Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-526/14-3/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-09-19
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie uznania Departamentu oraz pozostałej części przedsiębiorstwa za zorganizowane części przedsiębiorstwa, a także opodatkowania przeniesienia tych składników.
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 26 czerwca 2014 r. (data wpływu 27 czerwca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Departamentu oraz pozostałej części przedsiębiorstwa za zorganizowane części przedsiębiorstwa, a także opodatkowania przeniesienia tych składników – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Departamentu oraz pozostałej części przedsiębiorstwa za zorganizowane części przedsiębiorstwa, a także opodatkowania przeniesienia tych składników.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie usług maklerskich. W zakresie swojej podstawowej działalności Wnioskodawca świadczy m.in. następujące usługi związane z działalnością maklerską:

1.  przyjmowanie i przekazywanie zleceń nabycia lub zbycia instrumentów finansowych,
2.  wykonywanie zleceń, o których mowa w pkt (i), na rachunek dającego zlecenie,
3.  nabywanie lub zbywanie na własny rachunek instrumentów finansowych,
4.  oferowanie instrumentów finansowych,
5.  świadczenie usług w wykonaniu zawartych umów o subemisje inwestycyjne i usługowe lub zawieraniu i wykonywaniu innych umów o podobnym charakterze, jeżeli ich przedmiotem są instrumenty finansowe,
6.  doradztwo inwestycyjne,
7.  przechowywanie lub rejestrowanie instrumentów finansowych, w tym prowadzenie rachunków papierów wartościowych oraz prowadzenie rachunków pieniężnych,
8.  doradztwo dla przedsiębiorstw w zakresie struktury kapitałowej, strategii przedsiębiorstwa lub innych zagadnień związanych z taką strukturą lub strategią,
9.  doradztwo i inne usługi w zakresie łączenia, podziału oraz przejmowania przedsiębiorstw, (x) sporządzanie analiz inwestycyjnych, analiz finansowych oraz innych rekomendacji o charakterze ogólnym dotyczących transakcji w zakresie instrumentów finansowych,
10.  świadczenie usług dodatkowych związanych z subemisją usługową lub inwestycyjną,
11.  wymiana walutowa, w przypadku, gdy jest to związane z działalnością w zakresie wskazanym w pkt (i) - (vi).

Dodatkowo, w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca prowadzi również działalność reklamową i informacyjną polegającą na:

*   prowadzeniu portali internetowych, w tym portalu informacyjno-społecznościowego związanego z rynkiem kapitałowym;
*   świadczeniu usług reklamowych;
*   świadczeniu usług w zakresie informacji;
*   działalności edukacyjnej w zakresie funkcjonowania rynku kapitałowego.

W związku z planowanymi działaniami restrukturyzacyjnymi Wnioskodawca uchwałą Zarządu z dnia 10 czerwca 2014 r. utworzył i wyodrębnił w obrębie swojego przedsiębiorstwa Departament Reklamy w X S.A., który zajmuje się wskazaną działalnością reklamową i informacyjną („Departament”). Departament jest kierowany przez Dyrektora Departamentu Reklamy. Do obowiązków dyrektora wydzielonego Departamentu należy m.in. zarządzanie pracą podległej komórki w zakresie ustalonym w Regulaminie organizacyjnym X.

Działalność prowadzona przez Departament jest wyodrębniona ze wszystkich pozostałych komórek organizacyjnych Wnioskodawcy, a tym samym nie jest prowadzona równolegle, dla tej samej części przedsiębiorstwa, przez inne departamenty Wnioskodawcy. Powyższe wyodrębnienie organizacyjne i funkcjonalne znajduje odzwierciedlenie w nowym regulaminie organizacyjnym przyjętym uchwałą z dnia 10 czerwca 2014 r., który to dokument szczegółowo określa za realizację jakich procesów odpowiada Departament.

W celu realizacji zadań, Departament został wyposażony w niezbędne składniki majątkowe. Wydzielona na potrzeby działalności Departamentu część istniejącego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy obejmuje w szczególności majątek w postaci:

1.  środków trwałych oraz wyposażenia (np. komputery, inny sprzęt informatyczny, telefony, wyposażenie biurowe wykorzystywane na potrzeby funkcjonowania Departamentu);
2.  umów związanych z obsługą Departamentu, np. dotyczące usług IT, usług serwisowych i rozwoju portalu prowadzonego przez Departament, usług pocztowych;
3.  wartości niematerialnych i prawnych, w tym niezbędne oprogramowanie komputerowe wykorzystywane na potrzeby funkcjonowania Departamentu oraz znak towarowy;
4.  bazy danych (w szczególności użytkowników zarejestrowanych na portalu obsługiwanym przez Departament);
5.  należności i zobowiązań związanych z działalnością Departamentu;
6.  dokumenty związane z prowadzoną działalnością Departamentu (np. rejestr kontrahentów).

Dodatkowo, dla celów działalności Departamentu Reklamy została wyodrębniona technicznie (poprzez odpowiednie oznaczenie) część powierzchni wynajmowanej przez X.

W celu wyodrębnienia finansowej działalności Departamentu Wnioskodawca otworzył rachunek bankowy, który służy jedynie jego działalności. Rachunek przeznaczony jest do regulowania należności oraz zobowiązań związanych z Departamentem (np. opłaty wynagrodzeń i szkoleń, opłaty za usługi telefoniczne, pocztowe, prawne), jak również do odbioru przychodów związanych z działalnością Departamentu (w szczególności z tytułu prowadzenia portalu informacyjno-społecznościowego, z tytułu działalności reklamowej i promocyjnej na portalu, z tytułu prowadzenia szkoleń e-learningowych).

Dodatkowo, system księgowy funkcjonujący u Wnioskodawcy umożliwia przyporządkowanie do Departamentu związanych z nim przychodów (głównie związanych ze świadczeniem usług reklamowych oraz prowadzeniem portalu internetowego) i kosztów (związanych m.in. z kosztami wynagrodzeń, opłatami za domenę, kosztami serwisowymi, kosztami rozwoju portalu, itp.) oraz wyodrębnienie ewidencyjne należności i zobowiązań bezpośrednio związanych z działalnością Departamentu.

Jak wynika z powyższego, prowadzona obecnie ewidencja w systemie księgowym wykorzystywanym przez Wnioskodawcę pozwala zatem na formalne wyodrębnienie przychodów i kosztów oraz dokonywanie oceny efektywności ekonomicznej Departamentu funkcjonującego w ramach Wnioskodawcy. W zakresie sporządzania rocznego sprawozdania finansowego (bilansu oraz rachunku zysków i strat zgodnie z polską ustawą o rachunkowości) oraz rocznego rozliczenia podatkowego, sporządzane są one łącznie na poziomie Wnioskodawcy.

Powyższe wynika z faktu, że z prawnego punktu widzenia to Wnioskodawca, jako podmiot, jest zobowiązany do przygotowania sprawozdania finansowego oraz dokonania rozliczeń podatkowych. Sytuacja ta nie wpływa jednak negatywnie na możliwość odpowiedniego przyporządkowania przychodów kosztów oraz należności i zobowiązań - o czym była już mowa powyżej.

W związku z zamiarem akcjonariusza dotyczącym podziału Wnioskodawcy i przeniesienia działalności reklamowej prowadzonej przez Departament na rzecz nowej spółki, majątek Wnioskodawcy w postaci Departamentu zostanie przeniesiony na podstawie art. 529 § 1 pkt 3 KSH, tj. w drodze podziału dokonanego przez przeniesienie części majątku Wnioskodawcy stanowiącego Departament na nowo zawiązaną spółkę (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki) w wyniku, którego to podziału nowa spółka będzie prowadzić działalność reklamową („Spółka”). Pozostała część majątku Wnioskodawcy zostanie przeniesiona w drodze podziału na istniejący podmiot z grupy kapitałowej Wnioskodawcy. Do Spółki zostaną również przeniesieni pracownicy Wnioskodawcy, którzy pracowali bezpośrednio w Departamencie (forma prawna przeniesienia pracowników i zatrudnienia w Spółce nie została na dzień złożenia wniosku jeszcze określona).

Niezwłocznie po podziale, Spółka zawrze umowę najmu, zgodnie z którą Spółka będzie wynajmować od innego podmiotu powierzchnię biurową, która będzie potrzebna Spółce do prowadzenia działalności.

Po dokonaniu transakcji podziału Wnioskodawcy, Spółka, w oparciu o nabyty od Wnioskodawcy Departament, będzie prowadziła, w szczególności, działalność reklamową i informacyjną. Spółka rozpocznie działalność od razu w oparciu o otrzymane składniki majątkowe, przejętych pracowników oraz korzystając z umów outsourcingowych dotyczących obsługi administracyjnej (np. w zakresie usług IT, księgowości, obsługi kadrowej).

Wnioskodawca podkreśla, że cała pozostała część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (tj. obejmująca przede wszystkim działalność związaną z działalnością maklerską) zostanie przeniesiona na istniejący podmiot z grupy kapitałowej Wnioskodawcy („Bank”). Po podziale Bank będzie kontynuował działalność maklerską Wnioskodawcy przy wykorzystaniu zespołu składników materialnych i niematerialnych Wnioskodawcy otrzymanych w wyniku podziału oraz przejętych pracowników. Majątek przejęty przez Bank będzie obejmował następujące składniki niezbędne do prowadzenia działalności maklerskiej, w szczególności:

1.  środki trwałe oraz wyposażenie (np. komputery, inny sprzęt informatyczny, telefony, wyposażenie biurowe, samochody);
2.  prawa i zobowiązania wynikające z umów z klientami zawartych w ramach świadczonej przez X działalności maklerskiej;
3.  prawa i zobowiązania wynikające z innych umów związanych z prowadzoną przez X, działalnością maklerską, w szczególności umów związanych z obsługą działalności maklerskiej;
4.  wartości niematerialnych i prawnych, w tym niezbędne oprogramowanie komputerowe wykorzystywane na potrzeby funkcjonowania działalności maklerskiej wraz z towarzyszącymi mu licencjami;
5.  dokumenty związane z prowadzoną działalnością maklerską.

Plan podziału przewidywać będzie także przeniesienie na Bank licencji maklerskich posiadanych przez Wnioskodawcę.

Jednocześnie na Bank przejdą pracownicy wykonujący pracę w części maklerskiej Wnioskodawcy. Ponadto Wnioskodawca posiada rachunki bankowe, które służą jego działalności maklerskiej. Dodatkowo Wnioskodawca posiada również system księgowy pozwalający na sporządzenie odpowiednich dokumentów księgowych, w szczególności na potrzeby sprawozdawczości zarządczej.

Dodatkowo należy zaznaczyć, że Bank posiada zezwolenie na prowadzenie działalności maklerskiej udzielone w dniu 10 czerwca 2014 r. w zakresie:

1.  wykonywania zleceń nabycia lub zbycia instrumentów finansowych na rachunek dającego zlecenie,
2.  nabywania lub zbywania na własny rachunek instrumentów finansowych,
3.  oferowania instrumentów finansowych,
4.  świadczenia usług w wykonaniu zawartych umów o subemisje inwestycyjne i usługowe lub zawieraniu i wykonywaniu innych umów o podobnym charakterze, jeżeli ich przedmiotem są instrumenty finansowe,
5.  przechowywania lub rejestrowania instrumentów finansowych, w tym prowadzenia rachunków papierów wartościowych oraz prowadzenia rachunków pieniężnych,
6.  doradztwa dla przedsiębiorstw w zakresie struktury kapitałowej, strategii przedsiębiorstwa lub innych zagadnień związanych z taką strukturą lub strategią,
7.  doradztwa innych usług w zakresie łączenia, podziału oraz przejmowania przedsiębiorstw,
8.  sporządzania analiz inwestycyjnych, analiz finansowych oraz innych rekomendacji o charakterze ogólnym dotyczących transakcji w zakresie instrumentów finansowych,
9.  świadczenia usług dodatkowych związanych z subemisją usługową lub inwestycyjną,
10.  wymiany walutowej, w przypadku, gdy jest to związane z działalnością w zakresie wskazanym w pkt (i) - (iv).

Jednocześnie na podstawie licencji maklerskiej przejętej uprzednio w drodze sukcesji generalnej przez Bank w wyniku połączenia z Y S.A. (4 stycznia 2013 r.) Bank świadczyć może usługi maklerskie w zakresie:

1.  przyjmowania i przekazywania zleceń nabycia lub zbycia instrumentów finansowych oraz
2.  doradztwa inwestycyjnego.

Zakres licencji maklerskich posiadanych przez Bank pokrywa się zatem w pełni z zakresem usług maklerskich wykonywanych przez Wnioskodawcę (i wskazanych na początku niniejszego wniosku).

Ponadto, Zainteresowany wskazał w piśmie z dnia 8 września 2014 r., że:

1.  Wnioskodawca na potrzeby działalności Departamentu Reklamy oraz pozostałej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy korzysta z nieruchomości na podstawie zawartych umów najmu, gdyż jak wskazano we wniosku: dla celów działalności Departamentu Reklamy została wyodrębniona technicznie (poprzez odpowiednio oznaczenie) część powierzchni wynajmowanej przez X;
2.  Wnioskodawca nie posiada zatem prawa własności do nieruchomości wykorzystywanych na potrzeby działalności Departamentu Reklamy oraz pozostałej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (działalności maklerskiej) – w chwili obecnej na potrzeby działalności Departamentu Reklamy oraz pozostałej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (działalności maklerskiej) Wnioskodawca korzysta bowiem z nieruchomości na podstawie zawartych umów najmu, m.in. umowy najmu lokalu Pl. Wolności 15 w Poznaniu, stanowiącego siedzibę Wnioskodawcy, zawartej między Wnioskodawcą a Z S.A. („Bank”) dnia 20 maja 2002 r.;
3.  Departament Reklamy oraz pozostała część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy stanowią części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, w związku z tym podmiotem posiadającym tytuł prawny do nieruchomości wykorzystywanych na potrzeby działalności Departamentu Reklamy oraz pozostałej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (działalności maklerskiej) jest Wnioskodawca;
4.  na moment przeniesienia na spółkę powstałą w wyniku podziału Wnioskodawcy („Spółka”) wyodrębnionego przez Wnioskodawcę zespołu składników majątkowych i niemajątkowych stanowiących Departament Reklamy zespół ten obejmować będzie, zgodnie z treścią planu podziału Domu Maklerskiego X S.A. z dnia 24 lipca 2014 r., opublikowanego na stronie internetowej Wnioskodawcy („Plan Podziału”), tytuł prawny do pomieszczenia wykorzystywanego przez Departament Reklamy, tj. umowę najmu powierzchni biurowej w budynku położonym przy w P. wykorzystywanej przez Departament Reklamy zawartą przez Wnioskodawcę z Bankiem dnia 17 lipca 2014 r., która wejdzie w życie z dniem zarejestrowania przez sąd podziału Domu Maklerskiego. W wyniku podziału Spółka stanie się w miejsce Wnioskodawcy stroną tej umowy najmu;
5.  na moment przeniesienia na Bank wyodrębnionego przez Wnioskodawcę zespołu składników majątkowych i niemajątkowych stanowiących pozostałą część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy zespół ten obejmować będzie, zgodnie z Planem Podziału, m.in. tytuł prawny do nieruchomości stanowiącej siedzibę Wnioskodawcy, tj. umowę najmu lokalu w P. zawartą z Bankiem dnia 20 maja 2002 r. oraz tytuły prawne do innych nieruchomości obecnie wykorzystywanych przez Wnioskodawcę (z wyłączeniem lokalu będącego przedmiotem umowy z 17 lipca 2014 r.). W związku z tym, że w wyniku podziału prawa i obowiązki z umów najmu, których stroną jest Bank, przejdą na wynajmującego (Bank), posiadającego prawo własności przedmiotowych nieruchomości, dojdzie do wygaśnięcia takich umów najmu w drodze konfuzji. W konsekwencji, w zakresie takich umów, Bank będzie korzystał z nieruchomości wykorzystywanych uprzednio przez pozostałą część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy na podstawie prawa własności nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Departament, który w wyniku podziału zostanie przeniesiony na rzecz Spółki w ramach podziału Wnioskodawcy, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm. dalej: Ustawa VAT)?
2.  Czy cała pozostała część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (tj. poza Departamentem) zajmująca się działalnością maklerską, która w wyniku podziału zostanie przeniesiona na Bank, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT?
3.  Czy przeniesienie składników majątkowych stanowiących zorganizowane części przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki i Banku, w ramach podziału Wnioskodawcy, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Pytanie 1

Przepisy Ustawy CIT i Ustawy VAT.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 Ustawy CIT zorganizowana część przedsiębiorstwa zdefiniowana jest jako: organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na podstawie powyższej definicji organy podatkowe (np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 8 maja 2014 r., sygn. ILPP2/443-228/14-2/Akr, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 15 stycznia 2014 r., sygn. ITPP2/443-1163/13/AK oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 13 stycznia 2014 r., sygn. IPTPP2/443-830/13-4/PR) jak również sądy administracyjne (np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 9 października 2009 r., sygn. III SA/Wa 674/09 oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z dnia 21 września 2011 r., sygn. I SA/Bk 258/11) oraz doktryna prawa podatkowego (np. Janusz Marciniuk, „Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, CH. Beck, Warszawa, 2011, wydanie 11) wskazały na cztery przesłanki, które należy spełnić w celu uznania określonego zespołu składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Sprawdzenie, czy wszystkie powyższe przesłanki zostały w omawianym przypadku spełnione, prowadzi do wniosku, że Departament stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przywołanego przepisu Ustawy CIT oraz art. 2 pkt 27e Ustawy VAT.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia cztery przesłanki i wskazuje, w jaki sposób zostały spełnione w zaprezentowanym stanie sprawy.

Przesłanka 1.

Istnieje zespół składników majątku, który obejmuje zarówno składniki materialne jak i niematerialne, a także zobowiązania. W omawianym przypadku Departament obejmuje m.in. następujące składniki:

1.  środki trwałe oraz wyposażenie (np. komputery, inny sprzęt informatyczny, telefony, wyposażenie biurowe wykorzystywane na potrzeby funkcjonowania Departamentu);
2.  umowy związane z obsługą Departamentu, np. umowy dotyczące usług IT, usług pocztowych, usług serwisowych i rozwoju portalu prowadzonego przez Departament;
3.  wartości niematerialne i prawne, w tym niezbędne oprogramowanie komputerowe wykorzystywane na potrzeby funkcjonowania Departamentu oraz znak towarowy;
4.  bazy danych (w szczególności użytkowników zarejestrowanych na portalu obsługiwanym przez Departament);
5.  należności i zobowiązania związane z działalnością Departamentu;
6.  dokumenty związane z prowadzoną działalnością (np. rejestr kontrahentów).

Dodatkowo, dla celów działalności Departamentu Reklamy została wyodrębniona technicznie (poprzez odpowiednie oznaczenie) część powierzchni wynajmowanej przez Dom Maklerski.

Dodatkowo, do Spółki zostaną również przeniesieni dotychczasowi pracownicy Wnioskodawcy, którzy pracowali bezpośrednio w Departamencie.

W związku z powyższym pierwszą przesłankę, dotyczącą składników materialnych oraz niematerialnych jak również zobowiązań, należy uznać za spełnioną.

Przesłanka 2.

Zespół składników majątku winien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie. Przesłanka ta składa się z dwóch elementów, tj.:

*   wyodrębnienia organizacyjnego oraz
*   wyodrębnienia finansowego.

Odnośnie wyodrębnienia organizacyjnego Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 25 kwietnia 2014 r. (sygn. ITPP2/443-370/14/AP) stwierdził, że: wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 9 kwietnia 2013 r. (sygn. I SA/Rz 120/13) stwierdził, że „wyodrębnienie organizacyjne to kwestia wyłącznie wewnętrznej organizacji przedsiębiorstwa, która nie została poddana regulacji prawnej, niemniej jednak przedmiotowe wyodrębnienie musi być dostatecznie widoczne, tj. dokonane w oparciu o zobiektywizowane kryteria, znajdujące odzwierciedlenie w strukturze całego przedsiębiorstwa.

W analizowanym stanie sprawy, przesłanka ta jest spełniona, gdyż wyodrębnienie Departamentu w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy zostało dokonane na podstawie uchwały zarządu Wnioskodawcy, zgodnie z którą został powołany dział o nazwie Departament Reklamy oraz uchwały zarządu dotyczącej zmian w regulaminie organizacyjnym, która określa pozycję korporacyjną Departamentu i umiejscowienie Departamentu w strukturze Wnioskodawcy.

Odnośnie wyodrębnienia finansowego, w interpretacji z dnia 16 kwietnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi (sygn. IPTPP2/443-74/14-2/KW) podkreślił, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r. (sygn. III SA/Wa 2836/11) podkreślił, że w sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części.

Również i ta przesłanka jest w omawianym stanie sprawy spełniona, gdyż Wnioskodawca prowadzi ewidencję księgową pozwalającą na wyodrębnienie aktywów i zobowiązań oraz przyporządkowanie odpowiednich przychodów i kosztów do Departamentu. Ewidencja ta jest prowadzona przez dział księgowy Wnioskodawcy przy użyciu narzędzi informatycznych.

Dodatkowo, w ramach wyodrębnienia finansowanego Wnioskodawca otworzył rachunek bankowy przyporządkowany do działań prowadzonych przez Departament, przeznaczony do regulowania należności oraz zobowiązań związanych z Departamentem, jak również do odbioru przychodów związanych z działalnością Departamentu.

Analogiczne podejście do kwestii wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego można odnaleźć również w innych interpretacjach organów podatkowych:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 2 stycznia 2014 r. (sygn. IPTPP2/443-847/13-2/KW);
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20 grudnia 2013 r. (sygn. IBPP4/443-455/13/EK);
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 22 lutego 2013 r. (sygn. IPTPP2/443-1002/12-2/AW);
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 17 października 2011 r. (sygn. ILPP2/443-1086/11-2/AD);
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 października 2011 r. (sygn. IBPB1/2/423-785/11/MO);

jak również w orzecznictwie sądów administracyjnych;

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 25 września 2013 r. (sygn. I SA/Go 373/13);
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 maja 2011 r. (sygn. III SA/Wa 2292/10); oraz
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 16 listopada 2010 r. (sygn. I SA/Wr 1150/10).

W związku z powyższym, drugą przesłankę dotyczącą wyodrębnienia organizacyjnego oraz finansowego, należy uznać za spełnioną.

Przesłanka 3.

Zespół składników majątku powinien być przeznaczony do realizacji konkretnych zadań.

W omawianym przypadku należy zauważyć, że Departament sam w sobie ma na celu realizację określonych zadań Wnioskodawcy, polegających na świadczeniu usług reklamowych i informacyjnych polegających m.in. na prowadzeniu portalu informacyjno-społecznościowego związanego z rynkiem kapitałowym.

Przeznaczenie do realizacji wskazanej działalności ma podstawy nie tylko w prawnych fundamentach (uchwała zarządu wyodrębniająca Departament oraz uchwała określająca pozycję Departamentu w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy), ale również w faktycznych (z racji odrębności działalności reklamowej polegającej na świadczeniu usług reklamowych oraz prowadzenia portalu informacyjno-społecznościowego, która znacznie odbiega od podstawowej działalności Wnioskodawcy (działalność maklerska), wyodrębnienie jednostki wyspecjalizowanej było uzasadnione. Na charakter przeznaczenia Departamentu mogą wskazywać również przyporządkowane do tego Departamentu – w uchwale zarządu – składniki majątku Wnioskodawcy wskazane powyżej, których charakter jednoznacznie wskazuje, że są niezbędne (bezpośrednio oraz pośrednio) przy prowadzeniu działalności reklamowej (np. znak towarowy portalu, bazy danych użytkowników zarejestrowanych na portalu, serwis portalu).

W związku z powyższym trzecią przesłankę, dotyczącą przeznaczenia zespołu składników majątku do realizacji konkretnych zadań, należy uznać za spełnioną.

Przesłanka 4.

Zespół składników majątku mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie swoje zadania. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako wymaganie, aby „zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie (Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 19 grudnia 2013 r., sygn. IPTPP4/443-657/13-4/BM). Innymi słowy oznacza, potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa (Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 10 czerwca 2013 r., sygn. IPTPP2/443-234/13-2/JS). Jak zauważył z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 7 grudnia 2011 r., (sygn. ILPP1/443-1160/11-4/KG) „winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 i art. 552 ustawy - Kodeks cywilny”.

Nie ulega wątpliwości, że Departament może prowadzić działalność, jako podmiot działający niezależnie od Wnioskodawcy. W obrocie gospodarczym występuje szereg podmiotów specjalizujących się w świadczeniu usług reklamowych. Spółka przejmując Departament, będzie w stanie rozpocząć bez zbędnej zwłoki przedmiotową działalność, gdyż będzie posiadała do tego wszelkie niezbędne składniki majątku (bazy danych, znak towarowy, zaplecze techniczne), jak również personel. Dodatkowo, niezwłocznie po podziale Spółka zawrze z innym podmiotem umowę najmu powierzchni biurowej oraz umowy outsourcingowe na obsługę administracyjną (np. w zakresie księgowości). Wnioskodawca podkreśla, że konieczność korzystania z umów outsourcingowych nie oznacza, że przenoszone składniki majątkowe nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak np. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 września 2011 r. sygn. I FSK 1383/10), w którym stwierdził wprost, że dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), konieczny jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, co oznacza, że zespół ten nie musi obejmować działów obsługujących przedsiębiorstwo pod względem niematerialnym, w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, które nie są niezbędne do realizacji, przez zespół tak wyodrębnionych składników majątkowych, jego określonych zadań gospodarczych.

W związku z powyższym czwartą przesłankę, dotyczącą (potencjalnej) niezależności, należy uznać za spełnioną.

Zdaniem Wnioskodawcy, zważywszy, że wszystkie cztery przesłanki wymagane przepisami Ustawy CIT oraz wskazywane przez organy podatkowe, sądy administracyjne oraz doktrynę prawa podatkowego, zostaną w analizowanym przypadku spełnione, Departament może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT.

Reasumując, biorąc pod uwagę, że przepisy Ustawy VAT zawierają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa identyczną do wskazanej powyżej definicji z Ustawy CIT, wywód/konkluzje zaprezentowane przez Wnioskodawcę pozostają takie same na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów usług, tj. Departament może zostać uznany za zorganizowaną części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT.

Pytanie 2.

Jak wskazano w stanowisku przedstawionym odnośnie pytania 1, w celu uznania określonego zespołu składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa konieczne jest stwierdzenie, że spełnione zostały 4 przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Sprawdzenie, czy wszystkie powyższe przesłanki zostały w omawianym przypadku spełnione, prowadzi do wniosku, że pozostała część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (tj. poza Departamentem) zajmującą się działalnością maklerską stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przywołanego wyżej art. 4a pkt 4 Ustawy CIT oraz art. 2 pkt 27e Ustawy VAT.

Poniżej Wnioskodawca wskazuje, w jaki sposób powyższe przesłanki zostały spełnione w zaprezentowanym stanie sprawy.

Przesłanka 1.

Istnieje zespół składników majątku, który obejmuje zarówno składniki materialne jak i niematerialne, a także zobowiązania. W omawianym przypadku pozostała część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (tj. poza Departamentem) zajmujące się działalnością maklerską obejmuje m.in. następujące składniki:

1.  środki trwałe oraz wyposażenie (np. komputery, inny sprzęt informatyczny, telefony, wyposażenie biurowe, samochody);
2.  prawa i zobowiązania wynikające z umów z klientami zawartych w ramach świadczonej przez Dom Maklerski działalności maklerskiej;
3.  prawa i zobowiązania wynikające z innych umów związanych z prowadzoną przez Dom Maklerski działalnością maklerską, w szczególności umów związanych z obsługą działalności maklerskiej;
4.  wartości niematerialnych i prawnych, w tym niezbędne oprogramowanie komputerowe wykorzystywane na potrzeby funkcjonowania działalności maklerskiej wraz z towarzyszącymi mu licencjami;
5.  dokumenty związane z prowadzoną działalnością maklerską.

Jednocześnie na Bank przejdą pracownicy wykonujący pracę w części maklerskiej Wnioskodawcy.

W związku z powyższym, pierwszą przesłankę, dotyczącą składników materialnych oraz niematerialnych jak również zobowiązań, nalezy uznać za spełnioną.

Przesłanka 2.

Zespół składników majątku winien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie. Jak wskazano w stanowisku wyrażonym odnośnie pytania 1, przesłanka ta składa się z dwóch elementów, tj. (a) wyodrębnienia organizacyjnego oraz (b) wyodrębnienia finansowego.

W analizowanym stanie sprawy przesłanka wyodrębnienia organizacyjnego jest spełniona, gdyż wyodrębnienie Departamentu w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy spowodowało odpowiednie wyodrębnienie w całości przedsiębiorstwa pozostałej części przeznaczonej do działalności maklerskiej. Działalność maklerska prowadzona przez pozostałą część Wnioskodawcy jest wyodrębniona od działalności reklamowej i nie jest prowadzona równolegle przez Departament. Również przesłanka wyodrębnienia finansowego jest w omawianym stanie faktycznym spełniona, gdyż Wnioskodawca prowadzi ewidencję księgową pozwalającą na wyodrębnienie aktywów i zobowiązań oraz przyporządkowanie odpowiednich przychodów i kosztów do pozostałej część Wnioskodawcy (tj. poza Departamentem) zajmującej się działalnością maklerską. Ewidencja ta jest prowadzona przez dział księgowy Wnioskodawcy przy użyciu narzędzi Informatycznych.

Ponadto Wnioskodawca posiada rachunki bankowe, które służą jego działalności maklerskiej.

W związku z powyższym, drugą przesłankę dotyczącą wyodrębnienia organizacyjnego oraz finansowego, należy uznać za spełnioną.

Przesłanka 3.

Zespół składników majątku powinien być przeznaczony do realizacji konkretnych zadań.

Należy zauważyć, że pozostała część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (tj. poza Departamentem), w odróżnieniu od Departamentu przeznaczonego m.in. do realizacji usług reklamowych, przeznaczona została do realizacji zadań Wnioskodawcy polegających na świadczeniu usług maklerskich. Działalność polegająca na świadczeniu usług maklerskich stanowi podstawową działalność Wnioskodawcy i znacznie odbiega od działalności świadczonej przez Departament, co uzasadniało wyodrębnienie w drodze uchwały zarządu wyspecjalizowanej jednostki w postaci Departamentu.

Na charakter przeznaczenia pozostałej części Wnioskodawcy mogą wskazywać również przyporządkowane do tej części składniki majątku Wnioskodawcy wskazane powyżej, których charakter jednoznacznie wskazuje, że są niezbędne (bezpośrednio oraz pośrednio) przy prowadzeniu działalności maklerskiej (np. prawa i zobowiązania wynikające z umów z klientami zawartych w ramach świadczonej przez Dom Maklerski działalności maklerskiej, oprogramowanie komputerowe wykorzystywane na potrzeby funkcjonowania działalności maklerskiej wraz z towarzyszącymi mu licencjami).

W związku z powyższym trzecią przesłankę, dotyczącą przeznaczenia zespołu składników majątku do realizacji konkretnych zadań, należy uznać za spełnioną.

Przesłanka 4.

Zespół składników majątku mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie swoje zadania. Jak wynika z art. 531 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030; dalej: KSH), na spółkę przejmującą przechodzą z dniem podziału w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, a które zostały przyznane spółce dzielonej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej. Z kolei zgodnie z art. 531 § 6 KSH powyższego przepisu nie stosuje się do zezwoleń i koncesji udzielonych spółce będącej instytucją finansową, jeżeli organ, który wydał zezwolenie lub udzielił koncesji, zgłosił sprzeciw w terminie miesiąca od dnia ogłoszenia planu podziału. Organem wydającym zezwolenie na prowadzenie działalności maklerskiej, stosownie do art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r., poz. 94, z późn. zm.), jest Komisja Nadzoru Finansowego. Zatem mimo przypisania w planie podziału licencji maklerskich do części Wnioskodawcy zajmującej się działalnością maklerską, KNF może zgłosić sprzeciw na przejście w wyniku podziału licencji maklerskich na Bank.

W ocenie Wnioskodawcy, ewentualne zgłoszenie sprzeciwu (co jest zdarzeniem nieprzewidywalnym niezależnym zarówno od Wnioskodawcy, jaki Banku) i będący jego konsekwencją brak przejścia licencji maklerskich posiadanych przez Wnioskodawcę na Bank nie będą miały żadnego wpływu na ocenę, czy część Wnioskodawcy zajmująca się działalnością maklerską stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w świetle Ustawy CIT i VAT. Fakt bowiem, że na mocy regulacji ustawowych dotyczących sukcesji prawnej przy restrukturyzacjach spółek kapitałowych, niektóre rodzaje koncesji, zezwoleń czy licencji nie mogą zostać przeniesione (czy to z mocy prawa, czy na skutek działania uprawnionego organu) na spółkę przejmującą, nie ma wpływu na definicje i skutki wynikające z ustaw podatkowych. Istotnym elementem, który winien być wzięty pod uwagę, jest to, że taka zorganizowana część przedsiębiorstwa kontynuować może swoją działalność w oparciu o nowo uzyskane koncesje, zezwolenia czy licencje lub, co jeszcze dodatkowo wzmacnia prawdziwość tezy, o koncesje, zezwolenia czy licencje już posiadane na moment nabycia przez podmiot przejmujący (co zapewnia nieprzerwaną kontynuację działalności).

Takie stanowisko potwierdzające istnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyrażone zostało w przypadku braku przeniesienia m.in.:

1.  koncesji na wytwarzanie i obrót energią (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 grudnia 2012 r., sygn. IPPP1/443-911/12-2/EK),
2.  licencji na wykonywanie przewozów kolejowych osób, na wykonywanie przewozów kolejowych rzeczy oraz na udostępnianie pojazdów trakcyjnych (interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 lutego 2009 r., sygn. IPPB5/423-96/08-4/MB).

Co więcej, stanowisko Wnioskodawcy także na gruncie działalności maklerskiej potwierdza stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 10 lutego 2010 r. (sygn. IBPBI/2/423-1313/09/SD), dotyczącej braku przeniesienia na nowoutworzoną spółkę zezwolenia na prowadzenie działalności maklerskiej w sytuacji, gdy nowoutworzona spółka uzyska, niezależnie od zezwolenia posiadanego przez spółkę, przewidziane prawem zezwolenie na prowadzenie działalności maklerskiej. W powyższej interpretacji organ podatkowy stwierdził, że: „w przypadku gdy wydzielona część przedsiębiorstwa spełnia przesłanki określone wyżej w pkt 1-4, natomiast do wykonywania potencjalnej działalności musi wystąpić o licencję, to pomimo jej braku na dzień wydzielenia lub w przypadku dysponowania nową licencją na dzień wydzielenia należy przyjąć, że stanowi ona zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o pdop”.

Uznanie istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, także w sytuacji, gdy spółka nabywająca dopiero wystąpi o taką licencję, zgodnie z zasadą qui licet quod est plus utique quod est minus pozwala na przyjęcie takiej samej tezy w przypadku, gdy podmiot przejmujący już taką licencję posiada. Jak wskazano bowiem w opisie zdarzenia przyszłego, podmiot przejmujący (Bank) posiada wymagane zezwolenie Komisji Nadzoru Finansowego na prowadzenie działalności maklerskiej. Co więcej, zakres posiadanych licencji maklerskich pokrywa się z zakresem usług maklerskich wykonywanych przez Wnioskodawcę (wskazanych na początku niniejszego wniosku). W ocenie Wnioskodawcy część Wnioskodawcy zajmująca się działalnością maklerską może zatem stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie swoje zadania i w konsekwencji stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy część Zainteresowanego zajmująca się działalnością maklerską będzie mogła stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące samodzielnie swoje zadania, nawet w przypadku wyrażenia przez KNF sprzeciwu na przeniesienie licencji maklerskiej.

Zdaniem Wnioskodawcy, zważywszy, że wszystkie cztery przesłanki wymagane przepisami Ustawy CIT oraz wskazywane przez organy podatkowe, sądy administracyjne oraz doktrynę prawa podatkowego, zostaną w analizowanym przypadku spełnione, część Wnioskodawcy zajmująca się działalnością maklerską może zostać uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT.

Ponadto, biorąc pod uwagę, że przepisy Ustawy VAT zawierają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa identyczną do wskazanej powyżej definicji z Ustawy CIT, wywód i konkluzja zaprezentowana przez Wnioskodawcę pozostają takie same na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, tj. część Wnioskodawcy zajmująca się działalnością maklerską może zostać uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT.

Pytanie 3

Zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w postaci Departamentu na Spółkę oraz zorganizowanej części przedsiębiorstwa na Bank w ramach podziału, nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT. Zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy VAT przepisów tejże ustawy nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem transakcji zbycia. Uwzględniając zakres przedmiotowy Ustawy VAT pojęcie „transakcja zbycia należy rozumieć w sposób szeroki, tj. obejmujący swoim zakresem wszelkie czynności w ramach, których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu, czy też przeniesienie własności w ramach podziału. Zdaniem Wnioskodawcy nie budzi wątpliwości, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 3 KSH podział dokonany przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki), powoduje przeniesienie prawa własności części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem Spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy - przeniesienie własności z Wnioskodawcy na Spółkę.

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie zorganizowanych części przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki oraz Banku, w ramach podziału, nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Stanowisko takie jest również ugruntowane w interpretacjach organów podatkowych, np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 4 lipca 2013 r (sygn. IPPP2/443-290/13-4/RR) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z dnia 27 lipca 2012 r. (sygn. IPTPP2/443-345/12-4/JN), które odnoszą się do podziału przez wydzielenie, ale zdaniem Wnioskodawcy mogą mieć analogiczne zastosowania w omawianym przypadku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 powołanej ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, (…).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów, czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Stosownie bowiem do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa, jak również zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży.

Jednakże o tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Według art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przedsiębiorstwo, czy też zorganizowana część przedsiębiorstwa jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Zatem zbywany majątek można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa tylko wówczas, gdy stanowi on zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie usług maklerskich. W związku z planowanymi działaniami restrukturyzacyjnymi Wnioskodawca uchwałą Zarządu nr 51/2014 z dnia 10 czerwca 2014 r. utworzył i wyodrębnił w obrębie swojego przedsiębiorstwa Departament Reklamy, który zajmuje się wskazaną działalnością reklamową i informacyjną (Departament). Departament jest kierowany przez Dyrektora Departamentu Reklamy.

Działalność prowadzona przez Departament jest wyodrębniona ze wszystkich pozostałych komórek organizacyjnych Wnioskodawcy, a tym samym nie jest prowadzona równolegle, dla tej samej części przedsiębiorstwa, przez inne departamenty Wnioskodawcy. Powyższe wyodrębnienie organizacyjne i funkcjonalne znajduje odzwierciedlenie w nowym regulaminie organizacyjnym przyjętym uchwałą z dnia 10 czerwca 2014 r.

W celu realizacji zadań, Departament został wyposażony w niezbędne składniki majątkowe. Wydzielona na potrzeby działalności Departamentu część istniejącego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy obejmuje w szczególności majątek w postaci:

1.  środków trwałych oraz wyposażenia (np. komputery, inny sprzęt informatyczny, telefony, wyposażenie biurowe wykorzystywane na potrzeby funkcjonowania Departamentu);
2.  umów związanych z obsługą Departamentu, np. dotyczące usług IT, usług serwisowych i rozwoju portalu prowadzonego przez Departament, usług pocztowych;
3.  wartości niematerialnych i prawnych, w tym niezbędne oprogramowanie komputerowe wykorzystywane na potrzeby funkcjonowania Departamentu oraz znak towarowy;
4.  bazy danych (w szczególności użytkowników zarejestrowanych na portalu obsługiwanym przez Departament);
5.  należności i zobowiązania związane z działalnością Departamentu;
6.  dokumenty związane z prowadzoną działalnością Departamentu (np. rejestr kontrahentów).

Dodatkowo, dla celów działalności Departamentu Reklamy została wyodrębniona technicznie (poprzez odpowiednie oznaczenie) część powierzchni wynajmowanej przez Dom Maklerski.

W celu wyodrębnienia finansowej działalności Departamentu Wnioskodawca otworzył rachunek bankowy, który służy jedynie jego działalności. Rachunek przeznaczony jest do regulowania należności oraz zobowiązań związanych z Departamentem (np. opłaty wynagrodzeń i szkoleń, opłaty za usługi telefoniczne, pocztowe, prawne), jak również do odbioru przychodów związanych z działalnością Departamentu (w szczególności z tytułu prowadzenia portalu informacyjno-społecznościowego, z tytułu działalności reklamowej i promocyjnej na portalu, z tytułu prowadzenia szkoleń e-learningowych).

Dodatkowo, system księgowy funkcjonujący u Wnioskodawcy umożliwia przyporządkowanie do Departamentu związanych z nim przychodów (głównie związanych ze świadczeniem usług reklamowych oraz prowadzeniem portalu internetowego) i kosztów (związanych m.in. z kosztami wynagrodzeń, opłatami za domenę, kosztami serwisowymi, kosztami rozwoju portalu, itp.) oraz wyodrębnienie ewidencyjne należności i zobowiązań bezpośrednio związanych z działalnością Departamentu.

W związku z zamiarem akcjonariusza dotyczącym podziału Wnioskodawcy i przeniesienia działalności reklamowej prowadzonej przez Departament na rzecz nowej spółki, majątek Wnioskodawcy w postaci Departamentu zostanie przeniesiony na podstawie art. 529 § 1 pkt 3 KSH, tj. w drodze podziału dokonanego przez przeniesienie części majątku Wnioskodawcy stanowiącego Departament na nowo zawiązaną spółkę (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki) w wyniku, którego to podziału nowa spółka będzie prowadzić działalność reklamową (Spółka). Do Spółki zostaną przeniesieni pracownicy, którzy dotychczas pracowali w Departamencie.

Pozostała część majątku Wnioskodawcy zostanie przeniesiona w drodze podziału na istniejący podmiot z grupy kapitałowej Wnioskodawcy. Do Spółki zostaną również przeniesieni pracownicy Wnioskodawcy, którzy pracowali bezpośrednio w Departamencie. Niezwłocznie po podziale, Spółka zawrze umowę najmu, zgodnie z którą Spółka będzie wynajmować od innego podmiotu powierzchnię biurową, która będzie potrzebna Spółce do prowadzenia działalności.

Po dokonaniu transakcji podziału Wnioskodawcy, Spółka, w oparciu o nabyty od Wnioskodawcy Departament, będzie prowadziła, w szczególności, działalność reklamową i informacyjną. Spółka rozpocznie działalność od razu w oparciu o otrzymane składniki majątkowe, przejętych pracowników oraz korzystając z umów outsourcingowych dotyczących obsługi administracyjnej (np. w zakresie usług IT, księgowości, obsługi kadrowej).

Cała pozostała część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (tj. obejmująca przede wszystkim działalność związaną z działalnością maklerską) zostanie przeniesiona na istniejący podmiot z grupy kapitałowej Wnioskodawcy (Bank). Po podziale Bank będzie kontynuował działalność maklerską Wnioskodawcy przy wykorzystaniu zespołu składników materialnych niematerialnych Wnioskodawcy otrzymanych w wyniku podziału oraz przejętych pracowników. Majątek przejęty przez Bank będzie obejmował następujące składniki niezbędne do prowadzenia działalności maklerskiej, w szczególności:

1.  środki trwałe oraz wyposażenie (np. komputery, inny sprzęt informatyczny, telefony, wyposażenie biurowe, samochody);
2.  prawa i zobowiązania wynikające z umów z klientami zawartych w ramach świadczonej przez Dom Maklerski działalności maklerskiej;
3.  prawa i zobowiązania wynikające z innych umów związanych z prowadzoną przez Dom Maklerski, działalnością maklerską, w szczególności umów związanych z obsługą działalności maklerskiej;
4.  wartości niematerialnych i prawnych, w tym niezbędne oprogramowanie komputerowe wykorzystywane na potrzeby funkcjonowania działalności maklerskiej wraz z towarzyszącymi mu licencjami;
5.  dokumenty związane z prowadzoną działalnością maklerską.

Plan podziału przewidywać będzie także przeniesienie na Bank licencji maklerskich posiadanych przez Wnioskodawcę. Jednocześnie na Bank przejdą pracownicy wykonujący pracę w części maklerskiej Wnioskodawcy. Ponadto Wnioskodawca posiada rachunki bankowe, które służą jego działalności maklerskiej. Dodatkowo Wnioskodawca posiada również system księgowy pozwalający na sporządzenie odpowiednich dokumentów księgowych, w szczególności na potrzeby sprawozdawczości zarządczej.

Wnioskodawcy korzysta z nieruchomości na podstawie zawartych umów najmu, gdyż dla celów działalności Departamentu Reklamy została wyodrębniona technicznie (poprzez odpowiednio oznaczenie) część powierzchni wynajmowanej przez Dom Maklerski.

Wnioskodawca nie posiada zatem prawa własności do nieruchomości wykorzystywanych na potrzeby działalności Departamentu Reklamy oraz pozostałej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (działalności maklerskiej) – w chwili obecnej na potrzeby działalności Departamentu Reklamy oraz pozostałej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (działalności maklerskiej) Wnioskodawca korzysta bowiem z nieruchomości na podstawie zawartych umów najmu.

W związku z tym, że w wyniku podziału prawa i obowiązki z umów najmu, których stroną jest Bank, przejdą na wynajmującego (Bank), posiadającego prawo własności przedmiotowych nieruchomości, dojdzie do wygaśnięcia takich umów najmu w drodze konfuzji. W konsekwencji, w zakresie takich umów, Bank będzie korzystał z nieruchomości wykorzystywanych uprzednio przez pozostałą część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy na podstawie prawa własności nieruchomości.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii:

1.  uznania Departamentu, który w wyniku podziału zostanie przeniesiony na rzecz Spółki, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy;
2.  uznania całej pozostałej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (tj. poza Departamentem) zajmującej się działalnością maklerską, która w wyniku podziału zostanie przeniesiona na Bank, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy;
3.  opodatkowania podatkiem VAT przeniesienia składników majątkowych stanowiących zorganizowane części przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki i Banku.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz opisane zdarzenie przyszłe wskazać należy, że:

1.  wydzielony Departament stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Powyższe wynika z faktu, że spełnione są przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego, które to przesądzają o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wskazanego wyodrębnienia organizacyjnego dokonano uchwałą z dnia 10 czerwca 2014 r., kiedy to powstał w istniejącym już przedsiębiorstwie Departament Reklamy. Jednostka ta kierowana jest przez samodzielnego Dyrektora oraz jest wyodrębniona spośród wszystkich pozostałych komórek organizacyjnych przedsiębiorstwa. W celu realizacji swych zadań Departament został wyposażony w niezbędne środki, tj. m.in. komputery, inny sprzęt informatyczny, telefony, wyposażenie biurowe, umowy, bazy danych. Do Spółki zostaną także przeniesieni pracownicy, którzy dotychczas pracowali bezpośrednio w Departamencie. Wyodrębnienia finansowego dowodzi z kolei posiadanie przez Departament własnego rachunku bankowego służącego wyłącznie jego działalności. Dodatkowo Departament posiada własny system księgowy umożliwiający przyporządkowanie zobowiązań związanych z Departamentem. Z kolei wyodrębnienie funkcjonalne uwidacznia się w fakcie realizacji przez Departament zadań z dziedziny reklamy, która to nie jest prowadzona równolegle przez jakąkolwiek inną komórkę organizacyjną przedsiębiorstwa. W takim kształcie sprawy Departament jest gotów do całkowicie samodzielnej realizacji zadań z zakresu reklamy, to z kolei przesądza o istnieniu zorganizowanej części przedsiębiorstwa zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.
2.  pozostała część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (czyli nieobejmująca Departamentu) stanowi także zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Wynika to z faktu, że po podziale Bank będzie kontynuował działalność maklerską Wnioskodawcy przy wykorzystaniu istniejącego (posiadanego) zespołu składników materialnych i niematerialnych. Działalność Wnioskodawcy regulowana jest stosownym regulaminem. Wnioskodawca posiada rachunki bankowe służące jego działalności stricte maklerskiej, które obsługiwane są stosownym systemem księgowym. Ponadto na Bank przejdą pracownicy Wnioskodawcy. Z powyższego wynika zatem, że pozostała część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy cechuje się – względem działalności Departamentu – wyodrębnieniem funkcjonalnym oraz finansowym. Z kolei fakt istnienia regulaminu działalności Wnioskodawcy przesądza o odrębności działalności maklerskiej względem działalności Departamentu Reklamy, a więc o odrębności organizacyjnej. W świetle powyższego pozostała część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy spełnia przesłanki do uznania jej za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, gdyż w sposób całkowicie niezależny i samodzielny realizuje czynności w zakresie działalności maklerskiej.
3.  przeniesienie składników majątkowych (Departament oraz pozostała część przedsiębiorstwa) stanowiących zorganizowane części przedsiębiorstwa na rzecz Spółki i Banku stanowić będzie czynność, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy. Konsekwencją powyższego będzie to czynność wyłączona z podlegania przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Podkreślić również należy, że brak nieruchomości w przekazywanym majątku nie wpływa na funkcjonalne związki pomiędzy pozostałymi składnikami, które pozwalają na prowadzenie dotychczasowej działalności. Nieruchomości wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej można bowiem uzyskać w formie odpłatnego posiadania zależnego (wynajem, dzierżawa, leasing). Tak też będzie w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy należy stwierdzić, że wyłączenie z masy majątkowej zorganizowanych części przedsiębiorstw nieruchomości wykorzystywanych dla potrzeb prowadzenia działalności (działalności reklamowej oraz działalności marketingowej), które to nieruchomości następnie będą przedmiotem umów najmu, nie pozbawia tych zespołów składników cech zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Podsumowując:

1.  Departament, który w wyniku podziału zostanie przeniesiony na rzecz Spółki w ramach podziału Wnioskodawcy, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.
2.  cała pozostała część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (tj. poza Departamentem) zajmująca się działalnością maklerską, która w wyniku podziału zostanie przeniesiona na Bank, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.
3.  przeniesienie składników majątkowych stanowiących ww. zorganizowane części przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki i Banku, w ramach podziału Wnioskodawcy, nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu organ podatkowy wyjaśnia, że niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Departamentu oraz pozostałej części przedsiębiorstwa za zorganizowane części przedsiębiorstwa, a także opodatkowania przeniesienia tych składników. Natomiast kwestie dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych zostaną załatwione w odrębnym piśmie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.