Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.123.2018.1.KC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-05-17
Teza: w zakresie braku obowiązku wystawiania faktur RR dokumentujących zaliczki, prawa do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o wartość zryczałtowanego zwrotu podatku oraz przeliczania kwot wyrażonych na fakturach RR w euro wg właściwego kursu
Słowa kluczowe: faktura; podatnik; rolnik-rolnik ryczałtowy; waluta-kurs walut
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 31a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 2-art. 116; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 2-art. 117

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2018 r. (data wpływu 14 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku wystawiania faktur RR dokumentujących zaliczki, prawa do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o wartość zryczałtowanego zwrotu podatku oraz przeliczania kwot wyrażonych na fakturach RR w euro wg właściwego kursu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 marca 2018 r. wpłynął ww. wniosek Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku wystawiania faktur RR dokumentujących zaliczki, prawa do zwiększenia kwoty podatku naliczonego o wartość zryczałtowanego zwrotu podatku oraz przeliczania kwot wyrażonych na fakturach RR w euro wg właściwego kursu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka P. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest niemiecką spółką kapitałową, zarejestrowaną w Polsce na potrzeby podatku od towarów i usług. W ramach prowadzonej w Polsce działalności Spółka nabywa produkty rolne od polskich rolników ryczałtowych, a następnie dokonuje ich wewnątrzwspólnotowej dostawy do innych państw członkowskich Unii Europejskiej - w ramach przemieszczenia własnych towarów, o którym mowa w art. 13 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn zm.; dalej: „ustawa o VAT”) lub w ramach dostawy do podmiotów trzecich. Spółka nie wyklucza też dokonywania dostaw krajowych.

Nabywając towary od rolników ryczałtowych, Spółka wystawia im faktury, o których mowa w art. 116 ustawy o VAT (dalej: „Faktury VAT RR”). Spółka wystawia Faktury VAT RR w euro i w tej walucie dokonuje płatności na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego. Zdarza się, że Spółka przed dokonaniem nabycia produktów rolnych płaci na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego zaliczkę na poczet przyszłej dostawy. Nie wystawia jednak w takiej sytuacji faktury, a jedynie - ewentualnie - dokument potwierdzający przekazanie zaliczki, niestanowiący faktury.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka postępuje prawidłowo, nie wystawiając faktur zaliczkowych dokumentujących zapłatę zaliczki na poczet przyszłej dostawy od rolnika ryczałtowego, a zamiast tego wykazując pełną kwotę zapłaty za produkty rolne nabywane od rolnika ryczałtowego - obejmującą zarówno zaliczkę, jak i pozostałą płatność - na Fakturze VAT RR wraz z adnotacją o wcześniejszym dokonaniu zaliczki zawierającą datę i numer dokumentu potwierdzającego jej wpłatę?
2.  Czy Spółka postępuje prawidłowo, zwiększając u siebie kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, o wartość zryczałtowanego zwrotu podatku - w odniesieniu zarówno do ew. zaliczki, jak i pozostałej płatności - w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano całości zapłaty za produkty rolne z danej Faktury VAT RR?
3.  Czy Spółka postępuje prawidłowo, przeliczając wartość zryczałtowanego zwrotu podatku - w odniesieniu zarówno do ew. zaliczki, jak i pozostałej płatności - na Fakturze VAT RR wg kursu średniego Narodowego Banku Polskiego na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia Faktury VAT RR albo wg ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień wystawienia Faktury VAT RR i stosując ten sam kurs w celu przeliczenia wartości netto i zwiększenia podatku naliczonego w rejestrach i deklaracjach VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy;

1.  Spółka postępuje prawidłowo, nie wystawiając faktur zaliczkowych dokumentujących zapłatę zaliczki na poczet przyszłej dostawy od rolnika ryczałtowego, a zamiast tego wykazując pełną kwotę zapłaty za produkty rolne nabywane od rolnika ryczałtowego - obejmującą zarówno zaliczkę, jak i pozostałą płatność - na Fakturze VAT RR wraz z adnotacją o wcześniejszym dokonaniu zaliczki zawierającą datę i numer dokumentu potwierdzającego jej wpłatę.
2.  Spółka postępuje prawidłowo, zwiększając u siebie kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, o wartość zryczałtowanego zwrotu podatku - w odniesieniu zarówno do ew. zaliczki, jak i pozostałej płatności - w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano całości zapłaty za produkty rolne z danej Faktury VAT RR.
3.  Spółka postępuje prawidłowo, przeliczając wartość zryczałtowanego zwrotu podatku - w odniesieniu zarówno do ew. zaliczki, jak i pozostałej płatności - na Fakturze VAT RR wg kursu średniego Narodowego Banku Polskiego na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia Faktury VAT RR albo wg ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień wystawienia Faktury VAT RR i stosując ten sam kurs w celu przeliczenia wartości netto i zwiększenia podatku naliczonego w rejestrach i deklaracjach VAT.

Ad 1

Zgodnie z art. 117 ustawy o VAT rolnik ryczałtowy dostarczający produkty rolne w zakresie prowadzonej działalności rolniczej jest zwolniony z obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w art. 106b ustawy o VAT. Natomiast - zgodnie z art. 115 ust. 1 ustawy o VAT - rolnikowi ryczałtowemu dokonującemu dostawy produktów rolnych dla podatnika podatku, który rozlicza ten podatek, przysługuje zryczałtowany zwrot podatku z tytułu nabywania niektórych środków produkcji dla rolnictwa opodatkowanych tym podatkiem. Kwota zryczałtowanego zwrotu podatku jest wypłacana rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę produktów rolnych, który w myśl art. 116 ust. 1 ustawy o VAT, będąc podatnikiem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny, wystawia Fakturę VAT RR.

W przypadku takich transakcji dochodzi więc do wystawienia Faktury VAT RR, ale mimo to nie powstaje obowiązek podatkowy, ponieważ zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT rolnik ryczałtowy dokonujący dostaw produktów rolnych jest zwolniony od podatku. W konsekwencji należy więc uznać, że w takiej sytuacji nie mają zastosowania art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę \[\`(...)\`\] obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, a także art. 106b ust. 1 pkt 4 obligujący podatnika, co do zasady, do wystawienia faktury zaliczkowej w wypadku otrzymania całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2

Powyższy tok rozumowania potwierdza Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej nr IPPP2/443-1664/08-4/ASi z 13.02.2009 r.

Zgodnie z art. 116 ust. 9 ustawy o VAT przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się m.in. potrącenia z tytułu zaliczek udzielanych rolnikowi ryczałtowemu dostarczającemu produkty rolne, dokonane przez podatnika nabywającego te produkty, pod warunkiem że zaliczka została przekazana na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, a na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu potwierdzającego dokonanie tej wpłaty

W związku z powyższym podatnik, przekazując na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego zaliczkę na poczet przyszłej dostawy, me wystawia faktury zaliczkowej (choć może wystawić dokument potwierdzający przekazanie zaliczki, niestanowiący faktury). Na Fakturze VAT RR podatnik wykazuje natomiast pełną kwotę zapłaty za produkty rolne nabywane od rolnika ryczałtowego - obejmującą zarówno zaliczkę, jak i pozostałą płatność - wraz z adnotacją o wcześniejszym dokonaniu zaliczki zawierającą datę i numer dokumentu potwierdzającego jej wpłatę.

Niezależnie od powyższego podatnik powinien podać w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty pozostałej należności za produkty rolne numer i datę wystawienia Faktury VAT RR, chyba że na Fakturze VAT RR - obok daty i numeru dokumentu potwierdzającego wpłatę zaliczki - podano również dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie pozostałej zapłaty.

Ad 2

W myśl art. 116 ust. 6 ustawy o VAT zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty, z zastrzeżeniem warunków zawartych w punkach 1-3.

Jeżeli ew zaliczka nie stanowi 100% zapłaty, można więc uznać, że dokonanie zapłaty, o którym mowa w art. 116 ust. 6 ustawy o VAT, następuje dopiero w momencie dokonania pozostałej płatności, a więc uregulowania całości należności Tym samym podatnik może zwiększyć u siebie kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku - w odniesieniu zarówno do ew. zaliczki, jak i pozostałej płatności - w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonał całości zapłaty za produkty rolne z danej Faktury VAT RR

Stanowisko takie wyraźnie potwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej nr ILPP2/443-1/13-2/AKr z 26.03.2013 r.:

„W rezultacie, co do zasady, Wnioskodawca nabywający produkty rolne od rolników ryczałtowych, będzie miał prawo do zwiększenia podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot VAT sukcesywnie w odpowiednich kwotach zrealizowanych płatności częściowych (zaliczkowych) na rzecz rolników ryczałtowych oraz w momencie rozliczenia lotu w zakresie pozostałej płatności (w tym przez potrącenie własnych należności wobec rolników ryczałtowych).

W świetle obowiązujących przepisów, nie oznacza to jednak, iż nie jest dopuszczalne odliczenie zryczałtowanego zwrotu podatku z chwilą dokonania ostatniej płatności na rzecz rolnika ryczałtowego oraz po wystawieniu odpowiednich faktur RR”.

Zwiększenie kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, o kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku - w odniesieniu zarówno do ew. zaliczki, jak i pozostałej płatności -w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik dokonał całości zapłaty za produkty rolne z danej Faktury VAT RR, potwierdził również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej nr IPPP2/443-1664/08-4/ASi z 13.02.2009 r.:

„Zatem z powyższych przepisów omawianego art. 116 ust. 6. 7, oraz ust. 8 i 9 ustawy o VAT wynika, że zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego wyłącznie w wypadku zapłaty pełnej kwoty należności obejmującej również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku na rachunek bankowy rolnika, w terminie wskazanym w przepisie, z uwzględnieniem potrąceń z tytułu spłat rat pożyczek i zaliczek udzielanych rolnikowi ryczałtowemu”.

Ad 3

Zasady przeliczania kwot stosowanych do określenia podstawy opodatkowania reguluje art. 31a ustawy o VAT, którego ust 1 i 2 stanowią:

1.  „W przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Podatnik może wybrać sposób przeliczania tych kwot na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego; w takim przypadku waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro.
2.  W przypadku gdy podatnik wystawia fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone na tej fakturze w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury.

Przepis ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio”.

Ponieważ w wypadku nabycia produktów rolnych od rolnika ryczałtowego - jak wykazano powyżej - nie powstaje obowiązek podatkowy, nie można zastosować art. 31a ust. 1 ustawy o VAT.

W związku z tym - wobec braku odmiennych regulacji - jedyną możliwością wydaje się zastosowanie per analogiam art. 31a ust. 2 ustawy o VAT, a więc podanie na Fakturze VAT RR wartości zryczałtowanego zwrotu podatku - w odniesieniu zarówno do ew. zaliczki, jak i pozostałej płatności - na Fakturze VAT RR wg kursu średniego Narodowego Banku Polskiego na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia Faktury VAT RR albo wg ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień wystawienia Faktury VAT RR i zastosowanie tego samego kursu w celu przeliczenia wartości netto i zwiększenia podatku naliczonego w rejestrach i deklaracjach VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Przepisy art. 115 - 118 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, określają zasady nabycia przez podatnika podatku od towarów i usług produktów rolnych od rolnika ryczałtowego.

Przez rolnika ryczałtowego rozumie się rolnika dokonującego dostawy produktów rolnych pochodzących z własnej działalności rolniczej lub świadczącego usługi rolnicze, korzystającego ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3, z wyjątkiem rolnika obowiązanego na podstawie odrębnych przepisów do prowadzenia ksiąg rachunkowych – art. 2 pkt 19 ustawy.

W myśl art. 116 ust. 1 ustawy, podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą nabycie tych produktów. Oryginał faktury jest przekazywany dostawcy.

Art. 116 ust. 2 ustawy stanowi natomiast, że faktura dokumentująca nabycie produktów rolnych powinna być oznaczona jako „Faktura VAT RR” i wymienia enumeratywnie jakie co najmniej elementy powinna zawierać.

Stosownie do art. 116 ust. 2 ustawy, faktura dokumentująca nabycie produktów rolnych powinna być oznaczona jako „Faktura VAT RR” i zawierać co najmniej:

1.  imię i nazwisko lub nazwę albo nazwę skróconą dostawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numer identyfikacji podatkowej lub numer PESEL dostawcy i nabywcy;
3.  numer dowodu osobistego dostawcy lub innego dokumentu stwierdzającego jego tożsamość, datę wydania tego dokumentu i nazwę organu, który wydał dokument, jeżeli rolnik ryczałtowy dokonujący dostawy produktów rolnych jest osobą fizyczną;
4.  datę dokonania nabycia oraz datę wystawienia i numer kolejny faktury;
5.  nazwy nabytych produktów rolnych;
6.  jednostkę miary i ilość nabytych produktów rolnych oraz oznaczenie (opis) klasy lub jakości tych produktów;
7.  cenę jednostkową nabytego produktu rolnego bez kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku;
8.  wartość nabytych produktów rolnych bez kwoty zryczałtowanego zwrotu podatku;
9.  stawkę zryczałtowanego zwrotu podatku;
10.  kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku od wartości nabytych produktów rolnych;
11.  wartość nabytych produktów rolnych wraz z kwotą zryczałtowanego zwrotu podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z kwotą zryczałtowanego zwrotu podatku, wyrażoną cyfrowo i słownie;
13.  czytelne podpisy osób uprawnionych do wystawienia i otrzymania faktury lub podpisy oraz imiona i nazwiska tych osób.

Faktura VAT RR powinna również zawierać oświadczenie dostawcy produktów rolnych w brzmieniu: „Oświadczam, że jestem rolnikiem ryczałtowym zwolnionym od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług (art. 116 ust. 3).

Wobec powyższego faktura stanowi dokument potwierdzający dokonanie sprzedaży towarów lub usług, a w szczególności „Faktura VAT RR” potwierdza sprzedaż produktów rolnych dokonaną przez rolnika ryczałtowego na rzecz podatnika podatku od towarów i usług (dokumentuje nabycie produktów rolnych od rolnika ryczałtowego).

Stosownie do art. 116 ust. 6 ustawy, zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem że:

1.  nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;
2.  zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;
3.  w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

Za datę dokonania zapłaty uważa się datę wydania dyspozycji bankowej przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, jeżeli dyspozycja ta została zrealizowana (art. 116 ust. 7 ustawy).

Zgodnie z art. 117 ustawy, rolnik ryczałtowy w zakresie prowadzonej działalności rolniczej dostarczający produkty rolne jest zwolniony z obowiązku:

1.  wystawiania faktur;
2.  prowadzenia ewidencji dostaw i nabyć towarów i usług;
3.  składania w urzędzie skarbowym deklaracji podatkowej, o której mowa w art. 99 ust. 1;
4.  dokonania zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 96.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest niemiecką spółką kapitałową, zarejestrowaną w Polsce na potrzeby podatku od towarów i usług. W ramach prowadzonej w Polsce działalności nabywa produkty rolne od polskich rolników ryczałtowych, a następnie dokonuje ich wewnątrzwspólnotowej dostawy do innych państw członkowskich Unii Europejskiej.

Nabywając towary od rolników ryczałtowych, Spółka wystawia im faktury, o których mowa w art. 116 ustawy o VAT (dalej: „Faktury VAT RR”). Spółka wystawia Faktury VAT RR w euro i w tej walucie dokonuje płatności na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego. Zdarza się, że Spółka przed dokonaniem nabycia produktów rolnych płaci na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego zaliczkę na poczet przyszłej dostawy. Nie wystawia jednak w takiej sytuacji faktury, a jedynie - ewentualnie - dokument potwierdzający przekazanie zaliczki, niestanowiący faktury.

Wątpliwości Wnioskodawcy sformułowane w pytaniu nr 1 wiążą się z ustaleniem, czy postępuje prawidłowo, nie wystawiając faktur zaliczkowych dokumentujących zapłatę zaliczki na poczet przyszłej dostawy od rolnika ryczałtowego, a zamiast tego wykazując pełną kwotę zapłaty za produkty rolne nabywane od rolnika ryczałtowego - obejmującą zarówno zaliczkę, jak i pozostałą płatność - na Fakturze VAT RR wraz z adnotacją o wcześniejszym dokonaniu zaliczki zawierającą datę i numer dokumentu potwierdzającego jej wpłatę.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że obowiązek dokumentowania transakcji z rolnikiem ryczałtowym, m.in. wystawienia faktury RR w przypadku dostawy towaru przez rolnika ryczałtowego został przerzucony na nabywcę produktów rolnych i powinien on uczynić to stosując zasady określone przez art. 116 ustawy.

Przepisy art. 115 – 118 ustawy są przepisami szczególnymi regulującymi kwestie zasad nabycia przez podatnika podatku od towarów i usług produktów rolnych (usług rolniczych) od rolnika ryczałtowego. Z przepisów tych wynika, że zarejestrowany czynny podatnik podatku VAT nabywający produkty rolne (usługi rolnicze) od rolnika ryczałtowego jest obowiązany do wystawienia faktur VAT RR dokumentujących nabycie tych produktów (usług). Natomiast w przypadku przedpłat (zaliczek) na poczet przyszłej dostawy (świadczenia usług) podatnik, zgodnie z tymi przepisami jest obowiązany do wystawienia dokumentu potwierdzającego dokonanie wpłaty (a nie faktury zaliczkowej VAT RR).

Zatem w opisanej sytuacji nie ma zastosowania art. 19a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, to obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Wobec powyższego w przypadku, gdy przed dokonaniem dostawy produktów rolnych Wnioskodawca wpłaci rolnikowi ryczałtowemu zaliczkę, nie powstaje obowiązek podatkowy, a czynność ta nie powinna być dokumentowana fakturą.

Pytanie drugie sformułowane we wniosku dotyczy ustalenia, czy Wnioskodawca postępuje prawidłowo, zwiększając u siebie kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, o wartość zryczałtowanego zwrotu podatku - w odniesieniu zarówno do zaliczki, jak i pozostałej płatności - w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano całości zapłaty za produkty rolne z danej Faktury VAT RR.

W odniesieniu do powyższego stwierdzić należy, że realizacja zasady neutralności VAT wyraża się w stworzeniu takich rozwiązań legislacyjnych, w ramach których podatek naliczony (zapłacony) przez podatnika w cenie nabytych towarów i usług dla celów jego działalności opodatkowanej tym podatkiem może zostać odliczony, nie stanowiąc tym samym dla podatnika obciążenia kosztowego. Według wykładni unijnej, prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów podatku VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie, w toku jego działalności gospodarczej, jednocześnie podkreśla się, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, będące wyrazem zasady neutralności, powinno być realizowane natychmiast. Przesunięcie bowiem w czasie możliwości odliczenia podatku skutkowałoby przerzuceniem na podatnika finansowania podatku przez pewien czas, a to z kolei oznaczałoby, że podatek ten nie jest do końca neutralny.

Stosownie do art. 116 ust. 7 ustawy, za datę dokonania zapłaty uważa się datę wydania dyspozycji bankowej przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, jeżeli dyspozycja ta została zrealizowana, z czego - w sytuacji kilku dyspozycji bankowych przekazujących należność z faktury VAT RR w częściach - nie wynika, że decydująca jest zapłata ostatniej części należności, a wcześniejsze płatności należy pominąć.

Zatem, gdy na fakturze VAT RR dokumentującej zakup od rolnika ryczałtowego produktów rolnych zostaną zamieszczone dane identyfikujące dokument potwierdzający przekazanie częściowych wpłat na rachunek bankowy rolnika, a częściowa zapłata za zakupiony towar nastąpi z zachowaniem warunków określonych w cyt. art. 116 ust. 6 pkt 2 ustawy, podatnik ma prawo do powiększenia kwoty podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot podatku zawartego w wystawionej fakturze VAT RR oraz prawo do odliczenia od podatku należnego podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy dokonania wpłaty stosownej części należności.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, że przepis art. 116 ust. 6 ustawy, nie sprzeciwia się zwiększeniu u nabywcy produktów rolnych kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, w odpowiedniej części zryczałtowanego zwrotu podatku w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano częściowej zapłaty należności rolnikowi ryczałtowemu.

Ważne jest, by na końcowej fakturze VAT RR potwierdzającej nabycie produktów rolnych zostały wykazane dane identyfikujące dokumenty potwierdzające dokonanie zapłaty zaliczki (zaliczek) na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego.

W rezultacie, co do zasady, Wnioskodawca nabywający produkty rolne od rolników ryczałtowych, będzie miał prawo do zwiększenia podatku naliczonego o zryczałtowany zwrot VAT sukcesywnie w odpowiednich kwotach zrealizowanych płatności częściowych (zaliczkowych) na rzecz rolników ryczałtowych oraz w momencie rozliczenia w zakresie pozostałej płatności. Co nie oznacza, że nie jest dopuszczalne odliczenie zryczałtowanego zwrotu podatku z chwilą dokonania ostatniej płatności na rzecz rolnika ryczałtowego, po wystawieniu odpowiedniej faktury RR z zachowaniem wymogów z art. 116 ustawy.

Podsumowując, Wnioskodawca może zwiększać u siebie kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, o wartość zryczałtowanego zwrotu podatku - w odniesieniu do zaliczki - w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty tej części należności za produkty rolne oraz za okres dokonania ostatniej końcowej płatności na rzecz rolnika ryczałtowego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii ustalenia właściwego kursu dla waluty obcej do przeliczenia płatności zawartych na fakturach RR.

Kwoty wyrażone w walutach obcych polegają przeliczeniu przede wszystkim ze względu na konieczność wykazania czynności podlegających opodatkowaniu w ewidencji VAT oraz w deklaracjach VAT. W tym celu konieczne jest określenie podstawy opodatkowania i kwoty podatku w złotówkach.

Specyfika transakcji nabycia produktów rolnych (jak również i sług) polega na tym, że ciężarem mechanizmu zryczałtowanego zwrotu podatku dla rolników ryczałtowych obciążono podmioty nabywające produkty rolne lub usługi rolnicze od tych rolników. Ponadto to na nabywającego od rolnika ryczałtowego produkty rolne (usługi rolnicze), a nie na rolnika, nałożono obowiązki udokumentowania tej transakcji dostawy (usługi). To podatnik VAT jako nabywca powinien wystawić fakturę RR i przekazać kwoty należności za sprzedane produkty wraz z kwotą zryczałtowanego zwrotu dla rolnika.

Zgodnie z art. 31a ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Podatnik może wybrać sposób przeliczania tych kwot na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego; w takim przypadku waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro.

Jak słusznie wskazuje Wnioskodawca, w przypadku nabycia produktów rolnych od rolnika ryczałtowego nie powstaje obowiązek podatkowy i nie mamy do czynienia z fakturą w rozumieniu art. 106a-106q ustawy. Tym samym art. 31a ust. 1 ustawy nie ma tu zastosowania.

Natomiast w art. 31a ust. 2 ustawy, w przypadku gdy podatnik wystawia fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone na tej fakturze w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury. Przepis ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Odnosząc powyższe uwagi do przedstawionego stanu faktycznego, uznać należy, że w odniesieniu do kwot zawartych na wystawianych przez Wnioskodawcę fakturach RR, należy sięgnąć do zapisu art. 31a ust. 2 ustawy, tj. przyjąć dla przeliczenia kwot wyrażonych w walucie obcej na złote wielkości według kursu średniego Narodowego Banku Polskiego na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia Faktury VAT RR albo wg ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień wystawienia Faktury VAT RR i zastosowanie tego samego kursu w celu przeliczenia wartości netto i zwiększenia podatku naliczonego w rejestrach i deklaracjach VAT.

Reasumując, Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie może zastosować art. 31a ust. 2 ustawy o VAT, a więc poda na Fakturze VAT RR wartości zryczałtowanego zwrotu podatku - w odniesieniu zarówno do zaliczki, jak i pozostałej płatności - na Fakturze VAT RR wg kursu średniego Narodowego Banku Polskiego na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia Faktury VAT RR albo wg ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień wystawienia Faktury VAT RR i zastosowanie tego samego kursu w celu przeliczenia wartości netto i zwiększenia podatku naliczonego w rejestrach i deklaracjach VAT.

Dodać warto, że od sytuacji, w której w walucie obcej wyrażona jest podstawa opodatkowania lub kwota podatku odróżnić należy sytuacje, w których waluta obca stosowana jest przez strony transakcji w celu obliczenia wysokości wynagrodzenia, które jednak ostatecznie ustalane jest w złotych i w takiej walucie następuje zapłata. W przypadkach takich nie zachodzi konieczność przeliczania na złote.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe postępowanie jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.