Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPP1.4512.69.2016.3.MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-06-06
Teza: zasadność wystawienia przez syndyka faktury zwiększającej wartość zbytego udziału w nieruchomości
Słowa kluczowe: cena-podwyższenie ceny; faktura; faktura-faktura korygująca
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14b § 6a pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) w zw. z § 1 pkt 1 oraz § 8 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 grudnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do dokonywania niektórych czynności w zakresie interpretacji indywidualnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 2351) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działający w imieniu Ministra Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 5 maja 2016 r., znak 1061-IPTPP1.4512.69.2016.2.AK, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, działającego w imieniu Ministra Finansów, zmienia – na etapie rozpatrywania wezwania do usunięcia naruszenia prawa z dnia 23 maja 2016 r. (data wpływu 30 maja 2016 r.) – wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, złożonym w dniu 24 lutego 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku wystawienia przez syndyka faktury zwiększającej wartość zbytego udziału w nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   obowiązku wystawienia przez syndyka faktury zwiększającej wartość zbytego udziału w nieruchomości,

*   8% stawki podatku VAT dla czynności zbycia udziału w nieruchomości.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 5 kwietnia 2016r. (data wpływu 11 kwietnia 2016r.) w zakresie doprecyzowania opisanego stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Przedmiot działalności ….. Sp. z o. o., zwanej dalej „Spółką A”, stanowiła działalność budowlana (deweloperska). W skład majątku Spółki wchodziła m.in. nieruchomość (działka) położona ….. W maju 2009r. Spółka A zbyła w formie aktu notarialnego na rzecz „…..” Sp. z o. o. zwanej dalej „Spółką B”, udział wynoszący 1/2 część w prawie własności przedmiotowej nieruchomości. Aktem notarialnym, o którym mowa, Spółki A i B zawarły ponadto porozumienie dotyczące wspólnego celu i zamiaru poprzez wybudowanie na nieruchomości w … 8 budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie szeregowej, stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności, przy czym cena każdego wraz z udziałem we współwłasności wynieść miała co najmniej 360.000,00 zł brutto. Wykonawcą robót budowlanych we wskazanym zakresie została Spółka A.

W maju roku następnego (2010) na podstawie umowy zniesienia współwłasności, z przedmiotowej nieruchomości wydzielona została jej część, którą na wyłączną własność nabyła Spółka B. W lipcu 2011r. Spółka A zbyła na rzecz Spółki B całość swojego udziału we współwłasności nieruchomości za kwotę brutto 557.500,00 zł, w następstwie czego jedynym właścicielem nieruchomości ….. stała się Spółka B. W ujęciu rzeczowym zbyty udział obejmował 1/2 własności nieruchomości ….. oraz współwłasność w 1/2 8 budynków mieszkalnych w zabudowie szeregowej w stanie surowym i częściowo deweloperskim.

W dniu 18 października 2011r. przez właściwy Sąd Rejonowy - Wydział Gospodarczy ogłoszona została upadłość likwidacyjna Spółki A. W lipcu 2012r. syndyk masy upadłości Spółki A złożył do sądu pozew wobec Spółki B, w którym zażądał przeniesienia z powrotem na rzecz Spółki A w upadłości, udziału w wysokości 1/2 zabudowanej nieruchomości, o którym mowa wyżej.

W uzasadnieniu pozwu syndyk powołując się na art. 127 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, wskazał na bezskuteczność czynności zbycia zbytego udziału w 2011r., tj. w okresie roku przed ogłoszeniem upadłości Spółki A, jako czynności prowadzącej do rażącego uszczuplenia masy upadłości Spółki A i pokrzywdzenia jej wierzycieli.

Sąd Okręgowy ….. wyrokiem z maja 2015r. uwzględniając w części powództwo, zasądził od Spółki B na rzecz syndyka masy upadłości Spółki A kwotę 520.000,00 zł (wobec dochodzonej pozwem 962.500,00 zł), która została w całości zapłacona przez Spółkę B. Sąd Apelacyjny wyrokiem z lutego 2016 r. apelację syndyka od wyroku Sądu Okręgowego oddalił.

Spółka B zwróciła się o wyfakturowanie przez syndyka zapłaconej przez nią na podstawie wyroku SO 520.000,00 tys. zł.

Nieruchomość, w której „…..” Sp. z o.o. posiadała udział zbyty przed dniem ogłoszenia jej upadłości, przeznaczona była do wykorzystywania przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dla czynności opodatkowanych. Udział w nieruchomości stanowiący przedmiot wniosku, nie był przeznaczony do wykorzystywania wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku (VAT ).

W odniesieniu do budynków Wnioskodawca wskazał:

1.  budynki w stanie surowym opisane we wniosku spełniały (na dzień zbycia udziału) definicję budynku w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 2 i 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2003 r., poz., 1409, z późn. zm.), tj. były obiektami budowlanymi w zabudowie szeregowej trwale związanymi z gruntem, wydzielone zostały z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiadały fundamenty i dach. Nadto stanowiły konstrukcyjnie samodzielne całości, służące zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych;
2.  w momencie sprzedaży udziału stopień zaawansowania robót w ww. budynkach (ok. 90%) jednoznacznie wskazywał, iż w wyniku zakończenia procesu budowlanego powstaną budynki mieszkalne;
3.  budynki opisane we wniosku, zgodnie z PKOB zakwalifikowane są do podziałki statystycznej dział 11;
4.  udział w nieruchomości stanowiący przedmiot zbycia obejmował budynki wraz z gruntami zaliczone do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a ustawy o podatku od towarów i usług;
5.  zbycie udziału obejmujące dostawę ww. budynków nastąpiło przed pierwszym zasiedleniem tych budynków w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy VAT;
6.  do momentu zbycia udziału, a przed postawieniem w stan upadłości likwidacyjnej „…..” Spółce z o. o. przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z budową budynków objętych wnioskiem i z tytułu nabycia działki.

Kwota 520.000 zł zasądzona na rzecz Wnioskodawcy obejmuje część nieopłaconą w wysokości 320.000 zł wartości udziału zbytego przez „….” Sp. z o. o. przed postawieniem tego podmiotu w stan upadłości oraz 200.000,00 zł jako podwyższenie wartości tego udziału przez Sąd.

Wystawcą faktury w związku z wyrokiem sądu będzie Wnioskodawca - Syndyk Masy Upadłości „…..” Sp. z o. o. w upadłości likwidacyjnej. Oznacza to, że zdaniem Wnioskodawcy kwota wynikająca z tej faktury powinna wynosić 200.000 zł brutto, w tym podatek VAT wg stawki 8%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

(we wniosku wskazane jako nr 1) Czy w ukształtowanym stanie faktycznym sprawy na syndyku masy upadłości ciąży obowiązek wystawienia faktury VAT mając na uwadze okoliczność, iż do przeniesienia z powrotem na masę upadłości spółki A udziału w ujęciu rzeczowym nie doszło, lecz nastąpiło wyłącznie na podstawie wyroku SO podwyższenie kwoty pieniężnej uzyskanej za udział zbyty w lipcu 2011r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, w lipcu 2011r. w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 6 i art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług miała miejsce dostawa gruntu oraz wzniesionych na nim budynków stanowiących odrębny od gruntów przedmiot własności. W świetle powyższego uzasadnionym jest poddanie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług 520.000,00 zł (brutto) zasądzonej prawomocnymi wyrokami Sądów, co z kolei implikuje wniosek o obowiązku wystawienia przez syndyka faktury VAT zgodnie z art. 106a pkt 2 oraz art. 106 b ust. 1 pkt 1 i ust. 3 ustawy VAT. Podstawę opodatkowania stanowi kwota zasądzona po uprzednim jej unettowieniu ( art. 29a ust. 1 i ust. 8 ustawy VAT).

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi wydał w dniu 5 maja 2016 r. interpretację indywidualną, znak 1061-IPTPP1.4512.69.2016.2.AK, w której stanowisko Wnioskodawcy uznał za prawidłowe.

Przy czym w uzasadnieniu ww. interpretacji stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie po wystawieniu faktury pierwotnej zaszły okoliczności powodujące podwyższenie ceny przedmiotu dostawy, tj. udziału we współwłasności nieruchomości. Wyrok Sądu Okręgowego zasądzający od Spółki B na rzecz syndyka masy upadłości Spółki A kwotę 520.000,00 zł, pociąga za sobą konieczność wystawiania przez Wnioskodawcę faktury korygującej dokumentującej podwyższenie podstawy opodatkowania. W związku z powyższym, Organ wskazał, iż Wnioskodawca ma obowiązek wystawienia faktury korygującej zwiększającej podstawę opodatkowania wykazaną na fakturze dokumentującej dostawę zbytego udziału we współwłasności nieruchomości.

Pomimo więc przedstawienia w uzasadnieniu interpretacji prawidłowego sposobu postępowania przez Wnioskodawcę w okolicznościach stanu sprawy, to mając na uwadze treść stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę, tut. Organ nie miał podstaw do stwierdzenia jego prawidłowości. Zatem interpretacja indywidualna z dnia 5 maja 2016 r., znak 1061-IPTPP1.4512.69.2016.2.AK, wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi jest nieprawidłowa.

Interpretacja została skutecznie doręczona w dniu 10 maja 2016 r.

W dniu 30 maja 2016 r. (data stempla pocztowego: 24 maja 2016 r.) do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Tryb., wpłynęło wezwanie do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę wydanej interpretacji indywidualnej z dnia 5 maja 2016 r., nr 1061-IPTPP1.4512.69.2016.2.AK i stwierdzenie dopuszczalności wystawienia przez syndyka kolejnej faktury dokumentującej i obejmującej kwotę pieniężną, o którą podwyższono wartość zbytego udziału, w miejsce (zamiast) faktury korygującej pierwotną fakturę.

W wyniku ponownej analizy sprawy oraz argumentów zawartych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działający w imieniu Ministra Finansów zważył, co następuje:

Stosownie do art. 14b § 6a pkt 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, uwzględniając konieczność zapewnienia jednolitości i prawidłowości interpretacji indywidualnych oraz w celu usprawnienia postępowania w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnych i ich zmiany, może, w drodze rozporządzenia, upoważnić podległe organy do zmiany interpretacji indywidualnych na etapie rozpatrywania wezwania do usunięcia naruszenia prawa.

W wyniku analizy przedmiotowej sprawy, działający w trybie art. 14b § 6a pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził, że interpretacja indywidualna z dnia 5 maja 2016 r., znak 1061-IPTPP1.4512.69.2016.2.AK, wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi jest nieprawidłowa, dlatego też uzasadnione jest dokonanie jej zmiany.

Zdaniem Organu upoważnionego do zmiany interpretacji, stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku z dnia z dnia 19 lutego 2016r. (data wpływu 24 lutego 2016r.) o wydanie interpretacji indywidualnej jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl przepisu art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 380) prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom. Na tym polega współwłasność. Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Z kolei zgodnie z art. 196 Kodeksu cywilnego współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zasadą jest, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 K.c.). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział. Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

W ujęciu cywilistycznym istotą umowy sprzedaży jest to, że sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Art. 45 K.c. definiuje rzeczy jako przedmioty materialne.

Zatem, w zakresie pojęcia towarów jako budynków, budowli i ich części jak również gruntów, mieści się współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec tego, towarem jest część budynku lub budowli, a także udział w prawie własności nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, według których państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części – art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 s. 1 ze zm.).

Zatem należy stwierdzić, że właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności). W przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawniała go do tego wysokość jego udziału.

Należy więc przyjąć, że w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału we współwłasności nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, iż w lipcu 2011r. Spółka A zbyła na rzecz Spółki B całość swojego udziału we współwłasności nieruchomości za kwotę brutto 557.500,00 zł, w następstwie czego jedynym właścicielem nieruchomości stała się Spółka B. W dniu 18 października 2011r. przez właściwy Sąd Rejonowy - Wydział Gospodarczy ogłoszona została upadłość likwidacyjna Spółki A. W lipcu 2012r. syndyk masy upadłości Spółki A złożył do sądu pozew wobec Spółki B, w którym zażądał przeniesienia z powrotem na rzecz Spółki A w upadłości, udziału w wysokości 1/2 zabudowanej nieruchomości, o którym mowa wyżej. W uzasadnieniu pozwu syndyk powołując się na art. 127 ustawy prawo upadłościowe i naprawcze, wskazał na bezskuteczność czynności zbycia zbytego udziału w 2011r., tj. w okresie roku przed ogłoszeniem upadłości Spółki A, jako czynności prowadzącej do rażącego uszczuplenia masy upadłości Spółki A i pokrzywdzenia jej wierzycieli. Sąd Okręgowy ….. wyrokiem z maja 2015r. uwzględniając w części powództwo, zasądził od Spółki B na rzecz syndyka masy upadłości Spółki A kwotę 520.000,00 zł (wobec dochodzonej pozwem 962.500,00 zł), która została w całości zapłacona przez Spółkę B.

Wątpliwości Wnioskodawcy w niniejszej sprawie dotyczą zasadności wystawienia przez syndyka kolejnej faktury dokumentującej i obejmującej kwotę pieniężną, o którą podwyższono wartość zbytego udziału, w miejsce (zamiast) faktury korygującej pierwotną fakturę

Mając na uwadze ww. okoliczności sprawy oraz powołane przepisy należy wskazać, iż zbycie udziału we współwłasności nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy i w rozpatrywanej sprawie nastąpiło w lipcu 2011r.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie art. 160 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2012r., poz. 1112 z późn. zm.), w sprawach dotyczących masy upadłości syndyk dokonuje czynności na rachunek upadłego lecz w imieniu własnym.

W myśl art. 173 ww. ustawy, syndyk niezwłocznie obejmuje majątek upadłego, zarządza nim, zabezpiecza go przed zniszczeniem, uszkodzeniem lub zabraniem go przez osoby postronne oraz przystępuje do jego likwidacji.

Na mocy art. 601 ww. ustawy, po ogłoszeniu upadłości przedsiębiorca występuje w obrocie pod dotychczasową firmą z dodaniem oznaczenia „w upadłości likwidacyjnej” albo „w upadłości układowej”.

W świetle cytowanych przepisów, upadły z mocy prawa traci zarząd oraz możliwość korzystania i rozporządzania majątkiem należącym do niego, jednakże ta okoliczność nie pozbawia upadłego statusu podatnika, do którego to stosuje się prawa i obowiązki wynikające z przepisów obowiązujących ustaw podatkowych.

We wszelkich postępowaniach, stroną w znaczeniu materialnym pozostaje upadły – to on jest podmiotem praw i obowiązków, natomiast syndykowi przysługuje legitymacja formalna do występowania w tych postępowaniach; jest on stroną w znaczeniu formalnym. W zakresie prawnopodatkowym działanie syndyka należy potraktować jako działanie przez pełnomocnika ze wszystkimi prawnymi tego stanu rzeczy konsekwencjami. W świetle powyższego, syndyk masy upadłości jest osobą odpowiedzialną w czasie trwania postępowania upadłościowego za realizację wszystkich obowiązków podatnika i płatnika przez upadłego.

Jak wynika z powyższego, okoliczność, że podmiot, będący czynnym podatnikiem podatku VAT, zostaje postawiony w stan upadłości, nie powoduje, że traci on automatycznie status czynnego podatnika podatku VAT, o ile wykonywane są przez ten podmiot lub w jego imieniu np. przez syndyka czynności podlegające zakresowi podatku od towarów i usług.

Zatem, obowiązki podatnika nałożone m. in. przepisami ustawy o podatku od towarów i usług nie ustają w chwili ogłoszenia upadłości, a syndyk masy upadłości jest osobą odpowiedzialną w czasie trwania postępowania upadłościowego za realizację obowiązków podatnika.

Niezasadne jest twierdzenie Syndyka, iż przepisy ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze nie dopuszczają możliwości korygowania faktur wystawionych przez upadłych w okresach poprzedzających ogłoszenie upadłości, bowiem kwestie dotyczące wystawiania i korygowania faktur regulują przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Dlatego też Syndyk w związku z wyrokiem Sądu podwyższającym wartość zbytego udziału w nieruchomości winien wystawić dokument dotyczący tej okoliczności. .

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 01 kwietnia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013 r., podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Stosownie zaś do art. 106 ust. 8 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

1.  określi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania;
2.  może określić wzory faktur dla wszystkich lub niektórych rodzajów czynności;
3.  może określić przypadki, w których faktury mogą być wystawiane przez inne podmioty niż wymienione w ust. 1 i 2, oraz szczegółowe zasady i warunki wystawiania faktur w takich przypadkach.

Na podstawie powyższej delegacji, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 z późn. zm.), zwane dalej rozporządzeniem, obowiązujące od 1 kwietnia 2011r. do 31 grudnia 2012r.

Zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT” – § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia.

W myśl § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012r., faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”;
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012r., w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu (§ 13 ust. 5 ww. rozporządzenia).

Stosownie do § 14 ust. 1 rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011r. do dnia 31 grudnia 2012r., fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

W myśl § 14 ust. 2 ww. rozporządzenia, faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3.  kwotę podwyższenia ceny bez podatku;
4.  kwotę podwyższenia podatku należnego.

Faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej (§ 14 ust. 3 ww. rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012r.).

W związku ze zmianami wprowadzonymi ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35 z późn. zm.), na mocy art. 1 pkt 49 ww. ustawy uchylono art. 106 ustawy. Wprowadzono natomiast blok przepisów dotyczących fakturowania w dodanych do ustawy o VAT art. 106a – 106q oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 3 grudnia 2013 r. w sprawie wystawiania faktur (Dz. U. poz. 1485). Tym samym rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r., wydane m.in. na podstawie art. 106 ust. 8 pkt 1 ustawy, z dniem 1 stycznia 2014 r. (w związku z uchyleniem art. 106) utraciło moc w zakresie dotyczącym szczegółowych zasad wystawiania faktur.

Na podstawie zmian wprowadzonych ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r., większość regulacji dotyczących fakturowania a objęta dotychczas rozporządzeniem z dnia 28 marca 2011 r., została przeniesiona do ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Elementy faktury wskazuje przepis art. 106e ustawy.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ww. ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

\-podatnik wystawia fakturę korygującą.

Faktura korygująca, stosownie do art. 106j ust. 2 powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, do dokumentowania czynności dokonanych przed dniem 1 stycznia 2014 r. stosuje się przepisy art. 106 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed tym dniem, oraz przepisy wydane na jego podstawie, z zastrzeżeniem ust. 2. Do wystawiania faktur korygujących faktury wystawione przed dniem 1 stycznia 2014 r. i faktury wystawione zgodnie z ust. 1 oraz do wystawiania faktur będących duplikatami takich faktur stosuje się odpowiednio przepisy art. 106j-106l ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Z ww. przepisów wynika, iż faktura jest zatem dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa.

Zakres i sposób, w jaki czynności dokonywane są przez podmioty winny być udokumentowane za pomocą faktur, zawarty jest w ustawie o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeniu wydanym na jej podstawie. Katalog czynności dokumentowanych fakturami VAT obejmuje m.in. dokonanie sprzedaży.

Za sprzedaż stosownie  do art. 2 pkt 22 ustawy– rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle powołanych wyżej przepisów dotyczących wystawiania faktur należy wskazać, iż faktura dokumentuje konkretną czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłatę. Wyjątkiem polegającym na tym, że faktura dokumentuje zapłatę jest faktura dokumentująca uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług, natomiast w pozostałych przypadkach faktura zawsze dokumentuje czynność, a nie płatność, gdyż opodatkowaniu podlega właśnie czynność. Faktura jest zatem dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego i nierozerwalnie związana jest z powstaniem obowiązku podatkowego.

Zgodnie z zapisem art. 7 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, w przypadku czynności wykonanych przed dniem 1 stycznia 2014 r. obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19-21 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed tym dniem.

Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy czynnością która podlegała dokumentowaniu faktura była czynność dostawy udziału w nieruchomości. Natomiast wszelkie zmiany w wartości udziału winny być dokonywane poprzez wystawienie faktury korygującej fakturę pierwotną.

Faktury korygujące są bowiem specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Wystawia się je w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym. Uregulowania zawarte w ustawie mają na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest bowiem podatkiem naliczonym u nabywcy towarów i usług.

Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie po wystawieniu faktury pierwotnej zaszły okoliczności powodujące podwyższenie ceny przedmiotu dostawy, tj. udziału we współwłasności nieruchomości. Wyrok Sądu Okręgowego zasądzający od Spółki B na rzecz syndyka masy upadłości Spółki A kwotę 520.000,00 zł, pociąga za sobą konieczność wystawiania przez Wnioskodawcę faktury korygującej dokumentującej podwyższenie podstawy opodatkowania.

W związku z powyższym, Wnioskodawca ma obowiązek wystawienia faktury korygującej zwiększającej podstawę opodatkowania wykazaną na fakturze dokumentującej dostawę zbytego udziału we współwłasności nieruchomości.

Natomiast sposób rozliczenia wystawionych przez sprzedawcę faktur korygujących, w sytuacji gdy korekta powoduje podwyższenie podstawy opodatkowania i korektę podatku należnego uzależniony jest od przyczyn, które spowodowały konieczność wystawienia danej faktury korygującej. I tak, faktura korygująca podwyższająca podstawę opodatkowania i dotycząca korekty podatku należnego w stosunku do faktury pierwotnej może być wystawiona:

*   w celu naprawienia błędu, który spowodował zaniżenie wartości obrotu wykazanego w pierwotnej fakturze (np.: błąd rachunkowy, zaniżenie wartości sprzedaży) lub

*   z powodu innych przyczyn, np.: podwyższenia ceny sprzedaży, stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku lub jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Powyższa odmienność zdarzeń powodujących korektę podatku należnego ma również wpływ na termin jej ujęcia w rozliczeniach podatnika. W pierwszym przypadku, który powoduje zaniżenie obrotu za dany okres rozliczeniowy, sprzedawca poprawiając swój błąd poprzez wystawienie faktury korygującej powinien rozliczyć tą fakturę korygującą w terminie rozliczenia faktury pierwotnej. W drugim zaś przypadku, gdy faktura korygująca wystawiana jest zasadniczo z powodu okoliczności, które zaistniały po dokonaniu pierwotnej sprzedaży, rozlicza się ją na bieżąco i ujmuje w rejestrze sprzedaży w dacie, w której powstała przyczyna korekty oraz w deklaracji za ten okres rozliczeniowy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy wskazujące na obowiązek wystawienia przez syndyka faktury VAT zgodnie z art. 106a pkt 2 oraz art. 106 b ust. 1 pkt 1 i ust. 3 ustawy VAT należy uznać za nieprawidłowe.

W świetle powyższego zmienia się interpretację indywidualną z dnia 5 maja 2016 r., znak 1061-IPTPP1.4512.69.2016.2.AK, wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanej. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Zatem Organ nie dokonał oceny stanowiska w szczególności w zakresie kwoty podstawy opodatkowania oraz kwoty wykazanej na fakturze.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Z dniem 1.01.2016 r. zmieniono dotychczasowy tytuł ustawy - Prawo upadłościowe i naprawcze na Prawo upadłościowe zgodnie z art. 428 pkt 1 ustawy z dnia 15.05.2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz.U. z 2015 r. poz. 978) oraz dokonano zmiany przepisów tej ustawy.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie obowiązku wystawienia przez syndyka faktury zwiększającej wartość zbytego udziału w nieruchomości. Natomiast wniosek w pozostałym zakresie został załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.