Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.509.2019.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-06
Teza: Podatek od przychodu z budynków dotyczy kategorii budynku, który jest środkiem trwałym, zatem powinien być rozpatrywany u tego podatnika, który zaliczył budynek do środków trwałych. W konsekwencji podatnik, który wybudował na cudzym gruncie budynek stanowiący u niego środek trwały, jest podatnikiem tego podatku.
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; budynek; dzierżawa; grunty; obowiązek-obowiązek podatkowy; przychód; umowa-umowa dzierżawy; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawców przedstawione we wniosku wspólnym z 10 grudnia 2019 r. (data wpływu 17 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

1.  Wydzierżawiający nie będzie zobowiązany do obliczania i uiszczania podatku dochodowego od przychodów z tytułu własności budynku, który został wybudowany przez Dzierżawcę (pytanie oznaczone we wniosku numerem 1) – **jest prawidłowe**;
2.  Dzierżawca nie będzie zobowiązany do obliczania i uiszczania podatku dochodowego od przychodów z tytułu budynku, który został wybudowany przez Dzierżawcę na gruncie będącym własnością podmiotu trzeciego (pytanie oznaczone we wniosku numerem 2) – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

1.  Wydzierżawiający nie będzie zobowiązany do obliczania i uiszczania podatku dochodowego od przychodów z tytułu własności budynku, który został wybudowany przez Dzierżawcę;
2.  Dzierżawca nie będzie zobowiązany do obliczania i uiszczania podatku dochodowego od przychodów z tytułu budynku, który został wybudowany przez Dzierżawcę na gruncie będącym własnością podmiotu trzeciego.

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: (dalej: Wydzierżawiający)
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: (dalej: Dzierżawca)

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawcy są spółkami zarejestrowanymi w Polsce i posiadającymi nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawcy zamierzają zawrzeć umowę dzierżawy. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowo-akcyjna (dalej: Wydzierżawiający) jest właścicielem gruntu, który zostanie wydzierżawiony do podmiotu powiązanego – Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Dzierżawca).

Dzierżawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej obejmującej wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, zamierza na przedmiotowym gruncie na własny koszt wybudować centrum handlowe. Obiekt wykorzystywany będzie dla celów komercyjnych, w szczególności będzie przedmiotem najmu na rzecz osób trzecich, które w wynajmowanych lokalach będą prowadziły własną działalność gospodarczą, głównie w zakresie sprzedaży detalicznej.

W związku z wykorzystywaniem budynku (centrum handlowego) dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, Dzierżawca zamierza planowaną inwestycję przyjąć do ewidencji środków trwałych jako budynek wybudowany na cudzym gruncie i od wartości początkowej ustalonej na podstawie kosztów wytworzenia dokonywać odpisów amortyzacyjnych. Wydzierżawiający i Dzierżawca zaznacza, że przedmiotowy wniosek nie dotyczy budynków posadowionych na gruntach Skarbu Państwa i wykorzystywanych na podstawie użytkowania wieczystego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle opisu zdarzenia przyszłego Wydzierżawiający prawidłowo uznaje, że nie będzie zobowiązany do obliczania i uiszczania podatku dochodowego od przychodów z tytułu własności budynku, który został wybudowany przez Dzierżawcę?
2.  Czy w świetle opisu zdarzenia przyszłego Dzierżawca prawidłowo uznaje, że nie będzie zobowiązany do obliczania i uiszczania podatku dochodowego od przychodów z tytułu budynku, który został wybudowany przez Dzierżawcę na gruncie będącym własnością podmiotu trzeciego?

Zdaniem Wnioskodawców, zgodnie z art. 24b ust. 1 Ustawy CIT, podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem, który:

1.  stanowi własność albo współwłasność podatnika,
2.  został oddany w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub Innej umowy o podobnym charakterze,
3.  jest położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej

\-zwany dalej „podatkiem od przychodów z budynków”, wynosi 0,035% podstawy opodatkowania za każdy miesiąc.

W myśl art. 24b ust. 3 Ustawy CIT, przychód, o którym mowa w ust. 1, stanowi ustalona na pierwszy dzień każdego miesiąca wartość początkowa podlegającego opodatkowaniu środka trwałego wynikająca z prowadzonej ewidencji, a w miesiącu, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji – wartość początkowa ustalona na dzień wprowadzenia środka trwałego do ewidencji.

Ad 1

Mając na uwadze brzmienie powyżej cytowanych przepisów, podatnik jest zobowiązany do opodatkowania przychodu ze środka trwałego (tj. takiego, który jest kompletny i zdatny do użytku, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok) będącego budynkiem, jeśli spełnione są łącznie wszystkie kryteria przewidziane w art. 24b ust. 1 Ustawy CIT – tj. (1) środki trwałe będące budynkiem stanowią własność albo współwłasność podatnika, (ii) zostały oddane w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze oraz (iii) są położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że w odniesieniu do budynku, który zostanie wzniesiony przez Dzierżawcę, nie będzie możliwe ustalenie podstawy opodatkowania. Podstawę opodatkowania stanowi przychód zdefiniowany w art. 24b ust. 3 Ustawy CIT, czyli wartość początkowa podlegającego opodatkowaniu środka trwałego wynikająca z prowadzonej ewidencji. Wydzierżawiający nie wprowadzi jednak do ewidencji środków trwałych budynku, którego koszty wytworzenia poniósł inny podmiot, pomimo że Wydzierżawiający będzie właścicielem budynku na gruncie przepisów prawa cywilnego – zgodnie z art. 191 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1145 z późn. zm.; dalej: „Kc”), własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową. Takie ujęcie możliwe byłoby dopiero, gdyby Wydzierżawiający poniósł koszty nabycia nakładów (np. w wyniku zwrotu nakładów Dzierżawcy). Tak długo jednak jak Wydzierżawiający nie będzie uprawnionym do ujęcia budynku w ewidencji środków trwałych to przychód, o którym stanowi art. 24b ust. 3 Ustawy CIT, z tytułu własności tego budynku nie powstanie.

Na podstawie art. 16a ust. 2 pkt 2 Ustawy CIT, to Dzierżawca będzie uwzględniał budynki posadowione na cudzym gruncie w ewidencji środków trwałych i od wartości początkowej ustalonej na podstawie kosztu wytworzenia będzie dokonywał odpisów amortyzacyjnych.

Wydzierżawiający nie będzie miał, wobec powyższego, możliwości ustalenia na podstawie art. 24b ust. 3 Ustawy CIT, kwoty przychodu, jaką stanowić ma ustalona na pierwszy dzień każdego miesiąca wartość początkowa podlegającego opodatkowaniu środka trwałego wynikająca z prowadzonej ewidencji.

Mając na uwadze powyższe, brak ujęcia przez Wydzierżawiającego budynku w ewidencji środków trwałych uniemożliwia zastosowanie przepisu art. 24b ust. 1 w związku z art. 24b ust. 3 Ustawy CIT z uwagi na brak wartości początkowej środka trwałego u Wydzierżawiającego, która powinna stanowić podstawę dla ustalenia przychodu.

W związku z tym, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Wydzierżawiający nie będzie zobowiązany do obliczania i uiszczania podatku dochodowego od przychodów z tytułu własności budynku, który został wybudowany przez Dzierżawcę.

Ad 2

Wznoszenie budynków na cudzym gruncie odbywa się z zachowaniem zasady, o której mowa w art. 191 Kc – własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową (łac. superficies solo cedit).

Zgodnie z art. 47 § 1 Kc, część składowa nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych, a art. 48 Kc, doprecyzowuje, że do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane.

Zatem na skutek stałego połączenia z gruntem, wzniesione przez Dzierżawcę budynki stają się częścią składową gruntu, a poniesione przez Dzierżawcę nakłady powiększają zakres cudzej własności.

W związku z powyższym, właścicielem posadowionych budynków jest Wydzierżawiający jako właściciel nieruchomości gruntowej.

Nie są spełnione warunki z art. 24b ust 1 Ustawy CIT, które stanowią, że podatnik jest podatnikiem podatku od przychodu ze środka trwałego (tj. takiego, który jest kompletny i zdatny do użytku, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok) będącego budynkiem, jeśli spełnione są łącznie wszystkie kryteria przewidziane w art. 24b ust. 1 Ustawy o CIT – tj. (i) środki trwałe będące budynkiem stanowią własność albo współwłasność podatnika, (ii) zostały oddane w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze oraz (iii) są położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W analizowanej sytuacji Dzierżawca nie jest ani właścicielem, ani współwłaścicielem budynku, który wybudował na cudzym gruncie. W związku z tym, nie może być zobowiązany do opodatkowania przychodu z tytułu środka trwałego będącego budynkiem.

Niniejsze stanowisko zostało także potwierdzone w interpretacji indywidualnej z dnia 18 czerwca 2019 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP2-1.4010. 121.2019.1.JC). W interpretacji tej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że:

„Stosownie do treści art. 16a ust. 2 pkt 2 updop amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie.

Zgodnie z art. 47 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r. poz. 1025 z późn. zm.) część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Stosownie do treści art. 48 Kodeksu cywilnego z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Cywilnoprawnym właścicielem budynku posadowionego przez Spółkę jest właściciel gruntu.

Spółka nie jest zatem właścicielem ani współwłaścicielem budynków.

Zgodnie z aktualnym brzmieniem art. 24b ust. 1 updop, podatkowi od przychodów z budynków podlegają, jak już podnoszono, budynki stanowiące własność albo współwłasność podatnika, które zostały oddane w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze położone na terytorium kraju.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa oraz przedstawiony opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzą wszystkie przesłanki z art. 24b ust. 1 updop do objęcia budynków posadowionych na obcym gruncie podatkiem od przychodu z budynków.

Tym samym nie zostały spełnione kryteria zawarte w art. 24b ust. 1 updop. W konsekwencji – wartość początkowa przedmiotowych budynków nie powinna zostać uwzględniona przez Spółkę w podstawie opodatkowania dla celów obliczenia podatku od przychodów z budynków”.

Wnioskodawcy w całości podzielają wyżej cytowane stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Podsumowując, Wnioskodawcy proszą o potwierdzenie, że:

1.  Wydzierżawiający nie będzie zobowiązany do obliczania i uiszczania podatku dochodowego od przychodów z tytułu własności budynku, który został wybudowany przez Dzierżawcę.
2.  Dzierżawca nie będzie zobowiązany do obliczania i uiszczania podatku dochodowego od przychodów z tytułu budynku, który został wybudowany przez Dzierżawcę na gruncie będącym własnością podmiotu trzeciego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest częściowo prawidłowe, a częściowo nieprawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, że ustawą z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2018 r. poz. 1291; dalej: ustawa nowelizująca) zostało wprowadzone nowe brzmienie przepisu art. 24b, który obowiązuje od 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 24b ust. 1 znowelizowanej ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm.; dalej: „updop”) podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem, który:

1.  stanowi własność albo współwłasność podatnika,
2.  został oddany w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze,
3.  jest położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej

\-zwany dalej „podatkiem od przychodów z budynków”, wynosi 0,035% podstawy opodatkowania za każdy miesiąc.

W świetle art. 24b ust. 3 updop przychód, o którym mowa w ust. 1, stanowi ustalona na pierwszy dzień każdego miesiąca wartość początkowa podlegającego opodatkowaniu środka trwałego wynikająca z prowadzonej ewidencji, a w miesiącu, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji – wartość początkowa ustalona na dzień wprowadzenia środka trwałego do ewidencji.

W myśl art. 24b ust. 9 updop podstawę opodatkowania stanowi suma przychodów, o których mowa w ust. 1, z poszczególnych budynków, pomniejszona o kwotę 10 000 000 zł.

W oparciu o art. 24b ust. 10 updop w przypadku gdy podatnik posiada udział w kapitale innego podmiotu w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 w zakresie, o którym mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1, kwotę, o której mowa w ust. 9, ustala się w takiej proporcji, w jakiej przychód, o którym mowa w ust. 1, pozostaje do ogólnej kwoty takich przychodów podatnika oraz podmiotów z nim powiązanych.

Wskazać należy, że w wyniku nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od dnia 1 stycznia 2019 r., minimalnym podatkiem dochodowym zostały objęte wszystkie nieruchomości – budynki, niezależnie od ich klasyfikacji (m.in. mieszkalne, niemieszkalne, przemysłowe, magazynowe) położone na terytorium Polski, jeżeli generują przychody z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Z zakresu tego podatku zostały wyłączone jedynie przychody z budynków mieszkalnych, jeżeli zostały oddane do używania w ramach rządowych (samorządowych) programów dotyczących budownictwa społecznego, przy spełnieniu warunków określonych w ustawie. Ponadto zmiana dotyczy progu 10.000.000 zł, poniżej którego nieruchomość nie podlega opodatkowaniu, na 10.000.000 zł „kwoty wolnej” przypadającej na podatnika. Zatem podstawą opodatkowania będzie suma wartości początkowej poszczególnych środków trwałych – budynków ustalona na pierwszy dzień każdego miesiąca, pomniejszona o kwotę 10.000.000 zł.

Powyższe wynika również z treści uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej (druk sejmowy nr 2291-A), zgodnie z którym: „Na podstawie ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r. poz. 2175) do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej "ustawa PIT") oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej "ustawa CIT") zostały wprowadzone regulacje dotyczące tzw. minimalnego podatku dochodowego. Rozwiązanie to skierowane jest do podatników posiadających określone nieruchomości komercyjne w postaci budynków biurowych oraz budynków handlowo-usługowych, których wartość początkowa przekracza 10 mln zł. Przepisy te zaczęły obowiązywać od dnia 1 stycznia 2018 r. Regulacje dotyczące minimalnego podatku dochodowego są przedmiotem postępowania przed Komisją Europejską (KE) w przedmiocie badania, czy nie stanowią niedozwolonej pomocy publicznej.

Zgodnie z ustaleniami dokonanymi przez stronę polską z KE obowiązujące w Polsce przepisy wymagają zmian w kierunku:

1.  objęcia minimalnym podatkiem dochodowym wszystkich nieruchomości – budynków, z wyłączeniem budynków mieszkalnych, jeżeli zostały oddane do używania w ramach rządowych (samorządowych) programów dotyczących budownictwa społecznego i takie zwolnienie jest zgodne z zasadami pomocy publicznej;
2.  stosowania minimalnego podatku dochodowego w odniesieniu do tych nieruchomości (ich części), które są wynajmowane;
3.  zmiany progu 10 mln zł, poniżej którego nieruchomość nie podlega opodatkowaniu minimalnym podatkiem dochodowym z nieruchomości na podatnika;
4.  możliwości uniknięcia obciążenia (zwrot) podatkiem od przychodów z budynków w przypadku potwierdzenia przez organ podatkowy zapłaty podatku PIT lub CIT we właściwej wysokości, jeżeli podatnik wystąpi z wnioskiem o zwrot tego podatku.

Proponowane w autopoprawce zmiany wychodzą naprzeciw ww. oczekiwaniom KE. W wyniku proponowanych zmian minimalnym podatkiem dochodowym (w projekcie proponuje się, aby podatek ten został określony jako "podatek od przychodów z budynków"), zostaną, co do zasady, objęte wszystkie budynki (mieszkalne i niemieszkalne) położone na terytorium Polski. Podkreślić należy, iż podatek od przychodów z budynków będzie płacony od tych środków trwałych w postaci budynków, które generują przychody z ich najmu (dzierżawy itp.). W przypadku podatników podatku PIT podatek minimalny nie będzie dotyczył umów najmu zawieranych poza działalnością gospodarczą (tzw. najem prywatny). Jeżeli tylko część budynku będzie oddana do używania na podstawie umowy najmu, wówczas podatnik będzie obowiązany do zapłaty podatku od przychodów z budynków od tej części, która została wynajęta. Z zakresu tego podatku zostaną wyłączone te budynki mieszkalne, które zostaną oddane do używania w ramach realizacji programów rządowych i samorządowych dotyczących budownictwa społecznego, pod warunkiem iż takie zwolnienie będzie stanowiło rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji Europejskiej z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym. Zmianie ulega również sposób stosowania limitu (kwoty) 10 mln zł, poniżej którego nieruchomości nie były objęte podatkiem od przychodów z budynków i która to wartość stanowiła swoistą kwotę wolną (na nieruchomość). Proponuje się, aby taka kwota przypadała na podatnika bez względu na ilość i wartość posiadanych przez niego budynków.

Jednocześnie w przypadku podmiotów powiązanych kapitałowo w rozumieniu odpowiednich przepisów ustaw o podatku dochodowym kwota 10 mln zł będzie dzielona na te podmioty w proporcji, w jakiej przychód z budynku podatnika pozostaje w ogólnej kwocie przychodów wszystkich podmiotów powiązanych. Rozwiązanie to ma na celu przeciwdziałanie ewentualnemu przenoszeniu własności (współwłasności) budynków pomiędzy podmiotami powiązanymi w celu uniknięcia opodatkowania podatkiem minimalnym”.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1145 z późn. zm.) przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wydzierżawiający jest właścicielem gruntu, który zostanie wydzierżawiony do podmiotu powiązanego (Dzierżawcy).

Dzierżawca zamierza na przedmiotowym gruncie na własny koszt wybudować centrum handlowe. Obiekt wykorzystywany będzie dla celów komercyjnych, w szczególności będzie przedmiotem najmu na rzecz osób trzecich, które w wynajmowanych lokalach będą prowadziły własną działalność gospodarczą, głównie zakresie sprzedaży detalicznej.

W związku z wykorzystywaniem budynku (centrum handlowego) dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, Dzierżawca zamierza planowaną inwestycję przyjąć do ewidencji środków trwałych jako budynek wybudowany na cudzym gruncie i od wartości początkowej ustalonej na podstawie kosztów wytworzenia dokonywać odpisów amortyzacyjnych.

Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że co do zasady podmiotem obowiązanym do zapłaty podatku, o którym mowa w art. 24b updop jest właściciel (współwłaściciel) środka trwałego będącego budynkiem. Jednocześnie należy mieć na uwadze, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych pojęciem własności (współwłasności) posługuje się w odniesieniu do prawa dokonywania przez podmiot odpisów amortyzacyjnych, bowiem w art. 16a ust. 1 stanowi, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do art. 16a ust. 2 updop amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania:

1.  przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”,
2.  budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie,
3.  składniki majątku, wymienione w ust. 1, niestanowiące własności lub współwłasności podatnika, wykorzystywane przez niego na potrzeby związane z prowadzoną działalnością na podstawie umowy określonej w art. 17a pkt 1, zawartej z właścicielem lub współwłaścicielami tych składników – jeżeli zgodnie z przepisami rozdziału 4a odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający

\-zwane także środkami trwałymi.

Zatem zobowiązanym do zapłaty podatku jest podmiot, który dokonuje odpisów amortyzacyjnych dla celów podatku dochodowego. Z sytuacją taką mamy do czynienia np. w przypadku, gdy właściciel gruntu zezwoli na używanie budynku wzniesionego na gruncie będącym jego własnością – podatnikiem tzw. podatku minimalnego będzie użytkownik budynku, jeżeli dokonuje odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym i osiąga dochody np. z najmu tego budynku.

Potwierdzenie zaprezentowanego stanowiska znajduje się w druku sejmowym nr 1878 stanowiącym uzasadnienie do ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r. poz. 2175), na mocy której dodano art. 24b do updop. W uzasadnieniu tym ustawodawca wskazał: „Dodawane przepisy dotyczą tzw. minimalnego podatku CIT dla podatników posiadających środki trwałe w postaci nieruchomości komercyjnych. (\`(...)\`) Proponowanym rozwiązaniem będą objęci również ci podatnicy, którzy nie są właścicielami (współwłaścicielami) nieruchomości, ale jej używają i na podstawie przepisów ustaw podatkowych dokonują odpisów amortyzacyjnych (np. korzystający w umowie leasingu finansowego)”.

Odnosząc powyższe do analizowanej sprawy należy wskazać, że Wnioskodawca, jako dokonujący odpisów amortyzacyjnych od ww. budynków, będzie objęty dyspozycją art. 24b updop.

Z powyższego wynika więc, że okoliczność posiadania lub nieposiadania prawnego tytułu własności środka trwałego (nieruchomości komercyjnej) nie przesądza w sposób ostateczny o powstaniu lub niepowstaniu obowiązku podatkowego, o którym mowa w art. 24b updop. Z cytowanego powyżej uzasadnienia oraz wykładni celowościowej tego przepisu wynika bowiem, że intencją ustawodawcy było objęcie „podatkiem minimalnym” określonych środków trwałych będących budynkami o znacznej wartości. Obowiązek poniesienia ciężaru tego podatku nałożono z kolei na podmiot dokonujący odpisów amortyzacyjnych dla celów podatku dochodowego.

Dla celów podatku od przychodów z budynków istotne znaczenie ma okoliczność, że przychód ustala się w odniesieniu do wartości początkowej środka trwałego będącego budynkiem. Środkiem trwałym mogą być m.in. budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie. Uwzględniając zatem, iż omawiany podatek dotyczy kategorii budynku, który jest środkiem trwałym, to powinien być rozpatrywany u tego podatnika, który zaliczył budynek do środków trwałych. W konsekwencji podatnik, który wybudował na cudzym gruncie budynek stanowiący u niego środek trwały, jest podatnikiem tego podatku.

Za takim stanowiskiem przemawia także to, iż omawiany podatek jest zasadniczo neutralny podatkowo z uwagi na możliwość odliczenia tego podatku od podatku dochodowego obliczonego na zasadach ogólnych (zarówno od zaliczek na podatek, jak i od podatku obliczonego za rok podatkowy). Dodatkowo podatnicy mogą również wystąpić do organu podatkowego z wnioskiem o zwrot nieodliczonego podatku.

Skoro zatem Wydzierżawiający nie zamierza przyjąć do ewidencji środków trwałych budynku wybudowanego na swoim gruncie i nie zamierza dokonywać od tego budynku odpisów amortyzacyjnych, to Wydzierżawiający nie będzie zobowiązany do obliczania i uiszczania podatku dochodowego od przychodów z budynku, który zostanie wybudowany i przyjęty do ewidencji środków trwałych przez Dzierżawcę.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 – jest prawidłowe.

Nieprawidłowe jest natomiast stanowisko, że Dzierżawca nie będzie zobowiązany do obliczania i uiszczania podatku dochodowego od przychodów z tytułu budynku, który zostanie wybudowany przez niego na gruncie będącym własnością Wydzierżawiającego. Skoro bowiem to Dzierżawca zamierza przyjąć do ewidencji środków trwałych budynek wybudowany na gruncie Wydzierżawiającego i zamierza dokonywać od tego budynku odpisów amortyzacyjnych, to Dzierżawca będzie zobowiązany do obliczania i uiszczania podatku dochodowego od przychodów z tego budynku.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2 – jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (zdarzeniem przyszłym) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartego w nich stanowiska organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.