Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.132.2017.2.JN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-21
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia.
Słowa kluczowe: obciążenia-odwrotne obciążenie; podwykonawstwo; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 kwietnia 2017 r. (data wpływu 13 kwietnia 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 30 maja 2017 r. (data wpływu 31 maja 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia oraz dotyczącej Ordynacji podatkowej w zakresie obowiązku sporządzenia ewentualnych korekt i zapłaty odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 maja 2017 r. (data wpływu 31 maja 2017 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy, przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej opisu sprawy w zakresie pytania nr 2 oraz brakującą opłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką zarejestrowaną jako czynny podatnik od towarów i usług. Prowadzi on działalność m.in. w zakresie montażu systemów zabezpieczeń przeciwpożarowych. Wspomniany system składa się z urządzeń takich jak: centrala sterująca oddymianiem, przycisk oddymiania, czujki przeciwpożarowe, napędy okienne, przyciski przewietrzania, regulator temperatury oraz okablowanie. Przykładowy system obrazuje rysunek na załączniku nr 1.

Wnioskodawca poza montażem, świadczy swoim klientom obsługę serwisu i konserwacji dla każdego systemu przeciwpożarowego. Regularna konserwacja zapewnia stałą gotowość systemów. W związku ze zmianą przepisów ustawy o VAT, dotyczących mechanizmu odwrotnego obciążenia dla usług budowlanych, pojawił się problem podatkowego zakwalifikowania usług naprawy i konserwacji. W świetle obecnych przepisów Wnioskodawca wszystkie prace, również naprawy i konserwacje związane z systemem przeciwpożarowym kwalifikuje do PKWiU 43.21.10.1 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji elektrycznych służących bezpieczeństwu”. W tym przypadku działając jako podwykonawca stosuje mechanizm odwrotnego obciążenia.

Wnioskodawca wystąpiła do GUS z wnioskiem o nadanie PKWiU wykonywanym pracom serwisowym. W odpowiedzi (załącznik nr 2) otrzymał informację, że naprawy i konserwacje systemów przeciwpożarowych podzielone zostały na dwa odrębne zakresy:

1.  instalacji kablowych PKWiU 43.21.10.1;
2.  urządzenia (centrale, czujki, zasilacze) PKWiU 33.1.

Uzyskana odpowiedź od GUS nie rozwiała wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie ujęcia podatkowego wykonywanych prac. Nie jest on w stanie oddzielić usługi konserwacji okablowania od konserwacji urządzeń. Wycena i wykonywane prace traktowane są kompleksowo dla całego systemu.

W złożonym uzupełnieniu Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy wskazując, że:

1.  Przedmiotem umowy sprzedaży jest wykonywanie konserwacji oraz usuwanie awarii systemów przeciwpożarowych. W skład systemów wchodzą urządzenia i okablowanie i oba te przedmioty podlegają konserwacji jednocześnie. Jak wspomniano we wniosku, Wnioskodawca nie jest w stanie oddzielić usługi konserwacji okablowania od konserwacji urządzeń. Wycena i wykonywane prace traktowane są kompleksowo dla całego systemu.
2.  Nabywcą usług świadczonych przez Wnioskodawcę jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca chciałby zaznaczyć, że sam również występuje w roli ww. nabywcy zgodnie z art. 15 ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca postępuje prawidłowo stosując mechanizm odwrotnego obciążenia dla wykonywanych prac serwisowych i konserwacyjnych omawianych systemów?
2.  Czy w przypadku ewentualnych korekt Wnioskodawca zobowiązany jest zapłacić odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych, jeśli podatek ten został zapłacony przez inny podmiot w terminie?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  W świetle obecnych przepisów wszystkie prace, również naprawy i konserwacje związane z systemem przeciwpożarowym kwalifikuje on do PKWiU 43.21.10.1 „Roboty związane z wykonywaniem instalacji elektrycznych służących bezpieczeństwu”. W tym przypadku działając jako podwykonawca Wnioskodawca stosuje mechanizm odwrotnego obciążenia.
2.  W sprawie zdarzenia przyszłego dotyczącego płatności odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych to zdaniem Wnioskodawcy nie powinien być on obciążany wspomnianymi odsetkami. Stanowisko to Wnioskodawca uzasadnia tym, iż nie jest jego zamiarem uniknięcie zapłaty podatku, lecz problem tkwi we właściwym zakwalifikowaniu podatkowym świadczonych usług. Problem pojawił się po zmianie przepisów ustawy o VAT obowiązujących od dnia 1 stycznia 2017 r. dotyczących mechanizmu odwrotnego obciążenia dla usług budowlanych. Dodatkowo Wnioskodawca podkreśla, że podatek od świadczonej usługi został uregulowany przez nabywcę co oznacza, że organy podatkowe otrzymały należne zobowiązanie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Przedmiotem wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest:

*   podatek od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia (stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe);
*   Ordynacja podatkowa w zakresie obowiązku sporządzenia ewentualnych korekt i zapłaty odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych (zdarzenie przyszłe).

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przy identyfikacji usług należy mieć na uwadze, że dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług od dnia 1 stycznia 2011 r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) oraz wytyczne metodologiczne do tej klasyfikacji.

Jednocześnie należy wskazać, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem świadczonych usług.

Ponieważ stosownie do pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika z tego, że to właśnie m.in. producent, bądź usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu, czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania lub przeznaczenia wyrobu, bądź zakresu świadczonych usług.

Według art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Jednakże zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy – w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

W świetle powyższego nabywca usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy” (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).

Jednocześnie zauważyć należy, że przy każdej z usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, podano również symbol klasyfikacji statystycznej PKWiU, co wskazuje, że tylko konkretne usługi sklasyfikowane pod danym symbolem, wymagają rozliczania podatku na zasadzie odwrotnego obciążenia.

Ustalenie, czy dana usługa podlega rozliczeniu zgodnie z mechanizmem odwrotnego obciążenia, czy też zastosowanie ma ogólna zasada rozliczenia podatku – ma charakter indywidualny.

Oznacza to, że w każdym konkretnym przypadku należy zbadać, czy dana usługa jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy oraz czy dana usługa jest świadczona przez podwykonawcę. Przy czym podkreślić należy, że dla zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia konieczne jest spełnienie obu ww. przesłanek łącznie.

W załączniku nr 14 do ustawy pod poz. 22 wymienione zostały „Roboty związane z wykonaniem instalacji elektrycznych służących bezpieczeństwu” PKWiU 43.21.10.1.

W tym miejscu należy wskazać, że dla celów podatkowych złożone działania podatnika traktowane są – co do zasady – jako jednolita całość. Oznacza to, że jeżeli podatnik dokonuje kilku świadczeń na rzecz klienta i są one ze sobą powiązane tak, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość, którą jedynie sztucznie można byłoby podzielić, to te elementy lub świadczenia – dla celów podatku od towarów i usług – stanowią jedną całość. Wniosek taki wypływa m.in. z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (sygn. C-349/96). Co istotne, aby móc wskazać, że dana czynność jest czynnością złożoną winna się ona składać z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na czynność złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu sama w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element czynności kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia pomocniczego jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej czynności głównej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem od towarów i usług. Prowadzi on działalność m.in. w zakresie montażu systemów zabezpieczeń przeciwpożarowych. Wnioskodawca świadczy także, jako podwykonawca obsługę serwisu i konserwacji dla każdego systemu przeciwpożarowego. Regularna konserwacja zapewnia stałą gotowość systemów. Wnioskodawca wszystkie prace, również naprawy i konserwacje związane z systemem przeciwpożarowym kwalifikuje do PKWiU 43.21.10.1 – „Roboty związane z wykonywaniem instalacji elektrycznych służących bezpieczeństwu”.

Wnioskodawca wystąpił do GUS z wnioskiem o nadanie PKWiU wykonywanym pracom serwisowym. W odpowiedzi otrzymał informację, że naprawy i konserwacje systemów przeciwpożarowych podzielone zostały na dwa odrębne zakresy:

1.  instalacji kablowych PKWiU 43.21.10.1;
2.  urządzenia (centrale, czujki, zasilacze) PKWiU 33.1.

Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem umowy sprzedaży jest wykonywanie konserwacji oraz usuwanie awarii systemów przeciwpożarowych. W skład systemów wchodzą urządzenia i okablowanie, i oba te przedmioty podlegają konserwacji jednocześnie. Wnioskodawca nie jest w stanie oddzielić usługi konserwacji okablowania od konserwacji urządzeń. Wycena i wykonywane prace traktowane są kompleksowo dla całego systemu.

Nabywcą usług świadczonych przez Wnioskodawcę jest podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy w pierwszej kolejności stwierdzić, że w sytuacji gdy Wnioskodawca zgodnie z umową wykonuje konserwacje urządzeń i okablowania jednocześnie, i nie jest w stanie tej usługi oddzielić, to świadczenie takie nie powinno być dzielone. Tym bardziej jest to uzasadnione, ponieważ wycena i wykonywane prace traktowane są kompleksowo dla całego systemu. W takim przypadku wykonywaną przez Wnioskodawcę usługę w zakresie prac serwisowych i konserwacyjnych związaną z systemem przeciwpożarowym należy traktować kompleksowo, kwalifikując ją jako wykonanie jednej usługi.

Wobec powyższego, mając na uwadze że Wnioskodawca świadczy usługę w zakresie prac serwisowych i konserwacyjnych sklasyfikowaną pod symbolem PKWiU 43.21.10.1 – „Roboty związane z wykonywaniem instalacji elektrycznych służących bezpieczeństwu”, która jest wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, na rzecz swojego nabywcy jako podwykonawca, dla ww. usługi ma zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia wynikający z art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy. Obowiązek rozliczenia podatku należnego w przedmiotowej sytuacji spoczywa na nabywcy usługi.

Zatem Wnioskodawca postępuje/będzie postępował prawidłowo stosując mechanizm odwrotnego obciążenia dla wykonywanych prac serwisowych i konserwacyjnych systemów przeciwpożarowych.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem, zgodnie z którym Wnioskodawca prawidłowo opodatkowuje wykonywane usługi, pytanie dotyczące sporządzenia ewentualnych korekt i zapłaty odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych jest bezprzedmiotowe.

Tutejszy organ informuje, że analiza załączników dołączonych do wniosku nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), zgodnie z którym – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem tutejszy organ nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Wnioskodawcę, jest natomiast związany opisem sprawy przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem, co wprost wynika z przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej. W związku z powyższym niniejszą interpretację wydano w oparciu o wskazanie, że Wnioskodawca wykonuje usługę sklasyfikowaną pod symbolem PKWiU 43.21.10.1 – „Roboty związane z wykonywaniem instalacji elektrycznych służących bezpieczeństwu” oraz że świadczy tę usługę jako podwykonawca. W przypadku zmiany jakiegokolwiek elementu opisu sprawy wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej – przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.