Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DPP10.841.13.2018
Organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-26
Teza: Czy umowa zamiany udziału w nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym w zamian za spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, zawarta między siostrą i bratem, jest w całości zwolniona z podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z brzmieniem art. 9 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: budynek; grunty; nieruchomości; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; umowa-umowa zamiany; zamiana; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 4-art. 9

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.), Szef Krajowej Administracji Skarbowej, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 lipca 2018 r. nr 0111-KDIB4.4014.146.2018.1.MD, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2018 r. (data wpływu 11 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania zamiany udziału w nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu dokonanej między siostrą a bratem - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

Wnioskiem z dnia 11 kwietnia 2018 r. Wnioskodawczyni zwróciła się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, dalej: Dyrektor KIS, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania zamiany udziału w nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu dokonanej między siostrą a bratem.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Planowane jest podpisanie umowy zamiany udziału w nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym w zamian za spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu. Umowa będzie zawierana pomiędzy siostrą a bratem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy umowa zamiany udziału w nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym w zamian za spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, zawarta między siostrą i bratem, jest w całości zwolniona z podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z brzmieniem art. 9 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (ustawa mówi o budynkach mieszkalnych i ich częściach, ale co do zasady budynki lub ich części nie mogą być przedmiotem samodzielnego obrotu)?

Zdaniem Wnioskodawczyni, ustawa mówi o budynkach i ich częściach, ale co do zasady budynki lub ich części nie mogą być przedmiotem samodzielnego obrotu. W związku z tym, Wnioskodawczyni uważa, że opisana umowa powinna być w całości zwolniona z podatku od czynności cywilnoprawnych.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w indywidualnej interpretacji prawa podatkowego z dnia 2 lipca 2018 r., nr 0111-KDIB4.4014.146.2018.1.MD, stwierdził, że w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zdaniem organu interpretacyjnego w przedmiotowej sprawie ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 9 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych będzie korzystać wyłącznie zamiana spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego na budynek mieszkalny. Natomiast umowa zamiany w części dotyczącej udziału w gruncie nie będzie korzystać ze zwolnienia, a zatem w tej części umowa zamiany będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef Krajowej Administracji Skarbowej stwierdza, że interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jest nieprawidłowa.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) podatkowi temu podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.

W myśl z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, natomiast art. 4 pkt 2 ww. ustawy wskazuje, że obowiązek podatkowy przy umowie zamiany ciąży na stronach czynności.

Podstawę opodatkowania przy umowie zamiany w myśl ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi różnica wartości rynkowych zamienianych lokali lub praw do lokali (art. 6 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy) lub wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego, od którego przypada wyższy podatek (art. 6 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy). Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. ustawy wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, umowa zamiany co do zasady podlega obowiązkowi zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Przepisy powołanej ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidują jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest zwolniona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Na podstawie art. 9 pkt 5 tej ustawy zwalnia się od podatku zamianę budynku mieszkalnego lub jego części, lokali mieszkalnych stanowiących odrębną nieruchomość, spółdzielczych własnościowych praw do lokalu mieszkalnego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: praw do domu jednorodzinnego lub praw do lokalu w małym domu mieszkalnym, jeżeli stronami umowy są osoby zaliczone do I grupy podatkowej zgodnie z przepisami o podatku od spadków i darowizn.

Z treści przepisu art. 9 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że aby skorzystać z powyższego zwolnienia muszą być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  musi zostać zawarta umowa zamiany, i
2.  przedmiotem umowy zamiany musi być:

*   budynek mieszkalny lub jego część albo
*   lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość albo
*   spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego albo
*   wynikające z przepisów prawa spółdzielczego: prawo do domu jednorodzinnego lub prawo do lokalu w małym domu mieszkalnym, i

4.  stronami umowy zamiany muszą być osoby zaliczone do I grupy podatkowej zgodnie z przepisami o podatku od spadków i darowizn.

W myśl art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r., poz. 1025) przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. W rozumieniu ustawy Kodeks cywilny rzeczami są tylko przedmioty materialne. Rzeczy dzielą się na nieruchomości (grunty, budynki oraz części budynków tzw. nieruchomości lokalowe) i na rzeczy ruchome. Przedmiotami zamiany w ujęciu Kodeksu cywilnego oprócz rzeczy mogą być prawa majątkowe. Prawami majątkowymi są przysługujące danej osobie prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą lub prawem ustanowionym na tej rzeczy.

Z treści art. 14 ust. 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2018 r., poz. 644) wynika, że zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe. Na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 1 tej ustawy do I grupy podatkowej zalicza się małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że planowane jest podpisanie umowy pomiędzy siostrą a bratem, zamiany udziału w nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym w zamian za spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu. A zatem mamy do czynienia z umową zamiany zawartą pomiędzy osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn. Do rozważenia pozostaje kwestia, czy przedmiot umowy zamiany w niniejszej sprawie, którym w rozważanym przypadku jest nieruchomość gruntowa zabudowana budynkiem mieszkalnym mieści się w dyspozycji art. 9 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Kierując się przepisami Kodeksu cywilnego, należy zauważyć, że w myśl art. 48 ustawy Kodeks cywilny do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane. Jednocześnie przepisy art. 47 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego wskazują, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych oraz że częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Z powyższych przepisów wynika, że nie jest możliwe przeniesienie własności gruntu bez posadowionego na nim budynku.

Mając na uwadze cywilistyczne ujęcie nieruchomości należy stwierdzić, że w przypadku zamiany spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu na udział w nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem mieszkalnym, zwolnienie, o którym mowa w art. 9 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, obejmuje również udział w gruncie.

Przede wszystkim należy zauważyć, że zwolnienie określone w art. 9 ust. 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ma służyć swobodnej, nieobciążonej fiskalnie wymianie nieruchomości mieszkalnych między osobami najbliższymi, natomiast dokonywanie zawężającej wykładni tego przepisu stanowiłoby barierę uniemożliwiającą realizację celu powyższego zwolnienia.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale podjętej w składzie siedmiu sędziów z dnia 14 marca 2011 r., sygn. II FPS 8/10 „W procesie wykładni prawa interpretatorowi nie wolno całkowicie ignorować wykładni systemowej lub funkcjonalnej poprzez ograniczenie się wyłącznie do wykładni językowej pojedynczego przepisu. Może się bowiem okazać, że sens przepisu, który wydaje się językowo jasny, okaże się wątpliwy, gdy go skonfrontujemy z innymi przepisami lub weźmiemy pod uwagę cel regulacji prawnej. Jednym z najmocniejszych argumentów o poprawności interpretacji jest okoliczność, że wykładnia językowa, systemowa i funkcjonalna dają zgodny wynik (\`(...)\`).".

W świetle powyższego należy przyjąć, że zwolnienie określone w art. 9 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnej ma zastosowanie nie tylko do budynku mieszkalnego będącego przedmiotem umowy zamiany, lecz także do gruntu, na którym ten budynek jest posadowiony.

Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy wskazane we wniosku z dnia 11 kwietnia 2018 r. w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Powyższy przepis nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić taką interpretację w każdym czasie.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 2 lipca 2018 r. nr 0111-KDIB4.4014.146.2018.1.MD, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Niniejsza zmiana interpretacji dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 11 kwietnia 2018 r. i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania ww. interpretacji indywidualnej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

POUCZENIE

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, ze zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się w dwóch egzemplarzach. Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.