Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.624.2022.1.DD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-29
Teza: Czy przepis art. 4a pkt 10 updop należy interpretować w ten sposób, że w celu ustalenia, czy Bank posiadał w latach podatkowych 2018-2021 oraz posiada w 2022 r. i będzie posiadał w kolejnych latach podatkowych status „małego podatnika”, przy obliczaniu wysokości „przychodów ze sprzedaży” uzyskiwanych przez Bank każdorazowo w roku podatkowym poprzedzającym dany rok podatkowy należało pominąć/należy pomijać zarówno cenę uzyskiwaną przez Bank w związku ze sprzedażą Bonów, Obligacji i Jednostek, jak i dyskonto i odsetki uzyskiwane przez Bank w związku z transakcjami, których przedmiotem były/są/będą Bony, Obligacje i Jednostki (różnica pomiędzy ceną ich sprzedaży otrzymywaną przez Bank i ceną zakupu poniesioną przez Bank). Czy przepisy updop, w szczególności przepisy art. 12 i art. 19 ust. 1 pkt 2, należy interpretować w ten sposób, że Bank powinien był rozpoznawać w latach podatkowych 2019-2021 oraz powinien rozpoznawać w 2022 r. oraz kolejnych latach podatkowych jako „przychód” w związku z transakcjami, których przedmiotem było/jest kupno i sprzedaż przez Bank Bonów, Obligacji i Jednostek jedynie kwotę dyskonta (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Bonów, Obligacji, Jednostek otrzymywaną przez Bank a ceną zakupu Bonów, Obligacji, Jednostek poniesioną przez Bank), nie rozpoznając przy tym „przychodu” w postaci kwot ceny sprzedaży otrzymanych przez Bank w związku ze sprzedażą Bonów, Obligacji i Jednostek.
Słowa kluczowe: bony-bony skarbowe; dyskonto; obligacje; odsetki; podatnik-mały podatnik; przychód
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Przedmiot opodatkowania; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Mały podatnik; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Pieniądze i wartości pieniężne; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Stawki podstawowe-Stawka 9% podstawy opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 10; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7b-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7b-ust. 1-pkt 6-lit. c; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 10-lit. a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 19-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 19-ust. 1d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 19-ust. 1e

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych w jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

29 września 2022 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z 21 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie ustalenia:

\- czy przepis art. 4a pkt 10 ustawy o PDOP (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2020 r. oraz w brzmieniu od 1 stycznia 2020 r.) należy interpretować w ten sposób, że w celu ustalenia, czy Bank posiadał w latach podatkowych 2018, 2019 i 2020 , status „małego podatnika”, przy obliczaniu wysokości „przychodów ze sprzedaży” uzyskiwanych przez Bank w latach podatkowych 2017, 2018 i 2019 należało pominąć zarówno cenę uzyskiwaną przez Bank w związku ze sprzedażą Bonów, Obligacji i Jednostek, jak i dyskonto i odsetki uzyskiwane przez Bank w związku z transakcjami, których przedmiotem były Bony, Obligacje i Jednostki (różnica pomiędzy ceną ich sprzedaży otrzymywaną przez Bank i ceną zakupu poniesioną przez Bank) – jest prawidłowe,

\- czy przepis art. 4a pkt 10 ustawy o PDOP (w brzmieniu od 1 stycznia 2020 r.) należy interpretować w ten sposób, że w celu ustalenia, czy Bank posiadał w roku podatkowym 2021 oraz posiada w roku 2022 i będzie posiadać w kolejnych latach podatkowych status „małego podatnika”, przy obliczaniu wysokości „przychodów ze sprzedaży” uzyskiwanych przez Bank każdorazowo w roku podatkowym poprzedzającym dany rok podatkowy należy pomijać zarówno cenę uzyskiwaną przez Bank w związku ze sprzedażą Bonów, Obligacji, Jednostek, jak i dyskonto uzyskiwane przez Bank w związku z transakcjami, których przedmiotem są Bony, Obligacje, Jednostki (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Bonów, Obligacji i Jednostek otrzymywaną przez Bank i ceną zakupu Bonów, Obligacji i Jednostki poniesioną przez Bank) – jest prawidłowe,

\- czy przepisy ustawy o PDOP, w szczególności przepisy art. 12 i art. 19 ust. 1 pkt 2 (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2020 r.), należy interpretować w ten sposób, że Bank powinien by rozpoznawać w latach podatkowych 2019 i 2020 jako „przychód” w związku z transakcjami, których przedmiotem było kupno i sprzedaż przez Bank Bonów, Obligacji i Jednostek, jedynie kwotę dyskonta (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Bonów, Obligacji i Jednostek otrzymywaną przez Bank a ceną zakupu Obligacji poniesioną przez Bank), nie rozpoznając przy tym „przychodu” w postaci kwot ceny sprzedaży otrzymanych przez Bank w związku ze sprzedażą Bonów, Obligacji i Jednostek, w części dotyczącej:

\- Bonów i Obligacji – jest prawidłowe,

\- Jednostek – jest nieprawidłowe,

\- czy przepisy ustawy o PDOP, w szczególności przepisy art. 12 i art. 19 ust. 1 pkt 2 (w brzmieniu od 1 stycznia 2021 r.), należy interpretować w ten sposób, że Bank powinien rozpoznawać w latach podatkowych 2021, 2022 oraz kolejnych latach podatkowych jako „przychód” w związku z transakcjami, których przedmiotem jest kupno i sprzedaż przez Bank Bonów, Obligacji i Jednostek jedynie kwotę dyskonta (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Bonów, Obligacji, Jednostek otrzymywaną przez Bank i ceną zakupu Bonów, Obligacji i Jednostek poniesioną przez Bank), nie rozpoznając przy tym „przychodu” w postaci kwot ceny sprzedaży otrzymywanych przez Bank w związku ze sprzedażą Bonów, Obligacji i Jednostek, w części dotyczącej:

\- Bonów i Obligacji – jest prawidłowe,

\- Jednostek – jest nieprawidłowe.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Bank Spółdzielczy X (dalej „Bank”) prowadzi działalność od 1901 r. i jest podatnikiem PDOP. Funkcjonuje w formie spółdzielni na podstawie przepisów ustaw: Prawo bankowe, Prawo spółdzielcze oraz Ustawy z 7 grudnia 2000 r. o funkcjonowaniu banków spółdzielczych, ich zrzeszaniu się i bankach zrzeszających. Rokiem podatkowym dla banku jest rok kalendarzowy.

Bank prowadzi działalność gospodarczą polegającą na odpłatnym świadczeniu usług dotyczących m.in. udzielania kredytów, prowadzenia rachunków bankowych. Z tyt. prowadzenia ww. działalności Bank osiąga przychody m.in.: z tytułu odsetek, prowizji, operacji finansowych papierami wartościowymi, pozostałe przychody operacyjne oraz przychody z rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości.

W 2017 r. Bank osiągnął następujące przychody:

1\. Przychody z tytułu odsetek: (…) zł, w tym z papierów wartościowych utrzymywanych do terminu zapadalności (krótkoterminowe bony pieniężne NBP, obligacje Skarbu Państwa, obligacje BPS): oraz dostępnych do sprzedaży (obligacje Skarbu Państwa):

a) z tytułu uzyskanego dyskonta krótkoterminowych bonów pieniężnych NBP: (…) zł,

b) z tytułu odsetek i dyskonta od obligacji Skarbu Państwa (utrzymywanych do terminu zapadalności): (…) zł,

c) z tytułu odsetek i dyskonta od obligacji Skarbu Państwa (dostępnych do sprzedaży): (…) zł,

d) z tytułu odsetek od obligacji BPS: (…) zł,.

2\. Przychody z tytułu prowizji: (…) zł.

3\. Pozostałe przychody operacyjne: (…) zł.

4\. Przychody z rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości: (…) zł.

Łącznie przychody wyniosły: (…) zł.

Przychody wymienione w punktach 1,2,3,4 Bank uzyskał z działalności, z tytułu której nie był zobowiązany do wykazywania należnego podatku VAT.

W zeznaniu CIT-8 za rok podatkowy 2017 Bank wykazał przychody w łącznej wysokości: (…) zł.

Bank na koniec 2017 r. posiada dłużne papiery wartościowe na kwotę (…) zł w tym:

\- krótkoterminowe bony pieniężne NBP w kwocie (…) zł,

\- obligacje Skarbu Państwa w kwocie (…) zł,

\- obligacje BPS w kwocie (…) zł.

Bank na koniec roku 2017 posiadał również pozostałe papiery wartościowe (jednostki uczestnictwa BPS TFI) na kwotę (…) zł.

Bank zbywa krótkoterminowe bony pieniężne NBP na rzecz emitenta od którego wcześniej je nabył.

Podatek dochodowy od osób prawnych za 2017 r. został odprowadzony przez Bank przy zastosowaniu stawki 19%.

W 2018 r. Bank osiągnął następujące przychody:

1\. Przychody z tytułu odsetek: (…) zł, w tym z papierów wartościowych utrzymywanych do terminu zapadalności (krótkoterminowe bony pieniężne NBP, obligacje Skarbu Państwa, obligacje BPS) oraz dostępnych do sprzedaży (obligacje Skarbu Państwa):

a) z tytułu uzyskanego dyskonta krótkoterminowych bonów pieniężnych NBP: (…) zł,

b) z tytułu odsetek i dyskonta od obligacji Skarbu Państwa (utrzymywanych do terminu zapadalności): (…) zł,

c) z tytułu odsetek i dyskonta od obligacji Skarbu Państwa (dostępnych do sprzedaży): (…) zł,

d) z tytułu odsetek od obligacji BPS: (…) zł.

2\. Przychody z tytułu prowizji: (…) zł.

3\. Przychody z operacji finansowych papierami wartościowymi i innymi instrumentami finansowymi: (…) zł.

W 2018 r. Bank zbył jednostki uczestnictwa BPS TFI (odkupienie jednostek nastąpiło przez emitenta – BPS TFI) w kwocie (…) zł nabyte w 2015 r. od BPS TFI w kwocie (…) zł (co dało wynik z operacji i nabycia odkupienia w wysokości (…) zł.).

4\. Pozostałe przychody operacyjne: (…) zł w tym (…) zł stanowi umorzoną kwotę pożyczki BFG z tytułu restrukturyzacji banków spółdzielczych związanych z przystąpieniem do Systemu Ochrony Zrzeszenia BPS.

5\. Przychody z rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości: (…) zł.

Łącznie przychody wyniosły: (…) zł.

Przychody wymienione w punktach 1,2,3,4,5 Bank uzyskał z działalności, z tytułu której nie był zobowiązany do wykazywania należnego podatku VAT.

W zeznaniu CIT-8 za rok podatkowy 2018 Bank wykazał przychody w łącznej wysokości: (…) zł. W deklaracji tej uwzględniono wartości transakcji związane ze zbyciem jednostek uczestnictwa BPS TFI (odkupienie jednostek nastąpiło na rzecz emitenta – przez BPS TFI co w znaczny sposób zniekształciło skalę działalności Banku).

Bank na koniec 2018 r. posiadał dłużne papiery wartościowe na kwotę (…) zł w tym:

\- bony pieniężne NBP w kwocie (…) zł (wartość transakcyjna),

\- obligacje Skarbu Państwa w kwocie (…) zł,

\- obligacje BPS w kwocie (…) zł,

\- jednostki uczestnictwa BPS TFI (…) zł.

Zbycie krótkoterminowych bonów pieniężnych NBP, oraz sprzedaż Jednostek uczestnictwa TFI nastąpiła na rzecz emitenta, od którego wcześniej je nabył. Podatek dochodowy od osób prawnych za 2018 r. został odprowadzony przez Bank przy zastosowaniu stawki 19%.

W 2019 r. Bank osiągnął następujące przychody:

1\. Przychody z tytułu odsetek: (…) zł, w tym z papierów wartościowych utrzymywanych do terminu zapadalności (krótkoterminowe bony pieniężne NBP, obligacje BPS, obligacje Skarbu Państwa) oraz dostępne do sprzedaży (obligacje Skarbu Państwa):

a) z tytułu uzyskanego dyskonta krótkoterminowych bonów pieniężnych NBP: (…) zł,

b) z tytułu odsetek i dyskonta od obligacji Skarbu Państwa (utrzymywane do terminu zapadalności): (…) zł,

c) z tytułu odsetek i dyskonta od obligacji Skarbu Państwa (dostępnych do sprzedaży): (…) zł,

d) z tytułu odsetek od obligacji BPS: (…) zł.

2\. Przychody z tytułu prowizji: (…) zł.

3\. Przychody z operacji finansowych papierami wartościowymi i innymi instrumentami finansowymi: (…) zł.

W 2019 r. Bank zbył jednostki uczestnictwa (odkupienie jednostek nastąpiło przez emitenta – przez BPS TFI) w kwocie (…) zł nabyte w 2015 r. od BPS TFI w kwocie (…) zł (co dało wynik z operacji i nabycia odkupienia w wysokości (…) zł).

4\. Pozostałe przychody operacyjne: (…) zł.

5\. Przychody z rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości: (…) zł.

Łącznie przychody wyniosły: (…) zł.

Przychody wymienione w punktach 1,2,3,4,5 Bank uzyskał z działalności, z tytułu której nie był zobowiązany do wykazywania należnego podatku VAT.

W zeznaniu CIT-8 za rok podatkowy 2019 Bank wykazał przychody w łącznej wysokości: (…) zł. W deklaracji tej uwzględniono wartości transakcji związane ze zbyciem jednostek uczestnictwa BPS TFI na rzecz emitenta, czyli BPS TFI, co w znaczny sposób zniekształciło skalę działalności Banku.

Bank na koniec 2019 r. posiadał dłużne papiery wartościowe na kwotę (…) zł w tym:

\- krótkoterminowe bony pieniężne NBP w kwocie (…) zł (wartość transakcyjna),

\- obligacje Skarbu Państwa w kwocie (…) zł,

\- obligacje BPS w kwocie (…) zł.

Zbycie krótkoterminowych bonów pieniężnych NBP, oraz sprzedaż Jednostek uczestnictwa TFI nastąpiła na rzecz emitenta, od którego wcześniej je nabył.

Podatek dochodowy od osób prawnych za 2019 r. został odprowadzony przez Bank przy zastosowaniu stawki 19%

W 2020 r. Bank osiągnął następujące przychody:

1\. Przychody z tytułu odsetek: (…) zł, w tym z papierów wartościowych utrzymywanych do terminu zapadalności (krótkoterminowe bony pieniężne NBP, obligacje BPS) oraz dostępne do sprzedaży (obligacje Skarbu Państwa, obligacje BGK):

a) z tytułu uzyskanego dyskonta krótkoterminowych bonów pieniężnych NBP: (…) zł,

b) z tytułu odsetek i dyskonta od obligacji Skarbu Państwa i obligacji BGK : (…) zł,

c) z tytułu odsetek od obligacji BPS: (…) zł.

2\. Przychody z tytułu prowizji: (…) zł.

3\. Pozostałe przychody operacyjne: (…) zł, w tym (…) zł z tytułu sprzedaży aktyw przeznaczonych do zbycia oraz (…) zł z tytułu umorzenia 50 % składek ZUS pracowników zgodnie z programem Tarcza 1 i dofinansowanie z tytułu świadczeń na rzecz ochrony miejsc pracy ze środków FGŚP na dofinansowanie wynagrodzenia pracowników nieobjętych przestojem, przestojem ekonomicznym lub obniżonym wymiarem czasu pracy w związku z wystąpieniem COVID-19 (art. 15gg ustawy COVID-19).

4\. Przychody z rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości: (…) zł.

Łącznie przychody wyniosły: (…) zł.

Przychody wymienione w punktach 1,2,4 Bank uzyskał z działalności, z tytułu której nie był zobowiązany do wykazywania należnego podatku VAT. Z wartości przychodów wymienionych w pkt 3 wartość sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT wyniosła 170 280,00 zł, zaś należny podatek VAT wyniósł (…) zł.

W zeznaniu CIT-8 za rok podatkowy 2020 Bank wykazał przychody w łącznej wysokości: (…) zł.

Bank na koniec 2020 r. posiadał dłużne papiery wartościowe na kwotę (…) zł w tym:

\- krótkoterminowe bony pieniężne NBP w kwocie (…) zł (wartość transakcyjna),

\- obligacje Skarbu Państwa (…) zł,

\- obligacje BGK (…) zł,

\- obligacje BPS w kwocie (…) zł.

W 2020 r. Bank zakupił papiery wartościowe (obligacje Skarbu Państwa oraz obligacje komercyjne BGK,) w kwocie (…) zł księgując je jako dostępne do sprzedaży, oraz (…) zł (utrzymywane do terminu zapadalności).

Bank w związku z zakupem obligacji Skarbu Państwa i obligacji komercyjnych BGK uzyskuje dyskonto oraz odsetki. Zarówno dyskonto, jak i odsetki mają wpływ na wynik finansowy i stanowią przychody z tytułu odsetek.

Bank zbywa krótkoterminowe bony pieniężne NBP na rzecz emitenta od którego wcześniej je nabył.

W zeznaniu CIT-8 za rok podatkowy 2020 Bank wykazał przychody w łącznej wysokości: (…) zł.

Bank na koniec 2020 posiadał dłużne papiery wartościowe na kwotę (…) zł w tym:

\- krótkoterminowe bony pieniężne NBP w kwocie (…) zł (wartość transakcyjna),

\- obligacje Skarbu Państwa (…) zł,

\- obligacje komercyjne BGK (…) zł,

\- obligacje BPS w kwocie (…) zł.

Podatek dochodowy od osób prawnych za 2020 r. został odprowadzony przez Bank przy zastosowaniu stawki 19%.

W 2021 r. Bank osiągnął następujące przychody:

1\. Przychody z tytułu odsetek: (…) zł, w tym z papierów wartościowych utrzymywanych do terminu zapadalności (krótkoterminowe bony pieniężne NBP, obligacje BPS, obligacje skarbu Państwa, obligacje komercyjne BGK) oraz dostępne do sprzedaży (obligacje Skarbu Państwa, obligacje BGK):

a) z tytułu uzyskanego dyskonta krótkoterminowych bonów pieniężnych NBP: (…) zł,

b) z tytułu odsetek i dyskonta od obligacji Skarbu Państwa i obligacji komercyjnych BGK: (…) zł,

c) z tytułu odsetek od obligacji BPS: (…) zł.

2\. Przychody z tytułu zysku ze sprzedaży przed terminem zapadalności obligacji Skarbu Państwa i obligacji BGK dostępnych do sprzedaży w kwocie (…) zł.

3\. Przychody z tytułu prowizji: (…) zł.

4\. Pozostałe przychody operacyjne: (…) zł.

5\. Przychody z pozycji wymiany: (…) zł.

6\. Przychody z rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości: (…) zł.

Łącznie przychody wyniosły: (…) zł.

Przychody wymienione w punktach 1,2,3,4,5,6 Bank uzyskał z działalności, z tytułu której nie był zobowiązany do wykazywania należnego podatku VAT.

W zeznaniu CIT-8 za rok podatkowy 2021 Bank wykazał przychody w łącznej wysokości: (…) zł. W deklaracji tej uwzględniono wartość nominalną transakcji związanej ze sprzedażą obligacji Skarbu Państwa i obligacji komercyjnych BGK przed terminem (nabycie i sprzedaż ww. obligacji została przeprowadzona przez Bank BPS S.A.) w kwocie (…) zł, co w znaczny sposób zniekształciło skalę działalności Banku.

Bank na koniec 2021 r. posiadał dłużne papiery wartościowe na kwotę (…) zł w tym:

\- krótkoterminowe bony pieniężne NBP w kwocie (…) zł (wartość transakcyjna),

\- obligacje Skarbu Państwa (…) zł,

\- obligacje komercyjne BGK (…) zł,

\- obligacje BPS w kwocie (…) zł.

W 2021 r. Bank sprzedał przed terminem zapadalności obligacje skarbu Państwa w wartości nominalnej (…) zł, oraz obligacje komercyjne BGK w wartości nominalnej (…) (nabycie i sprzedaż obligacji zostało przeprowadzone przez Bank BPS S.A.)

Ze zrealizowanych transakcji sprzedaży obligacji Skarbu Państwa oraz obligacji komercyjnych BGK Bank uzyskiwał cenę sprzedaży wyższą niż cena ich wcześniejszego zakupu. Bank realizował zatem zysk w postaci dyskonta (różnicy między ceną zakupu a ceną sprzedaży).

Od 2018 do 2020 Bank nie dokonywał żadnej sprzedaży papierów wartościowych przed terminem zapadalności, Jednostki uczestnictwa TFI które Bank sprzedał w latach 2018 i 2019 były papierami wartościowymi bez określonego terminu zapadalności.

W 2021 r. Bank zakupił papiery wartościowe – obligacje Skarbu Państwa w wartości nominalnej:

\- (…) – termin wykupu to 25 października 2030 r.,

\- (…) – termin wykupu to 25 listopada 2029 r.,

\- (…) – termin wykupu to 25 listopada 2031 r.,

oraz obligacje komercyjne BGK w wartości nominalnej:

\- (… )– termin wykupu to 12 marca 2028 r.,

\- (…) – termin wykupu to 12 marca 2031 r.,

Księgując je jako utrzymywane do terminu zapadalności.

Nabyte obligacje będą utrzymywane do terminu zapadalności i nie będą przedmiotem dalszego obrotu. Bank w związku z zakupem obligacji uzyskuje dyskonto oraz odsetki. Zarówno dyskonto, jak i odsetki mają wpływ na wynik finansowy i stanowią przychody z tytułu odsetek.

Bank zbywa krótkoterminowe bony pieniężne NBP na rzecz emitenta od którego wcześniej je nabył.

Bank na koniec sierpnia 2022 r. osiągnął następujące przychody:

1\. Przychody z tytułu odsetek (…) zł, w tym z papierów wartościowych utrzymywanych do terminu zapadalności (krótkoterminowe bony pieniężne NBP, obligacje BPS, obligacje komercyjne BGK ,obligacje Skarbu Państwa):

a) z tytułu uzyskanego dyskonta krótkoterminowych bonów pieniężnych NBP: (…) zł,

b) z tytułu odsetek od obligacji BPS i obligacji komercyjnych BGK: (…) zł,

c) z tytułu obligacji Skarbu Państwa (…) zł.

2\. Przychody z tytułu prowizji (…) zł.

3\. Przychody z pozycji wymiany: (…) zł.

4\. Pozostałe przychody operacyjne: (…) zł.

5\. Przychody z rozwiązania rezerw i aktualizacji wartości: (…) zł.

Łącznie przychody wyniosły: (…) zł.

Przychody wymienione w punktach 1,2,3,4,5 Bank uzyskał z działalności, z tytułu której nie był zobowiązany do wykazywania należnego podatku VAT.

Zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych w 2022 r. odprowadzane są przy zastosowaniu stawki 19%.

Do Banku nie mają zastosowania okoliczności wymienione w art. 19 ust. 1a, 1b, 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o PDOP (Dz. U. z 2019 r. poz.865 z późn. zm.)

W przypadku sprzedaży Obligacji, Jednostek, Bank rozpoznawał dotychczas przychody podatkowe, obejmujące każdorazowo całą kwotę ceny sprzedaży (a nie tylko dyskonto). Ponadto Bank rozpoznawał przychody podatkowe z tytułu otrzymanych odsetek od obligacji.

Celem złożenia niniejszego wniosku jest uzyskanie przez Bank potwierdzenia jak należało rozliczać w PDOP ww. opisane transakcje dotyczące zakupu i sprzedaży przez Bank Bonów, Obligacji, Jednostek. W przypadku uznania stanowiska Banku za prawidłowe Bank zamierza złożyć odpowiednio skorygowane zeznanie deklaracji CIT-8 za lata 2018, 2019, 2020, 2021, korekta obejmowałaby odpowiednio zmianę wysokości przychodów podatkowych wykazanych w tych zeznaniach oraz zastosowanie obniżonej stawki podatku wynoszącej w 2018 r. – 15%, za w latach 2019, 2020, 2021 stawki 9%.

Wyżej opisane krótkoterminowe bony pieniężne NBP zwane są dalej „Bonami”.

Wyżej opisane obligacje Skarbu Państwa, obligacje komercyjne BGK, obligacje BPS zwane są dalej „Obligacjami”.

Wyżej opisane Jednostki uczestnictwa TFI zwane są dalej „jednostkami”.

### Pytania

1\. Czy przepis art. 4a pkt 10 ustawy o PDOP (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2020 r. oraz w brzmieniu od 1 stycznia 2020 r.) należy interpretować w ten sposób, że w celu ustalenia, czy Bank posiadał w latach podatkowych 2018, 2019 i 2020 , status „małego podatnika”, przy obliczaniu wysokości „przychodów ze sprzedaży” uzyskiwanych przez Bank w latach podatkowych 2017, 2018 i 2019 należało pominąć zarówno cenę uzyskiwaną przez Bank w związku ze sprzedażą Bonów, Obligacji i Jednostek, jak i dyskonto i odsetki uzyskiwane przez Bank w związku z transakcjami, których przedmiotem były Bony, Obligacje i Jednostki (różnica pomiędzy ceną ich sprzedaży otrzymywaną przez Bank i ceną zakupu poniesioną przez Bank)?

2\. Czy przepis art. 4a pkt 10 ustawy o PDOP (w brzmieniu od 1 stycznia 2020 r.) należy interpretować w ten sposób, że w celu ustalenia, czy Bank posiadał w roku podatkowym 2021 oraz posiada w roku 2022 i będzie posiadać w kolejnych latach podatkowych status „małego podatnika”, przy obliczaniu wysokości „przychodów ze sprzedaży” uzyskiwanych przez Bank każdorazowo w roku podatkowym poprzedzającym dany rok podatkowy należy pomijać zarówno cenę uzyskiwaną przez Bank w związku ze sprzedażą Bonów, Obligacji, Jednostek, jak i dyskonto uzyskiwane przez Bank w związku z transakcjami, których przedmiotem są Bony, Obligacje, Jednostki (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Bonów, Obligacji i Jednostek otrzymywaną przez Bank i ceną zakupu Bonów, Obligacji i Jednostki poniesioną przez Bank)?

3\. Czy przepisy ustawy o PDOP, w szczególności przepisy art. 12 i art. 19 ust. 1 pkt 2 (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2020 r.), należy interpretować w ten sposób, że Bank powinien by rozpoznawać w latach podatkowych 2019 i 2020 jako „przychód” w związku z transakcjami, których przedmiotem było kupno i sprzedaż przez Bank Bonów, Obligacji i Jednostek, jedynie kwotę dyskonta (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Bonów, Obligacji i Jednostek otrzymywaną przez Bank a ceną zakupu Obligacji poniesioną przez Bank), nie rozpoznając przy tym „przychodu” w postaci kwot ceny sprzedaży otrzymanych przez Bank w związku ze sprzedażą Bonów, Obligacji i Jednostek?

4\. Czy przepisy ustawy o PDOP, w szczególności przepisy art. 12 i art. 19 ust. 1 pkt 2 (w brzmieniu od 1 stycznia 2021 r.), należy interpretować w ten sposób, że Bank powinien rozpoznawać w latach podatkowych 2021, 2022 oraz kolejnych latach podatkowych jako „przychód” w związku z transakcjami, których przedmiotem jest kupno i sprzedaż przez Bank Bonów, Obligacji i Jednostek jedynie kwotę dyskonta (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Bonów, Obligacji, Jednostek otrzymywaną przez Bank i ceną zakupu Bonów, Obligacji i Jednostek poniesioną przez Bank), nie rozpoznając przy tym „przychodu” w postaci kwot ceny sprzedaży otrzymywanych przez Bank w związku ze sprzedażą Bonów, Obligacji i Jednostek?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

1\. Przepis art. 4a pkt 10 ustawy o PDOP (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2020 r. oraz w brzmieniu od 1 stycznia 2020r.) należy interpretować w ten sposób, że w celu ustalenia, czy Bank posiadał w latach podatkowych 2018, 2019 i 2020, status „małego podatnika”, przy obliczaniu wysokości „przychodów ze sprzedaży” uzyskiwanych przez Bank w latach podatkowych 2017, 2018 i 2019 należało pominąć zarówno cenę uzyskiwaną przez Bank w związku ze sprzedażą Bonów, Obligacji, Jednostek, jak i dyskonto i odsetki uzyskiwane przez Bank w związku z transakcjami, których przedmiotem były Bony, Obligacje i Jednostek (różnica pomiędzy ceną ich sprzedaży otrzymywaną przez Bank i ceną zakupu poniesioną przez Bank).

2\. Przepis art. 4a pkt 10 ustawy o PDOP (w brzmieniu od 1 stycznia 2020 r.) należy interpretować w ten sposób, że w celu ustalenia, czy Bank posiada w roku podatkowym 2021 oraz posiada w roku 2022 i będzie posiadać w kolejnych latach podatkowych status „małego podatnika”, przy obliczaniu wysokości „przychodów ze sprzedaży” uzyskiwanych przez Bank każdorazowo w roku podatkowym poprzedzającym dany rok podatkowy należy pomijać zarówno cenę uzyskiwaną przez Bank w związku ze sprzedażą Bonów, Obligacji i Jednostek, jak i dyskonto uzyskiwane przez Bank w związku z transakcjami, których przedmiotem są Bony , Obligacje i Jednostki (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Bonów, Obligacji i Jednostek otrzymywaną przez Bank i ceną zakupu Bonów, Obligacji i Jednostki poniesioną przez Bank).

3\. Przepisy ustawy o PDOP, w szczególności przepisy art. 12 i art. 19 ust. 1 pkt 2 (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2020 r.), należy interpretować w ten sposób, że Bank powinien był rozpoznawać w latach podatkowych 2019, 2020 jako „przychód” w związku z transakcjami, których przedmiotem było kupno i sprzedaż przez Bank Bonów, Obligacji i Jednostek jedynie kwotę dyskonta (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Obligacji otrzymywaną przez Bank a ceną zakupu Obligacji poniesioną przez Bank), nie rozpoznając przy tym „przychodu” w postaci kwot ceny sprzedaży otrzymanych przez Bank w związku ze sprzedażą Bonów, Obligacji i Jednostek.

4\. Przepisy ustawy o PDOP, w szczególności przepisy art. 12 i art. 19 ust. 1 pkt 2 (w brzmieniu od 1 stycznia 2021 r.), należy interpretować w ten sposób, że Bank powinien rozpoznawać w latach podatkowych 2021, 2022 oraz kolejnych latach podatkowych jako „przychód” w związku z transakcjami, których przedmiotem jest kupno i sprzedaż przez Bank Bonów, Obligacji, Jednostek jedynie kwotę dyskonta (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Bonów, Obligacji, Jednostek otrzymywaną przez Bank i ceną zakupu Bonów, Obligacji, Jednostek poniesioną przez Bank), nie rozpoznając przy tym „przychodu” w postaci kwot ceny sprzedaży otrzymywanych przez Bank w związku ze sprzedażą Bonów, Obligacji, Jednostek.

Uzasadniając własne stanowisko Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 19 ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o PDOP, w brzmieniu obowiązującym w latach 2017 i 2018, dla podatników posiadających status „małego podatnika” właściwa była stawka podatku 15%.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP, w brzmieniu obowiązującym od 2021 r. (brzmienie obowiązujące w latach 2019 i 2020 różniło się wyłącznie kwotą limitu określonego w tym przepisie, który wynosił 1 200 000 euro):

„1. Podatek (\`(...)\`) wynosi: (\`(...)\`)

2) 9% podstawy opodatkowania od przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych – w przypadku podatników, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez NBP na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.”

Zgodnie z art. 19 ust. 1d ustawy o PDOP, dodatkowym warunkiem stosowania stawki obniżonej w wysokości 9% jest posiadanie przez podatnika statusu „małego podatnika”.

Zgodnie z definicją ustawową zawartą w art. 4a pkt 10 ustawy o PDOP, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r. (brzmienie wcześniejsze różniło się wyłącznie kwotą limitu określonego w tym przepisie, który wynosił 1 200 000 euro), pod pojęciem „małego podatnika” należy rozumieć „podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 000 000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez NBP na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł”.

Wobec powyższego, prawo Banku do zastosowania, począwszy od rozliczenia za rok podatkowy 2019, obniżonej stawki PDOP w wysokości 9%, jest uzależnione od nieprzekroczenia w poszczególnych latach żadnego z dwóch limitów:

1) limitu „przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług)” (uzyskanego w poprzednim roku podatkowym),

2) limitu „przychodów” (bez zawężenia do przychodów jedynie „ze sprzedaży”) uzyskanych w bieżącym roku podatkowym.

W rozliczeniu za rok podatkowy 2018 Bank miał prawo do zastosowania obniżonej stawki PDOP w wysokości 15%, pod warunkiem nieprzekroczenia w roku 2017 pierwszego z ww. limitów.

Bank składa niniejszy wniosek w celu wyjaśnienia wątpliwości co do sposobu uwzględnienia dokonywanych przez Bank operacji, których przedmiotem są papiery wartościowe (Bony, Obligacje i Jednostki), przy ustalaniu, czy Bank przekracza ww. limity w poszczególnych latach. Uzasadniając swoje stanowisko w tej kwestii Bank chciałby, w odniesieniu do każdego z ww. limitów, wskazać co następuje:

1) limit „przychodów ze sprzedaży”:

Użyte w art. 4a pkt 10 ustawy o PDOP pojęcie „wartość przychodu ze sprzedaży” nie zostało w tej ustawie zdefiniowane. Zdaniem Banku, użycie przez ustawodawcę obok słowa „przychodu” wyrażenia „ze sprzedaży” oznacza, że przy ustalaniu, czy Bank posiada status „małego podatnika”, należy każdorazowo brać pod uwagę nie wszystkie przychody podatkowe uzyskane przez Bank w poprzednim roku podatkowym a jedynie takie przychody podatkowe, które Bank uzyska w poprzednim roku podatkowym w związku z dokonywaną przez siebie „sprzedażą”.

Do przychodów podatkowych uzyskiwanych ze „sprzedaży” należy zaliczyć przychody uzyskiwane przez Bank w związku ze świadczeniem usług (np. prowizje i odsetki od udzielanych przez Bank kredytów i pożyczek, opłaty za prowadzenie przez Bank rachunków bankowych) lub sprzedażą aktywów wykorzystywanych do działalności Banku (np. sprzedaż używanych składników wyposażenia Banku).

Pozostałe przychody uzyskiwane przez Bank nie stanowią „przychodów ze sprzedaży”. Dotyczy to w szczególności przychodów uzyskiwanych przez Bank w związku z lokowaniem nadwyżek środków pieniężnych, w tym przychodów z tytułu odsetek od lokat bankowych (na rachunkach w Banku Polskiej Spółdzielczości S.A.) oraz przychodów uzyskiwanych w związku ze sprzedażą papierów wartościowych (Bonów, Obligacji i Jednostek). „Przychodów ze sprzedaży” nie stanowią przy tym zarówno kwoty uzyskiwane przez Bank w związku ze sprzedażą papierów wartościowych, jak i dyskonto uzyskiwane przez Bank w związku z ich nabywaniem i zbywaniem (różnica pomiędzy ceną sprzedaży otrzymywaną przez Bank i ich ceną zakupu poniesioną przez Bank).

2) limit „przychodów”:

Przepisy art. 12 ust. 1 ustawy o PDOP nie definiują pojęcia „przychodu”, jednak zawarty w nich otwarty katalog przykładowych rodzajów przysporzeń stanowiących przychody pozwala na przyjęcie, że za przychody uznaje się przysporzenia o charakterze definitywnym (trwałe i bezzwrotne), które skutkują zwiększeniem aktywów lub zmniejszeniem pasywów podatnika, a nie zostały wyłączone na mocy przepisów art. 12 ust. 4 ustawy o PDOP.

W związku z nabyciem papierów wartościowych (Bonów, Obligacji i Jednostek) Bank nie uzyskuje takiego definitywnego przysporzenia majątkowego. Nabycie przez Bank papierów wartościowych stanowi bowiem dla Banku sposób lokowania nadwyżek finansowych, stanowiący alternatywę dla lokowania tych nadwyżek na rachunkach bankowych (np. na rachunkach w Banku Polskiej Spółdzielczości S.A.).

Wobec powyższego, przychody uzyskiwane przez Bank w związku z transakcjami w zakresie papierów wartościowych (Bonów, Obligacji i Jednostek) powinny być rozpoznawane w sposób analogiczny jak w przypadku przychodów z tytułu lokat bankowych tj. w postaci odsetek (w tym dyskonta stanowiącego z ekonomicznego punktu widzenia form wynagrodzenia analogiczną jak odsetki) a nie w postaci ceny sprzedaży papierów wartościowych uzyskanej przez Bank.

Stanowisko Banku, zgodnie z którym „przychodem” podatkowym Banku w związku ze sprzedażą papierów wartościowych jest dyskonto a nie cena sprzedaży, przy czym Bank nie uzyskuje w ogóle „przychodu ze sprzedaży”, znajduje, zdaniem Banku, potwierdzenie w licznych w ostatnim czasie interpretacjach indywidualnych Dyrektora KIS wydawanych na wniosek banków spółdzielczych. Interpretacje te dotyczą różnych rodzajów papierów wartościowych nabywanych i sprzedawanych przez banki spółdzielcze.

Jako przykłady stanowiska Dyrektora KIS zgodnego ze stanowiskiem Banku można wymienić m.in. następujące przykładowe interpretacje indywidualne dotyczące różnych papierów wartościowych kupowanych i sprzedawanych przez banki spółdzielcze:

1) interpretacja z 19 kwietnia 2021 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.74.2021.1.AH (dotyczy banku spółdzielczego, który sprzedawał obligacje skarbowe przed terminem ich zapadalności),

2) interpretacja z 18 grudnia 2020 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.438.2020.3.MK.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie ustalenia:

\- czy przepis art. 4a pkt 10 ustawy o PDOP (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2020 r. oraz w brzmieniu od 1 stycznia 2020 r.) należy interpretować w ten sposób, że w celu ustalenia, czy Bank posiadał w latach podatkowych 2018, 2019 i 2020 , status „małego podatnika”, przy obliczaniu wysokości „przychodów ze sprzedaży” uzyskiwanych przez Bank w latach podatkowych 2017, 2018 i 2019 należało pominąć zarówno cenę uzyskiwaną przez Bank w związku ze sprzedażą Bonów, Obligacji i Jednostek, jak i dyskonto i odsetki uzyskiwane przez Bank w związku z transakcjami, których przedmiotem były Bony, Obligacje i Jednostki (różnica pomiędzy ceną ich sprzedaży otrzymywaną przez Bank i ceną zakupu poniesioną przez Bank) – jest prawidłowe,

\- czy przepis art. 4a pkt 10 ustawy o PDOP (w brzmieniu od 1 stycznia 2020 r.) należy interpretować w ten sposób, że w celu ustalenia, czy Bank posiadał w roku podatkowym 2021 oraz posiada w roku 2022 i będzie posiadać w kolejnych latach podatkowych status „małego podatnika”, przy obliczaniu wysokości „przychodów ze sprzedaży” uzyskiwanych przez Bank każdorazowo w roku podatkowym poprzedzającym dany rok podatkowy należy pomijać zarówno cenę uzyskiwaną przez Bank w związku ze sprzedażą Bonów, Obligacji, Jednostek, jak i dyskonto uzyskiwane przez Bank w związku z transakcjami, których przedmiotem są Bony, Obligacje, Jednostki (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Bonów, Obligacji i Jednostek otrzymywaną przez Bank i ceną zakupu Bonów, Obligacji i Jednostki poniesioną przez Bank) – jest prawidłowe,

\- czy przepisy ustawy o PDOP, w szczególności przepisy art. 12 i art. 19 ust. 1 pkt 2 (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2020 r.), należy interpretować w ten sposób, że Bank powinien by rozpoznawać w latach podatkowych 2019 i 2020 jako „przychód” w związku z transakcjami, których przedmiotem było kupno i sprzedaż przez Bank Bonów, Obligacji i Jednostek, jedynie kwotę dyskonta (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Bonów, Obligacji i Jednostek otrzymywaną przez Bank a ceną zakupu Obligacji poniesioną przez Bank), nie rozpoznając przy tym „przychodu” w postaci kwot ceny sprzedaży otrzymanych przez Bank w związku ze sprzedażą Bonów, Obligacji i Jednostek, w części dotyczącej:

\- Bonów i Obligacji – jest prawidłowe,

\- Jednostek – jest nieprawidłowe,

\- czy przepisy ustawy o PDOP, w szczególności przepisy art. 12 i art. 19 ust. 1 pkt 2 (w brzmieniu od 1 stycznia 2021 r.), należy interpretować w ten sposób, że Bank powinien rozpoznawać w latach podatkowych 2021, 2022 oraz kolejnych latach podatkowych jako „przychód” w związku z transakcjami, których przedmiotem jest kupno i sprzedaż przez Bank Bonów, Obligacji i Jednostek jedynie kwotę dyskonta (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Bonów, Obligacji, Jednostek otrzymywaną przez Bank i ceną zakupu Bonów, Obligacji i Jednostek poniesioną przez Bank), nie rozpoznając przy tym „przychodu” w postaci kwot ceny sprzedaży otrzymywanych przez Bank w związku ze sprzedażą Bonów, Obligacji i Jednostek, w części dotyczącej:

\- Bonów i Obligacji – jest prawidłowe,

\- Jednostek – jest nieprawidłowe.

### Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”)

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Art. 19 ust. 1 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r., stanowi, że

podatek, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a i art. 24b, wynosi:

1) 19% podstawy opodatkowania,

2) 15% podstawy opodatkowania – w przypadku:

a) małych podatników,

b) podatników rozpoczynających działalność – w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność.

Tym samym, co do zasady, podatek dochodowy od osób prawnych wynosi 19% podstawy opodatkowania. Jednocześnie w 2017 r. stawkę tę obniżono do 15% podstawy op

\- mali podatnicy,

\- podatnicy rozpoczynający działalność – w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność.

Zgodnie z treścią art. 19 ust. 1 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2020 r.,

podatek, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, wynosi:

1) 19% podstawy opodatkowania;

2) 9% podstawy opodatkowania od przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych – w przypadku podatników, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1 000 zł.

Z kolei art. 19 ust. 1 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r., stanowi, że

podatek, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, wynosi:

1) 19% podstawy opodatkowania;

2) 9% podstawy opodatkowania od przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych – w przypadku podatników, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 000 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1 000 zł.

Obniżona stawka podatku 9% jest stosowana w odniesieniu do przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych i ma zastosowanie wyłącznie do małych podatników oraz podatników rozpoczynających działalność, z zastrzeżeniem ust. 1a-1e ww. ustawy, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły równowartości 2 000 000 euro.

Po przekroczeniu tego limitu podatnik traci prawo do obniżonej stawki podatku.

Zgodnie z art. 19 ust. 1d updop,

podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 2, stosują stawkę podatku, o której mowa w tym przepisie, jeżeli posiadają status małego podatnika.

Z kolei, art. 19 ust. 1e updop stanowi, że

warunek, o którym mowa w ust. 1d, nie dotyczy podatników rozpoczynających prowadzenie działalności, z zastrzeżeniem ust. 1a i 1c, w roku rozpoczęcia tej działalności.

Powyższe przepisy odwołują się do pojęcia „małego podatnika”.

Definicja „małego podatnika” została zawarta w art. 4a pkt 10 updop i na tle przepisów obowiązujących od 2017 r. do końca 2019 r. nie uległa zmianie. Zgodnie z tym przepisem,

ilekroć w ustawie jest mowa o małym podatniku – oznacza to podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1 000 zł.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że za małego podatnika w 2018 r. uznaje się podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) za 2017 r. nie przekroczyła kwoty 5 176 000 zł. W 2017 r. pierwszym dniem roboczym października był 2 października i to według kursu na ten dzień należy przeliczyć kwoty wyrażone w euro. Wg wyliczenia: średni kurs euro ogłoszony przez Narodowy Bank Polski na dzień 2 października 2017 r. (zgodnie z tabelą kursów NBP z 2 października 2017 r. Nr 190/A/NBP/2017) wynosił 4,3137 zł x 1 200 000 = 5 176 440 zł, w zaokrągleniu 5.176.000 zł.

Z kolei, za małego podatnika w 2019 r. uznaje się podmiot, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) za 2018 r. nie przekroczyła kwoty 5 135 000 zł. W 2018 r. pierwszym dniem roboczym października był 1 października i to według kursu na ten dzień należy przeliczyć kwoty wyrażone w euro. Wg wyliczenia średni kurs euro ogłoszony przez Narodowy Bank Polski na dzień 1 października 2018 r. (zgodnie z tabelą kursów NBP z 1 października 2018 r. Nr 190/A/NBP/2018) wynosił 4,2795 zł x 1 200 000 = 5 135 400 zł, w zaokrągleniu 5 135 000 zł.

Wskazany w powyższym przepisie limit przychodów w 2020 r. uległ jednak zmianie.

I tak, zgodnie z art. 4a pkt 10 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2020 r.

ilekroć w ustawie jest mowa o małym podatniku – oznacza to podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 000 000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

Za małego podatnika w 2020 r. uznaje się zatem podmiot, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) za 2019 r. nie przekroczyła kwoty 8 746 800 zł. W 2019 r. pierwszym dniem roboczym października był 1 października i to według kursu na ten dzień należy przeliczyć kwoty wyrażone w euro. Wg wyliczenia średni kurs euro ogłoszony przez Narodowy Bank Polski na dzień 1 października 2019 r. (zgodnie z tabelą kursów NBP z 1 października 2019 r. Nr 190/A/NBP/2019) wynosił 4,3734 zł x 2 000 000 euro = 8 746 800 zł, w zaokrągleniu 8 747 000 zł.

Z kolei za małego podatnika w 2021 r. uznaje się zatem podmiot, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) za 2020 r. nie przekroczyła kwoty 9 030 600 zł. W 2020 r. pierwszym dniem roboczym października był 1 października i to według kursu na ten dzień należy przeliczyć kwoty wyrażone w euro. Wg wyliczenia średni kurs euro ogłoszony przez Narodowy Bank Polski na dzień 1 października 2020 r. (zgodnie z tabelą kursów NBP z 1 października 2020 r. Nr 192/A/NBP/2020) wynosił 4,5153 zł x 2 000 000 euro = 9 030 600 zł, w zaokrągleniu 9 031 000 zł.

Ad. pytania Nr 1 i 2.

Wątpliwości Banku wynikające z pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 2, na tle przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, dotyczą odpowiednio kwestii ustalenia czy przepis art. 4a pkt 10 updop należy interpretować w ten sposób, że w celu ustalenia, czy Bank posiadał w latach podatkowych 2018, 2019, 2020, 2021 oraz posiada w roku podatkowym 2022 i będzie posiadał w kolejnych latach podatkowych status „małego podatnika”, przy obliczaniu wysokości „przychodów ze sprzedaży” uzyskiwanych przez Bank każdorazowo w roku podatkowym poprzedzającym dany rok podatkowy należało pominąć/należy pomijać zarówno cenę uzyskiwaną przez Bank w związku ze sprzedażą Bonów, Obligacji i Jednostek, jak i dyskonto i odsetki uzyskiwane przez Bank w związku z transakcjami, których przedmiotem były/są/będą Bony, Obligacje i Jednostki (różnica pomiędzy ceną ich sprzedaży otrzymywaną przez Bank i ceną zakupu poniesioną przez Bank).

Kluczowym aspektem analizy tego zagadnienia jest rozumienie sformułowania „wartość przychodu ze sprzedaży”, wskazanego w art. 4a pkt 10 updop. Zauważa się, że pojęcie to nie zostało zdefiniowane w tej ustawie. Wskazać także należy, że nie można tego pojęcia utożsamiać z pojęciem przychodu podatkowego. W związku z tym, należy dokonać literalnej wykładni tego pojęcia. Przy obliczaniu powyższego limitu należy uwzględnić wszelkie przychody ze sprzedaży danego podatnika, w tym także zwolnione od podatku dochodowego, z wyłączeniem przychodów osiąganych z innego tytułu niż sprzedaż, np. uzyskane odszkodowania, odsetki od środków finansowych na rachunku bankowym, dotacje, dopłaty lub refundacje kosztów.

Taka interpretacja „przychodu ze sprzedaży” koreluje z tożsamą regulacją zawartą w art. 2 pkt 25 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm., dalej: „ustawa o VAT”), w myśl której,

ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o małym podatniku – rozumie się przez to podatnika podatku od towarów i usług, u którego wartość sprzedaży (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro.

Z kolei, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT,

ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Odwoływanie się do definicji „sprzedaży” zawartej w ustawie o podatku od towarów i usług, dla potrzeb ustalenia „wartości przychodów ze sprzedaży” w rozumieniu updop nie zawsze jest uzasadnione. Wskazać bowiem należy na możliwe istotne rozbieżności, które mogą powstać pomiędzy wartością sprzedaży ustaloną na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług, a przychodem ze sprzedaży według ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Istnieją bowiem sytuacje, w których określona sprzedaż nie podlega podatkowi VAT (np. sprzedaż usług poza terytorium kraju), a podlega podatkowi dochodowemu od osób prawnych i odwrotnie sprzedaż, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Należy jednak zwrócić uwagę – posługując się pomocniczo definicją stworzoną dla celów podatku od towarów i usług, że sprzedażą jest m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.

Wobec powyższych wyjaśnień, skoro przychód ze sprzedaży należy rozumieć zgodnie z wykładnią literalną, to oznacza to, że do limitu decydującego o uznaniu podatnika za „małego” w rozumieniu updop, należy sumować wartość wszystkich przychodów stanowiących przychody ze sprzedaży (a więc wynikające z czynności sprzedaży).

Wskazać należy że w odniesieniu do przychodów z wykupu papierów wartościowych w postaci wykupu bonów pieniężnych, obligacji każde z tych praw zawiera własne regulacje odnoszące się do zasad obrotu nimi, w tym wykupu. Jako cechę wspólną można wskazać, to że takie zbycie (wykup) możliwe jest tylko wobec konkretnego katalogu podmiotów, w wyniku spełnienia szeregu szczegółowych warunków. Dodatkowo w wyniku wykonania takiej czynności najczęściej dochodzi do powrotu takiego prawa do emitenta/wystawcy i jego unicestwienia. Nie będą to zatem czynności typowe dla umowy sprzedaży, która charakteryzuje się swobodą zawierania umów, czy wyboru kontrahenta.

Jako przykład można podać, że odmienną czynnością zbycia będzie zbycie obligacji na rynku papierów wartościowych na rzecz osoby trzeciej niezwiązanej wspólnymi regulacjami ze zbywcą, a odmienną zbycie obligacji na rzecz emitenta w określonym terminie. Pierwsza czynność polega na swobodnej decyzji zbywcy wyboru kontrahenta, ukierunkowanej uzyskaniem jak najbardziej korzystnej ceny. Odbywa się ona na wolnym rynku (papierów wartościowych), który kształtuje cenę i nie ogranicza katalogu nabywców. Przychód uzyskany z takiego zbycia będzie przychodem ze sprzedaży w rozumieniu art. 4a pkt 10 ustawy o CIT. Natomiast przychód uzyskany ze zbycia w związku z wykupem obligacji obwarowany jest szczegółowymi warunkami wśród których najważniejszymi będą ograniczenie katalogu nabywców do praktycznie jednego – emitenta oraz z góry ustalona cena zbycia.

Zatem zbycie papierów wartościowych w drodze wykupu przez uprawiony podmiot – emitenta/fundusz stanowi wykonanie ograniczonego i inkorporowanego w nich prawa i jako takie nie powinno być rozpoznane jako sprzedaż.

Odnosząc się do kwestii ustalenia, czy kwoty uzyskane w związku ze sprzedażą Bonów, Obligacji, Jednostek, jak i dyskonto i odsetki uzyskiwane przez Bank w związku z transakcjami, których przedmiotem były Bony, Obligacje i Jednostki, Bank powinien pominąć przy określeniu, czy posiada status małego podatnika, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że wartości te nie stanowią przychodu ze sprzedaży, nie są więc uwzględniane w limicie warunkującym status małego podatnika, o ile zbycie papierów wartościowych wskazanych we wniosku nastąpiło/nastąpi na rzecz emitenta.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 2 jest prawidłowe, z powyższym zastrzeżeniem.

Ad. pytania Nr 3, 4.

Wątpliwości Banku wynikające z pytań oznaczonych we wniosku Nr 3 i 4, na tle przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, dotyczą odpowiednio kwestii ustalenia czy przepisy updop, w szczególności przepisy art. 12 i art. 19 ust. 1 pkt 2, należy interpretować w ten sposób, że Bank powinien był rozpoznawać w latach podatkowych 2019, 2020, 2021 oraz powinien rozpoznawać w 2022 r. oraz kolejnych latach podatkowych jako „przychód” w związku z transakcjami, których przedmiotem było/jest kupno i sprzedaż przez Bank Bonów, Obligacji i Jednostek jedynie kwotę dyskonta (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Bonów, Obligacji, Jednostek otrzymywaną przez Bank a ceną zakupu Bonów, Obligacji, Jednostek poniesioną przez Bank), nie rozpoznając przy tym „przychodu” w postaci kwot ceny sprzedaży otrzymanych przez Bank w związku ze sprzedażą Bonów, Obligacji i Jednostek.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop,

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Ponadto, jak stanowi art. 12 ust. 3 updop,

za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Z powołanych wyżej regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, lub pomniejsza pasywa. Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi, a więc takie którym może on rozporządzać jak właściciel. Jednocześnie, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera przepisów regulujących bezpośrednio sposobu rozpoznawania przychodów z wykupu Obligacji czy Bonów Pieniężnych NBP. Zgodnie jednak z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 stycznia 2015 r. o obligacjach (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2244),

obligacja jest papierem wartościowym emitowanym w serii, w którym emitent stwierdza, że jest dłużnikiem właściciela obligacji, zwanego dalej „obligatariuszem”, i zobowiązuje się wobec niego do spełnienia określonego świadczenia.

Brak jest jednak definicji legalnej Bonu Pieniężnego. Na stronach Portalu Edukacji Ekonomicznej Narodowego Banku Polskiego zmieszczona jest informacja, że Bon Pieniężny NBP jako krótkoterminowy papier wartościowy służy pomocą dla zwykłego (komercyjnego) banku. Bank centralny pożycza środki pieniężne bankom pod zastaw bezpiecznych papierów dłużnych (najczęściej bonów lub obligacji skarbowych).

Z powyższego można przyjąć, że charakter Obligacji jest zbliżony do pożyczki. W myśl art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360, ze zm.)

przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Tym samym, do określania na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodów z wykupu Obligacji przez analogię stosować należy przepisy o rozpoznawaniu przychodów z pożyczek. W myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 updop,

do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), w tym również uregulowanych w naturze, z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Powyższy przepis zawiera katalog wyłączeń z przychodów, tj. wpływów których nie uważa się za przychód podatkowy i nie uwzględnia się w obliczeniu dochodu do opodatkowania. Praktycznie jest to swego rodzaju zwolnienie przedmiotowe, uzasadnione zwykle specjalnym charakterem określonego rozliczenia bądź szczególnym uregulowaniem kwestii kosztów dotyczących przychodów danego rodzaju. Na mocy tego przepisu do przychodów podatkowych nie zalicza się m.in. otrzymanych, jak i zwróconych pożyczek i kredytów.

Jednocześnie, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a omawianej ustawy,

nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

\- pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) – w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),

\- pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Generalną zasadą obowiązującą w podatku dochodowym w odniesieniu do udzielonych (otrzymanych) kredytów (pożyczek) jest to, że kwota główna (kapitał) jest podatkowo obojętna. Zarówno udzielenie/otrzymanie, jak i zwrot kredytu nie wpływa na powstanie przychodów i kosztów podatkowych, zarówno u pożyczkodawcy jak i pożyczkobiorcy. Tak więc sama kwota kredytu (pożyczki) dla pożyczkodawcy, zarówno w momencie udzielenia kredytu (pożyczki) i otrzymania jego zwrotu od pożyczkobiorcy nie wpływa na powstanie kosztów ani przychodów podatkowych.

Ponadto, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 updop,

do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nie otrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów).

Oznacza to, że przychodu nie stanowi spłata pożyczki w części kapitałowej oraz odsetki, które pozostają naliczone, a nie zostały otrzymane. A contrario przychód stanowią jedynie odsetki faktycznie otrzymane przez podatnika.

Przekładając powyższe, na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że nie będą stanowić przychodu kwoty otrzymane tytułem zbycia wskazanych we wniosku Bonów i Obligacji, a jedynie przychodem w rozumieniu art. 19 ust. 1 pkt 2 updop podlegającym opodatkowaniu będzie kwota dyskonta (czy odsetek) od tych Bonów i Obligacji.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że do ustalenia, czy podatnik nie przekroczył limitu przychodów 2 000 000 euro (1 200 000 euro do 31 grudnia 2020 r.) o którym mowa w art. 19 ust. 1 pkt 2 updop, bierze się pod uwagę wszystkie przychody podatnika w roku podatkowym (bez wyłączenia przychodów z zysków kapitałowych), a więc również dyskonto i odsetki z tytułu wykupu Bonów czy Obligacji. Natomiast w ww. limicie nie uwzględnia się kwot otrzymanych w związku z ich zbyciem.

Zgodzić się zatem należy z Wnioskodawcą, iż przepisy updop, w szczególności przepisy art. 12 i art. 19 ust. 1 pkt 2 (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2020 r. oraz w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r.), należy interpretować w ten sposób, że Bank powinien rozpoznawać jako „przychód” w związku z transakcjami, których przedmiotem było/jest/będzie kupno i sprzedaż przez Bank Bonów i Obligacji, jedynie kwotę dyskonta (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Bonów i Obligacji otrzymywaną przez Bank i ceną zakupu Bonów i Obligacji poniesioną przez Bank), nie rozpoznając przy tym „przychodu” w postaci kwot ceny sprzedaży otrzymanych przez Bank w związku ze sprzedażą Bonów i Obligacji.

Zatem stanowisko Banku w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 3 i 4 w części dotyczącej Bonów i Obligacji jest prawidłowe.

Organ podatkowy nie może natomiast zgodzić się z Wnioskodawcą, że do limitu określającego „przychód” z art. 19 ust. 1 pkt 2 updop nie należy zaliczać wartość zbycia Jednostek.

Należy bowiem wskazać, że na podstawie art. 12 ust. 1 updop, można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną – przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika, czyli wpływu, bezpośrednio do majątku podatnika względnie na jego rachunek, wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 updop:

za przychody z zysków kapitałowych uważa się:

1) przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym:

a) dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych,

b) przychody z umorzenia udziału (akcji) lub ze zmniejszenia ich wartości,

c) przychody z wystąpienia wspólnika ze spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,

d) przychody ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, które następuje w inny sposób niż określony w lit. b,

e) wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3,

f) równowartość zysku osoby prawnej oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego, równowartość nadwyżki bilansowej spółdzielni przeznaczonej na podwyższenie funduszu udziałowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej osoby prawnej lub spółki,

g) dopłaty otrzymane w przypadku połączenia lub podziału podmiotów przez osoby posiadające prawo do uczestnictwa w zysku podmiotu przejmowanego, łączonego lub dzielonego lub

h) przychody wspólnika spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa,

i) zapłata, o której mowa w art. 12 ust. 4d,

j) wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną, z tym że przychód określa się na dzień przekształcenia,

k) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3,

l) odsetki od pożyczki udzielonej osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, jeżeli wypłata odsetek od takiej pożyczki lub ich wysokość uzależnione są od osiągnięcia zysku przez tę osobę prawną lub spółkę lub od wysokości tego zysku (pożyczka partycypacyjna),

m) przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

\- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

\- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

\- przychody spółki dzielonej,

n) przychód ze zmniejszenia kapitału akcyjnego w prostej spółce akcyjnej;

1a) przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów;

1b) przychody uzyskane w następstwie likwidacji spółki niebędącej osobą prawną, wystąpienia wspólnika z takiej spółki lub zmniejszenia udziału kapitałowego w takiej spółce, jeżeli Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia otrzymanych składników majątku;

2) przychody z tytułu wniesienia do osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, wkładu niepieniężnego;

3) inne, niż określone w pkt 1 i 2, przychody z udziału (akcji) w osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, w tym:

a) przychody ze zbycia udziału (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia,

b) przychody uzyskane w wyniku wymiany udziałów;

4) przychody ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną;

5) przychody ze zbycia wierzytelności uprzednio nabytych przez podatnika oraz wierzytelności wynikających z przychodów zaliczanych do zysków kapitałowych;

6) przychody:

a) z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika,

b) z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,

c) z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,

d) z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,

e) ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c,

f) z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Co do zasady, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika lub zmniejsza jego zobowiązania w sposób trwały, a nie tymczasowy. Owa definitywność w zakresie środków pieniężnych definiowana powinna być przez pryzmat możliwości swobodnego nimi dysponowania.

W ocenie Organu przysporzenie w postaci otrzymania przez podatnika środków pieniężnych zostać może uznane za przychód w podatku dochodowym od osób prawnych, o ile łącznie zostaną spełnione poniższe warunki:

\- przysporzenie to ma charakter definitywny, powodujący w sposób trwały zwiększenie wartości aktywów podatnika lub też zmniejszenie wysokości jego zobowiązań oraz

\- podatnik może rozporządzać otrzymanymi środkami jak własnymi.

Analiza powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że dochody Wnioskodawcy ze zbycia Jednostek uczestnictwa TFI stanowią dochody wymienione w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. c updop.

Na podstawie art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. c updop

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania.

Zbycie Jednostek uczestnictwa TFI wiąże się zatem z powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania. A zatem, ww. przychody stanowią przychody z zysków kapitałowych.

Do ustalenia, czy podatnik nie przekroczył limitu przychodów, o którym mowa w przywołanym powyżej przepisie art. 19 ust. 1 pkt 2 updop, bierze się pod uwagę wszystkie przychody podatnika w roku podatkowym, bez wyłączenia przychodów z zysków kapitałowych, a więc również przychody ze zbycia Jednostek uczestnictwa TFI.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe, należy stwierdzić, że do limitu wynikającego z art. 19 ust. 1 pkt 2 updop, należy zatem przyjąć wszystkie przychody podatnika w roku podatkowym, bez wyłączenia przychodów z zysków kapitałowych, a więc również dyskonto, odsetki z tytułu wykupu bonów pieniężnych czy obligacji a także przychody z tytułu zbycia Jednostek uczestnictwa TFI.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 3 i 4 w części dotyczącej Jednostek uczestnictwa TFI jest nieprawidłowe.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia:

\- czy przepis art. 4a pkt 10 ustawy o PDOP (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2020 r. oraz w brzmieniu od 1 stycznia 2020 r.) należy interpretować w ten sposób, że w celu ustalenia, czy Bank posiadał w latach podatkowych 2018, 2019 i 2020 , status „małego podatnika”, przy obliczaniu wysokości „przychodów ze sprzedaży” uzyskiwanych przez Bank w latach podatkowych 2017, 2018 i 2019 należało pominąć zarówno cenę uzyskiwaną przez Bank w związku ze sprzedażą Bonów, Obligacji i Jednostek, jak i dyskonto i odsetki uzyskiwane przez Bank w związku z transakcjami, których przedmiotem były Bony, Obligacje i Jednostki (różnica pomiędzy ceną ich sprzedaży otrzymywaną przez Bank i ceną zakupu poniesioną przez Bank) – jest prawidłowe,

\- czy przepis art. 4a pkt 10 ustawy o PDOP (w brzmieniu od 1 stycznia 2020 r.) należy interpretować w ten sposób, że w celu ustalenia, czy Bank posiadał w roku podatkowym 2021 oraz posiada w roku 2022 i będzie posiadać w kolejnych latach podatkowych status „małego podatnika”, przy obliczaniu wysokości „przychodów ze sprzedaży” uzyskiwanych przez Bank każdorazowo w roku podatkowym poprzedzającym dany rok podatkowy należy pomijać zarówno cenę uzyskiwaną przez Bank w związku ze sprzedażą Bonów, Obligacji, Jednostek, jak i dyskonto uzyskiwane przez Bank w związku z transakcjami, których przedmiotem są Bony, Obligacje, Jednostki (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Bonów, Obligacji i Jednostek otrzymywaną przez Bank i ceną zakupu Bonów, Obligacji i Jednostki poniesioną przez Bank) – jest prawidłowe,

\- czy przepisy ustawy o PDOP, w szczególności przepisy art. 12 i art. 19 ust. 1 pkt 2 (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. do 31 grudnia 2020 r.), należy interpretować w ten sposób, że Bank powinien by rozpoznawać w latach podatkowych 2019 i 2020 jako „przychód” w związku z transakcjami, których przedmiotem było kupno i sprzedaż przez Bank Bonów, Obligacji i Jednostek, jedynie kwotę dyskonta (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Bonów, Obligacji i Jednostek otrzymywaną przez Bank a ceną zakupu Obligacji poniesioną przez Bank), nie rozpoznając przy tym „przychodu” w postaci kwot ceny sprzedaży otrzymanych przez Bank w związku ze sprzedażą Bonów, Obligacji i Jednostek, w części dotyczącej:

\- Bonów i Obligacji – jest prawidłowe,

\- Jednostek – jest nieprawidłowe,

\- czy przepisy ustawy o PDOP, w szczególności przepisy art. 12 i art. 19 ust. 1 pkt 2 (w brzmieniu od 1 stycznia 2021 r.), należy interpretować w ten sposób, że Bank powinien rozpoznawać w latach podatkowych 2021, 2022 oraz kolejnych latach podatkowych jako „przychód” w związku z transakcjami, których przedmiotem jest kupno i sprzedaż przez Bank Bonów, Obligacji i Jednostek jedynie kwotę dyskonta (różnica pomiędzy ceną sprzedaży Bonów, Obligacji, Jednostek otrzymywaną przez Bank i ceną zakupu Bonów, Obligacji i Jednostek poniesioną przez Bank), nie rozpoznając przy tym „przychodu” w postaci kwot ceny sprzedaży otrzymywanych przez Bank w związku ze sprzedażą Bonów, Obligacji i Jednostek, w części dotyczącej:

\- Bonów i Obligacji – jest prawidłowe,

\- Jednostek – jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Organ podatkowy w niniejszej interpretacji nie odniósł się do danych liczbowych przedstawionych przez Wnioskodawcę. Weryfikacja danych liczbowych może mieć miejsce wyłącznie w toku postępowania podatkowego, w którym możliwa jest analiza dokumentów i weryfikacja ustalonej przez Wnioskodawcę wysokości podstawy opodatkowania.

Końcowo należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, tutejszy Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nie objęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji. Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie jest zatem ocena, czy Wnioskodawca posiadał/posiada status „małego podatnika” oraz czy Wnioskodawca spełnia warunki do skorzystania z preferencyjnej stawki podatku w wysokości odpowiednio 15% lub 9% podstawy opodatkowania.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).