Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.60.2019.1.AGW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-30
Teza: Opodatkowanie stawką VAT w wysokości 8% dostawy surowca farmaceutycznego w postaci ziela konopi innych niż włókniste.
Słowa kluczowe: dostawa; stawka-stawki podatku; surowiec
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 stycznia 2019 r. (data wpływu 31 stycznia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania stawką VAT w wysokości 8% dostawy surowca farmaceutycznego w postaci ziela konopi innych niż włókniste – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania stawką VAT w wysokości 8% dostawy surowca farmaceutycznego w postaci ziela konopi innych niż włókniste.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest sprzedaż ziela konopi innych niż włókniste na terytorium Polski. Spółka jest zarejestrowanym w Polsce czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca posiada, zgodnie z przepisem art. 33a ust. 1 ustawy o przeciwdziałaniu narkomanii z dnia 29 lipca 2005 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1030), decyzję Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych o pozwoleniu na dopuszczenie do obrotu ww. surowca farmaceutycznego przeznaczonego do leków recepturowych w postaci ziela konopi innych niż włókniste o nazwie: XXX. Produkt sprzedawany przez Wnioskodawcę jest zatem dystrybuowany w celach leczniczych.

Zdaniem Wnioskodawcy, ziele konopi innych niż włókniste klasyfikuje się do grupowania 21.20.13.0 PKWiU Leki zawierające alkaloidy lub ich pochodne, ale niezawierające hormonów lub antybiotyków. W związku z powyższym sprzedaż tego produktu powinna być opodatkowana stawką w wysokości 8%, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż przez Wnioskodawcę produktów ziela konopi innych niż włókniste (XXX) podlega opodatkowaniu stawką w wysokości 8% VAT, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w dniu 1 listopada 2017 r. weszła w życie ustawa z dnia 7 lipca 2017 r. o zmianie ustawy o przeciwdziałaniu narkomanii oraz ustawy o refundacji leków, środków spożywczych specjalnego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych (Dz. U. poz. 1458). Zgodnie z nowymi przepisami, konopie mogą być wykorzystywane do sporządzenia leków recepturowych w aptece. Cel ustawy podyktowany był właściwościami leczniczymi marihuany, która pomaga m.in. w leczeniu bólu i nadmiernego napięcia mięśni w stwardnieniu rozsianym, chorób nowotworowych, w reumatoidalnym zapaleniu stawów, retinopatii cukrzycowej, retinopatii proliferacyjnej oraz zwyrodnieniu plamki żółtej związanym z wiekiem, jaskry i wielu innych.

Zgodnie z przepisami, ww. leki w aptekach mogą się pojawić dopiero po zarejestrowaniu i dopuszczeniu do obrotu surowca farmaceutycznego przez Urząd Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych. O konieczności uzyskiwania pozwolenia stanowi art. 33a ust. 1 ustawy o przeciwdziałaniu narkomanii z dnia 29 lipca 2005 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1030) i zgodnie z tym przepisem, „ziele konopi innych niż włókniste oraz wyciągi, nalewki farmaceutyczne, a także wszystkie inne wyciągi z konopi innych niż włókniste oraz żywica konopi innych niż włókniste, o których mowa w przepisach wydanych na podstawie art. 44f, mogą stanowić surowiec farmaceutyczny, o którym mowa w art. 2 pkt 40 ustawy z dnia 6 września 2001 r. – Prawo farmaceutyczne, przeznaczony do sporządzania leków recepturowych, o których mowa w art. 3 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 6 września 2001 r. – Prawo farmaceutyczne, po uzyskaniu pozwolenia na dopuszczenie do obrotu wydanego przez Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych, zwanego dalej „Prezesem Urzędu”.

Wnioskodawca posiada decyzję Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych o pozwoleniu na dopuszczenie do obrotu ww. surowca farmaceutycznego przeznaczonego do leków recepturowych w postaci ziela konopi innych niż włókniste o nazwie: XXX, zatem może legalnie dystrybuować produkt w celach leczniczych.

Przedmiotowym wnioskiem, Wnioskodawca zwraca się z pytaniem: czy sprzedaż ziela konopi innych niż włókniste (XXX) podlega opodatkowaniu stawką w wysokości 8% VAT, zgodnie z przepisem art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174). Podstawowa stawka podatku od towarów i usług wynosi 23%. Natomiast zgodnie z przepisem art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174) „dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 8%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1”.

We wspomnianym załączniku nr 3 znajdują się natomiast „podstawowe substancje farmaceutyczne, leki i pozostałe wyroby farmaceutyczne – wyłącznie produkty lecznicze dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z przepisami Prawa farmaceutycznego” (Dział 21 PKWiU). Z wyjaśnień do PKWiU wynika, że dział 21 PKWiU obejmuje substancje farmaceutyczne podstawowe i wyroby farmaceutyczne jak również leki, włączając preparaty homeopatyczne. Z kolei do klasy 21.20, m.in. zalicza się medykamenty, takie jak np. różne frakcje krwi, szczepionki oraz substancje farmaceutyczne w procesach biotechnologicznych, przygotowanie produktów roślinnych (kruszenie, sortowanie, mielenie) dla zastosowań farmaceutycznych. Wyjaśnienia PKWiU nie odnoszą się do definicji substancji farmaceutycznych. A zatem, zdaniem Wnioskodawcy, stosowne jest odniesienie się do definicji zawartych w innych ustawach.

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 38 lit. c ustawy z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2211) „substancją jest każda materia, która może być pochodzenia roślinnego, w szczególności mikroorganizmy, całe rośliny, części roślin, wydzieliny roślinne, wyciągi. Natomiast w myśl pkt 38c cytowanego przepisu substancją czynną – jest substancja lub mieszanina substancji, która ma zostać wykorzystana do wytworzenia produktu leczniczego i która, użyta w jego produkcji, staje się składnikiem czynnym tego produktu przeznaczonym do wywołania działania farmakologicznego, „immulogicznego” lub metabolicznego w celu przywrócenia, poprawy lub zmiany funkcji fizjologicznych lub do postawienia diagnozy medycznej. Z kolei surowcem farmaceutycznym jest substancja lub mieszanina substancji wykorzystywana do sporządzania lub wytwarzania produktów leczniczych (art. 2 pkt 40 Prawa farmaceutycznego). Natomiast produktem leczniczym – jest substancja lub mieszanina substancji przedstawiana jako posiadająca właściwości zapobiegania lub leczenia chorób występujących u ludzi lub zwierząt lub podawana w celu postawienia diagnozy lub w celu przywrócenia, poprawienia lub modyfikacji fizjologicznych funkcji organizmu poprzez działanie farmakologiczne, immunologiczne lub metaboliczne (art. 2 pkt 32 Prawa farmaceutycznego). Z wykładni językowej powołanych przepisów wynika, iż surowiec farmaceutyczny jest substancją, o której mowa w Prawie farmaceutycznym.

Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) z dnia 4 września 2015 r. (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676), w dziale nr 21 znajduje się grupa o numerze 21.20.13.0, czyli leki zawierające alkaloidy lub ich pochodne, ale niezawierające hormonów lub antybiotyków.

Produkt sprzedawany przez Wnioskodawcę, tj. ziele konopi innych niż włókniste (XXX) zawiera XXX występuje jako alkaloid roślinny, czyli naturalny zasadowy związek organiczny pochodzenia roślinnego.

Produkty sprzedawane przez Wnioskodawcę są stosowane jako leki oraz zawierają alkaloidy, a także są dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z przepisami Prawa farmaceutycznego, zatem zdaniem Wnioskodawcy należy je zaliczyć do ww. podgrupy nr 21, czyli do leków zawierających alkaloidy lub ich pochodne, ale niezawierające hormonów lub antybiotyków. W konsekwencji do sprzedaży tego typu produktów należy stosować stawkę podatku w wysokości 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Należy zauważyć, że przy określaniu prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dla danej czynności, której miejsce świadczenia lub dostawy znajduje się na terytorium kraju, istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na podanej przez Wnioskodawcę klasyfikacji.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r., na podstawie § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, ze zm.) do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2018 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Na mocy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2018 r., poz. 2440) przedłużono do dnia 31 grudnia 2019 r. stosowanie do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

A zatem przy określaniu prawidłowej stawki VAT dla świadczonych usług lub sprzedawanych towarów, istotne jest prawidłowe ich zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU określonego zgodnie z ww. rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r.

Zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Tut. organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc ze względu na jednakowe brzmienie grupowania PKWiU z 2015 r. i 2008 r. (stosowane do celów podatkowych) przyjęto do analizy podany przez Wnioskodawcę symbol PKWiU jako odpowiadający tej samej grupie, która jest wymieniona w rozporządzeniu z dnia 29 października 2008 r.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisu sprawy (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

W świetle art. 41 ust. 2 ustawy dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W myśl art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zastosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnienie od podatku możliwe jest jednak tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy.

W poz. 88 załącznika nr 3 wymieniono PKWiU ex 21 – Podstawowe substancje farmaceutyczne, leki i pozostałe wyroby farmaceutyczne – wyłącznie produkty lecznicze dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z przepisami Prawa farmaceutycznego.

Zaznacza się, że – w myśl art. 2 pkt 30 ustawy – ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o PKWiU ex – rozumie się przez to zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Umieszczenie zapisu ex przy symbolu PKWiU ma na celu zawężenie stosowania obniżonej stawki podatku VAT tylko do danego wyrobu z danego grupowania.

W związku z powyższym zapis „ex 21” oznacza, że z całej pozycji PKWiU 21 pod nazwą „Podstawowe substancje farmaceutyczne, leki i pozostałe wyroby farmaceutyczne – wyłącznie produkty lecznicze dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z przepisami Prawa farmaceutycznego”, opodatkowaniu stawką 8% podlegają wyłącznie produkty lecznicze dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z przepisami Prawa farmaceutycznego.

Kwalifikacja towaru do kategorii produktów leczniczych dokonana musi być na gruncie przepisów innych niż regulacje wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepisy przywoływanej ustawy nie zawierają unormowań dotyczących zasad klasyfikacji danego towaru jako produktu leczniczego. Powyższe zasady dotyczące klasyfikacji i kwalifikacji produktów leczniczych określone zostały w przepisach ustawy Prawo farmaceutyczne i do niej ustawodawca zawarł odwołanie w powołanej wyżej pozycji załącznika nr 3 do ustawy.

Na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne (Dz. U. z 2017 r., poz. 2211 ze zm.), do obrotu dopuszczone są, z zastrzeżeniem ust. 4 i art. 4, produkty lecznicze, które uzyskały pozwolenie na dopuszczenie do obrotu, zwane dalej „pozwoleniem”.

W myśl ust. 3 powołanego artykułu, organem uprawnionym do wydania pozwolenia jest Prezes Urzędu Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych, zwany dalej „Prezesem Urzędu”.

Stosownie do art. 2 pkt 26 ww. ustawy, pozwoleniem na dopuszczenie do obrotu – jest decyzja wydana przez uprawniony organ, potwierdzająca, że dany produkt leczniczy może być przedmiotem obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak stanowi art. 3 ust. 4 pkt 1 ustawy, do obrotu dopuszczone są bez konieczności uzyskania pozwolenia, o którym mowa w ust. l leki recepturowe.

Stosownie natomiast do art. 3 ust. 4 pkt 5 ustawy, do obrotu dopuszczone są bez konieczności uzyskania pozwolenia, o którym mowa w ust. 1 surowce farmaceutyczne nieprzeznaczone do sporządzania leków recepturowych i aptecznych.

Zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy, lekiem recepturowym – jest produkt leczniczy sporządzony w aptece na podstawie recepty lekarskiej, a w przypadku produktu leczniczego weterynaryjnego – na podstawie recepty wystawionej przez lekarza weterynarii.

Jak stanowi art. 2 pkt 32 ustawy, produktem leczniczym – jest substancja lub mieszanina substancji, przedstawiana jako posiadająca właściwości zapobiegania lub leczenia chorób występujących u ludzi lub zwierząt lub podawana w celu postawienia diagnozy lub w celu przywrócenia, poprawienia lub modyfikacji fizjologicznych funkcji organizmu poprzez działanie farmakologiczne, immunologiczne lub metaboliczne.

Z art. 2 pkt 38 lit. c ustawy, substancją – jest każda materia, która może być pochodzenia roślinnego, w szczególności mikroorganizmy, całe rośliny, części roślin, wydzieliny roślinne, wyciągi,

Stosownie do art. 2 pkt 38c ustawy, substancją czynną – jest substancja lub mieszanina substancji, która ma zostać wykorzystana do wytworzenia produktu leczniczego i która, użyta w jego produkcji, staje się składnikiem czynnym tego produktu przeznaczonym do wywołania działania farmakologicznego, immunologicznego lub metabolicznego w celu przywrócenia, poprawy lub zmiany funkcji fizjologicznych lub do postawienia diagnozy medycznej.

W myśl art. 2 pkt 40 ustawy, surowcem farmaceutycznym – jest substancja lub mieszanina substancji wykorzystywana do sporządzania lub wytwarzania produktów leczniczych.

W dniu 1 listopada 2017 r. weszła w życie ustawa z dnia 7 lipca 2017 r. o zmianie ustawy o przeciwdziałaniu narkomanii oraz ustawy o refundacji leków, środków spożywczych specjalistycznego przeznaczenia żywieniowego oraz wyrobów medycznych (Dz. U. poz. 1458). Zgodnie z nowymi przepisami ziele konopi innych niż włókniste mogą być wykorzystywane do sporządzania leków recepturowych w aptece. Cel ustawy podyktowany jest właściwościami leczniczymi marihuany, która pomaga w wielu chorobach.

Zgodnie z art. 33a ust. 1 ustawy o przeciwdziałaniu narkomanii z dnia 29 lipca 2005 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1030, z późn. zm.), ziele konopi innych niż włókniste oraz wyciągi, nalewki farmaceutyczne, a także wszystkie inne wyciągi z konopi innych niż włókniste oraz żywica konopi innych niż włókniste, o których mowa w przepisach wydanych na podstawie art. 44f, mogą stanowić surowiec farmaceutyczny, o którym mowa w art. 2 pkt 40 ustawy z dnia 6 września 2001 r. – Prawo farmaceutyczne, przeznaczony do sporządzania leków recepturowych, o których mowa w art. 3 ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 6 września 2001 r. – Prawo farmaceutyczne, po uzyskaniu pozwolenia na dopuszczenie do obrotu wydanego przez Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych, zwanego dalej „Prezesem Urzędu”.

Zgodnie z przytoczonymi przepisami ww. leki w aptekach mogą się pojawić dopiero po zarejestrowaniu i dopuszczeniu do obrotu surowca farmaceutycznego przez Prezesa Rejestracji Produktów Leczniczych, Wyrobów Medycznych i Produktów Biobójczych.

Z cytowanych przepisów wynika, że aby można było zastosować stawkę VAT w wysokości 8% dla produktów leczniczych muszą być spełnione następujące warunki:

*   dany produkt leczniczy został sklasyfikowany wg PKWiU do grupowania ex 21,
*   dany produkt leczniczy jest dopuszczony do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z przepisami Prawa farmaceutycznego.

Należy podkreślić, że zacytowane przepisy, nie dają podstaw do zastosowania preferencyjnej stawki podatku do dostawy towarów, które są zaklasyfikowane jako surowiec farmaceutyczny. Wskazać należy, że zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia spornego zagadnienia ma treść poz. 88 załącznika nr 3 do ustawy, w którym jako objęte preferencyjną stawką podatku wymienione zostały pod symbolem PKWiU ex 21 – „Podstawowe substancje farmaceutyczne, leki i pozostałe wyroby farmaceutyczne – wyłącznie produkty lecznicze dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z przepisami Prawa farmaceutycznego”. Należy podkreślić, że umieszczenie przy symbolu PKWiU zapisu „ex” ma na celu zawężenie stosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług tylko do danego wyrobu z grupowania. Norma ta wyraźnie odsyła do treści przepisów ustawy Prawo farmaceutyczne, a w rozumieniu tejże ustawy pojęcie surowiec farmaceutyczny nie jest tożsame z pojęciem produkt leczniczy. Przesądza o tym słowniczek wyrażeń używanych w tej ustawie definiujący kluczowe dla niej wyrażenia, a ściślej biorąc przywoływany wyżej art. 2 pkt 40 ustawy Prawo farmaceutyczne, zgodnie z którym surowcem farmaceutycznym – jest substancja lub mieszanina substancji wykorzystywana do sporządzania lub wytwarzania produktów leczniczych. W sprawie stawka 8% będzie dotyczyć towarów wymienionych w symbolu 21 PKWiU, które jednocześnie są produktem leczniczym dopuszczonym do obrotu na terytorium kraju, zgodnie z przepisami Prawa farmaceutycznego.

Możliwość zastosowania stawki preferencyjnej stanowi odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą towary i usługi opodatkowane są stawką podstawową (art. 41 ust. 1 ustawy). Stosowanie stawki podstawowej ma zatem charakter reguły ogólnej. Dlatego wszelkie wyjątki od tej reguły powinny być interpretowane w sposób ścisły.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że obniżona 8% stawka podatku może być stosowana jedynie w odniesieniu do produktów leczniczych w rozumieniu ustawy Prawo farmaceutyczne dopuszczonych do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jedynie bowiem produkty lecznicze w rozumieniu ustawy Prawo farmaceutyczne, a z nich wyłącznie takie, które zostały dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zostały wymienione w poz. 88 załącznika nr 3 do ustawy, jako towary dla których ustawodawca przewidział ww. preferencyjną stawkę podatku. Takiej stawki ustawodawca nie przewidział dla dostawy surowca farmaceutycznego, który nie jest, jak wynika z przepisów ustawy Prawo farmaceutyczne, produktem leczniczym. Jest surowcem farmaceutycznym, z którego sporządzany jest produkt leczniczy, w tym przypadku lek recepturowy.

Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) z dnia 29 października 2008 r. ( Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.) w dziale nr 21 znajduje się grupa 21.20.13.0, czyli leki zawierające alkaloidy lub ich pochodne, ale niezawierające hormonów lub antybiotyków; leki pozostałe.

Oferowany produkt, tj. ziele konopi innych niż włókniste (XXX) zawiera XXX. XXX występuje jako alkaloid roślinny, czyli naturalny zasadowy związek organiczny pochodzenia roślinnego.

Jednak jak wynika z ustawy o przeciwdziałaniu narkomanii opisywane ziele konopi może stanowić surowiec farmaceutyczny przeznaczony do sporządzania leków recepturowych po uzyskaniu pozwolenia na dopuszczenie do obrotu. Zatem ziele konopi innych niż włókniste w takiej postaci nie jest lekiem lecz surowcem farmaceutycznym, z którego sporządza się leki recepturowe.

Ponadto mając na uwadze przepisy ustawy Prawo farmaceutyczne ziele konopi innych niż włókniste nie spełnia także definicji produktu leczniczego.

Analiza okoliczności sprawy w kontekście powołanych powyżej przepisów prowadzi do stwierdzenia, że nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że dostawa ziela konopi innych niż włókniste (XXX), które Wnioskodawca sprzedaje jako surowiec farmaceutyczny przeznaczony do sporządzania leków recepturowych, może korzystać z preferencyjnej stawki podatku przewidzianej w poz. 88 załącznika nr 3 do ustawy, gdyż nie stanowi produktu leczniczego w rozumieniu ustawy Prawo farmaceutyczne, a tylko dostawa takich towarów może korzystać z obniżonej 8% stawki podatku. Jak bowiem z wniosku wynika - ziele konopi innych niż włókniste (XXX) stanowi surowiec farmaceutyczny, który przeznaczony jest do sporządzania leków recepturowych, czyli spełnia inną definicję ustawy Prawo farmaceutyczne. Zatem bez względu na fakt czy produkt ten będzie się mieścił w symbolu PKWiU 21, jego dostawa nie może korzystać ze stawki obniżonej, ponieważ jest on surowcem farmaceutycznym a nie produktem leczniczym dopuszczonym do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z przepisami Prawa farmaceutycznego. Należy podkreślić, że właśnie jako surowiec farmaceutyczny ziele konopi innych niż włókniste (XXX) zostało dopuszczone do obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie decyzji Prezesa Urzędu Rejestracji Produktów Leczniczych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.