Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.216.2019.1.ZD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-07
Teza: Opodatkowanie świadczenia odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne ponoszone na Infrastrukturę.
Słowa kluczowe: dostawa; gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; woda; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 kwietnia 2019 r. (data wpływu 24 kwietnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania świadczenia odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody,
*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne ponoszone na Infrastrukturę

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczenia odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne ponoszone na Infrastrukturę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: podatek lub VAT), zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

W strukturze organizacyjnej Gminy znajduje się kilka jednostek budżetowych (dalej: Jednostki).

W świetle ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1454), w dniu 1 stycznia 2017 r. doszło do scentralizowania rozliczeń VAT Gminy i Jednostek. W związku z tym, od tego dnia Jednostki nie funkcjonują jako odrębni od Gminy podatnicy VAT.

Gmina prowadzi działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków – w ramach wykonywania zadań własnych Gminy, do których, stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506; dalej: ustawa o samorządzie gminnym), należy w szczególności zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.

Obecnie Gmina planuje realizację następujących inwestycji w ww. zakresie:

*   Budowa sieci wodociągowej w ramach zadania inwestycyjnego pn.: „Budowa kanalizacji”;
*   Budowa sieci wodociągowej w m. A;
*   Budowa sieci wodociągowej w m. B;
*   Budowa sieci wodociągowej w m. C;
*   Budowa sieci wodociągowej w m. D;
*   Budowa sieci wodociągowej w m. E;
*   Budowa sieci wodociągowej w m. F;

(dalej łącznie jako: Inwestycje).

Planowany termin realizacji Inwestycji to 2019 r. (przy czym w odniesieniu do sieci wodociągowej w m. A – planowane na 2019 r. wydatki obejmują wyłącznie przygotowanie dokumentacji technicznej, natomiast kolejne wydatki w tym zakresie będą ponoszone w terminie późniejszym).

Realizacja Inwestycji zostanie sfinansowana ze środków własnych Gminy.

Infrastruktura wodociągowa, jaka powstanie wskutek realizacji Inwestycji (dalej: Infrastruktura), będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w zakresie odpłatnej dostawy wody, wykonywanej wyłącznie na rzecz odbiorców zewnętrznych (tj. na rzecz mieszkańców Gminy oraz lokalnych przedsiębiorców), na podstawie umów cywilnoprawnych.

Gmina podkreśliła przy tym, że poza ww. odbiorcami zewnętrznymi, do Infrastruktury nie będą podłączone jakiekolwiek inne obiekty, stanowiące własność Gminy (np. szkoły, przedszkola, świetlice wiejskie, jednostki OSP, etc.), za zużycia których płatności dokonywałaby Gmina lub Jednostki, bądź też Gmina świadczyłaby przedmiotowe usługi nieodpłatnie. Infrastruktura nie będzie także udostępniana nieodpłatnie na rzecz jakichkolwiek podmiotów zewnętrznych oraz nie będzie służyć wykonywaniu nieodpłatnych czynności w zakresie dostawy wody na rzecz dotychczasowych odbiorców. Innymi słowy – przedmiotowa infrastruktura nie będzie wykorzystywana do celów innych niż działalność gospodarcza w zakresie dostawy wody.

Opisane powyżej czynności wykonywane przez Gminę będą, w jej ocenie, czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT i niekorzystającymi ze zwolnienia z tego opodatkowania. W związku z powyższym, z tytułu wykonywania przedmiotowych czynności Gmina będzie wystawiać faktury VAT (z danymi Gminy jako sprzedawcy) z wykazanym podatkiem należnym i ujmować je w prowadzonej ewidencji sprzedaży (na podstawie której Gmina dokonuje rozliczenia VAT w scentralizowanej deklaracji VAT-7).

W związku z realizacją Inwestycji Gmina będzie ponosiła wydatki (dalej: Wydatki inwestycyjne) udokumentowane wystawionymi na Gminę przez dostawców fakturami VAT, z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego – na fakturach wskazywane będą dane Gminy, w tym numer NIP Gminy.

Wydatki inwestycyjne będą ponoszone w ramach wykonywania zadań własnych Gminy, stosownie do przytoczonego powyżej art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy odpłatne czynności, polegające na dostawie wody przy wykorzystaniu Infrastruktury, jakie będą wykonywane przez Gminę na rzecz odbiorców zewnętrznych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, stanowią usługi podlegające opodatkowaniu VAT. niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania VAT?
2.  Czy Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących Wydatki inwestycyjne?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Odpłatne czynności, polegające na dostawie wody przy wykorzystaniu Infrastruktury, jakie będą wykonywane przez Gminę na rzecz odbiorców zewnętrznych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, stanowią usługi podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania VAT.
2.  Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących Wydatki inwestycyjne.

Uzasadnienie Stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1.

W ocenie Wnioskodawcy, o opodatkowaniu VAT danej czynności można mówić wówczas, gdy spełnione są następujące przesłanki:

*   wchodzi ona w przedmiotowy zakres ustawy o VAT (kryterium przedmiotowe), oraz
*   jest wykonywana przez podatnika VAT, działającego w takim charakterze (kryterium podmiotowe).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W konsekwencji, mając na uwadze, że odpłatne czynności polegające na dostawie wody przy pomocy Infrastruktury nie stanowią dostawy towarów, zdaniem Gminy, stanowią one odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Na powyższe wskazuje przede wszystkim treść załącznika nr 3 do ustawy o VAT, zgodnie z którym obniżoną (tj. obecnie 8%) stawkę VAT stosuje się m.in. do usług wskazanych w pozycji 141, tj. usług związanych z handlem wodą dostarczaną za pośrednictwem sieci wodociągowych.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie natomiast z ust. 6 przedmiotowej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z przedstawionych powyżej przepisów wynika, że jeżeli jednostka samorządu terytorialnego (dalej również: JST) realizuje swoje zadania przy wykorzystaniu narzędzi i uprawnień nadanych jej w drodze aktów prawnych, nie będzie ona podatnikiem VAT.

W przypadku natomiast, gdy dane zadanie jest realizowane przez JST w oparciu o umowy cywilnoprawne, a więc na warunkach i w okolicznościach typowych dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – jednostka taka będzie traktowana jako podatnik VAT.

Wnioskodawca wskazał, że towary/usługi, jakie zostaną nabyte przez niego w związku z budową Infrastruktury, będą wykorzystywane w prowadzonej przez Gminę działalności wodociągowej. Mając jednocześnie na uwadze, że czynności w tym zakresie będą realizowane wyłącznie na podstawie umów cywilnoprawnych, należy uznać, że z tytułu ich wykonywania Gmina będzie występować w roli podatnika VAT.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, czynności te nie będą podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze do tej ustawy, nie przewidują w takim przypadku zwolnienia od podatku. W konsekwencji Gmina zobowiązana będzie do rozliczania VAT należnego w związku ze świadczeniem przedmiotowych usług.

Wnioskodawca zaznaczył, że jego stanowisko w zakresie opodatkowania odpłatnych usług dostawy wody i odprowadzania ścieków, świadczonych przy wykorzystaniu infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej na rzecz odbiorców zewnętrznych, jaka powstała wskutek realizacji innej inwestycji Gminy w tym zakresie, zostało potwierdzone w wydanej dla Gminy interpretacji indywidualnej z dnia 7 maja 2018 r., w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) wskazał, że: „z uwagi na fakt, że ww. usługi będą wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz odbiorców zewnętrznych odpłatnie w ramach umów cywilnoprawnych – w odniesieniu do tych usług – Gmina nie będzie działała jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku Zainteresowany wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynności – jako usługi zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy – będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie również w innych interpretacjach indywidualnych Dyrektora KIS, w tym przykładowo w interpretacji indywidualnej:

*   z dnia 19 marca 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.50.2019.1.WL, w której Dyrektor KIS stwierdził, że: „W odniesieniu do przedstawionej sytuacji wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania świadczenia odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody/odbioru ścieków do/od Odbiorców zewnętrznych za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku. Odnosząc się do powyższych wątpliwości należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że ww. usługi będą wykonywane przez Wnioskodawcę odpłatnie w ramach umów cywilnoprawnych – w odniesieniu do tych usług – Gmina nie będzie działała jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku Zainteresowany wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynności – jako usługi zdefiniowane w art. 8 ust. 1 tej ustawy – będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT”;
*   z dnia 11 stycznia 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-1.4012.844.2018.1.BS, w której Dyrektor KIS wskazał, że: „z uwagi na fakt, że usługi w zakresie dostarczania wody są/będą wykonywane przez Wnioskodawcę odpłatnie w ramach umów cywilnoprawnych – w odniesieniu do tych usług – Gmina nie działa/nie będzie działała jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy (\`(...)\`) świadczenie przez Gminę odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych jest/będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług według właściwej dla nich stawki. Tym samym, ww. usługi nie korzystają/nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT”;
*   z dnia 9 sierpnia 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.480.2018.1.KT, w której Dyrektor KIS wskazał, że: ,,z uwagi na fakt, że ww. usługi będą wykonywane przez Wnioskodawcę (\`(...)\`) odpłatnie w ramach umów cywilnoprawnych – w odniesieniu do tych usług – Gmina nie będzie działała jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku Zainteresowany wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynności – jako usługi zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy – będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT (\`(...)\`) Zaznaczenia wymaga, że zastosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnienia od podatku możliwe jest tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy. Odpłatne świadczenie usług odprowadzania ścieków wykonywanej na rzecz odbiorców zewnętrznych, nie zostało przez ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, w konsekwencji będzie podlegać opodatkowaniu według stawki VAT właściwej dla tychże usług”;
*   z dnia 5 lipca 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.383.2018.2.MK, w której Dyrektor KIS wskazał, że ,,z uwagi na fakt, że ww. usługi są/będą wykonywane przez Wnioskodawcę odpłatnie w ramach umów cywilnoprawnych – w odniesieniu do tych usług – Gmina nie działa/nie będzie działała jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku Zainteresowany wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynności – jako usługi zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy – podlegają/będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT (\`(...)\`) Zaznaczenia wymaga, że zastosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnienia od podatku możliwe jest tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy. Odpłatne świadczenie usług dostarczania wody na rzecz mieszkańców Gminy oraz sąsiedniej jednostki samorządu terytorialnego, nie zostało przez ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, w konsekwencji będzie podlegać opodatkowaniu według stawki VAT właściwej dla tychże usług”;
*   z dnia 29 czerwca 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.387.2018.1.MD, w której Dyrektor KIS wskazał, że ,,w świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o VAT stwierdzić należy, że świadczenie usług odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców oraz osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), zatem dla tych czynności Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług”;
*   z dnia 29 czerwca 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.329.2018.1.AR, w której Dyrektor KIS wskazał, że: ,,infrastruktura wykorzystywana będzie do świadczenia wskazanych usług wyłącznie na rzecz lokalnych mieszkańców i instytucji (podmiotów zewnętrznych wobec Gminy), od których Wnioskodawca bez wyjątków pobierać będzie z tytułu świadczonych usług opłaty. Wnioskodawca będzie działał jako podatnik podatku VAT i powstała w wyniku realizacji inwestycji infrastruktura będzie wykorzystywana wyłącznie do świadczenia usług odpłatnych, tj. odprowadzanie ścieków od mieszkańców gminy na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych”;
*   z dnia 26 czerwca 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.337.2018.1.JM, w której Dyrektor KIS wskazał, że: „Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie (\`(...)\`) kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych (art. 7 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o samorządzie gminnym). Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). (\`(...)\`) Gminny Zakład Komunalny (\`(...)\`) będzie wykorzystywał wybudowaną infrastrukturę wyłącznie do czynności opodatkowanych, tj. świadczenia usług odbioru i oczyszczania ścieków na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych z mieszkańcami (\`(...)\`) Wnioskodawca będzie działał jako podatnik podatku VAT, a powstała w wyniku realizacji inwestycji infrastruktura będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych”;
*   z dnia 10 stycznia 2018 r., sygn. 0112-KDIL2-3.4012.573.2017.1.WB, w której Dyrektor KIS stwierdził, że ,,wykonywanie przez Gminę odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych jest/będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług według właściwej dla nich stawki. Tym samym ww. usługi nie korzystają/nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT”.

W związku z powyższym, Gmina stoi na stanowisku, że odpłatne czynności polegające na dostawie wody przy wykorzystaniu Infrastruktury, jakie będą wykonywane na rzecz odbiorców zewnętrznych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, stanowią usługi podlegające podatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania tym podatkiem.

Ad 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Jednocześnie, w świetle art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Wobec powyższego, w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia VAT naliczonego, należy każdorazowo przeanalizować, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT, zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz czy pozostają one w związku z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych VAT, jak również, czy w przedmiotowej sytuacji nie są spełnione przesłanki negatywne, wskazane w art. 88 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, należy zauważyć, że towary/usługi, jakie zostaną nabyte przez Wnioskodawcę (czynnego podatnika VAT) w związku z budową Infrastruktury, będą miały związek wyłącznie z planowanym przez niego wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT, tj. z odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT – przedmiotowa Infrastruktura będzie służyć bowiem wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług w zakresie dostawy wody na rzecz odbiorców zewnętrznych.

Jak zostało wskazane w opisie sprawy, Infrastruktura nie będzie wykorzystywana przez Gminę do wykonywania czynności w ww. zakresie na rzecz Jednostek, czy też dla potrzeb funkcjonowania nieruchomości wykorzystywanych przez te Jednostki bądź przez samą Gminę. Infrastruktura ta nie będzie również udostępniana nieodpłatnie na rzecz jakichkolwiek podmiotów zewnętrznych oraz nie będzie służyć wykonywaniu nieodpłatnych czynności w zakresie dostawy wody na rzecz odbiorców zewnętrznych.

W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie nie znajduje zastosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT i tym samym Gmina nie będzie zobowiązana do określenia zakresu wykorzystywania nabytej w związku z budową Infrastruktury usługi do celów działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie on również zobowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Infrastruktura – jak zostało wskazane w stanowisku Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1 – nie będzie służyć bowiem wykonywaniu czynności zwolnionych z opodatkowania, a do tego typu czynności odnosi się zawarte w art. 90 określenie czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, będzie mu przysługiwać prawo do dokonania odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od Wydatków inwestycyjnych poniesionych na Infrastrukturę.

Wnioskodawca wskazał, że jego stanowisko w zakresie prawa do pełnego odliczenia VAT z tytułu innej, zrealizowanej przez Gminę inwestycji w zakresie infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej, służącej świadczeniu usług dostawy wody i odprowadzania ścieków wyłącznie na rzecz odbiorców zewnętrznych, zostało potwierdzone w wydanej dla Gminy, cytowanej uprzednio interpretacji indywidualnej z dnia 7 maja 2018 r., w której Dyrektor KIS wskazał, że: „w związku z realizacją projektu w zakresie budowy kanalizacji sanitarnej oraz sieci wodociągowej, Wnioskodawcy przysługuje/będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług przyporządkowanych do czynności opodatkowanych wykonywanych w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy (dostawa wody i odbiór ścieków zgodnie z zawartymi umowami cywilnoprawnymi)”.

Gmina wskazała, że jej stanowisko znajduje potwierdzenie również w innych, licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora KIS, w tym m.in. w interpretacji indywidualnej:

*   z dnia 3 kwietnia 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.73.2019.1.PRP, w której Dyrektor KIS, odnosząc się do analogicznej kwestii stwierdził, że „jak wynika z okoliczności sprawy, mienie powstałe w wyniku realizacji przedmiotowego zadania inwestycyjnego będzie służyło wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Świadczenie przez Gminę usług w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odbioru ścieków, do których będzie wykorzystywana ww. infrastruktura, na rzecz osób fizycznych oraz przedsiębiorstw zlokalizowanych na terenie Gminy, będzie realizowane na podstawie zawartych z ww. podmiotami umów cywilnoprawnych. Nadto, jak wskazał Wnioskodawca, ww. infrastruktura nie będzie wykorzystywana do świadczenia usług dostarczania wody i odbioru ścieków na rzecz jakichkolwiek gminnych jednostek budżetowych oraz świetlic wiejskich, remiz strażackich i innych budynków i budowli gminnych. Ponadto Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W konsekwencji Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia całej kwoty podatku VAT od wydatków dotyczących inwestycji polegającej na budowie sieci wodno-kanalizacyjnej w miejscowości…”;
*   z dnia 19 marca 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.50.2019.1.WL, w której Dyrektor KIS, w odniesieniu do wydatków gminy na infrastrukturę służącą wyłącznie odpłatnym usługom na rzecz odbiorców zewnętrznych stwierdził, że: ,,Gmina wykorzystuje/będzie wykorzystywała przedmiotową infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Ponadto Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. W konsekwencji Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących związanych z infrastrukturą, która służy/będzie służyć Gminie do świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody/odbioru ścieków do/od Odbiorców zewnętrznych i nie służy/nie będzie służyć do dostawy wody/odbioru ścieków do/od Odbiorców wewnętrznych (\`(...)\`)”;
*   z dnia 10 stycznia 2019 r., sygn. 0112-KDIL2-3.4012.612.2018.1.AS, w której Dyrektor KIS, odnosząc się do analogicznej kwestii stwierdził, że „w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ Gmina poprzez samorządowy zakład budżetowy wykorzystuje/będzie wykorzystywała przedmiotową infrastrukturę w zakresie dostarczania wody, a zatem prowadzi/będzie prowadzić działalność gospodarczą oraz działa/będzie działać w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Jak wskazał Wnioskodawca, wybudowana Infrastruktura będzie wykorzystywana wyłącznie do realizacji zadań w zakresie odpłatnej dostawy wody do mieszkańców Gminy oraz, że Infrastruktura wybudowana w ramach Inwestycji będzie wykorzystywana w całości do świadczenia usług opodatkowanych VAT (\`(...)\`) W konsekwencji, (\`(...)\`) w związku z wykorzystaniem przez Gminę Infrastruktury wyłącznie do celów odpłatnego świadczenia usług w zakresie dostarczania wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało w pełnej wysokości prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących Wydatki inwestycyjne i Wydatki bieżące ponoszone na Infrastrukturę. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku są/będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Wnioskodawca działa/będzie działać jako podatnik VAT, a wydatki związane z realizacją Inwestycji służą/będą służyć do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem”;
*   z dnia 10 sierpnia 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.540.2018.1.AGW, w której Dyrektor KIS, odnosząc się do wydatków gminy na infrastrukturę służącą wyłącznie w celu odpłatnego świadczenia usług w zakresie odbioru ścieków od mieszkańców gminy na podstawie zawartych z nimi umów cywilnoprawnych, wskazał, że „Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług związanych z przedmiotową infrastrukturą, z treści wniosku wynika bowiem, że ponoszone wydatki nie są wykorzystywane do celów innych niż działalność gospodarcza. Przy czym prawo to przysługuje, pod warunkiem niezaistnienia negatywnych przesłanek z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług”;
*   z dnia 9 sierpnia 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.480.2018.1.KT, w której Dyrektor KIS odnosząc się do analogicznego przypadku stwierdził, że: „(\`(...)\`) Gmina wykorzystuje/będzie wykorzystywała przedmiotową Infrastrukturę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (\`(...)\`) W konsekwencji, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy”.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie także w innych, licznych interpretacjach indywidualnych (także cytowanych uprzednio), w tym m.in.:

*   z dnia 25 lipca 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.500.2018.1.KSZ,
*   z dnia 5 lipca 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.383.2018.2.MK,
*   z dnia 29 czerwca 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.387.2018.1.MD,
*   z dnia 29 czerwca 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.329.2018.1.AR,
*   z dnia 27 czerwca 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.367.2018.2.JM,
*   z dnia 26 czerwca 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.337.2018.1.JM,
*   z dnia 3 stycznia 2018 r., sygn. 0112-KDIL2-1.4012.553.2017.1.AP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1.  wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy,
2.  w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia od podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
    *   czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
    *   ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zakresu działania gminy – w oparciu o art. 6 ust. 1 ww. ustawy – należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Zadania własne obejmują m.in. sprawy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 ww. ustawy).

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Jak stanowi art. 9 ust. 3 powołanej wyżej ustawy, formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Gmina) jest podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. W strukturze organizacyjnej Gminy znajduje się kilka jednostek budżetowych. Gmina prowadzi działalność w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków – w ramach wykonywania zadań własnych Gminy, do których należy w szczególności zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych. Obecnie Gmina planuje realizację opisanych we wniosku Inwestycji w zakresie budowy sieci wodociągowych. Realizacja Inwestycji zostanie sfinansowana ze środków własnych Gminy. Infrastruktura wodociągowa, jaka powstanie wskutek realizacji Inwestycji, będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w zakresie odpłatnej dostawy wody, wykonywanej wyłącznie na rzecz odbiorców zewnętrznych (tj. na rzecz mieszkańców Gminy oraz lokalnych przedsiębiorców), na podstawie umów cywilnoprawnych. Gmina podkreśliła przy tym, że poza ww. odbiorcami zewnętrznymi, do Infrastruktury nie będą podłączone jakiekolwiek inne obiekty, stanowiące własność Gminy (np. szkoły, przedszkola, świetlice wiejskie, jednostki OSP, etc.), za zużycia których płatności dokonywałaby Gmina lub jej jednostki, bądź też Gmina świadczyłaby przedmiotowe usługi nieodpłatnie. Infrastruktura nie będzie także udostępniana nieodpłatnie na rzecz jakichkolwiek podmiotów zewnętrznych oraz nie będzie służyć wykonywaniu nieodpłatnych czynności w zakresie dostawy wody na rzecz dotychczasowych odbiorców. Innymi słowy – przedmiotowa infrastruktura nie będzie wykorzystywana do celów innych niż działalność gospodarcza w zakresie dostawy wody. Z tytułu wykonywania przedmiotowych czynności Gmina będzie wystawiać faktury VAT (z danymi Gminy jako sprzedawcy) z wykazanym podatkiem należnym i ujmować je w prowadzonej ewidencji sprzedaży (na podstawie której Gmina dokonuje rozliczenia VAT w scentralizowanej deklaracji VAT-7). W związku z realizacją Inwestycji Gmina będzie ponosiła wydatki udokumentowane wystawionymi na Gminę przez dostawców fakturami VAT, z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego – na fakturach wskazywane będą dane Gminy, w tym numer NIP Gminy. Wydatki inwestycyjne będą ponoszone w ramach wykonywania zadań własnych Gminy.

W rozpatrywanej sprawie, wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii opodatkowania czynności w zakresie dostarczania wody, wykonywanych na rzecz odbiorców zewnętrznych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa, a także przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że ww. usługi będą wykonywane przez Wnioskodawcę odpłatnie w ramach umów cywilnoprawnych – w odniesieniu do tych usług – Gmina nie będzie działała jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku Zainteresowany wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynności – jako usługi zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy – będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 213, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zaznaczenia wymaga, że zastosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnienia od podatku możliwe jest tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy.

Odpłatne świadczenie usług w zakresie dostarczania wody, nie zostało przez ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, w konsekwencji będzie podlegać opodatkowaniu według stawki VAT właściwej dla tychże usług.

Mając na względzie przywołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że świadczone odpłatne usługi w zakresie dostarczania wody wykonywane przez Gminę na rzecz odbiorców zewnętrznych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych będą stanowić czynności opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia. Tym samym, ww. usługi nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 oceniono jako prawidłowe.

Wątpliwości Zainteresowanego dotyczą także kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne w przypadku świadczenia usług dostarczania wody na rzecz odbiorców zewnętrznych.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stwierdzić należy, że każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, mają być wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazał Wnioskodawca, infrastruktura wodociągowa, jaka powstanie wskutek realizacji Inwestycji, będzie wykorzystywana w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w zakresie odpłatnej dostawy wody, wykonywanej wyłącznie na rzecz odbiorców zewnętrznych (tj. na rzecz mieszkańców Gminy oraz lokalnych przedsiębiorców), na podstawie umów cywilnoprawnych. Poza ww. odbiorcami zewnętrznymi, do Infrastruktury nie będą podłączone jakiekolwiek inne obiekty stanowiące własność Gminy (np. szkoły, przedszkola, świetlice wiejskie, jednostki OSP, etc.), za zużycia których płatności dokonywałaby Gmina lub jej jednostki, bądź też Gmina świadczyłaby przedmiotowe usługi nieodpłatnie. Infrastruktura nie będzie także udostępniana nieodpłatnie na rzecz jakichkolwiek podmiotów zewnętrznych oraz nie będzie służyć wykonywaniu nieodpłatnych czynności w zakresie dostawy wody na rzecz dotychczasowych odbiorców. Przedmiotowa infrastruktura nie będzie wykorzystywana do celów innych niż działalność gospodarcza w zakresie dostawy wody.

Mając zatem na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ Gmina będzie wykorzystywała przedmiotową infrastrukturę w zakresie dostarczania wody na rzecz podmiotów zewnętrznych, a zatem – jak rozstrzygnięto powyżej – nabywane towary i usługi w celu realizacji inwestycji będą wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej opodatkowanej oraz Wnioskodawca będzie działać w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że Zainteresowany będzie mógł zrealizować prawo do odliczenia VAT naliczonego pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w związku z wykorzystaniem przez Gminę Infrastruktury wyłącznie do celów odpłatnego świadczenia usług w zakresie dostarczania wody na rzecz odbiorców zewnętrznych, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne ponoszone na Infrastrukturę. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Wnioskodawca będzie działać jako podatnik VAT, a wydatki związane z realizacją Inwestycji będą służyć do wykonywania czynności opodatkowanych tym podatkiem.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 oceniono jako prawidłowe.

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek Zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z tym tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie, tutejszy organ informuje, że zgodnie z przepisem art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zatem, interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile zaistniałe zdarzenie przyszłe pokrywać się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy, wydana interpretacja straci swoją aktualność.

Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tutejszy organ wyjaśnia, że powołane interpretacje są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.