Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-617/10-3/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-12-07
Teza: Czy zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz umową zawartą między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobieganiu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 13 listopada 1995 r., Spółka jest zobowiązana do pobrania podatku u źródła ?
Słowa kluczowe: licencja; pobór-pobór podatku u źródła; rezydent podatkowy; sprzedaż; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 31.08.2010 r. (data wpływu 20.09.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania u źródła dochodów irlandzkiego rezydenta podatkowego ze sprzedaży licencji oprogramowania - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania u źródła dochodów irlandzkiego rezydenta podatkowego ze sprzedaży licencji oprogramowania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka z ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje zakupu licencji oprogramowania od podatnika, firmy mającej miejsce rezydencji do celów podatkowych w Irlandii. Spółka nie wykorzystuje zakupionych licencji na własne potrzeby i traktuje ww. zakup licencji, jako nabycie towarów przeznaczonych do dalszej odsprzedaży w stanie nieprzetworzonym (dystrybucja) dla podmiotów (Partnerów handlowych Spółki) zlokalizowanych na terytorium Polski. W ramach procesu dystrybucji licencje są następnie odsprzedawane przez Partnerów handlowych Spółki do użytkowników końcowych, którzy mają prawa do wykorzystywania licencji na własne potrzeby w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z zawartą umową między Spółką a podmiotem mającym miejsce rezydencji do celów podatkowych w Irlandii Spółka nie ma prawa do reprodukcji ww. licencji, posiada wyłącznie prawo do dystrybucji. W związku z nabyciem licencji Spółka dokonuje bezpośrednich płatności na rzecz podmiotu sprzedającego tj. podmiotu mającego miejsce rezydencji do celów podatkowych w Irlandii.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz umową zawartą między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobieganiu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 13 listopada 1995 r., Spółka jest zobowiązana do pobrania podatku u źródła ?

Zdaniem Wnioskodawcy, zakup przedmiotowych licencji w celu ich dalszej odsprzedaży w stanie nieprzetworzonym nie stanowi należności licencyjnych zgodnie art. 12 umowy zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobieganiu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 13 listopada 1995 r., które są przedmiotem opodatkowania podatkiem u źródła. Poprzez należności licencyjne zgodnie z umową zawartą między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobieganiu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 13 listopada 1995 r., rozumiane są wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania każdego prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego. Spółka zgodnie z zawartą umową nie ma prawa do użytkowania licencji.

Na podstawie zmodyfikowanego komentarza do Modelowej Konwencji OECD przyjętego przez Radę OECD w dniu 17 lipca 1998 r. nie są uznawane za należności licencyjne w rozumieniu Modelowej Konwencji OECD płatności z tytułu nabycia programu w celu dalszej dystrybucji. Spółka stoi na stanowisku, że zakup licencji oprogramowania nie stanowi przedmiotu opodatkowania podatkiem u źródła zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z czym Spółka nie jest płatnikiem tego podatku i nie jest zobowiązana do jego pobrania i wpłacenia do Urzędu Skarbowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej także updop), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W art. 3 ust. 2 ww. ustawy, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 tej ustawy przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Regulacja ta odzwierciedla zasadę wyrażoną w art. 91 ust. 2 Konstytucji RP.

Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania jest zespołem norm kolizyjnych mających na celu rozgraniczenie praw dwóch państw do opodatkowania danego przysporzenia. Umowy takie nie kreują jednak samodzielnie obowiązku podatkowego.

W art. 21 updop wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 updop.

Zgodnie z ust. 1 art. 26 powołanej ustawy osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Zatem w procesie kwalifikacji prawnopodatkowej dochodów uzyskiwanych w układzie transgranicznym (rozpatrując kwestię ograniczonego obowiązku podatkowego w odniesieniu do nierezydentów) należy przeprowadzić analizę:

1.  czy dane przysporzenie podlega opodatkowaniu w Polsce, jeżeli tak, to
2.  czy Polska ma prawo do opodatkowania tego przysporzenia w świetle stosownej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (o ile taka obowiązuje).

W przedmiotowym przypadku pierwsza z wyżej wymienionych przesłanek jest w sposób oczywisty spełniona z uwagi z uwagi na jednoznaczne brzmienie wyżej powołanego art. 3 ust. 2 updop. Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę dochody irlandzkiego rezydenta podatkowego powstają w Polsce, a więc co do zasady Polska będzie miała prawo do opodatkowania tych dochodów.

Analizując drugą z ww. przesłanek należy stwierdzić, iż w niniejszej sprawie zastosowanie będą miały postanowienia umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Irlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, sporządzonej w Madrycie dnia 13.11.1995 r. (Dz. U. z 1996 r. nr 29, poz. 129, Dz. U. z 2000 r. nr 53, poz. 650, dalej także UPO).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 UPO należności licencyjne i opłaty za usługi techniczne powstałe w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

W myśl art. 12 ust. 2 lit. a) powołanej umowy należności licencyjne, o których mowa w ustępie 1 tego artykułu, mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z ustawodawstwem tego Państwa, lecz podatek wymierzony ten sposób nie może przekroczyć 10 procent kwoty brutto należności licencyjnych

Na mocy art. 12 ust. 3 lit. a) UPO strony umowy postanowiły, iż określenie "należności licencyjne", użyte w niniejszym artykule, oznacza wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania każdego prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin oraz filmami i taśmami dla radia i telewizji lub innych sposobów odtwarzania lub przekazywania, patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

Zgodnie z brzmieniem ust. 2 Komentarza do Modelowej Konwencji OECD do art. 12, jeżeli z umowy zawartej pomiędzy polskim a zagranicznym kontrahentem wynika, że nabywca oprogramowania komputerowego nabywa egzemplarz lub egzemplarze oprogramowania i nie ma między nim a zbywcą żadnej szczególnej umowy dotyczącej zakresu korzystania z takiego oprogramowania, w takim przypadku nie następuje udzielenie prawa do korzystania z cudzych praw majątkowych. Chodzi tu o sytuację, w której zakres uprawnień nabywcy do korzystania z egzemplarza oprogramowania komputerowego jest ograniczony jedynie do działań umożliwiających mu skorzystanie z legalnie zakupionego egzemplarza tego oprogramowania.

Zaznaczyć przy tym należy, iż tut. Organ podatkowy zgadza się ze stanowiskiem doktryny, zgodnie z którym pomimo iż Konwencja Modelowa nie stanowi polskiego źródła prawa powszechnie obowiązującego, Polska jako członek OECD ma obowiązek stosowania Konwencji jak i Komentarza. Co więcej, polskie organy podatkowe, aby zapewnić jednolitość stosowania prawa, powinny odwoływać się do Komentarza tak przy stosowaniu, jak i interpretacji umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (J. Tkaczyk, M. Zdyb. Międzynarodowe Prawo Podatkowe, Opodatkowanie i ubezpieczenia społeczne osób pracujących w Unii Europejskiej, Difin, Warszawa 2006, str. 21).

Nadto, reguła autonomiczności praw określona w art. 52 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.) determinuje brak wpływu przejścia prawa własności egzemplarza utworu na przejście praw autorskich (zgodnie z tym przepisem jeżeli umowa nie stanowi inaczej, przeniesienie własności egzemplarza utworu nie powoduje przejścia autorskich praw majątkowych do utworu).

W konsekwencji należy stwierdzić, iż należności wypłacane przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu będącego rezydentem podatkowym Irlandii za oprogramowanie przeznaczone do dalszej odsprzedaży („w stanie nieprzetworzonym”), nie będą stanowiły należności licencyjnych w rozumieniu UPO. W myśl art. 7 ust. 1 ww. umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania przedmiotowe należności będą zakwalifikowane jako zyski przedsiębiorstwa.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w świetle przedstawionego stanu faktycznego:

*   zakup przedmiotowych licencji w celu ich dalszej odsprzedaży w stanie nieprzetworzonym nie stanowi należności licencyjnych zgodnie art. 12 UPO,

*   zakup licencji oprogramowania nie stanowi przedmiotu opodatkowania podatkiem u źródła zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 updop o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z czym Spółka nie jest płatnikiem tego podatku i nie jest zobowiązana do jego pobrania i wpłacenia do Urzędu Skarbowego

\- należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.