetargu w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.) (\`(...)\`).

Natomiast zgodnie z art. 23 ust. 1, w przypadku gdy nie złożono ofert zakupu asortymentu zlikwidowanych rezerw strategicznych A., na podstawie umowy, nieodpłatnie przekazuje ten asortyment jednostkom, o których mowa w art. 20 ust. 3 pkt 1, biorąc pod uwagę potrzeby tych jednostek oraz przydatność przekazywanego asortymentu zlikwidowanych rezerw strategicznych do realizacji ich zadań. Umowa, o której mowa w zdaniu poprzedzającym, określa szczegółowe warunki nieodpłatnego przekazania zlikwidowanych rezerw strategicznych.

Należy ponadto zauważyć, że zgodnie z art. 23 ust. 2 ustawy o rezerwach, w przypadku nieodpłatnego przekazania zlikwidowanych rezerw strategicznych jednostkom, o których mowa w art. 20 ust. 3 pkt 1, od Agencji nie pobiera się danin publicznych z tego tytułu, z wyjątkiem podatku akcyzowego.

Odnośnie natomiast kwestii opodatkowania tym podatkiem nieodpłatnego przekazania w ramach udostępniania rezerw strategicznych zauważyć należy, że w myśl art. 2 pkt 8 ustawy o rezerwach, udostępnienie rezerw strategicznych to przeznaczenie rezerw strategicznych na rzecz określonego organu, w określonym asortymencie i ilości oraz ich wydanie w celu użycia lub wykorzystania. Zasady udostępniania rezerw strategicznych zostały uregulowane w rozdziale 4 przedmiotowej ustawy, w art. 18-21. Brak tam podobnych zapisów do ww. art. 23 ust. 2 ustawy o rezerwach.

Zgodnie z art. 4 ww. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, ulgi i zwolnienia podatkowe udzielone na podstawie odrębnych ustaw nie mają zastosowania do podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że powyższy przepis ma charakter swoistej klauzuli generalnej, potwierdzającej zasadę powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Regulacja ta w zasadzie nie jest konieczna. To, co wprost wynika z samego tekstu przepisu, można wywieść z ogółu regulacji ustawowych. Wynika to także z samej konstrukcji podatku od towarów i usług, który obciąża obrót rozumiany jako wartość przedmiotów czynności podlegających opodatkowaniu. Stąd też ulgi i zwolnienia udzielone na podstawie innych ustaw, dotyczące innych podatków, nie mogą z samej swej konstrukcji wpływać na zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Powyższa jednoznaczna regulacja dobitnie potwierdza zasadę powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a także autonomiczność przepisów ustawy VAT względem innych ustaw podatkowych.

Należy się także odnieść do poruszonej przez Agencję kwestii zapisów w podatku akcyzowym i wysnucie na podstawie analizy przepisów tam zawartych o uregulowaniach w podatku od towarów i usług. W tym miejscu należy mieć na uwadze, iż podatek VAT i podatek akcyzowy należą do różnych i autonomicznych systemów podatkowych nie tylko w kraju, ale przede wszystkim w ramach Unii Europejskiej. Treść art. 1 dyrektywy Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania wskazuje, iż dotyczy ona systemu wyrobów objętych podatkiem akcyzowym i innych podatków pośrednich z wyjątkiem podatku od wartości dodanej i podatków ustalonych przez Unię Europejską. Ponadto odrębność podmiotową dyrektyw tzw. akcyzowych potwierdza preambuła i treść artykułu 1 dyrektywy Rady 2008/118/WE z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie ogólnych zasad dotyczących podatku akcyzowego, uchylająca dyrektywę 92/12/EWG, który stanowi, iż dyrektywą określono ogólne zasady dotyczące podatku akcyzowego nakładanego bezpośrednio lub pośrednio na konsumpcję wyrobów określonych w wymienionej dyrektywie.

Treść powyższych dyrektyw wskazuje, iż podatek VAT i podatek akcyzowy posiadają odmienną konstrukcję i odmienne zasoby pojęciowe, które stanowią o tym, że wymienione podatki należą do różnych i niezależnych od siebie systemów podatkowych, a zatem kwestię opodatkowania ww. rezerw należy rozpatrywać wyłącznie w oparciu o przepisy dotyczące tego podatku.

Biorąc zatem pod uwagę treść art. 7 ust. 2 ww. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz art. 4 tej ustawy, zarówno nieodpłatne przekazanie w ramach likwidacji rezerw strategicznych jak i ich udostępnienia, jako towarów należących do przedsiębiorstwa podatnika, z uwagi na fakt przysługiwania jej prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia rezerw strategicznych, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.