Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PB3-423-291/08-2/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-05-13
Teza: Czy uczestnictwo Strony w Konsorcjum spowoduje, że Wnioskodawca lub jej wspólnicy będą posiadać na terenie kraju zakład w rozumieniu art. 5 polsko - niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania ? Czy należne Stronie wynagrodzenie za udzielenie gwarancji dobrego wykonania zlecenia” należy opodatkować w Polsce podatkiem dochodowym ?
Słowa kluczowe: majątek; Niemcy; podatek-podatek dochodowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zakład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 08.02.2008r. (data wpływu 13.02.2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie art. 5 i 7 Umowy dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2005 r., Nr 12 poz. 90); zwana dalej: umowa polsko – niemiecka- **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13.02.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie art. 5 i 7 umowy polsko – niemieckiej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe .

Wnioskodawca jest spółką niemieckiego prawa handlowego z siedzibą w F w Niemczech. Forma prawna tej spółki odpowiada polskiej spółce komandytowej. Wspólnicy Spółki również posiadają swoją rezydencję podatkową w Niemczech. Zasadniczym przedmiotem działalności Strony jest świadczenie usług sprzątania i utrzymywania czystości w obiektach przemysłowych, biurowych oraz użyteczności publicznej. Strona posiada bogate doświadczenie, wiedzę, technologię w zakresie świadczonych usług. Wnioskodawca cieszy się też dobrą renomą co potwierdzają liczne referencje.

Spółka B Sp. z o.o. z siedzibą w W (dalej: spółka polska) została zawiązana we wrześniu 2007 r. i prowadzi niezależną działalność gospodarczą przede wszystkim w sektorze usług zbiorowego żywienia oraz sprzątania i czyszczenia obiektów. Ponieważ Spółka polska rozpoczyna swoją działalność i nie może się jeszcze okazać wymaganymi przy niektórych przetargach publicznych referencjami oraz doświadczeniem, w celu zwiększenia szans zwycięstwa w przetargach publicznych dla potrzeb poszczególnych przetargów spółka polska będzie zawiązywać konsorcja z podmiotami legitymującymi się wymaganymi przez zamawiających referencjami, doświadczeniem, potencjałem wśród których to podmiotów znajduje się Strona.

Zgodnie z typową umową konsorcjum stosowaną przez polską spółkę partnerzy zawiążą Konsorcjum w celu wspólnego przygotowania i złożenia oferty w postępowaniu przetargowym o zamówienie publiczne: na usługę kompleksowego sprzątania w obiektach publicznych z zabezpieczeniem w środki czystości lub na usługę kompleksowego żywienia w zakresie przygotowywania i dostarczania posiłków na rzecz: szpitali, szkół, domów pomocy itp.

Przedmiot wspólnego działania w ramach konsorcjum każdorazowo obejmował będzie:

1.  uzgodnienie,
2.  przygotowanie,
3.  oraz złożenie - wspólnej oferty przetargowej, zgodnie z wymogami dokumentacji przetargowej. Wszelkie działania wobec zamawiającego w imieniu Konsorcjum, w tym w zakresie jego reprezentacji w postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego, podejmował będzie tylko jeden Partner, zwany dalej „Liderem”.

Lider Konsorcjum będzie jednocześnie pełnomocnikiem Konsorcjum w rozumieniu art. 23 ust. 1 ustawy o zamówieniach publicznych. W tym zakresie Lider reprezentowany będzie przez jego Zarząd lub ustanowionego przez ten Zarząd pełnomocnika. Oświadczenie woli złożone przez Lidera wobec zamawiającego, w zakresie wspólnego działania w ramach Konsorcjum wiąże Partnerów, którzy zgodnie z art. 141 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo o zamówieniach publicznych (t.j: Dz. U. z 2006 r., Nr 164, poz. 1163 z późn. zm.) ponoszą solidarną odpowiedzialność za zaciągnięte w tym trybie zobowiązania. Na Lidera Partnerzy wyznaczą zawsze polską spółkę.

W celu realizacji przedmiotu Konsorcjum partnerzy ustalą każdorazowo następujący podział prac:

1.  Strona dostarczy: - wymagane referencje, - certyfikaty jakości, - potencjał finansowy, - niezbędną wiedzę oraz technologie w wymagany z uwagi na przedmiot przetargu zakresie np. w przedmiocie sprzątania i utrzymania czystości, zbiorowego żywienia.
2.  polska spółka: - w ramach wspólnej oferty zrealizuje funkcję Lidera Konsorcjum jako podmiot uprawniony do prowadzenia działalności operacyjnej, w tym: zatrudniania personelu i rozliczania kontraktu.

Głównym celem zawierania umów Konsorcjum ma być zwiększenie szans na zwycięstwo w przetargach. We wniosku Strona wskazała, iż jej zadaniem będzie wsparcie w postępowaniach przetargowych rzeczywistej oferty spółki polskiej, która w ramach konsorcjum będzie pełnić funkcję Lidera i faktycznego wykonawcy.W praktyce działalność Strony w ramach Konsorcjum ograniczy się do złożenia wspólnej oferty i przedłożenia wymaganych dokumentów, oświadczeń, w tym referencji oraz zabezpieczeń. Po ewentualnym wygraniu przetargu faktyczną jego realizacją zajmował się będzie lider Konsorcjum, tj. polska spółka Lider zapewni pracowników, odpowiedni sprzęt, zorganizuje zaopatrzenie w potrzebne materiały i surowce, zaplanuje prace, wykona je i rozliczy finansowo ich realizację. To ten podmiot i jego pracownicy lub współpracownicy albo podwykonawcy będą ewentualnie korzystać z udostępnionych przez zamawiającego pomieszczeń np. szatni, kuchni, bufetów itp. Polska spółka będzie wystawiała faktury na nabywcę usług (ogłaszającego przetarg). Strona nie będzie uczestniczyła aktywnie w realizacji kontraktów (zamówień), w tym nie będzie zatrudniała w Polsce personelu lub podwykonawców, nie przewiduje także nabywania, najmowania lub użytkowania w Polsce jakichkolwiek magazynów, biur, maszyn, urządzeń lub oddelegowywania do tego kraju personelu, nie będzie dokonywała zakupu surowców lub materiałów. Jedynie z uwagi na art. 141 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo o zamówieniach publicznych (jednolity tekst: Dz.U. z 2006 r.,Nr 164, poz. 1163 z późn. zm.) będzie odpowiadała solidarnie z polską spółką za realizację kontraktu. Konsorcjum jako takie nie będzie posiadało wspólnego majątku oraz struktur organizacyjnych. Wszystkie prace operacyjne jak również administracyjne związane z realizacją zamówień publicznych realizowała będzie w imieniu Konsorcjum polska spółka.Umowy Konsorcjum będą zawierane na czas oznaczony, niezbędny do całkowitego zrealizowania celu, w jakim Konsorcjum zostało powołane, z tym, że za dzień powstania Konsorcjum uznaje się dzień, w którym podpisano umowę, natomiast za dzień wygaśnięcia umowy uznaje się dzień zakończenia wszelkich czynności związanych z realizacją oferty lub dzień ostatecznego odrzucenia oferty Konsorcjum przez organizatora przetargu. W przypadku, gdy oferta konsorcjum zwycięży w przetargu, przewiduje się, że polska Spółka wypłaci Stronie wynagrodzenie, za ponoszenie ryzyka związanego z należytym wykonaniem zlecenia, a więc faktycznym udzieleniem zamawiającemu gwarancji należytego wykonania zlecenia przez polską spółkę. W dalszej części wynagrodzenie to nazywane będzie „wynagrodzeniem za udzielenie gwarancji dobrego wykonania zlecenia”. Obok tego wynagrodzenia dla Strony nie przewiduje się żadnego innego wynagrodzenia lub udziału w zysku Konsorcjum.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy uczestnictwo Strony w Konsorcjum spowoduje, że Wnioskodawca lub jej wspólnicy będą posiadać na terenie kraju zakład w rozumieniu art. 5 polsko - niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania ?
2.  Czy należne Stronie wynagrodzenie za udzielenie gwarancji dobrego wykonania zlecenia” należy opodatkować w Polsce podatkiem dochodowym ?

Zdaniem Strony, określenie „zakład” w rozumieniu art. 5 (1) polsko - niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 5 (2) Umowy określenie „zakład” obejmuje w szczególności; miejsce zarządu, filię, biuro, fabrykę, warsztat i kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych. Jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 6, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to, bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2 artykułu 5, posiada zakład w tym Państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności, wymienionych w ustępie 4, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu \[art. 5 (5) Umowy\]. Zgodnie z art. 5(6) Umowy nie uważa się, że przedsiębiorstwo posiada zakład w Umawiającym się Państwie tylko z tego powodu, że prowadzi ono w tym Państwie działalność poprzez maklera, komisanta albo innego niezależnego przedstawiciela pod warunkiem, że tak osoby działają w ramach swojej zwykłej działalności. Strona w ramach Konsorcjum nie podejmie żadnej faktycznej działalności na terenie Polski. Strona nie będzie dysponowała w Polsce własnym biurem lub innymi pomieszczeniami. Zamówienia będą realizowane w całości przez polską spółkę. To ten podmiot i jego pracownicy lub współpracownicy albo podwykonawcy będą ewentualnie korzystać z udostępnionych przez zamawiającego pomieszczeń np. szatni, kuchni, bufetów itp.

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż Strona nie będzie prowadziła w Polsce działalności i odpowiednio nie będzie dysponowała dla potrzeb działalności gospodarczej konkretną lokalizacją. W konsekwencji Strona nie będzie posiadała w Polsce stałej placówki, przez którą prowadzona będzie działalność tego przedsiębiorstwa, a wobec tego nie powstanie w Polsce zakład Strony w rozumieniu art. 5 (1 ) polsko - niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zdaniem Strony jej zakład w Polsce nie powstanie również na mocy art. 5(5) Umowy, gdyż zastosowanie znajdzie art. 5(6) Umowy. Polska spółka jest odrębnym od Strony podmiotem prawnymi gospodarczym. Polska spółka we własnym imieniu i na swój rachunek, w ramach zwykłej działalności świadczy w Polsce usługi podmiotom trzecim. Również w ramach swojej zwykłej działalności zawiązuje konsorcja, które jako Lider reprezentuje wobec zamawiających, przy czym prawo reprezentacji Strony ma charakter przejściowy i ograniczony wyłącznie do konkretnych przetargów, a każdy z Partnerów Konsorcjum ponosi ryzyko związane z realizacją zamówienia, co przesądza o tym, iż spółka polska będzie w takich przypadkach niezależnym przedstawicielem w rozumieniu art. 5(6) Umowy.

Podsumowując, w przytoczonym stanie faktycznym Strona oraz jej wspólnicy nie będą posiadać w Polsce zakładu w rozumieniu art. 5 (1) polsko — niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 7(1) Umowy zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Zdaniem Strony, ona sama jak jej wspólnicy nie będą podlegać opodatkowaniu w Polsce podatkami dochodowymi, co jest bezpośrednią konsekwencją tego, iż podmioty te nie będą posiadać zakładów w rozumieniu art. 5 polsko — niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Jak wynika z ww. ustawy uzyskiwanie dochodów w Polsce za pośrednictwem zakładu zagranicznego przedsiębiorcy prowadzi do powstania źródła przychodów w Polsce, które powinny być opodatkowane w Polsce. Zgodnie z definicją zakładu zawartą w art. 4a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pojęcie to oznacza:

1.  stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
2.  plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
3.  osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje.

Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska, nie stanowi inaczej. Siedziba Strony znajduje się na terytorium Niemiec, dlatego też analiza czy Wnioskodawca posiada zakład w Polsce powinna zostać przeprowadzona na gruncie postanowień umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2005 r., Nr 12 poz. 90); zwana dalej: umowa polsko – niemiecka.

Stosownie do art. 7 ust. 1 umowy polsko – niemieckiej zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w drugim Umawiającym się Państwie poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Zakład został zdefiniowany w art. 5 ust. 1 Umowy jako stała placówka, przez którą całkowicie albo częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Jak stanowi art. 5 ust. 2 Umowy określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

1.  miejsce zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  fabrykę,
5.  warsztat i
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Stosownie do art. 5 ust. 4 Umowy bez względu na powyższe postanowienia, określenie zakład nie obejmuje:

1.  użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostarczania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;
2.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostarczania;
3.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo;
4.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;
5.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;
6.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o których mowa pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność stałej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Interpretując przepisy zawarte w umowie polsko-niemieckiej należy mieć na względzie tekst Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienia Komentarza do niej (Komentarz OECD do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku, wersja z lipca 2005r., Dom Wydawniczy ABC, dalej Komentarz). Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Aby uznać, że zagraniczny podmiot posiada zakład w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej w danym państwie, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje placówka działalności gospodarczej,

*   placówka ma charakter stały (tzn. można jej przypisać określony stopień trwałości),

*   działalność gospodarcza danego przedsiębiorstwa jest w całości albo przynajmniej w części prowadzona za pośrednictwem tej stałej placówki.

Z treści wniosku wynika, iż Strona nie będzie dysponowała w Polsce własnym biurem lub innymi pomieszczeniami. Strona nie przewiduje nabywania, najmowania lub użytkowania w Polsce jakichkolwiek magazynów, biur oraz innych pomieszczeń a także maszyn, urządzeń lub oddelegowywania do tego kraju personelu. Nie będzie zatrudniała w Polsce personelu lub podwykonawców oraz będzie dokonywała zakupu surowców lub materiałów.

Obok opisanej powyżej zasadniczej formy zakładu, umowa polsko – niemiecka przewiduje także alternatywny sposób ustalania istnienia zakładu, na podstawie którego można uznać, że zagraniczne przedsiębiorstwo posiada zakład, nawet jeśli nie dysponuje stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej w drugim państwie. Zgodnie z art. 5 ust. 5 Umowy jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 6, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to, bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2 niniejszego artykułu, posiada zakład w tym Państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności, wymienionych w ustępie 4, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu.

Jak wynika z powyższego, zakład może powstać także w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej za pośrednictwem tzw. zależnego przedstawiciela (tj. podmiotu działającego w drugim Państwie w imieniu zagranicznego przedsiębiorstwa). Cytowane postanowienie umowne znajduje zastosowanie "bez względu na postanowienia ust. 1 i 2", co oznacza, że wobec braku zakładu w sensie przedmiotowym (stałej placówki) należy badać ustanowienie zakładu pod kątem działalności przedstawiciela przedsiębiorstwa. Użyte w treści ust. 5 pojęcie "osoba" oznacza w myśl art. 3 ust. 1 pkt b i c Umowy osobę fizyczną, spółkę (osobę prawną lub inną jednostkę, którą dla celów podatkowych traktuje się jako osobę prawną) oraz każde inne zrzeszenie osób.

Warunkiem zastosowania art. 5 ust. 5 Umowy jest, aby osoba działała "w imieniu przedsiębiorstwa", czyli występowała w roli przedstawiciela, a także posiadała i zwyczajowo wykonywała pełnomocnictwo do zawierania umów w umawiającym się państwie. Z taką sytuacją mamy do czynienia, jeżeli oświadczenie woli tej osoby wywołuje dla reprezentowanego przedsiębiorstwa stan związania. Wystarczające jest, że reprezentowany godzi się na dokonanie czynności cywilnoprawnych przez przedstawiciela. Dla oceny, czy osoba ma pełnomocnictwo do zawierania umów, bardziej miarodajny jest całokształt okoliczności i zachowań osób uczestniczących w dokonywaniu czynności prawnych, niż umocowanie cywilnoprawne. Pełnomocnictwo do zawierania umów musi być wykonywane "zwyczajowo", co oznacza, że przedstawiciel uczestniczy w imieniu przedsiębiorstwa w sposób częstotliwy w obrocie gospodarczym. Jak stwierdzono w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD określenie „pełnomocnictwo do zawierania kontraktów w imieniu przedsiębiorstwa nie ogranicza stosowania tego ustępu do przedstawiciela zawierającego kontrakty wiążące dosłownie dane przedsiębiorstwo. Ustęp ten ma również zastosowanie do przedstawiciela zawierającego kontrakty, które wiąże przedsiębiorstwo, mimo, iż takie kontrakty w rzeczywistości nie są zawierane w imieniu danego przedsiębiorstwa. Fakt, że przedsiębiorstwo nie bierze czynnego udziału w transakcjach, może oznaczać , ze przekazało takie uprawnienia przedstawicielowi (pkt 32.1 do art. 5 Konwencji Modelowej OECD). Ponadto w świetle Komentarza o zależności przedstawiciela może świadczyć liczba przedsiębiorstw, które reprezentuje w ramach swojej działalności. Jeżeli przedstawiciel działa na rzecz wielu przedsiębiorstw w ramach normalnej działalności gospodarczej i jeżeli żaden z przedsiębiorstw nie zajmuje dominującej pozycji w jego działalności, to jednak może istnieć zależność prawna, gdy przedsiębiorstwa porozumieją się w celu kontrolowania działań przedstawiciela w trakcie jego działalności handlowej prowadzonej na ich rachunek (pkt 38.6 do art. 5 Konwencji Modelowej OECD).

Jednakże w myśl art. 5 ust. 6 Umowy nie uważa się, że przedsiębiorstwo posiada zakład w Umawiającym się Państwie tylko z tego powodu, że prowadzi ono w tym Państwie działalność poprzez maklera, komisanta albo innego niezależnego przedstawiciela pod warunkiem, że takie osoby działają w ramach swojej zwykłej działalności. W omawianej sytuacji, aby ocenić czy dla Strony powstanie w Polsce zakład, należałoby stwierdzić, czy polska spółka będzie niezależnym, czy też zależnym przedstawicielem spółki zagranicznej.

Nie uważa się, że przedsiębiorstwo posiada zakład w umawiającym się państwie, jeżeli:

1.  przedsiębiorstwo podejmuje czynności za pośrednictwem niezależnego przedstawiciela, oraz
2.  przedstawiciel taki działa w ramach swojej zwykłej działalności.

Jeżeli natomiast osoba, która działa w imieniu przedsiębiorstwa, pozostaje w stosunku zależności od tego przedsiębiorstwa (organizacyjnej, prawnej lub ekonomicznej) lub czynności (niezależnego) przedstawiciela wykraczają poza przedmiot jego zwykłej działalności, to może - z zastrzeżeniem pozostałych warunków ust. 5 - powstać zakład. Niezależność osoby w stosunku do przedsiębiorstwa, które ona reprezentuje, zależy od zakresu jej zobowiązań wobec przedsiębiorstwa. Jeżeli prowadzona przez nią działalność handlowa jest poddana szczegółowym instrukcjom to taka osoba nie może być uznana za niezależną od przedsiębiorstwa. Inne ważne kryterium polega na tym, czy ryzyko przedsiębiorcy ponosi ta osoba czy przedsiębiorstwo, które ona reprezentuje (pkt 38 Komentarza do art. 5 Konwencji Modelowej OECD).

Jak wynika z treści wniosku polska spółka - Lider Konsorcjum będzie jednocześnie pełnomocnikiem Konsorcjum w rozumieniu art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo o zamówieniach publicznych (Dz. U. z 2007 r. Nr 223, poz. 1655). Oświadczenie woli złożone przez Lidera wobec zamawiającego, w zakresie wspólnego działania w ramach Konsorcjum wiąże Partnerów, którzy zgodnie z art. 141 ww. ustawy ponoszą solidarną odpowiedzialność za zaciągnięte w tym trybie zobowiązania oraz realizację kontraktu.

Konsorcjum nie jest definiowane w polskim prawie. Opierając się na literaturze przedmiotu można stwierdzić, iż jest to twór powołany w drodze umowy przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą, które zobowiązują się wspólnie dążyć do osiągnięcia wytoczonego celu gospodarczego, poprzez podejmowanie oznaczonych w umowie działań. Do podmiotów ubiegających się o o zamówcie publiczne stosuje się te same przepisy co do pojedynczego wykonawcy. Wynikające z art. 23 ust. 3 ustawy odpowiednie stosowanie przepisów do wykonawców oznacza, że każdy uczestnik wspólnej oferty musi udokumentować, iż posiada uprawnienia do wykonania określonej działalności i nie podlega wykluczeniu z postępowania. (J. Pieróg, Prawo zamówień publicznych. Komentarz, Warszawa 2004 r., s. 81-82). Przepis ust. 3 art. 23 oznacza nie tylko to, że łącznie występujący wykonawcy winni być traktowani jak wykonawca, ale również to, że każdy z takich wykonawców z osobna też winien być traktowany jak wykonawca.

Wykonawcy wspólnie ubiegający się o udzielenie zamówienia stosownie do art. 141 ustawy ponoszą solidarną odpowiedzialność za wykonanie umowy i wniesienie zabezpieczenia należytego wykonania umowy. W doktrynie prawa cywilnego solidarna odpowiedzialność dłużników zaliczana jest do szeroko rozumianych zabezpieczeń zobowiązania. Korzystniejsza pozycja prawna wierzyciela polega na tym, iż wszyscy dłużnicy solidarni pozostają tak długo zobowiązani, aż zobowiązanie nie zostanie całkowicie wykonane. Zamawiający (jako wierzyciel) może również swobodnie, jedynie według swojego wyboru, skierować roszczenie o wykonanie zamówienia do każdego z wykonawców wspólnie ubiegających się o udzielenie zamówienia. Solidarność zobowiązania dłużników powoduje istnienie nierozerwalnej więzi dłużników wobec wierzyciela. Zamawiający może domagać się od każdego z nich wykonania całości zamówienia i bez znaczenia jest okoliczność, jaką część zamówienia winien on wykonać w myśl umowy z konsorcjum, oraz fakt, czy wypełnił już swoje zobowiązanie.

Z treści wniosku Strony wynika, iż polska spółka będzie działać jako Lider Konsorcjum i będzie posiadała pełnomocnictwo Strony do przystępowania w jej imieniu do przetargów oraz zawierania kontraktów. Oświadczenie woli polskiej spółki jako Lidera Konsorcjum będzie wywoływać dla reprezentowanej Strony stan związania. Polska spółka w imieniu Strony będzie występować w sposób częstotliwy w obrocie gospodarczym (poprzez realizowanie pełnomocnictwa do zawierania umów w charakterze „zwyczajowym”). Należy przyjąć, iż istnieje znaczący związek pomiędzy działalnością prowadzoną przez polską spółkę a uzyskiwanymi przez Stronę dochodami. Ryzyko gospodarcze związane z zawarciem i wykonaniem umów/kontraktów i odpowiedzialność za zobowiązania z nich wynikające będzie obciążać zarówno polską spółkę oraz pozostałych członków konsorcjum w tym Stronę. Podkreślenia wymaga fakt, iż co prawda polska spółka będzie samodzielnie realizować kontrakt, to jednakże warunki kontraktu będą musiały uwzględniać zalecenia oraz dyrektywy reprezentowanej Strony, podniesione i uwzględnione na etapie przygotowania oferty przetargowej. Ponadto przy wykonywaniu działalności gospodarczej polska spółka poddana będzie szczegółowym instrukcjom Strony, którą będzie reprezentować, jeśli chodzi o sposób prowadzenia działalności. Fakt, iż polska spółka przy wykonywaniu umowy korzystać będzie z wiedzy, umiejętności oraz technologii Strony w zakresie np. sprzątania i utrzymania czystości przemawiać będzie bowiem za jej zależnością od Strony.

Z przedstawionego przez Stronę opisu zdarzenia przyszłego wynika zatem, że polska spółka działając w Polsce w imieniu spółki zagranicznej (Strony) będzie jej zależnym przedstawicielem w rozumieniu art. 5 ust. 5 Umowy.

W takiej sytuacji działalność zależnego przedstawiciela będzie mogła być uznana za tworząca "zakład" w rozumieniu polsko – niemieckiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. W konsekwencji dochody zakładu (osiągane ze wspólnego przedsięwzięcia) będą opodatkowane w Polsce.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.