Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-158/09-5/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-07-20
Teza: 1) Czy na gruncie opisanego stanu faktycznego przystąpienie do usługi cash-poolingu oraz wykonywanie w jej ramach opisanych czynności, a w szczególności korzystanie przez uczestników (w tym Spółkę) z dodatniego salda na rachunku grupowym, podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? 2) Czy odsetki z tytułu uczestnictwa w cash-poolingu, wypłacane przez Spółkę na rzecz CS z siedzibą w Szwecji, będą podlegały opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce?
Słowa kluczowe: banki; cash pooling; odsetki; spółki
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 30.04.2009 r. (data wpływu 04.05.2009 r.) uzupełnionym pismem z dnia 01.07.2009 r. (data wpływu 06.07.2009 r.) na wezwanie Nr IPPB2/436-158/09-3/MZ i IPPB3/423-312/09-3/ER z dnia 22.06.2009 r.(data nadania 23.06.2009 r., data doręczenia 25.06.2009 r. ) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie usługi cash poolingu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04.05.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie usługi cash-poolingu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

C. S.A. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) oraz C. Sp. z o.o. (dalej łącznie: Spółki) zamierzają zawrzeć umowę cash-poolingu z Bankiem (dalej: Bank). Poza Spółkami uczestnikami struktury będzie spółka CS (dalej: CS) z siedzibą w Szwecji.

Planowana usługa cash-poolingu zorganizowana będzie w następujący sposób:

*   Bank otworzy na potrzeby świadczonej usługi rachunek grupowy (jeden lub kilka), który będzie mógł być wykorzystywany jedynie przez upoważnionych operatorów (m.in. Spółki) oraz posiadacza rachunku grupowego (CS) poprzez rachunki transakcyjne.

*   W odróżnieniu od rachunku głównego rachunki transakcyjne nie są rachunkami bankowymi. Stanowią one subkonta rachunku grupowego i służą kalkulacji zadłużenia/wierzytelności uczestnika względem posiadacza rachunku grupowego oraz umożliwiają uczestnikom dokonywanie wpłat/wypłat.

*   Każda wpłata/wypłata dokonywana przez uczestnika usługi ze pośrednictwem rachunku transakcyjnego zwiększa/zmniejsza saldo rachunku grupowego.

*   Rachunek główny może być wyposażony w wielowalutową funkcjonalność. Pozwala ona uczestnikowi usługi na wykorzystanie środków dostępnych na którymkolwiek z rachunków walutowych (rachunków grupowych prowadzonych w konkretnej walucie) przy wykorzystaniu swojego rachunku transakcyjnego.

*   Saldo rachunku grupowego obrazuje zadłużenie/wierzytelność posiadacza rachunku grupowego względem banku świadczącego usługę niezależnie od tego, który z uczestników systemu jest właścicielem środków. Bank otrzymuje/wypłaca odsetki od salda na rachunku grupowym.

*   Naliczone odsetki są doliczane/odliczane od rachunku grupowego przy użyciu rachunku transakcyjnego posiadacza konta grupowego.

*   Każdy z uczestników usługi jest uprawniony do wykorzystania pełnego salda dostępnego na rachunku grupowym chyba, że posiadacz rachunku grupowego wprowadzi stosowne ograniczania.

*   Umowa cash-poolingu nie przewiduje, że jakiekolwiek operacja wykonane w ramach cash poolingu (w szczególności skorzystanie przez uczestników (w tym Spółkę) z dodatniego salda na rachunku grupowym) będą przez bank automatycznie odwracane.

*   Za saldo debetowe na rachunku transakcyjnym Spółka będzie zobowiązana zapłacić odsetki na rzecz CS. Odsetki będą doliczane do rachunku transakcyjnego Spółki.

*   Z tytułu dodatniego salda na rachunku transakcyjnym Spółka będzie upoważniona do otrzymywania odsetek od CS. Odsetki będą doliczane do rachunku transakcyjnego Spółki.

*   Bank może obliczać i księgować ww. odsetki.

CS, który będzie posiadaczem rachunku grupowego w opisanej strukturze, należy również do systemu cash-poolingu, w którym funkcję pool leadera pełni CB z siedzibą w Danii.

Pismem z dnia 22 czerwca 2009 r. Nr IPPB2/436-158/09-3/MZ i IPPB3/423-312/09-3/ER wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku.

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy na gruncie opisanego stanu faktycznego przystąpienie do usługi cash-poolingu oraz wykonywanie w jej ramach opisanych czynności, a w szczególności korzystanie przez uczestników (w tym Spółkę) z dodatniego salda na rachunku grupowym, podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
2.  Czy odsetki z tytułu uczestnictwa w cash-poolingu, wypłacane przez Spółkę na rzecz CS z siedzibą w Szwecji, będą podlegały opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce?

Odpowiedź w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. Wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem wnioskodawcy:

Ad. pytanie 1 - opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych

Na gruncie opisanego wyżej stanu faktycznego powstaje pytanie, czy czynności wykonywane w ramach realizacji umowy cash-poolingu skutkują powstaniem zobowiązania podatkowego na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: PCC). W szczególności rozważania wymaga to, czy opodatkowaniu tym podatkiem podlega korzystanie przez uczestnika, w ramach usługi, ze środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku grupowym.

Zdaniem Spółki czynności te nie podlegają opodatkowaniu PCC. Przemawiają za tym następujące argumenty:

1\. Po pierwsze, zgodnie z art. 1 ust. 1 Ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) opodatkowaniu PCC podlegają jedynie czynności wymienione w zamkniętym katalogu zawartym w tym przepisie. Wśród wymienionych czynności nie ma umowy cash-poolingu. Co więcej konstrukcja prawna tej umowy wyklucza możliwość uznania, iż jest ona typem jednej z umów w ww. katalogu wymienionych. W związku z powyższym należy stwierdzić, że zawarcie takiej umowy oraz wykonanie poszczególnych czynności w ramach jej realizacji nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Spółka pragnie zauważyć, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wypowiedziach organów podatkowych dotyczących analogicznych stanów faktycznych (zawarcia i realizacji różnych rodzajów umów cash-poolingu). Przykładowo:

*   „ponieważ umowa o cash poolingu nie została wymieniona w tym przepisie \[ art. 1 ust. 1 ustawy o PCC - przypis Wnioskodawcy\], nie będzie ona z tego względu podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych”. (pismo Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 17.02.2006 r., sygn. 1471/DC/436/59/05/HB);
*   „Ustawa z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2005 r., Nr 41, poz. 399 ze zm.) w art. 1 ust. 1 zawiera zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu, a tym samym skutkujących powstaniem obowiązku podatkowego. Oznacza to, że czynności cywilnoprawne, które nie zostały wymienione w sposób wyraźny w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają opodatkowaniu omawianym podatkiem. Zatem czynności wynikające z umowy o cash-poolingu, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.” (pismo Opolskiego Urzędu Skarbowego z dnia 22.05.2006 r., sygn. PD/436-2/MG/06);
*   „reasumując powyższa umowa cash-pooling nie została wymieniona w katalogu czynności prawnych podlegających podatkowi i w związku z tym czynność prawna polegająca na zawarciu umowy cash-pooling nie będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych”. (pismo Lubelskiego Urzędu Skarbowego z dnia 08.05.2006 r., sygn. PD.423-9/06);

*   Po drugie, w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu PCC nie wymieniono umowy cash-poolingu lecz wymieniono w nim umowę pożyczki. Można więc rozważać, czy korzystanie przez uczestnika ze środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku grupowym nie jest pożyczką podlegającą opodatkowaniu PCC.

Zgodnie z art. 720 Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 18, poz. 93 ze zm., dalej: „KC”): „przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy (…), a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy (…)”.

Treść powyższego przepisu wskazuje, że przyjąć należy, iż z umową pożyczki mamy do czynienia wtedy, gdy:

1.  Pożyczkodawca złoży oświadczenie woli, którym zobowiąże się do przekazania określonej sumy pieniędzy pożyczkobiorcy;
2.  Pożyczkobiorca zobowiąże się zwrócić taką samą ilość pieniędzy.

W rozważanym stanie faktycznym mamy zaś do czynienia z następującą sytuacją:

Każda wpłata dokonywana przez uczestnika za pomocą rachunku transakcyjnego zwiększa saldo rachunku grupowego, każda wypłata natomiast owo saldo zmniejsza. Środki uczestników cash-poolingu kumulowane są na rachunku grupowym i mogą być wykorzystywane przez wszystkich posiadaczy rachunków transakcyjnych, bowiem każdy uczestnik przystępując do usługi zyskuje możliwość regulowania zobowiązań za pomocą swojego rachunku transakcyjnego. W konsekwencji:

*   podmiot, deponujący środki na rachunku grupowym poprzez swój rachunek transakcyjny nie posiada wiedzy o tym, czy i kto będzie z nich korzystał;
*   podmiot, deponujący środki na rachunku grupowym poprzez swój rachunek transakcyjny nie posiada wiedzy o tym, czy i jaka kwota zostanie wykorzystana.

Zobowiązania z tytułu partycypacji w cash-poolingu powstają niejako automatycznie, bez każdorazowego zobowiązania do potwierdzenia przeniesienia określonej kwoty na konkretnego uczestnika. Trzeba zatem stwierdzić, że korzystanie ze środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku grupowym nie wyczerpuje istotnych znamion pożyczki. W związku z powyższym należy uznać, że na gruncie analizowanego stanu faktycznego nie mamy do czynienia z pożyczką w rozumieniu KC.

Organy podatkowe wielokrotnie podkreślały, że transfery dokonywane w ramach realizacji umów cash-poolingu nie powinny być uznawane za pożyczki, gdyż podmiot, którego środki są wykorzystywane przez innych uczestników nie posiada wiedzy na temat tego, czy i w jakiej wysokości środki te zostaną w ogóle wykorzystane. Taką tezę zawierają m.in. następujące pisma:

*   „w ramach czynności opisywanych przez spółkę dokonywane są czasowe przeniesienia wartości pieniężnych - jednakże tych przeniesień nie można uznać za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W szczególności nie mogą one być uznane za umowy pożyczki, gdyż nie zawierają elementów przedmiotowo istotnych dla tego rodzaju umów. Zgodnie z art. 720 ustawy z dnia 23.04.1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. z 1964 Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Jak wynika z powyższego w operacjach typu cash-pooling nie dochodzi do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości środków finansowych na określony w umowie podmiot. Spółka z grupy nie wie czy jej środki zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez jaki podmiot, także żaden z uczestników grupy nie jest zobowiązany do przeniesienia określonej kwoty pieniężnej na inny określony w umowie podmiot. W związku z tym nie występują w tym przypadku niezbędne elementy umowy pożyczki, jakimi są przede wszystkim przedmiot transakcji (ilość pieniędzy) jak również strony (pożyczkodawca i pożyczkobiorca),” (pismo Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 06.03.2007 r., sygn. 1472/SPC/436-2/07/SJ)

*   „w przypadku cash pooling mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. W opisywanej transakcji uczestniczą wszystkie te podmioty i dla każdego z nich z tytułu uczestnictwa w cash pooling powstają określone prawe i obowiązki. Niewątpliwie jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, gdyż brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash pooling posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika.

Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji (…) reasumując, należy stwierdzić, że jakkolwiek w prezentowanej konstrukcji występują elementy kredytowania jednych podmiotów przez inne, to brak jest podstaw do zakwalifikowania jej jako umowy pożyczki, a tym samym objęcia obowiązkiem w podatku od czynności cywilnoprawnych”. (pismo Świętokrzyskie Urzędu Skarbowego z dnia 29.05.2006 r., sygn. RO/436-2/06).

*   „z opisanego, przez podatnika stanu faktycznego wynika, iż w odróżnieniu od umowy pożyczki, gdzie występują dwie strony (pożyczkodawca i pożyczkobiorca), w operacji „cash pooling” uczestniczą co najmniej cztery podmioty, dodatkowo dla każdego z nich powstają określone prawa i obowiązki. Jednakże żaden z uczestników systemu nie jest zobowiązany do przeniesienia własności określonej kwoty pieniędzy na inny określony w umowie podmiot. Co więcej, spółka posiadająca nadwyżkę płynności nie ma wiedzy co do tego, jaka część (jeśli w ogóle) nadwyżki przekazanej przez nią na rachunek główny zostaje wykorzystana przez innych uczestników systemu. Wobec powyższego brak jest podmiotów, które spełniałyby definicję pożyczkodawcy („dający pożyczkę”) i pożyczkobiorcy („biorący pożyczkę”). (…) stwierdzić zatem należy, iż operacje wykonywane w ramach zarządzania płynnością finansową tzw. „cash pooling”, jako szczególny rodzaj czynności nie wymienionej w ww. katalogu przedmiotowym podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają temu podatkowi” (pismo Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu z dnia 09.11.2006 r., sygn. ZP/436-18/09).

Ze względu na wielość usług cash-poolingu oferowanych na rynku, występują różnice w organizacji poszczególnych struktur. Niemniej jednak, główne założenia, stanowiące o funkcjonalności cash-poolingu pozostają niezmienne.

Umożliwia to odniesienie wniosków, wyciągniętych na podstawie umów o podobnym charakterze do przedstawionej struktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2007 r. Nr 68, poz. 450 ze zm.) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają:

1.  następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona),
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki;

3.  zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;
4.  orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Uwzględniając powyższe, podkreślić należy, iż ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności objętych tym podatkiem. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają czynności wymienione w przywołanej regulacji art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy, przedmiotem opodatkowania są m.in. umowy pożyczki. W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W sytuacji przedstawionej we wniosku konstrukcja tzw. „cash-poolingu” jako sposób gospodarowania wolnymi środkami finansowymi niewątpliwie zawiera w sobie elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że tym samym wyczerpuje ona wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki. W operacjach cash-poolingu, o których mowa we wniosku, mamy do czynienia z wieloma podmiotami, wchodzącymi w skład grupy kapitałowej. W opisywanych transakcjach uczestniczą wszystkie te podmioty i dla każdego z nich z tytułu uczestnictwa w cash-poolingu powstają określone prawa i obowiązki. Nie dochodzi jednak w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, gdyż brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash-poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. W konsekwencji, nie jest więc skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, gdyż źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, będzie rachunek zbiorczy, na którym będą gromadzone wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash-poolingu.

Reasumując, należy stwierdzić, iż usługa cash-poolingu, zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie została wymieniona w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu ww. podatkiem. Nie można też tego typu czynności zakwalifikować także jako umowy pożyczki wymienionej w tym katalogu. A zatem, czynności dokonywane w ramach usługi cash-poolingu nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Końcowo należy wskazać, iż z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawcy, jako występującego z wnioskiem. Nie chroni natomiast pozostałych uczestników usługi cash-poolingu.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych postanowień w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, iż postanowienia te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.