Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-707/13-2/SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-10-24
Teza: prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości-nabycie nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku; zwolnienie-rezygnacja ze zwolnienia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30.07.2013 r. (data wpływu 01.08.2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 01.08.2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: „Nabywca” lub Wnioskodawca”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca zamierza podjąć działalność na polskim rynku nieruchomości. Obecnie, Wnioskodawca rozważa nabycie nieruchomości, na których realizowana jest inwestycja zakładająca wybudowanie kompleksu budynków biurowych w rejonie A. Wnioskodawca nabyłby nieruchomości od spółki D. Sp. z o.o., która obecnie prowadzi inwestycję lub od spółki komandytowej, w którą przekształcona zostanie D. Sp. z o.o. (dalej: „Zbywca”).

Inwestycja prowadzona przez Zbywcę zakłada wybudowanie docelowo trzech budynków biurowych. Obecnie, w trakcie realizacji jest pierwszy etap inwestycji obejmujący wybudowanie budynku biurowego znanego pod nazwą „A. 1”. Zakończenie budowy tego etapu jest planowane na koniec 2013 roku. Budynek jest usytuowany na działkach gruntu oznaczonych numerami ewidencyjnymi: 9/1, 10/2, 60, 61, 62, 63 oraz części działki 107. Powyższe działki wraz z budynkiem oraz towarzyszącymi budowlami (w stadium budowy) określane są dalej jako „Nieruchomość 1”).

Zbywca nabył prawo własności działek gruntu, na których realizowana jest inwestycja na podstawie umowy wniesienia do spółki przez R. Sp. z o.o. wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego (Dz. U. z 2011 r. nr 230, poz.1370, dalej: „Kodeks cywilny”). W związku z powyższym, transakcja ta należała do czynności wyłączonych z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Według wiedzy Wnioskodawcy, przedmiotowe działki gruntu znalazły się w posiadaniu R. Sp. z o.o. w wyniku aportu dokonanego uprzednio przez Gminę (dot. działek 60, 61, 62, 63 oraz 107) oraz jako wynagrodzenie R. Sp. z o.o. za wartość umorzonych udziałów w spółce W. Sp. z o.o. (dot. działek 9/1 oraz 10/2).

W związku z budową budynku A. 1, Zbywca ponosi wydatki na nabycie towarów usług podlegające opodatkowaniu VAT i przysługuje mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z nabywania tych towarów i usług.

Budynek A. 1 przeznaczony jest pod wynajem, tj. po wybudowaniu powierzchnia biurowa w budynku będzie wynajmowana podmiotom trzecim. Zgodnie z praktyką rynkową, część umów najmu jest podpisywana jeszcze przed wybudowaniem nieruchomości, przy czym mają one wejść w życie po przekazaniu powierzchni biurowej do użytkowania.

Transakcja sprzedaży Nieruchomości 1 planowana jest w 2013 lub 2014 r. W zależności od momentu zawarcia umowy sprzedaży Nieruchomości 1, jej przedmiotem będzie własność gruntu wraz budynkiem oraz towarzyszącymi budowlami znajdującymi się w stanie budowy lub już ukończonymi.

W przypadku, gdy umowy najmu powierzchni w budynku biurowym wejdą w życie do momentu sprzedaży, zgodnie z art. 678 Kodeksu cywilnego z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz.U. z 1964 r. Nr 16 poz. 93, ze zm., dalej: „Kodeks cywilny”) - z mocy prawa, na Nabywcę zostaną przeniesione prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z umów najmu. Niemniej jednak, w przypadku, jeśli sprzedaż Nieruchomości 1 nastąpi przed jej wybudowaniem lub tuż po wybudowaniu, istnieje możliwość, że przynajmniej część zawartych umów najmu nie wejdzie jeszcze w życie, w związku z czym może być konieczne dokonanie cesji praw i obowiązków wynikających z tych umów ze Zbywcy na Nabywcę.

Przewiduje się także, iż Nabywca może przejąć przynajmniej niektóre z następujących elementów związanych z Nieruchomością 1:

*   zabezpieczenia ustanowione przez poszczególnych najemców, w tym gwarancje i kaucje złożone przez najemców;

*   majątkowe prawa autorskie i prawa pokrewne do projektów architektonicznych i prac wykonanych przez podmioty trzecie w związku z budową budynku;

*   gwarancje budowlane wynikające z umowy o wykonawstwo zawartej przez Zbywcę;

*   prawa do znaku towarowego A. 1.

Z drugiej strony, planowanej transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie jakichkolwiek należności oraz zobowiązań Zbywcy (z wyjątkiem tych wynikających z zabezpieczeń złożonych przez najemców). Ponadto, lista składników majątku Zbywcy niepodlegających przeniesieniu na rzecz nabywcy obejmuje:

*   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z zarządzaniem, administracją i bieżącą obsługą nieruchomości (w tym umowy z dostawcami mediów, umowy ubezpieczenia nieruchomości, umowy zarządzania dotyczące tych nieruchomości) jakie do momentu sprzedaży będą już zawarte przez Zbywcę,

*   prawa i obowiązki wynikające z umowy z generalnym wykonawcą (jeśli nieruchomość w momencie sprzedaży będzie w stanie budowy),

*   środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie,

*   tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how, związany z metodologią wyszukiwania i utrzymania portfolio najemców o zróżnicowanym profilu dzialalności,

*   księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej,

*   należności i zobowiązania Zbywcy związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy, w tym należności i zobowiązania handlowe,

*   zobowiązania Zbywcy związane z finansowaniem nabycia (prawa użytkowania wieczystego) gruntu wraz z naniesieniami i ich zabudowy.

Oprócz Nieruchomości 1, Zbywca jest właścicielem lub użytkownikiem wieczystym sąsiadujących z nimi terenów obejmujących pozostałą część działki gruntu o numerze ewidencyjnym 107 oraz działek gruntu o numerach ewidencyjnych 99, 103 oraz 105/1, na których planuje wybudowanie dwóch kolejnych budynków biurowych, składających się na planowany kompleks biurowy.

Prawo wieczystego użytkowania działki gruntu o numerze ewidencyjnym 99 zostało nabyte przez Zbywcę od grupy osób fizycznych na podstawie Umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości. Przeniesienie prawa użytkowania wieczystego na Wnioskodawcę nie podlegało podatkowi od towarów i usług.

Wspomniane wyżej osoby nabyły z kolei prawo wieczystego użytkowania tej działki na podstawie umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste z dnia 11 maja 2009 zawartej w związku z uznaniem roszczeń wynikających z tzw. dekretu warszawskiego. Zgodnie z tą umową działka nr 99 stanowiła nieruchomość niezabudowaną, a z tytułu użytkowania wieczystego, należne były opłaty roczne podlegające VAT.

Na działce nr 99 nie znajdują się żadne budynki, w związku z czym była ona opisywana jako działka niezabudowana, lecz jednocześnie zlokalizowana jest na niej droga. Droga ta nie została wybudowana przez Zbywcę, tj. nie ponosił on żadnych wydatków na wybudowanie tej drogi. Zbywca nie ponosił także wydatków na ulepszenie istniejących budowli przekraczających 30% ich wartości początkowej. W przyszłości planowana jest rozbiórka drogi i wybudowanie na działce nr 99 oraz części działki 107 (niezabudowanej) II fazy kompleksu biurowego, tj. budynku A. 2. W dalszej części wniosku, powyższe działki wraz z naniesieniami określane są łącznie jako „Nieruchomość 2”.

Działki o numerach ewidencyjnych 103 oraz 105/l wraz z istniejącymi budynkami (określane dalej jako: „Nieruchomość 3”) zostały nabyte od spółki R. Sp. z o.o. w dniu 6 grudnia 2010 r., a transakcja była zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Po nabyciu, budynki były częściowo wynajmowane/wydzierżawiane, a Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków przekraczających 30% ich wartości początkowej. Na działkach o numerach ewidencyjnych 103 oraz 105/1 planowane jest - po wyburzeniu istniejących budynków - wybudowanie III fazy kompleksu biurowego, tj. budynku A. 3.

Nieruchomość 2 oraz Nieruchomość 3 nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zbywca wystąpił o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla tych Nieruchomości przewidujących budowę II oraz III fazy kompleksu biurowego, przy czym postępowania w tym zakresie jest w toku.

Obecnie, Zbywca rozważa również zbycie Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3. Nieruchomość 2 oraz Nieruchomość 3 mogą w zależności między innymi od warunków rynkowych - zostać sprzedane wraz Nieruchomością 1 (tj. na rzecz Nabywcy) lub też zostać zbyte na rzecz innego nabywcy (lub nabywców) w odrębnych transakcjach. Zbyciu Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3 nie będzie towarzyszyło zbycie innych składników majątku Zbywcy. Niemniej jednak, w przypadku sprzedaży Nieruchomości 3, jej nabywca wstąpi (z mocy prawa) w prawa i obowiązki wynikające z umów dzierżawy/najmu budynków stanowiących Nieruchomość 3 (jeśli takie będą obowiązywać w momencie sprzedaży).

Po nabyciu Nieruchomości 1 Nabywca dokończyłby budowę budynku i budowli w oparciu o własne zasoby względnie o zasoby zatrudnionych przez siebie podwykonawców (jeżeli nabycie nastąpiłoby przez zakończeniem budowy). Następnie, w ramach działalności gospodarczej Nabywcy, powierzchnia w kompleksie biurowym ma być wynajmowana innym podmiotom. Działalność Wnioskodawcy w zakresie wynajmu powierzchni w kompleksie biurowym będzie opodatkowana podatkiem VAT.

W razie nabycia Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3, Nabywca przeprowadziłby projekt inwestycyjny w oparciu o własne zasoby względnie o zasoby zatrudnionych przez siebie podwykonawców a następnie, w ramach działalności gospodarczej Nabywcy, powierzchnia w wybudowanych budynkach byłaby wynajmowana innym podmiotom. Działalność Wnioskodawcy w zakresie wynajmu powierzchni w budynkach wybudowanych na Nieruchomości 2 i Nieruchomości 3 także byłaby opodatkowana podatkiem VAT.

Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników, a wszelkie czynności związane z zarządzaniem, administracją i bieżącą obsługą nieruchomości, jak również bieżąca księgowość, doradztwo prawno i podatkowe są wykonywane na rzecz Zbywcy na podstawie umów zawartych z podmiotami trzecimi.

Nieruchomość 1, Nieruchomość 2 oraz Nieruchomość 3 będące przedmiotem planowanej transakcji nie stanowią organizacyjnie wydzielonych części przedsiębiorstwa Zbywcy.

Zbywca jest zarejestrowany dla celów VAT jako podatnik VAT czynny. W dacie planowanej transakcji również Nabywca będzie mieć status zarejestrowanego podatnika VAT czynnego.

Nieruchomość 1, Nieruchomość 2 oraz Nieruchomość 3 będące przedmiotem planowanej sprzedaży stanowią niemal całość aktywów rzeczowych Wnioskodawcy. Po zbyciu wyżej wymienionych nieruchomości, Zbywca nie będzie posiadał innych aktywów rzeczowych. Dotychczas nie podjęto decyzji co do działalności Zbywcy po dokonaniu sprzedaży wyżej wymienionych nieruchomości. W zależności od sytuacji rynkowej, nie można wykluczyć przeprowadzenia jego likwidacji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie poprawności swojego stanowiska w odniesieniu do następujących pytań:

1.  Czy - jeżeli Zbywca naliczy podatek VAT należny na sprzedaży Nieruchomości 1 - Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości 1 - zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT - oraz zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT?
2.  Czy - jeżeli przed sprzedażą Nieruchomości 2 zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy obejmująca część działki nr 107 wchodzącej w skład Nieruchomości 2, a Zbywca naliczy podatek VAT należny na sprzedaży Nieruchomości 2 w zakresie części działki nr 107 - Wnioskodawcy będzie przysługiwało w tym zakresie prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego - zgodnie z art. 86 ust. l i ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT - oraz zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT?
3.  Czy - jeżeli Zbywca oraz Nabywca wybiorą opcję opodatkowania dostawy Nieruchomości 3 na podstawie art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i Zbywca naliczy podatek VAT należny na sprzedaży Nieruchomości 3 - Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości 3 - zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT - oraz zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT?

Wnioskodawca zwraca uwagę, że pytania analogiczne do pytań 1-3 są przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej złożonej przez Zbywcę działającego jako podmiot odpowiedzialny za zobowiązania podatkowe związane z przedmiotową transakcją (wniosek z dnia 30 lipca 2013 r., złożony przez D. Sp. z o.o., NIP: xxx-xxx-xx-xx).

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Jeżeli Zbywca naliczy podatek VAT należny na sprzedaży Nieruchomości 1, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości 1 zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT oraz zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT.
2.  Jeżeli przed sprzedażą Nieruchomości 2 zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy obejmująca część działki nr 107 wchodzącej w skład Nieruchomości 2, a Zbywca naliczy podatek VAT należny na sprzedaży Nieruchomości 2 w zakresie części działki nr 107 Wnioskodawcy będzie przysługiwało w tym zakresie prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT oraz zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT.
3.  Jeżeli Zbywca oraz Nabywca wybiorą opcję opodatkowania dostawy na podstawie art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i Zbywca naliczy podatek VAT należny na sprzedaży Nieruchomości 3, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości 3 zgodnie z art. 86 ust. l i ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT - oraz zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Uwagi wstępne

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi podatku VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzyma od Zbywcy fakturę VAT dokumentującą przedmiotową transakcję lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi, na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT. Niemniej jednak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego lub zwrotu nadwyżki podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Tym samym, w celu rozstrzygnięcia, czy Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wynikający z nabycia Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy dostawa tych nieruchomości będzie stanowiła dostawę podlegającą opodatkowaniu VAT oraz nie będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT.

Klasyfikacja przedmiotu transakcji

Mając powyższe na uwadze, należy przeanalizować, czy transakcja podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. czy mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

W świetle powyższej definicji towarów, jak również z uwagi na fakt, iż planowane transakcje będą przeprowadzane za wynagrodzeniem, zdaniem Wnioskodawcy, mieszczą się one w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów.

Ponadto zdaniem Wnioskodawcy - sprzedaż Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3 nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT, jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanych części przedsiębiorstwa, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, niezależnie od tego, czy Wnioskodawca nabędzie jednocześnie Nieruchomości 1, 2 i 3 czy tylko niektóre z tych nieruchomości.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż - dla celów podatku VAT - pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego. W myśl regulacji zawartej w tym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości łub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

*   koncesje, licencje i zezwolenia,

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

*   tajemnice przedsiębiorstwa,

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei w myśl regulacji art. 2 pkt 27 lit. e) ustawy o VAT - przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać, że Nieruchomość 1 razem z umowami najmu przejmowanymi z mocy prawa przez Nabywcę (lub ewentualnie w drodze cesji praw i obowiązków z tych umów, jeśli sprzedaż Nieruchomości nastąpi przed ich wejściem w życie), Nieruchomość 2 oraz Nieruchomość 3 (wraz z umowami najmu/dzierżawy, które zostałyby przejęta przez Nabywcę z mocy prawa) stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy. Wynika to z faktu, iż nawet w przypadku jednoczesnej sprzedaży wszystkich trzech nieruchomości (a tym bardziej w razie sprzedaży Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3 w różnych transakcjach) przedmiot sprzedaży nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, sprzedaży Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3 nie będzie towarzyszył transfer innych kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy, obejmujących w szczególności:

*   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z zarządzaniem, administracją i bieżącą obsługą danej nieruchomości (w tym umowy z dostawcami mediów, umowy ubezpieczenia nieruchomości, umowy zarządzania dotyczące tych nieruchomości) jakie do momentu sprzedaży będą już zawarte przez Zbywcę,

*   prawa i obowiązki wynikające z umowy z generalnym wykonawcą (jeśli nieruchomość w momencie sprzedaży będzie w stanie budowy),

*   środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie,

*   tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how, związany z metodologią wyszukiwania i utrzymania portfolio najemców o zróżnicowanym profilu działalności,

*   księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej,

*   należności i zobowiązania Zbywcy związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy, w tym należności i zobowiązania handlowe,

*   zobowiązania Zbywcy związane z finansowaniem nabycia (prawa użytkowania wieczystego) gruntu wraz z naniesieniami ich zabudowy.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zbywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską (Odpowiedź Ministra Finansów na zapylanie poselskie nr 1778 z dnia 13.06.2003 r. Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże w przekonaniu Wnioskodawcy konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowania w rozpatrywanym przypadku) (która - co należy zaznaczyć - była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe).

Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet wówczas, gdy jest on przeznaczony pod wynajem.

Przedsiębiorstwem, bowiem, może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie.

Tymczasem jak zaznaczono w stanie faktycznym - w analizowanym przypadku sprzedaży każdej z nieruchomości nie będzie towarzyszył transfer należności ani zobowiązań Zbywcy.

Kolejnego argumentu przemawiającego za tym, iż przedmiotem analizowanej transakcji nie jest przedsiębiorstwo Zbywcy, dostarczają orzeczenia sądów (Wyrok NSA z dnia 6.10.1995 r., sygn.: S.A./Gd 1959/94), w których wyrażono tezę, iż zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi bowiem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Tymczasem transakcji sprzedaży Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3 na rzecz każdego z nabywców nie będzie towarzyszył transfer wszystkich aktywów Zbywcy. Mianowicie, w ramach przedmiotowej transakcji Wnioskodawca zbędzie jedynie środki trwałe (w budowie) w postaci danej nieruchomości wraz z ewentualnie zabezpieczeniami ustanowionymi przez najemców oraz majątkowymi prawami autorskimi i prawami pokrewnymi do projektów architektonicznych i prac związanych z budową nieruchomości, jak również gwarancjami budowlanymi i prawami do znaku towarowego. Po dacie dokonania sprzedaży w rękach Zbywcy pozostaną pewne aktywa należące obecnie do jego przedsiębiorstwa, tj. środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie, tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy, know-how oraz księgi rachunkowe.

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów (Wyrok NSA z dnia 22.01.1997 r., sygn.: SA/Sz 2724/95 oraz wyrok NSA z dnia 24.11.1999 r. sygn.: I SA/Kr 1169/99) kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Zdaniem Wnioskodawcy składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej sprzedaży Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3 nie stanowią zorganizowanego zespołu, jako że know-how pozostający w związku z działalnością gospodarczą Zbywcy, prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z zarządzaniem, administracją i bieżącą obsługą działalności Zbywcy nie zostaną przejęte przez Nabywcę.

Należy także zauważyć, że podstawową działalnością Zbywcy jest działalność deweloperska, polegająca na nabywaniu i zabudowie gruntów budynkami komercyjnymi oraz ich dalszej sprzedaży. W związku z tym, przedsiębiorstwem spółki jest zabudowa i obrót nieruchomościami. Natomiast, element działalności Zbywcy w postaci wynajmu powierzchni we wzniesionych budynkach do czasu sprzedaży nieruchomości ma charakter pomocniczy. Nieruchomości posiadane przez Zbywcę są zatem „produktem” przedsiębiorstwa prowadzonego przez Zbywcę a nie jego przedsiębiorstwem (zachodzi tu analogia do sytuacji dewelopera mieszkaniowego, dla którego sprzedawane lokale stanowią produkt działalności, a nie przedsiębiorstwo).

Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawcy, nie ma podstaw, aby sprzedaż Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3 zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Ponadto, działalność gospodarcza polegająca na wynajmie lub dzierżawie powierzchni w Nieruchomości 1 (która ewentualnie będzie prowadzona po ukończeniu budowy) oraz Nieruchomości 3 nie stanowią zorganizowanych części przedsiębiorstwa wyodrębnionej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę (Nieruchomość 2 nie jest aktualnie wykorzystywana w operacyjnej działalności). Słuszność powyższej tezy Wnioskodawcy dodatkowo potwierdza fakt, iż wybrane składniki majątkowe będące przedmiotem analizowanej transakcji nie są organizacyjnie wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy, Dodatkowo, przenoszone w ramach przedmiotowej transakcji składniki majątkowe nie stanowią zespołu składników, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze. Tym samym, sprzedawane składniki majątkowe nie będą spełniały definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określonej w art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT.

Podsumowując - zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3 będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska w sprawie pytania nr 1 (prawo do odliczenia VAT naliczonego na sprzedaży Nieruchomości 1)

W świetle powyższych uwag, w analizowanym przypadku nie będzie mieć miejsca zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Tym samym, kluczowym dla rozstrzygnięcia o prawie Nabywcy do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości 1 oraz prawie do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym jest potwierdzenie faktu, że dostawa Nieruchomości 1 będzie opodatkowana VAT oraz, że Nieruchomość 1 będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Opodatkowanie dostawy podatkiem VAT

Z uwagi na to, iż planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości 1 stanowić będzie dostawę budynków i budowli, będzie ona opodatkowana podatkiem VAT, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT. W przedmiotowym przypadku należy przeanalizować, czy sprzedaż Nieruchomości 1 mogłaby korzystać ze zwolnień, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Konsekwentnie, ocena, czy sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana VAT (czy też zwolniona) wymaga analizy, czy jedno z tych zwolnień znajdzie zastosowanie.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości 1 nie spełnia przesłanki do zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Analizując przywołaną powyżej definicję pierwszego zasiedlenia, należy zauważyć, iż następuje ono w momencie oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu użytkownikowi lub nabywcy w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT po ich wybudowaniu. Tym samym, skoro budynek i towarzyszące mu budowle znajdują się wciąż w stadium budowy, dotychczas nie mogło nastąpić pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części. W opinii Wnioskodawcy, do pierwszego zasiedlenia budynku A. 1 (lub jego części) dojdzie w momencie wydania powierzchni biurowej w tym budynku najemcom po ukończeniu budowy, tj. pod koniec 2013 r. lub ewentualnie w momencie sprzedaży Nieruchomości 1 po ukończeniu budowy.

W świetle powyższego, należy zauważyć, iż w zależności od momentu sprzedaży Nieruchomości 1, dostawa budynku i budowli (lub ewentualnie ich części) będzie następować:

*   przed pierwszym zasiedleniem lub w ramach pierwszego zasiedlenia budynku, budowli (ewentualnie ich części) w sytuacji, gdy sprzedaż ta nastąpi przed ukończeniem budowy (ewentualnie po ukończeniu budowy budynku, ale przed oddaniem danej części budynku do używania pierwszemu najemcy)

*   lub ewentualnie przed upływem dwóch lat od pierwszego zasiedlenia budynku (lub jego części), co wynika z faktu, iż pomiędzy pierwszym zasiedleniem (najwcześniej pod koniec 2013 r.) a momentem sprzedaży (najpóźniej koniec 2014 r.) nie upłynie okres co najmniej dwóch lat.

W świetle powyższego należy uznać, iż do dnia transakcji (przed końcem 2014 r.) w stosunku do żadnej części budynków, budowli (lub ich części) nie upłynie okres co najmniej dwóch lat od dnia pierwszego zasiedlenia (ewentualnie sprzedaż nastąpi przed pierwszym zasiedleniem lub w ramach pierwszego zasiedlenia budynków, budowli lub ich części). Konsekwentnie, zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie będzie mogło mieć zastosowania w przedmiotowym przypadku.

Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż w analizowanej sytuacji nie będzie również miało zastosowania zwolnienie z VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, zwalnia się od VAT również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając na uwadze, iż Zbywcy przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z budową budynku A. 1 oraz towarzyszących mu budowli, należy uznać, iż warunki zastosowania powyższego zwolnienia nie będą w przedmiotowym przypadku spełnione. Konsekwentnie, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Podsumowując - skoro sprzedaż Nieruchomości 1 będzie stanowić dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT i nie będzie miało zastosowania żadne ze zwolnień z VAT przewidziane w ustawie a równocześnie dla planowanej transakcji nie przewidziano obniżonej stawki podatku - sprzedaż Nieruchomości 1 będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawki podstawowej.

Prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony i zwrot różnicy VAT naliczonego

Biorąc pod uwagę, iż sprzedaż Nieruchomości 1 nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części oraz będzie opodatkowana VAT według stawki podstawowej, wyłączenie prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego lub zwrotu nadwyżki VAT naliczonego wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 nie będzie miało zastosowania. Konsekwentnie, dla oceny, czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego (oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego) należy przeanalizować spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli, zatem, dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Wnioskodawca będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i będzie spełniał ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 ustawy o VAT. Po nabyciu Nieruchomości 1 i ewentualnie ukończeniu jej budowy (jeśli nabycie nastąpi przed ukończeniem budowy), Wnioskodawca będzie prowadził działalność polegającą na wynajmie powierzchni biurowej w budynku A. 1.

Taki typ działalności jako odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu VAT według stawki VAT podstawowej (obecnie na poziomie 23%). W konsekwencji jak wynika z powyższego - nabycie Nieruchomości 1 będzie związane z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT. W konsekwencji jak wynika z powyższego - Nieruchomość 1 będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę, będącego podatnikiem, wyłącznie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W świetle powyższego - zdaniem Wnioskodawcy po dokonaniu przedmiotowej transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości 1, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 86 ust. 10 pkt l i ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzyma od Zbywcy fakturę VAT dokumentującą przedmiotową transakcję lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi, na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości 1 oraz otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego na rachunek bankowy.

Uzasadnienie stanowiska w sprawie pytania nr 2 (prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na nabyciu Nieruchomości 2)

Podobnie jak w przypadku Nieruchomości 1, kluczowym dla rozstrzygnięcia o prawie Nabywcy do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości 2 oraz prawie do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym jest potwierdzenie faktu, że dostawa tej nieruchomości będzie opodatkowana VAT (jak już wspomniano w przedmiotowej sprawie przedmiotem zbycia nie będzie przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część) oraz, że Nieruchomość 2 będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Opodatkowanie dostawy podatkiem VAT

Jak już wspomniano, działka gruntu nr 99 zabudowana jest drogą. W związku z powyższym, w celu ustalenia sposobu opodatkowania sprzedaży tej działki należy przeanalizować możliwość zastosowania do dostawy tej budowli zwolnień z VAT przywoływanych powyżej.

W ocenie Wnioskodawcy, nie ma podstaw, aby stwierdzić, że droga znajdująca się na działce nr 99 została już zasiedlona, tj. wydana pierwszemu użytkownikowi w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. W szczególności, pierwsze zasiedlenie nie nastąpiło w wyniku sprzedaży prawa wieczystego użytkowania działki nr 99 przez osoby fizyczne na rzecz Zbywcy, gdyż transakcja ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast ustanowienie prawa użytkowania wieczystego działki gruntu nr 99 na rzecz osób fizycznych (które następnie ją sprzedały Zbywcy) dotyczyło wyłącznie ustanowienia tytułu prawnego do gruntu i tym samym nie mogło prowadzić do pierwszego zasiedlenia drogi. Konsekwentnie, nie ma podstaw do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż budowla, jaką jest wspomniana droga jest w stanie przed pierwszym zasiedleniem.

W związku z powyższym, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Jak już wspomniano, powyższe zwolnienia ma zastosowanie w przypadku dostaw nieobjętych zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z uwagi na to, iż nabycie Nieruchomości 2 od grupy osób fizycznych nie podlegało opodatkowaniu VAT oraz Zbywca nie ponosił wydatków na ulepszenie drogi, w stosunku do drogi Zbywcy (jako dokonującemu planowanej dostawy) nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym, zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT znajdzie zastosowanie do Nieruchomości 2 w zakresie działki o numerze ewidencyjnym 99.

Natomiast, część działki 107, która wchodzi w skład Nieruchomości 2, stanowi działkę niezabudowaną. Tym samym, do jej sprzedaży może mieć zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Z treści przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 wynika, że zwolniona z opodatkowania jest dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zatem opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są tereny niezabudowane stanowiące tereny budowlane.

Ustawodawca w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT zdefiniował pojęcie terenów budowlanych jako grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W kwestii określenia, czy dany grunt jest terenem budowlanym ustawodawca odsyła zatem wprost do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2012 r., poz. 647), regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Dla prawidłowego określenia przeznaczenia terenów istotne znaczenie odgrywa miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Stosownie do treści art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Natomiast, w myśl postanowień ustępu drugiego tego samego artykułu, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu, nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego należy posłużyć się inną istniejącą na dzień zawarcia transakcji dokumentacją sporządzoną na podstawie ww. ustawy, tj. w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, w przedmiotowej sprawie teren obejmujący Nieruchomość 2 nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, przy czym toczy się postępowanie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Jeśli zatem decyzja o warunkach zabudowy zostanie wydana przed dniem sprzedaży, część działki nr 107 wchodząca w skład Nieruchomości 2 będzie stanowić teren budowlany w rozumieniu przepisów powołanych powyżej. W konsekwencji, dostawa Nieruchomości 2 powinna być traktowana jako dostawa terenów budowlanych a co za tym idzie, nie będzie korzystać ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Tym samym dostawa będzie opodatkowana VAT według stawki podstawowej.

Reasumując transakcja sprzedaży Nieruchomości 2 w zakresie dotyczącym działki nr 99 będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT, natomiast w zakresie dotyczącym części dziatki nr 107 (będącej obecnie w trakcie procedury podziału geodezyjnego) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej stawki, jeśli do momentu sprzedaży Nieruchomości 2 zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy obejmująca tę część działki nr 107.

Prawo do odliczenia VAT naliczonego

W świetle powyższych uwag, dostawa Nieruchomości 2 w zakresie części działki nr 107 będzie opodatkowana VAT (jeśli przed sprzedażą zostanie wydana odpowiednia decyzja o warunkach zabudowy). Wobec tego, kwestia prawa odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości 2 (w zakresie części działki nr 107) będzie zależała od spełnienia przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. Nabywca powinien wykorzystywać nieruchomość do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, iż Nabywca po nabyciu Nieruchomości 2 i zrealizowaniu inwestycji polegającej na wybudowaniu na niej II etapu kompleksu biurowego będzie prowadził działalność polegającą na wynajmie powierzchni biurowej w budynku, który powstanie w ramach II etapu inwestycji.

Powyższa działalność jako odpłatne świadczenie usług - będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki VAT podstawowej (obecnie na poziomie 23%). W konsekwencji - jak wynika z powyższego - nabycie Nieruchomości 2 które warunkuje wniesienie II fazy kompleksu biurowego będzie związane z wykonywaniom czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Wobec powyższego, jeżeli Zbywca naliczy podatek VAT należny na sprzedaży Nieruchomości 2 w zakresie części działki nr 107 a przed sprzedażą Nieruchomości 2 zostanie wydana decyzja o warunkach zabudowy obejmująca tę część działki - po dokonaniu dostawy Nieruchomości 2 i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości 2. Natomiast, nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi, na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska w sprawie pytania nr 3 (prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na nabyciu Nieruchomości 3)

Podobnie jak w przypadku Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2, kluczowym dla rozstrzygnięcia o prawie Nabywcy do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości 3 oraz prawie do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym jest potwierdzenie faktu, że dostawa tej nieruchomości będzie opodatkowana VAT (jak już wspomniano w przedmiotowej sprawie przedmiotem zbycia nie będzie przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część) oraz, że nieruchomość ta będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Opodatkowanie dostawy

Podobnie jak w przypadku Nieruchomości 1, sprzedaż zabudowanej Nieruchomości 3 będzie opodatkowana podatkiem VAT, chyba że zastosowanie znalazłoby zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Konsekwentnie, ocena, czy sprzedaż Nieruchomości 3 będzie opodatkowana VAT (czy też zwolniona) wymaga analizy, czy jedno z tych zwolnień znajdzie zastosowanie.

Mając na uwadze definicję pierwszego zasiedlenia przywoływaną w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1, w opinii Wnioskodawcy, pierwsze zasiedlenie budynków, budowli lub ich części składających się na Nieruchomość 3 miało miejsce nie później niż 6 grudnia 2010 r., kiedy to nastąpiła sprzedaż Nieruchomości 3 przez R. Sp. z o.o. na rzecz Zbywcy, która to transakcja podlegała opodatkowaniu VAT (jako transakcja zwolniona z tego podatku). Ponadto, ponieważ Zbywca nie dokonywał ulepszeń Nieruchomości 3, wydatki na które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, po nabyciu Nieruchomości 3 nie nastąpiło żadne zdarzenie, które przerwałoby okres zasiedlenia. Zatem od momentu pierwszego zasiedlenia, upłynął już okres co najmniej dwóch lat. Tym samym, do Nieruchomości 3 zastosowanie będzie miało zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Natomiast, zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT może mieć zastosowanie w sytuacjach nieobjętych zwolnieniem art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy. Skoro jednak - jak wspomniano wyżej w przedmiotowym przypadku spełnione będą przesłanki zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania do Nieruchomości 3.

Jako że w przedmiotowej sprawie co do zasady będzie miało zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10, Zbywca i Nabywca będą uprawnieni do skorzystania z możliwości opodatkowania transakcji, która jest przewidziana w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

*   są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

*   złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z uwagi na fakt, iż zarówno Zbywca jak i Nabywca będą na moment transakcji zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi, a planowana transakcja w części dotyczącej budynków oraz budowli lub ich części będzie spełniać warunki dla uznania jej za czynność zwolnioną z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Wnioskodawca będzie uprawniony na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT do rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania tej dostawy podatkiem VAT na zasadach ogólnych, pod warunkiem złożenia wspólnego oświadczenia, o którym mowa powyżej.

Reasumując - skoro sprzedaż Nieruchomości 3 nastąpi po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia budynków, budowli lub ich części, Wnioskodawca będzie uprawniony do wyboru opcji opodatkowania sprzedaży Nieruchomości 3 podatkiem VAT na mocy art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Konsekwentnie, transakcja sprzedaży Nieruchomości 3, w sytuacji gdy Zbywca i Nabywca dokonają wyboru opcji opodatkowania transakcji przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, będzie podlegać opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej w wysokości 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Prawo do odliczenia VAT naliczonego

W świetle powyższych uwag, dostawa Nieruchomości 3 będzie opodatkowana VAT (jeśli przed Zbywca i Nabywca wybiorą opcję opodatkowania). Wobec powyższego, kwestia prawa odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości 3 będzie zależała od spełnienia przesłanek, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. Nabywca powinien wykorzystywać tę nieruchomość do wykonywania czynności opodatkowanych.

Nabywca po nabyciu Nieruchomości 3 i zrealizowaniu inwestycji polegającej na wybudowaniu na niej III etapu kompleksu biurowego będzie prowadził działalność polegającą na wynajmie powierzchni biurowej w budynku, który powstanie w ramach III etapu inwestycji, która to działalność będzie podlega opodatkowaniu VAT według stawki VAT podstawowej (obecnie na poziomie 23%). W konsekwencji - jak wynika z powyższego - nabycie Nieruchomości 3, które warunkuje wniesienie III fazy kompleksu biurowego, będzie związane z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Mając powyższe na uwadze, jeżeli Zbywca Nabywca wybiorą opodatkowanie dostawy Nieruchomości 3 podatkiem VAT, po dokonaniu przedmiotowej dostawy i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości 3. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi, na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych sprawa będzie rozpatrzona w odrębnym postępowaniu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.