Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.624.2020.1.APR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-25
Teza: Opodatkowanie usług montażu/wymiany Podliczników u świadczonych u Odbiorców zewnętrznych oraz pełnego prawa do odliczania podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z montażem Podliczników
Słowa kluczowe: montaż; odliczenia-prawo do odliczenia; przyłącze; wodomierz; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 listopada 2020 r. (data wpływu 27 listopada 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczenia usług montażu/wymiany Podliczników u Odbiorców zewnętrznych oraz pełnego prawa do odliczania podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z montażem Podliczników - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczenia usług montażu/wymiany Podliczników u Odbiorców zewnętrznych oraz pełnego prawa do odliczania podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z montażem Podliczników.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Gmina (…) (dalej: Gmina, Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2020 r., poz. 713, dalej: ustawa o samorządzie gminnym) zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę.

Stosownie natomiast do art. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 712 ze zm.) oraz art. 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2019 r. poz. 869 ze zm.) Gmina wykonuje zadania własne o charakterze użyteczności publicznej polegające na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb w zakresie m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę.

Gmina świadczy m.in. usługi w zakresie dostawy wody na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji z terenu Gminy (dalej łącznie: Odbiorcy zewnętrzni) oraz na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy i w innych miejscach wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy (dalej: Odbiorcy wewnętrzni). Do realizacji powyższych zadań służy posiadana przez Gminę infrastruktura wodociągowa. Jednostką organizacyjną odpowiedzialną za zarządzenie ww. infrastrukturą jest Urząd Gminy (…).

Gmina ponosi liczne wydatki związane z realizacją projektów inwestycyjnych dotyczących infrastruktury wodociągowej. Część takich wydatków związana jest z infrastrukturą która jest wykorzystywana wyłącznie dla potrzeb doprowadzania wody do Odbiorców zewnętrznych (dalej: Infrastruktura) i nie jest jednocześnie wykorzystywana do doprowadzania wody do Odbiorców wewnętrznych. Tego typu inwestycje mogły być/mogą być finansowane zarówno ze środków własnych Gminy, jak i ze środków pozyskanych ze źródeł zewnętrznych.

Przykładowo, Gmina w 2019 r. zrealizowała zadania inwestycyjne pn. „(…)” oraz „(…)”, które polegały odpowiednio na wymianie wodomierzy u Odbiorców zewnętrznych (dalej: Wodomierze) oraz na wymianie starych przyłączy do sieci wodociągowej u Odbiorców zewnętrznych (dalej: Przyłącza). Gmina sfinansowała zadania dot. Przyłączy wyłącznie ze środków własnych. Z kolei zadania dot. Wodomierzy były co do zasady finansowane ze środków własnych Gminy. Tym niemniej, w miejscach gdzie, oprócz wymiany wodomierza głównego, montowane/wymieniane były również podliczniki (dalej: Podliczniki), to koszt ich montażu/wymiany ponosili poszczególni Odbiorcy zewnętrzni.

Jednocześnie Gmina wskazuje, iż zamierza realizować podobne inwestycje również w przyszłości.

Wymianę Podliczników, zakładanych bezpośrednio u Odbiorców zewnętrznych, Gmina wykonała na podstawie umów cywilnoprawnych. Podpisanie umowy i wniesienie opłaty pokrywającej w pełni koszt Podlicznika stanowiło niezbędną przesłankę i warunek do jego montażu, a następnie do świadczenia przez Gminę usług dostarczania wody. Gmina wskazuje, iż odprowadziła z tego tytułu podatek należny do właściwego urzędu skarbowego według podstawowej stawki VAT, tj. 23%.

W związku z realizacją inwestycji dotyczących montażu Wodomierzy, Podliczników i budowy Przyłączy Gmina poniosła/poniesie liczne wydatki. Przedmiotowe wydatki każdorazowo były/będą dokumentowane wystawianymi przez podmioty zewnętrzne (dalej: Wykonawcy) na Gminę fakturami VAT, na których Gmina była/będzie oznaczona jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.

Niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy wyłącznie kwestii podatkowych związanych z wydatkami inwestycyjnymi związanymi z montażem Wodomierzy, Podliczników i budową Przyłączy na rzecz Odbiorców zewnętrznych. Przedmiotem wniosku nie są żadne inne wydatki, w tym żadne wydatki, które Gmina wykorzystuje w całości lub części do dostarczania wody na rzecz Odbiorców wewnętrznych (tj. do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy usługa montażu/wymiany Podliczników u Odbiorców zewnętrznych za odpłatnością stanowiła/będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku?
2.  Czy Gmina jest/będzie uprawniona do odliczenia VAT naliczonego w pełnej wysokości od wydatków związanych z montażem Podliczników?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Usługa montażu/wymiany Podliczników u Odbiorców zewnętrznych stanowiła/będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.
2.  Gmina jest/będzie uprawniona do odliczenia VAT naliczonego w pełnej wysokości od wydatków związanych z montażem Podliczników.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą - powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 października 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.528.2019.1.PC, w której Organ uznał iż „Odpłatna usługa w zakresie przyłączenia do sieci kanalizacyjnej świadczona przez Gminę jest/będzie zatem czynnością cywilnoprawną, dla której Gmina występuje/będzie występować w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.”

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Gmina wykonała/będzie wykonywała usługę wymiany Podliczników u poszczególnych Odbiorców zewnętrznych za odpłatnością. Wpłaty Odbiorców zewnętrznych były/będą dokonywane na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych. Podpisanie umowy i wniesienie opłaty stanowiło/będzie stanowić niezbędną przesłankę do montażu/wymiany Podliczników. W konsekwencji, w opinii Gminy nie ulega wątpliwości, iż Gmina działała/będzie działać w tym zakresie jako podatnik VAT, gdyż jej działanie objęte było/będzie wyjątkiem wskazanym w przepisie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Gmina dokonując montażu/wymiany Podliczników za odpłatnością działała/będzie działać bowiem na takich samych zasadach jak inni przedsiębiorcy zawierający umowy cywilnoprawne.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Gminy, wymiana Podliczników u Odbiorcy zewnętrznego w zamian za wynagrodzenie było/będzie świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu art. 5 ustawy o VAT.

Gmina podkreśla, iż stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 kwietnia 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.162.2018.2.AK, w której Organ wskazał, iż: „(\`(...)\`) dokonywane przez mieszkańców wpłaty z tytułu wkładu własnego w kosztach budowy przyłączy kanalizacyjnych będą dotyczyły usługi w zakresie wybudowania tych przyłączy na rzecz mieszkańców, co wskazuje, że świadczenia, co do których Wnioskodawca zobowiąże się w ramach podpisanych z mieszkańcami umowy będą stanowiły odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”

W tym miejscu Gmina wskazuje, iż wydawane były interpretacje indywidualne w podobnych sprawach, w których wskazane zostało, iż przyłączenie do sieci wodociągowej, za odpłatnością stanowi odpłatne świadczenie usług, które podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przykładowo takie stanowisko zostało przedstawione w interpretacjach:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 1 sierpnia 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.333.2019.1.MO,

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 sierpnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.392.2017.1.SR.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, że Gmina dokonując montażu/wymiany Podliczników u Odbiorców zewnętrznych za odpłatnością działała/będzie działać w charakterze podatnika VAT, a opisane czynności związane z wykonaniem usługi montażu/wymiany Podliczników u Odbiorców zewnętrznych stanowiły/będą stanowić po stronie Gminy usługi opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

Ad 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z treści tej regulacji wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W zaistniałej sytuacji niewątpliwie ponoszone przez Gminę wydatki związane z montażem Podliczników były/będą niezbędne do tego, aby Gmina mogła świadczyć usługi montażu/wymiany Podliczników. Usługi te, jak Gmina wykazała powyżej, były/będą czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT i niekorzystającymi ze zwolnienia z tego podatku.

W konsekwencji w opinii Gminy, z uwagi na fakt, iż pomiędzy wydatkami związanymi z montażem/wymianą Podliczników, które były/będą ponoszone przez Gminę, istniał/istnieć będzie ścisły związek z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi VAT, Gminie przysługiwało/będzie przysługiwać prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego, który był/będzie wykazywany na fakturach dokumentujących wydatki poniesione w tym zakresie.

W tym miejscu Gmina zwraca uwagę na powołaną powyżej interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 października 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.528.2019.1.PC, w której Organ potwierdził: „wydatki inwestycyjne poniesione w związku z realizacją przyłączenia Odbiorców zewnętrznych do sieci kanalizacyjnej są/będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. W konsekwencji Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych związanych z wykonaniem usługi przyłączenia Odbiorców zewnętrznych do sieci kanalizacyjnej (\`(...)\`)”.

Analogiczne stanowisko Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zaprezentował w interpretacjach indywidualnych z dnia:

*   1 sierpnia 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.333.2019.1.MO oraz

*   12 marca 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.26.2019.1.KT.

W związku z powyższym, Gmina stoi na stanowisku, iż przysługuje jej/będzie jej przysługiwało prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków związanych z montażem/wymianą Podliczników.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie.

Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.). Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1.  wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy,
2.  w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
    *   czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
    *   ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713 z późn. zm.), Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zakresu działania Gminy – w oparciu o art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym – należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Zadania własne obejmują m.in. sprawy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym).

Jak stanowi art. 9 ust. 3 ustawy o samorządzie gminnym, formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez Gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Gmina (…) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2020 r., poz. 713, dalej: ustawa o samorządzie gminnym) zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę.

Stosownie natomiast do art. 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 712 ze zm.) oraz art. 14 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2019 r. poz. 869 ze zm.) Gmina wykonuje zadania własne o charakterze użyteczności publicznej polegające na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb w zakresie m.in. wodociągów i zaopatrzenia w wodę.

Gmina świadczy m.in. usługi w zakresie dostawy wody na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji z terenu Gminy oraz na rzecz jednostek organizacyjnych Gminy i w innych miejscach wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy. Do realizacji powyższych zadań służy posiadana przez Gminę infrastruktura wodociągowa. Jednostką organizacyjną odpowiedzialną za zarządzenie ww. infrastrukturą jest Urząd Gminy (…).

Gmina ponosi liczne wydatki związane z realizacją projektów inwestycyjnych dotyczących infrastruktury wodociągowej. Część takich wydatków związana jest z infrastrukturą która jest wykorzystywana wyłącznie dla potrzeb doprowadzania wody do Odbiorców zewnętrznych i nie jest jednocześnie wykorzystywana do doprowadzania wody do Odbiorców wewnętrznych. Tego typu inwestycje mogły być/mogą być finansowane zarówno ze środków własnych Gminy, jak i ze środków pozyskanych ze źródeł zewnętrznych.

Przykładowo, Gmina w 2019 r. zrealizowała zadania inwestycyjne pn. „(…)” oraz „(…)”, które polegały odpowiednio na wymianie wodomierzy u Odbiorców zewnętrznych oraz na wymianie starych przyłączy do sieci wodociągowej u Odbiorców zewnętrznych. Gmina sfinansowała zadania dot. Przyłączy wyłącznie ze środków własnych. Z kolei zadania dot. Wodomierzy były co do zasady finansowane ze środków własnych Gminy. Tym niemniej, w miejscach gdzie, oprócz wymiany wodomierza głównego, montowane/wymieniane były również podliczniki, to koszt ich montażu/wymiany ponosili poszczególni Odbiorcy zewnętrzni.

Jednocześnie Gmina wskazuje, iż zamierza realizować podobne inwestycje również w przyszłości.

Wymianę Podliczników, zakładanych bezpośrednio u Odbiorców zewnętrznych, Gmina wykonała na podstawie umów cywilnoprawnych. Podpisanie umowy i wniesienie opłaty pokrywającej w pełni koszt Podlicznika stanowiło niezbędną przesłankę i warunek do jego montażu, a następnie do świadczenia przez Gminę usług dostarczania wody. Gmina wskazuje, iż odprowadziła z tego tytułu podatek należny do właściwego urzędu skarbowego według podstawowej stawki VAT, tj. 23%.

W związku z realizacją inwestycji dotyczących montażu Wodomierzy, Podliczników i budowy Przyłączy Gmina poniosła/poniesie liczne wydatki. Przedmiotowe wydatki każdorazowo były/będą dokumentowane wystawianymi przez podmioty zewnętrzne na Gminę fakturami VAT, na których Gmina była/będzie oznaczona jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.

Niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy wyłącznie kwestii podatkowych związanych z wydatkami inwestycyjnymi związanymi z montażem Wodomierzy, Podliczników i budową Przyłączy na rzecz Odbiorców zewnętrznych. Przedmiotem wniosku nie są żadne inne wydatki, w tym żadne wydatki, które Gmina wykorzystuje w całości lub części do dostarczania wody na rzecz Odbiorców wewnętrznych (tj. do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT).

W rozpatrywanej sprawie, wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy usługa montażu/wymiany Podliczników u Odbiorców zewnętrznych za odpłatnością stanowiła/będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku

Z uwagi na powołane wyżej przepisy prawa, a także przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w związku z tym, że ww. usługi na rzecz Odbiorców zewnętrznych są/będą wykonywane przez Wnioskodawcę odpłatnie w ramach zawartych umów cywilnoprawnych – w odniesieniu do tych usług – Gmina nie działała/nie będzie działała jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie mogła/nie będzie mogła skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy.

W analizowanym przypadku Wnioskodawca wystąpił/wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynności – jako usługi zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy – podlegały/będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Odpłatne świadczenie usług montażu/wymiany Podliczników u Odbiorców zewnętrznych nie zostało przez ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, w konsekwencji czynność ta podlegała/będzie podlegała opodatkowaniu wg stawki VAT właściwej dla tych usług.

Mając zatem na względzie przywołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że czynności wykonywania przez Gminę odpłatnych usług w zakresie montażu/wymiany Podliczników u Odbiorców zewnętrznych nie korzystały/nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT, w związku z czym były/będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług według właściwej dla nich stawki.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również prawa do odliczenia VAT naliczonego w pełnej wysokości od wydatków związanych z montażem Podliczników zakładanych bezpośrednio u Odbiorców zewnętrznych.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Stwierdzić należy, że każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku. Katalog czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług zawiera art. 5 ust. 1 ustawy.

Podkreślić należy, że aby podmiot mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika poda tków od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy, Gmina świadczyła/będzie świadczyć na podstawie umów cywilnoprawnych usługę wymiany/montażu Podliczników, zakładanych bezpośrednio u Odbiorców zewnętrznych, w związku z czym działa jako podatnik VAT.

Jak stwierdzono wyżej w niniejszej interpretacji, odpłatne czynności w zakresie usług montażu/wymiany Podliczników u Odbiorców zewnętrznych były/będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług według właściwej dla nich stawki (nie korzystały/nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT).

Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy wskazać, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ – w okolicznościach niniejszej sprawy – wydatki związane z montażem Podliczników zakładanych bezpośrednio u Odbiorców zewnętrznych były/będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a Gmina działała/będzie działała jako podatnik podatku VAT. W konsekwencji Gminie przysługiwało/będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego z tytułu wydatków związanych z montażem Podliczników.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Ponadto tut. Organ informuje, że niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczenia usług montażu/wymiany Podliczników u Odbiorców zewnętrznych oraz pełnego prawa do odliczania podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z montażem Podliczników (pytanie nr 1 i 2 wniosku).

Natomiast w pozostałym zakresie (pytanie nr 3 wniosku) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.