Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/4512-104/15-4/JS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-05-11
Teza: w zakresie nieopodatkowania lub zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT transakcji wniesienia posiadanych udziałów w sp. z o.o. do spółki akcyjnej
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; spółki; udział; udział-wymiana udziałów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 6 lutego 2015 r. (data wpływu 17 lutego 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 kwietnia 2015 r. (data wpływu 30 kwietnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieopodatkowania podatkiem VAT transakcji wniesienia posiadanych udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością do spółki akcyjnej –**jest nieprawidłowe,**

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT ww. transakcji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieopodatkowania lub zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT transakcji wniesienia posiadanych udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością do spółki akcyjnej oraz podatku dochodowego od osób fizycznych.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 kwietnia 2015 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

I.

Wnioskodawca – osoba fizyczna, posiada 46 udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Pozostali dwaj wspólnicy posiadają odpowiednio 46 udziałów i 8 udziałów, czyli razem wspólnicy posiadają 100 udziałów. Wnioskodawca rozważa następującą sytuację. Planuje razem z pozostałymi wspólnikami wnieść posiadane udziały w spółce z o.o. do spółki akcyjnej w ramach aportu. W zamian za co Wnioskodawca i pozostali wspólnicy obejmą akcje w spółce akcyjnej. Wnioskodawca i pozostali udziałowcy będą wnosić udziały w Spółce z o.o. do spółki akcyjnej jednocześnie tzn. w tym samym dniu i w tym samym akcie notarialnym przeniosą na spółkę akcyjną udziały będące przedmiotem aportu. Wartość udziałów w spółce z o.o. zostanie wyceniona według ich wartości rynkowej. Wnioskodawca i pozostali udziałowcy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za udziały otrzymają akcje spółki akcyjnej. Wartość nominalna objętych akcji będzie niższa niż wartość rynkowa przedmiotu aportu i w efekcie wystąpi tzw. agio, które zostanie przekazane na kapitał zapasowy spółki akcyjnej. Spółka akcyjna w wyniku opisanych wyżej transakcji uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, w której udziały są nabywane. Transakcja będzie zatem transakcją wymiany udziałów. Nie są przewidywane jakiekolwiek dodatkowe wypłaty w gotówce przez spółkę akcyjną na rzecz wspólników. Zarówno Wnioskodawca, jak i pozostali udziałowcy oraz spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna biorące udział w transakcji wymiany udziałów podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą … oraz jest wspólnikiem spółki cywilnej …. Wykonywana działalność gospodarcza jest działalnością gastronomiczną. Wykonywana działalność gospodarcza: 56.30.Z, 45.11.Z, 47.11.Z, 47.19.Z, 56.10.A, 56.10.B, 56.21.Z, 56.29.Z, 59.20.Z, 63.99.Z, 69.20.Z, 70.22.Z, 74.10.Z, 74.90.Z, 77.40.Z. W zakres działalności gospodarczej Wnioskodawcy nie wchodzi obrót papierami wartościowymi. Wnioskodawca nie prowadzi działalności maklerskiej czy brokerskiej.

Uzupełnienie wniosku zgodnie z wezwaniem z dnia 20 kwietnia 2015 r.:

1.  Zainteresowany bierze udział w zarządzaniu spółką jako Prezes Zarządu spółki, której udziały będą wnoszone aportem do spółki akcyjnej, prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę;
2.  na pytanie tutejszego Organu o treści: „W przypadku, gdy Wnioskodawca uczestniczy w zarządzaniu spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, to należy wskazać czy w wyniku ingerencji w zarządzanie ww. spółką Wnioskodawca wykonuje dla tej spółki usługi opodatkowane VAT?” Wnioskodawca odpowiedział, że nie wykonuje dla tej spółki usług opodatkowanych VAT;
3.  w odpowiedzi na pytanie: „W przypadku, gdy Wnioskodawca uczestniczy w zarządzaniu spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, to należy wskazać czy wykonuje to w zakresie wykraczającym poza zwykłe prawa i obowiązki udziałowca, np. poprzez wykonywanie czynności o charakterze administracyjnym, finansowym, handlowym lub technicznym” Wnioskodawca wskazał, że wykonuje to w zakresie wykraczającym poza zwykłe prawa i obowiązki udziałowca, tj. Zainteresowany bierze udział w zarządzaniu spółką jako Prezes Zarządu, czyli prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę;
4.  posiadanie udziałów nie jest dla Wnioskodawcy bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem jego działalności gospodarczej;
5.  Wnioskodawca nie świadczy usług przechowywania udziałów i zarządzania nimi;
6.  posiadane przez Wnioskodawcę prawa i udziały nie odzwierciedlają sytuacji, o których mowa w art. 43 ust. 16 ustawy o podatku od towarów i usług.

II.

Ponadto Wnioskodawca zastanawia się nad alternatywnym zdarzeniem przyszłym, tj. tylko Wnioskodawca będzie wnosił aport w postaci swoich udziałów w spółce z o.o. do spółki akcyjnej, wówczas nie dojdzie do spełnienia warunków do uznania transakcji za wymianę udziałów zgodnie z art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy aport przez Wnioskodawcę udziałów spółki z o.o. do spółki akcyjnej (czy to w ramach wymiany udziałów, czy też nie) będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług lub korzystał ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy o podatku od towarów i usług (oznaczone jako pytanie nr 4 wniosku ORD-IN)?

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja polegająca na aporcie udziałów spółki z o.o. do spółki akcyjnej w zamian za uzyskanie akcji spółki akcyjnej, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2011.177.1054 j.t ze zm.), opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy to każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowią dostawy towarów w tym również: przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej (\`(...)\`). Sprzedaż to zgodnie ze wskazaną ustawą: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (art. 2 pkt 22 ww. ustawy).

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, należy rozumieć rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Natomiast przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Definicja towarów nie obejmuje praw majątkowych. Udziały w spółce kapitałowej (spółce z ograniczoną odpowiedzialnością), zgodnie z Kodeksem spółek handlowych potwierdzają uczestnictwo ich właściciela w spółce, przyznając mu ogół praw i obowiązków w tej spółce (np. prawo do udziału w zysku, obowiązek wniesienia dopłat). W związku z tym udziały w spółkach nie stanowią towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem wniesienie aportu składającego się z udziałów nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako dostawa towarów.

Wniesienie aportu w postaci udziałów nie stanowi także świadczenia usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Z art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że świadczeniem usług w rozumieniu tej ustawy jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, przy czym dla określenia rodzaju usług należy stosować klasyfikacje wydane na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

Zatem, świadczeniem usług będzie także m.in. zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej. Ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera legalnej definicji wartości niematerialnych i prawnych. Do wartości niematerialnych i prawnych na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 22b) należą:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm. 122),
7.  wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).

Katalog wartości niematerialnych i prawnych ma charakter zamknięty, co oznacza, że inne niż wymienione w nim składniki majątku nie stanowią wartości niematerialnych i prawnych. Wskazany powyżej katalog wartości niematerialnych i prawnych nie zawiera udziałów ani akcji w spółkach kapitałowych (w tym w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością), w konsekwencji udziały nie stanowią wartości niematerialnych i prawnych, i tym samym przeniesienie praw z nich wynikających nie stanowi świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W sytuacji przedstawionej przez Wnioskodawcę nie ma także zastosowania przepis art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, który zrównuje czynności nieodpłatnego świadczenia usług niestanowiących dostawy towarów z odpłatnym świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wynika to z faktu, że wniesienie aportem udziałów do spółki kapitałowej (w tym spółki akcyjnej) ma charakter odpłatny, ponieważ w zamian za wniesiony wkład niepieniężny wnoszący otrzymuje udziały w spółce.

Ponadto, aby zaistniał obowiązek opodatkowania danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Należy zaznaczyć, iż definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Ustawa o podatku od towarów i usług wskazuje, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Tak więc, nie każda czynność dokonana przez podmiot, mający status podatnika będzie podlegać opodatkowaniu. Status bycia podatnikiem podatku VAT nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. Zatem za działalność rodzącą obowiązki w podatku VAT, należy uznać tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki. W sytuacji, gdy w zakres prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi to czynność samego nabycia/sprzedaży akcji czy udziałów innych spółek nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy VAT. Są to czynności polegające na zarządzaniu własnym portfelem w celu maksymalizacji zwrotu z inwestycji. Również samego nabycia czy sprzedaży udziałów finansowych w innych przedsiębiorstwach nie można traktować jako wykorzystywanie majątku do uzyskiwania z niego dochodów w sposób częstotliwy.

Podobne wnioski wynikają z licznego orzecznictwa ETS: samo tylko posiadanie papierów wartościowych, a także ich zbywanie oraz nabywanie, co do zasady, nie stanowi działalności gospodarczej, a zatem podmiot dokonujący tych czynności nie ma statusu podatnika VAT, nawet jeśli z tytułu innej działalności jest podatnikiem. Przykładowo w orzeczeniu C-60/99 Polysar Investments Netherlands BV v. Inspecteur der Invoerrechten en Accijnzen), ETS stwierdził: „(\`(...)\`) otrzymanie dywidend nie jest wynagrodzeniem za jakąkolwiek działalność gospodarczą w rozumieniu szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych, nie jest objęte VAT - em ECR 2001/8-/I-6663”. Analogiczne stanowisko prezentuje również WSA w Warszawie z dnia 28 czerwca 2007 r. (III SA/Wa 3397/06). Zatem według utrwalonej linii orzecznictwa ETS samo nabycie oraz sama sprzedaż akcji czy udziałów innych spółek nie jest traktowana, jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o VAT, nadająca posiadaczowi status podatnika. Samo nabycie czy sprzedaż udziałów finansowych w innych przedsiębiorstwach nie stanowi wykorzystywania majątku do uzyskiwania z niego dochodów w sposób ciągły, ponieważ wszelkie dywidendy, jakie taki udział przynosi stanowią jedynie rezultat własności majątku i nie są wynikiem jakiejkolwiek działalności gospodarczej w rozumieniu VI Dyrektywy Rady. Innymi słowy, jeżeli działalność podmiotu ograniczona jest jedynie do czynności „właścicielskich” – zarządzania własnym portfelem w celu maksymalizacji zwrotu z inwestycji, bez podejmowania innych czynności, to nie jest to działalność gospodarcza w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Ponadto analogiczne stanowisko prezentują organy podatkowe; przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji ILPP2/443-966/09-2/MN 2009.09.25 „W sytuacji przedstawionej we wniosku Wnioskodawca nie będzie występował, jako podatnik podatku od towarów i usług. W konsekwencji, wniesienie przez niego aportu do spółki jawnej, w postaci budynku gospodarczego wraz z gruntem, stanowiącego majątek osobisty Zainteresowanego i jego małżonki, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Podsumowując udział w spółce posiadającej osobowość prawną jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem transakcji (prawo zbywalne), nie mieści się jednak ani w definicji towarów, ani usługi w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Obrót udziałami może być uznany za usługę w rozumieniu tej ustawy. Jednakże, aby obrót ten podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT musi być wykonywany przez podatnika w rozumieniu ustawy w ramach jego profesjonalnej aktywności.

W zakres działalności gospodarczej Wnioskodawcy nie wchodzi obrót papierami wartościowymi (Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie gastronomii); wymiana udziałów nie będzie również dokonana w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej.

Reasumując, aport udziałów spółki z o.o. do spółki akcyjnej w zamian za akcje spółki akcyjnej, czy to w ramach wymiany udziałów, czy też nie, nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W sytuacji, gdyby organ uznał, iż w rozpatrywanej sprawie aport udziałów spółki z o.o. do spółki akcyjnej w zamian za akcje spółki akcyjnej podlega opodatkowaniu VAT, wówczas transakcja będzie zdaniem Wnioskodawcy korzystała ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy o VAT. Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi. Sam zakres usług jest bardzo szeroki, jedynym bowiem kryterium przedmiotowego zwolnienia jest świadczenie usług, których przedmiotem są udziały. W efekcie wszystkie usługi, dotyczące obrotu udziałami w tym usługi pośrednictwa, korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy, gdyby uznano, iż rozpatrywana transakcja podlega opodatkowaniu VAT to i tak korzysta ona ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   nieopodatkowania podatkiem VAT transakcji wniesienia posiadanych udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością do spółki akcyjnej – **jest nieprawidłowe,**

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT ww. transakcji – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług oraz czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, że nie każda czynność dokonana przez podmiot mający status podatnika, będzie podlegać opodatkowaniu. Status podatnika podatku od towarów i usług nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. Zatem za działalność rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, należy uznać tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki.

Kwestia, czy za działalność gospodarczą można uznać działalność polegającą na posiadaniu i sprzedaży akcji oraz udziałów była przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej m.in. w sprawach C-142/99, C-102/00, C-77/01 i C-16/00. Posiłkując się tym orzecznictwem należy stwierdzić, że co do zasady powyższe czynności nie stanowią działalności gospodarczej, a zatem podmiot dokonujący tych czynności nie ma statusu podatnika, nawet jeżeli z tytułu innej działalności jest podatnikiem. Od tej zasady orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przewiduje pewne wyjątki, które pozwalają łączyć z faktem posiadania papierów wartościowych wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Dotyczy to sytuacji, gdy:

*   posiadacz papierów wartościowych uczestniczy w zarządzaniu spółką, której akcje posiada;

*   sprzedaż akcji, udziałów prowadzona jest w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej;

*   posiadanie udziałów jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej.

W orzeczeniu TSUE w sprawie Polysar (C-60/90) stwierdzono, że spółka holdingowa może uzyskać status podatnika, jeżeli jest ona pośrednio lub bezpośrednio zaangażowana w zarządzanie spółkami, w których posiada udziały, z wyłączeniem czynności, które wykonuje w związku z pełnieniem funkcji właścicielskich.

Wskazówki dotyczące znaczenia sformułowania „usługi zarządcze wykraczające poza prawa i obowiązki wynikające z posiadania udziałów” zawarł Trybunał Sprawiedliwości UE w kolejnych orzeczeniach z 14 listopada 2000 r. w sprawie C-142/99 pomiędzy Floridienne SA i Berginvest SA a Państwem Belgijskim, z 12 lipca 2001 r. w sprawie C-102/00 pomiędzy Welthgrove BV a Staatssecretaris van Financiën (Holandia), jak również z 27 września 2001 r. w sprawie C-16/00 pomiędzy Cibo Participations SA a Directeur régional des impôts du Nord Pas-de-Calais (Francja).

W orzeczeniu w sprawie C-142/99 Trybunał stwierdził, że zaangażowanie w zarządzanie spółkami zależnymi (w holdingu) należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4(2) VI Dyrektywy, ale tylko w zakresie, w jakim pociąga to za sobą dokonywanie transakcji podlegających VAT na mocy art. 2 VI Dyrektywy, takich jak świadczenie przez Floridienne usług administracyjnych, rachunkowych i informatycznych na rzecz swoich spółek zależnych. Koncepcja ta została powtórzona w orzeczeniu C-102/00, w którym Trybunał Sprawiedliwości UE zajął stanowisko, że udział spółki holdingowej w zarządzaniu podmiotami zależnymi należy traktować jako działalność gospodarczą w rozumieniu artykułu 4(2) VI Dyrektywy jedynie w takim zakresie, w jakim obejmuje ona transakcje opodatkowane VAT na podstawie artykułu 2 VI Dyrektywy.

Z kolei w wyroku w sprawie C-16/00 Trybunał podtrzymał stanowisko, że udział spółki holdingowej w zarządzaniu spółkami, których udziały nabyła, stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy, ale tylko w przypadku, gdy pociąga to za sobą przeprowadzenie transakcji podlegających opodatkowaniu na mocy art. 2 ust. 1 tej Dyrektywy, takich jak świadczenie przez spółkę holdingową na rzecz spółek zależnych usług administracyjnych, finansowych, handlowych lub technicznych. W związku z powyższym, zdaniem TSUE, samo nabycie i posiadanie akcji spółki nie powinno być traktowane jako działalność gospodarcza w rozumieniu art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy, nadająca ich posiadaczowi status podatnika. Trybunał powtórzył tu wyrażone wcześniej w orzeczeniu z 20 czerwca 1996 r. C-155/94 stanowisko, że jeżeli objęcie akcji nie stanowi działalności gospodarczej, to również nie ma takiego charakteru ich zbycie (zob. także orzeczenie TSUE z 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-442/01).

Interpretując wskazany w orzecznictwie TSUE wyjątek od powyższej zasady sprowadzający się do możliwości uznania za działalność gospodarczą posiadania (zbywania) udziałów, jeżeli towarzyszyłoby temu uczestnictwo w zarządzaniu spółką, stwierdzić należy, że taka możliwość ograniczona jest do sytuacji szczególnych, w których udział w zarządzaniu pociąga za sobą przeprowadzenie transakcji podlegających opodatkowaniu, takich jak świadczenie usług na rzecz spółki.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca – osoba fizyczna, posiada 46 udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Pozostali dwaj wspólnicy posiadają odpowiednio 46 udziałów i 8 udziałów, czyli razem wspólnicy posiadają 100 udziałów. Wnioskodawca rozważa następującą sytuację. Planuje razem z pozostałymi wspólnikami wnieść posiadane udziały w spółce z o.o. do spółki akcyjnej w ramach aportu. W zamian za co Wnioskodawca i pozostali wspólnicy obejmą akcje w spółce akcyjnej. Wnioskodawca i pozostali udziałowcy będą wnosić udziały w spółce z o.o. do spółki akcyjnej jednocześnie tzn. w tym samym dniu i w tym samym akcie notarialnym przeniosą na spółkę akcyjną udziały będące przedmiotem aportu. Wartość udziałów w spółce z o.o. zostanie wyceniona według ich wartości rynkowej. Wnioskodawca i pozostali udziałowcy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za udziały otrzymają akcje spółki akcyjnej. Wartość nominalna objętych akcji będzie niższa niż wartość rynkowa przedmiotu aportu i w efekcie wystąpi tzw. agio, które zostanie przekazane na kapitał zapasowy spółki akcyjnej. Spółka akcyjna w wyniku opisanych wyżej transakcji uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, w której udziały są nabywane. Transakcja będzie zatem transakcją wymiany udziałów. Nie są przewidywane jakiekolwiek dodatkowe wypłaty w gotówce przez spółkę akcyjną na rzecz wspólników.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą … oraz jest wspólnikiem spółki cywilnej …. Wykonywana działalność gospodarcza jest działalnością gastronomiczną. W zakres działalności gospodarczej Wnioskodawcy nie wchodzi obrót papierami wartościowymi. Wnioskodawca nie prowadzi działalności maklerskiej czy brokerskiej. Zainteresowany bierze udział w zarządzaniu spółką jako Prezes Zarządu spółki, której udziały będą wnoszone aportem do spółki akcyjnej, prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. Na pytanie tutejszego Organu o treści: „W przypadku, gdy Wnioskodawca uczestniczy w zarządzaniu spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, to należy wskazać czy w wyniku ingerencji w zarządzanie ww. spółką Wnioskodawca wykonuje dla tej spółki usługi opodatkowane VAT?” Wnioskodawca odpowiedział, że nie wykonuje dla tej spółki usług opodatkowanych VAT. W odpowiedzi na pytanie: „W przypadku, gdy Wnioskodawca uczestniczy w zarządzaniu spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, to należy wskazać czy wykonuje to w zakresie wykraczającym poza zwykłe prawa i obowiązki udziałowca, np. poprzez wykonywanie czynności o charakterze administracyjnym, finansowym, handlowym lub technicznym” Wnioskodawca wskazał, że wykonuje to w zakresie wykraczającym poza zwykłe prawa i obowiązki udziałowca, tj. Zainteresowany bierze udział w zarządzaniu spółką jako Prezes Zarządu, czyli prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. Posiadanie udziałów nie jest dla Wnioskodawcy bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem jego działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie świadczy usług przechowywania udziałów i zarządzania nimi. Posiadane przez Wnioskodawcę prawa i udziały nie odzwierciedlają sytuacji, o których mowa w art. 43 ust. 16 ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca bierze udział w zarządzaniu spółką jako Prezes Zarządu spółki, której udziały będą wnoszone aportem do spółki akcyjnej, prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę oraz wykonuje to w zakresie wykraczającym poza zwykłe prawa i obowiązki udziałowca, to działania Zainteresowanego w takim zakresie wpisują się w definicję prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, a wskazana we wniosku transakcja wniesienia przez Wnioskodawcę posiadanych udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością do spółki akcyjnej (czy to w ramach wymiany udziałów, czy też nie) w ramach aportu będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego aport udziałów spółki z o.o. do spółki akcyjnej w zamian za akcje spółki akcyjnej (czy to w ramach wymiany udziałów, czy też nie) nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, należało uznać za nieprawidłowe.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosowanie do art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy, zwalnia się od podatku usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w:

1.  spółkach,
2.  innych niż spółkach podmiotach, jeżeli mają one osobowość prawną

−z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi.

W oparciu o art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Przy czym, w myśl art. art. 43 ust. 14 ustawy, przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Ponadto, stosownie do art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Należy również wskazać, że na podstawie art. 43 ust. 16 ustawy zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 40a i 41, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

1.  tytuł prawny do towarów;
2.  tytuł własności nieruchomości;
3.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
4.  udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
5.  prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Biorąc pod uwagę opisane zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy Wnioskodawca bierze udział w zarządzaniu spółką jako Prezes Zarządu spółki, której udziały będą wnoszone aportem do spółki akcyjnej, prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę oraz wykonuje to w zakresie wykraczającym poza zwykłe prawa i obowiązki udziałowca, czynność wniesienia przez Wnioskodawcę posiadanych udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością do spółki akcyjnej (czy to w ramach wymiany udziałów, czy też nie) w ramach aportu, z uwagi na jej odpłatny charakter i związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże – jak wynika z okoliczności sprawy – korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przedmiotowa transakcja będzie korzystała ze zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tutejszy Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanej. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie zauważa się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna nie wywiera zatem skutku prawnego dla pozostałych udziałowców, o których mowa we wniosku.

Końcowo należy wskazać, że niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieopodatkowania lub zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT transakcji wniesienia posiadanych udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością do spółki akcyjnej. Natomiast wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych został załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.