Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB6/4510-99/15-2/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-07-21
Teza: Moment rozpoznania przychodu z tytułu prowizji za obsługę udzielonej pożyczki rozliczanej w okresach rozliczeniowych.
Słowa kluczowe: moment; okres-okres rozliczeniowy; pożyczka; prowizje; przychód; usługi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 15 czerwca 2015 r. (data nadania 19 czerwca 2015 r., data wpływu 22 czerwca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozpoznania przychodu z tytułu prowizji za obsługę rozliczanej w okresach rozliczeniowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie momentu rozpoznania przychodu z tytułu prowizji za obsługę rozliczanej w okresach rozliczeniowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) ma swoją siedzibę w Polsce i podlega w Polsce opodatkowaniu od całości dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest w szczególności świadczenie usług finansowych polegających na udzielaniu pożyczek. Spółka oferuje swoim klientom m.in. umowy pożyczki ratalnej na okres powyżej jednego miesiąca. W przypadku umowy pożyczki ratalnej pożyczkobiorca spłaca zadłużenie w ratach, których wysokość oraz termin spłaty jest określony indywidualnie dla każdej umowy pożyczki w harmonogramie spłat pożyczki.

Harmonogram spłat pożyczki określa wysokość każdej raty z wyodrębnieniem jej składników, tj. przykładowo kapitału, odsetek, prowizji (w tym prowizji za obsługę) lub opłat, które Pożyczkobiorca zobowiązany jest ponieść, a które są wymagalne na dzień spłaty danej raty. Za usługę obsługi pożyczki Spółka pobiera od pożyczkobiorcy wynagrodzenie w postaci prowizji za obsługę. Prowizja za obsługę rozliczana jest w miesięcznych okresach rozliczeniowych. Prowizja za obsługę należna jest Spółce za każdy rozpoczęty okres rozliczeniowy i jest płatna w dniu spłaty danej raty pożyczki. Dzień spłaty danej raty przypada na koniec danego okresu rozliczeniowego, którego prowizja za obsługę dotyczy. Jeżeli umowa pożyczki wygasłaby wcześniej (np. wskutek wcześniejszej spłaty pożyczki), to w momencie wygaśnięcia umowy pożyczki pożyczkobiorca zobowiązany jest spłacić prowizję za obsługę należną za rozpoczęty okres rozliczeniowy. W wypadku wcześniejszej spłaty całości lub części pożyczki (skutkującej wcześniejszym wygaśnięciem umowy pożyczki), prowizja za obsługę ulega obniżeniu o część dotyczącą okresu, o który skrócono termin pożyczki. Pierwszy okres rozliczeniowy, przypadający bezpośrednio po wypłacie pożyczki, trwa od wypłaty pożyczki do daty pierwszej spłaty wskazanej w harmonogramie. Kolejne (z reguły miesięczne) okresy rozliczeniowe są wyznaczane terminami spłaty rat pożyczki określonymi w harmonogramie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

W którym momencie Spółka powinna rozpoznawać przychód z tytułu prowizji za obsługę rozliczanej w okresach rozliczeniowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód z tytułu prowizji za obsługę Spółka powinna rozpoznawać ostatniego dnia okresu rozliczeniowego określonego w harmonogramie, nie rzadziej niż raz w roku, w wysokości prowizji za obsługę należnej za dany okres rozliczeniowy.

Kwestia momentu rozpoznawania przychodów podatkowych w przypadku osób prawnych została uregulowana w art. 12 ust. 3-3g ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851 z poźn. zm.; dalej: „ustawa CIT”).

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Stosownie do art. 12 ust. 3a ustawy CIT za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód z tytułu prowizji za obsługę stanowi przychód związany z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 12 ust. 3 ustawy CIT. Przychód taki, co do zasady, powinien podlegać opodatkowaniu w momencie zaistnienia najwcześniejszego z następujących zdarzeń:

1.  wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi,
2.  wystawienia faktury,
3.  uregulowania należności przez usługobiorcę.

Jednak ustawodawca przewidział wyjątki od powyższej zasady ogólnej, wskazując, że ma ona zastosowanie z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3c-3g.

W myśl art. 12 ust. 3c ustawy CIT jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Zgodnie z powszechnie akceptowaną przez organy podatkowe definicją, „okres rozliczeniowy” oznacza umownie zdefiniowany powtarzalny przedział czasowy, którego upłynięcie pociąga za sobą obowiązek uregulowania przez dane podmioty wzajemnych zobowiązań finansowych, np. miesiąc, kwartał, rok (przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 16 grudnia 2014 r., sygn. akt IBPBI/2/423-1280/14/SD, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 14 listopada 2014 r., sygn. akt ITPB3/423-397/14/KK).

Zdaniem Wnioskodawcy, odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego należy uznać, iż okres rozliczeniowy spełnia podaną powyżej definicję. Zawierając bowiem umowę z pożyczkobiorcą, Spółka zobowiązuje się do wykonywania czynności, z tytułu których przysługuje jej wynagrodzenie rozliczane w okresach rozliczeniowych.

Wnioski te potwierdza również fakt, iż w przypadku wcześniejszej spłaty pożyczki przez pożyczkobiorcę, nie jest on zobowiązany do zapłaty prowizji za obsługę za okresy, podczas których nie będzie korzystał z usługi świadczonej przez Spółkę.

W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy zgodnie z art. 12 ust. 3c ustawy CIT Spółka powinna rozpoznawać przychód z tytułu prowizji za obsługę ostatniego dnia każdego okresu rozliczeniowego określonego w harmonogramie, w wysokości prowizji za obsługę należnej za dany okres rozliczeniowy. Tylko gdyby okres rozliczeniowy przekraczał rok, przychód należałoby rozpoznawać nie rzadziej niż raz w roku.

Podejście takie zostało zaprezentowane w interpretacjach indywidualnych dotyczących rozliczanego w okresach rozliczeniowych wynagrodzenia za usługę zabezpieczenia (poręczenia) pożyczki, przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 16 grudnia 2014 r., sygn. akt IBPBI/2/423-1280/14/SD,

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 23 kwietnia 2014 r., sygn. akt ITPB3/423-44/14/PS.

Zdaniem Wnioskodawcy wnioski przedstawione w tych interpretacjach mogą mieć zastosowanie w przedmiotowym stanie faktycznym. W szczególności jest to związane z faktem, iż wynagrodzenie, jakie pobierały spółki w powołanych interpretacjach za usługę zabezpieczenia pożyczki również było rozliczane w okresach rozliczeniowych oraz było należne tylko za okresy, w których usługa zabezpieczenia była świadczona (brak wynagrodzenia w przypadku wcześniejszej spłaty pożyczki).

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie momentu rozpoznania przychodu z tytułu prowizji za obsługę rozliczanej w okresach rozliczeniowych, jest prawidłowe.

Jak stanowi art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.) za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zapis art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje, że za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

W myśl art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

W oparciu o wyżej przytoczone przepisy należy wskazać, że zasadniczo przychód należny powstaje w dniu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub częściowego wykonania usługi. Jeżeli jednak strony transakcji postanowią, że usługa zostanie rozliczana w okresach rozliczeniowych i będzie to postanowienie odzwierciedlone w umowie lub na fakturze, to za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

Z charakteru opisanej we wniosku usługi polegającej na udzielaniu pożyczek, w której opłata w postaci prowizji za obsługę pożyczki jest należna w ustalonych okresach rozliczeniowych, płatnych wraz z poszczególnymi ratami pożyczki, wnika że usługę taką należy traktować jako „usługę ciągłą” rozliczaną w okresach rozliczeniowych wskazanych w umowie, a tym samym przychód z tytułu opłat okresowych Wnioskodawca powinien rozpoznać na podstawie art. 12 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego określonego w umowie, zgodnie z harmonogramem spłat pożyczki.

Tym samym stanowisko w zakresie momentu rozpoznania przychodu z tytułu prowizji za obsługę rozliczanej w okresach rozliczeniowych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.