Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-720/13-4/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-11-08
Teza: w zakresie określenia miejsca opodatkowania świadczonych usług marketingowych, związanych ze sprzedażą Kuponów.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-prowadzenie działalności gospodarczej ; siedziba; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 01.08.2013 r. (data wpływu 05.08.2013 r.) uzupełnionym w dniu 20.09.2013 r. (data wpływu 23.09.2013 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 11.09.2013 r. (skutecznie doręczone w dniu 16.09.2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca opodatkowania świadczonych usług marketingowych, związanych ze sprzedażą Kuponów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 05.08.2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca opodatkowania świadczonych usług marketingowych, związanych ze sprzedażą Kuponów. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 19.09.2013 r., złożonym w dniu 20.09.2013 r. (data wpływu 23.09.2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 11.09.2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, tj. X Sp. z o. o. (dalej zwany również Spółką) prowadzi działalność gospodarczą, której jednym z przedmiotów jest emitowanie i wprowadzanie do obrotu różnego rodzaju znaków legitymacyjnych w postaci kuponów (zwanych dalej: Kuponami). Kupony posiadają określoną wartość nominalną (np. 20zł, 50 zł, czy 100 zł) i można nimi dokonywać płatności za nabywane towary lub usługi oferowane przez podmioty, które zawarły ze Spółką stosowne umowy i w ten sposób stały się akceptantami Kuponów (zwane dalej: Akceptantami). Spółka oferuje różnego rodzaju Kupony (np. Kupon Podarunkowy Pass, Kupon Kulturalno - Rekreacyjny Pass, Kupon Żywieniowy Pass, Kupon Restauracyjny Pass), przy czym różnice pomiędzy Kuponami sprowadzają się głównie do tego w jakich punktach sprzedaży lub świadczenia usług dany rodzaj Kuponu jest akceptowany w celu dokonania zapłaty za zakupione towarowy lub usługi.

Spółka sprzedaje Kupony swoim kontrahentom, którymi są z reguły inne firmy, chcące np.:

 oferować Kupony jako prezent dla pracowników lub współpracownikom z okazji świąt, uroczystości firmowych czy branżowych lub w formie nagrody za dobrze wykonane zadanie lub wyjątkowe osiągnięcia,

 oferować kupony jako alternatywę dla firmowych gadżetów i podarunków wręczanych na korporacyjnych imprezach czy spotkaniach z kontrahentami (w szczególności np. Kupon Podarunkowy Pass),

 wykorzystywać Kupony w celu sfinansowania pracownikom lub współpracownikom firmy posiłków, w szczególności jeżeli osoby te pracują w różnych miejscach na terenie całego kraju (w szczególności Kupon Restauracyjny P, Kupon Żywieniowy P, czy Kupon Lunchowy P).

Należy podkreślić, że Kupony są akceptowane wyłącznie w punktach handlowych lub usługowych na terenie Polski. Tak więc mogą być wykorzystane w celu uregulowania płatności za towary lub usługi nabywane wyłącznie na terenie Polski.

W związku ze sprzedażą kuponów swoim kontrahentom, Spółka świadczy na ich rzecz również usługę marketingową, związaną z obsługą systemu funkcjonowania Kuponów, w zależności od konkretnej transakcji, usługa ta może być mniej lub bardziej rozbudowana a jej wartość określana jest przez Spółkę często jako kwota „prowizji” lub „opłata manipulacyjna”. Tak więc, obok wystawienia na rzecz kontrahenta noty księgowej na kwotę będącą równowartością łącznej wartości nominalnej sprzedawanych Kuponów, Spółka wystawia kontrahentowi również fakturę VAT z tytułu świadczonej usługi.

Przeważająca większość Kuponów jest sprzedawana przez Spółkę, podmiotom mającym siedzibę lub miejsce zamieszkania na terenie Polski, które są zgłoszone na terenie Polski jako płatnicy podatku VAT. Zdarzają się jednak sytuacje, w których Kupony są nabywane od Spółki przez podmioty nie będące polskimi rezydentem podatkowymi, posiadającymi siedzibę lub miejsce zamieszkania poza terytorium Polski i w związku z tym, na rzecz takiego podmiotu, Spółka świadczy również usługę marketingową, związaną z obsługą systemu funkcjonowania Kuponów. W niektórych takich przypadkach, Spółka jest w posiadaniu informacji, z których jasno wynika, że zagraniczny podmiot prowadzi na terenie Polski określoną działalność gospodarczą, która w prosty sposób uzasadnia, w jakim celu przedsiębiorca nabywa określone Kupony (np. posiada w Polsce przedstawicieli handlowych, którym chce przekazywać Kupony Żywieniowe Pass lub chce ich premiować Kuponami Podarunkowymi Pass). Jednak często zakup Kuponów jest dokonywany od Spółki w ten sposób, że kupujący korzysta z formularza internetowego lub kontaktuje się z przedstawicielem handlowym Spółki i nie przekazuje informacji na temat swojej działalności ani celu w jakim nabywa Kupony, a Spółka sprzedaje mu Kupony i świadczy na jego rzecz określoną usługę marketingową, która wiąże się z obsługą systemu funkcjonowania Kuponów.

Należy również zwrócić uwagę, że wszelkie działania prowadzone przez Spółkę w związku z emisją Kuponów, obsługą ich dystrybucji, rozliczeń z akceptantami Kuponów, promocją Kuponów, informowaniem o sieci Akceptantów, itp., a tym samym wszystkie usługi świadczone na rzecz nabywców Kuponów, będących kontrahentami Spółki, są prowadzone przez Spółkę na terenie Polski.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy świadczone przez Spółkę usługi marketingowe, związane z obsługą systemu funkcjonowania Kuponów podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na terenie Polski, który to podatek VAT powinien być odprowadzany przez Spółkę na podstawie wystawianych faktur VAT, uwzględniających należny podatek VAT, nawet jeżeli usługa jest świadczona na rzecz przedsiębiorcy mającego siedzibę lub miejsce zamieszkania poza Polską?

Zdaniem Wnioskodawcy;

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 117, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy VAT.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika w rozumieniu takim jak zdefiniowane w art. 28a ustawy VAT jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest stale miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W celu określenia, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie, kluczowe jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Art. 28a ustawy VAT wprowadza definicję podatnika, która ma zastosowanie tylko na potrzeby ustalenia miejsca świadczenia usług. Natomiast zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r., miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 - 4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i la, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Przy czym jak wynika z treści art. 28b ust 2 ustawy VAT, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Spółka sprzedaje Kupony, które mogą być wykorzystywane tylko na terenie Polski, gdyż przede wszystkim tylko na terenie Polski znajdują się podmioty będące akceptantami Kuponów. Tak więc należy założyć, że każdy kontrahent kupujący od Spółki kupony nabywa je w związku z działalnością gospodarczą, której miejscem prowadzenia jest terytorium Polski. Z uwagi na konstrukcję i charakter Kuponów trudno wyobrazić sobie sytuację, w której podmiot zagraniczny kupuje od Spółki Kupony oraz związaną z nimi usługę marketingową jeżeli Polska nie jest obszarem stałego miejsca prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Regulacja określona w art. 28b ustawy VAT ma na celu opodatkowanie wyświadczonej usługi w miejscu faktycznego jej wykorzystania, to znaczy jej konsumpcji przez usługobiorcę: w jego siedzibie, miejscu zamieszkania, stałym miejscu prowadzenia działalności lub miejscu, w którym zwykłe prowadzi on działalność lub w którym ma on miejsce zwykłego pobytu. W sytuacji gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba, zgodnie z treścią art. 28b ust. 2 ustawy o VAT miejscem świadczenia tych usług będzie stałe miejsce prowadzenia działalności, a rozliczenie podatku VAT powinno nastąpić w kraju stałego miejsca prowadzenia działalności.

Z przepisu art. 11 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady UE nr 282/2011 z 15 marca 2011 r., ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 2011.77.1) wynika, że stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Z orzecznictwa ETS wynika, że dla ustalenia miejsca stałego prowadzenia działalności konieczna jest pewna określona minimalna skala aktywności, która stanowi zewnętrzne znamię, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stałe, Natomiast w orzecznictwie polskich sądów podkreśla się (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 9 lipca 2011 r., I SA/Gd 475/11), że pojęcia miejsca stałego prowadzenia działalności nie sposób rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy VAT, zgodnie z którym działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zdaniem Spółki, należy wyjść z założenia, że jeżeli przedsiębiorca mający siedzibę lub miejsce zamieszkania poza Polską nabywa od Spółki Kupony, które mogą być wykorzystane tylko na terenie Polski oraz związaną z nimi usługę marketingową, w ramach której określone działania są podejmowane przez Spółkę tylko na terytorium Polski, to należy przyjąć, że usługa ta związana jest z działalnością gospodarczą wykonywaną przez przedsiębiorę na terenie Polski w sposób stały lub co najmniej w okolicznościach wskazujących na zamiar stałego wykonywania takiej działalności. W przeciwnym razie, Spółka nie znajduje uzasadnienie, dla którego przedsiębiorca miałby nabywać od Spółki Kupony oraz tego rodzaju usługę marketingową.

Nie ulega wątpliwości, że do prowadzenia określonych form działalności gospodarczej nie jest potrzebne posiadanie stałej, osobowo - rzeczowej struktury w klasycznym znaczeniu, w szczególności nie jest konieczne, by bezpośrednio korzystać ze znajdujących się na terenie Polski budynków lub zatrudniać pracowników. Jednak, jeżeli przedsiębiorca nabywa Kupony, to oznacza, że posiada na terenie Polski pracowników, współpracowników lub kontrahentów, którym Kupony będą oferowane lub też, że prowadzi na terenie Polski określone działania promocyjne, w ramach których wykorzystuje Kupony. Należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt, że zakup Kuponów zawsze jest związany z zakupem usług świadczonych przez Spółkę na terenie Polski, to trudno przyjąć, aby usługi te były świadczone przez Spółkę w związku z działalnością prowadzoną przez przedsiębiorcę poza granicami Polski.

Zgodnie z orzecznictwem ETS, dla ustalenia miejsca stałego prowadzenia działalności, trzeba też wziąć pod uwagę rzeczywiste miejsce, gdzie usługi są wprowadzane do obrotu, a także miejsce zamieszkania, siedzibę docelowego klienta (tak ETS w sprawie C-260/95: Commissioners of Customs and Excise przeciwko DFDS a/s w zw. z art. 28b ust. 2 ustawy VAT). Nie ulega wątpliwości, że usługi świadczone przez Spółkę, są wprowadzane do obrotu na terenie Polski, a docelowymi klientami zarówno usług jak i Kuponów są osoby, które na terenie Polski nabywają towary lub usługi od Akceptantów.

Tak więc, zdaniem Spółki, usługi związane z obsługą systemu funkcjonowania Kuponów świadczone przez Spółkę na rzecz nabywców Kuponów zawsze podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, zgodnie z art. 19 ust. 1 i 4 w zw. z art. 28b ust. 2 ustawy VAT, a nie poza terytorium kraju. Miejscem konsumpcji usług oferowanych przez Spółkę jest Polska. A tym samym Spółka zobowiązana jest naliczać należny podatek VAT związany z faktem świadczenia na rzecz wszystkich nabywców Kuponów usług związanych z obsługa funkcjonowania systemu Kuponów, w tym również tego rodzaju usług marketingowych. Nieprawidłowe było wykazanie przez Spółkę w deklaracjach VAT-7 za poszczególne okresy rozliczeniowe wartości przedmiotowych usług świadczonych na rzecz zagranicznych nabywców Kuponów jako świadczenia usług poza terytorium kraju. W szczególności w sytuacji, jeżeli Spółka nie posiada żadnych bliższych informacji na temat przedmiotu i zakresu działalności nabywcy jej usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (z zastrzeżeniem art. 2a).

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…) – art. 8 ust. 1 ustawy.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której jednym z przedmiotów jest emitowanie i wprowadzanie do obrotu różnego rodzaju znaków legitymacyjnych w postaci kuponów. Spółka oferuje różnego rodzaju Kupony swoim kontrahentom, którymi są z reguły inne firmy (np. Kupon Podarunkowy Pass, Kupon Kulturalno - Rekreacyjny Pass, Kupon Żywieniowy Pass, Kupon Restauracyjny Pass), przy czym różnice pomiędzy Kuponami sprowadzają się głównie do tego w jakich punktach sprzedaży lub świadczenia usług dany rodzaj Kuponu jest akceptowany, w celu dokonania zapłaty za zakupione towarowy lub usługi. Kupony są akceptowane wyłącznie w punktach handlowych lub usługowych na terenie Polski.

W związku ze sprzedażą kuponów swoim kontrahentom, Wnioskodawca świadczy na ich rzecz również usługę marketingową związaną z obsługą systemu funkcjonowania Kuponów, w zależności od konkretnej transakcji, usługa ta może być mniej lub bardziej rozbudowana a jej wartość określana jest jako kwota „prowizji” lub „opłata manipulacyjna”. Tak więc, obok wystawienia na rzecz kontrahenta noty księgowej na kwotę będącą równowartością łącznej wartości nominalnej sprzedawanych Kuponów, Wnioskodawca wystawia kontrahentowi również fakturę VAT z tytułu świadczonej usługi.

Przeważająca większość Kuponów jest sprzedawana podmiotom mającym siedzibę lub miejsce zamieszkania na terenie Polski. Zdarzają się jednak sytuacje, w których Kupony są nabywane od Wnioskodawcy przez podmioty nie będące polskimi rezydentami podatkowymi, posiadające siedzibę lub miejsce zamieszkania poza terytorium Polski. W niektórych przypadkach Wnioskodawca jest w posiadaniu informacji, z których jasno wynika, że zagraniczny podmiot prowadzi na terenie Polski określoną działalność gospodarczą, która w prosty sposób uzasadnia, w jakim celu przedsiębiorca nabywa określone Kupony, np. posiada w Polsce przedstawicieli handlowych, którym chce przekazywać Kupony Żywieniowe Pass lub chce ich premiować Kuponami Podarunkowymi Pass. Jednak często zakup Kuponów jest dokonywany w taki sposób, że Wnioskodawca nie ma wiedzy na temat działalności kontrahenta ani celu w jakim nabywa Kupony.

W związku z powyższym, wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się z ustaleniem, czy świadczone usługi marketingowe związane z obsługą systemu funkcjonowania Kuponów podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na terenie Polski, który to podatek VAT powinien być odprowadzany na podstawie wystawianych faktur VAT, uwzględniających należny podatek VAT, nawet jeżeli usługa jest świadczona na rzecz przedsiębiorcy mającego siedzibę lub miejsce zamieszkania poza Polską.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osobę prawną nie będącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

*   podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nie uznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
    
    Wskazany powyżej art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba, wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich. W przedmiotowej sprawie nie ma wątpliwości, że kontrahenci Wnioskodawcy są podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy.
    
    Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
    
    Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.
    
    Natomiast w przypadku, gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (art. 28b ust. 3 ustawy).
    
    Jednakże od ogólnej zasady zawartej w powyższych przepisach, ustawodawca przewidział szereg odstępstw, na podstawie których miejsce świadczenia pewnych usług, ściśle określonych w przepisach ustawy, ustala się w sposób szczególny, jak np. dla świadczonych usług na potrzeby stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika.
    
    Wnioskodawca w swoim uzasadnieniu wskazuje, że jeżeli przedsiębiorca nabywa Kupony, to oznacza, że posiada na terenie Polski pracowników, współpracowników lub kontrahentów, którym Kupony będą oferowane lub też, że prowadzi na terenie Polski określone działania promocyjne, w ramach których wykorzystuje Kupony. Zdaniem Wnioskodawcy, usługi związane z obsługą systemu funkcjonowania Kuponów świadczone na rzecz nabywców Kuponów zawsze podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, zgodnie z art. 19 ust. 1 i 4 w zw. z art. 28b ust. 2 ustawy VAT, a nie poza terytorium kraju.
    
    Badając, w jakim charakterze działa nabywca usługi marketingowej, Wnioskodawca zasadniczo, winien uwzględnić regulacje zawarte w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy w sprawie wspólnego systemu od wartości dodanej gdzie stwierdza się, że w przypadku gdy świadczenie usług wykonywane na rzecz podatnika lub osoby prawnej nie będącej podatnikiem uznawanej za podatnika jest objęte zakresem stosowania i gdy podatnik prowadzi działalność gospodarczą w jednym państwie lub w przypadku braku siedziby prowadzenia działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - ma stałe miejsce zamieszkania i zwykłe miejsce pobytu w jednym państwie, to świadczenie usługi podlega opodatkowaniu w tym państwie. Usługodawca ustala to miejsce na podstawie informacji otrzymanych od usługobiorcy i dokonuje ich weryfikacji za pomocą zwykłych, handlowych środków bezpieczeństwa, takich jak środki dotyczące kontroli tożsamości lub płatności. Informacje te mogą zawierać numer identyfikacyjny VAT nadany przez państwo członkowskie, gdzie usługobiorca prowadzi działalność gospodarczą.
    
    Z kolei zgodnie z art. 21 zdanie drugie, jeżeli jednak usługa świadczona jest na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, podlega ona opodatkowaniu w stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej, które otrzymuje tę usługę i wykorzystuje ją do własnych potrzeb.
    
    Zatem, to Wnioskodawca powinien dokonać ustaleń faktycznym w powyższym zakresie, analizując również charakter i zastosowanie świadczonej usługi. W przypadku, gdy powyższe metody nie wystarczą do ustalenia stałego miejsca prowadzenia działalności kontrahenta, usługodawca ma prawo stwierdzić, że usługi są świadczone na rzecz miejsca, w którym usługobiorca ma siedzibę działalności gospodarczej. Wnioskodawca podaje, że w niektórych przypadkach jest w posiadaniu informacji, z których jasno wynika, że zagraniczny podmiot, prowadzi na terenie Polski określoną działalność gospodarczą, która w prosty sposób uzasadnia, w jakim celu przedsiębiorca nabywa określone Kupony.
    
    Ponadto, kontrahent zagraniczny, który kupuje Kupony wraz z usługą marketingową, z uwagi na ich konstrukcję i charakter, traktowany jest przez Wnioskodawcę jako podmiot posiadający stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Wówczas, jak wskazuje zapis art. 28b ust. 2 ustawy, miejscem opodatkowania przedmiotowej usługi marketingowej będzie terytorium Polski.
    
    Jednak kwestia, której dotyczą wątpliwości Wnioskodawcy odnosi się do takiego przedsiębiorcy, który ma siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania poza Polską.
    
    Tym samym, zgodnie z powołanymi powyżej przepisami dotyczącymi określenia miejsca świadczenia usług, dla ustalenia miejsca świadczenia usług marketingowych, związanych ze sprzedażą Kuponów, zastosowanie znajdzie ogólna zasada zawarta w art. 28b ust. 1 ustawy. Świadczona przez Wnioskodawcę ww. usługa, na rzecz podatników w rozumieniu art. 28a ustawy, nie zawiera się w wyjątkach od ogólnej zasady, zawartych w przepisach art. 28b ust. 2-4 i art. 28c-28n ustawy. Zatem usługa ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski, bowiem miejscem świadczenia tej usługi będzie terytorium kraju, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej.
    
    Reasumując, świadczone przez Wnioskodawcę usługi marketingowe związane z obsługą systemu funkcjonowania Kuponów, nie podlegają opodatkowaniu VAT na terenie Polski, jeżeli usługa jest świadczona na rzecz przedsiębiorcy mającego siedzibę lub miejsce zamieszkania poza Polską. Jedynie, w sytuacji, kiedy Wnioskodawca ustali, że świadczone usługi marketingowe nabywane są przez kontrahenta zagranicznego, który wykorzysta je dla potrzeb stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, wówczas zastosowanie znajdzie art. 28b ust. 2 ustawy i usługi opodatkowane będą w Polsce.
    
    W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.
    
    Jednocześnie podkreślić należy, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.
    
    Zaznacza się, iż zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
    
    Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.