Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.9.2019.4.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-31
Teza: skoro omawiana we wniosku sprzedaż nieruchomości, będzie w całości opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki podatkowej w wysokości 23% podatku od towarów i usług (nie będzie z tego podatku zwolniona, ponieważ Strony transakcji złożą oświadczenie o rezygnacji z tego zwolnienia), to do opisanej transakcji sprzedaży Nieruchomości znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w treści art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy
Słowa kluczowe: budynek; czynności-czynności cywilnoprawne; nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; sprzedaż
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z daty wpływu – 07 listopada 2019 r., uzupełnionym 22 i 23 stycznia 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 07 listopada 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w związku z tym w piśmie z 07 stycznia 2020 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.733.2019.2.MD i 0111-KDIB2-3.4014.9.2019.3.JKU wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 22 stycznia (data wpływu opłaty) oraz 23 stycznia 2019 r. (pozostałe braki formalne).

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: P. Sp. z o.o. (Kupujący);
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: I. Sp. z o.o. (Sprzedający)

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Zainteresowany niebędący stroną postępowania – I. Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Sprzedający”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, posiadającym siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Spółka jest właścicielem Nieruchomości opisanej w punkcie 1 poniżej i prowadzi działalność m.in. w zakresie wybudowania Budynków opisanych w punkcie 1 poniżej oraz prowadzenia prac modernizacyjnych w stosunku do Budynków, stanowiących powierzchnię magazynową dla podmiotów trzecich oraz w zakresie wynajmu Nieruchomości, w perspektywie średnioterminowej.

Podmiotem kupującym Nieruchomość będzie polska spółka celowa – Zainteresowany będący stroną postępowania (dalej: „Kupujący”), która na moment Transakcji, do której odnosi się niniejszy wniosek, będzie podmiotem zależnym od S. S.a r.l. z siedzibą w Luksemburgu. Rzeczywisty ośrodek zarządzania oraz siedziba Kupującego w chwili planowanej Transakcji, do której odnosi się wniosek, będą znajdowały się na terytorium Polski. Przedmiotem działalności Kupującego będzie w szczególności posiadanie, wynajmowanie, wydzierżawianie, wykorzystywanie i zarządzanie nieruchomościowymi aktywami majątkowymi. Na moment dokonania transakcji Kupujący będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce.

1\. Opis nieruchomości.

Spółka jest właścicielem nieruchomości gruntowych składających się z działek (według oznaczenia w księdze wieczystej):

(i) o numerze ewidencyjnym nr \`(...)\` (dalej nr 1) (oznaczonej w ewidencji gruntów nr \`(...)\` i \`(...)\`),

(ii) o numerze ewidencyjnym nr \`(...)\` (dalej nr 2) (oznaczonej w ewidencji gruntów nr \`(...)\` i \`(...)\`),

(iii) o numerze ewidencyjnym nr \`(...)\` (dalej nr 3),

(iv) o numerze ewidencyjnym nr \`(...)\` (dalej nr 4),

(v) o numerze ewidencyjnym nr \`(...)\` (dalej nr 5),

(vi) o numerze ewidencyjnym nr \`(...)\`(dalej nr 6),

(vii) o numerze ewidencyjnym nr \`(...)\` (dalej nr 7).

(zwane dalej łącznie: „Działkami”).

Z uwagi na toczące się postępowanie dotyczące wydzielenia z działki \`(...)\` cieku wodnego, nie jest wykluczone, że ww. numery ewidencyjne ulegną zmianie.

Działki zabudowane są czterema Budynkami (dalej łącznie jako: „Budynki”, a osobno „Budynek 1” – zlokalizowany na działkach wskazanych w lit. (i)-(ii), „Budynek 2” – zlokalizowany na działkach wskazanych w lit. (i)-(iv) powyżej, „Budynek 3” – zlokalizowany na działkach wskazanych w lit. (v)-(vi) powyżej oraz „Budynek 4” – zlokalizowany na działce wskazanej w lit. (vii) powyżej).

Na Działce znajdują się również naniesienia w postaci budowli, w szczególności drogi, chodniki, ogrodzenia, mury oporowe, place (powierzchnie) utwardzane (dalej „Budowle”), które służą (są niezbędne) do prawidłowego korzystania z Budynków znajdujących się na Działkach.

Działki, Budynki oraz Budowle (zwane dalej: „Nieruchomością”) są przedmiotem planowanej przez Spółkę transakcji sprzedaży na rzecz Kupującego (dalej: „Transakcja”). Naniesienia będące własnością przedsiębiorstw przesyłowych, zlokalizowane na Działkach, nie stanowią przedmiotu Transakcji.

Spółka nabyła własność Działek na podstawie:

*   umowy przeniesienia własności nieruchomości zawartej w akcie notarialnym sporządzonym 22 maja 2014 roku, poprzedzonej warunkową umową sprzedaży zawartą w akcie notarialnym sporządzonym 22 maja 2014 roku (Działki przeznaczonej na budowę części Budynku 1 i części Budynku 2);
*   umowy przeniesienia własności nieruchomości oraz ustanowienia służebności gruntowej zawartej w akcie notarialnym sporządzonym 22 maja 2014 roku, poprzedzonej warunkową umową sprzedaży zawartą w akcie notarialnym sporządzonym 22 maja 2014 roku (Działki przeznaczonej na budowę Budynku 1 oraz części Budynku 2);
*   umowy przeniesienia własności nieruchomości oraz ustanowienia służebności gruntowej zawartej w akcie notarialnym sporządzonym 18 grudnia 2014 roku, poprzedzonej warunkową umową sprzedaży zawartą w akcie notarialnym sporządzonym 17 grudnia 2014 roku (Działki przeznaczonej na budowę części Budynku 1 oraz części Budynku 2);
*   umowy sprzedaży zawartej w akcie notarialnym sporządzonym 17 grudnia 2014 roku (Działki przeznaczonej na budowę części Budynku 2);
*   umowy przeniesienia własności nieruchomości zawartej w akcie notarialnym sporządzonym 30 kwietnia 2015 roku, poprzedzonej warunkową umową sprzedaży zawartą w akcie notarialnym sporządzonym 29 kwietnia 2015 roku (Działki przeznaczonej na budowę części Budynku 3);
*   umowy sprzedaży zawartej w akcie notarialnym sporządzonym 29 kwietnia 2015 roku (Działki przeznaczonej na budowę części Budynku 3);
*   umowy przeniesienia własności nieruchomości oraz ustanowienia służebności gruntowej zawartej w akcie notarialnym sporządzonym 13 maja 2015 roku, poprzedzonej warunkową umową sprzedaży zawartą w akcie notarialnym sporządzonym 13 maja 2015 roku (Działki przeznaczonej na budowę Budynku 4).

Budynki zostały wybudowane przez Spółkę. Budynek 1 został oddany do użytkowania w 2014 r., Budynek 2 został oddany do użytkowania w 2015 r., Budynek 3 został oddany do użytkowania w 2016 r. (w 2016 r. zostało wydane ostatnie pozwolenie na użytkowanie) a Budynek 4 został oddany do użytkowania w 2016 r. Wszystkie Budowle zostały wybudowane w okresie dłuższym niż dwa lata do daty planowanej Transakcji.

Na moment składania wniosku 100% powierzchni Budynków przeznaczonej do wynajęcia jest objęte umowami najmu.

Wynajem powierzchni Budynków:

*   pierwsza umowa najmu dla Budynku 1 została zawarta 18 marca 2014 r., natomiast wydanie najemcy pierwszych pomieszczeń w Budynku 1 nastąpiło 28 sierpnia 2014 r.;
*   pierwsza umowa najmu dla Budynku 2 została zawarta 22 grudnia 2014 r. natomiast wydanie najemcy pierwszych pomieszczeń w Budynku 2 nastąpiło 24 kwietnia 2015 r.;
*   pierwsza umowa najmu dla Budynku 3 została zawarta w dni 6 maja 2015 r. natomiast wydanie najemcy pierwszych pomieszczeń w Budynku 3 nastąpiło 7 sierpnia 2015 r.;
*   pierwsza umowa najmu dla Budynku 4 została zawarta 9 maja 2016 r. natomiast wydanie najemcy pierwszych pomieszczeń w Budynku 4 nastąpiło 17 października 2016 r.

Z upływem czasu Spółka wydawała kolejne powierzchnie Budynków najemcom, natomiast wydanie ostatniej wolnej powierzchni Budynku 1 nastąpiło 1 lutego 2015 r., wydanie ostatniej wolnej powierzchni Budynku 2 nastąpiło 8 lipca 2015 r., wydanie ostatniej wolnej powierzchni Budynku 3 nastąpiło 1 stycznia 2017 r., a wydanie ostatniej wolnej powierzchni Budynku 4 nastąpiło 2 listopada 2016 r.

Na moment składania wniosku zarówno Budynek 1, Budynek 2, Budynek 3 oraz Budynek 4 wynajęty jest kilku najemcom (każdy).

Obszar wynajmowanej powierzchni w Budynkach może ulec zmianie do momentu Transakcji.

Budowle nie są i nie będą do momentu Transakcji przedmiotem oddzielnego wynajmu, jednak w przypadku części najemców, najemcy na podstawie głównych umów najmu (dotyczących powierzchni) wynajmują również miejsca parkingowe oraz place manewrowe w ramach czynszu za powierzchnię pod głównymi umowami najmu. Z części Budowli np. z części dróg dojazdowych i chodników, korzystają wszyscy najemcy Budynków oraz podmioty trzecie (np. kurierzy dowożący przesyłki dla najemców). Pozostała część Budowli jest niezbędna do właściwego korzystania z Budynków w celu ich wynajmu.

Umowy najmu zawierane przez Sprzedającego z najemcami przewidują również kategorię tzw. części wspólnych Budynków. Za części wspólne Budynków uznawane są m.in. te powierzchnie, z których mogą korzystać wszyscy najemcy. Niektóre wskazane w umowie części wspólne stanowią bezpośredni element kalkulacji czynszu najmu (tj. pomieszczenia techniczne wewnątrz Budynków). Częściami wspólnymi Nieruchomości są również powierzchnie i pomieszczenia techniczne niezbędne do funkcjonowania Nieruchomości, które nie stanowią bezpośredniego elementu kalkulacji czynszu najmu (np. drogi dojazdowe).

Spółka poniosła koszty nabycia Działek, budowy Budynków oraz Budowli z zamiarem wykorzystywania tych Nieruchomości do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (wynajem). W związku z powyższym, Spółka odliczyła naliczony podatek od towarów i usług. Spółka ponosi także koszty bieżącego utrzymania i konserwacji Budynków i Budowli i również odlicza z tego tytułu naliczony podatek od towarów i usług.

Po oddaniu Budynków do użytkowania Spółka ponosiła wydatki na prace adaptacyjne (fit-out), mające na celu dostosowanie powierzchni Budynków do potrzeb poszczególnych najemców. Ogólna wartość wszystkich ulepszeń (zwiększeń wartości początkowej), w tym tych dotyczących prac adaptacyjnych, dokonanych w Budynkach od daty wydania pozwolenia na użytkowanie do dnia złożenia wniosku wynosiła mniej niż 30% wartości początkowej Budynków. Spółka odliczyła naliczony podatek od towarów i usług z faktur zakupowych związanych z wykonanymi pracami adaptacyjnymi i innymi ulepszeniami Budynków.

Dodatkowo Sprzedający zwrócił się z wnioskiem o pozwolenie na przebudowę Budynku 3 polegającą na robotach budowlanych w istniejącej hali magazynowej oraz budowie zbiornika bezodpływowego na zewnątrz Budynku 3 w zakresie instalacji sanitarnej, oraz dodanie ruchomego podjazdu stalowego. W wyniku uzyskania stosownego pozwolenia, pomiędzy dniem złożenia wniosku a dniem, w którym zawarta zostanie Umowa Sprzedaży Sprzedający może ponieść pewne koszty opisanych powyżej prac. Ukończenie robót budowlanych w Budynku 3, ukończenie budowy zbiornika oraz dodanie podjazdu planowane jest po dacie Umowy Sprzedaży.

Pomiędzy datą złożenia wniosku a datą Transakcji mogą być również prowadzone inne prace o charakterze modernizacyjnym lub adaptacyjnym, jednak ich wartość (razem z pozostałymi wspomnianymi powyżej ulepszeniami) nie powinna przekroczyć 30% wartości początkowej każdego z Budynków.

Sprzedający oraz Kupujący nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pomiędzy Sprzedającym oraz Kupującym nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w ustawie o podatku od towarów i usług.

2\. Status Nieruchomości w ramach przedsiębiorstwa Spółki.

Poza Nieruchomością, Spółka nie posiada (nie jest właścicielem/użytkownikiem wieczystym) żadnych innych nieruchomości. Spółka prowadzi działalność m.in. w zakresie wybudowania Budynków opisanych w punkcie 1 powyżej oraz prowadzenia prac modernizacyjnych w stosunku do Budynków oraz w zakresie wynajmu Nieruchomości stanowiącej powierzchnię magazynową dla podmiotów trzecich w perspektywie średnio terminowej.

Spółka nie dokonała wyodrębnienia organizacyjnego Budynków, czy też Nieruchomości jako wydziału, oddziału czy innej (innych) jednostki organizacyjnej, zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał czy też regulaminów.

Przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z działalnością polegającą na wynajmie powierzchni przeznaczonej na wynajem w Nieruchomości są ewidencjonowane zgodnie z ogólnymi przepisami o rachunkowości. Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do żadnej z nieruchomości odrębnych ksiąg rachunkowych, w tym nie sporządza odrębnych bilansów dla poszczególnych Budynków ani nie są prowadzone oddzielne konta do rejestracji przychodów lub kosztów w rozbiciu na poszczególne Budynki.

Zarządzanie Nieruchomością i aktywami Spółki jest wykonywane przez podmioty świadczące tego rodzaju usługi. Spółka zapewnia obsługę Nieruchomości korzystając z infrastruktury i zasobów kadrowych zewnętrznych dostawców usług.

3\. Planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości.

Przedmiotowy wniosek jest składany przed zawarciem przez Spółkę oraz Kupującego umowy przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości przewidującej zobowiązanie stron do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży (dalej: „Umowa Sprzedaży”), na podstawie której Spółka przeniesie na rzecz Kupującego tytuł własności do Nieruchomości w zamian za zapłatę przez Kupującego ceny sprzedaży. Z chwilą zawarcia Umowy Sprzedaży Kupujący na mocy art. 678 ustawy Kodeks cywilny lub na mocy umowy stron wstąpi, w miejsce Sprzedającego, we wszelkie prawa i obowiązki wynajmującego wynikające z umów najmu zawartych w stosunku do Nieruchomości.

Ponadto, Sprzedający przeniesie na Kupującego prawa i zobowiązania (o ile dotyczą) z tytułu zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez najemców (np. gwarancji bankowych, gwarancji korporacyjnych) lub też dokona przelewu kwot, odpowiadających depozytom pieniężnym, zapłaconych przez najemców na zabezpieczenie czynszu i opłat serwisowych.

Ponadto, w ramach ceny sprzedaży, Spółka przeniesie na Kupującego następujące prawa i obowiązki ściśle związane ze zbywaną Nieruchomością:

1.  prawa autorskie do projektów budowlanych dotyczących Nieruchomości wraz z własnością nośników, na których zostały zapisane dzieła objęte tymi prawami autorskimi, prawa wynikające z gwarancji udzielonej przez projektanta na podstawie umowy z architektem (o ile prawa z takiej gwarancji będą istniały w dacie zawarcia Umowy Sprzedaży, w zakresie w jakim przysługują one Spółce) oraz prawa z tytułu rękojmi oraz gwarancji udzielonych przez generalnych wykonawców oraz wykonawców innych prac budowlanych dotyczących Nieruchomości, w tym Budynków wraz z prawami i zobowiązaniami z tytułu zabezpieczeń właściwego wykonania praw z tytułu rękojmi oraz gwarancji (w tym kwot zatrzymanych z tytułu gwarancji udzielonych przez wykonawców prac budowlanych);
2.  prawa do dokumentacji technicznej związanej z Budynkami;
3.  prawo własności elementów wyposażenia Nieruchomości;
4.  prawa i obowiązki z umów z dostawcami mediów, umów dotyczących ochrony itp., wyłącznie w sytuacji, gdyby rozwiązanie takich umów okazało się niemożliwe przed zawarciem Umowy Sprzedaży lub wiązałoby się z nadmiernymi niedogodnościami (np. utrudnieniami w prowadzeniu działalności przez najemców w pomieszczeniach wynajmowanych w Budynkach lub karami umownymi grożącymi Spółce);
5.  zobowiązania do zwrotu depozytów, kwot zatrzymanych i gwarancji bankowych najemcom i wykonawcom, których zobowiązania dotyczące usuwania wad są zabezpieczone kwotami zatrzymanymi oraz gwarancjami,
6.  prawa i obowiązki z umów dotyczących wykonania prac wykończeniowych i adaptacyjnych (prace fit-out) w odniesieniu do nowych najemców oraz dotychczasowych najemców (w szczególności dotyczące robót budowlanych w Budynku 3, budowy zbiornika na zewnątrz tego Budynku 3),
7.  decyzje administracyjne związane z nieruchomością wydane na rzecz Spółki (np. pozwolenia wodnoprawne) o ile ich przeniesienie jest elementem zbycia nieruchomości w zakresie uzgodnionym przez strony

(wymienione powyżej prawa i obowiązki Spółki związane z Nieruchomością będą dalej łącznie zwane: „Przenoszonymi Prawami i Obowiązkami ”).

Dodatkowo, w ramach Transakcji, za wynagrodzeniem wliczonym w cenę sprzedaży Nieruchomości, Spółka udzieli zgody Kupującemu na wykonywanie praw osobistych i zależnych do utworów zależnych stworzonych na podstawie umów o prace projektowe, w zakresie, w jakim przysługują one Spółce.

Co do zasady, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie obejmowała jakichkolwiek innych składników majątku Spółki poza opisanym powyżej prawem własności Nieruchomości wraz z umowami najmu i zabezpieczeniami ich wykonania, oraz Przenoszonymi Prawami i Obowiązkami. Transakcja nie obejmie przeniesienia praw i obowiązków z jakiejkolwiek umowy finansowania nabycia Działek lub budowy Budynków oraz Budowli.

Jednocześnie, jak wskazano powyżej, zarządzanie Nieruchomością i aktywami Spółki jest wykonywane przez podmioty świadczące tego rodzaju usługi. Po nabyciu Nieruchomości Kupujący będzie zarządzał Nieruchomościami we własnym zakresie lub przy współpracy podmiotu trzeciego (innego niż podmiot obecnie zarządzający Nieruchomością lub tego samego) na podstawie odrębnie zawartej umowy.

Tym samym przedmiotem Umowy Sprzedaży nie będzie przeniesienie na Kupującego takich elementów przedsiębiorstwa jak m.in.:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Sprzedającego,
*   środki pieniężne, w tym znajdujące się na rachunkach bankowych Sprzedającego oraz umowy rachunków bankowych za wyjątkiem ewentualnego przelewu na rzecz Kupującego kwot odpowiadających depozytom złożonym przez najemców oraz kwot zatrzymanych z tytułu gwarancji udzielonych przez wykonawców prac budowlanych,
*   księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa,
*   zobowiązania Spółki, w tym ewentualne zobowiązania finansowe Spółki związane z finansowaniem Nieruchomości (za wyjątkiem zobowiązań wskazanych wprost powyżej),
*   wierzytelności, w szczególności wierzytelności wynikające z umów najmu (za wyjątkiem objętych Przenoszonymi Prawami i Obowiązkami) i prawa z papierów wartościowych,
*   koncesje, licencje i zezwolenia, za wyjątkiem objętych Przenoszonych Praw i Obowiązków,
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne (inne niż wymienione powyżej Przenoszone Prawa i Obowiązki),
*   tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (aczkolwiek przed przeniesieniem własności Nieruchomości Spółka udostępni Kupującemu wszelką niezbędną dokumentację oraz informacje dotyczące Nieruchomości w ramach procesu badania Nieruchomości przez Kupującego),
*   prawa i obowiązki z umów związanych z utrzymaniem i obsługą Nieruchomości, takich jak umowy o dostawę mediów, umowy ubezpieczenia Nieruchomości, jak również umowy serwisowe takie jak ochrona, utrzymanie Nieruchomości w czystości oraz dbanie o zieleń (inne niż wymienione powyżej Przenoszone Prawa i Obowiązki oraz te umowy, które zgodnie z punktem powyżej nie zostaną rozwiązane),
*   prawa i obowiązki z umowy o zarządzanie Nieruchomością oraz umowy o zarządzanie aktywami Sprzedającego,
*   baza kontaktów z najemcami.

W dniu dostawy Nieruchomości lub w dacie zbliżonej do dnia dostawy, kredyt bankowy zostanie spłacony przez Sprzedającego od razu z otrzymanej Ceny za Nieruchomość w ten sposób, że Cena Sprzedaży w części odpowiadającej zadłużeniu Sprzedającego w banku zostanie przelana na konto banku finansującego na podstawie instrukcji „Pay off letter” wystawionej przez ten bank.

Z zastrzeżeniem umów objętych Przenoszonymi Prawami i Obowiązkami, umowy związane z administracją i bieżącą obsługą Nieruchomości (umowy z dostawcami mediów, umowy dotyczące ochrony itp.) zostaną rozwiązane w dniu zawarcia Umowy Sprzedaży lub w terminie zbliżonym do tej daty, o ile będzie to możliwe i zasadne. Niemniej, na Kupującego nie zostaną przeniesione prawa i obowiązki wynikające z tych umów (stroną umów pozostanie Sprzedający). Nie wyklucza się jednak tymczasowego korzystania przez Kupującego z praw wynikających z niektórych z powyższych umów zawartych przez Sprzedającego (do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Kupującego i przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń pomiędzy stronami, w ten sposób, iż Sprzedający będzie obciążał Kupującego kosztami wynikających z rozliczeń z dostawcami usług, które będą dotyczyły Nieruchomości zakupionych przez Kupującego). Powyższe może mieć miejsce w szczególności wówczas, gdy warunki umów wiążące Sprzedającego z dostawcami (w tym umowne okresy wypowiedzenia) nie będą umożliwiały ich rozwiązania lub wypowiedzenia ze skutkiem na datę Transakcji. Niemniej, w takim wypadku w zakresie ustalonym między stronami, Sprzedający wypowie przedmiotowe umowy w związku z Transakcją i rozpocznie się bieg okresów ich wypowiedzenia.

Po Transakcji Kupujący zawrze we własnym zakresie tego rodzaju umowy, przy czym nie można wykluczyć, że część z powyższych umów zawarta zostanie z tymi samymi podmiotami, jednak ich zakres i ustalone pomiędzy stronami warunki mogą różnić się od obecnie przyjętych przez Sprzedającego, gdyż wynikać będą z negocjacji i planów Kupującego, względnie mogą być takie same, jeśli uznane zostaną przez Kupującego za korzystne lub też takie warunki są narzucone przez dostawców danych usług. W szczególności, należy podkreślić, iż umowa o zarządzanie Nieruchomością oraz umowa o zarządzanie aktywami Spółki zostanie rozwiązana w momencie Transakcji a Kupujący zawrze nową umowę o zarządzanie Nieruchomością z nowym podmiotem.

Spółka nie zatrudnia żadnych pracowników. Strony Transakcji nie przewidują przejęcia przez Kupującego jakichkolwiek pracowników Spółki, w tym w szczególności pracowników odpowiedzialnych za zarządzanie Nieruchomościami. Tym samym w ramach transakcji sprzedaży Nieruchomości nie dojdzie również do przeniesienia na Kupującego zakładu pracy zgodnie z art. 231 Kodeksu Pracy.

Strony Transakcji dokonają również rozliczenia czynszu najmu za miesiąc, w którym nastąpi dostawa Nieruchomości. Rozliczenie czynszu najmu, o którym mowa powyżej, nazywane jest dalej „Uzgodnieniem”. W szczególności, Spółka zafakturuje najemców z tytułu czynszu najmu za miesiąc kalendarzowy, w którym będzie miała miejsce Transakcja.

Sprzedający przekaże Kupującemu kwotę czynszu odpowiadającą proporcjonalnie ilości dni od dnia Transakcji do końca miesiąca kalendarzowego, w którym będzie miała miejsce Transakcja oraz 50% kwoty czynszu za dzień, w którym nastąpi Transakcja (dalej „Płatność”).

Z zastrzeżeniem Rozliczenia opłat eksploatacyjnych (zdefiniowanego poniżej), Sprzedający zachowa kwotę pobranych opłat eksploatacyjnych za miesiąc, w którym nastąpi dostawa Nieruchomości proporcjonalnie do liczby dni liczonych od 1. dnia miesiąca do dnia poprzedzającego dzień dostawy Nieruchomości do wszystkich dni w miesiącu, w którym będzie miała miejsce Transakcja - wobec zaciągnięcia przez Sprzedającego zobowiązania do zapłaty wszelkich wydatków eksploatacyjnych związanych z Nieruchomością do ostatniego dnia miesiąca kalendarzowego, w którym będzie miała miejsce Transakcja.

Strony Transakcji dokonają również rozliczenia opłat eksploatacyjnych za okres od początku 2019 r. (lub ewentualnie od początku 2020 r., jeśli Transakcja dojdzie do skutku w drugim kwartale 2020 r.) do dnia poprzedzającego dzień dostawy Nieruchomości. Kupujący będzie też uprawniony do otrzymania 50% opłat eksploatacyjnych za dzień dokonania transakcji. W ramach rozliczenia opłat eksploatacyjnych (dalej „Rozliczenie opłat eksploatacyjnych”), strony dokonają weryfikacji faktycznych kosztów utrzymania Nieruchomości poniesionych przez Spółkę oraz opłat eksploatacyjnych zapłaconych przez najemców, przy czym ewentualna nadwyżka opłat eksploatacyjnych zapłaconych przez najemców ponad kwotą faktycznych kosztów utrzymania Nieruchomości zostanie przekazana przez Spółkę do Kupującego. Jednocześnie, kwota odpowiadająca nadwyżce kosztów utrzymania Nieruchomości nad kwotą opłat eksploatacyjnych zapłaconych przez najemców, zostanie przekazana przez Kupującego do Spółki lub rozliczona przez strony w inny uzgodniony w Umowie Sprzedaży sposób.

Strony Transakcji przewidziały też procedurę rozliczenia kwot czynszu najmu oraz opłat eksploatacyjnych, który może zostać omyłkowo uiszczony przez najemców na rzecz odpowiednio Spółki lub Kupującego.

Przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości, Kupujący oraz Spółka będą zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług i złożą do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Kupującego, oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie w jakim jest to dopuszczalne wyżej wymienionymi przepisami ustawy o podatku od towarów i usług.

Po nabyciu przez Kupującego, Budynki będą nadal wynajmowane na cele komercyjne, choć nie jest wykluczone, że w przyszłości mogą one zostać także odsprzedane lub zbyte w innej formie. Działalność Kupującego w tym zakresie będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, Kupujący będzie posiadał w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności dla celów podatku od towarów i usług.

Zainteresowani zauważają, że planowaną datą zawarcia Umowy Sprzedaży jest rok 2019 lub 2020. Na chwilę obecną, właściciel Spółki nie podjął definitywnej i formalnej decyzji, co do kontynuacji działalności Spółki po dacie Transakcji w zakresie najmu. Decyzja taka zostanie podjęta przez luksemburskiego udziałowca Spółki po sprzedaży Nieruchomości, przy uwzględnieniu kryteriów biznesowych i dostępnych opcji kontynuowania działalności przez Spółkę w Polsce, przy czym jedną z rozważanych przez udziałowca opcji może być również przeprowadzenie likwidacji Spółki.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowani wskazali, że kupującym Nieruchomość jest P. Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania), która w momencie zawierania umowy nabycia Nieruchomości, będzie spółką zależną od S.a. r.l.

Ponadto Zainteresowani wskazali, że wszystkie budowle wymienione we wniosku są trwale związane z gruntem. Żadne z ww. naniesień nie stanowi ruchomości ani części składowej budynku. Naniesienia w postaci przyłączy wraz z siecią wodociągową i kanalizacyjną, a także linie kablowe stanowią urządzenia przesyłowe.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji, przywołano powyżej tylko tę część uzupełnienia, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Część uzupełnienia, dotycząca podatku od towarów i usług, została przedstawiona w interpretacji, znak: 0111-KDIB3-2.4012.733.2019.3.MD.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy przeniesienie własności Nieruchomości dokonane przez Sprzedającego na rzecz Kupującego w formie umowy Sprzedaży spowoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych dla Kupującego? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Zdaniem Zainteresowanych, przeniesienie własności Nieruchomości dokonane przez Sprzedającego na rzecz Kupującego w formie Umowy Sprzedaży nie spowoduje powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych dla Kupującego. Jeżeli Transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała faktycznemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (i nie będzie z tego podatku zwolniona z uwagi na rezygnację ze zwolnienia), to w sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wymieniono jako czynność opodatkowaną umowę sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy, obowiązek podatkowy ciąży w takim przypadku na kupującym, który jest zobowiązany w przypadku sprzedaży nieruchomości do zapłaty podatku w wysokości 2% (art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy), obliczonego od wartości rynkowej zbywanych rzeczy (art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Stosownie jednak do dyspozycji art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem, w szczególności, umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część.

Mając na uwadze treść przywołanego przepisu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, skoro sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Kupującego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, powyższa czynność będzie korzystała z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy. Tym samym, Kupujący nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z nabyciem Nieruchomości w zaprezentowanym zdarzeniu przyszłym.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Zainteresowani przywołali orzecznictwo sądów administracyjnych oraz interpretacje indywidualne.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji, przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie ocena stanowiska Zainteresowanych zajęta na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydano odrębne rozstrzygnięcie – interpretację z 24 stycznia 2020 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.733.2019.3.MD

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1519, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do zapisu art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podstawę opodatkowania – przy umowie sprzedaży – stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stawki podatku wynoszą od umowy sprzedaży:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,
2.  innych praw majątkowych – 1%.

W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość. Jednocześnie należy zaznaczyć, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Kupujący zamierza nabyć od Sprzedającego – w drodze umowy sprzedaży – prawo własności Działek zabudowanych czterema Budynkami. Na Działce znajdują się również naniesienia w postaci budowli, w szczególności drogi, chodniki, ogrodzenia, mury oporowe, place (powierzchnie) utwardzane, które służą do prawidłowego korzystania z Budynków znajdujących się na Działkach. Działki, Budynki oraz Budowle są przedmiotem planowanej przez Spółkę transakcji sprzedaży na rzecz Kupującego. Naniesienia będące własnością przedsiębiorstw przesyłowych, zlokalizowane na Działkach, nie stanowią przedmiotu Transakcji. Przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości, Kupujący oraz Sprzedający będą zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług i złożą do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Kupującego oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia dostawy Nieruchomości z podatku od towarów i usług.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży nieruchomości podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej z 24 stycznia 2020 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.733.2019.3.MD Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził m.in., że:

*   sprzedaż Nieruchomości będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy;
*   dostawa opisanych we wniosku budynków 1,2,3 i 4 oraz budowli korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, tym samym zwolnieniem objęta jest także dostawa działek na których posadowione są budowle i budynki;
*   przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy Strony transakcji mają możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy Nieruchomości;
*   gdy Strony zrezygnują ze zwolnienia – planowana transakcja będzie podlegać opodatkowaniu według stawki 23%.

Zatem, skoro omawiana we wniosku sprzedaż nieruchomości, tj. zabudowanych działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6 i 7 – będzie w całości opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki podatkowej w wysokości 23% podatku od towarów i usług (nie będzie z tego podatku zwolniona, ponieważ Strony transakcji złożą oświadczenie o rezygnacji z tego zwolnienia), to do opisanej transakcji sprzedaży Nieruchomości znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w treści art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.