Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.637.2019.2.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-09
Teza: Niepodleganie opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży działek niezabudowanych, będących we współwłasności małżeńskiej.
Słowa kluczowe: działki; grunty-grunt niezabudowany; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; umowa-umowa przedwstępna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2019 r. (data wpływu 14 października 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 grudnia 2019 r. (data wpływu 3 grudnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży działek niezabudowanych będących we współwłasności małżeńskiej **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W 14 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży działek niezabudowanych będących we współwłasności małżeńskiej.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 2 grudnia 2019 r. (data wpływu 3 grudnia 2019 r.) poprzez wskazanie przepisów prawa podatkowego będących przedmiotem interpretacji indywidualnej oraz doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

(ostateczne sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Aktem Notarialnym repetytorium A została zawarta umowa przedwstępna sprzedaży niżej wymienionych działek na rzecz Spółki za cenę x zł/m 2. Następnie przedłużono tę umowę do dn. maja 2020 r. Aktem Notarialnym repetytorium A z tym, że zmieniono cenę na y zł/m2 i ustanowiono termin pozwolenia na budowę do lutego 2020 roku.

Wnioskodawca prowadzi z żoną gospodarstwo rolne o pow. 18,5 ha. Wnioskodawca jest współwłaścicielem gospodarstwa na prawach wspólności ustawowej. Wnioskodawca oświadcza, że nie jest czynnym zarejestrowanym płatnikiem podatku VAT. Na niżej wymienionych działkach Wnioskodawca wraz z żoną uprawia zboża, które wykorzystują dla potrzeb własnych, resztę sprzedają rolnikom (bez faktur). Natomiast na działkach nie objętych sprzedażą Wnioskodawca wraz z żoną uprawia zboża i porzeczkę (obecnie około 1,8 ha). Porzeczkę Wnioskodawca sprzedaje w punktach skupu owoców na faktury VAT.

Sprawa dotyczy działek niżej wymienionych, które są niezabudowane i nic nie będzie tam budowane ani grodzone, czy uzbrajane w jakiekolwiek media ani wydzielane do czasu sprzedaży. Są to działki: xyz.

Działki:

*   a Wnioskodawca nabył wraz z żoną od osoby prywatnej;

*   b Wnioskodawca nabył wraz z żoną od osoby prywatnej.

Pozostałe działki Wnioskodawca wraz z żoną kupili w 2000 r.

Nabywca sam zgłosił się do zakupu ww. działek w 2017 roku z chęcią zakupu terenu około 30 ha. Wnioskodawca nie podejmował wcześniej żadnych działań aby to sprzedać. Ww. działki objęte są obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego od 2009 roku jako tereny zabudowy usługowej i magazynowo-składowej.

Umowa może być zawarta m.in. jeżeli będą spełnione warunki:

*   zakupu przez Kupującego wszystkich działek;

*   uzyskania wszelkich pozwoleń;

*   zmianie planu zagospodarowania (zmianie dróg).

Udzielono pełnomocnictwa do: przeglądania akt, uzyskiwania wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów (…).

Warunkiem zawarcia umowy jest przedłożenie Kupującemu interpretacji właściwego organu podatkowego, z której wynikać będzie, iż sprzedaż Przedmiotu Umowy jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług (VAT) wtedy cena zostanie powiększona o należny VAT.

Wg. wiedzy Wnioskodawcy do dnia dzisiejszego Kupujący uzyskali:

1.  decyzję środowiskową;
2.  warunki techniczne na media.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że umowa sprzedaży obowiązuje do maja 2020 r. Obowiązkiem Wnioskodawcy jest sprzedaż działek wolnych od roszczeń osób trzecich, nieprowadzenie żadnych negocjacji do ich sprzedaży z innymi podmiotami i zachowania w tajemnicy wszelkich informacji, które Wnioskodawca pozyskał w związku z zawarciem i realizacją Umowy.

Do dnia zawarcia Umowy Wnioskodawca ma uzyskać od właściwych organów podatkowych interpretacje podatkowe dotyczące opodatkowania podatkiem od towarów i usług (VAT).

Obowiązkiem Kupującego jest podpisanie Umowy gdy zostaną spełnione „Warunki Zawarcia Umowy sprzedaży” a mianowicie:

*   pod warunkiem zakupu przez Kupującego wszystkich działek,

*   po zmianie planu zagospodarowania przestrzennego tak, aby jednostki planistyczne stanowiły zwarty obszar,

*   po uzyskaniu przez Kupującego na jego koszt ustaleń, z których wynikałoby, iż warunki glebowo-środowiskowe Przedmiotu Umowy umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji,

*   po uzyskaniu przez Kupującego warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód osób prawnych i fizycznych, w tym dostawców danych mediów,

*   po potwierdzeniu, że warunki techniczne (zaopatrzenie w media: wodę, energię elektryczną, gaz, włączenia do układu drogowego oraz odprowadzania ścieków i wód deszczowych) umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji,

*   po potwierdzeniu, że Przedmiot Umowy posiada dostęp do drogi publicznej,

*   po uzyskaniu przez Kupującego ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zamierzonej przez Kupującego inwestycji,

*   po przedłożeniu przez Sprzedających na wezwanie Kupującego poświadczonych notarialnie kopii dokumentów potwierdzających tożsamość Sprzedających, tj. dowodów osobistych,

*   po minimum dwukrotnym podpisaniu oraz przekazaniu przez Sprzedających Kupującemu na wezwanie Kupującego oświadczeń dotyczących zgodności działań Sprzedających z wymogami oraz procedurami w zakresie przeciwdziałania prania brudnych pieniędzy oraz finansowania terroryzmu,

*   po uzyskaniu przez Kupującego uchwały Wspólników wyrażającej zgodę na nabycie Przedmiotu Umowy.

Udzielono pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw do:

1.  przeglądania akt (w tym dokumentów i pism) Ksiąg Wieczystych prowadzonych przez Sąd Rejonowy w Zgierzu V Wydział Ksiąg Wieczystych. Pełnomocnictwo obejmuje upoważnienie do składania wniosków o sporządzenie kserokopii z akt oraz do odbioru takich kserokopii jak również dokonywanie fotokopii przez pełnomocników, ponadto pełnomocnik uprawniony jest do przeglądania akt ksiąg wieczystych, z których działki (stanowiące Przedmiot Umowy) zostały odłączone.
2.  uzyskiwania od właściwych organów administracji (państwowej) rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów dotyczących stanu faktycznego i prawnego Nieruchomości koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania prawnego Nieruchomości. Poza tym pełnomocnik wydał oświadczenie potwierdzone notarialnie, że w przypadku nie zawarcia Umowy Sprzedaży do maja 2020 r. wyraża zgodę na wykreślenie z działu III Ksiąg Wieczystych roszczeń o przeniesienie prawa własności działek.

Według wiedzy Wnioskodawcy Nabywca uzyskał do tej pory decyzję środowiskową, warunki techniczne na media. W trakcie uzyskiwania pozwolenie wodnoprawne. Do zakupu będzie potrzebne pozwolenie na budowę i decyzja na wyłączenie gruntu z produkcji rolnej. W akcie notarialnym zapisano również, że Kupujący ma obowiązek złożenia wniosku o pozwolenie na budowę do lutego 2020 r. Na Kupującym ciążą wszelkie obowiązki na uzyskiwanie pozwoleń i z jego inicjatywy. Wnioskodawca nie wie kiedy będzie wydana decyzja o warunkach zabudowy, zna tylko zobowiązanie, że ma to nastąpić do lutego 2020 r.

W kwietniu 2002 r. Wnioskodawca sprzedał trzy działki rolne, niezabudowane o pow. 2,9199; 1,4074 i 1,3861 ha i była to transakcja jednorazowa.

We wrześniu 2004 r. Wnioskodawca sprzedał jedną działkę rolną niezabudowaną o pow. 1,3892 ha i była to transakcja jednorazowa.

Wnioskodawca posiada działki o powierzchni: 5,4857 ha; 1,1096 ha; 1,3742 ha; 0,6051 ha, które stanowią skład gospodarstwa rolnego i Wnioskodawca nie zamierza ich sprzedawać.

Na działkach przeznaczonych do sprzedaży Wnioskodawca prowadzi działalność rolniczą wraz z żoną i nikomu ich nie udostępniają.

Wnioskodawca nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

(ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Czy przedmiot sprzedaży będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

(ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku)

Planowana sprzedaż działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie.

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, że opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Pojęcie to zostało zdefiniowane art. 7 ust. 1 ustawy o VAT gdzie dostawę towarów zgodnie rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jest właściciel .

Natomiast dostawa towarów mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy o VAT zgodnie z którym przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów (…).

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów (…), ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Sprzedaż działek zdaniem Wnioskodawcy wg. art. 7 ust. 1 ustawy o VAT spełnia przesłanki odpłatnej dostawy towarów. Jednakże Wnioskodawca nie może być uznany za podatnika (art. 15 ust. 1 ustawy o VAT) bo nie prowadzi działalności gospodarczej.

Wnioskodawca wraz z żoną kupili działki w 2000 i 2005 roku w celu powiększenia gospodarstwa rolnego, a nie w celu ich dalszej odsprzedaży i cały czas są wykorzystywane do działalności rolniczej. Wnioskodawca wraz z żoną nie podejmowali żadnych działań w celu ich sprzedaży ani nie ogłaszali się aby je sprzedać. Nabywca zgłosił się sam. Również nie prowadzili żadnych działań aby „ulepszyć” działki, nie były grodzone, uzbrajane w media czy wydzielane. Dopiero po decyzji Wnioskodawcy i jego żony o sprzedaży i porozumieniu z Kupującym, Kupujący podjął wszelkie związane ze sprzedażą działania.

Wnioskodawca wraz z żoną dostarczyli tylko wypisy z rejestru gruntów. Zmiana planu zagospodarowania przestrzennego miała miejsce w 2009 roku na wniosek i przez Urząd Gminy.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy planowana sprzedaż działek nie stanowi działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług gdyż Wnioskodawca nie podejmował żadnej aktywności aby zbyć te działki.

W piśmie z dnia 2 grudnia 2019 r. (data wpływu 3 grudnia 2019 r.) Wnioskodawca wskazał, że art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT stanowi, że opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i usług na terytorium kraju. Pojęcie odpłatnej dostawy towarów i usług zostało zdefiniowane art. 7 ust. 1 ustawy o VAT gdzie stwierdzono, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jest właściciel. Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części a także ich wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6) – ustawy o VAT.

Nie ma wątpliwości co do tego, że grunty spełniają definicję towaru, wynikającą z powyższego przepisu a ich sprzedaż stanowi odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju. Podkreślić jednak należy, że nie każda czynność stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu VAT. Dla opodatkowania danej czynności niezbędne jest bowiem, żeby została ona wykonana przez podmiot, który działa jako podmiot VAT. Należy zatem każdorazowo przeanalizować nie tylko przedmiotowy ale i podmiotowy aspekt takiej czynności.

W przedmiotowej sprawie jako osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej a tylko indywidualne gospodarstwo rolne Wnioskodawca jest podatnikiem zwolnionym z podatku VAT. Należy podkreślić to, że sprzedaż gruntów aby podlegała podatkowi VAT powinna po stronie zbywcy wykonywać pewną aktywność zmierzającą do realizacji transakcji sprzedaży. Najczęściej takimi okolicznościami są: ogłoszenie w prasie, podział gruntów na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, przekazanie oferty do pośredników obrotu nieruchomościami, itp. co mogłoby prowadzić do wniosku o zamiarze częściowego wykonywania takich czynności i mogłoby być kwalifikowane na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług jako działalność gospodarcza.

W przedmiotowej sprawie żadna z tych czynności nie była podejmowana. To nabywca aktywnie poszukiwał właścicieli gruntów poprzez zorganizowanie spotkania z mieszkańcami na którym przedstawił właścicielom gruntów koncepcję inwestycyjną planowaną przez Spółkę – Nabywcę.

Wnioskodawca uważa, że w przedstawionym stanie faktycznym transakcja sprzedaży będzie zwolniona z podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145).

Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2019 r., poz. 2086).

Stosownie do art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem, istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, zgoda drugiego małżonka jest potrzebna m.in. do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 cyt. Kodeksu oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawca, w celu dokonania sprzedaży działek będących we współwłasności małżeńskiej, będzie podejmować aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Należy wskazać, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy objętych zakresem postawionego pytania we wniosku należy w pierwszej kolejności wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa Kodeks cywilny. Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

W świetle art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu cywilnego, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W okolicznościach niniejszej sprawy wskazać należy, że do momentu faktycznego przeniesienia własności działek będących we współwłasności małżeńskiej, tj. do momentu podpisania umowy przyrzeczonej, grunt pozostanie własnością Wnioskodawcy. Z kolei jak wynika z okoliczności sprawy Wnioskodawca oraz Kupujący określili szereg czynności, których zrealizowanie warunkuje podpisanie umowy przyrzeczonej.

I tak strony transakcji w umowie przedwstępnej uzależniły sprzedaż nieruchomości od spełnienia szeregu warunków, tj. Kupujący dokona zakupu gruntu jeżeli będą spełnione m.in. następujące warunki:

*   zakup przez Kupującego wszystkich działek;

*   po zmianie planu zagospodarowania przestrzennego tak aby jednostki planistyczne stanowiły zwarty obszar;

*   uzyskanie przez Kupującego ustaleń, z których wynika iż warunki glebowo-środowiskowe umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji;

*   uzyskanie warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód prawnych i fizycznych, w tym dostawców danych mediów (zaopatrzenie w media: wodę, energię elektryczną, gaz, włączenie do układu drogowego oraz odprowadzania ścieków i wód deszczowych);

*   uzyskania ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę.

Jednocześnie wskazać należy, że Kupujący uzyskał decyzję środowiskową oraz warunki techniczne na media, natomiast w trakcie uzyskiwania jest pozwolenie wodnoprawne.

W świetle powyższego uznać należy, że Nabywca działek dokonał i będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawcę ww. działek będących we współwłasności małżeńskiej. Pomimo że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły być poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca udzielił stosownego pełnomocnictwa.

Zatem fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez Kupującego nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Zainteresowanego. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy). Z kolei Kupujący dokonując ww. działań uatrakcyjni przedmiotowe działki będące nadal własnością Wnioskodawcy. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego, Wnioskodawca dokonując sprzedaży działek będących we współwłasności małżeńskiej nie będzie korzystać z przysługującego Mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Zainteresowany w taki sposób zorganizował sprzedaż ww. działek, że niejako jego działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej nieruchomość będzie własnością Wnioskodawcy i będzie podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega nieruchomość o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca podejmując ww. czynności, zaangażował środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że podejmowane przez Zainteresowanego/Kupującego działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż działek będących we współwłasności małżeńskiej w ramach zarządu Jego majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Zainteresowanego ww. działek będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Zainteresowany będzie działał jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Zainteresowanego, a sprzedaż działek będących we współwłasności małżeńskiej będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Ponadto, pomimo iż celem wykonania szeregu czynności jest realizacja warunków zawarcia umowy przyrzeczonej, to jednak przed sprzedażą wystąpi szereg ww. czynności, które spowodują zwiększenie atrakcyjności działek i ostatecznie ich sprzedaż.

Mając na uwadze powyższe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy należy stwierdzić, że skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawcy za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży działek będących we współwłasności małżeńskiej, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna nie wywiera zatem skutku prawnego dla żony Wnioskodawcy, o którym mowa we wniosku.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej– rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Końcowo nadmienia się, iż w związku z okolicznością, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży 7 działek, tj. jednego zdarzenia przyszłego, to zgodnie z art. 14f § 1 wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opłacie w wysokości 40 zł. Natomiast, Wnioskodawca wniosła opłatę w kwocie 280 zł, różnica w kwocie 240 zł zostanie zwrócona na rachunek bankowy wskazany w we wniosku z dnia 10 października 2019 r., zgodnie z art. 14f § 2a ww. ustawy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.