Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.581.2025.1.BZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-05
Teza: Podstawa opodatkowania podatkiem od czynności
cywilnoprawnych z tytułu nabycia udziałów w spółce, będzie
określona w umowie cena za udziały, ustalona pomiędzy
stronami – o ile istotnie będzie odpowiadać wartości rynkowej
określonej zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy (bez doliczania
ewentualnej kwoty „earn; out”). Ewentualna wypłata
dodatkowego świadczenia w postaci „earn; out” w kolejnych
okresach obrotowych nie będzie skutkować powstaniem
obowiązku podatkowego w podatku od czynności
cywilnoprawnych lub zmianą wysokości pierwotnie
zadeklarowanego i zapłaconego zobowiązania w podatku od
czynności cywilnoprawnych w związku z zawarciem Umowy.
Słowa kluczowe: opodatkowanie-obowiązek opodatkowania
udział-nabycie udziałów
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-
Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Czynności
podlegające opodatkowaniu-Czynności cywilnoprawne-
Umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-
Rozdział 1-art. 1-ust. 1-pkt 1-lit. a

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,
    stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 października 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie ustalenia podstawy
    opodatkowania sprzedaży udziałów w spółce i skutków podatkowych wypłaty dodatkowej
    kwoty (earn-out).
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej.
    Wnioskodawca planuje nabycie 100% udziałów w spółce z ograniczoną
    odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce („Spółka”). Udziały te są obecnie w posiadaniu
    czterech wspólników będących osobami fizycznymi, którzy łącznie posiadają 100%
    udziałów i działają wspólnie w celu ich sprzedaży.
    Zawarcie umowy sprzedaży udziałów nastąpi pomiędzy Wnioskodawcą jako kupującym, a
    wszystkimi czterema wspólnikami jako sprzedającymi.
    Zgodnie z treścią planowanej umowy sprzedaży:
    - cena sprzedaży udziałów zostanie wyraźnie podzielona na część stałą („bazową") oraz
      część zmienną (tzw. „earn-out”);
    - część „bazowa" ceny, odpowiadająca wartości rynkowej udziałów na dzień zawarcia
      umowy, będzie płatna niezwłocznie po zawarciu umowy i z chwila jej zapłaty nastąpi
      przeniesienie własności udziałów na Wnioskodawcę;
    - część zmienna (earn-out) uzależniona będzie od wyników finansowych Spółki, w
      szczególności od wysokości osiągniętej EBITDA (skorygowanej o precyzyjnie
      zdefiniowane parametry finansowe – o nieznanej na dzień zawarcia umowy wysokości)
      w kolejnych pięciu latach obrotowych;
    - wypłata kwot earn-out nastąpi wyłącznie w przypadku osiągnięcia określonych,
      wskazanych w umowie, progów ww. EBITDA;
    - w chwili zawarcia umowy wysokość ewentualnych płatności earn-out nie będzie znana i
      będzie zależna od przyszłych, niepewnych zdarzeń gospodarczych.

## Pytanie

Czy w opisanej sytuacji – w której część ceny sprzedaży udziałów jest znana i płatna przy
    zawarciu umowy, a pozostała część ceny (earn-out) jest uzależniona od przyszłych
    wyników Spółki i nie jest znana w chwili zawarcia – do podstawy opodatkowania
    podatkiem od czynności cywilnoprawnych należy wliczyć wyłącznie wartość rynkową
    udziałów na dzień zawarcia umowy (odpowiadającą części bazowej ceny), bez
    uwzględniania przyszłych, warunkowych płatności earn-out?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Pana zdaniem, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym podstawę opodatkowania
    podatkiem od czynności cywilnoprawnych z tytułu zawarcia umowy sprzedaży udziałów w
    spółce z ograniczoną odpowiedzialnością stanowi wartość rynkowa udziałów na dzień
    zawarcia umowy, odpowiadająca części bazowej ceny.
    Do podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie należy wliczać
    kwot tzw. earn-out, których wysokość nie jest znana w chwili zawarcia umowy i które są
    uzależnione od przyszłych, niepewnych zdarzeń (osiągnięcia określonych progów EBITDA).
    Ewentualna późniejsza wypłata kwot earn-out nie powoduje obowiązku korekty deklaracji

    PCC-3 ani zapłaty dodatkowego podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż nie stanowi
    odrębnej czynności cywilnoprawnej, lecz realizację warunkowej części ceny.
    Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych,
    podatkowi podlegają m.in. umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych. Zgodnie z art. 6
    ust. 1 pkt 1 ww. ustawy — podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub
    prawa majątkowego będącego przedmiotem czynności cywilnoprawnej. Wartość rynkowa
    jest zatem określana na moment dokonania czynności – w tym przypadku, na dzień
    zawarcia umowy sprzedaży udziałów. Przepis nie przewiduje mechanizmu późniejszej
    korekty podstawy opodatkowania w związku z realizacją zdarzeń przyszłych, takich jak
    wypłata dodatkowego, warunkowego wynagrodzenia.
    W konsekwencji, w sytuacji gdy:
    - część ceny sprzedaży jest znana i płatna przy zawarciu umowy,
    - przeniesienie własności udziałów następuje w momencie zapłaty tej części,
    - pozostała część ceny (earn-out) jest warunkowa i nieznana w chwili zawarcia, podstawą
      opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest wartość rynkowa
      udziałów w chwili zawarcia umowy, odpowiadająca tej znanej, bazowej części ceny.
    Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że:
    - podstawą opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych z tytułu umowy
      sprzedaży 100% udziałów w spółce z o. o. jest wartość rynkowa tych udziałów na dzień
      zawarcia umowy,
    - część ceny zmienna (earn-out), której wysokość nie jest znana w chwili zawarcia i zależy
      od przyszłych wyników finansowych spółki, nie podlega uwzględnieniu w podstawie
      opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych,
    - późniejsze spełnienie warunku i wypłata kwoty earn-out nie powoduje obowiązku
      korygowania deklaracji PCC-3 ani dopłaty podatku.
    Na potwierdzenie swojego stanowiska przywołał Pan interpretacje indywidualne.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności
    cywilnoprawnych (t. j. Dz.U. z 2024 r. poz. 295 ze zm.):
      Podatkowi podlegają umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych.
    Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ww. ustawy:
      Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania
      czynności cywilnoprawnej.
      Jeżeli zawarcie umowy przenoszącej własność następuje w wykonaniu zobowiązania
      wynikającego z uprzednio zawartej umowy zobowiązującej do przeniesienia
      własności, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zawarcia umowy przenoszącej
      własność.
    W myśl art. 4 pkt 1 ww. ustawy:
      Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży przy umowie sprzedaży – na
      kupującym.
    Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:
      Podstawę opodatkowania stanowi przy umowie sprzedaży – wartość rynkowa rzeczy
      lub prawa majątkowego.

    Sposób określenia wartości rynkowej wynika z ust. 2 ww. przepisu:
      Wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie
      przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z
      uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie
      prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez
      odliczania długów i ciężarów.
    W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega
    generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i obowiązek
    uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.
    W odniesieniu do umowy sprzedaży – jako zasadę – przyjęto ustalanie podstawy
    opodatkowania w oparciu o wartość rynkową rzeczy lub prawa majątkowego.
    Ustawodawca określił szczegółowe zasady oraz tryb postępowania w odniesieniu do
    ustalania wartości rynkowej rzeczy oraz prawa majątkowego. Decydujące znaczenie ma
    zatem rynkowa wartość rzeczy (prawa majątkowego) w chwili zawarcia umowy.
    Z ww. przepisów wynika, że w przypadku umów sprzedaży należy przyjąć, że cena jest
    równoznaczna wartości rynkowej przedmiotu czynności cywilnoprawnej. Natomiast w
    sytuacji, gdy cena ustalona przez strony nie odpowiada – zdaniem organu podatkowego –
    wartości rynkowej, organ wzywa podatnika do ponownego określenia tej wartości.
    Zgodnie z art. 6 ust. 3 i 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:
      Jeżeli podatnik nie określił wartości przedmiotu czynności cywilnoprawnej lub
      wartość określona przez niego nie odpowiada, według oceny organu podatkowego,
      wartości rynkowej, organ ten wezwie podatnika do jej określenia, podwyższenia lub
      obniżenia, w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania, podając
      jednocześnie wartość według własnej, wstępnej oceny.
      Jeżeli podatnik, pomimo wezwania, o którym mowa w ust. 3, nie określił wartości lub
      podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej
      określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika
      wyceny rzeczoznawcy. Jeżeli organ podatkowy powoła biegłego, a wartość określona
      z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33% od wartości podanej przez
      podatnika, koszty opinii ponosi podatnik.
    Jedynie wówczas, gdy określona przez podatnika podstawa opodatkowania nie odpowiada
    wartości rynkowej określonej w oparciu o wyżej wymienione kryteria, organ podatkowy
    może dokonać jej weryfikacji w trybie określonym w powołanym powyżej art. 6 ust. 3 i 4
    ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
    Poza powyższym wyjątkiem nie jest możliwe korygowanie podstawy opodatkowania, jeżeli
    odpowiadała ona w momencie dokonania czynności wartości rynkowej (nawet gdy
    wartość ta ulegnie w przyszłości zmianie). W szczególności nie jest to możliwe, gdy strony
    umowy sprzedaży określą hipotetyczne świadczenie, które może zostać zrealizowane
    dopiero po spełnieniu określonych warunków.
    Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że planuje Pan nabyć 100% udziałów w
    spółce z o. o. Cena sprzedaży udziałów zostanie podzielona na część stałą – bazową, oraz
    część zmienną – tzw. „earn-out”. Część ceny bazowej, odpowiadającej wartości rynkowej
    udziałów na dzień zawarcia umowy, będzie płatna niezwłocznie po zawarciu umowy i z
    chwilą zapłaty nastąpi przeniesienie własności udziałów na Pana, natomiast część
    zmienna (tzw. earn-out) uzależniona będzie od wyników finansowych Spółki, w
    szczególności od wysokości osiągniętej EBITDA w kolejnych pięciu latach obrotowych.
    Wypłata kwot earn-out nastąpi wyłącznie w przypadku osiągnięcia progów EBITDA
    wskazanych w umowie. W chwili zawarcia umowy sprzedaży wysokość ewentualnych
    płatności earn-out nie będzie znana.

    W świetle powyższego ma Pan wątpliwość czy do podstawy opodatkowania podatkiem od
    czynności cywilnoprawnych od nabycia przez Pana udziałów w spółce należy wliczyć
    wyłącznie wartość rynkową udziałów na dzień zawarcia umowy, bez uwzględniania
    przyszłych, warunkowych płatności earn-out, a także czy późniejsze spełnienie warunków
    do wypłaty dodatkowego świadczenia w postaci „earn-out” i jego zapłata będzie
    skutkować po Pana stronie powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności
    cywilnoprawnych i skorygowania wcześniej złożonej deklaracji PCC-3.
    W myśl ww. art. 6 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych,
    podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa nabywanego
    przedmiotu lub prawa majątkowego, którą określa się na dzień dokonania tej czynności
    (zawarcia umowy).
    Na wysokość obliczonego na jej podstawie podatku nie mają zaś wpływu późniejsze
    zdarzenia powodujące wzrost lub obniżenie wartości rynkowej przedmiotu sprzedaży.
    Również bez znaczenia jest przewidywana w chwili zawarcia umowy zmiana wartości
    rynkowej rzeczy lub prawa majątkowego. Ustawodawca określił szczegółowe zasady oraz
    tryb postępowania w odniesieniu do ustalania wartości rynkowej rzeczy oraz prawa
    majątkowego. Obowiązują one nie tylko w przypadku sprzedaży, lecz także innych umów
    dotyczących przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych.
    W omawianej sprawie obowiązek podatkowy powstanie – zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1
    ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych − w momencie zawarcia umowy
    sprzedaży.
    Dodatkowe świadczenie w postaci earn-out, które może zostać wypłacone dopiero po
    ziszczeniu się określonych w umowie warunków i ma charakter płatności przyszłej i
    warunkowej, nie będzie znane w momencie zawarcia umowy sprzedaży (a tym samym w
    momencie powstania obowiązku podatkowego w podatku od czynności
    cywilnoprawnych). Wypłata dodatkowego świadczenia w postaci earn-out nie prowadzi
    również do zmiany umowy − niezależnie od tego, czy zostanie one wypłacona i w jakiej
    wysokości.
    W świetle powyższego podstawą opodatkowania podatkiem od czynności
    cywilnoprawnych z tytułu nabycia przez Pana udziałów w spółce, będzie określona w
    umowie cena za udziały, ustalona pomiędzy stronami – o ile istotnie będzie odpowiadać
    wartości rynkowej określonej zgodnie z art. 6 ust. 2 ustawy (bez doliczania ewentualnej
    kwoty „earn-out”). Ewentualna wypłata dodatkowego świadczenia w postaci „earn-out” w
    kolejnych okresach obrotowych nie będzie skutkować po Pana stronie powstaniem
    obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych lub zmianą wysokości
    pierwotnie zadeklarowanego i zapłaconego zobowiązania w podatku od czynności
    cywilnoprawnych w związku z zawarciem Umowy.
    Również, w związku z zapłatą dodatkowego świadczenia w postaci earn-out, nie będzie
    ciążył na Panu obowiązek skorygowania wcześniej złożonej deklaracji PCC-3.
    Mając na uwadze powyższe, Pana stanowisko należało uznać za prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który
    obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna
      (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo
      zastosować do interpretacji.

    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
        Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny
        lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest
        elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
          ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.); dalej jako „PPSA”.
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art.
    54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia
    interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
    • w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy
    Ordynacja podatkowa.