Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.396.2018.1.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-24
Teza: zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz inwestycyjny; usługi-usługi doradcze; usługi-usługi zarządzania; zarządzanie; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 czerwca 2018 r. (data wpływu 28 czerwca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (zwany też dalej „Kancelarią”) jest spółką partnerską świadczącą usługi w zakresie doradztwa prawnego – zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności (PKD) głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest: PKD 69.10. Z. Działalność prawnicza. Powyższy przedmiot działalności Wnioskodawcy ujawniony jest w KRS. W związku z wykonywaną działalnością Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług (dalej „VAT”).

Kancelaria świadczy usługi głównie na rzecz przedsiębiorców, w tym również na rzecz towarzystw funduszy inwestycyjnych (zwanych dalej „TFI”) oraz samych funduszy inwestycyjnych zamkniętych i otwartych działających na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (j.t. Dz.U.2018.56 z późn. zm.) (dalej „ustawa o funduszach inwestycyjnych”).

W ramach obsługi prawnej wykonywanej na rzecz jednego z funduszy inwestycyjnych zamkniętych (dalej „FIZ”), Kancelaria świadczy następujące usługi:

1.  analiza akt związanych z postępowaniem sądowym przeciwko FIZ z powództwa osób X w celu ustalenia sposobu oraz metodologii działań przeciwników,
2.  analiza innych działań prawnych oraz faktycznych podejmowanych przez X przeciwko FIZ, jej zarządcom oraz akcjonariuszom,
3.  opracowanie kompleksowej strategii działań ofensywnych przeciwko osobom X, w związku z podejmowanymi przez nich działaniami – strategia będzie obejmować wszelkie możliwe do podjęcia działania, uwzględniając zainicjowanie postępowań sądowych, postępowań karnych i/lub administracyjnych, a także zgodnych z prawem działań faktycznych, wraz z przedstawieniem argumentów przemawiających za celowością ich podjęcia, oraz możliwych do uzyskania efektów, oraz
4.  usługi prawne, w związku z dochodzeniem roszczeń przeciwko X,
5.  możliwość zlecenia przez FIZ wykonania przez Kancelarię innych czynności z zakresu doradztwa prawnego w formie ustnej, pisemnej oraz za pośrednictwem środków porozumiewania się na odległość, przy czym przyjęcie zlecenia przez Kancelarię wymaga dodatkowego potwierdzenia.

Powyżej wymienione usługi polegające na wykonywaniu czynności związanych z postępowaniami sądowymi wszczętymi przeciwko FIZ oraz przygotowywaniu strategii procesowej jak i ogólnie strategii działania przeciwko powodom X, dotyczą ściśle działalności FIZ i są świadczone przez Kancelarię na podstawie umowy zawartej z FIZ reprezentowanym przez właściwe TFI. Aktualnie Kancelaria dokumentuje ww. usługi obsługi prawnej realizowane na rzecz FIZ przy wykorzystaniu faktur, na których wykazuje VAT należny obliczony według podstawowej stawki (23%).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz FIZ usług obsługi prawnej w zakresie przedstawionym w opisie stanu faktycznego (pkt 1-3) podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, jako usługi zarządzania funduszami inwestycyjnym?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi zarządzania funduszami inwestycyjnymi, alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi i zbiorczymi portfelami papierów wartościowych – w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi. Z kolei stosownie do art. 43 ust. 15 ustawy o VAT, zwolnienie o którym mowa ww. przepisie nie ma zastosowania do czynności ściągania długów, w tym factoringu, usług doradztwa oraz usług w zakresie leasingu.

Aktualnie ustawa o VAT nie definiuje pojęcia „zarządzania” do celów stosowania ww. zwolnienia (taka definicja znajdowała się w jej art. 43 ust. 8 do dnia 31 marca 2013 r.). Podobnie definicja pojęcia „zarządzania” nie została przewidziana w Dyrektywie Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz poprzedzającej ją szóstej dyrektywie 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich. Jednakże termin ten oraz zakres jego zastosowania stał się przedmiotem orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej „TSUE”), co pozwala na sformułowanie wniosków dotyczących zakresu zwolnienia z podatku VAT.

Podstawą do zastosowania zwolnienia dla ww. usług w ustawie o VAT (tj. art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a stał się art. 135 ust. 1 lit. g ww. Dyrektywy Rady 2006/112/WE, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają z VAT transakcje zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi, określonymi przez państwa członkowskie, bowiem użyty w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy o VAT zakres usługi zarządzania funduszami zwolnionej z VAT odpowiada usługom wskazanym w art. 135 ust. 1 lit. g Dyrektywy 2006/112/WE. Samo pojęcia „zarządzania” specjalnymi funduszami inwestycyjnymi jest autonomicznym pojęciem prawa wspólnotowego, zdefiniowanym w Załączniku II do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/65/WE z dnia 13 lipca 2009 r. w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS).

W artykule 6 ust. 2 zdanie ostatnie Dyrektywy 2009/65/WE określono, iż działalność związana z zarządzaniem UCITS obejmuje, do celów niniejszej dyrektywy, obowiązki, o których mowa w Załączniku II. Przywołany Załącznik II wymienia „funkcje wchodzące w skład zbiorowego zarządzania portfelem”, które obejmują:

*   zarządzanie inwestycjami;
*   administrację, w tym:
    1.  obsługę prawną i obsługę rachunkowo-księgową w zakresie zarządzania funduszem;
    2.  zapytania klientów;
    3.  wycenę i wyznaczanie ceny (w tym zwroty podatkowe);
    4.  monitorowanie przestrzegania uregulowań;
    5.  prowadzenie rejestru posiadaczy jednostek uczestnictwa;
    6.  wypłatę zysków;
    7.  emisję i umarzanie jednostek uczestnictwa;
    8.  rozliczanie umów (w tym wysyłanie potwierdzeń);
    9.  prowadzenie ksiąg;
*   wprowadzanie do obrotu.

W analogiczny sposób funkcję zarządzania definiuje także Dyrektywa Parlamentu Europejskiego i Rady 2011/61/UE z dnia 8 czerwca 2011 r. w sprawie zarządzających alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi i zmiany dyrektyw 2003/41/WE i 2009/65/WE oraz rozporządzeń (WE) nr 1060/2009 i (UE) nr 1095/2010.

Należy podkreślić, iż z powołanego wyżej Załącznika II wynika, że na zarządzanie funduszami inwestycyjnymi składają się nie tylko działania polegające na zarządzaniu inwestycjami, lecz także czynności z zakresu administracji, w tym zapewnieniu obsługi prawnej i obsługi rachunkowo-księgowej. Zarządzanie funduszem inwestycyjnym obejmuje zatem zarówno zarządzanie jego portfelem inwestycyjnym, jak też wykonywanie czynności administracyjnych w stosunku do samego funduszu. Znajduje to potwierdzenie w orzecznictwie TSUE. Przykładowo w wyroku w sprawie C-169/04 Abbey National wskazano, że usługa zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi jest klasyfikowana za względu na charakter świadczonych usług, a nie ze względu na podmiot ją świadczący. Oznacza to, że zwolnienie z VAT dla usług zarządzania funduszami inwestycyjnymi ma charakter wyłącznie przedmiotowy, a o jego zastosowaniu decyduje zakres i charakter podejmowanych czynności, a nie status usługodawcy (nie można więc zawężać zwolnienia z VAT jedynie do usług świadczonych na rzecz funduszy inwestycyjnych przez TFI). TSUE potwierdził tę zasadę w kolejnym wyroku w sprawie C-275/11 GfBk Gesellschaft für Börsenkommunikation mbH, gdzie dopuszczona została możliwość stosowania zwolnienia z VAT do usług świadczonych przez osobę trzecią na rzecz spółki inwestycyjnej zarządzającej specjalnym funduszem inwestycyjnym.

Mając powyższe na uwadze, zwolnieniu z VAT podlegają usługi, które są związane ściśle z działalnością funduszu. Mogą one dotyczyć podstawowej działalności funduszu o charakterze inwestycyjnym, jak też bieżącej działalności funduszu inwestycyjnego (w tym tej z zakresu administracji). Zwolnienie z VAT znajdzie zastosowanie do tych usług, które są właściwe i specyficzne dla funkcjonowania funduszu inwestycyjnego, przy czym nie jest konieczne, aby czynności te dotyczyły stricte działalności funduszu o charakterze inwestycyjnym i polegały np. na podejmowaniu decyzji inwestycyjnych. Zarządzanie funduszem inwestycyjnym może zatem polegać również także realizowaniu funkcji związanych z bieżącą działalnością funduszu – np. poprzez zapewnienie jego obsługi prawnej. W ocenie Wnioskodawcy obsługa prawna jest jedną z usług specyficznych dla działalności funduszy inwestycyjnych albowiem umożliwia właściwe ich funkcjonowanie. Wsparcie prawne umożliwia funduszom pozyskiwanie oraz ochronę aktywów, jak również realizację oraz ochronę przysługujących im praw majątkowych (w szczególności poprzez reprezentowanie funduszy w postępowaniach sądowych). Tym samym należyte funkcjonowanie funduszu inwestycyjnego nie byłoby możliwe bez zapewnienia obsługi prawnej jego bieżącej działalności, a zatem zapewnienie obsługi prawnej w ramach bieżącej działalności funduszu wpisuje się w pojęcie zarządzania funduszem, rozumianym zgodnie z orzecznictwem TSUE (w szczególności w zakresie, w jakim odwołuje się ono do Załącznika II Dyrektywy 2009/65/WE).

Zgodnie z podanym przez Wnioskodawcę opisem stanu faktycznego, Kancelaria zapewnia obsługę prawną FIZ we wskazanym zakresie. Powoływana wyżej Dyrektywa 2009/65/WE nie definiuje zakresu pojęcia obsługi prawnej. W ustawach korporacyjnych dotyczących zawodów prawniczych używane jest natomiast pojęcie pomocy prawnej. Z ustawy o radcach prawnych i ustawy o adwokaturze wynika, iż:

*   zawód radcy prawnego polega na świadczeniu pomocy prawnej, a w szczególności na udzielaniu porad prawnych, sporządzaniu opinii prawnych, opracowywaniu projektów aktów prawnych oraz występowaniu przed sądami i urzędami;

*   pomocą prawną jest w szczególności udzielanie porad i konsultacji prawnych, opinii prawnych, zastępstwo prawne i procesowe;

*   zawód adwokata polega na świadczeniu pomocy prawnej, a w szczególności na udzielaniu porad prawnych, sporządzaniu opinii prawnych, opracowywaniu projektów aktów prawnych oraz występowaniu przed sądami i urzędami.

Jak już wyżej wskazano, w ocenie Wnioskodawcy, w zakres zarządzania funduszem inwestycyjnym w rozumieniu przywołanych powyżej dyrektyw oraz bazując na orzecznictwie TSUE, wchodzą czynności związane z obsługą prawną, która jest związana z tym zarządzaniem, co obejmuje szereg różnych czynności, takich jak np. sporządzanie opinii prawnych, sporządzanie projektów dokumentów prawnych, konsultacje prawne, jak również reprezentowanie funduszu przed organami i sądami oraz opracowywanie strategii procesowej. Czynności te wykonywane przez radców prawnych lub adwokatów powinny być zatem uznane za obsługę prawną funduszu inwestycyjnego, a tym samym usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz TFI będą mieścić się w powyżej przytoczonej definicji zarządzania zawartej w Załączniku II do Dyrektywy 2009/65/WE.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy przedstawione w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego usługi świadczone przez Kancelarię na rzecz FIZ, stanowią usługi zarządzania funduszami inwestycyjnymi w rozumieniu ustawy o funduszach inwestycyjnych, które podlegają zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy VAT.

Przedstawione wyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, np.:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w interpretacji z dnia 13 grudnia 2017 r., 0113-KDIPT1-2.4012.724.2017.1.JS;

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w interpretacji z dnia 17 października 2017 r., 0113-KDIPT1-1.4012.715.2017.1.AK;

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w interpretacji z dnia 13 października 2017 r., 0114-KDIP4.4012.401.2017.3.AS;

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji z dnia 25 stycznia 2017 r., 1462-IPPP1.4512.958.2016.1.BS;

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji z dnia 30 czerwca 2015 r., IPPP1 /4512-341/15-2/JL;

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji z dnia 30 kwietnia 2015 r., IPPP1/4512-138/15-2/MPe

W opinii Wnioskodawcy, analogiczne stanowisko powinno zostać zaprezentowane również w odniesieniu do usług, opisanych w stanie faktycznym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

I tak, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Stosownie natomiast do postanowień art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Z kolei stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w powołanej ustawie, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a) i b) ustawy, zwalnia się od podatku usługi zarządzania:

1.  funduszami inwestycyjnymi, alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi i zbiorczymi portfelami papierów wartościowych – w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi,
2.  portfelami inwestycyjnymi funduszy inwestycyjnych i alternatywnych funduszy inwestycyjnych, o których mowa w lit. a, lub ich częścią.

Na podstawie art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Kancelaria) jest spółką partnerską świadczącą usługi w zakresie doradztwa prawnego – zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności (PKD) głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest: PKD 69.10. Z. Działalność prawnicza. W związku z wykonywaną działalnością Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Kancelaria świadczy usługi głównie na rzecz przedsiębiorców, w tym również na rzecz towarzystw funduszy inwestycyjnych (zwanych dalej „TFI”) oraz samych funduszy inwestycyjnych zamkniętych i otwartych działających na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi.

W ramach obsługi prawnej wykonywanej na rzecz jednego z funduszy inwestycyjnych zamkniętych (dalej „FIZ”), Kancelaria świadczy następujące usługi:

1.  analiza akt związanych z postępowaniem sądowym przeciwko FIZ z powództwa osób X w celu ustalenia sposobu oraz metodologii działań przeciwników,
2.  analiza innych działań prawnych oraz faktycznych podejmowanych przez X przeciwko FIZ, jej zarządcom oraz akcjonariuszom,
3.  opracowanie kompleksowej strategii działań ofensywnych przeciwko osobom X, w związku z podejmowanymi przez nich działaniami – strategia będzie obejmować wszelkie możliwe do podjęcia działania, uwzględniając zainicjowanie postępowań sądowych, postępowań karnych i/lub administracyjnych, a także zgodnych z prawem działań faktycznych, wraz z przedstawieniem argumentów przemawiających za celowością ich podjęcia, oraz możliwych do uzyskania efektów, oraz
4.  usługi prawne, w związku z dochodzeniem roszczeń przeciwko X,
5.  możliwość zlecenia przez FIZ wykonania przez Kancelarię innych czynności z zakresu doradztwa prawnego w formie ustnej, pisemnej oraz za pośrednictwem środków porozumiewania się na odległość, przy czym przyjęcie zlecenia przez Kancelarię wymaga dodatkowego potwierdzenia.

Powyżej wymienione usługi polegające na wykonywaniu czynności związanych z postępowaniami sądowymi wszczętymi przeciwko FIZ oraz przygotowywaniu strategii procesowej jak i ogólnie strategii działania przeciwko powodom X, dotyczą ściśle działalności FIZ i są świadczone przez Kancelarię na podstawie umowy zawartej z FIZ reprezentowanym przez właściwe TFI.

W odniesieniu do przedstawionego opisu wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz FIZ usług obsługi prawnej w zakresie przedstawionym w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (pkt 1-3) podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT znajdzie zastosowanie w przypadku, gdy usługi zarządzania dotyczą m.in. funduszy inwestycyjnych (w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi) oraz portfeli inwestycyjnych funduszy inwestycyjnych lub ich części.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 i ust. 3 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1355), zwanej dalej ustawą o funduszach inwestycyjnych, fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe. Fundusz inwestycyjny prowadzi działalność, ze szczególnym uwzględnieniem interesu uczestników, przestrzegając zasad ograniczania ryzyka inwestycyjnego określonych w ustawie.

W myśl art. 45a ust. 1 ww. ustawy o funduszach inwestycyjnych, z zastrzeżeniem art. 47 ust. 6 oraz z uwzględnieniem art. 75-82 rozporządzenia 231/2013, towarzystwo może, w drodze umowy zawartej w formie pisemnej, powierzyć przedsiębiorcy lub przedsiębiorcy zagranicznemu wykonywanie czynności związanych z działalnością prowadzoną przez to towarzystwo.

Zgodnie z art. 46 ust. 1 cyt. ustawy, umowa, o której mowa w art. 45a ust. 1, której przedmiotem jest zlecenie zarządzania portfelem inwestycyjnym funduszu lub jego częścią, może być, z uwzględnieniem art. 78 rozporządzenia 231/2013 – w przypadku specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego i funduszu inwestycyjnego zamkniętego, zawarta wyłącznie z:

1.  podmiotem prowadzącym działalność maklerską w zakresie zarządzania portfelami, w skład których wchodzi jeden lub większa liczba instrumentów finansowych, lub innym towarzystwem posiadającym zezwolenie, o którym mowa w art. 45 ust. 2 pkt 1;
2.  podmiotem prowadzącym działalność maklerską w zakresie zarządzania portfelami, w skład których wchodzi jeden lub większa liczba instrumentów finansowych, mającym siedzibę w innym państwie członkowskim;
3.  podmiotem prowadzącym działalność maklerską z siedzibą w państwie należącym do OECD niebędącym państwem członkowskim, jeżeli:
    1.  do portfela inwestycyjnego funduszu lub jego części mogą być nabywane papiery wartościowe i instrumenty rynku pieniężnego zgodnie z ustawą i statutem funduszu,
    2.  podmiot prowadzący działalność maklerską podlega nadzorowi właściwego organu nadzoru nad rynkiem kapitałowym w tym państwie i uzyskał zezwolenie tego organu równoważne zezwoleniu na zarządzanie portfelami, w skład których wchodzi jeden lub większa liczba instrumentów finansowych,
    3.  jest zapewniona, na zasadzie wzajemności, współpraca Komisji z tym organem nadzoru.

Art. 46 ust. 3 ww. ustawy o funduszach inwestycyjnych wskazuje, że w przypadku gdy towarzystwo zarządza funduszem inwestycyjnym, o którym mowa w art. 196, może zawrzeć umowę, o której mowa w art. 45a ust. 1, w zakresie zarządzania portfelem inwestycyjnym funduszu lub jego częścią, z wyspecjalizowanym podmiotem innym niż podmioty, o których mowa w ust. 1, jeżeli podmiot ten podlega nadzorowi właściwego organu nadzoru nad rynkiem kapitałowym i posiada zezwolenie na zarządzanie portfelami, w skład których wchodzi jeden lub większa liczba instrumentów finansowych, z uwzględnieniem art. 78 rozporządzenia 231/2013.

Na podstawie art. 46 ust. 3a ustawy o funduszach inwestycyjnych, zawarcie przez towarzystwo zarządzające funduszem inwestycyjnym, o którym mowa w art. 196, umowy, o której mowa w art. 45a ust. 1, w zakresie zarządzania portfelem inwestycyjnym funduszu lub jego częścią, z wyspecjalizowanym podmiotem innym niż podmioty, o których mowa w ust. 1 i ust. 3, wymaga zgody Komisji.

Z powyższych przepisów wynika, że Towarzystwo zarządzające funduszem inwestycyjnym może zlecić zarządzanie portfelem inwestycyjnym funduszu lub jego częścią innym podmiotom, wymienionym w ww. przepisach.

Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. g) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1, z późn. zm.) państwa członkowskie zwalniają transakcje: zarządzanie specjalnymi funduszami inwestycyjnymi, określonymi przez państwa członkowskie.

Analizując przedstawione powyżej regulacje dotyczące zwolnień zauważyć należy, że użyte w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT pojęcie usługi zarządzania funduszami odpowiada określeniom wskazanym w art. 135 ust. 1 lit. g) Dyrektywy 2006/112/WE – „zarządzanie specjalnymi funduszami inwestycyjnymi, określonymi przez państwa członkowskie”.

Dyrektywa 112 nie definiuje pojęcia „zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi”. W powyższym zakresie zasadnym jest więc odniesienie się do Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/65/WE z dnia 13 lipca 2009 r. w sprawie koordynacji przepisów ustawowych, wykonawczych i administracyjnych odnoszących się do przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS) (Dz. Urz. UE L Nr 302, s. 32, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 6 ust. 2 Dyrektywy 2009/65/WE, działalność związana z zarządzaniem przedsiębiorstwami zbiorowego inwestowania w zbywalne papiery wartościowe (UCITS) obejmuje obowiązki, o których mowa w załączniku II. Zgodnie z treścią załącznika II, funkcje wchodzące w skład zbiorowego zarządzania portfelem to funkcje obejmujące:

*   zarządzanie inwestycjami,
*   administrację:
    1.  obsługa prawna i obsługa rachunkowo-księgowa w zakresie zarządzania funduszem;
    2.  zapytania klientów;
    3.  wycena i wyznaczanie ceny (w tym zwroty podatkowe);
    4.  monitorowanie przestrzegania uregulowań;
    5.  prowadzenie rejestru posiadaczy jednostek uczestnictwa;
    6.  wypłata zysków;
    7.  emisja i umarzanie jednostek uczestnictwa;
    8.  rozliczanie umów (w tym wysyłanie potwierdzeń);
    9.  prowadzenie ksiąg,
*   wprowadzanie do obrotu.

W dokonaniu interpretacji pojęcia zarządzania w sposób zgodny z celami Dyrektywy VAT pomocne są orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z dnia 21 października 2004 r. w sprawie C-8/03 Banque Bruxelles Lambert SA (BBL) przeciwko Belgii, definiującym ww. pojęcie zarządzania, Rzecznik Generalny podkreślił: „Otóż cel ten wymaga takiego zakreślenia zwolnienia, aby nie naruszało ono zasady powszechności podatku, bez czynienia go jednak bezprzedmiotowym. Z tego punktu widzenia dopuszczalne jest objęcie zwolnieniem wszystkich transakcji bezpośrednio związanych z systemem zarządzania funduszami powierniczymi. Tym samym nie można ograniczać zwolnienia tylko do podejmowania decyzji. Niemniej jednak nie można rozciągnąć go na wszystkie usługi świadczone na rzecz przedsiębiorstw zbiorowego inwestowania, które znajdują się w takiej sytuacji, jak fundusze powiernicze”. Zdaniem pełnomocnika „transakcje, które obejmują zwolnienie, winny ograniczać się do tych, które są ściśle związane z prowadzeniem funduszu, to znaczy do określania polityki inwestycyjnej, kupna i sprzedaży aktywów. O ile zwolnione transakcje nie ograniczają się do podejmowania decyzji, o tyle jednak muszą one bezpośrednio dotyczyć transakcji handlowych papierami wartościowymi. Aby móc zastosować zwolnienie, należy ustalić, że dane świadczenia są nierozerwalnie związane z transakcjami bezpośrednio zwolnionymi przez szóstą dyrektywę. Z kolei świadczenia, które można łatwo oddzielić od zarządzania funduszem w ścisłym tego słowa znaczeniu, należy uznać za podlegające podatkowi VAT”.

Doprecyzowania powyższej definicji dokonał TSUE w orzeczeniu z dnia 4 maja 2006 r. w sprawie C-169/04 Abbey National plc, Inscape Investment Fund przeciwko Commissioners of Customs & Excise, w którym Trybunał podkreślił, że jest to autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego, którego treść nie może być zmieniona przez państwa członkowskie. Dalej wskazał, że pojęcie zarządzania funduszami powierniczymi w rozumieniu tego przepisu obejmuje usługi w zakresie administracyjnego zarządzania i prowadzenia rachunkowości funduszy świadczone przez podmiot zarządzający będący osobą trzecią, jeżeli tworzą one odrębną całość i – jeśli je oceniać globalnie – są specyficzne i istotne dla zarządzania funduszami powierniczymi. Trybunał zaznaczył też, że: „odnosząc się do usług w zakresie zarządzania administracyjnego i prowadzenia rachunkowości funduszy świadczonych przez podmiot zarządzający będący osobą trzecią, należy najpierw zaznaczyć, że tak jak w przypadku transakcji zwolnionych z opodatkowania na mocy art. 13 część B lit. d) pkt 3 i 5 szóstej dyrektywy (…), zarządzanie funduszami powierniczymi, o których mowa w pkt 6 tego artykułu, jest określane w zależności od rodzaju świadczonych usług, a nie w zależności od osoby świadczącej lub odbiorcy usług”. W uzasadnieniu TSUE podkreślił, że aby móc zakwalifikować transakcje w zakresie zarządzania administracyjnego i prowadzenia rachunkowości funduszy świadczone przez podmiot zarządzający będący osobą trzecią, jako zwolnione od podatku na mocy art. 13 część B lit. d) pkt 6 szóstej dyrektywy, powinny one tworzyć odrębną całość, która w konsekwencji wypełnia specyficzne i istotne funkcje usługi opisanej w pkt 6. Samo świadczenie usług o charakterze materialnym czy też technicznym, takie jak udostępnienie systemu informatycznego, nie jest objęte zakresem zwolnienia przewidzianego w ww. przepisie.

Natomiast przedmiotem rozstrzygnięcia TSUE w orzeczeniu z dnia 7 marca 2013 r. w sprawie C-275/11 GfBk Gesellschaft für Börsenkommunikation mbH przeciwko Finanzamt Bayreuth, była kwestia możliwości zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT usług doradczych świadczonych przez GfBk na rzecz funduszu inwestycyjnego. Trybunał podkreślił konieczność szerokiego interpretowania pojęcia czynności „zarządzania specjalnym funduszem inwestycyjnym” i stwierdził: „okoliczność, że usługi doradcze i informacyjne nie zostały wymienione w załączniku II do dyrektywy 85/611 zmienionej dyrektywą 2001/107, nie stanowi przeszkody w zaliczeniu ich do kategorii specyficznych usług objętych zakresem czynności „zarządzania” specjalnym funduszem inwestycyjnym w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 6 szóstej dyrektywy (…). Fakt, iż usługi doradcze i informacyjne świadczone przez osobę trzecią nie wiążą się z dokonaniem zmian w sytuacji prawnej lub finansowej funduszu również nie stoi na przeszkodzie objęciu ich pojęciem „zarządzania” specjalnym funduszem inwestycyjnym w rozumieniu art. 13 część B lit. d)”. W wyroku tym Trybunał wyjaśnił, że aby usługi zarządzania świadczone przez osobę trzecią można było zakwalifikować jako transakcje podlegające zwolnieniu w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 6 szóstej dyrektywy, muszą one stanowić w globalnej ocenie odrębną całość oraz spełniać szczególne i istotne funkcje z zakresu zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi.

Z uwagi na fakt, że pojęcie „zarządzania” funduszami inwestycyjnymi przewidziane w powołanym powyżej art. 135 Dyrektywy 2006/112/WE stanowi autonomiczne pojęcie prawa wspólnotowego, powinno więc być zdefiniowane z punktu widzenia prawa wspólnotowego, a jego treści nie można zmienić.

Zgodnie z orzecznictwem TSUE pojęcie „zarządzania” może obejmować różne odrębne usługi np. usługi w zakresie administracyjnego zarządzania i prowadzenia rachunkowości funduszy (wyrok C-169/04) czy też usługi doradztwa inwestycyjnego (wyrok C-275/11), które będą korzystały ze zwolnienia, nawet jeżeli będą świadczone przez zarządzających będących osobami trzecimi. Jedynym warunkiem jest, aby usługi te spełniały szczególne i istotne funkcje zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi.

Ze względu na wnioski płynące z powołanych powyżej przepisów oraz orzecznictwa TSUE należy stwierdzić, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi nie mieszczą się w zakresie czynności wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 lit. a ustawy. W przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca nie świadczy usług zarządzania Funduszem, ponieważ nie można uznać, że dokonywane czynności spełniają szczególne i istotne funkcje zarządzania specjalnymi funduszami inwestycyjnymi. Świadczone usługi mają raczej charakter informacyjny, pomocniczy, konsultacyjny, gdyż polegają na dostarczaniu eksperckiej wiedzy. Wskazuje na to zakres czynności opisanych przez Spółkę, tj. analiza akt związanych z postępowaniem sądowym przeciwko FIZ z powództwa osób X w celu ustalenia sposobu oraz metodologii działań przeciwników; analiza innych działań prawnych oraz faktycznych podejmowanych przez X przeciwko FIZ, jej zarządcom oraz akcjonariuszom; opracowanie kompleksowej strategii działań ofensywnych przeciwko osobom X, w związku z podejmowanymi przez nich działaniami – strategia będzie obejmować wszelkie możliwe do podjęcia działania, uwzględniając zainicjowanie postępowań sądowych, postępowań karnych i/lub administracyjnych, a także zgodnych z prawem działań faktycznych, wraz z przedstawieniem argumentów przemawiających za celowością ich podjęcia, oraz możliwych do uzyskania efektów. Wymienione we wniosku w pkt 1-3 czynności nie tworzą też odrębnej całości, o której mowa w ww. orzeczeniach TSUE lecz mają charakter czynności doraźnych i pojedynczych. Wykonywanie zawodu radcy prawnego/adwokata – jak podniósł Wnioskodawca – polega na świadczeniu pomocy prawnej, a w szczególności na udzielaniu porad prawnych, sporządzaniu opinii prawnych, opracowywaniu projektów aktów prawnych oraz występowaniu przed sądami i urzędami. Natomiast pomocą prawną jest w szczególności udzielanie porad i konsultacji prawnych, opinii prawnych, zastępstwo prawne i procesowe.

Nie można uznać, że Wnioskodawca jest podmiotem, któremu zlecono zarządzanie funduszem inwestycyjnym, opis sprawy wskazuje jednoznacznie, że Wnioskodawca świadczy na rzecz funduszy inwestycyjnych usługi obsługi prawnej w ściśle określonym zakresie, co dodatkowo potwierdził wymieniając poszczególne czynności składające się na ww. usługę, a nie usługi zarządzania.

Zarządzanie funduszami inwestycyjnymi, bez względu na to, jak szerokie znaczenie nadać temu pojęciu, z istoty swej wymaga bieżącego uczestnictwa w działalności specyficznej, typowej dla tego funduszu. W rozpatrywanym przypadku, Wnioskodawca wykonując opisane czynności nie będzie uczestniczył w żadnym stopniu w świadczeniu usług zarządzania funduszami.

W konsekwencji czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie mogą być uznane za usługi zarządzania funduszami inwestycyjnymi w świetle ww. uregulowań prawnych. Ze względu zaś na fakt, że wymienione czynności Wnioskodawcy mają charakter usług doradczych, jako wymienione w treści przepisu art. 43 ust. 15 pkt 2 ustawy o VAT, podlegają wyłączeniu ze zwolnienia i są opodatkowane stawką VAT w wysokości 23% .

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy wskazać, że interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach podatników w oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy prawa i stan faktyczny/zdarzenie przyszłe przedstawiony przez danego podatnika. Powołane interpretacje nie stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa, więc zawartego w nich stanowiska organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.