Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.86.2022.2.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-04-27
Teza: Uznanie Wnioskodawcy 1 za podatnika w związku z planowaną sprzedażą prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości zabudowanej; uznanie Wnioskodawców 2-4 za podatników w związku z planowaną sprzedażą prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości zabudowanej oraz zwolnienie od podatku dostawy prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości zabudowanej.
Słowa kluczowe: budynek-sprzedaż budynków; grunty-sprzedaż gruntów; nieruchomości-zbycie nieruchomości; podatnik; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; współwłasność; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - dostawa budynków lub budowli trwale związanych z gruntem lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10-pkt 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie:

1) uznania Wnioskodawców za podatników w związku z planowaną sprzedażą prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości zabudowanej – **jest nieprawidłowe,**

2) zwolnienia od podatku dostawy prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości zabudowanej – **jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

15 lutego 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy 1 za podatnika w związku z planowaną sprzedażą prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości zabudowanej, uznania Wnioskodawców 2-4 za podatników w związku z planowaną sprzedażą prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości zabudowanej oraz zwolnienia od podatku dostawy prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości zabudowanej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 21 kwietnia 2022 r. (wpływ 25 kwietnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

C

2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

\- B

\- A

\- D

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcy A (dalej zwany: Wnioskodawcą 1), B (dalej zwany: Wnioskodawcą 2), C (dalej zwany: Wnioskodawcą 3) i D (dalej zwana: Wnioskodawcą 4), zwani dalej łącznie również Wnioskodawcami, są w częściach ułamkowych współużytkownikami wieczystymi nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę nr 1, zabudowanej budynkami (dalej jako: Nieruchomość).

Wnioskodawcy planują sprzedaż Nieruchomości, której są współużytkownikami wieczystymi.

Wnioskodawcy są ze sobą spokrewnieni w linii prostej, Wnioskodawca 1 jest wstępnym (ojcem) pozostałych Wnioskodawców. Wnioskodawca 1 nabył na prawach wspólności ustawowej, będąc w związku małżeńskim z E, na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego z dnia (…) (sygn. akt (…)), udział (4/8) w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości.

Postanowieniem z dnia (…) (sygn. akt (…)), w wyniku ustania wspólności majątkowej, Wnioskodawca 1 nabył dodatkowo w spadku po zmarłej żonie, udział w (1/8) części prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości. Tym samym Wnioskodawca 1 posiada (5/8) części udziału w Nieruchomości. Wnioskodawcy 1 przy nabywaniu prawa udziału w użytkowaniu wieczystym Nieruchomości nie przysługiwało wynikające z art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.; dalej: ustawa o VAT) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wnioskodawca 2, Wnioskodawca 3 i Wnioskodawca 4, są spokrewnieni w linii prostej ze zmarłą (E była matką Wnioskodawców 2, 3 i 4). Zgodnie z wyżej wymienionym postanowieniem z dnia (\`(...)\`), Wnioskodawcy 2, 3 i 4 nabyli w drodze dziedziczenia udział w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości. Każdy z nich otrzymał w drodze spadku po zmarłej matce, udział w (1/8) części prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości .

Reasumując, Wnioskodawca 1 jest współużytkownikiem wieczystym przedmiotowej Nieruchomości w udziale (5/8) natomiast Wnioskodawca 2, Wnioskodawca 3 i Wnioskodawca 4 posiadają po (1/8) udziału w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości.

Nieruchomość jest przeznaczona do świadczenia usług turystycznych. Na nieruchomościach znajdują się następujące budynki:

1\. Budynek kuchni ze stołówką, recepcją, biurem (wraz z pokojami dla personelu) – ok. (\`(...)\`) m2,

2\. Budynek gospodarczy – (\`(...)\`) m2 (dawny pawilon sanitarny),

3\. Pawilon kolonijny – (\`(...)\`) m2 (80 miejsc noclegowych),

4\. 5 segmentów w zabudowie szeregowej – p.u. (\`(...)\`) m2 każdy (8 miejsc noclegowych każdy),

5\. 3 budynki kolonijne – (\`(...)\`) m2 (30 miejsc noclegowych każdy),

6\. Świetlica – (\`(...)\`) m2 (8 miejsc noclegowych),

7\. 5 budynków typu (\`(...)\`) – (\`(...)\`) m2 (10 miejsc noclegowych każdy),

8\. Domek (\`(...)\`) – (\`(...)\`) m2 (5 miejsc noclegowych),

9\. Domek (\`(...)\`) – (\`(...)\`) m2,

10\. Budynek gospodarczy – (\`(...)\`) m2 (dawne ambulatorium).

Nieruchomość była dotychczas wykorzystywana wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę 1. Udział w prawie wieczystego użytkowania Nieruchomości, należący do Wnioskodawcy 1 został również wprowadzony do ewidencji środków trwałych w działalności gospodarczej Wnioskodawcy 1. Wnioskodawca 1 prowadzi działalność turystyczną, dla której w CEIDG został wskazany kod: „Hotele i podobne obiekty zakwaterowania” (PKD 55.10.Z). Wnioskodawca 1 jest czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca 3 również prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę 3 jest „Działalność związana z oprogramowaniem” (PKD 62.01 .Z). Wnioskodawca 3 jest czynnym podatnikiem VAT. Zakres prowadzonej przez Wnioskodawcę 3 działalności gospodarczej nie obejmuje czynności związanych z nieruchomościami, nie prowadził On nigdy wspólnie z Wnioskodawcą 1 działalności turystycznej. Udział w prawie wieczystego użytkowania Nieruchomość przysługujący Wnioskodawcy 3 nigdy nie znajdował się w ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy 3. 1/8 udziału w prawie wieczystego użytkowania Nieruchomości objętej rozpatrywanym wnioskiem cały czas od momentu nabycia należy do majątku prywatnego Wnioskodawcy 3.

Wnioskodawca 2 i Wnioskodawca 4 nie prowadzą działalności gospodarczej, nie są również zarejestrowanymi podatnikami VAT. Udziały w prawie wieczystego użytkowania Nieruchomości objętej rozpatrywanym wnioskiem cały czas, od momentu ich nabycia, należą do majątków prywatnych Wnioskodawcy 2 (w części 1/8) i Wnioskodawcy 4 (w części 1/8).

Wnioskodawca 2, Wnioskodawca 3, Wnioskodawca 4 nigdy nie ponosili żadnych nakładów na ulepszenie wskazanej we wniosku Nieruchomości.

Wyłącznie Wnioskodawca 1 ponosił wydatki na utrzymanie i ulepszenie wskazane we wniosku budynków, znajdujących się na przedmiotowej Nieruchomości.

Wnioskodawca 1 miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych w stosunku do obiektów, które znajdowały się na Nieruchomości. Dokonał przysługującego mu odliczenia. Ponosił wydatki m.in. na przebudowę, rozbudowę czy modernizacje. Tego typu wydatki na ulepszenie budynków stanowiły 9,26% wartości początkowej Nieruchomości, zatem wydatki te nie przekroczyły 30% wartości początkowej tych obiektów.

Wnioskodawcy planują sprzedaż Nieruchomości. Planowana sprzedaż nieruchomości nie była w żaden sposób przez Wnioskodawców reklamowana. Na Nieruchomość nie zostały poniesione jakiekolwiek nakłady pieniężne w celu ułatwienia sprzedaży, uatrakcyjnienia oferty, zwiększenia jej rentowności. Wnioskodawcy również nie podjęli jakichkolwiek działań, które miałyby wpływ na zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (dalej jako: MPZP) przedmiotowej nieruchomości, celem zmiany jej charakteru. Wnioskodawcy nie udzielili żadnemu podmiotowi trzeciemu pełnomocnictwa do występowania w ich imieniu w zakresie zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego i/lub ustalenia warunków zabudowy. Zgodne z aktualnie obowiązującym dla Nieruchomości MPZP (uchwała Rady Gminy (…) z dnia (…) numer (…)) może ona zostać poddana pod zabudowę i przeznaczona jest na usługi turystyczne. Wnioskodawcy złożyli wniosek o przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności. Na ten moment nie została wydana decyzja w powyższej sprawie. Wnioskodawcy zawarli również umowę dotyczącą pośrednictwa przy sprzedaży nieruchomości z jednym podmiotem. Nie jest wykluczone, że zawarta zostanie kolejna umowa pośrednictwa.

Intencją Wnioskodawców przy złożeniu rozpatrywanego wniosku jest chęć uzyskania odpowiedzi na pytanie, czy planowana przez nich sprzedaż udziałów w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości będzie stanowiła czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług (w rozumieniu art. 7 ust.1 ustawy o VAT) i czy są Oni podatnikami podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, tj. czy prowadzą Oni działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Wnioskodawcy zainteresowani są również tym, czy sprzedaż prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Wniosek został uzupełniony 25 kwietnia 2022 r. o następujące informacje:

1\. Wnioskodawcy A (dalej zwany: Wnioskodawcą 1), B (dalej zwany: Wnioskodawcą 2), C (dalej zwany: Wnioskodawcą 3) i D (dalej zwana: Wnioskodawcą 4), zwani dalej łącznie również Wnioskodawcami, są w częściach ułamkowych współużytkownikami wieczystymi nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę nr 1, zabudowanej budynkami (dalej jako: Nieruchomość).

Numer ewidencyjny nieruchomości zabudowanej to 1.

2\. Nabycie Nieruchomości przez Wnioskodawcę nr 1 – Pana A i Panią E nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wnioskodawca nr 1 – A, jak zostało wskazane w złożonym wniosku o interpretację, nabył Nieruchomość na prawach własności ustawowej na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w (…) z dnia (…) (sygn. akt (…)) o przysądzeniu prawa wieczystego użytkowania i własności budynków.

Zgodnie z ww. postanowieniem Wnioskodawca nr 1 nabył udział (4/8) w Nieruchomości, natomiast postanowieniem z dnia (…) (sygn. akt) w wyniku ustania wspólności majątkowej nabył dodatkowo w spadku po zmarłej żonie udział (1/8) w Nieruchomości. Zgodnie z tym nabycie Nieruchomości przez Wnioskodawcę nr 1 nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT z uwagi na nabycie udziału w prawie wieczystego użytkowania i własności budynków:

a) na podstawie ww. postanowienia sądu o przysądzeniu prawa wieczystego użytkowania i własności budynków,

b) na podstawie ww. postanowienia o podziale spadku.

Wnioskodawcy nr 2, 3 i 4 (B, C, D) nabyli w drodze dziedziczenia po zmarłej matce udział w (1/8) części w Nieruchomości. W przypadku natomiast Wnioskodawców numer 2, 3 i 4 nabycie Nieruchomości odbyło się w drodze dziedziczenia, tym samym ta czynność również nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

3\. Przy nabyciu ww. nieruchomości nie przysługiwało Wnioskodawcom prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Wnioskodawcy nr 2 i 4 – B, D nie są i nie byli podatnikami VAT.

W przypadku Wnioskodawcy nr 3 – C, który jest czynnym podatnikiem VAT, nabycie ww. Nieruchomości nie miało związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Nabycie Nieruchomości, jak zostało wskazane wyżej odbyło się w drodze spadku, tym samym nie podlegało opodatkowaniu VAT i nie wystąpiło tutaj prawo do odliczenia.

W sytuacji Wnioskodawcy nr 1 – A, posiadającego również status czynnego podatnika VAT nabycie miało związek z prowadzą przez niego działalnością gospodarczą. Wnioskodawcy nr 1 nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, ponieważ czynność nabycia udziału w prawie wieczystego użytkowania i własności nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

4\. W przypadku udziałów w Nieruchomości należących do Pana A (Wnioskodawca nr 1) do pierwszego zasiedlenia Nieruchomości (wszystkich budynków i budowli) doszło dnia 27 maja 2004 r. lub wcześniej.

W przypadku Wnioskodawcy nr 2, 3 i 4 (B, C, D) pierwsze zasiedlenie miało miejsce 2 stycznia 2013 r. w związku z nabytym w drodze dziedziczenia udziałem w (1/8) części w Nieruchomości.

5\. Nawiązując do powyższych postanowień: Sądu Rejonowego w (…) z dnia (\`(...)\`) oraz postanowienia z dnia (\`(...)\`) Wnioskodawcy wskazali, iż dla:

1) Budynek kuchni ze stołówką, recepcją, biurem (wraz z pokojami dla personelu) – ok. (\`(...)\`) m2 – między pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres dłuższy niż dwa lata,

2) Budynek gospodarczy (\`(...)\`) m2 (dawny pawilon sanitarny) – między pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres dłuższy niż dwa lata,

3) Pawilon kolonijny – (\`(...)\`) m2 (80 miejsc noclegowych) – upłynął okres dłuższy niż dwa lata,

4) 5 segmentów w zabudowie szeregowej – p.u. (\`(...)\`) m2 każdy (8 miejsc noclegowych każdy) – między pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres dłuższy niż dwa lata,

5) 3 budynki kolonijne – (\`(...)\`) m2 (30 miejsc noclegowych każdy) – między pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres dłuższy niż dwa lata,

6) Świetlica – (\`(...)\`) m2 (8 miejsc noclegowych) – między pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres dłuższy niż dwa lata,

7) 5 budynków typu (…) – (\`(...)\`) m2 (10 miejsc noclegowych każdy) – między pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres dłuższy niż dwa lata,

8) Domek (…) – (\`(...)\`) m2 (5 miejsc noclegowych) – między pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres dłuższy niż dwa lata,

9) Domek (…) – (\`(...)\`) m2 – między pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres dłuższy niż dwa lata,

10) Budynek gospodarczy – (\`(...)\`) m2 (dawne ambulatorium) – między pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres dłuższy niż dwa lata.

6\. Ponoszone były wydatki na ulepszenie lub przebudowę obiektów, jednak wydatki te nie przekroczyły 30% wartości początkowej ww. obiektów (stanowiły 9,26% wartości początkowej).

7\. Wszystkie wskazane budynki/budowle były wykorzystywane wyłącznie przez Wnioskodawcę nr 1 – A do celów prowadzenia tylko jego działalności gospodarczej. Nieruchomość była wykorzystywana do działalności opodatkowanej podatkiem VAT. W przypadku Wnioskodawcy nr 3 oraz pozostałych Wnioskodawców B i D, Nieruchomość nie była przez nich wykorzystywana do działalności gospodarczej.

8\. Nieruchomość była dotychczas wykorzystywana wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę 1. Udział w prawie wieczystego użytkowania Nieruchomości, należący do Wnioskodawcy 1 został również wprowadzony do ewidencji środków trwałych w działalności gospodarczej Wnioskodawcy 1. Wnioskodawca 1 prowadzi działalność turystyczną, dla której w CEIDG został wskazany kod: „Hotele i podobne obiekty zakwaterowania’’ (PKD 55.10.Z). Wnioskodawca 1 jest czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca 3 również prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę 3 jest „Działalność związana z oprogramowaniem’’ (PKD 62.01.Z). Wnioskodawca 3 jest czynnym podatnikiem VAT. Zakres prowadzonej przez Wnioskodawcę 3 działalności gospodarczej nie obejmuje czynności związanych z nieruchomościami, nie prowadził on nigdy wspólnie z Wnioskodawcą 1 działalności turystycznej. Udział w prawie wieczystego użytkowania Nieruchomość przysługujący Wnioskodawcy 3 nigdy nie znajdował się w ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy 3. 1/8 udziału w prawie wieczystego użytkowania Nieruchomości objętej niniejszym wnioskiem cały czas od momentu nabycia należy do majątku prywatnego Wnioskodawcy 3’’.

Wnioskodawca nr 3, jak wynika z powyższego, nie wykorzystywał w swojej działalności gospodarczej udziału w Nieruchomości. Nieruchomość była wykorzystywana w działalności gospodarczej wyłącznie przez Wnioskodawcę nr 1 – A.

Udziały w Nieruchomości należące do Wnioskodawcy nr 3 oraz nr 2 i 4 (B, D) były wykorzystywane przez Wnioskodawcę nr 1 na podstawie zgody na nieodpłatne użytkowanie, do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

9\. Udziały w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości będącej przedmiotem zapytania oraz we współwłasności budynków/ budowli były wykorzystywane przez Wnioskodawcę nr 1 A do celów prowadzenia tylko jego działalności gospodarczej. Nieruchomość była wykorzystywana do działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Wnioskodawcy nr 2, 3 i 4 nie wykorzystywali ww. udziałów w prowadzonej działalności gospodarczej, ani do celów prywatnych.

10\. Przedmiotowa Nieruchomość nie była udostępniana osobom trzecim na podstawie umów cywilnoprawnych, np. najmu, dzierżawy, użyczenia lub innej umowy o podobnym charakterze. Nieruchomość wykorzystywana była w prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej Zainteresowanego nr 1 – Pana A, w ramach której udostępniał Nieruchomość w celach turystycznych.

### Pytanie

1\. Czy w związku z planowaną przez Wnioskodawców sprzedażą posiadanych przez nich praw w użytkowaniu wieczystym Nieruchomości, sprzedaż będzie czynnością opodatkowaną w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym Wnioskodawcy występować będą jako podatnicy w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT?

2\. Jeżeli Organ uzna Wnioskodawców za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzących działalność, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, to czy planowana sprzedaż Nieruchomości, będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawców, w związku z planowaną sprzedażą prawa do użytkowania wieczystego w Nieruchomości (przypadającym na udział w tym prawie dla każdego z Wnioskodawców), stanowiącej zabudowaną działkę nr 1, Wnioskodawcy będą występować jako podatnicy w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podległa odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich część, a także wszelkie postacie energii.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zbycie nieruchomości traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Na gruncie przepisów ustawy o VAT zbycie udziałów w towarze stanowi odpłatną dostawę towarów. Potwierdzenie tego, znajdziemy w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu VAT musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem VAT dokonującym dostawy nieruchomości w ramach prowadzonej działalności.

W związku z tym nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców w tym podmioty pozyskujące zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z powyższym Wnioskodawcy zwracają szczególną uwagę na wykładnię pojęcia działalności gospodarczej, jaka jest prezentowana w orzecznictwie sądów administracyjnych i orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE), ze szczególnym wskazaniem na zakres pojęciowy profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Z kluczowego dla polskiego systemu prawnego wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych o sygn. akt C-180/10, C-181/10 wynika, że jeżeli osoba w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców należy uznać ją za podmiot „prowadzący działalność gospodarczą” a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. Zdaniem TSUE aktywne działania mogą polegać przykładowo na uzbrojeniu terenu bądź też działaniach marketingowych.

TSUE stanowisko to konsekwentnie prezentował także w innych orzeczeniach (sprawy: C-263/11, C-331/14, C-72/137). Poglądy TSUE zyskały pełną aprobatę Naczelnego Sądu Administracyjnego, który wielokrotnie wyrażał, że stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do danej czynności, działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga każdorazowo oceny dokonanej na gruncie stanu faktycznego konkretnej sprawy, albowiem odmienność stanów faktycznych zezwala jedynie na sformułowanie pewnych wskazań, bez możliwości tworzenia uniwersalnych wzorców kontroli.

WSA w Łodzi w wyroku z dnia 18 kwietnia 2019 r., sygn. akt I SA/Łd 636/18 wskazuje: „przyjmuje się, że przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać działania na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie, a nie wyłącznie osobno. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym”. Tożsame poglądy w tym zakresie są prezentowane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 16 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/Gl 1681/20 WSA skonstatował, że „w świetle opisanych we wniosku okoliczności, skarżącemu nie można przypisać cech osoby prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami. Podejmowane przez niego czynności odpowiadały zarządowi majątkiem prywatnym, a nie ukierunkowanej na zarobek zorganizowanej działalności. Organ jako okoliczność przesądzającą o uznaniu skarżącego za podatnika VAT, wskazał na fakt podjęcia decyzji o podziale gruntu na 6 działek. Odnosząc się do tej pierwszej z podanych przez organ interpretacyjny okoliczności należy wskazać, że jak wynika z powołanego już wyżej orzeczenia TSUE z 15 września 2011 r. sygn. C-180/10 fakt, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sam z siebie nie jest decydujący, dla przyjęcia, że stanowi ona działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Stanowisko to podzielił Naczelny Sąd Administracyjny wskazując, że liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą (por. wyrok NSA z dnia 18 czerwca 2013 r. sygn. I FSK 1091/12). Okoliczność tę należało zatem ocenić w kontekście pozostałych, wskazanych przez organ ustaleń, mających przesądzać o statusie skarżącej jako podatnika VAT”.

Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 14 stycznia 2020 r. (sygn. akt I SA/Łd 505/19) skonstatował, że: „Wymienione wyżej okoliczności nie mogą samodzielnie świadczyć o prowadzeniu przez stronę działalności w zakresie obrotu nieruchomościami. Należy podkreślić, że oczywistym i naturalnym jest dążenie właściciela prywatnego majątku do zbycia go w taki sposób, aby uzyskać jak największą korzyść. Faktem powszechnie znanym jest, że zwykle podział gruntu o charakterze rolniczym na mniejsze działki, które już rolniczego charakteru nie będą miały, pozwoli na uzyskanie lepszych cen za zbywany grunt. Taka sytuacja ma miejsce w niniejszej sprawie. Należy podkreślić, że podjęte przez skarżącą działania były stosunkowo proste, nie wymagały nadzwyczajnej wiedzy, umiejętności w zakresie oceny ryzyka, ani też większych środków finansowych. Wspomniane działania nie wykraczały poza zwykłe gospodarowanie mieniem prywatnym przez osoby fizyczne (\`(...)\`) Organ pominął zatem, że skarżąca nie jest czynnym podatnikiem VAT, nie prowadzi działalności handlowej, usługowej czy wytwórczej, a nieruchomości, której dotyczy wniosek, nie oddała w najem czy dzierżawę, ani w inny sposób nie wykorzystywała, także do prowadzenia działalności rolniczej. Organ pominął też fakt, że skarżąca nie miała żadnego wpływu na nabycie nieruchomości (nabyła ją w drodze spadkobrania). Organ pominął wreszcie, podkreślane mocno we wniosku, pobudki jakimi kierowała się skarżąca planując zbycie części nieruchomości (chęć racjonalnego wykorzystania posiadanego majątku oraz zamiar poprawy trudnych warunków mieszkaniowych”.

W podobnym tonie wypowiedział się również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 21 września 2021 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.298.2021.2.MR, z dnia 24 września 2021 r., nr 0111-KDIB3-2.4012.550.2021.2.SR.

Podsumowując wnioski wynikające z wyżej wskazanych wyroków, należy uznać, że z profesjonalnym obrotem nieruchomościami przez osobę fizyczną mamy do czynienia gdy podmiot ten m.in.:

\- nieruchomość nie wchodzi w skład majątku osobistego,

\- podmiot nabywa nieruchomość z zamiarem jej dalszej odsprzedaży celem osiągnięcia zysku bądź z zamiarem prowadzenia na niej działalności gospodarczej,

\- ponosi nakłady mające na celu zwiększenie wartości nieruchomości,

\- prowadzi działania marketingowe w związku z planowaną sprzedażą,

\- inicjuje zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego,

\- podejmuje aktywne działania polegające na np. uzbrojeniu terenu.

Wnioskodawcy nabyli swoje udziały w prawie wieczystego użytkowania Nieruchomości w wyniku spadku po zmarłej żonie i matce.

W przypadku rozpatrywania opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży Nieruchomości należy przede wszystkim poddać analizie działania dokonywane przez sprzedających, poprzedzające planowaną sprzedaż.

W odniesieniu do Wnioskodawcy nr 1, sprzedaż udziałów w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości należy uznać za czynność stanowiącą dostawę towarów, a tym samym za czynność opodatkowaną, czego potwierdzenie znajduje się w uchwale NSA z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

By dana czynność podlegała opodatkowaniu VAT musi być wykonywana przez podmiot, który dokonuje dostawy towarów w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. W związku z tym nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Tożsamy jest także zakres sytuacji, w których sprzedaż prawa do użytkowania wieczystego nieruchomości należy uznać za profesjonalny obrót nieruchomościami:

\- nieruchomość nie wchodzi w skład majątku osobistego,

\- podmiot nabywa nieruchomość z zamiarem jej dalszej odsprzedaży celem osiągnięcia zysku bądź z zamiarem prowadzenia na niej działalności gospodarczej,

\- ponosi nakłady mające na celu zwiększenie wartości nieruchomości,

\- prowadzi działania marketingowe w związku z planowaną sprzedażą,

\- inicjuje zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego,

\- podejmuje aktywne działania polegające na np. uzbrojeniu terenu.

Nieruchomość była wykorzystywana przez Wnioskodawcę 1 do prowadzenia działalności gospodarczej o charakterze turystycznym (PKD 55.10.Z). Wnioskodawca 1 ponosił także wydatki na utrzymanie i ulepszenie wskazane we wniosku budynków znajdujących się na przedmiotowej Nieruchomości.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawców, sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego przypadającego na Wnioskodawcę nr 1 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż dokonywana będzie w ramach prowadzonej przez ww. Wnioskodawcę nr 1 działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego planowana sprzedaż prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości przypadającego w udziale Wnioskodawcy nr 1, 2, 3 i 4 nie była w żaden sposób przez Wnioskodawców reklamowana, na Nieruchomość nie zostały poniesione nakłady pieniężne w celu ułatwienia sprzedaży, uatrakcyjnienia oferty, zwiększenia jej rentowności oraz nie podjęto jakichkolwiek działań, które miałyby wpływ na zmianę MPZP przedmiotowej nieruchomości, celem zmiany jej charakteru. Wnioskodawcy nie udzielili też żadnemu podmiotowi trzeciemu pełnomocnictwa do występowania w ich imieniu w zakresie zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego i/lub ustalenia warunków zabudowy.

Jednak Wnioskodawcy zawarli umowę pośrednictwa sprzedaży i nie wykluczają zawarcia kolejnej umowy o takim charakterze. Dodatkowo, w celu uatrakcyjnienia oferty, Wnioskodawcy złożyli wniosek o przekształcenie prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości we własność. Wnioskodawcy nigdy nie korzystali również ze swoich udziałów w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości na użytek prywatny Wnioskodawców 2, 3, 4.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że podjęli oni w ostatnim czasie działania analogiczne do tych, które podejmuje się przy profesjonalnym obrocie nieruchomościami – tzn. zawarli umowę z pośrednikiem nieruchomości i nie wykluczają zawarcia kolejnej. Wobec tego, w ich ocenie, spełnili przesłanki wynikające z ustawy o VAT, i w prezentowanej linii orzeczniczej okoliczności świadczące o tym, że osoba fizyczna zbywa nieruchomość w sposób profesjonalny, działając w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z wyrokiem siedmiu sędziów NSA z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07 w świetle powyższego uprawniona jest teza, że przepis art. 15 ust. 1 i 2 p.t.u. powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. Ani więc formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Zgodnie z wyrokiem WSA w Bydgoszczy z dnia 16 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Bd 984/17 o kwalifikacji danego rodzaju działalności gospodarczej nie mogą decydować wyłącznie, czy przede wszystkim formalne znamiona tej działalności. Prowadzenie działalności gospodarczej jest bowiem kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z tą działalnością związanych.

Mając na względzie treść przytoczonych orzeczeń należy wskazać, że czynności Wnioskodawców podjęte w związku ze sprzedażą udziałów w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości noszą znamiona zorganizowania (czynności ciągłe zawarcia umowy z pośrednikiem nieruchomości, złożenia wniosku w przedmiocie przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności celem uatrakcyjnienia oferty sprzedaży nie można wszakże odmówić przymiotów zorganizowania) i w ocenie Wnioskodawców, świadczą o prowadzeniu działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawców, w całej sprawie nie bez znaczenia jest fakt, iż cała Nieruchomość była wykorzystywana przed sprzedażą na cele działalności gospodarczej.

W ocenie Wnioskodawców, bez znaczenia jest w tym przypadku fakt, iż tylko jeden z nich prowadził tą działalność. Przeznaczenie Nieruchomości było bowiem jasne i to już od momentu nabycia udziałów przez Wnioskodawców. O poprawności takiej oceny może też świadczyć wyrok WSA w Gdańsku z dnia 27 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 1650/19. I to mimo, iż powyższe orzeczenie zostało wydane w innym stanie faktycznym. Jednak można do niniejszej sprawy analogicznie zastosować tezę wywiedzioną przez sąd w uzasadnieniu tego wyroku, zgodnie z którą, w ocenie Sądu, zgodzić należy się z organem interpretującym, że Skarżący dokonując sprzedaży niezabudowanych działek gruntu w sposób opisany we wniosku, działa jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy. Działania podejmowane przez Skarżącego nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, bowiem sprzedawane działki wykorzystywane były do momentu sprzedaży w celach rolniczych, zatem do działalności gospodarczej (rolniczej), z tytułu której Skarżący jest podatnikiem VAT czynnym. Mając na względzie definicję działalności gospodarczej, zawartą w ww. cyt. art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, należy uznać, że działalność rolnicza, o której mowa w art. 2 ust. 15 cyt. ustawy, mieści się w pojęciu działalności gospodarczej. Zatem rolnik, w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, posiada status podatnika prowadzącego działalność gospodarczą (działalność rolniczą). Natomiast wykonywanie czynności polegających na świadczeniu usług rolniczych stanowi wykonywanie działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawców, dokonujących sprzedaży udziałów w prawie wieczystego użytkowania Nieruchomości, stanowiącej zabudowaną działkę nr 1, mając na względzie powyższą ocenę zdarzenia przyszłego należy ich uznać za podatników VAT w rozumieniu art. 15 ust 1 ustawy o VAT, prowadzących działalność, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Ad. 2

Jeżeli Organ uzna, że Wnioskodawcy są podatnikami w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, prowadzącymi działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, to, zdaniem Wnioskodawców, planowana sprzedaż Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie 43 ust. 1 pkt. 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z powyższym dostawa budynków budowli lub ich części jest co do zasady zwolniona od podatku VAT. Wyjątkiem jest dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynków, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

W celu ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków budowli lub ich części kluczowe jest ustalenie, kiedy miało miejsce pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt. 14 ustawy o VAT, pierwsze zasiedlenie rozumie się jako oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Wykluczenie z powyższego zwolnienia występuje w sytuacjach, kiedy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W przypadku opodatkowania podstawy gruntu, na którym znajdują się budynki lub budowle, zastosowanie znajdzie przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Taka sytuacja ma również miejsce w opisie zdarzenia przyszłego – Wnioskodawcy dokonują zbycia budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione.

W przedmiotowej sprawie należy również ustalić moment pierwszego zasiedlenia nieruchomości będącej przedmiotem planowanej dostawy.

Do pierwszego zasiedlenia Nieruchomości doszło ponad dwa lata temu poprzez przeznaczenie jej do celów prowadzonej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę nr 1. Ponadto, od momentu nabycia nieruchomości przez Wnioskodawców nie doszło do ponownego pierwszego zasiedlenia, gdyż Wnioskodawcy, nie ponosili nakładów na ulepszenie Nieruchomości, których wartość stanowiła co najmniej 30% wartości początkowej (stanowiły 9,26% wartości początkowej) poszczególnych budynków i budowli posadowionych na działce nr 1.

Zatem, mając na względzie opis zdarzenia przyszłego planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim. Ponadto, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą budynków i budowli posadowionych na działce upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Tym samym, jeżeli Organ uzna stanowisko Wnioskodawców, przedstawione w odniesieniu do pytania nr 1, za prawidłowe, to zdaniem Wnioskodawców, planowana sprzedaż udziałów w prawie użytkowania wieczystym Nieruchomości stanowiącej zabudowaną działkę nr 1 będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

1) uznania Wnioskodawców za podatników w związku z planowaną sprzedażą prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości zabudowanej – **jest nieprawidłowe,**

2) zwolnienia od podatku dostawy prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości zabudowanej – **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Należy zauważyć, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Jak wynika z powyższego, zarówno sprzedaż prawa użytkowania wieczystego, jak również sprzedaż budynków/budowli stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.):

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Zgodnie z art. 196 ww. ustawy:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej.

W myśl art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż pięć lat. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze pięć lat; przedłużenie można ponowić.

Z regulacji art. 211 tej ustawy wynika, że:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać, aby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy, albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości gruntowych (działek) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1 ze zm.) zwanej dalej „Dyrektywy 2006/112/WE Rady”:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

W myśl art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Do celów ust. 1 lit. b) „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji prawa wspólnotowego wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy), jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

W pierwszej kolejności wątpliwości Wnioskodawców dotyczą ustalenia, czy w związku z planowaną przez Wnioskodawców sprzedażą posiadanego przez nich prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości, sprzedaż będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, a tym samym Wnioskodawcy występować będą jako podatnicy w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca 1, sprzedając swój udział w prawie wieczystego użytkowania Nieruchomości, będzie zbywał majątek wykorzystywany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, Nieruchomość była dotychczas wykorzystywana wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę 1. Udział w prawie wieczystego użytkowania Nieruchomości, należący do Wnioskodawcy 1 został również wprowadzony do ewidencji środków trwałych w działalności gospodarczej Wnioskodawcy 1. Wnioskodawca 1 prowadzi działalność turystyczną, dla której w CEIDG został wskazany kod: „Hotele i podobne obiekty zakwaterowania” (PKD 55.10.Z). Wnioskodawca 1 jest czynnym podatnikiem VAT. Wyłącznie Wnioskodawca 1 ponosił wydatki na utrzymanie i ulepszenie wskazane we wniosku budynków, znajdujących się na przedmiotowej Nieruchomości. Wnioskodawca 1 miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych w stosunku do obiektów, które znajdowały się na Nieruchomości. Dokonał przysługującego mu odliczenia. Ponosił wydatki m.in. na przebudowę, rozbudowę czy modernizacje. Tego typu wydatki na ulepszenie budynków stanowiły 9,26% wartości początkowej Nieruchomości, zatem wydatki te nie przekroczyły 30% wartości początkowej tych obiektów. Wnioskodawca nr 3, jak wynika z powyższego, nie wykorzystywał w swojej działalności gospodarczej udziału w Nieruchomości. Nieruchomość była wykorzystywana w działalności gospodarczej wyłącznie przez Wnioskodawcę nr 1. Udziały w Nieruchomości należące do Wnioskodawcy nr 3 oraz nr 2 i 4 były wykorzystywane przez Wnioskodawcę nr 1 na podstawie zgody na nieodpłatne użytkowanie, do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Udziały w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości będącej przedmiotem zapytania oraz we współwłasności budynków/ budowli były wykorzystywane przez Wnioskodawcę nr 1 A do celów prowadzenia tylko jego działalności gospodarczej. Nieruchomość była wykorzystywana do działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Wnioskodawcy nr 2, 3 i 4 nie wykorzystywali ww. udziałów w prowadzonej działalności gospodarczej, ani do celów prywatnych.

Ze wskazanego bowiem powyżej orzeczenia C-291/92 wynika, że aby nieruchomość nie stanowiła majątku związanego z działalnością gospodarczą, nie może ona służyć takiej działalności w całym okresie jej posiadania.

Zatem biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę 1 udziałów we współwłasności prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości wypełniać będzie definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca 1 będzie działać jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, ww. sprzedaż prawa wieczystego użytkowania Nieruchomości będzie podlegać po stronie Wnioskodawcy 1 opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Natomiast w odniesieniu do pozostałych współwłaścicieli, należy wskazać, że – jak wynika z opisu sprawy – przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę 3 jest „Działalność związana z oprogramowaniem” (PKD 62.01 .Z). Wnioskodawca 3 jest czynnym podatnikiem VAT. Zakres prowadzonej przez Wnioskodawcę 3 działalności gospodarczej nie obejmuje czynności związanych z nieruchomościami, nie prowadził On nigdy wspólnie z Wnioskodawcą 1 działalności turystycznej. Udział w prawie wieczystego użytkowania Nieruchomości przysługujący Wnioskodawcy 3 nigdy nie znajdował się w ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy 3. 1/8 udziału w prawie wieczystego użytkowania Nieruchomości objętej rozpatrywanym wnioskiem cały czas od momentu nabycia należy do majątku prywatnego Wnioskodawcy 3. Wnioskodawca 2 i Wnioskodawca 4 nie prowadzą działalności gospodarczej, nie są również zarejestrowanymi podatnikami VAT. Udziały w prawie wieczystego użytkowania Nieruchomości objętej wnioskiem cały czas, od momentu ich nabycia, należą do majątków prywatnych Wnioskodawcy 2 (w części 1/8) i Wnioskodawcy 4 (w części 1/8). Wnioskodawca 2, Wnioskodawca 3, Wnioskodawca 4 nigdy nie ponosili żadnych nakładów na ulepszenie wskazanej we wniosku Nieruchomości.

Planowana sprzedaż nieruchomości nie była w żaden sposób przez Wnioskodawców reklamowana. Na Nieruchomość nie zostały poniesione jakiekolwiek nakłady pieniężne w celu ułatwienia sprzedaży, uatrakcyjnienia oferty, zwiększenia jej rentowności. Wnioskodawcy również nie podjęli jakichkolwiek działań, które miałyby wpływ na zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (dalej jako: MPZP) przedmiotowej nieruchomości, celem zmiany jej charakteru. Wnioskodawcy nie udzielili żadnemu podmiotowi trzeciemu pełnomocnictwa do występowania w ich imieniu w zakresie zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego i/lub ustalenia warunków zabudowy. Zgodne z aktualnie obowiązującym dla Nieruchomości MPZP (uchwała Rady Gminy (…) z dnia (\`(...)\`) numer (…)) może ona zostać poddana pod zabudowę i przeznaczona jest na usługi turystyczne. Wnioskodawcy złożyli wniosek o przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności. Na ten moment nie została wydana decyzja w powyższej sprawie. Wnioskodawcy zawarli również umowę dotyczącą pośrednictwa przy sprzedaży nieruchomości z jednym podmiotem. Nie jest wykluczone, że zawarta zostanie kolejna umowa pośrednictwa. Udziały w Nieruchomości należące do Wnioskodawcy nr 3 oraz nr 2 i 4 były wykorzystywane przez Wnioskodawcę nr 1 na podstawie zgody na nieodpłatne użytkowanie, do prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Udziały w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości będącej przedmiotem zapytania oraz we współwłasności budynków/ budowli były wykorzystywane przez Wnioskodawcę nr 1 do celów prowadzenia tylko Jego działalności gospodarczej. Nieruchomość była wykorzystywana do działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Wnioskodawcy nr 2, 3 i 4 nie wykorzystywali ww. udziałów w prowadzonej działalności gospodarczej, ani do celów prywatnych.

Odnosząc się zatem do sprzedaży udziału w prawie wieczystego użytkowania Nieruchomości przez Wnioskodawców 2-4, stwierdzić należy, że czynności podjęte przez Wnioskodawców 2-4 nie wykraczają poza zakres zarządu majątkiem prywatnym Wnioskodawców 2-4 i nie stanowią działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Wnioskodawcy 2-4 nie dokonywali czynności typowych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami, wykonywanych przez handlowców. Brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności przesądza o tym, że sprzedaż udziału w prawie wieczystego użytkowania Nieruchomości przez Wnioskodawców 2-4 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Nieruchomości nie służyły do wykonywania przez Wnioskodawców 2-4 działalności gospodarczej. Cała nieruchomość była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę 1. Udziały w Nieruchomości należące do Wnioskodawcy nr 3 oraz nr 2 i 4 były wykorzystywane przez Wnioskodawcę nr 1 na podstawie zgody na nieodpłatne użytkowanie, do prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej.

Należy w tym miejscu wskazać, że zgodnie z art. 710 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Zatem w związku z użyczeniem nieruchomości nie można uznać Wnioskodawców 2-4 za podatników, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Wnioskodawcy 2-4, poza udostępnieniem swoich udziałów we współwłasności Nieruchomości na podstawie umowy użyczenia nie udostępniali przedmiotowej Nieruchomości innym osobom, np. na podstawie umowy dzierżawy, najmu itp.

W konsekwencji w rozpatrywanej sprawie, pomimo że wszyscy Wnioskodawcy 1-4 są w posiadaniu udziałów we współwłasności Nieruchomości, to jednak Nieruchomość była przeznaczona i wykorzystywana wyłącznie przez Wnioskodawcę 1 do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Powyższe oznacza, że to Wnioskodawca 1 prowadząc działalność gospodarczą w oparciu o Nieruchomość, miał nad tym majątkiem kontrolę ekonomiczną.

Jak wskazano wyżej, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy podmiot dokonujący transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą. Skoro Nieruchomość zabudowana budynkami była przez cały okres jej posiadania wykorzystywana przez Wnioskodawcę 1 w ramach prowadzonej przez Niego działalności, to należy stwierdzić, że to Wnioskodawca 1 w sensie ekonomicznym jest właścicielem tej Nieruchomości i to On dokona w efekcie dostawy Nieruchomości – przeniesienia prawa do rozporządzania nią jak właściciel.

Uwzględniając powyższe w kontekście analizowanej sprawy należy stwierdzić, że to Wnioskodawca 1 jako prowadzący działalność gospodarczą, dokonując sprzedaży nieruchomości, wypełni przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy. W konsekwencji dostawa tej Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostaw towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Przedmiotowa transakcja dotyczy bowiem towaru w rozumieniu ustawy, tj. nieruchomości – budynków stanowiących składniki majątkowe przedsiębiorstwa Wnioskodawcy 1 oraz dokonana będzie przez podatnika podatku od towarów i usług w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej.

Reasumując, planowana przez Wnioskodawcę 1 sprzedaż nieruchomości, będzie stanowić działalności gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W związku z przyszłą dostawą ww. Nieruchomości Wnioskodawca 1 nie będzie korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co oznacza, że wypełni Pan przesłanki zdefiniowane w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy i wystąpi Pan w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

**Podsumowując, w związku z planowaną sprzedażą prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości zabudowanej będącej we współwłasności, Wnioskodawca 1 wystąpi w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Dostawa tej nieruchomości będzie w całości podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyłącznie po stronie Wnioskodawcy 1.**

**Z kolei, w związku z planowaną sprzedażą prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości zabudowanej będącej we współwłasności, Wnioskodawcy 2-4 nie wystąpią w charakterze podatników podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.**

**Tym samym, stanowisko Wnioskodawców** **w zakresie** **pytania nr 1 całościowo należało uzna****ć za nieprawidłowe.**

Przy czym nadmienić należy, że dostawa nieruchomości, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do używania. Zatem aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich części oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższy przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy wskazuje, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisu tego wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że – co do zasady – grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również dostawa gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Ponadto, z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne. Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów, zarówno nieruchomości jak i ruchomości, przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu), których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy budynków posadowionych na nieruchomości, mającej być przedmiotem planowanej sprzedaży będącej w użytkowaniu wieczystym, zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do przedmiotowych budynków miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Jak wskazano we wniosku, Nieruchomość była dotychczas wykorzystywana wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę 1. Udział w prawie wieczystego użytkowania Nieruchomości, należący do Wnioskodawcy 1 został również wprowadzony do ewidencji środków trwałych w działalności gospodarczej Wnioskodawcy 1. Wnioskodawca 1 prowadzi działalność turystyczną, dla której w CEIDG został wskazany kod: „Hotele i podobne obiekty zakwaterowania” (PKD 55.10.Z). Wnioskodawca 1 jest czynnym podatnikiem VAT. Wyłącznie Wnioskodawca 1 ponosił wydatki na utrzymanie i ulepszenie wskazane we wniosku budynków, znajdujących się na przedmiotowej Nieruchomości. Wnioskodawca 1 miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych w stosunku do obiektów, które znajdowały się na Nieruchomości. Dokonał przysługującego mu odliczenia. Ponosił wydatki m.in. na przebudowę, rozbudowę czy modernizacje. Tego typu wydatki na ulepszenie budynków stanowiły 9,26% wartości początkowej Nieruchomości, zatem wydatki te nie przekroczyły 30% wartości początkowej tych obiektów. Jak wynika z opisu sprawy, do pierwszego zasiedlenia wszystkich budynków doszło ponad dwa lata temu. Ponadto, od momentu nabycia nieruchomości przez Wnioskodawców nie doszło do ponownego pierwszego zasiedlenia, gdyż Wnioskodawcy, nie ponosili nakładów na ulepszenie Nieruchomości, których wartość stanowiła co najmniej 30% wartości początkowej poszczególnych budynków posadowionych na działce nr 1 (nakłady stanowiły 9,26% wartości początkowej obiektów).

Zatem planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim. Ponadto, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą budynków posadowionych na Nieruchomości upłynął okres dłuższy niż 2 lata. W konsekwencji sprzedaż ta będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Dostawa prawa wieczystego użytkowania działki również będzie korzystała ze zwolnienia, co wynika z treści art. 29a ust. 8 ustawy.

**Podsumowując, planowana sprzedaż Nieruchomości, będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.**

**Tym samym, stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać za prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Pan C (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).