Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL1-2.450.218.2020.1.JN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-16
Teza: WIS ŚWIADCZENIE KOMPLEKSOWE – usługa czyszczenia i zaprawiania nasion z dostawą Zapraw
Słowa kluczowe: sprzedaż; usługi; Wiążąca Informacja Stawkowa (WIS); świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku z dnia 31 stycznia 2020 r. (data wpływu 17 lutego 2020 r.) uzupełnionego pismem z dnia 11 marca 2020 r. (data wpływu 17 marca 2020 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku:** usługa (świadczenie kompleksowe) – usługa czyszczenia i zaprawiania nasion z dostawą Zapraw.

**Opis:** Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność m.in. w zakresie sprzedaży materiału siewnego, środków ochrony roślin i nawozów. Świadczy on usługi czyszczenia i zaprawiania nasion przy użyciu (…) (dalej: Usługi), służące przygotowaniu nasion do siewu. Finalnie, przy wykorzystaniu (…) wytwarzany jest materiał siewny przygotowany do bezpośredniego użycia.

Do świadczenia Usług, Wnioskodawca wykorzystuje przeznaczone do tego specjalistyczne środki chemiczne do dezynfekcji nasion przed wysianiem (dalej: Zaprawy), których użycie zapewnia ochronę roślin przed chorobami grzybowymi. Zaprawy wykorzystywane przez Wnioskodawcę do świadczenia Usług to: (…)

Proces wykonywania czynności w ramach świadczenia Usług przebiega w następujący sposób:

*   złożenie zamówienia na Usługi przez klienta;
*   przesłania zlecenie z biura Wnioskodawcy dla operatora;
*   realizacja zamówienia (tj. Usługi) w gospodarstwie klienta;
*   wystawienie faktury na zrealizowane zamówienie przez Wnioskodawcę.

Przedmiotem sprzedaży Wnioskodawcy są Usługi, przy świadczeniu których korzysta on z Zapraw. Jednocześnie, celem nabywcy (klienta) Wnioskodawcy jest w analizowanym przypadku nabycie Usług, w efekcie realizacji których powstaje gotowy materiał siewny, nie zaś wyłącznie nabycie odrębnie towarów (tj. Zapraw). Ponadto, w związku ze świadczeniem Usług obejmujących czyszczenie i zaprawianie, Zaprawy stanowią nieodzowny element wykorzystywany przy świadczeniu Usług na rzecz klienta.

**Rozstrzygnięcie:** PKWiU 2015 – 01.6

**Stawka podatku od towarów i usług:** 8%

**Podstawa prawna:** art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 oraz poz. 19 załącznika nr 3 do ustawy

**Cel wydania WIS:** określenie stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

W dniu 17 lutego 2020 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania świadczenia kompleksowego polegającego na czyszczeniu i zaprawianiu nasion wraz z dostawą Zapraw na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi/towarów (świadczenia kompleksowego).

a) Opis towaru i usługi, które – w ocenie Wnioskodawcy – składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu (świadczenie kompleksowe)

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność m.in. w zakresie sprzedaży materiału siewnego, środków ochrony roślin i nawozów.

Zespół doradców terenowych Wnioskodawcy prowadzi kontraktacje zbóż i rzepaku, zaopatruje klientów w środki do produkcji rolnej oraz zapewnia doradztwo agrotechniczne.

Dodatkowo, Wnioskodawca świadczy usługi czyszczenia i zaprawiania nasion – wraz z ewentualnym dojazdem do klienta – przy użyciu (…) (Usługi), służące przygotowaniu nasion do siewu.

(…) to urządzenie, które jest wykorzystywane do czyszczenia i zaprawiania nasion. Finalnie, przy wykorzystaniu (…) wytwarzany jest materiał siewny przygotowany do bezpośredniego użycia.

Do świadczenia Usług, Wnioskodawca wykorzystuje przeznaczone do tego specjalistyczne środki chemiczne do dezynfekcji nasion przed wysianiem (Zaprawy), których użycie zapewnia ochronę roślin przed chorobami grzybowymi. Przy użyciu (…) możliwe jest zaprawianie nawet trzema Zaprawami jednocześnie.

Zaprawy wykorzystywane przez Wnioskodawcę do świadczenia Usług to np.: (…) oraz (…).

Poniżej Wnioskodawca przedstawia skład wskazanych powyżej Zapraw:

(…).

Jednocześnie, przy użyciu (…) możliwe jest świadczenie jedynie usług czyszczenia zboża, bez ich zaprawiania – przy czym usługi te nie są przedmiotem złożonego wniosku.

Proces wykonywania czynności w ramach świadczenia Usług przebiega w następujący sposób:

*   złożenie zamówienia na Usługi przez klienta;
*   przesłanie zlecenia z biura Wnioskodawcy dla operatora;
*   realizacja zamówienia (tj. Usługi) w gospodarstwie klienta;
*   wystawienie faktury na zrealizowane zamówienie przez Wnioskodawcę.

b) Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie towaru i usługi, które – w jego ocenie – składają się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu (świadczenie kompleksowe)

1.

Na wstępie, Wnioskodawca pragnie wskazać, że przedmiotem jego sprzedaży są Usługi, przy świadczeniu których korzysta on z Zapraw. Jednocześnie, celem nabywcy (klienta) Wnioskodawcy jest w analizowanym przypadku nabycie Usług, w efekcie realizacji których powstaje gotowy materiał siewny, nie zaś wyłącznie nabycie odrębnie towarów (tj. Zapraw).

Ponadto, w związku ze świadczeniem Usług obejmujących czyszczenie i zaprawianie, Zaprawy stanowią nieodzowny element wykorzystywany przy świadczeniu Usług na rzecz klienta.

W konsekwencji – w ocenie Wnioskodawcy – z uwagi na ścisły związek świadczenia Usług z dostawą Zapraw – czynności te stanowią jedno kompleksowe świadczenie (dostawę), w ramach którego świadczeniem głównym jest świadczenie Usług (czyszczenie i zaprawianie nasion), a świadczeniem pomocniczym – dostawa (zużycie) Zapraw.

Jednocześnie, co do zasady, podmiot świadczący usługę kompleksową powinien ją opodatkować z zastosowaniem stawki właściwej dla świadczenia głównego – świadczenie pomocnicze, co do zasady, dzieli los prawny świadczenia głównego m.in. w zakresie stawki podatku VAT.

2.

Na gruncie obowiązujących obecnie przepisów, w ocenie Wnioskodawcy, Usługi spełniają kryteria klasyfikacyjne dla grupowania 01.64.10.0 PKWiU 2008 – Usługi związane z obróbką nasion dla celów rozmnażania roślin.

Z kolei – w ocenie Wnioskodawcy – Zaprawy stanowią środki chemiczne, które mieszczą się w ugrupowaniu 20.20.1, zgodnie z PKWiU 2008 – Pestycydy i pozostałe środki agrochemiczne.

W rezultacie, w aktualnym stanie prawnym – zdaniem Wnioskodawcy – rozpatrując Usługi i Zaprawy odrębnie:

*   Usługi mieszczą się w katalogu wskazanym w załączniku nr 3 poz. 135 ustawy o VAT „Usługi związane z rolnictwem oraz chowem i hodowlą zwierząt, z wyłączeniem usług weterynaryjnych, z wyłączeniem: usług podkuwania koni i prowadzenia schronisk dla zwierząt gospodarskich (PKWiU ex 01.62.10.0)” – w odniesieniu do których stawka podatku wynosi 8%;
*   Zaprawy stanowią towary wskazane w poz. 65 tego załącznika „Pestycydy i pozostałe środki agrochemiczne (z wyłączeniem środków odkażających, PKWiU ex 20.20.14 – niemającym zastosowania w analizowanym przypadku)” – również opodatkowane stawką podatku 8%.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, w aktualnym stanie prawnym, zarówno świadczenie Usług, jak i dostawa Zapraw wykorzystywanych do świadczenia Usług podlegają opodatkowaniu stawką 8%, zgodnie z poz. 135 (w odniesieniu do Usług) oraz poz. 65 (w zakresie Zapraw) załącznika nr 3 do ustawy o VAT. Rozpatrując zatem Usługę w kategoriach usługi kompleksowej należy – zdaniem Wnioskodawcy – uznać, iż powinna ona być opodatkowana według stawki 8%.

3.

Jednocześnie, w związku z wejściem w życie nowej matrycy stawek VAT oraz zmiany sposobu identyfikowania towarów i usług na potrzeby podatku VAT na rzecz Nomenklatury Scalonej (CN) oraz PKWiU 2015, w ocenie Wnioskodawcy, stawki podatku nie ulegną zmianie w odniesieniu do Usług oraz Zapraw.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku odrębnego analizowania Usług i Zapraw należy uznać, iż:

*   Usługi mieszczą się w klasyfikacji PKWiU 2015 w grupowaniu 01.64.10.0 – „Usługi związane z obróbką nasion dla celów rozmnażania roślin” – w rezultacie, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2020 r., Usługi będą się mieścić w katalogu wskazanym w załączniku nr 3 ustawy o VAT w poz. 19 „Usługi związane z rolnictwem oraz chowem i hodowlą zwierząt, z wyłączeniem usług weterynaryjnych, z wyłączeniem: usług podkuwania koni i prowadzenia schronisk dla zwierząt gospodarskich (PKWiU ex 01.62.10.0)” – w odniesieniu do których stawka podatku wynosić będzie 8%;
*   z kolei, w odniesieniu do Zapraw, w opinii Wnioskodawcy, bez względu na CN, Zaprawy będą się mieścić w katalogu z poz. 10 załącznika nr 3 do ustawy o VAT „Nawozy i środki ochrony roślin – zwykle przeznaczone do wykorzystania w produkcji rolnej, oraz pasze i karmy dla zwierząt gospodarskich i domowych” – w odniesieniu do których stawka podatku również wynosić będzie 8%.

W rezultacie – w ocenie Wnioskodawcy – po dniu 1 kwietnia 2020 r. zarówno Usługi, jak i Zaprawy mieścić się będą w klasyfikacjach PKWiU 2015/CN, do których zastosowanie ma stawka podatku 8%. Rozpatrując zatem Usługę w kategoriach usługi kompleksowej należy – zdaniem Wnioskodawcy – uznać, iż powinna ona być opodatkowana według stawki 8%.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał:

*   jak zostało wielokrotnie wskazane w złożonym wniosku WIS – jego zdaniem, świadczone przez niego Usługi z wykorzystaniem Zapraw powinny być traktowane jako usługi kompleksowe;
*   w konsekwencji, wniósł on o potwierdzenie stanowiska, iż w odniesieniu do opisanej we wniosku usługi kompleksowej – składającej się ze świadczenia głównego (tj. usługi czyszczenia i zaprawiania nasion) oraz świadczenia pomocniczego (tj. dostawy/zużycia zapraw) – od dnia 1 kwietnia będzie miała zastosowanie stawka 8%;
*   w konsekwencji, w ramach sprostowania pozycji D.1. poz. 54 wniosku WIS-W, klasyfikacją według której ma zostać zaklasyfikowana usługa kompleksowa opisana we wniosku jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU);
*   jednocześnie – z uwagi na fakt, iż WIS jest nową instytucją, w odniesieniu do której praktyka dopiero się tworzy – przedstawił on stan faktyczny w sposób szczegółowy, aby organ podatkowy posiadał pełną wiedzę odnośnie świadczonej usługi kompleksowej oraz składających się na nią elementów;
*   w ramach kompleksowego opisania stanu faktycznego przedstawił on obecnie stosowaną przez niego klasyfikację na gruncie PKWiU 2008, jak również swoją propozycję klasyfikacji na gruncie PKWiU 2015, tj. klasyfikacji, która będzie miała zastosowanie do Usług od dnia 1 kwietnia 2020 r.;
*   w rezultacie, przedstawił klasyfikację usługi kompleksowej na gruncie odpowiedniego PKWiU, tj. PKWiU z 2015 r.;
*   jednocześnie, Wnioskodawca wskazał w złożonym wniosku – załącznik WIS-W/A (1 z 3), poz. 32 – iż przy użyciu (…) możliwe jest zaprawianie nawet trzema zaprawami jednocześnie – z tego względu przedstawił on usługę kompleksową (podczas której wykorzystywane są przedstawione we wniosku zaprawy) w ramach jednego wniosku WIS.

Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi).

Należy podkreślić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Natomiast aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie złożone (kompleksowe), obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia złożonego (kompleksowego).

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

*   w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, Trybunał wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (punkt 22 wyroku),
*   w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Istotnym kryterium wpływającym na ocenę tego, czy w konkretnej sytuacji występuje świadczenie złożone, jest kryterium odrębności. Kryterium to opiera się na weryfikacji, czy poszczególne świadczenia mogą występować w obrocie gospodarczym niezależnie i czy mogą być wykonane przez dowolny inny podmiot. W przypadku odpowiedzi twierdzącej, nie następuje świadczenie złożone, lecz kilka odrębnych świadczeń, które powinny być dla celów opodatkowania VAT traktowane niezależnie od siebie. Takie stanowisko wywieść można z orzeczenia TSUE z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie RLRE Tellmer Property sro, C-527/07, w którym istotnie TSUE stanął na stanowisku, że w przypadku usług najmu oraz usług sprzątania części wspólnych budynków następują dwa odrębne świadczenia dla celów VAT. Swoje stanowisko Trybunał oparł na tym, że usługi sprzątania części wspólnych budynku mogą być świadczone na różnych zasadach, to znaczy na przykład przez osoby trzecie wystawiające faktury obejmujące koszt tych usług bezpośrednio lokatorom lub przez wynajmującego zatrudniającego w tym celu własnych pracowników lub posługującego się przedsiębiorstwem zajmującym się sprzątaniem.

Podsumowując zatem powyższe, świadczenie złożone (kompleksowe) ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca przy użyciu (…) świadczy usługi czyszczenia i zaprawiania nasion (Usługi), służące przygotowaniu nasion do siewu (materiału siewnego do bezpośredniego użycia). Do świadczenia Usług, Wnioskodawca wykorzystuje przeznaczone do tego specjalistyczne środki chemiczne do dezynfekcji nasion przed wysianiem ((…): Zaprawy), których użycie zapewnia ochronę roślin przed chorobami grzybowymi.

Proces wykonywania czynności w ramach świadczenia Usług przebiega w następujący sposób:

*   złożenie zamówienia na Usługi przez klienta;
*   przesłanie zlecenia z biura Wnioskodawcy dla operatora;
*   realizacja zamówienia (tj. Usługi) w gospodarstwie klienta;
*   wystawienie faktury na zrealizowane zamówienie przez Wnioskodawcę.

Celem nabywcy (klienta) – jak wskazał Wnioskodawca – jest nabycie Usług, w efekcie realizacji których powstaje gotowy materiał siewny, nie zaś wyłącznie nabycie odrębnie towarów (tj. Zapraw). Ponadto, w związku ze świadczeniem Usług obejmujących czyszczenie i zaprawianie, Zaprawy stanowią nieodzowny element wykorzystywany przy świadczeniu Usług na rzecz klienta.

Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności, w ramach złożonego przez klienta zamówienia, są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Nabycie przez klienta Zapraw nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest ściśle (nierozerwalnie) związane z wykonywaną usługą czyszczenia i zaprawiania nasion. Z punktu widzenia nabywcy, w opisanym przypadku najważniejsze jest nabycie ww. usługi, w wyniku której wytwarzany jest materiał siewny przygotowany do bezpośredniego użycia. Zatem – z uwagi na ścisły związek świadczonej usługi czyszczenia i zaprawiania nasion z dostawą Zapraw – czynności te stanowią świadczenie złożone (kompleksowe), w ramach którego świadczeniem głównym jest usługa czyszczenia i zaprawiania nasion, a świadczeniem pomocniczym dostawa Zapraw.

Uzasadnienie klasyfikacji usługi

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zatem w celu sklasyfikowania usługi czyszczenia i zaprawiania nasion (w skład której wchodzi dostawa Zapraw), należy posłużyć się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług.

Od dnia 1 lipca 2020 r. do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

*   niniejszych zasad metodycznych,
*   uwag do poszczególnych sekcji,
*   schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

*   symbole grupowań,
*   nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.1 zasad metodycznych, przedmiotem klasyfikowania wg PKWiU 2015 są czynności (będące końcowymi efektami działalności) o charakterze usługowym, świadczone przez podmioty gospodarcze (jednostki organizacyjne) na rzecz innych podmiotów gospodarczych (jednostek organizacyjnych) lub na rzecz ludności. PKWiU 2015 nie ma zastosowania do klasyfikowania czynności wewnątrzzakładowych.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

*   grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,
*   usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,
*   usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja A Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „PRODUKTY ROLNICTWA, LEŚNICTWA, ŁOWIECTWA I RYBACTWA ORAZ USŁUGI WSPOMAGAJĄCE”.

W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 01 „PRODUKTY ROLNICTWA I ŁOWIECTWA ORAZ USŁUGI WSPOMAGAJĄCE”. Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) dział ten obejmuje:

*   rośliny (w tym genetycznie zmodyfikowane) uprawiane na otwartych polach lub pod osłonami,
*   zwierzęta (w tym genetycznie zmodyfikowane),
*   produkty zwierzęce,
*   zwierzęta łowne,
*   sprzedaż przetworzonych lub nieprzetworzonych produktów rolnych bezpośrednio przez ich producenta,
*   usługi związane z rolnictwem i łowiectwem, pozyskiwaniem zwierząt oraz usługi pokrewne.

Dział ten nie obejmuje:

*   przetwórstwa produktów rolnych, sklasyfikowanego w odpowiednich grupowaniach działów 10, 11 i 12,
*   robót ziemnych budowlanych wykonywanych na polach, np. orka warstwicowa gruntów rolnych (w celu utworzenia tarasów), drenaż, przygotowanie pól pod uprawę ryżu niełuskanego itp. sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach Sekcji F,
*   handlu produktami rolnymi, sklasyfikowanego w odpowiednich grupowaniach Sekcji G,
*   zagospodarowania terenów zieleni, sklasyfikowanego w 81.30.1.

Natomiast w ww. dziale została wymieniona grupa 01.6 „USŁUGI ZWIĄZANE Z ROLNICTWEM ORAZ CHOWEM I HODOWLĄ ZWIERZĄT, Z WYŁĄCZENIEM USŁUG WETERYNARYJNYCH”. Z kolei w ww. grupie zawarto grupowanie 01.64.10.0 „Usługi związane z obróbką nasion dla celów rozmnażania roślin”.

Grupowanie to obejmuje:

*   usługi związane z obróbką nasion dla celów rozmnażania roślin, skierowane na polepszenie jakości nasion przeznaczonych na siew, poprzez usunięcie nasion niewyrośniętych, uszkodzonych mechanicznie lub przez insekty, nasion niedojrzałych, jak również utrzymywanie wilgotności nasion na poziomie bezpiecznym dla ich przechowywania,
*   usługi w zakresie suszenia, czyszczenia, sortowania i przechowywania nasion do momentu ich sprzedaży,
*   usługi związane z genetyczną modyfikacją nasion.

Grupowanie to nie obejmuje:

*   produkcji nasion, sklasyfikowanej w grupach 01.1 i 01.2,
*   usług związanych z przetwarzaniem nasion w celu otrzymania oleju, sklasyfikowanych w 10.41,
*   usług w zakresie badań eksperymentalnych związanych z rozwojem i modyfikacją nasion, sklasyfikowanych w 72.11.13.0.

Uwzględniając powyższe, wykonywana przez Wnioskodawcę usługa czyszczenia i zaprawiania nasion spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych grupą PKWiU 01.6 „Usługi związane z rolnictwem oraz chowem i hodowlą zwierząt, z wyłączeniem usług weterynaryjnych”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1.

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8% (art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy).

W załączniku nr 3 do ustawy zawierającym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, pod poz. 19 wskazano ex 01.6 „Usługi związane z rolnictwem oraz chowem i hodowlą zwierząt, z wyłączeniem usług weterynaryjnych”.

Jednocześnie zgodnie z art. 2 pkt 30 ustawy, przez oznaczenie ex rozumie się zakres towarów i usług węższy niż określony odpowiednio w danym dziale, pozycji, podpozycji lub kodzie Nomenklatury scalonej (CN) lub danym grupowaniu klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

Umieszczenie ww. oznaczenia przy konkretnym symbolu statystycznym ma na celu zawężenie stosowania stawki preferencyjnej tylko do towarów/usług należących do wymienionego grupowania statystycznego, spełniających określone warunki sprecyzowane przez ustawodawcę w rubryce „nazwa towaru lub usługi (grupy towarów lub usług)”.

W związku z powyższym, ponieważ opisana we wniosku usługa czyszczenia i zaprawiania nasion klasyfikowana jest do grupy PKWiU 01.6 i nie ma do niej zastosowania wyłączenie wskazane w poz. 19 załącznika nr 3 do ustawy, zatem stawką właściwą dla opodatkowania ww. usługi jest – na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust.1 pkt 2 i poz. 19 załącznika nr 3 do ustawy – stawka podatku w wysokości 8%.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczenia kompleksowego tożsamego pod każdym względem ze świadczeniem kompleksowym będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostało wykonane po dniu, w którym WIS została doręczona.

Niniejsza WIS wygasa z mocy prawa w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do towaru albo usługi będących jej przedmiotem, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których WIS stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji, stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej, służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).