Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4160-99/12-2/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-12-20
Teza: W zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania na podstawie tzw. ulgi meldunkowej przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność w części odpowiadającej wartości udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu
Słowa kluczowe: grunty; lokal-lokal mieszkalny; ulga-ulga meldunkowa; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; własność-własność odrębna; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

W związku ze skargą z dnia 04.12.2011 r. (data wpływu 10.12.2012 r.) skierowaną do WSA w Warszawie na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 25.09.2012 r. Nr IPPB2/415-750/12-2/AK w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania na podstawie tzw. ulgi meldunkowej przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność w części odpowiadającej wartości udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu doręczoną w dniu 28.09.2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów w trybie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oraz na podstawie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) w związku z § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.), **uwzględnia skargę w całości**, w związku z czym **zmienia** zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 25.09.2012 r. Nr IPPB2/415-750/12-2/AK, uznając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania na podstawie tzw. ulgi meldunkowej przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność w części odpowiadającej wartości udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu - **za prawidłowe.**

1.  Dotychczasowy przebieg postępowania administracyjnego.

W dniu 09.07.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania na podstawie tzw. ulgi meldunkowej przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność w części odpowiadającej wartości udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 10 września 2008 r. Wnioskodawca nabył wraz z żoną na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej odrębną nieruchomość lokalu mieszkalnego nr 163 o łącznej pow. użytkowej 55,60 metra kwadratowego usytuowanego w budynku wielomieszkaniowym, wraz z pomieszczeniami przynależnymi w postaci piwnicy o pow. 2,40 metra kwadratowego dla którego Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą. Z własnością w/w lokalu mieszkalnego związany jest udział wynoszący 5560/1246989 części we współwłasności części budynku i innych urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli budynku, oraz taki sam udział w prawie użytkowania wieczystego działki (o pow. 11339 metra kwadratowego), na której ten budynek jest usytuowany.

W dniu 02 lutego 2012 r. Wnioskodawca wraz z żoną zbyli na podstawie umowy sprzedaży odrębną nieruchomość lokalu mieszkalnego o łącznej pow. użytkowej 55,60 metra kwadratowego usytuowanego w budynku wielomieszkaniowym, wraz z pomieszczeniami przynależnymi w postaci piwnicy o pow. 2,40 metra kwadratowego dla którego Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą. Z własnością w/w lokalu mieszkalnego związany jest udział wynoszący 5560/1246989 części we współwłasności części budynku i innych urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli budynku, oraz udział wynoszący 5560/1246989 w prawie użytkowania wieczystego działki (o pow. 11339 metra kwadratowego), na której ten budynek jest usytuowany. Cena sprzedaży w/w prawa wyniosła łącznie 279.587,00 zł (dwieście siedemdziesiąt dziewięć tysięcy pięćset osiemdziesiąt siedem złotych).

Od dnia 03 października 1987 r. do chwili obecnej Wnioskodawca pozostaje z żoną w związku małżeńskim, małżonkowie nie zawierali umów majątkowych małżeńskich, wobec czego objęci są ustawowym ustrojem majątkowym, tj. wspólnością ustawową małżeńską.

Przez cały okres posiadania mieszkania wspólnie z żoną zamieszkiwali w przedmiotowym lokalu mieszkalnym będąc zameldowanym na pobyt stały od 16 grudnia 2008 r. do dnia sprzedaży. Wobec powyższego okres zameldowania w przedmiotowym lokalu wyniósł powyżej 12 miesięcy.

Z ostrożności w dniu 09 lutego 2012 r. małżonkowie złożyli adresowane wobec Naczelnika Urzędu Skarbowego (właściwy wg miejsca zamieszkania w chwili składania oświadczenia) w (formie pisemnej „Oświadczenie dot. ulgi meldunkowej - nieruchomości nabytej w latach 2007-2008” wraz z załącznikami (Kopią aktu notarialnego, Kopia zaświadczenia o zameldowaniu). Oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 updof, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. złożą do Urzędu Skarbowego w terminie złożenia zeznania podatkowego, o którym mowa w art. 45 ust. 1 updof, za rok 2012, tj. za rok w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy tzw. ulga meldunkowa przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. b) ustawy 2 dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000, Nr 14, poz. 176 ze zm.), w stanie prawnym obowiązującym do końca 2008 r., obejmuje swoim zakresem oprócz przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego, jego części lub udziału w takim prawie, również udział w prawie użytkowania wieczystego działki na której ten budynek jest usytuowany jako w prawie związanym z odrębną własnością lokalu mieszkalnego, tj. czy ulga meldunkowa obejmuje również zbyty przez Wnioskodawcę udział wynoszący 5560/1246989 w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości opisanej szczegółowo powyżej (pkt. 68 wniosku) przy uwzględnieniu spełnionych warunków skorzystania z ulgi meldunkowej?

Zdaniem Wnioskodawcy: tzw. ulga meldunkowa przewidziana w art. 21 ust 1 pkt 126 lit. b) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (updof) (Dz. U, z 2000, Nr 14, poz. 176 ze zm.), w stanie prawnym obowiązującym do końca 2008 r., obejmuje swoim zakresem nie tylko przychody uzyskane z odpłatnego zbycia prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego, jego części lub udziału w takim prawie, lecz obejmuje również przypadający na dany lokal mieszkalny udział w nieruchomości wspólnej, w tym udział w prawie użytkowania wieczystego działki na której ten budynek jest usytuowany, jako prawie ściśle związanym z własnością lokalu, które nie może być przedmiotem samodzielnego obrotu, tj. w przypadku wnioskodawcy obejmuje całość sprzedanej nieruchomości, wraz ze zbywanym udziałem wynoszącym 5560/1246989 w prawie użytkowania wieczystego zbywanej nieruchomości lokalowej opisanej w pkt 68 niniejszego wniosku, i przy uwzględnieniu spełnionych warunków do skorzystania z ulgi meldunkowej.

W/w przepis został uchylony na mocy ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 2009, poz. 1316) jednakże uznać należy, że przepis dalej obowiązuje, gdyż wywołuje skutki prawne, czyli nadal możliwe jest jego zastosowanie do sytuacji z przeszłości.

Mając na uwadze spójność systemu prawa i jednolitość terminologiczną języka prawnego wskazać należy, że w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest definicji legalnej, która ustanawiałaby normatywny obowiązek przypisania pojęciom „nieruchomość” „jej odpłatne zbycie” znaczenie inne niż na gruncie prawa cywilnego. Wobec powyższego zasada spójności systemu prawa przy uwzględnieniu identyczności w/w pojęć prawa podatkowego z pojęciami utrwalonymi w gałęzi prawa cywilnego wręcz wymaga zastosowania wykładni systemowej zewnętrznej, sięgającej do prawa cywilnego. Dokonując wykładni m.in. art. 47 par. 1 w zw. z art. 488 kc. uzasadnionym jest twierdzenie, że lokal mieszkalny stanowiący prawo odrębnej własności lub udział w nim nie może być odrębnym od udziału w gruncie jako nieruchomości wspólnej przedmiotem własności. Pojęcie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu z art. 21 ust. 1 pkt 126 lit b) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i pojęcie nieruchomości art. 21 ust 21 tej ustawy zostały użyte przez ustawodawcę zamiennie, co prowadzi do odczytania regulacji art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. b) updof jako dotyczącej zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu wraz z gruntem, gdyż oba te elementy stanowią nieruchomość w myśl przepisów kc. Jeżeli obowiązek podatkowy związany jest z przychodem ze zbycia nieruchomości, to prawa do ulgi dotyczącej tego przychodu nie można interpretować wąsko. W przypadku wyodrębnienia własności lokali każdemu właścicielowi lokalu przysługuje automatycznie określony udział w nieruchomości wspólnej, jako prawo nierozerwalnie związane z własnością lokalu. Oznacza to, że ten udział ułamkowy dzieli los prawny własności lokalu. Nie może on być przedmiotem samodzielnego obrotu, nie może być bez lokalu zbyty, obciążony itp. Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o własności lokali, nieruchomość wspólna obejmuje te fragmenty wspólnego budynku i gruntu, które nie służą wyłącznie do korzystania właścicielowi lokali. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 4 updof ustawy nie stosuje się do przychodów wynikających z czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość lub udział w takim lokalu nie może być samodzielnym przedmiotem zbycia bez udziału w gruncie lub w prawie użytkowania wieczystego działki, na której ten budynek jest usytuowany. Wykładnia systemowa i celowościowa daje podstawę do stwierdzenia, że przychodem zwolnionym od opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. b) updof jest przychód uzyskany ze zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udział w takim lokalu wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej obejmującej m.in. grunt lub udział w prawie użytkowania wieczystego działki, a nie przychód wyłącznie ze zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udział w takim lokalu bez udziału w nieruchomości wspólnej obejmującej m.in. grunt lub udział w prawie użytkowania wieczystego. Na gruncie prawa cywilnego lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość lub udział w takim lokalu nie może być samodzielnym przedmiotem zbycia bez udziału w gruncie. Przypadający na dany lokal udział w gruncie jako prawo ściśle związane z własnością lokalu nie może być przedmiotem samodzielnego obrotu. Jak trafnie stwierdził Sąd Najwyższy w wyroku z 3 września 2009 r. (I CSK 6/2009, LexPolonica nr 2074612, MoP 2009, nr 20, poz. 1083): „Umowa przeniesienia odrębnej własności lokalu bez określenia udziału w prawie do gruntu jest nieważna, chyba że: na podstawie innych danych w niej zawartych można ustalić związany z lokalem udział w prawie do gruntu”. Sąd Najwyższy w postanowieniu z 9 lipca 2009 r. (III CSK 348/2008, LexPolonica nr 2096944, Biul.SN 2009, nr 10, poz. 14), stwierdził, że: „Przyznanie w postępowaniu działowym prawa odrębnej własności lokalu z pominięciem związanego z nim udziału w nieruchomości wspólnej nie wywoła skutku prawnego i nie może być podstawą wpisu do księgi wieczystej prawa własności wyodrębnionego lokalu”. Ponadto wskazać należy, że gdyby ustawodawca zamierzał wyłączyć z preferencji wartość udziału w gruncie lub udział w prawie użytkowania wieczystego działki, zawarłby to wprost w przepisach i wskazał sposób określenia przychodu.

Reasumując powyższe rozważania stwierdzić należy, że tzw. ulga meldunkowa przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. b) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (updof) (Dz. U. z 2000, Nr 14, poz. 176 ze zm.), w stanie prawnym obowiązującym w okresie od dnia 01 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., obejmowała swoim zakresem przychody uzyskane z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udział w takim lokalu wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej obejmującym m.in. udział w gruncie lub w prawie użytkowania wieczystego działki, na której ten budynek jest usytuowany. Wskazany powyżej pogląd koresponduje z poglądami doktryny prawnej oraz aktualnym orzecznictwem sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego np. uchwała 7 sędziów NSA w Warszawie z dnia 2 kwietnia 2012r. sygn. II FPS 3/1 1 (uchwała jest wiążąca dla składów sądów administracyjnych), uchwała 7 sędziów NSA w Warszawie z dnia 14 marca 2011 r. sygn. II FPS 8/10, wyrok NSA z dnia 26 lipca 2011 r., sygn. II F5K416/10.

Zwrócić należy uwagę, że z dotychczasowego orzecznictwa wynikały dwa sprzeczne poglądy: jeden językowy (węższy) i drugi celowościowy, systemowy (szerszy). Jednakże Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów NSA w Warszawie z dnia 2 kwietnia 2012r. sygn. II FPS 3/11 opowiedział się za szerszym poglądem. Uznał on, że ulga meldunkowa obejmuje nie tylko przychody uzyskane z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, ale także gruntu, na którym budynek ten został posadowiony. Zgodne z wskazaną powyżej linią wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z 24 maja 2012 r. sygn. akt I SA/Rz 237/12 zgodnie z którym prawo do ulgi meldunkowej ma podatnik, który sprzedał lokal mieszkalny z prawem użytkowania wieczystego gruntu. Sąd uzasadnił, że budynki na gruncie objętym użytkowaniem wieczystym są odrębną własnością od gruntu. Pozostają jednak w gospodarczym związku z użytkowaniem wieczystym innymi słowy, budynki dzielą los prawny użytkowania wieczystego. Zgodnie z wyrokiem WSA w Białymstoku z dnia 20 lipca 2011 r., sygn. I SA/Bk 222/11 ulga meldunkowa, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 updof, powinna obejmować całość sprzedawanej nieruchomości lub udziału w niej, wraz z gruntem. WSA w Warszawie w wyroku z dnia 10 grudnia 2010 r., sygn. III SA/Wa 905/10 wyraził pogląd zgodnie z którym ulga meldunkowa powinna dotyczyć całości sprzedanego udziału w nieruchomości tzn. gruntu będącego w użytkowaniu wieczystym, czy też lokalu w takim budynku, co wprawdzie nie wynika z samej treści updof, ale z przepisów kodeksu cywilnego, które stanowią: „że grunt i posadowione na nich budynki stanowią całość nieruchomości i nie mogą być przedmiotem odrębnej sprzedaży. Zdaniem Sądu zamiarem ustawodawcy nie było, aby zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 126 updof pojęcie „budynku mieszkalnego” rozumieć w oderwaniu od gruntu, z którym budynek ten jest trwale związany. Posłużenie się przez ustawodawcę pojęciem „budynku mieszkalnego” wynikało wyłącznie ze względów związanych z konstrukcją ulgi meldunkowej tj. uzależnienie prawa do ulgi od zameldowania trwającego określony czas. Jak wynika bowiem z przepisów administracyjnych meldunku można dokonać jedynie w lokalu/budynku, a nie na gruncie (niezależnie od tego, czy jest zabudowany, czy niezabudowany). Ustawodawca wskazując na zameldowanie jako na warunek skorzystania ze zwolnienia nie mógł posłużyć się innym pojęciem niż budynek mieszkalny.

Oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 updof, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Jako podatnik powinienem złożyć w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 updof, za rok w którym nastąpi odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy zmienianej w art. 1. Wobec powyższego 14 dniowy termin określony w art. 21 ust. 21 ustaw zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., nie ma zastosowania.

Konkludując stwierdzić należy, że przedstawiony powyżej pogląd znajduje oparcie na gruncie poglądów doktryny prawnej oraz aktualnym orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wobec braku wydania przez Ministra Finansów ogólnej interpretacji podatkowej, a także w dobrze rozumianym interesie podatnika uzasadnionym jest wystąpienie z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiotowej kwestii.

W dniu 25.09.2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną Nr IPPB2/415-750/12-2/AK, stwierdzając, iż przychód uzyskany przez Wnioskodawcę z odpłatnego zbycia udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu, nie będzie korzystał ze zwolnienia przedmiotowego, określonego w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a skoro tak, to będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

Wnioskodawca nie zgodził się ze stanowiskiem tutejszego organu i w dniu 06.10.2012 r. (data wpływu 11.10.2012 r.) wniósł wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W wyniku ponownej analizy sprawy, przy uwzględnieniu zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, co przedstawił w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia z dnia 07.11.2012 r. Nr IPPB2/415-750/12-4/AK (skutecznie doręczonym w dniu 14.11.2012 r.).

Na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie z dnia 25.09.2012 r. Nr IPPB2/415-750/12-2/AK pełnomocnik Wnioskodawcy wniósł w dniu 06.12.2012 r. (data wpływu 10.12.2012 r.) skargę o jej uchylenie w całości z powodu jej niezgodności z prawem.

Zarzuty zawarte w skardze:

Pełnomocnik Wnioskodawcy wydanej interpretacji Nr IPPB2/415-750/12-2/AK zarzuca:

1.  naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 1 pkt 126 lit, b) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (updof) (Dz. U. 2000r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008 r. poprzez jego błędną i dowolną wykładnię, niewłaściwe zastosowanie wskutek czego przyjęto, że skarżący będzie miał prawo do zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych wyłącznie w zakresie przychodu ze sprzedaży prawa odrębnej nieruchomości lokalu oraz przyjęcie, że zwolnienie to nie obejmuje przychodu ze sprzedaży prawa związanego z prawem odrębnej własności lokalu, tj. udziału 5560/1246989 w prawie użytkowania wieczystego działki (o pow. 11339 metra kwadratowego) na którym wzniesiony jest budynek w którym mieści się przedmiotowy lokal mieszkalny stanowiący odrębną własność.
2.  naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 46, 47 oraz 48 Kodeksu cywilnego poprzez przyjęcie, że lokal mieszkalny może stanowić samodzielny przedmiot obrotu.
3.  naruszenie przepisów prawa materialnego tj. art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. b) updof w zw. z art. 235 k.c. poprzez przyjęcie, że nie znajduje on zastosowania do przychodu ze zbycia udziału w prawie użytkowania wieczystego wraz z posadowionym na nim lokalem mieszkalnym.
4.  naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. b) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (updof) (Dz. U. 2000 r., Nr 14, poz. 176 z pozn. zm.) poprzez jego błędną wykładnię, tj. z pominięciem wykładni systemowej, celowościowe oraz z pominięciem wpływu wiodącej linii orzecznictwa sądów administracyjnych, w tym Uchwały NSA w Warszawie podjętej w składzie 7 sędziów z dnia 02 kwietnia 2012 r. o sygn. II FPS 3/l1. Zgodnie z w/w uchwalą tzw. ulga meldunkowa obejmowała swoim zakresem nie tylko przychody uzyskane z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, ale także gruntu, na którym budynek ten został posadowiony. W orzecznictwie sądów administracyjnych dominuje wykładnia szeroka art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. b) updof. Mimo tego, że wskazane orzeczenia sądów administracyjnych wydane zostały w indywidualnych sprawach należy zwrócić uwagę, że wskazują one na wiodącą w judykaturze interpretację w/w normy prawnej, która znajduje ponadto odzwierciedlenie w poglądach doktryny prawnej.
5.  stwierdzenie nieprawidłowości wskutek błędnej wykładni art. art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. b) updof - przedstawionej we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej - oceny prawnej wobec opisanego stanu faktycznego, tj. niezastosowanie ulgi meldunkowej do przychodu uzyskanego ze sprzedaży udziału wynoszącego 5560/1246989 w prawie użytkowania wieczystego działki na której posadowiony jest lokal. Wskazać należy, że prawo własności budynków i innych urządzeń znajdujących się na użytkowanym gruncie jest zgodnie z art. 235 2 k.c, prawem związanym z użytkowaniem wieczystym, co oznacza, że własność tych budynków (innych urządzeń) dzieli los prawny użytkowania wieczystego. Mogą wiec one być przenoszone tylko łącznie, zbycie zaś prawa użytkowania wieczystego odnosi się także do budynków i innych urządzeń,
6.  naruszenie jednej z naczelnych zasad prawa podatkowego określonej w art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 1997, Nr 137, poz. 926 z późn. zm.), tj. zasady pogłębiania zaufana obywateli do organów podatkowych przez stwierdzenie nieprawidłowości poglądu przedstawionego w złożonym w dniu 09.07.2012r. wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej pomimo poglądów stwierdzających prawidłowość w/w stanowiska wyrażonych w interpretacjach indywidualnych wydanych sprawach o zbliżonym stanie faktycznym: IPTPB2/415-604/11-3/12-3/MP, IPTPB2/415-123/12-2/KK, IPTPB2/415-122/l1- 4/12-S/MP, IPTPB2/415-160/l2/2/TS, IPTPB2/415-394/12-2/KSM, IPTPB2/415-161/12-4/TS, IBPBII/2/415-668/12/MMa, IPTPB2/415-329/l2-4/MP, IPTPB2/415-762/11-3/l2-S/AK.
7.  błędny pogląd przedstawiony w uzasadnieniu interpretacji dotyczący możliwości zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie tzw. ulgi meldunkowej przychodu uzyskanego przez małżonków. Zgodnie z Interpretacją Ogólną Nr DD2/033/66/KOI/2011/DD-433 MINISTRA FINANSÓW z dnia 7 października 2011r. „ulga meldunkowa ma zastosowanie łącznie do obojga małżonków, nawet wówczas, gdy warunek zameldowania spełnia tylko jeden z „małżonków”. Zwolnienie od podatku przychodów z odpłatnego zbycia ma zatem zastosowanie również do małżonka, który tego warunku nie spełnia.” Wobec powyższego uzyskania pozytywnej interpretacji przez jednego z małżonków, drugi nie jest zobligowany do wystąpienia o wydanie interpretacji indywidualnej.

Pełnomocnik Wnioskodawcy wnosi o:

1.  uchylenie interpretacji indywidualnej,
2.  stwierdzenie, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku.
3.  zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych, w tym kosztów zastępstwa przez pełnomocnika wg norm przepisanych.

Uzasadnienie

Zdaniem pełnomocnika Wnioskodawcy wprawdzie prawo cywilne i prawo podatkowe, stanowią dwie odrębne gałęzie prawa, normujące odmienne stosunki prawne, jednak obie te gałęzie stanowią część systemu prawa, który - z założenia - winien być spójny i zupełny oraz stanowić uporządkowany zbiór norm prawnych. Powstanie obowiązku podatkowego niejednokrotnie związane jest z dokonaniem czynności prawnej regulowanej przepisami prawa cywilnego (czynność cywilnoprawna jest elementem podatkowego stanu faktycznego). Odwołując się do pojęcia autonomii prawa podatkowego, nie można pomijać systemowych powiązań (por. M. Zirk-Sadowski, Problem autonomii prawa podatkowego w orzecznictwie NSA, opubl. w Przeglądzie Orzecznictwa Podatkowego z 2004/2 str. 1 13, R. Mastalski, Autonomia prawa podatkowego a spójność i zupełność systemu prawa, opubi. w Przeglądzie Podatkowym 2003/10 str. 12, A. Gomułowicz w: A. Gomułowiez, J. Małecki, Podatki i prawo podatkowe, Warszawa 2002, str. 136 i str. 162). Ustawodawca podatkowy może bowiem posługiwać się pojęciami prawa cywilnego, przejmując je do prawa podatkowego, a może także, używając identycznych pojęć, definiować je na użytek i potrzeby ustaw podatkowych, wówczas nadając im jednak znaczenie swoiste i odrębne, wyłącznie na potrzeby tej gałęzi prawa (por. A. Gomulowicz, op.cit. str. 164). W ustawie podatkowej nie zdefiniowano ani pojęcia nieruchomości, ani pojęcia zbycia i nabycia. W dotychczasowym orzecznictwie nie budziło zatem wątpliwości, że pojęcie nieruchomości zostało przejęte przez ustawodawcę podatkowego z prawa cywilnego. Także pojęcie nabycia nieruchomości definiowano odwołując się do pojęć i instytucji prawa cywilnego, regulujących czynności prawne, w wyniku których dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości (por. wyrok NSA z dnia 16 stycznia 2009 r., II FSK 1495/2007, z 26 lipca 2011, Ił FSK 416/l0). Wobec braku definicji legalnej pojęcia nieruchomość dla celów podatku dochodowego także i w tym przypadku pojęcie to należałoby uznać za przejęte z prawa cywilnego i zdefiniować je odwołując się do art. 46 § 1 k.c. Rozważając relacje między prawem podatkowym, a prawem cywilnym, należy w pierwszej kolejności zauważyć, że wprawdzie prawo cywilne i prawo podatkowe stanowią dwie odrębne gałęzie prawa, normujące odmienne stosunki prawne, obie te gałęzie stanowią część systemu prawa, który z założenia powinien być spójny i zupełny oraz stanowić uporządkowany zbiór norm. Zasada spójności systemu prawa, przy uwzględnieniu identyczności pojęć: „nieruchomość”, „odpłatne zbycie”, „odpłatne nabycie” prawa podatkowego z pojęciami utrwalonymi w gałęzi prawa cywilnego, wręcz wymaga zastosowania przynajmniej wykładni systemowej zewnętrznej, sięgającej właśnie do prawa cywilnego.

Na tle dotychczasowego orzecznictwa sądów administracyjnych wykształciły się dwie metody wykładni tzw. ulgi mieszkaniowej. Za wąskim rozumieniem przedmiotowego zwolnienia podatkowego przemawiają przede wszystkim wyniki wykładni językowej, której w prawie podatkowym przypisuje się szczególne znaczenie. Zarówno w doktrynie, jak i w judykaturze podkreśla się, że brzmienie tekstu aktu prawnego powinno być punktem wyjścia dla interpretacji przepisów podatkowych i tworzyć ranty, w jakich odczytuje się znaczenie normy prawnej. Nie można również tracić z pola widzenia, że omawiana regulacja prawna wprowadza przywilej podatkowy, który jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania powinien być interpretowany ściśle. Stanowisko przeciwne od wskazanego wyżej, opowiadające się za szeroką interpretacją ulgi meldunkowej - kładzie nacisk na wykładnię systemową i celowościową (por. m.in. wyrok NSA z dnia 26 lipca 2011 r., II FSK 416/l0). Na aprobatę zasługuje interpretacja uwzględniająca obok wykładni językowej, także wykładnię systemową i funkcjonalną, za czym przemawiają dyrektywy wykładni prawa oraz sposób uregulowania tzw. ulgi meldunkowej w przepisach updof, których brzmienie sprawia, że konieczne jest uwzględnienie kontekstu systemowego art. 21 ust. 1 pkt 126 updof. W tym przypadku wskazuje się, że z uwagi na spójność i zupełność systemu prawa przepisy podatkowe nie mogą abstrahować od regulacji cywilnoprawnych. Zatem wobec braku definicji nieruchomości i budynku w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych należy przyjąć, że ustawodawca podatkowy zaczerpnął te pojęcia z prawa cywilnego. Z postanowień kodeksu cywilnego wynika zaś, że budynki są co do zasady są częścią składową gruntu i nie mogą być samodzielnym przedmiotem zbycia (art. 48 i 47 par. 1 kc.), a tym samym przedmiotem prawnie skutecznej umowy. W konsekwencji przychód uzyskany wyłącznie ze zbycia budynku stanowiącego część składową gruntu nic byłby w ogóle objęty zakresem zastosowania updof zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy. Mając na względzie wskazane powyżej rozbieżności stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie XV uchwale podjętej w składzie 7 sędziów z dnia 2 kwietnia 2012 r. w sprawie o sygn., II FPS 3/11 w której stwierdził, że ulga meldunkowa przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) updof w stanie prawnym obowiązującym do końca 2008 r., obejmowała swoim zakresem nie tylko przychody uzyskane z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, ale także gruntu, na którym budynek ten został posadowiony. W uzasadnieniu wskazanej uchwały wskazano m.in., że w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) updof w oparciu o odwołanie do art. 21 ust. 21 updof uregulowano tzw. ulgę meldunkowa, w której zakresie mieści się nieruchomość pojęta jako grunt wraz ze związanym z nim budynkiem mieszkalnym (art. 46 kc ). Redakcja tego przepisu updof wskazuje, że normy prawa cywilnego, zawarte w art. 46 i 47 kc., uzupełniają normę prawa podatkowego i stanowią budulec do instytucji prawnopodatkowej tzw. „ulgi meldunkowej” (na taką „uzupełniającą” rolę prawa cywilnego dla norm prawa podatkowego wskazuje się m.in. w: B. Brzeziński, Prawo podatkowe, a prawo cywilne, Prawo podatkowe. Teoria. Instytucje. Funkcjonowanie, B. Brzeziński (red.) Toruń 2009, passim). Bez systemowego odniesienia do ww. przepisów k.c. wykładnia językowa art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) updof prowadziłaby do wyników niemożliwych do zaakceptowania, bowiem konsekwencją takiej wykładni byłaby sytuacja, w której analizowana ulga podatkowa nie mogłaby znaleźć zastosowania zgodnie ze swoim celem. Jeżeli ustawodawca podatkowy inaczej rozumiałby pojęcia nieruchomości i budynku mieszkalnego, to powinien był zawrzeć stosowne definicje w ustawie podatkowej. Wyrażony w uchwale NSA pogląd podzielił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w sprawie o sygn. I SA/Rz 237/12, doszedł on do przekonania, iż wskazana wykładnia przepisu art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) updof odnosi się także do zbycia prawa użytkowania wieczystego. Jak bowiem wynika z treści przepisu art. 235 k.c., budynki (inne urządzenia) znajdujące się na gruncie objętym użytkowaniem wieczystym stanowiąc własność użytkownika wieczystego nie są częściami składowymi, lecz odrębnymi od gruntu nieruchomościami budynkowymi. Jednakże okoliczność, że pozostają one w gospodarczym związku z użytkowaniem wieczystym ma wpływ na ich status prawny. Mianowicie prawo własności budynków i innych urządzeń znajdujących się na użytkowanym gruncie jest zgodnie z art. 235 par. 2 kc. prawem związanym z użytkowaniem wieczystym, co oznacza, że własność tych budynków (innych urządzeń) dzieli los prawny użytkowania wieczystego. Mogą wiec one być przenoszone tylko łącznie, zbycie zaś prawa użytkowania wieczystego odnosi się także do budynków i innych urządzeń.

Generalnie art. 235 k.c. wprowadza wyjątek od zasady „superficies solo cedit „. Z wskazanego uregulowania wynika, że budynki znajdujące się na gruncie objętym użytkowaniem wieczystym stanowiąc własność użytkownika wieczystego nie są częściami składowymi, lecz odrębnymi od gruntu nieruchomościami budynkowymi. Jednakże z uwagi na okoliczność, że pozostają one w gospodarczym związku z użytkowaniem wieczystym ma to wpływ na ich status prawny. Prawo własności budynków i innych urządzeń znajdujących się na użytkowanym gruncie jest zgodnie z art. 235 § 2 k.c. prawem związanym z użytkowaniem wieczystym, co oznacza, że własność tych budynków (innych urządzeń) dzieli los prawny użytkowania wieczystego (mogą, więc być one przenoszone tylko łącznie). Jednakże wskazać należy, że w razie wyodrębnienia własności lokali znajdujących się w budynku położonym na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym powstają trzy związane ze sobą prawa: prawo własności lokalu, prawo własności tych części budynku i innych urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali oraz prawo współużytkowania wieczystego gruntu. W tej sytuacji prawo własności lokalu jest prawem głównym (nadrzędnym) w stosunku do udziału we współużytkowaniu wieczystym, w takim sensie rozporządzenie dotyczące lokalu obejmuje również udział w tym prawie.

„Przepisy o użytkowaniu wieczystym nie reguluję wprost sytuacji prawnej odrębnej własności lokali w razie wygaśnięcia wieczystego użytkowania gruntu, ale wynika ona z przepisów ustawy o własności lokali.

W myśl art. 3 ust. 1 tej ustawy w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej dopóty, dopóki (trwa odrębna własność lokali. Jeżeli budynek został wzniesiony na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste, przedmiotem wspólności jest to prawo, a dalsze przepisy o własności lub współwłasności gruntu stosuje się odpowiednio do prawa użytkowania wieczystego („ art. 4 art. 3 u.w.l.). Ustanowienie odrębnej własności lokali w budynku wzniesionym na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste przekształca- w stosunku do wyodrębnionych lokali - prawo główne, jakim w stosunku do własności budynku jest użytkowanie wieczyste, w akcesoryjne (podrzędne) wobec nadrzędnego prawa własności lokali. Akcesoryjność oznacza, że żadne z nich nie może stanowić przedmiotu obrotu prawnego samodzielnie. Udział w nieruchomości wspólnej staje się prawem związanym z własnością lokali” (Komentarz do kodeksu cywilnego, wyd. LexisNexis, wyd. 2009).

Mając na względzie wskazane powyżej okoliczności nie sposób podzielić poglądu wyrażonego w interpretacji indywidualnej, iż „budynki i inne urządzenia wybudowane na gruncie stanowiącym prawo użytkowania wieczystego stanowią odrębny przedmiot własności. (\`(...)\`) odrębny przedmiot sprzedaży, przychód z jego sprzedaży jest odrębnym od przychodu ze sprzedaży budynku lub lokalu źródłem przychodu”.

Wskazać należy również na sentencję wyroku Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie o sygn. III SA/Wa 905/10 zgodnie z którym „zwolnieniu z art. 21 ust. 1 pkt 126 u.p.d.o.f podlega cały przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, tj. zabudowanej budynkiem mieszkalnym działki gruntu lub udziału w takiej nieruchomości”. Zdaniem Sądu „zwolnieniu z art. 21 ust. 1 pkt 126 u.p.d.o.f podlega cały przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, tj. zabudowanej budynkiem mieszkalnym działki gruntu lub udziału w takiej nieruchomości jak miało to miejsce w przedmiotowej sprawie. Innymi słowy ulga meldunkowa powinna dotyczyć całości sprzedanego udziału w nieruchomości tzn. gruntu będącego w użytkowaniu wieczystym, czy też udziału w nim i posadowionego na nim budynku czy też lokalu w takim budynku, co wprawdzie nie wynika z samej treści ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale z przepisów Kodeksu cywilnego, które stanowią, że grunt i posadowione na nim budynki stanowią całość nieruchomości i nie mogą być przedmiotem odrębnej sprzedaży”.

Odwołanie się do wykładni systemowej i celowościowej pozwała na ustalenie znaczenia normy, uregulowanej w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) i ust. 21 (w granicach znaczenia użytych przez ustawodawcę pojęć) zgodnego z gwarantowanymi przez Konstytucję prawami. Wykładnia systemowa i celowościowa dają zatem podstawę do stwierdzenia, że przychodem zwolnionym od opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit, a) jest przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, a nie przychód wyłącznie ze zbycia budynku. W procesie wykładni prawa interpretatorowi nie wolno całkowicie ignorować wykładni systemowej lub funkcjonalnej przez ograniczenie się wyłącznie do wykładni językowej pojedynczego przepisu. Jednym z najmocniejszych argumentów co do poprawności interpretacji jest okoliczność, że wykładnia językowa, systemowa i funkcjonalna dają zgodny wynik. Ponadto wskazać należy, że przyjęcie zbycia nieruchomości i praw majątkowych przed upływem 5 lat od jej nabycia miało zapobiec spekulacjom na rynku nieruchomości, zwłaszcza rynku dotyczącym budynków i lokali mieszkalnych. Zwolnienie przewidziane w art. 21 ust.1 pkt 126 updof pozwala realizować ten cel, jednocześnie zwalniając z opodatkowania osoby które nabyły nieruchomość (prawo do domu czy lokalu), z której przez określony w ustawie okres korzystały w celach zgodnych z przeznaczeniem nieruchomości lub prawa, co wykluczało cel spekulacyjny ich nabycia. Wykładnia celowościowa zatem wskazuje, że ustawodawca zamierzał objąć zwolnieniem każdego podatnika, który korzystał z budynku czy prawa do lokalu bądź domu w spółdzielni mieszkaniowej zgodnie z jej przeznaczeniem. Ponadto wskazać należy, że zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 126 updof pojęcie lokalu mieszkalnego wynika wyłącznie ze względów związanych z konstrukcją ulgi meldunkowej tj. uzależnienie prawa do ulgi od zameldowania trwającego określony czas. Jak wynika z przepisów administracyjnych, meldunku można dokonać jedynie w lokalu, a nie na gruncie. Dokonując uzasadnienia przedstawionego poglądu wskazać należy, że znajduje on oparcie w wiodącej linii orzeczniczej sądów administracyjnych (vide: sygn. III SA/Wa 2040/09, III SA/Wa 727/10, I SA/Bk 222/11, III SA/Wa 905/10), gdzie na szczególną uwagę zasługuje uchwała siedmiu sędziów NSA z dnia 2 kwietnia 2012r. sygn. akt II FPS 3/11 zgodnie z którą „tak zwana ulga meldunkowa przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od Osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), w stanie prawnym obowiązującym (od końca 2008 r. obejmowała swoim zakresem nie tylko przychody uzyskane z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, ale także gruntu, na którym budynek ten został posadowiony”. W ocenie składu orzekającego „w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a) u.p.d.of. - jak już wyżej stwierdzono w oparciu o odwołanie do art. 21 ust. 21 u.p.d.of uregulowano tzw. „ulgę meldunkową” w której zakresie mieści się nieruchomość pojęta jako grunt oraz ze związanym z nim budynkiem mieszkalnym (art. 46 Kc.). Redakcja tego przepisu u.p.d.o.f wskazuje, że normy prawa cywilnego, zawarte w art. 46 i art. 47 K.c., uzupełniają normę prawa podatkowego i stanowią budulec dla instytucji prawnopodatkowej tzw. „ulgi meldunkowej” („na taką „uzupełniającą” rolę prawa cywilnego dla norm prawa podatkowego wskazuje się in. in. B. Brzeziński, Prawo podatkowe a prawo cywilne, (w), Prawo podatkowe. Teoria. Instytucje. Funkcjonowanie, B. Brzeziński „red.), Toruń 2009, passim,,). Bez systemowego odniesienia do urw. przepisów Kc. wykładnia językowa art. 21 ust. 1pkt 126 lit. a) u.p.d.o.f prowadziłaby do wyników niemożliwych do zaakceptowania, bowiem konsekwencją takiej wykładni byłaby sytuacja, w której analizowana ulga podatkowa nie mogłaby znaleźć zastosowania zgodnego ze swoim celem („por. 6.3.3. i 6.5.). „Jeżeli ustawodawca podatkowy inaczej rozumiałby pojęcia nieruchomości i budynku mieszkalnego, to powinien był zawrzeć stosowne definicje w ustawie podatkowej”.

Zbieżne z wskazanym powyżej poglądem stanowisko, które skarżący również podziela, zajął:

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w Interpretacji Indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów w dniu 1 czerwca 2012 r., nr IPTPB2/415-762/11/3/12-S/AK zgodnie z którą ulga meldunkowa przysługuje nie tylko w stosunku do zbywanego odpłatnie budynku/lokalu mieszkalnego, ale także gruntu tudzież udziału w gruncie, na którym powyższe są posadowione. Jeżeli natomiast zbywany jest lokal mieszkalny wraz z prawem użytkowania wieczystego nieruchomości przypadającym na ten lokal, prawo to także korzysta z ulgi meldunkowej.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w Interpretacji Indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów w dniu 2 sierpnia 2012r., nr IBPBII/2/415-668/12/MMa zgodnie z którą „zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. b) u.p.d.o.f objęty jest dochód ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej”. W ocenie organu celem określenia zakresu zwolnienia uregulowanego w art. 21 ust. 1 pkt 126 u.p.d.o.f. należy przy interpretacji tego przepisu uwzględnić obok wykładni językowej, także wykładnię systemową i funkcjonalną. Porównanie treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) i b) w/w ustawy i art. 21 ust. 1 pkt 126 tej ustawy wyraźnie wskazuje, że zwolnienie uregulowane w ostatnim z powołanych przepisów odnosi się do przychodów ze źródła określonego w pierwszym z nich. Pojęcia w nich użyte powinny być rozumiane tak samo. W związku z czym, organ za prawidłowe uznał stanowisko w zakresie możliwości zwolnienia na podstawie ulgi meldunkowej przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej.

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w Interpretacji Indywidualnej wydanej w imieniu Ministra Finansów w dniu 7 sierpnia 2012 r., nr IPTPB2/415-329/12-4/MP zgodnie z którą za prawidłowe należy uznać stanowisko w sytuacji, gdy „podatnik uzyskując dochód z odpłatnego zbycia udziału w przedmiotowej nieruchomości może (po spełnieniu warunku terminowego złożenia oświadczenia,) skorzystać z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a,) u.p.d.o.f w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Fakt zameldowania w zbywanej nieruchomości powoduje, że przychód („dochód”) ze zbycia budynku mieszkalnego oraz gruntu na którym budynek ten został posadowiony korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych”.

Organ podatkowy zgodnie z dyspozycją art. 121 Ordynacji podatkowej powinien prowadzić postępowanie podatkowe w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, w związku z czym zasadnym jest, aby organy podatkowe dążyły do zachowania jednolitości w zakresie interpretacji indywidualnych na tle wykładni art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. b) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (updof) (Dz. U. 2000r., Nr 14, poz. 176z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008r.

Skarżący w pełni podziela prezentowane przez Sądy Administracyjne stanowisko, iż ulga meldunkowa dotyczy także gruntu, tj. w przypadku zbytego udziału wynoszącego 5560/1246989 w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości dla którego w Sądzie Rejonowym jest założona księga wieczysta przy uwzględnieniu spełnionych warunków skorzystania z ulgi meldunkowej przy sprzedaży lokalu mieszalnego stanowiącego odrębna nieruchomość, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. b) ustawy z dnia 26 lipca l991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (updof) (Dz. U. 2000r., Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów po rozpatrzeniu przedmiotowej skargi z dnia 04.12.2012 r. (data wpływu 10.12.2012 r.) uwzględnia skargę w całości i stwierdza, że stanowisko Strony Skarżącej przedstawione we wniosku z dnia 04.07.2012 r. (data wpływu 09.07.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania na podstawie tzw. ulgi meldunkowej przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność w części odpowiadającej wartości udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu– jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych oraz wyroków NSA oraz WSA wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo wniesienia skargi na niniejsze rozstrzygnięcie. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w terminie trzydziestu dni od dnia jej doręczenia za pośrednictwem organu, który wydał decyzję (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro krajowej informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.