Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-866/13-2/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-02-27
Teza: w momencie przyznania pracownikom Spółki Opcji po stronie Spółki nie będą ciążyły żadne obowiązki płatnika podatku dochodowego
Słowa kluczowe: akcja-sprzedaż akcji; kapitał-kapitały pieniężne; obowiązek-obowiązek płatnika; programy-program motywacyjny; przychód-moment powstania przychodów; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 6 grudnia 2013 r. (data wpływu 11 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie braku powstania po stronie Spółki obowiązków płatnika, w związku z uczestnictwem pracowników Spółki w planie motywacyjnym organizowanym przez spółkę z siedzibą w W.B – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2013 r. złożony został ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie braku powstania po stronie Spółki obowiązków płatnika, w związku z uczestnictwem pracowników Spółki w planie motywacyjnym organizowanym przez spółkę z siedzibą w W.B .

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1.1 Spółka X, z siedzibą w B., W.B (dalej „XX”) organizuje periodycznie kolejne edycje pracowniczego planu akcyjnego w formie „Sharesave” (co można tłumaczyć jako Plan Oszczędzania Na Akcje, dalej określane jako „Plan” lub „Plany” w odniesieniu do pojedynczej lub więcej niż jednej edycji). Uczestnikami Planów są pracownicy spółek należących do grupy X, między innymi pracownicy Spółki Y S.A. (dalej „Spółka”). Każdy z Planów funkcjonuje na podobnych zasadach scharakteryzowanych poniżej.

1.2 Kolejne edycje Planu, są realizowane na mocy uchwały walnego zgromadzenia wspólników XX. Walne zgromadzenie wspólników zatwierdza regulamin Planów i upoważnia XX oraz jego dyrektorów do podejmowania wszystkich czynności niezbędnych do wprowadzenia w życie i przeprowadzenia Planu. Walne zgromadzenie wspólników upoważnia również XX do nabycia akcji zwykłych XX, które zgodnie z regulaminem mogą być wykorzystane na jego potrzeby, tzn. przekazane osobom uprawnionym (bezpośrednio lub przez spółkę, która nabywa akcje w celu przekazania ich uczestnikom Planu). Zatwierdzany przez walne zgromadzenie wspólników XX regulamin określa m.in. jakie osoby są uprawnione do uczestnictwa w Planie oraz zasady i ilość przyznawanych uczestnikom akcji XX. Wskazanie uczestników w zatwierdzanym uchwałą regulaminie nie następuje z imienia i nazwiska, lecz przez określenie kryteriów, które mają oni spełniać. Zasadniczo, „wszyscy pracownicy (XX) oraz każdej z jej spółek zależnych są uprawnieni do uczestnictwa.”

1.3 Uczestnictwo w Planie przez danego pracownika Spółki (dalej „Uczestnik”) wymaga, aby oszczędzał on pieniądze na założonym w tym celu rachunku bankowym w polskim banku (dalej „Rachunek Bankowy”). Środki, co do zasady, są wpłacane na Rachunek Bankowy bezpośrednio przez pracodawcę - po prostu odpowiednia część wynagrodzenia netto (po pobraniu stosownych zaliczek na podatek dochodowy) wskazana przez Uczestnika w granicach dopuszczalnych zasadami Planu, zamiast na bieżący rachunek rozliczeniowy pracownika wpłacana jest na jego rachunek oszczędnościowy (czyli na Rachunek Bankowy).

1.4 Zgodnie z Planem, za zaoszczędzone na Rachunku Bankowym środki, na koniec trzyletniego okresu obowiązywania danego Planu, Uczestnikowi przysługuje opcja (dalej „Opcja”) nabycia akcji XX (dalej „Akcje”) za cenę określoną przez XX, jednak nie niższą niż wyższa z dwóch wartości: (i) cena nominalna Akcji, (ii) 80% ceny średniej ceny stosowanej w obrocie Akcjami przed dniem złożenia Uczestnikom oferty uczestnictwa w Planie (dalej „Cena”). Uczestnik ma prawo ale nie obowiązek nabycia Akcji, zatem Opcja jest dobrowolna. Jeżeli na skutek zmian kursu walut lub oprocentowania, środki zgromadzone na Rachunku Bankowym okażą się niewystarczające do wykonania Opcji, Uczestnik ma prawo skorzystania z innych środków.

1.5 Uczestnicy mogą w dowolnym momencie wypłacić środki zgromadzone na Rachunku Oszczędnościowym, ale oznacza to utratę Opcji. Zgodnie z warunkami Planów, nie ma możliwości wykonania Opcji w przypadku, gdy Uczestnik wypłaci zgromadzone na Rachunku Bankowym środki wraz z naliczonymi odsetkami przed dniem wykonania Opcji. Każda wypłata oszczędności przed zakończeniem Planu oznacza bowiem utratę uprawnienia Uczestnika do realizacji Opcji.

1.6 W pewnych okolicznościach, Opcja staje się natychmiast wymagalna, to jest jeszcze przed upływem trzyletniego terminu. Taka sytuacja wystąpi w szczególności w przypadku zakończenia zatrudnienia z uwagi na stan zdrowa Uczestnika, śmierć, kalectwo, zwolnienia pracownicze lub zbycie Spółki, w której Uczestnik jest zatrudniony podmiotowi spoza grupy XX. W takim przypadku, ilość akcji, które Uczestnik będzie mógł nabyć będzie proporcjonalnie zmniejszona, biorąc pod uwagę czas jaki faktycznie upłynął i jaki upłynąłby gdyby Opcja była wykonywana w przewidzianym terminie.

1.7 Po zakończeniu Planu, jego byli Uczestnicy mogą zbywać nabyte Akcje.

1.8 Plany zostały opracowane przez XX, natomiast ich administrację prowadzi zewnętrzny operator. XX finansuje z własnych źródeł funkcjonowanie Planów i nie obciąża Spółki ich kosztami.

1.9 W 2012 r. Spółka uzyskała interpretację indywidualną dotyczącą podobnych planów akcyjnych, Share Matching Schemes, gdzie uczestnicy zamiast oszczędzać na Rachunkach Bankowych, deponowali posiadane przez siebie akcje XX na pewien okres, w zamian za co otrzymywali dodatkowe akcje XX po upływie określonego okresu (IPPB2/415-31/12 -2/MG).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy na Spółce ciążą jakiekolwiek obowiązki podatkowe w związku z realizacją Planów, a w szczególności czy jest zobowiązana do występowania w charakterze płatnika oraz do rozliczania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu:

1.  przyznania Uczestnikom Opcji,
2.  przeniesienia Akcji na Uczestników na skutek realizacji przez nich Opcji,
3.  zbycia przez Uczestników Akcji nabytych na skutek realizacji Opcji.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. a)

W chwili otrzymania Opcji nie jest możliwe wyliczenie jej wartości, ponieważ nie jest znana wartość Akcji, które mają być otrzymane przez Uczestnika w przyszłości, a dodatkowo nie wiadomo czy w ogóle dojdzie do realizacji uprawnienia wynikającego z danej Opcji - może ona wygasnąć, np. na skutek wycofania przez Uczestnika środków z Rachunku Bankowego przed upływem terminu lub zaprzestania pracy na rzecz spółek z grupy XX z jego własnej inicjatywy.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 16 kwietnia 2012 r. ILPB2/415-80/12-2/JK, gdzie stwierdził, że „brak konkretnego wymiaru finansowego Nagrody Dopasowanej (korzyści osiągniętej na skutek realizacji opcji) w momencie ich przyznania Uczestnikom uprawnionym uniemożliwia traktowanie ich w kategorii przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 11 ww. ustawy.”

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, w momencie przyznania Opcji, nie powstaje po stronie Uczestników przychód, a zatem w ogóle nie powstanie obowiązek (w tym po stronie Spółki) dokonania z tego tytułu jakichkolwiek rozliczeń podatkowych.

Ad. b)

Jeżeli Uczestnik zdecyduje się wykonać Opcję, nabędzie Akcje płacąc za nie Cenę. Jeżeli płacona przez Uczestnika Cena okaże się niższa niż rynkowa wartość nabywanych przez Uczestnika Akcji, u Uczestnika może dojść do powstania przychodu w wysokości różnicy pomiędzy wartością rynkową nabywanych Akcji a płaconą przez Uczestnika Ceną.

Wynika to z art. 11 ust. 2b ustawy o PIT, zgodnie z którym „Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika”.

W celu określenia potencjalnych obowiązków Spółki na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych należałoby rozpatrzyć, czy sprzedaż na rzecz Uczestników będących pracownikami Spółki Akcje XX ma związek z przychodami powstającymi ze stosunku pracy, a więc z przychodami, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy PIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy PIT, „Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych”.

Zgodnie z literalnym brzmieniem powyższego przepisu, za przychody ze stosunku pracy należy uznać wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalentów, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń. Znajdujące się dalej wyliczenie poszczególnych tytułów wypłat nie ma charakteru enumeratywnego a jedynie przykładowy. Interpretując ten przepis szeroko, należałoby dojść do wniosku, że każda wypłata pieniężna stanowi dochód ze stosunku pracy - również wypłata oszczędności z banku, wypłata wygranej z zakład, czy wypłata kaucji - co jest oczywistym nonsensem. Dlatego przepis ten należy interpretować w ten sposób, że jedynie te wypłaty pieniężne i inne świadczenia stanowią dochód ze stosunku pracy, które są świadczeniami w zamian za pracę i pochodzą od pracodawcy. Zwrot „bez względu na źródło finansowania” należy rozumieć w ten sposób, że „nie jest istotne, czy pracodawca pokrywa wypłatę tych świadczeń bezpośrednio ze środków własnych, czy też ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, funduszy specjalnych tworzonych zgodnie z odrębnymi ustawami, środków z zysku do podziału lub innych źródeł, którymi mogą być np. środku pieniężne lub świadczenia w naturze otrzymane od sponsorów” (komentarz „Podatek dochodowy od osób fizycznych” pod redakcją Janusza Marciniuka, wyd. 10, C.H.Beck, Warszawa 2009, str. 152). Podobnie Naczelnik Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu w Postanowieniu z 15 lutego 2007 r. (ZD/4060-99/06), interpretującym na potrzeby Spółki przepisy ustawy PIT w odniesieniu do podobnego planu akcyjnego: „Stwierdzenie ustawodawcy zawarte w art. 12 ust. 1 ustawy podatkowej, iż do przychodów ze stosunku pracy zalicza się wszelkiego rodzaju wypłaty, świadczenia, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, należy rozumieć według organu podatkowego, w ten sposób, że nie jest ważne źródło finansowania wypłaty otrzymywanej przez pracownika, byleby źródło tego finansowania pochodziło od pracodawcy, a nie od innego podmiotu.”

W związku z tym, że na podstawie art. 31 ustawy PIT zakłady pracy, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej, natomiast w ramach Planu:

i. Uczestnicy będą nabywać Akcje od XX (lub podmiotu działającego w jego imieniu nabywającego Akcje jedynie w celu ich odsprzedaży w ramach Planu) a nie od Spółki będącej ich pracodawcą,

ii. Spółka nie będzie obciążana kosztami Planu, a ponadto

iii. Akcje będą przekazywane w zamian za „zablokowanie” środków pieniężnych na Rachunku Bankowym na pewien okres przez Uczestnika a nie w zamian za wykonywanie określonej pracy, zatem dochód uzyskiwany przez Uczestnika z powodu nabycia Akcji poniżej ich wartości rynkowej nie będzie dochodem ze stosunku pracy.

Niezależnie od powyższych uwag, ewentualny dochód osiągnięty przez uczestników Planów w związku z nabyciem Akcji poniżej ich wartości rynkowej jest zwolniony z podatku w związku z art. 24 ust. 11 ustawy PIT, zgodnie z którym „Dochód stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji objętych (nabytych) przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia a wydatkami poniesionymi na ich objęcie (nabycie) nie podlega opodatkowaniu w momencie objęcia (nabycia) tych akcji. Zasadę określoną w zdaniu pierwszym stosuje się odpowiednio do dochodu stanowiącego nadwyżkę pomiędzy wartością rynkową akcji a wydatkami poniesionymi na ich nabycie od spółki posiadającej osobowość prawną, która objęła (nabyła) te akcje wyłącznie w celu przeniesienia tytułu ich własności na osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia spółki będącej emitentem akcji”, przy czym, zgodnie z art. 24 ust. 12a ustawy PIT powyższe wyłączenie z opodatkowania ma zastosowanie „do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia (nabycia) akcji spółek, których siedziba znajduje się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego”.

Powyższe przepisy stanowią, że dochód będący nadwyżką wartości rynkowej akcji nad kosztami ich uzyskania nie podlega opodatkowaniu, o ile: (i) akcje są objęte lub nabyte przez osoby uprawnione na podstawie uchwały walnego zgromadzenia, (ii) są to akcje spółek znajdujących się na terytorium państw członkowskich Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Zdaniem Spółki, warunek (i) jest spełniony, gdyż uprawnienie Uczestników do nabycia akcji wynika z uchwały walnego zgromadzenia akcjonariuszy XX, w której to uchwale walne zgromadzenie określa zasady uczestnictwa w Planie, organizacji Planu, a także upoważnia Spółkę do nabywania i przekazywania Uczestnikom akcji XX w ramach Planu. Zdaniem Spółki, okoliczność, że Uczestnicy nie są w uchwale wymienieni z imienia i nazwiska pozostaje bez znaczenia i określenie ich poprzez wskazanie kryteriów osób uczestniczących w Planie jest wystarczające.

Zdaniem Spółki również warunek (ii) jest spełniony, gdyż siedziba XX, której akcje będą nabywać uczestnicy znajduje się w B., w W.B , a więc na terytorium Unii Europejskiej.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, w związku z nabywaniem przez Uczestników Akcji, nie ciążą na Spółce żadne obowiązki wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności nie jest ona obowiązana do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Ad. c)

Aby stwierdzić wystąpienie ewentualnych obowiązków Spółki na gruncie PIT w związku ze sprzedażą przez byłych Uczestników Planu, po jego zakończeniu, Akcji nabytych w wyniku wykonania Opcji, należy przeanalizować czy w przypadku odpłatnego zbycia tych akcji w ogóle ma miejsce obowiązek poboru podatku dochodowego (zryczałtowanego) lub zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, a jeżeli tak, to wobec kogo.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy PIT „Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych”. Akcje XX, w tym Akcje nabywane na skutek realizacji Opcji przez Uczestników, są papierami wartościowymi, zatem przychód z ich zbycia należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych. Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy PIT „Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych (\`(...)\`) podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.” Natomiast z art. 30b ust. 6 ustawy PIT wynika, że: „Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, i obliczyć należny podatek dochodowy”. Brak jest przepisu nakładającego na jakikolwiek podmiot obowiązek dokonania rozliczenia za podatnika lub pobrania od podatnika zaliczki na poczet podatku.

Zgodnie z powyższym, zdaniem Spółki, ponieważ to podatnik sam zobowiązany jest rozliczyć podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w związku ze sprzedażą po zakończeniu Planu, przez byłych Uczestników, Akcji nabytych w ramach Planu, na Spółce nie będą ciążyć żadne obowiązki w ramach podatku dochodowego od osób fizycznych a w szczególności obowiązek pobrania zaliczek lub rozliczenia podatku od dochodu osiągniętego przez byłych Uczestników.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wyjaśnić, że niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Spółki wyłącznie w zakresie obowiązków płatnika lub innych obowiązków informacyjnych ciążących na Spółce, w odniesieniu do zadanych pytań.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

W myśl przepisu art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.:

1.  obliczenie,
2.  pobranie,
3.  wpłacenie

*   podatku, zaliczki lub raty.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w myśl przepisów art. 31 ustawy osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ww. ustawy, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje o dochodach sporządzone według ustalonego wzoru.

Na podstawie treści powyższych przepisów należy stwierdzić, że warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu. Przesłanką zakwalifikowania przychodu do źródła określonego, jako „stosunek pracy” jest to, aby przychód stanowił wynagrodzenie w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy, czyli musi wiązać się z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego to świadczenie. Świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, otrzymane od osoby trzeciej - nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania zostanie określony fakt istnienia stosunku pracy z określonym podmiotem, nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy. Przychód taki ocenić należy jako świadczenie otrzymane od podmiotu, z którym nie łączy go stosunek pracy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że spółka z siedzibą w W.B (Spółka XX) organizuje kolejne edycje pracowniczego planu akcyjnego w formie „Sharesave” (Plan Oszczędzania Na Akcje). Uczestnikami Planów są pracownicy spółek należących do grupy, w tym m.in. pracownicy Spółki. Plany są realizowane na mocy uchwały walnego zgromadzenia wspólników Spółki XX. Walne zgromadzenie wspólników zatwierdza regulamin Planów i upoważnia Spółkę XX oraz jej dyrektorów do podejmowania wszystkich czynności niezbędnych do wprowadzenia i przeprowadzenia Planu. Walne zgromadzenie wspólników upoważnia również Spółkę XX do nabycia akcji zwykłych XX, które zgodnie z regulaminem mogą być wykorzystane na jego potrzeby, tzn. przekazane osobom uprawnionym bezpośrednio lub przez Spółkę, która nabywa akcje w celu przekazania ich uczestnikom Planu. Plany zostały opracowane przez Spółkę XX, natomiast ich administrację prowadzi zewnętrzny operator. Spółka XX finansuje z własnych źródeł funkcjonowanie Planów i nie obciąża Spółki ich kosztami. Zatwierdzany przez walne zgromadzenie wspólników Spółki XX regulamin określa m.in. jakie osoby są uprawnione do uczestnictwa w Planie oraz zasady i ilość przyznawanych uczestnikom akcji Spółki XX. Wskazanie uczestników w zatwierdzanym uchwałą regulaminie nie następuje z imienia i nazwiska, lecz przez określenie kryteriów, które mają spełniać. Zasadniczo, wszyscy pracownicy Spółki XX oraz każdej z jej spółek zależnych są uprawnieni do uczestnictwa w Planie. Uczestnictwo w Planie przez danego pracownika Spółki (Uczestnik) wymaga, aby oszczędzał on pieniądze na założonym w tym celu rachunku bankowym w polskim banku (Rachunek Bankowy). Środki, co do zasady, są wpłacane na Rachunek Bankowy bezpośrednio przez pracodawcę - odpowiednia część wynagrodzenia netto (po pobraniu zaliczek na podatek dochodowy) wskazana przez Uczestnika, w granicach dopuszczalnych zasadami Planu, wpłacana jest na jego Rachunek Bankowy. Zgodnie z Planem, za zaoszczędzone na Rachunku Bankowym środki, na koniec trzyletniego okresu obowiązywania danego Planu, Uczestnikowi przysługuje opcja (Opcja) nabycia akcji Spółki XX (Akcje) za cenę określoną przez ITG, jednak nie niższą niż wyższa z dwóch wartości: (i) cena nominalna Akcji, (ii) 80% ceny średniej ceny stosowanej w obrocie Akcjami przed dniem złożenia Uczestnikom oferty uczestnictwa w Planie (Cena). Uczestnik ma prawo, ale nie obowiązek nabycia Akcji, zatem Opcja jest dobrowolna. Jeżeli na skutek zmian kursu walut lub oprocentowania, środki zgromadzone na Rachunku Bankowym okażą się niewystarczające do wykonania Opcji, Uczestnik ma prawo skorzystania z innych środków. Uczestnicy mogą w dowolnym momencie wypłacić środki zgromadzone na Rachunku Oszczędnościowym, ale oznacza to utratę Opcji. Uczestnik nie ma możliwości wykonania Opcji w przypadku, gdy wypłaci zgromadzone na Rachunku Bankowym środki wraz z naliczonymi odsetkami przed dniem wykonania Opcji. Każda wypłata oszczędności przed zakończeniem Planu oznacza utratę uprawnienia Uczestnika do realizacji Opcji. W pewnych okolicznościach, Opcja staje się natychmiast wymagalna - przed upływem trzyletniego terminu, tj. w przypadku zakończenia zatrudnienia z uwagi na stan zdrowa Uczestnika, śmierć, kalectwo, zwolnienia pracownicze lub zbycie Spółki, w której Uczestnik jest zatrudniony podmiotowi spoza grupy. W takim przypadku, ilość akcji, które Uczestnik będzie mógł nabyć będzie proporcjonalnie zmniejszona, biorąc pod uwagę czas jaki faktycznie upłynął i jaki upłynąłby gdyby Opcja była wykonywana w przewidzianym terminie. Po zakończeniu Planu, jego Uczestnicy mogą zbywać nabyte Akcje.

Mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne należy uznać, że przyznana pracownikom Spółki Opcja, w ramach organizowanego przez Spółkę XX z siedzibą w W.B Planu Oszczędzania Na Akcje, uprawniająca do nabycia w przyszłości akcji Spółki XX za cenę określoną przez Spółkę XX, za zaoszczędzone przez pracownika Spółki środki pieniężne, uniemożliwia traktowanie przyznanej pracownikom Spółki Opcji w kategorii przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pracownik Spółki ma prawo, ale nie obowiązek nabycia akcji za zgromadzone przez siebie pieniądze, a ponadto może w dowolnym momencie wypłacić środki zgromadzone na Rachunku Oszczędnościowym, gdzie każda wypłata oszczędności przed zakończeniem Planu oznacza utratę uprawnienia do realizacji Opcji.

Uwzględniając powyższe należy zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, że w momencie przyznania pracownikom Spółki (Uczestnikom) Opcji po stronie Spółki nie będą ciążyły żadne obowiązki płatnika.

W dalszej kolejności w odniesieniu do momentu nabycia przez pracowników Spółki akcji Spółki XX z siedzibą w W.B na skutek realizacji Opcji niewątpliwie będzie miało miejsce przysporzenie majątkowe po stronie pracowników, w sytuacji, gdy jak słusznie twierdzi Spółka, zapłacona przez pracownika Cena określona przez Spółkę XX w Planie będzie niższa niż wartość rynkowa z dnia nabycia akcji.

Operacja ta wywoła skutek podatkowy w postaci uzyskania przez pracowników Spółki przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który będzie odpowiadać równicy pomiędzy wartością rynkową nabytych akcji zagranicznej spółki z siedzibą w W.B a zapłaconą przez pracownika Ceną, która jak wynika z Planu nie będzie niższa niż wyższa z dwóch wartości, tj. 1) cena nominalna akcji, 2) 80% ceny średniej ceny stosowanej w obrocie akcjami przed dniem złożenia pracownikom Spółki oferty uczestnictwa w Planie.

Jednakże, z uwagi na fakt, że Spółka nie jest organizatorem Planu i podmiotem udostępniającym akcje spółki zagranicznej, nie będzie obciążana kosztami związanymi z funkcjonowaniem Planu, a także jak podniosła Spółka - akcje będą przekazywane w zamian za zablokowanie środków pieniężnych pracownika na Rachunku Bankowym na pewien okres, a nie w zamian za wykonywanie określonej pracy, ewentualny dochód uzyskany przez pracownika nie będzie dochodem ze stosunku pracy.

Należy zatem zgodzić się ze Spółką, że w związku z nabywaniem przez pracowników akcji Spółki z siedzibą w W.B , nie będą ciążyły na Spółce żadne obowiązki wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności nie będzie obowiązana do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W tym miejscu należy podkreślić, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Spółka nie będzie wykonywać wobec swoich pracowników obowiązków płatnika, zatem nieuprawnionym jest przez tutejszy organ podatkowy rozpatrywanie w niniejszej interpretacji skutków podatkowych powstałych po stronie pracowników Spółki z tytułu nabycia akcji Spółki z siedzibą w W.B w zakresie zastosowania art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym zakresie organ nie dokonał oceny prawnej stanowiska Spółki.

Organ podatkowy podziela również argumentację Spółki dotyczącą zbycia przez pracowników akcji Spółki z siedzibą w W.B nabytych w ramach Planu, zgodnie z którą ponieważ to podatnik sam zobowiązany jest rozliczyć podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych, na Spółce nie będą ciążyć żadne obowiązki wynikające z ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych, a w szczególności obowiązek pobrania zaliczek lub rozliczenia podatku od dochodu osiągniętego przez pracowników Spółki.

Ewentualne zbycie akcji przez pracowników Spółki, nabytych w ramach opisanego we wniosku Planu należy zakwalifikować, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody z kapitałów pieniężnych, które pracownicy Spółki zobowiązani będą opodatkować na zasadzie samoopodatkowania, tj. wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych w stosownym zeznaniu podatkowym, i obliczyć należny podatek dochodowy.

Należy stwierdzić, że:

*   w momencie przyznania pracownikom Spółki Opcji po stronie Spółki nie będą ciążyły żadne obowiązki płatnika podatku dochodowego;

*   w momencie przeniesienia akcji na pracowników Spółki na skutek realizacji przez nich Opcji niewątpliwie będzie miało miejsce przysporzenie majątkowe, w sytuacji, gdy faktycznie zapłacona przez pracownika Cena określona w Planie będzie niższa niż wartość rynkowa akcji z dnia nabycia. Operacja ta wywoła skutek podatkowy w postaci uzyskania przez pracowników przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który będzie odpowiadać równicy pomiędzy wartością rynkową nabytych akcji zagranicznej spółki a zapłaconą przez pracownika Ceną. Ponieważ Spółka nie jest organizatorem Planu i podmiotem udostępniającym akcje, nie będzie obciążana kosztami związanymi z funkcjonowaniem Planu, na Spółce nie będą ciążyły żadne obowiązki płatnika wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w szczególności poboru zaliczek na podatek dochodowy;

*   zbycie przez pracowników Spółki akcji spółki zagranicznej, nabytych w ramach Planu również nie będzie rodzić żadnych obowiązków płatnika po stronie Spółki, a w szczególności obowiązku poboru zaliczek lub rozliczenia podatku od dochodu osiągniętego przez pracowników.

Odnośnie do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych - należy wskazać, że orzeczenie te nie są wiążące dla tutejszego organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w każdej z nich zawarte jest wiążące. W związku z tym, organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami – nie tylko innych organów podatkowych, jednak nie stosują wprost tych rozstrzygnięć także i z tego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.