Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0115-KDST1-2.440.26.2021.3.APR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-21
Teza: WIS TOWAR – wózek widłowy o napędzie LPG.
Słowa kluczowe: towar; wózek-wózek widłowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (\`(...)\`) z dnia 20 stycznia 2021 r. (data wpływu 28 stycznia 2021 r.), uzupełnionego w dniach 6 i 27 kwietnia 2021 r. (daty wpływu), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku:** towar (świadczenie kompleksowe) – wózek widłowy (\`(...)\`) wraz z usługą transportową

**Opis świadczenia:** Wózek widłowy o napędzie LPG, masie (\`(...)\`) kg, udźwigu (\`(...)\`) kg oraz maksymalnej prędkości (\`(...)\`) km/h. Wózek sprzedawany jest wraz usługą transportu do miejsca wskazanego przez nabywcę.

**Rozstrzygnięcie:** CN 84

**Stawka podatku od towarów i usług:** 23%

**Podstawa prawna:** art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy

**Cel wydania WIS:** na potrzeby stosowania § 10 ust. 3 pkt 2 lit. c rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz.U z 2019 poz.1988, z późn. zm.) oraz określenia stawki podatku od towarów i usług

UZASADNIENIE

W dniu 28 stycznia 2021 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony w dniach 6 i 27 kwietnia 2021 r., w zakresie sklasyfikowania ww. świadczenia według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby stosowania § 10 ust. 3 pkt 2 lit. c rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz.U z 2019 poz.1988, z późn. zm.) oraz w zakresie Nomenklatury scalonej (CN) w celu określenia stawki podatku od towarów i usług.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis.

Sprzedaż towaru (wózka widłowego) wraz z usługą transportową do miejsca wskazanego przez nabywcę (dalej: „Dostawa”).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka dokonuje dostawy towarów stanowiących określony rodzaj wózków widłowych, które zgodnie z zamówieniem (lub zamiennie: umową zakupu) podlegają sprzedaży wraz z usługą transportową (drogowym transportem własnym lub wykonywanym przez podmioty trzecie na zlecenie Wnioskodawcy).

Treść ww. dokumentów jednoznacznie wskazuje, iż transport należy do kosztów dodatkowych dostawy wózka widłowego i zawierają odpowiednie adnotacje, np.: „Transport: dostawa płatna” lub „Transport: organizuje sprzedawca na koszt kupującego”.

Spółka jest producentem i dystrybutorem szeregu różnego rodzaju wózków widłowych i paletowych, wśród których (na potrzeby niniejszego wniosku) wyróżnić można elektryczne wózki paletowe z masztem o wysokości 1 m lub większej, sklasyfikowane (według najlepszej wiedzy Spółki) pod grupowaniem kodu CN 8427 1010 i odpowiadającego mu grupowania statystycznego PKWiU \[2015\] 28.22.15.0 „Wózki widłowe, pozostałe wozy i wózki transportu wewnętrznego; ciągniki typu stosowanych na peronach kolejowych”.

Wózkiem tego rodzaju jest wózek widłowy model (\`(...)\`) o napędzie LPG, wyposażony w widły o wysokości (\`(...)\`) mm i udźwigu (\`(...)\`) kg oraz maksymalnej prędkości (\`(...)\`) km/h (dalej: „Wózek (\`(...)\`)”). Wózek (\`(...)\`) należy do gamy wózków tzw. (\`(...)\`).

W ramach dostawy ww. Wózków (\`(...)\`) Spółka świadczy również usługę transportową, tj. przewozu zakupionego Wózka (\`(...)\`) do miejsca wskazanego przez nabywcę, na jego koszt. Omawianą usługę transportową sklasyfikować można jako transport drogowy towarów, w grupowaniu PKWiU \[2015\] 49.41.19.0.

Spółka traktuje ww. usługę jako element składowy, uzupełniający transakcję sprzedaży towarów - dostawę.

Odpowiednie dokumenty sprzedażowe, w tym w szczególności zamówienie (lub zamiennie: umowa sprzedaży) wprost wskazują na okoliczność dodatkowego, uzupełniającego świadczenia omawianej usługi transportowej, zgodnie z zapotrzebowaniem nabywcy. Omawiana usługa transportowa jest bowiem objęta tym samym dokumentem sprzedażowym co towar (Wózek (\`(...)\`)), a więc zarówno towar jak i usługa, łącznie uwzględniane są w jednym zamówieniu (lub zamiennie: w jednej umowie sprzedaży), w jednym dokumencie wydania zewnętrznego (delivery note) oraz na jednej fakturze VAT. Przy tym, sama umowa wskazuje w poszczególnych pozycjach rodzaj świadczenia (np. poz. 1 Wózek (\`(...)\`), poz. 2 Transport) i przy uwzględnieniu kosztów transportu łącznie wskazuje jedną cenę, wynagrodzenie całościowe.

Celem jak najdokładniejszego odzwierciedlenia przebiegu transakcji (Dostawy), poszczególne dokumenty sprzedażowe, tj. ww. zamówienie (lub zamiennie: umowa sprzedaży), dokument wydania zewnętrznego (delivery note) oraz faktura VAT (invoice), czy nawet pro-forma (o ile jest wystawiana), wyszczególniają w osobnych pozycjach cenę sprzedaży wózka widłowego (Wózka (\`(...)\`)) oraz koszt dodatkowy w postaci ceny usługi transportowej, które łącznie składają się na ww. wynagrodzenie całościowe.

Zdaniem Spółki, omawiane wyszczególnienie nie wpływa jednak na charakter omawianego świadczenia, które Spółka traktuje jednolicie jako Dostawę. Usługa ta jest bowiem wykonywana na życzenie nabywcy wózka widłowego (Wózka (\`(...)\`)) i następuje wraz z samą dostawą wózka widłowego, jako element tej dostawy, ściśle z nią skorelowany i uwzględniany (zgodnie z zapotrzebowaniem nabywcy i indywidualnymi ustaleniami) już na etapie składania zamówienia na zakup wózka widłowego. Nie ma zatem funkcjonalnie odrębnego charakteru i nie stanowi samodzielnego świadczenia (usługa transportowa nie jest celem samym w sobie).

W efekcie Spółka uznaje, że podział opisywanej transakcji na dwa lub więcej rodzajów świadczeń, tj. dostawę oraz usługę transportową, byłby działaniem sztucznym. W szczególności, że omawiany transport w ogóle nie miałby miejsca (byłby bezprzedmiotowy), gdyby nie fakt realizacji dostawy towaru (sprzedaży Wózka (\`(...)\`)). Nie ma zatem funkcjonalnie i gospodarczo odrębnego charakteru. Konsekwentnie, w omawianej sytuacji, transport nie stanowi (ani dla Spółki, ani dla nabywcy) samoistnego świadczenia, niezależnego do dostawy towarów i będącego celem samym w sobie, lecz jest częścią składową Dostawy.

Tym samym, Spółka zamierza całą transakcję Dostawy traktować jako jedno świadczenie złożone, którego podstawowym (głównym) elementem jest dostawa wózka widłowego, a zatem całe świadczenie Spółka zamierza klasyfikować w grupowaniu PKWiU \[2015\] 28.22.15.0 determinującym zasady opodatkowania VAT.

Skutkiem powyższego, na potrzeby „nowego” JPK\_VAT z deklaracją - w związku z treścią art. 99 ust. 13b oraz art. 109 ust. 14 ustawy o VAT w związku z par. 10 ust. 3 pkt 2 lit. c rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług - Spółka nie planuje stosowania oznaczenia GTU\_13 w części ewidencyjnej sprzedaży, przy ewidencjonowaniu podatku należnego wynikającego z faktury sprzedażowej obejmującej opisywaną tutaj dostawę wózka widłowego wraz usługą transportową. Spółka nie świadczy bowiem oddzielnej (samoistnej) usługi transportu drogowego towarów sklasyfikowanej w grupowaniu PKWiU \[2015\] 49.41.19.0.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie sposobu kwalifikacji jednolitej dostawy wózka widłowego (Wózka (\`(...)\`)) wraz z transportem, będącej przedmiotem WIS (dot. poz. 56 WIS-W).

Mając na uwadze, iż zgodnie z treścią art. 42b ust. 4 VAT, wniosek o wydanie wiążącej informacji stawkowej może zawierać żądanie sklasyfikowania towaru lub usługi na potrzeby stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych, natomiast zgodnie z treścią art. 42b ust. 2 pkt 3 lit. c VAT, wniosek tego rodzaju musi zawierać określenie przedmiotu wniosku, w tym wskazanie przepisów ustawy mających zastosowanie, Wnioskodawca postanowił uzasadnić dlaczego przepisy wskazane w części D.I., poz. 56 wniosku, w jego ocenie znajdują zastosowanie.

Zdaniem Wnioskodawcy, całościowa charakterystyka zdarzenia gospodarczego związanego z realizacją Dostawy, pozwala na uznanie całości świadczenia za kompleksową dostawę Wózka (\`(...)\`), tj. kompleksową dostawę wózka widłowego, paletowego o napędzie elektrycznym z masztem o wysokości l m lub większej, dla których właściwą klasyfikacją jest grupowanie PKWiU \[2015\] 28.22.15.0.

Grupowanie to determinowane jest możliwością identyfikacji tego elementu całościowego świadczenia, któremu możliwe jest przypisanie charakteru dominującego, podyktowanego zapotrzebowaniem nabywcy i celem realizacji tego świadczenia wraz z potencjalnie odrębnymi czynnościami (tu: usługą transportową, zdaniem Spółki klasyfikowaną w grupowaniu PKWiU \[2015\] 49.41.19.0).

Tym samym Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż usługa transportowa opisywana w niniejszym wniosku bezsprzecznie jest elementem składowym Dostawy i jako taka podlega opodatkowaniu zgodnie z zasadami właściwymi dla dostawy towaru. W efekcie, na gruncie rozporządzenia z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług, będzie pozostawała poza zakresem odrębnego oznaczenia okoliczności świadczenia usług transportowych objętych Sekcją H PKWiU 2015 symbol ex 49.4 (GTU 13), w myśl § 10 ust. 3 pkt 2 lit. c. Innymi słowy, przewidziany w „nowym” JPK\_VAT znacznik GTU\_13 nie znajdzie zastosowania.

Rozwijając powyższe, Wnioskodawca zwraca uwagę na następujące okoliczności.

W dniu 1 października 2020 r. weszły w życie przepisy wykonawcze do ustawy - rozporządzenie Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (dalej: „Rozporządzenie JPK”).

Zgodnie z nimi, w części ewidencyjnej sprzedaży, po stronie podatku VAT należnego, podatnicy zobowiązani są do stosowania odpowiednich oznaczeń grup towarów i usług (tzw. GTU).

W myśl par. 10 ust. 3 pkt 2 lit. c rozporządzenia JPK, ewidencja zawiera oznaczenia dotyczące świadczenia usług transportowych i gospodarki magazynowej - ujętych w Sekcji H PKWiU 2015 symbole ex 49.4, ex 52.1. Oznaczeniem tym jest oznaczenie „13” (inaczej: GTU\_13).

W ocenie Wnioskodawcy analiza powołanej regulacji prowadzi do dwóch wniosków.

Po pierwsze, że GTU 13 nie są objęte wszystkie usługi objęte grupowaniem PKWiU 49.4 a wyłącznie usługi transportowe. Po drugie, że GTU\_13 nie dotyczy wszystkich usług transportowych, a wyłącznie tych, które objęte zostały grupowaniem 49.4, o czym świadczy użycie przez ustawodawcę przedrostka „ex”.

W efekcie, GTU\_13 objęte zostały usługi transportu drogowego towarów, w tym te podlegające klasyfikacji w grupowaniu PKWiU 49. 41.19.0.

Wnioskodawca stoi przy tym na stanowisku, iż omawiana regulacja dotyczy świadczenia usługi, która stanowi cel sam w sobie, tj. jest samoistna i stanowi odrębny przedmiot zainteresowania nabywcy - usługobiorcy. Innymi słowy, jedynie w przypadku, w którym to właśnie usługa (transportowa) jest przedmiotem świadczenia, faktura dotycząca sprzedaży tego rodzaju usługi będzie podlegała oznaczeniu GTU\_13 na potrzeby „nowego” JPK\_VAT. Z całą pewnością jednak oznaczenie to nie obejmuje elementów składowych świadczeń złożonych, w tym w szczególności świadczeń, których głównym celem nie jest wykonanie usługi (transportowej), ale dostawa towarów.

W ocenie Wnioskodawcy, identyfikacja poszczególnych rodzajów potencjalnie odrębnych czynności, w przypadku Dostawy będącej przedmiotem niniejszego wniosku: usługi transportu drogowego towarów, nie powinna konstytuować obowiązku stosowania znacznika GTU\_13. Wciąż bowiem jest tutaj mowa o czynności o charakterze uzupełniającym, dodatkowym, która służy lepszemu wykonaniu świadczenia głównego - Dostawy.

Konsekwentnie, rodzaj i klasyfikacja statystyczna poszczególnych elementów składowych świadczenia złożonego, nie będzie miała znaczenia, albowiem - zdaniem Wnioskodawcy - całe świadczenie powinno być rozpatrywane przez pryzmat celu łącznej realizacji szeregu różnego rodzaju, potencjalnie odrębnych czynności oraz głównego zainteresowania nabywcy, który w analizowanej sytuacji jest nabywcą towaru (wózka widłowego), a nie usługi (transportowej).

Skoro zatem czynności uzupełniające świadczenie dominujące, wykonywane w ramach świadczenia złożonego, są uwarunkowane tym świadczeniem dominującym co oznacza, iż wykonane odrębnie straciłyby swój sens gospodarczy i ekonomiczny (stałyby się bezprzedmiotowe) to, z całą pewnością nie powinny być wyróżniane na potrzeby zapisów ewidencji sprzedaży w „nowym” JPK\_VAT.

Całe świadczenie złożone jako nierozerwalna całość powinno natomiast podlegać takiej klasyfikacji statystycznej PKWiU jaka właściwa jest dla przedmiotowego świadczenia dominującego (tu: dostawy Wózka (\`(...)\`)).

Jeżeli natomiast, głównym przedmiotem dostawy będącej przedmiotem niniejszego wniosku jest towar sklasyfikowany w grupowaniu 28.22.15.0, to właśnie to grupowanie stanowić będzie o przedmiocie świadczenia. W rozpatrywanym przypadku, przedmiotem świadczenia nie jest więc samodzielna usługa transportu drogowego towarów.

Powyższe Wnioskodawca wywodzi z ugruntowanego stanowiska organów podatkowych oraz orzecznictwa, w tym orzecznictwa TSUE (m.in.: C-349/96 \[Card Protecion Plan Ltd przeciwko Commissioners of Customs & Excise\], C-41/04 \[Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien\], C-425/06 \[Ministero del Economia e delle Finanze przeciwko Part Service Srl\], a także C-308/96, C-94/97 i C-349/96 CPP), zgodnie z którymi elementy składowe świadczenia złożonego tworzą wraz ze świadczeniem dominującym nierozerwalną całość i jako takie podlegają opodatkowaniu taką stawką VAT i zgodnie z takimi zasadami, jakie są właściwe dla świadczenia dominującego.

Inaczej, stawka VAT i zasady opodatkowania dla świadczeń pomocniczych „podążają” za stawką VAT i zasadami opodatkowania dla świadczenia podstawowego. Przy tym powołane zasady opodatkowania, zdaniem Wnioskodawcy, dotyczą także zasad ewidencjonowania sprzedaży i podatku VAT należnego uregulowanych w aktach wykonawczych do ustawy o VAT (tu: w Rozporządzeniu JPK).

Powoływane stanowiska jednoznacznie wskazują, że świadczenie złożone polega na pewnego rodzaju kompleksowości i współzależności wielu różnego rodzaju czynności, które wykonywane w sposób skoordynowany, efektywny i powiązany mają łącznie doprowadzić do osiągnięcia zamierzonego celu.

W ocenie Wnioskodawcy, właśnie z tego rodzaju sytuacją mamy do czynienia w analizowanej sprawie, a zastosowanie zasad opodatkowania właściwych dla świadczenia dominującego (tu: dostawy wózka widłowego) również względem świadczenia uzupełniającego (tu: transportu) dotyczy także zasad ewidencjonowania sprzedaży na potrzeby JPK. Świadczenia te są bowiem niepodzielne, a zamierzonym celem bezsprzecznie pozostaje Dostawa.

Wnioskodawca wskazuje przy tym, iż w jego opinii, wyodrębnienie poszczególnego rodzaju świadczeń na potrzeby ewidencjonowania sprzedaży, w analizowanej sprawie byłoby działaniem sztucznym.

Co istotne, działaniem przeczącym zapotrzebowaniu nabywcy, który jest zainteresowany przede wszystkim nabyciem określonego towaru. Okoliczność ta jest wyraźnie odzwierciedlona w dokumentacji zamówienia oraz okoliczności tego, że wszystkie czynności łączne objęte są jedną fakturą.

Zdaniem Spółki fakt, iż koszty transportu (jako dodatkowe koszty Dostawy) są wyodrębniane w osobnej pozycji faktury nie przesądza o okoliczności uznania transportu za odrębne od dostawy świadczenie. Spółka traktuje bowiem wszystkie wykonywane czynności jako niezbędne i konieczne elementy realizacji dostawy towarów w sposób uzgodniony z nabywcą, a w konsekwencji zdarzenie będące przedmiotem wniosku traktuje jako świadczenie złożone stanowiące jednolitą dostawę towaru (Dostawę).

W tym przypadku Spółka uznaje bowiem, że to właśnie dostawa ma charakter dominujący i determinuje transport. Transport natomiast Spółka traktuje jako element cenotwórczy Dostawy, uzupełniający tą dostawę i konieczny do wykonania w związku z potrzebą przetransportowania towaru (tu: Wózka (\`(...)\`)) do nabywcy, zgodnie z jego wymaganiami.

W efekcie Spółka uznaje, że podział opisywanej transakcji na dwa lub więcej rodzajów świadczeń, tj. dostawę oraz usługę transportową, byłby działaniem sztucznym. W szczególności, że omawiany transport w ogóle nie miałaby miejsca (byłaby bezprzedmiotowa), gdyby nie fakt realizacji dostawy towarów. Nie ma zatem funkcjonalnie i gospodarczo odrębnego charakteru.

W tym miejscu Wnioskodawca wskazuje również, iż w pełni podziela niedawno wyrażony pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego, który stwierdził, że:

„Nie ulega wątpliwości, że trafnie wskazał w zaskarżonej interpretacji organ podatkowy, że prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona w sposób prawidłowy zdarzenie gospodarcze. Nie można jednak zaaprobować konkluzji organu, powielonej następnie przez Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku, że umieszczenie na fakturze w osobnych pozycjach kilku różnych świadczeń może sugerować, że przedmiotem sprzedaży było kilka odrębnych świadczeń, a nie jedno kompleksowe.

(\`(...)\`) Przepisy nie wykluczają możliwości wykazania przez podatnika w fakturze w osobnych pozycjach kilku różnych świadczeń.

(\`(...)\`) Przekonanie organu interpretacyjnego i Sądu pierwszej instancji, że tego rodzaju postępowanie "może sugerować", że przedmiotem sprzedaży było kilka odrębnych świadczeń, a nie jedno kompleksowe, nie stanowi dostatecznego argumentu, by zakwestionować prawidłowość proponowanego przez podatnika sposobu dokumentowania zdarzeń na fakturze.” (tak NSA w wyroku z dnia 5 czerwca 2019 r., IFSK 661/17).

Fakt ujęcia transportu w osobnej pozycji faktury nie powinien zatem przesądzać, iż usługa transportowa stanowi odrębne (niezależne) świadczenie.

Zdaniem Wnioskodawcy ewentualne wyszczególnienie cen jednostkowych poszczególnych elementów całościowego świadczenia (elementów cenotwórczych Dostawy), a w szczególności usługi transportowej, ma wpływ wyłącznie na ostateczną kalkulację wynagrodzenia należnego Spółce z tytułu Dostawy i możliwie jak najdokładniejsze odzwierciedlenie przebiegu transakcji wobec nabywcy i w żadnym wypadku nie uzasadnia podziału świadczeń i nie przesądza o ich samodzielnym charakterze.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe twierdzenie potwierdzają także interpretacje organów podatkowych, wśród których wyróżnić można następujące stanowisko:

„(\`(...)\`) powyższą czynność należy traktować jako świadczenie kompleksowe, podlegające w całości opodatkowaniu stawką podatku właściwą dla dostawy głównej. Bez znaczenia dla sposobu opodatkowania tego świadczenia pozostaje fakt, że koszt transportu ujmowany będzie w osobnej pozycji na fakturze. W sytuacji wykazania tego świadczenia w dwóch pozycjach faktury stawka podatku VAT właściwa dla transportu będzie równa wysokości stawki dla dostawy towarów (świadczenie główne). Powyższa zasada obowiązuje niezależnie od tego czy transport dokonywany jest własnym transportem czy też przez inny podmiot.” (tak m.in.: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 26 marca 2014 r., IPPP1/443-188/14- 2/AW, podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 24 kwietnia 2014 r., ILPP2/443-85/14-2/AD w zakresie w jakim wskazywał, iż dopuszczalne jest ujęcie na fakturze kosztów transportu (przesyłki) formalnie w odrębnej pozycji).

Równocześnie - niezależnie od rozważanej powyżej okoliczności dokumentowania transakcji - Wnioskodawca wskazuje, że liczne interpretacje podatkowe wydawane w zbliżonych okolicznościach faktycznych jednoznacznie odwołują się do kompleksowości świadczeń dostawy oraz transportu, a przy tym w pełni korespondują z przytoczoną powyżej argumentacją Wnioskodawcy.

Tak przykładowo:

„(\`(...)\`) nie można stwierdzić, że usługa transportowa sprzedawanych przez Wnioskodawcę towarów stanowi cel sam w sobie i powinna być traktowana jako odrębne, niezależne świadczenie. W okolicznościach przedstawionych przez Wnioskodawcę, za dostawę złożoną - której rozdzielenie na poszczególne elementy byłoby nieuzasadnione i sztuczne - należy uznać dostawę towarów wraz z usługą transportu.

Transport sprzedawanych przez Wnioskodawcę towarów stanowi integralną część dostawy towarów. Wnioskodawca obciąża klientów kosztami transportu w związku ze sprzedażą tych towarów, a transport ten służy zrealizowaniu dostawy towarów, jest ściśle związany z ich dostawą. Transport nie może być zatem samodzielnym przedmiotem sprzedaży dla klienta.

W konsekwencji, dostawa towarów stanowi świadczenie główne, natomiast świadczeniem pomocniczym jest usługa transportowa, która jest ściśle związana z ww. dostawami towarów. Z ekonomicznego punktu widzenia każda z tych dostaw wraz z transportem jest obiektywnie jedną transakcją. Zatem również z ekonomicznego punktu widzenia dostawa towarów wraz z transportem nie powinny być dzielone dla celów podatkowych na poszczególne elementy, gdyż tworzą jedną złożoną czynność.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy należy zatem stwierdzić, że w niniejszym przypadku mamy do czynienia z jednym przedmiotem opodatkowania - jedną czynnością, tj. dostawą towarów.” (tak DKIS w dniu z dnia 18 czerwca 2018 r., 0113-KDIPT1-1.4012.303.2018.2.MGO).

Podobnie: „(\`(...)\`) nie można stwierdzić, że usługi załadunku, transportu i rozładunku sprzedawanego przez Wnioskodawcę towaru będą stanowiły cel sam w sobie i powinny być traktowane jako odrębne, niezależne świadczenia. W okolicznościach przedstawionych przez Wnioskodawcę, za dostawę złożoną - której rozdzielenie na poszczególne elementy byłoby nieuzasadnione i sztuczne - będzie należało uznać dostawę towaru (świadczenie główne, dominujące) wraz z usługami załadunku, transportu oraz rozładunku.

(\`(...)\`) w niniejszym przypadku będziemy mieli do czynienia z jednym przedmiotem opodatkowania - jedną czynnością, tj. dostawą towaru (\`(...)\`).” (tak DKIS w dniu 10 grudnia 2018 r., 0112-KDIL1- 3.4012.679.2018.1.JN).

„(\`(...)\`) Realizacja przez Wnioskodawcę dostawy towarów/wyrobów odbywa się na podstawie jednej umowy (zamówienia) łącznie z usługą transportu, a celem klienta jest nabycie towaru/wyrobu. W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że w przedstawionych we wniosku okolicznościach sprawy koszty transportu ponoszone w związku ze sprzedażą ww. towarów będą stanowiły element świadczenia zasadniczego (tak DKIS w dniu 18 października 2017 r., 0111-KDIB3-1.4012.338.2017.2.BW).

„Nie ulega wątpliwości, że w przypadku czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę można wyróżnić następujące elementy składowe: sprzedaż towarów (dostawę towarów) oraz ich transport (którego kosztami obciąża nabywców towarów).

(\`(...)\`) Transport sprzedawanych przez Wnioskodawcę towarów stanowi integralną część dostawy towarów. Wnioskodawca obciąża klientów kosztami transportu w związku ze sprzedażą tych towarów, a transport ten służy jej zrealizowaniu. Transport nie może być zatem samodzielnym przedmiotem sprzedaży dla klienta.

(\`(...)\`) w przedmiotowym przypadku mamy do czynienia z jednym przedmiotem opodatkowania - jedną czynnością, tj. dostawą towarów.” (tak DKIS w dniu 11 września 2017 r., 0112.KDIL1-3.4012.248.2017.2.AP)

Wnioskodawca ma przy tym świadomość, iż wyżej powołane stanowiska dotyczyły kwestii opodatkowania świadczeń, niemniej dokonana ocena kompleksowości świadczenia, w ocenie Wnioskodawcy, pozostaje w pełni aktualna również względem omawianych w niniejszym wniosku zasad ewidencjonowania sprzedaży na potrzeby „nowego” JPK\_VAT. Skoro bowiem na gruncie oceny skutków podatkowych, w tym niejednokrotnie na potrzeby weryfikacji stosowania odpowiedniej stawki opodatkowania (w tego rodzaju sytuacjach uzależnionej od rodzaju dostarczanego towaru) dzielenie świadczenia złożonego miałby sztuczny charakter, to również na potrzeby stosowania oznaczania GTU13 uznać należy, że osobna identyfikacja usługi transportowej miałaby charakter sztuczny.

W uzupełnieniu wniosku doprecyzowano podany opis o następujące informacje.

Przedmiotem wniosku jest jedno skonkretyzowane świadczenie złożone składające się z dwóch elementów składowych.

Elementy składowe omawianego świadczenia złożonego obejmują (i) dostawę towaru - wózka widłowego (\`(...)\`) oraz (ii) usługę transportu drogowego ww. towaru. Przy tym zasadą jest, że w ramach sprzedaży towarów (tu: dostawy wózka (\`(...)\`)) transport towarów do miejsca uzgodnionego z nabywcą organizuje i realizuje dostawca towaru (Wnioskodawca).

Powyższe, nie wyklucza jednak możliwości skorzystania przez Wnioskodawcę z usług podmiotów trzecich, działających w charakterze podwykonawców, będących podmiotami profesjonalnie zajmującymi się przewozem (transportem) towarów.

Wnioskodawca zaznacza jednak, że jego kontrahenci - nabywcy towaru nie są zainteresowani samodzielnym odbiorem towaru, czy też organizacją jego transportu. Potwierdzeniem tego są powołane we wniosku adnotacje na dokumentacji sprzedażowej (np. „Transport organizuje sprzedawca na koszt kupującego”).

W żadnym wypadku nie jest to świadczenie samoistne i odrębne od dokonywanej dostawy towaru.

W omawianym przypadku, transport towaru jest zatem nieodzownym elementem dostawy towaru, wprost związanym ze sposobem pozostawienia towaru do dyspozycji nabywcy we wskazanym przez niego miejscu odbioru towaru.

Jednocześnie, jak wskazano w samym wniosku, wyżej wskazywana okoliczność i ścisły związek gospodarczy obu tych świadczeń \[(i) dostawy towaru oraz (ii) transportu\] odzwierciedla dokumentacja sprzedażowa.

Dokumenty sprzedażowe obejmują bowiem obydwa elementy składowe świadczenia złożonego, a przy tym dla jak najdokładniejszego odzwierciedlenia wszystkich elementów kosztowych transakcji, zamówienie (lub zamiennie: umowa sprzedaży), dokument wydania zewnętrznego (delivery notę) oraz faktura VAT (invoice), czy nawet pro-forma (o ile jest wystawiana), wyszczególniają, w osobnych pozycjach, cenę sprzedaży wózka widłowego oraz koszt dodatkowy w postaci ceny usługi transportowej. Wyszczególnienie to nie wpływa jednak w ocenie Wnioskodawcy na fakt, iż mamy do czynienia z osobną usługą stanowiącą cel sam w sobie.

Wnioskodawca przyjmuje bowiem, iż nadrzędnym celem transakcji jest dokonanie dostawy towaru, a inaczej przeniesienie na nabywcę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, co z kolei ma miejsce w momencie ukończenia dostawy i wydania towaru nabywcy w uzgodnionym miejscu.

Transport towaru jest zatem środkiem do osiągnięcia omawianego celu, tj. umożliwienia przewiezienia towaru do określonego miejsca (punktu odbioru) i jego wydania nabywcy.

Konsekwentnie, Wnioskodawca przyjmuje, iż obydwa elementy składowe świadczenia złożonego tworzą jedną całość i powinny być traktowane jako nierozerwalne.

Wyodrębnienie ww. dokumentacji kosztu transportu ma jedynie ten walor, aby ukazać nabywcy możliwie jak najdokładniej wszystkie elementy składowe świadczenia złożonego.

Nie stanowi jednak, w żadnym wypadku o świadczeniu dwóch odrębnych i niezależnych od siebie świadczeń. Nabywca nie byłby bowiem zainteresowany jakąkolwiek usługą transportową, gdyby nie realizowana na jego rzecz dostawa towaru. W tym, w ocenie Wnioskodawcy nie byłby zainteresowany osobnym nabyciem tych świadczeń jako osobnych i niezależnych od siebie (w szczególności, że przedmiotem działalności Wnioskodawcy nie są usługi transportowe /wysyłki, świadczone samodzielnie).

Wózek (\`(...)\`) występuje w opcji LPG lub Diesel, przy czym wózek (\`(...)\`), o którym mowa w przedmiotowym wniosku w wersji (\`(...)\`) posiada \[m.in.\] następujące cechy (właściwości techniczne):

(\`(...)\`)

Wnioskodawca (\`(...)\` )działa jako dystrybutor wózków widłowych (tu: dystrybutor opisanego we wniosku wózka (\`(...)\`)), tj. jako przedstawiciel (\`(...)\`) i dystrybutor towarów (\`(...)\`) na rynku Polskim.

Precyzując powyższe, producentem wózków są inne podmioty z (\`(...)\`), które posiadają swoje fabryki poza terytorium Polski (np. (\`(...)\`)), natomiast (\`(...)\`) działa w roli dystrybutora na obszarze Polskim, tj. sprzedawcy detalicznego, prowadzącego sprzedaż towarów własnych (nowych i używanych) na rzecz odbiorców ostatecznych. Sprzedaż ta prowadzona jest w punktach sprzedaży detalicznej lub innych punktach sprzedaży (np. składy, magazyny) w ilościach wskazujących na zakup dla potrzeb indywidualnych nabywców. Zdarza się również sprzedaż hurtowa, do hurtowników, ale nie jest to przypadek opisany we wniosku. Zasadą jest także, że sprzedawane towary (wózki widłowe) są kompletne i nie wymagają jakichkolwiek modyfikacji ze strony Wnioskodawcy. Zdarzają się klienci, którzy potrzebują dodatkowego doposażenia wózka (sprzedaż taka stanowi od 2 do 5 % obrotu Spółki), jednak nie jest to przypadek opisany we wniosku.

(\`(...)\`)

Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (dostawa towaru)

Należy podkreślić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Zagadnienie to było przedmiotem orzeczeń wydanych przez Trybunał Sprawiedliwości. Można tu przywołać na przykład wyrok z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 – Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v. Staatssecretaris van Financiën oraz wyrok z dnia 29 marca 2007 r. w sprawie C-111/05 – Aktiebolaget NN v. Skatteverket, z których wynika, że jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, są ze sobą tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jedno świadczenie do celów stosowania podatku VAT.

Jak wynika z orzecznictwa TSUE, w przypadku gdy transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia po pierwsze, czy chodzi o dwa lub więcej świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie złożone z kilku czynności, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług. Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia

Pojedyncze świadczenie kompleksowe ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za czynność zasadniczą (główną), podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako czynności pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do czynności zasadniczej.

Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, gdy cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Jeżeli jednak w skład świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności zasadniczej, głównej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Podsumowując zatem powyższe, świadczenie kompleksowe (złożone) ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie główne i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia głównego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia głównego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej) niezależnie opodatkowane świadczenia.

W tym miejscu należy wskazać, że powyższe kryteria zostały sumarycznie ujęte w wyroku TSUE z dnia 4 marca 2021 r. w sprawie C-581/19.

Trybunał powołując się na dotychczasowe orzecznictwo podsumował, że pierwszym kryterium, które należy wziąć pod uwagę rozpatrując świadczenie pod kątem jego kompleksowości, jest brak samodzielnego celu świadczenia z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Zatem świadczenie należy uznać za pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi ono dla klienta celu samo w sobie, lecz środek, dzięki któremu można lepiej skorzystać z usługi głównej. Drugie kryterium, które stanowi w rzeczywistości wskazówkę istnienia pierwszego, dotyczy uwzględnienia wartości każdego ze świadczeń składających się na transakcję gospodarczą, przy czym jedna z nich jest minimalna, a nawet marginalna w stosunku do drugiej.

Zgodnie z opisem świadczenia Wnioskodawca dokonuje sprzedaży detalicznej Wózka (\`(...)\`). Przedmiotowy wózek dostarczany jest do nabywcy przez Wnioskodawcę, tzn. wraz z dostawą towaru świadczona jest usługa transportowa.

Z opisu wynika, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności, z których składa się transakcja będąca przedmiotem sprawy, są ze sobą ściśle powiązane, prowadzą do realizacji określonego celu i z punktu widzenia nabywcy tworzą jedną całość.

Mając powyższe na uwadze, świadczenie polegające na dostawie Wózka (\`(...)\`) wraz z usługą transportową dla celów podatku VAT należy uznać za jedno świadczenie kompleksowe, w którym świadczeniem głównym jest dostawa towaru. Należy zatem klasyfikować je według reguł Nomenklatury scalonej (CN).

Uzasadnienie klasyfikacji towaru

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 1 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej, Nomenklatura scalona obejmuje:

1.  nomenklaturę Systemu Zharmonizowanego;
2.  wspólnotowe podpodziały do tej nomenklatury nazywane „podpozycjami CN” w tych przypadkach, gdy określona jest odpowiadająca stawka celna;
3.  przepisy wstępne, dodatkowe uwagi do sekcji lub działów oraz przypisy odnoszące się do podpozycji CN.

Jednolitemu stosowaniu zarówno Systemu Zharmonizowanego (HS), jak i Nomenklatury scalonej (CN) służą Noty wyjaśniające.

Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze scalonej podlega regułom zawartym w Ogólnych regułach interpretacji Nomenklatury scalonej zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że dany towar jest zawsze klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji i podpozycji z wyłączeniem wszelkich innych, które mogłyby być brane pod uwagę.

Reguła 1. Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej (ORINS) wskazuje, że tytuły sekcji, działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne. Dla celów prawnych klasyfikację towarów ustala się zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów oraz zgodnie z Ogólnymi regułami interpretacji Nomenklatury scalonej.

Odnosząc się do klasyfikacji przedmiotowego świadczenia kompleksowego – dostawy towaru, należy wskazać na dział 84 Nomenklatury scalonej, zatytułowany „Reaktory jądrowe, kotły, maszyny i urządzenia mechaniczne; ich części”.

Noty wyjaśniające do HS do działu 84 CN wskazują, że:

„Z zastrzeżeniem postanowień Uwag ogólnych Not wyjaśniających do sekcji XVI, niniejszy dział obejmuje wszystkie maszyny i urządzenia mechaniczne oraz ich części, nieobjęte bardziej specyficznie działem 85. oraz niebędące:

(a) Wyrobami z materiałów włókienniczych do zastosowań technicznych (pozycja 5911).

(b) Artykułami z kamienia itp., objętymi działem 68.

(c) Wyrobami ceramicznymi, objętymi działem 69.

(d) Szklanymi wyrobami laboratoryjnymi objętymi pozycją 7017; maszynami i urządzeniami oraz ich częściami, ze szkła (pozycja 7019 lub 7020).

(e) Piecami, grzejnikami centralnego ogrzewania i innymi towarami objętymi pozycją 7321 lub 7322 oraz podobnymi artykułami z innych metali nieszlachetnych.

(f) Elektromechanicznym sprzętem gospodarstwa domowego objętym pozycją 8509; kamerami i aparatami cyfrowymi objętymi pozycją 8525.

(g) Radiatorami do artykułów objętych sekcją XVII (sekcja XVII).

(h) Ręcznymi zamiatarkami mechanicznymi bez silnika (pozycja 9603).

(B) OGÓLNY UKŁAD DZIAŁU

(…)

(3) Pozycje od 8425 do 8478 obejmują maszyny i aparaty, które, z pewnymi wyjątkami, są w nich klasyfikowane przez odwołanie się do dziedziny przemysłu, w której są wykorzystywane, niezależnie od ich specyficznej funkcji w tym przemyśle.

(…).”

Pozycja 8427 CN obejmuje „Wózki widłowe; inne wozy i wózki transportu wewnętrznego wyposażone w urządzenia podnoszące lub przenoszące”.

Zgodnie z treścią Not wyjaśniających do HS:

„Z wyjątkiem wozów okraczających, wozów i wózków transportu wewnętrznego wyposażonych w żurawie, objętych pozycją 8426, niniejsza pozycja obejmuje wozy i wózki wyposażone w urządzenia podnoszące i przenoszące.

Do wozów i wózków o tym opisie należą, na przykład:

(A) WÓZKI WIDŁOWE I INNE WÓZKI PODNOSZĄCE LUB WÓZKI PODNOŚNIKOWE DO STERTOWANIA

(1) Wózki widłowe z napędem mechanicznym, niekiedy o dużych wymiarach, przenoszą ładunki na podnośnej platformie przesuwającej się wzdłuż pionowej prowadnicy. Urządzenia podnośnikowe najczęściej znajdują się przed fotelem kierowcy; są tak skonstruowane, aby mogły utrzymywać ładunek podczas ruchu oraz podnosić i układać go w magazynach w sterty lub układać na pojeździe.

Grupa obejmuje także wózki widłowe do załadunku bocznego, przeznaczone do wewnętrznego transportu ładunków długich (belki, bale, rury, kontenery itd.), na ogół wyposażone w platformę do utrzymywania ładunku podczas przewożenia na krótkie odległości.

Urządzenia podnoszące wyżej wymienionych wózków są zazwyczaj napędzane jednostką napędową pojazdu i są zwykle przystosowane do dołączania różnych specjalnych elementów (wideł, wysięgników, czerpaków, chwytaków itd.), zależnie od rodzaju ładunku.

(…).”

Uwzględniając powyższe, przedmiotowy towar spełnia kryteria i posiada właściwości dla towarów objętych działem CN 84. Klasyfikacja towaru została dokonana zgodnie z postanowieniami 1. reguły Ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury scalonej.

Uzasadnienie klasyfikacji towaru na potrzeby stosowania § 10 ust. 3 pkt 2 lit. c rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 15 października 2019 r. w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

*   niniejszych zasad metodycznych,
*   uwag do poszczególnych sekcji,
*   schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

*   symbole grupowań,
*   nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.2.1 zasad metodycznych - PKWiU 2015 w zakresie wyrobów opracowano, uwzględniając właściwości fizyczne oraz strukturę wyrobów. Ma to swoje potwierdzenie w przyjętych podstawowych kryteriach podziału (por. 5.1.5). W PKWiU 2015 zakres rzeczowy większości grupowań obejmujących wyroby jest określony zakresem rzeczowym odpowiednich pozycji CN, to znaczy, że grupowanie PKWiU 2015 odpowiada z reguły całej pozycji, części pozycji lub stanowi agregat kilku pozycji CN.

Stosownie do pkt 5.1.5 usystematyzowanie poszczególnych grup produktów w PKWiU 2015 następuje na podstawie następujących podstawowych kryteriów klasyfikacji:

w zakresie wyrobów:

*   kryterium pochodzenia wytwórczego (przemysłowego) wg rodzajów działalności,
*   kryterium surowcowe,
*   kryterium technologii wytwarzania,
*   kryterium konstrukcji wyrobu,
*   kryterium przeznaczenia.

W pkt 7.5 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania wyrobów. Ze względu na ścisłe uzależnienie zakresów rzeczowych grupowań PKWiU 2015 od Nomenklatury Scalonej (CN) (por. pkt 5.2.1) przy zaliczaniu wyrobów do poszczególnych grupowań PKWiU 2015 należy stosować Ogólne reguły interpretacji Nomenklatury Scalonej (CN) zamieszczone na stronie internetowej Ministerstwa Finansów.

Dla przedmiotowego „Wózka (\`(...)\`)” Wnioskodawca podał we wniosku klasyfikację pozycji 28.22.15.0 PKWiU. Pozycja ta mieści się w Sekcji C PKWiU „PRODUKTY PRZETWÓRSTWA PRZEMYSŁOWEGO”.

Wskazać należy, że zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, Sekcja C obejmuje produkty przetwórstwa przemysłowego, przez które rozumie się fizyczne lub chemiczne przetwarzanie surowców, materiałów lub półproduktów w nowy wyrób. Surowce, materiały lub półprodukty podlegające przetworzeniu w ramach tej Sekcji są wynikiem działalności rolnej, leśnej, rybołówstwa, górnictwa lub innej działalności wytwórczej.

Zatem z wyjaśnień do PKWiU jednoznacznie wynika, że grupowania znajdujące się w Sekcji C obejmują produkty powstałe w wyniku procesu produkcyjnego, czyli sprzedawane bezpośrednio przez producentów.

Natomiast Wnioskodawca wskazał, że nie jest producentem Wózka (\`(...)\`), lecz działa w roli dystrybutora na obszarze Polski, zatem w przedmiotowym przypadku zaproponowana klasyfikacja nie może mieć zastosowania.

Grupowania dotyczące towarów sprzedawanych przez sprzedawców detalicznych i hurtowych zostały zawarte w Sekcji G PKWiU.

Zgodnie z tytułem Sekcja G obejmuje „HANDEL HURTOWY I DETALICZNY. NAPRAWA POJAZDÓW SAMOCHODOWYCH, WŁĄCZAJĄC MOTOCYKLE”.

Jak wynika z wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja ta obejmuje m.in.:

*   sprzedaż detaliczną, tj. odsprzedaż (sprzedaż niewymagającą przetwarzania) nowych i używanych artykułów użytku osobistego i artykułów gospodarstwa domowego prowadzoną przez sklepy, domy towarowe, domy sprzedaży wysyłkowej, na straganach, przez domokrążców i akwizytorów, spółdzielnie konsumenckie, domy aukcyjne, Internet itp.,
*   sprzedaż hurtową (tj. sprzedaż niewymagającą przetwarzania) nowych i używanych towarów,
*   usługi pośrednictwa w sprzedaży hurtowej.

W sekcji G PKWiU zawarty jest m.in. dział 46 „Handel hurtowy, z wyłączeniem handlu hurtowego pojazdami samochodowymi”.

Według wyjaśnień do ww. działu, obejmuje on m.in. odsprzedaż (sprzedaż bez przetwarzania) nowych i używanych towarów:

*   sprzedawcom detalicznym,
*   przedsiębiorstwom,
*   firmom i instytucjom;
*   innym hurtownikom,
*   agentom i pośrednikom prowadzącym działalność handlową,

polegającą na zakupie i następnie odsprzedaży.

Przez sprzedaż hurtową należy zatem rozumieć działalność polegającą na odsprzedaży zakupionych towarów we własnym imieniu, zwykle nieostatecznym odbiorcom (innym hurtownikom, detalistom, producentom). Jest to sprzedaż niewymagająca przetwarzania.

W przedmiotowej sprawie, w kontekście wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Towarów i Usług, działalność Wnioskodawcy w zakresie sprzedaży wózka widłowego (\`(...)\`) – z uwagi na charakter i specyfikę tego towaru oraz jego zastosowanie/przeznaczenie – należy uznać za handel hurtowy. Zatem grupowanie właściwe dla tego towaru znajduje się w dziale 46.

Klasa 46.69 PKWiU obejmuje „Sprzedaż hurtową pozostałych maszyn i urządzeń”, natomiast pozycja 46.69.13.0 „Sprzedaż hurtową urządzeń podnoszących i urządzeń transportu bliskiego”.

Uwzględniając powyższe, towar będący przedmiotem analizy – Wózek (\`(...)\`) – spełnia kryteria odpowiednie dla działu 46 PKWiU.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015).

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ww. ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1.  kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz
2.  wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

W związku z powyższym, ponieważ opisany we wniosku towar klasyfikowany jest do działu 84 Nomenklatury scalonej (CN) oraz nie został objęty obniżoną stawką podatku – jego dostawa, import lub wewnątrzwspólnotowe nabycie, podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy.

Powyższa stawka ma zastosowanie dla towaru, którego dostawa ma dominujący charakter dla opisanego świadczenia kompleksowego, tym samym każdy składnik świadczenia kompleksowego będzie opodatkowany tą stawką podatku.

Zgodnie z § 10 ust. 3 pkt 2 lit. c rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2019 r., poz. 1988, z późn. zm.), poza danymi, o których mowa w ust. 1 i 2, ewidencja zawiera następujące oznaczenia dotyczące świadczenia usług transportowych i gospodarki magazynowej – Sekcja H PKWiU 2015 symbol ex 49.4, ex 52.1 – oznaczenie „13”.

W celu natomiast potwierdzenia, czy istnieje obowiązek oznaczenia świadczenia symbolem GTU\_13 w ewidencji prowadzonej na potrzeby podatku od towarów i usług, Wnioskodawca może wystąpić z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS zawiera klasyfikację towaru według kodu Nomenklatury scalonej (CN) niezbędną do określenia właściwej stawki podatku od towarów i usług oraz klasyfikację według działu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) niezbędną dla celów stosowania § 10 ust. 3 pkt 2 lit. c rozporządzenia Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju w sprawie szczegółowego zakresu danych zawartych w deklaracjach podatkowych i w ewidencji w zakresie podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2019 r., poz. 1988, z późn. zm.).

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do towarów tożsamych pod każdym względem z towarem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do towaru będącego jej przedmiotem, który zostanie sprzedany, zaimportowany lub wewnątrzwspólnotowo nabyty po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 1 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

*   podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),
*   towar, będący przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do towaru, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).