Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-399/15-2/AOg
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-07-09
Teza: Opisany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa na rzecz Spółki będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 4 maja 2015 r. (data wpływu 7 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

1.  uznania Biura, które w wyniku rozważanego podziału zostanie przeniesione na rzecz Spółki, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT;
2.  uznania pozostałej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (tj. poza Biurem), która w wyniku rozważanego podziału zostanie przeniesiona na Bank, za zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT;
3.  braku opodatkowania podatkiem VAT przeniesienia przez Wnioskodawcę składników majątkowych stanowiących zorganizowane części przedsiębiorstwa na rzecz Spółki i Banku, w ramach rozważanego podziału Wnioskodawcy

**– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 maja 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

1.  uznania Biura, które w wyniku rozważanego podziału zostanie przeniesione na rzecz Spółki, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT;
2.  uznania pozostałej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (tj. poza Biurem), która w wyniku rozważanego podziału zostanie przeniesiona na Bank, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT;
3.  braku opodatkowania podatkiem VAT przeniesienia przez Wnioskodawcę składników majątkowych stanowiących zorganizowane części przedsiębiorstwa na rzecz Spółki i Banku, w ramach rozważanego podziału Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka S.A. („Wnioskodawca”) jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie usług maklerskich i usług powiązanych takich jak usługi doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania oraz usługi wspomagające usługi finansowe. W szczególności przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest:

1.  przyjmowanie i przekazywanie zleceń nabycia lub zbycia instrumentów finansowych;
2.  zarządzanie portfelami, w skład których wchodzi jeden lub większa liczba instrumentów finansowych;
3.  doradztwo inwestycyjne;
4.  oferowanie instrumentów finansowych;
5.  sporządzanie analiz inwestycyjnych, analiz finansowych oraz innych rekomendacji o charakterze ogólnym dotyczących transakcji w zakresie instrumentów finansowych.

Niezależnie, w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca prowadzi również w ramach Biura Rynku Nieruchomości oraz Inwestycji Alternatywnych („Biuro”) działalność polegającą na doradztwie oraz pośrednictwie w zakresie nabywania oraz inwestowania w nieruchomości oraz inne inwestycje alternatywne (złoto inwestycyjne, srebro inwestycyjne, dzieła sztuki) na rzecz osób fizycznych, jak również wykonywanie analiz w zakresie rynku nieruchomości. Działalność Biura wyodrębniona jest w Regulaminie organizacyjnym Wnioskodawcy stanowiącym załącznik do uchwały Zarządu Wnioskodawcy nr 3 z dnia 4 kwietnia 2013 r. zmienionej uchwałą Zarządu nr 1 z dnia 13 listopada 2014 r. i zatwierdzonej przez Radę Nadzorczą uchwałą z dnia 19 listopada 2014 r.

Biuro podlega bezpośrednio członkowi Zarządu Wnioskodawcy i jest kierowane przez dyrektora Biura. Do obowiązków dyrektora wydzielonego organizacyjnie Biura należy m. in. zarządzanie pracą podległego Biura w zakresie ustalonym w Regulaminie organizacyjnym Wnioskodawcy.

Zgodnie z przytoczonym Regulaminem organizacyjnym Wnioskodawcy do zadań Biura należy:

1.  prowadzenie analiz: makroekonomicznych i rynkowych, w tym przede wszystkim w zakresie rynku nieruchomości;
2.  określanie rekomendacji w zakresie celów i kryteriów inwestycyjnych oraz strategii inwestowania dla Klientów private banking\`(...)\` w zakresie rynku nieruchomości;
3.  selekcja projektów inwestycyjnych rynku nieruchomości;
4.  ocena atrakcyjności inwestycyjnej poszczególnych projektów rynku nieruchomości wraz z określeniem sposobów ich realizacji, w tym m.in. struktury prawnej, zasad finansowania;
5.  weryfikacja pod względem prawnym, technicznym, ekonomiczno-finansowym ww. projektów;
6.  współpraca z biznesowymi partnerami zewnętrznymi w celu zapewnienia klientom Wnioskodawcy usług w zakresie inwestycji w nieruchomości, złoto i srebro inwestycyjne oraz działa sztuki i inne inwestycje alternatywne;
7.  współpraca z biznesowymi partnerami zewnętrznymi w zakresie związanym z przygotowaniem projektów inwestycyjnych;
8.  wydawanie rekomendacji decyzji dotyczących zaangażowania w poszczególne projekty;
9.  współpraca z pozostałymi komórkami organizacyjnymi Wnioskodawcy przy opracowywaniu nowych produktów, w tym w szczególności działalności marketingowej Wnioskodawcy;
10.  wykonywanie innych zadań zleconych przez Zarząd.

Powyższe czynności Biuro prowadzi na rzecz podmiotów trzecich, zarówno osób fizycznych będących klientami Wnioskodawcy, jak również na rzecz innych podmiotów gospodarczych gdzie Wnioskodawca jest przede wszystkim pośrednikiem i zajmuje się polecaniem i rekomendowaniem usług świadczonych i/lub towarów sprzedawanych przez te podmioty, a w przypadku gdy klient skorzysta z usług takiego podmiotu Wnioskodawca otrzymuje prowizje na zasadach określonych w zawartych umowach.

Działalność prowadzona przez Biuro jest wyodrębniona ze wszystkich pozostałych komórek organizacyjnych Wnioskodawcy, a tym samym nie jest prowadzona równolegle, dla tej samej części przedsiębiorstwa, przez inne departamenty, biura czy komórki Wnioskodawcy. Powyższe wyodrębnienie organizacyjne i funkcjonalne znajduje odzwierciedlenie w powołanym powyżej regulaminie organizacyjnym, który to dokument określa szczegółowo procesy, za których realizację odpowiada Biuro.

W celu realizacji zadań, Biuro zostało wyposażone w niezbędne składniki majątkowe. Wydzielona na potrzeby działalności Biura część istniejącego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy obejmuje w szczególności majątek w postaci:

1.  środków trwałych oraz wyposażenia (np. komputery, inny sprzęt informatyczny, telefony, wyposażenie biurowe wykorzystywane na potrzeby funkcjonowania Biura);
2.  umów z podmiotami trzecimi dotyczących świadczenia usług m.in. w zakresie pozyskiwania klientów, informowania potencjalnych inwestorów o usługach oferowanych przez te podmioty trzecie działające na rynku nieruchomościowym, dzieł sztuki, złota i srebra inwestycyjnego wraz z prawami i zobowiązaniami z nimi wynikającymi;
3.  dokumentacji dotyczącej prowadzonych rozmów z potencjalnymi kontrahentami Wnioskodawcy w zakresie współpracy handlowej;
4.  oprogramowania komputerowego do programów wykorzystywanych na potrzeby funkcjonowania pracy Biura;
5.  należności związane z działalnością Biura;
6.  dokumentów związanych z prowadzoną działalnością Biura (np. rejestr kontrahentów).

Dodatkowo, dla celów działalności Biura zostały wyodrębnione technicznie (poprzez odpowiednie oznaczenie) stanowiska pracy w ramach powierzchni wynajmowanej przez Wnioskodawcę.

W celu wyodrębnienia finansowej działalności Biura, Wnioskodawca otworzył rachunek bankowy (subkonto), który służy jedynie jego działalności. Rachunek przeznaczony jest do regulowania należności oraz zobowiązań związanych z Biurem, jak również do odbioru przychodów związanych z działalnością Biura (w szczególności z tytułu świadczenia usług na rzecz podmiotów trzecich).

Dodatkowo, system księgowy prowadzony dla Wnioskodawcy przez profesjonalną firmę zewnętrzną umożliwia przyporządkowanie do Biura związanych z nim przychodów (głównie związanych ze świadczeniem usług na rzecz podmiotów trzecich) i kosztów (związanych m.in. z kosztami wynagrodzeń, itp.) oraz wyodrębnienie ewidencyjne należności i zobowiązań bezpośrednio związanych z działalnością Biura. Ewidencja prowadzona jest przy użyciu narzędzi informatycznych a Wnioskodawca posiada licencję na system informatyczny wykorzystywany przez firmę zewnętrzną. Jak wynika z powyższego, prowadzona obecnie ewidencja w systemie księgowym, prowadzonym na zlecenie Wnioskodawcy przez firmę zewnętrzną, pozwala na formalne wyodrębnienie przychodów i kosztów oraz dokonywanie oceny efektywności ekonomicznej Biura funkcjonującego w ramach Wnioskodawcy. W zakresie sporządzania rocznego sprawozdania finansowego (bilansu oraz rachunku zysków i strat zgodnie z polską ustawą o rachunkowości) oraz rocznego rozliczenia podatkowego, sporządzane są one łącznie na poziomie Wnioskodawcy.

Powyższe wynika z faktu, iż z prawnego punktu widzenia to Wnioskodawca, jako podmiot, jest zobowiązany do przygotowania sprawozdania finansowego oraz dokonania rozliczeń podatkowych. Sytuacja ta nie wpływa jednak negatywnie na możliwość odpowiedniego przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań - o czym była już mowa powyżej.

W związku z rozważaną przez akcjonariusza Wnioskodawcy możliwością dotyczącą podziału Wnioskodawcy i przeniesienia działalności prowadzonej przez Biuro na rzecz istniejącej już spółki, majątek Wnioskodawcy w postaci Biura zostałby przeniesiony na podstawie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, tj. w drodze podziału dokonanego przez przeniesienie części majątku Wnioskodawcy stanowiącego Biuro na istniejącą spółkę (podział przez przejęcie) w wyniku, którego to podziału spółka ta prowadziłaby działalność polegającą na doradztwie oraz pośrednictwie w zakresie nabywania oraz inwestowania w nieruchomości oraz inne inwestycje alternatywne (złoto, dzieła sztuki) na rzecz osób fizycznych, jak również wykonywałaby analizy w zakresie rynku nieruchomości („Spółka”). Pozostała część majątku Wnioskodawcy zostałaby przeniesiona w drodze podziału na istniejący podmiot z grupy kapitałowej, do której należy Wnioskodawca.

W efekcie rozważanego podziału do Spółki zostałyby również przeniesione osoby lub osoba (w zależności od stanu osobowego na dzień podziału) zatrudnione u Wnioskodawcy, które pracowały bezpośrednio w Biurze (forma prawna przeniesienia i zatrudnienia w Spółce nie została na dzień złożenia wniosku jeszcze określona).

W ramach podziału do Spółki zostałyby przeniesione również umowy na świadczenie usług wskazane powyżej zawarte z podmiotami trzecimi, dzięki czemu po podziale Spółka przejęłaby świadczenie tychże usług na rzecz podmiotów trzecich. Dodatkowo, jeżeli na dzień podziału z niektórymi podmiotami trzecimi nie zostaną zawarte umowy na świadczenie usług, na Spółkę przejdzie dokumentacja dotycząca prowadzonych rozmów z potencjalnych kontrahentami Wnioskodawcy w zakresie współpracy handlowej.

Biuro nie posiada własnych nieruchomości - obecnie korzysta z części powierzchni wynajmowanej przez Wnioskodawcę. Spółka, do której zostanie przeniesione Biuro jest stroną umowy najmu, zgodnie z którą wynajmuje powierzchnię biurową - po podziale Spółka będzie posiadała nieruchomość (na podstawie umowy najmu), która będzie potrzebna Spółce do prowadzenia działalności Biura w oparciu o uzyskane składniki i personel.

Po dokonaniu transakcji rozważanego podziału Wnioskodawcy, Spółka, w oparciu o nabyte od Wnioskodawcy Biuro, będzie prowadziła, w szczególności, działalność w zakresie pośrednictwa oraz doradztwa w zakresie nieruchomości oraz innych inwestycji alternatywnych (złoto inwestycyjne, srebro inwestycyjne dzieła sztuki) jak również analizy w zakresie rynku nieruchomości. Spółka rozpocznie działalność od razu w oparciu o otrzymane składniki majątkowe, przejęte zasoby ludzkie oraz korzystając z umów zawartych z podmiotami trzecimi.

Wnioskodawca podkreśla, że w wyniku podziału cała pozostała część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (tj. obejmująca przede wszystkim działalność związaną z działalnością maklerską) zostałaby przeniesiona na istniejący podmiot z grupy kapitałowej, do której należy Wnioskodawca („Bank”). Po podziale Bank kontynuowałby przejętą działalność Wnioskodawcy przy wykorzystaniu zespołu składników materialnych i niematerialnych Wnioskodawcy otrzymanych w wyniku podziału oraz przejętych pracowników. Majątek przejęty przez Bank obejmowałby następujące składniki niezbędne do prowadzenia tej działalności, w szczególności:

1.  środki trwałe oraz wyposażenie (np. komputery, inny sprzęt informatyczny, telefony, wyposażenie biurowe, samochody);
2.  prawa i zobowiązania wynikające z umów z klientami zawartych w ramach świadczonej przez Wnioskodawcę działalności maklerskiej i usług powiązanych;
3.  prawa i zobowiązania wynikające z innych umów związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością maklerską i usługami powiązanymi, w szczególności umów związanych z obsługą działalności maklerskiej;
4.  wartości niematerialnych i prawnych, w tym niezbędne oprogramowanie komputerowe wykorzystywane na potrzeby funkcjonowania działalności maklerskiej i działalności powiązanej wraz z towarzyszącymi mu licencjami;
5.  dokumenty związane z prowadzoną działalnością maklerską i działalnością powiązaną;
6.  udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Wnioskodawca posiada 100% udziałów.

W zakresie licencji maklerskiej, niezbędnej do prowadzenia działalności maklerskiej, Bank będzie wykorzystywał posiadaną obecnie licencję maklerską Banku oraz licencję posiadaną przez Wnioskodawcę, która w ramach podziału zostanie przeniesiona na rzecz Banku, lub też, w przypadku skorzystania przez Komisję Nadzoru Finansowego z prawa sprzeciwu wobec przeniesienia licencji Wnioskodawcy w drodze sukcesji generalnej na Bank, będzie korzystał z licencji maklerskiej posiadanej obecnie oraz uzyskanej samodzielnie przez Bank (kwestia czy Komisja Nadzoru Finansowego skorzysta z prawa sprzeciwu określonego w art. 531 § 6 KSH na dzień złożenia wniosku jest nieznana i niezależna od działań Wnioskodawcy lub Banku).

Jednocześnie w wyniku podziału na Bank przeszliby pracownicy wykonujący pracę w części związanej z działalnością maklerską Wnioskodawcy i działalnością z nią powiązaną. Ponadto Wnioskodawca posiada rachunki bankowe, które służą takiej działalności. Dodatkowo Wnioskodawca korzysta z outsourcingu zewnętrznej firmy księgowej, która posiada również system księgowy pozwalający na sporządzenie odpowiednich dokumentów księgowych, w szczególności na potrzeby sprawozdawczości zarządczej. Na moment przeniesienia na Bank wyodrębnionego przez Wnioskodawcę zespołu składników majątkowych i niemajątkowych stanowiących pozostałą część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy zespół ten obejmować będzie również tytuł prawny do nieruchomości stanowiącej siedzibę Wnioskodawcy (tj. umowę najmu lokalu). W związku z tym, że w wyniku podziału prawa i obowiązki z umowy najmu, których stroną jest Wnioskodawca, przejdą na wynajmującego (Bank), dojdzie do wygaśnięcia takich umów najmu w drodze konfuzji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Biuro, które w wyniku rozważanego podziału zostanie przeniesione na rzecz Spółki w ramach podziału Wnioskodawcy, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 z późn. zm.; dalej: „Ustawa VAT”)?
2.  Czy cała pozostała część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (tj. poza Biurem) zajmująca się działalnością maklerską i działalnością powiązaną, która w wyniku rozważanego podziału zostanie przeniesiona na Bank, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT?
3.  Czy przeniesienie składników majątkowych stanowiących zorganizowane części przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki i Banku, w ramach rozważanego podziału Wnioskodawcy, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług („VAT”)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Pytanie 1

Przepisy Ustawy CIT i Ustawy VAT.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 Ustawy CIT zorganizowana część przedsiębiorstwa zdefiniowana jest jako: „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.”

Na podstawie powyższej definicji organy podatkowe (np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 8 maja 2014 r., sygn. ILPP2/443-228/14-2/AKr, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 15 stycznia 2014 r., sygn. ITPP2/443-1163/13/AK oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 13 stycznia 2014 r., sygn. IPTPP2/443-830/13-4/PR) jak również sądy administracyjne (np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 9 października 2009 r., sygn. III SA/Wa 674/09 oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z 21 września 2011 r., sygn. I SA/Bk 258/11) oraz doktryna prawa podatkowego (np. Janusz Marciniuk, „Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz”, C.H. Beck, Warszawa, 2011, wydanie 11) wskazały na cztery przesłanki, które należy spełnić w celu uznania określonego zespołu składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Sprawdzenie czy wszystkie powyższe przesłanki zostały w omawianym przypadku spełnione, prowadzi do wniosku, że Biuro stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przywołanego przepisu Ustawy CIT oraz art. 2 pkt 27e Ustawy VAT.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia cztery przesłanki i wskazuje, w jaki sposób zostały spełnione w zaprezentowanym stanie faktycznym.

Przesłanka 1:

Istnieje zespół składników majątku, który obejmuje zarówno składniki materialne jak i niematerialne, a także zobowiązania.

W omawianym przypadku Biuro obejmuje m. in. następujące składniki:

1.  środki trwałe oraz wyposażenie (np. komputery, inny sprzęt informatyczny, telefony, wyposażenie biurowe wykorzystywane na potrzeby funkcjonowania Biura);
2.  umowy z podmiotami trzecimi dotyczące świadczenia usług m.in. w zakresie pozyskiwania klientów, informowania potencjalnych inwestorów o usługach oferowanych przez te podmioty trzecie działające na rynku nieruchomościowym, dzieł sztuki, złota i srebra inwestycyjnego wraz z prawami i zobowiązaniami z nimi wynikającymi;
3.  dokumentacja dotycząca prowadzonych rozmów z potencjalnych kontrahentami Wnioskodawcy w zakresie współpracy handlowej;
4.  oprogramowanie komputerowe do programów wykorzystywanych na potrzeby funkcjonowania pracy Biura;
5.  należności związane z działalnością Biura;
6.  dokumenty związane z prowadzoną działalnością Biura (np. rejestr kontrahentów).

Dodatkowo, dla celów działalności Biura zostały wyodrębnione technicznie (poprzez odpowiednie oznaczenie) stanowiska pracy w ramach powierzchni wynajmowanej przez Wnioskodawcę.

Dodatkowo, w ramach rozważanego podziału do Spółki zostaną również przeniesione osoby lub osoba zatrudnione u Wnioskodawcy, pracujące bezpośrednio w Biurze.

W związku z powyższym pierwszą przesłankę, dotyczącą składników materialnych oraz niematerialnych, jak również zobowiązań, należy uznać za spełnioną.

Przesłanka 2:

Zespół składników majątku winien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie. Przesłanka ta składa się z dwóch elementów, tj. (a) wyodrębnienia organizacyjnego oraz (b) wyodrębnienia finansowego. Odnośnie wyodrębnienia organizacyjnego Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 25 kwietnia 2014 r. (sygn. ITPP2/443- 370/14/AP) stwierdził, że „wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze”. Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z 9 kwietnia 2013 r. (sygn. I SA/Rz 120/13) stwierdził, że „wyodrębnienie organizacyjne to kwestia wyłącznie wewnętrznej organizacji przedsiębiorstwa, która nie została poddana regulacji prawnej, niemniej jednak przedmiotowe wyodrębnienie musi być dostatecznie widoczne, tj. dokonane w oparciu o zobiektywizowane kryteria, znajdujące odzwierciedlenie w strukturze całego przedsiębiorstwa”.

W analizowanym stanie faktycznym, przesłanka ta jest spełniona, gdyż wyodrębnienie Biura w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy zostało dokonane w regulaminie organizacyjnym, który wskazuje na istnienie biura o nazwie „Biuro Rynku Nieruchomości oraz Inwestycji Alternatywnych” oraz uchwały zarządu dotyczącej zmian w regulaminie organizacyjnym, która określa pozycję korporacyjną Biura i umiejscowienie Biura w strukturze Wnioskodawcy.

Odnośnie wyodrębnienia finansowego, w interpretacji z 16 kwietnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi (sygn. IPTPP2/443-74/14-2/KW) podkreślił, że „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 21 czerwca 2012 r. (sygn. III SA/Wa 2836/11) podkreślił, że „w sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części”.

Również i ta przesłanka jest w omawianym stanie faktycznym spełniona, gdyż Wnioskodawca zawarł umowę z firmą zewnętrzną, która prowadzi ewidencję księgową Wnioskodawcy pozwalającą na wyodrębnienie aktywów i zobowiązań oraz przyporządkowanie odpowiednich przychodów i kosztów do Biura. Ewidencja ta jest prowadzona przez profesjonalną firmę zewnętrzną zajmującą się obsługą księgową Wnioskodawcy przy użyciu narzędzi informatycznych.

Dodatkowo, w ramach wyodrębnienia finansowanego Wnioskodawca otworzył rachunek bankowy (subkonto) przyporządkowany do działań prowadzonych przez Biuro, przeznaczony do regulowania należności oraz zobowiązań związanych z Biurem, jak również do odbioru przychodów związanych z działalnością Biura.

Analogiczne podejście do kwestii wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego można odnaleźć również w innych interpretacjach organów podatkowych:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 2 stycznia 2014 r. (sygn. IPTPP2/443-847/13-2/KW);
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 20 grudnia 2013 r. (sygn. IBPP4/443-455/13/EK);
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 22 lutego 2013 r. (sygn. IPTPP2/443-1002/12-2/AW);
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 17 października 2011 r. (sygn. ILPP2/443-1086/11-2/AD);
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 12 października 2011 r. (sygn. IBPBI/2/423-785/11/MO);

jak również w orzecznictwie sądów administracyjnych:

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z 25 września 2013 r. (sygn. I SA/Go 373/13);
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 26 maja 2011 r. (sygn. III SA/Wa 2292/10); oraz
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 16 listopada 2010 r. (sygn. I SA/Wr 1150/10).

W związku z powyższym, drugą przesłankę dotyczącą wyodrębnienia organizacyjnego oraz finansowego, należy uznać za spełnioną.

Przesłanka 3:

Zespół składników majątku powinien być przeznaczony do realizacji konkretnych zadań.

W omawianym przypadku należy zauważyć, że Biuro samo w sobie ma na celu realizację określonych zadań Wnioskodawcy, polegających na świadczeniu usług doradztwa oraz pośrednictwa w zakresie nabywania oraz inwestowania w nieruchomości oraz inwestycje alternatywne (złoto inwestycyjne, srebro inwestycyjne, dzieła sztuki) na rzecz osób fizycznych, jak również wykonywanie analiz w zakresie rynku nieruchomości.

Przeznaczenie do realizacji wskazanej działalności ma podstawy nie tylko w prawnych fundamentach (uchwała zarządu wyodrębniająca Biuro oraz określająca pozycję Biura w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy), ale również w faktycznych (z racji odrębności wskazanej działalności, która znacznie odbiega od podstawowej działalności Wnioskodawcy (działalność maklerska), wyodrębnienie jednostki wyspecjalizowanej było uzasadnione). Na charakter przeznaczenia Biura mogą wskazywać również przyporządkowane do tego Biura składniki majątku Wnioskodawcy wskazane powyżej, których charakter jednoznacznie wskazuje, że są niezbędne (bezpośrednio oraz pośrednio) przy prowadzeniu tej działalności (np. umowy zawarte z podmiotami trzecimi prowadzącymi działalność w sektorze nieruchomościowych, złota i srebra inwestycyjnego, dzieł sztuki).

W związku z powyższym trzecią przesłankę, dotyczącą przeznaczenia zespołu składników majątku do realizacji konkretnych zadań, należy uznać za spełnioną.

Przesłanka 4:

Zespół składników majątku mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie swoje zadania Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako wymaganie, aby „zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.” (Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 19 grudnia 2013 r., sygn. IPTPP4/443 657/13-4/BM). Innymi słowy oznacza „potencjalną zdolność zorganizowanej części przedsiębiorstwa\] do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.” (Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 10 czerwca 2013 r., sygn. IPTPP2/443-234/13-2/JS). Jak zauważył z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 7 grudnia 2011 r., sygn. ILPP1/443 1160/11-4/KG) „winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 i art. 552 ustawy - Kodeks cywilny.”

Nie ulega wątpliwości, że Biuro może prowadzić działalność, jako podmiot działający niezależnie od Wnioskodawcy. W obrocie gospodarczym występuje szereg podmiotów specjalizujących się w świadczeniu usług w zakresie doradztwa oraz pośrednictwa w zakresie nabywania oraz inwestowania w nieruchomości oraz inwestycji alternatywnych (złoto, dzieła sztuki), jak również wykonywania analiz w zakresie rynku nieruchomości. Spółka przejmując Biuro, będzie w stanie, bez zbędnej zwłoki, prowadzić przedmiotową działalność, gdyż będzie posiadała do tego wszelkie niezbędne składniki majątku (umowy z kontrahentami, składniki majątku), jak również personel. Dodatkowo, Spółka na podstawie umowy najmu powierzchni biurowej dysponuje zapleczem technicznym umożliwiającym kontynuowanie i prowadzenie tejże działalności. W związku z powyższym czwartą przesłankę, dotyczącą (potencjalnej) niezależności, należy uznać za spełnioną.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, zważywszy, że wszystkie cztery przesłanki wymagane przepisami Ustawy CIT oraz wskazywane przez organy podatkowe, sądy administracyjne oraz doktrynę prawa podatkowego, zostaną w analizowanym przypadku spełnione, Biuro może zostać uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT.

Ponadto, biorąc pod uwagę, że przepisy Ustawy VAT zawierają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa identyczną do wskazanej powyżej definicji z Ustawy CIT, wywód i konkluzja zaprezentowana przez Wnioskodawcę pozostają takie same na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, tj. Biuro może zostać uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT.

Pytanie 2

Jak wskazano w stanowisku przedstawionym odnośnie pytania 1, w celu uznania określonego zespołu składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa konieczne jest stwierdzenie, że spełnione zostały 4 przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Sprawdzenie, czy wszystkie powyższe przesłanki zostały w omawianym przypadku spełnione, prowadzi do wniosku, że pozostała część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (tj. poza Biurem) zajmująca się głównie działalnością maklerską stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przywołanego wyżej art. 4a pkt 4 Ustawy CIT oraz art. 2 pkt 27e Ustawy VAT.

Poniżej Wnioskodawca wskazuje, w jaki sposób powyższe przesłanki zostały spełnione w zaprezentowanym stanie faktycznym.

Przesłanka 1:

Istnieje zespół składników majątku, który obejmuje zarówno składniki materialne jak i niematerialne, a także zobowiązania. W omawianym przypadku pozostała część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (tj. poza Biurem) zajmująca się głównie działalnością maklerską obejmuje m.in. następujące składniki:

1.  środki trwałe oraz wyposażenie (np. komputery, inny sprzęt informatyczny, telefony, wyposażenie biurowe, samochody);
2.  prawa i zobowiązania wynikające z umów z klientami zawartych w ramach świadczonej przez Wnioskodawcę działalności maklerskie i działalności powiązanej;
3.  prawa i zobowiązania wynikające z innych umów związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością maklerską i działalnością z nią powiązaną, w szczególności umów związanych z obsługą działalności maklerskiej;
4.  wartości niematerialne i prawne, w tym niezbędne oprogramowanie komputerowe wykorzystywane na potrzeby funkcjonowania działalności maklerskiej oraz działalności powiązanej wraz z towarzyszącymi mu licencjami;
5.  dokumenty związane z prowadzoną działalnością maklerską i działalnością powiązaną;
6.  udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Wnioskodawca posiada 100% udziałów.

Jednocześnie, jak to zostało wskazane w stanie faktycznym, w zakresie licencji maklerskiej, niezbędnej do prowadzenia działalności maklerskiej, Bank będzie wykorzystywał posiadaną obecnie licencję maklerską Banku oraz licencję posiadaną przez Wnioskodawcę, która w ramach podziału zostanie przeniesiona na rzecz Banku, lub też, w przypadku skorzystania przez Komisję Nadzoru Finansowego z prawa sprzeciwu wobec przeniesienia licencji Wnioskodawcy w drodze sukcesji generalnej na Bank, będzie korzystał z licencji maklerskiej posiadanej obecnie oraz uzyskanej samodzielnie przez Bank. Dodatkowo w wyniku podziału do Banku przeszliby pracownicy wykonujący pracę w części maklerskiej Wnioskodawcy.

W związku z powyższym pierwszą przesłankę, dotyczącą składników materialnych oraz niematerialnych jak również zobowiązań, należy uznać za spełnioną.

Przesłanka 2:

Zespół składników majątku winien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie.

Jak wskazano w stanowisku wyrażonym odnośnie pytania 1, przesłanka ta składa się z dwóch elementów, tj. (a) wyodrębnienia organizacyjnego oraz (b) wyodrębnienia finansowego.

W analizowanym stanie faktycznym przesłanka wyodrębnienia organizacyjnego jest spełniona, gdyż wyodrębnienie Biura w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy spowodowało odpowiednie wyodrębnienie w całości przedsiębiorstwa pozostałej części przeznaczonej głównie do działalności maklerskiej. Działalność maklerska i powiązana z nią działalność prowadzona przez pozostałą część Wnioskodawcy jest wyodrębniona od działalności Biura i nie jest prowadzona równolegle przez Biuro.

Również przesłanka wyodrębnienia finansowego jest w omawianym stanie faktycznym spełniona, gdyż Wnioskodawca, korzystając z zewnętrznej firmy księgowej, prowadzi ewidencję księgową pozwalającą na wyodrębnienie aktywów i zobowiązań oraz przyporządkowanie odpowiednich przychodów i kosztów do pozostałej części Wnioskodawcy (tj. poza Biurem). Ewidencja ta jest prowadzona przez profesjonalną firmę zewnętrzną zajmującą się obsługą księgową Wnioskodawcy przy użyciu narzędzi informatycznych (Wnioskodawca posiada licencję na system informatyczny wykorzystywany przez firmę zewnętrzną).

Ponadto Wnioskodawca posiada rachunki bankowe, które służą jego działalności maklerskiej i działalności z nią powiązanej.

W związku z powyższym, drugą przesłankę dotyczącą wyodrębnienia organizacyjnego oraz finansowego, należy uznać za spełnioną.

Przesłanka 3:

Zespół składników majątku powinien być przeznaczony do realizacji konkretnych zadań.

Należy zauważyć, że pozostała część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (tj. poza Biurem), w odróżnieniu od Biura, przeznaczona została do realizacji zadań Wnioskodawcy polegających na świadczeniu i wsparciu usług maklerskich. Działalność polegająca na świadczeniu usług maklerskich stanowi podstawową działalność Wnioskodawcy i odbiega od działalności świadczonej przez Biuro.

Na charakter przeznaczenia pozostałej części Wnioskodawcy mogą wskazywać również przyporządkowane do tej części składniki majątku Wnioskodawcy wskazane powyżej, których charakter jednoznacznie wskazuje, że są niezbędne (bezpośrednio oraz pośrednio) przy prowadzeniu działalności maklerskiej i działalności z nią powiązanej (np. prawa i zobowiązania wynikające z umów z klientami zawartych w ramach świadczonej przez Wnioskodawcę działalności maklerskiej, oprogramowanie komputerowe wykorzystywane na potrzeby funkcjonowania działalności maklerskiej wraz z towarzyszącymi mu licencjami).

W związku z powyższym trzecią przesłankę, dotyczącą przeznaczenia zespołu składników majątku do realizacji konkretnych zadań, należy uznać za spełnioną.

Przesłanka 4:

Zespół składników majątku mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie swoje zadania Jak wynika z art. 531 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030; dalej: „KSH”), na spółkę przejmującą przechodzą z dniem podziału w szczególności: zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, a które zostały przyznane spółce dzielonej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej. Z kolei zgodnie z art. 531 § 6 KSH powyższego przepisu nie stosuje się do zezwoleń i koncesji udzielonych spółce będącej instytucją finansową, jeżeli organ, który wydał zezwolenie lub udzielił koncesji, zgłosił sprzeciw w terminie miesiąca od dnia ogłoszenia planu podziału. Organem wydającym zezwolenie na prowadzenie działalności maklerskiej, stosownie do art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r., poz. 94 ze zm.), jest Komisja Nadzoru Finansowego. Zatem mimo przypisania w planie podziału licencji maklerskich do części Wnioskodawcy zajmującej się działalnością maklerską, KNF może (choć nie musi) zgłosić sprzeciw na przejście w wyniku podziału licencji maklerskich na Bank.

W ocenie Wnioskodawcy, ewentualne zgłoszenie sprzeciwu (co jest zdarzeniem nieprzewidywalnym i niezależnym zarówno od Wnioskodawcy, jak i Banku) i będący jego konsekwencją brak przejścia licencji maklerskich posiadanych przez Wnioskodawcę na Bank, nie będą miały żadnego wpływu na ocenę, czy część Wnioskodawcy zajmująca się działalnością maklerską stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w świetle Ustawy CIT i VAT. Fakt bowiem, że na mocy regulacji ustawowych dotyczących sukcesji prawnej przy restrukturyzacjach spółek kapitałowych, niektóre rodzaje koncesji, zezwoleń czy licencji nie mogą zostać przeniesione (czy to z mocy prawa, czy na skutek działania uprawnionego organu) na spółkę przejmującą, nie ma wpływu na definicje i skutki wynikające z ustaw podatkowych. Istotnym elementem, który winien być wzięty pod uwagę, jest to, że taka zorganizowana część przedsiębiorstwa kontynuować może swoją działalność w oparciu o nowo uzyskane koncesje, zezwolenia czy licencje lub, co jeszcze dodatkowo wzmacnia prawdziwość tezy, o koncesje, zezwolenia czy licencje już posiadane na moment nabycia przez podmiot przejmujący (co zapewnia nieprzerwaną kontynuację działalności). Takie stanowisko potwierdzające istnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyrażone zostało w przypadku braku przeniesienia m.in.: (i) licencji maklerskiej (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 14 września 2014 r. sygn. ILPP1/443-526/14-3/MK czy Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 lutego 2010 r. sygn. IBPBI/2/423-1313/09/SD); (ii) koncesji na wytwarzanie i obrót energią (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 grudnia 2012 r., sygn. 1PPP1/443-911/12-2/ EK), (iii) licencji na wykonywanie przewozów kolejowych osób, na wykonywanie przewozów kolejowych rzeczy oraz na udostępnianie pojazdów trakcyjnych (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 19 lutego 2009 r., sygn. IPPB5/423-96/08-4/MB).

Uznanie istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, także w sytuacji, gdy spółka nabywająca (Bank) dopiero wystąpi o taką licencję, pozwala zgodnie z zasadą qui licet quod est plus utique quod est minus na przyjęcie takiej samej tezy w przypadku, gdy Komisja Nadzoru Finansowego nie zgłosi sprzeciwu co do przejścia licencji maklerskiej.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy część zajmująca się działalnością maklerską i działalnością z nią powiązaną będzie mogła stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie swoje zadania, niezależnie od reakcji KNF na przeniesienie licencji maklerskiej.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, zważywszy, że wszystkie cztery przesłanki wymagane przepisami Ustawy CIT oraz wskazywane przez organy podatkowe, sądy administracyjne oraz doktrynę prawa podatkowego, zostaną w analizowanym przypadku spełnione, część Wnioskodawcy zajmująca się działalnością maklerską może zostać uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT.

Ponadto, biorąc pod uwagę, że przepisy Ustawy VAT zawierają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa identyczną do wskazanej powyżej definicji z Ustawy CIT, wywód i konkluzja zaprezentowana przez Wnioskodawcę pozostają takie same na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, tj. część Wnioskodawcy zajmująca się działalnością maklerską może zostać uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT.

Pytanie 3

Zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci Biura na Spółkę oraz zorganizowanej części przedsiębiorstwa na Bank w ramach rozważanego podziału, nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy VAT przepisów tejże ustawy nie stosuje się m. in. do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy Ustawy VAT pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób szeroki, tj. obejmujący swoim zakresem wszelkie czynności w ramach, których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu, czy też przeniesienie własności w ramach podziału. Zdaniem Wnioskodawcy nie budzi wątpliwości, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 1 KSH podział dokonany przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejące spółki, powoduje przeniesienie prawa własności części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem Wnioskodawcy nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy - przeniesienie własności z Wnioskodawcy na Spółkę i Bank.

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie zorganizowanych części przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki oraz Banku, w ramach rozważanego podziału, nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Stanowisko takie jest również ugruntowane w interpretacjach organów podatkowych, np. Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 14 września 2014 r. (sygn. ILPP1/443-526/14-3/MK) jak też Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 4 lipca 2013 r. (sygn. IPPP2/443-290/13-4/RR) oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 27 lipca 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-345/12-4/JN).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z przepisem art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść tytułu IV działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.).

W art. 529 § 1 Kodeksu spółek handlowych wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych. Zgodnie z ww. przepisem, podział może być dokonany przez:

1.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie),
2.  zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek),
3.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki),
4.  przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Zatem podział spółki jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, o ile przedmiotem dostawy jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. To oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m. in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie usług maklerskich i usług powiązanych takich jak usługi doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania oraz usługi wspomagające usługi finansowe. W szczególności przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest:

*   przyjmowanie i przekazywanie zleceń nabycia lub zbycia instrumentów finansowych;
*   zarządzanie portfelami, w skład których wchodzi jeden lub większa liczba instrumentów finansowych;
*   doradztwo inwestycyjne;
*   oferowanie instrumentów finansowych;
*   sporządzanie analiz inwestycyjnych, analiz finansowych oraz innych rekomendacji o charakterze ogólnym dotyczących transakcji w zakresie instrumentów finansowych.

Niezależnie, w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca prowadzi również w ramach Biura Rynku Nieruchomości oraz Inwestycji Alternatywnych („Biuro”) działalność polegającą na doradztwie oraz pośrednictwie w zakresie nabywania oraz inwestowania w nieruchomości oraz inne inwestycje alternatywne (złoto inwestycyjne, srebro inwestycyjne, dzieła sztuki) na rzecz osób fizycznych, jak również wykonywanie analiz w zakresie rynku nieruchomości. Działalność Biura wyodrębniona jest w Regulaminie organizacyjnym Wnioskodawcy. W skład majątku Biura wchodzą:

*   środki trwałe oraz wyposażenie (np. komputery, inny sprzęt informatyczny, telefony, wyposażenie biurowe wykorzystywane na potrzeby funkcjonowania Biura);
*   umowy z podmiotami trzecimi dotyczących świadczenia usług m.in. w zakresie pozyskiwania klientów, informowania potencjalnych inwestorów o usługach oferowanych przez te podmioty trzecie działające na rynku nieruchomościowym, dzieł sztuki, złota i srebra inwestycyjnego wraz z prawami i zobowiązaniami z nimi wynikającymi;
*   dokumentacja dotyczącej prowadzonych rozmów z potencjalnych kontrahentami Wnioskodawcy w zakresie współpracy handlowej;
*   oprogramowanie komputerowe do programów wykorzystywanych na potrzeby funkcjonowania pracy Biura;
*   należności związane z działalnością Biura;
*   dokumenty związane z prowadzoną działalnością Biura (np. rejestr kontrahentów).

Wnioskodawca rozważa możliwość przeniesienia działalności prowadzonej przez Biuro na rzecz istniejącej już spółki. Majątek Wnioskodawcy w postaci Biura zostałby przeniesiony na podstawie art. 529 § 1 pkt 1 KSH, tj. w drodze podziału dokonanego przez przeniesienie części majątku Wnioskodawcy stanowiącego Biuro na istniejącą spółkę (podział przez przejęcie) w wyniku którego to podziału spółka ta prowadziłaby działalność polegającą na doradztwie oraz pośrednictwie w zakresie nabywania oraz inwestowania w nieruchomości oraz inne inwestycje alternatywne (złoto, dzieła sztuki) na rzecz osób fizycznych, jak również wykonywałaby analizy w zakresie rynku nieruchomości („Spółka”). Pozostała część majątku Wnioskodawcy zostałaby przeniesiona w drodze podziału na istniejący podmiot z grupy kapitałowej, do której należy Wnioskodawca.

W efekcie rozważanego podziału do Spółki zostałyby również przeniesione osoby lub osoba (w zależności od stanu osobowego na dzień podziału) zatrudnione u Wnioskodawcy, które pracowały bezpośrednio w Biurze (forma prawna przeniesienia i zatrudnienia w Spółce nie została na dzień złożenia wniosku jeszcze określona).

W ramach podziału do Spółki zostałyby przeniesione również umowy na świadczenie usług wskazane powyżej zawarte z podmiotami trzecimi, dzięki czemu po podziale Spółka przejęłaby świadczenie tychże usług na rzecz podmiotów trzecich. Dodatkowo, jeżeli na dzień podziału z niektórymi podmiotami trzecimi nie zostaną zawarte umowy na świadczenie usług, na Spółkę przejdzie dokumentacja dotycząca prowadzonych rozmów z potencjalnych kontrahentami Wnioskodawcy w zakresie współpracy handlowej.

Biuro jest wyodrębnione pod względem finansowym - system księgowy prowadzony dla Wnioskodawcy przez profesjonalną firmę zewnętrzną umożliwia przyporządkowanie do Biura związanych z nim przychodów (głównie związanych ze świadczeniem usług na rzecz podmiotów trzecich) i kosztów (związanych m.in. z kosztami wynagrodzeń, itp.) oraz wyodrębnienie ewidencyjne należności i zobowiązań bezpośrednio związanych z działalnością Biura. Ewidencja prowadzona jest w przy użyciu narzędzi informatycznych, a Wnioskodawca posiada licencję na system informatyczny wykorzystywany przez firmę zewnętrzną. Jak wynika z powyższego, prowadzona obecnie ewidencja w systemie księgowym, prowadzonym na zlecenie Wnioskodawcy przez firmę zewnętrzną, pozwala na formalne wyodrębnienie przychodów i kosztów oraz dokonywanie oceny efektywności ekonomicznej Biura funkcjonującego w ramach Wnioskodawcy. W zakresie sporządzania rocznego sprawozdania finansowego (bilansu oraz rachunku zysków i strat zgodnie z polską ustawą o rachunkowości) oraz rocznego rozliczenia podatkowego, sporządzane są one łącznie na poziomie Wnioskodawcy.

W zakresie odrębności organizacyjnej i funkcjonalnej działalność Biura:

*   jest wyodrębniona w Regulaminie organizacyjnym stanowiącym załącznik do uchwały Zarządu Wnioskodawcy nr 3 z dnia 4 kwietnia 2013 r. zmienionej uchwałą Zarządu nr 1 z dnia 13 listopada 2014 r. i zatwierdzonej przez Radę Nadzorczą uchwałą z dnia 19 listopada 2014 r.,
*   jest wyodrębniona ze wszystkich komórek organizacyjnych.

Ponadto Biuro podlega bezpośrednio członkowi Zarządu Wnioskodawcy i jest kierowane przez Dyrektora Biura.

Z uwagi na zaprezentowany opis sprawy oraz treść powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych wydzielony w postaci Biura stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Wynika to z faktu, że Biuro zostało wyodrębnione w płaszczyźnie organizacyjnej (działalność Biura wyodrębniona jest w Regulaminie organizacyjnym Wnioskodawcy) oraz finansowej (możliwe jest przyporządkowanie do Biura związanych z nim przychodów i kosztów oraz wyodrębnienie ewidencyjne należności i zobowiązań bezpośrednio związanych z działalnością Biura) i zostało wyposażone w odpowiedni pakiet składników majątkowych, niezbędny do prowadzenia określonej działalności gospodarczej (m.in. środki trwałe oraz wyposażenie, dokumenty i należności związane z prowadzoną działalnością, oprogramowanie komputerowe). Ponadto Biuro mogłoby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Zatem opisany zespół składników materialnych i niematerialnych spełnia przesłanki określone w art. 2 pkt 27e ustawy, na podstawie których można go uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także kwestii stanowienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez całą pozostałą część przedsiębiorstwa, zajmującą się działalnością maklerską, która w wyniku rozważanego podziału zostanie przeniesiona na Bank.

Analizy wymaga spełnienie przesłanek uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa tych składników majątkowych, które w wyniku rozważanego podziału zostaną przejęte przez Bank. W skład majątku pozostałej części przedsiębiorstwa, będącej przedmiotem rozważanego przejęcia wchodzą:

*   środki trwałe oraz wyposażenie (np. komputery, inny sprzęt informatyczny, telefony, wyposażenie biurowe, samochody);
*   prawa i zobowiązania wynikające z umów z klientami zawartych w ramach świadczonej przez Wnioskodawcę działalności maklerskie i działalności powiązanej;
*   prawa i zobowiązania wynikające z innych umów związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością maklerską i działalnością z nią powiązaną, w szczególności umów związanych z obsługą działalności maklerskiej;
*   wartości niematerialne i prawne, w tym niezbędne oprogramowanie komputerowe wykorzystywane na potrzeby funkcjonowania działalności maklerskiej oraz działalności powiązanej wraz z towarzyszącymi mu licencjami;
*   dokumenty związane z prowadzoną działalnością maklerską i działalnością powiązaną;
*   udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Wnioskodawca posiada 100% udziałów.

Na rzecz Banku przeniesiona zostanie także licencja maklerska prowadzona przez Wnioskodawcę (pod warunkiem braku sprzeciwu Komisji Nadzoru Finansowego). Jednocześnie, w wyniku podziału, na Bank przeszliby pracownicy wykonujący pracę w części związaną z działalnością maklerską Wnioskodawcy i działalnością z nią powiązaną. Wnioskodawca posiada rachunki bankowe służące tej działalności. Korzysta też z outsourcingu zewnętrznej firmy księgowej, która posiada również system księgowy pozwalający na sporządzenie odpowiednich dokumentów księgowych. Na moment przeniesienia na Bank wyodrębnionego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, zespół ten obejmować będzie także tytuł prawny do nieruchomości stanowiącej siedzibę Wnioskodawcy tj. umowę najmu lokalu. Prawa i obowiązki z tytułu najmu, których stroną jest Wnioskodawca przejdą na wynajmującego (Bank) – w związku z tym dojdzie do wygaśnięcia tych umów w drodze konfuzji.

Z opisu sprawy wynika więc, że pozostała część majątku Wnioskodawcy, która zostanie przeniesiona na rzecz Banku, także stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Omawiany zespół składników majątkowych został wyodrębniony w płaszczyźnie organizacyjnej (wyodrębnienie organizacyjne Biura, oznacza wyodrębnienie organizacyjne całej pozostałej części działalności Wnioskodawcy), finansowej (Wnioskodawca posiada rachunki bankowe służące tej części działalności oraz korzysta z systemu księgowego pozwalającego na sporządzenie odpowiednich dokumentów księgowych, w szczególności na potrzeby sprawozdawczości zarządczej) i stanowi pakiet wystarczający do prowadzenia określonej działalności gospodarczej, głównie maklerskiej, w którego skład wchodzą np. prawa i zobowiązania wynikające z umów z klientami zawartych w ramach świadczonej przez Wnioskodawcę działalności, wartości niematerialne i prawne, w tym niezbędne oprogramowanie komputerowe. Po podziale Bank kontynuowałby przejętą działalność Wnioskodawcy przy wykorzystaniu zespołu składników materialnych i niematerialnych, otrzymanych w wyniku podziału, oraz przejętych pracowników.

W związku ze spełnieniem ww. przesłanek należy uznać część Wnioskodawcy, która zajmuje się działalnością maklerską za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Stanowisko Wnioskodawcy w tej kwestii jest prawidłowe.

W konsekwencji, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przeniesienie w wyniku podziału przez przejęcie zarówno Biura na odrębną spółkę, jak i pozostałej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy na rzecz Banku, będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Wynika to z faktu, że każda z ww. części została wyodrębniona w płaszczyźnie organizacyjnej oraz finansowej i została wyposażona w odpowiedni pakiet składników majątkowych, niezbędny do prowadzenia określonej działalności gospodarczej. Ponadto, mogłyby one stanowić stanowić niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania gospodarcze. Zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej. Tym samym Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT przeniesienia składników majątkowych stanowiących zorganizowane części przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki i Banku należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W kwestii udzielenia interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostanie osobne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.