Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.807.2019.13.IR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-04-20
Teza: Skutki podatkowe wypłaty wynagrodzenia Partnerom z tytułu świadczenia usług promocji.
Słowa kluczowe: usługi-usługi reklamowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 -ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 -ust. 1-pkt 5

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko prawidłowe
=================================================================

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 12 listopada 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego i

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie:

· obowiązku płatnika poboru podatku w związku z wypłatą wynagrodzenia z tytułu prowadzenia promocji Kampanii reklamowej:

\- osobom nieprowadzącym działalności gospodarczej będącym rezydentami polskimi – jest prawidłowe,

\- osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej oraz posiadającym rezydencję podatkową w innym kraju niż Polska – jest prawidłowe,

\- osobom fizycznym świadczącym usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej – jest prawidłowe,

·- obowiązku płatnika poboru podatku z tytułu wydania nagrody rzeczowej lub wypłaty jej równowartości na rzecz Partnera będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej będącą:

\- polskim rezydentem podatkowym – jest prawidłowe,

\- rezydentem podatkowym w innym Państwie niż Polska – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

19 listopada 2019 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 listopada 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku płatnika poboru podatku w związku z wypłatą wynagrodzenia z tytułu prowadzenia promocji Kampanii reklamowej oraz obowiązku płatnika poboru podatku z tytułu wydania nagrody rzeczowej lub wypłaty jej równowartości na rzecz Partnera.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Grupa … Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest polskim rezydentem podatkowym oraz jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Spółka prowadzi działalność gospodarczą związaną z tworzeniem oraz rozwijaniem oprogramowania. Planuje Ona poszerzenie działalności gospodarczej poprzez stworzenie oraz prowadzenie portalu internetowego (dalej: Portal).

Działalność Spółki w ramach Portalu będzie polegała na tym, że Spółka będzie pełniła funkcję pośrednika pomiędzy reklamodawcami prowadzącymi działalność gospodarczą w Polsce lub za granicą (dalej: Klienci), którzy będą zlecali Spółce promowanie kampanii reklamowych (dalej: Reklama lub Kampania reklamowa) o różnorodnej treści marketingowej, a osobami promującymi Reklamy w Internecie (dalej: Partnerzy). Klientami zawsze będą podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Klientami Spółki mogą być podmioty bezpośrednio zlecające realizację Kampanii reklamowych lub mogą to być podmioty agregujące Kampanie reklamowe i przekazujące je Spółce w celu pozyskania Partnerów. Partnerami mogą być natomiast osoby prawne, osoby fizyczne lub inne jednostki, które mogą być zarówno rezydentami, jak i nierezydentami dla celów podatkowych w Polsce. Partnerzy będący nierezydentami, świadczący usługi na rzecz Spółki w ramach działalności gospodarczej, nie będą posiadali zakładu ani stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce. Państwem ich rezydencji mogą być zarówno kraje leżące w Europejskim Obszarze Gospodarczym, jak i poza nim.

Umowa pomiędzy Spółką a Partnerem będzie zawierana drogą elektroniczną poprzez rejestrację konta w Portalu oraz akceptację regulaminu Portalu przez Partnera. Spółka będzie udostępniać Partnerom różnego rodzaju narzędzia umożliwiające promowanie reklam za pośrednictwem stron internetowych lub aplikacji Partnerów. Partnerzy będą mieli do dyspozycji narzędzia typu …. Spółka nie wyklucza wprowadzenia w przyszłości innych podobnych narzędzi. Partnerzy będą samodzielnie dobierać sposób promocji Kampanii reklamowych i wykorzystywać narzędzia korzystając z jednego, kilku lub wszystkich narzędzi udostępnionych przez Spółkę w ramach Portalu.

Regulamin Portalu będzie zawierał zapis, że Partnerzy zobowiązują się do promocji Reklam oraz Kampanii reklamowych poprzez udostępnienie miejsca na stronach internetowych Partnera, do których posiadają odpowiednie prawa lub w aplikacjach mobilnych Partnera. Partnerzy będą zatem wykorzystywać udostępnione w ramach Portalu narzędzia do Reklamy oferty handlowej reklamodawcy przekierowując użytkowników na określone strony internetowe, do określonych aplikacji lub plików. Spółka nie ma wpływu na sposób realizacji Kampanii reklamowej przez Partnera, który samodzielnie dobiera narzędzia udostępnione przez Spółkę w ramach Portalu, jednakże Spółka będzie kontrolować prawidłowość realizacji czynności przez Partnera, w szczególności w zakresie zgodności z postanowieniami Regulaminu Portalu.

Partnerzy będą otrzymywać wynagrodzenie wypłacane przez Spółkę z tytułu świadczenia usług związanych z promocją Kompanii Reklamowych (dalej: Wynagrodzenie), określone w regulaminie Portalu, które będzie zróżnicowane w zależności od realizowanej przez Partnera Kampanii reklamowej. Należy przy tym wskazać, że Wynagrodzenie Partnera ściśle związane będzie z ruchem użytkowników w sieci Internet w zakresie oferty handlowej reklamodawcy, wygenerowanym przez Partnera przy wykorzystaniu narzędzi udostępnionych w Portalu. Partner będzie zatem otrzymywał Wynagrodzenie, którego wysokość uzależniona będzie od ilości ruchu użytkowników, którzy skorzystali lub zapoznali się z ofertą reklamodawcy, czyli będzie zależne od skuteczności promowania Kampanii reklamowych przez Partnera na stronach internetowych lub aplikacjach mobilnych Partnera.

Spółka planuje wprowadzenie dodatkowego programu motywacyjnego dla Partnerów, którego zasady zostaną określone w Regulaminie Portalu. W ramach tego programu Partnerzy będą otrzymywać punkty przyznawane przez Spółkę, których liczba będzie uzależniona od spełnienia określonych w regulaminie Portalu kryteriów, powiązanych z wartościami wygenerowanymi w ramach Kampanii reklamowych. Punkty otrzymane przez Partnera będą podlegały na jego wniosek wymianie na nagrody rzeczowe fundowane przez Spółkę lub na jej ekwiwalent pieniężny. Wartość jednostkowej nagrody przyznanej Partnerowi będzie oscylować w przedziale od kilku złotych do kilkunastu tysięcy złotych.

Spółka udostępni Partnerom narzędzie w Portalu, za pomocą którego Partnerzy będą mogli generować rachunki dokumentujące zrealizowane przez Partnerów czynności na rzecz Spółki, które będą stanowiły podstawę do wypłaty przez Spółkę Wynagrodzenia. Wygenerowane rachunki będą zawierały m.in. takie dane jak: imię i nazwisko Partnera oraz jego adres, datę wystawienia, okres którego dotyczy rachunek, kolejny nr rachunku, kwotę do zapłaty, dane Spółki jako odbiorcy usługi, opis zrealizowanych usług lub podstawę wypłaty Wynagrodzenia, oświadczenie, że Partner nie wykonał czynności ujętych na rachunku w ramach działalności gospodarczej, unikalny numer Partnera lub login nadany danemu Partnerowi w Portalu. Rachunek nie będzie zawierał fizycznego podpisu Partnera, jednakże rachunek będzie jednoznacznie identyfikowany i przypisany tylko jednemu Partnerowi. Rachunek po zaakceptowaniu przez Partnera będzie wysyłany na adres e-mail Spółki oraz na adres e-mail Partnera. Partnerzy prowadząc działalność gospodarczą będą wystawiać faktury z tytułu wykonanych usług na rzecz Spółki.

### Pytania

1\. Czy Spółka prawidłowo kwalifikuje Wynagrodzenie Partnerów będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej oraz rezydentami polskimi dla celów podatkowych, które będzie wypłacane w związku z promocją Kampanii reklamowych do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do przychodów z innych umów o podobnym charakterze do umowy najmu lub umowy dzierżawy?

2\. Czy w związku z planowanym wypłacaniem przez Spółkę Wynagrodzenia na rzecz Partnerów będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej oraz rezydentami polskimi dla celów podatkowych, na Spółce będą ciążyły obowiązki płatnika, tj. czy Spółka będzie zobowiązana do obliczenia oraz pobrania podatku dochodowego oraz wpłacenia go do właściwego urzędu skarbowego?

3\. Czy w związku z planowanym wypłacaniem przez Spółkę Wynagrodzenia na rzecz Partnerów będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej oraz posiadających rezydencję podatkową w innym kraju niż Polska, Spółka nie będzie pełniła funkcji płatnika, a przychód Partnera nie będzie podlegał opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

4\. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w przypadku Wynagrodzenia, które ma być wypłacane przez Spółkę na rzecz Partnerów będących osobami fizycznymi świadczącymi usługi na rzecz Spółki za pośrednictwem Portalu w ramach prowadzonej przez Partnera działalności gospodarczej, Spółka nie będzie pełniła funkcji płatnika, a przychód Partnera nie będzie podlegał opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bez konieczności uzyskania certyfikatu rezydencji Partnera?

5\. W przypadku udzielenia negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 4 wniosku, Spółka prosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska, zgodnie z którym w sytuacji uznania, że Wynagrodzenie wypłacane na rzecz Partnera będącego osobą fizyczną, posiadającego miejsce rezydencji podatkowej w Republice Federalnej Niemiec, świadczącego usługi na rzecz Spółki za pośrednictwem Portalu, w ramach prowadzonej przez tego Partnera działalności gospodarczej, przy założeniu że Partner nie posiada zakładu ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, wynagrodzenie to należy zakwalifikować zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania jako zyski przedsiębiorstw, o których mowa w art. 7 Umowy, co spowoduje brak obowiązku pobrania podatku u źródła przez Spółkę.

6\. Czy w przypadku wydania przez Spółkę nagrody rzeczowej lub wypłaty jej równowartości na rzecz Partnera będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej i będącego polskim rezydentem podatkowym, w ramach Programu motywacyjnego, wynagrodzenie to powinno zostać zakwalifikowane do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. do przychodów z innych źródeł?

7\. Czy w przypadku wydania przez Spółkę nagrody rzeczowej lub wypłaty jej równowartości, której jednostkowa wartość nie przekroczy 2 000 zł (wraz z podatkiem od towarów i usług) na rzecz Partnera będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej i będącego polskim rezydentem podatkowym, w ramach Programu motywacyjnego, przychód Partnera powstały z tego tytułu będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 68 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych również w sytuacji, gdy nagrody o jednostkowej wartości do 2 000 zł będą przyznane temu samemu Partnerowi kilkukrotnie w jednym roku podatkowym?

8\. Czy w przypadku wydania przez Spółkę nagrody rzeczowej lub wypłaty jej równowartości na rzecz Partnera będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej i będącego rezydentem podatkowym w innym państwie niż Polska, w ramach Programu motywacyjnego, Spółka nie będzie pełniła funkcji płatnika, a przychód Partnera nie będzie podlegał opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

9\. Czy wydatki udokumentowane rachunkami wystawianymi w Portalu na rzecz Spółki przez Partnerów będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej, którzy są rezydentami lub nierezydentami dla celów podatkowych w Polsce, będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów jako właściwie udokumentowane, pod warunkiem spełnienia pozostałych ustawowych przesłanek?

10\. Czy Spółka zobowiązana będzie do rozpoznania na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług świadczeń nabytych od Partnerów będących osobami fizycznymi, nieposiadającymi rezydencji podatkowej w Polsce, nieprowadzącymi działalności gospodarczej oraz nieposiadającymi oficjalnej rejestracji działalności gospodarczej w państwie swojej rezydencji, realizujących czynności opisane w stanie faktycznym wniosku na rzecz Spółki za pośrednictwem Portalu, jako importu usług?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania oznaczone we wniosku nr 1-8, tj. w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Odpowiedź na pytania nr 9 i nr 10 została udzielona odrębnie.

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

W ocenie Spółki, Wynagrodzenie Partnerów będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej oraz rezydentami polskimi dla celów podatkowych, które będzie wypłacane w związku z promocją Kampanii reklamowych, powinno być kwalifikowane do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof), tj. do przychodów z innych umów o podobnym charakterze do umowy najmu lub umowy dzierżawy.

Jak Spółka wskazała w opisie zdarzenia przyszłego, Partnerzy w zamian za Wynagrodzenie będą wykonywać czynności związane z promocją Kampanii reklamowych umieszczonych przez Spółkę w Portalu. Czynności te nie będą realizowane w ramach działalności gospodarczej. W tym celu będą wykorzystywać narzędzia udostępnione przez Spółkę, a w szczególności będą to narzędzia typu …. Partner będzie wykorzystywał te narzędzia na stronach Internetowych oraz w aplikacjach mobilnych, do których posiada odpowiednie prawa, gdyż jest to warunkiem umożliwiającym implementację wskazanych narzędzi.

Partnerzy będą zawierać umowy ze Spółką poprzez rejestrację konta w Portalu oraz akceptację regulaminu Portalu. Z uwagi na charakter czynności Partnera, które może wykonywać w celu promocji Kampanii reklamowych, umowa łącząca Spółkę oraz Partnera będzie należeć do rodzaju umów nienazwanych. Umowy te w ocenie Spółki, są najbardziej zbliżone do umów najmu lub dzierżawy, gdyż Partner w ramach swoich działań będzie wykorzystywał narzędzia dostępne w Portalu do wyświetlania Kampanii reklamowych, linków lub nakierowywał użytkowników na ściągnięcie określonych plików na stronach internetowych oraz aplikacjach. Partner zatem będzie wykorzystywał przestrzeń udostępnioną na stronach internetowych i aplikacjach, do których posiada odpowiednie prawa, dla celów określonych w regulaminie Portalu, tj. do promocji Kampanii reklamowych Klientów Spółki. Z tego względu, Wynagrodzenie Partnerów należy przyporządkować do źródła przychodów, jakim są inne umowy o podobnym charakterze do umów najmu, tj. do źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 6 updof.

Ocena Spółki w przedstawionym powyżej zakresie, według Niej, jest zbieżna z interpretacją ogólną Ministra Finansów z dnia 5 września 2014 r., nr DD2/033/55/KBF/14/RD-75000, w której Minister wskazał, że: „Uwzględniając orzecznictwo sądów administracyjnych, stwierdzam, że osoba fizyczna udostępniająca na stronie internetowej miejsce w celu zamieszczenia treści o charakterze m.in. reklamowym za wynagrodzeniem uzyskuje przychód z tytułu umowy o podobnym charakterze do umowy najmu lub dzierżawy”.

Podobne stanowisko, według Spółki, zostało przedstawione w niektórych interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowa Informacji Skarbowej:

\- interpretacja indywidualna z dnia 18 września 2018 r., nr 0114-KDIP3-3.4011.332.2018.2.JM,

\- interpretacja indywidualna z dnia 6 kwietnia 2018 r., nr 0112-KDIL3-1.4011.119.2018.1.AGR,

\- interpretacja indywidualna z dnia 16 marca 2018 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.61.2018.1. AK1, a także w

\- interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 kwietnia 2014 r., nr ILPB1/4511-1-21/15-2/AP.

Ad 2

Zdaniem Spółki, w związku z planowanym wypłacaniem przez Spółkę Wynagrodzenia na rzecz Partnerów będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej oraz rezydentami polskimi dla celów podatkowych, na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika.

Zgodnie z art 41 ust. 1 updof, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1 (rezydenci), są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Ww. przepis updof nie zawiera obowiązku pobrania zaliczki na podatek dochodowy od rezydentów polskich będących osobami fizycznymi od przychodów zaliczanych do umów o podobnym charakterze do umowy najmu. Jak natomiast przedstawiono w uzasadnieniu stanowiska Spółki odnośnie pytania nr 1, przychód Partnerów z tytułu Wynagrodzenia powinien być kwalifikowany do źródła przychodów, o którym mowa w art 10 ust 1 pkt 6 updof. Zatem, jeżeli przepis ten, nie został wskazany w art. 41 ust. 1 udpof, należy uznać, że Spółka nie będzie posiadała obowiązku poboru zaliczek na podatek dochodowy z tytułu wypłaty Wynagrodzenia na rzecz Partnerów.

Stanowisko to potwierdzają interpretacje indywidualne, w tym m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 kwietnia 2018 r., nr 0112-KDIL3-1.4011.119.2018.1.AGR, w której organ podatkowy stwierdził, że: „Odnosząc się zatem do opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdza się, że wynagrodzenie z tytułu udostępniania przez osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej (polskich rezydentów) miejsca na reklamy na własnych stronach internetowych, należy kwalifikować do źródła przychodów najem, dzierżawa lub inne umowy o podobnym charakterze (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy). Kwalifikacja ta powoduje, że na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika, o których mowa w art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Podobne wnioski płyną z interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 marca 2018 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.61.2018.1.AK1: „Biorąc powyższe pod uwagę, należy wskazać, że przychód z tytułu udostępniania Wnioskodawcy przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej i niebędącą pracownikiem Wnioskodawcy miejsca na umieszczenie reklamy na witrynie internetowej stanowiącej jej własność, należy kwalifikować do źródła przychodów najem, dzierżawa lub inne umowy o podobnym charakterze zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwalifikacja ta powoduje, że na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika, o których mowa w art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również nie jest on obowiązany do sporządzania informacji o wysokości przychodów na podstawie art. 42a ww. ustawy”.

Ad 3

Zdaniem Spółki, w związku z planowanym wypłacaniem przez Spółkę Wynagrodzenia na rzecz Partnerów będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej oraz posiadających rezydencję podatkową w innym kraju niż Polska, Spółka nie będzie pełniła funkcji płatnika, a przychód Partnera nie będzie podlegał opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 29 updof.

Zgodnie z art. 29 ust 1 updof, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów:

1) z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu;

2) z opłat za usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania za granicą, a organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu;

3) z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 10% przychodów;

4) uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 10% przychodów;

5) z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.

Stosownie do art. 41 ust. 4 cyt. ustawy, płatnicy są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2,4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

W związku z brzmieniem powyższego przepisu, aby ustalić, czy Spółka zobowiązana będzie do poboru tzw. podatku u źródła na podstawie art. 41 ust. 4. w zw. z art. 29 updof, należy dokonać oceny, czy usługi świadczone przez Partnerów, mieszczą się w katalogu określonym w art. 29 updof.

W ocenie Spółki usługi, które kwalifikowane są jako przychód z umów o podobnym charakterze do umowy najmu, nie powodują obowiązku poboru podatku u źródła. Usługi tego rodzaju nie zostały bowiem wskazane w art. 29 updof, zatem brak jest po stronie Spółki obowiązku pobrania zaliczki przy wypłacie Wynagrodzenia na rzecz Partnerów.

Podobne stanowisko zostało przedstawione w niektórych interpretacjach indywidualnych wydanych przez organy podatkowe. Przykładowo można wskazać interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej z dnia 6 kwietnia 2018 r., nr 0112-KDIL3-1.4011.119.2018.1.AGR, w której organ podatkowy stwierdził, że: „Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że przychody osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, będącej nierezydentem Polski, osiągane z tytułu udostępniania za wynagrodzeniem stron internetowych (najem), klasyfikowane zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy, nie mieszczą się w katalogu zawartym w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co skutkuje brakiem konieczności pobrania przez Wnioskodawcę jako płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego od dokonanych wypłat.

Reasumując, w przypadku wypłaty przez Wnioskodawcę wynagrodzenia za udostępnienie powierzchni reklamowej na stronie internetowej przez osoby fizyczne posiadające rezydencję podatkową w Polsce, jak i rezydencję podatkową w innym kraju niż Polska, nieprowadzące działalności gospodarczej w tym zakresie, na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika, czyli nie będzie zobowiązany do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dokonanych wypłat”.

W związku zatem z kwalifikacją przychodów uzyskiwanych przez Partnerów będących osobami fizycznymi, nieprowadzącymi działalności gospodarczej oraz posiadających rezydencję podatkową w innym kraju niż Polska, w przypadku wypłaty Wynagrodzenia, na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika.

Ad 4

Zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym w przypadku Wynagrodzenia, które ma być wypłacane przez Spółkę na rzecz Partnerów będących osobami fizycznymi świadczącymi usługi na rzecz Spółki za pośrednictwem Portalu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka nie będzie pełniła funkcji płatnika, a przychód Partnera nie będzie podlegał opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 29 updof. Spółka nie będzie w takiej sytuacji zobowiązana do uzyskania certyfikatu rezydencji podatkowej Partnera.

W przypadku Partnerów (osób fizycznych) posiadających rezydencję podatkową w innym niż Polska państwie, którzy będą świadczyć usługi na rzecz Spółki w ramach własnej działalności gospodarczej, należy określić, czy czynności przez nich wykonywane mieszczą się w katalogu określonym w art. 29 updof.

W ocenie Spółki, usług świadczonych przez określoną powyżej kategorię Partnerów, za które otrzymują Wynagrodzenie, nie sposób zakwalifikować do katalogu czynności wymienionych w art. 29 updof. Ewentualnie należy rozważyć kwestię, czy tego rodzaju usługi nie powinny być zakwalifikowane do art. 29 ust. 1 pkt 5, tj. jako przychód z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze.

Jak wskazano w stanie faktycznym wniosku, Partnerzy bez względu na fakt, czy prowadzą działalność gospodarczą czy nie, będą wykonywać czynności polegające na promocji Kampanii reklamowych przy pomocy narzędzi udostępnionych w Portalu. Tego rodzaju aktywność w przypadku Partnerów nieprowadzących działalności gospodarczej w ocenie Spółki kwalifikuje się jako czynności wykonywane na podstawie umowy o charakterze podobnym do umowy najmu, której zasadniczym świadczeniem jest wykorzystanie przestrzeni na stronie internetowej dla promocji kampanii reklamowych. Zatem, brak jest podstaw do uznania, że tego rodzaju usługa stanowi usługę reklamową lub inną o podobnym charakterze. W związku z tym, również przepis art. 29 ust. 1 pkt 5 updof nie znajdzie zastosowania do sytuacji opisanej we wniosku.

Ad 5

W ocenie Spółki, w sytuacji udzielenia negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 4 wniosku, prawidłowe jest stanowisko Spółki, że Wynagrodzenie wypłacane na rzecz Partnera będącego osobą fizyczną, posiadającego miejsce rezydencji podatkowej w Republice Federalnej Niemiec, świadczącego usługi na rzecz Spółki za pośrednictwem Portalu, w ramach prowadzonej przez tego Partnera działalności gospodarczej, przy założeniu że Partner nie posiada zakładu ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, powinno być zakwalifikowane zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania jako zyski przedsiębiorstw, o których mowa w art. 7 Umowy, co spowoduje brak obowiązku pobrania podatku u źródła przez Spółkę.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Polsko-Niemieckiej Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z dnia 14 maja 2003 r., zyski przedsiębiorstwa (niemieckiego) opodatkowane są wyłącznie na terytorium Niemiec, chyba że przedsiębiorstwo to prowadzi działalność przez położony na terenie Polski zakład.

Jak wskazano w stanie faktycznym wniosku, niektórzy Partnerzy mogą realizować czynności związane z promocją Kampanii reklamowych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która będzie zarejestrowana w Państwie ich rezydencji. Działalność taka jak opisana w stanie faktycznym wniosku nie może w ocenie Spółki zostać zakwalifikowana do żadnego innego źródła przychodów wskazanego w polsko-niemieckiej Umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania, poza art. 7 ust. 1. Działalność Partnerów nie jest działalnością wykonywaną w ramach wolnego zawodu, jak również działalnością wykonywaną osobiście (co zostało przedstawione szerzej w uzasadnieniu stanowiska Spółki w poprzednich pytaniach wniosku), co więcej nie stanowi przychodu z majątku. Przychód Partnerów nie powinien być także kwalifikowany do innych źródeł, gdyż tego rodzaju klasyfikacja może nastąpić dopiero wówczas, gdy podatnik nie jest w stanie przypisać przychodu do pozostałych źródeł wymienionych w Umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania. Natomiast, jak zostało to już wskazane, działalność Partnerów będących nierezydentami, może być wykonywana w ramach prowadzonego przez nich przedsiębiorstwa. Z tego względu należy uznać, że przychód Partnera będzie podlegał regulacjom określonym w art. 7 ust. 1 Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Biorąc pod uwagę fakt, że Partnerzy, których dotyczy pytanie, nie będą posiadali zakładu ani miejsca stałego wykonywania działalności na terytorium Polski, przychód uzyskiwanych w ramach tej działalności będzie opodatkowany jedynie na terytorium Niemiec. Warunkiem niepobrania przez Spółkę podatku na podstawie art. 29 ust. 2 updof jest posiadanie certyfikatu rezydencji podatkowej Partnera.

Ad 6

W ocenie Spółki, w przypadku wydania przez Spółkę nagrody rzeczowej lub wypłaty jej równowartości na rzecz Partnera będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej i będącego polskim rezydentem podatkowym, w ramach Programu motywacyjnego, wynagrodzenie to powinno zostać zakwalifikowane do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 9 updof, tj. do przychodów z innych źródeł.

W ramach programu motywacyjnego, Partnerom świadczącym usługi o najwyższej wartości na rzecz Spółki, tj. od których Spółka nabyła usługi o wartości określonej w regulaminie, przyznawane będą nagrody rzeczowe, które na wniosek Partnera podlegałyby zamianie na świadczenie pieniężne. Rodzaj oraz wartość nagrody, a także odpowiednie progi dotyczące wartości wypłaconego na rzecz Partnerów wynagrodzenia, od których będzie zależało przyznanie nagród będzie określał regulamin.

Jak wynika z powyższego, Partner biorący udział w programie motywacyjnym, w celu otrzymania przewidzianej przez Spółkę nagrody lub jej równowartości, nie musi wykonywać żadnych innych świadczeń na rzecz Spółki, poza realizacją podstawowych usług, tj. promocji Kampanii reklamowych. Po osiągnięciu odpowiedniego progu wynagrodzenia, na zasadach określonych w regulaminie programu motywacyjnego, Partner będzie uprawniony do otrzymania nagrody rzeczowej lub jej równowartości. Właśnie z uwagi na fakt, iż nagroda będzie pośrednio związana z czynnościami realizowanymi przez Partnera na rzecz Spółki, a nie będzie stanowiła wynagrodzenia za konkretne działania oraz będzie uzależniona jedynie od wysokości wypłaconego na rzecz Partnera Wynagrodzenia, tego rodzaju przychód może zostać w ocenie Spółki zakwalifikowany wyłącznie do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 9 updof, tj. do przychodów z innych źródeł.

Ad 7

Spółka stoi na stanowisku, iż w przypadku wydania przez Spółkę nagrody rzeczowej lub wypłaty jej równowartości do wysokości 2 000 zł (wraz z podatkiem od towarów i usług) na rzecz Partnera będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej i będącego polskim rezydentem podatkowym, w ramach Programu motywacyjnego, przychód Partnera powstały z tego tytułu będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 68 updof. Wartość wskazana w ustawie odnosi się do jednostkowej nagrody, a nie sumy wartości nagród przyznanych Partnerowi w ciągu całego roku podatkowego.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 68 updof, zwolniona z opodatkowania jest wartość nagród związanych ze sprzedażą premiową towarów lub usług – jeżeli jednorazowa wartość tych wygranych lub nagród nie przekracza kwoty 2 000 zł; zwolnienie od podatku nagród związanych ze sprzedażą premiową towarów lub usług nie dotyczy nagród otrzymanych przez podatnika w związku z prowadzoną przez niego pozarolniczą działalnością gospodarczą, stanowiących przychód z tej działalności. Pytanie dotyczy Partnerów nieprowadzących działalności gospodarczej, zatem ww. wyłączenie z art. 21 ust. 1 pkt 68 updof nie znajdzie zastosowania.

Pojęcie „sprzedaży premiowej” nie występuje w żadnym akcie normatywnym. Ustawodawca nie określił także, czy sprzedaż ma dotyczyć towarów lub usług, zatem należy się opowiedzieć za poglądem, zgodnie z którym sprzedaż premiowa może dotyczyć również usług.

Termin „premia” nie został zdefiniowany w przepisach podatkowych, ani też cywilnoprawnych. Z uwagi na powyższe, koniecznym jest dokonanie wykładni językowej przedmiotowego pojęcia. Za premię uznać należy nagrodę za coś, dodatkowe wynagrodzenie za wykonanie czegoś (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN Warszawa, 2003). Innymi słowy pojęcie to służy dla określenia świadczenia, które otrzymuje ktoś, kto zachował się w sposób określony przez przyznającego premię. Przymiotnik „premiowy” należy zatem rozumieć jako odnoszący się do powyżej zdefiniowanej premii.

Należy także zwrócić uwagę na przepis art. 353 § 1 ustawy Kodeks cywilny, który stanowi, że – zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Natomiast zgodnie z § 2 art. 353 Kodeksu cywilnego – świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu. Zatem, strony umowy mogą wzbogacić treść łączącego je stosunku w granicach swobody kontraktowania, tzn. mogą wprowadzić do niego określone postanowienia, których treść lub cel nie sprzeciwiają się właściwości (naturze) stosunku prawnego, ustawie lub zasadom współżycia społecznego. Do tego rodzaju postanowień należy zobowiązanie jednej ze stron do spełnienia dodatkowego świadczenia (nagrody) w przypadku realizacji usług na określonym poziomie na rzecz tej strony.

Należy zauważyć, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, dojdzie do sprzedaży premiowej, bowiem Spółka nabędzie od Partnera usługi o określonej wartości, a ponadto osiągnięcie wskazanych w regulaminie programu motywacyjnego progów ilości punktów, premiowane będzie możliwością uzyskania nagrody przyznanej przez Spółkę lub jej równowartością.

Z uwagi na spełnienie określonych powyżej przesłanek, w ocenie Spółki, przekazanie Partnerom nagrody o wartości do 2 000 zł brutto (łącznie z podatkiem od towarów i usług) lub jej równowartości, będzie stanowić przychód zwolniony z opodatkowania. Spółka stoi także na stanowisku, że wartość 2 000 zł odnosi się do jednostkowej nagrody, która może zostać przyznana Partnerowi kilka razy w roku podatkowym i przy zachowaniu wymienionych w ustawie warunków, każda z tych nagród będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania.

Ad 8

W ocenie Spółki, w przypadku wydania przez Spółkę nagrody rzeczowej lub wypłaty jej równowartości na rzecz Partnera będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej i będącego rezydentem podatkowym w innym państwie niż Polska, w ramach Programu motywacyjnego, Spółka nie będzie pełniła funkcji płatnika, a przychód Partnera nie będzie podlegał opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 29 updof.

Stosownie do art. 41 ust. 4 cyt. ustawy, płatnicy są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5 oraz 10.

W związku z brzmieniem powyższego przepisu, aby ustalić, czy Spółka zobowiązana będzie do poboru tzw. podatku u źródła na podstawie art. 41 ust. 4, w zw. z art. 29 updof, należy dokonać oceny, czy wydanie Partnerowi będącemu nierezydentem dla celów podatkowych, który nie prowadzi działalności gospodarczej, nagród lub ich równowartości w ramach programu motywacyjnego, mieści się w katalogu określonym w art. 29 updof.

W ocenie Spółki, wydanie nagród rzeczowych bądź ich równowartości w ramach programu motywacyjnego, zaliczane do innych źródeł przychodów, nie jest objęte dyspozycją art. 29 updof. Tym samym, Spółka nie będzie zobowiązana do obliczenia, pobrania oraz wpłacenia podatku na podstawie art. 29 updof, w sytuacji wydania nagrody rzeczowej lub jej równowartości na rzecz Partnerów będących osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej oraz posiadających rezydencję podatkową w innym kraju niż Polska.

Interpretacja indywidualna
--------------------------

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 18 lutego 2020 r. wydałem interpretację indywidualną nr 0113-KDIPT2-3.4011.807.2020.4.IR, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 19 lutego 2020 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

18 marca 2020 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. Skarga wpłynęła do mnie 24 marca 2020 r.

Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości i zasądzenie na swoją rzecz kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi
-------------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił skarżoną interpretację.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 10 sierpnia 2021 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

• ponownie rozpatruję Państwo wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wniesienia wniosku.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

### Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.