Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.351.2019.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-06
Teza: Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości niezabudowanej.
Słowa kluczowe: dostawa; działki; grunty; grunty-sprzedaż gruntów; nieruchomości; plan-plan zagospodarowania przestrzennego; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 maja 2019 r. (data wpływu 31 maja 2019 r.), uzupełnionym w dniu 15 lipca 2019 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania sprzedaży działek – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 maja 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania sprzedaży działek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca wraz z małżonką w 1987 roku dokonał zakupu ziemi (gospodarstwo rolne o powierzchni 1,25 ha) na terenie gminy S. - wieś K. Gospodarstwo miało służyć celom rekreacyjnym a także, uprawom płodów rolnych na własny użytek. W tym samym czasie Wnioskodawca wraz z małżonką wykonywał pracę zawodową (stosunek pracy) - zakończenie pracy i przejście na emeryturę nastąpiło w 2000 r.

W 1988 r. Wnioskodawca założył hodowlę lisów rozliczaną do działu specjalnej produkcji rolnej i opodatkowane wg norm szacunkowych. Zgodnie z pozwoleniem wydanym w 1988 r. przez Wojewódzkiego Inspektora Sanitarnego oraz Wójta Gminy S. (dla ówczesnego woj. …), pozwolenie przewidywało hodowlę 20 sztuk lisów (do 1991 r. obowiązywały dostawy do państwowych skupów w ilości 5 skór od jednej matki) oraz wymóg sanitarny zachowania strefy ochronnej co najmniej 150 m odległości fermy od zabudowań mieszkalnych. Ponadto, w obrębie tej strefy (do 150 m) nie mogły znajdować się budynki mieszkalne i inne obiekty, w których stale przebywają ludzie - z wyjątkiem domu jednorodzinnego zajmowanego przez właściciela hodowli, dodatkowo teren musiał być ogrodzony podwójnym płotem i obsadzony pasem zieleni. Decyzja ta wydana była bezterminowo. Cała hodowla lisów prowadzona była w latach 1988 - 2008 r. i po przerwie w działalności w latach 2012-2014 r.

Hodowla lisów zajmowała około 1400 m2 powierzchni (pozostałe grunty były przeznaczone na cele rolnicze) - na tej powierzchni znajdowały się klatki ze zwierzętami i przygotowalnia karmy. Ponadto, Wnioskodawca na przedmiotowym gruncie w 1996 r. wybudował budynek gospodarczo- socjalny (wybudowano na części gruntu nie zajętej pod fermę lisów), w którym mieszkał (przy jej budowie nie korzystał z żadnych ulg oraz odliczeń). W 2002 r. gmina S., wieś K. opracowywała nowy plan zagospodarowania przestrzennego - Wnioskodawca nie złożył żadnych wniosków w ramach tego postępowania administracyjnego, gdyż nie zamierzał dzielić swojej nieruchomości oraz zamierzał kontynuować prowadzoną hodowlę (gospodarstwo). Dopiero w okolicach 2005 r. Wnioskodawca powziął wiadomość, że jego sąsiad, będący właścicielem gospodarstwa graniczącego z gospodarstwem Wnioskodawcy - wystąpił z wnioskiem o ujęcie w planie zagospodarowania przestrzennego, podziału swojej ziemi co następnie doprowadziło do przekwalifikowania ziemi na działki budowlane na podstawie decyzji Wójta Gminy S. Sąsiad po uzyskaniu zgody na podział swojej nieruchomości na działki budowlane - dokonał podziału i przekwalifikowania działek na cele mieszkaniowe. Nadmienić trzeba, że na działce sąsiada zbudowano już 2010 r. i zasiedlono dom mieszkalny w obrębie ok. 50 m od gospodarstwa Wnioskodawcy, dodatkowo dokonał sprzedaży trzech innych swoich działek na cele mieszkalne.

W związku z tym, że Gmina wydała pozwolenie na dokonywanie zabudowy mieszkalnej i dokonała podziału ziemi na działki budowlane do celów mieszkaniowych, a także zaczęły powstawać zabudowy mieszkalne w obrębie mniejszym niż 150 m od gospodarstwa (hodowli) Wnioskodawcy - podjął on decyzję o zaprzestaniu hodowli i wystąpieniu o wydanie warunków zabudowy i podziału na działki budowalne. Decyzja ta była podyktowana przede wszystkim czynnościami faktycznymi dokonanymi przez sąsiadów oraz Wójta Gminy. Wobec tego działalność Wnioskodawcy nie mogła być kontynuowana ze względów sanitarnych (naruszenie wymogów pozwolenia na prowadzenie hodowli), a także obawą o potencjalną drogę odszkodowawczą ze strony sąsiadów a związaną z immisjami. W 2006 r. Wnioskodawca wystąpił o wydanie warunków zabudowy. Podkreślenia wymaga, że bezwzględnym warunkiem otrzymania decyzji było wydzielenie 8 metrowej drogi dojazdowej wraz z nawrotką (droga wewnętrzna).

Wnioskodawca w 2010 r. uzyskał zatwierdzenie podziału posiadanej nieruchomości na działki, 502/1 - 0,4417 ha (działka zabudowana), 502/2 - 0,1588 ha, 502/3- 0,1478 ha, 502/4-0,1600 ha (działka zabudowana), 502/5 - 0,1568 ha, 502/6 - 0,1443 ha oraz wydzielono drogę dojazdową - stanowiącą działkę 502/7 (która to zapewniała dojazd do działek o nr 502/2 i 502/3). Wszystkie działki są przeznaczone pod zabudowę. W lutym 2013 r. doszło do wykonania przyłącza do sieci energetycznej do wymienionych działek - wykonanego przy okazji podłączania sąsiedniej budowy domu do sieci energetycznej, a także „pozostałych działkę budowlanych” sąsiada w ramach otrzymanej okazyjnie oferty. Do działki nie podłączono infrastruktury energetycznej ani wodno-kanalizacyjnej. Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży powyższych działek poprzez bezpłatne ogłoszenie w Internecie, przy czym nie będzie korzystał z usług profesjonalnych podmiotów trudniących się obrotem nieruchomościami (pośrednicy nieruchomości). Środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości nie będą przeznaczone na cele inwestycyjne, ale na podratowanie zdrowia, wsparcie finansowe najbliższej rodziny oraz zabezpieczenie przyszłości (emerytalne). Spośród wszystkich działek, przedmiotem potencjalnej sprzedaży nie będzie działka o nr 502/1 - 0,4417 ha (służyć będzie ona celom prywatnym).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 15 lipca 2019 r. (data wpływu) Wnioskodawca wskazał, że spośród wszystkich siedmiu działek powstałych po podziale nieruchomości - przedmiotem sprzedaży będzie sześć z nich. Na sprzedaż nie zostanie przeznaczona tylko jedna działka oznaczona jako działka nr 502/1, która ma zostać wykorzystana na cele rekreacyjne. Działki powstałe po podziale nie były przedmiotem najmu, dzierżawy, ani innych umów o podobnym charakterze. W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że w 2013 r. doszło do wykonania przyłącza energetycznego (przypięcia elektryczności) – niejako przy okazji podłączania działek należących do sąsiada przez zakład energetyczny. Ponadto, wyjaśniając sprzeczność zaistniałą w opisie zdarzenia przyszłego przedmiotowego wniosku Wnioskodawca jednoznacznie wskazał, że nie dokonano podłączenia sieci wodno-kanalizacyjnej oraz sieci gazowej, a nie jak przedstawiono we wniosku: „Do działki nie podłączono infrastruktury energetycznej ani wodno-kanalizacyjnej”. W przeszłości Wnioskodawca nie nabywał i nie zbywał innych nieruchomości. Wnioskodawca nie planuje i nie zamierza dokonywać transakcji zbycia innych nieruchomości. Ponadto nie planuje nabywać żadnych innych nieruchomości. Wnioskodawca nigdy nie był czynnym podatnikiem VAT, nigdy też nie dokonywał zgłoszenia rejestracyjnego na potrzeby podatku VAT, w związku z prowadzoną działalnością.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku sprzedaży przedmiotowych działek Wnioskodawca będzie działał jako podatnik VAT, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy VAT, który wykonuje działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży przedmiotowych działek nie będzie występował on ramach tych transakcji jako podatnik VAT, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy VAT a tym samym sprzedaż przedmiotowych działek będzie poza zakresem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych - sprzedaż majątku. .

Z treści powołanego przepisu wynika więc, że stwierdzenie czy dana osoba fizyczna, sprzedając działki gruntu działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną.

Powyższe potwierdza również wyrok TSUE z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. Z orzeczenia tego wynika co do zasady, że jeżeli dana osoba w celu dokonania sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy VAT. należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.

W wyroku tym TSUE stwierdził, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem od podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, zmienionej dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Natomiast, jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE należy uznać ją za podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.

TSUE wskazał jedynie przykładowo okoliczności, które mogą świadczyć o tym, że dana osoba sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika podatku VAT, np. podział nieruchomości w celu uzyskania lepszej ceny, liczba transakcji, jak również odstępy pomiędzy transakcjami i wysokość osiągniętych przychodów. Jednocześnie TSUE stwierdził, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, a sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych nie ma charakteru decydującego. To, czy dany podmiot działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga bowiem oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Każdorazowo należy zatem zbadać, jakie środki angażuje sprzedający w celu sprzedaży gruntu. Jeżeli środki te są podobne do tych, które wykorzystują handlowcy, wówczas strona sprzedając grunt, zachowuje się jak handlowiec (por. wyrok składu 7 sędziów NSA z 29 października 2007 r. I FPS 3/07; wyroki NSA z 22 października 2013 r. I FSK 1323/12, z 14 marca 2014 r. I FSK 319/13, z 16 kwietnia 2014 r. I FSK 781/13, z 27 maja 2014 r. I FSK 774/13, z 8 lipca 2015 r. I FSK 729/14).

Przenosząc powyższe na grunt przedstawionego zdarzenia przyszłego okoliczności, w jakich Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży przedmiotowych działek, należałoby ocenić jego działania w porównaniu do profesjonalnej działalności handlowej, zwłaszcza obrotu nieruchomościami w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy VAT oraz przytoczonego orzecznictwa TSUE.

Czynności, jakie Wnioskodawca dokonał przed planowaną sprzedażą nie posiadają charakteru stałości i zorganizowania, a niekiedy cechuje je brak związku z przyszłą sprzedażą nieruchomości np. ogrodzenie nieruchomości, wymuszone uzyskaniem pozwolenia na hodowlę lisów. Przedmiotowe działki zostały nabyte w 1987 r. (wówczas jako jedna nieruchomość), częściowo w celach rolnych. W kolejnych latach i znacznych przedziałach czasowych - od momentu zakupu do momentu planowanej sprzedaży upłynęłoby ponad 30 lat - nie można mówić o tym, że jest to działalność o charakterze stałym. Czynności te wykonywane były w następujących po sobie etapach, które miały ułatwić sprzedaż nieruchomości, aczkolwiek ich rozrzut czasowy jest odmienny od spotykanego w powszechnie przyjętym obrocie gospodarczym charakterystycznym dla typowych przedsiębiorców, którzy z zasady podejmują w jak najkrótszym czasie wspomniane przedsięwzięcia, w celu szybkiej sprzedaży np. nieruchomości i osiągnięcia zysku.

Ponadto działaniom Wnioskodawcy nie można przypisać przymiotu zorganizowania. W przedstawionych okolicznościach uzyskał on decyzję o podziale działek, dokonania przyłącza energetycznego i zamierza zamieścić ogłoszenie o sprzedaży działek w Internecie. Nie będzie korzystać z usług pośredników nieruchomości. Podkreślić należy, że okoliczność, iż przed sprzedażą dokonano podziału gruntu na działki, nawet jeżeli byłoby to w celu osiągnięcia wyższej ceny, sama z siebie nie jest decydująca do przyjęcia, że Wnioskodawca działał jako przedsiębiorca. Natomiast w wyroku z 9 maja 2014 r. I FSK 811/13 NSA trafnie zauważył, że podział nieruchomości w celu umożliwienia sprzedaży jest działaniem, które mieści się w zarządzie majątkiem prywatnym i może być w okolicznościach konkretnego stanu faktycznego uzasadniony, gdy podmiot jeszcze nie wie, czy sprzeda jedną nieruchomość, czy więcej. Podobnie przyjął WSA we Wrocławiu, który w orzeczeniu z 10 czerwca 2016 r., I SA/Wr 235/16 stwierdził m.in., że wprawdzie sam podział gruntów wymaga podjęcia określonej czynności, jednakże jest niewystarczający do tego, aby uznać, że spełniona jest jedna z cech wykonywania działalności gospodarczej - wykonywanie jej w sposób zorganizowany. W sposób tożsamy odnośnie przywołanych okoliczności wypowiedział się WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 20 października 2015 r. I SA/Gd 523/15, jak również WSA w Poznaniu z dnia 16 listopada 2018 r. I SA/Po 594/18.

Na prowadzenie działalności gospodarczej nie wskazuje również fakt niewykraczającego poza zwykłe ramy ogłoszeniowe informowania otoczenia o chęci zbycia gruntów. Naturalnym jest, że zamiar sprzedaży rzeczy musi być w jakiś sposób uzewnętrzniony, co zwyczajowo czyni się w formie ogłoszeniowej. Wnioskodawca zamierza zamieścić ogłoszenie o sprzedaży działek na jednej stronie internetowej, zatem nie można mówić o wykraczaniu poza zwykłe ramy ogłoszeniowe. Ponadto, zamieszczenie ogłoszenia o sprzedaży w Internecie w XXI wieku jest czynnością powszechną w obrocie nieprofesjonalnym i niczym nadzwyczajnym. W przywoływanym już wyroku z 9 maja 2014 r. I FSK 811/13 NSA słusznie podniósł, że zamieszczenie ogłoszenia o sprzedaży w prasie i Internecie nie świadczy automatycznie o konieczności uznania aktywności strony w zakresie obrotu nieruchomościami za zawodową. W przypadku takich ogłoszeń istotne znaczenie ma to, czy wykraczają one poza zwykłe formy ogłoszeń, czy przybierają postać reklamy, stanowiąc formę marketingu - a taka okoliczność przedstawiona w zdarzeniu przyszłym nie wystąpi.

Nie bez znaczenia są także takie okoliczności jak niedoprowadzenie do działek przyłącza wodno-kanalizacyjnego, czy energetycznego, świadczą również o braku zorganizowanego charakteru podejmowanych przez Wnioskodawcę działań.

Jednocześnie istotny w sprawie jest również zamiar, z jakim działał będzie Wnioskodawca zamierzając dokonać sprzedaży działek - mianowicie przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży na cele prywatne (podratowanie zdrowia, oszczędności na emeryturę, wsparcie rodziny) - całkowicie wykluczają ich inwestycyjny charakter. Tak samo istotne znaczenie w świetle niniejszych rozważań ma zamiar pierwotny zakupu przedmiotowej nieruchomości (przed podziałem na działki) - Wnioskodawca wraz z żoną nabył ją pierwotnie na prowadzenie działalności rolniczej (hodowla lisów), częściowo do wykorzystywania do celów rekreacyjnych i uprawy roślin na własny użytek, a nie z zamiarem dalszej odsprzedaży, czyli na potrzeby działalności handlowej. Podobnie przyjął NSA w wyroku z 23 stycznia 2009 r. I FSK 1629/07, w którym podkreślił, że decydujące znaczenie mają zamiar i okoliczności nabycia składników majątku, w szczególności to, czy nabycie dotyczyło zaspokojenia własnych (prywatnych) potrzeb podatnika, czy też miało związek z prowadzoną działalnością handlową. O profesjonalnym obrocie nieruchomościami można mówić, wówczas wtedy, gdy pieniądze ze sprzedaży jednych działek są przeznaczone na zakup kolejnych lub lokowane w inne inwestycje, np. instrumenty finansowe. Podkreślenia wymaga fakt, że sam zysk uzyskany ze sprzedaży przedmiotowych działek nie może przesądzać o fakcie prowadzenia działalności gospodarczej, gdy zysk towarzyszy niemal wszystkim transakcjom, ale zamiar przeznaczenia środków (zob. wyrok NSA z dnia 5 marca 2019 r. II FSK 829/17). W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca w tym wypadku zamierza przeznaczyć je na cele prywatne, wobec czego nie można wskazać, że działał jako przedsiębiorca w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT.

Zasadniczą okolicznością w sprawie jest również fakt, że Wnioskodawca dokonując wszystkich czynności związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży, jak również sama decyzja o wystawieniu nieruchomości na sprzedaż nie została podjęta z jego inicjatywy. Tym samym jego sytuację prawną można na gruncie ustawy VAT i definicji działalności gospodarczej wyrażonej w art. 15 ust. 2 ustawy VAT porównać do sytuacji wywłaszczonego rolnika. W tym wypadku skoro brak było inicjatywy po stronie sprzedającego do dokonania podziału nieruchomości, uzyskania decyzji o warunkach zabudowy, ale czynności te zostały dokonane wskutek zdarzeń faktycznych, na podstawie których przedmiotowa działalność Wnioskodawcy nie mogła być już prowadzona to nie można uznać, że działał on będzie jako podatnik VAT. Podobnie swoje stanowisko zaprezentował WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 23 maja 2017 r. I SA/Gd 402/17.

Co więcej, w ocenie Wnioskodawcy w sytuacji, gdy sprzedaje on działki wcześniej wykorzystywane do działalności rolniczej nie jest okolicznością decydującą w świetle powyższego. Taką sytuację - sprzedaż gruntu jako budowlanego wcześniej wykorzystywanego do działalności rolniczej - należy rozpatrywać jako wcześniejsze wycofanie gruntu z działalności gospodarczej (rolniczej) i przekazanie na potrzeby własne. Późniejsza sprzedaż gruntu jest już dokonywana prywatnie przez rolnika (jest traktowana jako sprzedaż majątku osobistego). Podobnie wypowiedział się w wyroku z dnia 17 marca 2009 r. WSA we Wrocławiu I SA/Wr 1229/08. Zgodnie ze stanowiskiem WSA w Poznaniu wyrażonym w wyroku z dnia 6 kwietnia 2009 r. I SA/Po 1506/08, jeśli rolnik nabył grunty na potrzeby powiększenia gospodarstwa rolnego, a dopiero kilka lat później następuje przekwalifikowanie gruntów i ich sprzedaż, wówczas w zakresie tej sprzedaży nie jest podatnikiem.

Reasumując: zdaniem Wnioskodawcy, jego aktywność nie wykracza poza zwykły, racjonalny zarząd majątkiem prywatnym i nie nosi cech aktywności wykonywanej zawodowo, w sposób profesjonalny i tym samym nie będzie w przypadku sprzedaży przedmiotowych działek posiadać cech działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT i tym samym występować jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 tego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 2 pkt 15 ustawy – działalność rolnicza obejmuje produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarnianą i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin: „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego i drzew tropikalnych (PKWiU 02.20.13.0) oraz bambusa (PKWiU ex 01.29.30.0), a także świadczenie usług rolniczych.

Na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i osób świadczących usługi włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Za działalność gospodarczą uznaje się również wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 cytowanej Dyrektywy, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Wskazać należy, że w przedmiocie opodatkowania sprzedaży działek służących do działalności rolniczej, przeznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego gminy pod zabudowę mieszkaniowo-usługową, a nabytych jako grunty rolne, wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10).

Udzielając odpowiedzi na postawione w tym temacie pytania prejudycjalne, Trybunał wskazał, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Inaczej jest natomiast, wyjaśnił Trybunał, w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Dla ustalenia zawodowego profilu działalności istotne będą takie okoliczności, jak np.: uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, a także uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Warunkiem uznania osoby fizycznej za podatnika podatku od towarów i usług – w świetle przywołanego orzeczenia TSUE – jest to, czy ta osoba podejmuje aktywne działania w celu dokonania sprzedaży gruntu, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców tj. uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, a także uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru.

Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i osoba ta nie podejmuje aktywnych działań w celu dokonania sprzedaży, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zaznaczyć należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego w kontekście przywołanych przepisów prawa, prowadzi do stwierdzenia, że planowana przez Pana sprzedaż działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy zauważyć, że z treści wniosku wynika, iż na części gruntu prowadził Pan działalność rolniczą (hodowlę lisów), zatem część z posiadanego gruntu była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Ponadto z treści wniosku wynika, że wystąpił Pan z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, dokonał podziału gruntu na 6 działek, wykonał przyłącze energetyczne (co jednoznacznie stwierdził w uzupełnieniu wniosku ORD-IN) oraz zamieścił ogłoszenia w Internecie, oferując na sprzedaż opisane działki. W rozpatrywanej sprawie Pana aktywność w odniesieniu do przedmiotowych działek wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Sprzedając przedmiotowe działki będzie Pan w stosunku do tych czynności podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. W rezultacie sprzedaż ta będzie stanowiła działalność gospodarczą, o której mowa art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji należy stwierdzić, że stanowisko przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe.

Należy wskazać, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w kwestii zadanego pytania, tj. czy w przypadku sprzedaży przedmiotowych działek Wnioskodawca będzie działał jako podatnik VAT, zatem przedmiotem rozstrzygnięcia nie była ocena stanowiska w zakresie stawki podatku bądź zwolnienia od podatku sprzedaży opisanych we wniosku działek.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę w przedmiotowym wniosku wyroków sądów, tutejszy organ wyjaśnia, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają. Zatem, wskazane we wniosku wyroki sądów nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność, a Wnioskodawca ponosi wszelkie negatywne konsekwencje przedstawienia zdarzenia przyszłego niezgodnego z rzeczywistością.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, …, …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.