Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.212.2024.2.AJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-09
Teza: Czy składka miesięczna z tytułu polis ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym dla ubezpieczonego będącego członkiem zarządu i jednocześnie wspólnikiem spółki, będą stanowić dla spółki dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek w świetle art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: polisa ubezpieczeniowa; wspólnik; zarząd-prezes zarządu; zyski-zyski ukryte
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Ukryte zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zakresie w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

2 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 25 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy składka miesięczna z tytułu polis ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym dla ubezpieczonego będącego członkiem zarządu i jednocześnie wspólnikiem spółki, będą stanowić dla spółki dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek w świetle art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z uwagi na braki formalne, wezwaliśmy Państwa, pismem z 28 czerwca 2024 r., o ich uzupełnienie. Wezwanie zostało odebrane 3 lipca 2024 r., a uzupełnienie do ww. wniosku wpłynęło 10 lipca 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest osobą prawną z siedzibą w Polsce i nieograniczonym obowiązkiem podatkowym w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Z dniem 1 lipca 2022 roku Wnioskodawca wybrał opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek, o którym mowa w rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie szeroko pojętych usług projektowych, do których należą w szczególności:

\- studia, analizy i ekspertyzy projektowe,

\- studia techniczno-ekonomiczno-środowiskowe,

\- koncepcje programowo-przestrzenne,

\- projekty architektoniczno-budowlane i techniczne,

\- dokumentacje przetargowe,

\- kosztorysy i przedmiary.

Jedynym udziałowcem posiadającym 100% udziałów jest (…), będący jednocześnie powołanym do pełnienia funkcji członka zarządu na podstawie Uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 21 czerwca 2013 roku.

Z dniem 22 czerwca 2021 roku Wnioskodawca stał się właścicielem polisy (…) o numerze (…) zawartej z (…). Produkt ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym został zawarty na okres od dnia 22 czerwca 2021 roku do 21 czerwca 2043 roku, wraz z miesięczną składką w wysokości 2 500 złotych, płatnych do 22-go dnia każdego miesiąca. Ubezpieczającym jest Wnioskodawca, a Ubezpieczonym jest (…), będący wspólnikiem oraz członkiem zarządu Wnioskodawcy. Polisa przewiduje wypłatę świadczeń w postaci:

1\. Świadczenie z tytułu Dożycia w wysokości 100% Wartości Rachunku.

2\. Świadczenie z tytułu Śmierci w kwocie równej sumie 20% Wartości Części Bazowej Rachunku i 100% Wartości Części Wolnej Rachunku oraz większej z 2 wartości: kwoty równej 10-krotności Składki Regularnej w skali roku, należnej w pierwszym Roku Polisy albo kwoty równej Wartości Części Bazowej Rachunku.

3\. Świadczenie wykupu w kwocie odpowiadającej 100% Wartości Części Wolnej Rachunku powiększonej o określony procent Wartości Części Bazowej Rachunku zgodnie z tabelą wskazaną w Załączniku do OWU.

Uposażonym z tytuły wypłaty 100% świadczenia z tytułu Śmierci jest (…), która jest byłą partnerką życiową (…) i matką jego dwójki małoletnich dzieci – (…) i (…).

Z dniem 22 czerwca 2021 roku Wnioskodawca stał się właścicielem polisy (…) o numerze (…) zawartej z (…). Produkt ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym został zawarty na okres od dnia 22 czerwca 2021 roku do 21 czerwca 2043 roku, wraz z miesięczną składką w wysokości 2 500 złotych, płatnych do 22-go dnia każdego miesiąca. Ubezpieczającym jest Wnioskodawca, a Ubezpieczonym jest (…), będący wspólnikiem oraz członkiem zarządu Wnioskodawcy. Polisa przewiduje wypłatę świadczeń w postaci:

1\. Świadczenie z tytułu Dożycia w wysokości 100% Wartości Rachunku.

2\. Świadczenie z tytułu Śmierci w kwocie równej sumie 20% Wartości Części Bazowej Rachunku i 100% Wartości Części Wolnej Rachunku oraz większej z 2 wartości: kwoty równej 10-krotności Składki Regularnej w skali roku, należnej w pierwszym Roku Polisy albo kwoty równej Wartości Części Bazowej Rachunku.

3\. Świadczenie wykupu w kwocie odpowiadającej 100% Wartości Części Wolnej Rachunku powiększonej o określony procent Wartości Części Bazowej Rachunku zgodnie z tabelą wskazaną w Załączniku do OWU.

Uposażonym z tytuły wypłaty 100% świadczenia z tytułu Śmierci jest (…) która jest byłą partnerką życiową (…) i matką jego dwójki małoletnich dzieci – (…) i (…).

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 9 lipca 2024 r. wskazali Państwo m.in, że:

Podstawą prawną dokonywanego świadczenia na rzecz ubezpieczonego będącego członkiem zarządu z tytułu polis na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym jest uchwała Zarządu Spółki.

Istnieje jednoznaczny związek między wydatkami poniesionymi na składkę polisy ubezpieczeniowej, a mianowicie celem jest długotrwałe zabezpieczenie istnienia i losu Spółki oraz możliwości jej dalszego funkcjonowania i rozwoju, a tym samym osiągania przychodów z działalności gospodarczej. Powyższe wynika z faktu, iż prezes zarządu odpowiedzialny jest za dwie sfery funkcjonowania Spółki. Z jednej strony jest odpowiedzialny za prowadzenie spraw Spółki, za nawiązywanie kontaktów biznesowych, utrzymywanie tych relacji w celu osiągania przez Spółkę przychodów. To dzięki dobremu zarządzaniu Prezesa zarządu Spółka osiąga przychody z działalności gospodarczej. Z drugiej strony Spółka czerpie korzyści związane z pozyskiwaniem nowych zleceń w przetargach prowadzonych w trybie zamówień publicznych, dzięki posiadanemu doświadczeniu zawodowemu Prezesa zarządu jako projektanta branży drogowej, które to bezpośrednio pozwala Spółce na skuteczne występowanie w postępowaniach o udzielenie zamówienia publicznego, i wygrywanie tych przetargów. Prezes zarządu posiada uprawnienia budowlane do projektowania bez ograniczeń w specjalności drogowej nr (…) z dnia 21 grudnia 2006 r. oraz 18 letnie doświadczenie w pełnieniu samodzielnej funkcji projektanta branży drogowej. Prezes zarządu specjalizuje się w projektowaniu dróg ekspresowych, krajowych i wojewódzkich, z uwzględnieniem najnowszych norm i standardów branżowych. Posiada również bogate doświadczenie w projektach realizowanych na terenach zamkniętych m.in. składy magazynowe, kompleksy wojskowe, tereny portowe, lotniska wojskowe. W trakcie swojej kariery współpracował z wieloma klientami, zarówno z sektora publicznego, jak i prywatnego, nad realizacją projektów od fazy koncepcyjnej po nadzór budowlany, również w formule projektuj i buduj. W ciągu swojej kariery brał udział w opracowywaniu wielobranżowych dokumentacji i spotkał się z większością możliwych przypadków występujących w procesie inwestycyjnym. Dzięki jego doświadczeniu Spółka zrealizowała m.in. poniższe inwestycje:

\- Kontynuacja projektowania i budowy drogi ekspresowej (…)

\- Opracowanie kompletnej dokumentacji projektowo-kosztorysowej oraz wykonanie robót budowlano-montażowych wraz z pełnieniem nadzoru autorskiego dla przedsięwzięć realizowanych w formule (…)

Powyższe dwa zadania realizowane przez Spółkę, do których pozyskania i realizacji niezbędne było doświadczenie zawodowe prezesa Spółki, są jedynie dwoma z wielu zadań, które dzięki doświadczeniu zawodowemu prezesa, koniecznemu w startowaniu i wygrywaniu przetargów, w tym realizowanych w ramach zamówień publicznych, Spółka pozyskała i wykonała właśnie ze względu na doświadczenie zawodowe prezesa zarządu Spółki. Są to realne dochody osiągnięte przez Spółkę, dzięki posiadanemu i udostępnianemu Spółce doświadczeniu prezesa zarządu. Doświadczenie Prezesa zarządu nie tylko w zakresie czynności zarządczych, ale także pozyskiwania nowych zleceń w sektorze prywatnym i publicznym wpływa bezpośrednio na realizowane przez Spółkę kontrakty i osiągane tym samym przychody.

Wszelkiego rodzaju dodatkowe benefity takie jak na przykład pakiety medyczne są w obecnych realiach gospodarczych standardowym świadczeniem, zapewnianym swoim pracownikom lub współpracownikom (w tym także członkom zarządu), które mają przyczyniać się do utrwalania dobrych relacji pomiędzy Spółką i osobami wykonującymi na jej rzecz pracę lub świadczenie, a tym samym wpływać na efektywność wykonywanej na rzecz Spółki pracy. Piastowanie funkcji członka zarządu jest kluczowym elementem każdej Spółki i w najlepszym interesie Spółki jest zadbanie o to, aby członek zarządu, który odpowiada za los i funkcjonowanie Spółki był traktowany w sposób identyczny jak w innych firmach na rynku. Spółka oferuje możliwość skorzystania z ubezpieczenia zarówno pracownikom jak i Prezesowi, a zatem ubezpieczenie Prezesa zarządu jest także swoistym elementem przysługującego mu wynagrodzenia a co za tym idzie ma funkcję motywacyjną i stanowi warunek pełnienia przez Prezesa Zarządu jego funkcji. Prezes zarządu powinien mieć możliwość korzystania z analogicznych jak pracownicy niższych szczebli rozwiązań motywacyjnych, szczególnie, że jego uprawnienia, doświadczenie itd. jest w zasadzie główną podstawą uzyskiwania przez Spółkę przychodów.

Tym samym wydatki na rzecz Prezesa Zarządu w postaci zawarcia umowy ubezpieczenia na życie oraz pokrywania kosztów tego ubezpieczenia ponoszone przez Spółkę, są pośrednio związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością. Prezes zarządu odbywa wiele podróży w różne regiony Polski m.in. w związku z:

\- zaprojektowaniem i budową obwodnicy miejscowości (…)

\- dokumentacją projektową pn.: (…)

\- dokumentacją projektową pn.: (…) - Projektant branży drogowej.

Powyższe zadania to jedynie niewielka ilość zadań realizowanych przez Spółkę w różnych regionach Polski. Prezes zarządu zarówno wykonując funkcje reprezentacyjne, ale również wykonując zadania projektanta branży drogowej jest zobligowany do uczestnictwa w naradach, spotkaniach na terenie budowy, spotkaniach koordynacyjnych, organizowanych przez zamawiających, inżynierów kontraktów itd., na których ze względu m.in. na zobowiązania wynikające z zawartych umów prezes jest obowiązany stawiać się osobiście. Podróże te stanowią realne zagrożenie życia dla Prezesa zarządu, a zatem zapewnienie mu jak innym pracownikom możliwości skorzystania z ubezpieczenia na życie, wpływa bezpośrednio na zaangażowanie i motywację w pracę na rzecz Spółki, co w konsekwencji przekłada się na wysokość osiąganych przez Spółkę przychodów. Z tego powodu płacone przez Spółkę składki na ubezpieczenie Prezesa Zarządu uznać należy za wydatki ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Nieopłacenie składek może spowodować utratę przez Spółkę przychodów, wskutek rezygnacji Prezesa Zarządu z pełnionej funkcji i utratę przez Spółkę jego kontaktów, nowych zleceń, relacji biznesowych, a w konsekwencji klientów będących źródłem przychodu Spółki.

Pracownicy mogą skorzystać ze wskazanego we wniosku ubezpieczenia na tożsamych warunkach. Obecnie dwóch pracowników zainteresowanych tym ubezpieczeniem korzysta na tożsamych warunkach.

**Pytanie**

Czy składka miesięczna z tytułu polis ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym dla ubezpieczonego będącego członkiem zarządu i jednocześnie wspólnikiem spółki, będą stanowić dla spółki dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek w świetle art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, opłacana składka miesięczna z tytułu ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym dla ubezpieczonego będącego członkiem zarządu i jednocześnie wspólnikiem spółki nie będzie stanowić dla Spółki dochodu podlegającego opodatkowaniu ryczałtem od dochodów Spółek w świetle art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako ukryty zysk. Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1\. (wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2\. wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3\. wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4\. (nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5\. sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowania ryczałtem;

6\. wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

Zgodnie zaś z art. 28m ust. 3 Ustawy CIT przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1\. (kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem tub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2\. świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3\. nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4\. nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5\. wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6\. równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7\. darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8\. wydatki na reprezentację;

9\. dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10\. odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę,

11\. zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12\. świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

W ocenie Spółki, opłacana przez Spółkę składka z tytułu ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym dla ubezpieczonego nie mieści się w katalogu rozporządzeń majątkowych wskazanych w art. 28m ust. 1 Ustawy CIT, w szczególności nie można go uznać za dochód z ukrytych zysków (art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 Ustawy CIT). Jak wskazuje bowiem art. 28m ust. 3 ustawy CIT przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne wykonane w związku z prawem do udziału w zysku. Opłacana przez spółkę składka nie jest w żaden sposób powiązana z jego prawem do udziału w zysku spółki. Wysokość opłacanej składki, czy też ustalona wysokość świadczeń w ramach polisy nie jest uzależniona od wysokości wypracowanego przez Wnioskodawcą zysku. Opłacanie składki następuje także w sytuacji, gdyby spółka generowała stratę. Okoliczności zatem wskazane przez Wnioskodawcę świadczą o braku związku pomiędzy opłacanymi składkami, a zyskiem Spółki, a tym samym o braku możliwości uznania tego wynagrodzenia za dochód z ukrytych zysków, o którym mowa w art. 28m ust. 1 pkt. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W ocenie Wnioskodawcy, wydatki takie, są ponoszone przez spółkę w celu zapewnienia członkom zarządu Spółki odpowiednich pakietów motywujących do wykonywanej pracy na rzecz spółki i tym samym nie stanowią o wypłacie ukrytego zysku przez Spółkę. Wskazane wydatki nie są bowiem w żaden sposób ponoszone przez Spółkę w związku z prawem do udziału w zysku.

Dodatkowo wszelkiego rodzaju dodatkowe benefity takie jak na przykład pakiety medyczne są w obecnych realiach gospodarczych standardowym świadczeniem, zapewnianym swoim pracownikom lub współpracownikom (w tym także członkom zarządu), które mają przyczyniać się do utrwalania dobrych relacji pomiędzy Spółką i osobami wykonującymi na jej rzecz pracę lub świadczenie, a tym samym wpływać na efektywność wykonywanej na rzecz Spółki pracy. Podobne stanowisko zaprezentował Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku I SA/Go 336/22 z 9 listopada 2022 roku wskazując, iż „Ustawa nie zawiera wyjaśnienia, które świadczenia można uznać za wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, a którym nie można przypisać takiej cechy. Mając jednak na uwadze cel regulacji, przyjąć należy, że ukrytym zyskiem będą m.in. takie świadczenia, których beneficjentem jest jeden z podmiotów wymienionych w art. 28m ust. 3 u.p.d.o.p. i których wartość odbiega od świadczenia o takim samym charakterze, którego beneficjentem byłby podmiot nie mający uprawnienia do udziału w zysku. Dla przykładu, zakup jednakowej odzieży roboczej dla wszystkich pracowników, w tym dla pracowników będących udziałowcami, nie może zostać uznany ani za dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą ani za świadczenie wykonane w związku prawem do udziału w zysku (ukryty zysk). Cel wspomnianego świadczenia jest bowiem związany z działalnością gospodarczą spółki, a świadczenie dla osób mających prawo do udziału w zysku nie jest w sposób nieuzasadniony nadmierne”.

W ocenie Wnioskodawcy świadczenie opłacanych polis na życie staje się standardem wynagrodzeń na rynku i tym samym nie spełnia przesłanek ukrytych zysków.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805, dalej: „ustawa o CIT”)

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

Stosownie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT:

Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Z kolei art. 28m ust. 5 ustawy o CIT, stanowi, że:

W przypadkach, o których mowa w ust. 4 pkt 2 lit. a oraz ust. 4a pkt 1, ciężar dowodu, że składnik majątku jest wykorzystywany wyłącznie na cele działalności gospodarczej, spoczywa na podatniku.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

\- wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

\- inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

\- wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub podmiotu powiązanego,

\- wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:

ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

\- ten sam inny podmiot lub

\- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec albo akcjonariusz lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem.

Wskazać w tym miejscu należy, że przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zawiera otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazuje przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód.

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, iż za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany. Świadczenie ma być wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. Dochód z tytułu ukrytego zysku powstaje w wyniku wszelkich świadczeń związanych z funkcjonowaniem podatnika w grupie podmiotów powiązanych, których beneficjentem jest wspólnik lub inny podmiot powiązany (bezpośrednio lub pośrednio) z podatnikiem (spółką) lub z jego wspólnikiem. Aby świadczenie uznane było za ukryty zysk powinno być związane z wywieraniem wpływu na działanie i decyzje spółki będącej podatnikiem ryczałtu. Innymi słowy, świadczenie powinno bezpośrednio lub pośrednio wynikać z uzgodnień pomiędzy podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich formy.

Świadczenie uznane za ukryty zysk, w przypadku którego stroną jest wspólnik spółki opodatkowanej ryczałtem, może być ocenianie w kontekście świadczenia ekwiwalentnego dywidendzie. Takie świadczenie powstanie m.in. w sytuacji, kiedy podatnik dokonując czynności prawnej (jednej lub wielu) osiąga taki sam efekt ekonomiczny, jaki osiągnąłby poprzez wypłatę zysku w formie dywidendy.

Jednakże, dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu innych podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie takiego świadczenia.

Aby świadczenie wykonane z podmiotem powiązanym nie stanowiło podstawy do obliczenia dochodu z tytułu ukrytego zysku, powinno pozostawać poza jakąkolwiek polityką prowadzoną wewnątrz danej grupy kapitałowej, do której należy spółka opodatkowana ryczałtem. Świadczeniami, które nie powinny powodować powstania dochodu z tytułu ukrytego zysku, mogą być transakcje zakupu oraz sprzedaży, dokonywane w ramach podstawowej działalności podatnika (np. określonej w przedmiocie działalności), które wykonywane są na warunkach analogicznych jak wobec podmiotów niepowiązanych. Takimi świadczeniami mogą być np. świadczenia podwykonawców niezbędne dla wytworzenia produktu końcowego w zakresie obróbki towarów czy dostarczania komponentów. Jeśli warunki określonej transakcji z podmiotem powiązanym, mieszczące się w podstawowym przedmiocie działalności podatnika opodatkowanego ryczałtem, ustalone są na analogicznych zasadach jak transakcje dokonywane przez takiego podatnika z podmiotami niepowiązanymi i transakcja ta jest niezbędna w prowadzonej działalności gospodarczej, to nie powinny być one oceniane w aspekcie dochodu z tytułu ukrytego zysku.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy składka miesięczna z tytułu polis ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym dla ubezpieczonego będącego członkiem zarządu i jednocześnie wspólnikiem spółki, będą stanowić dla spółki dochód podlegający opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek w świetle art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego we wniosku i jego uzupełnienia opisu sprawy wynika, że Spółka od 1 lipca 2024 r. wybrała opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek. Jedynym udziałowcem posiadającym 100% udziałów jest (…), będący jednocześnie powołanym do pełnienia funkcji członka zarządu na podstawie Uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 21 czerwca 2013 roku.

22 czerwca 2021 r. oraz 28 lipca 2021 r. zostali Państwo właścicielem polisy (…) zawartych z (…) Są to produkt ubezpieczenia na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym. Ubezpieczającym jest Wnioskodawca, a Ubezpieczonym jest (…), będący wspólnikiem oraz członkiem zarządu.

Podstawą prawną dokonywanego świadczenia na rzecz ubezpieczonego będącego członkiem zarządu z tytułu polis na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym jest uchwała Zarządu Spółki. Spółka oferuje możliwość skorzystania z ubezpieczenia zarówno pracownikom jak i Prezesowi, a zatem ubezpieczenie Prezesa zarządu jest także swoistym elementem przysługującego mu wynagrodzenia, a co za tym idzie ma funkcję motywacyjną i stanowi warunek pełnienia przez Prezesa Zarządu jego funkcji.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy, biorąc pod uwagę przywołane wyżej uregulowania prawne oraz opis sprawy, należy wskazać, że składka miesięczna z tytułu polis na życie z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym dla ubezpieczonego będącego członkiem zarządu i jednocześni wspólnikiem spółki nie podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Wynika to z faktu, że do zawarcia polis będących przedmiotem wniosku doszło przed wyborem ryczałtu od dochodów spółek, jako formy opodatkowania prowadzonej działalności gospodarczej. Podstawą prawną dokonywanego świadczenia na rzecz ubezpieczonego jest uchwala Zarządu Spółki. Pracownicy Spółki również mogą skorzystać ze wskazanego we wniosku ubezpieczenia na tożsamych warunkach. Wydatki te mają na celu długotrwale zabezpieczenie istnienia i losu Spółki oraz możliwość jej dalszego funkcjonowania i rozwoju, a tym samym osiągania przychodów z działalności gospodarczej.

W konsekwencji opisane wydatki nie będą stanowiły ukrytych zysków w myśl art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, a tym samym nie będą podlegały opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.

Zatem Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).