Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-250/13-6/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-07-23
Teza: 6. Czy właściwe będzie obciążanie pomiędzy oddziałem a jednostką macierzystą kosztami faktycznie poniesionymi, bez marży? - stan faktyczny. 7. Czy oddział zobowiązany jest do sporządzania dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do transakcji z jednostką macierzystą? stan faktyczny. 8. Czy rok podatkowy oddziału powinien pokrywać się z rokiem podatkowym jednostki macierzystej? stan faktyczny 13. Czy wnioskodawca właściwe wskazał korzystając z kwartalnej metody wpłacania zaliczek na podatek dochodowy w roku obrachunkowym trwającym od marca do lutego, będzie posiadał pięć okresów rozliczeniowych? stan faktyczny.
Słowa kluczowe: dokumentacja-dokumentacja podatkowa; koszt; oddział; opodatkowanie; rok-rok podatkowy; transakcja; wpłata; zaliczka
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9a (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 25

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012, poz. 749) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22.03.2013 r. (data wpływu 11.04.2013 r.) uzupełnionego pismami z dnia 02.07.2013 r. (data wpływu 04.07.2013 r.) oraz 02.07.2013 r. (data wpływu 05.07.2013 r.) uzupełniającymi braki formalne na wezwanie z dnia 20.06.2013 r. Nr IPPB5/423-250/13-2/PS oraz IPPP3/443-290/13-2/KT (data nadania 20.06.2013 r., data doręczenia 27.06.2013 r.) a także pismem z dnia 18.07.2013 r. (data wpływu 18.07.2013 r.) w sprawie o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

1.  szóstego pytania wniosku tj. kwestii opodatkowania oddziału - **jest nieprawidłowe,**
2.  siódmego pytania wniosku tj. kwestii sporządzania dokumentacji podatkowej- **jest prawidłowe,**
3.  ósmego pytania wniosku tj. kwestii roku podatkowego - **jest prawidłowe,**
4.  trzynastego pytania wniosku tj. kwestii kwartalnej metody wpłacania zaliczek- **jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie

W dniu 11.04.2013r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

WE Sp. z o.o. Oddział w Polsce (zwanym dalej „Oddział”) jest oddziałem firmy z siedzibą w Wielkiej Brytanii (zwanym dalej „jednostką macierzystą”). Jednostka macierzysta powstała w lutym 2010 r. i zajmuje się montażem turbin wiatrowych na terenie Unii Europejskiej. Rok podatkowy jednostki macierzystej trwał od 01 marca 2012r. do 28 lutego 2013r. Realizacja dotychczasowych zleceń przez jednostkę macierzystą w Wielkiej Brytanii odbywała się poprzez podnajem firm zewnętrznych m.in. z Polski. W 2012 r. jednostka macierzysta podjęła decyzję o utworzeniu w Polsce oddziału oraz realizacji części zleceń samodzielnie poprzez pracowników zatrudnionych w oddziale. Oddział jest samodzielnie bilansującą się jednostką. Oddział w Polsce jednak nie posiada własnego kapitału zakładowego. W miesiącu lutym 2013 r. oddział wykonywał usługi montażu turbin wiatrowych dla firmy niemieckiej na zleceń te jednostki macierzystej (kontynuacja kontraktu). Na chwilę obecną oddział prowadzi negocjacje w zakresie pozyskania własnych kontraktów na budowę elektrowni wiatrowych w Polsce, Szwecji, Finlandii oraz Niemiec. Niemniej do czasu ostatecznego podpisania nowych kontraktów jednostka macierzysta chciałaby nadal korzystać z usług świadczonych przez pracowników oddziału a tym samym ograniczyć korzystanie z usług podwykonawstwa firm zewnętrznych. Pozyskanie kontraktów w Szwecji czy Finlandii nie będzie wiązało się z otwieraniem na terytorium tych Państw „zakładu” w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym, ponieważ czas budowy jednej elektrowni wiatrowej waha się od kilkunastu dni do kilku tygodni. Oddział został wpisany do KRS z dniem 12-11-2012r.

W dniu 22-08-2012 w Krajowym Rejestrze Sądowym zostało złożone zgłoszenie identyfikacyjne NIP-2 dla Oddziału. W dniu 19-11-2012 r. zostało złożone w Urzędzie Skarbowym w Z zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R (bez wskazania numeru NIP). W dniu 27-11-2012 został oddziałowi nadany numer NIP: Oddział został zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

Po tym dniu zostały dokonane nabycia m in. środków trwałych, paliw, usług leasingowych, itp. Na początku stycznia, księgowy dopatrzył się nieprawidłowości w dokonanej rejestracji dla podatku VAT, powołując się na interpretacje:

IPPP2/443-1173/12-2/MM z 07-12-2012 Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, IPPP3/443-772/12-2/LK z 30-10-2012 Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, IBPP4/443-328/12/PK z 30-10-2012 Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, IPP3/443-876/12-2/SM z 28-11-2012 Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie. W wyniku czego ustalono iż:

1.  Oddział został błędnie zarejestrowany w zakresie podatku od towarów i usług
2.  Oddział składał deklaracje VAT-7 oraz wykazywał VAT naliczony.
3.  Rejestracja w zakresie podatku od towarów i usług nastąpiła w wyspecjalizowanym Urzędzie Skarbowym w Z.

Wobec powyższego w dniu 11-02-2013 r.:

1.  Złożono w Urzędzie Skarbowym w S zgłoszenie identyfikacyjne NIP-2 dla jednostki macierzystej
2.  Złożono w Urzędzie Skarbowym w Świebodzinie zgłoszenie rejestracyjne VAT-R dla jednostki macierzystej wskazując datę rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 Ustawy jako 01-03-2013 r.

W dniu 12-02-2013r. Urząd Skarbowy w Świebodzinie nadał jednostce macierzystej numer oraz dokonał rejestracji jednostki macierzystej w zakresie podatku od towarów i usług.

Oddział złożył za miesiąc listopad 2012 - korektę deklaracji VAT-7 wykazując VAT naliczony 000zł, należny 0,00 zł, a za miesiące grudzień 201 2, styczeń 2013 oraz luty 2013 - Oddział złożył deklaracje VAT-7 „zerowe”. W dniu 25-02-2013 oddział dokonał zgłoszenia zaprzestania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i Usług dla numeru NIP składając VAT-Z w Urzędzie Skarbowym.

Jednostka Macierzysta do faktur potwierdzających nabycie środków trwałych, towarów i usług wystawiła.

Odliczenia VAT naliczonego w faktur potwierdzających nabycie towarów i usług w okresie od listopada 2012 do lutego 2013 dokona w pierwszej składanej do Urzędu Skarbowego w S deklaracji VAT-7 za marzec 2013.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Urząd Skarbowy w S właściwie dokonał rejestracji jednostki macierzystej posiadającej w Polsce oddział dla potrzeb podatku od towarów i usług? - stan faktyczny.
2.  Czy jednostce macierzystej prowadzącej w Polsce działalność gospodarczą w formie oddziału przysługuje odliczenie podatku naliczonego w fakturach wystawionych w okresie od listopada 2012 do lutego 2013, które jako nabywcę wskazywały W Sp. z o. o. ODDZIAŁ W POLSCE a do których wystawiono noty korygujące jako poprawne dane wskazując: W Sp. zoo. ODDZIAŁ W POLSCE, - stan faktyczny.
3.  Czy w fakturach dokumentujących nabycie towarów i usług dla oddziału jednostki macierzystej, zarejestrowanego pod numerem NIP wystarczającymi danymi oznaczającymi nabywcę na fakturach będzie wskazanie: W - stan faktyczny.
4.  Czy oddziałowi jednostki macierzystej NIP przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z czynnościami wykonywanymi na rzecz jednostki macierzystej w Wielkiej Brytanii? — zdarzenie przyszłe.
5.  Czy właściwym dokumentem rozliczającym transakcje pomiędzy jednostką macierzystą w Wielkiej Brytanii a jej oddziałem w Polsce będzie nota księgowa? - stan faktyczny
6.  Czy właściwe będzie obciążanie pomiędzy oddziałem a jednostką macierzystą kosztami faktycznie poniesionymi, bez marży? - stan faktyczny.
7.  Czy oddział zobowiązany jest do sporządzania dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do transakcji z jednostką macierzystą? stan faktyczny.
8.  Czy rok podatkowy oddziału powinien pokrywać się z rokiem podatkowym jednostki macierzystej? stan faktyczny
9.  Czy podatek dochodowy od osób prawnych Oddział powinien zapłacić jedynie od dochodów uzyskanych na terytorium Polski? zdarzenie przyszłe
10.  Czyw przypadku świadczenia usług budowy farmy wiatrowej na terytorium kraju, oddział wystawiając faktury na rzecz np. niemieckiego podatnika nieposiadającego w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzonej działalności gospodarczej powinien uwzględnić również art. 28e Ustawy o VAT iw części przychodów odpowiadającą wykonywaniu usług takich jak fundamenty, maszty, słupy - opodatkować 23% stawką VAT ? zdarzenie przyszłe
11.  a ) i b)Czy obowiązek podatkowy z tytułu wykonywania usług określonych w pkt 10 należy określać zgodnie z art. 19 ust . 9a i 19b oraz art . 19 ust. 13 pkt 2 lit b) z zastrzeżeniem ust . 11 - zdarzenie przyszłe
12.  Czy pomimo że Oddziałowi a potrzeby podatku PIT (pracownicze) oraz podatku VAT zostały nadane dwa odrębne numery NIP przysługuje prawo do przeksięgowania zwrotu VAT na zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych - PIT? - zdarzenie przyszłe
13.  Czy wnioskodawca właściwe wskazał korzystając z kwartalnej metody wpłacania zaliczek na podatek dochodowy w roku obrachunkowym trwającym od marca do lutego, będzie posiadał pięć okresów rozliczeniowych? stan faktyczny
14.  Czy wewnętrzną notę obciążeniową, o której mowa w pytaniu 5 i 6 - wnioskodawca winien zaksięgować w Pozostałe przychody operacyjne, przychody ze świadczenia usług czy na wydzielone konto 790 - przychody z Obrotów wewnętrznych? stan faktyczny
15.  Czy koszty wynagrodzeń pracowników i paliw wraz z obciążeniami ZUS od tych wynagrodzeń powinny być ujęte na wydzielonym koncie 791 - koszty obrotów wewnętrznych czy powinny być zaksięgowane w zespole 4 koszty wg. rodzaju? stan faktyczny .

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej są zagadnienia dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych, tj. pytanie oznaczone Nr 6, 7, 8 oraz 13 wniosku.

W kwestiach poruszanych w pytaniach oznaczonym Nr 9, 14 i 15 wniosku, a dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych zostaną wydane odrębne postanowienia.

W kwestiach poruszanych w pytaniach oznaczonym Nr 1, 2, 3, 4, 5, 10, 11, 12 wniosku, a dotyczących podatku od towarów i usług zostanie wydana odrębna interpretacja.

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad.6 Zgodnie z art. 3 ust 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), podatnicy, jeżeli mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedzibę lub zarząd, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Zasady opodatkowania dochodów uzyskiwanych z działalności gospodarczej prowadzonej przez podmioty Polskie na terytorium innych państw, a w szczególności gdzie dochody podlegają opodatkowaniu, regulują również stosowne umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska.

Z powyższego wynika więc, że zakładowi należy przypisać czynności (świadczenia), które mógłby wykonywać i wykonywałby podmiot niezależny oraz część zysków, którą w porównywalnych warunkach osiągnąłby podmiot niezależny. W miesiącu lutym oddział w Polsce wykonał na rzecz jednostki macierzystej usługę budowy kilku elektrowni wiatrowych (jeśli usługi tej nie wykonałby oddział, to jednostka macierzysta tak jak dotychczas do wykonania tej usługi wynajęłaby podmiot zewnętrzny). W związku z tym oddział poniósł koszty związane z tą usługą, na którą składają się koszty wynagrodzeń pracowników, którzy tą usługę świadczyli oraz koszty paliwa. W ocenie wnioskującego pozostałe koszty (np. koszty administracji, czy wynajmu pomieszczeń) są bez wpływu na wartość świadczonej usługi na rzecz jednostki macierzystej (oddział nawet jeśli usługi tej by nie świadczył i tak poniósłby je w niezmienionej wysokości). Ponieważ jednostka macierzysta rozlicza swoje przychody z firmą zewnętrzną w oparciu o roboczogodzinę, a oddział wynagradza pracowników (zleceniobiorców) również stawką godzinową to zdaniem wnioskującego właściwą jednostką dla rozliczeń za miesiąc luty pomiędzy oddziałem a jednostką macierzystą z tytułu świadczonej usługi będzie również roboczogodzina. Wartość świadczeń jaką oddział wypłacił za miesiąc luty 2013 zleceniobiorcom powiększona o obciążenia ZUS (bez marży) powinna być przeniesiona na jednostkę macierzystą poprzez wystawienie noty obciążeniowej. Dodatkowo Oddział powinien obciążyć jednostkę macierzystą kosztami paliwa (bez marży) zużytego podczas świadczenia w/w usługi (paliwo zużyte podczas przemieszczania się na plac budowy oraz między budowami).

Oddziałowi z tytułu poniesionych wynagrodzeń i obciążeń ZUS od tych wynagrodzeń przysługuje prawo do zaliczenia je w koszty uzyskania przychodu. Natomiast notę obciążeniową oddział zaliczy do przychodów podatkowych. Ponieważ wysokość kosztów uzyskania przychodu na tej transakcji będzie odpowiadać przychodom podatkowym (z noty obciążeniowej) to oddział na powyższej transakcji wykaże „zerowy” zysk.

Ad. 7 W odniesieniu do transakcji zawieranych pomiędzy zakładem a jednostką macierzystą obowiązek sporządzania dokumentacji podatkowej wynika z art. 9a ust. 5a updop. Dokumentacja taka powinna określać m.in.:

*   jakie funkcje w ramach transakcji podatnika zagranicznego z podmiotami zewnętrznymi pełnił zakład (uwzględniając użyte aktywa zakładu oraz podejmowane ryzyko),
*   jakie koszty obciążały ekonomicznie zakład i termin ewentualnego „rozliczenia” z jednostką macierzystą. Obowiązek dokumentacyjny obejmuje transakcję lub transakcje, w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:
    1.  100.000 euro -jeżeli wartość transakcji nie przekracza 20% kapitału zakładowego, albo
    2.  30.000 euro - w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych, albo
    3.  50.000 euro - w pozostałych przypadkach.

Wyrażone w euro wielkości przelicza się na walutę polską po średnim kursie ogłaszanym przez NBP, obowiązującym w ostatnim dniu roku podatkowego poprzedzającego rok, w którym została zawarta transakcja objęta obowiązkiem dokumentacyjnym.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w obecnie obowiązującym stanie prawnym oddział zagranicznej firmy zobowiązany jest do sporządzania dokumentacji podatkowej, o której mowa w art. 9a updop, w odniesieniu do transakcji z jednostką macierzystą.

Ad. 8 Oddział zagranicznego przedsiębiorcy dla celów podatkowych nie jest traktowany jako odrębny podmiot - podatnikiem jest zagraniczna osoba prawna prowadząca na obszarze Polski działalność gospodarczą za pomocą Oddziału (podlega takim samym przepisom prawa podatkowego, bilansowego jak krajowe osoby prawne). Opodatkowaniu w Polsce podlega tylko ten dochód zagranicznej osoby prawnej, który został osiągnięty za pośrednictwem Oddziału. W przypadku Oddziału zagranicznego przedsiębiorcy nie ma zastosowania art. 8 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż Spółka nie rozpoczyna działalności po raz pierwszy a jedynie kontynuuje swoją działalność na terytorium Polski poprzez utworzony zakład” w myśl Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. W związku z tym rok podatkowy oddziału powinien pokrywać się z rokiem podatkowym jednostki macierzystej.

Ad. 13. U podatników CIT rok podatkowy nie musi pokrywać się z rokiem kalendarzowym. Ponieważ zaliczki kwartalne nalicza się i odprowadza za kwartał roku kalendarzowego (art. 25 ust. 1b updop). Rok podatkowy osoby prawnej płacącej zaliczki kwartalne (co kwartał kalendarzowy) może obejmować pięć okresów rozliczeniowych. Tym samym w 2013/2014 roku Oddział (który wybrali złożył do Urzędu Skarbowego kwartalną metodę rozliczania zaliczek na podatek dochodowy) ustalił terminy płatności zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych następująco:

okres rozliczeniowy Termin wpłaty zaliczki

pierwszy (III) do 20 kwietnia 201 3r.

drugi (IV, V. VI) do 22 lipca 2013

trzeci (VII, VIII, IX) do 21 października 201 3r.

czwarty (X, Xl, XII) do 20 stycznia 2014r.

piąty (I, II) do 20 marca 2014r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

1.  **nieprawidłowe** w zakresie szóstego pytania wniosku tj. kwestii opodatkowania oddziału,
2.  **prawidłowe** w zakresie siódmego pytania wniosku tj. kwestii sporządzania dokumentacji podatkowej,
3.  **prawidłowe** w zakresie ósmego pytania wniosku tj. kwestii roku podatkowego,
4.  **nieprawidłowe** w zakresie trzynastego pytania wniosku tj. kwestii kwartalnej metody wpłacania zaliczek.

Ad. 6

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie szóstego pytania wniosku uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., określanej w dalszej części skrótem „updop”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 4a pkt 11 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o zagranicznym zakładzie oznacza to:

1.  stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
2.  plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
3.  osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje.

Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowi inaczej. Wnioskodawca jest podmiotem brytyjskim, dlatego też zastosowanie w niniejszej sprawie znajdzie Konwencja zawarta między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisana w Londynie dnia 20 lipca 2006r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840, określana w dalszej części skrótem „umowa polsko-brytyjska”).

Pomocnym w interpretacji tej umowy może być też tekst Modelowej Konwencji OECD, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Definicja zakładu zawarta jest w art. 5 ust. 1 umowy polsko – brytyjskiej, który stanowi, iż określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. W szczególności miejsce zarządu, filię, biuro, fabrykę, warsztat, kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych. Tak więc aby można było mówić o zakładzie musi istnieć placówka, która ma stały charakter, i za pośrednictwem której wykonywana powinna być działalność przedsiębiorstwa.

Jednakże od ogólnej definicji zakładu, istnieje szereg wyłączeń. Stosownie do art. 5 ust. 4 umowy polsko - brytyjskiej, określenie "zakład" nie obejmuje:

1.  użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostawy dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;
2.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub wydawania;
3.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo;
4.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;
5.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;
6.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu łącznego prowadzenia którychkolwiek rodzajów działalności, o których mowa w punktach od a) do e) niniejszego ustępu, pod warunkiem jednak, że całkowita działalność tej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Zasady prowadzenia w Polsce działalności przez przedsiębiorców zagranicznych określa ustawa z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.). Status cywilno-prawny oddziału zagranicznej osoby prawnej w Polsce normuje przepis art. 85 powołanej ustawy. Zgodnie z ww. przepisem dla wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przedsiębiorcy zagraniczni mogą, na zasadzie wzajemności, o ile ratyfikowane umowy międzynarodowe nie stanowią inaczej, tworzyć oddziały z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 5 pkt 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, oddział stanowi wyodrębnioną i samodzielną organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywaną przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności. Oddział może wykonywać działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie przedmiotu działalności przedsiębiorcy zagranicznego.

Zgodnie natomiast z art. 7 ust. 1 umowy polsko-brytyjskiej, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można je przypisać temu zakładowi.

Z powyższego wynika, że w państwie źródła opodatkowaniu podlegają wyłącznie zyski powstałe w związku z działalnością wykonywaną poprzez zakład; opodatkowaniu nie podlegają natomiast zyski osiągnięte bezpośrednio przez centralę (jednostkę macierzystą) lub inną jednostkę tego przedsiębiorstwa.

Z kolei zgodnie z art. 7 ust. 2 umowy polsko-brytyjskiej, jeżeli przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa wykonuje działalność w drugim Umawiającym się Państwie, poprzez położony tam zakład to, z zastrzeżeniem postanowień ustępu 3 niniejszego artykułu, w każdym Umawiającym się Państwie należy przypisać temu zakładowi takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z przedsiębiorstwem, którego jest zakładem.

Postanowienie to określa zasadę rozgraniczenia zysków pomiędzy poszczególne części przedsiębiorstwa osoby zagranicznej to jest centralę i zakład oraz formułuje normę, że w państwie źródła (położenia zakładu) opodatkowaniu podlegają wyłącznie zyski powstałe w związku z działalnością wykonywaną poprzez zakład. Podział ten opiera się na zasadach stosowanych przez podmioty niezależne, w warunkach wolnego rynku. Z przyjęcia tej zasady wynika, że zakładowi należy przypisać czynności (świadczenia), które mógłby wykonywać i wykonywałby podmiot niezależny, oraz część zysków, którą w porównywalnych warunkach osiągnąłby podmiot niezależny.

Innymi słowy, zakładowi należy przypisać takie zyski, które osiągnąłby gdyby zamiast prowadzenia działalności na rzecz siedziby głównej swojego przedsiębiorstwa, prowadził transakcje z całkowicie odrębnym przedsiębiorstwem na normalnych warunkach i według cen przeważających na wolnym rynku. Zazwyczaj ustalone w ten sposób zyski, co do zasady będą odpowiadać zyskom, jakie można ustalić na podstawie właściwie prowadzonej księgowości handlowej. Zasada cen rynkowych rozciąga się również na przypisywanie zysków, jakie zakład może osiągać z transakcji z innymi zakładami przedsiębiorstwa.

Każda transakcja wymaga indywidualnej oceny, uwzględniającej całokształt okoliczności faktycznych, a w szczególności analizy wykonywanych funkcji i ponoszonego ryzyka.

Z art. 7 ust. 3 umowy polsko-brytyjskiej wynika, że przy ustalaniu zysków zakładu dopuszcza się odliczanie nakładów ponoszonych na rzecz tego zakładu, włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi, niezależnie od tego, czy powstały w tym Umawiającym się Państwie, w którym położony jest zakład, czy gdzie indziej.

Powołane wcześniej zapisy art. 7 ust. 2 i 3 konwencji, są uszczegółowieniem zasady zawartej w art. 7 ust. 1 konwencji, zgodnie z którą zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowanie w Państwie w którym znajduje się zakład, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Istotą powołanych norm jest zatem określenie sposobu podziału zysku, pomiędzy Spółką a jej zagranicznym zakładem. W wyniku wzajemnych rozliczeń dokonywanych pomiędzy Spółką a zakładem nie może zatem dojść ani do powstania przychodu, ani do zwiększenia kosztów ich uzyskania. Wzajemne rozliczenia są bowiem przepływami wewnętrznymi dokonywanymi w ramach jednego podmiotu. Rozliczenia te są zatem neutralne podatkowo nie generują bowiem zysku (zysk jest pojęciem ekonomicznym, któremu na bazie przepisów prawa podatkowego odpowiada pojęcie dochodu), a ustalają jedynie, co wymaga ponownego podkreślenia, sposób jego podziału pomiędzy Spółką a jej zakładem.

Rozliczenia o jakich mowa powyżej muszą się zatem opierać na rzeczywistych wielkościach ekonomicznych (zarówno dotyczących przychodów jak i kosztów ich uzyskania), co oznacza, że koszty te nie mogą być zwiększane o marżę.

Zgodnie zatem z art. 7 ust. 1 omawianej umowy, zyski Spółki z siedzibą w Wielkiej Brytanii podlegają opodatkowaniu tylko Wielkiej Brytanii, chyba że przedsiębiorstwo to prowadzi działalność gospodarczą w Polsce poprzez położony tu zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w Polsce, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny tut. organ stwierdza, iż Oddział zarejestrowany w Polsce, posiadający własny NIP, numer REGON i prowadzący działalność w zakresie opisanym we wniosku stanowi zakład w rozumieniu art. 5 umowy polsko-brytyjskiej.

W konsekwencji, w świetle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, takie działanie Spółki rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych w świetle postanowień umowy polsko - brytyjskiej. Analiza opisanego przez Podatnika funkcjonowania Oddziału i podejmowania czynności prowadzi do wniosku, że Oddziałowi temu należy przypisać - odpowiedni do wykonywanych funkcji i ponoszonych ryzyk - udział w uzyskanym przez przedsiębiorcę (Spółkę z siedzibą Wielkiej Brytanii) zysku.

W zakresie dotyczącym alokacji dochodów zakładu podkreślić należy, że tut. Organ w ramach postępowania uregulowanego w rozdziale 1a - Interpretacje przepisów prawa podatkowego Ordynacji Podatkowej nie może dokonać oceny metodologii przypisywania zysków do zakładu w Polsce. Ocena taka wykracza bowiem poza dyspozycję zawartego ww. rozdziale przepisu art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Przy czym odnośnie alokacji środków między Oddziałem a Centralą należy zwrócić uwagę na dyspozycję przepisu art. 20r ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którą przepisy działu IIA stosuje się odpowiednio w stosunkach pomiędzy podmiotem mającym siedzibę lub zakład na terytorium jednego państwa a jego zagranicznym zakładem w rozumieniu przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych i podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie przypisania części dochodu do podmiotu krajowego. Na mocy przepisu art. 20b § 1 organ właściwy w sprawie porozumienia, na wniosek podmiotu krajowego, po uzyskaniu zgody władzy podatkowej właściwej dla podmiotu zagranicznego powiązanego z wnioskodawcą, uznaje prawidłowość wyboru i stosowania metody ustalania ceny transakcyjnej między podmiotem krajowym powiązanym z podmiotem zagranicznym a tym podmiotem zagranicznym. Jak wynika z art. 20a "organem właściwym w sprawie porozumienia" jest Minister właściwy do spraw finansów publicznych. Należy podkreślić, iż procedury opisane w przepisach art. 20a-20q ustawy Ordynacja podatkowa regulują zasady postępowania administracji podatkowej, którego celem jest akceptacja lub odmowa akceptacji metody ustalania cen transakcyjnych, jaką proponuje wnioskodawca. Nie kształtują one natomiast, z pewnymi wyjątkami (art. 20g i 20h ustawy Ordynacja podatkowa), samego procesu wyboru metody ustalania ceny przyjętej przez podatnika.

Ad. 7

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie siódmego pytania wniosku uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami - w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 - lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji, obejmującej:

1.  określenie funkcji, jakie spełniać będą podmioty uczestniczące w transakcji (uwzględniając użyte aktywa i podejmowane ryzyko),
2.  określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty,
3.  metodę i sposób kalkulacji zysków oraz określenie ceny przedmiotu transakcji,
4.  określenie strategii gospodarczej oraz innych działań w jej ramach - w przypadku gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta przez podmiot,
5.  wskazanie innych czynników - w przypadku gdy w celu określenia wartości przedmiotu transakcji przez podmioty uczestniczące w transakcji uwzględnione zostały te inne czynniki,
6.  określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń - w przypadku umów dotyczących świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym.

Obowiązek, o którym mowa w ust. 1, obejmuje transakcję lub transakcje między podmiotami powiązanymi, w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:

1.  100.000 EURO - jeżeli wartość transakcji nie przekracza 20% kapitału zakładowego, określonego zgodnie z art. 16 ust. 7, albo
2.  30.000 EURO - w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych, albo
3.  50.000 EURO - w pozostałych przypadkach.

Obowiązek sporządzenia dokumentacji obejmuje również transakcję, w związku z którą zapłata należności wynikająca z takiej transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, jeżeli łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość 20.000 EURO.

Zgodnie z art. 9a ust. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – od dnia 1 stycznia 2007 r. - przepisy powyższe stosuje się odpowiednio do podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład. W konsekwencji, podmioty zagraniczne uzyskujące dochody na terytorium Polski poprzez położony tutaj zakład obowiązane są prowadzić dokumentacje podatkową, z której wynikać będzie, czy część dochodu uzyskiwana przez osobę zagraniczną, funkcjonalnie związana z działalnością tego zakładu, została temu zakładowi prawidłowo „przypisana”.

Ad. 8

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie ósmego pytania wniosku uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono w tym zakresie od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Ad. 13

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie trzynastego pytania wniosku uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 25 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 1b, 2a, 3 - 6a oraz art. 21 i 22, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego zaliczki miesięczne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie miesiące.

W myśl art. 25 ust. 1b ww. ustawy, podatnicy rozpoczynający działalność, w pierwszym roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1c, oraz mali podatnicy, mogą wpłacać zaliczki kwartalne w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku podatkowego a sumą zaliczek należnych za poprzednie kwartały. Przez kwartał rozumie się kwartał roku kalendarzowego.

Stosownie do treści art. 25 ust. 1d cytowanej ustawy, do podatników rozpoczynających działalność, którzy zamierzają wpłacać zaliczki kwartalne, o których mowa w ust. 1b, przepisy art. 16k ust. 11 stosuje się odpowiednio.

Z treści art. 16k ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, iż przepisy ust. 7 nie mają zastosowania do podatników rozpoczynających działalność, którzy zostali utworzeni:

1.  w wyniku przekształcenia, połączenia lub podziału podatników albo
2.  w wyniku przekształcenia spółki lub spółek niemających osobowości prawnej, albo
3.  przez osoby fizyczne, które wniosły na poczet kapitału nowo utworzonego podmiotu uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty co najmniej 10.000 euro; wartość tych składników oblicza się stosując odpowiednio art. 14.

Ponadto, stosownie do treści art. 25 ust. 1e omawianej ustawy, podatnicy, którzy wybrali kwartalne wpłaty zaliczek, o których mowa w ust. 1b, mają obowiązek w terminie do dnia 20 drugiego miesiąca roku podatkowego zawiadomić w formie pisemnej właściwego naczelnika urzędu skarbowego o wyborze tej metody.

W przedmiotowej sprawie istotne jest, iż utworzenie na terytorium danego państwa zakładu (w przedmiotowym przypadku na terytorium Polski), nie powoduje powstania nowego podmiotu podatkowego (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) w tym państwie. Zakład nie jest bowiem podmiotem podatkowym, gdyż podmiotem takim pozostaje przedsiębiorca zagraniczny. Posiadający siedzibę w Polsce oddział nie stanowi więc odrębnego podmiotu podatkowego w stosunku do spółki posiadającej siedzibę Wielkiej Brytanii, ale stanowi jedynie organizacyjnie i majątkowo wyodrębnioną część spółki. Dochody wykazywane przez oddział pozostają więc dochodami tej spółki. Oznacza to, iż pomimo swojej odrębności w stosunku do jednostki macierzystej, oddział nie jest z punktu widzenia prawa podatkowego samodzielnym podmiotem. Podatnikiem jest osobą zagraniczna posiadająca w Polsce zakład. Natomiast obowiązek podatkowy tej osoby zagranicznej ograniczony jest tylko do dochodów, jakie można przypisać posiadanemu zakładowi. Podkreślić raz jeszcze należy, iż wyodrębnienie Oddziału w strukturze Spółki ma jedynie charakter organizacyjny. Jak słusznie zauważył Wnioskodawca w uzasadnieniu do pytania Nr 8 wniosku „Spółka nie rozpoczyna działalności po raz pierwszy a jedynie kontynuuje swoją działalność na terytorium Polski poprzez utworzony zakład w myśl Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania”.

W świetle powyższego nie można uznać Spółki za podatnika rozpoczynającego działalność w rozumieniu art. 25 ust. 1b ustawy o pdop.

W rezultacie Spółka nie była uprawniona do skorzystania z preferencji rozliczania zaliczek na podatek, o których mowa w art. 25 ust. 1b ustawy o pdop tj. rozliczania zaliczek co kwartał, a nie co miesiąc.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.