Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.190.2023.1.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-11
Teza: Zwolnienie energii elektrycznej zużywanej w procesie elektrolizy.
Słowa kluczowe: akcyza; akcyza-zwolnienie z poboru akcyzy; energia-energia elektryczna; zużycie
Zagadnienia: Podatek akcyzowy- Przepisy ogólne- Objaśnienie pojęć ustawowych; Podatek akcyzowy- Przepisy ogólne- Zakres przedmiotowy; Podatek akcyzowy-Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych.-Podatnik akcyzy, właściwość organów podatkowych-Podatnik akcyzy; Podatek akcyzowy-Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych.-Przedmiot opodatkowania i powstanie obowiązku podatkowego-Powstanie obowiązku podatkowego w przypadku energii elektrycznej; Podatek akcyzowy-Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych.-Przedmiot opodatkowania i powstanie obowiązku podatkowego-Przedmiot opodatkowania w przypadku energii elektrycznej; Podatek akcyzowy-Opodatkowanie akcyzą wyrobów akcyzowych.-Zwolnienia-Energia elektryczna - zwolnienie dla zakładu energochłonnego
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 1-ust. 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I-art. 2.-ust. 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 11-ust. 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 1-art. 9-ust. 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 2-art. 13-ust. 1; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 30-ust. 7a; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6-art. 30-ust. 7b

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku akcyzowym jest:

\- **prawidłowe** w zakresie w jakim energia elektryczna jest/będzie zużywana w Systemie generacji gazu (…);

\- **n****ieprawidłowe** w pozostałym zakresie.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

Państwa wniosek z 29 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku akcyzowego energii elektrycznej wykorzystywanej bezpośrednio w procesie elektrolitycznym z zastosowaniem (…) do produkcji wodoru wpłynął 14 czerwca 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Realizując zasadę podziału kompetencji w ramach Grupy X, Spółka (dalej: Wnioskodawca albo X) prowadzi projekty mające na celu wytwarzanie energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii. W myśl przepisów Ustawy Prawo energetyczne, Spółka posiada następujące koncesje, wydane przez Prezesa URE:

1\. koncesja z (…) r. na obrót energią elektryczną od (…) do (…) r.

2\. koncesja z (…) r. na wytwarzanie ciepła od (…) do (…) r.

3\. koncesja z (…) r. na wytwarzanie en. elektrycznej od (…) do (…) r.

Zaznaczyć należy, iż Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego. Produkcja energii elektrycznej w ramach prowadzonej działalności będzie realizowana z biomasy, zgodnie z warunkami i zasadami wynikającymi z ustawy z dnia 20 lutego 2015r. o odnawialnych źródłach energii (tj. z 2022 r. Dz.U. poz. 1378 z późn. zm.).

W konsekwencji Spółka planuje rozpocząć produkcję wodoru o kodzie CN 2804 10 00, przy wykorzystaniu energii elektrycznej pochodzącej z odnawialnych źródeł energii.

Podstawowym źródłem energii dla tej instalacji będzie (\`(...)\`) co pozwoli na produkcję (\`(...)\`) wodoru.

Wodór ten będzie pozyskiwany przez Spółkę w procesie elektrolizy wody z zastosowaniem (…).

Proces elektrolizy wody polega na rozkładzie jej na jony (dysocjacji), pod wpływem prądu elektrycznego. Na katodzie zachodzi wówczas reakcja redukcji, powstaje w niej wodór oraz jony OH–. Na anodzie z kolei następuje utlenianie, którego wynikiem jest powstawanie cząsteczkowego tlenu i jonów wodoru oraz elektronów. Sumarycznie reakcja wygląda następująco: 2H2O → 2H2 + O2.

Elektrolizery (…) różnią się od technologii elektrolizerów (…) rodzajem użytego elektrolitu. W tym przypadku jest to (…). W takim elektrolizerze wykorzystuje się tylko zdejonizowaną wodę, bez dodatkowego elektrolitu. Elektrody przylegają ściśle do elektrolitu tworzącego rozdzielającą membranę. Podczas elektrolizy na anodzie wytwarzany jest tlen oraz jony wodorowe czyli protony. Te ostatnie są transportowane przez membranę i na katodzie łączą się z elektronami, tworząc wodór.

Wytwórnia wodoru zlokalizowana jest we wschodniej części elektrowni (…) na obszarze o powierzchni około (…) ha łącznie z terenem pod przyłącza.

Urządzenia wytwórcze zajmują dedykowany wydzielony obszar o powierzchni ok. (…) arów.

Proces produkcji wodoru przebiegać będzie w elektrolizerze, gdzie zlokalizowane są dwa zestawy cel elektrolitycznych.

Zestaw cel (…) może bezpośrednio przekształcić czystą wodę na (…) Nm³/h wodoru o ciśnieniu (…) barg przy użyciu energii prądu stałego w ilości (…) kWh/Nm³.

Zasada elektrolizy typu (…) umożliwia bardzo elastyczną pracę i zapewnia długą żywotność dzięki braku płynów żrących.

Wytwórnia wodoru składa się z trzech kontenerów 40 stopowych (ok. … m) z zainstalowanymi wewnątrz urządzeniami: kontener elektrolizera, kontener sprężarkowni, kontener zasilający.

Powyższa wytwórnia wodoru zasilana jest poprzez dedykowany układ zasilania elektrycznego oraz układ podawania wody zdemineralizowanej.

Zasilanie elektryczne zostało zaprojektowane i wykonane jako odpływy z rozdzielnic (…) kV potrzeb własnych bloków biomasowych nr (…) i (…).

Układ wody zdemineralizowanej zasilany jest z istniejącej instalacji wody demi znajdującej się w maszynowi w rejonie turbiny (…).

Z tej też przyczyny pola odpływowe w tych rozdzielnicach oraz wpięcie do układu wody demi na maszynowni są granicą wytwórni wodoru.

Dla potrzeb zasilania urządzeń wytwórni wodoru wybudowano budynek energetyczny z układem transformacji napięcia i rozdzielnic zasilających bezpośrednio kontener zasilający i odbiory potrzeb własnych wytwórni wodoru.

Kontener elektrolizera wykorzystuje w całości energię elektryczną na potrzeby wytwórni wodoru.

W ramach kontenera 40 stopowego typu (…) zainstalowane są poniższe systemy/układy wraz z wymienionymi urządzeniami:

System generacji gazu (…)

Układ wytwarzaniu wodoru składający się dwóch cel (stosów) elektrolitycznych zasilany napięciem prądu stałego. Zasilanie cel elektrolitycznych realizowane jest z kontenera zasilającego poprzez transformator (…)kV/(…)kV o mocy (…) MVA. Z transformatora zasilane są dwa prostowniki które zasilają prądem (…) stosy elektrolityczne. W celach elektrolitycznych w wyniku procesu elektrolizy powstaje wodór oraz tlen jako produkt uboczny. Układy te są głównym odbiornikami energii elektrycznej.

System oczyszczania wodoru (…)

Układ Y jest zasilany surowym gazowym wodorem ze skidu (…). Mokry gaz przechodzi najpierw przez zbiornik (…), gdzie w wyniku reakcji katalitycznej usuwane są wszelkie śladowe pozostałości tlenu. W układzie oczyszczania wodoru energią elektryczną zasilane są elektromagnetyczne zawory, grzałki do wymienników ciepła, analizator jakości wodoru, przetworniki ciśnienia i temperatury.

System doczyszczania wody procesowej (demineralizowanej)

Instalacja elektrolizera (…) wymaga wody demineralizowanej o wysokiej czystości, która jest dostarczana przez układ odwróconej osmozy. Woda w zbiorniku buforowym jest czyszczona w pętli i pompowana do drugiego zbiornika buforowego. Urządzenia zasilane energią elektryczną to pompa wody demineralizowanej oraz pompy wody wtryskowej, wody demineralizowanej wraz z armaturą regulacyjną i odcinającą (zawory elektromagnetyczne).

Układ chłodzenia

Układ chłodzenia w obiegu zamkniętym (Z) jest odpowiedzialny za chłodzenie elektrolizera (…) i jego układów. Woda chłodząca służy do chłodzenia pierwotnego obiegu wody demineralizowanej, a także wody demineralizowanej odpływającej z separatorów gaz‐ciecz wodoru i tlenu. Woda chłodząca jest również dostarczana do chillera wody lodowej. Główne urządzenia elektryczne to silniki wentylatorów chłodzących, zawory regulacyjne oraz silniki pomp wody chłodzącej i lodowej.

System powietrza A

Instalacja elektrolizera (…) ma własną sprężarkę powietrza i instalację rozdziału powietrza. Sprężone powietrze stosuje się nie tylko do sterowania zaworami pneumatycznymi. Głównymi odbiorami elektrycznymi są silniki sprężarki powietrza oraz osuszacza.

System analizy gazu

Instalacja elektrolizera (…) ma własny układ analizy jakości gazu. System ten składa się z analizatora gazów oraz przetworników pomiarowych zasilanych energią elektryczną.

Sprężarkownia

System sprężania i panel napełniania bateriowozów składa się z kontenera zawierającego zestawy sprężarkowe z układem chłodzenia oraz z zewnętrznego panelu służącego do napełniania bateriowozów. W strefie technologicznej znajdują się dwie identyczne, równoległe, linie sprężarek, które w zależności od wymaganego przepływu mogą pracować niezależnie lub jednocześnie. Układ składa się także z tzw. boostera podnoszącego ciśnienie do (…) barów.

Główne odbiornikami energii elektrycznej są silniki poniższych urządzeń:

\- Sprężarka (…) kW (2 szt. dla 1. stopnia sprężania),

\- Sprężarka (…) kW (2 szt. dla 2. stopnia sprężania),

\- Sprężarka (…) kW (2 szt. dla stopnia boostera),

\- Wentylatory chłodzące.

Ponadto energia elektryczna jest zużywana na potrzeby własne elektrolizerni i sprężarkowni – zasilanie lamp oświetleniowych oraz grzejników elektrycznych.

Wyprodukowany wodór będzie przeznaczany do sprzedaży hurtowej, tj. do spółek - hurtowników i dystrybutorów wodoru jako paliwo napędzające ogniwa paliwowe w transporcie. Dalszą analizę tematu pod względem wykorzystania wodoru należy uznać za niecelową, bowiem przedmiotem zapytania Wnioskodawcy nie są kwestie podatkowe odnoszące się do procesu wykorzystania wodoru.

**Pytanie**

Czy w przedstawionym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym energia elektryczna wykorzystana bezpośrednio w procesie elektrolitycznym z zastosowaniem technologii (…) do produkcji wodoru, może korzystać ze zwolnienia od podatku akcyzowego, o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 2 ustawy AKC?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Spółki:

X może skorzystać ze zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej bezpośrednio w procesie elektrolitycznym z zastosowaniem technologii PEM do produkcji wodoru, jako podatnik akcyzy od tej energii.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym \[i zdarzeniem przyszłym\] Wnioskodawca realizuje zakres czynności, które co do zasady podlegają regulacjom ustawy AKC. Spółka w ramach posiadanej koncesji wytwarza energię elektryczną, której zużycie podlega na podstawie art. 9 ust. 1 pkt 3 ustawy AKC opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 1 ustawy AKC w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1) nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2) sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię;

3) zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;

4) zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;

5) import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

6) zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

Mając na uwadze powyższe, Spółka rozpoznaje obowiązki jakie na niej ciążą w kontekście ustawy AKC.

Powyższe znajduje wyraz poprzez spełnienie obowiązków rejestracyjnych, ewidencyjnych oraz sprawozdawczych realizowanych na skutek składanych deklaracji akcyzowych.

Wnioskodawca dokonał bowiem w myśl art. 16 ust. 1 ustawy AKC zgłoszenia rejestracyjnego przed dniem dokonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu akcyzą. Na bieżąco realizowane są obowiązki związane z ewidencją wytworzenia, nabycia i zużycia energii elektrycznej.

Spółka jako podatnik podatku akcyzowego składa comiesięczne deklaracje akcyzowe, w których deklaruje:

\- zobowiązanie podatkowe wynikające ze zużycia energii elektrycznej, która podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym oraz

\- w myśl art. 30 ust. 6 ustawy AKC zwolnienie z podatku, wynikające ze zużycia energii elektrycznej w procesie produkcji oraz podtrzymania produkcji energii elektrycznej.

W związku z planami rozpoczęcia produkcji wodoru niskoemisyjnego, Spółka przeanalizowała warunki zwolnienia jakie przewiduje ustawa AKC pod względem możliwości wyłączenia obciążeń podatkowych w tym zakresie. Z literalnego brzmienia przepisów art. 30 ust. 7a pkt 1-4 ustawy AKC wynika, iż ustawodawca przewidział preferencje dotyczące wykorzystania energii elektrycznej do celów redukcji chemicznej, w procesach elektrolitycznych, w procesach metalurgicznych i w procesach mineralogicznych. Warunkiem koniecznym możliwości skorzystania z ww. zwolnień przedmiotowych jest wykorzystywanie energii elektrycznej przez podmiot będący podatnikiem akcyzy od tej energii, o czym stanowi art. 30 ust. 7b pkt 1 ustawy AKC.

W tym wypadku wymagane jest łączne spełnienie obu warunków tj.:

1) posiadanie statusu podatnika akcyzy od tej energii;

2) wykorzystanie energii elektrycznej w w/w procesach.

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca przeanalizował warunki i uznał je za spełnione.

Ad. 1 Analiza przedmiotu opodatkowania i statusu Spółki potwierdza, iż w myśl art. 9 ust. 1 pkt 3 oraz art. 16 ust. 1 ustawy AKC, Wnioskodawca jest podatnikiem akcyzy od energii elektrycznej zużytej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Ad. 2 Weryfikacja drugiego z koniecznych warunków przedmiotowego zwolnienia sprowadza się do wniosku, iż przepisy ustawy AKC nie definiują pojęcia, „procesy elektrolityczne”. Przepisy ustawy AKC nie odwołują się także w powyższym zakresie wprost do innych aktów prawnych. Zasadnym jest zatem odwołanie się do wykładni językowej.

Zgodnie m.in. z interpretacją Dyrektora KIS sygn. 0111-KDIB3-3.4013.68.2018.1.JS z dnia 1.06.2018 r., cyt.: „Na gruncie Słownika Języka Polskiego PWN „elektrolityczny” oznacza „odnoszący się do elektrolizy” Pod pojęciem „elektrolizy” rozumie się zaś „proces, podczas którego doprowadzony z zewnątrz prąd elektryczny powoduje zajście na elektrodach reakcji utleniania i redukcji” (http://fluid.itcmp.pwr.wroc.pl/~hkruczek/KE/pliki/elektroliza.pdf).

Przedmiotowe zagadnienie znajduje również wyjaśnienie w komentarzu J. Matarewicza z 2022 r. do art. 30 ustawy AKC, w którym autor posłużył się definicją z Nowej Encyklopedii Powszechnej PWN, t. 2 D-H Warszawa 1995, zgodnie z którą: elektroliza to „proces polegający na wymuszeniu reakcji chemicznej w wyniku przepływu przez układ prądu elektrycznego. Elektroliza zachodzi w roztworze elektrolitu lub w elektrolicie stopionym (termoelektroliza), w którym umieszczono elektrody metalowe lub grafitowe połączone z zewnętrznym źródłem prądu stałego. W wyniku różnicy potencjału elektrod następuje ruch jonów elektrolitu: jony dodatnie - kationy przemieszczają się w kierunku katody (połączonej z ujemnym biegunem źródła prądu), jony ujemne - aniony - w kierunku anody (połączonej z dodatnim biegunem); jony elektrolitu przenoszą ładunek między elektrodami. Przy odpowiedniej różnicy potencjałów na granicy faz elektroda - roztwór biegną nieodwracalne reakcje utleniania (na powierzchni anody) i redukcji (na powierzchni katody) jonów elektrolitu, związków chem. rozpuszczonych w roztworze lub materiału elektrod. W wyniku elektrolizy danego elektrolitu można otrzymać różne produkty zależnie od warunków prowadzenia procesu, m.in. temperatury, przyłożonego napięcia, rodzaju elektrod”.

Powyższą wykładnię co do zasady przyjmują organy podatkowe i sądy uznając, że: „Zgodnie z art. 30 ust. 7a pkt 2, z akcyzy zwalnia się energię elektryczną wykorzystywaną w procesach elektrolitycznych. W opinii Organu, procesy te mają miejsce w sytuacji, gdy doprowadzony z zewnątrz prąd elektryczny przepływa przez elektrolit i powoduje zachodzenie reakcji utleniania i redukcji na elektrodach”.

W przeciwieństwie do zwolnienia jakie dotyczy procesów mineralogicznych, w przypadku procesów elektrolitycznych nie jest możliwe wskazanie wprost kodów PKD objętych procesem elektrolitycznym. W każdym przypadku należy ocenić czy występuje elektroliza w procesie produkcji. Jak wskazuje literatura fachowa elektroliza jest procesem stosowanym na skalę przemysłową m.in. do: produkcji metali: aluminium, litu, sodu, potasu, produkcji rozmaitych związków chemicznych, w tym wodorotlenku sodu, potasu, chloranu sodu i chloranu potasu; produkcji gazów: wodoru, chloru i tlenu oraz galwanizacji - pokrywania cienką warstwą metalu innego metalu.

Weryfikacja procesu technologicznego przez X potwierdza, iż do produkcji wodoru została wybrana metoda elektrolizy. Wodór będzie bowiem pozyskiwany w procesie elektrolizy wody z zastosowaniem technologii (…), jak szczegółowo opisano powyżej.

Jednocześnie zaznaczyć należy, iż liczne orzecznictwo wskazuje na konieczność istnienia ścisłego związku wykorzystywanej energii elektrycznej z realizacją ww. procesów technologicznych. Celem ustawodawcy unijnego było bowiem objęcie zwolnieniem ściśle określonych procesów, co wynika wprost z art. 2 ust. 4 lit. b dyrektywy 2003/96/WE i nie można rozszerzać tego pojęcia na inne procesy elektrochemiczne. Powyższe powoduje, iż zwolnieniem nie mogą być objęte czynności tzw. „okołoprocesowe”, a więc poboczne w stosunku do samego procesu elektrolizy.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca szczegółowo opisał i przedstawił w załączonym schemacie łańcuch produkcyjny niskoemisyjnego wodoru wraz z opisem procesu elektrolizy i wskazaniem urządzeń wykorzystujących w całości energię elektryczną w tym procesie, co zdaniem Wnioskodawcy potwierdza przedstawione stanowisko w sprawie.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

\- **p****r****awidłowe** w zakresie w jakim energia elektryczna jest/będzie zużywana w Systemie generacji gazu (…);

\- **nieprawidłowe** w pozostałym zakresie.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1542) zwanej dalej „ustawą”:

Ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej "akcyzą", wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe, susz tytoniowy, płyn do papierosów elektronicznych oraz wyroby nowatorskie, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Energia elektryczna została wymieniona w załączniku nr 1 do ustawy w poz. 33 i jest oznaczona kodem CN 2716 00 00.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy:

W przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1) nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2) sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, magazynowanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, który wyprodukował tę energię;

3) zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;

4) zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;

5) import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

6) zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu

Obrót energią elektryczną i jej zużycie, w ww. okolicznościach podlega zatem co do zasady opodatkowaniu akcyzą.

Jak wynika z art. 11 ust. 1 ustawy:

W przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje:

1) z dniem nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;

2) z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju;

3) z dniem zużycia energii elektrycznej, w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6;

4) z dniem powstania długu celnego, w przypadku importu energii elektrycznej przez nabywcę końcowego.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy:

Podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą (…).

Stosownie do art. 30 ust. 7a ustawy:

Zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną:

1) do celów redukcji chemicznej;

2) w procesach elektrolitycznych;

3) w procesach metalurgicznych;

4) w procesach mineralogicznych.

W myśl art. 30 ust. 7b ustawy:

Warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 7a, jest:

1) wykorzystywanie energii elektrycznej przez podmiot będący podatnikiem akcyzy od tej energii.

2) (uchylony)

Powyższy przepis art. 30 ust. 7a pkt 2 ustawy, wprowadzający zwolnienie od akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej do celów redukcji chemicznej, stanowi implementację przepisów Dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. WE L Nr 283, s. 51 z późn. zm.; Dz. U. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 405).

Nadmienić należy, że dyrektywa ta określa zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym produktów energetycznych i energii elektrycznej. Pozostawiając poszczególnym państwom margines swobody, dyrektywa energetyczna ustaliła zakres wyrobów opodatkowanych, minimalne stawki podatku, zwolnienia od podatku oraz mechanizmy jego pobierania. Poszczególne państwa Unii Europejskiej, w tym Polska, zgodnie z zasadą lojalności zobligowane zostały natomiast do opodatkowania określonych zastosowań ww. wyrobów. Przy czym, istotne jest to, że zasadą nadrzędną jest opodatkowanie tych produktów - przy wyraźnie ograniczonej możliwości stosowania zwolnień.

Zgodnie z art. 2 ww. dyrektywy, energia elektryczna, węgiel kamienny, węgiel brunatny, koks oraz gaz ziemny stanowią „wyroby energetyczne” podlegające tej regulacji. Stosownie natomiast do art. 2 ust. 4 lit. b cyt. Dyrektywy 2003/96/WE, dyrektywa nie ma zastosowania do następującego wykorzystania produktów energetycznych i energii elektrycznej:

\- produktów energetycznych wykorzystywanych do celów innych niż paliwo silnikowe lub paliwa do ogrzewania;

\- podwójnego zastosowania produktów energetycznych;

Produkt energetyczny ma podwójne zastosowanie w przypadku gdy jest wykorzystywany zarówno jako paliwo do ogrzewania oraz w celach innych niż jako paliwo silnikowe i paliwo do ogrzewania. Wykorzystywanie produktów energetycznych do redukcji chemicznej oraz w procesach elektrolitycznych i metalurgicznych uważa się za podwójne zastosowanie;

\- energii elektrycznej wykorzystywanej zasadniczo do celów redukcji chemicznej oraz w procesach elektrolitycznych i metalurgicznych;

\- energii elektrycznej, w przypadku gdy stanowi ona ponad 50% kosztu produktu.

„Koszt produktu” oznacza sumę wszystkich nabytych towarów i usług oraz koszty personelu i amortyzację środków trwałych na poziomie zakładu, którego definicję przedstawiono w art. 11. Te koszty są obliczane średnio w odniesieniu do jednostki.

„Koszt energii elektrycznej” oznacza rzeczywistą wartość nabycia energii elektrycznej lub koszt wyprodukowania energii elektrycznej, jeśli jest ona pozyskiwana w zakładzie;

\- procesów mineralogicznych

„Procesy mineralogiczne” oznaczają procesy sklasyfikowane w nomenklaturze NACE pod kodem DI 26 „produkcja produktów z pozostałych surowców niemetalicznych” w rozporządzeniu Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskiej.

Powyższe wyłączenia nie oznaczają, że wyżej wymienione produkty energetyczne oraz energia elektryczna podlegają obowiązkowemu zwolnieniu z opodatkowania. Wyłączenie to oznacza jedynie, że państwo członkowskie, przy opodatkowaniu energii elektrycznej m.in. wykorzystywanej zasadniczo do celów redukcji chemicznej, nie jest związane z regułami harmonizacyjnymi na poziomie wspólnotowym. Tym samym, zakres zwolnienia tej energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach elektrolitycznych, może być określany samodzielnie przez każde z państw członkowskich.

Równocześnie, zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowo-administracyjnym podkreślić należy, że wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej. Zasada ta przejawia się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego, jako stanowiące wyjątek (odstępstwo) od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) - nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i nie może odbywać się według wykładni rozszerzającej. Regułą jest bowiem - jak to sformułowano to w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5, poz. 142) - ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe (por. również wyrok: NSA sygn. akt I GSK 1866/14, TSUE C-169/00 oraz C-150/99).

W dotychczasowym orzecznictwie podatkowym Naczelnego Sądu Administracyjnego i Sądu Najwyższego wydaje się być utrwalone stanowisko, że przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego, próbach odkodowywania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową, polegająca na ustaleniu treści normy prawnej na podstawie możliwego sensu słów, za pomocą których sformułowano dany przepis. Podkreślić jednak należy, że proces ten nie może jednak ograniczać się jedynie do semantycznych czy syntaktycznych reguł języka. Konieczne jest zatem także odwołanie się do tego, co prawodawca przez dane słowa chce osiągnąć.

Przypomniał o tym NSA w szczególności w uchwale składu pięciu sędziów z dnia 24 czerwca 1996 r. sygn. FPK 6/96 (ONSA 1996, z. 3, poz. 106), powołując się na pogląd wyrażony przez Ryszarda Mastalskiego. Podkreśla on, że nazwy przejęte przez prawo podatkowe z innych gałęzi prawa nie mogą oznaczać tych samych pojęć, służą bowiem do budowania określonych pojęć właśnie w prawie podatkowym i stanowią wraz z innymi cechami ustaw podatkowych część składową nowych kompleksów pojęć, uzyskując cechy swoiste, niezbędne do założonych przez normodawcę celów opodatkowania. Prawo podatkowe bowiem, aby mogło wypełniać swoje zadania, może być wiązane tylko własnymi pojęciami. Dokonując wykładni językowej prawa podatkowego, która powinna być uściślana i rozwijana w kontekście wykładni systemowej i funkcjonalnej, należy przede wszystkim szukać „podatkowego” rozumienia pojęć używanych przez ustawodawcę i zważać na to, czy przyjęcie innego, na przykład cywilnoprawnego punktu widzenia nie prowadzi do uchylania się danego podmiotu od opodatkowania albo też do zmniejszenia jego obciążeń podatkowych (R. Mastalski: Interpretacja prawa podatkowego, źródła prawa podatkowego i jego wykładnia, Wrocław 1989, s. 98-100) - por. uchwała składu pięciu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 sierpnia 1999 r. sygn. FPK 1/99.

W kontekście powyższego wskazać również należy, że wykładni cyt. wyżej art. 2 ust. 4 lit. b dyrektywy energetycznej dokonał 7 września 2017 r. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku w sprawie C-465/15 Hüttenwerke Krupp Mannesmann GmbH v. Hauptzollamt Duisburg.

W orzeczeniu tym TSUE wskazał, że: „art. 2 ust. 4 lit. b cyt. dyrektywy powinien być interpretowany w świetle motywu 22 tej dyrektywy, który stanowi, że produkty energetyczne powinny zasadniczo stanowić przedmiot ram wspólnotowych, gdy są wykorzystywane jako paliwa do ogrzewania lub paliwa silnikowe. Z motywu tego wynika również, że z naturą i logiką systemu podatkowego związane jest to, że z zakresu zastosowania tych ram wyłączone są w szczególności produkty energetyczne podwójnego zastosowania oraz że energia elektryczna wykorzystywana w ten sam sposób powinna być traktowana w analogiczny sposób”.

Z powodu zamienności produktów energetycznych i energii elektrycznej, prawodawca unijny opowiedział się za analogicznym traktowaniem tych produktów, w celu określenia zakresu zastosowania dyrektywy 2003/96, a tym samym w celu ich opodatkowania zgodnie z tą dyrektywą.

Jednocześnie - TSUE badając w powyższej sprawie C‑465/15 zakres zwolnienia (wyłączenia) energii elektrycznej wykorzystywanej do napędu dmuchawy, niezbędnej do wtłoczenia powietrza do celów redukcji chemicznej w piecu, stwierdził: „(…) jeżeliby przyjąć, że dmuchawa działałaby nie dzięki energii elektrycznej, lecz raczej dzięki produktowi energetycznemu, takiemu jak olej napędowy, to jednak olej ten nie należałby do pojęcia produktu energetycznego o „podwójnym zastosowaniu” w rozumieniu art. 2 ust. 4 lit. b) tiret drugie zdanie pierwsze dyrektywy 2003/96, umożliwiającego mu korzystanie z wyłączenia z zakresu zastosowania tej dyrektywy, ponieważ wykorzystywanie danego produktu energetycznego służyłoby jedynie wytwarzaniu siły napędowej, co odpowiadałoby zatem wykorzystaniu jako paliwo”.

Wobec powyższego, w świetle art. 2 ust. 4 lit. b tiret trzecie Dyrektywy energetycznej, wyłączeniu z zakresu tej dyrektywy nie będzie podlegać energia elektryczna, która jest wykorzystywana do wytwarzania siły napędowej (napędu) urządzeń wykorzystywanych do celów/w procesach, o których mowa w tym przepisie, w tym w procesach elektrolitycznych. W takim przypadku, energia elektryczna (podobnie jak np. olej, czy paliwa gazowe) służy bowiem jako paliwo do napędu, które co do zasady podlega opodatkowaniu. Zatem w świetle przepisów dyrektywy, zwolnieniu z akcyzy podlegać może wyłącznie energia elektryczna, która jest ściśle i bezpośrednio zużyta do celów redukcji chemicznej, w procesie metalurgicznym, elektrolitycznym bądź mineralogicznym, przy wyłączeniu z tego zakresu energii elektrycznej zużywanej do napędu.

W orzecznictwie dotyczącym zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych, wykorzystywanych do określonych w ustawie celów, wskazuje się, że wykorzystanie danego wyrobu akcyzowego aby było objęte zakresem zwolnienia, musi mieć bezpośredni związek z zajściem tego procesu - który jako wyłączny podlega temu zwolnieniu. Nie ma ono natomiast zastosowania do czynności pomocniczych, zachodzących równolegle w łańcuchu produkcji ale nie związanych bezpośrednio z procesem, czy też mających miejsce przed lub po tym procesie, bez względu na fakt, że mają one istotne znaczenie dla całości procesu produkcyjnego.

Pogląd ten znajduje potwierdzenie m.in. na gruncie wyroku WSA w Warszawie z dnia 1 sierpnia 2018 r., sygn. akt V SA/Wa 79/18, w którym Sąd wskazał: „Sąd zgadza się z organem, że na podstawie dyrektywy energetycznej 2003/96/WE w zakresie zwolnienia z opodatkowania wyrobów energetycznych (produktów energetycznych) i energii elektrycznej istnieją wskazówki wg których kierować się należy rozstrzygając „granice” stosowania zwolnień. Tymi wskazówkami są: zasada ścisłej interpretacji oraz zasada „bezpośredniości” i „natychmiastowości” wykorzystania produktu energetycznego do określonego procesu podlegającego zwolnieniu. Zwolnieniu podlegać może zatem wyrób, który zużywany jest bezpośrednio i natychmiastowo do określonego procesu, którego wynikiem jest określony produkt. Równocześnie orzeczenie TSUE w sprawie C-465/15 wyraźnie podkreśla, że produkty energetyczne (wyroby energetyczne) i energia elektryczna powinny być traktowane w ten sam sposób, a tym samym, rozstrzygając granice zwolnienia dla poszczególnych nośników energii, należy przeanalizować, czy poszczególne wyroby są wykorzystywane bezpośrednio do procesu podlegającemu zwolnieniu, czy też służą jedynie jako paliwo do napędu poszczególnych urządzeń wykorzystywanych w określonych procesach, które co do zasady podlega opodatkowaniu”.

Powyższy wyrok WSA w Warszawie wpisuje się tym samym w najnowsze orzecznictwo sądów administracyjnych, będące następstwem powołanego orzeczenia TSUE z 7 września 2017 r. w sprawie C-465/15 – które zmieniło dotychczasową wykładnię co do zakresu stosowania preferencji podatkowych (por. w tym zakresie m.in. wyroki NSA: z 22 stycznia 2020 r., sygn. akt I GSK 457/17 oraz I GSK 548/17; z 11 marca 2020 r., sygn. akt I GSK 678/17, I GSK 677/17, I GSK 675/17, z 29 stycznia 2020 r., sygn. akt I GSK 534/17 i inne).

Istotą zastosowania zwolnienia od akcyzy jest zatem takie zużycie wyrobu (energii elektrycznej), mającej podlegać zwolnieniu, które ma miejsce ściśle, bezpośrednio oraz natychmiastowo do procesu wskazanego wprost w przepisie wprowadzającym to zwolnienie (por. również prawomocny wyrok WSA w Opolu z 30 maja 2019 r., sygn. akt I SA/Op 19/19, prawomocny wyrok WSA w Krakowie z 4 października 2019 r., sygn. akt I SA/Kr 756/19, wyroki WSA w Poznaniu z 25 lutego 2022 r., sygn. akt III SA/Po 1202/21 oraz III SA/Po 1286/21, wyrok WSA w Szczecinie z 28 czerwca 2023 r., sygn. akt I SA/Sz 196/23).

Jak wskazał WSA w Poznaniu w powyższych orzeczeniach (w odniesieniu do zużycia energii elektrycznej w procesie elektrolitycznym i metalurgicznym) - właściwe jest odwołanie się do powołanej już wyżej wykładni TSUE w sprawie C-465/15: „(…) skoro treść Dyrektywy nie pozwala sama w sobie na ustalenie, czy istnieje wystarczająco ścisły związek pomiędzy energią elektryczną wykorzystywaną w celu takim jak w postępowaniu głównym, a redukcją chemiczną w rozumieniu art. 2 ust. 4 lit b, tiret trzecie, to należy uwzględnić nie tylko postanowienia tego przepisu, ale także kontekst i cele wskazane przez uregulowanie, którego przepis ten stanowi część”.

„Zwolnieniu podlegać może zatem wyrób, który zużywany jest bezpośrednio i natychmiastowo do określonego procesu, a nie następujących przed czy po właściwym, określonym ustawą procesie. W praktyce oznacza to, że energia elektryczna ma przyczyniać się do przeprowadzenia tej konkretnej czynności, procesu wyodrębnionego przez ustawodawcę z całego łańcucha produkcyjnego. Nie ma normatywnych podstaw do przyjęcia, aby znaczenie pojęcia „procesy elektrolityczne” przypisywać innym pojęciom (odtłuszczanie, płukanie, aktywacja, fosforowanie, pasywacja, suszenie), które mają swoje własne, odrębne znaczenie. Na potrzeby niniejszego postępowania w ślad za organem należy więc przyjąć, że do procesu elektrolitycznego, o którym mowa w art. 7a ust. 1 pkt 2 ustawy nie można zaliczać etapów obróbki wstępnej, i suszenia jako związanych jedynie pośrednio z tym procesem i stanowiących odrębne odcinki produkcji”.

„Obecność (wykorzystanie) prądu elektrycznego przepływającego przez elektrolit ma spowodować reakcję, która w innym przypadku (bez podłączenia prądu i bez obecności elektrolitu) nie nastąpiłaby spontanicznie. Zachowanie najlepszych warunków tego procesu, nie jest już wykorzystaniem/obecnością w rozumieniu przepisów ustawy”.

Należy wskazać że - jak słusznie zauważyli Państwo we własnym stanowisku - przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie definiują pojęcia, „procesy elektrolityczne”. Przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie odwołują się także w powyższym zakresie wprost do innych aktów prawnych. Zasadnym jest zatem w tym zakresie odwołanie się do wykładni językowej.

Na gruncie Słownika Języka Polskiego PWN „elektrolityczny” oznacza „odnoszący się do elektrolizy”. Pod pojęciem „elektrolizy” rozumie się zaś „proces, podczas którego doprowadzony z zewnątrz prąd elektryczny powoduje zajście na elektrodach reakcji utleniania i redukcji” (http://fluid.itcmp.pwr.wroc.pl/~hkruczek/KE/pliki/elektroliza.pdf). Według kolejnej definicji, elektroliza jest to zespół termodynamicznie wymuszonych chemicznych procesów redoks, zachodzących na granicach faz: przewodnik metaliczny-przewodnik elektrolityczny, w czasie przepływu prądu elektrycznego z zewnętrznego źródła przez układ: przewodnik metaliczny-przewodnik elektrolityczny-przewodnik metaliczny. Procesy zachodzące podczas elektrolizy są uzależnione od składu roztworu i materiału elektrod („Wytwarzanie chloru i wodorotlenku sodu metodą elektrolizy przeponowej 311\[31\].Z5.06”, Urszula Żłobińska, Instytut Technologii Eksploatacji - Państwowy Instytut Badawczy, Radom 2006, s.7).

Elektroliza, jako proces elektrochemiczny, jest wywołana przepływem prądu stałego przez elektrolit, tj. przewodnik jonowy w fazie ciekłej lub stałej (por. „Podstawy chemii fizycznej”, P.W. Atkins, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2002 s. 246-247; „Elektrochemia I. Jonika. Wykłady z chemii fizycznej” Adolf Kisza, Wydawnictwo Naukowo-Techniczne, Warszawa 2000). Istotą procesu elektrolizy (elektrolitycznego) jest zatem - wynikająca z definicji - obecność elektrolitu w postaci roztworu, cieczy lub ciała stałego, w którym zanurzone są elektrody (ogniwa), na których zachodzi reakcja pod wpływem prądu stałego przepływającego przez ten elektrolit.

Podsumowując zatem, zwolnieniu z akcyzy na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 2 ustawy podlega wyłącznie energia elektryczna, która wykorzystywana jest ściśle, w sposób bezpośredni oraz natychmiastowy w procesach elektrolitycznych, w trakcie których doprowadzony z zewnątrz prąd elektryczny powoduje zajście na elektrodach reakcji utleniania i redukcji.

Zgodnie z przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (z którym Organ jest związany), planują Państwo rozpocząć produkcję wodoru o kodzie CN 2804 10 00 przy wykorzystaniu energii elektrycznej pochodzącej z odnawialnych źródeł energii. Wodór ten będzie pozyskiwany przez Państwa w procesie elektrolizy wody z zastosowaniem technologii (…). Państwa wątpliwości dotyczą możliwości zwolnienia od akcyzy na mocy art. 30 ust. 7a pkt 2 ustawy energii elektrycznej wykorzystywanej bezpośrednio w procesie elektrolitycznym z zastosowaniem technologii (…) do produkcji wodoru.

Jak wskazali Państwo we wniosku, wytwórnia wodoru składa się z trzech kontenerów 40‑stopowych (ok. … m) z zainstalowanymi wewnątrz urządzeniami: kontener elektrolizera, kontener sprzężarkowni, kontener zasilający.

W ramach 40-stopowego kontenera zainstalowane są poniższe systemy/układy:

\- System generacji gazu (…),

\- System oczyszczania wodoru (Y),

\- System doczyszczania wody procesowej (demineralizowanej),

\- Układ chłodzenia,

\- System powietrza A,

\- System analizy gazów,

\- Sprężarkownia.

Ponadto, zużywają Państwo energię elektryczną na potrzeby własne elektrolizerni i sprężarkowni - zasilanie lamp oświetleniowych oraz grzejników elektrycznych.

Jak wynika z treści wniosku, System generacji gazu (…) jest układem, który składa się z dwóch cel (stosów) elektrolitycznych zasilanych napięciem prądu stałego. Zasilanie cel jest realizowane z kontenera zasilającego poprzez transformator (…)kV/(…)kV o mocy 3,2MVA. Z transformatora zasilane są dwa prostowniki które zasilają prądem DC stosy elektrolityczne (…). W celach elektrolitycznych w wyniku procesu elektrolizy powstaje wodór oraz tlen jako produkt uboczny. Układy te są głównymi odbiornikami energii elektrycznej.

Z powyższego wynika, że w powyższym Systemie generacji gazu energia elektryczna jest/będzie wykorzystywana do zasilania prostowników, które zasilają/będą zasilać prądem stosy elektrolityczne (…), w których dokonywany jest/będzie proces elektrolizy, w wyniku której powstaje/będzie powstawał wodór oraz tlen jako produkt uboczny.

Należy więc wskazać, że prostowniki, które zasilają/będą zasilać stosy elektrolityczne (…) służą bezpośrednio i natychmiastowo przeprowadzeniu procesu elektrolizy.

Z tego względu należy uznać, że energia elektryczna zużywana do zasilania prostowników, które zasilają stosy elektrolityczne (…) podlega/będzie podlegać zwolnieniu zgodnie z art. 30 ust. 7a pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym, gdyż jest/będzie ona bezpośrednio i natychmiastowo zużywana w procesach elektrolitycznych.

Kolejny przedstawiony w Państwa wniosku System oczyszczania wodoru (Y) to układ, który jest zasilany surowym gazowym wodorem ze skidu (…). Mokry gaz przechodzi najpierw przez zbiornik (…), gdzie w wyniku reakcji katalitycznej usuwane są wszelkie śladowe pozostałości tlenu. W układzie oczyszczania wodoru energią elektryczną zasilane są elektromagnetyczne zawory, grzałki do wymienników ciepła, analizator jakości wodoru, przetworniki ciśnienia i temperatury.

Z powyższego wnika, że energia elektryczna wykorzystywania jest do zasilania elektromagnetycznych zaworów, grzałek do wymienników ciepła, analizatora jakości wody oraz przetworników ciepła i temperatury. Ich celem jest oczyszczenie wodoru z wszelkich śladowych ilości tlenu. Czynność ta następuje zatem już po przeprowadzeniu procesu elektrolizy, co oznacza, że nie energia elektryczna w przypadku Systemu oczyszczania wodoru (Y) nie jest/nie będzie bezpośrednio i natychmiastowo zużywana w procesach elektrolitycznych, tzn. nie przyczynia/nie przyczyni się do przeprowadzenia tej konkretnej czynności (rozkładu wody na jony).

Tym samym energia elektryczna zużywana w powyższym systemie nie podlega/nie będzie podlegać zwolnieniu z art. 30 ust. 7a pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Następnie wskazany został System doczyszczania wody procesowej (demineralizowanej), który oczyszcza w pętli wodę znajdującą się w zbiorniku buforowym, i następnie pompuje ją do drugiego zbiornika buforowego. W tym systemie energia elektryczna wykorzystywana do zasilania pompy wody demineralizowanej oraz pompy wody wtryskowej, wody demineralizowanej wraz z armaturą regulacyjną i odcinającą (zawory elektromagnetyczne).

Z powyższego wynika, że energia elektryczna w tym systemie jest/będzie zużywana do zasilania silników pompy wody demineralizowanej oraz pompy wody wtryskowej, wody demineralizowanej wraz z armaturą regulacyjną i odcinającą, co oznacza że nie będzie wykorzystywana bezpośrednio i natychmiastowo do procesów elektrolizy. Energia elektryczna będzie bowiem zużywana do napędu urządzeń wykorzystywanych do czynności pomocniczych, tj. doczyszczania wody, która następnie będzie zużywana w instalacji elektrolizera.

Zatem uznać należy, że energia elektryczna zużywana w powyższym systemie nie podlega/nie będzie podlegać zwolnieniu z art. 30 ust. 7a pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Odnosząc się do wskazanego kolejno Układu chłodzenia należy wskazać, że jest on odpowiedzialny za chłodzenie elektrolizera i jego układów. Woda chłodząca służy do chłodzenia pierwotnego obiegu wody demineralizowanej, a także wody demineralizowanej odpływającej z separatorów gaz‐ciecz wodoru i tlenu. Woda chłodząca jest również dostarczana do chillera wody lodowej. Główne urządzenia elektryczne to silniki wentylatorów chłodzących, zawory regulacyjne oraz silniki pomp wody chłodzącej i lodowej.

Wobec powyższego należy zaznaczyć, że energia elektryczna w powyższym układzie jest/będzie zużywana w silnikach zaworów chłodzących, zaworach regulacyjnych oraz silnikach pomp wody chłodzącej i lodowej. Wskazali Państwo również, że woda chłodząca służy do chłodzenia pierwotnego obiegu wody demineralizowanej. Oznacza to, że energia elektryczna nie jest/nie będzie zużywana bezpośrednio i natychmiastowo w procesach elektrolizy. Będzie bowiem napędzała silniki powyższych urządzeń, które nie służą bezpośrednio do procesów elektrolizy, a jedynie wspomagają poprzez chłodzenie elektrolizera i jego układów, co w świetle orzeczenia TSUE C-465-15 wyklucza zastosowanie zwolnienia od akcyzy.

Tym samym należy uznać, że energia elektryczna zużywana w powyższym układzie nie podlega/nie będzie podlegać zwolnieniu z art. 30 ust. 7a pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Następnie wskazali Państwo we wniosku System powietrza A. W tym systemie głównymi odbiorcami energii elektrycznej są/będą silniki sprężarki powietrza oraz osuszacza.

Zatem - podobnie jak w powyższym Układzie chłodzenia - energia elektryczna w powyższym Systemie będzie zużywana do napędu silników sprężarki powietrza oraz osuszacza. Oznacza to, że energia elektryczna nie jest/nie będzie zużywana bezpośrednio i natychmiastowo w procesach elektrolizy. Jak już wcześniej bowiem wskazano, zwolnieniu nie podlega/nie będzie podlegać energia elektryczna, która jest/będzie wykorzystywana do wytwarzania siły napędowej (napędu) urządzeń wykorzystywanych w procesach elektrolizy.

Tym samym należy uznać, że energia elektryczna zużywana w Systemie powietrza A nie podlega/nie będzie podlegać zwolnieniu z art. 30 ust. 7a pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Kolejnym wskazanym przez Państwa systemem jest System analizy gazu. W tym Systemie energia elektryczna jest/będzie wykorzystywana do analizatora gazów oraz przetworników pomiarowych, których zadaniem jest analiza jakości gazu.

Jak wynika wprost z Państwa wniosku, urządzenia wymienione w powyższym Systemie nie służą/nie będą służyły bezpośrednio i natychmiastowo w procesie elektrolizy - służą/będą służyły bowiem do analizy jakości gazu. Analiza jakości gazu następuje/nastąpi po przeprowadzeniu procesu elektrolizy, a więc nie mieści się w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem akcyzowym.

Zatem uznać należy, że energia elektryczna zużywana w powyższym Systemie nie podlega/nie będzie podlegać zwolnieniu z art. 30 ust. 7a pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Następnie wskazany został System sprężania i panel napełniania bateriowozów (Sprężarkownia), w którym to systemie głównymi odbiornikami energii elektrycznej będą silniki poniższych urządzeń:

\- Sprężarka (…) kW (2 szt. dla 1. stopnia sprężania),

\- Sprężarka (…) kW (2 szt. dla 2. stopnia sprężania),

\- Sprężarka (…) kW (2 szt. dla stopnia boostera),

\- Wentylatory chłodzące.

Z powyższego wynika wprost, że energia elektryczna w tym przypadku jest/będzie zużywana do napędu silników powyżej wskazanych urządzeń. Z tego względu nie można stwierdzić, że energia elektryczna w tym przypadku jest/będzie wykorzystywana bezpośrednio i natychmiastowo w procesie elektrolizy.

W związku z powyższym, jak już zostało wcześniej wskazane, energia elektryczna wykorzystywana jako siła napędowa urządzeń wykorzystywanych w procesie elektrolizy nie podlega/nie będzie podlegała zwolnieniu z podatku akcyzowego.

Tym samym, energia elektryczna zużywana w powyższym Systemie (Sprężarkowni) nie podlega/nie będzie podlegać zwolnieniu z art. 30 ust. 7a pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Odnosząc się do energii elektrycznej zużywanej na potrzeby własne elektrolizerni i sprężarkowni (poprzez zasilanie lamp oświetleniowych i grzejników elektrycznych) należy wskazać, że energia elektryczna używana do zasilania lamp oświetleniowych i grzejników elektrycznych nie będzie podlegała zwolnieniu, ze względu na brak bezpośredniego związku z procesem elektrolizy. Zwolnieniem z akcyzy na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym objęta jest energia elektryczna zużywana wyłącznie w procesie elektrolizy, czyli w procesie, w którym doprowadzony z zewnątrz prąd elektryczny powoduje zajście na elektrodach reakcji utleniania i redukcji. W przypadku energii elektrycznej zużywanej do zasilania lamp oświetleniowych i grzejników elektrycznych, nie można mówić o zużyciu energii bezpośrednio i natychmiastowo do procesu elektrolizy ponieważ w tym przypadku zużycie energii elektrycznej będzie służyło oświetleniu i ogrzaniu wyżej wskazanej elektrolizerni i sprężarkowni.

Tym samym energia elektryczna zużywana na potrzeby własne elektrolizerni i sprężarkowni nie podlega/nie będzie podlegać zwolnieniu z art. 30 ust. 7a pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Organ nie znajduje uzasadnionych podstaw aby całość opisanych we wniosku czynności podczas których dochodzi do zużycia energii elektrycznej w wytwórni wodoru zwalniać z opodatkowania akcyzą w oparciu o art. 30 ust. 7a pkt 2 ustawy, w sytuacji gdy zwolnienie to jest zwolnieniem przedmiotowym, a proces elektrolityczny sprowadza się do samej istoty elektrolizy, czyli przyłożenia napięcia, które przepływa przez roztwór elektrolitu. Takie podejście w ocenie Organu byłoby nieuprawnionym rozszerzaniem przedmiotowego zwolnienia.

Wprowadzając zwolnienie od podatku akcyzowego dla energii elektrycznej wykorzystywanej m.in. w procesach elektrolitycznych ustawodawca wprowadził narzędzie wsparcia dla danego sektora gospodarki. Wsparcie takie nie może jednak prowadzić do dyskryminacji innych podmiotów powszechnie opodatkowanych akcyzą od zużycia energii elektrycznej. Celem zwolnienia z akcyzy o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 2 ustawy jest wsparcie dla danego podmiotu w ściśle określonym zakresie. W art. 30 ust. 7a pkt 2 ustawy jest mowa wyłącznie o pewnym ściśle określonym wycinku produkcji, w którym doprowadzony z zewnątrz prąd elektryczny powoduje zachodzenie reakcji utleniania i redukcji na elektrodach. Energia elektryczna ma przyczyniać się w sposób bezpośredni i natychmiastowy do przeprowadzenia tej konkretnej czynności wyodrębnionej przez ustawodawcę z całego łańcucha produkcyjnego - w przypadku Spółki procesu elektrolitycznego zachodzącego w celach elektrolitycznych.

Zdaniem Organu nie ma dostatecznego uzasadnienia, by znaczenie pojęcia „procesy elektrolityczne” w rozumieniu ustawy podatkowej wprowadzającej przywilej podatkowy, rozszerzać na całość opisanych we wniosku czynności podczas których dochodzi do zużycia energii elektrycznej w wytwórni wodoru (w tym m.in. w zakresie energii elektrycznej wykorzystywanej do zasilania silników wymienionych uradzeń, czy też oświetlenia), podczas gdy proces elektrolityczny w ścisłym podatkowym słowa znaczeniu sprowadza się do przyłożenia napięcia, które przepływa przez roztwór elektrolitu. Tym bardziej, że takie stanowisko potwierdza aktualne orzecznictwo sądów administracyjnych, które wskazano i zacytowano wyżej.

Potwierdza to także część Państwa stanowiska, w którym wskazano, że: „(…) Celem ustawodawcy unijnego było bowiem objęcie zwolnieniem ściśle określonych procesów, co wynika wprost z art. 2 ust. 4 lit. b dyrektywy 2003/96/WE i nie można rozszerzać tego pojęcia na inne procesy elektrochemiczne. Powyższe powoduje, iż zwolnieniem nie mogą być objęte czynności tzw. „okołoprocesowe”, a więc poboczne w stosunku do samego procesu elektrolizy”.

Podsumowując, w świetle powyższych rozważań, oceniając Państwa stanowisko w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że:

\- W odniesieniu do Systemu generacji gazu, energia elektryczna jest/będzie zużywana bezpośrednio i natychmiastowo w procesie elektrolizy, co oznacza że podlega/będzie podlegać zwolnieniu na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym.

\- Oznacza to, że w tym zakresie Państwa stanowisko należy uznać za **prawidłowe**.

\- W odniesieniu do pozostałych systemów i układów (Systemu oczyszczania wodoru (Y), Systemu doczyszczania wody procesowej (demineralizowanej), Układu chłodzenia, Systemu powietrza A, Systemu analizy gazów, Sprężarkown) oraz w zakresie w jakim energia elektryczna jest/będzie zużywana na potrzeby własne elektrolizerni i sprężarkowni należy wskazać, że energia elektryczna - zgodnie z powyższymi wyjaśnieniami - nie jest/będzie zużywana bezpośrednio i natychmiastowo w procesie elektrolizy, co oznacza, że nie podlega/nie będzie podlegać zwolnieniu na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym.

Oznacza to, że w tym zakresie Państwa stanowisko należy uznać za **nieprawidłowe**.

Końcowo należy również zauważyć, że podmiotem uprawnionym do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 2 ustawy jest wykorzystywanie energii elektrycznej przez podmiot będący podatnikiem akcyzy od tej energii (ust. 7b pkt 1 tego artykułu). Przy czym, jak wynika z treści przedstawionego przez Państwa wniosku, w przedmiotowej sprawie warunek ten zostaje zachowany.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy:

\- stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym;

\- zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja została wydana wyłącznie w oparciu o przedstawiony we wniosku opis sprawy. Zaznaczenia wymaga, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Organ informuje dalej, że wydając interpretację indywidualną opiera się w całości na opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego w treści wniosku. Interpretacja indywidualna może się odnosić bowiem wyłącznie do okoliczności stanowiących opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) a nie do schematów, fotografii czy innych obiektów graficznych załączonych do wniosku, które nie stanowią opisu sprawy. Podkreślenia wymaga ponadto, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Końcowo, w odniesieniu do powołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej należy stwierdzić, że została ona wydane w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołana interpretacja nie stanowi źródła prawa i wiąże strony jedynie w konkretnej, indywidualnej sprawie - a zawartego w niej stanowiska organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).