Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-2.4011.308.2019.1.ENB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-08
Teza: Obowiązki płatnika związane z zatrudnianiem na umowę zlecenie obywateli Ukrainy.
Słowa kluczowe: certyfikaty; obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony obowiązek podatkowy; oświadczenia; płatnik; Ukraina; umowa-umowa zlecenia; zleceniobiorca
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2019 r. (data wpływu 14 sierpnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca będzie zatrudniał obywateli Ukrainy na podstawie umów o świadczenie usług (umów zlecenia). Zleceniobiorcy będą posiadali wymagane prawem dokumenty - świadczenie przez nich usług na rzecz Wnioskodawcy będzie odbywało się w pełni legalnie na podstawie obowiązujących w tym zakresie przepisów. Zleceniobiorcy będą świadczyć swoje usługi na terenie Polski, głównie na terenie siedziby Wnioskodawcy. W ciągu roku podatkowego Zleceniobiorcy będą przebywać na terenie Polski w zależności od okoliczności dotyczących konkretnego Zleceniobiorcy zarówno powyżej jak i poniżej 183 dni. Wnioskodawca zakłada, iż Zleceniobiorcy nie będą mu przedstawiać certyfikatów rezydencji. Biorąc pod uwagę fakt, iż koniecznym jest określenie statusu Zleceniobiorców dla celów podatkowych Wnioskodawca zamierza zwracać się prośbą do Zleceniobiorców o określenie ich rezydencji podatkowej w formie jednoznacznych oświadczeń.

Zleceniobiorcy będą mogli złożyć alternatywnie dwa rodzaje oświadczeń:

1\. Oświadczenie typu A

W ramach tego typu oświadczeń Zleceniobiorcy mogą oświadczyć, że w okresie świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy ich centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) mieści się na terytorium Polski. Podstawą do takiego stwierdzenia - co będzie również jednoznacznie wynikać z treści składanego oświadczenia - będzie fakt, że Zleceniobiorca oświadczy, że w okresie świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy to na terytorium Polski położony jest główny lub jedyny ośrodek jego interesów gospodarczych - w szczególności tutaj będzie zarabiał większość lub całość swoich dochodów. Treść oświadczenia pierwszego typu będzie brzmiała następująco: „Niniejszym oświadczam, że w okresie pobytu w Polsce, w tym również w okresie wykonywania zlecenia/świadczenia na rzecz Spółki posiadam ośrodek interesów życiowych (a co za tym idzie rezydencję podatkową) w Polsce, co wynika z faktu, iż w tym okresie w Polsce znajdują się moje główne/jedyne źródła dochodów”.

2\. Oświadczenie typu B

W ramach tego typu oświadczeń Zleceniobiorcy mogą oświadczyć, że w okresie świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy ich centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) nie mieści się na terytorium Polski. Treść drugiego typu oświadczenia będzie przedstawiała się następująco:

„Niniejszym oświadczam, że w okresie pobytu w Polsce, w tym w okresie wykonywania zlecenia/świadczenia usług na rzecz Spółki nie posiadam ośrodka interesów życiowych w Polsce, nie posiadam certyfikatu rezydencji, a ponadto w roku podatkowym mój pobyt w Polsce nie przekroczy 183 dni, co oznacza, że nie jestem rezydentem podatkowym Polski”.

Wyżej wymienione oświadczenia będą składane dobrowolnie, co oznacza, że decyzja czy Zleceniobiorca podpisze jedno z opisanych wyżej oświadczeń, a jeżeli tak, to które z nich podpisze - należy wyłącznie do Zleceniobiorcy. Jeżeli jednak Zleceniobiorca złoży jedno z powyższych oświadczeń, to zarówno w treści samego oświadczenia, jak umowy cywilnoprawnej zostanie zobowiązany do jego niezwłocznej aktualizacji, jeżeli zmienią się okoliczności objęte tym oświadczeniem. Oświadczenia będą sporządzone w dwóch wersjach językowych - zarówno polskiej jak i ukraińskiej. Celem takiego postępowania Wnioskodawcy jest uniknięcie sytuacji, gdy zleceniobiorca podpisze dokument sporządzony w języku polskim, którego może nie do końca zrozumieć. Tak więc sporządzenie oświadczeń także w języku obcym (zrozumiałym dla Zleceniobiorcy) pozwoli na pełne zrozumienie treści oświadczeń przez Zleceniobiorcę i złożenie go z pełną świadomością.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku, gdy Zleceniobiorca złoży oświadczenie typu A, w ramach którego oświadczy, że w okresie wykonywania zlecenia na rzecz Wnioskodawcy jego centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) mieści się w Polsce - to czy Wnioskodawca może traktować go od początku współpracy jako rezydenta podatkowego Polski dla potrzeb podatkowych, a w związku z tym obliczać zaliczki na podatek dochodowy na zasadach ogólnych, a nie według zryczałtowanej stawki wynoszącej 20%; dodatkowo czy Zleceniodawca ponosi odpowiedzialność za treść złożonego oświadczenia Zleceniobiorcy i czy oprócz ww. dokumentu jest zobowiązany żądać dodatkowe dokumenty?
2.  Czy w przypadku, gdy Zleceniobiorca złoży oświadczenie typu B, w ramach którego oświadczy, że w okresie pobytu w Polsce, w tym również w okresie wykonywania zlecenia na rzecz Wnioskodawcy nie posiada ośrodka interesów życiowych w Polsce, a ponadto w danym roku, w którym składa to oświadczenie jego pobyt w Polsce nie przekroczył 183 dni lub też nie złoży żadnego oświadczenia - to czy Wnioskodawca może od początku współpracy traktować go jako nierezydenta podatkowego Polski dla potrzeb podatkowych, a w związku z tym obliczać podatek dochodowy według zryczałtowanej stawki wynoszącej 20%?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku gdy Zleceniobiorca złoży oświadczenie typu A to Wnioskodawca od początku współpracy powinien traktować go jako rezydenta podatkowego Polski dla potrzeb podatkowych, a w związku z tym obliczać zaliczki na podatek dochodowy na zasadach ogólnych, a nie według zryczałtowanej stawki wynoszącej 20%.

W przypadku, gdy Zleceniobiorca złoży oświadczenie typu B lub też nie złoży żadnego oświadczenia - to Wnioskodawca od początku współpracy powinien traktować go jako nierezydenta podatkowego Polski dla potrzeb podatkowych, a w związku z tym obliczać podatek dochodowy według zryczałtowanej stawki wynoszącej 20%.

Niezależnie od okoliczności czy Zleceniobiorca jest rezydentem podatkowym Polski, czy też nie - w związku z zatrudnieniem na podstawie umów zlecenia (świadczenia usług) - obywateli innych państw - to na Wnioskodawcy spoczywają obowiązki płatnika, tj. obowiązki w zakresie obliczenia, pobrania i odprowadzenia do urzędu skarbowego:

1.  zaliczek na podatek dochodowy - jeżeli zleceniobiorca jest rezydentem podatkowym Polski na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lub
2.  zryczałtowanego podatku dochodowego - jeżeli zleceniobiorca nie jest rezydentem podatkowym Polski, co wynika z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tak więc prawidłowe wywiązanie się z obowiązków podatkowych spoczywających na Wnioskodawcy jako płatniku podatku dochodowego uzależnione jest od ustalenia statusu podatkowego Zleceniobiorców.

Kwestię rezydencji podatkowej reguluje art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej ustawa PIT), zgodnie z którym osoby fizyczne są rezydentami podatkowymi Polski (mają nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce), jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski. Z kolei za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski – w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy PIT - uważa się osobę fizyczną, która spełnia jeden z następujących warunków:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Osoba spełniająca jeden z powyższych warunków będzie uznawana za rezydenta podatkowego Polski, zaś osoba, która nie spełnia żadnego z wymienionych wyżej warunków będzie uznawana za nierezydenta podatkowego Polski.

Powyższe regulacje - zgodnie z art. 4a ustawy PIT- stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Z uwagi jednak na fakt, że - zgodnie z przyjętym dla potrzeb niniejszego wniosku założeniem - zleceniobiorcy nie będą przedstawiać Wnioskodawcy żadnych certyfikatów rezydencji, to nie będzie możliwe zastosowanie w tym przypadku umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Tak więc ustalenie statusu obywatela innego państwa dla potrzeb podatkowych oraz późniejsze rozliczenie podatkowe będzie oparte wyłącznie na podstawie polskich przepisów, w szczególności ustawy PIT. Jednocześnie ww. ustawa nie daje Wnioskodawcy jako płatnikowi żadnych prawnych narzędzi do weryfikowania, czy zatrudniony przez niego zleceniobiorca jest czy też nie jest rezydentem podatkowym Polski. Z tego powodu w ocenie Wnioskodawcy takich informacji powinien dostarczyć Wnioskodawcy zatrudniany przez niego Zleceniobiorca i informacja w tym zakresie powinna być dla Wnioskodawcy wiążąca. To bowiem Zleceniobiorca, najlepiej znający swoją sytuację osobistą i majątkową, a także swoje dalsze plany życiowe (zarówno osobiste jak i zawodowe) jest jedyną osobą, która jest w stanie w sposób wiarygodny ocenić gdzie położona jest Jego rezydencja podatkowa.

W ramach oświadczenia typu A Zleceniobiorca będzie mógł oświadczyć, że w okresie wykonywania zlecenia na rzecz Wnioskodawcy jego centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) mieści się w Polsce. Pod pojęciem centrum interesów gospodarczych należy z kolei rozumieć - zgodnie z doktryną międzynarodowego prawa podatkowego - terytorium tego państwa, z którym zleceniobiorcę łączą silniejsze więzy o charakterze ekonomicznym. Skoro więc zleceniobiorca oświadczy, że na terytorium Polski znajduje się Jego centrum interesów gospodarczych z uwagi na położenie w Polsce jego głównych (a często nawet jedynych) źródeł utrzymania, to w ocenie Wnioskodawcy takie oświadczenie będzie wystarczające do uznania, że jest on rezydentem podatkowym Polski.

Takie stanowisko potwierdza również orzecznictwo sądów administracyjnych, czego przykładem jest chociażby wyrok WSA w Opolu z dnia 10 czerwca 2009 r. (sygn. akt I SA/Op 164/09), w którym Sąd wskazał, że oceniając, w którym z państw znajduje się centrum życiowych i zawodowych interesów osoby fizycznej, organ odwoławczy słusznie podniósł, że należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki osobiste i ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród których w pierwszej kolejności wymienić należy więzi rodzinne, towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną działalność, miejsce wykonywania działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza ona swoim mieniem. Analogiczne stanowisko zaprezentował WSA w Warszawie w wyroku z dnia 20 kwietnia 2016 r. (sygn. akt III SA/Wa 1562/15), w którym stwierdzono, że: (\`(...)\`) Oceniając, w którym z państw znajduje się centrum życiowych i zawodowych interesów osoby fizycznej, należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki osobiste i ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród których istotne są więzi rodzinne, towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczna, kulturalna i wszelka inna działalność, miejsce wykonywania działalności gospodarczej i miejsce, z którego osoba zarządza swoim mieniem (tak WSA w Opolu w wyroku z dnia 10 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Op 164/09, LEX nr 510684).

Wystarczy posiadać w Polsce jedno z „centrów” (tj. centrum interesów osobistych lub centrum interesów gospodarczych), aby stać się rezydentem podatkowym. (\`(...)\`) Jeśli dana osoba posiada w Polsce centrum interesów gospodarczych lub osobistych, będzie traktowana, w świetle u.p.d.o.f. jak polski rezydent podatkowy bez względu na to, czy jej pobyt w Polsce przekroczy 183 dni w roku czy też nie (J. Narkiewicz-Tarłowska. Przepisy o rezydencji podatkowej a opodatkowanie cudzoziemców w Polsce i Polaków za granicą. Przegląd Podatkowy z 2007, nr 5, s. 7).

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w ramach pierwszego rodzaju oświadczenia zleceniobiorca będzie oświadczał, że miejscem w którym będzie on osiągał swoje przychody będzie Polska i to z terytorium Polski - miejsca gdzie faktycznie przebywa w związku ze współpracą z Wnioskodawcą - Zleceniobiorca będzie zarządzał swoim majątkiem. Okres, którego dotyczyć będzie to oświadczenie obejmuje okres wykonywania zlecenia na rzecz Wnioskodawcy, czyli okres, w którym Wnioskodawca pełnić będzie rolę płatnika. Co więcej. Wnioskodawca zdaje sobie sprawę, że położenie ośrodka interesów życiowych może ulec zmianie - stąd też zobowiąże Zleceniobiorcę, który złoży takie oświadczenie do jego aktualizacji, jeżeli wystąpią okoliczności wpływające na aktualność takiego oświadczenia.

Stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pierwszego z przyszłych stanów faktycznych potwierdzają również znane Wnioskodawcy interpretacje podatkowe np. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 listopada 2018 r. (0115-KDIT2-1.4011.344.2018.1.MK), interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 stycznia 2018 r. (0112-KDIT3-1.4011.329.2017.1.AN), interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 lipca 2019 r. (0114-KDIP3-3.4011.231.2019.1.JK2).

Ustalając rezydencję podatkową ważne jest to, z którym krajem podatnik wytwarza silniejsze więzy osobiste oraz gospodarcze, przy czym wziąć należy pod uwagę także plany podatnika.

Podsumowując w przedstawionym powyżej stanie faktycznym Wnioskodawca ma obowiązek pobierania zaliczki na podatek dochodowy na zasadach ogólnych i nie ma obowiązku żądania przedstawienia przez zleceniodawcę certyfikatów rezydencji wydanych przez polskie organy podatkowe.

Ad.2

W przypadku złożenia oświadczenia typu B Wnioskodawca będzie zobowiązany do pobierania podatku zryczałtowanego, tj. wg stawki 20%.

W celu dochowania jak najwyższej staranności w wykonywaniu obowiązków płatnika na gruncie podatku dochodowego i ułatwienia złożenia prawidłowego i świadomego oświadczenia przez zleceniobiorców z zagranicy, Wnioskodawca zamierza przygotować wzory wyżej opisanych oświadczeń w języku polskim jak i w języku ojczystym Zleceniobiorcy. Wnioskodawca zdaje sobie sprawę, że nie wszyscy jego Zleceniobiorcy będą władać biegle językiem polskim, a wręcz przeciwnie, duża część jego zagranicznego personelu najprawdopodobniej nie będzie posługiwać się dobrze językiem polskim. Aby uniknąć wszelkiego rodzaju nieporozumień związanych ze składanymi oświadczeniami Wnioskodawca planuje podjąć decyzję o przygotowaniu dwujęzycznych oświadczeń, w tym również w języku, którym biegle władają osoby składające oświadczenia.

Wnioskodawca nie ma prawnych podstaw do wymuszenia na jego Zleceniobiorcach złożenia jednego z opisanych w stanie faktycznym oświadczeń, tak więc złożenie jednego z wyżej opisanych oświadczeń jest w pełni dobrowolne. Wnioskodawca dopuszcza więc sytuację, gdy zleceniobiorca nie będzie chciał składać jakiegokolwiek oświadczenia w tym zakresie. W takiej sytuacji Wnioskodawca będzie traktował go dla potrzeb podatkowych jak nierezydenta podatkowego Polski. Z uwagi na przyjęte przez Wnioskodawcę rozwiązania mające na celu ustalenie rezydencji podatkowej jego zleceniobiorców (składane oświadczenia), a także przedsięwzięte środki mające na celu zrozumienie przez zleceniobiorców treści składanych oświadczeń i dobrowolność składania oświadczeń - Wnioskodawca nie ma podstaw, ani też instrumentów prawnych do weryfikacji złożonych oświadczeń i dlatego zamierza traktować złożone oświadczenia jako podstawę do przyjęcia określonych zasad opodatkowania wynagrodzeń wypłacanych zleceniobiorcom.

Stanowisko przedstawione w niniejszym wniosku potwierdza również interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 12 czerwca 2017 r. (Nr 0112-KDIL3-1.4011.64.2017.1.AN). Stanowisko takie potwierdzają również trzy interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 czerwca 2018 r. o numerach: 0113-KDIPT2-3.4011.278.2018.1.AC, 0113-KDIPT2-3.4011.360.2018.1.AC, 0113-KDIPT2-3.4011.361.2018.1.AC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 ze zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W świetle art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

W myśl art. 3 ust. 2a powołanej ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 2b tejże ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
5.  papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
6.  tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków lub tytułów uczestnictwa - jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów takiej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, funduszu inwestycyjnego, instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
7.  tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
8.  niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Wspomniany przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć tzw. ognisko domowe, wszelkie powiązania rodzinne i towarzyskie, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy ww. analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ośrodka interesów życiowych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością
3.  przedsiębiorstwa w spadku

\- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zasady opodatkowania w Polsce przychodów z tytułu umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8 reguluje art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do nierezydentów oraz art. 41 ust. 1 tej ustawy w przypadku osób które posiadają miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce.

W myśl art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji (art. 29 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W świetle powyższego w przypadku umowy zlecenia zawartej z osobą, o której mowa w art. 3 ust. 2a ustawy, płatnik stosuje stawkę podatku wynikającą z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub nie pobiera podatku zgodnie z taką umową wyłącznie w sytuacji gdy podatnik przedstawi certyfikat rezydencji potwierdzający jego miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w innym kraju.

Natomiast stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 4 tej ustawy, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-12, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca będzie zatrudniał obywateli Ukrainy na podstawie umów o świadczenie usług (umów zlecenia). Zleceniobiorcy będą posiadali wymagane prawem dokumenty - świadczenie przez nich usług na rzecz Wnioskodawcy będzie odbywało się w pełni legalnie na podstawie obowiązujących w tym zakresie przepisów. Zleceniobiorcy będą świadczyć swoje usługi na terenie Polski, głównie na terenie siedziby Wnioskodawcy. W ciągu roku podatkowego Zleceniobiorcy będą przebywać na terenie Polski w zależności od okoliczności dotyczących konkretnego Zleceniobiorcy zarówno powyżej jak i poniżej 183 dni. Wnioskodawca zakłada, iż Zleceniobiorcy nie będą mu przedstawiać certyfikatów rezydencji. Biorąc pod uwagę fakt, iż koniecznym jest określenie statusu Zleceniobiorców dla celów podatkowych Wnioskodawca zamierza zwracać się prośbą do Zleceniobiorców o określenie ich rezydencji podatkowej w formie jednoznacznych oświadczeń.

Zleceniobiorcy będą mogli złożyć alternatywnie dwa rodzaje oświadczeń:

1\. Oświadczenie typu A

W ramach tego typu oświadczeń Zleceniobiorcy mogą oświadczyć, że w okresie świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy ich centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) mieści się na terytorium Polski. Podstawą do takiego stwierdzenia - co będzie również jednoznacznie wynikać z treści składanego oświadczenia - będzie fakt, że Zleceniobiorca oświadczy, że w okresie świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy to na terytorium Polski położony jest główny lub jedyny ośrodek jego interesów gospodarczych – w szczególności tutaj będzie zarabiał większość lub całość swoich dochodów. Treść oświadczenia pierwszego typu będzie brzmiała następująco: „Niniejszym oświadczam, że w okresie pobytu w Polsce, w tym również w okresie wykonywania zlecenia/świadczenia na rzecz Spółki posiadam ośrodek interesów życiowych (a co za tym idzie rezydencję podatkową) w Polsce, co wynika z faktu, iż w tym okresie w Polsce znajdują się moje główne/jedyne źródła dochodów”.

2\. Oświadczenie typu B

W ramach tego typu oświadczeń Zleceniobiorcy mogą oświadczyć, że w okresie świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy ich centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) nie mieści się na terytorium Polski. Treść drugiego typu oświadczenia będzie przedstawiała się następująco:

„Niniejszym oświadczam, że w okresie pobytu w Polsce, w tym w okresie wykonywania zlecenia/świadczenia usług na rzecz Spółki nie posiadam ośrodka interesów życiowych w Polsce, nie posiadam certyfikatu rezydencji, a ponadto w roku podatkowym mój pobyt w Polsce nie przekroczy 183 dni, co oznacza, że nie jestem rezydentem podatkowym Polski”.

Wyżej wymienione oświadczenia będą składane dobrowolnie, co oznacza, że decyzja czy Zleceniobiorca podpisze jedno z opisanych wyżej oświadczeń, a jeżeli tak, to które z nich podpisze - należy wyłącznie do Zleceniobiorcy. Jeżeli jednak Zleceniobiorca złoży jedno z powyższych oświadczeń, to zarówno w treści samego oświadczenia, jak umowy cywilnoprawnej zostanie zobowiązany do jego niezwłocznej aktualizacji, jeżeli zmienią się okoliczności objęte tym oświadczeniem. Oświadczenia będą sporządzone w dwóch wersjach językowych - zarówno polskiej jak i ukraińskiej. Celem takiego postępowania Wnioskodawcy jest uniknięcie sytuacji, gdy zleceniobiorca podpisze dokument sporządzony w języku polskim, którego może nie do końca zrozumieć. Tak więc sporządzenie oświadczeń także w języku obcym (zrozumiałym dla Zleceniobiorcy) pozwoli na pełne zrozumienie treści oświadczeń przez Zleceniobiorcę i złożenie go z pełną świadomością.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy wskazać, że w sytuacji gdy zleceniobiorca z Ukrainy nie przedstawi Wnioskodawcy certyfikatu rezydencji, lecz złoży oświadczenie, z którego będzie wynikało, że w okresie wykonywania zlecenia/świadczenia na rzecz Spółki zleceniobiorca posiada ośrodek interesów życiowych (a co za tym idzie rezydencję podatkową) w Polsce, wówczas Wnioskodawca od początku współpracy będzie zobowiązany do poboru zaliczek na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W sytuacji natomiast gdy zleceniobiorca złoży oświadczenie, z którego będzie wynikało, że w okresie wykonywania zlecenia/świadczenia usług na rzecz Spółki nie posiada ośrodka interesów życiowych w Polsce, oraz, że w roku podatkowym jego pobyt w Polsce nie przekroczył 183 dni, lub też zleceniobiorca nie złoży żadnego z opisanych we wniosku oświadczeń, wówczas Wnioskodawca od początku współpracy w danym roku podatkowym, do momentu gdy pobyt zleceniobiorcy w Polsce nie przekroczy 183 dni w roku podatkowym będzie zobowiązany do poboru 20% zryczałtowanego podatku, o którym mowa w art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy. Natomiast w sytuacji gdy pobyt zleceniobiorcy z Ukrainy w Polsce, przekroczy 183 dni w roku podatkowym, zleceniobiorca ten stanie się osobą, o której mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostanie bowiem spełniony warunek wynikający z art. 3 ust. 1a pkt 2 ustawy. W konsekwencji od wynagrodzenia zleceniobiorcy z Ukrainy, który nie przedstawił certyfikatu rezydencji, i nie złożył żadnego z oświadczeń lub złożył oświadczenie typu B, a jego pobyt w Polsce przekroczył 183 dni w roku podatkowym Wnioskodawca będzie zobowiązany pobierać podatek dochodowy od osób fizycznych na zasadach wynikających z art. 41 ust. 1 ustawy. Zasada ta będzie obowiązywała od dnia następującego po 183 dniu pobytu w danym roku podatkowym (kalendarzowym) do końca roku kalendarzowego, za który dokonywane jest rozliczenie podatkowe. Jeśli zatem zleceniobiorca złoży oświadczenie, z którego będzie wynikało, że w okresie wykonywania zlecenia/świadczenia usług na rzecz Spółki nie posiada ośrodka interesów życiowych w Polsce, oraz, że w roku podatkowym jego pobyt w Polsce nie przekroczył 183 dni, lub też zleceniobiorca nie złoży żadnego z opisanych we wniosku oświadczeń, to od stycznia kolejnego roku podatkowego Wnioskodawca ponownie zobowiązany będzie do pobierania od wypłacanego wynagrodzenia 20% zryczałtowanego podatku, o którym mowa w art. 29 ust. 1 pkt 1 ustawy, aż do upływu 183 dnia pobytu zleceniobiorcy w Polsce.

Podkreślenia wymaga, że w momencie wypłaty wynagrodzenia płatnik może posłużyć się jedynie faktycznymi informacjami, które są w jego posiadaniu (np. oświadczenie o posiadaniu ośrodka interesów życiowych przez zleceniobiorcę, czy potwierdzony fakt przebywania na terytorium Polski powyżej 183 dni w roku podatkowym) i na ich podstawie pobierać zaliczki na podatek dochodowy na zasadach ogólnych (art. 41 ust. 1 ustawy). Informacje takie płatnik ocenia w każdym przypadku indywidualnie, działając w dobrej wierze i wyłącznie na podstawie dostępnych mu danych. Odnosząc się do kwestii odpowiedzialności za treść składanego oświadczenia, należy zauważyć, iż to zleceniobiorca składając podpisane oświadczenie, potwierdza zawarte w nich dane. Należy również zauważyć, że w przypadku złożenia przez podatnika oświadczenia o posiadaniu ośrodka interesów w Polsce, płatnik nie ma możliwości badania prawdziwości takiego oświadczenia, chyba, że z informacji i dokumentów znajdujących się w jego posiadaniu wynikają ustalenia przeciwne, jak również w takiej sytuacji brak jest podstaw prawnych do żądania od zleceniobiorcy dodatkowych dokumentów, w tym certyfikatów rezydencji wydawanych przez polskie organy podatkowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych i wyroków sądów tutejszy organ informuje, że wydane zostały one w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.