Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-49/14/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-04-14
Teza: Ulga odsetkowa – prawo do odliczenia odsetek od kredytu zaciągniętego na budowę domu w 2006 r. w sytuacji, gdy w 2008 r. został zaciągnięty nowy, uzupełniający kredyt.
Słowa kluczowe: budowa; dom; kredyt; ulga-ulga odsetkowa; zawiadomienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 14 stycznia 2014 r. (data otrzymania 15 stycznia 2014 r.), uzupełnionym 21 marca 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z tzw. ulgi odsetkowej:

*   w części dotyczącej kredytu zaciągniętego w 2006 r. – **jest prawidłowe,**
*   w części dotyczącej kredytu zaciągniętego w 2008 r. – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 stycznia 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z tzw. ulgi odsetkowej.

W związku ze stwierdzonymi brakami formalnymi, pismem z 14 marca 2014 r. Znak: IBPBII/2/415-49/14/MW, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 21 marca 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W 2006 r. rozpoczęto budowę domu jednorodzinnego, pod który zaciągnięto kredyt w tym samym czasie. Zgodnie z art. 26b ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabyto prawo do ulgi podatkowej. Niestety budowa ta przeciągnęła się z powodu niepoprawnego posadowienia głównej rury kanalizacyjnej na tej działce budowlanej przez Miejskie Przedsiębiorstwo Wodociągów i Kanalizacji (błąd projektowy). Spowodowało to konieczność wykonania przez Przedsiębiorstwo nowego projektu – planu kanalizacji dzielnicy i przesunięcia już zakopanej rury w inne miejsce. Ponadto w czasie pozyskiwania dolnego źródła ciepła do pompy cieplnej okazało się, że jest ono niewystarczające do ogrzania budynku (pomimo wcześniejszych obliczeń) i konieczne było wykonanie innego, bardziej efektywnego źródła ciepła do pompy cieplnej.

Oba te niezawinione przez inwestora a istotnie niekorzystne uwarunkowania spowodowały znaczne opóźnienie budowy i wzrost jej kosztów (wydłużenie prac, wzrost kosztów pracy i materiałów). W konsekwencji nieodzownym było zaciągnięcie drugiego kredytu w 2008 r. w celu dokończenia opisywanej budowy.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

*   2 grudnia 2009 r. przekazał zawiadomienie o zakończeniu budowy obiektu budowlanego (budynku mieszkalnego) do Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego i otrzymał potwierdzenie przyjęcia zawiadomienia o zakończeniu robót budowlanych z Inspektoratu 16 marca 2010 r.,
*   w 2008 r. Wnioskodawca zaciągnął nowy kredyt na podstawie nowej umowy kredytowej w tym samym oddziale bankowym na kontynuację budowy tego samego budynku mieszkalnego, gdzie przedmiotem kredytowania były nieuwzględnione w poprzednim kosztorysie budowy-kredytu elementy, które wynikły w trakcie prowadzonej budowy. Wynikły one z przyczyn niezależnych np. konieczności usunięcia i przesunięcia centralnych rur kanalizacyjnych ulicy, omyłkowo ułożonych na działce przez Wodociągi Miejskie, czy koszt pompy cieplnej, co wygenerowało przedłużenie czasu budowy i jej koszty.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie:

Czy można dokonać odliczenia odsetek od kredytu hipotecznego na budowę domu, jeżeli inwestycja została rozpoczęta w 2006 r., uzupełniający kredyt został udzielony w 2008 r. na dokończenie tejże budowy, a pierwsza część budowy została sfinansowana z kredytu udzielonego w 2006 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, ze względu na przeznaczenie kredytu oraz jego rozliczenie przez kredytodawcę (bank) czyli uzupełnienie finansowania poprzez dalszy uzupełniający kredyt na budowę jednorodzinną (tę samą budowę), ze względu na okoliczności wynikające z procesu budowania, można dokonać odliczenia odsetek od kredytu hipotecznego na budowę tego domu jeżeli inwestycja została rozpoczęta w 2006 r., a uzupełniający kredyt został udzielony w 2008 r. na dokończenie tejże budowy, a pierwsza część budowy została sfinansowana z kredytu z 2006 r. Tym bardziej, że efektem kredytu uzupełniającego było szybkie zakończenie tej budowy w 2009 r.-2010 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest częściowo prawidłowe a częściowo nieprawidłowe.

Zasady dokonania odliczeń wydatków poniesionych na spłatę odsetek od kredytu udzielonego podatnikowi na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych regulują przepisy art. 26b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), obowiązujące w związku z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.).

Przepis art. 9 ust. 1 ustawy zmieniającej w brzmieniu obowiązującym od 2009 r. stanowi, że podatnikowi, któremu w latach 2002-2006 został udzielony kredyt (pożyczka), o którym mowa w art. 26b ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., zwany dalej „kredytem mieszkaniowym”, przysługuje na zasadach określonych w tej ustawie oraz w ustawie wymienionej w art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r., prawo do odliczania wydatków na spłatę odsetek:

1.  od kredytu mieszkaniowego,
2.  od kredytu (pożyczki) zaciągniętego na spłatę kredytu mieszkaniowego,
3.  od każdego kolejnego kredytu (pożyczki) zaciągniętego na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w pkt 1 lub 2

\-do upływu terminu spłaty określonego w umowie o kredyt mieszkaniowy zawartej przed dniem 1 stycznia 2007 r., nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2027 r.

Stosownie do treści art. 26b ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. – od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 odlicza się, z zastrzeżeniem ust. 2-4, faktycznie poniesione w roku podatkowym wydatki na spłatę odsetek od kredytu (pożyczki) udzielonego podatnikowi na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, związanej z:

1.  budową budynku mieszkaniowego albo
2.  wniesieniem wkładu budowlanego lub mieszkaniowego do spółdzielni mieszkaniowej na nabycie prawa do nowo budowanego budynku mieszkalnego albo lokalu mieszkalnego w takim budynku, albo
3.  zakupem nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej, albo
4.  nadbudową lub rozbudową budynku na cele mieszkalne lub przebudową (przystosowaniem) budynku niemieszkalnego, jego części lub pomieszczenia niemieszkalnego na cele mieszkalne, w wyniku których powstanie samodzielne mieszkanie spełniające wymagania określone w przepisach prawa budowlanego.

Warunki zastosowania ulgi z tytułu spłaty odsetek od zaciągniętego kredytu określa wprost przepis art. 26b ust. 2 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r.

Z treści ww. przepisu wynika, że odliczenie wydatków na spłatę odsetek od kredytu na sfinansowanie inwestycji mającej na celu zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych podatnika stosuje się, jeżeli:

1.kredyt (pożyczka) został udzielony podatnikowi po dniu 1 stycznia 2002 r.,

2.kredyt (pożyczka) był udzielony przez podmiot uprawniony na podstawie przepisów prawa bankowego albo przepisów o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych do udzielania kredytów (pożyczek), a z umowy kredytu ( pożyczki) wynika, że dotyczy on jednej z inwestycji wymienionych w ust. 1,

3.inwestycja wymieniona w ust. 1 dotyczy budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przeznaczonych pod budownictwo mieszkaniowe w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, a w razie braku tego planu – określonym w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, wydanej na podstawie obowiązujących ustaw,

4.inwestycja wymieniona w ust. 1 dotyczy budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, którego budowa została zakończona nie wcześniej niż w 2002 r., a ponadto w przypadku inwestycji:

1.  o których mowa w ust. 1 pkt 1 albo pkt 4 – zakończenie nastąpiło przed upływem trzech lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym zgodnie z prawem budowlanym uzyskano pozwolenie na budowę, nadbudowę lub rozbudowę budynku na cele mieszkalne lub przebudowę (przystosowanie) budynku niemieszkalnego, jego części lub pomieszczenia niemieszkalnego na cele mieszkalne, i zostało potwierdzone określonym w przepisach prawa budowlanego pozwoleniem na użytkowanie budynku mieszkalnego, a w razie braku obowiązku jego uzyskania – zawiadomieniem o zakończeniu budowy takiego budynku,
2.  o których mowa w ust. 1 pkt 2 albo pkt 3 – została zawarta umowa o ustanowieniu spółdzielczego własnościowego lub lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego albo umowa w formie aktu notarialnego o ustanowieniu odrębnej własności lokalu mieszkalnego, o przeniesieniu na podatnika własności budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, której jedną ze stron jest podatnik,

5.do zeznania, o którym mowa w art. 45 składanego za rok, w którym po raz pierwszy dokonuje się odliczenia, o którym mowa w ust. 1, podatnik dołączy oświadczenie, według określonego wzoru, o wysokości wszystkich poniesionych wydatków związanych z daną inwestycją, w tym o wysokości wydatków udokumentowanych fakturami wystawionymi przez podatników podatku od towarów i usług niekorzystających ze zwolnienia od tego podatku,

6.odsetki od kredytu:

1.  zostały faktycznie zapłacone, a ich wysokość i termin zapłaty są udokumentowane dowodem wystawionym przez podmiot wymieniony w pkt 2,
2.  nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie, chyba że zwrócone odsetki zwiększyły podstawę obliczenia podatku,
3.  nie zostały odliczone od przychodów na podstawie art. 11 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym,

7.podatnik lub jego małżonek nie korzystał lub nie korzysta z odliczenia od dochodu (przychodu) lub podatku wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe, przeznaczonych na:

1.  zakup gruntu lub odpłatne przeniesienie prawa wieczystego użytkowania gruntu pod budowę budynku mieszkalnego,
2.  budowę budynku mieszkalnego,
3.  wkład budowlany lub mieszkaniowy do spółdzielni mieszkaniowej,
4.  zakup nowo wybudowanego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w takim budynku od gminy albo od osoby, która wybudowała ten budynek w wykonywaniu działalności gospodarczej,
5.  nadbudowę lub rozbudowę budynku na cele mieszkalne,
6.  przebudowę strychu, suszarni albo przystosowanie innego pomieszczenia na cele mieszkalne oraz wykończenie lokalu mieszkalnego w nowo wybudowanym budynku mieszkalnym, do dnia zasiedlenia tego lokalu,
7.  systematyczne gromadzenie oszczędności na rachunku oszczędnościowo-kredytowym w banku prowadzącym kasę mieszkaniową, według zasad określonych w odrębnych przepisach.

Na mocy przepisu art. 26b ust. 4 pkt 1-2 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – odliczenie z tytułu spłaty odsetek od kredytu hipotecznego obejmuje wyłącznie odsetki:

1.  naliczone za okres począwszy od dnia 1 stycznia 2002r., z zastrzeżeniem ust. 5, i zapłacone od tego dnia,
2.  od tej części kredytu, która nie przekracza kwoty stanowiącej iloczyn 70 m2 powierzchni użytkowej i wskaźnika przeliczeniowego 1 m2 powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego, ustalonego do celów obliczenia premii gwarancyjnej od wkładów na oszczędnościowych książeczkach mieszkaniowych za III kwartał roku poprzedzającego rok podatkowy, określonej na rok zakończenia inwestycji, z zastrzeżeniem ust. 10.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych określa także terminy dokonywania odliczenia z tytułu spłaty odsetek od kredytu (pożyczki). Tak więc zgodnie z art. 26b ust. 5 ww. ustawy – odliczenia odsetek dokonuje się najwcześniej za rok podatkowy, w którym inwestycja została zakończona. Jednakże odsetki zapłacone przed rokiem zakończenia inwestycji sfinansowanej kredytem, mogą być odliczone od podstawy obliczenia podatku również za rok podatkowy, w którym podatnik po raz pierwszy odlicza odsetki (art. 26b ust. 6 ww. ustawy) oraz w roku podatkowym bezpośrednio następującym po roku, w którym podatnik po raz pierwszy odliczył odsetki; w tym przypadku odliczeniu podlega wyłącznie różnica między sumą odsetek przypadających do odliczenia a kwotą odsetek faktycznie odliczonych w roku, w którym podatnik dokonał pierwszego odliczenia (art. 26b ust. 7 ww. ustawy).

W tym miejscu należy wyraźnie zaznaczyć, że ulga odsetkowa nie stanowi standardu prawnego, lecz funkcjonuje w polskim systemie podatkowym – podobnie jak wszystkie ulgi i zwolnienia – jako odstępstwo od zasady powszechności opodatkowania, wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Stąd też korzystanie z każdej preferencji podatkowej wymaga spełnienia warunków określonych w przepisach je konstytuujących.

W związku z powyższym faktem uprawnienie wynikające z art. 26b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do odliczenia od podstawy opodatkowania wydatków poniesionych na spłatę odsetek od kredytu mieszkaniowego jest możliwe jedynie w przypadku spełnienia wszystkich wyżej wymienionych w tym przepisie warunków.

Jednym z warunków dokonania odliczenia wydatków na spłatę odsetek od kredytu jest zakończenie budowy budynku mieszkalnego w terminie trzech lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym uzyskano pozwolenie na budowę w rozumieniu prawa budowlanego, przy czym zakończenie inwestycji musi zostać potwierdzone określonym w przepisach prawa budowlanego pozwoleniem na użytkowanie budynku mieszkalnego, a w razie braku obowiązku jego uzyskania – zawiadomieniem o zakończeniu budowy tego budynku.

W omawianej sprawie Wnioskodawca rozpoczął budowę budynku mieszkalnego w 2006 r., natomiast 2 grudnia 2009 r. przekazał zawiadomienie o zakończeniu budowy budynku mieszkalnego do Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego, a 16 marca 2010 r. otrzymał potwierdzenie przyjęcia zawiadomienia o zakończeniu robót budowlanych z Inspektoratu.

Kwestie związane z budową (rozbudową) obiektów budowlanych reguluje ustawa z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 1409 ze zm.).

Zgodnie z art. 54 tej ustawy – do użytkowania obiektu budowlanego, na którego wzniesienie jest wymagane pozwolenie na budowę, można przystąpić, z zastrzeżeniem art. 55 i 57, po zawiadomieniu właściwego organu o zakończeniu budowy, jeżeli organ ten, w terminie 21 dni od dnia doręczenia zawiadomienia, nie zgłosi sprzeciwu w drodze decyzji. Do ww. zawiadomienia o zakończeniu budowy – stosownie do art. 57 ww. ustawy – inwestor jest obowiązany dołączyć m.in. oryginał dziennika budowy, w którym kierownik budowy dokonuje wpisów potwierdzających prowadzenie robót.

Pojęcie zakończenia budowy jest więc w istocie terminem techniczno-budowlanym. Z zakończeniem budowy obiektu budowlanego mamy do czynienia wówczas, gdy obiekt ten odpowiada warunkom, jakie przewiduje prawo budowlane w odniesieniu do budowy legalnej, przy dopełnieniu formalności koniecznych do oddania obiektu do użytkowania. Obiekt powinien być zatem w takim stanie, by mógł zostać przeprowadzony jego odbiór i by można było przekazać go do normalnej eksploatacji i użytkowania.

Tak więc o zakończeniu budowy można mówić wtedy, gdy zostaną zrealizowane wszystkie roboty budowlane objęte daną decyzją o pozwoleniu na budowę oraz wybudowany obiekt może funkcjonować zgodnie z określonym w tej decyzji przeznaczeniem – a co za tym idzie spełnione są przesłanki do zawiadomienia o zakończeniu budowy. Zatem w świetle przepisów ustawy Prawo budowlane za moment zakończenia budowy budynku mieszkalnego należy uznać datę uprawomocnienia się pozwolenia na użytkowanie lub zawiadomienia właściwego organu o zakończeniu budowy.

Mając na względzie powyższe przepisy stwierdzić należy, że w omawianej sprawie spełniony został warunek odnoszący się do trzyletniego terminu na ukończenie inwestycji, ponieważ budowę rozpoczęto w 2006 r. a zawiadomienie o zakończeniu budowy budynku mieszkalnego Wnioskodawca przekazał do Powiatowego Inspektoratu Nadzoru Budowlanego 2 grudnia 2009 r. Z wniosku nie wynika aby Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego zgłosił sprzeciw w drodze decyzji, a zatem zawiadomienie o zakończeniu budowy budynku mieszkalnego uprawomocniło się z dniem 24 grudnia 2009 r.

Odnosząc zatem powyższe uregulowania prawne do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego należy stwierdzić, że jeżeli w istocie Wnioskodawca spełnia wszystkie warunki określone w art. 26b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., to ma on prawo do odliczenia odsetek od kredytu zaciągniętego w 2006 r. na budowę budynku mieszkalnego. Prawo do odliczenia odsetek nie przysługuje natomiast Wnioskodawcy w odniesieniu do kredytu zaciągniętego przez niego w 2008 r. na dokończenie budowy. Wnioskodawca w sposób jednoznaczny wskazał, że w 2008 r. zaciągnął nowy kredyt, na podstawie nowej umowy kredytowej. Tymczasem przepis art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw wyraźnie wskazuje, że prawo do odliczenia na podstawie tzw. ulgi odsetkowej przysługuje tylko i wyłącznie w sytuacji, w której kredyt udzielony został w latach 2002-2006. Skoro kredyt na dokończenie budowy udzielony w 2008 r. był nowym kredytem, to nie ma żadnych podstaw do twierdzenia, że odsetki od tego kredytu mogą być odliczane na podstawie tzw. ulgi odsetkowej.

Stanowiska Wnioskodawcy nie można było uznać w całości za prawidłowe.

Do uzupełnienia wniosku Wnioskodawca dołączył dokument. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest zobowiązany ani uprawniony do jego oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.