Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-80/14-8/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-06-20
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od zakupu motocykla oraz od zakupu paliwa służącego do jego napędu.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; motocykl; paliwo; podatek-podatek naliczony; zakup
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 22 stycznia 2014 r. (data wpływu 28 stycznia 2014 r.) uzupełnionym pismem z 21 marca 2014 r. (data wpływu 24 marca 2014 r.) oraz pismem 24 kwietnia 2014 r. (data wpływu 30 kwietnia 2014 r. i 15 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od zakupu motocykla oraz od zakupu paliwa służącego do jego napędu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 stycznia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od zakupu motocykla oraz od zakupu paliwa służącego do jego napędu. Przedmiotowy wniosek uzupełniono w dniu 24 marca 2014 r. o uszczegółowienie pytania oraz w dniu 30 kwietnia 2014 r. i 15 maja 2014 r. doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wspólnicy spółki cywilnej zamierzają, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nabyć pojazd motocyklowy. Motocykl ten miałby służyć wyłącznie prowadzonej przez nich działalności gospodarczej, a jego użytek prywatny nie byłby dopuszczalny.

Motocykl stanowiłby środek trwały Spółki.

Przedmiotowa Spółka zajmuje się budową i sprzedażą domów w powiecie X. Proces inwestycyjny wymaga częstych dojazdów do X ponieważ w tym mieście znajdują się rożnego rodzaju instytucje i organy, których decyzje są niezbędne do prowadzenia działalności budowlanej, będącej przedmiotem prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. W szczególności chodzi tu o Starostwo Powiatowe i inne, funkcjonujące w ramach struktury powiatu organy nadzoru i kontroli, mające swoje siedziby w różnych miejscach miasta X.

Prowadzona przez Spółkę działalność gospodarcza wymaga częstych, najczęściej codziennych wyjazdów do X w celu załatwienia niezbędnych formalności. Wiąże się to z koniecznością kilkunastokilometrowych dojazdów w jedną stronę, a ponieważ większość urzędów ma siedziby w ścisłym centrum X, to co najmniej połowa tej trasy przebiega w warunkach wzmożonego ruchu miejskiego.

Posiadanie przez Spółkę motocykla, przeznaczonego wyłącznie do celów prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, przyczyni się do usprawnienia procesu inwestycyjnego. W szczególności poprawiona zostanie efektywność, ponieważ motocykl, w racji tego, że jest pojazdem jednośladowym, znacznie lepiej poradzi sobie podczas ulicznych korków. Istotny jest również fakt, że wiele ulic dostępnych jest wyłącznie dla tego typu pojazdów. Ponadto pojazdy jednośladowe mają mniej problemów z parkowaniem, po pierwsze zajmują one mniej miejsca, i w konsekwencji czego łatwiej znaleźć odpowiednie miejsce parkingowe, a po wtóre natomiast są one w X całkowicie zwolnione z opłat za parkowanie, co niewątpliwie przyniesie firmie pewne oszczędności.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

1.  Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym płatnikiem VAT, nabyty motocykl wykorzystywany będzie wyłącznie do czynności opodatkowanych,
2.  przedmiotowy motocykl został zakupiony w dniu 27 marca 2014 r.,
3.  okolicznościami potwierdzającymi brak możliwości użytkowania pojazdu (do użytku prywatnego - dop. tut. Organu) będą określone przez Wnioskodawcę zasady użytkowania, oświadczenie podatnika wyrażone w deklaracji VAT-26 oraz prowadzenie przez podatnika ewidencji przebiegu pojazdu, zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 1 oraz 6, 7 i 8 ustawy o podatku od towarów i usług,
4.  Zainteresowany ustawił „Regulamin użytkowania pojazdów służbowych”, zgodnie z którym zakazane jest użytkowanie pojazdu do celów prywatnych i jako takie wiązać się będzie z sankcjami finansowymi oraz dyscyplinarnymi,
5.  Wnioskodawca będzie nadzorował użytkowanie pojazdu poprzez kontrolę jego rzeczywistego przebiegu i trasy odnotowanej w książce przebiegu pojazdu służbowego oraz poprzez kontrolę, czy wskazana trasa stanowi wykonywanie obowiązków służbowych,
6.  Wnioskodawca nie złożył na chwilę obecną deklaracji VAT-26, wskazując jednocześnie, że świadomy jest brzmienia art. 86a ust. 13 ustawy o podatku o towarów i usług, zgodnie z którym uznaje się, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie do celów działalności gospodarczej dopiero od dnia jej złożenia oraz świadomy jest brzmienia art. 90b ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, zgodnie z którym, Wnioskodawcy przysługuje prawo do złożenia korekty deklaracji,
7.  liczba miejsc siedzących określona w dowodzie rejestracyjnym wynosi 2, dowód rejestracyjny nie określa dopuszczalnej ładowności, masa własna pojazdu wynosi 238 kg, a dopuszczalna masa całkowita 450 kg.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z dnia 21 marca 2014 r.).

Czy Wnioskodawca może odliczyć pełną kwotę podatku VAT od zakupu motocykla oraz od kosztów zakupu paliwa?

Zdaniem Wnioskodawcy, w takiej sytuacji Spółka może odliczyć podatek VAT w pełnej wysokości, jak również przysługiwać będzie Spółce prawo odliczenia podatku VAT od kosztów związanych z eksploatacją motocykla, w tym od kosztów paliwa. Za takim rozwiązaniem przemawia w szczególności wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 sierpnia 2013 r. w sprawie o sygnaturze I FSK 1295/12 oraz poprzedzający go wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 8 czerwca 2012 r. w sprawie o sygnaturze I SA/Bd 288/12.

W powyższym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że brak jest podstaw do stosowania w przypadku motocykli ograniczenia w odliczeniu podatku VAT, tak jak ma to miejsce w przypadku samochodów osobowych, szczególnie gdy weźmie się pod uwagę brzmienie Dyrektywy 2006/112/WE RADY z dnia 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Przytoczyć należy również tezę wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 marca 2009 r. w sprawie o sygnaturze I FKS 8/2008 zgodnie z którym:

Przepis art. 86 ust. 3 ustawy z 2004 r. o podatku od towarów i usług dotyczy samochodów osobowych oraz tych pojazdów samochodowych, które mają określoną ładowność, bo konstrukcyjnie są przeznaczone do przewozu ładunków.

W podobnym tonie wypowiedział się w przedmiotowej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 sierpnia 2008 r. w sprawie o sygnaturze I FSK 983/07:

Motocykl zgodnie z przepisem art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (Dz.U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.) jest pojazdem samochodowym, jednak nie dotyczy go przepis art. 86 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) normujący kwestie odliczenia podatku naliczonego przy zakupie samochodów osobowych oraz pojazdów samochodowych przeznaczonych do przewozu ładunków.

Przytoczyć tu należy również orzeczenia organów administracji publicznej, w szczególności Interpretację Indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 grudnia 2009 r. (ILPP2/443-1282/09-2/EN), gdzie na gruncie identycznego stanu fatycznego stwierdzono, że:

„Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż z uwagi na fakt, że przedmiotowy motocykl będzie przez Wnioskodawcę wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, przysługuje mu prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT wynikającej z faktur dokumentujących nabycie motocykla oraz paliwa do jego napędu”.

Podsumowując, biorąc pod uwagę powyższe przepisy krajowe i europejskie, przytoczone orzecznictwo sądów administracyjnych i organów administracji publicznej, Wnioskodawca stoi na stanowisku jak w petitum.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy - w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z ww. przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Zgodnie z brzmieniem art. 86a ust. 1 ustawy w okresie od 1 stycznia 2014 r. do 31 marca 2014 r., z uwzględnieniem zmian wynikających z ustawy z dnia 10 października 2012 r. o zmianie ustawy - Prawo o ruchu drogowym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2012 r., poz. 1448), w przypadku nabycia:

1.  samochodów osobowych,
2.  innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony

– kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł.

W świetle tego przepisu możliwość odliczenia całości podatku od nabycia występuje w przypadku, gdy dopuszczalna masa całkowita pojazdu samochodowego przekracza 3,5 tony.

Od tej zasady występuje szereg wyjątków, wymienionych w art. 86a ust. 2 ustawy, który stanowi, że przepis ust. 1 pkt 2 nie dotyczy:

1.  pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2.  pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3.  pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4.  pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5.  pojazdów specjalnych - jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym wynika, że jest to pojazd specjalny;
6.  pojazdów samochodowych innych niż wymienione w pkt 1–5, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:
    1.  1 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 425 kg,
    2.  2 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 493 kg,
    3.  3 lub więcej - jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 500 kg;
7.  pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą - jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie.

Dopuszczalna ładowność pojazdu oraz liczba miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 2 pkt 6, określona jest na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym. Pojazdy, które w dokumentach, o których mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub liczby miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 1 pkt 1 (art. 86a ust. 4 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. do 31 marca 2014 r.).

Stosownie do art. 88a ustawy obowiązującego od 1 stycznia 2014 r. do 31 marca 2014 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86a ust. 1.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zakupił w dniu 27 marca 2014 r. motocykl na potrzeby działalności gospodarczej. Motocykl będzie wykorzystywany tylko i wyłącznie w celu wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Z uwagi na wskazaną datę zakupu pojazdu, kwestię odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia motocykla należy rozstrzygnąć w oparciu o przepisy obowiązujące do 31 marca 2014 r.

Wskazać należy, że przepisy ustawy nie definiują pojęcia „pojazd samochodowy”, dlatego też należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz.U. z 2012 r., poz. 1137 z późn. zm.). Stosownie bowiem do art. 86a ust. 2 pkt 5 ustawy ustawodawca określając pojazdy specjalne odsyła do przepisów prawa o ruchu drogowym. Oznacza to, iż dla potrzeb prawa podatkowego nie mogą być formułowane odrębne definicje, jeśli uprzednio zostały zdefiniowane w innych ustawach właściwych dla tego rodzaju zagadnień.

Zgodnie z art. 2 pkt 31 i pkt 33 ustawy Prawo o ruchu drogowym, „pojazd” oznacza środek transportu przeznaczony do poruszania się po drodze oraz maszynę lub urządzenie do tego przystosowane, zaś „pojazd samochodowy” - pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego.

Motocykl natomiast, zgodnie z art. 2 pkt 45 cyt. wyżej ustawy, jest to pojazd samochodowy jednośladowy lub z bocznym wózkiem - wielośladowy.

Na podstawie art. 125 pkt 3 lit. e ustawy z dnia 5 stycznia 2011 r. o kierujących pojazdami (Dz.U. Nr 30, poz. 151) wprowadzającej zmiany w ustawie Prawo o ruchu drogowym, motocyklem jest pojazd samochodowy zaopatrzony w silnik spalinowy o pojemności skokowej przekraczającej 50 cm3, dwukołowy lub z bocznym wózkiem - wielośladowy; określenie to obejmuje również pojazd trójkołowy o symetrycznym rozmieszczeniu kół.

W związku z faktem, że motocykle uznane są za pojazdy samochodowe, to ograniczenia dotyczące odliczenia podatku naliczonego wynikające z ustawy dotyczą również motocykli.

Obowiązujący od 1 stycznia 2014 r. do 31 marca 2014 r. art. 86a ust. 1 ustawy, nie uzależnia prawa do pełnego odliczenia od kryterium dopuszczalnej ładowności, lecz od tego, czy dany pojazd spełnia definicję samochodu osobowego oraz innego pojazdu samochodowego o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, zawartą w ustawie Prawo o ruchu drogowym.

Natomiast wyłączenia od ww. przepisu zawarte w art. 86a ust. 2 nie obejmują swym zakresem pojazdów samochodowych jakimi są motocykle.

Jak już wskazano Spółka zamierza, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nabyć pojazd motocyklowy. Motocykl ten miałby służyć wyłącznie prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, a jego użytek prywatny nie byłby dopuszczalny.

Motocykl stanowiłby środek trwały spółki. Spółka zajmuje się budową i sprzedażą domów w powiecie X. Proces inwestycyjny wymaga częstych dojazdów do X, ponieważ w tym mieście znajdują się rożnego rodzaju instytucje i organy, których decyzje są niezbędne do prowadzenia działalności budowlanej, będącej przedmiotem prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. W szczególności chodzi tu o Starostwo Powiatowe i inne, funkcjonujące w ramach struktury powiatu organy nadzoru i kontroli, mające swoje siedziby w różnych miejscach miasta X. Prowadzona przez Spółkę działalność gospodarcza wymaga częstych, najczęściej codziennych wyjazdów do X w celu załatwienia niezbędnych formalności. Wiąże się to z koniecznością kilkunastokilometrowych dojazdów w jedną stronę, a ponieważ większość urzędów ma siedziby w ścisłym centrum X, to co najmniej połowa tej trasy przebiega w warunkach wzmożonego ruchu miejskiego. Jak wskazał Zainteresowany, jest on czynnym, zarejestrowanym płatnikiem VAT, nabyty motocykl wykorzystywany będzie wyłącznie do czynności opodatkowanych. Przedmiotowy motocykl został zakupiony w dniu 27 marca 2014 r.

Wobec powyższego, mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz przywołane przepisy, należy stwierdzić, że Wnioskodawcy - z uwagi na treść art. 86a ust. 1 i ust. 2 ustawy - przy nabyciu w dniu 27 marca 2014 r. ww. motocykla wykorzystywanego wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w ograniczonym zakresie, tj. 60% kwoty podatku określonej na fakturze - nie więcej jednak niż 6000 zł.

Natomiast na podstawie art. 88a ustawy przy nabyciu paliwa do napędu przedmiotowego motocykla do dnia 31 marca 2014 r., Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Od dnia 1 kwietnia 2014 r. weszły w życie nowe zasady odliczania i rozliczania na gruncie podatku VAT wszystkich wydatków dotyczących samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony.

Wprowadzone zmiany wynikają z ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 312), zwanej dalej „ustawą nowelizującą”.

Podstawą wprowadzonych zmian jest przede wszystkim decyzja wykonawcza Rady z dnia 17 grudnia 2013 r. upoważniająca Rzeczpospolitą Polską do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 353 z 28.12.2013, str. 51).

Zmiany wynikają również z konieczności dostosowania przepisów o podatku od towarów i usług do tez wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawie C-160/11 Bawaria Motors.

Obowiązujący od 1 kwietnia 2014 r. art. 86a ust. 1 ustawy stanowi, że w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2.  należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
4.  wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Na mocy art. 86a ust. 2 ustawy - do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Zatem, zgodnie z nowymi regulacjami podatnikowi przysługiwać będzie ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku „mieszanego”.

Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie „mieszane” należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób „mieszany”.

Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów „mieszanych”.

Celem zapewnienia właściwego wdrożenia decyzji wykonawczej Rady z dnia 17 grudnia 2013 r. przyjmuje się, że każdy pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony - ze względu na swoje cechy konstrukcyjne - służy co do zasady użytkowi „mieszanemu”, a zatem wszystkie wydatki z nim związane podlegają ograniczeniu w odliczaniu do 50%.

Jednakże od tej zasady występują także wyjątki.

I tak, w myśl art. 86a ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Natomiast art. 86a ust. 4 stanowi, że pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Przepisy ustawy nie określają w jaki sposób podatnik ma zapewnić w przedsiębiorstwie wyeliminowanie użytku prywatnego używanych w nim pojazdów samochodowych dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego. Przykładowo może tego dokonać za pomocą wprowadzonych regulaminów, umów, zarządzeń wraz z podjęciem dodatkowych działań zabezpieczających ich wykonanie. Działania te muszą być dostosowane do specyfiki działalności przedsiębiorstwa i sposobu używania dla jego celów pojazdów.

Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów np. przez pracowników (przykładowo celem dojazdu do swojego miejsca zamieszkania).

Okolicznościami potwierdzającymi obiektywnie brak możliwości użytku prywatnego może być przykładowo:

*   obowiązek zostawiania po godzinach pracy na parkingach przedsiębiorstwa pojazdów używanych przez pracowników, bez możliwości ich pobrania poza tymi godzinami, w tym w weekendy, na cele inne niż wyłącznie działalność przedsiębiorstwa,
*   nadzór nad używaniem pojazdów w trakcie wykonywania obowiązków służbowych, przykładowo za pomocą GPS,
*   w przypadku nabywania pojazdów przez podatnika, którego przedmiotem działalności jest odprzedaż tych pojazdów - brak rejestracji tych pojazdów, uniemożliwiający ich poruszanie się po drogach, a w przypadku ich rejestracji - brak możliwości użycia tych pojazdów na cele prywatne; nie mogą to być zatem np. samochody demonstracyjne używane przez pracownika dealera do dojazdów do pracy;
*   w przypadku nabywania pojazdów przez podatnika, którego przedmiotem działalności jest wynajem tych pojazdów - określenie reguł wykluczających użytek prywatny,
*   używanie (w przypadku pojazdów tzw. lotniskowych) przez służby lotniska pojazdów do przemieszczania się po płycie lotniska, bez możliwości opuszczania przez te pojazdy terenu lotniska.

Ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności (art. 86a ust. 6 ustawy).

Prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu musi potwierdzać brak użytku prywatnego pojazdu.

Zgodnie z art. 86a ust. 7 ustawy - ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

1.  numer rejestracyjny pojazdu samochodowego;
2.  dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji;
3.  stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji;
4.  wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący:
    1.  kolejny numer wpisu,
    2.  datę i cel wyjazdu,
    3.  opis trasy (skąd - dokąd),
    4.  liczbę przejechanych kilometrów,
    5.  imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem\- potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem;
5.  liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji.

Art. 86a ust. 8 ustawy stanowi, że w przypadku gdy pojazd samochodowy jest udostępniany osobie niebędącej pracownikiem podatnika, wpis, o którym mowa w ust. 7 pkt 4:

1.  jest dokonywany przez osobę, która udostępnia pojazd;
2.  obejmuje:
    1.  kolejny numer wpisu,
    2.  datę i cel udostępnienia pojazdu,
    3.  stan licznika na dzień udostępnienia pojazdu,
    4.  liczbę przejechanych kilometrów,
    5.  stan licznika na dzień zwrotu pojazdu,
    6.  imię i nazwisko osoby, której udostępniony został pojazd.

W odniesieniu do pojazdów, które zostały nabyte lub były już użytkowane w ramach umów „długoterminowych” przed dniem 1 kwietnia 2014 r. ewidencja przebiegu pojazdu powinna być prowadzona począwszy od dnia, w którym poniesiono pierwszy, od dnia 1 kwietnia 2014 r. wydatek związany z tymi pojazdami.

W przypadku wadliwości prowadzonej ewidencji (np. niepełne zapisy, luki w poszczególnych pozycjach, sprzeczne zapisy, niezgodności w zakresie stanu licznika ze stanem rzeczywistym, itp.) nie będzie spełniona jedna z przesłanek warunkujących uznanie pojazdu za wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej. Może to oznaczać, że podatnikowi przysługiwać będzie w takim przypadku jedynie prawo do ograniczonego odliczenia podatku VAT od wszystkich wydatków ponoszonych od początku używania tego pojazdu.

Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami (art. 86a ust. 12 ustawy).

Przez „poniesienie wydatku” należy rozumieć dokonanie wpłaty zaliczki na poczet zakupu towaru czy usługi lub też nabycie towaru czy usługi, w zależności od tego która z tych sytuacji wystąpiła jako pierwsza.

Na mocy art. 86a ust. 13 ustawy - w przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia.

W konsekwencji powyższego przepisu, do czasu złożenia tej informacji podatnikowi przysługiwać będzie prawo tylko do ograniczonego (50%) odliczenia podatku VAT. Pełne odliczenie znajdzie zastosowanie dopiero do wydatków poniesionych od dnia jej złożenia. Jeśli zatem podatnik odliczył w całości podatek naliczony od wszystkich wydatków związanych z pojazdem, w odniesieniu do którego nie złożono w terminie informacji, będzie on zobowiązany do dokonania korekty wszystkich dokonanych odliczeń.

Zgodnie z art. 86a ust. 14 ustawy - w przypadku zmiany wykorzystywania pojazdu samochodowego podatnik jest obowiązany do aktualizacji informacji, o której mowa w ust. 12, najpóźniej przed dniem, w którym dokonuje tej zmiany.

Na mocy art. 90b ust. 1 ustawy, w przypadku gdy w ciągu 60 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym odpowiednio nabyto, dokonano importu lub oddano do używania pojazd samochodowy:

1.  o którym mowa w art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a, nastąpi zmiana jego wykorzystywania na wykorzystywanie do celów działalności gospodarczej i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik jest obowiązany do dokonania korekty kwoty podatku naliczonego odliczonej przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tego pojazdu;
2.  w odniesieniu do którego kwotę podatku naliczonego stanowiła kwota, o której mowa w art. 86a ust. 1, nastąpi zmiana jego wykorzystywania na wykorzystywanie wyłącznie do działalności gospodarczej, podatnik jest uprawniony do dokonania korekty kwoty podatku naliczonego odliczonej przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tego pojazdu.

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 1, nastąpi sprzedaż pojazdu samochodowego, uznaje się, że wykorzystanie tego pojazdu zostało zmienione na wykorzystanie wyłącznie do działalności gospodarczej, aż do końca okresu korekty (art. 90b ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 90b ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 pkt 2 stosuje się odpowiednio również w przypadku, o którym mowa w art. 86a ust. 13.

Natomiast w myśl art. 90b ust. 4 ustawy, na potrzeby korekty, o której mowa w ust. 1, uznaje się, że pojazd samochodowy odpowiednio nie jest już wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej albo jest wykorzystywany wyłącznie do takiej działalności począwszy od miesiąca, w którym nastąpiła zmiana jego wykorzystywania. Korekty tej dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty.

Art. 11 ust. 1 ustawy nowelizującej stanowi, że przepisy art. 90b ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do pojazdów samochodowych nabytych, importowanych lub wytworzonych przez podatnika od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, z zastrzeżeniem ust. 2.

Stosownie do art. 86a ust. 15 ustawy - minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzór informacji, o której mowa w ust. 12, uwzględniając potrzebę zawarcia w niej danych pozwalających na identyfikację pojazdu samochodowego, w szczególności marki, modelu pojazdu i jego numeru rejestracyjnego, jak również daty poniesienia pierwszego wydatku związanego z danym pojazdem, oraz uwzględniając potrzebę umożliwienia prawidłowej aktualizacji złożonej informacji.

Na podstawie powyższej delegacji, przedmiotowy wzór informacji określono w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 21 marca 2014 r. w sprawie wzoru informacji o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej (Dz.U. z 2014 r. poz. 371).

W odniesieniu do pojazdów wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej, które zostały nabyte lub były już użytkowane w ramach umów „długoterminowych” przed dniem 1 kwietnia 2014 r. informacja o wykorzystywaniu ich wyłącznie do działalności gospodarczej powinna być złożona w terminie 7 dni od dnia, w którym poniesiono pierwszy, od dnia 1 kwietnia 2014 r., wydatek związany z tymi pojazdami.

Na mocy art. 8 pkt 2 ustawy nowelizującej, w przypadku pojazdów, o których mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, nabytych, importowanych lub wytworzonych przez podatnika, lub używanych na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy informację, o której mowa w art. 86a ust. 12 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, składa się w terminie 7 dni od dnia, w którym poniesiono pierwszy, od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, wydatek związany z tymi pojazdami.

Z kolei, w myśl art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej - obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

1.  samochodów osobowych;
2.  innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:
    1.  1 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
    2.  2 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
    3.  3 lub więcej - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Natomiast art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej stanowi, że przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej.

Z okoliczności sprawy wynika, że nabyty przez Spółkę motocykl miałby służyć wyłącznie prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, a jego użytek prywatny nie byłby dopuszczalny. Jak wskazał Zainteresowany jest on czynnym, zarejestrowanym płatnikiem VAT, nabyty motocykl wykorzystywany będzie wyłącznie do czynności opodatkowanych. Przedmiotowy motocykl został zakupiony w dniu 27 marca 2014 r. Okolicznościami potwierdzającymi brak możliwości użytkowania pojazdu do celów prywatnych będą określone przez Wnioskodawcę zasady użytkowania, oświadczenie podatnika wyrażone w deklaracji VAT-26 oraz prowadzenie przez podatnika ewidencji przebiegu pojazdu, zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 1 oraz 6, 7 i 8 ustawy o podatku od towarów i usług. Zainteresowany wprowadził „Regulamin użytkowania pojazdów służbowych”, zgodnie z którym zakazane jest użytkowanie pojazdu do celów prywatnych i jako takie wiązać się będzie z sankcjami finansowymi oraz dyscyplinarnymi. Będzie nadzorował użytkowanie pojazdu poprzez kontrolę jego rzeczywistego przebiegu i trasy odnotowanej w książce przebiegu pojazdu służbowego oraz poprzez kontrolę, czy wskazana trasa stanowi wykonywanie obowiązków służbowych. Wnioskodawca nie złożył na chwilę obecna deklaracji VAT-26, wskazując jednocześnie, że świadomy jest brzmienia art. 86a ust. 13 ustawy o podatku o towarów i usług, zgodnie z którym uznaje się, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie do celów działalności gospodarczej dopiero od dnia jej złożenia oraz świadomy jest brzmienia art. 90b ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, zgodnie z którym Wnioskodawcy przysługuje prawo do złożenia korekty deklaracji.

W rezultacie, na podstawie art. 86a ust. 1, ust. 2 pkt 3, ust. 12 i ust. 13 ustawy oraz w związku z art. 12 ustawy nowelizującej przy nabyciu paliwa do napędu przedmiotowego motocykla od dnia 1 kwietnia 2014 r. do czasu złożenia informacji naczelnikowi urzędu skarbowego o której mowa w art. 86a ust. 13 ustawy, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w ograniczonym zakresie, tj. 50% kwoty podatku określonej na fakturze.

Natomiast, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu paliwa do napędu przedmiotowego motocykla od momentu złożenia informacji naczelnikowi urzędu skarbowego o wykorzystywaniu go wyłącznie do działalności gospodarczej.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe.

Tut. Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie faktycznym, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności prawa do korekty podatku naliczonego w związku z nabyciem motocykla.

Interpretację wydano w oparciu o przedstawione zdarzenie przyszłe w szczególności w oparciu o stwierdzenie Wnioskodawcy, że nabyty motocykl będzie służył mu wyłącznie sprzedaży opodatkowanej i nie będzie wykorzystywany na potrzeby prywatne.

Stosownie bowiem do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Dodatkowo należy zwrócić uwagę, że weryfikacja prawidłowości wszystkich okoliczności potwierdzających brak możliwości użytkowania pojazdu do celów prywatnych, które zostały określone przez Wnioskodawcę jako zasady użytkowania, oświadczenie podatnika wyrażone w deklaracji VAT-26 oraz prowadzenie przez podatnika ewidencji przebiegu pojazdu - nie może zostać dokonana w ramach kompetencji przysługujących organowi upoważnionemu w ramach postępowania w sprawie wydawania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, może jednak stanowić element postępowań podatkowych lub kontrolnych prowadzonych w oparciu o konkretną dokumentację przez uprawnione organy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.