Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-1096/14-2/GJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-12-17
Teza: wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów rekompensaty za koszty odzyskiwania należności z tytułu transakcji handlowych .
Słowa kluczowe: egzekucja; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; nadleśnictwo; rekompensata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2014r. (data wpływu 23 października 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów rekompensaty za koszty odzyskiwania należności z tytułu transakcji handlowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów rekompensaty za koszty odzyskiwania należności z tytułu transakcji handlowych .

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny

Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem produkującym wyroby z drewna. Do swojej produkcji kupuje jako surowiec podstawowy drewno z Lasów Państwowych (Nadleśnictw). W 2013 roku Nadleśnictwa powołując się na art. 10 ustawy dnia 8.03.2013 roku o terminach zapłaty w transakcjach handlowych (Dz. U. 2013, poz. 403) wprowadziły do umów kupna sprzedaży zapis o naliczaniu „rekompensaty za koszty odzyskiwania należności w wysokości 40,00 Euro” niezależnie od pobieranych odsetek z tytułu opóźnienia w zapłacie. Faktury Wnioskodawca stara się opłacać terminowo. W przypadku opóźnienia w zapłacie, oprócz płaconych odsetek otrzymuje jeszcze notę do zapłaty następującej treści (przykładowa nota otrzymana z Nadleśnictwa : "Obciążamy Państwa kwotą 165,68 zł (słownie: sto sześćdziesiąt pięć złotych 68/100) tytułem rekompensaty za koszty odzyskiwania należności w wysokości 40 Euro za nieterminową zapłatę faktury (par 6 pkt 5 Umowy kupna-sprzedaży z dnia 29.112013r.). Wyliczenie: 40 Euro x 4,1420zl (średni kurs NBP z dnia 30.05.2014 r.) = 165,68. Należność prosimy uregulować w terminie 14 dni od daty wystawienia noty, przelewem na konto". Wymieniony w nocie par. 6 pkt 5 Umowy kupna sprzedaży brzmi następująco: "W przypadku opóźnienia w zapłacie należności, o którym mowa w ust. 4, Kupujący będzie zobowiązany (obok odsetek, o których mowa w ust. 4) do zapłaty Sprzedającemu bez konieczności wzywania, z tytułu rekompensaty za koszty odzyskiwania należności, równowartość kwoty 40 euro przeliczonych na złote wg średniego kursu euro ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski ostatniego dnia roboczego miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym świadczenie pieniężne stało się wymagalne zgodnie z art. 10 ustawy o terminach zapłaty w transakcjach handlowych z dnia 8 marca 2013 roku".

Wnioskodawca nadmienia, ze Nadleśnictwo nie podjęło żadnych kroków egzekucyjnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy naliczona przez Nadleśnictwo rekompensata jest kosztem uzyskania przychodów, czy też w świetle art. 16 ust. 1 pkt 17 updop jest kosztem egzekucji związanym z niewykonaniem zobowiązań i nie stanowi kup ?

Zdaniem Wnioskodawcy, naliczona przez Nadleśnictwo rekompensata za odzyskiwanie należności nie jest kosztem egzekucji, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 17 updop, gdyż nie występują żadne znamiona charakterystyczne dla kosztów egzekucji, zatem w świetle przepisów prawa podatkowego jest kosztem uzyskania przychodów po jej opłaceniu. Zapłata za fakturę nastąpiła dobrowolnie, przed podjęciem przez wierzyciela jakichkolwiek kroków w tym kierunku, za opóźnienie w zapłacie Spółka zapłaciła odsetki. Nadleśnictwo nie podjęło żadnych kroków egzekucyjnych, gdyż zapłata nastąpiła przed wystawieniem przedmiotowej noty i nie doszło do żadnej egzekucji należności. Nadleśnictwo nie poniosło żadnych kosztów związanych z przedmiotową transakcją. W ustawie z dnia 8.03.2013 r. o terminach zapłaty w transakcjach handlowych nie używa się zwrotu „koszty egzekucji”, lecz „koszty odzyskiwania należności”.

Reasumując, naliczone koszty odzyskiwania należności zalicza się do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł stanowić koszt uzyskania przychodów, muszą zaistnieć łącznie następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Generalnie należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Przy czym związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Należy przy tym podkreślić, iż obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu każdorazowo spoczywa na podatniku.

W art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawodawca wymienił rodzaje kar, których nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów:

1.  kosztów egzekucyjnych związanych z niewykonaniem zobowiązań (art. 16 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy);
2.  grzywien i kar pieniężnych orzeczonych w postępowaniu karnym, karnym skarbowym, administracyjnym i w sprawach o wykroczenia oraz odsetek od tych grzywien i kar (art. 16 ust. 1 pkt 18 ww. ustawy),
3.  kar, opłat i odszkodowań oraz odsetek od tych zobowiązań z tytułu:
    1.  nieprzestrzegania przepisów w zakresie ochrony środowiska,
    2.  niewykonania nakazów właściwych organów nadzoru i kontroli dotyczących uchybień w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy (art. 16 ust. 1 pkt 19 tejże ustawy),
4.  odsetek za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej (art. 16 ust. 1 pkt 21 ustawy),
5.  kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczaniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług (art. 16 ust. 1 pkt 22 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 08.03.2013r. o terminach zapłaty w transakcjach handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 403), w transakcjach handlowych - z wyłączeniem transakcji, w których dłużnikiem jest podmiot publiczny - wierzycielowi, bez wezwania, przysługują odsetki w wysokości odsetek za zwłokę określanej na podstawie art. 56 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), chyba że strony uzgodniły wyższe odsetki, za okres od dnia wymagalności świadczenia pieniężnego do dnia zapłaty, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

1.  wierzyciel spełnił swoje świadczenie;
2.  wierzyciel nie otrzymał zapłaty w terminie określonym w umowie albo wezwaniu, o którym mowa w art. 6 ust. 2 i 3.

Ponadto w myśl art. 10 ust. 1 ww. ustawy, wierzycielowi, od dnia nabycia uprawnienia do odsetek, o którym mowa w art. 7 ust. 1 lub art. 8 ust. 1, bez wezwania, przysługuje od dłużnika z tytułu rekompensaty za koszty odzyskiwania należności równowartość kwoty 40 euro przeliczonych na złote według średniego kursu euro ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski ostatniego dnia roboczego miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym świadczenie pieniężne stało się wymagalne. W przypadku gdy koszty odzyskiwania należności poniesione z tytułu opóźnień w zapłacie w transakcji handlowej przekroczą kwotę, o której mowa w ust. 1, wierzycielowi przysługuje zwrot tych kosztów, w tym kosztów postępowania sądowego, pomniejszonych o tę kwotę (ust. 2).

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, rekompensat za koszty odzyskiwania należności, przysługujące wierzycielowi od Spółki, o których mowa w art. 10 ust. 1 ustawy o terminach zapłaty w transakcjach handlowych, nie obejmują wymienione przepisy art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W szczególności, jak słusznie wskazała Spółka, nie znajduje w stosunku do takiej rekompensaty zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy (nie stanowi ona kosztów egzekucyjnych).

Niemniej wskazać należy, iż samo negatywne wyliczenie kosztów, które zostało uregulowane w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie przesądza jeszcze o tym, że wydatek niewskazany w tym przepisie staje się automatycznie kosztem uzyskania przychodów. Zatem do uznania przedmiotowego wydatku Spółki za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest wykazanie, że został on poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, a więc winien być spełniony ogólny warunek określony w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie należy pamiętać, że ciężar prawidłowego udokumentowania wydatku i wykazania związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem a uzyskaniem (zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła) przychodów spoczywa na podatniku. To właśnie podatnik musi wykazać, że poniósł koszt celowy i zasadny z punktu widzenia prowadzonej przez siebie działalności. Decydując się na poniesienie określonych wydatków musi sam dokonać oceny, czy wydatki, które poniósł mają na celu uzyskanie przychodu albo zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, a następnie podjąć decyzję o ich ewentualnym zakwalifikowaniu do kosztów podatkowych.

A zatem, skoro wskazane w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyłączenia nie obejmują ponoszonych przez Spółkę wydatków w postaci rekompensaty za koszty odzyskiwania należności, o której mowa w art. 10 ust. 1 tej ustawy, mogą one stanowić koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 tej ustawy, pod warunkiem, że spełniają wszystkie przesłanki określone w tym przepisie.

W związku z powyższym konieczne jest każdorazowe dokonanie oceny, czy zapłacone przez Spółkę rekompensaty poniesione zostały przez Spółkę w sposób celowy. A zatem należy zbadać, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, Spółka zachowała należytą staranność i czy zapłata rekompensaty za koszty odzyskiwania należności będzie następstwem zdarzeń niezależnych od Spółki. Tak będzie między innymi w przypadku, gdy do niezrealizowania w terminie zobowiązań finansowych Spółki wobec kontrahentów, a w konsekwencji do poniesienia wydatków na mocy przepisów ustawy o terminach zapłaty w transakcjach handlowych nie przyczyni się sama Spółka. Taka sytuacja stanowi bowiem element nieuniknionego ryzyka związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą i przesądza o celowości poniesionego wydatku.

Należy podkreślić, że podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi on ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, iż jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Każde zdarzenie należy przy tym rozpatrywać i oceniać indywidualnie.

Należy zaznaczyć, iż działalność gospodarcza podlega określonym regułom ekonomicznym i musi opierać się o zasadę racjonalności działań w dążeniu do realizacji postawionego celu. Zauważyć należy, że podatnik nie może kwalifikować do kosztów uzyskania przychodów wydatków, będących następstwem jego niewłaściwego lub nieracjonalnego działania. Ryzyko prowadzonej działalności gospodarczej ponosi podatnik i nie ma możliwości przenoszenia tego ryzyka na budżet państwa. Wyjątkiem mogą być jedynie nieprzewidywalne sytuacje, których uniknięcie było niemożliwe, pomimo podjęcia przez podatnika wszelkich koniecznych działań w celu zapobieżenia.

Uznając stanowisko Spółki za prawidłowe należy jednak wskazać, że nie można założyć, że w każdej sytuacji koszty w postaci rekompensaty za koszty odzyskiwania należności, o której mowa w art. 10 ust. 1 tej ustawy, będą podlegały lub też nie, zaliczeniu do kosztów podatkowych. Jeśli koszty te spełniać będą przesłanki ustawowe, dla zaliczenia ich do kosztów podatkowych nie będzie wówczas przeszkód dla takiej ich podatkowej kwalifikacji. A zatem, w sytuacji gdy działania podatnika zmierzają do obrony majątku i zabezpieczenia źródeł przychodu, to koszty te stanowią koszty uzyskania przychodu, przy założeniu, że np.:

*   nie występuje ewidentna wina umyślna w działaniach podatnika,

*   nie dochodzi do obejścia przepisów prawa,

*   nie wynikają z działań podatnika niezgodnych z zasadami współżycia społecznego.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w opisanym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.