Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1619/14/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-12-05
Teza: Czy na podstawie zapisów art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a Spółka ma prawo do zwolnienia działań aktywizacyjnych mających na celu doprowadzenie do zatrudnienia osób bezrobotnych?
Słowa kluczowe: bezrobocie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2014 r. (data wpływu 26 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług aktywizacji mających na celu doprowadzenie do zatrudnienia osób bezrobotnych - **jest prawidłowe.**

****

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług aktywizacji mających na celu doprowadzenie do zatrudnienia osób bezrobotnych.

W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe

Spółka prowadzi działalność szkoleniową sklasyfikowaną w PKD 2007 r. pod numerem 8559B - Pozostałe pozaszkolne formy edukacji gdzie indziej niesklasyfikowane.

Spółka jest wpisana do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej przez Prezydenta Miasta, jako niepubliczna placówka kształcenia ustawicznego.

Celem prowadzonej działalności jest szkolenie osób bezrobotnych, nieaktywnych zawodowo, jak i osób chcących podnieść swoje kwalifikacje zawodowe w zakresie aktywizacji:

1.  Zawodowej,
2.  Edukacyjnej,
3.  Społecznej,
4.  Zdrowotnej.

Celem powyższych szkoleń jest wsparcie uczestników w procesie wzmacniania podstawowych kompetencji życiowych, pozwalających na efektywne wchodzenie lub powracanie na rynek pracy, przystosowanie się do życia w społeczeństwie/grupie/rodzinie, określenie i realizowanie kierunku rozwoju osobistego i zawodowego, jak i podnoszenie kwalifikacji w wykonywanym zawodzie.

Zgodnie z interpretacją podatkową nr 1TPP2/443-322/12/EB wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 23 maja 2012 r., powyższe usługi szkoleniowe, świadczone przez Spółkę, jako jednostkę objętą systemem oświaty w zakresie kształcenia i wychowania, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.

Na rynku zamówień publicznych pojawiły się ogłoszenia na realizację działań aktywizacyjnych mających na celu doprowadzenie do zatrudnienia osób bezrobotnych. Zamówienia ogłaszane są przez Wojewódzkie Urzędy Pracy. Zgodnie z Szczegółowym Opisem Przedmiotu Zamówienia (SIWZ), działania aktywizacyjne kierowane do bezrobotnych mają trwać średnio 14 miesięcy w trakcie 24 miesięcy realizacji projektu. W ramach działań aktywizacyjnych Spółka zamierza zastosować różnorodne, aczkolwiek uzupełniające się metody, formy i narzędzia pracy z bezrobotnymi. W celu dostosowania działań aktywizacyjnych do indywidualnych potrzeb uczestników dokona diagnozy obejmującej sytuację zawodową i rodzinną (konieczność sprawowania opieki nad dzieckiem lub osobą zależną, motywację do podjęcia zatrudnienia, w tym szanse na ulokowanie na rynku pracy oraz potrzeby osoby bezrobotnej opracowane w formie Indywidualnego Programu Doprowadzenia do Zatrudnienia).

Pakiet działań aktywizacyjnych skierowanych do osób bezrobotnych proponowany przez Spółkę będzie uwzględniać realizację dwóch celów: skuteczności zatrudnieniowej oraz utrzymania w zatrudnieniu. W ramach pierwszego z nich zakłada się przygotowanie każdego uczestnika projektu do wejścia na otwarty rynek pracy poprzez wyposażenie go w umiejętności i wiedzę niezbędną do wykonywania zawodu, którego wybór stanowi kompilację wyników ww. diagnozy uwzględniającej predyspozycje i potencjał bezrobotnego oraz jego preferencje i zainteresowania zawodowe. Ponadto w celu integracji, bądź reintegracji z rynkiem pracy każdy uczestnik projektu będzie miał możliwość pracy nad sobą w celu np. zminimalizowania lęku przed zmianą swojej sytuacji życiowej, zawodowej, podniesienia poziomu samooceny. Z kolei metody, formy i narzędzia proponowane przez Spółkę w ramach drugiego celu, tj. utrzymania w zatrudnieniu będą dążyły do złagodzenia skutków adaptacji do nowego środowiska pracy, poprzez np. kształtowanie wśród uczestników projektu umiejętności radzenia sobie ze stresem, podnoszenie poziomu motywacji do pozostania w zatrudnieniu, czy też zminimalizowanie lęku przed porażką. Działania pozwalające na tak szeroki zakres wsparcia osób bezrobotnych, a przede wszystkim ich dopasowanie do indywidualnych potrzeb, sytuacji życiowej uczestników projektu będą zapewniać wysoką skuteczność realizacji celów. W ramach działań aktywizacyjnych zostaną przeprowadzone: indywidualne doradztwo zawodowe, doradztwo pomostowe, szkolenie z zakresu budowania motywacji do zmiany, szkolenia miękkie ułatwiające adaptację w środowisku pracy (zarządzanie sobą w czasie, kształtowanie współpracy w zespole, formułowanie celów i ustalanie priorytetów), wsparcie indywidualnego opiekuna - Job coacha (zadaniem Job coacha będzie wzmacnianie uczestnika projektu na każdym z etapów procesu aktywizacji poprzez budowanie odpowiedniej relacji oraz rozniecanie i utrzymywanie motywacji do działania), warsztaty aktywizacji zawodowej, szkolenia z zakresu kształtowania własnego rozwoju (kształtowanie kompetencji społecznych, kształtowanie postawy pro aktywnej, zarządzanie emocjami i radzenie sobie ze stresem, kształtowanie umiejętności planowania, ustalania priorytetów wraz z formułowaniem celów z wykorzystaniem narzędzi TOC), warsztaty przedsiębiorczości, wsparcie Biznes coacha, zajęcia socjoterapeutyczne, wolontariat będący formą zdobycia doświadczenia zawodowego, wizyty studyjne, warsztaty dotyczące kreowania własnego wizerunku, szkolenia na stanowiska pracy stanowiące odpowiedź na oczekiwania lokalnych pracodawców, kursy zawodowe.

Przyjęty pakiet działań aktywizacyjnych prezentuje szeroki wachlarz form wsparcia, które realizowane będą w nurcie psychologii pozytywnej, skupiającej się na zasobach klienta, gdzie stanowi on wartość samą w sobie. Ponadto osoby pracujące z uczestnikami projektu będą wykorzystywać swoistą metodykę działania uwzględniającą proces uczenia się osób dorosłych w oparciu o cykl Kolba, który zakłada zdobywanie wiedzy poprzez praktykę i doświadczenie. Zgodnie z zapisami SIWZ, wynagrodzenie Wykonawcy będzie składało się z czterech części:

I część - 20% wynagrodzenia brutto - za dokonanie diagnozy sytuacji zawodowej bezrobotnego i zaprojektowanie działań aktywizacyjnych mających na celu podjęcie przez bezrobotnego odpowiedniej pracy lub działalności gospodarczej.

II część - 20% wynagrodzenia brutto - za doprowadzenie bezrobotnego do podjęcia odpowiedniej pracy lub działalności gospodarczej trwającej przez okres co najmniej 14 dni.

III część - 30% wynagrodzenia brutto - za utrzymanie przez bezrobotnego odpowiedniej pracy lub działalności gospodarczej podjętej w wyniku działań Wykonawcy, przez okres minimum 90 dni.

IV część - 30% wynagrodzenia brutto - za utrzymanie przez bezrobotnego odpowiedniej pracy lub działalności gospodarczej podjętej w wyniku działań Wykonawcy, przez okres minimum 180 dni.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy na podstawie zapisów art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a Spółka ma prawo do zwolnienia działań aktywizacyjnych mających na celu doprowadzenie do zatrudnienia osób bezrobotnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę wzory umów na realizację działań aktywizacyjnych mających na celu doprowadzenie do zatrudnienia osób bezrobotnych oraz regulacje prawne, jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług. Z uwagi na fakt, że zakresy ww. umów w przeważającej większości dotyczą szkoleń osób bezrobotnych (średnio 14 miesięcy w trakcie 24 miesięcy realizacji projektu) oraz pomimo, że wynagrodzenie Wykonawcy zależne jest w większości od realizacji wskaźnika utrzymania w zatrudnieniu (60% wynagrodzenia), zdaniem Spółki, mamy do czynienia z usługami zwolnionymi z podatku od towarów i usług (zgodnie z interpretacją, o której mowa w pkt. G, poz. 68 wniosku) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z póź. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jako element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Należy zauważyć, że koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy VAT. W szczególności w wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd, Trybunał uznał, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej. Pogląd ten znajduje również potwierdzenie w wyroku w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC), czy też w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV.

Zatem w przypadku usług o charakterze złożonym, o wysokości stawki podatku decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych usług. Ocena tej okoliczności winna odbywać się więc w oparciu o to, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jak wynika z treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ww. ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

*   oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Powyższa regulacja stanowi odzwierciedlenie w polskim porządku prawnym przepisu art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1, z póź zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Analizując regulację zawartą w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług w zakresie kształcenia, jest spełnienie oprócz przesłanki przedmiotowej także przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką (bez względu na to, czy ma ona charakter publiczny, czy niepubliczny) objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Zgodnie z art. 2 pkt 3a ustawy o systemie oświaty z dnia 7 września 1991 r. (Dz. U. z 2004 r., Nr 256, poz. 2572, z późn. zm.), system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Stosownie do brzmienia art. 5 ust. 1 ww. ustawy, szkoła i placówka może być szkołą i placówką publiczną albo niepubliczną.

Na podstawie art. 82 ust. 1 tej ustawy, osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treść powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że o ile wszystkie czynności (przygotowanie każdego uczestnika projektu do wejścia na otwarty rynek pracy poprzez wyposażenie go w umiejętności i wiedzę niezbędną do wykonywania zawodu, kształtowanie wśród nich umiejętności radzenia sobie ze stresem, podnoszenie poziomu motywacji do pozostania w zatrudnieniu, minimalizowanie lęku przed porażką, indywidualne doradztwo zawodowe, doradztwo pomostowe, szkolenie z zakresu budowania motywacji do zmiany, szkolenia miękkie ułatwiające adaptację w środowisku pracy, wsparcie indywidualnego opiekuna), jakie Spółka będzie wykonywała w ramach działań aktywizacyjnych skierowanych do bezrobotnych można uznać za elementy składowe kompleksowej usługi szkoleniowej, Spółka, jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, będzie miała prawo do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

****