Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.679.2019.2.ALN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-17
Teza: brak obowiązku wydania osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej paragonów przy jednoczesnej wysyłce na ich rzecz faktur drogą mailową i archiwizacji paragonów fiskalnych w dokumentacji Spółki, prawo do obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego zgodnie z art. 29a ust. 13 w związku z art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy w przypadku zwrotu Urządzenia
Słowa kluczowe: ewidencja; kasa-kasa rejestrująca; obniżka (obniżenie); opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 października 2019 r. (data wpływu 31 października 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 23 grudnia 2019 r. (data wpływu 31 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku obowiązku wydawania osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej paragonów przy jednoczesnej wysyłce na ich rzecz faktur drogą mailową i archiwizacji paragonów fiskalnych w dokumentacji Spółki **\- jest prawidłowe,**

*   prawa do obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego zgodnie z art. 29a ust. 13 w związku z art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy w przypadku zwrotu Urządzenia **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku obowiązku wydania osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej paragonów przy jednoczesnej wysyłce na ich rzecz faktur drogą mailową i archiwizacji paragonów fiskalnych w dokumentacji Spółki,

*   prawa do obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego zgodnie z art. 29a ust. 13 w związku z art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy w przypadku zwrotu Urządzenia.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 grudnia 2019 r. (data wpływu 31 grudnia 2019 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

(ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

(…) Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Podstawową działalnością Spółki jest świadczenie szeroko rozumianych usług telekomunikacyjnych, głównie w zakresie telefonii komórkowej (mobilnej), usług dostępu do sieci Internet oraz usług dostępu do telewizji, zarówno na rzecz klientów biznesowych, jak i indywidualnych. W ramach swojej działalności Spółka sprzedaje również towary, w szczególności telefony komórkowe, laptopy czy tablety oraz inne (dalej: „Urządzenia”).

Spółka sprzedaje towary w punktach stacjonarnych (w salonach/punktach sprzedaży), jak również poprzez tzw. zdalne kanały sprzedaży. Sprzedaż poprzez kanały zdalne odbywa się w szczególności za pośrednictwem sklepu internetowego (poprzez stronę internetową) lub telefonicznie (poprzez infolinię przeznaczoną do kontaktu z klientami) (dalej: „Kanały zdalne”).

Klientami Spółki są zarówno klienci indywidualni (osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, niewystępujące w roli podatników VAT), jak i klienci biznesowi (np. przedsiębiorcy prowadzący działalność gospodarczą, będący czynnymi podatnikami VAT) (dalej: „Klienci”).

Obecnie Spółka planuje wprowadzenie nowego procesu sprzedaży Urządzeń za pośrednictwem Kanałów zdalnych. Podczas składania zamówienia na zakup Urządzenia Klienci będą podawać wymagane przez Wnioskodawcę dane oraz wybierać sposób zapłaty. Płatność za zamówienie będzie mogła być dokonana przy odbiorze sprzętu od kuriera (gotówką lub kartą), ewentualnie w formie przelewu bankowego (w tym za pośrednictwem operatorów płatności online) po złożeniu zamówienia, ale przed dostawą towarów. Możliwa będzie również zapłata w ratach. Transakcje dokonywane za pośrednictwem Kanałów zdalnych będą zawierane zgodnie z określonym regulaminem (właściwym dla danego kanału sprzedaży). Każdorazowo, aby dokonać zakupu za pośrednictwem Kanału zdalnego, Klient będzie obowiązany do uprzedniego potwierdzenia faktu zapoznania się z treścią regulaminu i zaakceptowania jego treści.

Urządzenia dostarczane będą do Klientów za pośrednictwem firm kurierskich. Przesyłka z Urządzeniem dotrze do odbiorcy zazwyczaj w ciągu kilku dni roboczych od wyrażenia woli nabycia Urządzenia za pośrednictwem Kanału zdalnego.

Ze względów organizacyjnych (m.in. zminimalizowanie liczby dokumentów drukowanych i dostarczanych klientom w formie papierowej, uproszczenie obowiązków archiwizacyjnych, dążenie do minimalizowania liczby obowiązków administracyjnych) Spółka, w ramach nowego procesu, planuje stopniowe zastąpienie dokumentów papierowych, dokumentami wystawianymi w formie elektronicznej. Docelowo, Wnioskodawca będzie dążyć do wystawiania/udostępniania wszystkich dokumentów (przykładowo umowy, regulaminy, faktury, itp.) jedynie w wersji elektronicznej.

Planowane uproszczenie, w przypadku sprzedaży za pośrednictwem Kanałów zdalnych, miałoby polegać na dokumentowaniu sprzedaży Urządzeń za pomocą faktur, które byłyby wysyłane do Klientów drogą mailową - dokument w pliku PDF. W tym celu, Spółka planuje wdrożyć następujący schemat działania:

*   W regulaminie sprzedaży skierowanym do Klientów indywidualnych będących osobami fizycznymi, niebędącymi podatnikami VAT, zawarte będzie postanowienie, zgodnie z którym akceptacja regulaminu przez Klienta jest równoznaczna ze złożeniem przez niego żądania uzyskania faktury zamiast paragonu fiskalnego. Niezależnie, akceptacja regulaminu sprzedaży w każdym przypadku (skierowanego zarówno do Klientów indywidualnych, jak i Klientów biznesowych) będzie równoznaczna z wyrażeniem zgody na otrzymanie faktury w formie elektronicznej na e-mail wskazany w zamówieniu;

*   podczas składania zamówienia Klient poda Wnioskodawcy, oprócz innych wymaganych danych, adres e-mail, m.in. dla celu przesłania faktury. Wnioskodawca dokona weryfikacji poprawności formatu podanego przez Klienta adresu mailowego (Spółka nie będzie jednak w stanie potwierdzić, czy Klient odbiera wiadomości wysłane na podany adres);

*   w momencie przygotowywania wysyłki Urządzenia, Wnioskodawca dokona ewidencji sprzedaży na kasie fiskalnej oraz wydrukuje paragon fiskalny. Z uwagi na fakt, że sprzedaż ma zostać udokumentowana fakturą (zgodnie z regulaminem), paragon nie będzie wysyłany do Klienta. Paragon zostanie zarchiwizowany w dokumentacji Spółki wraz z danymi umożliwiającymi identyfikację faktury dokumentującej tę samą transakcję;

*   w przypadku, gdy Klient odbierze przesyłkę od kuriera, system firmy kurierskiej wygeneruje informację do Spółki (poinformuje Spółkę o odebraniu przesyłki przez Klienta). Po otrzymaniu takiego potwierdzenia po stronie Wnioskodawcy zostanie automatycznie wystawiona faktura dokumentująca sprzedaż oraz zostanie ona przesłana na adres e-mail zgłoszony przez Klienta;

*   faktury będą przesyłane wyłącznie na adres e-mail Klienta podany podczas składania zamówienia. Klienci będą zobowiązani do informowania Wnioskodawcy o zmianie podanego adresu mailowego. Dodatkowo, w przypadku odpowiedniego zgłoszenia ze strony Klienta, możliwe będzie również skorygowanie błędów w podanym przez Klienta adresie mailowym.

Spółka przewiduje, że zgodnie z właściwymi przepisami w zakresie sprzedaży na odległość, będą zdarzać się sytuacje, w których Klienci będą odstępować w terminie 14 dni od umowy zawartej na odległość bez podawania przyczyny. W takim przypadku, co do zasady Klient poniesie jedynie koszt zwrotu przesyłki do Wnioskodawcy.

Odstąpienie od umowy będzie następować każdorazowo zgodnie z procedurą wynikającą z regulaminu. W szczególności Klient będzie musiał:

*   złożyć oświadczenie o odstąpieniu od umowy (dalej: „Oświadczenie”), wykorzystując np. formularz odstąpienia od umowy udostępniony na stronie internetowej Spółki. Formularz odstąpienia od umowy może być przesłany do Klienta również drogą mailową (w formacie PDF);

*   zwrócić zakupione Urządzenie (co do zasady za pośrednictwem kuriera);

*   po otrzymaniu Oświadczenia oraz Urządzenia, Spółka zwróci Klientowi cenę Urządzenia na przykład na rachunek bankowy podany przez Klienta, przekazem pocztowym, bądź w inny sposób.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, ewentualny zwrot Urządzeń dokumentowany będzie fakturą korygującą zmniejszającą („do zera”). W związku z tym, Wnioskodawca wystawi fakturę korygującą (również w pliku PDF) i prześle ją do Klienta drogą mailową, na ten sam adres e-mail, który został podany przy składaniu zamówienia (chyba, że Klient dokonał zmiany tego adresu).

Spółka będzie w posiadaniu potwierdzenia wysłania wiadomości e-mail (z załączoną fakturą korygującą) do Klienta. Jednakże, ze względu na duży wolumen transakcji Spółka nie przewiduje zbierania potwierdzeń otrzymania faktur korygujących przez Klientów.

Spółka będzie natomiast archiwizować dokumentację związaną ze zwrotem Urządzenia przez Klienta, w szczególności:

*   oświadczenie otrzymane od Klienta;

*   dokument potwierdzający fizyczny zwrot Urządzenia przez Klienta/odbiór urządzenia od Klienta przez kuriera;

*   fakturę korygującą, wraz z wiadomością e-mail, w której korekta została przesłana;

*   potwierdzenie dokonania przelewu na rachunek bankowy Klienta lub inne potwierdzenie, z którego wynika, że Spółka zwróciła Klientowi kwotę wynikającą z faktury korygującej.

W wezwaniu z dnia 11 grudnia 2019 r. postawiono następujące pytania:

1.  Wnioskodawca postawił pytanie nr 1 o treści: „czy w świetle przedstawionego wyżej opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca postąpi prawidłowo, nie wydając Klientom, będącymi osobami fizycznym, niebędącymi podatnikami VAT, paragonów z kasy fiskalnej, a dokonując na ich rzecz wysyłki faktur drogą mailową (po potwierdzeniu odbioru Urządzania od kuriera), jednocześnie archiwizując paragon fiskalny w dokumentacji Spółki”. Wobec powyższego należy jednoznacznie wskazać, czy pytanie nr 1 dotyczy:
    1.  wyłącznie osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych?
    2.  wyłącznie sprzedaży wysyłkowej?
2.  Wnioskodawca postawił pytanie nr 2 o treści: „czy Spółka będzie uprawniona do obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego zgodnie z art. 29a ust. 13 w związku z art. 29a ust. 15 pkt 4 Ustawy o VAT w przypadku zwrotu Urządzenia przez Klienta, w oparciu o zgromadzoną dokumentację”. W związku z powyższym należy wskazać dokumentację jaką obejmuje ww. pytanie.
3.  Czy ww. pytanie nr 2 postawione we wniosku dotyczy zwrotów towarów dokonywanych przez osoby fizycznie nieprowadzące działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych?
4.  Czy Wnioskodawca zwroty Urządzeń i uznane reklamacje Urządzeń (dokonywane przez osoby fizycznie nieprowadzące działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych), które skutkują zwrotem całości albo części należności (zapłaty) z tytułu sprzedaży, ujmuje w odrębnej ewidencji o której mowa w § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 kwietnia 2019 r. w sprawie kas rejestrujących?
5.  Czy prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja zwrotów zawiera wszystkie dane wskazane w § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 kwietnia 2019 r. w sprawie kas rejestrujących?
6.  W związku ze wskazaniem w opisie sprawy „(…)Spółka będzie w posiadaniu potwierdzenia wysłania wiadomości e-mail (z załączoną fakturą korygującą) do Klienta. Jednakże, ze względu na duży wolumen transakcji Spółka nie przewiduje zbierania potwierdzeń otrzymania faktur korygujących przez Klientów. (…), należy jednoznacznie wskazać czy:
    1.  Spółka otrzymuje/będzie otrzymywać potwierdzenia otrzymania faktur korygujących przez Klientów?
    2.  W przypadku otrzymania potwierdzenia otrzymania faktur korygujących przez Klientów czy Wnioskodawca będzie takie potwierdzenie przechowywał w zgromadzonej dokumentacji? Jeżeli nie, należ wskazać co będzie się działo z potwierdzeniami otrzymania faktur korygujących wysłanymi przez Klientów oraz należy podać powód braku ich przechowywania w „zgromadzonych dokumentach”, które potwierdzającą zwroty Urządzeń i uznane reklamacje Urządzeń.
    3.  Jeśli Wnioskodawca nie będzie przechowywał potwierdzenia otrzymania faktur korygujących przez Klientów, to w jaki sposób Wnioskodawca udowodni, że dochował należytej staranności celem upewnienia się, że nabywca jest w posiadaniu korekty faktury i że się z nią zapoznał, a transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury?

Na postawione pytania Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi:

1.

Spółka wskazuje, że pytanie nr 1 postawione we Wniosku dotyczy sprzedaży towarów (Urządzeń) dokonywanej na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, niewystępujących w roli podatników VAT. Sprzedaż Urządzeń, o której mowa w ww. pytaniu, prowadzona będzie przez Spółkę „na odległość” na terytorium Polski, w szczególności za pośrednictwem sklepu internetowego (poprzez stronę internetową) lub telefonicznie (poprzez infolinię przeznaczoną do kontaktu z klientem) - kanały te we Wniosku zostały określone jako „Kanały zdalne”.

Jednocześnie należy podkreślić, że pytanie oraz zdarzenie przyszłe nie odnosi się do sprzedaży wysyłkowej w rozumieniu art. 2 pkt 23 lub pkt 24 Ustawy o VAT.

2.

Dokumentacja, o której mowa w pytaniu nr 2 Wniosku, obejmuje w szczególności:

*   oświadczenie o odstąpieniu od umowy złożone przez Klienta,

*   dokument potwierdzający fizyczny zwrot Urządzenia przez Klienta/odbiór Urządzenia od Klienta przez kuriera i przyjęcie do magazynu Spółki,

*   fakturę korygującą, wraz z wiadomością e-mail, w której korekta została przesłana,

*   potwierdzenie dokonania przelewu na rachunek bankowy Klienta lub inne potwierdzenie, z którego wynika, że Spółka zwróciła klientowi kwotę wynikającą z faktury korygującej.

Zgodnie z przedstawionym we Wniosku opisem zdarzenia przyszłego, Spółka będzie zbierać i archiwizować ww. dokumentację dla każdego zwrotu Urządzenia dokonanego przez Klienta.

3.

Wnioskodawca informuje, że pytanie nr 2 postawione we Wniosku dotyczy zwrotu Urządzeń dokonywanych zarówno przez osoby fizyczne nieprowadzących działalności gospodarczej, niewystępujące w roli podatników VAT, jak również przez klientów biznesowych (np. przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą, będących podatnikami VAT), we Wniosku jako „Klienci”.

4.

Wnioskodawca informuje, że zwroty Urządzeń i uznane reklamacje Urządzeń (w tym dokonywane przez osoby fizycznie nieprowadzące działalności gospodarczej), które skutkują zwrotem całości albo części należności (zapłaty) z tytułu sprzedaży, ujmuje w ewidencji, spełniającej wymogi o których mowa w § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 kwietnia 2019 r. w sprawie kas rejestrujących.

5.

Spółka potwierdza, że prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja zwrotów Urządzeń zawiera wszystkie dane wskazane w § 3 ust. 3 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 kwietnia 2019 r. w sprawie kas rejestrujących.

6a.

Wnioskodawca informuje, że z uwagi na duży wolumen transakcji, planowany proces nie zakłada uzyskiwania potwierdzeń odbioru faktur korygujących od Klientów. Nie można jednak wykluczyć, że cześć Klientów potwierdzi odbiór takiej faktury (np. poprzez e-mail zwrotny). To czy Klient potwierdzi odbiór faktury korygującej będzie poza kontrolą Spółki, stąd w praktyce obie sytuacje mogą mieć miejsce, tj. zarówno potwierdzanie ze strony Klientów odbioru faktury korygującej, jak i niepotwierdzanie tego faktu.

6b.

Z uwagi na duży wolumen transakcji, planowany proces nie zakłada uzyskiwania i archiwizowania potwierdzeń odbioru faktur korygujących przez Klientów. W przypadku otrzymania takiego potwierdzenia od Klienta, obecny proces nie przewiduje jego archiwizowania/przechowywania w zgromadzonej dokumentacji.

Spółka nie planuje archiwizacji potwierdzeń, z uwagi na posiadanie i archiwizowanie innej dokumentacji związanej ze zwrotem Urządzenia do Klienta (opisanej w pkt 2 powyżej).

Ewentualne potwierdzenia, otrzymane od Klientów co do zasady nie będą dołączane do dokumentacji podatkowej, prowadzonej przez Spółkę. W konsekwencji ich odszukanie i przyporządkowanie do poszczególnych korekt może być niemożliwe. Ponadto mogą być niszczone/kasowane w okresach krótszych niż obowiązujący okres przedawnienia zobowiązań podatkowych.

6c)

Wnioskodawca zwraca uwagę na to, że w planowanym procesie zwrot Urządzenia będzie zawsze inicjowany przez Klienta (Klient będzie musiał zakomunikować Spółce chęć zwrotu Urządzania). W tym celu, nabywca będzie obowiązany wypełnić i złożyć do Wnioskodawcy stosowne oświadczenie o odstąpieniu od umowy, jak również dokonać zwrotu Urządzania. Spółka zwróci Klientowi cenę za Urządzenie (co również zostanie potwierdzone poprzez stosowną dokumentację, np. potwierdzenie przelewu), dopiero po otrzymaniu od Klienta oświadczenia i Urządzenia. Zwrot urządzenia będzie dokumentowany fakturą korygującą wystawioną przez Spółkę i przesłaną drogą mailową do Klienta (co do zasady na adres poczty elektronicznej, na który została wysłana faktura).

W ocenie Spółki powyższe jednoznacznie potwierdza, iż nabywca ma pełną wiedzę, że transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury - w praktyce, że została w całości skorygowana. 

W oparciu o brzmienie art. 29 ust. 15 pkt 4, zdaniem Spółki, w powyższych okolicznościach nie jest konieczne upewnienie się, że nabywca jest w posiadaniu korekty faktury i że się z nią zapoznał, o ile Wnioskodawca będzie posiadał dowody potwierdzające próbę doręczenia faktury korygującej. Szczegółowa argumentacja w tym zakresie została przedstawiona w uzasadnienia stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 2 we Wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle przedstawionego wyżej opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca postąpi prawidłowo, nie wydając Klientom, będącymi osobami fizycznym, niebędącymi podatnikami VAT, paragonów z kasy fiskalnej, a dokonując na ich rzecz wysyłki faktur drogą mailową (po potwierdzeniu odbioru Urządzania od kuriera), jednocześnie archiwizując paragon fiskalny w dokumentacji Spółki?
2.  Czy Spółka będzie uprawniona do obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego zgodnie z art. 29a ust. 13 w związku z art. 29a ust. 15 pkt 4 Ustawy o VAT w przypadku zwrotu Urządzenia przez Klienta, w oparciu o zgromadzoną dokumentację?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca postąpi prawidłowo, nie wydając Klientom będącymi osobami fizycznymi, niebędącymi podatnikami VAT, paragonów z kasy fiskalnej, a dokonując na ich rzecz wysyłki faktur drogą mailową (po potwierdzeniu odbioru Urządzania od kuriera), jednocześnie archiwizując paragon fiskalny w dokumentacji Spółki.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2.

W ocenie Wnioskodawcy, Spółka będzie uprawniona do obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego zgodnie z art. 29a ust. 13 w związku z art. 29a ust. 15 pkt 4 Ustawy o VAT w przypadku zwrotu Urządzenia przez Klienta, w związku z tym że z posiadanej przez Spółkę dokumentacji wynikać będzie, że Klient wie, iż transakcja zrealizowana została zgodnie z warunkami wynikającymi z wystawionej przez Spółkę faktury korygującej.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

1.  Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1.

Zgodnie z art. 111 ust. 1 Ustawy o VAT podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Jak stanowi z kolei art. 2 pkt 22 Ustawy o VAT przez sprzedaż rozumie się m.in. odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, zgodnie z ust. 3a pkt 1 ww. art. 111 Ustawy o VAT podatnicy prowadzący ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani dokonywać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży oraz wydawać wydrukowany dokument nabywcy. Analogiczny obowiązek nakłada na podatników przepis par. 6 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących, w myśl którego podatnicy prowadzący ewidencję (przy użyciu kas rejestrujących) wydają nabywcy, bez jego żądania, paragon fiskalny.

Powołane przepisy określają generalną zasadę, z której wynika, że w przypadku transakcji dokonywanych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, podatnik, co do zasady, obowiązany jest do prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej, a tym samym do dokumentowania każdej transakcji za pomocą paragonu fiskalnego, który powinien wydać nabywcy towaru. Należy podkreślić, że obowiązek ten dotyczy sprzedaży, która nie została zwolniona z obowiązku ewidencji za pomocą kasy rejestrującej. Zgodnie z art. 111 ust. 8 Ustawy o VAT Minister właściwy do spraw finansów publicznych został upoważniony do zwolnienia, w drodze rozporządzenia, na czas określony niektórych grup podatników oraz niektórych czynności z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży na kasie rejestrującej. Zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania sprzedaży na kasie fiskalnej co do zasady, nie dotyczy towarów (Urządzeń) znajdujących się w ofercie Spółki.

Zgodnie z kolei z art. 106b Ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. W związku z tym ww. art. 106b ust. 1. Ustawy o VAT zobowiązuje podatników do wystawienia faktury w określonych ustawowo przypadkach (sprzedaż na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, w tym osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą, należy udokumentować fakturą).

Jednocześnie, osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej mogą zgłosić żądanie otrzymania faktury. Tak stanowi art. 106b ust. 3 Ustawy o VAT, zgodnie z którym na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą m.in. dostawę towarów jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar.

W takim wypadku, zgodnie z art. 106h ust. 1 Ustawy o VAT, w przypadku gdy faktura dotyczy sprzedaży zarejestrowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, do egzemplarza faktury pozostającego u podatnika dołącza się paragon dokumentujący tę sprzedaż. Natomiast zgodnie z ust. 3 ww. artykułu w przypadku, gdy faktura w formie elektronicznej dotyczy sprzedaży zarejestrowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, podatnik zostawia w dokumentacji paragon dotyczący tej sprzedaży z danymi identyfikującymi tę fakturę.

Z kolei art. 106g ust. 1 Ustawy o VAT stanowi, że faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży. W myśl art. 106g ust. 3 pkt 1 Ustawy o VAT w przypadku faktur przesyłanych w formie elektronicznej podatnik dokonujący sprzedaży lub upoważniona przez niego do wystawiania faktur osoba trzecia przesyła je lub udostępnia nabywcy, zachowując je jednocześnie w swojej dokumentacji.

Mając na uwadze przywołane powyżej przepisy prawa, należy wskazać, że w przypadku sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej zasadą jest dokumentowanie transakcji paragonem fiskalnym. Obowiązek wystawienia faktury w takich przypadkach istnieje wówczas, gdy nabywca wystąpi z takim żądaniem w odpowiednim terminie. W takiej sytuacji do egzemplarza faktury pozostającego u podatnika, dołączą się paragon.

W związku z powyższym, w przypadku sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, konieczność zapewnienia nabywcy prawa do otrzymania dowodu nabycia towaru/usługi może zostać zrealizowana na dwa sposoby, tj.:

*   nabywca otrzymuje paragon fiskalny, lub

*   nabywca otrzymuje fakturę w formie papierowej lub elektronicznej, a paragon fiskalny zostaje dołączony do kopii faktury pozostającej u podatnika lub w przypadku wystawiania faktur w wersji elektronicznej jest pozostawiany w dokumentacji podatnika wraz z danymi umożliwiającymi identyfikację faktury w formie elektronicznej. Przy czym, podatnik ma obowiązek wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż jedynie w sytuacji, kiedy nabywca złoży żądanie otrzymania faktury w określonym w przepisach terminie.

W tym miejscu należy zauważyć, że przepisy Ustawy o VAT, które nakładają na sprzedawcę obowiązek wystawienia faktury na żądanie nabywcy, nie precyzują w jaki sposób żądanie to ma zostać wyrażone. Ponadto, także przepisy innych aktów prawnych (aktów wykonawczych) nie odnoszą się bezpośrednio do tej kwestii. W związku z tym, należy przyjąć, że żądanie wystawienia faktury może zostać wyrażone przez konsumenta w dowolny sposób, np. w przypadku sprzedaży na odległość może to być akceptacja regulaminu sprzedaży za pomocą strony internetowej, bądź telefonicznie.

Powyższe znajduje potwierdzenie w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych. Wnioskodawca wskazuje przykładowo na interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 maja 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.176.2018.l.JF), w której organ podatkowy stwierdził, że „na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług możliwe jest wystawienie przez Spółkę faktury z każdej sprzedaży dokonanej na rzecz jej konsumenta oraz wydawanie jedynie faktury lub przesyłanie faktury w formie elektronicznej (z pozostawieniem odpowiedniego paragonu w dokumentacji księgowej Spółki zgodnie z art. 106h ustawy) na podstawie uzyskanego żądania wynikającego z regulaminu panelu internetowego zawierającego postanowienia, zgodnie z którymi poprzez akceptację regulaminu konsument będzie automatycznie zgłaszał żądanie uzyskania faktury zamiast paragonu fiskalnego oraz wyrażał zgodę na otrzymywanie faktury w postaci elektronicznej”.

W świetle powyższej analizy, w ocenie Wnioskodawcy, nie ma zatem przeszkód, aby żądanie wystawienia faktury (o którym mowa w art. 106b ust. 3 Ustawy o VAT) zostało wyrażone przez nabywcę w dowolny sposób, także poprzez akceptację regulaminu sprzedaży w trakcie składania zmówienia.

Tym samym, jeśli Klient indywidualny zaakceptuje regulamin sprzedaży (a tym samym zgłosi żądanie wystawienia faktury, o którym mowa w art. 106b ust. 3 Ustawy o VAT), Wnioskodawca będzie miał obowiązek wystawienia i dostarczenia takiemu Klientowi faktury dokumentującej sprzedaż (zamiast paragonu). Jak podkreślono powyżej, Spółka, po otrzymaniu odpowiedniego potwierdzenia od firmy kurierskiej, automatycznie wystawi/wygeneruje fakturę w postaci elektronicznej, która zostanie przesłana na adres e-mail Klienta indywidulanego (który został podany podczas składania zmówienia). Natomiast paragon fiskalny zostanie zarchiwizowany w dokumentacji Spółki wraz z danymi umożliwiającą identyfikację faktury w wersji elektronicznej dokumentującej tę samą transakcję, natomiast Klient otrzyma wyłącznie fakturę - dokument w pliku PDF.

Powyższa praktyka znajduje potwierdzenie w utrwalonej linii interpretacyjnej organów podatkowych w analogicznych sprawach.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 listopada 2018 r. (sygn. 0112-KDIL2-2.4012.447.2018.l.AP), organ podatkowy w wydanej interpretacji indywidualnej uznał stanowisko podatnika za prawidłowe, wskazując, że „Wnioskodawca postąpi prawidłowo, nie wydając klientom paragonów z kasy fiskalnej, w przypadku zakupu towarów w sklepie internetowym, jeżeli dokona wysyłki faktury elektronicznej za pośrednictwem poczty e-mail zgodnie z żądaniem nabywcy wyrażonym poprzez zaakceptowanie Regulaminu zamieszczonego na stronie sklepu internetowego, o ile paragony fiskalne dotyczące tych transakcji będą przez niego przechowywane (archiwizowane) z danymi identyfikującymi wysłaną fakturę elektroniczną”.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 stycznia 2019 r. (sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.607.2018.l.ALN), która również dotyczyła ewidencjonowania sprzedaży w przypadku sprzedaży za pośrednictwem sklepu internetowego. Organ podatkowy w wydanej interpretacji stwierdził, że „zaewidencjonowanie sprzedaży poprzez wystawienie paragonu fiskalnego pozostającego w dokumentacji Spółki oraz wystawienie i wysłanie nabywcy faktury elektronicznej na adres e-mail nabywcy będzie prawidłowe, gdyż nabywca otrzyma dokument potwierdzający dokonany przez niego zakup, czyli w omawianej sytuacji fakturę elektroniczną przesyłaną na adres e-mail nabywcy”.

Analogicznie stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 kwietnia 2016 r. (sygn. IPPP2/4512-172/16-2/JO), w której organ podatkowy stwierdził, że „W przedmiotowej sprawie zachodzi specyficzna sytuacja, w której Wnioskodawca ewidencjonując sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej za pomocą kasy rejestrującej, chce także wystawiać równocześnie fakturę, o ile nabywcy zaakceptowali regulamin sprzedaży przez telefon/Internet i nie złożyli oświadczenia, że chcą otrzymywać paragon. Faktura ta będzie wysyłana w formie elektronicznej na adres e-mail nabywcy podany w trakcie składania zamówienia. Regulamin zawiera postanowienie, zgodnie z którym akceptacja regulaminu przez klienta będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej jest równoznaczna ze złożeniem żądania wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż, chyba że klient ten złoży oświadczenie, że chce otrzymywać wyłącznie paragon. Regulamin ten zawiera również postanowienie, że akceptacja przedmiotowego regulaminu jest równoznaczna ze zgodą na wystawianie i przesyłanie przez sprzedawcę faktur w formie elektronicznej na adres e-mail nabywcy podany w trakcie składania zamówienia. W konsekwencji zrealizowane zostaje prawo konsumenta w zakresie prawa do otrzymania dowodu nabycia towaru zawierającego podstawowe dane o zawartej transakcji. Tym samym zaewidencjonowanie sprzedaży przez wystawienie i wysłanie nabywcy faktury elektronicznej na adres e-mail nabywcy oraz paragonu fiskalnego pozostającego w dokumentacji Spółki, w tej sytuacji będzie prawidłowe, gdyż nabywca otrzyma dokument potwierdzający dokonany przez niego zakup, czyli w omawianej sytuacji fakturę elektroniczną przesyłaną na adres e-mail nabywcy”.

Niezależnie od przedstawionej powyżej argumentacji, Spółka podkreśla, że jest uprawniona dokumentować każdą sprzedaż za pomocą faktury nawet bez otrzymania żądania, o którym mowa w art. 106b ust. 3 Ustawy o VAT.

W tym miejscu wskazać należy na pogląd prezentowany w doktrynie prawa podatkowego (potwierdzony w interpretacjach indywidualnych wydanych przez organy podatkowe) zgodnie z którym, przepisy Ustawy o VAT w żaden sposób nie zabraniają wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż bez żądania konsumenta i wskazują na dowolność wyboru po stronie sprzedawcy, który z dokumentów (paragon czy faktura) zostanie wydany nabywcy .

W związku z tym, podatnik może dokumentować każdą sprzedaż fakturą bez uzyskania żądania, o którym mowa w art. 106b ust. 3 Ustawy o VAT. Z tym zastrzeżeniem, że w przypadku sprzedaży osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej, sprzedaż powinna być dokumentowana również przy pomocy kasy fiskalnej, a wydrukowany paragon powinien zostać zarchiwizowany w dokumentacji sprzedawcy.

W konsekwencji, nawet jeżeli osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej nie złożyła żądania wystawienia faktury, podatnik może (lecz nie musi) wystawić takiej osobie fakturę dokumentującą sprzedaż, a paragon fiskalny dokumentujący tę transakcję pozostawić w swojej dokumentacji.

Powyższe znajduje potwierdzenie w utrwalonej linii interpretacyjnej organów podatkowych. W tym zakresie, Spółka pragnie zwrócić uwagę przykładowo na interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 października 2018 r. (sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.607.2018.l.ALN), w której organ podatkowy stwierdził, że „w przypadku sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej zasadą jest dokumentowanie takiej transakcji paragonem fiskalnym. Obowiązek wystawienia faktury w takich przypadkach istnieje wówczas, gdy nabywca wystąpi z takim żądaniem w odpowiednim terminie (art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT), przy czym podatnik może wystawić fakturę również bez żądania nabywcy. Stosownie do art. 106h ustawy o VAT w przypadku gdy faktura dotyczy sprzedaży zarejestrowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, do egzemplarza faktury pozostającego u podatnika dołącza się paragon dokumentujący tę sprzedaż. (\`(...)\`) Biorąc pod uwagę obowiązujące w przedmiotowym zakresie przepisy należy jednocześnie zauważyć, że wystawienie faktury VAT nie zwalnia Wnioskodawcy z obowiązku zaewidencjonowania sprzedaży na kasie rejestrującej, w przypadkach gdy Wnioskodawca jest do tego zobowiązany”.

Analogiczne stanowisko zostało przedstawione w interpretacji indywidulnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 sierpnia 2017 r. (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.332.2017.1.EJ), w której organ podatkowy skonkludował, że „W przedmiotowej sprawie zachodzi specyficzna sytuacja, w której Wnioskodawca będzie ewidencjonował sprzedaż na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej za pomocą kasy rejestrującej, a ponadto w momencie wydania towaru będzie wystawiał każdorazowo fakturę bez wyraźnego żądania, o którym mowa w art. 106b ust. 3 ustawy. W konsekwencji jednak zrealizowane zostaje prawo nabywcy w zakresie otrzymania dokumentu zawierającego podstawowe dane o zawartej transakcji. Tym samym zaewidencjonowanie sprzedaży poprzez wystawienie faktury oraz paragonu załączanego do egzemplarza faktury pozostającego u Wnioskodawcy, w tej konkretnej sytuacji będzie prawidłowe, bowiem nabywca wraz z towarem otrzyma dokument potwierdzający dokonany przez niego zakup (czyli w omawianej sprawie fakturę VAT)”.

Powyższe stanowi dodatkowy argument potwierdzający prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy w zakresie sposobu dokumentowania sprzedaży Urządzeń za pośrednictwem Kanałów zdalnych na rzecz Klientów (osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej) za pomocą faktury w wersji elektronicznej wysyłanej na adres e-mail Klienta.

Nawet w sytuacji, gdyby Klient nie wystąpił z żądaniem otrzymania faktury, to Wnioskodawca jest uprawniony wystawić na jego rzecz fakturę, jednocześnie spełniając swoje obowiązki w zakresie ewidencji sprzedaży na kasie fiskalnej i archiwizując wystawiony paragon w swojej dokumentacji (w przypadku faktur wystawianych w postaci elektronicznej wraz z danymi umożliwiającymi identyfikację faktury).

Niezależnie od powyższego, odnosząc się do wynikającego z przepisów obowiązku wydawania wydrukowanego paragonu nabywcy (o czym mowa m.in. w art. 111 ust. 3a pkt 1 Ustawy o VAT), Wnioskodawca zwraca uwagę, że obowiązek „wydania” paragonu nabywcy, nie powinien być rozumiany jako fizyczne wręczenie „do ręki” paragonu klientowi. W świetle wydanych w ostatnim czasie wyroków sądów administracyjnych (przytoczonych poniżej) „wydanie” paragonu należy rozumieć raczej jako udostępnienie go klientowi, oddanie do dyspozycji, szczególnie, że w dobie postępujących technologii oraz upowszechnienia się elektronicznych środków komunikacji oraz przesyłania danych, zwłaszcza w przypadku sprzedaży na odległość, często nie jest możliwe przekazanie nabywcy paragonu w formie wydruku papierowego. Takie stanowisko prezentuje np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: „WSA”) w wyroku z 8 kwietnia 2019 r. (sygn. III SA/Wa 2043/18). W przytoczonym orzeczeniu, sąd stwierdził, że „warunek „wydania” paragonu będzie spełniony poprzez udostępnienie i umożliwienie jego odbioru w miejscu siedziby Skarżącej, o czym informacja znajdować się będzie m.in. na stronie internetowej Skarżącej. Za stanowiskiem prezentowanym przez Skarżącą, w odniesieniu do sprzedaży biletów online, przemawiają względy racjonalności i sprawności funkcjonowania obrotu gospodarczego, a także postępu technologicznego oraz upowszechnienia się elektronicznych środków komunikacji oraz przesyłania danych, za którymi nie zawsze nadąża ustawodawca (\`(...)\`). Reasumując, nie można uznać za prawidłowe stanowiska Szefa KAS, zgodnie z którym, w każdym przypadku, również przy sprzedaż biletów online, Skarżąca ma obowiązek wydać wydrukowany paragon fiskalny nabywcy tego towaru w miejscu dokonania sprzedaży”.

Analogiczne stanowisko zajął Naczelny Sądu Administracyjny (dalej: „NSA”) w wyroku z 29 sierpnia 2019 r. (sygn. I FSK 734/17). Z ustnego uzasadnienia do wyroku wynika, że pojęcia „wydania” paragonu nie można utożsamiać ściśle z wręczeniem go klientowi do ręki. Z przepisów prawa regulujących kwestie „drukowania” i „wydawania” paragonu (zarówno ustawy o VAT, jak i przepisów wykonawczych) wynika przede wszystkim obowiązek dokonania tych czynności bez wezwania klienta - to na podatniku spoczywa obowiązek dokonania tych czynności, klient nie musi się o to zwracać. Skoro nie ma obowiązku odbioru paragonu, „wydanie” paragonu należy rozumieć jako udostępnienie go klientowi, oddanie do dyspozycji.

W konsekwencji, w dobie postępującej elektronizacji procesów związanych z ewidencją sprzedaży (na co zwracają uwagę sądy administracyjne), dokumentowanie sprzedaży w formie elektronicznej (np. za pomocą faktur w pliku PDF wysyłanych drogą mailową) staje się coraz bardziej powszechne wśród podatników dokonujących sprzedaży na odległość (np. za pośrednictwem sklepu internetowego). Fizyczne wręczenie paragonu klientowi w takim przypadku stanowi znaczne utrudnienie dla sprzedawcy (zwłaszcza przy dużym wolumenie transakcji). Rozwiązaniem zdecydowanie dogodniejszym dla sprzedawcy jest przesłanie nabywcy faktury w wersji elektronicznej na wskazany adres e-mail.

Podsumowując, w przypadku sprzedaży Urządzeń za pośrednictwem Kanałów zdalnych na rzecz Klientów - osób fizycznych niebędących podatnikami VAT, Wnioskodawca postąpi prawidłowo, dokonując na ich rzecz wysyłki faktur w postaci elektronicznej drogą mailową (po odbiorze towaru przez Klienta), jednocześnie archiwizując wydrukowane paragony (z danymi umożliwiającymi identyfikację faktury) w dokumentacji Spółki.

1.  Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 Ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 10 Ustawy o VAT podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o (1) kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen, (2) wartość zwróconych towarów i opakowań, (3) zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło, (4) wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

Jednocześnie, zgodnie z art. 106j ust. 1 pkt 3 w przypadku, gdy po wystawieniu faktury dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań, podatnik wystawia fakturę korygującą.

Jak stanowi z kolei art. 29a ust. 13 Ustawy o VAT w przypadkach z punktów 1-3 powyżej obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Co istotne, zgodnie z ust. 15 pkt 4 ww. artykułu, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku, gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

W konsekwencji, zgodnie z ww. przepisami, w przypadku braku uzyskania potwierdzenia odbioru faktury korygującej od nabywcy, podatnik może dokonać obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego, jeśli spełnione są łącznie dwa warunki, tj.:

*   miała miejsce udokumentowana próba doręczenia faktury korygującej nabywcy, oraz

*   z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca ma wiedzę o warunkach realizacji transakcji wynikających z faktury korygującej.

Wnioskodawca podkreśla, że powyższe przepisy nie określają, co należy rozumieć pod pojęciem udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej nabywcy. Nie przewidują one także rodzaju dokumentacji potwierdzającej, że nabywca posiada wiedzę o warunkach realizacji transakcji wynikających z korekty.

W odniesieniu do udokumentowanej próby doręczenia należy wskazać, że przepisy Ustawy o VAT nie wymagają konieczności udokumentowania skuteczności próby doręczenia. Próba doręczenia jako taka nie musi zatem ostatecznie okazać się skuteczna. Konieczne jest jedynie udokumentowanie przez sprzedawcę samej próby doręczenia faktury korygującej. W konsekwencji, w myśl przedstawionych przepisów, należy stwierdzić, że jeśli sprzedawca jest w stanie w jakikolwiek sposób wykazać to, że podjął próbę doręczenia faktury korygującej do nabywcy, wówczas nie ma on obowiązku posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej i mimo to (przy spełnieniu drugiego ze wskazanych warunków) może on obniżyć podstawę opodatkowania oraz kwotę należnego podatku VAT.

Drugim warunkiem do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku VAT należnego w przedstawionych okolicznościach jest natomiast posiadanie przez podatnika dokumentacji, z której wynika, że nabywca ma wiedzę o warunkach realizacji transakcji wynikających z faktury korygującej. Dokumentami, które świadczą o tym, że nabywca towaru jest świadomy warunków na jakich wykonano transakcję, mogą być na przykład wyciąg z rachunku bankowego podatnika zawierający przelewy wychodzące lub potwierdzenie dokonania przelewu przez podatnika, z których to dokumentów wynika, że podatnik zwrócił klientowi kwotę wynikającą z faktury korygującej, potwierdzenie rozrachunków (sald), z których wynika fakt ujęcia faktury korygującej przez nabywcę w jego księgach, korespondencja z klientem (np. wiadomości elektroniczne, w których wskazuje numer rachunku bankowego do dokonania przez podatnika zwrotu nadpłaconego wynagrodzenia) .

Z dokumentacji archiwizowanej przez Spółkę każdorazowo wynikać będzie, że Wnioskodawca podjął próbę doręczenia faktury korygującej do Klienta. W szczególności świadczyć o tym będzie zarchiwizowana wiadomość e-mail wraz z załączoną do niej fakturą korygującą (załącznik w PDF), która została wysłana do Klienta. Wnioskodawca będzie w posiadaniu potwierdzenia wysłania tej wiadomości do Klienta.

Ponadto, w każdym przypadku Spółka będzie gromadzić i archiwizować dokumentację związaną ze zwrotem Urządzenia przez Klienta, w szczególności:

*   oświadczenie o odstąpieniu od umowy otrzymane od Klienta,

*   dokument potwierdzający fizyczny zwrot Urządzenia przez Klienta/odbiór urządzenia od Klienta przez kuriera,

*   fakturę korygującą, wraz z wiadomością e-mail, w której korekta została przesłana,

*   potwierdzenie dokonania przelewu na rachunek bankowy Klienta lub inne potwierdzenie, z którego wynika, że Spółka zwróciła Klientowi kwotę wynikającą z faktury korygującej.

Odnosząc się do powyższych warunków, jeśli sprzedawca jest w stanie w jakikolwiek sposób wykazać to, że (i) podjął próbę doręczenia faktury korygującej do nabywcy (np. wysłał wiadomość e-mail z załączoną fakturą korygującą na wskazany przez nabywcę adres) oraz (ii) nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej, to podatnik może obniżyć podstawę opodatkowania oraz kwotę należnego podatku VAT bez uzyskania potwierdzenia odbioru faktury korygującej od nabywcy.

Jednocześnie należy podkreślić że jeśli podatnik nie posiada potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej poprzez kanały zwyczajowo stosowane w komunikacji z danym kontrahentem, a równocześnie z posiadanej dokumentacji wynika, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej, sprzedawca będzie uprawniony do dokonania obniżenia podstawy opodatkowania.

Jak wskazano powyżej, w przypadku sprzedaży na odległość, Spółka zakłada, że w praktyce będą zdarzać się sytuacje, w których Klienci będą odstępować w terminie 14 dni od umowy zawartej na odległość bez podawania przyczyny i bez ponoszenia kosztów (z wyjątkiem kosztów przesyłki). W takim przypadku, Klienci będą musieli złożyć Oświadczenie o odstąpieniu od umowy oraz zwrócić zakupione Urządzenie. Po otrzymania Oświadczenia oraz Urządzenia, Spółka zwróci cenę Urządzenia (na przykład na rachunek bankowy podany przez Klienta lub też przekazem pocztowym). Zwrot Urządzeń będzie dokumentowany fakturą korygującą w PDF, przesyłaną do Klientów drogą mailową, co do zasady na ten sam adres, który Klient podał podczas składania zamówienia i na który została wysłana faktura pierwotna.

W związku z tym, Spółka zamierza obniżać podstawę opodatkowania oraz należny podatek VAT w kwotach wynikających z faktury korygującej na zasadach wynikających z art. 29a ust. 16 w zw. z ust. 15 pkt 4 Ustawy o VAT.

W tych okolicznościach nie może być bowiem wątpliwości, że nabywca będzie wiedział, że transakcja zostanie zrealizowana na warunkach określonych na fakturze korygującej. Tym bardziej, że zwrot Urządzeń będzie każdorazowo inicjowany przez Klienta. W związku z tym Spółka, będzie uprawniona do obniżenia podstawy opodatkowania oraz należnego podatku VAT na podstawie wystawionych faktur korygujących („do zera”) dokumentujących zwrot Urządzeń na zasadach opisanych w art. 29a ust. 16 w zw. ust. 15 pkt 4 Ustawy o VAT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w utrwalonej linii interpretacyjnej organów podatkowych w podobnych sprawach jak również orzecznictwie polskich sądów administracyjnych.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 21 maja 2019 r. (sygn. 0115-KDIT1- 2.4012.178.2019.1) organ podatkowy wskazał, że „jeśli Spółka mimo braku posiadania dokumentu potwierdzającego otrzymanie faktury korygującej przez kontrahenta dysponuje dowodami dotyczącymi próby doręczenia faktury korygującej, a także jest w posiadaniu dokumentacji, z której wynika, że kontrahent posiada wiedzę o tym, że transakcja została zrealizowana na warunkach określonych w tej fakturze korygującej - w analizowanym przypadku jest to pisemne potwierdzenie rozrachunków (sald) - oraz biorąc pod uwagę fakt, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie narzucają formy potwierdzenia odbioru faktur korygujących, należy stwierdzić, że w świetle art. 29a ust. 13 i ust. 15 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług Spółka jest/będzie uprawniona do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego”.

Ponadto, w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 lipca 2017 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.267.2017.1.IGO) organ podatkowy zgodził się z podatnikiem, że „jeśli nie uzyska potwierdzenia odbioru przez kontrahenta faktury korygującej, będzie on uprawniony do obniżenia podstawy opodatkowania oraz należnego podatku VAT na podstawie wystawionych faktur korygujących na zasadach opisanych w art. 29a ust. 16 w zw. ust. 15pkt 4 Ustawy o VAT w przypadku posiadania dokumentacji opisanej w stanie faktycznym”. Dokumentacja, na którą wskazał podatnik to np. wyciągi z rachunków bankowych czy potwierdzenie rozrachunków (sald).

Wnioskodawca zwraca również uwagę na prawomocny wyrok wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA”) z 26 kwietnia 2017 r. (sygn. III SA/Wa 1970/16), który dotyczył podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w postaci sklepu internetowego. Zgodnie z przedstawionym opisem sprawy, w sytuacji, gdy klienci rezygnowali z zamówienia bądź zwracali towar, podatnik wystawiał faktury korygujące w formie elektronicznej (podobnie jak zwykłe faktury) i wysyłał je e-mailem do klientów. Na podstawie tak przesłanych faktur podatnik zwracał wpłacone przez klientów środki z rachunku bankowego, co potwierdzały wyciągi bankowe. W wydanym orzeczeniu WSA stwierdził, że „z powyższego wynika, że względem skarżącej Spółki zachodzą przesłanki do przyjęcia, po pierwsze iż Spółka podjęła skuteczną próbę doręczenia faktury korygującej wystawionej i wysłanej w formie elektronicznej i po drugie, że doszło do obniżenia podstawy opodatkowania, co wynika z przedłożonych przez Spółkę wyciągów z rachunków bankowych. Zdaniem Sądu zbyt daleko idące są wymagania stawiane przez organy skarżącej Spółce, aby dysponowała ona dokumentem potwierdzającym zapoznanie się z treścią faktury przez kontrahenta, szczególnie że organy nie podważyły legalności żadnego z zawartych a następnie anulowanych zamówień. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, wbrew twierdzeniom organu, pozwalał na ustalenie rzeczywiście zapłaconych kwot za poszczególne zamówienia, a zatem nie zachodziło zagrożenie bezprawnego obniżenia podstawy opodatkowania w podatku VAT. Wymaganie przez organy, aby w dobie elektronicznego wystawiania i przesyłania faktur i faktur korygujących, skarżąca Spółka posiadała dokumenty potwierdzające datę odbioru faktury korygującej przez kontrahenta, w świetle wykładni art. 29 ust. 4a (obecnie art. 29a ust. 13) ustawy o VAT jest zbyt daleko idące. Żadne przepisy ustawy o VAT ani też orzecznictwo TSUE nie wskazują, jaką dokumentację należy posiadać, aby potwierdzała ona dochowanie należytej staranności w celu upewnienia się, że nabywca posiada wiedzę w zakresie wystawionej faktury, a zatem dopuszczalne są wszelkie formy, które będą potwierdzały te okoliczności”.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku zwrotu Urządzeń zakupionych przez Klientów, Spółka będzie uprawniona do obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego zgodnie z art. 29a ust. 13 w związku z art. 29a ust. 15 Ustawy o VAT, ponieważ każdorazowo będzie w posiadaniu w dokumentacji, z której wynikać będzie próba doręczenia faktury korygującej do nabywcy oraz dokumentacji potwierdzającej, że Klient wie, że transakcja zrealizowana została zgodnie z warunkami wynikającymi z wystawionej faktury korygującej.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   braku obowiązku wydawania osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej paragonów przy jednoczesnej wysyłce na ich rzecz faktur drogą mailową i archiwizacji paragonów fiskalnych w dokumentacji Spółki **\- jest prawidłowe,**

*   prawa do obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego zgodnie z art. 29a ust. 13 w związku z art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy w przypadku zwrotu Urządzenia **– jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy czym, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6ustawy).

Przez sprzedaż – w myśl art. 2 pkt 22 ustawy – należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy, w myśl którego, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Na podstawie art. 29a ust. 10 ustawy, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W myśl art. 29a ust. 13 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Na podstawie art. 29a ust. 14 ustawy, przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Jak stanowi art. 29a ust. 15 ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku:

1.  eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, usług dystrybucji gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

W świetle art. 29a ust. 16 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Jak stanowi art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

\-jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Zatem ustawodawca nie nakłada na podatników obowiązku wystawiania faktur dokumentujących sprzedaż realizowaną na rzecz podmiotów niebędących podatnikami VAT.

Niemniej jednak, stosownie do art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy, na zgłoszone w odpowiednim terminie żądanie nabywcy (niebędącego podatnikiem), podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż. Zasada ta nie dotyczy czynności wymienionych w art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy.

Art. 2 pkt 31 ustawy stanowi, że ilekroć jest mowa o fakturze – rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Przez fakturę elektroniczną rozumie się fakturę w formie elektronicznej wystawioną i otrzymaną w dowolnym formacie elektronicznym – art. 2 pkt 32 ustawy.

W przypadku gdy sprzedaż jest dokonywana na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, sprzedawca obowiązany jest wystawić fakturę w sytuacji, gdy nabywcy tego zażądają w terminie określonym w art. 106b ust. 3 ustawy.

Stosownie do art. 106g ust. 1 ustawy, faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Natomiast zgodnie z art. 106h ust. 1 ustawy, w przypadku gdy faktura dotyczy sprzedaży zarejestrowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, do egzemplarza faktury pozostającego u podatnika dołącza się paragon dokumentujący tę sprzedaż.

Przepis ust. 1 nie dotyczy sprzedaży dokumentowanej fakturą emitowaną przy zastosowaniu kasy rejestrującej, w przypadkach gdy wartość sprzedaży i kwota podatku są zarejestrowane w raporcie fiskalnym dobowym kasy (art. 106h ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 106h ust. 4 ustawy o VAT, przepisu ust. 1 nie stosuje się w przypadku, gdy paragon został uznany za fakturę wystawioną zgodnie z art. 106e ust. 5 pkt 3.

Na podstawie art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

\-podatnik wystawia fakturę korygującą.

W myśl art. 106j ust. 2 ustawy, faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

Zgodnie z art. 106j ust. 3 ustawy, w przypadku, gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych lub świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca o której mowa w ust. 2:

1.  powinna zawierać dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnosi się udzielany opust lub obniżka,
2.  może nie zawierać danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 5 i 6 oraz nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą.

Kwestię ewidencji (rejestrów) reguluje art. 109 ust. 3 ustawy, zgodnie z którym podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej. Ewidencja powinna zawierać w szczególności dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, korekt podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżającej kwotę podatku należnego, korekt podatku naliczonego, kwoty podatku podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu, a także inne dane służące identyfikacji poszczególnych transakcji, w tym numer, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej.

Natomiast obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z art. 111 ustawy.

Zgodnie z art. 111. ust. 1 ustawy o VAT podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Z przedmiotowego przepisu wynika ogólna zasada, zgodnie z którą sprzedaż dokonywana na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej objęta jest obowiązkiem rejestracji na kasie fiskalnej.

W myśl art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy, podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani dokonywać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży oraz wydawać wydrukowany dokument nabywcy.

Kwestie dotyczące prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 maja 2019 r. regulują przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 kwietnia 2019 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2019 r. poz. 816).

Przez paragon fiskalny albo fakturę rozumie się dokument fiskalny wystawiany przy użyciu kasy dla nabywcy, potwierdzający dokonanie sprzedaży (§ 2 pkt 16 rozporządzenia w sprawie kas).

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia w sprawie kas, podatnicy prowadzą ewidencję każdej czynności sprzedaży, w tym sprzedaży zwolnionej od podatku, przy użyciu kas, które zostały nabyte w okresie obowiązywania potwierdzenia, że kasa spełnia funkcje wymienione odpowiednio w art. 111 ust. 6a lub w art. 145a ust. 2 ustawy oraz wymagania techniczne (kryteria i warunki techniczne) dla kas, wyłącznie w trybie fiskalnym pracy tej kasy, po dokonaniu jej fiskalizacji.

W myśl § 3 ust. 2 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących, nie ewidencjonuje się zwrotów towarów i uznanych reklamacji towarów i usług.

Zwroty towarów i uznane reklamacje towarów i usług, które skutkują zwrotem całości albo części należności (zapłaty) z tytułu sprzedaży, ujmuje się w odrębnej ewidencji zawierającej:

1.  datę sprzedaży;
2.  nazwę towaru lub usługi pozwalającą na jednoznaczną ich identyfikację i ewentualnie opis towaru lub usługi stanowiący rozwinięcie tej nazwy;
3.  termin dokonania zwrotu towaru lub reklamacji towaru lub usługi;
4.  wartość brutto zwracanego towaru lub wartość brutto towaru lub usługi będących przedmiotem reklamacji oraz wysokość podatku należnego - w przypadku zwrotu całości należności z tytułu sprzedaży;
5.  zwracaną kwotę (brutto) oraz odpowiadającą jej wysokość podatku należnego – w przypadku zwrotu części należności z tytułu sprzedaży;
6.  dokument potwierdzający dokonanie sprzedaży;
7.  protokół przyjęcia zwrotu towaru lub reklamacji towaru lub usługi podpisany przez sprzedawcę i nabywcę.

(§ 3 ust. 3 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących).

Natomiast w myśl § 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie kas, podatnicy, prowadząc ewidencję wystawiają i wydają nabywcy, bez jego żądania, paragon fiskalny podczas dokonywania sprzedaży, nie później niż z chwilą przyjęcia należności, bez względu na formę płatności, z zastrzeżeniem § 12.

Wątpliwość Wnioskodawcy przedstawiona w pytaniu nr 1 dotyczy kwestii braku obowiązku wydawania osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej paragonów przy jednoczesnej wysyłce na ich rzecz faktur drogą mailową i archiwizacji paragonów fiskalnych w dokumentacji Spółki.

Z cytowanego wyżej art. 111 ust. 1 ustawy jednoznacznie wynika, że obowiązek ewidencjonowania sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej ciąży na podatnikach dokonujących sprzedaży na rzecz dwóch rodzajów podmiotów, mianowicie osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Należy podkreślić, że obowiązek ten dotyczy wyłącznie sprzedaży, która została dokonana na rzecz tych wyżej wymienionych podmiotów.

Przedstawione wyżej przepisy wskazują, że podatnik może dokumentować każdą sprzedaż fakturą bez uzyskania żądania, o którym mowa w art. 106b ust. 3 ustawy o VAT. Należy jednak podkreślić, że w przypadku sprzedaży osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej, sprzedaż ta powinna być dokumentowana również przy pomocy kasy fiskalnej, a paragon powinien być załączony do egzemplarza faktury pozostającego u Wnioskodawcy.

Jak wcześniej wskazano, obowiązek stosowania kas rejestrujących wynika z art. 111 ust. 1 ustawy. Obowiązek ten ciąży na podatnikach dokonujących sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Należy podkreślić, że obowiązek ten dotyczy wyłącznie sprzedaży, która została dokonana na rzecz tych wyżej wymienionych podmiotów oraz nie została objęta zwolnieniem z obowiązku ewidencjonowania.

Zaznaczenia wymaga, że kasa rejestrująca jest szczególnego rodzaju ewidencją podatkową, ma ona charakter ewidencji sprzedaży. Ewidencja prowadzona za pomocą kasy rejestrującej jest niezależna od ewidencji, której prowadzenia wymagają inne przepisy w szczególności art. 109 ust. 3 ustawy. Ewidencja prowadzona przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy tylko części sprzedaży podatnika ściśle wskazanej w art. 111 ust. 1 ustawy. Jest to przede wszystkim sprzedaż niedokumentowana fakturami, czyli objęta wyjątkiem od zasady, że podatnik podatku VAT zobowiązany jest do wystawienia faktur wynikającym z art. 106b ust. 2 ustawy.

W sytuacji, kiedy dana sprzedaż zostanie udokumentowana fakturą wystawianą na żądanie nabywcy (osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej), wówczas podatnik ma obowiązek zaewidencjonowania jej w kasie rejestrującej niezależnie od faktu wystawienia faktury. Do kopii faktury należy „podpiąć” oryginał paragonu fiskalnego. Nabywca (osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej) uzyskuje więc tylko fakturę, zaś paragon (fiskalny) pozostaje u sprzedawcy.

W przedmiotowej sprawie Spółka mająca obowiązek ewidencjonowania sprzedaży na rzecz osób fizycznych za pomocą kasy rejestrującej dokona takiej rejestracji, przy czym paragon nie zostanie wydany nabywcy tylko pozostanie w dokumentacji księgowej Spółki. Spółka jako dowód nabycia przez klienta Urządzeń będzie wystawiać do każdej sprzedaży fakturę i przesyłać ją w postaci elektronicznej drogą mailową, po potwierdzeniu odbioru Urządzenia od kuriera. W regulaminie sprzedaży skierowanym do Klientów, zawarte będzie postanowienie, zgodnie z którym akceptacja regulaminu przez Klienta jest równoznaczna ze złożeniem przez niego żądania uzyskania faktury zamiast paragonu fiskalnego.

Wskazać należy, że przepisy podatkowe nie regulują formy, w jakiej ma być złożone zarówno żądanie wystawienia faktury w przypadku sprzedaży ewidencjonowanej na pośrednictwem kasy rejestrującej, jak i formy wyrażenia akceptacji przesyłania elektronicznego faktur wyrażonej przez odbiorcę faktury. Szczegółowe kwestie w zakresie sposobu wyrażenia lub cofnięcia zgody przez odbiorcę faktury na otrzymywanie faktur oraz ich przesyłanie w formie elektronicznej pozostają w gestii stron i stanowią element umowy przez nie zawartej.

Uznać zatem należy, że zgoda na otrzymanie faktury przez konsumenta oraz wysłanie faktury w postaci elektronicznej może zostać wyrażona w sposób wskazany przez Spółkę, tj. poprzez akceptację regulaminu panelu internetowego przy składaniu pierwszego zamówienia za pośrednictwem sytemu informatycznego. Należy jednak podkreślić, że sprzedaż osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej powinna być dokumentowana przy pomocy kasy fiskalnej, a paragon powinien być załączony do egzemplarza faktury pozostającego u podatnika.

Tym samym na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług możliwe jest wystawienie przez Spółkę faktury z każdej sprzedaży dokonanej na rzecz Jej konsumenta oraz wydawanie jedynie faktury lub przesyłanie faktury w formie elektronicznej (z pozostawieniem odpowiedniego paragonu w dokumentacji księgowej Spółki zgodnie z art. 106h ustawy) na podstawie uzyskanego żądania wynikającego z regulaminu zawierającego postanowienia, zgodnie z którymi poprzez akceptację regulaminu konsument będzie automatycznie zgłaszał żądanie uzyskania faktury zamiast paragonu fiskalnego oraz wyrażał zgodę na otrzymywanie faktury w postaci elektronicznej.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz przywołane przepisy prawa, należy wskazać, że w przypadku sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej zasadą jest dokumentowanie takiej transakcji paragonem fiskalnym. Obowiązek wystawienia faktury w takich przypadkach istnieje wówczas, gdy nabywca wystąpi z takim żądaniem w odpowiednim terminie (art. 106b ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT), przy czym podatnik może wystawić fakturę również bez żądania nabywcy. Stosownie do art. 106h ustawy o VAT w przypadku gdy faktura dotyczy sprzedaży zarejestrowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, do egzemplarza faktury pozostającego u podatnika dołącza się paragon dokumentujący tę sprzedaż. Przepis art. 106h ust. 1 ustawy o VAT nie dotyczy sprzedaży dokumentowanej fakturą emitowaną przy zastosowaniu kasy rejestrującej, w przypadkach gdy wartość sprzedaży i kwota podatku są zarejestrowane w raporcie fiskalnym dobowym kasy (ust. 2 tego art.). Biorąc pod uwagę obowiązujące w przedmiotowym zakresie przepisy należy jednocześnie zauważyć, że wystawienie faktury VAT nie zwalnia Wnioskodawcy z obowiązku zaewidencjonowania sprzedaży na kasie rejestrującej, w przypadkach gdy Wnioskodawca jest do tego zobowiązany.

Konkludując należy stwierdzić, że Wnioskodawca może dokumentować sprzedaż fakturą - ponieważ jak wskazał Wnioskodawca akceptacja regulaminu przez Klienta jest równoznaczna ze złożeniem przez niego żądania, o którym mowa w art. 106b ust. 3 ustawy - nie wydając paragonu nabywcy jednocześnie archiwizując paragon fiskalny w dokumentacji Spółki.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwość Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 dotyczy kwestii prawa do obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego zgodnie z art. 29a ust. 13 w związku z art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy w przypadku zwrotu Urządzenia.

Należy zauważyć, że ww. przytoczone regulacje prawne stanowią, że kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatek należny muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Natomiast potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę powoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i daje prawo do takiego obniżenia. Należy podkreślić, że potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym obniżkom podstawy opodatkowania u dostawcy. Ponadto faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest bowiem doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Uregulowania zawarte w ustawie mają na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest bowiem podatkiem naliczonym u nabywcy towarów i usług.

Konieczność posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej potwierdził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 26 stycznia 2012 r. w sprawie C-588/10 Kraft Food Polska S.A. W wyroku tym Trybunał orzekł, że „wymóg polegający na uzależnieniu obniżenia podstawy opodatkowania wynikającej z pierwotnej faktury od posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania korekty faktury doręczonego przez nabywcę towarów lub usług mieści się w pojęciu warunków, o których mowa w art. 90 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L, Nr 347, s. 1, z późn. zm.). Zasady neutralności podatku od wartości dodanej oraz proporcjonalności co do zasady nie sprzeciwiają się takiemu wymogowi”.

Jednocześnie Trybunał w niniejszym wyroku uznał, że „jeżeli uzyskanie przez podatnika, będącego dostawcą towarów lub usług, tego rodzaju potwierdzenia jest w rozsądnym terminie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione, to nie można mu odmówić wykazania przed organami podatkowymi danego państwa członkowskiego przy użyciu innych środków, po pierwsze, że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią oraz, po drugie, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury”.

Z wniosków płynących z przytoczonego orzeczenia wynika zatem, że podatnik winien podejmować działania mające na celu uzyskanie potwierdzenia odbioru przez nabywcę faktury korygującej. Obniżenie podatku należnego bez posiadania stosownego potwierdzenia jest bowiem możliwe jedynie w przypadku, gdy uzyskanie takiego potwierdzenia w rozsądnym terminie jest niemożliwe lub nadmiernie utrudnione. W takiej sytuacji podatnik musi wykazać, że dochował należytej staranności celem upewnienia się, że nabywca jest w posiadaniu korekty faktury i że się z nią zapoznał, a transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury.

Zaznaczyć należy również, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają wymogów dotyczących konkretnej formy takiego potwierdzenia. Organy podatkowe akceptują każdy rodzaj potwierdzenia, który pozwala bez żadnych wątpliwości ustalić, czy i kiedy faktura korygująca dotarła do nabywcy. Czyni zadość warunkowi legitymowania się potwierdzeniem odbioru korekty faktury przez nabywcę, np. potwierdzenie przez adresata przyjęcia przesyłki poleconej (za zwrotnym poświadczeniem odbioru), pisemne odrębne potwierdzenie faktu otrzymania faktury korygującej, zwrotnie przesłana kopia podpisanej faktury korygującej, faks potwierdzający odbiór faktury korygującej, potwierdzenie przesłane drogą elektroniczną, potwierdzony odbiór faktury korygującej przesłany drogą elektroniczną. Wachlarz potencjalnie akceptowalnych form potwierdzenia otrzymania korekty faktury stwarza pole i możliwość do rozróżnienia konkretnych sytuacji, w których z punktu widzenia zasad prawa wspólnotowego należałoby uznać, że podatnik zachował prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i należnego podatku, bądź tego prawa nie ma.

Nie oznacza to jednak, że podatnik może w ogóle zrezygnować z otrzymania potwierdzenia odbioru faktury korygującej uzasadniając tę rezygnację tym, że konsumenci niechętnie potwierdzają ich odbiór oraz, że w takich przypadkach musi ponownie przesyłać prośby o potwierdzenie odbioru korekty.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że – jak wyżej wskazano – warunkiem obniżenia przez sprzedawcę kwoty podstawy opodatkowania oraz podatku należnego na podstawie wystawionej faktury korygującej jest posiadanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę, z wyjątkiem przypadków wymienionych w art. 29a ust. 15 ustawy. Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, zaś nabywca musi potwierdzić ten fakt, by wystawca miał możliwość obniżenia podatku należnego w związku z wystawieniem tej faktury. Dopiero posiadanie takiego potwierdzenia uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy, w którym otrzyma potwierdzenie odbioru faktury przez nabywcę.

Zauważyć należy, że obowiązujące przepisy prawa nie przewidują możliwości skorygowania sprzedaży i podatku należnego zaewidencjonowanego za pomocą kasy rejestrującej (tak jak jest to w przypadku faktur), jednak brak regulacji prawnych w tym zakresie nie może pozbawić podatnika możliwości dokonania korekty, jeżeli możliwe jest wykazanie, że wartość danej transakcji była inna niż kwota figurująca na paragonie bądź dokonano zwrotu zakupionego towaru lub reklamacji towaru lub usługi.

Należy wskazać, że w świetle obowiązujących przepisów uprawnione jest skorygowanie podstawy opodatkowania i podatku należnego zaewidencjonowanego za pomocą kasy rejestrującej w sytuacji kiedy możliwe jest wykazanie, że wartość danej transakcji była inna niż kwota figurująca na paragonie bądź dokonano zwrotu zakupionego towaru lub reklamacji towaru lub usługi. W związku z tym, że kasa rejestrująca nie pozwala na korektę danych zapisanych w pamięci fiskalnej (tj. po wydrukowaniu paragonu) to zwroty towarów i uznanych reklamacji towarów i usług powinny być ujmowane w odrębnych ewidencjach. Ewidencja ta musi zawierać elementy wymienione w powołanym wyżej § 3 ust. 3 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących. Jednym z warunków dokonania korekty podstawy opodatkowania i podatku należnego z tytułu zwrotu towaru lub reklamacji towaru lub usługi, w prowadzonej ewidencji oprócz odpowiednich zapisów i dołączenia dokumentu potwierdzającego dokonanie sprzedaży, konieczne jest sporządzenie protokołu na tę okoliczność.

Należy zauważyć, że ewidencja, o której mowa w § 3 ust. 3 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących musi zawierać wszystkie elementy wymienione w pkt od 1 do 7 ww. przepisu.

Wnioskodawca wskazał, że zwroty Urządzeń i uznane reklamacje Urządzeń (w tym dokonywane przez osoby fizycznie nieprowadzące działalności gospodarczej), które skutkują zwrotem całości albo części należności (zapłaty) z tytułu sprzedaży, ujmuje w ewidencji, spełniającej wymogi o których mowa w § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 kwietnia 2019 r. w sprawie kas rejestrujących. Prowadzona przez niego ewidencja zwrotów Urządzeń zawiera wszystkie dane wskazane w § 3 ust. 3 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 kwietnia 2019 r. w sprawie kas rejestrujących.

Jednakże jak wskazał Wnioskodawca pytanie nr 2 postawione we wniosku dotyczy zwrotu Urządzeń dokonywanych zarówno przez osoby fizyczne nieprowadzących działalności gospodarczej, niewystępujące w roli podatników VAT, jak również przez klientów biznesowych np. przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą, będących podatnikami VAT to należy jeszcze raz podkreślić, że warunkiem obniżenia przez sprzedawcę kwoty podstawy opodatkowania oraz podatku należnego na podstawie wystawionej faktury korygującej jest posiadanie potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę, z wyjątkiem przypadków wymienionych w art. 29a ust. 15 ustawy. Jednym z tych przypadków jest sytuacja, gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej. Do przypadków wymienionych w art. 29a ust. 15 ustawy nie należy sytuacja, w której Spółka będzie w posiadaniu potwierdzenia wysłania wiadomości e-mail (z załączoną fakturą korygującą) do Klienta, jednakże, ze względu na duży wolumen transakcji Spółka nie przewiduje zbierania potwierdzeń otrzymania faktur korygujących przez Klientów.

Analiza okoliczności sprawy w świetle powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że jeśli Spółka mimo, iż będzie otrzymywała dokumenty potwierdzające otrzymanie faktur korygujących przez kontrahentów, to nie będzie ich przechowywała ze względu na duży wolumen transakcji, czyli w rezultacie nie będzie w posiadaniu potwierdzenia otrzymania faktury korygującej, to pomimo iż Spółka będzie dysponowała innymi dowodami świadczącymi o tym, że klient ma wiedzę, że otrzyma fakturę korygującą i posiada wiedzę o tym, że transakcja została zrealizowana na warunkach określonych w tej fakturze korygującej, to w świetle art. 29a ust. 13 i ust. 15 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług Spółka nie będzie uprawniona do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego.

W związku z powyższym, oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej– rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm. ). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.