Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB4/4511-498/15/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-02-03
Teza: Czy przychód uzyskany z odsetek od pożyczek należy zakwalifikować do przychodu z kapitałów pieniężnych, o którym stanowi art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz czy przychód ten należy rozliczyć zgodnie z art. 45 ust. 1 i ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: kapitał-kapitały pieniężne; pożyczka-odsetki od pożyczki; przychód-źródła przychodu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2015 r. (data wpływu 23 października 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 grudnia 2015 r. (data wpływu 4 stycznia 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie m.in. opodatkowania wspólnika spółki osobowej z tytułu uzyskanych odsetek od pożyczek udzielanych przez tę spółkę jest :

*   **prawidłowe** w odniesieniu do pytania nr 3,
*   **nieprawidłowe** w odniesieniu do pytania nr 4.

UZASADNIENIE

W dniu 23 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie m.in. opodatkowania wspólnika spółki osobowej z tytułu uzyskanych odsetek od pożyczek udzielanych przez tę spółkę. Wniosek uzupełniono w dniu 4 stycznia 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną - wspólnikiem spółki prawa handlowego pod firmą …. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa, w której posiada status komandytariusza (dalej jako „Spółka”). Siedziba Spółki znajduje się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka jest przedsiębiorcą i prowadzi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalność gospodarczą. Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest sprzedaż hurtowa żywności (działalność handlowa). Spółka dokonuje również sprzedaży wcześniej wybudowanych lokali w budynkach apartamentowych.

Spółka zawarła w przedmiocie działalności (wynikającym z umowy) finansową działalność usługową, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych. Spółka dokonuje transakcji zarówno z kontrahentami krajowymi jak i zagranicznymi. Spółka nabywa i sprowadza towary w przeważającej części z zagranicy. Spółka dokonuje płatności za zakupiony towar w przeważającej części w walucie obcej. Kontrahenci Spółki dokonują na jej rzecz płatności w walucie polskiej oraz w walucie obcej. Po stronie Spółki istnieje obiektywny interes w zabezpieczaniu się przed ryzykiem zmiany kursu waluty.

W sierpniu 2015 r. Spółka zbyła wszystkie posiadane przez siebie udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Udziały zostały nabyte od innego podmiotu z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Z posiadaniem udziałów związane było przede wszystkim wykonywanie uprawnień właścicielskich wynikających z Kodeksu spółek handlowych.

Spółka otrzymuje również odsetki od udzielonych innym podmiotom pożyczek. Pożyczki udzielane są zarówno osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej, jak i osobom prawnym. Spółka udziela pożyczek incydentalnie, celem uzyskania dodatkowego przychodu (dochodu) w sytuacji gdy dysponuje wolnymi środkami.

Spółka uzyskuje nadto środki pieniężne z tytułu rozliczenia z bankiem transakcji terminowych pochodnych - walutowych transakcji terminowych (tzw. premie bankowe). Rozliczenie transakcji może polegać na jej rozliczeniu „netto”, bez wykupu waluty obcej. Wybór rozliczenia „netto” jest co do zasady równoznaczny z zawarciem przez Spółkę i bank w dniu fixingu (tj. dniu przypadającym na dwa dni robocze przed dniem rozliczenia) natychmiastowej transakcji zamykającej, polegającej na odkupie/odsprzedaży sprzedanej/kupionej wcześniej przez bank kwoty transakcji za walutę niebazową według kursu rozliczeniowego. Na skutek zamknięcia transakcji w dniu rozliczenia następuje albo obciążenie rachunku rozliczeniowego Spółki kwotą rozliczenia albo uznanie rachunku rozliczeniowego Spółki.

W uzupełnieniu wniosku wskazano również, że Spółka aktualnie prowadzi działalność gospodarczą polegającą na imporcie i sprzedaży hurtowej żywności w kraju i za granicą, oraz sprzedaży i wynajmie budynków, ich części oraz lokali w budynkach apartamentowych. Ponadto Spółka nie planuje prowadzenia działalności w innych obszarach, w sposób zorganizowany i ciągły.

W najbliższym czasie Spółka rozważa zbycie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, w zakładaniu której uczestniczyła. Spółka nie planuje nabywania udziałów (akcji) w spółkach kapitałowych oraz nie podejmuje w tym celu żadnych zorganizowanych działań. Spółka nie jest jednak w stanie kategorycznie wykluczyć możliwości, że w przyszłości nie nabędzie udziałów w spółce kapitałowej.

Spółka nie planuje udzielenia w przyszłości pożyczek. Spółka nie podejmuje zorganizowanych działań polegających na wyszukiwaniu potencjalnych pożyczkobiorców. W roku 2015 r. Spółka udzieliła jedynie dwóch pożyczek, w ramach których pożyczkobiorcami były osoby fizyczne. Spółka nie jest jednak w stanie kategorycznie wykluczyć możliwości, że w przyszłości, w ramach prawidłowej gospodarki środkami własnymi, o ile będzie nimi dysponowała, nie udzieli pożyczki innemu podmiotowi.

Spółka zawiera walutowe transakcje terminowe w celu zabezpieczenia ich przed ryzykiem walutowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania oznaczone nr 3 i 4:

Czy w sytuacji opisanej w stanie faktycznym przychód uzyskany z odsetek od pożyczek należy zakwalifikować do przychodu z kapitałów pieniężnych, o którym stanowi art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Czy przychód opisany w ww. pytaniu należy rozliczyć zgodnie z art. 45 ust. 1 i ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji opisanej w stanie faktycznym, przychód uzyskany z odsetek od pożyczek należy zakwalifikować do przychodu z kapitałów pieniężnych, o którym stanowi art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychód opisany w pytaniu nr 2 należy rozliczyć zgodnie z art. 45 ust. 1 i ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się odsetki od pożyczek. Stosownie do art. 30a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy od uzyskanych dochodów (przychodów) z odsetek od pożyczek, z wyjątkiem gdy udzielanie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej, pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy. Na mocy art. 30a ust. 6 ww. ustawy zryczałtowany podatek pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania. Przychód ten należy zakwalifikować do źródła kapitały pieniężne.

Tym samym należy go rozliczyć zgodnie z art. 45 ust. 1 i ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w terminie do 30 kwietnia wykazać i wpłacić należny zryczałtowany podatek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w odniesieniu do pytania nr 3, nieprawidłowe w odniesieniu do pytania nr 4.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania 3-4. Odpowiedź na pytania 1-2 i 5-6 zawarte we wniosku zostanie udzielona odrębnymi pismami.

W myśl art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm.), spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Jak stanowi art. 123 § 1 ww. ustawy komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

Z powyższego wynika, iż spółka komandytowa jest osobową spółką prawa handlowego i tym samym nie posiada osobowości prawnej. Z punktu widzenia prawa podatkowego, na gruncie podatku dochodowego podatnikiem/podatnikami nie jest spółka, lecz poszczególni jej wspólnicy. Zgodnie bowiem z treścią art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych.

Z kolei zgodnie z art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r. poz. 121 z późn. zm.) przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Stosownie do treści art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 ww. ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 7 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową, wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.

Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się odsetki od pożyczek.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy od uzyskanych dochodów (przychodów) z odsetek od pożyczek z wyjątkiem gdy udzielanie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej, pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 1-4 oraz pkt 6, 8 i 9, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1 i 4, ust. 5a, 5d i 5e (art. 30a ust. 6 ww. ustawy).

Z treści powyższych przepisów wynika, że odsetki od pożyczek zaliczane są do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych. Wyjątek stanowi tylko taka sytuacja, w której udzielanie pożyczek jest przedmiotem działalności gospodarczej, a czynności te stanowią realizację przedmiotu działalności. Przychody (dochody) uzyskane z tego tytułu nie podlegają wówczas opodatkowaniu na podstawie art. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W omawianej sprawie spółka komandytowa, której komandytariuszem jest Wnioskodawca zawarła w 2015 r. z osobami fizycznymi jedynie dwie umowy pożyczki. Przedmiotem działalności Spółki wpisanym do umowy spółki jest m.in. finansowa działalność usługowa, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych. Faktycznym przedmiotem działalności Spółki jest natomiast import i sprzedaż hurtowa żywności w kraju i za granicą oraz sprzedaż i wynajem budynków apartamentowych lub ich części. Spółka nie planuje udzielania w przyszłości pożyczek, niemniej jednak nie może kategorycznie wykluczyć możliwości, w ramach prawidłowej gospodarki środkami własnymi o ile będzie nimi dysponowała, że udzieli pożyczki innemu podmiotowi. Zatem udzielenie w 2015 r. dwóch pożyczek, zgodnie z opinią Wnioskodawcy wyrażoną we wniosku należy uznać za incydentalne.

Odnosząc przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że skoro działania Wnioskodawcy jako komandytariusza spółki osobowej, której jest wspólnikiem polegające na udzieleniu ww. pożyczek dwóm osobom fizycznym nie stanowią realizacji podstawowego przedmiotu działalności gospodarczej Spółki, to udzielenie pożyczek stanowi u Wnioskodawcy przychód z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, w wysokości odpowiadającej prawu do udziału w zysku Spółki komandytowej, i podlegający opodatkowaniu według zryczałtowanej 19% stawki podatku. Skoro przychód ten opodatkowany jest zryczałtowanym podatkiem dochodowym, nie łączy się go z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27, o czym stanowi art. 30a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Obowiązek jego poboru spoczywa bowiem na płatnikach (art. 42 ustawy), którymi są w myśl art. 41 ust. 1 ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej. W sytuacji jednakże braku płatnika, kwotę zryczałtowanego podatku dochodowego z tego tytułu należy wykazać w poz. 202 zeznania PIT-36 jako kwotę do zapłaty (zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 29, 30 i 30a, jeżeli podatek ten nie został pobrany przez płatnika, z wyjątkiem podatku wykazanego w poz. 204-209 oraz w części M). Stąd też pogląd Wnioskodawcy o rozliczeniu przychodu z odsetek zgodnie z art. 45 ust. 1 jest nieprawidłowy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012, poz. 270 z późn. zm.).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.