Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1068/08-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-11-28
Teza: Czy wniesienie przez wnioskodawcę, w sposób opisany powyżej aktywów jako aportów (wkładów) do spółki komandytowo-akcyjnej spowoduje powstanie po stronie wnioskodawcy jako osoby fizycznej przychód podatkowy? Jeśli przychód taki powstanie, to w jaki sposób winien zostać ustalony w tej sytuacji dochód do opodatkowania?
Słowa kluczowe: aport; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; spółki-spółka osobowa; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 16.09.2008 r. (data wpływu 18.09.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki komandytowo-akcyjnej aportu w postaci środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18.09.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki komandytowo-akcyjnej aportu w postaci środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca rozważa obecnie rozpoczęcie prowadzenia działalności za pośrednictwem spółki komandytowej lub komandytowo-akcyjnej. Wnioskodawca jako osoba fizyczna posiadał będzie pewne aktywa będące m.in. środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „aktywa”), które planuje wnieść tytułem wkładu niepieniężnego do spółki komandytowo - akcyjnej.

Aktywa te będą następnie wykorzystywane w prowadzonej działalności. Aktywa zostaną wniesione do spółki komandytowo — akcyjnej wg ich wartości rynkowej i wg takiej samej wartości zostaną ujęte w księgach tej spółki. W związku z wniesieniem ww. aktywów wnioskodawca stanie się oczywiście wspólnikiem spółki komandytowej i podlegać będzie stosownemu opodatkowaniu zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie przez wnioskodawcę, w sposób opisany powyżej aktywów jako aportów (wkładów) do spółki komandytowo-akcyjnej spowoduje powstanie po stronie wnioskodawcy jako osoby fizycznej przychód podatkowy? Jeśli przychód taki powstanie, to w jaki sposób winien zostać ustalony w tej sytuacji dochód do opodatkowania?

Zdaniem wnioskodawcy wniesienie aktywów jako wkładu niepieniężnego do spółki osobowej nie rodzi po stronie osoby fizycznej wnoszącej ów wkład obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynika to z następujących względów:

1\. na wstępie wskazać oczywiście należy, że spółki osobowe, a w tym także spółka komandytowa oraz komandytowo - akcyjna, nie są samodzielnymi podatnikami podatku dochodowego, podatnikami pozostają jej wspólnicy.

Do wspólników tych stosuje się przy tym reżimy podatkowe właściwe dla ich statusu prawno- podatkowego, a zatem przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub też przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji rozważając sytuację osoby fizycznej należy się odnieść do regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tym zakresie podnieść należy, że zasady opodatkowania wspólników spółek osobowych określa z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób wyczerpujący art. 8 ust. 1 i ust. 2 u.p.d.f. Podkreślić należy, że jest to jedyny przepis w ustawie, który tej kwestii dotyczy. Zgodnie z tym przepisem przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. 2. zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do: 1) rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat, 2) ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki nie będącej osobą prawną”.

Z brzmienia tego przepisu wynika zatem, że opodatkowaniu u wspólnika spółki osobowej podlegają jedynie przychody wynikające z działalności spółki (uzyskiwane przez spółkę, a następnie przypisywane każdemu ze wspólników stosownie do jego udziału w zysku spółki — to samo dotyczy zresztą także kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez spółkę i także w odpowiedni sposób odnoszonych do wspólników. Regulacja ta nie obejmuje natomiast innego typu wartości, którym nie można przypisać takiego charakteru. Brzmienie ww. przepisu przesądza zatem o tym, że świadczenie wspólnika do spółki osobowej i świadczenie spółki osobowej do wspólnika (a taką sytuacją jest wniesienie przez wspólnika wkładu do spółki osobowej i uzyskanie przez niego określonego udziału kapitałowego w spółce komandytowej lub komandytowo-akcyjnej) pozostają poza zakresem opodatkowania. Wniesienie wkładu do spółki osobowej nie jest bowiem związane z działalnością gospodarczą realizowaną przez spółkę i uzyskiwaniem z tego tytułu przychodów podlegających następnie opodatkowaniu na poziomie jej wspólników. Wkład do spółki (niezależnie zresztą od jej charakteru prawnego) stanowi jedynie formę dokapitalizowania podmiotu i ma na celu wyposażenie spółki w gotówkę, czy też w określone składniki majątkowe, które dopiero po wprowadzeniu ich do spółki mogą mieć wpływ na generowanie przez ten podmiot przychodów podlegających opodatkowaniu. Zważywszy na treść art. 8 ust. 1 i ust. 2 u.p.d.f., dopiero uzyskane przez spółkę przychody z prowadzonej przez nią działalności gospodarczej mogą podlegać opodatkowaniu u każdego z jej wspólników stosownie do ich udziału w zyskach podmiotu.

2\. jak już była o tym mowa powyżej, spółka osobowa (w tym komandytowa oraz komandytowo - akcyjna) nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Podatnikiem tym pozostaje wspólnik (tutaj osoba fizyczna). Tym samym dowolny transfer od wspólnika do spółki osobowej musi być z punktu widzenia przepisów o podatku dochodowym (niezależnie od cywilnoprawnych skutków tej czynności) uznany za niebyły. Wniesienie przez wspólnika do spółki osobowej określonej wartości nie oznacza bowiem przeniesienia jej od jednego podmiotu podlegającego opodatkowaniu na inny. Z punktu widzenia regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przeniesiona na spółkę osobową wartość nadal należy do wspólnika, który dokonał wkładu (podatnikiem nadal pozostaje osoba fizyczna i nie staje się nim spółka). Wniesienie przez osobę fizyczną wkładu do spółki osobowej nie ma zatem w aspekcie podatkowym żadnego znaczenia podatkowego, nie powinno zatem rodzić opodatkowania po stronie wspólników tej spółki.

3\. nadto należy zaznaczyć, że dla organów podatkowych (ministra finansów) innych organów podatkowych bezdyskusyjne pozostaje, że wniesienie wkładu do spółki osobowej nie rodzi obowiązku podatkowego. Takie wnioski wynikają z lektury szeregu pism organów podatkowych (niektóre z nich zostaną powołane poniżej), które w części odnoszą się do spółki komandytowej, jednakże przez analogie znajdą zastosowanie także do spółki komandytowo-akcyjnej.

Dla potwierdzenia własnego stanowiska w sprawie wnioskodawca przywołuje liczne cytaty pochodzące z treści postanowień naczelników urzędów skarbowych, decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, a także interpretację indywidualną Nr IPPB1/415-335/08-2/AJ z dnia 19 maja 2008 r.

Podsumowując swoje rozważania wnioskodawca wskazuje, że wniesienie przez osobę fizyczną wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, jaką jest spółka komandytowo - akcyjna, nie będzie się wiązało z powstaniem po stronie tej osoby przychodu podlegającego opodatkowaniu. Nie będzie zatem zachodziła w tej sytuacji konieczność zapłaty przez wspólnika jakiegokolwiek podatku, dla którego podstawę stanowić będzie aport aktywów do spółki komandytowo - akcyjnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy wyjaśnić, iż stanowisko wnioskodawcy, jednakże uzasadnienie prawne jest odmienne od uzasadnienia przedstawionego przez wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 ze zm.) z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 3 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r., Nr 94, poz. 1037), przez umowę spółki handlowej (w tym spółki komandytowo-akcyjnej) wspólnicy albo akcjonariusze zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu przez wniesienie wkładów oraz, jeżeli umowa albo statut spółki tak stanowi, przez współdziałanie w inny określony sposób. Stosownie do art. 48 § 2 ww. Kodeksu, wkład wspólnika może polegać na przeniesieniu lub obciążeniu własności rzeczy lub innych praw, a także na dokonaniu innych świadczeń na rzecz spółki.

Wkład w postaci środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych w momencie ich wniesienia do spółki osobowej nie rodzi u wspólnika wnoszącego wkład obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 do źródeł przychodów zalicza się odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany,

Natomiast zgodnie z brzemieniem art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Zatem w takim przypadku nie powstanie przychód z odpłatnego zbycia rzeczy lub innych praw majątkowych wskazanych w tym przepisie.

Wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej nie stanowi także źródła przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy jakim są kapitały pieniężne, ponieważ przepis ten dotyczy wyłącznie wnoszenia wkładu niepieniężnego do spółek posiadających osobowość prawną, albo wkładów do spółdzielni. Nie ma natomiast zastosowania do wkładu niepieniężnego wnoszonego do spółki osobowej.

Reasumując, wniesienie do spółki osobowej wkładu niepieniężnego w postaci środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, nie rodzi u wspólnika wnoszącego wkład żadnych skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych, w momencie jego wniesienia, gdyż czynność ta nie generuje przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art.54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.