Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-217/12-4/IZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-06-01
Teza: dotyczy uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; jednostka-jednostka budżetowa; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; rozporządzenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 22.02.2012 r. (data wpływu 27.02.2012 r.) uzupełnione pismem z dnia 11.05.2012 r. (data wpływu 15.05.2012 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie tut. Organu Nr IPPP2/443-217/12-2/IZ z dnia 7.05.2012 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27.02.2012 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 11.05.2011 r. (data wpływu 15.05.2012 r. ), na wezwanie tut. Organu z dnia 7.05.2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, jako dysponent drugiego stopnia, zostało utworzone zarządzeniem Ministra Zdrowia i działa w oparciu o statut nadany przez Ministra Zdrowia. Zgodnie z nadanym statutem Wnioskodawca (zwany dalej „N.) jest państwową jednostką budżetową, podległą ministrowi właściwemu ds. zdrowia, a przedmiotem jego działalności jest m.in.:

1.  realizacja zadań związanych z nadzorem nad organizacją pobierania krwi, oddzielania jej składników oraz zaopatrzenia w krew;
2.  organizacja zaopatrzenia systemu ochrony zdrowia w produkty krwiopochodne;
3.  realizacja zadań związanych z programami zdrowotnymi z zakresu krwiodawstwa i krwiolecznictwa;
4.  realizacja zadań związanych z przekazywaniem i rozliczaniem udzielonych przez ministra właściwego ds. zdrowia dotacji w zakresie krwiodawstwa i krwiolecznictwa (\`(...)\`).

Opracowany na podstawie art. 48 ustawy z dnia 27 sierpnia 2004 r. oświadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008 r., Nr 164, poz.1027 z późn. zm.) i przyjęty do stosowania „ czyni z N. realizatora programu, do którego zadań należy zakup, w imieniu Ministra Zdrowia (za pośrednictwem Zakładu Zamówień Publicznych przy Ministrze Zdrowia), koncentratów czynników krzepnięcia krwi i desmopresyny z przeznaczeniem dla chorych na hemofili i pokrewne skazy krwotoczne. Zakupione preparaty, w oparciu o zawarte umowy cywilnoprawne z dostawcami wewnątrzwspólnotowymi, są przekazywane do Regionalnych Centrów w celu wydania ich do lecznictwa tj. chorym, nieodpłatnie, na podstawie imiennego zapotrzebowania wystawionego przez podmiot leczniczy. Zarówno umowy na zakup czynników krzepnięcia i desmopresyny, jak i umowy, na podstawie których preparaty są przechowywane i wydawane do lecznictwa, zawierane są w imieniu Skarbu Państwa, reprezentowanego przez Ministra Zdrowia, w imieniu którego działa, na podstawie pisemnego pełnomocnictwa, dyrektor Centrum.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zakup koncentratów czynników krzepnięcia krwi i desmopresyny oraz dalsze ich przekazywanie, w trybie wyżej opisanym skutkuje uznaniem jednostki budżetowej, jaką jest Wnioskodawca, za podatnika podatku od towarów i usług w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartej umowy cywilnoprawnej, czy też N. działając w imieniu Skarbu Państwa - Ministra Zdrowia korzysta z wyłączenia w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, umowa cywilnoprawna na zakup i dostawę czynników krzepnięcia i desmopresyny, jak również dalsze umowy zawierane z Regionalnymi Centrami na przechowywanie i wydawanie do lecznictwa tych produktów, nie skutkują uznaniem Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług (Dz. U. 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.). Na żadnym bowiem etapie obrotu produktami leczniczymi ani Wnioskodawca, ani Regionalne Centrum , ani też inny podmiot leczniczy, który wydaje lek bezpośrednio pacjentowi, nie uzyskuje prawa do rozporządzania produktami leczniczymi, jak właściciel, zgodnie z art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z 2011 r. z późn. zm.). Przez cały okres obrotu czynnikami krzepnięcia i desmopresyny, tj. od momentu zakupu aż do ich wydania, ich właścicielem pozostaje Skarb Państwa, reprezentowany przez Ministra Zdrowia, który wykonuje zadania własne w zakresie polityki zdrowotnej w ramach realizacji programu zdrowotnego pn: „ ”, to jest zadania dla realizacji których został powołany.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów’
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu tym podatkiem. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do zapisu art. 17 ust. 1 pkt 3 podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne dokonujące wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Od wspomnianej zasady ustawodawca przewidział jednak pewne wyjątki.

I tak na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Ustawa nie definiuje pojęcia "organ władzy publicznej", należy więc przyjąć, że pojęciem tym objęte są wszelkie organy państwowe, jak również organy samorządu terytorialnego. Należy także przyjąć, że pojęciem tym objęte są wszelkie organy władzy ustawodawczej, wykonawczej i sądowniczej.

Ze złożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest państwową jednostką budżetową, podległą ministrowi właściwemu ds. zdrowia. Wnioskodawca jest realizatorem programu ” czyni z Wnioskodaqwcy realizatora programu, do którego zadań należy zakup, w imieniu Ministra Zdrowia (za pośrednictwem Zakładu Zamówień Publicznych przy Ministrze Zdrowia), koncentratów czynników krzepnięcia krwi i desmopresyny z przeznaczeniem dla chorych na hemofilię i pokrewne skazy krwotoczne. Zakupione preparaty, w oparciu o zawarte umowy cywilnoprawne z dostawcami wewnątrzwspólnotowymi, są przekazywane do Regionalnych Centrów i w celu wydania ich do lecznictwa tj. chorym, nieodpłatnie, na podstawie imiennego zapotrzebowania wystawionego przez podmiot leczniczy. Zarówno umowy na zakup czynników krzepnięcia i desmopresyny, jak i umowy, na podstawie których preparaty są przechowywane i wydawane do lecznictwa, zawierane są w imieniu Skarbu Państwa, reprezentowanego przez Ministra Zdrowia, w imieniu którego działa, na podstawie pisemnego pełnomocnictwa, dyrektor Centrum .

Z analizy wyżej powołanego art. 15 ust. 6 ustawy wynika, iż ustawodawca w odniesieniu do organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy wyodrębnił dwa rodzaje czynności, które wykonują:

*   czynności wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
*   czynności w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, oraz

W zakresie wykonywania czynności zaliczanych do pierwszej grupy podmioty, o których mowa nie są podatnikami VAT. Tak więc, wyłączenie to ma charakter podmiotowo – przedmiotowy (tj. w odniesieniu do części czynności wykonywanych przez wymienione podmioty). Z kolei w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są typowymi podatnikami VAT (tj. ciążą na nich obowiązki w zakresie dokumentowania, ewidencjonowania, zapłaty podatku).

Unormowanie zawarte w art. 15 ust. 6 ustawy pozostaje w zgodzie z art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347/1 z dnia 11 grudnia 2006r.), który stanowi, że krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organ władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Wnioskodawca został utworzone zarządzeniem Ministra Zdrowia. Zgodnie z § 2 powyższego zarządzenia, Wnioskodawca realizuje zadania Ministra Zdrowia określone w art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 22 sierpnia 1997 o publicznej służbie krwi (Dz. U. z 1997 r. Nr 106, poz. 681 ze zm.) dotyczące koordynowania działalności w zakresie organizacji pobierania krwi, oddzielania jej składników oraz zaopatrzenia w krew a także opiniuje plany działania w dziedzinie krwiodawstwa i krwiolecznictwa przygotowywane przez Instytut Hematologii i Transfuzjologii.

Wnioskodawca działa na podstawie statutu stanowiącego załącznik nr 1 do zarządzenia Ministra Zdrowia. Wynika z niego, że Wnioskodawca, zwane dalej „Centrum”, jest państwową jednostką budżetową podległą ministrowi właściwemu do spraw zdrowia. br>

Przedmiotem działalności N. jest:

1.  realizacja zadań związanych z nadzorem nad organizacją pobierania krwi, oddzielania jej składników oraz zaopatrzenia w krew;
2.  opiniowanie – na zlecenie ministra właściwego do spraw zdrowia – planów działania w zakresie krwiodawstwa i krwiolecznictwa przygotowywanych przez Instytut Hematologii i Transfuzjologii;
3.  monitorowanie potrzeb w zakresie zaopatrzenia w krew, jej składniki i produkty krwiopochodne;
4.  programowanie zadań, o których mowa w pkt 1 i 3, oraz wdrażanie zmian w tym zakresie;
5.  opracowywanie bieżących i perspektywicznych programów w zakresie, o którym mowa w pkt 1 i 3;
6.  organizacja zaopatrzenia systemu ochrony zdrowia w produkty krwiopochodne;
7.  proponowanie rozwiązań w zakresie zapewnienia samowystarczalności Rzeczypospolitej Polskiej w krew, jej składniki i produkty krwiopochodne;
8.  realizacja zadań związanych z programami zdrowotnymi z zakresu krwiodawstwa i krwiolecznictwa;
9.  realizacja zadań związanych z przekazywaniem i rozliczaniem udzielonych przez ministra właściwego do spraw zdrowia dotacji w zakresie krwiodawstwa i krwiolecznictwa;
10.  realizacja zadań ministra właściwego do spraw zdrowia, związanych z nadawaniem tytułu „Honorowy Dawca Krwi”, tytułem „Zasłużony Honorowy Dawca Krwi” oraz odznaką „Zasłużony Honorowy Dawca Krwi” i odznaką „Honorowy Dawca Krwi – Zasłużony dla Zdrowia Narodu”;
11.  wykonywanie zadań ministra właściwego do spraw zdrowia w zakresie weryfikacji raportów oceniających spełnianie przez jednostki organizacyjne publicznej służby krwi określonych kryteriów warunkujących uzyskanie akredytacji oraz przestrzeganie medycznych zasad pobierania krwi, oddzielania jej składników oraz jej wydawania;
12.  gromadzenie, analiza i opracowywanie danych statystycznych niezbędnych dla właściwego zarządzania publiczną służbą krwi;
13.  współpraca z Polskim Czerwonym Krzyżem i innymi organizacjami pozarządowymi w zakresie propagowania honorowego krwiodawstwa;
14.  opracowywanie i opiniowanie projektów aktów prawnych oraz założeń aktów prawnych z zakresu publicznej służby krwi;
15.  przygotowywanie projektów odpowiedzi Ministra Zdrowia, z zakresu krwiodawstwa i krwiolecznictwa, na interpelacje i zapytania poselskie, skargi i interwencje posłów i senatorów oraz dezyderaty i opinie komisji sejmowych, wystąpienia Rzecznika Praw Obywatelskich, Prezesa Najwyższej Izby Kontroli, Pierwszego Prezesa Sądu Najwyższego, Rzecznika Praw Dziecka, Prezesa Trybunału Konstytucyjnego lub innych organów władzy publicznej;
16.  wykonywanie zadań określonych w § 14 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 maja 2004 r. w sprawie warunków i sposobu przygotowania oraz wykorzystywania publicznej i niepublicznej służby zdrowia na potrzeby obronne państwa oraz właściwości organów w tych sprawach (Dz. U. Nr 143, poz. 1515 oraz z 2009 r. Nr 202, poz. 1555).

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis zdarzenia przyszłego w kontekście wyżej powołanego art. 15 ust. 6 ustawy stwierdzić należy, iż w związku z tym, iż w ramach realizowanego programu „” Wnioskodawca dokonuje czynności zakupu czynników krzepnięcia krwi i desmopresyny jak i ich dostawy na podstawie umów cywilnoprawnych wnioskodawca nie występuje jako podmiot wyłączony z definicji podatnika podatku od towarów i usług, na podstawie art. 15 ust. 6 wyżej powołanej ustawy.

W ocenie Strony, nie działa Ona w charakterze podatnika podatku od towarów i usług z uwagi na to, iż na żadnym bowiem etapie obrotu produktami leczniczymi ani Wnioskodawca, ani Regionalne Centrum , ani też inny podmiot leczniczy, który wydaje lek bezpośrednio pacjentowi, nie uzyskuje prawa do rozporządzania produktami leczniczymi, jak właściciel, zgodnie z art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług

Z takim poglądem nie można się zgodzić.

Podkreślić bowiem należy, że prawo do „rozporządzania towarami jak właściciel”, do której to kategorii odwołał się ustawodawca w art. 7 ust. 1 ustawy, nie może być utożsamiane z prawem własności w rozumieniu cywilnoprawnym. „Rozporządzanie towarami jak właściciel” rozumieć należy szeroko i w oderwaniu od cywilnego prawa własności, a podstawowe znaczenie dla opodatkowania podatkiem od towarów i usług ma nie tyle aspekt prawny, a aspekt faktyczny i ekonomiczny, sprowadzający się do faktycznej możliwości dysponowania towarem, a nie rozporządzania nim w sensie prawnym. Istotne jest bowiem przede wszystkim faktyczne przeniesienie władztwa nad rzeczą (przekazanie możliwości dysponowania nią w znaczeniu ekonomicznym), samo przeniesienie prawa własności stanowi element za drugorzędny.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie również w orzecznictwie TSUE. Przykładowo zwrócić należy uwagę na orzeczenie w sprawie C-320/88, gdzie Trybunał stwierdził, że wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu art. 5(1) VI Dyrektywy (obecnie art. 14 ust. 1 Dyrektywy 112) oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym. Z przepisu tego, zdaniem Trybunału, wynika, że kładzie on raczej nacisk na faktyczne dysponowanie rzeczą jak właściciel („własność ekonomiczna”), a nie na zbycie prawa własności. (M. Chomiuk, \[w:\] VI Dyrektywa VAT, pod red. K. Sachsa, s. 108 i 122). Stanowisko TSUE potwierdzające brak bezpośredniej zależności pojęcia „dostawy towarów” od prawa własności potwierdzone zostało również w innych orzeczeniach — por. np. wyroki ETS: z 4 października 1995 r. w sprawie C 291/92, z 6 lutego 2003 r. w sprawie C-135/01, z 21 kwietnia 2005 r. w sprawie C-25/03, czy z 21 marca 2007 r. w sprawie C-111/05.

Uwzględniając powyższe w odniesieniu do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż okoliczność, że to Skarb Państwa, od momentu zakupu do momentu wydania jest właścicielem czynników krzepnięcia krwi i desmopresyny pozostaje bez znaczenia dla rozstrzygnięcia czy Wnioskodawca działa jako podatnik, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.