Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1491/14/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-03-12
Teza: Możliwość i moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów: - opłaty za reemisję oraz zwrotu kosztów sądowych w dacie poniesienia, tj. w dacie ujęcia ich w księgach na podstawie faktury oraz na podstawie zawartej ugody sądowej, - odsetek w dacie faktycznej zapłaty.
Słowa kluczowe: kara-kara umowna; koszt-koszty procesowe; koszt-koszty sądowe; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; ugody-ugoda sądowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 12 grudnia 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 16 grudnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów:

*   opłaty za reemisję oraz zwrotu kosztów sądowych w dacie poniesienia, tj. w dacie ujęcia ich w księgach na podstawie faktury oraz na podstawie zawartej ugody sądowej,
*   odsetek w dacie faktycznej zapłaty

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 grudnia 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów:

*   opłaty za reemisję oraz zwrotu kosztów sądowych w dacie poniesienia, tj. w dacie ujęcia ich w księgach na podstawie faktury oraz na podstawie zawartej ugody sądowej,
*   odsetek w dacie faktycznej zapłaty.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się świadczeniem usług telewizji kablowej. W związku z reemisją w sieci kablowej programów telewizyjnych i radiowych zgodnie z ustawą o prawach autorskich jest ona zobowiązana do wnoszenia opłaty za korzystanie z majątkowych praw autorskich i pokrewnych, związanych z eksploatacją utworów audiowizualnych.

Wynagrodzenie z tego tytułu Wnioskodawca wnosi do organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi - Stowarzyszenia. W okresie od 1 października 2007 r. do 30 kwietnia 2009 r. Spółka była stroną zawartego ze Stowarzyszeniem Kontraktu Generalnego. Wysokość opłat wynikająca z ww. Kontraktu wynosiła 2,8% wszystkich miesięcznych rzeczywistych wpływów netto z tytułu świadczenia usług reemisji programów telewizyjnych. Następnie 8 maja 2009 r., w związku z wypowiedzeniem Kontraktu, na czas prowadzenia negocjacji, jednakże na maksymalnie 3 miesiące, podpisane zostało porozumienie tymczasowe. Stawka ustalona na podstawie tego porozumienia wynosiła 1,4% wszystkich miesięcznych rzeczywistych wpływów netto z tytułu świadczenia usług reemisji programów telewizyjnych. W wymaganym terminie nie doszło do ustalenia należnego dla S. wynagrodzenia. Spółka nie kwestionowała jednak prawa Stowarzyszenia (dalej jako: „S.”) do wynagrodzenia z tytułu praw autorskich i pokrewnych, wobec czego wnosiła je w wysokości 1,6%, zaliczając te opłaty w ciężar kosztów podatkowych z datą poniesienia. Opłaty te były niższe niż oczekiwane przez S.

Wobec powyższego Spółka i S. byli stronami w postępowaniu sądowym przed Sądem Okręgowym - z powództwa S. o zapłatę kwoty 344.863,61 zł wraz z odsetkami i kosztami postępowania. W dniu 22 października 2014 r. doszło do zawarcia ugody przed Sądem. W wyniku tej ugody Spółka zobowiązana jest zapłacić kwotę 263.022,66 zł brutto (w tym podatek VAT w wysokości 29.656,41 zł) tytułem reemisji utworów audiowizualnych oraz wideogramów za okres od 1 maja 2009 r. do 31 sierpnia 2014 r., kwotę 17.279 zł tytułem zwrotu kosztów procesu w tym kwotę 7.560 zł tytułem zastępstwa adwokackiego.

Łącznie 280.301,66 zł. Powyższa kwota wyliczona została jako suma:

1.  kwoty 9.313,53 zł stanowiącej równowartość 2,8% rzeczywistych wpływów, które Operator uzyskał z tytułu rozprowadzania programów telewizyjnych w okresie od 1 maja 2009 r. do 30 czerwca 2009 r., pomniejszoną o zapłacone przez Operatora na rzecz S. kwoty odnoszące się do ww. okresu eksploatacji,
2.  kwoty 44.058,98 zł stanowiącej równowartość 2,2% rzeczywistych wpływów, które Operator uzyskał z tytułu rozprowadzania programów telewizyjnych w okresie od 1 lipca 2009 r. do 31 marca 2011 r., pomniejszoną o zapłacone przez Operatora na rzecz S. kwoty odnoszące się do ww. okresu eksploatacji,
3.  kwoty 128.940,73 zł netto, plus VAT 29.656,37 zł stanowiącej równowartość 2,2% rzeczywistych wpływów, które Operator uzyskał z tytułu rozprowadzania programów telewizyjnych w okresie od 1 kwietnia 2011 r. do 31 sierpnia 2014 r. powiększonej o 23% podatek od towarów i usług, pomniejszoną o zapłacone przez Operatora na rzecz S. kwoty odnoszące się do ww. okresu eksploatacji,
4.  kwoty 51.053,05 zł stanowiącej równowartość odsetek ustawowych za opóźnienie w zapłacie poszczególnych miesięcznych kwot wynagrodzenia, których suma została wskazana w punktach b i c powyżej.

Wymienioną kwotę 280.301,66 zł Spółka zobowiązuje się zapłacić S. w pięciu ratach płatnych w następujących kwotach i terminach:

1.  rata I w kwocie 54.442,40 zł brutto (w tym podatek VAT w wysokości 10.180,29 zł) – w terminie do dnia 15 listopada 2014 r.,
2.  rata II w kwocie 54.005,36 zł brutto (w tym podatek VAT w wysokości 10.098,59 zł) – w terminie do dnia 15 grudnia 2014 r.,
3.  rata III w kwocie 50.149,34 zł brutto (w tym podatek VAT w wysokości 9.377,53 zł) – w terminie do dnia 15 stycznia 2015 r.,
4.  rata IV w kwocie 60.852,28 zł (nie podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT) – w terminie do dnia 15 lutego 2015 r.,
5.  rata V w kwocie 60.852,28 zł (nie podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT) – w terminie do dnia 15 marca 2015 r.

Dnia 6 listopada 2014 r. wpłynęła do Spółki faktura VAT wystawiona 27 października 2014 r. na kwotę netto 128.940,73 zł, VAT 29.656,37 zł z uwzględnieniem powyższych terminów płatności. Na pozostałą część, czyli na opłaty za reemisję (niepodlegające podatkowi VAT) w wysokości 53.372,51 zł, odsetki w wysokości 51.053,05 zł oraz zwrot kosztów sądowych 17.279 zł Spółka nie otrzymała not obciążeniowych i będzie je płacić na podstawie ugody.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka może uwzględnić powyższe kwoty w kosztach uzyskania przychodu w następujący sposób:

1.  opłaty za reemisję w wysokości 182.313,24 zł, zwrot kosztów sądowych w wysokości 17.279 zł w dacie poniesienia, tj. w dacie ujęcia ich w księgach na podstawie faktury oraz na podstawie zawartej ugody sądowej,
2.  odsetki w wysokości 51.053,05 zł w dacie faktycznej zapłaty.

W odniesieniu do punktu a) zdaniem Spółki, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia. Ustawodawca wprowadził do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pojęcie kosztów bezpośrednich oraz kosztów innych niż koszty bezpośrednie, nie podając w ustawie ich definicji. Należałoby w związku z powyższym, w opinii Spółki, odwołać się do literatury z rachunkowości. Koszty bezpośrednie to koszty, które na podstawie dokumentów źródłowych mogą być przydzielone do określonych produktów/usług. Natomiast koszty pośrednie to koszty, których nie da się bezpośrednio przypisać do produktów bądź rodzajów działalności.

Spółka uważa, że opłata na rzecz S. naliczana docelowo jako określony procent uzyskanych przychodów nie jest kosztem bezpośrednim, gdyż nie jest podstawą do kalkulacji określonego abonamentu. Wręcz przeciwnie, to wysokość przychodów generuje wysokość opłaty. Jest to opłata wynikająca z przepisów prawa i jest typowym kosztem pośrednim. Ponadto odnosząc się do zdania drugiego art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który wskazuje, że jeżeli koszty inne niż bezpośrednie dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, to w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą Spółka uważa, że ta część przepisów nie ma zastosowania do przedstawionego stanu faktycznego, gdyż wskazuje rozwiązanie do przypadków, gdy poniesiony wydatek dotyczy okresu przyszłego.

W odniesieniu do punku b) Spółka uważa, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztu uzyskania przychodu nie stanowią naliczone, lecz niezapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań. W związku z czym wymieniona wyżej kwota odsetek 51.053,05 zł będzie kosztem uzyskania przychodu dopiero w momencie faktycznej zapłaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 updop.

Treść tego przepisu wskazuje, że definicja kosztów uzyskania przychodów – dla celów podatku dochodowego – składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną. Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:

1.  poniesienie wydatku,
2.  poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu, względnie zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodów.

Drugi z tych elementów stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą, ponoszony wydatek nie został ujęty w zamkniętym katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów. Art. 16 ust. 1 updop zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, że każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.

Tym samym dany podmiot ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie – zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Ustawodawca w omawianym przepisie nie zdefiniował pojęcia „koszty bezpośrednio związane z przychodami” oraz „koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami”. Jednak znaczenie tych pojęć można ustalić posługując się ich językowym znaczeniem. I tak, przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu. Kosztami zaś innymi niż bezpośrednio związane z przychodami (pośrednimi) są wszelkie koszty niebędące kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem.

W konsekwencji nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodów i jako taki rzutować na podstawę opodatkowania. Skoro bowiem ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z celem osiągnięcia przychodów, to ten cel musi być widoczny. Ponoszone koszty winny ten cel realizować lub co najmniej zakładać go jako realny.

W kontekście powyższego, przy rozpatrywaniu kwestii możliwości podatkowego rozliczenia ponoszonych przez przedsiębiorców kosztów sporów sądowych należy mieć na uwadze, że fakt nieumieszczenia tego rodzaju wydatków w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów zawartym w art. 16 updop, nie przesądza automatycznie o możliwości ich ujęcia jako kosztów uzyskania przychodów. Wydatki te muszą bowiem spełniać ogólną przesłankę zawartą w art. 15 ust. 1 updop, czyli zostać poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W konsekwencji, każdy przypadek ponoszenia takich wydatków wymaga indywidualnej analizy uwzględniającej szczegóły danej sprawy i przesłanki, jakimi kierowała się Spółka.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka i S. byli stronami w postępowaniu sądowym przed Sądem Okręgowym - z powództwa S. o zapłatę kwoty 344.863,61 zł wraz z odsetkami i kosztami postępowania. W dniu 22 października 2014 r. doszło do zawarcia ugody przed Sądem. W wyniku tej ugody Spółka zobowiązana jest zapłacić kwotę 263.022,66 zł brutto (w tym podatek VAT w wysokości 29.656,41 zł) tytułem reemisji utworów audiowizualnych oraz wideogramów za okres od 1 maja 2009 r. do 31 sierpnia 2014 r., kwotę 17.279 zł tytułem zwrotu kosztów procesu, w tym kwotę 7.560 zł tytułem zastępstwa adwokackiego. Łącznie 280.301,66 zł. Dnia 6 listopada 2014 r. wpłynęła do Spółki faktura VAT wystawiona 27 października 2014 r. na kwotę netto 128.940,73 zł, VAT 29.656,37 zł. Na pozostałą część, czyli na opłaty za reemisję (niepodlegające podatkowi VAT) w wysokości 53.372,51 zł, odsetki w wysokości 51.053,05 zł oraz zwrot kosztów sądowych 17.279 zł Spółka nie otrzymała not obciążeniowych i będzie je płacić na podstawie ugody.

Należy zauważyć, że ugoda ze swej natury oznacza czynienie ustępstw przez każdą ze stron. Tym samym z racjonalnego punktu widzenia oraz literalnej wykładni art. 15 ust. 1 updop, należy uznać, że wydatek związany z zawartą w trakcie procesu sądowego ugodą jest ponoszony w celu zabezpieczenia bądź zachowania źródła przychodów.

Odnosząc powyższe do zasadności kwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów wydatków wynikających z zawartej ugody sądowej – opłata za reemisję, zwrot kosztów sądowych oraz odsetek w ocenie tut. Organu w rozpatrywanym przypadku istnieją uzasadnione podstawy prowadzące do uznania, że ww. koszty miały na celu zachowanie (zabezpieczenie) źródła przychodów, co w efekcie przekłada się na możliwość zaliczenia ich do kosztów związanych z funkcjonowaniem Spółki. Okoliczność niemożliwego bezpośredniego powiązania ich z konkretnym przychodem uzyskanym przez Spółkę stanowi przesłankę do zaliczenia kosztów ugody sądowej w ciężar kosztów uzyskania przychodów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami. Zasada ustalania momentu poniesienia kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami wynika z zapisu art. 15 ust. 4d updop. Stosownie do treści tego przepisu koszty te są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Zgodnie z art. 15 ust. 4e updop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Reasumując, poniesione przez Spółkę wydatki na uregulowanie opłat wynikających z ugody, tj. opłaty za reemisję oraz zwrot kosztów sądowych z uwagi na fakt, że spełniają warunek wynikający z art. 15 ust. 1 updop – zostały poniesione w celu zachowania (zabezpieczenia) źródła przychodów – stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia. Natomiast w odniesieniu do odsetek wskazać należy, że będą one stanowić koszt uzyskania przychodu w chwili ich zapłaty; stosownie bowiem do art. 16 ust. 1 pkt 11 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że stanowisko Spółki w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów:

*   opłaty za reemisję oraz zwrotu kosztów sądowych w dacie poniesienia, tj. w dacie ujęcia ich w księgach na podstawie faktury oraz na podstawie zawartej ugody sądowej,
*   odsetek w dacie faktycznej zapłaty

\-jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.