Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-766/15/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-09-24
Teza: Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu diet oraz kosztów związanych z noclegiem, przejazdami oraz innymi udokumentowanymi wydatkami, o których mowa w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej?
Słowa kluczowe: delegacja-delegacja służbowa; dieta; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2015 r. (data wpływu) uzupełnionym 31 lipca 2015 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej diet oraz innych należności z tytułu podroży służbowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej diet oraz innych należności z tytułu podroży służbowych.

We wniosku oraz uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalnością gospodarczą, która ma swoją siedzibę w miejscowości O. Wnioskodawca ma podpisaną umowę odnośnie współpracy z Firmą …. SA, która ma swoje siedziby w miejscowości T oraz G. Wnioskodawca wyjeżdża w poniedziałek rano z siedziby swojej firmy do miejscowości G/T, gdzie pełni swoje obowiązki zgodnie z umową o współpracę. Do piątku włącznie świadczy usługi dla firmy …. SA, nocuje w miejscowości G, gdzie ma swoją rodzinę i prywatną nieruchomość. W piątek w nocy wraca do swojej siedziby firmy. Miejsce siedziby firmy Wnioskodawcy jest również głównym miejscem prowadzenia działalności, pod tym adresem są wykonywane kluczowe działania w prowadzonej działalności. Adres siedziby został wykazany w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Miejsce zamieszkania Wnioskodawcy nie znajduje się pod adresem siedziby firmy, miejsce świadczenia usług dla firm zewnętrznych nie znajduje się pod adresem siedziby firmy jak i w miejscowości zamieszkania przedsiębiorcy. Wskazany dzień wyjazdu i powrotu jest przykładowym wskazaniem, czas delegacji może być krótszy lub dłuższy, są to zdarzenia przyszłe, który nie można jednoznacznie określić co do czasu trwania. Ważne jest to, aby wyjazd służbowy trwał co najmniej 8 godzin.

W związku z powyższym opisem zadano pytanie sprowadzające się do kwestii:

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu diet oraz kosztów związanych z noclegiem, przejazdami oraz innymi udokumentowanymi wydatkami, o których mowa w Rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, właścicielowi firmy, który wykonuje obowiązkowi poza miejscowością, w której znajduje się siedziba firmy przysługuje dieta oraz zwrot kosztów (paliwo, nocleg itd.) związanych, z podróżą. Dodatkowo wyjazd jest ściśle związany z prowadzoną działalnością polegającą na realizacji usług zgodnie z umową współpracy, więc stanowi to dla przedsiębiorcy koszt uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego – w zakresie kosztów uzyskania przychodu – jest prawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Oznacza to, że zaliczenie wydatków do kosztów podatkowych jest możliwe, jeżeli zostaną spełnione kryteria wynikające z wyżej wymienionego przepisu.

Regulacje prawne dotyczące zaliczania do kosztów uzyskania przychodów kosztów podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących zawarte zostały w art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą i osób z nimi współpracujących – w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom, określoną w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Odrębnymi przepisami, o których mowa wyżej jest obowiązujące od dnia 1 marca 2013 r. rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167).

Na podstawie powołanych przepisów stwierdzić należy, że aby osoba prowadząca działalność gospodarczą mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wartość diet z tytułu podróży służbowych, podróż musi:

*   być związana z prowadzoną działalnością gospodarczą,
*   służyć osiągnięciu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów,
*   wysokość diety musi mieścić się w granicach limitu określonego w odrębnych przepisach.

W przepisach prawa podatkowego pojęcie podróży służbowej nie zostało zdefiniowane. Definicja podróży służbowej pracownika została natomiast zawarta w art. 775 § 1 Kodeksu pracy. Zgodnie z tym przepisem za podróż służbową uznaje się wykonywanie na podstawie polecenia pracodawcy zadania służbowego poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy.

Podkreślić jednak należy odmienny charakter regulacji w przypadku pracownika i osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą. Pracownikowi cel podróży służbowej określa pracodawca w poleceniu odbycia podróży służbowej, natomiast w odniesieniu do przedsiębiorcy, istotnym kryterium dla uznania wyjazdu za podróż służbową winno być ustalenie czy wyjazd ma bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Uznać zatem należy, że odesłanie z art. 23 ust. 1 pkt 52 ustawy, do pojęcia pracownika może mieć zastosowanie jedynie w kontekście ograniczenia wysokości diety z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą, nie zaś samej zasady dopuszczalności zastosowania tego przepisu do wymienionych w nim podmiotów.

Z powyższej regulacji prawnej wynika konieczność wyłączenia z kosztów podatkowych wartości diet z tytułu podróży służbowych osób prowadzących działalność gospodarczą, ale tylko w części przekraczającej wysokość diet przysługujących pracownikom. Oznacza to, że osobom tym przysługuje prawo uwzględniania w kosztach uzyskania przychodu wartości diet za czas podróży służbowych w ramach określonego limitu, tj. do wysokości diet przysługujących pracownikom.

Powołane przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obejmując swoją dyspozycją sytuacje odbywania podróży służbowych przez osoby prowadzące działalność gospodarczą, nie przewidują do tej kategorii podatników żadnych włączeń o charakterze przedmiotowym lub podmiotowym, wobec tego nieuprawnione jest różnicowanie osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą według rodzaju tej działalności.

W szczególności przepisy te nie przewidują żadnych ograniczeń kręgu osób uprawnionych ze względu na rodzaj lub miejsce wykonywania czynności w ramach działalności gospodarczej, ani też nie rozróżniają wyjazdu służbowego w celu zawarcia umowy o świadczenie usług, dokonania zakupu środka trwałego czy świadczenia usług w wykonaniu zawartej umowy.

Z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego w złożonym wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalnością gospodarczą, która ma swoją siedzibę w miejscowości O. Wnioskodawca ma podpisaną umowę odnośnie współpracy z Firmą …. SA, która ma swoje siedziby w miejscowości T oraz G. Wnioskodawca wyjeżdża w poniedziałek rano z siedziby swojej firmy mieszczącej się w miejscowości O do miejscowości G/T, gdzie pełni swoje obowiązki zgodnie z umową o współpracę. Do piątku włącznie świadczy usługi dla firmy …. SA., nocuje w miejscowości G, gdzie ma swoją rodzinę i prywatną nieruchomość. W piątek w nocy wraca do swojej siedziby firmy. Miejsce siedziby firmy Wnioskodawcy jest również głównym miejscem prowadzenia działalności, pod tym adresem są wykonywane kluczowe działania w prowadzonej działalności. Adres siedziby został wykazany Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Miejsce zamieszkania Wnioskodawcy nie znajduje się pod adresem siedziby firmy, miejsce świadczenia usług dla firm zewnętrznych nie znajduje się pod adresem siedziby firmy jak i w miejscowości zamieszkania przedsiębiorcy.

Mając powyższe na względzie, o ile podróże, jakie podatnik odbywa są podróżami służbowymi związanymi z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, to w ciężar kosztów uzyskania przychodów tejże działalności może zaliczyć diety związane z tymi podróżami, jednakże wyłącznie w części nie przekraczającej wysokości diet przysługujących pracownikom, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra, tj.:

*   w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz.167).

Jednocześnie, mając na uwadze to, iż w treści wniosku wskazano, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług na rzecz jednego podmiotu, wskazać należy że zgodnie z art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Informacje zawarte we wniosku pozawalają przyjąć, że Wnioskodawca uzyskuje przychody ze źródła działalność gospodarcza. Jeśli zatem odbywane podróże służbowe, o których mowa we wniosku mają związek z wykonywaniem usług, to Wnioskodawca może do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej zaliczyć wartość diet za czas tych podróży, do wysokości wskazanej w ww. rozporządzeniu.

Odnosząc się natomiast do możliwości zaliczenia przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej kosztów noclegów, przejazdów oraz innych wydatków mających związek z odbywanymi przez Wnioskodawcę podróżami służbowymi zauważyć należy, że przepisy Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej nie mają co do zasady zastosowania do przedsiębiorców.

Przewidziane tymi przepisami należności z tytułu podróży służbowych, tj. zwrot kosztów przejazdów, dojazdów środkami komunikacji miejscowej, noclegów oraz innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb, nie przysługują przedsiębiorcom a jedynie pracownikom. Przede wszystkim przedsiębiorcy nie przysługuje ryczałt za dojazdy, czy też zwrot kosztów noclegów.

Jednakże, z analizy przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatki ponoszone w związku z odbywaniem podróży służbowej, jeżeli wydatki te będą spełniać warunki o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oznacza to, że jeżeli wydatki związane z podróżą służbową Wnioskodawcy (opłaty za nocleg, opłaty za przejazdy, itd.) będą racjonalnie uzasadnione i potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej oraz będą właściwie udokumentowane to będą mogły stanowić koszt uzyskania przychodów w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ze stanu faktycznego oraz własnego stanowiska wynika, że intencją Wnioskodawcy jest otrzymanie interpretacji indywidualnej dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów diet oraz kosztów związanych z noclegiem, przejazdami oraz innymi wydatkami ponoszonymi w związku z odbywaniem podróży służbowych. Zatem, mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy – w tym zakresie – należało uznać za prawidłowe.

Przy tym podkreślić należy, że interpretację indywidualną wydaje się wyłącznie w oparciu o stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawiony przez Wnioskodawcę, natomiast dopiero w toku prowadzonego postępowania podatkowego lub kontrolnego właściwy organ podatkowy może dokonać ustalenia okoliczności stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), które rzeczywiście zaistniały.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy), a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.