Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.840.2019.2.AZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-03
Teza: wyłączenia z opodatkowania nieodpłatnego przekazania nakładów poniesionych przez Spółkę na przedmiot umów dzierżawy po rozwiązaniu ww. umów, w przypadku gdy następnego dnia po zakończeniu umowy będzie podpisana nowa umowa dzierżawy z tym samym podmiotem
Słowa kluczowe: dzierżawa; nakłady; nieruchomości; przekazanie-przekazanie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 za zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 2 grudnia 2019 r. (data wpływu 9 grudnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z 19 lutego 2020 r. (data wpływu 20 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania nieodpłatnego przekazania nakładów poniesionych przez Spółkę na przedmiot umów dzierżawy po rozwiązaniu ww. umów, w przypadku gdy następnego dnia po zakończeniu umowy będzie podpisana nowa umowa dzierżawy z tym samym podmiotem − **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 grudnia 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie wyłączenia z opodatkowania nieodpłatnego przekazania nakładów poniesionych przez Spółkę na przedmiot umów dzierżawy po rozwiązaniu ww. umów, w przypadku gdy następnego dnia po zakończeniu umowy będzie podpisana nowa umowa dzierżawy z tym samym podmiotem. Wniosek został uzupełniony pismem z 19 lutego 2020 r. (data wpływu 20 lutego 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 7 lutego 2020 r. znak 0111-KDIB3-2.4012.840.2019.1.AZ.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W nawiązaniu do otrzymanej interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o nr 0111-KDIB3-2.4012.329.2019.3.AZ (UNP: 778526) z dnia 7 sierpnia 2019 roku, Spółka zwraca się z prośbą o wydanie dodatkowej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnej) dotyczącej wyłączenia z opodatkowania nieodpłatnego przekazania nakładów poniesionych przez Spółkę na przedmiot umowy dzierżawy.

Sp. z o.o. jest osobą prawną utworzoną przez Województwo („Województwo”) na mocy uchwały Sejmiku Województwa nr … z dnia 1 lipca 2013 r. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Spółka realizuje zadania własne Województwa, powierzone jej przez Sejmik Województwa w drodze uchwały w sprawie powierzania wykonywania zadań publicznych (ww. uchwała nr …).

Podstawowym celem działalności Spółki jest realizacja celów publicznych Województwa z zakresu edukacji, kultury, kultury fizycznej i sportu, w tym sprawy budowy, utrzymania i eksploatacji Stadionu wraz z przyległą do niego infrastrukturą („Stadion”, „Obiekt Sportowy”), a także popularyzacji kultury fizycznej oraz sportu.

Zgodnie z wpisem do rejestru przedsiębiorców, przedmiotem działalności gospodarczej Spółki są m.in.:

*   realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków,
*   wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi,
*   działalność obiektów służących poprawie kondycji fizycznej.

Szczegółowy zakres oraz sposób realizacji poszczególnych zadań powierzonych Spółce (w tym również zasady rozliczeń między ich stronami oraz zasady kontroli prawidłowości wykonania zadań) zostały określone w umowach wykonawczych zawartych pomiędzy Województwem, a Spółką. Województwo zawarło ze Spółką umowy wykonawcze: dotyczące wykonania zadania własnego Województwa z zakresu edukacji, kultury, kultury fizycznej i sportu:

*   nr ….. z dnia 23 grudnia 2013 r. wraz z późniejszymi aneksami, która dotyczy wykonania zadania własnego Województwa z zakresu edukacji, kultury, kultury fizycznej i sportu pn. „….”;
*   nr …. z dnia 18 lutego 2015 r. wraz z późniejszymi aneksami, która dotyczy wykonania zadania własnego Województwa z zakresu edukacji, kultury, kultury fizycznej i sportu pn. „….”
*   na podstawie aneksu nr 13 z dnia 20.12.2016 r. scalono umowy wykonawcze … oraz …, tym samym zakres zadań powierzonych na ich podstawie określony został jako: wykonanie zadania własnego Województwa z zakresu edukacji, kultury, kultury fizycznej oraz sportu pn. „…;
*   nr … z dnia 28 września 2015 r. dotyczące wykonania zadania własnego Województwa z zakresu edukacji, kultury, kultury fizycznej i sportu pn. „….”
*   dalej łącznie jako: „Umowy wykonawcze”.

Przedmiotem wyżej wymienionych umów wykonawczych jest realizacja zadań obejmujących m.in.

*   przebudowę Obiektu Sportowego oraz jego bieżące utrzymanie w trakcie budowy;
*   wykonanie czynności związanych z zarządzeniem Obiektem Sportowym, w tym administrowanie Obiektem i wynajmowanie i wydzierżawienie poszczególnych pomieszczeń, części lub całości obiektu podmiotom trzecim;
*   działalność kulturalną związaną z kulturą masową oraz edukacją kulturalną, organizację oraz współorganizację imprez i przedsięwzięć kulturalnych, a także imprez sportowych i rekreacyjnych oraz popularyzację działań kulturalnych zgodnie ze strategią Województwa oraz kultury fizycznej i sportu masowego.

W związku z realizacją zadań publicznych określonych w umowach wykonawczych (z wyjątkiem zarządzania Stadionem oraz działalności sportowej), Spółka nie świadczy na rzecz Województwa usług w rozumieniu ustawy o VAT. Natomiast odpłatne zarządzanie Obiektem Sportowym oraz prowadzenie działalności sportowej i rekreacyjnej stanowi świadczenie usług opodatkowane VAT, a umowy wykonawcze regulują sposób rozliczeń i fakturowania w tym zakresie. Spółka finansowała wydatki ponoszone w związku z prowadzoną działalnością, w tym przede wszystkim z realizacją zadań publicznych związanych z przebudową obiektu Stadionu, w przeważającej części z kapitałów własnych pochodzących od udziałowca Spółki – Województwa. Część wydatków w kwocie 13 mln zł została sfinansowana z dotacji Ministerstwa Sportu i Turystyki, a wydatki w kwocie ok. 400 tys. zł z wpływów z tytułu świadczonych przez Spółkę usług.

Swoją działalność Spółka prowadzi na nieruchomościach, których właścicielem jest Województwo. Nieruchomości gruntowe, na których posadowiony jest Obiekt Sportowy są wydzierżawiane przez Województwo Spółce na podstawie umów dzierżawy (wraz z aneksami) obejmujących poszczególne fragmenty nieruchomości, dalej łącznie jako: „Umowy dzierżawy”.

Umowy dzierżawy przewidują płatność czynszu na podstawie wystawianych przez Województwo jako wydzierżawiającego faktur VAT.

Zgodnie z zapisami umów dzierżawy, dzierżawca (tj. Spółka) może dokonywać na własny koszt nakładów zwiększających wartość lub użyteczność przedmiotu umowy (tj. nieruchomość w postaci Obiektu Sportowego). Jednakże Umowy dzierżawy przewidują, że po ich wygaśnięciu lub rozwiązaniu, nakłady poniesione przez Spółkę na przedmiot dzierżawy nie będą podlegały rozliczeniu. Zapisy umowne wprost wskazują, że w razie wygaśnięcia lub rozwiązania umowy Spółka nie jest uprawniona do żądania od Województwa zwrotu jakichkolwiek nakładów poczynionych na przedmiot umowy (nie może także zatrzymać dokonanych ulepszeń). Innymi słowy po wygaśnięciu lub rozwiązaniu Umów dzierżawy nakłady przejdą do Województwa, a Spółka nie jest i nie będzie uprawniona do żądania wynagrodzenia w związku z tym zdarzeniem.

W ramach prowadzonej działalności, Wnioskodawca udostępnia odpłatnie dzierżawiony Obiekt Sportowy osobom trzecim, w szczególności na potrzeby imprez sportowych, kulturalnych czy też koncertów. Obiekt Sportowy, którym dysponuje Spółka jest udostępniany w oparciu o ustalony przez Spółkę cennik. Czynności te stanowią działalność opodatkowaną w rozumieniu ustawy o VAT. Stadion co do zasady nie jest udostępniany nieodpłatnie na rzecz podmiotów trzecich, niemniej jednak sporadycznie zdarzają się sytuacje nieodpłatnego wynajmu (związanego, w ocenie Wnioskodawcy, z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą).

Wnioskodawca realizował szereg zadań inwestycyjnych, w związku z którymi ponosił nakłady na modernizację Stadionu, tj. w szczególności nabywał towary i usługi niezbędne do realizacji tych zadań. Nakłady budowały również wynagrodzenia pracowników zatrudnionych przez Spółkę do obsługi inwestycji. Nakłady te widnieją w księgach rachunkowych Spółki jako nakłady w obcym środku trwałym podlegające amortyzacji na potrzeby podatkowe. Nabycie towarów i usług związanych z prowadzoną inwestycją dokumentowane było fakturami VAT. Spółka dokonywała pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur.

Niezależnie od powyższego, w związku z realizacją zadań inwestycyjnych Wnioskodawca ponosił wydatki na zakup ruchomości, które nie stanowią części składowych nieruchomości, a są dodatkowym wyposażeniem Stadionu, takich jak np. telebimy, telewizory, drobny sprzęt AGD. Nabycie w ruchomości było dokumentowane fakturami VAT, a Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu ich nabycia. Ruchomości te także zostaną przekazane nieodpłatnie na rzecz Województwa po wygaśnięciu lub rozwiązaniu Umów dzierżawy wraz z nakładami na przedmiot umów dzierżawy (stanowiącymi nakłady w obcym środku trwałym – środki trwałe).

Wnioskodawca dodatkowo wskazuje, że modernizacja Obiektu Sportowego została zakończona na podstawie pozwolenia na użytkowanie – Decyzja nr … z dnia 27 lipca 2019 r. (…) wydanego przez Państwowego Inspektora Nadzoru Budowlanego (ulepszenia zostały oddane do użytkowania) i Spółka obecnie prowadzi z jego wykorzystaniem działalność gospodarczą polegającą na regularnym jego odpłatnym wynajmie na rzecz podmiotów trzecich stanowiącym działalność opodatkowaną VAT.

W uzupełnieniu do wniosku podano następujące informacje.

Wnioskodawca zamierza połączyć rozwiązanie z określonym dniem aktualnie obowiązujących umów dot. Obiektu Sportowego (to jest umów nr …….. wraz z aneksami) z zawarciem z dniem kolejnym nowej, jednej umowy dzierżawy dotyczącej całego Obiektu Sportowego. Nowa umowa ma być zawierana przez te same strony, które związane są aktualnie obowiązującymi umowami dzierżawy, to jest przez Województwo (wydzierżawiającego - właściciela nieruchomości) oraz Sp. z o.o. (dzierżawcę).

Aktualnie obowiązujące umowy dzierżawy zostały zawarte następująco:

Tabela - załącznik PDF

Wnioskodawca zamierza rozwiązać umowy dzierżawy dotyczące obiektu Stadionu (obecnie są to umowy wskazane wyżej w pkt Ad 1) z określonym dniem i zawrzeć umowę dzierżawy dot. całości obiektu Stadionu, obowiązującą od dnia następnego. W efekcie Spółka zachowa ciągłość tytułu prawnego do nieruchomości (obiektu Stadionu), to jest nowa umowa dzierżawy będzie obowiązywać od dnia następnego po dniu rozwiązaniu umów dzierżawy aktualnie obowiązujących.

Podpisanie nowej umowy dzierżawy oraz porozumień ws. rozwiązania aktualnie obowiązujących umów dzierżawy nastąpi z odpowiednim wyprzedzeniem (przed wygaśnięciem aktualnych umów), ze wskazaniem dogodnej daty (dnia) w przyszłości jako data rozwiązania umów. Równolegle określony zostanie w nowej umowie termin jej obowiązywania, od dnia następnego po rozwiązaniu aktualnych umów.

Planuje się rozwiązanie aktualnie obowiązujących umów dzierżawy za porozumieniem stron z określonym dniem, co ma nastąpić w bieżącym roku. Konkretna data nie jest ustalona, gdyż wymagane są wcześniejsze przygotowania do zawarcia nowej umowy (w tym uzgodnienie treści nowej umowy dzierżawy). Data rozwiązania będzie oczywiście wyznaczona w okresie obowiązywania aktualnie wiążących strony umów dzierżawy.

Generalnie zakłada się, że:

*   zawarte będzie przez Województwo i Spółkę porozumienie ws. rozwiązania umów dzierżawy, wskazujące na przyszłą datę rozwiązania aktualnych umów dzierżawy,
*   równolegle zawarta będzie przez Województwo i Spółkę nowa umowa dzierżawy, wskazujące na początek okresu dzierżawy, będący dniem następnym po dniu aktualnie rozwiązania umów dzierżawy.

Umowy zostały zawarte na czas określony (oznaczony). W umowach przewidziano następujące przesłanki dot. ich rozwiązania:

*   Umowy mogą być rozwiązane w każdym czasie za porozumieniem stron,
*   Wydzierżawiający może rozwiązać niniejszą umowę bez zachowania ustawowych terminów wypowiedzenia jeżeli Dzierżawca w sposób rażący naruszy postanowienia niniejszej umowy, a w szczególności jeżeli będzie wykorzystywał przedmiot umowy w celu odmiennym niż opisany w § 1 ust. lub jeżeli dopuści się zwłoki z zapłatą czynszu co najmniej za dwa pełne okresy płatności i mimo wezwania do zapłaty i wyznaczenia dodatkowego trzymiesięcznego terminu należności nie uiści,
*   Umowa wygasa w skutek: przeniesienia prawa własności przedmiotu umowy na rzecz Dzierżawcy z tym dniem, bądź ustanowienia użytkowania na rzecz Dzierżawcy z dniem ujawnienia tego prawa w księdze wieczystej.

Na pytania organu o treści: „Jeżeli rozwiązanie umowy nastąpi przed oznaczonym terminem to proszę wskazać, z jakich przyczyn? W przypadku gdy rozwiązanie umów nastąpi przed oznaczonym terminem, proszę wskazać z jakich przyczyn po rozwiązaniu umów przed oznaczonym terminem, następnego dnia będzie podpisana nowa umowa z tym samym podmiotem? Jaki jest cel ekonomiczny takiej transakcji?, Wnioskodawca odpowiedział:

„Rozwiązanie umów dzierżawy nastąpi na podstawie porozumienia stron, stosownie do § 2 pkt 3 umowy nr …., § 2 pkt 3 umowy …, § 2 pkt 3 umowy nr … i § 2 pkt 2 umowy nr ….

Zastąpienie dotychczasowych ww. umów dzierżawy, wskazanych w pkt Ad 2 powyżej, nową jedną umową dzierżawy, wynika z następujących przyczyn:

Aktualnie obowiązujące umowy dzierżawy dotyczyły różnych działek gruntu i były zawierane w różnym czasie, w latach od 2014 do 2017. Było to związane z etapowością realizacji inwestycji na Stadionie i uzyskiwaniem przez Spółkę sukcesywnie tytułu prawnego do gruntów, na terenie których realizowane były poszczególne elementy zadania inwestycyjnego. W sensie funkcjonalnym wszystkie dzierżawione nieruchomości dotyczyły Stadionu i jego bezpośredniego otoczenia, stanowiącego jako całość jeden Obiekt Sportowy (wielofunkcyjny).

Spółka realizowała zadania inwestycyjne na stadionie na podstawie umów wykonawczych nr … z dnia 18 lutego 2015 r. oraz … z dnia 23 grudnia 2013 r. Umowy zostały zawarte w oparciu o uchwałę Nr … Sejmiku Województwa z dnia 1 lipca 2013 r., którą to utworzono jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością pod firmą Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, której podstawowym celem działalności jest realizacja zadań publicznych Województwa z zakresu edukacji, kultury, kultury fizycznej oraz sportu, w tym obejmujących sprawy budowy, utrzymania i eksploatacji Stadionu. Zgodnie z zapisami działu IV ust. 3 cyt. „Po zakończeniu i rozliczeniu przez Spółkę realizacji Usług publicznych, za wyjątkiem Usług publicznych obejmujących zarządzanie Obiektem, Zarząd Województwa może podjąć decyzję o rozwiązaniu umowy dzierżawy, o której mowa w ust. 2 niniejszego działu Umowy, a Spółce nie będą przysługiwały roszczenia z tytułu zwrotu poniesionych nakładów na nieruchomość, z uwagi na pokrycie powstałych z tego tytułu kosztów świadczenia Usług publicznych Rekompensatą” (po zmianie Aneksu nr 30 do umowy ……).

W związku z powyższym, po zakończeniu zadań inwestycyjnych i oddaniu Stadionu do użytkowania uzasadnione jest uporządkowanie spraw formalnych, w szczególności racjonalne jest planowane włączenie wszystkich działek gruntu dzierżawionych przez Wnioskodawcę (na podstawie aktualnie obowiązujących 4 Umów dzierżawy wraz z aneksami), w jedną nową umową dzierżawy, dot. wszystkich działek, na terenie których znajduje się Obiekt Sportowy (Stadion). Takie rozwiązanie umożliwi też Spółce realizację zadań wynikających z umów wykonawczych, polegających w szczególności na zarządzaniu Obiektem Sportowym, wynajmowaniem go (także w całości) podmiotom trzecim, a także organizowaniu lub współorganizowaniu imprez i przedsięwzięć kulturalnych, imprez sportowych oraz rekreacyjnych.

Kolejną sprawą podlegającą uregulowaniu w ramach nowej umowy dzierżawy jest sprawa wysokości czynszu dzierżawnego. Zgodnie z zapisami aktualnych umów dzierżawy od dnia zakończenia budowy, modernizacji lub oddania obiektu do użytkowania, ale nie wcześniej niż w 2019 r., Województwo ma prawo przystąpić do renegocjacji czynszu dzierżawnego, po wcześniejszych konsultacjach z Wnioskodawcą, biorąc pod uwagę sytuację finansową Spółki, w tym zawarte przez nią umowy najmu i poddzierżawy.

Obecny czynsz dzierżawny został ustalony w okresie modernizacji, gdy Stadion nie pełnił swojej działalności i generował wyłącznie koszty. Za wyjątkiem umowy dzierżawy nr …. (obejmującej dzierżawę dróg dojazdowych) w pozostałych trzech umowach ustalono tzw. czynsz progresywny – w pierwszych latach obowiązywania umów dzierżawy czynsz był niższy, w kolejnych był stopniowo podwyższany, osiągając od roku 2018 trzykrotność stawki wyjściowej. Od roku 2019 czynsz dzierżawny podlega waloryzacji. Obecnie działając w oparciu o powyższe zapisy umowne Województwo i Wnioskodawca przystąpił do renegocjacji stawki czynszu dzierżawnego, która ma na celu podniesienie tego czynszu.

Elementem porządkowania spraw formalnych jest także doprowadzenie do sytuacji, w której cały Obiekt Sportowy (jako nieruchomość w rozumieniu przepisów prawa cywilnego), a także nakłady na tą nieruchomość (poczynione przez Spółkę), będą przysługiwać wyłącznie właścicielowi nieruchomości – Województwu. W tym celu konieczne jest przeniesienie nakładów poczynionych przez Spółkę w Obiekcie Sportowym (wartość na dzień 31 grudnia 2019 kwota 193.126.387,16 zł), stanowiących tzw. inwestycję w obcym środku trwałym, na Województwo. Takie rozwiązanie nawiązuje do postanowień obowiązujących umów dzierżawy, zakładających że Spółce nie przysługują żadne roszczenia o zwrot poczynionych nakładów na Obiekt Sportowy. Ponadto uzasadnione jest, by Województwo, które w sensie ekonomicznym sfinansowało nakłady poczynione przez Spółkę w Obiekcie Sportowym, zapewniło sobie prawo do dysponowanie zarówno obiektem i inwestycjami finansowanymi bezpośrednio przez Województwo, jak i inwestycjami w obcym środku trwałym, poczynionymi przez Wnioskodawcę. Dodatkowym uzasadnieniem ekonomicznym planowanych działań, jest okoliczność, iż aktualnie Spółka amortyzuje nakłady w obcym środku trwałym, co rocznie generuje koszty na poziomie 11 mln zł. Takie koszty obciążają wynik finansowy spółki, generując corocznie znaczne straty. Tymczasem w interesie zarówno Wnioskodawcy, jako spółki prawa handlowego, jak i Województwa (jako właściciela spółki), jest by spółka ograniczała stratę na swojej działalności, czego efektem podjętych działań będzie zmniejszenie straty Spółki.

Według informacji przekazanych przez właściciela Wnioskodawcy – Województwa, porządkowanie spraw formalnych ma nastąpić bez zbędnej zwłoki, w szczególności niezwłocznie po uzyskaniu indywidualnych interpretacji podatkowych. Z tego względu na chwilę obecną Wnioskodawca i Województwo nie planują czekać do dnia wygaśnięcia poszczególnych, aktualnie obowiązujących umów dzierżawy. Planowane jest wcześniejsze rozwiązanie aktualnie obowiązujących umów dzierżawy za porozumieniem stron.

Na pytanie organu o treści: Czy po wygaśnięciu lub rozwiązaniu umów dzierżawy oraz podpisaniu następnego dnia nowej umowy dzierżawy z tym samym podmiotem, Wnioskodawca nadal będzie prowadził działalność związaną z zarządzeniem obiektem sportowym, w tym administrowaniem obiektem i wynajmowaniem i wydzierżawieniem poszczególnych pomieszczeń, części lub całości obiektu podmiotom trzecim? Wnioskodawca odpowiedział:

„Tak, planowana jest kontynuacja działalności w zakresie zarządzania obiektem Stadionu, oraz realizowanie powierzonych zadań Urzędu Marszałkowskiego Województwa zgodnie z umową wykonawczą pn. „…..”.

Na pytanie organu o treści: „Czy Wnioskodawca po wygaśnięciu lub rozwiązaniu umów dzierżawy oraz podpisaniu następnego dnia nowej umowy dzierżawy z tym samym podmiotem i przekazaniu poniesionych nakładów na rzecz Województwa, nadal będzie wykorzystywał przebudowany stadion do czynności opodatkowanych podatkiem VAT?”, Wnioskodawca odpowiedział:

„Tak, Wnioskodawca planuje prowadzić działalność do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W szczególności planowana jest kontynuacja działalności w zakresie zarządzania obiektem Stadionu, oraz realizowanie powierzonych zadań Urzędu Marszałkowskiego Województwa zgodnie z umową pn. „…..”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy nieodpłatne przekazanie nakładów inwestycyjnych poniesionych przez Spółkę na przedmiot umów dzierżawy po wygaśnięciu lub rozwiązaniu ww. umów nie będzie stanowiło czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT w przypadku gdy następnego dnia po zakończeniu umowy będzie podpisana nowa umowa dzierżawy z tym samym podmiotem?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Przekazanie nakładów poniesionych przez Spółkę na przedmiot umów dzierżawy po wygaśnięciu lub rozwiązaniu ww. umów, a następnie podpisaniu nowej umowy dzierżawy, w odniesieniu do wydanej ww. interpretacji indywidualnej nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie wyłączenia z opodatkowania nieodpłatnego przekazania nakładów poniesionych przez Spółkę na przedmiot umów dzierżawy po rozwiązaniu ww. umów w przypadku gdy następnego dnia po zakończeniu umowy będzie podpisana nowa umowa dzierżawy z tym samym podmiotem jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz106), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z ust. 2 tego artykułu, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie będzie się wpisywało w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, a więc za podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby nie będące dostawą towarów. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Spod pojęcia usługi jest natomiast wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie nie będące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca Sp. z o.o. jest osobą prawną utworzoną przez Województwo na mocy uchwały i realizuje zadania własne Województwa z zakresu edukacji, kultury, kultury fizycznej i sportu, w tym sprawy budowy, utrzymania i eksploatacji Stadionu wraz z przyległą do niego infrastrukturą, a także popularyzacji kultury fizycznej oraz sportu. Województwo zawarło ze Spółką umowy wykonawcze: dotyczące wykonania zadania własnego Województwa z zakresu edukacji, kultury, kultury fizycznej i sportu. Przedmiotem wyżej wymienionych umów wykonawczych jest realizacja zadań obejmujących m.in.

*   przebudowę Obiektu Sportowego oraz jego bieżące utrzymanie w trakcie budowy;
*   wykonanie czynności związanych z zarządzeniem Obiektem Sportowym, w tym administrowanie Obiektem i wynajmowanie i wydzierżawienie poszczególnych pomieszczeń, części lub całości obiektu podmiotom trzecim;
*   działalność kulturalną związaną z kulturą masową oraz edukacją kulturalną, organizację oraz współorganizację imprez i przedsięwzięć kulturalnych, a także imprez sportowych i rekreacyjnych oraz popularyzację działań kulturalnych zgodnie ze strategią Województwa oraz kultury fizycznej i sportu masowego.

Swoją działalność Spółka prowadzi na nieruchomościach, których właścicielem jest Województwo. Nieruchomości gruntowe na których posadowiony jest Obiekt Sportowy są wydzierżawiane przez Województwo Spółce na podstawie umów dzierżawy (wraz z aneksami) obejmujących poszczególne fragmenty nieruchomości. Zgodnie z zapisami umów dzierżawy, dzierżawca (tj. Spółka) może dokonywać na własny koszt nakładów zwiększających wartość lub użyteczność przedmiotu umowy (tj. nieruchomość w postaci Obiektu Sportowego). Jednakże Umowy dzierżawy przewidują, że po ich wygaśnięciu lub rozwiązaniu, nakłady poniesione przez Spółkę na przedmiot dzierżawy nie będą podlegały rozliczeniu. Zapisy umowne wprost wskazują, że w razie wygaśnięcia lub rozwiązania umowy Spółka nie jest uprawniona do żądania od Województwa zwrotu jakichkolwiek nakładów poczynionych na przedmiot umowy (nie może także zatrzymać dokonanych ulepszeń). Innymi słowy po wygaśnięciu lub rozwiązaniu Umów dzierżawy nakłady przejdą do Województwa, a Spółka nie jest i nie będzie uprawniona do żądania wynagrodzenia w związku z tym zdarzeniem. Wnioskodawca realizował szereg zadań inwestycyjnych, w związku z którymi ponosił nakłady na modernizację Stadionu, tj. w szczególności nabywał towary i usługi niezbędne do realizacji tych zadań. Nakłady te widnieją w księgach rachunkowych Spółki jako nakłady w obcym środku trwałym podlegające amortyzacji na potrzeby podatkowe. Nabycie towarów i usług związanych z prowadzoną inwestycją dokumentowane było fakturami VAT. Spółka dokonywała pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur. Wnioskodawca dodatkowo wskazuje, że modernizacja Obiektu Sportowego została zakończona na podstawie pozwolenia na użytkowanie z dnia 27 lipca 2019 r. wydanego przez Państwowego Inspektora Nadzoru Budowlanego (ulepszenia zostały oddane do użytkowania) i Spółka obecnie prowadzi z jego wykorzystaniem działalność gospodarczą polegającą na regularnym jego odpłatnym wynajmie na rzecz podmiotów trzecich stanowiącym działalność opodatkowaną VAT.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy nieodpłatne przekazanie nakładów poniesionych przez Spółkę na przedmiot umów dzierżawy po rozwiązaniu ww. umów będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, w przypadku gdy następnego dnia po rozwiązaniu umowy będzie podpisana nowa umowa dzierżawy z tym samym podmiotem.

W celu wyjaśnienia wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy przywołać przepis art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145), zwanej dalej k.c., w myśl którego nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z treści § 2 cyt. artykułu wynika, iż częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

W myśl § 3 tego artykułu, przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Jak stanowi art. 48 kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Stosownie do art. 694 kodeksu cywilnego, do dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy o najmie z zachowaniem przepisów poniższych.

W myśl art. 676 kodeksu cywilnego, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Zgodnie z art. 705 kodeksu cywilnego, po zakończeniu dzierżawy dzierżawca obowiązany jest, w braku odmiennej umowy, zwrócić przedmiot dzierżawy w takim stanie, w jakim powinien się znajdować stosownie do przepisów o wykonywaniu.

Analiza powyższych przepisów prowadzi do wniosku, iż przy zwrocie nakładów nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel, ponieważ przedmiot najmu przez cały okres trwania tego stosunku pozostaje własnością wynajmującego. Czynność przeniesienia poniesionych nakładów inwestycyjnych na właściciela nieruchomości nie jest dostawą towarów, bowiem nie mieści się w definicji towaru, zawartej w cyt. art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej jednak podmiot, który poniósł nakłady dysponuje pewnym prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Wskazać zatem należy, iż nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Z tych też względów, przeniesienie za wynagrodzeniem kosztów inwestycji na właściciela nieruchomości należy traktować jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W opisanej sytuacji, skoro nakłady poczynione przez Spółkę dotyczyły przedmiotu dzierżawy, który stanowił własność wydzierżawiającego (Województwa), przekazanie nakładów w nieruchomości nie będzie stanowiło przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, bowiem nie są one własnością Spółki.

Jak wskazano na wstępie przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności odpłatne. Nieodpłatne świadczenie usług – co do zasady – nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, za wyjątkiem ściśle określonych sytuacji, wskazanych m.in. w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT. Z przywołanego wyżej przepisu wynika, że w przypadku świadczenia usług, nieodpłatne świadczenie usług będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT kiedy wykonywane będzie na cele osobiste podatnika. Opodatkowaniu podatkiem VAT podlegało będzie również wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, istotne jest zidentyfikowanie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują. Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, a zatem za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika.

W związku z powyższym koniecznym jest rozważenie kwestii zakwalifikowania przedmiotowej czynności przekazania przez Wnioskodawcę poczynionych nakładów na rzecz Województwa jako czynności związanej z działalnością gospodarczą Spółki. W analizowanej sprawie związek taki w odniesieniu do poniesionych przez Wnioskodawcę nakładów ma miejsce.

W opisie sprawy wskazano, że Wnioskodawca zamierza połączyć rozwiązanie z określonym dniem aktualnie obowiązujących umów dot. Obiektu Sportowego z zawarciem z dniem kolejnym nowej, jednej umowy dzierżawy dotyczącej całego Obiektu Sportowego. Nowa umowa ma być zawierana przez te same strony, które związane są aktualnie obowiązującymi umowami dzierżawy, to jest przez Województwo (wydzierżawiającego - właściciela nieruchomości) oraz Sp. z o.o. (Wnioskodawcę – dzierżawcę). Umowy zostały zawarte na czas określony (oznaczony). W umowach przewidziano, że mogą być rozwiązane w każdym czasie za porozumieniem stron.

Jak wyjaśnił Wnioskodawca, zastąpienie dotychczasowych ww. umów dzierżawy, nową jedną umową dzierżawy, podyktowane jest tym, że aktualnie obowiązujące umowy dzierżawy dotyczyły różnych działek gruntu i były zawierane w różnym czasie, w latach od 2014 do 2017. Było to związane z etapowością realizacji inwestycji na Stadionie i uzyskiwaniem przez Spółkę sukcesywnie tytułu prawnego do gruntów, na terenie których realizowane były poszczególne elementy zadania inwestycyjnego. W sensie funkcjonalnym wszystkie dzierżawione nieruchomości dotyczyły Stadionu i jego bezpośredniego otoczenia, stanowiącego jako całość jeden Obiekt Sportowy (wielofunkcyjny). Spółka realizowała zadania inwestycyjne na stadionie na podstawie umów wykonawczych. Umowy zostały zawarte w oparciu o uchwałę Sejmiku Województwa z dnia 1 lipca 2013 r., którą to utworzono jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (Wnioskodawcę). Zgodnie z zapisami działu IV ust. 3 cyt. „Po zakończeniu i rozliczeniu przez Spółkę realizacji Usług publicznych, za wyjątkiem Usług publicznych obejmujących zarządzanie Obiektem, Zarząd Województwa może podjąć decyzję o rozwiązaniu umowy dzierżawy, o której mowa w ust. 2 niniejszego działu Umowy, a Spółce nie będą przysługiwały roszczenia z tytułu zwrotu poniesionych nakładów na nieruchomość, z uwagi na pokrycie powstałych z tego tytułu kosztów świadczenia Usług publicznych Rekompensatą”. Po zakończeniu zadań inwestycyjnych i oddaniu Stadionu do użytkowania uzasadnione jest uporządkowanie spraw formalnych, w szczególności racjonalne jest planowane włączenie wszystkich działek gruntu dzierżawionych przez Sp. z o.o. (na podstawie aktualnie obowiązujących 4 Umów dzierżawy wraz z aneksami), w jedną nową umową dzierżawy, dot. wszystkich działek, na terenie których znajduje się Obiekt Sportowy (Stadion). Takie rozwiązanie umożliwi też Spółce realizację zadań wynikających z umów wykonawczych, polegających w szczególności na zarządzaniu Obiektem Sportowym, wynajmowaniem go (także w całości) podmiotom trzecim, a także organizowaniu lub współorganizowaniu imprez i przedsięwzięć kulturalnych, imprez sportowych oraz rekreacyjnych.

Analiza sytuacji przedstawionej we wniosku wskazuje, że w przedmiotowej sprawie czynność nieodpłatnego przekazania na rzecz Województwa przez Wnioskodawcę nakładów poniesionych na Obiekt Sportowy nie będzie nieodpłatnym świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu, bowiem wszystko, co wiąże się z dzierżawą nieruchomości wykorzystywanej w działalności Spółki, wiąże się z prowadzeniem przedsiębiorstwa, w tym także w opisanej sytuacji rozwiązanie obecnie obowiązujących umów dzierżawy. Jak wynika z treści celem rozwiązania obecnie obowiązujących kilku umów dzierżawy jest zawarcie jednej umowy dzierżawy dotyczącej całego Obiektu Sportowego. Wynika to z faktu, że po zakończeniu zadań inwestycyjnych i oddaniu Stadionu do użytkowania uzasadnione jest uporządkowanie spraw formalnych, w szczególności racjonalne jest planowane włączenie wszystkich działek gruntu dzierżawionych przez Wnioskodawcę (na podstawie aktualnie obowiązujących 4 Umów dzierżawy wraz z aneksami), w jedną nową umową dzierżawy, dot. wszystkich działek, na terenie których znajduje się Obiekt Sportowy (Stadion). Takie rozwiązanie umożliwi Spółce realizację zadań wynikających z umów wykonawczych, polegających w szczególności na zarządzaniu Obiektem Sportowym, wynajmowaniem go (także w całości) podmiotom trzecim, a także organizowaniu lub współorganizowaniu imprez i przedsięwzięć kulturalnych, imprez sportowych oraz rekreacyjnych. Jak wskazuje Wnioskodawca elementem porządkowania spraw formalnych jest także doprowadzenie do sytuacji, w której cały Obiekt Sportowy (jako nieruchomość w rozumieniu przepisów prawa cywilnego), a także nakłady na tą nieruchomość (poczynione przez Spółkę), będą przysługiwać wyłącznie właścicielowi nieruchomości – Województwu. W tym celu konieczne jest przeniesienie nakładów poczynionych przez Spółkę w Obiekcie Sportowym (wartość na dzień 31 grudnia 2019 kwota 193.126.387,16 zł), stanowiących tzw. inwestycję w obcym środku trwałym, na Województwo. Takie rozwiązanie nawiązuje do postanowień obowiązujących umów dzierżawy, zakładających że Wnioskodawcy nie przysługują żadne roszczenia o zwrot poczynionych nakładów na Obiekt Sportowy. Ponadto uzasadnione jest, by Województwo, które w sensie ekonomicznym sfinansowało nakłady poczynione przez Spółkę w Obiekcie Sportowym, zapewniło sobie prawo do dysponowanie zarówno obiektem i inwestycjami finansowanymi bezpośrednio przez Województwo, jak i inwestycjami w obcym środku trwałym, poczynionymi przez Wnioskodawcę. Dodatkowym uzasadnieniem ekonomicznym planowanych działań, jest okoliczność, iż aktualnie Spółka amortyzuje nakłady w obcym środku trwałym, co rocznie generuje koszty na poziomie 11 mln zł. Takie koszty obciążają wynik finansowy spółki, generując corocznie znaczne straty. Tymczasem w interesie zarówno Wnioskodawcy, jako spółki prawa handlowego, jak i Województwa (jako właściciela spółki), jest by Spółka ograniczała stratę na swojej działalności, czego efektem podjętych działań będzie zmniejszenie straty Spółki.

Ponadto, co istotne w rozpatrywanej sprawie po rozwiązaniu umów dzierżawy oraz podpisaniu następnego dnia nowej umowy dzierżawy z tym samym podmiotem, Wnioskodawca planuje kontynuację działalności w zakresie zarządzania obiektem Stadionu, oraz realizowanie powierzonych zadań Urzędu Marszałkowskiego Województwa zgodnie z umową wykonawczą pn. „…”.

Uwzględniając powyższe okoliczności stwierdzić należy, iż przekazując nieodpłatnie ww. poniesione nakłady Wnioskodawca będzie świadczył usługę, która w świetle art. 8 ust. 2 ustawy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ przekazywane nieodpłatnie nakłady związane będą z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

Tym samym nieodpłatne przekazanie tych nakładów po ustaniu umowy dzierżawy na rzecz Województwa niewątpliwie będzie związane z działalnością prowadzoną przez Wnioskodawcę.

W rozpatrywanej sprawie nie jest zatem spełniony jeden z warunków wskazanych w art. 8 ust. 2 ustawy. W konsekwencji nieodpłatne przekazanie Województwu poniesionych przez Wnioskodawcę nakładów w opisanej sytuacji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie wyłączenia z opodatkowania nieodpłatnego przekazania nakładów poniesionych przez Spółkę na przedmiot umów dzierżawy po rozwiązaniu ww. umów w przypadku gdy następnego dnia po zakończeniu umowy będzie podpisana nowa umowa dzierżawy z tym samym podmiotem, jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii objętej pytaniem tj. opodatkowania nieodpłatnego przekazania nakładów poniesionych przez Spółkę na przedmiot umów dzierżawy po rozwiązaniu ww. umów w przypadku gdy następnego dnia po zakończeniu umowy będzie podpisana nowa umowa dzierżawy z tym samym podmiotem. W zakresie obowiązku dokonania korekty podatku VAT naliczonego odliczonego w związku z poniesieniem nakładów na przedmiot umów dzierżawy na zasadach wynikających z art. 91 ustawy o VAT – w odniesieniu do środków trwałych dla których nie upłynie przewidziany w tym przepisie okres korekty zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.