Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.108.2017.1.ISK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-22
Teza: W zakresie uznania opisanych składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenia z opodatkowania czynności ich sprzedaży.
Słowa kluczowe: deweloper; podatek-podatek od towarów i usług; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; wyłączenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 27 kwietnia 2017 r. (data wpływu 5 maja 2017 r.) uzupełnionym w dniu 12 czerwca 2017 r. (data wpływu 14 czerwca 2017 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 31 maja 2017 r. (skutecznie doręczone 5 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania opisanych składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenia z opodatkowania czynności ich sprzedaży - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 5 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony w dniu 12 czerwca 2017 r. (data wpływu 14 czerwca 2017 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 31 maja 2017 r. (skutecznie doręczone 5 czerwca 2017 r.) dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie uznania opisanych składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenia z opodatkowania czynności ich sprzedaży.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sprzedawca prowadzi szeroko pojętą działalność w zakresie kompleksowej realizacji przedsięwzięć deweloperskich, skupiając się na budownictwie mieszkaniowym wielorodzinnym.

Działalność deweloperska Sprzedawcy z założenia ma być prowadzona w systemie holdingowym tzn. Sprzedawca pełni funkcję podmiotu wiodącego i zarządzającego, natomiast każde przedsięwzięcie deweloperskie ma być realizowane bezpośrednio przez specjalnie w tym celu powołaną spółkę celową.

Nabywca zaś jest spółką celową, powstałą w 2016 r. 100%-owym udziałowcem jest Sprzedawca. Nie wyklucza się w przyszłości przystąpienia do spółki celowej (Nabywcy) innych udziałowców, np. inwestorów.

Aktualnie jednak Sprzedawca przygotowuje się do realizacji inwestycji mieszkaniowej i zgodnie ze swoim założonym modelem biznesowym, zamierza zbyć na rzecz Nabywcy zorganizowaną wokół planowanej inwestycji część swojego przedsiębiorstwa. Celem działalności Nabywcy jest nabycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedawcy i kontynuowanie inwestycji, aby ostatecznie zrealizować przychód ze sprzedaży lokali w inwestycji pod aktualną nazwą „ ”.

Sprzedawca w ramach swojego przedsiębiorstwa realizuje szereg przedsięwzięć, realizuje także funkcje holdingowe. W strukturze organizacyjno-funkcjonalnej Sprzedawcy istnieje wyodrębniona część jej przedsiębiorstwa - zespół składników majątkowych w postaci wyodrębnionej rozpoczętej inwestycji (dalej: ZCP), którą to ZCP Sprzedawca planuje zbyć na rzecz Nabywcy.

W skład ZCP wchodzą następujące składniki:

*   wyodrębnione (posiadające odrębną księgę wieczystą) działki gruntu; teren pod inwestycję został ogrodzony płotem, stanowi w istocie plac budowy; rozpoczęto czynności przygotowawcze związane z wycinką drzew;
*   założony przez Sprzedawcę na potrzeby inwestycji odrębny rachunek bankowy, na którym deponowane są środki pochodzące z wpłat z tytułu umów czasowej rezerwacji dotyczących lokali w wyodrębnionej inwestycji wraz z środkami zdeponowanymi do czasu zbycia ZCP;
*   ogół praw i obowiązków z umowy na wykonanie dokumentacji projektowej budynku mieszkalnego wielorodzinnego - umowa jest w trakcie realizacji, część prac nie została jeszcze wykonana ani zafakturowana;
*   ogół praw i obowiązków wynikających z umowy w sprawie zmiany położenia kabla zasilającego wraz z dokumentacją techniczną do tej umowy;
*   projekt budowlany (z uzupełnieniem) dotyczący budynku mieszkalnego wielorodzinnego z lokalami usługowymi i handlowymi wraz z towarzyszącą infrastrukturą i miejscami parkingowymi (dotyczy inwestycji – ZCP);
*   pozostała dokumentacja techniczna, w tym: opinia geotechniczna z dokumentacją podłoża gruntowego do projektu budowy zespołu budynków mieszkalnych;
*   uzyskane przez Sprzedawcę: decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu; decyzja - pozwolenie na budowę; decyzja zatwierdzająca dokumentację geologiczno-inżynierską; decyzja - pozwolenie wodnoprawne; decyzja o zwolnieniu z zakazów określonych w art. 881 ust. 1 ustawy Prawo wodne; decyzja ustalająca warunki zabudowy;
*   uzyskana przez Sprzedawcę decyzja dotycząca warunków zabudowy (dotyczy nabrzeża);
*   uzyskane przez Sprzedawcę uzgodnienia z urzędami i instytucjami i przedsiębiorstwami wykonującymi lub administrującymi infrastrukturą, w tym: (i) warunki techniczne przyłączenia do sieci wodociągowej i kanalizacyjnej, (ii) uzgodnienie przyłącza wodociągowego i kanalizacji sanitarnej, linii kablowych SN, NN i teletechnicznych oraz zewnętrznych instalacji kanalizacji deszczowej, (iii) decyzja - pozwolenie na budowę ostateczna, (iv) dziennik budowy, (v) warunki techniczne przyłączenia do sieci elektroenergetycznej;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów rezerwacyjnych zawartych z przyszłymi nabywcami lokali (zestawienie umów);
*   dokumentacja księgowa, tj. historyczne zapisy na wyodrębnionych kontach księgowych Sprzedawcy dotyczące inwestycji;
*   prawa do domeny i prac nad stroną internetową promującą inwestycję;
*   obciążenie hipoteczne zabezpieczające należności z tytułu obligacji.

Prace związane z prowadzeniem inwestycji u Sprzedawcy trwają od roku 2015.

Wymienione powyżej składniki majątku Sprzedawcy cechuje wyraźne wyodrębnienie funkcjonalne - wszystkie one są związane z realizacją jednego i tylko jednego celu gospodarczego - inwestycji.

Z uwagi na stan zaawansowania prac nad inwestycją, należy wskazać, że wskazany zespół składników majątkowych Sprzedawcy cechuje także wyodrębnienie organizacyjne. W całości struktury swojego majątku oraz organizacji jako takiej Sprzedawca wyodrębnił inwestycję jako ZCP i jest w stanie precyzyjnie przypisać do tejże inwestycji wszelkie prawa i obowiązki, wierzytelności i zobowiązania, kontrahentów, klientów, itp. Na podstawie takiej alokacji, Sprzedawca podjął wewnętrzną uchwałę o istnieniu przedmiotowej ZCP zorganizowanej wokół inwestycji.

Finansowe wyodrębnienie inwestycji przejawia się w całkowicie wyodrębnionych zapisach w księgach handlowych Sprzedawcy. Dzięki prawidłowej ewidencji zdarzeń gospodarczych Sprzedawca jest w stanie przyporządkować do ZCP związane z nim aktywa (np. środki trwałe, zapasy, należności itp ), pasywa (np. zobowiązania), przychody i koszty. Sprzedawca jest w stanie sporządzić odrębny bilans i rachunek wyników dla ZCP.

Sprzedawca postanowił zbyć ZCP na rzecz Nabywcy (w transakcji kupna-sprzedaży) w kontynuacji prac nad inwestycją, ale w zmienionej formule organizacyjnej. Nie ma wątpliwości, że wyodrębniony zespół składników Sprzedawcy, zorganizowany wokół inwestycji , jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy opisany powyżej zespół składników materialnych i niematerialnych (ZCP) będących przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 jest twierdząca, to transakcja sprzedaży będzie na podstawie art. 6 pkt 1 wyłączona z zakresu ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Zainteresowanych, zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

W świetle powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników materialnych i niematerialnych stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

1.  w istniejącym przedsiębiorstwie istnieje zespół składników majątkowych, obejmujący składniki o charakterze materialnym i niematerialnym (w tym zobowiązania);
2.  zespół tych składników jest wyodrębniony organizacyjnie oraz finansowo;
3.  składniki te są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W związku z powyższym, dla uznania opisywanego w zdarzeniu przyszłym zespołu składników materialnych i niematerialnych za ZCP Sprzedawcy, konieczne jest wyodrębnienie zespołu składników majątkowych zarówno na płaszczyznach organizacyjnej, finansowej, jak i funkcjonalnej.

1.  Zespół składników majątkowych

Zgodnie z ustaloną praktyką, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. ZCP tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębną działalność, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Podstawowym wymogiem kwalifikacji danej masy majątkowej jako ZCP jest zatem przesądzenie, że stanowi ona pełny zespół takich składników (materialnych i niematerialnych) przeznaczonych do realizacji określonego zadania gospodarczego obejmujący także wszelkie zobowiązania związane z tym zespołem składników.

Sprzedawca stoi na stanowisku, że w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego oraz stanu faktycznego dotyczącego aktualnego opisu wyodrębnienia inwestycji w przedsiębiorstwie Sprzedawcy, ów warunek jest spełniony. Przedmiotem transakcji sprzedaży dokonywanej przez Sprzedawcę będą zarówno składniki materialne (grunt, nakłady, dokumentacja administracyjna, projektowa, techniczna, itp.), jak i niematerialne (np. prawa i obowiązki wynikające z umów cywilnoprawnych, np. z biurem architektonicznym). Należy podkreślić, iż w ramach transakcji przeniesione zostaną zarówno aktywa, jak i pasywa (zobowiązania) przypisane do ZCP.

Przenoszone składniki będą stanowiły określony zespół, a nie tylko sumę poszczególnych składników. Wynika to z tego, że składniki te umożliwią Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w dotychczas prowadzonym przez Sprzedawcę zakresie (tj. dalsze prowadzenie określonej wyodrębnionej inwestycji). Ponadto, po dokonaniu transakcji sprzedaży do prawidłowego funkcjonowania ZCP na dotychczasowych zasadach nie będzie konieczne posiadanie przez Nabywcę innych elementów/składników należących do Sprzedawcy.

Zdaniem Wnioskodawców, należy zatem uznać, że składniki, będące przedmiotem transakcji sprzedaży będą stanowiły, w rozumieniu ustawy o VAT zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych.

1.  Wyodrębnienie organizacyjne.

Brak jest w ustawach podatkowych wskazówek, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. Jednakże zgodnie z praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Ocena odrębności w tej płaszczyźnie powinna polegać na analizie umiejscowienia zespołu składników majątkowych w ramach struktury przedsiębiorstwa oraz ich zorganizowania z punktu widzenia rodzaju działalności, której wykonywaniu mają służyć.

Jak wskazano w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wyodrębnienie ZCP nastąpi w formie uchwały Zarządu. Uchwała będzie zawierać w szczególności zestawienie materialnych i niematerialnych składników (w tym zobowiązań) przyporządkowanych do ZCP.

Ponadto, o organizacyjnym wyodrębnieniu w strukturze Sprzedawcy zorganizowanej części przedsiębiorstwa mającej być przedmiotem sprzedaży przemawia fakt, iż ZCP prowadzi w ramach Sprzedawcy ściśle określony fragment jego działalności, tj. ściśle określoną inwestycję, która nie jest realizowana przez jakąkolwiek inną „część” Sprzedawcy. Działalność ta jest prowadzona w sposób samodzielny, choć w ramach struktury prawnej Sprzedawcy. ZCP posiada majątek (tj. aktywa i pasywa) niezbędny do samodzielnego prowadzenia tej działalności. Ponadto, do ZCP są przypisane poszczególne umowy o świadczenie usług zawarte z zewnętrznymi podmiotami, a także wynikające z tych umów zobowiązania i koszty. W związku z tym, ZCP mogłaby realizować wskazaną działalność jako samodzielny podmiot gospodarczy.

W związku z powyższym, zdaniem Sprzedawcy należy uznać, iż zespół składników będzie spełniać wszelkie wymogi związane z wyodrębnieniem organizacyjnym w ramach Sprzedawcy dla uznania go za ZCP na gruncie ustawy o VAT.

1.  Wyodrębnienie finansowe.

Zdaniem Wnioskodawców, o finansowym wyodrębnieniu w strukturze Sprzedawcy ZCP mającej być przedmiotem sprzedaży przemawia fakt, że dzięki odpowiedniemu ustrukturyzowaniu zakładowego planu kont Sprzedawcy (tj. tworzenie odrębnych kont księgowych na potrzeby wyodrębnianych inwestycji), możliwa jest ewidencja zdarzeń gospodarczych w taki sposób, że Sprzedawca jest w stanie przyporządkować do ZCP wszystkie związane z nią aktywa (np. zapasy, należności itp.), pasywa (np. zobowiązania), przychody i koszty. Ponadto, Sprzedawca jest w stanie sporządzić dla celów wewnętrznych odrębny bilans i rachunek wyników dla ZCP (należy przy tym wskazać, że zgodnie z ugruntowaną praktyką organów podatkowych, sporządzanie odrębnego bilansu i rachunku zysków i strat nie jest warunkiem koniecznym dla uznania zespołu składników majątkowych i niemajątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa). Dodatkowo, ZCP posiada wyodrębniony rachunek bankowy, na którym deponowane mają być środki pieniężne pozyskane z umów z klientami inwestycji.

Należy przy tym podkreślić, iż ustawy podatkowe nie precyzują, co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe w rozumieniu definicji ZCP. W orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się, iż „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (J. Marciniuk „Podatek dochodowy od osób prawnych. Rok 2008” Komentarz; Wydawnictwo C.H. Beck; Warszawa 2008; por. także interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 września 2009 r., znak IPPB5/423-436/09-2/MB). Ponadto, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 7 grudnia 2015 r., znak ILPB3/4510-1-423/15-2/EK potwierdził, że „Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie należności i zobowiązań, aktywów płynnych oraz przychodów i kosztów do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie finansowe umożliwia więc oddzielenie finansów zorganizowanej części przedsiębiorstwa od pozostałej części przedsiębiorstwa (w tym odrębne regulowanie zobowiązań oraz przyjmowanie należności zorganizowanej części przedsiębiorstwa). Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Ważne jest, aby należności i zobowiązania zostały wyodrębnione i przyporządkowane finansowo do wyodrębnionego majątku (tak, aby można było przejąć i realizować określone funkcje gospodarcze).”

Mając na uwadze opisane powyżej okoliczności, zdaniem Wnioskodawców, wyodrębniona w ramach struktury Sprzedawcy ZCP będzie spełnić warunek wyodrębnienia finansowego, o którym mowa w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

1.  Wyodrębnienie funkcjonalne.

Zgodnie z definicją ZCP, wyodrębnienie funkcjonalne zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) oznacza przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 26 stycznia 2016 r. (sygn. I SA/Wr 1823/15) sygnalizuje iż „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.” Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 19 lutego 2014 r. (znak IBPP4/443-581/13/EK) dodaje, że „w praktyce przyjmuje się, iż chodzi tutaj o rzeczywistą, a nie tylko potencjalną zdolność do wykonywania działalności gospodarczej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. zdolność zespołu wyodrębnionych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych, który to zespół zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zatem kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa sprowadza się w zasadzie do ustalenia, czy jako pewna odrębna całość jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku już od momentu jej wyodrębnienia. Składniki majątkowe, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy natychmiastowe podjęcie określonej działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.”

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, ZCP jest przeznaczona do prowadzenia określonej inwestycji na rynku mieszkaniowym. W tym celu zostały jej przypisane składniki majątkowe o charakterze materialnym i niematerialnym konieczne do kontynuacji tej działalności przez Nabywcę.

Ponadto, w opinii Wnioskodawców, ZCP mogłaby również funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, gdyby potencjalnie zaistniała taka konieczność. Składniki przypisane do ZCP stanowią bowiem odpowiednio powiązaną całość i po dokonaniu transakcji sprzedaży będą przyczyniały się do osiągania przychodu przez Nabywcę.

Podkreślenia wymaga, że w ramach ZCP ujęto wszystkie składniki majątku funkcjonalnie powiązane z inwestycją.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców, organizacyjne, finansowe i funkcjonalne wyodrębnienie inwestycji pozwala na uznanie jej za ZCP w rozumieniu ustawy o VAT.

Skoro - jak wykazano powyżej - przedmiotem transakcji ma być ZCP, to na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, transakcja nie będzie podlegać tej ustawie. Zasadność kwalifikacji wyodrębnionej inwestycji jako ZCP powoduje, że Sprzedawca stoi na stanowisku, iż sprzedaż tak wyodrębnionej inwestycji będzie wyłączona z opodatkowania VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do treści art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Tut. Organ informuje, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.