Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.458.2021.2.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-20
Teza: Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT przeniesienia do Spółki Celowej wydzielonego ze Spółki Dzielonej zespołu składników materialnych i niematerialnych przypisanych do Kogeneracji Gazowej, brak obowiązku dokonania korekty w zakresie podatku naliczonego odliczonego od majątku będącego przedmiotem wydzielenia.
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku naliczonego; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe


=======================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

6 października 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 1 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT przeniesienia do Spółki Celowej wydzielonego ze Spółki Dzielonej zespołu składników materialnych i niematerialnych przypisanych do Kogeneracji Gazowej,

· braku obowiązku dokonania korekty w zakresie podatku naliczonego odliczonego od majątku będącego przedmiotem wydzielenia.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 6 grudnia 2021 r. (wpływ 14 grudnia 2021 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Spółka Akcyjna (dalej: „Wnioskodawca”, „A”, „Spółka” lub „Spółka Dzielona”) jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Spółka jest rezydentem podatkowym w Polsce, a w konsekwencji podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca jest też członkiem Podatkowej Grupy Kapitałowej (dalej: „PGK"), w której spółką dominującą pozostaje A S.A. (dalej: „Ax”).

Wnioskodawca jest jednym z kluczowych podmiotów z branży energetycznej, którego przedmiotem działalności gospodarczej jest „wytwarzanie i zaopatrywanie w parę wodną, gorącą wodę i powietrze do układów klimatyzacyjnych” (PKD 35.30.Z). Istotnym elementem działalności produkcyjnej Spółki jest także wytwarzanie energii elektrycznej (PKD 35.11.Z) oraz usługi powiązane takie jak dystrybucja czy przesyłanie energii elektrycznej (PKD 35.12.Z i 35.13.Z).

W obecnym procesie produkcyjnym w Spółce dominuje przede wszystkim wytwarzanie energii elektrycznej i użytkowego ciepła w skojarzeniu, przy wykorzystaniu węgla (dalej: „Kogeneracja Węglowa”). W konsekwencji, w procesie spalania tegoż węgla dochodzi do zamiany energii chemicznej zawartej w paliwie łącznie w energię cieplną i elektryczną lub też w zależności od innych procesów technologicznych do wytwarzania jedynie energii cieplnej.

Co ważne jednak, w roku 2019 „A” zdecydował się na realizację inwestycji mającej na celu przyspieszenie procesu transformacji energetycznej i osiągnięcie neutralności węglowej poprzez rozwój nowego procesu produkcji, który skutkuje dywersyfikacją źródeł produkcji, a w konsekwencji uzupełnieniem źródła opartego o paliwo węglowe, źródłem zasilanym gazem. To natomiast prowadzi do powstania nowej linii produkcyjnej wykorzystującej proces kogeneracji, opartej na wykorzystaniu kotłów opalanych gazem (dalej: „Kogeneracja Gazowa”).

Decyzja ta podyktowana jest między innymi:

· rosnącym potencjałem technologicznym, finansowym oraz produkcyjnym Spółki,

· rosnącym znaczeniem kwestii środowiskowych/klimatycznych dla przedsiębiorstwa Spółki,

· prowadzeniem działalności w duchu tzw. społecznej odpowiedzialności biznesu,

· zmianami w zakresie kwestii finansowania inwestycji, tj. ograniczeniem lub wręcz zaprzestaniem przez niektóre instytucje finansowe udzielania wsparcia finansowego na projekty związane z wykorzystaniem węgla,

· koniecznością uwzględniania odmiennych czynników makro i mikoekonomicznych odnoszących się do produkcji z dominacją wykorzystania węgla i gazu.

W związku z powyższym, proces dekarbonizacji staje się w istocie niezbędny dla zachowania funkcji produkcyjnej oraz utrzymania finansowania w przyszłości.

Mając na uwadze wskazaną istotność nowego procesu produkcyjnego (Kogeneracja Gazowa) na przestrzeni najbliższych lat przewidziany jest dalszy intensywny rozwój tej linii wytwarzania.

Obecnie inwestycja związana z Kogeneracją Gazową realizowana jest w ramach aktywności „A” na podstawie przypisanych temu obszarowi działalności, składników materialnych i niematerialnych charakteryzujących się określonym wyodrębnieniem funkcjonalnym, finansowym i organizacyjnym. Spółka dokonała przy tym wyodrębnienia organizacyjnego w strukturze organizacyjnej Spółki przedmiotowego obszaru działalności – Kogeneracji Gazowej, od podstawowej działalności Spółki – Kogeneracji Węglowej. W tym celu, zgodnie z wewnętrznymi zasadami obowiązującymi w Spółce, podjęta została uchwała Zarządu Spółki zmieniająca strukturę organizacyjną „A”, w wyniku której działalność związana z Kogeneracją Gazową realizowana jest poprzez odrębny Wydział w strukturze Spółki z przypisanym do tego działu danym zasobem kadrowym.

Ponadto, w związku z chęcią pełnego wyodrębnienia przedmiotowej działalności od istniejącego procesu produkcyjnego Spółki – Kogeneracji Węglowej, planowane jest dokonanie podziału Wnioskodawcy poprzez wydzielenie zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm., dalej: „KSH”) tj. przeniesienia do spółki celowej działalności związanej z realizacją Kogeneracji Gazowej.

Podział zainicjowany został przez Ax, większościowego akcjonariusza Wnioskodawcy, i nastąpić ma poprzez przeniesienie części majątku Spółki Dzielonej na istniejącą spółkę celową (dalej: „Spółka Celowa” lub „Spółka Przejmująca”).

W tym celu „A” sporządzi plan podziału zawierający dokładny opis i sposób podziału aktywów i pasywów tej Spółki. Zgodnie z art. 534 § 2 KSH ustalenie wartości majątku „A” nastąpi na określony dzień w miesiącu poprzedzającym złożenie wniosku o ogłoszenie planu podziału.

Wskazane wydzielenie uzasadnione jest względami ekonomicznymi. Co bowiem w sprawie istotne, pełna realizacja i rozwój tak szerokiego i zaawansowanego procesu Kogeneracji Gazowej wymagać będzie znacznych nakładów finansowych. W związku z powyższym rozważane jest wprowadzenie inwestora zewnętrznego zainteresowanego długoterminową inwestycją w tego typu działalność.

Wydzielenie pozwoli zatem między innymi na:

• uproszczenie struktury zarządczej oraz skrócenie procesu decyzyjnego poprzez przeniesienie całego, wyodrębnionego obszaru działalności – Kogeneracji Gazowej, do oddzielnego podmiotu prawnego,

• uproszczenie procesu pozyskiwania źródeł finansowania i inwestorów zainteresowanych realizacją inwestycji ukierunkowanych na kwestie środowiskowe,

• eliminację ograniczeń związanych z powiązaniem podmiotu z produkcją energii elektrycznej z wykorzystaniem węgla, w tym przede wszystkim w zakresie finansowania projektów,

• dostosowanie danej aktywności Spółki do adekwatnych dla danego obszaru działalności czynników mikro i makroekonomicznych.

W wyniku wskazanego wydzielenia rozważane jest przeniesienie na Spółkę Celową między innymi następujących składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa „A”:

1) udział we współwłasności nieruchomości gruntowej, na której lokowana będzie Kogeneracja Gazowa;

2) gazociąg przesyłowy i technologiczny wysokiego ciśnienia (\`(...)\`) MPa do turbiny gazowej;

3) adekwatne zasoby kadrowe wystarczające dla zapewnienia sprawnego przebiegu organizacji procesu;

4) wierzytelność wynikająca z zabezpieczenia udzielonego w związku z udziałem w aukcji mocy, zgodnie z zasadami określonymi w ustawie z 8 grudnia 2017 r. o rynku mocy (Dz. U. z 2018 r. poz. 9, dalej: „ustawa o rynku mocy”);

5) prawa i obowiązki związane z udziałem „A” w zakresie dotyczącym Kogeneracji Gazowej w rynku mocy, o którym mowa w ustawie o rynku mocy, tj. w szczególności:

a) prawa i obowiązki związane z certyfikacją do aukcji;

b) prawa i obowiązki związane z umową mocową, ewentualnie ekspektatywą zawarcia tej umowy;

6) prawa i obowiązki z decyzji administracyjnych związanych z realizacją Kogeneracji Gazowej, tj. w szczególności:

a) decyzja o środowiskowych uwarunkowaniach;

b) decyzja o warunkach zabudowy;

7) prawa i obowiązki z decyzji administracyjnych, które nie zostały jeszcze wydane, ale ewentualnie zostaną wydane przed planowaną datą podziału, tj. przykładowo:

a) pozwolenie na budowę;

b) prawa i obowiązki wynikające ze zgłoszenia budowlanego,

c) pozwolenie zintegrowane;

8) adekwatne do realizacji wyodrębnionej aktywności gospodarczej zaplecze administracyjne, w tym m.in. wyposażenie biur i odpowiedni sprzęt komputerowy;

9) pozostałe wartości niematerialne i prawne związane z przedmiotową inwestycją (Kogeneracją Gazową), w tym m.in. opinie i analizy, wyceny, biznesplany itp. pozyskane lub wykonane przez „A”;

10) prawa i obowiązki wynikające z umów handlowych, w tym zobowiązania obejmujące między innymi świadczenia na rzecz pracowników, związanych z realizacją Kogeneracji Gazowej, tj. w szczególności:

a) umowa o przyłączenie do sieci przesyłowej gazowej;

b) warunki przyłączenia do sieci przesyłowej gazowej;

c) warunków przyłączenia do sieci ciepłowniczej;

d) umowy z generalnym wykonawcą, a także umowy z wykonawcami zadań dodatkowych;

e) prawa i obowiązki wynikające z umowy dotyczącej obsługi procesu inwestycyjnego.

W wyniku wydzielenia, Spółka Celowa odpowiadać ma za całość nowego procesu produkcji – Kogeneracji Gazowej. Na skutek dokonania podziału, od dnia wydzielenia Spółka Celowa będzie zatem samodzielnie prowadzić działalność we wskazanym zakresie na podstawie wydzielonego na jej rzecz zespołu składników materialnych i niematerialnych.

W Spółce Dzielonej pozostanie natomiast cały zespół składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, wykorzystywany przez „A” w dotychczasowej aktywności gospodarczej – Kogeneracji Węglowej.

W piśmie z 6 grudnia 2021 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – wskazali Państwo, że:

1\. Przedmiotem wydzielenia do Spółki Celowej, będą wszystkie niezbędne składniki majątku (materialne i niematerialne) związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa tj. Kogeneracją Gazową, w tym zobowiązania i należności w całości.

Spółka wskazuje, iż zgodnie z definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa, brak jest wymogu, aby zbyciu podlegały wszystkie składniki majątku związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa. Zasadnicze znaczenie w tym zakresie ma fakt, aby wyodrębnione składniki przedsiębiorstwa tworzyły funkcjonalną całość.

W konsekwencji, Spółka dokona szczegółowej weryfikacji poszczególnych składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań i należności, obecnie powiązanych z wyodrębnioną już na czas wydzielenia, częścią działalności Spółki związaną z Kogeneracją Gazową, w celu zbadania ich niezbędności dla wyodrębnionego obszaru działalności tj. utrzymania funkcjonalności zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Tym samym, jakkolwiek wydzieleniu podlegać mają zasadniczo wszystkie aktualne użytkowane we wskazanym obszarze składniki majątkowe, tak nie sposób wykluczyć, iż któryś z weryfikowanych składników ze względu na brak niezbędności, znikomą przydatność dla Kogeneracji Gazowej, czy inne okoliczności faktyczne, nie będzie podlegał wydzieleniu do Spółki Celowej.

Niezależnie od powyższego, intencją Spółki pozostaje wyodrębnienie wszystkich niezbędnych składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań i należności, umożliwianych kontynuowanie działalności w danym zakresie. Potencjalne wyłączenie, któregoś ze składników w wyniku dokonanej weryfikacji (jeżeli takowe wyłączenie w ogóle nastąpi), nie będzie mieć wpływu na aspekt funkcjonalny zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

2\. Będący przedmiotem wydzielenia zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Kogenerację Gazową będzie posiadał nie tylko potencjalną, ale i realną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, zdolny do wykonania przynależnych do dedykowanej działalności (Kogeneracji Gazowej) aktywności ekonomicznej.

Podmiotem gospodarczym jest bowiem także podmiot rozpoczynający działalność gospodarczą czy też podmiot ponoszący określone nakłady inwestycyjne na rozwój danej działalności. Brak jest w tym zakresie wymogu, aby dana struktura organizacyjna dla uznania jej za podmiot gospodarczy dysponowała, przykładowo, określonymi zdolnościami produkcyjnymi. Tym samym, Spółka Celowa w dniu wydzielenia, nie musi stanowić jeszcze jednostki w pełni zdolnej do produkcji ciepła i energii elektrycznej w skojarzeniu, aby można było mówić o prowadzeniu działalności i funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Ponadto, zdaniem Spółki, wydzielenie składników materialnych i niematerialnych składających się na Kogeneracje Gazową do Spółki Celowej pozwoli potencjalnie na efektywniejsze funkcjonowanie Spółki Celowej jako podmiotu gospodarczego.

Samodzielność tj. wyodrębnienie analizowanego obszaru działalności, od podstawowej działalności Spółki (Kogeneracji Węglowej), tak jak wskazane zostało w stanie faktycznym Wniosku, ma bowiem na celu m.in. zwiększenie możliwości pozyskiwania chociażby dodatkowych źródeł finansowania. W tym zakresie zatem, uznać można, iż wydzielenie zwiększa wręcz potencjalne możliwości funkcjonowania Spółki Celowej w ramach danego obszaru działalności.

3\. Spółka Celowa w oparciu o nabyte składniki majątkowe będzie kontynuowała działalność dotychczas prowadzoną przez Spółkę w zakresie działalności przypisanej do Kogeneracji Gazowej. Pozostała, podstawowa aktywność gospodarcza związana z Kogeneracją Węglową, prowadzona będzie, tak jak dotychczas, przez Spółkę.

Na obecnym etapie rozwoju działalności, nabyte przez Spółkę Celową składniki majątkowe będą wystarczające do kontynuowania działalności obecnie prowadzonej przez Spółkę we wskazanym zakresie. Mając na uwadze planowany, intensywny rozwój działalności wydzielonej do Spółki Celowej, który pociąga za sobą dodatkowe inwestycje, nie można wykluczyć zaangażowania innych składników majątkowych. Jednak powyższe pozostaje immanentne dla wdrożenia nowej technologii niezależnie od podmiotu, w którymi lokacja takiej aktywności następuje.

Spółka podkreśla, iż nawet w przypadku braku wyodrębnienia Spółki Celowej i kontynuowania rozwoju działalności przez Spółkę w zakresie Kogeneracji Gazowej, zakładane jest, iż także zaistniałaby konieczność zaangażowania innych, dodatkowych środków – analogicznie jak ma to miejsce w przypadku podmiotów na rynku. Kwestia ta uzależniona jest bowiem w znacznej mierze od skali działalności i etapu jej rozwoju. Na obecnym etapie przy tym, kontynuowanie działalności dotychczas prowadzonej przez Spółkę, nie wymaga angażowania innych składników.

Intencją przedmiotowego wydzielenia jest bowiem, aby Spółka Celowa w oparciu o wydzielone składniki, była sprawna i efektywna zarówno technicznie, jak i ekonomicznie do realizacji określonych na danym etapie działań, tak jak każdy samodzielny podmiot gospodarczy.

4\. Tak jak Spółka wskazała w odpowiedzi na pytanie nr 2 i 3, na obecnym etapie rozwoju działalności związanej z Kogeneracją Gazową, Spółka Celowa będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania działalności we wskazanym zakresie, wyłącznie w oparciu o nabyte składni.

Spółka wskazuje, iż naturalnym celem każdej działalności gospodarczej, jest dążenie do rozwoju tejże działalności i zwiększania źródeł przychodu, niezależnie od okresu, jak długo dany podmiot gospodarczy funkcjonuje na rynku. Aby osiągnąć ten cel podmioty gospodarcze muszą angażować dodatkowe środki (tj. potrzebują dodatkowych nakładów).

Tym samym, Spółka Celowa jako pełnoprawny uczestnik obrotu gospodarczego, także ponosić będzie dodatkowe nakłady inwestycyjne na rozwój i wzrost tej działalności. Kwestia ta ma szczególne znaczenie w branży energetycznej, w której funkcjonuje obecnie Spółka, a w wyniku wydzielenia, funkcjonować będzie także Spółka Celowa. W energetyce, tj. przy produkcji ciepła w określonych procesach (czy to kogeneracji gazowej, czy węglowej), aby nastąpić mógł wzrost mocy produkcyjne, konieczne jest poniesienie dodatkowych nakładów na rozwój. Poniesienie tych wydatków, nie sprawia natomiast, iż dany podmiot nie funkcjonował dotychczas jako podmiot gospodarczy, czy też nie prowadził działalności gospodarczej. Zaangażowanie dodatkowych składników majątkowych w tym kontekście, ma na celu bowiem rozwój danej działalności, danego podmiotu, już funkcjonującego na rynku.

Odnosząc powyższe do zaprezentowanego stanu faktycznego, wydzielenie Spółki Celowej ma na celu umożliwienie kontynuowania działalności w zakresie Kogeneracji Gazowej obecnie prowadzonej w Spółce, w oparciu o wydzielone składniki, przy założeniu planowanego rozwoju tej działalności i wykorzystywania nabytych zdolności w ramach rozwijanego procesu produkcyjnego (analogicznie jak ma to miejsce w przypadku innych podmiotów gospodarczych funkcjonujących na rynku).

### Pytania

1\. Czy za prawidłowe należy uznać stanowisko Spółki Dzielonej, zgodnie z którym planowane dokonanie podziału poprzez wydzielenie, w ramach którego dojdzie do wydzielenia ze Spółki Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych przypisanych do Kogeneracji Gazowej i przeniesienia go do Spółki Celowej, nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu VAT?

2\. Czy za prawidłowe należy uznać stanowisko Spółki Dzielonej, zgodnie z którym w wyniku planowanego dokonania podziału poprzez wydzielenie, w ramach którego dojdzie do wydzielenia ze Spółki Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych przypisanych do Kogeneracji Gazowej i przeniesienia go do Spółki Celowej, Spółka Dzielona nie będzie zobowiązana do dokonania jakichkolwiek korekt w zakresie odliczenia podatku naliczonego VAT od majątku będącego przedmiotem wydzielenia?

### Państwa stanowisko w sprawie

Pytanie nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy wydzielenie ze Spółki Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych przypisanych do Kogeneracji Gazowej i przeniesienie go do Spółki Celowej w wyniku realizacji planowanego podziału poprzez wydzielenie, nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu VAT w związku z zastosowaniem wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Pytanie nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy, wydzielenie ze Spółki Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych przypisanych do Kogeneracji Gazowej i przeniesienie go do Spółki Celowej w wyniku realizacji planowanego podziału poprzez wydzielenie, nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Spółki Dzielonej obowiązku dokonania jakichkolwiek korekt w zakresie odliczenia podatku naliczonego VAT od majątku będącego przedmiotem wydzielenia.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY W SPRAWIE

Pytanie nr 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 analizowanej ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT natomiast „przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Nie każda jednak transakcja, która stanowi jedną z powyższych czynności podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Katalog czynności, do których nie stosuje się ustawy o VAT wskazany został bowiem w art. 6 tejże ustawy.

Na podstawie pkt 1 ww. artykułu, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepis ten posługuje się pojęciem „transakcji zbycia”, które zgodnie z zasadami wykładni, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu ww. art. 7 ust. 1 ustawy o VAT (w zakresie składników materialnych) oraz „świadczenia usług” w ujęciu art. 8 ustawy o VAT (w zakresie składników niematerialnych).

Tym samym „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel bez względu na formę, w jakiej zbycie to jest dokonane. Czynnościami takimi może być zatem przykładowo: sprzedaż, zamiana, darowizna, czy też jakikolwiek inny sposób zbycia, który prowadzić będzie do tego, iż podmiot, który nabył przedsiębiorstwo ma prawa do rozporządzania tym przedsiębiorstwem jak właściciel. Zbycie obejmować będzie zatem także przeniesienie części majątku jednej spółki na drugą spółkę poprzez dokonanie podziału przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 KSH, co potwierdzają zarówno interpretacje indywidualne, jak i wyroki sądów administracyjnych.

Przykładowo WSA w Warszawie w wyroku z 12 sierpnia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 666/08, wskazał, iż:

„W rezultacie Sąd przyjął, że »transakcją zbycia«, o której mowa w art. 6 ust. 1 u.p.t.u. jest każda czynność, w świetle obowiązujących przepisów skutkująca przeniesieniem własności przedsiębiorstwa.

W ocenie Sądu nie budzi wątpliwości, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. podział dokonywany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest ich końcowy efekt – przeniesienie własności.

Reasumując, podział spółki przez wydzielenie jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 ust. 1 u.p.t.u”.

Jednocześnie, analizowany przepis stanowi implementację art. 19 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1), zgodnie z którym: „W przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego”.

Analizując zatem powyższe regulacje, w celu ustalenia czy opisana w stanie faktycznym czynność prawna polegająca na przeniesieniu części majątku Spółki Dzielonej na istniejąca już Spółkę Celową, podlega opodatkowaniu VAT, konieczne jest rozstrzygnięcie czy w danym przypadku dochodzi do zbycia, którego przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana części przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Jeżeli bowiem majątek wydzielany w ramach dokonywanego podziału stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jego transfer (zbycie) do Spółki Celowej ex lege wyłączone zostanie z opodatkowania VAT.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta została w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zgodnie z którym przez „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” rozumie się: „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Jednocześnie wskazać należy, iż przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. W tym zakresie koniecznym jest zatem odwołanie się do regulacji ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm. dalej: „Kodeks Cywilny”).

W myśl art. 551 Kodeksu Cywilnego: „Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej”.

Kodeks Cywilny wskazuje przy tym dodatkowo katalog składników, które może obejmować przedsiębiorstwo:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Katalog ten jest katalogiem przykładowym, otwartym, co oznacza, iż przedsiębiorstwo konkretnego podmiotu może zawierać składniki majątkowe niewskazane w katalogu lub też nie musi zawierać wszystkich z ww. składników, aby zespół rzeczy i praw mógł posiadać przymiot przedsiębiorstwa. Kwestia ta w sposób zasadniczy uzależniona jest od charakteru konkretnej działalności gospodarczej.

Jak wskazał bowiem Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) w interpretacji indywidualnej z 30 listopada 2018 r.,

sygn. 0114-KDIP1-1.4012.621.2018.1.AM:

„Analizując, czy określone składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zawsze należy wziąć pod uwagę profil działalności danego przedsiębiorcy, warunki rynkowe oraz specyfikę danej branży. Nie można zatem wyznaczyć szczegółowego katalogu warunków koniecznych do spełnienia, aby można było mówić o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Istotą jest jednak to, aby składniki wchodzące w skład przedsiębiorstwa pozostawały ze sobą we wzajemnych relacjach, w związku funkcjonalnym, tak, aby można było mówić o tych składnikach jako zespole przeznaczonym do realizacji określonej aktywności gospodarczej.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa była także przedmiotem rozważania wielu interpretacji indywidualnych, sądów administracyjnych czy Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”)

W wyroku TSUE z 27 listopada 2003 r., o sygnaturze C-497/01 (Zita Modes Sarl V. Administration De L’enregistrement Et Des Domaines), TSUE wskazuje, iż: „pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, łącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów” (podobnie TSUE w wyroku z 10 listopada 2011 r. Finanzamt Lüdenscheid przeciwko Christel Schriever, C-444/10).

W związku z powyższym, aby uznać, iż nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, całość przekazanych składników powinna umożliwiać samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej. A zatem, aby przesłanka ta została spełniona podmiot, na który zbywany jest zespół składników majątkowych powinien dysponować zdolnością do wykonywania określonych zadań gospodarczych przy wykorzystaniu przedmiotowego zespołu składników.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 24 listopada 2016 r. sygn. akt. I FSK 1316/15 wskazuje natomiast na wynikające z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyodrębnienie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (rozumiane jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Zgodnie zatem z prezentowanym stanowiskiem organów podatkowych i sądów administracyjnych, aby dany zespół składników majątkowych uznać można było za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zespół ten spełniać powinien następujące przesłanki:

1) istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań oraz personelu,

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w ramach istniejącego przedsiębiorstwa,

3) jest on przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych i jednocześnie może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Odnosząc powyższe przesłanki do zaprezentowanego stanu faktycznego, nie ulega wątpliwości, iż będące przedmiotem wydzielenia składniki materialne i niematerialne, spełniają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i tym samym ich transfer powinien zostać wyłączony z opodatkowania VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W analizowanym stanie faktycznym, planowane jest przeprowadzenie podziału Spółki Dzielonej poprzez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 KSH tj. poprzez przeniesienie części majątku Spółki Dzielonej na istniejącą już Spółkę Celową. Podział przez wydzielenie jest jedną ze wskazanych w KSH form reorganizacji przedsiębiorstwa, którego istotą jest to, iż spółka podlegająca podziałowi (Spółka Dzielona) nie przestaje istnieć, a jedynie następuje przeniesienie części majątku tej Spółki na inny podmiot (Spółkę Przejmującą).

Po zbyciu przedsiębiorstwa, Spółka Przejmująca, mająca charakter spółki celowej, na bazie przejętej części majątku kontynuować będzie prowadzoną przez Spółkę Dzieloną działalność we wskazanym zakresie. Wydzielenie danego obszaru prowadzonej działalności gospodarczej do odrębnej spółki celowej, jest przy tym często stosowaną w obrocie praktyką gospodarczą umożliwiającą realizację wskazanego obszaru działalności przez samodzielnie funkcjonujący i odrębny podmiot.

Warto podkreślić, iż wydzielenie Kogeneracji Gazowej z „A” podyktowane jest w analizowanym przypadku uzasadnionymi względnymi ekonomicznymi. Działalność Wnioskodawcy w wyjątkowej mierze uzależniona jest bowiem od licznych czynników mikro i makroekonomicznych. Realizacja i rozwój tak szerokiej i zaawansowanej działalności dekarbonizacyjnej przy wykorzystaniu Kogeneracji Gazowej wymagać natomiast będzie znacznych nakładów finansowych, w związku z czym zaistnieć może konieczność wprowadzenia inwestora zewnętrznego zainteresowanego tego typu działalnością. W przypadku działalności, w której proces produkcji energii elektrycznej oparty jest na węglu (Kogeneracja Węglowa) możliwości pozyskania źródeł finansowania są przy tym ograniczone. Biorąc pod uwagę zmieniające się uwarunkowania oraz społeczne zainteresowanie kwestiami środowiskowymi, spodziewać się także można, iż coraz większa część instytucji finansowych odstępować będzie od finansowania projektów realizowanych przez podmioty wykorzystujące w swoim procesie produkcyjnym przede wszystkim węgiel.

Tym samym, wydzielenie wskazanego obszaru Kogeneracji Gazowej do odrębnej Spółki Celowej, pozwoli na lepsze dostosowanie aktywności danego podmiotu do zmiennych czynników mikro i makroekonomicznych, a także na eliminację ograniczeń związanych z pozyskiwaniem dodatkowych źródeł finansowania. Przeniesienie danego, wyodrębnionego obszaru działalności do innej spółki wpłynie także na uproszczenie struktury zarządczej oraz skrócenie procesu decyzyjnego, co uznać należy za istotny, niekiedy niezbędny, aspekt przy realizacji tak dużych przedsięwzięć.

Wskazać w tym zakresie także należy, iż każdą działalność gospodarczą charakteryzują określone etapy rozwoju tej działalności, zaczynając np. od dokonywania przez zainteresowanych odpowiednich nakładów inwestycyjnych. Nakłady te następnie prowadzą do powstania określonej zdolności produkcyjnej oraz osiągnięcia przez podmiot gospodarczy danego wyniku z działalności (zysku, straty), czy też podjęciu decyzji o dokonywaniu dalszych nakładów inwestycyjnych mających na celu rozwój, modernizację itd. Już na wczesnym etapie rozwoju działalności gospodarczej, w danym podmiocie (spółce), możliwe jest wyodrębnienie określonego zespołu składników majątkowych koniecznych do realizacji zadań gospodarczych przypisanych do danego etapu. Jeżeli zespół tych składników spełniać będzie przesłanki wyodrębnienia funkcjonalnego, organizacyjnego i finansowego, zespół ten niezależnie od etapu rozwoju działalności, uznać będzie można za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Istotą tego zorganizowania nie jest bowiem stopień rozwoju danej działalności, a odpowiednie związki funkcjonalne i możliwość funkcjonowania jako niezależny podmiot.

Przedmiotem zbycia w analizowanym stanie faktycznym są natomiast określone składniki materialne i niematerialne, obecnie przeznaczone w Spółce Dzielonej do realizacji określonego obszaru działalności gospodarczej z wykorzystaniem nowego procesu produkcji – Kogeneracji Gazowej, a także powiązany z tymi składnikami i z tą działalnością personel Spółki.

Wszystkie z wymienionych składników majątkowych, a także pracownicy, powiązani są zatem bezpośrednio z określonym rodzajem działalność Spółki Dzielonej, posiadając cechy zorganizowania – aktywa obrotowe i trwałe będące przedmiotem wydzielenia przeznaczone są do realizacji wskazanego obszaru działalności – Kogeneracji Gazowej. Także zadania wyodrębnionego personelu związane są z realizacją inwestycji w zakresie Kogeneracji Gazowej. Uznać zatem można, iż już w obecnej strukturze organizacyjnej „A” wyodrębniony został dany zespół składników materialnych i niematerialnych, włączając w to odpowiednie zasoby kadrowe, który będzie przedmiotem zbycia do oddzielnej Spółki Celowej.

Warto w tym zakresie wskazać, iż w ustawie o VAT brak jest definicji pojęcia „wyodrębnienia organizacyjnego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie”. Zgodnie jednak ze stanowiskiem prezentowanym w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych i orzeczeniach sądów administracyjnych, przyjmuje się, iż o spełnieniu niniejszej przesłanki można mówić przede wszystkim wtedy, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze danego przedsiębiorstwa.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 9 września 2016 r., sygn. IBPP3/4512 -371/16-2/KS, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał, iż organizacyjne wydzielenie oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział, itp. (podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej wydanej 8 października 2015 r. sygn. IPPP1/4512-716/15-2/BS, Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 24 sierpnia 2018 r. sygn. akt 0111-KDIB3-3.4012.156.2018.1.PK.).

Jak zostało natomiast wskazane w stanie faktycznym, Spółka dokonała wyodrębnienia organizacyjnego w strukturze organizacyjnej Spółki przedmiotowego obszaru działalności – Kogeneracji Gazowej, od podstawowej działalności Spółki – Kogeneracji Węglowej, zgodnie z wewnętrznymi zasadami obowiązującymi w Spółce tj. na podstawie podjętej uchwały Zarządu Spółki zmieniającej strukturę organizacyjną „A”. W wyniku przedmiotowej uchwały, działalność związana z Kogeneracją Gazową realizowana jest poprzez odrębny Wydział w strukturze Spółki z przypisanym do tego działu danym zasobem kadrowym.

Wyodrębnienie odpowiedniego Wydziału w strukturze „A” dodatkowo podkreśla zatem fakt, że Kogeneracja Gazowa będąca przedmiotem wydzielania, spełnia przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego zespołu składników w ramach istniejącego przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej.

W opinii Spółki, powyższe oznacza, iż zarówno od strony faktycznej (tj. zważywszy na zakres działań, określoną aktywność itd.), jak i strony formalnej (tj. odpowiednia uchwała Zarządu Spółki o wydzieleniu w strukturze organizacyjnej podmiotu danego działu), Kogeneracja Gazowa stanowi odrębną organizacyjnie całość, dającą się wyodrębnić w strukturach Spółki Dzielonej.

Tym samym, spełniona jest jedna z podstawowych przesłanek uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Analizowany zespół składników posiada także odpowiednie wyodrębnienie finansowe. Wskazać w tym zakresie należy, iż zgodnie ze stanowiskami prezentowanymi w doktrynie, wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, które w sposób oczywisty nie może być ze względu na brak odrębnej podmiotowości prawnej.

Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 9 września 2016 r. sygn. IBPP3/4512-371/16-2/KS, wskazał, iż:

„Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

O wyodrębnieniu finansowym mówić można natomiast w sytuacji, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W analizowanej sytuacji Spółka jest w stanie przy wykorzystaniu posiadanego systemu księgowego takiego przyporządkowania dokonać, wyodrębniając wszystkie elementy związane z danym obszarem działalności Spółki – Kogeneracją Gazową.

Przedmiotowy zespół składników majątkowych spełnia także przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego. Zgodnie ze stanowiskiem reprezentowanym w wydawanych interpretacjach indywidualnych wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych (przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13 listopada 2015 r. sygn. IBPP3/4512-635/15/JP).

W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 10 marca 2016 r., sygn. akt I SA/GI 954/15, Sąd wskazał natomiast, iż: „W odniesieniu do twierdzeń zawartych w skardze należy podnieść, że zawarta w art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. definicja nie wymaga, aby zespół składników, o którym w niej mowa, obejmował wszelkie elementy obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa, gdyż zawęża ona pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do składników materialnych i niematerialnych pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych, jako niezależne przedsiębiorstwo. Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów (np. obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe) nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych (por. wyroki NSA z 23 marca 2012 r. sygn. akt. II FSK 1643/10, Lex nr 1244083 i II FSK 2314/10, Lex nr 1145456)”.

Jak zostało wskazane powyżej, już w istniejącym przedsiębiorstwie „A”, zespół ten przeznaczony jest do realizacji określonych zadań gospodarczych związanych z Kogeneracją Gazową. Potencjalnie stanowić on może zatem niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadanie. Zorganizowana część przedsiębiorstwa obejmuje bowiem niezbędne elementy do samodzielnego prowadzenia aktywności gospodarczej, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa, w tym m.in. udział we współwłasności nieruchomości, decyzje administracyjne, koncesje, zaplecze administracyjne i dedykowany do realizacji działalności personel Spółki. Podział funkcjonalny determinowany jest zatem poprzez realizację odrębnych obszarów aktywności gospodarczych – podstawowej działalności „A” z wykorzystaniem Kogeneracji Węglowej, oraz nowego, rozwijającego się procesu produkcyjnego – Kogeneracji Gazowej.

Tym samym, przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks rzeczy, praw i obowiązków, iż zdolny on jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Zdaniem Wnioskodawcy, nie sposób jest uznać, iż przedmiotem transakcji będzie jakikolwiek, niepowiązany ze sobą zespół składników majątkowych. Analizując bowiem role tych składników i związanych z nimi praw materialnych w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa, poszczególne z tych składników pozostają w ścisłych związkach funkcjonalnych posiadając tym samym potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Tym samym w analizowanym stanie faktycznym także przesłanka wskazana w pkt 3 powyżej została spełniona, gdyż w wyniku dokonania wydzielenia, Spółka Celowa, w oparciu o wskazany zespół składników majątkowych oraz personel, będzie posiadała zdolność do prowadzenia działalności gospodarczej jako samodzielny podmiot gospodarczy (Kogeneracja Gazowa).

Ponadto, po dokonaniu wydzielenia także Spółka Dzielona dysponować będzie zdolnością do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, kontynuując działalność bez konieczności podejmowania dodatkowych kroków. Mimo dokonania zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w Spółce Dzielonej pozostanie zatem odrębny zespół składników majątkowych funkcjonalnie przypisany do pozostałej działalności tej Spółki związanej z produkcją energii elektrycznej w oparciu o węgiel (Kogeneracja Węglowa), który także stanowić będzie zorganizowane przedsiębiorstwo.

Podsumowując powyższą analizę, w opinii Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, iż wydzielony ze Spółki Dzielonej opisany w stanie faktycznym zespół składników majątkowych przypisanych do Kogeneracji Gazowej stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, spełniając wszystkie wskazane w judykaturze i przepisach prawnopodatkowych przesłanki (wyodrębnienie funkcjonalne, finansowe, organizacyjne, zdolność do bycia samodzielnym przedsiębiorstwem).

W konsekwencji, przeniesienie wskazanych składników majątku stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa do Spółki Celowej w wyniku realizacji planowanego podziału poprzez wydzielenie, nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu VAT w związku z zastosowaniem wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Analogiczne stanowisko wskazane zostało także w szeregu interpretacji indywidualnych, w tym m.in.:

1\. Dyrektora KIS z 18 sierpnia 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.349.2020.2.AM;

2\. Dyrektora KIS z 31 marca 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.904.2019.2.MD;

3\. Dyrektora KIS z 6 marca 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.19.2020.3.EW;

4\. Dyrektora KIS z 30 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.621.2018.1.AM;

5\. Dyrektora KIS z 24 sierpnia 2018 r., sygn. 0111 KDIB3-3.4012.156.2018.1.PK.

Pytanie nr 2

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT „W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego \[\`(...)\`\]”.

W związku z powyższym, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, w odniesieniu do zakupów służących działalności opodatkowanej VAT.

W przypadku natomiast wykonywania przez podatnika zarówno czynności opodatkowanych, jak i podlegających zwolnieniu z opodatkowania, zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, odliczeniu podlega wówczas tylko ta część podatku naliczonego, która związana jest z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Po zakończeniu roku podatkowego, podatnik, któremu przysługiwało jedynie częściowe prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę podatku naliczonego, na podstawie regulacji wskazanych w art. 91 ust. 1-10 ustawy o VAT, zobligowany jest dokonać odpowiedniej korekty podatku naliczonego.

Art. 91 ust. 9 ustawy o VAT wprowadza przy tym zasadę swoistego kontynuowania dokonywania korekty VAT. W myśl bowiem wskazanego artykułu: „W przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Wobec powyższego, w przypadku transakcji związanych ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa to nabywca ma obowiązek dokonania wskazanych korekt w zakresie podatku naliczonego, do których w przypadku braku przedmiotowej transakcji, byłby zobowiązany podmiot dokonujący odliczenia (zbywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa).

Zestawiając powyższą regulację z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stwierdzić należy, iż celem ustawodawcy było zapewnienie swoistej neutralności na gruncie VAT transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Innymi słowy, transakcja zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wpływa zatem na rozliczenia pomiędzy Spółką Dzieloną, a Spółką Przejmującą w zakresie VAT na moment dokonywania zbycia.

Odnosząc powyższe do zaprezentowanego stanu faktycznego, skoro w wyniku podziału przez wydzielenie Spółka Dzielona dokona przeniesienia do Spółki Celowej część majątku stanowiącą zorganizowaną część przedsiębiorstwa (w tym zakresie Wnioskodawca odsyła do obszernego uzasadnienia pytania nr 1) niepodlegające opodatkowaniu VAT (art. 6 pkt 1), to zbycie to powinno pozostać neutralne także na rozliczenia Spółki Dzielonej w zakresie rozliczeń VAT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, iż wydzielenie ze Spółki Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych przypisanych do Kogeneracji Gazowej i przeniesienie go do Spółki Celowej w wyniku realizacji planowanego podziału poprzez wydzielenie, nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Spółki Dzielonej obowiązku dokonania jakichkolwiek korekt w zakresie odliczenia podatku naliczonego VAT od majątku będącego przedmiotem wydzielenia.

Stanowisko takie potwierdził między innymi Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 30 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.621.2018.1.AM:

„\[\`(...)\`\] Tym samym, skoro przedmiotem przeniesienia (w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h.) do Spółki Przejmującej będzie Pion 2 stanowiący zorganizowaną części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, Wnioskodawca (Spółka Dzielona) nie będzie zobowiązany do skorygowania podatku naliczonego odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych przenoszonych w ramach podziału.

Obowiązek ewentualnej korekty podatku naliczonego od zakupionych składników majątkowych przenoszonych w ramach podziału, zgodnie z art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT, zostanie przeniesiony na Spółkę Przejmującą”.

Podobnie uznał także między innymi:

1\. Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 23 listopada 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.550.2017.2.SR;

2\. Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 24 sierpnia 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.156.2018.1.PK;

3\. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 15 września 2014 r., sygn. IPPP2/443-586/14-2/RR.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Według art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do:

1) transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść tytułu IV działu II ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1526 ze zm.).

Zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ww. ustawy:

Podział może być dokonany:

przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy – przeniesienie własności.

W sytuacji, gdy w wyniku podziału spółki przez wydzielenie przedmiotem przeniesienia własności jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa, to mamy do czynienia z transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, który to przepis wyłącza taką czynność z zakresu regulacji ustawy.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Przez zorganizowaną części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

\- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

\- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

\- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

\- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

\- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

\- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Należy zaznaczyć, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Przy czym, jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy – muszą one stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, stosowania przepisów ustawy do czynności zbycia określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy nie miały zastosowania do zbywanego mienia, musi ono obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest jednym z kluczowych podmiotów z branży energetycznej, którego przedmiotem działalności gospodarczej jest „wytwarzanie i zaopatrywanie w parę wodną, gorącą wodę i powietrze do układów klimatyzacyjnych” (PKD 35.30.Z). Istotnym elementem działalności produkcyjnej Spółki jest także wytwarzanie energii elektrycznej (PKD 35.11.Z) oraz usługi powiązane takie jak dystrybucja czy przesyłanie energii elektrycznej (PKD 35.12.Z i 35.13.Z).

W obecnym procesie produkcyjnym w Spółce dominuje przede wszystkim wytwarzanie energii elektrycznej i użytkowego ciepła w skojarzeniu, przy wykorzystaniu węgla (dalej: „Kogeneracja Węglowa”). W konsekwencji, w procesie spalania tegoż węgla dochodzi do zamiany energii chemicznej zawartej w paliwie łącznie w energię cieplną i elektryczną lub też w zależności od innych procesów technologicznych do wytwarzania jedynie energii cieplnej.

W roku 2019 Wnioskodawca zdecydował się na realizację inwestycji mającej na celu przyspieszenie procesu transformacji energetycznej i osiągnięcie neutralności węglowej poprzez rozwój nowego procesu produkcji, który skutkuję dywersyfikacją źródeł produkcji, a w konsekwencji uzupełnieniem źródła opartego o paliwo węglowe, źródłem zasilanym gazem. To natomiast prowadzi do powstania nowej linii produkcyjnej wykorzystującej proces kogeneracji, opartej na wykorzystaniu kotłów opalanych gazem (dalej: „Kogeneracja Gazowa”).

Obecnie inwestycja związana z Kogeneracją Gazową realizowana jest w ramach aktywności Wnioskodawcy na podstawie przypisanych temu obszarowi działalności, składników materialnych i niematerialnych charakteryzujących się określonym wyodrębnieniem funkcjonalnym, finansowym i organizacyjnym. Spółka dokonała przy tym wyodrębnienia organizacyjnego w strukturze organizacyjnej Spółki przedmiotowego obszaru działalności – Kogeneracji Gazowej, od podstawowej działalności Spółki – Kogeneracji Węglowej. W tym celu, zgodnie z wewnętrznymi zasadami obowiązującymi w Spółce, podjęta została uchwała Zarządu Spółki zmieniająca strukturę organizacyjną Wnioskodawcy, w wyniku której działalność związana z Kogeneracją Gazową realizowana jest poprzez odrębny Wydział w strukturze Spółki z przypisanym do tego działu danym zasobem kadrowym.

Ponadto, w związku z chęcią pełnego wyodrębnienia przedmiotowej działalności od istniejącego procesu produkcyjnego Spółki – Kogeneracji Węglowej, planowane jest dokonanie podziału Wnioskodawcy poprzez wydzielenie zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, tj. przeniesienia do spółki celowej działalności związanej z realizacją Kogeneracji Gazowej.

Podział zainicjowany został przez Ax, większościowego akcjonariusza Wnioskodawcy, i nastąpić ma poprzez przeniesienie części majątku Spółki Dzielonej na istniejącą Spółkę Celową.

W tym celu Wnioskodawca sporządzi plan podziału zawierający dokładny opis i sposób podziału aktywów i pasywów tej Spółki. Zgodnie z art. 534 § 2 KSH ustalenie wartości majątku Wnioskodawcy nastąpi na określony dzień w miesiącu poprzedzającym złożenie wniosku o ogłoszenie planu podziału.

Wskazane wydzielenie uzasadnione jest względami ekonomicznymi. Co bowiem w sprawie istotne, pełna realizacja i rozwój tak szerokiego i zaawansowanego procesu Kogeneracji Gazowej wymagać będzie znacznych nakładów finansowych. W związku z powyższym rozważane jest wprowadzenie inwestora zewnętrznego zainteresowanego długoterminową inwestycją w tego typu działalność.

W wyniku wskazanego wydzielenia rozważane jest przeniesienie na Spółkę Celową między innymi następujących składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Wnioskodawcy:

1) udział we współwłasności nieruchomości gruntowej, na której lokowana będzie Kogeneracja Gazowa;

2) gazociąg przesyłowy i technologiczny wysokiego ciśnienia (\`(...)\`) MPa do turbiny gazowej;

3) adekwatne zasoby kadrowe wystarczające dla zapewnienia sprawnego przebiegu organizacji procesu;

4) wierzytelność wynikająca z zabezpieczenia udzielonego w związku z udziałem w aukcji mocy, zgodnie z zasadami określonymi w ustawie z dnia 8 grudnia 2017 r. o rynku mocy (Dz. U. z 2018 r. poz.9, dalej: „ustawa o rynku mocy”);

5) prawa i obowiązki związane z udziałem Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym Kogeneracji Gazowej w rynku mocy, o którym mowa w ustawie o rynku mocy, tj. w szczególności:

a) prawa i obowiązki związane z certyfikacją do aukcji;

b) prawa i obowiązki związane z umową mocową, ewentualnie ekspektatywą zawarcia tej umowy;

6) prawa i obowiązki z decyzji administracyjnych związanych z realizacją Kogeneracji Gazowej, tj. w szczególności:

a) decyzja o środowiskowych uwarunkowaniach;

b) decyzja o warunkach zabudowy;

7) prawa i obowiązki z decyzji administracyjnych, które nie zostały jeszcze wydane, ale ewentualnie zostaną wydane przed planowaną datą podziału, tj. przykładowo:

a) pozwolenie na budowę;

b) prawa i obowiązki wynikające ze zgłoszenia budowlanego,

c) pozwolenie zintegrowane;

8) adekwatne do realizacji wyodrębnionej aktywności gospodarczej zaplecze administracyjne, w tym m.in. wyposażenie biur i odpowiedni sprzęt komputerowy;

9) pozostałe wartości niematerialne i prawne związane z przedmiotową inwestycją (Kogeneracją Gazową), w tym m.in. opinie i analizy, wyceny, biznesplany itp. pozyskane lub wykonane przez Wnioskodawcę;

10) prawa i obowiązki wynikające z umów handlowych, w tym zobowiązania obejmujące między innymi świadczenia na rzecz pracowników, związanych z realizacją Kogeneracji Gazowej, tj. w szczególności:

a) umowa o przyłączenie do sieci przesyłowej gazowej;

b) warunki przyłączenia do sieci przesyłowej gazowej;

c) warunków przyłączenia do sieci ciepłowniczej;

d) umowy z generalnym wykonawcą, a także umowy z wykonawcami zadań dodatkowych;

e) prawa i obowiązki wynikające z umowy dotyczącej obsługi procesu inwestycyjnego.

W wyniku wydzielenia, Spółka Celowa odpowiadać ma za całość nowego procesu produkcji – Kogeneracji Gazowej. Na skutek dokonania podziału, od dnia wydzielenia Spółka Celowa będzie zatem samodzielnie prowadzić działalność we wskazanym zakresie na podstawie wydzielonego na jej rzecz zespołu składników materialnych i niematerialnych.

W Spółce Dzielonej pozostanie natomiast cały zespół składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, wykorzystywany przez Wnioskodawcę w dotychczasowej aktywności gospodarczej – Kogeneracji Węglowej.

Przedmiotem wydzielenia do Spółki Celowej, będą wszystkie niezbędne składniki majątku (materialne i niematerialne) związane z wyodrębnioną częścią przedsiębiorstwa tj. Kogeneracją Gazową, w tym zobowiązania i należności w całości.

Będący przedmiotem wydzielenia zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Kogenerację Gazową będzie posiadał nie tylko potencjalną, ale i realną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy, zdolny do wykonania przynależnych do dedykowanej działalności (Kogeneracji Gazowej) aktywności ekonomicznej.

Spółka Celowa w oparciu o nabyte składniki majątkowe będzie kontynuowała działalność dotychczas prowadzoną przez Spółkę w zakresie działalności przypisanej do Kogeneracji Gazowej. Pozostała, podstawowa aktywność gospodarcza związana z Kogeneracją Węglową, prowadzona będzie, tak jak dotychczas, przez Spółkę.

Na obecnym etapie rozwoju działalności, nabyte przez Spółkę Celową składniki majątkowe będą wystarczające do kontynuowania działalności obecnie prowadzonej przez Spółkę we wskazanym zakresie. Mając na uwadze planowany, intensywny rozwój działalności wydzielonej do Spółki Celowej, który pociąga za sobą dodatkowe inwestycje, nie można wykluczyć zaangażowania innych składników majątkowych. Jednak powyższe pozostaje immanentne dla wdrożenia nowej technologii niezależnie od podmiotu, w którymi lokacja takiej aktywności następuje.

Spółka Celowa będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania działalności we wskazanym zakresie, wyłącznie w oparciu o nabyte składni.

Wydzielenie Spółki Celowej ma na celu umożliwienie kontynuowania działalności w zakresie Kogeneracji Gazowej obecnie prowadzonej w Spółce, w oparciu o wydzielone składniki, przy założeniu planowanego rozwoju tej działalności i wykorzystywania nabytych zdolności w ramach rozwijanego procesu produkcyjnego (analogicznie jak ma to miejsce w przypadku innych podmiotów gospodarczych funkcjonujących na rynku).

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą w pierwszej kolejności wskazania, czy planowane dokonanie podziału poprzez wydzielenie, w ramach którego dojdzie do wydzielenia ze Spółki Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych przypisanych do Kogeneracji Gazowej i przeniesienia go do Spółki Celowej, będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Analiza zaprezentowanego opisu sprawy w kontekście przytoczonych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych służącego do prowadzenia działalności w ww. zakresie, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

Opisany we wniosku wydzielony przez Wnioskodawcę majątek związany z Kogeneracją Gazową, będzie bowiem stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, który – jak wskazał Wnioskodawca – jest organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy oraz przeznaczony jest do realizacji określonych zadań gospodarczych.

**Podsumowując,** **przeniesienie do Spółki Celowej zespołu składników majątkowych związanych z Kogeneracją Gazową wydzielonego ze Spółki Dzielonej w trybie art. 529** **§ 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych****, nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu** **VAT.**

**Przeniesienie Kogeneracji Gazowej do Spółki Celowej będzie podlegać wyłączeniu od opodatkowania podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy – gdyż jak wskazano wyżej zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Kogenerację Gazową, który w ramach podziału zostanie wydzielony do Spółki Celowej, będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.**

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także kwestii, czy w wyniku planowanego podziału Spółki Dzielonej poprzez wydzielenie z niej zespołu składników majątkowych przypisanych do Kogeneracji Gazowej i przeniesienia go do Spółki Celowej, Spółka Dzielona będzie zobowiązana do dokonania jakichkolwiek korekt w zakresie odliczenia podatku naliczonego VAT od majątku będącego przedmiotem wydzielenia.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekty podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy:

Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Na podstawie art. 91 ust. 2 ustawy:

W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy:

W przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Oznacza to, że zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1, pozostaje bez wpływu na wcześniejsze odliczenia podatku naliczonego dokonane przez zbywcę na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z zakupami, które służyły jemu do wykonania czynności opodatkowanych w zbywanym przedsiębiorstwie.

Jak już wcześniej wskazano, transakcja wniesienia Kogeneracji Gazowej jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez Spółkę Dzieloną do Spółki Celowej, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy. W związku z tym Spółka nie będzie zobowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego uprzednio odliczonego na zasadach określonych w art. 91 ustawy.

**Podsumowując, w związku z** **planowanym podziałem Spółki Dzielonej poprzez wydzielenie z niej opisanego zespołu składników majątkowych przypisanych do Kogeneracji Gazowej i przeniesienia go do Spółki Celowej, Spółka Dzielona nie będzie zobowiązana do dokonania jakichkolwiek korekt w zakresie podatku naliczonego** **odliczonego** **od majątku będącego przedmiotem wydzielenia.**

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).