Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4514-416/16-2/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-09-22
Teza: zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy zamiany
Słowa kluczowe: mieszkanie; nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; zamiana; zwolnienie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 sierpnia 2016 r. (data wpływ 22 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy zamiany – jest:

*   w części dotyczącej zamiany udziałów w prawach użytkowania wieczystego gruntów - **nieprawidłowe,**

*   w pozostałej części - **prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy zamiany.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Małżonkowie Marta i Bogusław W. oraz ich córka Renata S. wraz z mężem Jarosławem S. są właścicielami samodzielnego lokalu mieszkalnego o powierzchni użytkowej 74 m2 składającego się z 3 pokoi, aneksu kuchennego, przedpokoju, korytarza i łazienki oraz przynależnej do lokalu komórki lokatorskiej o powierzchni użytkowej 2,4 m2. Małżonkowie Jarosław i Renata S. są właścicielami tej nieruchomości na zasadach wspólności ustawowej w 3/10 oraz małżonkowie Bogusław i Marta W. są właścicielami tej nieruchomości na zasadach wspólności ustawowej w 7/10. Z własnością lokalu związany jest udział w prawie użytkowania wieczystego gruntu i we współwłasności części wspólnych budynku. Rynkowa wartość lokalu wynosi 770.000 PLN.

Ponadto małżonkowie Renata i Jarosław S. są właścicielami na zasadach wspólności ustawowej samodzielnego lokalu mieszkalnego o powierzchni użytkowej 60,66 m2 składającego się z 2 pokoi, kuchni, korytarza oraz łazienki wraz z przynależnym do tegoż lokalu części w nieruchomości wspólnej oraz w prawie wieczystego użytkowania gruntu na którym posadowiony jest budynek. Do lokalu przypisane jest prawo do korzystania na zasadach wyłączności z 2 stanowisk garażowych znajdujących się na poziomie -2 hali garażowej. Wartość rynkowa lokalu wynosi 540.000 PLN.

Renata S. jest córką Marty i Bogusława W. Jarosław S., mąż Renaty S., jest zięciem Marty i Bogusława W.

Renata i Jarosław S. oraz Marta i Bogusław W. zamierzają dokonać zamiany własności lokalu mieszkalnego w budynku (aktualnie własność Renaty i Jarosława S.) na własności lokalu mieszkalnego (aktualnie własność Marty i Bogusława W.).

Opis zdarzenia przyszłego:

Zdarzenie przyszłe polega na zamianie lokalu mieszkalnego o wartości ok. 540.000 PLN (aktualnie własność Renaty i Jarosława S. na 7/10 udziału w lokalu o wartości ok. 540.000 PLN (aktualnie własność Marty i Bogusława W.). Stan prawny po tej zamianie będzie następujący: właścicielem lokalu mieszkalnego będą małżonkowie Marta i Bogusław W., zaś właścicielami lokalu mieszkalnego będą małżonkowie Renata i Jarosław S.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Mając na uwadze zapisy art. 6 ust. 1 pkt 2 lit. a oraz art. 9 pkt 5 „Ustawy o podatku od czynności cywilno - prawnych” powstaje pytanie – czy od opisanego zdarzenia przyszłego (zamiany) powinien zostać naliczony i zapłacony podatek od czynności cywilno - prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotem zamiany, w ujęciu Kodeksu cywilnego, oprócz rzeczy mogą być również prawa majątkowe. Prawami majątkowymi są przysługujące danej osobie prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą lub prawem ustanowionym na tej rzeczy, a zatem zarówno prawo do korzystania i rozporządzania udziałem we współwłasności lokalu, który stanowi odrębną nieruchomość.

W planowanej do zawarcia umowie zamiany pomiędzy stronami: Renatą i Jarosławem S. oraz Martą i Bogusławem W. dojdzie do zamiany praw własności dwóch nieruchomości lokalowych, a więc praw do lokali mieszkalnych stanowiących odrębne nieruchomości.

Obie strony należą do pierwszej grupy podatkowej zgodnie z przepisami o podatku od spadków i darowizn.

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 2 lit. a) Ustawy o podatku od czynności cywilno - prawnych podstawę opodatkowania przy umowie zamiany lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego na taki lokal lub prawo do lokalu stanowi różnica wartości rynkowych zamienianych lokali lub praw do lokali. W opisanym przypadku wartości rynkowe są równe, a zatem należny podatek od czynności cywilno - prawnych wynosi 0 zł.

Stosownie do art. 9 pkt 5 ww. ustawy, stronami planowanej umowy zamiany lokali mieszkalnych stanowiących odrębną nieruchomość są osoby zaliczone do pierwszej grupy podatkowej, zatem planowana zamiana praw własności dwóch nieruchomości lokalowych jest zwolniona z podatku od czynności cywilno - prawnych.

Podsumowując, w przedmiotowej sprawie dotyczącej zamiany lokalu mieszkalnego należącego do Renaty i Jarosława S., o wartości ok. 540 tys. zł, na należący do Marty i Bogusława W. udział we współwłasności lokalu mieszkalnego (udział 7/10 o wartości ok 540 tys. zł), podatek od czynności cywilno - prawnych nie powinien być naliczony i zapłacony.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się w części dotyczącej zamiany udziałów w prawach użytkowania wieczystego gruntów za nieprawidłowe, w pozostałej części za prawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 223 z późn. zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Na podstawie art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz.380 z późn. zm.), przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. W myśl art. 604 Kodeksu cywilnego do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Stosownie natomiast do art. 555 Kodeksu cywilnego przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio do sprzedaży energii oraz do sprzedaży praw.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 4 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i w przypadku umowy zamiany ciąży na stronach tej czynności.

Podstawę opodatkowania przy umowie zamiany stanowi różnica wartości rynkowych zamienianych lokali lub praw do lokali (art. 6 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy) lub wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, od którego przypada wyższy podatek (art. 6 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy). Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. ustawy wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stawka podatku od umowy zamiany własności nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym wynosi 2%.

W związku z powyższym, stwierdzić należy, że umowa zamiany stanowi czynność prawną, która co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy, np. umowa zamiany, jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 9 pkt 5 tej ustawy zwalnia się od podatku zamianę budynku mieszkalnego lub jego części, lokali mieszkalnych stanowiących odrębną nieruchomość, spółdzielczych własnościowych praw do lokalu mieszkalnego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: praw do domu jednorodzinnego lub praw do lokalu w małym domu mieszkalnym, jeżeli stronami umowy są osoby zaliczone do I grupy podatkowej zgodnie z przepisami o podatku od spadków i darowizn.

Analiza zacytowanego przepisu art. 9 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych prowadzi do wniosku, że skorzystanie z powyższego zwolnienia zależne jest od spełnienia łącznie następujących przesłanek:

1.  pomiędzy stronami musi zostać zawarta umowa zamiany, a zatem umowa określona w art. 603 Kodeksu cywilnego i
2.  przedmiotem ww. umowy musi być:
    *   budynek mieszkalny lub jego część albo
    *   lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość albo
    *   spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego albo
    *   wynikające z przepisów prawa spółdzielczego: prawo do domu jednorodzinnego lub prawo do lokalu w małym domu mieszkalnym i
3.  stronami umowy muszą być osoby zaliczone do I grupy podatkowej zgodnie z przepisami o podatku od spadków i darowizn.

Przez przepisy o podatku od spadków i darowizn rozumie się ustawę z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2016 r., poz. 205).

W myśl art. 14 ust. 2 wymienionej ustawy zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe. Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 1 tej ustawy do I grupy podatkowej zalicza się małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów.

Z przepisu art. 9 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jednoznacznie wynika, iż jednym z warunków skorzystania ze wskazanego zwolnienia w sytuacji zawarcia umowy zamiany przez osoby zaliczone do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, musi być wystąpienie ściśle określonego przedmiotu zamiany. Tym samym, aby wskazane zwolnienie przedmiotowe mogło mieć zastosowanie, to oprócz spełnienia warunku zawarcia umowy zamiany przez wskazane powyżej strony musi również zostać spełniony warunek, w którym przedmiotem umowy jest wyłącznie budynek mieszkalny lub jego część albo lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego albo wynikające z przepisów prawa spółdzielczego - prawo do domu jednorodzinnego lub prawo do lokalu w małym domu mieszkalnym.

Skoro bowiem z treści przepisu jednoznacznie wynika, iż dotyczy on wskazanych powyżej przedmiotów umowy, to nie można domniemywać, że odnosi się on również np. do kwestii zamiany udziałów w prawach użytkowania wieczystego gruntów, związanych z lokalami mieszkalnymi, które są przedmiotem zamiany. Gdyby wolą ustawodawcy było, że prawo do zwolnienia określone tymże przepisem będzie przysługiwało również do tej części zamiany, która będzie obejmowała działki gruntu, związanych z ww. lokalami mieszkalnymi, które są przedmiotem zamiany (tak jak w zdarzeniu przyszłym opisanym we wniosku), to niechybnie takie uregulowanie zawarłby w analizowanym przepisie.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, iż wszelkie zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, a przepisy dotyczące zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Wykluczone jest zatem w tym przypadku zastosowanie wykładni rozszerzającej jak i zawężającej.

Z zapisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, iż ustawodawca nie stosuje zamiennie pojęć „lokalu mieszkalnego” i „nieruchomości”. Pojęcia te nie są tożsame, co wynika również z art. 46 Kodeksu cywilnego. Przepis ten stanowi bowiem, że nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (dotyczy to wyłącznie budynków wybudowanych na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym).

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, że małżonkowie Marta i Bogusław W. oraz ich córka Renata S. wraz z mężem Jarosławem S. są właścicielami samodzielnego lokalu mieszkalnego o powierzchni użytkowej 74 m2 składającego się z 3 pokoi, aneksu kuchennego, przedpokoju, korytarza i łazienki oraz przynależnej do lokalu komórki lokatorskiej o powierzchni użytkowej 2,4 m2. Małżonkowie Jarosław Renata S. są właścicielami tej nieruchomości na zasadach wspólności ustawowej w 3/10 oraz małżonkowie Bogusław i Marta W. są właścicielami tej nieruchomości na zasadach wspólności ustawowej. Z własnością lokalu związany jest udział w prawie użytkowania wieczystego gruntu i we współwłasności części wspólnych budynku. Rynkowa wartość lokalu wynosi 770.000 PLN. Ponadto małżonkowie Renata i Jarosław S. są właścicielami na zasadach wspólności ustawowej samodzielnego lokalu mieszkalnego w budynku o powierzchni użytkowej 60,66 m2 składającego się z 2 pokoi, kuchni, korytarza oraz łazienki wraz z przynależnym do tegoż lokalu udziałem części w nieruchomości wspólnej oraz w prawie wieczystego użytkowania gruntu na którym posadowiony jest budynek. Do lokalu przypisane jest prawo do korzystania na zasadach wyłączności z 2 stanowisk garażowych znajdujących się na poziomie -2 hali garażowej. Wartość rynkowa lokalu wynosi 540.000 PLN. Renata S. jest córką Marty i Bogusława W. Jarosław S., mąż Renaty S., jest zięciem Marty i Bogusława W. Renata i Jarosław S. oraz Marta i Bogusław W. zamierzają dokonać zamiany własności lokalu mieszkalnego (aktualnie własność Renaty i Jarosława S.) na 7/10 własności lokalu mieszkalnego (aktualnie własność Marty i Bogusława W.). Opis zdarzenia przyszłego: Zdarzenie przyszłe polega na zamianie lokalu mieszkalnego o wartości ok. 540.000 PLN (aktualnie własność Renaty i Jarosława S.) na udziału w lokalu o wartości ok. 540.000 PLN (aktualnie własność Marty i Bogusława W. Stan prawny po tej zamianie będzie następujący: właścicielem lokalu mieszkalnego będą małżonkowie Marta i Bogusław W., zaś właścicielami lokalu mieszkalnego będą małżonkowie Renata i Jarosław S.

Mając na uwadze powyższe stwierdza się, że umowa zamiany lokalu mieszkalnego na 7/10 udziału w lokalu mieszkalnym zwolniona jest od podatku od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 9 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Natomiast umowa zamiany w części dotyczącej udziałów w prawach użytkowania wieczystego gruntów nie korzysta ze zwolnienia, a zatem podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Końcowo wskazać należy, iż przedmiotowa interpretacja - zgodnie ze złożonym wnioskiem - została wydana wyłącznie dla Wnioskodawcy. Stosownie bowiem do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Żona Wnioskodawcy w celu uzyskania interpretacji powinna złożyć odrębny wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.