Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.90.2017.1.SM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-11
Teza: w zakresie odpowiedzialności płatnika w przypadku nie wykonania obowiązków
Słowa kluczowe: nabycie-nabycie wewnątrzwspólnotowe; odpowiedzialność-odpowiedzialność płatnika; paliwo; płatnik; wyroby-wyroby energetyczne-paliwa silnikowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 4-art. 103

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 kwietnia 2017 r. (data wpływu 10 kwietnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odpowiedzialności płatnika w przypadku nie wykonania obowiązków - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 10 kwietnia 2017 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odpowiedzialności płatnika w przypadku nie wykonania obowiązków.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą, polegającą na magazynowaniu w składach podatkowych zlokalizowanych w bazach wyrobów akcyzowych należących do osób trzecich. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem podatku akcyzowego.

W ramach prowadzonej działalności Spółka dokonuje nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw silnikowych, o którym mowa w art. 48 ust. 9 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2017 r., poz. 43, z późn. zm.).

Na podstawie art. 17a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej: „ustawą o VAT”, Spółka jest płatnikiem podatku od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów jako podmiot prowadzący skład podatkowy. Zgodnie z art. 103 ust. 5a pkt 2 i ust. 5c ustawy o VAT, Spółka ma obowiązek, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania kwot podatku na rachunek urzędu skarbowego właściwego w zakresie wpłat podatku akcyzowego - w terminie 5 dni od dnia wprowadzenia tych towarów z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju do składu podatkowego.

W celu należytego wykonania ustawowych obowiązków płatnika Spółka wprowadziła do umów z klientami (podatnikami VAT z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów) postanowienia ściśle określające reguły pobierania przez nią podatku oraz jego rozliczania, jak również różne mechanizmy zabezpieczające prawidłowy pobór podatku w postaci: kar umownych, prawa odmowy przyjęcia paliwa, prawa zatrzymania przyjętego paliwa, ograniczenia swobody dysponowania paliwem przez klienta, prawa odmowy wydania paliwa, przewłaszczenia paliwa, roszczeń odszkodowawczych, prawa rozwiązania umowy ze skutkiem natychmiastowym. Klienci zaakceptowali reguły poboru podatku oraz wszystkie albo większość z wyżej wymienionych mechanizmów zabezpieczających.

Pomimo wdrożenia na gruncie cywilnoprawnym ścisłych reguł i zasad odpowiedzialności klientów, dotyczących poboru podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, Spółka nie może wykluczyć całkowicie zaistnienia w przyszłości sytuacji, w której nie zdoła prawidłowo wykonać obowiązków płatnika z przyczyn leżących po stronie klienta (podatnika). W szczególności klient nie przekaże środków finansowych zgodnie z przyjętymi regułami poboru podatku lub przekaże je z opóźnieniem lub w zbyt małej wysokości albo wprowadzi w błąd Spółkę. Może zatem nie dojść - w ustawowym terminie - do poboru podatku albo podatek zostanie wprawdzie pobrany, lecz w zbyt małej wysokości.

W takiej sytuacji aktualna stanie się kwestia odpowiedzialności Spółki jako płatnika VAT z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego paliw silnikowych, o czym mowa w art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej. Pojawia się w związku z tym pytanie o możliwość wyłączenia tej odpowiedzialności z powodu winy podatnika, o której mowa w art. 30 § 5 Ordynacji podatkowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku, gdy Spółka nie zdoła prawidłowo wykonać obowiązków płatnika z przyczyn leżących po stronie podatnika, w szczególności klient naruszy umownie przyjęte reguły poboru podatku, gdyż nie przekaże Spółce środków finansowych lub przekaże je z opóźnieniem lub w zbyt małej wysokości albo wprowadzi w błąd Spółkę, Spółka będzie ponosiła odpowiedzialność płatnika, czy zostanie od niej uwolniona z powodu winy podatnika?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku, gdy nie zdoła prawidłowo wykonać obowiązków płatnika z przyczyn leżących po stronie podatnika, w szczególności klient naruszy umownie przyjęte reguły poboru podatku, gdyż nie przekaże Spółce środków finansowych lub przekaże je z opóźnieniem lub w zbyt małej wysokości albo wprowadzi w błąd Spółkę, to Spółka nie będzie ponosiła odpowiedzialności płatnika, lecz zostanie od niej uwolniona z powodu winy podatnika, o której mowa w art. 30 § 5 Ordynacji podatkowej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 8 Ordynacji podatkowej, Spółka jest obowiązana, jako płatnik, do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. Wspomniany termin wynika z art. 103 ust. 5a pkt 2 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej Spółka odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony.

Odpowiedzialność Spółki może zostać wyłączona na podstawie art. 30 § 5 Ordynacji podatkowej. Przepis ten stanowi, że unormowań dotyczących odpowiedzialności płatnika nie stosuje się, jeżeli odrębne przepisy stanowią inaczej albo jeżeli podatek nie został pobrany z winy podatnika; w tych przypadkach organ podatkowy wydaje decyzję o odpowiedzialności podatnika. Odpowiedzialność podatnika można orzec w decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego.

Nie ma przepisów, które normują odrębnie od ogólnych reguł kwestię odpowiedzialności Spółki za niepobrany lub niewpłacony VAT od nabyć wewnątrzwspólnotowych paliwa. Dlatego rozważenia wymaga jedynie przesłanka winy podatnika.

S. Babiarz wskazuje (kom. do art. 30 Ordynacji podatkowej, LEX), że warunkiem uznania, iż niepobranie podatku obciąża płatnika (inkasenta), jest m.in. uprzednie wyłączenie winy podatnika bądź stwierdzenie jego przyczynienia się (współwina) do niepobrania podatku w należnej wysokości przez płatnika. Wina podatnika może być umyślna albo nieumyślna (lekkomyślność czy też brak wymaganej staranności i dbałości o własne interesy).

W orzecznictwie sądów administracyjnych wyrażono na gruncie art. 30 § 5 Ordynacji podatkowej pogląd, że przez „winę” podatnika należy rozumieć wszelkie przyczyny leżące po stronie podatnika (jego działania lub zaniechania, np. podanie płatnikowi nieprawdziwych informacji lub niedostarczenie wymaganych danych) i wpływające na zachowanie się płatnika, niekoniecznie zawinione w rozumieniu przepisów prawa cywilnego lub karnego. Warunkiem przyjęcia, że niepobranie podatku obciąża płatnika, jest uprzednie wykluczenie winy podatnika (zob. wyrok NSA z dnia 14 marca 1995 r., SA/Wr 2229/94 oraz wyrok WSA w Gdańsku z dnia 23 września 2015 r., I SA/Gd 650/15, LEX i CBOSA).

W powyższym kontekście warto podkreślić działania Spółki w celu prawidłowego wypełnienia ustawowych obowiązków. W szczególności chodzi o wprowadzone zmiany postanowień umownych, które zapewniają Spółce wcześniejsze otrzymanie środków finansowych w ramach poboru podatku, ograniczają swobodę klienta w dysponowaniu paliwem, umożliwiają odmowę przyjęcia lub wydania paliwa, wprowadzają kary umowne, przewłaszczenie paliwa, a także roszczenia odszkodowawcze i możliwość rozwiązania umowy. Dowodzi to dochowania należytej staranności i dbałości o prawidłowe wykonania obowiązków ustawowych. Co ważne, Spółka nie posiada kompetencji władczych w relacjach z podatnikami. Podatnicy są podmiotami od niej niezależnymi (faktycznie i prawnie), w przeciwieństwie choćby do pracowników wobec których również pełni funkcję płatnika.

Należy więc stwierdzić, że niemożność wykonania przez Spółkę obowiązków płatnika będzie w przedstawionych okolicznościach każdorazowo związana z naruszeniem przez klienta (podatnika) reguł umownych określających zasady poboru podatku. A zatem bez względu na konkretną przyczynę Spółka nie zdoła pobrać i wpłacić podatku albo wpłacić podatku w odpowiedniej wysokości oraz w ustawowym terminie z powodu zaniechania albo nienależytego wypełnienia obowiązków umownych przez klienta. Wprawdzie Spółka wprowadziła różne mechanizmy zabezpieczające, ale nawet w skrajnym przypadku uzyskania środków finansowych w wyniku przewłaszczenia paliwa klienta i jego sprzedaży, Spółka uczyni to najprawdopodobniej po upływie ustawowego terminu.

Wprowadzenie przez Spółkę klauzul dowodzi wymaganej staranności i dbałości o jej interesy. Zgoda klienta na przyjęcie klauzul oznacza, że akceptuje określone reguły współpracy w związku z wypełnianiem przez Spółkę obowiązków płatnika. Naruszenie tych reguł jest zatem równoznaczne z winą klienta, gdyż w przedstawionych okolicznościach może dojść do niego wyłącznie w sposób świadomy (np. w razie próby uniknięcia opodatkowania) albo z uwagi na lekkomyślność czy brak dbałości o własne interesy (np. z powodu braku środków na podatek lub pomyłki w obliczeniu terminu do wpłaty). Będą to działania lub zaniechania leżące po stronie podatnika - wszelkie przyczyny zależne od podatnika.

Końcowo należy podkreślić, że niniejszy wniosek nie odnosi się, ani nie zakłada istnienia przyczyn po stronie Spółki, które mogłyby doprowadzić do uchybienia obowiązkom płatnika. W konsekwencji - naruszenie przez podatnika (klienta) postanowień umownych określających reguły poboru podatku, czego efektem będzie brak możliwości prawidłowego wykonania przez Spółkę obowiązków płatnika, uwolni Spółkę od odpowiedzialności podatkowej płatnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.