Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-674/13-4/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-11-26
Teza: 1) Czy osiągane przez Wnioskodawcę dochody z tytułu prowadzenia kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych? 2) Czy przez wydatkowanie dochodu zwolnionego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, rozumieć należy poniesienie wydatków na zakup środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych bezpośrednio służących realizacji kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych, czy też dokonywane od tych środków i wartości odpisy amortyzacyjne niestanowiące kosztów uzyskania przychodów? 3) Czy ponoszone przez Wnioskodawcę koszty ogólnoadministracyjne, w tym wydatki na nabycie lub wytworzenie środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, w przypadku finansowania ich z dochodu zwolnionego od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 17 ust. lb ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uznawać należy za wydatkowanie dochodu zwolnionego zgodnie z przeznaczeniem?
Słowa kluczowe: amortyzacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; kształcenie; pielęgniarki i położne; wydatek; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Izby, przedstawione we wniosku z dnia 26.08.2013 r. (data wpływu: 30.08.2013 r.) uzupełnione pismem z dnia 18.11.2013 r. (data nadania: 18.11.2013 r., data wpływu: 19.11.2013 r.) stanowiącym odpowiedz na wezwanie nr: IPPB5/423-674/13-2/KS z dania: 7.11.2013 r. (data nadania: 8.11.2013 r., data doręczenia: 12.11.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania dochodu z tytułu prowadzenia kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych przeznaczonego na cele statutowe - **jest prawidłowe,**

*   wydatkowania dochodu zwolnionego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - **jest prawidłowe,**

*   możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania dochodu wydatkowanego na potrzeby ogólnoadministracyjne, w tym wydatki na nabycie lub wytworzenie środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30.08.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania dochodu przeznaczonego na cele statutowe.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (lub Izba) jest korporacją zawodową pielęgniarek i położnych, posiada osobowość prawną, nadaną na podstawie ustawy z dnia 1 lipca 2011 r. o samorządzie pielęgniarek i położnych (Dz.U. Nr 174, poz. 1038). Przynależność pielęgniarek i położnych do samorządu zawodowego jest obowiązkowa. Działanie samorządu jest oparte wyłącznie na regulacji powołanej ustawy oraz innych ustaw w tym ustawy z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej (Dz.U. Nr 174, poz. 1039). Izba nie posiada statutu. Szczegółowe zasady funkcjonowania organów Izby Pielęgniarek i Położnych określa Regulamin IPiP. Funkcjonowanie Izby oparte jest na uchwałach podejmowanych przez organy samorządu, którymi na szczeblu okręgowym są w szczególności okręgowe zjazdy pielęgniarek i położnych oraz okręgowe rady pielęgniarek i położnych, a na szczeblu krajowym - Krajowy Zjazd Pielęgniarek i Położnych oraz Naczelna Rada Pielęgniarek i Położnych. Uchwały podejmowane przez Izbę w zakresie regulacji ustawy o samorządzie pielęgniarek i położnych, stanowią odpowiednik statutu istniejącego w podmiotach, dla których akty prawne stanowiące podstawę ich tworzenia przewidują uchwalenie takiego dokumentu, mającego istotną moc prawną.

Jednym z celów ustawowych samorządu zawodowego pielęgniarek i położnych jest sprawowanie pieczy i nadzoru nad należytym wykonywaniem zawodu pielęgniarki i położnej, w czym mieści się również szeroko pojęta działalność szkoleniowa. Samorząd pielęgniarek i położnych wykonuje zadanie ustawowe m.in. poprzez prowadzenie kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych, natomiast każda pielęgniarka i położna ma obowiązek stałego aktualizowania swojej wiedzy i umiejętności zawodowych oraz prawo do doskonalenia zawodowego w różnych rodzajach kształcenia podyplomowego.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej przez siebie działalności zamierza świadczyć usługi w zakresie kształcenia podyplomowego w formach (rodzajach) przewidzianych w art. 66 ust. 1 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej. Kształcenie które zamierza podjąć Izba, nie jest objęte zakresem regulacji ustawy o systemie oświaty.

Kształcenie podyplomowe będzie obejmowało:

1.  szkolenie specjalizacyjne;
2.  kurs kwalifikacyjny;
3.  kurs specjalistyczny;
4.  kurs dokształcający.

Pielęgniarka i położna może uczestniczyć w kształceniu podyplomowym na swój wniosek, na podstawie skierowania pracodawcy do organizatora kształcenia, na podstawie umowy zawartej z organizatorem kształcenia lub bez takiego skierowania na podstawie umowy zawartej z organizatorem kształcenia.

Ponadto kształcenie to będzie się odbywało na podstawie i na zasadach określonych w przepisach powszechnie obowiązującego prawa, tj.:

1.  Ustawy z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej (Dz.U. Nr 174, poz. 1038) Rozdział 6 - Kształcenie podyplomowe pielęgniarek i położnych;
2.  Rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 29 października 2003 r. w sprawie kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych (Dz.U. Nr 197, poz. 1923 z późn. zm.);
3.  Rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 29 października 2003 r. w sprawie wykazu dziedzin pielęgniarstwa oraz dziedzin mających zastosowanie w ochronie zdrowia, w których może być prowadzona specjalizacja i kursy kwalifikacyjne, oraz ramowych programów specjalizacji dla pielęgniarek i położnych (Dz. U. Nr 197, poz. 1922 z późn. zm.);
4.  Zarządzenia Ministra Zdrowia z dnia 22 czerwca 2010 r. w sprawie Centrum Kształcenia Podyplomowego Pielęgniarek i Położnych (Dz.Urz.M.Z. Nr 9, poz. 53), a po części w uchwałach podejmowanych przez Okręgową Radę Pielęgniarek i Położnych w P.

Wnioskodawca w celu ułatwienia pielęgniarkom i położnym realizacji obowiązku określonego w ustawie o zawodach pielęgniarki i położnej będzie prowadzić w swojej siedzibie w P. kształcenie podyplomowe (szkolenia specjalizacyjne, kursy kwalifikacyjne, specjalistyczne, dokształcające). Kształcenie podyplomowe pielęgniarek i położnych będzie odpłatne. Wypełniając obowiązek wynikający z ustawy o samorządzie pielęgniarek i położnych, mając na względzie realizowanie działalności edukacyjnej Izba podjęła decyzję o remoncie, modernizacji najmowanych lokali, w których odbywać się będą szkolenia pielęgniarek i położnych.

Ponadto Izba ponosi wydatki o charakterze ogólnoadministracyjnym związane z całością działalności np.: koszty obsługi Zarządu, koszty zatrudnienia pracowników biura Izby, koszty zatrudnienia pracowników księgowości, koszty najmu pomieszczeń biurowych, koszty materiałów biurowych i eksploatacyjnych, koszty mediów (energia elektryczna, woda, ścieki, usług telekomunikacyjnych i dostępu do sieci Internet), jak również nabywa składniki majątku trwałego dotyczące ogółu jej działalności (np. sprzęt biurowy, komputery itp.).

Izba pozyskuje środki finansowe ze składek członkowskich, które pielęgniarki i położne mają obowiązek opłacać zgodnie z ww. ustawą oraz dochody uzyskiwane z prowadzenia kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych. W związku z powyższym powstały wątpliwości czy dochody osiągane przez Izbę z tytułu prowadzenia kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych są zwolnione od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

W uzupełnieniu z dnia 18.11.2013 r., Wnioskodawca doprecyzował zdarzenie przyszłe dotyczące wniosku z dnia 26.08.2013 r. o następujące informacje:

1.  Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej i nie zamierza prowadzić działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.
2.  Zgodnie z art. 75 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o zawodach o zawodach pielęgniarki i położnej organizatorami kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych mogą być podmioty inne niż wymienione w pkt 1 cytowanego przepisu, po uzyskaniu wpisu do właściwego rejestru podmiotów prowadzących kształcenie podyplomowe. Izba spełnia ten warunek.

Wnioskodawca wskazuje, że nie posiada statutu, a funkcjonowanie Izby oparte jest na uchwałach podejmowanych przez organy samorządu, którymi na szczeblu okręgowym są w szczególności okręgowy zjazd pielęgniarek i położnych oraz okręgowa rada pielęgniarek i położnych, a na szczeblu krajowym - Krajowy Zjazd Pielęgniarek i Położnych oraz Naczelna Rada Pielęgniarek i Położnych.

Zgodnie z art. 66 ust. 1 wskazanej ustawy, kształcenie podyplomowe będzie obejmowało:

1.  szkolenia specjalizacyjne;
2.  kursy kwalifikacyjne;
3.  kursy specjalistyczne;
4.  kursy dokształcające.

Kształcenie to będzie się odbywało na podstawie i na zasadach określonych w przepisach powszechnie obowiązującego prawa, tj.:

1.  Ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej Rozdział 6 - Kształcenie podyplomowe pielęgniarek i położnych;
2.  Rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 29 października 2003 r. w sprawie kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych (Dz.U. Nr 197, poz. 1923 z późn. zm.);
3.  Rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 29 października 200:3 r. w sprawie wykazu dziedzin pielęgniarstwa oraz dziedzin mających zastosowanie w ochronie zdrowia, w których może być prowadzona specjalizacja i kursy kwalifikacyjne, oraz ramowych programów specjalizacji dla pielęgniarek i położnych (Dz.Urz. Nr 197, poz. 1922 z późn. zm.),
4.  Zarządzenia Ministra Zdrowia z dnia 22 czerwca 2010 r. w sprawie Centrum Kształcenia Podyplomowego Pielęgniarek i Położnych (Dz.Urz.M.Z. Nr 9, poz. 53). Należy dodać, że zgodnie z art. 61 ust. 1 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej -pielęgniarka i położna mają obowiązek stałego aktualizowania swojej wiedzy i umiejętności zawodowych oraz prawo do doskonalenia zawodowego w różnych rodzajach kształcenia podyplomowego.

1.  Dochód Izby zostanie przekazany na cele określone np. w art. 4 ust. 2 pkt 6 ustawy o samorządzie pielęgniarek i położnych.
2.  Kształcenie pielęgniarek nie odbywa się w ramach przepisów prawa wymienionych w pkt 2. Okręgowa Izba Pielęgniarek i Położnych jest organizacją samorządową. Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy o samorządzie, samorząd wykonuje swoje zadania między innymi przez prowadzenie kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych (art. 4 ust. 2 pkt 6 ustawy). Nabywane lub wytwarzane środki trwałe będą wykorzystywane w działalności statutowej Izby to jest w działalności oświatowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy osiągane przez Wnioskodawcę dochody z tytułu prowadzenia kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych są wolne od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy przez wydatkowanie dochodu zwolnionego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, rozumieć należy poniesienie wydatków na zakup środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych bezpośrednio służących realizacji kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych, czy też dokonywane od tych środków i wartości odpisy amortyzacyjne niestanowiące kosztów uzyskania przychodów?
3.  Czy ponoszone przez Wnioskodawcę koszty ogólnoadministracyjne, w tym wydatki na nabycie lub wytworzenie środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, w przypadku finansowania ich z dochodu zwolnionego od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 17 ust. lb ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uznawać należy za wydatkowanie dochodu zwolnionego zgodnie z przeznaczeniem?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Wnioskodawca jest jednostką organizacyjną samorządu posiadającą osobowość prawną tak więc jako osoba prawna podlega opodatkowaniu zgodnie z zasadami określonymi w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54 poz. 654 z późn. zm., zwana dalej „ustawą o CIT”), jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Jednocześnie Izba Pielęgniarek i Położnych nie została wymieniona przez ustawodawcę w treści art. 6 ust. 1 ustawy o CIT, jako podmiot, który zwolniony jest od podatku. Z uwagi na powyższe należy uznać, iż Izba tak jak inne podmioty posiadające osobowość prawną podlega ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w ustawie o CIT. Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe na podstawie ustawy o rachunkowości, w oparciu o które ustala wynik podatkowy tj. wysokość dochodu lub straty zgodnie z ustawą o CIT. Oznacza to, że Izba ustala dochód bez względu na rodzaje źródeł przychodów z jakich dochód ten został osiągnięty.

Zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania tym podatkiem jest dochód bez względu na rodzaje źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty z zastrzeżeniem wypadków, o których mowa w art. 21 i 22 ustawy. Szczególne sytuacje, o których mowa w art. 21 i 22 ustawy o CIT dotyczą odpowiednio opodatkowana:

*   przychodów z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1, uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, którzy nie mają siedziby lub zarządu na jej terytorium, oraz

*   dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W niniejszej sprawie nie zachodzą powyższe przypadki, wobec czego zastosowanie znajduje zasada ogólna, wedle której opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych podlega dochód ustalony zgodnie z zasadami określonymi w art. 7 ustawy o CIT.

W myśl art. 17 ust. 1 ustawy o CIT dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania.

Przepis ten, zawiera katalog dochodów wolnych od podatku. Innymi słowy, wyłącza z podstawy opodatkowania dochody uzyskane z tytułów w nim wymienionych. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenie wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego w części przeznaczonej na te cele.

W świetle postanowień art. 17 ust. lb ustawy o CIT zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i bez względu na termin wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów. Jednocześnie należy wskazać, iż zwolnienie z podatku dochodów przeznaczonych na opłacenie podatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów dotyczy tylko podatków, np. podatku dochodowego lub podatku od towarów i usług. Ze zwolnienia nie mogą jednak korzystać, bez względu na cele ich działalności, podatnicy wymienieni w art. 17 ust. 1c ustawy:

*   przedsiębiorstwa państwowe, spółdzielnie i spółki,

*   przedsiębiorstwa komunalne mające osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze,

*   zakłady budżetowe i inne jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Podkreślenia wymaga, że zwolnienie to nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, oprócz dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a. Ważny jest cel na jaki jest ten dochód przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia, przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności statutowej, z działalności gospodarczej.

Należy podkreślić, iż z brzmienia art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT wynika wprost, że podstawowym kryterium zastosowania przewidzianego w nim zwolnienia podatkowego jest przeznaczenie przez podatnika osiągniętego przez niego dochodu na ściśle określone w nim cele preferowane, przy czym cele te muszą w sposób nie budzący wątpliwości wynikać z postanowień statutu danego podmiotu. Jednocześnie określenie cel statutowy oznacza cel, który został wyraźnie sprecyzowany w statucie danej osoby prawnej. Przepis ten nie zawiera natomiast wymogu, by wskazane w nim cele statutowe były głównymi czy też jedynymi celami działalności osoby prawnej. Jednak, aby podmiot, mógł skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, musi zadeklarować, iż osiągnięty przez niego dochód w całości lub w części przeznaczy na cele statutowe preferowane przez ustawodawcę i na te cele go faktycznie przeznaczy.

Z przedstawionego stanu faktycznego sprawy wynika, iż Wnioskodawca działa na podstawie ustawy z dnia 1 lipca 2011 r. o samorządzie pielęgniarek i położnych. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o samorządzie, zadaniami samorządu są w szczególności:

1.  sprawowanie pieczy nad należytym wykonywaniem zawodów;
2.  ustalanie i upowszechnianie zasad etyki zawodowej oraz sprawowanie nadzoru nad ich przestrzeganiem;
3.  ustalanie standardów zawodowych i standardów kwalifikacji zawodowych obowiązujących na poszczególnych stanowiskach pracy;
4.  współdziałanie w ustalaniu kierunków rozwoju pielęgniarstwa i położnictwa;
5.  integrowanie środowiska pielęgniarek i położnych;
6.  obrona godności zawodowej;
7.  reprezentowanie i ochrona zawodów;
8.  zajmowanie stanowiska w sprawach stanu zdrowia społeczeństwa, polityki zdrowotnej państwa oraz organizacji ochrony zdrowia;
9.  edukacja zdrowotna i promocja zdrowia.

Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy o samorządzie samorząd wykonuje swoje zadania w szczególności przez:

1.  stwierdzanie i przyznawanie prawa wykonywania zawodu;
2.  prowadzenie rejestrów na podstawie ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej oraz ustawy z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej (Dz.U. Nr 174, poz. 1039);
3.  opiniowanie i przedstawianie wniosków w sprawie warunków wykonywania zawodów;
4.  opiniowanie warunków pracy i płacy pielęgniarek i położnych;
5.  opiniowanie wnioskowanie w sprawach kształcenia zawodowego;
6.  prowadzenie kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych;
7.  przewodniczenie i uczestnictwo jego przedstawicieli w komisjach konkursowych na kierownicze stanowiska pielęgniarskie lub położnicze oraz na inne stanowiska kierownicze w podmiotach leczniczych, o ile odrębne przepisy przewidują taki obowiązekł
8.  opiniowanie projektów aktów normatywnych w zakresie dotyczącym ochrony zdrowia i zasad organizacji opieki zdrowotnej;
9.  opiniowanie programów kształcenia zawodowego;
10.  orzekanie w zakresie odpowiedzialności zawodowej;
11.  prowadzenie działalności edukacyjnej, naukowej lub badawczej;
12.  udzielanie informacji na temat uznawania kwalifikacji zawodowych, uregulowań prawnych dotyczących ochrony zdrowia, ubezpieczeń społecznych oraz zasad etyki zawodowej w zakresie niezbędnym do wykonywania zawodu;
13.  współpracę z towarzystwami naukowymi szkołami wyższymi i jednostkami badawczo-rozwojowymi w kraju i za granicą;
14.  współpracę z organami administracji publicznej, samorządami i organizacjami pielęgniarek i położnych za granicą oraz samorządem innych zawodów medycznych w kraju;
15.  organizowanie i prowadzenie instytucji samopomocowych i innych form pomocy materialnej dla pielęgniarek i położnych;
16.  zarządzanie majątkiem własnym;
17.  prowadzenie działalności wydawniczej;
18.  uznawanie kwalifikacji pielęgniarek i położnych będących obywatelami państw członkowskich Unii Europejskiej zamierzających wykonywać zawód pielęgniarki lub położnej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
19.  wykonywanie innych zadań określonych w odrębnych przepisach.

Z analizy przepisów regulujących działanie Wnioskodawcy wynika, iż Izba podobnie jak inne podmioty samorządów zawodowych, jest „organizacją zawodową”. Izba wykonuje swoje zadania realizując działalność z zakresu kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych i należy ją zaliczyć do działalności oświatowej określonej w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

W związku z tym Izba ma prawo do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia. Warunkiem do zastosowania zwolnienia jest przekazanie dochodu na cele określone w art. 4 ust. 2 pkt 6 ustawy o samorządzie pielęgniarek i położnych, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów. Należy wówczas uznać, że zostanie spełniony warunek ustawy o CIT, dochód zostanie przekazany na cel tożsamy z działalnością oświatową, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Oznacza to, że dochody Izby będą zwolnione od podatku jedynie wówczas gdy jej cele statutowe będą tożsame lub zbieżne z celami wymienionymi w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, a dochody będą przeznaczone i wydatkowane na tę działalność statutową. Dochody przeznaczone na inne cele niż wymienione w ustawie podatkowej będą opodatkowane na zasadach ogólnych. Ważny jest cel, na jaki dochód zostanie przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia.

Ponadto jak wynika z opisu stanu faktycznego sprawy Wnioskodawca pozyskuje środki finansowe ze składek członkowskich. Należy podkreślić, iż dochody Izby uzyskane ze składek członkowskich korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 40 ustawy o CIT. Przepis ten stanowi, że wolne od podatku są składki członkowskie członków organizacji m.in. zawodowych, przy czym zwolnienie dotyczy takiej części tych składek, które nie zostały przeznaczone na działalność gospodarczą. Nie ulega wątpliwości, że Izba, podobnie jak inne podmioty samorządów zawodowych jest „organizacją zawodową” w rozumieniu tego przepisu. Wynika to choćby z ustawy o samorządzie pielęgniarek i położnych. Jednostkami organizacyjnymi samorządu posiadającymi osobowość prawną są Okręgowe izby pielęgniarek i położnych i Naczelna Izba pielęgniarek i położnych. Wnioskodawca jest zatem jednostką organizacyjną samorządu zawodowego. Wobec tego zasadnym jest przyjęcie, że Izba jest osobą prawną, zatem w znaczeniu szerszym również organizacją zawodową w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 40 ustawy o CIT.

Reasumując, stwierdzić należy, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych jest przeznaczenie przez Izbę otrzymanych składek na dowolny cel (może to być np cel statutowy albo charytatywny) z wyłączeniem działalności gospodarczej. Przepis ten nie przewiduje innych ograniczeń, zarówno odnośnie przeznaczenia uzyskanych w ten sposób środków, jak i co do terminu ich wydatkowania.

Jednocześnie stosownie do art. 25 ust. 4 ustawy o CIT, jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1, uprzednio zadeklarowali, że przeznaczą dochód na cele określone w tych przepisach i dochód ten wydatkowali na inne cele albo na cele określone w tych przepisach, ale po terminie w nich określonym podatek od tego dochodu, bez wezwania, wpłaca się do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wydatku lub w którym upłynął termin do dokonania wydatku; przepis ten stosuje się również do dochodów za lata poprzedzające rok podatkowy, zadeklarowanych i niewydatkowanych w tych latach na cele określone w art. 17 ust. lb ustawy o CIT.

Ad. 2)

Zgodnie z art. 17 ust. 1b ustawy o CIT zwolnienie od podatku dochodowego określone w art. 17 ust. 1 tej ustawy dotyczące podatników przeznaczających dochód na cele statutowe stosowane jest, jeżeli dochód jest przeznaczony i bez względu na termin wydatkowany na cele określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, w tym także na nabycie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz ulepszenie środków trwałych. Ponadto, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w tej części, która odpowiada poniesionym wydatkom na ich nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (np. nabytych za dochody podlegające zwolnieniu od podatku dochodowego).

Dokonując analizy wskazanych przepisów należy wskazać, że Wnioskodawca korzystająca ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT dochód przeznaczony do objęcia zwolnieniem na cele określone w art. 17 ust. 1b tej ustawy na nabycie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji celów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, dokonuje wydatkowania dochodu w chwili zakupu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej wówczas bowiem ma miejsce wydatek: tj. przeniesienie własności określonej ilości pieniędzy tytułem zapłaty ceny za nabywany składnik majątku.

Tym niemniej, z uwagi na brzmienie przepisu art. 15 ust. 6 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o CIT, Izba określając wysokość osiągniętego dochodu (straty) na podstawie art. 9 ust. 1 tej ustawy zaliczy do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów wartość odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej nabytych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 17 ust. lb ustawy o CIT i wykaże w ten sposób dochód, który w tej części nie może podlegać wydatkowaniu w jakikolwiek sposób, albowiem odpowiadające temu dochodowi koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów nie dotyczą rzeczywistych transakcji, odpis amortyzacyjny jest wyłącznie zapisem księgowym, z którego dokonaniem nie wiąże się żaden rzeczywisty wydatek (wydatek taki został bowiem dokonany wcześniej, ale zgodnie z przepisami regulującymi prowadzenie ksiąg rachunkowych oraz art. 9 ust. 1 ustawy podatkowej nie jest on uwzględniany dla celów określenia wyniku podatkowego prowadzonej działalności).

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż wydatkowanie dochodu przeznaczonego do objęcia zwolnieniem na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 oraz art. 17 ust. lb ustawy o CIT następuje jednokrotnie, tj. w momencie zapłaty ceny nabycia środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej. W tym momencie uznać należy za wypełniony warunek zwolnienia dochodu od podatkowania wynikający z przepisu art. 17 ust. lb ustawy Podatkowej.

Ponadto należy uznać, że wykazywany dochód podatkowy w części odpowiadającej niestanowiącym kosztu uzyskania przychodu odpisom amortyzacyjnym od wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych nabytych za środki zwolnione od podatku, w sposób określony w art. 17 ust. lb ustawy o CIT, które Izba zobowiązana jest uwzględniać w prowadzonych księgach podatkowych oraz przy obliczeniu wysokości dochodu (straty) podatkowej, z uwagi iż nie wiążą się z nim żadne rzeczywiste wydatki nie może być uznany za podlegający wydatkowaniu w rozumieniu przepisu art. 17 ust. lb oraz art. 25 ust. 4 ww. ustawy i nie znajdują do niego zastosowania szczególne zasady opodatkowania przewidziane w art. 25 ust. 4 ustawy o CIT (koszt niestanowiący kosztu uzyskania przychodu związany z działalnością statutową).

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego sprawy, Wnioskodawca jest samorządową organizacją pielęgniarek i położnych. W ramach prowadzonej przez siebie działalności Izba zamierza świadczyć usługi w zakresie kształcenia podyplomowego w formach (rodzajach) przewidzianych w art. 66 ust. 1 ustawy o zawodach pielęgniarki i położnej. Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że dochód uzyskiwany z działalności oświatowej Izby, przeznaczony (i wydatkowany) na realizację celu oświatowego tj. zakup przez Izbę środków trwałych (sprzętu do szkoleń, nakładów inwestycyjnych na remont, modernizację nieruchomości) na potrzeby Izby mieści się w dyspozycji art. 17 ust. lb ustawy CIT i tym samym korzysta ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Przepis art. 17 ust. lb ustawy o CIT traktuje przeznaczenie dochodu na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych związanych z realizacją celów wymienionych w ustawie podatkowej na równi z jego wydatkowaniem na te cele, co w konsekwencji oznacza zwolnienie tej części z opodatkowania. Ustawodawca w przepisie art. 17 ust. lb użył sformułowania „dochód”, który z przyczyn obiektywnych jako kategoria prawa podatkowego nie może być wydatkowany. Należy uznać, że ustawodawca miał zatem na myśli środki pieniężne. Ponieważ modernizacja, remont lokali, zakup sprzętu niewątpliwie kwalifikuje się jako realizacja celu statutowego Izby jakim jest działalność oświatowa w zakresie kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych, środki wydatkowane na ten cel będą podlegać zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 17 ust. lb Ustawy o CIT.

Ad. 3

Zgodnie z art. 17 ust. lb ustawy o CIT, zwolnienie od podatku dochodowego określone w art. 17 ust. 1 tej ustawy dotyczące podatników przeznaczających dochód na cele statutowe stosowane jest, jeżeli dochód jest przeznaczony i bez względu na termin wydatkowany na cele określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w tym także na nabycie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów. Należy podkreślić, że ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki o charakterze ogólno-administracyjnym takie jak koszty obsługi Zarządu, koszty zatrudnienia pracowników biura Izby, koszty zatrudnienia pracowników księgowości, koszty najmu pomieszczeń biurowych, koszty materiałów biurowych i eksploatacyjnych, koszty mediów (energia elektryczna, woda, ścieki, usług telekomunikacyjnych i dostępu do sieci Internet) jak również Izba nabywa składniki majątku trwałego dotyczące ogółu jej działalności (np. sprzęt biurowy komputery itp.), są niezbędne dla zapewnienia możliwości prowadzenia przez Izbę kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych. Tym samym uznać należy, iż wydatki takie spełniają warunki określone w art. 17 ust. lb ustawy o CIT i dochód Izby przeznaczony na ich sfinansowanie może korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie:

*   możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania dochodu z tytułu prowadzenia kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych przeznaczonego na cele statutowe - **za prawidłowe,**

*   wydatkowania dochodu zwolnionego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - **za prawidłowe,**

*   możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania dochodu wydatkowanego na potrzeby ogólnoadministracyjne, w tym wydatki na nabycie lub wytworzenie środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych - **za prawidłowe.**

Ad. 1

Mocą art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 1 lipca 2011 r. o samorządzie pielęgniarek i położnych (Dz.U. z 2011 r. Nr 174, poz. 1038 ze zm.) został utworzony Samorząd zawodowy pielęgniarek i położnych; reprezentuje osoby wykonujące zawody pielęgniarki i położnej oraz sprawuje pieczę nad należnym wykonywaniem tych zawodów w granicach interesu publicznego i dla jego ochrony. Izba pielęgniarek i położnych jest jednostką organizacyjną samorządu posiadającą, na podstawie art. 2 ust. 4 ww. ustawy, osobowość prawną i jako osoba prawna jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Jednocześnie nie został wymieniony przez ustawodawcę w treści art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm. dalej pdop), jako podmiot, który zwolniony jest od podatku. W konsekwencji, izba pielęgniarek i położnych – tak jak inne podmioty posiadające osobowość prawną – podlega ogólnym regułom podatkowym przewidzianym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Oznacza to, że ustala dochód, który stanowi, osiągnięta w roku podatkowym, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania (art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. lc, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo -techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Stosownie do art. 17 ust. 1a ustawy o pdop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1.  dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody jednostek naukowych i instytutów badawczych, w rozumieniu odrębnych przepisów, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego;
    1.  dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k;
2.  dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

W myśl art. 17 ust. 1b ustawy o podp, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Z kolei zgodnie z art. 17 ust. 1c ustawy o pdop, przedmiotowe zwolnienie wynikające z przepisu ust. 1 pkt 4 nie ma zastosowania w:

1.  przedsiębiorstwach państwowych, spółdzielniach i spółkach;
2.  przedsiębiorstwach komunalnych mających osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;
3.  samorządowych zakładach budżetowych oraz jednostkach organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Powyższe oznacza, że ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop mogą skorzystać podatnicy, do których statutowego zakresu działalności należy działalność określona w omawianym przepisie i jedynie w zakresie dochodu przeznaczonego na tę działalność, z wyłączeniem podmiotów określonych w ust. lc tego artykułu.

Przeznaczenie i wydatkowanie dochodu powinno charakteryzować tożsamość celu, na który podatnik najpierw dochód przeznaczył, a następnie wydatkował. Należy wskazać, że zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop, nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu (z wyjątkiem tych, o których mowa w art. 17 ust. 1a ustawy). Ważny jest cel na jaki dochód ten jest przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia; źródłem dochodów mogą być np. dochody z działalności statutowej, jak i z działalności pozastatutowej.

Ponadto, jeżeli podatnicy wymienieni w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, ponoszą wydatki, które w myśl art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, ich równowartość wpływa na zwiększenie dochodu. Jeżeli jednak wydatki te były poniesione na cele inne niż statutowe, dochód powstały z tego tytułu nie będzie wolny od podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że omawiane zwolnienie jest zwolnieniem warunkowym. Aby skorzystać z tego zwolnienia konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1.  podatnik korzystający ze zwolnienia musi prowadzić działalność statutową (niekoniecznie wyłącznie) określoną w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop,
2.  dochody muszą być przeznaczone na cele działalności statutowej wymienione w tym przepisie,
3.  dochody muszą być - bez względu na termin – wydatkowane na te cele, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodu,
4.  podatnik nie został ujęty w katalogu zawartym w art. 17 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
5.  dochód przeznaczony na cele statutowe nie pochodzi ze źródeł wskazanych w art. 17 ust. 1a ustawy o podatku od osób prawnych.

Powyższe oznacza, że ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mogą skorzystać podatnicy, do których statutowego zakresu działalności należy działalność określona w tym przepisie i jedynie w zakresie dochodu przeznaczonego na tę działalność, z wyłączeniem podmiotów określonych w ust. lc tego artykułu.

W przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca wskazuje, że nie posiada statutu, a jego funkcjonowanie oparte jest na uchwałach podejmowanych przez organy samorządu. Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych fakt, iż podmiot nie posiada statutu, a jego zadania zostały określone w ustawie, nie przesądza o braku możliwości skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 25.05.2011 r. sygn. akt I SA/G1 83/11).

W wyroku z dnia sygn. akt II FSK 1728/07 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że „ustawodawca posługuje się (\`(...)\`) pojęciem „celu statutowego”, nie zaś terminem tego rodzaju jak (na przykład) „cel zapisany w statucie”. Przywołane sformułowanie ustawy ma niewątpliwie istotne znaczenie, w szczególności w sytuacji, gdy cele statutowe danego podatnika powołującego się na możliwość zastosowania do jego dochodów art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., zostały unormowane w prawie określającym jego byt i działanie. W tym stanie rzeczy prawo to określa cele - zadania danego podmiotu, które wskazywane są następnie w jego statucie.”.

W przypadku zatem podmiotu nie posiadającego statutu, można odwołać się do prawa określającego jego byt i działanie w celu określenia, czy jego zadania określone prawem są tożsame z celami statutowymi o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop.

W przedstawionym stanie faktycznym Izba działa na podstawie ustawy z dnia 1 lipca 2011 r. o samorządzie pielęgniarek i położnych. Zgodnie z art. 4 ust. 1 tej ustawy, zadaniami samorządu są w szczególności:

1.  sprawowanie pieczy nad należytym wykonywaniem zawodów;
2.  ustalanie i upowszechnianie zasad etyki zawodowej oraz sprawowanie nadzoru nad ich przestrzeganiem;
3.  ustalanie standardów zawodowych i standardów kwalifikacji zawodowych obowiązujących na poszczególnych stanowiskach pracy;
4.  współdziałanie w ustalaniu kierunków rozwoju pielęgniarstwa i położnictwa;
5.  integrowanie środowiska pielęgniarek i położnych;
6.  obrona godności zawodowej;
7.  reprezentowanie i ochrona zawodów;
8.  zajmowanie stanowiska w sprawach stanu zdrowia społeczeństwa, polityki zdrowotnej państwa oraz organizacji ochrony zdrowia;
9.  edukacja zdrowotna i promocja zdrowia.

Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy o samorządzie samorząd wykonuje swoje zadania w szczególności przez:

1.  stwierdzanie i przyznawanie prawa wykonywania zawodu;
2.  prowadzenie rejestrów na podstawie ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej oraz ustawy z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej (Dz.U. Nr 174, poz. 1039);
3.  opiniowanie i przedstawianie wniosków w sprawie warunków wykonywania zawodów;
4.  opiniowanie warunków pracy i płacy pielęgniarek i położnych;
5.  opiniowanie i wnioskowanie w sprawach kształcenia zawodowego;
6.  prowadzenie kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych;
7.  przewodniczenie i uczestnictwo jego przedstawicieli w komisjach konkursowych na kierownicze stanowiska pielęgniarskie lub położnicze oraz na inne stanowiska kierownicze w podmiotach leczniczych, o ile odrębne przepisy przewidują taki obowiązek;
8.  opiniowanie projektów aktów normatywnych w zakresie dotyczącym ochrony zdrowia i zasad organizacji opieki zdrowotnej;
9.  opiniowanie programów kształcenia zawodowego;
10.  orzekanie w zakresie odpowiedzialności zawodowej;
11.  prowadzenie działalności edukacyjnej, naukowej lub badawczej;
12.  udzielanie informacji na temat uznawania kwalifikacji zawodowych, uregulowań prawnych dotyczących ochrony zdrowia, ubezpieczeń społecznych oraz zasad etyki zawodowej w zakresie niezbędnym do wykonywania zawodu;
13.  współpracę z towarzystwami naukowymi, szkołami wyższymi i jednostkami badawczo -rozwojowymi w kraju i za granicą;
14.  współpracę z organami administracji publicznej, samorządami i organizacjami pielęgniarek i położnych za granicą oraz samorządem innych zawodów medycznych w kraju;
15.  organizowanie i prowadzenie instytucji samopomocowych i innych form pomocy materialnej dla pielęgniarek i położnych;
16.  zarządzanie majątkiem własnym;
17.  prowadzenie działalności wydawniczej;
18.  uznawanie kwalifikacji pielęgniarek i położnych będących obywatelami państw członkowskich Unii Europejskiej, zamierzających wykonywać zawód pielęgniarki lub położnej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
19.  wykonywanie innych zadań określonych w odrębnych przepisach.

Analiza przepisów regulujących byt i działanie samorządu pielęgniarek i położnych wskazuje, że zadania samorządu pielęgniarek i położnych są szersze niż cele statutowe określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop. W związku z tym Wnioskodawca nie będzie korzystał ze zwolnienia w zakresie dochodów przekazanych na wszelkie działania związane z funkcjonowaniem samorządu. Jeżeli jednak dochód Izby z tytułu prowadzenia kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych zostanie przekazany na cele określone np. w art. 4 ust. 2 pkt 6 ustawy o samorządzie, to wówczas należy uznać, że jest to cel tożsamy z działalnością oświatową i w tym zakresie Wnioskodawca będzie mógł skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji stanowisko Spółki odnośnie pytania oznaczonego numerem 1 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Przytaczając raz jeszcze art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy pdop, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Natomiast, zgodnie z art. 17 ust. 1b ustawy o podp, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Wobec powyższego zastosowanie zwolnienia zależy nie tylko od przeznaczenia, ale także wydatkowania osiągniętego dochodu na preferowane ustawą cele statutowe.

Z wniosku wynika, że Izba planuje prowadzić kształcenie podyplomowe pielęgniarek i położnych. W związku z tym będzie ponosiła wydatki na zakup środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych bezpośrednio służących realizacji tego celu.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi sposób rozliczenia dochodu zwolnionego na podstawie w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy pdop, w szczególności czy przez wydatkowanie dochodu zwolnionego należy rozumieć poniesienie wydatków na zakup środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych bezpośrednio służących realizacji kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych, czy też dokonywane od tych środków i wartości odpisy amortyzacyjne niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

W powołanych przepisach mowa jest o przeznaczeniu i wydatkowaniu dochodu na określone w nich cele.

Jednocześnie zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy pdop kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16.

Z kolei art. 16a ust. 1 ustawy o pdop stanowi, że amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W tym miejscu należy zauważyć, że w powołanym przepisie mowa jest o środkach trwałych wykorzystywanych w działalności gospodarczej. Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca nie prowadzi, ani nie zamierza prowadzić działalności gospodarczej. W związku z tym, w kwestii będącej przedmiotem zapytania oznaczonego numerem 2, przepis art. 16a ust. 1 ustawy o pdop nie będzie miał zastosowania.

Podsumowując, przez wydatkowanie dochodu zwolnionego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, rozumieć należy poniesienie wydatków na zakup środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych bezpośrednio służących realizacji kształcenia podyplomowego pielęgniarek i położnych. Przepisy dotyczące amortyzacji, w szczególności przepisy art. 15 ust. 6 i art. 16a ust. 1 ustawy o pdop nie znajdą w danym przypadku zastosowania.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego numerem 2 jest prawidłowe.

Ad. 3

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca podaje, że w związku z prowadzoną działalnością, wypełniając obowiązki nałożone ustawą o samorządzie pielęgniarek i położnych, Izba ponosi wydatki o charakterze ogólnoadministracyjnym związane z całością działalności np.: koszty obsługi Zarządu, koszty zatrudnienia pracowników biura Izby, koszty zatrudnienia pracowników księgowości, koszty najmu pomieszczeń biurowych, koszty materiałów biurowych i eksploatacyjnych, koszty mediów (energia elektryczna, woda, ścieki, usług telekomunikacyjnych i dostępu do sieci Internet), jak również nabywa składniki majątku trwałego dotyczące ogółu jej działalności (np. sprzęt biurowy, komputery itp.).

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi możliwość uznania ponoszonych w związku z prowadzoną działalnością wydatków takich jak na przykład koszty ogólnoadministracyjne, w tym wydatki na nabycie lub wytworzenie środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, za wydatkowanie dochodu zwolnionego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 w związku z art. 17 ust. lb ustawy o pdop.

Mając na uwadze przepisy powołane odnośnie zagadnienia oznaczonego numerem 1 i odnosząc je do zagadnienia będącego przedmiotem zapytania oznaczonego numer 3 należy zauważyć, że w powołanym art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop mowa jest o dochodach wolnych od podatku przeznaczonych na określone w przepisie cele. Ponadto cele te muszą być celami statutowymi podatników lub, jak zostało to już wyjaśnione wyżej i dotyczy danej sprawy, bezpośrednio wynikać z przepisów ustawy, jeśli dany podatnik nie posiada statutu.

Podatnicy, którzy spełniają następujące warunki:

1.  prowadzą działalność statutową określoną w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop,
2.  swoje dochody przeznaczają na cele działalności statutowej wymienione w tym przepisie,
3.  dochody - bez względu na termin – wydatkują na te cele, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodu,
4.  nie zostali ujęci w katalogu zawartym w art. 17 ust. 1c ustawy o pdop,
5.  dochody przeznaczone na cele statutowe nie pochodzą ze źródeł wskazanych w art. 17 ust. 1a ustawy o pdop

mogą do osiąganych dochodów zastosować zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop.

Odnosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, ponoszone przez Wnioskodawcę koszty ogólnoadministracyjne, w tym wydatki na nabycie lub wytworzenie środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych należy uznać za wydatkowanie dochodu zwolnionego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy pdop w części w jakiej cele działalności Izby tożsame są z celami określonymi w tym przepisie. W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca podaje, że przedmiotowe wydatki ponoszone będą w celu realizacji działalności oświatowej, która spełnia warunek określony w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop.

Zgodnie z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania numer 3 należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.