Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.964.2020.2.KF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-25
Teza: Preferencyjne opodatkowanie dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; IP Box; komputery-program komputerowy; oprogramowanie; prawa-prawa autorskie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 grudnia 2020 r. (data wpływu 21 grudnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 lutego 2021 r. (data wpływu 23 lutego 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

W związku z tym, że złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 17 lutego 2021 r., nr 0112-KDIL2-1.4011.964.2020.1.KF, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a jego uzupełnieniem, nie wlicza się do terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłane w dniu 17 lutego 2021 r., skutecznie doręczono w dniu 17 lutego 2021 r., natomiast w dniu 23 lutego 2021 r. do tut. organu wpłynęło pismo będące odpowiedzią na ww. wezwanie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i prowadzi na terenie Polski pozarolniczą działalność gospodarczą oraz jest czynnym podatnikiem VAT. Przeważającym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z.). Polega ona przede wszystkim na programowaniu – stworzeniu, a następnie utrzymywaniu i rozwijaniu programu komputerowego według indywidualnych potrzeb klienta. Działalność Wnioskodawcy ma charakter indywidulany – nie zatrudnia on pracowników.

W ramach swojej działalności gospodarczej Wnioskodawca zajmuje się tworzeniem i rozwijaniem autorskiego specjalistycznego oprogramowania według indywidualnych potrzeb klienta, z którym stale współpracuje. Wskazane oprogramowanie służy (…).

Współtworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi narzędzie do (…).

Współtworzona przez Wnioskodawcę aplikacja ma zawierać funkcjonalności (…). Będzie ona stanowiła platformę gromadzącą (…). Celem platformy jest zatem zapewnienie (…). Głównym mechanizmem tworzonej aplikacji są tzw. (…)

Opisywana aplikacja do (…) obecnie jest dostępna tylko dla (…). Przetwarza ona wiele źródeł danych, wylicza i raportuje (…).

Aplikacja tworzona jest od podstaw od około roku. Wnioskodawca pracuje nad jej powstaniem od samego początku. Aplikacja tworzona jest w zespole programistów i inżynierów. Zespół Wnioskodawcy liczy kilkanaście osób. Wnioskodawca zajmuje się głównie komponentami odpowiedzialnymi za (…). Na tę część systemu oprócz (…) składają się również aspekty skalowalności (…) i wydajności (…). Do pewnego stopnia Wnioskodawca uczestniczył też w pracach nad wszystkimi pozostałymi elementami aplikacji łącznie ze stworzeniem ogólnej architektury.

Gotowa aplikacja jako całość będzie dziełem zespołu programistów świadczących swoje usługi dla klienta, który stanie się właścicielem gotowej aplikacji. Wnioskodawca jest zatem jednym z członów zespołu, bez którego pracy jednak aplikacja by nie powstała w zakładanym kształcie.

Podczas przygotowania aplikacji Wnioskodawca (jak też pozostali członkowie zespołu) wykorzystują gotowe biblioteki, komponenty i frameworki, które pozwalają mu oszczędzić czas i zająć się na tworzeniu nowej, unikalnej wartości dla użytkowników, zamiast pisania tych elementów na nowo.

Aplikacja, po ukończeniu jej finalnej wersji i wprowadzeniu licencji do powszechnej sprzedaży, będzie w dalszym ciągu rozwijana przez Wnioskodawcę i pozostałych programistów. Rozwój aplikacji będzie polegał na poprawie zauważonych błędów oraz wprowadzaniu nowych funkcjonalności.

Działalność Wnioskodawcy ma na celu tworzenie nowych rozwiązań w oparciu o wykorzystanie zasobów wiedzy z zakresu programowania i informatyki. Wnioskodawca prowadzi swoją działalność programistyczną w sposób stały, regularny i metodyczny. Jest to przy tym główne źródło dochodu Wnioskodawcy. Wskutek działalności Wnioskodawcy powstają utwory (w rozumieniu prawa autorskiego), w postaci kodu (programu komputerowego), do którego autorskie prawa majątkowe przysługują Wnioskodawcy.

Tworzenie i rozwijanie aplikacji przez Wnioskodawcę następuje na podstawie pisemnej umowy o współpracy zawartej ze sprzedawcą gotowego oprogramowania. Wnioskodawca jest zatem podwykonawcą – indywidualnym programistą zobowiązanym do stałego świadczenia usług programistycznych na rzecz podmiotu oferującego gotowe oprogramowanie na rynku. Jak już wskazano, Wnioskodawca jest jednym z kilku programistów, a gotowe oprogramowanie jest wynikiem pracy całego zespołu.

Zawarta przez Wnioskodawcę umowa o współpracy przewiduje miesięczne ryczałtowe wynagrodzenie Wnioskodawcy, które obejmuje wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług programistycznych, przeniesienia majątkowych praw autorskich do utworów powstałych w wykonaniu umowy oraz z tytułu ochrony informacji chronionych zleceniodawcy. Umowa nie przewiduje rozbicia wynagrodzenia na poszczególne części (np. procentowo) odpowiadające poszczególnym czynnościom. Wynagrodzenie ma charakter niepodzielny i jednorodny – jest ono należne za wszystkie czynności związane z wykonaniem umowy, w tym za przeniesienie autorskich praw majątkowych do stworzonych utworów (zmian kodu programu komputerowego).

Przenoszenie majątkowych praw autorskich do utworów stworzonych w wykonaniu ww. umowy o współpracy następuje co kwartał, na podstawie pisemnego oświadczenia Wnioskodawcy o przeniesieniu majątkowych praw autorskich do wszystkich utworów stworzonych przez Wnioskodawcę w danym kwartale. Utwory te, mają postać zmian kodu źródłowego oprogramowania, które utrwalane są poprzez ich zatwierdzenie i wprowadzenie do systemu (tzw. (…)).

Wnioskodawca prowadzi w ramach swojej działalności gospodarczej Podatkową Księgę Przychodów i Rozchodów. Dodatkowo, Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję, w której:

1.  wyodrębniono każde prawo autorskie do programu komputerowego (każdy (…));
2.  zapewniono ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde prawo autorskie do programu komputerowego (na każdy (…));
3.  wyodrębniono koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 u.p.d.o.f., przypadające na każde prawo autorskie do programu komputerowego (każdy (…)), w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonuje się zapisów w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z praw autorskich do wytworzonych przez Wnioskodawcę zmian w kodzie (programów komputerowych).

Wnioskodawca zamierza w zeznaniu rocznym za rok 2020 rozliczyć dochód uzyskany z opisanych powyżej autorskich praw do programów komputerowych z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%. Podobne zasady opodatkowania Wnioskodawca zamierza stosować również w rozliczeniu za przyszłe lata podatkowe.

Ponadto w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku doprecyzowano opis sprawy o następujące informacje:

Wytwarzanie aplikacji odbywa się w ramach działalności obejmującej nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Działalność Wnioskodawcy jest działalnością twórczą podejmowaną w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wykonywane przez Wnioskodawcę zmiany w kodzie (utrwalane w postaci (…)) stanowią przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).

Efektem prowadzonych prac jest współprojektowanie i współtworzenie przez Wnioskodawcę produktów, które mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter względem rozwiązań dotychczas funkcjonujących w praktyce gospodarczej (jak już wskazano, Wnioskodawca jest członkiem większego zespołu i współtworzy te rozwiązania). Efektem prowadzonych przez Wnioskodawcę prac jest współtworzenie produktu, który jest innowacyjny w ogólnej praktyce gospodarczej – kompleksowego programu do (…).

Efektem prac prowadzonych samodzielnie przez Wnioskodawcę jest część większego oprogramowania, która to jednak część ma charakter samodzielny – jest to kombinacja komend adresowanych do komputera w postaci kodu źródłowego i wynikowego. Dlatego też w wyniku usług świadczonych przez Wnioskodawcę powstają utwory – programy komputerowe lub ich części, chronione w rozumieniu ustawy prawo autorskie i prawa pokrewne. Dlatego także programy i części programów tworzone samodzielnie przez Wnioskodawcę będą stanowić kwalifikowane prawo IP podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca przenosi na klienta jedynie prawa do stworzonych przez siebie części oprogramowania i z tego tytułu Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie.

Wytworzony przez Wnioskodawcę utwór, mający postać zmian kodu źródłowego oprogramowania (tzw. (…)) jest samodzielnym programem komputerowym. Utwór ten podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach i stanowi on część większego utworu (kompletnego oprogramowania). (…) jest bowiem kombinacją komend adresowanych do komputera w postaci kodu źródłowego i wynikowego.

Wnioskodawca osiąga dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi programistycznej. Jak już wskazano, zryczałtowane wynagrodzenie Wnioskodawcy obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich, usługi programistyczne i ochronę informacji. Z perspektywy stron najistotniejszy jest pierwszy składnik – bez praw autorskich sama usługa Wnioskodawcy jest bezużyteczna.

Działania Wnioskodawcy polegające na ulepszaniu i rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy ich użyteczności oraz funkcjonalności. W przypadku rozwijania i ulepszania aplikacji powstają nowe, odrębne od tego oprogramowania, utwory w postaci oprogramowania podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Utworami tymi są stworzone przez Wnioskodawcę przez kwartał rozliczeniowy zmiany w kodzie, zwane (…). Wskazane zmiany są utrwalone i mają charakter indywidualny oraz twórczy, wobec czego są utworem w rozumieniu prawa autorskiego. Wynagrodzenie Wnioskodawcy za przeniesienie autorskich praw majątkowych do (…), uwzględnione jest w cenie sprzedaży usługi programistycznej Wnioskodawcy. Jak już wskazano, zryczałtowane wynagrodzenie Wnioskodawcy obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich, usługi programistyczne i ochronę informacji. Z perspektywy stron najistotniejszy jest pierwszy składnik – bez praw autorskich sama usługa Wnioskodawcy jest bezużyteczna.

Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, o której mowa we wniosku „na bieżąco”, tzn. wyodrębnienie przychodów i kosztów dotyczących wytworzenia każdego kwalifikowanego prawa w odrębnej ewidencji zostało zapoczątkowane z chwilą rozpoczęcia pracy nad danym prawem objętym preferencyjnym rozliczeniem.

Klient jest podmiotem z siedzibą w Polsce i usługi Wnioskodawcy również są świadczone w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, podatek od osiągniętych przez podatnika dochodów z tytułu wynagrodzenia za realizację umowy o współpracy, obliczony zgodnie z art. 30ca ust. 4 u.p.d.o.f., będzie wynosił 5% podstawy opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, podatek od osiągniętych przez podatnika dochodów z tytułu wynagrodzenia za realizację umowy o współpracy, obliczony zgodnie z art. 30ca ust. 4 u.p.d.o.f., będzie wynosił 5% podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 u.p.d.o.f., podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Z kolei w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f., kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Ponadto, warunkiem preferencyjnego opodatkowania jest również prowadzenie ewidencji odpowiadającej wymogom opisanym w art. 30cb u.p.d.o.f.

Definicję działalności badawczo-rozwojowej zawiera art. 5a pkt 38 u.p.d.o.f. Zgodnie z tym przepisem wskazane pojęcie oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z kolei prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (art. 4 ust. 3 prawa o szkolnictwie wyższym).

W ocenie Wnioskodawcy, dochody uzyskiwane przez niego z praw autorskich do tworzonych i rozwijanych przez siebie programów komputerowych (zmian w kodzie źródłowym), obliczone zgodnie ze wskaźnikiem nexus (art. 30ca ust. 4 u.p.d.o.f.), spełniają wszystkie warunki niezbędne do opodatkowania w sposób określony w art. 30ca u.p.d.o.f.

Nie ulega wątpliwości, że Wnioskodawca w ramach opisanej we wniosku działalności programistycznej i w wykonaniu zawartej umowy o współpracę, tworzy programy komputerowe (rozumiane jako zmiany w kodzie źródłowym), do których przysługują mu autorskie prawa majątkowe. Przeniesienie tych praw na zleceniodawcę, jest źródłem kwalifikowanego dochodu Wnioskodawcy. Tworzone przez Wnioskodawcę programy komputerowe mają postać zatwierdzonych i wprowadzonych do systemu zmian kodu źródłowego (tzw. (…)). Są to utwory chronione prawem autorskim, które spełniają przyjętą w doktrynie definicję programu komputerowego. Za program komputerowy rozumie się bowiem kombinację komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Tworzenie takich kombinacji w postaci zmian kodu źródłowego jest głównym obowiązkiem Wnioskodawcy, w ramach jego działalności programistycznej.

Co istotne, przedmiot praw autorskich Wnioskodawcy, czyli wytworzone przez niego programy komputerowe, powstają w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej. Jest to bowiem efekt działalności twórczej Wnioskodawcy w postaci prac rozwojowych, podejmowanych w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Po pierwsze, prace prowadzone przez Wnioskodawcę, polegające na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań dopasowanych do wymagań klienta. Inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży natomiast po stronie Wnioskodawcy. Zmiany w kodzie pisane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej stanowią oryginalny wytwór jego twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego.

Po drugie, prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują zdobywanie i wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność Wnioskodawcy przyczynia się do tworzenia, rozwoju i ulepszania innowacyjnego programu (…).

Po trzecie, prace nad zmianami w kodzie mają systematyczny charakter. Są one bowiem wykonywane jako główny przedmiot działalności gospodarczej Wnioskodawcy, a więc w sposób zorganizowany i ciągły.

Stanowisko Wnioskodawcy w podobnego rodzaju działalności potwierdzają liczne interpretacje indywidualna wydane w bardzo podobnych sprawach. Jako przykład wskazać można interpretacje o numerach: 0112-KDIL3-3.4011.326.2019.2.AA; 0113-KDIPT2-3.4011.456.2019.2.GG; 0112-KDIL3-3.4011.307.2019.2.MM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie bowiem do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) \* 1,3 / a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

*   a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
*   b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
*   c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
*   d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

W myśl natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą, przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn. zm.), badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Należy podkreślić, że stosowanie tzw. ulgi Innovation Box (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Autorskie prawo do programu komputerowego gwarantowane jest na mocy art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

Z opisu stanu faktycznego zaprezentowanego w treści wniosku oraz jego uzupełnieniu wynika, że:

1.  Wnioskodawca tworzy i rozwija oprogramowanie komputerowe w ramach indywidualnej działalności gospodarczej.
2.  Wytwarzanie aplikacji odbywa się w ramach działalności obejmującej nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Działalność Wnioskodawcy jest działalnością twórczą podejmowaną w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Działalność Wnioskodawcy ma na celu tworzenie nowych rozwiązań w oparciu o wykorzystanie zasobów wiedzy z zakresu programowania i informatyki. Wnioskodawca prowadzi swoją działalność programistyczną w sposób stały, regularny i metodyczny. Zatem należy uznać, że Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową wypełniającą znamiona definicji zawartej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
3.  Wytworzony przez Wnioskodawcę utwór, mający postać zmian kodu źródłowego oprogramowania (tzw. (…)) jest samodzielnym programem komputerowym, który podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach.
4.  W przypadku rozwijania i ulepszania aplikacji powstają nowe, odrębne od tego oprogramowania, utwory w postaci oprogramowania, które również podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
5.  Wnioskodawca dokonuje odpłatnego przeniesienia autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania. Zainteresowany osiąga dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi programistycznej.
6.  Wnioskodawca prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, w której wyodrębnia każde prawo autorskie do programu komputerowego, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde prawo autorskie do programu komputerowego oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde prawo autorskie do programu komputerowego, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Mając powyższe na uwadze, dochód z odpłatnego zbycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie usługi programistycznej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP, w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca może zastosować preferencyjną 5% stawkę podatku, wynikającą z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do dochodu uzyskanego z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do wytworzonego przez siebie autorskiego prawa do programu komputerowego, uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi, na zasadach opisanych we wniosku.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.