Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP2.4512.642.2016.1.AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-12-07
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych od leasingodawcy dotyczących opłat sankcyjnych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; kara-kara umowna; odliczenia-brak prawa do odliczenia; podatek-podatek naliczony; sankcja-opłata sankcyjna; windykacja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 6 września 2016 r. (data wpływu 12 września 2016 r.), uzupełnionym w dniu 30 listopada 2016 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych od leasingodawcy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 września 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 30 listopada 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych od leasingodawcy.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pan ewidencję działalności gospodarczej w formie ksiąg rachunkowych. Od początku prowadzonej działalności gospodarczej jest Pan czynnym podatnikiem podatku VAT. Przedmiotem podstawowej działalności gospodarczej jest: 49.41.Z - Transport drogowy towarów. Firma świadczy usługi transportowe przewozu towarów taborem samochodowym własnym oraz obcym wynajmowanym na podstawie podpisanych umów leasingu operacyjnego. Zgodnie z postanowieniami umowy leasingowej, leasingodawca wystawia co miesiąc fakturę, która określa wartość miesięcznej raty leasingowej oraz kwotę podatku VAT. Zarówno w umowie, jak i na fakturach, wpisywany jest termin zapłaty za świadczoną usługę leasingu. W 2015 r. w Pana firmie nastąpiło poważne pogorszenie wyników finansowych w wyniku czego utracił Pan płynność finansową. W związku z tym zaczęły się kłopoty finansowe z regulowaniem zobowiązań wobec dostawców towarów i usług, dlatego też leasingodawca wysyłał listem poleconym wezwanie do zapłaty za opóźnienia w płatnościach. Ze względu na kłopoty finansowe nadal nie regulował Pan zobowiązań wobec leasingodawcy. W tej sytuacji leasingodawca skierował sprawę do egzekucji. Ponadto, kierowca prowadząc samochód „leasingowy” popełnił wykroczenie. Na wniosek Komendy Powiatowej Policji leasingodawca udzielił informacji o użytkowniku przedmiotu leasingu.

Za ww. czynności leasingodawca, zgodnie z własną tabelą opłat i prowizji, obciążył Pana zryczałtowanymi kosztami oraz podatkiem VAT, tj.:

1.  Za wysłanie wezwań do zapłaty - faktura z dnia 27 maja 2016 r.
    1.  wartość netto 420,00 zł
    2.  podatek VAT 23% 96,00 zł
    3.  razem 516,60 zł
2.  Opłata windykacyjna - faktura z dnia 28 kwietnia 2016 r.
    1.  wartość netto 39.523,08 zł
    2.  podatek VAT 23% 9.090,31 zł
    3.  razem 48.613,39 zł
3.  Udzielenie informacji Komendzie Powiatowej Policji o użytkowniku przedmiotu leasingu -faktura z dnia 17 maja 2016 r.
    1.  wartość netto 60,00 zł
    2.  podatek VAT 23% 13,80 zł
    3.  razem 73,80 zł

Faktura z dnia 28 kwietnia 2016 r. nie zawiera rat leasingowych, są to tylko bardzo wysokie koszty windykacji.

Nie odliczył Pan podatku naliczonego z otrzymanych faktur, ponieważ ww. czynności - według ustawy o podatku od towarów i usług - nie podlegają opodatkowaniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy obciążenie Pana zryczałtowanymi kosztami za wysłanie wezwań do zapłaty, opłatę windykacyjną za spóźnienie się z płatnością faktur oraz za udzielenie Komendzie Powiatowej Policji informacji o użytkowniku przedmiotu leasingu powinno być udokumentowane notą obciążeniową, bez naliczenia podatku VAT?
2.  Czy powinno być udokumentowane fakturą VAT i czy powinien być naliczony podatek VAT ze stawką 23%, a jeżeli tak - czy ma Pan prawo do odliczenia tego podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym we wniosku i jego uzupełnieniu, obciążenie zryczałtowanymi kosztami za wysłane listem poleconym wezwania do zapłaty, koszty windykacji czy udzielenie informacji Komendzie Powiatowej Policji, nie ma charakteru usługi, lecz jest świadczeniem pieniężnym mającym postać zwrotu ustalonych kosztów ryczałtowych. Pomiędzy leasingodawcą a Panem (kontrahentem) nie istnieje świadczenie wzajemne, ponieważ leasingodawca w zamian za wpłaconą kwotę, stanowiącą zwrot kosztów ryczałtowych, nie wykonuje na Pana rzecz żadnego świadczenia. Leasingodawca domagając się zapłaty dodatkowych opłat, pełniących funkcje odszkodowawczą, nie realizuje usługi udostępnienia przedmiotu leasingu. W ten sposób domaga się pewnego rodzaju rekompensaty za opóźnioną płatność, ewentualnie za poniesioną szkodę. W konsekwencji stwierdza Pan, iż obciążenie kosztami ryczałtowymi za wysłanie listem poleconym wezwania do zapłaty, koszty windykacji, w przypadku gdy klient spóźnia się z płatnością, czy udzielenie informacji Komendzie Powiatowej Policji o użytkowaniu przedmiotu umowy leasingu, nie stanowi ani dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ani świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. A zatem zwrot kosztów zryczałtowanych nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu, określonej w art. 5 ust. 1 ustawy, którą należałoby udokumentować fakturą VAT. W związku z tym leasingodawca powinien wystawić w przedmiotowej sprawie noty obciążeniowe. Potwierdza to interpretacja Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 lipca 2012 r. sygn. ILPP1/443-390/12-2/AI.

Pana zdaniem, obciążenie kosztami za wysłane wezwania do zapłaty, kosztami windykacji, czy udzielenie informacji Komendzie Powiatowej Policji nie powinno być udokumentowane fakturami, ponieważ nie stanowiły czynności podlegających opodatkowaniu określonych w art. 5 ust. 1 ustawy. Wobec tego nie odliczył Pan podatku naliczonego z wymienionych we wniosku faktur, bo prawo takie nie przysługuje.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Według ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z cyt. art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do zapisu art. 88 ust. 3a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1.  sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:
    1.  wystawionymi przez podmiot nieistniejący,
    2.  (uchylona);
2.  transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;
3.  (uchylony);
4.  wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:
    1.  stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,
    2.  podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,
    3.  potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;
5.  faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;
6.  (uchylony);
7.  wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Analiza treści art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy wskazuje, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Jak wskazuje art. 7 ust. 1 powołanej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl w art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z brzmienia cyt. przepisu, wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też należy stwierdzić, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlega tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Podstawa opodatkowania obejmuje koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy (art. 29a ust. 6 pkt 2 ustawy).

Na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Ogólne regulacje dotyczące danych i informacji, które powinny zawierać faktury, zostały określone w art. 106e ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Nadmienić należy, że opłaty, którymi leasingodawca obciąża klientów w związku z niewywiązywaniem się lub nieterminowym wywiązywaniem ze spłaty ciążących na nich zobowiązań, są uznawane – co do zasady – za płatności o charakterze karnym (sankcyjnym), a zatem nie mogą być traktowane jako wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług. Zapłata tych należności jest bowiem konsekwencją niezgodnego z zawartą umową zachowania się leasingobiorcy (nieterminowe płatności). Opłaty sankcyjne nie stanowią zatem kwoty należnej z tytułu dostawy towarów (świadczenia usług), ani też nie mają wpływu na cenę dostarczanych towarów bądź świadczonych usług, w związku z czym nie można uznać, że stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Są one naliczane w sytuacjach, gdy klient nie wywiązuje się z postanowień zawartych w umowie i leasingodawca (świadczący usługę) domaga się pewnego rodzaju rekompensaty, wynikającej z faktu opóźnienia w dokonywaniu przez klienta płatności, której termin już minął. Leasingodawca poprzez swoje działania, np. w postaci wysyłania monitów, wezwań do zapłaty, za które obciąża swoich klientów opłatami sankcyjnymi, chce w ten sposób jedynie doprowadzić do uregulowania przez danego klienta należności za wykonane usługi. Klient z tytułu tych działań windykacyjnych nie nabywa żadnego świadczenia, z którego chociażby potencjalnie mógłby odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 grudnia 2000 r. w sprawie C-213/99 Trybunał wyraźnie oddzielił opłaty sankcyjne od wynagrodzeń za wykonane czynności opodatkowane, stwierdzając, że opłaty sankcyjne stanowią karę, a nie wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług czy import towarów. Kara tego rodzaju nie może ze względu na swój charakter podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z kolei w wyroku z dnia 1 lipca 1982 r. w sprawie C-222/81 TSUE wskazał, że odsetki karne z tytułu nieterminowej płatności nie mogą zostać uznane za wynagrodzenie w rozumieniu przepisów o VAT i tym samym nie mogą stanowić podstawy opodatkowania tym podatkiem. TSUE uznał, że wypłata odsetek karnych nie ma żadnego związku ze świadczeniem i konsumowaniem usługi, a kwota odsetek karnych nie stanowi wynagrodzenia świadczącego usługę, lecz rekompensatę za opóźnioną płatność, poniesioną szkodę.

W świetle powyższego, kwoty stanowiące zwrot kosztów z tytułu działań windykacyjnych podejmowanych przez leasingodawcę w stosunku do klienta zalegającego ze spłatą wierzytelności nie stanowią odpłatności za czynności podlegające opodatkowaniu wymienione w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Analogicznie do ww. należności windykacyjnych należy traktować opłaty za udzielenie uprawnionym podmiotom informacji o użytkowniku przedmiotu umowy leasingu.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w świetle art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie przysługuje Panu prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych od leasingodawcy z tytułu kosztów wysłania wezwań do zapłaty, opłaty windykacyjnej oraz udzielenia informacji Komendzie Powiatowej Policji o użytkowaniu leasingu. Okoliczności sprawy wskazują bowiem, że opłaty te nie stanowią wynagrodzenia za dostawę towarów/świadczenie usług przez leasingodawcę na Pana rzecz. Wobec czego leasingodawca obciążając Pana tymi kosztami, powinien udokumentować je innym niż faktura dokumentem księgowym (np. notami obciążeniowymi).

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ww. ustawy – Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny załączonych do wniosku o interpretację dokumentów. Wobec powyższego załączone do wniosku dokumenty nie były przedmiotem merytorycznej analizy, a oceny Pana stanowiska dokonano wyłącznie na podstawie opisu stanu faktycznego zawartego we wniosku i jego uzupełnieniu.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.