Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.496.2022.2.TR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-09
Teza: Przychody z Działalności wykonywanej osobiście.
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie zarządu; działalność-działalność wykonywana osobiście; kontrakt-kontrakt menedżerski; płatnik; umowa-umowa o zarządzanie; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 13-pkt 7

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

15 czerwca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 7 września 2022 r. (wpływ 7 września 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni jest spółką prawa handlowego – spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, której 100 % udziałowcem jest jednostka samorządu terytorialnego – gmina.

W spółce został powołany jednoosobowy zarząd. Do zasad funkcjonowania członków zarządu spółki komunalnej stosuje się przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1526 wraz ze zm., zwana dalej „Ksh”), jak również przepisy ustawy z 9 czerwca 2016r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2020 r., poz. 1907 wraz ze zm., zwana dalej „ustawą kominową”).

Zgodnie z przepisami zawartymi w ustawie kominowej, z członkiem zarządu spółki komunalnej została zawarta umowa o świadczenie usług zarządzania, w której powołany uchwałą Rady Nadzorczej członek zarządu jako zarządzający zobowiązuje się świadczyć usługi zarządzania Spółką na warunkach określonych w Kodeksie spółek handlowych, umowie Spółki, aktach prawa wewnętrznego Spółki, w innych przepisach powszechnie obowiązującego prawa oraz w Umowie.

Z prawnego punktu widzenia jest to umowa o świadczenie usług, do której poza przepisami wskazanej ustawy o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami, należy stosować również odpowiednie przepisy ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 wraz ze zm.) dotyczące umów zlecenia.

Zgodnie z art. 21 pkt 154 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128 wraz ze zm., zwanej dalej „ustawą podatkową”), który wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2022r.: wolne od podatku dochodowego są przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy, z umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8, oraz z pozarolniczej działalności gospodarczej, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30c albo art. 30ca albo ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym w zakresie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, otrzymane przez podatnika po ukończeniu 60. roku życia w przypadku kobiety i 65. roku życia w przypadku mężczyzny, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł pod warunkiem, że podatnik podlega z tytułu uzyskania tych przychodów ubezpieczeniom społecznym w rozumieniu ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych oraz podatnik, mimo nabycia uprawnienia, nie otrzymuje:

a) emerytury lub renty rodzinnej, o których mowa w ustawie z dnia 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników,

b) emerytury lub renty rodzinnej, o których mowa w ustawie z dnia 10 grudnia 1993 r. o zaopatrzeniu emerytalnym żołnierzy zawodowych oraz ich rodzin (Dz. U. z 2020 r. poz. 586 i 2320),

c) emerytury lub renty rodzinnej, o których mowa w ustawie z dnia 18 lutego 1994 r. o zaopatrzeniu emerytalnym funkcjonariuszy Policji, Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, Agencji Wywiadu, Służby Kontrwywiadu Wojskowego, Służby Wywiadu Wojskowego, Centralnego Biura Antykorupcyjnego, Straży Granicznej, Straży Marszałkowskiej, Służby Ochrony Państwa, Państwowej Straży Pożarnej, Służby Celno-Skarbowej i Służby Więziennej oraz ich rodzin (Dz. U. z 2020 r. poz. 723 i 2320),

d) emerytury lub renty rodzinnej, o których mowa w ustawie z dnia 17 grudnia 1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 291, 353, 794, 1621 i 1981),

e) świadczenia, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 4a,

f) uposażenia przysługującego w stanie spoczynku lub uposażenia rodzinnego, o których mowa w ustawie z dnia 27 lipca 2001 r. - Prawo o ustroju sądów powszechnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 2072 oraz z 2021 r. poz. 1080 i 1236).

Zgodnie z art. 13 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128 wraz ze zm., zwanej dalej „ustawą podatkową”), za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,

c) przedsiębiorstwa w spadku - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Z kolei zgodnie z art. 13 pkt 9 ww. ustawy podatkowej, przychody wskazane w tym punkcie obejmują przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Zgodnie z art. 13 pkt 7 ww. ustawy podatkowej, przychody wskazane w punkcie 7 obejmują przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

W niniejszym stanie faktycznym, powołany uchwałą Rady Nadzorczej członek zarządu Wnioskodawczyni ukończył w maju 65 lat, przychody tego podatnika nie przekraczają w roku podatkowym kwoty 85 528 zł, podatnik ten podlega z tytułu uzyskania przychodów (na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania) ubezpieczeniom społecznym w rozumieniu ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych oraz podatnik ten, mimo nabycia uprawnienia, nie otrzymuje:

· emerytury lub renty rodzinnej z KRUS,

· emerytury lub renty rodzinnej z MON,

· emerytury lub renty rodzinnej z MSWiA,

· emerytury lub renty rodzinnej z ZUS,

· świadczenia otrzymanego po zwolnieniu ze służby przez funkcjonariuszy służb mundurowych oraz żołnierzy, w związku ze zwolnieniem tych osób ze służby stałej na podstawie odrębnych ustaw,

· uposażenia przysługującego w stanie spoczynku lub uposażenia rodzinnego, o których mowa w Prawie o ustroju sądów. 

W odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Zainteresowana podała, co następuje.

Pełnienie funkcji opisanego członka Zarządu Spółki ma charakter w całości odpłatny, a przychody ów członek zarządu osiąga z tytułu umowy o świadczenie usług zarządzania, której obowiązek zawarcia z członkiem Zarządu Spółki komunalnej przewiduje wprost art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2020 r., poz. 1907 wraz ze zm.), a zatem jej zawarcie jest ściśle powiązane z przynależnością do Zarządu Spółki.

Opisany członek Zarządu Spółki dopełnił wymóg złożenia oświadczenia o spełnianiu warunków do stosowania przedmiotowego zwolnienia, zgodnie z art. 41 ust. 11a ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128 wraz ze zm.).

### Pytania

1) Czy członkowi zarządu spółki komunalnej, powołanemu uchwałą Rady Nadzorczej Spółki, świadczącemu usługi zarządzania Spółką komunalną na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania przysługuje tzw. ulga dla seniora, czyli czy w jego przypadku ma zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 21 pkt 154 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2) Czy za rok podatkowy 2022 r. Spółka jako płatnik powinna odliczyć podatnikowi – powołanemu członkowi zarządu świadczącemu usługi zarządzania na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania od przychodów tzw. ulgę dla seniora?

3) Czy w przypadku członka zarządu spółki komunalnej, powołanemu uchwałą Rady Nadzorczej Spółki, świadczącemu usługi zarządzania Spółką komunalną na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania, ma zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 21 pkt 154 w zw. z art. 13 pkt 8 w zw. z art. 13 pkt 9 w zw. z art. 13 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

4) Czy przychody członka zarządu spółki komunalnej, powołanemu uchwałą Rady Nadzorczej Spółki, świadczącemu usługi zarządzania Spółką komunalną na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania, należy zakwalifikować jako przychody objęte dyspozycją przepisu art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy art. 13 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni, mając na uwadze brzmienie art. 21 pkt 154 w zw. z art. 13 pkt 8) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, który z kolei w swej treści odsyła do punktu 9 z art. 13 przedmiotowej ustawy, który zawiera kolejne odesłanie do punktu 7 z art. 13 przedmiotowej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku członka zarządu spółki, który został powołany do pełnienia tej funkcji i jednocześnie świadczy usługi zarządzania spółką na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania, zwolnienie w postaci tzw. ulgi dla seniora ma zastosowanie, o czym świadczy treść art. 21 pkt 154 ustawy podatkowej mówiący o uldze przysługującej od przychodów uzyskiwanych z umów zlecenia wskazanych w art. 13 pkt 8) ustawy podatkowej, który powinien być z kolei, z uwagi na jego treść, rozpatrywany i interpretowany łącznie z punktem 9 i 7 przedmiotowego art. 13 ustawy podatkowej.

Wnioskodawczyni wskazuje, że zawarta umowa o zarządzanie spółką jest rodzajem umowy zlecenia, którą powszechnie nazywa się kontraktem menedżerskim.

Niewątpliwie mając na uwadze brzmienie art. 13 pkt 8) można wskazać, że z zakresu umów zlecenia, których dotyczy ulga dla seniora, zostały wyłączone przychody uzyskiwane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, a to z uwagi na wyłączenie tego typu umów z regulacji art. 13 pkt 8, który wprost przewiduje taki wyjątek.

Niemniej, Wnioskodawczyni zauważa, że z kolei pkt 9 przedmiotowego art. 13 ze swojego zakresu uregulowania przewiduje kolejne wyłączenie, a mianowicie grupy przychodów uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej wyłączone zostały te przychody, które na podstawie kontraktów menedżerskich otrzymują m.in. powoływani członkowie zarządu, o których mowa w pkt 7 ww. art. 13 ustawy podatkowej, który wskazuje właśnie (poprzez odesłanie z art. 13 pkt 9 na wyłączenie podmiotowe, precyzując, że art. 13 pkt 9 nie obejmuje swą dyspozycją przychodów z kontraktów menedżerskich (lub innych podobnych tego typu umów) otrzymywanych przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Zatem przewidziane w art. 13 pkt 9 wyłączenie podmiotowe (podmiotowe z uwagi na to, że przepis rozróżnia kwalifikację przychodów od tego, kto otrzymuje dany przychód) powoduje, że wyjątek przewidziany w art. 13 pkt 8, który odsyła do art. 13 pkt 9 nie ma zastosowania do przychodów otrzymywanych z tytułu kontraktów menedżerskich (lub umów podobnych) przez powołanego członka zarządu, którego przychody z racji wyłączenia podmiotowego, nie są kwalifikowane jako te określone w art. 13 pkt 9) – Wnioskodawczyni wskazuje również na orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 12 stycznia 2022 r., sygnatura akt I SA/Sz 851/21, zgodnie z którym nie ma żadnych wątpliwości, że przychody członka zarządu spółki, w przypadku zawarcia umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktu menedżerskiego lub umowy o podobnym charakterze (w tym zatem również umowy o świadczenie usług zarządzania zawartej z członkiem zarządu Spółki), nie stanowią przychodów zaliczonych do źródła określonego w art. 13 pkt 9 u.p.d.o.f. (stanowi o tym „wyłączenie” określone w art. 13 pkt 9. A więc wyjątek z art. 13 pkt 8 nie dotyczy w tej sytuacji członka zarządu Wnioskodawczyni, który jako osoba powołana do pełnienia funkcji członka zarządu jednocześnie świadczy usługi na podstawie tzw. kontraktu menedżerskiego (lub umowy podobnej), która ze swej istoty prawnej posiada wszelkie przymioty umowy zlecenia.

Kontrakt menedżerski nie jest uregulowany w polskim prawie w sposób wyraźny, w związku z tym, w tym przypadku należy stosować do niego przepisy regulujące umowę zlecenia, co ma miejsce w niniejszym stanie faktycznym (art. 13 pkt 8 u.p.d.o.f.).

Podkreślić należy, że pierwotna kwalifikacja umowy o świadczenie usług zarządzania jako de facto rodzaju umowy zlecenia (o czym świadczy art. 13 pkt 8 i wyłączenie z jego zakresu „podgrupy” umów dotyczących właśnie tzw. kontraktów menedżerskich), powoduje, że w przypadku powołanego członka zarządu (który pełni obowiązki służbowe na podstawie tzw. kontraktu menedżerskiego), a to z uwagi na wyłączenie zawarte w art. 13 pkt 9 ulga dla seniora ma zastosowanie.

A zatem, wyłączenie z regulacji art. 13 pkt 8 przychodów uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, nie powoduje wyłączenia z ulgi, przychodów otrzymywanych przez powołanego członka zarządu spółki komunalnej, którego przychody zostały wyłączone z zakresu uregulowania art. 13 pkt 9 ustawy podatkowej.

W odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Zainteresowana przedstawiła własne stanowiska do pytań o numerach: 2 i 4, które to stanowiska są następujące.

Za rok podatkowy 2022 r. Spółka jako płatnik powinna odliczyć podatnikowi – powołanemu członkowi zarządu świadczącemu usługi zarządzania na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania od przychodów tzw. ulgę dla seniora, ponieważ przychody z tego tytułu nie są kwalifikowane jako przychody, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychody uzyskiwane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, przez co wyjątek, o którym mowa w art. 13 pkt 8 ww. ustawy podatkowej, nie ma zastosowania do przychodów uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychodów z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, w przypadku, gdy przychody te osiągają m.in. osoby należące do składu zarządów osób prawnych, a więc jak w niniejszym stanie faktycznym - gdy przychody na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania osiąga powołany Prezes Zarządu Spółki, to przychody te nie są kwalifikowane z art. 13 pkt 9 ww. ustawy podatkowej, przez co, wyjątek wskazany w art. 13 pkt 8 nie znajduje zastosowania wobec członka Zarządu Spółki Wnioskodawczyni.

Przychody członka zarządu spółki komunalnej, powołanemu uchwałą Rady Nadzorczej spółki, świadczącemu usługi zarządzania Spółką komunalną na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania, należy zakwalifikować jako przychody objęte dyspozycją przepisu art. 13 pkt 7, a nie art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, co wynika bezpośrednio z treści orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 12 stycznia 2022 r., sygnatura akt I SA/Sz 851/21, zgodnie z którym nie ma żadnych wątpliwości, że przychody członka zarządu spółki, w przypadku zawarcia umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktu menedżerskiego lub umowy o podobnym charakterze (w tym zatem również umowy o świadczenie usług zarządzania zawartej z członkiem zarządu Spółki), nie stanowią przychodów zaliczonych do źródła określonego w art. 13 pkt 9 u.p.d.o.f. (stanowi o tym „wyłączenie” określone w art. 13 pkt 9).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Jednakże na mocy art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy, z umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8, z zasiłku macierzyńskiego, o którym mowa w ustawie z dnia 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa, oraz z pozarolniczej działalności gospodarczej, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30c albo art. 30ca albo ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym w zakresie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, otrzymane przez podatnika po ukończeniu 60. roku życia w przypadku kobiety i 65. roku życia w przypadku mężczyzny, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł pod warunkiem, że podatnik podlega z tytułu uzyskania tych przychodów ubezpieczeniom społecznym w rozumieniu ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych oraz podatnik, mimo nabycia uprawnienia, nie otrzymuje:

a) emerytury lub renty rodzinnej, o których mowa w ustawie z dnia 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników,

b) emerytury lub renty rodzinnej, o których mowa w ustawie z dnia 10 grudnia 1993 r. o zaopatrzeniu emerytalnym żołnierzy zawodowych oraz ich rodzin (Dz.U. z 2020 r. poz. 586 i 2320),

c) emerytury lub renty rodzinnej, o których mowa w ustawie z dnia 18 lutego 1994 r. o zaopatrzeniu emerytalnym funkcjonariuszy Policji, Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, Agencji Wywiadu, Służby Kontrwywiadu Wojskowego, Służby Wywiadu Wojskowego, Centralnego Biura Antykorupcyjnego, Straży Granicznej, Straży Marszałkowskiej, Służby Ochrony Państwa, Państwowej Straży Pożarnej, Służby Celno-Skarbowej i Służby Więziennej oraz ich rodzin (Dz.U. z 2020 r. poz. 723 i 2320),

d) emerytury lub renty rodzinnej, o których mowa w ustawie z dnia 17 grudnia 1998 r. o emeryturach i rentach z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 291, 353, 794, 1621 i 1981),

e) świadczenia, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 4a,

f) uposażenia przysługującego w stanie spoczynku lub uposażenia rodzinnego, o których mowa w ustawie z dnia 27 lipca 2001 r. - Prawo o ustroju sądów powszechnych (Dz.U. z 2020 r. poz. 2072 oraz z 2021 r. poz. 1080 i 1236);

Zgodnie z art. 21 ust. 44 tej ustawy:

Suma przychodów zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty 85 528 zł..

W myśl natomiast art. 21 ust. 39 ww. ustawy:

Przy obliczaniu kwoty przychodów podlegających zwolnieniu od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie uwzględnia się przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie niniejszej ustawy, zwolnionych od podatku dochodowego oraz od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 11 ww. ustawy:

Płatnicy przy obliczaniu zaliczki nie stosują kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 9 pkt 1-3, jeżeli podatnik złoży płatnikowi sporządzone na piśmie oświadczenie o rezygnacji z ich stosowania. Oświadczenie, o którym mowa w zdaniu poprzednim, składa się odrębnie dla każdego roku podatkowego.

W myśl art. 41 ust. 11a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Płatnik przy poborze zaliczki na podatek uwzględnia zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152-154, jeżeli podatnik złoży płatnikowi sporządzone na piśmie oświadczenie, że spełnia warunki do stosowania tych zwolnień. W oświadczeniu dotyczącym spełnienia warunków do stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152, podatnik wskazuje również rok rozpoczęcia i zakończenia stosowania zwolnienia przez płatnika. Płatnik stosuje zwolnienie najpóźniej od miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymał oświadczenie, nie dłużej niż do upływu terminu wskazanego przez podatnika. Jeżeli podatnik powiadomi płatnika o zmianie stanu faktycznego wynikającego z oświadczenia, płatnik nie uwzględnia zwolnienia najpóźniej od kolejnego miesiąca, w którym otrzymał powiadomienie.

Art. 41 ust. 11b ww. ustawy stanowi, że:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 11a, jest składane pod rygorem odpowiedzialności karnej za złożenie fałszywego oświadczenia i zawiera klauzulę o następującej treści: ,,Jestem świadomy odpowiedzialności karnej za złożenie fałszywego oświadczenia.''. Klauzula ta zastępuje pouczenie organu o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych oświadczeń.

Z powyższego wynika, że w ramach „Polskiego Ładu” wprowadzono przepisy dla osób, które pomimo osiągnięcia powszechnego wieku emerytalnego nadal pozostają aktywne zawodowo i nie pobierają świadczeń emerytalno-rentowych, zwane potocznie „ulgą dla pracujących seniorów”. Ulga obowiązuje od 1 stycznia 2022 r. i ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od tego dnia. Uprawnionymi do korzystania z tego przywileju podatkowego są kobiety po ukończeniu 60. roku życia i mężczyźni po ukończeniu 65. roku życia, pod warunkiem podlegania ubezpieczeniom społecznym z tytułu uzyskania objętych zwolnieniem przychodów. Zwolnienie to jest limitowane – dotyczy bowiem przychodów w wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85 528 zł. Aby korzystać z omawianego zwolnienia podatnik nie może otrzymywać, mimo nabycia uprawnienia, świadczeń wymienionych enumeratywnie w art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Płatnik przy poborze zaliczki na podatek uwzględnia zwolnienie w ramach tzw. ulgi dla pracujących seniorów, jeżeli podatnik złoży płatnikowi sporządzone na piśmie oświadczenie, że spełnia warunki do stosowania tego zwolnienia. Płatnik stosuje zwolnienie najpóźniej od miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymał oświadczenie, nie dłużej niż do upływu terminu wskazanego przez podatnika.

Oświadczenie składane jest pod rygorem odpowiedzialności karnej za złożenie fałszywego oświadczenia. Klauzula ta zastępuje pouczenie organu o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych oświadczeń. Pracownik nie ma obowiązku przedstawiania płatnikowi żadnych dodatkowych dokumentów.

Istotne jest jednak, że analizowany przepis przewiduje zwolnienie od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodów osiągniętych przez te osoby z enumeratywnie wymienionych kategorii źródeł przychodów. Nie ma przy tym znaczenia, czy podatnika uzyskuje te przychody z jednego czy z kilku z tych źródeł przychodów – każdy z nich stanowi odrębną podstawę do zastosowania ulgi dla pracujących seniorów, pod warunkiem, że podatnik podlega z tytułu tych przychodów ubezpieczeniom społecznym w rozumieniu ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:

Odrębnymi źródłami przychodów jest działalność wykonywana osobiście.

Poszczególne kategorie przychodów z działalności wykonywanej osobiście wymieniono w art. 13 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 13 pkt 8 ww. ustawy:

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,

b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,

c) przedsiębiorstwa w spadku

– z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zgodnie natomiast z art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Stosownie zaś do art. 13 pkt 7 ww. ustawy:

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Ustawodawca konstytuując przesłanki przedmiotowe zastosowania ulgi dla seniora zróżnicował przychody w ramach jednego źródła jakim jest działalność wykonywana osobiście i umożliwił objęcie ulgą jednie te, wymienione w punkcie 8 art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; w konsekwencji działania racjonalnego ustawodawcy nie ma zatem możliwości zastosowania ulgi dla seniora do przychodów wymienionych m.in. w puntach 7 i 9 art. 13 ustawy podatkowej.

O kwalifikacji wykonywanej działalności na gruncie prawa podatkowego do poszczególnego źródła przychodu decyduje rzeczywisty charakter wykonywanej działalności (faktyczny zakres świadczonych usług).

Z uwagi na fakt, że w przypadku zawarcia umów powierzających zarząd przedsiębiorstwem występuje duża dowolność nazewnictwa, przepis art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy nie tylko przychodów uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie i kontraktów menedżerskich, lecz wszelkich umów o podobnym charakterze, z których wynika, że podatnikowi, w drodze umowy cywilnoprawnej, zostało zlecone sprawowanie zarządu przedsiębiorstwem, spółką, czy instytucją. Natomiast wyjątek, o którym mowa w przywołanym przepisie dotyczy sytuacji, gdy podatnik powołany został, np. do składu zarządu, rady nadzorczej, komisji lub innych organów stanowiących osoby prawnej; w takiej sytuacji uzyskane przez niego przychody będą przychodami w rozumieniu art. 13 pkt 7, a nie art. 13 pkt 9 ww. ustawy. Powołanie bowiem podatnika do składu zarządu, rady nadzorczej, komisji lub innych organów stanowiących osoby prawnej, bez względu na sposób jego powołania, stanowi okoliczność, która powoduje tylko zmianę kwalifikacji przychodu, jednakże zmianę cały czas w ramach działalności wykonywanej osobiście.

Z opisu niniejszej sprawy wynika, że ów wyjątek w postaci przynależności m.in. do składu zarządów osób prawnych na gruncie niniejszej sprawy właśnie występuje, albowiem wniosek dotyczy właśnie przychodów członka Państwa zarządu, tj. członka zarządu osoby prawnej. Jednocześnie jak Państwo doprecyzowali, pełnienie funkcji opisanego członka zarządu ma charakter w całości odpłatny.

Tymczasem, jak wynika z analizy i porównania przywołanych przepisów punktów: 7, 8 i 9 art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody członka zarządu spółki w przypadku zawarcia umowy o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktu menedżerskiego lub umowy o podobnym charakterze (w tym również umowy o świadczenie usług zarządzania zawartej na czas pełnienia funkcji członka zarządu), stanowią przychody zaliczone do źródła określonego w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (stanowi o tym „wyłączenie” określone w art. 13 pkt 9 tej ustawy).

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że – jak wskazał Sąd Najwyższy w uchwale z 17 czerwca 2015 r. sygn. akt III UZP 2/15:

W spółkach kapitałowych zawarcie kontraktu menedżerskiego z członkiem zarządu kreuje wtórną podstawę powiązania menedżera ze spółką, bowiem podstawowe znaczenie ma powołanie go na członka zarządu tworzące stosunek członkostwa w zarządzie spółki regulowany przepisami Kodeksu spółek handlowych i innymi przepisami wewnętrznymi spółki.

Także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 16 czerwca 2016 r. sygn. akt I FSK 83/15 podzielił pogląd wyrażany w piśmiennictwie, że:

Pozycja członka zarządu, z którym spółka zawarła kontrakt menedżerski (umowę o zarządzanie) jako przedsiębiorcą, jest szczególna. W następstwie kontraktu menedżerskiego (umowy o zarządzanie) członek zarządu nie przejmuje zarządzania spółką we własnym imieniu i na własny rachunek. Zarządzanie spółką nadal jest realizowane przez członka zarządu w ramach członkostwa w zarządzie. Rola kontraktu menedżerskiego (umowy o zarządzanie) ograniczona jest do ustalenia wynagrodzenia za wykonywanie funkcji w zarządzie (czy jeszcze innych czynności określonych w umowie), szczególnych (kwalifikowanych i dodatkowych – w porównaniu z regulacją Kodeksu spółek handlowych i wewnętrznego prawa spółki) obowiązków dotyczących zarządzania spółką, zakazów w zakresie konkurencji oraz podejmowania dodatkowej działalności (Z. Kubot, Kwalifikacje prawne kontraktów menedżerskich członków zarządu spółek kapitałowych, PiZS 2002, nr 2, s. 2 i n).

Tak więc – przychody członka zarządu uzyskiwane na podstawie wskazanych umów powinny być kwalifikowane do przychodów określonych w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowo należy zauważyć, że w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odrębnym źródłem przychodów jest określona w art. 10 ust. 1 pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z art. 5a pkt 6 tej ustawy:

Ilekroć w ustawie mowa jest o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wyodrębnienie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przychodów z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze – przy jednoczesnym zdefiniowaniu na użytek tej ustawy pojęcia pozarolniczej działalności gospodarczej – nie pozostawia wątpliwości, że źródłem tych przychodów nie jest pozarolnicza działalność gospodarcza, lecz zawsze działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy. Tym samym, przychody uzyskane z tytułu tego rodzaju umów stanowią przychody z działalności wykonywanej osobiście, nawet jeżeli umowy te zawierane są w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej.

**Reasumując, na gruncie niniejszej sprawy:**

**1)** **opisanemu członkowi Państwa zarządu nie przysługuje tzw. ulga dla seniora, czyli w jego przypadku nie ma zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem osiągane przez tegoż członka zarządu przychody, jako przychody, o których mowa w art. 13 pkt 7 cyt. ustawy, nie są objęte przedmiotowym zwolnieniem od podatku;**

**2)** **za rok podatkowy 2022 r. Państwo – jako płatnik – nie powinni stosować do ww. przychodów członka zarządu ulgi dla seniora;**

**3)** **w przypadku ww. członka Państwa zarządu nie ma zastosowania do przedmiotowych przychodów zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. pkt 154 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem przedmiotowe przychody są przychodami, o których mowa w art. 13 pkt 7 cyt. ustawy, które nie są objęte przedmiotowym zwolnieniem od podatku;**

**4)** **przedmiotowe przychody członka Państwa zarządu należy zakwalifikować jako przychody, o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;** podkreślić przy tym należy, że stanowisko co do takiej kwalifikacji przychodów jest aprobowane również w przywołanym przez samych Państwo prawomocnym wyroku właściwego dla Państwa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 12 stycznia 2022 r. sygn. akt I Sa/Sz 851/21, który rozstrzygnął:

Zasadnie zatem Organ uznał, że przychody osiągane przez wszystkich członków zarządu Spółki z tytułu umowy o świadczenie usług zarządzania Spółką (Wnioskodawcą) zaliczyć należy do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 13 pkt 7 u.p.d.o.f., a tym samym Spółka (Wnioskodawca) będzie zobowiązana, jako płatnik, do pobierania od wynagrodzeń członków zarządu w związku z planowanym wykonywaniem funkcji członków zarządu w Spółce wypłacanych na podstawie nowych umów o świadczenie usług zarządzania opisanych we wniosku zaliczek na poczet podatku dochodowego na zasadach określonych w wyżej przytoczonych art. 41 i art. 42 u.p.d.o.f.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).