Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-461/14/MZa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-07-31
Teza: 1) Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę wierzytelności pieniężnej w części odpowiadającej co do wartości kwocie należnych odsetek będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako dochód z kapitałów pieniężnych na dzień otrzymania tej wierzytelności? 2) Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę wierzytelności pieniężnej w części odpowiadającej co do wartości kwocie należnego kapitału będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych? 3) Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych od dłużnika pożyczkodawcy tytułem spłaty przysługującej Wnioskodawcy wierzytelności będzie podlegało opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: dłużnik; odsetki; pożyczka; pożyczka-odsetki od pożyczki; pożyczka-pożyczka od wspólnika; spłata; wierzytelność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 25 kwietnia 2014 r. (data otrzymania 5 maja 2014 r.), uzupełnionym 10 i 15 lipca 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia na Wnioskodawcę wierzytelności w związku ze skorzystaniem z instytucji datio in solutum przez Pożyczkobiorcę oraz skutków podatkowych spłaty tej wierzytelności – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 5 maja 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia na Wnioskodawcę wierzytelności w związku ze skorzystaniem z instytucji datio in solutum przez Pożyczkobiorcę oraz skutków podatkowych spłaty tej wierzytelności.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 3 lipca 2014 r. Znak: IBPBII/2/436-419/14/ASz, IBPBII/2/415-461/13/MZa, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 10 i 15 lipca 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną posiadającą miejsce zamieszkania i podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium kraju. Wnioskodawca zawierał 13 stycznia 2012 r., 21 stycznia 2012 r. oraz 21 marca 2012 r. umowy pożyczki (dalej łącznie jako „Umowy”). Na mocy Umów Wnioskodawca zobowiązał się udzielić pożyczek pieniężnych na rzecz Sp. z o.o. Spółka Komandytowa (dalej: „Pożyczkobiorca”), której jest wspólnikiem, zaś Pożyczkobiorca zobowiązał się zwrócić kwotę pożyczek wraz z odsetkami w terminach i na warunkach określonych w Umowach. Przedmiotem pożyczek były kwoty wyrażone w walucie obcej.

Zgodnie z zawartymi Umowami, Pożyczkobiorca uprawniony jest do wcześniejszego zwrotu Wnioskodawcy przedmiotu pożyczki. W takim przypadku oprocentowanie należne Wnioskodawcy należne jest za okres do zwrotu przedmiotu pożyczki.

Obecnie Pożyczkobiorca planuje dokonanie spłaty pożyczek, o których mowa powyżej. Biorąc pod uwagę, że Pożyczkobiorcy przysługuje wierzytelność z tytułu pożyczek udzielonych przez Pożyczkobiorcę osobie trzeciej (dalej: „Dłużnik Pożyczkobiorcy”), Pożyczkobiorca rozważa spłatę otrzymanych od Wnioskodawcy pożyczek wraz z odsetkami w taki sposób, że zaspokojenie Wnioskodawcy nastąpi poprzez przeniesienie przez Pożyczkobiorcę na rzecz Wnioskodawcy wierzytelności przysługującej Pożyczkobiorcy względem Dłużnika Pożyczkobiorcy. Przeniesienie wierzytelności nastąpi na podstawie umowy przewidzianej w art. 453 Kodeksu cywilnego (tzw. datio in solutum). W powyższej umowie Pożyczkobiorca zwolni się ze swojego zobowiązania do wypłaty Wnioskodawcy kwoty pieniężnej poprzez przeniesienie na Wnioskodawcę za jego zgodą wierzytelności o wartości odpowiadającej kwocie udzielonych przez Wnioskodawcę pożyczek wraz z należnymi odsetkami.

Spłaty przysługującej Wnioskodawcy wierzytelności dokona Dłużnik Pożyczkobiorcy.

Wnioskodawca nie prowadził i nie planuje prowadzić działalności gospodarczej w zakresie udzielania pożyczek.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytania.

1.  Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę wierzytelności pieniężnej w części odpowiadającej co do wartości kwocie należnych odsetek będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako dochód z kapitałów pieniężnych na dzień otrzymania tej wierzytelności?
2.  Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę wierzytelności pieniężnej w części odpowiadającej co do wartości kwocie należnego kapitału będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych od Dłużnika Pożyczkodawcy tytułem spłaty przysługującej Wnioskodawcy wierzytelności będzie podlegało opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez Wnioskodawcę wierzytelności pieniężnej w części odpowiadającej co do wartości kwocie należnych odsetek będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako dochód z kapitałów pieniężnych na dzień otrzymania tej wierzytelności.

Stosownie do treści art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 przychody z działalności gospodarczej oraz przychody z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c) (art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową: wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, oraz polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się odsetki od pożyczek. Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od uzyskanych dochodów (przychodów) z odsetek od pożyczek pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z wyjątkiem, gdy udzielanie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej.

Z powyższych przepisów wynika, że odsetki od pożyczek dla celów podatkowych mogą być traktowane jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychód z kapitałów pieniężnych. Biorąc pod uwagę, że pożyczki udzielone przez Wnioskodawcę nie zostały udzielone w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (prowadzonej osobiście lub w formie spółki), dochód odsetkowy powinien być, zdaniem Wnioskodawcy, traktowany jako dochód z kapitałów pieniężnych i opodatkowany w zryczałtowany sposób określony w art. 30a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, chociaż na dzień przeniesienia wierzytelności, nie dojdzie do otrzymania odsetek w ścisłym tego słowa znaczeniu, to wygaśnie prawo Wnioskodawcy do domagania się od Pożyczkobiorcy ich wypłaty. Dlatego otrzymanie przez Wnioskodawcę wierzytelności w miejsce wypłaty odsetek powinno zostać potraktowane przez Wnioskodawcę analogicznie jak ich wypłata, a więc Wnioskodawca powinien na dzień przeniesienia wierzytelności rozpoznać przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w wartości odpowiadającej należnym Wnioskodawcy odsetkom.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez Wnioskodawcę wierzytelności pieniężnej w części odpowiadającej co do wartości kwocie należnego kapitału nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Z treści tego przepisu wynika zatem, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy bądź, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia. Tak więc podstawą uzyskania przychodów mogą być tylko takie czynności, w wyniku których następuje po stronie osoby fizycznej przysporzenie majątkowe. Przez umowę pożyczki – w świetle art. 720 § 1 ustawy Kodeks cywilny – dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno udzielenie pożyczki jak i jej zwrot, niezależnie od jego formy nie stanowią okoliczności powodującej powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Czynności te nie skutkują bowiem powstaniem przysporzenia po stronie podmiotów biorących udział w transakcji. Jedynie dochód odsetkowy stanowiący wynagrodzenie pożyczkodawcy może być przedmiotem opodatkowania, gdyż skutkuje zwiększeniem majątku podmiotu, który go otrzymał.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie zwrotu udzielonych pożyczek (wartości nominalnej) w formie przeniesienia na Wnioskodawcę prawa w części odpowiadającej wartości udzielonej pożyczki nie będzie się wiązało z powstaniem obowiązku podatkowego po stronie Wnioskodawcy w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych od Dłużnika Pożyczkobiorcy tytułem spłaty przysługującej Wnioskodawcy wierzytelności nie będzie podlegało opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W opinii Wnioskodawcy, spłata wierzytelności przez Dłużnika Pożyczkobiorcy nie będzie skutkowała wystąpieniem jakiegokolwiek przysporzenia po stronie Wnioskodawcy. Będzie ona bowiem jedynie konsekwencją realizacji przysługującego Wnioskodawcy prawa do żądania świadczenia pieniężnego. Na skutek wypłaty nie dojdzie zatem do powiększenia majątku Wnioskodawcy.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienie, zdaniem Wnioskodawcy, środki otrzymane tytułem spłaty otrzymanej przez Wnioskodawcę wierzytelności, nie spełniają definicji przychodu podatkowego. Uzasadnienie prawne dla powyższego twierdzenia zostało przedstawione w stanowisku Wnioskodawcy stanowiącym odpowiedź na pytanie oznaczone numerem 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia na Wnioskodawcę wierzytelności w związku ze skorzystaniem z instytucji datio in solutum przez Pożyczkobiorcę oraz skutków podatkowych spłaty tej wierzytelności. W podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

W myśl art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121) – przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 10 ww. ustawy zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

I tak zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. ustawy – odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 7 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem – ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową, wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.

Z kolei stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się odsetki od pożyczek.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 11a ust. 1 ww. ustawy – przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od uzyskanych dochodów (przychodów) z odsetek od pożyczek, z wyjątkiem gdy udzielenie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e (art. 30a ust. 6 ww. ustawy).

Z treści powyższych przepisów wynika, że odsetki od pożyczek zaliczane są do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych. Wyjątek stanowi tylko taka sytuacja, w której udzielenie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej, a czynności te stanowią realizację przedmiotu działalności. Przychody (dochody) uzyskane z tego tytułu nie podlegają wówczas opodatkowaniu na podstawie art. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca udzielił Sp. z o.o. Spółce Komandytowej (Pożyczkobiorca) trzech pożyczek. Pożyczkobiorca zobowiązał się zwrócić kwotę pożyczek wraz z odsetkami. Wnioskodawca zaznaczył, że udzielone przez niego pożyczki nie zostały udzielone w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym przychody z tytułu odsetek powinny zostać uznane jako przychody z kapitałów pieniężnych i opodatkowane zryczałtowanym podatkiem na zasadach określonych w art. 30a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, który obciążał będzie Wnioskodawcę jako pożyczkodawcę.

Przy czym Pożyczkobiorca rozważa spłatę Wnioskodawcy pożyczek wraz z odsetkami w taki sposób, aby przenieść na rzecz Wnioskodawcy wierzytelności przysługujące Pożyczkobiorcy względem Dłużnika Pożyczkobiorcy. Pożyczkobiorcy przysługuje bowiem wierzytelność z tytułu pożyczek udzielonych przez Pożyczkobiorcę osobie trzeciej, tj. Dłużnikowi Pożyczkobiorcy. Przeniesienie to ma nastąpić na podstawie umowy datio in solutum.

Na podstawie art. 453 Kodeksu cywilnego – jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Jednakże gdy przedmiot świadczenia ma wady, dłużnik obowiązany jest do rękojmi według przepisów o rękojmi przy sprzedaży.

Wykonanie zobowiązania powinno zatem nastąpić przez spełnienie świadczenia określonego w treści zobowiązania. Wierzyciel nie jest zobowiązany do przyjęcia innego niż to świadczenia, nawet jeżeli charakteryzuje się ono zbliżonymi właściwościami lub przedstawia wyższą wartość. Za zgodą wierzyciela może jednak dojść do zmiany przedmiotu świadczenia. Świadczenie w miejsce wypełnienia (datio in solutum) prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania z zaspokojeniem wierzyciela.

W takim przypadku między stronami dochodzi do zawarcia umowy, tzw. pactum de in solutum dando (por. J. Dąbrowa, \[w:\] System, t. III, cz. 1, s. 852; P. Drapała, Świadczenie, s. 28 i n.; W. Popiołek, \[w:\] Pietrzykowski, Komentarz 2011, t. I, art. 453, Nb 2). Jej strony uzgadniają, że dłużnik spełni świadczenie inne niż określone treścią zobowiązania, zaś wierzyciel takie świadczenie przyjmie.

Celem datio in solutum jest zatem wygaśnięcie istniejącego pomiędzy stronami zobowiązania (w omawianym przypadku powstałego z tytułu udzielonych pożyczek) poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż określone w treści pierwotnej umowy. Zobowiązanie wówczas wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie (np. przez zapłatę uzgodnionej pierwotnie kwoty), przy czym konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania – poza umową stron – jest rzeczywiste dokonanie świadczenia przez dłużnika.

Datio in solutum (z łac. świadczenie w miejsce wykonania) to instytucja prawa zobowiązań, czynność prawna prowadząca do wygaśnięcia istniejącego zobowiązania poprzez spełnienie innego świadczenia aniżeli wynikające z dotychczasowego stosunku obligacyjnego. Na skutek datio in solutum dłużnik spełnia na rzecz wierzyciela inne świadczenie niż to, do którego był dotychczas zobowiązany. W rezultacie zwalnia się z zobowiązania.

Zasadnym jest podkreślenie, że świadczenie w miejsce wypełnienia (datio in solutum) zachodzi wówczas, gdy dłużnik zamiast świadczenia, które powinien spełnić zgodnie z treścią zobowiązania, ofiarowuje wierzycielowi inne świadczenie, a wierzyciel je przyjmuje (zob. W. Czachórski, A. Brzozowski, M. Safjan, E. Skowrońska-Bocian, Zobowiązania. Zarys wykładu, LexisNexis, Warszawa 2009, s. 346). Innymi słowy dłużnik, za zgodą wierzyciela, w celu zwolnienia się z zobowiązania, spełnia świadczenie inne niż wynikające z pierwotnie zawartej umowy (wyrok SN z dnia 15 września 2005 r., II CK 68/05, LEX nr 479353). Owo „inne” świadczenie określane jest zamiennie mianem „nowego”, „wtórnego”, „subsydiarnego”, „zastępczego”. Uznaje się, że umowa o świadczenie w miejsce wypełnienia ma charakter odpłatnej umowy rozporządzającej (pactum de in solutum dando), skoro wierzyciel w miejsce dotychczasowego roszczenia uzyskuje inne (por. W. Popiołek, Kodeks Cywilny. Komentarz, C.H.Beck, Warszawa 2008, s. 824). Panuje również pogląd, że jest to umowa przysparzająca i kauzalna (por. W. Popiołek, Kodeks cywilny, s. 8; P. Drapała, świadczenie …, s. 34 i n.). Przysporzenie dokonywane jest przez dłużnika solvendi causa, co wynika z zawartego w przepisie wymogu, by dłużnik działał „w celu zwolnienia się z zobowiązania” (por. M. Pyziak-Szafnicka, Prawo zobowiązań. Część ogólna. System prawa prywatnego, C. H. Beck, Warszawa 2006, s. 1077).

Pierwszą kwestią jaka budzi wątpliwość Wnioskodawcy jest to czy otrzymanie przez niego wierzytelności pieniężnej w części odpowiadającej co do wartości kwocie należnych odsetek będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako dochód z kapitałów pieniężnych na dzień otrzymania wierzytelności.

Z treści art. 453 Kodeks cywilnego wynika, że jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się ze zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Uregulowana w tym przepisie instytucja świadczenia w miejsce wypełnienia/wykonania (datio in solutum) stanowi jeden z wyjątków od zasady realnego wykonywania zobowiązań cywilnych, znajdujący podstawę w zasadzie swobody umów. Wskutek zawarcia umowy o świadczenie w miejsce wypełnienia dłużnik uzyskuje upoważnienie przemienne (facultas alternativa), umożliwiające mu wykonanie zobowiązania przez spełnienie świadczenia innego niż pierwotne. Z chwilą wypełnienia świadczenia zastępczego następuje wykonanie umowy o datio in solutum, a zarazem wykonanie istniejącego zobowiązania, co prowadzi do jego wygaśnięcia. Roszczenie wierzyciela, wynikające z umowy zobowiązaniowej zostaje zaspokojone wskutek spełnienia przez dłużnika na jego rzecz świadczenia zastępczego (datio in solutum).

Wskazać zatem należy, że choć na dzień przeniesienia wierzytelności nie dojdzie do otrzymania przez Wnioskodawcę odsetek w formie pieniężnej, to wygaśnie jego prawo do domagania się od Pożyczkobiorcy ich wypłaty. Wnioskodawca zgodzi się bowiem, aby na podstawie instytucji tzw. datio in solutum Pożyczkobiorca spłacił mu pożyczkę wraz z odsetkami w taki sposób, że zaspokojenie Wnioskodawcy nastąpi poprzez przeniesienie przez Pożyczkobiorcę na rzecz Wnioskodawcy wierzytelności przysługującej Pożyczkobiorcy względem Dłużnika Pożyczkobiorcy. Dlatego przeniesienie na Wnioskodawcę wierzytelności zamiast wypłaty w formie pieniężnej odsetek będzie potraktowane jak ich otrzymanie, a to oznacza, że Wnioskodawca powinien na dzień przeniesienia wierzytelności rozpoznać przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w wartości odpowiadającej należnym mu odsetkom. Jak zostało wskazane wcześniej przychód z tytułu odsetek od pożyczek uzyskany przez Wnioskodawcę powinien zostać zakwalifikowany jako przychód z kapitałów pieniężnych i opodatkowany powinien być zryczałtowanym podatkiem na zasadach określonych w art. 30a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a ciężar tego podatku ponieść powinien Wnioskodawca.

Odnosząc się natomiast do sytuacji, w której Wnioskodawca otrzyma wierzytelność pieniężną w części odpowiadającej wartości kwoty należnego kapitału należy wyjaśnić, że czynność ta nie będzie skutkowała powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia. A więc podstawą uzyskania przychodów są takie czynności, w wyniku których następuje po stronie osób je otrzymujących przysporzenie majątkowe. Sama czynność udzielenia pożyczki jak i jej zwrot, niezależnie od jego formy nie stanowi okoliczności powodującej powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym czynności te nie skutkują powstaniem przysporzenia po stronie osób biorących w nich udział.

Oznacza to, że otrzymanie przez Wnioskodawcę zwrotu udzielonych pożyczek w formie przeniesienia na Wnioskodawcę wierzytelności odpowiadającej co do wartości kwocie należnego kapitału nie będzie powodowało powstania obowiązku podatkowego po stronie Wnioskodawcy w podatku dochodowym. Jak już wcześniej wyjaśniono przedmiotem opodatkowania będą tylko odsetki od pożyczek jakie otrzyma Wnioskodawca – pożyczkodawca.

Na koniec należy rozważyć czy otrzymanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych od Dłużnika Pożyczkobiorcy tytułem spłaty przysługującej Wnioskodawcy wierzytelności będzie podlegało opodatkowaniu przez niego podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jak zostało już wskazane Pożyczkobiorca, przenosząc wierzytelności z tytułu pożyczek wobec swojego dłużnika na Wnioskodawcę w ramach realizacji instytucji datio in solutum doprowadzi do zaspokojenia (spłaty) Wnioskodawcy z tytułu udzielonej pożyczki. Innymi słowy, poprzez przeniesienie na Wnioskodawcę wierzytelności, zobowiązanie Pożyczkobiorcy wobec Wnioskodawcy do spłaty pożyczki oraz odsetek wygaśnie poprzez zaspokojenie Wnioskodawcy.

Spłata wierzytelności przez Dłużnika Pożyczkobiorcy nie będzie zatem skutkowała wystąpieniem jakiegokolwiek przysporzenia po stronie Wnioskodawcy, bowiem będzie jedynie konsekwencją realizacji przysługującego Wnioskodawcy prawa do żądania świadczenia pieniężnego od Dłużnika Pożyczkobiorcy. Przychód po stronie Wnioskodawcy w części odpowiadającej co do wartości kwocie należnych odsetek powstał już w momencie otrzymania przez Wnioskodawcę wierzytelności w związku z umową datio in solutum. Tym samym późniejsza spłata przez Dłużnika Pożyczkodawcy przysługującej Wnioskodawcy wierzytelności nie będzie podlegała po stronie Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) – w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.