Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-744/08-2/JB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-07-15
Teza: Opodatkowanie usług turystycznych – zasady ogólne/zasady szczególne, dokumentacja i prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: dokumentacja; faktura-faktura VAT; marża; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek naliczony; usługi-usługi obce; usługi-usługi turystyczne; usługi-usługi własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2008 r. (data wpływu 17 kwietnia 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług turystyki, sposobu ich dokumentacji oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 kwietnia 2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług turystyki, sposobu ich dokumentacji oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Zdecydowana większość usług świadczonych przez Zainteresowanego dokonywana jest na rzecz kontrahentów – podmiotów gospodarczych. Związane są one ze szkoleniami i imprezami integracyjnymi. Wyżywienie – usługi gastronomiczne oraz noclegi są usługami własnymi Wnioskodawcy. Do tego kupowane są usługi towarzyszące do obsługi i organizacji ww. usług, jak: transport, zespoły muzyczne, kuligi, pokaz sztucznych ogni – fajerwerki, podarki – dzwonki, kosze, wycieczki – bilety, przewodnik. Przy braku miejsc noclegowych Zainteresowany wynajmuje je od innych kontrahentów.

Wnioskodawca organizuje kolonie dla dzieci, które finansują głównie zakłady pracy z funduszu socjalnego. Nabywcami usług są też osoby fizyczne. Oprócz własnych noclegów i wyżywienia Zainteresowany kupuje, w ramach świadczonej usługi zabawki, piłki itp. Ponadto, w ramach turnusów wynajmuje autokary na jednodniowe wycieczki w tym: zakup biletów, usługi przewodnika i posiłek.

W roku 2008 Wnioskodawca planuje zorganizowanie takich kolonii w Z i na S. W celu zorganizowania przedmiotowych kolonii Wnioskodawca w całości będzie kupował usługi od innych podmiotów – nie będą one usługami własnymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy na całość świadczonych usług należy stosować opodatkowanie podatkiem VAT na zasadach ogólnych, czy według zasad szczególnych, t.j. w procedurze opodatkowania marżą, wystawiając fakturę – marża?

Jaka ma być dokumentacja i czy Zainteresowany może odliczyć podatek VAT od zakupów towarów i usług, w tym gastronomicznych i wynajem pomieszczeń – domków na noclegi?

Zdaniem Wnioskodawcy, w takiej sytuacji nie ma miejsca świadczenie usług dla bezpośredniej korzyści turysty, więc tak jak dotychczas powinien je opodatkowywać na zasadach ogólnych i dokumentować fakturami VAT ze stawkami 7%, 22% i zwolnieniem, a od zakupów przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z kolei w myśl art. 8 ust. 3 ustawy, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Należy zauważyć, iż ustawa nie definiuje pojęcia „usługi turystyczne”, jednak przez usługę turystyczną należy rozumieć kompleksową usługę świadczoną na rzecz turysty, która obejmuje swym zakresem cząstkowe usługi, bez których dana impreza turystyczna nie mogłaby się odbyć. Takie rozumienie tego pojęcia potwierdza również treść przepisu art. 119 oraz art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy. W świetle powyższego, za usługi turystyki należy uznać zorganizowane lub indywidualne wyjazdy wypoczynkowe połączone z rekreacją i rozrywką (tzn. kompleksowym programem imprezy). Zgodne jest to także z potocznym rozumieniem słowa turystyka – w słowniku języka polskiego „turystyka” to dłuższe lub krótsze wyjazdy wypoczynkowe, połączone zwykle ze zwiedzaniem, uprawianiem sportu, wycieczkami itp. (Słownik języka polskiego, Wydawnictwo P Biblioteka G W).

Według szczególnych procedur przy świadczeniu usług turystyki – art. 119 ust. 1 ustawy – podstawą opodatkowania w przypadku wykonywania usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.

Przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi, a ceną nabycia przez podatnika towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie (art. 119 ust. 2 ustawy).

Natomiast w myśl ust. 3 cytowanego artykułu, przepis ust. 1 stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:

1.  ma siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium kraju,
2.  działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek,
3.  przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

Stosownie natomiast do art. 119 ust. 5 ustawy, w przypadku gdy przy świadczeniu usługi turystyki podatnik oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty część świadczeń w ramach tej usługi wykonuje we własnym zakresie, zwanych dalej „usługami własnymi”, odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. W celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 29.

Zauważyć należy, że istotnym elementem specjalnych zasad opodatkowania usług turystycznych jest uznanie całego pakietu świadczeń za jedną usługę. Usługa turystyki jest bowiem kompleksową usługą świadczoną na rzecz turysty, obejmującą swym zakresem usługi cząstkowe świadczone dla bezpośredniej korzyści turysty, bez których dana impreza turystyczna nie mogłaby się odbyć.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że podatnik w celu zorganizowania usługi kolonii świadczy oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, usługi w części we własnym zakresie i w części kupowane od innych podmiotów. Zainteresowany zamierza również zorganizować kolonie w Zakopanem i na Słowacji. W celu wyświadczenia tej usługi będzie nabywał usługi od innych podmiotów dla bezpośredniej korzyści turysty („usługi będą w pełni obce”).

W związku z tym, zastosowanie znajduje art. 119 ust. 3 ustawy. Z brzmienia tego artykułu wynika, że w takiej sytuacji podatnik wykonujący usługi turystyki stosuje szczególną procedurę opodatkowania, po spełnieniu łącznie warunków wymienionych w tym artykule, z uwzględnieniem zasady odrębnego ustalania podstawy opodatkowania dla usług własnych i usług nabywanych od innych podatników, zawartej w cyt. już art. 119 ust. 5 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Ogólna zasada wskazuje, że odliczenie przysługuje w stosunku do podatku naliczonego, który jest bezpośrednio związany z wykonywanymi przez podatnika czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Natomiast zastrzeżenie odnosi się do przypadków stosowania szczególnych procedur opodatkowania, w ramach których zostało wyłączone to prawo, mimo że związek ze sprzedażą opodatkowaną istnieje.

Przykładem takiego wyjątku są usługi turystyczne opodatkowane zgodnie z art. 119 ustawy, w przypadku których podstawą opodatkowania jest kwota marży pomniejszona o kwotę podatku należnego. W myśl przepisu art. 119 ust. 4 ustawy, podatnikom, o których mowa w ust. 3, nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego od towarów i usług nabytych dla bezpośredniej korzyści turysty.

Nabyte przez Zainteresowanego usługi, zgodnie z treścią art. 119 ustawy, są usługami rozliczanymi na zasadach szczególnych, tj. opodatkowaniu podlega różnica między kwotą należności, którą płaci nabywca usługi turystycznej, a kwotą za którą podatnik nabywa od innych podatników usługi dla bezpośredniej korzyści klienta, np.: wyżywienie, zakwaterowanie itp.

W myśl art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem:

1.  przypadków, gdy usługi te zostały nabyte przez podatników świadczących usługi turystyki, jeżeli w skład usługi turystyki, opodatkowanej na zasadach innych niż określone w art. 119, wchodzą usługi noclegowe lub gastronomiczne albo jedne i drugie,
2.  nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.

Jak wynika z powyższego, podatnik świadcząc usługi turystyczne we własnym zakresie, opodatkowane na zasadach ogólnych, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Natomiast przy świadczeniu usług opodatkowanych na zasadach szczególnych, prawo do odliczenia podatku naliczonego Wnioskodawcy nie przysługuje.

W przypadku, o którym mowa w art. 119 ustawy, gdy przy świadczeniu usług turystyki podatnik oprócz usług nabywanych od innych podatników (gdzie nie przysługuje prawo do odliczenia) dla bezpośredniej korzyści turysty, wykonuje usługi własne – ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych ze świadczeniem usług własnych.

W zakresie dokumentacji, tut. Organ stwierdza, że zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (…).

Podatnicy, o których mowa w ust. 1–3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury – art. 106 ust. 4 ustawy.

Ponadto, szczególne procedury dotyczące opodatkowania w systemie marży należy udokumentować stosownie do § 9 ust. 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 25 maja 2005 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2005 r. Nr 95, poz. 798 ze zm.). Przepis ten stanowi, iż w fakturach dokumentujących świadczenie usług turystyki, o których mowa w art. 119 ustawy, oraz czynności, których podstawą opodatkowania jest marża, zgodnie z art. 120 ustawy:

1.  w miejsce oznaczenia "FAKTURA VAT" stosuje się oznaczenie "FAKTURA VAT marża"
2.  zawiera się dane określone w ust. 1 pkt 1-5 i 12.

Elementy wskazane w § 9 ust. 1 pkt 1-5 i 12 to:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  dzień, miesiąc i rok albo miesiąc i rok dokonania sprzedaży oraz datę wystawienia i numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT" podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym;
4.  nazwę towaru lub usługi;
5.  jednostkę miary i ilość sprzedanych towarów lub rodzaj wykonanych usług;

12) kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem, wyrażoną cyframi i słownie.

Zgodnie z art. 109 ust. 3 ustawy, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 i 82 ust. 3 oraz zwolnionych od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, 134, 138 – dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

W myśl art. 119 ust. 3a ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 3, są obowiązani prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, oraz posiadać dokumenty, z których wynikają te kwoty.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W zakresie zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie Nr IPPP1-443-744/08-3/JB.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.