Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-2.4011.113.2017.7.20-S.ENB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-11
Teza: Pojęcie wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu umowy o pracę w okresie sześciu miesięcy poprzedzających pierwszy miesiąc wypłaty odszkodowania w rozumieniu art. 30 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: konkurencja-zakaz konkurencji; odszkodowania; pracownik; płatnik; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 1, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 8 listopada 2017 r. sygn. akt I SA/Gd 1214/17 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 6 lipca 2020 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 18 kwietnia 2017 r. (data wpływu 4 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę wynagrodzenia chorobowego oraz zasiłku chorobowego – **jest prawidłowe** w części dotyczącej możliwości zaliczenia do wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę wynagrodzenia chorobowego, – **jest nieprawidłowe** w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę wynagrodzenia chorobowego oraz zasiłku chorobowego.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 28 czerwca 2017 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał dla Wnioskodawczyni indywidualną interpretację znak: 0115-KDIT2-2.4011.113.2017.1.ENB, w której uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe, stwierdzając, że pojęcie „wynagrodzenia” bezpośrednio wiąże się „z wykonaną pracą”, i w konsekwencji do wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zaliczyć wynagrodzenie wraz ze składnikami wymienionymi w umowie o pracę (np. dodatek stażowy, funkcyjny), nagrodę roczną, z wyłączeniem innych świadczeń otrzymywanych przez pracownika takich jak wynagrodzenie chorobowe oraz zasiłek chorobowy, gdyż stanowią one wypłatę wynikającą z tytułu podlegania pracownika ubezpieczeniom społecznym, a nie z tytułu wykonanej pracy.

Uznał również, że w sytuacji, gdy wartość wypłaconego Wnioskodawczyni odszkodowania z tytułu zakazu konkurencji przekroczyła wartość wynagrodzenia w wyżej przedstawionym rozumieniu, a więc z wyłączeniem takich świadczeń jak wynagrodzenie chorobowe i zasiłek chorobowy, wówczas były pracodawca zobowiązany był do poboru podatku w wysokości 70%.

Wnioskodawczyni na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 28 czerwca 2017 r. znak: 0115-KDIT2-2.4011.113.2017.1.ENB złożyła skargę z dnia 14 lipca 2017 r. (data wpływu 25 lipca 2017 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 8 listopada 2017 r. sygn. akt I SA/Gd 1214/17 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 28 czerwca 2017 r. znak: 0115-KDIT2-2.4011.113.2017.1.ENB.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 8 listopada 2017 r. sygn. akt I SA/Gd 1214/17, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej złożył skargę kasacyjną z dnia 11 stycznia 2018 r. znak 0110-KWR4.4021.106.2017.2.KO do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Od powyższego wyroku pismem z dnia 4 stycznia 2018 r. skargę kasacyjną założyła również Wnioskodawczyni.

Wyrokiem z dnia 23 stycznia 2020 r. sygn. akt II FSK 656/18 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił obie skargi kasacyjne.

W dniu 6 lipca 2020 r. do organu wpłynęło prawomocne orzeczenie z dnia 8 listopada 2017 r. sygn. I SA/Gd 1214/17.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie możliwości zaliczenia do wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę wynagrodzenia chorobowego oraz zasiłku chorobowego wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni w okresie od 10 marca 2008 r. była zatrudniona na podstawie umowy o pracę początkowo na stanowisku Zastępcy Kierownika Wydziału Audytu i Kontroli a następnie na stanowisku Dyrektora Biura Audytu i Kontroli w spółce, w której Skarb Państwa dysponuje większością głosów na walnym zgromadzeniu. W dniu 3 listopada 2016 r. pracodawca złożył oświadczenie o rozwiązaniu umowy o pracę w trybie art. 52 § 1 pkt 1) Kodeksu pracy. Zgodnie z tym oświadczeniem stosunek pracy ustał z dniem 10 listopada 2016 r. Wnioskodawczyni wniosła w przepisanym terminie odwołanie od rozwiązania umowy o pracę, wnosząc o przywrócenie do pracy, ewentualnie o zasądzenie odszkodowania. W chwili obecnej sprawa pracownicza toczy się przed właściwym sądem.

W dniu 4 lutego 2012 r. Wnioskodawczyni zawarła z pracodawcą umowę o zakazie konkurencji obowiązującym w trakcie obowiązywania umowy o pracę oraz w okresie 6 miesięcy po ustaniu stosunku pracy (dalej jako: „Umowa o zakazie konkurencji”). Zgodnie z Umową o zakazie konkurencji w zamian za powstrzymanie się od działalności konkurencyjnej przez 6 miesięcy po ustaniu stosunku pracy, Wnioskodawczyni przysługiwało odszkodowanie za każdy miesiąc obowiązywania tego zakazu w wysokości 100% przysługującego jej ostatnio wynagrodzenia brutto. Pracodawca rozpoczął wypłatę odszkodowania za zakaz konkurencji w listopadzie 2016 r.

Od 27 kwietnia 2016 r. do 24 października 2016 r. Wnioskodawczyni przebywała na zwolnieniu lekarskim i pobierała z tego tytułu wynagrodzenie chorobowe oraz zasiłek chorobowy. Oba te świadczenia były wypłacane przez pracodawcę. W okresie ostatnich 6 miesięcy poprzedzających pierwszy miesiąc wypłaty odszkodowania przez pracodawcę Wnioskodawczyni otrzymała:

*   za miesiące: kwiecień i maj 2016 r. - wynagrodzenie chorobowe (zwolnienie lekarskie od 27 kwietnia 2016 r.),
*   za miesiące: maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień i październik 2016 r. (zwolnienie lekarskie do 24 października 2016 r.) - zasiłek chorobowy,
*   za 26 października 2016 r. zasiłek chorobowy.

W związku z tym, że w okresie bezpośrednio poprzedzającym rozwiązanie umowy o pracę Wnioskodawczyni otrzymywała wynagrodzenie chorobowe, a następnie zasiłek chorobowy, powstała wątpliwość co do tego, w jaki sposób powinno zostać opodatkowane odszkodowanie z tytułu przestrzegania zakazu konkurencji po rozwiązaniu stosunku pracy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy do wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu umowy o pracę w okresie sześciu miesięcy poprzedzających pierwszy miesiąc wypłaty odszkodowania w rozumieniu art. 30 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy zaliczać wynagrodzenie chorobowe i zasiłek chorobowy?

Zdaniem Wnioskodawczyni, do wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu umowy o pracę w okresie sześciu miesięcy poprzedzających pierwszy miesiąc wypłaty odszkodowania, należy zaliczać wynagrodzenie chorobowe i zasiłek chorobowy.

Stosownie do art. 30 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów (przychodów) pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy z tytułu odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, jeżeli zobowiązaną do zapłaty odszkodowania jest spółka, w której Skarb Państwa, jednostka samorządu terytorialnego, związek jednostek samorządu terytorialnego, państwowa osoba prawna lub komunalna osoba prawna dysponują bezpośrednio lub pośrednio większością głosów na zgromadzeniu wspólników albo na walnym zgromadzeniu, w tym także na podstawie porozumień z innymi osobami, w części, w której wysokość odszkodowania przekracza wysokość wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu umowy o pracę lub umowy o świadczenie usług wiążącej go ze spółką w okresie sześciu miesięcy poprzedzających pierwszy miesiąc wypłaty odszkodowania - w wysokości 70% tej części należnego odszkodowania.

Zdaniem Wnioskodawczyni pojęcie wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu umowy o pracę należy rozumieć w sposób szeroki, jako wszelkie korzyści uzyskane przez pracownika bezpośrednio lub pośrednio z tytułu zatrudnienia. W ocenie Wnioskodawczyni za taką korzyść rozumieć także należy świadczenia przysługujące pracownikowi w okresie nieobecności w pracy spowodowanej chorobą, w tym wynagrodzenie chorobowe wypłacane zgodnie z art. 92 Kodeksu pracy przez pracodawcę oraz zasiłek chorobowy, który w tym przypadku także był wypłacany przez pracodawcę. Należy mieć na względzie, że zarówno wynagrodzenie chorobowe jak i zasiłek chorobowy są ściśle związane z zatrudnieniem pracownika i stanowią jedną z korzyści wynikających z faktu pozostawania w zatrudnieniu.

Za szerokim rozumieniem pojęcia wynagrodzenia otrzymanego przez pracownika przemawia także brzmienie art. 2 ustawy z dnia 25 listopada 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. poz. 1992 z późn. zm.; dalej jako: „Nowelizacja”). Zgodnie z tym przepisem nowe przepisy stosuje się do dochodów osiągniętych od dnia 1 stycznia 2016 r. Zauważyć należy, że Nowelizacja wprowadziła ryczałtowe opodatkowanie odszkodowań z tytułu zakazu konkurencji oraz odpraw lub odszkodowań z tytułu skróconego okresu wypowiedzenia. W każdym z przypadków granicę, od której obowiązuje podatek w zryczałtowanej stawce, określono jako wielokrotność „wynagrodzenia otrzymanego przez pracownika”. Skoro zatem Nowelizacja odsyła w tym względzie do dochodów osiąganych od 1 stycznia 2016 r., które to pojęcie jest interpretowane na gruncie przepisów podatkowych w sposób bardzo szeroki, w taki sam sposób należy interpretować art. 30 ust. 1 pkt 15 ustawy.

Dokonując wykładni art. 30 ust. 1 pkt 15 ustawy, uwzględnić należy, iż istota odszkodowania z tytułu zakazu konkurencji obowiązującego po ustaniu stosunku pracy, ma na celu zrekompensowanie pracownikowi braku możliwości podjęcia zatrudnienia w dotychczasowej branży i uzyskiwania z tego tytułu wynagrodzenia. Co do zasady odszkodowanie z tego tytułu ma zapewnić w okresie obowiązywania zakazu konkurencji podobny poziom życia pracownikowi. Gdyby uznać, że w rozumieniu wskazanego przepisu ustawy otrzymanego przez pracownika wynagrodzenia chorobowego czy zasiłku chorobowego, nie można uznać za wynagrodzenie otrzymane z tytułu umowy o pracę, w przypadku choroby przypadającej przed rozwiązaniem umowy o pracę, pracownik byłby zobowiązany do zapłaty zryczałtowanego podatku w stawce 70% od wypłaconego odszkodowania, które przeważnie uzależnione jest od wysokości umówionego wynagrodzenia. A zatem, mimo że w ostatnim okresie pracownik uzyskiwał niższe dochody, to efektywnie otrzymałby także dużo niższe odszkodowanie za przestrzeganie zakazu konkurencji. Wówczas nie byłby spełniony cel odszkodowania za przestrzeganie tego zakazu.

W ocenie Wnioskodawczyni taka wykładnia tego przepisu jest sprzeczna z celem, dla którego wprowadzono odmienne zasady opodatkowania odszkodowań z tytułu zakazu konkurencji. Zgodnie bowiem z uzasadnieniem projektu ustawy, Nowelizacja miała na celu przeciwdziałanie patologiom polegającym na przyznawaniu wyjątkowo wysokich odpraw oraz odszkodowań z tytułu zakazu konkurencji członkom zarządów spółek z udziałem Skarbu Państwa, a celem wysokiego opodatkowania ponad rozsądne minimum jest wpłynięcie na zachowania stron takich kontraktów i dostosowanie wysokości odpraw i odszkodowań do rozsądnych i uczciwych standardów. Ponadto, jak dalej wskazano w uzasadnieniu projektu ustawy nowelizującej: „Za rozsądny próg w przypadku umów o zakazie konkurencji uznano okres 12 miesięcy, w czasie których spółka wypłaca byłemu członkowi zarządu odszkodowanie za niepodejmowanie zatrudnienia w podmiotach konkurencyjnych w wysokości pobranego przez ten sam okres wynagrodzenia. Dłuższe okresy zakazu konkurencji uznać należy za nieefektywne zarówno do podmiotu, który zatrudniał osobę, na którą nałożono zakaz konkurencji, jak samego byłego członka zarządu. Nadwyżka ponad ten limit będzie opodatkowana podatkiem w stawce 65%”. Mając zatem na względzie cel Nowelizacji, dostrzec należy, że miała ona ograniczyć okres, za jaki pracownikowi powinno przysługiwać odszkodowanie, by nie wydłużać go ponad rozsądne granice i potrzeby.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawczyni do pojęcia wynagrodzenia otrzymanego z tytułu umowy o pracę zaliczyć także należy wynagrodzenie chorobowe i zasiłek chorobowy wypłacane przez pracodawcę w okresie 6 miesięcy poprzedzających miesiąc rozpoczęcia wypłaty odszkodowania z tytułu zakazu konkurencji po ustaniu stosunku pracy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w części dotyczącej możliwości zaliczenia do wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę wynagrodzenia chorobowego, jest nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku i orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm.) od dochodów (przychodów) z tytułu odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, jeżeli zobowiązaną do zapłaty odszkodowania jest spółka, w której Skarb Państwa, jednostka samorządu terytorialnego, związek jednostek samorządu terytorialnego, państwowa osoba prawna lub komunalna osoba prawna dysponują bezpośrednio lub pośrednio większością głosów na zgromadzeniu wspólników albo na walnym zgromadzeniu, w tym także na podstawie porozumień z innymi osobami, w części, w której wysokość odszkodowania przekracza wysokość wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu umowy o pracę lub umowy o świadczenie usług wiążącej go ze spółką w okresie sześciu miesięcy poprzedzających pierwszy miesiąc wypłaty odszkodowania - pobiera się zryczałtowany podatek w wysokości 70% tej części należnego odszkodowania.

Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, 4-5a oraz 13-16, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania (art. 30 ust. 3 ww. ustawy).

Z art. 41 ust. 4 wynika, że płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

Z powyższych uregulowań prawnych wynika, że od odszkodowań przyznanych stosownie do przepisów o zakazie konkurencji, w sytuacji, gdy przekroczą określoną w art. 30 ust. 1 pkt 15 ustawy wysokość płatnik zobowiązany jest do pobrania zryczałtowanego podatku w wysokości 70%.

Zgodnie z ww. przepisem dla ustalenia limitu wynagrodzenia, od którego uzależniony jest pobór 70% podatku należy brać pod uwagę sumę wypłaconego pracownikowi wynagrodzenia z okresu 6 miesięcy poprzedzających miesiąc wypłaty tego odszkodowania.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 stycznia 2019 r. sygn. akt II FSK 656/18 oddalającym złożone skargi kasacyjne stwierdził, że art. 30 ust. 1 pkt 15 u.p.d.o.f. odnosi określenie podstawy opodatkowania nadwyżki odszkodowania do wynagrodzenia podatnika otrzymanego z tytułu umowy o pracę w okresie sześciu miesięcy poprzedzających pierwszy miesiąc wypłaty odszkodowania. Przepis odsyła więc do wynagrodzenia otrzymanego z tytułu umowy o pracę, a nie do wynagrodzenia za wykonaną pracę. Jak uznał NSA, trafnie wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny, że wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę należy się nie tylko za pracę faktycznie wykonaną, ale – w przewidzianych prawem przypadkach – także za okresy, w których pracownik pracy nie świadczy.

Słuszna jest zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego ocena, że wynagrodzenie chorobowe mieści się w pojęciu wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu umowy o pracę, a zasiłek chorobowy nie. Pierwsze z tych świadczeń kwalifikowane jest jako przychód ze stosunku pracy, a drugie stanowi przychód z innego źródła i jest świadczeniem wypłacanym nie w związku z umową o pracę, lecz w związku z podleganiem ubezpieczeniom społecznym. Nieuprawnione jest twierdzenie, że o możliwości jednakowego traktowania obu kategorii przychodów świadczy cel odszkodowania za przestrzeganie zakazu konkurencji oraz wprowadzenia przez ustawodawcę zryczałtowanego podatku od odszkodowań z tytułu zakazu konkurencji. Celem pierwszego ze wskazanych unormowań jest, z jednej strony, uchronienie pracodawcy przez szkodliwą konkurencją w związku z możliwością niezwłocznego wykorzystywania przez zwolnionego pracownika zdobytej wiedzy i doświadczenia w działalności podmiotów konkurujących z byłym pracodawcą, które zwolnionego pracownika zatrudniłyby właśnie z zamiarem wykorzystania tych szczególnych kompetencji, a z drugiej strony – celem tym jest zrekompensowanie byłemu pracownikowi czasowego wykluczenia z rynku pracy w określonym zakresie i niemożności wykorzystania jego szczególnych kwalifikacji dla celów zarobkowych.

Natomiast Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w prawomocnym wyroku z dnia 8 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 1214/17 wskazał, iż w Jego ocenie prawidłowa wykładnia mających w sprawie zastosowanie przepisów prowadzi do wniosku, że pojęcie "wynagrodzenia otrzymanego przez podatnika z tytułu umowy o pracę lub umowy o świadczenie usług wiążącej go ze spółką" w rozumieniu art. 30 ust. 1 pkt 15 u.p.d.f. obejmuje wynagrodzenie za czas niezdolności do pracy (tzw. wynagrodzenie chorobowe), natomiast nie obejmuje zasiłku chorobowego.

Nie budzi w orzecznictwie wątpliwości, że każdy przychód może być przypisany do jednego tylko źródła (por. uchwałę NSA z dnia 22 czerwca 2015 r., sygn. akt II FPS 1/15, publik. w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl/, dalej w skrócie "CBOSA"). W pkt 1 wskazanego przepisu jako źródło przychodów wskazano m.in. stosunek pracy, natomiast w pkt 9 – inne źródła. W myśl art. 20 ust. 1 u.p.d.f. za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się m.in. zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego.

Zgodnie z art. 92 § 1 pkt 1 Kodeksu pracy za czas niezdolności pracownika do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną - trwającej łącznie do 33 dni w ciągu roku kalendarzowego, a w przypadku pracownika, który ukończył 50 rok życia - trwającej łącznie do 14 dni w ciągu roku kalendarzowego - pracownik zachowuje prawo do 80% wynagrodzenia, chyba że obowiązujące u danego pracodawcy przepisy prawa pracy przewidują wyższe wynagrodzenie z tego tytułu. Wynagrodzenie, o którym mowa w § 1, oblicza się według zasad obowiązujących przy ustalaniu podstawy wymiaru zasiłku chorobowego i wypłaca za każdy dzień niezdolności do pracy, nie wyłączając dni wolnych od pracy (art. 92 § 2 ww. ustawy). Natomiast z art. 92 § 4 ww. ustawy wynika, że za czas niezdolności do pracy, o której mowa w § 1, trwającej łącznie dłużej niż 33 dni w ciągu roku kalendarzowego, a w przypadku pracownika, który ukończył 50 rok życia, trwającej łącznie dłużej niż 14 dni w ciągu roku kalendarzowego, pracownikowi przysługuje zasiłek chorobowy na zasadach określonych w odrębnych przepisach. Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej jest ustawa z dnia 25 czerwca 1999 r. (Dz.U. z 2010 r. Nr 77, poz. 512, z późn. zm.) o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa.

Jak wynika z powyższych przepisów, wynagrodzenie za czas niezdolności do pracy oraz zasiłek chorobowy, są odmiennymi od siebie świadczeniami. Nawet jeśli bowiem podstawa faktyczna (przyczyna niezdolności do pracy) oraz zasady obowiązujące przy ustalaniu podstawy wymiaru tych świadczeń są identyczne, to jednak są to świadczenia z dwóch różnych podstaw prawnych i wypłacane przez różne podmioty. Różnice te dostrzegł również ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczając wprost w art. 20 ust. 1 u.p.d.f. do przychodów z innych źródeł zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego. Jednocześnie w art. 20 ust. 2 u.p.d.f. zawarto definicję takich zasiłków: "za zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, o których mowa w ust. 1, uważa się kwoty wypłacanych przez zakład pracy lub organ rentowy zasiłków chorobowych, wyrównawczych, macierzyńskich, opiekuńczych oraz świadczeń rehabilitacyjnych".

Natomiast wynagrodzenie za czas niezdolności do pracy stanowi przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 1 u.p.d.f. Zdaniem Sądu wynagrodzenie to należy zatem zaliczyć do wynagrodzenia otrzymanego z tytułu umowy o pracę, w rozumieniu art. 30 ust. 1 pkt 15 u.p.d.f.

Jednocześnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uznał, że zasiłek chorobowy nie mieści się w pojęciu wynagrodzenia otrzymanego z tytułu umowy o pracę, w rozumieniu art. 30 ust. 1 pkt 15 u.p.d.f. Świadczenie to wypłacane jest pracownikowi z tytułu podlegania przez niego ubezpieczeniu społecznemu i nie stanowi przychodu ze stosunku pracy, lecz przychód z innych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.f.).

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz uwzględniając stanowisko wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 8 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 1214/17 stwierdzić należy, że do wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę, o którym mowa w art. 30 ust. 1 pkt 15 należy zaliczyć wynagrodzenie wraz ze składnikami wymienionymi w umowie o pracę (np. dodatek stażowy, funkcyjny), nagrodę roczną, oraz wynagrodzenie chorobowe z wyłączeniem zasiłku chorobowego, gdyż stanowi ono wypłatę wynikającą z tytułu podlegania pracownika ubezpieczeniom społecznym i nie stanowi przychodu ze stosunku pracy.

Tak więc, w sytuacji, gdy wartość wypłaconego Wnioskodawczyni odszkodowania z tytułu zakazu konkurencji przekroczyła wartość wynagrodzenia w wyżej przedstawionym rozumieniu, a więc z wyłączeniem zasiłku chorobowego, wówczas były pracodawca zobowiązany był do poboru podatku w wysokości 70%.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe w części dotyczącej możliwości zaliczenia do wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę wynagrodzenia chorobowego, za nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.