Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-229/09/RM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-03-23
Teza: W jakiej wysokości należy przyjąć koszt uzyskania przychodów, w sytuacji ewentualnej sprzedaży przez spółkę spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego. (we wniosku pytanie to oznaczono nr 2)
Słowa kluczowe: aport; koszt-koszty uzyskania przychodów; lokal-prawo do lokalu-spółdzielcze prawo do lokalu; spółki-spółka jawna; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 08 grudnia 2008 r. (data wpływu do tut. Biura – 29 grudnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów w związku ze sprzedażą przez Spółkę jawną spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego, wniesionego do niej w formie wkładu niepieniężnego **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów w związku ze sprzedażą przez Spółkę jawną spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego, wniesionego do niej w formie wkładu niepieniężnego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca wraz z żoną postanowił założyć Spółkę jawną (dalej także: Spółka). Małżonkowie po spisaniu umowy Spółki zgłosili powołaną Spółkę do rejestracji w KRS. Między małżonkami panuje rozdzielność majątkowa. Wnioskodawca jako wkład do spółki wnosi pieniądze. Małżonka wnioskodawcy wnosi wkład pieniężny oraz posiadane przez siebie spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego. Prawo to było wykorzystywane dotychczas w prowadzonej przez małżonkę wnioskodawcy działalności gospodarczej. Przedmiotowe prawo było w działalności gospodarczej małżonki wykazane w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Konsekwentnie małżonka wnioskodawcy dokonywała w związku z jego wykorzystywaniem na cele działalności gospodarczej odpisy amortyzacyjne oraz zaliczała je w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Wniesienie przedmiotowego prawa przez małżonkę wnioskodawcy jest dokonane w oparciu o jego wartość rynkową z dnia dokonania wniesienia. Wartość ta przekracza 3.500 zł. Spółka prowadzić będzie podatkową księgę przychodów i rozchodów. Wnioskodawca oraz jego małżonka rozważają także w przyszłości ewentualną możliwość dokonania sprzedaży przez Spółkę wyżej powołanego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

W jakiej wysokości należy przyjąć koszt uzyskania przychodów, w sytuacji sprzedaży przez Spółkę spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego? (we wniosku pytanie to oznaczono nr 2)

Zdaniem wnioskodawcy, rozstrzygając kwestię kosztów uzyskania przychodów przy sprzedaży przez Spółkę wyżej powołanego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego wskazać należy na treść art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak stanowi powołany przepis kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Przepis art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi zaś normę, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Takie wydatki, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z powołanym przepisem stanowią jednak koszt uzyskania przychodu w momencie odpłatnego zbycia tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Stosownie do art. 24 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonanych od tych środków i wartości. Podniesiona niniejszym kwestia nie dotyczy składnika, o jakim mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit b) (a więc takiego, którego wartość początkowa nie przekraczała 3.500 zł). W tym stanie rzeczy zastosowanie znajdzie końcowa część przepisu, zaczynająca od zwrotu: „a w pozostałych przypadkach". Zatem dochód ze sprzedaży tego składnika majątkowego powinien zostać wyliczony poprzez wyliczenie różnicy pomiędzy przychodem za niego uzyskanym a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych spółki, do różnicy tej należy dodać sumę dokonanych przez spółkę odpisów amortyzacyjnych z tytułu wykorzystywania tego prawa. Analogiczne stanowisko ujęto m.in. w komentarzu do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pod redakcją J. Marciniuka (Janusz Marciniuk, podatek dochodowy od osób fizycznych. Rok 2008, wydawnictwo C.H. Beck Warszawa 2008, str. 930 teza 10 i nast.).

Wnioskodawca podkreśla, iż nie znajdzie zastosowania w sprawie przepis art. 24 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten stanowi szczególną normę prawną dotyczącą określenia dochodu ze zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego. Jednak w hipotezie przedmiotowego przepisu znajduje się założenie, iż znajduje on zastosowanie w sytuacji, gdy wartość początkową takiego składnika majątkowego dla celów dokonywania odpisów amortyzacyjnych ustalono zgodnie z art. 22g ust. 10. W sprawie zaś sytuacja taka nie miała miejsca.

Wobec podniesionych argumentów i w aktualnym stanie prawnym, w opinii wnioskodawcy, wyżej zaprezentowane stanowisko jest w pełni uzasadnione i zgodne z prawem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Natomiast z treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy wynika, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Stosownie do treści art. 24 ust. 2 zd. 2 ww. ustawy dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b, a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica między przychodem z odpłatnego zbycia, a:

1.  wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości lub
2.  wartością wynikającą z dokumentu stwierdzającego nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie, którego wartość początkową dla celów dokonywania odpisów amortyzacyjnych ustalono zgodnie z art. 22g ust. 10, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tego prawa lub udziału w takim prawie.

Przy czym zgodnie z art. 22b ww. ustawy amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Jak wynika z powołanych przepisów, w przypadku odpłatnego zbycia wartości niematerialnych i prawnych kosztem uzyskania przychodów będzie wartość początkowa tych wartości niematerialnych i prawnych pomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne, czyli kwota stanowiąca niezamortyzowaną część tych wartości niematerialnych i prawnych.

Odnosząc powyższe uregulowania do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż w przypadku zbycia przez Spółkę jawną, wniesionego do niej w formie wkładu niepieniężnego, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego, którego wartość początkowa dla celów dokonywania odpisów amortyzacyjnych nie została ustalona na podstawie art. 22m ust. 4 ww. ustawy zgodnie z zasadą określoną w art. 22g ust. 10 ww. ustawy (w sposób uproszczony) koszt uzyskania przychodów wspólnika winien zostać ustalony w wysokości wartości ww. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego wykazanego w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych pomniejszonej o dokonane odpisy amortyzacyjne proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku Spółki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.