Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.254.2022.5.MAZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-09
Teza: Obowiązek Sprzedającego do uiszczenia podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą nieruchomości; Spółka będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem nieruchomości
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; nieruchomości-nieruchomość budowlana; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie-obowiązek opodatkowania; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 33; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 3a-pkt 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

Interpretacja indywidualna – stanowisko jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe
=========================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

\- **nieprawidłowe** w części dotyczącej obowiązku Sprzedającego do uiszczenia podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą nieruchomości – działki nr 1A (pytanie nr 1);

\- **prawidłowe** w części dotyczącej uznania, że Spółka będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem nieruchomości (działki nr 1A), w przypadku, gdy odpowiedź na pytanie nr 1 będzie twierdząca, czyli Sprzedający będzie zobowiązany do uiszczenia podatku od towarów i usług od transakcji zbycia nieruchomości (pytanie nr 2).

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

Państwa wniosek wspólny z 4 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy rozpoznania obowiązku Sprzedającego do uiszczenia podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą nieruchomości – działki nr 1A oraz prawa Spółki do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem nieruchomości, wpłynął 20 maja 2022 r. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 1 sierpnia 2022 r. (wpływ 1 sierpnia 2022 r.) oraz 2 września 2022 r. (wpływ 2 września 2022 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: ABC sp. z o.o. (…; NIP: …);

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: Pan CD (…; PESEL: …);

(oba podmioty dalej jako: „Wnioskodawcy” lub „Zainteresowani”).

### Opis zdarzenia przyszłego

Spółka ABC sp. z o.o. (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą opisaną kodem PKD - główna działalność 35.11.Z - wytwarzanie energii elektrycznej.

Spółka zawarła dnia 17 sierpnia 2021 r. z CD (dalej jako: „Sprzedający” lub „Wydzierżawiający”), prowadzącym działalność gospodarczą pod nazwą …, z siedzibą w …, woj. …, pow. …, gm. …, który prowadzi działalność gospodarczą opisaną kodami PKD:

1\. przeważająca działalność gospodarcza (kod PKD):

42.22.Z - roboty związane z budową linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych;

2\. Wykonywana działalność gospodarcza (kody PKD)

42.22.Z - roboty związane z budową linii telekomunikacyjnych i elektroenergetycznych;

33.14.Z - naprawa i konserwacja urządzeń elektrycznych;

43.21.Z - wykonywanie instalacji elektrycznych;

43.29.Z - wykonywanie pozostałych instalacji budowlanych,

umowę dzierżawy nieruchomości stanowiącej działkę nr 1A, obręb …, gmina …, o obszarze … ha; oznaczenie ewidencyjne gruntu – Ba - tereny przemysłowe, dla której Sąd w … Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze …, (dalej jako: „nieruchomość”).

Sprzedający jest wydzierżawiającym, a Spółka dzierżawcą. Umowa dzierżawy została zawarta na okres do dnia 31 grudnia 2050 r. Z tytułu umowy dzierżawy Wydzierżawiający otrzymał czynsz dzierżawny za 2021 r. Czynsz dzierżawny jest wypłacany w stosunku rocznym. Z informacji uzyskanych od Wydzierżawiającego wynika, że czynsz dzierżawny podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT.

Spółka zawarła umowę dzierżawy celem instalacji (budowy) oraz eksploatacji na przedmiotowej nieruchomości zespołu urządzeń infrastruktury technicznej, wykorzystujących promieniowanie słoneczne do produkcji energii elektrycznej, o mocy nie mniejszej niż 0,999 MW, (dalej jako: „Instalacja Fotowoltaiczna”).

W celu przeprowadzenia procesu inwestycyjnego polegającego na wykonaniu (budowie) instalacji fotowoltaicznej, zgodnie z przepisami prawa, w szczególności ustawy Prawo budowlane (Dz.U. z 1994 r., Nr 89, poz. 414, t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 2351), wydano następujące decyzje administracyjne:

1\. decyzję o środowiskowych uwarunkowaniach zgody na realizację przedsięwzięcia stwierdzającego brak potrzeby oddziaływania na środowisko z dnia 21 września 2015 r.,

2\. decyzję o warunkach zabudowy z dnia 8 sierpnia 2019 r., wydaną przez Wójta Gminy …,

3\. decyzję – pozwolenie na budowę z dnia 6 marca 2020 r.,

4\. decyzję – warunki przyłączenia do sieci … z dnia 4 listopada 2019 r., wraz ze zmianą warunków z dnia 10 września 2020 r.

Powyższe decyzje zostały wydane na rzecz dzierżawcy – Spółki.

Obecnie Wnioskodawca zamierza dokonać transakcji polegającej na zakupie nieruchomości od Wydzierżawiającego.

Wnioskodawca (przyszły kupujący) jest czynnym płatnikiem VAT. Wydzierżawiający (przyszły sprzedawca) jest czynnym płatnikiem VAT. Sprzedający jest właścicielem nieruchomości powyżej 5 lat.

Obecnie na nieruchomości jest posadowiona instalacja fotowoltaiczna oraz wykonane przyłącze do sieci. Poza powyższym, z informacji uzyskanych od Sprzedającego – właściciela nieruchomości wynika, że nie prowadzi on (nawet faktycznie) żadnej działalności polegającej na sprzedaży, zakupie, czy obrocie nieruchomościami. Sprzedaż nieruchomości nie pokrywa się choćby w części z przedmiotem jego działalności gospodarczej.

W uzupełnieniu wniosku z 1 sierpnia 2022 r., odpowiadając na pytania Organu, Wnioskodawca wskazał, że:

1\. Sprzedający wszedł w posiadanie działki nr 1A dokonując zakupu na własność aktem notarialnym od osoby prywatnej. Transakcja nabycia działki nr 1A miała miejsce w dniu 22.10.2007 r. Z tytułu nabycia działki Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

2\. Od dnia nabycia aż do dnia wydzierżawienia przez Spółkę_,_ działka nr 1A wykorzystywana była przez Sprzedającego na czynności rolnicze – zasiewy. Działka była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

3\. Działka nr 1A na dzień jej sprzedaży na rzecz Spółki będzie stanowiła teren zabudowany. Zabudowę stanowi farma fotowoltaiczna wraz z niezbędną infrastrukturą towarzyszącą:

\- system konstrukcji podparć dla paneli,

\- moduły fotowoltaiczne,

\- inwertery,

\- podłączenia kablowe,

\- stacja transformatorowa,

\- ogrodzenie farmy,

\- system monitoringu.

Elektrownia fotowoltaiczna jest obiektem budowlanym (sieć techniczna), składającym się z części budowlanych (konstrukcje wsporcze) oraz części niebudowlanych (panele fotowoltaiczne, kable, falowniki znajdujące się w budynkach i poza nimi). W skład zabudowy wchodzi obiekt położony na terenie elektrowni fotowoltaicznej, który spełnia kryteria budynku, tj. stacja transformatorowa. Właścicielem obiektu jest Spółka. Elektrownia fotowoltaiczna została oddana do użytku dnia 10 maja 2022 r. (uruchomienie elektrowni). Od czasu wybudowania, nie były ponoszone wydatki na ulepszenie farmy fotowoltaicznej. Obiekt elektrowni fotowoltaicznej nie był ulepszany. Obiekt, od czasu jego wybudowania, nie był przedmiotem najmu ani dzierżawy.

4\. Sprzedający, w celu pozyskania Spółki jako dzierżawcy działki nr 1A oraz jej przyszłego nabywcy, nie podejmował żadnych czynności. Spółka sama zwróciła się do Sprzedającego z polecenia osoby trzeciej.

5\. Wydzierżawiający nie udzielił Spółce pełnomocnictwa w dniu zawierania umowy dzierżawy działki nr 1A.

6\. Spółka oraz Sprzedający nie zawarli umowy przedwstępnej nabycia działki nr 1A.

7\. Sprzedający, w związku z planowaną sprzedażą działki nr 1A, nie udzielił Spółce pełnomocnictwa.

8\. Nieruchomość przeznaczona jest na prowadzenie działalności gospodarczej z wykorzystaniem posadowionej elektrowni fotowoltaicznej. Działalność gospodarcza polega na wytwarzaniu i sprzedaży energii elektrycznej pochodzącej z odnawialnych źródeł energii. Tym samym potwierdzamy, że działka będzie wykorzystywana wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych.

9\. Instalacja fotowoltaiczna (konstrukcje wsporcze oraz panele fotowoltaiczne) nie jest związana z gruntem trwale. Jedynie stacja transformatorowa (wykonane przyłącze do sieci) posiada trwały fundament i jest trwale z gruntem związana. Zgodnie z umową dzierżawy nakłady poniesione na wybudowanie i uruchomienie elektrowni fotowoltaicznej stanowią własność dzierżawcy.

10\. W momencie zakupu Spółka jest przedsiębiorcą przesyłowym.

11\. Ww. instalacja fotowoltaiczna oraz wykonane przyłącze do sieci, nie będą przedmiotem planowanej umowy sprzedaży nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku z 2 września 2022 r., odpowiadając na pytania Organu, Wnioskodawca wskazał, że:

1\. Czy nabycie działki nr 1A przez Sprzedającego stanowiło czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, czy było zwolnione od tego podatku? – pytanie Organu.

Odpowiedź: W odpowiedzi na pytanie – w 2007 r. Sprzedający nabył nieruchomość gruntową o numerze ewidencyjnym 1A od osoby prywatnej (tytuł prawny do nieruchomości na podstawie księgi wieczystej o numerze …). Przedmiot sprzedaży nie stanowił czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

2\. Czy Sprzedający udzielił kiedykolwiek Spółce pełnomocnictwa (pełnomocnictw) dotyczących działki nr 1A? Należy wskazać:

a) jaki dokument zawarty między Spółką a Sprzedającym stanowił podstawę do udzielenia pełnomocnictwa (pełnomocnictw)?

b) dokładną datę udzielenia pełnomocnictwa (pełnomocnictw)?

c) jaki dokładnie był zakres udzielonego pełnomocnictwa (pełnomocnictw)? – pytanie Organu.

Odpowiedź: W odpowiedzi na powyższe pytanie – Sprzedający nie udzielał firmie Wnioskodawcy pełnomocnictwa (pełnomocnictw) dotyczących działki nr 1A. Spółka posiada tytuł prawny do nieruchomości gruntowej nr 1A w miejscowości …, gm. … na podstawie zawartej umowy dzierżawy z dnia 18 kwietnia 2019 r., zastępując ją umową z dnia 16 czerwca 2021 r. oraz zmianą umowy dzierżawy (tekst jednolity umowy) oraz wpisu w księdze wieczystej prawa dzierżawy z dnia 17 sierpnia 2021 r. Treść wpisu w dziale III księgi wieczystej dotyczyło: „prawo dzierżawy działki gruntu nr 1A o pow. … ha, opisanej w księdze wieczystej, do dnia 31 grudnia 2050 r. od dnia zawarcia umowy, na rzecz spółki … sp. z o.o. w …”.

3\. Czy Sprzedający podejmował jakiekolwiek działania w celu znalezienia dzierżawcy lub nabywcy działki nr 1A? – pytanie Organu.

Odpowiedź: Sprzedający nie podejmował działań w celu znalezienia dzierżawcy lub nabywcy działki nr 1A. Zarząd Spółki szukał odpowiedniej lokalizacji pod budowę farmy fotowoltaicznej. O wyborze nieruchomości decydowały następujące elementy: lokalizacja działki oraz warunki możliwości przyłączenia do sieci elektroenergetycznej i uzyskanie warunków przyłączenia dla nowego odnawialnego źródła energii w postaci farmy fotowoltaicznej. Sprzedający podpisał umowę dzierżawy z firmą Wnioskodawcy. Spółka rozpoczęła realizację projektu farmy fotowoltaicznej, polegającego na pozyskaniu wszelkich uzgodnień, pozwoleń niezbędnych do budowy farmy fotowoltaicznej. Ze względu na dużą inwestycję dla zabezpieczenia trwałości realizacji projektu została podpisana umowa dzierżawy do 31 grudnia 2050 r. W związku z powyższym, ze względu na długotrwały okres dzierżawy nieruchomości Pan CD nie szukał innych potencjalnych dzierżawców lub nabywców nieruchomości.

4\. Co oznacza, że Spółka sama zwróciła się do Sprzedającego z polecenia osoby trzeciej? Proszę o wyjaśnienie, jaką rolę/funkcję pełniła ta wymieniona osoba trzecia w pozyskaniu Spółki jako dzierżawcy działki nr 1A? – pytanie Organu.

Odpowiedź: Zarząd Spółki po wytypowaniu odpowiedniej lokalizacji pod budowę farmy fotowoltaicznej i ustaleniu właściciela nieruchomości, podjął próbę kontaktu ze Sprzedającym. Osoba trzecia pełniła funkcję tylko przekazania kontaktu (numeru telefonu) z właścicielem nieruchomości.

### Pytania (we wniosku pytania nr 1 i 2)

W jaki sposób powinna być opodatkowana transakcja polegająca na zawarciu umowy sprzedaży nieruchomości (przeniesienia własności nieruchomości za wynagrodzeniem), która ma być zawarta pomiędzy Sprzedającym a Wnioskodawcą (kupującym), to jest:

1\. Czy Sprzedający jest zobowiązany od transakcji uiścić podatek od towarów i usług VAT?

2\. W przypadku odpowiedzi na pytanie nr 1 twierdząco – czy Spółka (kupujący) ma prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Ad 1.

W ocenie Wnioskodawcy transakcja polegająca na zawarciu umowy sprzedaży nieruchomości (przeniesienia własności nieruchomości za wynagrodzeniem), która ma być zawarta pomiędzy Sprzedającym a Spółką (kupującym) nie powinna być opodatkowana podatkiem VAT. W zaistniałych okolicznościach planowana transakcja nabycia nieruchomości będzie podlegać wyłącznie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, gdzie Wnioskodawca (kupujący) powinien uiścić podatek PCC.

Uzasadnienie

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.; dalej jako: „\[ustawa\] VAT”), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ustawy VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższych definicji, dla kwalifikacji danej osoby jako podatnika podatku VAT istotne są okoliczności o charakterze obiektywnym, co oznacza, że, już sama działalność o cechach handlowych stanowi podstawę do uznania, że sprzedaż stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Niemniej zgodnie z orzecznictwem sprzedaż majątku prywatnego, dokonywanego w ramach zwykłego zarządu prawem własności, sama w sobie nie stanowi działalności gospodarczej i w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu.

Podobne stanowisko wyrażają organy podatkowe – cyt.: „Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie nieruchomości nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym” (interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 marca 2019 roku, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.791.2018.2.MGO).

W tym miejscu należy podkreślić, że Sprzedający nie prowadzi działalności w zakresie sprzedaży, obrotu nieruchomościami, a sprzedaż ma charakter pojedynczej transakcji. Co prawda na nieruchomości posadowiono farmę fotowoltaiczną wraz z niezbędnymi przyłączami i infrastrukturą, a w trakcie procesu inwestycyjnego polegającego na wykonaniu (budowie) instalacji fotowoltaicznej, wydano szereg decyzji administracyjnych, co mogłoby wskazywać na czynności o charakterze deweloperskim (tak też wyrok NSA z dnia 6 lipca 2018 r., sygn. akt I FSK 1986/16, cyt.: „to, czy dana osoba fizyczna, sprzedając działki budowlane, działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność «handlową» wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności”.), niemniej należy wskazać, że przedmiotowe czynności, w szczególności polegające na składaniu wniosków o wydanie decyzji administracyjnych w toku procesu inwestycyjnego, były wykonywane przez Spółkę (kupującego – Wnioskodawcę), w celu posadowienia i eksploatacji instalacji fotowoltaicznej. Sprzedający nie był zaangażowany w proces inwestycyjny poza ew. wystawieniem stosownych pełnomocnictw dla Spółki. Należy podkreślić, że to Spółce zależało na przeprowadzeniu procesu inwestycyjnego, którego finałem będzie m.in. nabycie gruntu na własność.

Ponadto należy wskazać, jak wyżej wspomniano, że sprzedaż gruntu ma charakter incydentalny, bowiem z informacji uzyskanych od Sprzedającego wynika, że nie będzie sprzedawać innych gruntów w dającej się przewidzieć przyszłości. Nie dokonywał również sprzedaży gruntów w przeszłości.

Po stronie Sprzedającego nie występują przesłanki ciągłości, zorganizowania i zarobkowego charakteru, aby \[można\] mówić o działalności gospodarczej, przy przyszłym dokonaniu transakcji sprzedaży nieruchomości.

W konsekwencji powyższego, zdaniem Wnioskodawcy przyszła transakcja sprzedaży nieruchomości nie powinna być objęta podatkiem VAT.

Na marginesie Wnioskodawca wskazuje, że jego zdaniem w przedmiotowej sprawie nie zachodzi zwolnienie z podatku VAT w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT (cyt.: „zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane”), bowiem obszar nieruchomości został objęty decyzją administracyjną – decyzją o warunkach zabudowy oraz decyzją – pozwolenie na budowę, co w świetle art. 2 pkt. 33 ustawy o VAT oznacza, że teren nieruchomości jest terenem budowlanym (cyt.: „przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i gospodarowaniu przestrzennym”).

Ad 2.

W ocenie Wnioskodawcy przy transakcji zakupu nieruchomości nie powinien wystąpić podatek od towarów i usług VAT.

Po stronie Sprzedającego nie powinien również wystąpić podatek PIT.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że planowana transakcja nabycia nieruchomości powinna podlegać wyłącznie opodatkowaniu podatkiem PCC – od czynności cywilnoprawnych (zgodnie z ustawą z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych; Dz.U. z 2022 r., poz. 111), a obowiązek zapłaty tego rodzaju podatku byłby po stronie kupującego.

W uzupełnieniu wniosku z 2 września 2022 r. Wnioskodawca przedstawił własne stanowisko w zakresie objętym pytaniem nr 2.

Firma Wnioskodawcy poniżej przestawia stanowisko własne w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego dotyczącego prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT.

Sprzedający nabył nieruchomość gruntową w 2007 r. od osoby prywatnej. Nie miał możliwości odliczenia podatku od towarów i usług, gdyż transakcja nie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem. Fakt zakupu nieruchomości w powyższy sposób i braku możliwości odliczenia podatku VAT nie powoduje zastosowania analogicznego mechanizmu przy sprzedaży nieruchomości dla Spółki

Sprzedający jako jednoosobowa działalność gospodarcza prowadzi działalność gospodarczą, gdzie jest czynnym podatnikiem VAT. Ze względu na ten fakt właściciel nieruchomości wystawił fakturę tytułem dzierżawy nieruchomości jako osoba fizyczna wykazując należny podatek VAT.

W związku z powyższym sprzedaż nieruchomości gruntowej nr 1A w miejscowości …, gm. … powinna zostać opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Natomiast firma Wnioskodawcy powinna mieć prawo odliczenia podatku od towarów i usług w ramach zakupu nieruchomości.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 r., poz. 931, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Jednakże należy zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Na mocy art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. U EL Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.):

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Jak wskazano wyżej „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości (działka nr 178/3) istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Sprzedający, w celu dokonania sprzedaży opisanej nieruchomości w gruncie rzeczy podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Konsekwencją oceny działań Sprzedającego będzie rozstrzygnięcie, czy Sprzedającego należy uznać za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z orzeczenia tego wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Należy zatem sięgnąć do wykładni wynikającej z orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla celów działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości czy jej części w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

W odniesieniu do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, wątpliwość Wnioskodawców wyrażona w pytaniu nr 1 dotyczy ustalenia, czy Sprzedający jest zobowiązany do uiszczenia podatku od towarów i usług w związku ze sprzedażą nieruchomości (działki nr 178/3).

Na wstępie należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r.– Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r., poz. 1360, ze zm.; dalej jako: „Kodeks cywilny”).

Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Z kolei dzierżawa została uregulowana w art. 693-709 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 693 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

W myśl art. 696 Kodeksu cywilnego:

Dzierżawca powinien wykonywać swoje prawo zgodnie z wymaganiami prawidłowej gospodarki i nie może zmieniać przeznaczenia przedmiotu dzierżawy bez zgody wydzierżawiającego.

Stosownie do art. 694 Kodeksu cywilnego:

Do dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy o najmie z zachowaniem przepisów poniższych.

Z uwagi na treść art. 694 Kodeksu cywilnego celowe będzie w tym miejscu odwołanie do przepisów o najmie.

Jak stanowi art. 666 § 1 Kodeksu cywilnego:

Najemca powinien przez czas trwania najmu używać rzeczy najętej w sposób w umowie określony, a gdy umowa nie określa sposobu używania - w sposób odpowiadający właściwościom i przeznaczeniu rzeczy.

Natomiast zgodnie z art. 667 § 1 Kodeksu cywilnego:

Bez zgody wynajmującego najemca nie może czynić w rzeczy najętej zmian sprzecznych z umową lub z przeznaczeniem rzeczy.

Jak wynika z przepisów Kodeksu cywilnego, dzierżawa jest umową dwustronną, gdzie wydzierżawiający oddaje dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków, a dzierżawca zobowiązuje się płacić umówiony czynsz. Przy tym przeznaczenie przedmiotu dzierżawy nie może być zmieniane bez zgody wydzierżawiającego. Z kolei z przepisów o najmie, które stosuje się do dzierżawy, wynika, że sposób używania dzierżawionej rzeczy powinna określać umowa, a dzierżawca nie może czynić w rzeczy dzierżawionej zmian sprzecznych z umową.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Sprzedający zawarł ze Spółką umowę dzierżawy nieruchomości (działka nr 1A), oznaczonej w ewidencji gruntów jako tereny przemysłowe. Umowa została zawarta w celu wykonania (budowy) na nieruchomości oraz eksploatacji instalacji fotowoltaicznej o mocy nie mniejszej niż 0,999 MW. Jak wskazała Spółka w uzupełnieniu wniosku, posiada ona tytuł prawny do nieruchomości, wynikający z zawartej umowy dzierżawy oraz dokonanego w księdze wieczystej nieruchomości wpisu prawa dzierżawy działki nr 1A. Czynsz z tytułu dzierżawy podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT. W celu przeprowadzenia procesu inwestycyjnego na dzierżawionej nieruchomości, polegającego na budowie instalacji fotowoltaicznej, wydane zostały na rzecz Spółki następujące decyzje administracyjne: o środowiskowych uwarunkowaniach zgody na realizacje przedsięwzięcia stwierdzającego brak potrzeby oddziaływania na środowisko; o warunkach zabudowy; pozwolenie na budowę; decyzja – warunki przyłączenia do sieci … . Działka stanowi teren zabudowany farmą fotowoltaiczną, na którą składa się elektrownia fotowoltaiczna jako obiekt budowlany (sieć techniczna), a także części budowlane (konstrukcje wsporcze) oraz części niezabudowane (panele fotowoltaiczne, kable, falowniki). W skład zabudowy wchodzi obiekt położony na terenie elektrowni fotowoltaicznej, spełniający kryteria budynku (stacja transformatorowa). Zgodnie z umową dzierżawy, nakłady poniesione na wybudowanie i uruchomienie elektrowni fotowoltaicznej stanowią własność Spółki (dzierżawcy). W momencie zakupu Spółka będzie przedsiębiorcą przesyłowym. Instalacja fotowoltaiczna oraz wykonane przyłącze do sieci nie będą przedmiotem planowanej umowy sprzedaży nieruchomości. Wnioskodawca i Sprzedający są czynnymi podatnikami VAT (Sprzedający prowadzi działalność gospodarczą).

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że planowane przez Sprzedającego zbycie nieruchomości, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, będzie stanowić dostawę dokonywaną przez Sprzedającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak wyjaśniono już wyżej, dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

W konsekwencji, dzierżawa wpisuje się w świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy. Tym samym z zasady wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy należy wskazać, że fakt oddania działki nr 1A w dzierżawę wskazuje, że Sprzedający nie będzie zbywać majątku osobistego (prywatnego). Jak zostało wskazane powyżej, majątek prywatny to majątek danej osoby fizycznej, który nie jest przez nią wykorzystywany dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej, a w całym okresie posiadania tego majątku osoba ta musi wykazywać zamiar wykorzystywania go w ramach majątku osobistego.

Fakt wydzierżawianie przez Sprzedającego działki nr 1A (na podstawie umowy zawartej 17 sierpnia 2021 r. na okres do 31 grudnia 2050 r.) powoduje, że utraciła ona charakter majątku prywatnego. Przestała ona być wykorzystywana wyłącznie w ramach majątku osobistego, co jest kluczowe dla oceny analizowanej sytuacji tj. planowanej sprzedaży działki nr 1A.

Nie ulega więc wątpliwości, że dzierżawa działki 1A dokonywana przez Sprzedawcę wpisuje się na gruncie podatku VAT w działalność gospodarczą, która obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W opisie sprawy jednoznacznie wskazano, że „czynsz dzierżawny podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT”.

Analizując więc całokształt przedstawionych w okoliczności sprawy w kontekście treści przytoczonych przepisów oraz orzecznictwa TSUE stwierdzić, że planowaną sprzedaż działki nr 1A należy uznać za dokonywaną w ramach działalności gospodarczej, dla której to czynności Sprzedawca będzie działał w charakterze podatnika.

Podsumowując – dostawa przez Sprzedającego nieruchomości będzie dostawą dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą, w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy, i w konsekwencji sprzedaż nieruchomości będzie stanowiła – wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy – dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu trzeba przypomnieć, że nakłady poniesione na wybudowanie i uruchomienie instalacji fotowoltaicznej stanowią własność Spółki, zgodnie z umową dzierżawy. Przedmiotem planowanej sprzedaży nie będą instalacja fotowoltaiczna oraz przyłącze do sieci. Przy tym Wnioskodawca wskazał, że jest przedsiębiorcą przesyłowym.

Zgodnie z art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Jak stanowi art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego:

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

W myśl art. 48 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Natomiast stosownie do art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego:

Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

W treści ustawy o VAT, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W świetle art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2022 r., poz. 503):

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r., w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Tym samym, w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, odpowiada więc także treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustala się na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego. Zatem, ustawa nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że nieruchomość (działka nr 1A) położona jest na terenach przemysłowych. Nieruchomość została zabudowana przez Wnioskodawcę na podstawie uzyskanych decyzji o warunkach zabudowy oraz pozwolenia na budowę. Przedmiotem sprzedaży będzie natomiast nieruchomość (działka nr 1A) bez znajdujących się na niej naniesień, co wprost wynika z opisu sprawy gdzie wskazane zostało, że nakłady poniesione na wybudowanie i uruchomienie elektrowni fotowoltaicznej stanowią własność dzierżawcy (Wnioskodawcy), instalacja fotowoltaiczna oraz wykonane przyłącze do sieci nie będą przedmiotem planowanej umowy sprzedaży. Zatem odnosząc się do możliwości zastosowania zwolnienia od podatku dla sprzedaży nieruchomości należy wskazać, że działka nr 1A spełnia definicję terenu budowlanego, w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Tym samym dostawa nieruchomości składającej się z działki nr 1A nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

\- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

\- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT, przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Należy zauważyć, że NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12, wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia od VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 dyrektywy 2006/112/WE Rady. Tym samym przepis art. 136 dyrektywy2006/112/WE Rady wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Jak wskazali Wnioskodawcy w opisie sprawy – nabycie nieruchomości przez Sprzedającego nie nastąpiło w drodze czynności opodatkowanych podatkiem VAT (nabycie nastąpiło od osoby prywatnej). Zatem w zaistniałej sytuacji nie można mówić, że Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości, lub że takie prawo nie przysługiwało, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem i przy nabyciu nie wystąpił podatek VAT, który mógłby podlegać odliczeniu.

Ponadto opis zdarzenia przyszłego wskazuje, że nie jest spełniony pierwszy z wymienionych powyżej warunków uprawniających do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy – nieruchomość nie służyła wyłącznie do wykonywania działalności zwolnionej od podatku. Sprzedający wydzierżawił bowiem nieruchomość Spółce, opodatkowując podatkiem VAT uzyskiwany czynsz dzierżawny. Mając zatem na uwadze okoliczności sprawy stwierdzić należy, że dostawa nieruchomości (działki nr 1A) przez Sprzedającego nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, iż nie zostały spełnione łącznie warunki, o których mowa w tym przepisie.

W konsekwencji, w związku z powyższymi okolicznościami, należy stwierdzić, że, w stosunku do planowanej sprzedaży nieruchomości – działki nr 1A nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 ustawy o VAT. Oznacza to, że sprzedaż ww. nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Wątpliwości Spółki dotyczą także prawa do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem nieruchomości (działki nr 1A), w przypadku, gdy odpowiedź na pytanie nr 1 będzie twierdząca, czyli Sprzedający będzie zobowiązany do uiszczenia podatku od towarów i usług od transakcji zbycia nieruchomości.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka zamierza wykorzystywać nieruchomość (działka nr 1A) wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych. Na terenie nieruchomości zamierza kontynuować działalność gospodarczą polegającą na wytwarzaniu i sprzedaży energii elektrycznej z wykorzystaniem posadowionej instalacji fotowoltaicznej. Nabycie nieruchomości nastąpi zatem wyłącznie w celu prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT. Kupujący zarejestrowany jest jako czynny podatnik VAT.

Zatem Spółka będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem nieruchomości (działki nr 1A). Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabyta przez Wnioskodawcę nieruchomość będzie służyła czynnościom opodatkowanym.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Organ pragnie wskazać, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych, którego dotyczą pytania nr 3 i 4, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawców i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko spraw będących przedmiotem wniosku (zadanych pytań w zakresie podatku od towarów i usług) Wnioskodawcy, w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Zatem kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, m.in. zagadnień w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

… sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2022 r., poz. 329, ze zm.; dalej jako: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, ze zm.).