Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-200/14-5/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-07-10
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie uznania pozaumownych relacji z klientami za wartości niematerialne i prawne oraz ustalenia okresu dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych.
Słowa kluczowe: amortyzacja; know-how; koszt; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; wartości-wartości niematerialne i prawne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 7 kwietnia 2014 r. (data wpływu 9 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   uznania pozaumownych relacji z klientami za wartości niematerialne i prawne – **jest prawidłowe,**
*   ustalenia okresu dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych – **jest bezprzedmiotowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 27 czerwca 2014 r. (data wpływu 30 czerwca 2014 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   uznania pozaumownych relacji z klientami za koszty uzyskania przychodów,
*   uznania pozaumownych relacji z klientami za wartości niematerialne i prawne,
*   ustalenia okresu dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym (także na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych) podatnikiem VAT czynnym – spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca należy do grupy kapitałowej, w skład której wchodzą podmioty mające siedzibę w różnych krajach europejskich, w tym w Niemczech (zwanej dalej „Grupą”). Spółki należące do Grupy są samodzielnymi podmiotami gospodarczymi prowadzącymi działalność w swoim imieniu oraz na swój rachunek.

Z uwagi na restrukturyzację działalności Grupy zaplanowane zostało zamknięcie zakładu produkcyjnego w Niemczech należącego do jednej ze spółek Grupy mającej swoją siedzibę w Niemczech (niemiecki podatnik VAT czynny, zarejestrowany na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych, nieposiadający w Polsce siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, zwany dalej „Zbywającym”). Działalność Zbywającego polega głównie na produkcji i sprzedaży opakowań foliowych na rynkach europejskich, w szczególności w Niemczech, Danii i Holandii. Celem restrukturyzacji jest przede wszystkim obniżenie kosztów działalności Grupy, czego skutkiem ma być zwiększenie konkurencyjności spółek należących do Grupy.

W efekcie powyższych zmian Wnioskodawca ma przejąć całość działalności zamykanego zakładu Zbywającego w Niemczech, z czym wiązać się będzie m.in.:

*   zakup maszyn od Zbywającego przez Wnioskodawcę,
*   odpłatne przejęcie przez Wnioskodawcę relacji z klientami, do których Zbywający dostarczał towary oraz świadczył usługi znajdujące się w jego ofercie (zwane dalej przejęciem: „pozaumownych relacji z klientami” lub „relacji z klientami”).

W skład przedmiotu nabycia nie będzie wchodzić: nazwa przedsiębiorstwa Zbywającego, nieruchomości, prawa wynikające z najmu nieruchomości, wierzytelności przysługujące Zbywającego, prawa z licencji, znaków towarowych i innych podobnych praw materialnych, Wnioskodawca nie przejmie także pracowników Zbywającego.

W wyniku dokonanego przeniesienia działalności Wnioskodawca będzie dostarczał towary znajdujące się dotychczas w ofercie Zbywającego zarówno do klientów będących do tej pory kontrahentami Zbywającego, jak i klientów nowo pozyskanych.

Przejęcie pozaumownych relacji z dotychczasowymi klientami Zbywającego nastąpi w dwóch etapach:

*   I – w którym zostaną przeniesione relacje z 4 klientami Zbywającego,
*   II – w którym zostaną przeniesione relacje z pozostałymi klientami Zbywającego (ponad 40).

Na zlecenie Wnioskodawcy dokonana została wycena wartości rynkowej pozaumownych relacji z klientami Zbywającego, na podstawie której Wnioskodawca nabędzie od Zbywającego za wynagrodzeniem przedmiotowe relacje z klientami.

Z tytułu nabycia przez Wnioskodawcę pozaumownych relacji z klientami (w ramach I etapu) Zbywający w dniu 28 lutego 2014 r. wystawił na rzecz Wnioskodawcy fakturę VAT na kwotę odpowiadającą wartości rynkowej relacji z 4 klientami Zbywającego (wynikającą z ww. wyceny wartości rynkowej). Po przeprowadzeniu II etapu przejęcia Wnioskodawca zapłaci na rzecz Zbywającego drugą część umówionego wynagrodzenia, a Zbywający wystawi z tego tytułu fakturę VAT na Wnioskodawcę. Na dzień złożenia niniejszego wniosku II etap przejęcia pozaumownych relacji z klientami nie został jeszcze przeprowadzony.

Pismem z 27 czerwca 2014 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Spółka odpowiedziała na tak zadane pytanie:

„\`(...)\`czy informacje, jakie Spółka uzyskała/uzyska w związku z odpłatnym przejęciem pozaumownych relacji z klientami spełniają następujące warunki umożliwiające zaliczenie ich do know-how:

1.  są wynikiem wypracowanego doświadczenia – nie jest to wynikiem wypracowanego doświadczenia, są to zdobyte informacje od SFG w kontekście danych adresowych, produktowych? Nie – nie jest to wynikiem wypracowanego doświadczenia, lecz działań podjętych przez kontrahenta, od którego Wnioskodawca przejmuje za wynagrodzeniem relacje pozaumowne. Relacje te nie powstały w drodze długoletnich prac czy też badań, lecz są wynikiem działalności o charakterze handlowym i negocjacyjnym.
2.  są poufne, czyli nie zostały ujawnione, nie są powszechnie znane lub łatwo dostępne? Tak/nie – przejęte relacje są poufne w takim zakresie i znaczeniu, w jakim wszelkiego rodzaju relacje biznesowe traktowane są jako poufne między partnerami biznesowymi.
3.  są istotne, czyli ważne dla całości lub części prowadzonej przez Spółkę sprzedaży oraz są użyteczne? Tak – przejęcie relacji pozaumownych jest istotne do prowadzenia współpracy z nowymi klientami. Ma to związek z zakupionymi środkami trwałymi – maszynami produkcyjnymi, bez maszyn te informacje byłyby bezużyteczne.
4.  są zidentyfikowane we właściwej formie, czyli opisane lub utrwalone w wystarczająco zrozumiały sposób, aby można było sprawdzić, czy spełniają kryteria poufności i istotności? Nie – nabyte relacje pozaumowne to dane znajdujące się w zintegrowanym systemie „N”, tj. programie finansowo-księgowym, do którego dostęp mają wszystkie spółki w Grupie „S”, w tym Wnioskodawca. Nie są to dane zidentyfikowane we właściwej formie, Wnioskodawca nie otrzymał listy i bazy danych do jego wyłącznej dyspozycji.

Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że przedmiotem transakcji, o której mowa we wniosku, jest przejęcie „relacji pozaumownych”, a więc nabycie uprawnień do prowadzenia interesów z nowymi klientami, które swym charakterem zbliżone jest do instytucji „odstępnego”. W opinii Wnioskodawcy, w kontekście przedstawionego stanu faktycznego sprawy, użycie sformułowania „informacje” uznać należy za określenie niewłaściwe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

1.  Czy koszt nabycia przez Wnioskodawcę za wynagrodzeniem pozaumownych relacji z klientami Zbywającego będzie stanowić dla Wnioskodawcy potrącalny w dacie poniesienia (zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) koszt uzyskania przychodu, inny niż koszt bezpośrednio związany z przychodami (koszty pośrednie)? (zaistniały stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe)
2.  Czy nabyte za wynagrodzeniem przez Wnioskodawcę pozaumowne relacje z klientami Zbywającego będą stanowić dla Wnioskodawcy wartość niematerialną i prawną, w rozumieniu art. 16b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? \[zaistniały stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe\]
3.  Ile wynosi okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych dla nabytych za wynagrodzeniem przez Wnioskodawcę pozaumownych relacji z klientami Zbywającego, w przypadku gdy będą one stanowić dla Wnioskodawcy wartość niematerialną i prawną, w rozumieniu art. 16b ustawy podatku dochodowym od osób prawnych? (zaistniały stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe)

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania nr 2 i nr 3. Jednocześnie wniosek Spółki w zakresie pytania nr 1 został rozpatrzony odrębną interpretacją z 10 lipca 2014 r. nr ILPB4/423-200/14-4/ŁM.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zgodnie z art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej (Dz.U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.),
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

‒ o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych amortyzacji podlega także, niezależnie od przewidywanego okresu używania, wartość firmy powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa m.in. w drodze kupna.

Bez wątpienia relacje z klientami Zbywającego, z pewnością nie podlegają kwalifikacji do wartości niematerialnych i prawnych wskazanych powyżej w punktach 1-6 art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wątpliwości może budzić jedynie kwestia zakwalifikowania przedmiotowych relacji z klientami Zbywającego do know-how, o którym mowa w pkt 7 ww. przepisu.

Ustawodawca nie wprowadził ustawowej definicji terminu know-how, jednakże zdaniem Wnioskodawcy w jej sformułowaniu można posiłkować się przepisami prawa europejskiego oraz orzecznictwem sądów administracyjnych.

Zgodnie z art. 1 pkt „i” Rozporządzenia Komisji (WE) nr 772/2004 z dnia 7 kwietnia 2004 r. w sprawie stosowania art. 81 ust. 3 Traktatu do kategorii porozumień o transferze technologii przez know-how należy rozumieć „pakiet nieopatentowanych informacji praktycznych, wynikających z doświadczenia i badań, które są:

1.  niejawne, czyli nie są powszechnie znane lub łatwo dostępne,
2.  istotne, czyli ważne i użyteczne z punktu widzenia wytwarzania produktów objętych umową, oraz
3.  zidentyfikowane, czyli opisane w wystarczająco zrozumiały sposób, aby można było sprawdzić, czy spełniają kryteria niejawności i istotności”.

Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 12 marca 2008 r. (sygn. akt I SA/Sz 725/2007) „Nie każda usługa stanowi know-how, lecz jedynie taka, która jest przydatna i nadaje się oraz jest wykorzystana w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej w sposób bezpośredni przez korzystającego z informacji. Usługi uboczne, nie dotyczące bezpośrednio zasadniczej działalności gospodarczej korzystającego z usługi, nie stanowią know-how w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.o.pr. i art. 12 ust. 1-3 Konwencji między Rzeczypospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, sporządzonej w Warszawie dnia 6 grudnia 2001 r. (Dz.U. z 2003 r. Nr 43, poz. 368), niezależnie od tego czy świadczący usługi osłania tajemnicą sposób jej wykonania czy nie, ani też czy zastrzega sobie ochronę praw autorskich czy nie”.

Podobne stanowisko prezentuje Naczelny Sąd Administracyjny, który w wyroku z dnia 31 lipca 2003 r. (sygn. akt III SA 1661/2001) stwierdził, że „Know-how jest to zespół informacji poufnych, istotnych i zidentyfikowanych we właściwej formie. Termin »poufny« oznacza, że przedmiot umowy nie jest powszechnie dostępny i znany. Termin »istotny« oznacza, że informacje są ważne i niebanalne, zaś termin »zidentyfikowany« oznacza, że know-how jest opisane lub utrwalone w taki sposób, aby możliwe było sprawdzenie, że spełnia ono kryterium poufności i istotności”. Jednocześnie Sąd uznał, że termin „poufny” oznacza, że pakiet know-how jako taki, lub jako ściśle określona konfiguracja i usytuowanie danych elementów, nie jest powszechnie znany lub dostępny.

W opinii Wnioskodawcy nabyte przez niego relacje z klientami nie stanowią informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej, przez które należy rozumieć wiedzę techniczną o poufnym charakterze, a zatem nie zostały spełnione przesłanki definicji określonej w art. 16b ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Podobnie przedmiotowe informacje nie spełniają kryterium istotności, o którym mowa w art. 1 ww. rozporządzenia Komisji WE, gdyż nie wpływają na proces produkcyjny produktów znajdujących się w ofercie Wnioskodawcy, czy też nie zawierają informacji co do sposobu wytwarzania produktów (czyli metody, systemu lub procedury prowadzących do wytworzenia dobra finalnego), a odnoszą się do potencjalnych rynków zbytu tych produktów. Ciężko także uznać, że baza klientów Zbywającego przekazywana za wynagrodzeniem Wnioskodawcy spełnia kryterium poufności skoro dane przedsiębiorców są powszechnie dostępne, chociażby w sieci Internet.

Wnioskodawca wskazuje także, że z uwagi na fakt, że przedmiotem nabycia nie będzie przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa, to nabyte przez Wnioskodawcę relacje z klientami Zbywającego nie będą stanowić również podlegającej amortyzacji wartości firmy, o której mowa w art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, nabyte przez niego (za wynagrodzeniem) relacje z klientami Zbywającego nie będą stanowić wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 16b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w konsekwencji wydatki poniesione przez Wnioskodawcę należy jednorazowo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

Stanowisko Wnioskodawcy poparte jest orzecznictwem sądów administracyjnych: „Katalog dóbr niematerialnych określony przez ustawodawcę w art. 16b u.p.d.o.p. przewiduje zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych, wydatki na nabycie których rozpoznane powinny być jako koszt podatkowy w formie odpisów amortyzacyjnych. Oznacza to, iż prawa, które nie zostały wymienione wprost w u.p.d.o.p. jako wartości niematerialne i prawne nie mogą zostać zaliczone do tej kategorii. Tym samym nie podlegają amortyzacji” (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 25 czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/Ol 340/09).

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

Zgodnie z art. 16m ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych nie może być krótszy niż:

1.  od licencji (sublicencji) na programy komputerowe oraz od praw autorskich – 24 miesiące;
2.  od licencji na wyświetlanie filmów oraz na emisję programów radiowych i telewizyjnych – 24 miesiące;
3.  od poniesionych kosztów zakończonych prac rozwojowych – 12 miesięcy;
4.  od pozostałych wartości niematerialnych i prawnych – 60 miesięcy.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku gdyby nabyte przez niego za wynagrodzeniem relacje handlowe z klientami Zbywającego zostały zaliczone do wartości niematerialnych i prawnych, to okres dokonywania odpisów amortyzacyjnych wyniesie 60 miesięcy (art. 16m ust.1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego:

*   **jest prawidłowe** – w zakresie uznania pozaumownych relacji z klientami za wartości niematerialne i prawne,
*   **jest bezprzedmiotowe** – w zakresie ustalenia okresu dokonywania odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych.

Odpowiedź na pytanie nr 2.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tej części oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, że – zdaniem Organu podatkowego – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w niniejszym postępowaniu.

Odpowiedź na pytanie nr 3.

W związku powyższym podsumowaniem – odpowiedź w części dotyczącej pytania nr 3 jest bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie informuje się, że w zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.