Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-610/15-3/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-01-26
Teza: Czy Wnioskodawca może objąć zwolnieniem z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochód z całej działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystany zostanie limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia wydanego najwcześniej (czyli zezwolenia X z dnia Y/2013 r.) a po jego wyczerpaniu limitu zwolnienia wynikającego z tego zezwolenia Wnioskodawca będzie mógł wykorzystywać zwolnienie w granicach limitu wynikającego z drugiego z posiadanych zezwoleń, to jest zezwolenia nr XX z dnia YY/2015 r., a po wyczerpaniu tego limitu Wnioskodawca będzie mógł wykorzystywać zwolnienie w granicach limitu wynikającego z ewentualnego kolejnego zezwoleń, które zostałyby Wnioskodawcy wydane w przeszłości, bez konieczności przypisywania dochodu uzyskanego z działalności na terenie Strefy do poszczególnych zezwoleń?
Słowa kluczowe: ewidencjonowanie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2015 r. (data wpływu 27 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości objęcia zwolnieniem z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochodu z całej działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystany zostanie limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia wydanego najwcześniej, a po jego wyczerpaniu limitu zwolnienia wynikającego z drugiego z posiadanych zezwoleń – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości objęcia zwolnieniem z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochodu z całej działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystany zostanie limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia wydanego najwcześniej, a po jego wyczerpaniu limitu zwolnienia wynikającego z drugiego z posiadanych zezwoleń.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe).

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie produkcji i sprzedaży wyrobów powroźniczych. wyrobów sieciowych przydatnych w rybołówstwie, wyrobów z drutu, łańcuchów i sprężyn, sprzętu sportowego, naprawy i konserwacji sieci rybackich, transportu drogowego towarów. Wnioskodawca prowadzi swoją działalność na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej jako: Strefa), jak i poza Strefą. Wnioskodawca posiada dwa zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie Strefy. Zezwolenie nr X z dnia Y/2013 r. i zezwolenie nr XX z dnia YY/2015 r. Oba zezwolenia zostały wydane na takie same rodzaje działalności prowadzonej na terenie Strefy, przy czym wcześniejsze zezwolenie wskazuje także działalność w zakresie transportu drogowego towarów, który to rodzaj działalności nic jest objęty późniejszym zezwoleniem.

Każde z zezwoleń określa odrębne warunki w zakresie:

*   wysokości koniecznych do poniesienia na terenie Strefy wydatków inwestycyjnych, terminu ich poniesienia,
*   wysokości zatrudnienia na terenie Strefy i terminów utrzymania tego zatrudnienia,
*   terminu zakończenia inwestycji.

Możliwe jest, że w przyszłości Wnioskodawca uzyska kolejne zezwolenia na prowadzenia działalności w Strefie. Spółka korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 w związku z ust. 4-6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy dla celów obliczenia dochodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób prawnych oraz dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy na podstawie zezwolenia X z dnia Y/2013 r. i zezwolenia nr XX z dnia YY 2015 r. (oraz ewentualnych zezwoleń wydanych w przyszłości), Wnioskodawca może prowadzić jedną wspólną ewidencję dla działalności zwolnionej prowadzonej na podstawie posiadanych w danym okresie zezwoleń na prowadzenie działalności na terenie Strefy oraz odrębną ewidencję dla działalności prowadzonej poza strefą (czyli nieobjętej zwolnieniem z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych)?
2.  Czy Wnioskodawca może objąć zwolnieniem z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochód z całej działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystany zostanie limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia wydanego najwcześniej (czyli zezwolenia X z dnia Y/2013 r.) a po jego wyczerpaniu limitu zwolnienia wynikającego z tego zezwolenia Wnioskodawca będzie mógł wykorzystywać zwolnienie w granicach limitu wynikającego z drugiego z posiadanych zezwoleń, to jest zezwolenia nr XX z dnia YY/2015 r., a po wyczerpaniu tego limitu Wnioskodawca będzie mógł wykorzystywać zwolnienie w granicach limitu wynikającego z ewentualnego kolejnego zezwoleń, które zostałyby Wnioskodawcy wydane w przeszłości, bez konieczności przypisywania dochodu uzyskanego z działalności na terenie Strefy do poszczególnych zezwoleń?

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2. W zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 zostanie Spółce wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2 – będzie on mógł objąć zwolnieniem z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dochód z całej działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Strefy, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystany zostanie limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia wydanego najwcześniej (zezwolenia nr X z dnia Y/2013 r.), a po jego wyczerpaniu limitu zwolnienia wynikającego z tego zezwolenia Wnioskodawca będzie wykorzystywać zwolnienie w granicach limitu wynikającego z drugiego, a następnie z kolejnych posiadanych zezwoleń (jeżeli takie zostaną wydane). Zdaniem Wnioskodawcy, pomocą publiczną z tytułu prowadzenia działalności na terenie Strefy jest zwolnienie od opodatkowania dochodów uzyskanych na terenie Strefy w oparciu o otrzymane zezwolenia strefowe. Zgodnie z regulacjami rozporządzeń wykonawczych do ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, zwolnienie od podatku dochodowego przysługuje aż do wyczerpania dopuszczalnej pomocy regionalnej. Jednocześnie, koszty inwestycji oraz wielkość pomocy są dyskontowane na dzień uzyskania zezwolenia. Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 11 sierpnia 2004 r. w sprawie szczegółowego sposobu obliczania wartości pomocy publicznej udzielanej w różnych formach (Dz. U. z 2004 r. Nr 194, poz. 1983 z póżn. zm.) w § 4 pkt 2a stanowi, że dla ulgi podatkowej, polegającej na obniżeniu wysokości podatku, a w szczególności na zwolnieniu z podatku, pomoc publiczną stanowi różnica między kwotą podatku należnego bez uwzględniania ulgi a kwotą podatku po jej uwzględnieniu. Z kolei zgodnie z art. 2 pkt 11b ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz. U. z 2007 r. Nr 59, poz. 404 z póżn. zm.), pod pojęciem dnia udzielenia pomocy rozumie się dzień, w którym zgodnie z odrębnymi przepisami upływa termin złożenia zeznania rocznego – w przypadku udzielenia pomocy w formie ulgi w podatku dochodowym od osób prawnych. W celu określenia limitu dostępnej pomocy publicznej oraz pomocy publicznej faktycznie wykorzystanej, Wnioskodawca obowiązany jest do stosowania mechanizmu określonego wzorem zdefiniowanym w § 7 ust. 6 rozporządzenia Rady Ministrów z 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej jako: Rozporządzenie Strefowe). Zgodnie z § 7 ust. 1 Rozporządzenia Strefowego, koszty inwestycji oraz wielkość pomocy są dyskontowane na dzień uzyskania zezwolenia. Jak to już wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca posiada dwa zezwolenia strefowe uzyskane w różnym czasie, to jest zezwolenie nr X z dnia Y/2013 r. i zezwolenie XX z dnia YY/2015 r. Z uwagi na wynikający z § 7 Rozporządzenia Strefowego mechanizm kalkulacji dostępnej i uzyskanej pomocy publicznej, Wnioskodawca uważa, że do dnia wykorzystania pomocy publicznej przysługującej w ramach zezwolenia X z dnia Y2013 r., całą pomoc publiczną uzyskaną na dzień złożenia zeznania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych należy dyskontować wyłącznie na dzień uzyskania zezwolenia X, przy czym niezapłacony podatek od sumy dochodów strefowych stanowi pomoc publiczną. W roku podatkowym, w którym suma otrzymanej pomocy publicznej zdyskontowanej na dzień uzyskania zezwolenia X, przekroczy koszty kwalifikowane zdyskontowane na dzień uzyskania tego zezwolenia, Wnioskodawca winien rozpocząć rozliczanie pomocy publicznej w ramach zezwolenia XX. Wnioskodawca winien wówczas dyskontować całą pomoc publiczną uzyskaną na dzień złożenia zeznania podatkowego za ten rok podatkowy, w oparciu o dzień uzyskania zezwolenia XX.

Przywołana metodologia pozwoli Wnioskodawcy na precyzyjne obliczenie wartości dostępnej oraz faktycznie wykorzystanej pomocy publicznej. Wyeliminuje ryzyko skorzystania ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w kwocie nienależnej, to jest przekraczającej wartość dostępnej pomocy publicznej. Podkreślić należy, że chronologiczne korzystanie z posiadanych zezwoleń strefowych jest tym bardziej zasadne, że w takiej właśnie kolejności zezwolenia były wydawane i w takiej też kolejności realizowane były i są projekty inwestycyjne stanowiące podstawę do ich wydania.

Wnioskodawca ma pełną świadomość, że wraz z momentem, kiedy pomoc publiczna dyskontowana na dzień uzyskania zezwolenia XX przekroczy limit dostępnej pomocy publicznej obliczony na podstawie kosztów kwalifikowanych projektu inwestycyjnego, który był podstawą do wydania zezwolenia XX, zdyskontowanych na dzień uzyskania zezwolenia XX, Wnioskodawca zobowiązany będzie opodatkować wszystkie dochody uzyskiwane w związku z prowadzoną działalnością na terenie Strefy na zasadach ogólnych.

Powyższe stanowisko zgodne jest z przepisami prawa dotyczącymi obliczania pomocy publicznej, należnej podmiotom prowadzącym działalność na terenie specjalnych stref ekonomicznych. Przedstawiony mechanizm obliczania dostępnej i wykorzystanej pomocy publicznej w czytelny i oczywisty sposób pozwoli określić w oparciu, o które zezwolenie strefowe Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym oraz czy i kiedy zostanie przekroczony próg wartości pomocy publicznej do wykorzystania której Wnioskodawca jest uprawniony. Stwierdzić należy, że ani przepisy strefowe, ani przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie wymagają wyodrębnienia wyniku podatkowego dla działalności gospodarczej prowadzonej w oparciu o każde z zezwoleń z osobna tak, aby odrębnie dla każdego zezwolenia monitorować poziom wykorzystywania dostępnego limitu.

Brak jest przeszkód, aby limit wielkości pomocy publicznej określony dla drugiego zezwolenia, został zsumowany z limitem pomocy publicznej określonym dla pierwszej inwestycji, a zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych obliczone w ten sposób objęło cały dochód Wnioskodawcy uzyskany z działalności strefowej prowadzonej na podstawie dwóch zezwoleń. Wnioskodawca może zatem objąć zwolnieniem dochód z całej działalności prowadzonej na terenie Strefy, wykorzystując limit pomocy publicznej dostępnej w ramach pierwszego zezwolenia, a po jego wyczerpaniu (lub ewentualnym wygaśnięciu tego pierwszego zezwolenia) limit wynikający z drugiego zezwolenia.

Zdaniem Wnioskodawcy przepisy prawa nie zawierają ograniczenia, zgodnie z którym w przypadku posiadania kilku zezwoleń na prowadzenie działalności na terenie tej samej specjalnej strefy ekonomicznej, dochód osiągnięty w ramach danej inwestycji będącej podstawą do wydania określonego zezwolenia strefowego, może korzystać wyłącznie z limitu zwolnienia dostępnego na podstawie zezwolenia związanego z daną inwestycją. Ustawa nie wymaga wyodrębnienia wyniku podatkowego dla działalności gospodarczej prowadzonej w oparciu o każde z zezwoleń z osobna tak aby odrębnie dla każdego zezwolenia monitorować poziom wykorzystywania dostępnego limitu. W związku z tym podatnik korzystający z kilku zezwoleń uprawniony jest do równoczesnego korzystania ze zwolnienia podatkowego z podatku dochodowego od osób prawnych będącego sumą kilku limitów pomocy publicznej.

W konsekwencji możliwe jest zsumowanie poszczególnych limitów dostępnej pomocy publicznej z wszystkich zezwoleń posiadanych przez Wnioskodawcę, a następnie rozliczenie uzyskanego w ten sposób limitu w sposób chronologiczny, w ten sposób, że w pierwszej kolejności wykorzystany zostanie limit dostępnej pomocy publicznej w ramach zezwolenia wydanego najwcześniej, a po jego wyczerpaniu kolejno limity dostępne w ramach zezwoleń wydanych chronologicznie. Jednocześnie, suma otrzymanej przez Wnioskodawcę pomocy publicznej powinna być każdorazowo dyskontowana na dzień otrzymania każdego kolejnego Zezwolenia.

W ten sam sposób zinterpretowano analizowaną kwestię w interpretacjach indywidualnych wydanych przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 4 czerwca 2013 r. Znak: IBPBI/2/423-306/13/SD, w dniu 29 października 2013 r. Znak: IBPBI/2/423-1007/13/CzP, w dniu 8 listopada 2013 r. Znak: IBPB1/2/423-1060/13/PC, w dniu 17 marca 2014 r. Znak: IBPBI/2/423-1706/13/CzP, w dniu 9 czerwca 2014 r. Znak: IBPBI/2/423-291/14/CzP;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 24 października 2013 r. Znak: IPTPB3/423-302/13-2/PM, w dniu 15 listopada 2013 r. Znak: IPTPB3/423-382/I3-2/KJ, w dniu 24 lutego 2014 r. Znak: IPTPB3/423-498/13-3/KJ;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 9 września 2013 r. Znak: ILPB1/415-706/13-2/AG, w dniu 5 lutego 2014 r. Znak: ILPB3/423-538/13-3/KS, w dniu 12 lutego 2014 r. Znak: ILPB3/423-550/13-2/PR, w dniu 12 czerwca 2014 r. Znak: ILPB3/423-133/14-4/KS;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 9 grudnia 2013 r. Znak: ITPB3/423-475a/13/DK.

Ze względu na katalog przepisów przywołanych w niniejszym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 8 maja 2007 r. (sygn. I SA/Rz 254/07), przepisy rozporządzenia regulujące szczegółowe kwestie związane z korzystaniem ze zwolnienia z podatku dochodowego (w tym kalkulacji limitu pomocy publicznej) stanowią normy prawa podatkowego, do których zastosowanie winny mieć przepisy art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Podobnie uznał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 21 listopada 2007 r. (sygn. III SA/Wa 1737/07), w którym stwierdził, że nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014, poz. 851, z późn. zm.), podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się m.in. przychodów i kosztów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku (art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3). Ponadto, w myśl art. 7 ust. 4 omawianej ustawy, przy ustalaniu straty nie uwzględnia się przychodów i kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 3 tego artykułu.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od podatku są dochody, dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274, z 2008 r. Nr 118, poz. 746 oraz z 2009 r. Nr 18, poz. 97), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Równocześnie art. 17 ust. 4 tej ustawy stanowi, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Podkreślenia wymaga fakt, że prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności jest wyjątkiem od zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 oraz Dz. U. z 2015 r., poz. 282 ), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie może przekroczyć jej maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 4 ust. 4.

Stosownie do postanowień art. 16 ust. 1 i 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie danej strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot oraz warunki prowadzenia działalności.

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na których możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych. Jednocześnie jednak pamiętać należy, że uzyskiwane z tego tytułu preferencje stanowią pomoc publiczną, niezgodną (co do zasady) z jednolitym wspólnym rynkiem w Unii Europejskiej. Z tego też względu szczegółowe warunki udzielania tej formy pomocy, w szczególności jej intensywność, są ściśle uregulowane przepisami prawa, których naruszenie grozi koniecznością zwrotu otrzymanej pomocy publicznej.

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej wydawane jest na wykonywanie ściśle określonej działalności na terenie, konkretnej specjalnej strefy ekonomicznej. Zwolnienie ma bowiem charakter przedmiotowy i odnosi się do dochodów uzyskanych z określonego źródła – działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem, że działalność ta jest prowadzona w określonym miejscu i na podstawie zezwolenia, a więc w jego ramach, w granicach zakreślonych przedmiotem działalności gospodarczej ujętym w zezwoleniu.

Zgodnie z § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. Nr 232, poz. 1548, z późn. zm.), pomoc publiczna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.) albo na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) stanowi regionalną pomoc inwestycyjną z tytułu:

1.  kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 6 lub
2.  tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o składki obowiązkowe, takie jak składki na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

Przez nową inwestycję należy rozumieć inwestycję w środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne polegającą na utworzeniu nowego lub rozbudowie istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacji produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie nowych dodatkowych produktów bądź na zasadniczej zmianie dotyczącej całościowego procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa. Za nową inwestycję uznaje się również nabycie przedsiębiorstwa, które jest w likwidacji albo zostałoby zlikwidowane, gdyby nie zostało nabyte, albo zorganizowanej części takiego przedsiębiorstwa, o ile nabywca nie jest powiązany ze zbywcą (§ 3 ust. 4 rozporządzenia).

Nadmienić również należy, że dla każdej strefy odrębnie także ustalane są limity dopuszczalnej pomocy, tj. maksymalna intensywność udzielanej pomocy.

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, dla każdej z działalności wydawane jest odrębne zezwolenie na podstawie którego:

*   przedsiębiorca może prowadzić określoną działalność na terenie tej strefy;
*   dochody uzyskiwane przez niego z tej ściśle określonej działalności mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym;
*   ustalony jest limit intensywności pomocy publicznej, tj. np. limit zwolnienia dochodów z opodatkowania dopuszczalny na terenie danego województwa, z którego korzystać może podatnik.

Oznacza to, że w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, przedsiębiorca powinien oceniać dopuszczalny limit korzystania z pomocy publicznej (w tym ze zwolnienia dochodów z opodatkowania) odrębnie w odniesieniu do każdego posiadanego zezwolenia. W takim przypadku nie jest zatem możliwe dyskontowanie pomocy publicznej wynikającej łącznie ze wszystkich posiadanych zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej i chronologiczne wykorzystywanie limitów wynikających z poszczególnych zezwoleń w odniesieniu do sumy dochodów uzyskanych z działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. W konsekwencji, jeżeli przedsiębiorca będzie prowadzić działalność na terenie strefy, zobowiązany będzie do prowadzenia ewidencji spełniającej wymogi art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli w sposób umożliwiający zapewnienie odrębnego ustalania osiągniętego dochodu lub poniesionej straty w odniesieniu do każdego z posiadanych zezwoleń. Ewidencja taka powinna pozwolić tym samym wyodrębnić wydatki poniesione na nabycie środków trwałych oraz utworzenie nowych miejsc pracy związanych z każdym zezwoleniem. W rezultacie operacja ta umożliwi rozliczenie wszystkich projektów z osobna pod kątem wypełnienia warunków określonych w zezwoleniach oraz ustalenie kosztów inwestycji poniesionych w związku z realizacją projektów dla celów kalkulacji przysługującego przedsiębiorcy limitu pomocy publicznej.

Jednak określenie zasad prowadzenia rachunkowości (w tym wskazanie sposobu ewidencjonowania określonych zdarzeń gospodarczych i stosowania urządzeń księgowych) wykracza poza zakres uprawnień organu podatkowego wynikających z przepisów Rozdziału 1a – „Interpretacje przepisów prawa podatkowego” Ordynacji podatkowej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca posiada dwa Zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Odnosząc powyższe rozważania do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) stwierdzić należy, że skoro przedmiotem zezwolenia jest zawsze jedna inwestycja skonkretyzowana w toku procedury wydawania tego Zezwolenia (opisana w dokumentacji aplikacyjnej), zaś dopuszczalna pomoc publiczna powinna być ustalana odrębnie w ramach każdej inwestycji będącej przedmiotem odrębnego Zezwolenia, to Wnioskodawca zobowiązany będzie do odrębnego ustalania osiągniętego dochodu lub poniesionej straty (za dany rok podatkowy) w odniesieniu do każdego z posiadanych przez niego Zezwoleń. Wnioskodawca powinien również określać limit dopuszczalnej pomocy publicznej (zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym) w odniesieniu do każdej z działalności prowadzonej na terenie strefy, na którą uzyskał stosowne zezwolenie lub uzyskała je przejmowana Spółka, z uwzględnieniem maksymalnej intensywności dopuszczalnej pomocy publicznej obowiązującej w województwie, na obszarze którego położona jest strefa, a nie łącznie dla sumy dochodów uzyskanych z każdej działalności prowadzonej na terenie strefy w granicach limitów wynikających z kolejnych uzyskiwanych chronologicznie zezwoleń. Stanowisko Spółki jest zatem nieprawidłowe.

Końcowo należy zaznaczyć, że Spółka wskazała interpretacje podatkowe odmiennie odnoszące się do tego samego zagadnienia prawnego. Nie oznacza to, że tutejszy organ nie dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego zgodnie z zasadą wyrażoną przez ustawodawcę w art. 14a Ordynacji podatkowej. Należy wskazać, że funkcjonowanie w obrocie prawnym interpretacji indywidualnych, w których odmiennie oceniono takie same lub zbliżone stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe choć jest niewątpliwie niepożądane z punktu widzenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów, wyrażonej w art. 121 Ordynacji podatkowej, niemniej jednak, w praktyce może mieć miejsce. W związku z powyższym ustawodawca przewidział możliwość zmiany już wydanych interpretacji indywidualnych w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, minister właściwy do spraw finansów publicznych może z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniającą w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Trzeba jednak pamiętać, że proces zmiany interpretacji indywidualnych w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej jest długotrwały, poprzedza go bowiem dogłębna analiza z zachowaniem stosownych procedur, które dopiero w końcowej fazie powodują wycofanie z systemu informacji podatkowej poprzednio wydanych interpretacji. Ponieważ jednak podstawowym zadaniem organu interpretacyjnego jest wydawanie interpretacji prawidłowych, tj. w prawidłowy sposób odczytujących normy prawne zawarte w poszczególnych przepisach prawa podatkowego, a nie utrwalających raz wyrażony pogląd w tym zakresie, który może być zmieniony w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, to fakt wydania we wcześniejszym okresie interpretacji indywidualnej, odmiennej od poglądu zaprezentowanego w niniejszej interpretacji nie powoduje, że pogląd ten jest nieprawidłowy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.