Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1.4012.10.2021.4.APR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-19
Teza: Sprzedaż działek budowlanych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na fakt, że z tytułu tych transakcji wnioskodawca nie działał w charakterze – zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy – podatnika VAT, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
Słowa kluczowe: działki; grunty-grunt niezabudowany; majątek-majątek prywatny
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko odnośnie braku skutków podatkowych w podatku od towarów i usług przy sprzedaży działek gruntu, jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

27 października 2021 r. wpłynął Pani wniosek z 25 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania sprzedaży działek gruntu. Uzupełniła go Pani – w odpowiedziach na wezwanie – w dniach 14 grudnia 2021 r. oraz 13 stycznia 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Po śmierci męża, co zostało stwierdzone aktem poświadczenia w dniu 11 maja 2020 r., nabyła Pani (będąc stanu wolnego) prawa współwłasności do poniższych, niezabudowanych i nieuzbrojonych działek:

‒ działka 2, dla której jest prowadzona KW o numerze 1 o powierzchni 0,5678ha (grunty rolne - RIVa) oraz

‒ działka 3, dla której prowadzona jest KW o numerze 2 o powierzchni 0,2941 ha (grunty rolne - RIVb, W-Ł IV).

Obie nieruchomości nabyła Pani razem z mężem:

‒ w 1995 r. na podstawie umowy darowizny – działkę nr 1, z której została wydzielona działka 2,

‒ w 1997 r. – zakup działki 3 – informacja skorygowana w uzupełnieniu wniosku (pierwotnie omyłkowo podała Pani, że działkę 3 otrzymała z mężem w 1995 r. w drodze darowizny).

Dnia 10 sierpnia 2021 r., razem z pozostałymi współwłaścicielami (tj. dziećmi), dokonała Pani sprzedaży i przeniesienia przysługujących Pani praw własności na rzecz spółki Sp. z o.o. z siedzibą w A. Zostało to potwierdzone aktem notarialnym o numerze 123. Strony w umowie sprzedaży oświadczyły, że zakwalifikowali sprzedaż powyższych działek jako niepodlegającą podatkowi VAT i cena określona w umowie nie obejmuje podatku od towarów i usług VAT. Strony ustaliły, że sprzedający wystąpią o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ewentualnego podlegania sprzedaży nieruchomości podatkiem VAT.

W uzupełnieniu wniosku podała Pani dodatkowe informacje:

1\. Od 17 listopada 2021 r. jest Pani czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT. Ma to związek ze sprzedażą Pani udziałów (5/8) w innej działce nr 4, dla której to transakcji została wydana indywidualna interpretacja podatkowa. Zgodnie z nią, transakcja sprzedaży działki nr 4, która miała miejsce dnia 19 listopada 2021 r., podlegała czynności opodatkowanej podatkiem VAT. Po złożeniu JPK i odprowadzeniu podatku VAT (do dnia 25 grudnia 2021 r.), złoży Pani wniosek o wyrejestrowanie.

2\. Posiadała Pani status rolnika ryczałtowego, jednak w związku ze sprzedażą działki 4 jest Pani zarejestrowana jako podatnik VAT.

3\. Działki 2 i 3 były wykorzystywane rolniczo przez Panią (wcześniej razem z mężem). Na działkach uprawiane były zboża, wykorzystywane jako materiał siewny lub nieprzetworzone sprzedawane były dalej. Nie czerpała Pani korzyści z tytułu udostępniania.

4\. Działki 2 i 3 nie były przedmiotem żadnych umów najmu, dzierżawy ani innych podobnych.

5\. Istnieje dla tych działek plan zagospodarowania przestrzennego. Przeznaczeniem jest zabudowa przemysłowa i plan ten został uchwalony z inicjatywy gminy.

6\. Nie wnioskowała Pani o zmiany w miejscowym planie zagospodarowania.

7\. Nie podejmowała Pani żadnych czynności zmierzających do podniesienia wartości tych działek.

8\. Nabywcę tych działek poznała Pani przy okazji procesu sprzedaży działki 4.

9\. Nie zawarła Pani z nabywcą przedwstępnej umowy sprzedaży na działki będące przedmiotem wniosku.

10\. Nie udzieliła Pani nabywcy żadnego pełnomocnictwa ani zgody na dysponowanie ww. działkami do celów budowlanych przed dokonaniem sprzedaży tych działek.

11\. Pani mąż nie zawarł z nabywcą działek 2 i 3 żadnej umowy przedwstępnej.

12\. Pani mąż nie udzielił nabywcy żadnego pełnomocnictwa.

13\. Dokonywała Pani sprzedaży nieruchomości razem z pozostałymi współwłaścicielami, tj. dziećmi oraz jedną z mężem w 2007 r.

Poniżej informacje dla tych nieruchomości.

Nieruchomości 1 i 2:

‒ Nieruchomości zakupione razem z mężem w 2001 r.

‒ Nabyła Pani razem z mężem w celach rolniczych.

‒ Nieruchomości były wykorzystywane rolniczo. Na działkach uprawiane były zboża, wykorzystywane jako materiał siewny lub nieprzetworzone sprzedawane były dalej.

‒ Daty sprzedaży: 14 października 2020 r. - warunkowa umowa sprzedaży, przeniesienie własności 17 listopada 2020 r. - działka rolna, niezabudowana, nieuzbrojona;

6 października 2020 r. - warunkowa umowa sprzedaży, przeniesienie własności 10 listopada 2020 r. - działka rolna, niezabudowana, nieuzbrojona.

‒ Z tytułu sprzedaży tych nieruchomości nie była Pani zobowiązana zarejestrować się jako podatnik VAT.

Nieruchomość 3:

‒ Nieruchomość otrzymana w darowiźnie razem z mężem w 1995 r.

‒ Nieruchomość nabyta w celach rolniczych.

‒ Nieruchomości były wykorzystywane rolniczo. Na działkach uprawiane były zboża, wykorzystywane jako materiał siewny lub nieprzetworzone sprzedawane były dalej.

‒ Data sprzedaży: 19 listopada 2021 r. - niezabudowana, nieuzbrojona, działka rolna, ale zgodnie z lokalnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z przeznaczeniem pod zabudowę przemysłową.

‒ Z tytułu sprzedaży tej nieruchomości (4) w dniu 19 listopada 2021 r. była Pani zobowiązana zarejestrować się jako podatnik VAT.

Nieruchomość 4:

‒ Nieruchomość otrzymana w darowiźnie razem z mężem w 1995 r.

‒ Nieruchomość nabyta w celach rolniczych.

‒ Nieruchomości były wykorzystywane rolniczo. Na działkach uprawiane były zboża, wykorzystywane jako materiał siewny lub nieprzetworzone sprzedawane były dalej.

‒ Data sprzedaży: 31 maja 2007 r. - niezabudowana, nieuzbrojona, działka rolna.

‒ Z tytułu sprzedaży tej nieruchomości nie była Pani zobowiązana zarejestrować się jako podatnik VAT.

Przyczyną sprzedaży nieruchomości 1, 2 oraz 3 była chęć pozyskania środków na realizację planów mieszkaniowych swoich dzieci, przyszłą termomodernizację domu oraz zapewnienie środków na emeryturze w związku z planowanym zakończeniem działalności rolniczej. Przyczyną sprzedaży nieruchomości 4 była chęć pozyskania środków na rozwój gospodarstwa prowadzonego razem z mężem.

Posiada Pani inne działki, ale w tej chwili nie ma planów ich sprzedaży.

14\. Działkę 3 kupiła Pani razem z mężem w 1997 r., nie została wydzielona. Działka 2 została wydzielona z działki 4, którą otrzymała Pani razem z mężem w ramach darowizny w 1995 r. Podział został dokonany w związku ze sprzedażą Nieruchomości 4, o której napisała Pani w punkcie 13.

15\. Kwota z tytułu sprzedaży działek 2 i 3 została lub zostanie przeznaczona na cele prywatne: wsparcie finansowe dzieci w realizacji ich planów mieszkaniowych, przyszłą termomodernizację domu oraz zapewnienie środków na emeryturze w związku z planowanym zakończeniem działalności rolniczej.

### Pytanie

Czy sprzedaż niezabudowanych działek 3 i 2 podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT)?

### Pani stanowisko w sprawie

Według Pani oceny, sprzedaż niezabudowanych i nieuzbrojonych działek 2 oraz 3 nie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Właścicielem tych nieruchomości stała się Pani na podstawie umowy darowizny z 1995 r. (z uzupełnienia wniosku wynika, że informacja ta dotyczy działki nr 2, natomiast działkę 3 kupiła Pani z mężem w 1997 r.), a po śmierci męża nabyła Pani część jego udziałów na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia. Prowadzi Pani działalność gospodarczą, tj. posiada gospodarstwo rolne i jest rolnikem ryczałtowym. Nie jest Pani zarejestrowana jako czynny podatnik od towarów i usług (VAT). Nie prowadzi i nie prowadziła Pani działalności związanej z obrotem nieruchomościami.

Działki były wykorzystywane w działalności rolniczej, którą prowadzi Pani sama, a wcześniej razem z mężem. Na działkach tych uprawiane były zboża, wykorzystywane jako materiał siewny lub nieprzetworzone sprzedawane były dalej.

Działki będące przedmiotem zbycia leżą na terenie, na którym obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego (Uchwała Nr \`(...)\` Rady Miejskiej w B. z dnia \`(...)\` 2018 r.), zgodnie z którym są przeznaczone pod zabudowę obiektów produkcyjnych, składów i magazynów lub usług. Kupujący nabył te działki pod własną działalność logistyczną.

Nigdy nie występowała Pani do gminy z prośbą o przekształcenie działek pod inwestycje, wykorzystywanych dotychczas do celów rolnych, nie uzbrajała ich Pani w infrastrukturę techniczną umożliwiającą zabudowę i nie poniosła kosztów związanych z zawarciem umowy sprzedaży. Jedyne koszty jakie poniosła Pani wspólnie z pozostałymi współwłaścicielami to uregulowanie spadku (akt notarialny) oraz uregulowanie zapisów własności w księgach wieczystych po zmarłym mężu oraz dostarczenie niezbędnych dokumentów do kancelarii notarialnej. Były to zaświadczenia z Urzędu Gminy oraz Starostwa. Jest Pani również uprawniona do dostarczenia indywidualnej interpretacji podatkowej w zakresie ewentualnego opodatkowania sprzedaży działki podatkiem od towarów i usług. O taką samą interpretację indywidualną wystąpili pozostali współwłaściciele, czyli Pani dzieci: A.B, B.B i D.C.

Przed sprzedażą powyższych nieruchomości nie udzielała Pani żadnych pełnomocnictw przedstawicielom spółki A., ani nie podpisywała umowy przedwstępnej.

Działki nie były przedmiotem ogłoszeń z zamiarem ich sprzedaży. Działki te, jak i pozostałe działki sąsiednie widnieją na stronie gminy jako potencjalne tereny inwestycyjne.

Mając zatem na uwadze całokształt podjętych czynności, sposób nabycia i sprzedaży oraz treść zawartej umowy sprzedaży, uznaje Pani, że transakcja sprzedaży nie podlega podatkowi od towarów i usług (VAT).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.). Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

W świetle art. 196 § 1 ww. Kodeksu:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział. Zatem, w zakresie pojęcia towarów (gruntów) mieści się współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej. W konsekwencji, towarem jest udział w prawie własności nieruchomości.

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek, udziałów w działkach), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Obowiązek opodatkowania danej czynności wiąże się więc bezpośrednio z tym, aby czynność wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa w charakterze podatnika. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Ponadto według definicji działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Również czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady

„podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że

państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

Jak stanowi ust. 3 ww. artykułu,

„teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady,

odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania czynności zbycia działki istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy sprzedający w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r. sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W niniejszej sprawie konieczne stało się zatem ustalenie, czy w świetle przedstawionych informacji, w celu sprzedaży działek, podjęła Pani aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców w myśl art. 15 ust. 2 ustawy (co skutkowałoby koniecznością uznania Panią za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług), czy też sprzedaż ta nastąpiła w ramach zarządu Pani majątkiem prywatnym.

Z opisu sprawy wynika, że 10 sierpnia 2021 r., razem z pozostałymi współwłaścicielami (tj. dziećmi), dokonała Pani sprzedaży praw własności działek gruntu nr 2 i 3, w których udziały w części nabyła Pani wraz z mężem w drodze zakupu (działkę 3) i darowizny (działkę nr 1, z której wydzielono działkę 2) i w części zostały odziedziczone (wraz z dziećmi) po zmarłym mężu. Działki te były wykorzystywane rolniczo przez Panią (wcześniej razem z mężem). Dla tych działek istnieje plan zagospodarowania przestrzennego (przeznaczenie pod zabudowę przemysłową), który został uchwalony z inicjatywy gminy. Na działkach uprawiane były zboża, wykorzystywane jako materiał siewny lub nieprzetworzone sprzedawane były dalej. Nie czerpała Pani korzyści z tytułu udostępniania tych gruntów, umów najmu, dzierżawy ani innych podobnych. Nie wnioskowała Pani o zmiany w miejscowym planie zagospodarowania. Nie podejmowała Pani żadnych czynności zmierzających do podniesienia wartości tych działek. Nie zawarła Pani (ani mąż) z nabywcą przedwstępnej umowy sprzedaży działek będących przedmiotem wniosku. Nie udzieliła Pani (ani mąż) nabywcy żadnego pełnomocnictwa ani zgody na dysponowanie ww. działkami do celów budowlanych przed dokonaniem ich sprzedaży.

19 listopada 2021 r. sprzedała Pani (wraz z współwłaścicielami) działkę i z tytułu tej czynności zobowiązana Pani była zarejestrować się jako podatnik VAT. Status podatnika VAT, który uzyskała Pani w związku ze sprzedażą ww. działki, nie ma jednakże wpływu na ocenę czy sprzedaż działek będących przedmiotem wniosku (nr 2 i 3) podlegała opodatkowaniu, ponieważ w momencie ich sprzedaży nie była Pani czynnym podatnikiem VAT. Również fakt prowadzenia na tych działkach działalności rolniczej – uwzględniając postanowienia przywołanego orzeczenia TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10, nie przesądza o konieczności opodatkowania ich sprzedaży. Dla oceny czy sprzedaż tych działek podlegała opodatkowaniu istotne jest to czy wystąpiły okoliczności wskazujące, że w transakcji tej wystąpiła Pani w charakterze podatnika VAT, tzn. czy wykonała Pani czynności charakteryzujące działania handlowca.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht). Dotyczyło ono kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że sprzedający podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta winna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Analiza opisu sprawy wskazuje, że w rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania Pani za podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Ze wskazanych okoliczności nie wynika taka aktywność Pani, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W sprawie będącej przedmiotem wniosku nie występuje ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że sprzedaż wydzielonych działek budowlanych, wypełniła przesłanki działalności gospodarczej. Nie podjęła Pani bowiem takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców.

W analizowanym przypadku sprzedaż ww. wymienionych działek należy uznać za czynność rozporządzania Pani własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie mają zastosowania.

W związku z powyższym, dokonana przez Panią sprzedaż działek budowlanych 2 i 3 nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy, z uwagi na fakt, że z tytułu tych transakcji nie działała Pani w charakterze – zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy – podatnika VAT, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Wobec powyższego stanowisko, które Pani przedstawiła we wniosku, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja dotyczy wyłącznie skutków podatkowych sprzedaży przedmiotowych działek dla Pani, a nie sytuacji podatkowej współwłaścicieli nieruchomości.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie podkreślam, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pani sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i musi się Pani zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).