Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.9.2022.4.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-22
Teza: sprzedaż nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Wyłączenia z opodatkowania-Umowy sprzedaży nieruchomości lub prawa użytkowania wieczystego zawieranej na podstawie przepisów o ochronie środowiska
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2-pkt 4-lit. a

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

10 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziałów w nieruchomości. Uzupełnili go Państwo samoistnie w piśmie z 9 lutego 2022 r. oraz – w odpowiedzi na wezwanie – w pismach z 14 marca 2022 r. (wpływ 14 i 17 marca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: S.A. (Spółka, Nabywca) NIP: (\`(...)\`)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: Pan M. Z. (Sprzedający 1)

3) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania: Pani B. K. (Sprzedająca 2)

**Opis zdarzenia przyszłego**

Opis prowadzonej przez Zainteresowanych działalności.

Zainteresowany będący stroną postępowania – S.A. (dalej jako „Spółka”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, posiadającym siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Działalność Spółki dotyczy w szczególności kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek.

Zainteresowany niebędący stroną postępowania (Sprzedający 1) oraz Zainteresowana niebędąca stroną postępowania (Sprzedająca 2) są osobami fizycznymi posiadającymi miejsce zamieszkania w Polsce (łącznie razem jako „Zainteresowani niebędący stroną postępowania”, „Sprzedający”). Na potrzeby wniosku Zainteresowany będący stroną postępowania wraz ze Sprzedającymi nazwani są „Stronami”.

Strony zamierzają zawrzeć przyrzeczoną umowę sprzedaży niezabudowanej nieruchomości gruntowej o numerze ewidencyjnym (…), wchodzącej w skład nieruchomości gruntowej objętej prowadzoną przez Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych (dalej „Nieruchomość) Nieruchomość wpisana jest jako działka o numerze ewidencyjnym (…) o obszarze (…) ha, której sposób korzystania opisano jako R – grunty orne.

Spółka będzie nabywcą Nieruchomości.

Strony zawarły 14 grudnia 2021 r. przedwstępną umowę sprzedaży („Umowa Przedwstępna”), w której ustalono m.in., że:

a) Sprzedający 1 oraz Sprzedająca 2 są właścicielami Nieruchomości w udziałach wynoszących po (…);

b) udziały w prawie własności Nieruchomości zostały nabyte w wyniku spadku do majątków osobistych i nie stanowią one składników wspólności majątkowej małżeńskiej;

c) Umowa przyrzeczona sprzedaży („Umowa Przyrzeczona”) zostanie zawarta nie wcześniej niż do dnia 1 stycznia 2023 r. oraz później niż 28 lutego 2023 r.;

d) przedmiotem sprzedaży przez Sprzedających będą te działki (części Nieruchomości), które zostaną wydzielone i będą przeznaczone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną, co oznacza, że przedmiotem sprzedaży nie będą działki przeznaczone w ww. planie pod drogi i przedmiotem sprzedaży nie będą działki położone w linii rozgraniczającej rowu melioracyjnego – projekt podziału Nieruchomości stanowi załącznik do Umowy Przedwstępnej („Projekt Podziału”);

e) umowne prawo odstąpienia od Umowy Przedwstępnej przysługuje Sprzedającym jedynie w razie zmiany powierzchni działek, które mają być przedmiotem sprzedaży w stosunku do powierzchni wykazanych w Projekcie Podziału o ponad 5% – w pozostałych przypadkach przewidzianych w umowie, prawo odstąpienia od umowy przysługuje wyłącznie Spółce.

Nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana przez Sprzedających na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, jedynie na potrzeby prywatne.

Spółka wskazuje również, że otrzymała od Sprzedających zapewnienie, że:

a) Sprzedający nie wykorzystywali Nieruchomości w żaden sposób, została ona nabyta w celu zmiany jej przeznaczenia na budowlaną, uzyskania pozwolenia na budowę i

wybudowania domu mieszkalnego na cele mieszkaniowe;

b) Nieruchomość nie była przedmiotem najmu, dzierżawy;

c) Nieruchomość nie posiada dostępu do drogi publicznej;

d) Sprzedający nie posiadają innych nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży;

e) Sprzedający nigdy nie byli i nie są rolnikami ryczałtowymi;

f) Nieruchomość nie była i nie jest wykorzystywana do prowadzenia działalności rolniczej, Sprzedający nie dokonywali i nie dokonują sprzedaży płodów rolnych;

g) w przeszłości Sprzedający nie dokonywali rejestracji jako podatnik podatku od towarów i usług, nie dokonywali sprzedaży żadnych nieruchomości;

h) Sprzedający udzielili pełnomocnictw przedstawicielom Nabywcy do występowania w ich imieniu, tzn. np.: do występowania przed organami administracji publicznej,

podejmowania działań faktycznych i prawnych, niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń, składania wniosków, odbioru decyzji i postanowień, itp.;

i) nabycie udziałów w Nieruchomości nie zostało przez Zainteresowanych sfinansowane kredytem bankowym lub innym zewnętrznym finansowaniem;

j) Nieruchomość nie była przez Zainteresowanych wystawiana na portalach aukcyjnych lub w inny sposób przedstawiana jako składnik majątkowy przeznaczony do sprzedaży;

k) Sprzedający korzystali dla potrzeb sprzedaży Nieruchomości z usług pośrednika, tj. zlecali osobie trzeciej znalezienie potencjalnego nabywcy;

l) Sprzedający nie poczynili jakichkolwiek działań dotyczących zwiększenia wartości Nieruchomości, tj. nie dokonano jej uatrakcyjnienia, np. ogrodzenia, wydzielenia lub budowy

drogi, wyposażenia w urządzenia i sieci kanalizacji sanitarnej oraz energetycznej, itp.;

m) Sprzedający dokonują sprzedaży Nieruchomości z powodu otrzymania interesującej oferty od Nabywcy, nie jest zamiarem Sprzedających dalsze inwestowanie na rynku

nieruchomości;

n) wynagrodzenie otrzymane przez Sprzedających z tytułu sprzedaży Nieruchomości zostanie przeznaczone na cele prywatne.

W uzupełnieniu wniosku z 9 lutego 2022 r. Strony wyjaśniły i zmodyfikowały opis o następujące informacje:

\- Sprzedający 1 oraz Sprzedająca 2 przed złożeniem wniosku dokonali sprzedaży udziałów (po 1/2) w niezabudowanej nieruchomości gruntowej, nabytej 25 maja 2021 r. na

podstawie dziedziczenia. Nabywcą ww. działki był sąsiad. Powyższa nieruchomość została sprzedana 13 października 2021 r., nie była wcześniej w żaden sposób

wykorzystywana. Środki ze sprzedaży Sprzedający 1 oraz Sprzedająca 2 przeznaczyli na cele prywatne; Sprzedający 1 oraz Sprzedająca 2 nie zapłacili podatku od towarów i

usług od transakcji, kupujący opłacił podatek od czynności cywilnoprawnych;

\- Sprzedająca 2 w dniu 10 lipca 2019 r. sprzedała sąsiadowi udział (1/4) w nieruchomości gruntowej nabyty 15 maja 2019 r. w wyniku dziedziczenia; grunt ten stanowił grunty

zakrzewione i zalesione na użytkach rolnych; środki ze sprzedaży gruntu Sprzedająca 2 przeznaczyła na cele prywatne; Sprzedający 1 oraz Sprzedająca 2 nie zapłacili podatku

od towarów i usług od transakcji, kupujący opłacił podatek od czynności cywilnoprawnych, sprzedaż nie korzysta bowiem ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów

i usług.

Z uwagi na fakt, że merytoryczna treść uzupełnienia z 14 marca 2022 r. dotyczy wyłącznie kwestii wpływających na opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jego treść została przywołana wyłącznie w interpretacji dotyczącej podatku od towarów i usług.

**Pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych**

Czy nabycie przez Spółkę Nieruchomości będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3.3)

**Stanowisko Zainteresowanych**

Zdaniem Zainteresowanych nabycie przez Spółkę Nieruchomości będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zasady opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych uregulowane są w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega umowa sprzedaży lub zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Powyższe oznacza, że co do zasady umowa sprzedaży stanowi czynność prawną podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a obowiązek zapłaty podatku spoczywa na kupującym (art. 4 pkt 1 ustawy o podatkiem od czynności cywilnoprawnych).

Ustawa o podatkiem od czynności cywilnoprawnych przewiduje jednak w tym zakresie pewne wyjątki.

Zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi (\`(...)\`) czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

\- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu,

prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

\- umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Na gruncie art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przez podatek od towarów i usług należy rozumieć podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z powyższych przepisów (w szczególności art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych) wynika, że jeśli sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku od towarów i usług, to transakcja ta nie jest opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zważywszy na brak opodatkowania sprzedaży Nieruchomości podatkiem od towarów i usług, transakcja ta będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zainteresowany będący stroną postępowania jako podatnik będzie zatem zobowiązany do rozliczenia się z podatku, a Zainteresowani niebędący stroną postępowania nie będą zobowiązani do wystawienia faktury dokumentującej odpłatne zbycie Nieruchomości.

Powyżej została przywołana tylko ta część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do kwestii opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 111):

podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży – przy umowie sprzedaży – na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

podstawę opodatkowania stanowi – przy umowie sprzedaży – wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

Podstawę opodatkowania określa się na zasadach wskazanych w art. 6 ust. 2 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

stawki podatku wynoszą od umowy sprzedaży:

a) nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu

użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,

b) innych praw majątkowych – 1%.

W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,

b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:

\- umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu,

prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,

\- umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość lub prawo użytkowania wieczystego. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r. poz. 685, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że zamierzacie Państwo zawrzeć umowę sprzedaży, w której Sprzedający dokonają na rzecz Spółki sprzedaży udziałów w prawie własności niezabudowanej nieruchomości gruntowej.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Zainteresowanych dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak

w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Opodatkowanie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z interpretacji indywidualnej z 22 marca 2022 r., znak: 0111-KDIB3-2.4012.14.2022.3.KK, wynika, że:

\- sprzedaż przez Sprzedającego 1 i Sprzedającą 2 udziałów w ww. działce będzie dla każdego z nich dostawą dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą

w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ww. ustawy i w

konsekwencji sprzedaż ww. działki będzie stanowiła – wskazaną w art. 7 ust. 1 tejże ustawy – dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy będzie

podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

\- Sprzedający 1 i Sprzedająca 2, będą zobowiązani do naliczenia podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży udziałów w działce.

Biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w interpretacji z zakresu podatku od towarów i usług – według którego omawiana transakcja sprzedaży przez Sprzedających Nieruchomości opisanej we wniosku będzie dostawą dokonaną przez podatników podatku od towarów i usług, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem – nie można zgodzić się ze stanowiskiem Zainteresowanych, odnoszącym się do pytania oznaczonego nr 3.3 we wniosku, że sprzedaż ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zatem, skoro omawiana we wniosku sprzedaż nieruchomości będzie faktycznie w całości opodatkowana podatkiem od towarów i usług (nie będzie z tego podatku zwolniona), to do opisanej transakcji znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W takim przypadku opisana transakcja sprzedaży nieruchomości będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Po stronie Kupującego nie wystąpi zatem obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ta interpretacja stanowi ocenę stanowiska Zainteresowanych wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie – interpretacja indywidualna z 22 marca 2022 r., znak: 0111-KDIB3-2.4012.14.2022.3.KK.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Wnioskodawca (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy Ordynacja podatkowa.