Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.92.2021.1.KR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-22
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działki; działki-działki rolne; majątek-majątek prywatny; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód-źródła przychodu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2021 r. (data wpływu 22 stycznia 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 marca 2021 r. (data wpływu 24 marca 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 stycznia 2021 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Pismem z dnia 19 marca 2021 r. (data wpływu 24 marca 2021 r.) uzupełniono ww. wniosek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości rolnych położonych w miejscowości …, stanowiących Jego gospodarstwo rolne. W skład tego gospodarstwa wchodzą m.in. położone obok siebie działki o nr ewidencyjnych: A (o pow. 0,36 ha), B (o pow. 0,23 ha), C (o pow. 0,27 ha), o łącznej pow. 0,86 ha.

Podstawą nabycia działki o nr B i nr C była umowa o przekazanie gospodarstwa rolnego zawarta z dziadkami Wnioskodawcy w 1979 r., a działki nr A – umowa zamiany gruntów rolnych zawarta w 1990 r. z innym rolnikiem. Transakcje nie były objęte podatkiem VAT. Działki stanowiły tereny rolne niezabudowane.

Nieprzerwanie do 2018 r. na ww. trzech działkach znajdowało się pastwisko. Wnioskodawca nie wykorzystywał nigdy tych działek inaczej niż na cele rolne i nie zamierzał nigdy zmieniać charakteru tych działek. W 2018 r. Wnioskodawca zaprzestał prowadzenia gospodarstwa rolnego i ogólnie działalności rolniczej (w związku z przejściem na rentę), w tym również na ww. działkach. Gospodarstwo zostało oddane w dzierżawę synowi Wnioskodawcy. Od tego czasu na przedmiotowych działkach nr A, nr B i nr C znajdują się wyłącznie nieużytki. Wnioskodawca nie oferował nikomu działek na sprzedaż i nie wystawiał żadnej ogólnodostępnej oferty sprzedaży.

Wnioskodawca nigdy też nie prowadził działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży nieruchomości lub deweloperskiej. Prowadzona w przeszłości przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza (prowadzenie sklepu, zamknięta kilka lat temu) nie była w żaden sposób związana z przedmiotowymi działkami, nie były one wykorzystywane w tej działalności i nie stanowiły jej środków trwałych. W przeciągu ostatnich kilkunastu lub nawet kilkudziesięciu lat Wnioskodawca nie sprzedawał żadnej nieruchomości.

W 2020 r. syn Wnioskodawcy (dzierżawca gospodarstwa rolnego), który jest wspólnikiem i członkiem zarządu w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością zajmującą się wykonywaniem usług budowlanych, zaproponował ojcu (Wnioskodawcy) transakcję sprzedaży działek nr A, nr B i nr C. Działki miałyby zostać sprzedane na rzecz spółki, w której syn Wnioskodawcy jest udziałowcem lub na rzecz nowopowstałej spółki (celowej), w której syn Wnioskodawcy również będzie udziałowcem. Warunkiem sprzedaży miało być uzyskanie dla działek warunków zabudowy na zamierzenie inwestycyjne polegające na budowie domów jednorodzinnych. Zdaniem syna Wnioskodawcy była szansa na uzyskanie takich warunków zabudowy w związku ze zmianą zagospodarowania działek sąsiadujących na przestrzeni lat. Formalnościami związanymi z uzyskaniem warunków zabudowy miała zająć się spółka zarządzana przez syna Wnioskodawcy (dalej „Spółka”). Ona też miała pokryć wszelkie koszty z tym związane.

Wnioskodawca wyraził zgodę na zaproponowane warunki. Strony nie zawarły żadnej pisemnej umowy przedwstępnej. Wnioskodawca udzielił jedynie pełnomocnictwa na rzecz biura projektowego wskazanego przez Spółkę do wystąpienia w Jego imieniu o warunki zabudowy dla działek oraz o wszelkie inne decyzje, pozwolenia i uzgodnienia niezbędne do uzyskania warunków zabudowy. Biuro projektowe – opłacone przez Spółkę – przygotowało niezbędne dokumenty i wystąpiło w imieniu Wnioskodawcy (jako właściciela działek) do zakładu energetycznego, przedsiębiorstwa dostarczającego gaz oraz wodociągów o wydanie warunków przyłączenia – które są niezbędne do złożenia wniosku o warunki zabudowy. Po otrzymaniu stosownych dokumentów od ww. instytucji określających warunki przyłączenia, biuro projektowe wystąpiło w imieniu Wnioskodawcy do Wójta Gminy … o wydanie decyzji o warunkach zabudowy.

W dniu 30 września 2020 r. została wydana decyzja o warunkach zabudowy dla działek nr A, nr B, nr C dla zamierzenia inwestycyjnego polegającego na budowie siedemnastu budynków mieszkalnych jednorodzinnych, w tym szesnaście w zabudowie bliźniaczej (8 x 2 budynki segmenty) oraz jeden wolnostojący, parterowych z poddaszami użytkowymi, wraz z niezbędnymi urządzeniami budowlanymi.

Po uzyskaniu dla działek warunków zabudowy, Wnioskodawca zamierza spełnić ustne zobowiązanie do sprzedaży działek na rzecz wskazanej przez Jego syna spółki, w której syn będzie jednym z udziałowców. Cena zostanie określona na zasadach rynkowych. Sprzedaż zostanie dokonana przed złożeniem wniosku o wydanie pozwolenia na budowę i przed czynieniem jakichkolwiek nakładów na nieruchomość. Zgodnie z ustawą o kształtowaniu ustroju rolnego, dla działki nr A o powierzchni powyżej 0,3 ha strony zawrą w pierwszej kolejności umowę sprzedaży warunkową – tj. pod warunkiem nieskorzystania z prawa pierwokupu nabycia nieruchomości przez Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa (KOWR). Umowa sprzedaży (definitywna) tej działki zostanie zawarta w przypadku nieskorzystania przez KOWR z prawa pierwokupu.

Wnioskodawca pismem z dnia 19 marca 2021 r. uzupełnił ww. stan faktyczny wskazany we wniosku w zakresie zawartej umowy dzierżawy z synem. Wnioskodawca wskazał, że umowa została zawarta w dniu 30 maja 2018 r. i dotyczyła całego gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy (w skład którego wchodziły również przedmiotowe działki). Została zawarta nieodpłatnie, bez żadnego czynszu dzierżawnego. Wnioskodawca nie otrzymuje z tego tytułu żadnego wynagrodzenia. Wnioskodawca (jako wydzierżawiający) zawarł tę umowę w celu zaprzestania prowadzenia działalności rolniczej celem uzyskania renty, w myśl ustawy z dnia 20 grudnia 1990 r. o ubezpieczeniu społecznym rolników i jednocześnie zobowiązał się do niezwłocznego zawiadomienia placówki terenowej lub oddziału regionalnego KRUS o każdym przypadku ustania dzierżawy z jakichkolwiek powodów, a także o każdym przypadku zmiany warunków umowy dzierżawy. Powyższy cel zawarcia umowy oraz ww. zobowiązania zostały wprost zapisane w treści umowy dzierżawy. Na przedmiotowych działkach są obecnie nieużytki, nie jest prowadzona żadna działalność (rolna, gospodarcza).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (skorygowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy sprzedaż działek nr A, nr B, nr C w przedstawionym stanie faktycznym i na przedstawionych warunkach będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości w opisanym stanie faktycznym nie będzie rodziła dla Niego obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłami przychodów są odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem poł roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie, w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z racji tego, że nabycie przedmiotowych działek przez Wnioskodawcę nastąpiło ponad 5 lat przed planowaną sprzedażą, to odpłatne zbycie nieruchomości nie będzie stanowiło źródła przychodu.

Wspomniany powyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, wskazuje ponadto, że zbycie nieruchomości – aby nie zostało zaliczone do źródeł przychodów mimo upływu terminu 5 lat – nie może ponadto nastąpić w wykonaniu działalności gospodarczej.

W niniejszej sprawie nie można jednak przyjąć, że Wnioskodawca będzie zbywał nieruchomość w wykonaniu działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalności gospodarczej – oznacza działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 źródła przychodów ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Jak wskazano powyżej, działki zostały nabyte przez Wnioskodawcę wiele lat wcześniej, w celach prywatnych – prowadzenia działalności rolniczej, bez zamiaru dalszej odsprzedaży. Wnioskodawca nie prowadził w zasadzie żadnych działań marketingowych lub innych, zwiększających wartość oferowanych działek. Jedyną czynnością przed sprzedażą działek było udzielenie osobie trzeciej (opłaconej przez podmiot zainteresowany zakupem działek) pełnomocnictwa do uzyskania warunków zabudowy (oraz innych niezbędnych do wydania warunków zabudowy dokumentów, tj. warunków przyłączy). Na podstawie działań pełnomocnika warunki zabudowy zostały udzielone, zgodnie z zamierzeniem inwestycyjnym potencjalnego kupującego. Tej jednorazowej czynności nie można jednak uznać za działanie wykraczające poza racjonalne zarządzanie majątkiem prywatnym przed jego sprzedażą. Podkreślić bowiem należy, że wydanie warunków zabudowy dla działek nie było spowodowane czynieniem fizycznych nakładów na nieruchomość, lecz zmieniającym się otoczeniem nieruchomości na przestrzeni ostatnich lat (okoliczność niezależna od Wnioskodawcy).

Poprzez uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy Wnioskodawca w zasadzie tylko upewnił się, że Jego działki mogą obecnie zostać przekształcone z rolnych na budowlane. Zwrócić należy również uwagę na fakt, że decyzję o warunkach zabudowy może uzyskać nie tylko właściciel nieruchomości, lecz każda osoba zainteresowana (inaczej jest w przypadku pozwolenia na budowę, gdzie trzeba wykazać prawo dysponowania nieruchomością na cele budowlane). Oprócz uzyskania warunków zabudowy Wnioskodawca nie czynił żadnych nakładów mających na celu wzrost wartości nieruchomości. Nie wystąpił również o wydanie decyzji o pozwoleniu na budowę.

Reasumując, należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie angażuje żadnych własnych środków celem uatrakcyjnienia przedmiotu sprzedaży i nie przejawia żadnej zorganizowanej aktywności w tym zakresie. W związku z powyższym, nie można uznać Go za przedsiębiorcę w zakresie sprzedaży nieruchomości stanowiącej Jego majątek prywatny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Jednocześnie wyjaśnić należy, że na powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma wpływu wystąpienie (lub niewystąpienie) obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług.

Kwestie związane z podatkiem od towarów i usług są regulowane poprzez odrębne przepisy zawarte w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.). Oznacza to, że rozstrzygnięcia spraw w zakresie regulowanym ustawą o podatku od towarów i usług zasadniczo nie mają wpływu na rozstrzygnięcia w zakresie regulowanym ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,

*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza ona jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności, (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Ponadto należy wskazać, że w myśl art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W związku z powyższym, istotne jest również dla aktywności zarobkowej podatnika – mieszczącej się w zakresie zdefiniowanym w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nieistnienie przeszkód określonych w art. 5b ust. 1 ww. ustawy. Aby dana aktywność nie została uznana za działalność gospodarczą, konieczne jest łączne spełnienie tych przesłanek.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z nabyciem oraz z odpłatnym zbyciem nieruchomości, o których mowa we wniosku.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości rolnych, stanowiących Jego gospodarstwo rolne. W skład ww. gospodarstwa wchodzą m.in. położone obok siebie działki o nr ewidencyjnych: A (o pow. 0,36 ha), B (o pow. 0,23 ha), C (o pow. 0,27 ha), o łącznej pow. 0,86 ha. Podstawą nabycia działki o nr B i nr C była umowa o przekazanie gospodarstwa rolnego zawarta z dziadkami Wnioskodawcy w 1979 r., a działki nr A – umowa zamiany gruntów rolnych zawarta w 1990 r. z innym rolnikiem. Działki stanowiły tereny rolne niezabudowane. Nieprzerwanie do 2018 r. na ww. trzech działkach znajdowało się pastwisko. Wnioskodawca nie wykorzystywał nigdy ww. działek inaczej niż na cele rolne i nie zamierzał nigdy zmieniać charakteru działek. W 2018 r. Wnioskodawca zaprzestał prowadzenia gospodarstwa rolnego i ogólnie działalności rolniczej (w związku z przejściem na rentę), w tym również na ww. działkach. Gospodarstwo zostało oddane w dzierżawę synowi Wnioskodawcy. Od tego czasu na przedmiotowych działkach nr A, nr B i nr C znajdują się wyłącznie nieużytki. Wnioskodawca nie oferował nikomu działek na sprzedaż i nie wystawiał żadnej ogólnodostępnej oferty sprzedaży. Wnioskodawca nigdy też nie prowadził działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży nieruchomości lub deweloperskiej. Prowadzona w przeszłości przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza (prowadzenie sklepu, zamknięta kilka lat temu) nie była w żaden sposób związana z przedmiotowymi działkami, nie były one wykorzystywane w tej działalności i nie stanowiły jej środków trwałych. W przeciągu ostatnich kilkunastu lub nawet kilkudziesięciu lat Wnioskodawca nie sprzedawał żadnej nieruchomości.

W 2020 r. syn Wnioskodawcy (dzierżawca gospodarstwa rolnego), który jest wspólnikiem i członkiem zarządu w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością zajmującą się wykonywaniem usług budowlanych, zaproponował ojcu (Wnioskodawcy) transakcję sprzedaży działek nr A, nr B i nr C. Działki miałyby zostać sprzedane na rzecz spółki, w której syn Wnioskodawcy jest udziałowcem lub na rzecz nowopowstałej spółki (celowej), w której syn Wnioskodawcy również będzie udziałowcem. Warunkiem sprzedaży miało być uzyskanie dla działek warunków zabudowy na zamierzenie inwestycyjne polegające na budowie domów jednorodzinnych. Formalnościami związanymi z uzyskaniem warunków zabudowy miała zająć się spółka zarządzana przez syna Wnioskodawcy (dalej „Spółka”). Ona też miała pokryć wszelkie koszty z tym związane. Wnioskodawca wyraził zgodę na zaproponowane warunki. Strony nie zawarły żadnej pisemnej umowy przedwstępnej. Wnioskodawca udzielił jedynie pełnomocnictwa na rzecz biura projektowego wskazanego przez Spółkę do wystąpienia w Jego imieniu o warunki zabudowy dla działek oraz o wszelkie inne decyzje, pozwolenia i uzgodnienia niezbędne do uzyskania warunków zabudowy. Biuro projektowe – opłacone przez Spółkę – przygotowało niezbędne dokumenty i wystąpiło w imieniu Wnioskodawcy (jako właściciela działek) do zakładu energetycznego, przedsiębiorstwa dostarczającego gaz oraz wodociągów o wydanie warunków przyłączenia, które są niezbędne do złożenia wniosku o warunki zabudowy. Po otrzymaniu stosownych dokumentów od ww. instytucji określających warunki przyłączenia, biuro projektowe wystąpiło w imieniu Wnioskodawcy do Wójta Gminy o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. W dniu 30 września 2020 r. została wydana decyzja o warunkach zabudowy dla działek nr A, nr B, nr C dla zamierzenia inwestycyjnego polegającego na budowie siedemnastu budynków mieszkalnych jednorodzinnych, w tym szesnaście w zabudowie bliźniaczej oraz jeden wolnostojący, parterowych z poddaszami użytkowymi, wraz z niezbędnymi urządzeniami budowlanymi. Po uzyskaniu dla działek warunków zabudowy, Wnioskodawca zamierza spełnić ustne zobowiązanie do sprzedaży działek na rzecz wskazanej przez Jego syna spółki, w której syn będzie jednym z udziałowców. Cena zostanie określona na zasadach rynkowych. Sprzedaż zostanie dokonana przed złożeniem wniosku o wydanie pozwolenia na budowę i przed czynieniem jakichkolwiek nakładów na nieruchomość. Zgodnie z ustawą o kształtowaniu ustroju rolnego, dla działki nr A o powierzchni powyżej 0,3 ha strony zawrą w pierwszej kolejności umowę sprzedaży warunkową – tj. pod warunkiem nieskorzystania z prawa pierwokupu nabycia nieruchomości przez Krajowy Ośrodek Wsparcia Rolnictwa (KOWR). Umowa sprzedaży (definitywna) tej działki zostanie zawarta w przypadku nieskorzystania przez KOWR z prawa pierwokupu.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ww. ustawy.

Zatem, w odniesieniu do planowanej sprzedaży nieruchomości (działek o nr: A, B i C) stwierdzić należy, że okoliczności przedstawione w powyższym opisie wskazują, że przedmiotowe nieruchomości nie zostały nabyte dla celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie były w niej wykorzystywane.

W przedmiotowej sprawie, czynności podejmowane przez Wnioskodawcę wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem. Sprzedaż przedmiotowych nieruchomości nastąpi po upływie długiego czasu od ich nabycia, natomiast samo nabycie ww. nieruchomości wiązało się z prowadzeniem gospodarstwa rolnego (nieprzerwanie do 2018 r.). Opisane we wniosku okoliczności nie wskazują również, by sprzedaż przedmiotowych nieruchomości miała nastąpić w ramach działalności handlowej wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły.

Zatem, całokształt okoliczności, a w szczególności zakres, stopień zaangażowania, i cel działania Wnioskodawcy wskazuje, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Tym samym, sprzedaż przez Wnioskodawcę przedmiotowych nieruchomości, będzie stanowiła zwykłe wykonywanie prawa własności, a Wnioskodawca zbywając ww. nieruchomości, będzie korzystał z przysługującego Mu prawa do rozporządzania tym majątkiem.

Biorąc pod uwagę powyższe, planowana sprzedaż przedmiotowych nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, a zatem nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, w oparciu o okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę, skutki podatkowe planowanego odpłatnego zbycia przedmiotowych nieruchomości, należy rozpatrywać w kontekście przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, jeżeli nie jest dokonywane w wykonywaniu działalności gospodarczej i następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu w rozumieniu tej ustawy.

Zatem, powstanie przychodu podatkowego z tytułu sprzedaży nieruchomości uzależnione jest od daty jej nabycia, które należy utożsamiać z chwilą przeniesienia własności w rozumieniu cywilnoprawnym.

Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.), umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Podkreślić należy, że użyty w cytowanym przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych termin „nabycie” oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości. Przez pojęcie „nabycie” należy zatem rozumieć nie tylko zakup, ale również każdą inną czynność prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że w 1979 r. Wnioskodawca nabył umową o przekazanie gospodarstwa rolnego zawartą z dziadkami – działki o nr B i nr C, natomiast w 1990 r. nabył umową zamiany gruntów rolnych zawartą z innym rolnikiem – działkę nr A.

Zatem, planowana sprzedaż przedmiotowych nieruchomości nabytych przez Wnioskodawcę odpowiednio w 1979 r. oraz w 1990 r. nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem zostanie dokonana po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie, a więc nie skutkuje obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż przedmiotowych nieruchomości (działek o nr: A, B i C ) – nabytych odpowiednio w 1979 r. oraz 1990 r., w związku z tym, że sprzedaż tych nieruchomości nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, nie spowoduje powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu. Jednocześnie, planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż ww. nieruchomości nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z upływem okresu pięciu lat liczonego od końca roku, w którym nastąpiło nabycie tych nieruchomości. Zatem, Wnioskodawca również nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Końcowo wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Należy wskazać, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie się różniło od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.