Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.163.2019.10.S.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-15
Teza: Stawka podatku VAT na sprzedaż pakietu złożonego z atlasu
świata w formie książkowej.
Słowa kluczowe: książka
pakiet
stawka-stawki podatku
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka
podatku 5%
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 2a

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 kwietnia 2019 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 kwietnia 2019 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy stawki podatku VAT na sprzedaż pakietu złożonego z atlasu
    świata (...). Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność na kartograficznym rynku
    wydawniczym. Wnioskodawca planuje zawarcie umowy, na podstawie której będzie
    zobowiązany do wyprodukowania oraz dostarczenia do detalicznej sieci handlowej,
    atlasów świata w formie wielostronicowej publikacji książkowej zawierającego: (...)
    Do atlasu w ramach zestawu zostanie X (...).
    W zakresie wartości wytworzenia całego zestawu koszty przedstawiają się na dzień
    dzisiejszy:
    a) Koszt wytworzenia/nabycia Atlasu świata 59%,
    b) Koszt wytworzenia/nabycia X 41%.
    Powyższe zestawienia kosztów nie uwzględnia kosztów nabycia praw autorskich do
    zawartości intelektualnej Atlasu, które zostały poniesione już kilka lat wcześniej przez
    Wnioskodawcę, a aktualnie Atlas jest jedynie poprawiany i korygowany zgodnie z
    aktualnym stanem wiedzy i zmianami. W stosunku do X Wnioskodawca przy zakupie
    określonej partii X nabywa prawa autorskie do dalszej odsprzedaży produktu i wyłącznie
    prawa autorskie na tym polu ekstrapolacyjnym. W związku z powyższym realna wartość
    poniesionych kosztów na Atlas jest jeszcze wyższa niż wyliczona w zestawieniu. Nie mniej
    ze względu na fakt, że te koszty zostały poniesione ryczałtowo w dłuższym przedziale
    czasu (kwota ok. 200 tys. zł) trudne jest określenie ich udziału w strukturze sprzedaży
    atlasu, która jest dynamiczna.
    Wnioskodawca wystąpił do Urzędu Statystycznego w celu oceny klasyfikacyjnej zestawu
    Atlas + X zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).
    W dniu 13 marca 2017 r. Wnioskodawca otrzymał opinię Urzędu Statystycznego w Łodzi,
    na podstawie której poinformowano, że do pakietu złożonego z atlasu świata w formie
    książkowej i X zgodnie z zasadami metodyki Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU):
        wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz.
        U. z 2008 r. nr 207 poz. 1293), którą stosowano do 31 grudnia 2017 r., w przypadku
        gdy zasadniczy charakter zestawowi nadaje atlas w formie książkowej należy
        stosować oznaczenia PKWiU 58.11.15.0 „Atlasy i pozostałe książki z mapami,
        drukowane”
        wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. (Dz. U. z
        2015 r. poz. 1676), w przypadku gdy zasadniczy charakter zestawowi nadaje atlas w
        formie książkowej należy stosować oznaczenia PKWiU 58.11.15.0 „Atlasy i pozostałe
        książki z mapami, drukowane”.

## Pytanie

Jaką stawką VAT będzie opodatkowana sprzedaż pakietu złożonego z atlasu świata w
    formie książkowej i X?
    Państwa stanowisko w sprawie

    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega
    odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres
    tych czynności został sformułowany odpowiednio w art. 7 oraz w art. 8 ustawy VAT. I
    tak, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w
    art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak
    właściciel (...). W myśl art. 2 pkt 6 ustawy VAT, towarami - są rzeczy oraz ich części, a
    także wszelkie postacie energii. Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy VAT, stawka podatku
    wynosi 22%. Zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, dla towarów i usług, wymienionych
    w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%. Jednakże, na podstawie art.
    146aa ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r.:
    1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110. wynosi
      23%;
    2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule
      załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.
    Z kolei z art. 41 ust. 2a ustawy VAT wynika, że dla towarów wymienionych w załączniku
    nr 10 do ustawy stawka podatku wynosi 5%.
    W myśl obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 5a ustawy o podatku od towarów
    i usług, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5
    ustawy, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce
    publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub
    usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują
    symbole statystyczne. Od dnia 1 stycznia 2011 r. na potrzeby podatku od towarów i
    usług stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem
    Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. nr 207 poz. 1293 ze zm.).
    Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług
    stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w
    stosunku do tych towarów i usług, dla których przepisy w zakresie VAT powołują
    stosowną klasyfikację statystyczną. Na potrzeby ustawy VAT przywołano definicję
    PKWiU ex w art. 2 pkt 30 ustawy VAT, pod którą rozumie się zakres wyrobów lub usług
    węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.
    Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu
    zawężenie stosowania zwolnienia, obniżonej stawki podatku lub wyłączenia tylko do
    towarów lub usług należących do wymienionego grupowania statystycznego,
    spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce - nazwa
    towaru lub usługi. Wynikające z konkretnego załącznika stawka VAT, zwolnienie bądź
    wyłączenie dotyczy wyłącznie danego towaru lub danej usługi z danego grupowania -
    konkretnego towaru lub konkretnej usługi wymienionej obok symbolu PKWiU.
    W załączniku nr 2 do ww. rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r.
    w dziale 58 „Usługi związane z działalnością wydawniczą” mieszczącym się w sekcji J
    wymienione zostały m.in.:
    a) 58.1 - Usługi związane z wydawaniem książek, periodyków i innych publikacji;
    b) 58.11 - Usługi związane z wydawaniem książek;
    c) 58.11.1 - Książki drukowane;
    d) 58.11.15 - Atlasy i pozostałe książki z mapami, drukowane;
    e) 58.11.16 - Mapy i mapy hydrograficzne lub podobne mapy drukowane, z
      wyłączeniem map w formie książkowej;
    f) 58.11.16.0 - Mapy i mapy hydrograficzne lub podobne mapy drukowane, z
      wyłączeniem map w formie książkowej.
    W załączniku nr 10 do ustawy VAT, zawarto wykaz towarów opodatkowanych stawką
    podatku w wysokości 5%. W tym załączniku pod pozycją 32 wskazano książki

    drukowane - wyłącznie książki (oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych
    przepisów symbolami ISBN), mapy - wytwarzane metodami poligraficznymi, z
    wyłączeniem ulotek; wydawnictwa w alfabecie Braillea (PKWiU ex 58.11.1). Z
    powyższego wynika, że ustawodawca uzależnia zastosowanie wskazanej stawki
    podatku od spełnia określonych w powołanych regulacjach warunków, w tym m.in.
    posiadania przez niektóre towary oznaczenia stosowanego na podstawie odrębnych
    przepisów symbolami ISBN. Przedmiotowy warunek dotyczy jednakże wyłącznie
    drukowanych książek, ale są nimi również oznaczone atlasy. Zatem w odniesieniu do
    określonych powyżej kategorii (np.: atlasy), które to mieszczą się w grupowaniu
    oznaczonym symbolem ex 58.11.1, stosuje się stawkę 5%.
    W przedmiotowym stanie faktycznym Wnioskodawca planuje zawarcie umowy z siecią
    handlową, na podstawie której będzie dostarczał do punktów sprzedaży
    wyprodukowane atlasy świata w formie wielostronicowej publikacji książkowej, a do
    każdego atlasu w ramach zestawu zostanie dołączony X. X będzie funkcjonalnie
    powiązany z atlasem i ich oddzielna sprzedaż nie będzie możliwa. Na X zamieszczona
    zostanie numeracja, która znajdzie w atlasie swoje odniesienie i opis oznaczonego
    numerem miejsca geograficznego. Korzystanie z X będzie prowadziło do konieczności
    skorzystania z atlasu. Zasadniczo jednak największy zasób wiedzy jest zawarty w atlasie,
    który stanowi solidne i pełne kompendium wiedzy o geografii świata.
    Strona uzyskała z Urzędu Statystycznego w Łodzi opinię, na podstawie której
    poinformowano, że atlas świata w formie książkowej + X, będą mieścić się w
    grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) pod pozycją PKWiU
    58.11.15.0 „Atlas i pozostałe książki z mapami, drukowane” o ile wartość atlasu będzie
    większa od X.
    Zgodnie z postanowieniami art. 41 ust. 2a ustawy VAT dla dostawy towarów
    wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy VAT stawka podatku wynosi 5%. W
    załączniku nr 10 do ustawy VAT, pod pozycją 32 wskazano książki drukowane -
    wyłącznie książki (oznaczone stosowanymi na podstawie odrębnych przepisów
    symbolami ISBN) oraz mapy - wytwarzane metodami poligraficznymi (PKWiU ex
    58.11.1). Kategoria ta obejmuje również atlasy, gdyż atlasy są książkami zawierającymi
    drukowane mapy, Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług uszczegóławiania tą kategorię
    na PKWiU 58.11.15.0 Atlas i pozostałe książki z mapami, drukowane”.
    W myśl art. 5a ustawy VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których
    mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o
    statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych
    towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie
    powołują symbole statystyczne. Uwzględniając powyższe, należy wskazać, że atlas
    świata w formie książkowej, jest towarem, który został wskazany w załączniku nr 10 do
    ustawy VAT pod pozycją 32. Z uwagi jednak, że załącznik nr 10 przewiduje dla atlasów w
    formie książkowej niższą stawkę VAT (5%) w związku z tym, że głównym wyrobem o
    przeważającej wartości w zestawie atlas + X jest atlas, ta stawka znajdzie zastosowanie
    do dostawy w tym zakresie.
    Zatem do sprzedaży zestawu atlas w formie książkowej + X zastosowanie ma stawka
    podatku VAT w wysokości 5% na podstawie art. 41 ust. 2a w zw. z załącznikiem nr 10
    ustawy.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 30 maja 2019 r. wydałem interpretację indywidualną
    znak 0114-KDIP1-3.4012.163.2019.2.MK, w której uznałem Państwa stanowisko za
    nieprawidłowe.
    Interpretację doręczono Państwu 3 czerwca 2019 r.
    Skarga na interpretację indywidualną

    9 lipca 2019 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Warszawie.
    Wnieśli Państwo:
    1) na podstawie art. 146 § 1 PPSA o uchylenie zaskarżonej Interpretacji w całości,
    2) na podstawie art. 54 § 3 PPSA w zw. z art. 14e § 1a pkt. 1) O.P., o uwzględnienie
      niniejszej skargi w całości przez Organ i zmianę wydanej Interpretacji,
    3) na podstawie art. 200 PPSA, o zasądzenie od Organu na rzecz Skarżącej kosztów
      postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych,
    4) na podstawie art. 119 pkt. 2) PPSA, o rozpoznanie sprawy w postępowaniu
      uproszczonym.
    Postępowanie przed sądami administracyjnymi
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z
    24 czerwca 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 1752/19.
    Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
    Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 21 czerwca 2024 r. sygn. akt I FSK 1553/20
    oddalił skargę kasacyjną Organu.
    Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny 21 czerwca 2024 r.
    Jego odpis wraz z aktami sprawy wpłynął do mnie 18 października 2024 r.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed
    sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
      Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu
      sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe
      prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że
      przepisy prawa uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
        uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
        Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie i Naczelny Sąd Administracyjny w
        ww. wyrokach;
        ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej –
        stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.) zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    Art. 2 pkt 6 i 30 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:
      6) towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie
      energii;

      30) PKWiU ex - rozumie się przez to zakres wyrobów lub usług węższy niż określony
      w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.
    Art. 5a ustawy:
      Towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5,
      wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce
      publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów i
      usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują
      symbole statystyczne.
    Art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie
      prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Art. 29a ust. 1 ustawy:
      Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119
      oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy
      towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy,
      usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i
      innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę
      towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie
    rozporządzenia przy określaniu zakresu stosowania preferencyjnych stawek podatku i
    zwolnień przedmiotowych od podatku w niektórych przypadkach odwołują się do
    grupowań PKWiU. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja
    towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania
    podatkiem VAT w stosunku do tych towarów i usług, dla których przepisy w zakresie VAT
    powołują stosowną klasyfikację statystyczną.
    Obecnie obowiązująca klasyfikacja wyrobów i usług została wprowadzona
    rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji
    Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.). Przy czym, jak wynika z § 2 i 3
    powołanego rozporządzenia:
        w ewidencji, dokumentacji i rachunkowości, a także w urzędowych rejestrach i
        systemach informacyjnych administracji publicznej - stosuje się klasyfikację do dnia
        31 grudnia 2016 r.,
        do celów podatkowych - stosuje się do dnia 31 grudnia 2019 r. klasyfikację PKWiU
        wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. (Dz.
        U. Nr 207 poz. 1293 ze zm).
    Art. 41 ust. 1 ustawy:
      Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art.
      120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.
    Zarówno w treści ustawy o VAT, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca
    przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.
    Art. 41 ust. 2 ustawy:
      Dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż
      klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi
      związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem
      art. 114 ust. 1.
    Na mocy art. 146aa ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy:

      W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla
      którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia
      2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której
      mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:
      1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110,
        wynosi 23%;
      2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule
        załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.
    Art. 41 ust. 2a ustawy:
      Dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 10 do ustawy, innych niż
      klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi
      związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 5%.
    Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT w związku z poz. 72 załącznika nr 3 do ustawy o VAT
    opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 8% podlegają sklasyfikowane pod symbolem
    PKWiU ex 58.11.1 książki drukowane - wyłącznie książki (oznaczone stosowanymi na
    podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN), mapy - wytwarzane metodami
    poligraficznymi, z wyłączeniem ulotek.
    Jednakże z objaśnienia do ww. załącznika wynika, że wykaz nie ma zastosowania dla
    zakresu sprzedaży towarów i usług zwolnionych od podatku lub opodatkowanych
    stawkami niższymi niż stawka, której dotyczy załącznik.
    Część towarów ujętych w ww. załączniku nr 3 wymieniono również w załączniku nr 10 do
    ustawy, który stanowi katalog towarów opodatkowanych stawką podatku w wysokości 5%.
    W poz. 32 tego załącznika wymienione zostały towary sklasyfikowane pod symbolem
    PKWiU ex 58.11.1 – książki drukowane – wyłącznie książki (oznaczone stosowanymi na
    podstawie odrębnych przepisów symbolami ISBN), mapy – wytwarzane metodami
    poligraficznymi, z wyłączeniem ulotek; wydawnictwa w alfabecie Braille’a.
    W ramach grupy PKWiU 58.11.1 zawiera się podgrupa PKWiU 58.11.19 „Pozostałe
    drukowane książki, broszury, ulotki i inne publikacje”.
    Umieszczenie tego dopisku przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu
    zawężenie stosowania zwolnienia lub obniżonej stawki podatku VAT tylko do towarów,
    usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniającego określone
    warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa towaru lub usługi”. Zatem,
    wynikająca z konkretnego załącznika stawka VAT lub zwolnienie dotyczy wyłącznie danej
    usługi, towaru z danego grupowania.
    Wskazali Państwo, że są przedsiębiorcą prowadzącym działalność na kartograficznym
    rynku wydawniczym. Planują Państwo zawarcie umowy, na podstawie której będą
    Państwo zobowiązani do wyprodukowania oraz dostarczenia do detalicznej sieci
    handlowej, atlasów świata w formie wielostronicowej publikacji książkowej zawierającego:
    prezentację wszechświata, układu słonecznego, ziemi, zestawienie rekordów naszego
    globu w kategoriach: wyspy, rzeki i systemy rzeczne, jeziora i hydraulika, szczyty i pasma
    górskie, różne mapy świata, kontynentów, 60 map regionów, szczegółową mapę fizyczną
    Polski i sześć innych map Polski w innym ujęciu tematycznym. Na mapach atlasu znajdzie
    się ok. 20 tys. geograficznych nazw własnych. Do atlasu w ramach zestawu zostanie
    dołączony X, zawierający 1,4 tys. geograficznych nazw własnych. X będzie funkcjonalnie
    powiązany z atlasem i ich oddzielna sprzedaż nie będzie możliwa. Na Xie zamieszczona
    zostanie numeracja, która znajdzie w atlasie swoje odniesienie i opis oznaczonego
    numerem miejsca geograficznego. Korzystanie z X będzie prowadziło do konieczności
    skorzystania z atlasu. Zasadniczo jednak największy zasób wiedzy jest zawarty w atlasie,
    który stanowi solidne i pełne kompendium wiedzy o geografii świata. Sprzedawany atlas w
    formie książkowej został oznaczony kodem ISBN.

    W zakresie wartości wytworzenia całego zestawu koszty przedstawiają się na dzień
    dzisiejszy:
        Koszt wytworzenia/nabycia Atlasu świata 59%,
        Koszt wytworzenia/nabycia X 41%.
    Powyższe zestawienie kosztów nie uwzględnia kosztów nabycia praw autorskich do
    zawartości intelektualnej atlasu, które zostały poniesione już kilka lat wcześniej przez
    Państwa, a aktualnie atlas jest jedynie poprawiany i korygowany zgodnie z aktualnym
    stanem wiedzy i zmianami. W stosunku do X przy zakupie określonej partii X nabywają
    Państwo prawa autorskie do dalszej odsprzedaży produktu i wyłącznie prawa autorskie na
    tym polu ekstrapolacyjnym. W związku z powyższym realna wartość poniesionych kosztów
    na Atlas jest jeszcze wyższa niż wyliczona w zestawieniu. Nie mniej ze względu na fakt, że
    te koszty zostały poniesione ryczałtowo w dłuższym przedziale czasu (kwota ok. 200 tys. zł)
    trudne jest określenie ich udziału w strukturze sprzedaży atlasu, która jest dynamiczna.
    Wystąpili Państwo do Urzędu Statystycznego w celu oceny klasyfikacyjnej zestawu Atlas +
    X zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Urząd
    Statystyczny w Łodzi pismem z dnia 13 marca 2017 r. poinformował, że do pakietu
    złożonego z atlasu świata w formie książkowej i X należy zastosować oznaczenie PKWiU
    58.11.15.0 „Atlasy i pozostałe książki z mapami, drukowane”.
    Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, jaką stawką będzie opodatkowana sprzedaż pakietu
    złożonego z atlasu świata w formie książkowej i X.
    W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 24 czerwca 2020 r.,
    sygn. akt III SA/Wa 1752/19, który zapadł w analizowanej sprawie, Sąd wskazał m.in., że:
      W niniejszej sprawie niewątpliwie należało odwołać się do pojęcia świadczenia
      złożonego. Pojęcie to nie zostało co prawda zdefiniowane ustawowo, jednak stanowi
      ono wynik utrwalonej praktyki orzeczniczej Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości
      (obecnie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, dalej: Trybunał) oraz sądów
      krajowych. Koncepcja ta jest rodzajem wyłomu od zasady, zgodnie z którą każdą
      czynność opodatkowaną należy rozpatrywać jako odrębne świadczenie podlegające
      opodatkowaniu. Zakłada ona, że w pewnych okolicznościach świadczenia formalnie
      odrębne należy uznać za jedną transakcję. Zgodnie z tą koncepcją, jeśli dane
      świadczenie obejmuje kilka elementów, których celem jest lepsze korzystanie tylko z
      jednej z tych czynności, to ta jedna czynność powinna być traktowana jako
      świadczenie zasadnicze, według którego należy określać zasady opodatkowania VAT
      wszystkich wykonywanych czynności, a pozostałe elementy świadczenia powinny zaś
      stanowić świadczenia pomocnicze.
      Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału świadczenie należy uznać za
      pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego (zasadniczego), jeśli nie stanowi
      ono dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania
      świadczenia głównego (zasadniczego) (por. ETS w wyroku z 25 lutego 1999 r., C-349
      /96, Card Protection Plan Ltd (CPP) v Commissioners of Customs & Excise).
      W efekcie, transakcja złożona z jednego świadczenia w aspekcie gospodarczym (tj.
      świadczenia głównego oraz świadczeń komplementarnych w stosunku do
      świadczenia głównego), nie powinna być sztucznie rozdzielana, aby nie zaburzać
      funkcjonalności systemu podatku VAT.
      Natomiast w świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np.
      wyrok z dnia 27 października 2005 r., sygn. akt C-41/04 w sprawie Levob
      Verzekeringen BV) należy ustalić, czy dostawy tych towarów (w zestawie) przez
      podatnika na rzecz nabywcy są tak ściśle ze sobą związane, że obiektywnie tworzą
      one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny
      charakter. W takim bowiem przypadku należałoby uznać, że czynności te stanowią

      jednolite świadczenie do celów stosowania podatku VAT, a więc powinny zostać
      opodatkowane według jednolitych zasad określonych dla dostawy mającej
      charakter zasadniczy (główny). Jeżeli jednak dostawa towarów w zestawie nie ma
      tak ścisłego związku gospodarczego, a więc gdy dostawy tych towarów mogą być
      wykonywane oddzielnie, jako niezależne od siebie, bez uszczerbku dla ich
      gospodarczego znaczenia - nie ma podstaw do traktowania ich jako jednolitego
      świadczenia opodatkowanego według jednakowych zasad wyznaczonych dla
      dostawy towaru mającego charakter rzeczy głównej.
      (...) dla prawidłowej oceny czy dostawa pakietu stanowi świadczenie złożone, za
      szczególnie istotne należy uznać przyjęcie ekonomicznego punktu widzenia oraz
      ocenę z perspektywy nabywcy. Nie pozostawiają one wątpliwości co do tego, że
      oferowane przez spółkę towary stanowią świadczenie kompleksowe i powinny być
      objęte jedną stawką VAT. Jak wynika bowiem z opisu zdarzenia przyszłego, są one
      związane ze sobą w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą spodziewanej
      korzyści, praktycznej z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Cel świadczenia,
      którym jest pozyskanie kompleksowej i pełnej wiedzy o geografii świata, może
      zostać osiągnięty wyłącznie gdy wszystkie elementy świadczenia zostaną
      dostarczone nabywcy łącznie. Obiektywna potrzeba kontrahenta wskazuje więc, że
      świadczenia powinny być rozpatrywane wspólnie. Bez ich łącznego traktowania,
      wartość towarów objętych dostawą będzie znacząco niższa. Świadczenia te z
      ekonomicznego punktu widzenia tworzą jedną całość.
      (...). Uwzględniając opis zdarzenia przyszłego należało zatem przyjąć, że oba towary
      wchodzące w skład pakietu stanowią jedno świadczenie złożone, a zatem należy
      stosować do nich wspólną, jednolitą stawkę VAT. Stawka ta powinna wynosić 5%,
      przede wszystkim z uwagi na rolę jaką każdy z towarów pełni w pakiecie
      (pomocnicza funkcja X), jak również dominującą wartość kosztową atlasu.
    Ww. stanowisko WSA zostało potwierdzone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego
    z 21 czerwca 2024 r. sygn. akt I FSK 1553/20 wydanym w analizowanej sprawie.
    Z uwagi na powołane powyżej przepisy prawa, przedstawiony opis sprawy oraz wyrok
    Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 24 czerwca 2020 r., sygn. akt III SA
    /Wa 1752/19 oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 czerwca 2024 r., sygn.
    akt I FSK 1553/20 należy stwierdzić, że dostawę atlasu świata w formie książkowej wraz z X
    należy traktować jako jedną transakcję. Nie dochodzi tutaj bowiem do odrębnej od atlasu
    świata dostawy X. Ponieważ pomiędzy atlasem świata a X zachodzi faktyczna i trwała więź
    funkcjonalna, wskazująca, że X musi być używany jako rzecz pomocnicza w stosunku do
    atlasu świata. Tym samym do dostawy zestawu atlas świata w formie książkowej + X na
    podstawie art. 41 ust. 2a ustawy w zw. z załącznikiem nr 10 do ustawy zastosowanie
    będzie miała stawka podatku VAT w wysokości 5%.
    Państwa stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji, tj. 30 maja 2019 r.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz.

        2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
        Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
        zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest
        elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
        Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
        decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
        praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.