Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.659.2025.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-15
Teza: Nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności
gospodarczej na terytorium Polski oraz braku obowiązku
wystawiania i otrzymywania faktur za pomocą systemu KSeF.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-stałe miejsce
prowadzenia działalności
systemy-Krajowy System e-Faktur (KSeF)
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy
świadczeniu usług-Stałe miejsce prowadzenia
działalności
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI.
Dokumentacja -Rozdział 1. Faktury -Krajowy System
Faktur (KSeF)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28b-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-
Rozdział 1-art. 106ga
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-
Rozdział 1-art. 106gb-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-
Rozdział 1-art. 106gb-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-
Rozdział 1-art. 106gb-ust. 4

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest
    prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 października 2025 r. wpłynął za pośrednictwem systemu ePUAP Państwa wniosek o
    wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieposiadania stałego miejsca
    prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski oraz braku obowiązku
    wystawiania i otrzymywania faktur za pomocą systemu KSeF. Uzupełnili go Państwo – w
    odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 listopada 2025 r. przesłanym za pośrednictwem
    ePUAP. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
    Wnioskodawca jest spółką z siedzibą w Niemczech, której forma prawna zbliżona jest do
    polskiej spółki z o.o. Spółka działa w charakterze spółki zarządzającej, której celem jest
    zarzadzanie niemieckimi funduszami inwestycyjnymi (niemającymi osobowości prawnej)
    zgodnie z niemieckimi przepisami regulującymi zasady wspólnego inwestowania.
    Fundusze posiadające nieruchomości bezpośrednio w Polsce, którymi zarządza
    Wnioskodawca to A., B., C. oraz D. („Fundusze“). Wszystkie istotne decyzje dotyczące
    funkcjonowania Spółki - w tym decyzje strategiczne i zarządcze oraz te związane z
    funkcjonowaniem posiadanych aktywów – są podejmowane poza Polską, z poziomu jej
    siedziby w Niemczech (...).
    Fundusze są zarządzane przez Wnioskodawcę i same nie posiadają osobowości prawnej, a
    we wszystkich czynnościach prawnych, co do zasady działają przez Wnioskodawcę.
    Fundusze, którymi Wnioskodawca zarządza, prowadzą działalność inwestycyjną w oparciu
    o środki finansowe inwestorów zbierane przez emisję jednostek uczestnictwa w
    Funduszach. Fundusze, poprzez reprezentującego je Wnioskodawcę lokują kapitał
    wyłącznie na rynku nieruchomości bezpośrednio – poprzez nabywanie nieruchomości lub
    pośrednio – poprzez nabywanie udziałów w spółkach inwestujących na tym rynku (E.).
    Spółka poprzez Fundusze prowadzi w Polsce działalność gospodarczą związaną z
    wynajmem nieruchomości. Spółka osiąga w Polsce przychody z tytułu najmu budynków
    biurowych znajdujących się w (...), (...) oraz (...) i (...) (dalej jako: „Nieruchomości”).
    W związku z powyższym, Spółka na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym
    od osób prawnych (dalej jako: „Ustawa o CIT”) posiada w Polsce ograniczony obowiązek
    podatkowy, wobec czego jest zarejestrowany dla celów podatku dochodowego od osób
    prawnych (dalej jako: „CIT”). Wnioskodawca jest również zarejestrowany dla celów
    podatku od towarów i usług (dalej jako: „VAT”). W związku z prowadzoną działalnością
    Spółka rozpoznaje w Polsce wyłącznie przychody oraz koszty związane z
    Nieruchomościami dla celów CIT. Natomiast na potrzeby VAT Spółka nabywa usługi oraz
    towary związane z Nieruchomością.
    Spółka nie posiada w Polsce żadnego stałego zaplecza technicznego umożliwiającego
    samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej, w szczególności nie dysponuje
    biurem, magazynem, sprzętem elektronicznym ani inną infrastrukturą umożliwiającą
    wykonywanie czynności w sposób ciągły i zorganizowany.
    Spółka nie posiada w Polsce również własnego personelu.

    Wszelkie czynności operacyjne związane z Nieruchomością są realizowane za
    pośrednictwem zewnętrznych usługodawców, w szczególności F. sp. z o.o. i G. sp. z o.o.,
    które świadczą wyspecjalizowane usługi zarządzania nieruchomościami czy też
    profesjonalnych dostawców usług księgowych, prawnych i innych.
    Wnioskodawca nie ma możliwości sprawowania kontroli nad zasobami, w tym
    personelem usługodawców wykonujących czynności na rzecz Spółki w Polsce. W
    szczególności, Spółka nie ustala godzin pracy tych osób, nie przydziela im zadań, ani nie
    podejmuje decyzji personalnych. Spółka nie zamierza zmieniać powyższego stanu
    faktycznego w przyszłości, wobec czego przedstawiony stan faktyczny będzie również
    trwał w kolejnych latach funkcjonowania Spółki.

## Pytanie

Czy Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium
    Polski w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT, a jeżeli tak to tym samym na podstawie art.
    106ga ust. 1 i 2 oraz 106gb ust. 1 ustawy o VAT, wprowadzanych na mocy Ustawy
    zmieniającej, Spółka będzie miała obowiązek wystawiać i otrzymywać faktury
    ustrukturyzowane przy użyciu KSeF?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium
    Polski w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT, a tym samym na podstawie art. 106ga ust. 1
    i 2 oraz 106gb ust. 1 ustawy o VAT, wprowadzanych na mocy Ustawy zmieniającej, Spółka
    nie będzie miała obowiązku wystawiać i otrzymywać faktur ustrukturyzowanych przy
    użyciu KSeF.
    Uzasadnienie stanowiska
    Zgodnie z art. 106ga oraz art. 106gb ust. 1 Ustawy o VAT, które wejdą w życie z dniem 1
    lutego 2026 r. na mocy Ustawy zmieniającej, podatnicy będą zobowiązani do wystawiania i
    otrzymywania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu KSeF. Jednocześnie, zgodnie z art.
    106ga ust. 2 pkt 1 i 2 Ustawy o VAT, obowiązek ten nie będzie dotyczyć podatników, którzy
    nie posiadają na terytorium kraju ani siedziby działalności gospodarczej, ani stałego
    miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Tym samym dla ustalenia obowiązku
    stosowania KSeF przez Wnioskodawcę – który nie posiada w Polsce siedziby – konieczne
    jest rozstrzygnięcie m.in., czy w posiada on w Polsce stałe miejsce prowadzenia
    działalności gospodarczej.
    Ustawa o VAT nie zawiera legalnej definicji pojęcia stałego miejsca prowadzenia
    działalności gospodarczej (ang. fixed establishment; dalej: „FE”). Definicję tę odnaleźć
    można jednak w art. 11 ust. 1 Rozporządzenia. Zgodnie z tym przepisem „stałe miejsce
    prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza miejsce inne niż siedziba działalności
    gospodarczej podatnika, które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz
    odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, umożliwiającą
    odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych dla potrzeb tego miejsca. W art. 11 ust. 2
    Rozporządzenia wskazano natomiast, że FE może również oznaczać miejsce
    wykorzystywane do świadczenia usług, pod warunkiem że również charakteryzuje się
    odpowiednim zapleczem personalnym i technicznym oraz stałością działania.
    Powyższe definicje były wielokrotnie interpretowane przez właściwe organy oraz sądy, w
    tym Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako: „TSUE”), który podkreślał, że
    warunkiem uznania danego miejsca za FE jest łączne wystąpienie dwóch elementów:
    istnienia zaplecza technicznego oraz zaplecza personalnego, nad którymi podatnik
    sprawuje realną kontrolę i które są wykorzystywane jak własne. Przykładowo, w sprawie C-
    605/12 (Welmory), TSUE wskazał, że aby miejsce mogło zostać uznane za FE, podatnik
    powinien dysponować realnym, własnym zapleczem umożliwiającym prowadzenie
    działalności w sposób stały i zorganizowany.

    Stanowisko to znajduje potwierdzenie również w wyrokach C-73/06 (Planzer Luxembourg),
    C-333/20 oraz orzeczeniu z dnia 29 czerwca 2023 r. w sprawie C-232/22. W tym ostatnim
    przypadku TSUE wskazał, że zaplecze techniczne i personalne podmiotu trzeciego (np.
    usługodawcy) nie może być jednocześnie uznawane za zaplecze usługobiorcy. Innymi
    słowy - korzystanie z usług podmiotu trzeciego nie tworzy FE, jeśli podatnik nie sprawuje
    nad tym zapleczem realnej kontroli i nie wykorzystuje go jak własnego.
    W sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku, Spółka nie posiada w Polsce
    siedziby działalności gospodarczej, ani też żadnego biura, magazynu, zaplecza
    technicznego, czy personelu. Spółka nie zatrudnia żadnych pracowników w Polsce, nie
    dysponuje sprzętem komputerowym ani innymi środkami trwałymi zlokalizowanymi w
    Polsce. Czynności operacyjne związane z najmem nieruchomości są w całości powierzone
    zewnętrznym zarządcom – firmom F. oraz G., które wykonują czynności w oparciu o
    umowę o świadczenie usług zarządzania nieruchomościami. Ponadto Spółka korzysta z
    usług innych wyspecjalizowanych podmiotów zewnętrznych, w tym dostawców usług
    księgowych, prawnych i pozostałych usług wspierających bieżącą obsługę Nieruchomości.
    Spółka nie ma możliwości podejmowania decyzji dotyczących pracy osób wykonujących
    czynności w Polsce - nie ustala im zadań, nie nadzoruje ich pracy, nie ma wpływu na
    organizację i sposób świadczenia usług przez zarządcę.
    W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, nie można uznać, że posiada on w Polsce
    jakiekolwiek zaplecze techniczne lub personalne, które mogłoby być uznane za jego
    własne lub wykorzystywane jak własne. Jednocześnie, wszystkie istotne decyzje dotyczące
    funkcjonowania Spółki - w tym decyzje strategiczne i zarządcze – są podejmowane poza
    Polską, z poziomu jej siedziby w Niemczech (...). Ponadto Spółka nie zamierza zmieniać
    modelu operacyjnego w przyszłości.
    Warto nadmienić, iż organy podatkowe w analogicznych stanach faktycznych również
    potwierdzały brak obowiązku stosowania KSeF w przypadku braku FE na terytorium
    Polski. Przykładowo:
        w interpretacji indywidualnej z dnia 8 grudnia 2023 r., sygn. 0114-KDIP1-
        2.4012.432.2023.2.SST, Dyrektor KIS stwierdził, że korzystanie z usług operatora
        logistycznego, którego zaplecze wykorzystywane jest wyłącznie na rzecz
        usługobiorcy, nie skutkuje powstaniem FE, jeśli podatnik nie sprawuje nad tym
        zapleczem kontroli, a infrastruktura pozostaje własnością usługodawcy. Stanowisko
        to jest w pełni zgodne z orzecznictwem TSUE, w szczególności z wyrokiem w
        sprawie C-333/20.
        w interpretacji indywidualnej z dnia 13 grudnia 2024 r., sygn. 0114-KDIP1-
        2.4012.562.2024.1.RM, Dyrektor KIS również stwierdził, że e A. DE nie posiada w
        Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, ponieważ nie
        dysponuje odpowiednim zapleczem technicznym ani personalnym, które
        umożliwiałoby jej samodzielne świadczenie usług lub dokonywanie dostaw
        towarów w Polsce. W szczególności podkreślono, że:
      Ø DE nie posiada własnej infrastruktury magazynowej ani biurowej w Polsce,
      Ø nie zatrudnia pracowników na terytorium Polski,
      Ø nie sprawuje kontroli nad personelem ani zasobami technicznymi polskiej spółki, od
        której nabywa towary,
      Ø wszystkie istotne decyzje biznesowe, w tym procesy sprzedażowe i reklamacyjne,
        podejmowane są w Niemczech przez niemiecki personel.

      Sama rejestracja spółki dla celów VAT w Polsce nie przesądza o istnieniu stałego
      miejsca prowadzenia działalności. Jak wskazano, dla uznania, że zagraniczny podmiot
      posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności, konieczne jest istnienie
      struktury pozwalającej na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej z
      wykorzystaniem lokalnych zasobów technicznych i personalnych, które są do
      dyspozycji podatnika jak jego własne.
        w interpretacji indywidualnej z dnia 27 maja 2025 r., sygn. 0114-KDIP1-
        2.4012.153.2025.1.RST, Dyrektor KIS uznał, że niemiecka spółka prowadząca
        dystrybucję felg, która korzysta w Polsce z magazynu oraz usług logistycznych
        świadczonych przez zewnętrzną firmę, nie posiada w Polsce stałego miejsca
        prowadzenia działalności gospodarczej. Podkreślono, że spółka nie ma w Polsce
        własnego zaplecza technicznego ani personalnego, nie sprawuje faktycznej kontroli
        nad infrastrukturą i personelem usługodawców, a wszelkie decyzje operacyjne
        podejmowane są przez centralę w Niemczech. Sama rejestracja dla celów VAT w
        Polsce nie przesądza o powstaniu samodzielnego miejsca prowadzenia działalności
        gospodarczej – konieczne jest bowiem dysponowanie lokalnymi zasobami
        technicznymi i personalnymi w taki sposób, jakby były one własnością podatnika,
        co w analizowanym przypadku nie miało miejsca.
    W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, brak jest podstaw do uznania, że Spółka
    posiada lub będzie posiadać w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności
    gospodarczej. W szczególności:
        Spółka nie posiada własnego zaplecza technicznego ani personalnego w Polsce,
        Spółka nie sprawuje kontroli nad personelem i infrastrukturą wykorzystywaną
        przez zarządcę nieruchomości,
        Spółka nie podejmuje decyzji operacyjnych w Polsce, a wszelkie istotne działania są
        inicjowane z Niemiec,
        Model działalności ma charakter trwały i nie zakłada zmiany w przyszłości.
    W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, nie posiada on i nie będzie posiadać
    siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski i
    nie znajdzie wobec niego zastosowanie art. 106ga ust. 1 i 2 oraz art. 106gb ust. 1 Ustawy o
    VAT, które zostaną wprowadzone z dniem 1 lutego 2026 r. Ustawą zmieniającą w zakresie
    obowiązku wystawiania i otrzymywania faktur w formacie ustrukturyzowanym za
    pośrednictwem KSeF.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U.
    z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają:
        1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
        2) eksport towarów;

        3) import towarów na terytorium kraju;
        4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
        5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Z regulacji tej wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług podlegają wymienione czynności, ale tylko w sytuacji, gdy
    miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.
    Według art. 2 pkt 1 i 3 ustawy:
      Przez terytorium kraju rozumie się przez to terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z
      zastrzeżeniem art. 2a.
      Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się przez to terytoria państw
      członkowskich Unii Europejskiej.
    Według art. 2 pkt 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną
      dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport
      towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 32a ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o fakturze ustrukturyzowanej - rozumie się
      przez to fakturę wystawioną przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur wraz z
      przydzielonym numerem identyfikującym tę fakturę w tym systemie.
    Wskazać należy, że ustawą z 16 czerwca 2023 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i
    usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2023 r. poz. 1598), wprowadzono zmiany w
    zakresie KSeF, które miały wejść w życie 1 lipca 2024 r. Jednak, zgodnie z ustawą z dnia 9
    maja 2024 r. zmieniającą ustawę o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz
    niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2024 r. poz. 852), zwanej dalej „ustawą zmieniającą” -
    termin wejścia w życie obowiązkowego KSeF został przesunięty na 1 lutego 2026 r.
    Stosownie do art. 106ga ust. 1-4 ustawy, który wejdzie w życie od 1 lutego 2026 r.:
      1. Podatnicy są obowiązani wystawiać faktury ustrukturyzowane przy użyciu
      Krajowego Systemu e-Faktur.
      2. Obowiązek, o którym mowa w ust. 1, nie dotyczy wystawiania faktur:
      1) przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej ani stałego
      miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju;
      2) przez podatnika nieposiadającego siedziby działalności gospodarczej na
      terytorium kraju, który posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej
      na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności nie

      uczestniczy w dostawie towarów lub świadczeniu usług, dla których wystawiono
      fakturę;
      3) przez podatnika korzystającego z procedur szczególnych, o których mowa w dziale
      XII w rozdziałach 7, 7a i 9, dokumentujących czynności rozliczane w tych
      procedurach;
      4) na rzecz nabywcy towarów lub usług będącego osobą fizyczną nieprowadzącą
      działalności gospodarczej;
      5) w przypadku odpowiednio udokumentowanych dostaw towarów lub świadczenia
      usług, określonych w przepisach wydanych na podstawie art. 106s;
      6) przez podatnika korzystającego ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113a ust. 1.
      3. W przypadku, o którym mowa w ust. 2, wystawia się faktury elektroniczne lub
      faktury w postaci papierowej.
      4. W przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 1 i 2, podatnicy mogą wystawiać faktury
      ustrukturyzowane.
    Ponadto stosownie do art. 106gb ust. 1 i 2 ustawy, który wejdzie w życie od 1 lutego 2026
    r.:
      1. Faktura ustrukturyzowana jest wystawiana i otrzymywana przy użyciu Krajowego
      Systemu e-Faktur za pomocą oprogramowania interfejsowego, w postaci
      elektronicznej i zgodnie z wzorem dokumentu elektronicznego w rozumieniu ustawy
      z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących
      zadania publiczne.
      2. Oprogramowanie interfejsowe, o którym mowa w ust. 1, jest dostępne na stronie,
      której adres jest podany w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej
      urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych.
    Natomiast według art. 106gb ust. 4 ustawy:
      W przypadku gdy:
        1) miejscem świadczenia jest terytorium państwa członkowskiego inne niż
        terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, lub
        2) nabywcą jest podmiot nieposiadający siedziby działalności gospodarczej ani
        stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, lub
        3) nabywcą jest podmiot nieposiadający siedziby działalności gospodarczej na
        terytorium kraju, który posiada stałe miejsce prowadzenia działalności
        gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia
        działalności nie uczestniczy w nabyciu towaru lub usługi, dla którego wystawiono
        fakturę lub
        4) nabywcą jest podatnik korzystający ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113a
          ust. 1,
      - faktura ustrukturyzowana jest udostępniana nabywcy w sposób z nim uzgodniony.
    Przepis art. 106ga ust. 1 ustawy, który będzie obowiązywał od 1 lutego 2026 r. wskazuje,
    że podatnicy są obowiązani wystawiać faktury ustrukturyzowane przy użyciu Krajowego
    Systemu e-Faktur. Jednocześnie ustęp 2 pkt 1 powoływanego przepisu przewiduje
    wyłączenie z tego obowiązku tych podmiotów, które nie posiadają w Polsce siedziby
    działalności gospodarczej ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.
    Z opisu sprawy wynika, że Spółka jako czynny podatnik VAT prowadzi w Polsce działalność
    gospodarczą związaną z wynajmem nieruchomości. Spółka wynajmuje budynki biurowe
    znajdujące się we (...) (...), (...) oraz (...) i (...) (...) („Nieruchomości”). Wszelkie czynności
    operacyjne związane z Nieruchomościami są realizowane za pośrednictwem

    zewnętrznych usługodawców, w szczególności F. sp. z o.o. oraz G. sp. z o.o., które
    świadczą wyspecjalizowane usługi zarządzania nieruchomościami. Spółka korzysta
    również z profesjonalnych dostawców usług księgowych, prawnych i innych.
    Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia czy Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia
    działalności gospodarczej na terytorium Polski w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT, a
    jeżeli tak to czy tym samym, na podstawie art. 106ga ust. 1 i 2 oraz 106gb ust. 1 ustawy o
    VAT, wprowadzanych na mocy ustawy zmieniającej, Spółka będzie miała obowiązek
    wystawiać i otrzymywać faktury ustrukturyzowane przy użyciu KSeF.
    Odnosząc się do przedmiotowych kwestii należy wskazać, że definicja „stałego miejsca
    prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w rozporządzeniu 282/2011.
    Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego
    rozporządzenia 282/2011 jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu
    VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w
    szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz
    miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności
    określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie
    wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia,
    jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach
    członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.
    Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że:
      Aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji
      podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak” siedziba
      działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności
      gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie
      możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić
      stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo
      Trybunału Sprawiedliwości.
    W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:
      Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia
      działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby
      działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego
      rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią
      strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i
      wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca
      prowadzenia działalności gospodarczej.
    Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia 282/2011:
      Na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia
      działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby
      działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego
      rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią
      strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu
      świadczenie usług, które wykonuje:
      a. art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
      b. począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112
        /WE;
      c. do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
      d. art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.
    Jak stanowi art. 11 ust. 3 rozporządzenia 282/2011:

      Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający,
      by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.
    Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia 282/2011:
      Na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia
      działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy
      charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w
      zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy
      towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.
    Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując
    się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje
    odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do
    prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności
    gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest
    prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona
    w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym
    zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94
    Faaborg-Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs
    and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12
    Welmory Sp. z o.o.
    Z uwagi na definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z
    przedmiotowego rozporządzenia 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo
    Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów
    administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których
    zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak
    wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny,
    niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności
    charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala
    na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy
    też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która
    stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale.
    Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-
    rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla
    uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest
    istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który
    samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w
    stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn.
    powtarzalny i nieprzemijający.
    Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie sposób również rozpatrywać w
    oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.
    Zgodnie z tym przepisem:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Z uwagi na kryteria wskazane w powołanym przepisie należy stwierdzić, że podmiot
    posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy
    wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany
    oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której wykonuje czynności opodatkowane
    podatkiem od towarów i usług. Zatem, zarówno infrastruktura techniczna jak i
    zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z wykonywaniem czynności

    podlegających opodatkowaniu. Wobec tego, dla rozpoznania stałego miejsca prowadzenia
    działalności gospodarczej koniecznym jest, aby dane miejsce nie tylko wykorzystywało
    towary i usługi, ale także aby samo mogło wykonywać czynności podlegające
    opodatkowaniu, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, dla uznania działalności
    podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce nie jest
    konieczne, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył
    usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne jest aby stworzona struktura
    działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na
    własne potrzeby.
    Jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie personel oraz strukturę (w tym
    infrastrukturę techniczną) cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce
    prowadzenia działalności w tym państwie. Co istotne, bez znaczenia dla powyższego
    rozstrzygnięcia pozostaje kwestia, czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez
    ten podmiot, oraz czy jest to infrastruktura „własna”. W wydawanych wyrokach TSUE
    wskazywał bowiem, że w zależności od okoliczności, dla powstania stałego miejsca
    prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie członkowskim może nie być
    konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, o ile zaplecze
    udostępnione przez podmiot trzeci umożliwia odbiór świadczonych usług i ich
    wykorzystywanie w działalności gospodarczej usługobiorcy (np. w wyroku C-605/12 w
    sprawie Welmory Sp. z o.o.). Przy czym, dostępność zaplecza dostarczonego przez inny
    podmiot musi być porównywalna do dostępności zaplecza własnego.
    W analizowanej sprawie należy zwrócić uwagę na wyrok TSUE z 3 czerwca 2021 r., w
    sprawie C- 931/19. Sprawa dotyczyła spółki Titanium z siedzibą na wyspie Jersey
    zajmującej się wynajmem nieruchomości w Austrii. Z uwagi na brak własnego personelu
    spółka korzystała z usług austriackiej spółki zarządzającej (zajmującej się pośrednictwem
    w relacjach z kontrahentami, fakturowaniem czynszu oraz prowadzeniem rozliczeń).
    Spółka Titanium zachowała jednak uprawnienia decyzyjne do zawierania i rozwiązywania
    umów najmu, określania ich warunków, a także wyboru dostawców, w tym spółki
    zarządzającej nieruchomością. Na tle tak przedstawionego opisu stanu TSUE wskazał, że w
    przypadku, gdy podatnik dysponuje w innym kraju jedynie zapleczem technicznym
    (nieruchomością) i nie ma na miejscu żadnych zasobów ludzkich umożliwiających
    samodzielne działanie, w sposób oczywisty nie są spełnione kryteria posiadania stałego
    miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem, wynajmowana w innym państwie
    członkowskim nieruchomość nie stanowi stałego miejsca prowadzenia działalności
    gospodarczej, w sytuacji gdy właściciel tej nieruchomości nie ma własnego personelu
    niezbędnego do świadczenia usług związanych z najmem.
    Istotna jest również kwestia „samowystarczalności” stałego miejsca prowadzenia
    działalności gospodarczej, którą poruszył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3
    października 2019 r., sygn. I FSK 980/17 wskazując, że: „To, czy posiadane w danym
    miejscu siły i środki są odpowiednie, powinno być oceniane każdorazowo w kontekście
    konkretnych usług. Pamiętać bowiem należy, że owe siły i środki mają być odpowiednie do
    tego, aby umożliwić albo odbiór i wykorzystanie nabywanych usług, albo świadczenie
    usług. Innymi słowy, powinno być tak, że to ta właśnie struktura faktycznie konsumuje,
    zużywa usługi. Jeśli nie jest możliwe, aby dana struktura (z uwagi na swoje zaplecze
    personalne i techniczne) była w stanie skonsumować nabywane usługi, to należy ją uznać
    za niebędącą w tym przypadku stałym miejscem prowadzenia działalności. Odpowiednio -
    stałe miejsce prowadzenia działalności powinno mieć w dyspozycji takie siły i środki, aby
    było w stanie wyświadczyć usługi, które sprzedaje. Tylko wówczas w odniesieniu do
    sprzedawanych usług może być ono uznane za stałe miejsce prowadzenia działalności”.
    Mając na uwadze powołane orzecznictwo TSUE, przepisy prawa oraz przedstawione
    okoliczności sprawy należy uznać, że w Spółka nie posiada/nie będzie posiadać w Polsce
    stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka nie zorganizuje bowiem w
    sposób stały na terytorium kraju odpowiednich zasobów umożliwiających samodzielne

    prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie najmu Nieruchomości. Z treści wniosku
    wynika, że Spółka wynajmuje Nieruchomości znajdujące się w (...) i (...). Wszelkie czynności
    operacyjne związane z Nieruchomościami są realizowane za pośrednictwem
    zewnętrznych usługodawców, w szczególności F. sp. z o.o. oraz G. sp. z o.o., które
    świadczą wyspecjalizowane usługi zarządzania nieruchomościami. Spółka korzysta
    również z profesjonalnych dostawców usług księgowych, prawnych i innych.
    Należy wskazać, że za „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” należy uznać
    każde miejsce inne niż siedziba działalności gospodarczej podatnika, jeżeli łącznie zostaną
    spełnione warunki: posiadania w tym miejscu zaplecza personalnego i technicznego.
    Zaplecze to musi posiadać strukturę, która umożliwia odbiór i wykorzystanie nabywanych
    usług dla własnych potrzeb oraz musi charakteryzować się stałością. W analizowanej
    sprawie Spółka nie posiada w Polsce własnego personelu, jak również nie posiada
    żadnego stałego zaplecza technicznego umożliwiającego samodzielne prowadzenie
    działalności gospodarczej, w szczególności nie dysponuje biurem, magazynem, sprzętem
    elektronicznym ani inną infrastrukturą umożliwiającą wykonywanie czynności w sposób
    ciągły i zorganizowany. Spółka nie posiada również w Polsce własnego personelu. Jak
    wynika z cytowanego powyżej wyroku C-931/19 z 3 czerwca 2021 r., brak własnego
    personelu w kraju, w którym znajduje się wynajmowana nieruchomość, do świadczenia
    usług związanych z najmem, wyklucza uznanie posiadania przez wynajmującego stałego
    miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.
    Co jednak istotne, dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, nie
    jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego oraz technicznego i kryterium
    to może być spełnione również w przypadku korzystania przez spółkę z personelu i
    infrastruktury technicznej podmiotu trzeciego. Jednak w takim przypadku zaplecze to
    musi być dostępne dla spółki jak jej własne tj. spółka musi sprawować nad nim kontrolę
    porównywalną do tej, jaką sprawuje nad zapleczem własnym. W analizowanej sprawie
    wszelkie czynności operacyjne związane z Nieruchomościami są realizowane za
    pośrednictwem zewnętrznych usługodawców, w szczególności F. sp. z o.o. oraz G. sp. z o.
    o., które świadczą wyspecjalizowane usługi zarządzania nieruchomościami, czy też
    profesjonalnych dostawców usług księgowych, prawnych i innych. Spółka nie ma jednak
    możliwości sprawowania kontroli nad zasobami, w tym personelem, usługodawców
    wykonujących czynności na rzecz Spółki w Polsce. W szczególności, Spółka nie ustala
    godzin pracy tych osób, nie przydziela im zadań, ani nie podejmuje decyzji personalnych.
    Zatem Spółka nie posiada/nie będzie posiadała na terytorium Polski kontroli nad
    zapleczem usługodawców porównywalnej do tej jaką sprawuje nad zapleczem własnym.
    Do przyjęcia istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej ważne jest
    również, aby miejsce to charakteryzowało się „wystarczającą stałością”, czyli strukturą o
    wystarczającej (minimalnie wymaganej dla prowadzenia działalności gospodarczej)
    trwałości poprzez zorganizowanie zasobów ludzkich i zaplecza technicznego tak, aby miały
    one możliwości wykorzystania usług dla własnych potrzeb. Zatem, decydujący jest fakt, że
    struktura funkcjonująca przez określony czas charakteryzuje się wystarczającą stałością, a
    nie została założona dla potrzeb przemijających.
    Ponownie wskazać należy, że Spółka nie posiada/nie będzie posiadała na stałe w Polsce
    żadnych zasobów personalnych i technicznych/rzeczowych. Spółka nie posiada własnego
    personelu do świadczenia usług związanych z najmem Nieruchomości zlokalizowanych we
    (...) (...), (...) oraz (...) i (...) (...). Dodatkowo, istotne decyzje dotyczące funkcjonowania Spółki
    – w tym decyzje strategiczne i zarządcze oraz związane z funkcjonowaniem posiadanych
    aktywów – są podejmowane w kraju siedziby tj. w Niemczech. Zatem, skoro Spółka nie
    posiada/nie będzie posiadać na terytorium Polski odpowiednich zasobów niezbędnych do
    prowadzenia działalności w zakresie wynajmu Nieruchomości, nie można uznać, że jest
    /będzie spełnione kryterium stałości, bowiem kryterium to należy odnieść m.in. do
    obecności ww. zasobów.

    Tym samym, oceniając całokształt przedstawionych okoliczności sprawy, a także
    orzecznictwo TSUE szczególnie w kontekście wyroku C-931/19 z 3 czerwca 2021 r., należy
    uznać, że Spółka nie posiada/nie będzie posiadać stałego miejsca prowadzenia
    działalności gospodarczej na terytorium Polski. W konsekwencji, skoro Spółka posiada
    siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Niemiec i jak ustaliłem nie posiada/nie
    będzie posiadała stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, to
    zgodnie z art. 106ga ust. 2 pkt 1 ustawy, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, nie
    będzie miała obowiązku wystawiania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego
    Systemu e-Faktur (KSeF) od 1 lutego 2026 r. Przy czym, Spółka jest zarejestrowanym
    czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce, w związku z czym ma możliwość
    wystawiania faktury ustrukturyzowanej przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur, zgodnie
    z art. 106ga ust. 4 ustawy, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą.
    Natomiast kwestię otrzymywania faktur ustrukturyzowanych przy użyciu KSeF reguluje
    przepis art. 106gb ust. 4 ustawy, który wskazuje m.in., że w przypadku gdy nabywcą jest
    podmiot nieposiadający siedziby działalności gospodarczej ani stałego miejsca
    prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju faktura ustrukturyzowana jest
    udostępniana nabywcy w sposób z nim uzgodniony. Zatem, skoro Spółka nie posiada/nie
    będzie posiadać stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, to na
    podstawie art. 106gb ust. 4 pkt 2 ustawy nie będzie zobowiązana do odbioru faktur od
    polskich podmiotów przy użyciu KSeF. Jednocześnie Spółka powinna uzgodnić z danym
    podmiotem inny sposób odbioru ustrukturyzowanej faktury.
    W konsekwencji Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz zdarzenia przyszłego, które
    Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe
    tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji
    pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego podanym przez
    Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany
    któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona
    odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.