Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-659/13-4/TR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-10-16
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika
Słowa kluczowe: delegacja; delegacja-delegacja służbowa; koszt-zwrot kosztów; pracownik; przychód; płatnik; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; zwrot-zwrot wydatków
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, reprezentowanego przez pełnomocnika – doradcę podatkowego, przedstawione we wniosku z dnia 2 lipca 2013 r. (data wpływu: 5 lipca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 października 2013 r. (data wpływu: 7 października 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika oraz podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Z uwagi na fakt, że przedmiotowy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 oraz art. 14f § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 25 września 2013 r., nr ILPB2/415-659/13-2/TR, nr ILPB3/423-315/13-2/JG, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowanego, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 25 września 2013 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 30 września 2013 r.), zaś w dniu 7 października 2013 r. (data nadania: 3 października 2013 r.) do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie, w której Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej: Spółka, Wnioskodawca) prowadzi działalność w zakresie opracowywania i wdrażania systemów informatycznych klasy ERP (SAP). Pracownicy Spółki wykonują zadania służbowe m.in. poza granicami Polski, co wiąże się z koniecznością odbywania przez nich zagranicznych podróży służbowych. Co do zasady, zagraniczne podróże służbowe odbywane są środkami komunikacji lotniczej. Warunki wypłacania przez Wnioskodawcę pracownikom należności z tytułu podróży służbowej nie są odrębnie uregulowane w układzie zbiorowym pracy, regulaminie wynagrodzenia, ani w umowach o pracę.

Określenie przez Wnioskodawcę miejsca rozpoczęcia i zakończenia zagranicznej podróży służbowej uzależnione jest od okoliczności związanych z danym wyjazdem służbowym, w tym od dostępnych połączeń lotniczych z miejscem wykonania zadania służbowego oraz od zgłaszanych przez pracownika preferencji odnośnie miejsca zakończenia podróży służbowej. Biorąc pod uwagę powyższe, w przypadku niektórych zagranicznych podróży służbowych, miejsce rozpoczęcia i zakończenia podróży służbowych jest wyznaczane przez pracodawcę w dwóch różnych miejscowościach. W szczególności, w sytuacji gdy zwróci się o to pracownik, Wnioskodawca może wyznaczyć miejsce zakończenia podróży służbowej w miejscowości innej niż miejsce stałego pobytu (miejsce zamieszkania) pracownika, tj. w miejscowości w kraju lub za granicą, w której pracownik będzie przebywał na pobyt czasowy.

Przykładowo, zagraniczna podróż służbowa rozpoczyna się w W. (miejsce zamieszkania pracownika), skąd pracownik wylatuje do F. (miejsce wykonania zadania na rzecz pracodawcy). Po wykonaniu zadania pracownik nie wraca bezpośrednio do W., ale wylatuje z F. do I., gdzie będzie przebywał na pobyt czasowy.

Uzupełniając wniosek o doprecyzowanie opisanych stanów faktycznych – dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika oraz podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – poprzez jednoznaczne wskazanie, czy w całości przedmiotowe wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na rzecz pracownika (np. w przypadku, gdy pracownik po wykonaniu zadania nie wraca bezpośrednio do W., ale wylatuje z F. do I., gdzie będzie przebywał na pobyt czasowy) wypełniają definicję kosztów związanych z podróżą służbową, o których mowa w art. 77 5 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.), Zainteresowany wskazał, co następuje.

Opisane we wniosku wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na rzecz pracownika (np. w przypadku, gdy pracownik po wykonaniu zadania nie wraca bezpośrednio do W., ale wylatuje z F. do I., gdzie będzie przebywał na pobyt czasowy) w całości wypełniają definicję kosztów związanych z podróżą służbową, o których mowa w art. 77(5) § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 1988 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.; dalej: Kodeks pracy), tj. są należnościami na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową pracownikom wykonującym na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy.

Wątpliwości Wnioskodawcy będące powodem wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczą kwestii, czy opisane we wniosku wydatki są ponoszone w wysokości określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 167; dalej: Rozporządzenie). O ile bowiem wypłacenie przez Wnioskodawcę należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową pracownikom na podstawie art. 77(5) § 1 Kodeksu pracy w wysokości wyższej niż wynikająca z Rozporządzenia nie stanowi naruszenia przepisów prawa pracy, to fakt ten potencjalnie może mieć znaczenie z punktu widzenia rozliczeń Wnioskodawcy jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. W szczególności, Rozporządzenie stanowi podstawę do określenia wysokości zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. l4b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Jak słusznie wskazuje się w orzecznictwie sądów administracyjnych, pojęcie „przepisów prawa podatkowego”, o którym mowa w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie można ograniczać wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz chodzi o rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mających wpływ na opodatkowanie (wyrok WSA w Bydgoszczy z 26 maja 2009 r. sygn. akt I SA/Bd 197/09). Ustalenie opodatkowania – pod względem podmiotowym i przedmiotowym – bądź braku opodatkowania, zwolnienia, ulg podatkowych, itd., określonych w przepisach podatkowych, w wielu przypadkach wymaga też analizy przepisów z innych dziedzin prawa, jeśli te przepisy mają wpływ na opodatkowanie, tj. konieczne jest ustalenie, jakie skutki podatkowe mają określone zdarzenia regulowane w innych dziedzinach prawa, np. prawa cywilnego, handlowego, prawa pracy itd. Nie można więc podzielić stanowiska, że przy udzielaniu interpretacji organy podatkowe nie są ani uprawnione, ani zobowiązane do analizy przepisów z innych dziedzin prawa (wyrok WSA w Rzeszowie z 5 sierpnia 2008 r. sygn. akt I SA/Rz 476/08).

Biorąc pod uwagę powyższe, z ostrożności procesowej Strona wskazuje, że przedstawiony opis stanu faktycznego nie zawiera oceny prawnej Wnioskodawcy, czy opisane we wniosku wydatki są ponoszone w wysokości określonej w Rozporządzeniu. Wyjaśnienie tej kwestii przez Organ stanowi cel wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji. Przy udzielaniu interpretacji organy podatkowe są zobowiązane do analizy przepisów z innych dziedzin prawa, jeżeli służy to wyjaśnieniu konsekwencji podatkowych stanu fatycznego wskazanego we wniosku. Natomiast brak oceny prawnej Wnioskodawcy w powyższym zakresie nie może zostać uznany za niespełnienie warunku wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego, o którym mowa w art. 14 § 3 Ordynacji podatkowej.

Tut. Organ informuje, że przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia są zagadnienia dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast odnośnie zagadnień dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy w sytuacji, w której na prośbę pracownika Wnioskodawca wyznacza miejsce zakończenia podróży służbowej w miejscowości innej niż miejsce stałego pobytu (miejsce zamieszkania) pracownika, tj. w miejscowości w kraju lub za granicą, w której pracownik będzie przebywał na pobyt czasowy, przychód pracownika związany z pokryciem przez pracodawcę kosztów podróży służbowej korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o PIT, i czy w związku z powyższym na Spółce nie ciąży obowiązek wykonywania funkcji płatnika tego podatku na podstawie art. 31 ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie podatku dochodowego od osób fizycznych, w sytuacji, w której na prośbę pracownika Spółka wyznacza miejsce zakończenia podróży służbowej w miejscowości innej niż miejsce stałego pobytu (miejsce zamieszkania) pracownika, tj. w miejscowości w kraju lub za granicą, w której pracownik będzie przebywał na pobyt czasowy, przychód pracownika związany z pokryciem przez pracodawcę kosztów podróży służbowej korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o PIT, i w związku z powyższym na Spółce nie ciąży obowiązek wykonywania funkcji płatnika tego podatku na podstawie art. 31 ustawy o PIT.

Swoje stanowisko Zainteresowany uzasadnił następująco.

Pracodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodów osiąganych ze stosunku pracy

Zgodnie z art. 8 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Stosownie do art. 31 ustawy o PIT, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać wciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

W art. 10 ust. 1 ustawy o PIT zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Przepis art. 12 ust. 1 ustawy o PIT stanowi, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zwrot kosztów przejazdu jako przychód zwolniony z podatku

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o PIT, wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach, wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Aktem wykonawczym, do którego odsyła art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o PIT jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz.U. z 2013 r. poz. 167 z późn. zm.; dalej – Rozporządzenie).

Zgodnie z § 2 pkt 2 lit a) Rozporządzenia, pracodawca wysyłając pracownika w podróż służbową jest zobowiązany do zwrotu kosztów przejazdów. Zgodnie z § 3 ust. 2 Rozporządzenia, pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości udokumentowanej biletami lub fakturami obejmującymi cenę biletu środka transportu, wraz ze związanymi z nimi opłatami dodatkowymi, w tym miejscówkami.

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie powołanych przepisów Rozporządzenia w związku z odbywanymi podróżami służbowymi pracownikom przysługuje zapewnienie kosztów przejazdów (przelotów) z miejsca rozpoczęcia podróży służbowej do miejsca wykonywania zadania służbowego oraz z miejsca wykonywania zadania służbowego do miejsca zakończenia podróży służbowej. Spółka podnosi, że aby uznać, że otrzymywane przez pracownika należności za czas podróży służbowej podlegają zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o PIT, należy zbadać, czy zostały one wypłacone w wysokości na zasadach określonych w Rozporządzeniu. W odniesieniu do sytuacji opisanej w stanie faktycznym wniosku konieczne jest w szczególności ustalenie, czy wyznaczenie miejsce zakończenia podróży służbowej w miejscu wskazanym przez pracownika (innym niż miejsce zamieszkania tego pracownika) jest zgodnie z zasadami wypłat należności z tytułu podróży służbowych określonych w Rozporządzeniu.

Miejsce rozpoczęcia i zakończenia podróży służbowej

Wnioskodawca podnosi, że Rozdział 3 Rozporządzenia – Podróż zagraniczna nie zawiera przepisów regulujących zasady, wedle których pracodawca powinien ustalić miejsce rozpoczęcia i zakończenia zagranicznej podróży służbowej. W szczególności z § 12 pkt 1 Rozporządzenia wynika jedynie, że „czas podróży zagranicznej liczy się w przypadku odbywania jej środkami komunikacji lotniczej od chwili przekroczenia granicy państwowej w drodze za granicę do chwili jej przekroczenia w drodze powrotnej do kraju”.

Zdaniem Wnioskodawcy, cytowany przepis odnosi się jedynie do sposobu wyliczania wysokości diety za czas zagranicznej podróży służbowej, natomiast na jego podstawie nie jest możliwe ustalenie zasad wyznaczania miejsca rozpoczęcia i zakończenia zagranicznej podróży służbowej. W konsekwencji, w celu ustalenia zasad na jakich pracodawca powinien wyznaczyć miejsce rozpoczęcia i zakończenia zagranicznej podróży służbowej, w ocenie Wnioskodawcy należy odnieść się do regulacji zawartej w § 6 ust. 1 i 2 Rozporządzenia. Zgodnie z § 6 ust. 1 i 2 Rozporządzenia, „miejscowość rozpoczęcia zakończenia podróży krajowej określa pracodawca. Pracodawca może uznać za miejscowość rozpoczęcia lub zakończenia podróży krajowej miejscowość pobytu stałego lub czasowego pracownika”.

Wnioskodawca podnosi, że powołana regulacja przewiduje pewną dowolność pracodawcy w kwestii ustalania miejsca rozpoczęcia i zakończenia podróży służbowej. W szczególności nie wynika z niej, aby miejscem zakończenia podróży służbowej musiało być wyłącznie miejsce pobytu stałego (zamieszkania) pracownika lub miejsce siedziby pracodawcy (miejsce wykonywania pracy wskazane w umowie o pracę). Jak wynika wprost treści § 6 ust. 2 Rozporządzenia, miejscem zakończenia podróży służbowej może być miejsce pobytu czasowego pracownika.

Definicja pobytu czasowego została zawarta w ustawie z 10 kwietnia 1974 r. o ewidencji ludności i dowodach osobistych (t.j. Dz.U. z 2006 r. Nr 139, poz. 993 z póżn. zm.). Zgodnie z art. 7 ust. 1 powołanej ustawy, „pobytem czasowym jest przebywanie bez zamiaru zmiany miejsca pobytu stałego w innej miejscowości pod oznaczonym adresem lub w tej samej miejscowości, lecz pod innym adresem.”. Biorąc powyższe pod uwagę, miejscem pobytu czasowego może być dowolne miejsce w kraju lub za granicą, w którym pracownik postanowił się zatrzymać, bez względu na długość czasu, na jaki ma to nastąpić.

Podsumowując, jeżeli pracownik zwróci się do pracodawcy o wyznaczenie miejsca zakończenia podróży służbowej w innym miejscu niż miejsce pobytu stałego (zamieszkania) pracownika lub miejsce siedziby pracodawcy (miejsce wykonywania pracy wskazane w umowie o pracę), pracodawca na podstawie § 6 ust. 2 Rozporządzenia może tę prośbę uwzględnić. Ustalenie w powyższy sposób miejsca zakończenia zagranicznej podróży służbowej będzie zgodne z zasadami wypłacania należności za czas podróży służbowych określonymi w Rozporządzeniu. Innymi słowy spełniony zostanie warunek określony wart. art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o PIT, zgodnie z którym zwolnieniu podlegają należności za czas podróży służbowej pracownika do wysokości określonej w Rozporządzeniu.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przychód pracownika związany z pokryciem przez pracodawcę kosztów zagranicznej podróży służbowej w sytuacji, gdy miejsce zakończenia podróży służbowej zostanie wyznaczone przez pracodawcę w miejscowości położonej w kraju lub za granicą innej niż miejsce stałego pobytu (miejsce zamieszkania) pracownika, korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o PIT. W konsekwencji, w odniesieniu do należności za czas zagranicznej podróży służbowej pracownika opisanej w stanie faktycznym na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, zgodnie z art. 31 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, odnośnie podatku dochodowego od osób fizycznych, uznaje się za prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W treści art. 10 ust. 1 ww. ustawy zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi w pkt 1 wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 ww. ustawy).

W myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Wskazany w powołanym przepisie zakres świadczeń uznawanych za przychody ze stosunku pracy nie ma charakteru zamkniętego, co oznacza, że wszelkie świadczenia przekazywane przez pracodawcę pracownikowi stanowią przychód.

Na mocy zaś art. 31 ww. ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Jednakże, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji podróży służbowej, dlatego w tej kwestii należy posłużyć się definicją zawartą w ustawie z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.).

Obowiązek wypłaty przez pracodawcę należności przysługujących pracownikowi wykonującemu na jego polecenie zadania służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową wynika z art. 775 § 1 Kodeks pracy. Zgodnie z § 2 tego artykułu, minister właściwy do spraw pracy określi, w drodze rozporządzenia, wysokość oraz warunki ustalania należności przysługujących pracownikowi, zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju. Rozporządzenie powinno w szczególności określać wysokość diet, z uwzględnieniem czasu trwania podróży, a w przypadku podróży poza granicami kraju - walutę, w jakiej będzie ustalana dieta i limit na nocleg w poszczególnych państwach, a także warunki zwrotu kosztów przejazdów, noclegów i innych wydatków.

Warunki wypłacania należności z tytułu podróży służbowej pracownikowi zatrudnionemu u innego pracodawcy niż wymieniony w § 2 określa się w układzie zbiorowym pracy lub w regulaminie wynagradzania albo w umowie o pracę, jeżeli pracodawca nie jest objęty układem zbiorowym pracy lub nie jest obowiązany do ustalenia regulaminu wynagradzania. (art. 775 § 3 Kodeksu pracy).

Natomiast – w myśl art. 775 § 5 Kodeksu pracy – w przypadku gdy układ zbiorowy pracy, regulamin wynagradzania lub umowa o pracę nie zawiera postanowień, o których mowa w § 3, pracownikowi przysługują należności na pokrycie kosztów podróży służbowej odpowiednio według przepisów, o których mowa w § 2.

Wskazanym w art. 775 § 2 Kodeksu pracy aktem wykonawczym jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz.U. z 2013 r., poz. 167).

Odrębnymi przepisami – o których mowa w przywołanym wyżej art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – są zatem przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.

Na podstawie § 1 ww. rozporządzenia, rozporządzenie określa wysokość oraz warunki ustalania należności przysługujących pracownikowi, zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej:

1.  na obszarze kraju, zwanej dalej „podróżą krajową”;
2.  poza granicami kraju, zwanej dalej „podróżą zagraniczną”.

Stosownie zaś do § 2 ww. rozporządzenia, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

*   diety;
*   zwrot kosztów:
    
    1.  przejazdów,
    2.  dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
    3.  noclegów,
    4.  innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.
    
    Środek transportu właściwy do odbycia podróży krajowej lub podróży zagranicznej, a także jego rodzaj i klasę, określa pracodawca (§ 3 ust. 1 ww. rozporządzenia).
    
    Na mocy zaś § 12 ww. rozporządzenia, czas podróży zagranicznej liczy się w przypadku odbywania jej środkami komunikacji:
    
    1.  lądowej - od chwili przekroczenia granicy państwowej w drodze za granicę do chwili jej przekroczenia w drodze powrotnej do kraju;
    2.  lotniczej - od chwili startu samolotu w drodze za granicę z ostatniego lotniska w kraju do chwili lądowania samolotu w drodze powrotnej na pierwszym lotnisku w kraju;
    3.  morskiej - od chwili wyjścia statku (promu) z ostatniego portu polskiego do chwili wejścia statku (promu) w drodze powrotnej do pierwszego portu polskiego.
    
    W świetle przytoczonych przepisów, przysługujące pracownikowi z tytułu odbytej podróży służbowej, w terminie i w państwie określonym przez pracodawcę, diety oraz inne należności takie jak koszty za przejazdy, dojazdy, noclegi, a także inne wydatki określone przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie ww. art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    
    Zatem, diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika na obszarze kraju i poza nim zwolnione są z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości określonej w wyżej cytowanym rozporządzeniu. Jednakże, warunkiem niezbędnym dla skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest odbycie przez pracownika podróży służbowej.
    
    W tym miejscu należy zaznaczyć, że obowiązujące u danego pracodawcy spoza sfery budżetowej regulacje dotyczące wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikom odbywającym podróż służbową mogą przewidywać bardziej korzystne warunki przyznawania świadczeń z tego tytułu niż wynikające z przepisów Ministra Pracy i Polityki Społecznej, wydanych na podstawie art. 775 § 2 Kodeksu pracy. W takiej sytuacji pracownik jest uprawniony do otrzymania zwrotu poniesionych przez siebie wydatków na warunkach określonych w regulacjach zakładowych bądź określonych w umowie o pracę, jednakże ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych korzysta wyłącznie wartość tej części otrzymanych przez pracownika świadczeń, która nie przekracza wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.
    
    Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w związku z koniecznością odbywania przez pracowników Spółki zagranicznych podróży służbowych, ponosi wydatki w związku z pokryciem kosztów takich podróży.
    
    Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że w przypadku niektórych zagranicznych podróży służbowych, miejsce rozpoczęcia i zakończenia podróży służbowych jest wyznaczane przez pracodawcę w dwóch różnych miejscowościach. W szczególności, w sytuacji gdy zwróci się o to pracownik, Wnioskodawca może wyznaczyć miejsce zakończenia podróży służbowej w miejscowości innej niż miejsce stałego pobytu (miejsce zamieszkania) pracownika, tj. w miejscowości w kraju lub za granicą, w której pracownik będzie przebywał na pobyt czasowy. Przykładowo, zagraniczna podróż służbowa rozpoczyna się w W. (miejsce zamieszkania pracownika), skąd pracownik wylatuje do F. (miejsce wykonania zadania na rzecz pracodawcy). Po wykonaniu zadania pracownik nie wraca bezpośrednio do W., ale wylatuje z F. do I., gdzie będzie przebywał na pobyt czasowy.
    
    Wnioskodawca zaznaczył, że warunki wypłacania przez Spółkę pracownikom należności z tytułu podróży służbowej nie są odrębnie uregulowane w układzie zbiorowym pracy, regulaminie wynagrodzenia, ani w umowach o pracę.
    
    Jednocześnie, uzupełniając opisany we wniosku stan faktyczny, Zainteresowany wskazał, że opisane we wniosku wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na rzecz pracownika (np. w przypadku, gdy pracownik po wykonaniu zadania nie wraca bezpośrednio do W., ale wylatuje z F. do I., gdzie będzie przebywał na pobyt czasowy) w całości wypełniają definicję kosztów związanych z podróżą służbową, o których mowa w art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy.
    
    Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że skoro w rozpatrywanej sprawie poniesione wydatki na rzecz pracownika w całości wypełniają – zgodnie z oświadczeniem Wnioskodawcy – definicję kosztów związanych z podróżą służbową, o których mowa w art. 775 § 1 ustawy Kodeks pracy, to na gruncie opisanego we wniosku stanu faktycznego przychód pracownika związany z pokryciem przez Zainteresowanego (pracodawcę) tychże kosztów podróży służbowej korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach uregulowanych w ww. art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    
    W konsekwencji, na Wnioskodawcy nie ciąża z rzeczonego tytułu obowiązki płatnika, wynikające z art. 31 cyt. ustawy podatkowej.
    
    Jednocześnie należy dodać, że przedmiot niniejszej interpretacji stanowi – adekwatnie do treści pytania postawionego przez Wnioskodawcę – wyłącznie kwestia zastosowania zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wydatków poniesionych przez Spółkę z tytułu odbywania zagranicznej podróży służbowej przez pracownika. Z uwagi na fakt, że to pytanie podatkowe wyznacza zakres przedmiotowy wniosku, nie odniesiono się do zagadnienia przedstawionego przez Wnioskodawcę w piśmie uzupełniającym z 3 dnia października 2013 r. dotyczącego regulacji prawnych wynikających z rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.
    
    Należy wskazać, że rozstrzyganie kwestii związanych z obowiązkiem, zasadnością wypłacania należności za okres podróży służbowej, czy ich wysokością, nie leży w kompetencji organów podatkowych. Są to unormowania związane z prawem pracy i tym samym, nie mogą podlegać wykładni w drodze wydania podatkowej interpretacji indywidualnej, co wynika wprost z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).
    
    Ponadto, z uwagi na fakt, że jednoznaczne przesądzenie o zasadności zastosowania analizowanego zwolnienia od podatku może nastąpić w wyniku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), tut. Organ nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji. Dokonując interpretacji indywidualnej organ podatkowy działający z upoważnienia Ministra Finansów przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji). Z tego też względu, niniejsza interpretacja ogranicza się do wykładni przepisu art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wskazania elementów faktycznych, które są istotne dla możliwości zastosowania tegoż zwolnienia.
    
    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
    
    Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).
    
    Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.