Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP3.4512.172.2017.1.EJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-18
Teza: brak możliwości odliczenia nieodliczonego wcześniej podatku naliczonego w przypadku podjęcia decyzji przez uczelnię o częściowej zmianie wykorzystania stanowisk badawczych do działalności komercyjnej
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; inwestycje; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia; uczelnie; usługi-usługi edukacyjne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 lutego 2017 r. (data wpływu 21 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących zakupy, które w związku z częściową zmianą przeznaczenia projektu dopuszczone zostaną do prowadzenia pomocniczej działalności gospodarczej, a ich pierwotne przeznaczenie, dopuszczało już możliwość wykorzystania ich do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, w oparciu o wskaźnik struktury sprzedaży,

\-**jest nieprawidłowe,**

*   braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących zakupy, które w związku w częściową zmianą przeznaczenia projektu dopuszczone zostaną do prowadzenia pomocniczej działalności gospodarczej, a ich pierwotne przeznaczenie nie przewidywało wykorzystania do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, w oparciu o wskaźnik struktury sprzedaży,
*   braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących zakupy, które w związku z częściową zmianą przeznaczenia projektu nie zostaną dopuszczone do prowadzenia pomocniczej działalności gospodarczej, a ich pierwotne przeznaczenie również nie dopuszczało możliwość wykorzystania ich do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, w oparciu o wskaźnik struktury sprzedaży,

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lutego 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w oparciu o wskaźnik struktury sprzedaży, wynikającego z faktur dokumentujących:

*   zakupy, które w związku w częściową zmianą przeznaczenia projektu dopuszczone zostaną do prowadzenia pomocniczej działalności gospodarczej, a ich pierwotne przeznaczenie nie przewidywało wykorzystania do czynności opodatkowanych podatkiem VAT,
*   zakupy, które w związku z częściową zmianą przeznaczenia projektu dopuszczone zostaną do prowadzenia pomocniczej działalności gospodarczej, a ich pierwotne przeznaczenie, w przypadku pojawienia się zapotrzebowania na specjalistyczne badania mogące być wykonane na zakupionej infrastrukturze sprzętowej, dopuszczało już możliwość wykorzystania ich do czynności opodatkowanych podatkiem VAT,
*   zakupy, które w związku z częściową zmianą przeznaczenia projektu nie zostaną dopuszczone do prowadzenia pomocniczej działalności gospodarczej, a ich pierwotne przeznaczenie również nie dopuszczało możliwość wykorzystania ich do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Politechnika) realizowała w okresie 1 lipca 2012 r. – 31 października 2014 r. projekt pt. „…” w ramach Programu Operacyjnego Rozwój Polski 2007-2013, Priorytet I Nowoczesna Gospodarka, działanie 1.3. Wspieranie innowacji.

Wydatki kwalifikowane przedmiotowego projektu zostały sfinansowane w wysokości 85% ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i w 15% z budżetu państwa. Dofinansowanie przekazywane było w ramach zaliczek na przyszłe wydatki oraz refundacji dotychczas poniesionych kosztów na podstawie składanych wniosków o płatność zawierających zestawienie dokumentów potwierdzających poniesione wydatki związane z realizacją projektu.

Przedmiotem projektu była rozbudowa nowoczesnej infrastruktury naukowo-badawczej na Politechnice, w celu rozszerzenia prowadzonych badań naukowych do potrzeb gospodarki opartej na wiedzy oraz upowszechnienia wiedzy o prowadzonych badaniach na potrzeby przemysłu. W wyniku realizacji projektu, na pięciu wydziałach Politechniki powstało 12 nowych laboratoriów, a 6 zostało zmodernizowanych. Utworzone zostały łącznie 34 nowoczesne stanowiska badawcze, które umożliwiają prowadzenie wysokiej jakości prac badawczych o kluczowym znaczeniu dla gospodarki opartej na wiedzy.

W ramach projektu poniesiono wydatki m.in. na promocję, nowoczesną aparaturę naukowo-badawczą oraz urządzenia laboratoryjne, w których to zawarty był podatek VAT. Przedmiotowy projekt nie zalicza się do projektów generujących dochód. Zakupiona w ramach projektu aparatura naukowo-badawcza nie była do chwili obecnej wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu wspólnotowym. Infrastruktura projektu jest wykorzystywana w sposób ciągły do prowadzenia badań naukowych i prac rozwojowych. Głównymi użytkownikami aparatury zakupionej w ramach projektu są pracownicy naukowi Politechniki, a w szczególności pracownicy Wydziałów dla których przeznaczona jest ww. aparatura. Są to pracownicy Wydziału Budowy Maszyn i Lotnictwa, Wydziału Zarządzania, Wydziału Chemicznego, Wydziału Elektroniki i Informatyki oraz Wydziału Budownictwa, Inżynierii Środowiska i Architektury.

Politechnika przystępując do realizacji projektu zakładała, że powstałe w ramach projektu składniki majątkowe służyć będą działalności naukowo-badawczej będącej jednym z celów statutowych Uczelni, która nie podlega opodatkowaniu VAT. Po zakończeniu realizacji projektu, w przypadku wystąpienia zapotrzebowania na wyniki prac badawczych realizowanych za pomocą wspartej infrastruktury, zakładano możliwość wykorzystania części zakupionej aparatury (4 stanowiska) do czynności opodatkowanych podatkiem VAT poprzez odpłatne udostępnianie wyników badań spółkom zależnym PRz oraz poprzez prowadzenie badań przez Politechnikę na zlecenie spółek zależnych. Po przeprowadzeniu takich badań ich wyniki miały być odpłatne przekazywane spółkom zależnym, które będą nimi zarządzały. Zaplanowano, ze przekazywane odpłatne wyniki badań, wykonywane będą na urządzeniach innowacyjnych, unikatowych oraz trudno dostępnych w Polsce takich jak: aparatura do natryskiwania plazmowego, szlifierka do kół stożkowych, uniwersalny dyfraktometr rentgenowski czy generator do testów.

W trakcie realizacji projektu oraz po jego zakończeniu nie osiągnięto żadnych przychodów. Prowadzona była wyłącznie działalność naukowo-badawcza wynikająca z celów statutowych Uczelni, nie prowadzono usług na zamówienie, nie udostępniano odpłatnie wyników badań żadnym podmiotom. Uczelnia nie korzystała z prawa do odliczenia podatku naliczonego VAT od zakupów zrealizowanych w ramach ww. projektu.

W marcu 2016 r. Politechnika oraz pozostali Beneficjenci projektów zrealizowanych w Działaniu 1.3 PO RPW otrzymali z Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości (Instytucji Pośredniczącej) pismo z dnia 3 marca 2016 r., w którym poinformowano ich o rozpoczęciu przez Instytucję Zarządzającą PO RPW prac legislacyjnych, których celem jest nowelizacja przepisów rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego z dnia 18 lutego 2009 roku w sprawie udzielenia przez PARP pomocy finansowej na wyposażenie, tworzenie zaplecza B+R oraz przygotowanie terenów inwestycyjnych w ramach PO RPW (Dz.U. Nr 34, poz. 271). Zgodnie z treścią pisma nowelizacja ma umożliwić Beneficjentom Działania 1.3 PO RPW, którzy otrzymali wsparcie niebędące pomocą publiczną m.in. prowadzenie działalności gospodarczej w ograniczonym zakresie tj. maksymalnie do 20% wydajności infrastruktury projektu. Beneficjenci poproszenia zostali o przekazanie do Instytucji Pośredniczącej PO RPW deklaracji zainteresowania wykorzystaniem infrastruktury zakupionej w ramach projektów do prowadzenia pomocniczej działalności gospodarczej w rozumieniu motywu 49 preambuły rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. Ponadto Beneficjencie poproszeni zostali o przekazanie informacji m.in. na temat propozycji wykorzystania do działalności gospodarczej infrastruktury projektu i krótkiej charakterystyki jej wykorzystania, szacowanej wysokości środków, które Beneficjent musiałby zwrócić do puli Programu Operacyjnego w wyniku rekalkulacji luki w finansowaniu projektu (zmniejszenie dofinansowania) oraz na skutek konieczności uznania podatku VAT za koszt niekwalifikowalny.

Beneficjenci zostali poproszeni również o zobowiązanie się do złożenia zaktualizowanej dokumentacji projektu po wejściu w życie znowelizowanych przepisów.

W związku z powyższym w Politechnice ustalono, że Uczelnia będzie zainteresowana wykorzystaniem infrastruktury zakupionej w ramach projektu do prowadzenia pomocniczej działalności gospodarczej informując o tym fakcie w piśmie z dnia 29 marca 2016 r. Instytucję Pośredniczącą, przekazując wymagane: deklarację, informację oraz zobowiązanie do złożenia zaktualizowanej dokumentacji projektu.

W piśmie z dnia 27 maja 2016 r., Beneficjenci Działania 1.1 oraz 1.3 PO RPW otrzymali od Instytucji Pośredniczącej zaproszenie do opracowania i złożenia do PARP w terminie do 31 sierpnia 2016 r. koncepcji wykorzystania infrastruktury badawczej do prowadzenia pomocniczej działalności gospodarczej w ramach zrealizowanych projektów. W przesłanym Beneficjentom piśmie Instytucja Pośrednicząca określiła szczegółowe warunki jakie musi spełniać przygotowana dokumentacja m.in. wymagając od Beneficjentów złożenia wraz ze zaktualizowanym wnioskiem o dofinansowanie załącznika nr 12 (oświadczenie beneficjenta o zachowaniu celów projektu uwzględniające zobowiązanie beneficjenta do wykorzystania majątku zgodnie z celami wskazanymi w zaktualizowanym wniosku o dofinansowanie, z uwzględnieniem wykorzystania określonych, ściśle wskazanych w treści oświadczenia składników majątku do prowadzenia pomocniczej działalności gospodarczej i respektowania zakazu gospodarczego wykorzystania pozostałej infrastruktury co najmniej w okresie jej amortyzacji) oraz załącznika nr 34 (dodatkowy załącznik do wniosku w postaci zobowiązania beneficjenta do zwrotu środków podatku VAT, na zasadach określonych w Wytycznych w zakresie kwalifikowania wydatków w ramach PO RPW). W dniu 30 sierpnia 2016 r. Uczelnia złożyła wszystkie wymagane dokumenty w PARP.

Podsumowując, Politechnika w zrealizowanym projekcie zakupiła 34 stanowiska badawcze, w tym 4 stanowiska już pierwotnie przewidziano do wykorzystania do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, decyzję o częściowej zmianie przeznaczenia projektu podjęto w I kwartale 2016 r. Zmiana ta miała na celu umożliwić wykorzystanie części powstałych w wyniku realizacji projektu składników majątkowych (4 szt. pierwotnie przewidzianych i 4 dodatkowych) do celów komercyjnych tj. działalności gospodarczej mającej charakter pomocniczy w stosunku do zasadniczej działalności Uczelni, zgodnie z rozporządzeniem nr 651/2014 oraz zasadami ramowymi dotyczącymi pomocy państwa na działalność badawczą, rozwojową i innowacyjną (2014/C198/01) oraz nowelizacją przepisów rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego w sprawie udzielania przez PARP pomocy finansowej na wyposażenie, tworzenie zaplecza B+R oraz przygotowanie terenów inwestycyjnych w ramach PO RPW (Dz.U. Nr 34 poz. 271). Decyzja została podjęta prawie 1,5 roku po zakończeniu realizacji projektu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy z uwagi na planowaną częściową zmianę przeznaczenia projektu pt. „…”, współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Politechnice będzie przysługiwać, w oparciu o wskaźnik struktury sprzedaży, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących:

1.  zakupy, które w związku z częściową zmianą przeznaczenia projektu dopuszczone zostaną do prowadzenia pomocniczej działalności gospodarczej, a ich pierwotne przeznaczenie nie przewidywało wykorzystania do czynności opodatkowanych podatkiem VAT,
2.  zakupy, które w związku z częściową zmianą przeznaczenia projektu dopuszczone zostaną do prowadzenia pomocniczej działalności gospodarczej, a ich pierwotne przeznaczenie, w przypadku pojawienia się zapotrzebowania na specjalistyczne badania mogące być wykonane na zakupionej infrastrukturze sprzętowej, dopuszczało już możliwość wykorzystania ich do czynności opodatkowanych podatkiem VAT,
3.  zakupy, które w związku z częściową zmianą przeznaczenia projektu nie zostaną dopuszczone do prowadzenia pomocniczej działalności gospodarczej, a ich pierwotne przeznaczenie również nie dopuszczało możliwość wykorzystania ich do czynności opodatkowanych podatkiem VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. nr 54 poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodne z art. 86, ust. 1 ww. ustawy podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem podstawową zasadą dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego jest istnienie związku podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi. Zasada ta wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupami towarów i usług, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Politechnika jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT od 8 czerwca 1993 r. i prowadzi działalność niepodlegającą opodatkowaniu VAT, jak i opodatkowaną VAT, w tym także zwolnioną od podatku VAT. W związku z częściową zmianą przeznaczenia projektu pewna część zakupionej aparatury (łącznie 8 szt. z 34 stanowisk utworzonych w projekcie, w tym 4 szt. pierwotnie planowane do czynności opodatkowanych) dopuszczona zostanie do prowadzenia pomocniczej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT. Ponieważ brak jest możliwości jednoznacznego przyporządkowania tej aparatury do jednego rodzaju działalności (tj. opodatkowanej VAT, zwolnionej i pozostającej poza regulacjami ustawy VAT) do wyliczenia kwoty podatku VAT naliczonego możliwego do odliczenia należy zastosować wskaźnik struktury sprzedaży do odliczenia podatku naliczonego związanego z działalnością mieszaną od zakupów tej aparatury.

Ad. a)

Politechnice nie będzie przysługiwać, w oparciu o wskaźnik struktury sprzedaży, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy, które w związku z częściową zmianą przeznaczenia projektu dopuszczone zostaną do prowadzenia pomocniczej działalności gospodarczej, a ich pierwotne przeznaczenie nie przewidywało wykorzystania do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Ponieważ wydatki na zakup ww. aparatury ponoszone były w celu prowadzenia działalności pozostającej poza zakresem podatku VAT, przed momentem zmiany sposobu wykorzystania tej aparatury brak było związku pomiędzy zakupami dokonanymi przez Uczelnię na cele projektu, a czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, które dają prawo do odliczenia podatku naliczonego. W rezultacie Uczelnia ponosząc wydatki na zakup ww. aparatury me nabyła prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Jeżeli w momencie nabycia towarów i usług zamiarem danego podmiotu nie było wykorzystywanie nabytych towarów lub usług do podlegającej opodatkowaniu VAT działalności gospodarczej, wtedy takiemu podmiotowi nie przysługuje w żadnym momencie prawo do odliczenia VAT naliczonego. Zgodnie bowiem z obowiązującym obecnie art. 167 Dyrektywy 2006/112/ WE, prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny. Późniejsza zmiana przeznaczenia takich towarów z działalności niedającej prawa do odliczenia na działalność dającą takie prawo, nie będzie skutkowała dla podatnika nabyciem prawa do odliczenia VAT.

Ad. b)

Politechnice będzie przysługiwać, w oparciu o wskaźnik struktury sprzedaży, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy, które w związku z częściową zmianą przeznaczenia projektu dopuszczone zostaną do prowadzenia pomocniczej działalności gospodarczej, a ich pierwotne przeznaczenie, w przypadku pojawienia się zapotrzebowania na specjalistyczne badania mogące być wykonane na zakupionej infrastrukturze sprzętowej, dopuszczało możliwość wykorzystania do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W momencie nabycia ww. aparatury (aparatura do natryskiwania plazmowego, szlifierka do kół stożkowych, uniwersalny dyfraktometr rentgenowski, generator do testów) głównym zamiarem Uczelni nie było wykorzystywanie jej do działalności podlegającej opodatkowaniu. Aparatura ta miała służyć do działalności statutowej uczelni, która nie podlega opodatkowaniu VAT. Zgodnie z założeniami projektu, po jego zakończeniu zakładano możliwość wykorzystania ww. aparatury do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, poprzez odpłatne udostępnianie wyników badań spółkom zależnym. PRz oraz przez prowadzenie badań przez Politechnikę na zlecenie spółek zależnych, ale dopiero po spełnieniu określonego warunku tj. ewentualnego wystąpienia zapotrzebowania na wyniki prac badawczych realizowanych za pomocą wspartej infrastruktury. Pomimo, iż do chwili obecnej warunek ten nie został spełniony należy uznać, że ewentualny zamiar wykorzystania do wykonywania czynności opodatkowanych z chwilą pojawienia się zapotrzebowania na specjalistyczne badania mogące być wykonane na zakupionej infrastrukturze sprzętowej spowodował, że z chwilą zakupu ww. aparatury Politechnika nabyła prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy tej aparatury, w części w jakiej zakupy te będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Ad. c)

Politechnice nie będzie przysługiwać w oparciu o wskaźnik struktury sprzedaży, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy, które w związku z częściową zmianą przeznaczenia projektu nie zostaną dopuszczone do prowadzenia pomocniczej działalności gospodarczej, a ich pierwotne przeznaczenie, w przypadku pojawienia się zapotrzebowania na specjalistyczne badania mogące być wykonane na zakupionej infrastrukturze sprzętowej, również nie dopuszczało możliwość wykorzystania do czynności opodatkowanej podatkiem VAT. W momencie nabycia ww. aparatury głównym zamiarem Uczelni nie było wykorzystywanie jej do działalności podlegającej opodatkowaniu VAT. Aparatura ta miała służyć do działalności podstawowej uczelni, która nie podlega opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego:

*   **jest nieprawidłowe** w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy, które w związku z częściową zmianą przeznaczenia projektu dopuszczone zostaną do prowadzenia pomocniczej działalności gospodarczej, a ich pierwotne przeznaczenie dopuszczało już możliwość wykorzystania ich do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, w oparciu o wskaźnik struktury sprzedaży,
*   **jest prawidłowe** w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy, które w związku w częściową zmianą przeznaczenia projektu dopuszczone zostaną do prowadzenia pomocniczej działalności gospodarczej, a ich pierwotne przeznaczenie nie przewidywało wykorzystania do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, w oparciu o wskaźnik struktury sprzedaży,
*   **jest prawidłowe** w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy, które w związku z częściową zmianą przeznaczenia projektu nie zostaną dopuszczone do prowadzenia pomocniczej działalności gospodarczej, a ich pierwotne przeznaczenie również nie dopuszczało możliwość wykorzystania ich do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, w oparciu o wskaźnik struktury sprzedaży.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r. – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\-z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Przepis art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – od dnia 1 stycznia 2014 r. – otrzymał następujące brzmienie: Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Tym samym podatnik dokonując zakupu towarów czy usług dokonuje ich natychmiastowej alokacji do czynności dających prawo do odliczenia lub niedających takiego prawa. Decyzja taka musi być podjęta od razu.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrazem ścisłej zależności między uprawnionym odliczeniem podatku naliczonego, a wykonywaniem czynności opodatkowanych są regulacje zawarte w art. 90 oraz art. 91 ustawy, które uzupełniają generalną zasadę wyrażoną w wyżej cyt. art. 86 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1–6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Cytowany wyżej art. 15 ust. 2 ustawy, na mocy ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, z dniem 1 kwietnia 2013 r. (Dz.U. z 2013 r. poz. 35), otrzymał brzmienie: „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest osobie fizycznej, osobie prawnej, jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Wobec powyższego, za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24).

W pkt 8-9 wyroku w sprawie C-97/90 Lennartz TSUE stwierdził, że prawo do odliczeń powstaje w momencie, gdy podlegający odliczeniu podatek staje się wymagalny. W konsekwencji o istnieniu tego prawa do odliczeń może zadecydować jedynie charakter, w jakim osoba występuje w danym czasie. Zgodnie z art. 17 (2) szóstej dyrektywy, o ile podatnik, działający w tym charakterze, używa towarów dla celów czynności podlegających opodatkowaniu, jest on uprawniony do odliczania podatku należnego lub zapłaconego od takich towarów. Jeżeli towary nie są używane do celów działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 4, lecz do celów prywatnej konsumpcji, nie powstaje żadne prawo do odliczeń.

W wyroku z dnia 2 czerwca 2005 r. w sprawie C-378/08 Waterschap ZeeU.s Vlaanderen. TSUE stwierdził, że art. 17 szóstej dyrektywy określa moment powstania prawa do odliczenia i stanowi, że jedynie charakter, w jakim podmiot działał w chwili nabycia dobra, determinuje istnienie prawa do odliczenia. Trybunał stwierdził, że art. 20 dyrektywy zatytułowany „Korekta odliczeń” nie zawiera żadnego postanowienia odnoszącego się do powstania prawa do odliczenia. Trybunał orzekł, że ów przepis ogranicza się do ustanowienia mechanizmu umożliwiającego obliczenie korekt odliczenia początkowego, a zatem nie przyznaje prawa do odliczenia ani nie zmienia podatku zapłaconego przez podatnika w związku z czynnościami nieopodatkowanymi w podatek podlegający odliczeniu w rozumieniu art. 17” (pkt 38).

Jeżeli w momencie nabycia towarów i usług zamiarem danego podmiotu nie było wykorzystywanie nabytych towarów lub usług do podlegającej opodatkowaniu VAT działalności gospodarczej, wtedy takiemu podmiotowi nie przysługuje w żadnym momencie prawo do odliczenia VAT naliczonego. Zgodnie bowiem z obowiązującym obecnie art. 167 Dyrektywy 2006/112/WE, prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny. Późniejsza zmiana przeznaczenia takich towarów z działalności niedającej prawa do odliczenia na działalność dającą takie prawo, nie będzie skutkowała dla podatnika nabyciem prawa do odliczenia VAT.

Jak wynika z przedstawionego opisu sprawy, Wnioskodawca w okresie od 1 lipca 2012 r. do 31 października 2014 r. zrealizował projekt pn. „…”. Wnioskodawca przystępując do realizacji projektu zakładał, że powstałe w ramach projektu składniki majątkowe służyć będą działalności naukowo–badawczej będącej jednym z celów statutowych Uczelni, która nie podlega opodatkowaniu VAT. Po zakończeniu realizacji projektu, w przypadku wystąpienia zapotrzebowania na wyniki prac badawczych realizowanych za pomocą wspartej infrastruktury zakładano możliwość wykorzystania części zakupionej aparatury (4 stanowiska) do czynności opodatkowanych podatkiem VAT poprzez odpłatne udostępnianie wyników badań spółkom zależnym PRz oraz przez prowadzenie badań przez Wnioskodawcę na zlecenie spółek zależnych. Po przeprowadzeniu badań ich wyniki miały być odpłatnie przekazywane spółkom zależnym, które będą nimi zarządzały. W trakcie realizacji projektu oraz po jego zakończeniu nie osiągnięto żadnych przychodów. Prowadzona była wyłącznie działalność naukowo-badawcza wynikająca z celów statutowych Uczelni, nie prowadzono usług na zamówienie, nie udostępniano odpłatnie wyników badań żadnym podmiotom. Uczelnia nie korzystała z prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupów zrealizowanych w ramach ww. projektu.

Wnioskodawca podjął decyzję o częściowej zmianie przeznaczenia składników materialnych powstałych w ramach projektu w I kwartale 2016 r. Zmiana ta miała umożliwić wykorzystanie części powstałych w wyniku realizacji projektu składników majątkowych (4 szt. pierwotnie przewidzianych i 4 dodatkowych) do celów komercyjnych tj. działalności gospodarczej mającej charakter pomocniczy w stosunku do zasadniczej działalności uczelni. Decyzja została podjęta prawie 1,5 roku po zakończeniu realizacji projektu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy z uwagi na planowaną zmianę przeznaczenia rezultatów projektu, Politechnice będzie przysługiwać, w oparciu o wskaźnik struktury sprzedaży, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu, dokumentujących:

*   zakupy, które w związku z częściową zmianą przeznaczenia projektu dopuszczone zostaną do prowadzenia pomocniczej działalności gospodarczej, a ich pierwotne przeznaczenie nie przewidywało wykorzystania do czynności opodatkowanych podatkiem VAT,
*   zakupy, które w związku z częściową zmianą przeznaczenia projektu dopuszczone zostaną do prowadzenia pomocniczej działalności gospodarczej, a ich pierwotne przeznaczenie, w przypadku pojawienia się zapotrzebowania na specjalistyczne badania mogące być wykonane na zakupionej infrastrukturze sprzętowej, dopuszczało już możliwość wykorzystania ich do czynności opodatkowanych podatkiem VAT,
*   zakupy, które w związku z częściową zmianą przeznaczenia projektu nie zostaną dopuszczone do prowadzenia pomocniczej działalności gospodarczej, a ich pierwotne przeznaczenie również nie dopuszczało możliwości wykorzystania ich do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Z okoliczności sprawy jednoznacznie wynika, że Wnioskodawca przystępując do realizacji projektu zakładał, że powstałe w ramach projektu składniki majątkowe służyć będą działalności naukowo-badawczej, która nie podlega opodatkowaniu. Zatem w momencie dokonywania zakupów towarów i usług, brak było związku pomiędzy zakupami dokonywanymi przez Wnioskodawcę na cele ww. projektu, a czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, które dają prawo do odliczenia podatku naliczonego. W rezultacie Wnioskodawca nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z realizacją ww. projektu.

Należy podkreślić, że ewentualna późniejsza zmiana przeznaczenia rezultatów ww. projektu (składników materialnych powstałych w ramach projektu) nie spowoduje powstania prawa do odliczenia VAT, gdyż prawo takie powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny (cyt. art. 167 Dyrektywy 2006/112/WE).

Bez znaczenia więc dla przyznania prawa do odliczenia podatku naliczonego jest także okoliczność, że po zakończeniu realizacji projektu w przypadku 4 sztuk zakupionej aparatury (4 stanowiska) Wnioskodawca założył możliwość wykorzystania ich do czynności opodatkowanych podatkiem VAT przez odpłatne udostępnianie wyników badań spółkom zależnym. Jak wskazano wyżej, takiego przeznaczenia dla 4 sztuk stanowisk nie było przewidzianego, kiedy Wnioskodawca przystępował do realizacji projektu i dokonywał nabycia towarów i usług, a ponadto w trakcie realizacji projektu oraz po jego zakończeniu nie osiągnięto żadnych przychodów. Przy pomocy zakupionej aparatury prowadzona była wyłącznie działalność naukowo-badawcza niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT, nie udostępniano odpłatnie wyników badań żadnym podmiotom.

W konsekwencji powyższych okoliczności, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupionej aparatury w ilości 4 sztuk (które dopiero po zakończeniu realizacji projektu Wnioskodawca planował wykorzystywać do czynności opodatkowanych VAT), gdyż Wnioskodawca nabywając towary i usługi celem zrealizowania projektu, nie bywał ich do działalności gospodarczej i tym samym nie działał w charakterze podatnika podatku VAT, a zatem nie spełnił przesłanek z art. 86 ust. 1 ustawy uprawniających do odliczenia podatku naliczonego.

Zatem, ewentualne późniejsze wykorzystanie powstałej w ramach projektu aparatury do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług dokonywane już po zakończeniu realizacji projektu (4 stanowiska) lub po dokonaniu częściowej zmiany przeznaczenia projektu podjętej w I kwartale 2016 r. nie oznacza, że w momencie zakupów towarów i usług dla potrzeb realizacji projektu, Wnioskodawca nabył prawo do odliczenia podatku naliczonego. Również powołane przepisy art. 91 ustawy o VAT, regulujące kwestie korekt podatku naliczonego, nie przyznają prawa do odliczenia ani nie zmienią podatku naliczonego związanego pierwotnie z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu w podatek podlegający odliczeniu w rozumieniu art. 86 ust. 1 cyt. ustawy. Skoro Wnioskodawca wykorzystywał zgodnie z pierwotnym zamiarem powstałą aparaturę do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT nie nabył nigdy prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupami związanymi z realizacją ww. projektu – nie istnieje podatek, który można odliczyć poprzez dokonanie korekty.

Odpowiadając zatem na pytanie Wnioskodawcy należy wskazać, że w związku z planowaną zmianą przeznaczenia rezultatów projektu pt. „…” Wnioskodawcy nie będzie w ogóle przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu dotyczących projektu.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy jest:

*   jest nieprawidłowe w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy, które w związku z częściową zmianą przeznaczenia projektu dopuszczone zostaną do prowadzenia pomocniczej działalności gospodarczej, a ich pierwotne przeznaczenie dopuszczało już możliwość wykorzystania ich do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, w oparciu o wskaźnik struktury sprzedaży,
*   prawidłowe w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy, które w związku w częściową zmianą przeznaczenia projektu dopuszczone zostaną do prowadzenia pomocniczej działalności gospodarczej, a ich pierwotne przeznaczenie nie przewidywało wykorzystania do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, w oparciu o wskaźnik struktury sprzedaży,
*   prawidłowe w zakresie braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy, które w związku z częściową zmianą przeznaczenia projektu nie zostaną dopuszczone do prowadzenia pomocniczej działalności gospodarczej, a ich pierwotne przeznaczenie również nie dopuszczało możliwość wykorzystania ich do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, w oparciu o wskaźnik struktury sprzedaży

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.