Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-24/11-2/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-04-13
Teza: Przepisy prawa podatkowego dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kursu stosowanego do przeliczania różnic kursowych rozliczanych poza systemem nettingowym.
Słowa kluczowe: kurs; kurs-kurs faktycznie zastosowany; rachunki-rachunek walutowy; różnica-różnice kursowe; różnica-różnice kursowe-dodatnie różnice kursowe; różnica-różnice kursowe-ujemne różnice kursowe; waluta; waluta-kurs walut; waluta-waluta obca
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 11 stycznia 2011 r. (data wpływu 14.01.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kursu stosowanego do przeliczania różnic kursowych rozliczanych poza systemem nettingowym - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kursu stosowanego do przeliczania różnic kursowych:

*   rozliczanych poza systemem nettingowym,
*   rozliczanych w systemie nettingowym,

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zaangażowana jest w bieżącą współpracę z kontrahentami zagranicznymi, w rezultacie której Spółka uzyskuje i faktycznie otrzymuje przychody (m.in. z tytułu sprzedaży towarów i usług), jak i ponosi oraz dokonuje zapłaty zobowiązań (kosztów) w walutach obcych (m.in. z tytułu nabycia towarów i usług).

W celu ułatwienia i usprawnienia rozliczeń z ww. kontrahentami zagranicznymi, Spółka stosuje w szczególności następujące sposoby regulowania należności (przychodów) oraz zobowiązań (kosztów) w walucie obcej:

1.  w odniesieniu do kontrahentów spoza grupy - Spółka posiada rachunek walutowy prowadzony w walucie obcej - EUR, na który następuje wpływ należności (faktycznie uzyskanych przychodów) od kontrahentów zagranicznych w walucie obcej (EUR), jak również z którego następuje zapłata kosztu (wypływ środków) w walucie obcej (EUR), przy czym nie dochodzi do przewalutowania wartości wyrażonych w walucie obcej na złote polskie w momencie wpływu / wypływu środków na / z rachunku walutowego Spółki,
2.  w odniesieniu do kontrahentów z grupy - regulowanie należności (przychodów) oraz zobowiązań (kosztów) w walutach obcych (m.in. EUR, GBP, JPY) dokonywane jest w ramach systemu wielostronnych kompensat wzajemnych należności oraz zobowiązań tzw. nettingu, którego uczestnikiem jest Spółka.

Spółka ustala różnice kursowe w oparciu o tzw. podatkową metodę ustalania różnic kursowych, określoną w art. 15a w związku z art. 9b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ad. a) Rozliczenia poza systemem „nettingu”.

Dla celów ustalenia podatkowych różnic kursowych (dodatnich lub odpowiednio ujemnych), które przykładowo realizują się w dniu faktycznego otrzymania przychodu w walucie obcej (EUR) (np. z tytułu sprzedaży towarów lub usług), tj. w dniu wpływu środków na rachunek walutowy (EUR) Spółki od kontrahenta zagranicznego, Spółka przyjmuje jako „faktycznie zastosowany kurs waluty”, o którym mowa w art. 15a ust. 2 pkt 1 (dodatnie różnice kursowe) oraz odpowiednio w art. 15a ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku o podatku dochodowym od osób prawnych (ujemne różnice kursowe), kurs walutowy banku (kurs kupna waluty EUR), zgodnie z tabelą kursów ogłaszaną przez bank obsługujący rachunek walutowy Spółki w dniu wpływu przychodu (środków) w EUR na ten rachunek walutowy; Spółka stosuje również ten sam kurs przeliczeniowy (tj. kurs kupna banku, obsługującego rachunek walutowy Spółki) dla celów ustalenia rachunkowych różnic kursowych i ujęcia ich w swoich księgach rachunkowych. W opisanej wyżej sytuacji nie dochodzi do przewalutowania wartości wyrażonych w walucie obcej (EUR) na złote polskie w momencie wpływu środków na rachunek walutowy Spółki.

Ad. b) Rozliczenia w ramach systemu „nettingu”.

W odniesieniu do transakcji wewnątrzgrupowych realizowanych z podmiotami powiązanymi z grupy, wyrażonych w walutach obcych (np. EUR, GBP, JPY), Spółka reguluje swoje należności oraz zobowiązania na podstawie Umowy Nettingu, której Spółka jest stroną i na mocy której stała się uczestnikiem - w ramach systemu wielostronnych kompensat - tzw. nettingu.

Rozliczenia nettingowe między członkami grupy realizowane są w stosunku do transakcji sprzedaży oraz zakupu towarów i usług, a także pożyczek. Obsługę wprowadzonego systemu rozliczeń, którego istotą jest redukcja przepływów pieniężnych pomiędzy poszczególnymi uczestnikami Umowy Nettingu, prowadzi X z siedzibą w Belgii (dalej: X lub Centrum Nettingowe). W wyniku zbilansowania salda rozrachunków z tytułu wzajemnych należności oraz zobowiązań, bez konieczności wielokrotnego transferu środków pomiędzy rachunkami stron Umowy Nettingu, następuje istotne obniżenie kosztów obsługi transakcji finansowych.

Sesje nettingowe (rozliczeniowe) odbywają się cyklicznie w wyznaczone dni, zgodnie z przyjętym harmonogramem rozliczeń (tzw. Dzień Rozliczenia, ang. Settlement Date). W ramach danej sesji nettingowej Spółka, a także inne podmioty - strony Umowy Nettingu zgłaszają spółce X wartość swoich należności i zobowiązań walutowych wobec pozostałych uczestników systemu nettingowego.

W ramach ww. systemu nettingowego, Centrum Nettingowe prowadzi konto rozliczeniowe dla Spółki, na którym ujmowane są wszelkie zobowiązania Spółki wobec podmiotów uczestniczących w rozliczeniach nettingowych oraz wszelkie należności Spółki od tych podmiotów, podlegające rozliczeniu w najbliższej sesji nettingowej. Spółka X analizuje zestawienie rozrachunków w walutach obcych przedstawionych przez Spółkę oraz zgłoszonych przez pozostałych uczestników Umowy Nettingu. Zgodnie z Umową, Centrum Nettingowe ustala - w oparciu o uzgodnioną w Umowie formułę - kursy nettingowe (ang. Standard Exchange Rates) dla poszczególnych walut obcych w relacji do EUR (np. PLN / EUR, GBP / EUR, JPY / EUR) (dalej: Kursy Nettingowe). Waluta EUR stanowi dla Spółki (i większości pozostałych uczestników Umowy Nettingu) tzw. walutę bazową rozliczeń nettingowych (ang. Base Currency). Kurs Nettingowy jest średnim kursem terminowym obliczonym za okres 2 miesięcy, opartym na kursach opublikowanych w „Financial Times”.

W ramach rozliczenia nettingowego, należności oraz zobowiązania Spółki wobec uczestników nettingu są wzajemnie kompensowane w ramach poszczególnych walut obcych, a następnie wartości wynikające z tej kompensaty są przeliczane na EUR (walutę bazową) w oparciu o Kursy Nettingowe w celu dokonania ich ostatecznego potrącenia. W konsekwencji, należności i zobowiązania danego uczestnika Umowy Nettingu (w tym Spółki), których wartość wyrażona jest w EUR (w oparciu o przeliczenie według Kursów Nettingowych), ulegają kompensacie do wysokości niższej z kwot. Powstałe w wyniku sesji nettingowej ostateczne saldo stanowi kwotę netto (EUR) wynikającą ze skompensowania należności oraz zobowiązań Spółki w odniesieniu do kontrahentów należących do wspólnego systemu rozliczeń nettingowych.

Po zamknięciu sesji rozliczeń, Spółka informowana jest przez Centrum Nettingowe o Jej należnościach i zobowiązaniach, które uległy rozliczeniu (kompensacie) w drodze nettingu, o zastosowanych do tych operacji Kursach Nettingowych oraz o wysokości salda ujemnego lub dodatniego. W przypadku, gdy saldo Spółki jest wartością ujemną (tj. w sytuacji, gdy zobowiązania przewyższają należności Spółki), Spółka dokonuje zapłaty różnicy powstałej w wyniku tej kompensaty na rachunek bankowy Centrum Nettingowego, które następnie odpowiednio rozdysponowuje ww. środki, przekazując je na konta poszczególnych uczestników systemu nettingowego. W przypadku natomiast, gdy saldo Spółki przyjmuje wartość dodatnią (tj. kiedy powstaje nadwyżka należności nad zobowiązaniami), na rachunek walutowy Spółki (prowadzony w EUR) wpływa odpowiednia kwota należna.

Dla celów ustalenia podatkowych różnic kursowych (dodatnich lub odpowiednio ujemnych), które realizują się na dzień uregulowania zobowiązań oraz należności poprzez wzajemną kompensatę w ramach rozliczenia nettingowego (w formie bezgotówkowej), Spółka przyjmuje jako „faktycznie zastosowany kurs waluty”, o którym mowa w art. 15a ust. 2 pkt 1, pkt 2, pkt 4 oraz pkt 5 (dodatnie różnice kursowe) oraz odpowiednio w art. 15a ust. 3 pkt 1, pkt 2, pkt 4 oraz pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (ujemne różnice kursowe), Kursy Nettingowe. Spółka stosuje również te same kursy przeliczeniowe, tj. Kursy Nettingowe, dla celów ustalenia bilansowych różnic kursowych i ujęcia ich w swoich księgach rachunkowych.

Ponadto, Spółka monitoruje, żeby przyjmowane przez Nią na potrzeby ewidencji rachunkowej oraz podatkowej Kursy Nettingowe nie odbiegały o więcej niż 5% od wartości kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym powyżej stanie faktycznym na potrzeby ustalania różnic kursowych (dodatnich lub ujemnych) w oparciu o tzw. metodę podatkową, Spółka poprawnie stosuje:

1.  poza systemem nettingowym: kurs kupna waluty (EUR) banku obsługującego rachunek walutowy Spółki w dniu wpływu przychodu (środków) w EUR na ten rachunek walutowy dla celów przeliczania faktycznego otrzymania (wpływu na rachunek walutowy Spółki) przychodu w walucie obcej jako „faktycznie zastosowany kurs waluty”, o którym mowa w art. 15a ust. 2 pkt 1 oraz ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
2.  w systemie nettingowym: Kursy Nettingowe ustalone na potrzeby bezgotówkowego uregulowania (kompensaty) wzajemnych zobowiązań i należności w ramach rozliczenia nettingowego jako „faktycznie zastosowany kurs waluty”, o którym mowa w art. 15a ust. 2 pkt 1, pkt 2, pkt 4 oraz pkt 5 (dodatnie różnice kursowe) oraz odpowiednio w art. 15a ust. 3 pkt 1, pkt 2, pkt 4 oraz pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (ujemne różnice kursowe)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na powyższe pytanie w części dotyczącej różnic kursowych rozliczanych poza systemem nettingowym. Jednocześnie wniosek Spółki w części dotyczącej różnic kursowych rozliczanych w systemie nettingowym został rozpatrzony odrębną interpretacją w dniu 13 kwietnia 2011 r. nr ILPB4/423-24/11-3/ŁM.

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym, poza systemem nettingowym, Spółka prawidłowo przyjmuje dla celów ustalenia podatkowych różnic kursowych - jako „faktycznie zastosowany kurs waluty”, o którym mowa w art. 15a ust. 2 pkt 1 oraz ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - kurs kupna waluty (EUR) banku obsługującego rachunek walutowy Spółki w dniu wpływu przychodu (środków) w EUR na ten rachunek walutowy dla celów przeliczania faktycznego otrzymania (wpływu) przychodu w walucie obcej na rachunek walutowy Spółki.

Uzasadnienie.

Jak zostało to już wskazane w stanie faktycznym, Spółka rozlicza podatkowe różnice kursowe w oparciu o tzw. metodę podatkową, czyli na podstawie ww. art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym: „Różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3”.

Zdarzenia, z którymi ustawodawca wiąże skutki w postaci wystąpienia podatkowych różnic kursowych wymienione zostały w art. 15a ust. 2 (dodatnie różnice kursowe) i ust. 3 (ujemne różnice kursowe) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. I tak, dodatnie różnice kursowe powstają m.in. jeżeli wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia (art. 15a ust. 2 pkt 1), podczas gdy ujemne różnice kursowe powstają m.in. jeżeli wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia (art. 15a ust. 3 pkt 1).

Zgodnie natomiast z art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: „Jeżeli przy obliczaniu wartości różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, przyjmuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień”.

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż do ustalenia podatkowych różnic kursowych, które realizują się na dzień otrzymania przychodu (np. wpływu środków) od kontrahenta zagranicznego, podatnicy powinni posługiwać się w pierwszej kolejności „faktycznie zastosowanym kursem waluty” z tego dnia. W tym kontekście kluczowe znaczenie ma zatem zdefiniowanie pojęcia „faktycznie zastosowanego kursu waluty”. Z uwagi na fakt, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawierają definicji ww. pojęcia, zdaniem Spółki, oznacza to, że należy dokonać interpretacji tego terminu w oparciu o stosowane reguły wykładni pojęć prawa podatkowego, przede wszystkim w oparciu o wykładnię językową, wspartą wykładnią celowościową przepisów dotyczących różnic kursowych. Ponadto zasadne jest również uwzględnienie stanowisk prezentowanych w ugruntowanej już linii interpretacyjnej Ministra Finansów w sprawach analogicznych do stanu faktycznego, będącego przedmiotem niniejszego wniosku.

Wykładnia językowa pojęcia „faktycznie zastosowanego kursu waluty”.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego (Słownik języka polskiego PWN, Wydanie nowe, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2006), pojęcie „faktyczny” należy rozumieć jako „rzeczywisty, realny, istotny”, podczas gdy „zastosować - zastosowywać” oznacza „użyć czegoś w jakiejś sytuacji”. W świetle powyższych stwierdzeń należy zatem przyjąć, że „faktycznie zastosowany kurs waluty” jest kursem rzeczywiście przyjętym przez dany podmiot do wyceny przychodu w momencie jego otrzymania (realizacji). Nawet jeżeli nie następuje nabycie waluty od banku (nie dochodzi do przewalutowania) - to kurs bankowy, tj. banku, z którego usług korzysta podatnik, jest kursem najbardziej zbliżonym do rzeczywistości, a przecież w ujęciu podatkowym różnice kursowe winny mieć charakter „rzeczywisty, realny”, gdyż są one „mechanizmem” służącym dostosowaniu rozliczeń podatkowych do wysokości rzeczywistych przysporzeń majątkowych podatnika. Ponadto Spółka „używa” tego kursu przeliczeniowego, tj. kursu bankowego, dla celów wyceny wpływu należności oraz ustalenia różnic kursowych dla potrzeb bilansowych i ich ewidencji w księgach rachunkowych. Skoro otrzymanie przychodu (wpływ należności) Spółki dokonuje się za pośrednictwem rachunku bankowego, to nic nie stoi na przeszkodzie, aby do wyceny tych operacji przyjmowany był jako „faktycznie zastosowany kurs waluty” kurs banku obsługującego rachunek walutowy Spółki w dniu wpływu przychodu (środków) w EUR na ten rachunek walutowy.

Wykładnia celowościowa.

Przepisy w zakresie różnic kursowych w brzmieniu obecnie obowiązującym zostały wprowadzone do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dniem 1 stycznia 2007 r. Opierając się na informacjach o działaniach ekspertów i komisji zajmujących się opracowaniem tych przepisów, intencją ustawodawcy było ułatwienie rozliczeń podatnikom, a nie ich utrudnienie. A zatem, znowelizowane przepisy miały zbliżyć podatkowe rozliczenie różnic kursowych do ich ewidencji rachunkowej, a na pewno bezsprzecznym jest, iż zamiarem ustawodawcy nie było tworzenie dodatkowych podziałów pomiędzy ewidencją podatkową a rachunkową.

W tym kontekście warto przywołać, że art. 30 ust. 2 ustawy o rachunkowości w brzmieniu ówcześnie obowiązującym (tj. w trakcie prac nad przepisami podatkowymi w zakresie różnic kursowych), nakazywał wyrażone w walutach obcych operacje gospodarcze - w przypadku operacji sprzedaży lub kupna walut oraz operacji zapłaty należności lub zobowiązań - ujmować w księgach rachunkowych na dzień ich przeprowadzenia odpowiednio po kursie kupna lub sprzedaży walut stosowanym przez bank, z usług którego korzysta jednostka.

Mając na uwadze powyższe, przyjęcie, iż dla celów podatkowych w przypadku np. uregulowania należności na rachunku walutowym stosować należy (wobec braku „faktycznej” sprzedaży waluty) kurs inny niż kurs kupna waluty obcej stosowany przez bank (czyli np. kurs średni NBP) powodowałoby - w celu prawidłowego obliczenia różnic kursowych na potrzeby podatku dochodowego - konieczność prowadzenia przez podatników dodatkowej ewidencji podatkowej, odrębnej od rachunkowej, gdyż przepisy rachunkowe wskazywały wówczas właśnie na kurs waluty banku, z usług którego dany podmiot korzysta. Bezspornym jest zatem, iż rozbieżność w zastosowanych kursach nie spełniałaby celu, w jakim ustawodawca wprowadził z dniem 1 stycznia 2007 r. do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zmiany w zakresie ustalania podatkowych różnic kursowych, tj. nie skutkowałaby uproszczeniem rozliczeń podatników.

Cel ten jest natomiast zrealizowany przy założeniu, iż w przypadku uregulowania należności wyrażonych w walucie obcej na rachunku walutowym „faktycznie zastosowany kurs waluty” występuje i jest możliwy do uwzględnienia, tzn. jest to kurs, jaki byłby użyty, gdyby Spółka sprzedała walutę w tym dniu bankowi obsługującemu ten rachunek walutowy. Należy ponadto zauważyć, iż wówczas byłby to kurs kupna waluty banku, z usług którego Spółka korzysta, czyli kurs, jaki znajduje zastosowanie dla jej ewidencji rachunkowej. Taka sytuacja jest w rezultacie zgodna z intencją ustawodawcy zmierzającego do ułatwienia rozliczeń podatnikom podatku dochodowego.

Trzeba jednocześnie podkreślić, że przedstawiony powyżej pogląd odnośnie „faktycznie zastosowanego kursu waluty” zyskał dodatkowo na znaczeniu w obliczu późniejszej nowelizacji art. 30 ust. 2 ustawy o rachunkowości. Zgodnie z nowym - obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. - brzmieniem tego przepisu wyrażone w walutach obcych operacje gospodarcze ujmuje się w księgach rachunkowych na dzień ich przeprowadzenia odpowiednio po kursie:

*   faktycznie zastosowanym w tym dniu, wynikającym z charakteru operacji - w przypadku sprzedaży lub kupna waluty oraz zapłaty należności lub zobowiązań,
*   średnim ogłoszonym dla danej waluty przez NBP z dnia poprzedzającego ten dzień - w przypadku zapłaty należności lub zobowiązań, jeżeli nie jest zasadne zastosowanie kursu, o którym mowa w powyższym punkcie, a także w przypadku pozostałych operacji.

Mając na uwadze powyższe, bezsprzecznym jest, że ustawodawca dążył do ujednolicenia tych regulacji z podatkowymi zasadami rozliczania różnic kursowych. Zmieniony art. 30 ust. 2 ustawy o rachunkowości posługuje się bowiem pojęciem „kursu faktycznie zastosowanego”, czyli terminem tożsamym z użytym przez ustawodawcę w art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dotyczącym ustalania podatkowych różnic kursowych. Szczególnie istotnym wydaje się ponadto, iż ustawa o rachunkowości wprost wskazuje, iż pojęcia „kursu faktycznie zastosowanego” nie można utożsamiać tylko i wyłącznie z transakcją sprzedaży lub kupna waluty (odnosi się on m.in. również do zapłaty należności). W ocenie Spółki, analogiczny wniosek można wywieść w odniesieniu do „faktycznie zastosowanego kursu waluty”, którym ustawodawca posłużył się w art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zważywszy, że w przedstawionym stanie faktycznym uregulowanie należności (poza systemem nettingu) dokonuje się poprzez bankowy rachunek walutowy (EUR) Spółki - ustalenie i uwzględnienie kursu faktycznego jest możliwe. W rezultacie odpowiednio kurs kupna waluty ogłaszany przez bank, obsługujący rachunek walutowy Spółki w dniu wpływu przychodu (środków) w walucie obcej na ten rachunek walutowy, powinien znaleźć zastosowanie do ustalania różnic kursowych, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 1 oraz ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto Wnioskodawca zwraca uwagę na fakt, iż ustawodawca - począwszy od 2007 r. - uznał za uzasadnione powstanie różnic kursowych nawet w sytuacji, gdy nie dochodzi do faktycznego transferu pieniędzy. Zapłata zobowiązania, jak również otrzymanie należności, w jakiejkolwiek formie, także w formie potrącenia, nie stanowi przeszkody do uznania, iż doszło do powstania różnicy kursowej (dodatniej lub ujemnej) dla celów podatkowych. W celu zaś umożliwienia podatnikom obliczenia zaistniałej różnicy kursowej, ustawodawca wprowadził do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyżej powołany przepis art. 15a ust. 4.

W świetle tego przepisu przy obliczaniu wartości różnic kursowych przyjmuje się kurs średni ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień operacji (np. otrzymania przychodu), o ile nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu. Dopiero zatem, jeżeli nie byłoby możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty, ponieważ nie został on ustalony, np. w przypadku gdy podatnik korzysta z rachunku walutowego banku zagranicznego, w którym nie jest ogłaszany kurs waluty stosowany do przeliczenia złotego, wówczas możliwe jest zastosowanie kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania operacji na rachunku walutowym.

Linia interpretacyjna a „faktycznie zastosowany kurs waluty”.

Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe, w szczególności Ministra Finansów w wydawanych interpretacjach prawa podatkowego, pojęcie „faktycznie zastosowanego kursu waluty” nie jest tożsame z pojęciem „kursu zrealizowanego”, dlatego nie należy go wiązać wyłącznie z sytuacjami związanymi z zakupem lub sprzedażą walut, gdyż taka wykładnia stanowiłaby zawężenie analizowanego terminu.

Stanowisko Spółki, przedstawione w niniejszym wniosku w zakresie używania - jako „faktycznie zastosowanego kursu waluty” - kursu kupna waluty banku obsługującego rachunek walutowy w dniu wpływu przychodu (środków) w walucie obcej na ten rachunek walutowy dla celów wyznaczenia podatkowych różnic kursowych, jest w pełni zgodne z ugruntowaną już wykładnią przepisów prawa podatkowego, prezentowaną przez Dyrektorów Izb Skarbowych w wydawanych - z upoważnienia Ministra Finansów - interpretacjach indywidualnych. Dla przykładu można powołać następujące interpretacje:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 września 2010 r. nr IPPB5/423-344/10-2/lŚ, który stwierdził m.in.: „Przy operacjach za pośrednictwem bankowego rachunku walutowego do wyceny wartości wpływu lub wypływu waluty obcej, Spółka winna przyjmować kurs faktycznie zastosowany, tj. kurs przyjęty do wyceny wpływu / rozchodu waluty - ogłaszany przez bank, w którym Spółka posiada rachunek walutowy (w zależności od charakteru operacji będzie to odpowiednio kurs kupna bądź kurs sprzedaży waluty z dnia otrzymania / uiszczenia zapłaty)”;
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 1 lipca 2010 r. nr ILPB3/423-327/10-3/GC, który uzasadniał m.in.: „(\`(...)\`) faktycznie zastosowany kurs waluty to kurs, który należy zastosować w celu dokonania wyceny danej transakcji na określony dzień, np. kurs kupna lub sprzedaży banku, z którego usług korzysta podatnik (w sytuacji gdy płatność następuje z konta walutowego), kurs kantorowy w przypadku nabycia lub sprzedaży walut w kantorze bądź też kurs indywidualnie wynegocjowany z bankiem lub innym podmiotem dokonującym sprzedaży waluty obcej”.

Powyższą argumentację potwierdza również stanowisko Ministerstwa Finansów, zaprezentowane w piśmie z 25 maja 2009 r. nr DD6/8213/70/MDA/DR-389/09 (dokument SIP nr 209963), zgodnie z którym: „Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 15a) oraz ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 24c), tak jak przepisy ustawy o rachunkowości (art. 30 ust. 2), nie definiują określenia kursu faktycznie zastosowanego, z tego względu, aby nie ograniczać zastosowania tego pojęcia w zamkniętym katalogu. Na gruncie obowiązujących od dnia 1 stycznia 2007 r. przepisów podatkowych zostało przyjęte, iż kurs faktycznie zastosowany to taki, po jakim dokonuje się faktycznej wyceny w celu ustalania różnic kursowych. W sensie technicznym faktycznie zastosowany kurs waluty oznacza miarę wartości pieniądza krajowego w stosunku do waluty obcej. Faktycznie zastosowany kurs waluty nie musi być wyłącznie kursem pieniężnej wymiany, a użycie go przy takich kategoriach podatkowych jak: otrzymanie przychodu, uiszczenie zapłaty, wpływ i wypływ waluty, czy też wycena kredytu (pożyczki), świadczy, iż jest to kurs faktycznie zastosowany do wyceny określonych wartości kształtujących różnice kursowe. Z wykładni celowościowej wynika, iż przy podatkowej metodzie ustalania różnic kursowych w ramach faktycznie zastosowanego kursu walut uwzględniane mogą być różne kursy walutowe zastosowane przez podatnika, w tym np. bankowe, kantorowe i indywidualne wynikające z umowy. Jeżeli operacie walutowe są dokonywane przez rachunek bankowy, uzasadnione jest stosowanie kursów bankowych. Kursy bankowe są bowiem realne i mają rzeczywisty charakter, po tych kursach bank dokonałby wymiany waluty obcej, gdyby podatnik nie korzystał z własnego rachunku, spełniają zatem przesłanki faktycznie zastosowanego kursu walut. Zasada ustalenia podatkowych różnic kursowych w oparciu o kurs bankowy, jako kurs faktycznie zastosowany, wynika również z większości interpretacji organów podatkowych”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto należy zauważyć, że powołane przez Spółkę interpretacje indywidualne są rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.