Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP3/4513-9/15-2/KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-04-13
Teza: Wnioskodawca jest kontynuatorem przejętego przedsiębiorstwa, tym samym wszelkie prawa przejętego przedsiębiorstw (o ile nie zastrzeżono inaczej) stają się prawami Wnioskodawcy o ile w dalszym ciągu będą spełnione warunki, które uzależniają korzystanie z danego prawa. W tym przypadku chodzi o prawo do korzystania ze zwolnienia z akcyza na nabywane wyroby węglowe ze względu posiadania statusu zakładu energochłonnego.
Słowa kluczowe: akcyza; węgiel; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział I; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział II-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z 11 lutego 2015 r. (data wpływu 17 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania zwolnienia względem wyrobów węglowych wykorzystywanych przez zakład energochłonny – **jest prawidłowe**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania zwolnienia względem wyrobów węglowych wykorzystywanych przez zakład energochłonny.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, która od dnia 1 grudnia 2014 r. przejęła działalność realizowaną dotychczas przez \[X S.K.A.\] Podstawowa działalność Wnioskodawcy (a wcześniej X. S.K.A.) obejmuje przetwórstwo ziemniaczane, w szczególności produkcję wyrobów wytwarzanych z ziemniaków, tj. granulatu ziemniaczanego, płatków ziemniaczanych oraz błyskawicznego puree ziemniaczanego z dodatkami i bez dodatków smakowych. Fabryka, w której prowadzona jest produkcja znajduje się w \[…\].

Surowiec, z którego wytwarzane są produkty to starannie wybrane odmiany ziemniaków hodowane pod ścisłym nadzorem rolnym, a następnie magazynowane w nowoczesnych przechowalniach. W procesie produkcyjnym odpowiednio dobrane mieszanki ziemniaków są dokładnie myte, obierane, gotowane, a następnie suszone. Tak otrzymany produkt jest wzbogacany dodatkami smakowymi i pakowany w zależności od potrzeb i wymagań klientów.

W procesie produkcyjnym (którego głównym elementem jest suszenie odpowiednio przygotowanego surowca), Spółka wykorzystuje duże ilości energii cieplnej pozyskiwanej z węgla. Ze względu na duże zużycie węgla do procesów produkcyjnych (udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi rocznie powyżej 10%), X S.K.A. do końca listopada 2014 r. korzystała ze zwolnienia dla tzw. zakładów energochłonnych przewidzianego w art. 31a ust. 1 pkt 8 w związku z art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym.

X S.K.A. miała status finalnego nabywcy węglowego i ze względu na wypełnienie przez prowadzone przez tę spółkę przedsiębiorstwo - warunków do uznania tego przedsiębiorstwa za tzw. „zakład energochłonny” - X S.K.A. nabywała wyroby węglowe od swoich dostawców z ww. zwolnieniem od akcyzy.

W dniu 1 grudnia 2014 r. przedsiębiorstwo należące do X S.K.A. zostało w całości wniesione aportem do Wnioskodawcy. Tym samym, Wnioskodawca przejął w całości przedsiębiorstwo, o którym mowa, jednocześnie w umowie Spółki zmieniony został adres siedziby z \[…\], na adres wskazany w niniejszym wniosku.

Wskazane przekształcenie nie miało wpływu na bieżące funkcjonowanie przedsiębiorstwa - zarówno produkcja, jak również inne funkcje przedsiębiorstwa są kontynuowane tyle, że dzieje się to od dnia 1 grudnia 2014 r. pod nową firmą. Nie zaszły również żadne zmiany w odniesieniu zarówno do relacji wewnętrznych (organizacja pracy, sprawy pracownicze), jak również w odniesieniu do spraw zewnętrznych (dostawcy, odbiorcy, etc.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy przedsiębiorstwo należące przed 1 grudnia 2014 r. do X S.K.A. i wniesione tego dnia aportem do Spółki zachowało status „zakładu energochłonnego” w rozumieniu art. 31a ust. 1 pkt 8 w związku z art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym i tym samym jest uprawnione do kontynuowania nabywania wyrobów węglowych ze zwolnieniem, o którym mowa w tym przepisie od 1 grudnia 2014 r.?
2.  Czy dla potrzeb określenia uprawnienia do nabywania wyrobów węglowych ze zwolnieniem z art. 31a ust. 1 pkt 8 w związku z art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym, w roku 2015, przedsiębiorstwo prowadzone obecnie przez Wnioskodawcę powinno uwzględnić przy obliczaniu udziału zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej, dane z całego 2014 r. tj. odnoszące się do funkcjonowania przedsiębiorstwa zarówno pod firmą X. S.K.A. jak również pod firmą Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

*   przedsiębiorstwo należące przed 1 grudnia 2014 r. do X. S.K.A. i wniesione tego dnia aportem do Spółki zachowało status „zakładu energochłonnego” w rozumieniu art. 31a ust. 1 pkt 8 w związku z art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym i tym samym jest uprawnione do kontynuowania nabywania wyrobów węglowych ze zwolnieniem, o którym mowa w tym przepisie od 1 grudnia 2014 r. a także

*   dla potrzeb określenia uprawnienia do nabywania wyrobów węglowych ze zwolnieniem z art. 31a ust. 1 pkt, 8 w związku z art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym, w roku 2015, przedsiębiorstwo prowadzone obecnie przez Wnioskodawcę powinno uwzględnić przy obliczaniu udziału zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej, dane z całego 2014 r., tj. odnoszące się do funkcjonowania przedsiębiorstwa zarówno pod firmą X S.K.A. jak również pod firmą Wnioskodawcy.

Uzasadnienie stanowiska Spółki:

Zgodnie z art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym: „Zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych: (\`(...)\`) 8) przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe; (\`(...)\`).”

Natomiast zgodnie z art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym: „Przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 10% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.”

Ponadto, zgodnie z art. 31a ust. 3 ustawy o podatku akcyzowym: „Warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, jest:

1.  w przypadku sprzedaży wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu - wystawienie przez podmiot sprzedający wyroby węglowe dokumentu dostawy lub faktury, jeżeli określa ona pozycję CN wyrobów węglowych, ich ilość w kilogramach i ich przeznaczenie uprawniające do zwolnienia od akcyzy, oraz potwierdzenie podpisem nabycia tych wyrobów przez finalnego nabywcę węglowego; (\`(...)\`)”

Kwestia spełnienia tego ostatniego warunku nie jest przedmiotem niniejszego wniosku, ponieważ warunek ten był spełniony przed 1 grudnia 2014 r. i jest spełniony obecnie i jednocześnie nie powoduje on żadnych wątpliwości i nie ma znaczenia dla istoty wniosku.

Natomiast istotą wniosku jest prośba Spółki o potwierdzenie jej stanowiska w interpretacji indywidualnej, iż przedsiębiorstwo należące przed 1 grudnia 2014 r. do X. S.K.A., po jego wniesieniu aportem do Spółki, zachowuje w trakcie roku 2014 r. wcześniej nabyte uprawnienie do zwolnienia od akcyzy, a także, że ustalenie czy warunki do zwolnienia spełnione będą w roku 2015, powinno polegać na obliczeniu udziału zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej, dla całego 2014 r., tj. w odniesieniu do funkcjonowania przedsiębiorstwa zarówno pod firmą X. S.K.A., jak również pod firmą Wnioskodawcy.

Zdaniem Spółki, powyższa konkluzja wynika z samej treści przepisu definiującego zakład energochłonnych w art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym. Przepis ten, w zdaniu pierwszym, definiując zakład energochłonny, nie odnosi się bowiem ani do podatnika podatku akcyzowego, ani do żadnej określonej formy prawnej, w której może działać podatnik (tj. osoby prawnej, osoby fizycznej, bądź jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej). Wskazany przepis dla zdefiniowania zakładu energochłonnego używa pojęcia „podmiot”, które to pojęcie nie jest tożsame z żadną z wymienionych konkretnych form prawnych. W konsekwencji nie ulega wątpliwości, że pojęcie „zakład” nie jest odpowiednikiem pojęcia „spółka”. Tym samym, współczynnik udziału zakupu wyrobów węglowych do produkcji sprzedanej, stanowiący podstawową materialną przesłankę uzyskania uprawnienia do zwolnienia dla nabywanych wyrobów węglowych, nie powinien być powiązany wyłącznie z jednostką gospodarczą rozumianą jako określona forma prawna prowadzenia działalności (a więc np. S.K.A. czy Sp. z o.o.).

Co więcej, zdanie drugie przepisu art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym, wniosek powyższy wzmacnia i czyni go oczywistym. Zgodnie ze zdaniem drugim tego przepisu, zakład energochłonny nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, A więc zdanie drugie przepisu art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym wskazuje, że najmniejszym desygnatem pojęcia zakład energochłonny jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, wyodrębniona majątkowo, organizacyjnie i funkcjonalnie. Przepis nie ogranicza natomiast maksymalnego rozmiaru „podmiotu”, który może stanowić zakład energochłonny. Może to więc być zarówno przedsiębiorstwo jak i inny podmiot - spółdzielnia, spółka, inna osoba prawna,

Powyższy wniosek znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, wydanych przez Ministra Finansów w odniesieniu do zwolnienia dla zakładów energochłonnych. W interpretacjach tych, jako zakład energochłonny najczęściej wskazywane są zorganizowane części przedsiębiorstwa jak np. kotłownie w przedsiębiorstwach ciepłowniczych lub elektrociepłowniczych (zob. IPTPP3/443A-118/12-2/KK z dnia 1 października 2012 r., IPTPP3/443A-115/12-4/KK z dnia 26 września 2012 r., IPPP3/443-612/12-2/JK z dnia 7 września 2012 r., ILPP3/443-112/12-2/TW z dnia 21 sierpnia 2012 r., ILPP3/443-105/12-5/TW z dnia 23 lipca 2012 r.), ale również spółdzielnie (zob. PTPP3/443A-136/12-2/KK z dnia 29 października 2012 r. oraz ILPP3/443-99/12-3/TW z dnia 11 lipca 2012 r.), a także określone formy prawne lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej (zob. IBPP4/443-12/12/LG z dnia 5 kwietnia 2012 r.), w których działają wnioskodawcy.

W większości wymienionych interpretacji warunki dla zakładu energochłonnego są określone identycznie jak w interpretacji MF wydanej przez Dyrektora izby Skarbowej w Łodzi nr. IPTPP3/443A-118/12-2/KK z dnia 1 października 2012 r., zgodnie z którą:

„Podstawowym wymogiem jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach; organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tą ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z póżn. zm.).

Stosownie do tego przepisu, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).”

W przedstawionym stanie faktycznym „zakładem energochłonnym” nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, lecz przedsiębiorstwo, które z X S.K.A. zostało wniesione aportem do Wnioskodawcy. W związku z tym przekształceniem, poza zmianą firmy (nazwy) nie nastąpiła zmiana żadnego z elementów wymienionych w definicji przedsiębiorstwa w rozumienie Kodeksu cywilnego, która przywołują powołane interpretacje. Przekształcenie odbyło się w taki sposób, że funkcjonowanie przedsiębiorstwa nie zostało zawieszone czy wstrzymane nawet na jeden dzień - przeciwnie, jego funkcjonowanie przebiegało w sposób niezakłócony, a ostatecznym efektem była jedynie zmiana formy prawnej oraz nazwy spółki prowadzącej to przedsiębiorstwo. W konsekwencji nie ulega wątpliwości, iż samo przedsiębiorstwo pozostało dokładnie tym samym zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, którym było przed dokonanym przekształceniem. A to oznacza, że zachowało ono uprawnienie do kontynuacji korzystania ze zwolnienia z art. 31a ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku akcyzowym, ponieważ nie zaszły przesłanki, które mogłoby to uprawnienie wyłączyć.

Należy przyjąć, iż zdefiniowanie zakładu energochłonnego w odniesieniu do przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa było celowym zabiegiem ustawodawcy. Przede wszystkim taka konstrukcja zwolnienia umożliwia korzystanie z niego przez podmioty zużywające wyroby węglowe, również wówczas gdy jedynie część ich działalności opiera sią na zużywaniu tych wyrobów - de facto w odniesieniu do tej części działalności. Jednakże, wtórną konsekwencją takiej konstrukcji przepisu, jest oderwanie pojęcia zakładu energochłonnego od formy prawnej w jakiej prowadzona jest działalność. Co w konsekwencji oznacza, że ze zwolnienia korzysta nie tyle spółka prowadząca przedsiębiorstwo, lecz samo przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, i to właśnie ciągłość działalności tego przedsiębiorstwa jest wyznacznikiem uprawnienia do zwolnienia, a nie ciągłość formy prawnej osoby, która przedsiębiorstwo prowadzi.

Tak daleko idący wniosek pośrednio potwierdza również interpretacja indywidualna MF, wydana przez Dyrektora izby Skarbowej w Katowicach nr IBPP4/443-31/12/LG z dnia 17 kwietnia 2012 r. W interpretacji tej, organ interpretujący potwierdził bowiem, że zwolnienie przysługuje również w sytuacji, w której wnioskodawca dzierżawi od innej spółki prawa handlowego zorganizowaną i wyodrębnioną część przedsiębiorstwa w postaci dużej kotłowni wraz z wszelkimi elementami, koniecznymi do jej funkcjonowania. Tym samym, interpretacja ta bardzo wyraźnie wskazuje na całkowite oderwanie jednostki stanowiącej zakład energochłonny od formy prawnej prowadzącej działalność przy pomocy tej jednostki.

W przedstawionym stanie faktycznym rzeczywistym efektem przekształcenia, polegającego na przeniesieniu własności przedsiębiorstwa z X. S.K.A., do Spółki była wyłącznie zmiana firmy spółki prowadzącej to przedsiębiorstwo bez ingerencji w samo przedsiębiorstwo. Tym samym, uzasadniony jest wniosek, że przedsiębiorstwo pod nową firmą jest w dalszym ciągu tym samym przedsiębiorstwem, które nabyło wcześniej uprawnienie do zwolnienia, a dokonane przekształcenie na to uprawnienie nie wpływa.

W konsekwencji, przedsiębiorstwo należące przed 1 grudnia 2014 r. do X. S.K.A. i wniesione tego dnia aportem do Spółki zachowało status „zakładu energochłonnego” w rozumieniu art. 31a ust. 1 pkt 8 w związku z art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym i tym samym jest uprawnione do kontynuowania nabywania wyrobów węglowych ze zwolnieniem, o którym mowa w tym przepisie od 1 grudnia 2014 r.

Ponadto, jeżeli dokonane przekształcenie nie wpłynęło na ciągłość funkcjonowania przedsiębiorstwa stanowiącego „zakład energochłonny”, to w konsekwencji dla potrzeb określenia uprawnienia do nabywania wyrobów węglowych ze zwolnieniem z art. 31 a ust. 1 pkt 8 w związku z art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym, w roku 2015, przedsiębiorstwo prowadzone obecnie przez Wnioskodawcę powinno uwzględnić przy obliczaniu udziału zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej, dane z całego 2014 r. tj. odnoszące się do funkcjonowania przedsiębiorstwa zarówno pod firmą X S.K.A. jak również pod firmą Wnioskodawcy. Innymi słowy oznacza to, że obliczając wartość współczynnika udziału zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej po zakończeniu 2014 r. Spółka powinna uwzględnić zarówno dane z 11 miesięcy funkcjonowania przedsiębiorstwa prowadzonego wówczas przez X. S.K.A., jak również dane za grudzień 2014 r. gdy przedsiębiorstwo prowadzone było przez Spółkę i zsumować dla celów obliczeń zarówno wartość zakupów wyrobów węglowych, jak również wartość produkcji sprzedanej. Przy założeniu, że zsumowane dane doprowadzą do uzyskania współczynnika co najmniej równego 10%, Spółka będzie w 2015r. uprawniona do korzystania ze zwolnienia z art. 31a ust. 1 pkt 8 w związku z art. 31a ust. 7 ustawy o podatku akcyzowym.

W świetle powyższego, Spółka wnosi o uznanie zaprezentowanego przez nią stanowiska za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, użyte w ustawie określenie „wyroby akcyzowe” oznacza – wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Pod poz. 19 tego załącznika został wymieniony węgiel; brykiety, brykietki i podobne paliwa stałe wytwarzane z węgla - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych o kodzie CN 2701. Pod poz. 20 wyżej wskazanego załącznika został wymieniony węgiel brunatny (lignit), nawet aglomerowany, z wyłączeniem gagatu - jeżeli jest przeznaczony do celów opałowych o kodzie CN 2702. Z kolei pod poz. 21 ww. załącznika został wymieniony koks i półkoks, z węgla, węgla brunatnego (lignitu) lub torfu, nawet aglomerowany; węgiel retortowy - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych o kodzie CN 2704 00.

W myśl art. 9a ust. 1 pkt 1 ustawy - w przypadku wyrobów węglowych przedmiotem opodatkowania akcyzą jest sprzedaż wyrobów węglowych na terytorium kraju finalnemu nabywcy węglowemu.

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 23c ustawy - finalny nabywca węglowy to podmiot, który:

1.  nabywa na terytorium kraju, importuje lub nabywa wewnątrzwspólnotowo wyroby węglowe, lub
2.  posiada uzyskane w sposób inny niż w drodze nabycia wyroby węglowe

–niebędący pośredniczącym podmiotem węglowym.

Na mocy art. 31a ust. 1 pkt 8 i ust. 7 ustawy - zwalnia się od akcyzy czynności podlegające opodatkowaniu, których przedmiotem są wyroby węglowe przeznaczone do celów opałowych przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe.

Przez zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe rozumie się podmiot, u którego udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi nie mniej niż 10% w roku poprzedzającym rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zakład energochłonny wykorzystujący wyroby węglowe nie może być mniejszy niż zorganizowana część przedsiębiorstwa rozumiana jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Ww. przepisy przewidują zwolnienie sprzedaży wyrobów węglowych do celów opałowych przez zakład energochłonny. Bez znaczenia w tym przypadku jest „rozmiar” tego zakładu energochłonnego. Musi on jednak stanowić przynajmniej zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Podstawowym wymogiem jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowiła wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Tą ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121).

Stosownie do tego przepisu, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Jak wynika z wniosku przedsiębiorstwo należące do X. S.K.A. zostało w całości wniesione aportem do Wnioskodawcy. Tym samym Wnioskodawca przejął w całości przedsiębiorstwo. Wskazane przekształcenie nie miało wpływu na bieżące funkcjonowanie przedsiębiorstwa - zarówno produkcja, jak również inne funkcje przedsiębiorstwa są kontynuowane tyle, że dzieje się to od dnia 1 grudnia 2014 r. pod nową firmą. Nie zaszły również żadne zmiany w odniesieniu zarówno do relacji wewnętrznych (organizacja pracy, sprawy pracownicze), jak również w odniesieniu do spraw zewnętrznych (dostawcy, odbiorcy, etc.). Przejęte przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwo wykorzystuje duże ilości energii cieplnej pozyskiwanej z węgła. Ze względu na duże zużycie węgla do procesów produkcyjnych (udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej wynosi rocznie powyżej 10%), X S.K.A. do końca listopada 2014r. korzystała ze zwolnienia dla tzw. zakładów energochłonnych.

Zatem w przedmiotowym przypadku Wnioskodawca jako osoba prawna połączyła się, w drodze przejęcia, z osobową spółką handlową. Oprócz zmiany formy prawnej oraz nazwy spółki prowadzącej przedsiębiorstwo energochłonne nie zaszły żadne zmiany we funkcjonowaniu przedsiębiorstwa tj. nie doszło do jego dezintegracji.

Dlatego tez należy uznać, że po 1 grudnia 2014 r. czyli po przejęciu przez Wnioskodawcę spółki osobowej zakład energochłonny, który funkcjonował w ramach tej spółki nie stracił swego statusu, a tym samym po ww. dacie w dalszym ciągu sprzedaż wyrobów na jego rzecz korzysta ze zwolnienia z podatku akcyzowego.

Zgodnie z art. 93 § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych),
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Regulacje prawne zawarte w Ordynacji ustalają prawa i obowiązki następców prawnych w zakresie zobowiązań podatkowych stanowiąc ius generalis wobec unormowań w przepisach prawa podatkowego określających konstrukcję prawną poszczególnych podatków i rygory związane z ich płatnością. Zaś te ostatnie stanowią w tym zakresie ius specialis. Oznacza to, że przepisy Ordynacji znajdują zastosowanie do rozstrzygania zagadnień prawnych związanych z podatkowym następstwem prawnym jedynie w takim zakresie, w jakim nie zostały one uregulowane w tej części innymi przepisami prawa podatkowego (por. A. Huchla, Następcy prawni w ordynacji podatkowej, (w:) Studia nad ordynacją podatkową pod red. B. Brzezińskiego i C. Kosikowskiego, Łódź-Toruń 1999, s. 153; D. Szubielska, M. Kozaczuk, Łączenie się spółek handlowych. Aspekty prawne i podatkowe, Warszawa 2001, s. 46 i nast).

Mając na uwadze, że przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie regulują kwestii sukcesji prawnych należy zastosować normę ogólną przewidzianą w Ordynacji podatkowej, która przewiduje przejęcie praw i obowiązków od podmiotu przejmowanego przez podmiot przejmujący.

Konsekwencją powyższego jest to, że Wnioskodawca jest kontynuatorem przejętego przedsiębiorstwa, tym samym wszelkie prawa przejętego przedsiębiorstw (o ile nie zastrzeżono inaczej) stają się prawami Wnioskodawcy o ile w dalszym ciągu będą spełnione warunki, które uzależniają korzystanie z danego prawa. W tym przypadku chodzi o prawo do korzystania ze zwolnienia z akcyza na nabywane wyroby węglowe ze względu posiadania statusu zakładu energochłonnego.

Stosownie do definicji zakładu energochłonnego udział zakupu wyrobów węglowych w wartości produkcji sprzedanej winien wynosić nie mniej niż 10% w skali roku poprzedzającego rok, w odniesieniu do którego jest ustalany procentowy udział. Zatem w przedmiotowej sytuacji, w której doszło do przejęcia przedsiębiorstwa 1 grudnia 2014 r. przy dokonywaniu wyliczeń dotyczących wartości produkcji sprzedanej oraz wartości zakupu wyrobów węglowych powinno zaliczyć się sumę tych wartości dla Wnioskodawcy (za grudzień 2014 r.) i jego poprzednika prawnego - za okres od 1 stycznia do 30 listopada 2014 r.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.