Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.268.2020.2.PRM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-22
Teza: Opodatkowanie sprzedaży Działki oraz prawa do odliczenia podatku VAT od tej transakcji.
Słowa kluczowe: budowa-działka pod budowę; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; pełnomocnictwo; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 marca 2020 r. (data wpływu 6 kwietnia 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 1 czerwca 2020 r. (data wpływu 8 czerwca 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 18 maja 2020 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.268.2020.1.PRM (doręczone Stronie w dniu 25 maja 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży Działki oraz prawa do odliczenia podatku VAT od tej transakcji - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 kwietnia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony pismem z dnia 1 czerwca 2020 r. (data wpływu 8 czerwca 2020 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 18 maja 2020 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.268.2020.1.PRM (doręczonym w dniu 25 maja 2020 r.), dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży Działki oraz prawa do odliczenia podatku VAT od tej transakcji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – (…) z siedzibą w (…) (dalej „Spółka”) jest spółką prowadzącą działalność deweloperską - spółką celową powołaną do realizacji określonej inwestycji budowlanej. Wnioskodawca planuje zakup niezabudowanej działki lub działek gruntu (łącznie zwanych dalej „Działką”), które mają być wyodrębnione z nieruchomości niezabudowanej położonej w (…), w dzielnicy (…) (dalej „Nieruchomość”), stanowiącej działkę oznaczoną w ewidencji gruntów pod numerem (…) (…), z obrębu ewidencyjnego (…), objętej księgą wieczystą KW nr (…), prowadzoną przez Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych.

Wyłączną właścicielką Nieruchomości jest osoba fizyczna (dalej „Sprzedająca”).

Nieruchomość została nabyta przez Sprzedającą w 1998 r. na podstawie umowy darowizny.

Nieruchomość stanowi, zgodnie z ewidencją gruntów i budynków, grunty rolne i nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Aktualnie dla Nieruchomości zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy, które jeszcze nie są ostateczne.

Nieruchomość wchodzi w skład gospodarstwa rolnego i była na niej prowadzona przez Sprzedającą działalność rolnicza (działy specjalne produkcji rolnej). Nieruchomość nie była przez nią oddana do odpłatnego korzystania na podstawie umowy najmu, dzierżawy czy innej umowy o podobnym charakterze.

Sprzedająca nie prowadzi ksiąg podatkowych, natomiast dochód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala przy zastosowaniu norm szacunkowych, zgodnie z art. 24 ust. 4 - 4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Sprzedająca nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Sprzedająca w przeszłości nie dokonywała sprzedaży nieruchomości.

Sprzedająca nie ponosiła żadnych nakładów na uzbrojenie działki.

Sprzedająca zawarła w 2017 r. z innym podmiotem z Grupy (…) - spółka (…) (dalej „Kupujący”) umowę przedwstępną sprzedaży Działki.

To, czy przedmiotem sprzedaży będzie ostatecznie jedna, czy więcej działek wyodrębnionych geodezyjnie z Nieruchomości, i które z nich to będą, zależeć będzie od tego, czy spełnione będą następujące warunki:

1.  przed zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży dojdzie do wydania ostatecznej i bezwarunkowej decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na podstawie ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 2031 z późn. zm.), obejmująca jedną z działek wyodrębnionych geodezyjnie z Nieruchomości, w zakresie realizacji drogi publicznej (dalej zwanej „Decyzją ZriD”), a w ramach decyzji o warunkach zabudowy („Decyzja WZ”) oraz pozwoleniu na budowę dla Działki wskazana zostanie wyłącznie obsługa techniczna (w zakresie infrastruktury mediów oraz drogi dojazdowej) od strony ul. (…),
2.  przed zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży nie dojdzie do wydania Decyzji ZriD, a w ramach Decyzji WZ oraz pozwoleniu na budowę dla Działki nie zostanie wskazana wyłącznie obsługa techniczna (w zakresie infrastruktury mediów oraz drogi dojazdowej) od strony ul. (…),
3.  przed zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży dojdzie do wydania Decyzji ZriD, a jednocześnie w ramach Decyzji WZ oraz pozwoleniu na budowę dla Działki nie zostanie wskazana wyłącznie obsługa techniczna (w zakresie infrastruktury mediów oraz drogi dojazdowej) od strony ul. (…),
4.  przed zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży nie dojdzie do wydania Decyzji ZriD, a w ramach Decyzji WZ oraz pozwoleniu na budowę dla Działki wskazana zostanie wyłącznie obsługa techniczna (w zakresie infrastruktury mediów oraz drogi dojazdowej) od strony ul. (…).

W zależności od tego, który z wariantów opisanych w lit. a) - d) powyżej się ziści, przedmiot ostatecznej umowy sprzedaży (zwany dalej „Działką”) będzie się różnił obszarem, tzn. będzie obejmował inną działkę lub działki wyodrębnione geodezyjnie z Nieruchomości niż w przypadku pozostałych wariantów.

Co za tym idzie, w przypadku poszczególnych wariantów cena sprzedaży Działki będzie się różnić. W umowie przedwstępnej ustalono cenę sprzedaży dla wariantu a) powyżej i przewidziano mechanizm jej korygowania o iloczyn metrów kwadratowych, o jaki ulegnie zmianie powierzchnia przedmiotu sprzedaży (Działki) i ustalonej stawki za m2.

Przy czym rozważany jest również wariant, w którym - niezależnie do zakupu Działki przez Spółkę - inna spółka z grupy kapitałowej (…) również nabędzie działkę wyodrębnioną z Nieruchomości.

Sprzedająca nie ogłaszała zamiaru zbycia Działki - to Kupujący zgłosił się do niej z ofertą zakupu części Nieruchomości.

Zgodnie z umową przedwstępną, warunkiem zawarcia umowy ostatecznej jest w szczególności:

*   wydanie ostatecznej decyzji zatwierdzającej podział Nieruchomości w ten sposób, że wydzielona zostanie z niej Działka i ujawnienie tego w ewidencji gruntów oraz założenie odrębnej księgi wieczystej dla Działki,

*   dokonanie w ewidencji gruntów zmiany przeznaczenia (korzystania) Działki na oznaczone symbolem „B” zgodnie z rozporządzeniem Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa w sprawie ewidencji gruntów i budynków z dnia 29 marca 2001 roku,

*   wydanie ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę dla Działki o parametrach satysfakcjonujących dla Kupującego,

*   osiągnięcie przez Kupującego porozumienia z wszelkimi gestorami mediów, na satysfakcjonujących warunkach dla Kupującego, w zakresie przyłączenia planowanej inwestycji na Działce do mediów.

Sprzedająca zobowiązana jest udzielić Kupującemu zgody na dysponowanie Nieruchomością na cele budowlane w postępowaniu o wydanie pozwolenia na budowę odnośnie Działki.

Ponadto Sprzedająca zobowiązana jest udzielić Kupującemu lub wskazanemu przez niego podmiotowi pełnomocnictw niezbędnych m.in. do reprezentowania jej:

*   w postępowaniu o wyłączenie Działki z produkcji rolnej,

*   w postępowaniu podziałowym Nieruchomości mającym na celu wydzielenie z niej działek, które w zależności od wariantu opisanego lit. a) - d) składać się będą na Działkę,

*   w sprawach oraz postępowaniach koniecznych do realizacji planowanej inwestycji na Działce i uzyskania decyzji o pozwoleniu na budowę, dotyczących:
    1.  występowania o wszelkie interpretacje i odstępstwa do właściwych organów, a w szczególności Straży Pożarnej, Ministra Infrastruktury,
    2.  uzgadniania dokumentacji projektowej i technicznej,
    3.  uzyskania decyzji wodno-prawnej,
    4.  uzyskania decyzji środowiskowej,
    5.  uzgodnień komunikacyjnych z właściwymi organami, a w szczególności (…) oraz Inżynier ruchu (…),
    6.  uzyskiwania wypisów i wyrysów z ewidencji gruntów i budynków właściwej dla Nieruchomości, a także
    7.  do przeprowadzenia procedury zmiany klasy gruntu Działki,

*   w zakresie uzyskania warunków technicznych i przyłączeniowych dla Działki, a w tym upoważnienie do występowania oraz prowadzenia negocjacji odnośnie warunków technicznych i przyłączeniowych przed wszelkimi właściwymi organami w tym zakresie oraz gestorami mediów (w przypadku zmiany przepisów prawa i zaistnienia takiej konieczności Sprzedająca udzieli Kupującemu pełnomocnictwa do uzyskania decyzji o warunkach zabudowy dla Działki),

*   w postępowaniach administracyjnych zainicjowanych przez właścicieli nieruchomości sąsiednich tj. dz. ew. (…) z obrębu (…),

*   w zakresie uzyskania warunków technicznych i przyłączeniowych dla jednej z działek mających być wyodrębnionych z Nieruchomości, a w tym upoważnienie do występowania oraz prowadzenia negocjacji odnośnie warunków technicznych i przyłączeniowych przed wszelkimi właściwymi organami w tym zakresie oraz gestorami mediów na warunkach zatwierdzonych przez Sprzedającą,

*   w sprawach związanych z uchwaleniem Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego,

*   w postępowaniu wieczystoksięgowym dotyczącym wyodrębnienia nowej księgi wieczystej dla nowo powstałych działek,

*   w sprawie uzyskania decyzji o pozwoleniu na budowę dla planowanej inwestycji na Działce.

W umowie przedwstępnej Kupujący oświadczył, że to on będzie podejmował kroki w celu realizacji opisanych powyżej warunków zawarcia umowy ostatecznej oraz poniesie wszelkie związane z tym koszty, natomiast Sprzedająca nie jest zobowiązana do podejmowania kroków w celu realizacji ww. warunków poza obowiązkiem udzielenia ww. pełnomocnictw oraz współpracy z należytą starannością, ale jedynie w zakresie ograniczonym celem umowy przedwstępnej oraz doprowadzeniem aby księga wieczysta założona dla Działki wolna była od wpisu służebności osobistej, wpisanej do niej na dzień zawarcia umowy przedwstępnej.

Sprzedająca zobowiązuje się, w przypadku zgłoszenia pisemnego żądania przez Kupującego, do ustanowienia na Nieruchomości na rzecz każdorazowego właściciela Działki lub właściwych gestorów mediów, służebności uprawniającej każdorazowego uprawnionego do wybudowania niezbędnej infrastruktury w ramach danej służebności, a w szczególności ciągu jezdnego, jak również chodnika, a w tym drogi serwisowej, do korzystania z niej 24h na dobę przez 365 dni w roku i usuwania awarii, dokonywania kontroli, przeglądów, konserwacji, wymian, remontów i modernizacji oraz rozbudowy; poprowadzenia przez nieruchomość obciążoną w pasie służebności wszystkich mediów, w szczególności wody, energii elektrycznej, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej, ciepłociągu, gazociągu oraz sieci teletechnicznej, oraz na dostępie do tych mediów celem ich eksploatacji, remontu i modernizacji.

Sprzedająca będzie zobowiązana do ustanowienia ww. służebności, o ile Kupujący w terminie 2 dni roboczych od przedstawienia pisemnego żądania, złoży do depozytu notarialnego określoną w umowie przedwstępnej kwotę tytułem wynagrodzenia za ustanowienie służebności.

Na poczet ceny zakupu Działki Kupujący zobowiązany jest do zapłaty zaliczki. W przypadku zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży, zaliczka zostanie zaliczona na poczet Ceny Działki. Zaliczka jest bezzwrotna co oznacza, że nie podlega ona zwrotowi na rzecz Kupującego w żadnym przypadku, w tym w przypadku niedojścia do zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży, rozwiązania lub wygaśnięcia niniejszej Umowy z jakiejkolwiek przyczyny.

Zgodnie z umową przedwstępną, nie później niż na 31 dni przed terminem zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży Działki Kupujący uprawniony jest do przeniesienia wszelkich praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej na rzecz innego podmiotu - spółki celowej, która ma być utworzona w celu realizacji inwestycji deweloperskiej na Działce, na co Sprzedająca z góry wyraziła zgodę w umowie przedwstępnej. W takim wypadku jednocześnie przeniesione zostaną z Kupującego na Spółkę prawa i obowiązki dot. zapłaty Ceny Działki.

Zgodnie z obecnie przyjętym założeniem, Spółką, na którą mają zostać przeniesione prawa i obowiązki z umowy przedwstępnej i która zawrze ze Sprzedającą Przyrzeczoną Umowę Sprzedaży Działki, jest Wnioskodawca.

Wnioskodawca planuje realizację inwestycji deweloperskiej polegającej na wybudowaniu na Działce budynków wielorodzinnych z lokalami mieszkalnymi, użytkowymi i miejscami garażowymi - z przeznaczeniem na sprzedaż.

Końcowo należy dodać, że w 2010 r. Sprzedająca uzyskała decyzję o warunkach zabudowy dla części Nieruchomości (niewielka część powierzchni, dla której została wydana ta decyzja, wchodzi w skład Działki), ustalającą warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku usługowo-biurowo-magazynowego wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną i drogową. Sprzedająca planowała realizację ww. inwestycji we własnym zakresie (nie planowała sprzedaży nieruchomości w celu zrealizowania tej inwestycji przez inny podmiot), jednakże ostatecznie nie przystąpiła do jej realizacji.

Powyższa decyzja o warunkach zabudowy z 2010 r. jest również pozbawiona znaczenia dla kupującego - nie jest on zainteresowany realizacją ww. inwestycji, a Działka jedynie w niewielkiej części obejmuje powierzchnię Nieruchomości, dla której wydana została ww. decyzja.

Wnioskodawca informuje, że z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie ustalenia, czy w powyżej opisanym stanie faktycznym planowana sprzedaż Działki podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wystąpiła również druga strona umowy przedwstępnej (Sprzedająca - (…)).

W wyniku rozpatrzenia złożonego przez nią wniosku Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał w dniu 16 listopada 2017 r. interpretację indywidualną nr 0114-KDIP1-1.4012.491.2017.1.IZ, w której stwierdził, że planowana sprzedaż Działki przez Sprzedającą będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 23%.

Powyższe Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził również w interpretacji indywidualnej nr 0114-KDIP1-1.4012.692.2017.1. AM z dnia 31 stycznia 2018 r., wydanej dla spółki komandytowej, która miała być założona w przyszłości w celu zakupu Działki od Sprzedającej w celu realizacji na niej inwestycji deweloperskiej polegającej na wybudowaniu na Działce budynków wielorodzinnych z lokalami mieszkalnymi, użytkowymi i miejscami garażowymi - z przeznaczeniem na sprzedaż. W interpretacji tej potwierdzono również, że ww. spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Działki.

Obecnie nastąpiła zmiana założeń, zgodnie z którą Działkę ma nabyć inny Wnioskodawca, czyli inny podmiot niż ten, na rzecz którego została wydana ww. interpretacja.

W piśmie z dnia 1 czerwca 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że Spółka (…) jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Wnioskodawca będzie wykorzystywał Nieruchomość, o której mowa we wniosku, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, nieobjętych zwolnieniem od tego podatku (dostawy lokali znajdujących się w budynkach, które mają zostać wybudowane na Nieruchomości).

Podmiotem, który będzie realizował inwestycję deweloperską na Nieruchomości, której zakupu wniosek dotyczy, jest Wnioskodawca - (…).

Przy czym Wnioskodawca wyjaśnia, że jak wskazano we wniosku, umowę przedwstępną ze Sprzedającą zawarła inna spółka z Grupy (…), tj. (…) Natomiast Wnioskodawca jest spółką celową, na którą zgodnie z umową przedwstępną, (…) ma przenieść prawa i obowiązki z umowy przedwstępnej - i w efekcie to Wnioskodawca zawrze ze Sprzedającą Przyrzeczoną Umowę Sprzedaży Działki i będzie realizował na niej inwestycję deweloperską.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy planowana sprzedaż Działki przez Sprzedającą na rzecz Spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  W przypadku uznania, że sprzedaż Działki na rzecz Spółki podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy zakupie Działki?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Planowana sprzedaż Działki przez Sprzedającą na rzecz Spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
2.  W przypadku uznania, że sprzedaż Działki na rzecz Spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy zakupie Działki.

Uzasadnienie

Ad 1.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek:

1.  czynność musi być objęta przedmiotowym zakresem opodatkowania podatkiem VAT, określonym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz
2.  musi być dokonana przez podmiot, który w związku z nią ma status podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

W niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości, że planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości jest objęta zakresem zastosowania art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, jako że stanowi ona odpłatną dostawę towarów, o której mowa w pkt 1 tego przepisu. Natomiast zdaniem Wnioskodawczyni, w związku z planowaną transakcją nie można przypisać jej statusu podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem: „Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.”

Z kolei art. 15 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że:

„Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.”

Z przywołanego przepisu wynika, że - przynajmniej w przypadku osób fizycznych - dla uznania, że w danym przypadku przysługuje danej osobie status podatnika VAT na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, konieczne jest każdorazowe ustalenie, czy w związku z konkretną czynnością działa Ona w charakterze producenta, handlowca lub usługodawcy, w tym podmiotu pozyskującego zasoby naturalne, rolnika albo osoby wykonującej wolny zawód (pogląd jest konsekwentnie prezentowany przez sądy administracyjne - tak m.in. wyrok składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07).

Wobec tego należy stwierdzić, że w sprawie zachodzą podstawy do uznania, iż planowana sprzedaż Nieruchomości zostanie dokonana przez Sprzedającą w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, gdyż dokonując ww. sprzedaży będzie Ona działała w charakterze handlowca.

W tym miejscu należy odwołać się do kryteriów pozwalających na uznanie transakcji sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT, które zostały sformułowane w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 wydanego w wyniku złożenia wniosków o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożonego przez Naczelny Sąd Administracyjny. W wyroku tym Trybunał stwierdził, że:

„Dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112 kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.”

Trybunał zwrócił uwagę na to, że:

„Należy dodać, że sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych w niniejszej sprawie nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Wellcome Trust, pkt 37).

Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT.

Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych.

Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.”

Na powyższe orzeczenie konsekwentnie powołują się polskie sądy administracyjne - tak m.in. wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 1695/11: „istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Strona w celu dokonania spornej sprzedaży gruntów podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej, czy też sprzedaż ta nastąpiła w ramach zarządu jej majątkiem prywatnym. Fakt podjęcia, np. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną. Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, zwłaszcza w sytuacji gdy sprzedawca jest już podatnikiem w zakresie usług budowlanych, developerskich czy innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze.”

Z punktu widzenia możliwości zakwalifikowania transakcji sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną jako wykonanej w ramach „działalności gospodarczej” w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, istotne znaczenie mają zatem czynności podejmowane przez niego w stosunku do konkretnej nieruchomości, świadczące o prowadzeniu (lub podjęciu) przez sprzedawcę profesjonalnej działalności w zakresie obrotu nieruchomościami.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego, należy uznać, że sprzedaż Działki nastąpi w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Uzasadniając powyższy wniosek należy odwołać się do interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 listopada 2017 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.491.2017.1.IZ, w której stwierdził, że planowana sprzedaż Działki, której dotyczy niniejszy wniosek, przez Sprzedającą będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Za wnioskiem takim przemawia zdaniem Dyrektora Krajowej Informacji Podatkowej, fakt, iż Sprzedająca udzieliła Kupującemu pełnomocnictw do reprezentowania jej:

*   w postępowaniu o wyłączenie Działki z produkcji rolnej,

*   w postępowaniu podziałowym Nieruchomości mającym na celu wydzielenie z niej działek, które w zależności od wariantu składać się będą na Działkę,

*   w sprawach oraz postępowaniach koniecznych do realizacji planowanej inwestycji na Działce i uzyskania decyzji o pozwoleniu na budowę,

*   w zakresie uzyskania warunków technicznych i przyłączeniowych dla Działki, a w tym upoważnienia do występowania oraz prowadzenia negocjacji odnośnie warunków technicznych i przyłączeniowych przed wszelkimi właściwymi organami w tym zakresie oraz gestorami mediów (w przypadku zmiany przepisów prawa i zaistnienia takiej konieczności Sprzedająca udzieli Kupującemu pełnomocnictwa do uzyskania decyzji o warunkach zabudowy dla Działki),

*   w zakresie uzyskania warunków technicznych i przyłączeniowych dla jednej z działek mających być wyodrębnionych z Nieruchomości, a w tym upoważnienia do występowania oraz prowadzenia negocjacji odnośnie warunków technicznych i przyłączeniowych przed wszelkimi właściwymi organami w tym zakresie oraz gestorami mediów na warunkach zatwierdzonych przez Sprzedającej,

*   w sprawach związanych z uchwaleniem Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego,

*   w postępowaniu wieczystoksięgowym dotyczącym wyodrębnienia nowej księgi wieczystej dla nowo powstałych działek,

*   w sprawie uzyskania decyzji o pozwoleniu na budowę dla planowanej inwestycji na Działce.

Mając powyższe na uwadze, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że czynność dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego. Oznacza to, że stroną podejmowanych wyżej opisanych czynności, będzie nie Kupujący ale Sprzedająca. Kupujący działa bowiem w jej imieniu, a nie w imieniu własnym.

„Okoliczności tej nie zmienia fakt, że wszystkie koszty związane z wyżej wymienionymi czynnościami poniesie Kupujący.

Ponadto, stosownie do zapisu art. 33 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2017 r., poz. 1332 z późn. zm.) elementem niezbędnym do wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę jest przedstawienie tytułu prawnego do dysponowania nieruchomością na cele budowlane. Z okoliczności sprawy wynika, że to Wnioskodawczyni (Sprzedająca - przyp. (…)), a nie Kupujący jest w posiadaniu tytułu prawnego do sprzedawanych Działek. Pomiędzy stronami nie została zawarta umowa najmu, dzierżawy nieruchomości, która upoważniałaby Kupującego do wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę.

Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca (Sprzedająca) podejmując ww. czynności, zaangażował środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o którym mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia Działek porównywalną do działań podmiotów zajmujących się tego rodzaju obrotem.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług oraz orzecznictwo stwierdzić należy, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż Działki będzie dokonana w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

W przedmiotowej sprawie występują przesłanki pozwalające uznać Wnioskodawcę za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Należy zatem stwierdzić, że planowana dostawa przedmiotowej Działki będzie dokonana w ramach prowadzonej działalności przez podatnika podatku od towarów i usług.”

Powyższe stanowisko Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zajął również w interpretacji indywidualnej nr 0114-KDIP1-1.4012.692.2017.1.AM z dnia 31 stycznia 2018 r., wydanej dla spółki komandytowej, która miała być założona w przyszłości w celu zakupu Działki od Sprzedającej.

Całokształt przedstawionych okoliczności powoduje więc, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedającej będzie przysługiwał status podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Przemawia to za uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, iż planowana sprzedaż Działki przez Sprzedającą na rzecz Spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad 2.

W przypadku uznania, że w związku z planowaną sprzedażą Działki Sprzedającej będzie przysługiwał status podatnika podatku od towarów i usług, a co za tym idzie, że sprzedaż ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wówczas zdaniem Wnioskodawcy, Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego przy jej nabyciu.

W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że planowana sprzedaż nie jest objęta żadnym zwolnieniem przedmiotowym od podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwolniona od podatku jest dostawa terenów niezbudowanych, innych niż tereny budowlane. Co za tym idzie, dostawa „terenów budowlanych” podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej 23%.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, „terenami budowlanymi” są „grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”.

Jak wskazano na wstępie, warunkiem zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży Działki jest w szczególności uzyskanie przez Kupującego lub wskazany przez niego podmiot decyzji o warunkach zabudowy dla Działki (w chwili zawarcia umowy ostatecznej decyzja ta ma być ostateczna). Zgodnie zatem z przyjętym założeniem, w chwili dokonania dostawy Działki będzie ona przeznaczona pod zabudowę na mocy ostatecznej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu - a tym samym będzie ona stanowić „teren budowlany” w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

W konsekwencji do jej dostawy nie będzie miało zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Tym samym, w przypadku uznania, że w związku ze sprzedażą Działki Sprzedającej przysługiwać będzie statusu podatnika VAT, jej sprzedaż będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej 23%.

W takim przypadku zakup Działki będzie służyć wykonywaniu przez Spółkę czynności opodatkowanych VAT, polegających na wybudowaniu na Działce budynków wielorodzinnych z lokalami mieszkalnymi, użytkowymi i miejscami garażowymi - z przeznaczeniem na sprzedaż. Spełniona będzie przesłanka odliczenia przez Spółkę podatku VAT naliczonego przy zakupie Działki, przewidziana w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jak wspomniano powyższe stanowisko zajął również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej nr 0114-KDIP1-1.4012.692.2017.1. AM z dnia 31 stycznia 2018 r., wydanej dla spółki komandytowej, która miała być założona w przyszłości w celu zakupu Działki od Sprzedającej w celu realizacji na niej inwestycji deweloperskiej polegającej na wybudowaniu na Działce budynków wielorodzinnych z lokalami mieszkalnymi, użytkowymi i miejscami garażowymi - z przeznaczeniem na sprzedaż. W interpretacji tej potwierdzono również, że ww. Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Działki.

Przemawia to za uznaniem za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, w przypadku uznania przez organ wydający interpretację, że sprzedaż Działki na rzecz Spółki podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy zakupie Działki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Zatem wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca – czynny podatnik podatku VAT – jest spółką prowadzącą działalność deweloperską powołaną do realizacji określonej inwestycji budowlanej. Spółka planuje zakup Działki niezabudowanej wydzielonej z Nieruchomości.

Nieruchomość jest własnością Sprzedającej tj. osoby fizycznej niezarejestrowanej jako podatnik VAT czynny. Sprzedająca otrzymała Nieruchomość na podstawie umowy darowizny i prowadzi na niej działalność rolniczą (działy specjalne produkcji rolnej). Nieruchomość nie była oddana do odpłatnego korzystania na podstawie umowy najmu, dzierżawy czy innej umowy o podobnym charakterze. Nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Sprzedająca w przeszłości nie dokonywała sprzedaży nieruchomości i nie ponosiła również nakładów na uzbrojenie działki.

Dodatkowo należy zauważyć, że w 2010 r. Sprzedająca uzyskała decyzję o warunkach zabudowy dla części Nieruchomości ustalającą warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynku usługowo-biurowo-magazynowego wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną i drogową. Sprzedająca planowała realizację ww. inwestycji we własnym zakresie (nie planowała sprzedaży nieruchomości w celu zrealizowania tej inwestycji przez inny podmiot), jednakże ostatecznie do niej nie przystąpiła.

Sprzedająca nie ogłaszała zamiaru zbycia Działki – Kupujący sam zgłosił się z ofertą zakupu części Nieruchomości.

W 2017 r. Sprzedająca zawarła z Kupującym umowę przedwstępną sprzedaży Działki. Przedmiot ostatecznej umowy sprzedaży będzie się różnił obszarem, tzn. będzie obejmował inną działkę lub działki wyodrębnione geodezyjnie z Nieruchomości w zależności do wydanych decyzji i pozwoleń. Zgodnie z umową przedwstępną zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży nastąpi pod warunkiem wydania ostatecznej decyzji zatwierdzającej podział Nieruchomości, założenia odrębnej księgi wieczystej dla Działki, dokonania zmiany przeznaczenia Działki, wydania ostatecznej decyzji o pozwoleniu na budowę dla Działki oraz osiągnięcie porozumienia w zakresie przyłączenia planowanej inwestycji do mediów.

Sprzedająca zobowiązana jest udzielić Kupującemu zgody na dysponowanie Nieruchomością na cele budowlane w celu uzyskania pozwolenia na budowę odnośnie Działki. Ponadto Sprzedająca zobowiązana jest udzielić Kupującemu lub wskazanemu przez niego podmiotowi pełnomocnictw niezbędnych do jej reprezentowania w sprawach i postępowaniach oraz uzyskaniu wszelkich koniecznych do realizacji planowanej inwestycji np. w:

1.  postępowaniu: podziałowym Nieruchomości, o wyłączenie Działki z produkcji rolnej, wieczystoksięgowym;
2.  uzyskania: decyzji wodno-prawnej, decyzji środowiskowej, decyzji o pozwoleniu na budowę oraz warunków technicznych i przyłączeniowych dla Działki;
3.  sprawach związanych w uchwaleniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

W celu dokonania sprzedaży Działki Sprzedająca jest zobowiązana uwolnić księgę wieczystą od wpisu służebności osobistej.

Sprzedająca będzie zobowiązana do ustanowienia służebności - w zamian za wynagrodzenie - uprawniającej każdorazowego uprawnionego do realizacji inwestycji pod warunkiem przedstawienia pisemnego żądania przez Kupującego w określonym terminie.

Zgodnie z umową przedwstępną, nie później niż na 31 dni przed terminem zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży Działki Kupujący uprawniony jest do przeniesienia wszelkich praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej na rzecz Wnioskodawcy jako spółki celowej, która zawrze ze Sprzedającą przyrzeczoną umowę sprzedaży Działki. Inwestycję deweloperską na Nieruchomości tj. wybudowanie na Działce budynków wielorodzinnych z lokalami mieszkalnymi, użytkowymi i miejscami garażowymi - z przeznaczeniem na sprzedaż realizować będzie Wnioskodawca.

Wnioskodawca będzie wykorzystywał Nieruchomość do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy sprzedaż Działki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT istotne jest aby prowadził on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero wówczas można zastosować przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Należy zatem ustalić czy w odniesieniu do dostawy Działki będą spełnione przesłanki do uznania Sprzedającej za podatnika podatku VAT.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Jak wyjaśniono wyżej - odwołując się do treści przepisów ustawy - w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92, które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Sprzedająca podejmowała działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

W sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z wniosku wynika, że Sprzedająca zobowiązana jest udzielić Kupującemu zgody na dysponowanie Nieruchomością na cele budowlane w postępowaniu o wydanie pozwolenia na budowę odnośnie Działki. Dodatkowo Sprzedająca zobowiązana jest udzielić Kupującemu bądź wskazanemu przez Niego podmiotowi pełnomocnictw niezbędnych do Jej reprezentowania. Pełnomocnictwa zostaną udzielone m.in. w postępowaniu podziałowym Nieruchomości, postępowaniu o wyłączenie Działki z produkcji rolnej, postępowaniu wieczystoksięgowym, w sprawach związanych z uchwaleniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, a także w uzyskaniu: decyzji wodno-prawnej, decyzji środowiskowej, decyzji o pozwoleniu na budowę oraz warunków technicznych i przyłączeniowych dla Działki.

Z powyższych okoliczności sprawy wynika, że Sprzedająca będzie podejmowała świadomie czynności, które nie stanowią zwykłego wykonywania prawa własności. Zatem Sprzedająca będzie działała w tym zakresie jak handlowiec.

Należy stwierdzić, że po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającej (mocodawczyni). Oznacza to, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży Działki wydzielonej z Nieruchomości Sprzedająca podejmie pewne działania w sposób zorganizowany. Należy zatem uznać, że podejmowane przez Sprzedającą działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż Działki w ramach zarządu Jej majątkiem prywatnym.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz opis sprawy stwierdzić należy, że planowana sprzedaż Działki, będzie zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Sprzedająca, dokonując opisanych we wniosku czynności, podejmuje działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10. Z uwagi na powyższe okoliczności, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Sprzedającej, a sprzedaż Działki będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W odniesieniu do analizowanej sprawy wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Sprzedającej za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącej działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji transakcja sprzedaży Działki wydzielonej z Nieruchomości na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Z uwagi na powyższe, należy uznać, że sprzedaż przedmiotowej Działki nie będzie stanowiła realizacji prawa do rozporządzania majątkiem osobistym Sprzedającej.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie przedmiotowej Działki.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z przytoczonych przepisów wynika, że o przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego - jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy - jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen - „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Z wniosku wynika, że przedmiotowa Działka, zgodnie z ewidencją gruntów i budynków stanowi grunty rolne i nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Należy jednak zauważyć, że w 2010 r. Sprzedająca uzyskała decyzję o warunkach zabudowy dla części Nieruchomości, której niewielka część stanowić będzie przedmiotową Działkę. Sprzedająca zgodnie z ww. decyzją planowała realizację inwestycji polegającą na budowie budynku usługowo-biurowo-magazynowego wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną i drogową. Dodatkowo zgodnie z umową przedwstępną, na dzień sprzedaży Działki zostanie wydana decyzja o pozwoleniu na budowę. Wnioskodawca planuje bowiem zrealizować inwestycję deweloperską i wybudować na Działce budynki wielorodzinne z lokalami mieszkalnymi, użytkowymi i miejscami garażowymi.

Uwzględniając powyższą okoliczność stwierdzić należy, że w momencie dostawy Działka stanowić będzie teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji jej dostawa nie może zostać objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tej sytuacji należy przeanalizować przesłanki do ewentualnego zastosowania zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT wynikające z art. 43 ust. l pkt 2 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

*   towary musiały być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej,

*   w związku z nabyciem (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego Sprzedająca otrzymała Nieruchomość na podstawie umowy darowizny w 1998 r. Z tego względu nie można uznać, że Sprzedającej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro nabycie przez Nią Nieruchomości nie było w ogóle objęte tym podatkiem. Należy zatem stwierdzić, że nie jest spełniony jeden z warunków zwolnienia wynikający z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem w przedmiotowej sprawie dla dostawy opisanej we wniosku Działki nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W konsekwencji, w związku z powyższymi okolicznościami, że przedmiotem dostawy będzie teren budowlany w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, w stosunku do planowanej sprzedaży Działki nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy. Oznacza to, że sprzedaż przedmiotowej Działki będącej przedmiotem wniosku, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odnośnie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie Działki należy wskazać, że stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przez nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Jak wynika z powyższych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Co do zasady, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w momencie powstania obowiązku podatkowego pod warunkiem, że podatnik posiada fakturę dokumentującą nabycie towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest spółką prowadzącą działalność deweloperską. Zakupiona przez Spółkę Działka będzie wykorzystywana w celu realizacji inwestycji polegającej na wybudowaniu na niej budynku wielorodzinnego z lokalami mieszkalnymi, użytkowymi i miejscami garażowymi z przeznaczeniem na sprzedaż. Wnioskodawca będzie więc wykorzystywał przedmiotową Działkę, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem po dokonaniu transakcji sprzedaży Działki, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego przy jej nabyciu, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim Wnioskodawca będzie wykorzystywał Nieruchomość do prowadzenia działalności opodatkowanej podatkiem VAT.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2 należało uznać za prawidłowe.

Ponadto tut. Organ wskazuje, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.