Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-519/09-3/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-07-07
Teza: Jaką wartość Wnioskodawczyni powinna przyjąć jako koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia Nieruchomości przez SK?
Słowa kluczowe: najem; nieruchomości; spółki; spółki-spółka komandytowa; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 07.07.2009 r. (data wpływu 13.07.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży nieruchomości wniesionych tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13.07.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży nieruchomości wniesionych tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych (pdof). Wnioskodawczyni jest także komandytariuszem w spółce komandytowej (SK), prowadzącej działalność gospodarczą m.in. w zakresie obrotu nieruchomościami.

Jako osoba Fizyczna nieprowadząca indywidualnej działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami Wnioskodawczyni zamierza nabywać do majątku prywatnego (własnego) nieruchomości bądź udziały we własności nieruchomości położonych na terenie Polski (dalej łącznie dla jednej czy kilku nieruchomości czy udziałów w liczbie pojedynczej jako Nieruchomość).

Wnioskodawczyni rozważa wniesienie Nieruchomości do SK (wniesienie nastąpi w ciągu pięciu lat od końca roku, w którym Wnioskodawczyni nabyła Nieruchomość).

Możliwe jest, że przed wniesieniem Nieruchomości do SK Wnioskodawczyni dokona, zależnie od potrzeb, stosownych podziałów bądź przekształceń Nieruchomości, Dla potrzeb określenia wartości wkładu wnoszonego do SK, dokonana zostanie wycena Nieruchomości, w oparciu o jej wartość rynkową. SK może oddać Nieruchomość w dzierżawę i najem lub po upływie pewnego czasu ją sprzedać.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wniesienie przez Wnioskodawczynię Nieruchomości tytułem wkładu do SK będzie powodowało powstanie obowiązku podatkowego w pdof po stronie Wnioskodawczyni?
2.  Jaką wartość Wnioskodawczyni powinna przyjąć jako koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia Nieruchomości przez SK?

Odpowiedź na drugie pierwsze stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Wniosek Pani w zakresie pytania pierwszego zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją.

Ad. 2

W przypadku sprzedaży Nieruchomości przez SK (która nie jest podatnikiem podatków dochodowych), przychód z tego tytułu będzie alokowany proporcjonalnie do posiadanego przez Wnioskodawczynię udziału w zyskach SK (art. 8 ust. 1 updof). Analogiczna zasada będzie miała zastosowanie przy alokowaniu kosztów uzyskania przychodów.

Przychody osiągane przez Wnioskodawczynię z tytułu działalności gospodarczej prowadzonej przez SK (w tym z tytułu najmu/dzierżawy i sprzedaży Nieruchomości) będą - na podstawie art. 5b ust 2 updof — kwalifikowane jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, ponieważ nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9 updof (a w szczególności ze źródła w art. 10 ust. 1 pkt 8 updof).

Zgodnie z art. 2 ust 1 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r., Nr 76, poz. 694 ze zm.) SK jest zobowiązana do prowadzenia ksiąg rachunkowych i sporządzania sprawozdania finansowego. W konsekwencji dochód osiągany przez Wnioskodawczynię z tytułu sprzedaży przez SK Nieruchomości, będzie określany na podstawie art. 24 ust 1 updof Zgodnie z tym przepisem u podatników, którzy zgodnie z obowiązującymi ich zasadami rachunkowości sporządzają sprawozdanie finansowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki nie stanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Pomimo tego, że literalna wykładnia powyższego przepisu prowadzi do wniosku, że dotyczy on wyłącznie podatników prowadzących księgi rachunkowe, w ocenie Wnioskodawczyni, ma również zastosowanie do niej, ponieważ chociaż indywidualnie nie jest ona zobowiązana do prowadzenia ksiąg rachunkowych, to jej dochód podatkowy z SK (niebędącej podatnikiem), powinien być określany na podstawie prowadzonych przez nią ksiąg.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 updof, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Jednocześnie art. 23 ust. 1 pkt I lit. a) i b) updof wskazuje, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na; a) nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów; b) nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami. pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych. o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia”.

Updof nie określa, w jaki sposób powinny być ustalane koszty uzyskania przychodów w przypadku zbycia przez SK składników majątku (w sprawie wnioskodawczyni Nieruchomości) nabytych przez SK tytułem wkładu niepieniężnego. W takim przypadku brak jest bowiem elementu pieniężnego wydatku na nabycie, o którym mowa w art. 23 ust. 1 updof.

Jednakże, ponieważ art. 23 ust. 1 updof określając koszty odpłatnego zbycia rzeczy i praw odnosi się do odpisów amortyzacyjnych, w ocenie Wnioskodawczyni do ustalenia kosztów uzyskania przychodów konieczne jest odwołanie się do odpowiednich przepisów dotyczących ustalania wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych. Sposób ustalania wartości początkowej składników majątku nabytych tytułem wkładu niepieniężnego określa art. 22g ust 1 pkt 4 updof. Zgodnie z tym przepisem, wartość początkową poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wniesionych do SK określają wspólnicy na dzień wniesienia wkładu i nie może ona być wyższa od wartości rynkowej tych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, z dnia wniesienia wkładu.

Powyższe oznacza, że otrzymywaną aportem Nieruchomość (stanowiącą środek trwały) SK powinna ująć w swojej ewidencji w wartości określonej przez wnioskodawczynię (i innych wspólników) na dzień dokonywania wkładu niepieniężnego, przy czym wartość Nieruchomości nie może być wyższa niż jej aktualna wartość rynkowa. Tak ustalona wartość Nieruchomości, po pomniejszeniu o odpisy amortyzacyjne (jeżeli Nieruchomość będzie podlegała amortyzacji) będzie stanowić koszt uzyskania przychodów (alokowany do wspólników) w przypadku sprzedaży Nieruchomości przez SK.

Reasumując powyższe, wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że w przypadku sprzedaży Nieruchomości (stanowiącej środek trwały) przez SK, dochodem Wnioskodawczyni będzie, ustalona stosownie do przysługującego jej udziału w zyskach SK, różnica między alokowanym do niej przychodem ze sprzedaży Nieruchomości a określoną proporcjonalnie wartością Nieruchomości ustaloną na dzień wniesienia tej Nieruchomości do SK. Pogląd ten znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 marca 2009 r. (IPPB1/415-1 377/08-5/EC).

Nieruchomość, która nie zostanie przez SK zakwalifikowana jako środek trwały, będzie stanowiła aktywa obrotowe, przeznaczone do sprzedaży. Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o rachunkowości, aktywa wycenia się nie rzadziej niż na dzień bilansowy, przy czym rzeczowe składniki aktywów obrotowych - wycenia się według cen nabycia lub kosztów wytworzenia nie wyższych od cen ich sprzedaży netto na dzień bilansowy. Jeżeli nie jest możliwe ustalenie ceny nabycia składnika aktywów - jego wyceny dokonuje się według ceny sprzedaży takiego samego lub podobnego przedmiotu.

Na gruncie powyższego można przyjąć, że Nieruchomość, która nie jest środkiem trwałym SK, a przeznaczona została do dalszej odsprzedaży powinna być wyceniona - mając na względzie szerokie rozumienie ceny nabycia prezentowane przez ustawę o rachunkowości - według wartości ustalonej na dzień wniesienia Nieruchomości do SK.

W opinii wnioskodawczyni, zasada uznawania za koszt uzyskania przychodu wartości Nieruchomości/aportu (ceny nabycia) ujętej w księgach SK powinna znaleźć zastosowanie także w przypadku zakwalifikowania Nieruchomości w księgach SK jako środka obrotowego. Oznacza to, że gdy SK będzie sprzedawała Nieruchomość niestanowiącą środka trwałego, kosztem uzyskania przychodów (alokowanym do wspólników) w takiej sytuacji będzie wartość tej Nieruchomości wynikająca z ksiąg SK, z dnia nabycia Nieruchomości przez SK.

W ocenie wnioskodawczyni brak jest podstaw do przyjęcia innej metody podatkowego rozliczenia sprzedaży Nieruchomości kwalifikowanej jako środek obrotowy. Pogląd ten znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 12 sierpnia 2008 r. (sygn. IPPB1/415-595/08-3/EC) oraz Dyrektora izby Skarbowej w Katowicach z 6 lutego 2009 r. (sygn.IBPB1/415-937/08/AB).

Z racji powoływania się na orzecznictwo organów podatkowych zapadłe w analogicznych sprawach, Wnioskodawczyni uważa za zasadne przytoczenie tezy wyroku Wojewódzkiego Sądu w Warszawie z 28 marca 2007 r. (sygn. VIII SA/Wa 135/07), zgodnie z którą „pogłębianiu zaufania do organów podatkowych nie służy ograniczenie się w uzasadnieniu decyzji podatkowej do stwierdzenia, że orzeczenie sądu powołane przez stronę w piśmie procesowym na poparcie jej tezy, nie wiąże organu podatkowego w sprawie rozpatrywanej. Jakkolwiek orzeczenia sądowe rzeczywiście wiążą organ podatkowy tylko w sprawie, w której zostały wydane, to jednak powoływanie ich w innej sprawie powoduje, że argumentacja sądu na temat wykładni konkretnego przepisu staje się argumentacją podatnika właśnie w sprawie rozpatrywanej”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych należy stwierdzić, że orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art.54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.