Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.347.2020.1.JŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-22
Teza: Nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, obowiązku naliczenia podatku należnego z tytułu świadczonych usług oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych usług.
Słowa kluczowe: działalność-wykonywanie działalności-miejsce wykonywania działalności; dzierżawa; miejsce-miejsce opodatkowania; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; przedsiębiorstwa; usługi-usługi magazynowania i przechowywania towarów; usługi-usługi składowania; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2020 r. (data wpływu 21 sierpnia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce – **jest nieprawidłowe**,

*   obowiązku naliczenia podatku należnego z tytułu świadczonych usług – **jest prawidłowe**,

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych usług – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 sierpnia 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku od towarów i usług w zakresie nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, obowiązku naliczenia podatku należnego z tytułu świadczonych usług oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

A. \[dalej: A., Wnioskodawca lub Spółka\] jest spółką utworzoną i działającą zgodnie z przepisami prawa niemieckiego, posiada siedzibę działalności gospodarczej i faktyczny zarząd w (…), Niemcy, jest niemieckim rezydentem podatkowym oraz niemieckim podatnikiem podatku od wartości dodanej. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest świadczenie usług logistycznych obejmujących m.in. handel towarami, przetwarzanie informacji, magazynowanie oraz obsługę i wsparcie administracyjne dostaw. A. jest podatnikiem polskiego podatku od towarów i usług, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Spółka prowadzi również sprzedaż wysyłkową towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 24 ustawy o VAT.

Z dniem 1 lipca 2020 r. spółka A. stała się stroną Umowy Dzierżawy Przedsiębiorstwa \[dalej: Umowa Dzierżawy\], na podstawie której otrzymała w dzierżawę przedsiębiorstwo \[dalej: Przedsiębiorstwo\] C. \[dalej: C.\], spółki utworzonej i działającej zgodnie z przepisami prawa niemieckiego, posiadającej siedzibę działalności gospodarczej i faktyczny zarząd w B., Niemcy, będącej niemieckim rezydentem podatkowym oraz niemieckim podatnikiem podatku od wartości dodanej. C. jest również podatnikiem polskiego podatku od towarów i usług, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny pod numerem NIP (…).

Zgodnie z treścią Umowy Dzierżawy:

*   przedmiotem dzierżawy jest całe Przedsiębiorstwo (wszystkie operacje) C. oraz wszystkie związane z nimi lub wymagane do nich aktywa (wraz z wartościami niematerialnymi i prawnymi), umowy, należności, zobowiązania i pozostałe stosunki prawne, w szczególności wszystkie aktywa o istotnym znaczeniu funkcjonalnym,

*   A. jako dzierżawca ma prawo użytkować przedmiot dzierżawy we własnym imieniu i na własny rachunek i prowadzić Przedsiębiorstwo,

*   tytułem opłaty za dzierżawę A. zapłaci C. wynagrodzenie obejmujące (i) wynagrodzenie za przekazany przedmiot dzierżawy oraz (ii) wynagrodzenie za przekazaną wartość firmy (wraz z wartością przekazanych umów z klientami i pozostałymi wartościami niematerialnymi, które nie zostały ujęte w bilansie).

Odnośnie kontraktów Umowa Dzierżawy przewiduje, że z dniem jej wejścia w życie A. jako dzierżawca przejmuje wszelkie wymienione w Umowie Dzierżawy stosunki umowne, oferty i inne stosunki prawne \[dalej: Umowy\] posiadane przez C., wymienione w załączniku do Umowy Dzierżawy i przypisane dzierżawionemu Przedsiębiorstwu. Jeżeli do cesji Umów wymagana jest zgoda strony trzeciej, A. i C. postarają się uzyskać taką zgodę, a do czasu jej uzyskania wzajemna relacja wewnętrzna między C. a A. będzie kształtować się w taki sposób, jakby status prawny wynikający z umów został scedowany.

Przedmiotowe Umowy obejmują m.in. umowy związane z obsługą klienta D. Poniżej przedstawiono szczegółowy opis tych umów oraz czynności wykonywanych na ich podstawie. Na podstawie Umowy Dzierżawy z dniem 1 lipca 2020 r. podmiotem praw i obowiązków wynikających z tych umów staje się A. (w miejsce C.).

C. zawarła umowy ze szwedzką spółką E. oraz polską spółką F. \[dalej: Kontrakt\], na podstawie których świadczyła usługi obsługi logistycznej sprzedaży internetowej prowadzonej przez koncern D., jednego z największych w Europie dystrybutorów odzieży i akcesoriów \[dalej: D. lub Klient\], Umowy obejmują realizację zamówień złożonych Klientowi przez konsumentów z całej Europy \[dalej: Konsumenci\], tj. obsługę logistyczną sprzedaży prowadzonej przez Klienta zarówno na rzecz Konsumentów z Europy Zachodniej, jak i na rzecz Konsumentów z regionu Europy Środkowo-Wschodniej, w tym z Polski.

Kontrakt wszedł w życie z dniem 28 grudnia 2017 r., świadczenie usług natomiast rozpoczęto z dniem 1 września 2018 r. Kontrakt zawarty został na okres wstępny wynoszący minimum pięć (5) lat od Daty Początkowej umowy określonej na 1 lutego 2019 r., kiedy to nastąpić miało osiągnięcie pełnych wolumenów obsługi. W praktyce oznacza to, że Kontrakt będzie obowiązywał do 31 stycznia 2024 r. (zakończenie okresu wstępnego). Po zakończeniu okresu wstępnego Kontrakt będzie automatycznie przedłużany na kolejne okresy roczne, chyba że jedna ze stron złoży drugiej stronie pisemne zawiadomienie o zamiarze nieprzedłużenia umowy na kolejny okres.

Mocą Umowy Dzierżawy wynikające z ww. Kontraktu prawa i obowiązki z dniem 1 lipca 2020 r. przeszły na A.

Zakres usług świadczonych w ramach Kontraktu obejmuje:

*   przyjmowanie towarów dostarczanych Klientowi przez jego dostawców,

*   rozpakowywanie dostarczonych towarów i ich przechowywanie,

*   przygotowywanie przesyłek do wysyłki według zamówień składanych Klientowi przez Konsumentów za pośrednictwem sklepu internetowego Klienta, a także

*   tzw. obsługę zwrotów.

Zakres usług świadczonych na rzecz Klienta nie obejmuje:

*   czynności związanych z zarządzaniem transportem, tj. wyboru, zarządzania i koordynacji prac firm kurierskich i spedycyjnych odpowiedzialnych za dostarczenie przesyłki Konsumentowi,

*   tzw. obsługi klienta, tj. czynności związanych z obsługą zamówień składanych przez Konsumentów w sklepie internetowym, a także

*   tzw. funkcji finansowych obejmujących zarządzanie dłużnikami, zapobieganie przypadkom oszustw i wyłudzeń, windykację i tym podobne

\- tego rodzaju funkcje zapewniane będą przez D. we własnym zakresie.

Jednym z wymagań postawionych przez D. w ramach negocjacji Kontraktu było to, aby wysyłki towarów były obsługiwane z dwóch lokalizacji: wysyłki przesyłek zamówionych przez Konsumentów z Niemiec - z magazynu zlokalizowanego w Niemczech (w miejscowości G.), wysyłki przesyłek zamówionych przez Konsumentów z krajów Europy Środkowo-Wschodniej (głównie Polska, Czechy, Węgry, Bułgaria i Słowacja) - z magazynu zlokalizowanego w Polsce (J.). Z punktu widzenia Klienta powyższy rozdział lokalizacji ma na celu ograniczenie czasu i kosztów wysyłki towarów do Konsumentów z poszczególnych krajów.

C. \[od 1 lipca 2020 r.: A.\] posiada jeden magazyn zlokalizowany w Niemczech i w zakresie obsługi wysyłek na terytorium Niemiec wykorzystuje ten magazyn. Odnośnie wysyłek do krajów Europy Środkowo-Wschodniej natomiast (Polska, Czechy, Węgry, Bułgaria i Słowacja) natomiast - ponieważ C. \[od 1 lipca 2020 r.: A.\] nie prowadzi działalności na terytorium Polski, nie posiada w Polsce magazynów, nie zatrudnia personelu ani nie dysponuje żadnymi innymi zasobami koniecznymi do świadczenia przedmiotowych usług, korzysta z pomocy podzleceniobiorcy - polskiej spółki H. \[H.\], H. jest w stosunku do C. oraz A. spółką powiązaną w rozumieniu odrębnych przepisów i posiada następujący adres siedziby: (…)

Umowa pomiędzy C. i H. została zawarta na okres odpowiadający okresowi obowiązywania Kontraktu zawartego przez C. z D. Mocą Umowy Dzierżawy wynikające z niej prawa i obowiązki z dniem 1 lipca 2020 r. przeszły z C. na A.

Zakres usług świadczonych przez H. obejmuje:

*   przyjmowanie towarów dostarczanych Klientowi przez jego dostawców (w zakresie towarów przeznaczonych na rynki obsługiwane z magazynu H.),

*   rozpakowywanie dostarczonych towarów i ich przechowywanie,

*   przygotowywanie przesyłek do wysyłki według zamówień składanych Klientowi przez Konsumentów za pośrednictwem sklepu internetowego Klienta, a także

*   tzw. obsługę zwrotów.

Przedmiotowe usługi H. świadczy/świadczyć będzie w sposób niezależny od A., przy wykorzystaniu zatrudnionego przez siebie personelu oraz wynajętego przez siebie magazynu zlokalizowanego pod adresem: (…)

Ww. zasoby spółka H. zobowiązana jest zapewnić we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność, tj. A. na żadnym etapie współpracy nie ingeruje/nie będzie ingerować w działania H. w tym zakresie, w szczególności A.:

*   nie będzie miała prawa swobodnego wstępu ani dysponowania powierzchnią magazynową H. wykorzystywaną dla potrzeb realizacji Kontraktu (ani całością ani wyraźnie określoną częścią tej powierzchni),

*   nie będzie miała prawa kontrolowania personelu H. pracującego przy realizacji Kontraktu, w szczególności nie będzie miała wpływu na rekrutację (zatrudnienia /zwolnienia), nie będzie również wydawała poleceń ani w jakikolwiek inny sposób nadzorowała /kontrolowała pracy tych osób.

Zasobem, który jest niezbędny dla potrzeb właściwego wykonania usług na rzecz D., a którego H. nie zapewnia/nie będzie zapewniać w ramach usług świadczonych na rzecz A. jest system informatyczny służący do zarządzania przyjęciami towarów, magazynowaniem towarów oraz kompletowaniem przesyłek i przekazywaniem ich do wysyłki. Przedmiotowy system (…) został opracowany specjalnie dla potrzeb obsługi Kontraktu z D. i stanowi własność A. Jest to rodzaj systemu magazynowego, a jego funkcje ograniczają się do obsługi procesu przyjmowania towarów na magazyn, przechowywania oraz przygotowywania przesyłek do wysyłki. A. dostarczać będzie ww. oprogramowanie spółce H. jako narzędzie, celem zapewnienia odpowiedniej jakości usług logistycznych świadczonych przez spółkę polską. System (…) nie posiada funkcji, które pozwalałaby na podejmowanie jakichkolwiek działań kontrolnych w sensie takim, że A. mogłaby przy jego użyciu sprawować jakąkolwiek kontrolę nad działalnością H. (jest to system wyłącznie magazynowy). System (…) został zainstalowany i działa na serwerach położonych poza terytorium Polski. A. i H. dokonywać będą podziału pomiędzy siebie kosztów rozwijania tego systemu.

Ani A. ani H. nie nabywają/nie będą nabywać własności towarów sprzedawanych przez Klienta ani prawa do rozporządzania tymi towarami na żadnym etapie ich dystrybucji (tytuł prawny do towarów przechodzi bezpośrednio z D. na Konsumenta). Przyjmowanie dostaw, przechowywanie, pakowanie i przygotowywanie przesyłek do wysyłki do Konsumentów oraz obsługa zwrotów odbywa się według instrukcji Klienta i ustalonych z nim zasad współpracy. Okres przechowywania towarów Klienta w magazynie H. jest zróżnicowany i może wynosić od kilku dni do kilku tygodni lub dłużej, w zależności od popytu na towary oferowane przez Klienta.

Fakturowanie usług świadczonych w ramach omawianego Kontraktu wyglądać będzie następująco:

*   w zakresie usług obsługi wysyłek realizowanych z magazynów położonych w Niemczech - A. fakturować będzie polską spółkę F.,

*   w zakresie usług obsługi zamówień realizowanych z magazynu położonego w Polsce - H. fakturować będzie A. (zgodnie z zasadami ustalonymi w umowie pomiędzy tymi podmiotami), a w dalszej kolejności A. fakturować będzie polską spółkę F.

A. nie jest i nie będzie właścicielem, współwłaścicielem, najemcą lub użytkownikiem na podstawie innego tytułu prawnego znajdujących się w Polsce nieruchomości (biur, przestrzeni magazynowych, etc.) lub zaplecza technicznego (sprzętu lub instalacji do załadunku/wyładunku, sprzętu do magazynowania i przygotowywania przesyłek, etc.) wykorzystywanego do obsługi wysyłek Klienta. W szczególności, pracownicy A. nie mają i nie będą mieli dostępu do pomieszczeń/powierzchni magazynowej H., jak również nie odwiedzają/nie będą odwiedzali magazynu H. celem nadzorowania i monitorowania prac wykonywanych w ramach umowy. Mogą zdarzyć się pojedyncze przypadki obecności pracowników A. w magazynie H. w J., za każdym razem jednak odbywać się to za uprzednią zgodą H. i wyłącznie w celu zaprezentowania obiektu.

Spółka A. nie zatrudnia i nie będzie zatrudniać w Polsce pracowników lub współpracowników, czy to w związku z realizacją Kontraktu zawartego z Klientem, czy to dla jakichkolwiek innych celów. Cała obsługa marketingowa, sprzedażowa i zarządcza zarówno samego Kontraktu jak i Klienta odbywać się będzie przy wykorzystaniu pracowników zatrudnionych i pracujących w Niemczech.

Spółka H. posiada szerokie doświadczenie w świadczeniu usług profesjonalnej obsługi logistycznej dla podmiotów prowadzących sprzedaż za pośrednictwem platform i sklepów internetowych, w szczególności H. świadczyła i świadczy takie usługi jako niezależny przedsiębiorca na rzecz innych podmiotów (niezależnych klientów), których pozyskuje we własnym zakresie.

H. jest w stosunku do A. podmiotem powiązanym w rozumieniu odrębnych przepisów, nie jest jednak podmiotem zależnym od A. ani pod względem prawnym ani pod względem ekonomicznym, a czynności zlecone jej przez A. w ramach współpracy przy obsłudze Kontraktu z Klientem H. wykonywać będzie we własnym imieniu oraz na własny rachunek i ryzyko gospodarcze.

H. nie posiada (nie będzie posiadać) ani nie wykonuje (nie będzie wykonywać) pełnomocnictwa do działania w imieniu A. ani względem Klienta ani względem innych podmiotów trzecich. Rola H. sprowadza się bowiem do wykonywania czynności logistycznych związanych z obsługą wysyłek Klienta, w uzgodnionym przez strony zakresie.

A. nie posiada/nie będzie posiadać w Polsce miejsca zarządu, filii, biura, zakładu fabrycznego, warsztatu, kopalni, źródła ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołomu albo innego miejsca wydobywania zasobów naturalnych bądź też placu budowy.

Na chwilę obecną usługi dostarczane przez H. są jedynymi usługami, które A. zamierza nabywać w Polsce, tj. zarząd Spółki nie planuje obecnie zakupu innych towarów lub usług związanych z realizacją Kontraktu. Teoretycznie nie można wykluczyć, że w przyszłości pojawi się potrzeba zakupu innych usług od innych polskich dostawców, do których to usług stosuje się art. 28b ustawy o VAT, w żadnym wypadku jednak niniejszy wniosek oraz przedstawione w nim pytania nie dotyczą usług noclegowych lub gastronomicznych, o których mowa w art. 88 ust. 1 ustawy o VAT.

2 listopada 2018 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną Nr 0114-KDIP1-2.4012.455.2018.2.MC, w której uznał, że działalność prowadzona przez C. w związku z realizacją Kontraktu będącego przedmiotem omawianej tu Umowy Dzierżawy Przedsiębiorstwa skutkuje powstaniem po stronie C. stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy A. prawidłowo uznaje, że nie posiada/nie będzie posiadać na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów w zakresie podatku VAT?
2.  W przypadku uznania przez organ podatkowy, że A. posiada/będzie posiadać na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej - czy A. jest/będzie zobowiązana do naliczenia polskiego podatku VAT należnego z tytułu usług świadczonych na rzecz F. w części obejmującej obsługę prowadzoną za pośrednictwem tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej?
3.  W przypadku uznania przez organ podatkowy, że A. posiada/będzie posiadać na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej - czy A. jest/będzie uprawniona do odliczenia, na zasadach ogólnych, podatku VAT naliczonego z tytułu usług świadczonych na jej rzecz przez H. oraz innych dostawców, a związanych z działalnością tego stałego miejsca prowadzenia działalności?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  A. prawidłowo uznaje, że nie posiada/nie będzie posiadać na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów w zakresie podatku VAT.
2.  W przypadku uznania przez organ podatkowy, że A. posiada/będzie posiadać na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej - A. jest/będzie zobowiązana do naliczenia polskiego podatku VAT należnego z tytułu usług świadczonych na rzecz F. w części obejmującej obsługę prowadzoną za pośrednictwem tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.
3.  W przypadku uznania przez organ podatkowy, że A. posiada/będzie posiadać na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej - A. jest/będzie uprawniona do odliczenia, na zasadach ogólnych, podatku VAT naliczonego z tytułu usług świadczonych na jej rzecz przez H. oraz innych dostawców, a związanych z działalnością tego stałego miejsca prowadzenia działalności i nie znajdzie zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Ad. Pytanie 1

Zgodnie z art. 28b ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.; dalej: ustawa o VAT), miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. W przypadku jednak gdy usługi świadczone są dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Zgodnie z kolei z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego artykułu, za wyjątkiem przypadków, gdy usługodawcą jest podatnik nieposiadający na terytorium Polski siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - kiedy to (oraz przy założeniu spełnienia pozostałych warunków) podatnikiem z tytułu świadczenia usług jest ich nabywca (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT). Powyższe wskazuje, że w przypadku świadczenia usług istotnym elementem determinującym prawidłowy sposób określenia miejsca świadczenia usług oraz osoby podatnika jest ustalenie czy dany podmiot posiada w Polsce siedzibę działalności gospodarczej bądź też stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

A. nie posiada w Polsce siedziby działalności gospodarczej, tym samym dla potrzeb określenia miejsca świadczenia usług nabywanych przez Spółkę oraz określenia osoby podatnika dla potrzeb opodatkowania usług przez Spółkę wykonywanych konieczne jest ustalenie, czy będzie ona posiadała na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o VAT ani aktów wykonawczych do tej ustawy, zostało ono jednak określone w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do Dyrektywy VAT (Dz. U. UE L z 2011 r. nr 77/1, dalej: Rozporządzenie). Zgodnie z art. 11 Rozporządzenia:

1.  Na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalność gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 Rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.
2.  Na użytek stosowania następujących artykułów „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce” - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 Rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:
    1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE,
    2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE,
    3.  do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE,
    4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.
3.  Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W pkt 14 preambuły do Rozporządzenia wskazano ponadto, że zdefiniowanie pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej ma na celu określenie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów oceny istnienia bądź braku takiego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w poszczególnych przypadkach, przy czym dokonując takiej oceny należy za każdym razem uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej \[dalej: TSUE\].

Z orzecznictwa TSUE wynika, że o istnieniu stałego miejsca prowadzenia działalności można mówić, jeżeli w danym przypadku:

*   występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz

*   istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również, że

*   działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa.

Przesłanki te powinny być spełnione łącznie. Brak spełnienia którejkolwiek z nich oznacza, że stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w danym przypadku nie powstaje.

W zakresie przesłanki dotyczącej istnienia odpowiedniej struktury i zaplecza personalnego i technicznego w orzecznictwie TSUE przyjmuje się przy tym, że dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika w danym państwie nie jest konieczne, aby podatnik dysponował personelem, który jest u niego zatrudniony i zapleczem technicznym, które jest jego własnością. Wystarczy, że podatnik taki korzysta z zaplecza personalnego i technicznego innych podmiotów, pod warunkiem jednak, że podatnikowi przysługuje kontrola nad tym zapleczem porównywalna z tą jaką posiadałby, gdyby był jej właścicielem.

1.  Brak infrastruktury niezbędnej do prowadzenia działalności gospodarczej

W ocenie Wnioskodawcy, spółka A. nie posiada/nie będzie posiadała w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej z uwagi na fakt, że w jej przypadku niespełniona zostanie przesłanka posiadania na terytorium Polski struktury w wymiarze niezbędnym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego - przedmiotem działalności A. jest świadczenie usług logistycznych obejmujące handel towarami, przetwarzanie informacji, magazynowanie oraz obsługę i wsparcie administracyjne dostaw. Na podstawie Umowy Dzierżawy Przedsiębiorstwa Spółka przejmie Kontrakty z koncernem D., w ramach których świadczyć będzie usługi realizacji zamówień złożonych Klientowi przez Konsumentów z Niemiec oraz z krajów Europy Środkowo-Wschodniej. Prowadzenie działalności w tym zakresie wymaga zaangażowania:

1.  zasobów ludzkich w postaci personelu obsługującego przyjęcia towarów do magazynu oraz przygotowanie przesyłek do wysyłki,
2.  zasobów technicznych w postaci powierzchni magazynowej oraz
3.  zasobów technicznych w postaci oprogramowania do zarządzania przyjęciami i magazynowaniem towarów oraz zarządzania kompletowaniem przesyłek i przekazywaniem ich do wysyłki.

W wyroku w sprawie C-605/12 Welmory TSUE wskazał, że pierwszy podatnik mający siedzibę działalności gospodarczej w jednym państwie członkowskim, który korzysta z usług świadczonych przez drugiego podatnika mającego siedzibę w innym państwie członkowskim, powinien być uważany za posiadającego w tym innym państwie członkowskim „stałe miejsce prowadzenia działalności” w rozumieniu art. 44 dyrektywy VAT, w celu określenia miejsca opodatkowania tych usług, jeżeli to stałe miejsce charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór usług i wykorzystywanie ich do celów jego działalności gospodarczej, czego zbadanie należy do sądu odsyłającego. W wyroku tym TSUE wskazał jednak również, że:

59\. „Aby spółkę cypryjską, w okolicznościach takich jak w sprawie głównej, można było uważać za posiadającą stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu art. 44 dyrektywy VAT, powinna ona dysponować w Polsce przynajmniej strukturą charakteryzującą się wystarczającą stałością, umożliwiającą, w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, w Polsce odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych przez spółkę polską do własnych potrzeb działalności gospodarczej, czyli zarządzania danym systemem aukcji elektronicznych, a także emisji i sprzedaży „bidów”.

60\. Działalność gospodarcza prowadzona przez spółkę cypryjską, będąca przedmiotem postępowania głównego, polega na zarządzaniu systemem aukcji elektronicznych i obejmuje udostępnianie przez spółkę polską internetowej strony aukcyjnej oraz emisję i sprzedaż „bidów” klientom w Polsce. Okoliczność, że taka działalność może być wykonywana bez zapotrzebowania na faktyczne zaplecze personalne i techniczne na terytorium polskim, nie jest decydująca. Mimo jej szczególnego charakteru taka działalność gospodarcza wymaga przynajmniej odpowiedniej struktury, w szczególności w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, takiego jak wyposażenie informatyczne, serwery i odpowiednie oprogramowanie.

61\. W uwagach na piśmie i podczas rozprawy spółka polska podniosła, że infrastruktura udostępniona przez nią spółce cypryjskiej nie umożliwia tej ostatniej odbioru i wykorzystywania, do celów jej działalności gospodarczej, usług świadczonych jej przez rzeczoną spółkę polską. Według tej ostatniej zaplecze personalne i techniczne do celów działalności gospodarczej wykonywanej przez spółkę cypryjską, takie jak serwery informatyczne, oprogramowanie i obsługa informatyczna, a także system do zawierania umów z konsumentami i otrzymywania wpływów od nich, znajdują się poza terytorium polskim. Te okoliczności faktyczne nie zostały zbadane w ramach postępowania głównego.

62\. Do wyłącznej kompetencji sądu krajowego należy zbadanie takich informacji w celu oceny czy spółka cypryjska dysponuje w Polsce niezbędnym zapleczem personalnym i technicznym umożliwiającym jej odbiór usług świadczonych przez spółkę polską i wykorzystywanie ich do zarządzania i prowadzenia internetowej strony aukcyjnej, a także do emisji i sprzedaży „bidów”.

63\. Gdyby okoliczności faktyczne podnoszone przez spółkę polską okazały się prawdziwe, sąd odsyłający musiałby dojść do wniosku, że spółka cypryjska nie dysponuje w Polsce stałym miejscem prowadzenia działalności, bowiem nie ma koniecznej infrastruktury umożliwiającej jej odbiór usług świadczonych przez spółkę polską i wykorzystywanie ich do celów jej działalności gospodarczej.

64\. Okoliczność, że działalność gospodarcza dwóch spółek związanych umową o współpracy tworzy ekonomicznie nierozerwalną całość, a z jej rezultatów korzystają zasadniczo konsumenci w Polsce, nie ma znaczenia przy stwierdzeniu, czy spółka cypryjska posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce. Jak bowiem słusznie podkreśliły spółka polska, rząd cypryjski i Komisja Europejska, należy odróżnić usługi świadczone przez spółkę polską na rzecz spółki cypryjskiej od usług świadczonych przez tę ostatnią na rzecz konsumentów w Polsce. Chodzi o odrębne świadczenie usług, które podlegają różnym systemom VAT.”

Analogicznie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 20 marca 2017 r., sygn. I FSK 1884/14, w którym rozstrzygał sprawę spółki Welmory po publikacji orzeczenia TSUE. Uchylając niekorzystny dla Welmory wyrok sądu pierwszej instancji NSA stwierdził, że:

„W tym miejscu nie można pominąć również stanowiska Trybunału, który zwrócił uwagę, że w uwagach na piśmie i podczas rozprawy spółka polska podniosła, że infrastruktura udostępniona przez nią spółce cypryjskiej nie umożliwia tej ostatniej odbioru i wykorzystywania, do celów jej działalności gospodarczej, usług świadczonych jej przez rzeczoną spółkę polską. Według tej ostatniej zaplecze personalne i techniczne do celów działalności gospodarczej wykonywanej przez spółkę cypryjską, takie jak serwery informatyczne, oprogramowanie i obsługa informatyczna, a także system do zawierania umów z konsumentami i otrzymywania wpływów od nich, znajdują się poza terytorium polskim. Te okoliczności faktyczne nie zostały zbadane w ramach postępowania głównego (pkt 61 uzasadnienia wyroku). Trybunał jednocześnie stwierdził, że gdyby okoliczności faktyczne podnoszone przez spółkę polską okazały się prawdziwe, sąd odsyłający musiałby dojść do wniosku, że spółka cypryjska nie dysponuje w Polsce stałym miejscem prowadzenia działalności, bowiem nie ma koniecznej infrastruktury umożliwiającej jej odbiór usług świadczonych przez spółkę polską i wykorzystywanie ich do celów jej działalności gospodarczej (pkt 63 uzasadnienia wyroku).”

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, A. nie jest i nie będzie właścicielem, współwłaścicielem, najemcą lub użytkownikiem na podstawie innego tytułu prawnego znajdujących się w Polsce nieruchomości ani zaplecza technicznego. A. nie zatrudniała i nie będzie zatrudniać w Polsce pracowników lub współpracowników, czy to w związku z realizacją Kontraktu zawartego z Klientem, czy to dla jakichkolwiek innych celów. W zakresie obsługi wysyłek z magazynu zlokalizowanego na terytorium Polski A. korzystać będzie z usług podzleceniobiorcy - spółki H. oraz zasobów magazynowych i personelu przez nią zatrudnionego.

Jak jednak wskazano, zasobem, który jest niezbędny dla potrzeb właściwego wykonania usług na rzecz D., a którego H. nie będzie zapewniać w ramach usług świadczonych przez siebie na rzecz A. jest system informatyczny służący do zarządzania przyjęciami i magazynowaniem towarów oraz kompletowaniem przesyłek i przekazywaniem ich do wysyłki. Przedmiotowy system (…) został opracowany specjalnie dla potrzeb obsługi Kontraktu z D., stanowi własność A. oraz został zainstalowany i działa na serwerach położonych poza terytorium Polski. W świetle wskazówek przedstawionych przez TSUE powyższe oznacza, że infrastruktura udostępniona Spółce przez H. nie umożliwia A. odbioru i wykorzystywania, do celów jej działalności gospodarczej, usług świadczonych przez H. Dla pełnego/właściwego odbioru i wykorzystania tych usług niezbędne jest bowiem specjalistyczne oprogramowanie, którego jednak H. nie zapewnia. Powoduje to, że w omawianym przypadku niespełniona pozostaje przesłanka dysponowania przez A. na terytorium Polski strukturą w wymiarze niezbędnym do prowadzenia działalności gospodarczej i konsekwentnie oznacza, że Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów w zakresie podatku VAT.

1.  Brak kontroli nad zasobami dostarczanymi przez H.

W ocenie Wnioskodawcy, spółka A. nie będzie posiadała w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej także z uwagi na fakt, że w jej przypadku niespełniona zostanie przesłanka posiadania kontroli nad zasobami znajdującymi się na terytorium Polski, porównywalnej do tej jaka by Spółce przysługiwała, gdyby była ona właścicielem tych zasobów.

Jak już wskazano, w orzecznictwie TSUE przyjmuje się obecnie, że dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika w danym państwie nie jest konieczne, aby podatnik dysponował personelem, który jest u niego zatrudniony i zapleczem technicznym, które jest jego własnością. Wystarczy, że podatnik taki korzysta z zaplecza personalnego i technicznego innych podmiotów. Warunkiem jest jednak, aby podatnikowi przysługiwała kontrola nad tym zapleczem porównywalna z tą jaką posiadałby, gdyby był jej właścicielem.

W opinii z 15 maja 2014 r. do sprawy C-605/12, Welmory, Rzecznik Generalna Juliane Kokott potwierdziła, że przesłanka odpowiednich zasobów osobowych w jednym z państw członkowskich może zostać spełniona również w przypadku korzystania z pracowników, którzy nie są zatrudnieni przez daną spółkę. Zaznaczyła jednak, że taka spółka powinna posiadać nad nimi „porównywalną kontrolę” jaką posiadałaby nad własnymi pracownikami. Nie jest zatem konieczne własne zaplecze personalne, o ile dostępność innego zaplecza jest porównywalna do dostępności zaplecza własnego. W opinii Rzecznik Generalnej:

„Bowiem nawet jeśli stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej niekoniecznie wymaga własnego zaplecza personalnego i technicznego, to podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym. Dlatego w szczególności konieczne są umowy o usługi lub umowy najmu dotyczące zaplecza personalnego i technicznego, które to zaplecze jest do dyspozycji podatnika jak własne, i które to umowy nie podlegają zatem rozwiązaniu w krótkim czasie.”

Powyższe znajduje potwierdzenie także w praktyce polskich sądów administracyjnych i organów podatkowych, przykładowo:

*   w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 lutego 2015 r. sygn. I FSK 2004/13, gdzie sąd wskazał, że:

„(\`(...)\`) dla ustalenia czy podmiot ma w określonym państwie stałe miejsce prowadzenia działalności, nie jest niezbędne, aby środki techniczne (składające się na odpowiednie zaplecze techniczne) były własnością tego podmiotu. Istotne jest natomiast to, aby miał on nad nimi faktyczne władztwo tak, aby mógł je wykorzystywać odpowiednio przy nabywaniu i wykorzystywaniu (konsumowaniu) usług, bądź przy ich świadczeniu.”,

*   w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 lipca 2017, sygn. 0114-KDIP1-2.4012.196.2017.1.MC oraz z 27 kwietnia 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.83.2018.5.JŻ, gdzie wskazano, że:

„Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego. Podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym”.

Stanowisko to podziela także działająca przy Komisji Europejskiej tzw. VAT Expert Group w Sprawozdaniu z 11. spotkania z 11 września 2015 r.; podgrupa dyskutująca w temacie Welmory sp. z o.o., sprawa 605/12 (taxud.c. 1(2015)3987442)- EN). W ocenie tego organu:

„W opinii do sprawy Welmory Rzecznik Generalna Kokott stwierdziła, że nie jest konieczne, aby podatnik zatrudniał zasoby ludzkie. Wystarczająca może być sama dostępność zasobów, nad którymi podatnik »ma porównywalną kontrolę«. Pogląd ten odzwierciedla opinię Rzecznika Generalnego Poiares Maduro do sprawy RAL Channel Islands, w której stwierdzono, że dla celów stwierdzenia istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności nie jest absolutnie niezbędne, aby dane zasoby ludzkie były personelem podatnika. Rzecznik Maduro odniósł się przy tym do pojęcia »zależności« tych zasobów. Zasadniczo jeden podatnik nie powinien sam w sobie stanowić stałego miejsca prowadzenia działalności innego odrębnego podatnika. W przypadku jednak gdy drugi podatnik dokonuje outsourcingu pracowników od pierwszego podatnika, a ten umieszcza je do jego dyspozycji i pod jego kontrolą, może to doprowadzić do uznania, że istnieje wystarczający stopień »zależności« jednego podmiotu od drugiego, co mogłoby spowodować powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności. Pojęcie »porównywalnej kontroli« sugeruje poziom kontroli porównywalny z poziomem, jaki zwykle sprawuje jednostka nad pracownikami. Sugeruje to, że w przypadku, gdy pracownicy jednego podmiotu znajdują się pod kontrolą i kierownictwem innego podmiotu, który wywiera wystarczający wpływ na obowiązki i funkcje tych pracowników, może to prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności, jeśli obecny jest również wystarczający poziom innych zasobów. Podpisanie umowy o pracę nie powinno automatycznie prowadzić do utworzenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, ale możliwe jest, że postawienie personelu do dyspozycji innego podatnika może doprowadzić do zaspokojenia zapotrzebowania tego podatnika na zasoby ludzkie, jeżeli w kontekście prowadzonej przez niego działalności, innych zasobów wymaganych do spełnienia testu stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz tego, czy zasoby te są w stanie świadczyć usługi i/lub otrzymywać i wykorzystywać usługi, w zależności od konkretnej sytuacji, byłaby podstawa aby uznać, że stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej powstaje.”

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, H. pełnić będzie funkcję podzleceniobiorcy dla części Kontraktu realizowanego przez A. na rzecz D. H. posiada szerokie doświadczenie w świadczeniu usług profesjonalnej obsługi logistycznej dla podmiotów prowadzących sprzedaż za pośrednictwem platform i sklepów internetowych, w szczególności H. świadczyła i świadczy takie usługi jako niezależny przedsiębiorca na rzecz innych podmiotów (niezależnych klientów), których pozyskuje we własnym zakresie. Dla celów realizacji Kontraktu z D. H. zobowiązana jest zapewnić zasoby magazynowe i personalne, przy czym zasoby te spółka H. zobowiązana jest zapewnić we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność, tj. A. na żadnym etapie współpracy nie będzie ingerować w działania H. w tym zakresie, w szczególności A.:

*   nie będzie miała prawa swobodnego wstępu ani dysponowania powierzchnią magazynową H. wykorzystywaną dla potrzeb realizacji Kontraktu (ani całością ani wyraźnie określoną częścią tej powierzchni),

*   nie będzie miała prawa kontrolowania personelu H. pracującego przy realizacji Kontraktu, w szczególności nie będzie miała wpływu na rekrutację (zatrudnienia /zwolnienia), nie będzie również wydawała poleceń ani w jakikolwiek inny sposób nadzorowała/ kontrolowała pracy tych osób.

Powyższe oznacza, że w stosunku do zasobów należących do H., spółka A. nie będzie posiadała kontroli porównywalnej do tej jaką posiadałaby, gdyby była jej właścicielem, a konsekwentnie, że A. nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów w zakresie podatku VAT.

1.  Brak niezależności prowadzenia działalności względem działalności prowadzonej w siedzibie Spółki

W ocenie Wnioskodawcy, spółka A. nie będzie posiadała w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej również z uwagi na fakt, że w jej przypadku niespełniona zostanie przesłanka niezależności prowadzenia przez to stałe miejsce działalności gospodarczej w stosunku do działalności prowadzonej w siedzibie Spółki.

Jak wskazał TSUE w wyroku z 28 czerwca 2007 r. w sprawie C-73/06 Planzer Luxembourg:

„Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (\`(...)\`). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny (zob. ww. wyrok w sprawie ARO Lease, pkt 16).”

Pojęcie trwałości można rozumieć jako zamiar permanentnego (a przynajmniej długofalowego) prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium danego państwa. Jednocześnie, trwałość w odniesieniu do kryteriów powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, obejmuje również konieczność zaangażowania określonego zaplecza personalnego (zasobów ludzkich) i technicznego, bezspornie przesądzającego o tym, że działalność nie jest tymczasowa. Jak wskazał TSUE, trwałość wiąże się również z niezależnością w tym znaczeniu, że zorganizowane trwale zaplecze personalne i techniczne musi być w stanie funkcjonować niezależnie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Istotnym warunkiem powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej jest więc, aby aktywa techniczne i personalne posiadane (z zamiarem stałości) w danym kraju tworzyły strukturę niezależną i samodzielną, w takim stopniu, aby w ramach tej struktury możliwe było podejmowanie decyzji zarządczych w zakresie kwestii, które dotyczą tego stałego miejsca prowadzenia działalności oraz działalności gospodarczej prowadzonej przez to miejsce. Powstała struktura musi być zatem wyposażona w zdolność do samodzielnego realizowania i „konsumowania” świadczeń.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Spółka A. nie zatrudniała dotychczas i nie będzie zatrudniać w Polsce pracowników lub współpracowników, czy to w związku z realizacją Kontraktu zawartego z Klientem, czy to dla jakichkolwiek innych celów. Cała obsługa marketingowa, sprzedażowa i zarządcza zarówno samego Kontraktu jak i Klienta odbywać się będzie przy wykorzystaniu pracowników A. zatrudnionych i pracujących w Niemczech. Struktura utworzona w Polsce w związku z podjęciem przez A. współpracy z H. nie będzie więc ani niezależna, ani samodzielna, w szczególności nie będą w jej ramach działały osoby uprawnione do podejmowania jakichkolwiek decyzji zarządczych czy to w kwestiach dotyczących współpracy A. z koncernem D. czy w kwestiach współpracy pomiędzy A. i H. Wszelkie tego typu zagadnienia będą rozpatrywane i rozstrzygane wyłącznie przy wykorzystaniu zasobów A. znajdujących się w Niemczech. Powyższe powoduje, że w omawianym przypadku niespełniona pozostaje przesłanka posiadania przez A. na terytorium Polski struktury charakteryzującej się niezależnością i samodzielnością prowadzenia działalności i konsekwentnie oznacza, że Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów w zakresie podatku VAT.

Ad. Pytanie 2

Zgodnie z 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat tej działalności. W art. 17 ustawodawca wskazał jednak przypadki, w których podatnikiem, czyli podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku staje się nabywca towaru lub usługi. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest - w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15 lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Zgodnie z art. 17 ust. 1a ustawy o VAT, przepisy ust. 1 pkt 4 stosuje również w przypadku, gdy usługodawca posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, ale to miejsce prowadzenia działalności gospodarczej nie uczestniczy w tych transakcjach.

A. nie posiada w Polsce siedziby działalności gospodarczej, co do zasady więc ustalenie czy Spółka będzie podatnikiem (podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku) z tytułu usług świadczonych na rzecz Klienta zależeć będzie od tego, czy zostanie uznane, że A. posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oraz że to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej uczestniczy w tej transakcji. W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania przez organ podatkowy, że takie stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej po stronie Spółki powstaje:

*   do opodatkowania usług świadczonych przez A. na rzecz F. przy wykorzystaniu tego stałego miejsca prowadzenia działalności nie będzie miał zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT (stałe miejsce prowadzenia działalności będzie uczestniczyć w świadczeniu usług na rzecz ww. Klienta), co oznacza, że

*   do opodatkowania usług świadczonych przez A. na rzecz F. przy wykorzystaniu tego stałego miejsca prowadzenia działalności zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a konsekwentnie, że

*   A. będzie zobowiązana do naliczenia polskiego podatku VAT należnego z tytułu usług świadczonych na rzecz F. w części obejmującej obsługę prowadzoną za pośrednictwem tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Ad. Pytanie 3

Zgodnie z art. 28b ust. 1 i 2 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku usług świadczonych na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, w przypadku jednak, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Oznacza to, że w przypadku uznania przez organ podatkowy, że w przedstawionym wyżej stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym spółka A. posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, miejscem świadczenia usług wykonywanych na jej rzecz przez H. (jako usług świadczonych dla potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej) będzie terytorium Polski, a konsekwentnie, że z tytułu świadczenia tych usług H. powinna naliczać polski podatek VAT. Powyższe dotyczy również usług świadczonych przez innych dostawców - o ile usługi te będą świadczone dla potrzeb stałego miejsca prowadzenia działalności A. w Polsce, miejscem ich świadczenia będzie terytorium Polski, a usługodawcy będą zobowiązani do naliczenia podatku VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług lub dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi. Z powyższego wynika, że prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, w związku z nabyciem których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona generalna zasada odliczenia podatku wyklucza zatem możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do odliczenia faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, działalność A. obejmuje świadczenie usług obsługi logistycznej oraz sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju. W świetle przepisów ustawy o VAT usługi te stanowią czynności opodatkowane i jest to jedyna działalność jaką A. zamierza wykonywać na terytorium Polski, w szczególności Spółka nie będzie wykonywać w Polsce czynności zwolnionych z VAT lub czynności pozostających poza zakresem opodatkowania. Powyższe oznacza, że spełniona zostanie przesłanka, o której mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, tj. zakupione usługi wykorzystywane będą wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych.

W ocenie Wnioskodawcy, w omawianych przypadku nie znajdzie również zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy o VAT, a tym samym A. będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach otrzymanych od H. oraz innych usługodawców, na zasadach ogólnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie nieposiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce,

*   **prawidłowe** w zakresie obowiązku naliczenia podatku należnego z tytułu świadczonych usług,

*   **prawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020, poz. 106 z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

Z okoliczności przedmiotowej sprawy wynika, że Wnioskodawca, spółka utworzona i działającą zgodnie z przepisami prawa niemieckiego, posiada siedzibę działalności gospodarczej i faktyczny zarząd w (…) (Niemcy) oraz jest niemieckim rezydentem podatkowym oraz niemieckim podatnikiem podatku od wartości dodanej. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest świadczenie usług logistycznych obejmujących m.in. handel towarami, przetwarzanie informacji, magazynowanie oraz obsługę i wsparcie administracyjne dostaw. Wnioskodawca jest podatnikiem polskiego podatku od towarów i usług, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Spółka prowadzi również sprzedaż wysyłkową towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 24 ustawy.

Wątpliwości sformułowane w pytaniu nr 1 dotyczą ustalenia czy Wnioskodawca prawidłowo uznaje, że nie posiada/nie będzie posiadać na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Odnosząc się do niniejszych wątpliwości Wnioskodawcy należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia, na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE
3.  do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease BV, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Jednocześnie, przy określaniu stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, konieczność odwołania się do wyroków TSUE, wielokrotnie podkreślały polskie sądy administracyjne. Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 16 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 2004/13, odwołując się do wyroku TSUE C-260/95 stwierdził, że wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. W ocenie NSA, podatnik może więc „stworzyć” wymaganą strukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach. Z kolei, WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 30 września 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 563/09 stwierdził, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na terytorium kraju infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podobnie, tezy zawarte w wyrokach WSA sygn. akt III SA/Wa 3332/14 i III SA/Wa 3741/14 uwzględniające dorobek orzeczniczy TSUE, są pomocne dla analizy kwestii określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwa polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności, w ocenie tut. Organu, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie swój personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Co istotne, do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne, aby podatnik dysponował personelem, który jest u niego zatrudniony i zapleczem technicznym, które jest jego własnością. Wystarczy, że podmiot korzysta zarówno z zaplecza personalnego jak i technicznego innych podmiotów, tak, że umożliwia mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności. Niezbędna jest jedynie struktura organizacyjna konieczna do prowadzenia danego rodzaju działalności, natomiast zasoby ludzkie niezbędne do jej wykonywania mogą być pozyskiwane z zasobów zewnętrznych. Również zasoby techniczne nie muszą należeć do podatnika (tzn. być jego własnością). Wystarczające jest bowiem ich wynajęcie czy też zapewnienie w inny sposób.

Biorąc pod uwagę okoliczności przedstawionej sprawy należy stwierdzić, że działalność Wnioskodawcy realizowana w Polsce spełnia przesłanki do uznania jej za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, bowiem cechuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. W przedmiotowej sprawie prowadzenie części działalności w Polsce wynika z długotrwałego posiadania przez Wnioskodawcę w Polsce wystarczających zasobów osobowych oraz technicznych niezbędnych do prowadzenia części działalności gospodarczej oraz istnienia pewnej minimalnej skali działalność gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność Wnioskodawcy w Polsce nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. W analizowanym przypadku podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest świadczenie usług logistycznych obejmujących m.in. handel towarami, przetwarzanie informacji, magazynowanie oraz obsługę i wsparcie administracyjne dostaw. Z dniem 1 lipca 2020 r. Spółka stała się stroną Umowy Dzierżawy Przedsiębiorstwa na podstawie której otrzymała w dzierżawę przedsiębiorstwo C. oraz przejęła wszelkie wymienione w Umowie Dzierżawy stosunki umowne, oferty i inne stosunki prawne posiadane przez C., wymienione w załączniku do Umowy Dzierżawy i przypisane dzierżawionemu Przedsiębiorstwu. Przedmiotowe Umowy obejmują m.in. umowy związane z obsługą klienta D. Zatem, Wnioskodawca stał się w miejsce C. podmiotem praw i obowiązków wynikających z tych umów, w tym zawartego przez C. kontraktu ze szwedzką spółką E. oraz polską spółką F., na podstawie którego świadczy/świadczyć będzie usługi obsługi logistycznej sprzedaży internetowej prowadzonej przez Klienta tj. koncern D. Kontrakt zawarty został na okres wstępny wynoszący minimum pięć (5) lat od Daty Początkowej umowy określonej na 1 lutego 2019 r., kiedy to nastąpić ma osiągnięcie pełnych wolumenów obsługi. Kontrakt będzie obowiązywał do 31 stycznia 2024 r. Po zakończeniu okresu wstępnego Kontrakt będzie automatycznie przedłużany na kolejne okresy roczne, chyba że jedna ze stron złoży drugiej stronie pisemne zawiadomienie o zamiarze nieprzedłużania umowy na kolejny okres. Umowy obejmują realizację zamówień złożonych Klientowi przez Konsumentów z całej Europy, tj. obsługę logistyczną sprzedaży prowadzonej przez Klienta zarówno na rzecz Konsumentów z Europy Zachodniej, jak i na rzecz Konsumentów z regionu Europy Środkowo-Wschodniej, w tym z Polski. Zakres usług świadczonych w ramach Kontraktu obejmuje przyjmowanie towarów dostarczanych Klientowi przez jego dostawców, rozpakowywanie dostarczonych towarów i ich przechowywanie, przygotowywanie przesyłek do wysyłki według zamówień składanych Klientowi przez Konsumentów za pośrednictwem sklepu internetowego Klienta, a także tzw. obsługę zwrotów. Zgodnie z warunkami Kontraktu wysyłki towarów będą obsługiwane z dwóch lokalizacji: wysyłki przesyłek zamówionych przez Konsumentów z Niemiec - z magazynu zlokalizowanego w Niemczech (w miejscowości G.), wysyłki przesyłek zamówionych przez Konsumentów z krajów Europy Środkowo-Wschodniej (głównie Polska, Czechy, Węgry, Bułgaria i Słowacja) - z magazynu zlokalizowanego w Polsce (J.). Wnioskodawca w ramach dzierżawy przedsiębiorstwa posiada od 1 lipca 2020 r. jeden magazyn zlokalizowany w Niemczech i w zakresie obsługi wysyłek na terytorium Niemiec wykorzystuje ten magazyn. Odnośnie wysyłek do krajów Europy Środkowo-Wschodniej natomiast korzysta z pomocy podzleceniobiorcy - polskiej spółki H. H. będzie świadczyć usługi na rzecz Wnioskodawcy przy wykorzystaniu zatrudnionego przez siebie personelu oraz wynajętego przez siebie magazynu. Umowa pomiędzy C. i H. została zawarta na okres odpowiadający okresowi obowiązywania Kontraktu zawartego przez C. z D., a wynikające z niej prawa i obowiązki z dniem 1 lipca 2020 r. przeszły na Wnioskodawcę. Zakres usług świadczonych przez H. obejmować będzie przyjmowanie towarów dostarczanych Klientowi przez jego dostawców (w zakresie towarów przeznaczonych na rynki obsługiwane z magazynu H.), rozpakowywanie dostarczonych towarów i ich przechowywanie, przygotowywanie przesyłek do wysyłki według zamówień składanych Klientowi przez Konsumentów za pośrednictwem sklepu internetowego Klienta, a także tzw. obsługę zwrotów. Z powyższego opisu sprawy zatem wynika, że działalność Wnioskodawcy w Polsce realizowana w ramach dzierżawy przedsiębiorstwa C. obejmuje czynności polegające na profesjonalnej obsłudze logistycznej towarów D., które są wykonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych Wnioskodawcy. Oznacza to, że realizowana w Polsce działalność w ramach dzierżawy przedsiębiorstwa C., jak również zamiar kontynowania danej działalności przynajmniej do czasu obowiązywania Kontraktu z D., charakteryzuje się wystarczającą stałością tej działalności na terytorium kraju.

Jednocześnie, Wnioskodawca w ramach dzierżawy przedsiębiorstwa C. przy wykonywaniu kompleksowych usług logistycznych dysponuje w Polsce odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego świadczącą o posiadaniu przez Wnioskodawcę stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Podkreślić należy, że do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, o ile dostępność innego zaplecza jest porównywalna do dostępności zaplecza własnego - podatnikowi musi przysługiwać porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym. Istotne jest w tym przypadku ekonomiczne wykorzystanie ludzi i sprzętu. Do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne, aby podatnik dysponował personelem, który jest u niego zatrudniony i zapleczem technicznym, które jest jego własnością. Wystarczy, że podmiot korzysta zarówno z zaplecza personalnego, jak i technicznego innych podmiotów, w taki sposób, że umożliwia mu to odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności. Niezbędna jest jedynie struktura organizacyjna konieczna do prowadzenia danego rodzaju działalności, natomiast zasoby ludzkie niezbędne do jej wykonywania mogą być pozyskiwane z zasobów zewnętrznych. Również zasoby techniczne nie muszą należeć do podatnika (tzn. być jego własnością). Wystarczające jest bowiem ich wynajęcie czy też zapewnienie w inny sposób. W analizowanym przypadku Wnioskodawca w związku z faktem przejęcia praw i obowiązków z przedmiotowego Kontraktu zamierza przenieść do Polski część prowadzonej przez siebie działalności w zakresie usług logistycznych. Wnioskodawca decydując się na świadczenie usług obsługi logistycznej na terytorium Polski na rzecz D. (obsługa wysyłki przesyłek zamówionych przez Konsumentów z krajów Europy Środkowo-Wschodniej z magazynu zlokalizowanego w Polsce) zleca H. na podstawie zawartej umowy (umowa zawarta na okres odpowiadający okresowi obowiązywania Kontraktu zawartego przez Wnioskodawcę z Klientem) wykonanie tożsamych czynności, do wykonania których Wnioskodawca jest zobowiązany na podstawie zawartego Kontraktu. W konsekwencji Wnioskodawca wykonuje czynności realizowane w ramach Kontraktu (stanowiące podstawowy przedmiot działalności) przy wykorzystaniu personelu zatrudnionego przez H. oraz wynajętego przez H. magazynu. Przy tym, Wnioskodawca wykonując na terytorium Polski część prowadzonej działalności gospodarczej wykorzysta opracowany specjalnie dla potrzeb obsługi Kontraktu z D. i będący własnością Wnioskodawcy system informatyczny (…). Jak wskazał Wnioskodawca system informatyczny (…) jest niezbędny dla potrzeb właściwego wykonania usług na rzecz D., i Wnioskodawca udostępni ten system H. Tym samym H. będzie korzystać z tego systemu, który w tym celu zostanie jej udostępniony przez Spółkę. Przy tym Wnioskodawca i H. dokonywać będą podziału pomiędzy siebie kosztów rozwijania tego systemu. Zatem stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie pomimo tego, że Wnioskodawca nie będzie posiadać na terytorium Polski własnego zaplecza technicznego czy też personalnego, gdyż wszelkie czynności w ramach świadczonych usług będą wykonywane przez pracowników H., Wnioskodawca będzie posiadać w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej bowiem zasoby techniczne i personalne niezbędne do prowadzenia części działalności gospodarczej na terytorium kraju będą zapewnione poprzez korzystanie z usług H. oraz zasobów własnych w postaci sytemu.

W świetle powyższych uwag należy zatem stwierdzić, że w niniejszej sprawie zostaną spełnione kryteria posiadania minimalnego rozmiaru działalności charakteryzującej się określonym poziomem stałości, w której będzie miała miejsce obecność zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej podatnika. Tym samym wykorzystanie posiadanej w Polsce infrastruktury technicznej oraz personelu do wykonywania części prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, w sposób zorganizowany oraz ciągły, kwalifikuje prowadzoną i planowaną aktywność Wnioskodawcy na terytorium kraju jako stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Zatem, należy uznać że Wnioskodawca posiada/będzie posiadać na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Wątpliwości sformułowane w pytaniu nr 2 dotyczą ustalenia czy Wnioskodawca jest/będzie zobowiązany do naliczenia polskiego podatku VAT należnego z tytułu usług świadczonych na rzecz F. w części obejmującej obsługę prowadzoną za pośrednictwem tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

W myśl art. 17 ust. 2 ustawy – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4 i 5, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach (art. 17 ust. 1a ustawy).

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że, co do zasady, podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT należnego jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, czyli podmiot, który samodzielnie prowadzi działalność gospodarczą, tj. dokonuje odpłatnego świadczenia usług. Niemniej jednak, w przypadku spełnienia warunków określonych w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikiem staje się nabywca usługi.

Warunkiem zastosowania odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy jest m.in. to, aby usługodawcą był podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e ustawy, podatnik ten nie był zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy.

W niniejszej interpretacji stwierdzono, że Wnioskodawca (usługodawca) nieposiadający siedziby działalności gospodarczej w Polsce posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem, w analizowanym przypadku nie są spełnione warunki dotyczące usługodawcy określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy. W konsekwencji art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy nie znajduje zastosowania. Tym samym Wnioskodawca jest/będzie zobowiązany do naliczenia polskiego podatku VAT należnego z tytułu usług świadczonych na rzecz F. w części obejmującej obsługę prowadzoną za pośrednictwem stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości sformułowane w pytaniu nr 3 dotyczą ustalenia czy Wnioskodawca jest/będzie uprawniona do odliczenia, na zasadach ogólnych, podatku VAT naliczonego z tytułu usług świadczonych przez H. oraz innych dostawców, a związanych z działalnością stałego miejsca prowadzenia działalności Wnioskodawcy.

Odnosząc się do niniejszych wątpliwości Wnioskodawcy wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest więc związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może być bezpośredni lub pośredni.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, wskazanych w art. 88 tej ustawy. W treści tej regulacji ustawodawca wskazał przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego oraz przypadki, w których faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.

Zatem w sytuacji, gdy zostały wystawione faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których na fakturze nie wykazuje się kwoty podatku, podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w tej fakturze w części dotyczącej tych czynności.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Natomiast, według art. 28e ustawy – miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Jednocześnie w myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

1.  gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
2.  gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Jak stanowi art. 31a ust. 2 lit. h rozporządzenia 282/2011 – ustęp 1 obejmuje w szczególności wynajem lub wydzierżawianie nieruchomości inne niż opisane w ust. 3 lit. c), łącznie z przechowywaniem towarów w wyznaczonej do tego określonej części nieruchomości przeznaczonej do wyłącznego użytku przez usługobiorcę.

Natomiast zgodnie z art. 31a ust. 3 lit. b rozporządzenia 282/2011 – ustęp 1 nie ma zastosowania do przechowywania towarów na terenie nieruchomości, jeżeli żadna część nieruchomości nie jest przeznaczona do wyłącznego użytku przez usługobiorcę.

W analizowanym przypadku zakres usług świadczonych przez H. obejmuje przyjmowanie towarów dostarczanych Klientowi przez jego dostawców (w zakresie towarów przeznaczonych na rynki obsługiwane z magazynu H.), rozpakowywanie dostarczonych towarów i ich przechowywanie, przygotowywanie przesyłek do wysyłki według zamówień składanych Klientowi przez Konsumentów za pośrednictwem sklepu internetowego Klienta, a także tzw. obsługę zwrotów. Wnioskodawca nie będzie miał prawa swobodnego wstępu ani dysponowania powierzchnią magazynową H. wykorzystywaną dla potrzeb realizacji Kontraktu (ani całością ani wyraźnie określoną częścią tej powierzchni). Usługi dostarczane przez H. są jedynymi usługami, które Wnioskodawca zamierza nabywać w Polsce jednak nie można wykluczyć, że w przyszłości pojawi się potrzeba zakupu innych usług od innych polskich dostawców, do których to usług stosuje się art. 28b ustawy (przy czym nie będą to usługi noclegowe lub gastronomiczne, o których mowa w art. 88 ust. 1 ustawy).

Zatem, w świetle obwiązujących przepisów prawa podatkowego Wnioskodawca jest/będzie uprawniony do odliczenia, na zasadach ogólnych, podatku VAT naliczonego z tytułu usług świadczonych na jego rzecz przez H. oraz innych dostawców, a związanych z działalnością stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce. W konsekwencji należy stwierdzić, że do świadczonych przez H. usług nie znajdują zastosowania szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28e ustawy. Jednocześnie, biorąc pod uwagę opis sprawy, względem przedmiotowych usług nie znajdą zastosowania zasady szczególne ustalania miejsca świadczenia wynikające z art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2, art. 28n ustawy. Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca, w przypadku zakupu w przyszłości innych usług od innych polskich dostawców zastosowanie znajdzie art. 28b ustawy i nie będą to usługi noclegowe lub gastronomiczne, o których mowa w art. 88 ust. 1 ustawy. Jednocześnie, jak wskazano w niniejszej interpretacji, Wnioskodawca posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem usługi, dla których miejsce świadczenia ustalane jest na podstawie art. 28b ustawy, będą opodatkowane stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy w Polsce, tj. w kraju, w którym Wnioskodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego są/będą świadczone przedmiotowe usługi. Wobec tego w przypadku, gdy Wnioskodawca otrzyma faktury dokumentujące usługi świadczone przez H. oraz innych dostawców z wykazanym podatkiem nie znajdzie zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy. W konsekwencji, skoro przedmiotowe usługi są nabywane w związku ze dokonywaniem na terytorium Polski przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych, Wnioskodawca jest/będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych oraz wyroków trzeba zauważyć, że sposób rozumienia pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej ewoluował w kolejnych orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzeczeniach wojewódzkich sądów administracyjnych i Naczelnego Sądu Administracyjnego. Z analizy aktualnego orzecznictwa TSUE oraz sądów krajowych wynika, że wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. Podatnik może „stworzyć” wymaganą infrastrukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach. W świetle aktualnych orzeczeń w literaturze przedmiotu prezentowana jest teza, że kryterium posiadania odpowiednich zasobów ludzkich i technicznych dla celów istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności będzie spełnione również w przypadku, gdy podatnik nie będzie w danym kraju zatrudniał pracowników i nie będzie posiadał nieruchomości. Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że interpretacje indywidualne są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu. Interpretacje i wyroki powołane przez Wnioskodawcę rozstrzygają w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym odmiennym od opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku przez Stronę. Posiadanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej należy oceniać przez pryzmat konkretnego przypadku, bowiem ze względu na branżę w jakiej działa dany podmiot wymagane/wykorzystywane zaplecze techniczne i organizacyjne będzie inne. Przy rozstrzyganiu posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności niezbędna „struktura organizacyjna” różni się w zależności od sektora gospodarczego, którego sprawa dotyczy. Inne jest zaplecze techniczne i organizacyjne niezbędne np. dla świadczenia usług, a inne dla dystrybucji towarów, w tym różnego rodzaju towarów.

Zatem powołane przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku interpretacje i wyroki, wydane dla innych podmiotów w ich indywidualnej sprawie, nie może być podstawą do zaakceptowania stanowiska Spółki, że nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

W myśl art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.