Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-2/4511-12/16/MMa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-03-30
Teza: Czy w związku z rozważaną transakcją Aportu, tj. wniesienia udziałów w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością do Spółki Nabywającej skutkującym uzyskaniem przez Spółkę Nabywającą bezwzględnej większości praw głosów w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością po stronie Wnioskodawcy powstanie jakikolwiek przychód podatkowy?
Słowa kluczowe: aport; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 29 grudnia 2015 r. (data otrzymania 5 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością do innej spółki kapitałowej w zamian za udziały tej spółki – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 stycznia 2016 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością do innej spółki kapitałowej w zamian za udziały tej spółki.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną będącą polskim rezydentem podatkowym opodatkowanym od całości swoich przychodów (dochodów) w Polsce. Wnioskodawca jest mniejszościowym udziałowcem w spółce kapitałowej z siedzibą w Polsce (dalej: „Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością”). Pozostałymi mniejszościowymi wspólnikami są inne osoby fizyczne będące polskimi rezydentami podatkowymi (dalej: „Pozostali Wspólnicy”). Wnioskodawca wraz z Pozostałymi Wspólnikami posiada 100% udziałów w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wnioskodawca wraz z Pozostałymi Wspólnikami rozważa przeniesienie udziałów w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością na inną spółkę kapitałową z siedzibą w Polsce będącą polskim rezydentem podatkowym („Spółka Nabywająca”). Przeniesienie nastąpiłoby poprzez wniesienie przez Wnioskodawcę i Pozostałych Wspólników (wszystkich lub ich większość) udziałów w Spółce ograniczoną odpowiedzialnością (wszystkich lub większości) jako wkładu niepieniężnego do Spółki Nabywającej („Aport”). Dokonanie Aportu do Spółki Nabywającej przez Wnioskodawcę i Pozostałych Wspólników nastąpi tego samego dnia i na podstawie jednej uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki Nabywającej. W zamian za Aport Wnioskodawca oraz Pozostali Wspólnicy uzyskają udziały/akcje Spółki Nabywającej (której staną się udziałowcami/akcjonariuszami). W wyniku Aportu Spółka Nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością stając się jej jedynym (lub co najmniej większościowym) udziałowcem.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z rozważaną transakcją Aportu, tj. wniesienia udziałów w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością do Spółki Nabywającej skutkującym uzyskaniem przez Spółkę Nabywającą bezwzględnej większości praw głosów w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością po stronie Wnioskodawcy powstanie jakikolwiek przychód podatkowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, rozważana transakcja Aportu, tj. wniesienia udziałów w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością do Spółki Nabywającej przez Wnioskodawcę i Pozostałych Wspólników nie będzie wiązać się z powstaniem jakiegokolwiek przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy, w sytuacji gdy w wyniku Aportu Spółka Nabywającą uzyska bezwzględną większość praw głosów w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Wynika to z następujących okoliczności.

W art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został wskazany enumeratywnie katalog źródeł przychodów. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. W konsekwencji, co do zasady, Wnioskodawca dokonując Aportu do Spółki Nabywającej uzyskuje przychód z kapitałów pieniężnych równy nominalnej wartości udziałów Spółki Nabywającej objętych w zamian za Aport.

Natomiast w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca zawarł szereg przepisów szczególnych przewidujących zwolnienia lub wyłączenia podatkowe. W szczególności, zgodnie z art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) (\`(...)\`) oraz jeżeli w wyniku nabycia (i) spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane albo (ii) spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce – do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę. Warunkiem zastosowania powyższego przepisu jest, aby podmioty biorące udział w tej transakcji podlegały w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia.

W niniejszej sprawie zastosowanie znajduje wskazany powyżej art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem rozważana transakcja stanowi tzw. „wymianę udziałów” skutkującą brakiem powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w związku z dokonaniem Aportu do Spółki Nabywającej.

Wynika to z następujących okoliczności:

1.  w wyniku Aportu Wnioskodawca oraz Pozostali Wspólnicy wniosą wkładem niepieniężnym udziały w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością do Spółki Nabywającej w zamian za jej udziały. W konsekwencji, w wyniku Aportu Spółka Nabywająca nabędzie od wspólnika (Wnioskodawcy oraz Pozostałych Wspólników) udziały Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i w zamian przekaże Wnioskodawcy oraz Pozostałym Wspólnikom własne udziały;
2.  w wyniku Aportu Spółka Nabywająca stanie się jedynym (lub co najmniej większościowym) udziałowcem Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W konsekwencji, w wyniku Aportu Spółka Nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością;
3.  Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz Spółka Nabywająca będą polskimi kapitałowymi spółkami prawa handlowego opodatkowanymi od całości swoich dochodów (przychodów) w Polsce, bez względu na miejsce ich osiągania. Będą zatem spółkami wymienionymi w pkt 29 załącznika nr 3 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, określającym listę podmiotów, do których zastosowanie znajduje art. 24 ust. 8a i 8b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. „spółką akcyjną” albo „spółką z ograniczoną odpowiedzialnością”);
4.  Wnioskodawca oraz Pozostali Wspólnicy będą osobami fizycznymi będącymi polskimi rezydentami podatkowymi, a zatem podmiotami opodatkowanymi od całości swoich dochodów (przychodów) w Polsce.

Co istotne, powyższy przepis art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został wprowadzony w związku z potrzebą dostosowania polskich przepisów do przepisów unijnych, tj.:

1.  Dyrektywy Rady 2009/133/WE z dnia 19 października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego,
2.  Dyrektywy Rady 90/435/EWG z dnia 23 lipca 1990 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania stosowanego w przypadku spółek dominujących i spółek zależnych różnych państw członkowskich, oraz
3.  Dyrektywy Rady 2003/49/WE z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania stosowanego do odsetek oraz należności licencyjnych między powiązanymi spółkami różnych Państw Członkowskich.

Oznacza to, że przesłanki art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinny być interpretowane zgodnie z celem zawartym w powyższych dyrektywach. Z tego względu, dla klasyfikacji rozważanej transakcji, jako tzw. wymiany udziałów w rozumieniu art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma znaczenia, że nabycie udziałów Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością skutkujące bezwzględną większością praw głosów nastąpi od więcej niż jednego wspólnika, tj. od Wnioskodawcy i Pozostałych Wspólników. Świadczy o tym również obowiązujący od 1 stycznia 2015 r. przepis art. 24 ust. 8c dodany mocą ustawy z 29 sierpnia 2014 r. (dalej: „Ustawa Zmieniająca”). Zgodnie z tym przepisem powyższy art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dotyczący wymiany udziałów) stosuje się również w przypadku dokonania więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji), przeprowadzonych w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie, jeżeli w wyniku tych transakcji są spełnione warunki określone w tym przepisie. Zgodnie z uzasadnieniem Ustawy Zmieniającej cel dodania art. 24 ust. 8c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest następujący: „wprowadza się regulację mającą na celu dookreślenie zakresu podmiotowego zwolnienia oraz wskazanie, że spełnienie warunków dotyczących transakcji wymiany udziałów można oceniać przez pryzmat grupy wspólników, o ile transakcje wymiany udziałów, które doprowadziły do spełnienia warunków do korzystania ze zwolnienia, nastąpiły w okresie 6 miesięcy poprzedzających uzyskanie bezwzględnej większości praw głosów w spółce, której udziały (akcje) są nabywane”. Z treści Uzasadnienia wynika zatem wprost, że celem art. 24 ust. 8c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych było rozstrzygnięcie ewentualnych wątpliwości, że art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie również wówczas, gdy warunki przewidziane do zastosowania tego zwolnienia zostały spełnione w wyniku dokonania więcej niż jednej transakcji wymiany udziałów, przy czym transakcji tych mogą dokonywać różni wspólnicy.

Jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 11 maja 2015 r., Znak: IPTPB2/4511-103/15-2/KR odwołując się do art. 24 ust. 8a i 8c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: „Dyspozycji tego przepisu odpowiada opisane we wniosku zdarzenie przyszłe. Wynika z niego, że żaden z udziałowców (w tym Wnioskodawca) nie posiada pakietu udziałów, który gwarantuje mu samodzielnie większość praw głosu w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, ale Wnioskodawca i pozostali udziałowcy planują wnieść posiadane przez siebie udziały do spółki akcyjnej w ten sposób, że udziały wnoszone będą jednocześnie tzn. w tym samym dniu i w tym samym akcie notarialnym, i w konsekwencji spółka akcyjna uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy. W zamian za wniesione udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością Wnioskodawca oraz pozostali udziałowcy otrzymają akcje spółki akcyjnej bez żadnych dodatkowych zapłat gotówkowych. Mając zatem na uwadze uregulowania prawne wynikające z zacytowanego art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również przedstawione zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że skoro w następstwie jednoczesnego wniesienia przez Wnioskodawcę i pozostałych udziałowców do spółki akcyjnej wkładów niepieniężnych w postaci udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (co będzie miało miejsce na przestrzeni krótszej niż 6 miesięcy liczonych od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie), nabywająca je spółka akcyjna uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, przy spełnieniu pozostałych warunków określonych w przywołanych przepisach, to po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie objęcia przez Niego akcji spółki akcyjnej”.

Analogicznie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 19 stycznia 2015 r., Znak: IBPBII/2/415-924/14/MM wskazując, że: „skoro w następstwie wniesienia przez Wnioskodawcę i pozostałych akcjonariuszy do Nowej Spółki wkładów niepieniężnych w postaci akcji Spółki Akcyjnej na przestrzeni krótszej niż 6 miesięcy liczonych od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie, nabywająca je Spółka uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce Akcyjnej, przy spełnieniu pozostałych warunków określonych w przywołanych przepisach, to wartość nominalna otrzymanych przez Wnioskodawcę udziałów nie będzie zaliczona do przychodów Wnioskodawcy”.

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 15 października 2015 r. Znak: IBPB-2-2/4511-385/15/MZM uznał, że: „skoro w następstwie jednoczesnego wniesienia przez Wnioskodawcę wraz ze Wspólnikiem do Spółki Matki wkładów niepieniężnych w postaci udziałów Spółki a więc wniesienia dokonanego na przestrzeni krótszej niż 6 miesięcy liczonych od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie, nabywająca te udziały Spółka Matka uzyska bezwzględną większość praw głosu (100%) w Spółce, to przy spełnieniu pozostałych warunków określonych w przywołanych przepisach opisana transakcja będzie transakcją wymiany udziałów mieszczącą się w zakresie dyspozycji art. 24 ust. 8a w zw. z art. 24 ust. 8c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Bez znaczenia dla powyższego rozstrzygnięcia będzie fakt, że – jak wskazał Wnioskodawca – wniesienie aportu udziałów Spółki przez Wnioskodawcę i Wspólnika Spółki biorących udział w operacji nastąpi tego samego dnia i na podstawie jednej uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki Matki. Skoro każdy z dwóch udziałowców dokona transakcji wniesienia udziałów, to transakcje nabycia udziałów przez Spółkę Matkę będą przeprowadzone w okresie czasu krótszym niż 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpi pierwsze ich nabycie, bowiem dokonane zostaną jednocześnie. Zastosowanie znajdzie zatem przepis art. 24 ust. 8c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu wniesienia udziałów do Spółki Matki”.

Analogicznie wypowiedział się też ten sam organ w interpretacji z 26 marca 2015 r. Znak: IBPBII/2/415-1171/14/MW oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 30 stycznia 2015 r. Znak: IPTPB2/415-610/14-2/KR.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ww. ustawy. Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 9 tej ustawy – za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Zgodnie z art. 17 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

1.  zarejestrowania spółki, spółdzielni albo
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
3.  wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego, albo
4.  podjęcia uchwały o przyjęciu w poczet członków spółdzielni, albo
5.  w którym upływa okres 5 lat od dnia objęcia udziałów (akcji) w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej wniesiony przez podmiot komercjalizujący, chyba że przed tym dniem nastąpiło zbycie, umorzenie lub unicestwienie tych udziałów (akcji) albo podmiot komercjalizujący został postawiony w stan upadłości lub likwidacji lub przestał być podatnikiem podlegającym w Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania; w przypadku wystąpienia tych okoliczności przychód ustala się na dzień poprzedzający dzień ich wystąpienia.

Na tle analizy przytoczonych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że jeżeli aport wniesiony do spółki kapitałowej w postaci składnika majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (wkład niepieniężny) następuje w warunkach, o których mowa w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy podatkowej, to u wnoszącego taki wkład – co do zasady – powstanie przychód kwalifikowany do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych. Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Zgodnie jednak z aktualnie obowiązującą (od 1 stycznia 2015 r.) treścią art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (nadaną ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw – Dz.U. z 2014 r. poz. 1328 ze zm.) – jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej – wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

\-do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Z przedstawionych powyżej uregulowań prawnych zawartych w art. 24 ust. 8a ww. ustawy wynika, że efekt w postaci neutralnej podatkowo wymiany udziałów (akcji) dotyczy sytuacji, gdy wspólnik spółki wniesie posiadane udziały (akcje) do spółki, a podmiot wraz z nabytymi udziałami (akcjami) otrzyma, bądź zwiększy bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) zostały wniesione. Przy czym należy nadmienić, że powyższy przepis znajduje zastosowanie wówczas, gdy w wymianie uczestniczą już istniejące podmioty.

Przepis art. 24 ust. 8a ustawy regulujący wymianę udziałów znajduje się w rozdziale 5 noszącym tytuł „Szczególne zasady ustalania dochodu”. Oznacza to, że jeżeli wymiany udziałów dokonuje się zgodnie z regułami opisanymi w tym przepisie, to będzie miał on pierwszeństwo stosowania przed zasadą ogólną wyrażoną w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącą opodatkowania czynności obejmowania udziałów (akcji) w spółkach w zamian za wkład niepieniężny.

Zgodnie z art. 24 ust. 8b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przepis ust. 8a stosuje się, jeżeli:

1.  spółka nabywająca oraz spółka, której udziały (akcje) są nabywane, są podmiotami wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy lub są spółkami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz
2.  wspólnik jest podatnikiem podatku dochodowego i wnoszone przez niego udziały (akcje) stanowią wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub części na podwyższenie kapitału zakładowego spółki nabywającej.

Z kolei stosownie do art. 24 ust. 8c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przepis ust. 8a stosuje się również w przypadku dokonania więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji), przeprowadzonych w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie, jeżeli w wyniku tych transakcji są spełnione warunki określone w tym przepisie.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest mniejszościowym udziałowcem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Pozostałymi mniejszościowymi udziałowcami ww. spółki są inne osoby fizyczne. Planowane jest wniesienie udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę i pozostałych udziałowców do innej spółki kapitałowej (Spółki Nabywającej) w zamian za udziały Spółki Nabywającej. W konsekwencji aportu udziałów Spółka Nabywająca otrzyma wszystkie lub większość udziałów w spółce z ograniczona odpowiedzialnością.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa stwierdza się, że w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania wyłączenie z przychodów uregulowane w art. 24 ust. 8a ustawy, z uwagi na brak spełnienia przesłanek określonych w tym przepisie.

Wskazać bowiem należy, że źródłem prawa są akty normatywne. Ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw znowelizowany został art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2015 r. Przy określeniu warunków, na jakich wniesienie aportem udziałów (akcji) innej spółki uznaje się za wymianę udziałów, w ustawie wprowadzono określenie „wspólnika” w liczbie pojedynczej, zastępując dotychczasowe wyrażenie „wspólników” w liczbie mnogiej. Przepis ten precyzyjnie wskazuje, że neutralna podatkowo wymiana udziałów ma miejsce w przypadku nabycia od pojedynczego wspólnika innej spółki udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli w wyniku nabycia od tego wspólnika spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo posiadając bezwzględną większość praw głosu w innej spółce, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce.

Mając powyższe na uwadze, w świetle uregulowań dotyczących wymiany udziałów, sytuacja każdego ze wspólników jest oceniana osobno, nawet gdy wniesienie udziałów (akcji) jako wkładu niepieniężnego następuje jednocześnie w ramach jednej transakcji. W celu oceny skutków podatkowych wymiany udziałów w odniesieniu do danego wspólnika, nie uwzględnia się transakcji dotyczących wniesienia udziałów (akcji), jako wkładu niepieniężnego do spółki nabywającej dokonanych przez innych wspólników.

Jeżeli w wyniku wniesienia przez wspólnika aportu, spółka nabywająca nie uzyska bezwzględnej większości praw głosu w spółce, której udziały (akcje) były przedmiotem aportu, albo spółka nabywająca przed dokonaniem transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego, nie posiadała bezwzględnej większości praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, do przychodów takich nie stosuje się przepisów art. 24 ust. 8a ustawy.

Należy ponadto zauważyć, że na podstawie art. 24 ust. 8c ustawy, który wszedł w życie w dniu 1 stycznia 2015 r., przepisy o wymianie udziałów mają zastosowanie również w przypadku dokonania więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji), przeprowadzonych w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy, jeżeli w wyniku tych transakcji są spełnione warunki określone w art. 24 ust. 8a i 8b ustawy. Jak z powyższego wynika, cel w postaci uzyskania bezwzględnej większości głosów w spółce, której udziały (akcje) są wnoszone może być osiągnięty także w wyniku więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji) w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy, przy zachowaniu pozostałych warunków określonych w art. 24 ust. 8a i 8b ustawy. Zatem przepis art. 24 ust. 8c ustawy ma również zastosowanie do wspólnika określonego w art. 24 ust. 8a i ust. 8b pkt 2 ustawy, biorącego udział w więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji), jeżeli w wyniku tych transakcji spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo posiadając bezwzględną większość praw głosu w innej spółce, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że w omawianej sprawie zastosowania nie znajdzie wyłączenie z przychodów, o którym mowa w art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym na moment dokonania opisanej we wniosku transakcji u Wnioskodawcy powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Powstały przychód należy kwalifikować zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ww. ustawy – od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw z nich wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Na podstawie art. 30b ust. 2 pkt 5 ww. ustawy – dochodem, o którym mowa w art. 30b ust. 1, jest różnica pomiędzy przychodem określonym zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a, a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e – osiągnięta w roku podatkowym.

Dochodu z tytułu objęcia udziałów w spółce – zgodnie z art. 30b ust. 5 ustawy – nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 w zw. z art. 30b ust. 6 ww. ustawy). W tym samym terminie dokonuje się też wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 cytowanej ustawy).

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz treść analizowanych przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, że wniesienie udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością do Spółki Nabywającej, spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie można bowiem uznać, że dokonana transakcja będzie stanowiła wymianę udziałów, o której mowa w art. 24 ust. 8a ww. ustawy.

Zatem, w przypadku objęcia przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce Nabywającej w zamian za udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością powstanie przychód w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów w spółce, zgodnie z treścią cytowanego wyżej art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych zauważyć należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte sprzeczne są z aktualnie obowiązującą linią orzekania w tożsamych sprawach. Wskazać również należy, że – w myśl art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej – Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.