Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.122.2019.1.LS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-20
Teza: Sprzedaż nieruchomości nie będzie stanowić ZCP. Rezygnacja ze zwolnienia – stawka 23%. Prawo do odliczenia.
Słowa kluczowe: nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 19 grudnia 2019 r. (data wpływu 24 grudnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10 lutego 2020 r. (data wpływu 14 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania dostawy Nieruchomości zabudowanej za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, opodatkowania sprzedaży Nieruchomości stawką podatku w wysokości 23% oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego przez nabywcę – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie. Wniosek uzupełniono w dniu 14 lutego 2020 r. o wyjaśnienie podpisu pod wnioskiem.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącym stroną postępowania: X Sp. z o.o. Sp. k.;**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Y Sp. z o.o.**

**

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Sp. k. (Kupujący) jest spółką osobową, której przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej jest wynajem nieruchomości.

Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Sprzedający) jest osobą prawną, która prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie obsługi rynku nieruchomości.

Sprzedający oraz Kupujący są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Sprzedający jest właścicielem zabudowanej nieruchomości położonej w (…), , o powierzchni 0,1567 ha, dla której Sąd Rejonowy w (…),Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…) (dalej jako: „Nieruchomość”).

Treść księgi wieczystej nr (…) przedstawia się następująco:

1.  dział I-Sp księgi wieczystej nie zawiera żadnych wpisów;
2.  w dziale II księgi wieczystej Sprzedający jest wpisany jako właściciel;
3.  dział III księgi wieczystej nie zawiera żadnych wpisów;
4.  w dziale IV księgi wieczystej wpisana jest hipoteka umowna do kwoty (…) zł na rzecz Banku (…) na zabezpieczenie wierzytelności wynikających z tytułu kredytu inwestycyjnego z dnia 2 lutego 2016 r. oraz kredytu obrotowego nr (…) z dnia 2 lutego 2016 r.;
5.  powyższa księga wieczysta nie zawiera żadnych innych wpisów ani wzmianek.

Sprzedający nabył prawo własności Nieruchomości na podstawie umowy przeniesienia prawa własności nieruchomości 3 lutego 2016 r. W dniu nabycia Nieruchomość była zabudowana budynkiem handlowo-usługowym o powierzchni 591 m2 (dalej również: „Budynek”). Transakcja nabycia Nieruchomości była opodatkowana podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej, tj. 23%. Podatek ten stanowił dla Sprzedającego podatek naliczony zmniejszający kwotę jego podatku należnego.

W związku z nabyciem Nieruchomości, Sprzedający stał się stroną umowy najmu zawartej w dniu 9 lutego 2015 r. przez poprzedniego właściciela Nieruchomości z „(…)” S.A. (dalej również: „Najemca”). Zgodnie z tą umową, ówczesny właściciel Nieruchomości (wynajmujący) zobowiązał się do wybudowania budynku handlowo-usługowego o powierzchni użytkowej ok. 541 m2 oraz do wystąpienia o pozwolenie na budowę w terminie 90 dni od podpisania Umowy. Budynek ten został wybudowany przez poprzedniego właściciela Nieruchomości i przekazany do użytkowania Najemcy w dniu 28 września 2015 r.

Najemca wykorzystuje wybudowany Budynek od dnia przekazania go do użytkowania do dnia złożenia wniosku do prowadzenia sklepu wielkopowierzchniowego.

Tym samym, Nieruchomość oraz Budynek wykorzystywane były przez Sprzedającego od dnia zakupu wyłącznie na potrzeby jego działalności gospodarczej (stanowiły przedmiot świadczonej usługi najmu) i zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych Sprzedającego, prowadzonej na potrzeby rozliczenia podatku dochodowego od osób prawnych.

Od dnia oddania nabycia Nieruchomości, Sprzedający nie poniósł wydatków na jej ulepszenie, które w którymkolwiek roku kalendarzowym lub łącznie wyniosłyby przynajmniej 30% jego wartości początkowej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Sprzedający nie ponosił również na Budynek nakładów, które stanowiły „przebudowę” rozumianą jako dokonanie istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany wykorzystywania budynku lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia, czego dowodem jest okoliczność, że w dalszym ciągu Najemca prowadzi w Budynku sklep o tym samym charakterze.

Sprzedający i Kupujący zawarli w dniu 19 grudnia 2019 r. przedwstępną warunkową umowę sprzedaży Nieruchomości (dalej: „Umowa Przedwstępna”), w której strony zobowiązały się do zawarcia w przyszłości umowy przyrzeczonej (dalej: „Przyrzeczona Umowa Sprzedaży”), na podstawie której Sprzedający dokona zbycia własności Nieruchomości (w tym posadowionego na niej Budynku) na rzecz Kupującego za wynagrodzeniem.

Cena za nabycie Nieruchomości przez Kupującego została określona w Umowie Przedwstępnej, a strony przewidują jej uregulowanie w sposób następujący:

1.  w dniu 19 grudnia 2019 r. Kupujący zapłaci Sprzedającemu część łącznej wartości ceny sprzedaży tytułem zadatku,
2.  pozostała wartość ceny sprzedaży zostanie zapłacona po zawarciu Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży, przy czym zapłata zostanie dokonana również w odpowiedniej części na poczet umów kredytowych zawartych przez Sprzedającego, w związku z którymi Nieruchomość obciążona jest hipoteką.

Przyrzeczona Umowa Sprzedaży zostanie zawarta z zastrzeżeniem spełnienia się następujących warunków:

1.  rezygnacji bądź upływu terminu na wykonanie prawa pierwokupu wynikającego z ww. umowy najmu zastrzeżonego na rzecz Najemcy – Sprzedający poinformuje Najemcę o zamiarze zbycia Nieruchomości w terminie trzech dni roboczych od dnia zawarcia Umowy Przedwstępnej,
2.  uzyskanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego potwierdzającej stanowisko Zainteresowanych odnośnie skutków podatkowych transakcji,
3.  pozyskanie przez Kupującego finansowania zewnętrznego w celu wykonania postanowień Umowy Przedwstępnej.

Przyrzeczona Umowa Sprzedaży spowoduje następujące zmiany prawne i faktyczne pomiędzy stronami:

1.  przeniesienie prawa własności Nieruchomości;
2.  przekazanie Kupującemu oryginałów lub notarialnie poświadczonych kopii (według uznania Kupującego) istotnych dokumentów prawnych oraz technicznych dotyczących Nieruchomości, znajdujących się w posiadaniu Sprzedającego;
3.  przeniesienie na Kupującego wszelkich praw i obowiązków wynikających z umowy najmu dotyczącej przedmiotowej Nieruchomości, której stroną w dniu zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży będzie Sprzedający;
4.  wydanie Kupującemu oryginalnego egzemplarza umowy najmu dotyczącej Nieruchomości;
5.  przeniesienie na Kupującego majątkowych praw autorskich, tj. wyłącznego prawa do wykonywania, zlecania oraz zezwalania na wykonanie praw zależnych, w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. 2019 r., poz. 1231, ze zm.), w odniesieniu do dokumentacji projektowej Budynku;
6.  przeniesienie na rzecz Kupującego wszelkich roszczeń przysługujących Sprzedającemu względem osób trzecich, w tym w szczególności względem ubezpieczyciela Nieruchomości, w związku z uszkodzeniem lub zanieczyszczeniem Nieruchomości;
7.  Kupujący otrzyma zgodę na dokonywanie adaptacji, korekt i zmian projektowych we wszystkich branżach bez ograniczeń w projekcie budowlanym pawilonu handlowo-usługowego, zgodnie z wymogami i ustaleniami z Najemcą. Kupujący będzie miał prawo wykorzystać projekt tylko i wyłącznie dla wskazanej lokalizacji;
8.  Sprzedający przekaże Kupującemu projekt pawilonu handlowo-usługowego w przypadku zakupu przez nią nieruchomości, której dotyczy projekt.

Jednocześnie, w ramach transakcji na Kupującego nie zostaną przeniesione wszystkie pozostałe składniki majątku Sprzedającego, a mianowicie Sprzedający w szczególności nie dokona przeniesienia na Kupującego:

1.  praw i obowiązków z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego na realizację inwestycji dotyczącej Nieruchomości;
2.  umowy o zarządzanie nieruchomością;
3.  umowy zarządzania aktywami;
4.  należności o charakterze pieniężnym związanych z przenoszonym majątkiem.

Kupujący oświadczył w Umowie Przedwstępnej, że w zakresie zarządzania przejętą umową najmu będzie polegał na własnej wiedzy i doświadczeniu oraz, że w związku z transakcją objętą Przyrzeczoną Umową Sprzedaży nie dojdzie do przeniesienia na rzecz Kupującego żadnego know-how ani umów zawartych przez Sprzedającego w tym zakresie.

W ramach Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży nie dojdzie również do przeniesienia pracowników pomiędzy przedsiębiorstwami, a zatem nie będzie miało miejsca przejście zakładu pracy w rozumieniu ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. 2019 r., poz. 1040, ze zm.). Pracownicy, którzy pracują w sklepie prowadzonym w Budynku przez Najemcę są zatrudniani przez Najemcę i zarówno Umowa Przedwstępna jak i Przyrzeczona Umowa Sprzedaży nie mogą ich dotyczyć.

Dodatkowo, składniki majątkowe opisane powyżej nie stanowią w strukturze organizacyjnej Sprzedającego działu, wydziału ani oddziału. Przedmiot transakcji nie był także wcześniej i nie będzie wyodrębniony na bazie statutu, regulaminu ani innego aktu Sprzedającego o podobnym charakterze.

W ramach prowadzonej działalności i na podstawie prowadzonej przez siebie ewidencji Sprzedający jest w stanie przyporządkować do Nieruchomości przychody oraz koszty, należności i zobowiązania związane z przedmiotem transakcji, ale nie przygotowuje dla niej osobnej dokumentacji rachunkowej.

Kupujący będzie wykorzystywać nabytą Nieruchomość i Budynek do świadczenia usług najmu, w tym na podstawie umowy z Najemcą, której stroną Kupujący stanie się na mocy Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży. Sprzedający będzie natomiast w dalszym ciągu prowadzić działalność gospodarczą w dotychczasowym zakresie.

Kupujący w celu prowadzenia dalszej działalności z wykorzystaniem zakupionej Nieruchomości będzie musiał angażować inne składniki majątkowe niebędące przedmiotem transakcji oraz podejmować dodatkowe działania faktyczne niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki. W szczególności Kupujący po zakupie Nieruchomości wyznaczy pracowników odpowiedzialnych za zarządzanie nią oraz za nadzór nad jej konserwacją. Zawrze również nowe umowy z przedsiębiorcami zewnętrznymi, które dokonywać będą okresowych przeglądów stanu technicznego nieruchomości.

Kupujący nie jest również zainteresowany przeniesieniem na siebie praw i obowiązków wynikających z zawartych przez Sprzedającego umów dotyczących dostarczania mediów. Wszelkie umowy dotyczące dostaw mediów do Nieruchomości, których stroną jest Sprzedający, zostaną zatem rozwiązane przez Sprzedającego w związku z zawarciem Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży, a Kupujący zawrze z operatorami nowe umowy na dostawę mediów (woda i odprowadzanie ścieków, energia elektryczna, gaz). Kupujący będzie odpowiadać również za zapewnienie obsługi księgowej tej części swojej działalności związanej z przedmiotową Nieruchomością po jej nabyciu i nie wyklucza też zawarcia w tym celu dodatkowych umów z podmiotami zewnętrznymi.

Nieruchomość jako całość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania, zgodnie z którym Nieruchomość stanowi grunt przeznaczony pod zabudowę. Jak wspomniano już powyżej, obecnie zabudowana jest ona Budynkiem, który Najemca wykorzystuje do prowadzenia sklepu. Strony przewidują, że opisany powyżej stan będzie istniał również w dniu zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży i dostawy Nieruchomości.

Intencją Zainteresowanych jest zawarcie Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży najpóźniej do dnia 31 marca 2020 r.

Intencją Zainteresowanych jest również opodatkowanie transakcji wynikającej z Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży jako zbycia nieruchomości w ramach działalności gospodarczej Sprzedającego przy zastosowaniu podstawowej stawki VAT w wysokości 23%, a wątpliwości stron wywołuje kwestia ewentualnej kwalifikacji Nieruchomości oraz związanych z nią praw jako „przedsiębiorstwa” lub zwłaszcza „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” w związku z praktyką stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne w przedmiocie opodatkowania zbycia tzw. nieruchomości komercyjnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy transakcja zbycia Nieruchomości, którą strony zamierzają przeprowadzić na podstawie opisanej powyżej Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży stanowić będzie zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług?
2.  Czy, w przypadku przeczącej odpowiedzi na pytanie nr 1, transakcja podlegać będzie opodatkowaniu z zastosowaniem stawki 23% VAT, przy czym warunkiem opodatkowania transakcji z zastosowaniem stawki 23% VAT jest dokonanie przez strony wyboru opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT?
3.  Czy w zakresie, w jakim transakcja będzie opodatkowana VAT według właściwej stawki, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynikającego z prawidłowo wystawionej faktury z tytułu zakupu przedmiotowej Nieruchomości oraz prawo do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym na rachunek bankowy zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Zainteresowanych:

Ad. 1

W ocenie Zainteresowanych przedmiotowa transakcja nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa oraz zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm. – dalej: „ustawa o VAT”).

Za przyjęciem takiego wniosku przemawiają następujące argumenty prawne.

Przedmiotowy zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza m.in. przepis art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Pojęcie „towary” przepis art. 2 pkt 6 ustawy o VAT definiuje jako rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Co istotne, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu (art. 29a ust. 8 ustawy o VAT). Przepisu art. 29a ust. 8 nie stosuje się jedynie do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli (art. 29a ust. 9 ustawy o VAT).

Należy w tym miejscu wskazać na istniejące rozbieżności w prawie podatkowym w stosunku do prawa cywilnego, jeśli chodzi o obrót „gruntami zabudowanymi”. Z punktu widzenia prawa cywilnego, sprzedaż gruntu, na którym znajduje się budynek, stanowi sprzedaż jednej rzeczy, jaką jest „grunt zabudowany”. Zgodnie z przepisami art. 46-48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 2019 r., poz. 1145, ze zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale związane z gruntem lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale związane z gruntem, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. W związku z powyższym, w prawie cywilnym sprzedaż gruntu i posadowionego na nim budynku jest traktowana jako sprzedaż gruntu (wraz z częścią składową – budynkiem). Inaczej sytuacja wygląda w podatku od towarów i usług. Należy zauważyć, że przedmiotem odpłatnej dostawy towarów (czynności opodatkowanej VAT) nie jest grunt zabudowany, lecz sprzedaż budynku wraz z gruntem, na którym ten budynek bądź budowla się znajdują. Mamy tutaj do czynienia z dostawą dwóch towarów – gruntu i budynku.

Jak podkreśla się w piśmiennictwie, to co znajduje się na gruncie, jest niejako „ważniejsze” z punktu widzenia konsekwencji podatkowych (w podatku od towarów i usług) od samego gruntu, gdyż to sposób opodatkowania budynku bądź budowli wyznacza także sposób opodatkowania gruntu, tj. stawkę VAT lub zwolnienie przedmiotowe (zob. Bartosiewicz A., VAT. Komentarz, WKP 2017).

Powyższa zasada ma zastosowanie praktycznie we wszystkich przypadkach sprzedaży gruntu zabudowanego, również w bardzo nietypowych.

Warto wskazać w tym kontekście na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 sierpnia 2011 r. (sygn. akt I FSK 1232/10, LEX 1095747), w którym Sąd stwierdził m.in., iż: „W stanie faktycznym określonym we wniosku o udzielenie interpretacji Gmina K. wskazała, że zamierza sprzedać Spółdzielni Pracy nieruchomość zabudowaną budynkami wybudowanymi w latach 70 przez tę Spółdzielnię. Właścicielem całej nieruchomości – gruntu zabudowanego budynkami – jest Gmina K. Zatem przedmiotem sprzedaży jest zabudowany grunt. (\`(...)\`) Sąd I instancji słusznie zauważył, że przyjęta przez organ konstrukcja dzieląca jedną transakcję na dostawę niezabudowanego gruntu i nieodpłatną dostawę towarów nie zmienia okoliczności, że grunt podlegający dostawie, to wciąż grunt zabudowany, do dostawy którego należy stosować treść tak art. 29 ust. 5 (obecnie odpowiednio art. 29a ust. 8 ustawy o VAT – dopisek własny) jak i art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT”.

Należy przy tym zauważyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby była objęta tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika działającego w takim charakterze.

Pojęcie „podatnika” zostało zdefiniowane w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje z kolei wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Powyższe przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT wyznaczają co do zasady podmiotowy zakres opodatkowania VAT. Należy w tym miejscu wskazać, że w efekcie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług mogą podlegać co do zasady te czynności, w przypadku których spełniony został zarówno podmiotowy, jak i przedmiotowy zakres opodatkowania, tzn. zaistniała czynność określona jako opodatkowana, która została wykonana przez podmiot mający cechę podatnika.

Reasumując, ponieważ Sprzedający występuje w transakcji jako podatnik VAT (zbycia Nieruchomości dokona w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), a przedmiotem transakcji jest Nieruchomość (tj. grunt wraz z Budynkiem, które stanowią łączny przedmiot opodatkowania VAT) spełnione zostały zarówno podmiotowe jak i przedmiotowe przesłanki opodatkowania transakcji podatkiem od wartości dodanej.

Jednocześnie, ustawa o VAT przewiduje wyłączenie z opodatkowania transakcji zbycia przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnej przedsiębiorstwa. Zgodnie z jednolitą linią organów podatkowych i sądów administracyjnych w celu zdefiniowania pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do regulacji zawartych w Kodeksie cywilnym.

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej i obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Powyższa definicja „przedsiębiorstwa” powszechnie przywoływana jest przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne w swoich rozstrzygnięciach, nawet jeżeli jej znaczenie ma charakter pomocniczy, z uwagi na zasadę autonomii prawa podatkowego. Generalnie można wskazać, że „przedsiębiorstwo” w znaczeniu podatkowym (art. 6 pkt 1 ustawy o VAT) to każdy zespół składników służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, jeżeli jest wystarczający do prowadzenia przez nabywcę w oparciu o przekazane składniki majątkowe w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika, iż przedsiębiorstwo stanowią składniki majątku tak powiązane ze sobą, że tworzą spójną oraz unikalną całość, a nie zbiór poszczególnych i indywidualnych rzeczy (praw). Zatem, aby mówić o zbyciu przedsiębiorstwa, na Kupującego powinny przejść wszystkie niezbędne elementy przedsiębiorstwa, tak aby mógł on dalej prowadzić za jego pomocą działalność gospodarczą, którą do daty transakcji prowadził Sprzedający.

Jak wskazano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 lutego 2017 r. (sygn. III SA/Wa 2921/15): „Zespół składników tworzących przedsiębiorstwo musi być odpowiednio zorganizowany. Tym samym, musi funkcjonować w określonym otoczeniu i być naznaczony pewnymi elementami, które zadecydują o tym, że będziemy mieli do czynienia z przedsiębiorstwem, a nie luźnym zbiorem składników niematerialnych i materialnych. Z tego też powodu przedsiębiorstwo nie jest jedynie sumą składników niematerialnych i materialnych wchodzących w jego skład, lecz samoistnym dobrem o wartości majątkowej. Dopiero czynnik organizacyjny, oparty na kryterium funkcjonalności i celowości zestawienia składników, pozwala uznać ten zespół za przedsiębiorstwo”.

W przypadku działalności prowadzonej przez Sprzedającego (jedynie w części obejmującej Budynek dotyczy działalności wynajmu powierzchni na prowadzenie działalności handlowej), decydujące jest (dla efektywnego transferu przedsiębiorstwa w ramach transakcji) objęcie nią oprócz Budynku wszystkich kluczowych aktywów związanych z działalnością podstawową Sprzedającego, których otwarty katalog został zawarty w art. 551 Kodeksu cywilnego. Przedmiotem transakcji jest przede wszystkim Nieruchomość oraz prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu. W związku z Umową nie nastąpi natomiast przeniesienie takich aktywów Sprzedającego, które mogłyby determinować przeniesienie pewnej zorganizowanej całości, mogącej funkcjonować niezależnie. Sprzedający nie przeniósł na Kupującego np. nazwy przedsiębiorstwa, swoich zobowiązań, ksiąg rachunkowych, zakładu pracy, rachunków bankowych, środków pieniężnych, umów dotyczących mediów itd.

Transakcja nie może zatem stanowić zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Z kolei zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie ww. regulacji wydany został szereg wyroków sądów administracyjnych oraz interpretacji indywidualnych organów podatkowych, w których podjęto próbę wyjaśnienia przesłanek składających się na definicję „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 listopada 2016 r. (sygn. akt I FSK 1316/15) wskazano, że „Niezależność prowadzenia działalności gospodarczej powinna być więc rozumiana w ten sposób, że zespół składników majątkowych posiada zdolność do prowadzenia takiej działalności w sytuacji, gdy stanowi konglomerat, który sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności. W takiej sytuacji można go uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.”. Podobne stanowisko zajął NSA w wyroku z 1 lutego 2017 r. (sygn. akt I FSK 999/15).

Tak więc nieruchomość zbywana wraz z najemcami byłaby klasyfikowana jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, a jej zbycie nie podlegałoby opodatkowaniu VAT jedynie wówczas i tylko pod takimi warunkami, że:

*   ma miejsce kontynuacja działalności gospodarczej zbywcy, ale też
*   sam zespół składników jest „samowystarczalny” nie tylko do jego wynajmu, lecz także funkcjonowania (w takiej sytuacji konieczne byłoby, aby w ramach transakcji na nabywcę przechodziły inne „elementy” niezbędne do prowadzenia działalności, takie jak administracja itp.).

Dopiero gdy obie przesłanki są spełnione, wówczas byłyby spełnione warunki do stwierdzenia, iż istotnie nabywca jest nie tylko nowym właścicielem nieruchomości i stroną umowy najmu, ale następcą prawnym zbywcy.

Ponadto Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 24 listopada 2016 r. (sygn. akt I FSK 1316/15), jak również w wyroku z 1 lutego 2017 r. (sygn. akt I FSK 999/15), wyraźnie podkreślił, że przy ustalaniu, czy w danym przypadku mamy do czynienia ze sprzedażą zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie chodzi o pewną potencjalną możliwość samodzielnego funkcjonowania zespołu składników w przyszłości czy po pewnym „uzupełnieniu” ale o to, aby zdolność taka istniała już w momencie zbycia.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 listopada 2016 r. (sygn. akt I FSK 1316/15) stwierdzono dodatkowo, że „Samo zawarcie następczo umów umożliwiających prowadzenie nawet tożsamej co do charakteru działalności nie przesądza o jej kontynuacji w oparciu o zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Takie ustalenie pomijałoby bowiem wskazany wyżej warunek funkcjonalności zorganizowanej części przedsiębiorstwa już w momencie nabycia składników majątkowych”.

To, że wymóg kontynuacji działalności (dla braku opodatkowania VAT) musi istnieć już w momencie dokonywania samej transakcji, potwierdzone jest też w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (tak np. w wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01).

Mając na uwadze dotychczasowy dorobek orzecznictwa, Minister Finansów w dniu 11 grudnia 2018 r. wydał objaśnienia podatkowe, w których przedstawił swoje stanowisko w przedmiocie opodatkowania nieruchomości komercyjnych.

Zgodnie ze stanowiskiem Ministra Finansów: „Za standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT należy uznać przykładowo elementy takie jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom”.

Minister Finansów wskazał m.in., że w przypadku obrotu nieruchomościami komercyjnymi typową sytuacją jest dostawa wynajętej nieruchomości. W takim przypadku uznać należy daną transakcję za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

1.  przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności,
2.  nabywca – w ramach swojej działalności – ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Dla oceny pierwszego z ww. kryteriów wskazano okoliczność czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

1.  prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;
2.  umowy o zarządzanie nieruchomością;
3.  umowy zarządzania aktywami;
4.  należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Ww. prawa i obowiązki nie zostały przeniesione na Kupującego w analizowanym przypadku.

W szczególności należy zauważyć, że zapłata przez Kupującego kwoty zadłużenia Sprzedającego z tytułu umów kredytowych będzie zapłatą wynagrodzenia z tytułu Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży, a jedynie dla wygaśnięcia swojego zobowiązania Kupujący dokona zapłaty na rzecz określonej osoby trzeciej (w tym przypadku banku).

Dla oceny przesłanki drugiej, Minister Finansów proponuje natomiast przyjęcie, że dla celów ustalenia skutków podatkowych transakcji nie jest istotne czy doszło do przeniesienia na nabywcę integralnych dla transakcji obejmujących nieruchomości komercyjne elementów takich jak:

*   ruchomości stanowiące wyposażenie budynku;
*   prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez najemców (np. prawa z gwarancji bankowych, depozytów, deklaracji o dobrowolnym poddaniu się egzekucji);
*   prawa z gwarancji należytego wykonania przez wykonawców prac związanych z pracami budowlanymi/remontowymi prowadzonymi w budynku;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych, w tym m.in. umów dotyczących świadczenia usług ochrony obiektu, sprzątania, obsługi nieruchomości (tzw. facility management agreement), itp.;
*   prawa autorskie na wskazanych w dotyczących ich umowach polach eksploatacji, w tym prawa autorskie do projektu budynku, prawa autorskie i prawo ochronne na zastrzeżone znaki towarowe;
*   prawa z licencji do oprogramowania wykorzystywanego do obsługi nieruchomości;
*   prawa do domen internetowych dotyczących nieruchomości;
*   dokumentacja techniczna dotycząca budynku, w szczególności książki obiektu;
*   projekty budowlane, protokoły z kontroli przeciwpożarowych lub kominiarskich.

Mając powyższe na uwadze, nie powinno budzić wątpliwości, że Nieruchomość stanowiąca przedmiot transakcji nie może stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Warunkiem istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest ponadto wydzielenie zespołu składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce.

Na gruncie przedstawionego stanu faktycznego trudno mówić o jakimkolwiek wydzieleniu organizacyjnym (Nieruchomość i związana z nią działalność nie została wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Sprzedającego), finansowej (nie jest dla niej prowadzona odrębna rachunkowość, pomimo tego, że co do zasady istnieje możliwość wyodrębnienia związanych z nią kosztów w ramach prowadzonej ewidencji) i funkcjonalnej (zadania dotyczące nieruchomości nie wyróżniają się w żaden sposób w świetle podstawowej działalności Sprzedającego).

W świetle aktualnych interpretacji podatkowych, warto odnotować, że w Interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0114-KDIP4.4012.57.2019.2.EK z dnia 22 marca 2019 r. stwierdzono również co następuje: „z opisu sprawy, przedmiotem dostawy między Sprzedającym a Kupującym jest wyłącznie opisana Nieruchomość. W ramach transakcji na Kupującego nie przejdą żadne inne składniki materialne i niematerialne należące do Sprzedającego, w tym wierzytelności. Kupujący nabywa Nieruchomość celem prowadzenia w niej własnej działalności gospodarczej. W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy zgodzić się z zainteresowanymi, że brak jest podstaw do uznania przedmiotu transakcji za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny, jak również zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Zatem w okolicznościach przedstawionych we wniosku planowana sprzedaż nieruchomości nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Transakcja ta stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy”.

Reasumując powyższe, transakcja nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

Ad. 2

Jeżeli transakcja nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zdaniem Zainteresowanych, podlega ona opodatkowaniu z zastosowaniem podstawowej stawki VAT, tj. 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa pkt 1 ustawy o VAT, przy czym opodatkowanie zbycia Nieruchomości według stawki podstawowej jest możliwe pod warunkiem złożenia wspólnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, albowiem od dnia pierwszego zasiedlenia Budynku do dnia zbycia Nieruchomości upłynęły już dwa lata.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Trzeba wyjaśnić również, że przepis art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, definiuje „pierwsze zasiedlenie” jako oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Powyższe przepisy stanowią implementację do krajowego porządku prawnego przepisu art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11 grudnia 2006 r., s. 1 ze zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a) tej dyrektywy, tj. dostawy budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem.

Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection Sp. z o.o. odpowiedział na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia. W wyroku tym TSUE stwierdził, że pierwsze zasiedlenie nie musi być związane z czynnością opodatkowaną, gdyż takie stanowisko nie znajduje oparcia w treści przepisów Dyrektywy 2006/112/WE. Wobec powyższego pierwszym zasiedleniem jest również wykorzystanie budynku przez podatnika dla jego własnych potrzeb.

Pierwsze zasiedlenie Budynku oraz związanej z nim infrastruktury towarzyszącej miało miejsce w dniu 28 września 2015 r., tj. w dniu wydania Budynku Najemcy, a od tej daty do dnia zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży i dostawy Nieruchomości upłynie okres dwóch lat wymagany do objęcia transakcji zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jednocześnie, Sprzedający nie ponosił nakładów na Budynek, których wartość w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym przekroczyłaby 30% wartości początkowej Budynku lub stanowiły „przebudowę” w sposób zdefiniowany przez prawo unijne i wyrok TSUE w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection Sp. z o.o. Reasumując powyższe, dostawa Budynku (i w konsekwencji całej Nieruchomości) może być zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie jest jednak bezwzględne i strony transakcji mogą z niego zrezygnować i wybrać opodatkowanie dostawy Budynku, pod warunkiem, że Sprzedający i Kupujący:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy Budynku właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części (art. 43 ust. 10 ustawy o VAT).

Oświadczenie, o którym powyżej, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części (art. 43 ust. 11 ustawy o VAT).

Warunkiem opodatkowania transakcji jest zatem złożenie wspólnego oświadczenia z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT przez strony transakcji przed dokonaniem dostawy Nieruchomości (w tym przypadku przed dniem zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży).

Z kolei na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się również od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT ma zastosowanie jedynie do dostaw, które nie mogą być objęte zwolnieniem „podstawowym”, tj. na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Będzie ono mieć zatem zastosowanie w przypadku, gdy budynki lub budowle (ich części) są sprzedawane w ramach pierwszego zasiedlenia bądź w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Dostawa odbywająca się w okresie późniejszym nie kwalifikuje się natomiast do zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a, ponieważ wówczas jest objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto, nie jest spełniony podstawowy warunek tego zwolnienia, a mianowicie Sprzedającemu jako podatnikowi VAT, w związku z nabyciem Budynku, przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (Sprzedający wykorzystywał Budynek do własnej sprzedaży opodatkowanej w postaci najmu oraz zbycia Nieruchomości).

Mając powyższe na uwadze, zbycie Nieruchomości na gruncie opisanego stanu faktycznego jest opodatkowane według podstawowej stawki VAT, tj. 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa pkt 1 ustawy o VAT (budynek stanowi pawilon usługowo-handlowy).

Ad. 3

W zakresie w jakim transakcja będzie opodatkowana VAT według właściwej stawki, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynikającego z prawidłowo wystawionej faktury z tytułu zakupu przedmiotowej Nieruchomości oraz prawo do zwrotu tej różnicy na rachunek bankowy zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT.

Zdaniem Zainteresowanych, elementem kluczowym dla rozstrzygnięcia o prawie Kupującego do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jest potwierdzenie faktu, iż Nieruchomość stanowiąca przedmiot Umowy będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeśli zatem dane towary i usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy nabyciu.

Kupujący w dniu zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży będzie w dalszym ciągu zarejestrowanym podatnikiem VAT i będzie prowadził opodatkowaną działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Po nabyciu Nieruchomości, Kupujący zamierza wykorzystać Nieruchomość w prowadzonej działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu według podstawowej stawki VAT (najem nieruchomości o charakterze komercyjnym – na cele inne niż mieszkaniowe).

Dodatkowo, zdaniem Zainteresowanych, do dostawy Nieruchomości w ramach Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży nie znajdzie zastosowania wyłączenie prawa do odliczenia VAT zawarte w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, który wskazuje, że „nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku”, albowiem ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 można zrezygnować w drodze wspólnego oświadczenia o wyborze opodatkowania, na zasadach określonych w przepisach art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

W konsekwencji zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik będzie miał prawo do zwrotu tej różnicy na rachunek bankowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna przynosi skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W szczególności tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego zdarzenia przyszłego, w tym na informacji, że przedmiotem dostawy nie będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy – Kodeks cywilny ani zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 27 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

**