Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1018/12/AZb
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-01-25
Teza: Zwrot kwoty ustalonej dodatkowej opłaty rocznej. Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury za zwrot dodatkowej opłaty rocznej. Podstawa opodatkowania.
Słowa kluczowe: cena-podwyższenie ceny; faktura-faktura korygująca; faktura-korekta faktury; odliczenia-odliczenie podatku; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2012r. (data wpływu 26 września 2012r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 listopada 2012r., pismem z dnia 28 listopada 2012r. (data wpływu 3 grudnia 2012r.) oraz pismem z dnia 2 stycznia 2013r. (data wpływu 8 stycznia 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania, czy zwrot Sprzedawcy prawa użytkowania wieczystego gruntu kwoty ustalonej dodatkowej opłaty rocznej w wysokości 1.848.602,40 zł z tytułu niedotrzymania przez Sprzedającego terminów zagospodarowania przestrzennego przedmiotowej nieruchomości, niezależnie od umówionej ceny za sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku w fakturze wystawionej przez sprzedającego -**jest nieprawidłowe,**
*   uznania, czy kwocie tej opłaty zwróconej Sprzedającemu zawarty jest podatek VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 września 2012r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy zwrot Sprzedawcy prawa użytkowania wieczystego gruntu kwoty ustalonej dodatkowej opłaty rocznej w wysokości 1.848.602,40 zł z tytułu niedotrzymania przez Sprzedającego terminów zagospodarowania przestrzennego przedmiotowej nieruchomości, niezależnie od umówionej ceny za sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku w fakturze wystawionej przez sprzedającego oraz w zakresie stwierdzenia, czy w kwocie tej opłaty zwróconej Sprzedającemu zawarty jest podatek VAT.

Ww. wniosek został uzupełniony pismami z dnia 27 listopada 2012r. (data wpływu 3 grudnia 2012r.) i z dnia 28 listopada 2012r. (data wpływu 3 grudnia 2012r.), będącymi odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 20 listopada 2012r. znak: IBPP1/443-1018/12/AZb oraz pismem z dnia 2 stycznia 2013r. (data wpływu 8 stycznia 2013r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 19 grudnia 2012r. znak: IBPP1/443-1018/12/AZb.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Na podstawie aktu notarialnego z dnia 28 listopada 2011r., Rep. A Wnioskodawca, występujący w tym akcie jako Kupujący, nabył prawo użytkowania wieczystego, niezabudowanej nieruchomości położonej w \`(...)\`, stanowiącej działkę gruntu o nr 185/14. Zgodnie z § 3 ust. 2 ww. aktu notarialnego, sprzedający sprzedał prawo użytkowania wieczystego przedmiotowej działki za cenę w kwocie 2.800.000 zł netto, powiększoną o podatek od towarów i usług w kwocie 644.000 zł tj. łącznie za cenę brutto 3.444.000 zł, którą w akcie notarialnym nazwano „ceną sprzedaży”. W dalszej części ww. aktu notarialnego, tj. w § 4 ust. 3 Strony postanowiły, że ustaliły, że Kupujący poniesie koszt dodatkowej opłaty z tytułu użytkowania wieczystego przedmiotowej nieruchomości, nałożonej za rok 2011 i wynikającej z decyzji za rok 2011, w następujący sposób:

„a.w przypadku niezaskarżenia Decyzji za 2011 rok przez Kupującego na podstawie pełnomocnictwa, zgodnie z § 1 ust. 5 powyżej, Sprzedający zapłaci wskazaną w wyżej wymienionej decyzji kwotę, a Kupujący zwróci ją sprzedającemu przelewem w terminie 60 (sześćdziesięciu) dni od dnia otrzymania przez Kupującego stosownej noty obciążeniowej wraz ze wskazaniem rachunku bankowego Sprzedającego, na który należy dokonać zapłaty,

b.w przypadku zaskarżenia decyzji za 2011 rok przez Kupującego na podstawie pełnomocnictwa, zgodnie z § 1 ust. 5 powyżej, Sprzedający zapłaci wskazaną w wyżej wymienionej decyzji kwotę, pod warunkiem otrzymania od kupującego na co najmniej 7 (siedem) dni przed terminem płatności wskazanym w Decyzji za 2011 rok, decyzji organu II instancji oddalającej odwołanie lub innego rozstrzygnięcia organu I lub II instancji, w wyniku którego Decyzja za 2011 rok stanie się ostateczna. Kupujący zwróci Sprzedającemu powyższą kwotę przelewem w terminie 60 (sześćdziesięciu) dni od dnia otrzymania przez Kupującego stosownej noty obciążeniowej wraz ze wskazaniem rachunku bankowego Sprzedającego, na który należy dokonać zapłaty. W przypadku niedopełnienia przez Kupującego powyżej opisanego warunku, Kupujący zobowiązuje się zapłacić wskazaną w Decyzji za 2011 rok kwotę, bezpośrednio na rachunek organu, w terminie wskazanym w Decyzji za 2011 rok oraz najpóźniej w terminie 3(trzech) dni od dnia zapłaty doręczyć Sprzedającemu potwierdzenie przelewu".

W ust. 4 § 4 omawianego aktu notarialnego zastrzeżono, że „\`(...)\` jako kupujący co do obowiązku zwrotu Sprzedającemu kwoty dodatkowej opłaty z tytułu użytkowania wieczystego Nieruchomości nałożonej w Decyzji za 2011 roku opisanej w ust. 3 powyżej, określonym w ust. 3 pkt a) powyżej terminie, poddaje się na rzecz Sprzedającego rygorowi egzekucji z niniejszego aktu notarialnego do kwoty 1.848.602,40 zł (.. .)".

Ust. 6 § 4 ww. aktu notarialnego zawiera analogiczne postanowienia jak przytoczony wyżej ust. 4 § 4 w zakresie poddania się Kupującego na rzecz Sprzedającego rygorowi egzekucji z przedmiotowego aktu notarialnego do kwoty 1.848.602,40 zł, w przypadku gdyby Kupujący nie dokonał płatności opłaty dodatkowej na zasadach określonych w § 4 ust. 3 pkt b. Sprzedający wystawił Wnioskodawcy notę obciążeniową z dnia 13 stycznia 2012r. na kwotę 1.848.602,40 zł z tytułu dodatkowej opłaty rocznej za rok 2011, którą Wnioskodawca za zgodą Sprzedawcy zapłacił dnia 2 maja 2012r. Dnia 6 lipca 2012r. Sprzedawca doręczył Wnioskodawcy duplikat noty uznaniowej z dnia 19 marca 2012r. na kwotę 1.848.602,40 zł z tytułu dodatkowej opłaty rocznej za rok 2011 oraz duplikat faktury VAT z dnia 19 marca 2012r. na kwotę netto 1.848.602,40 zł oraz kwotę brutto 2.273.780,95 zł. Za pismem z dnia 19 lipca 2012r. Wnioskodawca odesłał Sprzedawcy duplikat noty uznaniowej oraz duplikat faktury VAT.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 27 listopada 2012r. Wnioskodawca wskazał, iż dodatkową opłatą roczną obciążony jest adresat decyzji, tj. Sprzedający. Decyzja została wydana na podstawie art. 63 ust. 2-4 art. 64 oraz art. 11 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Z uzasadnienia decyzji wynika, że została ona wydana, gdyż Sprzedający nie dotrzymał terminu zagospodarowania nieruchomości.

Decyzją z dnia 18 października 2011r. Prezydent Miasta ustalił Sprzedającemu, jako użytkownikowi wieczystemu nieruchomości, dodatkową opłatę roczną za 2011r. w kwocie 1.848.602,40 zł z tytułu niedotrzymania terminu zagospodarowania nieruchomości. Decyzja została doręczona Sprzedającemu dnia 26 października 2011r.

Termin płatności dodatkowej opłaty ustalono na 14 dzień od daty, w której decyzja stanie się ostateczna.

Od ww. decyzji, dnia 8 listopada 2011r. odwołanie wniósł Sprzedający.

Dnia 5 stycznia 2012r. Sprzedający wycofał odwołanie, gdyż zarządzeniem z dnia 30 grudnia 2011r. Prezydent Miasta wyznaczył terminy dodatkowe do zagospodarowania nieruchomości będącej własnością Gminy Miejskiej a stanowiącej działkę ewidencyjną nr 185/14.

Wnioskodawca wnosił do Sprzedającego o przesunięcie terminu płatności rocznej opłaty dodatkowej w kwocie 1.848.602,40 zł na rzecz Sprzedającego. Wnioskodawca powyższą kwotę wpłacił na rachunek bankowy Sprzedającego dnia 2 maja 2012r.

Podstawą do wystawienia noty obciążeniowej z dnia 13 stycznia 2012r. był zapis § 4 ust. 3 lit. a) aktu notarialnego z dnia 28 listopada 2011r. Rep. A („w przypadku niezaskarżenia Decyzji za 2011 rok przez Kupującego na podstawie pełnomocnictwa, zgodnie z § 1 ust. 5 powyżej, Sprzedający zapłaci wskazaną w wyżej wymienionej decyzji kwotę, a Kupujący zwróci ją sprzedającemu przelewem w terminie 60 (sześćdziesięciu) dni od dnia otrzymania przez Kupującego stosownej noty obciążeniowej wraz ze wskazaniem rachunku bankowego Sprzedającego, na który należy dokonać zapłaty,

b.w przypadku zaskarżenia decyzji za 2011 rok przez Kupującego na podstawie pełnomocnictwa, zgodnie z § 1 ust. 5 powyżej. Sprzedający zapłaci wskazaną w wyżej wymienionej decyzji kwotę, pod warunkiem otrzymania od Kupującego na co najmniej 7 (siedem) dni przed terminem płatności wskazanym w Decyzji za 2011 rok, decyzji organu II instancji oddalającej odwołanie lub innego rozstrzygnięcia organu I lub II instancji, w wyniku którego Decyzja za 2011 rok stanie się ostateczna. Kupujący zwróci Sprzedającemu powyższą kwotę przelewem w terminie 60 (sześćdziesięciu) dni od dnia otrzymania przez Kupującego stosownej noty obciążeniowej wraz ze wskazaniem rachunku bankowego Sprzedającego, na który należy dokonać zapłaty").

Notę obciążeniową z dnia 13 stycznia 2012r. Wnioskodawca otrzymał 20 stycznia 2012r.

Wnioskodawca nie potrafi odpowiedzieć dlaczego Sprzedawca wystawił duplikat noty uznaniowej z dnia 19 marca 2012r. na kwotę 1.848.602.40 zł z tytułu dodatkowej opłaty rocznej za rok 2011. Duplikat ten nosi inny numer i inną datę wystawienia niż nota z 13 stycznia 2012r., gdyż nota z dnia 13 stycznia 2012r. jest notą obciążeniową, zaś duplikat dotyczy noty uznaniowej.

Na duplikacie faktury VAT z dnia 19 marca 2012r. jako przedmiot sprzedaży wskazano: „Dodatkowa opłata roczna za rok 2011 zgodnie z decyzją z dn. 18 października 2011 (sygn\`(...)\`).

Wnioskodawca nie wie kiedy została wystawiona pierwotna faktura VAT. Natomiast została ona doręczona Wnioskodawcy w dniu 20 lipca 2012r. i została zwrócona za pismem z dnia 30 lipca 2012r. jako wystawiona bezpodstawnie.

Wnioskodawca odesłał Sprzedającemu duplikat noty uznaniowej oraz duplikat faktury VAT, gdyż w dniu 2 maja 2012r. dokonał już zapłaty dodatkowej opłaty rocznej za rok 2011 na podstawie noty obciążeniowej z dnia 13 stycznia 2012r. wystawionej zgodnie z aktem notarialnym.

Faktura zaliczkowa na kwotę netto 250.000 zł i brutto 307.500 zł została doręczona dnia 2 sierpnia 2011r. natomiast faktura końcowa na sprzedaż prawa użytkowania wieczystego, rozliczająca wartość netto 2.800.000 zł i brutto 3.444.000. po uwzględnieniu faktury zaliczkowej, została doręczona Wnioskodawcy dnia 7 listopada 2011r.

Z aktu notarialnego w żaden sposób nie wynika, że cena za prawo użytkowania wieczystego zostanie podwyższona o kwotę dodatkowej opłaty rocznej za 2011 rok.

Akt notarialny z dnia 28 listopada 2011r. Rep. A (umowa przenosząca prawo użytkowania wieczystego nieruchomości) został sporządzony w wykonaniu aktu notarialnego z dnia 27 lipca 2011r. Rep. A (umowa warunkowa sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości), a więc umowy zawartej jeszcze przed wydaniem decyzji Prezydenta Miasta z dnia 18 października 2011r. Umowa z dnia 27 lipca 2011r. Rep. A była umową warunkową, gdyż z prawa pierwokupu mógł skorzystać Prezydent Miasta.

Odpowiednie zapisy, co do decyzji ustalającej dodatkową opłatę roczną z tytułu użytkowania wieczystego za 2011r. były zawarte już w akcie notarialnym z dnia 27 lipca 2011r. Rep. A.

Powyższe prawo użytkowania wieczystego, zgodnie z § 3 ust. 1 ww. aktu notarialnego, zostało sprzedane za cenę w kwocie 2.800.000 zł netto, powiększoną o podatek od towarów i usług w kwocie 644.000 zł, tj. łącznie za cenę brutto 3.444.000 zł.

Z § 1 ust. 4 lit. c ww. umowy wynika, że za rok 2010 Prezydent Miasta ustalił Sprzedającemu dodatkową opłatę roczną za 2010r. w kwocie 1.386.451,80 zł, decyzja nie jest ostateczna i że Sprzedający zobowiązuje się opłatę tę zapłacić, gdy decyzja stanie się ostateczna. Ponadto w § 6 ust. 3 ww. aktu ustalono, że Wnioskodawca poniesie koszt dodatkowej opłaty z tytułu użytkowania wieczystego przedmiotowej nieruchomości, nałożonej za rok 2011 i wynikającej z decyzji za rok 2011, w następujący sposób:

1.  w przypadku wydania decyzji za 2011r. po wpisie Wnioskodawcy jako użytkownika wieczystego nieruchomości do księgi wieczystej prowadzonej dla nieruchomości, Wnioskodawca zobowiązuje się zapłacić wskazaną w decyzji kwotę we własnym imieniu bezpośrednio na rachunek organu.
2.  w przypadku wydania decyzji za 2011r. przed wpisem Wnioskodawcy jako użytkownika wieczystego nieruchomości do księgi wieczystej prowadzonej dla nieruchomości i jej niezaskarżenia przez Wnioskodawcę na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Sprzedającego, Sprzedający zapłaci wskazaną w decyzji kwotę, a Wnioskodawca zwróci ją przelewem Sprzedającemu w terminie 60 dni od dnia otrzymania przez Wnioskodawcę stosownej noty obciążeniowej wraz z załączoną do niej kopią decyzji i wskazaniem rachunku na który należy dokonać zapłaty, jednak nie wcześniej niż po zawarciu umowy przenoszącej,
3.  w przypadku wydania decyzji za 2011r. przed wpisem Wnioskodawcy jako użytkownika wieczystego nieruchomości do księgi wieczystej prowadzonej dla nieruchomości i jej zaskarżenia przez Wnioskodawcę na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Sprzedającego, Sprzedający zapłaci wskazaną w decyzji kwotę, pod warunkiem otrzymania od Mocodawcy na co najmniej 7 dni przed terminem płatności wskazanym w decyzji za 2011 rok, decyzji organu II instancji oddalającej odwołanie lub innego rozstrzygnięcia organu I lub II instancji, w wyniku którego decyzja za 2011 rok stanie się ostateczna; Wnioskodawca zwróci Sprzedającemu powyższą kwotę przelewem w terminie 60 dni od dnia otrzymania przez Wnioskodawcę stosownej noty obciążeniowej wraz ze wskazaniem rachunku bankowego Sprzedającego, na który należy dokonać zapłaty, jednak nie wcześniej niż po zawarciu umowy przenoszącej. W przypadku niedopełnienia przez Wnioskodawcę powyżej opisanego warunku Mocodawca zobowiązuje się zapłacić wskazaną w decyzji za 2011 rok kwotę bezpośrednio na rachunek organu oraz najpóźniej w terminie 3 dni od dnia zapłaty doręczyć sprzedającemu potwierdzenie przelewu.

Zgodnie z § 3 ust. 1 aktu notarialnego z dnia 27 lipca 2011r. Rep. A prawo użytkowania zostało sprzedane za cenę w kwocie 2.800.000 zł netto, powiększoną o podatek od towarów i usług w kwocie 644.000 zł. tj. łącznie za cenę brutto 3.444.000 zł.

Zapisy aktu notarialnego z dnia 28 listopada 2011r. Rep. A (umowa przenosząca prawo użytkowania wieczystego nieruchomości) są wykonaniem aktu notarialnego z dnia 27 lipca 2011r. Rep. A (umowa warunkowa sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości). W dacie aktu notarialnego Rep. A ani Wnioskodawca, ani Sprzedający nie wiedzieli czy w związku z tym aktem, znanym przecież Prezydentowi Miasta w związku z przysługującym Mu prawem pierwokupu, zostanie wydana i kiedy, decyzja ustalająca dodatkową opłatę roczną z tytułu użytkowania wieczystego za rok 2011.

Nabyte prawo użytkowania wieczystego jest wykorzystywane u podatnika do wykonywania czynności wyłącznie opodatkowanych (zostanie sprzedane).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 28 listopada 2012r. Wnioskodawca dodatkowo wyjaśnił, że faktura zaliczkowa na kwotę netto 250.000 zł i brutto 307.500 zł została doręczona dnia 2 sierpnia 2011r. to faktura VAT wystawiona dnia 27 lipca 2011r., natomiast faktura końcowa na sprzedaż prawa użytkowania wieczystego, rozliczająca wartość netto 2.800.000 zł i brutto 3.444.000, po uwzględnieniu faktury zaliczkowej, doręczona Wnioskodawcy dnia 7 listopada 2011r., to faktura VAT wystawiona dnia 28 października 2011r. Po odliczeniu zaliczki, w fakturze VAT wykazano kwotę netto 2.550.000 zł i brutto 3.136.500 zł (do zapłaty).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 2 stycznia 2013r. odnośnie tego, czy obowiązek zapłaty dodatkowej opłaty przez Wnioskodawcę jako kupującego przeszedł na niego na podstawie jakichś przepisów, czy też wynika tylko i wyłącznie z dobrowolnych ustaleń pomiędzy Wnioskodawcą a Sprzedającym, Wnioskodawca wyjaśnił, że kwestia ta była przedmiotem analizy prawnej, dokonanej przez Dyrektora Wydziału Skarbu Miasta Urzędu Miasta - pismo z dnia 23 sierpnia 2011r., znak \`(...)\` .

W piśmie tym (str. 3 i 4), powołując się na art. 237 Kodeksu cywilnego, a także na uchwałę Sądu Najwyższego z dnia 29 kwietnia 1985r., sygn. akt II AZP 11/84, przyjęto stanowisko, że „\`(...)\`Pan \`(...)\` nabywając od spółki Sp. z o.o. prawo użytkowania wieczystego działki nr 185/14, przejmuje zobowiązania swoich poprzedników prawnych, w tym do zagospodarowania przedmiotowego gruntu pod usługi komercyjne w terminach (dodatkowo wyznaczonych), które upłynęły 6 lat temu”.

Trzeba mieć również na uwadze, że to Sprzedający dyktował warunki sprzedaży prawa użytkowania wieczystego przedmiotowej nieruchomości gruntowej.

Gdyby Wnioskodawca nie zaakceptował postawionych przez Sprzedającego warunków, to prawdopodobnie nie nabyłby omawianego prawa.

Warunkiem nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu, stanowiącego przedmiotową działkę, celem wyeliminowania ewentualnych sporów pomiędzy Sprzedawcą a Wnioskodawcą co do tego, kto ma wykonać obowiązki z przyszłej decyzji, było zamieszczenie w umowach zapisów, co do wykonania przez Wnioskodawcę decyzji ustalającej Sprzedawcy dodatkową opłatę roczną, jeżeli ta opłata stanie się wymagalna.

Z tytułu zakupu prawa użytkowania wieczystego nieruchomości z „obciążeniami" Wnioskodawca nie osiągnął żadnych korzyści.

Z pisma Urzędu Miasta wynika, że Sprzedawca miał zrealizować inwestycję, którą w decyzji z 10 kwietnia 2000r. o ustaleniu warunków zabudowy nazwano jako: „obiekt handlowy przy ul. \`(...)\` wraz z uzbrojeniem i zagospodarowaniem terenu”.

Dalsza lektura omawianego pisma prowadzi do wniosku, że Sprzedawca w miejsce planowanego wcześniej obiektu handlowego chciał zrealizować „budynek wielorodzinny z częścią handlowo-usługową i garażem podziemnym, wyjazdem od ulicy \`(...)\` i infrastrukturą". Jednak Sprzedawca nie dopełnił stosownych formalności związanych ze zmianą celu w jakim oddana została w użytkowanie wieczyste przedmiotowa nieruchomość gruntowa (tzw. procedura „GS-53").

Wnioskodawca nie zna motywów jakimi kierował się Sprzedający nie podejmując realizacji celu, na który została Mu oddana przedmiotowa nieruchomość do użytkowania wieczystego. Z pewnością jest to pilnie strzeżona tajemnica Sprzedawcy.

W świetle okoliczności przedstawionych w ww. piśmie Urzędu Miasta nie można w sposób racjonalny twierdzić, że Sprzedający nie zagospodarował nieruchomości niejako „na życzenie Wnioskodawcy”.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 27 listopada 2012r.):

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko, że jeżeli Wnioskodawca - niezależnie od umówionej ceny za sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu, zwrócił Sprzedającemu prawo użytkowania wieczystego gruntu kwotę ustalonej dodatkowej opłaty rocznej w wysokości 1.848.602,40 zł z tytułu niedotrzymania przez Sprzedającego terminów zagospodarowania przestrzennego przedmiotowej nieruchomości, to czynność taka nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, dalej podatek VAT, a w konsekwencji Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku (naliczonego /należnego), który został wykazany w fakturze wystawionej przez Sprzedającego w związku z opodatkowaniem podatkiem VAT dodatkowej opłaty rocznej?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko, że jeżeli czynność zwrotu Sprzedającemu prawa użytkowania wieczystego gruntu kwoty ustalonej dodatkowej opłaty rocznej w wysokości 1.848.602,40 zł z tytułu niedotrzymania przez Sprzedającego terminów zagospodarowania przestrzennego przedmiotowej nieruchomości (niezależnie od kwoty umówionej ceny za sprzedaż użytkowania wieczystego gruntu) podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, to przy braku odpowiednich zapisów umownych, dotyczących podwyższenia zwróconej kwoty ustalonej dodatkowej opłaty rocznej w wysokości 1.848.602.40 zł z tytułu niedotrzymania przez Sprzedającego terminów zagospodarowania przestrzennego przedmiotowej nieruchomości o kwotę podatku VAT, w kwocie tej opłaty zwróconej Sprzedającemu zawarty jest podatek VAT ?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku z dnia 27 listopada 2012r.):

Stanowisko w zakresie pytania 1.

Dodatkowa opłata, o której mowa w przedstawionym stanie faktycznym ustalona została na podstawie przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami. Zgodnie z art. 63 ust. 2 cyt. ustawy w przypadku niedotrzymania terminów, o których mowa w ust. 1 oraz w art. 62. mogą być ustalone dodatkowe opłaty roczne obciążające użytkownika wieczystego, niezależnie od opłat z tytułu użytkowania wieczystego, ustalonych stosownie do przepisów rozdziału 8 działu II. W dalszych jednostkach redakcyjnych tego artykułu ustawodawca określił wysokość tej opłaty, wskazując, że jest ona ustalana przez właściwy organ w drodze decyzji.

W orzecznictwie sądów administracyjnych panuje zgodny pogląd, że dodatkowe opłaty roczne, ustalane w oparciu o przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami, stanowią swego rodzaju sankcję finansową mającą na celu zdyscyplinowanie użytkownika wieczystego w zagospodarowaniu nieruchomości, zgodnie z celem określonym w umowie (por. m.in. w wyroku WSA w Krakowie z dnia 28 maja 2010r., sygn. akt II SA/Kr 423/10). Podobny pogląd zaprezentował również Sąd Najwyższy w uchwale SN z dnia 18 grudnia 2008r. III CZP 116/08. Opłaty o charakterze sankcyjnym nie mieszczą się w zakresie „przedmiotu opodatkowania” podatkiem VAT, bowiem nie można ich zakwalifikować ani jako odpłatna dostawa towarów ani odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT. Przytoczone, w opisie stanu faktycznego, fragmenty aktu notarialnego z dnia 28 listopada 2011r. Rep. A (umowa przenosząca prawo użytkowania wieczystego nieruchomości) oraz aktu notarialnego z dnia 27 lipca 2011r. Rep. A (umowa warunkowa sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości), nie pozostawiają wątpliwości, że Wnioskodawca zobowiązał się jedynie do zwrotu, w terminie uzależnionym od „losu” środków odwoławczych, kwoty opłaty w wysokości 1.848.602,40 zł.

Dodać przyjdzie, że kwota omawianego zwrotu przedmiotowej opłaty jest poza ceną sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu, określoną w ww. aktach notarialnych.

Za uprawniony należy uznać zatem pogląd, że zwracana przez Wnioskodawcę kwota opłaty, nie jest elementem wynagrodzenia (ceny sprzedaży) jakie należy się Sprzedającemu z tytułu zbycia prawa użytkowania wieczystego niezabudowanego gruntu i w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem wykazany w wystawionej przez Sprzedającego fakturze VAT podatek VAT od dodatkowej, ustalonej Sprzedającemu opłaty rocznej z tytułu niedotrzymania przez Sprzedającego terminów zagospodarowania nieruchomości, nie może być przez Wnioskodawcę odliczony, co wynika z zapisu art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy VAT.

Stanowisko w zakresie pytania 2.

W przypadku, gdyby stanowisko w zakresie pytania 1 uznane zostało za nieprawidłowe, tj. że omawiany zwrot opłaty dodatkowej ustalonej Sprzedającemu, niezależny od umówionej ceny, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT oraz stanowi element wynagrodzenia należnego Sprzedającemu z tytułu zbycia prawa użytkowania wieczystego przedmiotowego gruntu, to przewidzianą w akcie notarialnym kwotę tego zwrotu w wysokości 1.848.602,40 zł przy braku odpowiednich zapisów umownych dotyczących podwyższenia zwracanej kwoty o kwotę podatku VAT, należy potraktować jako kwotę należną, tj. brutto, czyli zawierającą w sobie podatek od towarów i usług.

W konsekwencji Wnioskodawca uprawniony byłby do rozliczenia podatku naliczonego, zawartego w kwocie 1.848.602,40 zł.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** - w zakresie uznania, czy zwrot Sprzedawcy prawa użytkowania wieczystego gruntu kwoty ustalonej dodatkowej opłaty rocznej w wysokości 1.848.602,40 zł z tytułu niedotrzymania przez Sprzedającego terminów zagospodarowania przestrzennego przedmiotowej nieruchomości, niezależnie od umówionej ceny za sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku w fakturze wystawionej przez sprzedającego,
*   **prawidłowe** – w zakresie uznania, czy w kwocie tej opłaty zwróconej Sprzedającemu zawarty jest podatek VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle art. 2 pkt 6 tej ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Natomiast według art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Ustawodawca w ww. przepisach – poza wskazaniem, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej – wskazał ponadto, że za świadczenie usług uznawana jest każda transakcja, która nie stanowi dostawy towarów.

Przyjęcie podziału na dostawę towaru oraz świadczenie usług oznacza w praktyce, że wolą ustawodawcy było określenie maksymalnie szeroko przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jeżeli nawet wykazane zostałoby w konkretnym przypadku, że nie występuje dostawa towarów to i tak z reguły należy opodatkować czynność kwalifikowaną wówczas jako świadczenie usług.

Głównym celem wprowadzenia takiej konstrukcji jest zagwarantowanie, aby każda transakcja, która nie mogłaby zostać uznana za dostawę towarów była opodatkowana jako świadczenie usług, za wyjątkiem tych transakcji, które zostały taksatywnie wyłączone lub zwolnione z opodatkowania.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Art. 106 ust. 1 ustawy określa, iż podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (\`(...)\`).

W myśl art. 106 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

1.  określi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania;
2.  może określić wzory faktur dla wszystkich lub niektórych rodzajów czynności;
3.  może określić przypadki, w których faktury mogą być wystawiane przez inne podmioty niż wymienione w ust. 1 i 2, oraz szczegółowe zasady i warunki wystawiania faktur w takich przypadkach.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w powołanym artykule, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm), zwane dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 14 ust. 1 ww. rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012r., fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Zgodnie natomiast z § 14 ust. 1 ww. rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013r. fakturę korygującą wystawia się również, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Zgodnie z art. 62 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2010r. Nr 102, poz. 651 ze zm.), w umowie o oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste ustala się sposób i termin jej zagospodarowania, w tym termin zabudowy, zgodnie z celem, na który nieruchomość gruntowa została oddana w użytkowanie wieczyste.

Jak stanowi art. 62 ust. 2 ustawy o gospodarcze nieruchomościami, jeżeli sposób zagospodarowania nieruchomości gruntowej polega na jej zabudowie, ustala się termin rozpoczęcia lub termin zakończenia zabudowy.

W myśl art. 62 ust. 4 ww. ustawy, termin, o którym mowa w ust. 1, może być przedłużony na wniosek użytkownika wieczystego, jeżeli nie mógł być dotrzymany z przyczyn niezależnych od użytkownika.

Zgodnie natomiast z art. 63 ust. 1 ustawy o gospodarcze nieruchomościami, w razie niedotrzymania terminów zagospodarowania nieruchomości gruntowej, o których mowa w art. 62, właściwy organ może wyznaczyć termin dodatkowy.

Jak stanowi art. 63 ust. 2 ustawy o zagospodarowaniu nieruchomości, w przypadku niedotrzymania terminów, o których mowa w ust. 1 oraz w art. 62, mogą być ustalone dodatkowe opłaty roczne obciążające użytkownika wieczystego, niezależnie od opłat z tytułu użytkowania wieczystego, ustalonych stosownie do przepisów rozdziału 8 działu II.

W myśl art. 63 ust. 3 ww. ustawy, wysokość dodatkowej opłaty rocznej, o której mowa w ust. 2, wynosi 10% wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień ustalenia opłaty za pierwszy rok, po bezskutecznym upływie terminu jej zagospodarowania, ustalonego w umowie lub decyzji. Za każdy następny rok opłata podlega zwiększeniu o dalsze 10% tej wartości.

Zgodnie z art. 64 ust. 4 ww. ustawy, opłaty, o których mowa w ust. 2, ustala właściwy organ w drodze decyzji.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem VAT zwrotu Sprzedającemu prawo użytkowania wieczystego gruntu kwoty ustalonej dodatkowej opłaty rocznej w wysokości 1.848.602,40 zł z tytułu niedotrzymania przez Sprzedającego terminów zagospodarowania przestrzennego przedmiotowej nieruchomości.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości Wnioskodawcy, na wstępie należy zauważyć, iż przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nie dokonał zwrotu Sprzedawcy prawa użytkowania wieczystego gruntu kwoty ustalonej dodatkowej opłaty rocznej za 2011r. z tytułu niedotrzymania przez Sprzedającego terminów zagospodarowania przestrzennego nieruchomości, gdyż dodatkową roczną opłatą obciążony został na podstawie decyzji Sprzedający, natomiast Wnioskodawca mógł jedynie dokonać zwrotu Sprzedającemu równowartości poniesionej przez niego kwoty dodatkowej opłaty.

Odnosząc natomiast przedstawiony wyżej stan faktyczny do powołanych w sprawie przepisów prawa stwierdzić należy, iż odpłatna dostawa towarów zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem w przedmiotowej sprawie zarówno kwota określona w § 3 ust. 2 aktu notarialnego z dnia 28 listopada 2011r. Rep. A nazwana „ceną sprzedaży”, jak i dodatkowa kwota, którą ponieść musi Wnioskodawca w związku z tą sprzedażą, określona w § 4 ust. 3 ww. aktu notarialnego (koszt dodatkowej opłaty wynikającej z decyzji za 2011r.) stanowią odpłatność (zapłatę) za przeniesienie prawa do rozporządzania prawem użytkowania wieczystego gruntu o nr 185/14 na rzecz Wnioskodawcy i co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Kwota nazwana w akcie notarialnym „ceną sprzedaży”, którą Sprzedający chciał uzyskać ze sprzedaży działki Nr 185/14 w wysokości 2.800.000 zł netto powiększona o podatek VAT 644.000 zł, tj. brutto 3.444.000 zł, w określonych w akcie notarialnym okolicznościach podlegała bowiem podwyższeniu o kwotę dodatkowej opłaty rocznej, ustalonej dla Sprzedającego, którą Wnioskodawca musiał zapłacić Sprzedawcy w związku ze sprzedażą mu prawa użytkowania wieczystego gruntu o nr 185/14.

Sprzedający zdawał sobie bowiem sprawę z tego, iż nie dotrzymał terminu zagospodarowania nieruchomości i, że jako użytkownik wieczysty, zostanie w związku z tym obciążony dodatkową opłatą roczną za 2011r. określoną w decyzji.

W związku z tym, chcąc zachować założony przez siebie poziom zysku z transakcji sprzedaży działki Nr 185/14 (kwotę 2.800.000 zł netto + 644.000 zł VAT, brutto 3.444.000 zł), zabezpieczył swoje interesy poprzez wprowadzenie w akcie notarialnym z dnia 27 lipca 2011r. Rep. A(umowa warunkowa sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, gdyż z prawa pierwokupu mógł skorzystać Prezydent Miasta), zapisów pozwalających na obciążenie kontrahenta (Wnioskodawcy) kwotą ustalonej dodatkowej opłaty rocznej za 2011r. z tytułu niedotrzymania przez Sprzedającego terminów zagospodarowania przestrzennego tej nieruchomości. Ponieważ z jednej strony Sprzedający nie wiedział, czy on zostanie obciążony tą kwotą, a z drugiej strony, w przypadku obciążenia go tą kwotą, transakcja sprzedaży nie zapewniłaby mu już założonego przez niego poziomu obrotu (zysku), zatem Sprzedający wprowadził do warunkowej umowy sprzedaży zapisy przewidujące zwrot Sprzedawcy przez Kupującego równowartości kwoty dodatkowej opłaty rocznej za 2011r.

Skoro zatem decyzją Prezydenta Miasta z dnia 18 października 2011r., doręczoną Sprzedawcy 26 października 2011r. została ustalona Sprzedawcy jako użytkownikowi wieczystemu dodatkowa opłata roczna za 2011r. w kwocie 1.848.602.40 zł i po niewykonaniu prawa pierwokupu przez Prezydenta Miasta, w akcie notarialnym z dnia 28 listopada 2011r. Rep. A(umowa przenosząca prawo użytkowania wieczystego nieruchomości), Sprzedający zagwarantował sobie zwrot przez Kupującego tej dodatkowej opłaty obciążającej Sprzedającego, to oznacza to, wbrew stwierdzeniu Wnioskodawcy zawartemu w opisie stanu faktycznego (Wnioskodawca stwierdził bowiem, że z aktu notarialnego w żaden sposób nie wynika, że cena za prawo użytkowania wieczystego zostanie podwyższona o kwotę dodatkowej opłaty rocznej za 2011 rok), że dodatkowa opłata roczna, którą obciążony został Wnioskodawca, stanowi zapłatę za sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu jako podwyższenie ceny sprzedaży nieruchomości. Zaznaczyć bowiem należy, iż w momencie podpisania aktu notarialnego z dnia 28 listopada 2011r. Rep. A Sprzedający nie wiedział, czy po wniesieniu stosownych odwołań zostanie ostatecznie obciążony tą kwotą, dlatego zagwarantował sobie w tym akcie notarialnym, że otrzyma zwrot zapłaconej po podpisaniu aktu notarialnego dodatkowej kwoty, co oznacza podwyższenie ceny sprzedaży nieruchomości o dodatkową kwotę, którą Sprzedający musiał zapłacić w związku ze sprzedaną mu nieruchomością. Dodatkowa opłata roczna za 2011r. na podstawie decyzji Prezydenta Miasta z dnia 18 października 2011r. obciążała Sprzedającego i w przypadku braku jej zwrotu przez Kupującego, spowodowałaby obniżenie wyniku finansowego Sprzedającego osiągniętego na tej inwestycji. Nie podlega zatem wątpliwości, że poniesiona przez Wnioskodawcę dodatkowa kwota jest bezsprzecznie związana z dokonaną przez niego transakcją zakupu prawa użytkowania wieczystego gruntu i stanowi podniesienie ceny, za jaką prawo to zostało przez Sprzedającego sprzedane Wnioskodawcy, w związku z zaistniałymi po podpisaniu aktu notarialnego okolicznościami przewidzianymi w tym akcie notarialnym. Jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego, to Sprzedający dyktował warunki sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej i gdyby Wnioskodawca nie zaakceptował postawionych przez Sprzedającego warunków, to prawdopodobnie nie nabyłby omawianego prawa własności.

Wskazać również należy, iż istotne jest, nie to jak Strony nazwały umowę czy też płatności z tej umowy wynikające, tylko skutki jakie można wywodzić z zawartej umowy. W przedmiotowej sprawie z przedstawionych w stanie faktycznym zapisów aktu notarialnego wynika, że zapłatą za przeniesienie prawa do rozporządzania prawem wieczystego użytkowania gruntu jak właściciel była zarówno kwota określona jako „cena sprzedaży” tego prawa jak i kwota opłaty dodatkowej, do której uiszczenia na rzecz Sprzedawcy, został zobowiązany Wnioskodawca.

Wnioskodawca wskazał wprawdzie we wniosku, że warunkiem nabycia prawa użytkowania wieczystego gruntu, stanowiącego przedmiotową działkę, celem wyeliminowania ewentualnych sporów pomiędzy Sprzedawcą a Wnioskodawcą co do tego, kto ma wykonać obowiązki z przyszłej decyzji, było zamieszczenie w umowach zapisów, co do wykonania przez Wnioskodawcę decyzji ustalającej Sprzedawcy dodatkową opłatę roczną, jeżeli ta opłata stanie się wymagalna.

Zauważyć jednak należy, iż akt notarialny z dnia z dnia 28 listopada 2011r. Rep. A (umowa przenosząca prawo użytkowania wieczystego nieruchomości) został podpisany po wydaniu przez Prezydenta Miasta decyzji z dnia 18 października 2011r., doręczonej Sprzedawcy 26 października 2011r., z której wynikało, że dodatkowa opłata roczna za 2011r. została ustalona Sprzedawcy jako użytkownikowi wieczystemu, zatem nie mogło być żadnych sporów co do tego kto ma wykonać obowiązki z tej decyzji, a jedynie konieczne było zagwarantowanie możliwości podniesienia ceny sprzedaży o dodatkową kwotę, zapłaconą przez Sprzedającego po dokonaniu transakcji (i po wyczerpaniu możliwości odwoławczych), aby zapewnić Sprzedającemu uzyskanie pożądanego przez niego wyniku finansowego na transakcji.

W związku z powyższym na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega zarówno kwota określona w § 3 ust. 2 aktu notarialnego z dnia 28 listopada 2011r. Rep. A, nazwana „ceną sprzedaży”, jak i dodatkowa kwota, którą ponieść musi Wnioskodawca, w związku z tą sprzedażą, określona w § 4 ust. 3 ww. aktu notarialnego w wysokości odpowiadającej dodatkowej opłacie rocznej za 2011r. z tytułu niedotrzymania przez Sprzedającego terminów zagospodarowania nieruchomości. Zauważyć bowiem należy, iż w przedmiotowej sprawie kwota dodatkowej opłaty rocznej za 2011r. z tytułu niedotrzymania przez Sprzedającego terminów zagospodarowania przestrzennego obciążała Sprzedającego, a Wnioskodawca, w związku ze sprzedażą mu tego prawa, aktem notarialnym został zobowiązany jedynie do zapłaty Sprzedającemu równowartości tej kwoty.

Tym samym za nieprawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy, że zwracana przez Wnioskodawcę kwota opłaty nie jest elementem wynagrodzenia (ceny sprzedaży) jakie należy się sprzedającemu z tytułu zbycia prawa użytkowania wieczystego niezabudowanego gruntu i w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Odnośnie natomiast prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego wykazanego w fakturze VAT wystawionej przez Sprzedającego w związku z opodatkowaniem podatkiem VAT dodatkowej opłaty rocznej, na wstępie należy zauważyć, że z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca otrzymał notę obciążeniową z dnia 13 stycznia 2012r., duplikat noty uznaniowej z dnia 19 marca 2012r. na kwotę 1.848.602.40 zł z tytułu dodatkowej opłaty rocznej za rok 2011, który został odesłany Sprzedającemu, pierwotną fakturę VAT, doręczoną Wnioskodawcy w dniu 20 lipca 2012r., a która została zwrócona Sprzedawcy pismem z dnia 30 lipca 2012r. oraz duplikat faktury VAT, który za pismem z dnia 19 lipca 2012r. Wnioskodawca odesłał Sprzedawcy.

W przedmiotowej sprawie, w związku z zapłatą przez Wnioskodawcę na rzecz Sprzedającego kwoty odpowiadającej dodatkowej rocznej opłacie za 2011r., którą obciążony został Sprzedający na podstawie prawomocnej decyzji, mamy do czynienia z podwyższeniem ceny sprzedaży po dokonaniu zakupu prawa wieczystego użytkowania gruntu o nr 185/14, które podlega dokumentowaniu zgodnie z § 14 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. fakturą korygującą. Zatem w związku z podwyższeniem ceny sprzedaży, na skutek ziszczenia się warunku wskazanego w akcie notarialnym z dnia 28 listopada 2011r. i zapłatą Sprzedającemu przez Wnioskodawcę kwoty odpowiadającej równowartości obciążającej Sprzedającego dodatkowej opłaty rocznej za 2011r., konieczne było wystawienie faktury korygującej.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, iż kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\-zuwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4;

Podatnik może obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w sytuacji, gdy występuje związek pomiędzy poniesionymi wydatkami, a wykonywanymi z tytułu prowadzonej działalności czynnościami opodatkowanymi. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tj. są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku VAT lub czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ustawodawca stworzył więc podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z wniosku wynika, iż w przedmiotowej sprawie nabyte prawo użytkowania wieczystego jest wykorzystywane u podatnika do wykonywania czynności wyłącznie opodatkowanych (zostanie sprzedane).

Odnosząc zatem przedstawiony wyżej stan faktyczny do powołanych w sprawie przepisów prawa, stwierdzić należy, iż jeżeli zakup prawa użytkowania wieczystego gruntu jak wskazał Wnioskodawca związany jest z wykonywaniem czynności wyłącznie opodatkowanych, oraz jeżeli, jak wskazał Wnioskodawca w stanie faktycznym, sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT (2.800.000 x 23% = 644.000 zł) to Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego w fakturze dokumentującej zapłatę przez Wnioskodawcę w związku z zakupem prawa użytkowania wieczystego tego gruntu kwoty odpowiadającej równowartości dodatkowej opłaty rocznej z tytułu niedotrzymania przez Sprzedającego terminów zagospodarowania przestrzennego tej nieruchomości.

W przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, gdyż jak wyżej wykazano w niniejszej interpretacji, dodatkowa kwota, którą ponieść musi Wnioskodawca, w związku z tą sprzedażą, określona w § 4 ust. 3 ww. aktu notarialnego w wysokości odpowiadającej dodatkowej opłacie rocznej za 2011r. z tytułu niedotrzymania przez Sprzedającego terminów zagospodarowania nieruchomości, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i transakcja ta nie korzystna ze zwolnienia od podatku VAT, tylko podlega opodatkowaniu według takiej samej stawki jak sprzedaż prawa użytkowania wieczystego (a Wnioskodawca wskazał, że sprzedaż prawa wieczystego użytkowania podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT, gdyż 2.800.000 x 23% = 644.000 zł).

W związku z powyższym za nieprawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy, że wykazany w wystawionej przez Sprzedającego fakturze VAT podatek VAT od dodatkowej, ustalonej Sprzedającemu opłaty rocznej z tytułu niedotrzymania przez Sprzedającego terminów zagospodarowania nieruchomości, nie może być przez Wnioskodawcę odliczony, co wynika z zapisu art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również tego, czy w zwróconej Sprzedawcy prawa użytkowania wieczystego gruntu równowartości kwoty ustalonej dodatkowej opłaty rocznej za 2011r. w wysokości 1.848.602,40 zł z tytułu niedotrzymania przez Sprzedającego terminów zagospodarowania przestrzennego przedmiotowej nieruchomości, zawarty jest podatek VAT.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001r. o cenach (Dz. U. Nr 97, poz. 1050 ze zm.), cena to wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę; w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym.

Z powyższej definicji wynika, że określając cenę towaru lub usługi należy sprecyzować wartość przedmiotu transakcji brutto czy netto. Umowa powinna zatem precyzować powyższą kwestię.

W przedmiotowej sprawie przyjąć należy, że strony ustaliły cenę, tzn. w części obejmującej wartość dodatkowej kwoty za sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu w wysokości odpowiadającej dodatkowej opłacie rocznej za 2011r. z tytułu niedotrzymania przez Sprzedającego terminów zagospodarowania nieruchomości.

W związku z powyższym podstawą opodatkowania w związku z uiszczeniem tej kwoty jest obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, czyli kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Tym samym za prawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy, że przewidzianą w akcie notarialnym kwotę tego zwrotu w wysokości 1.848.602,40 zł przy braku odpowiednich zapisów umownych dotyczących podwyższenia zwracanej kwoty o kwotę podatku VAT, należy potraktować jako kwotę należną, tj. brutto, czyli zawierającą w sobie podatek od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Przedmiotem niniejszej interpretacji była kwestia stwierdzenia, czy podlega opodatkowaniu kwota zwrócona Sprzedawcy przez Wnioskodawcę z tytułu zapłaty przez Sprzedawcę dodatkowej opłaty rocznej za 2011r. za niedotrzymanie przez Sprzedającego terminów zagospodarowania przestrzennego. Przedmiotem niniejszej interpretacji nie była natomiast kwestia, czy sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT, ani ustalenie, czy zapłacona w związku z tym zakupem przez Wnioskodawcę dodatkowa kwota podlega opodatkowaniu podatkiem według określonej stawki podatku VAT, czy też korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, gdyż w tym zakresie Wnioskodawca nie zadał pytania i nie przedstawił własnego stanowiska. Tut. organ przyjął natomiast za Wnioskodawcą, że skoro kwota określona w akcie notarialnym jako „cena sprzedaży” podlegała opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT, to również dodatkowa kwota poniesiona przez Wnioskodawcę z tytułu tej sprzedaży (a będąca podwyższeniem ceny tej sprzedaży) również podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według 23% stawki podatku VAT i w przedmiotowej sprawie nie znajduje zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT ograniczający prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Przedmiotem niniejszej interpretacji nie była również kwestia prawidłowości dokumentowania przez Sprzedającego obciążenia Wnioskodawcy kwotą odpowiadającą równowartości dodatkowej opłaty rocznej za 2011r. za niedotrzymanie przez Sprzedającego terminów zagospodarowania przestrzennego oraz określenia terminu dokonania tego odliczenia. W przedmiotowej sprawie udzielono jedynie interpretacji na pytanie Wnioskodawcy odnośnie prawa do odliczenia podatku VAT wykazanego w fakturze wystawionej przez Sprzedającego w związku z opodatkowaniem podatkiem VAT kwoty odpowiadającej dodatkowej opłacie rocznej (która powinna być udokumentowana fakturą korygującą), mimo, iż z wniosku wynika, że Wnioskodawca otrzymał: notę obciążeniową nr NO2012/0017/118 z dnia 13 stycznia 2012r., duplikat noty uznaniowej nr NU2012/0009/118 z dnia 19 marca 2012r. na kwotę 1.848.602.40 zł z tytułu dodatkowej opłaty rocznej za rok 2011, pierwotną fakturę VAT PLA2012/0390/118, doręczoną Wnioskodawcy w dniu 20 lipca 2012r., a która została zwrócona Sprzedawcy pismem z dnia 30 lipca 2012r. oraz duplikat faktury VAT nr PLA2012/0390/118, który za pismem z dnia 19 lipca 2012r. Wnioskodawca odesłał Sprzedawcy.

Końcowo wskazuje się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy – Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny dokumentów załączonych do wniosku o interpretację. Wobec powyższego załączone dokumenty nie były przedmiotem merytorycznej analizy, a oceny stanowiska dokonano wyłącznie na podstawie opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.