Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.932.2022.1.MH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-07
Teza: ‒ Zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy świadczonych osobiście przez Pana usług, ‒ brak zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy usług świadczonych przez instruktora, ‒ zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy usług świadczonych przez Pana i instruktora.
Słowa kluczowe: działalność-działalność oświatowa; instruktorzy; kształcenie; nauczyciel; oświata-system oświaty; przedszkole; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 26-lit. a

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

21 grudnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 21 grudnia 2022 r., który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

‒ zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy świadczonych osobiście przez Pana usług,

‒ braku zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy usług świadczonych przez instruktora,

‒ zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy usług świadczonych przez Pana i instruktora.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 15 lutego 2023 r. (data wpływu 17 lutego 2023 r.) oraz pismem z 27 lutego 2023 r. (data wpływu).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy Pan usługi w zakresie 85.52.Z pozaszkolne formy edukacji artystycznej oraz 85.51.Z pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych. Jest Pan zgłoszony jako czynny podatnik VAT. Prowadzi Pan zajęcia związane z nauką tańca, zajęcia ruchowe (m.in. gimnastykę, ekipa lemura), zajęcia przyrodnicze (m.in. mini laboratorium oraz fizyko-matematyka), zajęcia techniczne (m.in. robotykę i kodowanie). Zajęcia zawsze prowadzone są na takim samym poziomie, różnica tkwi w sposobie zawierania umów lub instruktorze prowadzącym. Nie posiada Pan wpisu do Ewidencji Niepublicznych Placówek Oświatowych.

Poniżej przedstawia Pan kilka wariantów w których jako usługodawca realizuje Pan zajęcia:

1) Zajęcia prowadzone są na terenie przedszkoli do których uczęszczają dzieci w godzinach przebywania dzieci na terenie placówki. Usługi świadczy Pan osobiście oraz przy współpracy z instruktorami zatrudnionymi na podstawie umów zlecenie.

1a) zajęcia prowadzi Pan osobiście lub za pośrednictwem instruktora, na podstawie umów zawartych z punktem przedszkolnym (zarówno publicznym, jak i niepublicznym),

1b) zajęcia prowadzi Pan osobiście (posiada Pan kwalifikację do prowadzenia zajęć nauki tańca, zajęć ruchowych), na podstawie umów zawartych bezpośrednio z rodzicami;

1c) zajęcia prowadzone są przez instruktora, na podstawie umów zawartych bezpośrednio z rodzicami.

2) Zajęcia prowadzone są dla dzieci w wieku przedszkolnym i szkolnym, w ramach zajęć dodatkowych, w wynajętych salach, po godzinach obowiązkowego przebywania dzieci w przedszkolu czy szkole. Usługi świadczy Pan osobiście oraz przy współpracy z instruktorami zatrudnionymi na podstawie umów zlecenie.

2a) zajęcia prowadzi Pan osobiście (posiada Pan kwalifikację do prowadzenia zajęć nauki tańca, gimnastyki, zajęć ruchowych), na podstawie umów zawartych bezpośrednio z rodzicami,

2b) zajęcia prowadzone są przez instruktora, na podstawie umów zawartych bezpośrednio z rodzicami.

Stan przyszły: Sposób, forma oraz zakres prowadzenia zajęć nie ulegną zmianie, w stosunku do stanu faktycznego. Różnica miedzy stanem faktycznym a stanem przyszłym: wystąpił Pan o wpis do Ewidencji Niepublicznych Placówek Oświatowo-Wychowawczych. Dzięki temu nabędzie Pan status placówki oświatowo-wychowawczej.

1) Zajęcia prowadzone będą na terenie przedszkoli do których uczęszczają dzieci w godzinach przebywania dzieci na terenie placówki. Usługi będzie Pan świadczył osobiście oraz przy współpracy z instruktorami zatrudnionymi na podstawie umów zlecenie.

1a) zajęcia będzie Pan prowadził osobiście lub za pośrednictwem instruktora, na podstawie umów zawartych z punktem przedszkolnym (zarówno publicznym, jak i niepublicznym),

1b) zajęcia będzie Pan prowadził osobiście (posiada Pan kwalifikacje do prowadzenia zajęć nauki tańca, zajęć ruchowych), na podstawie umów zawartych bezpośrednio z rodzicami,

1c) zajęcia będą prowadzone przez instruktora, na podstawie umów zawartych bezpośrednio z rodzicami.

2) Zajęcia prowadzone będą dla dzieci w wieku przedszkolnym i szkolnym, w ramach zajęć dodatkowych, w wynajętych salach, po godzinach obowiązkowego przebywania dzieci w przedszkolu czy szkole. Usługi będzie Pan świadczył osobiście oraz przy współpracy z instruktorami zatrudnionymi na podstawie umów zlecenie.

2a) zajęcia będzie Pan prowadził osobiście (posiada Pan kwalifikacje do prowadzenia zajęć nauki tańca, gimnastyki, zajęć ruchowych), na podstawie umów zawartych bezpośrednio z rodzicami,

2b) zajęcia będą prowadzone są przez instruktora, na podstawie umów zawartych bezpośrednio z rodzicami.

Na pytania Organu zawarte w wezwaniu:

1\. Które zajęcia z wymienionych we wniosku tj. zajęcia związane z nauką tańca, zajęcia ruchowe, zajęcia przyrodnicze czy zajęcia techniczne objęte są zakresem pytań we wniosku (dotyczących stanu faktycznego w poszczególnych wariantach oraz zdarzenia przyszłego w poszczególnych wariantach)?

2\. Czy zakres świadczonych przez Pana osobiście usług oraz usług świadczonych przez zatrudnionego instruktora, objętych zakresem pytań (dotyczących stanu faktycznego wskazanych w odpowiedzi na pytanie nr 1), mieści się w podstawie programowej kształcenia na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym? Należy udzielić odpowiedzi osobno dla usług świadczonych osobiście przez Pana i przez zatrudnionego instruktora.

3\. Czy świadczone przez Pana osobiście ww. usługi objęte zakresem pytań dotyczących stanu faktycznego są równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem?

4\. Czy świadczone przez Pana osobiście ww. usługi objęte zakresem pytań dotyczących stanu faktycznego, są świadczone na Pana własny rachunek i odpowiedzialność?

5\. Czy usługi objęte zakresem pytań dotyczących stanu faktycznego, świadczone przez Pana osobiście - są świadczone przez Pana jako nauczyciela?

6\. Czy ma Pan przygotowanie do wykonywania zawodu nauczyciela? Jeżeli tak, to należy opisać, jakie.

7\. Czy posiada Pan wiedzę i kwalifikacje zdobyte w oficjalnym systemie nauczania, publicznym bądź prywatnym (np. zgodnie z Prawem oświatowym, Prawem o szkolnictwie wyższym) w zakresie prowadzonych zajęć, objętych zakresem pytań dotyczących stanu faktycznego?

8\. Czy istnieje związek pomiędzy zakresem prowadzonych zajęć objętych zakresem pytań dotyczących stanu faktycznego, a posiadanymi przez Pana kwalifikacjami?

9\. Czy zatrudnieni przez Pana instruktorzy świadczą ww. usługi objęte zakresem pytań dotyczących stanu faktycznego na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym?

10\. Czy zatrudnieni przez Pana instruktorzy, mają przygotowanie do wykonywania zawodu nauczyciela? Jeżeli tak, to należy opisać, jakie.

11\. Kto jest/będzie stroną umów na świadczenie usług objętych zakresem pytań dotyczących stanu faktycznego, w przypadku gdy ww. usługi świadczone będą przez instruktorów?

12\. Czy świadczone przez Pana osobiście usługi objęte zakresem pytania dotyczącego zdarzenia przyszłego, będą usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.)?

13\. Czy usługi świadczone przez zatrudnionych instruktorów, objęte zakresem pytania dotyczącego zdarzenia przyszłego będą świadczone w ramach prowadzonej przez Pana jednostki objętej system oświaty?

14\. Czy usługi świadczone przez zatrudnionych instruktorów, objęte zakresem pytania dotyczącego zdarzenia przyszłego będą usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy?

wskazał Pan:

1\. Zakresem pytań wskazanym we wniosku objęte są: nauka tańca, zajęcia ruchowe, zajęcia przyrodnicze, zajęcia techniczne. Zajęcia wskazane we wniosku prowadzę obecnie, czyli dotyczą stanu faktycznego oraz będę prowadził, czyli zdarzenie przyszłe.

Różnica między stanem faktycznym, a przyszłym polega na otrzymaniu wpisu do Niepublicznych Placówek Oświaty o którego się ubiegam, a którego do tej pory nie posiadałem.

2\. Tak. Usługi świadczone przeze mnie obejmują nauczanie w celu poszerzenia wiedzy i umiejętności przedszkolaków i uczniów. Nie mają charakteru rekreacji.

Tak. Usługi świadczone przez zatrudnionego przeze mnie instruktora obejmują nauczanie w celu poszerzenia wiedzy i umiejętności przedszkolaków i uczniów. Nie mają charakteru rekreacji.

3\. Tak. Usługi objęte zakresem pytań dotyczących stanu faktycznego są równoważne z przekazaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin a także ich pogłębieniem oraz ich rozwojem.

4\. Tak. Świadczone przeze mnie usługi realizowane są w ramach prywatnego nauczania, tj. na własny rachunek i odpowiedzialność.

5\. Tak. Posiadam wiedzę i kwalifikacje do osobistego prowadzenia wskazanych we wniosku zajęć (tj. nauka tańca oraz zajęcia ruchowe), jak nauczyciel.

6\. Tak. posiadam wieloletnią praktykę w tańcu towarzyskim z osiągnięciami w ogólnopolskich turniejach oraz w przekazywaniu wiedzy i umiejętności z tego zakresu najmłodszym, kurs instruktora tańca sportowego, jestem sędzią krajowym w \`(...)\`.. oraz członkiem zarządu \`(...)\`\`(...)\`

7\. Tak, ukończyłem trzyletnie studia na kierunku Wychowanie fizyczne o specjalności \`(...)\`.. na Akademii \`(...)\`..

8\. Tak. Istnieje związek pomiędzy treścią przekazaną na lekcjach prywatnego nauczania a posiadanymi przeze mnie kwalifikacjami.

9\. Tak. Zatrudnieni przeze mnie instruktorzy świadczą usługi na poziomie przedszkolnym i podstawowym.

10\. Tak. Zatrudnieni przeze mnie instruktorzy mają następujące przygotowanie do wykonywaniu zawodu nauczyciela:

Pani (zajęcia chemiczno-biologiczno-geograficzne i fizyczno-matematyczne) - magister Geologii (Uniwersytet, studia podyplomowe \`(...)\`.. (Uniwersytet), studia podyplomowe \`(...)\`..(Akademia),

Pan (zajęcia z robotyki i kodowania) - magister Wychowania Fizycznego ze specjalizacją Nauczycielską, kursy Instruktora piłki nożnej i Instruktora siatkówki.

11\. W sytuacji gdy instruktorzy będą prowadzili lekcję stroną umów będą:

a. rodzice,

b. placówka przedszkolna prywatna lub publiczna.

Usługi realizowane są w tym samym schemacie, przez tych samych, wyznaczonych do tego instruktorów, natomiast to z reguły właściciele lub przełożeni placówek decydują o formie współpracy, narzucając nam tym samym sposób zawierania umów.

12\. Tak.

13\. Tak.

14\. Tak.

W piśmie z 27 lutego 2023 r. doprecyzował Pan odpowiedź na ww. 11 pytanie. Wskazał Pan, że w sytuacji gdy instruktorzy prowadzą lekcję stroną umów jest Pan (wnioskujący o wydanie Interpretacji).

Umowy zawiera Pan:

a. z rodzicami,

b. z placówką przedszkolną.

Zatrudnieni przez Pana instruktorzy nie są stronami dla zawieranych umów.

### Pytania (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku):

1a) Czy zajęcia prowadzone na terenie przedszkoli do których uczęszczają dzieci w godzinach przebywania dzieci na terenie placówki, prowadzone osobiście lub za pośrednictwem instruktora, na podstawie umów zawartych z punktem przedszkolnym (zarówno publicznym, jak i niepublicznym) mogą korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku do towarów i usług (t. j. Dz. U z 2022 r. poz. 931 ze zm.) w związku z posiadanym przez Pana wpisem do Ewidencji Niepublicznych Placówek Oświatowo-Wychowawczych?

1b) Czy zajęcia prowadzone na terenie przedszkoli do których uczęszczają dzieci w godzinach przebywania dzieci na terenie placówki, prowadzone osobiście (posiada Pan kwalifikacje do prowadzenia zaje nauki tańca, zajęć ruchowych), na podstawie umów zawartych bezpośrednio z rodzicami, mogą korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku do towarów i usług (t. j. Dz. U z 2022 r. poz. 931 ze zm.) w związku z posiadanym przez Pana wpisem do Ewidencji Niepublicznych Placówek Oświatowo-Wychowawczych?

1c) Czy zajęcia prowadzone na terenie przedszkoli do których uczęszczają dzieci w godzinach przebywania dzieci na terenie placówki, prowadzone przez instruktora, na podstawie umów zawartych bezpośrednio z rodzicami, mogą korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku do towarów i usług (t. j. Dz. U z 2022 r. poz. 931 ze zm.) w związku z posiadanym przez Pana wpisem do Ewidencji Niepublicznych Placówek Oświatowo- Wychowawczych?

2a) Czy zajęcia prowadzone dla dzieci w wieku przedszkolnym i szkolnym, w ramach zajęć dodatkowych, w wynajętych salach, po godzinach obowiązkowego przebywania dzieci w przedszkolu czy szkole, prowadzone przez Pana osobiście - właściciela szkoły prywatnego nauczania (posiada Pan kwalifikacje do prowadzenia zajęć (nauki tańca, zajęć ruchowych), na podstawie umów zawartych bezpośrednio z rodzicami, mogą korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku do towarów i usług (t. j. Dz. U z 2022 r. poz. 931 ze zm.) w związku z posiadanym przez Pana wpisem do Ewidencji Niepublicznych Placówek Oświatowo-Wychowawczych?

2b) Czy zajęcia prowadzone dla dzieci w wieku przedszkolnym i szkolnym, w ramach zajęć dodatkowych, w wynajętych salach, po godzinach obowiązkowego przebywania dzieci w przedszkolu czy szkole, prowadzonych przez instruktora na podstawie umów zawartych bezpośrednio z rodzicami, mogą korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku do towarów i usług (t. j. Dz. U z 2022 r. poz. 931 ze zm.) w związku z posiadanym przez Pana wpisem do Ewidencji Niepublicznych Placówek Oświatowo- Wychowawczych?

### Pana stanowisko w sprawie (przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14.12.2016 r. Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania. Realizowane przez Pana usługi będą miały na celu kształcenie dzieci pod kątem właściwego rozwoju ruchowego oraz intelektualnego. Ponadto będzie Pan posiadał zaświadczenia o wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy Prawo oświatowe. Zgodnie z art. 168 ust. 1 ustawy, osoby prawne i osoby fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji, o której w art. 9 i 10. Potwierdzeniem Pana stanowiska jest interpretacja indywidualna z dnia 18.06.2020 r. sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.244.2020.2.ŻR. wydana dla wnioskodawczyni X.

Związku z powyższym zajęcia prowadzone na terenie przedszkoli do których uczęszczają dzieci w godzinach przebywania dzieci na terenie placówki oraz zajęcia prowadzone dla dzieci w wieku przedszkolnym i szkolnym, w ramach zajęć dodatkowych, w wynajętych salach, po godzinach obowiązkowego przebywania dzieci w przedszkolu czy szkole, prowadzone osobiście lub za pośrednictwem instruktora, na podstawie umów zawartych z punktem przedszkolnym oraz bezpośrednio z rodzicami będą mogły korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Niniejsza interpretacja dotyczy wniosku w części dotyczącej zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931, ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy,

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy:

Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy:

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie tego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia.

Regulacja art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, stanowi implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE. L. Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, że usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy 2006/112/WE Rady podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie Dyrektywy 2006/112/WE Rady nie została jednak wskazana definicja „interesu publicznego”, nie zostały również określone podmioty, które mogą działać „w interesie publicznym”. Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa, jak i niekomercyjne organizacje mogą prowadzić działalność z zakresu „interesu publicznego”.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wielokrotnie podkreślał, że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika” (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Określając krąg usług objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca odwołał się do przepisów ustawy Prawo oświatowe.

W świetle art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (t. j. Dz. U. 2021 r., poz. 1082, ze zm.):

System oświaty zapewnia w szczególności realizację prawa każdego obywatela Rzeczypospolitej Polskiej do kształcenia się oraz prawa dzieci i młodzieży do wychowania i opieki, odpowiednich do wieku i osiągniętego rozwoju.

Zgodnie z art. 2 ww. ustawy Prawo oświatowe:

System oświaty obejmuje:

1) przedszkola, w tym: specjalne, integracyjne, z oddziałami specjalnymi lub integracyjnymi, a także inne formy wychowania przedszkolnego;

2) szkoły:

a) podstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, z oddziałami przedszkolnymi, integracyjnymi, specjalnymi, przysposabiającymi do pracy, dwujęzycznymi, sportowymi i mistrzostwa sportowego, sportowe i mistrzostwa sportowego,

b) ponadpodstawowe, w tym: specjalne, integracyjne, dwujęzyczne, z oddziałami integracyjnymi, specjalnymi, dwujęzycznymi, przygotowania wojskowego, sportowymi i mistrzostwa sportowego, sportowe, mistrzostwa sportowego, rolnicze, leśne, morskie, żeglugi śródlądowej oraz rybołówstwa,

c) artystyczne;

3) placówki oświatowo-wychowawcze, w tym szkolne schroniska młodzieżowe, umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień oraz korzystanie z różnych form wypoczynku i organizacji czasu wolnego;

4) placówki kształcenia ustawicznego oraz centra kształcenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych;

5) placówki artystyczne - ogniska artystyczne umożliwiające rozwijanie zainteresowań i uzdolnień artystycznych;

6) poradnie psychologiczno-pedagogiczne, w tym poradnie specjalistyczne udzielające dzieciom, młodzieży, rodzicom i nauczycielom pomocy psychologiczno-pedagogicznej, a także pomocy uczniom w wyborze kierunku kształcenia i zawodu;

7) młodzieżowe ośrodki wychowawcze, młodzieżowe ośrodki socjoterapii, specjalne ośrodki szkolno-wychowawcze oraz specjalne ośrodki wychowawcze dla dzieci i młodzieży wymagających stosowania specjalnej organizacji nauki, metod pracy i wychowania, a także ośrodki rewalidacyjno-wychowawcze umożliwiające dzieciom i młodzieży, o których mowa w art. 36 ust. 17, a także dzieciom i młodzieży z niepełnosprawnościami sprzężonymi, z których jedną z niepełnosprawności jest niepełnosprawność intelektualna, realizację odpowiednio obowiązku, o którym mowa w art. 31 ust. 4, obowiązku szkolnego i obowiązku nauki;

8) placówki zapewniające opiekę i wychowanie uczniom w okresie pobierania nauki poza miejscem stałego zamieszkania;

9) placówki doskonalenia nauczycieli;

10) biblioteki pedagogiczne;

11) kolegia pracowników służb społecznych.

Według art. 168 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe:

Osoby prawne i osoby fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Jak wskazano wyżej, z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Dla oceny tego, czy w przedmiotowej sprawie usługi, które zamierza Pan świadczyć, będą zwolnione od podatku od towarów i usług stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, konieczne jest zatem stwierdzenie:

1.  czy będą świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty oraz
2.  czy będą to usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż usługi objęte zakresem pytań, będzie Pan świadczył jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe. Będzie Pan posiadał zaświadczenie o wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 168 ustawy Prawo oświatowe.

Skoro zatem będzie Pan świadczył usługi jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe, a zatrudnieni instruktorzy będą świadczyli usługi w ramach prowadzonej przez Pana jednostki objętej system oświaty, to tym samym, spełni Pan przesłankę podmiotową wynikającą z ww. art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, dla zwolnienia usług świadczonych przez Pana i przez instruktorów.

Aby jednak możliwe było skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w cyt. art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy nie wystarcza, ażeby dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania. Jak już wskazano, nie jest przy tym konieczne, aby usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie cyt. przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Kształcenie to całość doświadczeń składających się na proces zdobywania wiedzy, umiejętności oraz rozumienia otaczającego świata. Kształcenie obejmuje zarówno proces nauczania, jak i uczenia się, zaś wychowanie to jedna z form działalności społecznej, na którą składa się wiele zabiegów i procesów mających na celu wpływanie na fizyczny, umysłowy i moralny rozwój pokoleń.

W opisie sprawy wskazał Pan, że usługi objęte zakresem wniosku, polegające na prowadzeniu zajęć nauki tańca, zajęć ruchowych, zajęć przyrodniczych i zajęć technicznych, świadczone przez Pana i przez zatrudnionych instruktorów, będą usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Mając zatem na uwadze powyższe regulacje prawne oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że usługi polegające na prowadzeniu zajęć nauki tańca, zajęć ruchowych, zajęć przyrodniczych i zajęć technicznych, które jak Pan wskazał, będą usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy i które zamierza Pan świadczyć jako podmiot objęty przepisami ustawy Prawo oświatowe, będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy.

Zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy objęte będą zarówno:

\- zajęcia prowadzone na terenie przedszkoli w godzinach przebywania dzieci na terenie placówki, prowadzone przez Pana osobiście lub za pośrednictwem instruktora, na podstawie umów zawartych z punktem przedszkolnym (zarówno publicznym, jak i niepublicznym),

\- zajęcia prowadzone na terenie przedszkoli w godzinach przebywania dzieci na terenie placówki, prowadzone osobiście przez Pana, na podstawie umów zawartych bezpośrednio z rodzicami,

\- zajęcia prowadzone na terenie przedszkoli w godzinach przebywania dzieci na terenie placówki, prowadzone przez instruktora,

\- zajęcia dla dzieci w wieku przedszkolnym i szkolnym, w ramach zajęć dodatkowych, w wynajętych salach, po godzinach obowiązkowego przebywania dzieci w przedszkolu czy szkole, prowadzone przez Pana osobiście, na podstawie umów zawartych bezpośrednio z rodzicami,

\- zajęcia dla dzieci w wieku przedszkolnym i szkolnym, w ramach zajęć dodatkowych, w wynajętych salach, po godzinach obowiązkowego przebywania dzieci w przedszkolu czy szkole, prowadzone przez instruktora.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanej przez Pana interpretacji należy wskazać, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i należy je traktować indywidualnie.

Niniejsza interpretacja dotyczy wniosku w zakresie zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie stanu faktycznego zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z. 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).