Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-1.440.446.2024.1.MW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-09-03
Teza: WIS USŁUGA – gimnastyka (...)
Słowa kluczowe: sport; usługi; usługi-usługi rekreacyjne; zajęcie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 8%; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - usługa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ef-ust. 1-pkt 2

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r., poz. 361, z poźn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 7 sierpnia 2024 r. (data wpływu 7 sierpnia 2024 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa – gimnastyka (…)

**Opis usługi:**

Wnioskodawca świadczy usługi gimnastyki (…) w sali gimnastycznej znajdującej się w budynku szkoły publicznej, którą w tym celu wynajmuje. Usługi gimnastyki (…) obejmują możliwość wstępu na zajęcia grupowe prowadzone przez instruktora gimnastyki i (…), który pokazuje grupie ćwiczenia i objaśnia sposób ich wykonywania. Instruktor nadzoruje prawidłowe wykonywanie ćwiczeń przez wszystkie osoby uczestniczące. Program zajęć gimnastyki (…) obejmuje: (\`(...)\`). Ćwiczenia pokazywane na zajęciach obejmują: naukę i doskonalenie (\`(...)\`). Zajęcia poprawiają kondycję fizyczną, pomagają korygować wady postawy ciała i przywrócić lub poprawić sprawność ruchową. Mają także pozytywny wpływ na dobrostan psychiczny i samopoczucie ćwiczących. Usługi gimnastyki stanowią także formę spędzania wolnego czasu dla klientów, czyli mają charakter wypoczynku, relaksu.

Wnioskodawca oferuje możliwość skorzystania z usług gimnastyki (…) w oparciu o jednorazowe wejście na zajęcia grupowe lub karnet na określoną liczbę wejść na zajęcia grupowe w określonym przedziale czasowym (…) wejść na miesiąc lub kwartał. Zajęcia grupowe odbywają się według obowiązującego grafiku. Karnety uprawniają do wstępu na zajęcia w konkretnych terminach, przypadających w kolejno następujących po sobie tygodniach w okresie miesiąca/kwartału.

Zajęcia są prowadzone w sposób niewymagający ciągłości uczestnictwa - nie są to kursy, gdzie każde kolejne zajęcia wymagają znajomości ćwiczeń pokazanych na poprzednich zajęciach. Sprzedawane przez Wnioskodawcę wejściówki i karnety, których dotyczy wniosek uprawniają do wejścia na teren Sali Gimnastycznej oraz do czynnego uczestniczenia w grupowych zajęciach gimnastyki (…) organizowanych przez Wnioskodawcę, które się na niej odbywają, a także do samodzielnego korzystania ze znajdujących się na sali gimnastycznej przyrządów do ćwiczeń w wyznaczonym czasie.

**Rozstrzygnięcie**: Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu

**Stawka podatku od towarów i usług**: 8%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy i poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy

**Cel wydania WIS**: określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 7 sierpnia 2024 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. usługi na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi:**

Wnioskodawca prowadzi zajęcia grupowe dla dorosłych z gimnastyki i (…) przy użyciu przyborów gimnastycznych (rollerów i gum itd.) i bez sprzętu. Zajęcia zawierają elementy fizjoterapii i są nakierunkowane na poprawę wad postawy ciała i przywrócenie lub poprawę sprawności ruchowej („Usługi Gimnastyki (…)”). Wnioskodawca świadczy Usługi Gimnastyki (…) w sali gimnastycznej znajdującej się w budynku szkoły publicznej, którą w tym celu wynajmuje. Obiekt szkolny posiada bazę sportową z dużą halą sportową i mniejszymi salami gimnastycznymi. Wnioskodawca zapewnia wyposażenie wynajmowanej sali gimnastycznej w sprzęt i przyrządy potrzebne do wykonywania ćwiczeń („Sala Gimnastyczna”). Na innych salach odbywają się zajęcia gier zespołowych, z instruktorem lub bez (m.in. siatkówki, piłki nożnej, koszykówki) oraz zajęcia fitness.

Usługi Gimnastyki (…) obejmują możliwość wstępu na zajęcia grupowe prowadzone przez instruktora gimnastyki i (…), który pokazuje grupie ćwiczenia i objaśnia sposób ich wykonywania. Instruktor nadzoruje prawidłowe wykonywanie ćwiczeń przez wszystkie osoby uczestniczące. Klienci Spółki mają także możliwość wstępu na Salę Gimnastyczną w celu wykonywania samodzielnych ćwiczeń. Czas udostępnienia Sali Gimnastycznej do samodzielnych ćwiczeń jest ograniczony do 15 minut przed oraz 15 minut po zajęciach grupowych. Dodatkowo, klienci Spółki w okresie od kwietnia do października mogą samodzielnie korzystać z tzw. klatki treningowej zainstalowanej przez Spółkę na zewnątrz Sali Gimnastycznej (bez limitów czasowych).

Program zajęć Gimnastyki (…) obejmuje: (\`(...)\`). Ćwiczenia pokazywane na zajęciach obejmują: naukę i doskonalenie (\`(...)\`). Zajęcia poprawiają kondycję fizyczną, pomagają korygować wady postawy ciała i przywrócić lub poprawić sprawność ruchową. Mają także pozytywny wpływ na dobrostan psychiczny i samopoczucie ćwiczących.

Wnioskodawca oferuje możliwość skorzystania z Usług Gimnastyki (…) w oparciu o jednorazowe wejście na zajęcia grupowe lub karnet na określoną liczbę wejść na zajęcia grupowe w określonym przedziale czasowym (…) wejść na miesiąc lub kwartał. Zajęcia grupowe odbywają się według obowiązującego grafiku. Karnety uprawniają do wstępu na zajęcia w konkretnych terminach, przypadających w kolejno następujących po sobie tygodniach w okresie miesiąca/kwartału. Klienci mogą jednak „odrabiać” zajęcia w innych terminach, a także na zajęciach innego rodzaju niż te wynikające z karnetu - po indywidualnym uzgodnieniu tego faktu z instruktorem. Z uwagi na wielkość Sali Gimnastycznej liczba osób mogących uczestniczyć w zajęciach grupowych jest ograniczona. Zajęcia odbywają się bez względu na liczbę osób, które się na nich faktycznie pojawią. Średnia liczba ćwiczących na pojedynczych zajęciach wynosi ok. 12 osób.

Usługi Gimnastyki (…) nie obejmują żadnych świadczeń, które mogłyby być uznane za wykraczające poza typowe świadczenia związane ze wstępem na salę gimnastyczną. Zajęcia są prowadzone w sposób niewymagający ciągłości uczestnictwa - nie są to kursy, gdzie każde kolejne zajęcia wymagają znajomości ćwiczeń pokazanych na poprzednich zajęciach. W ramach Usług Gimnastyki (…) klient nie ma także możliwości skorzystania z usług trenera personalnego. Zajęcia indywidualne z instruktorem są sprzedawane na odmiennych zasadach i nie są przedmiotem niniejszego wniosku.

Sprzedawane przez Wnioskodawcę wejściówki i karnety, których dotyczy wniosek uprawniają do wejścia na teren Sali Gimnastycznej oraz do czynnego uczestniczenia w grupowych zajęciach Gimnastyki (…) organizowanych przez Spółkę, które się na niej odbywają, a także do samodzielnego korzystania ze znajdujących się na Sali Gimnastycznej przyrządów do ćwiczeń w wyznaczonym czasie.

Na moment złożenia wniosku przedmiotem przeważającej działalności wskazanym w KRS Spółki są Pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych (PKD 85.51 .Z). Spółka złożyła do KRS wniosek o zmianę tego kodu na Działalność obiektów służących poprawie kondycji fizycznej (PKD 93.13.Z), który to kod lepiej odzwierciedla jej zdaniem charakter wykonywanej przez nią działalności.

Zdaniem Wnioskodawcy świadczone przez niego Usługi Gimnastyki (…) spełniają warunki uprawniające do objęcia ich obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT i poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o VAT dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7% z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138 i ust. 4.

Natomiast stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%: stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2. art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W poz. 68 wspomnianego załącznika nr 3 do ustawy VAT wymienione zostały „Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu” - bez względu na symbol PKWiU.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują przy tym ani pojęcia „rekreacji”, ani pojęcia „wstępu”. W tym zakresie należy zatem odwołać się do potocznego rozumienia tych słów. I tak, Wielki Słownik Języka Polskiego (www.wsjp.pl) za rekreację uznaje „ruchową aktywność w czasie wolnym od pracy, mającą służyć zdrowiu i dobremu samopoczuciu”. Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje natomiast pojęcie wstępu jako „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”.

Takie rozumienie powyższych pojęć znalazło także potwierdzenie w interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 2 grudnia 2014 r. Nr PT1/033/32/354/LJU/14. Wskazano w niej, że:

\- „na potrzeby stosowania art. 41 ust. 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy – (należy) uznać za rekreację różne formy aktywności mające służyć wypoczynkowi i zdrowiu. Tak rozumiana rekreacja obejmuje w szczególności zajęcia takie jak fitness, czy aerobik, ale również taką aktywność jak np. korzystanie z sauny”.

\- „wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). \[..\] nie ma uzasadnienia dla zawężania stosowania stawki obniżonej związanej ze wstępem do biernego uczestnictwa w danym przedsięwzięciu, a więc wyłącznie do wejścia do danego obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń tam się znajdujących, jeżeli korzystanie z tych urządzeń wiąże się z typowym użytkowaniem danego obiektu w ramach wstępu do tego obiektu (tak jak np. wstęp „na siłownię” czy do parku rozrywki) - por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 stycznia 2014 r. sygn. Akt I FSK 311/13”.

\- „co do zasady zróżnicowanie ceny biletu wstępu np. w zależności od rodzaju usług związanych z rekreacją, do skorzystania z których dany bilet uprawnia (np. centrum rekreacyjne, w którym są różne „strefy”: basen do pływania - jedna strefa, baseny rekreacyjne obejmujące m.in. zjeżdżalnie, „sztuczną rzekę” itp. - druga strefa, siłownia i sale do ćwiczeń grupowych - trzecia strefa) nie ma wpływu na wysokość stawki podatku, która ma zastosowanie do ich sprzedaży”.

Z powyższej interpretacji ogólnej jednoznacznie wynika, że stawka VAT w wysokości 8% znajduje zastosowanie do sprzedaży biletów/karnetów uprawniających nie tylko do wejścia do danego obiektu, ale także do określonego czynnego zachowania typowego dla danego obiektu, przykładowo do skorzystania z dostępnych w danym pomieszczeniu urządzeń lub czynnego udziału w zajęciach, które tam się odbywają. Pojęcie „wstępu” należy zatem rozumieć nie tylko jako możliwości wejścia na teren obiektu (do pomieszczania), w którym organizowane są zajęcia rekreacyjne, ale jako uprawnienie do uczestniczenia w organizowanej tam usłudze rekreacyjnej.

Przenosząc powyższe na analizowany stan faktyczny należy stwierdzić, że świadczone przez Wnioskodawcę Usługi Gimnastyki bez wątpienia stanowią formę aktywności mającą służyć zdrowiu. Zarówno udział w zajęciach grupowych organizowanych przez Wnioskodawcę (prowadzonych przez instruktora), jak i samodzielne korzystanie z sali gimnastycznej wyposażonej w sprzęt do ćwiczeń, pozytywnie oddziałuje na zdrowie klientów Spółki. Ćwiczenia wykonywane w ramach Usług Gimnastyki poprawiają kondycję fizyczną, pomagają korygować wady postawy ciała i przywrócić lub poprawić sprawność ruchową.

Poza korzystnym wpływem na zdrowie, wykonywane ćwiczenia mają także pozytywny wpływ na dobrostan psychiczny i samopoczucie ćwiczących. Usługi Gimnastyki stanowią także formę spędzania wolnego czasu dla klientów, czyli mają charakter wypoczynku, relaksu.

Ponadto, świadczenia składające się na Usługi Gimnastyki, tj.

(1) umożliwienie wstępu na zajęcia grupowe prowadzone na Sali Gimnastycznej przez instruktora gimnastyki i (…).

(2) umożliwienie wstępu na Salę Gimnastyczną wyposażoną w przyrządy służące ćwiczeniom i (…) w celu wykonywania samodzielnych ćwiczeń (w wyznaczonym czasie przed i po zajęciach grupowych),

są związane z typowym użytkowaniem obiektu sportowego w postaci sali gimnastycznej.

W konsekwencji, świadczone przez Wnioskodawcę usługi przedstawione we wniosku powinny podlegać w jego ocenie opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku VAT w wysokości 8%.

Zasadność stanowiska Wnioskodawcy potwierdzają m.in. następujące wiążące informacje stawkowe:

· WIS z dnia 5.08.2021, nr 0112-KDSL1-1.440.136.2021.2.AK:

Działalność Spółki opiera się o usługę z zakresu rekreacji i edukacji sportowej bazując na PKD 85.51.Z - „Pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych”. Usługą, która jest przedmiotem wniosku WIS jest wstęp na zajęcia grupowe (\`(...)\`) pod opieką wykwalifikowanego instruktora. (\`(...)\`) jest sportem, który łączy elementy akrobatyki, tańca i gimnastyki. Na każdych zajęciach klient zdobywa nową wiedzę oraz umiejętności, aby z czasem wykonywać coraz to bardziej skomplikowane choreografie i figury. Spółka zapewnia klientom salę, materace, (\`(...)\`) w celu przeprowadzenia kursu oraz środki dezynfekcji. Zajęcia trwają 45 min. i można w nich uczestniczyć po zapisaniu się na listę uczestników oraz po zakupieniu karnetu wstępu. Wnioskodawca w ramach świadczonej usługi wykonuje czynności związane z obsługą klienta, zapewnieniem sali do ćwiczeń oraz wykwalifikowanego instruktora realizującego scenariusz zajęć zgodny z harmonogramem. Po zapisaniu się na listę uczestników zajęć oraz po zakupie wstępu na (\`(...)\`) uczestnikowi nie przysługują żadne inne usługi świadczone w Spółce. Klient nie ma możliwości korzystania indywidualnie ze sprzętu, uczestniczenia nieodpłatnie w innych zajęciach w ramach swojego karnetu. Mając na uwadze, że świadczona przez Wnioskodawcę usługa — wstęp na zajęcia grupowe (\`(...)\`) pod opieką wykwalifikowanego instruktora, gdzie nabywca uprawniony jest do wstępu na teren obiektu i uczestniczenia w zajęciach grupowych z instruktorem stanowi „Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu ”, jej świadczenie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy oraz poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy.

· WIS z dnia 26.01.2023 r., nr 0112-KDSL1-2.440.242.2022.3.KS

Zajęcia aerobiku odbywają się w (\`(...)\`) w okresie całego roku, (\`(...)\`) razy w tygodniu. Jest to grupa licząca ok. (\`(...)\`) osób, w każdym momencie można zapisać się na zajęcia. Płatność za udział następuje na podstawie karnetu na 5 zajęć. Uczestnicy zajęć korzystają z piłek, szarf, hantli, kegli, stepów. Instruktor prowadzący zatrudniony jest na podstawie umowy zlecenia. Zajęcia te są systemem zaawansowanych ćwiczeń. Celem jest pozbycie się niechcianych kilogramów, wymodelowanie sylwetki oraz zwiększenie wydajności organizmu. Uczestnicy biorą udział w zajęciach w ramach rekreacji oraz uczą się prawidłowego wykonywania ćwiczeń wykorzystując wiedzę i doświadczenia instruktora. W obiekcie organizowane są także inne zajęcia z zakresu poprawy kondycji fizycznej, tj. zajęcia taneczno-ruchowe dla dzieci, joga, aikido, jednak uczestnicy zajęć aerobiku nie uczestniczą w ramach zajęć w innych aktywnościach. Rozstrzygnięcie: Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu - 8%.

· WIS z dnia 23.01.2023 r., nr 0112-KDSL2-2.440.198.2022.3.IM

Zajęcia ruchowe dla dorosłych - pilates, które mają na celu poprawę sprawności fizycznej uczestników, poprzez wzmacnianie wszystkich struktur mięśniowych oraz ich rozciąganie. Prowadzone są one przy muzyce. Zajęcia dedykowane są dla każdego, bez względu na wiek i sprawność fizyczną. Liczba osób uczestniczących w zajęciach nie jest stała i są one odpłatne - cena dotyczy jednych zajęć. Zajęcia prowadzone są przez instruktora (\`(...)\`) i obejmują: (\`(...)\`). Po ukończeniu zajęć uczestnicy nie otrzymują żadnych certyfikatów, zaświadczeń czy dyplomów. Zajęcia odbywają się w budynku, z którego Wnioskodawca korzysta na podstawie umowy użytkowania. W obiekcie organizowane są także inne zajęcia z zakresu poprawy kondycji fizycznej, tj. (\`(...)\`), jednak uczestnicy zajęć pilatesu nie uczestniczą w ramach zajęć w innych aktywnościach. (…) świadczona przez Wnioskodawcę usługa - zajęcia ruchowe dla dorosłych - pilates, po wykupieniu wstępu, stanowi „Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu ”, wymienione w poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy.

· WIS z dnia 24.01.2023 r., nr 0112-KDSL2-1.440.207.2022.3.MC

Kurs samoobrony w ramach (\`(...)\`) - zajęcia grupowe adresowane do seniorów. Opłata wnoszona przez słuchaczy jest opłatą miesięczną, za przeciętnie cztery zajęcia w miesiącu (po 1 godzinie, raz w tygodniu) i stanowi częściowy zwrot kosztów zatrudnienia instruktora. W obiekcie odbywają się także zajęcia ruchowe takie jak: akademia sportu oraz zajęcia sekcji „taniec, muzyka i śpiew”. W ramach organizowanych zajęć przez (\`(...)\`), uczestnicy nie korzystają z innych form aktywności sportowo-ruchowej organizowanych na terenie tego obiektu. Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że świadczona przez Wnioskodawcę usługa będąca przedmiotem analizy stanowi „Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu ”, o których mowa w poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy.

· WIS z dnia 23.01.2023 r., nr 0112-KDSL2-1.440.205.2022.3.SS

Zajęcia ruchowe (joga) jest to usługa adresowana dla seniorów w ramach (\`(...)\`). Uczestnicy zajęć uczą się właściwych nawyków ruchowych, dobrej postawy, jak sobie radzić ze stanami bólowymi, ale również zyskują dobre samopoczucie, bowiem lepiej czują się w swoim ciele. Zadaniem instruktora jest m.in. udzielanie wskazówek jak wykonywać ćwiczenia prawidłowo i w jaki sposób kontrolować oddech oraz korekta danej pozycji uczestnika, aby prawidłowo wykonywać ćwiczenia. Zajęcia są odpłatne. Opłaty wnoszone przez słuchaczy są opłatami miesięcznymi, za przeciętnie cztery zajęcia w miesiącu (po 1 godzinie, raz w tygodniu). Po ukończeniu zajęć uczestnicy - słuchacze nie otrzymują żadnych certyfikatów, zaświadczeń, czy dyplomów z tytułu uczęszczania na dany fakultet, opisana usługa stanowi „Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu ”, jej świadczenie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%.

· Interpretacja z dnia 5 lipca 2019 r., nr 0113-KDIPT1-1.4012.237.2019.2.JK „Jak wynika z okoliczności sprawy, świadczone przez Wnioskodawcę usługi przedstawione we wniosku polegające na sprzedaży w postaci biletu lub karnetu na Zajęcia Grupowe oraz sprzedaży w postaci karnetu czasowego na Wolną Gimnastykę i Zajęcia Grupowe, stanowią usługi związane z rekreacją. W związku z powyższym, usługi wstępu w postaci biletu lub karnetu na Zajęcia Grupowe oraz w postaci karnetu czasowego na Wolną Gimnastykę i Zajęcia Grupowe, są opodatkowane preferencyjną stawką podatku VAT w wysokości 8% na podstawie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 oraz poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy”.

Podsumowując:

· Usługi Gimnastyki należy zakwalifikować jako usługi związane z rekreacją, ponieważ służą poprawie zdrowia, samopoczucia oraz wypoczynkowi.

· Sprzedawane przez Spółkę wejściówki i karnety uprawniające do wejścia na teren Sali Gimnastycznej oraz do czynnego uczestniczenia w grupowych zajęciach, które się na niej odbywają, a także do samodzielnych ćwiczeń (w wyznaczonym czasie), spełniają kryterium odnoszące się do pojęcia „wstępu”. Ćwiczenia gimnastyczne i (…) są bowiem związane z typowym użytkowaniem sali gimnastycznej.

Oznacza to, że pobierane przez Wnioskodawcę opłaty za karnety lub jednorazowe bilety wstępu stanowią wynagrodzenie z tytułu świadczenia „Pozostałych usług związanych z rekreacją -wyłącznie w zakresie wstępu”, o których mowa w poz. 68 załącznika nr 3 ustawy VAT.

Tym samym Usługi Gimnastyki powinny być opodatkowane stawką w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT i poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4.

Zatem w przypadku, gdy stawka podatku od towarów i usług nie jest uzależniona od zaklasyfikowania danego towaru lub usługi do odpowiedniej klasyfikacji (CN, PKOB lub PKWiU), ale od spełnienia definicji (opisu) zawartej w odpowiednim przepisie ustawy lub pozycji załącznika do ustawy, przedmiotem postępowania w zakresie wydania WIS jest ustalenie, czy opisany towar lub usługa spełnia wymogi wskazane przez ustawodawcę w tym opisie_._

W poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy, stanowiącego wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, wskazano bez względu na symbol PKWiU – „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”.

Przepisy ustawy nie zawierają definicji pojęcia „rekreacja”. Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje rekreację jako „aktywny wypoczynek na świeżym powietrzu”, Wielki Słownik Języka Polskiego (http://www.wsjp.pl/) za rekreację uznaje „ruchową aktywność w czasie wolnym od pracy, mającą służyć zdrowiu i dobremu samopoczuciu”, natomiast „Słownik wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych z almanachem” Władysława Kopalińskiego (Świat Książki, Warszawa 2000) definiuje rekreację jako „odpoczynek, rozrywka, wytchnienie, pochodzące od łacińskiego »recreatio« czyli powrót do zdrowia, sił”. Natomiast w Encyklopedii PWN (https://encyklopedia.pwn.pl) wskazano, że rekreacja to forma działania wybrana dobrowolnie przez człowieka ze względu na osobiste zainteresowania i dla odpoczynku, rozrywki lub rozwoju własnej osobowości; podejmowana poza obowiązkami zawodowymi, społecznymi i domowymi, w czasie wolnym od pracy.

Mając na uwadze powyższe definicje – na potrzeby stosowania art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy – za rekreację uznać należy różne formy aktywności dobrowolnie wybrane przez człowieka, mające służyć wypoczynkowi, rozrywce czy zdrowiu. Tak rozumiana rekreacja obejmuje w szczególności zajęcia takie jak fitness, czy aerobik, ale również taką aktywność jak np. korzystanie z sauny.

Należy też zwrócić uwagę, że ustawodawca objął obniżoną stawką podatku w wysokości 8% wymienione w poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy usługi, jednakże tylko w zakresie wstępu. Ustawodawca nie określił jednak ani form, ani kategorii „wstępu”, do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%.

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., strona internetowa www.sjp.pwn.pl), pod pojęciem „wstępu” należy rozumieć „możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś”.

Zatem pod pojęciem „wstępu” w rozumieniu poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak, np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki – możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej – możliwość tańczenia, na imprezę sportową – możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, „na siłownię” – możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego – możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zagadnienie związane z wykładnią analizowanych przepisów, w szczególności w odniesieniu do użytego w poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy (w stanie prawnym obowiązującym do dnia 30 października 2019 r. – poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy) sformułowania „wyłącznie w zakresie wstępu” było wielokrotnie przedmiotem rozważań sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W orzecznictwie utrwalony został jednoznaczny pogląd, że w tym przypadku wykładnia pojęcia „wstęp” nie może ograniczać się wyłącznie do wejścia do obiektu lub na imprezę rozrywkową bez możliwości aktywnego uczestniczenia w zaoferowanej usłudze i korzystania z urządzeń potrzebnych do jej realizacji, stanowiłoby to bowiem niczym nieuzasadnione zawężenie tego pojęcia. Jak podkreślono, użyte przez ustawodawcę sformułowanie „usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu” odnosi się do kart wstępu, stałych abonamentów lub biletów i innych form opłaty za umożliwienie zarówno biernego jak i aktywnego korzystania z rozrywki i rekreacji, w tym przystosowanych do tego sal, pomieszczeń oraz urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast określenie „wyłącznie w zakresie wstępu” należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi, które nie są związane z normalnym typowym użytkowaniem takiego obiektu, np. usługi restauracyjne na terenie sali sportowej, zakup napojów, odżywek, usługi osobistego/personalnego trenera – nie są objęte stawką obniżoną. Konsekwentnie podlegają opodatkowaniu stawką podstawową VAT.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca świadczy usługi gimnastyki (…) w sali gimnastycznej znajdującej się w budynku szkoły publicznej, którą w tym celu wynajmuje. Usługi gimnastyki (…) obejmują możliwość wstępu na zajęcia grupowe prowadzone przez instruktora gimnastyki i (…), który pokazuje grupie ćwiczenia i objaśnia sposób ich wykonywania. Instruktor nadzoruje prawidłowe wykonywanie ćwiczeń przez wszystkie osoby uczestniczące. Zajęcia poprawiają kondycję fizyczną, pomagają korygować wady postawy ciała i przywrócić lub poprawić sprawność ruchową. Mają także pozytywny wpływ na dobrostan psychiczny i samopoczucie ćwiczących. Usługi gimnastyki stanowią także formę spędzania wolnego czasu dla klientów, czyli mają charakter wypoczynku, relaksu.

Wnioskodawca oferuje możliwość skorzystania z usług gimnastyki (…) w oparciu o jednorazowe wejście na zajęcia grupowe lub karnet na określoną liczbę wejść na zajęcia grupowe w określonym przedziale czasowym. Zajęcia grupowe odbywają się według obowiązującego grafiku. Karnety uprawniają do wstępu na zajęcia w konkretnych terminach, przypadających w kolejno następujących po sobie tygodniach w okresie miesiąca/kwartału.

Zajęcia są prowadzone w sposób niewymagający ciągłości uczestnictwa - nie są to kursy, gdzie każde kolejne zajęcia wymagają znajomości ćwiczeń pokazanych na poprzednich zajęciach. Sprzedawane przez Wnioskodawcę wejściówki i karnety, których dotyczy wniosek uprawniają do wejścia na teren Sali Gimnastycznej oraz do czynnego uczestniczenia w grupowych zajęciach gimnastyki (…) organizowanych przez Wnioskodawcę, które się na niej odbywają, a także do samodzielnego korzystania ze znajdujących się na sali gimnastycznej przyrządów do ćwiczeń w wyznaczonym czasie.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że świadczona przez Wnioskodawcę usługa – gimnastyka (…) – stanowi „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”, o których mowa w poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Natomiast stosownie do art. 146ef ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347, 641, 1615, 1834 i 1872) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%;

3) stawka zryczałtowanego zwrotu podatku, o której mowa w art. 115 ust. 2, wynosi 7%;

4) stawka ryczałtu, o której mowa w art. 114 ust. 1, wynosi 4%.

Jak już wskazano w niniejszej decyzji, w załączniku nr 3 do ustawy, stanowiącym wykaz towarów i usług opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 68 wskazano bez względu na symbol PKWiU – „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”.

Mając na uwadze, że usługa będąca przedmiotem analizy stanowi „Pozostałe usługi związane z rekreacją – wyłącznie w zakresie wstępu”, jej świadczenie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy w zw. z art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy i poz. 68 załącznika nr 3 do ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do **usług** tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do **usługi** będącej jej przedmiotem, która zostanie wykonana w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- **usługa**, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

**Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia** (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS, albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

\- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do **usługi** będącej przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że

\- klasyfikacja usługi, lub

\- stawka podatku właściwa dla usługi lub

\- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r., poz. 2383, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji - stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej - służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia.

Odwołanie zgodnie z art. 42g ust. 4 ustawy, **można złożyć wyłączne za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy** na stronie https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem konta/wyznaczając użytkownika konta organizacji

w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).