Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-76/16-2/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-04-13
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy – zgodnie ze sposobem określenia proporcji, wskazanym w art. 86 ust. 2a tej ustawy.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; obrót; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; proporcja; współczynnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 20 stycznia 2016 r. (data wpływu 25 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy – zgodnie ze sposobem określenia proporcji, wskazanym w art. 86 ust. 2a tej ustawy **jest:**

*   **prawidłowe** – w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1-3 oraz 10,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4.

UZASADNIENIE

W dniu 25 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy – zgodnie ze sposobem określenia proporcji, wskazanym w art. 86 ust. 2a tej ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

1\. Uwagi wstępne.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i dystrybucji płyt i wyrobów drewnopodobnych (dalej również jako: Działalność Operacyjna). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka wykonuje czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. w szczególności odpłatną dostawę towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W konsekwencji, Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

W ramach struktury organizacyjnej Spółki funkcjonują zarówno wydziały operacyjne (produkcyjne), jak również departamenty administracyjne, w skład których wchodzą przykładowo takie działy jak: dział sprzedaży, dział zakupu surowca drzewnego, dział eksportu, dział zakupów, dział logistyki, dział marketingu, dział finansów, dział zarządzania zasobami ludzkimi oraz dział księgowości.

2\. Wybrane obszary działalności Spółki.

a) Działalność związana z lokowaniem nadwyżki środków pieniężnych.

W związku z prowadzoną Działalnością Operacyjną, po stronie Spółki pojawiają się nadwyżki środków finansowych. W konsekwencji, Spółka deponuje część gotówki na lokatach bankowych, otrzymując z tego tytułu odsetki. Uzyskane w ten sposób środki w postaci odsetek są następnie przeznaczane na cele prowadzonej Działalności Operacyjnej. Uzyskane odsetki od lokat bankowych nie są przez Spółkę opodatkowane (depozyt jest traktowany jak usługa świadczona na rzecz Spółki przez bank prowadzący rachunek Spółki).

Działalność związana z lokowaniem nadwyżki środków pieniężnych obejmuje w szczególności:

*   czynności polegające na analizie oprocentowania (oraz ewentualny wybór podmiotów oferujących korzystne warunki lokowania środków pieniężnych),
*   koordynowanie procesu deponowania środków na lokatach bankowych, a także
*   monitorowanie oraz ewidencjonowanie odsetek uzyskanych z tego tytułu.

Niemniej jednak należy zauważyć, iż proces ten jest w dużej mierze zautomatyzowany i nie wymaga znacznego zaangażowania pracowników Spółki. W związku z tym, wykonywanie przedmiotowych czynności jest jedynie jednym z obowiązków pracowników zatrudnionych w dziale księgowości. Spółka nie zatrudnia pracowników dedykowanych wyłącznie do tych czynności oraz nie posiada odrębnie zdefiniowanych części biura, przeznaczonych na ich wykonywanie.

b) Działalność związana z posiadaniem akcji i udziałów.

Spółka posiada niewielką ilość udziałów w kapitale zakładowym podmiotu trzeciego (prowadzącego działalność tożsamą do działalności Spółki), w celu pozyskiwania niezbędnych informacji dotyczących konkurentów. Spółka nie bierze udziału w zarządzaniu podmiotem, którego udziały posiada.

Spółka nie wyklucza, iż również w przyszłości mogą zdarzyć się sytuacje, w których Wnioskodawca nabywać będzie udziały lub akcje podmiotów trzecich. Nabycie takie może nastąpić zarówno w celach inwestycyjnych (np. w celu ulokowania nadwyżki środków pieniężnych), jak i w celu zwiększenia zakresu prowadzonej działalności gospodarczej lub pozyskania informacji rynkowych (np. poprzez nabycie udziałów w podmiotach prowadzących działalność tożsamą do działalności Spółki).

Spółka może otrzymywać dywidendę z tytułu posiadanych udziałów lub akcji. W takim przypadku, otrzymane środki finansowe Spółka przeznaczać będzie na cele Działalności Operacyjnej. Otrzymywane dywidendy będą traktowane przez Spółkę jako niepodlegające opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym, część osób zatrudnionych w Spółce w ramach obowiązków służbowych może wykonywać czynności związane z nabywaniem akcji/udziałów określonych podmiotów, raportowaniem stanu posiadanych akcji/udziałów lub też może wykonywać czynności mające na celu wykorzystanie faktu, iż Spółka jest akcjonariuszem/udziałowcem podmiotu wykonującego tożsamą działalność do działalności Spółki (przykładowo, poprzez uzyskiwanie informacji o funkcjonowaniu tego podmiotu). W wybranych przypadkach możliwe jest również podejmowanie działań obejmujących przeprowadzenie analizy prawnej podmiotów, których akcje/udziały Spółka zamierza kupić. Niemniej jednak, zakres podejmowanych w związku z powyższym czynności jest/będzie niewielki w stosunku do łącznego czasu pracy osób realizujących opisane w niniejszym akapicie czynności związane z nabywaniem i posiadaniem udziałów.

Należy przy tym zauważyć, iż powyższe czynności realizowane będą przez pracowników zatrudnionych w wybranych działach Spółki (np. w dziale księgowości lub w dziale finansów). Niemniej jednak, Wnioskodawca nie będzie zatrudniać pracowników dedykowanych wyłącznie do tych czynności oraz nie będzie posiadać odrębnie zdefiniowanych części biura, przeznaczonych na ich wykonywanie.

c) Administrowanie Zakładowym Funduszem Świadczeń Socjalnych.

Stosownie do wymogów wynikających z ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 111, z późn. zm.). Spółka tworzy i administruje Zakładowym Funduszem Świadczeń Socjalnych (dalej: ZFŚS). Środki ZFŚS są gromadzone na odrębnym rachunku bankowym i są przeznaczane na dofinansowanie określonych świadczeń dla pracowników Spółki.

Spółka nie odlicza VAT naliczonego w związku z zakupami towarów lub usług dokonywanymi ze środków ZFŚS i nie nalicza VAT należnego w związku z przekazywaniem tych towarów lub usług na rzecz pracowników (za wynagrodzeniem lub bez).

Realizacja wskazanych powyżej czynności w zakresie administrowania ZFŚS jest jednym z obowiązków osób, które zatrudnione są w dziale zarządzania zasobami ludzkimi. Dodatkowo, wybrani pracownicy Spółki mogą być odpowiedzialni za podejmowanie decyzji w zakresie przyznania dofinansowania na określone świadczenia pracownicze ze środków ZFŚS oraz ewidencjonowania poszczególnych wpłat oraz wypłat dokonywanych z rachunku bankowego ZFŚS. Należy przy tym zaznaczyć, iż Spółka nie zatrudnia pracowników dedykowanych wyłącznie do tych czynności oraz nie posiada odrębnie zdefiniowanych części biura, przeznaczonych na ich wykonywanie.

d) Działalność charytatywna.

Spółka angażuje się w działalność charytatywną, która zasadniczo podejmowana jest na wniosek podmiotu ubiegającego się o pomoc ze strony Spółki (w wybranych przypadkach działalność ta może być również podejmowana z inicjatywy Spółki). Co do zasady, działalność charytatywna Spółki obejmuje przekazanie darowizny. Jej przedmiotem mogą być zarówno towary nabyte przez Spółkę specjalnie w tym celu od podmiotów trzecich (przykładowo, zakup łóżek szpitalnych i następnie przekazanie ich do jednej z placówek), jak również towary wytworzone przez Spółkę. Przedmiotem darowizny mogą być również środki pieniężne.

Decyzję w zakresie zaangażowania Spółki w dane działanie podejmuje specjalna komisja złożona z członków zarządu Spółki. W przypadku wyrażenia przez komisję zgody na zaangażowanie Spółki w przedmiotowym zakresie, za organizację wskazanej działalności odpowiedzialna jest asystentka zarządu Spółki (czynności w tym zakresie obejmują m.in. kontakt z organizacją/podmiotem będącym beneficjentem pomocy, koordynowanie wyboru oraz ewentualnego nabycia przedmiotu darowizny, a następnie jej przekazanie na określony cel). W konsekwencji, w działalność charytatywną Spółki zaangażowanych jest kilka osób (tj. zarząd Spółki wraz z asystentką), w niepełnym wymiarze godzin a przedmiotowe działania mają charakter okazjonalny.

Wnioskodawca nie zatrudnia zatem pracowników dedykowanych wyłącznie do tych czynności oraz nie posiada odrębnie zdefiniowanych części biura, przeznaczonych na ich wykonywanie.

e) Cash pooling.

Spółka przewiduje, iż w przyszłości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej może ona zostać stroną umowy systemu zarządzania środkami pieniężnymi (tzw. systemu cash pooling).

W skład systemu cash pooling wchodzić będą rachunki bankowe poszczególnych uczestników, w tym także rachunek Spółki. Zgodnie z założeniami takiego systemu, na koniec ustalonego okresu (np. dnia roboczego) system wykazywać będzie saldo netto wszystkich rachunków należących do uczestników. Następnie, w przypadku salda ujemnego wykazanego na rachunku poszczególnych uczestników, dokonywany będzie transfer środków pieniężnych z innych kont należących do uczestników systemu, na których wykazane będzie saldo dodatnie. Zarządzanie przedmiotowym systemem dokonywane będzie przez bank.

Biorąc pod uwagę powyższe, mogą wystąpić sytuacje, w których Spółka, w ramach przedmiotowego systemu, dokonywać będzie transferu własnych środków na wybrane konto innego uczestnika (w przypadku, gdy rachunek Spółki wykazywać będzie saldo dodatnie), na którym w danym momencie wykazane będzie ujemne saldo. Spłata ta dokonywana będzie do wysokości kwoty znajdującej się na rachunku Spółki.

Z tytułu udostępnienia środków pieniężnych na rzecz uczestników systemu cash pooling, których rachunki wykazywać będą saldo ujemne, bank będący operatorem systemu wypłacać będzie Spółce odsetki.

Środki udostępniane uczestnikom systemu cash pooling pochodzić będą ze środków uzyskanych w ramach prowadzonej przez Spółkę Działalności Operacyjnej. Również otrzymane z tego tytułu odsetki przeznaczane będą przez Spółkę na cele tej działalności.

Realizacja czynności niezbędnych do obsługi systemu cash pooling (tj. monitorowania oraz ewidencjonowania przepływów pieniężnych z tytułu uczestnictwa w przedmiotowym systemie, a także kontroli poprawności rozliczeń) należeć będzie do obowiązków osób zatrudnionych w dziale księgowości. Należy podkreślić, iż obsługa rozliczeń w ramach przedmiotowego systemu będzie wysoce zautomatyzowana i w związku z tym nie będzie wymagać znacznego zaangażowania pracowników Spółki. Wnioskodawca nie będzie zatrudniać pracowników dedykowanych wyłącznie do tych czynności oraz nie będzie posiadać odrębnie zdefiniowanych części biura, przeznaczonych na ich wykonywanie.

f) Sprzedaż wierzytelności handlowych.

W wyniku prowadzonej Działalności Operacyjnej, po stronie Spółki powstają wierzytelności obejmujące kwoty należne od kontrahentów z tytułu zrealizowanych świadczeń (tj. wierzytelności handlowe).

W przyszłości mogą zdarzyć się sytuacje, w których Spółka przenosić będzie prawa wynikające z przedmiotowych wierzytelności na podmioty zewnętrze (tj. dokonywać będzie zbycia wierzytelności). Z tego tytułu, Spółka będzie otrzymywała od nabywcy wierzytelności określoną zapłatę (co do zasady wartość tej zapłaty opiewać będzie na kwotę niższą niż wartość nominalna wierzytelności). Przedmiotem sprzedaży mogą być w takim przypadku zarówno wierzytelności, w odniesieniu do których upłynął termin ich zapłaty (tzw. wierzytelności przeterminowane), jak i wierzytelności przed terminem ich zapadalności.

Możliwa sprzedaż wierzytelności handlowych będzie mieć na celu przede wszystkim poprawę płynności finansowej Spółki – poprzez uzyskanie zapłaty za dostarczone towary/wyświadczone usługi wcześniej niż z upływem terminu płatności lub odzyskanie części kwoty należnej, wynikającej z wierzytelności, która nie została zapłacona przez kontrahenta w terminie.

Spółka nie będzie traktować zapłaty otrzymanej z tytułu zbycia wierzytelności jako wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT.

Powyższa działalność obejmować może w szczególności:

*   monitorowanie posiadanych przez Spółkę wierzytelności;
*   identyfikację wierzytelności będących przedmiotem planowanego zbycia;
*   wstępną wycenę wartości rynkowej wierzytelności (w celu ustalenia oczekiwanej kwoty zapłaty, jaką Spółka planuje uzyskać z tytułu ich zbycia);
*   kontakt z podmiotami prowadzącymi działalność w zakresie nabycia wierzytelności;
*   prowadzenie ewentualnych negocjacji dotyczących ceny i warunków sprzedaży;
*   podpisywanie umów sprzedaży wierzytelności w imieniu Spółki.

Wymienione powyżej czynności stanowić będą jeden z obowiązków pracowników zatrudnionych w wybranych działach Spółki (przykładowo w dziale księgowości oraz w dziale finansów). Należy przy tym zaznaczyć, iż Spółka nie będzie zatrudniać pracowników dedykowanych wyłącznie do tych czynności oraz nie będzie posiadać odrębnie zdefiniowanych części biura, przeznaczonych na ich wykonywanie.

g) Rozliczanie odszkodowań i kar umownych.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zawiera różnego rodzaju kontrakty, umowy lub porozumienia z partnerami handlowymi. Zgodnie z ustaleniami umownymi, w przypadku niedopełnienia przez jedną ze stron zobowiązań wynikających z zawartej umowy, bądź też w przypadku narażenia drugiej strony umowy na wystąpienie szkody, może być ona zobowiązana do uiszczenia odszkodowania lub kary umownej (rekompensaty) na rzecz drugiej strony.

Spółka może stać się zatem beneficjentem odszkodowań i kar umownych wynikających z niedopełnienia przez partnera handlowego zawartych w umowie zobowiązań. W takim przypadku, po stronie Spółki pojawiać się będzie przychód, który nie jest przez Spółkę traktowany jako wynagrodzenie z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT (przychód ten będzie mieć bowiem charakter zadośćuczynienia za niedopełnienie zobowiązania wymaganego zawartą umową).

Działalność związana z rozliczaniem kar umownych oraz odszkodowań obejmuje w szczególności:

*   monitorowanie, ewidencjonowanie oraz kalkulowanie należności i zobowiązań dotyczących odszkodowań i kar umownych,
*   wystawianie not księgowych,
*   dokonywanie rozliczeń odszkodowań oraz kar umownych (w tym uiszczanie ewentualnych płatności z tego tytułu na rzecz kontrahenta).

Wymienione powyżej czynności stanowią jeden z obowiązków pracowników Spółki zatrudnionych w dziale księgowości, przy czym Spółka nie zatrudnia pracowników dedykowanych wyłącznie do tych czynności oraz nie posiada odrębnie zdefiniowanych części biura, przeznaczonych na ich wykonywanie.

h) Transakcje zabezpieczające.

W związku z prowadzoną Działalnością Operacyjną, po stronie Spółki może wystąpić w przyszłości ryzyko, np. walutowe (związane z wahaniami kursów wymiany), bądź też związane ze zmiennością stóp procentowych. W takiej sytuacji Spółka planuje wykorzystywać instrumenty finansowe (m.in. kontrakty terminowe), mające na celu zabezpieczenie przed tym ryzykiem.

W takim przypadku zysk (lub strata) osiągnięty przez Spółkę z tytułu instrumentów pochodnych przeznaczany będzie na Działalność Operacyjną Spółki (lub finansowany ze środków pochodzących z tej działalności). Kwoty płacone/otrzymywane w związku z realizowaniem niniejszych transakcji Spółka traktować będzie jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.

Działalność w powyższym zakresie obejmować może w szczególności:

*   identyfikacje ryzyka, które powinno być przedmiotem zabezpieczenia za pomocą kontraktów terminowych,
*   wybór odpowiednich kontraktów terminowych (oraz ich wartości), które zostaną zawarte przez Spółkę w celu odpowiedniego zabezpieczenia przed zidentyfikowanym ryzykiem,
*   zawieranie przedmiotowych kontraktów terminowych,
*   monitorowanie oraz ewidencjonowanie zysku/straty osiągniętej z tytułu rozliczenia zawartego kontraktu.

Realizacja wskazanych powyżej czynności należeć będzie do obowiązków pracowników zatrudnionych w różnych działach Spółki (przykładowo w dziale finansów). Należy przy tym zaznaczyć, iż Spółka nie będzie zatrudniać pracowników dedykowanych wyłącznie do tych czynności oraz nie będzie posiadać odrębnie zdefiniowanych części biura, przeznaczonych na ich wykonywanie.

i) Rozliczenie przyznanych premii pieniężnych.

Spółka nabywa towary oraz usługi wykorzystywane dla celów prowadzonej Działalności Operacyjnej. Spółka rozważa dokonanie z wybranymi kontrahentami ustaleń, na mocy których Spółce mogą być przyznawane premie pieniężne z tytułu zrealizowania określonego poziomu zakupów. Co do zasady, kontrahent przyznający przedmiotową premię pieniężną, wystawiać będzie na rzecz Spółki fakturę korygującą zmniejszającą podstawę opodatkowania dokonanych dostaw o kwotę udzielonej premii pieniężnej.

Mogą zdarzyć się jednak sytuacje, w których pomimo zrealizowania przez Spółkę określonego poziomu zakupów, kontrahent nie wystawi faktury korygującej. W takim przypadku Spółka wystawi na rzecz kontrahenta notę obciążeniową, na podstawie której wypłacana będzie na jej rzecz premia pieniężna. Możliwe są też sytuacje, w których kontrahent wystawi na rzecz Spółki notę uznaniową.

W związku z powyższym po stronie Spółki powstanie przychód z tytułu przyznanych premii pieniężnych, którego Spółka nie będzie opodatkowywać podatkiem od towarów i usług. W rezultacie należy podkreślić, iż przedmiotem niniejszego wniosku są czynności związane z rozliczaniem otrzymanych premii pieniężnych w przypadku, gdy są one udokumentowane poprzez wystawienie noty księgowej.

Wnioskodawca wskazał, iż realizacja czynności związanych z wystawianiem not obciążeniowych, ewidencjonowaniem oraz monitorowaniem przychodów osiągniętych z tego tytułu należeć będą do obowiązków osób zatrudnionych w dziale księgowości Spółki. Czynności te nie będą wymagać jednak istotnego zaangażowania pracowników Spółki. W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie zatrudniać pracowników dedykowanych wyłącznie do tych czynności oraz nie będzie posiadać odrębnie zdefiniowanych części biura, przeznaczonych na ich wykonywanie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej, jak i działalności, o której mowa w punkcie 2a) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (tj. działalności związanej z lokowaniem nadwyżki środków pieniężnych), Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT?
2.  Czy w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej, jak i działalności, o której mowa w punkcie 2b) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (tj. działalności związanej z posiadaniem akcji i udziałów), Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT?
3.  Czy w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej, jak i działalności, o której mowa w punkcie 2c) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (tj. działalności związanej z administrowaniem Zakładowym Funduszem Świadczeń Socjalnych), Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT?
4.  Czy w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej, jak i działalności, o której mowa w punkcie 2d) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (tj. działalności charytatywnej), Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT?
5.  Czy w przypadku uznania, że odpowiedź co najmniej na jedno pytanie spośród pytań nr 1-4 jest przecząca (tj. uznania, iż wybrane obszary działalności Spółki stanowią działalność inną niż gospodarcza i wiążą się z koniecznością obliczenia kwoty podatku naliczonego zgodnie ze sposobem określenia proporcji), sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT powinien wyglądać następująco:
    *   licznik – liczba wszystkich godzin roboczych wszystkich pracowników Spółki w poprzednim roku podatkowym pomniejszona o liczbę godzin roboczych przeznaczonych średnio na prace związane z działalnością uznaną w ramach odpowiedzi na pytania 1-4 za działalność inną niż gospodarcza;
    *   mianownik – liczba wszystkich godzin roboczych przepracowanych przez wszystkich pracowników Spółki w poprzednim roku podatkowym (pytanie oznaczone we wniosku nr 10)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej, jak i działalności, o której mowa w punkcie 2a) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (tj. działalności związanej z lokowaniem nadwyżki środków pieniężnych), Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.
2.  W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej, jak i działalności, o której mowa w punkcie 2b) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (tj. działalności związanej z posiadaniem akcji i udziałów), Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.
3.  W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej, jak i działalności, o której mowa w punkcie 2c) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (tj. działalności związanej z administrowaniem Zakładowym Funduszem Świadczeń Socjalnych), Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.
4.  W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej, jak i działalności, o której mowa w punkcie 2d) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (tj. działalności charytatywnej), Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.
5.  W przypadku uznania, że odpowiedź co najmniej na jedno pytanie spośród pytań nr 1-4 jest przecząca (tj. uznania, iż wybrane obszary działalności Spółki stanowią działalność inną niż gospodarcza i wiążą się z koniecznością obliczenia kwoty podatku naliczonego zgodnie ze sposobem określenia proporcji), sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT powinien wyglądać następująco:
    *   licznik – liczba wszystkich godzin roboczych wszystkich pracowników Spółki w poprzednim roku podatkowym pomniejszona o liczbę godzin roboczych przeznaczonych średnio na prace związane z działalnością uznaną w ramach odpowiedzi na pytania 1-4 za działalność inną niż gospodarcza;
    *   mianownik – liczba wszystkich godzin roboczych przepracowanych przez wszystkich pracowników Spółki w poprzednim roku podatkowym.

Uzasadnienie.

1\. Uwagi wstępne.

Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, który wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2016 r. „W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określania proporcji”.”

Nowelizacja ustawy o VAT przewiduje zatem, iż w przypadku, gdy podatnik wykonuje zarówno działalność gospodarczą, jak i działalność inną niż gospodarcza, jest on zasadniczo obowiązany do wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami wykorzystywanymi: (i) do celów działalności gospodarczej oraz (ii) do innych celów. W sytuacji natomiast, gdy bezpośrednie przyporządkowanie podatku naliczonego do obu rodzajów działalności nie jest możliwe (tj. poszczególne wydatki dotyczą zarówno działalności gospodarczej, jak i pozostałej), podatnik jest uprawniony do odliczenia VAT naliczonego przy zastosowaniu odpowiedniej proporcji.

W konsekwencji, w celu ustalenia zakresu prawa Spółki do odliczenia VAT naliczonego na gruncie regulacji, które wejdą w życie od dnia 1 stycznia 2016 r., konieczne jest określenie, czy w ramach prowadzonej działalności Spółka wykonuje czynności, które nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT.

Jak wskazuje uzasadnienie do projektu nowelizacji wprowadzającej powołany powyżej art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, „cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Mieścić będą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT, przykładowo otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności „trudnych” itp. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową)” (Uzasadnienie projektu ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych, www.lex.pl.).

Należy zatem zauważyć, iż – zgodnie ze wskazanymi powyżej uwagami – definicja działalności gospodarczej dla celów zastosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT powinna być rozumiana możliwie szeroko – jako wszelka działalność pozostająca w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą (w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Zgodnie natomiast z definicją przewidzianą w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Należy przy tym zauważyć, iż powyższą definicję bez wątpienia spełnia prowadzona przez Spółkę Działalność Operacyjna, w ramach której wykonywane są czynności podlegające opodatkowaniu VAT (odpłatna dostawa towarów oraz świadczenie usług). W odniesieniu natomiast do pozostałych obszarów działalności – planowanych i obecnych – opisanych w punktach 2a) - i) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, intencją Spółki jest potwierdzenie, że również czynności wykonywane w ramach tych obszarów stanowią przejaw działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji ich wykonywanie nie wpływa na zakres prawa Spółki do odliczenia VAT naliczonego.

Ad. 1.

Analizując pierwszy z obszarów działalności prowadzonej przez Spółkę – opisany w punkcie 2a) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (tj. działalność związaną z lokowaniem nadwyżki środków pieniężnych) – Spółka podkreśla, iż charakter Działalności Operacyjnej prowadzonej przez Spółkę wymaga efektywnego zarządzania nadwyżką posiadanych przez Spółkę środków finansowych. W konsekwencji, Spółka lokuje część przedmiotowych środków w banku (w zamian za wypłatę odsetek).

Należy zatem zauważyć, iż działalność ta jest nierozerwalnie związana z prowadzoną przez nią Działalnością Operacyjną. Sam bowiem fakt podejmowania przez Spółkę przedmiotowych czynności (tj. lokowania środków finansowych w banku) podyktowany jest rodzajem oraz specyfiką prowadzonej Działalności Operacyjnej. Dodatkowo, środki lokowane w banku przez Spółkę pochodzą z należności uzyskanych od klientów z tytułu świadczenia usług oraz dostarczania towarów (tj. czynności podlegających opodatkowaniu VAT). Co więcej, również odsetki otrzymane z tytułu udostępnienia środków finansowych przeznaczane są przez Spółkę na cele działalności opodatkowanej VAT.

W kontekście powyższego należy podkreślić, iż przedmiotowa działalność stanowi dla Spółki bezpośredni oraz niezbędny element działalności podlegającej opodatkowaniu (tj. Działalności Operacyjnej).

Spółka zwraca przy tym uwagę na wyrok TSUE wydany w sprawie C-306/94 Regie Dauphinoise-Cabinet A. Forest SARL. Jak zauważył bowiem Trybunał w przedmiotowym wyroku, „prawdą jest, że usługi, takie jak lokaty dokonywane w bankach przez zarządzającego nieruchomością wspólną, nie podlegałyby podatkowi VAT, gdyby były dokonywane przez osobę niedziałającą jako podatnik. Jednakże w sprawie będącej przedmiotem postępowania głównego, otrzymywanie przez takiego zarządzającego odsetek wynikających z lokat kwot pieniężnych otrzymywanych przez klientów w ramach zarządzania ich nieruchomościami stanowi bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności podlegającej opodatkowaniu, tak więc zarządzający działa jako podatnik dokonując takiej inwestycji” (Wyrok w sprawie C-306/94 Regie Dauphinoise-Cabinet A. Forest SARL, pkt 18 uzasadnienia, tłum. za: J. Martini, Ł. Karpiesiuk, VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, CH. Beck, Warszawa, 2007).

W świetle powyższego wyroku należy uznać, iż w sytuacji, gdy środki pochodzące z działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT lokowane są w banku przez podmiot będący podatnikiem, otrzymywanie odsetek z tego tytułu stanowi bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności podlegającej opodatkowaniu, a podmiot lokujący środki finansowe w omawiany sposób działa jako podatnik. Wniosek ten potwierdza dodatkowo fakt, iż środki finansowe uzyskane z lokat przeznaczane są następnie na cele Działalności Operacyjnej.

W konsekwencji, z uwagi na fakt, iż środki deponowane przez Spółkę w banku, w formie lokaty, pochodzą z działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT (tj. z Działalności Operacyjnej), a uzyskane w ten sposób odsetki przeznaczane są na cele tej działalności – Spółka stoi na stanowisku, iż lokując nadwyżki środków finansowych na lokatach bankowych a następnie pozyskując z tego tytułu odsetki wykonuje ona działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe należałoby uznać, iż w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej, jak i działalności, o której mowa w punkcie 2a) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (tj. działalności związanej z lokowaniem nadwyżki środków pieniężnych na lokatach bankowych), Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Ad. 2.

W odniesieniu do kolejnego obszaru działalności – opisanego w punkcie 2b) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (tj. działalności związanej z posiadaniem akcji i udziałów) – należy zauważyć, iż zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą TSUE w zakresie obrotu papierami wartościowymi, „transakcje, o których mowa w art. 13(B)(d)(5) VI Dyrektywy, mogą mieścić się w zakresie stosowania VAT, gdy są one wykonywane w ramach komercyjnej działalności brokerskiej na rynku akcji, w celu zabezpieczenia bezpośredniego lub pośredniego zaangażowania w zarządzanie spółek, w których nabyto udziały, lub gdy stanowi to bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności podlegającej opodatkowaniu” (Wyrok w sprawie C-80/95 Harnas&Helm pkt 16 uzasadnienia, tłum. za: J. Martini, Ł. Karpiesiuk. VAT w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, C.H. Beck, Warszawa, 2007. Podobnie orzekł Trybunał w wyroku w sprawie C 29/08 AB SKF(pkt 3l uzasadnienia)).

W świetle zacytowanego powyżej orzeczenia należy podkreślić, iż – zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez TSUE – transakcje dotyczące papierów wartościowych powinny być traktowane jako czynności mieszczące się w zakresie systemu opodatkowania VAT (tj. realizowane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT), m.in. pod warunkiem, że realizowanie tych transakcji stanowi bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności podlegającej opodatkowaniu.

W analizowanym przypadku należy zauważyć, iż – jak wskazane zostało w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego – wszelkie ewentualne środki finansowe uzyskane przez Spółkę z tytułu działalności związanej z posiadaniem udziałów i akcji (przykładowo w formie dywidendy) będą przez Spółkę przeznaczane co do zasady na cele Działalności Operacyjnej. W konsekwencji, w ocenie Spółki, okoliczność ta wskazuje, iż posiadanie akcji i udziałów stanowi bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności podlegającej opodatkowaniu.

Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, iż warunek wymieniany przez TSUE jako niezbędny dla uznania działalności związanej z posiadaniem udziałów i akcji jako działalności gospodarczej (mówiący o tym, iż transakcje związane z udziałami powinny stanowić bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności podlegającej opodatkowaniu) będzie spełniony w każdym przypadku, w którym Spółka realizować będzie czynności związane z posiadaniem akcji i udziałów.

Ponadto w odniesieniu do przedmiotowej działalności w zakresie posiadania udziałów podmiotu prowadzącego działalność tożsamą do działalności Spółki Wnioskodawca podkreśla, iż działania te mają na celu przede wszystkim możliwość pozyskania niezbędnych informacji o konkurentach, które umożliwiają podejmowanie przez Spółkę wybranych decyzji biznesowych w ramach Działalności Operacyjnej, co pozostaje w ścisłym związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą.

W przypadku natomiast, gdy nabycie udziałów lub akcji przez Spółkę będzie miało charakter inwestycyjny (zmierzający do korzystnego ulokowania nadwyżki środków pieniężnych), zastosowanie znajdą – w ocenie Wnioskodawcy – uwagi wskazane w uzasadnieniu stanowiska Spółki w ramach pytania nr 1 (tj. dotyczące działalności związanej z lokowaniem nadwyżki środków pieniężnych).

W odniesieniu natomiast do nabycia udziałów i akcji w celu rozszerzenia zakresu prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, należy zauważyć, iż nabycie to będzie miało na celu przede wszystkim zwiększenie obrotów z tytułu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż również w tym przypadku będzie to stanowiło bezpośrednie oraz stałe rozszerzenie działalności podlegającej opodatkowaniu.

W konsekwencji, w ocenie Spółki, działalność związana z posiadaniem udziałów i akcji, o której mowa w punkcie 2b) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stanowić będzie przejaw jej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej, jak i działalności, o której mowa w punkcie 2b) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (tj. działalności związanej z posiadaniem udziałów i akcji), Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Ad. 3.

Analizując kolejny z obszarów działalności prowadzonej przez Spółkę – opisany w punkcie 2c) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (tj. działalność wykonywana przez Spółkę w ramach zarządzania ZFŚS) – Wnioskodawca podkreśla, iż administrowanie ZFŚS stanowi obowiązek Spółki wynikający w szczególności z tego, iż zatrudnia ona określoną liczbę pracowników (stosownie do uregulowań ustawy o ZFŚS).

W konsekwencji należy zaznaczyć, iż czynności związane z administrowaniem ZFŚS są ściśle powiązane z Działalnością Operacyjną Spółki (stanowiącą działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Co więcej Spółka podkreśla, iż administrowanie przedmiotowym funduszem oraz dofinansowanie świadczeń dla pracowników Spółki przyczynia się do poprawy wizerunku Spółki jako pracodawcy (oraz potencjalnego pracodawcy). Zapewnianie pracownikom dostępu do określonych świadczeń finansowanych ze środków ZFŚS podnosi bowiem prestiż Spółki jako pożądanego pracodawcy na rynku polskim. Dodatkowo, w ocenie Spółki, dofinansowanie świadczeń przekłada się na zwiększoną motywację pracowników oraz poczucie ich identyfikacji z pracodawcą. Okoliczności te mogą się natomiast przekładać na zwiększoną efektywność i lepszą wydajność pracy. Reasumując, dofinansowanie świadczeń ze środków ZFŚS wywiera bezpośredni, korzystny wpływ na Działalność Operacyjną prowadzoną przez Spółkę.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Spółki, administrowanie ZFŚS pozostaje w bezpośrednim związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT oraz stanowi przejaw tej działalności.

W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej jak i działalności, o której mowa w punkcie 2c) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (tj. działalności wykonywanej przez Spółkę w ramach zarządzania ZFŚS), Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Ad. 4.

Mając na uwadze następny z obszarów działalności prowadzonej przez Spółkę – opisany w punkcie 2d) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (tj. działalność charytatywna) – Wnioskodawca podkreśla, iż dokonując darowizny na cele charytatywne Spółka wykonuje w istocie czynności mające na celu przełożenie się na pozytywny wizerunek Spółki, a w konsekwencji pozostające w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Spółka angażując się w działania charytatywne przyczynia się bowiem w istotny sposób do budowania i utrwalania swojego wizerunku, jako odpowiedzialnego przedsiębiorcy, w odbiorze szeroko rozumianego otoczenia gospodarczego. W szczególności, w odniesieniu do obecnych i potencjalnych klientów, Spółka utrwala swój wizerunek jako przedsiębiorstwa odpowiedzialnego społecznie, aktywnie wspierającego społeczność lokalną.

Podobnie w stosunku do dostawców Spółki, działania o charakterze dobroczynnym mają pozytywny wpływ na istniejące relacje handlowe, tworząc atmosferę sprzyjającą dalszemu zacieśnianiu i pogłębianiu wzajemnych powiązań.

Co więcej, należy zauważyć, iż w społeczności lokalnej, na rzecz której w dużej mierze realizowane są działania charytatywne, znajdują się zarówno obecni, jak i przyszli pracownicy Spółki. Wnioskodawca wskazuje zatem, iż realizowana przez Spółkę działalność dobroczynna wpływa również na wzrost integracji i zaangażowania pracowników. Powyższe przekłada się istotnie na lepszą ocenę Spółki jako pracodawcy oraz wzrost motywacji pracowników do dalszej pracy.

Mając na uwadze powyższe argumenty oraz fakt, że działalność charytatywna stanowi istotny element budowy pozytywnego wizerunku Wnioskodawcy, Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej jak i działalności, o której mowa w punkcie 2d) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (tj. działalności charytatywnej), Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Stanowisko organów podatkowych.

Spółka podkreśla przy tym, iż wskazane powyżej wnioski – przedstawione w ramach uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy do pytań nr 1-4 – potwierdzone zostały przykładowo przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, w interpretacji indywidualnej z dnia 24 września 2015 r., sygn. IBPP3/4512-52l/15/AZ. W przedmiotowej interpretacji wskazane zostało bowiem, iż przykładowo otrzymywanie odsetek od zdeponowanych nadwyżek środków pieniężnych, obejmowanie lub nabywanie akcji i praw z akcji oraz udziałów, nabywanie i zbywanie wierzytelności pieniężnych, otrzymywanie odszkodowań i kar umownych z tytułu niewłaściwego wykonania zobowiązań przez kontrahentów, a także realizowanie terminowych operacji finansowych, nie wiąże się z obowiązkiem stosowania proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Identyczne stanowisko, w analogicznym do przedstawionego w niniejszym wniosku stanie faktycznym, zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 22 grudnia 2015 r., sygn. ILPP2/4512-1-731/15-3/SJ. Organ podatkowy wskazał bowiem m.in. iż w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności podstawowej, jak i działalności:

*   związanej z uczestnictwem w systemie cash pooling,
*   w zakresie transakcji zabezpieczających,
*   wykonywanej w ramach zarządzania ZFŚS,
*   związanej z posiadaniem akcji i udziałów

podatnik nie będzie zobowiązany do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Ad. 5.

Jak zostało wskazane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w ramach pytań 1-4, w ocenie Spółki, żaden z obszarów prowadzonej przez nią działalności nie skutkuje koniecznością obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Niemniej jednak, w przypadku uznania przez organ podatkowy, iż co najmniej jeden z obszarów działalności wymienionych w punktach 2a) - d) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wpływa na zakres prawa Spółki do odliczenia VAT naliczonego, intencją Spółki jest ustalenie sposobu określenia proporcji, który powinien zostać zastosowany w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej, jak i działalności uznanej za inną niż gospodarcza.

Stosownie do uregulowań art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, „(\`(...)\`) sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć”.

Jednocześnie, zgodnie z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania należy zauważyć, iż w celu dokonania przez podatnika wyboru odpowiedniego sposobu określenia proporcji, konieczne jest zapewnienie, aby sposób ten uwzględniał:

*   charakter prowadzonej przez niego działalności (zarówno gospodarczej, jak i „innej niż gospodarcza”) – w celu zapewnienia odliczenia VAT naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty przypadającej na wykonywaną działalność gospodarczą, oraz
*   charakter wydatków (nabycia towarów i usług) przeznaczonych zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza – w celu obiektywnego odzwierciedlenia tej części wydatków, która przypada na wykonywaną działalność gospodarczą.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 2c ustawy o VAT, „przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością”.

W świetle powołanych powyżej przykładowych metod, jakie mogą zostać wykorzystane dla celów obliczenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w ocenie Wnioskodawcy, najbardziej odpowiadającym specyfice wykonywanej przez Spółkę działalności i dokonywanych przez nią nabyć jest sposób, o którym mowa w art. 86 ust. 2c pkt 2 ustawy o VAT.

Powyższe wynika z faktu, iż – jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego – część pracowników w ramach swoich obowiązków służbowych wykonuje m.in. zadania związane z czynnościami realizowanymi przez Spółkę w ramach określonych rodzajów działalności wskazanych w punktach 2a) - i) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Niemniej jednak, żaden pracownik nie wykonuje przedmiotowych czynności w pełnym wymiarze godzin (są to bowiem czynności „towarzyszące” pracy związanej z Działalnością Operacyjną) – stąd stosowanie współczynnika opartego o średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą (sposób kalkulacji wynikający z art. 86 ust. 2c pkt 1) nie prowadziłoby do wyniku w sposób obiektywny odzwierciedlającego zakres VAT naliczonego związanego z działalnością gospodarczą i z działalnością uznaną za „inną niż gospodarcza”.

Ponadto, zakres wydatków (i VAT naliczonego) związanych z każdą z działalności wskazanych w punktach 2a) - i) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest zasadniczo niezależny od generowanych przez Spółkę dochodów z tego tytułu. Należy bowiem zaznaczyć, iż:

*   w odniesieniu do działalności opisanej w punkcie 2a) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (tj. działalności związanej z lokowaniem nadwyżki środków finansowych) – odsetki uzyskiwane tytułu udostępnienia środków finansowych w formie lokaty nie są zależne od wydatków ponoszonych przez Spółkę na realizację przez jej pracowników czynności związanych z lokowaniem nadwyżek środków na lokatach bankowych. Wysokość odsetek zależy bowiem wyłącznie od wysokości oprocentowania, jakie obowiązuje w banku, w którym Spółka lokuje środki finansowe oraz od wysokości ulokowanych środków,
*   w odniesieniu do działalności opisanej w punkcie 2b) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (tj. działalności związanej z posiadaniem akcji i udziałów) co prawda możliwe jest, że Spółka otrzyma udział w zysku w formie dywidendy (przypadającej na posiadane udziały lub akcje). Niemniej jednak, sam fakt otrzymania dywidendy jest niezależny od zakresu podejmowanej przez Spółkę działalności związanej z posiadaniem akcji i udziałów. W szczególności, pomimo podejmowania określonych czynności związanych z rozliczaniem/ewidencjonowaniem/nabyciem przedmiotowych udziałów i akcji, możliwe jest, że Spółka nie uzyska dywidendy. W przypadku natomiast jej otrzymania, wysokość udziału w zysku nie jest w żaden sposób uzależniona od zakresu i rodzaju podjętych przez Spółkę czynności, gdyż zależy ona bezpośrednio od wyniku finansowego zrealizowanego przez podmioty, których udziały lub akcje posiada Spółka. Wynik ten nie jest w żaden sposób skorelowany z zakresem i intensywnością prac podjętych przez Spółkę w związku z posiadanymi udziałami i akcjami,
*   w odniesieniu do działalności opisanej w punkcie 2c) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (tj. działalności związanej z administrowaniem ZFŚS) – po stronie Spółki nie występują miarodajne przychody, które mogłyby być wykorzystane przy kalkulacji sposobu określenia proporcji,
*   w odniesieniu do działalności opisanej w punkcie 2d) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (tj. działalności charytatywnej) – po stronie Spółki nie występują miarodajne przychody, które mogłyby być wykorzystane przy kalkulacji sposobu określenia proporcji,
*   w odniesieniu do działalności opisanej w punkcie 2e) zdarzenia przyszłego (tj. działalności związanej z uczestnictwem w systemie cash pooling) – podobnie jak w przypadku lokat bankowych, odsetki uzyskiwane z tytułu udostępnienia środków finansowych uczestnikom systemu cash pooling nie będą zależne od wydatków poniesionych przez Spółkę z tytułu uczestnictwa w przedmiotowym systemie i zakresu działań podejmowanych przez jej pracowników (system będzie działał zasadniczo automatycznie i będzie zarządzany przez bank),
*   w odniesieniu do działalności opisanej w punkcie 2f) zdarzenia przyszłego (tj. działalności związanej ze sprzedażą wierzytelności) – zapłata, którą Spółka będzie otrzymywała od podmiotu nabywającego wierzytelności stanowić będzie de facto jedynie zapłatę za dokonaną już czynność gospodarczą (dostawę towarów lub świadczenie usług). Ponadto zapłata ta będzie niezależna od wydatków poniesionych przez Spółkę w celu sprzedaży przedmiotowych wierzytelności. Kwota zapłaty wynikać będzie bowiem wyłącznie z wartości rynkowej wierzytelności (uwzględniającej jej wartość nominalną, termin zapadalności, ryzyko niewypłacalności dłużnika, itp.),
*   w odniesieniu do działalności opisanej w punkcie 2g) zdarzenia przyszłego (tj. działalności związanej z rozliczaniem należności i zobowiązań z tytułu kar umownych i odszkodowań) – przychody z tego tytułu nie odzwierciedlają w żaden sposób zakresu podejmowanych przez Spółkę działań związanych z ich rozliczaniem. Niezależnie od wysokości przychodów uzyskiwanych z tego tytułu, pracownicy Spółki dokonują każdorazowo analogicznych czynności w przedmiotowym zakresie. Wysokość osiągniętego przychodu zależy wyłącznie od zapisów umownych zawartych przez Spółkę,
*   w odniesieniu do działalności opisanej w punkcie 2h) zdarzenia przyszłego (tj. działalności związanej z transakcjami zabezpieczającymi) – należy mieć na uwadze, iż w wyniku zawartych kontraktów, których przedmiotem są instrumenty pochodne, po stronie Spółki może wystąpić zarówno zysk, jak i strata, które zależą wyłącznie od sytuacji na rynku walutowym. Wynik rozliczenia kontraktu nie jest natomiast zależny od poniesionych przez Spółkę wydatków czy też działań podejmowanych przez pracowników Spółki (ich działalność w tym zakresie ogranicza się każdorazowo do administrowania i rozliczania zawartych kontraktów niezależnie od tego, czy generują one zysk czy też stratę),
*   w odniesieniu do działalności opisanej w punkcie 2i) zdarzenia przyszłego (tj. działalności związanej z rozliczaniem premii pieniężnych) – przychody z tytułu otrzymanej premii nie odzwierciedlają w żaden sposób zakresu podejmowanych przez Spółkę działań związanych z ich rozliczaniem. Niezależnie od wysokości przychodów uzyskiwanych z tego tytułu, pracownicy Spółki dokonują każdorazowo analogicznych czynności w przedmiotowym zakresie. Wysokość osiągniętego przychodu zależy wyłącznie od zapisów umownych zawartych przez Spółkę.

W związku z powyższym, również stosowanie współczynnika opartego o wartość rocznego obrotu z działalności gospodarczej w ogóle obrotu generowanego przez Spółkę w danym roku (sposób kalkulacji wynikający z art. 86 ust. 2c pkt 3) nie prowadziłoby do wyniku w sposób obiektywny odzwierciedlającego zakres VAT naliczonego związanego z działalnością gospodarczą i z działalnością uznaną za „inna niż gospodarcza”.

Dodatkowo, jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Spółka nie posiada odrębnie zdefiniowanych części biura, przeznaczonych na wykonywanie jednej z działalności wskazanych w punktach 2a) - i) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. W konsekwencji, także stosowanie współczynnika opartego o tzw. klucz powierzchniowy, o którym mowa w art. 86 ust. 2c pkt 4 ustawy o VAT nie pozwalałby na rzetelne określenie kwoty VAT naliczonego związanego z działalnością inną niż gospodarcza.

W świetle powyższego, mając na względzie specyfikę działalności Spółki, w przypadku uznania, iż co najmniej jeden z obszarów działalności opisanych w punktach 2a) - i) stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, najwłaściwszym sposobem określenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT będzie sposób oparty o średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością (sposób kalkulacji określony w art. 86 ust. 2c pkt 2 ustawy o VAT).

W konsekwencji, w ocenie Spółki, sposób określenia przez nią proporcji powinien wyglądać następująco:

*   licznik – liczba wszystkich godzin roboczych wszystkich pracowników Spółki w poprzednim roku podatkowym pomniejszona o liczbę godzin roboczych przeznaczonych średnio na prace związane z działalnością uznaną w ramach odpowiedzi na pytania 1-4 za działalność inną niż gospodarcza;
*   mianownik – liczba wszystkich godzin roboczych wszystkich pracowników Spółki w poprzednim roku podatkowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT – zgodnie ze sposobem określenia proporcji, wskazanym w art. 86 ust. 2a tej ustawy jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1-3 oraz 10,
*   **nieprawidłowe** – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Należy zauważyć, że od dnia 1 stycznia 2016 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 605) – zwanej dalej ustawą nowelizującą – do ustawy dodane zostały m.in. przepisy art. 86 ust. 2a-2h, natomiast w oparciu o art. 1 pkt 9 dodane zostały przepisy art. 90c.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

W myśl art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać – zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy – w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Przepis art. 86 ust. 2d ustawy stanowi, że w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

W myśl art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W tym miejscu należy zauważyć, że w świetle art. 90 ust. 5 ustawy – wskazanym w cyt. art. 86 ust. 2g ustawy – do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Ponadto, stosownie do treści art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych oraz usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te maja charakter pomocniczy.

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku (art. 90 ust. 9a ustawy).

Według art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 2h ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego – art. 86 ust. 22 ustawy.

Stosownie do treści art. 90c ustawy:

1.  W przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.
2.  W przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a.
3.  Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji i dystrybucji płyt i wyrobów drewnopodobnych – Działalność Operacyjna. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka wykonuje czynności, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. w szczególności odpłatną dostawę towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W konsekwencji, Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. W ramach struktury organizacyjnej Spółki funkcjonują zarówno wydziały operacyjne (produkcyjne), jak również departamenty administracyjne, w skład których wchodzą przykładowo takie działy jak: dział sprzedaży, dział zakupu surowca drzewnego, dział eksportu, dział zakupów, dział logistyki, dział marketingu, dział finansów, dział zarządzania zasobami ludzkimi oraz dział księgowości. W związku z prowadzoną działalnością, po stronie Spółki pojawiają się następujące czynności:

1.  Działalność związana z lokowaniem nadwyżki środków pieniężnych,
2.  Działalność związana z posiadaniem akcji i udziałów,
3.  Administrowanie Zakładowym Funduszem Świadczeń Socjalnych,
4.  Działalność charytatywna.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia:

*   czy Spółka nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy – zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy – w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej, jak i działalności, o których mowa w punktach od a) do d) opisu sprawy;
*   czy w przypadku uznania, że odpowiedź co najmniej na jedno pytanie spośród pytań nr 1-4 jest przecząca (tj. uznania, że wybrane obszary działalności Spółki stanowią działalność inną niż gospodarcza i wiążą się z koniecznością obliczenia kwoty podatku naliczonego zgodnie ze sposobem określenia proporcji), sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, powinien wyglądać następująco:
    1.  licznik – liczba wszystkich godzin roboczych wszystkich pracowników Spółki w poprzednim roku podatkowym pomniejszona o liczbę godzin roboczych przeznaczonych średnio na prace związane z działalnością uznaną w ramach odpowiedzi na pytania 1-4 za działalność inną niż gospodarcza;
    2.  mianownik – liczba wszystkich godzin roboczych przepracowanych przez wszystkich pracowników Spółki w poprzednim roku podatkowym.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy będzie mieć zatem zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Przepis ten wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej. Podkreślenia wymaga, że dla stwierdzenia czy działalność lub transakcje stanowią „cele inne niż związane z działalnością gospodarczą” znaczenie ma, czy mieszczą się one w przedmiocie działalności danej jednostki.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy rozpatrzyć, czy czynności wskazane w pkt a) do d) opisu sprawy są wykonywane przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Wskazać należy, że definicja działalności gospodarczej zawarta jest w art. 15 ust. 2 i ust. 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Może to być przykładowo:

*   otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów,
*   sprzedaż wierzytelności „trudnych”,
*   otrzymanie dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze niemających bezpośredniego wpływu na cenę dostarczanych przez podatnika towarów lub usług przez niego świadczonych lecz wykorzystywanych w całości do wykonywania działalności gospodarczej objętej podatkiem VAT,
*   działania pracodawcy polegające na dokonaniu zakupów od osób trzecich, których nabycie w całości następuje ze środków funduszu tworzonego na podstawie ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych w celu udostępnienia ich nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie osobom uprawnionym na zasadach wymienionych w tej ustawie,
*   obwiązki pracodawcy wynikające z ustawy o związkach zawodowych, np. udostępnienie pomieszczeń i urządzeń technicznych niezbędnych do wykonywania działalności związkowej w zakładzie pracy,
*   otrzymanie dywidend związanych z posiadaniem udziałów itp.

Z uwagi na powyższe w pierwszej kolejności należy wyjaśnić pojęcia: „działalności gospodarczej” oraz „podatnika” w rozumieniu ustawy.

I tak, zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 3 ustawy, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późn. zm.);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta w takim razie będziemy rozumieli podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. Podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

W tym miejscu dodatkowo wskazać należy, że na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również – w świetle art. 7 ust. 2 ustawy – przekazanie nieodpłatne przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek – art. 7 ust. 3 ustawy.

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Za odpłatne świadczenie usług – na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy – uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi (art. 8 ust. 2a ustawy).

W oparciu o treść art. 29a ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak stanowi art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy). Dodatkowo, aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym, przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu wyjaśnić dodatkowo należy, że czynności związane z działalnością gospodarczą mogą generować przychody albo mogą mieć wpływ na te przychody (pośrednio, bądź bezpośrednio). Natomiast czynności niezwiązane z działalnością gospodarczą – co do zasady – nie mają żadnego wpływu na osiągane przez przedsiębiorstwo podlegające opodatkowaniu przychody (ani pośredniego, ani bezpośredniego), są one bowiem najczęściej związane z realizacją jakiś dodatkowych celów, np. misji, celów statutowych, czy działań wykonywanych w charakterze organów władzy publicznej.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie wymienione w opisie sprawy obszary działalności, o których mowa w punktach a), b), oraz c), tj. obszary działalności związane z:

*   lokowaniem nadwyżek środków pieniężnych na lokatach bankowych,
*   posiadaniem akcji i udziałów,
*   administrowaniem Zakładowym Funduszem Świadczeń Socjalnych

nie stanowią działalności innej niż działalność gospodarcza (Działalność Operacyjna). Obszary te bowiem mają związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

Przykładowo lokowanie nadwyżek środków pieniężnych na lokatach bankowych stanowi niezbędny element działalności gospodarczej. Uzyskane odsetki ze środków zdeponowanych przez Spółkę w banku, pochodzących z działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, przeznaczane są na cele prowadzonej działalności.

Podobnie w przypadku działalności związanej z posiadaniem akcji i udziałów. Jak wskazano w opisie sprawy, „Spółka posiada niewielką ilość udziałów w kapitale zakładowym podmiotu trzeciego w celu pozyskiwania niezbędnych informacji dotyczących konkurentów. (…) Spółka nie wyklucza, iż również w przyszłości mogą zdarzyć się sytuacje, w których Wnioskodawca nabywać będzie udziały lub akcje podmiotów trzecich. Nabycie takie może nastąpić zarówno w celach inwestycyjnych (…), jak i w celu zwiększenia zakresu prowadzonej działalności gospodarczej lub pozyskania informacji rynkowych (…). Spółka może otrzymywać dywidendę z tytułu posiadanych udziałów lub akcji. W takim przypadku, otrzymane środki finansowe Spółka przeznaczać będzie na cele Działalności Operacyjnej”. W konsekwencji czynności wykonywane przez Spółkę związane z posiadaniem przez nią akcji i udziałów związane są z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy (Działalnością Operacyjną) w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Natomiast administrowanie przez Wnioskodawcę Zakładowym Funduszem Świadczeń Socjalnych pozostaje w pośrednim związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, bowiem obowiązek i zasady tworzenia Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych oraz gospodarowania nim wynikają z ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 111). Co prawda Spółka działając jako administrator Funduszu nie występuje jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a działalność socjalna wykonywana przez Wnioskodawcę jako administratora Funduszu nie stanowi działalności gospodarczej rozumianej zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy i nie podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, jednakże prowadzona przez Spółkę działalność socjalna w obrębie Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych wpisuje się w prowadzoną przez Zainteresowanego działalność gospodarczą jako jej konieczny element.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że ww. obszary mają związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Jak wyżej wskazano – w celach działalności gospodarczej mieszczą się również działania/sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej „towarzyszące” tej działalności i niestanowiące obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika, bez względu na to, czy ostatecznie generują opodatkowanie podatkiem VAT, czy nie.

Natomiast – w opinii tut. Organu – nie można uznać za związaną z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą działalności charytatywnej wymienionej w pkt d) opisu sprawy.

Z opisu sprawy jednoznacznie wynika, że ww. działalność charytatywna obejmuje co do zasady przekazanie darowizny, której przedmiotem mogą być zarówno towary nabyte przez Spółkę specjalnie w tym celu od podmiotów trzecich, jak również towary wytworzone przez Spółkę. Przedmiotem darowizny mogą być również środki pieniężne.

Zatem uznać należy, że ani nabyte, ani wytworzone przez Spółkę towary – będące przedmiotem przekazania (darowizny) – nie mają związku z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Spółka przekazywane w formie darowizny towary specjalnie w tym celu nabywa, bądź specjalnie wytwarza, co oznacza, że Wnioskodawcy znane jest od początku przeznaczenie tych towarów. Towary te z założenia mają więc służyć działalności charytatywnej, a nie działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że z powołanego powyżej art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami, których następstwem jest określenie podatku należnego. Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Z uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług wyraźnie wynika, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa. Mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości oraz przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

Mając na uwadze powyższą analizę należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania, że nabywane czy wytworzone towary, będące przedmiotem przekazania (darowizny), mają związek pośredni, bądź bezpośredni z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Powyższe oznacza więc, że stosownie do ww. art. 86 ust. 1 ustawy, Zainteresowanemu nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabywanych i wytworzonych towarów.

Z kolei, jak wynika z powołanego powyżej przepisu art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatne przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

− jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Zatem, aby doszło do opodatkowania podatkiem od towarów i usług nieodpłatnego przekazania, muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

1.  dokonującym przekazania (darowizny) jest podatnik podatku od towarów i usług,
2.  przekazane przez podatnika towary należą do jego przedsiębiorstwa,
3.  przedmiotem przekazania (darowizny) jest towar, w stosunku do którego podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy jego nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tego towaru lub jego części składowej.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy w kontekście rozpatrywanej sprawy uznać należy, że skoro – jak stwierdzono powyżej – Wnioskodawcy nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu lub przy wytworzeniu towarów będących przedmiotem darowizny, to przekazywane darowizny nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, bowiem, nie zostaną spełnione warunki określone w art. 7 ust. 2 ustawy, dające podstawę do uznania nieodpłatnego przekazania wskazanych we wniosku towarów za czynność zrównaną z odpłatną dostawą towarów i tym samym czynności te pozostaną poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług. Również przekazywane środki pieniężne pozostaną poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż nie mieszczą się wśród czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy.

Okoliczności, w jakich dokonywane są opisane we wniosku darowizny nie pozwalają również uznać, że są to czynności, które co prawda nie generują przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT, ale są realizowane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Spółka nie wykazała bowiem pośredniego wpływu działalności charytatywnej na przyszłą sprzedaż opodatkowaną (przyszłe obroty, zyski, ewentualnie nakłonienie potencjalnych klientów do nabywania towarów Spółki). Biorąc bowiem pod uwagę profil prowadzonej przez Spółkę działalności, sam fakt przekazywania darowizn jest niewystarczający do uznania, że działania te pośrednio przyczynią się do wzrostu sprzedaży podlegającej opodatkowaniu, realizowanej przez Wnioskodawcę.

Zatem stwierdzić należy, że działalność charytatywna wskazana w pkt d) opisu sprawy stanowi działalność inną niż działalność gospodarcza (pozostaje bez związku z prowadzoną działalnością gospodarczą).

W tym miejscu jeszcze raz podkreślić należy, że powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, kiedy ma on zastosowanie. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej, jak i działalności, o których mowa w punktach: a), b) oraz c), tj. obszarów działalności związanych z:

*   lokowaniem nadwyżek środków pieniężnych na lokatach bankowych,
*   posiadaniem akcji i udziałów,
*   administrowaniem Zakładowym Funduszem Świadczeń Socjalnych,

Spółka nie jest/nie będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zgodnie ze sposobem określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Natomiast w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów Działalności Operacyjnej, jak i działalności, o której mowa w punkcie d) opisu sprawy, tj. działalności charytatywnej, Spółka jest/będzie obowiązana do obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zgodnie ze sposobem określenia proporcji, wskazanym w art. 86 ust. 2a ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że taki sposób ustalenia kwoty podatku naliczonego do odliczenia znajduje zastosowanie w odniesieniu do tych zakupów, których Wnioskodawca nie jest w stanie bezpośrednio przypisać do poszczególnych obszarów działalności.

Biorąc pod uwagę powyższe rozstrzygnięcie, tut. Organ zobowiązany jest przeanalizować przedstawiony przez Wnioskodawcę sposób obliczenia proporcji.

W tym miejscu odnieść się należy do powołanego powyżej przepisu art. 86 ust. 2b ustawy, który precyzuje, kiedy sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Zgodnie bowiem z ww. przepisem ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Ponadto jak już wskazano, przy wyborze sposobu określenia proporcji – w myśl art. 86 ust. 2c ustawy – można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 2h ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Ustawa o podatku od towarów i usług proponuje zatem kilka metod, które podatnik może wykorzystać celem proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, jednakże katalog ten nie ma charakteru zamkniętego. Dopuszczalna jest także metoda będąca kompilacją metod ustawowych, czy też każda inna metoda, aby tylko odpowiadała ona najbardziej specyfice prowadzonej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Możliwe jest także zastosowanie kilku różnych metod w zależności od różnorodności prowadzonych przez podatnika sektorów działalności lub w zależności od rodzajów dokonywanych nabyć, jeśli jest to uzasadnione ekonomicznie.

Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten:

*   zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT) oraz
*   obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zatem wybór sposobu, według którego Wnioskodawca będzie dokonywał proporcjonalnego odliczenia w przypadku zakupu towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów pozostających poza taką działalnością, których przypisanie w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe – należy do Wnioskodawcy.

Według Spółki: „(…) najwłaściwszym sposobem określenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT będzie sposób oparty o średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością (sposób kalkulacji określony w art. 86 ust. 2c pkt 2 ustawy o VAT)”.

W opinii Wnioskodawcy, sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, powinien wyglądać następująco:

*   licznik – liczba wszystkich godzin roboczych wszystkich pracowników Spółki w poprzednim roku podatkowym pomniejszona o liczbę godzin roboczych przeznaczonych średnio na prace związane z działalnością uznaną za działalność inną niż gospodarcza;
*   mianownik – liczba wszystkich godzin roboczych przepracowanych przez wszystkich pracowników Spółki w poprzednim roku podatkowym.

Powyższe wynika z faktu, że – jak wskazał Zainteresowany – część pracowników w ramach swoich obowiązków służbowych wykonuje m.in. zadania związane z czynnościami realizowanymi przez Spółkę w ramach określonych rodzajów działalności wskazanych w punktach a) – d) opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Żaden pracownik nie wykonuje przedmiotowych czynności w pełnym wymiarze godzin (są to bowiem czynności „towarzyszące” pracy związanej z Działalnością Operacyjną), stąd stosowanie współczynnika opartego o średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą (sposób kalkulacji wynikający z art. 86 ust. 2c pkt 1 nie prowadziłoby do wyniku w sposób obiektywny odzwierciedlającego zakres VAT naliczonego związanego z działalnością gospodarczą i z działalnością uznaną za „inną niż gospodarcza”.

Ponadto zakres wydatków (i VAT naliczonego) związanych z każdą z działalności wskazanych w punktach a) – d) stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest zasadniczo niezależny od generowanych przez Spółkę dochodów z tego tytułu. Powyższe oznacza – zdaniem Wnioskodawcy – że również stosowanie współczynnika opartego o wartość rocznego obrotu z działalności gospodarczej w ogóle obrotu generowanego przez Spółkę w danym roku (sposób kalkulacji wynikający z art. 86 ust. 2c pkt 3 nie prowadziłoby do wyniku w sposób obiektywny odzwierciedlającego zakres VAT naliczonego związanego z działalnością gospodarczą i z działalnością uznaną za „inną niż gospodarcza”.

Dodatkowo, jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka nie posiada odrębnie zdefiniowanych części biura, przeznaczonych na wykonywanie jednej z działalności wskazanych w punktach a) – d) opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, także stosowanie współczynnika opartego o tzw. klucz powierzchniowy, o którym mowa w art. 86 ust. 2c pkt 4 ustawy, nie pozwalałby na rzetelne określenie kwoty VAT naliczonego związanego z działalnością inną niż gospodarcza.

Mając na uwadze powyższe oraz oświadczenie Wnioskodawcy, że metoda wskazana w art. 86 ust. 2c pkt 2 ustawy najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Spółkę działalności i dokonywanych przez nią nabyć należy stwierdzić, że metoda ta będzie prawidłowa.

Należy jednak podkreślić, że przedstawiony sposób obliczenia proporcji będzie prawidłowy jeżeli Wnioskodawca (w liczniku) za liczbę godzin roboczych wszystkich pracowników w poprzednim roku podatkowym będzie uważał średnioroczną (rzeczywistą) liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą pomniejszoną o średnioroczną (rzeczywistą) liczbę godzin roboczych związanych z działalnością inną niż działalność gospodarcza.

W świetle powyższego, zgodzić należy się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego nr 5, zgodnie z którym „(…) najwłaściwszym sposobem określenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT będzie sposób oparty o średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością (sposób kalkulacji określony w art. 86 ust. 2c pkt 2 ustawy o VAT)”, o ile pod pojęciem „liczba godzin roboczych przeznaczonych średnio” Wnioskodawca ma na myśli rzeczywistą liczbę godzin.

W tym miejscu wskazać należy, że weryfikacja informacji, na podstawie których Wnioskodawca dokonuje proporcjonalnego odliczenia i ocena prawidłowości wybranej metody leży poza obszarem kompetencyjnym organu podatkowego, wydającego interpretacje indywidualne i nie jest możliwa w postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, ponieważ tut. organ przy wydawaniu interpretacji indywidualnej nie dysponuje odpowiednimi narzędziami, w tym określonymi w Dziale IV ustawy Ordynacja podatkowa, umożliwiającymi przeprowadzenie postępowania w zakresie oceny dowodów w sprawie. Podkreślić należy, że ustawa o podatku od towarów i usług wskazuje metody odliczenia proporcjonalnego, jednakże wybór tej metody pozostawia podatnikowi. Oceny prawidłowości tego wyboru będzie mógł dokonać jedynie właściwy organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w toku kontroli podatkowej.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Ponadto tut. Organ nadmienia, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Należy zaznaczyć, że interpretację wydano w oparciu o opis podany we wniosku, w tym m.in. o informację, że wybrana przez Spółkę metoda wskazana w art. 86 ust. 2c pkt 2 ustawy najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Spółkę działalności i dokonywanych przez nią nabyć. Zatem w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy – zgodnie ze sposobem określenia proporcji, wskazanym w art. 86 ust. 2a tej ustawy (pytania oznaczone we wniosku nr 1-4 oraz 10).

Natomiast wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w zakresie obliczenia kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy – zgodnie ze sposobem określenia proporcji, wskazanym w art. 86 ust. 2a tej ustawy (pytania oznaczone we wniosku nr 5-9) został załatwiony w interpretacji z dnia 13 kwietnia 2016 r., sygn. ILPP1/4512-1-76/16-3/MD.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.