Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.621.2019.1.MDO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-18
Teza: Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu realizacji projektu.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-odliczenie podatku; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 września 2019 r. (data wpływu 18 września 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozstrzygnięcia, czy powstanie obowiązek podatkowy z tytułu wprowadzenia do sieci energii elektrycznej oraz czy przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu otrzymanych faktur w związku z budową świetlicy wiejskiej i mikroinstalacji fotowoltaicznej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego z tytułu wprowadzenia energii elektrycznej do sieci oraz odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych faktur z tytułu budowy świetlicy i instalacji fotowoltaicznej.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne oraz zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym czynnym „płatnikiem” podatku od towarów i usług.

Gmina sporządza miesięczne deklaracje dla potrzeb podatku od towarów i usług - deklaracje VAT-7. Wnioskodawca dokonuje zarówno czynności opodatkowanych, jak i zwolnionych od podatku od towarów i usług.

Gmina, zgodnie z przepisami zawartymi w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym jest organem wykonującym zadania publiczne własne i zlecone z zakresu administracji rządowej nałożone ustawami. Zdecydowana większość zadań wykonywana jest w ramach reżimu publicznoprawnego, jednak niektóre z dokonywanych czynności Gmina wykonuje na podstawie umów cywilnoprawnych zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Gmina wybudowała świetlicę wiejską w (…) zgodnie z podpisaną umową o przyznanie pomocy Nr (…) ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 na realizację operacji pn. „…”. Celem operacji jest „…”. Realizacja zadania stanowi zadanie własne Gminy określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym. Zakres zadania obejmował wybudowanie świetlicy wraz z montażem instalacji fotowoltaicznej (zwane dalej: „mikroinstalacja OZE”).

Zakres operacji obejmuje:

1.  A. Świetlica Wiejska 1) architektura: - wykonanie fundamentów i ścian fundamentowych, - roboty rozbiórkowe, - wykonanie ścian, - wykonanie stropu, - wykonanie dachu, - wykonanie tynków i okładzin, - wykonanie posadzek, - obsadzenie stolarki, - roboty malarskie, - elementy zagospodarowania terenu; 2) branża sanitarna wewnętrzna: - instalacja kanalizacji sanitarnej, - montaż instalacji zimnej i ciepłej wody, - biały osprzęt i wyposażenie sanitarne, - instalacja gazu i kotłownia gazowa, - instalacja c.o., - wentylacja; 3) branża elektryczna: - roboty elektryczne, - branża sanitarna i gazowa zewnętrzna, - roboty przygotowawcze, - roboty ziemne i montaż rurociągu.
2.  Mikroinstalacja OZE 4) fotowoltaika: - instalacja fotowoltaiczna.
3.  Nadzór inwestorski 5) nadzór inwestorski.

Świetlica po zakończeniu realizacji operacji stanowić będzie własność Gminy, a jej użytkownikiem będzie sołectwo (…). Świetlica będzie ogólnodostępna, a za korzystanie z niej nie będą pobierane opłaty. Gmina zamierza wykorzystywać świetlicę do realizacji zadań własnych określonych w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym. Udostępnianie jej nieodpłatnie spowoduje, że Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od poniesionych wydatków.

Powstała instalacja fotowoltaiczna o mocy 3,3 kW będzie produkowała własny prąd ze „słońca” na tzw. „potrzeby własne”. Biorąc pod uwagę moc instalacji tj. 3,3 kW stanowi ona tzw. mikroinstalację w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii. Gmina zawrze tzw. umowę „prosumencką” ze „sprzedawcą zobowiązanym”, o którym mowa w art. 40 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii i tym samym stanie się Prosumentem.

Zgodnie z art. 2 pkt 27a ustawy o odnawialnych źródłach energii określenie prosument energii odnawialnej oznacza „odbiorcę końcowego wytwarzającego energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w mikroinstalacji, pod warunkiem, że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej określonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej.

Nadwyżki prądu Gmina odprowadzi do sieci i rozliczy je na zasadach określonych w art. 4 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Zgodnie z art. 4 ustawy o odnawialnych źródłach energii rozliczenia energii wytworzonej w mikroinstalacji OZE przez prosumenta w uproszczeniu wyglądają następująco. Mikroinstalacja OZE działa tak, że produkując własny prąd „ze słońca” przeznacza go przede wszystkim na własne potrzeby. Dopiero gdy zaspokoimy potrzeby świetlicy, energia zostaje przekazywana do sieci publicznej i traktujemy tę sieć jako swoisty „magazyn”. Ilość energii oddanej do sieci zliczana jest przez tzw. „inteligenty licznik”, który montowany jest przez przedsiębiorstwo energetyczne.

Z kolei w czasie, gdy mikroinstalacja OZE nie produkuje energii elektrycznej lub jej produkcja nie wystarcza na zaspokojenia bieżących potrzeb świetlicy, możemy wtedy tę energię bezpłatnie odebrać z „magazynu” w stosunku 0,8 kWh za każdą 1 kWh oddaną do sieci (współczynnik 0,8 dotyczy instalacji o mocy do 10 kW). Dla uproszczenia sieć publiczna stanowi dla Prosumenta magazyn energii o sprawności 80%, w którym chwilowa nadwyżka energii z instalacji fotowoltaicznej jest magazynowana do wykorzystania na później.

Zgodnie z art. 4 ust. 5 ustawy o odnawialnych źródłach energii „(\`(...)\`) niewykorzystana energia elektryczna w danym okresie rozliczeniowym przechodzi na kolejne okresy rozliczeniowe, jednak nie dłużej niż na kolejne 12 miesięcy od daty wprowadzenia tej energii do sieci”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy po stronie Gminy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu energii wprowadzonej do sieci?
2.  Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczania podatku VAT z faktur VAT dotyczących budowy świetlicy wiejskiej (z wyłączeniem budowy mikroinsalacji OZE)?
3.  Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczania podatku VAT z faktur VAT dotyczących budowy mikroinsalacji OZE?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Po stronie Gminy nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu wprowadzenia energii elektrycznej do sieci.
2.  Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczania podatku VAT z faktur VAT dotyczących budowy świetlicy wiejskiej (z wyłączeniem budowy mikroinsalacji OZE).
3.  Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczania podatku VAT z faktur VAT dotyczących budowy mikroinsalacji OZE.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl ust. 2 niniejszego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Natomiast zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Wskazany powyżej przepis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z treścią którego krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 ustawy o VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT poprzez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarem, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 „(art. 8 ust. 1 ustawy o VAT), w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.”

Zauważyć tutaj należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad.1 i 3

Zgodnie z art. 2 pkt 27a ustawy o odnawialnych źródłach energii, prosument energii odnawialnej oznacza odbiorcę końcowego wytwarzającego energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w mikroinstalacji, pod warunkiem że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej określonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 2019 r. poz. 649 i 730).

Gmina stoi na stanowisku, iż zgodnie z art. 4 ustawy o odnawialnych źródłach energii, energia wytworzona w prosumenckiej mikroinstalacji jest rozliczana wyłącznie za pomocą opisanego wyżej mechanizmu „wirtualnego magazynu energii”, Gmina wprowadzi do sieci nadwyżkę energii elektrycznej, którą później odbierze. Zgodnie z art. 4 ust. 5 ustawy o odnawialnych źródłach energii: „(\`(...)\`) niewykorzystana energia elektryczna w danym okresie rozliczeniowym przechodzi na kolejne okresy rozliczeniowe, jednak nie dłużej niż na kolejne 12 miesięcy od daty wprowadzenia tej energii do sieci”. Gmina (…) nie będzie dostarczała odpłatnie energii elektrycznej, nie dojdzie więc do czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad. 2

Świetlica po zakończeniu realizacji operacji stanowić będzie własność Gminy, a jej użytkownikiem będzie sołectwo (…). Świetlica będzie ogólnodostępna, a za korzystanie z niej nie będą pobierane opłaty. Gmina zamierza wykorzystywać świetlicę do realizacji zadań własnych określonych w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym. Udostępnianie jej nieodpłatnie spowoduje, że Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od poniesionych wydatków, ponieważ nie zostanie spełniony art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 2 pkt 22 cyt. ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zauważyć tutaj należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przepis art. 15 ust. 2 ww. ustawy stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. Zm.), zgodnie, z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują, jako organy władzy publicznej, nawet, jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj., gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Co do zasady – opodatkowaniu podlegają czynności odpłatne, przy czym z przepisów nie wynika, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność, jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7, 11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19a ust. 2 ww. ustawy, w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie, z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Zgodnie z art. 2 pkt 27a ustawy o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. 2018 r. poz. 2389 z późn. Zm.), prosument oznacza odbiorcę końcowego dokonującego zakupu energii elektrycznej na podstawie umowy kompleksowej, wytwarzającego energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii w mikro instalacji w celu jej zużycia na potrzeby własne, niezwiązane z wykonywaną działalnością gospodarczą regulowaną ustawą z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. Poz. 646), zwaną dalej ustawą - Prawo przedsiębiorców.

Natomiast przez mikro instalację rozumie się instalację odnawialnego źródła energii o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączoną do sieci elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kW albo o mocy osiągalnej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW (art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii).

Stosownie do art. 3 ustawy o odnawialnych źródłach energii, podjęcie i wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wymaga uzyskania koncesji na zasadach i warunkach określonych w ustawie - Prawo energetyczne, z wyłączeniem wytwarzania energii elektrycznej:

1.  W mikro instalacji;
2.  W małej instalacji;
3.  z biogazu rolniczego;
4.  wyłącznie z biopłynów.

Na podstawie art. 1 pkt 3 ustawy z dnia 22 czerwca 2016 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2016r., poz. 925), która weszła w życie (z pewnymi wyjątkami) z dniem 1 lipca 2016 r. – art. 4 i art. 5 ustawy o odnawialnych źródłach energii otrzymały nowe brzmienie.

I tak, zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii, sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej przez prosumenta do sieci elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w stosunku ilościowym 1 do 0,7, z wyjątkiem mikroinstalacji o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 10 kW, dla których ten stosunek ilościowy wynosi 1 do 0,8.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o odnawialnych źródłach energii, rozliczenia ilości energii, o której mowa w ust. 1 dokonuje się na podstawie wskazań urządzenia pomiarowo-rozliczeniowego dla danej mikroinstalacji.

Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a dokonuje rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej i pobranej z sieci przez prosumenta, na podstawie wskazań urządzenia pomiarowo-rozliczeniowego dla danej mikroinstalacji, po uzyskaniu danych pomiarowych od operatora systemu dystrybucyjnego elektroenergetycznego, przekazanych przez tego operatora w taki sposób aby ilość wprowadzonej i pobranej przez prosumenta energii była rozliczona po wcześniejszym sumarycznym bilansowaniu ilości energii z wszystkich faz dla trójfazowych mikroinstalacji (art. 4 ust. 3 ustawy o odnawialnych źródłach energii).

Stosownie do art. 4 ust. 4 ustawy o odnawialnych źródłach energii, od ilości rozliczonej energii elektrycznej, w sposób, o którym mowa w ust. 1, prosument nie uiszcza:

1.  na rzecz sprzedawcy, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, opłat z tytułu jej rozliczenia,
2.  opłat za usługę dystrybucji, których wysokość zależy od ilości energii elektrycznej pobranej przez prosumenta, opłaty te są uiszczane przez sprzedawcę, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, wobec operatora systemu dystrybucyjnego elektroenergetycznego, do sieci którego przyłączona jest mikroinstalacja.

Rozliczeniu podlega energia elektryczna wprowadzona do sieci nie wcześniej niż na 365 dni przed dniem dokonania odczytu rozliczeniowego w bieżącym okresie rozliczeniowym. Jako datę wprowadzenia energii elektrycznej do sieci w danym okresie rozliczeniowym przyjmuje się datę odczytu rozliczeniowego, na podstawie którego określana jest ilość energii elektrycznej wprowadzonej w całym okresie rozliczeniowym (art. 4 ust. 5 ustawy o odnawialnych źródłach energii).

Z art. 4 ust. 6 ustawy o odnawialnych źródłach energii wynika, że sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a informuje prosumenta o ilości rozliczonej energii, o której mowa w ust. 1, zgodnie z okresami rozliczeniowymi przyjętymi w umowie kompleksowej.

Zgodnie z art. 4 ust. 7 ustawy o odnawialnych źródłach energii, w zakresie nieuregulowanym ustawą do rozliczenia, o którym mowa w ust. 1, w przypadku prosumenta będącego konsumentem w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025), stosuje się przepisy o ochronie praw odbiorcy końcowego oraz przepisy dotyczące ochrony konsumenta.

Na mocy art. 4 ust. 8 ustawy o odnawialnych źródłach energii, wytwarzanie i wprowadzanie do sieci energii elektrycznej, o której mowa w ust. 1, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy - Prawo przedsiębiorców.

Pobrana energia podlegająca rozliczeniu, o którym mowa w ust. 1, jest zużyciem energii wyprodukowanej przez danego prosumenta w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym ( Dz. U. z 2019 r. poz. 1520) – art. 4 ust. 10 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Stosownie do art. 4 ust. 11 ustawy o odnawialnych źródłach energii, nadwyżką ilości energii elektrycznej wprowadzonej przez prosumenta do sieci wobec ilości energii pobranej przez niego z tej sieci dysponuje sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a w celu pokrycia kosztów rozliczenia, w tym opłat, o których mowa w ust. 4.

W myśl art. 40 ust. 1 ustawy o odnawialnych źródłach energii, obowiązek zakupu energii elektrycznej, o którym mowa w art. 41 ust. 1, w art. 42 ust. 1 oraz w art. 92 ust. 1, wykonuje wyznaczony przez Prezesa URE sprzedawca energii elektrycznej, zwany dalej „sprzedawcą zobowiązanym”, na podstawie umowy, o której mowa w art. 5 ustawy - Prawo energetyczne.

Natomiast stosownie do art. 40 ust. 1a ustawy o odnawialnych źródłach energii, sprzedawca zobowiązany ma obowiązek dokonać rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1, chyba że rozliczenia dokonuje wybrany przez prosumenta sprzedawca inny niż sprzedawca zobowiązany, na podstawie umowy kompleksowej.

Do dnia 14 lipca 2018 r. obowiązywał art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii, zgodnie z którym wprowadzanie energii elektrycznej do sieci, a także pobieranie tej energii z sieci, o których mowa w ust. 1, nie są świadczeniem usług ani sprzedażą w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Wskazany ww. art. 4 ust. 9 ustawy o odnawialnych źródłach energii został uchylony przez art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 7 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. 2018 r., poz. 1276).

Ustawa o podatku do towarów i usług definiuje zatem we własnym zakresie działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający z ustawy Prawo przedsiębiorców.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. określenia, czy po stronie Gminy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu energii wprowadzonej do sieci.

Jak wskazano wyżej, z dniem 14 lipca 2018 r. uchylono w ustawie o odnawialnych źródłach energii w art. 4 ust. 9. Uchylenie ww. przepisu oznacza, że co do zasady, czynności wymienione w tym przepisie stanowią czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o ile są dokonywane przez podatników tego podatku, niekorzystających ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ustawy.

Powyższy wniosek wynika także z prowspólnotowej wykładni przepisów prawa i znajduje oparcie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W myśl art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE RADY z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z 11.12.2006 r. L 347/1), podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Treść ww. przepisu znalazła odzwierciedlenie w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Zgodnie z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-219/12 Fuchs „eksploatacja zainstalowanego na służącym prywatnym celom domu mieszkalnym lub obok niego modułu fotowoltaicznego, skonstruowanego w ten sposób, że po pierwsze ilość wytworzonej energii elektrycznej jest zawsze niższa od ilości energii elektrycznej ogółem zużytej przez użytkownika modułu do celów prywatnych, a po drugie energia ta jest dostarczana do sieci za wynagrodzeniem o charakterze stałym, stanowi „działalność gospodarczą” w rozumieniu tych przepisów”.

W związku z powyższym wprowadzenie energii elektrycznej do sieci wytworzonej w mikroinstalacji OZE za wynagrodzeniem na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a podmiot wprowadzający tę energię w odniesieniu do tej czynności jest uznany za podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 cyt. ustawy.

W przypadku, gdy prosument (podatnik VAT czynny) wprowadza energię do sieci i na koniec okresu rozliczeniowego rozlicza z przedsiębiorstwem energetycznym nadwyżkę energii, mogą wystąpić następujące sytuacje:

1.  ilość energii elektrycznej pobranej z sieci przez prosumenta jest większa niż ilość energii wytworzonej i zmagazynowanej przez niego (tzw. saldo dodatnie),
2.  ilość energii elektrycznej pobranej z sieci przez prosumenta jest mniejsza niż ilość energii wytworzonej i zmagazynowanej przez niego (tzw. saldo ujemne).

Podstawę opodatkowania dla dostawy energii elektrycznej stanowi różnica pomiędzy ilością wprowadzonej do sieci energii, a ilością zużytej energii w danym okresie rozliczeniowym, tj. nadwyżka wprowadzonej energii.

Z podstawą opodatkowania będziemy mieć jednak do czynienia jedynie w przypadku powstania nadwyżki energii elektrycznej wprowadzonej przez Wnioskodawcę do sieci w okresie rozliczeniowym z uwzględnieniem energii zmagazynowanej i przeliczników.

Jeżeli natomiast u prosumenta nie wystąpi taka nadwyżka, to nie będzie on zobowiązany do naliczenia i odprowadzenia podatku należnego.

Wobec powyższego, wprowadzenie energii elektrycznej do sieci wytworzonej w mikroinstalacji OZE za wynagrodzeniem na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a podmiot wprowadzający tę energię w odniesieniu do tej czynności jest uznany za podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ww. ustawy, przy czym podstawę opodatkowania dla ww. dostawy stanowi różnica pomiędzy ilością wprowadzonej do sieci energii, a ilością zużytej energii w danym okresie rozliczeniowym, tj. nadwyżka wprowadzonej energii.

We wniosku wskazano, że energia elektryczna wytworzona przez mikroinstalację OZE na budynku świetlicy zużywana jest/będzie na potrzeby własne świetlicy i w rezultacie nadwyżki wytworzonej energii nie będą dostarczane odpłatnie przez Gminę (…).

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że skoro – jak wskazano we wniosku – wytworzona energia, w przypadku nadwyżki, która zostanie wprowadzona do sieci wykorzystywana jest/będzie przez Gminę „do zaspokojenia bieżących potrzeb świetlicy”, Gmina nie będzie dostarczała wytworzonej energii odpłatnie, w związku z czym nie dojdzie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, po stronie Gminy nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, a zatem Gmina nie jest/nie będzie zobowiązana do naliczenia i odprowadzenia podatku należnego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 uznano za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii odliczenia podatku naliczonego z tytułu otrzymanych faktur w związku z budową świetlicy wiejskiej oraz mikroinstalacji OZE.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikowi jedynie wtedy, gdy spełnione zostaną określone warunki. Przepis ten wyłącza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

W konsekwencji powyższego, mając na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy stanu sprawy wyjaśnić należy, że Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w ramach realizacji przedmiotowego projektu, polegającego na budowie świetlicy wiejskiej w (…). Jak bowiem wskazano we wniosku korzystanie ze świetlicy będzie nieodpłatne, nie są zatem spełnione warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – zakupy nabywane w ramach projektu nie mają/nie będą miały związku ze sprzedażą opodatkowaną. Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało również prawo do odliczenia podatku z tytułu otrzymanych faktur w związku z budową mikroinstalacji OZE, bowiem jak wskazano we wniosku Gmina (…) wytworzoną energię elektryczną wykorzystywać będzie na potrzeby własne (świetlicy), nie będzie zatem dostarczała odpłatnie energii elektrycznej, nie dojdzie więc do czynności podlegającej opodatkowaniu.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 i 3 należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zauważa się, że organ podatkowy jest ściśle związany opisanym we wniosku stanem faktycznym. Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz ryzyko związane z jego ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację organ oparł się na wynikających z treści wniosku opisanych okolicznościach sprawy, w szczególności na stwierdzeniu, że wydatki ponoszone w ramach budowy instalacji fotowoltaicznej służyć będą zadaniom własnym Gminy, a wytworzona energia nie będzie przedmiotem sprzedaży. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.