Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-69/13-5/ISZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-04-18
Teza: w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Kontrahenta z tytułu przeniesienia Nakładów poniesionych przez Kontrahenta w związku z budową Budynku na gruncie Spółki
Słowa kluczowe: nakłady; nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 07.01.2013r. (data wpływu 23.01.2013r.), uzupełnionym w dniu 22.03.2013 r. (data wpływu 25.03.2013 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 15.03.2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Kontrahenta z tytułu przeniesienia Nakładów poniesionych przez Kontrahenta w związku z budową Budynku na gruncie Spółki - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23.01.2013r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Kontrahenta z tytułu przeniesienia Nakładów poniesionych przez Kontrahenta w związku z budową Budynku na gruncie Spółki.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 22.03.2013 r. (data wpływu 25.03.2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 15.03.2013 r. (doręczone w dniu 18.03.2013 r.)

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Spółka” lub „Wnioskodawca”) oraz C. (Poland) Sp. z o.o. (dalej: „Kontrahent”) zawarły w czerwcu 2010 r. ogólną umowę ws. zasad i warunków świadczenia usług energetycznych przez Kontrahenta na rzecz Spółki (tzw. Original Agreement, dalej: „Umowa Ogólna”).

W związku z Umową Ogólną, w dniu 27 lutego 2009 r. ww. strony zawarły umowę dzierżawy gruntu będącego własnością Spółki (tzw. Rental Property Contract, dalej: „Umowa Dzierżawy”), na podstawie której Kontrahent może korzystać z części nieruchomości należącej do Spółki na warunkach w niej określonych. Między innymi, zgodnie z Umową Dzierżawy, Kontrahent wybudował na gruncie Spółki budynek elektrociepłowni (dalej „Budynek”). Budynek, według zasady superficies solo cedit wyrażonej w art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. 1964 r., Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej: „KC”), stał się częścią składową gruntu należącego do Spółki. W konsekwencji, prawo własności Budynku przysługuje Spółce.

Budowa Budynku została sfinansowana w całości przez Kontrahenta. Wydatki poniesione w tym celu (dalej: „Nakłady”) zastały ujęte w księgach rachunkowych Kontrahenta w sposób pozwalający na ich wyodrębnienie. Według wiedzy Spółki, dla celów podatku dochodowego od osób prawnych Nakłady nie zostały i nie zostaną w żaden sposób rozpoznane przez Kontrahenta jako jego koszty uzyskania przychodów (ani w momencie ich poniesienia, ani poprzez odpisy amortyzacyjne).

12 października 2012 r. strony rozwiązały umowy regulujące ich dotychczasową współpracę (tj. Umowę Ogólną z czerwca 2010 r. i Umowę Dzierżawy z lutego 2009 r.). Z uwagi na fakt, że Umowa Dzierżawy nie regulowała kwestii rozliczenia wydatków poniesionych przez Kontrahenta na budowę Budynku, strony zamierzają podpisać umowę ws. rozliczenia Nakładów poczynionych przez Kontrahenta w związku z budową Budynku (tzw. Agreement on Rental Property Contract Termination and Settlement of Expenditures, dalej: „Umowa o Rozliczenie Nakładów”).

W szczególności, w Umowie o Rozliczenie Nakładów strony zamierzają potwierdzić, że Kontrahent poczynił Nakłady na budowę Budynku na gruncie należącym do Spółki oraz, że w związku z tym Kontrahent ma prawo do zwrotu tych Nakładów od Spółki. W konsekwencji, Spółka dokona zwrotu Nakładów Kontrahentowi w wysokości wydatków poniesionych na budowę ww. Budynku, w jakiej zostały ujęte w księgach rachunkowych Kontrahenta. Kwota Nakładów do rozliczenia zostanie wskazana w wartości netto (tj. bez podatku VAT, który został wcześniej rozliczony przez Kontrahenta w związku z nabyciem towarów i usług wykorzystywanych do budowy Budynku). W załączniku do Umowy o Rozliczenie Nakładów zostaną wskazane poszczególne rodzaje i kwoty Nakładów.

Budynek będzie wykorzystywany przez Spółkę dla celów elektrociepłowni, w której będzie wytwarzana m.in. energia elektryczna przeznaczona do produkcji realizowanej w ramach podstawowej działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę (m.in. produkcji napojów, których sprzedaż jest opodatkowana VAT).

1.  W celu rozliczenia Nakładów poczynionych na wybudowanie Budynku na gruncie Spółki, zgodnie z Umową o Rozliczenie Nakładów, Kontrahent zamierza wystawić Spółce jedną fakturę VAT na całość uzgodnionej kwoty wynagrodzenia obejmującego wartość Nakładów poniesionych przez Kontrahenta. Kwota wynagrodzenia zostanie powiększona o kwotę podatku VAT. Faktura VAT w tym zakresie zostanie wystawiona przez Kontrahenta nie później niż 7 dnia od daty rozwiązania Umowy Ogólnej z czerwca 2010 r. (i tym samym również rozwiązania Umowy Dzierżawy z lutego 2009 r.). W Umowie o Rozliczenie Nakładów strony zamierzają potwierdzić, że płatność wynagrodzenia wynikającego z ww. faktury będzie dokonywana w 180 ratach płatnych w następujących terminach: pierwsza rata wynagrodzenia (1/180 wynagrodzenia) będzie płatna przez Spółkę na rzecz Kontrahenta nie później niż 40 dni od dnia podpisania Umowy o Rozliczenie Nakładów,
2.  każda następna rata wynagrodzenia (1/180 wynagrodzenia) należna za miesiąc poprzedni (płatność „z dołu”) będzie płatna do 10 dnia każdego miesiąca w okresie obowiązywania Umowy o Rozliczenie Nakładów (jeśli płatność będzie przypadała na święto lub dzień wolny od pracy, to płatność powinna być dokonana w następnym dniu roboczym).

Kontrahent będzie wzywać Spółkę do zapłaty poszczególnych rat wynagrodzenia za zwrot Nakładów na podstawie not wzywających do zapłaty, wystawianych co najmniej 10 dni przed terminem płatności danej raty. Ze względu na fakt, że Kontrahent rozliczy podatek VAT jednorazowo od całości wynagrodzenia na podstawie wystawionej faktury VAT, poszczególne raty wynagrodzenia wskazane w wezwaniu do zapłaty nie będą już powiększane o podatek VAT.

W uzupełnieniu dodano, że wskazana w stanie faktycznym wniosku o interpretację informacja, że faktura VAT dotycząca przeniesienia nakładów zostanie wystawiona nie później niż 7-ego dnia od daty rozwiązania Umowy Ogólnej z czerwca 2010 r. (i tym samym również Umowy Dzierżawy z lutego 2009 r.) jest błędna i stanowi pomyłkę pisarską. W konsekwencji, Spółka wnosi o wykreślenie tej informacji ze stanu faktycznego wniosku o interpretację.

Tak jak Spółka argumentuje w uzasadnieniu swojego stanowiska we wniosku o interpretację, faktura VAT dotycząca przeniesienia nakładów powinna zostać wystawiona przez kontrahenta Spółki w ciągu 7 dni od momentu wykonania usługi przeniesienia nakładów na budowę budynku elektrociepłowni na gruncie Spółki, tj. w ciągu 7 dni od dnia podpisania przez Spółkę i kontrahenta Umowy o Rozliczenie Nakładów.

Jednocześnie Spółka informuje, że Umowa o Rozliczenie Nakładów nie została jeszcze podpisana przez Spółkę i jej kontrahenta.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Spółka wnosi o potwierdzenie czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej przez Kontrahenta z tytułu przeniesienia Nakładów poniesionych przez Kontrahenta w związku z budową Budynku na gruncie Spółki w całości w okresie rozliczeniowym, w którym Spółka otrzyma tą fakturę VAT lub w jednym z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych a fakt, że płatność wynagrodzenia będzie dokonywana w ratach nie będzie miał wpływu na moment, w którym powinno zostać dokonane odliczenie VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W opinii Spółki będzie ona miała prawo do odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej przez Kontrahenta z tytułu przeniesienia Nakładów poniesionych przez kontrahenta w związku z budową Budynku na gruncie Spółki w całości w okresie rozliczeniowym, w którym Spółka otrzyma tą fakturę VAT lub w jednym z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych. Fakt, że płatność wynagrodzenia będzie dokonywana w ratach nie będzie miał, w opinii Spółki, wpływu na określenie momentu, w którym powinno zostać dokonane odliczenie VAT.

Uzasadnienie:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony jest podstawowym elementem konstrukcyjnym podatku VAT. Dotyczy ono czynności, które podlegają reżimowi opodatkowania VAT. W konsekwencji, w celu ustalenia czy w związku z przeniesieniem Nakładów Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej w tym zakresie przez Kontrahenta należy ustalić czy czynność ta jest przedmiotem opodatkowania VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), (dalej: „ustawa o VAT”) przedmiotem opodatkowania VAT jest:

*   odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
*   import towarów;
*   wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
*   wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Biorąc pod uwagę ww. kategorie czynności opodatkowanych, zdaniem Spółki, należy przeanalizować czy przeniesienie Nakładów przez Kontrahenta na Spółkę stanowi odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług. Zdaniem Spółki, ze względu na charakter rozliczenia nie stanowi ono z pewnością eksportu i importu towarów oraz wewnątrzwspólnotowej dostawy i nabycia towarów.

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT, dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczami, ich częściami a także wszelkimi postaciami energii jak właściciel (art. 7 ust. 1 w zw. z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT). Z kolei, na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Z powyższego wynika więc, że zakresem pojęcia świadczenia usług zostały objęte te wszystkie sytuacje, które nie mieszczą się w pojęciu dostawy towarów. W konsekwencji, definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem „realizacji” zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Przez świadczenie usług należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Spod pojęcia usługi będzie natomiast wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel gdyż takie świadczenie stanowi dostawę towarów.

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że w związku ze zwrotem nakładów poczynionych przez dzierżawcę w rzeczy, która stanowi własność wydzierżawiającego nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel. Przedmiot dzierżawy, w stosunku do którego zostały dokonane nakłady pozostaje bowiem przez cały okres trwania stosunku dzierżawy własnością wydzierżawiającego. W rezultacie, skoro w związku z przeniesieniem nakładów nie następuje przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel czynność ta nie może być uznana za odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 w zw. z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT.

Możliwość zwrotu nakładów jest natomiast prawem majątkowym, które uregulowane zostało m.in. w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. u. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej „Kodeks cywilny”). Zgodnie z art. 693 Kodeksu cywilnego, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Jednocześnie, według art. 694 Kodeksu cywilnego, do dzierżawy stosuje się odpowiednio przepisy o najmie. I tak w myśl art. 676 Kodeksu cywilnego, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Spółka pragnie wskazać, że na gruncie przepisów o podatku VAT obrót prawami traktowany jest jako świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. W konsekwencji, w opinii Spółki, przeniesienie prawa majątkowego do nakładów powinno być również traktowane dla celów VAT jako świadczenie usług.

Zasadność uznania przeniesienia nakładów za odpłatne świadczenie usług na gruncie ustawy o VAT została potwierdzona również w interpretacjach organów podatkowych i wyrokach sądów administracyjnych. Na uwagę zasługują m. in.:

Interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 grudnia 2010 r., sygn. ILPP2/443-1497/103/MR, w której w stanie faktycznym podatnik zawarł umowę dzierżawy kuchni i bufetu zobowiązał się we własnym zakresie dostosować istniejące instalacje celem podłączenia niezbędnych maszyn i urządzeń. Wydzierżawiający zobowiązał się pokryć nakłady poniesione przez dzierżawcę. W tej sytuacji Dyrektor potwierdził, że:

„(\`(...)\`)przy zwrocie nakładów nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel, ponieważ przedmiot dzierżawy przez cały okres trwania tego stosunku pozostaje własnością wydzierżawiającego. Czynność przeniesienia poniesionych nakładów inwestycyjnych na nowego dzierżawcę nieruchomości nie jest dostawą towarów, bowiem nie mieści się w definicji towaru; zawartej w cyt. art. 2 pkt 6 ustawy.

i dalej:

(\`(...)\`)zwrot nakładów przez Wydzierżawiającego na ulepszenie środka trwałego przeprowadzonego przez dzierżawcę, z uwagi na fakt, iż przedmiotem świadczenia jest przekazanie za wynagrodzeniem ulepszeń na cudzą rzecz, stanowi świadczenie usług w ujęciu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym padlega opodatkowaniu podatkiem VAT.”

Wyrok z dnia 24 lutego 2012 roku, sygn. I FSK 656/11, w którym przedmiotem sporu była odpowiedź na pytanie czy ulepszenia dokonane na obcym środku trwałym, przekazane po rozwiązaniu umowy najmu właścicielowi, stanowią świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. W wyroku tym NSA stwierdził, że:

„podziela stanowisko niebudzące obecnie wątpliwości, że pozyskanie ulepszeń przez wynajmującego poczynionych przez najemcę, za wynagrodzeniem, stanowi usługę.”

Biorąc pod uwagę powyższe, przeniesienie na Spółkę Nakładów poczynionych przez Kontrahenta na gruncie Spółki w związku z budową Budynku powinno być traktowane jako świadczenie usług. Ponieważ przeniesienie to zgodnie z Umową o Rozliczenie Nakładów dokonywane jest za wynagrodzeniem, w konsekwencji stanowi ono odpłatne świadczenie usług, a więc jest przedmiotem opodatkowania VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Mając to na uwadze, co do zasady Spółka powinna mieć prawo do odliczenia VAT z faktury dokumentującej zwrot Nakładów.

Spółka pragnie wskazać, że nie dotyczą jej ograniczenia w prawie do odliczenia VAT naliczonego wynikające z ustawy o VAT. Między innymi, w jej przypadku spełniony jest związek nabywanej usługi w postaci Nakładów z wykonywaniem czynności opodatkowanych, o którym mowa w art. 86 ust.1 ustawy o VAT. Spółka będzie wykorzystywała nabyte Nakłady w całości do wykonywania działalności opodatkowanej. Budynek będzie bowiem wykorzystywany do pozyskania energii elektrycznej niezbędnej do produkcji realizowanej w ramach podstawowej działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę (tj. produkcji napojów, których sprzedaż jest opodatkowana VAT).

W przypadku Spółki nie wystąpią również inne ograniczenia prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktury za rozliczenie Nakładów wynikające z art. 88 ustawy o VAT. Między innymi, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Powyższa norma nie znajdzie zastosowania w przypadku Spółki, ponieważ jak powyżej wskazano świadczenie usług polegających na przeniesieniu Nakładów podlega opodatkowaniu VAT jako odpłatne świadczenie usług w oparciu o art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Przeniesienie Nakładów nie będzie również korzystać z żadnego zwolnienia z VAT.

Moment powstania prawa do odliczenia podatku VAT został uregulowany w art. 86 ust. 10 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem m.in. ust. 11. Na podstawie art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Na uwagę zasługuje również art. 86 ust. 12 w zw. 12a ustawy o VAT. Zgodnie z tymi przepisami, w przypadku otrzymania faktury przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel albo przed wykonaniem usługi, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania towarem lub wykonania usługi, chyba że nabycie prawa do dysponowania towarem jak właściciel lub wykonanie usługi nastąpiło przed upływem terminu do złożenia deklaracji, w której podatnik dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Z powyższych przepisów wynika, że moment powstania prawa do odliczenia VAT naliczonego jest powiązany przede wszystkim z otrzymaniem faktury dokumentującej dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług oraz zrealizowaniem się czynności dostawy towarów i świadczenia usług. W konsekwencji, w celu ustalenia kiedy w Spółce powstaje prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktury za przeniesienie Nakładów na budowę Budynku należy przeanalizować kiedy usługa przeniesienia zostanie wykonana i w konsekwencji, kiedy Kontrahent Spółki wystawi fakturę VAT ją dokumentującą.

Zdaniem Spółki za moment wykonania usługi przeniesienia Nakładów należy uznać moment, w którym Spółka i jej Kontrahent potwierdzą, że rozliczenie Nakładów nastąpi w formie ich przeniesienia przez Kontrahenta za wynagrodzeniem na Spółkę (a nie poprzez np. przywrócenie dzierżawionego gruntu, na którym poczyniono Nakłady do stanu poprzedniego) oraz porozumieją się ostatecznie co do warunków na jakich będzie dokonywane to przeniesienie (m.in. ustalą wynagrodzenie za przenoszone Nakłady oraz warunki płatności tego wynagrodzenia). Dopiero bowiem w momencie ustalenia warunków przeniesienia Nakładów zostanie sprecyzowany zakres prawa Kontrahenta do zwrotu Nakładów (zostanie m.in. ustalone wynagrodzenie za Nakłady oraz zostaną potwierdzone elementy składające się na Nakłady będące przedmiotem przeniesienia). Moment ustalenia warunków przeniesienia Nakładów będzie jednocześnie momentem, w którym nastąpi realizacja tego prawa. Nakłady zostaną przeniesione na Spółkę a Kontrahent będzie miał wobec Spółki roszczenie o zapłatę wynagrodzenia za Nakłady.

Biorąc powyższe pod uwagę, nie można więc stwierdzić, że usługa przeniesienia Nakładów może być uznana za wykonaną w momencie ponoszenia Nakładów. Wtedy nie są bowiem jeszcze znane warunki na jakich będą rozliczane Nakłady. Nie można również uznać, że usługa przeniesienia jest wykonywana dopiero w momencie dokonywania płatności za Nakłady. Tak jak Spółka argumentowała powyżej należy uznać, że usługa jest wykonana już wcześniej w momencie ustalenia warunków rozliczenia Nakładów.

W przypadku Spółki, potwierdzenie rozliczenia Nakładów w formie ich przeniesienia przez Kontrahenta za wynagrodzeniem na Spółkę oraz ostateczne ustalenie warunków przeniesienia nastąpi w momencie podpisania Umowy o Rozliczenie Nakładów. W Umowie o Rozliczenie Nakładów strony szczegółowo uregulują warunki zwrotu Nakładów, m.in. określą wynagrodzenie za Nakłady i warunki płatności tego wynagrodzenia. W konsekwencji, Umowa o Rozliczenie Nakładów będzie stanowić potwierdzenie realizacji wynikającego z Kodeksu cywilnego prawa Kontrahenta Spółki do zwrotu Nakładów.

Skoro podpisanie Umowy o Rozliczenie Nakładów należy uznać za moment wykonania usługi przeniesienia Nakładów to zgodnie z ogólnymi regułami VAT (m.in. zasadami regulującymi moment powstania obowiązku podatkowego), Kontrahent Spółki powinien wystawić fakturę za przeniesienie Nakładów w ciągu siedmiu dni od momentu wykonania tej usługi, a więc podpisania Umowy o Rozliczenie Nakładów.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki będzie ona miała prawo do odliczenia podatku VAT z faktury dokumentującej rozliczenie Nakładów w momencie jej otrzymania. Jeżeli Spółka nie skorzysta z prawa do odliczenia w okresie, w którym otrzyma ww. fakturę, będzie ona mogła zrealizować to prawo w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych.

Zdaniem Spółki, prawo do odliczenia VAT z faktury za przeniesienie Nakładów zrealizuje się w okresie otrzymania faktury lub w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych jednorazowo w odniesieniu do całej kwoty VAT naliczonego wynikającego z faktury. W szczególności fakt, że strony w Umowie o Rozliczenie Nakładów ustalą, że płatność wynagrodzenia za Nakłady będzie dokonywana w 180 ratach nie będzie miał wpływu na moment powstania prawa do odliczenia.

Sposób zapłaty za wykonanie usługi stanowi jedynie przedmiot wewnętrznych ustaleń pomiędzy stronami i nie ma znaczenia dla traktowania danej transakcji dla celów VAT, jeżeli nie wpływa na moment powstania obowiązku podatkowego VAT. Zdaniem Spółki, tak jak Spółka wskazywała powyżej, w jej przypadku sposób regulacji wynagrodzenia nie będzie miał wpływu na moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu zwrotu Nakładów. W przypadku Spółki powstanie obowiązku podatkowego i wystawienie faktury za Nakłady będzie związane z momentem wykonania usługi przeniesienia Nakładów. Usługa ta będzie uznana za wykonaną jednorazowo w momencie podpisania Umowy o Rozliczenie Nakładów. Z tytułu wykonania tej usługi Spółka otrzyma jedną fakturę za całość wynagrodzenia za przeniesienie Nakładów i będzie miała prawo do odliczenia całości VAT wynikającego z tej faktury. Jednocześnie w jej przypadku nie będą miały zastosowania przepisy regulujące kwestie traktowania płatności w ratach dla celów VAT, gdyż przepisy te odnoszą się wyłącznie do rat płaconych przed dostawą towaru lub wykonaniem usługi. W przypadku Spółki wynagrodzenie w ratach będzie płacone już po przeniesieniu Nakładów, a więc po wykonaniu usługi.

Spółka pragnie wskazać, że zasadność udokumentowania przeniesienia nakładów jedną fakturą VAT, również w przypadku gdy płatność za nakłady dokonywana jest w ratach została potwierdzona w interpretacjach organów podatkowych. Między innymi w powoływanej już wyżej interpretacji sygn. ILPP2/443-1497/10-3/MR Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził:

„(\`(...)\`)po okresie trwania umowy wyposażenie i nakłady przechodzą na własność Wydzierżawiającego. Wobec powyższego w przedmiotowej sprawie powinna być wystawiona jedna faktura w momencie przeniesienia nakładów. Bez znaczenia w przedmiotowej sprawie pozostaje kwestia rozliczenia nakładów, tj. płatność rozłożona na 24 raty, którą zobowiązał się uregulować, gdyż fakt ten jest przedmiotem umowy i nie wpływa w żaden sposób na powstanie obowiązku podatkowego.”

Reasumując, w opinii Spółki będzie ona miała prawo do odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej przez Kontrahenta z tytułu przeniesienia Nakładów poniesionych przez kontrahenta w związku z budową Budynku na gruncie Spółki w całości w okresie rozliczeniowym, w którym Spółka otrzyma tą fakturę VAT lub w jednym z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych. Fakt, że płatność wynagrodzenia będzie dokonywana w ratach nie będzie miał, w opinii Spółki, wpływu na określenie momentu, w którym powinno zostać dokonane odliczenie VAT.

Spółka pragnie dodatkowo wskazać, że Kontrahent również wystąpił do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z wnioskiem o wydanie interpretacji w odniesieniu do niniejszego zdarzenia przyszłego. We wniosku Kontrahent argumentuje, że obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu rozliczenia zwrotu Nakładów poniesionych przez Spółkę w związku z budową budynku na gruncie Spółki powstanie od całości wynagrodzenia uzgodnionego w Umowie o Rozliczenie Nakładów jednorazowo w momencie wystawienia przez Kontrahenta faktury VAT (nie później jednak niż w siódmym dniu od dnia wykonania usługi przeniesienia Nakładów tj. nie później niż w siódmym dniu od dnia podpisania Umowy o Rozliczenie Nakładów).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Stosownie do postanowień art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 12 ustawy o VAT, w przypadku otrzymania faktury, o której mowa w ust. 2 pkt 1 lit. a lub lit. c, przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel albo przed wykonaniem usługi, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania towarem lub z chwilą wykonania usługi.

Powyższa reguła nie posiada charakteru absolutnego, z uwagi na przewidziane w art. 86 ust. 12 a ustawy o VAT przypadki wyłączeń spod jej zakresu zastosowania.

Zgodnie z art. 86 ust. 12a ustawy o VAT, przepisu ust. 12 nie stosuje się do przypadków, gdy:

1.  faktura dokumentuje czynności, od których obowiązek podatkowy powstał zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1, 2, 4, 7, 9-11;
2.  nabycie prawa do dysponowania towarem jak właściciel lub wykonanie usługi nastąpiło przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej, w której podatnik dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury.

Z powyższych regulacji wynika, iż podstawową zasadą dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek tego podatku z wykonywaniem czynności opodatkowanych przez podatnika tego podatku. Aby zatem podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wystawionych faktur VAT, zakupy dokumentowane tymi fakturami muszą być związane z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Prawo do odliczenia podatku powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę (art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT). Jest to zasada ogólna, dotycząca terminów odliczenia. Dotyczy ona podatku naliczonego od czynności dokonanych w obrocie krajowym, nie ma jednakże zastosowania, gdy fakturę otrzymano przed wykonaniem usługi lub przed nabyciem prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a także do tzw. szczególnych przypadków powstania obowiązku podatkowego. W sytuacji gdy sprzedawca wystawi fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego, faktura taka nie uprawnia do odliczenia podatku naliczonego, dopóki u sprzedawcy nie powstanie obowiązek podatkowy z tytułu transakcji, której dotyczy faktura.

Przepis art. 86 ust. 12a ustawy o VAT, tak samo jak art. 86 ust. 10-12 ustawy o VAT, reguluje możliwość wcześniejszego odliczenia podatku naliczonego dotyczy tylko specjalnie określonej sytuacji, która sprowadza się do otrzymania faktury przed wykonaniem usługi albo nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Przepis ten dotyczy wprost tylko sytuacji, gdy faktura została wystawiona i doręczona nabywcy m.in. przed wykonaniem usługi, o ile odbiorca otrzymał całość lub część zapłaty.

Ponadto należy wskazać, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług przewidują wiele sytuacji, w których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, pomimo tego, że spełnione są generalne przesłanki upoważniające go do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4a ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do faktur za częściowe wykonanie usługi – art. 19 ust. 5 ustawy.

Powołane wyżej przepisy wiążą więc, co do zasady, powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług z wykonaniem usługi (częściowym wykonaniem usługi) lub wystawieniem faktury VAT (pod warunkiem, że została wystawiona do 7 dnia od wykonania usługi).

Zgodnie z art. 106 ust. 1 cyt. ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 cyt. ustawy, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360 ze zm.), regulujące m.in. zagadnienia związane z wystawianiem faktur.

Zgodnie z § 9 ust. 1 wym. rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od 1.01.2013r. fakturę wystawia się nie później niż 7. dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-5, § 10-12 i § 16 ust.2.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka zawarła z Kontrahentem w dniu 27 lutego 2009 r. umowę dzierżawy gruntu będącego własnością Spółki. Zgodnie z powyższą umową Kontrahent wybudował na gruncie Spółki budynek elektrociepłowni. Strony zamierzają podpisać umowę ws. rozliczenia Nakładów poczynionych przez Kontrahenta w związku z budową Budynku .

W konsekwencji, Spółka dokona zwrotu Nakładów Kontrahentowi w wysokości wydatków poniesionych na budowę ww. Budynku, w jakiej zostały ujęte w księgach rachunkowych Kontrahenta. Kontrahent zamierza wystawić Spółce jedną fakturę VAT na całość uzgodnionej kwoty wynagrodzenia obejmującego wartość Nakładów poniesionych przez Kontrahenta. Kwota wynagrodzenia zostanie powiększona o kwotę podatku VAT. W Umowie o Rozliczenie Nakładów strony zamierzają potwierdzić, że płatność wynagrodzenia wynikającego z ww. faktury będzie dokonywana w 180 ratach płatnych w następujących terminach: pierwsza rata wynagrodzenia (1/180 wynagrodzenia) będzie płatna przez Spółkę na rzecz Kontrahenta nie później niż 40 dni od dnia podpisania Umowy o Rozliczenie Nakładów. W uzupełnieniu dodano, że faktura VAT dotycząca przeniesienia nakładów powinna zostać wystawiona przez kontrahenta Spółki w ciągu 7 dni od momentu wykonania usługi przeniesienia nakładów na budowę budynku elektrociepłowni na gruncie Spółki, tj. w ciągu 7 dni od dnia podpisania przez Spółkę i kontrahenta Umowy o Rozliczenie Nakładów. Umowa o Rozliczenie Nakładów nie została jeszcze podpisana przez Spółkę i jej kontrahenta.

Budynek będzie wykorzystywany przez Spółkę dla celów elektrociepłowni, w której będzie wytwarzana m.in. energia elektryczna przeznaczona do produkcji realizowanej w ramach podstawowej działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę (m.in. produkcji napojów, których sprzedaż jest opodatkowana VAT).

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi fakt, czy Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej przez Kontrahenta z tytułu przeniesienia Nakładów poniesionych przez Kontrahenta w związku z budową Budynku na gruncie Spółki w całości w okresie rozliczeniowym, w którym Spółka otrzyma tą fakturę VAT lub w jednym z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych a fakt, że płatność wynagrodzenia będzie dokonywana w ratach nie będzie miał wpływu na moment, w którym powinno zostać dokonane odliczenie VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Z treści art. 8 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Słownik języka polskiego definiuje czasownik „świadczyć” jako „wykonywać coś na czyjąś rzecz”, „świadczenie” zaś, to obowiązek wykonywania, przekazania czegoś.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Z pojęcia usługi będzie natomiast wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia, jako usługi, należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Z kolei przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest określenie, czy wykonywane było świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone. Istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy usługą i otrzymaną zapłatą. Czynnikiem decydującym o tym, czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest także określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 cyt. Kodeksu, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z treści § 2 cyt. przepisu, wynika natomiast, iż częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

W myśl art. 48 kodeksu cywilnego z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Tak więc rzecz, która stała się częścią składową innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), traci samodzielny byt prawny i dzieli losy prawne rzeczy nadrzędnej.

Zgodnie z zasadą „superficies solo cedit”, gdy najemca (dzierżawca) poniósł nakłady na nieruchomość, której był jedynie posiadaczem - stają się one własnością właściciela gruntu.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz. Do dzierżawy – stosownie do art. 694 Kodeksu cywilnego – stosuje się odpowiednio przepisy o najmie. W myśl art. 676 Kodeksu cywilnego, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość (np. wybudowanie budynku lub budowli) stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu. W konsekwencji podmiot, który poniósł nakłady na nieruchomość, nie może ich sprzedać. Niemniej jednak ma on pewne prawo do nakładów, które może przenieść na rzecz innego podmiotu.

Wprawdzie ustawa o podatku od towarów i usług w odniesieniu do dostawy towarów posługuje się sformułowaniem „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel” (art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług), a więc nie uzależnia dostawy towarów od tytułu własności, jednak nakłady poniesione na nieruchomość nie stanowią odrębnych rzeczy – towarów (art. 2 pkt 6 ustawy), a więc ich zwrot nie może stanowić dostawy towarów. Przeniesienie za wynagrodzeniem kosztów inwestycji na właściciela nieruchomości należy zatem traktować jako świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 cyt. ustawy. Mamy tu bowiem do czynienia ze świadczeniami wzajemnymi, bezpośrednimi i ekwiwalentnymi polegającymi z jednej strony na pozyskaniu przez wydzierżawiającego nakładów poniesionych przez dzierżawcę, z drugiej zaś strony - na zapłacie sumy odpowiadającej ich wartości.

Uwzględniając powyższe w powiązaniu z przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym wskazać należy, że w sytuacji przeniesienia za wynagrodzeniem nakładów poniesionych przez Kontrahenta w związku z budową budynku na dzierżawionym gruncie, mamy do czynienia ze świadczeniem, polegającym na zbyciu nakładów dokonanych przez Kontrahenta na rzecz wydzierżawiającego, tj. Spółki. Nakłady są bowiem prawem majątkowym, które mogą być przedmiotem obrotu gospodarczego. Odpłatność za ww. świadczenie będzie stanowić kwota, którą wydzierżawiający (Wnioskodawca) zobowiąże się zapłacić za poniesione nakłady.

Zatem stwierdzić należy, że przekazanie za wynagrodzeniem nakładów poniesionych na budowę Budynku na dzierżawionym gruncie, stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegające opodatkowaniu na mocy art. 5 ust. 1 cyt. ustawy.

Sposób rozliczenia się przez strony umowy w związku z nakładami poczynionymi przez dzierżawcę na rzecz cudzą jest pozostawiony – w ramach swobody zawierania umów – woli stron, chyba, że ze względu na treść lub cel umowa w tym przedmiocie sprzeciwiałaby się właściwości (naturze) stosunku, ustawie lub zasadom współżycia społecznego (art. 3531 Kodeksu cywilnego).

Jednakże, skoro strony umowy uzgodniły, iż przekazanie nakładów (poniesionych na budowę budynku elektrociepłowni) nastąpi po zawarciu przez Strony Umowy o Rozliczenie Nakładów w sytuacji gdy wcześniej zawarte umowy na dzierżawę przedmiotowej nieruchomości – tj. Umowa Ogólna i Umowa Dzierżawy nie przewidywały możliwości rozliczenia poniesionych nakładów na dzierżawionym gruncie – to należy stwierdzić, iż z dniem podpisania Umowy o Rozliczenie Nakładów usługa zostanie przez Kontrahenta wykonana na rzecz Wnioskodawcy.

W takiej sytuacji, po zawarciu ww. umowy w sprawie rozliczenia poniesionych nakładów na wybudowanie Budynku, Kontrahent będąc czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zobowiązany będzie wystawić na rzecz Spółki fakturę z tytułu sprzedaży nakładów (jako świadczenia usług), w terminie 7 dni od dnia wykonania tej usługi.

Z opisu sprawy wynika, że Nakłady na nieruchomości w postaci Budynku, które Spółka planuje nabyć, będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę dla celów elektrociepłowni, w której będzie wytwarzana m.in. energia elektryczna przeznaczona do produkcji realizowanej w ramach podstawowej działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę (m.in. produkcji napojów, których sprzedaż jest opodatkowana VAT).

W analizowanej sprawie, stwierdzić należy, że spełnione są podstawowe przesłanki uprawniające Spółkę do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z otrzymanej faktury wystawionej przez Kontrahenta z tytułu rozliczenia nakładów inwestycyjnych na gruncie Spółki, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy. Nabyta usługa będzie bowiem służyć Wnioskodawcy do wykonywania czynności opodatkowanych, a ponadto nie zachodzą przesłanki wymienione w art. 88 ustawy, ograniczające to prawo.

Stosownie do powołanego wyżej art. 86 ust. 10 pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT wynika, że co do zasady prawo do obniżenia kwoty podatku należnego przysługuje podatnikowi w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał on fakturę lub dokument celny, z zastrzeżeniem sytuacji wskazanych w przepisach art. 86 ust. 10 pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Natomiast, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zatem, analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazuje, że w przedmiotowej sprawie nie zajdą okoliczności powodujące powstanie u Wnioskodawcy prawa do obniżenia kwoty podatku należnego, z faktury wystawionej przez Kontrahenta z tytułu rozliczenia nakładów inwestycyjnych na gruncie Spółki, w terminie innym niż określony w przepisie 86 ust. 10 pkt 1 lub ust. 11 ustawy o VAT, tj. w okresie rozliczeniowym, w którym Spółka otrzyma przedmiotową fakturę od Kontrahenta lub w dwóch następnych okresach rozliczeniowych. Bez znaczenia dla prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wyświadczenia usługi przez kontrahenta, polegającej na przeniesieniu wartości poniesionych nakładów na budowę budynku będzie fakt, iż Strony ustalą w zawartej Umowie o Rozliczenie Nakładów płatność z powyższego tytułu w 180 ratach.

W konsekwencji powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.