Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.471.2019.1.MP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-09
Teza: Zastosowanie zwolnienia od podatku oraz dokumentowania usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego.
Słowa kluczowe: dokumentowanie; konsorcjum; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; pośrednictwo; ubezpieczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn.zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 lipca 2019 r. (data wpływu 16 lipca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku oraz dokumentowania usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 lipca 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku oraz dokumentowania usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe :

1.  PLANOWANA WSPÓŁPRACA WNIOSKODAWCY Z INNYMI AGENTAMI ORAZ ZAKŁADAMI UBEZPIECZEŃ.

P\`(...)\` sp. z o.o. (dalej: „P\`(...)\`”, „Wnioskodawca”) jest podmiotem prowadzącym działalność polegającą m.in. na oferowaniu zarówno przedsiębiorcom, jak i klientom indywidualnym szerokiej gamy produktów leasingowych, pożyczek oraz wynajmu długoterminowego w zakresie dotyczącym samochodów określonych marek. Ponadto, P\`(...)\` posiada status agenta ubezpieczeniowego w rozumieniu ustawy z dnia 15 grudnia 2017 r. o dystrybucji ubezpieczeń (tekst jednolity: Dz.U. z 2018 r. poz. 2210 z późn. zm.) - (dalej: „Ustawa o dystrybucji ubezpieczeń”).

W ramach swojej działalności P\`(...)\` zajmuje się m.in. dystrybucją produktów ubezpieczeniowych z zakresu ubezpieczeń komunikacyjnych (ubezpieczenie odpowiedzialności cywilnej posiadaczy pojazdów mechanicznych, ubezpieczenie auto-casco oraz ubezpieczenie następstw nieszczęśliwych wypadków) (dalej: „Ubezpieczenia komunikacyjne”) różnych zakładów ubezpieczeń (dalej: „ZU”). W tym zakresie P\`(...)\` współpracuje także ze swoimi partnerami biznesowymi, którzy dystrybuują zarówno produkty finansowe oferowane przez P\`(...)\`, jak i we współpracy z P\`(...)\`, dystrybuują Ubezpieczenia komunikacyjne.

Dotychczas dystrybucja Ubezpieczeń komunikacyjnych w P\`(...)\` była oparta na modelu, w którym każdy z podmiotów uczestniczących w dystrybucji takich ubezpieczeń miał zawartą odrębną umowę agencyjną z odpowiednim ubezpieczycielem. Dodatkowo, w zakresie Ubezpieczeń komunikacyjnych P\`(...)\` współpracowało z brokerem ubezpieczeniowym oraz zawierało z ubezpieczycielami umowy generalne lub inne umowy o współpracy regulujące poszczególne aspekty współpracy stron w zakresie związanym z dystrybucją Ubezpieczeń komunikacyjnych. Model ten można określić jako rozproszony i opierający się na wielu umowach, dwustronnych i wielostronnych, zawieranych pomiędzy odpowiednimi podmiotami i regulujących poszczególne aspekty współpracy związanej z dystrybucją Ubezpieczeń komunikacyjnych. Z punktu widzenia P\`(...)\` istotne wady tego modelu polegają m.in. na dużym stopniu jego złożoności, konieczności jednoczesnej obsługi wielu różnych umów oraz braku wyraźnej podstawy prawnej dla uregulowania współpracy pomiędzy wszystkimi współpracującymi z P\`(...)\` podmiotami dystrybuującymi Ubezpieczenia komunikacyjne i koordynacji ich działań w zakresie czynności wykonywanych na rzecz ZU.

W związku z powyższym, z myślą o dalszym rozwoju dystrybucji Ubezpieczeń komunikacyjnych, P\`(...)\` rozważa zmianę obecnego modelu poprzez zastąpienie go modelem bardziej efektywnym, który będzie lepiej adresował założenia biznesowe i potrzeby P\`(...)\` oraz innych podmiotów współuczestniczących w dystrybucji Ubezpieczeń komunikacyjnych.

W wykonaniu powyższych założeń, P\`(...)\`, przy akceptacji ZU, nawiązało współpracę z wybranymi podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji Ubezpieczeń komunikacyjnych, posiadającymi status agentów ubezpieczeniowych ZU („Agenci”). W ramach powyższej współpracy, Agenci we współpracy z P\`(...)\` mają wykonywać czynności agencyjne na rzecz ZU (dystrybucja Ubezpieczeń komunikacyjnych), przy czym celem nawiązania tej współpracy jest świadczenie wspomnianych czynności agencyjnych z uwzględnieniem najwyższych standardów jakości i efektywności.

W celu sformalizowania współpracy P\`(...)\` z Agentami oraz ustalenia szczegółowych zasad tej współpracy, P\`(...)\` zamierza zawrzeć z Agentami umowę o wspólne przedsięwzięcie (dalej: „Umowa Konsorcjum”). Następnie, P\`(...)\` oraz Agenci działający jako konsorcjanci (dalej łącznie: „Partnerzy Konsorcjum”, „Konsorcjum”) zawrą z poszczególnymi ZU wielostronne umowy agencyjne (dalej: „Umowy Agencyjne”) dotyczące wykonywania w ramach Konsorcjum, przez Partnerów Konsorcjum, w imieniu i na rzecz ZU czynności agencyjnych związanych z oferowanymi przez ZU Ubezpieczeniami komunikacyjnymi. Przedmiotem Umów Agencyjnych będzie zatem wykonywanie przez P\`(...)\` i Agentów (tj. wszystkich Partnerów Konsorcjum), w imieniu i na rzecz ZU czynności agencyjnych związanych z oferowanymi przez ZU Ubezpieczeniami komunikacyjnymi, które zostaną powierzone P\`(...)\` i Agentom (Partnerom Konsorcjum) przez ZU na podstawie Umów Agencyjnych. Decydując się na zawarcie Umowy Konsorcjum strony miały na względzie, że taki sposób ułożenia wzajemnych relacji pomiędzy Partnerami Konsorcjum jest w praktyce jedynym możliwym ustaleniem realizującym potrzeby stron, z uwagi na art. 21 ust. 4 Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń („Pełnomocnictwo udzielone przez zakład ubezpieczeń nie może zawierać upoważnienia do udzielania dalszych pełnomocnictw”).

W ocenie stron, powołanie Konsorcjum umożliwi kompleksowe, spójne i terminowe zaspokojenie oczekiwań klientów Konsorcjum, tj. ZU, dzięki zacieśnieniu współpracy, koordynacji i współdziałania Partnerów (P\`(...)\` i Agentów) w zakresie wykonywania zleconych Konsorcjum usług pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz sprawne kojarzenie oferty ZU z potrzebami klientów prowadzące do zawarcia umów i rozpoczęcia ochrony ubezpieczeniowej. Tym samym, należy oczekiwać, że powołanie Konsorcjum przyczyni się do zwiększenia skali sprzedaży produktów ubezpieczeniowych (Ubezpieczeń komunikacyjnych), co przełoży się na wzrost przychodów Partnerów Konsorcjum, w tym Wnioskodawcy. Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, korzyścią z tej formy współpracy będzie eliminacja konieczności utrzymywania odrębnych relacji pomiędzy ZU a poszczególnymi podmiotami wchodzącymi w skład Konsorcjum, prowadzenia z nimi odrębnych rozliczeń oraz indywidualnej kontroli i nadzorowania współpracy z każdym z tych podmiotów. Zatem w związku z nowym modelem współpraca ZU z P\`(...)\` i Agentami zostanie uproszczona dzięki zawiązaniu Konsorcjum oraz zaangażowaniu P\`(...)\` w roli Lidera Konsorcjum.

P\`(...)\` dodatkowo wskazuje, że ZU, których dotyczy niniejszy wniosek (występujące jako strony Umów Agencyjnych i usługobiorcy w zakresie usług pośrednictwa ubezpieczeniowego świadczonych przez Konsorcjum) są podmiotami niepowiązanymi z P\`(...)\` ani też z którymkolwiek z Agentów w rozumieniu art. 32 ust. 2 Ustawy o VAT. ZU są podmiotami z siedzibami w Polsce.

1.  UMOWA KONSORCJUM

2.1 Postanowienia ogólne

W projektowanej Umowie Konsorcjum znajdą się między innymi postanowienia opisane poniżej.

Przedmiotem Umowy Konsorcjum będzie w szczególności określenie warunków współpracy stron w ramach Konsorcjum przy realizacji Umów Agencyjnych, wzajemnych rozliczeń Partnerów Konsorcjum w związku z wykonywaniem czynności w ramach Konsorcjum oraz zakresu odpowiedzialności stron za niewykonanie lub nienależyte wykonanie Umów Agencyjnych.

W zgodnej intencji stron Umowy Konsorcjum, zawarta przez nie umowa nie będzie stanowić i nie powinna być interpretowana jako umowa spółki, ani też nie będzie mieć charakteru jakiejkolwiek zorganizowanej formy prawnej wynikającej z ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jednolity: Dz.U. z 2019 r. poz. 505, z późn. zm.) lub ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jednolity Dz.U. z 2018 r. poz. 1025, z późn. zm.), (dalej: „Kodeks cywilny”) (w tym, strony nie powołają spółki cywilnej) lub umowy o podobnym charakterze. Celem Umowy Konsorcjum będzie wyłącznie uregulowanie zasad współpracy stron w ramach Konsorcjum w związku z zawarciem i wykonywaniem Umów Agencyjnych, w tym zasad udziału stron w wynagrodzeniu należnym Konsorcjum od ZU.

Cel Konsorcjum zostanie określony jako świadome połączenie potencjałów technicznych, finansowych i organizacyjnych Partnerów Konsorcjum w celu zwiększenia efektywności i poprawy jakości czynności agencyjnych (czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego) wykonywanych na rzecz ZU.

Przedmiotem działalności Konsorcjum będzie wykonywanie w imieniu i na rzecz ZU czynności agencyjnych (czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego), które zostaną szczegółowo określone w Umowach Agencyjnych.

Zgodnie z postanowieniami Umowy Konsorcjum, P\`(...)\` będzie Liderem Konsorcjum i pełnomocnikiem Konsorcjum upoważnionym do samodzielnego reprezentowania Konsorcjum w stosunkach z podmiotami trzecimi. W szczególności, P\`(...)\` jako Lider Konsorcjum zostanie upoważniony do: negocjowania treści i zawarcia w imieniu Konsorcjum oraz Partnerów Konsorcjum Umów Agencyjnych z ZU; składania ZU oraz odbierania od ZU w imieniu Konsorcjum oraz Partnerów Konsorcjum wszelkich oświadczeń związanych z Umowami Agencyjnymi oraz zawierania w imieniu Konsorcjum oraz Partnerów Konsorcjum wszelkich aneksów, zmian lub porozumień dotyczących Umów Agencyjnych; negocjowania treści i zawarcia z każdym Partnerem Konsorcjum odrębnego porozumienia dotyczącego wysokości oraz zasad obliczania i wypłacania wynagrodzenia danemu Partnerowi Konsorcjum z tytułu czynności wykonywanych w ramach Konsorcjum oraz szczegółowych zadań i obowiązków danego Partnera Konsorcjum w ramach Konsorcjum; koordynacji działań Partnerów Konsorcjum oraz ustalania z nimi bieżących czynności wykonywanych w ramach Konsorcjum; złożenia Partnerowi Konsorcjum oświadczenia o wypowiedzeniu Umowy Konsorcjum w stosunku do takiego partnera oraz do przyjęcia od Partnera Konsorcjum oświadczenia o wypowiedzeniu umowy; zawarcia z podmiotem trzecim umowy o przystąpieniu do Konsorcjum, jak również do zawarcia wszelkich niezbędnych umów i porozumień, jakie P\`(...)\` oraz ZU uznają za konieczne lub zasadne w związku z przystąpieniem takiego podmiotu trzeciego do Konsorcjum.

P\`(...)\`, jako Lider Konsorcjum, zostanie także upoważniony do wystawiania na rzecz ZU odpowiednich dokumentów rozliczeniowych / faktur VAT zawierających informacje finansowe dotyczące wynagrodzenia należnego Konsorcjum (Partnerom Konsorcjum) z tytułu czynności wykonywanych przez Konsorcjum na rzecz ZU. Na podstawie ww. dokumentów rozliczeniowych / faktur VAT, ZU będą wypłacać wynagrodzenie za czynności wykonywane przez Konsorcjum; zgodnie z Umową Konsorcjum, do odbierania od ZU wynagrodzenia należnego Konsorcjum (Partnerom Konsorcjum) upoważniony będzie P\`(...)\` jako Lider. Zgodnie z ustaleniami z ZU oraz zgodną wolą Partnerów Konsorcjum, wszelkie rozliczenia pomiędzy Konsorcjum a ZU w zakresie wynagrodzenia należnego Partnerom Konsorcjum od ZU mają być dokonywane wyłącznie przez P\`(...)\`. Konsekwentnie, w Umowie Konsorcjum znajdą się zapisy, zgodnie z którymi wynagrodzenie za czynności wykonywane przez Konsorcjum w ramach Umów Agencyjnych ZU będzie wpłacał na rachunek bankowy P\`(...)\` jako Lidera Konsorcjum (który będzie odbierał takie wynagrodzenie, w swoim imieniu oraz w imieniu pozostałych Partnerów Konsorcjum na podstawie udzielonych mu pełnomocnictw). P\`(...)\` będzie wypłacał odpowiednią część wynagrodzenia z tytułu wykonywania czynności w ramach Konsorcjum na rzecz pozostałych Partnerów Konsorcjum.

P\`(...)\`, tak samo jak pozostali Partnerzy Konsorcjum, będzie uczestniczyć w podziale wynagrodzenia otrzymywanego od Ubezpieczycieli z tytułu czynności wykonywanych na podstawie Umów Agencyjnych i nie będzie otrzymywać odrębnego / dodatkowego wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji Lidera Konsorcjum.

2.2 Czynności agencyjne (czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego) świadczone przez P\`(...)\` i Agentów - Partnerów Konsorcjum:

W ramach czynności agencyjnych (czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego) wykonywanych przez P\`(...)\` i Agentów (tj. Partnerów Konsorcjum) na rzecz ZU, wszyscy Partnerzy Konsorcjum działający w ramach Konsorcjum, w tym Wnioskodawca, zobowiążą się w szczególności do:

1.  inicjowania kontaktu z potencjalnymi klientami w celu zawarcia z nimi umów Ubezpieczenia komunikacyjnego oraz nawiązywania kontaktu z potencjalnymi klientami w celu przedstawienia im oferty zawarcia umów Ubezpieczenia komunikacyjnego, zachęcenia ich do zawarcia umów Ubezpieczenia komunikacyjnego i pomocy w procesie zawierania umów Ubezpieczenia komunikacyjnego, w tym w szczególności:
    1.  podejmowania kroków niezbędnych w opinii danego agenta do pozyskania nowych klientów i utrzymania obecnych klientów;
    2.  zapewniania personelu sprzedaży w odpowiedniej liczbie niezbędnej w opinii danego agenta dla dystrybucji i obsługi umów Ubezpieczenia komunikacyjnego w sposób uwzględniający cele biznesowe stron;
    3.  podejmowania czynności przygotowawczych w związku z zawieraniem umów Ubezpieczenia komunikacyjnego, w tym zwłaszcza zapewnienia, że personel sprzedaży zapoznał się z ogólnymi warunkami ubezpieczenia jak również z pozostałą dokumentacją dotyczącą umowy Ubezpieczenia komunikacyjnego dostarczoną przez ZU;
2.  przedstawiania klientom oferty ubezpieczeniowej zgodnie zasadami określonymi w odpowiednich załącznikach do Umowy Agencyjnej, w szczególności pełnego informowania klientów o warunkach ochrony ubezpieczeniowej oferowanej przez ZU, a zwłaszcza o przedmiocie i zakresie ubezpieczenia, jak również prawach i obowiązkach klientów wynikających z umów Ubezpieczenia komunikacyjnego, w tym przekazywania klientom ogólnych warunków ubezpieczenia i innych właściwych dokumentów zgodnie z procedurą ustaloną w odniesieniu do poszczególnych produktów w załącznikach do Umowy Agencyjnej;
3.  przedstawiania klientom wysokości i zasad płatności składek ubezpieczeniowych zgodnie z procedurą ustaloną w odniesieniu do poszczególnych produktów ubezpieczeniowych w odpowiednich załącznikach do Umowy Agencyjnej;
4.  podejmowania odpowiednich działań związanych z obsługą wniosków o zawarcie umów Ubezpieczenia komunikacyjnego lub tzw. wniosko-polis, zgodnie z procedurą ustaloną w Umowie Agencyjnej lub w odpowiednich załącznikach do Umowy Agencyjnej;
5.  zawierania umów Ubezpieczenia komunikacyjnego w imieniu ZU zgodnie z udzielonym przez ZU pełnomocnictwem;
6.  przekazywania klientom odpowiednich dokumentów ubezpieczeniowych, w szczególności dokumentów potwierdzających zawarcie umowy ubezpieczenia, zgodnie z procedurą ustaloną w załącznikach do Umowy Agencyjnej.

Szczegółowe czynności agencyjne wykonywane przez P\`(...)\` i Agentów - Partnerów Konsorcjum w odniesieniu do poszczególnych umów Ubezpieczenia komunikacyjnego oraz zobowiązania P\`(...)\` i Agentów - Partnerów Konsorcjum wobec ZU w tym zakresie zostaną określone we właściwych Umowach Agencyjnych.

Czynności opisane powyżej będą wykonywane przez P\`(...)\` i Agentów - Partnerów Konsorcjum z uwzględnieniem postanowień właściwych Umów Agencyjnych, w tym, wskazanych w tych umowach zasad świadczenia czynności agencyjnych oraz obowiązków związanych z ich prawidłowym świadczeniem, o których mowa poniżej. Zarówno z P\`(...)\` jak i z pozostałymi Agentami - Partnerami Konsorcjum zostaną zawarte odrębne porozumienia dotyczące wysokości oraz zasad obliczania i wypłacania wynagrodzenia danemu agentowi z tytułu wykonywanych czynności, jak również, o ile strony danego porozumienia uznają to za konieczne, jego szczegółowych zadań i obowiązków w ramach Konsorcjum.

Jednocześnie w Umowie Konsorcjum znajdą się postanowienia, zgodnie z którymi, w związku z wykonywaniem czynności agencyjnych (czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego) wyłącznie P\`(...)\` (działający jako Lider) będzie uprawniony do:

1.  udziału w razie potrzeby, w dyskusjach nad brzmieniem umowy Ubezpieczenia komunikacyjnego z głosem doradczym, w tym zgłaszania ZU potencjalnych niedozwolonych postanowień umownych, w przypadku ich identyfikacji; przy czym ostateczne brzmienie Umów Ubezpieczenia Komunikacyjnego określać będzie ZU;
2.  zapewniania odpowiednich w ocenie P\`(...)\` narzędzi do dystrybucji umów Ubezpieczenia komunikacyjnego w rozumieniu wykonywania czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego;
3.  przygotowania i uzgodnienia z ZU procedur umożliwiających dystrybucję umów Ubezpieczenia komunikacyjnego w ramach wykonywanych czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego;

2.3 Zasady świadczenia czynności agencyjnych oraz obowiązki związane z ich prawidłowym świadczeniem

W Umowie Konsorcjum zostanie ponadto wskazane, że w związku z wykonywaniem opisanych w tej umowie czynności agencyjnych (czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego) w imieniu i na rzecz ZU oraz mając na względzie dążenie do jak najlepszej obsługi klientów zawierających umowy Ubezpieczenia komunikacyjnego z uwzględnieniem obowiązujących przepisów prawa, każdy z Partnerów Konsorcjum wykonujących takie czynności - w tym, Wnioskodawca - jako agent ubezpieczeniowy w rozumieniu Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń będzie zobowiązany w szczególności do przestrzegania następujących zasad i procedur wynikających z obowiązujących przepisów, w tym, Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń:

1.  udostępniania klientom przy pierwszej czynności agencyjnej wykonywanej na rzecz ZU oraz na każde żądanie, pełnomocnictwa udzielonego przez ZU oraz zapewnienia, aby osoba fizyczna wykonująca czynności agencyjne (tzw. "OFWCA") w przypadkach wymaganych przez przepisy okazywała dokument upoważniający do działania w imieniu agenta ubezpieczeniowego;
2.  proponowania klientowi umowy Ubezpieczenia komunikacyjnego w sposób zgodny z wymogami Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń;
3.  zachowania w tajemnicy wszelkich informacji uzyskanych w związku z wykonywaniem Umowy Agencyjnej, dotyczących ZU, drugiej strony umowy Ubezpieczenia komunikacyjnego oraz poszukującego ochrony, ubezpieczającego lub ubezpieczonego; dla uniknięcia wątpliwości, obowiązek ten nie będzie miał zastosowania do ujawniania informacji przez P\`(...)\` innym Partnerom Konsorcjum lub przez innych Partnerów Konsorcjum P\`(...)\` w zakresie niezbędnym do wykonania danej Umowy Agencyjnej, pod warunkiem, że takie ujawnienie nie naruszy obowiązujących przepisów prawa;
4.  powiadomienia klientów, czy Partner Konsorcjum działa na rzecz jednego czy wielu zakładów ubezpieczeń oraz poinformowania klienta o firmach zakładów ubezpieczeń, na rzecz których Partner Konsorcjum wykonuje działalność agencyjną;
5.  poinformowania klientów o:
    1.  firmie (nazwie), pod którą Partner Konsorcjum wykonuje działalność agencyjną, oraz adresie siedziby Partnera Konsorcjum oraz o fakcie bycia agentem ubezpieczeniowym;
    2.  numerze wpisu do rejestru agentów, adresie strony internetowej, na której rejestr jest dostępny oraz sposobie sprawdzenia wpisu do rejestru;
    3.  charakterze wynagrodzenia otrzymywanego w związku z zaproponowanym zawarciem umowy Ubezpieczenia komunikacyjnego, w szczególności czy otrzymuje:
        1.  honorarium płacone bezpośrednio przez klienta,
        2.  prowizję dowolnego rodzaju uwzględnioną w kwocie składki ubezpieczeniowej,
        3.  inny rodzaj wynagrodzenia,
        4.  wynagrodzenie stanowiące połączenie rodzajów wynagrodzenia, o których mowa w ppkt (1) - (3) powyżej;
    4.  możliwości złożenia reklamacji, wniesienia skargi oraz pozasądowego rozwiązywania sporów;
    5.  posiadanych przez Partnera Konsorcjum akcjach albo udziałach zakładu ubezpieczeń uprawniających co najmniej do 10% głosów na walnym zgromadzeniu oraz w przypadku Partnera Konsorcjum będącego osobą prawną, o akcjach lub udziałach Partnera Konsorcjum posiadanych przez zakład ubezpieczeń, uprawniających co najmniej do 10% głosów na walnym zgromadzeniu albo zgromadzeniu wspólników;
6.  stałego podnoszenia własnych kwalifikacji oraz kwalifikacji OFWCA działających w imieniu i na rzecz Partnera Konsorcjum;
7.  niezwłocznego informowania ZU za pośrednictwem P\`(...)\` o zmianach dotyczących:
    1.  adresu, pod którym Partner Konsorcjum prowadzi działalność agencyjną;
    2.  osób, przy pomocy których Partner Konsorcjum wykonuje czynności agencyjne;
    3.  utraty uprawnień członków zarządu Partnera Konsorcjum, o których mowa w art. 19 ust. 3 pkt 2) lit. b) oraz pkt 3) Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń;
8.  zapewnienia, aby OFWCA uczestniczyły w szkoleniach zorganizowanych przez ZU, niezbędnych w celu prawidłowego wykonywania Umowy Agencyjnej;
9.  bezzwłocznego poinformowania ZU o utracie uprawnień Partnera Konsorcjum niezbędnych do wykonywania Umowy Agencyjnej;
10.  terminowego przekazywania do P\`(...)\` dokumentów związanych z zawarciem i wykonywaniem umów Ubezpieczenia komunikacyjnego oraz zapewnienia bezpieczeństwa dla celów właściwego ich przekazywania, zgodnie z instrukcjami przekazanymi w tym zakresie przez P\`(...)\` oraz zasadami ustalonymi w odniesieniu do poszczególnych produktów w odpowiedniej Umowie Agencyjnej.

Partnerzy Konsorcjum nie będą natomiast uprawnieni do:

1.  dokonywania zmian w warunkach umowy Ubezpieczenia komunikacyjnego i taryfach składek ubezpieczeniowych przekazanych przez ZU;
2.  składania przyrzeczeń przyznania uprawnień lub korzyści nieprzewidzianych przez umowy Ubezpieczenia komunikacyjnego, składania ubezpieczonym lub uprawnionym do świadczenia ubezpieczeniowego oświadczeń woli związanych z akceptacją lub odmową akceptacji roszczeń (co do zasadności lub wysokości) wynikających z umowy Ubezpieczenia komunikacyjnego;
3.  składania oświadczeń lub przekazywania klientom informacji, które mogłyby zostać zinterpretowane jako obietnica uprawnień lub korzyści, lub zaciągnięcie zobowiązania innego niż określone w ogólnych warunkach ubezpieczenia, polisie lub innym dokumencie potwierdzającym zawarcie umowy Ubezpieczenia komunikacyjnego;
4.  ujawniania osobom trzecim innym niż P\`(...)\` informacji zawartych we wnioskach ubezpieczeniowych, polisach lub innych dokumentach związanych z umową Ubezpieczenia komunikacyjnego, poza przypadkami uregulowanymi w odpowiedniej Umowie Agencyjnej;
5.  przenoszenia praw wynikających z umowy Ubezpieczenia komunikacyjnego w całości lub części na osoby trzecie - pod rygorem nieważności wobec ZU;
6.  wykonywania pośrednictwa ubezpieczeniowego po odwołaniu lub wygaśnięciu pełnomocnictwa udzielonego danemu Partnerowi Konsorcjum przez ZU;
7.  udzielania jakichkolwiek pełnomocnictw w imieniu ZU;
8.  zaciągania jakichkolwiek zobowiązań, innych niż określone w Umowie Agencyjnej, w imieniu ZU, chyba że ZU udzieli Partnerowi Konsorcjum pełnomocnictwa uprawniającego do zaciągania zobowiązań w jego imieniu.

Partnerzy Konsorcjum zobowiążą się do wykonywania czynności w ramach Konsorcjum zgodnie z zawartymi porozumieniami, w tym do przestrzegania odpowiednich wymogów w zakresie przetwarzania powierzonych danych osobowych, tajemnicy przedsiębiorstwa oraz poufności i bezpieczeństwa informacji, jak również w zgodzie z obowiązującymi przepisami prawa, warunkami Umowy Konsorcjum, Umowami Agencyjnymi, porozumieniami, pełnomocnictwami udzielonymi danemu Partnerowi Konsorcjum przez ZU oraz innymi odpowiednimi wymogami nałożonymi przez Partnerów Konsorcjum na mocy przepisów prawa lub zawartych umów. W szczególności oznacza to należyte i terminowe wykonywanie wszelkich zobowiązań względem ZU, w sposób umożliwiający Konsorcjum wywiązanie się ze zobowiązań wobec ZU zgodnie z postanowieniami Umów Agencyjnych.

Wszyscy Partnerzy Konsorcjum zobowiążą się do lojalnego współdziałania w celu realizacji Umów Agencyjnych oraz terminowego wywiązywania się z zaciągniętych zobowiązań, z dochowaniem należytej staranności.

W Umowie Konsorcjum znajdzie się zapewnienie, że czynności agencyjne objęte zakresem Umowy Konsorcjum będą wykonywane przez Partnerów Konsorcjum wyłącznie przez osoby fizyczne, które spełniają wszystkie wymagania określone w art. 19 ust. 1 Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń. Osoby te będą wykonywać czynności agencyjne i będą działać w imieniu i na rzecz Partnerów Konsorcjum na podstawie odpowiedniego upoważnienia udzielonego przez właściwego Partnera Konsorcjum.

W Umowie Konsorcjum znajdą się także inne szczegółowe obowiązki Partnerów Konsorcjum związane z przestrzeganiem Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń oraz innych przepisów dotyczących działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej - Partnerzy Konsorcjum złożą w tym zakresie odpowiednie oświadczenia i zapewnienia. Partnerzy Konsorcjum zobowiążą się także do stałego podnoszenia własnych kwalifikacji zawodowych oraz zapewnienia podnoszenia kwalifikacji przez OFWCA, przekazywania ZU wymaganych informacji dotyczących danego partnera, w tym, Umowy Konsorcjum, odpowiedniej archiwizacji i zapewnienia bezpieczeństwa dokumentów. Partnerzy Konsorcjum podejmą także określone zobowiązania w odniesieniu do wykonywania czynności przez OFWCA zgodnie z obowiązującymi zasadami i przepisami prawa. Strony zobowiążą się w Umowie Konsorcjum, że powyższe czynności będą wykonywane przez Konsorcjum przy uwzględnieniu uzgodnionych zasad dotyczących podziału obowiązków pomiędzy Partnerami Konsorcjum.

Partnerzy Konsorcjum dopuszczają możliwość, że w trakcie obowiązywania Umowy Konsorcjum określeni Partnerzy Konsorcjum (inni niż P\`(...)\`) mogą wystąpić z Konsorcjum (tzn. Umowa Konsorcjum może być rozwiązana w stosunku do danego Partnera Konsorcjum), jak też, że nowe podmioty mogą przystąpić do Umowy Konsorcjum w charakterze strony tej umowy. W tym celu, jak już wskazano powyżej, Partnerzy Konsorcjum (inni niż P\`(...)\`) upoważnią P\`(...)\` m.in. do złożenia Partnerowi Konsorcjum oświadczenia o wypowiedzeniu Umowy Konsorcjum w stosunku do takiego partnera oraz do przyjęcia od Partnera Konsorcjum oświadczenia o wypowiedzeniu umowy, zawarcia z podmiotem trzecim umowy o przystąpieniu do Konsorcjum, jak również do zawarcia wszelkich niezbędnych umów i porozumień, jakie P\`(...)\` lub ZU uznają za konieczne lub zasadne w związku z przystąpieniem takiego podmiotu trzeciego do Konsorcjum.

Dla uniknięcia wątpliwości należy zaznaczyć, że fakt przystąpienia do Konsorcjum nie ogranicza prawa Partnerów Konsorcjum do zawierania innych umów lub porozumień związanych z prowadzoną przez nich działalnością, w tym, umów agencyjnych z różnymi zakładami ubezpieczeń (innych niż Umowy Agencyjne z ZU).

1.  UMOWY AGENCYJNE

Jak Wnioskodawca wskazuje powyżej, P\`(...)\` oraz Agenci - Partnerzy Konsorcjum zawrą z każdym z ZU wielostronne Umowy Agencyjne (umowy te zostaną podpisane z ZU przez P\`(...)\` w imieniu wszystkich pozostałych Partnerów Konsorcjum). Przedmiotem Umów Agencyjnych będzie wykonywanie przez P\`(...)\` i Agentów (w imieniu i na rzecz ZU, czynności dystrybucji ubezpieczeń (czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego), o których mowa w art. 4 ust. 1 Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń.

Na podstawie Umów Agencyjnych, każdy z ZU zleci P\`(...)\` i Agentom - Partnerom Konsorcjum, a P\`(...)\` i Agenci - Partnerzy Konsorcjum zobowiążą się do wykonywania w imieniu i na rzecz ZU czynności agencyjnych (czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego), polegających na proponowaniu klientom zawierania umów Ubezpieczenia komunikacyjnego oraz wykonywaniu czynności przygotowawczych zmierzających do zawierania z takimi klientami umów Ubezpieczenia komunikacyjnego przez ZU jak również zawieraniu umów Ubezpieczenia komunikacyjnego z klientami w imieniu ZU oraz udzielaniu pomocy w administrowaniu i wykonywaniu umów Ubezpieczenia komunikacyjnego, w zakresie określonym w Umowach Agencyjnych i zgodnie z udzielonymi przez ZU pełnomocnictwami.

Dokładny zakres czynności P\`(...)\` i Agentów - Partnerów Konsorcjum może być nieco odmiennie zdefiniowany w poszczególnych Umowach Agencyjnych, biorąc pod uwagę wymogi danego ZU oraz postanowienia zawarte w umowach agencyjnych standardowo stosowanych przez taki ZU.

Na obecnym etapie P\`(...)\` (w imieniu własnym oraz wszystkich pozostałych Partnerów Konsorcjum) zamierza zawrzeć dwie umowy agencyjne z dwoma różnymi ZU. Umowy te opisano poniżej. Jeżeli jednak opisany w niniejszym wniosku model oparty na współpracy w ramach Konsorcjum spełni oczekiwania P\`(...)\` i Partnerów Konsorcjum związane z ekonomiczną i administracyjną efektywnością tej formy współpracy, P\`(...)\` nie wyklucza w przyszłości wykorzystania tego modelu przy wykonywaniu czynności agencyjnych również na rzecz innych zakładów ubezpieczeń. Przy czym, z uwagi na dotychczasowe doświadczenia związane z wykonywaniem czynności agencyjnych na rzecz zakładów ubezpieczeń P\`(...)\` zakłada, że postanowienia ewentualnych kolejnych umów agencyjnych zawieranych przez Konsorcjum będą bardzo zbliżone do postanowień jednej z dwóch Umów Agencyjnych opisanych poniżej.

3.1 Umowa Agencyjna z Pierwszym ZU

W przypadku Umowy Agencyjnej z pierwszym ZU („Pierwszy ZU”), P\`(...)\` i Agenci będą zobowiązani wobec Pierwszego ZU w szczególności do wykonywania następujących czynności agencyjnych:

1.  czynności agencyjnych wykonywanych w imieniu i na rzecz Pierwszego ZU obejmujących:
    1.  zawieranie umów Ubezpieczenia komunikacyjnego,
    2.  odbieranie od klientów zawiadomień i oświadczeń składanych w związku z umową Ubezpieczenia komunikacyjnego,
    3.  potwierdzanie przyjęcia przez Pierwszy ZU do wiadomości informacji o dokonaniu lub zniesieniu cesji praw z umowy Ubezpieczenia komunikacyjnego zawartej z Pierwszym ZU,
    4.  odbieranie od klientów skarg, w tym reklamacji złożonych w formie pisemnej, ustnej lub mailowej,
2.  czynności agencyjnych wykonywanych na rzecz Pierwszego ZU obejmujących:
    1.  pozyskiwanie klientów zainteresowanych zawarciem umowy Ubezpieczenia komunikacyjnego,
    2.  proponowanie działań zmierzających do zawarcia umowy Ubezpieczenia komunikacyjnego,
    3.  wykonywanie czynności przygotowawczych zmierzających do zawarcia umowy Ubezpieczenia komunikacyjnego,
    4.  rzetelne informowanie klientów o rodzajach i warunkach ubezpieczeń oraz wynikających z nich prawach i obowiązkach stron umowy Ubezpieczenia komunikacyjnego,
    5.  wystawianie i przekazywanie klientom dokumentu potwierdzającego zawarcie umowy Ubezpieczenia komunikacyjnego,
    6.  potwierdzanie informacji o cesji praw z umowy Ubezpieczenia komunikacyjnego dokonanej na podstawie umowy cesji,
    7.  przyjmowanie składek ubezpieczeniowych,
    8.  uczestniczenie w administrowaniu umowami Ubezpieczenia komunikacyjnego,
    9.  ewidencjonowanie dokumentów potwierdzających zawarcie umowy Ubezpieczenia komunikacyjnego w elektronicznych bazach danych oraz sporządzania wykazów zawartych umów Ubezpieczenia komunikacyjnego w formie elektronicznej umożliwiającej import tych danych do systemów informatycznych Pierwszego ZU zgodnie z wytycznymi Pierwszego ZU,
    10.  doręczanie ogólnych warunków ubezpieczenia wraz z ewentualnymi postanowieniami dodatkowymi lub odmiennymi, przed zawarciem umowy Ubezpieczenia komunikacyjnego, udzielanie informacji o zasadach likwidacji szkód obowiązujących w Pierwszym ZU,
    11.  potwierdzanie, na żądanie Pierwszego ZU, istnienia ochrony ubezpieczeniowej w razie zaistnienia zdarzenia ubezpieczeniowego i udzielanie Pierwszemu ZU wszelkich niezbędnych informacji na temat zawartej umowy Ubezpieczenia komunikacyjnego w granicach posiadanej przez danego agenta wiedzy,
    12.  przechowywanie i aktualizowanie informacji o ubezpieczonych pojazdach oraz udostępnianie tych danych Pierwszemu ZU w terminie do 3 dni roboczych od dnia wezwania, (r) podejmowanie, w zakresie prowadzonych czynności agencyjnych, innych czynności zleconych przez Pierwszy ZU uzasadnionych istotnymi potrzebami Pierwszego ZU.

Powyższe czynności będą wykonywane przez P\`(...)\` i Agentów z uwzględnieniem pozostałych postanowień Umowy Agencyjnej z Pierwszym ZU, w tym, opisanych w tej umowie zasad świadczenia usług agencyjnych oraz obowiązków związanych z ich prawidłowym świadczeniem.

W Umowie Agencyjnej zostanie ponadto wskazane, że w związku z wykonywaniem opisanych w tej umowie czynności agencyjnych (czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego), w imieniu oraz/lub na rzecz ZU oraz mając na względzie dążenie do jak najlepszej obsługi klientów zawierających umowy Ubezpieczenia komunikacyjnego z uwzględnieniem obowiązujących przepisów prawa, zarówno P\`(...)\` jak i każdy z Agentów wykonujących takie czynności, jako agent ubezpieczeniowy w rozumieniu Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń, będzie zobowiązany do przestrzegania odpowiednich zasad i procedur, które zostaną wskazane w Umowie Konsorcjum (opisane w ramach Umowy Konsorcjum powyżej) oraz w Umowie Agencyjnej z Pierwszym ZU i w odpowiednich załącznikach do tej Umowy Agencyjnej.

Zarówno P\`(...)\` jak i każdy z Agentów - Partnerów Konsorcjum zobowiąże się, że czynności agencyjne objęte Umową Agencyjną z Pierwszym ZU będą wykonywane przez jego pracowników lub współpracowników prawidłowo zarejestrowanych jako OFWCA oraz zgodnie z właściwymi przepisami Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń.

W Umowie Agencyjnej z Pierwszym ZU zostaną wskazane także pozostałe obowiązki Partnerów Konsorcjum - P\`(...)\` i Agenci złożą w tym zakresie odpowiednie oświadczenia i zapewnienia; będą to obowiązki związane w szczególności z przestrzeganiem przepisów prawa, odpowiednich procedur załączonych do Umowy Agencyjnej z Pierwszym ZU, odpowiedniego postępowania z dokumentacją dotyczącą umowy Ubezpieczenia komunikacyjnego (w tym z drukami ścisłej numeracji), przekazywaniem Pierwszemu ZU odpowiednich informacji i dokumentów w uzgodnionych terminach, odpowiedniego postępowania ze składkami wpłacanymi przez klientów w związku z zawieranymi umowami Ubezpieczenia komunikacyjnego, czy spełnianiem odpowiednich obowiązków wobec klientów Pierwszego ZU.

Za czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego świadczone przez Parterów Konsorcjum na podstawie Umowy Agencyjnej, Pierwszy ZU będzie wypłacać P\`(...)\` i Agentom - Partnerom Konsorcjum wynagrodzenie ustalone w Umowie Agencyjnej z Pierwszym ZU (w załączniku do tej umowy). Wynagrodzenie będzie w całości wypłacane przez Pierwszy ZU na rachunek P\`(...)\` (upoważnionego w tym zakresie przez Agentów), który będzie odbierał takie wynagrodzenie w swoim imieniu oraz w imieniu pozostałych Partnerów Konsorcjum na podstawie udzielonych mu pełnomocnictw. Podstawą dla wypłaty wynagrodzenia przez Pierwszy ZU będą co do zasady odpowiednie dokumenty księgowe (noty prowizyjne / zestawienia prowizyjne) zawierające informacje finansowe dotyczące wynagrodzenia należnego P\`(...)\` i Agentom - Partnerom Konsorcjum z tytułu czynności wykonywanych na rzecz Pierwszego ZU. Następnie, P\`(...)\` wypłaci pozostałym Partnerom Konsorcjum należne im kwoty wynagrodzenia zgodnie z zasadami określonymi w Umowie Konsorcjum oraz Umowie Agencyjnej.

3.2 Umowa Agencyjna z Drugim ZU

W przypadku Umowy Agencyjnej z drugim ZU („Drugi ZU”), Partnerzy Konsorcjum, w tym Wnioskodawca, będą zobowiązani wobec Drugiego ZU w szczególności do wykonywania następujących czynności agencyjnych:

1.  stałego pośredniczenia w zawieraniu umów Ubezpieczenia komunikacyjnego, w których ubezpieczycielem jest Drugi ZU;
2.  informowania klientów o treści umowy Ubezpieczenia komunikacyjnego, w której zawieraniu dany Agent pośredniczy, zakresie ubezpieczeniowym tej umowy, wyłączeniach odpowiedzialności;
3.  odbierania od klientów oświadczeń woli dotyczących umów Ubezpieczenia komunikacyjnego;
4.  przekazywania klientom informacji o ofercie, umowach, dokumentach ubezpieczenia, wymaganych przepisami prawa lub wiążącymi procedurami Drugiego ZU.

Agent zobowiąże się także do wykonywania odpowiednich czynności, takich jak przekazywanie dokumentacji ubezpieczeniowej oraz składek ubezpieczeniowych zapłaconych do rąk Agenta, zgodnie z ustalonymi procedurami. Agent zobowiąże się do starannego przechowywania dokumentów i druków ścisłego zarachowania, zabezpieczania ich przed dostępem osób nieupoważnionych, udostępniania ich na każde żądanie Drugiego ZU, jak również do rozliczania się z druków ścisłego zarachowania.

Agent przy zawieraniu umowy Ubezpieczenia komunikacyjnego będzie upoważniony do składania klientom oświadczeń woli w imieniu Drugiego ZU, w zakresie posiadanego pełnomocnictwa oraz zgodnie z wiążącymi procedurami mocodawcy określonymi w Umowie Agencyjnej z Drugim ZU.

Agent, wykonując czynności agencyjne, ma informować klienta o charakterze i zakresie swojego umocowania w formie nakazanej przez prawo. Agent ma także dbać o to, aby oferta ubezpieczeniowa była dopasowana do potrzeb klienta, informując go, przy wykorzystaniu materiałów przekazanych przez Drugi ZU, o charakterystyce oferowanej ochrony ubezpieczeniowej.

Powyższe czynności będą wykonywane przez Agentów z uwzględnieniem pozostałych postanowień Umowy Agencyjnej z Drugim ZU, w tym, opisanych w tej umowie zasad świadczenia usług agencyjnych oraz obowiązków związanych z ich prawidłowym świadczeniem.

Drugi ZU przyjmie do wiadomości i wyrazi zgodę, że Umowa Konsorcjum lub odpowiednie porozumienia zawarte na podstawie Umowy Konsorcjum będą mogły zawierać dalsze szczegółowe regulacje dotyczące organizacji czynności pomiędzy Partnerami Konsorcjum w zakresie wykonywania czynności agencyjnych i obowiązków wskazanych w Umowie Agencyjnej z Drugim ZU w ramach Konsorcjum przez poszczególnych Partnerów Konsorcjum. W związku z powyższym Strony postanowią, że w zależności od ustaleń Stron, każda z czynności agencyjnych określonych w Umowie Agencyjnej z Drugim ZU będzie mogła być wykonywana przez wszystkich Partnerów Konsorcjum, niektórych Partnerów Konsorcjum lub danego Partnera Konsorcjum, w zależności od przyjętego podziału czynności, z zastrzeżeniem iż każdy Agent w związku z zawieraniem umów Ubezpieczenia komunikacyjnego będzie spełniał obowiązki informacyjne wobec klientów i inne obowiązki wynikające z przepisów prawa lub wiążących procedur Drugiego ZU, uregulowanych w Umowie Agencyjnej z Drugim ZU.

Każdy z Partnerów, w tym Wnioskodawca zobowiąże się, że czynności agencyjne objęte Umową Agencyjną z Drugim ZU będą wykonywane przez jego pracowników lub współpracowników prawidłowo zarejestrowanych jako OFWCA w rejestrze agentów ubezpieczeniowych prowadzonym przez Komisję Nadzoru Finansowego.

W Umowie Agencyjnej z Drugim ZU zostaną wskazane także pozostałe obowiązki Partnerów Konsorcjum - Partnerzy złożą w tym zakresie odpowiednie oświadczenia i zapewnienia; będą to obowiązki związane w szczególności z przestrzeganiem przepisów prawa, odpowiednich procedur załączonych do Umowy Agencyjnej z Drugim ZU lub potwierdzonych pomiędzy stronami w formie elektronicznej, odpowiedniego przekazywania klientom właściwych informacji, prawidłowej kalkulacji składek ubezpieczeniowych zgodnie z taryfami, instrukcjami i indywidualnymi zgodami dostarczonymi przez Drugi ZU oraz prawidłowego inkasowania takich składek, czy przestrzegania obowiązków związanych z informacjami poufnymi.

Za czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego świadczone przez Konsorcjum na podstawie Umowy Agencyjnej z Drugim ZU, Drugi ZU będzie wypłacać Konsorcjum wynagrodzenie ustalone w Umowie Agencyjnej z Drugim ZU (w załączniku do tej umowy). Wynagrodzenie będzie w całości wypłacane przez Drugi ZU na rachunek P\`(...)\` działającego jako Lider Konsorcjum, który będzie odbierał takie wynagrodzenie w swoim imieniu oraz w imieniu pozostałych Partnerów Konsorcjum na podstawie udzielonych mu pełnomocnictw. Podstawą dla wypłaty wynagrodzenia przez Drugi ZU będą co do zasady faktury VAT ze stawką „zw” (usługi zwolnione) zawierające sumaryczne informacje finansowe dotyczące wynagrodzenia należnego Partnerom Konsorcjum z tytułu czynności wykonywanych przez Partnerów Konsorcjum na rzecz Drugiego ZU. Następnie, P\`(...)\` jako Lider wypłaci pozostałym Partnerom Konsorcjum należne im kwoty wynagrodzenia zgodnie z zasadami określonymi w Umowie Konsorcjum oraz w indywidualnych porozumieniach odnośnie wynagrodzenia zawartych z poszczególnymi Partnerami Konsorcjum.

3.3 Uwagi dotyczące obu Umów Agencyjnych

Wnioskodawca wskazuje, że na gruncie przepisów Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń, Konsorcjum, rozumiane jako Partnerzy Konsorcjum działający łącznie, nie może wspólnie występować w roli agenta ubezpieczeniowego. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2) Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń, agentem ubezpieczeniowym jest przedsiębiorca, inny niż agent oferujący ubezpieczenia uzupełniające, wykonujący działalność agencyjną na podstawie umowy agencyjnej zawartej z zakładem ubezpieczeń i wpisany do rejestru agentów. W związku z powyższym Wnioskodawca oraz każdy z pozostałych Partnerów Konsorcjum będą posiadać status agentów ubezpieczeniowych; również każdy z Partnerów Konsorcjum zostanie odrębnie zobowiązany do spełnienia odpowiednich wymogów określonych w Ustawie o dystrybucji ubezpieczeń.

Ponieważ Ustawa o dystrybucji ubezpieczeń wymaga zawarcia umowy agencyjnej pomiędzy agentem ubezpieczeniowym a zakładem ubezpieczeń, niezbędne jest, aby wszyscy agenci - tj. zarówno P\`(...)\`, jak i pozostali Partnerzy Konsorcjum byli stronami Umów Agencyjnych zawartych z ZU; z powyższych względów, Umowy Agencyjne zostaną zawarte pomiędzy wszystkimi Partnerami Konsorcjum oraz ZU, a także wprost będą wymieniać wszystkich Partnerów Konsorcjum będących stroną tych umów.

Zgodnie z wymogami Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń, wyznaczenie agenta ubezpieczeniowego należy do kompetencji zakładu ubezpieczeń, w imieniu i na rzecz którego taki agent ma działać. ZU musi udzielić agentowi odpowiedniego pełnomocnictwa (art. 21 ust. 1 i 2 Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń) oraz złożyć wniosek o wpisanie go do rejestru agentów ubezpieczeniowych. W wykonaniu powyższych obowiązków z Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń, każdy z Partnerów Konsorcjum zostanie zgłoszony przez ZU do rejestru agentów ubezpieczeniowych i każdy z Partnerów otrzyma od danego ZU odpowiednie pełnomocnictwa do działania w jego imieniu i na jego rzecz. Każde z pełnomocnictw będzie określać w szczególności:

*   zakres działalności agenta ubezpieczeniowego, ze wskazaniem działu i grup ubezpieczeń;
*   wysokość maksymalnej sumy ubezpieczenia lub sumy gwarancyjnej, na jaką agent ubezpieczeniowy może zawrzeć jedną umowę ubezpieczenia;
*   obszar działalności agenta ubezpieczeniowego.

Końcowo, Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z art. 21 ust. 4 Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń, „Pełnomocnictwo udzielone przez zakład ubezpieczeń nie może zawierać upoważnienia do udzielania dalszych pełnomocnictw.” Zatem Ustawa o dystrybucji ubezpieczeń wprowadza wyraźny zakaz wykorzystywania w działalności agencyjnej substytucji. Cytowany przepis stanowi ograniczenie ogólnej zasady wynikającej z art. 106 Kodeksu cywilnego, z której wynika, że pełnomocnik może ustanowić dla mocodawcy innych pełnomocników, gdy umocowanie takie wynika z treści pełnomocnictwa, ustawy lub ze stosunku będącego podstawą pełnomocnictwa. Zatem w przypadku agenta ubezpieczeniowego nie jest dopuszczalna sytuacja, w której udzieliłby on innemu agentowi dalszego pełnomocnictwa do działania w imieniu zakładu ubezpieczeń.

Powyższe ograniczenie sprawia, że P\`(...)\` nie ma innej możliwości ułożenia relacji z Agentami, aniżeli poprzez zawarcie umowy o wspólnym przedsięwzięciu (Umowy Konsorcjum). W szczególności, nie byłoby dopuszczalne podzlecenie przez P\`(...)\` (agenta ubezpieczeniowego) pozostałym Partnerom Konsorcjum (również agentom ubezpieczeniowym) świadczenia usług pośrednictwa ubezpieczeniowego na rzecz P\`(...)\`; usługi takie mogą być świadczone przez Agentów jedynie bezpośrednio na rzecz ZU.

W tych uwarunkowaniach prawnych, model wspólnego przedsięwzięcia (konsorcjum) w sposób najwłaściwszy odzwierciedla zarówno intencje Partnerów Konsorcjum co do ich współdziałania i wzajemnego wsparcia w wykonywaniu Umów Agencyjnych, jak i ograniczenia regulacyjne (wynikające z art. 21 ust. 4 Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń) co do formy takiego współdziałania, wykluczające w szczególności jakiekolwiek „podzlecanie” lub „podwykonawstwo” w zakresie usług agencyjnych. Zgodnie z wiedzą Wnioskodawcy model ten spełnia także oczekiwania ZU, z perspektywy których zasadnym jest, aby czynności agencyjne wykonywane na rzecz ZU przez P\`(...)\` oraz Agentów były wykonywane i rozliczane w sposób zorganizowany i kompleksowy, a nie odrębnie i niezależnie przez każdy z podmiotów na podstawie osobnej umowy agencyjnej zawartej przez takie podmioty z ZU (jak ma to miejsce obecnie).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania :

Pytanie nr 1:

Czy w zdarzeniu przyszłym opisanym w niniejszym wniosku, kompleksowa usługa pośrednictwa ubezpieczeniowego, jaka będzie świadczona przez Konsorcjum, w tym P\`(...)\` działającego jako Partner i Lider Konsorcjum, na rzecz Pierwszego ZU, na podstawie Umowy Agencyjnej zawartej z Pierwszym ZU, będzie korzystać ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 Ustawy o VAT ?

Pytanie nr 2:

Czy w zdarzeniu przyszłym opisanym w niniejszym wniosku, kompleksowa usługa pośrednictwa ubezpieczeniowego, jaka będzie świadczona przez Konsorcjum, w tym P\`(...)\` działającego jako Partner i Lider Konsorcjum, na rzecz Drugiego ZU, na podstawie Umowy Agencyjnej zawartej z Drugim ZU, będzie korzystać ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 Ustawy o VAT ?

Pytanie nr 3:

Czy w świetle art. 106b ust. 2 Ustawy o VAT, z zastrzeżeniem ust. 3 tego artykułu, P\`(...)\` jako Lider Konsorcjum będzie postępować prawidłowo wystawiając na rzecz Pierwszego ZU dokumenty rozliczeniowe (noty prowizyjne / zestawienia prowizyjne / faktury prowizyjne), na podstawie których Pierwszy ZU będzie obciążany przez P\`(...)\` łączną kwotą wynagrodzenia należnego Konsorcjum z tytułu czynności wykonywanych przez Partnerów Konsorcjum na rzecz Pierwszego ZU jako klienta (usługobiorcy) Konsorcjum?

Pytanie nr 4:

Czy w świetle art. 106b ust. 2 oraz ust. 3 Ustawy o VAT, P\`(...)\` jako Lider Konsorcjum będzie postępować prawidłowo wystawiając na rzecz Drugiego ZU faktury VAT ze stawką „zw” (usługi zwolnione), na podstawie których Drugi ZU będzie obciążany przez P\`(...)\` łączną kwotą wynagrodzenia należnego Konsorcjum z tytułu czynności wykonywanych przez Partnerów Konsorcjum na rzecz Drugiego ZU jako klienta (usługobiorcy) Konsorcjum?

Stanowisko Wnioskodawcy :

W zakresie Pytania 1:

W opinii Wnioskodawcy, w zdarzeniu przyszłym przedstawionym w niniejszym wniosku, kompleksowa usługa, jaka będzie świadczona przez Konsorcjum, tym P\`(...)\` działającego jako Partner i Lider Konsorcjum, na rzecz Pierwszego ZU, na podstawie Umowy Agencyjnej zawartej z Pierwszym ZU, będzie miała charakter usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych podlegającej zwolnieniu z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 Ustawy o VAT.

W zakresie Pytania 2:

W opinii Wnioskodawcy, w zdarzeniu przyszłym przedstawionym w niniejszym wniosku, kompleksowa usługa, jaka będzie świadczona przez Konsorcjum, w tym P\`(...)\` działającego jako Partner i Lider Konsorcjum, na rzecz Drugiego ZU, na podstawie Umowy Agencyjnej zawartej z Drugim ZU, będzie miała charakter usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych podlegającej zwolnieniu z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 Ustawy o VAT.

W zakresie Pytania 3:

W świetle art. 106b ust. 2 Ustawy o VAT zasadą jest, że usługi zwolnione nie muszą być dokumentowane fakturami VAT. Zatem P\`(...)\`, jako Lider Konsorcjum, będzie uprawniony do dokumentowania usługi świadczonej przez Konsorcjum na rzecz Pierwszego ZU innymi dokumentami księgowymi, w tym, tzw. notami prowizyjnymi (lub zestawieniami prowizyjnymi / fakturami prowizyjnymi). Jeśli jednak Pierwszy ZU zgłosi żądanie otrzymania faktury dokumentującej usługi realizowane przez Partnerów Konsorcjum, o którym mowa w art. 106b ust. 3 Ustawy o VAT, to prawidłowe będzie wystawienie przez P\`(...)\` faktur VAT obejmujących całą kwotę wynagrodzenia należnego od Pierwszego ZU z tytułu czynności dokonywanych przez Partnerów Konsorcjum. Powyższa kwota zostanie w następnej kolejności rozliczona przez P\`(...)\`, jako Lidera, między uczestników Konsorcjum na podstawie odpowiednich not księgowych.

W zakresie Pytania 4:

W świetle art. 106b ust. 2 Ustawy o VAT zasadą jest, że usługi zwolnione nie muszą być dokumentowane fakturami VAT - zatem P\`(...)\`, jako Lider Konsorcjum, będzie uprawniony do dokumentowania usługi świadczonej przez Konsorcjum innymi dokumentami księgowymi (np. notami księgowymi). Jeśli jednak strony Umowy Agencyjnej z Drugim ZU ustalą, że usługi realizowane przez Partnerów Konsorcjum będą dokumentowane fakturami VAT, to takie ustalenie powinno być traktowane na równi ze zgłoszeniem żądania wystawiania faktur, o którym mowa w art. 106b ust. 3 ustawy o VAT; w takiej sytuacji prawidłowe będzie wystawienie przez P\`(...)\` faktur VAT obejmującej całą kwotę wynagrodzenia należnego od Drugiego ZU z tytułu czynności dokonywanych przez Partnerów Konsorcjum. Powyższa kwota zostanie w następnej kolejności rozliczona przez P\`(...)\`, jako Lidera, między uczestników Konsorcjum na podstawie odpowiednich not księgowych.

UZASADNIENIE WNIOSKODAWCY

1.  Charakter prawny umowy konsorcjum

Umowa konsorcjum nie występuje ani w prawie cywilnym, ani w prawie podatkowym. Wyjątkiem jest Prawo bankowe, które wymienia konsorcjum bankowe. Zawieranie porozumień o charakterze konsorcjum jest jednak dopuszczalne w ramach swobody umów, przewidzianej w art. 353(1) Kodeksu cywilnego. Powołany przepis przewiduje, że „Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego”.

Umowa konsorcjum jest umową gospodarczą co najmniej dwóch przedsiębiorców, zawartą w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia. Celem zawiązania konsorcjum jest najczęściej wspólne działanie przy realizacji określonego przedsięwzięcia gospodarczego, które ze względu na potencjał finansowy lub też zakres przedmiotowy przekracza możliwości jednego tylko podmiotu. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy, czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum zachowują niezależność w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcjum partnerzy mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (lider), przy czym może to być jeden z konsorcjantów, kilku konsorcjantów lub osoba trzecia. Konsorcjum nie posiada wspólnego majątku, chociaż zazwyczaj ma wspólny rachunek rozliczeniowy, a płatności z tytułu zobowiązań i należności konsorcjum regulowane są w praktyce za pośrednictwem lidera reprezentującego konsorcjum.

1.  Konsorcjum a definicja podatnika podatku VAT

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z ust. 2, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższych przepisów Konsorcjum nie będzie podatnikiem podatku VAT, gdyż nie spełni ustawowej definicji podatnika. W szczególności Konsorcjum nie będzie posiadać osobowości prawnej, nie będzie także stanowić odrębnej jednostki organizacyjnej. Podatnikami będą wyłącznie Partnerzy Konsorcjum, którzy jako równorzędne podmioty zobowiążą się do realizowania wspólnego przedsięwzięcia w formule uzgodnionej w Umowie Konsorcjum, które w tym przypadku będzie polegać na świadczeniu czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego na rzecz ZU.

1.  Usługi świadczone przez Konsorcjum na rzecz ZU jako świadczenie o charakterze kompleksowym

Zważywszy na planowany charakter gospodarczy Konsorcjum oraz relację między Konsorcjum jako usługodawcą a poszczególnymi ZU jako usługobiorcami w ramach danej Umowy Agencyjnej, należy podkreślić, że ZU nie będzie zainteresowany nabywaniem i nie będzie nabywać „ułamkowych” czynności wykonywanych przez poszczególnych Partnerów Konsorcjum, ale nabędzie kompleksową usługę pośrednictwa ubezpieczeniowego świadczoną przez Konsorcjum jako całość. Z perspektywy ZU, tylko wspólne wykonanie przez Konsorcjum wszystkich czynności wschodzących w skład tej usługi ma wartość funkcjonalną. Nabycie takiej kompleksowej usługi, w której świadczenie zaangażowani będą wszyscy Partnerzy Konsorcjum, działający łącznie i w ramach wzajemnej współpracy, gwarantuje ZU pozyskanie świadczenia o odpowiednim standardzie; oczekiwana przez ZU wysoka jakość tego świadczenia będzie bowiem bezpośrednio związana z takim doborem Partnerów, który zapewni efekt synergii dzięki uzupełnianiu się ich możliwości i kompetencji.

W tych okolicznościach, w ocenie Wnioskodawcy, wszystkie czynności wykonywane przez Konsorcjum na podstawie każdej z przyszłych Umów Agencyjnych muszą być traktowane dla potrzeb podatku VAT jako jedna kompleksowa usługa pośrednictwa ubezpieczeniowego, opisana w danej Umowie Agencyjnej.

Pojęcie świadczeń kompleksowych nie znalazło jak dotąd bezpośredniego uregulowania w przepisach dotyczących podatku VAT. Problematyka świadczeń kompleksowych była natomiast wielokrotnie i wielowątkowo analizowana zarówno przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”, wcześniej „ETS”) jak i przez polskie sądy administracyjne.

Opodatkowaniem świadczeń kompleksowych zajął się TSUE m.in. w wyroku z dnia 27 października 2005 r. (wyrok C-41/04 w sprawie Levob Verzekeringen BV i OV P\`(...)\` NV), w którym stwierdził m.in.: „W kwestii tej TSUE orzekł, że mamy do czynienia z jednolitym świadczeniem, zwłaszcza w przypadku, gdy kilka elementów powinno zostać uznane za konstytutywne dla świadczenia głównego, podczas gdy, odwrotnie, jedno lub więcej świadczeń powinno być postrzegane jako jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los prawny świadczenia głównego \[\`(...)\`\] Podobnie jest, jeśli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny”.

Podobne tezy pojawiały się w orzeczeniu z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd. (CPP), w którym TSUE stwierdził: „Z artykułu 2(1) VI Dyrektywy wynika, iż każde świadczenie usług musi być zasadniczo uznawane za odrębne i niezależne i, po drugie, świadczenie obejmujące jedną usługę z ekonomicznego punktu widzenia nie powinno być sztucznie dzielone, by nie zakłócić funkcjonowania systemu VAT; należy określić zasadnicze cechy transakcji w celu ustalenia, czy podatnik świadczy na rzecz klienta, który jest typowym klientem, kilka odrębnych usług zasadniczych czy też jedną usługę.” (podobnie: wyrok z dnia 11 lutego 2010 r. w sprawie C-88/09 Graphic Procede przeciwko Ministere du Budget, des Comptes publics et de la Fonction publiąue, z dnia 2 grudnia 2010 r. w sprawie C-276/09 Everything Everywhere Ltd przeciwko Commissioners form Majesty’s Revenue and Customs).

W powołanych orzeczeniach TSUE zwrócił uwagę na fakt, że dla potrzeb oceny określonego działania jako świadczenia jednolitego i kompleksowego najistotniejsze jest jego zbadanie (i) z ekonomicznego (gospodarczego) punktu widzenia oraz (ii) z perspektywy nabywcy świadczenia.

W stosunku do pierwszej kwestii powszechnie wskazuje się, że podatek VAT jest podatkiem o charakterze ekonomicznym, a treść stosunku prawnego ma przy nim znaczenie drugorzędne. W konsekwencji, okoliczność, że w danej transakcji np. dochodzi do zawarcia dwóch umów lub też da się wyodrębnić dwa stosunki prawne, albo też w ramach transakcji podmiot świadczący zobligowany jest do wykonania szeregu różnych aktywności, nie ma znaczenia decydującego. Istotne jest natomiast, czy z perspektywy ekonomicznej określone świadczenie jest jednolite, czy też można je w sposób naturalny podzielić, a podział nie doprowadzi przy tym do uszczerbku dla wyodrębnionych elementów.

Powyższe prowadzi do kwestii drugiej tj. kwalifikacji świadczenia z punktu widzenia klienta/konsumenta - w tym wypadku kluczowa jest analiza gospodarczego celu dokonania transakcji po stronie nabywcy. Jeżeli z punktu widzenia odbiorcy określonego świadczenia istnieje jeden przedmiot świadczenia, wówczas mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym, którego podział prowadziłby do sztuczności oraz wypaczałby ekonomiczny i faktyczny cel dokonywania transakcji.

Obie powyższe przesłanki zostaną spełnione w przypadku świadczenia realizowanego przez Konsorcjum: z punktu widzenia klientów Konsorcjum, tj. ZU, czynności wykonywane przez Partnerów będą mieć ekonomiczny sens jedynie jako całość, ponieważ tylko świadczone razem odpowiedzą na potrzeby ZU jako odbiorców usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych. Jak wskazano powyżej, ZU nie są zainteresowane nabywaniem poszczególnych czynności wykonywanych przez Partnerów Konsorcjum w sposób indywidualny: w interesie ZU jest wyłącznie nabycie usługi Konsorcjum jako kompleksowego świadczenia, w które zaangażowane są kompetencje i działania wszystkich Partnerów łącznie, każdorazowo w stopniu zapewniającym prawidłową realizację danej Umowy Agencyjnej.

Tym samym, zgodnie z przytoczonymi tezami orzeczeń TSUE, z punktu widzenia nabywców (ZU), w przedmiotowej sprawie wystąpi jeden przedmiot świadczenia (kompleksowa usługa pośrednictwa ubezpieczeniowego świadczona przez Konsorcjum).

Wnioskodawca dodatkowo wskazuje, że kompleksowy charakter usługi, która ma być świadczona przez Konsorcjum wynika także z samej natury konsorcjum, jako formuły współpracy mającej na celu skoordynowane i wspólne działanie partnerów tworzące w aspekcie gospodarczym jedną całość, którego końcowym efektem jest dostarczenie określonego rezultatu gospodarczego (w postaci dostawy lub świadczenia), w standardzie oczekiwanym przez klienta.

Na powyższy sens konsorcjum wskazują powszechnie i jednolicie sądy administracyjne, przykładowo w następujących wyrokach:

*   Wyrok NSA z dnia 8 czerwca 2017 r., sygn. akt I FSK 1839/15 - „Na wstępie rozważań warto jest wskazać, że w zakresie omawianej problematyki dotyczącej rozliczeń w ramach konsorcjum istnieje ugruntowane już orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, uznające, że przy ustalaniu na gruncie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT jako przedmiotu opodatkowania - świadczenia usług o złożonym charakterze, jakie stanowią umowy o współpracy (kooperacyjne lub konsorcjalne), należy uwzględniać podstawowy cel wynikający z takich porozumień gospodarczych, a nie dokonywać wyodrębniania na potrzeby podatkowe w sposób oderwany od ich sensu gospodarczego poszczególnych czynności służących realizacji tego celu (por. wyrok NSA z dnia 12 sierpnia 2015r. sygn. akt I FSK 1373/14 i powoływane tam orzecznictwo sądów administracyjnych). \[\`(...)\`\] Sąd pierwszej instancji słusznie wskazał, że organ podatkowy nie odczytał stanu faktycznego sprawy w sposób prawidłowy albowiem z treści wniosku wynikało, że umowa Konsorcjum przewidywała, że każdy członek Konsorcjum pozostaje właścicielem swojej części przedmiotu umowy do chwili odbioru go przez końcowego użytkownika w Azerbejdżanie - Zamawiającego. Faktura zbiorcza i specyfikacja, stanowiąca załącznik do faktury, określa wartość współwłasności przedmiotu umowy, przypadającą na każdego z konsorcjantów. \[\`(...)\`\] Warto wskazać w tym względzie na wyrok TSUE z dnia 29 kwietnia 2004r. w sprawie Empresa de Desenvolvimento Mineiro SGPS SA (EDM), C-77/01, \[\`(...)\`\]”
*   wyrok WSA w Warszawie z dnia 9 czerwca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1911/16 - „Rozliczenie kompleksowe całej inwestycji w zakresie podatku od towarów i usług odbywa się bowiem na pomiędzy konsorcjum (reprezentowanym przez L.), a Zamawiającym, w związku z czym tylko w tym stosunku prawnym dochodzi do świadczenia usług i dostaw towarów objętych podatkiem VAT. \[\`(...)\`\] W nawiązaniu do stanowiska Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie o sygn. akt I FSK 1128/12 stwierdzić zatem należy, że przy ustalaniu na gruncie art. 8 ust. 1 ustawy VAT, jako przedmiotu opodatkowania, świadczenia usług o złożonym charakterze, jakie stanowią umowy o współpracy (kooperacyjne), należy przede wszystkim uwzględniać cel takich porozumień gospodarczych, a nie dokonywać wyodrębniania, na potrzeby podatkowe poszczególnych czynności służących realizacji tego celu (tak NSA w wyroku z dnia 23 kwietnia 2008 r. sygn. Akt I FSK 1788/07, w wyroku z dnia 9 października 2008 r., sygn. akt I FSK 291/08 czy wyroku z dnia 29 lutego 2012 r., w sygn. akt I FSK 562/11). W powołanych orzeczeniach zaprezentowany został pogląd, że celem kooperacji (współpracy, współdziałania) jest uzyskanie przez skoordynowane i wspólne działania partnerów rezultatu o korzystnym dla nich wymiarze ekonomicznym. Działań takich nie można, do celów podatku od towarów i usług, wydzielać i oceniać jednostkowo, lecz z uwzględnieniem ich charakteru działania złożonego i wspólnego, tworzącego w aspekcie gospodarczym jedną całość, którego końcowym efektem, jest zrealizowanie wspólnego przedsięwzięcia.”
*   wyrok NSA z dnia 25 czerwca 2014 r., sygn. akt I FSK 1108/13, wyrok NSA z dnia 4 czerwca 2014 r., sygn. akt I FSK 1012/13: „Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w tej sprawie podziela także utrwalone już w orzecznictwie sądów administracyjnych stanowisko, że przy ustalaniu na gruncie art. 8 ust. 1 u.p.t.u., jako przedmiotu opodatkowania, świadczenia usług o złożonym charakterze, jakie stanowią umowy o współpracy (kooperacyjne), należy przede wszystkim uwzględniać cel takich porozumień gospodarczych, a nie dokonywać wyodrębniania na potrzeby podatkowe poszczególnych czynności służących realizacji tego celu \[\`(...)\`\] celem kooperacji (współpracy, współdziałania) jest uzyskanie przez skoordynowane i wspólne działania partnerów rezultatu o korzystnym dla nich wymiarze ekonomicznym. Działań takich nie można, do celów podatku od towarów i usług, wydzielać i oceniać jednostkowo, lecz z uwzględnieniem ich charakteru działania złożonego i wspólnego, tworzącego w aspekcie gospodarczym jedną całość, którego końcowym efektem, jest zrealizowanie wspólnego przedsięwzięcia”.
*   wyrok WSA w Warszawie z dnia 6 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2472/12: „W tym miejscu należy wskazać na utrwalone już orzecznictwo sądowoadministracyjne, opierające się na stanowisku, że przy ustalaniu na gruncie art. 8 ust. 1 ustawy VAT - jako przedmiotu opodatkowania - świadczenia usług o złożonym charakterze, jakie stanowią umowy o współpracy (kooperacyjne lub konsorcjalne), należy uwzględniać podstawowy cel wynikający z takich porozumień gospodarczych, a nie dokonywać wyodrębniania na potrzeby podatkowe w sposób oderwany od ich sensu gospodarczego poszczególnych czynności służących realizacji tego celu \[\`(...)\`\] celem kooperacji (współpracy, współdziałania) jest uzyskanie przez skoordynowane i wspólne działania partnerów rezultatu o korzystnym dla nich wymiarze ekonomicznym. Działań takich nie można do celów podatku od towarów i usług oceniać jednostkowo, lecz z uwzględnieniem ich charakteru jako działania złożonego i wspólnego, tworzącego w aspekcie gospodarczym jedną całość, którego końcowym efektem, jak w niniejszej sprawie jest, projekt rozwojowy o nazwie wskazanej we wniosku”.

1.  Zwolnienie usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego świadczonej przez Konsorcjum (Partnerów Konsorcjum) od podatku VAT

4.1 Zakres zwolnienia z podatku VAT dla usług pośrednictwa ubezpieczeniowego

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel \[\`(...)\`\]. Zgodnie zaś z brzmieniem art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, świadczeniem usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z regulacji art. 41 ust. 1 Ustawy o VAT wynika, że stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie natomiast z art. 146a pkt 1 Ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Ustawa o VAT przewiduje opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub ich zwolnienie z opodatkowania. W świetle przedstawionego w niniejszym wniosku zdarzenia przyszłego, zasadnicze znaczenie ma regulacja art. 43 ust. 1 pkt 37 Ustawy o VAT, zwalniająca od podatku: „usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji”.

Zwolnienie od podatku VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 37 Ustawy o VAT jest konsekwencją przepisu art. 135 ust. 1 pkt a) Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym zwolnione z opodatkowania są „transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych”.

4.2 Definicja usług pośrednictwa / usług pokrewnych świadczonych przez pośredników ubezpieczeniowych

Ani Dyrektywa 2006/112/WE, ani polska Ustawa o VAT nie zawierają definicji pojęć kluczowych dla wykładni przedmiotowego zwolnienia z podatku VAT, takich jak „usługi pokrewne świadczone przez agenta ubezpieczeniowego” oraz „usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych”. W tej sytuacji wskazane jest sięgnięcie do dorobku orzeczniczego TSUE, jak również do polskiej praktyki podatkowej.

Zgodnie z wypracowanym przez TSUE stanowiskiem, czynności agenta ubezpieczeniowego polegają na pozyskiwaniu klientów oraz zawieraniu w imieniu i na rzecz ubezpieczyciela umów ubezpieczeń, a także uczestniczeniu w administrowaniu i wykonywaniu umów ubezpieczenia w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń. Natomiast w odniesieniu do usług pokrewnych do usług ubezpieczeniowych wskazuje się (tak: opinia Rzecznika Generalnego M. Poiaresa Madura przedstawiona w dniu 12 stycznia 2005 r. w sprawie C-472/03 Staatssecretaris van Financien przeciwko Arthur Andersen & Co. Accountants c.s.), że należy przez nie rozumieć wszystkie usługi, które są powiązane z usługami ubezpieczeniowymi, a zatem mogą być uznane za usługi pokrewne tym czynnościom. W ww. sprawie podkreślono, że dla kwalifikacji czynności jako usług pośrednictwa ubezpieczeniowego kluczowy jest status usługodawcy jako brokera lub agenta ubezpieczeniowego: „Pojęcie „usług pokrewnych” jest wystarczająco szerokie, aby mogło ono teoretycznie obejmować swym zakresem wszystkie usługi, które są powiązane z usługami ubezpieczeniowymi, a zatem które mogą być uznane za usługi pokrewne tym czynnościom. Jednakże prawodawca wspólnotowy wyraźnie ograniczył zakres zwolnienia wyłącznie do tej części usług, które są świadczone przez brokerów lub pośredników ubezpieczeniowych. Zakwalifikowanie osoby, która domaga się zwolnienia, jako brokera lub pośrednika ubezpieczeniowego jest zatem elementem kluczowym, pozwalającym na ustalenie istnienia działalności pokrewnej czynnościom ubezpieczeniowym, która na mocy art. 13 część B lit. A) podlega zwolnieniu z opodatkowania”.

W wyroku C-235/00 z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie CBS Financial Services wskazano, że działalność pośrednictwa „dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek strony umowy dotyczącej produktu finansowego \[\`(...)\`\]. \[Powinna to być\] usługa wykonana na rzecz strony umowy oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa.”

Także w wyrokach z dnia 25 lutego 1999 r. (sprawa C-349/96, Card Protection Plan), z dnia 8 marca 2001 r. (sprawa C-240/99, Skandia) oraz z dnia 20 listopada 2003r. (sprawa C-8/01, Assurander-Societetet działający na rzecz Taksatorringen przeciwko Skatteministeriet), TSUE potwierdził, że pojęcie usług pokrewnych, świadczonych przez pośredników ubezpieczeniowych w rozumieniu Dyrektywy 2006/112/WE dotyczy wyłącznie świadczeń dokonanych przez profesjonalistów. Broker / agent ubezpieczeniowy powinien być wyłącznie pośrednikiem - pojęcie to kładzie nacisk na działanie zewnętrzne pośrednika ubezpieczeniowego, czyli pozycję pośrednika między ubezpieczającym a zakładem ubezpieczeniowym.

Jednocześnie, w wyroku z 3 kwietnia 2008 r. (w sprawie C-124/07, J.C.M. Beheer BV przeciwko Staatssecretaris van Financien) TSUE potwierdził możliwość realizacji usług zwolnionych w różnych modelach organizacyjnych wskazując m.in., co następuje: „brzmienie art. 13 część B lit. a) szóstej dyrektywy nie wyklucza co do zasady, by działalność brokerów i pośredników ubezpieczeniowych dzieliła się na odrębne usługi mogące, jako takie, należeć do „usług pokrewnych \[ transakcjom ubezpieczeniowym / reasekuracyjnym\] świadczonych przez brokerów i pośredników ubezpieczeniowych” \[\`(...)\`\]. W tej sytuacji z zasady neutralności podatkowej wynika, że podmioty gospodarcze powinny mieć możliwość wyboru modelu organizacyjnego, który z czysto gospodarczego punktu widzenia byłby dla nich najbardziej odpowiedni, nie narażając się na to, że dokonywane przez nie czynności nie będą objęte zwolnieniem z opodatkowania przewidzianym w art. 13 część B lit. a) szóstej dyrektywy \[zob. podobnie, w odniesieniu do art. 13 część B lit. d) pkt 6 szóstej dyrektywy, ww. wyrok w sprawie Abbey National, pkt 68, a w odniesieniu do art. 13 część B lit. d) pkt 1 tej dyrektywy - ww. wyrok w sprawie Ludwig, pkt 35\]. \[\`(...)\`\] art. 13 część B lit. a) szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że okoliczność, iż broker lub pośrednik ubezpieczeniowy nie pozostaje w bezpośrednim stosunku ze stronami umowy ubezpieczenia lub reasekuracji do zawarcia której się przyczynia, lecz pozostaje z nimi jedynie w pośrednim stosunku, za pośrednictwem innego podatnika, który sam pozostaje w bezpośrednim stosunku z jedną ze stron tej umowy, i z którym ów broker lub pośrednik ubezpieczeniowy jest związany umownie, nie wyklucza, by świadczone przez niego usługi były zwolnione od podatku VAT na mocy tego przepisu.” Podobne tezy zawiera powołany wyrok TSUE z dnia 4 maja 2006 r. w sprawie C-169/04 Abbey National pic, Inscape lnvestment Fund przeciwko Commissioners of Customs & Excise („z zasady neutralności podatkowej wynika, że podmioty gospodarcze powinny mieć możliwość wyboru modelu organizacyjnego, który z czysto gospodarczego punktu widzenia byłby dla nich najbardziej odpowiedni, nie narażając się na to, że przeprowadzane przez nie transakcje nie będą objęte zwolnieniem z opodatkowania przewidzianym w art. 13 część B lit. d) pkt 6 szóstej dyrektywy.”).

Wskazane tezy i uzasadnienia orzeczeń TSUE potwierdzają, że przedmiotowe zwolnienie od podatku VAT dotyczy usług: (i) mających charakter usług pokrewnych usługom ubezpieczeniowym i reasekuracyjnym, (ii)świadczonych przez brokerów lub agentów ubezpieczeniowych,(iii) świadczonych na rzecz zakładów ubezpieczeń lub podmiotów poszukujących ochrony ubezpieczeniowej („klientów”). Jednocześnie, TSUE powołuje się na zasadę neutralności VAT i wskazuje, że podmioty gospodarcze powinny mieć możliwość wyboru takiego modelu organizacyjnego, który jest dla nich najbardziej odpowiedni ze względów gospodarczych, nie narażając się przez to, że dokonywane przez nie czynności nie będą objęte zwolnieniem z opodatkowania.

Świadczenie usług pośrednictwa ubezpieczeniowego w polskim systemie prawa reguluje Ustawa o dystrybucji ubezpieczeń (ustawa ta zasadniczo weszła w życie 1 października 2018 r.; wcześniej zagadnienie to było regulowane ustawą o pośrednictwie ubezpieczeniowym z dnia 22 maja 2003 r.).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń, pośrednictwo ubezpieczeniowe oznacza wykonywanie dystrybucji ubezpieczeń lub dystrybucji reasekuracji przez pośredników ubezpieczeniowych. Pośrednikiem ubezpieczeniowym jest m.in. agent ubezpieczeniowy, który wykonuje dystrybucję ubezpieczeń za wynagrodzeniem. Agentem ubezpieczeniowym jest przedsiębiorca, inny niż agent oferujący ubezpieczenia uzupełniające, wykonujący działalność agencyjną na podstawie umowy agencyjnej zawartej z zakładem ubezpieczeń i wpisany do rejestru agentów. Z kolei wynagrodzenie oznacza prowizję, honorarium, opłatę lub inną płatność, w tym korzyść ekonomiczną jakiegokolwiek rodzaju lub inną korzyść lub zachętę finansową lub niefinansową, oferowane lub przekazywane w związku z działalnością w zakresie dystrybucji ubezpieczeń.

W świetle art. 4 Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń, dystrybucja ubezpieczeń oznacza działalność wykonywaną wyłącznie przez dystrybutora ubezpieczeń polegającą na: (1) doradzaniu, proponowaniu lub wykonywaniu innych czynności zmierzających do zawarcia umów ubezpieczenia lub umów gwarancji ubezpieczeniowych; (2) zawieraniu umów ubezpieczenia lub umów gwarancji ubezpieczeniowych w imieniu zakładu ubezpieczeń, w imieniu lub na rzecz klienta albo bezpośrednio przez zakład ubezpieczeń; (3) udzielaniu pomocy przez pośrednika ubezpieczeniowego w administrowaniu umowami ubezpieczenia lub umowami gwarancji ubezpieczeniowych i ich wykonywaniu, także w sprawach o odszkodowanie lub świadczenie. Dystrybucja ubezpieczeń polega również na udzielaniu informacji dotyczących jednej lub większej liczby umów ubezpieczenia lub umów gwarancji ubezpieczeniowych na podstawie kryteriów wybranych przez klienta za pośrednictwem stron internetowych lub innych mediów oraz opracowywaniu rankingu produktów ubezpieczeniowych obejmującego porównanie cen i produktów lub składek z tytułu umowy ubezpieczenia lub umowy gwarancji ubezpieczeniowej, w przypadku gdy klient jest w stanie pośrednio lub bezpośrednio zawrzeć umowę ubezpieczenia lub umowę gwarancji ubezpieczeniowej za pośrednictwem stron internetowych lub innych mediów. Dystrybucja ubezpieczeń polega również na organizowaniu i nadzorowaniu czynności agencyjnych u agenta ubezpieczeniowego. Dystrybutorem ubezpieczeń jest w szczególności agent ubezpieczeniowy. Agent ubezpieczeniowy wykonuje czynności w zakresie dystrybucji ubezpieczeń w imieniu lub na rzecz zakładu ubezpieczeń, zwane w ustawie „czynnościami agencyjnymi”.

W świetle Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń, czynności agencyjne mogą być wykonywane wyłącznie przez podmioty spełniające określone tą ustawą warunki.

Ustawa o VAT nie zawiera odrębnej definicji usług pośrednictwa ubezpieczeniowego. Natomiast z praktyki interpretacyjnej i orzeczniczej, która w znacznej mierze opiera się o przywołane wcześniej wyroki TSUE wynika, że:

*   Działalność pośrednictwa ubezpieczeniowego dotyczy działalności wykonywanej przez pośrednika, który nie zajmuje miejsca jakiejkolwiek strony umowy dotyczącej produktu finansowego.

*   Pośrednictwo ma na celu dokonanie wszelkich niezbędnych czynności faktycznych lub czynności prawnych związanych z zawieraniem lub wykonywaniem umów ubezpieczenia, przy czym pośrednik nie realizuje w stosunku do treści umowy żadnego własnego interesu.

*   Powinna to być usługa wykonana na rzecz strony umowy oraz opłacona przez nią jako odrębna działalność pośrednictwa.

Ponadto, pod rządami ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym z dnia 22 maja 2003 r., organy podatkowe i sądy administracyjne wielokrotnie odwoływały się do zapisów Ustawy o pośrednictwie ubezpieczeniowym i prezentowały tezę o konieczności dokonywania wykładni pojęcia „pośrednictwa ubezpieczeniowego” oraz zakresu „czynności agencyjnych” zgodnie z brzmieniem przepisów tej ustawy. Takie stanowisko zajął m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 19 sierpnia 2011 r. (sygn. IPPP1/443-834/11-2/AW) czy Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w indywidualnej interpretacji z dnia 8 sierpnia 2011 r. (ILPP1/443-738/11-4/MS). Podobnie uznał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 12 marca 2012 r. (sygn. akt III SA/Wa 942/12) oraz Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z 4 marca 2013 r. (sygn. akt I FSK 577/12) i z 2 lipca 2013 r. (sygn. akt I FSK 740/13). Wskazywano także, że należy zweryfikować, czy usługodawca jest odpowiednio uprawniony do wykonywania czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego - jeżeli tak, to spełnia on warunki podmiotowe wynikające z obowiązujących przepisów, a czynności przez niego wykonywane są uznawane za pośrednictwo ubezpieczeniowe (czynności związane z wykonywaniem umów ubezpieczenia).

4.3 Zwolnienie usługi świadczonej przez Konsorcjum z podatku VAT - podsumowanie

Wnioskodawca podkreśla, że kompleksowe usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, które będą świadczone przez Konsorcjum, w tym Wnioskodawcę jako Partnera Konsorcjum, na rzecz Pierwszego ZU i Drugiego ZU na podstawie danej Umowy Agencyjnej spełnią wszystkie przesłanki kwalifikujące je jako usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, o których mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 37 Ustawy o VAT, jak również przesłanki, na które wskazuje praktyka TSUE oraz polskich sądów administracyjnych i organów podatkowych. W szczególności:

*   Będą to usługi realizowane na rzecz ubezpieczycieli (Pierwszy ZU i Drugi ZU) wspólnie przez Wnioskodawcę oraz pozostałych Partnerów Konsorcjum działających jako Agenci ubezpieczeniowi, wpisani do rejestru agentów ubezpieczeniowych prowadzonego przez Komisję Nadzoru Finansowego (KNF),

*   Zakres przedmiotowych usług będzie zgodny z zakresem wskazanym w art. 4 Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń, tj. obejmie on zespół czynności wykonywanych przez Agenta jako dystrybutora ubezpieczeń (pośrednika ubezpieczeniowego), w imieniu lub na rzecz ZU, polegających w szczególności na doradzaniu, proponowaniu lub wykonywaniu innych czynności przygotowawczych zmierzających do zawarcia umów ubezpieczenia, zawieraniu umów ubezpieczenia w imieniu zakładu ubezpieczeń, udzielaniu pomocy przez pośrednika ubezpieczeniowego w administrowaniu umowami ubezpieczenia i ich wykonywaniu, udzielaniu informacji dotyczących jednej lub większej liczby umów ubezpieczenia na podstawie kryteriów wybranych przez klienta za pośrednictwem mediów, organizowaniu i nadzorowaniu czynności agencyjnych u agenta ubezpieczeniowego.

*   Usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego będą świadczone na rzecz strony umowy (Pierwszy ZU lub Drugi ZU), przy czym ani Wnioskodawca ani Agenci nie będą realizować w stosunku do treści umowy ubezpieczenia żadnego własnego interesu - będą jedynie reprezentować interesy ZU;

*   Usługi będą świadczone przez Konsorcjum, w tym, Wnioskodawcę za wynagrodzeniem w postaci prowizji(będzie mieć charakter odpłatny);

*   Istotnym wymogiem warunkującym świadczenie usługi na podstawie danej Umowy Agencyjnej będzie działanie Wnioskodawcy oraz Agentów w zgodzie z wymogami Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń dotyczącymi prowadzenia działalności pośrednictwa ubezpieczeniowego przez agentów ubezpieczeniowych. Zatem z punktu widzenia prawidłowej realizacji danej Umowy Agencyjnej, kluczowe znaczenie będzie mieć status Wnioskodawcy oraz Agentów jako agentów ubezpieczeniowych działających na podstawie wpisu do rejestru agentów ubezpieczeniowych prowadzonego przez KNF.

Tym samym należy uznać prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy przedstawionego w niniejszym wniosku w odniesieniu do Pytania nr 1 oraz Pytania nr 2.

1.  Dokumentowanie rozliczeń pomiędzy Konsorcjum z ZU.

5.1 Zasady dotyczące rozliczeń na podstawie Umowy Konsorcjum

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Partnerzy Konsorcjum wybiorą Lidera Konsorcjum -P\`(...)\`, który będzie koordynować działalność Konsorcjum i zapewni sprawną realizację całości zlecenia wynikającego z danej Umowy Agencyjnej.

Rolą P\`(...)\` jako Lidera będzie w szczególności prowadzenie rozliczeń pomiędzy Konsorcjum a ZU. Od strony dokumentacyjnej znajdzie to odzwierciedlenie m.in. w postanowieniach Umowy Konsorcjum, zgodnie z którymi Lider będzie uprawniony do wystawiania na rzecz ZU dokumentów rozliczeniowych za wszystkie prace wykonane przez Konsorcjum oraz do odbierania od ZU wynagrodzenia należnego Konsorcjum (Partnerom Konsorcjum). W przypadku Pierwszego ZU, dokumentami tymi będą noty prowizyjne / zestawienia prowizyjne / faktury prowizyjne, zaś w przypadku Drugiego ZU będą to faktury VAT ze stawką „zw” (usługi zwolnione). Następnie P\`(...)\` jako Lider w ramach rozliczeń wewnątrz Konsorcjum dokona podziału wynagrodzenia otrzymanego od ZU między siebie i pozostałych Partnerów Konsorcjum, zgodnie z zasadami przewidzianymi w Umowie Konsorcjum.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z regułą zawartą w art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei stosownie do przepisu art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Powyższe oznacza, że nie każde przesunięcie, czy rozliczenie określonych wartości ekonomicznych między dwoma różnymi podmiotami podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, ale jedynie takie operacje, które stanowią dostawę towarów lub świadczenie usług. Z tego względu, rozliczenia pieniężne między uczestnikami wspólnego przedsięwzięcia (konsorcjum), nie mogą być same przez się potraktowane jako czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeśli równocześnie nie towarzyszy im świadczenie usługi (lub dostawa towarów).

Okolicznością, która w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT decyduje o opodatkowaniu jest odpłatność za świadczoną usługę, którą należy rozumieć jako wynagrodzenie należne za dane świadczenie. Jest ono najczęściej określane umową między stronami transakcji i stanowi skutek określonego przysporzenia. Nie można takiej cechy przypisywać operacji księgowej dokonywanej przez Lidera na rzecz Agentów (pozostałych Partnerów Konsorcjum) - brak jest tu bowiem takiego stosunku prawnego, z którego wynikałaby wzajemność świadczenia Lidera przybierającego postać rozdziału przychodów całego przedsięwzięcia. Nie jest to zatem świadczenie wzajemne Lidera Konsorcjum, a jedynie umownie określony obowiązek „rozdziału” przychodów całego przedsięwzięcia. Lider Konsorcjum nie pozostaje dłużnikiem Agentów z tytułu świadczenia na ich rzecz usługi rozdziału przychodów. Rozdział ten w odpowiednich proporcjach wynika z mocy samej Umowy Konsorcjum, a nie z jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego, do którego zobligowany został Lider.

Powyższa wykładnia zakresu opodatkowania podatkiem VAT znajduje potwierdzenie w szeregu orzeczeń TSUE (m.in. wyrok z dnia 5 lutego 1980 r. w sprawie C-154/80, wyrok z dnia 1 kwietnia 1982 r. w sprawie C-89/81, wyrok z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93, wyroki z dnia 12 września 2000 r. w sprawie C-276/97, C-358/97 i C-408/97, wyrok z dnia 17 września 2002 r. w sprawie C-498/99), w których Trybunał wyraził pogląd, że za świadczenie usług za wynagrodzeniem, a więc czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

*   istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,

*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,

*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,

*   odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,

*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Wskazanych elementów nie można dostrzec w ramach wewnętrznych rozliczeń między Partnerami Konsorcjum: celem przyszłego Konsorcjum będzie świadome połączenie potencjałów technicznych, finansowych i organizacyjnych Partnerów Konsorcjum w celu zwiększenia efektywności i poprawy jakości czynności agencyjnych (czynności pośrednictwa ubezpieczeniowego) wykonywanych na rzecz ZU. Tym samym, w ramach Konsorcjum, jego Partnerzy będą świadczyć czynności wyłącznie na rzecz ZU i w żadnym razie nie będą świadczyć takich czynności na rzecz pozostałych Partnerów – co zresztą byłoby niedopuszczalne w świetle zakazu zawartego w art. 21 ust. 4 Ustawy o dystrybucji ubezpieczeń.

Podsumowując, brak byłoby w omawianych okolicznościach podstaw dla uznania, że Lider wykonując swoje obowiązki wobec pozostałych Partnerów wynikające z Umowy Konsorcjum będzie świadczyć na ich rzecz odpłatną i ekwiwalentną usługę dystrybucji przychodów Konsorcjum. Podobnie, przewidziany w Umowie Konsorcjum i dokonywany przez Lidera podział przychodów uzyskanych przez Konsorcjum nie może zostać uznany za sprzedaż usług przez Agenta na rzecz Lidera, gdyż Lider w ogóle nie korzysta z tak wykonywanych usług, nie jest ich usługobiorcą, a wręcz przeciwnie -sam występuje w charakterze usługodawcy. Podobne stwierdzenie dotyczy relacji między innymi Partnerami.

Skoro w opisanych okolicznościach nie dojdzie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, to w konsekwencji rozliczenie przychodów uzyskanych „przez Konsorcjum” między jego Partnerów, dokonywane przez P\`(...)\` jako Lidera, nie będzie dokumentowane fakturami VAT, ale innymi dokumentami księgowymi. Powyższy fakt zostanie odzwierciedlony w treści Umowy Konsorcjum jak również w praktyce rozliczeniowej Partnerów Konsorcjum. Prawidłowość takiego sposobu rozliczeń znajduje jednoznaczne potwierdzenie w orzeczeniach polskich sądów administracyjnych (przykładowo w wyrokach NSA z dnia 10 października 2014 r. sygn. akt I FSK 1418/13, z dnia 25 czerwca 2014 r., sygn. akt I FSK 1108/13, z dnia 4 czerwca 2014 r., sygn. I FSK 1012/13).

5.2 Dokumentowanie rozliczeń z ZU

Nie ulega natomiast wątpliwości, że usługą, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT będzie każde ze świadczeń realizowanych przez Konsorcjum na rzecz poszczególnych ZU.

Dokonywanie czynności opodatkowanych wskazanych w art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT podlega dokumentowaniu w sposób przewidziany w przepisach tej ustawy. Zgodnie z przepisem art. 106b ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą w szczególności sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. W świetle art. 2 pkt 22 Ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jednakże, zgodnie z art. 106b ust. 2, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3. Wyjątkiem jest sytuacja określona w ust. 3 pkt 2, który stanowi, że na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118, jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

W opisanym tu zdarzeniu przyszłym, Konsorcjum (Partnerzy Konsorcjum) będzie świadczyć na rzecz poszczególnych ZU usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego korzystające ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 Ustawy o VAT. Zatem, w świetle art. 106b ust. 2 Ustawy o VAT zasadniczo nie wystąpi obowiązek dokumentowania świadczonej usługi fakturami VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy Ustawy o VAT nie regulują sposobu dokumentowania transakcji, w przypadku których nie jest wymagane wystawianie faktur VAT. Należy zatem uznać, że dopuszczalne jest dokumentowanie takich transakcji innym dokumentem księgowym, np. notą księgową. Dopuszczalne jest więc w szczególności dokumentowanie przedmiotowych transakcji dokumentami księgowymi przewidzianymi w Umowie Agencyjnej z Pierwszym ZU, takimi jak noty prowizyjne, zestawienia prowizyjne czy faktury prowizyjne. Należy przy tym zauważyć, że nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy o podatku VAT, i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, należy odpowiedzieć twierdząco na Pytanie 3: P\`(...)\` jako Lider Konsorcjum będzie postępować prawidłowo wystawiając na rzecz Pierwszego ZU zbiorcze dokumenty rozliczeniowe (noty prowizyjne / zestawienia prowizyjne / faktury prowizyjne), na podstawie których Pierwszy ZU będzie obciążany przez P\`(...)\` łączną kwotą wynagrodzenia należnego Konsorcjum z tytułu czynności wykonywanych przez Partnerów Konsorcjum na rzecz Pierwszego ZU jako klienta (usługobiorcy) Konsorcjum.

Jednocześnie jednak trzeba mieć na względzie brzmienie art. 106b ust. 3 pkt 2 Ustawy o VAT, w świetle którego podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, o ile żądanie w tym zakresie zostanie zgłoszone w odpowiednim terminie przez nabywcę towaru lub usługi (z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Partnerzy Konsorcjum nie będą działać w relacjach z ZU samodzielnie - wykonywane przez nich czynności będą mieć charakter wspólnych działań mających na celu realizację jednego wspólnego przedsięwzięcia, którego nie mogliby zrealizować bez współpracy pozostałych Partnerów Konsorcjum. W rezultacie, ZU będą nabywać od Konsorcjum jedną kompleksową usługę a nie poszczególne jej elementy. Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego prowadzi zatem do stwierdzenia, że skoro zgodnie z daną Umową Agencyjną (oraz Umową Konsorcjum) każdy z ZU będzie zobowiązany do zapłaty wynagrodzenia z tytułu całości usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego, świadczonej przez Konsorcjum, na rachunek P\`(...)\` jako Lidera, to w przypadku zgłoszenia przez ZU żądania wystawienia faktury VAT za świadczoną usługę, faktura taka powinna zostać wystawiona na rzecz ZU przez Lidera. Faktura taka obejmie całą kwotę wynagrodzenia należnego z tytułu czynności wykonywanych przez Partnerów Konsorcjum.

Przy czym, w ocenie Wnioskodawcy, skoro strony Umowy Agencyjnej z Drugim ZU ustalą, że usługi realizowane przez Partnerów Konsorcjum będą dokumentowane fakturami VAT, to takie ustalenie powinno być traktowane na równi ze zgłoszeniem żądania wystawiania faktur, o którym mowa w art. 106b ust. 3 Ustawy o VAT. W konsekwencji, należy odpowiedzieć twierdząco na Pytanie 4: w relacji z Drugim ZU prawidłowe będzie wystawienie przez P\`(...)\` faktur VAT obejmującej całą kwotę wynagrodzenia należnego od Drugiego ZU z tytułu czynności dokonywanych przez Partnerów Konsorcjum. Powyższa kwota zostanie w następnej kolejności rozliczona przez P\`(...)\`, jako Lidera, między uczestników Konsorcjum na podstawie odpowiednich not księgowych.

Do zagadnienia dokumentowania rozliczeń pomiędzy konsorcjum a klientem konsorcjum odniósł się w interpretacji z dnia 28 lutego 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-1.4012.858.2017.2.MM Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdzając, m.in.: „\[\`(...)\`\] w przypadku umów konsorcjum dopuszczalne jest zawarcie ustaleń, że rozliczenia gospodarcze i księgowe, w tym dotyczące podpisywania umów i wystawiania faktur za prace wykonane przez uczestników konsorcjum na rzecz podmiotów zamawiających te prace na podstawie zawartego z nimi kontraktu, będzie dokonywał wytypowany przez uczestników konsorcjum podmiot wiodący. \[\`(...)\`\] W kontekście wątpliwości Spółki w pierwszej kolejności należy stwierdzić, zważywszy na charakter gospodarczy Konsorcjum oraz relację pomiędzy Konsorcjum, jako usługodawcą, a Ubezpieczycielem, jako usługobiorcą, w ramach Umowy Dystrybucyjnej, że okoliczności sprawy wskazują, że Ubezpieczyciel nie jest zainteresowany nabywaniem i nie nabywa „ułamkowych” czynności wykonywanych przez poszczególnych Partnerów Konsorcjum, ale kompleksową usługę pośrednictwa ubezpieczeniowego, dotyczącą sprzedaży jednego, ściśle określonego w umowie produktu oferowanego przez Ubezpieczyciela, świadczoną przez Konsorcjum jako całość.

Z perspektywy Ubezpieczyciela, tylko wspólne wykonanie przez Konsorcjum wszystkich czynności wschodzących w skład tej usługi ma wartość funkcjonalną. Co istotne, intencja Ubezpieczyciela, jest bezpośrednio odzwierciedlona w treści Umowy Dystrybucyjnej oraz Umowy Konsorcjum - umowy te wprost wskazują bowiem, że czynności wykonywane łącznie przez Partnerów Konsorcjum tworzą kompleksową usługę pośrednictwa ubezpieczeniowego.

W ocenie tut. organu, czynności wykonywane przez Konsorcjum na podstawie Umowy Dystrybucyjnej powinny być traktowane dla potrzeb podatku od towarów i usług jako jedna kompleksowa usługa pośrednictwa ubezpieczeniowego, opisana w zawartej Umowie. \[\`(...)\`\]

Tym samym, zgodnie z przytoczonymi tezami orzeczeń TSUE, z punktu widzenia nabywcy (Ubezpieczyciela), w przedmiotowej sprawie występuje jeden przedmiot świadczenia (kompleksowa usługa pośrednictwa ubezpieczeniowego).

Przy uwzględnieniu powyższych uwag oraz treści przywołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro w przedmiotowej sprawie rozliczenie wykonanych usług z Ubezpieczycielem i ich fakturowanie na Ubezpieczyciela dokonywane jest przez Spółkę, jako lidera, który jednocześnie reprezentuje Konsorcjum przed Ubezpieczycielem, to - wbrew stanowisku zawartemu we wniosku -Spółka powinna wystawiać na Ubezpieczyciela dokument za całość usług wykonanych przez Konsorcjantów w ramach realizacji zawartej umowy. Jednocześnie, na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, Spółka powinna uznać całe wynagrodzenie należne od Ubezpieczyciela, za podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług z tytułu usług świadczonych na rzecz Ubezpieczyciela.”

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie sposobu dokumentowania usług realizowanych przez Konsorcjum znajduje potwierdzenie także w innych interpretacjach prawa podatkowego. W szczególności, w interpretacji z dnia 12 lutego 2018 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.654.2017.1 .BS, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, organ interpretacyjny potwierdził prawidłowość następującego stanowiska podatnika: „\[\`(...)\`\] w zdarzeniu przyszłym przedstawionym w niniejszym wniosku, usługa świadczona przez Konsorcjum, w tym, Wnioskodawcę jako jednego z Partnerów Konsorcjum, na rzecz ZU na podstawie danej Umowy Agencyjnej będzie miała charakter usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych podlegającej zwolnieniu z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 Ustawy o VAT. W świetle art. 106b ust. 2 Ustawy o VAT zasadą jest, że usługi zwolnione nie muszą być dokumentowane fakturami VAT - zatem Bank, jako Lider Konsorcjum, będzie uprawniony do dokumentowania usługi świadczonej przez Konsorcjum innymi dokumentami księgowymi, w tym, notami księgowymi. Natomiast w przypadku, gdyby ZU zgłosił żądanie otrzymania faktury dokumentującej usługi realizowane przez Partnerów Konsorcjum, o którym mowa w art. 106b ust. 3 Ustawy o VAT, to prawidłowe będzie wystawienie przez Bank faktury VAT obejmującej całą kwotę wynagrodzenia należnego od ZU z tytułu czynności dokonywanych przez Partnerów Konsorcjum. Powyższa kwota zostanie w następnej kolejności rozliczona przez Bank, jako Lidera, między uczestników Konsorcjum na podstawie odpowiednich not księgowych. „

Podobnie, w interpretacji z dnia 24 czerwca 2015 r., sygn. IPPP1 /4512-374/15-2/AS, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził prawidłowość następującego stanowiska wnioskodawcy, wyrażonego stanie faktycznym bardzo zbliżonym do zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku: „Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Partnerzy Konsorcjum nie będą działać w relacjach z ZU samodzielnie - wykonywane przez nich czynności będą mieć charakter wspólnych działań mających na celu realizację jednego wspólnego przedsięwzięcia, którego nie mogliby zrealizować bez współpracy pozostałych Partnerów. W konsekwencji, ZU nabędzie od Konsorcjum jedną kompleksową usługę a nie poszczególne jej elementy. Analiza przedstawionego stanu faktycznego prowadzi zatem do stwierdzenia, że skoro zgodnie z Nową Umową Agencyjną (oraz Umową Konsorcjum) ZU jest zobowiązany do zapłaty wynagrodzenia z tytułu usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego świadczonej przez Konsorcjum na rzecz Banku jako Lidera, to w przypadku zgłoszenia przez ZU żądania wystawienia faktury za świadczoną usługę, faktura taka powinna zostać wystawiona na rzecz ZU przez Lidera. Faktura taka obejmie całą kwotę wynagrodzenia należnego z tytułu czynności wykonywanych przez Partnerów Konsorcjum.”

Analogiczne stanowiska znajdujemy m.in. w interpretacjach:

*   z dnia 28 lutego 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-1.4012.858.2017.2.MM, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej,

*   z dnia 22 września 2017 r., sygn. 0112-KDIL1 -1.4012.225.2017.1 .MW, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej,

*   z dnia 15 września 2015 r., sygn. IPPP1/4512-847/15-2/AW, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,

*   z dnia 29 listopada 2013 r., sygn. ILPP2/443-885/11/13-S/EN, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu,

*   interpretacja z dnia 23 września 2010 r., sygn. IPPP1-443-699/10-3/PR, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,

*   interpretacja dnia 22 czerwca 2010 r., sygn. IPPP3/443-292/10-2/MPe, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,

*   interpretacja z dnia 30 marca 2010 r., sygn. IPPP1-443-57/10-4/AS, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,

*   interpretacja z dnia 31 lipca 2009 r., sygn. ILPP2/443-659/09-4/MN, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu,

*   interpretacje z dnia 29 maja 2009 r., sygn. ILPB1/415-485/09-4/IM oraz z dnia 25 maja 2009 r., nr ILPP2/443-292/09-5/EN, wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu,

*   interpretacja z dnia 15 kwietnia 2009 r., sygn. IBPP1/443-97/09/AS, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach,

*   interpretacja z dnia 22 stycznia 2009 r., sygn. IPPP2/443-1649/08-2/AS, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

Podobne stanowisko prezentują także sądy administracyjne, przykładowo w wyrokach: NSA z dnia 10 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1493/13, NSA z dnia 12 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 1128/12, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 8 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Po 148/13, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 23 kwietnia 2012 r., sygn. akt I SA/Po 880/11, wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 2 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Rz 760/10.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn.zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.