Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-744/15-2/RD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-26
Teza: W zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej kwotę roszczenia.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; kara-kara umowna; roszczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 sierpnia 2015 r. (data wpływu 4 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej kwotę roszczenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 września 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej kwotę roszczenia.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka SA, zarejestrowany podatnik VAT czynny (dalej „Zamawiający”) zawarła z Trakcja SA. (dalej zwana „Spółką”) umowę z dnia 31 maja 2010 r. (dalej „Umowa”), której przedmiotem jest wykonanie robót budowlanych dla kompleksowej modernizacji stacji i szlaków kolejowych. Zamawiający wykorzystuje linie kolejowe do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Umowa jest realizowana w ramach projektu finansowanego z PO. Spółka jest liderem konsorcjum realizującego roboty budowlane.

Z uwagi na wady dokumentacji projektowej przekazanej przez Zamawiającego konieczne stało się prowadzenie robót przez okres dłuższy niż określony w Umowie, bowiem Spółka nie była w stanie zakończyć robót w terminie określonym w Umowie. W związku z tym w dniu 15 października 2012 r. strony zawarły Aneks nr 5 do Umowy, w którym przedłużono o 8 kolejnych miesięcy termin realizacji robót, pozostałe postanowienia umowy pozostawiając bez zmian.

Okoliczności, które spowodowały konieczność wydłużenia terminu realizacji kontraktu nie upoważniają do zmiany (podwyższenia) ceny. Przedłużenie terminu wykonania Umowy nie wiąże się również z wykonaniem dodatkowych prac, a wynika wyłącznie z wadliwej dokumentacji projektowej przekazanej przez Zamawiającego.

Umowa została skonstruowana w oparciu o warunki FIDIC („Warunki kontraktu na budowę dla robót budowlanych i inżynieryjnych projektowanych przez Zamawiającego”). Zgodnie z § 5 Umowy, zmiana postanowień Umowy w stosunku do treści oferty Wykonawcy możliwa jest wyłącznie w przypadku zaistnienia jednej z wymienionych w Umowie okoliczności i na warunkach określonych w tej umowie, tj. w szczególności:

*   w razie wystąpienia istotnych wad dokumentacji projektowej dopuszcza się zmianę Umowy w zakresie czasu wykonania robót (§ 5 pkt 1 Umowy),

*   zmiany technologiczne spowodowane w szczególności następującymi okolicznościami: d) odbiegające w sposób istotny od przyjętych w dokumentacji projektowej lub specyfikacji technicznej wykonania i odbioru robót warunki terenowe, w szczególności brak zinwentaryzowania obiektów budowlanych lub zinwentaryzowania obiektów budowlanych w sposób wadliwy (§ 5 pkt 2 lit. (d)).

Warunki FIDIC stanowią wzorzec umowny dla tego typu przedsięwzięć, który strony umowy mogą modyfikować, w szczególności poprzez modyfikację lub usunięcie poszczególnych postanowień wzorca FIDIC (subklauzul). Zgodnie z subklauzulą 1.9 FIDIC „Opóźnienie rysunków lub instrukcji” „Wykonawca powiadomi Inżyniera jeżeli pojawi się możliwość opóźnienia lub przerwania Robót z powodu opóźnienia dostarczenia Wykonawcy jakiegokolwiek rysunku lub instrukcji w racjonalnie określonym czasie. Powiadomienie winno obejmować szczegóły koniecznych rysunków lub instrukcji, wyjaśnienie dlaczego i kiedy powinny być wydane, oraz szczegóły o charakterze i wielkości opóźnienia lub przerwy, które przypuszczalnie nastąpią w razie opóźnienia.

Jeżeli Wykonawca dozna uszczerbku przez opóźnienie czy też poniesie Koszt w wyniku uchybienia inżyniera, który dostarczy wymagane w powiadomieniu rysunki lub instrukcje z opóźnieniem w stosunku do uzasadnionego żądania Wykonawcy, to Wykonawca winien wystąpić do Inżyniera z odpowiednim wnioskiem, przy czym w nawiązaniu do klauzuli 20.1. (Roszczenie) będzie on uprawniony do:

1.  przedłużenia czasu z powodu takiego opóźnienia na mocy klauzuli 8.4 (Przedłużenie Czasu na Ukończenie) jeśli ukończenie Robót jest lub będzie opóźnione, oraz
2.  zapłaty za taki Koszt plus umiarkowany zysk, które należy włączyć do Ceny Kontraktowej”.

Zgodnie z FIDIC Wykonawca (Spółka) kontaktuje się z zamawiającym za pośrednictwem Inżyniera kontraktu. Cena Kontraktowa oznacza cenę określoną w Umowie i obejmuje wszelkie korekty dokonane w sposób przewidziany Umową. Koszt oznacza wszelkie uzasadnione wydatki poniesione przez Wykonawcę na Terenie Budowy lub poza nim, włącznie z narzutami i innymi obciążeniami, lecz z wyłączeniem zysku (subklauzula 1.1.4.3).

W Umowie (Warunki szczególne umowy) w odniesieniu do powyższej subklazuli 1.9 FIDIC „Opóźnienia rysunków lub instrukcji” w akapicie drugim usunięto cały podpunkt (b), który w FIDIC przyznaje wykonawcy roszczenie o zwrot Kosztów plus umiarkowany zysk, które należy włączyć do Ceny Kontraktowej. Tym samym strony dokonały modyfikacji (ograniczenia) zakresu odpowiedzialności Zamawiającego w przypadku wad dokumentacji projektowej.

Wydłużenie okresu prowadzenia robót spowodowało po stronie Spółki (Wykonawcy) konieczność poniesienia dodatkowych kosztów związanych z utrzymaniem budowy (wynagrodzenia pracowników, koszt biura i zaplecza, utrzymanie i transport sprzętu, ubezpieczenie, koszty Zarządu, koszty wydziałowe, pozostałe).

Spółka zgłosiła Zamawiającemu Roszczenie ostateczne nr 8 o zapłatę dodatkowego Kosztu w trybie Subklauzuli 1.1.4.3., powiększonej o rozsądny zysk (dalej „Roszczenie”). Spółka oparła Roszczenie na podstawie Subklauzul 1.1.4.3. (Koszt), 1.13. (Zgodność z prawami), 1.4. (Prawo i język), 8.4. (Przedłużenie Czasu na Ukończenie), 17.3 (g) Zagrożenia stanowiące ryzyko Zamawiającego\], 17.4 (Skutki zagrożeń stanowiących ryzyko Zamawiającego), 20.1. (Roszczenia Wykonawcy), art. 139 i 140 Prawa zamówień publicznych, art. 647, 651 Kodeksu cywilnego oraz Umowie.

W Roszczeniu Spółka wskazała, że wydłużenie Czasu na Ukończenie zgodnie z Aneksem nr 5 nastąpiło z powodu wystąpienia okoliczności określonych w § 5 pkt 1 Umowy oraz pkt 2 lit d) Umowy (wadliwa dokumentacja projektowa, wystąpienie gruntów nienośnych lub słabo nośnych, innego niż zakładano stanu nasypu, co nie było uwzględnione w dokumentacji projektowej). Okoliczności te zostały również potwierdzone w zawartym przez stronę w Aneksie nr 5.

W uzasadnieniu Roszczenia Spółka wskazała wysokość poszczególnych kosztów poniesionych w okresie wydłużenia terminu wykonania robót (od dnia zawarcia Aneksu nr 5 do dnia zgłoszenia Roszczenia).

Spółka uzasadniła Roszczenie tym, że odpowiedzialność za przekazanie prawidłowej dokumentacji projektowej leży po stronie Zamawiającego, a Wykonawca nie ponosi odpowiedzialności za jej wady. Spółka wskazała, że okoliczności wpływające na zawarcie Aneksu nr 5 nie powstały z winy Spółki, ani nie można ich było przewidzieć na etapie postępowania przetargowego, co potwierdzono jednoznacznie w Aneksie nr 5. Ponadto uzasadniła, że wobec przedłużenia terminu zakończenia robót Spółka poniosła dodatkowe koszty, których nie mogła przewidzieć na etapie składania oferty na wykonanie robót. Powołując się na art. 415 Kodeksu cywilnego w zw. z art. 139 Prawa zamówień publicznych wskazała, że między zawarciem Aneksu nr 5 a zaistniałą szkodą istnieje związek przyczynowy. Ponadto wskazała, że zgodnie z Subklauzulą 17.4. (b) FIDIC wykonawca jest uprawniony do włączenia do kwoty roszczenia rozsądnego zysku, który Spółka oszacowała na 8%.

Spółka wystąpiła do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług Roszczenia. W interpretacji indywidualnej z dnia 26 czerwca 2015 r. (IPPP1/4512-330/15-2/KC) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie na mocy upoważnienia wydanego przez Ministra Finansów, stwierdził, że Spółka i Zamawiający wyszczególniając okoliczności powodujące powstanie dodatkowych kosztów po stronie Wnioskodawcy, przewidziały dodatkowe świadczenie pieniężne na jego rzecz z tego tytułu, które nie było objęte wynagrodzeniem określonym w umowie podstawowej.

Tak rozumiane świadczenie wykonywane jest w uzgodnieniu i w interesie drugiej strony. Zamawiający z powodu zaistnienia okoliczności opisanych w Aneksie nr 5, dokonał na rzecz Wnioskodawcy transferów pieniężnych stanowiących należność za straty w majątku Spółki powstałe w wyniku wystąpienia dodatkowych kosztów związanych z utrzymaniem budowy (wynagrodzenie pracowników, koszt prowadzenia biura i zaplecza, utrzymanie i transport sprzętu, ubezpieczenie, koszty zarządu, i pozostałe), co w istocie stanowi wynagrodzenie należne, opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Spółka poinformowała Zamawiającego, że zastosuje się do oceny prawnej wyrażonej w doręczonej jej interpretacji i wystawi fakturę na kwotę Roszczenia, rozliczając z tego tytułu podatek od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Zamawiającemu będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego z otrzymanej od Spółki faktury, dokumentującej kwotę Roszczenia?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo odliczenia podatku naliczonego z tytułu Roszczenia. Roszczenie stanowi wynagrodzenie za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i w związku z tym podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Warunkiem wykonania prawa do odliczenia podatku naliczonego jest w szczególności wykorzystywanie nabytego towaru lub usługi do czynności opodatkowanych, a także brak zastosowania wyłączeń prawa do odliczenia określonych w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. Warunki te są w przedmiotowym przypadku spełnione.

Jak wskazano w stanie faktycznym wniosku, Zamawiający jest podatnikiem VAT czynnym. Wydatek ponoszony z tytułu Roszczenia pozostaje w bezpośrednim związku z wykonywaniem działalności opodatkowanej - odpłatnym udostępnianiem linii kolejowych. Ponadto, jak wynika z wydanej dla Spółki interpretacji indywidualnej wg stanowiska Ministra Finansów, Roszczenie nie stanowi odszkodowania. W świetle dokonanej przez Ministra Finansów oceny sprawy kwota Roszczenia stanowi wynagrodzenie z tytułu wykonywanych na rzecz Zamawiającego usług. W tych okolicznościach uznać należy, że Zamawiającemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tego tytułu. Wobec faktu wydania w sprawie interpretacji indywidualnej z wniosku Spółki, przedmiotowy stan faktyczny nie może być oceniony inaczej z perspektywy Zamawiającego. Zgodnie z art. 14h w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

W przypadku interpretacji indywidualnych realizacja tej zasady wymaga tożsamego rozstrzygania takich samych stanów faktycznych, zwłaszcza gdy dotyczy to stron tej samej umowy. Jak wskazano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 18 grudnia 2012 r. sygn. I SA/Po 757/12 „Obowiązujący od dnia 1 lipca 2007 r. przepis art. 14e § 1 O.p. wychodzi poza zasadę związania wyrokiem tylko w sprawie, w której on zapadł i nadaje orzecznictwu sądów administracyjnych walor normatywny także w stosunku do innych indywidualnych spraw załatwianych w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnych). Brak stanowiska organu co do jego własnych rozstrzygnięć zapadłych w tożsamych przedmiotowo sprawach, które powołała we wniosku skarżąca Spółka, należy uznać za naruszenie zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (w art. 121 § 1 O.p.)”. W wyroku NSA z dnia 22 maja 2013 r. sygn. I FSK 863/12 stwierdzono zaś, że „W sytuacji gdy ustawodawca rozszerzył we wskazanym wyżej rozporządzeniu stosowanie obniżonej stawki podatku VAT, a organy różnie interpretują te przepisy, to nie można przyjąć, by w państwie prawa zasada zaufania określona w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, wywodzona także z art. 2 Konstytucji RP, nie chroniła podmiotu wykonującego roboty budowlane na rzecz Szpitala w ramach zamówienia publicznego i stosującego się do interpretacji wydanej wobec Szpitala w odniesieniu do tego typu robót. Przeciwne stanowisko doprowadziłoby do sytuacji, że w odniesieniu do tej samej transakcji miałyby zastosowanie różne stawki podatku VAT, co jest nie do pogodzenia z zasadą zaufania”.

Biorąc powyższe pod uwagę uznać należy, że skoro Roszczenie stanowi wynagrodzenie za czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, to uznać należy również, że Zamawiający będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z otrzymanej od Spółki faktury Wobec powyższego stanowisko Zamawiającego należy uznać za prawidłowe w całości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak wynika z powyższego, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, w związku z nabyciem których podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Podkreślić należy, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z ww. art. 86 ust. 1 ustawy, tj. m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że SA, zarejestrowany podatnik VAT czynny („Zamawiający”) zawarła z Trakcja SA. („Spółką”) umowę, której przedmiotem jest wykonanie robót budowlanych dla kompleksowej modernizacji stacji i szlaków kolejowych. Zamawiający wykorzystuje linie kolejowe do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Z uwagi na wady dokumentacji projektowej przekazanej przez Zamawiającego konieczne stało się prowadzenie robót przez okres dłuższy niż określony w Umowie. W związku z tym w dniu 15 października 2012 r. strony zawarły Aneks nr 5 do Umowy, w którym przedłużono o 8 kolejnych miesięcy termin realizacji robót, pozostałe postanowienia umowy pozostawiając bez zmian. Okoliczności, które spowodowały konieczność wydłużenia terminu realizacji kontraktu nie upoważniają do zmiany (podwyższenia) ceny. Przedłużenie terminu wykonania Umowy nie wiąże się również z wykonaniem dodatkowych prac, a wynika wyłącznie z wadliwej dokumentacji projektowej przekazanej przez Zamawiającego. Powołując się na odpowiednie zapisy umowy, Spółka zgłosiła Zamawiającemu Roszczenie o zapłatę dodatkowego kosztu, tj. wskazała, że wydłużenie czasu realizacji inwestycji nastąpiło z powodu przekazania przez Zamawiającego wadliwej dokumentacji projektowej, wystąpienie gruntów nienośnych lub słabo nośnych, innego niż zakładano stanu nasypu, co nie było uwzględnione w dokumentacji projektowej. Spółka wskazała również wysokość poszczególnych kosztów poniesionych w okresie wydłużenia terminu wykonania robót (od dnia zawarcia Aneksu nr 5 do dnia zgłoszenia Roszczenia). Ponadto, Spółka uzasadniła swoje roszczenie tym, że odpowiedzialność za przekazanie prawidłowej dokumentacji projektowej leży po stronie Zamawiającego, a wykonawca nie ponosi odpowiedzialności za jej wady oraz fakt, że okoliczności wpływające na zawarcie Aneksu nr 5 nie powstały z jego winy, ani nie można ich było przewidzieć na etapie postępowania przetargowego.

W odniesieniu do tak przedstawionego stanu faktycznego wątpliwości Wnioskodawcy powstały w kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Spółkę dokumentującej kwotę Roszczenia.

Analizując powyższe w kontekście powołanych przepisów przede wszystkim należy rozważyć, czy otrzymana przez Wnioskodawcę faktura dokumentująca kwotę Roszczenia wykazuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 oraz w art. 8 ww. ustawy. I tak, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, że nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Z kolei z treści powołanego art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Dana usługa podlega opodatkowaniu VAT wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

Warto w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść.

W tym miejscu warto wskazać na kwestie odszkodowań, jak i kar umownych z tytułu niewywiązywania się z warunków umowy które regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U z 2014 r. poz. 121). Odszkodowanie jest zapłatą za wyrządzone szkody, poniesione przez kogoś straty. Zgodnie z art. 361 § 1 i 2, zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy, lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie – co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika.

Podobnie kary umowne, stosowane na podstawie art. 483 § 1 K.c., nie stanowią zapłaty za usługę, lecz pełnią funkcję odszkodowawczą (sankcyjną). Zgodnie z tym przepisem można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna). Kara ta ma charakter czynności jednostronnej i nie wiąże się z otrzymaniem jakiegokolwiek świadczenia. Zapłata tej kary nie jest też związana ze zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Mając na uwadze powyższe, jeżeli płatności o charakterze odszkodowawczym nie będą miały bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony podmiotu zobowiązanego, wówczas kwota otrzymanych odszkodowań nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Odwołując się zatem do art. 361 i art. 471 k.c. należy stwierdzić, że istotą odszkodowań nie jest płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie występuje świadczenie w zamian za wynagrodzenie, a zatem otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Także w przypadku, gdy odszkodowanie wynika z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, jego istota sprowadza się do naprawienia wyrządzonej w związku z tym szkody. Innymi słowy, przesłanką odszkodowania przewidzianego w art. 471 k.c. jest nie samo niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania, a spowodowanie tym szkody w rozumieniu art. 361 § 2 k.c.

Uwzględniając powyższe w kontekście okoliczności sprawy przedstawionych we wniosku stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie przepisy kodeksu cywilnego dot. szkody czy kar umownych nie mają zastosowania. Bowiem przepisy art. 361 k.c dotyczą szkody wyrządzonej na majątku, art. 471 k.c dotyczy szkody z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania umowy – a z takimi przypadkami nie mamy do czynienia w opisanej sytuacji.

Jak wynika z opisu sprawy, zgodnie z postanowieniami zawartego przez Strony Aneksu nr 5 do umowy, zamiarem stron (Spółki oraz Zamawiającego) było przedłużenie terminu realizacji robót, co w konsekwencji prowadziło do wyszczególnienia dodatkowych kosztów po stronie Spółki, do których zwrotu był zobowiązany z kolei Zamawiający. Należy zauważyć, że Spółka, realizując wymienione świadczenia opisane we wniosku za które otrzymała płatności, w żaden sposób nie naruszyła postanowień kontraktu, a wypłacona kwota Roszczenia, powiększona o rozsądny zysk nie posiada cech odszkodowania za poniesioną szkodę, gdyż nie zaistniały okoliczności, które w rozumieniu Kodeksu cywilnego powodowałyby szkodę i determinowały wypłatę odszkodowania.

Istotną kwestią w omawianej sprawie jest fakt, że podmiotem zobowiązanym do uregulowania wszelkich kosztów oraz wydatków wynikłych z powstałych Roszczeń jest Zamawiający (Wnioskodawca), gdyż jak wynika z opisu sprawy konsekwencją powstania roszczeń były okoliczności których ryzyko ponosi Zamawiający.

W związku z tym należy przyjąć, że Spółka oraz Zamawiający wyszczególniając okoliczności powodujące powstanie dodatkowych kosztów po stronie Spółki (wykonawcy), przewidziały dodatkowe świadczenie pieniężne na jej rzecz z tego tytułu, które nie było objęte wynagrodzeniem określonym w umowie podstawowej. Tak rozumiane świadczenie wykonywane jest w uzgodnieniu i w interesie drugiej strony. Zamawiający z powodu zaistnienia okoliczności opisanych w Aneksie nr 5, dokonał na rzecz Spółki transferów pieniężnych stanowiących należność za straty w majątku Spółki powstałe w wyniku wystąpienia dodatkowych kosztów związanych z utrzymaniem budowy (wynagrodzenia pracowników, koszt biura i zaplecza, utrzymanie i transport sprzętu, ubezpieczenie, koszty Zarządu, koszty wydziałowe, pozostałe), co w istocie stanowi wynagrodzenie należne.

Zatem zapłata przez Wnioskodawcę kwoty Roszczenia z powodu okoliczności opisanych w Aneksie nie spełnia funkcji odszkodowawczej i wiąże się ze świadczeniem usługi przez Spółkę na rzecz Wnioskodawcy. Tym samym kwota Roszczenia jako wynagrodzenie za usługę podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że wydatek ponoszony z tytułu Roszczenia pozostaje w bezpośrednim związku z wykonywaniem działalności opodatkowanej – odpłatnym udostępnianiem linii kolejowej.

W świetle powyższego, w związku ze spełnieniem przesłanek pozytywnych określonych w art. 86 ust. 1 ustawy oraz brakiem zaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy (w szczególności art. 88 ust. 3a pkt 2), Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez Spółkę, dokumentującej kwotę Roszczenia.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.