Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-813/14-2/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-10-28
Teza: Opodatkowanie otrzymanego odszkodowania za wywłaszczenie nieruchomości pod budowę drogi oraz ustalenie podstawy opodatkowania.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; działki; gmina; grunty-grunt niezabudowany; odszkodowania; opodatkowanie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; plan-plan zagospodarowania przestrzennego; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy Miejskiej przedstawione we wniosku z dnia 25 lipca 2014 r. (data wpływu 28 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług **jest:**

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości w zamian za odszkodowanie,
*   **prawidłowe** – w części dotyczącej ustalenia podstawy opodatkowania.

UZASADNIENIE

W dniu 28 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości w zamian za odszkodowanie oraz ustalenie podstawy opodatkowania.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wojewoda w drodze decyzji administracyjnej z dnia 25 lutego 2014 roku udzielił zezwolenia „A” na realizację inwestycji drogowej pod nazwą: „Budowa drogi (…)”. Wnioskowana inwestycja zostanie zrealizowana m.in. na działce o numerze ewidencyjnym: 3/2 położonej w obrębie 7 miasta, na podstawie art. 11a ust. 1, art. 11f ust. 3 i ust. 4 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 roku o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2013 r., poz. 687 ze zm.). Decyzji tej nadano rygor natychmiastowej wykonalności.

Wojewoda w formie obwieszczenia, które wywieszone było na tablicy ogłoszeń Urzędu Miejskiego od dnia 10 marca do dnia 24 marca 2014 roku, zawiadomił o wydaniu na rzecz „A”, decyzji z dnia 25 lutego 2014 roku.

Decyzją z dnia 30 maja 2014 roku, na podstawie art. 14 ust. 1, 3 i 4, w związku z art. 18 i art. 23 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 roku o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. Nr 80, poz. 721 ze zm.) oraz art. 5 ust. 2 ustawy z dnia 18 października 2006 roku o zmianie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg krajowych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 220, poz. 1601 ze zm.), Wojewoda stwierdził nabycie z mocy prawa, z dniem 23 listopada 2006 roku, przez Skarb Państwa, prawa własności nieruchomości, oznaczonej numerem geodezyjnym 3/2 o pow. 0,2222 ha położonej w obrębie 7 miasta, stanowiącej dotychczas własność Gminy Miejskiej i ustalił odszkodowanie za odjęcie prawa własności tej nieruchomości w wysokości 130 800 zł.

Na mocy art. 14 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (w brzmieniu obowiązującym do dnia 16 grudnia 2006 roku) nieruchomości przeznaczone na pasy drogowe, stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego, stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja o lokalizacji drogi stała się ostateczna.

Zgodnie z decyzją Wojewody z dnia 12 września 2006 roku o ustaleniu lokalizacji drogi dla inwestycji polegającej na budowie obwodnicy miasta w ciągu drogi ekspresowej x, działka oznaczona numerem geodezyjnym 3/2 położona w obrębie 7 miasta weszła w pas drogi krajowej nr S3. Decyzja ta stała się ostateczna w dniu 23 listopada 2006 roku.

Stosownie do art. 14 ust. 3 wyżej wymienionej ustawy jednostce samorządu terytorialnego za nieruchomości przejęte na własność Skarbu Państwa przysługuje odszkodowanie ustalone według zasad obowiązujących przy wywłaszczaniu nieruchomości.

Wysokość odszkodowania za wywłaszczoną nieruchomość ustala się według jej stanu na dzień wydania decyzji o ustaleniu lokalizacji drogi i według jej wartości rynkowej w dniu wydania decyzji o wywłaszczeniu nieruchomości. Wartość nieruchomości określają rzeczoznawcy majątkowi, o których mowa w ustawie o gospodarce nieruchomościami. Odszkodowanie dla Gminy Miejskiej za odjęcie prawa własności nieruchomości oznaczonej numerem geodezyjnym 3/2 o pow. 0,2222 ha, położonej w obrębie 7 miasta, która weszła w pas drogi krajowej nr x zostało ustalone w oparciu o operat szacunkowy wyceny nieruchomości sporządzony przez rzeczoznawcę majątkowego.

Biegły uwzględniając analizę zachowań rynku i dane transakcyjne dokonał wyceny przedmiotowego gruntu stosując podejście porównawcze metodę korygowania ceny średniej. W oparciu o wskazaną metodykę wyceny rzeczoznawca obliczył cenę jednego metra kwadratowego wycenianej nieruchomości w kwocie 58,88 zł. Wartość rynkową prawa własności przedmiotowej nieruchomości biegły określił na 130 800 zł. Wartość ta określona została według stanu nieruchomości z dnia 12 września 2006 roku, tj. dnia wydania przez Wojewodę decyzji z dnia 12 września 2006 r. o ustaleniu lokalizacji inwestycji polegającej na budowie obwodnicy miasta w ciągu drogi ekspresowej x w województwie „a”.

Na podstawie art. 132 ust. la ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 roku o gospodarce nieruchomościami (tekst jednolity Dz. U. z 2014 r., poz. 518) w związku z art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 16 grudnia 2005 roku o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego (Dz. U. z 2005 r. Nr 267, poz. 2251 ze zm.) do zapłaty odszkodowania zobowiązany jest „A” w terminie 14 dni od dnia, w którym decyzja stanie się ostateczna.

Grunt położony w obrębie 7 miasta, w granicach działki oznaczonej obecnie numerem geodezyjnym 3/2, stał się własnością Gminy Miejskiej, w wyniku komunalizacji, decyzją Wicewojewody Legnickiego z dnia 30 lipca 1991 roku. W chwili komunalizacji przedmiotowa działka stanowiła drogę gruntową.

Działka położona w obrębie 7 miasta, oznaczona numerem geodezyjnym 3/2 o powierzchni 0,2222 ha, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą,według ewidencji gruntów prowadzonej przez Starostę oznaczone są jako dr (drogi). Grunt ten stanowi drogę gruntową.

Nie można mówić o pierwszym zasiedleniu w stosunku do działki 3/2, gdyż Gmina Miejska nabyła przedmiotowy grunt na mocy decyzji komunalizacyjnej Wicewojewody z dnia 30 lipca 1991 r. Gminie nie przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Gruntu położonego w obrębie 7 miasta w granicach działki oznaczonej obecnie numerem geodezyjnym 3/2 Gmina nie wykorzystywała do wykonywania czynności opodatkowanych.

W trakcie władania przedmiotowym gruntem Gmina nie ulepszała nieruchomości, nie czyniła wydatków z tym związanych, zatem nie miała również z tego tytułu prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Działka położona w obrębie 7 miasta, oznaczona numerem geodezyjnym 3/2, objęta jest ustaleniami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Nr 50, uchwalonego przez Radę Miejską Uchwałą z dnia 26 marca 2013 roku. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przedmiotowy grunt leży w jednostce planu oznaczonej symbolem (…) z przeznaczeniem pod tereny dróg publicznych klasy „S” – ekspresowa. Zgodnie z § 15 planu „określa się teren inwestycji celu publicznego o znaczeniu ponadlokalnym: Budowa drogi ekspresowej (…)” wg decyzji Wojewody o ustaleniu lokalizacji drogi z dnia 12 września 2006 r., oznaczony na rysunku planu symbolami (…). Dla terenu tego obowiązują następujące ustalenia planu:

1.  przeznaczenie podstawowe: publiczna droga krajowa klasy ekspresowej x (zachodnia obwodnica) o szerokości wyznaczonej na podstawie wydanych decyzji o lokalizacji drogi,
2.  przeznaczenie dopuszczalne:
    1.  sieci infrastruktury technicznej oraz związane z nimi urządzenia,
    2.  publiczna droga klasy zbiorczej w ciągu ulic (…), o przebiegu bezkolizyjnym względem drogi (…).

W myśl art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

Przyjmując zatem za punkt odniesienia stan nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej należy zaznaczyć, że grunt położony w obrębie 7 miasta w granicach działki oznaczonej numerem geodezyjnym 3/2 nie był objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano dla niego decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Odszkodowanie w wysokości 130 800 zł za odjęcie prawa własności przedmiotowej nieruchomości wynikające z Decyzji Wojewody z dnia 30 maja 2014 r. Gmina Miejska otrzymała w dniu 4 lipca 2014 r. W związku tym Gmina wystawiła dla „A” fakturę na kwotę 130 800 zł, ze zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Gmina Miejska postąpiła właściwie stosując zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT wystawiając fakturę za odjęcie prawa własności przedmiotowej nieruchomości wynikające z Decyzji Wojewody z dnia 30 maja 2014 r.?
2.  Czy w przypadku, gdyby zastosowanie zwolnienia nie było właściwe, należny podatek VAT należałoby naliczyć wg zasady „w stu” czy „od stu”?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1)

Gmina Miejska stoi na stanowisku, że w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego Gminie przysługuje zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, mówiącym, że „zwalnia się od podatku: dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane”, w związku z art. 2 pkt 33, stanowiącym, że „tereny budowlane – rozumie się przez grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym”.

Powyższe stanowisko wynika z faktu, że na dzień wydania decyzji o ustaleniu lokalizacji drogi dla inwestycji polegającej na budowie obwodnicy miasta w ciągu drogi ekspresowej x, sytuacja Gminy związana z przedmiotową nieruchomością, tj. gruntem położonym w obrębie 7 miasta, w granicach działki 3/2, była następująca:

*   grunt był gruntem niezabudowanym,
*   grunt nie był ujęty w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego,
*   nie było wydanej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym,
*   w ewidencji gruntów działka ta była oznaczona jako dr (droga) – grunt ten stanowi drogę gruntową.

W związku z powyższym w odniesieniu do stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o ustaleniu lokalizacji drogi dla inwestycji polegającej na budowie obwodnicy miasta w ciągu drogi ekspresowej x z dnia 12 września 2006 r. przedmiotowa działka nie spełnia obecnej definicji terenu budowlanego. Tym samym, w myśl ustawy o VAT podlegała zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, w związku z art. 2 pkt 33 tej ustawy. Przy tym nie ma tutaj znaczenia fakt, że odszkodowanie za odjęcie prawa własności przedmiotowej nieruchomości Gmina otrzymała dopiero w lipcu 2014 r. Wynika to też z decyzji Wojewody z dnia 30 maja 2014 roku, stwierdzającej nabycie z mocy prawa, z dniem 23 listopada 2006 roku, przez Skarb Państwa, prawa własności nieruchomości, oznaczonej numerem geodezyjnym 3/2 o położonej w obrębie 7 miasta. Decyzja ta wydana została na mocy art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 roku o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. Nr 80, poz. 721, z późn. zm.).

Ad 2)

Gmina Miejska stoi na stanowisku, że w przypadku gdy na podstawie przedstawionego stanu faktycznego zaistnieje konieczność odprowadzenia podatku VAT w związku z otrzymanym odszkodowaniem, będzie musiała ustalić wysokość tego podatku stosując metodę „w stu”, czyli wysokość odszkodowania jest kwotą brutto. Wysokość odszkodowania jest ustalana w reżimie administracyjnym i jest to jedyne wynagrodzenie z tytułu przeniesienia własności.

W przypadku przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienia z mocy prawa własności nieruchomości w zamian za odszkodowanie, właścicielom przysługuje odszkodowanie. Zasady ustalania tego odszkodowania określają przepisy art. 128-135 ustawy o gospodarce nieruchomościami (z zastrzeżeniem, że w przypadku przechodzenia z mocy prawa na własność jednostek samorządu terytorialnego lub Skarbu Państwa działek gruntu wydzielonych pod drogi publiczne wysokość odszkodowania jest w pierwszym rzędzie uzgadniana między właścicielem lub użytkownikiem wieczystym a właściwym organem; odszkodowanie w przypadkach takich ustala się na podstawie przepisów art. 128-135 ustawy o gospodarce nieruchomościami, jeżeli do takiego ustalenia nie dojdzie – art. 98 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami).

Przepis art. 29a ust. 1 w związku z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT daje podstawę do uznania kwoty odszkodowania wypłaconej stronie za kwotę brutto, tj. zawierającą podatek od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości w zamian za odszkodowanie,
*   **prawidłowe** – w części dotyczącej ustalenia podstawy opodatkowania.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt, że wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego.

Należy podkreślić, że co do zasady dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika wprost z cyt. wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto, wskazać należy, że w oparciu o art. 6 ust. 1-3 ustawy z dnia 25 lipca 2008 r. o zmianie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 154, poz. 958), która weszła w życie z dniem 10 września 2008 r., do spraw wszczętych i niezakończonych decyzją ostateczną do dnia wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy dotychczasowe. Dla przedsięwzięć drogowych, dla których przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy została wydana decyzja o ustaleniu lokalizacji drogi, stosuje się przepisy dotychczasowe. W postępowaniu dotyczącym ustalania wysokości i wypłaty odszkodowania za nieruchomości przejęte pod drogi publiczne stosuje się przepisy ustawy, o której mowa w art. 1, tj. ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. Nr 80, poz. 721 ze zm.), w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

W myśl art. 12 ust. 3 i ust. 4 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, w brzmieniu obowiązującym do dnia 9 września 2008 r., decyzja o ustaleniu lokalizacji drogi stanowi podstawę do dokonania wpisów w księdze wieczystej i w katastrze nieruchomości. Nieruchomości wydzielone liniami rozgraniczającymi teren, o których mowa w ust. 2, stają się z mocy prawa:

1.  własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,
2.  własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

– z dniem, w którym decyzja o ustaleniu lokalizacji drogi stała się ostateczna, za odszkodowaniem ustalonym w odrębnej decyzji, o której mowa w art. 18 i 18a, odpowiednio przez wojewodę albo starostę.

Wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4, zgodnie z art. 18 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 9 września 2008 r., ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o ustaleniu lokalizacji drogi przez organ I instancji oraz według jej wartości w dniu wydania decyzji ustalającej wysokość odszkodowania. Do ustalenia wartości nieruchomości mają zastosowanie odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami. W odniesieniu do lokali mieszkalnych ustalona wartość odszkodowania nie może pogorszyć warunków mieszkaniowych dotychczasowego właściciela.

Ww. przepisy odpowiednio art. 12 ust. 3 oraz ust. 4 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 193, poz. 1194 ze zm.), od dnia 10 września 2008 r., w związku z wejściem w życie ww. ustawy o zmianie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw, mają następujące brzmienie:

*   decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stanowi podstawę do dokonania wpisów w księdze wieczystej i w katastrze nieruchomości,
*   nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:
    1.  własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,
    2.  własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych – z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Stosownie do obowiązującego od dnia 10 września 2008 r. art. 11f ust. 1 pkt 6 ww. ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

Jednocześnie, w myśl art. 12 ust. 4a i ust. 4b ww. ustawy, również obowiązujących od dnia 10 września 2008 r., decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje się w terminie 30 dni od dnia, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe (art. 12 ust. 4f ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych).

Do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18 (art. 12 ust. 5 cyt. ustawy).

W myśl art. 18 ust. 1 ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 10 września 2008 r. – wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

Jak już wyżej wskazano, z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa).

W takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, natomiast odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną – objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Ponadto zaznaczyć należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Wynagrodzenie musi mieć zatem konkretny wymiar, a więc być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu. Dostawę można uznać za dokonaną odpłatnie, dopiero gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru. Oznacza to, że przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów nabiera odpłatnego charakteru dopiero w momencie przyznania odszkodowania i ustalenia jego wysokości.

Należy podkreślić, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wtedy, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Jak wynika z powyższego wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego.

Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione dwa warunki:

1.  dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy,
2.  odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one powołane.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Mając powyższe na uwadze należy zaznaczyć, że zbywając daną nieruchomość Gmina nie realizuje ani zadań własnych, ani zleconych, w tym przypadku dokonuje przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej prawa własności towaru w zamian za odszkodowanie. Wykonuje zatem czynność, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy i występuje w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Wskazać zatem należy, że ani organ władzy publicznej ani urząd obsługujący ten organ wydając nieruchomości za odszkodowaniem nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. Zarówno organy władzy publicznej, jak i urzędy obsługujące te organy nie są uznawane za podatników w zakresie czynności, które mieszczą się w ramach zadań, dla realizacji których zostały one powołane, dodatkowo pod warunkiem, że czynności te nie są wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w odniesieniu do dostawy opisanej nieruchomości za odszkodowaniem Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a powyższa czynność w świetle ustawy stanowi odpłatną dostawę towarów, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z danych przedstawionych we wniosku wynika, że Wojewoda w drodze decyzji administracyjnej udzielił zezwolenia „A” na realizację inwestycji drogowej pod nazwą: „Budowa drogi (…)”. Wnioskowana inwestycja zostanie zrealizowana m.in. na działce o numerze ewidencyjnym: 3/2 położonej w obrębie 7 miasta, na podstawie art. 11a ust. 1, art. 11f ust. 3 i ust. 4 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 roku o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych. Decyzji tej nadano rygor natychmiastowej wykonalności.

Wojewoda w formie obwieszczenia, które wywieszone było na tablicy ogłoszeń Urzędu Miejskiego od dnia 10 marca do dnia 24 marca 2014 roku, zawiadomił o wydaniu na rzecz „A”, decyzji z dnia 25 lutego 2014 roku.

Decyzją z dnia 30 maja 2014 roku, Wojewoda stwierdził nabycie z mocy prawa, z dniem 23 listopada 2006 roku, przez Skarb Państwa, prawa własności nieruchomości, oznaczonej numerem geodezyjnym 3/2 o pow. 0,2222 ha położonej w obrębie 7 miasta, stanowiącej dotychczas własność Wnioskodawcy i ustalił odszkodowanie za odjęcie prawa własności tej nieruchomości w wysokości 130 800 zł.

Na mocy art. 14 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (w brzmieniu obowiązującym do dnia 16 grudnia 2006 roku) nieruchomości przeznaczone na pasy drogowe, stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego, stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja o lokalizacji drogi stała się ostateczna.

Zgodnie z decyzją Wojewody z dnia 12 września 2006 roku o ustaleniu lokalizacji drogi dla inwestycji polegającej na budowie obwodnicy miasta w ciągu drogi ekspresowej x, działka oznaczona numerem geodezyjnym 3/2 położona w obrębie 7 miasta weszła w pas drogi krajowej nr x. Decyzja ta stała się ostateczna w dniu 23 listopada 2006 roku.

Stosownie do art. 14 ust. 3 wyżej wymienionej ustawy jednostce samorządu terytorialnego za nieruchomości przejęte na własność Skarbu Państwa przysługuje odszkodowanie ustalone według zasad obowiązujących przy wywłaszczaniu nieruchomości.

Na podstawie art. 132 ust. la ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 roku o gospodarce nieruchomościami, w związku z art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 16 grudnia 2005 roku o finansowaniu infrastruktury transportu lądowego, do zapłaty odszkodowania zobowiązany jest „A” w terminie 14 dni od dnia, w którym decyzja stanie się ostateczna.

Grunt położony w obrębie 7 miasta, w granicach działki oznaczonej obecnie numerem geodezyjnym 3/2, stał się własnością Zainteresowanego, w wyniku komunalizacji, decyzją Wicewojewody z dnia 30 lipca 1991 roku. W chwili komunalizacji przedmiotowa działka stanowiła drogę gruntową.

Działka położona w obrębie 7 miasta , oznaczona numerem geodezyjnym 3/2 o powierzchni 0,2222 ha, według ewidencji gruntów prowadzonej przez Starostę oznaczone są jako dr (drogi). Grunt ten stanowi drogę gruntową.

Nie można mówić o pierwszym zasiedleniu w stosunku do działki 3/2, gdyż Gmina nabyła przedmiotowy grunt na mocy decyzji komunalizacyjnej Wicewojewody z dnia 30 lipca 1991 r. Gminie nie przysługiwało prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Gruntu położonego w obrębie 7 miasta w granicach działki oznaczonej obecnie numerem geodezyjnym 3/2 Gmina nie wykorzystywała do wykonywania czynności opodatkowanych.

W trakcie władania przedmiotowym gruntem Gmina nie ulepszała nieruchomości, nie czyniła wydatków z tym związanych, zatem nie miała również z tego tytułu prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Działka położona w obrębie 7 miasta , oznaczona numerem geodezyjnym 3/2, objęta jest ustaleniami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego Nr 50, uchwalonego przez Radę Miejską. Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przedmiotowy grunt leży w jednostce planu oznaczonej symbolem (…) z przeznaczeniem pod tereny dróg publicznych klasy „S” – ekspresowa. Zgodnie z § 15 planu „określa się teren inwestycji celu publicznego o znaczeniu ponadlokalnym: Budowa drogi (…)” wg decyzji Wojewody o ustaleniu lokalizacji drogi, oznaczony na rysunku planu symbolami (…). Dla terenu tego obowiązują następujące ustalenia planu:

1.  przeznaczenie podstawowe: publiczna droga krajowa klasy ekspresowej x (zachodnia obwodnica) o szerokości wyznaczonej na podstawie wydanych decyzji o lokalizacji drogi,
2.  przeznaczenie dopuszczalne:
    1.  sieci infrastruktury technicznej oraz związane z nimi urządzenia,
    2.  publiczna droga klasy zbiorczej w ciągu ulic (…), o przebiegu bezkolizyjnym względem drogi (…).

W myśl art. 18 ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych, wysokość odszkodowania, o którym mowa w art. 12 ust. 4a, ustala się według stanu nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej przez organ I instancji oraz według jej wartości z dnia, w którym następuje ustalenie wysokości odszkodowania.

Przyjmując zatem za punkt odniesienia stan nieruchomości w dniu wydania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej Strona zaznaczyła, że grunt położony w obrębie 7 miasta w granicach działki oznaczonej numerem geodezyjnym 3/2 nie był objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano dla niego decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Odszkodowanie w wysokości 130 800 zł za odjęcie prawa własności przedmiotowej nieruchomości wynikające z Decyzji Wojewody z dnia 30 maja 2014 r. Gmina otrzymała w dniu 4 lipca 2014 r. W związku tym Gmina wystawiła dla „A” fakturę na kwotę 130 800 zł, ze zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9.

Na tle powyższego Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące m.in. zastosowania przez niego na wystawionej fakturze zwolnienia od podatku za odjęcie prawa własności przedmiotowej nieruchomości wynikające z decyzji Wojewody z dnia 30 maja 2014 r.

W tym miejscu należy ponownie wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania. W związku z powyższym należy przeanalizować czy w opisanym we wniosku przypadku dostawa działki może korzystać ze zwolnienia od podatku.

Co do zasady stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z treścią przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Regulacja ta oznacza, że zwolnieniem przedmiotowym nie są objęte dostawy terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę, a co za tym idzie podlegają one opodatkowaniu stawką w wysokości 22% – w myśl art. 41 ust. 1 ustawy.

Jak wynika ze złożonego wniosku, w analizowanej sprawie przedmiotem wywłaszczenia jest nieruchomości niezabudowana. W związku z powyższym przedmiotem rozważania będzie wyłącznie możliwość zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jak wynika z cyt. wyżej art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwolniona od podatku jest jedynie dostawa gruntów niezabudowanych, które nie są gruntami budowlanymi lub gruntami przeznaczonymi pod zabudowę. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane oraz nieruchomości gruntowe niezabudowane będące terenami budowlanymi lub przeznaczonymi pod zabudowę. Należy zauważyć, że ustawa o podatku od towarów i usług w przedmiotowym artykule posługuje się kryterium przeznaczenia terenu. Wskazać przy tym należy, że na gruncie przepisów podatkowych brak jest definicji pojęcia gruntu przeznaczonego pod zabudowę.

Celem określenia, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 z późn. zm.), regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej. Zgodnie z art. 4 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego,
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Z cyt. wyżej przepisów wynika wprost, że w sytuacji, gdy w odniesieniu do danego terenu wydano decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, wydanie tej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu przesądza o kwalifikacji terenu jako terenu przeznaczonego pod zabudowę i do terenu tego nie ma zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, zgodnie z decyzją Wojewody z dnia 12 września 2006 r. o ustaleniu lokalizacji drogi dla inwestycji polegającej na budowie obwodnicy miasta w ciągu drogi ekspresowej x, działka oznaczona numerem geodezyjnym 3/2 położona w obrębie miasta weszła w pas drogi krajowej nr x. Decyzja ta – jak wskazał Wnioskodawca – stała się ostateczna w dniu 23 listopada 2006 r.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz przywołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku przeniesienie z mocy prawa prawa własności nieruchomości niezabudowanej w zamian za odszkodowanie, z uwagi na fakt, że nieruchomość ta na podstawie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych pod inwestycję drogową, jest przeznaczona pod budowę drogi – nie korzysta ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Zatem do dostawy nieruchomości, za którą Gmina otrzymała odszkodowanie nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Reasumując, Gmina postąpiła nieprawidłowo stosując zwolnienie od opodatkowania podatkiem VAT – na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy – na wystawionej fakturze za odjęcie prawa własności nieruchomości oznaczonej jako działka nr 3/2 a wynikające z decyzji Wojewody.

Tym samym w tej części stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie Zainteresowany ma wątpliwości dotyczące sposobu wyliczenia należnego podatku VAT, w sytuacji gdyby zastosowanie zwolnienia nie było właściwe.

Odnosząc się do powyższego należy wskazać co następuje.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 czerwca 2005 r. do dnia 31 grudnia 2007 r. – podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Natomiast od dnia 1 stycznia 2014 r. na mocy art. 1 pkt 24 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35) został wprowadzony art. 29a ust. 1 ustawy, a powołany wyżej art. 29 ust. 1 ustawy został uchylony.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego wynika, że nowy art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy stanowi odpowiednik art. 73 powołanej wyżej Dyrektywy Rady 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi wynagrodzenie (zapłatę), które dostawca towarów lub świadczący usługi otrzymał lub ma otrzymać od nabywcy, klienta lub osoby trzeciej z tytułu wykonanych czynności, łącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takich dostaw.

Zauważyć należy, że ogólna zasada ustalania podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, jest w pełni zgodna z definicją podstawy opodatkowania zawartą w art. 73 ww. Dyrektywy. Zmiana przepisów miała więc na celu dostosowanie regulacji krajowych do przepisów unijnych.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy. Stosownie do ww. przepisu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Jak stanowi art. 78 cyt. Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje również podatki, opłaty i podobne należności z wyłączeniem podatku od wartości dodanej. Zgodnie z tym samym przepisem Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje dodatkowe koszty, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi dostawca obciąża nabywcę lub klienta. Państwa członkowskie mogą uznać za dodatkowe koszty wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy. Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania.

Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Wskazać należy, że zgodnie z obowiązującym od dnia 12 grudnia 2001 r. do dnia 17 września 2010 r. art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 lipca 2001 r. o cenach (Dz. U. z 2001 r., Nr 97 poz. 1050) ceną jest wartość wyrażona w jednostkach pieniężnych, którą kupujący jest obowiązany zapłacić przedsiębiorcy za towar lub usługę; w cenie uwzględnia się podatek od towarów i usług oraz podatek akcyzowy, jeżeli na podstawie odrębnych przepisów sprzedaż towaru (usługi) podlega obciążeniu podatkiem od towarów i usług oraz podatkiem akcyzowym.

Podkreślić należy, że przepisy prawa podatkowego pozostawiają stronom transakcji rozstrzygnięcie kwestii, czy wynagrodzenie (odszkodowanie) wypłacone w zamian za przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów uwzględnia podatek od towarów i usług, i stanowi kwotę brutto, czy nie uwzględnia podatku od towarów i usług i stanowi kwotę netto.

W tym miejscu należy przypomnieć, jak wynika z cytowanego wyżej zarówno art. 29 ust. 1 ustawy jak i art. 29a ust. 1 i ust. 6 pkt 1 ustawy, podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku.

Wysokości kwoty należnej od nabywcy, czyli ceny sprzedaży, powyższy przepis, ani inne przepisy prawa podatkowego nie regulują. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, które regulują konsekwencje publiczno-prawne dokonania sprzedaży towaru lub wyświadczenia usługi – nie mogą mieć wpływu na wysokość ceny ustalonej przez strony umowy cywilnej lub określonej w drodze decyzji. Regulują bowiem, co stanowi podstawę opodatkowania, ale nie mają i nie mogą mieć wpływu na sposób jej ustalenia.

W prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Zasada ta ma również zastosowanie na gruncie prawa podatkowego. W związku z tym, przy ustalaniu wysokości należności ustawodawca nie ingeruje w sferę podejmowania decyzji, co do sposobu określenia należności (ceny – tj. czy winna być ona uzgodniona w zawartej pomiędzy kontrahentami umowie jako wartość bez podatku VAT, tzw. cena netto, czy też wartość z podatkiem VAT, tzw. cena brutto) za sprzedawany towar, a wszelkie spory pomiędzy stronami transakcji w tym zakresie są rozstrzygane na gruncie prawa cywilnego, a nie podatkowego.

Należy jednakże zaznaczyć, że strony powinny ewentualnie sięgnąć do odpowiednich przepisów innych gałęzi prawa. Jeśli zatem zgodnie z odpowiednimi przepisami innych gałęzi prawa lub ustaleniami pomiędzy stronami, dotyczącymi przyznania i wypłaty odszkodowania oraz jego wysokości, Wnioskodawca za wywłaszczoną nieruchomość otrzyma wyłącznie kwotę odszkodowania, która będzie jedyną kwotą należną Wnioskodawcy za oddane z mocy prawa nieruchomości, to należy uznać, że jest to kwota należna z tytułu sprzedaży, czyli kwota obejmująca całość świadczenia należnego od nabywcy, którą dla ustalenia podstawy opodatkowania należy traktować jako kwotę brutto zawierającą podatek VAT.

Zatem, jeśli kwota odszkodowania wskazana w decyzji Wojewody stanowi jedyne wynagrodzenie należne Gminie z tytułu dostawy nieruchomości na rzecz nabywcy, to należy ją uznać za podstawę opodatkowania po pomniejszeniu o kwotę należnego podatku od towarów i usług w stawce 22%. Przyjąć zatem należy, że wartość ustalonego odszkodowania stanowi kwotę brutto, zawierającą „w sobie” należny podatek od towarów i usług.

Jeśli natomiast zgodnie z odpowiednimi dokumentami, przepisami innych gałęzi prawa czy uzgodnieniami pomiędzy stronami, dotyczącymi przyznania i wypłaty odszkodowania oraz jego wysokości, kwota odszkodowania nie jest jedyną kwotą należną Gminie za wywłaszczoną nieruchomość i z dokumentów, przepisów czy też uzgodnień pomiędzy stronami wynika, że jest to kwota, do której należy doliczyć podatek VAT według właściwej stawki, to kwota ta będzie kwotą netto.

Jak wskazał Wnioskodawca we wniosku, wysokość odszkodowania jest ustalana w reżimie administracyjnym i jest to jedyne wynagrodzenie z tytułu przeniesienia nieruchomości.

W związku z powyższym – odpowiadając na zadane we wniosku pytanie (oznaczone nr 2) – stwierdzić należy, że jeżeli faktycznie wypłacone odszkodowanie jest jedynym wynagrodzeniem z tytułu przeniesienia własności nieruchomości, to wypłacona kwota jest wartością brutto na fakturze (zawierającą już „w sobie” podatek od towarów i usług).

Zatem, w tej części stanowisko Zainteresowanego uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno