Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.407.2024.1.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-09-18
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług wprowadzenia do sieci energetycznej wyprodukowanego prądu, określenia podstawy opodatkowania tej czynności; określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej oraz obowiązku wystawienia faktury z tytułu wprowadzenia energii do sieci.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; depozyt; energia-energia elektryczna; faktura; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; sprzedaż
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV. Obowiązek podatkowy-Rozdział 1. Zasady ogólne-Obowiązek podatkowy - zasada ogólna; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Obowiązek wystawienia faktury 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i-ust. 3-pkt 4

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko w części prawidłowe oraz w części nieprawidłowe
============================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie:

1) opodatkowania podatkiem od towarów i usług wprowadzenia do sieci energetycznej wyprodukowanego prądu (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – jest prawidłowe;

2) określenia podstawy opodatkowania tej czynności (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – jest prawidłowe;

3) określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – jest nieprawidłowe;

4) obowiązku wystawienia faktury z tytułu wprowadzenia energii do sieci (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

19 czerwca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

1) opodatkowania podatkiem od towarów i usług wprowadzenia do sieci energetycznej wyprodukowanego prądu (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

2) określenia podstawy opodatkowania tej czynności (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);

3) określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);

4) obowiązku wystawienia faktury z tytułu wprowadzenia energii do sieci (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Gmina A (zwana dalej jako: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest jednostką samorządu terytorialnego (zwana dalej: „JST”). Gmina, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r., poz. 40 – tj. ze zm., zwana dalej: „USG”), jest organem wykonującym zadania publiczne własne i zlecone z zakresu administracji rządowej nałożone ustawami. Zdecydowana większość zadań wykonywana jest w ramach reżimu publicznoprawnego, jednak niektóre z dokonywanych czynności Wnioskodawca wykonuje na podstawie umów cywilnoprawnych.

Gmina jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca prowadzi działalność mieszaną, tzn. opodatkowaną, zwolnioną oraz niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W ramach struktury Gminy funkcjonują jednostki budżetowe i zakłady budżetowe, które nie posiadają osobowości prawnej i są powołane przez Gminę na podstawie odrębnych przepisów, w celu realizacji zadań własnych Gminy. Są to placówki oświatowe (szkoły i żłobki), Gminny Ośrodek Kultury oraz samorządowy zakład budżetowy – Zakład Komunalny (dalej: „Zakład budżetowy”). Wyżej wskazane jednostki organizacyjne (jednostki budżetowe i zakład budżetowy) podlegają tzw. centralizacji dla celów podatku VAT z Gminą.

Gmina zrealizowała inwestycję polegającą na zainstalowaniu na budynkach gminnych (dalej: Obiekty) stanowiących własność Gminy, instalacji fotowoltaicznych (dalej: Instalacje lub mikroinstalacje). Inwestycja została zrealizowana w celu zapewnienia dodatkowego zasilania w energię elektryczną Obiektów Gminy, a także zwiększenia udziału pozyskiwanej energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii. Ponadto założeniem Inwestycji jest zmniejszenie ponoszonych przez Gminę wydatków na zakup energii elektrycznej do Obiektów. Przedmiotowe Instalacje zostały zamontowane na budynkach należących do jednostek organizacyjnych Gminy A – na budynku Urzędu Gminy, na terenie szkół i przedszkoli z Gminy A (jednostki budżetowe) oraz na obiektach należących do Gminnego Zakładu Komunalnego (zakład budżetowy). Instalacje, w których wytwarzają/będą wytwarzać energię elektryczną, stanowią mikroinstalacje w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz.U. z 2023 r. poz. 1436; dalej: „UOZE”).

Instalacja zamontowana na konkretnym Obiekcie będzie wykorzystywana tylko przez dany Obiekt na potrzeby realizacji zadań własnych Gminy (np. działalność wodno-kanalizacyjna, zadania z zakresu oświaty). Wytwarzanie prądu w przedmiotowej Instalacji będzie odbywać się w sposób ciągły. Gmina nie przewiduje sprzedaży prądu wytworzonego w Instalacjach podmiotom trzecim.

W związku z powyższym Gmina zawarła z przedsiębiorstwem B SA (dalej: „B” lub „Przedsiębiorstwo energetyczne”) umowy (każda z jednostek organizacyjnych Gminy zawarła odrębną umowę), zgodnie z którymi Gmina dokonuje/będzie dokonywała z B rozliczeń jako prosument, o którym mowa w art. 2 ust. 27a UOZE. Zgodnie z tym przepisem, przez prosumenta energii odnawialnej należy rozumieć: „odbiorca końcowy, który wytwarza energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w mikroinstalacji, pod warunkiem że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej określonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej”.

Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje również, iż Gmina jest odbiorcą końcowym, to jest odbiorcą dokonującym zakupu paliw lub energii na własny użytek w rozumieniu art. 3 pkt 13a) ustawy z 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (Dz. U. z 2024 r. poz. 266).

Wytwarzanie energii elektrycznej w mikroinstalacji nie stanowi przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej Gminy określonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 2023 r. poz. 773).

W związku z zawartą umową Gmina rozlicza się/będzie rozliczała się z Przedsiębiorstwem energetycznym w oparciu o system tzw. net-billingu.

Model ten przewiduje, że wyprodukowana i wprowadzona do sieci energia elektryczna będzie zapisywana wartościowo jako tzw. depozyt prosumencki na indywidualnym koncie Gminy i będzie pomniejszać kwotę podlegającą (ewentualnie) zapłacie przez Gminę na rzecz Przedsiębiorstwa energetycznego w danym okresie rozliczeniowym z tytułu zużycia prądu przez Obiekty (Gminę). Wyprodukowany przez Instalacje prąd będzie w pierwszej kolejności zużywany na potrzeby Obiektów, a w przypadku nadwyżki prąd będzie wprowadzany do sieci i rozliczany z operatorem sieci wg ustalonej ceny.

Rozliczenie to dokonywane jest w pieniądzu, czyli w PLN, przy czym wartość energii elektrycznej wprowadzonej do sieci ustalana jest dla każdego miesiąca kalendarzowego wg:

\- rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej – w okresie do 30 czerwca 2024 r.;

\- rynkowej ceny energii elektrycznej – w okresie od 1 lipca 2024 r.

Wartość energii wprowadzonej w ten sposób do sieci (ustalona jako iloczyn wprowadzonych kWh oraz ceny) będzie zapisana na indywidualnym koncie Gminy jako tzw. depozyt prosumencki i pomniejszy przyszłą należność Gminy wobec operatora sieci wynikającą ze zużycia prądu przekraczającego bieżącą produkcję prądu przez Instalacje na Obiektach. W konsekwencji koszty zakupu przez Gminę energii elektrycznej niezbędnej do korzystania z Obiektów mogą stać się niższe (z uwagi na rozliczenie nabytej przez Gminę od Przedsiębiorstwa energetycznego energii elektrycznej z energią elektryczną wyprodukowaną w Instalacjach).

W przypadku występowania nadwyżek wartości energii elektrycznej wyprodukowanej przez Instalację umieszczoną na terenie Gminnych Obiektów nad wartością energii pobranej z sieci i zużytej przez Obiekty, stosownie do art. 4 ust. 11 pkt 2 UOZE, nadwyżki energii elektrycznej niezużyte w danym miesiącu kalendarzowym i niewykorzystane w okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, staną się nadpłatą zwracaną Gminie przez przedsiębiorstwo energetyczne. Nadpłata taka nie będzie jednak zwracana w całej kwocie nadwyżki, ale w wysokości nie wyższej niż dwadzieścia procent wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w miesiącu kalendarzowym, którego dotyczy zwrot nadpłaty.

**Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu sprawy**

Produkcja energii elektrycznej ze źródeł odnawialnych, czyli w tym przypadku z wykorzystaniem energii słonecznej, jest jednak bardzo specyficznym sposobem jej pozyskania. W dni słoneczne, w których energia elektryczna jest pozyskiwana, następuje jej automatyczne zużycie w ilości zależnej od aktualnej, chwilowej potrzeby energetycznej wewnętrznej instalacji budynku Urzędu Gminy. Generowana w tym momencie nadwyżka wyprodukowanej energii elektrycznej co do zasady byłaby marnowana. Z kolei w czasie, w którym energia słoneczna nie jest pozyskiwana (noc, dni pochmurne), mikroinstalacja nie pracuje, przez co Gmina zmuszona jest do nabywania energii elektrycznej ze źródeł zewnętrznych. Wprawdzie na rynku dostępne są systemy magazynowania tak wytwarzanej energii elektrycznej, ale są one na chwilę obecną mało efektywne i wymagają znacznych nakładów inwestycyjnych.

Mając na uwadze powyżej przedstawioną specyfikę produkcji energii elektrycznej przy pomocy instalacji fotowoltaicznych ustawodawca wprowadził w formie obowiązujących przepisów prawa zawartych w ustawie z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2023 r. poz. 1436; dalej: „UOZE”) regulacje określające sposoby wprowadzania do sieci energetycznej operatorów (koncesjonowanych sprzedawców) nadwyżek energii elektrycznej produkowanych przez instalacje fotowoltaiczne w danym momencie.

W związku z tym, Wnioskodawca zawarł z B S.A. (dalej: Spółka) umowę sprzedaży energii elektrycznej i świadczenia usługi bilansowania handlowego. W związku z tą umową, Gmina dokonuje ze Spółką rozliczeń jako prosument, czyli zgodnie z definicją tego pojęcia zawartą zarówno w art. 2 pkt 27a UOZE. W związku z zawartą umową Gmina rozlicza się ze Spółką w oparciu o system tzw. net-billingu.

W systemie net-billingu następuje odrębne rozliczenie wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci przez Gminę z mikroinstalacji, i energii elektrycznej pobranej przez Gminę z sieci. Rozliczenie to dokonywane jest w pieniądzu, czyli w PLN.

Rozliczenie z tytułu pobranej przez Gminę energii elektrycznej z sieci Spółki oraz energii elektrycznej wprowadzonej do sieci przez Gminę w związku z działaniem mikroinstalacji odbywa się na bazie rozliczeń miesięcznych. Na wystawionej przez Spółkę fakturze VAT wykazywana jest wartość energii elektrycznej pobranej przez Gminę (czyli energii elektrycznej zakupionej przez Gminę od Spółki) w danym okresie rozliczeniowym, a wartość ta wykazywana jest w wartości netto i powiększona o należny podatek VAT. Na fakturze wykazywana jest także wartość energii wprowadzonej do sieci przez Gminę w danym okresie, a kwota ta opisana jest przez Spółkę jako „wartość netto”. Wartość wprowadzonej do sieci przez Gminę energii tworzy tzw. depozyt, o który pomniejszana jest kwota do zapłaty przez Gminę w związku z zakupem przez nią energii elektrycznej od Spółki, która to kwota wynika z danej faktury VAT.

Przykładowo, jeżeli w danym okresie rozliczeniowym Gmina pobrała energię o wartości 100 PLN netto plus VAT 23 PLN (stawka VAT 23%), czyli o wartości łącznej brutto 123 PLN, a jednocześnie w tym samym okresie rozliczeniowym wprowadziła do sieci energię o wartości 50 PLN („wartość netto” zgodnie z opisem Spółki na fakturze), to faktura VAT wystawiona przez Spółkę opiewa na 123 PLN brutto, ale do zapłaty wskazana jest kwota 73 PLN (123 PLN-50 PLN). Jeżeli natomiast wystąpiłby przypadek, w którym w danym miesiącu rozliczeniowym Gmina wprowadziłaby do sieci Spółki energię elektryczną o wartości wyższej, niż sama pobrała z sieci, to różnica w tym rozliczeniu stanowi kwotę depozytu i podlega rozliczeniu w ramach kolejnych okresów rozliczeniowych.

Gmina dodaje, iż sposób kształtowania ceny energii elektrycznej w rozliczeniach prosumenckich nie wynika z dowolnych ustaleń stron umowy, natomiast jest ściśle uregulowany bezpośrednio w treści art. 4 UOZE.

Ponadto, teoretycznie może zdarzyć się, iż Gmina wprowadza do sieci Spółki więcej energii elektrycznej, niż sama zużyje i stan taki trwa przez dłuższy okres czasu. Sytuacja taka regulowana jest zarówno w art. 4 ust. 10a UOZE jak i w Suplemencie do umowy ze Spółką.

Zgodnie z tymi regulacjami, w przypadku gdy prosument energii odnawialnej w ramach rozliczenia nie wykorzysta zgromadzonych dla danego miesiąca kalendarzowego środków odpowiadających wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w tym miesiącu w okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, to niewykorzystane środki stanowią nadpłatę, która jest zwracana prosumentowi energii odnawialnej przez sprzedawcę w terminie nie dłuższym niż do końca 13. miesiąca następującego po danym miesiącu. Wysokość zwracanej nadpłaty nie może przekroczyć dwudziestu procent wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w miesiącu kalendarzowym, którego dotyczy zwrot nadpłaty.

1\. Kwestię wzajemnych rozliczeń reguluje umowa z B S.A. W umowie tej zawarte są tylko zapisy dotyczące:

(…).

2\. Umowa zawarta pomiędzy Gminą a Spółką zasadniczo nie zawiera postanowień odnośnie terminu płatności za wprowadzenie energii elektrycznej do sieci przez Gminę. Kwestia ta została uregulowana w art. 4 ust. 11 pkt 2 UOZE, zgodnie z którym „prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub prosument wirtualny energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1a pkt 2, nie wykorzysta zgromadzonych dla danego miesiąca kalendarzowego środków odpowiadających wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w tym miesiącu w okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, to niewykorzystane środki stanowią nadpłatę, która jest zwracana prosumentowi energii odnawialnej, prosumentowi zbiorowemu energii odnawialnej lub prosumentowi wirtualnemu energii odnawialnej przez sprzedawcę, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w terminie nie dłuższym niż do końca 13. miesiąca następującego po danym miesiącu. Wysokość zwracanej nadpłaty nie może przekroczyć dwudziestu procent wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w miesiącu kalendarzowym, którego dotyczy zwrot nadpłaty”.

3\. W umowie z B S.A, w paragrafie (…) zawarte zostały zapisy:

(…)

**Pytania**

1\. Czy wprowadzenie do sieci energetycznej przez Gminę prądu, który jest produkowany/zostanie wyprodukowany w Instalacjach zamontowanych na budynkach znajdujących się na Obiektach należących do Gminy, stanowi/będzie stanowić odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT?

2\. W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy podstawę opodatkowania dla wprowadzenia do sieci energetycznej prądu, który jest produkowany/zostanie wyprodukowany za pomocą Instalacji zamontowanej na Obiektach, stanowi/będzie stanowić wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikającej z salda ujemnego (tj. ilości energii elektrycznej wprowadzonej w poszczególnych godzinach do sieci przez Gminę – po zbilansowaniu międzyfazowym) i rynkowej ceny energii elektrycznej i czy kwota ta stanowi wartość brutto, tj. zawierającą w sobie należny podatek VAT?

3\. W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy obowiązek podatkowy z tego tytułu powstanie w sposób opisany w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a oraz art. 19a ust. 7 UPTU, czyli z momentem wystawienia faktury, nie później jednak niż termin płatności?

4\. W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy po stronie Gminy występuje obowiązek wystawienia faktury VAT z tytułu energii wprowadzonej do sieci w danym okresie rozliczeniowym, przy uwzględnieniu zasad i terminów wystawiania faktur określonych dla tej sytuacji w art. 106i ust. 3 pkt 4 UPTU?

### Państwa stanowisko w sprawie

1.

W ocenie Wnioskodawcy, wprowadzenie do sieci energetycznej przez Gminę energii elektrycznej, która jest produkowana/zostanie wyprodukowana w mikroinstalacjach, w przypadku rozliczenia w systemie net-billing na podstawie zawartych umów kompleksowych z przedsiębiorstwem energetycznym stanowi/będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 UPTU, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 UPTU, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji, których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 UPTU, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. W świetle tego zapisu działalność Gminy polegająca na wprowadzeniu do sieci wyprodukowanego za pomocą Instalacji prądu stanowi/będzie stanowić działalność gospodarczą („wszelka działalność producentów”). Treść powyższego przepisu znajduje odzwierciedlenie w art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE z 11 grudnia 2006 r. L 347/1), zgodnie z którym: podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

\- podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

\- podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jako że JST są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 UPTU, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez JST, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie natomiast do treści art. 5 ust. 1 VATU, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 UPTU, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. W rozumieniu art. 2 pkt 6 UPTU, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 UPTU, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Ustawa nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest "odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 UPTU. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego).

Za dokonanie tych czynności, wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy, musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

W okolicznościach rozpatrywanej sprawy sprzedaż energii elektrycznej należy rozpatrywać więc, w ocenie Gminy, jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 UPTU, a Gminę należy uznać za podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 UPTU, gdyż w tym przypadku nie występuje wyłączenie jednostki samorządu terytorialnego z grona podatników na podstawie art. 15 ust. 6 UPTU – dokonywać bowiem będziemy dostawy energii elektrycznej wytworzonej w Instalacjach nie jako organ władzy publicznej, lecz na podstawie umowy cywilnoprawnej, która zostanie zawarta z dostawcą energii elektrycznej.

Znajduje to potwierdzenie w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 20 czerwca 2013 r. w sprawie C-219/12 Fuchs, w którym Trybunał uznał, że: „eksploatacja zainstalowanego na służącym prywatnym celom domu mieszkalnym lub obok niego modułu fotowoltaicznego, skonstruowanego w ten sposób, że po pierwsze ilość wytworzonej energii elektrycznej jest zawsze niższa od ilości energii elektrycznej ogółem zużytej przez użytkownika modułu do celów prywatnych, a po drugie energia ta jest dostarczana do sieci za wynagrodzeniem o charakterze stałym, stanowi „działalność gospodarczą” w rozumieniu tych przepisów”.

Jak wskazano w opisie sprawy, Wnioskodawca rozlicza się z tytułu wprowadzenia energii elektrycznej (wytworzonej w mikroinstalacjach) do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej jako prosument na zasadach tzw. net-billingu.

Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego Gmina będzie spełniała definicję prosumenta, o którym mowa w art. 2 pkt 27a UOZE. Zgodnie z tym przepisem przez prosumenta energii odnawialnej należy rozumieć „odbiorcę końcowego wytwarzającego energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w mikroinstalacji, pod warunkiem że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej określonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 2023 r. poz. 773)”.

Jak wynika z przepisów UOZE, w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2022 r. do 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. la pkt 2 UOZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z cyt. art. 4b ust. 1 UOZE, tj. jako iloczyn sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne oraz rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w art. 4b ust. 5 UOZE, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.

Ww. przepis wyznacza zatem wartość kwoty należnej prosumentowi za wprowadzenie energii elektrycznej do sieci dystrybucyjnej określając ją jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikający z salda ujemnego i rynkowej ceny energii elektrycznej. Kwotę tą należy uznać za wynagrodzenie należne Gminie za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji.

Z przywołanych przepisów UOZE wynika również, że wartość depozytu prosumenta jest przeznaczana na rozliczenie zobowiązań prosumenta, a zatem będzie pomniejszać kwotę podlegającą zapłacie przez prosumenta w danym okresie rozliczeniowym. Jak już wskazano w przypadku wytworzenia energii elektrycznej w odnawialnym źródle energii i wprowadzenia jej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, Gmina dokonywać będzie dostawy tej energii, za którą będzie przysługiwało wynagrodzenie określone jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikający z salda ujemnego (tj. ilości energii elektrycznej wprowadzonej w poszczególnych godzinach do sieci przez prosumenta – po zbilansowaniu międzyfazowym) i rynkowej ceny energii elektrycznej.

Depozyt prosumencki, który pokazuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a UOZE, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, jak wynika z powyższych przepisów, może pomniejszyć kwotę zobowiązania prosumenta wobec sprzedawcy energii elektrycznej z tytułu zakupu tej energii od sprzedawcy. Przeznaczenie depozytu prosumenta na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy tej energii, nie powoduje, że nie dochodzi do dostawy energii elektrycznej przez prosumenta na rzecz sprzedawcy energii elektrycznej.

W konsekwencji Gmina jako prosument – czynny podatnik VAT, poprzez wprowadzanie energii do sieci energetycznej będzie dokonywać na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 UPTU.

Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta (co wynika z art. 4c ust. 3 UOZE), w ocenie Wnioskodawcy, pozostaje bez wpływu na określenie odpłatnego charakteru dokonywanej przez Gminę dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacjach. Tym samym, wprowadzenie do sieci energetycznej przez Gminę energii elektrycznej, która zostanie wyprodukowana w instalacji fotowoltaicznej znajdującej się na dachach Gminnych Obiektów, będzie stanowić odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Warto również podkreślić, iż ani przepisy UPTU, ani też wydane na jej podstawie rozporządzenia nie przewidują zwolnienia z VAT dla czynności wprowadzania energii elektrycznej do sieci, czynności powyższe nie będą podlegać takiemu zwolnieniu. W konsekwencji wprowadzenie przez Gminę energii elektrycznej wyprodukowanej w Instalacjach do sieci energetycznej należącej do Przedsiębiorstwa energetycznego będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) w analogicznych stanach faktycznych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 26 lutego 2024 r. o sygn. 0111-KDIB31.4012.870.2023.1.KO DKIS uznał, że: „W konsekwencji Państwo, jako prosument – czynny podatnik VAT, poprzez wprowadzanie energii do sieci energetycznej będą dokonywać na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta (co wynika z art. 4c ust. 3 ustawy o OZE), pozostaje bez wpływu na określenie odpłatnego charakteru dokonywanej przez Państwa dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji. Podsumowując, wprowadzenie do sieci przez Państwa prądu, który jest produkowany/zostanie wyprodukowany w Instalacji zamontowanej na Budynku, jest/będzie stanowił odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT”.

Analogiczny pogląd został również zaprezentowany przez DKIS w interpretacji indywidualnej z 25 marca 2024 r. o sygn. 0111-KDIB3-3.4012.32.2024.1.JSU, w której wskazano, iż: „w związku z zawartą z X umową i posiadaniem statusu prosumenta, który produkuje energię elektryczną wyłącznie na własne potrzeby, z czego wynika konieczność wprowadzania energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji do sieci X, Państwa Gmina będzie działała w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy zobowiązanego do odpowiedniego rozliczenia podatku należnego z tytułu energii elektrycznej wprowadzonej do sieci X”.

Tożsame stanowisko zostało również zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z 12 marca 2024 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.896.2023.1.KO, w której potwierdzono, iż: „W konsekwencji jako zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług, poprzez wprowadzanie energii do sieci energetycznej dokonują/będą Państwo dokonywać (będąc prosumentem energii odnawialnej) na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Dostawa energii elektrycznej nie została przez ustawodawcę wymieniona jako zwolniona od podatku, w konsekwencji podlega/będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Reasumując, wprowadzenie przez Państwa do sieci energetycznej prądu, który jest produkowany/zostanie wyprodukowany w Instalacji zamontowanej na terenie PSZOK, stanowi/będzie stanowić po Państwa stronie działalność gospodarczą oraz odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku”.

Z kolei w interpretacji indywidualnej z 18 lipca 2023 r. o sygn. 0112-KDIL1-1.4012.254.2023.2.HW DKIS stwierdził, że: „wprowadzenie przez Gminę energii elektrycznej do sieci na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego przez Wnioskodawcę, stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a Państwo dla tej czynności będą działać w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy”.

Takie same stanowisko potwierdzają również m.in. interpretacje indywidualne DKIS: z 15 lutego 2024 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.582.2023.2.DP; z 12 grudnia 2023 r. o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.575.2023.1.JM; z 11 października 2023 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.449.2023.1.RMA; z 16 listopada 2023 r. o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.548.2023.2.MG; z 7 czerwca 2023 r. o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.219.2023.2.MG; z 29 grudnia 2022 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.550.2022.1.PS.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, opisane w złożonym wniosku o wydanie interpretacji czynności wprowadzania do sieci energetycznej prądu, który zostanie wyprodukowany w Instalacjach zamontowanych na budynkach znajdujących się na terenie Gminnych Obiektów stanowi/będzie stanowić po stronie Gminy działalność gospodarczą oraz odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z tego podatku.

2.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, podstawę opodatkowania dla wprowadzenia do sieci energetycznej prądu, który jest produkowany/zostanie wyprodukowany za pomocą Instalacji, stanowi/będzie stanowić wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikającej z salda ujemnego (tj. ilości energii elektrycznej wprowadzonej w poszczególnych godzinach do sieci przez Gminę – po zbilansowaniu międzyfazowym) i rynkowej ceny energii elektrycznej. Powyższa kwota stanowi przy tym wartość brutto, tj. zawiera w sobie należny podatek VAT. Podatek z tytułu tak ustalonej podstawy opodatkowania należy przy tym liczyć od sumy wskazanej wartości (iloczynu energii wprowadzonej i ceny rynkowej), tj. metodą „w stu”.

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż zgodnie z art. 29a UPTU: „podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika". Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 6 UPTU „podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy”.

Z kolei w myśl art. 29a ust. 7 UPTU, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z przytoczonego powyżej przepisu art. 29a ust. 1 UPTU wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Kluczowa dla konstrukcji podstawy opodatkowania jest analiza pojęcia wynagrodzenia rozumianego jako wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Przepis zawarty w art. 29a ust. 1 UPTU jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 112, zgodnie z treścią którego w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Zgodnie z brzmieniem powyższego przepisu podstawą opodatkowania jest wszystko co stanowi zapłatę za dostarczony towar lub świadczoną usługę. W myśl powołanego powyżej przepisu nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub dostawę.

Zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 UOZE, przedsiębiorstwo energetyczne dokonuje rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne prosumenta.

Stosownie do treści art. 4 ust. 2 pkt 1 UOZE, wspomnianego w powyższym akapicie rozliczenia dokonuje się na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej w punkcie poboru energii prosumenta energii odnawialnej.

Jak wynika z art. 4 ust. 3a UOZE, przedsiębiorstwo energetyczne dokonuje powyższego rozliczenia na podstawie ilości energii sumarycznie zbilansowanych zgodnie ze stosownymi przepisami ustawy o OZE, w zakresie różnicy pomiędzy wartością energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej oraz wartością energii elektrycznej pobranej z tej sieci.

Stosownie do treści art. 4b ust. 1 UOZE, w okresie od 1 lipca 2022 r. do 30 czerwca 2024 r., w przypadku, gdy prosument energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, wartość energii elektrycznej jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego i stanowi iloczyn:

1) sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne;

2) rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.

W przypadku uzyskania twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, wskazany przepis, w opinii Gminy, określa podstawę opodatkowania VAT z tytułu wprowadzenia do sieci energii elektrycznej wyprodukowanej w Instalacjach. Zdaniem Gminy, podstawę tę stanowi wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikający z salda ujemnego (tj. ilości energii elektrycznej wprowadzonej w poszczególnych godzinach do sieci przez Gminę – po zbilansowaniu międzyfazowym) i rynkowej ceny energii elektrycznej. Kwotę tę należy uznać za wynagrodzenie należne Gminie za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w Instalacjach.

Powyższe stanowisko jest również prezentowane w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez DKIS. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 12 marca 2024 r. o sygn. 0111-KDIB31.4012.896.2023.1.KO, w której wyjaśniono, że: „podstawę opodatkowania u Państwa – prosumenta energii odnawialnej – dla wprowadzenia do sieci energetycznej prądu, który jest/zostanie wyprodukowany za pomocą Instalacji, będzie stanowić wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci przez Państwa po zbilansowaniu międzyfazowym i rynkowej ceny energii elektrycznej. Wskazana wartość (iloczyn energii wprowadzonej po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) – jak stwierdzono powyżej – jest wartością należną Państwu z tytułu rozliczenia wytworzonej energii elektrycznej w instalacji fotowoltaicznej, obejmującą całość należnego Państwu świadczenia od zakładu energetycznego, którą – w celu określenia podstawy opodatkowania – należy pomniejszyć o kwotę występującego dla tej dostawy podatku należnego. Wskazuje to, że ww. wartość (iloczyn energii wprowadzonej do sieci po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) stanowi kwotę brutto z tytułu rozliczenia przez Państwa wytworzonej w instalacji fotowoltaicznej energii elektrycznej, to znaczy kwotę zawierającą w sobie podatek VAT”.

Pogląd ten został również potwierdzony w interpretacji indywidualnej z 25 marca 2024 r. o sygn. 0111KDIB3-3.4012.32.2024.1.JSU, w której stwierdzono, że: „podstawę opodatkowania u Państwa jako prosumenta z tytułu wprowadzenia energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji OZE stanowi wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej przez Państwa jako prosumenta do sieci – po zbilansowaniu godzinowym (czyli z uwzględnieniem bilansowania międzyfazowego) i ceny stosowanej dla danego okresu rozliczenia, pomniejszona o kwotę należnego podatku od towarów i usług, bez pomniejszenia jej o wartość rozliczenia depozytu Prosumenta”.

Analogiczny pogląd został również zaprezentowany w interpretacji indywidualnej z 29 stycznia 2024 r. o sygn. 0112-KDIL3.4012.773.2023.1.EW, w której wskazano, iż: „podstawę opodatkowania u Państwa – prosumenta energii odnawialnej – dla wprowadzenia do sieci energetycznej prądu, który jest/zostanie wyprodukowany za pomocą Instalacji, będzie stanowić wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci przez Państwa po zbilansowaniu międzyfazowym i rynkowej ceny energii elektrycznej. Wskazana wartość (iloczyn energii wprowadzonej po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) – jak stwierdzono powyżej – jest wartością należną Państwu z tytułu rozliczenia wytworzonej energii elektrycznej w instalacji fotowoltaicznej, obejmującą całość należnego Państwu świadczenia od zakładu energetycznego, którą – w celu określenia podstawy opodatkowania – należy pomniejszyć o kwotę występującego dla tej dostawy podatku należnego. Wskazuje to, że ww. wartość (iloczyn energii wprowadzonej do sieci po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) stanowi kwotę brutto z tytułu rozliczenia przez Państwa wytworzonej w instalacji fotowoltaicznej energii elektrycznej, to znaczy kwotę zawierającą w sobie podatek VAT”.

Tożsame stanowisko zostało zaprezentowane również m.in w interpretacji indywidualnej: z 26 lutego 2024 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.870.2023.1.KO; z 15 lutego 2024 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.582.2023.2.DP; z 11 października 2023 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.449.2023.1.RMA.

Reasumując, podstawę opodatkowania dla wprowadzenia do sieci energetycznej prądu, który został/zostanie wyprodukowany za pomocą Instalacji, stanowi/będzie stanowić po stronie Gminy wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikającej z salda ujemnego (tj. ilości energii elektrycznej wprowadzonej w poszczególnych godzinach do sieci przez Gminę). W ocenie Gminy, wartość wskazana powyżej jako podstawa opodatkowania z tytułu wprowadzenia energii elektrycznej do sieci wyprodukowanej w Instalacji stanowi kwotę zawierającą w sobie podatek. Podatek z tytułu tej dostawy należy zatem liczyć od sumy wskazanej wartości (iloczynu energii wprowadzonej i ceny rynkowej), tj. metodą „w stu”.

3.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania, iż w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Gmina występuje jako podatnik VAT zobowiązany do odpowiedniego rozliczenia podatku VAT z tytułu wyprodukowanej przez siebie na własne potrzeby energii elektrycznej wprowadzonej do sieci, to obowiązek podatkowy z tego tytułu powstanie w sposób opisany w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a oraz art. 19a ust. 7 UPTU, czyli z momentem wystawienia faktury, nie później jednak niż termin płatności (wskazany na fakturze).

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż zgodnie z art. 19a ust. 1 UPTU „Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f. Przy czym w przypadku dostaw energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje na zasadach szczególnych zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a. W myśl tego przepisu obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego.

Z kolei w art. 19a ust. 7 UPTU została uregulowana kwestia powstania obowiązku podatkowego w sytuacji, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem. Zgodnie z tym przepisem „w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku, gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności”.

Należy również wskazać, iż powyższy pogląd został również wielokrotnie potwierdzony w wydawanych przez DKIS interpretacjach indywidualnych wydawanych w analogicznych stanach faktycznych. Przykładowo DKIS w interpretacji indywidualnej z 15 lutego 2024 r. o sygn. 0114-KDIP4-1.4012.582.2023.2.DP wyjaśnił, że: „w przypadku dostaw energii elektrycznej na rzecz innego podatnika podatku VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, zaś faktura powinna być wystawiona najpóźniej z chwilą upływu terminu płatności. W sytuacji, gdy podatnik nie wystawił w tym terminie faktury lub wystawił ją z opóźnieniem – obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej wystawianie, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności. Zatem obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a) oraz art. 19a ust. 7 VATU, tj. z chwilą wystawienia faktury, natomiast gdy nie wystawią Państwo faktury lub wystawią ją Państwo z opóźnieniem obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej wystawianie, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności”.

Tożsame stanowisko zostało zaprezentowane również w interpretacji indywidualnej z 16 listopada 2023 r. o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.548.2023.2.MG, w której DKIS podkreślił, że: „obowiązek podatkowy z tytułu energii elektrycznej wprowadzonej do sieci B powstaje/będzie powstawał zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a oraz art. 19a ust. 7 ustawy, tj. z chwilą wystawienia faktury. Natomiast gdy Państwa Gmina nie wystawiła/nie wystawi faktury lub wystawiła/wystawi ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstanie/będzie powstawał z chwilą upływu terminu na jej wystawianie, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności”.

Analogiczne rozstrzygnięcie wydał również DKIS w interpretacji indywidualnej z 25 marca 2024 r. o sygn. 0111-KDIB3-3.4012.32.2024.1.JSU stwierdzając, że: „zatem obowiązek podatkowy z tytułu wyprodukowanej przez siebie na własne potrzeby energii elektrycznej wprowadzonej do sieci X powstanie zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 litera „a” oraz art. 19a ust. 7 ustawy o VAT, czyli z momentem wystawienia faktury, nie później jednak niż termin płatności (wskazanym na fakturze). Natomiast gdy Państwa Gmina nie wystawi faktury lub wystawi ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy będzie powstawał z chwilą upływu terminu na jej wystawianie, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności”.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, w opisanych we wniosku okolicznościach obowiązek podatkowy dla celów VAT z tytułu wprowadzenia do sieci energii elektrycznej wytworzonej w danym okresie (miesiącu) w mikroinstalacji zlokalizowanych na budynkach znajdujących się w posiadaniu gminnych jednostek organizacyjnych powstanie w dacie wystawienia przez Gminę faktury na przedsiębiorstwo energetyczne z ww. tytułu.

4.

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku uznania, iż w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Gmina występuje jako podatnik VAT zobowiązany do odpowiedniego rozliczenia podatku VAT z tytułu wyprodukowanej przez siebie na własne potrzeby energii elektrycznej wprowadzonej do sieci energetycznej należącej do przedsiębiorstwa energetycznego, po stronie Gminy wystąpi obowiązek wystawienia faktury VAT z tytułu dostawy energii wprowadzonej do sieci w danym okresie rozliczeniowym.

Powyższe wynika z regulacji zawartych w art. 106b ust. 1 UPTU. Zgodnie z tym przepisem „podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b”.

Zgodnie z tym przepisem, w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt UPTU (który reguluje zasady powstawania obowiązku podatkowego m.in. w związku z dostawą energii elektrycznej), fakturę wystawia się nie później, niż z upływem terminu płatności.

Obowiązek ten będzie zrealizowany przy uwzględnieniu zasad i terminów wystawiana faktur określonych, dla tej sytuacji, w art. 106i ust. 3 pkt 4 UPTU. Zgodnie z tym przepisem fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności – w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4 UPTU. Jak już zostało wskazane w odpowiedzi na pytanie 3 w przypadku dostawy energii elektrycznej po stronie Gminy obowiązek podatkowy powstanie na zasadach określonych w art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a UPTU. W związku z tym w przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Gmina jest/będzie zobowiązana do wystawienia faktury dokumentującej dostawę energii elektrycznej na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego nie później niż z upływem terminu płatności.

Należy również wskazać, iż zgodnie z art. 19a ust. 7 UPTU „faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 60. dnia przed:

1) dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;

2) otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty”.

Przy czym zgodnie z art. 19 ust. 8 UPTU „przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy”.

Powyższe stanowisko jest również prezentowane w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez DKIS. W interpretacji indywidualnej z 16 listopada 2023 r. o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.548.2023.2.MG, w której wskazano, iż: „Państwa Gmina, jako podatnik VAT – sprzedający towar innemu podatnikowi VAT – zobowiązana jest/będzie, stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, do udokumentowania fakturą ww. sprzedaży energii elektrycznej na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego, przy uwzględnieniu terminów wystawiana faktur określonych w art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy”.

Analogiczny pogląd został również zaprezentowany w interpretacji indywidualnej DKIS z 25 marca 2024 r. o sygn. 0111-KDlB3-3.4012.32.2024.1.JSU, w której stwierdzono: „Wobec powyższego, Państwa Gmina, jako podatnik VAT – sprzedający towar innemu podatnikowi VAT zobowiązana będzie, stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, do udokumentowania fakturą ww. sprzedaży energii elektrycznej na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego, przy uwzględnieniu terminów wystawiana faktur określonych w art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy”.

Podsumowując Gmina, jako podatnik VAT – sprzedający towar (energię elektryczną) innemu podatnikowi VAT jest/będzie zobowiązana, stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 UPTU, do udokumentowania fakturą ww. sprzedaży energii elektrycznej na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego, przy uwzględnieniu terminów wystawiana faktur określonych w art. 106i ust. 3 pkt 4 UPTU.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

1) podatkowania podatkiem od towarów i usług wprowadzenia do sieci energetycznej wyprodukowanego prądu (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – jest prawidłowe;

2) określenia podstawy opodatkowania tej czynności (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – jest prawidłowe;

3) określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – jest nieprawidłowe;

4) obowiązku wystawienia faktury z tytułu wprowadzenia energii do sieci (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem” podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Treść powyższych przepisów znajduje odzwierciedlenie w art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE z 11 grudnia 2006 r. L 347/1), zgodnie z którym:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status, wynikający z art. 15 ust. 6 ustawy, na mocy którego:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań, oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. (…).

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Zgodnie z art. 2 pkt 19 i pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1436 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o OZE”:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

19) mikroinstalacja – instalację odnawialnego źródła energii o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączoną do sieci elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kV albo o mocy osiągalnej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW;

27a) prosument energii odnawialnej – odbiorcę końcowego wytwarzającego energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w mikroinstalacji, pod warunkiem że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej określonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz.U. z 2023 r. poz. 773).

Stosownie do art. 3 ustawy o OZE:

Podjęcie i wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii wymaga uzyskania koncesji na zasadach i warunkach określonych w ustawie – Prawo energetyczne, z wyłączeniem wytwarzania energii elektrycznej:

1) w mikroinstalacji;

2) w małej instalacji;

3) wyłącznie z biogazu rolniczego, w tym w kogeneracji w rozumieniu art. 3 pkt 33 ustawy – Prawo energetyczne;

4) wyłącznie z biopłynów.

Zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:

Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od 1 lipca 2022 r. przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, wytwarzającego energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii, której przyłączenie do sieci elektroenergetycznej i wprowadzenie z niej energii elektrycznej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej po raz pierwszy nastąpiło po 31 marca 2022 r., z wyłączeniem mikroinstalacji przyłączonych do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej zgodnie z art. 4d ust. 2-11, wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne.

W myśl art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o OZE:

Rozliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 1a, w odniesieniu do prosumenta energii odnawialnej – dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej w punkcie poboru energii prosumenta energii odnawialnej.

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a-7 ustawy o OZE.

Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:

Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia, o którym mowa w ust. 1a pkt 2, na podstawie ilości energii sumarycznie zbilansowanych zgodnie z ust. 2a-2d, w zakresie różnicy pomiędzy wartością energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, ustaloną w sposób określony w art. 4b, oraz wartością energii elektrycznej pobranej z tej sieci, ustaloną w sposób określony w art. 4c ust. 3.

Stosownie do art. 4 ust. 2b ustawy o OZE:

Rozliczenia pomiędzy sprzedawcą, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, a prosumentem energii odnawialnej, prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej są prowadzone na podstawie ilości energii sumarycznie zbilansowanej w każdej godzinie. Sumarycznie zbilansowana ilość energii elektrycznej, wprowadzona do i pobrana z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, jest wyznaczana dla danej godziny metodą wektorową według następującego wzoru:

Eb(t) = Ep(t) – Ew(t)

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

Eb(t) – ilość energii sumarycznie zbilansowanej w godzinie (t), wyrażoną w kWh, podlegającą rozliczeniu w danym okresie rozliczeniowym; wartość dodatnia oznacza ilość energii elektrycznej pobranej w danej godzinie (t) z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, a wartość ujemna oznacza ilość energii elektrycznej wprowadzonej w danej godzinie (t) do tej sieci,

Ep(t) – sumę ze wszystkich faz ilości energii elektrycznej pobranej w godzinie (t) z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, wyrażoną w kWh,

Ew(t) – sumę ze wszystkich faz ilości energii elektrycznej wprowadzonej w godzinie (t) do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, wyrażoną w kWh, przy czym dla prosumenta wirtualnego energii odnawialnej jako ilość energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przyjmuje się ilość energii elektrycznej wytworzonej w instalacji odnawialnego źródła energii wyznaczoną zgodnie z ust. 2 pkt 3 lit. b.

Na mocy art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:

Wytwarzanie i wprowadzanie do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej energii elektrycznej, o której mowa w ust. 1 oraz ust. 1a, przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej niebędącego przedsiębiorcą, o którym mowa w ustawie – Prawo przedsiębiorców, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 3 tej ustawy.

Natomiast art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:

W przypadku gdy:

1) prosument energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1, nie odbierze energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie 12 miesięcy od daty jej wprowadzenia do sieci zgodnie z ust. 5, to nieodebraną energią dysponuje sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu pokrycia kosztów rozliczenia, w tym opłat, o których mowa w ust. 4;

2) prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub prosument wirtualny energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1a pkt 2, nie wykorzysta zgromadzonych dla danego miesiąca kalendarzowego środków odpowiadających wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w tym miesiącu w okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, to niewykorzystane środki stanowią nadpłatę, która jest zwracana prosumentowi energii odnawialnej, prosumentowi zbiorowemu energii odnawialnej lub prosumentowi wirtualnemu energii odnawialnej przez sprzedawcę, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w terminie nie dłuższym niż do końca 13. miesiąca następującego po danym miesiącu. Wysokość zwracanej nadpłaty nie może przekroczyć dwudziestu procent wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w miesiącu kalendarzowym, którego dotyczy zwrot nadpłaty.

W myśl art. 4b ust. 1 ustawy o OZE:

W przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2022 r. do 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej, o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego i stanowi iloczyn:

1) sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne;

2) rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 5, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.

Stosownie do art. 4b ust. 2 ustawy o OZE:

W przypadku gdy prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub prosument wirtualny energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od 1 lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej, o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego i stanowi sumę następujących iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu:

1) ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną;

2) rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w ust. 4, przy czym jeżeli wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18.

Przepisy art. 4c ust. 1-5 ustawy o OZE definiują tzw. „depozyt prosumencki”:

1\. Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu prowadzenia rozliczeń, o których mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, prowadzi konto dla prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, zwane dalej „kontem prosumenta”, na którym ewidencjonuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, zwaną dalej „depozytem prosumenckim”.

2\. Depozyt prosumencki przeznaczany jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta, o którym mowa w ust. 1.

3\. Zobowiązanie prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, o którym mowa w ust. 2, określa się dla danego okresu rozliczeniowego jako sumę iloczynów, dla wszystkich okresów rozliczania niezbilansowania (t) w okresie rozliczeniowym, ilości energii elektrycznej pobranej z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb(t) przyjmującym wartość dodatnią, oraz ceny sprzedaży energii elektrycznej uwzględniającej obowiązkowe obciążenia podatkowe i fiskalne, stosowanej w rozliczeniach pomiędzy sprzedawcą i prosumentem dla tego okresu rozliczenia niezbilansowania.

4\. Wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego jest ustalana i przyporządkowywana do konta prosumenckiego w kolejnym miesiącu kalendarzowym.

5\. Kwota środków stanowiąca depozyt prosumencki może być rozliczana na koncie prosumenckim przez 12 miesięcy od dnia przypisania tej kwoty jako depozyt prosumencki na koncie prosumenta.

Z kolei art. 40 ust. 1-1aa ustawy o OZE wskazuje, że:

1\. Obowiązek zakupu energii elektrycznej, o którym mowa w art. 41 ust. 1, art. 42 ust. 1, art. 70c ust. 2 oraz art. 92 ust. 1, wykonuje wyznaczony przez Prezesa URE sprzedawca energii elektrycznej, zwany dalej „sprzedawcą zobowiązanym”, na podstawie umowy, o której mowa w art. 5 ustawy – Prawo energetyczne.

1a. Sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w ust. 1, ma obowiązek dokonać rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1-3 oraz w art. 38c ust. 3, chyba że rozliczenia dokonuje sprzedawca wybrany przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej lub spółdzielnię energetyczną, na podstawie umowy kompleksowej lub umowy sprzedaży.

1aa. Sprzedawcą wybranym, o którym mowa w ust. 1a, może być także sprzedawca zobowiązany.

W zakresie, w jakim powołane przepisy dotyczą prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, wchodzą one w życie 2 lipca 2025 r.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy wprowadzenie przez Gminę prądu do sieci energetycznej, który jest/będzie produkowany w Instalacjach zamontowanych na Obiektach, stanowi/będzie stanowić odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

W świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa definiuje we własnym zakresie działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający z ustawy Prawo przedsiębiorców.

Znajduje to potwierdzenie w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-219/12 Fuchs, w którym Trybunał uznał, że:

„Eksploatacja zainstalowanego na służącym prywatnym celom domu mieszkalnym lub obok niego modułu fotowoltaicznego, skonstruowanego w ten sposób, że po pierwsze ilość wytworzonej energii elektrycznej jest zawsze niższa od ilości energii elektrycznej ogółem zużytej przez użytkownika modułu do celów prywatnych, a po drugie energia ta jest dostarczana do sieci za wynagrodzeniem o charakterze stałym, stanowi «działalność gospodarczą» w rozumieniu tych przepisów”.

Ustawa nie definiuje, co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem, istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy, musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Jak wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE w sprawie C‑219/12.

W okolicznościach niniejszej sprawy sprzedaż energii elektrycznej należy rozpatrywać więc jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa należy uznać za podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, gdyż w tym przypadku nie występuje wyłączenie jednostki samorządu terytorialnego z grona podatników na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy – dokonują/dokonywać będą bowiem Państwo dostawy energii elektrycznej wyprodukowanej w Instalacjach nie jako organ władzy publicznej, lecz na podstawie umowy cywilnoprawnej, zawartej z przedsiębiorstwem energetycznym.

W konsekwencji jako zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług, poprzez wprowadzanie energii do sieci energetycznej dokonują/będą Państwo dokonywać (będąc prosumentem energii odnawialnej) na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem wprowadzenie przez Państwa energii elektrycznej do sieci na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego, stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a Państwo dla tej czynności będą działać w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Dostawa energii elektrycznej nie została przez ustawodawcę wymieniona jako zwolniona od podatku, w konsekwencji stanowi ona czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

**Podsumowanie**

**Wprowadzenie przez Państwa do sieci energetycznej prądu, który jest/będzie wyprodukowany w Instalacjach zamontowanych na Obiektach należących do Gminy, stanowi/będzie stanowić po Państwa stronie odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.**

**Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 1 jest prawidłowe.**

Państwa wątpliwości w dalszej kolejności dotyczą określenia podstawy opodatkowania przy wprowadzaniu energii elektrycznej do sieci energetycznej, która jest/zostanie wyprodukowana za pomocą Instalacji (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów ustawy o OZE, w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej czy prosument wirtualny wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2022 r. do 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z art. 4b ust. 1 ustawy o OZE, tj. jako iloczyn sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne oraz rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w art. 4b ust. 5 ustawy o OZE, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.

Natomiast gdy prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub prosument wirtualny energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od 1 lipca 2024 r., wartość tej energii jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z art. 4b ust. 2 ustawy o OZE i stanowi sumę iloczynów (wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu) ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez tego prosumenta – oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną oraz rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w art. 4b ust. 4 ustawy o OZE. Należy zaznaczyć, że w sytuacji, gdy wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), a prosument nie jest jednocześnie prosumentem zbiorowym ani wirtualnym, przyjmuje się cenę równą zero.

Wskazany powyżej przepis art. 4b ust. 1 ustawy o OZE wyznacza wartość kwoty należnej prosumentowi za wprowadzenie energii elektrycznej do sieci dystrybucyjnej określając ją jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikający z salda ujemnego i rynkowej ceny energii elektrycznej. Kwotę tą należy uznać za należne Państwu (tj. prosumentowi) wynagrodzenie za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w Instalacjach.

W tym miejscu wskazać należy, że stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Natomiast jak stanowi art. 29a ust. 7 ustawy:

Podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1) stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;

2) udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;

3) otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z cytowanego powyżej przepisu art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Kluczowa dla konstrukcji podstawy opodatkowania jest analiza pojęcia wynagrodzenia rozumianego jako wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Wskazana wartość (iloczyn energii wprowadzonej po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) jest wartością należną za wytworzenie i wprowadzenie przez prosumenta energii do sieci.

Z przepisów ustawy o OZE wynika również, że depozyt prosumencki pokazujący wartość środków należną prosumentowi za energię wprowadzoną do sieci (ilość energii i wartość tej energii) przeznaczony jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta. Jak wynika z treści art. 4c ust. 4 ustawy o OZE, wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego jest ustalana i przyporządkowywana do konta prosumenckiego w kolejnym miesiącu kalendarzowym. Depozyt zapisany na koncie prosumenckim służy więc do regulowania zobowiązań, natomiast nie wpływa na kwestię ustalania podstawy opodatkowania.

Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta, pozostaje bez wpływu na określenie wysokości podstawy opodatkowania.

Zatem kwotę należną dla Państwa (prosumenta) z tytułu dostawy energii elektrycznej, która jest wyprodukowana za pomocą Instalacji, stanowi/będzie stanowiła wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci przez Państwa po zbilansowaniu międzyfazowym i rynkowej ceny energii elektrycznej. Wskazana wartość (iloczyn energii wprowadzonej po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) – jak stwierdzono powyżej – jest wartością należną Państwu z tytułu rozliczenia wprowadzonej do sieci energii elektrycznej wytworzonej w instalacji, obejmującą całość należnego Państwu świadczenia od zakładu energetycznego, którą – w celu określenia podstawy opodatkowania – należy pomniejszyć o kwotę występującego dla tej dostawy podatku należnego.

Tym samym, ww. wartość (iloczyn energii wprowadzonej do sieci po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) stanowi kwotę brutto z tytułu dostawy wprowadzonej przez Państwa energii elektrycznej wytworzonej w instalacji OZE, to znaczy kwotę zawierającą w sobie podatek VAT.

Zatem, podstawę opodatkowania, jaką powinni Państwo określić z tytułu sprzedaży energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie rozliczeniowym, stanowi/będzie stanowiła wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej przez Państwa jako prosumenta do sieci – po zbilansowaniu godzinowym (czyli z uwzględnieniem bilansowania międzyfazowego) – i ceny stosowanej dla danego okresu rozliczenia, pomniejszona o kwotę należnego podatku od towarów i usług.

**Podsumowanie**

**Podstawę opodatkowania dla wprowadzenia do sieci energetycznej prądu, który jest produkowany/zostanie wyprodukowany za pomocą Instalacji zamontowanej na Obiektach, stanowi/będzie stanowić wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikającej z salda ujemnego (tj. ilości energii elektrycznej wprowadzonej w poszczególnych godzinach do sieci przez Gminę – po zbilansowaniu międzyfazowym) i rynkowej ceny energii elektrycznej, stanowiącą kwotę brutto, tj. kwotę zawierającą w sobie podatek VAT.**

**Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 uznano za prawidłowe.**

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii określenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wprowadzenia do sieci energetycznej prądu, który jest produkowany/zostanie wyprodukowany w Instalacjach oraz obowiązku Gminy do wystawienia faktury dokumentującej ww. czynność (pytania oznaczone we wniosku nr 3 i nr 4).

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego.

Zgodnie z art. 19a ust. 7 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

Według art. 2 pkt 31 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o fakturze, rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku od towarów i usług, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

Przepis art. 106b ust. 1 ustawy stanowi, że:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1) sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2) wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3) wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4) otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

Na mocy art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy:

Fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności – w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Z powyższych regulacji wynika, że w przypadku dostaw energii elektrycznej na rzecz innego podatnika podatku VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, zaś faktura powinna być wystawiona najpóźniej z chwilą upływu terminu płatności. W sytuacji, gdy podatnik nie wystawił w tym terminie faktury lub wystawił ją z opóźnieniem – obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej wystawianie, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że w tym przypadku przez „termin płatności” rozumie się termin płatności za dostawę energii wprowadzonej do sieci przez prosumenta.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że umowa pomiędzy Państwem a przedsiębiorstwem energetycznym nie zawiera postanowień odnośnie terminu płatności za wprowadzenie energii elektrycznej do sieci. Z przedstawionego przez Państwa opisu sprawy wynika również, że wzajemne potrącenie/kompensata należności następuje w okresach miesięcznych, wraz z wystawieniem faktury przez przedsiębiorstwo energetyczne. Jak bowiem Państwo wskazali, rozliczenie z tytułu pobranej przez Gminę energii elektrycznej z sieci Spółki, oraz energii elektrycznej wprowadzonej do sieci przez Gminę w związku z działaniem mikroinstalacji odbywa się na bazie rozliczeń miesięcznych. Na wystawionej przez Spółkę fakturze VAT wykazywana jest wartość energii elektrycznej pobranej przez Gminę (czyli energii elektrycznej zakupionej przez Gminę od Spółki) w danym okresie rozliczeniowym, a wartość ta wykazywana jest w wartości netto i powiększona o należny podatek VAT. Na fakturze wykazywana jest także wartość energii wprowadzonej do sieci przez Gminę w danym okresie, a kwota ta opisana jest przez Spółkę jako „wartość netto”. Wartość wprowadzonej do sieci przez Gminę energii tworzy tzw. depozyt, o który pomniejszana jest kwota do zapłaty przez Gminę w związku z zakupem przez nią energii elektrycznej od Spółki, która to kwota wynika z danej faktury VAT. Wartość energii – jak wynika z opisu sprawy – wprowadzonej przez Gminę do sieci (ustalona jako iloczyn wprowadzonych kWh oraz ceny) będzie zapisana na indywidualnym koncie Gminy (depozyt prosumencki) i pomniejszy przyszłą należność Gminy wobec operatora sieci wynikającą ze zużycia prądu przekraczającego bieżącą produkcję prądu przez Instalacje na Obiektach. W konsekwencji koszty zakupu przez Gminę energii elektrycznej niezbędnej do korzystania z Obiektów mogą stać się niższe (z uwagi na rozliczenie nabytej przez Gminę od Przedsiębiorstwa energetycznego energii elektrycznej z energią elektryczną wyprodukowaną w Instalacjach).

Jak Państwo również wskazali, w przypadku występowania nadwyżek wartości energii elektrycznej wyprodukowanej przez Instalację umieszczoną na terenie Gminnych Obiektów nad wartością energii pobranej z sieci i zużytej przez Obiekty, stosownie do art. 4 ust. 11 pkt 2 UOZE, nadwyżki energii elektrycznej niezużyte w danym miesiącu kalendarzowym i niewykorzystane w okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, staną się nadpłatą zwracaną Gminie przez przedsiębiorstwo energetyczne. Nadpłata taka nie będzie jednak zwracana w całej kwocie nadwyżki, ale w wysokości nie wyższej niż dwadzieścia procent wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w miesiącu kalendarzowym, którego dotyczy zwrot nadpłaty.

Tak więc przedstawiony model rozliczeń między stronami wskazuje na zastosowanie kompensaty należności wzajemnych, gdyż kwota należna do zapłaty przez Państwa z tytułu pobranej przez Państwa energii jest pomniejszana o kwotę należną Państwu od sprzedawcy energii, w związku z energią wprowadzoną do sieci. Nie można zatem przyjąć, że nie występuje żaden termin płatności należności (rozliczeń) ze sprzedawcą energii na Państwa rzecz za energię wprowadzoną do sieci, a w konsekwencji, że termin ten nie determinuje momentu powstania obowiązku podatkowego. Jest bowiem mowa o okresach rozliczeniowych i kompensatach należności.

**Podsumowując, stwierdzam, że obowiązek podatkowy z tytułu wprowadzenia do sieci energetycznej prądu, który jest/będzie produkowany/zostanie wyprodukowany w Instalacjach zamontowanych na Obiektach powstaje – co do zasady – z chwilą wystawienia faktury, zgodnie z art.** **19a ust. 5 pkt 4 lit. a ustawy, jednak nie później niż z upływem terminu płatności.**

**T****ym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należało uznać całościowo za nieprawidłowe, z uwagi na wskazanie przez Państwa, że obowiązek podatkowy powstaje/powstanie z chwilą wystawienia przez Państwa faktury.**

Jak wykazano powyżej wprowadzenie do sieci energii elektrycznej wytworzonej przez Państwa Gminę za wynagrodzeniem, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Wobec powyższego, Państwa Gmina, jako podatnik VAT – sprzedający towar innemu podatnikowi VAT – zobowiązana jest/będzie, stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, do udokumentowania fakturą ww. sprzedaży energii elektrycznej na rzecz Przedsiębiorstwa energetycznego, przy uwzględnieniu terminów wystawiana faktur określonych w art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy.

**Podsumowanie**

**Po stronie Gminy występuje/wystąpi obowiązek wystawienia faktury z tytułu wprowadzania energii elektrycznej do sieci energetycznej w danym okresie rozliczeniowym, przy uwzględnieniu zasad i terminów wystawiania faktur określonych w art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy.**

**Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 uznano zatem za prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

\- stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,

\- zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy (opis zdarzenia przyszłego) będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Informuję, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytań). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W szczególności interpretacja nie odnosi się do kwestii prawidłowości otrzymywanych i wystawianych przez Państwa faktur związanych z rozliczeniami energii elektrycznej.

Odnośnie powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).