Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: PT8/033/68/170/SBA/13/RD3339
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2014-01-13
Teza: zwolnienie od podatku VAT świadczonych usług: wydawania zaświadczeń o stanie zdrowia i uwierzytelnionych kopii choroby na wniosek instytucji (zakładów ubezpieczeniowych, opieki społecznej itp.) lub na wniosek pacjenta
Słowa kluczowe: stawka; usługi-usługi medyczne; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, wobec stwierdzenia nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 23 maja 2011 r. Nr IBPP4/443-371/11/AŚ, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, na wniosek z dnia 16 lutego 2011 r. (data wpływu 23 lutego 2011 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług: wydawania zaświadczeń o stanie zdrowia i uwierzytelnionych kopii choroby na wniosek instytucji (zakładów ubezpieczeniowych, opieki społecznej itp.) lub na wniosek pacjenta, zmienia ww. interpretację z urzędu, stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem od towarów i usług wydawania na wniosek pacjenta zaświadczeń o stanie zdrowia w celach leczniczych i uwierzytelnionych kopii historii choroby, związanych z usługami podstawowymi, które podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług – **jest nieprawidłowe**,
*   opodatkowania podatkiem od towarów i usług wydawania na wniosek pacjenta zaświadczeń o stanie zdrowia w celach leczniczych i uwierzytelnionych kopii historii choroby, związanych z usługami podstawowymi, które nie podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe**,
*   opodatkowania podatkiem od towarów i usług wydawania na wniosek pacjenta zaświadczeń o stanie zdrowia niezwiązanych z celami leczniczymi – **jest prawidłowe**,
*   opodatkowania podatkiem od towarów i usług wydawania zaświadczeń o stanie zdrowia i uwierzytelnionych kopii historii choroby na wniosek instytucji (zakładów ubezpieczeniowych, opieki społecznej itp.) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2011 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach wpłynął ww. wniosek z dnia 16 lutego 2011 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT świadczonych usług: wydawania zaświadczeń o stanie zdrowia i uwierzytelnionych kopii choroby na wniosek instytucji (zakładów ubezpieczeniowych, opieki społecznej itp.) lub na wniosek pacjenta.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest wyodrębnionym organizacyjnie zespołem osób i środków majątkowych utworzonym i utrzymywanym w celu udzielania świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia. Wnioskodawca uzyskał osobowość prawną w 1998 r. po wpisaniu do Rejestru Publicznych Zakładów Opieki Zdrowotnej postanowieniem Sądu Rejonowego. Od dnia 23 lipca 2001 r. Wnioskodawca jest zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym, prowadzonym przez Sąd Rejonowy. Jednocześnie Wnioskodawca wpisany jest do Rejestru Zakładów Opieki Zdrowotnej prowadzonego przez Wojewodę.

Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny i odprowadza VAT należny. Do dnia 31 grudnia 2010 r. udzielane świadczenia zdrowotne były zwolnione z podatku VAT. Zwolnienie to wynikało z załącznika nr 4 do ustawy, definiującego te usługi poprzez klasyfikację statystyczną PKWiU z 1997 r. kod 85. Od 1 stycznia 2011 r. ustawodawca określił zakres podmiotowy zwolnienia jako usługi świadczone przez publiczne i prywatne ZOZ-y. Natomiast w zakresie podmiotowym zwolnienia z podatku VAT określił usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. Z uwagi na brak legalnej definicji opieki medycznej stosujemy zapisy zawarte w ustawie o zakładach opieki zdrowotnej, czego odzwierciedleniem jest statut. Po powstaniu obowiązku nałożonego na usługodawcę w zakresie stosowania stawki VAT Wnioskodawca ma wątpliwości między innymi do następującego przypadku:

Realizując zadania statutowe, na wniosek instytucji (zakłady ubezpieczeniowe, opieka społeczna itp.) lub na wniosek pacjenta, Wnioskodawca wydaje zaświadczenia o stanie zdrowia oraz uwierzytelnione kserokopie historii choroby. Opłaty pobierane tytułem tych czynności zawierają podatek VAT odpowiednio wg stawek do 31 grudnia 2010 r. – 22%, a obecnie 23%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy słusznym jest stosowanie stawki 23% w przypadku wydawania zaświadczeń o stanie zdrowia i od uwierzytelnionych kopii choroby?

Zdaniem Wnioskodawcy, kserokopie i zaświadczenia są związane z udzielanymi świadczeniami zdrowotnymi, jednak nie służą bezpośrednio ochronie zdrowia, a w związku z tym nie mogą podlegać zwolnieniu z podatku VAT.

W dniu 23 maja 2011 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając, na podstawie przepisów § 2 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), w imieniu Ministra Finansów – wydał interpretację indywidualną Nr IBPP4/443-371/11/AŚ, w której uznał, iż w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W uzasadnieniu swojego stanowiska Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach przywołał treść przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 5a, art. 8 ust. 1 pkt 1, art. 41 ust. 1, art. 43 ust. 1 pkt 18, art. 43 ust. 17 i art. 146a pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.).

Dyrektor Izby Skarbowej przywołał również ustawę z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz.U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89, z późn. zm.) oraz art. 26 ust. 1, art. 27 ust. 2 i art. 28 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta (Dz.U. z 2009 r. Nr 52, poz. 417, z późn. zm.) oraz § 22 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 21 grudnia 2010 r. (Dz.U. Nr 252, poz. 1697).

W uzasadnieniu stanowiska organ przywołał także art. 132 ust. 1 lit. b dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.).

Ponadto organ wskazał na wyroki TSUE w sprawie Unterpertinger, C-212/01 i w sprawie Peter dAmbrumenil i Dispute Resolution Services Ltd, C-307/01.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał, że usługi będące przedmiotem wniosku (wydanie kserokopii dokumentacji medycznej wykonywane na wniosek pacjenta), których nie można uznać za służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, muszą – biorąc pod uwagę nadrzędną zasadę, że każdy przepis stanowiący zwolnienie od podatku VAT należy interpretować ściśle – zostać wyłączone z zakresu stosowania art. 43 ust. 18 ustawy o VAT i w związku z tym będą opodatkowane podatkiem VAT. Również wydawanie na wniosek pacjenta zaświadczenia o stanie zdrowia, które jak wskazał w treści wniosku Wnioskodawca nie służy bezpośrednio ochronie zdrowia, nie może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 18, bowiem nie spełniają przesłanki przedmiotowej wynikającej z tego przepisu.

Biorąc pod uwagę opisany we wniosku stan faktyczny oraz przeprowadzoną analizę, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, iż usługi świadczone przez Wnioskodawcę będące przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej będą podlegały opodatkowaniu według stawki 23%.

Tym samym Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 14e § 1 ustawy Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W wyniku przeprowadzonej analizy przedmiotowej sprawy stwierdzono, że interpretacja indywidualna z dnia 23 maja 2011 r. Nr IBPP4/443-371/11/AŚ, wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach jest nieprawidłowa, dlatego też uzasadnione jest dokonanie jej zmiany. Zdaniem Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem od towarów i usług wydawania na wniosek pacjenta zaświadczeń o stanie zdrowia w celach leczniczych i uwierzytelnionych kopii historii choroby, związanych z usługami podstawowymi, które podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług – jest nieprawidłowe,
*   opodatkowania podatkiem od towarów i usług wydawania na wniosek pacjenta zaświadczeń o stanie zdrowia w celach leczniczych i uwierzytelnionych kopii historii choroby, związanych z usługami podstawowymi, które nie podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług – jest prawidłowe,
*   opodatkowania podatkiem od towarów i usług wydawania na wniosek pacjenta zaświadczeń o stanie zdrowia niezwiązanych z celami leczniczymi – jest prawidłowe,
*   opodatkowania podatkiem od towarów i usług wydawania zaświadczeń o stanie zdrowia i uwierzytelnionych kopii historii choroby na wniosek instytucji (zakładów ubezpieczeniowych, opieki społecznej itp.) – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Co do zasady, stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ww. ustawy, stawka podatku w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. wynosi 23% z zastrzeżeniem ust. 2–12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 oraz art. 146f.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, prawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. wyznaczenie zakresu zwolnienia usługi z opodatkowania podatkiem VAT następowało poprzez zidentyfikowanie usługi (czynności) w klasyfikacji statystycznej (PKWiU).

Z dniem 1 stycznia 2011 r. uregulowania dotyczące zwolnień, mocą ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 226, poz. 476), zostały przeniesione do treści ustawy. Ustawodawca odstąpił od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 30 czerwca 2011 r., zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane przez zakłady opieki zdrowotnej.

Podkreślić należy, iż przytoczony powyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlegają opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze.

Należy zauważyć, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia opieki medycznej.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem Trybunału Sprawiedliwości UE, zwolnienia zawarte w art. 132 dyrektywy 2006/112/WE Rady stanowią autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego i mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich (np. wyrok TSUE z dnia 20 listopada 2003 r. w sprawie Peter d´Ambrumenil, Dispute Resolution Services Ltd, C-307/01, pkt 57). Oznacza to, że zakres przedmiotowy tych zwolnień powinien być taki sam we wszystkich krajach członkowskich, zatem przy jego definiowaniu nie byłoby zasadne odwoływanie się wyłącznie do ustawodawstwa krajowego, ponieważ takie działania mogłyby prowadzić do rozbieżności w stosowaniu zwolnień w poszczególnych państwach Unii Europejskiej.

Orzecznictwo Trybunału wskazuje również, że pojęcia dotyczące zwolnień należy interpretować w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem od towarów i usług objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Z powołanych przepisów jednoznacznie wynika, iż zwolnienie od podatku usług medycznych ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. W zakresie przedmiotowym znajdują się usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane i tylko te podlegają zwolnieniu od podatku, w zakresie zaś podmiotowym, zwolnione są usługi świadczone przez zakłady opieki zdrowotnej. Zwolnienie obejmuje zatem tylko świadczenia opieki medycznej wykonywane w określonym celu przez określone podmioty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

W odniesieniu do usług ściśle związanych z usługami opieki medycznej służącymi profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia można wskazać, że w wyroku z dnia 1 grudnia 2005 r. w sprawach połączonych Diagnostiko & Therapeftiko Kentro Athinon-Ygeia AE, C-394/04 i C-395/04 TSUE podniósł, że opieka medyczna ma na celu diagnozę i leczenie i gdy to możliwe zwalczanie chorób, wobec czego jedynie świadczenie usług, które logicznie wpisują się w ramy dostarczenia usług opieki szpitalnej i medycznej, które w procesie świadczenia tych usług stanowią etap niezbędny, aby osiągnąć cele terapeutyczne, któremu te ostatnie służą, może stanowić działalność ściśle z nimi związaną (pkt 24 i 25). Przykładowo można też wskazać, że zdaniem TSUE wyrażonym w orzeczeniu Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Francji z dnia 11 stycznia 2001 r. w sprawie C-76/99, w przypadku gdy w celu postawienia diagnozy i w celach terapeutycznych analizie ma zostać poddana próbka pobrana od pacjenta, przekazanie próbki, które w logiczny sposób ma miejsce między pobraniem próbki a jej analizą, musi być uznane za blisko związane z analizą i potraktowane w ten sam sposób dla celów podatkowych, czyli musi zostać zwolnione z podatku (pkt 24).

Zgodnie z art. 18 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (Dz.U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89, z późn. zm.) zakład opieki zdrowotnej jest obowiązany prowadzić dokumentację medyczną osób korzystających ze świadczeń zdrowotnych zakładu na zasadach określonych w ustawie z dnia 6 listopada 2008 r. o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta (Dz.U. z 2009 r. Nr 52, poz. 417, z późn. zm.).

Ponadto w myśl przepisu art. 24 ustawy o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta w celu realizacji prawa pacjenta do dostępu do dokumentacji medycznej, podmiot udzielający świadczeń zdrowotnych jest obowiązany prowadzić, przechowywać i udostępniać dokumentację medyczną w sposób określony w przepisach niniejszej ustawy.

Przepis art. 26 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż podmiot udzielający świadczeń zdrowotnych udostępnia dokumentację medyczną pacjentowi lub jego przedstawicielowi ustawowemu, bądź osobie upoważnionej przez pacjenta.

Ponadto w myśl art. 26 ust. 3 pkt 1–8 ww. ustawy podmiot udzielający świadczeń zdrowotnych udostępnia dokumentacje medyczną również:

1.  podmiotom udzielającym świadczeń zdrowotnych, jeżeli dokumentacja ta jest niezbędna do zapewnienia ciągłości świadczeń zdrowotnych,
2.  organom władzy publicznej, Narodowemu Funduszowi Zdrowia, organom samorządu zawodów medycznych oraz konsultantom krajowym i wojewódzkim, w zakresie niezbędnym do wykonywania przez te podmioty ich zadań, w szczególności kontroli i nadzoru;
3.  ministrowi właściwemu do spraw zdrowia, sądom, w tym sądom dyscyplinarnym, prokuraturom, lekarzom sądowym i rzecznikom odpowiedzialności zawodowej, w związku z prowadzonym postępowaniem;
4.  uprawnionym na mocy odrębnych ustaw organom i instytucjom, jeżeli badanie zostało przeprowadzone na ich wniosek;
5.  organom rentowym oraz zespołom do spraw orzekania o niepełnosprawności, w związku z prowadzonym przez nie postępowaniem;
6.  podmiotom prowadzącym rejestry usług medycznych, w zakresie niezbędnym do prowadzenia rejestrów;
7.  zakładom ubezpieczeń, za zgodą pacjenta;
8.  lekarzowi, pielęgniarce lub położnej, w związku z prowadzeniem procedury oceniającej podmiot udzielający świadczeń zdrowotnych na podstawie przepisów o akredytacji w ochronie zdrowia, w zakresie niezbędnym do jej przeprowadzenia.

Zgodnie z art. 26 ust. 4 ww. ustawy dokumentacja medyczna może być udostępniona także szkole wyższej lub instytutowi badawczemu do wykorzystania w celach naukowych.

Dokumentacja medyczna, w myśl art. 27 ww. ustawy o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta, jest udostępniania:

1.  do wglądu w siedzibie podmiotu udzielającego świadczeń zdrowotnych,
2.  poprzez sporządzenie jej wyciągów, odpisów lub kopii,
3.  poprzez wydanie oryginału za pokwitowaniem odbioru i z zastrzeżeniem zwrotu po wykorzystaniu, jeżeli uprawniony organ lub podmiot żąda udostępnienia oryginałów tej dokumentacji.

Za udostępnienie dokumentacji medycznej w sposób określony w art. 27 ust. 2 ww. ustawy podmiot udzielający świadczeń zdrowotnych może pobierać opłatę – art. 28 ust. 1 ustawy o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta.

Wobec powyższego uzasadnione jest stwierdzenie, że czynności polegające na odpłatnym udostępnieniu przez zakład opieki zdrowotnej jego dokumentacji medycznej, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy o podatku od towarów i usług, o ile dokumentacja ta jest związana ze zwolnionymi usługami w zakresie opieki medycznej, świadczonymi przez ten podmiot i wydawana jest pacjentowi lub jego przedstawicielowi ustawowemu, bądź osobie upoważnionej przez pacjenta – stosownie do art. 26 ust. 1 ustawy o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta lub podmiotom udzielającym świadczeń zdrowotnych, jeżeli dokumentacja ta jest niezbędna do zapewnienia ciągłości świadczeń zdrowotnych, na podstawie art. 26 ust. 3 pkt 1 tej ustawy.

Zwolnieniem od podatku od towarów i usług nie jest natomiast objęte udostępnianie dla pacjenta lub jego przedstawicielowi ustawowemu oraz podmiotom udzielającym świadczeń zdrowotnych dokumentacji medycznej związanej z usługami głównymi, do których nie ma zastosowania zwolnienie od tego podatku oraz dla podmiotów wymienionych w art. 26 ust. 3 pkt 2–8 i ust. 4 ustawy o prawach pacjenta i Rzeczniku Praw Pacjenta.

Z przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, iż Wnioskodawca realizując zadania statutowe, na wniosek instytucji (zakłady ubezpieczeniowe, opieka społeczna itp.) lub na wniosek pacjenta, wydaje zaświadczenia o stanie zdrowia oraz uwierzytelnione kserokopie historii choroby. Za wydawane zaświadczenia oraz kserokopie pobiera opłaty uwzględniające podatek VAT.

Mając na uwadze opisany we wniosku stan faktyczny oraz przedstawiony stan prawny należy stwierdzić, że Wnioskodawca spełnia przesłankę o charakterze podmiotowym – jest Zakładem Opieki Zdrowotnej, a świadczone przez Wnioskodawcę usługi odpłatnego wydawania zaświadczeń o stanie zdrowia oraz uwierzytelnionych kserokopii historii choroby, będą podlegały:

1.  zwolnieniu od podatku od towarów i usług jako usługi ściśle związane z usługą zasadniczą, jeżeli odpłatne wydawane zaświadczenia o stanie zdrowia w celach leczniczych oraz uwierzytelnione kserokopie historii choroby – na wniosek pacjenta, dotyczą wykonanych przez Wnioskodawcę usług medycznych, które podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług,
2.  opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli odpłatnie wydane zaświadczenia o stanie zdrowia oraz uwierzytelnione kserokopie historii choroby – na wniosek pacjenta, związane są z usługami podstawowymi, które nie podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług,
3.  opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli wydane na wniosek pacjenta zaświadczenia o stanie zdrowia są niezwiązane z celami leczniczymi,
4.  opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli zaświadczenia o stanie zdrowia i uwierzytelnione kopie historii choroby będą wydawane na wniosek instytucji (zakładów ubezpieczeniowych, opieki społecznej itp.), gdyż nie są to usługi ściśle związane z usługami opieki medycznej.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług odpłatnego wydawania na wniosek pacjenta zaświadczeń o stanie zdrowia w celach leczniczych oraz uwierzytelnionych kserokopii historii choroby, które dotyczą wykonanych przez Wnioskodawcę usług medycznych, podlegających zwolnieniu od podatku od towarów i usług należało uznać za nieprawidłowe.

Jeżeli zaś wydawane zaświadczenie w celach leczniczych oraz uwierzytelnione kserokopie historii choroby będzie związane z usługą medyczną, do której nie ma zastosowania zwolnienie od podatku, to wówczas odpłatne wydanie zaświadczeń o stanie zdrowia oraz uwierzytelnionych kserokopii historii choroby nie korzysta ze zwolnienia. W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy należy zatem uznać za prawidłowe.

Prawidłowe będzie stanowisko Wnioskodawcy odnośnie opodatkowania podatkiem od towarów i usług wydawania zaświadczeń o stanie zdrowia w celach niezwiązanych z leczeniem.

Także stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług odpłatnego wydawania na wniosek instytucji (zakłady ubezpieczeniowe, opieka społeczna itd.) zaświadczeń o stanie zdrowia oraz uwierzytelnionych kserokopii historii choroby jest prawidłowe.

W świetle powyższego należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną z dnia 23 maja 2011 r. Nr IBPP4/443-371/11/AŚ, wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację zmieniającą interpretację indywidualną. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa (art. 47 i 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.