Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.741.2024.2.MMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-03
Teza: Zastosowanie zwolnienia od podatku VAT dla usług obejmujących kursy na prawo jazdy kategorii AM, A1, A2, A (motocykle) oraz B.
Słowa kluczowe: kurs-kurs prawa jazdy; prawo jazdy; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie-zwolnienie podmiotowo-przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym świadczone przez nauczycieli; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie kształcenia świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe PAN oraz instytuty badawcze; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII. Procedury szczególne-Rozdział 1. Szczególne procedury dotyczące drobnych przedsiębiorców -Zwolnienie podatkowe-Zwolnienie podmiotowe - limit
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 29; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie
    stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 listopada 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla usług obejmujących kursy na prawo
    jazdy kategorii AM, A1, A2, A (motocykle) oraz B.
    Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 4 stycznia 2025 r.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą PKD 85.53Z wykonując usługi
    szkoleniowe w zakresie prawa jazdy kategorii: AM, A1, A2, A (motocykle), B (samochód
    osobowy).
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego
    Na zadane pytanie, czy jest Pan czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od
    towarów i usług, wskazał Pan, że nie jest Pan czynnym zarejestrowanym podatnikiem od
    towarów i usług, ponieważ na chwilę obecną przychody z działalności nie przekraczają
    kwoty 200 000,00 zł.
    Na zadane pytanie, czy szkolenia, objęte zakresem wniosku, są/będą świadczone przez
    Pana jako jednostkę objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14
    grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe. Jeśli tak to prosimy wskazać, czy i na podstawie
    których konkretnie przepisów świadczy Pan usługi szkoleniowe w zakresie prawa jazdy
    jako taka jednostka, wskazał Pan, że:
    Szkolenia objęte zakresem wniosku nie są i nie będą świadczone jako jednostka objęta
    systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo
    oświatowe.
    Na zadane pytanie, czy usługi szkoleniowe w zakresie kategorii B mają/będą miały na celu
    uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych kursantów, wskazał Pan, że
    usługi szkoleniowe w zakresie kategorii B są skierowane do osób, które chcą zdobyć
    prawa jazdy na samochód osobowy o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony.
    Program szkolenia i egzaminowania jest określony w odrębnych przepisach. Uczestnicy
    uczą się praktycznych umiejętności prowadzenia pojazdów oraz podstaw teorii ruchu
    drogowego.
    Na zadane pytanie, czy osoby biorące udział w szkoleniach na prawo jazdy w kategorii B
    będą mogły wykorzystywać nabytą wiedzę w ramach wykonywanego zawodu, pracy
    (proszę wskazać jakiego, w jaki sposób), wskazał Pan, że:

    Osoby biorące udział w szkoleniach na prawo jazdy kategorii B mają możliwość i będą
    mogły wykorzystywać nabytą wiedzę (posiadane prawo jazdy kat. B) w ramach
    wykonywanego zawodu. W wielu zawodach aby podjąć pracę wymagane jest posiadanie
    prawa jazdy kategorii B np.: kurier, dostawca towarów, przedstawiciel handlowy,
    likwidator szkód komunikacyjnych, serwisant, agent nieruchomości, pracownik ochrony,
    osobisty kierowca, przewoźnik osób (samochód osobowy do 9 osób). Ponadto aby uzyskać
    prawo jazdy na samochody ciężarowe i autobusy podstawą ubiegania się o te kategorie
    jest obligatoryjne posiadanie prawa jazdy kategorii B.
    Na zadane pytanie w czym przejawia się/będzie przejawiał się związek pomiędzy
    uczestnictwem w szkoleniach w zakresie kategorii B, a wykonywanym przez uczestników
    tych szkoleń zawodem, wskazał Pan, że:
    Na etapie szkolenia trudno jest określić związek pomiędzy uczestnictwem w szkoleniach w
    zakresie kategorii B a wykonywanym przez uczestników szkoleń zawodem. Osoby
    rozpoczynające kurs zgodnie z przepisami zazwyczaj są jeszcze w szkole średniej i trudno
    określić jakie kto ma plany i czym będzie zajmował się w przyszłości a poza tym szkolenie
    jest pierwszym etapem w uzyskaniu prawa jazdy, dokument otrzymuje się dopiero po
    zdanym egzaminie państwowym w Wojewódzkim Ośrodku Ruchu Drogowego.
    Na zadane pytanie, czy usługi szkoleniowe w zakresie kategorii AM, A1, A2, A mają/będą
    miały na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych kursantów,
    wskazał Pan, że:
    Usługi szkoleniowe w zakresie kategorii AM, A1, A2, A skierowane do osób, które chcą
    zdobyć prawa jazdy na jednoślady i motocykle. Uczestnicy uczą się praktycznych
    umiejętności prowadzenia pojazdów oraz podstaw teorii ruchu drogowego.
    Na zadane pytanie, czy osoby biorące udział w szkoleniu prawa jazdy kat. AM, A1, A2, A
    (motocykle) będą mogły wykorzystać nabytą wiedzę w ramach wykonywanego zawodu,
    pracy, wskazał Pan, że osoby biorące udział w szkoleniu na prawo jazdy kategorii AM, A1,
    A2 oraz A będą mogły wykorzystać nabytą wiedzę w ramach wykonywanego zawodu, pod
    warunkiem, że ich praca będzie związana z prowadzeniem pojazdów w tych kategoriach.
    Pracownicy mogą wykorzystać uprawnienia do wykonywania zawodów związanych z
    transportem, takich jak kurierzy, dostawcy, czy pracownicy firm przewozowych. W
    niektórych przypadkach, zdobytą wiedzę można wykorzystać jako podstawę do zdobycia
    kolejnych, wyższych uprawnień (np. kategoria A z A1 lub A2).
    Osoby, które ukończą szkolenie i uzyskają prawo jazdy w kategoriach AM, A1, A2 i A, będą
    mogły wykorzystać zdobytą wiedzę w ramach wykonywanego zawodu, szczególnie w
    branżach, w których wymagane jest posiadanie umiejętności prowadzenia pojazdów
    uznawanych w tych kategoriach.
    Na zadane pytanie, w czym przejawia się/będzie przejawiał się związek pomiędzy
    uczestnictwem w szkoleniach w zakresie kategorii AM, A1, A2, A a wykonywanym przez
    uczestników tych szkoleń zawodem, wskazał Pan, że:
    Na etapie szkolenia trudno jest określić związek pomiędzy uczestnictwem w szkoleniach w
    zakresie kategorii AM, A1, A2, A a wykonywanym przez uczestników szkoleń zawodem.
    Osoby rozpoczynające kurs zgodnie z przepisami zazwyczaj są jeszcze w szkole średniej i
    trudno określić jakie kto ma plany i czym będzie zajmował się w przyszłości a poza tym
    szkolenie jest pierwszym etapem w uzyskaniu prawa jazdy, dokument otrzymuje się
    dopiero po zdanym egzaminie państwowym w Wojewódzkim Ośrodku Ruchu Drogowego.
    Na zadane pytanie, czy zdobyte/zdobywane uprawnienia w zakresie prawa jazdy kategorii
    AM, A1, A2, A (motocykle), są prowadzone dla kursantów z uwagi na ich podjętą
    /podejmowaną pracę. Jeśli tak, należy wskazać jakiej pracy dotyczy (np. doręczyciel
    przesyłek, policjant, kurier itp.)?

    Wskazał Pan, że szkolenie w zakresie kategorii AM, A1, A2, A są prowadzone dla
    kursantów z uwagi na ich własną i dobrowolną decyzję. Podczas rozpoczęcia szkolenie
    trudno określić jakie plany zawodowe ma dana osoba. Przedsiębiorca nie ma obowiązku
    ani przyzwolenia na ingerencję w osobiste decyzje kursanta.
    Na zadane pytanie, czy osoby korzystające ze szkolenia kursu prawa jazdy kategorii AM,
    A1, A2, A (motocykle) skierowane są przez pracodawcę. Jeśli nie, należy wskazać w jaki
    sposób odbywa się zgłoszenie na uczestnictwo w szkoleniu.
    Wskazał Pan, że podczas dotychczasowej pracy szkoleniowej nie zdarzyło się aby jakiś
    pracodawca drogą oficjalną kierował kursanta na szkolenie w zakresie kategorii AM, A1,
    A2, A nie mniej jednak być może pracodawcy kierując kursanta wybrali inny sposób na
    skierowanie i sfinansowanie szkolenia (Rozliczenia między sobą).
    Na zadane pytanie, czy szkolenia na prawo jazdy kategorii AM, A1, A2, A (motocykle) oraz
    B są/będą prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach,
    wskazał Pan, że:
    Szkolenia na prawo jazdy kat. AM, A1, A2, A, B są prowadzone na podstawie
    obowiązujących przepisów prawa między innymi: Rozporządzenie Ministra Infrastruktury i
    Budownictwa z 4 marca 2016 r. w sprawie szkolenia osób ubiegających się o uprawnienia
    do kierowania pojazdami, instruktorów i wykładowców z późniejszymi zmianami:
        Rozdział 3 - Szkolenie osób ubiegających się o uzyskanie uprawnienia do
        kierowania motorowerem, pojazdami silnikowymi lub uprawnienia do kierowania
        tramwajem
        ZAŁĄCZNIK Nr 1 (do rozporządzenia) szczegółowy program szkolenia dla osób
        ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami silnikowymi,
        motorowerami lub tramwajami.
    Na zadane pytanie, czy szkolenia na prawo jazdy kategorii AM, A1, A2, A (motocykle) oraz
    B są/będą objęte akredytacją w rozumieniu przepisów Prawa oświatowego, wskazał Pan,
    że szkolenia w zakresie kategorii B, AM, A, A2, A nie są i nie będą objęte akredytacją w
    rozumieniu przepisów Prawa Oświatowego.
    Na zadane pytanie, czy ww. szkolenia są/będą w całości albo w co najmniej 70%
    finansowane ze środków publicznych, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009
    r. o finansach publicznych, wskazał Pan, że szkolenia w zakresie kategorii B, AM, A, A2, A
    nie są i nie będą ani w całości ani w 70% finansowane ze środków publicznych o których
    mowa w ustawie o finansach publicznych.
    Na zadane pytanie, czy wartość sprzedaży z tytułu prowadzonej przez Pana działalności
    gospodarczej w poprzednim roku podatkowym przekroczyła kwotę 200 000 zł (bez
    podatku VAT), wskazał Pan, że wartość sprzedaży w poprzednim roku podatkowym nie
    przekroczyła kwoty 200 000 zł (bez podatku VAT).
    Na zadane pytanie, czy wykonuje/będzie wykonywać Pan czynności wymienione w art. 113
    ust. 13 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, wskazał Pan, że nie
    wykonuje i nie będzie wykonywać czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy o
    podatku od towarów i usług.

## Pytanie

Czy do limitu obrotów zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT powinien Pan uwzględnić
    tylko wartość sprzedaży usług szkoleniowych w zakresie kategorii AM, A1 ,A2 oraz A czy
    łącznie z kategorią B.
    Pana stanowisko w sprawie

    Pana zdaniem do limitów obrotów zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT powinien Pan
    zaliczać tylko wartość przychodu ze szkolenie na kategorię AM, A1, A2 oraz A, ponieważ na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 szkolenie na kategorię B jest zwolnione przedmiotowo.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają
      odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
      prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    może być opodatkowana albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.
    Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i
    równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle
    określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej
    upoważnienia.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub
    świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
    Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:
      a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14
        grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,
      b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w
        zakresie kształcenia
      - oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.
    Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:
      Zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
      zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:
      a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
      b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów
        ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe - wyłącznie w zakresie usług
        objętych akredytacją, lub
      c) finansowane w całości ze środków publicznych
      - oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.
    Według art. 43 ust. 17 ustawy:

      Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie
      mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z
      usługami podstawowymi, jeżeli:
      1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1
        pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
      2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez
        konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników
        niekorzystających z takiego zwolnienia.
    Natomiast art. 43 ust. 17a ustawy stanowi, że:
      Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają
      zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z
      usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi
      podstawowe.
    Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że
    zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i
    wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu
    przepisów Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi
    usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego
    w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem
    oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz musi świadczyć usługi w zakresie
    kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona
    przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane
    przepisami. Zatem to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program
    wychowywania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była
    jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu
    zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i
    usługi w zakresie wychowania.
    Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą korzystać z kolei
    uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile
    świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.
    Pana wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności ustalenia, czy świadczone przez Pana
    usługi szkoleniowe w zakresie kategorii B korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów
    i usług.
    Dokonując oceny, czy świadczone przez Pana usługi szkoleniowe w zakresie kategorii B są
    objęte zwolnieniem, należy w pierwszej kolejności zbadać, czy spełnione będą warunki
    określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.
    W opisie sprawy, wskazał Pan, że szkolenia objęte zakresem wniosku nie są i nie będą
    świadczone jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z
    dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe. Zatem dla świadczonych przez Pana usług
    szkoleniowych w zakresie kategorii B nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku, o
    którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.
    W związku z powyższym należy przeanalizować, czy dla usług, które Pan świadczy
    spełnione będą przesłanki warunkujące prawo do skorzystania ze zwolnienia na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy VAT.
    Powołany wyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, przewiduje zwolnienie dla usług
    kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i
    na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty,
    które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w
    zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych.

    Definicja zawarta w art. 44 rozporządzenia Rady (UE) Nr 282/2011 z 15 marca 2011 r.
    ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie
    wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77/1) określa, że:
      Usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na
      warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują
      nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również
      nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.
      Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma
      w tym przypadku znaczenia.
    Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i ww. Dyrektywy:
      Państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie
      powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze
      świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych,
      prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje
      działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo
      członkowskie.
    W wyroku z 28 kwietnia 2022 r. w sprawie C-612/20 Trybunał Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej orzekł w zakresie, w jakim art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112 nie określa
    warunków ani też sposobów uznania tych podobnych celów, zasadniczo to do prawa
    krajowego każdego z państw członkowskich należy ustalenie zasad, według których
    możliwa będzie taka kwalifikacja owych podmiotów. Państwa członkowskie dysponują w
    tym zakresie swobodą uznania (wyroki: z 26 maja 2005 r., Kingscrest Associates i
    Montecello, C#498/03, EU:C:2005:322, pkt 49, 51; a także z 28 listopada 2013 r., MDDP,
    C#319/12, EU:C:2013:778, pkt 37).
    Orzeczenie to potwierdza zatem, że ustawodawca krajowy miał swobodę w sposobie
    określenia podmiotów, których cele uznał za podobne, a ponadto nawet jeśli
    przedmiotowo byłaby to działalność edukacyjna leżąca w interesie publicznym, to jeśli nie
    zostały spełnione warunki przewidziane w prawie krajowym, to zwolnienie nie ma
    zastosowania.
    Ponadto w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 listopada 2009 r. w
    sprawie C-461/08 wyrażony został pogląd, iż pojęcia używane do opisania zwolnień
    wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób
    ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem
    VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez
    podatnika. Również w wyroku z 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym
    orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT
    uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane
    do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego,
    że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych
    przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.
    Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji
    usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww.
    rozporządzenia należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.
    Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44
    rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo
    „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego
    rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach
    zarobkowych”.
    Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przez kształcenie zawodowe lub
    przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie
    pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie

    kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po
    jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.
    Dla oceny tego, czy wykonywane przez Pana usługi są zwolnione od podatku od towarów i
    usług, konieczne jest stwierdzenie:
    1) czy są to usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostkę
      objętą systemem oświaty lub
    2) czy są to usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz
        a) czy są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych
        przepisach lub
        b) czy są świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu
        przepisów o systemie oświaty lub
        c) czy szkolenia finansowane są w co najmniej 70% ze środków publicznych.
    W opisie sprawy i uzupełnieniu wskazał Pan, że usługi szkoleniowe w zakresie kategorii B
    są skierowane do osób, które chcą zdobyć prawa jazdy na samochód osobowy o
    dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony. Program szkolenia i egzaminowania jest
    określony w odrębnych przepisach. Uczestnicy uczą się praktycznych umiejętności
    prowadzenia pojazdów oraz podstaw teorii ruchu drogowego. Osoby biorące udział w
    szkoleniach na prawo jazdy kategorii B mają możliwość i będą mogły wykorzystywać
    nabytą wiedzę (posiadane prawo jazdy kat. B) w ramach wykonywanego zawodu. Na
    etapie szkolenia trudno jest określić związek pomiędzy uczestnictwem w szkoleniach w
    zakresie kategorii B a wykonywanym przez uczestników szkoleń zawodem.
    Zatem w rozpatrywanej sprawie świadczone przez Pana usługi szkoleniowe w zakresie
    kategorii B spełniają definicję kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
    zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.
    Jednakże, jak zaznaczono powyżej, powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy
    przewiduje zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
    zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych
    przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu
    przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub
    finansowanych w całości ze środków publicznych.
    W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że szkolenia w zakresie kategorii B nie są i nie będą
    objęte akredytacją w rozumieniu przepisów Prawa Oświatowego. Ponadto, szkolenia w
    zakresie kategorii B nie są i nie będą ani w całości ani w 70% finansowane ze środków
    publicznych o których mowa w ustawie o finansach publicznych.
    Zatem świadczone przez Pana usługi szkoleniowe w zakresie kategorii B nie będą objęte
    zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b oraz
    lit. c ustawy.
    Natomiast w celu dokonania oceny, czy świadczone przez Pana usługi szkoleniowe w
    zakresie kategorii B będą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na mocy
    art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, konieczne jest stwierdzenie, czy usługi te są prowadzone
    w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.
    Wskazał Pan we wniosku, że szkolenia na prawo jazdy kategorii B są prowadzone na
    podstawie obowiązujących przepisów prawa między innymi: Rozporządzenie Ministra
    Infrastruktury i Budownictwa z 4 marca 2016 r. w sprawie szkolenia osób ubiegających się
    o uprawnienia do kierowania pojazdami, instruktorów i wykładowców z późniejszymi
    zmianami:

        Rozdział 3 - Szkolenie osób ubiegających się o uzyskanie uprawnienia do
        kierowania motorowerem, pojazdami silnikowymi lub uprawnienia do kierowania
        tramwajem
        ZAŁĄCZNIK Nr 1 (do rozporządzenia) szczegółowy program szkolenia dla osób
        ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami silnikowymi,
        motorowerami lub tramwajami.
    Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z 5 stycznia 2011 r. o kierujących pojazdami (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 1210 ze zm.), zwanej dalej ustawą o kierujących pojazdami:
      Kierującym pojazdem może być osoba, która osiągnęła wymagany wiek i jest sprawna
      pod względem fizycznym i psychicznym oraz spełnia jeden z następujących warunków:
      1) posiada umiejętność kierowania pojazdem w sposób niezagrażający
        bezpieczeństwu, nieutrudniający ruchu drogowego i nienarażający kogokolwiek na
        szkodę oraz odpowiedni dokument stwierdzający posiadanie uprawnienia do
        kierowania pojazdem;
      2) odbywa w ramach szkolenia naukę jazdy;
      3) zdaje egzamin państwowy.
    Stosownie do art. 11 ust. 1 pkt 1-4 ustawy o kierujących pojazdami:
      Prawo jazdy jest wydawane osobie, która:
      1) osiągnęła minimalny wiek wymagany do kierowania pojazdami odpowiedniej
        kategorii;
      2) uzyskała orzeczenie:
      a) lekarskie o braku przeciwwskazań zdrowotnych do kierowania pojazdem,
      b) psychologiczne o braku przeciwwskazań psychologicznych do kierowania pojazdem
        - nie dotyczy prawa jazdy kategorii AM, A1, A2, A, B1, B, B+E lub T;
      3) odbyła szkolenie wymagane do uzyskania prawa jazdy danej kategorii;
      4) zdała egzamin państwowy wymagany do uzyskania prawa jazdy odpowiedniej
        kategorii.
    W myśl z art. 23 ust. 1 ustawy o kierujących pojazdami:
      Szkolenie osoby ubiegającej się o uzyskanie uprawnienia do
      kierowania motorowerem, pojazdem silnikowym lub uprawnienia do kierowania
      tramwajem odbywa się w formie:
      1) kursu;
      2) zajęć szkolnych - w zakresie uprawnienia do kierowania pojazdami silnikowymi.
    Na podstawie art. 23 ust. 2 ustawy o kierujących pojazdami:
      Szkolenie osoby ubiegającej się o uzyskanie uprawnienia do kierowania motorowerem
      lub pojazdem silnikowym jest prowadzone zgodnie z programem szkolenia i obejmuje:
      1) część teoretyczną przeprowadzaną w formie wykładów i ćwiczeń w zakresie:
      a) podstaw kierowania pojazdem i uczestnictwa w ruchu drogowym,
      b) obowiązków i praw kierującego pojazdem;
      2) część praktyczną w zakresie kierowania pojazdem, zwaną dalej „nauką jazdy”,
        przeprowadzaną:
      a) na placu manewrowym,

      b) w ruchu miejskim oraz
      c) w ruchu poza obszarem zabudowanym;
      3) naukę udzielania pierwszej pomocy przeprowadzaną w formie wykładów i zajęć
        praktycznych;
      4) kontrolne sprawdzenie poziomu osiągniętej wiedzy i umiejętności, zwane dalej
        „egzaminem wewnętrznym”.
    Stosownie do art. 23 ust. 3 ustawy o kierujących pojazdami:
      Wykłady, o których mowa w ust. 2 pkt 1, mogą być przeprowadzone w formie
      nauczania na odległość z wykorzystaniem technik komputerowych i Internetu pod
      nadzorem ośrodka szkolenia kierowców.
    Zgodnie z art. 23 ust. 4 ustawy o kierujących pojazdami:
      Egzamin wewnętrzny jest przeprowadzany po ukończeniu części teoretycznej i części
      praktycznej szkolenia oraz nauki udzielania pierwszej pomocy, o których mowa w ust.
      2 pkt 1-3, przez instruktora lub wykładowcę wyznaczonych przez kierownika podmiotu
      prowadzącego szkolenie. Wykładowca przeprowadza wyłącznie część teoretyczną
      egzaminu wewnętrznego.
    W myśl art. 23 ust. 4a ustawy o kierujących pojazdami:
      Część teoretyczną egzaminu wewnętrznego, o którym mowa w ust. 4, w przypadku
      zajęć przeprowadzonych w sposób określony w ust. 3, przeprowadza się po
      zakończeniu zajęć teoretycznych.
    W świetle art. 24 ustawy o kierujących pojazdami:
      Nauka jazdy jest prowadzona:
      1) pojazdem:
      a) odpowiadającym wymaganiom określonym dla danej kategorii prawa jazdy lub dla
        pozwolenia na kierowanie tramwajem,
      b) oznakowanym kwadratową tablicą barwy niebieskiej z białą literą „L”,
      c) przystosowanym do nauki jazdy, zgodnie z wymaganiami określonymi w przepisach
        wydanych na podstawie art. 66 ust. 5 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o
        ruchu drogowym,
      d) posiadającym adnotację w dokumencie stwierdzającym dopuszczenie do ruchu o
        spełnieniu wymagań, o których mowa w lit. a-c, dokonywaną przez odpowiedni
        organ, na podstawie pozytywnego wyniku badania technicznego
        przeprowadzonego przez stację kontroli pojazdów, o której mowa w art. 83 ustawy
        z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym - nie dotyczy tramwaju;
      2) pojazdem odpowiednio przystosowanym do rodzaju niepełnosprawności
        spełniającym warunki, o których mowa w pkt 1 lit. a i b - w przypadku szkolenia
        osoby niepełnosprawnej.
    Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o kierujących pojazdami:
      Szkolenie osoby ubiegającej się o uzyskanie uprawnienia do kierowania motorowerem
      lub pojazdem silnikowym w formie kursu, z zastrzeżeniem ust. 3, jest prowadzone
      przez:
      1) ośrodek szkolenia kierowców - jednostkę organizacyjną przedsiębiorcy wpisanego
        do rejestru przedsiębiorców prowadzących ośrodek szkolenia kierowców;
      2) jednostkę wojskową - w zakresie szkolenia żołnierzy na potrzeby Sił Zbrojnych
        Rzeczypospolitej Polskiej;

      3) jednostkę organizacyjną służb podległych ministrowi właściwemu do spraw
        wewnętrznych lub nadzorowanych przez tego ministra - w zakresie szkolenia osób
        na potrzeby tych służb oraz strażaków ratowników ochotniczej straży pożarnej, na
        zasadach określonych w ustawie z dnia 17 grudnia 2021 r. o ochotniczych strażach
        pożarnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 233).
    Wymagania w stosunku do podmiotów prowadzących szkolenie w zakresie programu
    szkolenia osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami zostały
    uregulowane w Rozporządzeniu Ministra Infrastruktury i Budownictwa z 4 marca 2016 r.
    w sprawie szkolenia osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami,
    instruktorów i wykładowców (t. j. Dz. U. 2018 r. poz. 1885 ze zm.).
    Zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia w sprawie szkolenia osób ubiegających się o
    uprawnienia do kierowania pojazdami, instruktorów i wykładowców:
      Szkolenie osoby szkolonej jest przeprowadzane jako:
      1) szkolenie podstawowe - przed przystąpieniem po raz pierwszy do egzaminu
      państwowego, w zakresie określonej kategorii prawa jazdy lub pozwolenia;
      2) szkolenie uzupełniające - przeprowadzane na wniosek osoby, która ukończyła
      szkolenie podstawowe.
    Stosownie do § 8 ust. 1 rozporządzenia w sprawie szkolenia osób ubiegających się o
    uprawnienia do kierowania pojazdami, instruktorów i wykładowców:
      Przeprowadzenie poszczególnych zajęć w ramach szkolenia jest potwierdzane w
      karcie przeprowadzonych zajęć stosowanej na kursie dla kandydatów na kierowców
      lub motorniczych każdorazowo:
      1) w momencie rozpoczynania zajęć poprzez wpisanie daty i godziny rozpoczęcia
      szkolenia oraz numeru ewidencyjnego osoby prowadzącej zajęcia, jeżeli go posiada;
      2) po zakończeniu zajęć poprzez wpisanie godziny zakończenia szkolenia i złożenie
      podpisu przez osobę prowadzącą zajęcia i osobę szkoloną.
    Minimalną liczbę godzin zajęć w zakresie części teoretycznej i praktycznej szkolenia dla
    każdej osoby podlegającej szkoleniu podstawowemu określa § 9 ust. 1 rozporządzenia w
    sprawie szkolenia osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami,
    instruktorów i wykładowców, który stanowi, że:
      1. Liczbę godzin zajęć w zakresie części teoretycznej i praktycznej szkolenia dla każdej
        osoby podlegającej szkoleniu podstawowemu ustala indywidualnie instruktor
        prowadzący w porozumieniu z tą osobą, przy czym:
      1) liczba godzin dla zajęć w zakresie części teoretycznej szkolenia nie może być
        mniejsza niż:
      a) 26 godzin w zakresie prawa jazdy kategorii A1, A2, A, B1, B, T lub pozwolenia,
      b) 4 godziny zajęć teoretycznych i ćwiczeń w zakresie udzielania pierwszej pomocy
        ofiarom wypadków drogowych - dotyczy prawa jazdy kategorii A1, A2, A, B1, B, T i
        pozwolenia,
      c) 20 godzin w zakresie prawa jazdy kategorii C1, C, D1, D,
      d) 5 godzin w zakresie prawa jazdy kategorii AM,
      e) 1 godziny zajęć teoretycznych i ćwiczeń w zakresie udzielania pierwszej pomocy
        ofiarom wypadków drogowych - dotyczy prawa jazdy kategorii AM;
      2) liczba godzin dla zajęć w zakresie części praktycznej szkolenia nie może być
        mniejsza niż:
      a) 5 godzin w zakresie prawa jazdy kategorii AM,

      b) 15 godzin w zakresie prawa jazdy kategorii B+E,
      c) 20 godzin w zakresie prawa jazdy kategorii A1, A2, A, C1, C1+E, D1+E lub T,
      d) 25 godzin w zakresie prawa jazdy kategorii C+E lub D+E,
      e) 30 godzin w zakresie prawa jazdy kategorii B1, B, C, D1 lub pozwolenia, z
        zastrzeżeniem pkt 5,
      f) 60 godzin w zakresie prawa jazdy kategorii D;
      3) wymagania, o których mowa w pkt 1, nie dotyczą osób ubiegających się o prawo
        jazdy kategorii B, C lub D, jeżeli posiadają prawo jazdy odpowiednio kategorii B1, C1
        lub D1 albo zaświadczenie o uzyskaniu pozytywnego wyniku egzaminu
        państwowego w zakresie prawa jazdy odpowiednio kategorii B1, C1 lub D1;
      4) wymagania, o których mowa w pkt 1, nie dotyczą osób ubiegających się o prawo
        jazdy kategorii A2, jeżeli posiadają prawo jazdy kategorii A1, oraz osób ubiegających
        się o prawo jazdy kategorii A, jeżeli posiadają prawo jazdy kategorii A1 lub A2;
      5) dla szkolenia w zakresie prawa jazdy kategorii C prowadzonego przez jednostki
        wojskowe dla żołnierzy zasadniczej służby wojskowej lub żołnierzy służby
        kandydackiej liczba godzin zajęć w zakresie części praktycznej szkolenia nie może
        być mniejsza niż 20.
    Stosownie do treści § 10 i § 11 ust. 1 i ust. 2 w sprawie szkolenia osób ubiegających się o
    uprawnienia do kierowania pojazdami, instruktorów i wykładowców:
      § 10. Godzina zajęć w zakresie części teoretycznej szkolenia równa się 45 minutom, a
      zajęć w zakresie części praktycznej szkolenia - 60 minutom.
      § 11.
      1. Zajęcia w zakresie części praktycznej szkolenia nie mogą być dłuższe niż:
      1) 2 godziny dziennie w okresie pierwszych:
      a) 4 godzin szkolenia - w zakresie prawa jazdy kategorii AM, A1, A2 lub A,
      b) 8 godzin szkolenia - w zakresie prawa jazdy kategorii innych niż określone w lit. a
        oraz pozwolenia;
      2) 3 godziny dziennie - po określonych w pkt 1 godzinach dla zajęć w zakresie części
        praktycznej szkolenia dla prawa jazdy poszczególnych kategorii oraz pozwolenia;
      3) 4 godziny dziennie - po zakończeniu 50% godzin zajęć w zakresie części praktycznej
        szkolenia dla prawa jazdy kategorii C1, C1+E, C, C+E, D1, D1+E, D, D+E oraz
        pozwolenia.
      2. Podczas zajęć w zakresie części praktycznej szkolenia z osobą szkoloną dopuszcza
        się stosowanie urządzeń technicznych wspomagających komunikację, jeżeli osoba
        szkolona jest osobą, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 19 sierpnia
        2011 r. o języku migowym i innych środkach komunikowania się (Dz. U. z 2017 r.
        poz. 1824).
    Zgodnie z § 19 w sprawie szkolenia osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania
    pojazdami, instruktorów i wykładowców:
      Egzamin wewnętrzny składa się z części:
      1) teoretycznej - przeprowadzanej w sali wykładowej przy użyciu testu komputerowego;
      2) praktycznej - przeprowadzanej na placu manewrowym i w ruchu drogowym po
        uzyskaniu przez osobę szkoloną pozytywnego wyniku z części teoretycznej
        egzaminu - jeżeli jest wymagana.

    Zasady przeprowadzania egzaminów wewnętrznych regulują przepisy § 20, § 21 w sprawie
    szkolenia osób ubiegających się o uprawnienia do kierowania pojazdami, instruktorów i
    wykładowców, które stanowią m.in., że:
      § 20
      1. Zakres części teoretycznej egzaminu wewnętrznego, liczba pytań egzaminacyjnych,
        ich tematyka, sposób oceny części teoretycznej egzaminu wewnętrznego oraz czas
        jego przeprowadzenia są zgodne ze sposobem przeprowadzania części teoretycznej
        egzaminu państwowego.
      2. Informację o wyniku części teoretycznej egzaminu wewnętrznego, liczbie
        popełnionych błędów oraz dacie przeprowadzenia egzaminu, podpisaną przez
        instruktora lub wykładowcę, który przeprowadził część teoretyczną egzaminu
        wewnętrznego, i osobę szkoloną, umieszcza się w dokumentacji kandydata na
        kierowcę.
      § 21
      1. Zakres części praktycznej egzaminu wewnętrznego, kryteria oceny oraz czas
        trwania, z zastrzeżeniem ust. 2, są zgodne ze sposobem przeprowadzania części
        praktycznej egzaminu państwowego.
      2. W trakcie przeprowadzania części praktycznej egzaminu wewnętrznego realizuje się
        wszystkie przewidziane dla egzaminu państwowego zadania egzaminacyjne, bez
        względu na liczbę popełnionych błędów, z wyjątkiem przypadku, gdy zachowanie
        osoby szkolonej zagraża bezpośrednio życiu i zdrowiu uczestników ruchu
        drogowego.
      3. W trakcie części praktycznej egzaminu wewnętrznego instruktor wypełnia arkusz
        przebiegu części praktycznej egzaminu wewnętrznego i wyszczególnia w nim błędy
        popełnione przez osobę szkoloną; arkusz może być sporządzony w postaci
        elektronicznej przy wykorzystaniu funkcjonalności systemu teleinformatycznego,
        przy czym wynik egzaminu wewnętrznego instruktor potwierdza podpisem
        elektronicznym albo unikalnym identyfikatorem i hasłem nadanymi w tym systemie.
      4. Po zakończeniu części praktycznej egzaminu wewnętrznego instruktor
        przeprowadzający egzamin omawia z osobą szkoloną popełnione przez nią błędy.
      5. W przypadku zakończenia egzaminu wewnętrznego z wynikiem negatywnym
        instruktor prowadzący ustala wraz z osobą szkoloną, na podstawie wypełnionego
        arkusza przebiegu części praktycznej egzaminu wewnętrznego, dalszy zakres
        szkolenia niezbędny do uzyskania wszystkich umiejętności.
      6. Arkusz przebiegu części praktycznej egzaminu wewnętrznego podpisują instruktor
        przeprowadzający egzamin, instruktor, który prowadził szkolenie, i osoba szkolona.
      7. Arkusz przebiegu egzaminu wewnętrznego otrzymuje osoba szkolona, a kopię
        arkusza pozostawia się w ośrodku szkolenia kierowców lub innym podmiocie
        prowadzącym szkolenie.
      8. Jako arkusz przebiegu części praktycznej egzaminu wewnętrznego wykorzystuje się
        arkusz przebiegu części praktycznej egzaminu państwowego stosowany do
        przeprowadzania egzaminów państwowych.
    Powołane przepisy ustawy o kierujących pojazdami określają formy i zasady
    prowadzonych przez Pana szkoleń.
    Zatem mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz przedstawiony przez Pana opis
    sprawy należy stwierdzić, że świadczone przez Pana usługi szkoleniowe w zakresie
    kategorii B spełniają definicję usług kształcenia zawodowego/przekwalifikowania
    zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy i są prowadzone w formach i
    na zasadach wskazanych w przepisach odrębnych.

    Tym samym dla świadczonych przez Pana usług szkoleniowych w zakresie kategorii B
    znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43
    ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy.
    Kolejne Pana wątpliwości budzi zagadnienie, czy świadczone przez Pana usługi
    szkoleniowe w zakresie kategorii AM, A1, A2 i A będą zwolnione z podatku na podstawie
    ustawy o podatku od towarów i usług.
    Jak wskazano powyżej, szkolenia w zakresie kategorii AM, A1, A2 i A nie są i nie będą
    świadczone jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z
    dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe. Zatem dla świadczonych przez Pana usług
    szkoleniowych w zakresie kategorii AM, A1, A2 i A nie znajdzie zastosowania zwolnienie od
    podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.
    W związku z powyższym należy przeanalizować, czy dla usług, które Pan świadczy
    spełnione będą przesłanki warunkujące prawo do skorzystania ze zwolnienia na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy VAT.
    Mając na uwadze wykładnię definicji usług kształcenia zawodowego i przekwalifikowania
    zawodowego, dokonanej na podstawie art. 44 rozporządzenia do Dyrektywy, należy
    wskazać, że szkolenia osób ubiegających się o wydanie prawa jazdy kategorii AM, A1, A2 i
    A nie można co do zasady uznać za kształcenie zawodowe, a tym samym nie można objąć
    tych szkoleń zwolnieniem od podatku od towarów i usług. Nie można bowiem uznać, że
    szkolenia te pozostają w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem.
    Odrębną natomiast kwestią są przypadki, gdy szkolenie to dotyczy osób skierowanych np.
    przez pracodawcę dla zdobycia uprawnień do kierowania motocyklem, jeżeli są one
    niezbędne do wykonywania obowiązków u tego pracodawcy (np. skierowanie przez Policję
    funkcjonariuszy na tego rodzaju szkolenie).
    Zatem co do zasady, szkolenia osób ubiegających się o wydanie prawa jazdy kategorii AM,
    A1, A2 i A nie stanowią ani kategorii niezbędnej do wykonywania konkretnego zawodu, ani
    również, tak jak ma to miejsce w przypadku ww. kategorii B, powszechnie już
    obowiązującego wymagania do podjęcia pracy.
    Mogą jednak zdarzyć się sytuacje, w których to właśnie pracodawca skieruje swojego
    przyszłego bądź obecnego pracownika na szkolenie w zakresie kategorii AM, A1, A2 i A w
    celu nabycia uprawnień do wykonywania zawodu takiego jak: kolportażysta poczty, ulotek,
    osoba do rozwożenia pizzy itp. i w tym wypadku nabyte w trakcie szkolenia wiedza i
    umiejętności zostaną wykorzystane do wykonywanej pracy.
    W takiej sytuacji kurs prawa jazdy kategorii AM, A1, A2 i A należy uznać za nauczanie
    pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem. W takim przypadku stanowi
    usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego.
    Jak wskazał Pan w opisie sprawy, usługi szkoleniowe w zakresie kategorii AM, A1, A2, A
    skierowane są do osób, które chcą zdobyć prawa jazdy na jednoślady i motocykle. Osoby
    rozpoczynające kurs zgodnie z przepisami zazwyczaj są jeszcze w szkole średniej i trudno
    określić jakie kto ma plany i czym będzie zajmował się w przyszłości a poza tym szkolenie
    jest pierwszym etapem w uzyskaniu prawa jazdy, dokument otrzymuje się dopiero po
    zdanym egzaminie państwowym w Wojewódzkim Ośrodku Ruchu Drogowego. Uczestnicy
    uczą się praktycznych umiejętności prowadzenia pojazdów oraz podstaw teorii ruchu
    drogowego. Pracownicy mogą wykorzystać uprawnienia do wykonywania zawodów
    związanych z transportem, takich jak kurierzy, dostawcy, czy pracownicy firm
    przewozowych. W niektórych przypadkach, zdobytą wiedzę można wykorzystać jako
    podstawę do zdobycia kolejnych, wyższych uprawnień (np. kategoria A z A1 lub A2).
    Osoby, które ukończą szkolenie i uzyskają prawo jazdy w kategoriach AM, A1, A2 i A, będą
    mogły wykorzystać zdobytą wiedzę w ramach wykonywanego zawodu, szczególnie w
    branżach, w których wymagane jest posiadanie umiejętności prowadzenia pojazdów
    uznawanych w tych kategoriach. Szkolenie w zakresie kategorii AM, A1, A2, A są

    prowadzone dla kursantów z uwagi na ich własną i dobrowolną decyzję. Podczas
    rozpoczęcia szkolenia trudno określić jakie plany zawodowe ma dana osoba.
    Przedsiębiorca nie ma obowiązku ani przyzwolenia na ingerencję w osobiste decyzje
    kursanta. Wskazał Pan, że podczas dotychczasowej pracy szkoleniowej nie zdarzyło się aby
    jakiś pracodawca drogą oficjalną kierował kursanta na szkolenie w zakresie kategorii AM,
    A1, A2, A nie mniej jednak być może pracodawcy kierując kursanta wybrali inny sposób na
    skierowanie i sfinansowanie szkolenia (Rozliczenia między sobą).
    A zatem, biorąc pod uwagę przedstawiony przez Pana opis sprawy, wskazać należy, że
    świadczone przez Pana usługi szkoleniowe w zakresie kategorii AM, A1, A2 i A nie będą
    nauczaniem pozostającym w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem. Jak wskazał
    Pan we wniosku osoby rozpoczynające kurs zgodnie z przepisami zazwyczaj są jeszcze w
    szkole średniej. Ponadto, wskazał Pan, że podczas dotychczasowej pracy szkoleniowej nie
    zdarzyło się aby jakiś pracodawca drogą oficjalną kierował kursanta na szkolenie w
    zakresie kategorii AM, A1, A2, A.
    Tym samym wskazać należy, że świadczone przez Pana usługi szkoleniowe w zakresie
    kategorii AM, A1, A2 i A nie mogą korzystać ze zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt
    29 ustawy, ponieważ nie stanowią usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania
    zawodowego.
    A zatem, Pana stanowisko w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.
    Kolejną Pana wątpliwością jest kwestia prawa do skorzystania ze zwolnienia na podstawie
    art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.
    Wskazać należy, że zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy:
      Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika posiadającego siedzibę
      działalności gospodarczej na terytorium kraju, u którego wartość sprzedaży, z
      wyłączeniem podatku, nie przekroczyła w poprzednim ani bieżącym roku
      podatkowym kwoty 200.000 zł.
    W myśl art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy:
      Do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:
      2) odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od
      podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust.
      3, z wyjątkiem:
      a) transakcji związanych z nieruchomościami,
      b) usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
      c) usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych
      - jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.
    Stosownie do art. 113 ust. 5 ustawy:
      Jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę,
      o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą
      przekroczono tę kwotę.
    Na podstawie art. 113 ust. 13 ustawy:
      Zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:
      1) dokonujących dostaw:
      a) towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,
      b) towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o
        podatku akcyzowym, z wyjątkiem:
      - energii elektrycznej (CN 2716 00 00),

      - wyrobów tytoniowych,
      - samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez
      podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych
      podlegających amortyzacji,
      c) budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1
        pkt 10 lit. a i b,
      d) terenów budowlanych,
      e) nowych środków transportu,
      f) następujących towarów, w związku z zawarciem umowy w ramach zorganizowanego
        systemu zawierania umów na odległość, bez jednoczesnej fizycznej obecności stron,
        z wyłącznym wykorzystaniem jednego lub większej liczby środków porozumiewania
        się na odległość do chwili zawarcia umowy włącznie:
      - preparatów kosmetycznych i toaletowych (PKWiU 20.42.1),
      - komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych (PKWiU 26),
      - urządzeń elektrycznych (PKWiU 27),
      - maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 28),
      g) hurtowych i detalicznych części i akcesoriów do:
      - pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKWiU 45.3),
      - motocykli (PKWiU ex 45.4);
      2) świadczących usługi:
      a) prawnicze,
      b) w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i
        hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze
        sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,
      c) jubilerskie,
      d) ściągania długów, w tym factoringu;
      3) (uchylony).
    Z powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego wynika, że obliczając limit sprzedaży
    uprawniający podatnika do zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, po
    przekroczeniu którego podatnik traci prawo do zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 113
    ust. 2 pkt 2 ustawy nie bierze się pod uwagę m.in. odpłatnej dostawy towarów i
    odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub
    przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.
    Jak wynika z opisu sprawy, nie jest Pan czynnym zarejestrowanym podatnikiem od
    towarów i usług, ponieważ na chwilę obecną przychody z działalności nie przekraczają
    kwoty 200 000,00 zł. Wskazał Pan, że wartość sprzedaży w poprzednim roku podatkowym
    nie przekroczyła kwoty 200 000zł (bez podatku VAT). Nie wykonuje i nie będzie Pan
    wykonywać czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i
    usług.
    W tym miejscu należy wskazać, że w art. 113 ustawy o VAT wprowadzono zwolnienie
    podmiotowe z tego podatku. Aby móc skorzystać z tego zwolnienia, przedsiębiorcy muszą
    spełnić warunek dotyczący wysokości obrotu wskazanego w art. 113 ust. 1.
    Jak wskazano powyżej, dla świadczonych przez Pana usług szkoleniowych w zakresie
    kategorii B znajdzie zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług na

    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy. Natomiast świadczone przez Pana usługi
    szkoleniowe w zakresie kategorii AM, A1, A2 i A nie korzystają ze zwolnienia, na podstawie
    art. 43 ust. 1 pkt 26 i 29 ustawy.
    A zatem wskazać należy, że wartość sprzedaży z tytułu świadczonych przez Pana usług
    szkoleniowych w zakresie kategorii B, które będą korzystały ze zwolnienia na podstawie
    art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, nie powinna być wliczana do wartości sprzedaży, o której
    mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.
    Natomiast w odniesieniu do świadczonych przez Pana usług szkoleniowych w zakresie
    kategorii AM, A1, A2 i A, które, jak już wskazano powyżej nie korzystają ze zwolnienia na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 i 29 ustawy, może Pan korzystać ze zwolnienia z art. 113
    ust. 1-9 ustawy wyłącznie w sytuacji, jeśli wartość tych usług nie będzie przekraczać kwoty
    200 000 zł w ujęciu rocznym.
    Tym samym oceniając całościowo uznałem Pana stanowisko za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który
    obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan
    faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji będzie się pokrywał ze zdarzeniem
    przyszłym podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w
    przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona
    odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do
        interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa

    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.