Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-736/13-5/17-S/AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-20
Teza: Obowiązki płatnika
Słowa kluczowe: likwidacja; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; wspólność-wspólność ustawowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 8 października 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 757/14 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 25 kwietnia 2017 r.) uchylającym w całości interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi działającego w imieniu Ministra Finansów z dnia 6 marca 2014 r., Nr IPTPB1/415-736/13-5/DS, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2013 r. (data wpływu 25 listopada 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 lutego 2014 r. (data wpływu 24 lutego 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 12 lutego 2014 r., Nr IPTPB1/415-736/13-2/DS, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h ww. ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie z dnia 12 lutego 2014 r. skutecznie doręczono w dniu 14 lutego 2014 r., następnie w dniu 24 lutego 2014 r. uzupełniono ww. wniosek (data nadania w polskiej placówce pocztowej 21 lutego 2014 r.).

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 6 marca 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w …. działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację Nr IPTPB1/415-736/13-5/DS, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika, stwierdzając, że w wyniku zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegać będzie różnica pomiędzy wartością majątku otrzymanego w wyniku likwidacji Spółki, a wydatkami poniesionymi na objęcie lub nabycie udziałów. W rozpatrywanej sprawie można więc pomniejszyć przychód udziałowca o 50% poniesionych przez udziałowca wspólnie z żoną wydatków na nabycie (objęcie) udziałów. Wobec tego, kosztem nabycia lub objęcia udziału w jedynym udziale Spółki będzie w tym przypadku wartość nominalna udziału byłego małżonka do wysokości 50% z uwagi na to, że wydatkowanie na objęcie (nabycie) udziałów nastąpiło z majątku wspólnego małżonków.

Wnioskodawca na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z dnia 6 marca 2014 r., Nr IPTPB1/415-736/13-5/DS, wniósł pismem z dnia 26 marca 2014 r. (data stempla pocztowego 26 marca 2014 r.; data wpływu 28 marca 2014 r.) wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 23 kwietnia 2014 r., Nr IPTPB1/415W-20/14-2/DS, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z dnia 6 marca 2014 r., Nr IPTPB1/415-736/13-5/DS, złożył skargę z dnia 26 maja 2014 r. (data wpływu 30 maja 2014 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z dnia 8 października 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 757/14, uchylił ww. interpretację indywidualną.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 8 października 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 757/14, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów złożył skargę kasacyjną z dnia 24 listopada 2014 r., Nr IPTRP-4160-70/14-2, do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z dnia 7 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 303/15, Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną Organu podatkowego.

W dniu 25 kwietnia 2017 r. do Organu podatkowego wpłynęło prawomocne orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 8 października 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 757/14 wraz z aktami sprawy.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, niniejszy wniosek w zakresie obowiązków płatnika, wymaga ponownego rozpatrzenia przez Organ podatkowy.

Stosownie do art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), postępowania dotyczące wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie ustawy, o której mowa w art. 1, przejmuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji (\`(...)\`.) założyła jednoosobową Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (\`(...)\`.Sp. z o.o.), (Wnioskodawca), do której wniosła aportem nieruchomość oraz ruchomości i objęła w zamian za ten wkład niepieniężny jedyny udział w Spółce o wartości nominalnej 2 695 013,22 zł. Następnie likwidatorzy Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji - jedynego wspólnika Wnioskodawcy, w dniu 16 października 2001 r. podjęli uchwałę, na podstawie której postanowili podzielić majątek Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji między jej wspólników w ten sposób, że jedyny udział w Spółce Wnioskodawcy o wartości nominalnej 2 695 013,22 zł podzielono między dotychczasowych wspólników Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji. Każdy ze wspólników objął część udziału w wysokości proporcjonalnej do przypadających mu udziałów w likwidowanej Spółce. W konsekwencji, jedyny udział w Spółce Wnioskodawcy nabyli dotychczasowi wspólnicy Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji do współwłasności w częściach ułamkowych.

Tak więc, jedyny udział w Spółce Wnioskodawcy w likwidacji przysługuje współuprawnionym do udziału: \`(...)\`. w wysokości 40425/100000 części, \`(...)\`. w wysokości 40425/100000 części, \`(...)\`. w wysokości 11350/100000 części oraz \`(...)\`.. w wysokości 7800/100000.

Udział przysługujący jednemu ze współuprawnionych wszedł w skład majątku wspólnego małżonków. Po jego nabyciu małżeństwo zostało rozwiązane przez rozwód w dniu 8 listopada 2002 r., a w rezultacie współwłasność udziału (łączna) przekształciła się we współwłasność ułamkową. Na podstawie umowy podziału majątku wspólnego z dnia 9 listopada 2004 r. (sporządzonej w formie pisemnej z podpisami notarialnie poświadczonymi), była małżonka \`(...)\`. przekazała mu 1/2 części udziału w jedynym udziale Spółki Wnioskodawcy w likwidacji, przypadającego byłym małżonkom. Strony w umowie nie określiły wartości składników podlegających podziałowi, ani nie ustaliły obowiązku spłat ani dopłat. Wyrokiem z dnia 4 listopada 2011 r. Sąd Okręgowy \`(...)\`. X Wydział Gospodarczy rozwiązał Spółkę Wnioskodawcy w likwidacji i powołał likwidatorów. Likwidatorzy zakończyli bieżące interesy Wnioskodawcy i dokonali zbycia jego majątku.

Obecnie likwidatorzy zamierzają podzielić majątek Spółki pozostały po zaspokojeniu wierzycieli Spółki między współuprawnionych do jedynego udziału w Spółce. Wartość majątku do podziału między współuprawnionych do udziału będzie mniejsza niż wartość nominalna jedynego udziału w Spółce.

Między jednym ze współuprawnionych do udziału, a jego byłym małżonkiem pojawił się spór o to, komu przysługuje udział w jedynym udziale w Spółce, a tym samym wierzytelność wobec Spółki (Wnioskodawcy) o zapłatę sumy z podziału majątku Spółki pozostałego po zaspokojeniu Jej wierzycieli. W przypadku niemożności ustalenia osoby wierzyciela, likwidatorzy Spółki złożą świadczenie należne z tytułu jednej części udziału w Spółce do depozytu sądowego.

W związku z powyższym opisem w uzupełnieniu wniosku zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 21 lutego 2014 r.):

1.  Czy obliczając kwotę należnego podatku dochodowego od innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej), płatnik (Wnioskodawca) powinien odliczyć od przychodu (stanowiącego wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej), kwotę wolną od podatku, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy kosztem nabycia lub objęcia udziału w jedynym udziale Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest wartość nominalna tego udziału nabytego w toku likwidacji majątku innej Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (jedynego wspólnika Spółki)?
3.  Czy kosztem nabycia lub objęcia udziału w jedynym udziale Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest wartość nominalna udziału w jedynym udziale w Spółce przysługującym podatnikowi (współuprawnionemu do udziału), który przypadł podatnikowi w wyniku podziału majątku wspólnego małżonków?
4.  Czy przekazanie do depozytu sądowego środków pieniężnych w związku z brakiem możliwości ustalenia wierzyciela, a w konsekwencji niepozostawieniem do dyspozycji współuprawnionych do udziału Spółki kwoty innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej), powinno być poprzedzone potrąceniem 19% podatku, bez pomniejszenia o koszty uzyskania, zgodnie z art. 41 ust. 1 i 4 w związku z art. 30a ust. 1 pkt 4 i ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 3, natomiast w zakresie pozostałych pytań zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy (przedstawionym w uzupełnieniu wniosku), kosztem nabycia lub objęcia udziału w jedynym udziale Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, który przypadł podatnikowi w wyniku podziału majątku wspólnego małżonków, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), jest wartość nominalna udziału w jedynym udziale w Spółce przysługująca podatnikowi współuprawnionemu do udziału. Kwota ta stanowi jednocześnie kwotę wolną od podatku, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50a tej ustawy. Zdaniem Wnioskodawcy, na zadane pytanie należy udzielić odpowiedzi twierdzącej.

Za koszt nabycia tegoż udziału uznać należy bowiem wydatki, jakie zostały poniesione na nabycie tych składników w trakcie trwania wspólności majątkowej w pełnej wysokości – czyli wartość nominalną tej części udziału. Oznacza to, że okoliczność zawarcia umowy podziału małżeńskiego majątku i przeniesienie na podstawie tej umowy 1/2 części udziału w udziale w Spółce pozostaje bez wpływu na ustalenie wysokości kwoty wolnej od podatku.

Instytucja wspólności majątkowej małżeńskiej obejmuje współwłasność łączną przedmiotów majątkowych (rzeczy) oraz wspólność łączną innych praw majątkowych (zbiór praw). Mówiąc o wspólności majątkowej małżonków używa się zatem pewnego skrótu myślowego; w istocie oznacza ona, że każda rzecz wchodząca w skład majątku małżonków jest ich współwłasnością. Ten rodzaj współwłasności, zwany inaczej „współwłasnością niepodzielnej ręki” oznacza, że udziały współwłaścicieli nie są oznaczone (współwłasność bezudziałowa - art. 35 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2012 r., poz. 788 z późn. zm.; dalej jako: „k.r.o.”), w zw. z art. 196 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm., dalej jako: „k.c.”). Dopiero zaś od momentu ustania wspólności majątkowej, współwłasność rzeczy staje się współwłasnością w częściach ułamkowych (art. 1035 k.c.). Niezależnie jednak od rodzaju współwłasności, jaki przysługuje małżonkom w czasie trwania i po rozwiązaniu małżeństwa, mamy do czynienia ze współwłasnością, czyli z jednym z rodzajów własności. Nie jest to samodzielna instytucja prawna, stosuje się do niej wszystkie przepisy o własności, chyba że co innego wynika z przepisów dotyczących własności przysługującej kilku osobom. Naturę prawa współwłasności określają trzy cechy: jedność przedmiotu (ta sama rzecz), wielość podmiotów (prawo należy do kilku osób) i niepodzielność wspólnego prawa. Ta ostatnia cecha oznacza, że każdy ze współuprawnionych ma prawo do całej rzeczy, a żaden do jej wyodrębnionej części fizycznej. Niepodzielności wspólnego prawa nie należy jednak utożsamiać z niemożnością zniesienia współwłasności, bądź niemożnością ustalenia przez współwłaścicieli sposobu korzystania z rzeczy. Przy współwłasności ułamkowej wskazuje się, że jej istotą jest to, że podziałowi podlega nie rzecz, lecz jedynie prawo własności do tej rzeczy, odpowiednio do wielkości udziałów poszczególnych współwłaścicieli. Przynależna każdemu ze współwłaścicieli część prawa dotyczy i obejmuje całą rzecz. Zniesienie współwłasności (art. 210 k.c) jest jednym z podstawowych uprawnień przysługujących współwłaścicielowi. Każdy ze sposobów zniesienia współwłasności polega zaś na przeniesieniu udziałów, bądź to na innego współwłaściciela, bądź na osobę trzecią. Nie można zatem mówić, że w wyniku zniesienia współwłasności, również gdyby dochodziło do spłaty jednego z dwóch współwłaścicieli, drugi z nich nabywa część rzeczy. Prawo własności do całej rzeczy przysługiwało mu bowiem, jak wyjaśniono powyżej, także w czasie trwania współwłasności.

W wyniku podziału majątku dorobkowego małżonków nie dochodzi do nabycia przez małżonków poszczególnych składników majątkowych wchodzących w skład tego majątku. Innymi słowy, zniesienie współwłasności składników majątkowych majątku wspólnego poprzez przeniesienie na podatnika udziału jego współmałżonka - ponad wielkość jego udziału w majątku dorobkowym, nie jest równoznaczne z nabyciem własności wskazanych we wniosku udziałów w Spółce. Podatnik przez cały czas (od nabycia w czasie trwania małżeństwa, aż do momentu zbycia) był bowiem właścicielem tych składników, a poprzez zniesienie współwłasności stał się jedynym jej właścicielem. Należy zauważyć, że ustawodawca odróżnia nabycie rzeczy od zniesienia współwłasności (podziału majątku wspólnego) i nabycia udziału we współwłasności (na co wskazuje chociażby treść art. 10 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Tym samym również dla celów podatkowych za nabycie składnika majątkowego nie można uznać przeniesienia udziałów w drodze zniesienia współwłasności tego składnika (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 15 lutego 2008 r., sygn. akt I SA/Łd 1151/07, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W rezultacie, w pełni uzasadnione jest stanowisko, w myśl którego z uwagi na to, że wskazany udział w jedynym udziale w Spółce został nabyty w czasie trwania wspólności majątkowej na zasadach tzw. współwłasności łącznej, nie można określić, który z małżonków, w jakim procencie poniósł wydatki na ich nabycie. Z tego względu, w razie podziału majątku wspólnego należy przyjąć, że koszty są związane z danym przedmiotem, który przypadł małżonkowi w związku ze zniesieniem wspólności ustawowej.

W konsekwencji, wydatki (koszty) na nabycie udziału w jedynym udziale w Spółce, które zostały poniesione w trakcie trwania wspólności, związane są z określonymi składnikami majątku, które na tym etapie - po orzeczeniu rozwodu oraz podziale majątku wspólnego (dorobkowego) - mają podlegać odpłatnemu zbyciu. Przyjmując odwrotne założenie należałoby uznać, że część wydatków na nabycie składników majątku wspólnego małżonków nigdy nie będzie stanowiło kosztu nabycia określającego wysokość kwoty wolnej od podatku, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50a ww. ustawy, pomimo że składniki te zostały nabyte do majątku wspólnego, a więc faktycznie zostały poniesione wydatki (koszty) na ich nabycie.

Powyższe zapatrywanie prawne wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 31 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Po 828/12.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 8 października 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 757/14.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k - 14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.