Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-360/12-2/BA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-11-12
Teza: Czy otrzymana od kontrahenta za pośrednictwem poczty elektronicznej w pliku elektronicznym, np. w formacie PDF, a następnie wydrukowana faktura VAT jest fakturą w rozumieniu przepisów o VAT, a kwota podatku VAT naliczonego na takiej fakturze stanowi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz uprawnia do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wykazany na takiej fakturze VAT?
Słowa kluczowe: faktura-faktura elektroniczna; odliczenia; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2012 r. (data wpływu 13 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy otrzymana od kontrahenta za pośrednictwem poczty elektronicznej w pliku elektronicznym PDF, a następnie wydrukowana faktura VAT spełnia wszystkie wymogi ustawy o VAT oraz daje prawo do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

**

UZASADNIENIE

W dniu 13 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, czy otrzymana od kontrahenta za pośrednictwem poczty elektronicznej w pliku elektronicznym PDF, a następnie wydrukowana faktura VAT spełnia wszystkie wymogi ustawy o VAT oraz daje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

X (dalej: Spółka) jest podmiotem prowadzącym działalność polegającą na nabywaniu nieruchomości, budowie obiektów handlowych i magazynowych, a następnie ich wynajmowaniu podmiotowi zajmującemu się działalnością handlową. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (działalnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług - dalej: VAT) nabywa ona towary i usługi różnego rodzaju od wielu dostawców, które są udokumentowane fakturami VAT.

W przyszłości w celu usprawnienia przepływu faktur, Spółka zamierza w porozumieniu z dostawcami zmienić sposób przesyłania faktur poprzez zaakceptowanie zmiany dotyczącej otrzymywania przez nią faktur VAT dokumentujących zakup towarów i usług drogą elektroniczną (za pośrednictwem e-mail). Przesyłanie faktur będzie dokonywane poprzez wysłanie wiadomości e-mail z załączoną fakturą (fakturami) w formie pliku (plików) PDF. Wiadomość e-mail nie będzie zabezpieczana podpisem elektronicznym. Zawartość otrzymanego pliku PDF (faktura VAT) oraz wiadomość e-mail wskazujące na datę wpływu oraz nadawcę będą następnie drukowane. Faktura VAT w papierowej formie z wydrukowaną wiadomością e-mail będzie załączana do prowadzonej zgodnie z przepisami o rachunkowości dokumentacji. Faktury będą zawierały wszystkie dane, które zgodnie z odpowiednimi przepisami powinny znaleźć się na fakturze.

W celu zapewnienia autentyczności pochodzenia faktury Spółka zamierza formalnie uregulować z kontrahentami, z jakich adresów e-mail będą wysyłane i na jaki adres e-mail będą przesyłane faktury, a także w jaki sposób będą nazwane. Z uwagi na fakt, iż nie jest możliwe istnienie dwóch identycznych adresów poczty elektronicznej, wysłanie poczty elektronicznej z uzgodnionego z dostawcą adresu wskazuje, że wyłącznie upoważniona osoba po stronie dostawcy mogła tę wiadomość wysłać. W celu określenia zgodności danych na fakturze z danymi transakcji, osoby odpowiedzialne ze strony Spółki będą dokonywały weryfikacji merytorycznej faktur. Autentyczność pochodzenia samego pliku faktury wynikać będzie dodatkowo z okoliczności, iż w samym pliku PDF może zostać zapisana informacja, kto jest wystawcą danej faktury (informacja systemowa dostępna i możliwa do odczytania dla danego pliku).

Integralność treści faktury zostanie zapewniona poprzez takie zapisanie pliku faktury, iż dokonanie zmiany w jego treści nie będzie możliwe. Dokument PDF zawierający fakturę zostanie zapisany jako „wyłącznie do odczytu”. Należy wskazać, że Spółka, jako odbiorca faktury będzie mogła odczytać plik i wydrukować fakturę, nie będzie natomiast mogła w tym pliku dokonać zmiany żadnego elementu.

W samym pliku faktury automatycznie zapisywana jest również informacja na temat daty jego utworzenia (informacja systemowa dostępna i możliwa do odczytania).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy otrzymana od kontrahenta za pośrednictwem poczty elektronicznej w pliku elektronicznym, np. w formacie PDF, a następnie wydrukowana faktura VAT jest fakturą w rozumieniu przepisów o VAT, a kwota podatku VAT naliczonego na takiej fakturze stanowi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz uprawnia do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wykazany na takiej fakturze VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymana za pośrednictwem e-mail faktura w formacie PDF w sposób opisany jest fakturą w rozumieniu przepisów o VAT, kwota podatku VAT naliczonego na takiej fakturze stanowi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz uprawnia do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wykazany na takiej fakturze, z uwagi na spełnienie warunków określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 5.04.2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm. dalej: ustawa o VAT).

Uzasadnienie

Sposób i warunki przysyłania oraz przechowywania faktur w formie elektronicznej reguluje rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 249, poz. 1661, dalej „rozporządzenie”), wydane na podstawie delegacji zawartej w art. 106 ust. 10 i 11 u.p.t.u. Opisana przez Spółkę metoda otrzymywania faktur w formacie PDF, zdaniem Spółki, nie jest wprost formą przesyłania faktur elektronicznych w rozumieniu rozporządzenia. Otrzymane przez Spółkę w formacie PDF faktury będą bowiem drukowane i przechowywane w wersji papierowej, podczas gdy rozporządzenie dotyczy wyłącznie faktur, przechowywanych w wersji elektronicznej. Biorąc jednak pod uwagę, że opisany sposób przesyłania i otrzymywania faktur pozwala na zapewnienie wymogów określonych w § 2, § 3 i § 4 rozporządzenia, przedstawiony system, w ramach którego Spółka będzie otrzymywała faktury w formie elektronicznej zapewnia, w opinii Spółki, autentyczność pochodzenia i integralność treści przesyłanych w tej formie faktur, zgodnie z § 4 rozporządzenia.

Należy wskazać, iż ustawodawca określił w § 2 rozporządzenia, iż autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury są zachowane w szczególności w przypadku wykorzystania bezpiecznego podpisu elektronicznego lub elektronicznej wymiany danych (EDI), zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa, dotycząca tej wymiany, przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych. Użyte przez ustawodawcę określenie „w szczególności” wskazuje, że zawarty w § 2 ust. 2 pkt 1 i 2 rozporządzenia katalog środków pozwalających na zapewnienie autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury nie jest katalogiem zamkniętym. Przepisy rozporządzenia, nie przewidują obowiązku stosowania przez podatnika tylko określonych środków technicznych, mających gwarantować autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury. Podatnik może stosować zatem dowolnie wybrane środki techniczne zapewniające realizację warunków wskazanych w rozporządzeniu. Sam Minister Finansów w uzasadnieniu do projektu rozporządzenia stwierdził, że „podatnik może zastosować inne, dowolne środki zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury”. Stanowisko to potwierdza również treść art. 233 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r., dalej „Dyrektywa”), gdzie wskazano, iż poza wykorzystaniem rodzajów kontroli biznesowej opisanych w art. 233 ust. 1 Dyrektywy, bezpieczny podpis elektroniczny lub elektroniczna wymiana danych (EDI) stanowią tylko przykłady technologii zapewniających autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury elektronicznej.

Zgodnie natomiast z art. 218 Dyrektywy, dla celów Dyrektywy państwa członkowskie uznają za faktury dokumenty lub noty w formie papierowej lub w formie elektronicznej, które spełniają warunki określone w niniejszym rozdziale. Za fakturę elektroniczną uznaje się każdą fakturę zawierającą informacje wymagane w Dyrektywie, wystawioną i otrzymaną w dowolnym formacie elektronicznym. Jak wskazuje art. 233 Dyrektywy, autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność faktury, niezależnie od tego, czy wystawiono ją w formie papierowej czy elektronicznej, zapewnia się od momentu wystawienia faktury aż do końca okresu jej przechowywania. Spółka uważa, że zapewnienie autentyczności pochodzenia faktury możliwe jest przez ustalenie z kontrahentem procedury obiegu faktur, która daje pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury. W tym celu Spółka zamierza ustalić, z jakich adresów e-mail wysyłane będą faktury i jak będą nazwane. W tym miejscu należy wskazać, że nie jest możliwe istnienie dwóch identycznych adresów mailowych należących do dwóch różnych podmiotów. Tym samym wiadomość wysłana z konkretnego adresu mailowego o danej treści zawsze będzie pochodzić z jednej konkretnej skrzynki poczty elektronicznej (i konsekwentnie każda wiadomość wysłana na dany adres zawsze trafi tylko na jedną konkretną skrzynkę adresata poczty elektronicznej). Zatem biorąc pod uwagę, że każda wiadomość poczty elektronicznej zawiera wskazanie z jakiego adresu i na jaki adres została wysłana, możliwe jest wykazanie, iż zostanie zachowana autentyczność pochodzenia faktury przesyłanej w formie elektronicznej, rozumiana jako pewność co do tożsamości dostawy i wystawcy faktury.

Drugie kryterium, tj. zapewnienie integralności treści faktury spełnione może być - jak wskazuje § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia - jeżeli na fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura. Zdaniem Spółki, oznacza to, że w celu zapewnienia integralności treści faktury sposób obiegu faktur powinien uniemożliwiać ingerencję w treść faktury pomiędzy jej przysłaniem przez kontrahenta, a jej odbiorem przez Spółkę. W przypadku faktur przesłanych w formie elektronicznej w formacie PDF, przechowywanych w tym samym formacie oraz w formie papierowych wydruków należy uznać, że integralność ich treści będzie zapewniona.

Spółka zauważa, że treść faktur w formacie PDF, którym następnie nadano formę papierową nie może ulec zmianie. Tym samym ich doręczenie nie odbiega od wymogów związanych z doręczaniem faktur papierowych. Zdaniem Spółki, celem ustawodawcy przy konstruowaniu przepisu § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia było zobligowanie podatników do przedsięwzięcia środków, które uniemożliwiają ingerencję w treść faktury przesyłanej elektronicznie, tj. wdrożenie procedury, która pozwala na identyfikację treści faktury w brzmieniu nadanym jej przez kontrahenta. W tym właśnie celu e-maile z datą, adresem nadawcy i odbiorcy, jak i załączoną fakturą przechowywane będą w komputerowym archiwum, a osoby które mają dostęp do skrzynek pocztowych, na które będą przesyłane faktury, będą zobowiązane do zabezpieczenia swoich stanowisk komputerowych hasłem i do każdorazowego wylogowania się przed odejściem od stanowiska. Stanowisko Spółki zgodne jest z brzmieniem art. 233 Dyrektywy, gdzie ustawodawca wskazuje, iż każdy podatnik określa sposób zapewnienia autentyczności pochodzenia, integralności treści i czytelności faktury - można to zapewnić za pomocą dowolnych kontroli biznesowych, które ustalają wiarygodną ścieżkę audytu między fakturą a dostawą towarów lub świadczeniem usług. Zdaniem Spółki, również format, w jakim przesyłane są faktury, tj. PDF (Portable Document Format) spełnia wymogi rozporządzenia, gdyż zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia, faktury mogą być przesyłane, w tym udostępniane, w formie elektronicznej w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tego sposobu przesyłania faktur przez odbiorcę faktury.

Zgodnie z § 3 ust. 1 i ust. 2 rozporządzenia faktury mogą być przesyłane, w tym udostępniane w formie elektronicznej w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tego sposobu przesyłania faktur przez odbiorcę faktury, zwanej dalej „akceptacją”. Akceptacja albo jej cofnięcie może być wyrażona w formie pisemnej lub w formie elektronicznej.

Jak wynika z opisu sprawy, Spółka będzie otrzymywać faktury w formie elektronicznej wyłącznie po akceptacji takiej formy przesyłania dokumentów. Przy czym w praktyce akceptacja ta będzie spełniać dwie funkcje:

*   po pierwsze, będzie stanowić zgodę Spółki na otrzymywanie faktur w formie elektronicznej w ogóle,
*   po drugie, będzie stanowić potwierdzenie zgody, że środki techniczne opisane w sprawie niniejszego zapytania dla zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktur przesyłanych w formie elektroniczne są akceptowalne dla obu stron transakcji.

A zatem, przesyłanie faktur w formie elektronicznej w formule planowanej przez Spółkę, spełnia warunki dla takiej wymiany dokumentów przewidziane przepisami rozporządzenia, a co za tym idzie Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego, wykazanego na fakturach przesyłanych w sposób opisany w stanie faktycznym.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w szeregu orzeczeń sądów administracyjnych, np.:

*   Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 czerwca 2012 r. (sygn. I FSK 1544/11),
*   Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 kwietnia 2012 r. (sygn. I FSK 1102/11),
*   Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 maja 2011 r. (sygn. I FSK 1444/09),
*   Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 września 2011 r. (sygn. I FSK 1296/10).

Stanowisko Spółki jest także akceptowane przez organy podatkowe, np.:

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lutego 2012 r. (sygn. IBPP3/443-1248/11/PK) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, iż faktura otrzymana jako załącznik PDF do e-mail a następnie wydrukowana przez odbiorcę daje nabywcy prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w tej fakturze,
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 3 stycznia 2012 r. (sygn. IBPP2/443-1064/11/ICz) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał, że tylko faktury przesłane pocztą elektroniczną, które spełniają wymogi rozporządzenia (tzn. wymóg prawny zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktur oraz akceptacji sposobu przesyłania faktur przez odbiorcę faktury) uprawniają do odliczenia podatku naliczonego w nich zawartego, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek zawartych w art. 88 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Wskazać należy, że w oparciu o art. 106 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

1.  określi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania;
2.  może określić wzory faktur dla wszystkich lub niektórych rodzajów czynności;
3.  może określić przypadki, w których faktury mogą być wystawiane przez inne podmioty niż wymienione w ust. 1 i 2, oraz szczegółowe zasady i warunki wystawiania faktur w takich przypadkach.

Na podstawie art. 106 ust. 10 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw informatyzacji może określić, w drodze rozporządzenia, sposób i warunki wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, uwzględniając:

1.  konieczność odpowiedniego dokumentowania sprzedaży i identyfikacji czynności dokonanych przez grupy podatników;
2.  potrzebę zapewnienia kontroli prawidłowości rozliczania podatku;
3.  konieczność zapewnienia jednoznacznej identyfikacji wystawcy faktury oraz konieczność zapewnienia bezpieczeństwa, wiarygodności, niezaprzeczalności i nienaruszalności wystawianym i przesyłanym fakturom;
4.  stosowane techniki w zakresie wystawiania i przesyłania dokumentów w formie elektronicznej i kodowania danych w tych dokumentach.

Minister właściwy do spraw finansów publicznych, w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw informatyzacji, może określić, w drodze rozporządzenia, zasady przechowywania oraz tryb udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej faktur przesyłanych drogą elektroniczną, uwzględniając przepisy prawa Unii Europejskiej, potrzebę zapewnienia kontroli prawidłowości rozliczania podatku oraz stosowane techniki w zakresie przesyłania danych w formie elektronicznej i kodowania tych danych – art. 106 ust. 11 ustawy.

Na podstawie delegacji zawartych w powołanych przepisach, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360) oraz rozporządzenie z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej (Dz. U. Nr 249, poz. 1661).

Należy zauważyć, iż w myśl § 19 ust. 1 rozporządzenia w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, faktury i faktury korygujące są wystawiane co najmniej w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca. Powyższego przepisu nie stosuje się do faktur i faktur korygujących przesyłanych w formie elektronicznej. W przypadku tych faktur sprzedawca przesyła je, w tym udostępnia, nabywcy, zachowując je jednocześnie w swojej dokumentacji (§ 19 ust. 2 cyt. rozporządzenia).

Stosownie do § 21 ust. 1 ww. rozporządzenia, podatnicy są obowiązani przechowywać faktury oraz faktury korygujące, a także duplikaty tych dokumentów, do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Na podstawie § 21 ust. 2 cyt. rozporządzenia, podatnicy przechowują faktury, faktury korygujące, a także duplikaty tych dokumentów, w podziale na okresy rozliczeniowe w dowolny sposób zapewniający:

1.  autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego;
2.  łatwe ich odszukanie;
3.  organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur, a w przypadku faktur przechowywanych w formie elektronicznej umożliwiający tym organom również przetwarzanie danych w nich zawartych.

Autentyczność pochodzenia, o której mowa w ust. 2 pkt 1, oznacza pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury - § 21 ust. 3 cyt. rozporządzenia.

Integralność treści, o której mowa w ust. 2 pkt 1, oznacza, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura (§ 21 ust. 4 tego rozporządzenia).

W sytuacji przekazywania faktur drogą elektroniczną stosuje się przepisy rozporządzenia w sprawie przesyłania faktur w formie elektronicznej, zasad ich przechowywania oraz trybu udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej, zwanego dalej rozporządzeniem, które weszło w życie 1 stycznia 2011 r. i ma zastosowanie do sytuacji przedstawionej w przedmiotowej sprawie.

Zgodnie z treścią § 4 rozporządzenia, faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury.

Przepis § 2 ust. 1 rozporządzenia stanowi, iż ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o:

*   autentyczności pochodzenia faktury – rozumie się przez to pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury;
*   integralności treści faktury - rozumie się przez to, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura.

Ponadto, na mocy § 2 ust. 2 rozporządzenia, autentyczność pochodzenia i integralność treści faktury są zachowane, w szczególności, w przypadku wykorzystania:

*   bezpiecznego podpisu elektronicznego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 18 września 2001 r. o podpisie elektronicznym (Dz. U. Nr 130, poz. 1450 ze zm.), weryfikowanego za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu, lub
*   elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z umową w sprawie europejskiego modelu wymiany danych elektronicznych, jeżeli zawarta umowa, dotycząca tej wymiany, przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia faktury i integralność jej danych.

Faktury mogą być przesyłane, w tym udostępniane, w formie elektronicznej w dowolnym formacie elektronicznym, pod warunkiem uprzedniej akceptacji tego sposobu przesyłania faktur przez odbiorcę faktury, zwanej dalej „akceptacją” – § 3 ust. 1 rozporządzenia.

W myśl § 3 ust. 2 rozporządzenia, akceptacja albo jej cofnięcie może być wyrażona w formie pisemnej lub w formie elektronicznej.

Podkreślić należy, iż stosowanie przesyłu elektronicznego faktur wymaga uprzedniej akceptacji przez odbiorcę dla takiego sposobu przekazywania tego dokumentu.

Wskazane przepisy rozporządzenia określają zatem sposób i warunki przesyłania faktur w formie elektronicznej. Obecnie podatnik nie ma obowiązku stosowania tylko określonych wcześniej technologii przesyłu faktur w postaci elektronicznej (bezpieczny podpis elektroniczny i system elektronicznej wymiany danych (EDI)). Przepisy rozporządzenia wprowadzają dowolność formatu elektronicznego, w jakim może być przesyłana faktura elektroniczna. Wskazać także należy, że faktury mogą być przesyłane w formie elektronicznej pod warunkiem zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści faktury. Autentyczność pochodzenia, to pewność co do tożsamości dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy albo wystawcy faktury, natomiast integralność treści oznacza, że w fakturze nie zmieniono danych, które powinna zawierać faktura. Jednocześnie wskazano, że przedmiotowe cechy faktur będą w odniesieniu do faktur przesyłanych w formie elektronicznej zachowane w przypadku wykorzystania bezpiecznego podpisu elektronicznego, weryfikowanego za pomocą ważnego kwalifikowanego certyfikatu lub elektronicznej wymiany danych (EDI). Wskazane metody zapewnienia przedmiotowych cech faktur są tylko przykładowym wyliczeniem co oznacza, że podatnik może zastosować inne, dowolne środki zapewnienia autentyczności i integralności faktury.

Stosownie do § 6 rozporządzenia, faktury przesłane drogą elektroniczną są przechowywane w podziale na okresy rozliczeniowe w dowolny sposób zapewniający:

1.  autentyczność pochodzenia, integralność treści i czytelność tych faktur od momentu ich wystawienia do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego;
2.  łatwe ich odszukanie;
3.  organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej na żądanie, zgodnie z odrębnymi przepisami, bezzwłoczny dostęp do faktur.

Zgodnie z przepisem art. 232 Dyrektywy Rady 2010/45/UE z dnia 13 lipca 2010 r. zmieniającej Dyrektywę 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do przepisów dotyczących fakturowania (Dz. Urz. UE L nr 189), faktury mogą zostać przesłane w formie papierowej lub mogą zostać przesłane lub udostępnione drogą elektroniczną.

W myśl art. 233 Dyrektywy Rady 2006/112/WE, państwa członkowskie akceptują faktury przesyłane lub udostępniane drogą elektroniczną, pod warunkiem że autentyczność pochodzenia faktur i integralność ich treści zagwarantowano przy użyciu jednej z następujących metod:

1.  za pomocą zaawansowanego podpisu elektronicznego w rozumieniu art. 2 pkt 2) dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 1999/93/WE z dnia 13 grudnia 1999r. w sprawie wspólnotowych ram w zakresie podpisów elektronicznych (1);
2.  za pomocą elektronicznej wymiany danych (EDI) zgodnie z definicją zawartą w art. 2 zalecenia Komisji 1994/820/ WE z dnia 19 października 1994r. dotyczącego aspektów gdy porozumienie dotyczące takiej wymiany przewiduje stosowanie procedur gwarantujących autentyczność pochodzenia i integralność danych.

Faktury mogą być jednak przesyłane lub udostępniane drogą elektroniczną przy zastosowaniu innych metod, z zastrzeżeniem ich akceptacji przez zainteresowane państwo lub państwa członkowskie.

Z powyższego wynika, iż przepis art. 233 Dyrektywy Rady 2006/112/WE dopuszcza możliwość stosowania innych (mniej zaawansowanych technicznie) sposobów zapewnienia autentyczności pochodzenia i integralności treści przesyłanej e-faktury. Jednakże państwa członkowskie dokonują akceptacji sposobu przesyłania faktur drogą elektroniczną.

Nowa redakcja art. 233 Dyrektywy Rady 112 regulująca ww. kwestie, została dokonana w taki sposób, aby kwestie techniczne wystawiania, przesyłania i przechowywania faktur całkowicie pozostawić w gestii podatnika, ograniczając rolę państw członkowskich do funkcji weryfikatora przyjętych przez podatników procedur umożliwiających kontrolę prawidłowości rozliczania podatku VAT.

Zatem ocena „prawidłowości” faktury jako dowodu ma być dokonywana z perspektywy „autentyczności” jej pochodzenia oraz zachowania „integralności treści”.

W związku z tym, faktury takie muszą spełniać wymogi określone w cytowanym wyżej rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest podmiotem prowadzącym działalność polegającą na nabywaniu nieruchomości, budowie obiektów handlowych i magazynowych, a następnie ich wynajmowaniu podmiotowi zajmującemu się działalnością handlową. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, nabywa ona towary i usługi różnego rodzaju od wielu dostawców, które są udokumentowane fakturami VAT. W przyszłości w celu usprawnienia przepływu faktur, Spółka zamierza w porozumieniu z dostawcami zmienić sposób przesyłania faktur poprzez zaakceptowanie zmiany dotyczącej otrzymywania przez nią faktur VAT dokumentujących zakup towarów i usług drogą elektroniczną (za pośrednictwem e-mail). Przesyłanie faktur będzie dokonywane poprzez wysłanie wiadomości e-mail z załączoną fakturą (fakturami) w formie pliku (plików) PDF. Wiadomość e-mail nie będzie zabezpieczana podpisem elektronicznym. Zawartość otrzymanego pliku PDF (faktura VAT) oraz wiadomość e-mail wskazujące na datę wpływu oraz nadawcę będą następnie drukowane. Faktura VAT w papierowej formie z wydrukowaną wiadomością e-mail będą załączane do prowadzonej zgodnie z przepisami o rachunkowości dokumentacji. Faktury będą zawierały wszystkie dane, które zgodnie z odpowiednimi przepisami powinny znaleźć się na fakturze. W celu zapewnienia autentyczności pochodzenia faktury Spółka zamierza formalnie uregulować z kontrahentami, z jakich adresów e-mail będą wysyłane i na jaki adres e-mail będą przesyłane faktury, a także w jaki sposób będą nazwane. Z uwagi na fakt, iż nie jest możliwe istnienie dwóch identycznych adresów poczty elektronicznej, wysłanie poczty elektronicznej z uzgodnionego z dostawcą adresu wskazuje, że wyłącznie upoważniona osoba po stronie dostawcy mogła tę wiadomość wysłać. W celu określenia zgodności danych na fakturze z danymi transakcji, osoby odpowiedzialne ze strony Spółki będą dokonywały weryfikacji merytorycznej faktur. Autentyczność pochodzenia samego pliku faktury wynikać będzie dodatkowo z okoliczności, iż w samym pliku PDF może zostać zapisana informacja, kto jest wystawcą danej faktury (informacja systemowa dostępna i możliwa do odczytania dla danego pliku). Integralność treści faktury zostanie zapewniona poprzez takie zapisanie pliku faktury, iż dokonanie zmiany w jego treści nie będzie możliwe. Dokument PDF zawierający fakturę zostanie zapisany jako „wyłącznie do odczytu”. Należy wskazać, że Spółka, jako odbiorca faktury będzie mogła odczytać plik i wydrukować fakturę, nie będzie natomiast mogła w tym pliku dokonać zmiany żadnego elementu. W samym pliku faktury automatycznie zapisywana jest również informacja na temat daty jego utworzenia (informacja systemowa dostępna i możliwa do odczytania).

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że obecnie obowiązujące regulacje prawne dopuszczają możliwość otrzymywania faktur e-mailem w postaci pliku PDF, a następnie drukowanie otrzymanych drogą elektroniczną faktur i przechowywanie w formie papierowej. Zatem w przedmiotowej sprawie otrzymywanie faktur w formie pliku PDF stanowiącego załącznik do e-maila po ich wydrukowaniu będzie równoważne w skutkach podatkowych z otrzymaniem faktury w formie papierowej, bowiem jak wskazała Spółka, zostanie zapewniona autentyczność pochodzenia i integralność treści przedmiotowych faktur, o której mowa w cyt. rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2010 r.

Zatem, otrzymana od kontrahenta za pośrednictwem poczty elektronicznej w pliku elektronicznym, np. w formacie PDF, a następnie wydrukowana faktura VAT będzie fakturą w rozumieniu przepisów dotyczących podatku od towarów i usług.

Wskazać należy, iż zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, iż Spółka będzie mogła dokonać odliczenia podatku naliczonego na podstawie otrzymanych faktur VAT w formie plików PDF po ich wydrukowaniu (nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych) o ile nie zaistnieją okoliczności skutkujące brakiem prawa do odliczenia (np. zawarte w art. 88 ustawy).

Reasumując, kwota podatku naliczonego wykazana na fakturze otrzymanej od kontrahenta za pośrednictwem poczty elektronicznej w pliku elektronicznym, np. w formacie PDF, a następnie wydrukowanej będzie stanowić kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy oraz będzie uprawniała Spółkę do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wykazany na takiej fakturze VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto podkreślić należy, iż Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych. W związku z powyższym, nie negując orzeczeń powołanych przez Spółkę, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroku zamyka się w obrębie sprawy, w której została wydana. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270), który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Należy również zauważyć, że powołane przez Spółkę interpretacje indywidualne są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

**