Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/4512-79/16-1/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-10-20
Teza: prawo do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla dostawy dokonanej w systemie TAX FREE - oświadczenia
Słowa kluczowe: dokumenty; podatek-zwrot podatku; podróżni; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 6-art. 129

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z 26 lipca 2016 r. (data wpływu 29 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie w zakresie prawa do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla dostawy dokonanej w systemie TAX FREE –**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie w zakresie prawa do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla dostawy dokonanej w systemie TAX FREE.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Od 01-07-2008 roku Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na sprzedaży sprzętu elektronicznego, sprzedaży perfum i kosmetyków, sprzedaży artykułów użytku domowego, sprzedaży wyrobów chemicznych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej stosuje sprzedaż w systemie TAX FREE, przewidzianym w art. 126-130 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późń. zm., zwana dalej „ustawa o VAT”).

Wnioskodawca jest zarejestrowany w rejestrze „Zwrot VAT dla podróżnych”.

Samodzielnie, bez pośrednictwa podmiotów uprawnionych do dokonywania zwrotów realizuje zwroty podatku podróżnym i spełnia warunki określone w art. 127 o VAT.

Zwrotu podatku podróżnym dokonuje zgodnie z zapisami art. 128 ustawy o VAT.

System TAX FREE stosuje wobec podróżnych będących osobami fizycznymi, niemających miejsca zamieszkania na terytorium Unii Europejskiej. Kraj zamieszkania podróżnych ustalany jest na podstawie paszportu, według zaleceń zawartych w art. 126 ustawy o VAT, przy każdorazowej sprzedaży, podróżny weryfikowany na podstawie paszportu. Podróżni mają prawo do otrzymania zwrotu podatku zapłaconego przy nabyciu towarów na terytorium kraju, które w stanie nienaruszonym zostały przez nie wywiezione poza terytorium Unii Europejskiej w bagażu osobistym podróżnego. Zwrot podatku nie przysługuje w przypadku nabycia paliw silnikowych.

W myśl art. 128 ust. 1 ustawy, zwrotu podatku Wnioskodawca dokonuje, jeżeli podróżny wywiózł zakupiony towar poza terytorium Unii Europejskiej nie później niż w ostatnim dniu trzeciego miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonał zakupu, po przedstawieniu przez podróżnego dokumentu wystawionego, na którym urząd celny potwierdził stemplem zaopatrzonym w numerator wywóz towarów. Dokument zawiera paragon z kasy rejestrującej, o której mowa w art. 111 ust. 1, o czym stanowi art. 128 ust. 2 ustawy.

Stosownie do ust. 3 ww. artykułu, urząd celny potwierdza wywóz towaru na dokumencie, o którym mowa w ust. 2 po sprawdzeniu zgodności danych dotyczących podróżnego zawartych w tym dokumencie z danymi zawartymi w przedstawionym paszporcie lub innym dokumencie stwierdzającym tożsamość.

Natomiast na mocy art. 130 ust. 1 ustawy Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie określenia wzorów: znaku informującego podróżnych o możliwości zakupu w punktach sprzedaży towarów, od których przysługuje zwrot podatku od towarów i usług, oraz stempla potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, a także określenia niezbędnych danych, które powinien zawierać dokument będący podstawą do dokonania zwrotu podatku podróżnym (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 426).

Zgodnie z § 4 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, dokument TAX FRE, o którym mowa w art. 128 ust. 2 ustawy zawiera:

1.  napis: „ZWROT VAT DLA PODRÓŻNYCH”, a pod nim: „TAX FREE FOR TOURISTS”;
2.  numer dokumentu;
3.  dane sprzedawcy:
    1.  nazwę,
    2.  adres,
    3.  NIP;
    4.  nazwę miejscowości i datę dokonania sprzedaży;
    5.  nazwisko i imię podróżnego;
    6.  adres podróżnego:
    
    1.  kraj,
    2.  miejscowość,
    3.  nazwę ulicy,
    4.  numer domu, lokalu;
    
    8.  numer paszportu lub innego dokumentu stwierdzającego tożsamość podróżnego oraz nazwę kraju, który wydał paszport lub inny dokument stwierdzający tożsamość podróżnego;
    9.  nazwę sprzedanego towaru, miarę i ilość towaru, cenę jednostkową netto towaru, wartość netto towaru, stawkę i kwotę podatku od towarów i usług, wartość brutto towaru, kwotę podatku od towarów i usług ogółem oraz wartość brutto towarów ogółem;
    10.  podpis podróżnego oraz czytelny podpis sprzedającego;
    11.  informację: „Dokument stanowi podstawę do ubiegania się przez podróżnych niemających stałego miejsca zamieszkania na terytorium Unii Europejskiej o zwrot podatku od towarów i usług od nabytych towarów, które w stanie nienaruszonym zostały wywiezione poza terytorium Unii Europejskiej - art. 126-130 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.).”;
    12.  napis: „Potwierdzam tożsamość podróżnego oraz że towary wymienione w dokumencie zostały wywiezione poza terytorium Unii Europejskiej" oraz miejsce na podpis funkcjonariusza celnego i pieczęć „Polska-Cło”;
    13.  miejsce na stempel potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej;
    14.  formę dokonania zwrotu podatku od towarów i usług podróżnemu; w przypadku gdy zwrot podatku ma:
    
    1.  zostać dokonany w formie wypłaty gotówkowej, należy zamieścić napis: „Zwrot podatku w kwocie zł…gr otrzymałem(-łam)”, a pod nim wskazać miejsce na wstawienie daty otrzymanego zwrotu podatku oraz podpis podróżnego,
    2.  nastąpić w formie bezgotówkowej, należy podać, w jakiej postaci zwrot podatku ma nastąpić;
    
    16.  miejsce na uwagi urzędowe.

Podróżny ubiegający się o zwrot przedstawia dokument wystawiony przez sprzedawcę, na którym urząd celny potwierdził stemplem zaopatrzonym w numerator wywóz towarów. Do dokumentu jest przymocowany wystawiony paragon z kasy rejestrującej, dokument posiada następujące elementy: oznaczenie sprzedawcy i kwotę podatku zapłaconego przy sprzedaży towarów. Dokument jest potwierdzony stemplem przez urząd celny potwierdzający wywóz towaru przez podróżnego poza terytorium Unii.

Na podstawie tak potwierdzonego stemplem dokumentu wraz z paragonem fiskalnym dokonywany jest zwrot podatku.

Zwrot podatku podróżnemu stosuje zgodnie z regulacjami przepisu art. 129 ustawy.

Zgodnie z art. 129 ust. 1 ustawy, do dostawy towarów, od których dokonano zwrotu podatku podróżnemu, sprzedawca stosuje stawkę podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  spełnił warunki, o których mowa w art. 127 ust. 4 pkt 1 i 4, oraz
2.  przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument określony w art. 128 ust. 2, zawierający potwierdzenie wywozu tych towarów poza terytorium Unii Europejskiej;
3.  posiada dokumenty, określone odrębnymi przepisami, potwierdzające dokonanie zwrotu kwoty tego podatku - w przypadku gdy zwrot podatku został dokonany w formie polecenia przelewu, czeku rozrachunkowego lub karty płatniczej.

Należy zaznaczyć, że każdy podróżny nawiązuje kontakt handlowy w sposób osobisty. Wówczas paszport podróżnego jest kopiowany i dokonuje się porównania wizerunku osoby ze zdjęciem w paszporcie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z tym, że nie ma doprecyzowanych przepisów dotyczących bagażu osobistego oraz określenia rodzaju i ilość towarów, które nie wskazują na wywóz w celu handlowym, czy sporządzanie oświadczenia podpiętego do TAX FREE, zawierającego wszystkie dane podróżnego, numer TAX FREE, oraz podpis podróżnego, na którym podróżny zadeklaruje, że nabyty towar będzie służył wyłącznie do celów niehandlowych uprawniać będzie do uznania przedstawionego stanu faktycznego za przewóz w bagażu osobistym o charakterze niehandlowym, umożliwiającym stosowanie stawki 0%?

Zdaniem Wnioskodawcy, przy sprzedaży w której stosuje się TAX FREE sprzedawca nie jest w stanie stwierdzić, czy sprzedany towar będzie wykorzystywany przez podróżnego do celów niehandlowych czy do celów handlowych. Jednocześnie nie ma doprecyzowanych regulacji prawnych, które zawierają górny pułap ilościowy lub kwotowy dotyczący przewozu towarów w bagażu osobistym. Określenie „niewielka ilość” stosowana przez organy do wskazania na niehandlowy charakter jest zbyt ogólna. Brak uregulowań prawnych w tym zakresie może spowodować negatywne konsekwencje podczas kontroli, w której organ zakwestionuje przynależność towaru jako towar niehandlowy, co finalnie może skutkować powstaniem zaległości podatkowej w wysokości niesłusznie zwróconego podatku VAT. W związku z powyższym, sprzedawca nie jest w stanie obiektywnie określić czy zakupiona ilość towaru przez podróżnego ma charakter niehandlowy. Jedynym rozwiązaniem chroniącym Wnioskodawcę przed błędną oceną Organu podczas kontroli, jest sporządzanie oświadczenia, w którym podróżujący zadeklaruje czy zakupiony towar w systemie TAX FREE będzie przeznaczony na cele niehandlowe. Oświadczenie będzie zawierało stosowne dane podróżnego tj: imię, nazwisko, adres, numer TAX FREE oraz podpis podróżującego. Sporządzone oświadczenie będzie podpinane do dokumentu TAX FREE.

W przepisach dotyczących zwrotu VAT podróżnym Ustawodawca nie przewidział ograniczeń co do ilości sprzedawanych na rzecz podróżnego towarów i częstotliwości sprzedaży.

W przypadku stosowania procedury TAX FREE ustawa nie nakłada obowiązku, by kupowane przez podróżnych towary miały charakter niehandlowy. Sprzedawca nie ma prawa badać charakteru i celu zakupów dokonywanych przez podróżnego, a w konsekwencji uzależniać sprzedaży towarów na rzecz danego podróżnego na TAX FREE od ilości i częstotliwości dokonywania zakupów.

Jedynym warunkiem zawartym w ustawie jest, aby zakupiony przez podróżnego towar był przewożony w bagażu osobistym.

W tym miejscu należy dokonać analizy pojęć „podróżnego” i „bagażu osobistego”.

Potocznie podróżnik to człowiek będący w podróży. Natomiast stosownie do wykładni językowej pojęcia bagażu osobistego, zgodnie z którą przez „bagaż” należy rozumieć „rzeczy zapakowane w paczki, walizki itp., które podróżujący ma ze sobą lub wysyła je za opłatą do miejsca przeznaczenia pociągiem, samolotem itp.” (Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, wyd. VII, Warszawa 1993 r. -t.1), a przez „osobisty” rozumie się „odnoszący się do danej osoby, będący własnością danej osoby, właściwy danej osobie, własny prywatny” (tamże -1. 2).

Definicja bagażu osobistego została sformułowana w art. 56 ust. 5 ustawy o VAT bagaż osobisty, to bagaż który podróżny jest w stanie przedstawić organom celnym, wjeżdżając na terytorium kraju, jak również bagaż, który przedstawi on później organom celnym, pod warunkiem przedstawienia dowodu, że bagaż ten był zarejestrowany jako bagaż towarzyszący w momencie wyruszenia w podróż przez przedsiębiorstwo, które było odpowiedzialne za jego przewóz. Bagaż osobisty obejmuje paliwo znajdujące się w standardowym zbiorniku dowolnego pojazdu silnikowego oraz paliwo znajdujące się w przenośnym kanistrze, którego ilość nie przekracza 10 litrów, z zastrzeżeniem art. 77.

W wyroku z dnia 4 czerwca 2012 r. (I FSK 1222/11, LEX nr 1215502) NSA wyraził interesującą tezę, że zakwestionowanie przez organy podatkowe dostawy jako wykonanej w ramach procedury zwrotu UAT podróżnym, o której mowa w art. 126-130 ustawy VAT, daje podstawę dla zastosowania stawki VAT właściwej dla dostawy krajowej jedynie po wcześniejszym ustaleniu, że dostawa ta nie stanowi eksportu pośredniego w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. b ustawy VAT.

Opierając się na interpretacji podatkowej IBPP4/443-552/14/EK Organ dokonując wykładni celowościowej pojęcia bagażu osobistego, stwierdził, że należy kierować się charakterem bagażu osobistego nabywanych od sprzedawcy towarów przez podróżnego, a więc czy ma on charakter okazjonalny i składa się wyłącznie z towarów przeznaczonych do własnego użytku podróżnego lub jego rodziny lub z towarów przeznaczonych na prezenty, przy czym rodzaj i ilość tych towarów powinna być taka, aby nie wskazywała na wywóz w celu handlowym.

Mając na uwadze wspomniany wyżej charakter bagażu osobistego, w ocenie Organu bagaż osobisty, to bagaż, który podróżny jest w stanie przedstawić organom celnym przy wjeździe do Unii Europejskiej, jak również każdy bagaż przedstawiony tym samym organom w późniejszym terminie, pod warunkiem, że możliwe jest przedłożenie dowodu na to, że przy wjeździe podróżnego bagaż ten został zarejestrowany jako bagaż towarzyszący podróżnemu, który dokonał jego przewozu do Wspólnoty z państwa trzeciego, z którego przybył.

Podsumowując powyższe, należy stwierdzić, że pojęcie bagażu osobistego oraz wykładnia językowa tego pojęcia, w ocenie tut. organu stanowią swoiste ograniczenie co do ilości i wielkości wywożonych przez podróżnego towarów. Wskazuje ona bowiem, iż wywożony przez podróżnego towar, musi cechować przynależność do osoby podróżnego, świadcząca o tym, iż towar ten przeznaczony jest na osobiste potrzeby podróżnego. Zatem zarówno ilość, wielkość oraz częstotliwość przewożonych w bagażu osobistym podróżnego towarów nie może wskazywać na ich przeznaczenie handlowe.

Powyższe regulacje prawa wewnętrznego są odzwierciedleniem przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 str. 1 ze zm.) - zwanej dalej Dyrektywą.

W świetle bowiem art. 146 ust. 1 lit. b) Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych poza terytorium Wspólnoty przez nabywcę lub na rzecz nabywcy niemającego siedziby na terytorium danego państwa (\`(...)\`),

Zgodnie z art. 147 ust. 1 zd. pierwsze Dyrektywy, w przypadku gdy dostawa towarów, o której mowa w art. 146 ust. 1 lit. b), dotyczy towarów przewożonych w bagażu osobistym podróżnych, zwolnienie to ma zastosowanie wyłącznie po spełnieniu następujących warunków:

1.  podróżny nie ma miejsca zamieszkania na terytorium Wspólnoty;
2.  towary zostaną przetransportowane poza terytorium Wspólnoty przed końcem trzeciego miesiąca następującego po miesiącu, w którym dostawa została dokonana;
3.  całkowita wartość dostawy, z VAT, przekracza kwotę 175 EUR lub równowartość tej kwoty w walucie krajowej ustalaną raz w roku przy zastosowaniu kursu wymiany obowiązującego w pierwszym dniu roboczym października ze skutkiem od 1 stycznia roku następnego.

W art. 4 pkt 17 Rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. WE L 302, str. 1 ze zm.; Dz. U. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 4, str. 307 - dalej WKC), zawarta jest definicja zgłoszenia celnego, zgodnie z którą jest to czynność, poprzez którą osoba wyraża, w wymaganej formie i określony sposób, zamiar objęcia towaru określoną procedurą celną. Jedną z procedur celnych wymienionych w art. 4 pkt 16 WKC jest wywóz.

Procedura wywozu jest podstawową formą wyprowadzania towaru wspólnotowego poza obszar celny Wspólnoty, a warunkiem realizacji tej procedury jest opuszczenie przez towar obszaru Wspólnoty w tym samym stanie, w jakim znajdował się w chwili przyjęcia zgłoszenia do wywozu.

Zgłoszenie celne do procedury wywozu może być dokonane m.in. w formie pisemnej, zgłoszenia ustnego lub każdej innej czynności, przez którą osoba władająca towarami wyraża wolę objęcia ich procedurą celną, o ile możliwość taka jest zgodna z przepisami przyjętymi zgodnie z procedurą Komitetu (art. 61 WKC).

Przepis art. 205 Rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE L 253 str. 1 ze zm.; Dz. U. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 6, str. 3 - dalej RWKC ) stanowi, iż urzędowym wzorem zgłoszenia celnego towarów dokonywanego na piśmie w ramach zwykłej procedury w celu objęcia ich procedurą celną lub ich powrotnego wywozu zgodnie z art. 182 ust. 3 Kodeksu jest jednolity dokument administracyjny.

Z kolei przepis art. 226 RWKC wskazuje, że przedmiotem ustnego zgłoszenia celnego do wywozu mogą być:

1.  towary pozbawione charakteru handlowego:
    *   znajdujące się w bagażu osobistym podróżnych, lub
    *   wysyłane przez osoby fizyczne;
2.  towary określone w art. 225 lit. b);
3.  towary określone w art. 231 lit. b) i c);
4.  inne towary, w przypadkach o niewielkim znaczeniu gospodarczym, o ile pozwolą na to organy celne.

Opierając się na analizie ww. regulacji można postawić uzasadnioną tezę, że system zwrotu podatku podróżnym uregulowany w rozdz. 6 dział XII „Procedury szczególne” ustawy o podatku od towarów i usług, dotyczy jedynie obrotu detalicznego, tj. takiego, które pozbawionego jest aspektu handlowego (w literaturze używa się określenia eksport detaliczny). Przesądza o tym nie tylko zastrzeżenie co do wywozu danego towaru w bagażu osobistym podróżnego, ale też możliwość zastosowania odformalizowanego zgłoszenia celnego w ramach procedury wywozu - zgłoszenia ustnego. Zatem dostawa takiego rodzaju towaru (towarów) albo takiej ilości danego towaru (towarów), że ich następcze wywiezienie poza terytorium Unii Europejskiej nie jest możliwe w bagażu osobistym podróżnego nie może korzystać z przedmiotowej procedury szczególnej. Dostawa i wywóz towaru, których ilość wskazuje na charakter inny niż detaliczny (prywatny, osobisty) winny podlegać zasadom ogólnym regulującym procedury eksportowe, czy to na gruncie podatku od towarów i usług, czy to na gruncie przepisów celnych.

W przypadku zatem gdy wywożone przez podróżnego towary mają charakter handlowy oraz spełniają warunki kryteria określone przepisami celnymi dotyczącymi eksportu towarów, dla wywozu tych towarów powinny być stosowane dokumenty określone przepisami celnymi, w tym dokument SAD. Wywóz takich towarów nie może być jednocześnie wywozem o charakterze turystycznym, poświadczonym na dokumencie stosowanym przy zwrocie podatku podróżnym.

Powyższe potwierdza również powołany przez Wnioskodawcę wyrok NSA z dnia 4 czerwca 2012 r. w którym w pkt 8.6 uzasadnienia Sąd wskazał, że\`(...)\`. celem art. 126-130 ustawy o VAT jest uzyskanie przez podróżnego zwrotu VAT z tytułu wywozu towarów nabytych na terytorium kraju poza terytorium Wspólnot w ilościach wskazujących na ich konsumpcyjne, a nie handlowe przeznaczenie”.

Reasumując powyższe przepisy, aby uzyskać zwrot VAT przez podróżnego należy wskazać, że nabyte towary mają przeznaczenie niehandlowe. W związku, z tym, że „niehandlowe przeznaczenie” jest pojęciem zbyt szerokim ustawodawca nie powinien obarczać ciężarem udowodnienia niehandlowego charakteru przez sprzedawcę. Zastosowanie oświadczeń przez sprzedawcę, na których podróżny będzie stwierdzał przynależność towarów jako handlowe/niehandlowe zminimalizuje w przyszłości negatywne skutki w przypadku błędnego określenia przynależności towaru jako handlowego na podstawie niedoprecyzowanych przepisów przez Organ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 126 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016, poz. 710), zwanej ustawą lub ustawą o VAT, osoby fizyczne niemające stałego miejsca zamieszkania na terytorium Unii Europejskiej, zwane dalej „podróżnymi”, mają prawo do otrzymania zwrotu podatku zapłaconego przy nabyciu towarów na terytorium kraju, które w stanie nienaruszonym zostały wywiezione przez nie poza terytorium Unii Europejskiej w bagażu osobistym podróżnego, z zastrzeżeniem ust. 3 oraz art. 127 i 128.

W ust. 2 i 3 ww. artykułu wskazano, że stałe miejsce zamieszkania, o którym mowa w ust. 1, ustala się na podstawie paszportu lub innego dokumentu stwierdzającego tożsamość. Zwrot podatku nie przysługuje w przypadku nabycia paliw silnikowych.

W myśl art. 127 ust. 1 ustawy o VAT, zwrot podatku, o którym mowa w art. 126 ust. 1, przysługuje w przypadku zakupu towarów u podatników, zwanych dalej „sprzedawcami”, którzy:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy podatku oraz
2.  prowadzą ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących, oraz
3.  zawarli umowy w sprawie zwrotu podatku przynajmniej z jednym z podmiotów, o których mowa w ust. 8.

Z ust. 2 ww. art. 127 wynika, że przepisu ust. 1 pkt 3 nie stosuje się w przypadku, gdy sprzedawca dokonuje zwrotu podatku podróżnemu.

W myśl art. 127 ust. 3 ustawy o VAT, sprzedawcami nie mogą być podatnicy zwolnieni od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.

Zaś z ust. 4 ww. artykułu wynika, że sprzedawcy są obowiązani:

1.  poinformować naczelnika urzędu skarbowego na piśmie, że są sprzedawcami;
2.  zapewnić podróżnym pisemną informację o zasadach zwrotu podatku w czterech językach: polskim, angielskim, niemieckim i rosyjskim;
3.  oznaczyć punkty sprzedaży znakiem informującym podróżnych o możliwości zakupu w tych punktach towarów, od których przysługuje zwrot podatku;
4.  poinformować naczelnika urzędu skarbowego o miejscu, gdzie podróżny dokonujący u nich zakupu towarów może odebrać podatek, oraz z kim mają zawarte umowy o zwrot podatku, i przedłożyć kopie tych umów.

Zatem sprzedawca uprawniony do oferowania towarów w systemie TAX FREE musi spełniać obligatoryjnie warunki tj. sprzedawca taki musi być zarejestrowanym podatnikiem VAT oraz musi prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Ponadto sprzedawca taki musi pisemnie poinformować naczelnika urzędu skarbowego, że będzie takim sprzedawcą oraz o miejscu, gdzie podróżny dokonujący u niego zakupu może odebrać podatek. Ponadto sprzedawca taki musi zapewnić podróżnym pisemną informację o zasadach zwrotu i oznaczyć punkty sprzedaży znakiem informującym podróżnych o możliwości zakupu w tych punktach towarów, od których przysługuje zwrot podatku.

W myśl art. 128 ust. 1 ustawy, zwrot podatku może być dokonany, jeżeli podróżny wywiózł zakupiony towar poza terytorium Unii Europejskiej nie później niż w ostatnim dniu trzeciego miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonał zakupu.

Stosownie do dyspozycji ust. 2 powołanego artykułu, podstawą do dokonania zwrotu podatku jest przedstawienie przez podróżnego dokumentu wystawionego przez sprzedawcę, na którym urząd celny potwierdził stemplem zaopatrzonym w numerator wywóz towarów. Do dokumentu powinien być przymocowany wystawiony przez sprzedawcę paragon z kasy rejestrującej, o której mowa w art. 111 ust. 1.

Urząd celny potwierdza wywóz towaru na dokumencie, o którym mowa w ust. 2, po sprawdzeniu zgodności danych dotyczących podróżnego zawartych w tym dokumencie z danymi zawartymi w przedstawionym paszporcie lub innym dokumencie stwierdzającym tożsamość (art. 128 ust. 3 ustawy).

Przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio do potwierdzania wywozu z terytorium Unii Europejskiej towarów nabytych przez podróżnego na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju (art. 128 ust. 4 ustawy).

W przypadku, gdy podróżny opuszcza terytorium Unii Europejskiej z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, zwrot podatku przysługuje, jeżeli dokument, o którym mowa w ust. 2, został potwierdzony przez urząd celny, przez który towary zostały wywiezione z terytorium Unii Europejskiej (art. 128 ust. 5 ustawy).

Natomiast na podstawie delegacji zawartej w art. 130 ust. 1 ustawy, w dniu 28 marca 2011 r. Minister Finansów wydał rozporządzenie w sprawie określenia wzorów: znaku informującego podróżnych o możliwości zakupu w punktach sprzedaży towarów, od których przysługuje zwrot podatku od towarów i usług, oraz stempla potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, a także określenia niezbędnych danych, które powinien zawierać dokument będący podstawą do dokonania zwrotu podatku podróżnym (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 426).

Zgodnie z § 4 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, dokument, o którym mowa w art. 128 ust. 2 ustawy, powinien zawierać co najmniej:

1.  napis: „ZWROT VAT DLA PODRÓŻNYCH”, a pod nim: „TAX FREE FOR TOURISTS”;
2.  numer dokumentu;
3.  dane sprzedawcy:
    1.  nazwę,
    2.  NIP;
4.  nazwę miejscowości i datę dokonania sprzedaży;
5.  nazwisko i imię podróżnego;
6.  adres podróżnego:
    1.  kraj,
    2.  miejscowość,
    3.  nazwę ulicy,
    4.  numer domu, lokalu;
7.  numer paszportu lub innego dokumentu stwierdzającego tożsamość podróżnego oraz nazwę kraju, który wydał paszport lub inny dokument stwierdzający tożsamość podróżnego;
8.  nazwę sprzedanego towaru, miarę i ilość towaru, cenę jednostkową netto towaru, wartość netto towaru, stawkę i kwotę podatku od towarów i usług, wartość brutto towaru, kwotę podatku od towarów i usług ogółem oraz wartość brutto towarów ogółem;
9.  podpis podróżnego oraz czytelny podpis sprzedającego;
10.  informację: „Dokument stanowi podstawę do ubiegania się przez podróżnych niemających stałego miejsca zamieszkania na terytorium Unii Europejskiej o zwrot podatku od towarów i usług od nabytych towarów, które w stanie nienaruszonym zostały wywiezione poza terytorium Unii Europejskiej – art. 126–130 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.).”;
11.  (uchylony);
12.  napis: „Potwierdzam tożsamość podróżnego oraz że towary wymienione w dokumencie zostały wywiezione poza terytorium Unii Europejskiej” oraz miejsce na podpis funkcjonariusza celnego i pieczęć „Polska-Cło”;
13.  miejsce na stempel potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej;
14.  formę dokonania zwrotu podatku od towarów i usług podróżnemu; w przypadku gdy zwrot podatku ma:
    1.  zostać dokonany w formie wypłaty gotówkowej, należy zamieścić napis: „Zwrot podatku w kwocie \`(...)\`\`(...)\`\`(...)\`. zł \`(...)\`\`(...)\` gr otrzymałem(-łam)”, a pod nim wskazać miejsce na wstawienie daty otrzymanego zwrotu podatku oraz podpis podróżnego,
    2.  nastąpić w formie bezgotówkowej, należy podać, w jakiej postaci zwrot podatku ma nastąpić;
15.  miejsce na uwagi urzędowe.

Aby uzyskać zwrot, podróżny musi przedstawić dokument wystawiony przez sprzedawcę, na którym urząd celny potwierdził stemplem zaopatrzonym w numerator wywóz towarów. Do dokumentu powinien być przymocowany wystawiony przez sprzedawcę paragon z kasy rejestrującej. Dokument ten niewątpliwie powinien zawierać co najmniej następujące elementy: oznaczenie sprzedawcy i kwotę podatku zapłaconego przy sprzedaży towarów. Dokument powinien być potwierdzony stemplem przez urząd celny potwierdzający wywóz towaru przez podróżnego poza terytorium Unii. Urząd celny ma obowiązek potwierdzenia wywozu towaru poprzez potwierdzenie stemplem dokumentu, o którym mowa, jednakże może to zrobić wyłącznie po sprawdzeniu zgodności danych podróżnego przedstawionych na dokumencie, z tymi ujętymi w paszporcie lub innym dokumencie potwierdzającym tożsamość podróżnego. Taki potwierdzony stemplem dokument wraz z paragonem fiskalnym podróżny przedstawia sprzedawcy - dopiero na tej podstawie dokonywany jest zwrot podatku.

Kwestie związane ze stawką podatku od towarów i usług dla dostawy towarów, od której dokonano zwrotu podatku podróżnemu reguluje przepis art. 129 ustawy.

Zgodnie z art. 129 ust. 1 ustawy, do dostawy towarów, od których dokonano zwrotu podatku podróżnemu, sprzedawca stosuje stawkę podatku 0 %, pod warunkiem że:

1.  spełnił warunki, o których mowa w art. 127 ust. 4 pkt 1 i 4, oraz
2.  przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument określony w art. 128 ust. 2, zawierający potwierdzenie wywozu tych towarów poza terytorium Unii Europejskiej;
3.  posiada dokumenty, określone odrębnymi przepisami, potwierdzające dokonanie zwrotu kwoty tego podatku - w przypadku gdy zwrot podatku został dokonany w formie polecenia przelewu, czeku rozrachunkowego lub karty płatniczej.

Zatem, sprzedawca w celu zastosowania stawki 0% od dokonanej sprzedaży powinien spełnić wymogi określone w art. 127 ust. 4 pkt 1 i 4 ustawy, dotyczące poinformowania naczelnika urzędu skarbowego o tym, że podatnik jest sprzedawcą dokonującym zwrotu podatku lub sprzedawcą posiadającym umowy zawarte z podmiotami zajmującymi się zwrotem podatku oraz poinformowania naczelnika urzędu skarbowego o miejscu, gdzie podróżny może odebrać podatek. Drugi warunek jest trudniejszy do spełnienia, gdyż nie zależy od sprzedawcy. Warunek ten dotyczy bowiem otrzymania przez sprzedawcę dokumentu wydanego podróżnemu w chwili zakupu towaru z potwierdzeniem urzędu celnego o wywozie towaru poza granice Wspólnoty, który pozostał w ścisłym związku z podróżnym dokonującym wywozu nabytego od sprzedawcy towaru w bagażu osobistym poza terytorium Unii Europejskiej.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że aby Wnioskodawca mógł zastosować stawkę 0%, winien dokonać sprzedaży podróżnemu, o którym mowa w art. 126 ustawy o VAT, a ten z kolei winien dokonać wywozu nabytych od sprzedawcy towarów, w stanie nienaruszonym poza terytorium Unii Europejskiej, w bagażu osobistym podróżnego.

W tym miejscu należy dokonać analizy pojęć „podróżnego” i „bagażu osobistego”.

Potocznie podróżnik to człowiek będący w podróży. Natomiast stosownie do wykładni językowej pojęcia bagażu osobistego, zgodnie z którą przez „bagaż” należy rozumieć „rzeczy zapakowane w paczki, walizki itp., które podróżujący ma ze sobą lub wysyła je za opłatą do miejsca przeznaczenia pociągiem, samolotem itp.” (Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, wyd. VII, Warszawa 1993 r. – t. 1), a przez „osobisty” rozumie się „odnoszący się do danej osoby, będący własnością danej osoby, właściwy danej osobie, własny prywatny” (tamże – t. 2).

Pomocna do odkodowania znaczenia pojęcia "bagażu osobistego" użytego w art. 126 ust. 1 ustawy o VAT jest również regulacja zawarta w art. 56 ust. 5 tej ustawy, która określa definicję bagażu osobistego. Stanowi ona, że przez bagaż osobisty, o którym mowa w ust. 1, rozumie się cały bagaż który podróżny jest w stanie przedstawić organom celnym wjeżdżając na terytorium kraju, jak również bagaż który przedstawi on później organom celnym, pod warunkiem przedstawienia dowodu, że bagaż ten był zarejestrowany jako bagaż towarzyszący w momencie wyruszenia w podróż przez przedsiębiorstwo które było odpowiedzialne za jego przewóz. Bagaż osobisty obejmuje paliwo znajdujące się w standardowym zbiorniku dowolnego pojazdu samochodowego oraz paliwo znajdujące się w przenośnym kanistrze, którego ilość nie przekracza 10 litrów z zastrzeżeniem art. 77.

Należy także mieć na uwadze rozporządzenie delegowane Komisji (UE) 2015/2446 z dnia 28 lipca 2015 r. uzupełniające rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 w odniesieniu do szczegółowych zasad dotyczących niektórych przepisów unijnego kodeksu celnego, które zawiera definicję „bagażu”, w myśl której „bagaż” oznacza wszelkie towary przewożone jakimkolwiek środkiem transportu w związku z podróżą osoby fizycznej (art. 1 pkt 5).

Ponadto przepis art. 1 pkt 21b ww. rozporządzenia stanowi także, że „towary o charakterze niehandlowym” oznaczają towary znajdujące się w bagażu osobistym podróżnych, w przypadku gdy:

*   mają charakter okazjonalny;
*   składają się wyłącznie z towarów przeznaczonych na użytek własny podróżnych, lub ich rodzin lub z towarów przeznaczonych na prezenty, rodzaj i ilość takich towarów nie może wskazywać na ich przywóz lub wywóz w celach handlowych.

Z kolei przepis art. 1 pkt 40 ww. rozporządzenia wskazuje, że „podróżny” oznacza każdą osobę fizyczną, która:

1.  wjeżdża na obszar celny Unii czasowo i nie zamieszkuje na nim na stałe; lub
2.  powraca na obszar celny Unii, na którym zamieszkuje na stałe, po czasowym pobycie poza terytorium Unii; lub
3.  opuszcza czasowo obszar celny Unii, na którym zamieszkuje na stałe; lub
4.  po pobycie czasowym opuszcza obszar celny Unii, na którym nie zamieszkuje na stałe

Dokonując dalej wykładni celowościowej pojęcia bagażu osobistego, w ocenie Organu należy kierować się charakterem bagażu osobistego nabywanych od sprzedawcy towarów przez podróżnego, a więc czy ma on charakter okazjonalny i składa się wyłącznie z towarów przeznaczonych do własnego użytku podróżnego lub jego rodziny lub z towarów przeznaczonych na prezenty, przy czym rodzaj i ilość tych towarów powinna być taka, aby nie wskazywała na wywóz w celu handlowym.

Takie określenie bagażu osobistego wyraźnie wskazuje na ograniczenie ilościowe odnośnie przewożonego przez podróżnego w tym bagażu towaru, który nie ma mieć przeznaczenia handlowego

Tym samym mając na uwadze wspomniany wyżej charakter bagażu osobistego, w ocenie Organu bagaż osobisty, to bagaż, który podróżny jest w stanie przedstawić organom celnym przy wjeździe do Unii Europejskiej, jak również każdy bagaż przedstawiony tym samym organom w późniejszym terminie, pod warunkiem, że możliwe jest przedłożenie dowodu na to, że przy wjeździe podróżnego bagaż ten został zarejestrowany jako bagaż towarzyszący podróżnemu, który dokonał jego przewozu do Wspólnoty z państwa trzeciego, z którego przybył.

Podsumowując powyższe, należy stwierdzić, że pojęcie bagażu osobistego oraz wykładnia językowa tego pojęcia, w ocenie tut. Organu stanowią swoiste ograniczenie co do ilości i wielkości wywożonych przez podróżnego towarów. Wskazuje ona bowiem, iż wywożony przez podróżnego towar, musi cechować przynależność do osoby podróżnego, świadcząca o tym, iż towar ten przeznaczony jest na osobiste potrzeby podróżnego. Zatem zarówno ilość oraz rodzaj przewożonych w bagażu osobistym podróżnego towarów nie może wskazywać na ich przeznaczenie handlowe.

Powyższe regulacje prawa wewnętrznego mają swoje odzwierciedlenie w przepisach Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 str. 1 ze zm.) - zwanej dalej Dyrektywą.

W świetle bowiem art. 146 ust. 1 lit. b) Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych poza terytorium Wspólnoty przez nabywcę lub na rzecz nabywcy niemającego siedziby na terytorium danego państwa (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 147 ust. 1 zd. pierwsze Dyrektywy, w przypadku gdy dostawa towarów, o której mowa w art. 146 ust. 1 lit. b), dotyczy towarów przewożonych w bagażu osobistym podróżnych, zwolnienie to ma zastosowanie wyłącznie po spełnieniu następujących warunków:

1.  podróżny nie ma miejsca zamieszkania na terytorium Wspólnoty;
2.  towary zostaną przetransportowane poza terytorium Wspólnoty przed końcem trzeciego miesiąca następującego po miesiącu, w którym dostawa została dokonana;
3.  całkowita wartość dostawy, z VAT, przekracza kwotę 175 EUR lub równowartość tej kwoty w walucie krajowej ustalaną raz w roku przy zastosowaniu kursu wymiany obowiązującego w pierwszym dniu roboczym października ze skutkiem od 1 stycznia roku następnego.

Konkludując stwierdzić należy, że powyższe określenia jednoznacznie wskazują na to, że system zwrotu podatku podróżnym dotyczy jedynie obrotu detalicznego, tj. takiego, który ma charakter okazjonalny lub składa się wyłącznie z towarów przeznaczonych na użytek własny podróżnych, lub ich rodzin lub z towarów przeznaczonych na prezenty, rodzaj i ilość takich towarów nie może wskazywać na ich przywóz lub wywóz w celach handlowych.

W tym miejscu wskazać również wyraźnie należy, że wywóz towarów w tzw. Systemie „Fax Free” został uregulowany w ustawie o podatku od towarów i usług w Dziale XII „Procedury szczególne”, Rozdziale 6 „System zwrotu podatku podróżnym”. Tym samy system ten jest wyjątkiem od zasady ogólnej dotyczącej wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej i dotyczy jedynie obrotu detalicznego tj. takiego, które pozbawione jest aspektu handlowego (w literaturze używa się dla takiego określenia eksport detaliczny). Przesądza o tym nie tylko zastrzeżenie co do wywozu danego towaru w bagażu osobistym, ale też możliwość odformalizowania zgłoszenia celnego w ramach celnej procedury wywozu towaru. Zatem dostawa takiego rodzaju towaru (towarów) albo takiej ilości danego towaru (towarów), że ich następcze wywiezienie poza terytorium Unii Europejskiej nie jest możliwe w bagażu osobistym podróżnego nie może korzystać z przedmiotowej procedury szczególnej. Dostawa i wywóz towaru, których ilość wskazuje na charakter inny niż detaliczny (prywatny, osobisty) winny podlegać zasadom ogólnym regulującym procedury eksportowe, czy to na gruncie podatku od towarów i usług, czy to na gruncie przepisów celnych.

W przypadku zatem gdy wywożone przez podróżnego towary mają charakter handlowy oraz spełniają warunki kryteria określone przepisami celnymi dotyczącymi eksportu towarów, dla wywozu tych towarów powinny być stosowane dokumenty określone przepisami celnymi. Wywóz takich towarów nie może być jednocześnie wywozem o charakterze turystycznym, poświadczonym na dokumencie stosowanym przy zwrocie podatku podróżnym.

Stosownie do powyższego nie można zgodzić się z Wnioskodawcą że procedura zwrotu podatku podróżnym wskazana w ustawie o podatku od towarów i usług jako procedura szczególna nie nakłada na sprzedawcę obowiązku, by kupowane towary miały charakter niehandlowy i sprzedawca nie ma prawa oceniać charakteru i celu dokonywanych zakupów dokonywanych przez podróżnego, a w konsekwencji uzależniać sprzedaży towaru na rzecz danego podróżnego na dokumencie Tax Free od ilości i częstotliwości dokonywanych zakupów.

Oznacza to zarazem, że w celu zastosowania dla wywożonych towarów, które wskazują na ich handlowe przeznaczenie, stawki podatku w wysokości 0% skarżący nie powinien stosować procedury szczególnej, o której mowa w art. 126-130 ustawy, tylko stosować zasady ogólne dotyczące eksportu towaru. Tym samym skarżący również nie powinien wydać podróżnemu dokument uprawniający do wywozu towaru w procedurze Tax Free.

Wskazać także należy, że warunki stosowania procedury szczególnej nie uzależniają jej zastosowania od oświadczenia nabywcy o celu nabycia towarów tylko od obiektywnych przesłanek dotyczących pozbawienia nabywanych towarów celu handlowego. Tym samym sprzedaż na oświadczenie nabywcy towarów w systemie Tax Free , których ilość, rodzaj a także częstotliwości zakupów wskazuje, że towary pozbawione są charakteru okazjonalnego (detalicznego) tj. mają charakter handlowy byłaby w rzeczywistości obejściem ograniczenia zastosowania systemu zwrotu podatku podróżnym. W takim bowiem przypadku zastosowanie winna mieć procedura ogólna dotycząca eksportu towarów, która podlega innym uregulowaniom.

W przypadku zatem gdy wywożone przez podróżnego towary mają charakter handlowy oraz spełniają warunki i kryteria określone przepisami celnymi dotyczącymi eksportu towarów, dla wywozu tych towarów powinny być stosowane dokumenty określone przepisami celnymi. Wywóz takich towarów nie może być jednocześnie wywozem o charakterze turystycznym, poświadczonym na dokumencie stosowanym przy zwrocie podatku podróżnym.

Powyższe potwierdza również wyrok NSA z dnia 4 czerwca 2012 r. sygnatura akt I FSK 1222/11 w którym w pkt 8.6 uzasadnienia Sąd wskazał, że „… celem art. 126-130 ustawy o VAT jest uzyskanie przez podróżnego zwrotu VAT z tytułu wywozu towarów nabytych na terytorium kraju poza terytorium Wspólnot w ilościach wskazujących na ich konsumpcyjne, a nie handlowe przeznaczenie”.

Na stanowisko, że ilość i częstotliwość nabywanego towaru ma wpływ na możliwość stosowania systemu Tax Free zwrócił uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z dnia 7 lipca 2015r. (sygn. akt I SA/Rz 403/15) jak również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 12 stycznia 2016 r. (sygn. akt I SA/Kr 1620/15).

Mając na uwadze powyższe nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że jedynym rozwiązaniem jest sporządzenie oświadczenia, w którym podróżujący zadeklaruje czy zakupiony towar w systemie TAX FREE będzie przeznaczony na cele niehandlowe.

Jeszcze raz podkreślić należy, że warunkiem zastosowania ww. procedury Tax Free nie jest złożenie oświadczenia przez nabywcę w jakim celu nabywane są towary, lecz obiektywne przesłanki świadczące o zwykłej sprzedaży detalicznej towaru.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.