Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL4.4012.137.2017.2.NK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-13
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie wskazania, czy sposób dokumentowania wypłacanych należności za czynności (usługi) wymienione w umowie za pomocą faktur VAT jest prawidłowy i czy w związku z tym Wnioskodawca ma prawo dokonywać odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych od Holdingu faktur.
Słowa kluczowe: bonus; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; dokumentowanie; faktura; faktura-wystawienie faktury; nagrody; nagrody-nagrody pieniężne; odliczenia; odliczenia-odliczenie od podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; premia; premia-premia pieniężna; usługi; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2017 r. (data wpływu 5 maja 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 czerwca 2017 r. (data wpływu 4 lipca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy sposób dokumentowania wypłacanych należności za czynności (usługi) wymienione w umowie za pomocą faktur VAT jest prawidłowy i czy w związku z tym Wnioskodawca ma prawo dokonywać odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych od Holdingu faktur – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy sposób dokumentowania wypłacanych należności za czynności (usługi) wymienione w umowie za pomocą faktur VAT jest prawidłowy i czy w związku z tym Wnioskodawca ma prawo dokonywać odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych od Holdingu faktur. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 27 czerwca 2017 r. (data wpływu 4 lipca 2017 r.) o informacje doprecyzowujące przedstawiony stan faktyczny, pytanie oraz własne stanowisko Zainteresowanego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest producentem ciastek, który sprzedaje swoje wyroby m.in. do hurtowni. W celu aktywizacji sprzedaży Zainteresowany podpisał umowę z Holdingiem zrzeszającym sieci sklepów na zasadzie franczyzy. W tej umowie Holding wskazuje sklepy, które będą nabywały wyroby Wnioskodawcy w hurtowniach, do których sprzedawane są wyroby Zainteresowanego. Holding w umowie zobowiązuje się do:

*   zapewnienia dokonywania zakupów wyrobów Wnioskodawcy przez wskazane sklepy we wskazanych hurtowniach,
*   aktywizacji sprzedaży wyrobów Zainteresowanego poprzez zapewnienie odpowiedniej ich lokalizacji w obrębie pomieszczenia handlowego, sposobu ekspozycji, dostępności towaru dla klienta,
*   umożliwienia organizowania w sklepach sieci promocji i degustacji wyrobów Wnioskodawcy,
*   realizacji akcji promocyjnych na towary uzgodnione z Zainteresowanym,
*   sporządzania i przekazywania Wnioskodawcy aktualnego wykazu sieci sklepów uprawnionych do korzystania z warunków zawartej umowy,
*   stopniowego zwiększania ilości sklepów przystępujących do sieci w celu zapewnienia rynku zbytu na wyroby Zainteresowanego.

Za ww. usługi Holding otrzymuje premię pieniężną w wysokości 3% od wartości zakupionych przez wskazane sklepy wyrobów Wnioskodawcy w hurtowniach.

Holding wystawia faktury VAT na ww. usługi.

Ponadto w piśmie z dnia 27 czerwca 2017 r. – stanowiącym uzupełnienie do wniosku – Zainteresowany wskazał, że:

1.  Spółdzielnia jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem od towarów i usług. Usługi nabywane od Holdingu służą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, tj. związane są ze sprzedażą wyrobów Wnioskodawcy opodatkowanych 23% podatkiem VAT. Zainteresowany dokonuje odliczenia podatku VAT wykazanego w fakturach otrzymanych od Holdingu.
2.  Wnioskodawca ma wątpliwości, czy wymienione czynności są usługami w rozumieniu ustawy o VAT, a wypłacane wynagrodzenie nie ma charakteru premii oraz czy w związku z tym ich dokumentowanie fakturami VAT jest prawidłowe, a Spółdzielnia ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z tych faktur. Jeśli np. w danym miesiącu Holding nie prowadzi dla Zainteresowanego żadnych akcji promocyjnych, a jego usługa polega jedynie na „– zapewnieniu dokonywania zakupów naszych wyrobów przez wskazane sklepy we wskazanych hurtowniach” to czy Wnioskodawca ma do czynienia z jakąkolwiek usługą wykonaną na jego rzecz.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 27 czerwca 2017 r.).

Czy sposób dokumentowania wypłacanych należności za czynności (usługi) wymienione w umowie za pomocą faktur VAT jest prawidłowy i czy w związku z tym Zainteresowany ma prawo dokonywać odliczenia VAT-u z otrzymanych od Holdingu faktur?

Zdaniem Wnioskodawcy, dla oceny stanu faktycznego i prawnego zasadnicze znaczenie ma ocena charakteru wypłacanych środków finansowych, tj. ustalenie, czy wymienione w umowie świadczenia na rzecz Spółdzielni mają charakter usługi, a wypłacone wynagrodzenie jest ekwiwalentem za wykonanie usług wynikających z umowy i nie ma charakteru premii. W ocenie Spółdzielni, wynagrodzenie wypłacane Holdingowi stanowi wynagrodzenie za usługi świadczone na rzecz Spółdzielni. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, w tym m.in.:

*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji.

Zatem pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie, tj. wykonanie czegoś na rzecz innej osoby, jak i zaniechanie, tj. nieczynienie bądź tolerowanie. Zauważyć również należy, że Spółdzielnia z tego tytułu odnosi korzyść w postaci rozszerzenia rynku zbytu swoich wyrobów, a przejawem promowania wyrobów Zainteresowanego może być wartość zakupionych przez poszczególne sklepy wyrobów Spółdzielni u jej odbiorców hurtowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, wystawienie faktury VAT przez Holding na rzecz Spółdzielni jest prawidłowym działaniem, a Spółdzielnia ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z takiej faktury. Zainteresowany stoi na stanowisku, że w opisanym stanie faktycznym nie ma zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 4a ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto w piśmie z dnia 27 czerwca 2017 r. – stanowiącym uzupełnienie do wniosku – Wnioskodawca wskazał, że jego zdaniem, Holding świadczy m.in. usługę pośrednictwa handlowego, która polega na kojarzeniu kontrahentów w transakcjach handlowych. Usługa ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ służy wykonywaniu czynności opodatkowanych. Sposób rozliczenia polegający na wyliczeniu 3% premii od wartości sprzedanych wyrobów do sklepów wskazanych przez Holding nie jest de facto premią, lecz wynagrodzeniem za tę usługę. Spółdzielnia ma zatem prawo do odliczenia podatku VAT z otrzymanych od Holdingu faktur VAT za takie usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponadto, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy:

*   zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, oraz
*   nie zaistnieją ograniczenia określone w art. 88 ustawy, w tym w szczególności art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest producentem ciastek, który sprzedaje swoje wyroby m.in. do hurtowni. W celu aktywizacji sprzedaży Zainteresowany podpisał umowę z Holdingiem zrzeszającym sieci sklepów na zasadzie franczyzy. W tej umowie Holding wskazuje sklepy, które będą nabywały wyroby Wnioskodawcy w hurtowniach, do których sprzedawane są wyroby Zainteresowanego. Holding w umowie zobowiązuje się do:

*   zapewnienia dokonywania zakupów wyrobów Wnioskodawcy przez wskazane sklepy we wskazanych hurtowniach,
*   aktywizacji sprzedaży wyrobów Zainteresowanego poprzez zapewnienie odpowiedniej ich lokalizacji w obrębie pomieszczenia handlowego, sposobu ekspozycji, dostępności towaru dla klienta,
*   umożliwienia organizowania w sklepach sieci promocji i degustacji wyrobów Wnioskodawcy,
*   realizacji akcji promocyjnych na towary uzgodnione z Zainteresowanym,
*   sporządzania i przekazywania Wnioskodawcy aktualnego wykazu sieci sklepów uprawnionych do korzystania z warunków zawartej umowy,
*   stopniowego zwiększania ilości sklepów przystępujących do sieci w celu zapewnienia rynku zbytu na wyroby Zainteresowanego.

Za ww. usługi Holding otrzymuje premię pieniężną w wysokości 3% od wartości zakupionych przez wskazane sklepy wyrobów Wnioskodawcy w hurtowniach. Holding wystawia faktury VAT na ww. usługi.

Spółdzielnia jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem od towarów i usług. Usługi nabywane od Holdingu służą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, tj. związane są ze sprzedażą wyrobów Wnioskodawcy opodatkowanych 23% podatkiem VAT. Zainteresowany dokonuje odliczenia podatku VAT wykazanego w fakturach otrzymanych od Holdingu.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy sposób dokumentowania wypłacanych należności za czynności (usługi) wymienione w umowie za pomocą faktur VAT jest prawidłowy i czy w związku z tym Zainteresowany ma prawo dokonywać odliczenia VAT-u z otrzymanych od Holdingu faktur.

Nadmienić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści art. 8 ust. 1 ustawy, wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika, że pojęcie „świadczenia usług” ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się podatnika – nie będące dostawą towarów – na rzecz innego podmiotu, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieuczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia;
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Z treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym, wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Można w tym miejscu wskazać, że kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

I tak, w wyroku z dnia 15 lipca 1982 r. w sprawie Hong-Kong Trade Development Council, TSUE stwierdził, że wskazane w sprawie czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Analizując głębiej ten problem TSUE w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie Apple and Pear Development Council stwierdził, że czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem.

Pojęcie „odpłatności” pojawiło się również w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r., które zapadło na tle przepisów I Dyrektywy VAT z dnia 11 kwietnia 1967 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/227/EWEC). Trybunał wskazał, że termin „zapłata” stanowi integralną część przepisów prawa wspólnotowego, które nie odwołuje się do prawa państw członkowskich dla ustalenia jego znaczenia i zakresu. Stąd też wykładnia tego wyrażenia nie może być pozostawiona dyskrecjonalnemu władztwu każdego państwa członkowskiego. Ponadto, TSUE przypomniał, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego. W końcu – jak wskazał Trybunał – świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, gdyż podstawą opodatkowania jest świadczenie wzajemne rzeczywiście otrzymane, nie zaś wartość otrzymana według kryteriów obiektywnych.

Na uwagę zasługuje tutaj także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R.J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie podkreślono, że dla wystąpienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług konieczne staje się zaistnienie bezpośredniego związku płatności z konkretną czynnością oraz istnienie konsumenta tej czynności.

Zatem, pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub jej ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak stanowi natomiast art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na mocy art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

W myśl art. 29a ust.10 ustawy, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Należy stwierdzić, że definicja podstawy opodatkowania wynikająca z przepisów ustawy jest zbieżna ze stosownymi regulacjami Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Otóż z podstawowej zasady określonej przepisem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

W art. 106e ust. 1 ustawy, wymienione zostały elementy jakie faktura powinna zawierać.

Odnosząc przedstawiony wyżej stan faktyczny do powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, że opisane powyżej działania Holdingu wskazują, że wynagrodzenie wypłacone mu przez Wnioskodawcę stanowi zapłatę za świadczone przez Holding usługi (tj. za określone zachowanie Holdingu w stosunku do Zainteresowanego).

W zaistniałych okolicznościach doszło bowiem do zawiązania stosunku zobowiązaniowego, w ramach którego Holding ma:

*   zapewnić dokonywanie zakupów wyrobów Wnioskodawcy przez wskazane sklepy we wskazanych hurtowniach,
*   aktywizować sprzedaż wyrobów Zainteresowanego poprzez zapewnienie odpowiedniej ich lokalizacji w obrębie pomieszczenia handlowego, sposób ekspozycji, dostępność towaru dla klienta,
*   umożliwić organizowanie w sklepach sieci promocji i degustacji wyrobów Wnioskodawcy,
*   realizować akcje promocyjne na towary uzgodnione z Zainteresowanym,
*   sporządzać i przekazywać Wnioskodawcy aktualny wykaz sieci sklepów uprawnionych do korzystania z warunków zawartej umowy,
*   stopniowo zwiększać ilość sklepów przystępujących do sieci w celu zapewnienia rynku zbytu na wyroby Zainteresowanego.

Za ww. usługi Holding otrzymuje premię pieniężną w wysokości 3% od wartości zakupionych przez wskazane sklepy wyrobów Wnioskodawcy w hurtowniach.

W takiej sytuacji występuje wyraźny związek wypłaconego przez Zainteresowanego wynagrodzenia za zachowanie Holdingu – podjęcie określonych działań w zakresie aktywnego promowania wyrobów Wnioskodawcy oraz poszerzania rynków zbytu. Tak więc otrzymana przez Holding kwota jest związana z jego określonym zachowaniem wobec Zainteresowanego, a zatem świadczeniem przez Holding usługi na rzecz Wnioskodawcy. W przedmiotowej sprawie występuje zatem konieczny element wzajemności, wystarczający do uznania, że płatność (nazwana przez Zainteresowanego „premią pieniężną”) jest wynagrodzeniem za świadczoną usługę, tj. określone zachowanie Holdingu polegające na podjęciu konkretnych działań w zakresie aktywnego promowania wyrobów Wnioskodawcy oraz poszerzania rynków zbytu.

Świadczy to wprost o tym, że w konsekwencji powyższego skonkretyzowanego świadczenia ze strony Holdingu, wraz z zawarciem umowy Zainteresowany uzyskuje istotne korzyści o charakterze majątkowym – aktywna promocja wyrobów oraz poszerzanie rynków zbytu – skutkujące zwiększeniem wartości sprzedaży wyrobów Wnioskodawcy, a w efekcie zysku ze sprzedaży tych wyrobów.

W związku z powyższym, z uwagi na przedstawione okoliczności należy stwierdzić, że wynagrodzenie wypłacane przez Zainteresowanego w rzeczywistości stanowi wynagrodzenie za usługę świadczoną przez Holding na rzecz Wnioskodawcy. W konsekwencji, czynność ta stanowi dla Holdingu odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Zatem wystawienie faktury przez Holding na rzecz Spółdzielni w celu udokumentowania ww. usługi jest prawidłowym działaniem.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę (art. 41 ust. 13 ustawy).

Natomiast jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Z powyższego wynika, że w przypadku gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki, bądź zwolnienia należy je opodatkować według 23% stawki podatku.

Należy zauważyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku, czy też obniżonej stawki podatku dla usługi świadczonej przez Holding, nazwanej przez Wnioskodawcę „pośrednictwem handlowym”. Tym samym uznać należy, że czynność ta podlega opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych.

Analizując okoliczności niniejszej sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy uznać, że w niniejszej sytuacji zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, albowiem Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a usługi nabywane od Holdingu – jak wskazał Zainteresowany – służą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, tj. związane są ze sprzedażą wyrobów Wnioskodawcy opodatkowanych 23% podatkiem VAT.

Zatem z uwagi na związek poniesionych wydatków na zakup ww. usług z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi, będzie On miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Holding dokumentującej opisane usługi.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności analizowanej sprawy stwierdzić należy, że sposób dokumentowania wypłacanych należności za czynności (usługi) wymienione w umowie za pomocą faktur jest prawidłowy i w związku z tym Zainteresowany ma prawo dokonywać odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych od Holdingu faktur, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Podkreślić należy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego, w odniesieniu do którego przedstawiono własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, a także zawarte w pytaniu, do którego nie przedstawiono własnego stanowiska Wnioskodawcy – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii, czy w sytuacji, gdy w danym miesiącu Holding nie prowadzi dla Zainteresowanego żadnych akcji promocyjnych, a jego usługa polega jedynie na „– zapewnieniu dokonywania zakupów naszych wyrobów przez wskazane sklepy we wskazanych hurtowniach” Wnioskodawca ma do czynienia z jakąkolwiek usługą wykonaną na jego rzecz.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.