Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.246.2017.1.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-23
Teza: Wydatki związane bezpośrednio z realizowanym zamierzeniem Wnioskodawcy, które przekładają się wprost na osiągniecie przychodów z tytułu sprzedaży nieruchomości, będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w momencie, w którym zostaną osiągnięte odpowiadające im przychody.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; opłata-opłata notarialna; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 września 2017 r. (data wpływu 26 września 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków poniesionych na nabycie nieruchomości w związku z jej sprzedażą – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 września 2017 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków poniesionych na nabycie nieruchomości w związku z jej sprzedażą.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, 9 sierpnia 2017 r., zawarł umowę sprzedaży nieruchomości, na mocy której nabył odpłatnie ogrodzoną i zabudową działkę gruntu nr 150/1. Działka jest zabudowana jednorodzinnym, jednopiętrowym, murowanym i niepodpiwniczonym budynkiem mieszkalnym. Budynek znajduje się w stanie surowym zamkniętym, nie zostały w nim wykonane tynki oraz sanitariaty. Sprzedająca, ½ część we współwłasności sprzedawanej działki nabyła będąc panną, zaś udział wynoszący ¼  nabyła w drodze dziedziczenia ustawowego po zmarłym mężu, na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego. Wymieniony spadkodawca nabył należący do niego udział wynoszący ½ na podstawie umowy sprzedaży i stanowił on nieprzerwanie jego majątek osobisty. Druga ze sprzedających, udział w nieruchomości w wysokości ¼, nabyła w drodze dziedziczenia ustawowego po zmarłym ojcu, na podstawie przywołanego powyżej postanowienia Sądu Rejonowego.

Cena sprzedaży wskazanej wyżej nieruchomości określona została bez podatku od towarów i usług, zgodnie bowiem z oświadczeniem Sprzedającej  nieruchomość będąca przedmiotem transakcji, nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej. Nieruchomość ta pierwotnie została nabyta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i wprowadzona została jako inwestycja rozpoczęta. Podatek od towarów i usług od transakcji nabycia nieruchomości przez Sprzedającą został odliczony w deklaracji VAT-7. Następnie podatek od towarów i usług został skorygowany z uwagi na fakt wykorzystania przez zbywcę nieruchomości tzw. ulgi na złe długi i korektę w zakresie podatku od towarów i usług.

Opisaną powyżej nieruchomość, Wnioskodawca nabył jako towar w celu jego dalszej odsprzedaży i tak też ujął w księgach handlowych opisaną transakcję.

W związku z tym, całą kwotę należną Sprzedającym, powiększoną o inne koszty bezpośrednio związane z nabyciem (tj. koszty notarialne), Wnioskodawca ujął w księgach handlowych jako wartość nabycia towaru.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanej sytuacji, Wnioskodawca może całą kwotę nabycia nieruchomości  kwotę należną Sprzedającym  powiększoną o koszty bezpośrednio związane z zakupem, tj. koszty notarialne, ująć jako podatkowe koszty uzyskania przychodu w przypadku sprzedaży tej nieruchomości (towaru)?

Zdaniem Wnioskodawcy, podatnicy prowadzący księgi rachunkowe nie prowadzą odrębnej ewidencji towarów dla celów podatku dochodowego. Korzystają oni z ewidencji tych składników majątku prowadzonej dla celów bilansowych. W myśl bowiem art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, księgi rachunkowe powinny być prowadzone w sposób zapewniający m.in. określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za dany rok podatkowy.

Natomiast na gruncie ustaw o podatku dochodowym, kosztem uzyskania przychodów mogą być wydatki w wysokości rzeczywiście poniesionej. Podatnik zaliczy zatem do kosztów podatkowych wydatki na zakup nieruchomości (towaru) w wysokości faktycznie poniesionej, czyli tożsamej z ceną ewidencyjną.

Wydatki na zakup towarów handlowych należą do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami. Gdy wydatki na zakup ww. składników majątku należą do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami, wówczas zasadniczo potrąca się je z chwilą uzyskania przychodu, którego te towary bezpośrednio dotyczą. A zatem, wydatki na zakup nieruchomości (towaru), ujmowane są w kosztach uzyskania przychodów z chwilą uzyskania przychodu, którego wydatki te bezpośrednio dotyczą, tj. z chwilą uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

Dla celów bilansowych wydatki na zakup nieruchomości (towaru) Wnioskodawca ujmie w kosztach z chwilą uzyskania przychodu z tytułu jej sprzedaży, wówczas moment potrącalności tych kosztów będzie taki sam dla celów podatkowych i bilansowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, że przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie jest ocena kwestii dotyczącej prawidłowości ustalenia ceny nabycia wskazanej we wniosku nieruchomości, jak również ujęcia poniesionych przez Wnioskodawcę z ww. tytułu wydatków w prowadzonych księgach rachunkowych.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „updop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z powyższego wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 updop), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu.

Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 updop, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami. Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów,
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia, tzw. koszty pośrednie.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztu „bezpośrednio związanego z przychodami” oraz kosztu „innego niż bezpośrednio związanego z przychodami”. Brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach której wydatki te są ponoszone. Przy czym, jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni)

na uzyskanie konkretnych przychodów. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód z jej zbycia. Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie, np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca nabył nieruchomość w celu jej dalszej odsprzedaży. Wspomnianą nieruchomość potraktował jako towar handlowy i tak też opisaną transakcję ujął w księgach handlowych.

Wydatki na nabycie towarów handlowych bez wątpienia mogą stanowić koszty podatkowe. Gdy towarem tym są nieruchomości, należy mieć na względzie, że stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b) updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż grunty lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części  wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Z uwagi na okoliczności, że Wnioskodawca nabył nieruchomość w celu jej dalszej odsprzedaży, należy zauważyć że zarówno kwota nabycia oraz związane z nią opłaty notarialne nie byłyby ponoszone, gdyby nie zamiar Wnioskodawcy mający na celu uzyskanie przychodów ze sprzedaży wspomnianej nieruchomości. Ponoszenie tych wydatków przekłada się na realizację celu gospodarczego Spółki, którym jest uzyskanie przychodu w postaci ceny planowanego zbycia nieruchomości. Koszty te nie powstałyby samoistnie w oderwaniu od realizowanej inwestycji. Umożliwia to zatem ich bezpośrednie powiązanie z przychodami osiąganymi ze sprzedaży.

Moment potrącalności kosztów został przez ustawodawcę uregulowany w art. 15 ust. 4–4e updop. Stosownie do treści art. 15 ust. 4 updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c. Zgodnie z art. 15 ust. 4b updop, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\-są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody. Natomiast art. 15 ust. 4c stanowi, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że wydatki związane bezpośrednio z realizowanym zamierzeniem Wnioskodawcy, które przekładają się wprost na osiągniecie przychodów z tytułu sprzedaży nieruchomości, będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w momencie, w którym zostaną osiągnięte odpowiadające im przychody.

Stanowisko Wnioskodawcy należy zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a,
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrowska 135, 90-434 Łódź, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.