Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.305.2019.3.PP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-25
Teza: w zakresie skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 lipca 2019 r. (data wpływu 15 lipca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 września 2019 r. (data nadania 5 września 2019 r., data wpływu 10 września 2019 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP2-2.4010.305.2019.2.PP z dnia 29 sierpnia 2019 r. (data nadania 30 sierpnia 2019 r., data odbioru 2 września 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podziału Spółki przez wydzielenie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych podziału Spółki przez wydzielenie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółka S.A. („Wnioskodawca”, „Spółka”) prowadzi działalność w formie spółki akcyjnej, posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów oraz jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Grupa (…) („Grupa”) składa się ze spółek będących producentami drobiu skupionych wokół Spółki, obejmująca między innymi jej jedynego akcjonariusza – spółkę prawa francuskiego „X” oraz sześciu spółek zależnych. Spółka jako jedyny podmiot z Grupy prowadzi oprócz działalności produkcyjnej („Działalność Produkcyjna”) również działalność holdingową („Działalność Holdingowa”) w stosunku do spółek zależnych.

W ramach Działalności Produkcyjnej Spółka wytwarza wyroby mięsne, w szczególności drobiowe, zajmuje się konserwacją i przetwarzaniem mięsa, a także sprzedażą hurtową oraz detaliczną mięsa i jego wyrobów. Do Spółki oraz jej podmiotów zależnych należą m.in. zakłady produkcyjne oraz wylęgarnie drobiu. Całość zapasów spółki przypisana jest do Działalności Produkcyjnej.

Działalność Holdingowa, która wyodrębniła się w ramach dokonywanych przez Spółkę akwizycji, ma na celu koordynację działań w ramach grupy, nadzór nad akwizycjami, a także świadczenie usług scentralizowanych w Spółce na rzecz spółek w Grupie.

Grupa rozważa przeprowadzenie reorganizacji polegającej na wydzieleniu ze Spółki Działalności Holdingowej do osobnego podmiotu w celu przekształceniu polskiego modelu grupy i podporządkowanie wszystkich przedsiębiorstw produkcyjnych w Polsce jednemu podmiotowi holdingowemu („Spółka Holdingowa”). W wyniku reorganizacji Spółka prowadzić będzie jedynie Działalność Produkcyjną, zaś Spółka Holdingowa będzie zajmować się koordynacją działalności w spółkach już istniejących oraz potencjalnymi akwizycjami w Grupie. Planowana reorganizacja ma zostać dokonana w drodze podziału przez wydzielenie na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r., Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.). Wydzielenie Działalności Holdingowej ze Spółki związane jest z szeregiem czynników Przede wszystkim wynika z potrzeb biznesowych Grupy. Rozdzielenie funkcji produkcyjnej i holdingowej pomiędzy dwa odrębne podmioty, zdaniem Spółki, będzie prowadzić do bardziej efektywnego zarządzania Grupą. Od 1 stycznia 2019 roku dokonano formalnego wyodrębnienia Działalności Holdingowej oraz Działalności Produkcyjnej w ramach struktury organizacyjnej Spółki, co udokumentowało faktycznie istniejący podział funkcji w Spółce obowiązujący przed tą datą. Przed formalnym wyodrębnieniem obu działalności w ramach struktury organizacyjnej Spółki, funkcjonowały one faktycznie jako odrębne jednostki, do których przypisane były odpowiednie zadania.

Intencją Spółki w ramach podziału przez wydzielenie jest przeniesienie na nowoutworzoną spółkę wszystkich praw i obowiązków oraz należności i zobowiązań istniejących na moment wydzielenia, przypisanych odpowiednio do Działalności Holdingowej.

1.  Organizacja działalności Spółki

Obecnie obie działalności funkcjonują w ramach Spółki jako odrębne jednostki biznesowe, wyodrębnione w strukturze Spółki na podstawie wewnętrznych aktów organizacyjnych.

Zgodnie z zarządzeniem Prezesa Zarządu Wnioskodawcy z dniem 1 stycznia 2019 roku zmieniono strukturę organizacyjną Spółki poprzez formalne wyodrębnienie Działalności Holdingowej od działalności produkcyjnej.

W ramach tej struktury zatrudnieni pracownicy oraz poszczególne stanowiska w ramach Spółki zostały odpowiednio przypisane do poszczególnych rodzajów działalności.

Ponadto, pracownicy posiadają przypisany tzw. „Y” związany z miejscem powstawania kosztów, który pozwala dokonać dodatkowej identyfikacji pracowników w ramach systemu księgowego.

Należy przy tym podkreślić, że formalne wyodrębnienie działalności w strukturze Wnioskodawcy potwierdziło jedynie istniejący w Spółce rzeczywisty podział prowadzonych działalności. W ramach Spółki można wydzielić umowy, które związane są z każdą z tych działalności.

1.  Zasady alokacji pracowników oraz majątku Spółki do działalności Spółki

Do Działalności Produkcyjnej alokowane są składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, związane z i niezbędne do jej prowadzenia przez Spółkę, w tym w szczególności:

*   działki zabudowane budynkami przemysłowymi, magazynami, infrastrukturą techniczną, budynkami administracyjnymi, mieszczącymi się głównie w „S”;

*   działki niezabudowane mieszczące się w „T”, przeznaczone do odsprzedaży;

*   samochody osobowe w najmie długoterminowym służące obsłudze działalności produkcyjnej i handlowej zakładu w „S”;

*   należności, środki pieniężne;

*   licencje oprogramowania służącego prowadzonej działalności;

*   umowy handlowe realizowane przez Spółkę, umowy zakupu żywca, dostaw innych komponentów do produkcji, umowy na dostarczanie mediów;

*   pozwolenia na prowadzoną działalność (m in. zintegrowane pozwolenie środowiskowe, pozwolenie weterynaryjne);

*   zasoby ludzkie służące realizacji produkcji i sprzedaży, obsługi administracyjnej.

Z kolei do Działalności Holdingowej są przypisane te składniki majątku, w tym zobowiązania, które są związane z tym obszarem działalności Spółki, w szczególności:

*   samochody osobowe w najmie długoterminowym;

*   należności i środki pieniężne;

*   licencje oprogramowania;

*   komputery;

*   umowy najmu powierzchni biurowych, obsługi kadrowo-płacowej, obsługi księgowej;

*   umowy sprzedaży usług management na rzecz spółek z grupy;

*   zasoby ludzkie służące prowadzeniu działalności holdingowej.

1.  Identyfikacja danych finansowych przypisanych do działalności Spółki

Spółka ma możliwość identyfikacji i przypisania aktywów i zapasów do każdej z działalności w ramach systemu księgowego zarówno poprzez alokację, jak i eliminację. Aktywa Spółki są alokowane do ich użytkowników poprzez tzw. „Y”, który przy pomocy struktury organizacyjnej pozwala dokonać odpowiedniego przyporządkowania aktywów do użytkownika, a co za tym idzie do danej działalności. W zakresie wartości niematerialnych i prawnych, oprogramowanie/licencje przypisane do konkretnego użytkownika będą mogły zostać zidentyfikowane i przyporządkowane do danej działalności. Jedynymi elementami, których przypisanie do konkretnego rodzaju działalności może być ograniczone ze względu na względy techniczne, są zintegrowany system obsługujący księgowość oraz magazyn. Spółka posiada już określoną ilość licencji związanych z tym oprogramowaniem, jednakże planuje dokupienie nowych licencji/stanowisk lub też częściową ich alokację do poszczególnych działalności.

W chwili obecnej Działalność Produkcyjna i Działalność Holdingowa wykorzystują odrębny rachunek bankowy.

Wnioskodawca ma możliwość bieżącego wyodrębnienia przychodów i kosztów dla każdej z działalności na podstawie fakturowania biorąc pod uwagę, że przychody Działalności Produkcyjnej pochodzą głównie od zewnętrznych kontrahentów, podczas gdy przychody z Działalności Holdingowej z transakcji wewnątrz Grupy.

Koszty bezpośrednie oraz koszty wynagrodzeń, na podstawie „Y” mogą być przyporządkowane do każdej z działalności.

Aktualna prezentacja budżetu Spółki nie wskazuje podziału na Działalność Produkcyjną oraz Działalność Holdingową. Jest on przygotowany na dużo wyższym poziomie szczegółowości niż standardowy budżet (przyporządkowanie do poszczególnych centr kosztowych – „Y”), co pozwala Wnioskodawcy na przygotowanie założeń budżetowych dla obu działalności. Wydzielony budżet Działalności Holdingowej stał się bazą do naliczenia podziału kosztów na spółki zależne.

1.  Planowany podział przez wydzielenie

Jak wynika z powyższego opisu, obie działalności Spółki prowadzone są w różnych zakresach (tj. Działalność Produkcyjna, Działalność Holdingowa), a także są skierowane na realizację przychodów o innym charakterze. W konsekwencji, obie działalności charakteryzują się odrębnymi cechami: posiadają odrębnych kontrahentów, zatrudniają pracowników z odmiennymi kwalifikacjami, wykorzystują inne aktywa.

W związku z tym, jak zostało wskazane na początku niniejszego wniosku, Wnioskodawca rozważa przeprowadzenie podziału Spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH przez wydzielenie Działalności Holdingowej Wnioskodawcy jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa do nowo utworzonej spółki będącej spółką zależną wobec jedynego udziałowca Wnioskodawcy („Spółka Holdingowa”). Celem podziału jest rozdzielenie obszarów działalności, realizowanych obecnie w ramach Spółki, tj. podstawowej Działalności Produkcyjnej oraz Działalności Holdingowej, pomiędzy dwa odrębne podmioty prawne (spółki kapitałowe).

W związku z podziałem Spółki, jej aktywa i zobowiązania zostaną podzielone w następujący sposób:

1.  majątek związany z Działalnością Produkcyjną pozostanie u Wnioskodawcy, podczas gdy
2.  majątek obejmujący Działalność Holdingową zostanie alokowany do nowo utworzonej Spółki Holdingowej.

Wskazany wyżej podział działalności powodowany jest zminimalizowaniem ograniczeń prawnych opisanych związanych z przenoszeniem/zmianą umów/decyzji administracyjnych związanych z Działalnością Produkcyjną, co w konsekwencji upraszcza z prawnego punktu widzenia planowany proces reorganizacji w ramach Grupy.

Składniki majątkowe, obecnie wykorzystywane przez Wnioskodawcę dla potrzeb Działalności Produkcyjnej i Działalności Holdingowej w ramach aktualnie prowadzonego przedsiębiorstwa, będą wystarczające dla kontynowania Działalności Produkcyjnej przez Wnioskodawcę oraz prowadzenia Działalności Holdingowej przez Spółkę Holdingową

W związku z podziałem przez wydzielenie me jest planowane dokonywanie jakiekolwiek dopłat gotówkowych w związku z transakcją.

Po wydzieleniu Działalności Holdingowej, akcje Wnioskodawcy zostaną wniesione aportem przez jego jedynego wspólnika do Spółki Holdingowej w zamian za jej udziały. Docelowa struktura zakłada, iż Działalność Produkcyjna pozostaje w całości w Spółce, natomiast Działalność Holdingowa jest wyodrębniona do Spółki Holdingowej, która posiadać będzie 100% udziałów Wnioskodawcy. Szczegółowa alokacja majątku Spółki pomiędzy Wnioskodawcę oraz Spółkę Holdingową zostanie określona w planie podziału.

W uzupełnieniu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że rozważana reorganizacja polegająca na podziale Spółki, będzie uzasadniona wyłącznie przyczynami ekonomicznymi (te przyczyny będą podstawą realizacji podziału), a jednym z głównych czy głównym celem podziału nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy zarówno majątek stanowiący Działalność Holdingową przenoszony na Spółkę Holdingową jak i majątek stanowiący Działalność Produkcyjną pozostający w Spółce stanowią obecnie oraz będą stanowić na dzień podziału przez wydzielenie zorganizowane części przedsiębiorstwa („ZCP”) w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT?
2.  Czy w związku z podziałem Wnioskodawcy przez wydzielenie Działalności Holdingowej do Spółki Holdingowej po stronie Wnioskodawcy jako spółki dzielonej powstanie przychód podatkowy?
3.  Czy majątek przenoszony na Spółkę Holdingową stanowi obecnie oraz będzie stanowić na dzień podziału zorganizowane części przedsiębiorstwa („ZCP”) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT?
4.  Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, przeniesienie w ramach podziału składników majątku Wnioskodawcy, Działalności Holdingowej będzie stanowić transakcję zbycia ZCP, która na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT nie podlega przepisom tej ustawy?
5.  Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, przeniesienie do Spółki Holdingowej w ramach podziału przez wydzielenie składników majątku Wnioskodawcy stanowiących Działalność Holdingową, nie będzie stanowić transakcji podlegającej opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych („PCC”)?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytania oznaczone numerami 1 i 2, tj. w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie pytań numer 3 i 4 dotyczącego podatku od towarów i usług, oraz w zakresie pytania numer 5 dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych, zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stanowisko Wnioskodawcy

1.  Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno majątek pozostawiony w Spółce jak i majątek przenoszony do Spółki Holdingowej stanowią obecnie oraz stanowić będą na dzień podziału ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT.
2.  Zdaniem Wnioskodawcy, podział Wnioskodawcy przez wydzielenie Działalności Holdingowej od Działalności Produkcyjnej nie będzie skutkował powstaniem przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy jako spółki dzielonej.

Ad. 1

Zgodnie z art. 55 (1) k.c. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.) („k.c.”). przedsiębiorstwem jest zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności: 1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); 2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości; 3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych; 4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne; 5) koncesje, licencje i zezwolenia; 6) patenty i inne prawa własności przemysłowej; 7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne; 8) tajemnice przedsiębiorstwa; 9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Przepis art. 55 (1) k.c. definiując przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym, wskazuje, że stanowi ono zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, podając przy tym przykładowe elementy wchodzące w jego skład – stanowiące w większości prawa o różnej postaci i treści. Czynnikiem „konstytuującym” przedsiębiorstwo lub jego część w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa, jako pewną całość (zespół). Występowanie elementu organizacji pozwala odróżnić przedsiębiorstwo od majątku, gdyż ten ostatni jest przedmiotem organizacji i stanowi jedynie zbiór elementów wchodzących w skład zorganizowanej całości, jaką jest przedsiębiorstwo (tak: Sąd Apelacyjny w Łodzi w wyroku z 21 listopada 2013 r., sygn. akt I ACa 1269/12).

Z kolei w myśl art. 4a pkt 4 ustawy CIT, przez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Cytowany przepis odwołuje się więc do definicji przedsiębiorstwa zawartej w kodeksie cywilnym.

Jak wskazał NSA: „Definicja zawarta w art. 4a pkt 4 u.p.d.o.p. nie wymaga, aby zespół składników, o którym w niej mowa, obejmował wszelkie elementy obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa, gdyż zawęża ona pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do składników materialnych i niematerialnych pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych, jako niezależne przedsiębiorstwo. Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych. Ponadto trzeba wskazać, że istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest prowadzenie działalności gospodarczej poprzez realizację określonych zadań gospodarczych. Mogą być one wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej przedsiębiorstwa, które to zadania, jak trafnie podniósł sąd I instancji, mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego” (tak: Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 23 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1643/2010).

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 4 ustawy CIT, którego wykładni wielokrotnie dokonywały sądy administracyjne, dany zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, może zostać uznany za ZCP, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące powyższe zadania.

Organy podatkowe wielokrotnie podkreślały, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębną działalność, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest zatem to, aby ZCP stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Ponieważ ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób spełnienie powyższych przesłanek powinno być weryfikowane, konieczne jest odniesienie do każdej z tych przesłanek osobno.

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części działalności przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej całego podmiotu. W odniesieniu do tej przesłanki przyjmuje się, że jest ona spełniona, jeżeli konkretny zespół składników jest pewną całością organizacyjnie wyodrębnioną w strukturze danego przedsiębiorstwa Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp.

Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze (tak np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji podatkowej z dnia 27 lutego 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.877.2017.2.DM oraz w interpretacji z dnia 21 marca 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.91.2018.1.JN i z dnia 6 grudnia 2017 r. sygn. 0112-KDIL1-2.4012.505.2017.1.AW, w których organ zgodził się ze stanowiskiem zaprezentowanym przez wnioskodawców.

W opisywanym zdarzeniu przyszłym, Działalność Produkcyjna oraz Działalność Holdingowa zostały formalnie wyodrębnione jako osobne wydzielone organizacyjnie części przedsiębiorstwa na mocy zarządzenia Prezesa Zarządu Wnioskodawcy.

Ponadto, w ramach Spółki istnieje faktyczne i formalne wyodrębnienie obu działalności poprzez alokację personelu oraz pełnionych funkcji, zarówno do Działalności Produkcyjnej, jak i Działalności Holdingowej. W związku z tym powinny być one uważane za wyodrębnione pod względem organizacyjnym.

W ramach tej struktury zatrudnieni pracownicy oraz poszczególne stanowiska w ramach Spółki zostały odpowiednio przypisane do działalności produkcyjnej i działalności holdingowej. Ponadto, pracownicy posiadają przypisany tzw. „Y” związany z miejscem powstawania kosztów, który pozwala dokonać dodatkowej identyfikacji pracowników w ramach systemu księgowego.

Ponadto, przed formalnym wyodrębnieniem obu działalności w ramach struktury organizacyjnej Spółki, funkcjonowały one faktycznie jako odrębne jednostki, do których przypisane było odpowiednie zadania. W ramach Spółki można wydzielić umowy, które związane są z każdą z tych działalności. Jak zostało opisane w zdarzeniu przyszłym, Działalność Produkcyjna Wnioskodawcy jest obecnie związana z produkcją i przetwórstwem mięsa drobiowego, podczas gdy Działalność Holdingowa wyodrębniła się w ramach dokonywanych przez Wnioskodawcę akwizycji i ma na celu koordynację działań w ramach grupy, w tym akwizycji, a także świadczenie usług scentralizowanych w Spółce

W konsekwencji, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że warunek wyodrębnienia organizacyjnego wynikający z treści art. 4a pkt 4 ustawy CIT zostanie spełniony w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego zarówno w stosunku do Działalności Produkcyjnej, jak i Działalności Holdingowej.

Wyodrębnienie finansowe

Warunkiem istnienia odrębności finansowej ZCP jest możliwość przypisania do niego określonych kosztów, przychodów, należności i zobowiązań. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku samodzielnego finansowo zakładu lub oddziału osoby prawnej. W orzecznictwie podkreśla się, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP.

Takie stanowisko zaprezentował m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji prawa podatkowego z dnia 16 listopada 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010 266.2017.3.AW, w interpretacji z dnia 19 września 2017 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.154.2017.1.JP oraz w interpretacji z dnia 25 lipca 2017 r. o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.331.2017.1.MWJ, w której organ podatkowy uznał stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w uzasadnieniu za prawidłowe.

Wystarczające jest zatem wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów rachunkowości zarządczej, jeśli polega ono na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem danej części przedsiębiorstwa Ponadto zdaniem organów podatkowych o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć między innymi plan kont danej spółki, czy sprawozdawczość finansowa.

Biorąc jednakże pod uwagę, że Spółka:

*   ma możliwość identyfikacji i przypisania aktywów i zapasów zarówno do Działalności Produkcyjnej, jak i Działalności Holdingowej w ramach systemu księgowego zarówno poprzez alokację lub też eliminację;

*   ma możliwość bieżącego wyodrębnienia przychodów i kosztów dla każdej z działalności na podstawie fakturowania biorąc pod uwagę, że przychody działalności produkcyjnej pochodzą głównie od zewnętrznych kontrahentów, podczas gdy przychody z działalności holdingowej z transakcji wewnątrzgrupowych;

*   prowadzona ewidencja co do zasady umożliwia zidentyfikowanie składników majątku przypisanych do każdej z obu działalności;

*   wydzieliła odrębny rachunek bankowy dla tego typu działalności;

*   jest w stanie przygotować założenia budżetowe obu działalności z uwagi na fakt, iż budżet przygotowywany jest na bardzo wysokim poziomie szczegółowości (m.in. przyporządkowanie do poszczególnych centr kosztowych – „Y”),

\- zdaniem Wnioskodawcy tym samym można uznać, iż spełnione zostanie kryterium wyodrębnienia finansowego, które zostanie dodatkowo wzmocnione po wdrożeniu dodatkowych procedur, które zostały opisane wyżej.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Aby dany zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za ZCP musi być również wyodrębniony pod względem funkcjonalnym.

ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za ZCP, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa Powyższe podejście znajduje potwierdzenie m. in. w interpretacji indywidualnej z dnia 12 grudnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.388.2017 1.IZ oraz w interpretacjach z dnia 11 grudnia 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.413.2017.1.KC i z dnia 4 grudnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.265.2017.2.MJ, w których organ uznał stanowiska wnioskodawców przedstawione w uzasadnieniach za prawidłowe.

W opinii Wnioskodawcy składniki majątkowe związane z Działalnością Produkcyjną, jak i Działalnością Holdingową pozwalają na w pełni samodzielną realizację prowadzonych działalności, a ich przeniesienie w ramach podziału pozwoli na ich kontynuację w ramach struktur odpowiednio Spółki oraz Spółki Holdingowej, które po podziale przez wydzielenie, będą mogły w sposób nieprzerwany kontynuować określoną działalność w oparciu o przejęte składniki materialne i niematerialne. W ocenie Wnioskodawcy nie ma wątpliwości, że tak zorganizowany zespół składników majątkowych mógłby obecnie stanowić niezależne przedsiębiorstwa, samodzielnie realizujące te same zadania gospodarcze co w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Końcowo należy podkreślić, że aby można było mówić o istnieniu ZCP, wszystkie wymienione powyżej przesłanki muszą być spełnione łącznie. W przeciwnym wypadku nie można uznać zbywanego zespołu składników majątkowych za ZCP,

W świetle powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wyżej opisane zespoły majątkowych związanych z Działalnością Produkcyjną i Działalnością Holdingową, będą stanowiły ZCP. Całość składników służyć będzie wykonywaniu określonej działalności gospodarczej – (i) Działalności Produkcyjnej, kontynuowanej po dniu podziału przez Spółkę oraz (ii) Działalności Holdingowej, kontynuowanej przez Spółkę Holdingową, które od dnia podziału będą mogły generować przychody odpowiednio dla Spółki oraz Spółki Holdingowej.

W świetle argumentów przedstawionych powyżej, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno Działalność Produkcyjna jak i Działalność Holdingowa na moment podziału przez wydzielenie będą wyodrębnionymi organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołami składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań, które zarazem będą mogły stanowić niezależne przedsiębiorstwa. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno Działalność Produkcyjna jak i Działalność Holdingowa będą stanowiły ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT.

Ad. 2

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT, jeżeli przy podziale przez wydzielenie majątek pozostający w Spółce dzielonej na skutek podziału nie stanowi ZCP w spółce podlegającej podziałowi, przychodem jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału

Z przepisu tego wynika a contrario, że w przypadku kiedy majątek pozostający w Spółce na skutek podziału przez wydzielenie stanowi ZCP, to podział nie powoduje powstania przychodu dla spółki dzielonej, tj. nie wiąże się z obowiązkiem rozpoznania przychodu podatkowego w CIT.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy zaprezentowanym w uzasadnieniu do Pytania 1 niniejszego wniosku, wszystkie warunki dla uznania zarówno Działalności Produkcyjnej pozostającej w Spółce, jak i wydzielanej Działalności Holdingowej za ZCP są spełnione Mianowicie w skład obu działalności będą wchodzić składniki majątkowe (materialne i niematerialne), a także zobowiązania i zasoby ludzkie, powiązane ze sobą w ten sposób, że służą do prowadzenia tych działalności w określonym zakresie.

Jednocześnie w skład wydzielanych jednostek biznesowych wejdą wszystkie składniki majątkowe wykorzystywane do Działalności Holdingowej, tj. Wnioskodawca nie zatrzyma żadnych składników majątkowych wiążących się z wydzieloną częścią przedsiębiorstwa, a jedynie pozostawi Działalność Produkcyjną.

Mając na uwadze, że w ramach planowanego podziału zespół składników majątkowych wydzielany na skutek podziału (tj. Działalność Holdingowa) będzie stanowić ZCP, zdaniem Wnioskodawcy, art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy CIT nie znajdzie zastosowania w omawianym zdarzeniu przyszłym.

W konsekwencji, dokonanie podziału Spółki przez wydzielenie i przeniesienie Działalności Holdingowej do Spółki Holdingowej, nie będzie skutkować powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie Wnioskodawcy jako spółki dzielonej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie tutejszy organ informuje, że obwieszczeniem Marszałka Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 4 kwietnia 2019 r. ogłoszono tekst jednolity ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm.).

Ponadto, w dniu 16 maja 2019 r. ogłoszono tekst jednolity ustawy Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r., poz.1145).

Natomiast w dniu 22 lutego 2019 r. ogłoszono tekst jednolity ustawy Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r., poz. 505 ze zm.).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.