Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-421/11-3/AF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-12-15
Teza: Jeżeli przedmiotem aportu do spółki kapitałowej będzie istotnie przedsiębiorstwo spółki kapitałowej w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, w zamian za jej udziały, to czynność opisana we wniosku będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie powołanego wyżej art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: aport; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; przekształcanie; umowa-zmiana umowy
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 29.09.2011 r. (data wpływu 03.10.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych II etapu restrukturyzacji - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 03.10.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie II etapu restrukturyzacji.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Grupa F. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, (dalej zwana „Wnioskodawcą” lub „Grupą F. Sp. z o.o.”), jest polskim rezydentem podatkowym i zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów), bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Grupa F. Sp. z o.o. aktualnie nie prowadzi działalności operacyjnej, natomiast posiada wydaną w dniu 11 sierpnia 2008 r. decyzję Komisji Nadzoru Finansowego zezwalającą spółce na pośredniczenie w zbywaniu i odkupywaniu jednostek funduszy inwestycyjnych otwartych i specjalistycznych funduszy inwestycyjnych otwartych. Wnioskodawca w 100% należy do S. S.A. wpisaną do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.

Poza udziałami w Grupa F. Sp. z o.o. S. S.A. posiada jeszcze dwie spółki zależne:

1.  X. Towarzystwo Funduszy Inwestycyjnych S.A., wpisaną do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego (dalej „X TFl S.A.”), w której posiada akcje dające 100% udział w liczbie głosów na Walnym Zgromadzeniu Akcjonariuszy X. TFI S.A.
2.  P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, wpisaną do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego (dalej „P. Sp. z o.o.”), w której posiada udziały dające 100% udział w kapitale zakładowym P. Sp. z o.o.

Planowana jest wewnętrzna restrukturyzacja własnościowa w grupie kapitałowej, do której należy Wnioskodawca. Celem restrukturyzacji jest rozdzielenie działalności operacyjnej „S. S.A.”, powiązanej ściśle z działalnością X. TFI S.A., od własności udziałów w P. Sp. z o.o., której działalność nie jest powiązana z działalnością operacyjną S. S.A. Planowana restrukturyzacja ma doprowadzić do takiej struktury, w której S. S.A. nie będzie prowadzić działalności operacyjnej i pozostanie wyłącznie spółką holdingową i będzie posiadał 100% udziałów w P. Sp. z o.o. i 100% udziałów w Grupa F. Sp. z o.o. Z kolei do Grupa F. Sp. z o.o. należeć będzie 100% akcji w X. TFI S.A. Restrukturyzacja będzie przeprowadzona w dwóch etapach. W pierwszym etapie S. S.A. wniesie aportem do Grupa F. Sp. z o.o. (i) wszystkie należące do S. S.A. akcje w X. TFI S.A., a następnie w drugim etapie (ii) zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony i służący do prowadzenia operacyjnej działalności S. S.A. Jedynym składnikiem majątku, który nie zostanie przeniesiony na Wnioskodawcę w drugim etapie restrukturyzacji, będą udziały w spółce P. Sp. z o.o.

I etap restrukturyzacji

Przedmiotem pierwszego etapu restrukturyzacji będzie wniesienie w formie aportu do Grupa F. Sp. z o.o. wszystkich należących do S. S.A. akcji X. TFI S.A. Uchwała o podwyższeniu kapitału zakładowego w Grupa F. Sp. z o.o. i pokrycia go aportem w postaci akcji X. TFI S.A., dających 100% udział w prawach głosów na Zgromadzeniu Akcjonariuszy tej spółki, będzie wskazywała, iż Wnioskodawca wyda S. S.A. udziały o wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej wnoszonej w formie aportu akcji. W wyniku aportu Grupa F. Sp. z o.o. nabędzie akcje X.TFI S.A., dające 100% udział w prawach głosów na Zgromadzeniu Akcjonariuszy tej spółki. W planowanej transakcji Grupa F. Sp. z o.o. nie będzie dokonywała żadnych płatności na rzecz S. S.A.

II etap restrukturyzacji

Przedmiotem drugiego etapu restrukturyzacji, który będzie miał miejsce po przeniesieniu 100% akcji X. TFI S.A., będzie wniesienie w formie aportu do Grupa F. Sp. z o.o. wszystkich posiadanych przez S. S.A. składników materialnych i niematerialnych stanowiących funkcjonalną całość i służących do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na obsłudze klientów indywidualnych i korporacyjnych w zakresie dystrybucji jednostek uczestnictwa funduszy inwestycyjnych (pośrednictwa w ich zbywaniu i odkupywaniu) oraz wykonywaniu kompleksowej umowy na rzecz X. TFI S.A. według stanu na dzień zawarcia umowy objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny.

Przedmiotem aportu będą w szczególności:

1.  wszystkie materialne składniki majątku przedsiębiorstwa w szczególności samochody, sprzęt komputerowy i inne urządzenia techniczne, wyposażenie biura;
2.  wartości niematerialne i prawne w szczególności: domeny internetowe, portal internetowy, licencja na program Adobe Acrobat, licencja na Program S.;
3.  wszyscy zatrudnieni pracownicy;
4.  prawa i obowiązki wynikające z umów najmu nieruchomości i umów leasingu samochodów;
5.  prawa i obowiązki wynikające z umów z kontrahentami w tym prawa i obowiązki wynikające z kompleksowej umowy zawartej ze X. TFI SA;
6.  wierzytelności pieniężne według stanu na dzień umowy przenoszącej własność przedsiębiorstwa;
7.  inwestycje długoterminowe, w tym papiery wartościowe oraz krótkoterminowe, w tym środki pieniężne i inne aktywa pieniężne;
8.  księgi i wszelkie dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej włącznie z dokumentacją dotyczącą przedsiębiorstwa, danymi klientów, cennikami, know-how, planami biznesowymi i wszelkimi innymi informacjami, które mogłyby zostać uznane za istotne dla prowadzonej działalności.

Ponadto Wnioskodawca przejmie wszystkie zobowiązania S. S.A. funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością S. S.A. według stanu na dzień umowy przenoszącej własność przedsiębiorstwa wynikające z relacji kontraktowych z klientami, w tym także zobowiązania wobec pracowników. Jedynym składnikiem majątku, który nie zostanie przeniesiony na Grupa F. Sp. z o.o. w ramach planowanej transakcji przeniesienia przedsiębiorstwa w drugim etapie restrukturyzacji będą udziały P. Sp. z o.o.

Umowa przeniesienia przedsiębiorstwa, która zostanie zawarta pomiędzy S. S.A. i Wnioskodawcą w wykonaniu uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego w Grupa F. Sp. z o.o. i pokrycia go aportem w postaci przedsiębiorstwa należącego do S. S.A., będzie wyraźnie wskazywała, iż przedmiotem transakcji jest całe przedsiębiorstwo S. S.A. w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego z wyłączeniem jedynie udziałów w P. Sp. z o.o. Brak udziałów P. Sp. z o.o. w przenoszonym w formie aportu przedsiębiorstwie nie wpłynie funkcjonalnie na związki pomiędzy przenoszonymi składnikami majątku, które będą pozwalały na prowadzenie przez Wnioskodawcę dotychczasowej działalności operacyjnej S. S.A. w takim samym co zbywca przedmiocie i zakresie. W efekcie wniesienia na podstawie aportu w drugim etapie restrukturyzacji, Grupa F. Sp. z o.o. w oparciu o wszystkie składniki materialne i niematerialne przekazane przez S. S.A. w formie aportu będzie kontynuować działalność operacyjną zbywcy, wstąpi również we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z jego kontrahentami.

Po przeprowadzeniu drugiego etapu restrukturyzacji S.S.A. nie będzie prowadzić dotychczasowej działalności operacyjnej i stanie się wyłącznie spółką holdingową w stosunku do zależnych bezpośrednio od siebie spółek: Grupa F. Sp. z o.o. i P. Sp. z o.o.

Wszystkie spółki wskazane powyżej tj.: Wnioskodawca, S. S.A. i X. TFI S.A. mają siedziby w Polsce i zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT podlegają obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy zmiana umowy spółki polegająca na podwyższeniu kapitału zakładowego Wnioskodawcy w związku z wniesieniem przez S. S.A. w formie aportu akcji X. TFI S.A. w pierwszym etapie restrukturyzacji będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c tiret drugie ustawy o PCC?
2.  Czy zmiana umowy spółki polegająca na podwyższeniu kapitału zakładowego Wnioskodawcy w związku z wniesieniem przez S. S.A. w formie aportu należącego do S. S.A. przedsiębiorstwa w drugim etapie restrukturyzacji będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c tiret pierwsze ustawy o PCC?
3.  Czy w przypadku sprzedaży przez Wnioskodawcę akcji X. TFI S.A., otrzymanych przez Wnioskodawcę w formie aportu w pierwszym etapie restrukturyzacji (w ramach tzw. wymiany udziałów), kosztem uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy na moment sprzedaży akcji X. TFI S.A., będzie kwota odpowiadająca nominalnej wartości udziałów w kapitale zakładowym Wnioskodawcy objętych przez S. S.A. w zamian za aport w postaci akcji X. TFI S.A.?

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy pytania Nr 2 w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie pytania Nr 1 dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych została wydana odrębna interpretacja indywidualna Nr IPPB2/436-421/11-2/AF. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o PCC wyłączono z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje: przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Przepis ten został wprowadzony ustawą z dnia 22 stycznia 2010 r., (Dz. U. z dnia 22 marca 2010 r., która dokonała prawidłowej implementacji Dyrektywy Rady 2008/7/WE z 12 lutego 2008 r., dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału w zakresie, w jakim dotyczy wyłączenia z opodatkowania PCC określonych czynności restrukturyzacyjnych. Wyłączenie nawiązuje bezpośrednio do art. 4 Dyrektywy Rady 2008/7/WE z 12 lutego 2008 r., który stanowi, że podatkowi kapitałowemu nie podlegają czynności restrukturyzacyjne polegające: na przeniesieniu przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów (dotyczy to np. przedsiębiorstwa) lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, na przejęciu przez spółkę kapitałową udziałów dających większość głosów w innej spółce kapitałowej, a także na przeniesieniu do spółki kapitałowej wszystkich aktywów i pasywów innej spółki kapitałowej będącej w pełni własnością tej pierwszej. Pojęcie przedsiębiorstwa, w rozumieniu dyrektywy jest ogółem aktywów i pasywów.

W przepisach ustawy o PCC brak jest definicji przedsiębiorstwa. W tym zakresie należy zatem posłużyć się właściwymi przepisami prawa zawartymi w odrębnych ustawach. Definicję „przedsiębiorstwa” zawiera przepis art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16 poz. 93 ze zm.). Według art. 551 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo to zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Przedsiębiorstwo obejmuje w szczególności: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa), własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych, wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne, koncesje, licencje i zezwolenia, patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Użycie przez ustawodawcę zwrotu „w szczególności” oznacza, ze wyliczenie to ma charakter przykładowy. Należy zauważyć, że w obecnym stanie prawnym ustawodawca wyłączył z definicji przedsiębiorstwa pasywa.

Art. 552 Kodeksu cywilnego stanowi, iż czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Oznacza to, że przy zbywaniu przedsiębiorstwa istnieje prawna możliwość, aby wyłączyć określony składnik z transakcji. Potwierdza to stanowisko doktryna: „ Art. 552 ma charakter dyspozytywny, stwarzając stronom możliwość wyłączenia niektórych składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Powinny być jednak one wyraźnie zaznaczone w umowie, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo. (\`(...)\`) Aby można było mówić o czynności, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, przedmiotem czynności muszą być objęte bezwzględnie te elementy, które umożliwią kontynuowanie działalności gospodarczej. Nie można jednak w tym zakresie formułować jakichś jednoznacznych uniwersalnych wzorów czy kryteriów. Będą się one zmieniały przy każdej dokonywanej czynności, a okoliczności konkretnego przypadku będą podstawą oceny, czy przedmiotem czynności prawnej jest przedsiębiorstwo, czy też przedmiotowa substancja nie nosi takich znamion. Granicą swobody w omawianym zakresie będzie możliwość uczestnictwa substancji w działalności gospodarczej.” (A. Kidyba, K. Kopaczyńska-Pieczniak, E. Niezbecka, Z. Gawlik, A. Janiak, A. Jedliński, T. Sokołowski, Kodeks Cywilny Komentarz Tom I Część Ogólna Lex, 2009).

Dla uznania, iż przedmiotem zbycia jest przedsiębiorstwo, decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej. Przedstawiona we wniosku transakcja przeniesienia przedsiębiorstwa będzie obejmować wszystkie składniki materialne i niematerialne z wyłączeniem jednego składnika majątku w postaci udziałów w P. Sp. z o.o., niezwiązanego funkcjonalnie z działalnością przedsiębiorstwa i zbędnego nabywcy do kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez S. S.A. Jednocześnie Wnioskodawca przejmie długi funkcjonalnie związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Grupa F. Sp. z o.o. nabędzie więc wszystkie aktywa i zobowiązania S. S.A., które będą stanowić zorganizowany organizacyjnie i funkcjonalnie zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług zarządzania aktywami oraz usług doradztwa inwestycyjnego na zlecenie. Tym samym w wyniku aportu Grupa F. Sp. z o.o. nabędzie wszystkie składniki majątkowe potrzebne do prowadzenia działalności gospodarczej prowadzonej przez zbywcę. Element wyłączony z przedmiotu transakcji - udziały w podmiocie trzecim - nie jest niezbędny do kontynuowania działalności prowadzonej aktualnie przez S. S.A. Co więcej, po przeprowadzeniu transakcji przedstawionej we wniosku S. S.A., wobec przeniesienia wszystkich składników materialnych i niematerialnych na Wnioskodawcę, nie będzie dalej prowadzić swojej dotychczasowej działalności operacyjnej. Natomiast Grupa F. Sp. z o.o. przy pomocy nabytych składników majątku będzie mogła prowadzić działalność operacyjną w tym samym zakresie i charakterze co S. S.A. Zdaniem Wnioskodawcy wyłączenie z transakcji wniesienia aportem elementu przedsiębiorstwa w postaci udziałów, które nie są niezbędne do prowadzenia działalności, nie pozbawia zespołu składników przenoszonych aportem na nabywcę przymiotu przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego i nie będzie miało wpływu na klasyfikację przedmiotu transakcji jako przedsiębiorstwa, w szczególności zważywszy na to, iż art. 552 Kodeksu cywilnego wprost taką możliwość dopuszcza.

Z treści przepisu art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o PCC wynika jednoznacznie, iż opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie podlegają umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje zarówno zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jak i całego przedsiębiorstwa spółki kapitałowej. Powyższe oznacza zdaniem Wnioskodawcy, iż zmiana umowy spółki Wnioskodawcy związana z wniesieniem przedsiębiorstwa w drugim etapie restrukturyzacji nie będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Prawidłowość stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę znajduje przykładowo potwierdzenie w Interpretacji Indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 maja 2010 r. (sygn.: IBPBII/1/436-42/10/MZ), w której organ wskazał, iż: „Jeżeli zatem przedmiotem aportu do Spółki - wnioskodawcy będzie istotnie przedsiębiorstwo Spółki kapitałowej w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego w zamian za udziały Spółki - wnioskodawcy, to czynność opisana we wniosku będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie powołanego wyżej art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r., Nr 101, poz. 649 ze zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty. Zgodnie z tym przepisem zwiększenie majątku może nastąpić zarówno w formie pieniężnej, jak i w formie aportu. Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie przesądzają o formie dokonania tego zwiększenia.

Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

1.  rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
2.  siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

*   przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,
*   udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż przedmiotem drugiego etapu restrukturyzacji, który będzie miał miejsce po przeniesieniu 100% akcji X. TFI S.A., będzie wniesienie w formie aportu do Grupa F Sp. z o.o. wszystkich posiadanych przez S. S.A. składników materialnych i niematerialnych stanowiących funkcjonalną całość i służących do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na obsłudze klientów indywidualnych i korporacyjnych w zakresie dystrybucji jednostek uczestnictwa funduszy inwestycyjnych (pośrednictwa w ich zbywaniu i odkupywaniu) oraz wykonywaniu kompleksowej umowy na rzecz X TFI S.A. według stanu na dzień zawarcia umowy objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny. Wnioskodawca przejmie wszystkie zobowiązania S. S.A. funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością S. S.A. według stanu na dzień umowy przenoszącej własność przedsiębiorstwa wynikające z relacji kontraktowych z klientami, w tym także zobowiązania wobec pracowników. Jedynym składnikiem majątku, który nie zostanie przeniesiony na Grupa F. Sp. z o.o. w ramach planowanej transakcji przeniesienia przedsiębiorstwa w drugim etapie restrukturyzacji będą udziały P. Sp. z o.o. Umowa przeniesienia przedsiębiorstwa, która zostanie zawarta pomiędzy S.S.A. i Wnioskodawcą w wykonaniu uchwały o podwyższeniu kapitału zakładowego w Grupa F. Sp. z o.o. i pokrycia go aportem w postaci przedsiębiorstwa należącego do S. S.A., będzie wyraźnie wskazywała, iż przedmiotem transakcji jest całe przedsiębiorstwo S. S.A. w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego z wyłączeniem jedynie udziałów w P. Sp. z o.o. Brak udziałów P. Sp. z o.o. w przenoszonym w formie aportu przedsiębiorstwie nie wpłynie funkcjonalnie na związki pomiędzy przenoszonymi składnikami majątku, które będą pozwalały na prowadzenie przez Wnioskodawcę dotychczasowej działalności operacyjnej S. S.A. w takim samym co zbywca przedmiocie i zakresie. W efekcie wniesienia na podstawie aportu w drugim etapie restrukturyzacji, Grupa F. Sp. z o.o. w oparciu o wszystkie składniki materialne i niematerialne przekazane przez S. S.A. w formie aportu będzie kontynuować działalność operacyjną zbywcy, wstąpi również we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych z jego kontrahentami. Po przeprowadzeniu drugiego etapu restrukturyzacji S. S.A. nie będzie prowadzić dotychczasowej działalności operacyjnej i stanie się wyłącznie spółką holdingową w stosunku do zależnych bezpośrednio od siebie spółek: Grupa F. Sp. z o.o. i P. Sp. z o.o.

Należy wskazać, iż implementowanie Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE skutkuje wyłączeniem z opodatkowania czynności związanych z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych, będących w świetle Dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie nie podlegającymi podatkowi kapitałowemu. Za działania restrukturyzacyjne zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 lit. a) Dyrektywy uznaje się przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją, pod warunkiem, że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej.

Z treści art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Definicję „przedsiębiorstwa” zawiera przepis art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Na mocy tego przepisu przedsiębiorstwo jest to zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 55² Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Jak wskazuje przepis art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Należy zaznaczyć, iż czynność wniesienia wkładu niepieniężnego nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Należy jednak zauważyć, iż czynność wniesienia wkładu niepieniężnego jest czynnością wtórną do faktu zwiększenia majątku spółki i jest konsekwencją zawarcia lub zmiany umowy spółki.

W świetle aktualnie obowiązujących przepisów, wniesienie przedsiębiorstwa spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje jest zatem wprost określone jako czynność wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jeżeli zatem przedmiotem aportu do spółki kapitałowej będzie istotnie przedsiębiorstwo spółki kapitałowej w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, w zamian za jej udziały, to czynność opisana we wniosku będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie powołanego wyżej art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanej interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, iż interpretacja ta co do zasady wiąże w sprawie, w której została wydana i nie jest źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowi podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.