Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.563.2021.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-11
Teza: Korekta przychodu z tytułu zwrotu części odszkodowania przyznanego uprzednio przez zakład ubezpieczeń
Słowa kluczowe: decyzja; korekta-korekta przychodu; leasing; moment; odszkodowania; przychód; szkody; towarzystwo-towarzystwo ubezpieczeniowe; ubezpieczenia; usługi; zakład-zakład ubezpieczeniowy
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Korekta przychodu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3j

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

18 października 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 16 września 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy korekta przychodu osiągniętego na skutek otrzymania odszkodowania od zakładu ubezpieczeń, wykazanego zgodnie z art. 12 ust. 3e ustawy o CIT, powinna być dokonana przez Spółkę z chwilą zwrotu części tego odszkodowania, dokonywanego w imieniu Spółki przez Kontrahenta.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Spółka akcyjna i spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wraz z innymi spółkami powiązanymi zawarły i zarejestrowały umowę w formie decyzji z 2019 r. o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej w rozumieniu art. 1a ust. 1 ustawy o CIT \[dalej: PGK\]. Spółką reprezentującą PGK w zakresie obowiązków wynikających z ustawy o CIT oraz ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa jest spółka dominująca – Spółka akcyjna.

Zgodnie z ustawą o CIT przedmiotem opodatkowania PGK podatkiem dochodowym od osób prawnych \[dalej: CIT\] jest wyłącznie dochód osiągnięty przez PGK, natomiast dochody (straty) spółek stanowią wyłącznie element kalkulacji dochodu (straty) PGK. Dochody i straty spółek wchodzących w skład PGK oblicza się w taki sposób, jakby były one odrębnymi podatnikami. Oznacza to, że poszczególne spółki tworzące PGK – pomimo że przejściowo nie są podatnikami podatku CIT – ustalają przypadające na dany rok podatkowy przychody oraz koszty ich uzyskania stosując przepisy ustawy o CIT.

Z tego względu PGK zwraca się z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w poniżej opisanym zdarzeniu przyszłym dotyczącym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością \[dalej: Spółka\], która od 1 stycznia 2020 r. dla celów podatku CIT jest członkiem PGK, a jej rozliczenia mają i będą mieć wpływ na rozliczenia podatkowe PGK.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą obejmującą przede wszystkim świadczenie usług leasingu, w tym:

· leasingu operacyjnego, o którym mowa w art. 17b ustawy o CIT,

· leasingu finansowego, o którym mowa w art. 17f ustawy o CIT,

· leasingu gruntów, o którym mowa w art. 17i ustawy o CIT.

Zawierane przez Spółkę umowy spełniają warunki przewidziane w powyższych przepisach, przy czym istotnym elementem działalności Spółki jest leasing pojazdów, w tym samochodów osobowych w rozumieniu ustawy o CIT, na rzecz klientów będących osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą, spółkami prowadzonymi przez takie osoby, jak i osobami prawnymi \[dalej: Korzystający\]. Korzystający użytkuje pojazd do własnych potrzeb, jednak zgodnie z właściwością umów leasingu właścicielem pojazdu w okresie trwania umowy leasingu pozostaje Spółka. Umowy leasingu samochodów osobowych są zawierane na czas określony, trwający od 24 do 60 miesięcy, przy czym po ich zakończeniu Korzystający uprawniony jest do zakupu pojazdu po z góry ustalonej cenie, przy czym w zależności od produktu, cena ta może być niższa bądź zbliżona do szacowanej wartości rynkowej samochodu na dzień planowanego wykupu przez Korzystającego.

W związku z faktem, iż samochody osobowe będące przedmiotem umowy leasingu, podobnie jak i inne rzeczy oddawane do używania i pobierania pożytków na podstawie umów leasingu, mogą ulegać szkodom częściowym lub całkowitym w trakcie trwania tych umów, każdorazowo są one przedmiotem ubezpieczenia dobrowolnego AC, pokrywającego pełne spektrum szkód, które mogą zaistnieć w pojeździe. W szczególności mowa tu o szkodach powstałych w wyniku wypadków i kolizji komunikacyjnych, ale także zdarzeń niezależnych od człowieka (np. gradobicia). Niezależnie od samochodów osobowych oddawanych przez Spółkę do używania na podstawie umów leasingu, Spółka wykorzystuje też samochody służbowe w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, przy czym samochody te, tak jak samochody przeznaczone do leasingu, objęte są ubezpieczeniem dobrowolnym AC w pełnym zakresie.

Co do zasady, Spółka albo sama zawiera umowy ubezpieczenia przedmiotów umów leasingu, w tym samochodów osobowych, albo umowy takie zawierają samodzielnie Korzystający – niezależnie jednak od tego, która ze stron działa jako tzw. ubezpieczający (czyli podmiot, który zawiera umowę ubezpieczenia), to Spółka – jako właściciel przedmiotu umowy – jest ubezpieczonym. W efekcie, w razie zajścia jakiegokolwiek zdarzenia uzasadniającego wypłatę odszkodowania, to Spółka, jako ubezpieczony, jest uprawniona do otrzymania kwoty tego odszkodowania. Spółka może też zadysponować kwotą tego odszkodowania, np. w przypadku szkód częściowych (np. pokrycia kosztów naprawy powypadkowej pojazdu) wskazać zakładowi ubezpieczeń, by dokonał wypłaty bezpośrednio na rzecz serwisu samochodowego realizującego daną naprawę.

W odniesieniu do części szkód zakład ubezpieczeniowy orzeka jednak o tzw. szkodzie całkowitej — oznacza to, że naprawa pojazdu jest nieopłacalna w porównaniu do wartości rynkowej danego pojazdu. W razie orzeczenia przez zakład ubezpieczeń o szkodzie całkowitej, Spółka jest uprawniona do otrzymania odszkodowania w wysokości wartości rynkowej pojazdu pomniejszonej o wartość tzw. pozostałości pojazdu (czyli cenę sprzedaży uszkodzonych pojazdów) i faktycznie otrzymuje kwotę tego odszkodowania pomniejszoną o wartość pozostałości pojazdu na swój rachunek bankowy. Z tego tytułu Spółka każdorazowo wykazuje kwotę otrzymanego odszkodowania jako przychód podatkowy, zgodnie z art. 12 ust. 3e ustawy o CIT.

Jednocześnie jednak, będąc właścicielem pojazdu, w odniesieniu do którego orzeczona została szkoda całkowita, Spółka jest uprawniona do sprzedaży uszkodzonego pojazdu (pozostałości). Spółka samodzielnie zarządza procesem sprzedaży pozostałości bądź korzysta z portali zakładów ubezpieczeniowych, które są zainteresowane sprzedażą przez Spółkę takich pozostałości. Co do zasady, jeśli nastąpi sprzedaż uszkodzonego pojazdu, wartość netto uzyskana przez Spółkę w wyniku takiej sprzedaży wykazywana jest przez nią jako przychód podatkowy w chwili sprzedaży, zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT. Jednocześnie jednak, wartość uzyskana w wyniku sprzedaży pozostałości wpływa bezpośrednio na należne Spółce od zakładu ubezpieczeń odszkodowanie – co do zasady, kwota należnego Spółce odszkodowania pomniejszana jest o kwotę osiągniętą ze sprzedaży pozostałości.

Obecnie Spółka rozważa rozpoczęcie współpracy z podmiotem trzecim \[dalej: Kontrahent), w przypadku wystąpienia szkody całkowitej pojazdów, orzeczonej przez zakłady ubezpieczeń, z którymi współpracuje Kontrahent. Ta współpraca pozwoli Spółce uzyskać od zakładu ubezpieczeń od razu całą kwotę odszkodowania bez potrącania tej kwoty o wartość uszkodzonych pojazdów (pozostałości). Pozostałości pojazdu będą zbywane za pośrednictwem internetowej platformy aukcyjnej Kontrahenta. W efekcie współpracy ze Spółką Kontrahent uzyska natomiast możliwość otrzymania wynagrodzenia prowizyjnego od nabywcy pozostałości pojazdu, który nabędzie go za pośrednictwem platformy aukcyjnej. Natomiast zakłady ubezpieczeń zyskają możliwość skrócenia procesu likwidacji szkód i zwiększenia poziomu zadowolenia swoich klientów.

W szczególności, proces związany z zaistnieniem szkody całkowitej przebiegać będzie następująco:

• Po zgłoszeniu szkody do zakładu ubezpieczeń, a także po weryfikacji zakresu i kosztów szkody przez ten zakład oraz stanu uszkodzonego pojazdu, jeśli orzeczona zostanie szkoda całkowita, zakład ubezpieczeniowy dokona wypłaty na rzecz Spółki odszkodowania w wysokości wartości rynkowej pojazdu (bądź kwoty, na którą opiewa ubezpieczenie – w praktyce może to być kwota odpowiadająca wartości rynkowej pojazdu, wartości pojazdu nieuszkodzonego bądź kwota wynikająca z samej polisy, w zależności od konstrukcji polisy ubezpieczeniowej). Na tym etapie wartość wypłaconego odszkodowania nie zostanie pomniejszona o wartość pozostałości. Ponadto, w zależności według jakich zasad ubezpieczony był pojazd, wypłata może obejmować (i) wyłącznie kwotę netto, (ii) kwotę netto i 50% podatku VAT przypadającego od tej kwoty, (iii) jak też kwotę brutto. Co jednak istotne, kwota wypłacana przez zakład ubezpieczeniowy nie będzie pomniejszona o wartość pozostałości, a tym samym pełna kwota wypłaconego odszkodowania wykazana zostanie przez Spółkę jako przychód podatkowy. Wypłata pełnej kwoty odszkodowania od razu po orzeczeniu szkody całkowitej zostanie dokonana tylko przez zakład ubezpieczeń, z którym współpracuje Kontrahent.

• Poza tym do wypłaty odszkodowania, niepomniejszonego o wartość pozostałości, może dojść gdy Korzystający zrezygnuje z prawa pierwokupu pozostałości. Wówczas Kontrahent, po ustaleniu z Korzystającym bądź osobą wskazaną przez Spółkę, miejsca położenia pozostałości, zorganizuje we własnym zakresie i na własny koszt i ryzyko transport uszkodzonego pojazdu na plac przeznaczony do składowania pozostałości. Kontrahent odbierze od Korzystającego uszkodzony pojazd. Następnie, po weryfikacji stanu pojazdu, Kontrahent umieści na portalu aukcyjnym ogłoszenie o sprzedaży pozostałości i jeśli w wyniku tego działania wyłoniony zostanie nabywca, Spółka dokona sprzedaży pozostałości na jego rzecz. Cena sprzedaży odpowiadać będzie cenie osiągniętej w wyniku przeprowadzonej aukcji na platformie prowadzonej przez Kontrahenta. Co do zasady, Spółka przeniesie prawo własności w odniesieniu do pozostałości dopiero po otrzymaniu zapłaty od nabywcy. Z chwilą sprzedaży pozostałości Spółka wykaże przychód podatkowy w kwocie netto wynikającej z wystawionej faktury (zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT), a jednocześnie niezamortyzowana część wartości początkowej tego pojazdu wykazana zostanie jako koszt podatkowy. W efekcie, przychodem podatkowym Spółki wykazanym dotychczas będzie pełna kwota odszkodowania wypłaconego przez zakład ubezpieczeniowy na rzecz Spółki, ale na rachunek jej Kontrahenta (bez pomniejszania tego odszkodowania o osiągniętą cenę sprzedaży pozostałości) oraz cena netto osiągnięta ze sprzedaży pozostałości.

• Kontrahent za swoje usługi uzyska wynagrodzenie od nabywcy uszkodzonego pojazdu (pozostałości) z tytułu korzystania przez niego z platformy aukcyjnej. Wynagrodzenie to jest uzależnione od ceny sprzedaży pozostałości pojazdu.

• Należy przy tym wskazać, że zapłata wynagrodzenia należnego Spółce z tytułu sprzedaży pozostałości wpływać będzie w pierwszej kolejności na rachunek bankowy Kontrahenta. Kontrahent, jako że na jego rachunek bankowy wpłynie wynagrodzenie należne Spółce z tytułu sprzedaży pozostałości, będzie zobowiązany do zwrotu w imieniu Spółki na rzecz zakładu ubezpieczeń części otrzymanego przez Spółkę odszkodowania. Kwoty podlegające zwrotowi na rzecz zakładu ubezpieczeń odpowiadać będą (i) kwocie netto wynikającej z faktury dokumentującej sprzedaż pozostałości przez Spółkę w przypadku, gdy samochód był ubezpieczony do wysokości jego wartości netto, (ii) kwocie netto podwyższonej o 50% VAT przypadającego od tej kwoty – w przypadku, gdy sprzedawany samochód ubezpieczony był na wartość netto podwyższoną o 50% VAT od tej wartości (i tak też ustalane było odszkodowanie wypłacone Spółce), (iii) kwocie brutto wynikającej z faktury dokumentującej sprzedaż pozostałości – jeśli pierwotnie samochód ubezpieczony był od jego wartości brutto (i na taką wartość Spółka otrzymała odszkodowanie).

• Pozostałą część ceny sprzedaży pozostałości pojazdu w przypadku gdy samochód był ubezpieczony (i) do wysokości jego wartości netto albo (ii) na wartość netto podwyższoną o 50% VAT, Kontrahent przekazuje Spółce. Kontrahent nie potrąca żadnych kwot od wynagrodzenia Spółki z tytułu sprzedaży pozostałości pojazdu.

• Rachunek bankowy Kontrahenta, za pośrednictwem którego będą dokonywane płatności, jest uwzględniony na tzw. białej liście podatników VAT.

• Fakt, iż Spółka będzie zobowiązana do zwrotu na rzecz zakładu ubezpieczeniowego części otrzymanego uprzednio odszkodowania (co realizowane będzie przez Kontrahenta z jego rachunku bankowego) dokumentowany będzie przez zakład ubezpieczeniowy decyzją ostateczną o przyznanym odszkodowaniu – ostateczna kwota należnego Spółce odszkodowania uwzględniać będzie wartość sprzedanych pozostałości (tj. pierwotnie przyznane Spółce odszkodowanie zostanie formalnie w tej decyzji ostatecznej pomniejszone o kwotę zwrotu, należną na rzecz zakładu ubezpieczeń i wynikającą ze sprzedaży przez Spółkę pozostałości). Ostatecznie więc, kwoty należne i otrzymane przez Spółkę obejmą (i) ostateczną kwotę ustalonego odszkodowania, pomniejszoną o wartość pozostałości oraz (ii) cenę sprzedaży pozostałości, przy czym zwrot części odszkodowania, do którego zobowiązana będzie Spółka na rzecz zakładu ubezpieczeń, będzie realizowany w imieniu Spółki przez Kontrahenta i z jego rachunku bankowego.

Na marginesie Spółka wskazała, że:

(i) między otrzymaniem odszkodowania a korektą jego poziomu na skutek sprzedaży pozostałości nie upływa okres, który skutkowałby przedawnieniem zobowiązania z tytułu otrzymania odszkodowania;

(ii) Spółka i zakłady ubezpieczeniowe, z którymi współpracuje, nie są podmiotami powiązanymi na gruncie ustawy o CIT.

W związku z przyszłym modelem współpracy z Kontrahentem po stronie Spółki powstały wątpliwości w zakresie momentu, w którym uprawniona będzie do skorygowania swojego przychodu podatkowego, wykazanego uprzednio w związku z otrzymaniem odszkodowania od zakładu ubezpieczeniowego.

### Pytanie

Czy korekta przychodu osiągniętego na skutek otrzymania odszkodowania od zakładu ubezpieczeń, wykazanego zgodnie z art. 12 ust. 3e ustawy o CIT, powinna być dokonana przez Spółkę z chwilą zwrotu części tego odszkodowania, dokonywanego w imieniu Spółki przez Kontrahenta?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie uprawniona do korekty, tj. obniżenia wykazanego uprzednio przychodu podatkowego z tytułu otrzymania odszkodowania, z chwilą dokonania zwrotu części tego odszkodowania na rzecz zakładu ubezpieczeń, również wtedy, gdy zwrot ten dokonywany jest przez Kontrahenta działającego w imieniu Spółki.

Powyższe wynika nie tylko z faktu, iż zwrot części otrzymanego odszkodowania realnie pomniejsza przychód Spółki niezależnie od tego czy Spółka dokona tego zwrotu samodzielnie, czy też zwrot dokonany będzie w imieniu Spółki przez Kontrahenta – w obu przypadkach zwrot ten skutkuje bowiem pomniejszeniem aktywów pieniężnych Spółki. Istotne jest również, że sam przychód z tytułu otrzymanego odszkodowania wykazywany jest z chwilą jego wpływu na rachunek Spółki, nie zaś z chwilą np. wydania decyzji o przyznaniu tego odszkodowania przez zakład ubezpieczeń. Konsekwentnie, skoro powstanie przychodu z tytułu odszkodowania nie jest zależne od wydania w tym zakresie odpowiedniej decyzji przez zakład ubezpieczeń, również korekta tego przychodu powinna opierać się na faktycznym wypływie środków pieniężnych, odzwierciedlającym zwrot części odszkodowania.

Odnosząc się do przepisów prawa mających zastosowanie w sprawie, należy przede wszystkim wskazać na art. 12 ust. 3e ustawy o CIT, zgodnie z którym w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty. Otrzymanie przez Spółkę odszkodowania w związku z zaistnieniem szkody całkowitej na majątku Spółki nie stanowi przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 3a, 3c, 3d, czy też 3f ustawy o CIT – nie jest to bowiem wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług, wydania rzeczy czy zbycia prawa majątkowego, ani też przychód z realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych. Spółka stosuje się więc do powołanego przepisu wykazując przychód podatkowy w dacie otrzymania płatności odszkodowania od zakładu ubezpieczeń i w kwocie faktycznie otrzymanej – na ten moment bowiem jest to kwota spełniająca definicję przychodu podatkowego. Jest ona definitywnym przysporzeniem Spółki, zwiększającym jej aktywa finansowe – mimo iż Spółka ma świadomość, że podejmie próbę sprzedaży pozostałości (czyli uszkodzonego pojazdu), jednak nie może być pewna jaką cenę uzyska z tej sprzedaży i czy w ogóle sprzedaż dojdzie do skutku. Na moment otrzymania nie można zatem oszacować precyzyjnie kwot, o które przychód ten podlegać będzie korekcie w związku z przyszłą sprzedażą pozostałości i wynikającym stąd obowiązkiem zwrotu części odszkodowania na rzecz zakładu ubezpieczeń. W ocenie Spółki, zaistnienie w przyszłości obowiązku zwrotu na rzecz zakładu ubezpieczeń części otrzymanego odszkodowania nie uzasadnia więc wykazania z chwilą otrzymania tego odszkodowania przychodu w rozmiarze niższym niż faktycznie otrzymana kwota.

Podstawa do korekty osiągniętego i wykazanego uprzednio przychodu powstaje dopiero z chwilą faktycznego zwrotu części odszkodowania, po sprzedaży pozostałości. W ocenie Spółki jest to moment, w którym Spółka powinna dokonać korekty przychodu podatkowego zgodnie z art. 12 ust. 3j ustawy o CIT – przepis ten wskazuje, że jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

W analizowanym przypadku, co prawda, przez zakład ubezpieczeniowy nie jest wystawiana faktura korygująca, ani też inny dokument (np. rachunek korygujący bądź nota), za wyjątkiem ostatecznej decyzji o przysługującym Spółce odszkodowaniu, gdyż kwoty należnych odszkodowań, jako że nie stanowią wynagrodzenia za czynności, które byłyby objęte np. opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, co do zasady nie są dokumentowane za pomocą faktur czy faktur korygujących. Jedynymi dokumentami potwierdzającymi zakres uprawnienia Spółki do takiej a nie innej kwoty odszkodowania są więc decyzje wydawane przez zakład ubezpieczeń. Nie one kreują jednak po stronie Spółki przychód podatkowy i nie one powinny skutkować korektą tego przychodu. Skoro bowiem podstawą do wykazania przychodu podatkowego z tytułu otrzymania odszkodowania nie jest decyzja zakładu ubezpieczeniowego, ale faktyczny wpływ odszkodowania na rachunek Spółki, wydanie przez zakład ubezpieczeń ostatecznej decyzji o poziomie należnego Spółce odszkodowania nie powinno skutkować obniżeniem przychodu podatkowego – momentem jego korekty winien być moment faktycznego zwrotu części otrzymanego odszkodowania z majątku Spółki.

Odnosząc się do analizowanego przepisu należy również wskazać, że w analizowanym przypadku w sposób oczywisty nie można mówić o zaistnieniu błędu czy innej oczywistej omyłki – przychód podatkowy z tytułu otrzymania odszkodowania został przez Spółkę pierwotnie wykazany w prawidłowej wysokości, zaś zdarzenia mające wpływ na ostateczny poziom tego przychodu (czyli sprzedaż pozostałości) zaistniały już po otrzymaniu odszkodowania.

W analizowanym przypadku nie ma również zastosowania art. 12 ust. 3l ustawy o CIT. Na gruncie tego przepisu, ust. 3j nie stosuje się do:

(i) korekty dotyczącej przychodu związanego ze zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu – między otrzymaniem odszkodowania a korektą jego poziomu na skutek sprzedaży pozostałości nie upływa okres, który skutkowałby przedawnieniem zobowiązania z tytułu otrzymania odszkodowania;

(ii) korekty cen transferowych, o której mowa w art. 11e ustawy o CIT – Spółka i zakłady ubezpieczeniowe, z którymi współpracuje, nie są podmiotami powiązanymi na gruncie ustawy o CIT.

Wreszcie, należy wskazać, że środki pobierane od nabywców pozostałości z tytułu ich sprzedaży przez Spółkę, są pobierane przez Kontrahenta w imieniu i na rzecz Spółki. Konsekwentnie, środki te są własnością Spółki, mimo iż na jej zlecenie gospodaruje nimi w imieniu Spółki Kontrahent. Konsekwentnie, również zwrot części otrzymanego przez Spółkę odszkodowania na rzecz zakładów ubezpieczeniowych dokonywany jest w imieniu i na rachunek Spółki, ze środków będących jej własnością. Fakt iż zwrot ten dokonywany jest z rachunku Kontrahenta pozostaje bez wpływu na to, że to aktywa finansowe Spółki ulegają pomniejszeniu, co uzasadnia korektę przychodów podatkowych Spółki o faktycznie zwrócone na rzecz zakładów ubezpieczeniowych kwoty, za okresy rozliczeniowe, w których zwroty te są faktycznie realizowane.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki w związku z charakterem przychodu z otrzymanych odszkodowań (jako przychodu wykazywanego według tzw. zasady kasowej), a także z uwagi na fakt, że jedynymi dokumentami wystawianymi przez zakłady ubezpieczeń dla potwierdzenia poziomu należnych Spółce odszkodowań są decyzje o wypłacie odszkodowania, w ocenie Spółki korekta przychodu podatkowego wynikająca ze zwrotu części uzyskanego wcześniej odszkodowania na rzecz zakładu ubezpieczeń winna mieć miejsce w okresie rozliczeniowym, w którym dojdzie do faktycznego zwrotu części odszkodowania.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „updop”) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W myśl art. 12 ust. 3 updop za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Podstawowa zasada określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej została uregulowana przez ustawodawcę w treści art. 12 ust. 3a updop.

Na mocy tego przepisu, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

W świetle ww. przepisu o powstaniu przychodu podatkowego decyduje zaistnienie najwcześniejszego momentu w nim wyznaczonego, a więc dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi. Jeżeli jednak podatnik przed tym dniem wystawił fakturę lub otrzymał należność to przychód powstaje w tym dniu.

W myśl art. 12 ust. 3e updop w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Kwestię dotyczącą korekty przychodu reguluje art. 12 ust. 3j updop, zgodnie z którym jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Dodatkowo art. 12 ust. 3k updop precyzuje, że jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 3j, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody.

Jak wynika z opisu sprawy, istotnym elementem działalności Spółki jest leasing pojazdów, w tym samochodów osobowych na rzecz Korzystających, którzy użytkują pojazd do własnych potrzeb, jednak zgodnie z właściwością umów leasingu właścicielem pojazdu w okresie trwania umowy leasingu pozostaje Spółka. W związku z faktem, iż samochody osobowe będące przedmiotem umowy leasingu mogą ulegać szkodom częściowym lub całkowitym w trakcie trwania tych umów, każdorazowo są one przedmiotem ubezpieczenia dobrowolnego AC pokrywającego pełne spektrum szkód, które mogą zaistnieć w pojeździe. Co do zasady, Spółka albo sama zawiera umowy ubezpieczenia przedmiotów umów leasingu, w tym samochodów osobowych, albo umowy takie zawierają samodzielnie Korzystający – niezależnie jednak od tego, która ze stron działa jako tzw. ubezpieczający (czyli podmiot, który zawiera umowę ubezpieczenia), to Spółka – jako właściciel przedmiotu umowy – jest ubezpieczonym. W efekcie, w razie zajścia jakiegokolwiek zdarzenia uzasadniającego wypłatę odszkodowania, to Spółka, jako ubezpieczony, jest uprawniona do otrzymania kwoty tego odszkodowania.

W odniesieniu do części szkód zakład ubezpieczeniowy orzeka jednak o tzw. szkodzie całkowitej – oznacza to, że naprawa pojazdu jest nieopłacalna w porównaniu do wartości rynkowej danego pojazdu. W razie orzeczenia przez zakład ubezpieczeń o szkodzie całkowitej, Spółka jest uprawniona do otrzymania odszkodowania w wysokości wartości rynkowej pojazdu pomniejszonej o wartość tzw. pozostałości pojazdu (czyli cenę sprzedaży uszkodzonych pojazdów).

Obecnie Spółka rozważa rozpoczęcie współpracy z Kontrahentem w przypadku wystąpienia szkody całkowitej pojazdów, orzeczonej przez zakłady ubezpieczeń, z którymi współpracuje Kontrahent. Ta współpraca pozwoli Spółce uzyskać od zakładu ubezpieczeń od razu całą kwotę odszkodowania bez potrącania tej kwoty o wartość uszkodzonych pojazdów (pozostałości). Pozostałości pojazdu będą zbywane za pośrednictwem internetowej platformy aukcyjnej Kontrahenta w zamian za wynagrodzenie prowizyjne, które Kontrahent otrzyma od nabywcy pozostałości pojazdu.

Zapłata wynagrodzenia należnego Spółce z tytułu sprzedaży pozostałości wpływać będzie w pierwszej kolejności na rachunek bankowy Kontrahenta, który będzie zobowiązany do zwrotu w imieniu Spółki na rzecz zakładu ubezpieczeń części otrzymanego przez Spółkę odszkodowania. Pozostałą część ceny sprzedaży pozostałości pojazdu Kontrahent przekazuje Spółce. Kontrahent nie potrąca żadnych kwot od wynagrodzenia Spółki z tytułu sprzedaży pozostałości pojazdu. Fakt, iż Spółka będzie zobowiązana do zwrotu na rzecz zakładu ubezpieczeniowego części otrzymanego uprzednio odszkodowania (co realizowane będzie przez Kontrahenta z jego rachunku bankowego) dokumentowany będzie przez zakład ubezpieczeniowy decyzją ostateczną o przyznanym odszkodowaniu – ostateczna kwota należnego Spółce odszkodowania uwzględniać będzie wartość sprzedanych pozostałości (tj. pierwotnie przyznane Spółce odszkodowanie zostanie formalnie w tej decyzji ostatecznej pomniejszone o kwotę zwrotu, należną na rzecz zakładu ubezpieczeń i wynikającą ze sprzedaży przez Spółkę pozostałości).

W związku z przyszłym modelem współpracy z Kontrahentem po stronie Spółki powstały wątpliwości w zakresie momentu, w którym uprawniona będzie do skorygowania swojego przychodu podatkowego, wykazanego uprzednio w związku z otrzymaniem odszkodowania od zakładu ubezpieczeniowego.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że powołany wcześniej przepis art. 12 ust. 3j updop został wprowadzony do porządku prawnego 1 stycznia 2016 r., kiedy to weszła w życie ustawa z 10 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem polubownych metod rozwiązywania sporów (Dz. U. z 2015 r. poz. 1595). Nowelizacja ta wprowadziła m.in. rozwiązanie polegające na tym, że zdarzenia mające wpływ na korektę przychodów lub kosztów uzyskania przychodów, które nastąpiły w późniejszym okresie rozliczeniowym, nie są rozpoznawane ze skutkiem „wstecz”, lecz rozliczane są w bieżącym okresie rozliczeniowym, tzn. tym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

W sytuacji przedstawionej w opisanym przez Wnioskodawcę stanie sprawy można zdecydowanie stwierdzić, że konieczna korekta przychodu nie będzie spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, zatem zastosowanie znajdzie tu moment określony w art. 12 ust. 3j updop zobowiązujący podatnika do korekty przychodu w okresie rozliczeniowym, w którym został wystawiony inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Jak bowiem wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, przyczyna korekty nie będzie dokumentowana fakturą korygującą, lecz wydaną przez zakład ubezpieczeniowy decyzją ostateczną o przyznanym odszkodowaniu.

W świetle powyższego, tę decyzję należy uznać za „inny dokument potwierdzający przyczyny korekty”, o którym mowa w art. 12 ust. 3j updop. Wnioskodawca dopiero po decyzji zakładu ubezpieczeń będzie posiadał wiedzę o ostatecznej kwocie należnego Spółce odszkodowania uwzględniającej wartość sprzedanych pozostałości (tj. pierwotnie przyznane Spółce odszkodowanie zostanie formalnie w tej decyzji ostatecznej pomniejszone o kwotę zwrotu, należną na rzecz zakładu ubezpieczeń i wynikającą ze sprzedaży przez Spółkę pozostałości).

A zatem jest to sytuacja objęta dyspozycją przepisu art. 12 ust. 3j updop, w której dopiero po otrzymaniu decyzji zakładu ubezpieczeń zajdą zdarzenia zmieniające podstawę opodatkowania.

Bez znaczenia pozostaje przy tym okoliczność, że zwrotu w imieniu Spółki dokona Kontrahent ze swojego konta bankowego, bowiem zobowiązaną do zwrotu na rzecz zakładu ubezpieczeń części otrzymanego odszkodowania będzie cały czas Spółka. Jak wynika z opisu sprawy – to Spółka dokonuje sprzedaży pozostałości, Spółka przenosi prawo własności pozostałości i ona też z chwilą sprzedaży pozostałości wykazuje przychód podatkowy. Jednocześnie Spółka – jako ubezpieczony – jest uprawniona do otrzymania kwoty odszkodowania i będzie adresatem decyzji zakładu ubezpieczeń określającej ostateczną należną jej kwotę do wypłaty z tytułu odszkodowania po uwzględnieniu wartości wynikającej ze sprzedaży pozostałości. Techniczny przebieg przepływu środków pieniężnych za pośrednictwem Kontrahenta nie ma więc wpływu na podatkowe zobowiązania Wnioskodawcy.

Jak wskazano w uzasadnieniu do ww. ustawy nowelizującej: „W przypadku wystąpienia okoliczności skutkującej zmianą wartości sprzedaży, a tym samym uprawniającej do zmniejszenia lub zwiększenia przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym, korekta po stronie przychodów, jak i kosztów podatkowych, powinna odbywać się w bieżącym okresie rozliczeniowym, tj. w dacie jej wystawienia i odpowiednio otrzymania” (str. 33 uzasadnienia, druk sejmowy nr 3432, VII kadencja).

Wobec powyższego stwierdzić należy, że korekty przychodu z tytułu zwrotu części odszkodowania przyznanego uprzednio przez zakład ubezpieczeń powinny być dokonywane przez Wnioskodawcę w okresach rozliczeniowych, w których Wnioskodawca otrzyma decyzję zakładu ubezpieczeń kształtującą ostateczną kwotę należnego odszkodowania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że będzie on uprawniony do korekty, tj. obniżenia wykazanego uprzednio przychodu podatkowego z tytułu otrzymania odszkodowania, z chwilą dokonania zwrotu części tego odszkodowania na rzecz zakładu ubezpieczeń – jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).