Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.116.2021.2.PG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-26
Teza: Moment powstania obowiązku podatkowego przy refakturze mediów.
Słowa kluczowe: media; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od towarów i usług; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 marca 2021 r. (data wpływu 8 marca 2021 r.), uzupełnionym 21 maja 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku refakturowania na dzierżawców kosztów mediów oraz ustalenia daty sprzedaży na wystawionych refakturach – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

8 marca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku refakturowania na dzierżawców kosztów mediów oraz ustalenia daty sprzedaży na wystawionych refakturach. Wniosek uzupełniono 21 maja 2021 r. o opłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest podmiotem podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca m.in. wynajmuje m.in. powierzchnie biurowe związane z koniecznością zapewnienia obsługi Zimowego i Całorocznego Utrzymania Dróg.

Zgodnie z zapisami zawieranych umów dzierżawca obok czynszu odrębnie jest obciążany kosztami opłat dodatkowych (w skład których wchodzą opłaty m.in. za energię elektryczną, gaz, wodę i ścieki – dalej: „media”). W takich sytuacjach, umowy o dostawy mediów zawierane są przez Wnioskodawcę z ich bezpośrednimi dostawcami. Ze względu na wymogi formalno-techniczne nie ma bowiem możliwości zawarcia przez najemców bezpośrednich umów z dostawcami mediów. Rozliczanie opłat za media odbywa się poprzez ich refakturowanie na najemców (odprzedaż przedmiotowych usług) bez doliczania marży. Wnioskodawca nie czerpie żadnych korzyści finansowych z tytułu przenoszenia opłat za media. Refakturowanie następuje na podstawie odrębnej faktury, a kwoty za media nie są wliczane w ogólną kwotę czynszu.

Wnioskodawca rozlicza koszty mediów na podstawie ich indywidualnego zużycia wynikającego z opomiarowania według liczników, bądź na podstawie zasad określonych według kryterium liczby osób korzystających z wynajmowanej nieruchomości, czy też powierzchni wynajmowanej nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  W którym momencie, na gruncie przepisów ustawy o VAT, powstaje obowiązek podatkowy w przypadku refakturowania na dzierżawców kosztów mediów?
2.  Jaka powinna być data sprzedaży na wystawionych przez Wnioskodawcę refakturach?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy w przypadku refakturowania na najemców kosztów mediów, będzie powstawać w momencie wystawienia refaktury. W myśl art. 8 ust. 2a u.p.t.u. w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten dotyczy sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie odsprzedaje ją w takiej samej formie swojemu kontrahentowi. Przeniesienie kosztów nabycia usługi dotyczy wyłącznie usługi, jaką nabywca nabył w celu odsprzedaży w postaci takiego samego świadczenia, co nie jest tożsame z sytuacją odsprzedaży tej usługi będącej elementem pomocniczym świadczenia głównego, bez którego świadczenie pomocnicze nie ma racji bytu. Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Umowa najmu jest zatem cywilnoprawną umową nakładającą na obie jej strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki. Oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest zatem z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Umówiony między stronami czynsz stanowi w tym przypadku wynagrodzenie za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie określonych pomieszczeń (np. biurowych, magazynowych, produkcyjnych) przez ich najemcę. W przypadku najmu pomieszczeń ustawodawca nie zdefiniował jednak, jakie koszty wynajmującego mieszczą się w pojęciu czynszu najmu. W rezultacie, obciążenie nimi najemcy zależy wyłącznie od treści zawartej umowy. Co do zasady towarzyszące najmowi pomieszczeń dostawy mediów należy zatem traktować jako świadczenie odrębne od ich najmu. Traktowanie wskazanych powyżej dostaw mediów jako jednego świadczenia z najmem uzasadnione byłoby jedynie w przypadku, gdyby świadczenia te były nierozerwalnie związane z najmem i ich podział miałby charakter sztuczny, co jednak w przedstawionym stanie faktycznym nie ma miejsca.

Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 u.p.t.u., obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu m.in. dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego (\`(...)\`).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy w przypadku refakturowania na najemców kosztów mediów, powstaje w momencie wystawienia refaktury, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 u.p.t.u. Jednakże w sytuacji, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, to zgodnie z art. 19a ust. 7 u.p.t.u., obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności. Zdaniem Wnioskodawcy, analogiczne zasady winny zostać zastosowane w przypadku odsprzedaży takich usług.

W sytuacji gdy z treści umowy najmu wynika, że odrębnie pobierany jest czynsz, a odrębnie należności za media i inne świadczenia, te ostatnie nie mogą zostać uznane za element świadczenia jednolitego, w związku z tym, obowiązek podatkowy w przypadku refakturowania przez Wnioskodawcę mediów powinien powstawać w momencie wystawienia refaktury na najemcę.

Wnioskodawca przy tym zwraca uwagę, że przedstawione przez niego stanowisko znajduje potwierdzenie w ugruntowanej i jednolitej linii orzeczniczej sądów administracyjnych. Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z 17 lutego 2015 r. (sygn. I SA/Kr 1783/14) uznał, że obowiązek podatkowy w przypadku refakturowania opłat za media powstaje niezależnie od obowiązku podatkowego dla samych opłat czynszowych, jeśli zgodnie z zapisami zawieranych umów najmu, najemca obok czynszu odrębnie jest obciążany kosztami: „W ocenie Sądu przyjąć należy, że o momencie powstania obowiązku podatkowego decyduje moment wystawienia refaktury”.

Analogiczne stanowisko zajął również Naczelny Sąd Administracyjny w zapadłym na gruncie poprzednio obowiązujących przepisów wyroku z 25 października 2012 r. (sygn. I FSK 65/12), w którym uznał, że „(\`(...)\`) moment powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, w przypadku refakturowania, należy ustalać tak jakby od początku refakturowana usługa była wyświadczona przez odsprzedającego, a więc na zasadach określonych w art. 19 ustawy o VAT dla poszczególnych, będących przedmiotem refakturowania, świadczeń. (\`(...)\`) za moment wykonania refakturowanej usługi, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej, przyjąć należy moment wykonania wszystkich działań i czynności składających się na refakturowaną usługę. (\`(...)\`) obowiązek podatkowy na gruncie podatku od towarów i usług w przypadku odsprzedaży usług powstawał będzie na zasadach określonych w art. 19 u.p.t.u. z tym tylko wyjątkiem, że w sytuacji gdy ustawa wiąże powstanie tego obowiązku z wystawieniem faktury, powstawał on będzie z chwilą wystawienia refaktury, gdyż to ten właśnie dokument (będący w istocie zwykłą fakturą tyle tylko, że wystawioną przez podmiot refakturujący) potwierdza (w ramach fikcji prawnej przyjętej w art. 8 ust. 2a u.p.t.u.), wyświadczenie stosownej usługi przez refakturującego na rzecz jej faktycznego beneficjenta”.

Przedstawione powyżej stanowisko pozwala przyjąć, że za decydujący dla powstania obowiązku podatkowego w przypadku refakturowania mediów, w stosunku do których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 u.p.t.u. na zasadach szczególnych w momencie wystawienia faktury, należy niewątpliwie uznać moment wystawienia refaktury.

Jednocześnie Wnioskodawca zwraca uwagę, że sposób traktowania na gruncie ustawy o VAT opłat za media zależy od postanowień zawartych w umowie najmu. Jeśli zatem z zawartej umowy najmu jednoznacznie wynika, że opłaty za media są regulowane przez najemcę na rzecz wynajmującego w sposób odrębny od czynszu najmu, wówczas opłaty takie mogą być rozliczane niezależnie od czynszu (tj. mogą być one refakturowane na najemcę). W podobnym tonie wypowiedział się również m.in. np. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 czerwca 2013 r. (sygn. I FSK 252/13): „(\`(...)\`) nie można więc przyjąć, by usługa najmu i usługi związane z dostawą mediów były ze sobą tak ściśle związane, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą jedno niepodzielne świadczenie, a rozdzielenie ich miałoby charakter sztuczny. Mogą więc one (\`(...)\`) stanowić niezależne świadczenia. Za tym, że są to odrębne w tym przypadku świadczenia przemawia też oddzielne ich fakturowanie. Jeżeli są to niezależne usługi, to nie są objęte tą samą podstawą opodatkowania i nie mogą stanowić dodatkowych kosztów czynności najmu, takie należy uwzględnić przy obliczeniu podstawy opodatkowania”.

Ad 2)

Z racji art. 8 ust. 2a u.p.t.u. w myśl, którego w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że na refakturze usługi jako data sprzedaży powinna być podana ta sama data, która powinna być podana w przypadku faktury pierwotnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy – przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy rozumieć przede wszystkim określone zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywca usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to – co do zasady – niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności (wynagrodzenie za usługę).

Należy zauważyć, że w świetle art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powyższy przepis jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” lub „refakturowania” usług. W związku z tym należy stwierdzić, że nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.

Przepis ten stanowi wdrożenie art. 28 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, ze zm.), zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem, konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Zgodnie z cytowanym wyżej art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są między innymi wszelkie postacie energii w tym energii elektrycznej, gazu i energii cieplnej oraz chłodniczej. Oznacza to, że w przypadku wykonywania świadczeń dotyczących tych mediów na gruncie podatku od towarów i usług będziemy mieć do czynienia z dostawą towarów. Jeśli chodzi o inne media (objęte zakresem opodatkowania), będzie to świadczenie usług.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Analizując bowiem powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane będą przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Podkreślenia wymaga, że aby dana czynność – stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu ustawy – podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonywana przez podmiot działający w charakterze podatnika.

Zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca m.in. wynajmuje m.in. powierzchnie biurowe związane z koniecznością zapewnienia obsługi Zimowego i Całorocznego Utrzymania Dróg. Zgodnie z zapisami zawieranych umów dzierżawca obok czynszu odrębnie jest obciążany kosztami opłat dodatkowych (w skład których wchodzą opłaty m.in. za energię elektryczną, gaz, wodę i ścieki – „media”). W takich sytuacjach, umowy o dostawy mediów zawierane są przez Wnioskodawcę z ich bezpośrednimi dostawcami. Ze względu na wymogi formalno-techniczne nie ma bowiem możliwości zawarcia przez najemców bezpośrednich umów z dostawcami mediów. Rozliczanie opłat za media odbywa się poprzez ich refakturowanie na najemców (odprzedaż przedmiotowych usług) bez doliczania marży. Wnioskodawca nie czerpie żadnych korzyści finansowych z tytułu przenoszenia opłat za media. Refakturowanie następuje na podstawie odrębnej faktury, a kwoty za media nie są wliczane w ogólną kwotę czynszu. Wnioskodawca rozlicza koszty mediów na podstawie ich indywidualnego zużycia wynikającego z opomiarowania według liczników, bądź na podstawie zasad określonych według kryterium liczby osób korzystających z wynajmowanej nieruchomości, czy też powierzchni wynajmowanej nieruchomości.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku refakturowania na dzierżawców kosztów mediów oraz ustalenia jaka powinna być data sprzedaży na wystawionych przez niego refakturach.

W przedmiotowej sprawie w celu ustalenia, kiedy u Wnioskodawcy powstaje obowiązek podatkowy w przypadku refakturowania na dzierżawców kosztów mediów najpierw należy ustalić kwestię czy media będą opodatkowane na tych samych zasadach co najem (dzierżawa) powierzchni biurowych, czy też osobno.

Wnioskodawca w opisie sprawy wskazał, że dzierżawca obok czynszu odrębnie jest obciążany kosztami opłat dodatkowych (w skład których wchodzą opłaty za media). Rozliczanie opłat za media odbywa się poprzez ich refakturowanie na najemców (odprzedaż przedmiotowych usług) bez doliczania marży. Wnioskodawca nie czerpie żadnych korzyści finansowych z tytułu przenoszenia opłat za media. Refakturowanie następuje na podstawie odrębnej faktury, a kwoty za media nie są wliczane w ogólną kwotę czynszu.

W niniejszej sprawie media są zatem rozliczane osobno od czynszu za dzierżawę powierzchni biurowych.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Generalna zasada wynikająca z brzmienia powołanego powyżej art. 19a ust. 1 ustawy wskazuje, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Zgodnie z tą regulacją, podatek stanie się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi i co do zasady zostanie rozliczony za ten okres rozliczeniowy.

W świetle art. 19a ust. 2 ustawy, w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

W myśl art. 19a ust. 3 ustawy, usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Według art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu:

1.  dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego,
2.  świadczenia usług:
    *   telekomunikacyjnych,
    *   wymienionych w poz. 24-37, 50 i 51 załącznika nr 3 do ustawy,
    *   najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze,
    *   ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia,
    *   stałej obsługi prawnej i biurowej,
    *   dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego

‒ z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług.

Stosownie do art. 19a ust. 7 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

Z treści art. 19a ust. 8 ustawy wynika, że jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Przepis art. 2 pkt 31 ustawy wprowadza definicję faktury, przez którą rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

W myśl art. 106a ustawy – przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.
3.  świadczenia usług telekomunikacyjnych, nadawczych i elektronicznych, dla których miejscem świadczenia jest miejsce określone zgodnie z art. 28k ust. 1, przez podatników zidentyfikowanych na potrzeby procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziałach 6a i 7, dla których państwem członkowskim identyfikacji jest Rzeczpospolita Polska.

Stosownie do przepisu art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Według art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9.

Zgodnie z art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności – w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Na mocy art. 106i ust. 7 ustawy, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1.  dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2.  otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Treść art. 106i ust. 8 ustawy wskazuje, że przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy.

W załączniku nr 3 do ustawy m.in. pod poz. 24 i 25 zostały wymienione następujące usługi: „Usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody za pośrednictwem sieci wodociągowych” oraz „Usługi związane z handlem wodą dostarczaną za pośrednictwem sieci wodociągowych”. Należy zatem wskazać, że moment powstania obowiązku podatkowego dla tych usług określa się na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy.

Biorąc po uwagę przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że w stosunku do dokonywanych przez Wnioskodawcę czynności (refakturowania na najemcę opłat za media, tj. za energię elektryczną, gaz, wodę i ścieki) obowiązek podatkowy powstaje na zasadach szczególnych wynikających z art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy, tj. z chwilą wystawienia faktury na rzecz najemców. Jeżeli Wnioskodawca nie wystawi faktury lub wystawi ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy – zgodnie z art. 19a ust. 7 ustawy – powstaje z chwilą upływu terminu wystawienia faktury, a w przypadku braku określenia tego terminu – nie później niż z upływem terminu płatności.

W kwestii ustalenia daty sprzedaży należy zaważyć, że moment wykonania refakturowanych usług jest taki sam, jak moment wykonania tych usług przez pierwotnego usługodawcę. W zaistniałych okolicznościach zdarzeniem powodującym wykonanie usługi jest dzień, w którym usługa została faktycznie wykonana. W przypadku refakturowania uznaje się, że Wnioskodawca (podmiot refakturujący) traktowany jest jako usługodawca, który nabywa daną usługę na rzecz najemcy, co oznacza, że moment wykonania usługi jest jeden, niezależnie od faktu, że usługa taka podlega refakturowaniu. Dniem wykonania usługi jest zatem dzień, w którym została wykonana dana czynność, ponieważ w tym przypadku nie mamy do czynienia z nowym momentem wykonania usługi.

Zatem moment faktycznego wykonania usługi jest jednocześnie momentem wykonania usługi przez Wnioskodawcę na rzecz najemcy.

Reasumując, na gruncie przepisów ustawy, w przypadku refakturowania przez Wnioskodawcę na dzierżawców kosztów mediów, tj. energii elektrycznej, gazu, wody i ścieków, obowiązek podatkowy powstaje w momencie wystawienia przez Wnioskodawcę faktury (refaktury).

Z kolei data sprzedaży na wystawionych przez Wnioskodawcę fakturach (refakturach) powinna być tożsama z datą sprzedaży z faktury pierwotnej (otrzymanej przez Wnioskodawcę).

Tym samym stanowisko zostało uznane za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.