Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDSL2-1.4012.27.2019.1.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-01-14
Teza: Określenie podstawy opodatkowania dla czynności wniesienia aportem przez Gminę ruchomości do Spółki.
Słowa kluczowe: aport; gmina; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; spółki; wartość-wartość nominalna; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2019 r. (data wpływu 18 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania dla czynności wniesienia aportem przez Gminę ruchomości do Spółki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w powyższym zakresie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca – Gmina Miejska – miasto na prawach powiatu (dalej również jako: „Wnioskodawca”, „Gmina” lub „Miasto”) jest czynnym podatnikiem VAT.

Jak stanowi art. 92 ust. 2 ustawy z 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 511), miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie.

Stosownie do przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 506, ze zm.), Miasto jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność (art. 2 ust. 1 i 2 ustawy o samorządzie gminnym).

Miasto ma zamiar wnieść do Sp. z o.o. (spółki, w której Miasto posiada 100% udziałów) wkład niepieniężny (aport) w postaci ruchomości obejmujących 1600 pojemników do selektywnej zbiórki odpadów, które Gmina otrzymała w darowiźnie od S.A.

W dniu 30 grudnia 2014 r. Prezydent Miasta wydał zarządzenie w sprawie wniesienia przez Gminę Miejską do Sp. z o.o. (dalej zwane „Spółką”) wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci 1600 pojemników do selektywnej zbiórki odpadów. Zgodnie z § 2 ust. 1-3 ww. zarządzenia aport ten wnoszony będzie etapami obejmującymi jedną lub kilka transz pojemników, a wartość poszczególnych wkładów niepieniężnych wnoszonych w danym etapie zostanie ustalona na podstawie wartości pojemników przekazanych przez S.A. Aport zostanie określony na podstawie ceny brutto ich zakupu, przy czym wnoszenie poszczególnych wkładów niepieniężnych będą poprzedzały kolejne podwyższenia kapitału zakładowego Sp. z o.o. i emisje nowych udziałów tej Spółki, obejmowanych przez Gminę Miejską. Wartość nominalną wnoszonych wkładów niepieniężnych stanowić będzie wartość wkładu zaokrąglona w dół do nominalnej wartości jednostkowej udziału ww. Spółki, wynoszącego 500 zł.

Zgodnie natomiast z § 2 ust. 4 tego zarządzenia – podstawą opodatkowania, w myśl art. 29a ustawy o VAT, jest wartość nominalna nowo emitowanych udziałów Spółki, od której naliczona zostanie kwota należnego podatku VAT w wysokości 23%. W ww. zarządzeniu uregulowano również, że Sp. z o.o. jest zobowiązane wpłacić na rachunek Urzędu Miasta należny podatek VAT, liczony od nominalnej wartości obejmowanych przez Gminę Miejską nowo emitowanych udziałów Sp. z o.o.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku wniesienia przez Gminę do Spółki z o.o. aportu wskazanych w stanie faktycznym ruchomości, zapłatę o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, którą Gmina ma otrzymać od Spółki, stanowi suma wartości nominalnej otrzymanych w zamian za aport udziałów tej Spółki oraz kwoty podatku od towarów i usług wpłacanej – zgodnie z ustaleniami stron – przelewem przez Spółkę na rzecz Gminy (która to zapłata stanowi wartość brutto wniesionego aportu)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wniesienia aportem wskazanych w stanie faktycznym ruchomości podstawę opodatkowania stanowi kwota zapłaty pomniejszona o kwotę podatku VAT, przy czym na wartość zapłaty składać się będzie wartość nominalna udziałów Spółki otrzymanych w zamian za aport oraz kwota podatku od towarów i usług wpłacana - zgodnie z ustaleniami stron - przelewem przez Spółkę na rzecz Gminy. Zapłata ta stanowić będzie zatem wartość brutto z tytułu ww. dostawy, w tym wartość netto będzie odpowiadać wartości nominalnej otrzymanych udziałów, a VAT zostanie dodatkowo zapłacony przelewem na rachunek bankowy Gminy.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Oceniając powyższą kwestię wzięto w pierwszej kolejności pod uwagę art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.), z których wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów, a za taką ustawodawca rozumie przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Tym samym należy uznać, że aport towarów stanowi w istocie dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Ustalono następnie, że przedmiotowa dostawa pojemników do selektywnej zbiórki odpadów w formie wkładu niepieniężnego stanowi czynność opodatkowaną stawką VAT w wysokości 23%.

Gmina uznała jednak, że w opisanym stanie faktycznym istotne znaczenie ma prawidłowe ustalenie podstawy opodatkowania podatkiem VAT ww. czynności.

Celem ustalenia tej kwestii wzięto pod uwagę art. 29a ust. 1 ww. ustawy. Przepis ten stanowi, że podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania, określony został z kolei w art. 29a ust. 6 ustawy o VAT. Stosownie do ww. przepisu podstawa opodatkowania obejmuje:

*   podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
*   koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Natomiast w art. 29a ust. 7 ustawy o VAT zostały wymienione elementy, które należy wyłączyć z podstawy opodatkowania (zmniejszające podstawę opodatkowania). Zgodnie z treścią ww. przepisu podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

*   stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
*   udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
*   otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

We wskazanych wyżej przepisach ustawodawca precyzyjnie określił katalog elementów wliczanych do podstawy opodatkowania oraz elementów niemających wpływu na jej wielkość.

Należy jednak przede wszystkim zwrócić uwagę na fakt, że ustawodawca, normując w art. 29a ust. 1 cyt. ustawy, jak ustalać podstawę opodatkowania, wskazał, że uwzględnia ona wszystko, co stanowi zapłatę, a zatem przepis ten obejmuje swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Znajduje to potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który stwierdził, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (lub którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93, czy C-154/80).

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Gminy – należy przyjąć, że w sytuacji wniesienia aportu w zamian za udziały, wartość transakcji (aportu) odzwierciedla to czym Spółka zapłaciła, a więc w tym przypadku udziałami o określonej wartości nominalnej oraz dodatkowym przelewem pieniężnym – suma tych kwot stanowi wartość brutto transakcji.

Zdaniem Gminy, strony umowy aportu ruchomości mogą ustalić, iż zapłatę należną Gminie od Spółki przyjmującej aport stanowić będzie obok nominalnej wartości udziałów netto objętych przez Gminę z tytułu transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci ruchomości do Spółki, także podatek od towarów i usług wpłacony z tego tytułu Gminie przelewem. Skoro zgodnie z umową Gmina za wnoszony aport otrzyma oprócz udziałów, kwotę pieniężną stanowiącą równowartość podatku należnego VAT, należy uznać, że w tym przypadku zapłatę stanowić będzie wartość nominalna obejmowanych udziałów oraz dopłata odpowiadająca kwocie podatku VAT należnego z tytułu transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci ruchomości (pojemników do selektywnej zbiórki odpadów) do Spółki. Tym samym, wartość nominalna otrzymanych udziałów w zamian za aport stanowi wartość netto.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie zarówno w orzecznictwie podatkowym, jak i sądowym, np.:

*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej nr 0111-KDIB3- l.4012.87.2019.1.RSZ z dnia 10.05.2019 r. stwierdził, że w sytuacji gdy Wnioskodawca za wnoszony aport otrzyma oprócz ogółu praw i obowiązków w Spółce, również kwotę pieniężną stanowiącą równowartość podatku należnego, kwota powyższa powinna być również ujęta przy ustalaniu podstawy opodatkowania – wówczas podstawą opodatkowania będzie wszystko co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzyma od Spółki z tytułu dokonania aportu, pomniejszone o kwotę należnego podatku;
*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej nr 0114-KDIP1- l.4012.548.2018.1.AO z dnia 9.10.2018 r. uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, który stwierdził, że podstawą opodatkowania w przypadku wniesienia aportu w postaci niezbędnego sprzętu i technologii do Spółki, będzie suma wartości nominalnej udziałów i kwoty zapłaty pieniężnej, pomniejszona o kwotę VAT należnego;
*   Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku sygn. akt I FSK 225/13 z dnia 3.07.2014 r. wskazał, że na zagadnienie podstawy opodatkowania z tytułu aportu można spojrzeć dwojako, a mianowicie w sytuacji, gdy strony postanowią w umowie, że w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego wspólnik obejmie udziały w spółce o określonej wartości, którą podwyższa się o wartość podatku należnego wspólnikowi od spółki – to podstawą opodatkowania będzie wówczas wartość udziałów odpowiadająca wartości netto aportu (bez VAT), a spółka do której wniesiono aport jest obowiązana zapłacić wspólnikowi kwotę należnego podatku, natomiast w przeciwnym razie suma wartości nominalnej udziałów stanowi kwotę brutto. Przedstawiając to stanowisko NSA oparł się na rozstrzygnięciu zawartym w wyroku TSUE z dnia 7.11.2013 r. wydanym w sprawie C-249/12, w którym stwierdzono, że jeżeli umowa sprzedaży została zawarta bez żadnej wzmianki dotyczącej podatku VAT, to w sytuacji gdy dostawca zgodnie z prawem krajowym nie może odzyskać od nabywcy podatku VAT, którego zażądał następnie organ podatkowy, uwzględnienie całkowitej ceny, bez odliczenia podatku VAT jako podstawy, do której stosowany jest podatek VAT, powodowałoby to, że podatek VAT obciążałby tego dostawcę i naruszałoby zatem zasadę, zgodnie z którą podatek VAT jest podatkiem konsumpcyjnym, ponoszonym przez końcowego konsumenta;
*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku sygn. akt I SA/Rz 500/16 z dnia 20.10.2016 r. orzekł, że organ podatkowy słusznie uznał, że wartość nominalna akcji jest dla potrzeb rozliczenia podatku VAT wartością netto, a nie brutto, ponieważ skarżąca zobowiązała się w umowie przeniesienia aportu do zapłaty należnego podatku VAT tytułem przeniesienia składników aportu (praw ochronnych na znaki towarowe oraz odpowiadających im autorskich praw majątkowych. zezwoleń i praw niemajątkowych). W wyroku dalej zauważono, że wskazuje to dobitnie, że wolą stron transakcji suma wartości nominalnych udziałów stanowiła wartość netto. Podstawą opodatkowania będzie więc wartość udziałów odpowiadająca wartości netto aportu (bez VAT), a spółka do której wniesiono aport jest obowiązana zapłacić kontrahentowi kwotę należnego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza według art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 92 ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2019 r., poz. 511, z późn. zm.), miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że gmina – zgodnie z art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.), posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca – Gmina Miejska – miasto na prawach powiatu jest czynnym podatnikiem VAT. Miasto ma zamiar wnieść do Sp. z o.o. (spółki, w której Miasto posiada 100% udziałów) wkład niepieniężny (aport) w postaci ruchomości, obejmujących 1600 pojemników do selektywnej zbiórki odpadów, które Gmina otrzymała w darowiźnie od S.A.

W dniu 30 grudnia 2014 r. Prezydent Miasta wydał zarządzenie w sprawie wniesienia przez Gminę Miejską do Sp. z o.o. wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci 1600 pojemników do selektywnej zbiórki odpadów. Zgodnie z § 2 ust. 1-3 ww. zarządzenia aport ten wnoszony będzie etapami obejmującymi jedną lub kilka transz pojemników, a wartość poszczególnych wkładów niepieniężnych wnoszonych w danym etapie zostanie ustalona na podstawie wartości pojemników przekazanych przez S.A. Aport zostanie określony na podstawie ceny brutto ich zakupu, przy czym wnoszenie poszczególnych wkładów niepieniężnych będą poprzedzały kolejne podwyższenia kapitału zakładowego Sp. z o.o. i emisje nowych udziałów tej Spółki, obejmowanych przez Gminę. Wartość nominalną wnoszonych wkładów niepieniężnych stanowić będzie wartość wkładu zaokrąglona w dół do nominalnej wartości jednostkowej udziału ww. Spółki, wynoszącego 500 zł. Zgodnie natomiast z § 2 ust. 4 tego zarządzenia – podstawą opodatkowania, w myśl art. 29a ustawy o VAT, jest wartość nominalna nowo emitowanych udziałów Spółki, od której naliczona zostanie kwota należnego podatku VAT w wysokości 23%. W ww. zarządzeniu uregulowano również, że Sp. z o.o. jest zobowiązane wpłacić na rachunek Urzędu Miejskiego należny podatek VAT, liczony od nominalnej wartości obejmowanych przez Gminę nowo emitowanych udziałów Sp. z o.o.

Na tle powyższego wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy w przypadku wniesienia przez Gminę do Spółki aportu ruchomości, zapłatę, którą Gmina ma otrzymać od Spółki, stanowi suma wartości nominalnej otrzymanych w zamian za aport udziałów tej Spółki oraz kwoty podatku od towarów i usług wpłacanej – zgodnie z ustaleniami stron – przelewem przez Spółkę na rzecz Gminy (która to zapłata stanowi wartość brutto wniesionego aportu).

W tym miejscu należy wskazać, że wniesienie towarów aportem do Spółki stanowi niewątpliwie czynność cywilnoprawną, a na gruncie podatku od towarów i usług wypełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, a zatem podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że ponieważ przedmiotowe ruchomości, obejmujące 1600 pojemników do selektywnej zbiórki odpadów zostaną przez Miasto wniesione aportem do Spółki, to czynność ta nastąpi w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością gospodarczą, a Gmina w tym zakresie działać będzie jako podatnik podatku od towarów i usług, zdefiniowany w art. 15 ust. 1 ustawy.

Konsekwentnie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – czynność wniesienia aportem ruchomości w postaci 1600 pojemników do selektywnej zbiórki odpadów do Spółki stanowić będzie odpłatną dostawę towarów, a więc podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się natomiast do kwestii podstawy opodatkowania, wskazać należy, iż zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5 art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy, odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Stosownie do tego przepisu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z kolei, w art. 29a ust. 7 ustawy, zostały wymienione elementy, które należy wyłączyć z podstawy opodatkowania (zmniejszające podstawę opodatkowania). Zgodnie z treścią ww. przepisu, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

We wskazanych wyżej przepisach ustawodawca precyzyjnie określił katalog elementów wliczanych do podstawy opodatkowania oraz elementów niemających wpływu na jej wielkość.

Należy wskazać, że z orzecznictwa TSUE wynika, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych (może to być np. świadczenie usługi lub dostawa towarów). Podstawą opodatkowania jest zapłata faktycznie otrzymana (którą ma otrzymać podatnik), a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (m.in. wyroki w sprawie C-33/93 czy C-154/80).

W świetle przedstawionych okoliczności i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania dla czynności wniesienia przez Wnioskodawcę aportu do Spółki w zamian za objęcie nowych emitowanych udziałów, będzie zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy w zw. z art. 29a ust. 6 pkt 1 tej ustawy, wszystko co stanowi zapłatę, którą Gmina otrzyma od Spółki z tytułu dokonania aportu w postaci ruchomości obejmujących 1600 pojemników do selektywnej zbiórki odpadów, pomniejszoną o kwotę należnego podatku.

Zatem, Wnioskodawca określając podstawę opodatkowania powinien ustalić ją w oparciu o kwotę wartości otrzymanych udziałów, pomniejszoną o kwotę podatku należnego podatku. Jednakże w sytuacji, gdy Wnioskodawca za wnoszony aport otrzyma również kwotę pieniężną stanowiąca równowartość podatku należnego (liczony od nominalnej wartości obejmowanych przez Gminę nowo emitowanych udziałów Spółki), kwota ta powinna być również ujęta przy ustalaniu podstawy opodatkowania. Wówczas podstawą opodatkowania, w myśl cytowanych wyżej przepisów, jak już wskazano, będzie wszystko, co stanowi zapłatę, którą Wnioskodawca otrzyma od Spółki z tytułu dokonania aportu, pomniejszoną o kwotę należnego podatku. Zapłatę stanowić będzie w tym przypadku wartość tzw. nominalnych udziałów oraz dopłata (dokonana przelewem na rachunek bankowy Gminy) odpowiadająca kwocie podatku należnego z tytułu transakcji wniesienia aportu do Spółki.

Podsumowując, Wnioskodawca określając podstawę opodatkowania powinien ustalić ją w oparciu o kwotę równą sumie wartości tzw. nominalnych udziałów oraz kwoty pieniężnej (odpowiadającej kwocie należnego podatku), którą Spółka będzie zobowiązana zapłacić na rzecz Wnioskodawcy, pomniejszoną o kwotę należnego podatku. Suma wartości tzw. nominalnych udziałów oraz dopłaty (dokonanej przelewem na rachunek bankowy Gminy) stanowić będzie kwotę brutto z tytułu wniesienia aportu.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.