Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/423-74/14/JS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-02-25
Teza: możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowizji pobranych przez bank w związku z realizacją tytułów egzekucyjnych.
Słowa kluczowe: egzekucja-egzekucja z rachunków bankowych; koszt-koszty uzyskania przychodów; prowizje-prowizje bankowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 30 października 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 13 listopada 2014 r.), uzupełnionym 6 lutego 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowizji pobranych przez bank w związku z realizacją tytułów egzekucyjnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 listopada 2014 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowizji pobranych przez bank w związku z realizacją tytułów egzekucyjnych. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 23 stycznia 2015 r. Znak: IBPBI/1/423-74/14/JS, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 6 lutego 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Rozlicza się na podstawie ksiąg handlowych. Podstawowym profilem działalności są usługi księgowe. W przypadku wystawienia tytułu egzekucyjnego, np. przez organ podatkowy, Wnioskodawca ponosi opłaty bankowe związane z obsługą tego tytułu. Zgodnie z zawartą z bankiem umową, bank pobiera opłaty za wszelkie transakcje wykonywane w ramach prowadzonej działalności.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 30 stycznia 2015 r., Wnioskodawca wskazał m.in., że:

1.  Tytuły egzekucyjne są wystawiane po nieopłaceniu zobowiązań budżetowych (tj. składek na ubezpieczenie społeczne, składek na ubezpieczenie zdrowotne, podatku dochodowego, podatku VAT). Tytuły te dotyczą Wnioskodawcy.
2.  Bank otrzymując tytuł egzekucyjny z instytucji budżetowej (ZUS, Urząd Skarbowy), ma obowiązek zrealizować ten tytuł wykonawczy i zablokować wskazana kwotę środków na rachunku bankowym Wnioskodawcy. W związku z tym, Bank wykonuje dodatkowe czynności, np. wprowadza dane do systemu, tworzy tzw. konto techniczne oraz ponosi dodatkowe koszty związane z zawiadomieniem innych banków, wydaniem wyciągów, koszty przesyłek, koszty przelewu środków na rzecz organów egzekucyjnych. Za te czynności oraz za koszty, które Bank ponosi w związku z obsługą tytułu egzekucyjnego, Bank ostatecznie obciąża rachunek Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prowizje pobrane przez bank za realizację tytułów egzekucyjnych mogą być kosztem podatkowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, prowizje pobrane przez bank za realizacje tytułów egzekucyjnych są kosztem podatkowym.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty egzekucyjne nie stanowią kosztów podatkowych. Zagadnienie kosztów egzekucyjnych uregulowane zostało w art. 64-66 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Składają się na nie opłaty pobierane za dokonanie czynności egzekucyjnych, będące formą zryczałtowanego wynagrodzenia dla organu egzekucyjnego oraz wydatki egzekucyjne faktycznie poniesione przez organ egzekucyjny, w związku z prowadzeniem egzekucji. Bank nie jest organem egzekucyjnym, stąd pobrane przez niego opłaty nie stanowią kosztów egzekucyjnych. Bank, realizując polecenie zapłaty, świadczy usługi bankowe, które związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm. – dalej jako „ustawa o pdop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy o pdop), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni lub pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodu, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ustawy.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 17 ustawy o pdop, za koszty uzyskania przychodów nie uważa się kosztów egzekucyjnych związanych z niewykonaniem zobowiązań.

Wskazany przepis nie precyzuje, jakie koszty należy uznać za koszty egzekucyjne. W celu ustalenia zakresu tego pojęcia nie odsyła również do innych ustaw. W ocenie tut. Organu, zakresem pojęcia „koszty egzekucyjne” należy objąć wydatki ponoszone przez zobowiązanego w związku z przymusowym wykonaniem ciążących na nim zobowiązań. Dotyczy to w szczególności kosztów uważanych za koszty egzekucyjne w świetle przepisów regulujących prowadzenie egzekucji administracyjnej, tj. ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 1619 ze zm.).

Za koszty egzekucyjne uznać zatem należy: opłaty za czynności egzekucyjne, opłatę manipulacyjną oraz wydatki poniesione przez organ egzekucyjny (art. 64c § 1 tej ustawy). W przypadku opłat, mamy do czynienia z uiszczeniem przez zobowiązanego na rzecz organu egzekucyjnego określonych kwot pieniężnych za dokonane czynności egzekucyjne. Czynności te zostały wymienione w art. 64 § 1 i § 6 oraz art. 64b ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Opłaty nie powodują wydatkowania przez organ egzekucyjny jakichkolwiek środków finansowych. Wydatkami egzekucyjnymi są natomiast koszty faktycznie poniesione przez organ egzekucyjny w związku z prowadzeniem egzekucji (art. 64b ww. ustawy).

Wobec powyższego stwierdzić należy, że kosztami egzekucyjnymi będą wszelkie koszty ponoszone przez zobowiązanego, w związku z wszczęciem i prowadzeniem postępowania egzekucyjnego przez organ egzekucyjny.

Organ egzekucyjny ma wiele możliwości egzekwowania należności. Środki egzekucyjne, które może zastosować aby odzyskać wierzytelności, wymienione zostały w art. 1a pkt 12 lit. a ww. ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Wśród nich znajduje się środek egzekucyjny w postaci zajęcia konta bankowego. Organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego dłużnika przesyłając do banku (właściwego oddziału) zawiadomienie o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego z rachunku bankowego do wysokości egzekwowanej należności pieniężnej wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia w terminie dochodzonej wierzytelności oraz kosztami egzekucyjnymi (art. 80 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji). W związku z realizacją zajęcia komorniczego bank dokonuje szeregu dodatkowych czynności. W przedmiotowej sprawie do czynności tych należy m.in. wprowadzenie danych do systemu, tworzenie tzw. konta technicznego, wydanie wyciągów, zawiadomienie innych banków, czy też przelew środków pieniężnych na rzecz organów egzekucyjnych. Za te czynności oraz za koszty, które ponosi w związku z obsługą tytułu egzekucyjnego, Bank ostatecznie obciąża rachunek Wnioskodawcy.

Prowizja za realizację zajęcia nie stanowi jednak kosztu egzekucyjnego, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 17 ustawy o pdop. Jak już bowiem wskazano, kosztami egzekucyjnymi są wszelkie koszty ponoszone przez zobowiązanego, w związku z wszczęciem i prowadzeniem postępowania egzekucyjnego przez organ egzekucyjny, określone w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Prowizje bankowe za realizację zajęcia egzekucyjnego nie stanowią ani opłat, ani wydatków egzekucyjnych; są dodatkowymi kosztami, którymi (w zależności od postanowień umowy zawartej pomiędzy bankiem a klientem) bank może obciążyć dłużnika z tytułu przekazania środków pieniężnych z zajętego rachunku bankowego (realizacja zajęcia egzekucyjnego). Zatem ww. art. 16 ust. 1 pkt 17 ustawy o pdop, nie znajdzie w tej materii zastosowania.

Jednocześnie należy podkreślić, że nie każdy wydatek, choćby jego poniesienie – z punktu widzenia podatnika – posiadało racjonalne i ekonomiczne uzasadnienie, może stanowić koszt uzyskania przychodów w działalności gospodarczej. Wskazać należy, że sam fakt nie objęcia ustawowym wykazem wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zawartym w art. 16 ustawy o pdop, nie jest wystarczający do podatkowej kwalifikacji kosztu. Brak takiego wydatku w katalogu kosztów negatywnych nie skutkuje automatycznym przyjęciem, że stanowi on ex lege koszt podatkowy.

Zasadność przypisania do kosztów uzyskania przychodów (związanych z pobraniem przez bank prowizji za realizacje tytułów egzekucyjnych) poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków, należy zatem analizować w kontekście ogólnej zasady rozpoznawania kosztów podatkowych, ujętej w dyspozycji cyt. na wstępie art. 15 ustawy o pdop.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o pdop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Koszty związane z zachowaniem źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w tym celu, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Z uwagi na obiektywny charakter związku przyczynowego, istniejącego pomiędzy poniesieniem kosztu uzyskania przychodów a przychodami podatnika lub zachowaniem albo zabezpieczeniem ich źródła, dla kwalifikacji podatkowej wydatku w postaci prowizji płaconych przez Wnioskodawcę na rzecz banku za realizację tytułów egzekucyjnych, istotne jest określenie, czy wydatki te należą do standardowych kosztów podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, czy są elementem normalnego ryzyka gospodarczego związanego z prowadzeniem działalności, czy też stanowią wyłącznie efekt nienależytego wywiązywania się ze swoich obowiązków.

W przedmiotowej sprawie przyczyną ponoszenia tych wydatków jest niewywiązywanie się z zobowiązań wobec budżetu państwa. Jak wskazał Wnioskodawca, tytuły egzekucyjne są wystawiane po nieopłaceniu zobowiązań budżetowych (tj. składek na ubezpieczenie społeczne, składek na ubezpieczenie zdrowotne, podatku VAT, podatku dochodowego).

Zatem, ww. wydatku nie można uznać za racjonalny, gospodarczo uzasadniony i poniesiony w celu uzyskania, czy zabezpieczenia źródła przychodów. Wykonanie przez bank dodatkowych czynności (związanych z obsługą tytułu egzekucyjnego), w wyniku których pobrał on prowizje, jest skutkiem działań Wnioskodawcy sprzecznych z przepisami prawa, powodujących konieczność dokonania czynności egzekucyjnych.

Z tej tez przyczyny, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym pobrane przez bank prowizje za realizację tytułów egzekucyjnych są kosztem podatkowym, uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.