Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-795/15-4/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-11-20
Teza: W zakresie zastosowania stawki podatku w wysokości 8% dla sprzedaży Budynków wraz z prawem użytkowania wieczystego.
Słowa kluczowe: budynek-budynek mieszkalny; klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (PKOB); stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23 lipca 2015 r. (data wpływu 31 lipca 2015 r.) uzupełnione pismem z dnia 9 listopada 2015 r. (data wpływu 12 listopada 2015 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 23 października 2015 r. (data doręczenia 4 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku w wysokości 8% dla sprzedaży Budynków wraz z prawem użytkowania wieczystego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania stawki podatku w wysokości 8% dla sprzedaży Budynków wraz z prawem użytkowania wieczystego. Niniejszy wniosek uzupełniono pismem z 9 listopada 2015 r. (data wpływu 12 listopada 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 23 października 2015 r. (skutecznie doręczonego w dniu 4 listopada 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. jest celową spółką deweloperską będącą częścią międzynarodowej grupy deweloperskiej A.. Grupa A. działa na polskim rynku nieruchomości od 18 lat, specjalizując się w budowaniu osiedli mieszkaniowych i apartamentów. A. został powołany do realizacji inwestycji mieszkaniowej dla nieruchomości\`(...)\`

Dnia 15 czerwca 2015 roku Wnioskodawca oraz spółka F. Sp. z o.o. (podmiot powołany przez B. S.A. w ramach zarządzanego przez ten podmiot Funduszu Sektora Mieszkań na Wynajem powołanego przez bank X. SA) - zwany dalej Kupującym, zawarli przedwstępną notarialną umowę sprzedaży (dalej: „Umowa przedwstępna”) budynków mieszkalnych wraz z prawem użytkowania wieczystego nieruchomości. W ww. Umowie przedwstępnej Wnioskodawca zobowiązał się do przeprowadzenia inwestycji budowlanej na warunkach wskazanych poniżej:

Wnioskodawca oświadcza, że dla nieruchomości, stanowiącej działkę gruntu o nr ewidencyjnym 3 (trzy), o powierzchni 17.234 m2 (siedemnaście tysięcy dwieście trzydzieści cztery metry kwadratowe), Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą (działka te będzie dalej zwana „Gruntem”). Powołana księga wieczysta zawiera następujące wpisy:

1.  w dziale I-O wpisano: działka gruntu: nr 3 o powierzchni 17.234 m2, sposób korzystania: BI - inne tereny zabudowane, budynki: trzy inne budynki niemieszkalne, dwa budynki handlowo-usługowe, trzy budynki magazynowe;
2.  w dziale I-Sp wpisano, że Grunt został oddany w użytkowanie wieczyste do dnia 5 grudnia 2089 roku oraz - jako sposób korzystania z Gruntu - wpisano: działka gruntu w użytkowaniu wieczystym i budynki stanowiące odrębny przedmiot własności wskazane w dziale 1-0 księgi wieczystej:
3.  w dziale II jako właściciel wpisany jest Skarb Państwa, zaś Spółka Z. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest wpisana jako użytkownik wieczysty Gruntu.

Wnioskodawca oświadcza, e zamierza doprowadzić do podziału geodezyjnego Gruntu i wydzielenia działki gruntu o szacunkowej powierzchni 7 521 m2 (siedem tysięcy pięćset dwadzieścia jeden metrów kwadratowych), określanej dalej jako „Działka”, oraz przeniesienia prawa użytkowania wieczystego Działki oraz wszelkich pozwoleń koniecznych do zrealizowania inwestycji przez Spółkę Z. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Warszawie na rzecz Wnioskodawcy, który zobowiązany będzie do wybudowania budynków wraz ze znajdującymi się w nich lokalami. W takim przypadku Wnioskodawca będzie zobowiązany sprzedać F. Sp. z o.o. prawo użytkowania wieczystego Działki oraz własność budynków wybudowanych w ramach inwestycji.

A. B. zamierza przeprowadzić inwestycję, której pierwszy etap obejmuję rozbiórkę obiektów budowlanych posadowionych na Działce. Wnioskodawca zamierza wybudować zespół dwóch budynków mieszkalnych wielorodzinnych z usługami i garażami, oraz niezbędną infrastrukturą, o łącznej powierzchni użytkowej lokali mieszkalnych 10.153,37 m2 oraz o łącznej powierzchni lokali niemieszkalnych 449,66 m2 (w budynkach znajdują się 215 lokale mieszkalne, 5 lokali niemieszkalnych, 221 podziemnych miejsc parkingowych, oraz 10 komórek lokatorskich i 45 schowków na jednoślady, dalej zwane łącznie „Budynkami”) wraz z budowlami i infrastrukturą, konieczną do obsługi Budynków. Zaznaczyć przy tym należy, że większość lokali mieszkalnych będzie miała powierzchnie od 28 m2 do 60 m2. Planowanych jest klika lokali mieszkalnych o powierzchni około 115 m2. Działka docelowo będzie zabudowana wyłącznie budynkami oraz naniesieniami niebędącymi budowlami (np. chodniki, place parkingowe).

Zgodnie z Umową przedwstępną, Wnioskodawca zobowiązuje się:

*   najpóźniej do dnia 31 grudnia 2016 roku ukończyć Inwestycję w stanie deweloperskim zgodnie z właściwymi przepisami prawa, pozwoleniami, oraz właściwymi polskimi normami budowlanymi,

*   najpóźniej do dnia 31 marca 2017 roku uzyskać bezwarunkowe i ostateczne pozwolenie na użytkowanie całej Inwestycji,

*   najpóźniej do dnia 30 kwietnia 2017 roku wykończyć lokale mieszkalne zgodnie z właściwymi przepisami prawa.

Standard wykończenia i wyposażenia lokali mieszkalnych wygląda następująco:

1.  Pokój dzienny:
    *   elementy wykończenia: malowanie ścian, panele podłogowe z listwami przypodłogowymi
    *   elementy wyposażenia: rolety rzymskie, karnisze, oświetlenie sufitowe.
2.  Kuchnia:
    *   elementy wykończenia: płytki ceramiczne ścienne i podłogowe, malowanie ścian,
    *   elementy wyposażenia: szafki kuchenne z blatem, zlewozmywak z baterią płyta grzewcza, piekarnik do zabudowy, okap, rolety rzymskie, karnisze, oświetlenie sufitowe.
3.  Łazienka:
    *   elementy wykończenia: płytki ceramiczne ścienne i podłogowe, malowanie ścian, tzw. biały montaż (miska ustępowa wraz z deską i stelażem, umywalka, wanna lub brodzik z kabiną prysznicową, bateria umywalkowa i wannowa, drzwi wewnętrzne),
    *   elementy wyposażenia: szafka pod umywalkowa, oświetlenie sufitowe, uchwyt na papier toaletowy, parawan na wannowy zintegrowany z wanną,
4.  Inne pomieszczenia (w tym hall):
    *   elementy wykończenia: malowanie ścian, panele podłogowe z listwami przypodłogowymi,
    *   elementy wyposażenia: szafa ubraniowa,, oświetlenie sufitowe, oświetlenie ścienne.

Wskazać należy, że przedmiot transakcji będą stanowić:

*   własność Budynków wraz z wykończeniem i wyposażeniem poszczególnych lokali mieszkalnych,

*   prawo użytkowania wieczystego Działki.

Zaznaczyć przy tym należy, że zarówno elementy wykończenia jak i elementy wyposażenia będą na trwale zamontowane do elementów konstrukcyjnych budynków takich jak: ściany, sufity, wylewki, elementy zbrojeniowe wewnętrzne za pomocą klejów (np. glazura i terakota), pianek montażowych (np. ościeżnice), kołków i elementów montażowych stanowiących integralne części montowanych produktów (np. miska ustępowa i inne elementy białego montażu, wbudowane szafki kuchenne wraz z zintegrowaną z nimi płytą grzejną i piekarnikiem). Po ich przytwierdzeniu i zamontowaniu nie będzie możliwe odłączenie bez uszkodzenia ww. elementów wykończeniowych jak i wyposażeniowych oraz samych budynków. Dodatkowo zaznaczyć należy, że wszystkie elementy wyposażenia i wykończenia mają charakter zindywidualizowany. Są one wymiarami dostosowane do danego lokalu mieszkalnego („szyte na miarę”). Ze względu na powyższe nie jest możliwe użycie raz zamontowanych ww. materiałów wykończeniowych i wyposażeniowych w innym lokalu (wynika to z ustaleń pomiędzy Wnioskodawcą a Kupującym). Jednocześnie Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że w przedmiotowych lokalach mieszkalnych będą znajdować się ruchome elementy wyposażenia, niezwiązane na trwale z tymi lokalami, takie jak: pralka, lodówka, szafa wolno stojąca, lustro, zmywarka, lampy i kinkiety itp. Ich dostawa będzie opodatkowana podstawową stawką VAT.

Należy zaznaczyć, że nabywca ww. nieruchomości jest podmiotem wprowadzającym na rynku polskim nowatorską usługę wynajmu lokali mieszkalnych. Idea projektu polega na oferowaniu na wynajem lokali mieszkaniowych o określonym (powyżej średniej) standardzie wyposażenia i wykończenia. Najemcy tych lokali nie mają możliwości wprowadzania zmian w wykończeniu i wyposażeniu danego lokalu. Otrzymują mieszkanie wykończone „pod klucz” (produkt ustandaryzowany), który ma określony standard wykończenia. Wynajem opiera się na zasadzie, że najemca otrzymuje produkt pełny, gotowy do natychmiastowego zamieszkania w pełni wykończony i wyposażony. Nie ma możliwości dokonywania zmian w elementach zarówno wykończenia jak i wyposażenia. Kupujący jako podmiot wynajmujący powyższe lokale mieszkalne jest zainteresowany utrzymaniem wysokiego standardu oferowanych lokali, który będzie gwarantował długofalowy zysk z wynajmu.

Fundusz Sektora Mieszkań na Wynajem, którym zarządza B. SA, zamierza realizować ww. projekty w głównych miastach Polski.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 23 października 2015 r. (data doręczenia 4 listopada 2015 r.) Spółka w piśmie z dnia 9 listopada 2015 r. wskazała, że zgodnie z założeniami projektu przedmiotem transakcji będą dwa budynki mieszkalne wraz z prawem użytkowania wieczystego (dla całej nieruchomości będzie prowadzona jedna księga wieczysta). Nie jest planowane wyodrębnienie jakichkolwiek lokali w ww. budynkach w rozumieniu ustawy o własności lokali. Konsekwentnie wskazać i podkreślić należy, że przedmiotem sprzedaży nie będą wyodrębnione poszczególne lokale mieszkalne lub usługowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dostawa przez Wnioskodawcę Budynków wraz z prawem użytkowania wieczystego Działki na której Budynki są posadowione będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług w preferencyjnej wysokości 8%?
2.  Czy fakt, że w lokalach mieszkalnych znajdujących się w Budynkach będą elementy wykończeniowe na trwałe związane z tymi lokalami, będzie miał wpływ na zastosowanie preferencyjnej (8%) stawki opodatkowania podatkiem od towarów i usług (VAT) dla całej transakcji, na warunkach wskazanych w opisie zdarzenia?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad.1

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca jest uprawniony do opodatkowania całej dostawy Budynków oraz prawa użytkowania wieczystego 8% stawką podatku od towarów i usług (VAT).

Ad.2

Według Wnioskodawcy fakt, że lokale mieszkalne znajdujące się w Budynkach będą posiadały elementy wyposażenia i wykończenia stanowiące trwałe wyposażenie/wykończenie tychże lokali nie będzie miał wpływu na zastosowanie preferencyjnej (8%) stawki podatku VAT do całej kwoty należnej Wnioskodawcy od nabywcy tytułem zapłaty ceny dla przedmiotowej transakcji.

Uzasadnienie

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 roku (Dz. U. nr 54, poz. 535 z późn. zm, dalej „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie zaś do treści art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Ponadto, art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, określa, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, podstawowa stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zarówno w ustawie o VAT jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 i 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
*   stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Jednocześnie nadmienić należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli (lub części takich budynków lub budowli) na trwale związanych z gruntem, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wskazać należy, że w sytuacji Wnioskodawcy nie jest możliwe zastosowanie zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a. Zwolnienie wskazane w tym przepisie (pkt 10) ma zastosowanie w sytuacji, gdy nabycie nie następuje w ramach pierwszego zasiedlenia lub gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a transakcją nabycia upłynął czas minimum 2 lat. Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania budynków pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynku po jego wybudowaniu. Jako, że przedmiotem transakcji jest nabycie nowych lokali mieszkalnych (czyli w ramach pierwszego zasiedlenia) kluczowy warunek uprawniający do zwolnienia nie zostanie spełniony. Podobnie pkt 10a wskazanego przepisu nie znajdzie tutaj zastosowania, gdyż warunkiem zwolnienia jest sytuacja, kiedy sprzedawcy nieruchomości nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, podczas gdy A. B. ma prawo do obniżenia podatku należnego związanego z budowanymi budynkami o podatek naliczony.

Stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, 8% stawkę podatku, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Natomiast w myśl art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

*   budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2
*   lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Jak wynika z art. 41 ust. 12c ustawy o VAT, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z objaśnieniami do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 roku w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Zgodnie z tym rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków:

*   111 - mieszkalnych jednorodzinnych,

*   112-0 dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe,

*   113 - zbiorowego zamieszkania.

Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkaniowe, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Wskazać należy, że bezspornym jest fakt, że w opisywanym przypadku Budynki mające być przedmiotem transakcji stanowią budynki mieszkaniowe. Jak wynika z projektu budowlanego, ponad połowa powierzchni użytkowej Budynków to powierzchnia mieszkalna, a Budynki będą kwalifikowane do PKOB 112 (budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe).

Wskazać przy tym należy, że sam fakt, że w Budynkach będą również inne lokale (usługowe, komórki lokatorskie, hale garażowe) nie ma wpływu na zmianę preferencyjnej stawki podatku VAT.

Zaznaczyć należy, że dla dostawy Budynków decydujące znaczenie będzie zakwalifikowanie danego budynku do danej kategorii (budynek mieszkalny), co ma znaczenie decydujące, jeśli chodzi o zastosowanie preferencyjnej stawki podatku VAT. Poza tym wskazać należy, że przedmiotem planowanej dostawy mają być całe budynki, a nie poszczególne nieruchomości lokalowe w nich się mieszczące.

Zgodnie z brzmieniem przepisu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, warunkiem zastosowania stawki 8% jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres czynności wykonywanych musi dotyczyć: dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych. Oraz obiekty budowlanych lub ich części, których ww. czynności dotyczą muszą być objęte społecznym programem mieszkaniowym zgodnie w wyżej przytoczoną definicją.

Jak wykazano w powyższej analizie w opisywanej sytuacji faktycznej obie przesłanki są spełnione.

Wskazać przy tym należy, że nabywca Budynków, jako podmiot zajmujący się profesjonalnie wynajmem lokali mieszkaniowych jest zainteresowany nabyciem lokali o charakterze mieszkaniowym jak również utrzymaniem tego statusu na przyszłość.

Na poparcie powyższego należy przytoczyć stanowisko organów podatkowych, które wypowiadają się podobnie.

I tak Dyrektor izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji podatkowej z dnia 5 marca 2012 roku (sygnatura IPTPP1/443-1022/11-4/IG) stwierdził, że:

„Odnosząc powołane regulacje do przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż dostawa gruntu wraz z budynkami mieszkalnym będącymi w trakcie budowy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według obniżonej stawki podatku 8%, o ile po sprzedaży budowa budynków będzie kontynuowana i budynki te będą budynkami stałego zamieszkania. Preferencyjna 8% stawka podatku ma zastosowanie jedynie w odniesieniu do dostawy budynków mieszkalnych jednorodzinnych i powierzchni zaprojektowanych w budynku wielorodzinnym lokali mieszkalnych objętych społecznym programem mieszkaniowym, których powierzchnia nie przekracza odpowiednio 300 m2 i 150 m2.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, iż w niniejszej sytuacji, sprzedaż działek z rozpoczętą budową budynków mieszkalnych, będzie podlegać opodatkowaniu 8% stawką podatku od towarów i usług, pod warunkiem, iż przedmiotowe budynki będą spełniały definicję budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.”

Oraz podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji podatkowej z dnia 12 maja 2010 roku (sygnatura IPPP2/443-208/10-4/RR) stwierdził co następuje:

„W świetle powyższego należy stwierdzić, że dostawa gruntu wraz z budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym sklasyfikowanym do grupy PKOB 11 - na wskazanym we wniosku etapie budowy (fundamenty oraz część podpiwniczona) - podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według obniżonej stawki podatku 7%, o ile roboty dotyczą bryły budowanego domu, a nie elementów znajdujących się poza nim. Okoliczności tej nie zmienia fakt, iż wskazane czynności dotyczą obiektów znajdujących się w początkowym etapie prac budowlanych. O zastosowaniu właściwej stawki podatku przesądza bowiem każdorazowo całokształt okoliczności faktycznych i prawnych. W analizowanej sprawie natomiast, zdaniem tutejszego organu, nie ulega wątpliwości, iż przedmiotem dostawy będzie rozpoczęta budowa budynku mieszkalnego, co przesądza o zastosowaniu ww. preferencji. Preferencyjną stawką podatku w wysokości 7% opodatkowany będzie, stosownie do zapisu art. 29 ust. 5 ustawy, również grunt, na którym rozpoczęto przedmiotową inwestycję.”

Odnosząc się do przytoczonych interpretacji indywidualnych, podkreślić należy, że nie ma znaczenia czy dotyczą one dostawy budynku czy też robót budowlanych lub tez innych czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Istotne jest, że ww. interpretacje odnoszą się do wymienionych w przywołanym przepisie czynności oraz obiektów budowlanych objętych społecznym programem mieszkaniowym.

Podsumowując, stwierdzić należy, że do dostawy Budynków należy zastosować 8% preferencyjną stawkę podatkową w podatku od towarów i usług (VAT). Ta sama obniżona stawka będzie mieć zastosowanie do zbycia prawa do użytkowania wieczystego Działki.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy, dla stosowania preferencyjnej stawki VAT w wysokości 8% dla całej transakcji bez znaczenia jest fakt, że w Budynkach znajdą się elementy wyposażenia i wykończenia takie jak: płytki ceramiczne ścienne i podłogowe, malowanie ścian, tzw. biały montaż (miska ustępowa wraz z deską stelażem, umywalka, wanna lub brodzik z kabiną prysznicową, bateria umywalkowa i wannowa), drzwi wewnętrzne, szafki kuchenne z blatem, zlewozmywak z baterią, płyta grzewcza, piekarnik do zabudowy okap, rolety rzymskie, karnisze, oświetlenie sufitowe.

W związku z faktem, że ww. elementy wyposażenia i wykończenia są trwale złączone z Budynkami stanowią one jako takie część składową rzeczy głównej.

Dla określenia stawki VAT właściwej dla sprzedaży wyposażenia lokali mieszkalnych, kluczowe znaczenie ma w pierwszej kolejności ustalenie, czy wyposażenie to stanowi element składowy dokonywanej przez Wnioskodawcę dostawy lokalu mieszkalnego, czy też sprzedaż wyposażenia należy uznać za odrębne transakcje. Przyjmując, iż wykończenie i wyposażenie stanowi składnik lokalu mieszkalnego, jego sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu VAT na zasadach przewidzianych dla danego lokalu/budynku (dostawa kompleksowa).

W tym kontekście należy wskazać, iż ustawa o VAT nie zawiera legalnej definicji części składowej. Stąd w ocenie Wnioskodawcy, właściwe jest odniesienie się w tym kontekście do przepisów ustawy z dnia 22 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16 poz. 93 ze zm.; dalej: „Kodeks cywilny”).

W obrocie cywilnoprawnym powszechnie występują rzeczy składające się z wielu połączonych elementów, niejednorodne, przy czym poszczególne elementy przed połączeniem mogły stanowić odrębne rzeczy. Wraz z połączeniem elementy tracą samodzielny byt i stanowią jedną całość, przede wszystkim w sensie fizycznym i gospodarczym. Prawnym wyrazem tej łączności jest zakwalifikowanie przedmiotów połączonych z innymi rzeczami, jako części składowych w rozumieniu art. 47 § 2 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z powyższym przepisem, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Jak stanowi art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Stosownie zaś do art. 47 § 3 Kodeksu cywilnego, przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Aby zatem uzyskać atrybut części składowej rzeczy nadrzędnej (w analizowanym przypadku lokalu mieszkalnego) - wyposażenie powinno być połączone z tą rzeczą w taki sposób, aby istniała:

*   więź fizykalno – przestrzenna,

*   więź funkcjonalna (gospodarcza),

*   połączenie miało charakter trwały, niesłużący wyłącznie przemijającemu użytkowi, przy czym wszystkie powyższe przesłanki muszą zostać spełnione łącznie.

Oznacza to, że aby elementy wykończenia zostały uznane za części składowe lokalu mieszkalnego, elementy te, w wyniku połączenia z lokalem mieszkalnym, powinny stracić odrębny byt w sensie prawnym, gospodarczym i fizycznym tak, aby nie mogły one samoistnie stanowić rzeczy, lecz tworzyły jedną całość z lokalem mieszkalnym.

Powyższe znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów. Przykładowo, w interpretacji z dnia 10 lutego 2010 roku, sygn. ITPP2/443-1010/09/EŁ, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy potwierdził, iż:

,,(\`(...)\`) w przypadku, gdy przedmiotem dostawy jest lokal mieszkalny w standardzie wykończonym, Spółka ma prawo zastosować 7% stawkę podatku w odniesieniu do całości dostawy, pod warunkiem, że elementy wykończenia dodatkowego spełniają definicję części składowej mieszkania, o której mowa w powołanych wyżej przepisach art. 47 Kc.”

Powyższe stanowisko potwierdzają również sądy administracyjne. Jako przykład można tu wskazać wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA") w Poznaniu z 18 sierpnia 2009 roku (sygn. akt I SA/Po 568/09), w którym sąd potwierdził jednoznacznie, iż

„(\`(...)\`) aby uzyskać atrybut części składowej rzeczy nadrzędnej - lokalu mieszkalnego lub domu, wyposażenie dodatkowe winno być połączone z tą rzeczą w taki sposób, że będzie istniała więź fizykalno-przestrzenna oraz funkcjonalna (gospodarcza), a połączenie to będzie miało charakter trwały (nie dla przemijającego użytku). Elementy wykończenia nie będą mogły samoistnie tworzyć rzeczy, lecz winny tworzyć z mieszkaniem jedną całość”.

Powyższy pogląd w tej samej sprawie potwierdził również Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w orzeczeniu z dnia 1 grudnia 2010 roku (sygn. akt I FSK 2067/09).

Jak wskazano powyżej, dla uznania elementów wykończenia i wyposażenia lokalu mieszkalnego za jego części składowe istotne jest, aby ich połączenie z danym lokalem mieszkalnym miało charakter trwały (nie dla przemijającego użytku). Konieczne jest zatem, aby były one zamontowane w taki sposób, że w praktyce ich przeniesienie i wykorzystanie dla potrzeb np. innego lokalu nie będzie możliwe (demontaż wiązałby się z ich uszkodzeniem). Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, elementy wykończenia i wyposażenia mieszkań obejmujące: malowanie pomieszczeń, ułożenie podłóg, zamontowanie drzwi wewnętrznych, wykończenie łazienek (glazura, terakota, armatura i tzw. „biały montaż”, łącznie z trwałym zamontowaniem mebli), wykonanie zabudowy garderobianej „na wymiar”, montaż trwałej zabudowy kuchennej wraz z zamontowaniem zlewozmywaka i baterii oraz instalacją trwale wmontowanego sprzętu AGD, instalację oświetlenia, stanowią części składowe lokalu mieszkalnego, a w konsekwencji, podlegają opodatkowaniu według stawki VAT właściwej dla tego lokalu/budynku.

Opisane elementy są zamontowane w lokalach mieszkalnych w sposób trwały, uniemożliwiające ich odłączenie od bryły lokalu bez ich uszkodzenia lub bez uszkodzenia lub istotnej zmiany lokalu czy też utraty funkcji użytkowych którejkolwiek z tych rzeczy. Ponadto, przedmiotowe elementy są dostosowane do specyficznych potrzeb danego mieszkania (np. wymiarów, materiałów użytych do budowy etc.), przez co użycie ich w innym lokalu (nawet w tej samej inwestycji) nie jest możliwe W związku z określonym standardem wynajmowanych lokali elementy wyposażenia mają charakter zindywidualizowany, określony już na etapie projektu architektonicznego („szyte na miarę”). Użycie ich w innym miejscu nie jest brane przez Inwestora pod uwagę (takie zobowiązania wynikają z ustaleń pomiędzy Wnioskodawcą a nabywca) Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, spełniają one warunki niezbędne do uznania ich za części składowe lokalu/budynku.

Należy przy tym wskazać, że organy podatkowe w wydawanych interpretacjach niejednokrotnie uznawały, iż elementy wykończenia i wyposażenia w postaci malowania pomieszczeń, ułożenia podłóg, zamontowania drzwi wewnętrznych, wykończenia łazienek (glazura, terakota, armatura i tzw. „biały montaż”) stanowią części składowe lokalu mieszkalnego. Tytułem przykładu, w interpretacji z 2 lutego 2011 roku sygn. ILPP2/443-1812/10-4/MR, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał, iż:

„ściany-wypełnienie ubytków, malowanie dwukrotne; kuchnia: płytki na ścianę i podłogę; łazienka: ściany i podłoga kafle, obudowa wanny i kabiny prysznicowej, wc, umywalka, bidet, lustra (o ile będę trwale związane z lokalem mieszkalnym) oraz baterie, posadzka: panele podłogowe, deska podłogowa, listwy podłogowe; drzwi wewnętrzne i klamki, będą spełniały definicję elementów trwale związanych z lokalem mieszkalnym i stanowiących jego część składową w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Należą bowiem do nich te części, których odłączenie spowoduje uszkodzenie lub istotną zmianę całości, bądź też uszkodzenie lub zmianę elementu odłączonego (jego bezużyteczność)”.

Analogiczne stanowisko organy podatkowe prezentują również w odniesieniu do trwałej zabudowy kuchennej (w tym trwałej zainstalowanego sprzętu AGD), zabudowy garderobianej oraz zabudowy łazienkowej, które, zdaniem Wnioskodawcy, posiadają cechy potwierdzające ich przeznaczenie do trwałego (nieprzemijającego) użytku i są na stałe połączone z bryłą budynku - ich wymontowanie nie mogłoby się odbyć bez ich uszkodzenia lub bez uszkodzenia lub istotnej zmiany lokalu.

Powyższe, w ocenie A. B. jednoznacznie przemawia za zakwalifikowaniem powyższych elementów do części składowych lokalu mieszkalnego, a tym samym opodatkowaniu ich stawką właściwą dla samego lokalu/budynku.

Przykładowo, w interpretacji z dnia 10 lutego 2010 r., nr ITPP2/443-1010/09/EL, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał, iż:

„wymienione we wniosku zabudowy wnękowe, kuchenne i łazienkowe wykonane na konkretny wymiar i trwale zamontowane - mogą stanowić te części, których odłączenie spowoduje uszkodzenie lub istotną zmianę całości, bądź też uszkodzenie lub zmianę elementu odłączonego (jego bezużyteczność). W związku z tym, zdaniem tut organu, takie elementy stałej zabudowy należy traktować jako część składową mieszkania.

Takie samo stanowisko w odniesieniu do zabudowy kuchennej oraz garderobianej zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 8 sierpnia 2008 roku, nr ILPP11/443-475/08-2/AK. Dyrektor potwierdził w niej, że sprzedaż lokalu mieszkalnego wykończonego, tj. zawierającego również meble i urządzenia na stałe wmontowane do mieszkania, w tym m.in. zabudowę kuchenną, szafę wnękową, zlewozmywak kuchenny oraz baterię zlewozmywakową wmontowane w meble kuchenne, oświetlenie zamontowane na stałe (np. lampy halogenowe w ścianach, wnękach, sufitach, itp.) jest opodatkowana stawką 7%.

Podobnie uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 16 października 2009 roku, nr ITPP1/443-724/09/BS, w której potwierdził, iż:

„W kontekście przepisów Kodeksu cywilnego, należy stwierdzić, iż elementy zabudowy kuchni oraz szaf spełniają definicję trwale związanych z lokalem mieszkalnym i stanowiących jego część składową, których odłączenie spowoduje uszkodzenie, lub istotną zmianę całości bądź też uszkodzenie lub zmianę elementu odłączonego (jego bezużyteczność). Wymienione wyżej części składowe mieszkania, z chwilą połączenia z rzeczą nadrzędną tracą samodzielny byt prawny.” Dyrektor, kwalifikując zabudowę meblową, jako część składową mieszkania uznał, iż podatnik może zastosować do sprzedaży metra kwadratowego mieszkania, w którym zamontowano taką trwałą zabudowę 7% stawkę podatki VAT.

Tym samym, powyższe elementy, stanowiące część składową lokalu mieszkalnego, będą również podlegały opodatkowaniu VAT na takich samych zasadach jak dostawa Budynków. Konsekwentnie Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania na mocy art. 41 ust.12 ustawy o VAT, jako do dostawy kompleksowej, 8% stawki VAT.

Mając na względzie proszę o potwierdzenie słuszności prezentowanego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest celową spółką deweloperską będącą częścią międzynarodowej grupy deweloperskiej i został powołany do realizacji inwestycji mieszkaniowej dla nieruchomości. Dnia 15 czerwca 2015 roku Wnioskodawca oraz spółka F. Sp. z o.o. (podmiot powołany przez B. S.A. w ramach zarządzanego przez ten podmiot Funduszu Sektora Mieszkań na Wynajem powołanego przez bank X. SA) - zwany dalej Kupującym, zawarli przedwstępną notarialną umowę sprzedaży (dalej: „Umowa przedwstępna”) budynków mieszkalnych wraz z prawem użytkowania wieczystego nieruchomości.

Wnioskodawca zamierza przeprowadzić inwestycję, której pierwszy etap obejmuję rozbiórkę obiektów budowlanych posadowionych na Działce. Wnioskodawca zamierza wybudować zespół dwóch budynków mieszkalnych wielorodzinnych z usługami i garażami, oraz niezbędną infrastrukturą, o łącznej powierzchni użytkowej lokali mieszkalnych 10.153,37 m2 oraz o łącznej powierzchni lokali niemieszkalnych 449,66 m2 (w budynkach znajdują się 215 lokale mieszkalne, 5 lokali niemieszkalnych, 221 podziemnych miejsc parkingowych, oraz 10 komórek lokatorskich i 45 schowków na jednoślady, dalej zwane łącznie „Budynkami”) wraz z budowlami i infrastrukturą, konieczną do obsługi Budynków. Zaznaczyć przy tym należy, że większość lokali mieszkalnych będzie miała powierzchnie od 28 m2 do 60 m2. Planowanych jest klika lokali mieszkalnych o powierzchni około 115 m2. Działka docelowo będzie zabudowana wyłącznie budynkami oraz naniesieniami niebędącymi budowlami (np. chodniki, place parkingowe).

Zgodnie z Umową przedwstępną, Wnioskodawca zobowiązuje się do dnia 31 grudnia 2016 roku ukończyć Inwestycję w stanie deweloperskim zgodnie z właściwymi przepisami prawa, pozwoleniami, oraz właściwymi polskimi normami budowlanymi, do dnia 31 marca 2017 roku uzyskać bezwarunkowe i ostateczne pozwolenie na użytkowanie całej Inwestycji oraz do dnia 30 kwietnia 2017 roku wykończyć lokale mieszkalne zgodnie z właściwymi przepisami prawa.

Standard wykończenia i wyposażenia lokali mieszkalnych wygląda następująco:

1.  Pokój dzienny:
    *   elementy wykończenia: malowanie ścian, panele podłogowe z listwami przypodłogowymi
    *   elementy wyposażenia: rolety rzymskie, karnisze, oświetlenie sufitowe.
2.  Kuchnia:
    *   elementy wykończenia: płytki ceramiczne ścienne i podłogowe, malowanie ścian,
    *   elementy wyposażenia: szafki kuchenne z blatem, zlewozmywak z baterią płyta grzewcza, piekarnik do zabudowy, okap, rolety rzymskie, karnisze, oświetlenie sufitowe.
3.  Łazienka:
    *   elementy wykończenia: płytki ceramiczne ścienne i podłogowe, malowanie ścian, tzw. biały montaż (miska ustępowa wraz z deską i stelażem, umywalka, wanna lub brodzik z kabiną prysznicową, bateria umywalkowa i wannowa, drzwi wewnętrzne),
    *   elementy wyposażenia: szafka pod umywalkowa, oświetlenie sufitowe, uchwyt na papier toaletowy, parawan na wannowy zintegrowany z wanną,
4.  Inne pomieszczenia (w tym hall):
    *   elementy wykończenia: malowanie ścian, panele podłogowe z listwami przypodłogowymi,
    *   elementy wyposażenia: szafa ubraniowa,, oświetlenie sufitowe, oświetlenie ścienne.

Wskazać należy, że przedmiot transakcji będą stanowić własność Budynków wraz z wykończeniem i wyposażeniem poszczególnych lokali mieszkalnych oraz prawo użytkowania wieczystego Działki.

Zaznaczyć przy tym należy, że zarówno elementy wykończenia jak i elementy wyposażenia będą na trwale zamontowane do elementów konstrukcyjnych budynków takich jak: ściany, sufity, wylewki, elementy zbrojeniowe wewnętrzne za pomocą klejów (np. glazura i terakota), pianek montażowych (np. ościeżnice), kołków i elementów montażowych stanowiących integralne części montowanych produktów (np. miska ustępowa i inne elementy białego montażu, wbudowane szafki kuchenne wraz z zintegrowaną z nimi płytą grzejną i piekarnikiem). Po ich przytwierdzeniu i zamontowaniu nie będzie możliwe odłączenie bez uszkodzenia ww. elementów wykończeniowych jak i wyposażeniowych oraz samych budynków. Dodatkowo zaznaczyć należy, że wszystkie elementy wyposażenia i wykończenia mają charakter zindywidualizowany. Są one wymiarami dostosowane do danego lokalu mieszkalnego („szyte na miarę”). Ze względu na powyższe nie jest możliwe użycie raz zamontowanych ww. materiałów wykończeniowych i wyposażeniowych w innym lokalu (wynika to z ustaleń pomiędzy Wnioskodawcą a Kupującym). Jednocześnie Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że w przedmiotowych lokalach mieszkalnych będą znajdować się ruchome elementy wyposażenia, niezwiązane na trwale z tymi lokalami, takie jak: pralka, lodówka, szafa wolno stojąca, lustro, zmywarka, lampy i kinkiety itp. Ich dostawa będzie opodatkowana podstawową stawką VAT.

Należy zaznaczyć, że nabywca ww. nieruchomości jest podmiotem wprowadzającym na rynku polskim nowatorską usługę wynajmu lokali mieszkalnych. Idea projektu polega na oferowaniu na wynajem lokali mieszkaniowych o określonym (powyżej średniej) standardzie wyposażenia i wykończenia. Najemcy tych lokali nie mają możliwości wprowadzania zmian w wykończeniu i wyposażeniu danego lokalu. Otrzymują mieszkanie wykończone „pod klucz” (produkt ustandaryzowany), który ma określony standard wykończenia. Wynajem opiera się na zasadzie, że najemca otrzymuje produkt pełny, gotowy do natychmiastowego zamieszkania w pełni wykończony i wyposażony. Nie ma możliwości dokonywania zmian w elementach zarówno wykończenia jak i wyposażenia. Kupujący jako podmiot wynajmujący powyższe lokale mieszkalne jest zainteresowany utrzymaniem wysokiego standardu oferowanych lokali, który będzie gwarantował długofalowy zysk z wynajmu.

W związku z tak przedstawionym stanem sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się z uznaniem, czy dostawa Budynków wraz z prawem użytkowania wieczystego Działki na której Budynki są posadowione będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług w wysokości 8% oraz czy fakt, że w lokalach mieszkalnych znajdujących się w Budynkach będą elementy wykończeniowe na trwałe związane z tymi lokalami, będzie miał wpływ na zastosowanie preferencyjnej stawki VAT dla całej transakcji.

W sytuacji gdy nieruchomość jest zabudowana budynkami, budowlami lub ich częściami ustawa umożliwia zastosowanie zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy, po spełnieniu warunków zawartych w tych przepisach. I tak, w myśl art. 43. ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicja pierwszego zasiedlenia, o której mowa powyżej została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy. Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Jak wskazał Wnioskodawca w treści złożonego wniosku, ze względu na brak spełnienia przesłanek wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, w stosunku do dostawy przedmiotowych budynków nie będzie miało zastosowania zwolnienie od podatku wynikające z powyższych przepisów.

Zwolnienie od podatku przewidziane zostało także w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W analizowanej sprawie również ten przepis nie będzie miał zastosowania. Przedmiotem planowanej przez Wnioskodawcę sprzedaży będzie prawo wieczystego użytkowania gruntu zabudowanego budynkiem mieszkalnym z użytkową powierzchnią usługową, garażami oraz niezbędną infrastrukturą, które to budynki dopiero w przyszłości zostaną wybudowane, a Wnioskodawcy w związku z budową będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zatem, nie będą spełnione warunki zawarte w tym przepisie.

Powyższe okoliczności prowadzą do wniosku, że dostawa budynków mieszkalnych wraz z nieruchomością, na której budynki będą posadowione przez Wnioskodawcę nie może korzystać ze zwolnienia od podatku.

Podstawowa stawka podatku, na postawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Natomiast dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku – stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy – wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się – w myśl ust. 12 wskazanego artykułu – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Obiekty budownictwa mieszkaniowego to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11 (art. 2 pkt 12 ustawy).

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 – mieszkalnych jednorodzinnych, 112 – o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 – zbiorowego zamieszkania.

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z założeniami projektu przedmiotem transakcji będą dwa budynki mieszkalne wraz z prawem użytkowania wieczystego (dla całej nieruchomości będzie prowadzona jedna księga wieczysta). Nie jest planowane wyodrębnienie jakichkolwiek lokali w ww. budynkach w rozumieniu ustawy o własności lokali. Zatem przedmiotem sprzedaży nie będą wyodrębnione poszczególne lokale mieszkalne lub usługowe, lecz całe budynki.

Z analizy powyższych przepisów wynika z kolei, że wyłączenie zawarte w art. 41 ust. 12b ustawy, stosuje się w przypadku dostawy pojedynczego lokalu mieszkalnego lub budynku jednorodzinnego, które to budynki i lokale posiadają powierzchnię użytkową powyżej limitów zawartych w ustawie, tj. 150 m² dla lokalu mieszkalnego i 300 m² dla budynku mieszkalnego jednorodzinnego. Ponieważ Wnioskodawca będzie dokonywać dostawy całych budynków mieszkalnych wraz z częścią powierzchni usługowej, w których lokale nie zostaną wyodrębnione, Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z art. 41 ust. 12 ustawy wprost. Warunkiem jest, aby każdy z budynków stanowił obiekt budownictwa mieszkaniowego, w rozumieniu art. 2 pkt 12 ustawy tj. i został sklasyfikowany w PKOB w dziale 11.

Zatem, stwierdzić należy, że skoro w analizowanej sprawie przedmiotem dostawy będą dwa budynki mieszkalne wraz z częścią powierzchni usługowej, sklasyfikowane w PKOB w grupie 112 (budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe), w klasie 1122 (budynki o trzech i więcej mieszkaniach), w których nie będzie wyodrębnionych jakichkolwiek lokali, zastosowanie będzie miała preferencyjna stawka podatku w wysokości 8% na podstawie art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy do dostawy całego budynku.

Odnośnie opodatkowania sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym znajdują się Budynki zastosowanie znajdzie art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z przepisu tego wynika, że w przypadku gdy budynek lub budowla jest trwale związana z gruntem to w stosunku do dostawy gruntu ma zastosowanie ta sama stawka podatku VAT, która obowiązuje przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z tym gruntem związanych. W sytuacji, takiej jaka występuje w przedmiotowej sprawie, gdy dochodzi do sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu, na którym znajduje się budynek, w stosunku do którego właściwą stawką podatku będzie stawka w wysokości 8%, taka sama stawka powinna być zastosowana do dostawy prawa wieczystego użytkowania gruntu.

Kwestie dotyczące standardu wykończenia i wyposażenia mieszkań, które będą znajdowały się w obu budynkach, w kontekście przedstawionego opisu sprawy, pozostają bez znaczenia dla możliwość opodatkowania stawką podatku w wysokości 8% przedmiotowej dostawy. Jak wyżej wskazano, przedmiotem dostawy są dwa budynki a nie poszczególne lokale mieszkalne w tych nieruchomościach, tym samym elementy wykończenia i wyposażenia nie mają wpływu na wysokość stawki podatku dla przedmiotowej sprzedaży.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art.52 § 3 ustawy z dnia 30sierpnia2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz.270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art.53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art.54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.