Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.477.2017.2.LZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-15
Teza: Na gruncie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego sprzedaż działek, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu określonego przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będzie stanowić dla Wnioskodawczyni źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu.
Słowa kluczowe: nabycie; nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy; spadek; sprzedaż; zniesienie-nieodpłatne zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2017 r. (data wpływu 2 listopada 2017 r.) uzupełnione pismem z dnia 20 grudnia 2017 r. (data nadania 21 grudnia 2017 r., data wpływu 27 grudnia 2017 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP3-3.4011.477.2017.1.LZ z dnia 7 grudnia 2017 r. (data nadania 8 grudnia 2017 r., data doręczenia 15 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr 0114-KDIP3-3.4011.477.2017.1.LZ z dnia 7 grudnia 2017 r. (data nadania 8 grudnia 2017 r., data doręczenia 15 grudnia 2017 r.) tutejszy organ wezwał Wnioskodawczynię o uzupełnienie wniosku. Pismem z dnia 20 grudnia 2017 r. (data nadania 21 grudnia 2017 r., data wpływu 27 grudnia 2017 r.) Wnioskodawczyni uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W 1986 roku zmarła matka Wnioskodawczyni, która wraz z ojcem Wnioskodawczyni była właścicielką nieruchomości – dom wraz z działką o powierzchni 0,6135 ha. Na mocy postanowienia Sądu Rejonowego spadek po zmarłej nabyli: (mąż) w 4/16 część masy spadkowej oraz dzieci Marek, Adam, Grzegorz oraz Wnioskodawczyni (córka zmarłej) po 3/16 części każde z nich. W 1999 roku na podstawie decyzji Urzędu Skarbowego Wnioskodawczyni zapłaciła należny podatek od spadków.

W 2003 roku zmarł ojciec Wnioskodawczyni. Na podstawie orzeczenia Sądu Rejonowego spadek po zmarłym odziedziczyli: żona (macocha Wnioskodawczyni) w 1/2 części masy spadkowej, oraz dzieci: Marek, Adam, Grzegorz i Wnioskodawczyni po 1/8 części każde z nich. Masa spadkowa po ojcu Wnioskodawczyni stanowiły wymienione wcześniej zabudowana nieruchomość, w części należącej do ojca Wnioskodawczyni oraz 4/16 części przypadłych na niego w spadku po matce Wnioskodawczyni. Na podstawie decyzji Urzędu Skarbowego w Wnioskodawczyni została zwolniona z obowiązku podatkowego, gdyż wartość przypadłej Wnioskodawczyni masy spadkowej mieściła się w kwocie wolnej od podatku. Powyższa nieruchomość pozostawała jako współwłasność wszystkich spadkobierców.

W 2011 r. na wniosek Wnioskodawczyni odbyła się w Sądzie Rejonowym rozprawa o uzupełnienie postanowienia Sądu z dnia 25 września 1998 r. o nabyciu spadku po matce Wnioskodawczyni, gdyż wówczas Sąd nie uwzględnił, że działka wchodząca w skład masy spadkowej według obowiązujących wówczas przepisów stanowiła gospodarstwo rolne. Na mocy Postanowienia Sąd dokonał uzupełnienia Postanowienia z dnia 25 września 1998 r. i orzekł, że wchodzące w skład spadku po matce Wnioskodawczyni zmarłej w dniu 17 marca 1986 r. gospodarstwo rolne nabyli na mocy ustawy: ojciec Wnioskodawczyni oraz Wnioskodawczyni po 1/2 części każde z nich. Urząd Skarbowy rozpatrując zgłoszenie Wnioskodawczyni wydał decyzję, że zobowiązanie podatkowe nie powstaje.

Wraz z braćmi i macochą Wnioskodawczyni dokonała podziału geodezyjnego ww. nieruchomości.

W 2012 r. w Sądzie Rejonowym odbyła się rozprawa o podział majątku dorobkowego rodziców, dział spadku i zniesienie współwłasności. W wyniku nieodpłatnego zniesienia współwłasności Sąd przyznał Wnioskodawczyni działkę niezabudowaną o powierzchni 0.1990 ha położoną przy oraz udział w wysokości 11/32 działki o powierzchni 0,0454 ha stanowiącą drogę dojazdową. Urząd Skarbowy decyzją stwierdził, że podatek od spadków i darowizn z tytułu nieodpłatnego zniesienia współwłasności nie należy się gdyż zastosowano zwolnienie. W dniu 24 lipca 2017 r. Wnioskodawczyni sprzedała powyższą działkę o powierzchni 0,1990 ha oraz udział w wysokości 11/32 działki o powierzchni 0,0454 ha za całkowitą kwotę sześćdziesiąt tysięcy złotych (60.000 zł). Wartość całej nieruchomości zabudowanej po zmarłych rodzicach Wnioskodawczyni: dom o powierzchni 107 m2 oraz działkę o powierzchni całkowitej 6135 m2 Sąd w 2012 r. Wycenił na kwotę 383.700 zł, z czego udział Wnioskodawczyni wyniósł 11/32 całości.

W uzupełnieniu Wnioskodawczyni wskazała, że przed dokonaniem działu spadku i zniesienia współwłasności udział Wnioskodawczyni wynosił 11/32 całości. Na rozprawie o podział majątku dorobkowego rodziców Wnioskodawczyni, dział spadku i zniesienie współwłasności Sąd postanowił ustalić wartość przedmiotu postępowania na kwotę 383.700,00 zł. W związku z tym wartość udziałów Wnioskodawczyni wyniósł 11/32 x 383.700,00 zł, co daje kwotę 131.897,00 zł. W wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności Sąd przyznał Wnioskodawczyni na wyłączną własność działkę o powierzchni 0,1990 ha oraz udziały w wysokości 11/32 działki o powierzchni 0,0454 ha. Łączna powierzchnia przypadających Wnioskodawczyni działek i udziałów w działkach wynosi 0,2146 ha. Powyższe działki stanowią grunty orne i pastwiska trwałe. Biorąc pod uwagę wartość rynkową podobnych działek położonych w najbliższej okolicy ceny wahają się w granicach od 33 zł za m2 do 46 zł za m22 co daje przedział wartości od 70.818 zł do 98.7816 zł. Porównując wartości udziału posiadanego we współwłasności przed dokonaniem działu spadku i zniesienia współwłasności tj. kwotą 131.897 zł z wartością udziałów nabytych po dokonaniu działu spadku i zniesienia współwłasności, tj. kwotą w przedziale 70.818 zł do 98.716 zł Wnioskodawczyni stwierdza, że wartość nabytych składników w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności mieści się w udziale jaki przysługiwał Wnioskodawczyni przed dokonaniem działu spadku i zniesienia współwłasności.

Wnioskodawczyni nie jest osobą prowadzącą działalność gospodarczą, sprzedana nieruchomość nie była wykorzystywana przez Wnioskodawczynię do prowadzenia działalności gospodarczej, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie nastąpiła w ramach działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku ze sprzedażą nieruchomości Wnioskodawczyni musi zapłacić podatek dochodowy, jeżeli od chwili śmierci spadkodawców minęło ponad 5 lat, dział spadku i zniesienie współwłasności nastąpiło bez spłat i dopłat, a w wyniku działu spadku nie doszło do przyrostu mienia?

Zdaniem Wnioskodawczyni, warunkiem potraktowania odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości jako źródła przychodu na potrzeby podatku dochodowego jest dokonanie odpłatnego zbycia nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego w którym nastąpił jej nabycie przez obecnego zbywcę.

Zgodnie z art. 924 Kodeksu cywilnego z chwilą śmierci spadkodawcy dochodzi do otwarcia spadku zaś chwila ta na mocy art. 925 Kodeksu cywilnego stanowi moment nabycia przez spadkobiercę spadku. W związku z powyższym, a także z uwagi na to, że wartość otrzymanej przez Wnioskodawczynię nieruchomości w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności mieściła się w udziale, jaki Wnioskodawczyni przysługiwał w majątku objętym współwłasnością, oraz dział spadku i zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat, Wnioskodawczyni uważa, że w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności nie powiększył się Jej stan majątku osobistego, a chwilą nabycia spadku jest śmierć spadkodawców, która nastąpiła odpowiednio w 1986 r. i 2003 r. Dlatego też Wnioskodawczyni uważa, że sprzedaż nieruchomości w 2017 r. nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest z zastrzeżeniem ust. 2 odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub części oraz udziału w nieruchomości;
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów
4.  innych rzeczy

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. A-c przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Jeśli zatem odpłatne zbycie nieruchomości nastąpiło przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie stanowić będzie źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie podlega, w świetle ww. przepisu, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

1.  odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
2.  zostało dokonane po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Jak z powyższego wynika dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma data nabycia przedmiotowej nieruchomości lub prawa majątkowego.

Z treści stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni nabyła udziały w nieruchomości w spadku po zmarłych rodzicach (matka zmarła w dniu 17 marca 1986 r., ojciec zmarł w 2003 roku)

W roku 2012 został przeprowadzony podział majątku dorobkowego rodziców, dział spadku i zniesienie współwłasności, w wyniku, którego Wnioskodawczyni nabyła działkę niezabudowaną o powierzchni 0.1990 ha oraz udział w wysokości 11/32 działki o powierzchni 0,0454 ha stanowiącą drogę dojazdową. Wartość nabytych składników w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności mieści się w udziale jaki przysługiwał Wnioskodawczyni przed dokonaniem działu spadku i zniesienia.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jego następców prawnych.

W myśl art. 924 ustawy Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwila otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Spadkobierca może przyjąć spadek bez ograniczenia odpowiedzialności za długi (przyjecie proste), bądź przyjąć spadek z ograniczeniem tej odpowiedzialności (przyjecie z dobrodziejstwem inwentarza), bądź też spadek odrzucić (art. 1012 Kodeksu). Spadkobierca, który spadek odrzucił zostaje wyłączony od dziedziczenia, tak jakby nie dożył otwarcia spadku (art. 1020 Kodeksu). Przy dziedziczeniu ustawowym w miejsce spadkobiercy, który spadek odrzucił wstępują jego zstępni, a jeżeli zstępnych nie ma spadek przechodzi na spadkobierców powołanych do dziedziczenia w dalszej kolejności.

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli daty śmierci spadkodawcy.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, to zgodnie z art. 1035 Kodeksu, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Stosownie do art. 1037 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

Za datę nabycia nieruchomości lub prawa – w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności, należy przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz dział spadku i zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, dział spadku i zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tego działu spadku i zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału, jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego działu spadku (zniesienia współwłasności), jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub

*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy mieści się w ramach posiadanego dotychczas udziału.

Jeżeli więc na skutek dokonanego działu spadku przysługujący danej osobie udział ulega powiększeniu lub też towarzyszą mu spłaty i dopłaty wówczas czynność ta skutkuje nabyciem ponad dotychczas posiadany udział. Podkreślić zatem należy, że w każdej sytuacji, kiedy w wyniku działu spadku jeden z dotychczasowych współwłaścicieli został zobowiązany do spłaty, mamy do czynienia z nieekwiwalentnym podziałem, a po stronie osoby zobowiązanej do spłaty następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany przez niego udział we współwłasności. W tym również momencie należy upatrywać daty nabycia tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu działu spadku.

Dział spadku i zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Zatem, jeżeli dział spadku i zniesienie współwłasności odbyło się bez spłat i dopłat, a wielkość (wartość) przyznanych w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności rzeczy (nieruchomości) odpowiada wielkości (wartości) udziału we współwłasności, to dział spadku i zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, należy wskazać, że z uwagi na fakt, że wartość udziałów w przedmiotowych nieruchomościach nabytych w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności mieści się w udziale jaki przysługiwał Wnioskodawczyni w spadku, do nabycia przez Nią nieruchomości, które Wnioskodawczyni sprzedała w 2017 r., doszło zarówno w 1986 r. (w dacie śmierci matki) jak i w 2003 r. (w dacie śmierci ojca) w części odpowiadającej jej udziałowi w spadku.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że na gruncie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego sprzedaż działek, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu określonego przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będzie stanowić dla Wnioskodawczyni źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym łub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jeżeli przedstawione we wniosku stan faktyczny będzie różniło się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.