Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/436-229/12-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-11-21
Teza: 1) Czy Spółka będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych w przypadku zawarcia porozumienia restrukturyzacyjnego, w ramach którego Bank zobowiązuje się do zwolnienia Spółki z długu o ile dojdzie do spłaty uzgodnionej części wymagalnej wierzytelności? 2) Czy Spółka będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych w przypadku zawarcia umowy lub porozumienia w sprawie zwolnienia z długu stanowiącej wykonanie zawartego porozumienia restrukturyzacyjnego? 3) Czy Spółka będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych w przypadku zawarcia umowy lub porozumienia na podstawie, których Bank dokona zrzeczenia się solidarności względem Spółki?
Słowa kluczowe: dług-zwolnienie z długu; obowiązek-obowiązek podatkowy; poręczenie; umowa-umowa nienazwana; zakres
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 20 sierpnia 2012 r. (data wpływu 21 sierpnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 listopada 2012 r. (data wpływu 5 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie obowiązku podatkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie obowiązku podatkowego, a także w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, w związku z powyższym pismem z dnia 26 października 2012 r. nr ILPB3/423-322/12-2/EK, ILPB2/436-229/12-2/MK, wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Wnioskodawcę, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ, a jego uzupełnieniem nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłano w dniu 26 października 2012 r., skutecznie doręczono dnia 29 października 2012 r., zaś w dniu 5 listopada 2012 r., osobiście do tut. organu złożono odpowiedź, w której Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 6 września 2007 roku Spółki z Grupy Kapitałowej X ( X S.A., Y S.A. Z Sp. z o. o.) zawarły z Bankiem … Umowę Ramową dotyczącą kredytu. W międzyczasie do umowy przystępowały w różnym odstępie terminowym inne spółki z Grupy Kapitałowej X. Ostatnią spółką jaka przystąpiła do umowy była spółka X E. (sp. z o.o.). Przystąpiła ona do Umowy Ramowej wyłącznie poręczając kredyt jako Klient nr (…) w dniu 21 listopada 2011 roku (aneksem nr (…)). Aneks nr 33 zmieniał jednocześnie charakter Umowy Ramowej na Umowę Wieloproduktową.

W związku ze złożeniem wniosku o ogłoszenie upadłości z możliwością zawarcia układu przez X S.A i Y S.A w dniu 6 czerwca 2012 roku Bank wypowiedział Umowę Wieloproduktową i zażądał spłaty kredytu. Spółka X E. w związku z tym, iż poręczała kredyt złożyła również wniosek o ogłoszenie upadłości z możliwością zawarcia układu (18 czerwca 2012 r.). Jednocześnie Zarząd Spółki X E. rozpoczął działania mające na celu uwolnienie spółki od wierzytelności poprzez rozmowy z Bankiem i zawarcie stosownego Porozumienia. Takie rozmowy przyniosły efekt w postaci wypracowanego wzoru Porozumienia, w którym Spółka w zamian za zapłatę określonej kwoty pieniężnej rozłożonej na stosowne raty uzyskuje oświadczenie Banku o zobowiązaniu się Banku do dokonania zwolnienia z długu, poprzez podpisanie „Umowy zwolnienia z długu” w terminie 30 dni od daty zapłaty ostatniej raty spłaty. W międzyczasie Sąd Rejonowy … wycofał wniosek o ogłoszenie upadłości z możliwością zawarcia układu.

Spółka X E. nie była aktywnym uczestnikiem Umowy Ramowej/Umowy Wieloproduktowej. Nigdy nie korzystała z kapitału kredytu jaki był uruchomiony w ramach zawartej Umowy Ramowej/Umowy Wieloproduktowej. Nigdy nie korzystała z gwarancji jakie Bank w ramach przedmiotowej umowy udzielał pozostałym klientom.

Łączna kwota długu (wraz z odsetkami) wynikająca z Umowy Wieloproduktowej/Umowy Ramowej wynosi ponad 100 mln PLN. Niezależnie od ewentualnego zwolnienia z długu spółki X E. przedmiotowa wierzytelność jest wymagalna w stosunku do pozostałych Klientów (spółek z GK X) Umowy Ramowej/Umowy Wieloproduktowej.

Dodatkowo w ww. piśmie z dnia 5 listopada 2012 r. Spółka wyjaśniła, iż w związku z wypowiedzeniem przez Bank Umowy Ramowej (zmienionej następnie na Umowę Wieloproduktową), której przedmiotem było udzielenie kredytu odnawialnego na rzecz X S.A., Spółka jako poręczyciel stała się współdłużnikiem solidarnym wraz z innymi podmiotami z Grupy Kapitałowej X. Wymagalna wierzytelność Banku z tytułu udzielonego kredytu wobec wszystkich współdłużników solidarnych wynosi ponad 102 mln złotych. Spółka nie korzystała z kapitału kredytu, a Jej solidarne zobowiązanie wynika tylko i wyłącznie z faktu udzielenia poręczenia.

W wyniku negocjacji z Bankiem odnośnie porozumienia restrukturyzacyjnego Bank zaproponował podpisanie porozumienia w ramach, którego:

*   Spółka zobowiązuje się dokonać spłaty w ratach części wymagalnej wierzytelności w kwocie 2,6 mln zł,
*   Bank zobowiązał się do zwolnienia Spółki z pozostałej części długu na podstawie art. 508 Kodeksu cywilnego. Pozostała część długu, która będzie stanowić przedmiot zwolnienia z długu, stanowi różnicę pomiędzy kwotą wymagalnej wierzytelności Banku (ponad 102 mln zł), a kwotą zapłaconą przez Spółkę. Zwolnienie z długu ma nastąpić po dokonaniu terminowej spłaty ostatniej z rat w terminie 30 dni od uzgodnionej w porozumieniu daty spłaty. Zwolnienie z długu nastąpi w wyniku zawarcia odrębnej umowy lub porozumienia.

Skutek dokonanego zwolnienia z długu będzie dotyczył wyłącznie Spółki. Pozostali współdłużnicy solidarni nie są stroną porozumienia i po zwolnieniu Spółki z długu nie dojdzie do wygaśnięcia wymagalnej wierzytelności Banku. Bank będzie nadal posiadał wymagalną wierzytelność do zapłaty, której będą zobowiązani pozostali współdłużnicy solidarni.

Istotą zaproponowanego przez Bank porozumienia jest zatem zrzeczenie się solidarności względem Spółki jako dłużnika z tytułu udzielnego poręczenia, gdzie zapłacona kwota wyczerpie roszczenia Banku wobec Spółki z tytułu dokonanego poręczenia kredytu odnawialnego.

Dodatkowo Spółka rozszerzyła opis zdarzenia przyszłego podając, iż w związku z faktem, że zaproponowana przez Bank treść porozumienia restrukturyzacyjnego może być interpretowana odmiennie od intencji stron Spółka zamierza zaproponować Bankowi podpisanie porozumienia o innej treści, która będzie przewidywać, że Bank w związku z zapłatą oznaczonej kwoty pieniężnej dokona zrzeczenia się solidarności względem Spółki.

Jednocześnie Spółka poinformowała, że pożyczka / kredyt nie była waloryzowana kursem waluty obcej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

1.  Czy Spółka będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych w przypadku zawarcia porozumienia restrukturyzacyjnego, w ramach którego Bank zobowiązuje się do zwolnienia Spółki z długu o ile dojdzie do spłaty uzgodnionej części wymagalnej wierzytelności?
2.  Czy Spółka będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych w przypadku zawarcia umowy lub porozumienia w sprawie zwolnienia z długu stanowiącej wykonanie zawartego porozumienia restrukturyzacyjnego?
3.  Czy Spółka będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych w przypadku zawarcia umowy lub porozumienia na podstawie, których Bank dokona zrzeczenia się solidarności względem Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, w żadnej z sytuacji wskazanej w pytaniach od 1 do 3 nie powstanie po stronie Spółki obowiązek podatkowy w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. Żadna z umów lub porozumień, o których mowa w pytaniach od 1 do 3 nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych wskazanych w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. Nr 86, poz. 959 ze zm.), a w konsekwencji nie może prowadzić do powstania obowiązku podatkowego po stronie Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.), podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki;

2) zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;

3) orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca będący jedną ze spółek z grupy kapitałowej w 2011 r. przystąpił – jako poręczyciel do umowy kredytu odnawialnego. W efekcie Spółka jako poręczyciel stała się współdłużnikiem solidarnym wraz z innymi podmiotami z Grupy Kapitałowej. Wymagalna wierzytelność Banku z tytułu udzielonego kredytu wobec wszystkich współdłużników solidarnych wynosi ponad 102 mln złotych. Spółka nie korzystała z kapitału kredytu, a Jej solidarne zobowiązanie wynika tylko i wyłącznie z faktu udzielenia poręczenia. W wyniku negocjacji z Bankiem odnośnie porozumienia restrukturyzacyjnego Bank zaproponował podpisanie porozumienia w ramach, którego:

*   Spółka zobowiązuje się dokonać spłaty w ratach części wymagalnej wierzytelności w kwocie 2,6 mln zł,
*   Bank zobowiązał się do zwolnienia Spółki z pozostałej części długu na podstawie art. 508 Kodeksu cywilnego. Pozostała część długu, która będzie stanowić przedmiot zwolnienia z długu, stanowi różnicę pomiędzy kwotą wymagalnej wierzytelności Banku (ponad 102 mln zł), a kwotą zapłaconą przez Spółkę. Skutek dokonanego zwolnienia z długu będzie dotyczył wyłącznie Spółki.

Istotą zaproponowanego przez Bank porozumienia jest zatem zrzeczenie się solidarności względem Spółki jako dłużnika z tytułu udzielnego poręczenia, gdzie zapłacona kwota wyczerpie roszczenia Banku wobec Spółki z tytułu dokonanego poręczenia kredytu odnawialnego. Dodatkowo Spółka rozszerzyła opis zdarzenia przyszłego podając, iż w związku z faktem, że zaproponowana przez Bank treść porozumienia restrukturyzacyjnego może być interpretowana odmiennie od intencji stron Spółka zamierza zaproponować Bankowi podpisanie porozumienia o innej treści, która będzie przewidywać, że Bank w związku z zapłatą oznaczonej kwoty pieniężnej dokona zrzeczenia się solidarności względem Spółki.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnić należy co następuje.

Zgodnie z art. 876 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16 poz. 93 ze zm.) przez umowę poręczenia poręczyciel zobowiązuje się względem wierzyciela wykonać zobowiązanie na wypadek, gdyby dłużnik zobowiązania nie wykonał. Z kolei w myśl art. 881 Kodeksu w braku odmiennego zastrzeżenia poręczyciel jest odpowiedzialny jak współdłużnik solidarny.

Natomiast na podstawie art. 508 Kodeksu, zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.

We wskazanym wyżej art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Jak zostało wyżej wskazane zakres przedmiotowy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jest ściśle określony, ma charakter zamknięty, co oznacza, że nie może być on rozszerzany w drodze wykładni na inne jeszcze czynności, nawet gdy te inne czynności cywilnoprawne pozwalają w obrocie gospodarczym osiągnąć skutki (prawne, ekonomiczne) takie same bądź zbliżone, co czynności objęte zakresem analizowanej ustawy.

W zakresie przedmiotowym analizowanej ustawy nie są wymienione czynności cywilnoprawne związane z poręczeniem lub umorzeniem długu jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Wypada jednak wspomnieć, iż pierwotnie umowa poręczenia była objęta zakresem analizowanej ustawy  art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. c), jednakże na podstawie art. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 7 czerwca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2002 r. Nr 121, poz. 1031) czynność ta została wyłączona spod kognicji ustawy. Tym samym od 1 stycznia 2003 r. opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie podlegają umowy poręczenia.

Zatem, skoro sama umowa poręczenia i czynności jej towarzyszące jak również zwolnienie z długu nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to tym bardziej zakresem przedmiotowym analizowanej ustawy nie mogą być objęte immanentnie związane z tymi stosunkami prawnymi zawarte przez Bank (wierzyciela), ze Spółką, umowy. Co oznacza, że zawarcie którejkolwiek z opisanych we wniosku umów skutkujących zrzeczeniem się przez Bank, po uiszczeniu oznaczonej kwoty pieniężnej, solidarnej odpowiedzialności z tytułu zawartej w 2011 r. umowy poręczenia, a tym samym zwolnieniem z zapłaty pozostałej części zadłużenia nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych – jest neutralne podatkowe.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy odnośnie wszystkich przedstawionych we wniosku pytań należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie informuje się, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.