Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.823.2025.1.PR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-30
Teza: Opodatkowanie emerytury wypłaconej w 2024 r. za lata
poprzednie.
Słowa kluczowe: Portugalia
emerytura
opodatkowanie-podstawa opodatkowania
wynagrodzenia-wynagrodzenie zaległe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-Opodatkowanie dochodów osób fizycznych i
daniny solidarnościowej.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Źródła przychodów.
Klasyfikacja PKWiU: brak
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 9-ust. 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 2-art. 11-ust. 1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 października 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 27 października 2025 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    W dniu ... 2021 r. złożyła Pani wniosek o przyznanie emerytury portugalskiej za okres
    zatrudnienia i ubezpieczenia w Portugalii w latach 1994-1998 i 2002-2004. Wskutek
    licznych opóźnień i błędów proceduralnych po stronie instytucji portugalskich (...) oraz po
    stronie Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (ZUS), decyzja o przyznaniu świadczenia
    emerytalnego została wydana dopiero w ... 2024 r., z mocą wsteczną od dnia ... 2022 r.
    W dniu ... 2024 r. wypłacono Pani jednorazowo skumulowaną kwotę emerytury
    portugalskiej należnej za okres od ... 2022 r. do sierpnia 2024 r.

## Pytanie

Czy w zaistniałym stanie faktycznym może Pani wykazać przychody z portugalskiej
    emerytury w częściach odpowiadających poszczególnym latom podatkowym (2022, 2023,
    2024), a nie w całości w 2024 r., w którym faktycznie otrzymała Pani świadczenie?
    Pani stanowisko w sprawie
    Uważa Pani, że skumulowana wypłata świadczeń emerytalnych, do których nabyła Pani
    prawo we wcześniejszych okresach (2022 i 2023), została wypłacona z przyczyn
    niezależnych od Pani i wynikających wyłącznie z opieszałości i błędów instytucji
    zagranicznych oraz ZUS.
    W związku z tym, dla zapewnienia zgodności z zasadą sprawiedliwości podatkowej i
    proporcjonalności opodatkowania, należałoby dopuścić możliwość przypisania
    poszczególnych części świadczenia do dochodu za lata, których faktycznie dotyczą.
    Pozwoliłoby to uniknąć sytuacji, w której jednorazowa wypłata skumulowanych dochodów
    zostaje opodatkowana w całości według wyższego progu podatkowego, mimo że
    faktycznie emerytura była należna w zwykłych, miesięcznych ratach.
    Wnosi Pani o potwierdzenie, że w Pani sytuacji istnieje prawna możliwość złożenia korekt
    zeznań podatkowych za lata 2022 i 2023, i wykazania części emerytury otrzymanej w 2024
    r. jako przychodu należnego w latach poprzednich.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku
    dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) jest zasada
    powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Stanowi
    on, że:
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób
    fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika z wyjątkiem
    tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych,
    zawartym w ww. ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.
    Z kolei art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

      Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie
      realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art.
      19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji
      podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość
      otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
    Z powołanych wyżej regulacji prawnych wynika, że na mocy art. 11 ust. 1 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami są m.in. otrzymane lub
    postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym wartości pieniężne
    (pieniądze).
    Językowa wykładnia przytoczonego art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych jednoznacznie wskazuje, że momentem przesądzającym o powstaniu
    przychodu jest moment jego uzyskania, tj. chwila, kiedy podatnik otrzymał (lub
    postawiono do jego dyspozycji) pieniądze albo otrzymał świadczenia w naturze bądź inne
    nieodpłatne świadczenia. Do tego typu świadczeń nie mają bowiem zastosowania
    przewidziane w ustawie o podatku dochodowym przepisy szczególne.
    Przez pojęcie „otrzymane” – zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego – należy rozumieć
    takie pieniądze i wartości pieniężne, które zostały podatnikowi dane. Natomiast
    „postawionymi do dyspozycji” są takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik –
    wykazując określoną aktywność – ma możliwość włączyć do swojego władztwa. Innymi
    słowy, podatnik ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy, a nie jest to uzależnione
    od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji (vide: Komentarz
    do art. 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, [w:]
    A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, Lex, 2013, wyd. III, pkt 6).
    Z definicji pojęcia przychodu jako świadczenia otrzymanego, czy też w niektórych
    przypadkach postawionego do dyspozycji wnosić można również o momencie jego
    uzyskania. Określenie momentu uzyskania przychodu ma bardzo istotne znaczenie,
    przede wszystkim z tego powodu, że podatek dochodowy od osób fizycznych rozliczany
    jest w danym czasie. Konieczne jest zatem określenie momentu uzyskania przychodu, by
    przyporządkować przychód do danego okresu rozliczeniowego – roku podatkowego, a w
    niektórych przypadkach również – miesiąca (w przypadku zaliczkowego rozliczania
    podatku).
    O powstaniu przychodu można zatem mówić nie tylko w sytuacji, w której podatnik
    faktycznie otrzyma określoną ilość środków pieniężnych, ale też wtedy gdy zostaną mu
    one udostępnione w ten sposób, że będzie mógł nimi rozporządzać.
    Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzam, że
    przychód, jaki otrzymała Pani z tytułu wypłaty skumulowanej emerytury portugalskiej (tj.
    za lata 2022, 2023 i 2024), jest przychodem roku, w którym nastąpiło przekazanie tej
    kwoty na Pani rzecz, zatem w tej sprawie – przychodem uzyskanym w 2024 r.
    Tym samym nie można zgodzić się z Pani stanowiskiem, że należałoby dopuścić możliwość
    przypisania poszczególnych części świadczenia do dochodu za lata, których faktycznie
    dotyczą.
    W konsekwencji nie jest Pani uprawniona do dokonania korekt deklaracji podatku
    dochodowego od osób fizycznych złożonych za lata 2022 i 2023, i wykazania części
    emerytury otrzymanej w 2024 r. jako przychodu należnego w latach poprzednich.
    Okoliczność, że skumulowana wypłata świadczeń emerytalnych, do których nabyła Pani
    prawo we wcześniejszych okresach (2022 r. i 2023 r.), została wypłacona Pani dopiero w
    2024 r., z przyczyn niezależnych od Pani, nie daje Pani możliwości przypisania
    poszczególnych części świadczenia do dochodu za lata, których faktycznie dotyczą.

    Przychody z tytułu wypłaty emerytury, nawet zaległej, są przychodami roku, w którym je
    wypłacono.
    Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Gliwicach z 23 marca 2016 r. sygn. akt I SA/Gl 1341/15, który co
    prawda dotyczy momentu powstania przychodu z tytułu wypłaty zaległego
    wynagrodzenia, ale jego postanowienia znajdują zastosowanie w przedmiotowej sprawie.
    W ww. wyroku Sąd dokonując wykładni art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych odniósł się do wyroku WSA w Gliwicach z 5 maja 2009 r. sygn. akt I SA/Gl
    814/08, w którym wskazano, że:
      Pojęcie przychodu jest pojęciem osadzonym w czasie. Dotyczy bowiem określonego
      odcinka czasu. Ustawodawca przyjmuje w podatku dochodowym od osób fizycznych
      rok kalendarzowy jako podstawowy okres rozliczeniowy. Rok kalendarzowy jest
      bowiem rokiem podatkowym. W związku z tym pojęcie przychodu nakazuje odnosić
      również do świadczeń otrzymanych w roku kalendarzowym. Periodyzacja dotyczy
      zarówno otrzymywanych i stawianych do dyspozycji pieniędzy i wartości
      pieniężnych, jak i otrzymywanych świadczeń w naturze i innych świadczeń
      nieodpłatnych (ich wartości). Z brzmienia cytowanych przepisów wynika więc, iż
      momentem przesądzającym powstanie przychodu jest moment jego uzyskania (...).
      Wobec tego okoliczność, iż podatnikowi przysługiwała przedmiotowa należność
      (prawo do wynagrodzenia) już wcześniej (...) nie oznacza jeszcze powstania
      przychodu, gdyż dochód z tego tytułu powstał z chwilą faktycznego otrzymania lub
      pozostawienia do dyspozycji podatnika pieniędzy, stanowiących wynagrodzenie ze
      stosunku pracy. Zasadność tego poglądu potwierdza orzecznictwo Naczelnego Sądu
      Administracyjnego. W wyroku z dnia 12 grudnia 1997 r., sygn. akt I SA/Wr 1757/96,
      LEX nr 31245 Sąd ten stwierdził, że wypłacone w 1996 r. za lata 1992-1994 zaległe
      wynagrodzenie stanowi przychód roku 1996. (...) Co do zasady zatem momentem
      powstania przychodu z całą pewnością nie jest chwila powstania roszczenia o
      wypłatę określonej kwoty.
    Tym samym Pani stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który
    obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
    Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku
    (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem,
    nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.
    Dodatkowo wyjaśniam, że w ramach postępowania w sprawie o wydanie interpretacji
    indywidualnej przepisów prawa podatkowego, nie analizuję załączonych do wniosku
    dokumentów. Analiza załączników nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1
    ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji
    Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie,
    interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z
    powyższym załączone do wniosku dokumenty nie mogą być przedmiotem
    merytorycznej analizy.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).

    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna
    (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.