Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.444.2018.12.MH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-18
Teza: Możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; nieruchomości-zbycie nieruchomości
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowna Pani:

1) ponownie rozpatruję sprawę Pani wniosku z 5 września 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 25 kwietnia 2019 r. sygn. akt I SA/Rz 150/19 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 marca 2022 r. sygn. akt II FSK 1723/19;

2) stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w zakresie podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

18 września 2018 r. wpłynął Pani wniosek z 5 września 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwania – pismem z 29 października 2018 r. (wpływ 6 listopada 2018 r.) oraz pismem z 10 grudnia 2018 r. (wpływ 14 grudnia 2018 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

9 kwietnia 2018 r. dokonała Pani sprzedaży nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym, której była Pani jedynym właścicielem, położonej w miejscowości \`(...)\`.. za kwotę \`(...)\`. zł w oparciu o akt notarialny. Odpłatne zbycie przedmiotowej nieruchomości nie nastąpiło w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Połowę udziałów w zbytej nieruchomości, nabyła Pani 12 sierpnia 2013 r. w oparciu o umowę kupna-sprzedaży, akt notarialny Rep. A nr … do majątku osobistego. W posiadanie drugiej części przedmiotowej nieruchomości weszła Pani w oparciu o umowę darowizny z 3 stycznia 2014 r., akt notarialny Rep. A nr…, gdzie darczyńcą był \`(...)\`.. – Pani mąż.

Darowizna weszła do Pani majątku odrębnego, osobistego. Związek małżeński z \`(...)\`.. zawarła Pani 28 grudnia 2013 r. Dnia 3 stycznia 2014 r., zawarła Pani umowę o rozdzielności majątkowej z mężem \`(...)\`.., który jest Pani drugim mężem. Nadal pozostają Państwo w związku małżeńskim.

Uzyskane ze sprzedaży nieruchomości środki, wydatkowała Pani 9 kwietnia 2018 r. na spłatę kredytu hipotecznego w kwocie 265 147 zł 84 gr (wartość spłaty w proporcji 84,64% wynosi 224 421 zł 13 gr). Poza tym, zamierza Pani do końca 2020 r. dokonać spłaty 100 000 zł zobowiązania wobec byłego, pierwszego męża Z., powstałego z tytułu nabycia w oparciu o ugodę sądową połowy nieruchomości z podziału majątku wspólnego. Zawarta ugoda sądowa z 5 października 2017 r. przed Sądem Rejonowym z byłym, pierwszym mężem \`(...)\`.., przewidywała nabycie przez Panią połowy nieruchomości (gdzie obecnie Pani mieszka) składającej się z działki o numerze \`(...)\`. położonej w \`(...)\`\`(...)\`, zabudowanej budynkiem mieszkalnym w zamian za zobowiązanie do uiszczenia kwoty \`(...)\`. zł na rzecz drugiego współwłaściciela w terminie do 13 czerwca 2020 r. Po zawarciu ugody sądowej, stała się Pani jedynym właścicielem tej nieruchomości, w której jak już Pani wspomniała zamieszkuje, czyli realizuje własne cele mieszkaniowe. Z pierwszym mężem \`(...)\`.. rozwiodła się Pani jeszcze w 2009 r. Działkę nr …położoną w \`(...)\`.., wspólnie z byłym mężem \`(...)\`.., nabyła Pani do majątku wspólnego 11 grudnia 1993 r. Kredyt hipoteczny, którego spłaty Pani dokonała, zaciągnęła Pani w \`(...)\` 5 maja 2014 r. w oparciu o umowę … w kwocie \`(...)\`. gr.

Umowa kredytu przewidywała cele kredytu tj.:

\- sfinansowanie budowy nieruchomości mieszkalnej systemem gospodarczym - kwota 233 700 zł,

\- spłata zobowiązań niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub rolniczą kredytobiorcy, na którą składa się spłata um. z dnia 23 września 2011 r. – kwota \`(...)\`.gr,

\- sfinansowanie dodatkowych kosztów zawarcia umowy kredytu (ubezpieczenie kredytu) - kwota \`(...)\`.. gr.

Środki z kredytu w kwocie \`(...)\`. zł (a więc 84,64 % kwoty zaciągniętego kredytu) przeznaczyła Pani na budowę domu na działce nr … położonej w \`(...)\`..- stanowiącej przedmiot sprzedaży, o którym mowa na początku, w którym realizowała Pani własne cele mieszkaniowe. Nie posiada Pani żadnych faktur dokumentujących ponoszone wydatki, gdyż bank nie wymagał rozliczeń kredytu dokumentami, a jedynie przeprowadzał wizje lokalne. Pozostałą kwotę uzyskaną ze sprzedaży nieruchomości (nieobjętą zwolnieniem z tytułu dokonanych i zamierzonych wydatków, o których mowa wyżej) tj. \`(...)\`. zamierza Pani przeznaczyć w terminie do końca 2020 r. na remont zamieszkiwanej obecnie nieruchomości.

Zestawienie wartościowe wydatków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości, tj.:

\- Przychód ze sprzedaży nieruchomości, tj.: \`(...)\`..zł (data uzyskania – 9 kwietnia 2018 r.);

\- Wydatki na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych poniesione i zamierzone do poniesienia w okresie do końca 2020 r:

\- \`(...)\`.. gr - dokonana spłata kredytu hipotecznego wyrażona proporcjonalnie,

\- \`(...)\`.. zł - zamierzona spłata zobowiązania z tytułu nabycia nieruchomości,

\- \`(...)\`.. gr - zamierzone wydatki na remont nieruchomości.

Razem: \`(...)\`..zł - wydatki poniesione i zamierzone do poniesienia w okresie do końca 2020 r.

### Pytanie

Czy uzyskany przez Panią przychód ze sprzedaży nieruchomości z 9 kwietnia 2018 r. w kwocie \`(...)\`..zł korzysta i będzie korzystał, po zrealizowaniu wydatków zamierzonych zawartych w opisie stanu faktycznego, ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na ww. pytanie w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego w związku z wydatkowaniem środków, uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości na spłatę zobowiązania wobec byłego męża, powstałego w wyniku nabycia w oparciu o ugodę sądową połowy nieruchomości z podziału majątku wspólnego oraz remont nieruchomości, w której Pani obecnie mieszka. Natomiast w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego w związku z poniesieniem wydatków na spłatę kredytu zaciągniętego na zbywaną nieruchomość zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Pani stanowisko w sprawie**

W Pani ocenie, uzyskany przychód ze sprzedaży nieruchomości z 9 kwietnia 2018 r. w kwocie \`(...)\`.zł korzysta i będzie korzystał definitywnie (po ziszczeniu się warunku poniesienia wydatków zamierzonych) ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych. Zwolnienie przysługuje Pani ze względu na zapis art. 21 ust. 1 pkt 131 oraz spełnienie warunków wydatkowania i zamiaru wydatkowania środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości w okresie do końca 2020 r. na cele określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) oraz w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a).

Swoje stanowisko opiera Pani w pierwszej kolejności na analizie zapisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w kontekście zaistniałego stanu faktycznego, a także orzeczeniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 28 października 2015 r. sygn. I SA/Po 1032/15 w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych – zwłaszcza w odniesieniu do części wydatku w kwocie \`(...)\`.. zł zamierzonej spłaty zobowiązania wobec byłego męża.

Zestawienie wartościowe:

Wydatki na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych poniesione i zamierzone do poniesienia w okresie do końca 2020 r.:

\- \`(...)\`\`(...)\`.gr - spłata kredytu hipotecznego wyrażona proporcjonalnie,

\- \`(...)\`.. zł - zamierzona spłata zobowiązania z tytułu nabycia nieruchomości,

\- \`(...)\`..7 gr - zamierzone wydatki na remont nieruchomości.

Razem: \`(...)\`..zł wydatki poniesione i zamierzone do poniesienia w okresie do końca 2020 r.

Interpretacja indywidualna
--------------------------

Rozpatrzyłem Pani wniosek – 17 grudnia 2018 r. wydałem interpretację indywidualną nr 0113-KDIPT3.4011.444.2018.5.MH, w której uznałem Pani stanowisko za nieprawidłowe.

W interpretacji wskazałem, że sprzedaż przez Panią w 2018 r. przedmiotowej nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym, stanowiącej odrębną własność, nabytej w dwóch datach, tj. w 2013 r. i 2014 r., stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów tej ustawy, ponieważ odpłatne zbycie nastąpiło przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Jednakże, wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży tej nieruchomości, począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie na remont nieruchomości, w której realizuje Pani obecnie własne cele mieszkaniowe, wypełnia dyspozycję art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i uprawnia do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

Natomiast, przychód ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w części przeznaczonej na spłatę przez Panią zobowiązania wobec byłego męża powstałego w wyniku podziału majątku wspólnego, nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem dokonanie spłaty nie stanowi wydatku poniesionego na własne cele mieszkaniowe, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a).

Interpretację doręczono Pani 28 grudnia 2018 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

21 stycznia 2019 r. wniosła Pani skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie. Skarga wpłynęła do mnie 25 stycznia 2019 r.

Wniosła Pani o:

· uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej,

· zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 25 kwietnia 2019 r. sygn. akt I SA/Rz 150/19.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 10 marca 2022 r. sygn. akt II FSK 1723/19 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 10 marca 2022 r.

13 czerwca 2022 r. do Organu podatkowego wpłynął odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 25 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Rz 150/19.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

• ponownie rozpatruję Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym oraz w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku prawomocnego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 25 kwietnia 2019 r. sygn. akt I SA/Rz 150/19 i orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjny z 10 marca 2022 r. sygn. akt II FSK 1723/19.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 ze zm.):

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy:

źródłem opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że 9 kwietnia 2018 r. dokonała Pani sprzedaży nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym w miejscowości \`(...)\`.., której była jedynym właścicielem. Odpłatne zbycie przedmiotowej nieruchomości nie nastąpiło w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Połowę udziałów w tej zbytej nieruchomości, nabyła Pani, do majątku osobistego, 12 sierpnia 2013 r. w oparciu o umowę kupna-sprzedaży. W posiadanie drugiej części przedmiotowej nieruchomości weszła Pani w oparciu o umowę darowizny z 3 stycznia 2014 r., gdzie darczyńcą był Pani drugi mąż. Darowizna weszła do Pani majątku odrębnego. Związek małżeński z drugim mężem zawarła Pani 28 grudnia 2013 r. W dniu 3 stycznia 2014 r., zawarła Pani umowę o rozdzielności majątkowej. Z drugim mężem nadal pozostaje Pani w związku małżeńskim.

Należy wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycia”, a tym bardziej nie określa szczególnych sposobów nabycia. Należy, mając przy tym na uwadze jego znaczenie językowe, odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 ze zm.), a w szczególności do art. 155 § 1, który stanowi, że:

umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Przez pojęcie darowizny rozumieć należy typ umowy nazwanej, opisany w ustawie Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 888 § 1 tej ustawy,

przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Darowizna zgodnie z przepisami ustawy Kodeks cywilny, jest umową, a nie jednostronną czynnością prawną. Istotą jej jest zatem bezpłatne świadczenie, które darczyńca wykonuje ze swego majątku na rzecz innej osoby. Immanentną cechą tak rozumianej darowizny jest więc brak gospodarczego ekwiwalentu. Umowa darowizny prowadzi do przesunięcia określonego dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku osoby obdarowanej. Samo zaś przesunięcie następuje zawsze pod tytułem darmym i podyktowane jest chęcią wzbogacenia obdarowanego.

Stosownie do treści art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny,

nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Natomiast art. 48 ww. ustawy stanowi, że:

z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane.

W myśl art. 47 cyt. ustawy,

część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Wyżej wymienione przepisy wyrażają generalną zasadę, że budynek jako część składowa nieruchomości z wyjątkami przewidzianymi w ustawie ‑ nie może być odrębnym przedmiotem własności i dzieli los prawny rzeczy głównej, tj. gruntu. Dlatego też, sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku, trwale z nim związanego. Jednocześnie regulacja zawarta w prawie cywilnym skutkuje tym, że datą nabycia nieruchomości jest data nabycia prawa własności gruntu bez względu na to, czy na gruncie tym wybudowano budynek, czy też nie i kiedy to nastąpiło. Odmienna sytuacja prawna występuje tylko w przypadku użytkowania wieczystego gruntu, kiedy na gruncie stanowiącym własność państwową lub gminną może być wzniesiony budynek stanowiący własność wieczystego użytkowania ‑ art. 235 ustawy Kodeks cywilny.

Z analizy powyższych przepisów wynika, że w przedmiotowej sprawie nabycie przez Panią przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w dwóch datach:

\- w 2013 r. – w dacie zakupu do majątku osobistego,

\- w 2014 r. – w dacie zawarcia umowy darowizny.

W związku z tym, sprzedaż ww. nieruchomości w dniu 9 kwietnia 2018 r., nastąpiła przed upływem 5 lat od daty jej nabycia, a więc stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów ww. ustawy.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy,

podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ww. ustawy,

po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W myśl art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ww. ustawy,

przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu. Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 22 ust. 6c ww. ustawy,

koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Stosownie do art. 22 ust. 6e ww. ustawy,

wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Wyżej wymienione przepisy wyraźne wskazują, co należy rozumieć pod pojęciem kosztów uzyskania przychodu w związku ze sprzedażą nieruchomości. I tak do owych kosztów można wyłącznie zaliczyć koszty zakupu działki oraz udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych (wartość nieruchomości).

Stosownie natomiast do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy,

wolne od podatku dochodowego są natomiast dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1) wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego,

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

2) wydatki poniesione na:

a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,

b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),

c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

W myśl art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Zgodnie z art. 21 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w ustawie jest wydatkowanie począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, uzyskanych ze zbycia środków wyłącznie na cele mieszkaniowe podatnika określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jeżeli podatnik chce skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych musi spełnić łącznie wszystkie przesłanki określone przepisami prawa. Elementarna przesłanka dotyczy zaś pochodzenia środków, z których ponoszone mają być wydatki na własne cele mieszkaniowe podatnika. Nie budzi żadnych wątpliwości, że wydatkowany na własne cele mieszkaniowe ma być przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości. Ustawodawca nie rezygnuje z opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia, który nie został przez podatnika wydatkowany w sposób o jakim mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy podkreślić, że ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Przy czym podkreślić należy, że w ww. przepisie ustawodawca wskazał, że przychód ze sprzedaży ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i dopisując ten przymiotnik przesądził, że celem nadrzędnym, przez pryzmat którego należy interpretować ww. przepis jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

„Własne cele mieszkaniowe” w takim przypadku należy rozumieć zgodnie z wykładnią literalną. Realizacja własnych celów mieszkaniowych powinna polegać więc na tym, że w przypadku zakupu lokalu mieszkalnego podatnik powinien faktycznie takie cele w nim realizować. Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu w znaczeniu przedmiotowym. Analizowane zwolnienie jest regulacją, która nie ma na celu zwalniać każdego wydatkowania środków. Samo poniesienie przez podatnika wydatku nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych.

Wskazać przy tym należy, że kwestia wydatkowania środków pieniężnych uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości powinna być dla celów podatkowych udokumentowana rzetelnymi i wiarygodnymi dowodami. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje ściśle określonego sposobu dokumentowania poniesionego wydatku. Takimi dokumentami mogą być m.in. umowy sprzedaży, faktury VAT bądź też inne dokumenty, które ten fakt mogą potwierdzić.

W przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Z analizy wniosku wynika, że środki uzyskane ze sprzedaży w dniu 9 kwietnia 2018 r. przedmiotowej nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym, zamierza Pani do końca 2020 r. przeznaczyć m.in. na spłatę zobowiązania wobec byłego, pierwszego męża, powstałego z tytułu nabycia w oparciu o ugodę sądową połowy nieruchomości z podziału majątku wspólnego. Zawarta ugoda sądowa z dnia 5 października 2017 r. przed Sądem Rejonowym z byłym, pierwszym mężem, przewidywała nabycie przez Panią połowy nieruchomości (gdzie obecnie mieszka) składającej się z działki zabudowanej budynkiem mieszkalnym w zamian za zobowiązanie do uiszczenia kwoty 100 000 zł na rzecz drugiego współwłaściciela w terminie do dnia 13 czerwca 2020 r. Po zawarciu ugody sądowej stała się Pani jedynym właścicielem tej nieruchomości, w której zamieszkuje czyli realizuje własne cele mieszkaniowe. Wspólnie z byłym pierwszym mężem nabyła Pani działkę do majątku wspólnego w dniu 11 grudnia 1993 r. Z pierwszym mężem rozwiodła się w 2009 r.

Ponadto, pozostałą kwotę uzyskaną ze sprzedaży nieruchomości (nieobjętą zwolnieniem z tytułu dokonanych i zamierzonych wydatków, o których mowa wyżej), tj. 40 578 zł 87 gr zamierza Pani przeznaczyć w terminie do końca 2020 r. na remont zamieszkiwanej obecnie nieruchomości.

W rozpatrywanej sprawie powzięła Pani wątpliwość, czy może Pani przeznaczyć środki, uzyskane ze sprzedaży nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym, stanowiącej Pani majątek odrębny m.in. na spłatę zobowiązań wobec byłego, pierwszego męża, powstałych z tytułu nabycia w oparciu o ugodę sądową połowy nieruchomości z podziału majątku wspólnego oraz remont nieruchomości, w której obecnie Pani mieszka i czy ww. wydatki stanowią wydatki na własny cel mieszkaniowy i mogą zostać uwzględnione przy ustalaniu dochodu zwolnionego od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W uzasadnieniu wyroku z 25 kwietnia 2019 r. sygn. akt I SA/Rz 150/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie zauważył, że „strony postępowania sądowego różnią się w kwestii wykładni tego, czy wydatki przeznaczone na spłatę udziału w nieruchomości byłego małżonka, z tytułu nabycia od niego udziału w nieruchomości spełniają definicję wydatków na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

Sąd wskazał, że „odnosząc się do tej kwestii na wstępnie zaznaczyć należy, że zgodnie z literalną wykładnią art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym, jedynym warunkiem skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w tym przepisie, jest wydatkowanie środków w opisany w nim sposób, w wyznaczonym przedziale czasowym. W tym zakresie ustawodawca nie wyznaczył żadnych innych warunków, od których uzależnione byłoby skorzystanie ze zwolnienia. Zasadnie można więc przyjąć, że ratio legis tego rozwiązania stanowi wspieranie podatników w realizacji celów, służących zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych. To stanowi więc istotę przyjętego rozwiązania.”

W ocenie Sądu, „jeżeli chodzi o motywy przytoczone w uchwale NSA II FPS 2/17, to w tym zakresie należy przede wszystkim zaznaczyć to, że została ona podjęta w zupełnie innych okolicznościach, na gruncie odmiennej problematyki. NSA wypowiedział się w niej bowiem odnośnie sposobu interpretacji art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym, dotyczącym określenia źródła przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, w kontekście sposobu liczenia pięcioletniego terminu od daty nabycia nieruchomości lub praw nabytych do majątku wspólnego. Dodatkowo rozważał przedmiotową problematykę na gruncie stanu faktycznego, w którym owo nabycie, o którym traktuje art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym, nastąpiło w następstwie śmierci jednego ze współmałżonków. Tak więc rozpatrując tenże problem NSA rozpatrywał go przede wszystkim w kontekście dziedziczenia udziału w prawie majątkowym, wchodzącym uprzednio do majątku wspólnego przez osoby najbliższe. Potwierdza to obszerny wywód w uchwale odnośnie skutków i znaczenia uchylenia przepisu, wyłączającego z opodatkowania przychodów ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych nabytych w drodze spadkobrania.”

Sąd wskazał, że „w niniejszej sprawie mamy do czynienia z zupełnie inną sytuacją, w której do nabycia udziału w nieruchomości, na której skarżąca zamieszkuje, doszło w wyniku czynności prawnej - ugody zawartej przed sądem, kilka lat po ustaniu wspólności majątkowej, w ramach której przedmiotowa nieruchomość została nabyta. W stanie faktycznym niniejszej sprawy zamieszkiwana przez skarżącą nieruchomość przez wiele lat pozostawała współwłasnością jej byłego męża, którym to prawem w tym czasie mógł on dysponować, w granicach prawa, niezależnie od woli skarżącej. Trudno więc bezkrytycznie przyjmować pogląd, że jej sytuację, w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości, należałoby rozpatrywać w kontekście skutków nabycia całej nieruchomości do majątku wspólnego, jeszcze w 1993 r.

Następnie Sąd zauważył, że rozważając omawianą problematykę NSA dostrzegł konieczność odrębnego od cywilistycznego rozumienia pojęcia „nabycia” na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym. Wynikła ona jednak, co wyraźnie zaznaczono, między innymi z potrzeby urzeczywistnienia zasady równego traktowania wszystkich podatników, uwzględnienia nie tylko prawnych, ale i ekonomicznych skutków dziedziczenia po zmarłym współmałżonku, a także zasady nakazującej rozstrzyganie wątpliwości, co do treści prawa podatkowego na korzyść podatników. Tak więc stwierdzić należy, ze rozważając sposoby wykładni przepisów dotyczących określenia źródeł przychodów NSA, rozstrzygnął na korzyść podatnika wątpliwość związaną ze skutkami nabycia nieruchomości przez małżonków do majątku wspólnego, przesądzając sposób liczenia pięcioletniego terminu od daty nabycia.

Zdaniem Sądu, mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że brak jest podstaw do automatycznego przenoszenia wniosków płynących z tej uchwały, zwłaszcza tych zawartych w jej uzasadnieniu na sposób interpretacji przepisów dotyczących zwolnienia przedmiotowego, którego dotyczy pytanie skarżącej w sposób prowadzący do nieuprawnionego zawężenia zakresu jego zastosowania.

Wniosek, o którym wyżej mowa, wynika przede wszystkim z tego, iż argumentacja, jaka została przytoczona w uchwale nie jest adekwatna do stanu faktycznego opisanego we wniosku, poza tym jej mechaniczne przenoszenie niweczy w sposób nieuzasadniony wyniki wykładni celowościowej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym, która ma w tym wypadku niezwykle istotne znaczenie, co wynika z istoty sformułowanego we wskazanym wyżej przepisie zwolnienia. Poza tym powołanie się na nią prowadzi do rozstrzygnięcia, wbrew nakazowi ustawowemu, na niekorzyść podatnika wątpliwości, w zakresie treści wykładni przepisów podatkowych.”

Sąd zauważył, że „wykładnia celowościowa art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym, prowadzi do wniosków, które nie tylko nie stoją w sprzeczności z wykładnią gramatyczną tego przepisu, ale również urzeczywistnia rzeczywistą intencję ustawodawcy, w zakresie preferencyjnego traktowania wydatków na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych.

Zdaniem Sądu słusznie zauważa skarżąca, że omawiany przepis nie wymienia jakichkolwiek innych warunków, od których uzależnione byłoby skorzystanie ze zwolnienia. Stąd też wywodzenie ich ze stanowiska wyrażonego w uchwale wypracowanego w oparciu o reguły wykładni celowościowej i zasadę in dubio pro tributario, na gruncie odmiennej problematyki, nie może, jako nieuzasadnione zasługiwać na aprobatę. Zawężenie w ten sposób zakresu zastosowania zwolnienia przedmiotowego uznać należy za nieuzasadnione i dowolne.”

Z kolei, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 10 marca 2022 r. sygn. akt II FSK 1723/19, wskazał, że „jako prawidłowe należy zatem ocenić stanowisko Sądu pierwszej instancji, w którym podkreślono brak adekwatności argumentacji przytoczonej w uchwale II FPS 2/17 do sytuacji skarżącej. Sąd trafnie stwierdził, że jej mechaniczne przenoszenie niweczy w sposób nieuzasadniony wyniki wykładni celowościowej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która ma w tym wypadku szczególne znaczenie, co wynika z istoty sformułowanego we wskazanym przepisie zwolnienia. Kluczowe w tym zakresie jest rato legis powołanego przepisu, ustawodawca wyraził w nim bowiem intencję preferencyjnego traktowania wydatków na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych. Próbę zawężenia przez organ zakresu zastosowania zwolnienia przedmiotowego, opartą na wnioskach płynących z uchwały podjętej na gruncie zupełne odmiennej problematyki, należy uznać za nieusprawiedliwione.”

Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny, w ramach uzupełnienia powyższej argumentacji wskazał, że „warto dodać, że Naczelny Sąd Administracyjny wskazał w powołanej uchwale także na podwójny charakter opodatkowania dochodów ze sprzedaży nieruchomości jako dobra nabytego za dochody, które zostały już wcześniej opodatkowane (zwolnione z opodatkowania). Problem ten wyniknął z niedostatecznego dostosowania regulacji prawa podatkowego funkcjonujących w ustroju gospodarczym przed 1989 r. do warunków gospodarki wolnorynkowej, panujących współcześnie. Powyższe spostrzeżenie tym bardziej prowadzi do wniosku, że interpretacja niejasnych przepisów prawa podatkowego musi przebiegać z zachowaniem szczególnej ostrożności oraz uwzględnieniem dobra podatnika i omówionych wcześniej zasad.”

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego, obowiązujące uregulowania prawne oraz wskazania zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 25 kwietnia 2019 r. sygn. akt I SA/Rz 150/19, a także w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 marca 2022 r. sygn. akt II FSK 1723/19, stwierdzić należy, że przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości w części przeznaczonej na spłatę przez Panią zobowiązania wobec byłego męża powstałego w wyniku nabycia w oparciu o ugodę sądową połowy nieruchomości z podziału majątku wspólnego , korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do nabycia udziału w nieruchomości, na której Pani zamieszkuje, doszło w wyniku ugody zawartej przed sądem, kilka lat po ustaniu wspólności majątkowej, w ramach której przedmiotowa nieruchomość została nabyta, a zatem dokonanie spłaty, w związku z zawartą ugodą stanowi wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a).

W odniesieniu do wydatków, które poniesie Pani na remont nieruchomości, w której mieszka, zauważyć należy, że ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym nie definiują pojęć zawartych w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy i nie określają również jakiego rodzaju wydatki wchodzą w zakres tego zwolnienia zasadne będzie odwołanie się m.in. do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r. poz. 1202 ze zm.).

W świetle przepisu art. 3 pkt 8 ww. ustawy,

poprzez remont należy rozumieć wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Pojęcie remontu wyczerpująco wyjaśnił również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 marca 1998 r. sygn. akt. I SA/Gd 886/96 stwierdzając: „za remont budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego w znaczeniu powszechnie stosowanym w zakresie inwestycji uważa się prace budowlane mające na celu utrzymanie lokalu mieszkalnego lub budynku mieszkalnego we właściwym stanie, przywrócenie jego pierwotnej zdolności użytkowej, którą utracił w wyniku upływu czasu i eksploatacji wraz z wymianą dotychczas użytkowanych zużytych składników ich wyposażenia technicznego takich jak: dotychczasowej instalacji wodnej, kanalizacyjnej, centralnego ogrzewania, ciepłej wody, gazu przewodowego lub tylko określonych elementów tych instalacji.”

Przy czym, jak już wskazano wyżej, kwestia wydatkowania środków pieniężnych uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości na remont powinna być dla celów podatkowych udokumentowana rzetelnymi i wiarygodnymi dowodami.

W konsekwencji, wydatkowanie części przychodu z odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości, na remont nieruchomości, w której Pani obecnie mieszka, mieści się w wydatkach na własne cele mieszkaniowe, stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że sprzedaż przez Panią w 2018 r. przedmiotowej nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym, stanowiącej odrębną własność, nabytej w dwóch datach, tj. w 2013 r. i 2014 r., stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów tej ustawy, ponieważ odpłatne zbycie nastąpiło przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Jednakże, wydatkowanie środków uzyskanych ze sprzedaży tej nieruchomości, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, na spłatę przez Panią zobowiązania wobec byłego męża powstałego w wyniku nabycia w oparciu o ugodę sądową połowy nieruchomości z podziału majątku wspólnego oraz na remont nieruchomości, w której realizuje Pani obecnie własne cele mieszkaniowe, wypełnia dyspozycję art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) oraz lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i uprawnia do zastosowania przedmiotowego zwolnienia.

Wobec powyższego, Pani stanowisko w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto należy zauważyć, że na mocy rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 23 grudnia 2020 r. w sprawie przedłużenia terminu na wydatkowanie na własne cele mieszkaniowe przychodu uzyskanego w 2018 r. z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego (Dz. U. z 2020 r. poz. 2368), wskazany powyżej dwuletni termin został przedłużony do 31 grudnia 2021 r. (do trzech lat).

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).