Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1081/08-4/EC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-11-27
Teza: przy przekształceniu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną Wnioskodawca - jako wspólnik - nie uzyska dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, który będzie podlegać opodatkowaniu
Słowa kluczowe: kodeks-kodeks spółek handlowych; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; przekształcanie; przychód; przychód-przychód z kapitału pieniężnego; spółki; spółki-spółka jawna; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 17.09.2008 r. (data wpływu 22.09.2008 r. ) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22.09.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, której wnioskodawca jest wspólnikiem zamierza przekształcić się w spółkę jawną na podstawie przepisu art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych. Spółka jawna powstanie w wyniku przekształcenia na podstawie uchwały podjętej przez wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością X.

Na majątek spółki jawnej jako spółki przekształcanej składają się aktywa trwałe skład których wchodzą wartości niematerialne i prawne jak również rzeczy ruchome oraz aktywa obrotowe. Kapitał spółki jawnej będzie składał się z kapitału spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - tj. z kapitału podstawowego oraz kapitału zapasowego utworzonego z niepodzielonego zysku z lat ubiegłych . W wyniku przekształcenia spółki z o.o. kapitał ten stanie się majątkiem spółki jawnej.

Kapitał ten pozostanie w spółce jawnej powstałej w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i nie zostanie wypłacony wspólnikom spółki jawnej w jakiejkolwiek formie.

W wyniku przekształcenia wszyscy wspólnicy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jako spółki przekształcanej staną się wspólnikami spółki jawnej jako spółki przekształconej.

Wnioskodawca pismem z dnia 19.11.2008 r. (data wpływu 24.11.2008 r.) doprecyzował opis zdarzenia przyszłego przedstawiony we wniosku ORD-IN poprzez wyjaśnienie, iż:

*   niepodzielony zysk spółki z o.o. XXX zgromadzony na kapitale zapasowym oraz zysk osiągnięty w 2008 r. stanie się majątkiem spółki jawnej i zostanie przekazany na fundusz (kapitał ) zapasowy spółki jawnej , nie będzie natomiast przekazany na kapitał podstawowy spółki jawnej,

*   nie dojdzie do podwyższenia wkładów wspólników spółki jawnej. Wkłady wspólników spółki z o.o. staną się wkładami wspólników w spółce jawnej w tej samej wysokości jak są obecnie w spółce z o.o.. Zostanie zachowana tożsamość wysokości wniesionych wkładów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną na podstawie art. 551 § 1 i następnych Kodeksu spółek handlowych po stronie wspólników powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie przekształcenia ?

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną, obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych nie ciąży na wspólnikach. Zgodnie z art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych spółka jawna jako spółka przekształcona wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej - spółki z o.o. Wspólnicy spółki z o.o. staną się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki jawnej, nie wniosą ani wkładów ani nie obejmą udziałów. Wkłady, które były wniesione na pokrycie udziałów w spółce z o.o. staną się wkładami wspólników spółki jawnej. Majątek spółki z o.o. (spółka przekształcana) pozostanie majątkiem odrębnym spółki jawnej (spółka przekształcona) od majątku wspólników. Dotyczy to całego majątku spółki przekształcanej, w tym również nie podzielonego zysku spółki z o.o. z lat ubiegłych. Niepodzielony zysk nie zwiększy wartości wkładów wspólników spółki jawnej i nadal będzie stanowić niepodzielony zysk (kapitał zapasowy) spółki jawnej jako spółki przekształconej. Majątek spółki przekształcanej (spółki z o.o.) nie zostanie postawiony do dyspozycji wspólników nie można zatem mówić o uzyskaniu przez wspólników dochodu. W spółce jawnej powstałej w wyniku przekształcenia spółki z o.o. zostanie zachowana tożsamość wniesionych wkładów, nie nastąpi ani ich zwiększenie ani zmniejszenie. Dotyczy to całego majątku spółki przekształcanej, w tym również niepodzielonego zysku.

W art. 552 i art. 553 Kodeksu Spółek Handlowych określone są zasady tzw. sukcesji uniwersalnej, w myśl których spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu do rejestru, zaś sąd z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Oznacza to, że następuje przekształcenie formy ustrojowej spółek przy jednoczesnej kontynuacji bytu prawnego. Stanowisko to znajduje też oparcie w art. 93a § 1 i 2 pkt 1 lit. b Ustawy - Ordynacja Podatkowa. Zgodnie z tym przepisem osobowa spółka handlowa (spółka jawna) powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej (spółki z o.o.) wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego obowiązki przekształconej spółki. (tzw. sukcesja podatkowa) Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia stanie się majątkiem spółki przekształconej. Stanowisko wnioskodawcy znajduje również uzasadnienie w interpretacjach prawa podatkowego wydawanych już przez organy podatkowe m.in. Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27.06.2008 r. sygn. IPPB1-415-405/08-2/JB z dnia 09.07.2008 r. sygn. IBPBI/415W-29/08/BK (KAN-1649/02/08).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Podstawę prawną przekształceń spółek prawa handlowego stanowią przepisy działu III ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Zgodnie z art. 551 § 1 Kodeksu spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą), w tym w spółkę komandytową.

W myśl art. 556 i art. 558 Kodeksu spółek handlowych do przekształcenia spółki wymaga się przede wszystkim sporządzenia planu przekształcenia spółki zawierającego co najmniej ustalenie wartości bilansowej majątku spółki przekształcanej na określony dzień w miesiącu poprzedzającym przedłożenie wspólnikom planu oraz określenie wartości udziałów wspólników. Do planu przekształcenia należy dołączyć projekt uchwały w sprawie przekształcenia, projekt umowy spółki przekształconej, wycenę składników majątku spółki przekształcanej, sprawozdanie finansowe sporządzone dla celów przekształcenia. W myśl art. 105 w nawiązaniu do art. 555 Kodeksu spółek handlowych umowa spółki komandytowej powinna zawierać też oznaczenie wkładów wnoszonych przez każdego wspólnika i ich wartość. Plan przekształcenia zgodnie z art. 559 Kodeksu spółek handlowych należy poddać badaniu przez biegłego rewidenta w zakresie poprawności i rzetelności.

Z treści art. 552 i art. 553 Kodeksu spółek handlowych wynikają podstawowe skutki przekształcenia, w myśl których spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną, a spółka przekształcona, jako następca prawny wstępuje z tym dniem we wszelkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. W szczególności spółka przekształcona pozostaje podmiotem zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane spółce przed jej przekształceniem (chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej). Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej a majątek przekształcanej spółki staje się majątkiem spółki przekształconej.

Skutki podatkowe przekształcenia spółek zostały unormowane w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. z 2005 r. Dz. U. Nr 8, poz. 60 ze zm.). W myśl art. 93 a § 2 pkt 1 lit. b w związku z art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym osobowa spółka handlowa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Taki stan prawny pozwala stwierdzić, że proces przekształcania się spółek jest związany z sukcesją podatkową spółki przekształconej. Sukcesja podatkowa nie obejmuje jedynie tych praw i obowiązków, które miała spółka kapitałowa, a które nie funkcjonują w spółkach osobowych, w związku z czym prawa te i obowiązki nie mogą przejść po przekształceniu na spółkę jawną.

Stosownie do przepisu art. 93a ustawy - Ordynacja podatkowa, osobowa spółka handlowa powstała w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej spółki.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. z 2000 r. Dz. U. Nr 14, poz. 176 ze zm.), w art. 17 ust. 1 pkt 4 określa, iż przychodem z kapitałów pieniężnych są dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną.

Z kolei art. 24 ust. 5 powołanej ustawy, określa, iż dochodem (przychodem) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

1.  dochód z umorzenia udziałów (akcji),
2.  dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji),
3.  wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej,
4.  dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach - dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej,
5.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
6.  w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych,
7.  w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Z powyższego wynika, iż katalog dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest katalogiem otwartym, co oznacza, iż wymienione w przepisach przykłady nie stanowią jedynych kategorii podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Istotne jest jednak, aby dochody takie były faktycznie uzyskane przez podatnika (oddane do dyspozycji).

W rozpatrywanej sprawie przy przekształceniu spółki z o. o. w spółkę jawną nie dochodzi do powstania „faktycznie uzyskanego z udziału” dochodu. Wszyscy dotychczasowi wspólnicy spółki z o. o. przystąpią do spółki przekształconej, w związku z tym przy przekształceniu nie będą dokonywane żadne wypłaty. Wspólnicy uczestniczący w przekształceniu nie otrzymują bowiem do swojej dyspozycji kapitału przekształcanej spółki z o. o. Wkłady wniesione przez wspólników na pokrycie udziałów w spółce z o. o. staną się w momencie przekształcenia wkładami wspólników spółki jawnęj. Przy przekształceniu spółki zachowana zostanie tożsamość wartości wniesionych wkładów.

Reasumując, w świetle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego i powołanych przepisów prawa podatkowego, przy przekształceniu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną Wnioskodawca - jako wspólnik - nie uzyska dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, który będzie podlegać opodatkowaniu .

Na mocy ustawy z dnia 10 lipca 2008 r. o zmianie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 141, poz. 888), która zmieniała treść art. 14f § 1 ustawy Ordynacja Podatkowa od dnia 20 września 2008 r. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opłacie w wysokości 40 zł. Oznacza to, że wszystkie wnioski, które wpływają do organów od wymienionej daty podlegają opłacie w wysokości 40 zł. Z uwagi na fakt, iż Strona opłaciła wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w kwocie 75 zł w dniu 17.09.2008r. różnica w kwocie 35 zł zostanie zwrócona zgodnie z § 18 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 czerwca 2006 r. w sprawie gospodarki finansowej jednostek budżetowych, zakładów budżetowych i gospodarstw pomocniczych oraz trybu postępowania przy przekształceniu w inną formę organizacyjno – prawną (Dz. U. Nr 116, poz. 783), na wskazany przez Stronę nr rachunku bankowego: xxx

W odniesieniu do powołanych przez wnioskodawcę orzeczeń organów podatkowych należy stwierdzić, że orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różni się od zdarzenia przyszłego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.