Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-460/14-2/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-11-10
Teza: Skutki podatkowe przekazania w formie darowizny nieruchomości z majątku spółki cywilnej do majątku odrębnego wspólnika
Słowa kluczowe: darowizna; działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości; składnik-składnik majątkowy; spółki-spółka cywilna; wspólnik; współwłasność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2014 r. (data wpływu 21 sierpnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania w drodze darowizny nieruchomości z majątku wspólnego Spółki cywilnej do majątku odrębnego Wnioskodawcy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn oraz podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie Spółki cywilnej. W Spółce jest dwóch wspólników (Wnioskodawca i drugi wspólnik). Każdy ze wspólników posiada udział w zyskach w wysokości 50%. Elementami majątku wspólnego wykorzystywanymi w działalności gospodarczej Spółki cywilnej jest m.in. 106 wyodrębnionych lokali użytkowych wraz z prawem użytkowania wieczystego (dalej: nieruchomości). Nieruchomości zostały zakupione przez wspólników na zasadzie współwłasności łącznej, działających przez Spółkę cywilną i zostały ujęte jako składniki majątkowe Spółki cywilnej. Wspólnicy planują zawarcie umowy darowizny, na mocy której 106 nieruchomości zostanie przekazanych z majątku wspólnego wspólników objętego umową Spółki cywilnej do ich majątków odrębnych. Przy czym wspólnicy nabędą udział ułamkowy w nieruchomości odpowiadający udziałowi w zyskach Spółki cywilnej, tj. po 50% każdy z nich. Ze względu na fakt, że przedmiotem darowizny są nieruchomości umowa darowizny zostanie zawarta w formie aktu notarialnego. Wnioskodawca wskazuje, że zastosowanie wyżej opisanej konstrukcji prawnej wynika z faktu, że co do zasady nie jest możliwe przeniesienie nieruchomości z majątku wspólnego wspólników objętego umową Spółki cywilnej do ich majątków odrębnych w inny sposób bez rozwiązania Spółki cywilnej. W wyniku dokonanej darowizny nieruchomości przestaną być przedmiotem współwłasności łącznej, a staną się przedmiotem współwłasności w częściach ułamkowych, odpowiadających udziałowi w zyskach Spółki cywilnej, tj. po 50%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dokonanie darowizny, w wyniku której 106 nieruchomości zostanie przekazane z majątku wspólnego wspólników objętego umową Spółki cywilnej do ich majątku odrębnego, przy czym Wnioskodawca nabędzie udział ułamkowy w każdej nieruchomości odpowiadający Jego udziałowi w zyskach Spółki cywilnej, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn?
2.  Czy dokonanie darowizny, w wyniku której 106 nieruchomości zastanie przekazane z majątku wspólnego wspólników objętego umową Spółki cywilnej do ich majątku odrębnego, przy czym Wnioskodawca nabędzie udział ułamkowy w każdej nieruchomości odpowiadający Jego udziałowi w zyskach Spółki cywilnej, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku Nr 2, dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast w zakresie pytania Nr 1 dotyczącego podatku od spadków i darowizn zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonanie darowizny, w wyniku której każda ze 106 nieruchomości zostanie przekazana z majątku wspólnego wspólników objętego umową Spółki cywilnej do ich majątków odrębnych, przy czym Wnioskodawca nabędzie udział ułamkowy w każdej nieruchomości odpowiadający Jego udziałowi w zyskach Spółki cywilnej, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera przepisów, które wprost określają konsekwencje podatkowe związane z przeniesieniem majątku wspólnego spółki cywilnej do ich majątku odrębnego. Spółka cywilna nie jest podatnikiem podatku dochodowego. W sytuacji wycofania 106 nieruchomości z majątku Spółki do majątku osobistego wspólników nie dochodzi do przesunięcia majątkowego pomiędzy podatnikami w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym, ponieważ podatnikiem są jedynie wspólnicy.

Jednocześnie, Wnioskodawca nie uzyska przysporzenia majątkowego w związku z planowaną czynnością dokonania opisanej darowizny, bowiem zmieni się jedynie rodzaj współwłasności w stosunku do nieruchomości, będących przedmiotem opisanej czynności. Natomiast udziały wspólników nie ulegną zmianie. Tym samym, czynność taka nie będzie powodowała powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym brak jest odpłatności takiego przesunięcia majątkowego, a więc nie dojdzie także do odpłatnego zbycia w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej u Wnioskodawcy powstanie w sytuacji zbycia wycofanych z tej działalności gospodarczej nieruchomości (stosownie do posiadanego udziału), jeżeli odpłatne zbycie nastąpi przed upływem okresu 6 lat licząc między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia.

Analogiczne stanowisko, zdaniem Wnioskodawcy, zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 24 czerwca 2011 r., Nr ITPB1/415-330a/11/TK, w której stwierdzono: ,,w świetle ww. przepisów, samo wycofanie wskazanej we wniosku nieruchomości – składnika majątku wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej – z „majątku” spółki cywilnej, tj. w istocie z majątku wspólników tej spółki, objętego współwłasnością łączną do majątku osobistego tych wspólników (tj. majątku niezwiązanego z działalnością gospodarczą), nie powoduje powstania przychodu”.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w przypadku wycofania majątku ze Spółki jawnej do majątków osobistych wspólników w interpretacji indywidualnej Nr ITPB1/415-995/11/MR, w której wskazano, że ,,wycofanie wyżej opisanych nieruchomości z majątku spółki jawnej i nieodpłatne przekazanie na potrzeby własne wspólników, nie spowoduje u Niego, ani u pozostałych wspólników, powstania przychodu podatkowego”. Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, na moment dokonania darowizny, nie będzie On zobowiązany do rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121). Zgodnie z art. 860 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Stosownie do art. 861 § 1 Kodeksu cywilnego, wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług.

Zauważyć przy tym należy, że w spółce cywilnej właścicielami poszczególnych składników majątku pozostają wspólnicy spółki w ramach współwłasności łącznej.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r., Nr 93, poz. 768), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, m.in. tytułem darowizny.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że każda darowizna, bez względu na przedmiot darowizny, a zatem również darowizna nieruchomości stanowiącej składnik majątku prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej, dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlega przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, co wyklucza jej opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Niemniej jednak zauważyć należy, że zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przy czym, stosownie do treści art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3 (odnoszącym się co do zasady do odpłatnego zbycia wykorzystywanego na potrzeby związane z działalnością gospodarczą budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku), nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl natomiast art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

\- ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W świetle ww. przepisów, samo wycofanie wskazanych we wniosku nieruchomości - składników majątku wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej – z „majątku” Spółki cywilnej, tj. w istocie z majątku wspólników tej Spółki, objętego współwłasnością łączną, do majątku osobistego tych wspólników nie powoduje powstania przychodu.

W takiej bowiem sytuacji, co prawda dochodzi do przekazania ww. składników majątku wspólników, wykorzystywanych w prowadzonej w formie Spółki cywilnej działalności gospodarczej do majątku osobistego wspólników, jednakże w wyniku takiej operacji nie dochodzi do zmiany właścicieli nieruchomości.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie Spółki cywilnej. W Spółce jest dwóch wspólników (Wnioskodawca i drugi wspólnik). Każdy ze wspólników posiada udział w zyskach w wysokości 50%. Elementami majątku wspólnego wykorzystywanymi w działalności gospodarczej Spółki cywilnej jest m.in. 106 wyodrębnionych lokali użytkowych wraz z prawem użytkowania wieczystego (dalej: nieruchomości). Nieruchomości zostały zakupione przez wspólników na zasadzie współwłasności łącznej działających przez Spółkę cywilną i zostały ujęte jako składniki majątkowe Spółki cywilnej. Wspólnicy planują zawarcie umowy darowizny na mocy, której 106 nieruchomości zostanie przekazanych z majątku wspólnego wspólników objętego umową Spółki cywilnej do ich majątków odrębnych. Przy czym wspólnicy nabędą udział ułamkowy w nieruchomości odpowiadający udziałowi w zyskach Spółki cywilnej, tj. po 50% każdy z nich.

Skoro zatem, jak wynika ze złożonego wniosku, planowana operacja „wycofania” składników majątku z działalności gospodarczej (106 nieruchomości) - w formie darowizny - do majątku odrębnego wspólników (w tym Wnioskodawcy), nie nosi cech zbycia, jak również pozbawiona jest przymiotu odpłatności, to wycofanie to nie spowoduje powstania przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nie uzyska przysporzenia majątkowego w związku z planowaną czynnością dokonania opisanej darowizny udziałów w nieruchomościach ze Spółki cywilnej do majątku osobistego każdego ze wspólników, bowiem zmieni się jedynie rodzaj współwłasności w stosunku do nieruchomości, będącej przedmiotem opisanej czynności. Natomiast udziały wspólników nie ulegną zmianie. Tym samym czynność taka nie będzie powodowała powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać należy, że przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej u Wnioskodawcy powstanie w sytuacji ewentualnego zbycia wycofanych z tej działalności gospodarczej nieruchomości (stosownie do posiadanego udziału), jeżeli odpłatne zbycie nastąpi przed upływem okresu 6 lat licząc między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia.

Dodać należy, że w myśl art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w razie likwidacji działalności gospodarczej, w tym także w formie spółki niebędącej osobą prawną, lub wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną, sporządza się wykaz składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub na dzień wystąpienia wspólnika z takiej spółki. Wykaz powinien zawierać co najmniej następujące dane: liczbę porządkową, określenie (nazwę) składnika majątku, datę nabycia składnika majątku, kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku oraz kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów, wartość początkową, metodę amortyzacji, sumę odpisów amortyzacyjnych oraz wysokość wypłaconych środków pieniężnych należnych wspólnikom z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną na dzień wystąpienia lub likwidacji.

Wobec powyższego, jeżeli nie dojdzie do likwidacji, jak również wystąpienia Wnioskodawcy ze Spółki cywilnej, to Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do sporządzenia wykazu składników majątku na dzień likwidacji działalności, o którym mowa w art. 24 ust. 3a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w niniejszej interpretacji nie ustosunkowano się do kwestii dotyczącej dopuszczalności i skuteczności prawnej wycofania ze Spółki cywilnej przedmiotowych nieruchomości w formie darowizny i przeznaczenia ich do majątku odrębnego wspólników. Kwestii tych bowiem nie regulują przepisy prawa podatkowego, lecz przepisy ww. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny. W tym też zakresie zaznaczyć należy, że przepisy Kodeksu cywilnego nie mogą być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Zgodnie bowiem z art. 14b § 1 ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Przy czym, w myśl art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisy prawa podatkowego to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Natomiast ustawy podatkowe to ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich (art. 3 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa).

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z art. 14a § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, a zatem mając na uwadze powyższe, interpretacja indywidualna skierowana jest wyłącznie do Wnioskodawcy i skutki prawne wywołuje tylko w stosunku do Niego, nie dotyczy drugiego wspólnika Spółki cywilnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.