Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.382.2020.2.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-09
Teza: w zakresie ustalenia: - czy koszty wynagrodzeń z narzutami i innymi świadczeniami dotyczące Kierownika jednej z baz powinny zwiększyć wartość początkową Inwestycji, - czy koszty wynagrodzeń postojowych pracowników jednego z Terminala Paliw powinny zostać ujęte w kosztach bieżącego okresu, - czy koszty wycinki drzew i krzewów oraz nasadzeń zastępczych powinny zwiększyć wartość początkową Inwestycji.
Słowa kluczowe: inwestycje; koszt; praca-czas pracy; wartość-wartość początkowa; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 25 września 2020 r. (data wpływu 29 września 2020 r.), uzupełnionym 30 listopada 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

*   czy koszty wynagrodzeń z narzutami i innymi świadczeniami dotyczące Kierownika jednej z baz powinny zwiększyć wartość początkową Inwestycji – **jest prawidłowe,**
*   czy koszty wynagrodzeń postojowych pracowników jednego z Terminala Paliw powinny zostać ujęte w kosztach bieżącego okresu – **jest prawidłowe,**
*   czy koszty wycinki drzew i krzewów oraz nasadzeń zastępczych powinny zwiększyć wartość początkową Inwestycji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 września 2020 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia:

*   czy koszty wynagrodzeń z narzutami i innymi świadczeniami dotyczące Kierownika jednej z baz powinny zwiększyć wartość początkową Inwestycji,
*   czy koszty wynagrodzeń postojowych pracowników jednego z Terminala Paliw powinny zostać ujęte w kosztach bieżącego okresu,
*   czy koszty wycinki drzew i krzewów oraz nasadzeń zastępczych powinny zwiększyć wartość początkową Inwestycji.

Powyższy wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 18 listopada 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.378.2020.1.AW wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 30 listopada 2020 r.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca (dalej zwany także „Spółka”) wchodzi w skład Grupy Kapitałowej X (dalej: „Grupa”). Przedmiotem przeważającej działalności Spółki zgodnie ze Statutem jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z). Natomiast przedmiotem pozostałej działalności Spółki jest:

1.  Wytwarzanie i przetwarzanie produktów rafinacji ropy naftowej.
2.  Produkcja pozostałych podstawowych chemikaliów organicznych.
3.  Produkcja pozostałych wyrobów chemicznych, gdzie indziej niesklasyfikowana.
4.  Sprzedaż hurtowa paliw i produktów pochodnych.
5.  Sprzedaż hurtowa wyrobów chemicznych.
6.  Sprzedaż hurtowa pozostałych półproduktów.
7.  Transport rurociągowy.
8.  Magazynowanie i przechowywanie paliw gazowych.
9.  Magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów.
10.  Przeładunek towarów w pozostałych punktach przeładunkowych.
11.  Działalność pozostałych agencji transportowych.
12.  Pozostałe badania i analizy techniczne.
13.  Wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń i dóbr materialnych gdzie indziej niesklasyfikowane.
14.  Ochrona przeciwpożarowa.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w następujących lokalizacjach: baza w (…) - udostępnienie infrastruktury logistycznej, obsługa infrastruktury logistycznej na rzecz Grupy w zakresie wytwarzania, magazynowanie i przeładunku paliw ciekłych, bazy w (…) i (…) - wytwarzanie, magazynowanie i przeładunek paliw ciekłych, baza w (…) - magazynowanie i przeładunek paliw ciekłych.

Wnioskodawca planuje modernizację i rozbudowę istniejącej infrastruktury Terminala Paliw należącego do Spółki, zlokalizowanego w (…) (zwaną również dalej „Inwestycją”). Głównym celem Inwestycji jest poszerzenie asortymentu magazynowanych i przeładowywanych paliw oraz zwiększenie pojemności magazynowej i wydajności przeładunkowej. Inwestycja uwzględnia również budowę instalacji do przeładunku gazu LPG. Terminal został zaprojektowany w sposób umożliwiający obsługę oraz przyjmowanie i wydawanie paliwa w systemie trójzmianowym 7 dni w tygodniu, 24 godziny na dobę.

Spółka jest właścicielem nieruchomości gruntowej oraz wybudowanych na niej budynków i budowli w (…). Budynki i budowle są wykorzystywane do celów działalności gospodarczej w bazie i znajdują się w ewidencji środków trwałych Spółki. Część środków trwałych znajdujących się w tej lokalizacji zostało już w pełni zamortyzowanych, pozostałe w dalszym ciągu stanowią podstawę do naliczania odpisów amortyzacyjnych. Realizując strategiczne decyzje właścicielskie, Spółka podpisała w dniu 14 stycznia 2020 roku umowę (kontrakt) z Y z siedzibą w (…) (zwaną dalej „Wykonawcą”), której przedmiotem jest rozbudowa i modernizacja Terminala Paliw, zlokalizowanego w (…), w formule „zaprojektuj i buduj”. Zgodnie z umową realizacja przedmiotu umowy obejmuje następujące etapy:

*   Etap pierwszy (I), trwający ok. 15 miesięcy - etap projektowo - pozwoleniowy Wykonawca zobowiązany jest do opracowania projektów, dokumentacji technicznej, uzyskania wymaganych opinii, uzgodnień i sprawdzeń rozwiązań projektowych w zakresie wynikającym z obowiązujących przepisów prawa, sprawowania nadzoru autorskiego, uzyskania kompletu decyzji administracyjnych, w tym decyzji o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę.
*   Etap drugi (II), trwający kolejne 15 miesięcy - etap wykonania robót budowlanych Wykonawca przeprowadzi i ukończy wszystkie prace związane z modernizacją i rozbudową Terminalu Paliw, a w szczególności:
    *   budowa zbiorników magazynowych,
    *   wykonanie jednotorowych kolejowych frontów rozładunkowych,
    *   wykonanie pompowni technologicznej załadunkowej,
    *   wykonanie pompowni i sprężarkowni LPG,
    *   wykonanie frontu nalewu paliw i LPG do autocystern,
    *   wykonanie układu awaryjnego rozładunku z autocystern z autocystern,
    *   wykonanie układów technologicznych dozowania dodatków uszlachetniających do paliw i estrów do ON,
    *   wykonanie instalacji VRU,
    *   wykonanie rurociągów technologicznych przesyłowych paliw, LPG,
    *   instalacja czynnika grzewczego, AJ wykonanie instalacji ppoż., kanalizacji, elektrycznych, sterowania i automatyki (AKPiA), teletechnicznej,
    *   wykonanie robót drogowych, wykonanie robót kolejowych.
*   Etap trzeci (III) - etap konfiguracji, prób i rozruchu Wykonawca przygotuje kompletną dokumentację poprzedzającą eksploatację i użytkowanie bazy.
*   Etap czwarty (IV) - etap odbiorów i decyzji Wykonawca przeprowadzi procedury poprzedzające użytkowanie i eksploatację bazy paliw (rejestrację urządzeń, legalizację zbiorników, wykonanie rozruchu mechanicznego i technologicznego), przeprowadzi szkolenia załogi i dokona przekazania uruchomionego terminala.

Z zawartej umowy z Wykonawcą wynika dodatkowo, że po stronie Zamawiającego (tutaj Wnioskodawca) należą następujące obowiązki:

*   utylizacja gruntu zanieczyszczonego lub skażonego,
*   wycinka drzew oraz koszty administracyjne nakładane z tytułu wycinki drzew,
*   roboty poza terenem terminala,
*   doprowadzenie wymaganej infrastruktury i mediów do granic działki terminala,
*   przygotowanie istniejących instalacji do demontażu, tj. przedmuchanie i wyczyszczenie,
*   odbiór ścieków i odpadów (na etapie eksploatacji terminala),
*   dostawa i utylizacja mediów, w tym paliwo i LPG do przeprowadzania badań i testów,
*   ochrona paliwa i LPG na czas przedmiotowych czynności,
*   skanowanie ferromagnetyczne i usunięcie niewybuchów z obszaru terminala,
*   wykonanie robót SRK (sterowanie ruchem kolejowym),
*   uzyskanie zgód i oświadczeń o prawie dysponowania nieruchomością na cele budowlane.

W pierwszym etapie prac, związanym z opracowaniem dokumentacji projektowej, Terminal Paliw będzie funkcjonować bez zmian, tzn. będzie prowadzona działalność operacyjna związana z magazynowaniem i przeładunkiem paliw. W trakcie drugiego etapu prac przedmiotowy Terminal Paliw będzie wyłączony z użytkowania (czas przestoju). W tym czasie wszyscy pracownicy Terminala, oprócz Kierownika Oddziału Terminal w (\`(...)\`), zostaną albo czasowo przeniesieni do prac w innych terminalach Spółki, znajdujących się w innych lokalizacjach albo nie będą w tym czasie świadczyć pracy w zamian za wynagrodzenie postojowe. Kierownik będzie w tym czasie oddelegowany do prac związanych z nadzorem nad Inwestycją. W ostatnim, czwartym etapie, na około 3 miesiące przed oddaniem Inwestycji do eksploatacji, pracownicy Terminala (obecni oraz nowo zatrudnieni) powrócą do miejsca pracy w celu zapoznawania się ze zmodernizowanym miejscem pracy, nowymi systemami informatycznymi, zasadami bezpieczeństwa i obsługi urządzeń zmodernizowanego Terminala Paliw (szeroko rozumiane szkolenia). Spółka zawarła również w dniu 29 czerwca 2020 roku umowę ze Spółką Z. na pełnienie wielobranżowego nadzoru inwestorskiego przy realizacji Inwestycji. Pełnienie czynności nadzoru inwestorskiego przez Wykonawcę tej umowy będzie obejmowało nadzór nad opiniowaniem dokumentacji oraz realizacją robót w branżach: budowlano-konstrukcyjnej, budowlano-sanitarnej, mechanicznej, elektrycznej, drogowej, kolejowej, antykorozyjnej i izolacyjnej. Wnioskodawca będzie finansować zadanie modernizacji i rozbudowy Terminala Paliw w (…) kredytem bankowym. W dniu 30 marca 2015 roku Spółka zaciągnęła kredyt inwestycyjny celem sfinansowania zakupu bazy paliw w (…) od Grupy. W dniu 14 stycznia 2020 roku Wnioskodawca zawarł aneks do umowy kredytu inwestycyjnego z dnia 30 marca 2015 roku. Na tej podstawie Spółka otrzyma drugą transzę kredytu na sfinansowanie 100% Inwestycji. W trakcie całego procesu realizacji Inwestycji, oprócz kosztu modernizacji i rozbudowy Terminala Paliw, ujętego w cenie kontraktu oraz kosztu nadzoru inwestorskiego, Spółka będzie ponosić koszty własne, zarówno bezpośrednio jak i pośrednio związane z Inwestycją, a w szczególności:

1.  Koszty wycinki drzew oraz koszty związane z nasadzeniem nowych drzew i krzewów w związku z przygotowaniem gruntu pod Inwestycję. Wnioskodawca w celu umorzenia opłaty naliczanej na podstawie art. 84 ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 roku o ochronie przyrody (t.j. Dz.U. 2004 nr 92 poz 880 z późn. zm.) przez organ wydający zezwolenie na usunięcie drzew lub krzewów, podjął działania związane ze skorzystaniem z możliwości dokonania nasadzeń drzew i krzewów w nowych lokalizacjach wskazanych przez organ wydający zezwolenie.
2.  Koszty wynagrodzenia z narzutami i innymi świadczeniami (np. koszty delegacji, koszty utrzymania telefonów służbowych, koszty samochodów służbowych, sprzętu komputerowego) na rzecz osób zajmujących się głównie nadzorowaniem i wspomaganiem Inwestycji w okresie jej realizacji (do czasu oddania zadania do eksploatacji), dotyczy to przede wszystkim Kierownika, oddelegowanego do prac związanych z nadzorem nad Inwestycją oraz pozostałych osób zaangażowanych wyłącznie w proces wytworzenia środków trwałych będących przedmiotem projektu inwestycyjnego.
3.  Koszty wynagrodzenia postojowego obejmującego pracowników w okresie zawieszenia prowadzonej działalności gospodarczej na terenie Terminala Paliw w (\`(...)\`), w związku z trwającymi w tym okresie pracami dotyczącymi rozbudowy i modernizacji Terminala (przeszkoda w wykonywaniu pracy nastąpi z przyczyn leżących po stronie pracodawcy).

W uzupełnieniu ujętym w piśmie z dnia 30 listopada 2020 r., Wnioskodawca ponadto wskazał, że Kierownik bazy w (…), o którym mowa w pierwszym pytaniu, będzie zaangażowany wyłącznie w prace związane z Inwestycją. Kierownik bazy na czas trwania budowy nowej Inwestycji zostanie oddelegowany do prac związanych bezpośrednio z nadzorem ze strony Spółki nad właściwą i zgodną z harmonogramem realizacją prac wykonanych przez Wykonawcę. Szczegółowy zakres obowiązków Kierownika bazy na czas trwania budowy zastąpi dotychczasowy jego zakres obowiązków. Biorąc pod uwagę fakt, że Kierownik będący zaangażowany wyłącznie w prace związane z Inwestycją, Spółka nie będzie dokonywała podziału wynagrodzenia wraz z narzutami i innymi świadczeniami. Koszty te będą przypisywane w całości do wartości początkowej nowej Inwestycji.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy koszty wynagrodzeń z narzutami i innymi świadczeniami dotyczące Kierownika jednej z baz powinny zwiększyć wartość początkową Inwestycji?
2.  Czy koszty wynagrodzeń postojowych pracowników jednego z Terminala Paliw powinny zostać ujęte w kosztach bieżącego okresu?
3.  Czy koszty wycinki drzew i krzewów oraz nasadzeń zastępczych powinny zwiększyć wartość początkową inwestycji?

Zdaniem Wnioskodawcy, stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Przepis ten ma charakter ogólny (tzw. klauzula generalna). W związku z tym należy uznać, że dla dokonania kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel w jakim został poniesiony. Oznacza to, że do kosztów uzyskania przychodów można zaliczyć wszystkie wydatki związane z działalnością gospodarczą, po wyłączeniu enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi lub przewidywanymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Nie ma przy tym znaczenia czy poniesiony wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub ich zabezpieczenia. Najważniejsze, aby w momencie jego ponoszenia podatnik mógł oczekiwać takiego efektu. Ustawodawca kierując się kryterium stopnia powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem jakiemu ma służyć, dokonał podziału kosztów na koszty bezpośrednio związane z przychodami oraz koszty pośrednie (inne niż bezpośrednio związane z przychodami).

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia, natomiast stosownie do pkt 2 w razie wytworzenia we własnym zakresie - koszt wytworzenia. Za koszt wytworzenia, zgodnie z art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do jego wytworzenia: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, koszty wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych.

Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych, kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Decydujące znaczenie dla zaliczenia określonego wydatku do wydatków stanowiących koszt wytworzenia środka trwałego ma możliwość powiązania danego wydatku z konkretnym przedsięwzięciem inwestycyjnym, czyli wytwarzanym środkiem trwałym. Wszelkie wydatki pozostające w związku z wytworzeniem środka trwałego mają wpływ na jego koszt wytworzenia. Koszt ten zarazem stanowi o wartości początkowej środka trwałego, od której dokonuje się następnie odpisów amortyzacyjnych.

Ad. 1

Zakres obowiązków Kierownika Terminala Paliw będzie obejmował bezpośredni nadzór i kontrolę nad realizacją Inwestycji, której budowa została zlecona podmiotowi zewnętrznemu. Oznacza to, że koszty wynagrodzenia wraz z narzutami i innymi kosztami (m.in. delegacje, samochód służbowy, utrzymanie telefonu) będą zwiększać wartość początkową nowej Inwestycji, ponieważ pozostają w ścisłym związku z procesem inwestycyjnym. Takie stanowisko w tej sprawie reprezentuje również Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 27 maja 2015 roku (Znak: ITPB3/4510-156/15/AW), który wprost wskazał, że „decydującym kryterium pozwalającym zakwalifikować koszty pracownicze do wartości początkowej realizowanej inwestycji (wytwarzanego środka trwałego) jest bez wątpienia stopień powiązania tych pracowników z inwestycją. Jeżeli wydatki osobowe (np. koszty wynagrodzeń, narzutów na wynagrodzenia, delegacji związanych z inwestycjami i inne koszty pracowników) związane są z zaangażowaniem danych osób wyłącznie w procesie wytworzenia danego środka trwałego, stanowić będą stosownie do treści art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych część składową jego wartości początkowej” (podobnie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 kwietnia 2017 roku, Znak: 0111-KDIB2-3.4010.1.2017.1.KB). Taki sam pogląd zajmuje Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, który w interpretacji z dnia 12 lutego 2014 roku (Znak: IPPB3/423-955/13-2/MS) stwierdził, że „wydatki na usługi inżyniera kontraktu stanowią element kosztu wytworzenia, ponieważ pozostają w bezpośrednim związku z całym procesem (w tym również na etapie wstępnych prac, przygotowujących właściwe prace rzeczowe) wytwarzania powstających środków trwałych. Tym samym, wyznaczają ich wartość początkową. (\`(...)\`) mogą one zostać zaliczone do wartości początkowej tylko wówczas, gdy zostały poniesione przed oddaniem środków trwałych do używania”. Podobne stanowisko organów skarbowych zostało przedstawione w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 22 lutego 2017 roku Znak: 2461-IBPB-1-3.4510.21.2017.1.KB oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 grudnia 2014 roku Znak: IPPB5/423-933/14-2/KS.

Zdaniem Wnioskodawcy, analiza podstaw zaliczenia kosztów wynagrodzeń i innych kosztów związanych z pracą Kierownika Terminala Paliw w (…) opiera się na uregulowaniach zawartych w art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Uregulowania zawarte w tym przepisie wprost wskazują, że zasada ujmowania kosztów bezpośrednio związanych z procesem inwestycyjnym ma znaczenie szczególne w stosunku do zasady ogólnej zaliczania wynagrodzeń do kosztów podatkowych i ma pierwszeństwo wobec zasad ogólnych. Wnioskodawca nie ma również wątpliwości, że inne koszty związane z pracą Kierownika Terminala Paliw, do których zaliczyć można w szczególności koszty telefonu komórkowego, samochodu służbowego (amortyzacja, paliwo), koszty delegacji, powinny zwiększyć wartość początkową nowego środka trwałego. Takie stanowisko potwierdza Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w swojej interpretacji z dnia 24 października 2019 roku (Znak: 0111-KDIB2-3.4010.282.2019.2.KK) wskazując, że „koszty służbowych telefonów komórkowych pracowników, a także koszty samochodów służbowych, które to telefony i samochody są wykorzystywane przez pracowników, którzy wykonują pracę związaną z wytwarzaniem środków trwałych (\`(...)\`) należy zaliczyć do kosztu wytworzenia środka trwałego (\`(...)\`)”.

Ad. 2

W związku z planowaną Inwestycją część pracowników, którzy z przyczyn organizacyjnych nie mogą zostać „przesunięci” do innych miejsc (lokalizacji) prowadzenia działalności Spółki, nie będą mogli wykonywać swoich obowiązków w ramach zawartych z nimi umów o pracę. W związku z przestojem z powodu nowej Inwestycji pracownicy Ci będą otrzymywać tzw. wynagrodzenie postojowe. Jest to zgodne z art. 81 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1320, dalej: „Kodeks pracy”), na podstawie którego pracownikowi przysługuje wynagrodzenie postojowe w sytuacji, gdy: przeszkoda w wykonywaniu pracy nastąpiła z przyczyn dotyczących pracodawcy (najczęściej są to przejściowe przerwy w pracy spowodowane zaburzeniami natury technicznej lub organizacyjnej); pracownik jest gotów do wykonywania pracy; przestój nie jest zawiniony przez pracownika.

W opinii Wnioskodawcy, pracownicy przebywający na tzw. przestoju, nie będą w żaden sposób zaangażowani w jakiekolwiek prace, a w szczególności prace związane z realizowaną Inwestycją (budową nowego środka trwałego). W związku z tym koszty wynagrodzeń postojowych powinny zostać uznane za koszty ogólnego zarządu i zostać ujęte w kosztach w momencie ich poniesienia (koszty bieżące). Takie stanowisko potwierdza Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 19 czerwca 2013 roku (Znak: ITPB3/423-148/13/PS), w której wskazuje, że „Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia „kosztów ogólnych zarządu”. W doktrynie przyjmuje się jednak, że przez koszty ogólne zarządu rozumie się koszty działania jednostki jako całości oraz zarządzania nią. W kosztach zarządu wyróżnia się: 1. koszty administracyjno-gospodarcze, na które składają się: wynagrodzenia wraz z pochodnymi pracowników zarządu, koszty delegacji, koszty eksploatacji samochodów służbowych, koszty zużycia materiałów biurowych, podatki o charakterze kosztowym, opłaty pocztowe, telekomunikacyjne i inne, koszty utrzymania budynków i pomieszczeń zarządu, 2. koszty ogólnoprodukcyjne obejmujące koszty prowadzenia i utrzymania komórek oraz obiektów ogólnego przeznaczenia, takich jak: magazyny, biura, laboratoria, bocznice kolejowe, a także koszty ochrony mienia jednostki, bezpieczeństwa i ochrony pracy, szkolenia załogi, racjonalizacji i wynalazczości, 3. koszty nieprodukcyjne, tj. nie przynoszące efektu gospodarczego, do których zalicza się koszty przestojów, ubytki naturalne i niedobory w magazynach”.

Dodatkowo należy zwrócić uwagę na fakt, że zgodnie z art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyłączono z kosztu wytworzenia środka trwałego koszty ogólne zarządu. Koszty te nie są związane bezpośrednio z realizacją inwestycji, ale z całokształtem działalności Wnioskodawcy. Dodatkowo na potwierdzenie stanowiska organów skarbowych, w piśmie z dnia 27 maja 2015 roku (Znak: ITPB3/4510-156/15/AW) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził, że „(\`(...)\` ) do kosztów wytworzenia środka trwałego zalicza się tylko te wydatki, które dają się zaliczyć do wartości wytworzonego środka trwałego, to znaczy związane są bezpośrednio z realizacją inwestycji. Wydatki dotyczące całokształtu działalności Spółki natomiast, które wpływają w sposób pośredni na przychody, mimo iż związane są z realizowaną inwestycją, nie mają jednak wpływu na koszt wytworzenia. Wydatki te, jeśli wypełniają hipotezę normy art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy zakwalifikować jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodem, tzw koszty „pośrednie” i odnieść w koszty podatkowe w dacie ich faktycznego poniesienia.”

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazano, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. Warunkiem koniecznym, aby koszty wynagrodzeń zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów jest ich wypłata lub postawienie do dyspozycji pracownika (art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób prawych). Zgodnie z art. 80 Kodeksu pracy pracownikowi wynagrodzenie przysługuje za pracę wykonaną, natomiast za czas niewykonywania pracy pracownik zachowuje prawo do wynagrodzenia tylko wówczas, gdy przepisy prawa pracy tak stanowią. W art. 81 Kodeksu pracy ustawodawca doprecyzował, że w przypadku przestoju, który nie nastąpił z winy pracownika, wynagrodzenie mu przysługuje jeśli był gotów do wykonywania pracy. Utrzymanie pracowników i wypłacanie im wynagrodzenia za przestój jest zasadne, ponieważ doświadczeni pracownicy umożliwią sprawne funkcjonowanie bazy po zakończeniu Inwestycji. Pomimo, że wypłacone wynagrodzenie za czas przestoju bezpośrednio nie przysłuży się osiągnięciu przychodów to będzie miało wpływ na przyszłe przychody. Biorąc to pod uwagę zdaniem Wnioskodawcy, koszty wynagrodzeń wypłacone w okresie przestoju mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia.

Ad. 3

Jednym z etapów planowanej Inwestycji - budowy nowej bazy Terminala Paliw w (…) - jest przygotowanie gruntu pod budowę, miedzy innymi w zakresie wycinki drzew i krzewów znajdujących się na tym terenie. Procedura usunięcia drzew i krzewów jest związana nierozerwalnie z koniecznością uzyskania zezwolenia. Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w przepisie art. 84 ustawy z 16 kwietnia 2004 r. o ochronie przyrody (t.j. Dz.U. z 2004 nr 92 poz. 880 z późn. zm. – winno być: Dz.U. z 2020 r. poz. 55) Wnioskodawca ma możliwość ubiegania się o umorzenie opłaty za usunięcie drzewostanu, w związku z możliwością wykonania nasadzeń zastępczych. W tej sprawie prowadzone są już rozmowy w Urzędem Miasta w (\`(...)\`), który zaproponował nasadzenia zastępcze w formie zagospodarowania terenu jako skwer w dwóch lokalizacjach na terenie miasta.

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty związane z wycinką drzew i krzewów oraz nasadzeniem nowego drzewostanu powinny zostać ujęte w wartości początkowej środków trwałych wchodzących w skład nowo budowanej bazy paliw. Biorąc pod uwagę fakt, że do kwalifikacji prawnej kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim on został poniesiony, podatnik zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów powinien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub, że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem inwestycyjnym. Przywołana w pierwszej części uzasadnienia definicja kosztu wytworzenia środka trwałego pozwala zaliczyć do wartości początkowej środka trwałego wszelkie poniesione koszty, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wskazanych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Oznacza to, że koszty wycinki i nasadzeń należy uznać jako koszty nierozerwalnie związane z budową nowej inwestycji, pozostające w bezpośrednim związku z całym procesem budowlanym i warunkujące powstanie Inwestycji od poniesienia wyżej wymienionych wydatków.

Takie stanowisko organów podatkowych zostało zaprezentowane w interpretacjach indywidualnych wydanych w zbliżonych stanach faktycznych do opisanego przez Wnioskodawcę:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 19 czerwca 2013 roku (Znak: ITPB3/423-148/13/PS),
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 stycznia 2016 roku (Znak: IPPB6/4510-452/15-2/AK),
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 października 2019 roku (Znak: 0111-KDIB1-2.4010.330.2019.1.AK),
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 października 2019 roku (Znak: 0111- KDIB2-3.4010.282.2019.2.KK).

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.