Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.422.2020.2.JF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-26
Teza: W zakresie uznania Oddziału B. za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz braku powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy.
Słowa kluczowe: oddział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 4 grudnia 2020 r. (data wpływu 4 grudnia 2020 r.) uzupełnione pismem z dnia 17 lutego 2021 r. (data wpływu 17 lutego 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 5 lutego 2021 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.422.2020.1.JF (data nadania 5 lutego 2021 r., data odbioru 10 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania Oddziału B. za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz braku powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uznania Oddziału B. za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz braku powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

A. plc (dalej: „Spółka” lub „A.”) jest brytyjską publiczną spółką akcyjną public limited z siedzibą w (…) (ustanowioną według prawa Zjednoczonego Królestwa), utworzoną i zarejestrowaną w (…) na podstawie Ustawy o Spółkach z 2006 r. (Companies Act 2006).

Główną działalność Spółki stanowią usługi inwestycyjne, w szczególności: przyjmowanie i przekazywanie zleceń w odniesieniu do jednego lub większej liczby instrumentów finansowych w rozumieniu ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 89 ze zm., dalej: „ustawa o obrocie instrumentami finansowymi”); wykonywanie zleceń na rachunek klientów; zawieranie transakcji na własny rachunek; oraz usługi dewizowe.

Przedmiot inwestycji stanowią m.in.:

1.  kontrakty na różnice kursowe;
2.  transakcje (…), transakcje typu (…), kontrakty terminowe typu (…) oraz inne kontrakty pochodne dotyczące papierów wartościowych, instrumentów dewizowych, stóp procentowych lub oprocentowania, uprawnień do emisji lub innych instrumentów pochodnych, indeksów finansowych lub środków finansowych.

Spółka posiada na terytorium Polski oddział (B. Spółka Akcyjna Oddział w Polsce, dalej: „Oddział B.”), który został zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym (rejestrze przedsiębiorców) jako oddział zagranicznego przedsiębiorcy. Oddział B. stanowi tzw. stałe miejsce prowadzenia działalności Spółki - wynajmuje biura na terytorium Polski oraz zatrudnia pracowników. Stroną umowy najmu powierzchni biurowej zajmowanej przez Oddział B. jest Spółka. Oddział B. prowadzi odrębne księgi rachunkowe oraz sporządza odrębne sprawozdania finansowe.

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce.

Spółka alokowała do Oddziału B. wszystkie swoje aktywa i pasywa znajdujące się w Polsce. W szczególności, biura wynajmowane przez Oddział B. to jedyna powierzchnia biurowa, którą Spółka dysponuje w Polsce Spółka.

Głównym przedmiotem działalności Oddziału B. w Polsce jest:

1.  przedstawianie oferty i wprowadzanie potencjalnych klientów do produktów A., w tym organizacja działań promocyjnych i reklamowych;
2.  obsługa i wsparcie potencjalnych klientów podczas procesu otwarcia rachunku / zawierania umowy ze Spółką za pośrednictwem Oddziału B.;
3.  edukowanie klientów (w tym potencjalnych) w zakresie inwestowania na rynkach finansowych i produktów Spółki oraz zapewnienie bieżącego wsparcia i obsługi klientom Spółki w szerokim zakresie.

Powyższe aktywności związane są zarówno z klientami detalicznymi (osobami fizycznymi) jak i przedsiębiorcami.

Pracownicy Oddziału B. incydentalnie przyjmują telefonicznie zlecenia klientów, w tym dotyczące transakcji na instrumentach finansowych i wprowadzają je do systemu transakcyjnego Spółki. Pracownicy Oddziału B. nie podejmują żadnych decyzji inwestycyjnych tj. nie inwestują w instrumenty finansowe i nie zawierają transakcji w imieniu Spółki lub Oddziału B.

Klienci Spółki, oprócz wskazanego powyżej telefonicznego wydawania zleceń, samodzielnie przeprowadzają transakcje na instrumentach finansowych poprzez internetową platformę transakcyjną Spółki (bez pośrednictwa pracowników Oddziału B.). Ani Oddział B., ani pracownicy Oddziału B. nie prowadzą pośrednictwa pieniężnego.

Do Oddziału B. jest alokowana część zysków Spółki. Oddział B. nie uzyskuje przychodów z innych źródeł. Całość przychodów uzyskiwanych przez Oddział B. pochodzi z przychodów alokowanych przez Spółkę.

W związku z prowadzoną działalnością, Spółka ponosi na potrzeby Oddziału B. określone wydatki na nabywanie towarów i usług. Nabycia tych towarów i usług są związane z działalnością Oddziału B. opisaną powyżej. Wydatki te ponoszone na podstawie szeregu umów zawartych z podmiotami trzecimi głównie związane są z: usługami reklamowymi, umowami najmu, umowami o usługi telekomunikacyjne, podróżami służbowymi pracowników Oddziału B., funkcjonowaniem biura (siedziby Oddziału B.) oraz szereg innych umów zapewniających funkcjonowanie Oddziału B. Ponadto Oddział B. ponosi też koszty innych usług świadczonych na rzecz Spółki, m.in. audytorskich, consultingowych, usług IT czy też usług marketingowych.

Do Oddziału B. przypisane są aktywa takie jak m. in.:

*   gotówka na rachunkach prowadzonych dla Oddziału B.,

*   szeroko rozumiany sprzęt biurowy i komputerowy (środki trwałe w postaci mebli, komputerów, monitorów, itp.,) - składniki materialne,

*   należności cywilnoprawne - składniki niematerialne,

*   należności publicznoprawne.

Oddział B. posiada również zobowiązania: cywilnoprawne (wobec dostawców i pracowników) oraz publicznoprawne np. z tytułu podatków płatnych przez Oddział B. jako płatnika np. podatku dochodowego od osób fizycznych lub przez Spółkę, które wynikają z działalności prowadzonej przez Oddział B. i są wykazywane w księgach Oddziału B.

Działalność Oddziału B. wymagała uzyskania notyfikacji intencji prowadzenia działalności Spółki w Polsce za pośrednictwem Oddziału B. do Komisji Nadzoru Finansowego oraz prowadzenia działalności zgodnie z obowiązującymi w Polsce przepisami, wskazanymi przez Komisję Nadzoru Finansowego, pod nadzorem Komisji Nadzoru Finansowego w zakresie prowadzonej działalności maklerskiej.

Analizując skutki oczekiwanego opuszczenia Unii Europejskiej przez Wielką Brytanię (Brexit) pod względem europejskich regulacji w tym regulacji KNF, Spółka zakłada, że po Brexit kontynuowanie działalności prowadzonej przez Oddział B. w zakresie działalności maklerskiej objętej ustawą o obrocie instrumentami finansowymi, nie będzie możliwe w obecnej formie bez uzyskania zezwolenia Komisji Nadzoru Finansowego.

Z tego względu, Spółka zaplanowała reorganizację, która prowadzi do przeniesienia działalności prowadzonej aktualnie przez Oddział B. do odrębnej spółki C. GmbH (dalej: „C”), stanowiącej spółkę prawa niemieckiego (odpowiednik polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) z siedzibą we (…), której udziały w 100% należą do Spółki. Oddział w Polsce C. może obecnie prowadzić działalność maklerską na terenie Polski.

Wszystkie aktywa, zobowiązania i inne składniki Oddziału B. zostaną wniesione aportem (tytułem wkładu niepieniężnego) do C. i jednocześnie wszystkie aktywa, zobowiązania i inne elementy Oddziału B. zostaną alokowane do oddziału, który C. posiada na terytorium Polski: do D. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oddział w Polsce (dalej: „Oddział D.”). Obok wkładu niepieniężnego w postaci składników Oddziału B., wystąpił też wkład pieniężny B. do C.

Transakcja ta miała miejsce w (…) r.

Po przeniesieniu składników Oddziału B. do Oddziału D., Oddział D. stanowi stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce przez C.

Oddział D. przejął wszystkie składniki Oddziału B. oraz kontynuuje działalność Oddziału B. W szczególności, Oddział D. będzie wykonywał czynności na rzecz C., a całość przychodów uzyskiwanych przez Oddział D. będzie pochodzić z zysków alokowanych przez C.

Niniejszym, reorganizacja polega na:

1.  ustanowieniu C. i Oddziału tej spółki w Polsce,
2.  wniesieniu przez A. do C. aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci składników Oddziału B., w zamian za co, A. obejmie akcje / udziały w kapitale C. (obok wkładu niepieniężnego w postaci składników Oddziału B., wystąpi też wkład pieniężny A. do C.),
3.  kontynuowaniu przez Oddział D. działalności prowadzonej poprzednio przez Oddział B.,
4.  likwidacji Oddziału B.

Przedmiotem aportu są wszystkie aktywa wniesione do Oddziału D. (nakłady w wynajmowanych lokalach, sprzęt biurowy i komputerowy, środki pieniężne, składniki materialne i niematerialne), które nie pozostaną w likwidowanym Oddziale B.

W związku z aportem, automatycznemu przeniesieniu z Oddziału B. do C. (do Oddziału D.) ulegną stosunki pracy z pracownikami Oddziału B. zgodnie z art. 231 kodeksu pracy. Wszyscy pracownicy Oddziału B. zostaną w ten sposób przeniesieni do C. (Oddziału D.). W związku z tym, do C. (Oddziału D.) przeniesiona zostanie fachowa wiedza (umiejętności i doświadczenie pracowników). Na zasadach, które strony określą, do C. (Oddziału D.) zostanie przekazana dokumentacja związana z działalnością Oddziału B.

W ramach aportu, przeniesieniu do C. (do Oddziału D.) ulegną także wszystkie należności Oddziału B., z wyjątkiem należności, których nie można przenieść z mocy prawa (np. należności o charakterze publicznoprawnym, jeśli takie wystąpią na dzień aportu). Na C. (do Oddziału D.) zostaną także przeniesione zobowiązania Oddziału B. (z wyjątkiem zobowiązań, których nie można przenieść z mocy prawa, np. należności o charakterze publicznoprawnym, jeśli takie wystąpią na dzień aportu).

W szczególności, z Oddziału B. na C. (do Oddziału D.) zostaną przeniesione umowy (inne niż umowy o pracę, które jak wskazano powyżej zostaną przeniesione na C. - do Oddziału D. - automatycznie, na podstawie art. 231 kodeksu pracy):

*   zgodnie z umową, w ramach aportu przeniesione zostaną na C. (do Oddziału D.) prawa i wierzytelności przysługujące Spółce i alokowane do Oddziału B. wynikające z umów z osobami trzecimi innymi niż pracownicy;

*   Spółka zobowiąże się, że w razie otrzymania po dniu zawarcia umowy jakichkolwiek kwot z tytułu wierzytelności będzie je przekazywała na rachunek bankowy C. (Oddziału D.).

Z przyczyn prawnych nie jest możliwe przeniesienie w ramach aportu umowy najmu powierzchni biurowej zajmowanej przez Oddział B. w Polsce, której stroną jest Spółka. Z tego powodu w związku z aportem zostanie zawarta umowa podnajmu przedmiotowej powierzchni biurowej pomiędzy Spółką a C. (jako podnajemcą), w konsekwencji której Oddział D. po przeniesieniu będzie miał do dyspozycji tę samą powierzchnię biurową co Oddział B. przed przeniesieniem.

Po dokonaniu transakcji aportowej, Oddział D. będzie prowadził działalność w zakresie identycznym z zakresem działalności Oddziału B. Zmianie nie ulegnie zakres świadczonych czynności oraz wykorzystywanych aktywów (rzeczowych i innych). Oddział D. będzie wykonywał czynności na rzecz C., a całość przychodów uzyskiwanych przez Oddział D. będzie pochodzić z zysków alokowanych przez C.

Spółka wnosi, by jako element opisanego stanu faktycznego przyjąć, że celem aportu nie było uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, w rozumieniu art. 12 ust. 13 ustawy o CIT.

Przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji nie są przepisy mające na celu przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania, które odnoszą się do nadużycia przepisów prawa podatkowego, prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej lub podejmowania działań w sposób sztuczny lub bez uzasadnienia ekonomicznego, w tym art. 12 ust. 13 i 14 Ustawy o CIT.

Opisany stan faktyczny obejmuje transakcje i zdarzenia, które dotyczą podmiotów mających siedzibę w Wielkiej Brytanii (Spółka) i w Niemczech (C.). Dane identyfikujące te osoby prawne (zgodnie z art. 14b § 3a Ordynacji podatkowej):

*   A. plc, (…);

*   C. GmbH, (…).

Dane oddziałów:

*   B. Spółka Akcyjna Oddział w Polsce, (…);

*   D. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, (…).

Pismem z dnia 5 lutego 2021 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.442.2020.1.JF wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego.

Wnioskodawca pismem z dnia 17 lutego 2021 r. uzupełnił opis stanu faktycznego w poniższym zakresie:

Wnioskodawca wskazał, że będące przedmiotem zbycia (aportu) składniki majątkowe (czyli składniki Oddziału B.) były wyodrębnione organizacyjnie w przedsiębiorstwie zbywcy (A.) - były zorganizowane w formie oddziału przedsiębiorcy zagranicznego, wyodrębnionej jednostki organizacyjnej w ramach A.

Ponadto, będące przedmiotem zbycia (aportu) składniki majątkowe (czyli składniki Oddziału B.) były wyodrębnione finansowo w przedsiębiorstwie zbywcy (A.) - Oddział B. prowadził własne księgi, przypisywał do Oddziału aktywa i zobowiązania oraz przychody i koszty, tzn. możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Oddziału B.

Również będące przedmiotem zbycia (aportu) składniki majątkowe (czyli składniki Oddziału B.) były wyodrębnione funkcjonalnie w przedsiębiorstwie zbywcy (A.) - po dokonaniu aportu Oddział D. nie tylko miał możliwość, ale także faktycznie prowadzi działalność w zakresie identycznym z zakresem działalności Oddziału B. (przed aportem to Oddział B. prowadził taką działalność). Zmianie nie uległ zakres świadczonych czynności oraz wykorzystywanych aktywów. Oddział D. wykonuje czynności na rzecz C., a całość przychodów uzyskiwanych przez Oddział D. pochodzi z zysków alokowanych przez C.

Przedmiotem aportu były (aport miał miejsce w (…) r.) aktywa rzeczowe (nakłady w wynajmowanych lokalach, sprzęt biurowy i komputerowy), aktywa niematerialne (środki pieniężne, należności), zobowiązania, stosunki pracy z pracownikami (zgodnie z art. 231 kodeksu pracy) oraz inne umowy.

Ponadto z powodów prawnych przedmiotem aportu nie były umowy najmu powierzchni biurowej zajmowanej przez Oddział B. w Polsce. Z tego powodu w związku z aportem zostanie zawarta umowa podnajmu przedmiotowej powierzchni biurowej pomiędzy A. a C. (jako podnajemcą), w konsekwencji Oddział D. po przeniesieniu będzie miał do dyspozycji tę samą powierzchnię biurową co Oddział B. przed aportem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w okolicznościach wskazanych w opisie stanu faktycznego Oddział B. stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT?
2.  Czy w okolicznościach wskazanych w opisie stanu faktycznego transfer Oddziału B. w formie aportu do C. spowoduje powstanie przychodu do opodatkowania po stronie Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Uzasadnienie do pytania nr 1

W okolicznościach wskazanych w opisie stanu faktycznego, A. stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm., dalej: „ustawy o CIT”).

Na podstawie faktu, że przedmiotem aportu będzie jedynie część aktywów majątkowych Spółki (aktywa majątkowe skupione w Oddziale B.), a po dokonaniu aportu Spółka nadal będzie prowadziła dotychczasową działalność poza Polską, należy stwierdzić, że przedmiotem aportu do C. nie będzie przedsiębiorstwo. Tym samym zasadne jest rozważanie, czy przedmiot aportu stanowił zorganizowaną części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”).

Definicja ZCP została zawarta w art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem, przez ZCP należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Mając na uwadze powyższe, aby w rozumieniu ustawy o CIT, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za ZCP, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej. W szczególności ZCP nie jest zbiorem przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. ZCP musi się zatem odznaczać określonymi w przepisach cechami.

Tym samym, w świetle praktyki organów podatkowych i orzecznictwa sądów na gruncie przepisów CIT, dla zakwalifikowania danego zespołu składników majątkowych, jako ZCP, konieczne jest spełnione następujących przesłanek:

1.  zespół składników majątkowych powinien być zorganizowany,
2.  zespół składników majątkowych powinien być wyodrębniony pod względem organizacyjnym,
3.  zespół składników majątkowych powinien być wyodrębniony pod względem finansowym,
4.  zespół składników majątkowych powinien być wyodrębniony pod względem funkcjonalnym tak, aby mógł samodzielnie służyć wykonywaniu określonej działalności gospodarczej.

Stanowisko to znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych wydanych w ostatnim okresie, przykładowo:

*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej wydanej 25 września 2020 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.238.2020.6.AT), wskazał, że „Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).”

*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej wydanej 22 września 2020 r. (sygn. 0114-KDIP2-2.4010.176.2020.5.RK), argumentował, iż „Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.”

*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej wydanej 4 sierpnia 2020 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.164.2020.4.SK), stwierdził, że „Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).”

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do przedmiotu aportu przedstawionego w opisanym stanie faktycznym, wszystkie ww. przesłanki zostaną spełnione, co znajduje również odzwierciedlenie w rozbudowanym orzecznictwie sądów administracyjnych oraz w jednolitej linii interpretacyjnej prezentowanej przez organy podatkowe.

Ad. 1 Przedmiot aportu jako zorganizowany zespół składników majątkowych

ZCP nie jest sumą poszczególnych lub przypadkowych składników. Aby stanowić ZCP, zespół składników materialnych i niematerialnych powinien charakteryzować się odpowiednim stopniem zorganizowania, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa. Istotne jest zatem, aby pomiędzy zespołem składników istniały takie powiązania i zależności, aby wspólnie (jako zorganizowany zespół) mogły służyć realizacji określonego celu gospodarczego.

Jak wskazano w stanie faktycznym, transfer Oddziału B. obejmuje następujące składniki materialne i niematerialne:

*   środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych przypisanych do Oddziału B.,

*   środki trwałe (majątek rzeczowy) inne niż nieruchomości,

*   należności przypisane do Oddziału B.,

*   zobowiązania związane z aktywami przypisanymi do Oddziału B. (w tym zobowiązania pracownicze związane z pracownikami zatrudnianymi przez Oddział B.),

*   wszystkie inne zobowiązania i roszczenia będące w związku z Oddziałem B.

Bezsprzecznie, przedmiot aportu stanowią składniki majątku na tyle wzajemnie powiązane, że umożliwiają one jako całość prowadzenie działalności gospodarczej. Zarówno przed jak i po dokonaniu aportu jest to działalność polegająca na:

1.  przedstawianiu oferty i wprowadzaniu potencjalnych klientów do produktów A., w tym organizacja działań promocyjnych i reklamowych;
2.  obsłudze i wsparciu potencjalnych klientów podczas procesu otwarcia rachunku/zawierania umowy ze Spółką;
3.  edukowaniu klientów (w tym potencjalnych) w zakresie inwestowania na rynkach finansowych i produktów Spółki oraz zapewnienie bieżącego wsparcia i obsługi klientom Spółki w szerokim zakresie.

Bez znaczenia jest przy tym fakt, że po dokonaniu aportu działalność ta będzie stanowiła świadczenie usług na rzecz C., której jedynym i całkowitym akcjonariuszem jest Wnioskodawca - w istocie działalność ta nie ulegnie zmianie.

Mając powyższe na względzie, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiot aportu na moment transakcji będzie stanowił zorganizowany zespół składników majątkowych w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Ad. 2 Wyodrębnienie organizacyjne

Przepisy ustawy o CIT nie wymieniają warunków, które muszą być spełnione, aby zespół składników materialnych i niematerialnych można uznać za wyodrębniony organizacyjnie. Jednakże, zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, iż ZCP występuje w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itd. (tak m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 7 lipca 2020 r. sygn. 0111-KDIB1-1.4010.132.2020.4.AW). Ocena odrębności w tej płaszczyźnie powinna więc polegać na analizie umiejscowienia zespołu składników majątkowych w ramach struktury przedsiębiorstwa oraz ich zorganizowania i możliwości alokacji do zadań, których wykonywaniu mają służyć.

W kontekście powyższego należy podkreślić, że przedmiot aportu jest wyodrębniony organizacyjnie gdyż przedmiot aportu stanowią aktywa i pasywa Oddziału B., tj. mamy do czynienia z oddziałem przedsiębiorcy zagranicznego, wyodrębnioną jednostką organizacyjną w ramach A.

Przy tym, przedmiot aportu będzie obejmował wszystkie składniki majątkowe i niemajątkowe Oddziału B. Intencją stron jest przeniesienie do C. (Oddziału D.) wszystkich składników materialnych i niematerialnych Oddziału B., a nie ulegną przeniesieniu jedynie te składniki, których przeniesienie okaże się niemożliwe i które nie są konieczne dla kontynuowania działalności.

Dodatkowo, potwierdzeniem wyodrębnienia organizacyjnego jest fakt, że Oddział B. posiada „własne" biura, odrębne w sensie geograficznym od powierzchni biurowych zajmowanych przez Spółkę - jak wskazano w opisie stanu faktycznego, biura oddziału są jedynymi powierzchniami, które Spółka zajmuje w Polsce. Mimo iż, ze względu na kwestie prawne, nie będzie możliwe przeniesienie w ramach aportu umowy najmu powierzchni biurowej zajmowanej przez Oddział B. w Polsce, której stroną jest Spółka, jednak zostanie zawarta umowa podnajmu przedmiotowej powierzchni biurowej pomiędzy Spółką a C. (jako podnajemcą).

Ponadto, zadania i funkcje przydzielone do Oddziału D. realizowane będą przez konkretnych pracowników. W wyniku aportu, pracownicy Oddziału B., w trybie art. 231 Kodeksu pracy zostaną przeniesieni do C. (Oddziału D.).

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, przedmiot aportu na dzień transferu będzie stanowił zorganizowany zespół składników majątkowych wyodrębniony w ramach przedsiębiorstwa Spółki pod względem organizacyjnym.

Ad. 3 Wyodrębnienie finansowe

Ustawa o CIT nie zawiera wytycznych odnośnie wyodrębnienia finansowego. W zakresie spełnienia warunku wyodrębnienia finansowego, podkreślane jest przez organy podatkowe, że wystarczającym jest prowadzenie rachunkowości w taki sposób, aby można było przyporządkować koszty i przychody, należności oraz zobowiązania do ZCP.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej wydanej 29 czerwca 2020 r. (sygn. 0111-KDIB1- 1.4010.123.2020.4.ŚS) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.”

Podobnie w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 26 stycznia 2017 r. (sygn. 2461-IBPB-1-2.4510.9.2017.1.BG) organ potwierdził, że: „Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Natomiast wyodrębnienie finansowe nie oznacza pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, która odnosi się do całego przedsiębiorstwa.”

Jak zostało to wskazane w opisie stanu faktycznego, Oddział B. prowadzi własne księgi i sporządza odrębne sprawozdanie finansowe, na podstawie bezpośrednio przypisanych do Oddziału aktywów i zobowiązań oraz przychodów i kosztów. A zatem, w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, że Oddział B. jest wyodrębniony finansowo ze Spółki w najpełniejszy możliwy sposób.

Ad. 4 Wyodrębnienie funkcjonalne i zdolność do działania jako samodzielny podmiot

Zgodnie z jednolitym stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe „(…) zespół składników wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi służyć realizacji określonego zadania lub zadań gospodarczych, jak również potencjalnie może stanowić odrębne i niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące swoje zadania. W literaturze przedmiotu przyjmuje się, że dotyczy to rzeczywistej, a nie tylko potencjalnej zdolności do wykonywania działalności gospodarczej zorganizowanej części przedsiębiorstwa (\`(...)\`). Przy czym zdolność ta wyraża się możliwością realizacji określonych zadań gospodarczych przez zespół składników majątkowych, który mógłby stanowić oddzielne i niezależne przedsiębiorstwo realizujące dane zadania w sposób samodzielny, poczynając od momentu wyodrębnienia tego zespołu” - tak m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 11 marca 2015 r., sygn. IPTPP4/443-879/14-4/BM.

Wskazać należy także na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 25 listopada 2016 r., sygn. 2461-IBPP3.4512.547.2016.2.MD: „(\`(...)\`) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.”

Zdaniem Wnioskodawcy, dla oceny odrębności funkcjonalnej istotny jest fakt, że przedmiot aportu będzie stanowić na moment transakcji wyodrębniony obszar działalności Spółki, odznaczający się zdolnością do realizacji określonych zadań gospodarczych. Potwierdzeniem tego faktu jest, że po dokonaniu aportu, Oddział D. będzie, wykorzystując jedynie składniki majątku otrzymane aportem, świadczyć usługi na rzecz C., której jedynym udziałowcem jest Spółka, a zatem będzie kontynuować świadczenie usług świadczonych obecnie przez Oddział B. Do działalności realizowanej w ramach Oddziału należy zatem w szczególności oferowanie produktów Spółki na polskim rynku. W rezultacie, zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że warunek przeznaczenia przedmiotu aportu do realizacji określonych zadań gospodarczych w sposób samodzielny i niezależny zostanie spełniony na moment aportu.

W ocenie Wnioskodawcy, opisany wyżej zespół składników zorganizowanych jako przedmiot aportu umożliwia samodzielne prowadzenie działalności. Oddział B. jest wyposażony w wymagane zaplecze organizacyjne, niezbędne do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych.

W świetle powyższych argumentów, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiot aportu na moment transakcji będzie wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań skupiających się na zawieraniu transakcji na rynkach finansowych oraz na świadczeniu innych usług, który zarazem będzie mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania i funkcjonujące na rynku. W konsekwencji, należy stwierdzić, że przedmiot aportu będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Uzasadnienie do pytania nr 2

W okolicznościach wskazanych w opisie stanu faktycznego, opisany transfer nie skutkuje powstaniem przychodu podatkowego, ponieważ przenoszony Oddział B. stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W konsekwencji transakcja aportu Oddziału B. pozostaje neutralna podatkowo na gruncie przepisów ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie przez niego w ramach aportu do spółki prawa niemieckiego C. własności Oddziału B., tj. zorganizowanego zespołu składników majątku oddziału, organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie związanych i przeznaczonych do prowadzenia działalności, oraz objęcie w zamian za ten aport nowo wyemitowanych akcji C. nie będzie skutkować dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu opodatkowanego CIT. Czynności te nie podlegają opodatkowaniu stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, przychodem jest w szczególności wartość wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego.

Jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się wartości, o której mowa w ust. 1 pkt 7, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki albo spółdzielni jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Dodatkowo, wyłączenia z art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b ustawy o CIT nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania (art. 12 ust. 13 ustawy o CIT). Art. 12 ust. 14 ustawy o CIT stanowi natomiast, że jeżeli wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zatem, zakładając (za opisem stanu faktycznego w niniejszym wniosku), że głównym lub jednym z głównych celów wniesienia wkładu niepieniężnego w opisanym zdarzeniu przyszłym nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, transakcja ta:

1.  nie spowoduje powstania przychodu do opodatkowania, jeśli przedmiotem aportu jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa,
2.  spowoduje powstanie przychodu do opodatkowania w innym przypadku.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, jeśli głównym lub jednym z głównych celów aportu nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, przedstawiona w opisie stanu faktycznego transakcja nie spowoduje powstania przychodu do opodatkowania.

W świetle przywołanych powyżej przepisów, nie dochodzi do powstania przychodu z tytułu aportu składników majątku w postaci ZCP do C. (Oddziału D.). Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy wskazany w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych, składający się na Oddział B., stanowi ZCP z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT ponieważ:

1.  Przedmiot aportu będzie obejmował zespół wszystkich składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przeznaczonych do realizacji działalności gospodarczej objętych definicją ZCP z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.
2.  Wszystkie składniki majątku będące przedmiotem aportu są organizacyjnie powiązane w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy.
3.  Wszystkie składniki majątku będące przedmiotem aportu są funkcjonalnie powiązane, w taki sposób, że umożliwiają one realizowanie zadań gospodarczych.
4.  Przedmiot aportu jest przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Przedmiot aportu jest także obecnie aktywnie wykorzystywany przez Wnioskodawcę do prowadzenia działalności.
5.  Składniki majątku mające być przedmiotem aportu stanowią ZCP, który funkcjonuje jako samodzielny podmiot gospodarczy.
6.  C. (Oddział D.) będzie kontynuować działalność gospodarczą prowadzoną obecnie przez Wnioskodawcę przy pomocy składników majątku stanowiących przedmiot aportu.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przeniesienie przez niego w ramach transakcji aportu do C. (Oddziału D.) własności Oddziału B., tj. organizacyjnie i finansowo wyodrębnionego w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, oraz objęcie w zamian za ten aport udziałów w kapitale C. nie będzie skutkować dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu opodatkowanego CIT. Czynności te nie podlegają opodatkowaniu stosownie do przepisu art. 12 ust. 4 pkt 25 lit. b w zw. z art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy o CIT.

Końcowo należy wskazać, że zgodnie z art. 1 ustawy z 19 lipca 2019 r. o okresie przejściowym, o którym mowa w Umowie o wystąpieniu Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej z Unii Europejskiej i Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej (Dz.U. poz. 1516), „Ilekroć w przepisach odrębnych jest mowa o państwie członkowskim Unii Europejskiej lub Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej, w okresie przejściowym, o którym mowa w art. 126 Umowy o wystąpieniu Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej z Unii Europejskiej i Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej (Dz. Urz. UE C 144 I z 25.04.2019, str. 1), rozumie się przez to również Zjednoczone Królestwo Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej”.

Natomiast zgodnie z art. 126 Umowy o wystąpieniu Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej z Unii Europejskiej i Europejskiej Wspólnoty Energii Atomowej (Dz. Urz. UE C 144 I z 25.04.2019, str. 1), „Obowiązuje okres przejściowy lub okres wdrażania, który rozpoczyna się z dniem wejścia w życie niniejszej Umowy i kończy się w dniu 31 grudnia 2020 r.”.

Niniejszym, ponieważ opisywana tu transakcja miała miejsce w 2020 r., Wielka Brytania na potrzeby m.in. art. 12 ust. 15 i 16 ustawy o CIT, jest traktowana jako państwo członkowskie Unii Europejskiej.

Wnioskodawca pragnie nadmienić, że jest świadomy, że przedstawione w niniejszym wniosku interpretacje indywidualne i wyroki sądów nie posiadają waloru ochronnego w stosunku do Wnioskodawcy, jednak ze względu na tożsamość stosowanych regulacji prawa podatkowego, pełnią one znaczącą rolę w zakresie interpretacji podatkowych, poprzez normatywne przełożenie na tworzenie ogólnych warunków jednolitego stosowania prawa podatkowego i tym samym mogą zostać potraktowane jako wskazówka interpretacyjna w opisanym zdarzeniu przyszłym przedstawionym w niniejszym wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie uznania Oddziału B. za zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz braku powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy - jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko problematyki będącej ściśle przedmiotem pytań w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych postawionych przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść pytań wyznacza bowiem granice tematyczne wydawanej interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.