Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.723.2020.2.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-03
Teza: Opodatkowanie odszkodowania z Wielkiej Brytanii
Słowa kluczowe: odszkodowania; opodatkowanie-unikanie podwójnego opodatkowania; Wielka Brytania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 sierpnia 2020 r. (data wpływu 24 sierpnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 listopada 2020 r. (data wpływu 16 listopada 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania otrzymanego na podstawie ugody sądowej odszkodowania **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 sierpnia 2020 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania otrzymanego na podstawie ugody sądowej odszkodowania.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 3 listopada 2020 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.723.2020.1.SR, wezwano Wnioskodawcę na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 4 listopada 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 10 listopada 2020 r.), zaś w dniu 16 listopada 2020 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest obywatelem polskim, posiada stałe miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz jest polskim rezydentem podatkowym i posiada tu nieograniczony obowiązek podatkowy. W okresie od października 2015 r. Wnioskodawca pracował w Wielkiej Brytanii jako pracownik w …. Praca ta była legalna i podlegała obowiązkowym składkom ubezpieczeniowym. W dniu 16 lutego 2016 r. podczas wykonywania pracy doszło do wypadku – urazu prawej stopy. Wnioskodawca został zabrany do szpitala, w którym prześwietlenia wykazały, że doznał rozdrobnionego, przemieszczonego złamania pierwszego śródstopia. Przeszedł skomplikowany zabieg, w wyniku którego wstawiona została metalowa płytka oraz śruby. Poruszanie się możliwe było jedynie z pomocą kul jednak powodowało wiele bólu. Pojawiły się dodatkowe (oprócz stopy) bóle w nerwie łokciowym (parestezja). W kolejnych miesiącach Wnioskodawca odbył wiele wizyt w szpitalu ze względu na brak znaczącej poprawy, ciągłe bóle oraz nowe objawy (infekcje czy bóle spowodowane uszkodzeniem przewodnictwa nerwowego w nerwie łokciowym). W sierpniu 2016 r. Wnioskodawca podjął próbę powrotu do pracy – jako .., jednak nawet praca, która nie wymaga dużej sprawności fizycznej, sprawiła mu ból, który uniemożliwiał jej wykonywanie. Wydarzenie to wywołało u Wnioskodawcy depresję, która pogłębiła się jeszcze bardziej po październiku 2016 r., kiedy po raz drugi została podjęta próba powrotu do pracy – w charakterze …. Również tym razem towarzyszący ból oraz ogólny stan zdrowia uniemożliwił jej utrzymanie i od grudnia 2016 r. Wnioskodawca jest osobą bezrobotną. Na rok po wypadku jego skutki wciąż były widoczne – ból zmniejszył się nieznacznie, ale nasiliły inne objawy – drętwienie, zaburzenia snu, koncentracji. Wnioskodawca był pod stałą opieką medyczną, przyjmował antybiotyki, specjalne zastrzyki. Ze względu na brak efektów terapii, w sierpniu 2017 r. Wnioskodawca powrócił do Polski na pół roku, aby skonsultować się z tutejszymi lekarzami. W Polsce odbył się zabieg, podczas którego miały zostać wyciągnięte metalowe płytki jednak finalnie okazało się to możliwe tylko częściowo. Po powrocie do Anglii zdiagnozowano zespół przewlekłego bólu, zalecono rezonans magnetyczny, aby wykluczyć poważne infekcje, i skierowano na dalszą fizjoterapię. Dalsze działania również nie przynosiły efektu, a lista oczekujących na spotkanie z profesorem (specjalistą od bólu) wynosiła ponad 2 lata, w związku z czym koszt wizyty prywatnej został pokryty przez ówczesnych prawników Wnioskodawcy. Stwierdzono wtedy Zespół Bólu Regionalnego (Complex Regional Pain Syndrome) oraz zalecono dalszą fizjoterapię, leki przeciwzapalne oraz przeciwdepresyjne, a kilka miesięcy później specjalne silnie przeciwbólowe plastry, które niestety powodowały zbyt wiele efektów ubocznych. Po wyczerpaniu wszystkich dostępnych możliwości leczenia została podjęta decyzja o powrocie do Polski. Wnioskodawca wciąż cierpi z powodu ciągłego bólu stopy, który promieniuje w górę nogi do biodra. Miewa również mrowienie i utratę czucia w palcach prawej dłoni. Nadal nie jest w stanie w pełni obciążać stopy i ma trudności z tolerowaniem noszenia skarpet lub dotykania całej stopy. Podczas pobytu w Wielkiej Brytanii Wnioskodawca korzystał początkowo z pomocy swojego współlokatora, a następnie brata, który przyjechał w tym celu z Polski. Pomoc ta była zarówno finansowa, jak i w czynnościach życia codziennego, których nie mógł sam wykonać (cięższe zakupy, przenoszenie przedmiotów, poruszanie się na większych odległościach). W lipcu 2017 r. do Wielkiej Brytanii przyjechała również partnerka Wnioskodawcy, aby pomóc mu w codziennych czynnościach oraz podjąć pracę zarobkową pozwalającą na utrzymanie się pary oraz pokrycie podstawowych wydatków (jedzenie, chemia, wynajem). Wyżej wymienione osoby stanowiły również duże wsparcie psychiczne dla Wnioskodawcy, który przez długi czas musiał zażywać leki antydepresyjne. Przedstawiony powyżej stan faktyczny jasno wskazuje w jak ciężkiej sytuacji zarówno osobistej, zdrowotnej, jak i finansowej znalazł się Wnioskodawca.

Prawnicy zajmujący się Jego sprawą w Wielkiej Brytanii powołując się na wyżej opisane okoliczności (będące skutkiem naruszenia przepisów – co zostało wykazane w piśmie procesowym – prawa pracy państwa, w którym uległ wypadkowi) oraz dokonując szczegółowej analizy oraz wyliczeń dotyczących m.in. utraconego wynagrodzenia, poniesionych kosztów leczenia (fizjoterapie, sprzęt do ćwiczeń, duże ilości leków, prywatne wizyty, częste badania, transport) oraz opieki sprawowanej przez znajomych i rodzinę uzyskali dla Wnioskodawcy odszkodowanie (oraz zadośćuczynienie), które miało mu zrekompensować zarówno szkodę materialną, jak i doznane przez Niego krzywdy. Kwota ta została przyznana w wyniku zawarcia sądowej ugody pomiędzy Wnioskodawcą a pracodawcą – spółką, w której był zatrudniony w momencie wypadku. Kwota ta została wpłacona na rachunek bankowy Wnioskodawcy prowadzony w Wielkiej Brytanii, a obecnie jedynie nieznaczna jej część została wykorzystana na bieżące potrzeby.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

*   W dniu 6 czerwca 2019 r. Wnioskodawca powrócił do Polski z zamiarem stałego zamieszkania.

*   Wnioskodawca w roku podatkowym 2020 będzie przebywał w Polsce dłużej niż 183 dni (Wnioskodawca przebywa w Polsce na stałe).

*   Dokument „consent order” – czyli postanowienie Sędziego zatwierdzające warunki zawartej ugody (najczęściej finansowej) zostało podpisane w dniu 4 marca 2020 r. Od tego momentu ugoda jest prawnie wiążąca i wykonalna.

*   Wypłata przyznanego odszkodowania została dokonana w dniu 18 marca 2020 r.

*   Wysokość otrzymanego odszkodowania została ustalona na podstawie ogółu przepisów odnoszących się do tego zagadnienia, które stosowane są w brytyjskim prawie. Wysokość odszkodowania jest wynikiem szczegółowej analizy stanu faktycznego w jakim znalazł się Wnioskodawca oraz wyliczeń dotyczących m.in. utraconego wynagrodzenia, poniesionych kosztów leczenia (fizjoterapie, sprzęt do ćwiczeń, duże ilości leków, prywatne wizyty, częste badania, transport), a także opieki sprawowanej przez znajomych i rodzinę. Kwota ta uwzględnia również rekompensatę za doznane krzywdy, czyli szkodę niematerialną głównie w formie bólu, cierpienia fizycznego i psychicznego, czy konsekwencji przebytej depresji. Podobnie jak w polskim systemie prawnym szkoda majątkowa oparta jest na wskaźnikach obiektywnych, możliwych do wyliczenia na podstawie posiadanych informacji, natomiast zadośćuczynienie jest elementem ocennym, wyznaczonym głównie na podstawie doświadczenia życiowego i zasad słuszności.

*   Art. 21 ust. 1 pkt 3 stanowi, że wolne od podatku pozostają „otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw (…)”. Zdaniem Wnioskodawcy, nie powinno ulegać wątpliwości, że ww. „przepisami odrębnych ustaw (\`(...)\`)” jest m.in. art. 444 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia naprawienie szkody obejmuje wszelkie wynikłe z tego powodu koszty (\`(...)\`)” – co znajduje oparcie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 2008/2011.

Powyższe wnioski pozostają aktualne także w przypadku odszkodowania uzyskanego z Wielkiej Brytanii na podstawie analogicznych zasad jak polskie – w rozpatrywanej sprawie istnieją przepisy regulujące kwestię odszkodowania za wypadek przy pracy („personal injury”/”work accident”) – pomimo tego, że system prawa brytyjskiego różni się od prawa polskiego (tj. od tzw. systemu prawa kontynentalnego). Nie powinno ulegać wątpliwości, że to, iż mowa tu o systemie prawa brytyjskiego, nie powinno powodować wyłączenia przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy bowiem pamiętać o zasadach wynikających z prawa unijnego, nakazujących równe traktowanie poszczególnych krajów członkowskich (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 grudnia 2014., nr IBPBII/2/415-943/14/NG).

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 31 lipca 2012 r., sygn. akt II FSK 2593/2010, Sąd stwierdził, że: „W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w świetle wspólnotowego zakazu dyskryminacji oraz wspólnotowej zasady swobodnego przepływu osób nie można zaakceptować różnego traktowania podatnika tylko z uwagi na fakt, iż podatnik (rezydent) prawo do przedmiotowego odszkodowania uzyskał pracując poza granicami RP, tj. w innym państwie członkowskim na podstawie obowiązującego tam ustawodawstwa. Zaznaczyć należy, że wszystkie podmioty prawa charakteryzujące się w równym stopniu daną cecha istotną (relewantną) powinny być traktowane równo, bez zróżnicowań dyskryminujących jak i faworyzujących. Oceniając zatem dokonaną przez organy podatkowe interpretację art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. z punktu widzenia tak rozumianej traktatowej zasady niedyskryminacji (równości) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że nie znalazł podstaw uzasadniających różne traktowanie podmiotów prawa, będących w takiej samej sytuacji (tj. uprawnionych do otrzymania świadczeń odszkodowawczych), wyłącznie na podstawie kryterium pochodzenia aktu prawnego, na podstawie którego przyznano dane świadczenie”.

*   Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Z przepisu art. 3 ust. 1a ww. ustawy wynika, że za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

*   posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
*   przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Odszkodowanie Wnioskodawcy nie podlega opodatkowaniu w Wielkiej Brytanii.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłaty podatku od kwoty odszkodowania otrzymanego z zagranicy?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z Konwencją między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisaną w Londynie dnia 20 lipca 2006 r., przedmiotowe świadczenie, które otrzymał Wnioskodawca będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce, a tym samym do jego opodatkowania stosuje się przepisy polskiego prawa podatkowego.

Biorąc pod uwagę okoliczności przedstawione w stanie faktycznym, należy stwierdzić, że w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę odszkodowania od firmy, w której pracował w Wielkiej Brytanii, w rozpatrywanej sprawie zastosowanie znajduje art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy, w tym m.in. w art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, zgodnie z którego treścią wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydawanych na podstawie tych ustaw.

Aby wypłacona kwota korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

1.  wypłacona kwota musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,
2.  jej wysokość lub zasady ustalania muszą wynikać z przepisów odrębnych ustaw,
3.  podstawą jej przyznania nie może być zawarta umowa lub ugoda pozasądowa.

Odnosząc się do pierwszego warunku należy podkreślić, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia a zatem ich rozumienie powinno być zgodne ze znaczeniem tych pojęć przyjętym w prawie cywilnym. Na tle przepisów Kodeksu cywilnego świadczenie odszkodowawcze jest następstwem czynu niedozwolonego lub niewykonania bądź nienależytego wykonania zobowiązania, a wypłata odszkodowania jest konsekwencją wystąpienia szkody. Odszkodowanie jest świadczeniem, które ma na celu naprawienie wyrządzonej szkody, przy czym szkodą jest zarówno uszczerbek w istniejącym mieniu, jak i utrata przyszłych korzyści. Zadośćuczynienie natomiast to forma rekompensaty pieniężnej z tytułu szkody niemajątkowej w związku z doznaną krzywdą. Pracownik, który w wyniku wypadku przy pracy doznał uszkodzenia ciała lub rozstroju zdrowia może domagać się naprawienia szkody niemajątkowej – może ono polegać na przyznaniu poszkodowanemu odpowiedniej sumy pieniężnej. W omawianym przypadku, odwołując się do opisanego powyżej stanu faktycznego należy stwierdzić, że niewątpliwie wystąpił element szkody, zaś przedmiotowe świadczenie, uzyskane i wypłacone w Wielkiej Brytanii ma na celu naprawienie wyrządzonej szkody, zarówno materialnej jak i krzywdy, a zatem świadczenie to ma niewątpliwie charakter odszkodowania lub zadośćuczynienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca otrzymał przedmiotową kwotę z tego względu, że poniósł konkretną szkodę majątkową oraz doznał wielu cierpień (krzywda), a zatem pierwszy warunek został spełniony.

W odniesieniu do drugiego elementu należy zwrócić uwagę, że w systemach common law, czyli systemie obowiązującym Wielkiej Brytanii, sprawy prowadzone są nie tylko na zasadzie konkretnych przepisów – prawa stanowionego, ale również w oparciu o istniejące precedensy. Zgodnie z brytyjskim prawem odszkodowania przyznawane są w sytuacjach, gdy do uszkodzenia ciała czy strat psychicznych i moralnych doszło na terytorium Wielkiej Brytanii i nie są one bezpośrednim skutkiem działania poszkodowanego. Przepisy wskazują ramy wysokości odszkodowania oraz wskazują zasady jakimi należy się kierować przy jego ustalaniu. Wysokość odszkodowań przyznawanych za wypadki w czasie pracy zależy przede wszystkim od doznanego uszczerbku, strat materialnych (w tym utraconych dochodów) oraz kosztów leczenia czy rehabilitacji, wydanych opinii lekarskich itp. (które zostały udokumentowany w pozwie wnoszonym w Wielkiej Brytanii). Należy zauważyć, że treść art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odwołuje się do przepisów konkretnych ustaw, czy wydanych na ich podstawie przepisów wykonawczych, co oznacza, że stosowania przywołanego zwolnienia od podatku nie można ograniczać do odszkodowań wydanych na podstawie przepisów ustaw i rozporządzeń wchodzących w skład polskiego prawodawstwa. Dozwolone jest stosowanie go do przepisów prawa wewnętrznego innych państw (w tym przypadku Wielkiej Brytanii). W pozwie powołano się przede wszystkim na naruszenie art. 3 (1) przepisów dotyczących zarządzania bezpieczeństwem i higieną pracy z 1999 r., art. 3 ust. 3 rozporządzenia w sprawie zarządzania bezpieczeństwem i higieną pracy z 1999 r., czy regulacji nr 5 przepisów dotyczących miejsca pracy (zdrowie, bezpieczeństwo i dobrostan) z 1992 r. Na podstawie analizy skali naruszeń tych przepisów oraz okoliczności mających wpływ na wysokość odszkodowania (wyżej opisanych) zostało następnie przyznane odszkodowanie. Trudno precyzyjnie określić z jakim polskim przepisem otrzymane świadczenie ma tożsamy charakter, ponieważ mowa o przepisach systemu precedensowego, który ma inny charakter i specyfikę jednak uznać należy, że najbardziej zbliżony będzie art. 444 Kodeksu cywilnego, ponieważ poszkodowany rzeczywiście doznał rozstroju zdrowia o istotnym charakterze, a firma która do tego doprowadziła, na żądanie kancelarii reprezentującej Wnioskodawcę, postanowiła wyłożyć, na podstawie ugody sądowej, wskazaną sumę potrzebną na koszty leczenia oraz na działania, które by zmniejszyły negatywne skutki zmniejszenia widoków na przyszłość i na tej podstawie wypłacono odszkodowanie. Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 373/11, ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, korzystają odszkodowania ustalane na podstawie art. 444 § 1 Kodeksu cywilnego. Świadczenie odszkodowawcze – przyznane na podstawie prawa brytyjskiego z tytułu zatrudnienia obywatela polskiego na terenie Wielkiej Brytanii i doznania tam przez niego wypadku przy pracy – powinno być na gruncie prawa polskiego potraktowane w taki sam sposób jak w stosunku do obywatela polskiego, który doznał takiego samego wypadku przy pracy i otrzymał z tego tytułu odszkodowanie według prawa polskiego. Sprawne funkcjonowanie gospodarki w ramach integracji europejskiej wymaga, aby pomiędzy państwami respektowane były zasady składające się na niedyskryminacyjne traktowanie obywateli własnego oraz innych państw. Zasada swobody przepływu osób pozwalała Wnioskodawcy podjąć legalną pracę w Wielkiej Brytanii, podczas której doznał On znaczącego uszczerbku na zdrowiu, za co wypłacono mu odszkodowanie (z zadośćuczynieniem), które w miejscu wypłaty nie podlega opodatkowaniu, a zatem nie powinno mu podlegać również w państwie rezydencji. Wnioskodawca otrzymał odszkodowanie na podstawie brytyjskiego prawa, zgodnie ze wspomnianymi wyżej, wynikającymi z tego systemu prawa zasadami określania jego wysokości w Wielkiej Brytanii. Zatem, skoro odszkodowanie zostało ustalone na podstawie odrębnych przepisów, regulacji, precedensów czy ogólnie zasad prawa obowiązującego w Wielkiej Brytanii, a dodatkowo odpowiada to charakterem polskim przepisom, które korzystają ze zwolnienia, należy stwierdzić, że został spełniony również drugi warunek.

Z katalogu zostały wyłączone zadośćuczynienia/odszkodowania, które zostały otrzymane na podstawie zawartej pomiędzy stronami umowy lub ugody pozasądowej. W niniejszej sprawie podstawą odszkodowania było zawarcie ugody, która miała charakter sądowy. Kancelaria prawna Wnioskodawcy, która zajmowała się prowadzeniem sprawy w Wielkiej Brytanii wniosła sprawę do …, czyli odpowiednika polskiego Sądu Rejonowego, zajmującego się roszczeniami majątkowymi. W marcu 2020 r. został podpisany pomiędzy stronami dokument „Consent Order”, czyli pisemna ugoda/ustalenia zatwierdzona przez Sąd. Zatem przedmiotowe odszkodowanie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem zawarta ugoda nie ma charakteru pozasądowego, który by ją wykluczał. Podobne stanowisko reprezentowane jest w wielu orzeczeniach sądowych czy decyzjach administracyjnych, m.in.: interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 października 2019 r., nr 0114-KDIP3-3.4011.304.2019.2.AK, interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 kwietnia 2018 r. 0112-KDIL3-1.4011.151.2018.1.KF. Przedmiotowe odszkodowanie zostało otrzymane na podstawie ugody sądowej, nie jest związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i nie dotyczy korzyści, jakie poszkodowany mógłby otrzymać, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Podsumowując, spełnione zostały ustawowe przesłanki opisanego zwolnienia, a zatem, zdaniem Wnioskodawcy, będzie On podlegał zwolnieniu opisanemu w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy – osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest obywatelem polskim, posiada stałe miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz jest polskim rezydentem podatkowym i posiada tu nieograniczony obowiązek podatkowy. W okresie od października 2015 r. Wnioskodawca pracował w Wielkiej Brytanii jako pracownik w \`(...)\` Praca ta była legalna i podlegała obowiązkowym składkom ubezpieczeniowym. W dniu 16 lutego 2016 r. podczas wykonywania pracy doszło do wypadku – urazu prawej stopy. Wnioskodawca został zabrany do szpitala, w którym prześwietlenia wykazały, że doznał rozdrobnionego, przemieszczonego złamania pierwszego śródstopia. Przeszedł skomplikowany zabieg, w wyniku którego wstawiona została metalowa płytka oraz śruby. Poruszanie się możliwe było jedynie z pomocą kul, jednak powodowało wiele bólu. Pojawiły się dodatkowe (oprócz stopy) bóle w nerwie łokciowym (parestezja). W kolejnych miesiącach Wnioskodawca odbył wiele wizyt w szpitalu ze względu na brak znaczącej poprawy, ciągłe bóle oraz nowe objawy (infekcje czy bóle spowodowane uszkodzeniem przewodnictwa nerwowego w nerwie łokciowym). W sierpniu 2016 r. Wnioskodawca podjął próbę powrotu do pracy – jako …, jednak nawet praca, która nie wymaga dużej sprawności fizycznej, sprawiła mu ból, który uniemożliwiał jej wykonywanie. Wydarzenie to wywołało u Wnioskodawcy depresję, która pogłębiła się jeszcze bardziej po październiku 2016 r., kiedy po raz drugi została podjęta próba powrotu do pracy – w charakterze …. Również tym razem towarzyszący ból oraz ogólny stan zdrowia uniemożliwił jej utrzymanie i od grudnia 2016 r. Wnioskodawca jest osobą bezrobotną. Na rok po wypadku jego skutki wciąż były widoczne – ból zmniejszył się nieznacznie, ale nasiliły inne objawy – drętwienie, zaburzenia snu, koncentracji. Wnioskodawca był pod stałą opieką medyczną, przyjmował antybiotyki, specjalne zastrzyki. Ze względu na brak efektów terapii, w sierpniu 2017 r. Wnioskodawca powrócił do Polski na pół roku, aby skonsultować się z tutejszymi lekarzami. W Polsce odbył się zabieg, podczas którego miały zostać wyciągnięte metalowe płytki jednak finalnie okazało się to możliwe tylko częściowo. Po powrocie do Anglii zdiagnozowano zespół przewlekłego bólu, zalecono rezonans magnetyczny, aby wykluczyć poważne infekcje i skierowano na dalszą fizjoterapię. Dalsze działania również nie przynosiły efektu, a lista oczekujących na spotkanie z profesorem (specjalistą od bólu) wynosiła ponad 2 lata, w związku z czym koszt wizyty prywatnej został pokryty przez ówczesnych prawników Wnioskodawcy. Stwierdzono wtedy Zespół Bólu Regionalnego (Complex Regional Pain Syndrome) oraz zalecono dalszą fizjoterapię, leki przeciwzapalne oraz przeciwdepresyjne, a kilka miesięcy później specjalne silnie przeciwbólowe plastry, które niestety powodowały zbyt wiele efektów ubocznych. Po wyczerpaniu wszystkich dostępnych możliwości leczenia została podjęta decyzja o powrocie do Polski. Wnioskodawca wciąż cierpi z powodu ciągłego bólu stopy, który promieniuje w górę nogi do biodra. Miewa również mrowienie i utratę czucia w palcach prawej dłoni. Nadal nie jest w stanie w pełni obciążać stopy i ma trudności z tolerowaniem noszenia skarpet lub dotykania całej stopy. Podczas pobytu w Wielkiej Brytanii Wnioskodawca korzystał początkowo z pomocy swojego współlokatora, a następnie brata, który przyjechał w tym celu z Polski. Pomoc ta była zarówno finansowa, jak i w czynnościach życia codziennego, których nie mógł sam wykonać (cięższe zakupy, przenoszenie przedmiotów, poruszanie się na większych odległościach). W lipcu 2017 r. do Wielkiej Brytanii przyjechała również partnerka Wnioskodawcy, aby pomóc mu w codziennych czynnościach oraz podjąć pracę zarobkową pozwalającą na utrzymanie się pary oraz pokrycie podstawowych wydatków (jedzenie, chemia, wynajem). Wyżej wymienione osoby stanowiły również duże wsparcie psychiczne dla Wnioskodawcy, który przez długi czas musiał zażywać leki antydepresyjne. Przedstawiony powyżej stan faktyczny jasno wskazuje w jak ciężkiej sytuacji zarówno osobistej, zdrowotnej, jak i finansowej znalazł się Wnioskodawca.

Prawnicy, zajmujący się Jego sprawą w Wielkiej Brytanii, powołując się na wyżej opisane okoliczności (będące skutkiem naruszenia przepisów – co zostało wykazane w piśmie procesowym – prawa pracy państwa, w którym uległ wypadkowi) oraz dokonując szczegółowej analizy oraz wyliczeń dotyczących m.in. utraconego wynagrodzenia, poniesionych kosztów leczenia (fizjoterapie, sprzęt do ćwiczeń, duże ilości leków, prywatne wizyty, częste badania, transport) oraz opieki sprawowanej przez znajomych i rodzinę uzyskali dla Wnioskodawcy odszkodowanie (oraz zadośćuczynienie), które miało mu zrekompensować zarówno szkodę materialną jak i doznane przez Niego krzywdy. Kwota ta została przyznana w wyniku zawarcia sądowej ugody pomiędzy Wnioskodawcą a pracodawcą – spółką, w której był zatrudniony w momencie wypadku. Kwota ta została wpłacona na rachunek bankowy Wnioskodawcy prowadzony w Wielkiej Brytanii, a obecnie jedynie nieznaczna jej część została wykorzystana na bieżące potrzeby.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że w dniu 6 czerwca 2019 r. powrócił do Polski z zamiarem stałego zamieszkania. W roku podatkowym 2020 będzie przebywał w Polsce dłużej niż 183 dni (Wnioskodawca przebywa w Polsce na stałe). Dokument „consent order” – czyli postanowienie Sędziego zatwierdzające warunki zawartej ugody (najczęściej finansowej) zostało podpisane w dniu 4 marca 2020 r. Od tego momentu ugoda jest prawnie wiążąca i wykonalna. Wypłata przyznanego odszkodowania została dokonana w dniu 18 marca 2020 r. Wysokość otrzymanego odszkodowania została ustalona na podstawie ogółu przepisów odnoszących się do tego zagadnienia, które stosowane są w brytyjskim prawie. Wysokość odszkodowania jest wynikiem szczegółowej analizy stanu faktycznego w jakim znalazł się Wnioskodawca oraz wyliczeń dotyczących m.in. utraconego wynagrodzenia, poniesionych kosztów leczenia (fizjoterapie, sprzęt do ćwiczeń, duże ilości leków, prywatne wizyty, częste badania, transport), a także opieki sprawowanej przez znajomych i rodzinę. Kwota ta uwzględnia również rekompensatę za doznane krzywdy, czyli szkodę niematerialną głównie w formie bólu, cierpienia fizycznego i psychicznego, czy konsekwencji przebytej depresji. Podobnie jak w polskim systemie prawnym szkoda majątkowa oparta jest na wskaźnikach obiektywnych, możliwych do wyliczenia na podstawie posiadanych informacji, natomiast zadośćuczynienie jest elementem ocennym, wyznaczonym głównie na podstawie doświadczenia życiowego i zasad słuszności.

Wnioskodawca uzyskał odszkodowanie z Wielkiej Brytanii na podstawie analogicznych zasad jak polskie – w rozpatrywanej sprawie istnieją przepisy regulujące kwestię odszkodowania za wypadek przy pracy („personal injury”/”work accident”) pomimo tego, że system prawa brytyjskiego różni się od prawa polskiego (tj. od tzw. systemu prawa kontynentalnego).

Odszkodowanie Wnioskodawcy nie podlega opodatkowaniu w Wielkiej Brytanii.

Z uwagi na to, że Wnioskodawca jest rezydentem polskim (ma miejsce zamieszkania w Polsce), a odszkodowanie, które otrzymał jest wypłacone przez firmę mającą siedzibę w Wielkiej Brytanii, to w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdują przepisy Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zysków majątkowych, podpisanej w Londynie w dniu 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840; dalej: Konwencja polsko-brytyjska).

Przy czym wskazać należy, że zarówno Polska, jak i Wielka Brytania notyfikowały ww. Konwencję polsko-brytyjską do objęcia Konwencją wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzoną w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r., podpisaną w Paryżu dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1369).

Konwencja MLI, której celem było jednorazowe zmodyfikowanie sieci umów o unikaniu podwójnego opodatkowania bez konieczności czasochłonnych negocjacji bilateralnych, została ratyfikowana przez Polskę w dniu 23 stycznia 2018 r., a przez Wielką Brytanię w dniu 29 czerwca 2018 r. Dniem wejścia w życie postanowień Konwencji MLI dla Polski jest dzień 1 lipca 2018 r., natomiast dla Wielkiej Brytanii dzień 1 października 2018 r.

Przepisy Konwencji MLI stosowane są równolegle z przepisami umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (Konwencja MLI nie działa jak protokół zmieniający). W praktyce przepisy Konwencji MLI mają pierwszeństwo przed regulacjami umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (tzn. jeśli przepisy umowy będą sprzeczne z przepisami Konwencji MLI, to przepisy Konwencji MLI będą miały zastosowanie jako akt późniejszy).

Dla celów stosowania prawa, postanowienia Konwencji MLI muszą być interpretowane równolegle z Konwencją między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, z uwzględnieniem stanowisk Umawiających się Państw w zakresie przyjęcia Konwencji MLI. Stanowisko Polski zostało przedstawione w oświadczeniu rządowym z dnia 6 czerwca 2018 r. w sprawie mocy obowiązującej Konwencji wielostronnej implementującej środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzonej w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1370), natomiast wspólne stanowisko Polski i Wielkiej Brytanii zostało przedstawione w oświadczeniu rządowym z dnia 11 października 2018 r. w sprawie mocy obowiązującej w relacjach między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej Konwencji wielostronnej implementującej środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzonej w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r., oraz jej zastosowania w realizacji postanowień Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisanej w Londynie dnia 20 lipca 2006 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 2253).

W odniesieniu do Konwencji polsko-brytyjskiej, jeśli nie wskazano inaczej, to zgodnie z art. 35 ust. 1 Konwencji MLI, postanowienia art. 3 ust. 1, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 6, art. 6 ust. 1, art. 7 ust. 1 i art. 11 ust. 1 Konwencji MLI będą miały zastosowanie w zakresie stosowania Konwencji polsko-brytyjskiej przez Polskę:

*   w odniesieniu do podatków pobieranych u źródła od kwot wypłacanych lub zaliczanych na rzecz osób niemających miejsca zamieszkania lub siedziby w Polsce, gdy zdarzenie dające prawo do pobrania takiego podatku wystąpi w dniu lub po dniu 1 stycznia 2019 r.; oraz

*   w odniesieniu do pozostałych podatków nakładanych przez Polskę, do podatków nakładanych w okresach podatkowych rozpoczynających się w dniu lub po dniu 1 kwietnia 2019 r.

W tym miejscu wskazać należy, że okresem podatkowym dla osoby fizycznej jest rok podatkowy. Stosownie do art. 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej. W związku z powyższym przepisy Konwencji MLI w odniesieniu do pozostałych podatków mają zastosowanie od dnia 1 stycznia 2020 r.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 Konwencji polsko-brytyjskiej części dochodu, inne niż dochód wypłacany przez trust lub z majątku spadkowego w wyniku zarządzania tym majątkiem, bez względu na to gdzie powstają, osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, które nie zostały objęte postanowieniami poprzednich artykułów niniejszej Konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Konwencja polsko-brytyjska nie określa specyficznych zasad opodatkowania świadczeń odszkodowawczych, zatem wypłacone odszkodowania, zadośćuczynienia, renty należy zakwalifikować jako inne dochody. Zatem, świadczenia z Wielkiej Brytanii otrzymane przez osobę mającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terenie Polski określone w art. 21 ust. 1 ww. Konwencji, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce. Oznacza to, że do ich opodatkowania w Polsce stosuje się przepisy polskiego prawa podatkowego obowiązujące w danym roku podatkowym.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie natomiast do treści art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, wszelkie przychody, których nie można zakwalifikować do źródeł przychodów wymienionych w tym artykule kwalifikuje się do przychodów z innego źródła.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Należy podkreślić, że użyte w konstrukcji art. 20 ust. 1 ww. ustawy sformułowanie „w szczególności”, świadczy o przykładowym katalogu przychodów z innych źródeł. Oznacza to, że przychodami z innych źródeł są także inne przychody, niewymienione wprost w tym przepisie.

Tym samym uznaje się, że katalog ten nie jest katalogiem zamkniętym. W związku z tym, każde świadczenie mające realną korzyść finansową, o ile nie stanowi konkretnej kategorii przychodu zaliczanego do jednego ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ww. ustawy, jest dla świadczeniobiorcy przychodem z innych źródeł.

Z treści tego przepisu wynika zatem, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy, bądź od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

Należy zauważyć, że każde odszkodowanie ma za zadanie wyrównanie szkody w majątku, utraconych korzyści lub szkody poczynionej na osobie (zadośćuczynienie). Odszkodowanie stanowi zawsze przychód, gdyż otrzymujący je powiększa w ten sposób swój majątek. Odszkodowanie w żadnym wypadku nie ma charakteru restytucyjnego, bowiem niczego nie przywraca a jedynie wynagradza stratę lub krzywdę. Warunkiem otrzymania każdego odszkodowania jest zdarzenie, w wyniku którego dana osoba doznała określonego uszczerbku. Nikt nie otrzyma odszkodowania, jeśli wcześniej nie zaszła przesłanka powodująca możliwość ubiegania się o nie.

Jak już wyżej wskazano, każde odszkodowanie stanowi przysporzenie majątkowe, przychód podatkowy. Jednakże ustawodawca ze względów celowościowych, wprowadził w zakresie niektórych odszkodowań zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, które wynikają z treści art. 21 ust. 1 pkt 3 i pkt 3b.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 2019 r. poz. 1040, 1043 i 1495), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe;

Natomiast w przypadku gdy wysokość lub zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia nie wynikają wprost z odrębnych ustaw lub aktów wykonawczych wydanych na podstawie tych odrębnych ustaw, a podstawą ich otrzymania jest wyrok lub ugoda sądowa, wówczas odszkodowanie (zadośćuczynienie) takie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy, z wyjątkiem odszkodowań (zadośćuczynień) wymienionych w lit. a) i b) przytoczonego przepisu.

Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

1.  otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
2.  dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Warunkiem wystarczającym do powstania obowiązku podatkowego na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie więc niezrealizowanie choćby jednej ze wskazanych wyżej przesłanek.

Należy podkreślić, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe są wyjątkiem, istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej – powszechności i równości opodatkowania, a ich zastosowanie nie może odbywać się na podstawie wykładni rozszerzającej, tzn. muszą być interpretowane ściśle.

W przedmiocie stosowania wszelkiego rodzaju ulg podatkowych trzeba mieć na uwadze także przepis art. 84 Konstytucji RP dotyczący zasady powszechności opodatkowania, stąd każdy wyjątek od tej zasady, w tym także ulga podatkowa, nie może być interpretowany dowolnie, ani uzupełniany w drodze interpretacji o treść, której nie zawiera.

Z racji tego, że odszkodowania otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej mogą korzystać ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, zaś zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy ma „pierwszeństwo” przed zastosowaniem zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, możliwość skorzystania przedmiotowego odszkodowania ze zwolnienia należy rozpatrywać we wskazanej wyżej kolejności.

Jak wynika ze stanu faktycznego prawnicy Wnioskodawcy, zajmujący się Jego sprawą w Wielkiej Brytanii, powołując się na wskazane w opisie stanu faktycznego okoliczności (będące skutkiem naruszenia przepisów prawa pracy państwa, w którym uległ wypadkowi) oraz dokonując szczegółowej analizy oraz wyliczeń uzyskali dla Wnioskodawcy odszkodowanie (oraz zadośćuczynienie), które miało mu zrekompensować zarówno szkodę materialną, jak i doznane przez Niego krzywdy. Kwota ta została przyznana w wyniku zawarcia sądowej ugody pomiędzy Wnioskodawcą a pracodawcą – spółką, w której był zatrudniony w momencie wypadku. Wypłata przyznanego odszkodowania została dokonana w dniu 18 marca 2020 r. Wysokość otrzymanego odszkodowania została ustalona na podstawie ogółu przepisów odnoszących się do tego zagadnienia, które stosowane są w brytyjskim prawie. Wysokość odszkodowania jest wynikiem szczegółowej analizy stanu faktycznego w jakim znalazł się Wnioskodawca oraz wyliczeń dotyczących m.in. utraconego wynagrodzenia, poniesionych kosztów leczenia (fizjoterapie, sprzęt do ćwiczeń, duże ilości leków, prywatne wizyty, częste badania, transport), a także opieki sprawowanej przez znajomych i rodzinę. Kwota ta uwzględnia również rekompensatę za doznane krzywdy, czyli szkodę niematerialną głównie w formie bólu, cierpienia fizycznego i psychicznego, czy konsekwencji przebytej depresji. Wnioskodawca uzyskał odszkodowanie z Wielkiej Brytanii na podstawie analogicznych zasad jak polskie – w rozpatrywanej sprawie istnieją przepisy regulujące kwestię odszkodowania za wypadek przy pracy.

Aby wypłacona kwota korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

1.  wypłacona kwota musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,
2.  jej wysokość lub zasady ustalania muszą wynikać z przepisów odrębnych ustaw,
3.  podstawą jej przyznania nie może być zawarta umowa lub ugoda pozasądowa.

Odnosząc się do pierwszego warunku należy podkreślić, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia, tym nie mniej rozumienie tych pojęć nie może odbiegać od ich znaczenia przyjętego w systemie prawa cywilnego. Wiele pojęć z katalogu zwolnień przedmiotowych nie zostało zdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie może to jednak oznaczać dowolności w ich rozumieniu i stosowania wykładni rozszerzającej, przy czym oczywistym jest, że aby uniknąć takiej dowolności, kryteria rozumienia tych pojęć, niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, muszą mieć w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych. Odwołując się zatem do prawa cywilnego stwierdzić należy, że zasady odpowiedzialności odszkodowawczej w prawie cywilnym opierają się na zasadzie winy lub ryzyka. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740) przewiduje dwa zasadnicze rodzaje odpowiedzialności: kontraktową, która powstaje z mocy umowy (art. 471 Kodeksu cywilnego i nast.) oraz deliktową – wynikającą z czynów niedozwolonych (art. 415 Kodeksu cywilnego i nast.). W konsekwencji na tle Kodeksu cywilnego świadczenie odszkodowawcze jest następstwem czynu niedozwolonego lub niewykonania bądź nienależytego wykonania zobowiązania. O tym, co stanowi szkodę oraz jakie są zasady i sposoby jej naprawienia decydują generalnie przepisy art. 361 i 363 Kodeksu cywilnego. W świetle powyżej wskazanych uregulowań wypłata odszkodowania jest więc konsekwencją wystąpienia szkody.

Zadośćuczynienie to forma rekompensaty pieniężnej z tytułu szkody niemajątkowej w związku z doznaną krzywdą.

Odszkodowanie według przepisów prawa cywilnego jest świadczeniem, które ma na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Z pojęciem szkody mamy do czynienia na gruncie zobowiązań umownych, gdzie dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązań (art. 471 Kodeksu cywilnego). Przy czym szkodą jest zarówno uszczerbek w istniejącym mieniu, jak i utrata przyszłych korzyści. Zadośćuczynienie, analogicznie jak odszkodowanie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającego na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach przez prawo chronionych. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy. Co prawda w doktrynie i judykaturze powszechnym jest wiązanie pojęcia odszkodowania jedynie z uszczerbkiem majątkowym, natomiast pojęcia „zadośćuczynienia” z doznaną krzywdą (uszczerbkiem niematerialnym), jednakże tego rodzaju rozróżnienia nie dokonują przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji pojęcie odszkodowania odnosi się również do zadośćuczynienia, będącego formą wynagrodzenia szkody.

W omawianym przypadku niewątpliwie wystąpił element szkody, zaś przedmiotowe świadczenie stanowi świadczenie, które ma na celu naprawienie wyrządzonej szkody. Wnioskodawca otrzymał przedmiotową kwotę z tej racji, że poniósł szkodę. Zatem pierwszy warunek został spełniony.

Odnosząc się do drugiego warunku, Wnioskodawca w stanie faktycznym wskazał, że wysokość otrzymanego odszkodowania została ustalona na podstawie ogółu przepisów odnoszących się do tego zagadnienia, które stosowane są w brytyjskim prawie oraz że Wielkiej Brytanii istnieją przepisy regulujące kwestię odszkodowania za wypadek przy pracy.

W tym miejscu należy zauważyć, że na podstawie art. 87 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Przepis art. 3 pkt 2 ww. Ordynacji podatkowej stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego rozumie się przez to – przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Przepisy wewnętrzne prawa brytyjskiego nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej, zatem tutejszy organ podatkowy nie jest upoważniony do interpretowania tychże przepisów, a tym samym do rozstrzygnięcia, czy wysokość lub zasady ustalania przedmiotowego odszkodowania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, obowiązujących w wewnętrznym ustawodawstwie brytyjskim. W tej kwestii jest związany opisem stanu faktycznego zawartym we wniosku.

Należy zauważyć, że treść art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie odwołuje się do przepisów konkretnych ustaw, czy wydanych na ich podstawie przepisów wykonawczych. To oznacza, że stosowania przywołanego zwolnienia od podatku nie można ograniczać do odszkodowań wydanych na podstawie przepisów ustaw i wydanych na ich podstawie rozporządzeń wchodzących w skład polskiego prawodawstwa. Odwołanie się w treści powyższego artykułu do przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, nie wyklucza przepisów prawa wewnętrznego innych państw (w tym przypadku Wielkiej Brytanii). Oznacza to, że świadczenie odszkodowawcze – przyznane na podstawie prawa brytyjskiego – powinno być na gruncie prawa polskiego potraktowane w taki sam sposób jak w stosunku do obywatela polskiego, który doznał takiej samej szkody w Polsce i otrzymał z tego tytułu odszkodowanie według prawa polskiego.

Zatem, skoro jak wskazał Wnioskodawca wysokość otrzymanego odszkodowania została ustalona na podstawie ogółu przepisów odnoszących się do tego zagadnienia – odszkodowania za wypadek przy pracy, został spełniony również drugi warunek.

Ustawodawca konsekwentnie wyłączył z katalogu zwolnień przepisem art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. g) zadośćuczynienia/odszkodowania, które zostały otrzymane na podstawie zawartej pomiędzy stronami umowy lub ugody pozasądowej, nawet w sytuacji, gdy ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Analizując trzeci warunek, należy stwierdzić, że skoro otrzymane przez Wnioskodawcę odszkodowanie zostało mu przyznane w wyniku zawarcia sądowej ugody z pracodawcą – spółką, w której był zatrudniony w momencie wypadku, to należy uznać, że również trzeci warunek został spełniony.

Zatem przedmiotowe odszkodowanie będzie korzystało ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, nawiązując do treści powołanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przewidującego również zwolnienie od podatku odszkodowań i zadośćuczynień w przypadkach w nim wskazanych, należy wskazać, że w przywołanym przepisie ustawodawca używa sformułowania „inne odszkodowania lub zadośćuczynienia”. Należy przez to rozumieć te odszkodowania i zadośćuczynienia, które nie zostały wprost wymienione w katalogu zwolnień podatkowych, a co za tym idzie inne niż te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw. Stąd, odszkodowanie należne Wnioskodawcy, nawet jeśli otrzymane jest na podstawie ugody sądowej, nie będzie objęte dyspozycją przepisu art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem zasady jego ustalania, jak wyjaśniono powyżej, zostały wprost określone w przepisach brytyjskich. Innymi słowy przywołany przepis art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy zwalnia od podatku jedynie takie odszkodowania przyznane na podstawie wyroku lub ugody sądowej, które jednocześnie nie zostały przyznane w okolicznościach wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, czyli których wysokość lub zasady ustalania nie wynikają wprost z przepisów prawnych.

Reasumując, mając na uwadze powyższe oraz przyjmując za Wnioskodawcą, że wysokość otrzymanego przez Niego odszkodowania z Wielkiej Brytanii została ustalona na podstawie ogółu przepisów odnoszących się do kwestii odszkodowania za wypadek przy pracy, które stosowane są w brytyjskim prawie, należy wskazać, że wypłacone odszkodowanie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Końcowo podkreślić należy, że określenie tytułu prawnego do odszkodowania nie jest objęte zakresem przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, a tym samym rozstrzygnięcie ww. kwestii nie należy do właściwości tutejszego Organu upoważnionego do wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Ponadto wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Należy wskazać, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.