Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4011.673.2025.1.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-10-14
Teza: Możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego na
podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku
dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe
grunty-grunt niezabudowany
nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
zabudowa-zabudowa siedliskowa
zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku
dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw
majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 25-pkt 1-lit. c

## Pytanie

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego część dochodu uzyskana ze sprzedaży
    Nieruchomości nr 1 w kwocie 99.572 zł, wyliczona jako iloczyn ceny nabycia
    Nieruchomości nr 2 wynoszącej 730.000 zł oraz wynoszącego 13,64% udziału powierzchni
    terenu części Nieruchomości nr 2 objętej zgodną z Warunkami Zabudowy inwestycją
    polegającą na budowie budynku mieszkalnego jednorodzinnego oraz budynku
    gospodarczego wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną oraz zagospodarowaniem
    terenu działki w ramach zabudowy zagrodowej w całej powierzchni terenu Nieruchomości
    nr 2, jest zwolniona od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21
    ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 1991 Nr 80 poz.
    350) ze względu na wydatkowanie przedmiotowej części dochodu na własne cele
    mieszkaniowe Wnioskodawców, to jest na nabycie przez Wnioskodawców gruntu, o
    którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) tejże ustawy – w tym przypadku części
    Nieruchomości nr 2 o powierzchni 0,499 ha – który to grunt zmienił przeznaczenie na
    grunt pod budowę budynku mieszkalnego w okresie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt
    131 tejże ustawy?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Zainteresowanych część dochodu uzyskana ze sprzedaży Nieruchomości nr 1 w
    kwocie 99.572 zł, wyliczona jako iloczyn ceny nabycia Nieruchomości nr 2 wynoszącej
    730.000 zł oraz wynoszącego 13,64% udziału powierzchni terenu części Nieruchomości nr
    2 objętej zgodną z Warunkami Zabudowy inwestycją polegającą na budowie budynku
    mieszkalnego jednorodzinnego oraz budynku gospodarczego wraz z niezbędną
    infrastrukturą techniczną oraz zagospodarowaniem terenu działki w ramach zabudowy
    zagrodowej w całej powierzchni terenu Nieruchomości nr 2, jest zwolniona od podatku
    dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 1991 Nr 80 poz. 350) ze względu na
    wydatkowanie przedmiotowej części dochodu na własne cele mieszkaniowe
    Wnioskodawców, to jest na nabycie przez Wnioskodawców gruntu, o którym mowa w art.
    21 ust. 25 pkt 1 lit. c) tejże ustawy – w tym przypadku części Nieruchomości nr 2 o
    powierzchni 0,499 ha – który to grunt zmienił przeznaczenie na grunt pod budowę
    budynku mieszkalnego w okresie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 tejże ustawy.
    Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (Dz.U. 1991 nr 80 poz. 350), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają
    wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c
    oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano
    poboru podatku.
    W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z
    zastrzeżeniem ust. 2:
    a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz
      prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało
    dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym
    nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
    Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że nienastępująca w wykonaniu
    działalności gospodarczej sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości
    oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku
    kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, skutkuje powstaniem
    przychodu. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w
    nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku
    kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem

    przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub
    udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.
    Zatem w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w
    nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww.
    ustawy, co do zasady decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem
    dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób ich nabycia.
    W świetle powyższego stwierdzić należy, że dokonane przez Wnioskodawców w dniu 19
    stycznia 2022 roku odpłatne zbycie Nieruchomości nr 1 stanowi dla Wnioskodawców
    źródło przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych,
    ponieważ jej odpłatne zbycie zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku
    kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.
    W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z
    odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek
    dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
    Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w
    ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia
    nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z
    art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art.
    22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.
    Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z
    odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których
    mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie,
    pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny,
    znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ
    podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się
    odpowiednio.
    Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast
    zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w
    zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy
    nieodpłatnie.
    W myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty
    uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-
    c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub
    udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które
    zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.
    Stosownie do art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wysokość
    nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu
    przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie
    opłat administracyjnych.
    Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący
    różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z
    art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. wartością wyrażoną w cenie
    określonej w umowie sprzedaży) a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z -
    w przedmiotowej sprawie - art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym
    od osób fizycznych.
    Stosownie do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po
    zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o
    którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

    1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
      majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek
      dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
    2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
    Z art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że dochodu z
    odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8
    lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.
    W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków
    określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty
    zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za
    zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym
    mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.
    Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że wolne od podatku dochodowego są
    dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art.
    30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków
    poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia
    nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie
    później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne
    zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został
    wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te
    cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
    majątkowych.
    Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru: dochód zwolniony = D ×
    W/P, gdzie D - dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, W - wydatki
    poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, P - przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub
    prawa.
    Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z
    tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi
    poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z
    odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości
    przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w
    całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.
    Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia
    nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z
    opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych.
    Artykuł 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że za
    wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki
    poniesione na:
    a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu
      mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a
      także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego
      gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w
      takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub
      udziału w takim prawie,
    c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie,
      prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym
      również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub

      udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie,
      jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na
      grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku
      mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego
      budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego
      pomieszczenia niemieszkalnego
    - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym
    do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.
    Na mocy zaś art. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatki, o
    których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c), uznaje się za wydatki poniesione na cele
    mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło
    nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), w związku z
    którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.
    Treść art. 21 ust. 26 cytowanej ustawy wskazuje, że przez własny budynek, lokal lub
    pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub
    pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego
    podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu
    jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne
    budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się
    również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub
    pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich
    własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do
    domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli
    uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.
    Ponadto z art. 21 ust. 28 wskazanej ustawy wynika, że za wydatki, o których mowa w ust.
    25, nie uważa się wydatków poniesionych na:
    1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub
      udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
    2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo
      jego części
    - przeznaczonych na cele rekreacyjne.
    Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z
    przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia
    wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne, bądź spełnienie określonych
    przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania,
    skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób
    fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień
    zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.
    Z istoty rozwiązania zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości
    skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie środków uzyskanych ze
    sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych nie później niż w okresie
    trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w
    art. 21 ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe.
    W związku z tym tylko wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i
    określonych praw majątkowych - w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a
    szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych - pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

    Celem takim może być, zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c ww. ustawy, wydatek
    poniesiony na nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim
    gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym
    również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub
    udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie,
    jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt
    pod budowę budynku mieszkalnego.
    W ocenie Wnioskodawców wskazać należy, że ustawodawca w ustawie o planowaniu i
    zagospodarowaniu przestrzennym z dnia 27 marca 2003 r. (Dz. U. 2003 Nr 80 poz. 717)
    nie definiuje pojęcia "zabudowa zagrodowa". Zatem możliwe jest odwołanie się do
    definicji sformułowanej w par. 3 pkt 3 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12
    kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i
    ich usytuowanie (Dz. U. nr 75, poz. 690 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem, przez
    zabudowę zagrodową rozumie się w szczególności budynki mieszkalne, budynki
    gospodarcze i inwentarskie w rodzinnych gospodarstwach rolnych, hodowlanych lub
    ogrodniczych oraz w gospodarstwach leśnych. Podkreślić także należy, że w tym samym
    rozporządzeniu w par. 3 pkt 4 ustawodawca wskazał, że budynkiem mieszkalnym jest
    budynek przeznaczony na mieszkania, mający w szczególności postać budynku
    mieszkalnego w zabudowie zagrodowej. Wskazać także należy definicję ustawową
    zabudowy zagrodowej zaczerpniętą z art. 4 ust. 31 ustawy o ochronie gruntów rolnych i
    leśnych z dnia 3 lutego 1995 r. (Dz. U. 1995 Nr 16 poz. 78), która mówi iż pod pojęciem
    zabudowy zagrodowej rozumie się budynki mieszkalne oraz budynki i urządzenia służące
    wyłącznie produkcji rolniczej oraz przetwórstwu rolno-spożywczemu, jeżeli są położone na
    gruntach rolnych i wchodzą w skład gospodarstwa rolnego.
    Wnioskodawcy na podstawie wyżej wymienionych przepisów prawa wskazują, że wydane
    na rzecz Wnioskodawców Warunki Zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie
    budynku mieszkalnego jednorodzinnego oraz budynku gospodarczego wraz z niezbędną
    infrastrukturą techniczną oraz zagospodarowaniem terenu działki w ramach zabudowy
    zagrodowej na części Nieruchomości nr 2 pozwalają Wnioskodawcom na budowę na
    wskazanym w Warunkach Zabudowy gruncie budynku mieszkalnego, który wypełniał
    będzie definicje prawne takiego budynku, a przez to będzie budynkiem mieszkalnym, o
    którym mowa w art. 21. ust. 25 pkt. 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych. W ocenie Wnioskodawców ze wskazanych przepisów prawa jednoznacznie
    wynika, iż budynek mieszkalny jest integralną częścią zabudowy zagrodowej.
    Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawcy przywołują stanowisko Dyrektora
    Krajowej Informacji Skarbowej wyrażone pismem z dnia 15.09.2020 r. nr 0113-KDIPT2-
    2.4011.548.2020.2.KK w sprawie o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa
    podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie
    zastosowania zwolnienia przedmiotowego w związku z wydatkowaniem przychodu z
    odpłatnego zbycia nieruchomości lokalowej na nabycie działki rolnej w części jej
    powierzchni umożliwiającej zabudowę budynkiem mieszkalnym w ramach przewidzianej
    w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego zabudowy zagrodowej (zwane
    dalej Interpretacja nr 1). W oparciu o Interpretację nr 1 wskazać należy, że skoro ze
    zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mają prawo korzystać podatnicy,
    którzy przeznaczyli przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
    majątkowych na nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim
    gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym
    również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub
    udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie,
    jeżeli w okresie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 przedmiotowej ustawy grunt ten
    zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego, to uznać należy, że
    poniesienie wydatku na zakup gruntu przeznaczonego na inny cel nie będzie uprawniało
    do zastosowania omawianego zwolnienia. Charakter gruntu musi być oceniony zarówno w

    kontekście rzeczywistej i realnej możliwości jego zabudowy, jak i zamiaru nabywcy co do
    przeznaczenia tego gruntu. W oparciu o Interpretację nr 1 Wnioskodawcy wskazują, iż
    ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje jaki grunt jest gruntem
    pod budowę budynku mieszkalnego, ani co oznacza zmiana przeznaczenia gruntu na
    grunt pod budowę budynku mieszkalnego, uprawniająca do skorzystania z
    przedmiotowego zwolnienia. W związku z tym konieczne jest odniesienie się w tym
    zakresie do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i
    zagospodarowaniu przestrzennym.
    W myśl art. 4 ust. 1 tej ustawy ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji
    celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy
    terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Idąc dalej,
    stosownie do art. 4 ust. 2 wskazanej ustawy, w przypadku braku miejscowego planu
    zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków
    zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania
    terenu, przy czym:
    1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji
      inwestycji celu publicznego;
    2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się
      w drodze decyzji o warunkach zabudowy.
    W ocenie Wnioskodawców, w oparciu o wyżej cytowane przepisy ustawy planowaniu i
    zagospodarowaniu przestrzennym stwierdzić należy, że wydane Warunki Zabudowy
    jednoznacznie definiują, iż przeznaczeniem przedmiotowego terenu rozumianego jako
    część Nieruchomości nr 2 o powierzchni 0,499 ha jest zgodnie z Warunkami Zabudowy
    budowa budynku mieszkalnego jednorodzinnego oraz budynku gospodarczego wraz z
    niezbędną infrastrukturą techniczną oraz zagospodarowaniem terenu działki w ramach
    zabudowy zagrodowej. Co za tym idzie, w ocenie Wnioskodawców stwierdzić należy, iż
    teren – wskazany w Warunkach Zabudowy grunt powierzchni 0,499 ha stanowiący część
    Nieruchomości nr 2 – zmienił przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego
    w okresie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy podatku dochodowym od osób
    fizycznych.
    W ocenie Wnioskodawców, w oparciu o Interpretację nr 1, charakter gruntu wynika z
    przeznaczenia jakie zostało mu nadane w miejscowym planie zagospodarowania
    przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy, która w sytuacji, gdy dla danego
    terenu nie został uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego określa
    sposób zagospodarowania i zabudowy terenu.
    Podkreślić należy, iż integralną częścią zabudowy zagrodowej o której mowa w Warunkach
    Zabudowy jest budynek mieszkalny, w którym zgodnie z wnioskiem Wnioskodawcy
    planują realizować swoje własne, całoroczne cele mieszkaniowe. Stosowne definicje
    potwierdzające zasadność stwierdzenia, iż integralną częścią zabudowy zagrodowej jest
    budynek mieszkalny, zostały przytoczone przez Wnioskodawców powyżej.
    Nadal w oparciu o Interpretację nr 1 stwierdzić należy iż w świetle art. 2 ust. 1 pkt 3
    ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (Dz. U. z 2017 r. poz.
    1161, z późn. zm.) gruntami rolnymi w rozumieniu ustawy są grunty pod wchodzącymi w
    skład gospodarstw rolnych budynkami mieszkalnymi oraz innymi budynkami i
    urządzeniami służącymi wyłącznie produkcji rolniczej oraz przetwórstwu rolno-
    spożywczemu. W związku z tym, nadal w oparciu o Interpretację nr 1, Wnioskodawcy
    wskazują iż wzniesienie wymienionych wyżej budynków nie powoduje zmiany charakteru
    gruntu, w tym przypadku Nieruchomości nr 2, a tym samym Wnioskodawcy chcący
    wybudować budynek mieszkalny w zabudowie zagrodowej nie są obowiązani do
    uzyskania decyzji zezwalającej na wyłączenie gruntu Nieruchomości nr 2 z produkcji

    rolnej, gdyż wyłączenie takie nie następuje. Zatem, nadal w ewidencji gruntów, planie
    zagospodarowania przestrzennego i decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania
    terenu mamy do czynienia z gruntami rolnymi.
    Potwierdzeniem takiego stanu rzeczy jest także treść pkt 7 Warunków Zabudowy, w
    którym stwierdzono, iż zgodnie z art. 7 ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów
    rolnych i leśnych (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 82) realizacja inwestycji nie wymaga zgody na
    zmianę przeznaczenia gruntów rolnych na cele nierolnicze, ponieważ dotyczy zamierzenia
    realizowanego w ramach zabudowy zagrodowej i nie zmienia przeznaczenia gruntu (art. 4
    pkt 6 ustawy), a zatem inwestycja nie wymaga wyłączenia gruntów z produkcji rolnej.
    Jednakże w ocenie Wnioskodawców należy tu podkreślić, że wspomniane w zdaniu
    poprzednim stwierdzenie o niezmienianiu przeznaczenia gruntu odnosi się jedynie do
    wskazanego braku wymagania wyłączenia gruntów z produkcji rolnej, nie zaś do
    przeznaczenia gruntu na grunt pod budowę budynku mieszkalnego w rozumieniu art. 21
    ust. 25 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    W ocenie Wnioskodawców bazującej na Interpretacji nr 1, o ile głównym przeznaczeniem
    gruntów stanowiących tereny rolne z zabudową zagrodową jest prowadzenie działalności
    rolniczej podkreślić należy, że w jej ramach mogą być zaspokajane również potrzeby
    mieszkaniowe osób działalność tą prowadzących, w tym przypadku Wnioskodawców.
    Potwierdzają to przytoczone powyżej definicje zabudowy zagrodowej. Nadal w świetle
    Interpretacji nr 1 stwierdzić należy, iż skoro na terenie części Nieruchomości nr 2 zgodnie
    z Warunkami Zabudowy wynoszącej 0,499 ha możliwa jest zgodnie z obowiązującym
    prawem i Warunkami Zabudowy budowa budynku mieszkalnego, to wskazaną część
    Nieruchomości nr 2 o powierzchni 0,499 ha należy uważać za grunt przeznaczony pod
    budowę budynku mieszkalnego w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji przeznaczeniem tego gruntu może być
    także zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawców.
    Nadal w świetle Interpretacji nr 1 podkreślić należy jednak, że dotyczy to tylko tej części
    Nieruchomości nr 2, na której prawnie możliwe jest wzniesienie budynku mieszkalnego,
    czyli części o powierzchni 0,499 ha, z wyłączeniem pozostałej części Nieruchomości nr 2,
    na której budowa budynku mieszkalnego jest niedopuszczalna. Zwolnienie z
    opodatkowania przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych znajdzie zatem zastosowanie w tym przypadku, gdyż określona w pytaniu
    część przychodu w kwocie 99.572 zł uzyskana ze zbycia Nieruchomości nr 1 została
    przeznaczona przez Wnioskodawców na zakup gruntu, w tym przypadku Nieruchomości
    nr 2, w tym jej części dla której wydano Warunki Zabudowy dające Wnioskodawcom
    możliwość budowy budynku mieszkalnego w ramach zabudowy zagrodowej, w którym to
    budynku jedynie Wnioskodawcy realizować będą swoje własne cele mieszkaniowe.
    Zgodnie z Warunkami Zabudowy powierzchnia przedmiotowej części Nieruchomości nr 2,
    na której prawnie możliwe jest wzniesienie budynku mieszkalnego w ramach zabudowy
    zagrodowej, wynosi 0,499 ha. Wydanie Warunków Zabudowy dających Wnioskodawcom
    możliwość budowy budynku mieszkalnego w ramach zabudowy zagrodowej na wskazanej
    części Nieruchomości nr 2 nastąpiło w dniu (...) 2025 r., a zatem w okresie, o którym mowa
    w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to jest nie
    później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne
    zbycie Nieruchomości nr 1. Spełniony jest zatem warunek, o którym mowa w art. 21 ust.
    25 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż grunt – w tym
    przypadku część Nieruchomości nr 2 o powierzchni 0,499 ha – zmienił przeznaczenie na
    grunt pod budowę budynku mieszkalnego w okresie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt
    131 tejże ustawy.
    Nadal w oparciu o Interpretację nr 1 należy też w ocenie Wnioskodawców podkreślić, że
    wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe są wyjątkiem, istotnym odstępstwem od zasady
    sprawiedliwości podatkowej – powszechności i równości opodatkowania, niewątpliwym
    więc musi być ścisłe, bez wykładni rozszerzającej, ich interpretowanie. Przepis art. 21 ust.

    1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzający zwolnienie
    od opodatkowania, będące zgodnie z art. 3 pkt 6 z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja
    podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, z późn. zm.) rodzajem ulgi podatkowej, a więc
    wyjątku od podlegania opodatkowaniu, nie powinien być interpretowany rozszerzająco.
    Nie należy zatem pojęcia "własne cele mieszkaniowe" interpretować szeroko, w
    oderwaniu od celu polegającego na zaspokojeniu własnej potrzeby mieszkaniowej. Przy
    czym wyjaśnić również należy, że aby skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1
    pkt 131 ustawy o podatku dochodowym należy wydatkować w ustawowym terminie
    środki ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie "własne
    cele mieszkaniowe". Istotna jest zatem interpretacja ustawowego terminu „własne cele
    mieszkaniowe”. Należy wyjaśnić, że samo poniesienie wydatku na nabycie gruntu pod
    budowę budynku mieszkalnego nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona
    przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia
    podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na
    zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne
    cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i
    doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. "dachu nad
    głową".
    Ustawodawca nie uzależnił skorzystania z prawa do zwolnienia z opodatkowania od
    wykazania zamiaru zamieszkania w nowej nieruchomości jedynie w chwili jej nabycia, lecz
    wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te
    realizowane są w dłuższym okresie czasu. Zatem nieruchomość ma stanowić ośrodek
    zaspokajania codziennych potrzeb związanych z zamieszkiwaniem i typowymi funkcjami
    mieszkania. Nie chodzi bowiem o wykorzystywanie nieruchomości tylko okresowo,
    podczas wypoczynku, urlopów, dni wolnych itp. Sądy administracyjne podkreślają, że
    zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany podmiotowo-
    przedmiotowy (wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją
    jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy - zaspokojenie jego niezaspokojonych
    celów mieszkaniowych). W świetle takiego wyjaśnienia, nie zaspokaja swoich własnych
    celów mieszkaniowych osoba, która posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa
    kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu
    lub remontu celem późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem. Same subiektywne deklaracje
    podatników o nabyciu nieruchomości w celu zaspokojenia własnych potrzeb
    mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Organy
    podatkowe mają prawo do własnej oceny artykułowanych przez podatników
    subiektywnych motywów zakupu nieruchomości i późniejszych decyzji co do dalszych jej
    losów. Weryfikacji takiej dokonuje się poprzez porównanie obiektywnych faktów
    związanych z zakupem i późniejszym losem nieruchomości do deklarowanych motywów
    działania podatnika. Przy czym motywy te muszą być potwierdzone obiektywnymi faktami.
    Zwolnieniem tym nie są objęte bowiem przychody ze sprzedaży nieruchomości i praw
    przeznaczone na zakup innych nieruchomości lub praw w sytuacji, gdy czynności te
    wskazują na działania o charakterze zarobkowym, spekulacyjnym lub zmierzającym
    jedynie do uniknięcia opodatkowania lub zaspokajania potrzeb mieszkaniowych innych
    osób (np. najemcy), a nie podatnika.
    W przypadku Wnioskodawców nabycie Nieruchomości nr 2 nie wynikało z pobudek
    zarobkowych, spekulacyjnych, czy zmierzających do uniknięcia opodatkowania lub
    zaspokajania potrzeb mieszkaniowych innych osób, a z potrzeby przyszłościowej realizacji
    swoich własnych, całorocznych celów mieszkaniowych i z zamiarem zaspokojenia swoich
    własnych, całorocznych indywidualnych potrzeb mieszkaniowych na terenie
    Nieruchomości nr 2. Przedmiotową intencję Wnioskodawców potwierdzają działania
    faktycznie przez nich podejmowane, polegające m.in. na uzbrojeniu Nieruchomości nr 2 w
    infrastrukturę konieczną do realizacji swoich własnych, całorocznych celów
    mieszkaniowych (zaopatrzenie w energię elektryczną, wodę, szambo, budowa ogrodzenia

    i bramy), a także złożenie w dniu (...) 2024 r. do Burmistrza (...) wniosku o ustalenie
    warunków zabudowy dla Nieruchomości nr 2 i uzyskanie Warunków Zabudowy.
    Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawcy przytaczają także stanowisko Izby
    Skarbowej w Poznaniu, pismo ILPB2/415-533/14-2/ES z dnia 25.07.2014 r., w sprawie
    interpretacji indywidualnej dotyczącej nabycia gruntu, który jest gruntem rolnym, na który
    istnieje możliwość otrzymania decyzji o warunkach zabudowy (zwane dalej Interpretacja
    nr 2). W Interpretacji nr 2 Izba Skarbowa w Poznaniu wskazała, iż na gruncie
    przedstawionego zdarzenia przyszłego, w przypadku, gdy rozpatrywany przychód ze
    sprzedaży udziału w nieruchomości zostanie wydatkowany – w terminie nie później niż w
    okresie dwóch lat (w obecnym stanie prawnym trzech lat) od końca roku podatkowego, w
    którym doszło do tej sprzedaży - na własny cel mieszkaniowy w postaci zakupu gruntu
    pod budowę budynku mieszkalnego - przeznaczenie którego to gruntu będzie
    potwierdzała uzyskana w tym okresie decyzja o warunkach zabudowy - to dochód
    uzyskany z tytułu rzeczonej sprzedaży - w tej części, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie wolny od podatku
    dochodowego. W ocenie Wnioskodawców wskazać należy, że w rozpatrywanej
    Interpretacji nr 2 Izba Skarbowa w Poznaniu potwierdziła, iż to właśnie warunki zabudowy,
    które będą wydane dla gruntu rolnego, przewidujące możliwość budowy na jego terenie
    budynku mieszkalnego, nadają mu przeznaczenie na grunt pod budowę budynku
    mieszkalnego w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych.
    W ocenie Wnioskodawców to Warunki Zabudowy nadają gruntowi przeznaczenie w
    rozumieniu możliwości zabudowy gruntu budynkiem mieszkalnym, a dzieje się to na
    podstawie art. 4 ust. 1 i ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym,
    pomimo że z mocy ustawy o ochronie gruntów rolnych realizacja budowy budynku
    mieszkalnego w zabudowie zagrodowej nie wymaga zgody na zmianę przeznaczenia
    gruntów rolnych na cele nierolnicze w rozumieniu wynikającego z tej ustawy braku
    konieczności wyłączenia gruntów z produkcji rolnej w przypadku realizacji inwestycji
    polegającej na budowie budynku mieszkalnego w zabudowie zagrodowej. W ocenie
    Wnioskodawców to rozgraniczenie wynika z faktu, iż podstawowym celem ustawy o
    ochronie gruntów rolnych i leśnych jest regulacja zasad ochrony gruntów rolnych i
    leśnych, jasnym jest zatem iż ustawodawcy w przedmiotowej ustawie przyświecała przede
    wszystkim idea możliwie znacznego ograniczenia wyłączania gruntów rolnych z produkcji
    rolnej. Dlatego właśnie ustawodawca przewidział konstrukcję zabudowy zagrodowej
    pozwalającej na budowę budynku mieszkalnego bez jednoczesnej konieczności
    wyłączania gruntów z produkcji rolnej - tj. bez konieczności uzyskiwania zgody na zmianę
    przeznaczenia gruntów rolnych na cele nierolnicze. W ocenie Wnioskodawców podkreślić
    jednak należy, że kształtowanie ładu przestrzennego jest zadaniem ustawy o planowaniu i
    zagospodarowaniu przestrzennym, co ustawodawca jednoznacznie wyraził w art. 1 ust. 1
    pkt 2 przedmiotowej ustawy stwierdzając tamże iż przedmiotowa ustawa określa zakres i
    sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz
    ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy. W ocenie Wnioskodawców wynika stąd
    na wprost, iż określenie przeznaczenia części Nieruchomości nr 2 na grunt pod budowę
    budynku mieszkalnego w zabudowie zagrodowej musi być rozpatrywane w ramach
    wniosku nie tylko w odniesieniu do ustawy o ochronie gruntów rolnych i leśnych, lecz
    przede wszystkim w odniesieniu do ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu
    przestrzennym, która to ustawa w art. 4 ust. 1 i 2 określa iż ustalenie przeznaczenia
    terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, a w razie jego
    braku w drodze decyzji o warunkach zabudowy.
    Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawcy przywołują także stanowisko Izby
    Skarbowej w Poznaniu wyrażone w interpretacji indywidualnej pismo ILPB2/415-1081/13-4
    /TR z dnia 12 lutego 2014 roku (zwanej dalej Interpretacja nr 3), gdzie przedmiotem
    rozważań jest podobnie jak w przypadku Wnioskodawców grunt orny położony na terenie,
    który nie został objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzeni, lecz właściwy

    urząd wydał dla tej działki decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu,
    ustalającą warunki zmiany sposobu zagospodarowania terenu poprzez budowę budynku
    mieszkalnego.
    W uzasadnieniu Interpretacji nr 3 wskazano, iż ustawa o podatku dochodowym od osób
    fizycznych nie zawiera wyjaśnienia, co stanowi podstawę do określenia przeznaczenia
    gruntu. W związku z tym konieczne jest odniesienie się w tym zakresie do przepisów
    zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu
    przestrzennym. Zgodnie z art. 2 pkt 12 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o "działce
    budowlanej" - należy przez to rozumieć nieruchomość gruntową lub działkę gruntu, której
    wielkość, cechy geometryczne, dostęp do drogi publicznej oraz wyposażenie w urządzenia
    infrastruktury technicznej spełniają wymogi realizacji obiektów budowlanych wynikające z
    odrębnych przepisów i aktów prawa miejscowego.
    W ocenie Wnioskodawców po definicję wskazanej w zdaniu poprzednim działki gruntu
    należy sięgnąć do ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami,
    która w art. 4 ust. 3 definiuje działkę gruntu jako niepodzieloną, ciągłą część powierzchni
    ziemskiej stanowiącą część lub całość nieruchomości gruntowej. Wnioskodawcy wskazują,
    że Warunki Zabudowy wydane dla Nieruchomości nr 2 potwierdzają, iż dla planowanej
    przez Wnioskodawców inwestycji spełnione pozostają przepisy art. 61 ust. 1 pkt 1-6
    ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, w tym:
    – że na działkach sąsiednich istnieje zabudowa pozwalająca na określenie wymagań
      dotyczących nowej zabudowy,
    – że wnioskowany teren objęty inwestycją posiada dostęp do drogi gminnej,
    – że istniejące uzbrojenie terenu jest wystarczające dla zamierzenia budowlanego,
    – że uzyskano stosowne uzgodnienia z Starostą Powiatu, Państwowym Gospodarstwem
      Wodnym Wody Polskie, Regionalnym Dyrektorem Ochrony Środowiska oraz
      Państwową Inspekcją Sanitarną potwierdzające, że teren inwestycji nie wymaga
      uzyskania zgody na zmianę przeznaczenia gruntów rolnych na cele nierolnicze, oraz że
      zamierzenie budowlane jest zgodne z przepisami odrębnymi i aktami prawa
      miejscowego.
    Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawców działka gruntu stanowiąca cześć
    nieruchomości gruntowej czyli Nieruchomości nr 2, o powierzchni 0,499 ha wypełnia
    wymagania stawiane działce budowlanej w rozumieniu Interpretacji nr 3 oraz wskazanego
    tamże przepisu art. 2 pkt 12 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym,
    gdyż wskazana cześć Nieruchomości nr 2 o powierzchni 0,499 ha stanowi działkę gruntu,
    której wielkość, cechy geometryczne, dostęp do drogi publicznej oraz wyposażenie w
    urządzenia infrastruktury technicznej spełniają wymogi realizacji obiektów budowlanych
    wynikające z odrębnych przepisów i aktów prawa miejscowego. W ocenie
    Wnioskodawców to właśnie wydanie Warunków Zabudowy dających Wnioskodawcom
    możliwość budowy budynku mieszkalnego w ramach zabudowy zagrodowej na wskazanej
    części Nieruchomości nr 2 zmieniło przeznaczenie tego gruntu na grunt pod budowę
    budynku mieszkalnego, co nastąpiło w dniu 16 stycznia 2025 r., a zatem w okresie, o
    którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    to jest nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym
    nastąpiło odpłatne zbycie Nieruchomości nr 1.
    Spełniony jest zatem warunek, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż grunt – w tym przypadku część
    Nieruchomości nr 2 o powierzchni 0,499 ha – zmienił przeznaczenie na grunt pod budowę
    budynku mieszkalnego w okresie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 tejże ustawy.
    W uzupełnieniu powyższego w ocenie Wnioskodawców podkreślić należy, iż wskazana
    zmiana przeznaczenia gruntu na grunt pod budowę budynku mieszkalnego nastąpiła
    pomimo to, że teren, o którym mowa w świetle obowiązujących przepisów oraz w świetle

    uzyskanych uzgodnień, o których mowa w Warunkach Zabudowy, nie wymaga uzyskania
    zgody na zmianę przeznaczenia gruntów rolnych na cele nierolnicze. W ocenie
    Wnioskodawców dzieje się tak, gdyż grunt zmieniający swoje przeznaczenie w świetle
    Warunków Zabudowy na grunt pod budowę budynku mieszkalnego w ramach zabudowy
    zagrodowej pozostaje nadal gruntem rolnym, gdyż stosowne definicje ustawowe
    zabudowy zagrodowej przytoczone przez Wnioskodawców we wniosku wyraźnie wskazują
    obligatoryjność usytuowania zabudowy zagrodowej właśnie na gruntach rolnych (patrz
    par. 3 pkt 3 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie
    warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. z
    2019 r. poz. 1065) oraz art. 4 ust. 31 ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów
    rolnych i leśnych (Dz. U. 1995 Nr 16 poz. 78).
    Co więcej, ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu
    przestrzennym w art. 61 ust. 1 pkt 4 wskazuje, iż wydanie decyzji o warunkach zabudowy
    jest możliwe jedynie w przypadku spełnienia między innymi warunku, że teren objęty
    warunkami zabudowy nie wymaga uzyskania zgody na zmianę przeznaczenia gruntów
    rolnych na cele nierolnicze. Wnioskodawcy wskazują iż w obowiązujące przepisy prawa nie
    wprowadzają obowiązku, aby analizowany we wniosku grunt (Nieruchomość nr 2 i jej
    część o pow. 0,499 ha) zmieniający w świetle wydanych Warunków Zabudowy swoje
    przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego w rozumieniu art. 21 ust. 25
    pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych musiał jednocześnie
    zmienić swoje przeznaczenie na cele nierolnicze, ani aby musiał jednocześnie stać się
    „formalnie” działką budowlaną w rozumieniu zapisów rejestru gruntów. Dzieje się tak
    właśnie dlatego, że ustawodawcy tworzącemu uregulowania prawne odnośnie zabudowy
    zagrodowej przyświecał cel stworzenia legalnej instytucji, w której osoby takie jak
    Wnioskodawcy będą mogły z jednej strony prowadzić działalność rolniczą na gruncie
    pozostającym gruntem rolnym, a z drugiej strony będą mogły na tej samej nieruchomości
    zapewnić sobie miejsce zamieszkania oraz realizację własnych celów mieszkaniowych
    poprzez budowę budynku mieszkalnego.
    W ocenie Wnioskodawców celem zastosowania przedmiotowego zwolnienia, o którym
    mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    wystarczy bowiem w świetle art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) aby grunt (część Nieruchomości nr 2
    o pow. 0,499 ha) zmienił w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym
    nastąpiło odpłatne zbycie przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego (co
    nastąpiło w świetle wydanych Warunków Zabudowy), w którym Wnioskodawcy będą
    realizować swoje własne cele mieszkaniowe. Innymi słowy, przepisy ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych nie wskazują aby do zastosowania przedmiotowego
    zwolnienia konieczna była także w szczególności zmiana przeznaczenia przedmiotowego
    gruntu rolnego na cele nierolnicze bądź jakakolwiek inna niż potwierdzona wydanymi
    Warunkami Zabudowy zmiana charakteru czy też przeznaczenia przedmiotowego gruntu.
    W ocenie Wnioskodawców warto podkreślić również, iż według stanowiska Izby Skarbowej
    w Poznaniu wyrażonego w Interpretacji nr 3 bezsporne jest to, że o przeznaczeniu gruntu
    pod zabudowę decydują władze gminne i określają to w miejscowym planie
    zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie bowiem z art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i
    zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie
    inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków
    zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.
    Jednocześnie art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym
    wprowadza zasadę, że w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania
    przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu
    następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:
    1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji
      inwestycji celu publicznego;

    2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się
      w drodze decyzji o warunkach zabudowy.
    Zatem w oparciu o stanowisko Izby Skarbowej w Poznaniu wyrażone w Interpretacji nr 3
    Wnioskodawcy wskazują, iż z treści art. 4 ust. 1 i 2 ww. ustawy wynika, że decydujące
    znaczenie w sprawie przeznaczenia gruntu pod budowę budynku mieszkalnego będą
    miały postanowienia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub też
    decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, ustalające dopuszczalne
    sposoby i warunki zagospodarowania nieruchomości. Dodatkowo w oparciu o
    Interpretację nr 3 Wnioskodawcy wskazują przepis art. 6 ust. 2 pkt 1 ustawy o planowaniu
    i zagospodarowaniu przestrzennym, który stanowi, że każdy ma prawo, w granicach
    określonych ustawą, do zagospodarowania terenu, do którego ma tytuł prawny, zgodnie z
    warunkami ustalonymi w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego albo
    decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, jeżeli nie narusza to
    chronionego prawem interesu publicznego oraz osób trzecich. Wynika stąd na wprost, że
    zgodnie z cytowanym przepisem i w świetle Warunków Zabudowy Wnioskodawcy mają
    prawo przeznaczyć teren części Nieruchomości nr 2 o pow. 0,499 ha pod budowę
    budynku mieszkalnego, w którym zgodnie z treścią wniosku będą realizować wyłącznie
    własne cele mieszkaniowe.
    Nadal w oparciu o Interpretację nr 3 Wnioskodawcy wskazują, iż należy uznać, że
    ustawodawca nie uzależnił przedmiotowego zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1
    pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od konieczności istnienia
    planu zagospodarowania przestrzennego bądź warunków zabudowy na moment nabycia
    nieruchomości, z którego będzie wynikało przeznaczenie gruntu pod budowę budynku
    mieszkalnego. W ocenie Wnioskodawców, w oparciu o Interpretację nr 3, wystarczy aby
    nie później niż w okresie trzech lat od sprzedaży nieruchomości, która to jest źródłem
    przychodu, taki warunek został spełniony. Również w przypadku posiadania pozytywnej
    decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu z przeznaczeniem pod
    budowę budynku mieszkalnego (wydanej nie później niż w okresie trzech lat od końca
    roku podatkowego, w którym doszło do sprzedaży nieruchomości), zakup gruntu spełni
    wymogi uprawniające do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia, określone w art. 21
    ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Odnosząc powyższe do przedstawionego w przez Wnioskodawców we wniosku zdarzenia
    należy zauważyć, że poza warunkiem, że zakupiona cześć Nieruchomości nr 2 jest
    gruntem przeznaczonym pod budowę budynku mieszkalnego, to jej zakup musi być
    związany z realizacją na przedmiotowym gruncie własnych celów mieszkaniowych
    Wnioskodawców. Innymi słowy, poza tym, że działka musi być przeznaczona pod budowę
    budynku mieszkalnego, to Wnioskodawcy powinni dokonać zakupu w celu realizacji w
    przyszłości na zakupionej działce własnych celów mieszkaniowych (np. przez budowę
    budynku mieszkalnego). Jak powyżej w treści wniosku wskazano i potwierdzono
    obiektywnymi faktami, Wnioskodawcy spełniają ten warunek, gdyż od samego początku
    konsekwentnie dążą do realizacji na Nieruchomości nr 2 swoich własnych celów
    mieszkaniowych.
    Reasumując, nadal w świetle Interpretacji nr 3, w ocenie Wnioskodawców w przypadku
    gdy przychód ze sprzedaży Nieruchomości nr 1 został we wskazanej przez
    Wnioskodawców części przeznaczony w okresie trzech lat od końca roku, w którym
    nastąpiła przedmiotowa sprzedaż, na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawców, o
    których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c ustawy, tj. na nabycie gruntu pod budowę
    budynku mieszkalnego, przeznaczenie którego potwierdzać będą plan zagospodarowania
    przestrzennego albo aktualne warunki zabudowy, uzyskany z tego tytułu dochód będzie
    zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych.
    Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawcy przytaczają także stanowisko Dyrektora
    Krajowej Informacji Skarbowej wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 4 sierpnia

    2025 r., sygn. 0112-KDSL1-1.4011.346.2025.2.DS (zwane dalej Interpretacja nr 4). Jak
    wskazano w Interpretacji nr 4, charakter gruntu może wynikać z przeznaczenia jakie
    zostało mu nadane w planie zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o
    warunkach zabudowy, która w sytuacji, gdy dla danego terenu nie został uchwalony plan
    zagospodarowania przestrzennego określa sposób zagospodarowania i zabudowy terenu.
    W Interpretacji nr 4 Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wyraża stanowisko, że do
    skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25
    pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie uprawniało nabycie
    gruntu, dla którego w terminie przewidzianym dla skorzystania ze zwolnienia uzyskano
    decyzje o warunkach zabudowy i który faktycznie będzie służył temu celowi – budowie
    budynku mieszkalnego na własne cele mieszkaniowe.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym
    od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:
      Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
        a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
        b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego
        oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
        c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
        d) innych rzeczy,
      – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało
      dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych
      określonych w lit. a-c- przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego,
      w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół
      roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany
      okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
    W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych
    następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło
    nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło
    przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych.
    Mając na uwadze powyższe, odpłatne zbycie w 2022 r. Nieruchomości 1, którą nabyli
    Państwo 23 stycznia 2019 r. stanowi dla Państwa źródło przychodu w rozumieniu
    powołanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    a dochód uzyskany z tej sprzedaży podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
    Stosownie do art. 30e ust. 1 cytowanej ustawy:
      Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1
      pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
    W myśl art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę
      pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym

      zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o
      sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych
      od zbywanych nieruchomości lub praw.
    Z treści przepisu art. 19 ust. 1 ww. ustawy wynika, że:
      Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych
      rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie
      określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena,
      bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub
      praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis
      art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.
    Stosownie do art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10
      ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny
      sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw
      majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od
      spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa
      przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej
      wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od
      spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia
      nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze
      spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia
      poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w
      takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada
      łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary
      spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika
      długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i
      polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił
      roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu
      odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c.
    Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT
      w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów
      stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
    Wedle art. 30e ust. 4 przywołanej ustawy:
      Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu
      podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:
        1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i
        praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny
        podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1
        pkt 131, lub dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 lub
        2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
    Na mocy art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art.
      10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.
    Art. 30e ust. 7 ww. ustawy stanowi, że:
      W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik
      jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i

      do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego
      dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia
      zapłaty podatku włącznie.
    Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i
      praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada
      iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele
      mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych,
      jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od
      końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze
      zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne
      cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się
      do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
    Z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:
      Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki
      poniesione na:
        a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu
        mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a
        także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania
        wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub
        lokalem,
        b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub
        udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni
        mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
        c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie,
        prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w
        tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego
        gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału
        w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten
        zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
        d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku
        mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
        e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego
        budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub
        własnego pomieszczenia niemieszkalnego
      – położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie
      należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji
      Szwajcarskiej.
    Stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:
      Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:
        1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub
        udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
        2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku
        albo jego części
      – przeznaczonych na cele rekreacyjne.
    Podkreślenia wymaga, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady
    powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających
    zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie

    wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, prawo do przedmiotowego
    zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich
    przesłanek wskazanych w przepisie prawa. Należy również zastrzec, że w przypadku
    korzystania z ulg i zwolnień podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym
    od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony
    przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa
    na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.
    Państwa wątpliwości dotyczą możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, o
    którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    w sytuacji wydatkowania części przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia
    Nieruchomości 1, na nabycie na własne cele mieszkaniowe niezabudowanej działki rolnej
    w części objętej decyzją z dnia (...) 2025 roku o warunkach zabudowy, wydaną na czas
    nieokreślony, ustalającej na rzecz Państwa warunki zabudowy dla inwestycji polegającej
    na budowie budynku mieszkalnego jednorodzinnego oraz budynku gospodarczego wraz z
    niezbędną infrastrukturą techniczną oraz zagospodarowaniem terenu działki w ramach
    zabudowy zagrodowej na części Nieruchomości nr 2.
    Z istoty rozwiązania zawartego w zacytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o
    możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie środków
    uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości nie później niż w okresie trzech lat od końca roku
    podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ww. ustawy
    własne cele mieszkaniowe.
    Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że
    ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131
    ww. ustawy i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość
    uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich
    wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych.
    Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku
    dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie
    własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika.
    Do celów mieszkaniowych, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia
    nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania z ww. zwolnienia,
    ustawodawca zakwalifikował m.in. nabycie gruntu przeznaczonego pod budowę budynku
    mieszkalnego położonego w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym
    państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji
    Szwajcarskiej.
    Odnosząc się zatem do zakupionej przez Państwa działki, stosownie do § 3 pkt 3
    rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków
    technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz. U. Nr 75 poz. 690
    ze zm.):
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o zabudowie zagrodowej - należy przez to
      rozumieć w szczególności budynki mieszkalne, budynki gospodarcze lub inwentarskie
      w rodzinnych gospodarstwach rolnych, hodowlanych lub ogrodniczych oraz w
      gospodarstwach leśnych.
    Definiując pojęcie „gospodarstwo rolne” należy – stosownie do treści art. 2 ust. 4 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych – odnieść się do przepisów ustawy z dnia 15
    listopada 1984 roku o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 1344).
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym za gospodarstwo rolne uważa się obszar
    gruntów, o których mowa w art. 1 (tj. sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków
    jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej

    innej niż rolnicza) o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy,
    stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej
    albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.
    Jednocześnie wskazać należy, że o charakterze nabytego gruntu nie rozstrzyga jedynie
    zamiar podatnika wybudowania na nim budynku mieszkalnego, ale charakter gruntu –
    jego przeznaczenie. Tak więc podstawowym warunkiem uprawniającym do skorzystania z
    przedmiotowego zwolnienia jest nabycie gruntu przeznaczonego pod budowę budynku
    mieszkalnego. Innymi słowy, zwolnienie to związane jest z konkretnym zdarzeniem, tj.
    nabyciem określonego gruntu w określonym celu. Ustawa o podatku dochodowym od
    osób fizycznych nie precyzuje, jaki grunt jest gruntem pod budowę budynku
    mieszkalnego, ani co oznacza zmiana przeznaczenia gruntu na grunt pod budowę
    budynku mieszkalnego, uprawniająca do skorzystania ze zwolnienia. W związku z tym
    konieczne jest odniesienie się, w tym zakresie, do odpowiednich przepisów zawartych w
    ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 1130 ze zm.).
    Zgodnie z art. 4 ust. 1 tej ustawy:
      Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz
      określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w
      miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.
    Stosownie do art. 4 ust. 2 ww. ustawy:
      W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie
      sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze
      decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:
        1) lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji
        inwestycji celu publicznego;
        2) sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji
        ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.
    Na mocy art. 6 ust. 2 pkt 1 omawianej ustawy
      Każdy ma prawo, w granicach określonych ustawą, do zagospodarowania terenu, do
      którego ma tytuł prawny, zgodnie z warunkami ustalonymi w miejscowym planie
      zagospodarowania przestrzennego albo decyzji o warunkach zabudowy i
      zagospodarowania terenu, jeżeli nie narusza to chronionego prawem interesu
      publicznego oraz osób trzecich.
    W myśl art. 2 pkt 12 ww. ustawy:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o działce budowlanej - należy przez to rozumieć
      nieruchomość gruntową lub działkę gruntu, której wielkość, cechy geometryczne,
      dostęp do drogi publicznej oraz wyposażenie w urządzenia infrastruktury technicznej
      spełniają wymogi realizacji obiektów budowlanych wynikające z odrębnych przepisów i
      aktów prawa miejscowego.
    Charakter gruntu może zatem wynikać z przeznaczenia jakie zostało mu nadane w planie
    zagospodarowania przestrzennego lub w decyzji o warunkach zabudowy, która w sytuacji,
    gdy dla danego terenu nie został uchwalony plan zagospodarowania przestrzennego
    określa sposób zagospodarowania i zabudowy terenu.
    O ile zatem głównym przeznaczeniem gruntów oznaczonych jako tereny rolne z zabudową
    zagrodową jest prowadzenie działalności rolniczej, należy wskazać, że w jej ramach mogą
    być zaspokajane również potrzeby mieszkaniowe osób działalność tą prowadzących.
    Skoro zatem na takich gruntach możliwa jest, zgodnie z obowiązującym prawem, budowa
    budynku mieszkalnego, to grunty te należy uważać również za przeznaczone pod budowę
    budynku mieszkalnego w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c ustawy o podatku

    dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji przeznaczeniem tych gruntów może
    być także zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych. Przy czym dla wybudowania budynku
    mieszkalnego na gruncie rolnym konieczne jest uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy i
    zagospodarowania terenu, jeżeli nieruchomość gruntowa nie jest objęta miejscowym
    planem zagospodarowania przestrzennego.
    Z opisu stanu faktycznego wynika, że dla Nieruchomości 2 brak jest obowiązującego
    miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Jednocześnie Burmistrz (...)
    decyzją z dnia (...) 2025 roku o warunkach zabudowy nr (...) wydaną na czas nieokreślony
    ustalił na rzecz Państwa warunki zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie
    budynku mieszkalnego jednorodzinnego oraz budynku gospodarczego wraz z niezbędną
    infrastrukturą techniczną oraz zagospodarowaniem terenu działki w ramach zabudowy
    zagrodowej na części Nieruchomości nr 2.
    Zatem wydatkowanie części przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia Nieruchomości 1
    na nabycie – celem realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych – tej części Nieruchomości
    2, która zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy została przeznaczona pod zabudowę
    zagrodową uprawnia Państwa do zastosowania zwolnienia wynikającego art. 21 ust. 1 pkt
    131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Natomiast wolny od podatku dochodowego jest dochód z odpłatnego zbycia
    Nieruchomości 1, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału
    wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe (tj. tej części Nieruchomości 2, która
    w decyzji o warunkach zabudowy przeznaczona jest pod zabudowę zagrodową) w
    przychodzie z odpłatnego zbycia Nieruchomości 1.
    Nieprawidłowo więc Państwo uważają, że zwolnieniu podlegać będzie dochód uzyskany ze
    sprzedaży Nieruchomości nr 1 wyliczony jako iloczyn ceny nabycia Nieruchomości nr 2
    oraz wynoszącego 13,64% udziału powierzchni terenu części Nieruchomości nr 2 objętej
    zgodną z Warunkami Zabudowy inwestycją polegającą na budowie budynku mieszkalnego
    jednorodzinnego oraz budynku gospodarczego wraz z niezbędną infrastrukturą
    techniczną oraz zagospodarowaniem terenu działki w ramach zabudowy zagrodowej w
    całej powierzchni terenu Nieruchomości nr 2.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dniu zaistnienia zdarzenia.
    W odniesieniu do dokonanych przez Państwa wyliczeń konkretnych kwot przychodu i
    dochodu informuję, iż ewentualne przeliczenia, jakich należałoby dokonać, nie należą do
    mojej kompetencji. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w
    polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny
    własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z
    przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego rozliczenia podlega
    weryfikacji przez organ podatkowy. W związku z powyższym nie mogę odnieść się do
    wyliczeń wskazanych przez Państwa.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli
      skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

przez Zainteresowanego, który
    jest stroną postępowania
    A.A (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma
    prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r
    Ordynacji podatkowej.