Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.709.2023.2.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-22
Teza: 1. Czy opisane we wniosku prace B+R wypełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa a art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 2. Czy należności, ww. koszty osobowe, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”) oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej: „składki na ubezpieczenie społeczne”), w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek, przysługujące Pracownikom, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację prac B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy tych Pracowników w danym miesiącu, mogą stanowić dla Spółki koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT i mogą one podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową? 3. Czy odpisy amortyzacyjne od Środków Trwałych, wykorzystywanych w prowadzonych Pracach B+R mogą stanowić dla Spółki koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT i mogą one podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową?
Słowa kluczowe: amortyzacja; definicja; koszt-koszty kwalifikowane; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R); wynagrodzenia; środek-środek trwały
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Koszty kwalifikowane poniesione na działalność badawczo-rozwojową; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Warunki skorzystania z ulgi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 26; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres** **wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

4 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia, o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ulgi badawczo-rozwojowej.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 stycznia 2024 r., (data wpływu 11 listopada 2022 r., za pośrednictwem platformy e-PUAP).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. (dalej: „Spółka”) prowadzi działalność produkcyjną, polegającą na wykonywaniu komponentów metalowych będących składowymi konstrukcji mebli. Głównym zleceniodawcą/klientem Spółki jest światowy potentat w zakresie sprzedaży mebli (dalej: „Zleceniodawca”). W Spółce zatrudniony w oparciu o umowy o pracę jest wysoko wykwalifikowany personel (dalej: „Pracownicy”) wykonujący w ramach wydzielonych zespołów (dział Narzędziowi i Elektryków), prace o charakterze badawczo-rozwojowym w celu dostarczenia nowych/ulepszonych produktów na rzecz Zleceniodawcy (dalej: „Prace B+R”).

Charakterystyka Prac B+R

Wśród Prac B+R wyszczególnić można dwa rodzaje projektów:

1) Tworzenie nowych produktów na zamówienie Zleceniodawcy. W ramach tych projektów, Spółka od podstaw przygotowuje koncepcję całkowicie nowego produktu na rynku, przeprowadza analizę jego wykonalności, opracowuje samodzielnie technologię produkcji (co niejednokrotnie wiąże się z koniecznością budowy nowych/modyfikacji istniejących maszyn produkcyjnych), przygotowuje dokumentację technologiczną, dokonuje analizy jakościowej oraz buduje prototypy nowego produktu przed wprowadzeniem na rynek;

2) Tworzenie nowych produktów w skali działalności Spółki w ramach dywersyfikacji dostawców przez Zleceniodawcy (podyktowane np. optymalizacją kosztową, technologii) - tu również Spółka jest odpowiedzialna za przeprowadzenie analizy wykonalności oraz dopasowanie technologii produkcji, dobór efektywnej ekonomicznie i konkurencyjnej drogi realizacji projektu.

W obu powyższych kategoriach projektów Zleceniodawca określa zapotrzebowanie w produkt oraz wskazuje normy jakościowe i cenowe natomiast nie imputuje on Spółce sposobu osiągnięcia rezultatu w postaci finalnych produktów, nie wskazuje instrukcji jego wykonania - Spółka dysponuje swobodą co do sposobu realizacji oraz metodologii osiągnięcia ww. celu.

Projekty realizowane w ramach Prac B+R zasadniczo realizowane są zgodnie z ogólną metodologią „cyklu życia” procesu technologicznego.

Poszczególne jego etapy można zobrazować w następujący sposób:

1\. koncepcja/projekt,

2\. analiza wykonalności projektu,

3\. opracowanie technologii produkcji w tym budowę indywidualną lub modyfikację istniejących maszyn produkcyjnych wraz z przygotowaniem odpowiedniej certyfikacji oraz dokumentacji technicznej maszyn produkcyjnych,

4\. przygotowanie dokumentacji konstruktorskiej/technologicznej,

5\. analiza jakościowa,

6\. przygotowanie produkcji,

7\. prototypy i kontrola jakości.

Prace B+R rozpoczynają się od określenia produkowanych komponentów - w postaci rysunków technicznych. Do Spółki należy przeprowadzenie analizy wykonalności oraz dopasowanie technologii produkcji, dobór efektywnej ekonomicznie i konkurencyjnej drogi realizacji projektu.

Przygotowane kalkulacje są szczegółowo analizowane przez Zleceniodawcę i weryfikowane na bieżąco podczas procesów planowania produkcji oraz na każdym kolejnym etapie produkcji zarówno wstępnej, jak również produkcji masowej.

W przypadku wprowadzania na rynek nowych produktów Zleceniodawca partycypuje, w każdym etapie procesu produkcyjnego w spotkaniach zespołu odpowiedzialnego za projekt po stronie Spółki.

Prace prowadzone i raportowane są w sposób ciągły, działania odbywają się zgodnie z opracowanymi action planami. Wykonane w ramach prac próbne wersje elementów przekazywane są do szczegółowych testów do laboratoriów Zleceniodawcy.

W przypadku realizacji drugiego typu Prac B+R zadaniem Spółki jest tak dobrać technologię produkcji, by osiągnąć zadowalający poziom końcowej ceny usługi będący konkurencyjnym do dotychczasowych dostawców Zleceniodawcy, przy jednoczesnym zapewnieniu zysku Spółki. Wymaga to każdorazowo przygotowania nowej metody wytwarzania produktów łącznie z budową nowych dedykowanych maszyn lub narzędzi.

Spółka musi prowadzić również ciągły proces rozwoju wybranej i stosowanej do produkcji technologii i poszukiwać rozwiązań ulepszających proces produkcji. Zleceniodawca bowiem wywiera presję na Spółce, by po osiągnięciu zakładanych zdolności produkcyjnych - podejmować działania związane z wprowadzaniem oszczędności materiałowej lub zwiększania wydajności procesów produkcyjnych.

Przykładowo - ograniczanie wagi elementu poprzez np. pocienienie ściany obrabianego profilu prowadzi nawet do gruntownej zmiany procesu technologicznego lub wymaga konstruowania zupełnie nowych maszyn lub narzędzi, co wiąże się w oczywisty sposób z kolejnym prowadzeniem prac B+R.

Prace B+R nigdy nie mają charakteru okresowych, rutynowych zmian - każdorazowo wiążą się z powstaniem nowego produktu w skali przedsiębiorstwa lub rynku, lub z ulepszeniem produktów będących już w ofercie Spółki. Prace B+R charakteryzują się innowacyjnym (twórczym/innowatorskim) charakterem, systematycznością ich realizacji, niepewnością (efektu końcowego oraz ryzykiem niepowodzenia co do finalnych oraz częściowych efektów prac). Do projektu prowadzona jest dokumentacja techniczna determinująca założenia projektu oraz określająca czynności wykonane na projekcie przez poszczególnych Pracowników a same efekty Prac B+R mogą zostać odtworzone (w wyniku procesu ich dokumentowania) lub przeniesione (np. poprzez ich komercjalizację).

Koszty związane z Pracami B+R.

W toku realizacji Prac B+R Spółka ponosi materialne koszty, głównie w postaci:

\- kosztów osobowych tj. wynagrodzeń Pracowników realizujących Prace B+R, ściślej poniesionych w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowanych przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy w danym miesiącu;

\- kosztów odpisów amortyzacyjnych maszyn produkcyjnych będących środkami trwałymi, niezbędnych do realizacji prac B+R narzędzi niezbędnych do tj. przygotowania procesu produkcyjnego nowych/ulepszonych produktów związanych z budową prototypów i produkcją próbną. W trakcie Prac B+R spółka wytwarza specjalistyczne urządzenia, które służą do wykonania tylko danego typu nowego typu produktu. Po wytworzeniu urządzeń, i ich ewentualnym dopracowaniu po wykonaniu pierwszych prototypowych egzemplarzy nowego produktu, urządzenia te są wykorzystywane w kolejnych latach do produkcji seryjnej. Urządzenia te są uznawane za środki trwałe, przyjmowane do ewidencji i amortyzowane. Koszty wytworzenia takich urządzeń nie są rozpoznawane jako koszty uzyskania przychodów w okresie, w którym były poniesione, tylko przez odpisy amortyzacyjne po ich przyjęciu do ewidencji.

Wyodrębnienie kosztów kwalifikowanych w prowadzonej ewidencji rachunkowej.

Spółka posiada narzędzia pozwalające na wyodrębnienie w dokumentacji księgowej oraz kadrowo-płacowej ww. kosztów kwalifikowanych.

W przypadku kosztów osobowych, Spółka ustala wartości poniesionych kosztów w postaci wynagrodzeń wraz ze składkami ZUS i Pracowników w poszczególnych miesiąca alokując je do projektów mających charakter Prac B+R. Spółka prowadzi w swojej ewidencji szczegółowe zestawienie kosztów wynagrodzeń oraz kosztów składek na ubezpieczenie społeczne poniesionych jako płatnik za Pracowników.

Dzięki tak prowadzonej ewidencji, tj. w oparciu o ewidencję księgową i kadrowo-płacową (…) prowadzoną w systemie teleinformatycznym możliwe jest określenie ilości godzin poświęconej na Prace B+R oraz ich proporcji do całościowego wymiaru czasu pracy w danym miesiącu danego Pracownika. W konsekwencji, Spółka jest w stanie ustalić jaką część wynagrodzenia Pracownika można „alokować” jako wynagrodzenia za prace B+R.

Jeżeli dany Pracownik wykonuje również inne czynności niż prace B+R, wówczas Spółka uwzględnia uznaje jako koszt kwalifikowany, koszty wynagrodzeń takiego pracownika jedynie w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu zgodnie z dyspozycją wskazaną w art. 18d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

W przypadku Środków Trwałych, Spółka jako koszt kwalifikowany identyfikuje w prowadzonej ewidencji pomocniczej odpisy amortyzacyjne od narzędzi wytwarzanych i maszyn wykorzystywanych do Prac B+R tj. do momentu wdrożenia procesu produkcyjnego nowych/ulepszonych produktów związanych z produkcją seryjną. Odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów z chwilą ich rozpoczęcia ich wykorzystywania do produkcji seryjnej, w ocenie Spółki, tracą charakter kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 3 ustawy o CIT i nie są uwzględnianie przez Spółkę przy kalkulacji ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

Spółka nie korzysta zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT (zwolnienia dot. Specjalnych Stref Ekonomicznych oraz Polskiej Strefy Inwestycji).

Przedmiotowe koszty osobowe Pracowników jak również koszty wytworzenia Środków Trwałych niezbędnych do realizacji Prac B+R , nie zostały zwrócone lub refundowane Spółce w jakiejkolwiek formie oraz zostaną zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki.

Pismem z 11 stycznia 2024 r., uzupełniono opis stanu faktycznego w następujący sposób:

Ad. 1

Poniżej zestawienie projektów realizowanych w ramach Prac B+R wraz z krótką charakterystyką (rok rozpoczęcia/nazwa/opis/cel). Efektem tych prac każdorazowo są nowe produkty bądź ulepszone produkty i/lub powstanie nowej technologii wytwarzania produktów. Spółka może udostępnić szeroką dokumentacje techniczną dot. całego procesu i metodologii realizowanych poniżej projektów.

2020

\- (…).

Zaprojektowanie technologii dającej możliwości połączenia blaszek z rurką spełniając wymagania ilościowe klienta.

I. Opracowanie alternatywnego połączenia do obecnego.

II. Zaprojektowanie połączeń zapewniających odpowiednią wytrzymałość.

III. Stworzenie technologii zapewniającej wyprodukowanie odpowiednich ilości.

IV. Osiągniecie ceny konkurencyjnej od obecnego dostawcy elementu.

\- (…).

Obecna innowacyjna technologia jest dedykowana do bardzo długich elementów w których jest możliwość zastosowania rękawów.

I. Stworzenie technologii dopasowanej do produkcji stelaży krzeseł.

II. Opracowanie rozwiązania do celów produkcyjnych.

III. Osiągnięcie estetycznego wyglądu.

IV. Osiągnięcie niskobudżetowego rozwiązania.

\- (…)

Zaprojektowanie innowacyjnego krzesła dla dziecka z funkcją regulacji wysokości siedziska i możliwością dostawienia barierki z blatem do karmienia dziecka .

I. Stworzenie krzesła z kilkoma funkcjami.

II. Skonstruowanie mechanizmu do regulacji wysokości.

III. Powstanie barierki jako wariant dodatkowy z możliwością prostego połączenia z krzesłem.

IV. Połączenie blatu z barierką w sposób umożliwiający łatwy demontaż.

V. Stworzenie krzesła o stabilnej podstawie.

\- (…)

Zaprojektowanie innowacyjnej technologii z wykorzystaniem nowych materiałów do produkcji nogi stołu.

I. Stworzenie nogi stołu, która będzie zastępować nogę z drewna litego.

II. Wyszukanie odpowiednich materiałów i maszyn.

III. Połączenie ze sobą różnych metod w celu opracowania nowatorskiej technologii.

\- (…)

Zastosowanie własnych rozwiązań do mebli serii (…).

I. Zwiększenie wytrzymałości łóżka.

II. Zastosowanie mechanizmów dających ekonomiczniejsze rozwiązania od dotychczasowych.

III. Poprawa designu elementów metalowych wchodzących w skład łóżka.

2021

\- (…)

Opracowanie alternatywnego sposobu dla spawania wkładki.

I. Znalezienie alternatywnego, tańszego rozwiązania osadzenia gwintu od obecnego.

II. Zwiększenie wydajności produkowanego elementu.

\- (…)

Zaprojektowanie krzesła tapicerowanego o ergonomicznym siedzisku i innowacyjnym stelażu metalowym.

I. Wykonanie metalowego stelaża o nowoczesnym kształcie.

II. Zastosowanie nowatorskich rozwiązań dających krzesłu ciekawy wygląd.

III. Osiągnięcie oczekiwanej wytrzymałości oraz komfortu.

IV. Opracowanie efektywnej metody zwężania stożkowego rurki która służy jako noga stelaża.

V. Dostosowanie do wytrzymałościowych wymogów europejskich.

\- (…)

Opracowanie sposobu łagodzenie krawędzi na elementach wykrojonych na prasie mimośrodowej o bardzo skomplikowanym kształcie.

I. Zapewnienie możliwe jak najłagodniejszych krawędzi.

II. Utrzymanie powtarzalności.

\- (…).

I. Zastąpienie spawania metodami, które są ekonomiczniejsze.

II. Wynalezienie innowacyjnych metod które pozwolą na efektywne poprzeczne łączenie profili.

III. Wdrożenie do produkcji innowacyjnych sposobów połączeń poprawiające procesy produkcyjne.

\- (…).

I. Dopracowanie innowacyjnej technologii tworzenia nogi zwijanej.

II. Opracowanie możliwości przerobienia odpadowych elementów.

\- (…).

Szukanie najefektywniejszego sposobu gięcia profili, modyfikacja standardowych narzędzi - szukanie rozwiązań niedostępnych na rynku.

I. Poprawa estetyki elementów.

II. Zapewnienie odpowiedniej wytrzymałości.

III. Zwiększenie wydajności.

\- (…)

Opracowanie innowacyjnego mebla jakim jest komoda wysoka z dodatkową funkcją. Korpus komody wykonany jest z płyty MDF malowanej na biało. Kluczowe elementy konstrukcyjne wykonane są z profili stalowych. Mechanizmy komody wykonane są z metalowych elementów których prace wspierają sprężyny gazowe.

I. Zastosowanie najefektywniejszej technologii przy produkcji elementów komody (najtańszej).

II. Osiągnięcie wytrzymałości na poziomie założonym przez klienta.

III. Realizacja produkcji z zachowaniem parametrów jakościowych.

IV. Osiągnięcie zadowalającego designu przez klienta.

V. Stworzenie intuicyjnego sposobu skręcania mebla w domu u klienta.

VI. Opracowanie pracy mechanizmów do bezpiecznego użytkowania.

\- (…)

Opracowanie innowacyjnego mebla jakim jest komoda niska z dodatkową funkcją. Korpus komody wykonany jest z płyty MDF malowanej na biało. Kluczowe elementy konstrukcyjne wykonane są z profili stalowych. Mechanizmy komody wykonane są z metalowych elementów których prace wspierają sprężyny gazowe.

I. Zastosowanie najefektywniejszej technologii przy produkcji elementów komody (najtańszej).

II. Osiągnięcie wytrzymałości na poziomie założonym przez klienta.

III. Realizacja produkcji z zachowaniem parametrów jakościowych.

IV. Osiągnięcie zadowalającego designu przez klienta.

V. Stworzenie intuicyjnego sposobu skręcania mebla w do mu u klienta.

VI. Opracowanie pracy mechanizmów do bezpiecznego użytkowania.

\- (…)

Opracowanie innowacyjnego mebla jakim jest wielofunkcyjne łóżko ze stolikiem. Mebel ma być wykonany z płyty MDF lub z płyty wypełnionej plastrem miodu. Mechanizmy oraz okucia mają być wykonane z metalu.

I. Stworzyć nowoczesny mebel spełniający kilka funkcji z uwzględnieniem opcji spania.

II. Zaprojektowanie innowacyjnych mechanizmów do łóżka zapewniających swobodę użytkowania.

III. Gabaryty mebla w połączeniu z funkcjami mają na celu zoptymalizować przestrzeń w pomieszczeniu.

IV. Utrzymanie designu w stylu skandynawskim.

2022

\- (…)

Opracowanie sposobu wykonania ramy pod półkę pod nową kolekcję mebli - dostosowanie się do wymagań klienta proponując swoje rozwiązania. Składa się z dwóch ram oraz dwóch poprzeczek do których przymocowane są nogi. Całość tworzy ramę którą przytwierdza się do mebla. Design ramy jest jasno określony. Ma robić wrażenie lewitującego mebla.

I. Wykonanie ramy z nowoczesnym charakterem.

II. Zastosowanie najefektywniejszej technologii wykonania ramy (najtańszej).

III. Osiągnięcie odpowiedniej sztywności.

IV. Zamierzeniem jest stworzenie ramy z intuicyjnym sposobem połączeń.

V. Opracowanie rozwiązania dającego efekt lewitującego mebla.

\- (…)

Zaprojektowanie mebla wielofunkcyjnego dla dzieci z uwzględnieniem łóżka i stolika do nauki. Mebel ma być wykonany z płyty MDF lub płyty z plastrami miodu. Mechanizmy, okucia oraz nogi stolika mają być wykonane z metalu.

I. Zamierzeniem jest powstanie nowoczesnego mebla dla dziecka spełniającego kilka funkcji.

II. Design powinien być ciekawy zachęcający dziecko do korzystania z mebla.

III. Gabaryty mebla w połączeniu z funkcjami mają na celu zoptymalizować przestrzeń w pomieszczeniu.

IV. Stworzenie bezpiecznego dla dziecka mebla.

V. Zapewnienie komfortu wypoczynku i odpowiednich warunków do nauki.

\- (…)

Zaprojektowanie mebla wielofunkcyjnego dla nastolatka z uwzględnieniem funkcji wypoczynku i biurka. Mebel ma być wykonany z płyty MDF lub płyty z plastrami miodu. Mechanizmy, okucia oraz nogi stolika mają być wykonane z metalu.

I. Zamierzeniem jest powstanie nowoczesnego mebla dla nastolatka spełniającego kilka funkcji.

II. Design powinien być ciekawy zachęcający do korzystania z mebla.

III. Gabaryty mebla w połączeniu z funkcjami mają na celu zoptymalizować przestrzeń w pomieszczeniu.

IV. Stworzenie bezpiecznego dla dziecka mebla.

V. Zapewnienie komfortu wypoczynku i odpowiednich warunków do nauki.

\- (…)

Opracowanie innowacyjnego mebla jakim jest wielofunkcyjne łóżko. Mebel ma być wykonany z płyty MDF lub z płyty wypełnionej plastrem miodu. Mechanizmy oraz okucia mają być wykonane z metalu.

I. Wytworzenie mebla modernistycznego spełniający kilka funkcji w tym jedną z nich ma być opcja łóżka.

II. Mebel musi być bezpieczny i spełniający wszystkie normy użytkowania.

III. Design ma być nowoczesny ale zachowujący styl skandynawski.

IV. Do obsługi mebla ma wystarczyć jedna osoba.

V. Gabaryty mebla w połączeniu z funkcjami mają na celu zoptymalizować przestrzeń w pomieszczeniu.

\- (…)

Opracowanie metalowych elementów innowacyjnego mebla jakim jest wielofunkcyjne biurko. Mebel ma być wykonany z klejonki i sklejki.

I. Stworzenie biurka posiadającego dodatkowo kilka dodatkowych funkcji.

II. Mebel musi być bezpieczny i spełniający wszystkie normy użytkowania.

III. Design ma być nowoczesny ale zachowujący styl skandynawski.

IV. Metalowe elementy mają stanowić stabilną podstawę biurka.

V. Głównym wizualnym elementem ma być drewno. Części metalowe powinny stanowić tylko dodatek.

VI. Stworzenie elementu usztywniającego blat.

2023

\- (…)

Opracowanie sposobu wykonania metalowej konstrukcji - ramy łóżka (pod materac). Konstrukcja składająca się z dwóch ram zewnętrznych które połączone są dwoma poprzeczkami, połączona konstrukcja wzmocniona jest środkową ramą oraz środkową porzeczką w celu osiągnięcia sztywności - tworzących wspólnie metalową konstrukcję będącą główną częścią łóżka. Rama i poprzeczki występują w różnych długościach z rożnymi rozstawami otworów montażowych wykonywanych w profilach ramy oraz poprzeczek.

I. Wykonanie ramy łóżka z charakterem nowoczesnym.

II. Zastosowanie najefektywniejszej technologii wykonania ramy (najtańszej).

III. Osiągnięcie większej sztywności od obecnej ramy.

IV. Realizacja produkcji z zachowaniem parametrów jakościowych.

V. Osiągnięcie wymaganych ilości produkcji miesięcznie.

\- (…)

Opracowanie alternatywnych rozwiązań w celu zastąpienia listew sprężynujących ze sklejki. Funkcją listew sprężynujących ze sklejki jest wypełnienie przestrzeni ramy łóżka oraz amortyzacja która pełni rolę komfortu.

I. Wykonanie zastępczych rozwiązań wypełnienia ramy łóżka.

II. Zastosowanie innowacyjnych rozwiązań.

III. Osiągnięcie oczekiwanej wytrzymałości oraz komfortu.

IV. Wyprodukowanie kilku wersji do celów testowych.

\- (…)

Opracowanie sposobu wykonania metalowej konstrukcji - ramy komody. Konstrukcja składająca się z dwóch ram wewnętrznych które łączą zewnętrzne poprzeczki służące za nogi mebla. Rama i poprzeczki występują w różnych długościach z rożnymi rozstawa mi otworów montażowych wykonywanych w profilach ramy oraz poprzeczkach

I. Wykonanie stelaża komody z zachowaniem efektu lewitacji mebla.

II. Zastosowanie najefektywniejszej technologii wykonania stelaża (najtańszej).

III. Osiągnięcie określonej sztywności stelaża.

IV. Realizacja produkcji z zachowaniem parametrów jakościowych.

V. Oferta mebla wraz z założeniem ilości miesięcznych.

\- (…)

Opracowanie alternatywnego sposobu zmontowania mechanizmu łóżka.

Konstrukcja mechanizmu składa się z czterech elementów połączonych ze sobą nitami rurkowymi. Do dwóch naprzeciw ległych do siebie elementów przymocowana jest sprężyna gazowa.

I. Zastosowanie najefektywniejszej technologii przy montażu mechanizmu (najtańszej).

II. Osiągnięcie wytrzymałości na danym poziomie lub większej.

III. Realizacja produkcji z zachowaniem parametrów jakościowych.

IV. Osiągnięcie możliwości montażu czterech nitów jednocześnie.

V. Osiągnięcie wymaganych ilości produkcji miesięcznie.

Ad. 2, 3 i 4

W każdym w wyżej opisanych projektów (te nie mające charakteru w ocenie Spółki prac badawczo-rozwojowych nie kończą się powstaniem nowej wiedzy, nie są przedmiotem wniosku i mają charakter incydentalny) wykorzystywana zostaje wiedza w zakresie technologii produkcji mebli w tym technologia obróbki materiałów wykorzystywanych w procesie produkcyjnym oraz w zakresie implementacji dotychczas niestosowanych w istniejących produktach (ulepszenie) rozwiązań w zakresie właściwości technicznych (waga, wytrzymałość, nowe funkcjonalności, ergonomia, design) oraz optymalizacji produkcji (kosztowej, materiałowej). Efektem Prac B+R jest nowa wiedza również w tej dziedzinie.

Szczegółowe parametry wyjściowe (wiedza istniejąca) i rezultaty Prac B+R (wiedza/technologia nowopowstała) opisywana jest odrębnie dla każdego z ww. projektów.

Każdy projekt cechuje konieczność wypracowania nowej technologii produkcji (rozwiązania), zazwyczaj dla realizacji tego celu konieczne jest wytworzenie przez Spółkę maszyn i narzędzi, które służą wdrożeniu nowej technologii produkcji dedykowanej stricte jednemu nowemu/ulepszanemu projektowi.

O ich innowacyjności świadczy m.in. fakt że spółka proponuje nowe rozwiązania technologiczne (np. polepszenie para metrów technicznych, nowe funkcje funkcjonalności użytkowe i wizualne dla produktów bazowych (mebli) wytwarzanych dotychczas przez inne przedsiębiorstwa na zlecenie Zleceniodawców Spółki.

Innymi słowy działalność Spółki oprócz opracowywania zupełnie nowych produktów w skali całego rynku (nie tylko przedsiębiorstwa), sprowadza się do rozwoju technologii produkcji dla mebli oferowanych dotychczas przez innych dostawców - w oparciu o generalne założenia Zleceniodawcy co do np. samego wyglądu mebla, Spółka proponuje produkt o lepszych właściwościach technicznych (waga, wytrzymałość, nowe funkcjonalności, ergonomia, design).

Dla zilustrowania opisanych mechanizmów i przebiegu procesów, poniżej przesyłamy wyciąg z jednej z kart ww. projektów (…):

I. Analiza wykonalności/przegląd dostępnych technologii - wybór technologii produkcji musi spełnić bardzo rygorystyczne wymagania zleceniodawcy.

Analiza rodzajów i skutków możliwych błędów (…). Metoda ta ma na celu zapobieganie skutkom wad, które mogą wystąpić w fazie projektowania oraz w fazie wytwarzania. Zapoznanie się z rozwiązaniami występującymi na rynku. Rozważenie różnych sposobów połączeń elementów. Przeanalizowanie rozwiązań gięcia blachy o małym przekroju.

II. Opracowanie wzoru ramy.

Po zapoznaniu się z możliwościami zostaje podjęta decyzja o sprawdzeniu kilku rozwiązań w każdym z newralgicznych tematów. Sposób wykonania jest na różnym poziomie. Rozpatrzenie metody wykonania nastąpi po ocenie zrobionych prototypów.

III. Wybór technologii wykonania produktu.

Po przetestowaniu wszystkich zaplanowanych prób zostaną wybrane najlepsze możliwe rozwiązania. Zostaje podjęta decyzja o wyborze materiałów. Przy wyborze technologii pozostają uwzględnione wszystkie istotne parametry produkcji mające wpływ na kwestie ekonomiczne, jakościowe, bezpieczeństwa oraz wydajności.

IV. Prowadzenie badań.

Robimy rozpoznanie rynku z możliwymi metodami rozwiązań do wyprodukowania ramy.

Do wykonania problematycznych otworów w ramie testowane są różne technologie takie jak wykrawanie, wiercenie, frezowanie i wycinanie laserem. Pierwszą najefektywniejszą technologią jaką będziemy stosować jest wykrawanie. Wykonane otwory muszą być ze sobą centryczne, a tolerancja montażu jest bardzo mała co powoduje dodatkowe utrudnienia. Do przeprowadzenie procesu wykrwawiania konieczne jest wykonanie różnych rdzeni – z automatycznym, grawitacyjnym, mechanicznym, pneumatycznym wyrzutem odpadu. Zostają również wykonane odpowiednie matryce z różnych materiałów o różnych para metrach. Z uwagi na bardzo małe przekroje profilu w stosunku do wykonywanych otworów powstaje dużo problemów podczas procesu wykrawania, na wskutek czego powstaje wiele różnych matryc i rdzeni. Podczas testowania wykrawania na wykonanych prototypach narzędzi podejmujemy decyzję o zmianie na technologię jaką jest wiercenie. Szukamy gotowych wiertarek wielowrzecionowych odpowiadających naszym wymaganiom. Badamy rynek w kierunku specjalistycznych maszyn do wiercenia. Prowadzimy badania z zastosowaniem technologii wiercenia tak aby była jak najefektywniejsza. W tym celu wykonujemy szereg różnych prototypowych przyrządów wiertarskich oraz stosujemy różne typy wierteł o różnych kątach natarcia. W efekcie badań decydujemy o zbudowaniu prototypowej maszyny wiertarskiej. Testy na prototypowej maszynie wyszły pomyślnie.

Weryfikujemy kolejną metodę jaką jest frezowanie. W tym celu stosujemy frezy stopniowane o różnych kątach natarcia i różnych powłokach. Tworzymy różne przyrządy frezarskie oraz uchwyty. Ostatnią metodą jaką testujemy to wycinanie laserem na specjalnej maszynie. Firma nie posiada takiej maszyny, w tym wypadku testy przeprowadzimy u kilku dostawców w celu zweryfikowania najefektywniejszej maszyny. Po analizie przeprowadzonych badań na różnych technologiach decydujemy o zastosowaniu technologii wiercenia ze specjalną prototypową maszyną.

Kolejnym problemem nad którym prowadzimy badania jest wykonanie gwintu w ramie. Technologie jakie są testowane to wklejanie, skręcanie a także zaprasowywanie, nitowanie, wykonywanie gwintu metodą flow drill. Dodatkowo sprawdzamy rozwiązania nietypowe takie ja k wybijanie otworu z przetłoczeniem. W efekcie tych badań wykonujemy różne stemple oraz matryce. Stosujemy różne w kładki do zgrzewania, do klejenia, do nitowania, do zaprasowywania. Po analizie wszystkich technologii wybieramy najefektywniejszą jaką jest wybija nie z przetłoczeniem.

Kolejnym problemem do rozwiązania jest połączenie nóżek z profilem. Miejsce spawania określone przez klienta jest trudne do wykonania i powoduje nieestetyczne wykonanie. Przeprowadzamy różne próby z których najlepsze warianty zaprezentujemy klientowi. W tym celu stosujemy różne technologie spawania. Wykonujemy różne przyrządy spawalnicze oraz rdzenie niemetaliczne wspomagające estetyczne spawanie.

Następnym problemem jaki napotykamy to osadzenia gwintu do rurki. Testowane jest wklejanie, zaprasowywanie, wspawanie, zgrzewanie. Musimy wybrać taką opcję która daje powtarzalność i utrzymanie odpowiedniej jakości oraz wytrzymałości. Podczas wykonywania prac badawczych powstają różne tulejki, wkładki, narzędzia do zgrzewania, przyrządy spawalnicze.

Bardzo dużym wyzwaniem jest stworzenie mebla dającego efekt lewitacji. Aby to osiągnąć przygotowujemy kilka rodzajów, które będą ten cel oddawały. Elementy są tak łączone ze sobą aby dawało to efekt unoszenia się mebla.

V. Wykonanie prototypów - testy wytrzymałościowe.

Licznie przeprowadzone badania doprowadzają do powstania szczegółowych rozwiązań co pozwala na stworzenie kilku różnych wzorów. Następnie wzory zostają poddane testom wewnętrznym.

VI. Podsumowanie wyników.

Weryfikacja wyników testów wraz z oceną wybranych technologii produkcji. W wyniku negatywnych testów na prototypach następuje analiza problemu oraz dostępnych możliwych rozwiązań - powtórzenie czynności pkt II, III, IV, V.

VII. Testy w laboratorium klienta.

VIII. Podsumowanie wyników testów laboratoryjnych. Wyniki testów laboratoryjnych są pozytywne.

IX. Osiągnięcie docelowej ramy - przygotowanie się do produkcji seryjnej.

Ad. 5

W skład wynagrodzeń Pracowników wchodzą: wynagrodzenie zasadnicze, premia uznaniowa. Część wynagrodzenia proporcjonalnie przypadająca na okresy nieobecności Pracownika (j.w.), a wiec odpowiadająca czasowi, kiedy faktycznie pracownik nie realizuje Prac B+R nie jest brana pod uwagę przy kalkulacji kosztów kwalifikowanych.

Ad. 6

Spółka nie ma statusu centrum badawczo-rozwojowego.

**Pytan****i****a**

1\. Czy opisane we wniosku prace B+R wypełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa a art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

2\. Czy należności, ww. koszty osobowe, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”) oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej: „składki na ubezpieczenie społeczne”), w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek, przysługujące Pracownikom, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację prac B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy tych Pracowników w danym miesiącu, mogą stanowić dla Spółki koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT i mogą one podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową?

3\. Czy odpisy amortyzacyjne od Środków Trwałych, wykorzystywanych w prowadzonych Pracach B+R mogą stanowić dla Spółki koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT i mogą one podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1

W ocenie Spółki, w świetle przywołanych przepisów ustawy o CIT można stwierdzić, że opisane wyżej Prace B+R powinny być uznane za działalność badawczo-rozwojową. Należy bowiem zauważyć, że prace B+R mają, jako działalność wyodrębniona organizacyjnie i procesowo, charakter wysoce innowacyjny. Pracowników można uznać za pracowników realizujących działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT, w związku z art. 18d ust. 2 pkt 1 tej ustawy.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W art. 4a pkt 27 ustawy CIT, ustawodawca definiuje badania naukowe odnosząc się do art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, zgodnie z którym badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Z kolei w art. 4a pkt 28 ustawy CIT, ustawodawca definiuje prace rozwojowe, wskazując, że oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z ww. przepisem ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub o programowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W ocenie Spółki, opisane we wniosku prace B+R wypełniają znamiona działalności badawczo- rozwojowej. Prace B+R realizowane przez Spółkę spełniają definicję wskazaną ww. przepisie ustawowym, albowiem realizacja tych zadań polega na nabywaniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu wiedzy do projektowania nowych lub ulepszonych produktów. Rezultatem prac są gotowe i kompletne produkty lub nowe funkcjonalności produktów już istniejących, implementowane w poszczególnych produktach Spółki.

Podkreślić należy, że Prace B+R nie mają charakteru rutynowych i okresowych zmian - stanowią one kompleksowy proces projektowania i opracowania modelu produkcji zupełnie nowego produktu od podstaw, bądź polegają na rozwoju produktów już istniejących w oparciu o zidentyfikowaną przez klienta „zewnętrznego” potrzebę dodania nowych funkcjonalności.

Zleceniodawca Spółki nie dokonuje przy tym ingerencji w metodologię wypracowania takiego rozwiązania ani nie imputuje instrukcji jego wykonania. W gestii Pracowników pozostaje kompleksowe opracowanie wymaganego rozwiązania, dodanie nowej funkcjonalności. Efekty tych prac, w toku innowacyjnych i systematycznych działań o niepewnym charakterze, podlegają bieżącej walidacji i weryfikacji celem zapewnienia odpowiedniego właściwego funkcjonowania nowych produktów lub zaimplementowania nowatorskich rozwiązań ulepszających produkty już istniejące.

Spółka, w ramach swojej działalności, jest i będzie w stanie na bieżąco dokonywać identyfikacji projektów na podstawie posiadanej przez Pracowników wiedzy co do charakterystyki prac, dzięki czemu może określić, czy dany projekt spełnia przesłanki uznania go za przejaw działalności B+R. Przy ocenie czy dany projekt wypełnia kryteria prac B+R Spółka opiera się na kryteriach takich, jak cel: realizacji danego projektu (tworzenie nowych lub ulepszonych produktów/procesów/usług/rozwiązań), konieczność wykorzystania istniejącej wiedzy, występowanie pracy twórczej, systematyczność realizowanych prac, niepewność co do oczekiwanego rezultatu oraz możliwość przeniesienia (odtworzenia) rezultatu tych prac.

Ad. 2

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Za koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, uznaje się:

1) należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018, poz. 200 ze zm.. dalej: „ustawa o PIT”) oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, do którego odnosi się przytoczony art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Co przy tym istotne, ustawodawca wprowadził wyłącznie trzy warunki uznania kosztów „pracowniczych” za koszty kwalifikowane na cele stosowania ulgi B+R:

\- koszty te muszą stanowić koszty uzyskania przychodów dla Spółki,

\- koszty muszą dotyczyć Pracowników realizujących działalność badawczo-rozwojową podatnika, oraz

\- koszty te muszą stanowić dla Pracowników należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.

Jednocześnie, analizowany przepis zawiera ograniczenie, zgodnie z którym poniesione wydatki z tytułu wynagrodzeń pracowniczych oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności mogą stanowić koszty kwalifikowane ulgi B+R tylko w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Spółka posiada odpowiednie narzędzia pozwalające na ustalenie ww. proporcji. Ewidencja projektowa pozwala na przyporządkowanie odpowiedniego nakładu czasu pracy do każdego projektu o charakterze prac B+R, a raporty z niej generowane pozwalają na wskazanie danych identyfikacyjnych projektu. Same projekty są zaś szczegółowo opisane w dokumentacji technicznej Spółki.

Dzięki ewidencji prac B+R w dokumentacji projektowej oraz ewidencji księgowo-płacowej możliwe jest określenie jaka część wynagrodzenia Pracowników realizujących prace B+R, odpowiada ilości czasu poświęconego na projekt o charakterze badawczo-rozwojowym w proporcji do całościowego wymiaru godzin pracy w danym miesiącu danego Pracownika.

W praktyce mogą zdarzyć się sytuacje, w których Pracownicy zajmują się w ramach godzin pracy czynnościami niebędącymi realizacją prac B+R. W szczególności, mogą oni wykonywać prace niestanowiące prac badawczo-rozwojowych, niemniej jednak dzięki wyżej opisanej metodyce śledzenia prac w dokumentacji projektowej możliwe jest określenie jaka część wynagrodzenia Pracowników w danym miesiącu odnosi się do realizacji prac o charakterze B+R.

Do kosztów kwalifikowanych w ramach Ulgi Spółka uwzględnia wynagrodzenie Pracowników wyłącznie w części, w jakiej Pracownicy ci zajmują się realizacją prac badawczo-rozwojowych.

Ad. 3

W ocenie Spółki, koszty odpisów amortyzacyjnych od Środków Trwałych wykorzystywanych w Pracach B+R mogą stanowić koszt kwalifikowany o którym mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT.

Stosownie do tej regulacji, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, realizacja prac B+R wiąże się często z koniecznością przeprowadzenia analizy wykonalności, testów i prób technologicznych oraz budowy narzędzi pomocniczych do testów, uruchomienia produkcji próbnej i dostosowania posiadanych maszyn - prototypowych narzędzi. W ocenie Spółki, odpisy amortyzacyjne od takich urządzeń i narzędzi, a stanowiących w Spółce środek trwały mogą stanowić koszt kwalifikowany.

Jednocześnie, Spółka podkreśla, że sam fakt i narzędzia powstały w ramach prowadzonych w przeszłości prac badawczo-rozwojowych nie uprawnia jej do zaliczania odpisów amortyzacyjnych od tych narzędzi wykorzystywanych już do produkcji seryjnej do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi w roku bieżącym. Jednakże w ocenie Spółki, odpisy amortyzacyjne od takich środków trwałych mogą być uwzględniane przez nią jako koszty kwalifikowane w ramach Ulgi, za okres wykorzystywania ich do prowadzonych obecnie prac badawczo-rozwojowych.

Wyodrębnienie kosztów kwalifikowanych w prowadzonej ewidencji rachunkowej (Ad. 2 i 3).

Stosownie do art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji rachunkowej wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Przepisy podatkowe nie precyzują w jaki sposób wyodrębnienie to powinno mieć miejsce. Z uwagi na brak szczegółowych regulacji stanowiących o formie wyodrębnienia kosztów działalności B+R, konieczne staje się spełnienie wymogu prowadzenia ewidencji w sposób pozwalający precyzyjne określenie wysokości „kosztów kwalifikowanych” oraz okresu (roku podatkowego), z którym koszty te są związane - tak aby móc precyzyjnie ustalić wielkość przysługującej Ulgi.

Spółka prowadzi w swojej ewidencji szczegółowe zestawienie kosztów wynagrodzeń oraz kosztów składek na ubezpieczenie społeczne poniesionych jako płatnik za Pracowników. Spółka jest w stanie wygenerować zestawienie (raport) w formie pliku xls. dotyczący szczegółowych kosztów wynagrodzeń (z podziałem na składowe) poszczególnych Pracowników.

Z kolei w ewidencji projektowej Spółki generuje dane pozwalające na ustalenie udziału aktywności o charakterze prac badawczo-rozwojowych w ogóle czasu pracy poszczególnych Pracowników w konkretnych miesiącach. Tak ustalona proporcja (wyrażona w proc.) jest odnoszona do kosztów wynagrodzeń, o których mowa wyżej, celem ustalenia, jaka ich część może stanowić koszt kwalifikowany.

Podkreślenia przy tym wymaga fakt, iż zgodnie z utrwaloną linią interpretacyjną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wartości wynagrodzeń za czas nieobecności pracownika, jak i składki na ubezpieczenie społeczne proporcjonalnie przypisane do dni nieobecności nie mogą podlegać odliczeniu w ramach ulgi B+R, z uwagi na fakt, iż Pracownik w tym czasie nie realizuje zadań z zakresu działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast takie składniki wynagrodzenia, jak wynagrodzenie zasadnicze, wynagrodzenie za nadgodziny, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop, diety i inne należności za czas podróży służbowej, kwota wypłacana w ramach ekwiwalentu za samochód (tzw. ryczałtu samochodowego) do wysokości, w jakiej stanowi dla spółki koszt uzyskania przychodu, dodatki za pracę zmianową, za Internet i za pracę w porze nocnej, dodatek za dyżur (kiedy zadania z zakresu działalności B+R są faktycznie wykonywane), premie i nagrody (w tym premia za rekomendację czy za patent), składki na polisy ubezpieczeniowe, dodatek relokacyjny i dodatek na edukację dzieci, koszty abonamentu za świadczenia prywatnej opieki medycznej, koszty kuponów żywnościowych oraz koszty składek od tych należności - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu - mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane, możliwe do odliczenia w ramach Ulgi (indywidualna interpretacja z 20 listopada 2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.344.2018.2.JS).

Podobnie, jeśli chodzi o drugą z ww. kategorii wydatków związanych z Pracami B+R, Spółka z ewidencji środków trwałych jest w stanie alokować odpowiednią wartość odpisów amortyzacyjnych związanych z wykorzystywaniem środków trwałych w danym okresie rozliczeniowym (miesiącu/roku) do prac o charakterze B+R i generuje stosowny raport w postaci pliku xls stanowiący ewidencję pomocniczą w prowadzonej ewidencji rachunkowej.

W ocenie Wnioskodawcy, takie rozwiązanie w postaci ewidencji pomocniczej, pozwala na czytelne i prawidłowe ustalenie w ewidencji rachunkowej Spółki prawidłowej wysokości kosztów kwalifikowanych.

Opisany sposób wyodrębnienia w ewidencji księgowej tzw. kosztów kwalifikowanych można uznać za wystarczający dla możliwości skorzystania z ulgi. Takie stanowisko znajduje aprobatę w interpretacjach indywidualnych (przykładowo indywidualna interpretacja z 24 kwietnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.75.2019.2.JKT, interpretacja indywidualna z 17 czerwca 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.116.2020.2.IM), interpretacja indywidualna z 10 września 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.321.2020.1.PC).

Bezzwrotny charakter wydatków poniesionych na prace badawczo-rozwojowe (Ad 2 i 3).

Aby Spółka mogła odliczyć od postawy opodatkowania koszty kwalifikowane, muszą one zostać zaliczone przez nią do kosztów uzyskania przychodu. Spółka spełnia ten wymóg - ww. wydatki zostają zaliczone do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT.

Ponadto, aby uznać ww. wydatki jako koszt kwalifikowany nie mogą one zostać zwrócone Spółce w jakiekolwiek formie i nie mogą być przedmiotem uprzedniego odliczenia od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Ten warunek również jest spełniony w przypadku Spółki - koszty kwalifikowane nie zostały nie zostaną jej zwrócone w jakiejkolwiek formie (poprzez np. dotacje, refundacje). Spółka sama ponosi koszty prac B+R i bierze na siebie ryzyko biznesowe związane z komercjalizacją wyników tych prac. Tym samym Spółka nie otrzymuje zwrotu kosztów prac B+R w jakiejkolwiek formie.

Zadeklarowanie odliczenia.

Zgodnie z art. 18e Ustawy o CIT, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty. Spółka w rozliczeniu rocznym oraz załączniku do CIT-8 wykaże ww. koszty kwalifikowane.

Reasumując, mając na względzie wypełnienie wszystkich przewidzianych w ustawie warunków niezbędnych do skorzystania z ulgi badawczo rozwojowej, Spółka stoi na stanowisku, że ma prawo do odliczenia od podstawy opodatkowania wartości ww. kosztów kwalifikowanych, w wysokości nieprzekraczającej kwoty dochodu uzyskanego przez Spółkę z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Ad. 1

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”, „uCIT”):

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej: „ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce”),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.- Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

badania naukowe są działalnością obejmującą:

a) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.- Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Odnosząc się do kwestii będącej przedmiotem zadanego pytania wskazać należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania naukowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d updop - co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF).

Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

\- w znaczeniu pierwszym - w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

\- w znaczeniu drugim - w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Z opisu sprawy wynika, że prace B+R nigdy nie maja charakteru okresowych, rutynowych zmian - każdorazowo wiążą się z powstaniem nowego produktu w skali przedsiębiorstwa lub rynku, lub z ulepszeniem produktów będących już w ofercie Spółki. Prace B+R charakteryzują się innowacyjnym (twórczym/innowatorskim) charakterem, systematycznością ich realizacji, niepewnością (efektu końcowego oraz ryzykiem niepowodzenia co do finalnych oraz częściowych efektów prac).

W ocenie Organu, opisane w stanie faktycznym prace B+R, wypełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 updop.

Ad. 2 i 3

Stosownie do art. 18d ust. 1 updop,

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop.

Jak stanowi art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Natomiast, stosownie do treści art. 18d ust. 3 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zgodnie z art. 18d ust. 5 updop,

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W myśl art. 18d ust. 6 updop,

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

W myśl art. 18d ust. 7 updop,

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

Art. 18d ust. 8 updop,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym:

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop,

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

\- podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową, koszty na działalność

\- badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

\- koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 - 3 updop,

\- ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

\- jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

\- w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

\- podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

\- kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

\- koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że ustawodawca w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, odnosi się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2647, dalej: „updof”),

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Należy jednak podkreślić, że w przypadku, gdy pracownik nie wykonuje czynności w ramach prac badawczo-rozwojowych, będąc na zwolnieniu lekarskim, czy na urlopie, a w ramach należności ze stosunku pracy otrzymywał m.in.: wynagrodzenie za czas urlopu, choroby oraz inne usprawiedliwione nieobecności, itp. - zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, które nie są związane z realizacją działalności B+R. Bez znaczenia pozostaje przy tym, czy pracownik realizuje wyłącznie, czy tylko częściowo realizuje prace badawczo-rozwojowe.

Powyższe wynika z faktu, że choć ww. wynagrodzenia stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof, to jeśli będą obejmowały okres, w którym pracownicy nie wykonywali faktycznie czynności związanych z realizacją działalności badawczo-rozwojowej, będąc np.: na urlopie, zwolnieniu lekarskim, w związku z opieką nad dziećmi itp. nie mogą podlegać odliczeniu, jako koszt kwalifikowany w ramach ulgi, o której mowa w treści art. 18d ust. 2 pkt 1 w zw. z art. 18d ust. 1 updop. Nieobecność pracownika oznacza, że nie wykonywał on wówczas faktycznie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podnieść, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R zostało wyraźnie wskazane, że (\`(...)\`) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) - w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracownika (\`(...)\`).

W świetle powyższego, przedstawione przez Państwa koszty pracownicze mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Przechodząc do odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, wskazać należy, że mogą one zostać odliczone od podstawy opodatkowania w ramach ulgi badawczo-rozwojowej pod warunkiem, że:

\- zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz zostały dokonane w danym roku podatkowym;

\- nie dotyczą środków trwałych wprost wyłączonych z zakresu ulgi, tj. samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością;

\- środek trwały, którego dotyczy odpis, wykorzystywany jest w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W myśl art. 18d ust. 3 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Na gruncie powyższego przepisu można wskazać na przesłanki, jakie muszą zostać spełnione, aby odpisy amortyzacyjne od środków trwałych stanowiły koszty kwalifikowane.

Kosztem kwalifikowanym może być tym samym tylko taki odpis amortyzacyjny, który spełnia definicję kosztów uzyskania przychodów, określoną w art. 15 ust. 1 updop.

Tak więc, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od środków, jeżeli będą one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej.

Natomiast, jeżeli będą służyć one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 updop sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Podsumowując, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych mogą stanowić koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 3 updop, ale tylko w takiej części, w jakiej służą one prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

\- opisane we wniosku prace B+R wypełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa a art. 4a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest prawidłowe;

\- należności, ww. koszty osobowe, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o PIT”) oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej: „składki na ubezpieczenie społeczne”), w części finansowanej przez Spółkę jako płatnika składek, przysługujące Pracownikom, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację prac B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy tych Pracowników w danym miesiącu, mogą stanowić dla Spółki koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT i mogą one podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową, jest prawidłowe;

\- odpisy amortyzacyjne od Środków Trwałych, wykorzystywanych w prowadzonych Pracach B+R mogą stanowić dla Spółki koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 3 ustawy o CIT i mogą one podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania Spółki w ramach stosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową, jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będący przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).