Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/436-156/12-4/KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-01-07
Teza: Czy umowa cash pooling podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: cash pooling; czynności-czynności cywilnoprawne; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; umowa-umowa nienazwana; zarządzanie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 września 2012 r. (data wpływu 28 września 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 grudnia 2012 r. (data wpływu 28 grudnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych umowy cash pooling - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych, podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych.

Wniosek nie spełniał wymogów, określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.). Pismem z dnia 12 grudnia 2012 r., Nr IPTPB2/436-156/12-2/KK, IPTPP2/433-840/12-2/PR Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wezwanie wysłano w dniu 13 grudnia 2012 r., (skutecznie doręczono dnia 17 grudnia 2012 r.), natomiast w dniu 28 grudnia 2012 r. do tut. Organu wpłynęła odpowiedź na ww. wezwanie (data nadania 24 grudnia 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (zwany dalej jako: "Spółka", "Uczestnik") jest spółką z branży przemysłu elektromaszynowego, której podstawowym przedmiotem działalności jest produkcja aparatury rozdzielczej i kontrolnej energii elektrycznej. Spółka tworzy grupę kapitałową zarówno z rezydentami, jak i z podmiotami niebędącymi rezydentami RP. Spółka rozważa możliwość przystąpienia wraz z innymi podmiotami z grupy (zwanymi dalej "Uczestnikami") do umowy o świadczenie usług cash pooling, polegającej na uzyskaniu korzyści odsetkowych przez uczestników tej usługi. Korzyści odsetkowe uzyskuje się poprzez konsolidację dodatnich i ujemnych sald rachunków biorących udział w procesie. Kredyty w rachunkach bieżących zaciągane przez jednych Uczestników są kompensowane nadwyżkami finansowymi zgromadzonymi na rachunkach innych uczestników. Usługa jest realizowana w oparciu o Umowę zawartą pomiędzy Bankiem a Uczestnikami, określającą istotne jej postanowienia.

Do każdego rachunku bieżącego/kredytu w rachunku bieżącym Uczestnika Umowy, tzw. rachunku podstawowego, Bank otwiera powiązany z nim rachunek cash pooling służący wyłącznie do rozliczeń tzw. wirtualnej konsolidacji sald. Wirtualny cash pooling polega na codziennym (o określonej w Umowie godzinie) bilansowaniu środków zgromadzonych na rachunkach podstawowych, w efekcie czego, wszyscy Uczestnicy wykazujący salda ujemne albo dodatnie, optymalizują swoje koszty albo zwiększają swoje przychody odsetkowe. Wykonywana przez Bank każdego dnia roboczego usługa, polega na ustalaniu o określonej godzinie wysokości kwot podlegających przeniesieniu z rachunków podstawowych Uczestników na rachunki cash poolingowe. Wysokość kwot podlegających przeniesieniu zostaje obliczona według określonego w Umowie wzoru, wskazującego współczynnik udziału. Celem przeniesienia określonych kwot z rachunków podstawowych posiadających nadwyżkę i przeniesienia wykorzystanego limitu kredytowego z rachunków podstawowych, wykazujących saldo ujemne, jest konsolidacja tych wysokości, aby stanem na koniec dnia, na wszystkich rachunkach cash poolingowych było zero. A zatem, dzięki proporcjonalnemu (wyliczonemu zgodnie ze wskaźnikiem udziału) przeniesieniu na rachunki cash poolingowe kwot w odpowiedniej wysokości, w efekcie suma sald na wszystkich rachunkach cash poolingowych podlegających wirtualnemu bilansowaniu będzie wynosiła zero.

Oprócz opisanej powyżej metody proporcjonalnego podziału opartej na współczynniku udziału, Bank oferuje także klientowi zastosowanie sposobu polegającego na wskazaniu kolejności rachunków, których salda będą brały udział w wirtualnym bilansowaniu. Powyższa modyfikacja ma wpływ tylko i wyłącznie na mechanizm alokacji środków z poszczególnych rachunków podstawowych na odpowiadające im rachunki cash poolingowe. W każdym przypadku, suma sald na wszystkich rachunkach cash poolingowych podlegających wirtualnemu bilansowaniu będzie wynosiła zero, a suma sald na rachunkach podstawowych będzie identyczna jak przy zastosowaniu metody proporcjonalnego podziału opartej na współczynniku udziału, aczkolwiek salda na poszczególnych rachunkach podstawowych mogą być inne. Umowa przewiduje również opcjonalnie, że Bank będzie lokował, bez odrębnej dyspozycji Uczestników wirtualnego cash poolingu, środki pieniężne zgromadzone i pozostające na rachunkach podstawowych bezpośrednio po wykonaniu wirtualnego bilansowania sald, jako globalne depozyty automatyczne (oddzielny depozyt dla każdego rachunku podstawowego). Od tak otwartych depozytów będą naliczane odsetki. Bank, następnego dnia roboczego, udostępni środki tworzące globalne depozyty automatyczne posiadaczom rachunków podstawowym, z których zostały one utworzone. W następnym dniu transakcje wirtualnego bilansowania sald są odwracane. Umowa przewiduje, że każdego pierwszego dnia roboczego, po przeniesieniu środków na rachunki cash poolingowe, do określonej godziny, środki te zostaną przeniesione z powrotem na rachunki bieżące Uczestników. Umowa reguluje również kwestię odsetek naliczonych od sald na rachunkach cash poolingowych. Rozliczane one będą na rzecz rachunku podstawowego lub w ciężar rachunku podstawowego danego Uczestnika. Rozliczanie to dokonywane może być codziennie lub raz w miesiącu. Natomiast, odsetki od sald na rachunkach podstawowych będą rozliczane zgodnie z określonymi warunkami w umowach o prowadzenie rachunku bieżącego. Oferowana przez Bank usługa wirtualnego cash poolingu pozwala każdemu Uczestnikowi na redukcję kosztów i maksymalizację przychodów odsetkowych, a zatem na efektywne zarządzanie środkami finansowymi w ramach grupy kapitałowej lub w ramach wielu rachunków należących do jednego podmiotu.

W piśmie z dnia 24 grudnia 2012 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że:

*   w ramach umowy na świadczenie usługi polegającej na zarządzaniu płynnością finansową grupy kapitałowej typu cash poolingu Bank będzie otrzymywał wynagrodzenie od Uczestników Umowy,

*   Bank oferujący usługę wirtualnego cash poolingu posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Polski.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, usługa, polegająca na zarządzaniu płynnością finansową grupy kapitałowej typu cash pooling, świadczona przez Bank, podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
2.  Czy w świetle art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, usługa polegająca na zarządzaniu płynnością finansową grupy kapitałowej typu cash pooling świadczona przez Bank jako usługa pośrednictwa finansowego jest zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT?
3.  Czy w świetle art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przychody odsetkowe otrzymane przez Uczestnika usługi cash pooling stanowią obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem VAT?
4.  Czy w świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych usługa polegająca na zarządzaniu płynnością finansową grupy kapitałowej typu cash pooling świadczona przez Bank, rodzi po stronie Uczestnika obowiązek rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu z tytułu nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie otrzymanych świadczeń od innych Uczestników?
5.  Czy w świetle art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty odsetek naliczonych przez Bank w związku z usługą polegająca na zarządzaniu płynnością finansową grupy kapitałowej typu cash pooling, podlegają ograniczeniu w zaliczaniu ich w ciężar kosztów podatkowych?
6.  Czy w świetle art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Uczestnik jest obowiązany do sporządzania dokumentacji podatkowej w związku z usługą polegająca na zarządzaniu płynnością finansową grupy kapitałowej typu cash pooling?
7.  Czy w świetle art. 12 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 pkt 2 momentem rozpoznania przychodu z odsetek w związku z usługą polegająca na zarządzaniu płynnością finansową grupy kapitałowej typu cash pooling jest ich faktyczne otrzymanie?

W piśmie z dnia 24 grudnia 2012 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca przeformułował pytanie Nr 1 dotyczące podatku od czynności cywilnoprawnych, zadając pytanie:

Czy w świetle art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zawarcie umowy na świadczenie usług polegających na zarządzaniu płynnością finansową grupy kapitałowej typu cash pooling podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i rodzi po stronie Uczestnika Umowy obowiązek podatkowy w tym zakresie?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie Nr 1 dotyczące podatku od czynności cywilnoprawnych.

W zakresie pozostałych pytań zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, zawartym w uzupełnieniu wniosku z dnia 24 grudnia 2012 r., zawarcie umowy zarządzania płynnością finansową grupy kapitałowej typu cash pooling, nie wchodzi w zakres art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.), podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki;

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne ( art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny - w części zobowiązaniowej - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Zgodnie z art. 845 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), jeżeli z przepisów szczególnych albo z umowy lub okoliczności wynika, że przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku, stosuje się odpowiednio przepisy o pożyczce (depozyt nieprawidłowy). Czas i miejsce zwrotu określają przepisy o przechowaniu.

Depozyt nieprawidłowy uznawany jest albo za odmianę zwykłej umowy przechowania, instytucję odrębną od umowy pożyczki, albo odrębny typ umowy nazwanej. Uznaje się również, że depozyt nieprawidłowy (przechowanie nieprawidłowe) jest umową szczególnego rodzaju, zawierającą elementy przechowania i pożyczki. Przedmiotem depozytu nieprawidłowego mogą być wyłącznie pieniądze lub rzeczy oznaczone tylko co do gatunku. Osoba biorąca pieniądze (rzecz) do depozytu nieprawidłowego ma obowiązek oddać taką samą ilość pieniędzy (rzeczy), ale niekoniecznie tę samą. Przyjmuje się, że dopuszczalne jest zawieranie umowy depozytu nieprawidłowego, gdy jej przedmiotem mają być papiery wartościowe.

Depozyt nieprawidłowy ma miejsce wtedy, gdy z przepisów szczególnych albo z umowy lub okoliczności wynika, że przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku. Do przyjęcia depozytu nieprawidłowego nie jest konieczne wyraźne zastrzeżenie tego w umowie, niemniej dla zastosowania art. 845 Kodeksu cywilnego konieczne jest ustalenie, że przechowawca uprawniony został do rozporządzania oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub rzeczami oznaczonymi co do gatunku. Upoważnienie do rozporządzania oddanymi na przechowanie pieniędzmi jest dla bytu umowy depozytu nieprawidłowego konieczne - sam fakt oddania na przechowanie pieniędzy nie tworzy bowiem jeszcze stosunku depozytu nieprawidłowego z prawem rozporządzania nimi.

Przechowawca ’’nieprawidłowy” nabywa na własność przedmiot depozytu i może nim rozporządzać tak, jak w umowie pożyczki. Depozyt nieprawidłowy różni się jednak od pożyczki tym, że jest zawierany w interesie składającego. Nie można utożsamiać depozytu nieprawidłowego z pożyczką. Depozyt nieprawidłowy może być odpłatny lub nieodpłatny.

W myśl art. 720 Kodeksu cywilnego, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Depozyt nieprawidłowy został natomiast uregulowany w art. 845 Kodeksu cywilnego. Uznaje się również, że depozyt nieprawidłowy (przechowanie nieprawidłowe) jest umową szczególnego rodzaju, zawierającą elementy przechowania i pożyczki. Przedmiotem depozytu nieprawidłowego mogą być wyłącznie pieniądze lub rzeczy oznaczone tylko co do gatunku. Osoba biorąca pieniądze (rzecz) do depozytu nieprawidłowego, analogicznie do umowy pożyczki, ma obowiązek zwrócić tę sama ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash pooling, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Cash pooling polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto. W przypadku cash-poolingu mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym, nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu.

Należy stwierdzić, iż zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową cash pooling nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy sprzedaży lub depozytu nieprawidłowego. Tym samym, wszelkie czynności dokonywane w ramach umowy nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując, należy stwierdzić, iż z tytułu uczestnictwa w umowie cash poolingu po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, ponieważ czynności dokonywane w ramach tej umowy nie zostały wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Ponadto tut. Organ wskazuje, iż z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U z 2012 r., poz. 749 ze zm.) – niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawcy, jako występującego z wnioskiem. Nie dotyczy pozostałych stron umowy cash polingu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.