Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-1215/10-3/EWW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-10-26
Teza: Wystawianie, przechowywanie i prawo do odliczenia podatku od faktur przekazywanych za pomocą poczty elektronicznej.
Słowa kluczowe: faktura; faktura-faktura elektroniczna; faktura-otrzymanie faktury; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 30 lipca 2010 r. (data wpływu 2 sierpnia 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy faktury otrzymane przez Spółkę drogą elektroniczną dają jej prawo do odliczenia podatku VAT – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy faktury otrzymane przez Spółkę drogą elektroniczną dają jej prawo do odliczenia podatku VAT.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (Spółka) jest wiodącym producentem i sprzedawcą opakowań (w tym opakowań dla przemysłu farmaceutycznego).

W związku z nabywaniem towarów i usług, Wnioskodawca otrzymuje od kontrahentów faktury VAT, faktury korygujące oraz duplikaty faktur VAT i faktur korygujących.

Z tytułu dokonywanej sprzedaży Spółka wystawia na rzecz kontrahentów faktury VAT, faktury korygujące oraz duplikaty faktur VAT i faktur korygujących (w dalszej części faktury VAT/faktury korygujące/duplikaty faktur VAT i faktur korygujących otrzymane lub wystawione przez Wnioskodawcę, będą również zwane łącznie - Fakturami).

Zarówno Spółka, jak i kontrahenci, od których otrzymuje ona lub którym wystawia i przesyła faktury VAT/faktury korygujące lub duplikaty, są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

Przekazywanie faktur kontrahentom

Faktury potwierdzające sprzedaż Spółki generowane są przy wykorzystaniu systemu informatycznego (na podstawie danych wprowadzonych do systemu informatycznego). Obecnie Wnioskodawca dokonuje przeniesienia Faktury wygenerowanej przez system komputerowy na nośnik papierowy. Faktura przeniesiona na nośnik papierowy jest przekazywana kontrahentowi w formie papierowego dokumentu (np. za pośrednictwem poczty).

Spółka rozważa jednakże przekazywanie kontrahentom Faktur nie w formie papierowego dokumentu, ale drogą elektroniczną (np. za pośrednictwem poczty elektronicznej, jako załącznik PDF do wiadomości e-mail).

Kopie Faktur przekazanych kontrahentom drogą elektroniczną byłyby przechowywane przez Wnioskodawcę w formie elektronicznej, przy czym mógłby on również dokonać wydrukowania kopii Faktur przekazanych kontrahentom drogą elektroniczną i przechowywać je w formie papierowej.

W przypadku przesyłania Faktur kontrahentom drogą elektroniczną zapewniona byłaby integralność, nienaruszalność oraz autentyczność pochodzenia zapisu danych, jak również ochrona przed modyfikacją lub zniszczeniem zapisu. Tym samym, po wysłaniu drogą elektroniczną, Faktura nie mogłaby zostać w żaden sposób zmieniona. Nie istniałaby również możliwość, aby kontrahent Spółki otrzymał Fakturę o innej treści, aniżeli przez nią wysłana.

Otrzymywanie faktur od kontrahentów

Obecnie Spółka otrzymuje Faktury w postaci materialnej na nośnikach papierowych. Dokument Faktury wydrukowany przez kontrahenta dostarczany jest jej w formie papierowej. Niemniej jednak, intencją niektórych kontrahentów Wnioskodawcy jest przekazywanie mu Faktur, ale drogą elektroniczną - tzn. za pośrednictwem poczty elektronicznej.

W związku z powyższym, Spółka zamierza wdrożyć rozwiązanie polegające na tym, iż Faktura przesłana jej drogą elektroniczną (np. jako załącznik w formacie PDF do wiadomości e-mail), byłaby wprowadzana do jej archiwum elektronicznego. W formie zapisu informatycznego w jej elektronicznym archiwum umieszczana byłaby również informacja o dacie wpływu Faktury. Zarówno Faktura otrzymana drogą elektroniczną jak i informacja o dacie otrzymania Faktury byłyby zatem przechowywane w formie elektronicznej.

Wnioskodawca mógłby również dokonać wydrukowania Faktury otrzymanej drogą elektroniczną i przechowywać fakturę otrzymaną drogą elektroniczną w formie papierowej. W takiej sytuacji data wpływu faktury oznaczana byłaby w sposób tradycyjny adnotacją na wydrukowanym dokumencie.

W przypadku przesyłania Spółce Faktur drogą elektroniczną zapewniona byłaby integralność, nienaruszalność oraz autentyczność pochodzenia zapisu danych, jak również ochrona przed modyfikacją lub zniszczeniem zapisu. Tym samym, po wysłaniu jej drogą elektroniczną przez kontrahenta, Faktura nie mogłaby zostać w żaden sposób zmieniona. Nie istniałaby również możliwość, aby Wnioskodawca otrzymał Fakturę o innej treści, aniżeli wysłana przez kontrahenta.

Wystawianie faktur przez nabywcę

Na podstawie umowy z dnia 8 marca 2010 r. zawartej między A. a Spółką, A. jest uprawniony do wystawiania w imieniu i na rachunek Spółki faktur, faktur korygujących oraz duplikatów (stosownie do § 6 Rozporządzenia w sprawie faktur).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca jest uprawniony do dokonania obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur VAT/faktur korygujących oraz duplikatów (oznaczonych jako „oryginał”) otrzymanych drogą elektroniczną (tzn. za pośrednictwem poczty elektronicznej lub faksu) bez bezpiecznego podpisu elektronicznego i bez EDI?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wystawianie i przekazywanie faktur w formie elektronicznej

Spółka może spełnić wskazany w ustawie o podatku od towarów i usług (Dz. U. z dnia 5 kwietnia 2004 r. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., w dalszej części - Ustawa o VAT) i rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z dnia 1 grudnia 2008 r. Nr 212, poz. 1337 z późn. zm., w dalszej części Rozporządzenie w sprawie faktur) obowiązek wystawienia oraz przekazania nabywcy faktury VAT/faktury korygującej, duplikatu poprzez przesłanie nabywcy faktury VAT/faktury korygującej lub duplikatu faktury VAT/faktury korygującej (oznaczonych jako „oryginał”) drogą elektroniczną (tzn. za pośrednictwem poczty elektronicznej lub faksu) bez bezpiecznego podpisu elektronicznego i bez EDl.

Poniżej Spółka przedstawiła szczegółowe uzasadnienie swojego stanowiska.

W Ustawie o VAT do wystawiania i przekazywania faktur odnosi się jedynie art. 106 ust. 1 stanowiąc, iż „podatnicy (…) są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży”. Powołany przepis wprowadza wyłącznie obowiązek wystawiania faktur, poza zakresem regulacji pozostawia natomiast m.in. kwestie związane z formą w jakiej faktura powinna być wystawiona i przekazana nabywcy. W szczególności, z art. 106 ust. 1 Ustawy o VAT nie można wyprowadzić wniosku, iż faktura powinna być zapisana na papierowym nośniku danych (np. odręcznie wypisana, wydrukowana) oraz przekazana nabywcy w formie papierowej.

Również przepisy Rozporządzenia w sprawie faktur, nie wymagają aby faktura była wystawiona i przekazana nabywcy na papierowym nośniku danych. Użyte przez ustawodawcę w § 21 ust. 1 Rozporządzenia w sprawie faktur sformułowanie „faktura powinna być wystawiona w dwóch egzemplarzach, przy czym oryginał otrzymuje nabywca, a kopię zatrzymuje sprzedawca”, nie daje podstaw do uznania, iż nabywca powinien otrzymać oryginał faktury w formie papierowej.

Przywołane regulacje dotyczące wystawiania i przekazywania faktur nabywcom nie wprowadzają zatem wymogu posługiwania się fakturami w formie papierowej. Wskazane przepisy nie zawierają również zakazu posługiwania się fakturami w innej formie, w tym zwłaszcza zakazu wystawiania i przesyłania faktur w formie elektronicznej.

W opinii Spółki, przemawia to jednoznacznie za prawidłowością rozwiązania zakładającego wystawianie i przesyłanie Faktur w formie elektronicznej.

Wniosek powyższy potwierdza również wykładania celowościowa, dynamiczna i historyczna przywołanych regulacji, a także zasada racjonalności prawodawcy oraz względy praktyczne.

Wykładnia celowościowa

Podstawowym celem regulacji dotyczących wystawiania faktur i przekazywania ich odbiorcy towarów lub usług, jest niewątpliwie zapewnienie prawidłowości obrotu i uniknięcie nadużyć.

Dla osiągnięcia tych celów nie ma jednak żadnego znaczenia, czy przekazanie faktury nastąpi w formie elektronicznej, czy też w formie papierowej. Jeżeli zapewniona zostanie nienaruszalność i integralność treści faktury przesłanej drogą elektroniczną, poziom bezpieczeństwa obrotu będzie analogiczny jak w przypadku faktur przekazywanych na papierowym nośniku danych.

W praktyce nie ma bowiem znaczenia, czy faktura zostanie wystawiona, wydrukowana i przekazana nabywcy (np. za pośrednictwem poczty) w formie papierowej, czy też np. faktura zostanie wystawiona, przesłana jako załącznik pocztą elektroniczną, a nabywca będzie mógł dokonać jej wydrukowania. W każdym przypadku nabywca dysponować będzie bowiem fakturą w formie papierowej o identycznej treści.

Dodatkowo, wystawianie i przesyłanie faktur w formie elektronicznej w żadnym stopniu nie utrudnia innych sposobów weryfikacji prawidłowości rozliczeń podatkowych stron transakcji oraz zapobiegania nadużyciom. W szczególności nie uniemożliwia weryfikowania zgodności treści oryginału faktury przesłanego nabywcy z treścią jej kopii będącą w posiadaniu wystawcy.

Wykładnia dynamiczna

Wykładnia normy prawnej (w tym również wykładnia Rozporządzenia w sprawie faktur), musi uwzględniać m.in. kontekst społeczno-gospodarczy i dynamikę postępu technicznego. Przepisy Rozporządzenia w sprawie faktur stanowią de facto powielenie przepisów rozporządzenia z dnia 12 maja 1993 r. w sprawie podatku od towarów i usług.

W okresie obowiązywania przywołanych przepisów nastąpił intensywny postęp technologiczny, który objął między innymi techniki przesyłania danych. Wypracowane zostały bezpieczne rozwiązania pozwalające na przesyłanie informacji nie tylko w formie dokumentów papierowych, ale także przy użyciu technik informatycznych. Rozwiązania te - przy zdecydowanie większej efektywności - zapewniają integralność przesyłanych danych w stopniu odpowiadającym tradycyjnym formom korespondencji.

Dokonanie wykładni przepisów Rozporządzenia w sprawie faktur przy uwzględnieniu dynamiki procesów społeczno-gospodarczych oraz postępu technologicznego przemawia za dopuszczalnością wystawiania i przekazania faktury w każdej formie, w tym zwłaszcza w formie elektronicznej.

Wykładnia historyczna

Spółka wskazała, że regulacje dotyczące wystawiania faktur obowiązujące do 2004 r. przewidywały wprost obowiązek wystawiania i przekazywania faktur w formie papierowej. Zgodnie z § 35 pkt 13 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, jednym z elementów faktury były „czytelne podpisy osób uprawnionych do wystawienia i otrzymania faktury lub podpisy oraz imiona i nazwiska tych osób”. Wymóg opatrzenia faktury czytelnym podpisem wykluczał możliwość jej wystawiania i przekazania w innej niż papierowa formie.

Należy jednakże podkreślić, iż obowiązujące obecnie przepisy Rozporządzenia w sprawie faktur nie stawiają wymogu opatrywania faktur podpisem. Tym samym, nie istnieje przesłanka wskazująca na konieczność drukowania faktur i przekazywania ich nabywcom w formie dokumentu papierowego.

Historyczna wykładnia regulacji dotyczących wystawiania i przesyłania faktur potwierdza jednoznacznie brak konieczności posługiwania się formą papierową. Tym samym, uzasadnia możliwość wystawiania i przesyłania faktur w formie elektronicznej.

Zasada racjonalności prawodawcy

Odstąpienie od obowiązku podpisywania faktur VAT oznacza, iż w ocenie prawodawcy, fakturą jest zasadniczo każdy dokument, który zawiera określone dane. Skoro dla uznania za fakturę wystarczające jest np. wydrukowanie dokumentu o określonej treści (bez konieczności potwierdzenia w postaci podpisu, iż faktura została wydrukowana przez wystawcę), należy przyjąć, iż faktura może być wydrukowana również przez inny podmiot (np. nabywcę). Wniosek przeciwny pozostawałby w sprzeczności z zasadą racjonalnego prawodawcy - brak jest bowiem podstaw dla uznania, iż faktura mimo braku obowiązku autoryzacji przez wystawcę, musi być przez wystawcę wydrukowana.

Inne względy

Za dopuszczalnością przekazywania faktury w formie elektronicznej przemawiają również względy ekologiczne - znaczna redukcja ilości zużywanego papieru, ekonomiczne - przesyłanie faktur np. jako załącznik do wiadomości elektronicznej pozwala na zmniejszenie kosztów przesyłki oraz względy praktyczne - przesyłanie faktur w formie elektronicznej jest szybsze i bardziej efektywne.

Biorąc pod uwagę powyższe, regulacje prawa krajowego dopuszczają aby obowiązek wystawienia oraz przekazania nabywcy faktury VAT/faktury korygującej lub duplikatu został spełniony poprzez przesłanie nabywcy faktury VAT/faktury korygującej lub duplikatu (oznaczonych jako „oryginał”) drogą elektroniczną (tzn. za pośrednictwem poczty elektronicznej lub faksu), bez bezpiecznego podpisu elektronicznego i bez EDI. Wniosek ten znajduje pełne potwierdzenie w wykładni celowościowej, dynamicznej i historycznej regulacji związanych z wystawianiem i przesyłaniem faktur.

Na prawidłowość powyższego wniosku nie mają - w opinii Spółki - wpływu regulacje Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur (Dz. U. z dnia 20 lipca 2005 r. Nr 133, poz. 1119, w dalszej części - Rozporządzenie w sprawie faktur elektronicznych).

Rozporządzenie w sprawie faktur elektronicznych odnosi się bowiem expressis verbis do faktur, które są przesyłane i przechowywane w formie elektronicznej, natomiast w przedmiotowym stanie faktycznym, Wnioskodawca będzie miał możliwość wydrukowania faktur otrzymanych drogą elektroniczną.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza również orzecznictwo sądów administracyjnych. Przykładowo w wyroku z dnia 20 maja 2010 r., sygn. I FSK 1444/09 Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż „wykładnia prowadzi zatem z jednej strony do wniosku, że prawodawca krajowy uregulował kwestię wystawiania i przekazywania faktur w formie elektronicznej, bez konieczności ich przechowywania w tej samej formie, tyle że nie uczynił tego wprost, z drugiej zaś strony wskazuje że skoro w odniesieniu do faktur przechowywanych w formie elektronicznej wprowadzono wymóg ich kwalifikowanego uwierzytelnienia, to a contrario, w przypadku faktur elektronicznych nieprzechowywanych w tej formie, wymóg taki nie istnieje, w przeciwnym razie byłby bowiem wprost wyrażony”.

Gdyby jednak w ocenie Organu, Wnioskodawca nie był uprawniony do spełnienia obowiązku wystawienia i przekazania Faktury nabywcy poprzez przesłanie Faktury drogą elektroniczną (bez bezpiecznego podpisu i bez EDI), ze względu na brak wydrukowanej kopii faktury (tj. z uwagi na przechowywanie kopii Faktur na informatycznym nośniku danych z możliwością dokonania wydruku w każdym czasie), wnosi on o potwierdzenie uprawnienia do spełnienia obowiązku wystawienia, przekazania Faktury nabywcy poprzez przesłanie Faktury drogą elektroniczną (bez bezpiecznego podpisu i bez EDI) w przypadku, gdy:

*   kopia Faktury będzie drukowana niezwłocznie po przekazaniu kontrahentowi drogą elektroniczną,
*   kopia Faktury będzie przechowywana, po wydrukowaniu, w formie papierowej.

W opinii Spółki, rozwiązanie takie będzie w pełni zgodne z Rozporządzeniem w sprawie faktur elektronicznych. Stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w przywołanym wcześniej wyroku „zdecydowanie należy zatem uznać, że wskazane rozporządzenie expressis verbis nie odnosi się do faktur, które są sporządzane i przekazywane w formie elektronicznej, a następnie drukowane i przechowywane w formie papierowej”.

W przywołanym wyroku Sąd rozstrzygnął o zakresie obowiązywania Rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych. Przywołany wyrok powinien być traktowany w tym aspekcie w kategoriach obiektywnych, niejako w oderwaniu od faktu, iż zapadł w innym postępowaniu. Dodatkowo należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, „Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości”. Skoro zatem orzecznictwo sądów jest przesłanką do zmiany interpretacji, to tym bardziej powinno być uwzględniane na etapie wydawania interpretacji indywidualnej. Prawidłowość powyższego stanowiska była wielokrotnie potwierdzana w wyrokach sądów administracyjnych.

Przykładowo w wyroku z dnia 20 sierpnia 2009 r., sygn. akt I SA/Go 428/09 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim wskazał: „skoro bowiem orzecznictwo sądów powinno mieć wpływ na zmianę interpretacji indywidualnej, to również powinno być uwzględniane przy jej wydaniu i nie może być przez organ pominięte z lakonicznym stwierdzeniem, że wyroki zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację”.

Podsumowując, w opinii Spółki przywołany wyrok powinien być wzięty pod uwagę przy wydawaniu interpretacji w jej indywidualnej sprawie.

Odliczenie podatku naliczonego VAT z faktur otrzymanych przez Spółkę drogą elektroniczną

Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z Faktur (oznaczonych jako „oryginał”) otrzymanych drogą elektroniczną (tzn. za pośrednictwem poczty elektronicznej lub faksu) bez bezpiecznego podpisu elektronicznego i bez EDI.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego”.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 Ustawy o VAT, „kwotę podatku naliczonego stanowi (\`(...)\`) suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika”.

Art. 86 ust. 10 pkt 1 Ustawy o VAT stanowi natomiast, iż „prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje „w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę”.

Powołany art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, reguluje fundamentalne uprawnienie podatnika uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego. Prawo do odliczenia gwarantuje natomiast realizację podstawowej zasady podatku od towarów i usług - zasady neutralności. Wszelkie ograniczenia w zakresie odliczenia podatku naliczonego - ze względu na naruszenie zasady neutralności i nałożenie ekonomicznego ciężaru na podatnika, nie natomiast na konsumenta muszą wynikać jednoznacznie z regulacji normatywnej (a w szczególności nie mogą być wynikiem wykładni rozszerzającej).

Z art. 86 ust. 2 pkt 1 i art. 86 ust. 10 pkt 1 Ustawy o VAT wynika, iż podstawą do skorzystania z uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego jest faktura, przy czym bez znaczenia pozostaje forma w jakiej faktura została przekazana podatnikowi. Uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego jest uzależnione wyłącznie od faktu posiadania faktury, nie natomiast od okoliczności czy podatnikowi faktura została przekazana w formie papierowej, czy też np. drogą elektroniczną. Przepisy Ustawy o VAT nie wprowadzają żadnych ograniczeń w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego ze względu na formę, w jakiej podatnikowi została przekazana faktura VAT/faktura korygująca lub duplikat. W takiej sytuacji uznać należy, iż podatnik może dokonać obniżenia podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur VAT/faktur korygujących lub duplikatów otrzymanych drogą elektroniczną. Uznanie, iż prawo do odliczenia przysługuje wyłącznie w przypadku otrzymania faktury VAT/faktury korygującej lub duplikatu w formie dokumentu papierowego, stanowiłoby nieuprawnioną rozszerzającą wykładnię przepisów Ustawy o VAT.

Powyższy wniosek znajduje potwierdzenie w wykładni celowościowej, dynamicznej, historycznej przepisów dotyczących wystawiania i przekazywania faktur szczegółowo omówionej w części, poświeconej wystawianiu i przesyłaniu faktur przez Spółkę.

Należy bowiem podkreślić, że otrzymanie faktury jest w istocie jedynie aspektem jej wystawienia i przekazania przez wystawcę. Wnioskodawca wykazał, że nie istnieje konieczność „wystawienia i przekazania faktury nabywcy w formie papierowej, a wykładnia odpowiednich przepisów jednoznacznie przemawia za dopuszczalnością wystawiania i przesyłania faktur w formie elektronicznej. Te same okoliczności (tj. względy celowościowe, wykładnia historyczna i dynamiczna właściwych przepisów, względy praktyczne), w opinii Spółki przemawiają za dopuszczalnością otrzymywania faktur w formie elektronicznej.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z Faktur otrzymanych drogą elektroniczną (tzn. za pośrednictwem poczty elektronicznej lub faksu) bez bezpiecznego podpisu elektronicznego i bez EDl.

W jego opinii, prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur otrzymanych w formie elektronicznej przysługuje niezależnie od tego, w jaki sposób faktury te są przechowywane (uwagi co do sposobu przechowywania faktur otrzymanych w formie elektronicznej Wnioskodawca czyni w dalszej części).

Gdyby jednak w ocenie Organu, Spółka nie była uprawniona do dokonania odliczenia podatku naliczonego z faktury otrzymanej drogą elektroniczną (np. za pośrednictwem poczty elektronicznej lub faksu), bez bezpiecznego podpisu elektronicznego i bez EDI ze względu na przechowywanie Faktur otrzymanych drogą elektroniczną na informatycznym nośniku danych (z możliwością dokonania wydruku w każdym czasie), wnosi ona o potwierdzenie uprawnienia do dokonania odliczenia podatku naliczonego z faktury otrzymanej drogą elektroniczną (np. za pośrednictwem poczty elektronicznej lub faksu) bez bezpiecznego podpisu elektronicznego i bez EDI w przypadku, gdy:

*   Faktury będą drukowane niezwłocznie po otrzymaniu od kontrahenta drogą elektroniczną,
*   Faktury po wydrukowaniu zostaną opatrzone informacją o dacie wpływu,
*   Faktury będą przechowywane, po wydrukowaniu, w formie papierowej.

Rozwiązanie takie byłoby w opinii Spółki prawidłowe, a jego zastosowaniu nie sprzeciwiałyby się w szczególności przepisy Rozporządzenia w sprawie faktur elektronicznych.

Prawidłowość takiego stanowiska znajduje potwierdzenie w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 maja 2010 r., sygn. akt I FSK 1444/09, w którym Sąd zaaprobował prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT z faktur otrzymanych w formie elektronicznej i przechowywanych w formie papierowej i jednocześnie wskazał, że „zdecydowanie należy zatem uznać, że wskazane rozporządzenie expressis verbis nie odnosi się do faktur, które są sporządzane i przekazywane w formie elektronicznej, a następnie drukowane i przechowywane w formie papierowej”.

Jak już wskazano w przywołanym wyroku, Sąd rozstrzygnął o zakresie obowiązywania Rozporządzeniem w sprawie faktur elektronicznych. Przywołany wyrok powinien być traktowany w tym aspekcie w kategoriach obiektywnych, niejako w oderwaniu od faktu, iż zapadł w innym postępowaniu. Dodatkowo należy zwrócić uwagę, że zgodnie z regulacją Ordynacji podatkowej orzecznictwo sądów jest przesłanką do zmiany interpretacji. Tym bardziej zatem, powinno być uwzględniane na etapie wydawania interpretacji indywidualnej. Prawidłowość powyższego stanowiska była wielokrotnie potwierdzana w wyrokach sądów administracyjnych, w tym w przywołanym wcześniej wyroku z dnia 20 sierpnia 2009 r., Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim.

Podsumowując, w opinii Spółki przywołany wyrok powinien być wzięty pod uwagę przy wydawaniu interpretacji w jej indywidualnej sprawie.

Przechowywanie faktur otrzymanych w formie elektronicznej

W ocenie Wnioskodawcy faktury VAT/faktury korygujące lub duplikaty (oznaczone jako „oryginał”) otrzymane drogą elektroniczną (tzn. za pośrednictwem poczty elektronicznej lub faksu), bez bezpiecznego podpisu elektronicznego i bez EDI mogą być przechowywane na informatycznych nośnikach danych wraz z informacją o dacie ich otrzymania (tzn. w archiwum elektronicznym), bez konieczności ich przeniesienia na nośnik papierowy (np. wydrukowania). Wniosek taki wynika z treści przepisów oraz znajduje pełne uzasadnienie w ich wykładni.

Zgodnie z § 21 ust. 2 Rozporządzenia w sprawie faktur „dokumenty, o których mowa w ust. 1 (oryginały i kopie faktur oraz faktur korygujących, a także duplikaty tych faktur) przechowuje się w oryginalnej postaci”.

Z powołanej regulacji prawnej nie można wyprowadzić wniosku, iż nabywca obowiązany jest do przechowywania oryginałów faktur VAT/faktur korygujących lub duplikatów wyłącznie na nośnikach papierowych. Podsumowując, przywołana regulacja nie wprowadza wymogu co do formy, w jakiej mają być przechowywane otrzymane przez podatników oryginały faktur. Tym samym, należy przyjąć, że prawodawca dał podatnikom prawo wyboru formy przechowywania otrzymanych faktur. W opinii Spółki, przemawia to jednoznacznie za dopuszczalnością przechowywania faktur w formie elektronicznej. Co więcej, brzmienie § 21 ust. 2 Rozporządzenia w sprawie faktur, może wskazywać, iż dla spełnienia wymogu przechowywania faktur w oryginalnej postaci, nabywca otrzymując fakturę drogą elektroniczną powinien przechowywać ją również w formie elektronicznej.

Wniosek powyższy potwierdza również wykładnia celowościowa, dynamiczna i historyczna przywołanych regulacji, a także zasada racjonalności prawodawcy oraz względy praktyczne. Okoliczności te zostały szczegółowo omówione w części niniejszego wniosku zatytułowanej „Wystawianie i przekazywanie faktur w formie elektronicznej”.

W opinii Spółki, poczynione w przywołanym rozdziale uwagi mają pełne zastosowanie do kwestii przechowywania faktur. Chcąc uniknąć powtarzania szczegółowej argumentacji ograniczyła się ona w tym miejscu jedynie do zwięzłego podsumowania.

Należy wskazać, że zarówno cel regulacji dotyczących przechowywania faktur, jakim jest zapewnienie pewności obrotu i zapobieganie nadużyciom nie ucierpi w sytuacji, w której faktury będą przechowywane w formie elektronicznej, jak i wykładnia dynamiczna uwzględniająca postęp technologiczny, jaki dokonał się w ostatnich latach, uzasadnia prawidłowość korzystania z formy elektronicznej. Jak już wykazano wykładnia historyczna i zasada racjonalności prawodawcy wskazują na rezygnację z formy papierowej przy wystawianiu i przesyłaniu faktur. Zasadnym jest zatem przyjęcie, iż potwierdzają one także możliwość przechowywania faktur w formie elektronicznej. Nie budzi przy tym wątpliwości, że również względy praktyczne i ekonomiczne przemawiają za możliwością przechowywania faktur w formie elektronicznej.

Brak jest zatem uzasadnionych i racjonalnych przesłanek dla nałożenia na Wnioskodawcę obowiązku przechowywania Faktur na nośnikach papierowych.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również pełne potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo Spółka wskazuje na orzeczenie z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt I FSK 1169/08, w którym Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż „istota przechowywania kopii faktur sprowadza się bowiem do przechowywania nośników informacji. Jeśli więc normodawca nie wyklucza jakiejś formy przechowywania informacji, to do podatnika powinien należeć wybór tych nośników, przy jednoczesnym obowiązku zaprezentowania uprawnionym organom tych informacji w żądanej przez nie formie”.

Wprawdzie powołane orzeczenie odnosi się do przechowywania kopii faktur, niemniej jednak ze względu na tożsamość podstawy prawnej może odnosić się również do przedmiotowej sprawie. Tym samym, przywołany wyrok powinien być traktowany w tym aspekcie w kategoriach obiektywnych, niejako w oderwaniu od faktu, iż zapadł w innym postępowaniu.

Dodatkowo należy zwrócić uwagę, że zgodnie z regulacją Ordynacji podatkowej orzecznictwo sądów jest przesłanką do zmiany interpretacji. Tym bardziej zatem, powinno być uwzględniane na etapie wydawania interpretacji indywidualnej. Prawidłowość powyższego stanowiska była wielokrotnie potwierdzana w wyrokach sądów administracyjnych, w tym w przywołanym wcześniej wyroku z dnia 20 sierpnia 2009 r., Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim.

Podsumowując, w opinii Spółki przywołany wyrok powinien być wzięty pod uwagę przy wydawaniu interpretacji w jej indywidualnej sprawie.

Biorąc pod uwagę powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości przechowywania Faktury i informacji o dacie otrzymania Faktury na elektronicznych nośnikach danych uznać należy za prawidłowe.

Jednocześnie należy uznać, że skoro Spółka jest uprawniona do przechowywania faktur w formie zapisu informatycznego, wystarczające jest, aby informacja o dacie wpływu Faktury była przechowywana w formie elektronicznej. W szczególności odpowiednią formą udokumentowania daty wpływu faktury jest umieszczenie zapisu informatycznego w jej elektronicznym archiwum, z informacją o dacie wpływu Faktury lub elektroniczne zarchiwizowanie poczty elektronicznej wraz z uwidocznionymi danymi o dacie otrzymania korespondencji z fakturą w formie elektronicznej.

Wystawianie faktur przez nabywcę

Skoro jak wykazano powyżej, dopuszczalne jest przekazanie i otrzymanie faktury VAT/faktury korygującej (lub duplikatu) drogą elektroniczną, to tym bardziej dopuszczalne powinno być przedstawienie przez nabywcę towarów i usług oryginału i kopii faktury do akceptacji podmiotu dokonującego dostawy towarów i usług drogą elektroniczną. W pełnym zakresie znajduje w tym wypadku zastosowanie argumentacja przedstawiona w poprzednich częściach niniejszego wniosku.

W konsekwencji wskazany w § 6 ust. 2 pkt 2 lit. b Rozporządzenia w sprawie faktur obowiązek przedstawienia przez A. oryginału i kopii faktury do akceptacji Spółki w formie podpisu może być spełniony w ten sposób, iż:

*   przekaże Wnioskodawcy kopię i oryginał faktury drogą elektroniczną (tzn. za pośrednictwem poczty elektronicznej lub faksu) bez bezpiecznego podpisu elektronicznego i bez EDI,
*   Spółka dokona akceptacji w formie podpisu kopii i oryginału faktury przekazanej przez A. drogą elektroniczną (tzn. za pośrednictwem poczty elektronicznej lub faksu) bez bezpiecznego podpisu elektronicznego i bez EDl,
*   po dokonaniu akceptacji przez Spółkę, kopia faktury pozostanie u niej, natomiast oryginał zostanie przekazany A. w formie papierowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Prawidłowe dokumentowanie obrotu przez podatników VAT należy do ich podstawowych obowiązków.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy (\`(...)\`).

Tut. Organ informuje, iż w interpretacji indywidualnej nr ILPP2/443-1215/10-2/EWW z dnia 26 października 2010 r. stwierdzono, że faktury, które Spółka zamierza wystawiać dla swojego kontrahenta i przesłać mu w formie elektronicznej, jako załącznik do wiadomości e-mailowej (pocztą elektroniczną), bez bezpiecznego podpisu elektronicznego lub bez EDI, nie będą spełniały wymogów odnośnie wystawiania faktur oraz przekazywania ich nabywcy wskazanych w ustawie, nie będą również stanowić e faktur, ponieważ nie będą spełniały warunków, o których mowa w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 lipca 2005 r. w sprawie wystawiania oraz przesyłania faktur w formie elektronicznej, a także przechowywania oraz udostępniania organowi podatkowemu lub organowi kontroli skarbowej tych faktur.

Analogicznie ta sama zasada i argumentacja dotyczy więc faktur VAT, faktur korygujących oraz duplikatów faktur otrzymanych przez Zainteresowanego od kontrahentów, które zamierzają oni przesyłać mu drogą elektroniczną (tzn. za pośrednictwem poczty elektronicznej lub faksem) bez bezpiecznego podpisu elektronicznego lub bez EDI.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3 7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

W świetle powyższego należy stwierdzić, że podatek naliczony w przypadku towarów i usług nabytych w obrocie krajowym (poza produktami rolnymi i usługami rolniczymi nabywanymi od rolnika ryczałtowego) wynika z faktur otrzymywanych przez podatnika. Jednocześnie prawo do odliczenia uzależnione jest od otrzymania przez podatnika faktury. Otrzymanie - zgodnie z definicją słownikową - zakłada wejście przez podatnika w posiadanie faktury.

Dla prawidłowości zmniejszenia podatku należnego nie jest więc istotne, kiedy dany dokument zostanie wystawiony, ale decyduje "fizyczne" posiadanie tego dokumentu ("otrzymanie") przez podatnika. W praktyce istnieje utożsamienie prawa do odliczenia podatku z posiadaniem oryginału faktury.

Z opisu sprawy wynika, iż intencją niektórych kontrahentów Zainteresowanego jest przekazywanie mu drogą elektroniczną - za pośrednictwem poczty elektronicznej lub faksu faktur VAT, faktur korygujących oraz duplikatów faktur.

Mając na uwadze dokonane ustalenia, stwierdzić należy, że podobnie jak w przypadku faktur wystawianych i przekazywanych we wskazanej formie przez Wnioskodawcę, również otrzymane przez niego za pośrednictwem poczty elektronicznej lub faksu faktury, bez bezpiecznego podpisu lub bez EDI, nie będą stanowić prawidłowego dowodu dokonanie transakcji, tym samym nie dadzą mu prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Reasumując, Spółka nie będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT, faktur korygujących oraz duplikatów faktur (oznaczonych jako „oryginał”) otrzymanych droga elektroniczną (tzn. za pośrednictwem poczty elektronicznej lub faksu) bez bezpiecznego podpisu elektronicznego lub bez EDI.

Oczywiście istnieje możliwość otrzymania faktur w formie opisanej przez Wnioskodawcę, jednakże na gruncie przepisów prawa dokumenty te nie rodzą żadnych skutków prawnych. W takim przypadku mamy do czynienia wyłącznie z przekazaniem, do wiadomości odbiorcy, treści faktury, a nie wystawieniem i doręczeniem dokumentu, o którym mowa w art. 106 ust. 1 ustawy.

Ponieważ faktury, które Zainteresowany otrzyma od kontrahenta drogę elektroniczną – za pośrednictwem poczty elektronicznej lub faksu – bez bezpiecznego podpisu elektronicznego i bez EDI, nie będą stanowiły dokumentów dających mu prawo do odliczenia podatku naliczonego, nie będą bowiem fakturami w myśl przepisów podatku od towarów i usług, bez znaczenia dla prawa do odliczenia pozostanie fakt drukowania ww. dokumentów niezwłocznie po otrzymaniu od kontrahenta drogą elektroniczną, czy opatrzenie po ich wydrukowaniu informacją o dacie wpływu, a także fakt przechowywania, po wydrukowaniu, w formie papierowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odpowiadając na przytoczone przez Spółkę orzeczenia polskich sądów administracyjnych oraz argumentację dotyczącą uwzględnienia rozstrzygnięć zawartych w tych wyrokach przez organy podatkowe w indywidualnych sprawach podatników, tut. Organ wskazuje, że zarówno orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego, jak i wojewódzkich sądów administracyjnych, są wydawane w indywidualnych sprawach podatników w oparciu o aktualnie obowiązujące przepisy prawa i stan faktyczny przedstawiony przez podatnika.

W polskim systemie prawnym wyroki nie stanowią źródła powszechnie obowiązującego prawa. Jest to zgodne z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), w którym ustawodawca postanowił, że wyroki sądów wiążą w sprawie ten sąd i ten organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia. Zasada ta znajduje również potwierdzenie w treści przepisu art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.), w którym postanowiono, że źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że powołane przez Wnioskodawcę wyroki zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy zdarzenia przyszłego. Jak wynika z przepisu art. 153 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, dla innych sądów oraz organów wiążąca jest tylko sentencja orzeczenia. Również wiążące są orzeczenia zawierające rozstrzygnięcie kwestii wstępnych i mające charakter konstytutywny. Orzeczenie zapadłe w sprawie toczącej się w innej konfiguracji podmiotowej, nawet w przypadku tożsamości przedmiotu sporu, nie ma takiego znaczenia. Nie są wiążące ustalenia faktyczne i poglądy prawne wyrażone w orzeczeniu innego sądu. Nie taki jest zresztą cel orzecznictwa, które ogranicza się z natury rzeczy do rozstrzygania indywidualnych spraw i nie stanowi źródła prawa w polskim porządku prawnym.

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia, tym samym nie mają wprost zastosowania ani następstw wiążących w odniesieniu do sytuacji występującej u innego podatnika. Należy podkreślić, że materiałem stanowiącym podstawę do wydania interpretacji indywidualnej, obok przedstawionego opisu sprawy i przepisów prawa jest również analiza istniejącego orzecznictwa w danym zakresie.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że w zakresie zdarzeń przyszłych dotyczących podatku od towarów i usług w zakresie przekazywania faktur drogą elektroniczną, przechowywania faktur oraz formy akceptacji faktury wydane zostały odrębne interpretacje w dniu 26 października 2010 r. nr ILPP2/443 1215/10 2/EWW, nr ILPP2/443 1215/10 4/EWW i nr ILPP2/443 1215/10 5/EWW.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.