Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-751/13-3/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-10-11
Teza: W przypadku podjęcia ww. uchwały, zysk spółki komandytowo-akcyjnej nie będzie dzielony między akcjonariuszy i nie powstanie po ich stronie (w tym po stronie Wnioskodawcy) roszczenie o wypłatę dywidendy. Mając na względzie przedmiot opisanej uchwały, nie ma podstaw do uznania, że jej podjęcie skutkuje powstaniem przychodu należnego po stronie Wnioskodawcy. W konsekwencji, analizowane podjęcie uchwały o podziale zysków spółki komandytowo-akcyjnej w inny sposób niż wypłata akcjonariuszom i zatrzymaniu zysków w spółce, nie będzie wiązać się z obowiązkiem uwzględniania przez Wnioskodawcę jakichkolwiek wartości dla celów obliczenia zaliczki na podatek dochodowy za miesiąc, w którym podjęto tę uchwałę.
Słowa kluczowe: akcjonariusz; dywidendy; opodatkowanie; przychód; przychód-moment powstania przychodów; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; uchwały; zaliczka-zaliczka na podatek; zyski
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012, poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 18.07.2013 r. (data wpływu 18.07.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   momentu uzyskania przychodów w dacie podjęcia uchwały o podziale zysku (pyt. 3.2) **– jest nieprawidłowe,**
*   pozostałych zagadnień związanych z rozliczeniami podatkowymi Wnioskodawcy jako akcjonariusza spółek komandytowo-akcyjnych **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18.07.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zagadnień związanych z rozliczeniami podatkowymi Wnioskodawcy jako akcjonariusza spółek komandytowo-akcyjnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

1.  Wnioskodawca, będący osobą fizyczną („Wnioskodawca” lub „Akcjonariusz”) będzie posiadał akcje spółek komandytowo-akcyjnych („SKA”).
2.  Akcjonariusz będzie posiadał akcje na okaziciela oraz akcje imienne. Jako akcjonariusz SKA Wnioskodawca będzie miał udział w zyskach, które otrzyma na podstawie uchwały walnego zgromadzenia o wypłacie dywidendy („Dywidenda”). W SKA będą w kolejnych latach podejmowane uchwały walnego zgromadzenia o wypłacie Dywidendy lub uchwały o podziale zysków w inny sposób niż wypłata akcjonariuszom i zatrzymaniu zysków w SKA. Możliwe jest, iż w SKA z uwagi na rozważane przez komplementariusza inwestycje, planowane będzie, iż za określony rok obrotowy będzie podjęta uchwała o nie wypłacaniu dywidendy akcjonariuszom lecz o pozostawieniu zysku w SKA i przekazaniu go na kapitał zapasowy.
3.  SKA, w których Wnioskodawca będzie akcjonariuszem będą osiągały zyski ze sprzedaży rzeczy, praw majątkowych oraz świadczenia usług. W tym momencie Wnioskodawca nie ma pewności czy wystąpią w SKA inne zdarzenia gospodarcze wskazane w przepisie art. 14 ust. 2 Ustawy PIT, które z mocy prawa uznaje się za przychody z działalności gospodarczej w związku z tym na potrzeby niniejszego wniosku przyjmuje iż te zdarzenia nie wystąpią w SKA, w których będzie akcjonariuszem.
4.  SKA w której Wnioskodawca będzie akcjonariuszem będzie kupowała towary, usługi oraz środki trwałe i wartości niematerialne i prawne. Zawierane umowy będą przewidywały zarówno termin płatności wynoszący 60 dni, jaki i termin dłuższy niż 60 dni. Będą występowały takie sytuacje, w których SKA dokona zapłaty po upływie 30 dni od daty upływu terminu płatności, jeśli termin płatności był nie dłuższy niż 60 dni. Będą występowały również takie sytuacje gdzie termin płatności jest dłuższy niż 60 dni natomiast SKA dokona zapłaty kwoty z faktury po upływie 90 dni od miesiąca zaksięgowania faktury w księgach SKA
5.  SKA jako spółka zajmująca się działalnością innowacyjną będzie uzyskiwała przychody ze zbywania praw określonych w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (tekst jedn. Dz.U. z 2003 nr 119, poz. 1117 ze zm.). Spółka będzie więc uzyskiwać przychody ze zbywania patentów, praw ochronnych na wzory użytkowe, praw z rejestracji wzorów przemysłowych oraz znaków towarowych.
6.  Wskazane prawa majątkowe będą stanowić dla Spółki podlegające amortyzacji wartości niematerialne i prawne.
7.  Treścią uchwały o podziale zysków „w inny sposób niż wypłata akcjonariuszom i zatrzymaniu zysków w SKA” będzie przekazanie wypracowanego zysku na kapitał zapasowy SKA lub kapitał rezerwowy SKA. Zysk nie będzie zatem dzielony między akcjonariuszy i nie powstanie po ich stronie roszczenie o wypłatę dywidendy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy dochód z udziału w zysku SKA, otrzymany przez Wnioskodawcę jako Dywidenda z SKA na postawie uchwały wspólników SKA stanowi przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT, a tym samym - w zależności od wyboru Akcjonariusza - czy taki dochód może być opodatkowany na zasadach określonych w art. 30c Ustawy PIT?
2.  Czy przychód po stronie Wnioskodawcy nie powstanie w momentach:
    1.  gdy SKA osiąga zyski ze sprzedaży rzeczy, praw majątkowych oraz świadczenia usług,
    2.  gdy SKA mają miejsce inne zdarzenia gospodarcze uznawane za przychody z działalności gospodarczej, wskazane w przepisie art. 14 ust. 2 Ustawy PIT, skutkujące powiększeniem jej majątku i osiągnięciem przez nią zysków?
3.  1.  Czy w związku z tym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty zaliczki na podatek dochodowy:
        1.  za miesiąc w którym SKA osiąga zyski ze sprzedaży rzeczy; praw majątkowych oraz świadczenia usług,
        2.  za miesiąc w którym w SKA mają miejsce inne zdarzenia gospodarcze uznawane za przychody z działalności gospodarczej, wskazane w przepisie art. 14 ust. 2 Ustawy PIT, skutkujące powiększeniem jej majątku i osiągnięciem przez nią zysków?
4.  1.  Czy w związku z tym, zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych Wnioskodawca będzie zobowiązany zapłacić jedynie za miesiąc, w którym uzyska on na postawie uchwały walnego zgromadzenia przychód z tytułu Dywidendy z SKA?
5.  1.  Czy jeśli po zakończeniu roku obrotowego SKA zostanie podjęta uchwała o podziale zysków w inny sposób niż wypłata akcjonariuszom i zatrzymaniu zysków w SKA, u Wnioskodawcy jako akcjonariusza nie powstanie przychód w miesiącu podjęcia takiej uchwały ani nie będzie zobowiązany do zapłaty zaliczki na podatek dochodowy za ten miesiąc?
6.  1.  Czy podstawę opodatkowania dla akcjonariusza stanowi wartość całej (100%) otrzymanej Dywidendy z SKA, tj. (a) bez pomniejszania jej o koszty uzyskania przychodów oraz (b) bez wyłączenia z niej jakichkolwiek cząstkowych kwot, które miałyby być nieopodatkowane?
7.  1.  Czy w związku z powyższym Wnioskodawca nie jest obowiązany:
        1.  wykazywać w celu opodatkowania przychodów z poszczególnych transakcji dokonywanych przez SKA oraz związanych z nimi kosztów, jakie powstają na poziome SKA,
        2.  ani wyłączać z kwoty Dywidendy jakichkolwiek kwot, które wynikają z poszczególnych transakcji dokonywanych przez SKA, w cetn ich wyłączenia z opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1. Przychody jakie będą uzyskane przez niego z tytułu uczestnictwa w zysku SKA należy zakwalifikować do przychodów ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT. Wynika to wprost z brzmienia przepisu art. 5b ust. 2 ww. ustawy, zgodnie z którym: „jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3”.

Zgodnie zaś z przepisem art. 8 ust. 1 Ustawy PIT: „Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe”. Natomiast w myśl ust. 1a cytowanego artykułu: „Przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, lub działów specjalnych produkcji rolnej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4, osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c, nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1”. Zgodnie zaś z art. 9a ust. 2 Ustawy PIT, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Nie ma zatem wątpliwości, że Akcjonariusz ma możliwość wyboru opodatkowania na zasadach określonych w przepisie art. 30c Ustawy PIT. Pogląd taki jest powszechnie akceptowany przez organy podatkowe (vide: interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 czerwca 2010 r. sygn. IPPBI/415-362/10-2/EC oraz z dnia 4 listopada 2010 r. sygn. IPPB1/415-749/10-2/ES; Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 września 2010 r. sygn. ILPB2/415-773/10-3/JK; Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 maja 2009 r. sygn. ITPB1/415-216/09/MR; Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 marca 2011 r. sygn. IBPB1/I/415-1309/10/SK).

Stanowisko takie popiera także orzecznictwo (vide: wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 1925/09, z dnia 5 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 2148/09, II FSK 2126/09, II FSK 2149/09, wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 13 marca 2008 r., sygn. akt I SA/Kr 1372/07, z dnia 22 października 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1321/10, z dnia 2 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 219/09, z dnia 20 grudnia 2007 r., sygn. akt I SA/Kr 1181/07, wyrok Wojewódzkiego Sądu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 marca 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 1626/09, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 15 grudnia 2009 r. sygn. akt I SA/Po 820/09 i I SA/Po 821/09 oraz wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 22 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1063/09, I SA/Wr 1064/09 oraz I SA/Wr 1065/09).

Ad. 2. W ocenie Wnioskodawcy przychód po jego stronie nie powstanie w momentach:

1.  gdy SKA osiąga zyski ze sprzedaży rzeczy, praw majątkowych oraz świadczenia usług,
2.  gdy w SKA mają miejsce inne zdarzenia gospodarcze uznawane za przychody z działalności gospodarczej, wskazane w przepisie art. 14 ust. 2 Ustawy PIT, skutkujące powiększeniem jej majątku i osiągnięciem przez nią zysków.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w ogólnej interpretacji Ministra Finansów z dnia 11 maja 2012 r. (DD5/033/1/12/KSM/DD-125), gdzie wskazano, iż: „już po wydaniu przez NSA powyższej uchwały, w orzecznictwie WSA podzielany jest wyrażony w niej pogląd, iż uzyskiwanie przez spółkę komandytowo-akcyjną przychodów oraz ponoszenie przez taką spółkę kosztów uzyskania przychodów nie rodzi po stronie akcjonariusza takiej spółki - obowiązku wykazywania tych przychodów oraz kosztów. Tym samym Minister Finansów zgadza się ze stanowiskiem, że przychód po stronie akcjonariusza SKA nie powstanie w dniu sprzedaży przez SKA rzeczy, praw majątkowych oraz wyświadczenia usług ani też w dniu zaistnienia innych zdarzeń wskazanych w przepisie art. 14 ust. 2 Ustawy PIT - skutkujących powiększeniem majątku SKA i osiągnięciem przez nią zysków. Zdarzenia te nie wpływają na podstawę opodatkowania Wnioskodawcy, w dacie ich zaistnienia. Skoro zatem akcjonariusz SKA zgodnie z ogólną interpretacją Ministra Finansów nie ma obowiązku wykazywania przychodów uzyskiwanych przez SKA, to przychody te są dla niego podatkowo neutralne. Zbieżne ze stanowiskiem Wnioskodawcy jest także stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, który w wyroku z dnia 27 kwietnia 2012 r. (I SA/Kr 259/12) stwierdził, iż „Należy zgodzić się ze skarżącą, że moment powstania u niej przychodu jako akcjonariusza SKA będzie zawsze taki sam (otrzymanie dywidendy) i to niezależnie od zdarzeń gospodarczych, transakcji występujących w ramach prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej. Skoro po stronie skarżącej nie powstanie przychód w dacie sprzedaży przez spółkę towarów i usług, to nie powstanie on również w momentach określonych w art. 17 ust. 1a u.p.d.o.f w związku z wniesieniem przez spółkę wkładu niepieniężnego do spółek kapitałowych. (\`(...)\`) Biorąc pod uwagę, że do osiągniętego przez skarżącą przychodu z zysku, nie wystąpią koszty uzyskania przychodów, to przychodem (dochodem) podlegającym opodatkowaniu będzie cała kwota należnej dywidendy”. W sprawie którą rozpatrywał WSA spółka komandytowo-akcyjna poza podstawową działalnością operacyjną wnosiła aporty do spółek kapitałowych, w zamian za co obejmowała w nich udziały o określonej wartości nominalnej. Zdaniem sądu skoro przychodem akcjonariusza jest tylko otrzymana dywidenda to nie może być również przychodem wartość nominalno udziałów w spółkach kapitałowych objętych w zamian za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. W identycznej do w/w sprawy, gdzie SKA obok podstawowej działalności operacyjnej wnosiła aporty do spółek kapitałowych, wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyrokach z dnia 4 czerwca 2012 r. (III SA/Wa 2838/11 oraz III SA/Wa 2831/11). Zdaniem sądu akcjonariusz nie wykazuje u siebie żadnych przychodów z tytułu transakcji dokonywanych przez SKA, a jedynym jego przychodem jest otrzymana dywidenda z SKA. Stanowisko to zostało potwierdzone w wyrokach z dnia 6 czerwca 2012 r. III SA/Wa 2772/11, III SA/Wa 2771/11. Zatem u Akcjonariusza przychód powstaje jedynie z tytułu Dywidendy otrzymanej z SKA. Ostatecznie przedmiotowa kwestia jest przesądzona w uchwale NSA z 16 stycznia 2012 r. (sygn. akt II FPS I/11), stwierdzającej: „Przychodem akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej z tytułu posiadanych udziałów w tej spółce są bowiem środki pieniężne lub wartości pieniężne otrzymywane w wyniku podziału zysku.” Zgodnie z interpretacjami Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25 października 2012 r. (znak IBPBI/l/415-871/12/BK oraz IBPBI/1/415-870/12/BK): „W przypadku niebędącego komplementariuszem akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej o przychodzie należnym ze źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, można mówić wtedy, gdy powstaje po jego stronie prawo do domagania się wypłaty przysługującego mu z tytułu udziału w spółce zysku, którym w przypadku takiego akcjonariusza jest dywidenda, (\`(...)\`) Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, iż w dniu podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej o wypłacie dywidendy (bądź, jeżeli w uchwale określony został inny dzień dywidendy - w tym dniu), przychód niebędącego komplementariuszem akcjonariusza z tytułu udziału w tej spółce staje się przychodem należnym, w wysokości przyznanej mu dywidendy.” Stanowisko takie znajduje potwierdzenie także w interpretacji wydanej przez Izbę Skarbową w Poznaniu z dnia 1 czerwca 2012 r. (znak ILPB1/415-214/12-2/AP): „Przychód, jak słusznie wskazał Wnioskodawca, nie powstanie w dniu sprzedaży przez SKA rzeczy oraz wyświadczenia usług oraz w dniu zaistnienia wszelkich innych zdarzeń skutkujących powiększeniem majątku SKA i osiągnięciem przez nią zysków.”

Ad. 3.1. i 3.2. Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie on zobowiązany do wpłacania w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy:

1.  za miesiąc w którym SKA osiąga zyski ze sprzedaży rzeczy, praw majątkowych oraz świadczenia usług,
2.  za miesiąc w którym w SKA mają miejsce inne zdarzenia gospodarcze uznawane za przychody z działalności gospodarczej, wskazane w przepisie art. 14 ust. 2 Ustawy PIT, skutkujące powiększeniem jej majątku i osiągnięciem przez nią zysków. Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty zaliczki w przypadku gdy powstanie po jego stronie przychód; o powstaniu przychodu u akcjonariusza SKA decyduje natomiast uchwała walnego zgromadzenia o wypłacie bądź zatrzymaniu zysków w SKA. Bez uchwały walnego zgromadzenia o wypłacie zysków akcjonariuszom, nie może powstać po ich stronie przychód. Rozumowanie takie w całości potwierdza uchwała NSA z 16 stycznia 2012 r. (sygn. akt II FPS l/11) uznająca, iż: Przychód (dochód) potencjalnie związany z posiadaniem akcji w spółkach komandytowo-akcyjnych nie podlega więc opodatkowaniu w ciągu roku obrotowego, poprzez ustalanie co miesiąc dochodu przypadającego na akcjonariusza i zapłatę zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób prawnych. Zgodnie z interpretacją Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25 października 2012 r. (znak IBPBI/1/415-871/12/BK oraz IBPB1/1/415-870/12/BK): „Konsekwencją powyższego jest obowiązek uiszczenia przez ww. akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej zaliczki na podatek dochodowy za miesiąc, w którym powstał u niego przychód należny, tj. za miesiąc, w którym została podjęta uchwała o przyznaniu mu dywidendy, bądź określony został dzień dywidendy.” Stanowisko takie znajduje potwierdzenie także w interpretacji wydanej przez Izbę Skarbową w Poznaniu z dnia 1 czerwca 2012 r. (znak ILPB1/415-214/12-2/AP): „Zatem obowiązek zapłaty zaliczki na podatek dochodowy nie powstaje za miesiące, w których SKA sprzeda rzeczy, prawa majątkowe oraz wyświadczy usługi oraz miesiące zaistnienia wszelkich innych zdarzeń skutkujących powiększeniem majątku SKA i osiągnięciem przez nią zysków, jak również nie powstaje za miesiąc, w którym Wnioskodawca otrzyma dywidendę, lecz za miesiąc, w którym przychód z tytuły dywidendy stał się należny.”

Ad. 3.3. Zdaniem Wnioskodawcy jeśli po zakończeniu roku obrotowego SKA zostanie podjęta uchwała o podziale zysków w inny sposób niż wypłata akcjonariuszom i zatrzymaniu zysków w SKA, wówczas u Wnioskodawcy jako akcjonariusza nie powstanie przychód w miesiącu podjęcia takiej uchwały ani nie będzie zobowiązany do zapłaty zaliczki na podatek dochodowy za ten miesiąc,

Ad. 4.1. Zdaniem Wnioskodawcy podstawę opodatkowania dla niego jako akcjonariusza stanowi wartość całej (100%) otrzymanej Dywidendy z SKA, tj.

1.  bez pomniejszania jej o koszty uzyskania przychodów oraz
2.  bez wyłączenia z niej jakichkolwiek cząstkowych kwot, które miałyby być nieopodatkowane.

Ad. 4.2. Zdaniem Wnioskodawcy w związku z powyższym nie będzie on obowiązany:

1.  wykazywać w celu opodatkowania przychodów z poszczególnych transakcji dokonywanych przez SKA oraz związanych z nimi kosztów, jakie powstają na poziomie SKA,
2.  ani wyłączać z kwoty Dywidendy jakichkolwiek kwot, które wynikają z poszczególnych transakcji dokonywanych przez SKA, w celu ich wyłączenia z opodatkowania. W przekonaniu Wnioskodawcy, w przedmiotowym zdarzeniu przyszły nie wystąpią koszty uzyskania przychodów. Podstawę opodatkowania, tj. dochód w rozumieniu art. 9 ust. 1 i ust. 2 Ustawy PIT, stanowić będzie przypadająca proporcjonalnie na Wnioskodawcę część zysku wypłaconego mu w danym roku przez SKA jako Dywidenda. Przy czym dochodem będzie cała otrzymana przez niego Dywidenda. W związku z powyższym Wnioskodawca nie będzie obowiązany wykazywać przychodów oraz kosztów jakie powstają na poziomie SKA, ani wyłączać z kwoty Dywidendy jakichkolwiek kwot w celu ich nieopodatkowania, które wynikają z poszczególnych transakcji dokonywanych przez SKA, w tym z tytułu zdarzeń wymienionych w przepisie art. 14 ust. 2 Ustawy PIT. Z tego względu zdaniem Wnioskodawcy cała otrzymana przez niego Dywidenda będzie stanowić dochód i cała otrzymana Dywidenda będzie stanowić podstawę opodatkowania. Od całej Dywidendy Wnioskodawca będzie zatem zobowiązany zapłacić podatek dochodowy lub zaliczkę na podatek, jeśli w trakcie roku otrzyma zaliczkę na poczet Dywidendy. Dywidendy tej Wnioskodawca nie pomniejsza ani o koszty ani o jakiekolwiek inne kwoty. Końcowo, Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji nie ma obowiązku szczegółowego wykazywania jakie przychody lub zdarzenia gospodarcze będą miały miejsce w SKA. Wnioskodawca może jedynie informacyjnie pisać o całokształcie planowanych przez siebie działań lub o całokształcie typowej działalności SKA, która jest typowym przedsiębiorcą który dokonuje niezliczonych i różnych rodzajowo transakcji na wolnym rynku jak typowy przedsiębiorca, lecz tylko uchwała o wypłacie zysków z SKA oraz otrzymana Dywidenda ma skutek podatkowy. Celem zaś interpretacji indywidualnej jest ocena prawnopodatkowa tych zdarzeń podatkowych, z których wynikają dla podatnika skutki podatkowe. Z faktu zaś osiągania przez SKA zysków z różnych rodzajów transakcji i zdarzeń gospodarczych nie wynikają dla Wnioskodawcy żadne skutki podatkowe. W świetle powyższego ewentualne wzywanie przez Dyrektora do doprecyzowania przez Wnioskodawcę opisanego we wniosku zdarzeń przyszłych nie ma żadnego uzasadnienia, gdyż przedmiot działalności SKA, typy transakcji przez nią dokonywanych, rodzaje towarów usług czy praw majątkowych bądź innych zdarzeń gospodarczych zachodzących na poziomie SKA nie moją najmniejszego podatkowego znaczenia dla Wnioskodawcy Dla niego jako akcjonariusza SKA jedynym zdarzeniem, które ma skutek podatkowy jest powzięcie uchwały o wypłacie dla niego Dywidendy oraz kwota Dywidendy przez niego otrzymana. I to zdarzenie przyszłe zostało precyzyjnie w niniejszym wniosku wskazane. W związku z powyższym Wnioskodawca informuje, iż nie wniósł opłaty z tytułu stanu faktycznego oraz zdarzeń przyszłych neutralnych dla niego podatkowo, mimo że obiektywnie rzecz biorąc będą one miały miejsce na poziomie SKA, Jak zostało to już wielokrotnie wskazane wszelkie zdarzenia gospodarcze na poziomie SKA nie mają wpływu na obowiązki podatkowe Wnioskodawcy. Wnioskodawca opłacił jedno rodzajowo zdarzenie przyszłe, tj. podjęcie uchwały przez SKA o wypłacie Dywidendy i otrzymanie Dywidendy z SKA. Jest to jedyne jego zdaniem zdarzenie przyszłe z jakim można wiązać skutek podatkowy. Jeśli Wnioskodawca otrzymałby w przyszłości np. 11 wypłat Dywidendy na podstawie jednej bądź kilku uchwal o wypłacie zysków to traktuje to jako rodzajowo jedno zdarzenie przyszłe podlegające jednej opłacie w kwocie 40 zł. Sytuacja ta jest analogiczna np. do ponoszenia wydatków na reprezentację i reklamę bądź dokonywania odpisów na Fundusz Szkoleniowy lub osiągania przychodów ze sprzedaży samochodów lub energii czy też wystawiania faktur VAT bądź księgowania otrzymanych faktur. Są to rodzajowo pojedyncze zdarzenia przyszłe podlegające jednej opłacie w kwocie 40 zł. Nie można uznać, iż interpretacja indywidualna dotyczy np. jedynie sytuacji wystawienia pojedynczej faktury czy zaksięgowania pojedynczego kosztu lub podjęcia jednej uchwały o wypłacie dywidendy i otrzymania jednej Dywidendy a analogiczne następne zdarzenia występujące w przyszłości nie są już objęte zakresem ochrony wynikającym z interpretacji. Taka interpretacja dotyczy bowiem zasady wystawiania faktur, księgowania kosztów czy zasad opodatkowania Dywidendy.

Wnioskodawca zauważa, że jego stanowisko wyrażone we Wniosku znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Ministra Finansów po złożeniu przez niego Wniosku. Przykładowo można wskazać szereg interpretacji indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 stycznia 2013 r. o sygnaturach: IBPBI/1/415-l262/12BK, IBPBI/1/415-1267/12/BK, IBPBI/1/415-1265/12/BK, IBPBI/1/415-1270/12/BK, IBPBI/1/415-1266/12/BK oraz z dnia 9 stycznia 2013 r. o sygnaturze IBPBI/l/415-1258/12/BK. W interpretacjach tych Minister Finansów wprost uznał, iż: „Zasady powyższe nie mają zatem zastosowania w sytuacji, gdy Walne Zgromadzenie wspólników spółki podejmie uchwałę o nie wypłacaniu dywidendy akcjonariuszom, lecz pozostawieniu zysku w SKA i przekazaniu go na np. na kapitał zapasowy. W konsekwencji, jeżeli w istocie, jak wynika z uzupełnienia wniosku w spółce zostanie podjęta uchwała o niewypłacaniu dywidendy akcjonariuszom, lecz o pozostawieniu zysku w spółce, u Wnioskodawcy nie powstanie przychód ze źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, a zatem także i obowiązek uiszczenia zaliczki na podatek dochodowy od dochodów z tego źródła przychodów.” Również w interpretacji indywidualnej z dnia 24 stycznia 2013 r. (IPPB3/423-881/12-3/PK1) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, iż „Ustosunkowując się natomiast do kwestii przedłożonej w ramach zagadnienia związanego ze szczególnym podziałem zysku, poprzez jego zatrzymanie w spółce komandytowo-akcyjnej i w konsekwencji nie wypłacenie go akcjonariuszom, organ interpretacyjny podziela argumentację zawartą we wniosku (w szczególności w jego uzupełnieniu). Samo prawo do dywidendy, tj. do otrzymania przysporzenia majątkowego z tytułu posiadania akcji nie może być bowiem utożsamiane z roszczeniem o jego wypłatę, które po podjęciu uchwały o podziale zysku pomiędzy akcjonariuszy. W ocenie organu jedynie roszczenie, które daje prawo do władczego żądania wypłaty dywidendy, domagania się jej otrzymania, można wiązać z kategorią „należnych przychodów” określoną w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT. W konsekwencji, podjęcie uchwały o podziale zysku poprzez zatrzymanie go w spółce i nie wypłacenie akcjonariuszom nie rodzi obowiązku wykazania go jako przychód podatkowy u akcjonariusza. Dopiero bowiem uchwała o podziale zysku pomiędzy akcjonariuszy, stanowiąca podstawę do roszczenia wypłaty dywidendy na rzecz akcjonariuszy stanowi dla nich „należny przychód podatkowy” podlegający opodatkowaniu na zasadach opisanych w niniejszej interpretacji.” Przy wydawaniu powyższych interpretacji istotne znaczenie miały zasady podziału zysku obowiązujące w SKA. Wnioskodawca wyjaśnia więc, że przedstawiają się one w następujący sposób. W terminie sześciu miesięcy od zakończenia roku obrotowego SKA, określonego zgodnie z postanowieniami Statutu oraz przepisami prawa, odbywa się Walne Zgromadzenie, na którym zostaje podjęta m.in. uchwała o podziale zysku SKA (przy założeniu, że w sprawozdaniu finansowym Spółki za rok obrotowy wykazany zostanie tzw. czysty zysk.). Innymi słowy, jest podejmowana uchwała o przeznaczeniu zysku wypracowanego w danym roku obrotowym. Na powyższą uchwałę zgodę wyrażą wszyscy komplementariusze, stosownie do art. 146 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 91, poz. 1037 ze zm.) - w zakresie części zysku przypadającej akcjonariuszom - bądź ich większość, stosownie do art. 146 § 3 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych (w odniesieniu od części zysku przypadającej komplementariuszom). Jak wskazuje się w literaturze podział zysku w rozumieniu art. 395 § 2 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych, oznacza przeznaczenie zysku na określony cel (tak T. Siemiątkowski, R. Potrzeszcz, \[w:\] T. Siemiątkowski, R. Potrzeszcz (red.), Komentarz do Kodeksu spółek handlowych, Spółka akcyjna. Przepisy karne, t. III, opubl. Lexpolonica, I. Komarnicki, Prawo akcjonariusza do udziału w zysku, Warszawa 2007, s. 141, A. Opalski, Kapitał zakładowy. Zysk. Umorzenie, Warszawa 2002, s. 111). Powyższy przepis, z mocy odesłania w art. 126 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych znajduje również zastosowanie do SKA. W przypadku zadysponowania zyskiem w ten sposób, że jest on przeznaczony na rzecz wspólników SKA (w tym akcjonariuszy), dochodzi do rozporządzenia zyskiem przez Spółkę; w przypadku natomiast podjęcia Uchwały o podziale zysku w inny sposób, w następstwie czego zysk zostaje zatrzymany w Spółce, SKA nie dokonuje rozporządzenia zyskiem (w tym na rzecz akcjonariuszy i komplementariuszy) i przeznacza go na własne potrzeby; decyzja wspólników SKA o zatrzymaniu zysku w Spółce nie stanowi zatem rozporządzenia zyskiem (na co zwraca uwagę A. Opalski, Kapitał zakładowy\`(...)\`, Op. cit., s. 112). Uchwała o przeznaczeniu zysku na kapitał zapasowy lub kapitał rezerwowy byłaby podejmowana na podstawie art. 347 § 3 Kodeksu spółek handlowych oraz statutu SKA. W przypadku podjęcia na Zwyczajnym Walnym Zgromadzeniu SKA uchwały o przeznaczeniu zysku na kapitał zapasowy lub kapitał rezerwowy, po stronie Wnioskodawcy jako akcjonariusza SKA nie powstanie roszczenie o wypłatę dywidendy. Nie może być bowiem mowy o powstaniu jakiegokolwiek roszczenia (a tym samym przychudo do opodatkowania) po stronie akcjonariusza SKA w sytuacji, gdy wspólnicy SKA dysponują zyskiem w ten sposób, że postanowią zatrzymać wypracowany zysk w Spółce. Skoro treścią roszczenia o wypłatę dywidendy jest spełnienie przez SKA określonego świadczenia na rzecz akcjonariusza (najczęściej pieniężnego, chyba że SKA będzie wypłacała tzw. dywidendę rzeczową), to oczywiste jest, że nie może być mowy o powstaniu jakiegokolwiek roszczenia po stronie Wnioskodawcy, gdy na Zwyczajnym Walnym Zgromadzeniu SKA zostanie podjęła Uchwała o podziale zysku w inny sposób, nie przez przeznaczenie zysku do podziału między wspólników (w tym akcjonariuszy). Ponieważ na podstawie powyższej uchwały, po stronie Spółki nie powstaje zobowiązanie do zachowania się w określony sposób, to tym samym po stronie jej akcjonariusza nie powstaje żadne roszczenie. Innymi słowy - w razie podjęcia Uchwały o przeznaczeniu zysku na kapitał zapasowy lub kapitał rezerwowy, Wnioskodawcy jako akcjonariuszowi SKA nie będzie przysługiwało uprawnienie do żądania od SKA zachowania się w określony sposób (wypłacenia dywidendy), co przecież jest istotą roszczenia jako prawa podmiotowego. Powyższe w pełni potwierdza doktryna. W szczególności zdaniem Andrzeja Kidyby (LEX, Komentarz aktualizowany do art. 347 Kodeksu spółek handlowych) „J(\`(...)\`) jeżeli podjęta jest uchwała o innym rozporządzeniu zyskiem (na kapitał zapasowy, rezerwowy, amortyzacyjny, cele charytatywne, społeczne dla innych osób niż akcjonariusze, w szczególności dla rady nadzorczej, zarządu, pracowników itp.), wspólnik jest pozbawiony roszczenia. Akcjonariusze mają więc roszczenie tylko wówczas, gdy zysk został przeznaczony do wypłaty dla akcjonariuszy. Możliwe jest również wydanie dywidendy w formie rzeczy oznaczonych co do gatunku (dywidenda rzeczowa). Trzeba również zauważyć, że zatrzymania zysku w SKA (podziału zysku w inny sposób niż wypłata dywidendy akcjonariuszom) nie można utożsamiać z niewypłaceniem przez Spółkę dywidendy. O niewypłaconej dywidendzie można bowiem mówić jedynie wtedy, gdy Zwyczajne Walne Zgromadzenie przeznaczyło określoną kwotę zysku do podziału pomiędzy akcjonariuszy, określiło w uchwale dzień wypłaty dywidendy (z tym dniem roszczenie o wypłatę dywidendy jest wymagalne), zgodę na uchwałę wyrazili wszyscy komplementariusze, jednakże wypłata zysku nie nastąpiła, W takim wypadku, akcjonariuszowi przysługuje wobec Spółki roszczenie o wypłatę dywidendy, podlegające przepisom Kodeksu cywilnego. Roszczenie o wypłatę dywidendy jest wymagalne od dnia jej wypłaty, określonego w uchwale Zwyczajnego Walnego Zgromadzenia (art. 348 § 4 Kodeksu spółek handlowych), i od tego dnia akcjonariusz może skutecznie dochodzić wypłaty dywidendy (sama wierzytelność jeszcze niewymagalna - powstała w dniu podjęcia uchwały o wypłacie dywidendy akcjonariuszom). W sytuacji natomiast podjęcia przez Walne Zgromadzenie Uchwały o przeznaczeniu zysku na kapitał zapasowy lub kapitał rezerwowy (podział zysku w inny sposób niż wypłata dywidendy akcjonariuszom) i tym samym zatrzymaniu zysku w Spółce, nie powstaje roszczenie o spełnienie jakiegokolwiek świadczenia. W razie podjęcia Uchwały o przeznaczeniu zysku na kapitał zapasowy lub kapitał rezerwowy, a tym samym zgodnego z kodeksem spółek handlowych podziału zysku w inny sposób niż wypłata dywidendy akcjonariuszom, roszczenie po stronie Wnioskodawcy jako akcjonariusza powstałoby co najwyżej wtedy, gdy na kolejnym Zwyczajnym Walnym Zgromadzeniu (po zakończeniu następnego roku obrotowego) zostałaby podjęta uchwała o podziale zysku między akcjonariuszy i na tę uchwałę wyraziliby zgodę wszyscy komplementariusze. Wówczas kwoty przekazane uprzednio (w latach ubiegłych uchwałą Zwyczajnego Walnego Zgromadzenia) na utworzony specjalnie na ten cel kapitał zapasowy lub kapitał rezerwowy, powiększałyby kwotę zysku do podziału (por. art. 348 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych). Kwotę zysku do podziału między akcjonariuszy powiększałaby również kwota niepodzielonego zysku z lat ubiegłych (art. 348 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych). Innymi słowy, w zakresie kwot zatrzymanych uchwałą Zwyczajnego Walnego Zgromadzenia w Spółce, po stronie Wnioskodawcy jako akcjonariusza powstałby przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym dopiero wtedy, gdy w latach kolejnych, uchwalą Walnego Zgromadzenia i za zgodą wszystkich komplementariuszy doszłoby do podziału zysku między wspólników (w tym akcjonariuszy). Przyjęcie odmiennej interpretacji musiałoby prowadzić do wniosku, że te same kwoty są opodatkowane dwukrotnie - raz na etapie podjęcia Uchwały o zatrzymania zysku w Spółce, drugi raz na etapie podjęcia w kolejnych latach uchwały o podziale zysku między wspólników.

Podkreślić również należy, że przesłankami powstania roszczenia o wypłatę Wnioskodawcy dywidendy (powstania należnego przychodu w rozumieniu art. 14 ust. 1 ustawy PIT) są:

1.  wystąpienie w spółce czystego zysku, wykazanego w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta,
2.  podjęcie przez Zwyczajne Walne Zgromadzenie uchwały o podziale zysku do podziału między akcjonariuszy,
3.  wyrażenie przez wszystkich komplementariuszy zgody na uchwałę Zwyczajnego Walnego Zgromadzenia w sprawie podziału zysku w części przypadającej akcjonariuszom (art. 146 § 2 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych).

Co istotne, aby powstało roszczenie o wypłatę dywidendy, wszystkie wskazane powyżej przesłanki muszą być spełnione łącznie, Oznacza to, że sam fakt wykazania w sprawozdaniu finansowym zbadanym przez biegłego rewidenta tzw. czystego zysku nie powoduje jeszcze powstania roszczenia o wypłatę dywidendy na rzecz akcjonariusza. O przeznaczeniu zysku zdecyduje bowiem Zwyczajne Walne Zgromadzenie S.K.A., które - jak wyżej wskazano - może podjąć uchwałę o podziale zysku między wspólników (w tym akcjonariuszy), albo o przeznaczeniu zysku na inne cele. Roszczenie o wypłatę dywidendy powstanie dla akcjonariusza jedynie w wypadku podjęcia przez Walne Zgromadzenie S.K.A. pierwszej ze wskazanych uchwał. Dodatkowo powstanie roszczenia o wypłatę dywidendy jest uzależnione od wyrażenia przez wszystkich komplementariuszy zgody na uchwałę Zwyczajnego Walnego Zgromadzenia w sprawie podziału zysku w części przypadającej akcjonariuszom. Brak takiej zgody wyklucza powstanie roszczenia o wypłatę dywidendy. Zgoda wszystkich komplementariuszy warunkuje bowiem ważność uchwały o podziale zysku w części przypadającej akcjonariuszom.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy w następstwie podjęcia przez Zwyczajne Walne Zgromadzenie S.K.A. Uchwały o przeznaczeniu zysku na kapitał zapasowy lub kapitał rezerwowy (podział zysku w inny sposób niż wypłata dywidendy akcjonariuszom) i w rezultacie tej uchwały pozostawienia zysku w Spółce nie powstaje u Wnioskodawcy roszczenie o wypłatę Dywidendy a tym samym nie powstanie po stronie Wnioskodawcy należny przychód w rozumieniu art. 14 ust. 1 ustawy PIT, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Tym samym, u Wnioskodawcy jako akcjonariusza nie powstanie przychód w miesiącu podjęcia takiej uchwały. Wnioskodawca nie będzie zatem zobowiązany do zapłaty zaliczki na podatek dochodowy za ten miesiąc.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się w zakresie:

*   momentu uzyskania przychodów w dacie podjęcia uchwały o podziel zysku **za nieprawidłowe,**
*   pozostałych zagadnień związanych z rozliczeniami podatkowymi Wnioskodawcy jako akcjonariusza spółek komandytowo-akcyjnych **za prawidłowe.**

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej „K.s.h.”), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna. W myśl art. 125 K.s.h., spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem. Komplementariusz oraz akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej (art. 147 § 1 K.s.h.).

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, nie są zatem podatnikami podatków dochodowych, a dochody spółek osobowych nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem (w tym akcjonariuszem) spółki komandytowo-akcyjnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera własną, ustawową definicję pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Z powyższego wynika, iż jeżeli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód do innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodów, przychód ten stanowi przychód z tego źródła, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy zdarzenie, które powoduje powstanie tego przychodu ma związek z działalnością prowadzoną przez przedsiębiorcę.

Przychody podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych z udziału w spółce niebędącej osobą prawną zakwalifikowane jako pochodzące ze źródła „pozarolnicza działalność gospodarcza”, powinny być przez niego uwzględniane przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy, stosownie do art. 44 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a następnie – dla potrzeb rozliczenia rocznego podatku (art. 45 ust. 1 w zw. z ust. 4 tej ustawy).

Kwalifikacja przychodów wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z udziału w tej spółce jako przychodów ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza wiąże się ponadto z prawem wyboru przez podatnika zasad opodatkowania dochodów osiąganych z tego źródła.

Należy bowiem wskazać, że w myśl art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27 (tj. według skali podatkowej), z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Jednocześnie, zgodnie z zastrzeżeniem zawartym w ust. 2 artykułu 9a, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c.

Stosownie do art. 30c ust. 1, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Podstawa obliczenia podatku, o której mowa w tym przepisie została określona w art. 30c ust. 2.

Wybór przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną sposobu opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powoduje wyłączenie w stosunku do przychodów tego wspólnika, o których mowa w art. 5b ust. 2 tej ustawy, reguły unormowanej w art. 8 ust. 1, zgodnie z którą przychody z udziału w spółce niebędące osoba prawną łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W myśl zastrzeżenia zawartego w art. 8 ust. 1a omawianej ustawy, przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (…), osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c, nie łączy się bowiem z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca jako akcjonariusz spółek komandytowo-akcyjnych, będzie osiągał zyski ze sprzedaży rzeczy, sprzedaży określonych we wniosku praw majątkowych oraz świadczenia usług.

Wnioskodawca będzie wspólnikiem spółek niemających osobowości prawnej przychody Wnioskodawcy z udziału w spółkach komandytowo-akcyjnych będą stanowić dla niego przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej. W konsekwencji, stosownie do art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawcy przysługuje uprawnienie wyboru sposobu opodatkowania dochodów z tego źródła na zasadach określonych w art. 30c.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Natomiast w art. 14 ust. 2 ww. ustawy, wymienione zostały przykładowe oraz szczególne kategorie przychodów, zaliczanych przez ustawodawcę do źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są m.in. przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi - ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż wskazane we wniosku korzyści majątkowe uzyskiwane przez spółki komandytowo-akcyjne, których akcjonariuszem będzie Wnioskodawca, stanowić będą przychody ze źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. W konsekwencji przychody Wnioskodawcy, uzyskiwane z prowadzonej przez te spółki pozarolniczej działalności gospodarczej (w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), będą stanowić przychody z tego źródła przychodów, tj. przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W przypadku akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej o przychodzie należnym ze źródła przychodów pozarolnicza działalność gospodarcza, można mówić wtedy gdy powstaje po jego stronie prawo do domagania się wypłaty przysługującego mu z tytułu udziału w spółce zysku, którym w przypadku akcjonariusza SKA jest dywidenda. Zgodnie bowiem z art. 126 § 1 pkt 2 K.s.h., w zakresie stosunku prawnego akcjonariuszy w spółce komandytowo-akcyjnej stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej. Konsekwencją tej regulacji jest to, że na podstawie art. 347 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 K.s.h. prawo do udziału w zysku akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej powstaje dopiero z chwilą wykazania tego zysku w sprawozdaniu finansowym spółki, zbadanym przez biegłego rewidenta i jego przeznaczenia, przez zgromadzenie wspólników, do wypłaty akcjonariuszom.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych konkretyzuje w art. 14 moment powstania przychodu w zależności od tytułu prawnego, z jakiego jest osiągany. Przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej powstaje w dacie określonej w odpowiednim ustępie art. 14 ww. ustawy, czyli od ust. 1c do ust. 1i.

W myśl art. 14 ust. 1i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, 1e i 1h, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Przepis ten znajdzie swoje zastosowanie w przypadku wypłaty dywidendy akcjonariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej, będącemu osobą fizyczną. Z brzmienia art. 14 ust. 1i wynika, że ustawodawca przewidział regulację w nim zawartą dla wszystkich przypadków, które nie można objąć normami prawnymi zawartymi w ust. 1c, 1e i 1h. Jednym z takich przypadków jest wypłata dywidendy akcjonariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej, będącemu osobą fizyczną.

Konsekwencją powyższego jest obowiązek uiszczenia przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej zaliczki na podatek dochodowy za miesiąc, w którym powstał u niego przychód należny, tj. za miesiąc, w którym została wypłacona mu dywidenda, a także obowiązek wykazania tego przychodu w zeznaniu podatkowym składanym za rok podatkowy, w którym powstał ten przychód (został wypłacony).

Odnosząc powyższe do przedstawionych przez Wnioskodawcę zdarzeń przyszłych, należy zatem uznać, że:

*   osiągnięcie przez spółki komandytowo-akcyjne zysków ze sprzedaży rzeczy, praw majątkowych oraz świadczenia usług,
*   zaistnienie w spółkach komandytowo-akcyjnych innych zdarzeń gospodarczych uznanych za przychody z działalności gospodarczej wskazane w przepisie art. 14 ust. 2 ustawy PIT, skutkujące powiększeniem jej majątku i osiągnięciem zysków,

nie będzie wiązać się z koniecznością rozpoznania przez Wnioskodawcę przychodów z udziału w spółce niebędącej osobą prawną na podstawie art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie, skoro wskutek wskazanych powyżej zdarzeń po stronie Wnioskodawcy nie powstaną przychody, nie ma on obowiązku ich uwzględniania przy obliczaniu zaliczki na podatek dochodowy za miesiąc, w którym nastąpiły te zdarzenia, tj.:

*   za miesiąc, w którym spółki komandytowo-akcyjne osiągną zyski ze sprzedaży rzeczy, praw majątkowych oraz świadczenia usług,
*   za miesiąc, w którym w spółkach komandytowo-akcyjnych będą miały miejsce inne zdarzenia gospodarcze wskazane w przepisie art. 14 ust. 2 ustawy PIT, skutkujące powiększeniem jej majątku i osiągnięciem zysków.

Przychodami Wnioskodawcy z udziału w spółkach komandytowo-akcyjnych będą natomiast dywidendy należne mu z tych spółek, przy czym, jak wskazywano powyżej, datą powstania takiego przychodu jest dzień wypłaty dywidendy.

W konsekwencji, stosownie do art. 44 ust. 1 omawianej ustawy, Wnioskodawca będzie zobligowany uwzględniać wartość tego rodzaju przychodu przy obliczaniu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych odpowiednio za miesiąc, w którym została wypłacona dywidenda.

Rozważając problematykę rozpoznawania przez akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej kosztów uzyskania przychodów z udziału w tej spółce, należy wskazać na klauzulę generalną zawartą w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Mając na względzie charakter przychodu, jakim jest dywidenda należna Wnioskodawcy jako akcjonariuszowi ze spółki komandytowo-akcyjnej – w szczególności okoliczność, że wypłata dywidendy stanowi formę realizacji prawa Akcjonariusza do udziału w zysku tej spółki – należy stwierdzić, że w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca nie ma możliwości rozpoznania kosztów uzyskania omawianego przychodu z udziału w spółkach komandytowo-akcyjnych. Nie poniósł bowiem takich kosztów.

W szczególności, skoro zgodnie z zaleconą wykładnią art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskiwanie przez spółkę komandytowo-akcyjną przysporzeń nie rodzi po stronie Wnioskodawcy jako akcjonariusza obowiązku wykazywania tych wartości jako przychodów w proporcji do posiadanego przez niego prawa do udziału w zyskach tej spółki, nie można uznać, że ponoszenie przez spółkę komandytowo-akcyjną kosztów rodzi po stronie Wnioskodawcy jako akcjonariusza obowiązek ich wykazywania jako koszty uzyskania przychodów z udziału w spółce komandytowo-akcyjnej w proporcji do posiadanego przez Wnioskodawcę prawa do udziału w jej zyskach. Koszty ponoszone przez spółki komandytowo-akcyjne mają bowiem na celu uzyskiwanie przez te spółki przysporzeń (czyli wartości, które dla Wnioskodawcy jako akcjonariusza spółek komandytowo-akcyjnych pozostają nieistotne podatkowo). Nie są natomiast ponoszone w celu powstania po stronie Wnioskodawcy przychodów w postaci dywidend ze spółek komandytowo-akcyjnych.

W opisanym stanie faktycznym nie ma ponadto podstaw do wyłączenia z kwoty dywidend „jakichkolwiek cząstkowych kwot”, „jakichkolwiek kwot, które wynikają z poszczególnych transakcji dokonywanych przez SKA”, w celu wyłączenia ich przez Wnioskodawcę z podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Rozważając natomiast, czy podjęcie uchwały o podziale zysków spółki komandytowo-akcyjnej w inny sposób niż wypłata akcjonariuszom i zatrzymaniu zysków w spółce, tj. uchwały, której przedmiotem będzie przekazanie wypracowanego zysku na kapitał zapasowy lub kapitał rezerwowy spółki (zysk nie będzie zatem dzielony między akcjonariuszy), będzie skutkować powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawcy jako akcjonariusza tej spółki, należy ponownie odnieść się do treści art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu, za przychody uzyskane z działalności gospodarczej i działów specjalnych produkcji rolnej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w przypadku podjęcia ww. uchwały, zysk spółki komandytowo-akcyjnej nie będzie dzielony między akcjonariuszy i nie powstanie po ich stronie (w tym po stronie Wnioskodawcy) roszczenie o wypłatę dywidendy. Mając na względzie przedmiot opisanej uchwały, nie ma podstaw do uznania, że jej podjęcie skutkuje powstaniem przychodu należnego po stronie Wnioskodawcy. W konsekwencji, analizowane podjęcie uchwały o podziale zysków spółki komandytowo-akcyjnej w inny sposób niż wypłata akcjonariuszom i zatrzymaniu zysków w spółce, nie będzie wiązać się z obowiązkiem uwzględniania przez Wnioskodawcę jakichkolwiek wartości dla celów obliczenia zaliczki na podatek dochodowy za miesiąc, w którym podjęto tę uchwałę.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego, Wojewódzkich Sądów Administracyjnych oraz interpretacji indywidualnych wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, zwłaszcza, że wydane zostały w innym stanie prawnym. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Końcowo wskazać należy, że organ ocenił stanowisko Wnioskodawcy jedynie w zakresie zadanych pytań.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.