Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1398/11/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-01-03
Teza: Czy transakcja zbycia nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 5 października 2011 r. (data wpływu 12 października 2011 r.) uzupełnionym w dniu 19 grudnia 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości zabudowanych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości zabudowanych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółdzielnia decyzją z dnia 5 czerwca 1974 r. (\`(...)\`) uzyskała użytkowanie terenu zabudowanego basztami, położonego (\`(...)\`). Podstawą tej decyzji były przepisy ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości. W związku ze zmianą ww. ustawy z dnia 29 września 1990 r. Spółdzielnia uzyskała roszczenie o ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu i przeniesienie własności budynków i urządzeń na tym gruncie się znajdujących na swoją rzecz. Spółdzielnia skorzystała z przyznanego jej uprawnienia i wystąpiła ze stosownym wnioskiem do Zarządu Miasta. Procedura ustanowienia użytkowania wieczystego została zgodnie z obowiązującymi przepisami poprzedzona ustaleniem wartości nakładów poniesionych na obiekty znajdujące się dotychczas w użytkowaniu. Ekspertyza biegłego z zakresu księgowości pozwoliła na ustalenie, iż Spółdzielnia poniosła nakłady własne na poziomie 91,6% wartości łącznej obiektów usytuowanych na gruncie przy ul. (\`(...)\`). Wartość całej nieruchomości została wyceniona przez rzeczoznawcę Wojewody na kwotę 3. 556. 585. 000 zł (przed denominacją). Oznaczało to, iż Spółdzielnia udokumentowała nakłady na posadowione na gruncie baszty na poziomie 3. 257. 831. 900 zł (przed denominacją). Przeniesienie własności obiektów na rzecz Spółdzielni oraz ustanowienie prawa użytkowania nastąpiło odpłatnie. Stosowna uchwała w tym przedmiocie została podjęta przez Zarząd Miasta w dniu 24 maja 1993 r. (uchwała nr). Aktem notarialnym z dnia 29 lipca 1993 r. nastąpiło oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste Spółdzielni i przeniesienie na jego rzecz własności baszty za cenę 149. 376. 000 zł (przed denominacją). Kwota zgodnie z oświadczeniem przedstawiciela Gminy Miasta została w całości uiszczona. Po przeniesieniu prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz własności nieruchomości Spółdzielnia w ramach prowadzonej działalności zawarła umowę najmu, której przedmiotem były opisane powyżej nieruchomości. Spółdzielnia zamierza zbyć przedmiotowe nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy transakcja zbycia nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. W świetle obecnie obowiązujących przepisów istnieją dwa zwolnienia w przypadku odpłatnej dostawy budynków, budowli lub ich części:

*   generalne zwolnienie od podatku dla budynków budowli lub ich części (z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz przypadków, gdy dostawa dokonywana jest w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia),
*   zwolnienie od podatku dla dostawy budynków, budowli lub ich części przy nabyciu (wybudowaniu) których podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego (odpowiednik dotychczasowego zwolnienia dotyczącego dostawy budynków lub budowli jako towarów używanych). W niniejszym stanie faktycznym zastosowanie znajdzie zwolnienie uregulowane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Podkreślenia wymaga to, że generalnie zwolnienie dotyczy wszystkich kategorii budynków oraz budowli, niezależnie od ich przeznaczenia – zarówno mieszkalnych, jak i o charakterze komercyjnym czy też użyteczności publicznej. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z opodatkowania zwalnia się dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawa budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W opisanym stanie faktycznym nie zachodzi żadna ze wskazanych przesłanek negatywnych. W przedmiotowej sprawie decydujące znaczenie ma pojęcie pierwszego zasiedlenia, które zostało uregulowane w art. 2 pkt 14 ustawy. Zgodnie z tym przepisem pierwsze zasiedlenie powinno być rozumiane jako oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub,
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej.

W związku z powyższym pierwsze zasiedlenie powinno być rozumiane przede wszystkim jako oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Czynnościami opodatkowanymi są, w myśl art. 5 ust . 1 pkt 1 ustawy, odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług. w związku z tym pierwsze zasiedleniem jest wydanie budynku jego nabywcy w wykonaniu dostawy towarów, jak również wydanie lokalu najemcy, w wykonaniu umowy najmu. W opinii Spółdzielni pojęcie pierwszego zasiedlenia (a w konsekwencji także możliwość stosowania zwolnienia) należy odnosić też do czynności, które miały miejsce przed wejściem obowiązującej ustawy o VAT, jak również przed wejściem w życie poprzedniej ustawy o VAT z 1993 r. – tak długo, jak byłyby one klasyfikowane z punktu widzenia obecnie obowiązujących przepisów jako czynności opodatkowane. Bez znaczenia powinien pozostawiać fakt, iż czynność taka faktycznie nie podlegała opodatkowaniu, gdyż podatek ten w Polsce jeszcze nie obowiązywał. Zapis definicji pierwszego zasiedlenia nie powinien być wiązany z faktycznym naliczeniem podatku należnego od danej czynności, w związku z tym dopuszczalne powinno być zastosowanie do odstaw dokonanych przed 1993 r., czyli przed wejściem w życie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Wobec powyższego pierwsze zasiedlenie nastąpiło 1974 r., kiedy to decyzją Zarządu Miasta przedmiotowa nieruchomość została oddana Spółdzielni w użytkowanie. Analizując natomiast drugą przesłankę negatywną odbierającą możliwość uzyskania zwolnienia transakcji od podatku, zakładając, iż nakłady stanowiły ulepszenie przekraczające ustawową granicę 30 % należy stwierdzić, iż również po dokonaniu tych nakładów nastąpiło pierwsze zasiedlenie, gdyż nieruchomość była przedmiotem najmu, a więc czynności opodatkowanej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Artykuł 7 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Podstawą opodatkowania - w myśl art. 29 ust. 1 ustawy – jest obrót, obrotem zaś jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku należnego (…).

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem, zgodnie z ust. 5 ww. artykułu, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do zapisu art. 43 ust. 1 pkt 10 wskazanej ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności opodatkowanych, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu,
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z cytowanego przepisu wynika, iż aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części, do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Oznacza to, że jeżeli podatnik wybuduje obiekt lub zmodernizuje go ponosząc przy tym nakłady na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (po wybudowaniu lub ulepszeniu) zostanie oddany do użytkowania w rozumieniu przepisów budowlanych i wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych, nie jest to równoznaczne z jego zasiedleniem. W takim przypadku oddanie do użytkowania nie nastąpi bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce, gdy nowo wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub oddany w dzierżawę, czy najem, gdyż nastąpi wówczas wykonanie czynności podlegających opodatkowaniu.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do treści ust. 11 ww. artykułu, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W myśl ust. 1 pkt 7a powołanego artykułu, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Spółdzielnia decyzją z dnia 5 czerwca 1974 r. uzyskała użytkowanie terenu zabudowanego basztami położonego przy ul.(\`(...)\`). Podstawą tej decyzji były przepisy ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości. Spółdzielnia poniosła nakłady własne na poziomie 91,6% wartości łącznej obiektów usytuowanych na gruncie przy ul. (\`(...)\`). Na podstawie uchwały podjętej przez Zarząd Miasta w dniu 24 maja 1993 r. nastąpiło oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste Spółdzielni i przeniesienie na jej rzecz własności baszty (akt notarialny z dnia 29 lipca 1993 r.). Po przeniesieniu prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz własności nieruchomości Spółdzielnia w ramach prowadzonej działalności zawarła umowę najmu, której przedmiotem były opisane powyżej nieruchomości. Spółdzielnia zamierza zbyć przedmiotowe nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy jak słusznie wskazano, że dostawa opisanych we wniosku obiektów będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż będzie dokonana po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 tej ustawy, Nie można jednak zgodzić się z argumentacją Wnioskodawcy przedstawioną we wniosku, iż do pierwszego zasiedlenia przedmiotowych nieruchomości doszło w momencie ich nabycia, tj. w 1974 r. Aby bowiem można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” należy rozumieć jako czynności wymienione w art. 5 obecnie obowiązującej ustawy i dokonanych w okresie jej obowiązywania, bądź dokonane pod rządami ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Pierwsze zasiedlenie będzie zatem miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę (najem), bowiem zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa (najem) są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. A zatem pierwsze zasiedlenie w przedmiotowej sprawie nastąpiło w chwili oddania przedmiotowych budynków najem tj. po przeniesieniu prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz własności nieruchomości, które miało miejsce 29 lipca 1993 r. Wobec powyższego, o ile strony transakcji nie wybiorą opcji opodatkowania, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, dostawa budynków będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust 1 pkt. 10 ustawy. Zwolnieniu podlegać będzie także zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 11 powołanego rozporządzenia.

Oceniając zatem całościowo stanowisko (argumentację) Wnioskodawcy oceniono je jako nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.