Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.295.2019.2.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-24
Teza: 1. Czy prowadzone przez Spółkę prace opisane w pkt 1.1. (grupy działań Al, A2, B1, B2, C1, C2) spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o CIT? 2. Czy Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi Wydatków Pracowniczych i Składek, opisanych w pkt 1.2.1., w rozliczeniu za okresy, w których w Spółce nie była prowadzona szczegółowa ewidencja czasu pracy? 3. Czy Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi Wydatków Pracowniczych i Składek, opisanych w pkt 1.2.1., w rozliczeniu za okresy, w których w Spółce będzie prowadzona szczegółowa ewidencja czasu pracy? 4. Czy Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi kosztów Materiałów/Półproduktów, opisanych w pkt 1.2.2.? 5. Czy Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków na nabycie Materiałów / Wyposażenia, opisanych w pkt 1.2.3.? 6. Czy Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi podatkowych odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabywanych Maszyn/Urządzeń, opisanych w pkt 1.2.4.? 7. Czy Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi podatkowych części odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabywanych Form, opisanych w pkt 1.2.5., w proporcji do okresu, kiedy Formy wykorzystywane są przez Dział B+R? 8. Czy Spółka jest uprawniona do korzystania z Ulgi, to znaczy do odliczania Wydatków od podstawy opodatkowania CIT, w rozliczeniu za rok podatkowy, w którym przedmiotowa Wydatki ujmowane są jako koszty uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; definicja; materiały; prace-prace badawczo-rozwojowe; pracownik; surowiec; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 czerwca 2019 r. (data wpływu 8 lipca 2019 r.), uzupełnionym 20 i 23 sierpnia 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   ustalenia, czy prowadzone przez Spółkę prace opisane w pkt 1.1. (grupy działań A2, B2 w zakresie nowej kolorystyki elementów Produktów oraz nowych rodzajów tkanin, C2) spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej – **jest nieprawidłowe**,
*   ustalenia, czy Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi Wydatków Pracowniczych i składek rozliczeniu za okresy, w których nie była prowadzona szczegółowa ewidencja czasu pracy – **jest nieprawidłowe**,
*   w pozostałej części – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 8 lipca 2019 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ulgi badawczo-rozwojowej. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 5 sierpnia 2019 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.295.2019.1.PC, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 20 i 23 sierpnia 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

1\. Spółka jest podmiotem z branży meblarskiej, specjalizującym się w produkcji szeroko rozumianych mebli dla biznesu (m.in. biurka, krzesła, szafy, kontenery, stoły, stoliki, panele, ścianki działowa, szafy typu locker, lady recepcyjne, lampy, stanowiska multimedialne, kabiny akustyczne, dalej łącznie „Produkty” lub pojedynczo „Produkt”). Produkty wytwarzane przez Spółkę grupowane są według następujących linii produktowych:

*   meble pracownicze,
*   meble gabinetowe,
*   meble uzupełniające,
*   seating,
*   lampy,
*   lady recepcyjne,
*   kabiny akustyczne.

Spółka systematycznie prowadzi działania mające na celu zapewnienie swoim klientom produktów o wysokich parametrach użytkowych i estetycznych, przy uwzględnieniu zmieniających się warunków rynkowych oraz preferencji klientów. Niezależnie od powyższego, w ramach Spółki podejmowane są systematyczne działania mające na celu usprawnienie procesu wytwarzania oraz dystrybucji Produktów. Powyższe działania Spółka realizuje w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych.

1.1. Działalność badawczo-rozwojowa.

Działalność badawczo-rozwojowa zasadniczo prowadzona jest w ramach wyodrębnionego Działu Badań i Rozwoju (dalej: „Dział B+R”), przy czym w jej realizacji uczestniczą również osoby zatrudnione w ramach innych komórek organizacyjnych funkcjonujących w ramach Spółki.

W ramach prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Spółkę wyróżnić można zasadniczo trzy grupy działań:

*   działania mające na celu opracowywanie nowych Produktów/przywracanie Produktów obecnych w przeszłości w ofercie Spółki (grupa A),
*   działania mające na celu szeroko rozumianą poprawę walorów użytkowych lub estetycznych Produktów dostępnych w ofercie Spółki (grupa B),
*   działania mające na celu optymalizację procesów wytwarzania i dystrybucji Produktów (grupa C).

Spółka podkreśla, iż prace prowadzone w ramach Działu B+R nie zawsze prowadzą do osiągnięcia zakładanych rezultatów, przykładowo prace nad nowymi Produktami nie zawsze skutkują wprowadzeniem nowych Produktów do oferty Spółki (przykładowo, właściwości nowego Produktu mogą nie być zadowalające, wprowadzenie Produktu do sprzedaży może okazać się nieopłacalne z biznesowego punktu widzenia, etc.), a prace mające na celu udoskonalenie Produktów nie zawsze skutkują uzyskaniem lepszych parametrów Produktów.

1.1.1. Działania mające na celu opracowywanie nowych Produktów/przywracanie Produktów obecnych w przeszłości w ofercie Spółki (grupa A).

a) opracowywanie nowych Produktów (grupa A1).

Działania zmierzające do opracowywania nowych Produktów każdorazowo rozpoczynają się od prac analitycznych i koncepcyjnych, obejmujących badania rynku, aktualnych trendów i potrzeb klientów. Jeżeli ww. analizy wykażą zapotrzebowanie na nowy Produkt (o określonych właściwościach, funkcjach, parametrach użytkowych / estetycznych), kolejnymi etapem jest opracowanie założeń projektowych (zawierających skrócony opis Produktu, funkcji jakie ma spełniać, wymiarów, proporcji, propozycje dotyczące materiałów z których Produkt ma zostać wykonany oraz metod produkcji), w oparciu o które następnie opracowywany jest projekt/ projekty Produktu. Po akceptacji konkretnego projektu następuje wykonanie prototypu Produktu, który następnie poddawany jest rozległym testom. W trakcie prowadzonych prac testowych, uwzględniając ich wyniki, dostosowywane są parametry zewnętrzne Produktu (kształt, proporcje, wysokość, konstrukcja), stosowana technologia, a także dobór materiałów i komponentów, co prowadzić może do konieczności wprowadzenia stosownych zmian do projektu oraz opracowania nowych prototypów, które następnie poddawane są dalszym testom. Finalnym etapem jest przygotowanie ostatecznej dokumentacji technicznej Produktu/procesu wytwarzania Produktu oraz wprowadzenie do systemów informatycznych Spółki wszystkich stosownych danych pozwalających na rozpoczęcie produkcji, w tym stworzenie odpowiednich programów Computer Numerical Control (dalej: „Programy CNC”) do maszyn produkcyjnych (lasery, giętarki, frezarki, wiertarki).

Przykładem działań podejmowanych w przeszłości przez Spółkę w ww. zakresie są:

*   wprowadzenie nowych Produktów w ramach linii seating - sofa, fotel i stoliki o określonych parametrach (wymiary), kolorystyce stelaży i drewna, rodzaju i kolorystyce tkaniny,
*   wprowadzenie nowego Produktu w ramach linii seating - krzesło obrotowe o określonych parametrach (m.in. rodzaj podstawy, typ podłokietników, mechanizm auto synchro, oparcie z regulacją wysokości, rodzaj siedziska, wersje oparcia), kolorystyce, rodzaju tkaniny,
*   wprowadzenie nowego Produktu w ramach linii seating - sofa modułowa o określonych parametrach, kolorystyce, rodzaju tkaniny,
*   wprowadzenie nowego Produktu w ramach linii seating - krzesła na stelażu metalowym dostępne z wykończeniem drewnianym lub tapicerowanym o określonych parametrach (wymiary, podstawy, podłokietniki, siedziska, oparcia), kolorystyce, rodzaju tkaniny,
*   wprowadzenie nowego Produktu w ramach linii meble uzupełniające - kontener wyposażony w piórnik oraz płytę półkową o określonych parametrach i kolorystyce,
*   wprowadzenie nowych Produktów w ramach linii meble uzupełniające - szafy z szufladami filcowymi i przestrzeniami otwartymi o określonych parametrach i możliwości konfiguracji kolorystycznych na froncie,
*   wprowadzenie nowych Produktów w ramach linii meble pracownicze - biurka o określonych parametrach (rodzaje stelaży, blatów, wtyków) i kolorystyce,
*   wprowadzenie nowego Produktu w ramach linii seating - siedzisko o określonych parametrach (rodzaj bryły), kolorystyce, rodzaju tkaniny,
*   wprowadzenie nowych Produktów w ramach linii meble gabinetowe - stół konferencyjny, stolik kawowy, stół multimedialny, szafki o określonych parametrach i kolorystyce,
*   wprowadzenie nowego Produktu w ramach linii seating - fotel o określonych parametrach (rodzaj stelażu, siedziska), kolorystyce, rodzaju tkaniny,
*   wprowadzenie nowego Produktu w ramach linii kabiny akustyczne - kabina z pufami o określonych parametrach, kolorystyce, rodzaju tkaniny,
*   wprowadzenie nowych Produktów w ramach linii meble pracownicze - biurka z regulacją wysokości na korbę,
*   wprowadzenie nowych Produktów w ramach linii meble gabinetowe - stół konferencyjny z regulacją elektryczną, stolik na nodze talerzowej, o określonych parametrach (rodzaj blatów, stelaży) i kolorystyce,
*   wprowadzenie nowych Produktów w ramach linii meble pracownicze - biurka pojedyncze, biurka menedżerskie, przystawki, o określonych parametrach i kolorystyce,
*   wprowadzenie nowego Produktu w ramach linii mebli uzupełniających - panele tkaninowe mocowane do ściany, o określonych parametrach (rodzaj bryły), kolorystyce i rodzaju tkaniny,
*   wprowadzenie nowego Produktu w ramach linii mebli uzupełniających - zawiesie na komputer mocowane do szyny,
*   wprowadzenie nowych Produktów w ramach linii mebli uzupełniających - stoły i stoliki na nodze drewnianej o określonych parametrach i kolorystyce.

b) przywracanie Produktów obecnych w przeszłości w ofercie Spółki (grupa A2).

Wyjątkowo może zdarzyć się, iż Spółka ponownie wprowadza do obrotu Produkt uprzednio usunięty z oferty Spółki. Operacja ta nie jest jedynie prostą, mechaniczną czynnością wykonywaną przez dział handlowy Spółki, lecz wymaga zaangażowania Działu B+R w celu zweryfikowania dostępności surowców, aktualności gamy kolorystycznej, zastosowanej technologii, a także wprowadzenia wszelkich niezbędnych zmian mających na celu dostosowanie przywracanego Produktu do aktualnej oferty Spółki i preferencji klientów.

1.1.2. Działania mające na celu poprawę walorów użytkowych/estetycznych Produktów (grupa B).

W ramach działań mających na celu poprawę walorów użytkowych/estetycznych Produktów wyróżnić można następujące kategorie:

*   wprowadzanie zmian mających na celu poprawę właściwości funkcjonalnych/użytkowych Produktów (grupa B1),
*   wprowadzanie nowych elementów Produktów/nowej kolorystyki elementów Produktów/ nowych rodzajów tkanin (grupa B2).

a) wprowadzanie zmian mających na celu poprawę właściwości funkcjonalnych/użytkowych Produktów (grupa B1)

W ramach przedmiotowej grupy działań podejmowane są czynności prowadzące do określonych zmian konstrukcyjnych w Produktach (przykładowo, dodanie / usunięcie / wymiana lub zmiana parametrów określonego elementu, zmiana sposobu montażu), mających na celu poprawę określonych właściwości funkcjonalnych/użytkowych Produktów. Niejednokrotnie ww. działania podejmowane są w związku z sygnałami płynącymi z rynku (opinie klientów dotyczące poszczególnych parametrów/właściwości Produktów). W ramach powyższych działań wyróżnić można testowanie określonych parametrów/właściwości Produktów (przykładowo w celu analizy potencjalnych zastrzeżeń ze strony klientów, ustalenia możliwości i sposobu poprawy wybranych parametrów/właściwości), opracowanie koncepcji poprawy właściwości Produktów, a następnie wprowadzenie wszystkich stosownych zmian w dokumentacji technicznej Produktu/procesu wytwarzania Produktu oraz wprowadzenie do systemów informatycznych Spółki wszystkich stosownych danych pozwalających na rozpoczęcie produkcji ulepszonego Produktu.

Przykładem działań podejmowanych w przeszłości przez Spółkę w ww. zakresie są:

*   zmiana specyfikacji mediaportów (wprowadzenie specjalnego bezpiecznika, co wiązało się z wycięciem większego otworu w blacie, a także zastąpienie jednego gniazda 110V wymaganym bezpiecznikiem),
*   zmiana konstrukcyjna w biurkach (przesunięcie otworu na mediaport),
*   zmiana rodzaju zamków w szafach żaluzjowych,
*   zmiana konstrukcyjna w szafach - regałach (usunięcie przegrody poziomej),
*   zmiana konstrukcyjna w ladzie (wydłużenie blatu roboczego w celu ułatwienia obsługi osób niepełnosprawnych),
*   zmiana konstrukcyjna zapewniająca większą stabilność w panelach poprzecznych,
*   zmiana konstrukcyjna w biurkach prostych i benchach z elektryczną regulacją wysokości (zmiana kolumny stelaża, profile stalowe bliżej siebie, brak zaślepki, puszka tłoczona),
*   dodanie otworów w panelu stanowiska multimedialnego do zawieszenia monitorów w określonych standardach,
*   wprowadzenie do oferty lady określonego elementu łukowego,
*   zmiana konstrukcji kontenerów z mieszanej na wieńcową,
*   zmiana usytuowania mediaportu w stołach konferencyjnych,
*   wprowadzenie do biurek dodatkowych „wąsów od przystawek” w celu usztywnienia konstrukcji,
*   zmiana konstrukcji listwy maskującej w szafach żaluzjowych, w celu wykluczenia wyginania i zacinania się żaluzji oraz eliminacji hałasu powstającego przy otwieraniu,
*   dodanie do blatów biurek muf metalowych,
*   zmiana konstrukcyjna w szafce polegająca na podzieleniu ściany na trzy części,
*   zmiana konstrukcyjna zawiesia na komputer (zastąpienie gumy asekurującej komputer zaciągana taśmą, zmiana mocowania do blatu),
*   dodanie podfrezowania na kabel od panelu sterującego we wszystkich blatach biurek z regulacją wysokości,
*   zmiana grubości obrzeża na 0,8 mm dla pólek i przegród zamkowych,
*   ujednolicenie stosowanego rodzaju obrzeża z PVC na ABS,
*   zmiana konstrukcyjna w ladzie, polegająca na zaślepieniu przestrzeni pomiędzy frontem a blatem (przestrzeń na monitor) poprzez wprowadzenie dwóch zaślepek z przelotami i środkową częścią otwartą na monitor,
*   usunięcie blaszek profilowych kończących ramę biurka w stołach składanych,
*   dodanie nogi podpierającej (wykluczenie uginania się siedziska) w sofie modułowej.

b) wprowadzanie nowych elementów Produktów/nowej kolorystyki elementów Produktów/ nowych rodzajów tkanin (grupa B2).

W ramach przedmiotowej grupy działań Spółka podejmuje czynności mające na celu uatrakcyjnienie jej oferty handlowej/dostosowanie oferty handlowej do stale rosnących wymagań klientów, poprzez:

*   dodanie określonych elementów (np. określony typ stelażu, blatu, nogi, stopy) do Produktów obecnych już w ofercie Spółki,
*   dodanie nowej kolorystyki określonych elementów Produktów obecnych już w ofercie Spółki,
*   zmiana/dodanie nowych rodzajów tkanin w Produktach obecnych już w ofercie Spółki.

Należy podkreślić, że wymienione powyżej działania nie stanowią rutynowych, prostych zmian wprowadzanych do oferty Spółki, lecz każdorazowo wymagają opracowania koncepcji zmian (badanie rynku, aktualnych trendów i potrzeb klientów), analiz w zakresie wpływu zmian do Produkt jako taki (co może wiązać się z koniecznością wykonania prototypów i przeprowadzenia testów), dopasowanie pozostałych elementów Produktu (np. kolorystyki innych elementów), a następnie wprowadzenie wszystkich stosownych zmian w dokumentacji technicznej Produktu/ procesu wytwarzania Produktu oraz wprowadzenie do systemów informatycznych Spółki wszystkich stosownych danych pozwalających na rozpoczęcie produkcji zmienionego Produktu.

Przykładem działań podejmowanych w przeszłości przez Spółkę w ww. zakresie są:

*   wprowadzenie do stołów konferencyjnych na nodze talerzowej opcji z talerzem malowanym proszkowo w określonych kolorach,
*   zmiana kolorów tworzywa i stelaża w określonym modelu krzesła,
*   dodanie do oferty nowej kolorystyki lady,
*   wprowadzenie nowego koloru (antracyt) stelaży elektrycznych,
*   dodanie czterech nowych kolorów tkaniny do wybranych grup Produktów (wybrane Produkty z linii seating, wybrane panele i ścianki działowe),
*   dodanie nowego koloru (czarny) dla zaślepki regulatora,
*   wprowadzenie nowego koloru stelaży w wybranych Produktach z linii seating,
*   zastąpienie określonego rodzaju tkaniny innym rodzajem,
*   wprowadzenie do oferty szaf z szufladami filowymi możliwości konfiguracji kolorystycznej na froncie (wybór kolorów dla każdej z szuflad i drzwi osobno),
*   wprowadzenie do oferty szaf opcji z cokołem metalowym / określonym uchwytem,
*   wprowadzenie do wybranych paneli dodatkowej cechy (uchwyt), umożliwiającej mocowanie do określonych biurek,
*   dodanie jako opcji w szafach zamka baskwilowego,
*   wprowadzenie nowej tkaniny do Produktów z linii seating,
*   zmiana kolorystyki elementu metalowego w ladzie (biały połysk na biały półmat),
*   wprowadzenie nowej tkaniny w pufach,
*   wprowadzenie w biurkach opcji do wyboru (określona stopa w kolorze aluminium polerowane lub malowana proszkowe w wybranych kolorach),
*   wprowadzenie do oferty Produktów z linii mebli pracowniczych/mebli uzupełniających określonego czarnego koloru płyty oraz wybranego stelaża,
*   wprowadzenie do stelaża elektrycznego biurka szarego koloru ślizgaczy i zaślepki puszki tłoczonej,
*   wprowadzenie do oferty Produktów z linii seating dodatkowego koloru nogi drewnianej oraz dodatkowego koloru blatu,
*   wprowadzenie nowej tkaniny do Produktów linii seating i mebli uzupełniających,
*   wprowadzenie do oferty Produktów z linii seating dodatkowych kolorów stelaży, drewna i tkanin,
*   wprowadzenie jako opcji klucza master do wybranych szaf z oferty Spółki,
*   wprowadzenie jako opcji określonej kolorystyki obrzeża w biurkach z oferty Spółki,
*   wprowadzenie nowego koloru stołu multimedialnego obecnego w ofercie Spółki.

1.1.3. Działania mające na celu optymalizację procesów wytwarzania/dystrybucji Produktów (grupa C).

W ramach przedmiotowej grupy działań Spółki wyróżnić można następujące kategorie:

*   zmiana organizacji/procesu wytwarzania Produktów (grupa C1),
*   zmiana sposobu pakowania/dostarczania Produktów na rzecz klientów (grupa C2).

Ponownie podkreślić należy, że wymienione powyżej działania nie stanowią rutynowych, prostych zmian, lecz każdorazowo wymagają opracowania koncepcji zmian (badanie/analiza problemów / niedoskonałości związanych z procesami produkcji/dystrybucji funkcjonującymi w ramach Spółki; zaproponowanie stosownych zmian), a następnie wprowadzenie wszystkich stosownych zmian w dokumentacji technicznej Produktu/procesu wytwarzania Produktu oraz wprowadzenie do systemów informatycznych Spółki wszystkich stosownych danych pozwalających na zastosowanie zmienionych procesów produkcji/dystrybucji. Efektem wprowadzonych zmian jest optymalizacja procesu produkcyjnego (przykładowa, proces jest szybszy, mniej pracochłonny, efektywniejszy kosztowo) lub procesu dystrybucji Produktów (przykładowo, lepszy sposób pakowania/dostarczania Produktów z punktu widzenia interesów klientów, dystrybucja Produktów efektywniejsza kosztowo).

Przykładem działań podejmowanych w przeszłości przez Spółkę w zakresie grupy C1 są:

*   zmiana sposobu spawania nóg (górna płoza, dolna stopa) w biurkach,
*   zmiana szyn i płóz górnych w stelażach,
*   zmiana rodzaju ramy w biurkach pojedynczych,
*   zmiana w biurkach prostych i benchach z elektryczną regulacją wysokości (zmiana szyny teleskopowej poprzez wprowadzenie nakrętki klatkowej i usunięcie płaskownika),
*   wprowadzenie krótszych mimośrodów do wszystkich szaf (zmiana ograniczała liczbę nawierceń w przegrodach i bokach szaf),
*   zmiana stelaża w biurkach (noga wykonana jako jeden element, monolit),
*   zmiana mechanizmu obrotowego w wybranych krzesłach obrotowych,
*   usunięcie zbędnych wycięć z programów lasera,
*   zmiana marszruty produkcyjnej w odniesieniu do niektórych blatów (ograniczenie transportu i przekładania blatów, usunięcie jednego stanowiska).

Przykładem działań podejmowanych w przeszłości przez Spółkę w zakresie grupy C2 są:

*   zmiana sposobu pakowania słupków ścianek działowych,
*   zmiana sposobu pakowania wybranych paczek (zawierających szyny, stopy i płozy i podobnych) z zawijanych w piankę na przekładane pianką,
*   wprowadzenie stanowiska roboczego pakowni metali,
*   zmniejszenie ciężaru paczek w przypadku transportu szaf (celem był brak przekroczenia wagi 30 kg), opracowanie specyfikacji paczek.

1.2. Wydatki związane z działalnością badawczo-rozwojową.

W ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej Spółka ponosi szereg wydatków związanych z prowadzoną działalnością (dalej: „Wydatki”) i funkcjonowaniem Działu B+R.

Wydatki można zaliczyć do jednej z następujących kategorii:

*   wynagrodzenia na rzecz osób realizujących prace badawczo-rozwojowe, zatrudnionych na podstawie umów o pracę (dalej: „Pracownicy”), oraz inne świadczenia realizowane na rzecz Pracowników, będące przychodami ze stosunku pracy (dalej: „Wydatki Pracownicze”), a także składki na ubezpieczenia społeczne określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tj. Dz.U. z 2019 r., poz. 300 ze zm., dalej: „USUS”), których podstawą wymiaru są przychody podatkowe Pracowników, finansowane przez Spółkę (dalej: „Składki”),
*   koszty materiałów/półproduktów wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (dalej: „Materiały/Półprodukty”) w celu budowy prototypów Produktów oraz wykonywania testów,
*   wydatki na nabycie materiałów i wyposażenia niezbędnych do funkcjonowania Działu B+R (dalej: „Materiały/Wyposażenie”),
*   wydatki na nabycie wyspecjalizowanych maszyn i urządzeń (dalej: „Maszyny/Urządzenia”) wykorzystywanych przez Dział B+R, w szczególności do budowy prototypów Produktów,
*   wydatki na nabycie specjalistycznych form służących finalnie do wytwarzania Produktów (dalej: „Formy”), które bezpośrednio po nabyciu wykorzystywane są w ramach prac prowadzonych przez Dział B+R.

1.2.1. Wydatki Pracownicze/Składki.

W ramach Działu B+R Spółka zatrudnia na podstawie umów o pracę Pracowników (dalej: „Pracownicy B+R”), których podstawowa obowiązki pracownicze obejmują uczestniczenie w pracach badawczo-rozwojowych realizowanych przez Spółkę. Wśród Pracowników B+R wyróżnić można:

*   dyrektora ds. badań i rozwoju (dalej: „Dyrektor”), kierującego pracami Działu B+R, uczestniczącego przede wszystkim w pracach koncepcyjnych nad nowymi/zmienionymi Produktami oraz nadzorującego prace wdrożeniowa,
*   zastępcę dyrektora ds. badań i rozwoju (dalej: „Zastępca Dyrektora”), zajmującego się przede wszystkim opracowywaniem nowych rozwiązań konstrukcyjnych, szacowaniem kosztów prac wdrożeniowych oraz nadzorem nad wdrożeniami,
*   trzech konstruktorów (dalej: „Konstruktorzy”), zajmujących się opracowywaniem dokumentacji technicznej, badaniem możliwości technologicznych, budowaniem prototypów, opracowywaniem instrukcji produkcyjnych,
*   menedżera projektu (dalej: „Menedżer Projektu”), zajmującego się opracowywaniem specyfikacji technologicznych oraz nadzorującego wdrożenia od strony systemów informatyczno-księgowych funkcjonujących w Spółce,
*   specjalistę ds. specyfikacji materiałowej (dalej: „Specjalista ds. Specyfikacji’), zajmującego się opracowywaniem specyfikacji i programowaniem układów sterujących,
*   konstruktora AutoCAD (dalej: „Konstruktor AC”), zajmującego się opracowywaniem konstrukcji montażu oraz tworzeniem brył 3D Produktów (w celu umieszczania ich w katalogach / materiałach promocyjnych),
*   operatora SAP (dalej: „Operator”), zajmującego się opracowywaniem specyfikacji montażu.

Poza Pracownikami B+R, w pracach badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Spółkę uczestniczą również inne osoby, zatrudnione na podstawie umów o pracę w ramach innych komórek organizacyjnych funkcjonujących w ramach Spółki (dalej: „Pozostali Pracownicy”). Wśród Pozostałych Pracowników uczestniczących w prowadzeniu prac badawczo-rozwojowych wyróżnić można:

*   kierownika działu konstrukcji (dalej: „Kierownik Konstrukcji”), nadzorującego tworzenie odpowiednich Programów CNC niezbędnych do wytworzenia nowych/zmienionych Produktów,
*   technologa wiodącego (dalej: „Technolog”), tworzącego Programy CNC na lasery i giętarki,
*   konstruktora eksperta (dalej: „Konstruktor Ekspert”), tworzącego Programy CNC na frezarki i wiertarki,
*   kierownika zaopatrzenia (dalej: „Kierownik Zaopatrzenia), zajmującego się nadzorowaniem zaopatrzenia Działu B+R, poszukiwaniem nowych dostawców, poszukiwaniem nowych surowców do wdrożeń,
*   starszego specjalistę ds. zakupów (dalej: „Specjalista ds. Zakupów”), zajmującego się poszukiwaniem nowych surowców do wdrożeń,
*   dyrektora produkcji (dalej: „Dyrektor Produkcji”), zajmującego się weryfikacją możliwości produkcji masowej, analizą kosztów produkcyjnych oraz nadzorującego wytwarzanie prototypów nowych/zmienionych Produktów,
*   kierownika produkcji (dalej: „Kierownik Produkcji”), nadzorującego wytwarzanie prototypów nowych/zmienionych Produktów, weryfikującego stosowaną technologię,
*   głównego logistyka (dalej: „Główny Logistyk”), uczestniczącego w pracach koncepcyjnych nad zmienionymi/nowymi Produktami (badanie rynku, wytyczanie kierunków rozwoju, nadzór na kierunkiem rozwoju),
*   dyrektora ds. eksportu (dalej: „Dyrektor Eksportu”), uczestniczącego w pracach koncepcyjnych nad zmienionymi/nowymi Produktami (badanie rynków eksportowych, analiza konkurencji),
*   dyrektora ds. kluczowych klientów (dalej: „Dyrektor KK”), uczestniczącego w pracach koncepcyjnych nad zmienionymi/nowymi Produktami (badanie rynku krajowego, analiza konkurencji).

Zatrudnieni przez Spółkę Pracownicy nie poświęcają całości czasu pracy wyłącznie na czynności dające się zakwalifikować jako prace badawczo-rozwojowe. Przykładowo, w zakres obowiązków pracowniczych Pracowników B+R mogą wchodzić również dostosowanie projektów/dokumentacji do zmian polegających przykładowo do wycofaniu Produktu z oferty, zmianach nazw lub symboli Produktów/elementów Produktów, itp. Również Pozostali Pracownicy rzecz jasna uczestniczą w realizacji obowiązków, które nie są związane z pracami prowadzonymi w ramach Działu B+R.

Spółka na chwilę obecną nie prowadzi szczegółowej ewidencji czasu pracy Pracowników z podziałem na czynności wchodzące w zakres prac badawczo-rozwojowych oraz pozostałe czynności, jednakże ma możliwość precyzyjnego oszacowania proporcji czasu pracy poświęcanego na działalność badawczo-rozwojową oraz pozostałą działalność w przypadku każdego z Pracowników (również za okresy przeszłe). W przyszłości, Spółka zamierza wprowadzić ewidencję czasu pracy Pracowników, w której Pracownicy zapisywali będą każdego dnia ilość godzin poświęconych na projekty realizowane w ramach prac badawczo- rozwojowych.

W związku z zatrudnieniem Pracowników, Spółka ponosi/może ponosić w przyszłości następujące Wydatki Pracownicze:

*   wynagrodzenie zasadnicze oraz dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych,
*   inne wynagrodzenie wypłacane na podstawie szczególnych przepisów prawa pracy,
*   premie, bonusy i nagrody,
*   diety i inne należności za czas podróży służbowej,
*   wydatki związane z praniem odzieży roboczej,
*   wydatki związane z wynajmem mieszkań na rzecz pracowników,
*   wydatki związane z zapewnieniem Pracownikom uczestnictwa w szkoleniach podnoszących kwalifikacje zawodowe,
*   wydatki związane z zapewnieniem Pracownikom innych świadczeń o charakterze niepieniężnym (ubezpieczenie na życie, karnety sportowe, bony i karty podarunkowe, itp.).

Wszystkie opisane powyżej Wydatki Pracownicze stanowią po stronie Pracowników przychody ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1509 ze zm., dalej: „ustawa o PIT”), aczkolwiek niektóre z nich mogą w całości lub w części podlegać zwolnieniu z opodatkowania.

Niezależnie od powyższego, Spółka ponosi również koszty związane z opłacaniem Składek, których podstawy wymiaru są przychody podatkowe Pracowników (za wyjątkiem tych przychodów, w przypadku których regulacje z zakresu ubezpieczeń społecznych przewidują zwolnienie z oskładkowania).

Zarówno Wydatki Pracownicze, jak i Składki, są zaliczane przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 15 ust. 4g, art. 15 ust. 4h, art. 16 ust. 1 pkt 57 i art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o CIT.

1.2.2. Koszty Materiałów/Półproduktów.

W związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, Spółka nabywa materiały będące składnikami wytwarzanych Produktów/prototypów Produktów, a następnie zużywa przedmiotowe materiały (bezpośrednio lub w formie wytworzonych uprzednio półproduktów) w toku prac prowadzonych w ramach Działu B+R.

Koszty Materiałów/Półproduktów stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki zgodnie z ogólnymi zasadami, wynikającymi z art. 15 ust. 4d i 15 ust. 4e ustawy o CIT.

1.2.3. Wydatki na nabycie Materiałów/Wyposażenia.

Wydatki Spółki na nabycie Materiałów/Wyposażenia obejmują/mogą obejmować w przyszłości następujące pozycje:

*   wydatki na nabycie sprzętu komputerowego i akcesoriów komputerowych (m.in. komputery, monitory, laptopy, kable, drukarki, myszy komputerowe, tonery) wykorzystywanych w Dziale B+R,
*   wydatki na nabycie środków ochrony indywidualnej oraz środków czystości (m.in. odzież ochronna, płyny i pasty do mycia/czyszczenia, worki na śmieci) wykorzystywanych w Dziale B+R,
*   wydatki na nabycie czasopism i materiałów biurowych (m.in. czasopisma specjalistyczne, segregatory, długopisy, korektory, koszulki, papier) wykorzystywanych w Dziale B+R,
*   wszelkie inne wydatki na nabycie wyposażenia Działu B+R niezbędnego do jego prawidłowego funkcjonowania.

Z uwagi na fakt, iż cena nabycia poszczególnych aktywów zaliczanych do opisanej powyżej kategorii Materiałów i Wyposażenia z reguły nie przekracza kwoty 3.500 zł, Spółka zalicza wydatki na nabycie Materiałów i Wyposażenia do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych (niskocenne Materiały i Wyposażenie nie stanowią środków trwałych, nawet gdy przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok), zgodnie z art. 15 ust. 4d, art. 15 ust. 4e i art. 16d ust. 1 ustawy o CIT.

1.2.4. Wydatki na nabycie Maszyn/Urządzeń.

W ramach prowadzonej obecnie działalności badawczo-rozwojowej Spółka wykorzystuje Maszyny/Urządzenia o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, których wartość przekracza kwotę 3.500 zł. Przedmiotowa Maszyny/Urządzenia umożliwiają przede wszystkim budowę prototypów Produktów, a także poddawanie prototypów Produktów rozmaitym testom. Przedmiotowe Maszyny/Urządzenia wykorzystywane są wyłącznie w ramach Działu B+R nie służą działalności stricte produkcyjnej.

Spółka ujmuje nabywane Maszyny/Urządzenia w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (dalej: „Ewidencja”) i dokonuje odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej według stawek określonych w ustawie o CIT.

1.2.5. Wydatki na nabycie Form.

Poza nabywaniem Maszyn/Urządzeń, Spółka nabywa również Formy, które ostatecznie służą do wytwarzania Produktów. W początkowym okresie od momentu nabycia nowych Form (służących do wytwarzania nowych Produktów), Formy wykorzystywane są przez Dział B+R, który wykorzystując Formy wytwarza prototypy Produktów, poddaje je stosownym testom (które mogą powodować konieczność zmiany elementów Produktu, czasami wiążącej się z koniecznością zmiany Form), a finalnie zatwierdza Produkt i przekazuje Formy do działu produkcji.

Wydatki na nabycie Form przekraczają kwotę 3.500 zł, a Formy wykorzystywane są przez okres dłuższy niż rok. Spółka ujmuje nabywane Formy w Ewidencji i dokonuje odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej według stawek określonych w ustawie o CIT.

1.2.6. Ulga na działalność badawczo-rozwojową.

Spółka zamierza skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową (uregulowanej art. 18d ustawa o CIT, dalej: „Ulga”) w rozliczeniu za rok obecny, lata przyszłe oraz lata poprzednie.

Spółka nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

W uzupełnieniu wniosku 19 sierpnia 2019 r. Wnioskodawca dodatkowo wskazał, że:

1.  Koszty kwalifikowane, których dotyczą zapytania zawarte we Wniosku, nie zostały zwrócone Spółce w jakiejkolwiek formie i nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Nie jest wykluczone, iż taki zwrot lub odliczenie będzie miało miejsce w przyszłości, jednakże wówczas w ww. zakresie Spółka nie będzie korzystała z ulgi na działalność badawczo-rozwojową.
2.  Na dzień dzisiejszy Spółka nie korzysta ze zwolnień, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawy o CIT.
3.  Pod pojęciem „inne wynagrodzenie wypłacone na podstawie szczególnych przepisów prawa pracy” Spółka rozumie składniki wynagrodzenia należne pracownikowi wyłącznie za okres faktycznie wykonywanej pracy (przykładem takiego elementu wynagrodzenia może być odprawa emerytalno-rentowa). Intencją Spółki nie jest obejmowanie tym pojęciem takich elementów wynagrodzenia jak wynagrodzenie chorobowe, wynagrodzenie urlopowe, czy innych wypłacanych za okresy, w których pracownik nie wykonuje obowiązków służbowych (a więc jednocześnie nie realizuje faktycznie prac o charakterze badawczo-rozwojowym).
4.  W prowadzonej ewidencji o której mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, Spółka będzie wyodrębniać koszty działalności badawczo-rozwojowej, zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy o CIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prowadzone przez Spółkę prace opisane w pkt 1.1. (grupy działań Al, A2, B1, B2, C1, C2) spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o CIT?
2.  Czy Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi Wydatków Pracowniczych i Składek, opisanych w pkt 1.2.1., w rozliczeniu za okresy, w których w Spółce nie była prowadzona szczegółowa ewidencja czasu pracy?
3.  Czy Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi Wydatków Pracowniczych i Składek, opisanych w pkt 1.2.1., w rozliczeniu za okresy, w których w Spółce będzie prowadzona szczegółowa ewidencja czasu pracy?
4.  Czy Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi kosztów Materiałów/Półproduktów, opisanych w pkt 1.2.2.?
5.  Czy Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków na nabycie Materiałów / Wyposażenia, opisanych w pkt 1.2.3.?
6.  Czy Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi podatkowych odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabywanych Maszyn/Urządzeń, opisanych w pkt 1.2.4.?
7.  Czy Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi podatkowych części odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabywanych Form, opisanych w pkt 1.2.5., w proporcji do okresu, kiedy Formy wykorzystywane są przez Dział B+R?
8.  Czy Spółka jest uprawniona do korzystania z Ulgi, to znaczy do odliczania Wydatków od podstawy opodatkowania CIT, w rozliczeniu za rok podatkowy, w którym przedmiotowa Wydatki ujmowane są jako koszty uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT?

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 1.

Prowadzone przez Spółkę prace opisane w pkt 1.1. (grupy działań Al, A2, B1, B2, C1, C2) spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1

Stosownie do treści art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ustawodawca definiując w art. 4a pkt 27 ustawy o CIT termin badania naukowe oraz definiując pojęcie prace rozwojowe odwołuje się wprost do definicji zawartych w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: „PSWN”).

Tym samym, przez badania naukowe zgodnie z art. 4a pkt 27 ustawy o CIT w zw. z art. 4 ust. 2 PSWN, rozumie się:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast przez prace rozwojowe, stosownie do treści art. 4a pkt 28 ustawy o CIT w zw. z art. 4 ust. 3 PSWN, należy rozumieć działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, Spółka specjalizuje się w produkcji mebli dla biznesu. W ramach struktury organizacyjnej Wnioskodawcy jest wyodrębniony Dział B+R, zajmujący się działalnością badawczo-rozwojową.

Jak zostało już wskazane, w ramach prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Spółkę podejmowane są działania mające na celu:

*   opracowywanie nowych produktów (grupa Al);
*   przywracanie Produktów obecnych w przeszłości w ofercie Spółki (grupa A2);
*   wprowadzanie zmian poprawiających właściwości funkcjonalne/użytkowe Produktów (grupa B1);
*   wprowadzanie nowych elementów produktów / nowej kolorystyki elementów Produktów/ nowych rodzajów tkanin (grupa B2);
*   zmianę organizacji/procesu wytwarzania produktów (grupa C1);
*   zmianę sposobu pakowania/dostarczania Produktów na rzecz Klientów (grupa C2).

Prace Działu B+R są realizowane w sposób ciągły i systematyczny.

Realizując opisane cele Działu B+R, Pracownicy wykorzystują dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności z dziedziny nauki i technologii.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Spółki nie powinno ulegać wątpliwości, iż realizowane przez Spółkę prace podejmowane w ramach Działu B+R spełniają definicję prac badawczo-rozwojowych, a konkretnie prac rozwojowych, o których mowo w art. 4a pkt 28 ustawy o CIT. Opisane w stanie faktycznym prace sprowadzają się bowiem do wykorzystania aktualnie dostępnej wiedzy z dziedziny nauki i technologii do grupy działań Al, A2, B1, B2, C1, C2.

Należy przy tym podkreślić, iż opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym prace podejmowane w ramach Działu B+R nie mają charakteru prac rutynowych i mechanicznych, a zadania i problemy przed którymi stawiani są Pracownicy wymagają zawsze indywidualnego podejścia i praktycznego zastosowania posiadanej wiedzy/umiejętności.

W ocenie Spółki, nie ma przy tym znaczenia, że prace Działu B+R nie zawsze prowadzą do osiągnięcia zakładanych rezultatów. Istotą prowadzenia prac badawczo-rozwojowych jest ryzyko, że wyniki prac nie zawsze będą zadowalające, pomimo zaangażowania nakładów i środków na ten cel. Z powyższego punktu widzenia istotny jest więc cel prowadzonych prac, a nie sam fakt osiągnięcia zakładanego rezultatu.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Spółki nie ulega wątpliwości, że prace opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym w pkt 1.1. mieszczą się w definicji prac badawczo- rozwojowych.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 2.

Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi Wydatków Pracowniczych i Składek, opisanych w pkt 1.2.1. w rozliczeniu za okresy, w których w Spółce nie była prowadzona szczegółowa ewidencja czasu pracy w zakresie w jakim Pracownicy B+R oraz Pozostali Pracownicy wykonują swoje obowiązki w ramach działalności badawczo-rozwojowej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2.

W świetle art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, istota Ulgi polega na tym, iż podatnik ma prawo do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową (koszty kwalifikowane).

Stosownie do treści art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Przywołany powyżej przepis art. 12 ust. 1 ustawy o PIT odnosi się do tzw. „wynagrodzeń pracowniczych”, tj. świadczeń wypłacanych (wydawanych) osobom fizycznym z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy. Odliczeniu na podstawie art. 18d ustawy o CIT nie podlegają zatem wynagrodzenia wypłacane osobom zatrudnionymi w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej na postawie innych tytułów, niż wymienione powyżej, np. wynagrodzenia otrzymywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wynagrodzenia wypłacane zleceniobiorcom, lub osobom, z którymi zawarto umowę o dzieło. Natomiast składkami na ubezpieczenia społeczne, należnymi z wymienionych tytułów i finansowanymi (w części lub w całości) przez płatnika, są składki na ubezpieczenie emerytalne, rentowe oraz wypadkowa. Z treści art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT wynika, że odliczenie w ramach Ulgi nie obejmuje składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych.

Niezależnie od powyższego należy podkreślić, iż na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się nie tylko wynagrodzenia zasadnicze pracowników zatrudnionych w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych, ale również wszelkie inne świadczenia wynikające ze stosunku pracy, które stanowią przychody pracowników na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo- rozwojowe. Za pracownika zatrudnionego w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej należy uznać pracownika, w zakresie obowiązków którego pozostaje czynne uczestnictwo w prowadzonych pracach badawczo-rozwojowych. Jednakże, istotne jest również, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Nie wystarczy zatem, że umowa o pracę bądź inny dokument potwierdza, że w zakresie kompetencji danego pracownika znajduje się wykonywanie czynności stanowiących realizację działalności badawczo-rozwojowej, lecz pracownik ten musi również faktycznie uczestniczyć w tych pracach. Tylko wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany. W konsekwencji, Spółka uprawniona jest do odliczenia kosztów ponoszonych w związku z zatrudnieniem Pracowników B+R oraz Pozostałych Pracowników zgodnie z ich faktycznym zaangażowaniem w działalność badawczo-rozwojową.

Powyższe uprawnienie przysługuje Spółce również w rozliczeniu za okresy przeszłe, kiedy w Spółce nie była prowadzona ewidencja czasu pracy. Należy podkreślić, iż ustawodawca w ustawie o CIT nie wskazał w jaki sposób należy określać ilość czasu pracy poświęconej na działalność badawczo-rozwojową w stosunku do ogólnego czasu pracy. Zgodnie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Spółka ma możliwość precyzyjnego oszacowania proporcji czasu pracy poświęcanego na działalność badawczo-rozwojową oraz pozostałą działalność w przypadku każdego z Pracowników w oparciu o dokładna analizę zakresu obowiązków poszczególnych Pracowników realizowanych w przeszłości.

Podsumowując, Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi Wydatków Pracowniczych i Składek, opisanych w pkt 1.2.1. w rozliczeniu za okresy, w których w Spółce nie była prowadzona szczegółowa ewidencja czasu pracy w zakresie w jakim Pracownicy B+R oraz Pozostali Pracownicy wykonują swoje obowiązki w ramach działalności badawczo-rozwojowej.

Powyższe stanowisko potwierdza:

*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 3 kwietnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.56.2019.1.AW: Podsumowując zatem, zdaniem Wnioskodawcy, koszty wynagrodzeń Menedżerów uznanych za zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, mogą zostać ujęte w kalkulacji ulgi, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT, z uwzględnieniem odliczenia od kwoty przysługującej ulgi kosztów przypadających proporcjonalnie na czas, w którym Menedżerowie wykonywali czynności niezwiązane z działalnością badawczo-rozwojową.
*   Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 29 kwietnia 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.104.2019.l.JS: Wnioskodawca może więc uznać za koszt kwalifikowany (podlegający odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, w myśl art. i8d ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 18d ust. 1 updop) poniesione przez Spółkę wydatki pracownicze (z wyjątkiem Premii 1 i Premii 2), stanowiące po stronie Pracowników przychód, o którym mowa w treści art. 12 ust. 1 updof oraz składki z tytułu tych należności, wyłącznie w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy Pracownika w danym miesiącu.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 3.

Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi Wydatków Pracowniczych i Składek, opisanych w pkt 1.2.1., w rozliczeniu za okresy, w których w Spółce będzie prowadzona szczegółowa ewidencja czasu pracy.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 3.

Odwołując się do uzasadnienia do punktu 2, Wydatki Pracownicze i Składki stanowią dla Spółki koszty kwalifikowane tylko w zakresie w jakim Pracownicy B+R oraz Pozostali Pracownicy wykonują prace badawczo-rozwojowe. Jednocześnie czynności pracownicze niezwiązane z działalnością badawczo-rozwojowy nie kwalifikują się do Ulgi.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego, w przyszłości Spółka zamierza prowadzić szczegółową ewidencję czasu pracy Pracowników wykonujących czynności w ramach działalności badawczo-rozwojowej. W konsekwencji Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi Wydatków Pracowniczych i Składek, opisanych w pkt 1.2.1., w rozliczeniu za okresy, w których w Spółce będzie prowadzona szczegółowa ewidencja czasu pracy. Zaliczeniu do Ulgi podlegać będą te wydatki Pracownicze i Składki, które dotyczyć będą faktycznie poświęconego czasu na działalność badawczo-rozwojową (ustaloną na podstawie ewidencji czasu pracy).

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 4.

Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi kosztów Materiałów/ Półproduktów, opisanych w pkt 1.2.2.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 4.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania uznaje się wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojowy.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w ocenie Spółki, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania Ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, w ocenie Spółki odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tj. Dz.U. z 2019 r., poz. 351 z późn. zm., dalej: „UR”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 UR, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby. Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się iż materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Jak zostało określone pkt 1.2.2. stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Spółka w ramach prac w Dziale B+R wykorzystuje materiały będące składnikami wytwarzanych Produktów/ prototypów Produktów, a następnie zużywa przedmiotowe materiały (bezpośrednio lub w formie wytworzonych uprzednio półproduktów) w toku prac prowadzonych w ramach Działu B+R.

Koszty Materiałów/Półproduktów stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki zgodnie z ogólnymi zasadami, wynikającymi z art. 15 ust. 4d i 15 ust. 4e ustawy o CIT.

Zakładanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Spółkę są:

*   działania mające na celu opracowywanie nowych Produktów / przywracanie Produktów obecnych w przeszłości w ofercie Spółki (grupa A),
*   działania mające na celu szeroko rozumianą poprawę walorów użytkowych lub estetycznych Produktów dostępnych w ofercie Spółki (grupa B),
*   działania mające na celu optymalizację procesów wytwarzania i dystrybucji Produktów (grupa C).

Mając powyższe na uwadze, koszty nabycia Materiałów oraz koszty wytworzenia Półproduktów zużywanych na potrzeby Działu B+R powinny zostać zakwalifikowane jako koszty nabycia surowców lub materiałów związanych bezpośrednio z działalnością badawczo-rozwojową prowadzoną przez Spółkę. W tym kontekście nie powinno ulegać wątpliwości, iż wydatki ponoszone przez Spółkę na nabycie Materiałów, a także koszty wytworzenia gotowych Półproduktów (wykorzystanych na potrzeby prac badawczo-rozwojowych) powinny być uwzględniane w podstawie obliczania Ulgi.

Podsumowując, Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi kosztów Materiałów / Półproduktów, opisanych w pkt 1.2.2.

Powyższe stanowisko potwierdza:

*   \- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 26 kwietnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.142.2019.1.MO: Biorąc pod uwagę cytowane przepisy stwierdzić należy, że konstrukcja art. 18d ust. 2 pkt 2 udpop, pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów, surowców i wyposażenia, które są kosztami uzyskania przychodów i wykorzystywane są bezpośrednio w działalności badawczo-rozwojowej. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności. W związku z powyższym, stanowisko Spółki, zgodnie z którym opisane we wniosku wydatki na nabycie materiałów i wyposażenia bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d u.p.d.o.p., podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach ulgi.
*   \- Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 16 maja 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.7.2017.1.APO: konstrukcja art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów i surowców (kosztów uzyskania przychodu) niezbędnych do opracowywania prototypu, projektu pilotażowego oraz demonstracji, testowania i walidacji nowych lub ulepszonych produktów. Zatem, w ocenie Spółki, za koszty kwalifikowane należy uznać wydatki poniesione na nabycie surowców i materiałów, rozumianych zgodnie z przywołaną wcześniej definicją słownikową, zużywanych do wytworzenia prototypów maszyn, narzędzi, elementów składowych systemów złożonych, jeżeli bez przedmiotowych materiałów i surowców niemożliwe będzie wytworzenie tego typu innowacji technologicznych. Skoro bez tych materiałów i surowców niemożliwe byłoby zrealizowanie konkretnego projektu, to należy uznać, że zachodzi bezpośredni związek pomiędzy wydatkami ponoszonymi w związku z nabyciem i eksploatacją przedmiotowych materiałów i surowców a działalnością badawczo-rozwojową.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 5.

Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków na nabycie Materiałów/Wyposażenia, opisanych w pkt 1.2.3.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 5.

Jak zostało już podkreślone, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania uznaje się wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Jak zostało podkreślone w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, z uwagi na fakt, iż cena nabycia poszczególnych aktywów zaliczanych do opisanej kategorii Materiałów i Wyposażenia z reguły nie przekracza kwoty 3.500 zł, Spółka zalicza wydatki na nabycie Materiałów i Wyposażenia do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych (nisko cenne Materiały i Wyposażenie nie stanowią środków trwałych, nawet gdy przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok), zgodnie z 15 ust. 4d, 15 ust. 4e i art. 16d ust. 1 ustawy o CIT.

W ocenie Spółki podstawą uwzględniania przedmiotowych wydatków w podstawie obliczania Ulgi powinien być art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT. Jak wynika bowiem z argumentacji Spółki, która została przedstawiona w stanowisku dotyczącym pytania nr 4, opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Materiały i Wyposażenie mogą zostać uznane za:

*   surowce w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT (do tej kategorii w ocenie Spółki zaliczyć można chociażby papier, na którym zapisywana jest cała dokumentacja dotycząca Produktów, przy założeniu iż efektem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Spółkę są Produkty w znaczeniu abstrakcyjnym),
*   materiały w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT (składniki majątku zużywane w toku prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej).

Tym samym, Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków na nabycie Materiałów/Wyposażenia, opisanych w pkt 1.2.3.

Stanowisko Spółki potwierdzają liczne interpretacje organów podatkowych. Tytułem przykładu wskazać można przywołaną już interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 11 maja 2017 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.27.2017.1.MR: Zdaniem Wnioskodawcy, materiały i surowce nabywane przez Wnioskodawcę i bezpośrednio wykorzystywane dla celów prac badawczo-rozwojowych i stanowiące niezbędny element tych prac, stanowią koszty kwalifikowane zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm.; dalej: ustawa o CIT).

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 6.

Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi podatkowych odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabywanych Maszyn/Urządzeń, opisanych w pkt 1.2.4.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 7.

Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi podatkowych części odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabywanych Form, opisanych w pkt 1.2.5., w proporcji do okresu, kiedy Formy wykorzystywane są przez Dział B+R.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 6 i nr 7.

W myśl art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 ustawy o CIT sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, w całości, stanowią koszt kwalifikowany, w myśl powołanego przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym, Maszyny/Urządzenia wykorzystywane są wyłącznie w ramach Działu B+R nie służą działalności stricte produkcyjnej.

Spółka ujmuje nabywane Maszyny/Urządzenia w Ewidencji i dokonuje odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej według stawek określonych w ustawie o CIT.

Spółka stoi zatem na stanowisku, że na podstawie art. 18d ust. 3 ustawy o CT, Spółka ma prawo do uznania za koszty kwalifikowane dokonywanych w danym roku podatkowym i zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od Maszyn/Urządzeń, stanowiących środki trwałe.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym, wydatki na nabycie Form przekraczają kwotę 3.500 zł, a Formy wykorzystywane są przez okres dłuższy niż rok. Spółka ujmuje nabywane Formy w Ewidencji i dokonuje odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej według stawek określonych w ustawie o CIT.

Natomiast Formy od momentu ich nabycia są początkowo przekazywane do Działu B+R, który wykorzystując Formy wytwarza prototypy Produktów, poddaje je stosownym testom (które mogą powodować konieczność zmiany elementów Produktu, czasami wiążącej się z koniecznością zmiany Form), a finalnie zatwierdza Produkt i przekazuje Formy do działu produkcji. W konsekwencji od momentu nabycia Form do momentu ich przekazania do działu produkcji Formy są wyłącznie wykorzystywane przez Dział B+R.

W konsekwencji, Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi podatkowych części odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabywanych Form, opisanych w pkt 1.2.5., w proporcji do okresu, kiedy Formy wykorzystywane są przez Dział B+R.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 8.

Spółka jest uprawniona do korzystania z Ulgi, to znaczy do odliczania Wydatków od podstawy opodatkowania CIT, w rozliczeniu za rok podatkowy, w którym przedmiotowe Wydatki ujmowane są jako koszty uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT.

Uzasadnienie Wnioskodawcy do pytania nr 8.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 ustawy o CIT).

Z art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, wynika, jednakże ogólny obowiązek wyodrębniania przez Spółkę, zamierzającą skorzystać z Ulgi, w prowadzonych przez nią księgach podatkowych, kosztów działalności badawczo-rozwojowej.

Przepisy ustawy o podatku dochodowymi od osób prawnych, co do zasady odnoszą się do roku podatkowego. Rok podatkowy jest „podstawowym okresem rozliczeniowymi w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych”.

Tym samym, zgodnie z art. 18d ust. 8 ustawy o CIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę lub wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którymi podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Podkreślić należy, że rok podatkowy został przez ustawodawcę zdefiniowany w art. 8 ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którymi rokiem podatkowymi, z zastrzeżeniem ust. 2, 2a, 3 i 6, jest rok kalendarzowy, chyba, że podatnik postanowi inaczej w statucie albo w umowie spółki, albo w innym dokumencie odpowiednio regulującymi zasady ustrojowe innych podatników i zawiadomi o tym właściwego naczelnika urzędu skarbowego; wówczas rokiem podatkowymi jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych.

Zatem, moment zaliczenia (potrącenia) wydatków dotyczących działalności badawczo- rozwojowej do kosztów uzyskania przychodów decyduje o momencie, w którymi podatnik uprawniony jest do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w związku z ponoszonymi kosztami (spełniającymi warunki klasyfikacji jako koszty kwalifikowane w ramach powyższej ulgi).

Podsumowując, Spółka jest uprawniona do korzystania z Ulgi, to znaczy do odliczania Wydatków od podstawy opodatkowania CIT, w rozliczeniu za rok podatkowy, w którym przedmiotowe Wydatki ujmowane są jako koszty uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT.

Powyższy pogląd potwierdził m.in. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 11 maja 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.125.2018.1.MST, wskazując, iż: ponadto wskazać należy, że ustawodawca nie przewidział dla celów ulgi badawczo-rozwojowej szczególnej definicji poniesienia kosztów uzyskania przychodów jak również momentu ich poniesienia.

W tym miejscu wskazać należy na treść art. 18d ust. 8 u.p.d.o.p., zgodnie z którym odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono dane koszty kwalifikowane. Oznacza to, że Wnioskodawca w danym roku podatkowym jest uprawniony do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej w odniesieniu do tych kosztów kwalifikowanych, które zostały przez niego rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów w tym roku podatkowym.

Zatem, moment zaliczenia (potrącenia) wydatków dotyczących działalności badawczo- rozwojowej do kosztów uzyskania przychodów decyduje o momencie, w którym podatnik uprawniony jest do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową w związku z ponoszonymi kosztami (spełniającymi warunki klasyfikacji jako koszty kwalifikowane w ramach powyższej ulgi).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w części jest nieprawidłowe, a w części jest prawidłowe.

Ad. 1

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm., dalej: „uCIT”, „updop”), działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 uCIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 uCIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy podkreślić wyraźnie należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 uCIT).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 uCIT, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 uCIT wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W ocenie tut. Organu, realizowane przez Spółkę prace opisane w pkt 1.1 grupy A1, B1, B2 w zakresie wprowadzania nowych elementów produktów oraz C1 są działaniami podejmowanymi w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania ich do tworzenia nowych zastosowań. Zatem, realizowane przez Spółkę działania spełniają przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26-28 uCIT.

Organ nie może natomiast zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż prace dotyczące grup działań A2, B2 w zakresie nowej kolorystyki elementów Produktów oraz nowych rodzajów tkanin oraz C2 spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej o której mowa powyżej.

Analizując prace prowadzone w ramach tych działań, tj. przywracanie Produktów obecnych w przeszłości w ofercie Spółki (grupa A2), wprowadzenie nowej kolorystyki elementów Produkcji, nowych rodzajów tkanin (grupa B2) oraz zmiana sposobu pakowania/dostarczania Produktów na rzecz klientów, zdaniem tut. Organu uznać należy, że nie są działalnością twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zatem, nie są działaniami spełniającymi przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26-28 uCIT.

Ad. 2. – Ad.7.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 uCIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się

1.  poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu; 1a. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;
2.  nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową; 2a. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;
3.  ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;
4.  odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4; 4a. nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;
5.  koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:
    1.  przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,
    2.  prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,
    3.  odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,
    4.  opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

W myśl art. 18d ust. 3 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 uCIT).

Natomiast, zgodnie z treścią art. 18d ust. 6 uCIT, podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Stosownie do treści art. 18d ust. 7 uCIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 8 uCIT, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku, gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

W myśl art. 9 ust. 1b uCIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
2.  koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu uCIT,
3.  koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 uCIT,
4.  ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu uCIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
5.  jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,
6.  w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b uCIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
7.  podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
8.  kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w uCIT,
9.  koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Dokonując analizy art. 18d ust. 2 w zw. z art. 18d ust. 1 uCIT, należy zauważyć, że w orzecznictwie oraz w piśmiennictwie ukształtowany jest pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, a jedynie w sytuacjach wątpliwych, gdy językowa wykładnia nie doprowadza do ustalenia jednoznacznej treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod wykładni w taki sposób, by wyinterpretowana norma spójna była z innymi normami skorelowanymi, jak również by jednocześnie w pełni odzwierciedlała intencje racjonalnego ustawodawcy i nie była sprzeczna z przepisami rangi konstytucyjnej. Zasada prymatu wykładni językowej szczególnego znaczenia nabiera, gdy interpretowane przepisy dotyczą ulg i zwolnień podatkowych. Stanowisko to ma swoje oparcie przede wszystkim w założeniu, że źródłem wiedzy, zarówno dla podatnika, jak i organów stosujących prawo, jest i zawsze będzie tylko językowe znaczenie norm prawnych, albowiem przekaz językowy rozumiany jako możliwy sens słów jest powszechną metodą komunikowania się ustawodawcy z podatnikiem i organami stosującymi prawo.

Literalne brzmienie cytowanego powyżej art. 18d ust. 1 uCIT, jest jasne i wynika z niego, że od podstawy opodatkowania odliczyć można koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika w ramach działalności badawczo-rozwojowej.

Ad.2. i Ad.3.

Odnosząc się do wątpliwości związanych z możliwością uwzględnienia w kosztach kwalifikowanych Wydatków Pracowniczych i Składek, wskazać należy, na art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, zgodnie z którym za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Z brzmienia art. 12 ust. 1 updof, wynika, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przywołany art. 12 ust. 1 updof, odnosi się do tzw. „wynagrodzeń pracowniczych”, tj. należności wypłacanych (wydawanych) osobom fizycznym z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe.

Zatem, w przypadku, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności B+R.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 updof, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Mając na uwadze, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracowników, którzy realizują wskazany cel (tj. działalność badawczo-rozwojową), należy przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy to wynagrodzenie (w całości lub w części) stanowi koszt kwalifikowany.

W odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego przez Spółkę za czas niezdolności za pracy stwierdzić należy, że umożliwienie pracownikom wykorzystania urlopu lub zwolnienia chorobowego jest wynikiem pozostawania określonego pracownika w stosunku pracy. Należy jednak wskazać, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Odliczeniu nie będą zatem podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika (np. wynagrodzenie za czas urlopu i niezdolności do pracy). W sytuacji, gdy w danym miesiącu pracownik otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas urlopu i choroby, a zatem za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT.

Odnosząc się do pytania oznaczonego nr 2 wskazać należy, że stanowiska Wnioskodawcy nie można uznać za prawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że na chwilę obecną Spółka nie prowadzi szczegółowej ewidencji czasu pracy Pracowników z podziałem na czynności wchodzące w zakres prac badawczo-rozwojowych oraz pozostałe czynności, jednakże ma możliwość precyzyjnego oszacowania proporcji czasu pracy poświęcanego na działalność badawczo-rozwojową oraz pozostałą działalność w przypadku każdego z Pracowników.

Cytowany powyżej przepis art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, wyraźnie wskazuje na możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wydatków w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Dodatkowo, w myśl art. 9 ust. 1b uCIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że „(…) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w «projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej». Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (\`(...)\`)”.

Analizując powyższe nie można się zgodzić z Wnioskodawcą, że Spółka jest uprawniona do uwzględnienia w podstawie obliczania Ulgi Wydatków Pracowniczych i Składek, opisanych w pkt 1.2.1. w rozliczeniu za okresy, w których w Spółce nie była prowadzona szczegółowa ewidencja czasu pracy w zakresie w jakim Pracownicy B+R oraz Pozostali Pracownicy wykonują swoje obowiązki w ramach działalności badawczo-rozwojowej.

Odnosząc się z kolei do pytania oznaczonego nr 3 stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

W ocenie tut. Organu, w odniesieniu do opisanych we wniosku Wydatków Pracowniczych uznać należy, że stanowią one koszt kwalifikowany, tylko w sytuacji gdy są związane z realizacją działalności B+R. Natomiast, w sytuacji, gdy dotyczą zarówno działalności B+R jak i innej działalności, wówczas należy zastosować proporcję czasu pracy poświęconego przez danego pracownika na realizację działalności B+R w ogólnym czasie pracy tego pracownika w danym miesiącu.

Natomiast, wydatki z tytułu diet i innych należności za czas podróży służbowych, stanowią koszty kwalifikowane wyłącznie w sytuacji, gdy są związane z wykonywaniem obowiązków związanych z pracami badawczo-rozwojowymi oraz stanowią po stronie pracowników należności o których mowa w art. 12 ust. 1 updof.

Ad. 4 i Ad.5

Art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT, stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Należy zwrócić uwagę, że w art. 18d ust. 2 pkt 2 uCIT, ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach uCIT, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 395 z późn. zm., dalej: „uor”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

W ocenie tut. organu, wobec spełnienia przez Wnioskodawcę tego warunku, tj. nabycia Materiałów/Półproduktów bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, należy stwierdzić, że wydatki te stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w ww. przepisach.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Również stanowisko Wnioskodawcy w zakresie uprawnienia do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi wydatków na nabycie Materiałów/Wyposażenia należy uznać za prawidłowe. Wskazać jednak należy, że w myśl art. 16d ust. 1 uCIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 3500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Stosownie do art. 16f ust. 3 uCIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3500 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Natomiast, w myśl art. 16d ust. 1 uCIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 10.000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Zgodnie z art. 16f ust. 3 uCIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Zatem, od 1 stycznia 2018 r. wartość środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do której podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych uległa zwiększeniu z kwoty 3.500 zł do 10.000 zł.

Ad.6 i Ad. 7

W myśl art. 18d ust. 3 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 ustawy o CIT sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, w całości, stanowią koszt kwalifikowany, w myśl powołanego przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym, Maszyny/Urządzenia wykorzystywane są wyłącznie w ramach Działu B+R nie służą działalności stricte produkcyjnej.

Spółka ujmuje nabywane Maszyny/Urządzenia w Ewidencji i dokonuje odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej według stawek określonych w uCIT.

W ocenie tut. organu, wobec spełnienia przez Wnioskodawcę warunku zawartego w art. 18d ust. 3 uCIT, oraz wykorzystywaniu Maszyny i Urządzeń bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, należy stwierdzić, że odpisy amortyzacyjne mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w ww. przepisach.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należy uznać za prawidłowe.

Również Spółka będzie uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi podatkowej części odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej nabywanych Form, opisanych w pkt 1.2.5., w proporcji do okresu, kiedy Formy wykorzystywane są przez Dział B+R.

W myśl art. 16d ust. 1 uCIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 3500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Stosownie do art. 16f ust. 3 uCIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3500 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Natomiast, w myśl art. 16d ust. 1 uCIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 10.000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Zgodnie z art. 16f ust. 3 uCIT, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-16m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 10 000 zł. W przypadku gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 10 000 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Zatem, od 1 stycznia 2018 r. wartość środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do której podatnicy winni dokonywać odpisów amortyzacyjnych uległa zwiększeniu z kwoty 3.500 zł do 10.000 zł.

Ad. 8.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 8.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   ustalenia, czy prowadzone przez Spółkę prace opisane w pkt 1.1. (grupy działań A2, B2 w zakresie nowej kolorystyki elementów Produktów oraz nowych rodzajów tkanin, C2) spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej jest nieprawidłowe,
*   ustalenia, czy Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi Wydatków Pracowniczych i składek rozliczeniu za okresy, w których nie była prowadzona szczegółowa ewidencja czasu pracy jest nieprawidłowe,
*   w pozostałej części jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.