Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP2-2.4512.17.2017.1.MŁ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-15
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego odliczonego przy nabyciu nieruchomości w tym budynków, które zostały następnie wyburzone.
Słowa kluczowe: działalność; podatek-podatek od towarów i usług; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 stycznia 2017 r. (data wpływu 16 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego odliczonego przy nabyciu nieruchomości w tym budynków, które zostały następnie wyburzone – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego odliczonego przy nabyciu nieruchomości w tym budynków, które zostały następnie wyburzone.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest:

*   osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą,
*   podatnikiem VAT czynnym,
*   opodatkowany liniowym podatkiem dochodowym (art. 30c ustawy o p.d.o.o. fizycznych),
*   zobowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Wykonuje działalność gospodarczą w zakresie drogowego transportu towarów, spedycji, oraz wynajmu nieruchomości na własny rachunek.

W czerwcu 2014 r. Wnioskodawca nabył na potrzeby wykonywanej przez niego działalności gospodarczej: prawo wieczystego użytkowania działki gruntu nr 778/3, wraz z wybudowanym na tej działce budynkiem magazynowym stanowiącym odrębną od gruntu nieruchomość.

Wnioskodawca przyjął środki trwałe do użytkowania w czerwcu 2014 r.

W grudniu 2015 r. nabył na potrzeby wykonywanej przez niego działalności gospodarczej: prawo wieczystego użytkowania działki gruntu nr 778/1, wraz z wybudowanymi na tej działce boksami do składowania materiałów.

Wnioskodawca przyjął środki trwałe do użytkowania w grudniu 2015 r.

Obie ww. działki bezpośrednio do siebie przylegają. Niezabudowane części obu ww. działek stanowiły utwardzony plac.

Ww. nieruchomości gruntowe, w części niezabudowanej, Wnioskodawca użytkował po ich nabyciu jako parking dla pojazdów wykorzystywanych przez niego w prowadzonej działalności gospodarczej, natomiast budynek magazynowy użytkował jako magazyn części zamiennych i wyposażenia, m.in. opon, plandek, do pojazdów użytkowanych przez Zainteresowanego w ramach jego działalności gospodarczej, a boksy służyły jemu jako miejsca parkingowe dla przyczep wykorzystywanych przez niego w prowadzonej działalności gospodarczej.

W 2016 r. Wnioskodawca postanowił poszerzyć przedmiot wykonywanej działalności gospodarczej o świadczenie usług hotelarskich, gastronomicznych, organizowania i urządzania przyjęć i imprez okolicznościowych (wesela, uroczystości rodzinne, itp.).

W tym celu, we wrześniu 2016 r. dokonał zmiany wpisu w CEIDG, dodając nowe przedmioty działalności, odpowiednie do planowanego przez niego poszerzenia działalności gospodarczej. W celu realizacji tych planów Wnioskodawca na ww. bezpośrednio sąsiadujących ze sobą działkach nr 778/1 i 778/3 zamierza wybudować dwa nowe budynki – jeden będzie pełnił funkcję hotelu a drugi restauracji z salami do organizowania imprez. Budynki te zostaną wybudowane w miejscu dotychczas istniejących na tych działkach: budynku magazynowego i boksów. Zainteresowany uzyskał zezwolenie ze starostwa Powiatowego na wyburzenie ww. budynku i boksów i na jego podstawie dokonał wyburzenia.

Wyburzanie budynków rozpoczął i zakończył w grudniu 2016 r., co potwierdził protokołem ich fizycznej likwidacji i dowodami likwidacji na potrzeby zdjęcia ich z ewidencji środków trwałych, z tym, że część budynku magazynowego posadowionego na działce nr 778/3 celowo nie została wyburzona w całości, co zostało uwzględnione w zezwoleniu na wyburzenie uzyskanym przez Zainteresowanego ze starostwa Powiatowego, a ta niewyburzona część budynku wejdzie w skład nowobudowanego budynku restauracji.

Wyburzony budynek i boksy nie były w pełni umorzone. Wyburzenie nie w pełni umorzonych budynków i budowli należy zaliczyć do kategorii strat powstałych w wyniku ich likwidacji.

Zgodnie z art. 23 ust.1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepis ten dotyczy sytuacji, w której podatnik likwidując określony środek trwały całkowicie zmienia rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej, czyli likwidacja określonego środka trwałego jest konsekwencją całkowitego zaprzestania przez tego podatnika prowadzenia dotychczasowego rodzaju działalności na potrzeby prowadzenia której to działalności był wykorzystywany likwidowany środek trwały.

Zdaniem Zainteresowanego, przepis art. 23 ust. 1 pkt 6 nie dotyczy natomiast sytuacji, która wystąpiła w jego przypadku, czyli kontynuacji dotychczasowej działalności gospodarczej (transport, spedycja, wynajem nieruchomości na własny rachunek) przy jednoczesnym poszerzeniu działalności o nowe jej rodzaje, na potrzeby których wyburzono istniejący budynek magazynowy i boksy po to, żeby w ich miejsce wybudować nowe budynki, niezbędne do prowadzenia tych nowych rodzajów działalności.

Przepisy rozdziału 2 ustawy VAT (art. 90, 90a, 90b, 90c, 91, 92) wyszczególniają sytuacje, w których podatnik jest zobowiązany do korekty podatku naliczonego, który odliczył przy nabyciu, wytworzeniu, lub modernizacji środków trwałych wykorzystywanych przez niego w prowadzonej działalności gospodarczej. Przepisy te odnoszą się także do nieruchomości, w tym nieruchomości zabudowanych, a także do wszelkich budynków i budowli.

W świetle ww. przepisów ustawy VAT nieuzasadnionym byłoby uznanie, że likwidacja środków trwałych powoduje zmianę ich przeznaczenia. Nie zostały one przecież ani „przeznaczone” do działalności zwolnionej, ani do sprzedaży. Względy praktyczne i ekonomiczne, wynikające z decyzji poszerzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej o jej nowe rodzaje, zadecydowały o nieprzydatności tych środków trwałych w dalszej działalności i spowodowały konieczność ich fizycznej likwidacji – po to aby w ich miejsce wybudować hotel i restaurację – a zatem nie można mówić w tej sytuacji o zmianie przeznaczenia wyburzonych środków trwałych, przy czym dalsze wykorzystanie nieruchomości gruntowej, na której stał wyburzony budynek, a także nowych budynków (hotel, restauracja), które zostaną na tym gruncie wybudowane, będzie służyło wykonywaniu przez Zainteresowanego czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Podobne stanowisko zajął również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lutego 2009 r., nr IPPP2/443-1737/08-2/Asi, w której stwierdzono, że w przepisach art. 91 ustawy VAT, utrata lub zużycie środków trwałych nie zostały wymienione jako przesłanki powodujące obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego.

Warto również zwrócić uwagę na wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 18 października 2012 r. w sprawie C-234/11, w którym uznano, że art. 185 ust. 1 dyrektywy w sprawie VAT należy interpretować w ten sposób, że zniszczenie kilku budynków przeznaczonych do wytwarzania energii i zastąpienie ich nowocześniejszymi budynkami o tym samym przeznaczeniu nie stanowi zmiany czynników uwzględnianych przy określaniu kwoty odliczenia dokonanego po złożeniu deklaracji podatkowej, a tym samym nie skutkuje obowiązkiem korekty tego odliczenia. Nabycie nieruchomości, a następnie ich zniszczenie w celu ich modernizacji może być uważane za szereg powiązanych czynności, których przedmiotem jest dokonanie czynności podlegających opodatkowaniu na tej samej podstawie, co zakup nowych nieruchomości i ich bezpośrednie wykorzystanie.

Inną sprawą jest to, czy zlikwidowanie środka trwałego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, a tym samym, czy wypełnia dyspozycję art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Organy podatkowe stoją na stanowisku, że czynność taka nie może być uznana za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, ani też za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ww. ustawy.

Takie stanowisko zajął m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 22 lutego 2011 r., nr IPPP2/443-961/10-3/KG. Zdaniem organu w sytuacji, gdy spółka zobowiązana była do usunięcia na własny koszt wszelkich poczynionych w lokalach nakładów stanowiących inwestycję w obcych środkach trwałych, po czym usunęła je z ewidencji środków trwałych, nie ciążył na niej obowiązek dokonania jakiejkolwiek korekty naliczonego podatku VAT. Dokonanie takich czynności stanowi bowiem likwidację tego środka trwałego, a zatem czynność niepodlegającą podatkowi od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (nr 4).

Czy w stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym wniosku Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego VAT odliczonego przy nabyciu prawa wieczystego użytkowania nieruchomości gruntowych i posadowionych na nich budynków i budowli.

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko do pytania nr 4) w stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym wniosku, nie będzie on zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego VAT, odliczonego przy nabyciu: prawa wieczystego użytkowania nieruchomości gruntowych oraz przy nabyciu posadowionego na działce 778/3 budynku magazynowego stanowiącego odrębną od gruntu nieruchomość a także przy nabyciu posadowionych na działce 778/1 budowli – boksów, ponieważ żaden z przepisów ustawy VAT, w szczególności przepisy art. 90, 90a, 90b, 90c, 91, 92, nie odnosi się do stanu faktycznego opisanego w niniejszym wniosku a ponadto, w przypadku nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntów, grunty te są i nadal będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej i nadal służą i będą służyć wyłącznie wykonywaniu przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Jak wskazano powyżej, najistotniejszym warunkiem umożliwiającym czynnemu podatnikowi VAT realizację prawa do odliczenia jest związek dokonanych zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jednocześnie oceny, czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości, należy dokonać w momencie realizowania zakupów zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik – aby mógł skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego – nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zasady odliczenia wynikające z art. 86 ustawy dopełniają przepisy art. 90 i art. 91.

I tak zgodnie z art. 90 ust. 1 w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W myśl art. 90 ust. 2 jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Zgodnie z art. 90 ust. 3 proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku (art. 90 ust. 9a).

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Art. 91 ust. 2 ustawy stanowi, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 2a – obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy, o czym stanowi art. 91 ust. 3 ustawy.

Powyższą zasadę stosuje się w odniesieniu do podatników, u których występuje tzw. sprzedaż mieszana (opodatkowana i zwolniona), a podatnik nie jest w stanie określić odrębnie kwot podatku naliczonego związanych ze sprzedażą zwolnioną i opodatkowaną. Ustawodawca ustalił też zasady postępowania w sytuacji, gdy w okresie korekty nastąpi np. sprzedaż towaru.

W świetle art. 91 ust. 4 ustawy w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Ponadto, w myśl art. 91 ust. 7a ustawy w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W tym miejscu należy przywołać orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości UE z dnia 18 października 2012 r. w sprawie C-234/11 TEC Haskovo dotyczącej korekty odliczenia w przypadku zniszczenia części majątku w celu zastąpienia go nowym. Trybunał Sprawiedliwości zauważył, że art. 184-186 dyrektywy 2006/112/WE ustanawiają system do powstania ewentualnego prawa administracji podatkowej do żądania dokonania korekty przez podatnika, w tym także korekty odliczeń dotyczących dóbr inwestycyjnych. Następnie Trybunał podkreślił, że faktyczne lub zamierzone wykorzystanie towarów lub usług określa zakres pierwotnego odliczenia, do którego podatnik jest uprawniony i zakres ewentualnych korekt, które powinny być dokonane zgodnie z warunkami przewidzianymi w art. 185-187 dyrektywy pkt 29 dyrektywy. Trybunał wskazał, że art. 185 ust. 1 dyrektywy ustanawia zasadę, zgodnie z którą korekta jest dokonywana w przypadku, gdy po złożeniu deklaracji VAT nastąpi zmiana czynników uwzględnianych przy określaniu kwoty odliczenia – pkt 32 wyroku. Stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie nabycie nieruchomości, a następnie ich rozebranie w celu ich modernizacji należy uważać za czynności powiązane, których przedmiotem jest dokonanie czynności podlegających opodatkowaniu na tej samej podstawie, co zakup nowych nieruchomości i ich bezpośrednie wykorzystanie. W analizowanej sprawie, zastąpienie przestarzałych struktur nowocześniejszymi budynkami spełniającymi tę samą funkcję i wykorzystanych do czynności opodatkowanych, nie przerywa bezpośredniego związku istniejącego pomiędzy nabyciem danych budynków na wcześniejszym etapie obrotu, a działalnością gospodarczą prowadzoną następnie przez podatnika (pkt 34). Tym bardziej, że nabyte budynki zostały zniszczone tylko częściowo, a nowe budynki zostały wzniesione na tym samym terenie.

Z powyższych względów Trybunał odpowiedział na drugie pytanie, że art. 185 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE należy interpretować tak, że zniszczenie kilku budynków przeznaczonych do wytwarzania energii i zastąpienie ich nowocześniejszymi budynkami o tym samym przeznaczeniu nie stanowi zmiany czynników uwzględnianych przy określaniu kwoty dokonanego odliczenia i tym samym nie skutkuje obowiązkiem korekty odliczenia VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, podatnikiem VAT czynnym. Wykonuje działalność gospodarczą w zakresie drogowego transportu towarów, spedycji, oraz wynajmu nieruchomości na własny rachunek. W czerwcu 2014 r. Wnioskodawca nabył na potrzeby wykonywanej działalności gospodarczej prawo wieczystego użytkowania działki gruntu nr 778/3 wraz z wybudowanym na tej działce budynkiem magazynowym stanowiącym odrębną od gruntu nieruchomość oraz w grudniu 2015 r. prawo wieczystego użytkowania działki gruntu nr 778/1 wraz z wybudowanymi na tej działce boksami do składowania materiałów. Obie ww. działki bezpośrednio do siebie przylegają. Niezabudowane części obu ww. działek stanowiły utwardzony plac. Ww. nieruchomości gruntowe, w części niezabudowanej, Wnioskodawca użytkował jako parking dla pojazdów wykorzystywanych w działalności gospodarczej, natomiast budynek magazynowy jako magazyn części zamiennych i wyposażenia, a boksy służyły dla przyczep.

W 2016 r. Wnioskodawca postanowił poszerzyć przedmiot wykonywanej działalności gospodarczej o świadczenie usług hotelarskich, gastronomicznych, organizowania i urządzania przyjęć i imprez okolicznościowych (wesela, uroczystości rodzinne, itp.). W tym celu, we wrześniu 2016 r. dokonał zmiany wpisu w CEIDG, dodając nowe przedmioty działalności. W celu realizacji tych planów Wnioskodawca na bezpośrednio sąsiadujących ze sobą działkach nr 778/1 i 778/3 zamierza wybudować dwa nowe budynki – jeden będzie pełnił funkcję, hotelu a drugi restauracji z salami do organizowania imprez. Budynki te zostaną wybudowane w miejscu dotychczas istniejących na tych działkach: budynku magazynowego i boksów. Zainteresowany uzyskał zezwolenie ze starostwa Powiatowego na wyburzenie ww. budynku i boksów i na jego podstawie dokonał wyburzenia. Wyburzanie budynków rozpoczął i zakończył w grudniu 2016 r., co potwierdził protokołem ich fizycznej likwidacji i dowodami likwidacji na potrzeby zdjęcia ich z ewidencji środków trwałych, z tym, że część budynku magazynowego posadowionego na działce nr 778/3 celowo nie została wyburzona w całości, co zostało uwzględnione w zezwoleniu na wyburzenie a ta niewyburzona część budynku wejdzie w skład nowobudowanego budynku restauracji. Wyburzony budynek i boksy nie były w pełni umorzone. Względy praktyczne i ekonomiczne, wynikające z decyzji poszerzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej o jej nowe rodzaje, zadecydowały o nieprzydatności tych środków trwałych w dalszej działalności i spowodowały konieczność ich fizycznej likwidacji po to, aby w ich miejsce wybudować hotel i restaurację. Zarówno hotel i restauracja będą służyły również wykonywaniu przez Zainteresowanego czynności opodatkowanych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy będzie on zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego odliczonego przy nabyciu prawa wieczystego użytkowania nieruchomości gruntowych i posadowionych na nich budynków i budowli.

Należy podkreślić, że w przepisach art. 91 ustawy stanowiącego o korektach – całkowite lub częściowe zaniechanie użytkowania środka trwałego, w szczególności z powodu zużycia, uszkodzenia lub utraty przydatności w wykonywanej działalności gospodarczej nie zostało wymienione jako przesłanki powodujące obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa obowiązek dokonania korekty występuje jeśli nastąpi zmiana czynników uwzględnianych przy określaniu kwoty odliczenia podatku naliczonego w momencie zakupu ww. nieruchomości.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zakupił w 2014 r. i 2015 r. dwie zabudowane działki gruntu. Wnioskodawca użytkował je w prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie drogowego transportu towarów, spedycji, oraz wynajmu nieruchomości na własny rachunek. W 2016 r. postanowił poszerzyć działalność o świadczenie usług hotelarskich, gastronomicznych, organizowanie i urządzanie przyjęć i imprez okolicznościowych. W celu realizacji tych planów Wnioskodawca zamierza wybudować dwa nowe budynki w miejscu dotychczas istniejących: budynku magazynowego i boksów. Zainteresowany po uzyskaniu pozwolenia dokonał wyburzenia dotychczas istniejących budynków. Wnioskodawca zamierza kontynuować dotychczasową działalność, przy jednoczesnym poszerzeniu działalności o nowe jej rodzaje. Jednak w dalszym ciągu obie zabudowane działki gruntu będą służyć wyłącznie czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT. W szczególności z okoliczności sprawy nie wynika, że nastąpi sprzedaż lub zmiana przeznaczenia wyburzonych budynków, które skutkowałoby zmianą sposobu wykorzystywania z czynności opodatkowanych na czynności zwolnione lub niepodlegające opodatkowaniu.

Zatem nabycie przez Wnioskodawcę praw wieczystego użytkowania działek gruntu wraz z budynkami, a następnie ich wyburzenie w celu postawienia nowych uważa się za szereg czynności powiązanych, których przedmiotem jest dokonanie czynności podlegających opodatkowaniu na tej samej podstawie, co zakup nowych i ich bezpośrednie wykorzystanie. Czyli zastąpienie starych budynków nowymi i wykorzystanie ich do czynności opodatkowanych nie przerywa bezpośredniego związku między ich nabyciem a prowadzoną działalnością gospodarczą.

W związku z powyższym jeśli celem jest kontynuacja wykonywania czynności opodatkowanych, Wnioskodawca nie ma obowiązku korygowania podatku naliczonego odliczonego przy zakupie praw wieczystego użytkowania działek gruntów 778/3 i 778/1 wraz z budynkiem magazynowym i boksami. Wyburzenie budynku magazynowego i boksów w celu postawienia nowych – restauracji i hotelu – nie skutkuje obowiązkiem korekty podatku naliczonego odliczonego podczas ich nabycia.

Reasumując, w sytuacji, gdy środki trwałe w postaci budynku magazynowego i boksów, które wykorzystywane były przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, okazały się nieprzydatne i w związku z tym Wnioskodawca podjął decyzję o ich wyburzeniu i wzniesieniu w tym miejscu hotelu i restauracji na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego w myśl przepisów art. 91 ust. 1-8 ustawy.

Należy wskazać, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie korekty podatku naliczonego odliczonego przy nabyciu nieruchomości w tym budynków, które zostały następnie wyburzone. Natomiast, w kwestii dotyczącej stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.