Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/4511-220/15-5/RR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-02-10
Teza: Czy nabycie przez pracownika opcji na udziały lub objęcie udziałów Spółki pozostającej w związku kapitałowym z pracodawcą na skutek wykonania umowy opcyjnej lub odpłatne zbycie udziałów objętych w rezultacie praw z opcji, rodzi po stronie pracodawcy obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z obowiązkiem podatkowym swoich pracowników?
Słowa kluczowe: pracownik; programy-program motywacyjny; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 31

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r., poz. 1649) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2015 r. (data wpływu 15 października 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 grudnia 2015 r. (data wpływu 23 grudnia 2015 r.) oraz pismem z dnia 3 lutego 2016 r. (data wpływu 8 lutego 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z uczestnictwem pracowników Spółki w programie motywacyjnym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z uczestnictwem pracowników Spółki w programie motywacyjnym.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), pismem z dnia 8 grudnia 2015 r., nr IPTPB3/4511-220/15-2/RR (doręczonym w dniu 11 grudnia 2015 r.) oraz pismem z dnia z dnia 25 stycznia 2016 r., nr IPTPB3/4511-220/15-4/RR (doręczonym w dniu 27 stycznia 2016 r.) wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwania w dniu 23 grudnia 2015 r. oraz w dniu 8 lutego 2016 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku nadane odpowiednio w dniu: 18 grudnia 2015 r. oraz 3 lutego 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W ramach międzynarodowej grupy kapitałowej …funkcjonuje motywacyjny program opcyjny dotyczący opcji na udziały/akcie spółki zagranicznej pozostającej w powiązaniu kapitałowym z pracodawcą przyznawanych pracownikom poszczególnych spółek powiązanych.

Program opcyjny (dalej Program) składa się z trzech części odpowiadających trzem rodzajom opcji. Część A Programu dotyczy opcji uprzywilejowanych zgodnie z przepisami podatkowymi Zjednoczonego Królestwa (Income Tax (Earnings and Pensions) Act 2003) przyznawanych w ramach pracowniczego programu udziałowego zgodnie z sekcją 1166 prawa spółek (Companies Act 2006). Część B przewiduje niezaaprobowane opcje na udziały dla aktualnych i byłych pracowników oraz wykonawców. Część C z kolei odnosi się do opcji na udziały dla pracowników amerykańskich.

Program ma zastosowanie do wszystkich Spółek Grupy, chyba że Zarząd postanowi inaczej, a fakt ten powoduje, że koniecznym staje się rozważenie, czy potencjalne przyznanie pracownikom polskiej Spółki (polskim rezydentom podatkowym) opcji na udziały spółki zagranicznej powiązanej kapitałowo ze spółką polską – pracodawcą rodzi na gruncie prawa polskiego jakiekolwiek konsekwencje podatkowe.

Zgodnie z Programem do Zarządu należy decyzja w następujących kwestiach:

*   kiedy i komu przyznać opcje na udziały,

*   ilości udziałów zwykłych, na które opcja jest przyznawana,

*   czy opcja jest przyznawana wg części A, B czy C Programu,

*   ustalenia ceny, po której opcja ma zostać wykonana.

Wszystkie ww. elementy wskazywane są w umowie zawieranej z beneficjentem opcji. W umowie tej zawarte są również okoliczności szczególne, w jakich opcje można wykonać (na przykład: ustalony wzrost rocznego dochodu w poszczególnych latach kalendarzowych).

Program wskazuje też w szczególności:

*   zasady, na jakich opcje na udziały mogą zostać wykonane,

*   sytuacje, kiedy to wykonanie może nastąpić,

*   okoliczności wygaśnięcia opcji,

*   możliwości zamiany opcji na inne opcje.

Program i umowa z beneficjentem opcji na udziały podlegają prawu angielskiemu.

Z analizy przedstawionych dokumentów wynika, że na moment przystąpienia do Programu, co do zasady, opcje nie mogą być przez uprawnionego zrealizowane ani zbyte. Nie może on również dysponować przyznanymi opcjami ani czerpać z nich żadnych innych pożytków, w szczególności, opcje te nie mogą być zbywane, zastawiane ani w żaden inny sposób wykorzystywane. W momencie przystąpienia do Programu beneficjent otrzymuje jedynie obietnicę, że po upływie określonego czasu, będzie miał potencjalną możliwość realizacji opcji przez objęcie/nabycie udziałów Spółki powiązanej kapitałowo. Dodatkowo, jeśli w określonym czasie wskazanym w Programie nie skorzysta z opcji, bezpowrotnie traci ewentualne korzyści mogące płynąć z Jego uczestnictwa w Programie.

Zarząd Wnioskodawcy rozważa włączenie pracowników Wnioskodawcy do Programu, w wyniku którego otrzymaliby oni opcje na udziały/akcje, które po spełnieniu określonych w Programie warunków mogliby oni zrealizować i w zamian za opcje nabyć po cenie ustalonej przez Pracodawcę – określoną liczbę akcji/udziałów spółki zagranicznej powiązanej kapitałowo z Pracodawcą.

W piśmie z dnia 18 grudnia 2015 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że należy do międzynarodowej grupy kapitałowej …(spółka dominująca to … Group Limited z siedzibą w Wielkiej Brytanii – Londyn). W ramach tej grupy funkcjonuje motywacyjny program opcyjny dotyczący opcji na udziały spółki zagranicznej pozostającej w powiązaniu kapitałowym z pracodawcą, przyznawanych pracownikom poszczególnych spółek powiązanych.

Program ma zastosowanie do wszystkich Spółek Grupy, chyba że Zarząd postanowi inaczej, a fakt ten powoduje, że koniecznym staje się rozważenie, czy potencjalne przyznanie pracownikom polskiej Spółki (polskim rezydentom podatkowym) opcji na udziały spółki zagranicznej powiązanej kapitałowo ze spółką polską - pracodawcą, rodzi na gruncie prawa polskiego jakiekolwiek konsekwencje podatkowe, w tym dla wnioskodawcy jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

Program opcyjny będzie kierowany tylko do niektórych pracowników Wnioskodawcy, na podstawie samodzielnej decyzji Wnioskodawcy i spółki dominującej wobec Wnioskodawcy), kryterium nie będzie wykonywany zawód, a przyznane opcje na udziały będą stanowiły formę nagrody dla danego pracownika. Przyczyną przystąpienia do Programu po stronie grupy kapitałowej Wnioskodawcy jest chęć nagrodzenia niektórych pracowników i związania ich z grupą\`(...)\`

Umowę z beneficjentem opcji zawierała będzie spółka dominująca –…Group Limited i to jest jedyna podstawa formalna relacji między beneficjentem a …Group Limited.

W umowie znajdą się następujące elementy:

*   decyzja o przyznaniu opcji na ustaloną ilość udziałów i zgoda beneficjenta na ten fakt,

*   wskazanie, według jakiej części Programu są przyznawane opcje – w odniesieniu do pracowników Wnioskodawcy będą to opcje z części B Programu,

*   ustalenie ceny, po której opcje mogą być realizowane,

*   wskazanie okresu, po jakim dokonywana jest ocena osiągnięć pracownika w zakresie wyznaczonych celów,

*   cele, które pracownik ma osiągnąć, stanowiące jednocześnie warunek, pod jakim prawa z opcji można wykonać (na przykład: ustalony wzrost rocznego dochodu w poszczególnych latach kalendarzowych),

*   data przyznania praw z opcji,

*   wskazanie prawa właściwego – prawo angielskie.

Nie sama umowa, ale Program, do którego się ona odwołuje, wskazuje też w szczególności:

*   zasady, na jakich opcje na udziały mogą zostać wykonane,

*   sytuacje, kiedy to wykonanie może nastąpić,

*   okoliczności wygaśnięcia opcji,

*   możliwości zamiany opcji na inne opcje.

Zgodnie z Programem, do Zarządu …Group Limited należy decyzja w następujących kwestiach:

*   kiedy i komu przyznać opcje na udziały,

*   ilości udziałów zwykłych, na które opcja jest przyznawana,

*   czy opcja jest przyznawana wg części A, B czy C Programu,

*   ustalenia ceny, po której opcja ma zostać wykonana.

Zarząd …Group Limited zarządza programem, jednocześnie go nadzorując. Wnioskodawca ma wpływ – w ramach Programu – na wybór pracowników, którym zostaną zaoferowane opcje, prowadzi obsługę administracyjną podpisywania umów, monitoruje osiągnięcie postawionych celów. Będzie również uczestniczył w obsłudze administracyjnej wykonywania praw z opcji. Nie przekazuje gotówki. Podmiotem, od którego pracownicy Wnioskodawcy będą nabywać udziały jest …Group Limited z siedzibą – w Wielkiej Brytanii (Londyn). Nabycie opcji na udziały, jak i samych udziałów nastąpi nieodpłatnie. Wnioskodawca nie będzie ponosił wydatków związanych z uczestnictwem swoich pracowników w Programie. Pracownicy Wnioskodawcy nie otrzymają żadnych wypłat ani świadczeń, tylko opcje potem udziały od …Group Limited.

Z analizy przedstawionych dokumentów wynika, że na moment przystąpienia do Programu, co do zasady, opcje nie mogą być przez uprawnionego zrealizowane ani zbyte. Nie może on również dysponować przyznanymi opcjami ani czerpać z nich żadnych innych pożytków, w szczególności, opcje te nie mogą być zbywane, zastawiane ani w żaden inny sposób wykorzystywane. W momencie przystąpienia do Programu beneficjent otrzymuje jedynie obietnicę, że po upływie określonego czasu, będzie miał potencjalną możliwość realizacji opcji przez objęcie/nabycie udziałów Spółki powiązanej kapitałowo z Wnioskodawcą. Dodatkowo, jeśli w określonym czasie wskazanym w Programie nie skorzysta z opcji, bezpowrotnie traci ewentualne korzyści mogące płynąć z jego uczestnictwa w Programie.

Ponadto w piśmie z dnia 3 lutego 2016 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, że uczestnictwo w programie motywacyjnym będzie miało związek z zatrudnieniem u Wnioskodawcy, jednak nie będzie wprost wynikać z zawartych między Wnioskodawcą a uczestnikami programu umów o pracę ani też regulaminów wynagradzania, ani też z żadnych innych dokumentów wewnętrznych Wnioskodawcy z zakresu prawa pracy. Uczestników programu będzie w zakresie opcji na udziały łączyła wyłącznie umowa ze spółką powiązaną z Wnioskodawcą …Group Limited.

Umowa o pracę zawarta między uczestnikiem programu a Wnioskodawcą nie będzie stanowiła żadnej podstawy do roszczeń wobec Wnioskodawcy w związku z uczestnictwem pracowników Wnioskodawcy w programie motywacyjnym.

Na mocy z art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca mówiąc o pochodnych instrumentach finansowych – ma na myśli instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, z wyłączeniem tytułów uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania oraz instrumentów rynku pieniężnego. Natomiast ww. art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, obejmuje swym zakresem między innymi opcje, których instrumentem bazowym jej papier wartościowy (czyli na przykład akcja) albo inne instrumenty pochodne czy nawet towary. Orzecznictwo podatkowe – mimo że udział w spółce z o.o. nie jest papierem wartościowym – jednolicie traktuje opcje na akcje i na udziały, dlatego Wnioskodawca również wychodzi z założenia, że opcje na udziały w spółce z o.o. należą do kategorii pochodnych instrumentów finansowych.

W razie spełnienia stosownych warunków i wykonania przez Uczestnika Programu jego uprawnień wynikających z opcji, w tym wpłaty przez niego uzgodnionej kwoty za udziały, uczestnik programu nabywa udziały zwykłe w spółce. Nie ma jednak swobody dysponowania nimi, ponieważ wykonując prawa z opcji (nabywając udziały) jednocześnie upoważnia spółkę, w której objął udziały, aby ta nimi dysponowała w ściśle określonych sytuacjach, to znaczy po pierwsze kiedy wspólnik większościowy (dysponujący więcej niż 95% udziałów) zbędzie swoje udziały na rzecz osoby trzeciej, oraz kiedy spółka stanie się spółką notowaną na rynku giełdowym. Powyższe oznacza, że odpłatne zbycie udziałów zaistnieć może w jednej z ww. sytuacji, o ile Uczestnik Programu nie przestanie być przed zbyciem udziałów pracownikiem Wnioskodawcy, z przyczyn leżących po stronie Uczestnika Programu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy nabycie przez pracownika opcji na udziały lub objęcie udziałów Spółki pozostającej w związku kapitałowym z pracodawcą na skutek wykonania umowy opcyjnej lub odpłatne zbycie udziałów objętych w rezultacie praw z opcji, rodzi po stronie pracodawcy obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z obowiązkiem podatkowym swoich pracowników?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku), ani nabycie przez pracownika opcji na udziały, ani objęcie udziałów w wyniku realizacji przyznanych opcji nie powoduje po stronie pracownika powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, a tym samym po stronie Wnioskodawcy – obowiązków płatnika.

Nie ulega wątpliwości, że zawarta w art. 12 ust. 1. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, definicja przychodów ze stosunku pracy ma charakter otwarty. Istotnie więc formuła tego przepisu jest bardzo pojemna, a w konkretnym przypadku zwłaszcza w sytuacjach szczególnych bądź nietypowych, mogą zaistnieć wątpliwości, co do zaklasyfikowania określonego świadczenia o charakterze pieniężnym albo niepieniężnym jako przychodu ze stosunku pracy.

W art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca użył sformułowania przychód „ze stosunku pracy” a nie „związany ze stosunkiem pracy”. W konsekwencji, jak się wydaje:

*   nieodpłatne otrzymanie przez pracownika opcji na udziały, jak i samych udziałów spółki dominującej wobec pracodawcy, nie będzie w ogóle stanowiło przychodu, jeśli zaś za przychód je by potraktować, to nie będzie to przychód „ze stosunku pracy”,

*   przychody, które osiągnie pracownik z tytułu zbycia udziałów uzyskanych na podstawie otrzymanych wcześniej opcji nie będą stanowiły przychodów ze stosunku pracy.

Takie stanowisko wynika przede wszystkim z faktu, że ewentualny przychód z tytułu zbycia opcji albo udziałów nie jest bezpośrednio związany z stosunkiem pracy osoby, która opcje bądź udziały otrzymała. Aby dany przychód mógł być uznany za przychód ze stosunku pracy musi wprost wynikać z stosunku łączącego pracownika i pracodawcę, czyli powinien stanowić element wynagrodzenia w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy, a nie powstać tylko w związku z tym stosunkiem pracy.

W przedmiotowej sprawie przyznanie opcji bądź udziałów nabytych w wyniku realizacji tych opcji nastąpi na podstawie regulaminu programu motywacyjnego i zawartej umowy między beneficjentem a spółką dominującą przychód powstanie natomiast z tytułu zbycia opcji lub udziałów objętych w wyniku realizacji opcji (zob. wyrok NSA z dnia 27 kwietnia 2011 r„ sygn. akt II FSK 2176/09).

W opinii Wnioskodawcy należy przyjąć, że:

*   pracownik nie osiągnie przychodu ze stosunku pracy otrzymując od podmiotu dominującego pracodawcy opcje na udziały bądź udziały w wykonaniu praw z opcji,

*   przychód ze sprzedaży udziałów otrzymanych na podstawie przyznanych opcji będzie stanowił przychód z kapitałów pieniężnych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a w związku z art. 10 ust.1 pkt 6 lit a w związku z art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (patrz: wyrok WSA w Szczecinie z dnia 26 lutego 2014 r., I SA/Sz 1160/13).

W wyroku WSA w Warszawie z dnia 4 stycznia 2013 r. (III SA/Wa 946/12), w stanie faktycznym analogicznym do przedstawionego na początku niniejszej opinii i odnoszącego się do nabycia przez pracownika spółki polskiej, akcji podmiotu zagranicznego pozostającego w związku kapitałowym z pracodawcą znalazły się poniższe stwierdzenia potwierdzające zaprezentowane stanowisko:

1.  „Jeżeli uczestnicząc w określonym stosunku pracy osoba fizyczna osiągnie przychód, pozostający w jakimś związku faktycznym z wykonywaniem pracy, ale nie stanowiący przychodu ze stosunku prawnego w postaci stosunku pracy nie będzie to przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f.
2.  Przychody z realizacji jednostek nabycia akcji podmiotu zagranicznego będącego w związku kapitałowym ze spółką zatrudniającą są przychodami z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 u.p.d.o.f.”

Z uwagi na powyższe nie powstaną również po stronie Wnioskodawcy żadne obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych przewidziane w art. 31 u.p.d.o.f. na żadnym etapie z przedstawionych powyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy tylko i wyłącznie w zakresie obowiązków płatnika ciążących na Wnioskodawcy w odniesieniu do zadanego pytania.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Sposób ustalania wartości pieniężnej wyżej określonych świadczeń regulują dalsze przepisy przywołanego artykułu.

Stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

W myśl przepisu art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie z art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione w art. 12 ust. 1 ww. ustawy kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia, a więc każda forma przysporzenia majątkowego (tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna) mająca swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy, a zatem, wszystko co pracownik otrzymuje od swojego pracodawcy – o ile nie stanowi wymienionego w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodu zwolnionego od podatku lub dochodu, od którego został zaniechany pobór podatku na podstawie przepisów Ordynacja podatkowa – podlega opodatkowaniu ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki podatkowe, tj.: obliczenie, pobranie, wpłacenie podatku, zaliczki.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl przepisu art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Na podstawie treści powyższych przepisów należy stwierdzić, że warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu. Przesłanką zakwalifikowania przychodu do źródła określonego, jako „stosunek pracy” jest to, aby przychód stanowił wynagrodzenie w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy, czyli musi wiązać się z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego to świadczenie. Świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, otrzymane od osoby trzeciej - nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania zostanie określony fakt istnienia stosunku pracy z określonym podmiotem, nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy. Przychód taki ocenić należy jako świadczenie otrzymane od podmiotu, z którym nie łączy go stosunek pracy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem należącym do międzynarodowej grupy kapitałowej…. W ramach tej grupy funkcjonuje motywacyjny program opcyjny dotyczący opcji na udziały spółki zagranicznej pozostającej w powiązaniu kapitałowym z Wnioskodawcą. Program opcyjny będzie kierowany tylko do niektórych pracowników Wnioskodawcy, na podstawie samodzielnej decyzji Wnioskodawcy i spółki dominującej wobec Wnioskodawcy, kryterium nie będzie wykonywany zawód, a przyznane opcje na udziały będą stanowiły formę nagrody dla danego pracownika. Zarząd …Group Limited (spółki dominującej) zarządza programem, jednocześnie go nadzorując. W ramach programu pracownicy Wnioskodawcy będą nabywać nieodpłatnie opcje na udziału oraz udziały. Umowę z beneficjentem opcji zawierała będzie spółka dominująca –…Group Limited. Wnioskodawca nie będzie ponosił wydatków związanych z uczestnictwem swoich pracowników w Programie. Pracownicy Wnioskodawcy nie otrzymają żadnych wypłat ani świadczeń, tylko opcje, później udziały od …Group Limited. Uczestnictwo w programie motywacyjnym będzie miało związek z zatrudnieniem u Wnioskodawcy, jednak nie będzie wprost wynikać z zawartych między Wnioskodawcą a uczestnikami programu umów o pracę, ani też regulaminów wynagradzania ani też z żadnych innych dokumentów wewnętrznych Wnioskodawcy z zakresu prawa pracy. Uczestników programu będzie w zakresie opcji na udziały łączyła wyłącznie umowa ze spółką powiązaną z Wnioskodawcą… Group Limited. Umowa o pracę zawarta między uczestnikiem programu a Wnioskodawcą nie będzie stanowiła żadnej podstawy do roszczeń wobec Wnioskodawcy w związku z uczestnictwem pracowników Wnioskodawcy w programie motywacyjnym.

W oparciu o przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy zatem ocenić, że Wnioskodawca w związku z programem motywacyjnym nie będzie dokonywał żadnych świadczeń na rzecz swoich pracowników. Jak już wskazano – warunkiem istnienia obowiązków płatnika dla określonego podmiotu jest fakt dokonywania świadczeń przez ten podmiot na rzecz osób będących pracownikami tego podmiotu. Przy czym fakt dokonywania świadczeń powinien być następstwem stosunku pracy łączącego pracodawcę z pracownikiem. W rozpatrywanej sprawie tego związku brak, gdyż uczestnictwo w programie nie jest elementem warunków pracy i płacy, Wnioskodawca nie ma wpływu na wysokość świadczeń, nie jest też adresatem roszczeń ze strony pracowników.

Mając na uwadze powyższe przepisy i przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że w związku z uczestnictwem pracowników Wnioskodawcy w programie motywacyjnym organizowanym przez grupę kapitałową…, pracownicy Wnioskodawcy nie będą uzyskiwać przychodu ze stosunku pracy, w konsekwencji na Wnioskodawcy nie będą ciążyć obowiązki płatnika.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym po Jego stronie nie powstaną obowiązki płatnika, o których mowa w art. 31 ww. ustawy – należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w…, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.