Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4511-146/15/ZK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-07-24
Teza: Czy prawidłowe jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymanie przez jego małżonkę w wyniku rozwiązania SpJ (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy SpJ) środków pieniężnych nie spowoduje dla niego powstania dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; likwidacja; małżonek; przychód; spółki
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 22 kwietnia 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 27 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym 6 lipca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie powstania u Wnioskodawcy dochodu z tytułu otrzymania przez jego żonę środków pieniężnych w wyniku rozwiązania bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego spółki jawnej, której żona Wnioskodawcy będzie wspólnikiem – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 kwietnia 2015 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, m.in. w zakresie powstania u Wnioskodawcy dochodu z tytułu otrzymania przez jego żonę środków pieniężnych w wyniku rozwiązania bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego spółki jawnej, której żona Wnioskodawcy będzie wspólnikiem. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 26 czerwca 2015 r. Znak IBPB-1-1/4511-146/15/ZK, IBPB-1-1/4511-147/15/ZK, IBPB-1-1/4511-148/15/ZK, wezwano do jego uzupełniania, co też nastąpiło 6 lipca 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną i podlega w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Pozostaje również w związku małżeńskim, w którym panuje ustawowa wspólność majątkowa.

Małżonka Wnioskodawcy będzie wspólnikiem spółki jawnej (dalej: „SpJ”) z siedzibą w Polsce. Wspólnikami SpJ będą również inne osoby fizyczne (dalej: „wspólnicy”). SpJ powstanie w wyniku przekształcenia ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wnioskodawca nie wyklucza, że SpJ może zostać w przyszłości rozwiązana bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego. Przewiduje się przy tym, że na moment rozwiązania w skład majątku SpJ mogą wchodzić w szczególności wierzytelności wobec małżonki Wnioskodawcy oraz wspólników z tytułu pożyczek udzielonych przez rozwiązywaną spółkę małżonce Wnioskodawcy oraz wspólnikom (obejmujące również wierzytelności z tytułu odsetek należnych od zaciągniętych pożyczek). Przy czym możliwe jest, że pożyczki zostaną udzielone przez spółkę zarówno przed przekształceniem (czyli przez spółkę z o.o.), jak i po przekształceniu w spółkę jawną. W skład majątku mogą również wchodzić wierzytelności wobec osób trzecich. Ponadto możliwe jest również, że na moment rozwiązania w skład majątku SpJ wchodziły będą również inne składniki majątkowe niż wskazane powyżej wierzytelności z tytułu pożyczek i odsetek, jak również środki pieniężne uzyskane w trakcie działalności opodatkowanej podatkiem dochodowym czy to przed czy też po przekształceniu spółki (generalnie, SpJ będzie prowadziła działalność opodatkowaną podatkiem dochodowym, podobnież także przed przekształceniem).

Sposób podziału majątku SpJ pomiędzy jej wspólników po rozwiązaniu SpJ będzie określony w umowie SpJ. W szczególności umowa SpJ będzie stanowić, że w ramach podziału majątku Sp.J. pomiędzy wspólników wierzytelność SpJ wobec jej wspólnika będzie mogła zostać przeniesiona na tego wspólnika.

Wnioskodawca wskazuje, że w związku z rozwiązaniem SpJ wygaśnięcie zobowiązania jego małżonki wobec tejże spółki z tytułu zaciągniętych pożyczek nastąpi poprzez tzw. konfuzję (confusio) - instytucję prawa cywilnego, powodującą wygaśnięcie prawa podmiotowego (wierzytelności SpJ wobec małżonki Wnioskodawcy) na skutek połączenia w rękach tej samej osoby (małżonki Wnioskodawcy) prawa (wierzytelności SpJ wobec małżonki Wnioskodawcy) i związanego z nim obowiązku (zobowiązania małżonki Wnioskodawcy wobec SpJ) (por. Zbigniew Radwański „Prawo cywilne - część ogólna”, Warszawa 2002, str. 105). Powyższe wynika z faktu, że na etapie podziału majątku pozostałego po rozwiązaniu SpJ, małżonka Wnioskodawcy otrzyma wierzytelności przysługujące SpJ wobec niej z tytułu umów pożyczek (oraz ewentualnie dodatkowo środki pieniężne i/lub inne składniki majątkowe). Skutkiem tego, w osobie małżonki Wnioskodawcy dojdzie do połączenia wierzytelności o zwrot pożyczek udzielonych małżonce Wnioskodawcy ze zobowiązaniem małżonki Wnioskodawcy do zwrotu tychże pożyczek. W ten sposób dojdzie do ww. konfuzji i wygaśnięcia zobowiązania małżonki Wnioskodawcy z tytułu zaciągniętych pożyczek oraz odsetek od tych pożyczek. Momentem wygaśnięcia tego zobowiązania będzie moment przekazania przez SpJ przedmiotowych wierzytelności małżonce Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest podejście Wnioskodawcy, zgodnie z którym otrzymanie przez jego małżonkę w wyniku rozwiązania SpJ (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy SpJ) środków pieniężnych nie spowoduje dla niego powstania dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, otrzymanie przez jego małżonkę w wyniku rozwiązania SpJ bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego (zgodnie z właściwymi postanowieniami umowy spółki SpJ) środków pieniężnych nie spowoduje dla Wnioskodawcy powstania dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku spółek osobowych (niebędących osobami prawnymi) podatnikami podatku dochodowego są odpowiednio wspólnicy tych spółek. W związku z powyższym, wszelkie skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółek osobowych należy rozpatrywać w odniesieniu do wspólników tych spółek (w przypadku wspólników będących osobami fizycznymi – w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej: „ustawa o PIT”).

Należy zauważyć następnie, że zgodnie z art. 58 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030; dalej: „KSH”) rozwiązanie spółki powodują:

*   przyczyny przewidziane w umowie spółki,
*   jednomyślna uchwała wszystkich wspólników,
*   ogłoszenie upadłości spółki,
*   śmierć wspólnika lub ogłoszenie jego upadłości
*   wypowiedzenie umowy spółki przez wspólnika lub wierzyciela wspólnika,
*   prawomocne orzeczenie sądu.

Natomiast, jak wskazuje art. 67 § 1 KSH, w przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

Mając na uwadze powyższe, co potwierdza również doktryna, przepis art. 67 § 1 KSH ma charakter dyspozytywny, bowiem wspólnicy mogą uzgodnić inny sposób zakończenia działalności spółki. Tym samym likwidacja spółki jawnej nie jest obligatoryjna, gdyż zakończenie jej działalności może się odbyć bez jej przeprowadzenia, np. w drodze jednomyślnej uchwały wszystkich wspólników o rozwiązaniu spółki jawnej.

Mając na uwadze powyższe, wspólnicy spółki osobowej mogą postanowić o zakończeniu jej działalności poprzez jej rozwiązanie bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego.

Wnioskodawca wskazał, że w jego ocenie zarówno likwidacja, jak i rozwiązanie spółki niebędącej osobą prawną bez likwidacji podejmowane są z tych samych przyczyn i dla osiągnięcia tego samego skutku w postaci zaprzestania działalności spółki oraz ustania jej bytu prawnego. Podjęcie uchwały o rozwiązaniu spółki osobowej bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego stanowi podstawę do wykreślenia spółki osobowej z rejestru na równi z zakończeniem likwidacji (zob. art. 84 § 1 KSH). Formalne różnice między ww. procedurami nie powinny mieć wpływu na odmienną ocenę konsekwencji podatkowych instytucji rozwiązania spółki osobowej.

W konsekwencji, należy zauważyć, że zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”), jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT (czyli za przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej).

Zgodnie natomiast z przepisem art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o PIT, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki. Jednocześnie zgodnie art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o PIT, do przychodów nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej.

Co jednak najistotniejsze ustawodawca w art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT, wyłączył z przychodów dla celów PIT środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego, SpJ na moment rozwiązania może posiadać środki pieniężne. Środki te pochodzić będą z działalności SpJ w tym także jeszcze sprzed przekształcenia. Natomiast sama działalność SpJ, co do zasady, będzie działalnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym (PIT lub CIT - przed przekształceniem).

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że z przepisów ustawy o PIT wynika, że wartość środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika z tytułu rozwiązania spółki niebędącej osobą prawną, które należy rozumieć za równoznaczne z jej likwidacją, nie podlega opodatkowaniu.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez działającego w imieniu Ministra Finansów:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 10 lutego 2015 r. Znak: IBPBI/1/415-1376/14/SK,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 14 listopada 2014 r. Znak: IPTPB1/415-489/14-2/AP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych.

W myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy, małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiąganych przez nich dochodów.

Stosownie natomiast do art. 7 § 1 Ordynacji podatkowej, podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

Z powyższych przepisów wynika, że podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych jest osoba fizyczna. W odniesieniu do małżonków oznacza to, że każdy z nich – niezależnie od tego czy panuje między nimi ustrój wspólnoty majątkowej, czy też zawarli oni umowę regulującą w sposób odmienny panujący pomiędzy nimi małżeński ustrój majątkowy – jest odrębnym podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Poza wyjątkami wyraźnie wskazanymi w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (które nie znajdują zastosowania w przedmiotowej sprawie), to zatem każdy z małżonków samodzielnie ustala osiągnięty w danym roku podatkowym dochód, którym (co do zasady) jest różnica pomiędzy uzyskanym przez niego przychodem a kosztami jego uzyskania, co wynika z art. 9 ust. 2 ww. ustawy. Stanowi on, że dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24–25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że żona Wnioskodawcy będzie wspólnikiem spółki jawnej. Wnioskodawca przewiduje, że spółka może zostać rozwiązania bez przeprowadzenia procedury likwidacji. Na skutek tego rozwiązania, żona Wnioskodawcy otrzyma m.in. środki pieniężne.

Odnosząc treść powyższych przepisów do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że skoro wspólnikiem spółki jawnej będzie żona Wnioskodawcy – odrębny i samodzielny podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych – to ewentualne skutki podatkowe (w tym powstanie przychodu podatkowego) będące konsekwencją uczestniczenia żony Wnioskodawcy w tej spółce, w tym jej rozwiązania bez przeprowadzenia procedury likwidacji, mogą powstać po stronie żony Wnioskodawcy.

W konsekwencji, w opisanym zdarzeniu przyszłym, do Wnioskodawcy nie będą miały zastosowania powołane przez niego w stanowisku przepisy, w tym art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b, art. 14 ust. 3 pkt 10 i pkt 12 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż Wnioskodawca nie uzyska przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie powstania u Wnioskodawcy dochodu z tytułu otrzymania przez jego żonę środków pieniężnych w wyniku rozwiązania bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego spółki jawnej, której żona Wnioskodawcy będzie wspólnikiem jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 2 lipca 2015 r. Wnioskodawca wskazał, że pragnie niniejszym dodać do wskazanych we wnioskach zakresów przepisów podatkowych będących przedmiotem zapytań, również przepis art. 29 § 1 w zw. z art. 26 Ordynacji podatkowej (…). Zauważyć jednak należy, że przepisy te nie regulują kwestii związanej z powstawaniem przychodu podatkowego, która to kwestia była przedmiotem zapytania Wnioskodawcy. Ww. przepisy dotyczą bowiem zagadnienia związanego z odpowiedzialnością majątkową podatnika za zobowiązania podatkowe. Nie znajdują one zatem zastosowania w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem wniosku, dotyczącym powstania u Wnioskodawcy przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 2 i 3, wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.