Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-49/09/LŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-03-10
Teza: Prawo do skorygowania podatku VAT co do należności uznanej jako nieściągalna
Słowa kluczowe: dłużnik; korekta-korekta podatku; podatek-podatek należny-zmniejszenie podatku należnego; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Jawnej przedstawione we wniosku z dnia 8 stycznia 2009r. (data wpływu 20 stycznia 2009r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług zakresie prawa do skorygowania podatku VAT co do należności uznanej jako nieściągalna – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 stycznia 2009r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do skorygowania podatku VAT co do należności uznanej jako nieściągalna.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi przedsiębiorstwo w formie spółki jawnej. Fakturą sprzedaży z dnia 23 sierpnia 2005r. objęta została dostawa towaru dla firmy będącej w momencie dokonywania dostawy czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz niebędącej w postępowaniu upadłościowym ani likwidacyjnym. Faktura sprzedaży została ujęta w przychodach Spółki, stanowiąc część obrotu opodatkowanego oraz wykazana w deklaracji VAT-7. Należność wynikająca z przedmiotowej faktury nie została uregulowana sprzedawcy. Wobec powyższego podjęte zostały próby wyegzekwowania należności. Postanowieniem z dnia 4 marca 2008r. został wydany w postępowaniu upominawczym nakaz zapłaty. Egzekucja należności okazała się jednak bezskuteczna i postanowieniem komornika sądowego przy Sądzie Rejonowym z dnia 12 września 2008r. umorzono egzekucję sądową. Wobec takiego stanu sprawy wystąpiono do właściwego organu podatkowego zgodnie z siedzibą dłużnika o potwierdzenie czy podatnik-dłużnik jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT. Zaświadczenie potwierdzające fakt bycia czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług wydane zostało w dniu 3 listopada 2008r. Pismem z dnia 25 listopada 2008r. (wysłane w dniu 27 listopada 2008r.) poinformowano dłużnika o uznaniu wierzytelności jako nieściągalnej wzywając jednocześnie do uregulowania wierzytelności w jakiekolwiek formie w terminie 28 dni pod rygorem skorygowania podatku należnego. Przesyłka została awizowana i uznana jako doręczona w dniu 7 grudnia 2008r. Dłużnik nie uregulował w terminie 28 dni przedmiotowej należności w jakiejkolwiek formie. W dniu 1 grudnia 2008r. weszła w życie nowelizacja ustawy o podatku od towarów i usług dotycząca również art. 89a i 89b tejże ustawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w tej sytuacji faktycznej opisanej wyżej i w obecnej sytuacji prawnej (po zmianie ustawy o podatku od towarów i usług) służy prawo skorygowania podatku VAT co do przedmiotowej należności uznanej jako nieściągalna?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle aktualnie obowiązującego stanu prawnego Wnioskodawca ma prawo do skorzystania z uprawnienia wynikającego z treści regulacji art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym sprzed 1 grudnia 2008r. Twierdzenie to ma swą podstawę w fakcie, iż spełnione zostały wszystkie ustawowe warunki niezbędne do skorygowania należnego podatku VAT. Ustawa z dnia 11 marca 2004r. o VAT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 listopada 2008r., przewidywała możliwość skorygowania podatku należnego VAT w związku z nieściągalnością należności.

O możliwości dokonania korekty podatku należnego decyduje fakt spełnienia łącznie następujących warunków:

1.  dostawa towaru jest dokonana na rzecz podatnika zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebedącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji,
2.  wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany,
3.  wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
4.  wierzytelności nie zostały uregulowane w jakiekolwiek formie ani nie zostały zbyte,
5.  od daty wystawienia faktury, będącej podstawą do odpisania wierzytelności nie upłynęło 5 lat licząc od początku roku, w którym została wystawiona faktura,wierzyciel zawiadomił dłużnika o odpisaniu wierzytelności jako nieściągalnych a dłużnik w ciągu 28 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiekolwiek formie.

Ostatni z warunków niezbędnych do skorygowania podatku należnego tj. wysłanie zawiadomienia do dłużnika o skorygowaniu podatku VAT – zostało spełnione jeszcze w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 grudnia 2008r. Ponadto zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 21 kwietnia 2005r. o zmianie ustawy o VAT oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 90, poz. 756) – przepisy art. 89a i 89b mają zastosowanie do wierzytelności powstałych od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy czyli od dnia 1 czerwca 2005r. W opisanym, wyżej stanie faktycznym niezapłacona faktura dotyczy należności powstałych po dniu 1 czerwca 2005r. Nowelizacja ustawy o VAT obowiązująca od dnia 1 grudnia 2008r. wprowadziła nowy zapis mówiący, iż skorygować można podatek należny jeżeli od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku w którym została wystawiona. Pomimo, iż nowelizacja wprowadziła termin dwuletni nie ograniczyła prawa skorzystania z ulgi w przypadku wierzytelności powstałych po 1 czerwca 2005r. Powyższe ma swoje oparcie w fakcie, iż ustawa z dnia 7 listopada 2008r. wprowadzająca zmiany do ustawy o podatku VAT nie wprowadziła w zakresie dotyczącym ulgi na tzw. złe długi – przepisów przejściowych. Brak przepisów przejściowych a także brak vacatio legis wprowadzonych zmian, nie może skutecznie uniemożliwić prawa do skorzystania z prawa do korekty podatku należnego. Intencją ustawodawcy wprowadzającego zmiany w ustawie o VAT było ułatwienie skorzystania z ulgi. Brak jasności i precyzyjności zapisów ustawy nie może szkodzić podatnikowi, który spełnił wszystkie warunki niezbędne do skorzystania z możliwości korekty i to w sytuacji stanu prawnego znacznie utrudniającego skorzystanie z prawa. Odmienna interpretacja zapisów znowelizowanej ustawy godziłaby w zasadę ochrony praw nabytych. W tym przypadku nabycie praw do skorygowania podatku należnego nastąpiło jeszcze w okresie obowiązywania ustawy o VAT sprzed nowelizacji. Brak przepisów przejściowych oznacza, że w momencie korzystania z ulgi podatnik ma przyzwolenie stosowania nowych regulacji do starych stanów faktycznych co oznacza, że prawem korekty w ciągu 2 lat od daty wystawienia faktury objęte byłyby wierzytelności powstałe przed dniem 1 grudnia 2008r. Należności powstałe wcześniej a po dniu 1 czerwca 2005r. objęte byłyby stanem prawnym sprzed nowelizacji. W stanie faktycznym przedstawionym w niniejszej sprawie wypełnione zostały wszelkie przesłanki od których uzależniono możliwości dokonania korekty podatku należnego w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności. Mając na uwadze powyższe, przedmiotowa korekta powinna być dokonana w okresie rozliczeniowym następującym po miesiącu, w którym dłużnik otrzymał zawiadomienie o podpisaniu wierzytelności jako nieściągalnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stan faktyczny uznaje się za nieprawidłowe.

Kwestie dotyczące rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności regulują przepisy art. 89a i art. 89b ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT.

Przepisem art. 1 pkt 45 i 46 ustawy z dnia 7 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320) zostały wprowadzone, z mocą obowiązującą od dnia 1 grudnia 2008r., zmiany brzmienia ww. art. 89a i 89b ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponieważ problem, przedstawiony w przedmiotowym wniosku o interpretację przepisów prawa podatkowego, wiąże się z tymi zmianami, stąd też wskazane poniżej przepisy przywołane zostały w brzmieniu aktualnym dla stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 grudnia 2008r.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ww. ustawy o VAT podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Natomiast nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze (art. 89a ust. 1a).

Na podstawie ust. 2 powyższego artykułu, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

1.  dostawa towarów lub świadczenie usług jest dokonywane na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji,
2.  wierzytelności zostały uprzednio wykazane w deklaracji jako obrót opodatkowany i podatek należny,
3.  wierzyciel i dłużnik na dzień dokonania korekty, o której mowa w ust. 1, są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
4.  wierzytelności nie zostały zbyte,
5.  od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona,

wierzyciel zawiadomił dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w ust. 1, a dłużnik w ciągu 14 dni od dnia otrzymania zawiadomienia nie uregulował należności w jakiejkolwiek formie.

Zgodnie z ust. 3 wskazanego artykułu, korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6. Warunkiem dokonania korekty jest uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6.

Z przedstawionego we wniosku przez Wnioskodawcę wynika, iż fakturą sprzedaży z dnia 23 sierpnia 2005r. objęta została dostawa towaru dla firmy będącej w momencie dokonywania dostawy czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz niebędącej w postępowaniu upadłościowym ani likwidacyjnym. Faktura sprzedaży została ujęta w przychodach Spółki, stanowiąc część obrotu opodatkowanego oraz wykazana w deklaracji VAT-7. Należność wynikająca z przedmiotowej faktury nie została uregulowana sprzedawcy. Wobec powyższego podjęte zostały próby wyegzekwowania należności. Postanowieniem z dnia 4 marca 2008r. został wydany w postępowaniu upominawczym nakaz zapłaty. Egzekucja należności okazała się jednak bezskuteczna i postanowieniem komornika sądowego przy Sądzie Rejonowym z dnia 12 września 2008r. umorzono egzekucję sądową. Wobec takiego stanu sprawy wystąpiono do właściwego organu podatkowego zgodnie z siedzibą dłużnika o potwierdzenie czy podatnik-dłużnik jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT. Zaświadczenie potwierdzające fakt bycia czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług wydane zostało w dniu 3 listopada 2008r. Pismem z dnia 25 listopada 2008r. (wysłane w dniu 27 listopada 2008r.) poinformowano dłużnika o uznaniu wierzytelności jako nieściągalnej wzywając jednocześnie do uregulowania wierzytelności w jakiekolwiek formie w terminie 28 dni pod rygorem skorygowania podatku należnego. Przesyłka została awizowana i uznana jako doręczona w dniu 7 grudnia 2008r. Dłużnik nie uregulował w terminie 28 dni przedmiotowej należności w jakiejkolwiek formie.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że zastosowanie regulacji prawnej zawartej w art. 89a ust. 1 ustawy o VAT jest możliwe, o ile zainteresowany spełni uprzednio wszystkie warunki wymienione w ust. 2 tego artykułu.

Natomiast kwestia terminu dokonania korekty podatku należnego (o czym jest mowa w ust. 3 ww. artykułu) powiązana jest z terminem odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6. Przy czym, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008r. korekta ta może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6, jednakże pod warunkiem uzyskania przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6. Natomiast w stanie prawnym obowiązującym do dnia 30 listopada 2008r. korekta podatku należnego mogła nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy następujący po miesiącu, w którym dłużnik otrzymał zawiadomienie, o którym mowa w ust. 2 pkt 6.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż zawiadomienie o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6 ustawy o VAT, dłużnik Wnioskodawcy otrzymał w dniu 7 grudnia 2008r. W konsekwencji Wnioskodawca mógłby skorzystać z regulacji prawnej zawartej w ww. art. 89a ustawy o VAT nie wcześniej niż w dniu 7 grudnia 2008r. A zatem winien zastosować ten przepis w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008r. Jest to o tyle istotne, iż zmianom przepisu w zakresie dotyczącym okresu, w jakim wierzytelność wynikająca z faktury podlega korekcie podatku należnego, nie towarzyszy przepis przejściowy, który precyzowałby, jakich wierzytelności dotyczy zmieniona regulacja, tj. powstałych po wejściu w życie nowelizacji (od dnia 1 grudnia 2008r.) czy także tych wcześniejszych. Brak przepisów przejściowych oznacza zatem, że w momencie korzystania z ulgi podatnik winien zastosować nowe regulacje do starych stanów faktycznych, co oznacza, że prawem korekty w ciągu 2 lat od daty wystawienia faktury objęte byłyby również wierzytelności powstałe przed dniem 1 grudnia 2008r.

W konsekwencji powyższego, ze względu na to, iż przedmiotowe wierzytelności powstały w dniu 23 sierpnia 2005r. tzn. licząc od końca roku, w którym zostały wystawione faktury dokumentujące przedmiotowe wierzytelności minęło więcej niż 2 lata, Wnioskodawca nie ma możliwości skorygowania podatku należnego od ww. wierzytelności na podstawie przepisu art. 89a ustawy o VAT. W związku z powyższym stało się zbędne badanie pozostałych warunków zawartych w cyt. przepisach.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.