Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.490.2019.3.IP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-04
Teza: Zwolnienie od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dostawy działek.
Słowa kluczowe: darowizna; działki; grunty; grunty-grunty rolne; nieruchomości; opodatkowanie; plan-plan zagospodarowania przestrzennego; podatnik; podział; sprzedaż; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 września 2019 r. (data wpływu 9 września 2019 r.), uzupełnionym pismami z dnia: 29 października 2019 r. (data wpływu 29 października 2019 r.) oraz 15 listopada 2019 r. (data wpływu 15 listopada 2019 .), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dostawy działek nr 2 i 7 – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dostawy działek nr 2 i 7. Wniosek uzupełniono w dniu 29 października 2019 r. oraz w dniu 15 listopada 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz wyjaśnienie oczywistej omyłki.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu (…) 2012 r. Wnioskodawca kupił wraz z rodzicami (stosunek udziałów Wnioskodawca – 1/2, rodzice 1/2) niezabudowaną działkę rolną nr 1 o powierzchni (…) ha oznaczona w księdze wieczystej jako grunty orne – R, akt notarialny – Repertorium A numer (…). W dniu (…) 2013 r. Wójt Gminy (…) wydał 5 decyzji o warunkach zabudowy (decyzja Nr (…) o warunkach zabudowy (…), decyzja Nr (…) o warunkach zabudowy (…), decyzja Nr (…) o warunkach zabudowy (…), decyzja Nr (…) o warunkach zabudowy (…), decyzja Nr (…) o warunkach zabudowy (…)) dla działki o nr 1 (…) obręb (…), gmina (…). W dniu (…) 2015 r. Wójt Gminy (…) zatwierdził projekt podziału nieruchomości gruntowej (…) oznaczonej geodezyjnie działką nr 1 (…), położonej w obrębie (…), gmina (…) o pow. (…) ha na 5 działek o nr:

*   2 o powierzchni (…) ha;
*   3 o powierzchni (…) ha;
*   4 o powierzchni (…) ha;
*   5 o powierzchni (…) ha;
*   7 o powierzchni (…) ha

oraz drogę wewnętrzną o numerze: 6 o powierzchni (…) ha.

W dniu (…) 2015 r. Starostwo Powiatowe w (…) zawiadomiło o zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków (Numer kancelaryjny (…)) w wyniku podziału działki nr 1 na działki nr 2, 3, 4, 5, 7, 6.

W dniu (…) 2016 r. Urząd Gminy (…) wszczął postępowanie w sprawie naliczenia opłaty adiacenckiej (…) z tytułu wzrostu wartości nieruchomości oznaczonej działką gruntu nr (…) pow. (…) ha, obręb (…), gmina (…), w związku z jej podziałem na działki nr 2, 3, 4, 5, 7, 6. W dniu (…) 2016 r. zostały zawarte warunki przyłączenia (…), a następnie umowa o przyłączenie (nr (…)) dla działki nr 4. Działkę rolną Wnioskodawca nabył w 2012 r. wraz z rodzicami jako współwłasność. W dniu (…) 2017 r. w wyniku umowy darowizny sporządzonej przez notariusza w formie aktu notarialnego Repertorium (…) numer (…) rodzice przekazali Zainteresowanemu swoje udziały. W dniu (…) 2016 r. Rada Gminy (…) uchwaliła miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla obrębu (…), gmina (…) obejmującą również działki Wnioskodawcy o numerach 2, 3, 4, 5, 7, 6 ((…) zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna). Działka została zakupiona w celu budowy domu jednorodzinnego przez Wnioskodawcę i drugiego domu jednorodzinnego przez jego rodziców (akt notarialny Repertorium (…) – umowa sprzedaży z dnia (…) 2012 r. – udział: rodzice 1/2 części, Wnioskodawca 1/2 części). Zainteresowany wnioskował o podział działki 1. Działkę zakupił wraz z rodzicami (akt notarialny Repertorium (…) – umowa sprzedaży z dnia (…) 2012 r. – udział rodzice 1/2 części, Wnioskodawca 1/2 części). Działka została podzielona w celu budowy jednego domu przez Wnioskodawcę (rozpoczęta budowa domu na dz. nr 3, 4) oraz przez rodziców drugiego domu na odrębnej działce. Rodzice zrezygnowali z realizacji budowy domu i darowali Zainteresowanemu swoje udziały (akt notarialny Repertorium (…) – umowa darowizny z dnia (…) 2017 r). Wnioskodawca osobiście występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy w celu budowy domu przez siebie oraz drugiego domu przez jego rodziców na odrębnej działce. Dokonano rozbudowy sieci energetycznej i przyłącza energetycznego do działki nr 4, na której Wnioskodawca rozpoczął budowę domu jednorodzinnego. Zainteresowany stara się o rozbudowę sieci wodociągowej i przyłącza wodociągowego do działki nr 4, na której rozpoczął budowę domu jednorodzinnego. Poniesione z tego tytułu koszty to 700 zł. Wnioskodawca będzie ogłaszał sprzedaż 1 lub 2 działek poprzez baner ogłoszeniowy umieszczony na działce oraz w sieci internetowej. Wcześniej dokonał sprzedaży 2 nieruchomości: a) były to niezabudowane działki gruntu w miejscowości (…) o nr dz. (…) oraz (…); b) zakup (akt notarialny Repertorium (…) – umowa sprzedaży z dnia (…) 2011 r.); c) wspominane nieruchomości Wnioskodawca nabył, ponieważ były one jego pierwotnie planowaną lokalizacją mieszkalną; d) nieruchomości w żaden sposób nie były zagospodarowane (leżały odłogiem); e) działka o nr (…) została sprzedana (…) 2017 r. (akt notarialny Repertorium (…)), działka nr (…) została sprzedana (…) 2019 r. (akt notarialny Repertorium (…)). Przyczyną sprzedaży była chęć spożytkowania tych pieniędzy na cele mieszkaniowe (budowa domu na działkach numer 3, 4 obręb (…); f) przed dokonaniem powyższych sprzedaży Wnioskodawca złożył zgłoszenie rejestracyjne VAT-R, zgłosił je na drukach VAT-7 oraz odprowadził od nich należny podatek VAT; g) oprócz działek, o których mowa w złożonym przez Wnioskodawcę wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Zainteresowany nie jest w posiadaniu innych działek przeznaczonych do sprzedaży. Działki przeznaczone do sprzedaży w żaden sposób nie są wykorzystywane. Nie jest wykonywana działalność gospodarcza w oparciu o te działki. Działki nie były wykorzystywane do działalności gospodarczej, w tym zwolnionej od podatku. Na dzień dzisiejszy działki nie są nigdzie ogłoszone, nie ma żadnej tablicy ogłoszeniowej i nie ma osób zainteresowanych, więc Wnioskodawca nie jest w stanie stwierdzić jaką umowę z przyszłym potencjalnym kupujących zawrze. Zainteresowany nie jest rolnikiem ryczałtowym. Działki, które chciałby sprzedać nie były i nie są wykorzystywane do prowadzenia działalności rolniczej. Wnioskodawca będzie ogłaszał sprzedaż 1 lub 2 działek poprzez baner ogłoszeniowy umieszczony na działce oraz w sieci internetowej. Wcześniej dokonał sprzedaży 2 nieruchomości. Były to niezabudowane działki gruntu w miejscowości (…) o nr dz. (…) oraz (…). Działka o nr (…) została sprzedana (…) 2017 r., działka nr (…) została sprzedana (…) 2019 r. Wnioskodawca chciałby sprzedać 1 lub 2 działki i uzyskane środki przeznaczyć na kontynuację budowy domu jednorodzinnego. Wnioskodawca chciałbym sprzedać jedną działkę rocznie. Nie wykorzystuje przedmiotowych działek w ramach działalności gospodarczej. Uzbrojenie terenu (prąd) zostało wykonane do działki o numerze 4, na której Zainteresowany rozpoczął budowę (zatwierdzony projekt budowlany i udzielone pozwolenie na budowę otrzymał (…) 2018 r.). W dniu (…) 2018 r. Wnioskodawca zawiadomił, że w dniu (…) 2018 r. zamierza przystąpić do wykonywania robót budowlanych związanych z: Budową budynku mieszkalnego jednorodzinnego z garażem wraz z urządzeniami budowlanymi związanymi z tym obiektem (…) nr 4 i 3 gmina (…). Zainteresowany planuje sprzedać 1 lub 2 działki, a uzyskane z tego tytułu środki zamierza przekazać na cele mieszkaniowe realizowane poprzez wyżej wspomnianą budowę. W momencie zakupu gruntu rolnego o numerze 1, Zainteresowany nie miał możliwości odliczenia podatku VAT.

Pismem z dnia 23 października 2019 r., nr 0113-KDIPT2-2.4011.488.2019.2.DA, 0112-KDIL2-3.4012.490.2019.1.IP tutejszy organ wezwał Zainteresowanego m.in. o doprecyzowanie opisu sprawy w zakresie podatku od towarów i usług o następujące informacje:

1.  Czy czynność sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy w dniu (…) 2012 r. udziału w niezabudowanej działce rolnej nr 1 była czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, czynnością korzystającą ze zwolnienia od VAT, czy niepodlegającą przepisom ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy czynność otrzymania w darowiźnie od rodziców udziału w niezabudowanej działce rolnej nr 1 stanowiła czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, czynność korzystającą ze zwolnienia od VAT, czy niepodlegającą przepisom ustawy o podatku od towarów i usług?
3.  Z czyjej inicjatywy dokonano „rozbudowy sieci energetycznej i przyłącza energetycznego do działki 4”?
4.  W związku z informacją zawartą w opisie sprawy o treści: „Wójt gminy (…) zatwierdził projekt podziału nieruchomości gruntowej (…) oznaczonej geodezyjnie działką nr 1 (…) (…) na 5 działek (…)” oraz „Planuję sprzedaż 1 lub 2 działki (…)” w kontekście sformułowanego w zakresie podatku od towarów i usług pytania o treści: „W związku z tym, że w momencie zakupu przedmiotu interpretacji nie przysługiwało mi prawo do odliczenia podatku naliczonego to czy mogę przy sprzedaży przedmiotu interpretacji uzyskać zwolnienie tej transakcji z podatku VAT z art. 43 ust. 1 pkt 2?” (podkreślenia tutejszego organu) należy jednoznacznie wskazać, które z wymienionych we wniosku działek będą przedmiotem transakcji (proszę podać numery ewidencyjne tych działek) oraz, czy na moment sprzedaży będą to działki niezabudowane czy zabudowane?
5.  Czy do wszystkich działek doprowadzone są/będą na moment sprzedaży media? Jeżeli nie, to do których działek będą? – należy wskazać numery działek.
6.  Czy Wnioskodawca dokonał/zamierza dokonać jakichkolwiek czynności (poniósł/ zamierza ponieść jakiekolwiek nakłady) w celu przygotowania każdej z działek do sprzedaży (np.: ogrodzenie, uzbrojenie w media, inne działania zmierzające do zwiększenia wartości bądź atrakcyjności działek, itp.)? – należy wskazać, jakie to były/będą czynności i nakłady odrębnie dla każdej działki.

W piśmie z dnia 29 października 2019 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Czynność sprzedaży w dniu (…) 2012 r. nie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.
2.  Czynność otrzymania w darowiźnie od rodziców udziału w niezabudowanej działce rolnej numer 1 nie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.
3.  Rozbudowy sieci energetycznej i przyłącza energetycznego do działki 4 dokonano z inicjatywy Wnioskodawcy mając na uwadze budowę własnego domu jednorodzinnego.
4.  Przedmiotami transakcji mają być działki o numerach 2 oraz 7 na moment sprzedaży będą to działki niezabudowane.
5.  Na moment sprzedaży nie będą doprowadzone media do wszystkich działek. Media zostały doprowadzone tylko do działki, na której Zainteresowany rozpoczął budowę 4. Działki pozostałe czyli 2, 3, 5, 7 nie będą miały doprowadzonych mediów.
6.  Została wykopana studnia na działce numer 7 i to są wszystkie czynności i nakłady, które Wnioskodawca ponosił na rzecz tej nieruchomości. Do działki numer 2 nie poniósł i nie zamierza ponieść żadnych czynności i nakładów zmierzających do zwiększenia wartości i atrakcyjności działki.

Ponadto, pismem z dnia 15 listopada 2019 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Zainteresowany doprecyzował opis sprawy o następujące informacje:

Ad 1. Studnia została wykonana w celu zaopatrzenia budowy domu jednorodzinnego na działce nr 7 w wodę. Studnia została wykonana przez inny podmiot.

Ad 2. Koszt wykonania studni wyniósł ok. 4000 zł.

Ad 3. Działka nr 7 ma dostęp do wody ze studni. Działka nr 2 nie ma dostępu do wody ze studni.

Ad 4. Baner ogłoszeniowy Wnioskodawca zamierza zamieścić na jednej z działek w przyszłości i na dzień dzisiejszy nie wie jakie będą koszty.

Ad 5. Zainteresowany jest zarejestrowanym podatnikiem i utrzymuje status czynnego podatnika podatku od towarów i usług.

Ad 6. Na wniosek Wnioskodawcy wydano decyzje o warunkach zabudowy w celu budowy przez niego jednego domu jednorodzinnego oraz przez rodziców Wnioskodawcy drugiego domu jednorodzinnego.

Ad 7. Podział nieruchomości na 6 działek był związany z tym, że jedna z działek to droga wewnętrzna umożliwiająca dostanie się do drogi gminnej, kolejne działki to działki na których miały być budowane domy jednorodzinne, jeden przez Wnioskodawcę i drugi przez rodziców Zainteresowanego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (pytanie pierwsze z wniosku ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 29 października 2019 r.).

W związku z tym, że w momencie zakupu przedmiotu interpretacji nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego, to czy może on przy sprzedaży przedmiotu interpretacji uzyskać zwolnienie tej transakcji od podatku VAT z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 29 października 2019 r.), zgodnie z przytoczonymi artykułami ustaw, sprzedaż przedmiotu interpretacji jest zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów – w rozumieniu art. 7 ustawy – podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

*   po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   po drugie – czynność wykonywana jest przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej – zawarta w ustawie – ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.). Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, czy w związku z tym, że w momencie zakupu przedmiotu interpretacji nie przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego, to czy może on przy sprzedaży działek nr 2 i 7 skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Aby zatem rozstrzygnąć wątpliwości Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy sprzedaż działek nr 2 i 7 będzie realizowana w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, czy w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar, z jakim została zrealizowana i okoliczności, w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w niniejszej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Wnioskodawca podjął w odniesieniu do działek będących przedmiotem planowanej sprzedaży.

I tak, z całokształtu czynności, które Wnioskodawca wykonał w odniesieniu do działki nr 1 a następnie – powstałych w wyniku jej podziału – działek nr 2 i 7 wynika, że zakres i skala planowanej przez Wnioskodawcę sprzedaży oraz podjęte przez Zainteresowanego działania takie jak:

*   wystąpienie o wydanie pięciu decyzji o warunkach zabudowy dla działki nr 1, które to decyzje zostały wydane w dniu (…) 2013 r.;
*   wystąpienie o podział nieruchomości gruntowej nr 1, który został zatwierdzony w dniu (…) 2015 r., a w wyniku którego powstało 6 działek (w tym droga wewnętrzna);
*   poniesienie nakładów w kwocie 4000 zł na budowę studni na działce nr 7,

nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, tylko wskazują na handlowy charakter, zamiar dokonywania sprzedaży w okolicznościach przesądzających o prowadzeniu działalności gospodarczej. Czynności tych nie można interpretować inaczej niż jako cel osiągania korzyści majątkowych, a więc cel zarobkowy. O aktywnym działaniu Wnioskodawcy w zakresie obrotu nieruchomościami świadczy też zamiar ogłaszania sprzedaży działek poprzez baner ogłoszeniowy umieszczony na działce oraz w sieci internetowej.

Nie bez znaczenia w przedmiotowej sprawie jest także to, że Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT z tytułu dokonanych w latach poprzednich sprzedaży działek znajdujących się w innej lokalizacji.

Ponadto należy zauważyć, że dla powyższej oceny nie ma przesądzającego znaczenia zamiar, z jakim podatnik dokonuje nabycia, natomiast istotny może się okazać zamiar ujawniony w momencie sprzedaży. Jak czytamy w wyroku NSA z dnia 31 stycznia 2013 r., I FSK 237/12, „(\`(...)\`) kluczowy dla oceny handlowego charakteru danej działalności jest zamiar ujawniany w trakcie sprzedaży towaru, a nie w momencie jego nabycia. (\`(...)\`) Przedmiotem profesjonalnego obrotu mogą być również składniki majątku nabyte pierwotnie do celów osobistych i w takich celach wykorzystywane (\`(...)\`)”.

Należy bowiem podkreślić, że przez termin „zamiar” należy pojmować nie wolę wewnętrzną, ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych możliwych do stwierdzenia okoliczności. Przy ustalaniu zamiaru nie można poprzestawać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby, lecz muszą istnieć obiektywne dowody potwierdzające przeznaczenie danej nieruchomości wyłącznie do celów prywatnych. Jak wynika z powyższego, w niniejszej sprawie nie miało to miejsca.

Analiza przedstawionego opisu sprawy w świetle powołanych przepisów prawa oraz wyroku TSUE prowadzi do wniosku, że w przedmiotowej sprawie wystąpiły okoliczności, które wskazują, że sprzedaż przez Wnioskodawcę działek nr 2 i 7, powstałych w wyniku podziału działki nr 1, nastąpi w celach handlowych, czyli w ramach działalności gospodarczej podatnika, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Tym samym, w okolicznościach analizowanej sprawy, skoro Zainteresowany dokonując sprzedaży działek nr 2 i 7 powstałych z podziału działki nr 1 będzie działał jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, planowana przez Wnioskodawcę dostawa ww. działek stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Czynności, które podlegają opodatkowaniu VAT, mogą być opodatkowane właściwą stawką lub korzystać ze zwolnienia od VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z kolei, zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy, czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku nie będą spełnione przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Jak bowiem oświadczył Wnioskodawca – działki przeznaczone do sprzedaży w żaden sposób nie są wykorzystywane, w tym do prowadzenia działalności rolniczej, tym samym nie będzie spełniony warunek wykorzystywania towaru wyłącznie na cele działalności zwolnionej.

W przedmiotowej sprawie – wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy – nie będzie spełniony również drugi z warunków, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, tj. dokonującemu dostawy towarów nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów.

Mając bowiem na uwadze wskazane przez Wnioskodawcę okoliczności, a mianowicie fakt, że czynność sprzedaży w dniu (…) 2012 r. nie podlegała przepisom ustawy, jak również czynność otrzymania w darowiźnie od rodziców udziału w niezabudowanej działce rolnej numer 1 nie podlegała przepisom ustawy należy stwierdzić, że przy nabyciu nieruchomości nie był naliczony podatek VAT, który mógłby podlegać odliczeniu.

W tym miejscu zauważyć należy, że NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zatem, w okolicznościach analizowanej sprawy należy stwierdzić, że również druga z przesłanek wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie będzie spełniona, bowiem – jak wynika z opisu sprawy – zarówno czynność sprzedaży w wyniku której Wnioskodawca nabył udział w działce nr 1, z której wydzielono działki przeznaczone do sprzedaży, jak i czynność otrzymania w darowiźnie od rodziców udziału w niezabudowanej działce rolnej numer 1 nie podlegały przepisom ustawy, czyli nie wystąpił przy ich nabyciu podatek, co do którego można by rozpatrywać uprawnienie do odliczenia lub brak tego uprawnienia.

Podsumowując, w okolicznościach analizowanej sprawy, planowana transakcja sprzedaży działek nr 2 i 7 nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, bowiem nie będą spełnione wskazane w tym przepisie przesłanki uprawniające do zwolnienia od VAT.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym sprzedaż przedmiotu interpretacji będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, oceniono jako nieprawidłowe.

Informuje się, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z powyższym zaznaczenia wymaga, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (pytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być rozpatrzone. Należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii możliwości skorzystania ze zwolnienia dla transakcji sprzedaży działek nr 2 i 7 na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż nie postawiono w tym zakresie pytania i nie przedstawiono stanowiska.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Tutejszy organ informuje, że niniejszą interpretacją indywidualną załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Si1ta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.