Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB3/423-583/08/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-10-06
Teza: Czy Spółka postąpiła prawidłowo wprowadzając budynek do ewidencji środków trwałych na podstawie warunkowego pozwolenia na użytkowanie, a tym samym czy ma prawo zaliczyć w koszty uzyskania przychodu odpisy amortyzacyjne oraz odsetki zapłacone po wprowadzeniu tego budynku do ewidencji środków trwałych? Czy koszty utrzymania i użytkowania budynku (np. zużycie energii, gazu, wodu, itp.) stanowią koszty uzyskania przychodu w momencie poniesienia kosztu?
Słowa kluczowe: amortyzacja; budynek; energia-energia elektryczna; gaz; odsetki; przekazanie-przekazanie do używania; woda; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 07 lipca 2008 r. (data wpływu do tut. Biura 09 lipca 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy Spółka postąpiła prawidłowo wprowadzając budynek do ewidencji środków trwałych na podstawie warunkowego pozwolenia na użytkowanie, a tym samym czy miała prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne oraz odsetki zapłacone po wprowadzeniu tego budynku do ewidencji środków trwałych – **jest nieprawidłowe,**
*   prawidłowego momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów utrzymania i użytkowania budynku (zużycia energii, gazu, wody, itp.) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 09 lipca 2008 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy Spółka postąpiła prawidłowo wprowadzając budynek do ewidencji środków trwałych na podstawie warunkowego pozwolenia na użytkowanie, a tym samym czy miała prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne oraz odsetki zapłacone po wprowadzeniu tego budynku do ewidencji środków trwałych,
*   prawidłowego momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów utrzymania i użytkowania budynku (zużycia energii, gazu, wody, itp.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka wybudowała magazyn wysokiego składowania z częścią administracyjno – socjalną. W czerwcu 2007 r. uzyskała od PINB warunkowe pozwolenie na użytkowanie magazynu i części biurowych do czasu wykonania robót wykończeniowych hali wystawowej na I piętrze i drogi wyjazdowej (drogi obsługującej nie tylko ten budynek). Na podstawie tego pozwolenia rozpoczęto użytkowanie magazynu i biur oraz wprowadzono budynek do ewidencji środków trwałych. Od lipca rozpoczęto amortyzację, a odsetki od kredytu inwestycyjnego stanowią koszt uzyskania przychodu. Dalsze koszty inwestycji ujmowane są na koncie środki trwałe w budowie. Po uzyskaniu całkowitego pozwolenia na użytkowanie, koszty te zostaną rozliczone i podwyższą wartość budynku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka postąpiła prawidłowo wprowadzając budynek do ewidencji środków trwałych na podstawie warunkowego pozwolenia na użytkowanie, a tym samym czy ma prawo zaliczyć w koszty uzyskania przychodu odpisy amortyzacyjne oraz odsetki zapłacone po wprowadzeniu tego budynku do ewidencji środków trwałych?
2.  Czy koszty utrzymania i użytkowania budynku (np. zużycie energii, gazu, wodu, itp.) stanowią koszty uzyskania przychodu w momencie poniesienia kosztu?

Zdaniem wnioskodawcy:

1.  Spółka uważa, że ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środka trwałego, który jest używany oraz ma zgodę od PINB na użytkowanie tego obiektu. Zgodnie z art. 16d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych składniki majątku wprowadza się do ewidencji środków trwałych najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego. Ponieważ magazyn i biura były kompletne i zdatne do użytkowania oraz uzyskano formalne pozwolenie z PINB należało budynek wprowadzić do ewidencji środków trwałych i od następnego miesiąca amortyzować.
2.  Moment przekazania danego środka trwałego do używania kończy czas realizacji inwestycji. Odsetki od kredytu zapłacone po dniu przekazania budynku do używania stanowią koszty uzyskania przychodu. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów odsetek zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji. Nie dotyczy to odsetek za okres po zakończeniu inwestycji. Spółka faktycznie oddała inwestycję do używania w czerwcu 2007 r. i ten moment należy uznać za zakończenie okresu inwestycji.
3.  Skoro budynek jest użytkowany to koszty zużycia energii, gazu, wody itp. są kosztami uzyskania przychodu w momencie poniesienia tego kosztu.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Ad. 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r., nr 54, poz. 654 ze zm. określanej w dalszej części skrótem „ustawa o pdop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o pdop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a – 16m, z uwzględnieniem art. 16.

Stosownie do postanowień art. 16a ust. 1 ustawy o pdop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty  o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Tak więc, aby dany przedmiot był uznany za środek trwały musi spełniać następujące warunki:

*   stanowić własność lub współwłasność podatnika,
*   być kompletnym i zdatnym do użytku w dniu przyjęcia do używania,
*   przewidywany okres używania musi być dłuższy niż rok,
*   musi być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością.

Kwestie właściwej klasyfikacji danego środka trwałego zostały unormowane w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 roku w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz. U. nr 112, poz. 1317 ze zm.). Klasyfikacja Środków Trwałych jest usystematyzowanym zbiorem obiektów majątku trwałego służącym m.in. do celów ewidencyjnych, ustalaniu stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. O zaliczeniu danego środka do odpowiedniej klasyfikacji (grupy, podgrupy i rodzaju) środków trwałych decyduje jego przeznaczenie oraz konstrukcja i wyposażenie.

W Klasyfikacji Środków Trwałych za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może nim być m.in. np. budynek, maszyna, pojazd mechaniczny.

Zgodnie z art. 54 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. Nr 89, poz. 414 z późn. zm.) do użytkowania obiektu budowlanego, na którego wzniesienie jest wymagane pozwolenie na budowę, można przystąpić po zawiadomieniu właściwego organu o zakończeniu budowy, jeżeli organ ten w terminie 21 dni od dnia doręczenia zawiadomienia nie zgłosi sprzeciwu w drodze decyzji. W myśl art. 55 i art. 59 tej ustawy przed przystąpieniem do użytkowania obiektu budowlanego należy uzyskać ostateczną decyzję o pozwoleniu na użytkowanie. Właściwy organ wydaje decyzję w sprawie pozwolenia na użytkowanie obiektu budowlanego po przeprowadzeniu obowiązkowej kontroli, może określić warunki użytkowania tego obiektu albo uzależnić jego użytkowanie od wykonania, w oznaczonym terminie, określonych robót budowlanych.

W myśl cytowanego powyżej art. 16a ust. 1 ustawy o pdop, środek trwały, m.in. budynek, podlega amortyzacji, w sytuacji, gdy w dniu przyjęcia do używania jest kompletny i zdatny do użytku. Składnik majątku spełnia te kryteria, jeżeli jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem. Poprzez sformułowanie „zdatny do użytku” należy rozumieć przede wszystkim możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania.

W konsekwencji, aby wybudowany przez Spółkę budynek mógł zostać wprowadzony do ewidencji środków trwałych, a następnie podlegał amortyzacji zgodnie z art. 16a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, musi być w dniu przyjęcia do użytkowania kompletny i zdatny do użytku.

Wobec powyższego budynek w budowie, którego część została oddana do użytkowania na podstawie uzyskanego od PINB warunkowego pozwolenia na użytkowanie, nie stanowi środka trwałego, gdyż magazyn i część biurowa są częściami składowymi budynku, a budynek oddany do użytkowania nie spełnia warunku kompletności.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż Spółka dopiero po otrzymaniu ostatecznej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie obiektu, powinna zacząć dokonywać odpisów amortyzacyjnych.

Reasumując, wprowadzenie budynku do ewidencji środków trwałych powinno nastąpić dopiero w momencie spełnienia przez niego wszystkich przesłanek wynikających z art. 16a ust. 1 ustawy o pdop.

Stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 12 ustawy o pdop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: odsetek, prowizji i różnic kursowych od pożyczek (kredytów) zwiększających koszty inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji.

Zgodnie z art. 4a pkt 1 powołanej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o: inwestycjach – oznacza to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694), zwanej dalej "ustawą o rachunkowości".

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż odsetki naliczone do czasu przekazania do używania budynku jako środka trwałego nie mogą być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, mogą jednakże zwiększać jego wartość początkową.

Zgodnie bowiem z treścią art. 16g ust. 4 ustawy o pdop za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż odsetki naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania, tj. do dnia otrzymania ostatecznej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie obiektu – będą zwiększały wartość początkową tego środka trwałego, natomiast odsetki naliczone po tym dniu będą mogły być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dniu zapłaty.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 **jest nieprawidłowe.**

**

Ad. 2

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają wyżej cytowany art. 15 i art. 16 ustawy o pdop.

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem związku z przychodami i racjonalności działania dla osiągnięcia przychodu.

Dla poprawności dokonania odliczenia ważne jest również ustalenie, w którym okresie rozliczeniowym podatnik może dokonać potrącenia kosztów podatkowych. W przypadku kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami, a do takich należy zaliczyć wydatki z tytułu zakupu usług energii elektrycznej, gazu, wody, itp. zastosowanie ma art. 15 ust. 4d ustawy o pdop który stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e ustawy o pdop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż koszty poniesione przez Spółkę na zakup energii, gazu i wody stanowią koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia o ile są związane z funkcjonowaniem osoby prawnej.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 **jest prawidłowe.**

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Nadmienia się, iż zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), rozpoznawanie spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych dotyczących wydawania w indywidualnych sprawach pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacje indywidualne), o których mowa w art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.), przekazuje się wojewódzkim sądom administracyjnym, na których obszarze właściwości strona skarżąca zamieszkuje lub ma siedzibę. Powyższe rozporządzenie, zgodnie z brzmieniem § 3, wchodzi w życie po upływie 30 dni od dnia ogłoszenia, tj. z dniem 11 października 2008 r. W związku z powyższym tut. organ informuje, że jeżeli skarga na niniejszą interpretację będzie składana po dniu 10 października 2008 r., właściwym do jej rozpoznania będzie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

**