Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.212.2020.3.KT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-23
Teza: w zakresie uznania zespołów składników materialnych i niematerialnych w ramach biznesu X i biznesu Y w momencie podziału za zorganizowane części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji braku opodatkowania podatkiem VAT transakcji przeniesienia wydzielonej w wyniku podziału działalności Y do Spółki przejmującej
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; opodatkowanie-brak obowiązku opodatkowania; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 marca 2020 r. (data wpływu 21 marca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 maja 2020 r. (data wpływu 1 czerwca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zespołów składników materialnych i niematerialnych w ramach biznesu X i biznesu Y w momencie podziału za zorganizowane części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji braku opodatkowania podatkiem VAT transakcji przeniesienia wydzielonej w wyniku podziału działalności Y do Spółki przejmującej **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zespołów składników materialnych i niematerialnych w ramach biznesu X i biznesu Y w momencie podziału za zorganizowane części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji braku opodatkowania podatkiem VAT transakcji przeniesienia wydzielonej w wyniku podziału działalności Y do Spółki przejmującej oraz podatku dochodowego od osób prawnych. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 26 maja 2020 r. poprzez przesłanie pełnomocnictwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

S. Sp. z o.o. (dalej jako „Wnioskodawca”, „S.” lub „Spółka dzielona”) to spółka kapitałowa z siedzibą na terytorium Polski, podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Jest ona również podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej jako „podatek CIT”) oraz zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej jako „podatek VAT”).

Od 2011 r. Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy …, będącej … w projektowaniu i produkcji zbiorników ciśnieniowych. W Polsce, przedmiot produkcji stanowią zbiorniki X (od ang. liauefied petroleum gas) oraz zbiorniki Y (od ang. compressed natural gas). Znajdujące się w ofercie S. zbiorniki X są wykorzystywane głównie w przemyśle samochodowym (np. X Autogaz), podobnie jak zbiorniki Y (duże autobusy …). W mniejszym zakresie sprzedawane są w ratownictwie (gaśnice, straż pożarna), przemyśle rozrywkowym (paintball), etc. Produkcja wspomnianych zbiorników ciśnieniowych ulokowana jest w dwóch oddzielnych zakładach produkcyjnych w … : X w zakładzie przy ul. …, natomiast Y w zakładzie przy ul. ….

Istnienie dwóch zakładów produkcyjnych wynika z technologii wytwarzania obu rodzajów zbiorników i zasadniczych różnic w tym zakresie, w szczególności:

1.  do produkcji zbiorników X wykorzystuje się stal, natomiast w przypadku zbiorników Y jest to aluminium oraz kompozyt, czyli utwardzone włókno węglowe z żywicą;
2.  produkcja zbiorników Y odbywa się z wykorzystaniem ciśnienia na poziomie od 20-160 MPa, a zbiorników X 2-6 MPa;
3.  w produkcji zbiorników X wymagane jest spawanie, które nie występuje w procesie produkcyjnym zbiorników Y;
4.  z kolei w przypadku Y niezbędna jest obróbka cieplna, badanie ultradźwiękami i korzystanie z żywic/utwardzaczy.

Powyższe wymusza jednocześnie utrzymywanie odrębnego parku maszynowego, posiadanie urządzeń o odmiennej specyfikacji technologicznej, celem realizacji produkcji w zakresie Y i X. Należy wskazać, że w obu zakładach produkcyjnych realizowane są, poza typowymi czynnościami produkcyjnymi i technologicznymi, również czynności koordynacji i kontroli procesów, utrzymania ruchu i remontu maszyn oraz urządzeń, kontrola jakości, rozliczenie zużytych surowców, materiałów, energii, jak również odrębna gospodarka magazynowa gotowych produktów. W ramach Spółki dzielonej, funkcjonują obecnie odrębne schematy organizacyjne dla segmentu X oraz segmentu Y, dedykowane i faktycznie potwierdzające istnienie dwóch odrębnych działalności produkcyjnych, z perspektywy organizacyjnej.

W ramach wspomnianych schematów organizacyjnych można wyróżnić:

1.  Dla segmentu Y:
    1.  Dział Operacyjny/Produkcyjny, w skład którego wchodzą:
        *   Wydział Produkcja – Planowanie (w szczególności: tworzenie tygodniowego planu produkcji, otwieranie projektów w systemie, nadzór nad wykonaniem planu, dokonywanie zmian i modyfikacji w przypadku awarii maszyn i urządzeń, zamykanie zleceń produkcyjnych, itd.);
        *   Wydział Produkcja – Realizacja (w szczególności: cięcie, mycie, formowanie na zimno, formowanie na gorąco, obróbka cieplna, obróbka wiórowa, szlifowanie, malowanie, nawijanie włóknem węglowym, wygrzewanie);
        *   Wydział Jakość (w szczególności: kontrola jakości na wejściu, badanie ultradźwiękami, test hydrostatyczny, test zmęczeniowy, test rozrywania, kontrola na wyjściu, odbiory zbiorników);
        *   Wydział Konserwacji (w szczególności: nadzór nad prowadzonymi inwestycjami, remontami, naprawami w firmie; dbanie o konserwacje, remonty, bieżące naprawy i prawidłowe funkcjonowanie maszyn i urządzeń; współpraca z instytucjami i wykonawcami inwestycji i napraw, remontów),
    2.  Dział Wspierający, w skład którego wchodzą:
        *   Wydział Magazyn (w szczególności: gospodarka magazynowa produktów, przyjmowanie zbiorników na odpowiednie lokalizacje, tworzenie listy wysyłkowej i załadunek zbiorników i systemów celem wysyłki do klienta);
        *   Wydział „Transformation” (na chwilę obecną brak zasobów do zadań związanych z transformacją);
        *   Wydział Inżynieryjny (w szczególności: opracowanie technologii stosowanych w procesie produkcji, odpowiedzialność za prawidłowość opracowania i kompletność dokumentacji technologicznej; uczestnictwo w walidacji nowouruchomionych procesów i wyrobów);
        *   Wydział Projektowy (podejmuje działania zmierzające do opracowania dokumentacji konstrukcyjnej wyrobów, prowadzi nadzór nad wykonywaną dokumentacją konstrukcyjną z uwagi na jej kompletność oraz odpowiednią dystrybucję do odpowiednich działów produkcji, prowadzi nadzór nad prawidłową gospodarką dokumentacji konstrukcyjnej, sugeruje wprowadzanie nowych rozwiązań),
    3.  Dział Komercyjny, w skład którego wchodzą:
        *   Wydział Obsługi Klienta i Sprzedaży – zajmuje się obsługą zamówień klientów oraz organizacją i dokumentacją sprzedaży;
        *   Wydział Kluczowych klientów OEM – zajmuje się obsługą kluczowych klientów firmy w zakresie negocjacji warunków współpracy oraz nadzorem nad projektami i nowymi wdrożeniami.
2.  Dla segmentu X:
    1.  Dział Operacyjny/Produkcyjny, w skład którego wchodzą:
        *   Wydział Cięcia i Tłoczenia (w szczególności: cięcie arkuszy blach na odpowiednie formaty, tłoczenie dennic na prasach, kielichowanie rury stalowej, tłoczenie tabliczek znamionowych);
        *   Wydział Spawalniczy (w szczególności: spawanie zbiorników X na tzw. gotowo – dennice plus rura plus głowica oraz tabliczka znamionowa wraz z mocowaniami);
        *   Wydział Maszyn CNC (w szczególności: cięcie rur stalowych na odpowiednią długość, frezowanie, toczenie i gwintowanie głowiczek pod wielo-zawór lub płytę armaturową);
        *   Wydział Malowania i Pakowania (w szczególności: proszkowe malowanie zbiorników stalowych, badanie czystości wnętrza zbiornika, etykietowanie i pakowanie w kartony);
        *   Wydział Magazyn Gotowych Towarów (w szczególności: przyjmowanie zbiorników X na odpowiednie lokalizacje, tworzenie listy wysyłkowej i załadunek zbiorników X celem wysyłki do klienta),
    2.  Dział Wspierający, w skład którego wchodzą:
        *   Wydział Planowania Produkcji (w szczególności: tworzenie tygodniowego planu produkcji, otwieranie projektów w systemie, nadzór nad wykonaniem planu, dokonywanie zmian i modyfikacji w przypadku awarii maszyn i urządzeń, zamykanie zleceń produkcyjnych;
        *   Wydział „Transformation” (w szczególności: wsparcie w bieżących obowiązkach związanych z ciągłym doskonaleniem – koordynacja programu 6S w biurze i na produkcji, programu usprawnień, prowadzenie warsztatów Kaizen, udział w warsztatach i projektach, realizacja projektów z zakresu ciągłego doskonalenia);
        *   Wydział Inżynieryjny (w szczególności: opracowanie technologii stosowanych w procesie produkcji; odpowiedzialność za prawidłowość opracowania i kompletność dokumentacji technologicznej; uczestnictwo w walidacji nowouruchomionych procesów i wyrobów);
        *   Wydział Ouality/Laboratory/EHS (w szczególności: procesowe zgłoszenie odpowiednim komórkom zauważonych nieprawidłowości w jakości wyrobów, niezgodności z dokumentacją konstrukcyjno-technologiczną, itp. wpływających na jakość wyrobów i uzgodnienia jakościowe z klientami; nadzór i odpowiedzialność za właściwą jakość wyrobów, zgodną z posiadanymi homologacjami, certyfikatami i uzgodnionymi wymaganiami specyficznymi klientów; rozpatrywanie i obsługa reklamacji; prowadzenie w firmie całokształtu zagadnień dotyczących, bezpieczeństwa i higieny pracy, ochrony przeciwpożarowej; współpraca z kierownikami komórek organizacyjnych i działów w sprawach dotyczących zapewnienia pracownikom firmy bezpiecznych i higienicznych warunków pracy);
        *   Wydział Narzędziownia (w szczególności: regeneracja, naprawa stempli oraz innych przyrządów używanych w procesie produkcyjnym);
        *   Wydział Konserwacji i Czyszczenia (w szczególności: nadzór nad prowadzonymi inwestycjami, remontami, naprawami w firmie; dbanie o konserwacje, remonty, bieżące naprawy i prawidłowe funkcjonowanie maszyn i urządzeń; współpraca z instytucjami i wykonawcami inwestycji i napraw, remontów);
        *   Wydział Zakupów Magazynowych (w szczególności: zakup materiałów i surowców niezbędnych do produkcji zbiorników z utrzymaniem zapasów bezpieczeństwa celem zapewnienia funkcjonowania zakładu);
        *   Wydział Projektowy (w szczególności: podejmuje działania zmierzające do opracowania dokumentacji konstrukcyjnej wyrobów, prowadzi nadzór nad wykonywaną dokumentacją konstrukcyjną z uwagi na jej kompletność oraz odpowiednią dystrybucję do odpowiednich działów produkcji, prowadzi nadzór nad prawidłową gospodarką dokumentacji konstrukcyjnej, sugeruje wprowadzanie nowych rozwiązań),
    3.  Dział Komercyjny, w skład którego wchodzą:
        *   Wydział Obsługi Klienta i Sprzedaży – zajmuje się obsługą zamówień klientów oraz organizacją i dokumentacją sprzedaży;
        *   Wydział Kluczowych klientów OEM – zajmuje się obsługą kluczowych klientów firmy w zakresie negocjacji warunków współpracy oraz nadzorem nad projektami i nowymi wdrożeniami;
        *   Wydział „After Market Key Accounts” – zajmuje się obsługą klientów z segmentu rynku ,After Market”.

Jednocześnie, w ramach S. funkcjonują wspólnie dla ww. działalności: dział księgowości i controlling’u, dział human resources i payroll, dział R&D i New Product Development, dział IT oraz dział administracyjny (zagadnienia prawne, ubezpieczeniowe). Należy podkreślić, że do każdego z segmentów, działów, wydziałów i zespołów funkcjonujących w strukturze organizacyjnej S. przyporządkowany jest odrębny personel, który wykonuje swoje zadania w pomieszczeniach/na nieruchomościach przydzielonych do danego segmentu. Potwierdzeniem tego są w szczególności umowy o pracę zawarte z poszczególnymi pracownikami, w których wyraźnie wskazane jest miejsce pracy danego pracownika, tj. zakład produkcyjny przy ulicy … lub ulicy … . Ponadto, co istotne, zarówno zespoły, wydziały, działy i segmenty produkcyjne, jak również działy wspólne dysponują własną kadrą zarządzającą (dyrektorzy, kierownicy, przełożeni, etc.), a przypisana do każdego z segmentów kadra kierownicza organizuje, nadzoruje i koordynuje prace podległych pracowników.

Co ważne, dyrektor lub kierownik z zakładu produkcyjnego zbiorników Y nie jest zwierzchnikiem ani przełożonym dla osób wykonujących pracę w zakładzie produkcyjnym X. Biorąc pod uwagę powyższe, ewidentnie można stwierdzić, że S. posiada faktyczną, wewnętrzną, hierarchiczną i organizacyjną strukturę, opartą o działy, wydziały, zespoły nieprodukcyjne oraz działy, wydziały i zespoły typowo produkcyjne.

W związku z planami reorganizacyjnymi (szczegóły poniżej), w dniu 6 marca 2020 r. podjęte zostały uchwały Zarządu S., na podstawie których wydzielono w S. dział produkcyjny Y jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa i formalnie przypisano do każdego z segmentów (X i Y) odpowiednie, funkcjonalnie powiązane z nimi: składniki majątkowe (środki trwałe i wartości niematerialne i prawne), prawa i obowiązki z umów handlowych i finansowych, zasoby ludzkie, zezwolenia, decyzje i licencje, decyzje środowiskowe, niezbędne do wykonywania dotychczasowej działalności gospodarczej.

W szczególności, w ramach oficjalnie podpisanych załączników do ww. uchwał, formalnie alokowano do segmentu Y konkretne osoby (z imienia i nazwiska), dotychczas pracujące w zakładzie produkcyjnym Y, środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne wynikające z dotychczas prowadzonego odrębnego rejestru środków trwałych i wnip, prawa do nieruchomości (zakładów produkcyjnych, magazynów, budynków administracyjnych, etc.), prawa i obowiązki wynikające z umów handlowych, finansowych i innych zawartych przez S., które są funkcjonalnie związane z działalnością Y, etc.

W tożsamy sposób alokowane zostały pozostałe składniki materialne i niematerialne, pracownicy powiązani z biznesem X, który pozostał w Spółce dzielonej celem kontynuowania produkcji w zakresie X. Od strony finansowej, Wnioskodawca prowadzi pełne księgi rachunkowe w zakresie ewidencji księgowej przychodów, kosztów, aktywów, należności i zobowiązań. Wprawdzie Wnioskodawca nie prowadzi odrębnych systemów księgowych dla biznesu X i Y, natomiast prowadzi ewidencję operacji gospodarczych umożliwiającą identyfikację operacji związanych z Y i X.

W rezultacie, Spółka dzielona jest w stanie zidentyfikować w swoich księgach: składniki majątkowe (aktywa – materialne i niematerialne, trwałe i obrotowe) przypisane do Y i X, jak również przychody i koszty związane z działalnością X i Y.

Spółka dzielona jest w stanie okresowo przygotowywać – dla celów wewnętrznych – oddzielne bilanse i rachunki wyników odrębnie dla X i Y, których celem jest umożliwienie Spółce dzielonej monitorowania efektywności operacji realizowanych przez każdą z tych działalności (zakładów) i zarządzania nimi. Ponadto, proces akceptacji faktur kosztowych jest rozdzielnie przeprowadzany dla X i Y. W celu efektywniejszej i odrębnej kontroli obu segmentów, powołana została Dyrektor ds. Administracji i Finansów. W ramach systemu księgowego, od kilku miesięcy tworzone są osobne konta dla biznesu Y, aby można było łatwiej kontrolować koszty i przychody. Od strony zarządzania bazą kontaktową klientów, zaimplementowane zostało osobne oznaczenie klientów i dostawców dla X i Y.

W marcu 2020 r. wprowadzono również system księgowania faktur kosztowych bezpośrednio na segment X i Y. Wnioskodawca na bieżąco dokonuje oceny rentowności i efektywności działalności X oraz Y, jak również precyzyjnego wyodrębnienia w tabeli amortyzacyjnej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wartości umorzeń i amortyzacji przypadających na X oraz na Y. Dodatkowo zarówno X, jak również Y funkcjonują w oparciu o zaplanowany budżet przypadający na przydzielone tym segmentom plany długookresowe. Budżet planowany jest na podstawie przewidywanych wydatków związanych z ich funkcjonowaniem. Dla celów prowadzonej działalności Spółka dzielona wykorzystuje rachunki bankowe wspólne dla obu biznesów.

Jednakże, przed dokonaniem podziału, Spółka przejmująca będzie miała założony odrębny rachunek bankowy dla biznesu Y. Spółka dzielona planuje również dokonać podziału środków pieniężnych zgromadzonych na istniejącym rachunku bankowym pomiędzy Y i X. Należy podkreślić, że dysponując własnymi składnikami majątkowymi i zapleczem organizacyjno-technicznym i personalnym, w szczególności ulokowanymi w dwóch odrębnych zakładach produkcyjnych, segment X i Y mogą samodzielnie realizować swoje własne zadania, całkowicie niezależnie od siebie.

Ponadto, jak wskazano powyżej, faktyczny zakres działalności produkcyjnej wykonywany w ramach obu biznesów jest na tyle odrębny od siebie, że zasadniczo każdy z nich mógłby stanowić odrębną od siebie jednostkę, zupełnie niezależną od pozostałej.

Planowane działania.

Na poziomie Grupy … zapadła decyzja o kontynuowania rozwoju grupy wyłącznie w oparciu o zbiorniki Y.

Decyzja wynika z szeregu biznesowych okoliczności, związanych głównie z planowanymi zmianami rynkowymi, gospodarczymi, ekologią, polityką Unii Europejskiej, itd. W szczególności, Grupa … uznała, że:

*   produkcja i sprzedaż zbiorników X nie będzie postrzegana jako podstawowa działalność Grupy …;

*   kierunkiem, w którym grupa chce podążać jest produkcja zbiorników Y i wzrost sprzedaży tych zbiorników (czyli skupienie się na zbiornikach wysoko-ciśnieniowych, tworzeniu nowych produktów w tym zakresie);

*   biznes oparty na Y ma przyszłość, ponieważ:

1.  w Unii Europejskiej systematycznie zaostrzane są normy emisji Co2 dla autobusów, ciężarówek i samochodów dostawczych – napędzanie tych pojazdów gazem Y umożliwi spełnienie nowych, restrykcyjnych norm w latach 2020-2030;
2.  rynek tzw. paliw alternatywnych, a więc Y, wodoru będzie znacząco wzrastał w najbliższych latach ze względów ekologicznych;
3.  szacuje się, że rynek zbiorników Y w Europie znacznie wzrośnie na przestrzeni lat, szczególnie na rynku autobusów i ciężarówek, ze względu na konieczność wymiany floty pojazdów przez przedsiębiorców unijnych.

W ocenie właścicieli Spółki dzielonej, właśnie teraz jest najlepszy czas na rozdzielenie i sprzedaż biznesu skupionego wokół X, ponieważ:

1.  rynek motoryzacyjny przechodzi zmianę, polegającą na odejściu od oleju napędowego i skupieniu się na paliwach alternatywnych takich jak Y i wodór;
2.  grupa jest na pierwszym miejscu pod względem jakości wytwarzanych produktów, nieporównywalnym z żadnym konkurentem, ma przyzwoite marże i kontrakty z kluczowymi graczami (… i …), sprawniejszą i wydajniejszą organizację, która pozwoli na rozwinięcie działalności opartej na Y.

W ramach Planowanej Transakcji, mającej na celu rozdzielenie funkcji związanych z produkcją Y i X skupionymi obecnie w Spółce dzielonej, planowane jest przeniesienie całej działalności Y, wraz z przypisanymi jej składnikami majątkowymi, niemajątkowymi, pracownikami, itd. do dedykowanego odrębnego podmiotu. Taka decyzja związana jest z faktem, że wszelkie licencje, patenty, homologacje oficjalnych instytucji i urzędów, w zakresie produkcji X i Y wydane zostały na S. Sp. z o.o. Biorąc również pod uwagę, że potencjalni kupujący zainteresowani są nabyciem udziałów w spółce z produkcją X i wszystkimi pozwoleniami (a nie nabyciem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części), zdecydowano na wydzielenie prawne biznesu Y do innego podmiotu i pozostawienie X w strukturach Wnioskodawcy.

Spółką przejmującą biznes Y, w ramach podziału Spółki dzielonej, będzie inna spółka kapitałowa, posiadająca siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlegająca w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu – … Poland Sp. z o.o. (dalej „NewCo” lub „Spółka przejmująca”), utworzona przez Grupę … na potrzeby Planowanej Transakcji. Na moment dokonania podziału, Spółka przejmująca będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Spółka dzielona oraz Spółka przejmująca będą miały wspólnego właściciela, posiadającego 100% udziałów w obu spółkach.

Transakcja ma zostać przeprowadzona poprzez podział Spółki dzielonej przez wydzielenie (dalej „Wydzielenie”) w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej „KSH”). Zgodnie z założeniami biznesowymi, w ramach ww. podziału z przedsiębiorstwa Spółki dzielonej biznes Y zostanie wydzielony i przeniesiony do NewCo. Do NewCo przeniesione zostaną aktywa i pasywa oraz funkcje przypisane obecnie do Y, a w Spółce dzielonej pozostaną aktywa i pasywa oraz funkcje związane z działalnością X. W związku z realizacją Wydzielenia, kapitał zakładowy Spółki dzielonej zostanie odpowiednio obniżony, a kapitał zakładowy Spółki Przejmującej zostanie podwyższony.

Wartość emisyjna udziałów przydzielonych wspólnikowi Spółki dzielonej będzie odpowiadać co najmniej wartości rynkowej majątku Spółki dzielonej otrzymanego przez NewCo (tj. wartości rynkowej aktywów przydzielonych po pomniejszeniu tej wartości o kwotę zobowiązań przeniesionych do Spółki przejmującej).

W szczególności, planowane jest, że w ramach podziału do NewCo przejdą:

1.  środki trwałe i wartości niematerialne i prawne związane bezpośrednio z segmentem Y;
2.  aktywa obrotowe związane z segmentem Y;
3.  prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów handlowych, finansowych i innych, związanych z segmentem Y;
4.  tajemnice przedsiębiorstwa wraz z bazą kontaktów handlowych, kontakty z dostawcami (media) i inne kontakty związane z segmentem Y;
5.  należności i zobowiązania (o ile będą występować w części przypisanej do Y na moment podziału);
6.  wymagane przepisami prawa zezwolenia i licencje na prowadzenie działalności gospodarczej, dokumenty związane z prowadzeniem działalności, certyfikaty związane z działalnością fabryki, rejestracje, pozwolenia oraz inne decyzje administracyjne uzyskane przez Spółkę dzieloną (np. zezwolenia środowiskowe itp.).

Do części przedsiębiorstwa Y, która ma zostać przeniesiona do NewCo w ramach podziału Spółki dzielonej, zostaną przypisani dedykowani pracownicy dotychczas wykonujący pracę w zakładzie produkcyjnym Y, posiadający odpowiednie kwalifikacje do realizacji zadań, które będą przedmiotem działalności związanej z Y i którzy w ramach swoich obowiązków wykonują jedynie zadania związane z tym segmentem prowadzonej działalności. W związku z podziałem Spółki dzielonej, pracownicy zostaną przejęci przez NewCo w trybie art. 23 zn. 1 Kodeksu pracy, a tym samym na NewCo przejdą też prawa i obowiązki wynikające z umów o pracę zawartych z tymi pracownikami.

Na skutek dokonania Wydzielenia:

*   Począwszy od dnia wydzielenia – NewCo będzie prowadzić/kontynuować działalność gospodarczą w zakresie Y, przy wykorzystaniu zespołu składników majątkowych i personalnych przypisanego do Y, a istniejącego obecnie w ramach Spółki dzielonej;

*   Jednocześnie – po dniu wydzielenia – Spółka dzielona będzie kontynuowała działalność produkcyjną X przy wykorzystaniu zespołu składników przypisanego X (istniejącego obecnie w ramach Spółki dzielonej).

W tym miejscu należy zaznaczyć, że na dzień podziału w ramach segmentu X i Y mogą znajdować się również inne składniki majątku niż opisane powyżej. Wszelkie składniki majątku, w tym w szczególności umowy, prawa lub zobowiązania związane ściśle z Y zostaną przydzielone do tego działu i zostaną przeniesione na Spółkę Przejmującą.

Konsekwentnie, wszelkie tego typu dodatkowe składniki majątku związane ściśle z X pozostaną u Wnioskodawcy. Z drugiej strony możliwa jest również sytuacja, że na dzień podziału pewne składniki majątku opisane w niniejszym wniosku nie będą już wchodziły w skład danego działu, ponieważ do tego czasu przestaną istnieć (np. umowy zostaną rozwiązane) lub zostaną zbyte (np. rzeczy ruchome). Jeżeli będzie to dotyczyło składników przydzielonych do Y, to w konsekwencji nie zostaną one przeniesione na Spółkę przejmującą.

Należy bowiem zaznaczyć, że jeżeli w celu przeniesienia niektórych praw związanych z umowami, konieczna będzie zgoda podmiotów trzecich – prawa te przejdą na Spółkę przejmującą po uzyskaniu wymaganych prawnie zgód. Jeżeli takie zgody nie zostaną otrzymane, przejście tych praw może nie nastąpić, w zależności od specyficznych uregulowań prawnych. Jeżeli na moment podziału należności lub zobowiązania związane z biznesem Y pozostaną nieuregulowane, przejdą one na Spółkę przejmującą – o ile będą one występować w części przypisanej do wydzielanego majątku na moment podziału, jako że Spółka dzielona może dążyć do uregulowania zobowiązań/należności w celu uproszczenia procesu podziału.

Opisany powyżej zespół składników materialnych i niematerialnych przenoszonych do Spółki przejmującej, jak również pozostających w Spółce dzielonej, będą stanowić na dzień dokonania podziału przez wydzielenie zorganizowane zespoły praw, obowiązków, umów i rzeczy, ukierunkowane funkcjonalnie na realizację prowadzonej działalności gospodarczej przez Spółkę przejmującą w zakresie Y oraz przez Spółkę dzieloną w zakresie X.

W ocenie Wnioskodawcy, zarówno zespół składników majątku związanych z prowadzeniem działalności w zakresie X, jak również zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością Y będą w momencie podziału Spółki dzielonej stanowiły zespoły składników materialnych i niematerialnych zdolnych do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego. W skład przedsiębiorstwa Spółki dzielonej, które zostanie przeniesiona na Spółkę przejmującą w związku z wydzieleniem, nie wejdą elementy tworzące tzw. działy wspólne – z obszaru księgowości, controllingu, IT.

Zdecydowano natomiast, że w tzw. okresie przejściowym, na podstawie odrębnej umowy lub oddelegowania pracowników, Spółka przejmująca będzie za wynagrodzeniem korzystać z tych zasobów. W Spółce przejmującej zostało już utworzone dedykowane stanowisko – Dyrektora ds. Finansów i Administracji, którego głównym zadaniem będzie koordynacja współpracy z wybranymi działami ze Spółki dzielonej, lub co bardziej prawdopodobne – koordynacja pracy podmiotów trzecich w zakresie tworzenie struktur administracyjnych w Spółce przejmującej bezpośrednio. Jako element stanu faktycznego wniosku, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że podejmowane działania podyktowane są strategią biznesową na poziomie Grupy … i w żadnej mierze nie są one podyktowane chęcią osiągnięcia korzyści podatkowej, zwłaszcza takiej, która byłaby sprzeczna z przedmiotem lub celem regulacji podatkowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, zespoły składników materialnych i niematerialnych zorganizowane w ramach biznesu X i biznesu Y, stanowić będą na moment podziału przez wydzielenie Spółki dzielonej, zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT i w związku z tym, przeniesienie biznesu Y na Spółkę przejmującą w ramach podziału Spółki dzielonej przez wydzielenie, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT? (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, na wstępie należy wskazać, że jednakowe brzmienie definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie ustawy CIT oraz ustawy VAT, zdaniem Wnioskodawcy, powinno skutkować tym, że pojęcie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” powinno być interpretowane w ten sam sposób. Innymi słowy, nie jest możliwa sytuacja, w której na gruncie ustawy VAT dany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi ZCP i jednocześnie nie stanowi ZCP w myśl ustawy CIT. Stąd na potrzeby niniejszego wniosku, w celu umotywowania swojego stanowiska, Wnioskodawca przedstawia argumentację opartą na praktyce organów i orzecznictwie sądów administracyjnych dotyczących ww. ustaw.

W ocenie Zainteresowanego, zespoły składników materialnych i niematerialnych zorganizowane w ramach biznesu X i biznesu Y, stanowić będą na moment podziału przez wydzielenie Spółki dzielonej, zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT i w związku z tym, przeniesienie biznesu Y na Spółkę przejmującą w ramach podziału Spółki dzielonej przez wydzielenie, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jeśli zatem transakcja stanowi zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to nie podlega ona opodatkowaniu VAT. W ocenie Wnioskodawcy, przez „zbycie” należy rozumieć każdą formę przeniesienia własności przedsiębiorstwa lub ZCP. W związku z tym przeniesienie ZCP na Spółkę przejmującą, w ramach podziału przez wydzielenie, należy uznać za zbycie ZCP.

Odnosząc powyższe do opisanego zdarzenia przyszłego, podział Spółki przez wydzielenie zespołu składników majątkowych i niemajątkowych związanych z prowadzoną przez Spółkę dzieloną działalnością, dotyczącą biznesu Y, nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT – w związku z faktem, iż składniki te będą tworzyć zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy VAT, „ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa – rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”. Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Zdaniem Wnioskodawcy, wyodrębnienie organizacyjne polega na tym, że działalność zorganizowanej części przedsiębiorstwa dotyczy jednej ze sfer działalności, które są prowadzone odrębnie (niezależnie od siebie) oraz dla których działalności został przydzielony określony majątek (zespół składników materialnych i niematerialnych) oraz określeni pracownicy. Spełnienie tej przesłanki oznacza możliwość wykazania, że w strukturze wewnętrznej danego podmiotu wyodrębniony zespół składników funkcjonował w miarę autonomicznie w stosunku do pozostałej części przedsiębiorstwa. Zgodnie z interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 8.08.2014r., nr IPPP3/443-684/14-2/RD: fakt istnienia odrębności organizacyjnej warunkuje w szczególności „rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie spełnienie ww. przesłanki należy potwierdzić, ponieważ:

1.  obecnie Spółka dzielona prowadzi działalność produkcyjną w ramach dwóch odrębnych specjalizacji (X oraz Y);
2.  X i Y nie są ze sobą bezpośrednio powiązane, nie przenikają się wzajemnie, funkcjonalnie natomiast każdy z nich jest wyodrębniony i posiada zdolność do samodzielnego funkcjonowania w ramach obrotu gospodarczego;
3.  z biznesem X i Y związane są ściśle określone aktywa, personel wykonujący zadania w konkretnym zakładzie produkcyjnym. Podsumowując, biorąc pod uwagę, ze działalność produkcyjna w zakresie X i Y są niezależne względem siebie, warunek wyodrębnienia organizacyjnego należy uznać za spełniony.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy przyjąć, iż wyodrębnienie finansowe polega na prowadzeniu ewidencji zdarzeń gospodarczych w sposób, który pozwoli przyporządkować przychody i koszty oraz należności i zobowiązania do wyodrębnionej z przedsiębiorstwa Spółki jego zorganizowanej części. Na taką możliwość wskazują również znane Wnioskodawcy stanowiska organów podatkowych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22.03.2010r., nr IPPB5/423-810/09-4/MB wskazano: „wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Jak wskazano powyżej, w sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów ZCP od pozostałej części prowadzonego przedsiębiorstwa. ZCP powinna być w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Wnioskodawca pragnie wskazać, że prowadzona ewidencja rachunkowa zdarzeń gospodarczych umożliwia dokonanie podziału aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań), jak i przychodów i kosztów oraz odpowiedniego przyporządkowania ich odpowiednio do biznesu X i Y. Ponadto, w ramach prowadzonych rozliczeń wewnętrznych, Wnioskodawca jest w stanie sporządzić odrębny bilans oraz rachunek zysków i strat dla X i Y.

Mając na uwadze powyższe, funkcjonujące w Spółce dzielonej biznesy X i Y będą, na moment podziału, spełniać również przesłankę wyodrębnienia pod względem finansowym w rozumieniu regulacji ustawy VAT. Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Jak wynika z opisanego powyżej stanu faktycznego, zarówno biznes Y jak i biznes X realizują, w ramach działalności gospodarczej wykonywanej przez Spółkę dzieloną, określone, przyporządkowane do nich i niezależne od siebie funkcje produkcyjne, polegające – w przypadku X na produkcji zbiorników X, a w przypadku Y – produkcji zbiorników Y.

Na skutek planowanego podziału, dzięki istniejącemu w Spółce dzielonej wyodrębnieniu organizacyjnemu, finansowemu i funkcjonalnemu każdego z biznesów, po stronie Spółki przejmującej zapewniona zostanie możliwość realizacji zadań przypisanych do biznesu Y i prowadzenia w tym zakresie działalności zarobkowej z wykorzystaniem składników przypisanych do tego biznesu. Analogiczna możliwość zostanie zapewniona również po stronie Spółki dzielonej, w odniesieniu do części działalności gospodarczej realizowanej poprzez pozostający w tej spółce zbiór składników materialnych, niematerialnych i zasoby personalne.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, funkcjonujące w Spółce dzielonej biznesy X i Y będą, na moment podziału, spełniać również przesłankę wyodrębnienia pod względem funkcjonalnym, pozwalającym na prowadzenie (kontynuowanie) działalności gospodarczej przez każdy z biznesów niezależnie, w zakresie funkcji i zadań dotychczas im przypisanych. Odnosząc zaprezentowany opis planowanych działań z powołanymi regulacjami prawnymi, stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych, związane z zadaniami realizowanymi w ramach biznesu Y, wyodrębniony w wyniku podziału Spółki dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy VAT. Wnioskodawca w sposób należyty wykazał bowiem, że zespół składników stanowiący biznes Y w momencie podziału będzie organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy. Po przejęciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółka przejmująca będzie prowadziła działalność dotychczas prowadzoną za pomocą zorganizowanej części przedsiębiorstwa opisanej jako biznes Y w takim samym zakresie jak Wnioskodawca. W konsekwencji, przeniesienie wydzielonej w wyniku podziału działalności Y do Spółki przejmującej nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, według art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Przepisów ustawy nie stosuje się do:

1.  transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa;
2.  czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Z uwagi na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów, czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zagadnienie podziału spółek jest uregulowane w tytule IV dziale II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r., poz. 505, z późn. zm.), zwanej dalej „k.s.h.”.

W treści art. 529 § 1 k.s.h. wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych. Jednym z nich jest, zgodnie z pkt 4 tego przepisu, podział przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Do podziału przez wydzielenie stosuje się przepisy o podziale spółek dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej (art. 529 § 2 k.s.h.).

Podział przez wydzielenie jest instytucją prawa handlowego będącą jedną z form restrukturyzacji, polegającą na rozdrobnieniu majątku spółki dzielonej, które polega na przekazaniu składników majątkowych (pasywów i aktywów) spółki dzielonej bez przeprowadzenia likwidacji, do spółek nowo tworzonych. Instytucję podziału spółek regulują przepisy art. 528-550 k.s.h.

Stosownie do art. 531 § 1 k.s.h., spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału.

Na spółkę przejmującą lub spółkę nowo zawiązaną powstałą w związku z podziałem przechodzą z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, a które zostały przyznane spółce dzielonej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej (art. 531 § 2 k.s.h.).

Zgodnie z art. 532 § 1 k.s.h., do podziału spółki stosuje się przepis art. 441 § 3 oraz odpowiednio przepisy dotyczące powstania właściwego typu spółki przejmującej albo nowo zawiązanej, z wyłączeniem przepisów o wkładach niepieniężnych, jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej.

Cechą szczególną trybu podziału spółki wskazanego w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do istniejącego podmiotu (następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną). W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwersalna częściowa (art. 531 § 1 k.s.h.), tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału). Zatem następstwo prawne, w zakresie, o którym mowa powyżej dotyczy tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot (sukcesja uniwersalna częściowa).

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że powyższa regulacja stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

W wyroku z dnia 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, TSUE wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Trybunał uznał również, że regulacja art. 19 Dyrektywy 112 może znaleźć zastosowanie także w sytuacji przekazania aktywów przedsiębiorstwa bez prawa własności nieruchomości, jeżeli działalność gospodarcza nie wymaga użytkowania konkretnych pomieszczeń lub pomieszczeń wyposażonych w stałe instalacje konieczne do jej prowadzenia. Oznacza to, zdaniem TSUE, że wspomniany przepis obejmuje również sytuacje, w których lokal handlowy zostanie udostępniony nabywcy w drodze dzierżawy lub jeżeli nabywca dysponuje odpowiednią nieruchomością, do której może przenieść całość przejętych aktywów i gdzie może kontynuować działalność gospodarczą. Doprowadziło to Trybunał do wniosku, że: „przeniesienie własności zapasu towarów oraz wyposażenia sklepu z jednoczesnym oddaniem nabywcy w dzierżawę lokalu handlowego na podstawie umowy na czas nieoznaczony, ale możliwej do rozwiązania przez każdą ze stron z zachowaniem krótkiego terminu wypowiedzenia, stanowi przekazanie całości lub części aktywów w rozumieniu tego przepisu, pod warunkiem iż przekazane aktywa są wystarczające do prowadzenia przez nabywcę w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej”.

W kontekście uregulowań wspólnotowych oraz orzecznictwa TSUE należy wskazać, że nie ma podstaw do przyjęcia, że tylko przeniesienie wszystkich składników materialnych i niematerialnych jest okolicznością decydującą o uznaniu danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ jeśli dany zespół składników będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej, to spełnione zostaną przesłanki pozwalające uznać, z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności, że doszło do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, w wyroku z 21 czerwca 2012 r., sygn. I FSK 1586/11 NSA zauważył, że „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (…) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług”.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy …, będącej światowym liderem w projektowaniu i produkcji zbiorników ciśnieniowych. W Polsce, przedmiot produkcji stanowią zbiorniki X (od ang. liauefied petroleum gas) oraz zbiorniki Y (od ang. compressed natural gas). Produkcja zbiorników ciśnieniowych ulokowana jest w dwóch oddzielnych zakładach produkcyjnych w … : X oraz Y. W związku z planami reorganizacyjnymi podjęte zostały uchwały Zarządu S., na podstawie których wydzielono w S. dział produkcyjny Y jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa i formalnie przypisano do każdego z segmentów (X i Y) odpowiednie, funkcjonalnie powiązane z nimi: składniki majątkowe (środki trwałe i wartości niematerialne i prawne), prawa i obowiązki z umów handlowych i finansowych, zasoby ludzkie, zezwolenia, decyzje i licencje, decyzje środowiskowe, niezbędne do wykonywania dotychczasowej działalności gospodarczej. Planowana transakcja ma zostać przeprowadzona poprzez podział Spółki dzielonej przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy Kodeks spółek handlowych. Jak wskazał Wnioskodawca opisane we wniosku zespoły składników materialnych i niematerialnych przenoszone do Spółki przejmującej, jak również pozostające w Spółce dzielonej, będą stanowić na dzień dokonania podziału przez wydzielenie zorganizowane zespoły praw, obowiązków, umów i rzeczy, ukierunkowane funkcjonalnie na realizację prowadzonej działalności gospodarczej przez Spółkę przejmującą w zakresie Y oraz przez Spółkę dzieloną w zakresie X. Na skutek dokonania wydzielenia Spółka przejmująca będzie prowadzić/kontynuować działalność gospodarczą w zakresie Y, przy wykorzystaniu zespołów składników majątkowych i personalnych przypisanego do Y, a istniejącego obecnie w ramach Spółki dzielonej.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy oraz całokształt okoliczności sprawy stwierdzić należy, że na moment podziału przez wydzielenie Spółki dzielonej zespoły składników materialnych i niematerialnych w ramach biznesu X i biznesu Y cechować się będą wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym. W związku z powyższym ww. zespoły składników materialnych i niematerialnych stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. W konsekwencji transakcja przeniesienia wydzielonej w wyniku podziału działalności Y do Spółki przejmującej będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach opisu sprawy przedstawionego przez Wnioskodawcę.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług w zakresie uznania zespołów składników materialnych i niematerialnych w ramach biznesu X i biznesu Y w momencie podziału za zorganizowane części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji braku opodatkowania podatkiem VAT transakcji przeniesienia wydzielonej w wyniku podziału działalności Y do Spółki przejmującej. Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.