Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.702.2020.2.ISL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-11-23
Teza: Sposób ustalenia przychodów z najmu
Słowa kluczowe: lokal; najem; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 25 sierpnia 2020 r. (data wpływu 27 sierpnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 października 2020 r. (data wpływu 15 października 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie sposobu ustalenia przychodów z najmu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 sierpnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 29 września 2020 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.702.2020.1.ISL, wezwano Zainteresowaną będącą stroną postępowania, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 30 września 2020 r. (data doręczenia 7 października 2020 r.). Zainteresowani uzupełnili powyższy wniosek pismem z dnia 12 października 2020 r. (data wpływu 15 października 2020 r.).

We wniosku i jego uzupełnieniu złożonym przez:

*   Zainteresowaną będącą stroną postępowania: Panią X,

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Pana Y,

przedstawiono następujący stan faktyczny:

Zawarta została umowa najmu okazjonalnego lokalu mieszkalnego z przeznaczeniem na cele mieszkalne z której przychody opodatkowane są zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 8,5%. W umowie najmu określono wysokość czynszu dla wynajmujących oraz w osobnych punktach określono, że najemcy będą ponosić koszty zużycia zimnej wody i kanalizacji, centralnego ogrzewania, opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi i opłaty za utrzymanie nieruchomości wspólnej, wynagrodzenie zarządu oraz fundusz remontowy, które to koszty będą wpłacane na rachunek wynajmujących, a wynajmujący będą je wpłacać na rachunek wspólnoty mieszkaniowej.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 12 października 2020 r., Zainteresowani wskazali, że umowa najmu została zawarta w dniu 10 sierpnia 2020 r., na czas określony od 12 września 2020 r. do 30 września 2023 r. Lokal mieszkalny wynajmowany jest od 12 września 2020 r. Zainteresowani posiadają prawo własności do ww. lokalu mieszkalnego. Powierzchnia lokalu mieszkalnego to 46 m2 i składa się on z 2 pokoi, kuchni, łazienki, toalety, przedpokoju. Otrzymywane od najemcy środki będą przelewane na konto bankowe Zainteresowanych. Oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zostało złożone 15 maja 2017 r. do Naczelnika Urzędu Skarbowego w (…). Zainteresowani nie prowadzą działalności gospodarczej i umowa najmu ww. lokalu mieszkalnego została zawarta z Zainteresowanymi jako osobami nieprowadzącymi działalności gospodarczej. W umowie z dnia 10 sierpnia 2020 r. w paragrafie 4 jest określone, że najemcy zobowiązują się do zapłaty wynajmującym czynszu najmu; najemcy oprócz czynszu najmu będą uiszczać opłatę utrzymania nieruchomości wspólnej, wynagrodzenie zarządu oraz fundusz remontowy zgodnie z decyzją wspólnoty mieszkaniowej; najemcy zobowiązują się ponosić opłaty z tytułu korzystania z energii elektrycznej i gazowej, zawierając indywidualne umowy z odpowiednimi dostawcami takimi jak … i ….; najemcy będą ponosić koszty zużycia zimnej wody i kanalizacji, centralnego ogrzewania oraz opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi zgodnie ze stawkami urzędowymi; opłaty za utrzymanie nieruchomości wspólnej, wynagrodzenie zarządu i fundusz remontowy, koszty zużycia zimnej wody i kanalizacji, centralne ogrzewanie oraz opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi najemcy będą wpłacać na rachunki wynajmujących, które to opłaty wynajmujący wpłacają na rachunek wspólnoty mieszkaniowej.

W związku z powyższym opisem w uzupełnieniu wniosku zadano następujące pytanie:

Czy Zainteresowani powinni opłacać zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu umowy najmu okazjonalnego lokalu mieszkalnego na cele mieszkalne tylko od kwoty czynszu najmu, który jest określony w osobnym punkcie umowy, czy także od opłaty za utrzymanie nieruchomości wspólnej, wynagrodzenie zarządu, fundusz remontowy oraz koszty zużycia zimnej wody i kanalizacji, centralnego ogrzewania oraz opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi, które są określone w odrębnym punkcie umowy i wpłacane na konto wspólnoty mieszkaniowej?

Zdaniem Zainteresowanych (sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), powinni Oni opłacać zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu umowy najmu okazjonalnego lokalu mieszkalnego tylko od kwoty czynszu ustalonej w osobnym punkcie umowy, gdyż tylko ta kwota stanowi Ich zysk. Natomiast pozostałe wymienione opłaty wyszczególnione w odrębnym punkcie nie stanowią zysku Zainteresowanych, gdyż wpłacają Oni je na konto wspólnoty mieszkaniowej.

Ponadto, Zainteresowani wskazują podobne do stanu faktycznego będącego przedmiotem niniejszego wniosku interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: z dnia 4 kwietnia 2018 r., Nr 0115-KDIT3.4011.79.2018.2.DR oraz z dnia 25 kwietnia 2017 r., Nr 2461-IBPB-2-2.4511.87.2017.3.AR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego - jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Według przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są, określone w art. 10 ust. 1:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (wskazana w pkt 3);

*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (wskazane w pkt 6).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, za działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy wybiorą opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Z przytoczonych powyżej przepisów prawnych wynika zatem, że przychody z najmu można opodatkować ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, ale tylko wtedy, gdy kwalifikują się one do przychodów ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zasady opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne uregulowane są w przepisach ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2020 r., poz. 1905).

Jak stanowi art. 2 ust. 1a ww. ustawy, osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 1a tej ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 9 ust. 4 ww. ustawy, w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, za równoznaczne z dokonaniem wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy uznaje się pierwszą w roku podatkowym wpłatę na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z tego tytułu, a jeżeli pierwszy taki przychód podatnik osiągnął w grudniu roku podatkowego - złożenie zeznania, o którym mowa w art. 21 ust. 2 pkt 2.

Przepis art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym stanowi, że ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, do kwoty 100 000 zł; od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Oznacza to, że określenia wysokości przychodu z najmu zaliczanego do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc najmu niestanowiącego pozarolniczej działalności gospodarczej, należy dokonywać w oparciu o postanowienia wyżej powołanego art. 11 ww. ustawy.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek związany jest nieodłącznie z konsekwencjami prawnopodatkowymi, zaistniałymi w związku ze zdarzeniem regulowanym przez odmienne (niż materia podatkowa) dziedziny prawa, tutejszy Organ zobligowany jest odwołać się do stosownych przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740), celem dokonania kompleksowej oceny prawidłowości rozumowania Wnioskodawczyni w kontekście przedstawionego do analizy zdarzenia przyszłego.

W myśl art. 659 § 1 ww. ustawy, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Stosownie do art. 659 § 2 ww. Kodeksu, czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

Odnosząc się do wcześniej powołanego art. 6 ust. 1a ww. ustawy, wskazać należy, że opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Natomiast, zgodnie z art. 12 ust. 2 ww. ustawy, podatek zryczałtowany, o którym mowa w ust. 1, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania.

Z przytoczonych powyżej uregulowań prawnych wynika, że podstawą generowania przychodów z najmu jest fakt zawarcia stosownej umowy między stronami. Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, tym samym generuje przychód. Jednakże, aby przychód ten po stronie wynajmującego powstał, muszą zaistnieć przesłanki określone w wyżej powołanym art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym. Wpłacane przez najemcę kwoty powinny zatem zostać otrzymane przez wynajmującego lub postawione do jego dyspozycji. Składnikiem przychodu osiąganego z najmu przez wynajmującego nie będą natomiast wnoszone przez najemcę opłaty związane z przedmiotem najmu, jeżeli z umowy wynika, że to najemca jest zobowiązany do ich ponoszenia. Dodatkowe opłaty ponoszone przez najemcę w związku z użytkowaniem lokalu nie mieszczą się w pojęciu świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie wynajmującego.

Jeżeli jednak zawarta między stronami umowa stanowi, że ciężar określonych zobowiązań pieniężnych leży po stronie wynajmującego, to nie ma podstaw, by równowartość wynikających z nich kwot była wyłączona z osiąganych przez niego przychodów. Zapłacony wynajmującemu czynsz najmu stanowi bowiem dla niego w całości definitywne przysporzenie majątkowe - staje się jego własnością jako świadczenie bezzwrotne. Przy tym, należną zapłatę wynajmujący otrzymuje niezależnie od płatności, jakich dokonuje w związku z najmem. Regulując je, wykorzystuje własne środki finansowe – nie zaś środki najemcy. Nie występuje zatem w roli pośrednika między najemcą a odpowiednimi podmiotami, ale we własnym imieniu spełnia świadczenie, do którego jest zobowiązany.

Uwzględniając powyższe, należy wskazać, że podstawą uzyskiwania przychodów z tytułu najmu jest umowa, w której strony określają wysokość czynszu. Czynsz stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, a tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym w przypadku otrzymania lub postawienia go do dyspozycji wynajmującego. W zależności od różnego skonstruowania stosunku prawnego umowy najmu w zakresie pokrywania przez najemcę pewnych płatności (świadczeń) związanych z przedmiotem najmu, różne będą skutki podatkowe.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że zawarta została umowa najmu okazjonalnego lokalu mieszkalnego z przeznaczeniem na cele mieszkalne z której przychody opodatkowane są zryczałtowanym podatkiem dochodowym w wysokości 8,5%. W umowie najmu określono wysokość czynszu dla wynajmujących oraz w osobnych punktach określono, że najemcy będą ponosić koszty zużycia zimnej wody i kanalizacji, centralnego ogrzewania, opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi i opłaty za utrzymanie nieruchomości wspólnej, wynagrodzenie zarządu oraz fundusz remontowy, które to koszty będą wpłacane na rachunek wynajmujących, a wynajmujący z kolei będą je wpłacać na rachunek wspólnoty mieszkaniowej.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane powyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, że przychodem do opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym z tytułu najmu okazjonalnego lokalu mieszkalnego jest otrzymywana przez Zainteresowanych kwota czynszu najmu rozumianego jako wynagrodzenie za oddanie przedmiotu najmu w używanie. Tym samym, przychód dla Zainteresowanych, od którego winni obliczać zryczałtowany podatek dochodowy, będzie stanowić wyłącznie kwota otrzymana od najemcy tytułem czynszu najmu rozumianego jako wynagrodzenie za oddanie przedmiotu najmu w używanie. Natomiast otrzymywane przez Zainteresowanych od najemców należności z tytułu opłat eksploatacyjnych takich jak: utrzymanie nieruchomości wspólnej, wynagrodzenie zarządu, fundusz remontowy oraz koszty zużycia zimnej wody i kanalizacji, centralnego ogrzewania oraz opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, skoro – jak wynika z treści wniosku – do ich ponoszenia zobowiązani są najemcy, a Zainteresowani jedynie pośredniczą w zakresie uiszczania ww. opłat - nie stanowią przychodu ze źródła jakim jest najem, nie podlegają opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych oraz nie powodują przysporzenia majątkowego po stronie Zainteresowanych.

Wobec powyższego stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Należy przy tym zastrzec, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanej będącej stroną postepowania przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.