Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.974.2022.3.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-28
Teza: Zwolnienia od podatku dochodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości w związku z wydatkowaniem przychodu na własne cele mieszkaniowe.
Słowa kluczowe: kredyt-spłata kredytu; nieruchomości-zbycie nieruchomości; ulga-ulga mieszkaniowa; zbycie-zbycie praw
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychód z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychód z praw majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 7; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 25-pkt 2-lit. a

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe w części dotyczącej wydatkowania przychodu z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości na spłatę kredytu zaciągniętego w 2018 r. oraz prawidłowe w części dotyczącej spłaty kredytu zaciągniętego w 2020 r.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

24 listopada 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia od podatku dochodu ze sprzedaży udziału w nieruchomości w związku z wydatkowaniem przychodu na własne cele mieszkaniowe. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwania – pismami złożonymi 22 stycznia 2023 r. i 25 stycznia 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

W 2018 r. zaciągnął Pan wraz z żoną kredyt hipoteczny na mieszkanie, celem zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych (Umowa Deweloperska w postaci Aktu Notarialnego). Umowę podpisał Pan wraz z żoną na wczesnym etapie budowy, która miała zostać zakończona w 2019 r., do dnia dzisiejszego budowa nie została zakończona, lokale nie zostały wydane. W związku z zaistniałą sytuacją, w 2021 r. zaciągnął Pan wraz z żoną kolejny kredyt na zakup nieruchomości (lokal mieszkalny), w której obecnie Państwo mieszkacie (jesteście Państwo jedynymi właścicielami i tylko Pan z żoną w nim zamieszkuje). Mieszkanie nabyte w 2018 r. ma zostać przekazane z początkiem 2023 r. i planuje Pan wraz z żoną je sprzedać.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że w 2018 r. została notarialnie zawarta Umowa Deweloperska; przeniesienie własności lokalu mieszkalnego planowane jest na styczeń/luty 2023 r. Zbywane mieszkanie będzie stanowiło współwłasność Pana i żony, nie macie Państwo rozdzielności majątkowej. Umowa Deweloperska była zawarta, gdy byliście Państwo małżeństwem i jest zawarta przez Pana oraz małżonkę. W 2018 r. zawarta została tylko Umowa Deweloperska; czeka Pan na przeniesienie własności, po którym następnie będzie czekał na wpis do księgi wieczystej. Dopiero po otrzymaniu aktu notarialnego zamierza Pan wystawić nieruchomość na sprzedaż i szukać kupca. Nie jest Pan w stanie jednoznacznie stwierdzić, czy sprzedaż lokalu nastąpi po przeniesieniu prawa własności do lokalu mieszkalnego w formie aktu notarialnego ale przed ujawnieniem praw w księdze wieczystej. Nabycie lokalu mieszkalnego będzie wpisane do księgi wieczystej i Pan wraz z małżonką będziecie współwłaścicielami. Kredyt w 2018 r. został zaciągnięty w banku, który swoją siedzibę ma w (…). Został on zaciągnięty przez Pana oraz żonę i odpowiadacie Państwo solidarnie za zadłużenie. Lokal,w którym aktualnie mieszka Pan z żoną, został nabyty w listopadzie 2020 r.

Nadmienia Pan, że na podstawie umowy deweloperskiej z 2018 r. przeniesienie własności miało nastąpić do czerwca 2020 r., po informacji o tym, że własność nie zostanie przeniesiona i budowa nie zostanie zakończona, zdecydowaliście się Państwo nabyć lokal, w którym aktualnie mieszkacie. Lokal ten nabył Pan wraz z małżonką i jest położony we (…), gmina (…). Przedmiotowy lokal jest wykorzystywany na cele mieszkaniowe Pana i małżonki, jesteście Państwo jedynymi mieszkańcami lokalu. Kredyt na mieszkanie, w którym aktualnie Pan mieszka został zaciągnięty w listopadzie 2020 r. w tym samym banku co kredyt z 2018 r. i odpowiada Pan solidarnie wraz z małżonką za zadłużenie.

Spłata kredytu zaciągniętego w 2020 r. na zakup lokalu mieszkalnego, w którym aktualnie Pan zamieszkuje, ze środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w 2023 r. (przychodu), nastąpi nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego – niezwłocznie po sprzedaży mieszkania i uzyskaniu środków z jego sprzedaży.

Spłata kredytu zaciągniętego w 2018 r. ze środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w 2023 r. (przychodu) nastąpi nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie tego lokalu – niezwłocznie po sprzedaży mieszkania i uzyskaniu środków z jego sprzedaży.

Zbycie lokalu mieszkalnego w 2023 r. nie nastąpi w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Będzie to sprzedaż prywatna Pana i małżonki.

**Pytanie**

Czy dochód jaki Pan uzyska ze sprzedaży mieszkania nabytego w 2018 r. będzie wolny od podatku, jeśli w całości przeznaczy go na spłatę kredytów hipotecznych zaciągniętych na mieszkanie będące przedmiotem sprzedaży oraz spłatę kredytu hipotecznego na mieszkanie nabyte w 2021 r., w którym aktualnie Pan mieszka?

**Pana stanowisko w sprawie**

W związku z art. 21 ust. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wprowadzonym 1 stycznia 2022r., spłata kredytu hipotecznego zaciągniętego na zbywaną nieruchomość jest traktowana jako poniesienie wydatków na własne cele mieszkaniowe. Zatem część dochodu ze sprzedaży przeznaczone na spłatę kredytu jest zwolniona z podatku. Dodatkowo pozostały dochód, który zostanie przeznaczony na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na nieruchomość, w której aktualnie Pan mieszka wraz z małżonką również jest zwolniony z podatku, ponieważ jest to realizacja własnych celów mieszkaniowych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu i rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu. Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy:

źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Z kolei w myśl art. 18 ww. ustawy:

za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Zawarte w art. 18 ww. ustawy wyliczenie praw majątkowych ma charakter otwarty, o czym świadczy użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności”. Należy zatem przyjąć, że do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ww. ustawy, można zaliczyć także inne prawa niewymienione w tym przepisie. Jednocześnie treść tego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zarówno przychody z wykonania (wykorzystania) tych praw, jak również z ich sprzedaży lub zamiany.

Z treści wniosku wynika, że w 2018 r. zawarł Pan wraz z żonę umowę z deweloperem dotyczącą wybudowania lokalu mieszkalnego. Przeniesienie własności lokalu mieszkalnego planowane jest na styczeń/luty 2023 r. Czeka Pan na przeniesienie własności, po którym następnie będzie Pan czekał na wpis do księgi wieczystej. Dopiero po otrzymaniu aktu notarialnego zamierza Pan wystawić nieruchomość na sprzedaż i szukać kupca. Nie jest Pan w stanie jednoznacznie stwierdzić, czy sprzedaż lokalu nastąpi po przeniesieniu prawa własności do lokalu mieszkalnego w formie aktu notarialnego, ale przed ujawnieniem praw w księdze wieczystej. Nabycie lokalu mieszkalnego będzie wpisane do księgi wieczystej i Pan wraz z małżonką będziecie współwłaścicielami.

Stosownie do treści art. 46 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Prowadzenie ksiąg wieczystych regulują odrębne przepisy.

Zgodnie z art. 155 § 1 ww. ustawy,

umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

W myśl art. 158 ww. ustawy:

umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Kwestie związane z ustanowieniem odrębnej własności lokalu podlegają natomiast uregulowaniu w rozdziale drugim ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1048).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy,

odrębną własność lokalu można ustanowić w drodze umowy, a także jednostronnej czynności prawnej właściciela nieruchomości albo orzeczenia sądu znoszącego współwłasność. Umowa o ustanowieniu odrębnej własności lokalu powinna być dokonana w formie aktu notarialnego; do powstania tej własności niezbędny jest wpis do księgi wieczystej.

Zacytowany przepis ustawy o własności lokali wskazuje, że do powstania odrębnej własności lokalu niezbędny jest wpis do księgi wieczystej.

Należy jednak mieć na uwadze, że ustawa o własności lokali nie zawiera uregulowań dotyczących określenia chwili, z którą powstaje skutek takiego wpisu. Koniecznym jest zatem odniesienie się w tym zakresie do treści ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz.146 ).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy,

księgi wieczyste prowadzi się w celu ustalenia stanu prawnego nieruchomości. Księgi wieczyste zakłada i prowadzi się dla nieruchomości.

W świetle art. 29 ww. ustawy:

wpis w księdze wieczystej ma moc wsteczną od chwili złożenia wniosku o dokonanie wpisu, a w wypadku wszczęcia postępowania z urzędu – od chwili wszczęcia tego postępowania.

Powyższe oznacza, że do powstania własności nieruchomości niezbędny jest wpis do księgi wieczystej, zaś w przypadku jego dokonania, własność nieruchomości powstaje od chwili złożenia wniosku o dokonanie wpisu. Zatem przepis art. 29 ustawy o księgach wieczystych i hipotece należy rozpatrywać w powiązaniu z art. 7 ust. 2 ustawy o własności lokali.

Konieczne jest zatem ustalenie do jakiego źródła przychodu należy zakwalifikować środki uzyskane przez Pana z tytułu planowanej sprzedaży i przeniesienia na osoby trzecie opisanego prawa, a więc, czy stanowi ono w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prawo własności nieruchomości, czy też należy je zakwalifikować do praw majątkowych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy. Zauważyć należy, że ekspektatywą w prawie cywilnym określa się prawo oczekiwane, prawo tymczasowe, którego treścią jest jedynie przygotowanie i zabezpieczenie ostatecznego nabycia określonego prawa. Ekspektatywa jest zatem podstawą do uzyskania prawa własności lokalu mieszkalnego, jednakże uzyskanie ekspektatywy prawa do lokalu mieszkalnego w żadnym wypadku nie jest równoznaczne z nabyciem odrębnej własności lokalu mieszkalnego. Ekspektatywa nie jest prawem własności lokalu. Zatem, zbycie ekspektatywy, jako że jest to prawo tymczasowe, przygotowujące i zabezpieczające prawo przyszłe, które dopiero ostatecznie zaspokaja interesy podmiotu uprawnionego, stanowi przychód z praw majątkowych, o których mowa w cytowanym wyżej art. 18 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z powyższego wynika zatem, że nabywcy prawa odrębnej własności lokalu, który złożył wniosek o wpis lub o założenie księgi wieczystej, przysługuje ekspektatywa w postaci określonej sytuacji prawnej. Ekspektatywa ta – niebędąca prawem podmiotowym – może stanowić przedmiot obrotu prawnego (tak J. Ignatowicz, Komentarz do ustawy o własności lokali, Warszawa 1995, s. 47, uwaga 5). W konsekwencji osoba, która zawarła umowę notarialną o ustanowieniu i nabyciu własności lokalu, może przed wpisaniem tej czynności do księgi wieczystej zbyć prawa przysługujące jej z tej umowy (zob. S. Rudnicki \[w:\] Komentarz do ustawy o księgach wieczystych i hipotece \[w:\] Ustawa o księgach wieczystych i hipotece, przepisy o postępowaniu w sprawach wieczystoksięgowych. Komentarz, wyd. VI, Warszawa 2009, art. 29).

W celu potwierdzenia powyższego stanowiska, zasadne jest odniesienie się do orzecznictwa sądów administracyjnych. Jak wynika z wyroku NSA w Warszawie z dnia 22 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 2999/14: „(…) ekspektatywa odrębnej własności lokalu jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem samodzielnego obrotu. Roszczenie takie zaliczyć należy do kategorii praw majątkowych, do których ma zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f. jednym ze źródeł przychodu są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) u.p.d.o.f. Do katalogu przychodów z praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 u.p.d.o.f. można zaliczyć przychody ze zbycia ekspektatywy. Podnieść także należy, że wbrew stanowisku skarżącej nie można uznać ekspektatywy za źródło przychodu wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.o.f. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego doszukiwanie się analogii w zastosowaniu ww. przepisu do stanu faktycznego niniejszej sprawy jest niedopuszczalne. Wykładnia tego przepisu nie budzi wątpliwości. Użyty w nim zwrot „zbycie” jest pojęciem szerszym niż zakup. Obejmuje także zbycie w formie nieodpłatnego przeniesienia własności, czy nawet zbycie poprzez dziedziczenie, dział spadku.”

Ponadto, o ile brzmienie art. 29 ustawy o księgach wieczystych i hipotece wskazuje wprost na moc wsteczną tego przepisu od chwili złożenia wniosku o dokonanie wpisu, o tyle istotne pozostaje rozstrzygnięcie takiego wniosku przez dokonujący wpisu sąd rejonowy. Na powyższe zwrócił uwagę NSA w Warszawie m.in. w wyroku z dnia 7 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 576/16, gdzie wskazane zostało, że: „Dla rozstrzygnięcia występującego w rozpoznanej sprawie sporu fundamentalne znaczenie ma treść art. 7 ust. 2 u.w.l. Zgodnie z tym przepisem umowa o ustanowieniu odrębnej własności lokalu powinna być dokonana w formie aktu notarialnego; do powstania tej własności niezbędny jest wpis do księgi wieczystej. Mocą art. 7 ust. 2 u.w.l. ustawodawca zdecydował zatem, że do powstania odrębnej własności lokalu niezbędny jest wpis w księdze wieczystej. Wpis ten ma charakter konstytutywny, ponieważ powstanie odrębnej własności lokalu zostało uzależnione od dokonania wpisu w księdze wieczystej (tak też: uchwała Sądu Najwyższego z dnia 21 lutego 2008 r., sygn. akt III CZP 152/07 - OSNC 2009, Nr 2, poz. 24, uchwała Sądu Najwyższego dnia 21 maja 2002 r., sygn. akt III CZP 29/02 - OSNC 2003, Nr 6, poz. 76, wyrok Sądu Najwyższego z dnia 29 czerwca 2012 r., sygn. akt I CSK 541/11 - LEX nr 1232455).” W powyższym wyroku NSA wskazał również, że „(…) w uchwale z dnia 21 lutego 2008 r., III CZP 152/07 Sąd Najwyższy zauważył, iż za konstytutywnym charakterem omawianego wpisu przemawia również wzgląd na bezpieczeństwo obrotu. Gdyby bowiem do przeniesienia odrębnej własności lokalu nie był konieczny wpis w księdze wieczystej, mogłoby być dokonywane dalsze rozporządzanie lokalami poza księgą wieczystą. Poza tym, zdaniem Sądu Najwyższego, za konstytutywnym charakterem omawianego wpisu przemawia również postulat jawności praw rzeczowych; fakt ustanowienia odrębnej własności lokali jest dostrzegalny dla osób trzecich w zasadzie dzięki wpisowi w księdze wieczystej dla nieruchomości lokalowej i dla nieruchomości wspólnej. Przyjąć więc można, że przyjęte przez ustawodawcę rozwiązanie wiążące nabycie odrębnej własności lokalu z wpisem w księdze wieczystej ma racjonalne uzasadnienie.”

Zatem, w przypadku, gdy na dzień zawarcia przez Pana planowanej umowy sprzedaży nie będzie Pan dysponował prawem własności sprzedawanej nieruchomości, gdyż wpis do ksiąg wieczystych nie zostanie dokonany, nie zostanie spełniony warunek wynikający z art. 7 ust. 2 ustawy o własności lokali. W związku z tym, do momentu dokonania wpisu do księgi wieczystej przez Sąd będzie Pan dysponował zbywalnym prawem majątkowym (ekspektatywą), do którego mają zastosowanie przepisy dotyczące przychodu ze sprzedaży praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast sprzedaż lokalu mieszkalnego po uprzednim ustanowieniu odrębnej własności lokalu mieszkalnego wraz z dokonaniem wpisu własności na Pana rzecz (współwłasności wraz z małżonką) w księdze wieczystej prowadzonej dla lokalu mieszkalnego i nieruchomości wspólnej, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, stanowi przychód z odpłatnego nieruchomości na podstawie art. 10 ust. pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do treści art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Jak stanowi art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ww. ustawy:

koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Koszt nabycia, co do zasady, określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem lokalu mieszkalnego. Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena, jaką zapłacił nabywca zbywcy za lokal mieszkalny, który sprzedał, niezależnie od tego, czy zakup lokalu mieszkalnego był sfinansowany kredytem bankowym, czy też środki na jego zakup pochodzą z oszczędności nabywcy, koszty wytworzenia i koszty nakładów. Koszty nabycia nieruchomości obejmują nie tylko cenę zakupu, ale również inne wydatki związane z tym nabyciem, np. wynagrodzenie notariusza, podatek od czynności cywilnoprawnych.

W myśl art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy:

wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D ‒ dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W ‒ wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P ‒ przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości lub ww. praw musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy, w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy:

za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1) wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

2) wydatki poniesione na:

a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,

b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),

c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)

– w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ww. ustawy:

wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

W myśl art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się również niestanowiący własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

– przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Zgodnie z art. 21 ust. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Wskazać należy, że art. 1 pkt 13 lit. f) ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r., poz. 2105) dodał w ustawie o podatku dochodowym art. 21 ust. 30a. Przepis ten ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r. – stosownie do art. 70 pkt 1 ww. ustawy.

Zgodnie ze wskazanym art. 21 ust. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 2, obejmują także wydatki na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki), zaciągniętego w związku ze zbywaną nieruchomością lub prawem majątkowym na cele określone w ust. 25 pkt 1, w tym także, gdy wydatki te odpowiadają równowartości wydatków uwzględnionych w kosztach uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), które sfinansowane zostały tym kredytem (pożyczką).

Ponadto należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem, oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Podkreślenia wymaga również kwestia, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień podatkowych wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przez podatnika przy spełnieniu wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje ściśle określonego sposobu dokumentowania wydatku poniesionego na cele określone w art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Niemniej, w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, skoro zamierza Pan skorzystać ze zwolnienia, powinien liczyć się z koniecznością wykazania faktu wydatkowania środków ze sprzedaży nieruchomości na cele mieszkaniowe. Organ podatkowy dla celów podatkowych, weryfikując możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego, uprawniony jest żądać od podatników udokumentowania poniesienia wydatków poprzez przedłożenie rzetelnych i wiarygodnych dowodów, z których w sposób niebudzący żadnych wątpliwości będzie wynikało kto, kiedy i jaki wydatek poniósł, czyli np. czy środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości faktycznie wydatkowane zostały przez podatnika na własne cele mieszkaniowe.

Ponadto treść art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że oprócz czasu, w którym przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości ma zostać wydatkowany, istotny jest również cel, na który został wydatkowany. Ustawodawca w art. 21 ust. 25 ww. ustawy zawarł katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy. Katalog tych wydatków ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

Ze zwolnienia tego wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego przychodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów mieszkaniowych”, rozumianych jako potrzeba zapewnienia sobie dachu nad głową. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika, a nie lokata kapitału lub zdobywanie źródła zarobkowania bądź zapewnienie dachu nad głową innym osobom niż podatnik. Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić podmiotowo do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu w znaczeniu jedynie przedmiotowym. Zamiarem ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, było zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych praw majątkowych czy nieruchomości, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych. U podstaw omawianego zwolnienia legło założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego. Powyższe wnioski wynikają wprost z brzmienia przepisu normującego powyższe zwolnienie.

Z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy, jasno wynika więc, że kredyt, na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości musi być kredytem zaciągniętym na udokumentowane własne cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Celem ustawodawcy było bowiem premiowanie zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych przez podatnika. Spłacony kredyt (pożyczka) nie ma być jakimkolwiek kredytem (pożyczką), lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem kredyt (pożyczka) – co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy – zaciągnięty przez podatnika na cele określone w pkt 1. Przepis wyraźnie bowiem stanowi, że kredyt (pożyczka) mają być zaciągnięte na cele określone w pkt 1, a więc na cele mieszkaniowe. Ważne jest również, aby spłacany kredyt zaciągnięty był przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości i aby kredyt ten zaciągnięty był przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży.

Jednym z celów, których realizacja uprawnia do zwolnienia jest wskazana w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, spłata kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1, w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej. Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem.

Z wniosku wynika, że w 2018 r. zaciągnął Pan wraz z żoną kredyt hipoteczny na mieszkanie, celem zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych (umowa deweloperska w postaci aktu notarialnego). Umowę podpisał Pan wraz z żoną na wczesnym etapie budowy, która miała zostać zakończona w 2019 r., do dnia dzisiejszego budowa nie została zakończona, lokale nie zostały wydane. Kredyt w 2018 r. został zaciągnięty w banku, który swoją siedzibę ma w (…). Został on zaciągnięty przez Pana oraz żonę i odpowiadacie Państwo solidarnie za zadłużenie. W związku z zaistniałą sytuacją, w 2020 r. zaciągnął Pan wraz z żoną kolejny kredyt na zakup nieruchomości (lokal mieszkalny), w której obecnie Państwo mieszkacie (jesteście Państwo jedynymi właścicielami i tylko Pan z żoną w nim zamieszkuje). Kredyt ten został zaciągnięty w tym samym banku co kredyt z 2018 r. Lokal mieszkalny nabył Pan z żoną w listopadzie 2020 r. Spłata kredytu zaciągniętego w 2020 r. na zakup lokalu mieszkalnego, w którym aktualnie Pan zamieszkuje, ze środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w 2023 r. (przychodu) nastąpi nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego. Spłata kredytu zaciągniętego w 2018 r. ze środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży lokalu mieszkalnego w 2023 r. (przychodu) nastąpi nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie tego lokalu.

Zatem, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym do kredytu zaciągniętego w 2020 r. na zakup lokalu mieszkalnego, w którym Pan aktualnie zamieszkuje zastosowanie może znaleźć zwolnienie od podatku dochodu z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości w związku z przeznaczeniem i wydatkowaniem przychodu z odpłatnego zbycia na spłatę kredytu, stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast kredyt zaciągnięty w 2018 r. był przeznaczony na nabycie od dewelopera lokalu mieszkalnego, celem zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Jednakże później nabył Pan inny lokalu mieszkalny, w którym aktualnie realizuje Pan cele mieszkaniowe. Lokal mieszkalny, który zostanie nabyty za kredyt zaciągnięty w 2018 r., zamierza Pan sprzedać po przeniesieniu jego własności, bez zamieszkania w nim. W związku z tym, wydatkowanie części przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego na spłatę kredytu zaciągniętego w 2018 r. na sfinansowanie zakupu tego lokalu nie będzie uprawniało do zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia lokalu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) i art. 21 ust. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, w sytuacji gdy na nabywców (Pana i żonę) zostanie przeniesiona własności lokalu mieszkalnego (nieruchomości) i własność ta zostanie ujawniona w księdze wieczystej, poprzez wpis własności niezbędny do ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego, nastąpi nabycie przez Pana wraz z małżonką własności lokalu mieszkalnym, stosowanie do treść ustawy o własności lokali i przepisów Kodeksu cywilnego. Nabycie własności lokalu mieszkalnego nie następuje z chwilą zawarcia umowy deweloperskiej lecz z chwilą ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności praw do lokalu na nabywcę. Jeśli później nastąpi sprzedaż przez Pana udziału w lokalu mieszkalnym (nieruchomości) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, uzyska Pan przychód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie wydatkowanie przed upływem trzech lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpi sprzedaż udziału lokalu mieszkalnym, przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na spłatę kredytu zaciągniętego w 2020 r. na zakup lokalu mieszkalnego (nieruchomości) w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych, uprawnia Pana do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodu z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, Pana stanowisko w tym zakresie uznano za prawidłowe.

Natomiast planowane wydatkowanie uzyskanego przychodu z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości (lokalu mieszkalnym), w okresie nie później niż trzech lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, na spłatę kredytu zaciągniętego w 2018 r. na zakupu lokalu mieszkalnego, nie będzie umożliwiało zwolnienia od podatku dochodowego uzyskanego dochodu z ww. odpłatnego zbycia, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W lokalu mieszkalnym, na który został zaciągnięty w 2018 r. kredyt, nie zamieszkał Pan i nie realizuje własnych celów mieszkaniowy oraz ma Pan zamiar sprzedać go po przeniesieniu własności. W związku z tym, Pana stanowisko w tym zakresie uznano za nieprawidłowe.

Ponadto wskazujemy, że w sytuacji, gdy planowana sprzedaż lokalu mieszkalnego nastąpi przed ustanowieniem odrębnej własności lokalu mieszkalnego i ujawnieniem prawa własności do lokalu na rzecz sprzedających, otrzymane przez Pana środki pieniężne z tytułu planowanej sprzedaży prawa (ekspektatywy), będą stanowić przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie będzie więc Pan mógł w ogóle skorzystać z ulgi mieszkaniowej, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, gdyż zwolnienie to dotyczy wyłącznie przychodu z odpłatnego zbycia praw do nieruchomości wskazanych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy.

Przychód z odpłatnego zbycia praw majątkowych niewymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy (m.in. ekspektatywy do lokalu mieszkalnego) jest kwalifikowany do przychodu z praw majątkowych na podstawie art. 18 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, do którego nie ma zastosowania ulga mieszkaniowa na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczyć należy, że prawo do zwolnienia podlega szczegółowej i ostatecznej weryfikacji przez organ podatkowy w toku postępowania podatkowego. Mając na uwadze treść art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651, ze zm.), tutejszy Organ wydając interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy zrealizował Pan swój cel mieszkaniowy, czy nie. Wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia zdarzenia przyszłego oraz załatwienia sprawy, organy podatkowe podejmują w toku postępowania podatkowego. Podstawowym narzędziem realizacji tej zasady jest postępowanie dowodowe, które nie jest prowadzone w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Pana w złożonym wniosku. Interpretacja indywidualna wydawana jest jedynie w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe. Organ wydający interpretację przepisów prawa podatkowego nie prowadzi postępowania ani nie podejmuje rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego typu orzekania, w tym kontroli podatkowej, czy postępowania podatkowego prowadzonego w oparciu o konkretną dokumentację i zebrane dowody. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej :

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a ;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. O podatku od towarów i usług ;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej :

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA) :

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres : Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/Skrytka Esp (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2651, ze zm.).