Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-582/11/RM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-09-07
Teza: Dot. skutków podatkowych otrzymania i wydatkowania środków finansowych otrzymanych w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013.
Słowa kluczowe: dotacja; inwestycje-wydatki inwestycyjne; wsparcie pomostowe; wyposażenie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 06 czerwca 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 10 czerwca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie:

*   możliwości i podstawy prawnej zwolnienia z opodatkowania środków finansowych otrzymanych w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013, stanowiących zwrot innych niż inwestycyjne, wydatków poniesionych przez Wnioskodawczynię – **jest prawidłowe,**
*   możliwości zwolnienia z opodatkowania ww. środków finansowych, w zakresie w jakim stanowią one zwrot wydatków inwestycyjnych – **jest nieprawidłowe,**
*   konieczności i sposobu dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów oraz odpisów amortyzacyjnych w związku z otrzymaniem ww. środków – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 czerwca 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania i wydatkowania środków finansowych otrzymanych w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W październiku 2009 r. Wnioskodawczyni jako osoba fizyczna rozpoczęła działalność gospodarczą w zakresie dziennej opieki nad dziećmi. Dla celów podatkowych prowadzi podatkową książkę przychodów i rozchodów. Dokonała nakładów inwestycyjnych w budynku przedszkola, wykonała bieżące remonty i zakupiła niezbędne wyposażenie. Wszystkie wydatki pokryła z własnych środków. W 2010 roku złożyła wniosek o dofinansowanie projektu inwestycyjnego "\`(...)\`" w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013. W dniu 27 grudnia 2010 r. podpisała umowę z Centrum Przedsiębiorczości i stała się beneficjentem dofinansowania w wysokości 59,99% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowanych Projektu z czego:

*   środki europejskie z Funduszu w kwocie stanowiącej nie więcej niż 85% dofinansowania
*   środki budżetu państwa w kwocie stanowiącej 15% dofinansowania.

Dofinansowanie otrzymała za pośrednictwem Centrum Przedsiębiorczości, które na podstawie art. 32 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 roku o zasadach prowadzenia polityki rozwoju pełni rolę Instytucji Pośredniczącej Drugiego Stopnia. Przelew środków budżetowych nastąpił z rachunku bankowego Centrum Przedsiębiorczości, a środki z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego otrzymała od Ministra Finansów. Wnioskodawczyni nadmienia, że wydatki, które poniosła w roku 2009 i 2010 zostały bezpośrednio sfinansowane z własnych środków i tylko częściowo zrefundowane. Wszystkie inwestycje i zakupy dokonane zostały przed podpisaniem umowy z Centrum Przedsiębiorczości.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy otrzymane dofinansowanie jest zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych ?

Czy w związku z otrzymanym dofinansowaniem, Wnioskodawczyni jest zobowiązana do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w roku 2009 i 2010 na zakup wyposażenia i środków trwałych ?

Jeśli tak, to w jakiej dacie i w jaki sposób Wnioskodawczyni ma dokonać korekty kosztów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów?

Zdaniem Wnioskodawczyni, otrzymane dofinansowanie jest zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 w części dotyczącej środków otrzymanych z budżetu państwa, natomiast środki z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego są wolne od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 137.

Zdaniem Wnioskodawczyni, wydatki na zakup wyposażenia, remonty i inne poniesione w latach 2009-2010 i dokonane w tym czasie odpisy amortyzacyjne stanowią koszty uzyskania przychodów w tym okresie, ponieważ zostały sfinansowane bezpośrednio z posiadanych przez Wnioskodawczynię środków własnych.

W art. 23 ust.1 pkt 56 nie ma zapisu o tym, że nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki i koszty zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie, jak to ma miejsce w przypadku środków trwałych (art. 23 ust. 1 pkt 45).

W związku z faktem, iż w maju 2011 r. Wnioskodawczyni otrzymała częściowe dofinansowanie na wydatki poniesione w latach poprzednich to uważa, że:

*   amortyzacja za rok 2011 dotycząca środków trwałych, za nabycie których dostała dofinansowanie w wysokości 59,99 % - w tej części nie stanowi kosztów uzyskania przychodów, ale tylko od roku 2011 (art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy pdof). W związku z dokonanymi odpisami amortyzacyjnymi za poprzedni rok tj. rok 2010 nie ma obowiązku korygowania kosztów w roku 2011, ponieważ zostały już rozliczone w deklaracji PIT za ten rok. Przepisy podatkowe zobowiązują Wnioskodawczynię do rozliczania przychodów i kosztów w czasie, którego dotyczą, zwłaszcza że prowadzi podatkową księgę przychodów o rozchodów.
*   w roku 2011 nie ma obowiązku korygowania kosztów o inne wydatki (nie dotyczące zakupu środków trwałych) poniesione w latach 2009 i 2010, ponieważ: lata te zostały rozliczone z urzędem skarbowym, w tym okresie wydatki zostały bezpośrednio sfinansowane z posiadanych przez Nią środków własnych,

1.  żaden przepis dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych nie zobowiązuje do dokonania korekty kosztów za lata poprzednie, jeżeli Wnioskodawczyni otrzymała dofinansowanie do wydatków poniesionych w poprzednich latach, które jest zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych w roku, w którym dofinansowanie otrzymała,
2.  zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt \`(...)\`129 i 137. Na podstawie porozumienia zawartego z Zarządem Województwa w dniu 31 października 2007 r. (aneksowanego 23 marca 2011 roku) Instytucja Zarządzająca Regionalnym Programem Operacyjnym Województwa na lata 2007-2013 deleguje pełnienie roli Instytucji Pośredniczącej Drugiego Stopnia.

Wnioskodawczyni uważa, że otrzymane od Centrum Przedsiębiorczości oraz Ministra Finansów przelewy w sposób pośredni finansują poniesione przez Nią wydatki dlatego, że:

1.  W chwili zakupu zostały bezpośrednio sfinansowane z własnych środków Wnioskodawczyni.
2.  W maju 2011 r. otrzymała je od Instytucji Pośredniczącej Drugiego Stopnia tj. Centrum Przedsiębiorczości oraz od Ministra Finansów, a nie bezpośrednio z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego.
3.  Korekty kosztów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów należy dokonać w miesiącu otrzymania dofinansowania na podstawie wystawionego dowodu wewnętrznego w kolumnie "Pozostałe wydatki"

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych lub co do których nie zaniechano poboru podatku podlegają opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. pozarolniczej działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów, albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, iż ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

*   dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,
*   ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Art. 21 ust. 1 pkt 136 ww. ustawy stanowi, iż wolne od podatku dochodowego są płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców. Stosownie natomiast do treści art. 21 ust. 1 pkt 137 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są środki finansowe otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 oraz z 2010 r. Nr 28, poz. 146).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, zadanego pytania oraz stanowiska wynika, iż Wnioskodawczyni w 2009 r. rozpoczęła prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej. W latach 2009 – 2010 z własnych środków zakupiła wyposażenie środki trwałe oraz wykonała bieżące remonty i poniosła nakłady inwestycyjne. W 2010 roku złożyła wniosek o dofinansowanie projektu inwestycyjnego "\`(...)\`" w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013. W dniu 27 grudnia 2010 r. podpisała umowę z Centrum Przedsiębiorczości i stała się beneficjentem dofinansowania w wysokości 59,99% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowanych Projektu z czego środki europejskie z Funduszu w kwocie stanowiącej nie więcej niż 85% dofinansowania natomiast środki budżetu państwa w kwocie stanowiącej 15% dofinansowania. Przedmiotowe dofinansowanie, stanowiące częściową refundację ww. poniesionych kosztów otrzymała w maju 2011r.

Zgodnie z art. 17 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (t.j. Dz. U. z 2009r. Nr 84, poz. 712 ze zm.), sposób zapewnienia wieloletniego finansowania programu operacyjnego ze środków pochodzących z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych określają przepisy o finansach publicznych.

Począwszy od dnia 1 stycznia 2007r., programy operacyjne, o których mowa w ustawie o zasadach prowadzenia polityki rozwoju, są finansowane według zasad określonych w przepisach ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 29 grudnia 2006r. Należy zauważyć, iż ustawa powyższa została zastąpiona nową ustawą z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240), która (z pewnymi wyjątkami) weszła w życie dnia 1 stycznia 2010r.

Zgodnie z art. 2 pkt 5 ww. ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r., ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

W myśl art. 5 ust. 3 ww. ustawy, do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się m.in. środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b, tj.:

1.  programów w ramach celu Europejska Współpraca Terytorialna, o których mowa w rozdziale III rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1080/2006 z dnia 05 lipca 2006r. w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1783/1999 (Dz. Urz. UE L 210 z 31 lipca 2006r., str. 1),
2.  programów, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1638/2006 z dnia 24 października 2006r. określającym przepisy ogólne w sprawie ustanowienia Europejskiego Instrumentu Sąsiedztwa i Partnerstwa (Dz. Urz. UE L 310 z 9 listopada 2006r., str. 1).

Zgodnie z art. 117 cyt. ustawy, budżet środków europejskich jest rocznym planem dochodów i podlegających refundacji wydatków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich, z wyłączeniem środków przeznaczonych na realizację projektów pomocy technicznej.

W budżecie środków europejskich ujmuje się:

1.  dochody z tytułu realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich,
2.  wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich w części podlegającej refundacji.

Przy czym w myśl art. 124 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2, w tym wydatki budżetu środków europejskich są wydatkami budżetu państwa, które na podstawie art. 186 cyt. ustawy o finansach publicznych mogą być przeznaczone na:

1.  realizację projektów przez jednostki budżetowe,
2.  płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich,
3.  dotacje celowe dla beneficjentów,
4.  realizację projektów finansowanych w ramach Programu Środki Przejściowe,
5.  realizację Wspólnej Polityki Rolnej zgodnie z odrębnymi ustawami.

Zgodnie z art. 187 ww. ustawy, za obsługę płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, zwanych dalej "płatnościami", odpowiada Minister Finansów. Przepis art. 200 ust. 1 ww. ustawy stanowi natomiast, iż obsługę bankową płatności prowadzi Bank Gospodarstwa Krajowego w ramach umowy rachunku bankowego zawartej z Ministrem Finansów. Na podstawie art. 202 ust. 1 ww. ustawy, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu są gromadzone na wyodrębnionych rachunkach bankowych. Zauważyć należy, iż zgodnie z art. 204 tej ustawy, środki, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3, są przeznaczone wyłącznie na cele określone w umowie międzynarodowej, przepisach odrębnych lub deklaracji dawcy.

Podkreślić należy, iż w świetle znowelizowanych przepisów ustawy o finansach publicznych środki pochodzące z Unii Europejskiej, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, nie zostały włączone do środków budżetu państwa, lecz stanowią odrębną formę środków europejskich przeznaczonych na realizację programów finansowych z udziałem środków europejskich. Jednak zgodnie z cyt. wyżej przepisem art. 186 pkt 2 ustawy o finansach publicznych, wydatki z budżetu środków europejskich, są wydatkami budżetu państwa, które mogą być przeznaczone na płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich.

Przepisem art. 12 pkt 1 lit. a) tiret pięć ww. ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1241), do art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dodany został m.in. pkt 137, obowiązujący od 1 stycznia 2010r., zgodnie z którym, wolne od podatku są środki finansowe otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 oraz z 2010r. Nr 28, poz. 146).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż dofinansowanie jakie otrzymała Wnioskodawczyni związane było z realizacją projektu wdrażanego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego, który jest jednym z 16 Regionalnych Programów Operacyjnych w perspektywie lat 2007-2013. Stanowi element systemu wdrażania Narodowych Strategicznych Ram Odniesienia (NSRO) i jest współfinansowany z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach polityki spójności Unii Europejskiej. Program ten jest podstawowym instrumentem rozwoju, jakim dysponują organy samorządu województwa.

Regionalny Program Operacyjny na lata 2007 - 2013 (RPO) został przygotowany na podstawie przepisów Rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1260/1999, Rozporządzenia (WE) nr 1081/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 5 lipca 2006 r. w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1783/1999.

Krajowe ramy prawne dla opracowania i realizacji RPO stanowi ustawa z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2009 r. Nr 84, poz. 712, ze zm.). Środki na finansowanie programu pochodzą z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, który jest jednym z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej, mającym za zadanie zmniejszanie dysproporcji w poziomie rozwoju regionów należących do Unii Europejskiej.

Zatem środki, które Wnioskodawczyni otrzymała w roku 2011 z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa, są wolne od podatku na podstawie wyżej wskazanego art. 21 ust. 1 pkt 137 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast środki jakie Wnioskodawczynie otrzymała 2011r. w ramach ww. działania, w formie dotacji z budżetu państwa, podlegają zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na mocy art. 21 ust. 1 pkt 129 cyt. ustawy. Zgodnie bowiem z tym przepisem, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Zgodnie z art. 126 ustawy o finansach publicznych, dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Natomiast zgodnie z art. 127 ust. 2 pkt 5 tej ustawy, dotacjami celowymi są także środki przeznaczone na współfinansowanie realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich.

Zaznaczyć jednakże należy, iż ww. środki (ich część) przekazane Wnioskodawczyni jako refundacja poniesionych wydatków inwestycyjnych (a więc przeznaczonych na zakup lub wytworzenie albo ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych) nie stanowią przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej, zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji środki te nie mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie:

*   możliwości i podstawy prawnej zwolnienia z opodatkowania środków finansowych otrzymanych w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013, stanowiących zwrot innych niż inwestycyjne, wydatków poniesionych przez Wnioskodawczynię – jest prawidłowe,
*   możliwości zwolnienia z opodatkowania ww. środków finansowych, w zakresie w jakim stanowią one zwrot wydatków inwestycyjnych – jest nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii wpływu otrzymania ww. środków finansowych na koszty podatkowe, stwierdzić należy, iż w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Wskazać należy, iż skoro Wnioskodawczyni najpierw sfinansowała ze środków własnych poniesione wydatki, a następnie wydatki te zostały Jej zwrócone w ww. formie, to mogły stanowić koszty uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, o ile spełniały warunki określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129, 136 i 137. Zatem do wydatków pokrytych otrzymanym wsparciem finansowym, zwolnionym od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 i 137, zastosowanie znajdzie ww. przepis art. 21 ust. 1 pkt 56. W konsekwencji wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na zakup wyposażenia oraz remont, które zostały sfinansowane z otrzymanego wsparcia finansowego nie mogą w świetle art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowić kosztów podatkowych.

Zawarte w powołanym przepisie sformułowanie "bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów)" dotyczy także wydatków, które zostały najpierw przez podatnika poniesione, a dopiero później zrefundowane np. z dotacji. Zatem w dacie otrzymania przedmiotowych środków finansowych Wnioskodawczyni jest zobowiązana do skorygowania - zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów, a tym samym skorygowania - zwiększenia podatku dochodowego (zaliczek za okresy rozliczeniowe), w których wykazała te koszty w wysokości zawyżonej.

Odnosząc się natomiast do skutków podatkowych otrzymania ww. środków finansowych w części w jakiej stanowiły one refundację wydatków inwestycyjnych, stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Z zacytowanego przepisu wynika, że nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych od tej części ich wartości, która została Wnioskodawczyni zwrócona w jakiejkolwiek formie, a zatem również poprzez refundację. Zatem, dokonany w jakiejkolwiek formie, a więc w tym również w formie pomocy finansowej stanowiącej zwrot określonej części nakładów poniesionych na cele inwestycyjne, powoduje, iż wartość odpisów od tej części wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, która została zwrócona podatnikowi, nie może stanowić kosztu uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej.

Otrzymanie pomocy w formie zwrotu poniesionych nakładów inwestycyjnych, stanowi więc przesłankę do wydzielenia części odpisów amortyzacyjnych, odpowiadającej otrzymanemu zwrotowi i nie zaliczania tak wydzielonej części odpisów do kosztów uzyskania przychodów, bądź ich późniejszego zmniejszenia, jeżeli otrzymanie zwrotu nastąpiło po dokonaniu odpisów amortyzacyjnych.

Podsumowując, w oparciu o przywołane przepisy prawa należy wskazać, iż w sytuacji gdy pomoc w postaci dofinansowania zakupu środka trwałego jest wypłacane podatnikowi po oddaniu środka trwałego do używania, podatnik może w okresie (najpóźniej) do miesiąca poprzedzającego miesiąc otrzymania dofinansowania zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od pełnej wartości początkowej środka trwałego, a od miesiąca, otrzymania dofinansowania – tylko od części wartości początkowej, która nie jest objęta dofinansowaniem. W konsekwencji, w związku z otrzymaniem ww. środków pomocowych, Wnioskodawczyni winna dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów (a więc uprzednio zaliczonych do kosztów odpisów amortyzacyjnych) poprzez zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów o odpowiednią część wcześniejszych odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej "księgą", z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Z wyżej przytoczonego przepisu wynika obowiązek prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów lub ksiąg rachunkowych. Jak wskazano we wniosku, Wnioskodawczyni prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, w której obowiązana jest ewidencjonować przychody i koszty mające wpływ na ustalenie podstawy opodatkowania i wysokość należnego podatku. Sposób prowadzenia księgi określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz. U. z 2003, Nr 152, poz. 1475 ze zm.). Zawarte w załączniku Nr 1 do ww. rozporządzenia „Objaśnienia do podatkowej księgi przychodów i rozchodów” wskazują w jakich kolumnach wpisywać określone przychody i koszty.

Mając na względzie powyższe, stwierdzić należy, iż przychody i koszty, których wysokość nie ma wpływu na podstawę opodatkowania i wysokość należnego podatku, a więc w części objętej zwolnieniem przedmiotowym, nie mogą być w księdze ujmowane. Wynika to m.in. także z treści pkt 13 „Objaśnień do podatkowej księgi przychodów i rozchodów” w myśl którego „Kolumna 13 jest przeznaczona do wpisywania pozostałych kosztów (poza wymienionymi w kolumnach 10-12) z wyjątkiem kosztów, których zgodnie z art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów.”

Zgodnie z objaśnieniami do księgi jedynym miejscem, gdzie fakultatywnie można księgować dochody zwolnione z opodatkowania jest kolumna 16 (uwagi), gdzie mogą być ujęte faktycznie otrzymane przez podatnika przychody. Poza tą kolumną ww. dochody oraz wydatki nie powinny być w księdze ewidencjonowane, jako nie mające wpływu na ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy.

Jednakże w sytuacji gdy koszty uzyskania przychodów z uwagi na ich uprzednie poniesienie ze środków własnych zostały ujęte w prowadzonej księdze przychodów i rozchodów, to z chwilą otrzymania ich refundacji w związku z powstałą koniecznością korekty kosztów – zachodzi również konieczność odzwierciedlenia tej korekty w prowadzonej księdze przychodów i rozchodów. Przy czym, stosownych zapisów należy dokonać w tych kolumnach księgi w których uprzednio ujęto poszczególne wydatki.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie konieczności i sposobu dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów oraz odpisów amortyzacyjnych w związku z otrzymaniem ww. środków – jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.