Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-538/09-4/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-08-11
Teza: opodatkowanie usługi przechowywania papierów wartościowych oraz innych instrumentów finansowych w formie zdematerializowanej; oraz prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z nabyciem towarów i usług związanych ze świadczeniem usługi przechowywania papierów wartościowych oraz innych instrumentów finansowych w formie zdematerializowanej
Słowa kluczowe: instrumenty-instrumenty finansowe; papier-papiery wartościowe; podatek-podatek naliczony-obniżenie podatku naliczonego; usługi-usługi finansowe; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 11 maja 2009r. (data wpływu 18 maja 2009r., uzupełniony pismem z dnia 09 lipca 2009r. (data wpływu 13 lipca 2009r.)) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usługi przechowywania papierów wartościowych oraz innych instrumentów finansowych w formie zdematerializowanej - **jest prawidłowe,**

w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z nabyciem towarów i usług związanych ze świadczeniem usługi przechowywania papierów wartościowych oraz innych instrumentów finansowych w formie zdematerializowanej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2009r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usługi przechowywania papierów wartościowych oraz innych instrumentów finansowych w formie zdematerializowanej; oraz prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z nabyciem towarów i usług związanych ze świadczeniem usługi przechowywania papierów wartościowych oraz innych instrumentów finansowych w formie zdematerializowanej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka, rezydent podatkowy w Luksemburgu, jest podmiotem utworzonym i działającym w ramach Grupy C. świadczącej usługi w sektorze bankowym i finansowym. Spółka ta otworzyła w Polsce swój oddział na podstawie paszportu europejskiego, poprzez który świadczy w Polsce usługi z zakresu bankowości prywatnej na rzecz klientów indywidualnych oraz klientów korporacyjnych.

C. (Luxemburg) S.A. Spółka Akcyjna, Oddział w Polsce (dalej: Oddział) został zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu 19 lutego 2009r. Dodatkowo, Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem w Polsce (w dniu 16 marca 2009r. wystawiona została decyzja w sprawie nadania numeru identyfikacji podatkowej oraz potwierdzenie zarejestrowania jako podatnik VAT).

W ramach swojej oferty Spółka proponuje m.in. świadczenie za wynagrodzeniem usług polegających na przechowywaniu na rzecz klienta, na specjalnie stworzonym do tego celu rachunku rozliczeniowym, różnego rodzaju papierów wartościowych oraz instrumentów finansowych w formie zdematerializowanej (z ang. safekeeping).

Przedmiotem świadczonych usług przechowywania na rzecz klientów mogą być następujące instrumenty finansowe:

*   papiery wartościowe (w szczególności: akcje, udziały, prawa poboru, prawa do akcji, warranty, listy zastawne, obligacje oraz pozostałe papiery wartościowe),

*   inne instrumenty finansowe niebędące papierami wartościowymi (w szczególności: instrumenty rynku pieniężnego, różne rodzaje opcji sprzedaży / kupna instrumentów finansowych, finansowe kontrakty terminowe, a także inne instrumenty finansowe).

W ramach świadczenia usług przechowywania instrumentów finansowych Spółka dla każdego klienta będzie prowadzić odrębny rachunek rozliczeniowy. Na rachunku tym zapisywane będą informacje o posiadanych przez klienta instrumentach finansowych, a także o transakcjach na tych instrumentach (klient może przechowywać na rachunku zarówno instrumenty finansowe zakupione za pośrednictwem Spółki, jak również instrumenty, które nie zostały nabyte za pośrednictwem Spółki).

Zapis informacji na rachunku rozliczeniowym będzie następować po otrzymaniu informacji o transakcjach na instrumentach finansowych przez Spółkę od podmiotów trzecich, tj. Spółka będzie otrzymywać takie informacje od specjalnie działających agentów bądź banków, którzy są w stałym kontakcie z podmiotami prowadzącymi giełdy, domami inwestycyjnymi czy Krajowym Depozytem Papierów Wartościowych S.A. (dalej: KDPW).

W celu uczestnictwa w systemie depozytowo-rozliczeniowym KDPW w odniesieniu do polskich instrumentów finansowych, Spółka korzystać będzie z usług lokalnego banku nadzorującego operacje finansowe (dalej: Bank). Bank, będący bezpośrednim uczestnikiem systemu depozytowo-rozliczeniowego KDPW, będzie prowadzić na rzecz Oddziału Spółki konto rozrachunkowe, na którym księgowane będą wszelkie operacje na aktywach klientów Spółki (jedynie w stosunku do derywatów otwarte będą indywidualne konta). Tym samym Oddział Spółki będzie uczestniczyć w systemie KDPW na zasadach uczestnictwa pośredniego. Natomiast w odniesieniu do zagranicznych instrumentów finansowych, Spółka będzie korzystać z usług banków zagranicznych (subdepozytariuszy).

Spółka pragnie podkreślić, iż przechowywanie przez nią instrumentów finansowych na rzecz klienta odbywać się będzie w formie zdematerializowanej. Oznacza to, że Spółka w żadnym momencie nie będzie posiadać tych instrumentów w formie zmaterializowanej, tj. przykładowo Spółka nie będzie przechowywać dokumentów akcji czy dokumentów obligacji. Spółka przechowywać będzie jedynie informacje (tj. zapisy w formie elektronicznej) o stanie posiadania instrumentów finansowych przez klienta na rachunku rozliczeniowym. Spółka nie oferuje usług związanych z instrumentami finansowymi w postaci zmaterializowanej (np. nie przyjmuje od klientów instrumentów finansowych w wersji materialnej).

Spółka będzie otrzymywać wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług (z ang. custody fee). Wynagrodzenie to będzie rozliczane w okresach półrocznych, a jego wysokość zależeć będzie od ilości oraz wartości instrumentów finansowych zapisanych na rachunku klienta prowadzonym przez Spółkę.

Należy podkreślić, iż powyższe usługi świadczone przez Spółkę nie będą stanowić czynności maklerskich. Nie będą one również wykonywane na podstawie umów agencyjnych, zlecenia, pośrednictwa lub komisu (wykonując usługi przechowywania instrumentów finansowych, Spółka będzie działać we własnym imieniu).

W dniu 30 czerwca 2009r. Spółka została wezwana do uzupełnienia przedstawionego w przedmiotowym wniosku opisu zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie klasyfikacji statystycznej przedmiotowych usług według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), w terminie 7 dni pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Ww. wezwanie skutecznie doręczono w dniu 03.07.2009r. W wyznaczonym terminie przedmiotowe braki zostały uzupełnione.

W uzupełnieniu do wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Spółka informuje, że:

W dniu 30 kwietnia 2009r. Spółka, zwróciła się z wnioskiem do Urzędu Statystycznego w Łodzi o dokonanie klasyfikacji statystycznej usług, świadczonych przez Spółkę, polegających na przechowywaniu oraz rozliczaniu transakcji na instrumentach finansowych. Spółka podkreśla, iż stan faktyczny (t.j. opis usług) przedstawiony we wniosku o dokonanie klasyfikacji statystycznej jest tożsamy ze stanem faktycznym przedstawionym w przedmiotowym wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego.

W czerwcu 2009r. została wydana klasyfikacja statystyczna dotycząca przedmiotowych usług. W klasyfikacji tej, Urząd Statystyczny w Łodzi uznał, iż usługi przechowywania papierów wartościowych i rozliczania transakcji na instrumentach finansowych, zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, mieszczą się w następującym grupowaniu statystycznym:

PKWiU 67.13.10-00.90 - Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym, pozostałe, gdzie indziej niewymienione.

Jak wskazano w przedmiotowym wezwaniu, a także w § 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, dla celów podatku od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2009r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wydaną na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Jednocześnie, dla zachowania pełnego obrazu sprawy, Spółka informuje, iż zgodnie z przytoczoną powyżej klasyfikacją statystyczną wydaną przez Urząd Statystyczny w Łodzi, usługi przechowywania papierów wartościowych i rozliczania transakcji na instrumentach finansowych powinny być klasyfikowane w następujących grupowaniach statystycznych:

(i).zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 6 kwietnia 2004r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług:

PKWiU 67.13.10-00.00 - Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym, pozostałe, gdzie indziej niesklasyfikowane;

(ii).zgodnie z przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług:

PKWiU 66.19.10.0 - Usługi związane z przetwarzaniem i rozliczeniem transakcji dotyczących papierów wartościowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy, opisane powyżej, świadczone przez Spółkę usługi przechowywania papierów wartościowych oraz innych instrumentów finansowych w postaci zdematerializowanej podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT?
2.  Czy w związku ze świadczeniem wyżej wymienionych usług Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Pytanie 1

W opinii Spółki, usługi w zakresie przechowywania instrumentów finansowych w formie zdematerializowanej podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Zwolnienie dla usług przechowywania instrumentów finansowych innych niż papiery wartościowe

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r., Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług za wynagrodzeniem na terytorium kraju. Przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów. W opinii Spółki, nie ulega wątpliwości, iż działalność w zakresie przechowywania za wynagrodzeniem papierów wartościowych oraz innych instrumentów finansowych stanowi świadczenie usług za wynagrodzeniem w rozumieniu przepisów o VAT.

W art. 43 ustawy o VAT wymienione są czynności, które podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT. W szczególności, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT z opodatkowania VAT zwolnione są usługi wymienione w załączniku nr 4 ustawy o VAT.

Zgodnie z załącznikiem nr 4 do ustawy o VAT, zwolnieniu z opodatkowania VAT podlegają usługi pośrednictwa finansowego, pod warunkiem, iż nie są one objęte wyłączeniem ze zwolnienia. W szczególności, wyłączenie ze zwolnienia dotyczy usług przechowywania akcji, udziałów w spółkach lub związkach, obligacji lub innych rodzajów papierów wartościowych (poz. 3 pkt 7 załącznika nr 4 do ustawy o VAT).

W związku z faktem, iż ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia „papiery wartościowe”, dlatego też w celu wyjaśnienia tego pojęcia (jak również innych pojęć z dziedziny finansów) należy odwołać się do ustawy z dnia 29 lipca 2005r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2005r., Nr 183, poz. 1538 ze zm.; dalej: ustawa o obrocie instrumentami finansowymi).

W świetle regulacji art. 2 ust. 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, instrumentami finansowymi są papiery wartościowe oraz instrumenty niebędące papierami wartościowymi, takie jak m.in.: tytuły uczestnictwa w instytucjach zbiorowego inwestowania, instrumenty rynku pieniężnego, finansowe kontrakty terminowe, opcje kupna lub sprzedaży instrumentów finansowych. Natomiast, zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, przez pojęcie „papiery wartościowe” należy rozumieć m.in. akcje, prawa poboru, prawa do akcji, warranty subskrypcyjne, kwity depozytowe, obligacje, listy zastawne, certyfikaty inwestycyjne, inne zbywalne papiery wartościowe itd. Z powyższego wynika, iż pojęcie instrumenty finansowe jest pojęciem definicyjnie szerszym niż pojęcie papiery wartościowe (papiery wartościowe są rodzajem instrumentu finansowego). A więc papiery wartościowe stanowią jedynie wyodrębnioną kategorię w grupie instrumentów finansowych.

Z literalnego brzmienia poz. 3 pkt 7 załącznika nr 4 do ustawy o VAT wynika, iż przechowywanie instrumentów finansowych innych niż papiery wartościowe stanowi usługę pośrednictwa finansowego zwolnioną z opodatkowania VAT na podstawie załącznika nr 4 ustawy o VAT.

Zwolnienie dla usług przechowywania instrumentów finansowych w formie zdematerializowanej

Jak wskazał Minister Finansów w piśmie z dnia 11 maja 2004r. (sygn. PP3-812-365/2004/MJ/286 PELM), termin „przechowywanie”, do którego odnoszą się przepisy załącznika nr 4 do ustawy o VAT, należy traktować jako czynność przechowywania w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964r., Nr 16, poz. 93 ze zm.; dalej: Kodeks cywilny). Zgodnie z art. 835 Kodeksu cywilnego, przez umowę przechowania przechowawca zobowiązuje się zachować w stanie niepogorszonym rzecz ruchomą oddaną mu na przechowanie. W konsekwencji, co potwierdził Minister Finansów, przedmiotem przechowywania, o którym mowa w poz. 3 pkt 7 załącznika nr 4 do ustawy o VAT; mogą być jedynie rzeczy ruchome (materialne), tj. materialne postacie akcji, udziałów, obligacji bądź innych papierów wartościowych.

Oznacza to, że na gruncie załącznika nr 4 do ustawy o VAT, zwolnieniu z opodatkowania VAT podlegają usługi pośrednictwa finansowego, pod warunkiem, iż przedmiotem przechowywania nie są akcje, udziały w spółkach lub związkach, obligacje lub inne rodzaje papierów wartościowych w ich materialnej formie. W konsekwencji usługą podlegającą opodatkowaniu VAT jest przechowywanie papierów wartościowych w ich materialnej postaci (np. dokumentów akcji czy obligacji), zaś przechowywanie papierów wartościowych w formie zdematerializowanej jest usługą zwolnioną z opodatkowania VAT.

Jak wskazano powyżej, usługi przechowywania papierów wartościowych (oraz innych instrumentów finansowych) świadczone przez Spółkę, polegają na przechowywaniu na rzecz klienta, na specjalnie stworzonym do tego celu rachunku rozliczeniowym, papierów wartościowych. Co należy podkreślić, Spółka w żadnym momencie nie znajduje się w posiadaniu materialnej formy przechowywanych instrumentów finansowych. Spółka prowadzi jedynie rachunek rozliczeniowy klienta i dokonuje na nim zapisów dotyczących stanu posiadania instrumentów finansowych przez klienta. Dlatego też należy stwierdzić, iż przechowywanie papierów wartościowych (oraz innych instrumentów finansowych) odbywa się zawsze w formie zdematerializowanej, w konsekwencji czego czynność ta (usługa) podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Powyższe stanowisko, zgodnie z którym zwolnieniu z VAT podlega usługa przechowywania papierów wartościowych w formie zdematerializowanej, zostało potwierdzone m.in. przez Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w interpretacji prawa podatkowego wydanej w dniu 30 marca 2005r., sygn. 1471/NTR2/443-3/05/JW.

Reasumując, w opinii Spółki, usługi przechowywania instrumentów finansowych w formie zdematerializowanej świadczone przez Spółkę podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT. Z treści ustawy o VAT ewidentnie wynika, iż wyłączenie ze zwolnienia z opodatkowania VAT obejmuje jedynie przechowywanie papierów wartościowych, w konsekwencji (wnioskując a contrario) usługa przechowywania instrumentów finansowych innych niż papiery wartościowe podlega zwolnieniu z VAT. Dodatkowo, mając na uwadze charakter usług świadczonych przez Spółkę, a także stanowisko Ministra Finansów wskazane w piśmie z dnia 11 maja 2004r., należy uznać, iż usługi przechowywania jakichkolwiek instrumentów finansowych, w tym papierów wartościowych, w formie zdematerializowanej również podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Pytanie 2

Zdaniem Spółki, pomimo, iż usługi świadczone przez Spółkę na rzecz klientów podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT w świetle ustawodawstwa krajowego (ustawy o VAT) oraz praktyki podatkowej, to przy nabywaniu towarów i usług wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej we wskazanym w stanie faktycznym zakresie, Spółce nadal przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w oparciu o przepisy wspólnotowe.

Wykładnia prawa krajowego zgodnie z regulacjami wspólnotowymi

Z dniem 1 maja 2004r. - na mocy Traktatu o przystąpieniu Rzeczypospolitej Polskiej do Unii Europejskiej - zaczęło obowiązywać w Polsce prawo Unii Europejskiej. Oznacza to, że instytucje stanowiące i stosujące prawo w Polsce, w tym również organy podatkowe, zobowiązane są do respektowania prawa wspólnotowego - także poprzez stanowienie i stosowanie prawa krajowego zgodnie z obowiązującym prawem wspólnotowym (ogłoszenie Prezesa Rady Ministrów z dnia 11 maja 2004r. w sprawie stosowania prawa Unii Europejskiej; M.P. Nr 20, poz. 359).

Szczególną rolę wśród aktów wspólnotowego prawa pochodnego pełnią dyrektywy, które zgodnie z art. 249 Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską (Dz. U. 2004r., Nr 90, poz. 864, zał. nr 2, t. I, str. 13; dalej: TWE) określają cel, jaki powinien zostać osiągnięty przez państwa członkowskie w wyznaczonym terminie. Wybór metody i sposobu realizacji celu leży przy tym w gestii państw członkowskich.

W opinii Spółki, dokonanie prawidłowej wykładni przepisów ustawy o VAT nie może się odbyć bez odwołania do treści Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa VAT). Jak bowiem wynika z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: ETS) właściwą metodą wykładni zharmonizowanych przepisów krajowych jest wykładnia zapewniająca jak największą zgodność tych przepisów z przepisami dyrektyw (tzw. wykładnia uzgadniająca - ang. reconciliatory interpretation). Konieczność stosowania takiej metody wykładni przepisów krajowych potwierdził ETS m.in. w wyroku w sprawie C-91/92 Paola Faccini Dori, w sprawie C-14/83 Von Colson i Kamann oraz w sprawie C-106/89 Marleasing SA.

Należy bowiem podkreślić, że zgodnie z orzecznictwem ETS podstawowym obowiązkiem państw członkowskich wynikającym z dyrektyw jest realizacja celów wyznaczonych przez te dyrektywy. Stąd na podstawie zobowiązania wynikającego z art. 10 TWE, państwa członkowskie powinny przedsięwziąć wszelkie środki (natury ogólnej lub szczególnej) niezbędne do osiągnięcia powyższego celu. Obowiązek ten dotyczy wszystkich organów państw członkowskich w zakresie ich właściwości. W rezultacie, organ państwa członkowskiego stosujący zharmonizowany przepis prawa krajowego powinien stosować w pierwszej kolejności interpretację tego przepisu zapewniającą osiągnięcie celu wyznaczonego przez implementowaną dyrektywę.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego, który w orzeczeniu z 21 września 2004r. (sygn. akt K 34/03) potwierdził obowiązek interpretacji przepisów krajowych w zgodzie z przepisami prawa wspólnotowego. Zdaniem Trybunału: „obowiązek ten ma na celu zapewnienie kompatybilności prawa wewnętrznego i prawa europejskiego. To powoduje, że nie mogą być aprobowane wyniki interpretacji przepisów prawa wewnętrznego w kierunku prowadzącym do rezultatu odmiennego, niż wynikający z prawa wspólnotowego”.

Spółka pragnie wskazać, iż przepisy Dyrektywy VAT nie przewidują zwolnienia z VAT dla usług przechowywania papierów wartościowych i innych instrumentów finansowych w formie zdematerializowanej. Zgodnie bowiem z art. 135 ust. 1 pkt f Dyrektywy VAT, zwolnieniu z VAT podlegają transakcje, z wyłączeniem przechowywania i zarządzania, których przedmiotem są akcje, udziały w spółkach lub związkach, obligacje i inne papiery wartościowe. Przepisy wspólnotowe nie odnoszą się do kwestii, czy dany instrument finansowy przechowywany jest w formie zmaterializowanej czy zdematerializowanej, w konsekwencji zwolnienie z opodatkowania VAT jedynie przechowywania instrumentów finansowych (w tym papierów wartościowych) w formie zdematerializowanej jest niezgodne z prawem wspólnotowym.

Bezpośrednie stosowanie przepisów Dyrektywy VAT

Spółka pragnie wskazać, że w świetle reguł stosowania prawa wypracowanych przez orzecznictwo ETS pomimo, iż usługi przez nią świadczone podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie przepisów prawa krajowego oraz praktyki podatkowej, to nadal przysługuje jej prawo do odliczania podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych do prowadzenia opisanej w stanie faktycznym działalności.

W orzecznictwie ETS podkreśla się, iż „jeżeli postanowienia dyrektyw są, jeśli chodzi o ich treść, bezwarunkowe i dostatecznie precyzyjne, jednostka może się na tych postanowieniach oprzeć przeciwko państwu w sytuacji, gdy państwo nie wprowadziło dyrektywy do prawa krajowego przed upływem przewidzianego w niej terminu lub gdy nie stosuje dyrektywy w prawidłowy sposób. Jeśli spełnione są warunki, pod którymi jednostki mogą opierać się na postanowieniach dyrektywy przed sądami krajowymi, wszystkie organy administracji (\`(...)\`) zobowiązane są do stosowania tych postanowień.” (Wyrok ETS z dnia 22 czerwca 1989r. w sprawie C-103/88 Fratelli Costanzo).

Spółka pragnie podkreślić, iż w przypadku błędnej implementacji do ustawodawstwa krajowego przepisów Dyrektywy VAT (lub błędnego stosowania odpowiednich przepisów krajowych) dotyczących zwolnień z opodatkowania, podatnik nie traci prawa do odliczenia podatku VAT związanego z działalnością objętą zwolnieniem na podstawie przepisów krajowych. Stanowisko takie jest zgodne z orzecznictwem ETS, np. z orzeczeniem ETS z dnia 18 stycznia 2001r. w sprawie Stockholm Lindöpark AB przeciwko Szwecji (sprawa C-150/99), jak również z orzeczeniem ETS z dnia 26 czerwca 2003 w sprawie Finanzamt Groß-Gerau przeciwko MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring GmbH (sprawa C-305/01), a także zostało potwierdzone przez polskie orzecznictwo administracyjne (przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 stycznia 2009r., sygn. III SA/Wa 2706/08).

Mając powyższe na uwadze, w opinii Spółki, pomimo, iż usługi świadczone przez Spółkę na rzecz klientów podlegają zwolnieniu z opodatkowania VAT w świetle ustawodawstwa krajowego (ustawy o VAT) oraz praktyki podatkowej, to przy nabywaniu towarów i usług wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej we wskazanym w stanie faktycznym zakresie, Spółce nadal przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w oparciu o przepisy wspólnotowe (Dyrektywy VAT). Błędna implementacja przepisów Dyrektywy VAT oraz innych przepisów prawa wspólnotowego dokonana przez polskiego ustawodawcę nie może bowiem powodować negatywnych skutków dla podatnika w zakresie prawa do odliczenia VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za **prawidłowe** – w zakresie opodatkowania usługi przechowywania papierów wartościowych oraz innych instrumentów finansowych w formie zdematerializowanej,

za **nieprawidłowe** – w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z nabyciem towarów i usług związanych ze świadczeniem usługi przechowywania papierów wartościowych oraz innych instrumentów finansowych w formie zdematerializowanej.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 8 ust. 1 przywoływanej ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Jednocześnie w ust. 3 ww. artykułu ustawodawca wskazuje, iż usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Zgodnie z przepisem § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. (Dz. U. z 2008r., Nr 207, poz. 1293) do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2009r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.).

Zasadą jest, że w sprawach klasyfikacji wyrobów i usług zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby i usługi) wg zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach. Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi. Organy podatkowe nie są więc uprawnione do dokonywania ww. klasyfikacji. W przypadku wątpliwości w tym zakresie, należy zwrócić się o dokonanie prawidłowej klasyfikacji do Urzędu Statystycznego w Łodzi, Ośrodka Interpretacji i Standardów Klasyfikacyjnych.

Ponieważ Spółka w opisie zdarzenia przyszłego podała, iż przedmiotowe usługi mieszczą się w grupowaniu PKWiU 67.13.10-00.90 „Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym, pozostałe, gdzie indziej niewymienione”, niniejsza interpretacja jest wydawana w oparciu o podaną przez Spółkę klasyfikację, bez rozstrzygania jednakże o jej poprawności. Tutejszy organ nie jest organem uprawnionym do dokonywania klasyfikacji towarów lub usług.

W myśl przepisu art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, zwolnione są od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. Pozycja nr 3 załącznika nr 4 do ustawy brzmi: „Sekcja J ex (65 – 67) – Usługi pośrednictwa finansowego, z wyłączeniem:

*   działalności lombardów, z wyjątkiem usług świadczonych przez banki,
*   usług polegających na oddaniu w odpłatne użytkowanie rzeczy ruchomej,
*   usług doradztwa finansowego (PKWiU ex 67.13.10-00.20),
*   usług doradztwa ubezpieczeniowego oraz wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU ex 67.20.10-00.20, -00.30), z wyjątkiem świadczonych przez zakład ubezpieczeń w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej oraz świadczonych w tym zakresie przez podmioty działające w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń,
*   usług ściągania długów oraz factoringu,
*   usług zarządzania akcjami, udziałami w spółkach lub związkach, obligacjami i innymi rodzajami papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,
*   usług przechowywania akcji, udziałów w spółkach lub związkach, obligacji i innych rodzajów papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,
*   transakcji dotyczących dokumentów ustanawiających tytuł własności,
*   transakcji dotyczących praw w odniesieniu do nieruchomości.”

W związku z powyższym należy stwierdzić, iż przedmiotowe usługi, zaklasyfikowane przez Spółkę do usług pomocniczych związanych z pośrednictwem finansowym, pozostałych, gdzie indziej niewymienionych, podlegają zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle art. 86 ust. 1 przedmiotowej ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione warunki: odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli takich, które generują podatek należny. Zatem warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Powyższa zasada wyklucza możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do działalności opodatkowanej, czyli w przypadku wykonywania czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Przepis art. 86 ust. 9 ww. ustawy stanowi, iż podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą wymienionych w tym przepisie czynności wykonywanych na terytorium kraju. Jednak wśród tych wyjątków nie znajdują się usługi świadczone przez Spółkę, tj. usługi przechowywania papierów wartościowych oraz innych instrumentów finansowych w formie zdematerializowanej.

Według opisu zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku przedmiotowe usługi przechowywania papierów wartościowych oraz innych instrumentów finansowych w formie zdematerializowanej są usługami pomocniczymi związanymi z pośrednictwem finansowym, pozostałymi, gdzie indziej niewymienionymi, a zatem świadczenie tych usług na terytorium kraju jest zwolnione z podatku od towarów i usług. Zgodnie z powyższym Spółce nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z nabyciem towarów i usług związanych ze świadczeniem usługi przechowywania papierów wartościowych oraz innych instrumentów finansowych w formie zdematerializowanej.

W odniesieniu do argumentacji opartej na przepisach Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu od wartości dodanej, tut. organ zauważa, że rozważania te Spółka prowadzi dla usług przechowywania papierów wartościowych. Tymczasem, zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Spółka dokonując klasyfikacji statystycznej wskazała, że w istocie świadczy usługi określone jako usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.