Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-551/12-4/ASZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-12-14
Teza: 1) Czy wynagrodzenie jest zwolnione z opodatkowania? 2) Jeśli wynagrodzenie nie jest zwolnione, to kiedy powstaje przychód i jakie jest źródło przychodu?
Słowa kluczowe: beneficjent; dofinansowanie; dotacja; kapitał-kapitał ludzki; kierownik; projekt; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 28 sierpnia 2012 r. (data wpływu 6 września 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 listopada 2012 r. (data wpływu 4 grudnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   źródła przychodu – **jest prawidłowe,**

*   zwolnienia przedmiotowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania otrzymanego dofinansowania.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa m. in. w art. 14b § 3 i 14f ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749), w związku z czym pismem z dnia 22 listopada 2012 r., Nr IPTPB1/415-551/12-2/ASZ, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie z dnia 22 listopada 2012 r. skutecznie doręczono w dniu 26 listopada 2012 r., następnie w dniu 4 grudnia 2012 r. uzupełniono ww. wniosek (data nadania w polskiej placówce pocztowej 30 listopada 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą pod firmą C., opodatkowaną na zasadach ogólnych (podatkowa księga przychodów i rozchodów). Wnioskodawczyni podpisała z Województwem umowę o dofinansowanie projektu w ramach Priorytetu IX. Rozwój kształcenia i kompetencji w regionach w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, zatwierdzonego decyzją Komisji Europejskiej z dnia 28 września 2007 r., Nr K (2007) 4547, zmienioną decyzją z dnia 21 sierpnia 2009 r., Nr K (2009) 6607. Wnioskodawczyni jest beneficjentem tego projektu. Przyznane środki stanowią bezzwrotną pomoc w całości finansowaną ze środków europejskich. W projekcie Wnioskodawczyni pełni rolę kierownika projektu. Z tytułu pełnienia tej funkcji Wnioskodawczyni przysługuje wynagrodzenie finansowane ze środków pochodzących z Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki.

W piśmie z dnia 28 listopada 2012 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, iż umowa o dofinansowanie została podpisana dnia 29 marca 2012 r. Zgodnie z umową o dofinansowanie projektu w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, przyznane środki są wypłacane w formie zaliczek w wysokości określonej w harmonogramie płatności, stanowiącym załącznik do umowy. Do dnia sporządzenia uzupełnienia wniosku przelana została jedna zaliczka w kwocie 197.351,69 zł – dnia 4 września 2012 r. Całkowita kwota dofinansowania wynosi 853.555,49 zł. Zgodnie z harmonogramem, pozostałe zaliczki zostaną przekazane w dwóch transzach w terminach od 1 stycznia 2013 r. do 31 marca 2013 r. – jedna transza, w terminie 1 stycznia 2014 r. do 31 marca 2014 r. – druga transza. Instytucją pośredniczą, która dokonuje przekazania środków jest Województwo. Dofinansowanie, zgodnie z umową pomiędzy Województwem a beneficjentem (podatnikiem), pochodzi w całości ze środków europejskich.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wynagrodzenie jest zwolnione z opodatkowania?
2.  Jeśli wynagrodzenie nie jest zwolnione, to kiedy powstaje przychód i jakie jest źródło przychodu?

Zdaniem Wnioskodawczyni, otrzymane wynagrodzenie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia dochodów od podatku na podstawie powyższego przepisu musi być spełnienie łącznie obu przesłanek, tj.:

1.  bezzwrotna pomoc musi pochodzić od podmiotów wskazanych w ww. przepisie w tym, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy przekazanej na podstawie, o której mowa w tym przepisie, oraz
2.  podatnik musi bezpośrednio realizować cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Otrzymywane dochody niewątpliwie pochodzą ze środków Unii Europejskiej. Zgodnie z wyrokiem NSA z dnia 13 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 48/10 „nie jest konieczne, aby dochody objęte zwolnieniem pochodziły bezpośrednio od organów Wspólnot Europejskich ani też, aby pochodziły z wyodrębnionego rachunku, na którym gromadzone są środki z budżetu Wspólnot Europejskich. Z ugruntowanego już orzecznictwa Sądów Administracyjnych jednoznacznie wynika, że sposób wypłaty środków finansowych pochodzących z bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej jest kwestią techniczną, która nie ma znaczenia w przypadku instytucji zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46”.

Tak więc, niewątpliwie spełniona jest przesłanka, o której mowa w lit. a). Zdaniem Wnioskodawczyni, również warunek, o którym mowa w lit. b) jest spełniony. Wnioskodawczyni jest beneficjentem realizowanego projektu, czyli można stwierdzić, iż podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Ustawodawca wskazuje, iż zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem. Jednakże to wyłączenie nie dotyczy sytuacji podatnika, gdyż ten nie może zlecić czegokolwiek, czy podpisać umowę sam ze sobą.

Tak więc, w ocenie Wnioskodawczyni, obie przesłanki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, są spełnione.

Analogiczne stanowisko zajmuje Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji Nr IPPB4/415-79/12-2/MP.

W ocenie Wnioskodawczyni, przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, jeśli wynagrodzenie to nie korzysta ze zwolnienia, wówczas jest to przychód z działalności gospodarczej. Przychód powstaje z dniem rozliczenia projektu, tj. z dniem akceptacji końcowego wniosku o płatność przez Urząd Marszałkowski, który jest instytucją pośredniczącą i stroną umowy o dofinansowanie. Otrzymane płatności należy traktować jako zaliczki, które nie stanowią przychodu podatkowego. W przypadku nieosiągnięcia rezultatów projektu, beneficjent zobowiązany jest do zwrotu części lub całości dofinansowania, tak więc nie można mówić, iż otrzymane zaliczki są definitywnym przysporzeniem majątkowym. Otrzymane środki są jedynie zaliczkami na poczet wykonania określonego w umowie projektu. Beneficjent w przypadku nieuzyskania określonych rezultatów projektu jest zobowiązany do zwrotu całości lub części otrzymanych środków.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 2 powołanej ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, iż ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

*   dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,

*   ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

W świetle powyższego, otrzymane dotacje na realizację projektów stanowią co do zasady przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach ogólnych (podatkowa księga przychodów i rozchodów). Wnioskodawczyni podpisała z Województwem umowę o dofinansowanie projektu w ramach Priorytetu IX. Rozwój kształcenia i kompetencji w regionach w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki. Wnioskodawczyni jest beneficjentem tego projektu. Przyznane środki stanowią bezzwrotną pomoc w całości finansowaną ze środków europejskich. W projekcie Wnioskodawczyni pełni rolę kierownika projektu. Z tytułu pełnienia tej funkcji przysługuje Jej wynagrodzenie finansowane ze środków pochodzących z Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki. Umowa o dofinansowanie została podpisana dnia 29 marca 2012 r. Zgodnie z umową o dofinansowanie projektu w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, przyznane środki są wypłacane w formie zaliczek w wysokości określonej w harmonogramie płatności stanowiącym załącznik do umowy. Do dnia sporządzenia uzupełnienia wniosku przelana została jedna zaliczka w kwocie 197.351,69 zł – dnia 4 września 2012 r. Całkowita kwota dofinansowania wynosi 853.555,49 zł. Zgodnie z harmonogramem, pozostałe zaliczki zostaną przekazane w dwóch transzach w terminach od 1 stycznia 2013 r. do 31 marca 2013 r. – jedna transza, w terminie 1 stycznia 2014 r. do 31 marca 2014 r. – druga transza. Instytucją pośredniczą, która dokonuje przekazania środków jest Województwo. Dofinansowanie, zgodnie z umową pomiędzy Województwem a beneficjentem (podatnikiem), pochodzi w całości ze środków europejskich.

Program Operacyjny Kapitał Ludzki jest jednym z programów operacyjnych służących realizacji Narodowych Strategicznych Ram Odniesienia 2007–2013, który został przyjęty decyzją Komisji Europejskiej nr K (2007) 4547 z dnia 28 września 2007 r., zmienioną decyzją Nr K (2009) 6607 z dnia 21 sierpnia 2009 r. Program ten jest współfinansowany z Europejskiego Funduszu Społecznego.

Zgodnie z art. 17 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 84, poz. 712 ze zm.), sposób zapewnienia wieloletniego finansowania programu operacyjnego ze środków pochodzących z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych określają przepisy o finansach publicznych.

Zgodnie z art. 2 pkt 5 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o środkach europejskich rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

W myśl art. 5 ust. 3 tej ustawy, do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się m. in. środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a) i b), tj.:

1.  programów w ramach celu Europejska Współpraca Terytorialna, o których mowa w rozdziale III rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1080/2006 z dnia 5 lipca 2006 r. w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1783/1999 (Dz. Urz. UE L 210 z dnia 31 lipca 2006 r., str. 1),
2.  programów, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1638/2006 z dnia 24 października 2006 r. określającym przepisy ogólne w sprawie ustanowienia Europejskiego Instrumentu Sąsiedztwa i Partnerstwa (Dz. Urz. UE L 310 z dnia 9 listopada 2006 r., str. 1).

Zgodnie z art. 117 cyt. ustawy o finansach publicznych, budżet środków europejskich jest rocznym planem dochodów i podlegających refundacji wydatków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich, z wyłączeniem środków przeznaczonych na realizację projektów pomocy technicznej.

W budżecie środków europejskich ujmuje się:

1.  dochody z tytułu realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich,
2.  wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich w części podlegającej refundacji.

Przy czym w myśl art. 124 ust. 1 pkt 6 ustawy o finansach publicznych, wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2, w tym wydatki budżetu środków europejskich są wydatkami budżetu państwa, które na podstawie art. 186 ww. ustawy, mogą być przeznaczone na:

1.  realizację projektów przez jednostki budżetowe,
2.  płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich,
3.  dotacje celowe dla beneficjentów,
4.  realizację projektów finansowanych w ramach Programu Środki Przejściowe,
5.  realizację Wspólnej Polityki Rolnej zgodnie z odrębnymi ustawami.

Zgodnie z art. 187 ww. ustawy o finansach publicznych, za obsługę płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, zwanych dalej „płatnościami”, odpowiada Minister Finansów. Przepis art. 200 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż obsługę bankową płatności prowadzi Bank Gospodarstwa Krajowego w ramach umowy rachunku bankowego zawartej z Ministrem Finansów. Na podstawie art. 202 ust. 1 ww. ustawy, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu są gromadzone na wyodrębnionych rachunkach bankowych.

Podkreślić należy, iż w świetle przepisów ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z Unii Europejskiej, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, nie zostały włączone do środków budżetu państwa, lecz stanowią odrębną formę środków europejskich przeznaczonych na realizację programów finansowych z udziałem środków europejskich. Jednak zgodnie z cytowanym wyżej przepisem art. 186 pkt 2 ustawy o finansach publicznych, wydatki z budżetu środków europejskich są wydatkami, które mogą być przeznaczone na płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 136 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców.

Zatem, środki otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego – który odpowiada za obsługę płatności – w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki są wolne od podatku na podstawie wyżej wskazanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 136 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast środki otrzymane w formie dotacji z budżetu państwa, podlegają zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na mocy art. 21 ust. 1 pkt 129 cytowanej ustawy, w myśl którego wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Zgodnie z art. 126 ustawy o finansach publicznych, dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych. Ponadto w myśl art. 127 ust. 2 pkt 5 tej ustawy, dotacjami celowymi są także środki przeznaczone na współfinansowanie realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich.

Zauważyć przy tym należy, iż Wnioskodawczyni jako osoba fizyczna prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą, uzyskująca wynagrodzenie w związku z realizacją projektów finansowanych ze środków unijnych, osiąga z tego tytułu przychód zaliczany do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Reasumując, w świetle powyższego stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni w istocie jest beneficjentem środków pochodzących z Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki i środki otrzymane w związku z realizacją ww. programu nie stanowią dla Niej wynagrodzenia, lecz przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Dochody uzyskiwane jako dofinansowanie z tytułu pełnienia funkcji kierownika projektu Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, przekazywane w formie dotacji korzystają w całości ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast dochody, przekazywane w formie płatności w ramach programów finansowych z udziałem środków europejskich, otrzymanych z Banku Gospodarstwa Krajowego, podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 136 ww. ustawy.

Dlatego też, stanowisko Wnioskodawczyni, iż otrzymane środki w całości podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 powołanej ustawy – należało uznać za nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawczynię interpretacji indywidualnej oraz wyroku NSA należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach na tle innego stanu faktycznego.

Z uwagi na powyższe powołana we wniosku interpretacja indywidualna oraz powołany wyrok NSA nie mogą stanowić podstawy prawnej przy wydawaniu niniejszej interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tutejszy Organ informuje jednocześnie, iż opłata w wysokości 40 zł, na podstawie art. 14f § 1 ustawy Ordynacja podatkowa stanowi nadpłatę, i zostanie zwrócona na rachunek bankowy wskazany przez Wnioskodawczynię w części F wniosku ORD-IN, zgodnie z art. 14f § 2a ww. ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.