Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.40.2020.2.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-13
Teza: Czy w zakresie, w jakim Transakcje będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług, według stawki podstawowej, sprzedaż przedmiotowych Działek na rzecz Wnioskodawcy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: nieruchomości; sprzedaż; umowa-umowa sprzedaży; wyłączenie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 stycznia 2020 r. (data wpływu – 30 stycznia 2020 r.), uzupełnionym 30 stycznia i 11 lutego 2020 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia niezabudowanych działek – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia niezabudowanych działek.

Wniosek został samoistnie uzupełniony 30 stycznia oraz 11 lutego 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest inwestorem, zainteresowanym nabyciem 28 działek (przed podziałami) pod inwestycję magazynowo – produkcyjną (dalej: „Inwestycja”). Wnioskodawca planuje wybudować centrum logistyczne, w ramach którego będzie później wynajmował powierzchnię innym podmiotom (tj. będzie dokonywał czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług).

Właścicielami lub współwłaścicielami działek są głównie osoby fizyczne, a w przypadku jednej z nich spółka akcyjna (dalej: „Sprzedawcy”). Wniosek dotyczy 8 działek (przed podziałem) będących własnością osób fizycznych (dalej: „Działki”). Wniosek o interpretację dotyczący pozostałych działek został złożony odrębnie. Również wniosek o interpretację dotyczący jednej transakcji ze spółką akcyjną został również złożony odrębnie.

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Z kolei, wszystkie osoby fizyczne, które chcą sprzedać Działki wystąpiły do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) z wnioskami o wydanie interpretacji indywidualnych potwierdzających ich statusu podatkowy dla potrzeb podatku od towarów i usług. W tym zakresie Dyrektor KIS wydał następujące interpretacje indywidualne uznając status wszystkich osób fizycznych objętych przedmiotowym wnioskiem za podatników podatku od towarów i usług.

Jednocześnie przedmiotowe Działki nie były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej. Co prawda działka nr (…) (przed podziałem; w udziale Pani J.Ś. i A.W.) była przedmiotem dzierżawy, niemniej dzierżawa ta miała charakter nieodpłatny. Dzierżawca zwracał wydzierżawiającym jedynie koszty podatku rolnego.

Dodatkowo Sprzedawcom nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku od towarów i usług należnego o kwotę podatku od towarów i usług naliczonego z tytułu nabycia tych Działek. W większości przypadków Właściciele przedmiotowych Działek weszli w ich posiadanie w następstwie spadku. W przypadku Pani K.Ż. i Państwa B. miało miejsce nabycie Działek przed 1990 r. Wszystkie działki są niezabudowane.

W dniu 4 czerwca 2018 r., dla części przedmiotowych Działek, wydana została przez Prezydenta Miasta decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego (tj. decyzja ustalająca warunki i zasady zagospodarowania terenu dla lokalizacji inwestycji celu publicznego). Przez część Działek ma przebiegać droga publiczna stanowiąca dojazd do Inwestycji.

Z kolei w dniu 28 grudnia 2018 r., dla pozostałej części przedmiotowych Działek wydana została przez Prezydenta Miasta decyzja o warunkach zabudowy (tj. decyzja ustalająca warunki zabudowy dla Inwestycji). Na pozostałych Działkach ma powstać centrum logistyczne.

Umowy przedwstępne sprzedaży Działek zostały zawarte (niektóre również aneksowane) na przestrzeni lat 2016-2019 pomiędzy Sprzedawcami a Q. sp. z o.o., sp.k. (dalej: „Pierwotny Inwestor”; wcześniej Q. sp. z o.o.), będącego ówczesnym inwestorem. W dalszej kolejności w drodze planowanej umowy cesji Pierwotny Inwestor przeniesie w drodze umowy cesji umowy przedwstępne dotyczące przedmiotowych Działek na rzecz Wnioskodawcy. Sprzedający i Wnioskodawca zobowiązali się zawrzeć umowę sprzedaży za określoną cenę i nie później niż w dacie wskazanej w umowie, po spełnieniu określonych warunków, m.in.:

1.  uzyskaniu odpowiednich zaświadczeń potwierdzających, że nie ma zaległości z tytułu podatków i innych należności publicznoprawnych,
2.  przeprowadzeniu procesu analizy stanu prawnego nieruchomości i uznaniu wyników tej analizy za satysfakcjonujące,
3.  uzyskaniu opinii, z których będzie wynikało, iż warunki glebowo-środowiskowe nieruchomości umożliwiają realizację planowanej inwestycji,
4.  potwierdzeniu, że warunki techniczne (zaopatrzenia w media: wodę, energię elektryczną i gaz) umożliwiają realizację na terenie nieruchomości planowanej inwestycji,
5.  potwierdzeniu, że nieruchomość ma dostęp do drogi publicznej,
6.  uzyskaniu ostatecznej decyzji o warunkach zabudowy umożliwiającej realizację inwestycji, o satysfakcjonujących parametrach, albo objęcia terenu, na którym znajduje się nieruchomość, miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, którego ustalenia umożliwiają realizację inwestycji,
7.  uzyskaniu innych dokumentów, np.: warunków technicznych, pozwoleń, decyzji, uzgodnień oraz zgód osób prawnych i fizycznych (w tym dostawców mediów) oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji publicznej na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na nieruchomości, które to media (gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne itp.) mogą znajdować się na nieruchomości oraz kolidować z planowaną inwestycją i których zmiana przebiegu jest niezbędna do uzyskania pozwolenia na budowę planowanej inwestycji,
8.  uzyskaniu ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę planowanej inwestycji;
9.  przedstawieniu uchwały wspólników wyrażającej zgodę na nabycie nieruchomości lub wydzielonej z niej działki gruntu,
10.  dokonanie podziału geodezyjnego nieruchomości,
11.  w odniesieniu do działki przeznaczonej pod drogę również: objęcie decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, objęcie decyzją o lokalizacji inwestycji celu publicznego umożliwiającej obsługę komunikacyjną planowanej przez kupującego inwestycji; zmianę ewidencji gruntów oznaczenia użytków gruntowych na typ terenów komunikacyjnych.

Sprzedawcy i Wnioskodawca planują sfinalizować transakcje sprzedaży przedmiotowych Działek w 2020 r. (dalej: „Transakcje”).

W uzupełnieniu do wniosku, Wnioskodawca wskazał, że we wniosku została szczegółowo opisana Transakcja sprzedaży nieruchomości („Transakcja”), której stronami będą Wnioskodawca („Nabywca”) oraz kilkanaście osób fizycznych („Zbywcy”). Jednocześnie, już po dacie złożenia wniosku, podjęto decyzję o zmianie koncepcji zbycia udziału 1/2 działki o nr ewidencyjnym (…) objętej Księgą Wieczystą o nr (…), której właścicielem jest Pani K.Ż.. Pani K.Ż. nabyła udział 1/2 działki o nr ewidencyjnym (…) od Skarbu Państwa na podstawie umowy sprzedaży udokumentowanej aktem notarialnym (…) sporządzonym dnia 29 marca 1982 r. oraz pozostały udział 1/2 tej działki na podstawie postanowienia z dnia 5 sierpnia 1988 r. o stwierdzeniu nabycia spadku po J.Ż.. W związku z powyższym Prezydentowi Miasta przysługuje prawo pierwokupu 1/2 udziału w przedmiotowej nieruchomości, jako nieruchomości niezabudowanej, uprzednio nabytej od Skarbu Państwa, zgodnie z art. 109 ust. 1 pkt 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2020 r., poz. 65, ze zm.).

Zakup 1/2 udziału w przedmiotowej działce nastąpi w ten sposób, że dotychczasowy inwestor Q. sp. z o.o. sp.k. (dalej: „Pierwotny Inwestor”), który obecnie ma podpisaną z Panią K.Ż. przedwstępną umowę sprzedaży zawrze ze sprzedającą warunkową umowę sprzedaży. W przypadku braku skorzystania z prawa pierwokupu przez Prezydenta Miasta, zawrze z nią przyrzeczoną umowę sprzedaży. Do pierwotnej umowy przedwstępnej dotyczącej nabycia działki zostanie zawarty aneks, ograniczający jej zakres do 1/2 udziału tej działki. Oznacza to, że w zakresie części działki nieobjętej prawem pierwokupu Transakcja pozostaje bez zmian.

Po zakupie 1/2 udziału Pierwotny Inwestor sprzeda tę część udziału Wnioskodawcy (transakcja również zostanie dokonana dwuetapowo, najpierw w formie umowy przedwstępnej, a następnie w formie umowy ostatecznej dotyczącej tego udziału). Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że ww. zmiany w zdarzeniu przyszłym pozostają bez wpływu na aktualność uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy zawartego we Wniosku, z uwagi na to, że:

*   Działka nie zmieni swojego charakteru w wyniku tej transakcji,
*   Pierwotny Inwestor jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług,
*   Działka nie będzie wykorzystywana przez Pierwotnego Inwestora wyłącznie na cele działalności zwolnionej,
*   Pierwotny Inwestor będzie miał prawo do obniżenia podatku od towarów i usług należnego o podatek od towarów i usług naliczony z tytułu dokonania tej transakcji,
*   transakcja dokonywana pomiędzy Pierwotnym Inwestorem a Wnioskodawcą zostanie dokonana w ramach prowadzenia przez obie strony działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w zakresie, w jakim Transakcje będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług, według stawki podstawowej, sprzedaż przedmiotowych Działek na rzecz Wnioskodawcy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z opodatkowaniem Transakcji podatkiem od towarów i usług, sprzedaż przedmiotowych Działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Mając powyższe na uwadze oraz fakt, że sprzedaż Działek będzie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług oraz będzie opodatkowana podstawową stawką 23% podatku od towarów i usług, Transakcje obejmujące sprzedaż poszczególnych Działek nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji, Organ przywołał powyżej tylko tę część stanowiska Wnioskodawcy, która odnosi się do podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja z 28 lutego 2020 r. znak: 0114-KDIP1-3.4012.54.2020.2.KK.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1519, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy – podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy – obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Zgodnie z brzmieniem art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, którą określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stawki podatku wynoszą – od umowy sprzedaży:

1.  nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,
2.  innych praw majątkowych – 1%.

W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

*   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
*   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, iż wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w tym zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W świetle art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., że Wnioskodawca jest inwestorem, zainteresowanym nabyciem 28 działek (przed podziałami) pod inwestycję magazynowo – produkcyjną. Wnioskodawca planuje wybudować centrum logistyczne, w ramach którego będzie później wynajmował powierzchnię innym podmiotom (tj. będzie dokonywał czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług). Właścicielami lub współwłaścicielami działek są głównie osoby fizyczne, a w przypadku jednej z nich spółka akcyjna. Wniosek dotyczy 8 działek (przed podziałem) będących własnością osób fizycznych. Wszystkie działki są niezabudowane. Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Z kolei, wszystkie osoby fizyczne, które chcą sprzedać Działki zostały uznane za podatników podatku od towarów i usług. Sprzedawcy i Wnioskodawca planują sfinalizować transakcje sprzedaży przedmiotowych Działek w 2020 r.

W związku z powyższym należy podkreślić, że jakkolwiek przedmiotem interpretacji jest zapytanie Wnioskodawcy dotyczące opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie te czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Opisana we wniosku umowa sprzedaży podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – co zostało potwierdzone interpretacją indywidualną wydaną z 28 lutego 2020 r. znak: 0114-KDIP1-3.4012.54.2020.2.KK, w której wskazano, że sprzedaż przedmiotowych Działek przez wskazanych we wniosku Sprzedających będzie podlegać opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy odnośnie opodatkowania sprzedaży niezabudowanych Działek stawką podatku w wysokości 23% uznano za prawidłowe.

A zatem, skoro sprzedaż Działek będzie podlegała faktycznemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (według określonej stawki 23% podatku od towarów i usług) i nie będzie z tego podatku zwolniona, to w powyższej sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wobec powyższego Transakcje obejmujące sprzedaż poszczególnych Działek nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.