Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.430.2024.2.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-24
Teza: Możliwość opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.
Słowa kluczowe: lekarze; opodatkowanie; ryczałt
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Wyłączenie opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 8-ust. 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

17 maja 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 15 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Uzupełnił go Pan pismem z 27 czerwca 2024 r. (wpływ 27 czerwca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

Jest Pan osobą fizyczną prowadzącą od 1 grudnia 2023 r. jednoosobową działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Podlega Pan nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o PIT.

Wykonuje Pan zawód lekarza na podstawie zaświadczenia o prawie wykonywania zawodu, wydanego przez Okręgową Izbę Lekarską. Jest Pan zatrudniony w oparciu o umowę o pracę na czas określony od 4 grudnia 2022 r. do 3 grudnia 2028 r. jako lekarz rezydent (dalej: „Lekarz Rezydent") w Klinice \`(...)\`. w … (dalej: „Szpital") w celu odbycia szkolenia specjalizacyjnego w trybie rezydentury.

Jako Lekarz rezydent zobowiązany jest Pan, zgodnie z art. 16oa ustawy z 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (t. j. Dz. U. z 2023 poz. 1516 ze zm., zwana dalej: „ustawa o zawodach lekarza”), do realizowania szkolenia specjalizacyjnego, utrzymywania stałej współpracy z kierownikiem specjalizacji oraz udzielania świadczeń opieki zdrowotnej w wyznaczonych godzinach pracy etatowej pod nadzorem kierownika specjalizacji.

Wynagrodzenie Lekarza Rezydenta jest finansowane przez ministra właściwego do spraw zdrowia w ramach środków budżetu państwa, których jest dysponentem (art. 16j ustawy z 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty, t.j. Dz. U. z 2023 poz. 1516 ze zm.).

Otrzymał Pan propozycję zawarcia ze Szpitalem umowy cywilnoprawnej (dalej: „Kontrakt”), na podstawie której zobowiązuje się do udzielania świadczeń zdrowotnych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Kontrakt obliguje Pana do świadczenia usług polegających na udzielaniu świadczeń zdrowotnych w rozumieniu art. 2 pkt 10 i pkt 11 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 991 ze zm.), tj. wykonywania świadczeń zdrowotnych w dziedzinie ortopedii i traumatologii narządu ruchu służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz innych działań medycznych wynikających z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania, na rzecz pacjentów szpitala, w szczególności Szpitalnego Oddziału Ratunkowego - Poradni Ortopedycznej. Wynagrodzenie jest finansowane ze środków własnych Szpitala.

Ponadto do Pana obowiązków, zgodnie z Kontraktem, należałoby wykonywanie czynności lekarza, tj. diagnostyka, leczenie, sprawowanie opieki nad pacjentami Szpitalnego Oddziału Ratunkowego oraz Poradni Ortopedycznej, przeprowadzanie konsultacji na potrzeby innych klinik oraz oddziałów w dziedzinie ortopedii i traumatologii narządu ruchu, zabezpieczenie pracy bloku operacyjnego podczas pełnienia dyżuru w Szpitalnym Oddziale Ratunkowym, prowadzenie dokumentacji medycznej i innej dokumentacji obowiązującej w Szpitalu, a także wykonywania innych czynności wynikających z regulaminu organizacyjnego Szpitala oraz innych przepisów regulujących jego funkcjonowanie. Zobowiązany byłby Pan także do współdziałania z innymi lekarzami udzielającymi świadczeń w Szpitalu oraz osobami legitymującymi się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych, na zasadach określonych w dokumentach wewnętrznych Szpitala, w sposób umożliwiający zapewnienie ciągłości udzielania świadczeń zdrowotnych, zgodnie z wymaganiami wynikającymi z umów zawartych przez Szpital zamówień z płatnikami systemowymi oraz zgodnie z zasadami realizacji świadczeń wynikającymi z tych umów. Do Pana obowiązków należałoby również poddawanie się dokonywanym ocenom pracy oraz wykonywania obowiązków określonych w Kontrakcie, zgodnie z procedurami obowiązującymi w Szpitalu.

W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej, w ramach zawartego Kontraktu ze Szpitalem, podlegałby Pan również obowiązkom formalnym, do których zalicza się posiadanie aktualnej umowy z Zakładem Ubezpieczeń Społecznych, a także ubezpieczenia od obowiązkowej odpowiedzialności cywilnej zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z 29 kwietnia 2019 r. w sprawie obowiązkowego ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej podmiotu wykonującego działalność leczniczą (Dz. U. poz. 866 z późn. zm.). Usługi polegające na udzielaniu świadczeń zdrowotnych przez Pana na podstawie zawartego Kontraktu ze Szpitalem wykonywane będą w innych godzinach oraz w innych jednostkach Szpitala. Ponadto, w czasie realizacji pracy etatowej ponosi Pan jedynie odpowiedzialność częściową, ze względu na udzielanie świadczeń opieki zdrowotnej w wyznaczonych godzinach pracy etatowej pod nadzorem kierownika specjalizacji. Natomiast w czasie realizacji Kontraktu pracowałaby Pan samodzielnie, bez bezpośredniego nadzoru z zachowaniem swobody wyboru metod diagnostycznych oraz terapeutycznych, jak również ponosił pełne ryzyko gospodarcze, łącznie z pełną odpowiedzialnością wobec pacjentów.

Oświadcza Pan, że nie występuje u Pana żadna z okoliczności wymienionych w art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku wyłączająca możliwość opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, a uzyskiwane przez Pana przychody w roku podatkowym nie będą przekraczały 2 000 000 euro.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że na chwilę obecną współpracuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej z jednym podmiotem medycznym. W opisie stanu faktycznego złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dokonał Pan opisu zakresu swoich obowiązków wykonywanych na podstawie umowy o pracę oraz zakresu obowiązków, który wykonywać będzie w ramach Kontraktu. Złożonym wnioskiem o interpretację oczekuje Pan od Organu podatkowego potwierdzenia, że przedstawione przez Pana zakresy obowiązków różnią się od siebie i w konsekwencji nie została wypełniona przesłanka wskazana w art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku wyłączająca prawo do opodatkowania przychodów ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Jak już wskazano w treści wniosku, na podstawie umowy o pracę zatrudniony jest Pan w Klinice \`(...)\`\`(...)\` W ramach obowiązków wykonywanych na ramach ww. umowy, zajmuje się czynnym leczeniem pacjentów, tj. prowadzeniem procesu leczenia, wykonywaniem operacji oraz innych planowych zabiegów, a ponadto, zajmuje się realizacją programu specjalizacji, na którą składa się przede wszystkim praca naukowa.

W przypadku podjęcia ze Szpitalem współpracy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, będzie Pan natomiast świadczył usługi w Szpitalnym Oddziale Ratunkowym (dalej jako: SOR) oraz Poradni Ortopedycznej. Praca na SOR polegać będzie przede wszystkim na doraźnym zaopatrywaniu nagłych urazów, zaś jeżeli uzasadnione będzie to stanem pacjenta, podejmować będzie Pan decyzję o skierowaniu go do poszczególnych, specjalistycznych Klinik np. na leczenie operacyjne. W ramach Poradni, będzie Pan natomiast udzielał konsultacji lekarskich podczas planowych wizyt pacjentów z problemami ortopedycznymi, bądź też zgłaszających się ze świeżymi urazami.

Złożył Pan Naczelnikowi właściwego Urzędu Skarbowego oświadczenie o wyborze ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jako formy opodatkowania w momencie składania wniosku o rejestrację działalności gospodarczej w CEiDG, którą prowadzi Pan od 1 grudnia 2023 r. Świadczone przez Pana usługi będą sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 86.21.10.0 - Usługi w zakresie ogólnej praktyki lekarskiej.

Prowadzona przez Pana działalność gospodarcza stanowi działalność usługową w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Pytanie
-------

Czy w okolicznościach przedstawionych powyżej, w sytuacji zawarcia Kontraktu ze Szpitalem, może Pan opodatkować przychody uzyskiwane z prowadzonej działalności gospodarczej ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych?

Pana stanowisko
---------------

Pana zdaniem, w okolicznościach przedstawionych powyżej, w sytuacji zawarcia Kontraktu ze Szpitalem, może Pan opodatkować przychody uzyskiwane z prowadzonej działalności gospodarczej ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, dalej: „ustawy o zryczałtowanym podatku”, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają m in. przychody osób fizycznych z pozarolniczej działalności gospodarczej, przy czym warunkiem skorzystania z tej formy opodatkowania jest limit przychodowy określony w ust. 4 tego artykułu. Podatnik może bowiem opodatkowywać swoje przychody ryczałtem, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy uzyskał przychód z działalności prowadzonej samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro bądź, bez względu na wysokość przychodów, gdy dopiero rozpoczął wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzysta z opodatkowania w formie karty podatkowej.

W okolicznościach przedstawionych przez Pana nie występują przesłanki wskazane w art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku wyłączające możliwość opodatkowania ryczałtem, m.in. nie korzysta Pan na podstawie odrębnych przepisów z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego, ani nie osiąga żadnych przychodów z tytułu prowadzenia aptek.

W Pana ocenie, nie spełnia Pan również przesłanki wskazanej w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku. Zgodnie z jego brzmieniem, jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

\- w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Kluczowe jest zatem ustalenie, czy czynności wykonywane w ramach zawartego Kontraktu przez Pana ze Szpitalem byłyby tożsame z tymi, które wykonuje Pan jako lekarz rezydent. W Pana ocenie, mimo że do obowiązków wszystkich lekarzy należy leczenie i sprawowanie opieki nad pacjentami, to oba te stanowiska istotnie różnią się zakresem obowiązków oraz spoczywających na nich odpowiedzialności.

Usługi świadczone w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie są usługami tożsamymi z tymi, które są świadczone w ramach realizowania szkolenia specjalizacyjnego w trybie rezydentury. Obowiązki wykonywane przez Pana w trakcie rezydentury, w ramach stosunku pracy, obejmują mniejszą ilość obowiązków od tych, które wykonywałby Pan w ramach zawartego Kontraktu ze Szpitalem.

W ramach umowy o pracę, na stanowisku lekarza rezydenta, do Pana obowiązku należy realizowanie szkolenia specjalizacyjnego, utrzymywanie stałej współpracy z kierownikiem specjalizacji oraz udzielanie świadczeń opieki zdrowotnej w wyznaczonych godzinach pracy etatowej pod nadzorem kierownika specjalizacji. Natomiast zakres Pana obowiązków w ramach zawartego Kontraktu byłby znacznie szerszy i obligował Go do świadczenia usług polegających na udzielaniu świadczeń zdrowotnych w rozumieniu art. 2 pkt 10 i 11 ustawy o działalności leczniczej, tj. wykonywania świadczeń zdrowotnych w dziedzinie ortopedii i traumatologii narządu ruchu służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz innych działań medycznych wynikających z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania, na rzecz pacjentów Szpitala, w szczególności Szpitalnego Oddziału Ratunkowego - Poradni Ortopedycznej. Ponadto, wykonywałby Pan czynności lekarza, tj. diagnostykę, leczenie, sprawowanie opieki nad pacjentami Szpitalnego Oddziału Ratunkowego oraz Poradni Ortopedycznej; przeprowadzanie konsultacji na potrzeby innych klinik oraz oddziałów w dziedzinie ortopedii i traumatologii narządu ruchu, zabezpieczenie pracy bloku operacyjnego podczas pełnienia dyżuru w Szpitalnym Oddziale Ratunkowym, prowadzenie dokumentacji medycznej i innej dokumentacji obowiązującej w Szpitalu, a także wykonywania innych czynności wynikających z regulaminu organizacyjnego Szpitala oraz innych przepisów regulujących jego funkcjonowanie.

Potwierdzenie Pana stanowiska o kwestiach samodzielności i podporządkowania, jako warunkujące niejednakowość obu stosunków, znajduje Pan m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 kwietnia 2017 r. Nr 0115-KDIT3.4011.9.2017.1 AW: „Przeprowadzanie określonych procedur pod nadzorem innej osoby (wyznaczonego lekarza specjalisty) przemawia za przyjęciem, iż charakter podejmowanych w ramach przedmiotowego zatrudnienia czynności nie jest identyczny z obecnie świadczonymi usługami.”

Podkreślenia wymaga również fakt, że w czasie realizacji czynności w ramach stosunku pracy ponosi Pan jedynie odpowiedzialność częściową, ze względu na udzielanie świadczeń opieki zdrowotnej w wyznaczonych godzinach pracy etatowej pod nadzorem kierownika specjalizacji. Natomiast w czasie realizacji Kontraktu ponosiłby Pan pełną odpowiedzialność za podejmowane decyzje w zakresie udzielanych świadczeń zdrowotnych, a także pracował samodzielnie, bez bezpośredniego nadzoru i z zachowaniem swobody wyboru metod diagnostycznych oraz terapeutycznych jak również ponosił pełne ryzyko gospodarcze.

Powyższe zestawienie czynności wykonywanych przez Pana w ramach rezydentury oraz proponowanego Kontraktu w sposób jednoznaczny wskazuje, że mamy do czynienia z dwoma, istotnie różniącymi się zakresami obowiązków, mimo że Pan jako osoba wykonująca zawód lekarza każdorazowo obowiązany jest do leczenia i sprawowania opieki nad pacjentami oddziału. W kwestii wyodrębnienia obu świadczonych usług, przy powieleniu niektórych obowiązków opowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 5 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 2163/09 wskazując, że „Jeżeli więc czynności, które podatnik wykonywał w ramach stosunku pracy są różne, to nie mogą być jednocześnie tożsame. Nie będą również tożsame w rozumieniu art. 9a ust. 3 czynności, które pokrywają się tylko w części z obowiązkami wynikającymi z umowy o pracę. Podzielić należy w związku z tym pogląd sądu pierwszej instancji, którego skarżący skutecznie nie zakwestionował, że w stanie faktycznym sprawy najistotniejsze będzie nie tyle porównanie poszczególnych czynności (rozumianych jako działania) podejmowanych w ramach pracy, ale charakteru i zakresu świadczonych usług do charakteru i zakresu obowiązków pracowniczych”.

Oznacza to, że nawet jeżeli część Pana obowiązków jako lekarza rezydenta oraz w ramach zawartego Kontraktu byłaby tożsama, to istotny jest charakter i zakres świadczonych usług, a on zdecydowanie różni się, na co wskazują okoliczności przedstawione w opisie stanu faktycznego. Zwrócić również uwagę należy na fakt, że wynagrodzenie lekarza rezydenta jest finansowane ze środków budżetu państwa, natomiast wynagrodzenie w ramach zawartego Kontraktu swoje źródło znajduje w środkach własnych Szpitala.

Odmienność zakresu obowiązków lekarza rezydenta oraz lekarza świadczącego usługi w ramach działalności gospodarczej na rzecz Szpitala została potwierdzana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji z 4 marca 2022 r. Nr 0115-KDIT3.4011.20.2022.2. JL, w której Organ stwierdził, że „świadczone przez Panią w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej usługi na rzecz Szpitala nie będą (jak wynika z wniosku) tożsame z czynnościami, które wykonuje/wykonywała Pani w tym Szpitalu na podstawie umowy o pracę (w trakcie odbywanej rezydentury”.

Tożsame stanowisko Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawił w interpretacjach:

\- z 22 lutego 2024 r. Nr 0112-KDIL2-2.4011.115.2024.1.MW,

\- z 30 maja 2023 r. Nr 0113-KDIPT2-1.4011.246.2023.2.KD oraz

\- z 26 stycznia 2022 r. Nr 0113-KDIPT2-1.4011.1099.2021.2.MGR.

Reasumując, zakres specjalistycznych usług świadczonych przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w ramach proponowanego Kontraktu, nie pokrywa się z zakresem czynności wykonywanymi w ramach stosunku pracy na stanowisku lekarza rezydenta.

Mając na względzie okoliczności przedstawione powyżej, w sytuacji zawarcia Kontraktu ze Szpitalem może Pan opodatkować przychody uzyskiwane z prowadzonej działalności gospodarczej ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776):

Ustawa ta reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenie pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Na podstawie art. 5a pkt 6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Według art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Osoby fizyczne oraz przedsiębiorstwa w spadku osiągające przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej mogą opłacać zryczałtowany podatek dochodowy w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

Jak wskazuje art. 6 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest między innymi od niespełnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z ww. art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a) prowadzenia aptek,

b) uchylony

c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d) – e) uchylony

f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

\- jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

6) (uchylony).

W myśl art. 8 ust. 2 ww. ustawy:

Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

\- w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Zgodnie z art. 9 ust. 1b ww. ustawy:

Dokonany wybór formy opodatkowania, o którym mowa w ust. 1, dotyczy również lat następnych, chyba że w kolejnych latach podatnik w terminie określonym w ust. 1 złoży oświadczenie na piśmie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego o rezygnacji z tej formy opodatkowania albo oświadczenie o wyborze opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym, w terminie określonym w art. 9a ust. 2 tej ustawy.

W myśl art. 9 ust. 1c ww. ustawy:

Oświadczenia, o których mowa odpowiednio w ust. 1-1b, podatnik może złożyć na podstawie przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy (Dz. U. 2022 poz. 541), zwanej dalej „ustawą o CEIDG”.

Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenie „działalność usługowa” oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan osobą fizyczną prowadzącą od 1 grudnia 2023 r. jednoosobową działalność gospodarczą. Wykonuje Pan zawód lekarza na podstawie zaświadczenia o prawie wykonywania zawodu wydanego przez Okręgową Izbę Lekarską. Jest Pan zatrudniony w oparciu o umowę o pracę do 3 grudnia 2028 r. jako lekarz rezydent w celu odbycia szkolenia specjalizacyjnego w trybie rezydentury. Otrzymał Pan propozycję zawarcia ze Szpitalem umowy cywilnoprawnej, na podstawie, której zobowiązuje się do udzielania świadczeń zdrowotnych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Kontrakt obliguje Pana do świadczenia usług polegających na wykonywaniu świadczeń zdrowotnych w dziedzinie ortopedii i traumatologii narządu ruchu służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz innych działań medycznych wynikających z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania, na rzecz pacjentów Szpitala, w szczególności Szpitalnego Oddziału Ratunkowego - Poradni Ortopedycznej. Wynagrodzenie jest finansowane ze środków własnych Szpitala. Ponadto, do Pana obowiązków, zgodnie z Kontraktem, należałoby wykonywanie czynności lekarza, tj. diagnostyka, leczenie, sprawowanie opieki nad pacjentami Szpitalnego Oddziału Ratunkowego oraz Poradni Ortopedycznej, przeprowadzanie konsultacji na potrzeby innych klinik oraz oddziałów w dziedzinie ortopedii i traumatologii narządu ruchu, zabezpieczenie pracy bloku operacyjnego podczas pełnienia dyżuru w Szpitalnym Oddziale Ratunkowym, prowadzenie dokumentacji medycznej i innej dokumentacji obowiązującej w Szpitalu, a także wykonywania innych czynności wynikających z regulaminu organizacyjnego Szpitala oraz innych przepisów regulujących jego funkcjonowanie. Zobowiązany byłby Pan także do współdziałania z innymi lekarzami udzielającymi świadczeń w Szpitalu oraz osobami legitymującymi się nabyciem fachowych kwalifikacji do udzielania świadczeń zdrowotnych, na zasadach określonych w dokumentach wewnętrznych Szpitala, w sposób umożliwiający zapewnienie ciągłości udzielania świadczeń zdrowotnych, zgodnie z wymaganiami wynikającymi z umów zawartych przez Szpital zamówień z płatnikami systemowymi oraz zgodnie z zasadami realizacji świadczeń wynikającymi z tych umów. Do Pana obowiązków należałoby również poddawanie się dokonywanym ocenom pracy oraz wykonywania obowiązków określonych w Kontrakcie, zgodnie z procedurami obowiązującymi w Szpitalu. Usługi polegające na udzielaniu świadczeń zdrowotnych przez Pana na podstawie zawartego Kontraktu ze Szpitalem wykonywane będą w innych godzinach oraz w innych jednostkach Szpitala. W czasie realizacji pracy etatowej ponosi Pan jedynie odpowiedzialność częściową, ze względu na udzielanie świadczeń opieki zdrowotnej w wyznaczonych godzinach pracy etatowej pod nadzorem kierownika specjalizacji. Natomiast w czasie realizacji Kontraktu pracował będzie Pan samodzielnie, bez bezpośredniego nadzoru z zachowaniem swobody wyboru metod diagnostycznych oraz terapeutycznych, jak również ponosił pełne ryzyko gospodarcze, łącznie z pełną odpowiedzialnością wobec pacjentów. Świadczone przez Pana usługi będą sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 86.21.10.0 - Usługi w zakresie ogólnej praktyki lekarskiej. Prowadzona przez Pana działalność gospodarcza stanowi działalność usługową w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Złożył Pan Naczelnikowi właściwego Urzędu Skarbowego oświadczenie o wyborze ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jako formy opodatkowania w momencie składania wniosku o rejestrację działalności gospodarczej w CEiDG, a także oświadczył Pan, że nie występują u Pana żadna z okoliczności z art. 8 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku wyłączająca możliwość opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych oraz spełnia Pan warunki określone w art. 6 ust. 4 tej ustawy.

Zauważyć należy, że możliwość opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te odpowiadają czynnościom, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy albo wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy. Zawarty w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zwrot normatywny „odpowiadających czynnościom” odnosi się do przychodów ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, tożsamych z czynnościami, które podatnik wykonywał w ramach stosunku pracy.

Jak wynika z opisu sprawy przedstawionej we wniosku, świadczenia wykonywane przez Pana, jako specjalistę, na rzecz byłego pracodawcy, będą różnić się od tych, które wykonywał Pan jako rezydent w trakcie szkolenia specjalizacyjnego.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy na tle przedstawionych okoliczności sprawy stwierdzić należy, że skoro zakres czynności, które będzie Pan świadczyć na podstawie umowy cywilno-prawnej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawartej ze Szpitalem, będzie różnił się od czynności dotychczas wykonywanych w ramach stosunku pracy z tym samym Szpitalem, tj. świadczone przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługi na rzecz Szpitala nie będą odpowiadały czynnościom, które wykonuje Pan na podstawie umowy o pracę, to nie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 8 ust. 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, wyłączające możliwość opodatkowania przychodów z prowadzonej działalności w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Tym samym, osiągane przez Pana przychody z działalności gospodarczej mogą być opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Ocena „tożsamości” wykonywanych czynności w ramach stosunku pracy oraz prowadzonej działalności gospodarczej może nastąpić w toku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego. Mając na uwadze treść art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), w przedmiotowej sprawie wydając interpretację prawa podatkowego nie jestem uprawniony do przeprowadzania postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy czynności wykonywane przez Pana w ramach umowy o pracę, są tożsame z czynnościami, które będzie Pan wykonywać w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych wskazać należy, że dotyczą one konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nim zawarte są wiążące.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej jako: „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).