Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1581/09-2/EWW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-02-16
Teza: Czy Spółka postępuje prawidłowo dokonując odliczenia podatku VAT zarówno wskazanego w fakturze zakupu usług, jak i wynikającego z dokumentów celnych?
Słowa kluczowe: import-import usług; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; usługi-usługi pośrednictwa; zgłoszenie-zgłoszenie celne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VII; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2009 r. (data wpływu 23 listopada 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 listopada 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka dokonuje importu towarów z Indii. w związku z tym, współpracuje z firmą świadczącą usługi agencyjne i pośredniczącą w dokonywaniu zakupu towarów w tym kraju. Zakres praw i obowiązków stron reguluje umowa, na podstawie której usługodawca obciąża Wnioskodawcę prowizją od zakupu zrealizowanego za jego pośrednictwem.

Usługodawca jest firmą polską, zarejestrowaną dla celów VAT i podatku dochodowego na terenie Polski. Faktury wystawione przez usługodawcę zawierają podatek VAT wg stawki 22%. Spółka dokonuje odliczenia kwoty VAT wskazanej w tej fakturze, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a. Jednocześnie dolicza wartość prowizji netto wynikającej z faktury do podstawy opodatkowania w dokumencie celnym (SAD), zgodnie z art. 29 ust. 15 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: u.p.t.u.), korzystając również z prawa do odliczenia podatku zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 2.

Zainteresowany podkreśla, że nabywa usługi agencyjne bezpośrednio związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych, tj. sprzedaży towarów odbiorcom krajowym i zagranicznym.

Ponadto, od lutego 2009 r. Spółka korzysta z rozliczenia importu towarów na zasadach opisanych w art. 33a u.p.t.u. w konsekwencji dokonuje odliczenia podatku naliczonego, którym jest zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 5, podatek należny z tytułu importu towarów wykazywany w deklaracji VAT.

Wnioskodawca korzysta z prawa do odliczenia odpowiednio: w rozliczeniu za okres, w którym otrzymuje faktury od usługodawcy oraz dokument celny SAD, natomiast od lutego 2009 r. w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a u.p.t.u.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Spółka postępuje prawidłowo dokonując odliczenia podatku VAT zarówno wskazanego w fakturze zakupu usług, jak i wynikającego z dokumentów celnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, postępuje on prawidłowo dokonując odliczenia podatku VAT zarówno z faktur zakupu usług, jak i wykazanego w dokumentach celnych.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a u.p.t.u., podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, który stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych od podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. w przypadku faktur dokumentujących wykonaną usługę spełnione są warunki wspomnianego artykułu, zatem Spółka stoi na stanowisku, że przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego w fakturze.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u., podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, którą w przypadku importu towarów stanowi suma kwot wynikająca z dokumentu celnego i deklaracji importowej.

Na podstawie art. 29 ust. 15 u.p.t.u., podstawa opodatkowania importu towarów obejmuje, o ile elementy takie nie zostały do niej włączone: prowizję, opakowania, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju. z przepisem tym koresponduje brzmienie art. 83 ust. 1 pkt 20 u.p.t.u., który przewiduje stosowanie stawki 0% do usług związanych bezpośrednio z importem towarów, w przypadku, gdy wartość tych usług została włączona do podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 29 ust. 15 u.p.t.u.

Brzmienie powyższych przepisów oznacza, że usługodawca mógł do świadczonej przez siebie usługi agencyjnej zastosować stawkę 0%, jednakże takie zachowanie jest prawem podatników, a nie ich obowiązkiem (nie można bowiem zmuszać podatników do zastosowania preferencyjnej stawki podatku, jeśli nie są oni bezwzględnie pewni, że mają prawo zastosować taką stawkę). Zatem, zastosowanie stawki 22% przez usługodawcę było dopuszczalne. Jednocześnie, nie ma zastosowania żaden z przepisów art. 88 ust. 3a u.p.t.u., które to przepisy określają sytuację, w których faktury nie stanowią podstawy do odliczenia podatku.

Skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego z takiej faktury, nie wpływa również na możliwość odliczenia podatku z dokumentu celnego.

Wobec nieskorzystania przez usługodawcę ze stawki 0% w opisanym stanie faktycznym, dochodzi de facto do podwójnego opodatkowania usługi pośrednictwa w nabyciu towarów spoza UE - raz poprzez naliczenie 22% VAT do wartości usługi (prowizja) przez usługodawcę i drugi raz poprzez zaliczenie tej wartości (tj. prowizji netto) do podstawy opodatkowania w imporcie towarów i opodatkowanie jej przez Spółkę.

Wnioskodawca nie może ponosić z tego tytułu negatywnych konsekwencji. Przyjęcie stanowiska o braku możliwości odliczenia podatku zawartego na fakturze usługodawcy lub wynikającego z dokumentu celnego SAD lub od lutego 2009 r. podatku należnego z tytułu importu towarów wykazywanego w deklaracji VAT, powodowałoby realne poniesienie ciężaru VAT przez Spółkę w tym zakresie. To z kolei, byłoby nie do zaakceptowania z punktu widzenia podstawowej zasady konstrukcyjnej podatku VAT, tj. zasady neutralności.

Zgodnie z tą zasadą, podatnik niebędący konsumentem nie może ponosić ekonomicznego ciężaru podatku VAT. System odliczeń podatku ma na celu całkowite uwolnienie podmiotu gospodarczego od obciążeń z tytułu podatku VAT. Tezy te znalazły wielokrotnie potwierdzenie zarówno w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych, jak i ETS.

Z punktu widzenia regulacji wspólnotowych (tj. Dyrektywy 112 dotyczącej podatku od wartości dodanej), wspólny system podatku VAT poprzez system odliczeń gwarantuje, iż wszelka działalność gospodarcza niezależnie od jej celu lub rezultatu jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny pod warunkiem, że działalność ta podlega temu podatkowi (por. orzeczenie ETS w sprawie x, w sprawie C-50/87 pomiędzy Komisją Europejską i Republiką Francuską oraz C-37/95 pomiędzy państwem Belgijskim a Ghent Coal Terminal NV).

Prawo do odliczenia podatku naliczonego jako podstawowe prawo podatnika zapewnia realizację powyższej zasady. Może doznać ono ograniczeń jedynie w ściśle określonych przypadkach (art. 88 u.p.t.u.).

Zdaniem Spółki, analiza wyłączeń prawa do odliczenia wskazuje, iż nie będą one miały zastosowania w przedmiotowym stanie faktycznym. w konsekwencji, Zainteresowany nabywając ww. usługi oraz importując towary bezpośrednio związane z działalnością opodatkowaną spełnia wszystkie warunki, aby być uprawnionym do odliczenia podatku naliczonego wynikającego zarówno z faktur usługodawcy jak i z dokumentów SAD – deklaracji VAT.

W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że postępuje prawidłowo dokonując podwójnego odliczenia VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. u. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka dokonuje importu towarów z Indii. w związku z tym, współpracuje z firmą świadczącą usługi agencyjne i pośredniczącą w dokonywaniu zakupu towarów w tym kraju. Zakres praw i obowiązków stron reguluje umowa, na podstawie której usługodawca obciąża Wnioskodawcę prowizją od zakupu zrealizowanego za jego pośrednictwem. Usługodawca jest firmą polską, zarejestrowaną dla celów VAT i podatku dochodowego na terenie Polski. Faktury wystawione przez niego zawierają podatek VAT wg stawki 22%.

Spółka dokonuje odliczenia kwoty VAT wskazanej w tej fakturze zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a. Jednocześnie dolicza wartość prowizji netto wynikającej z faktury do podstawy opodatkowania w dokumencie celnym (SAD), zgodnie z art. 29 ust. 15 ustawy, korzystając również z prawa do odliczenia podatku zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 2. Zainteresowany podkreśla, że nabywa usługi agencyjne bezpośrednio związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych, tj. sprzedaży towarów odbiorcom krajowym i zagranicznym.

Ponadto, od lutego 2009 r. Spółka korzysta z rozliczenia importu towarów na zasadach opisanych w art. 33a ustawy. w konsekwencji dokonuje odliczenia podatku naliczonego, którym jest zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 5, podatek należny z tytułu importu towarów wykazywany w deklaracji VAT.

W myśl art. 2 pkt 7 ustawy, przez import towarów rozumie się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, również w przypadku, gdy na podstawie przepisów celnych importowych towar jest zwolniony od cła albo cło na towar zostało zawieszone, w części lub w całości, albo zastosowano preferencyjną, obniżoną lub zerową stawkę celną.

Stosownie do art. 33 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 1 i 2, są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku, z uwzględnieniem obowiązujących stawek, z zastrzeżeniem art. 33b.

Zgodnie z art. 33a ust. 1 ustawy, w przypadku gdy towary zostaną objęte na terytorium kraju procedurą uproszczoną, o której mowa w art. 76 ust. 1 lit. b lub c rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE l 302 z 19.10.1992, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 4, str. 307), w której okresem rozliczeniowym jest miesiąc kalendarzowy, podatnik może rozliczyć kwotę podatku należnego z tytułu importu towarów w deklaracji podatkowej składanej za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu importu tych towarów.

Podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku (art. 29 ust. 1 ustawy).

W myśl art. 29 ust. 13 ustawy, podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest wartość celna powiększona o należne cło i podatek akcyzowy. w przypadku towarów objętych procedurą uszlachetniania biernego podstawą opodatkowania jest różnica między wartością celną produktów kompensacyjnych lub zamiennych dopuszczonych do obrotu a wartością towarów wywiezionych czasowo, powiększona o należne cło. Jeżeli przedmiotem importu w ramach uszlachetniania biernego są towary opodatkowane podatkiem akcyzowym, podstawą opodatkowania jest różnica między wartością celną produktów kompensacyjnych lub zamiennych dopuszczonych do obrotu a wartością towarów wywiezionych czasowo, powiększona o należne cło i podatek akcyzowy.

Natomiast, zgodnie z art. 29 ust. 15 ustawy, podstawa opodatkowania, o której mowa w ust. 13 i 14, obejmuje, o ile elementy takie nie zostały do niej włączone: prowizję, opakowania, transport i koszty ubezpieczenia, które zostały już poniesione albo będą poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju. Przez pierwsze miejsce przeznaczenia rozumie się miejsce wymienione w dokumencie przewozowym lub innym dokumencie, na podstawie którego towary są importowane. Elementy, o których mowa w zdaniu pierwszym, wlicza się do podstawy opodatkowania, również gdy powstają one w związku z transportem do innego miejsca przeznaczenia na terytorium Wspólnoty, jeżeli miejsce to jest znane w momencie dokonania importu.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się do usług związanych bezpośrednio z importem towarów, w przypadku gdy wartość tych usług została włączona do podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 29 ust. 15, z wyjątkiem usług:

1.  w zakresie ubezpieczenia towarów,
2.  dotyczących importu towarów zwolnionych od podatku.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast art. 86 ust. 2 ustawy precyzuje, iż kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7:

1.  suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:
    1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
    2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
    3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu
\- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4;2.  w przypadku importu towarów – suma kwot podatku wynikająca z dokumentu celnego i deklaracji importowej, z zastrzeżeniem pkt 5;
3.  zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6;
4.  kwota podatku należnego od importu usług, kwota podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
5.  kwota podatku należnego z tytułu importu towarów – w przypadkach, o których mowa w art. 33a.

Powyższe regulacje oznaczają, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują, jaki związek musi istnieć pomiędzy zakupami a sprzedażą, żeby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia. Związek ten może być bezpośredni (wydatek na nabycie towaru, który następnie zostanie przez podatnika sprzedany), bądź pośredni.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych wynikających z art. 86 ustawy, m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
    1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących,
    2.  w których kwota podatku wykazana na oryginale faktury lub faktury korygującej jest różna od kwoty wykazanej na kopii;
2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3.  wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą tę samą sprzedaż;
4.  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
    1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,
    2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
    3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności;
5.  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
6.  zaświadczenia, o którym mowa w art. 86 ust. 5, zawiera informacje niezgodne ze stanem faktycznym.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy wskazać należy, iż w przedmiotowej sprawie występują przesłanki pozytywne określone w art. 86 ustawy, które uprawniają Zainteresowanego do dokonania odliczenia podatku naliczonego, jednocześnie nie zachodzą przesłanki negatywne, o których mowa w powołanym przepisie. Tym samym stwierdzić należy, że na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, Spółka postępuje prawidłowo dokonując odliczenia podatku VAT wskazanego w fakturze zakupu usług, jak i wykazanego w dokumentach celnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. w szczególności dotyczy to kwestii ustalenia przez Spółkę wartości celnej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.