Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.522.2018.1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-10
Teza: Dotyczy obowiązków płatnika związanych z udziałem pracowników w programie akcjonariatu pracowniczego.
Słowa kluczowe: akcja; programy-program motywacyjny; płatnik; Stany Zjednoczone; uczestnicy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2018 r. (data wpływu 2 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z udziałem pracowników w programie akcjonariatu pracowniczego – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 22 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z udziałem pracowników w programie akcjonariatu pracowniczego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka Akcyjna (dalej „Spółka” lub „Wnioskodawca”) podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca zatrudnia w Polsce ok. 125 pracowników oraz jest z tego tytułu płatnikiem PIT.

Spółka wchodzi w skład międzynarodowej grupy kapitałowej, w której spółką dominującą, w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości, jest spółka akcyjna prawa francuskiego (Société Anonyme) E. z siedzibą w Paryżu (dalej: „E.”). Akcje E. są dopuszczone do obrotu na giełdzie papierów wartościowych Euronext w Paryżu.

W ramach Grupy, na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia E., został wdrożony grupowy program akcjonariatu pracowniczego E. (dalej „Program”). Program będzie realizowany zgodnie z artykułami L.3332-18 i nast. francuskiego kodeksu pracy.

Organizatorem Programu jest E. Spółka w żaden sposób nie ma wpływu na podejmowane przez E. decyzje dotyczące Programu. E. wykonuje wszystkie kluczowe zadania związane z przeprowadzeniem Programu, w szczególności jest odpowiedzialna za określenie warunków Programu i kryteriów uczestnictwa. Spółka nie bierze udziału w tym procesie.

Zadaniem Spółki jest wykonywanie technicznych czynności, które umożliwią komunikację pomiędzy E. i pracownikami Spółki związanych m.in. z przesłaniem lub udostępnieniem dokumentów i danych oraz zebraniem i przekazaniem E. środków finansowych, które pracownicy chcą zainwestować w Programie.

Program jest skierowany do wszystkich pracowników spółek z Grupy spełniających określone kryterium długości stażu pracy, w tym do pracowników zatrudnionych w Spółce (dalej: „Pracownicy”). W ramach Programu E. oferuje możliwość nabycia swoich akcji wszystkim pracownikom grupy zatrudnionym we Francji oraz poza jej granicami, na poniżej opisanych warunkach:

*   Przystąpienie do Programu ma charakter dobrowolny – Pracownicy z własnej inicjatywy mogą przystąpić do Programu. Możliwość przystąpienia do Programu nie wynika z żadnej umowy, porozumienia ani czynności faktycznych lub prawnych pomiędzy Wnioskodawcą a E., na mocy których Pracownicy zostaliby objęci Programem. Uprawnienie Pracowników do uzyskania akcji E. jest związane z zatrudnieniem ich w Spółce jako spółki z Grupy.

*   Oferta nabycia akcji została złożona Pracownikom bezpośrednio przez E. (a nie przez osobę trzecią), w procesie oferowania akcji nie jest zaangażowany żaden pośrednik finansowy.

*   Akcje oferowane przez E. w ramach Programu są akcjami zwykłymi E., które zostały wyemitowane na podstawie Uchwały Walnego Zgromadzenia E.

*   Cena akcji E. podlegających nabyciu przez Pracowników (dalej „Cena”) zostanie obliczona na podstawie 20 notowań cen akcji E. na francuskiej giełdzie papierów wartościowych w okresie ustalonym przez E.

*   Pracownicy mogą nabyć akcje E. za własne środki pieniężne (dalej: „Akcje Nabyte”) – łączna kwota, jaką dany pracownik ma prawo zainwestować w ramach Programu, będzie podlegać limitowi w wysokości 25% rocznego wynagrodzenia brutto pracownika.

*   Przy zakupie Akcji Nabytych Pracownikom przysługuje dyskonto w wysokości 20% Ceny.

*   Ponadto za każdą Akcję Nabytą pracownik otrzyma bezpłatnie jedną dodatkową akcję E. (dalej: „Akcje Bezpłatne”). Maksymalna wartość brutto Akcji Bezpłatnych otrzymanych przez jednego pracownika jest ograniczona do kwoty 500 EUR. Przyznanie Pracownikom Akcji Bezpłatnych nie wynika z umów o pracę ani z regulaminu pracy obowiązującego w Spółce.

*   Pracownik otrzyma Akcje Bezpłatne równocześnie w momencie nabycia Akcji Nabytych.

*   Przez okres 5 lat Akcje Nabyte i Akcje Bezpłatne podlegają blokadzie (zakazowi sprzedaży), chyba że nastąpi ściśle określone zdarzenie uzasadniające wcześniejsze zbycie akcji. Zdarzenia te są związane głównie z życiem osobistym Pracowników, a w przypadku ich zajścia Pracownicy będą mogli zbyć akcje E.

*   Po zakończeniu wspomnianego 5-letniego okresu lub w przypadku zajścia określonego powyżej zdarzenia Pracownicy będą mieli prawo do zbycia akcji znajdujących się w ich posiadaniu.

Koszt nabycia Akcji Nabytych potrącany jest z wynagrodzenia Pracowników bądź też wpłacany jednorazowo przez Pracowników na rachunek bankowy związany z obsługą Programu.

E. obciąży swoje spółki zależne uczestniczące w Programie, w tym Wnioskodawcę, kosztami Akcji Bezpłatnych. Koszt Akcji Bezpłatnych przyznanych Pracownikom (zatrudnionym w Spółce) zostanie zatem w całości pokryty przez Wnioskodawcę.

Wdrożenie Programu ma na celu realizowanie korzyści ekonomicznych i biznesowych Grupy. Przyznanie pracownikom akcji na zasadach określonych w Programie ma przyczynić się do ściślejszego i długoterminowego związania Pracowników z Wnioskodawcą i Grupą poprzez zagwarantowanie im możliwości realizacji świadczenia po upływie 5 lat. Celem Programu jest również zmotywowanie pracowników uczestniczących w Programie do zwiększenia wydajności oraz efektywności pracy, a w konsekwencji do osiągania przez Grupę jak najwyższych dochodów, a tym samym pośrednie powiązanie dochodów Pracowników z wynikami finansowymi Spółki. Wyniki Wnioskodawcy mają wpływ na wynik E. oraz kurs giełdowy akcji E., a tym samym na kwoty dywidend wypłacanych przez E. na rzecz Pracowników.

Dodatkowo należy zauważyć, że Program został ustanowiony przez E. i obowiązuje w praktycznie identycznej formie w innych państwach, w których E. posiada spółki zależne. Skutki podatkowe dla ustalania ram Programu miały dla E. charakter drugorzędny, a najważniejsze znaczenie mają wspomniane korzyści o charakterze ekonomicznym, w szczególności budowanie długoterminowej lojalności pracowników oraz zapewnienie Pracownikom możliwości ulokowania kapitału w akcje E. na preferencyjnych warunkach.

Z uwagi na brak na chwilę obecną wyraźnego stanowiska organów podatkowych, co można uznać za system wynagradzania, Spółka nie jest w stanie jednoznacznie stwierdzić, czy Program stanowi system wynagradzania.

Jednakże, w ocenie Spółki, z uwagi na przytoczone powyżej informacje oraz to, że w ramach Programu wybrana grupa pracowników znajdujących zatrudnienie w różnych spółkach z Grupy, w tym w Spółce, będzie otrzymywać dodatkowe świadczenia w postaci akcji spółki E., Program powinien stanowić taki system w rozumieniu art. 24 ust. 11b ustawy o PIT.

Należy także wskazać, iż 22 sierpnia 2018 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w oparciu o analogiczny stan faktyczny, wydał pozytywną interpretację w tożsamej sprawie dla jednej ze spółek z Grupy w Polsce (interpretacja indywidualna nr 0112-KDIL3-3.4011.270.2018.2.WS, dalej „Interpretacja”), w której stwierdził, iż: „opisany we wniosku program akcjonariatu pracowniczego (Program) spełnia przesłanki programu motywacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 11 w związku z ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stąd zasady opodatkowania określone w tych regulacjach znajdą zastosowanie w niniejszej sprawie”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z objęciem (nabyciem) Akcji Bezpłatnych przez Pracowników w ramach Programu nie powstanie po ich stronie przychód ze stosunku pracy, a zbycie tych akcji spowoduje, że powstanie przychód opodatkowany PIT, który należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o PIT, a tym samym Spółka, zarówno w momencie objęcia (nabycia) Akcji Nieodpłatnych przez Pracowników, jak i ich zbycia, nie będzie obowiązana jako płatnik PIT do obliczenia, poboru i wpłaty zaliczek na PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z objęciem Akcji Bezpłatnych przez Pracowników w ramach Programu, nie powstanie po ich stronie przychód ze stosunku pracy w momencie objęcia (nabycia) Akcji Bezpłatnych. Przychód opodatkowany PIT, który należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o PIT, powstanie dopiero w momencie zbycia tych akcji. Tym samym Spółka, zarówno w momencie objęcia (nabycia) Akcji Nieodpłatnych przez Pracowników jak i ich zbycia, nie będzie obowiązana jako płatnik PIT do obliczenia, poboru i wpłaty zaliczek na PIT.

UZASADNIENIE

Zdaniem Spółki w przedmiotowej sytuacji znajdą zastosowanie przepisy art. 24 ust. 11-12a ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o PIT, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1.  spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

– podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Art. 24 ust. 11a ww. ustawy stanowi z kolei, że dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ust. 11, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38.

Zgodnie z brzmieniem art. 24 ust. 11b ustawy o PIT przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1.  spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo
2.  spółkę akcyjną będąca jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

– w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Z kolei art. 24 ust. 12a ustawy o PIT stanowi, że przepisy ust. 11-11b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajduje się na terytorium państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Mając na uwadze ww. uregulowania prawne, należy wskazać, że Program, w którym uczestniczą Pracownicy, spełnia definicję programu motywacyjnego określonego w art. 24 ust. 11b ustawy o PIT, albowiem stanowi system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy przez spółkę dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości (E.) w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania (Pracownicy) uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 ustawy o PIT. W ramach Programu Pracownicy uzyskają Akcje Nieodpłatne, których emisja jest dokonywana na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia E. Emitent akcji (E.) jest z kolei spółką akcyjną z siedzibą we Francji, a więc siedziba i zarząd znajdują się na terytorium państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że w momencie objęcia Akcji Nieodpłatnych przez Pracowników w ramach uczestnictwa w Programie nie powstanie przychód do opodatkowania. W świetle ww. przepisów samo objęcie akcji w ramach programu motywacyjnego, nawet nieodpłatne, nie generuje bowiem dochodu podlegającego opodatkowaniu PIT.

Przychód z tytułu uzyskania Akcji Nieodpłatnych powstanie po stronie Pracowników uczestniczących w Programie dopiero w momencie odpłatnego zbycia tych akcji. Przychód ten należy przypisać do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, to jest do przychodów z kapitałów pieniężnych. W konsekwencji tego, w momencie odpłatnego zbycia przez Pracowników Akcji Nieodpłatnych powstanie przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o PIT.

Co za tym idzie, należy stwierdzić, że po stronie Pracowników nie powstanie przychód ze stosunku pracy, a na Spółce, zarówno w momencie objęcia Akcji Nieodpłatnych przez Pracowników, jak i ich zbycia, nie będą ciążyć obowiązki płatnika PIT ani żadne inne obowiązki informacyjne.

Przedmiotowe stanowisko znajduje także poparcie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, między innymi w interpretacji z dnia 4 kwietnia 2018 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.28.2018.2.MK, w której Organ wskazał, że: „Biorąc zatem pod uwagę powyższe regulacje prawne oraz okoliczności sprawy stwierdzić należy, że w momencie nieodpłatnego objęcia akcji przez wybranych pracowników Spółki w ramach uczestnictwa w programie motywacyjnym nie powstanie przychód do opodatkowania. Sama okoliczność nabycia akcji, nawet nieodpłatnie, nie generuje dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wskazuje na to również wprost powołany przepis art. 24 ust. 11 ustawy. W konsekwencji na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika, ani żadne inne obowiązki informacyjne, również sprzedaż akcji nabytych oraz objętych w wyniku realizacji niezbywalnego warunkowego prawa w związku z uczestnictwem wybranych pracowników w organizowanym programie akcji pracowniczych nie będzie rodzić żadnych obowiązków płatnika po stronie Wnioskodawcy”.

Powyższe stanowisko potwierdza także treść Interpretacji, w której czytamy „w związku z tym, że objęcie (nabycie) Akcji Bezpłatnych przez Pracowników w ramach Programu nie spowoduje powstania po ich stronie przychodu ze stosunku pracy, natomiast zbycie tych akcji stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – Wnioskodawca, zarówno w momencie objęcia (nabycia) Akcji Bezpłatnych przez Pracowników, jak i ich zbycia, nie będzie zobowiązany jako płatnik do obliczenia, poboru i wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych”.

Co więcej, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie może w przedmiotowej sprawie pełnić roli płatnika, ze względu na fakt, że:

*   Otrzymanie Akcji Bezpłatnych nie wynika ze stosunku pracy – przyznanie Pracownikom Akcji Bezpłatnych nie wynika z umów o pracę ani z regulaminu pracy obowiązującego w Spółce.

Spółka nie jest organizatorem Programu, lecz jest nim E., czyli podmiot, z którym nie wiąże Pracowników stosunek pracy, Spółka w żaden sposób nie ma wpływu na podejmowane przez E. decyzje dotyczące Programu.

*   W związku z realizacją Programu Pracownicy otrzymują Akcje Bezpłatne od podmiotu trzeciego niebędącego pracodawcą (E.), a nie od Spółki, z którym łączy ich stosunek pracy.

Warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest bowiem fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu. Przesłanką zakwalifikowania przychodu do źródła określonego jako „stosunek pracy” jest to, aby przychód stanowił wynagrodzenie w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy, czyli musi wiązać się z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego to świadczenie.

Należy zauważyć, że świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, otrzymane od osoby trzeciej – nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania zostanie określony fakt istnienia stosunku pracy z określonym podmiotem, nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy. Przychód taki ocenić należy jako świadczenie otrzymane od podmiotu, z którym nie łączy go stosunek pracy.

Podobne stanowisko prezentowane jest także przez sądy administracyjne. Dla przykładu NSA w wyroku z dnia 13 lutego 2014 r. sygn. akt II FSK 601/12 wskazał że: „Z przepisu (art. 12 ustawy o PIT) tego wynika zatem, że przychodami z tego źródła są wszelkie wskazane wyżej świadczenia pieniężne i niepieniężne, które otrzymuje pracownik i które jednocześnie pozostają w związku prawnym i faktycznym ze stosunkiem pracy (kwestia ta nie budzi zresztą wątpliwości w orzecznictwie, por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 kwietnia 2011r., II FSK 1665/10, opubl. LEX nr 897840, z dnia 24 czerwca 2009 r., II FSK 251/08, opubl. LEX nr 513314). Skoro między świadczeniem a stosunkiem pracy musi istnieć związek co najmniej faktyczny, to spełniającym te świadczenia musi być pracodawca, on bowiem jest drugą stroną stosunku pracy, zobowiązaną w jego ramach do spełniania świadczeń wynikających z umowy o pracę, układów zbiorowych pracy czy też wprost z przepisów prawa pracy, regulujących obowiązki pracodawcy względem pracowników (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 lipca 2013r., II FSK 2232/11, CBOSA). Żaden inny podmiot – w ramach tego stosunku – nie ma obowiązku świadczenia na rzecz pracownika. Nie zmienia tego zawarte w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. zastrzeżenie, że świadczenie to nie musi być finansowane z własnych środków pracodawcy (przychód powstaje bez względu na źródło jego finansowania). Źródłem finansowania przychodów, wskazanych w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. mogą być zatem środki, które pracodawca otrzymuje z innego źródła (przykładowo z dotacji czy środków pochodzących od podmiotów wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 46a u.p.d.o.f.). Istotne dla uznania, że dany przychód pochodzi ze źródła, jakim jest stosunek pracy jest jednak uzyskanie go przez pracownika od pracodawcy (pogląd taki wyrażono także w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 kwietnia 2011r., sygn. akt II FSK 1410/10, CBOSA).”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z poźn. zm.): opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 tej ustawy: przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy: źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Na podstawie art. 17 ust. 1ab pkt 1 omawianej ustawy: przychód określony w ust. 1 pkt 6 z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca (dalej również: Spółka) zatrudnia w Polsce ok. 125 pracowników. Wnioskodawca wchodzi w skład międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: Grupa), w której spółką dominującą, w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości, jest spółka akcyjna prawa francuskiego (dalej: E.). Akcje E. są dopuszczone do obrotu na francuskiej giełdzie papierów wartościowych. W ramach Grupy, na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia E., został wdrożony grupowy program akcjonariatu pracowniczego E. (dalej: Program). Program będzie realizowany zgodnie z artykułami L. 3332-18 i nast. francuskiego kodeksu pracy. Organizatorem Programu jest E. Wnioskodawca w żaden sposób nie ma wpływu na podejmowane przez E. decyzje dotyczące Programu. Program jest skierowany do wszystkich pracowników spółek z Grupy spełniających określone kryterium długości stażu pracy, w tym do pracowników zatrudnionych w Spółce (dalej: Pracownicy). W ramach Programu E. oferuje możliwość nabycia swoich akcji wszystkim Pracownikom Grupy zatrudnionym we Francji oraz poza jej granicami, na poniżej opisanych warunkach:

*   przystąpienie do Programu ma charakter dobrowolny – Pracownicy z własnej inicjatywy mogą przystąpić do Programu. Możliwość przystąpienia do Programu nie wynika z żadnej umowy, porozumienia ani czynności faktycznych lub prawnych między Wnioskodawcą a E., na mocy których Pracownicy zostaliby objęci Programem. Uprawnienie Pracowników do uzyskania akcji E. jest związane z zatrudnieniem ich u Wnioskodawcy jako spółki z Grupy,

*   oferta nabycia akcji została złożona Pracownikom bezpośrednio przez E. (a nie przez osobę trzecią), w procesie oferowania akcji nie jest zaangażowany żaden pośrednik finansowy,

*   akcje oferowane przez E. w ramach Programu są akcjami zwykłymi E., które zostały wyemitowane na podstawie Uchwały Walnego Zgromadzenia E.,

*   cena akcji E. podlegających nabyciu przez Pracowników (dalej: Cena) zostanie obliczona na podstawie 20 notowań cen akcji E. na francuskiej giełdzie papierów wartościowych w okresie ustalonym przez E.,

*   Pracownicy mogą nabyć akcje E. za własne środki pieniężne (dalej: Akcje Nabyte) – łączna kwota, jaką dany pracownik ma prawo zainwestować w ramach Programu, będzie podlegać limitowi w wysokości 25% rocznego wynagrodzenia brutto pracownika,

*   przy zakupie Akcji Nabytych Pracownikom przysługuje dyskonto w wysokości 20% Ceny,

*   ponadto za każdą Akcję Nabytą pracownik otrzyma bezpłatnie jedną dodatkową akcję E. (dalej: Akcje Bezpłatne); maksymalna wartość brutto Akcji Bezpłatnych otrzymanych przez jednego pracownika jest ograniczona do kwoty 500 EUR. Przyznanie Pracownikom Akcji bezpłatnych nie wynika z umów o pracę ani z regulaminu pracy obowiązującego u Wnioskodawcy,

*   pracownik otrzyma Akcje Bezpłatne równocześnie w momencie nabycia Akcji Nabytych,

*   przez okres 5 lat Akcje Nabyte i Akcje Bezpłatne podlegają blokadzie (zakazowi sprzedaży), chyba że nastąpi ściśle określone zdarzenie uzasadniające wcześniejsze zbycie akcji; zdarzenia te są związane głównie z życiem osobistym Pracowników, a w przypadku ich zajścia Pracownicy będą mogli zbyć akcje E.,

*   po zakończeniu wspomnianego 5-letniego okresu lub w przypadku zajścia określonego powyżej zdarzenia Pracownicy będą mieli prawo do zbycia akcji znajdujących się w ich posiadaniu.

Celem Programu jest m.in. zmotywowanie pracowników uczestniczących w Programie do zwiększenia wydajności oraz efektywności pracy, a w konsekwencji do osiągania przez Grupę jak najwyższych dochodów. Finalnie zatem zaistnieje pośrednie powiązanie dochodów pracowników zatrudnionych w Spółce z jej wynikami finansowymi. W ocenie Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że w ramach Programu wybrana grupa pracowników znajdujących zatrudnienie w różnych spółkach z Grupy, w tym u Wnioskodawcy, będzie otrzymywać dodatkowe świadczenia w postaci akcji spółki E., Program powinien stanowić system wynagradzania, o którym mowa w art. 24 ust. 11b ustawy o PIT.

Z uwagi na powyższy opis należy przytoczyć art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym: jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1.  spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

– podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Natomiast stosownie do art. 24 ust. 11b ww. ustawy: przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1.  spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

– w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Z powyższych regulacji jednoznacznie wynika, że z programem motywacyjnym w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r.) mamy do czynienia w przypadku, gdy:

1.  jest to system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę akcyjną lub spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w stosunku do spółki,
2.  podatnik uzyskuje świadczenie lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 (stosunek pracy) lub art. 13 (działalność wykonywana osobiście),
3.  w wyniku tego programu motywacyjnego podatnik uprawniony do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywa prawo do faktycznego objęcia/nabycia akcji spółki akcyjnej lub jej spółki dominującej,
4.  podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tych spółek.

W przypadku takich programów motywacyjnych przychód powstaje dopiero w momencie zbycia wskazanych akcji i zaliczany jest do źródła przychodów kapitały pieniężne.

Jednocześnie należy wskazać, że w myśl art. 24 ust. 12a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przepisy ust. 11-11b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajdują się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W niniejszej sprawie:

1.  Program jest systemem wynagradzania wdrożonym w ramach Grupy na podstawie uchwały walnego zgromadzenia E.,
2.  E. jest spółką akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do Wnioskodawcy,
3.  Pracownicy uzyskują świadczenie ze stosunku pracy,
4.  Pracownikom Wnioskodawcy w ramach Programu przyznane zostanie prawo m.in. do otrzymania Akcji Bezpłatnych,
5.  siedziba E. jest we Francji (kraju należącym do Unii Europejskiej).

W związku z tym należy stwierdzić, że opisany we wniosku program akcjonariatu pracowniczego (Program) spełnia przesłanki programu motywacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 11 w związku z ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stąd zasady opodatkowania określone w tych regulacjach znajdą zastosowanie w niniejszej sprawie.

Pracownicy Wnioskodawcy uzyskają zatem przychód dopiero w momencie zbycia akcji E. – zaliczany do źródła przychodów kapitały pieniężne.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie do art. 30b ust. 5 tej ustawy: dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

W myśl art. 45 ust. 1 ww. ustawy: podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 1aa, 7 i 8.

Na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b.

W takim zatem przypadku, gdy rozliczenie uzyskanych przez podatnika dochodów następuje w drodze samoopodatkowania – co będzie miało miejsce w rozpatrywanej sprawie w momencie zbycia akcji E., przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie nakładają na Wnioskodawcę obowiązku naliczenia, poboru i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy bądź zryczałtowanego podatku dochodowego. W związku z tym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pełnienia obowiązków płatnika.

Reasumując – w związku z tym, że objęcie (nabycie) Akcji Bezpłatnych przez Pracowników w ramach Programu nie spowoduje powstania po ich stronie przychodu ze stosunku pracy, natomiast zbycie tych akcji stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – Wnioskodawca, zarówno w momencie objęcia (nabycia) Akcji Bezpłatnych przez Pracowników, jak i ich zbycia, nie będzie zobowiązany jako płatnik do obliczenia, poboru i wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz interpretacji należy stwierdzić, że orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację. Ponadto powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że – zdaniem Organu – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.