Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.717.2023.2.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-06
Teza: Zwolnienie od podatku VAT usług szkoleniowych, gdy walidacja i wydanie certyfikatu jest ich obowiązkowym elementem, brak zwolnienia od podatku usług walidacji i wydania certyfikatu, gdy nie są obowiązkowym elementem usługi szkoleniowej oraz braku zwolnienia od podatku VAT usług walidacji i wydania certyfikatu. świadczonych na rzecz eksternistów.
Słowa kluczowe: egzaminy; oświata; placówki-placówka oświatowa; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; usługi-usługi edukacyjne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 26-lit. a

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w części dotyczącej:

*   zwolnienia od podatku VAT usług szkoleniowych w przypadku, gdy walidacja i wydanie certyfikatu jest ich obowiązkowym elementem;
*   braku zwolnienia od podatku VAT usług walidacji i wydania certyfikatu świadczonych na rzecz eksternistów

i nieprawidłowe w części dotyczącej:

*   zwolnienia od podatku VAT usług walidacji i wydania certyfikatu świadczonych na rzecz słuchaczy, w przypadku, gdy nie są obowiązkowym elementem usługi szkoleniowej.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

27 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku VAT usług szkoleniowych oraz usług walidacji i wydania certyfikatu. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 marca 2024 r. (wpływ 2 marca 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Stowarzyszenie (…) (zwane dalej Stowarzyszeniem), będące zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, prowadzi działalność szkoleniową poprzez swoje niepubliczne placówki kształcenia ustawicznego (wpisane do ewidencji placówek niepublicznych prowadzonej przez właściwe jednostki samorządu terytorialnego na podstawie art. 168 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe - Dz. U. z 2023.900 ze zm.).

Na podstawie art. 2 pkt 4 ww. ustawy, placówki te są objęte systemem oświaty, a ich działalność szkoleniowa prowadzona jest w zakresie przygotowania do zawodu (…) oraz ustawicznego kształcenia i doskonalenia kwalifikacji dla prawidłowego wykonywania zawodu (…) i innych zawodów związanych z (…) zgodnie z klasyfikacją zawodów wynikającą z Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 7 sierpnia 2014 r. w sprawie klasyfikacji zawodów i specjalności na potrzeby rynku pracy oraz zakresu jej stosowania ( Dz. U. z 2018.227 ze zm.).

Kształcenie prowadzone przez placówki wyodrębnione w Stowarzyszeniu spełnia wymogi wskazane w rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej z dnia 6 października 2023 r. w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych (Dz.U.2023.2175) uszczegóławiającym przepisy Prawa oświatowego.

Działalność szkoleniowa prowadzona przez Stowarzyszenie według opisanych powyżej zasad korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2023.1570 ze zm). Regulacja ta odnosi się do usług świadczonych przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy Prawo oświatowe w zakresie kształcenia i wychowania oraz dostawy towarów i świadczenie usług ściśle z nimi związanymi.

Jako ściśle związane z usługę szkoleniową zwolnioną z VAT na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) traktowane są również egzaminy końcowe dla określonych form kształcenia - tj. dla tych form, dla których na podstawie par. 25 ust. 1 pkt 9 wskazanego wcześniej rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych jako „sposób i formę zaliczenia” wskazano „egzamin końcowy” jako jeden z elementów programu nauczania. Egzamin końcowy włączony do ogólnego czasu szkolenia jest realizowany w ramach ustalonej całościowej odpłatności.

W minionych latach Stowarzyszenie podjęło działania zmierzające do wprowadzenie do działalności prowadzonej przez Stowarzyszenie usługi walidacji i certyfikowania kwalifikacji rynkowych i użytecznych społecznie, przewidzianą ustawą z dnia 22 grudnia 2015 r. (Dz.U. 2020.226 ze zm.) o Zintegrowanym Systemie Kwalifikacji – zwany dalej ZSK.

Usługi walidacji kwalifikacji rynkowych polegają na sprawdzeniu, czy osoba ubiegająca się o nadanie kwalifikacji osiągnęła wyodrębnioną część lub całość efektów uczenia się wymaganych dla tej kwalifikacji. Usługi te, mające formę usługi egzaminacyjnej, zgodnie z ustawą o ZSK realizowane są przez Instytucję Certyfikującą (tj. podmiot, który uzyskał uprawnienia do certyfikowania, zwany dalej również IC). Nadzór nad walidacją i certyfikowaniem kwalifikacji rynkowych sprawują ministrowie właściwi merytorycznie dla określonej kwalifikacji.

Efektem prowadzonych działań było włączenie, decyzją (…), do Zintegrowanego Rejestru Kwalifikacji (ZRK) pięciu kwalifikacji rynkowych:

(…)

Zintegrowany Rejestr Kwalifikacji to rejestr publiczny gromadzący informacje o wszystkich kwalifikacjach włączonych do Zintegrowanego Systemu Kwalifikacji obejmujący kwalifikacje pełne, tj. te które nadawane są wyłącznie w systemach oświaty i szkolnictwa wyższego po ukończeniu określonych etapów kształcenia, a także cząstkowe, w skład których wchodzą kwalifikacje w zawodzie ze szkolnictwa branżowego, nadawane po ukończeniu studiów podyplomowych, uregulowane, rynkowe oraz rynkowe w rzemiośle.

Stowarzyszenie, na podstawie decyzji właściwych organów, uzyskało uprawnienia do certyfikowania ww. kwalifikacji rynkowych wpisanych do ZSK i tym samym stało się dla wspomnianych kwalifikacji Instytucją Certyfikującą (dalej IC).

Opis kwalifikacji, co do których Stowarzyszenie posiada uprawnienia Instytucji Certyfikującej odpowiada założeniom programowym i wymogom odnoszącym się do kursów/szkoleń aktualnie prowadzonych (poza ZSK). Także wymogi i warunki zaliczenia egzaminu kończącego dane szkolenie odpowiadają tym, które odnoszą się do egzaminu włączonego i opisanego w ZSK.

Należy jednak zauważyć, że dla egzaminów odnoszących się do poszczególnych kwalifikacji rynkowych włączonych do ZSK określone zostały przez Stowarzyszenie wysokości opłat egzaminacyjnych związanych z ubieganiem się o uzyskanie kwalifikacji rynkowej. Określona przez IC wartość opłat za egzaminy na wybrane kwalifikacje opisane w ZSK stanowi podstawę opłat, o których mowa w art. 46 ustawy o ZSK „Instytucja certyfikująca wnosi kwartalną opłatę w wysokości 3% przychodów z opłat za walidację i certyfikowanie, jednakże nie mniej niż 1 zł od wydanego dokumentu potwierdzającego nadanie kwalifikacji rynkowej, do której certyfikowania jest uprawniona”. Opłaty te stanowią dochód budżetu państwa i są wnoszone na rachunek Ministerstwa Edukacji i Nauki.

Wobec powyższego, m.in. celem popularyzacji znaczenia formalnego uznawania kompetencji i podnoszenia kwalifikacji wpływających na sytuację zawodową osób zajmujących się szeroko rozumianą (…) i dziedzinami pokrewnymi oraz na ich poczucie bezpieczeństwa na rynku pracy (co wpisuje się w cele statutowe Stowarzyszenia) Stowarzyszenie stając się Instytucją Certyfikującą dla określonych kwalifikacji zamierza wydawać uczestnikom swoich szkoleń/kursów, którzy zdadzą egzamin końcowy (tj. spełniający jednocześnie wymogi dot. walidacji wskazanej w ZSK, jak i określone w programach realizowanych szkoleń/kursów) certyfikat potwierdzający nabycie określonej kwalifikacji rynkowej.

### Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Stan przyszły nr 1 opisany przez Stowarzyszenie (…) we wniosku o interpretację:

Czy fakt poszerzenia zakresu wydawanych słuchaczom szkoleń zaświadczeń dot. Ukończenia określonego szkolenia (które warunkowane jest m.in. zdanym egzaminem w świetle wymagań opisanych dla danej kwalifikacji w Zintegrowanym Systemie Kwalifikacji, zwanym dalej ZSK) o certyfikat potwierdzający nabycie określonej kwalifikacji rynkowej nie spowoduje utraty przez Stowarzyszenie prawa do zwolnienia przedmiotowych usług szkoleniowych od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt. 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług? W założeniu przedmiotowym wydanie dodatkowo certyfikatu nie wpłynęłoby na zmiany ceny usługi szkoleniowej.

W przedstawionym stanie przyszłym nr 1 dla określonej grupy usług szkoleniowych (tj. tych dla których Stowarzyszenie uzyskało, wskazane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, uprawnienia do certyfikowania kwalifikacji rynkowych wpisanych do ZSK i tym samym stało się dla tych kwalifikacji Instytucją Certyfikującą) nie zakładają Państwo, iż będzie możliwe ich świadczenie bez jednoczesnego świadczenia usług walidacji i wydania certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej.

W rozpatrywanym stanie przyszłym nr 1 nie zakładają Państwo, że słuchacz będzie mógł zdecydować, czy nabywa samo szkolenie, czy dodatkowo także walidację. Usługi walidacji i wydania certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej byłyby świadczone jako nieodłączne elementy usługi szkoleniowej.

Stan przyszły nr 2 opisany przez Stowarzyszenie (…) we wniosku o interpretację:

Czy dodatkowa opłata za usługę walidacji i wydanie certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej słuchaczom, którzy uczestniczyli w kursie/szkoleniu Stowarzyszeniu i zdali egzamin kończący (spełniając przy tym wymogi jego zaliczenia opisane dla danej kwalifikacji w ZSK) mogłaby korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt. 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług?

W przedstawionym stanie przyszłym nr 2 dla określonej grupy usług szkoleniowych (tj. tych dla których Stowarzyszenie uzyskało, wskazane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, uprawnienia do certyfikowania kwalifikacji rynkowych wpisanych do ZSK i tym samym stało się dla tych kwalifikacji Instytucją Certyfikującą) zakładają Państwo, iż będzie możliwe ich świadczenie także bez jednoczesnego świadczenia usług walidacji i wydania certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej.

W rozpatrywanym stanie przyszłym nr 2 zakładają Państwo, iż słuchacz będzie indywidualnie decydował, czy korzysta z Państwa usług szkoleniowych w wersji z jednocześnie świadczoną usługą walidacji i wydania certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej, czy też uczestniczy w szkoleniu, któremu nie towarzyszą te wymienione elementy dodatkowe. Fakt wyboru przez słuchacza usług szkoleniowych w wersji z jednocześnie świadczoną usługą walidacji i wydania certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej związany byłby z dodatkową opłatą.

Ponadto w odniesieniu do obu zdarzeń przyszłych wskazali Państwo, że:

Usługi walidacji i wydania certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej nie są niezbędne do wyświadczenia przez Stowarzyszenie usługi głównej (podstawowej) w zakresie szkoleń. Stowarzyszenie, które jest Instytucją Certyfikującą dla określonych kwalifikacji rozważa dodatkowo wydawanie uczestnikom swoich szkoleń/kursów, którzy zdadzą egzamin końcowy (tj. spełniający jednocześnie wymogi dot. walidacji wskazanej w ZSK, jak i określone we własnych programach realizowanych szkoleń/kursów) certyfikatów potwierdzających nabycie określonej kwalifikacji rynkowej na zasadach opisanych w stanie przyszłym nr 1 lub 2.

Głównym celem świadczenia usług walidacji i wydania certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej nie jest dla Stowarzyszenia osiągnięcie dodatkowego dochodu przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podmiotów niekorzystających ze zwolnienia od podatku.

Dla Stowarzyszenia (…) przyczyną podjęcia w minionych latach starań o włączenie do ZSK kwalifikacji ważnych dla (…) była troska o jak najpełniejszą realizację celów statutowych Państwa organizacji, które – co do zasady – nie mają charakteru komercyjnego lecz stanowią elementy działalności społecznie użytecznej.

Efektem podjętych działań przez Stowarzyszenie, na podstawie decyzji (…), włączono do Zintegrowanego Rejestru Kwalifikacji (ZRK) pięć kwalifikacji rynkowych wskazanych we wniosku o wydanie interpretacji:

(…).

Stowarzyszenie natomiast, na podstawie decyzji właściwych organów, uzyskało uprawnienia do certyfikowania ww. kwalifikacji rynkowych wpisanych do ZSK i tym samym stało się dla ww. kwalifikacji Instytucją Certyfikującą (zwaną dalej IC).

Wskazane wyżej działania wpisują się m.in. w realizację celów określonych w art. 5 statutu Stowarzyszenia:

(…).

Możliwość walidacji i certyfikacji kwalifikacji rynkowych odnoszących się do osób wykonujących w Polsce zawód (…) (lub pokrewny) uznano za jeden ze sposobów realizacji powyższych celów. Pozostaje to w zgodzie z art. 6 statutu Stowarzyszenia, który wskazuje, iż cele statutowe Stowarzyszenia są realizowane m.in poprzez prowadzenie działalności oświatowej w zakresie przygotowania do zawodu oraz innych form działalności edukacyjnej, informacyjnej i konsultacyjnej w celu ustawicznego doskonalenia kwalifikacji z dziedziny (…) i dziedzin pokrewnych, czy też krzewienie poczucia godności zawodowej wywodzącej się z profesjonalnego wykonywania zawodu, zgodnie z zasadami powszechnie obowiązującego prawa, wiedzy, dobrej praktyki i etyki.

Zawód (…) nie jest w Polsce regulowany, a weryfikacja kwalifikacji do wykonywania tego zawodu odbywa się na zasadach rynkowych. Stowarzyszenie, z uwagi na rolę jaką ten zawód odgrywa w zapewnieniu bezpieczeństwa (…), jest zainteresowane uregulowaniem zawodu, którego elementem powinien być również system ustawicznego doskonalenia zawodowego, bowiem konieczne jest stałe aktualizowanie wiedzy przez (…).

Wobec powyższego Stowarzyszenie było jednym (\`(...)\`) w Polsce. Skutkiem tego (…) zdecydowało o przeprowadzeniu konsultacji społecznych w tym zakresie. Ich wyniki stanowią ogólnodostępny raport opublikowany m.in. na stronie (…).

Z przedstawionego raportu nie wynika jednoznacznie określenie dalszego sposobu procedowania kwestii regulacji dot. zawodu (…). Podjęta ogólnospołeczna dyskusja ujawnia wiele różnych poglądów w tym zakresie. Regulator zaznacza jednak w opublikowanym materiale, iż m.in Zintegrowany System Kwalifikacji może odgrywać dużą rolę w profesjonalizacji zawodu (…), która bez wątpienia służy społeczeństwu. (…) wskazuje w informacjach dołączonych do publikowanego ww. raportu: „(…).”

Stowarzyszenie (…). Stowarzyszenie (…) świadcząc usługi walidacji i wydawania certyfikatów potwierdzających nabycie określonych kwalifikacji rynkowych bez wątpienia realizowałoby działalność użyteczną społecznie. Stowarzyszenie będąc pionierem wdrażania do ZSK kwalifikacji związanych z (…), reprezentuje tym samym interesy środowiska pracodawców i pracowników. Kompetencje są bowiem oficjalnie potwierdzone przez IC, która przeprowadza egzaminy według ściśle określonych standardów i podlega nadzorowi zewnętrznemu. Stowarzyszenie (\`(...)\`)

**Pytanie**

1\. Czy fakt poszerzenia zakresu wydawanych słuchaczom szkoleń zaświadczeń dot. ukończenia określonego szkolenia (które warunkowane jest m.in. zdanym egzaminem w świetle wymagań opisanych dla danej kwalifikacji w ZSK) o certyfikat potwierdzający nabycie określonej kwalifikacji rynkowej nie spowoduje utraty przez SKwP prawa do zwolnienia przedmiotowych usług szkoleniowych od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług? W założeniu przedmiotowym wydanie dodatkowo certyfikatu nie wpłynęłoby na zmiany ceny usługi szkoleniowej.

2\. Czy dodatkowa opłata za usługę walidacji i wydanie certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej słuchaczom, którzy uczestniczyli w kursie/szkoleniu SKwP i zdali egzamin kończący (spełniając przy tym wymogi jego zaliczenia opisane dla danej kwalifikacji w ZSK) mogłaby korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług?

3\. Czy opłata za usługę walidacji i wydanie certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej eksternistom, tj. osobom, które nie będą uczestniczyły w szkoleniach/kursach prowadzonych przez SKwP, a jedynie zdadzą egzamin kończący (spełniając przy tym wymogi jego zaliczenia opisane dla danej kwalifikacji w ZSK) mogłaby korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Stowarzyszenia (…) fakt poszerzenia zakresu wydawanych słuchaczom szkoleń zaświadczeń dot. ukończenia określonego szkolenia (które warunkowane jest m.in. zdanym egzaminem w świetle wymagań opisanych dla danej kwalifikacji w ZSK) o certyfikat potwierdzający nabycie określonej kwalifikacji rynkowej nie powinien przyczynić się do utraty przez Stowarzyszenie prawa do zwolnienia przedmiotowych usług szkoleniowych od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług.

Przedmiotowa, potwierdzana stosownym zaświadczeniem usługa walidacji wchodzi w skład tzw. usługi kompleksowej składającej się ze świadczenia głównego (przeprowadzenie szkolenia) oraz świadczeń pomocniczych (ubocznych), które muszą być świadczone razem, aby możliwe było wykonanie świadczenia głównego m.in. według przepisów ww. rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 19 marca 2019 r. w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych tj. zapewnienie zespołu wykładowców, organizacja egzaminów, prowadzenie dokumentacji szkoleniowej przygotowanie programu i materiałów szkoleniowych, wydanie określonych zaświadczeń).

Wymienione świadczenia pomocnicze służą w logiczny sposób realizacji świadczenia głównego, są realizowane przez ten sam podmiot, który świadczy usługę podstawową i w związku z tym, iż nie wpływają na wartość odpłatności za szkolenie ich prowadzenie nie ma na celu osiągnięcia dodatkowego zarobku. Usługa walidacji nie stanowi celu samego w sobie, ale będąc elementem kształcenia prowadzi do uzyskania certyfikatu potwierdzającego kwalifikacje zawodowe, a zgodnie z przepisem art. 4 pkt 30 ustawy Prawo Oświatowe, przez „kształcenie ustawiczne” rozumieć należy w szczególności: „uzyskiwanie i uzupełnianie (\`(...)\`) kwalifikacji zawodowych”, a więc również walidację efektów kształcenia.

Szczegółową definicję kwalifikacji podaje art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 22 grudnia 2015 r. o Zintegrowanym Systemie Kwalifikacji, z którego wynika, iż „kwalifikacje” to: zestaw efektów uczenia się w zakresie wiedzy, umiejętności oraz kompetencji społecznych, nabytych w edukacji formalnej, edukacji pozaformalnej lub poprzez uczenie się nieformalne, zgodnych z ustalonymi dla danej kwalifikacji wymaganiami, których osiągnięcie zostało sprawdzone w walidacji oraz formalnie potwierdzone przez uprawniony podmiot certyfikujący.

Definicja ta wskazuje więc wyraźnie, że niezbędnym etapem procesu zdobywania kwalifikacji jest, oprócz kształcenia, sprawdzenie jego efektów w walidacji i formalne potwierdzenie Usługi stanowiące „walidację” efektów szkolenia wchodzą w zakres „usług kształcenia” w rozumieniu przepisu art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o VAT, a potwierdzają to regulacje podatkowe oraz orzecznictwo skarbowe, w którym podkreśla się, iż usługi egzaminacyjne są objęte tym zwolnieniem, jako stanowiące element kształcenia; np. interpretacja podatkowa Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 25 sierpnia 2011 r. (sygn.: IBPP1/443-890/11/KW), w której stwierdzono: „Zdanie egzaminu z języka angielskiego jest formą oceny poziomu opanowania wiedzy, potwierdza nabytą wcześniej wiedzę. Przystąpienie zatem do takiego egzaminu należy uznać za jeden z elementów kształcenia”.

Ad. 2

Zdaniem Stowarzyszenia sprzedaż usługi egzaminacyjnej (zwanej walidacją efektów uczenia się), korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług z uwagi na fakt, iż – według wyżej wskazanej interpretacji podatkowej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 25 sierpnia 2011 r. – usługi stanowiące „walidację” efektów szkolenia wchodzą w zakres „usług kształcenia”.

Natomiast w interpretacji podatkowej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 1 sierpnia 2011 r. (sygn.: IPTPP1/443-117/11-5/MW) stwierdzono: „Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa należy wskazać, że usługi przeprowadzania egzaminów spawaczy spełniają definicję usług kształcenia. Osoby zajmujące stanowisko spawacza obowiązane są bowiem posiadać kwalifikacje w tej dziedzinie, potwierdzone m.in. świadectwem egzaminu spawacza wydanym przez uprawnioną do tego jednostkę. Zatem ponieważ Wnioskodawca jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, a świadczone usługi polegające na organizowaniu kursów spawalniczych oraz egzaminów odnawiających nabyte już uprawnienia spawalnicze spełniają definicję usług w zakresie kształcenia, tym samym będą one korzystały ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy (…)”. Z uwagi na fakt, iż Stowarzyszenie jest także jednostką objętą systemem oświaty to usługi polegające na organizowaniu egzaminów spełniają definicję usług w zakresie kształcenia, tym samym będą one korzystały ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT. Ważny w tej kwestii jest także fakt, iż każda instytucja szkoleniowa może skorzystać z kwalifikacji włączonej do Zintegrowanego Systemu Kwalifikacji przy opracowywaniu programu szkolenia, gdyż zasady walidacji kwalifikacji wraz z systemem zapewnienia jakości gwarantują równe traktowanie instytucji szkoleniowych.

Ad. 3

W sytuacji, kiedy usługa walidacji i wydania certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej świadczona jest na rzecz eksternistów Sto

Powierzenie Stowarzyszeniu roli IC przez (…) traktują Państwo jako wyraz uznania dla prowadzonej przez Państwa działalności.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w części dotyczącej:

*   zwolnienia od podatku VAT usług szkoleniowych w przypadku, gdy walidacja i wydanie certyfikatu jest ich obowiązkowym elementem;
*   braku zwolnienia od podatku VAT usług walidacji i wydania certyfikatu świadczonych na rzecz eksternistów

i nieprawidłowe w części dotyczącej:

*   zwolnienia od podatku VAT usług walidacji i wydania certyfikatu świadczonych na rzecz słuchaczy, w przypadku, gdy nie są obowiązkowym elementem usługi szkoleniowej.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub

c) finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W myśl art. 43 ust. 17 ustawy:

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 17a ustawy:

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia i wychowania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie ww. przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i wychowania.

Zauważyć należy, że regulacja art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, stanowi implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Wskazać należy, że określając krąg usług objętych zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca odwołał się do przepisów ustawy Prawo oświatowe.

W świetle art. 1 pkt 10 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (t. j. Dz. U. 2023 r. poz. 900 ze zm.):

system oświaty zapewnia w szczególności możliwość uzupełniania przez osoby dorosłe wykształcenia ogólnego, zdobywania lub zmiany kwalifikacji zawodowych i specjalistycznych.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy Prawo oświatowe:

system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego, centra kształcenia zawodowego oraz branżowe centra umiejętności, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych lub zmianę kwalifikacji zawodowych.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy Prawo oświatowe:

szkoła i placówka może być szkołą i placówką publiczną albo niepubliczną.

W myśl art. 4 pkt 30 ustawy Prawo oświatowe:

ilekroć w dalszych przepisach jest mowa bez bliższego określenia o kształceniu ustawicznym - należy przez to rozumieć kształcenie w szkołach dla dorosłych, branżowych szkołach II stopnia i szkołach policealnych, a także uzyskiwanie i uzupełnianie wiedzy, umiejętności i kwalifikacji zawodowych lub zmianę kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych przez osoby, które spełniły obowiązek szkolny.

W świetle art. 117 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe:

kształcenie ustawiczne jest organizowane i prowadzone w:

1) publicznych i niepublicznych szkołach dla dorosłych, branżowych szkołach II stopnia i szkołach policealnych;

2) formach pozaszkolnych realizowanych przez publiczne i niepubliczne placówki kształcenia ustawicznego, centra kształcenia zawodowego i branżowe centra umiejętności oraz publiczne i niepubliczne szkoły prowadzące kształcenie zawodowe, z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 3 i 4.

Zgodnie z art. 168 ust. 1 ustawy Prawo oświatowe:

osoby prawne i osoby fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

A zatem placówki niepubliczne mogą być zakładane i prowadzone przez osoby fizyczne lub osoby prawne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego.

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy z dnia 22 grudnia 2015 r. o Zintegrowanym Systemie Kwalifikacji (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 226 ze zm.):

użyte w ustawie określenia oznaczają: walidacja – sprawdzenie, czy osoba ubiegająca się o nadanie określonej kwalifikacji, niezależnie od sposobu uczenia się tej osoby, osiągnęła wyodrębnioną część lub całość efektów uczenia się wymaganych dla tej kwalifikacji.

Ad. 1

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy fakt poszerzenia zakresu wydawanych słuchaczom szkoleń zaświadczeń dot. ukończenia określonego szkolenia (które warunkowane jest m.in. zdanym egzaminem w świetle wymagań opisanych dla danej kwalifikacji w ZSK) o certyfikat potwierdzający nabycie określonej kwalifikacji rynkowej nie spowoduje utraty przez Państwa prawa do zwolnienia świadczonych usług szkoleniowych od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

W celu rozstrzygnięcia Państwa wątpliwości należy przeanalizować, czy świadczone przez Państwa usługi szkoleniowe, rozszerzone o usługę walidacji kwalifikacji podlega zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Należy zauważyć, że warunkiem zwolnienia od podatku usług w zakresie kształcenia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, jest spełnienie przesłanki o charakterze podmiotowym odnoszącej się do usługodawcy, który musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów Prawo oświatowe.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że prowadzą Państwo działalność szkoleniową poprzez niepubliczne placówki kształcenia ustawicznego (wpisane do ewidencji placówek niepublicznych prowadzonej przez właściwe jednostki samorządu terytorialnego). Placówki te są objęte systemem oświaty, a ich działalność szkoleniowa prowadzona jest w zakresie przygotowania do zawodu (…) oraz ustawicznego kształcenia i doskonalenia kwalifikacji dla prawidłowego wykonywania zawodu (…) i innych zawodów związanych z (…) zgodnie z klasyfikacją zawodów wynikającą z Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej.

W konsekwencji spełniają Państwo kryterium podmiotowe zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy. Opisane szkolenia świadczą Państwo jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. prawo oświatowe.

Dalszej analizy wymaga przesłanka przedmiotowa uzasadniająca zwolnienie, o którym mowa w powyższym przepisie. Zatem, konieczne jest stwierdzenie, czy świadczone przez Państwa usługi, są usługami w zakresie kształcenia.

Wskazali Państwo, że:

*   kształcenie prowadzone przez Państwa wyodrębnione placówki spełnia wymogi wskazane w rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych;
*   podjęli Państwo działania zmierzające do wprowadzenie do prowadzonej działalności usługi walidacji i certyfikowania kwalifikacji rynkowych i użytecznych społecznie, przewidzianą ustawą o Zintegrowanym Systemie Kwalifikacji;
*   usługi walidacji kwalifikacji rynkowych polegają na sprawdzeniu, czy osoba ubiegająca się o nadanie kwalifikacji osiągnęła wyodrębnioną część lub całość efektów uczenia się wymaganych dla tej kwalifikacji. Usługi te, mające formę usługi egzaminacyjnej, zgodnie z ustawą o ZSK realizowane są przez Instytucję Certyfikującą;
*   na podstawie decyzji właściwych organów, uzyskali Państwo uprawnienia do certyfikowania ww. kwalifikacji rynkowych wpisanych do ZSK i tym samym stali się Państwo dla wspomnianych kwalifikacji Instytucją Certyfikującą;
*   opis kwalifikacji, co do których posiadają Państwo uprawnienia Instytucji Certyfikującej odpowiada założeniom programowym i wymogom odnoszącym się do kursów/szkoleń aktualnie prowadzonych (poza ZSK). Także wymogi i warunki zaliczenia egzaminu kończącego dane szkolenie odpowiadają tym, które odnoszą się do egzaminu włączonego i opisanego w ZSK;
*   nie zakładają Państwo, iż będzie możliwe świadczenie usług szkoleniowych, o których mowa w pytaniu 1, bez jednoczesnego świadczenia usług walidacji i wydania certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej.
*   nie zakładają Państwo, że słuchacz będzie mógł zdecydować, czy nabywa samo szkolenie, czy dodatkowo także walidację. Usługi walidacji i wydania certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej byłyby świadczone jako nieodłączne elementy usługi szkoleniowej.

Analizując przesłankę przedmiotową, należy stwierdzić, że kształcenie jest procesem mającym na celu nauczenie, przekazanie wiedzy z określonej dziedziny, które ma posłużyć zdobyciu bądź uaktualnieniu wiedzy obecnie posiadanej przez uczestnika takiego szkolenia. O usługach kształcenia można mówić wyłącznie wtedy, jeśli dany podmiot faktycznie świadczy usługę szkoleniową, czyli m.in. organizuje szkolenia, odpowiada za merytoryczne przeprowadzenie szkoleń, nadzoruje przebieg szkolenia.

W przypadku usługi polegającej jedynie na organizacji i przeprowadzaniu egzaminów kwalifikacyjnych czynności tej nie można uznać za „nauczanie”. Weryfikacja zdobytej wiedzy w postaci zorganizowania i przeprowadzenia egzaminu nie jest kształceniem, którego istota sprowadza się do przekazania wiedzy i umiejętności poprzez nauczenie osób w nim uczestniczących, tylko weryfikacją efektów kształcenia. Egzaminowanie jest sprawdzaniem wiedzy, umiejętności uzyskanych w wyniku procesu kształcenia, jednak nauczaniem w ścisłym tego słowa znaczeniu nie jest oraz nie jest usługą kształcenia. Ponadto sama organizacja egzaminu od strony technicznej także nie jest usługą kształcenia.

Z okoliczności sprawy wynika, że świadczą Państwo (poprzez niepubliczne placówki kształcenia ustawicznego) usługi szkoleniowe w zakresie przygotowania do zawodu (…) oraz ustawicznego kształcenia i doskonalenia kwalifikacji dla prawidłowego wykonywania zawodu (…) i innych zawodów związanych z (…) zgodnie z klasyfikacją zawodów wynikającą z Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej. Kształcenie prowadzone przez Państwa placówki spełnia wymogi wskazane w rozporządzeniu Ministra Edukacji Narodowej z dnia 6 października 2023 r. w sprawie kształcenia ustawicznego w formach pozaszkolnych uszczegóławiającym przepisy Prawa oświatowego. Prowadzone przez Państwa szkolenia są zakończone egzaminem końcowym. Wymogi i warunki zaliczenia egzaminu kończącego dane szkolenie odpowiadają tym, które odnoszą się do egzaminu włączonego i opisanego w Zintegrowanym Systemie Kwalifikacji. W związku z powyższym po ukończeniu danego szkolenia będą Państwo wydawać zaświadczenia dotyczące ukończenia określonego szkolenia, w tym certyfikat potwierdzający nabycie określonej kwalifikacji rynkowej. Przy czym, usługi walidacji i wydania certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej będą świadczone jako nieodłączne elementy usługi szkoleniowej.

W takim przypadku, usługi walidacji i wydania certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej nie mają charakteru niezależnego od usług szkoleniowych, lecz stanowią jedną, kompleksową usługę kształcenia.

Analiza wskazanych przez Państwa we wniosku okoliczności i powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że opisane przez Państwa kompleksowe usługi szkoleniowe, stanowią usługi kształcenia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy.

Co prawda wskazali Państwo, że usługi walidacji i wydania certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej nie są niezbędne do wyświadczenia przez Stowarzyszenie usługi głównej (podstawowej) w zakresie szkoleń, jednakże z okoliczności sprawy wynika, że są one nieodłącznym elementem świadczonej usługi szkoleniowej.

Zatem, świadczone przez Państwa usługi szkoleniowe w zakresie przygotowania do zawodu (…) oraz ustawicznego kształcenia i doskonalenia kwalifikacji dla prawidłowego wykonywania zawodu (…) i innych zawodów związanych z (…), zakończone walidacją i wydaniem certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej, będą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy. Rozszerzenie zakresu dotychczas świadczonych usług o wydanie certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej nie spowoduje utraty przez Państwa zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Państwa wątpliwości dotyczą także kwestii objęcia zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, dodatkowej opłaty za usługę walidacji i wydanie certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej słuchaczom, którzy uczestniczyli w Państwa kursie/szkoleniu i zdali egzamin kończący (spełniając przy tym wymogi jego zaliczenia opisane dla danej kwalifikacji w ZSK);

Odnosząc się do usług objętych pytaniem nr 2, wskazali Państwo, że:

*   dla określonej grupy usług szkoleniowych zakładają Państwo, iż będzie możliwe ich świadczenie także bez jednoczesnego świadczenia usług walidacji i wydania certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej;
*   słuchacz będzie indywidualnie decydował, czy korzysta z Państwa usług szkoleniowych w wersji z jednocześnie świadczoną usługą walidacji i wydania certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej, czy też uczestniczy w szkoleniu, któremu nie towarzyszą te wymienione elementy dodatkowe;
*   fakt wyboru przez słuchacza usług szkoleniowych w wersji z jednocześnie świadczoną usługą walidacji i wydania certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej związany byłby z dodatkową opłatą;
*   usługi walidacji i wydania certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej nie są niezbędne do wyświadczenia przez Państwa usługi głównej (podstawowej) w zakresie szkoleń;
*   rozważają Państwo dodatkowo wydawanie uczestnikom swoich szkoleń/kursów, którzy zdadzą egzamin końcowy (tj. spełniający jednocześnie wymogi dot. walidacji wskazanej w ZSK, jak i określone we własnych programach realizowanych szkoleń/kursów) certyfikatów potwierdzających nabycie określonej kwalifikacji rynkowej na opisanych zasadach.

W przypadku świadczenia usług objętych pytaniem nr 2, planują Państwo pobranie dodatkowej opłaty za usługę walidacji i wydanie certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej słuchaczom, którzy uczestniczą w Państwa kursie/szkoleniu i zdają egzamin kończący (spełniając przy tym wymogi jego zaliczenia opisane dla danej kwalifikacji w ZSK). Słuchacz będzie indywidualnie decydował, czy korzysta z usług szkoleniowych w wersji z jednocześnie świadczoną usługą walidacji i wydania certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej, czy też uczestniczy w szkoleniu, któremu nie towarzyszą te wymienione elementy dodatkowe. W takim przypadku, usługa walidacji i wydania certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej nie stanowi elementu kompleksowej usługi szkoleniowej, lecz jest odrębnym świadczeniem, z którego słuchacz może skorzystać, bądź nie.

W konsekwencji należy przeanalizować czy usługa walidacji i wydania certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej, świadczona na rzecz słuchaczy uczestniczących w Państwa szkoleniach, korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, jako usługa ściśle związana ze świadczonymi przez Państwa usługami w zakresie szkoleń.

Mając na uwadze wcześniej powołane przepisy art. 43 ust. 17 i 17a ustawy, określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.

Wskazali Państwo, że usługi walidacji i wydania certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej nie są niezbędne do wyświadczenia przez Państwa usługi głównej (podstawowej) w zakresie szkoleń.

Zatem, z uwagi na spełnienie negatywnej przesłanki, o której mowa w art. 43 ust. 17 lit. a ustawy, usługa walidacji i wydania certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej, świadczona na rzecz Państwa słuchaczy, nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy jako usługa ściśle związana z usługą kształcenia.

W konsekwencji, w przypadku usług objętych pytaniem nr 2, tj. gdy usługa walidacji i wydania certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej, nie będzie dla Państwa słuchaczy obligatoryjna, wówczas nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy. Odnosząc się wprost do Państwa stanowiska, sprzedaż usługi egzaminacyjnej (określonej jako: walidacja efektów uczenia) nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Ad. 3

Państwa wątpliwości dotyczą także objęcia zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług opłaty za usługę walidacji i wydanie certyfikatu potwierdzającego nabycie określonej kwalifikacji rynkowej eksternistom, tj. osobom, które nie będą uczestniczyły w szkoleniach/kursach prowadzonych przez Państwa, a jedynie zdadzą egzamin kończący (spełniając przy tym wymogi jego zaliczenia opisane dla danej kwalifikacji w ZSK).

Planują Państwo świadczyć także usługę walidacji i wydania certyfikatu także na rzecz eksternistów - osób, które nie uczestniczyły w Państwa szkoleniach.

W takiej sytuacji nie zostanie wypełniona – określona w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy – przesłanka przedmiotowa warunkująca skorzystanie ze zwolnienia od podatku, tzn. że świadczona usługa nie będzie usługą w zakresie kształcenia i wychowania.

W przypadku gdy z opisanej usługi walidacji i wydania certyfikatu będą korzystać eksterniści, wówczas usługa ta nie będzie elementem świadczonej przez Państwa usługi szkoleniowej. Będą Państwo świadczyć wyłącznie odrębną usługę przeprowadzenia walidacji i wydania certyfikatu. Należy zaznaczyć, że sama walidacja kwalifikacji rynkowych nie spełnia definicji usługi kształcenia, lecz jest wyłącznie sprawdzeniem wiedzy.

O usługach kształcenia można mówić wyłącznie wtedy, jeśli podmiot faktycznie świadczy usługę szkoleniową, czyli m.in. organizuje szkolenia, odpowiada za merytoryczne przeprowadzenie szkoleń, nadzoruje przebieg szkolenia. W przypadku usługi polegającej jedynie na przeprowadzaniu egzaminów brak jest podstaw aby uznać, że Spółka będzie świadczyć usługi kształcenia.

Weryfikacja zdobytej wiedzy w postaci przeprowadzenia egzaminu nie jest więc kształceniem, którego istota sprowadza się do przekazania wiedzy i umiejętności poprzez nauczenie osób w nim uczestniczących, tylko weryfikacją efektów kształcenia.

Taki pogląd został również zawarty w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 stycznia 2015 r., sygn. akt I FSK 2103/13, w którym Sąd stwierdził, że:

egzaminowanie jest sprawdzaniem wiedzy, umiejętności uzyskanych w wyniku procesu kształcenia, jednak nauczaniem w ścisłym tego słowa znaczeniu nie jest. Nie jest także nauczaniem mającym na celu uzyskanie, uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Tak więc, dla usług walidacji i wydania certyfikatu świadczonych na rzecz eksternistów, nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT, bowiem nie można ich uznać za usługi w zakresie kształcenia, ani wychowania.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).