Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/4510-611/16-4/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-09-07
Teza: Dochód Wnioskodawcy osiągnięty w roku podatkowym ustalony zgodnie z art. 7 ustawy (jako różnica między uzyskanymi w roku podatkowym przychodami a kosztami ich uzyskania) będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym tylko w sytuacji, gdy zostanie wydatkowany na nabycie nieruchomości lub innych rzeczy służących do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy oraz modernizację i rozbudowę infrastruktury gospodarczej i technicznej na terenie strefy.
Słowa kluczowe: dochód; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zwolnienie; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 18 maja 2016r. (data wpływu 2 czerwca 2016r.) uzupełnionym na wezwanie z dnia 27 lipca 2016r. Nr IPPB3/4510-611/16-2/MS (data doręczenia 2 sierpnia 2016r.) pismem z dnia 3 sierpnia 2016r. (data wpływu do BKIP w Płocku 8 sierpnia 2016r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   przychodów z tytułu nabycia nieruchomości stanowiących działki gruntowe za cenę niższą niż ich wartość rynkowa (pytanie nr 1) – **jest nieprawidłowe,**

*   zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych w związku z § 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 2008r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej dochodu uzyskanego przez Wnioskodawcę, jako zarządzającego strefą (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe,**

*   zasady ustalania wartości początkowej nabytych środków trwałych ( pytanie nr 3) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów z tytułu nabycia nieruchomości stanowiących działki gruntowe za cenę niższą niż ich wartość rynkowa, zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych w związku z § 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 2008r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej dochodu, jako zarządzającego strefą oraz zasady ustalania wartości początkowej nabytych środków trwałych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

A. S.A. (dalej: A.) na podstawie § 1 ust. 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 2008 r. w sprawie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (tj. Dz. U. z 2015 r. poz. 1306 ze zm.) jest zarządzającym strefą.

A. będąca czynnym podatnikiem VAT oraz podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, na podstawie umowy w formie aktu notarialnego z dnia 24 marca 2016 r. nabyła od L. Sp. z o.o. (dalej: L.) działki o numerach ewidencyjnych 2/127 i 2/129 (przedmiotem sprzedaży był grunt wraz z naniesieniami stanowiącymi budowle w postaci: wewnętrznej drogi asfaltowej, sieci infrastruktury liniowej i deszczowej, ogrodzenia). A. nie nabyła od L. żadnego budynku. Przedmiotowe działki uprzednio zostały sprzedane przez A. na rzecz L. na podstawie warunkowej umowy sprzedaży nieruchomości z dnia 8 sierpnia 2006 r. oraz umowy przeniesienia własności nieruchomości z dnia 21 sierpnia 2006 r. Nabyte obecnie przez A. działki nr 2/127 i 2/129 położone są w granicach Specjalnej Strefy Ekonomicznej, zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów w sprawie Specjalnej Strefy Ekonomicznej z dnia 14 września 2004 r. (Dz.U. Nr 226 poz. 2286).

Na podstawie powołanej powyżej umowy A. nabyła:

1.  działkę nr 2/127 o pow. 18,6400 ha za cenę 2,87 zł plus podatek od towarów i usług (łącznie za 3,53 zł),
2.  działkę nr 2/129 o pow. 20,2934 ha za cenę 3,13 zł plus podatek od towarów i usług (łącznie 3,85 zł).

Wartość nieruchomości, stanowiącej działkę 2/127 wynikająca z wyceny (operat szacunkowy) wynosi 28.307.000 zł, zaś wartość nieruchomości stanowiącej działkę 2/129 wynikająca z wyceny (operat szacunkowy) wynosi 31.153.000,00 zł.

A w związku z nabyciem przedmiotowych działek poniosła także wydatki związane z zawarciem umowy: koszty pełnomocnictw, opłat sądowych, notarialne.

Nabyta nieruchomość stanowiąca działkę gruntu nr 2/129 zostanie przez A. odprzedana ze cenę odpowiadającą cenie nabycia na rzecz spółki z grupy L. A. jest do tego obowiązana pod warunkiem realizacji przez nabywcę z grupy L. działki inwestycji o założonych parametrach i przyjęciu zobowiązań (wartość inwestycji i wielkość zatrudnienia). Planuje się, że do momentu jej odprzedaży będzie ona wydzierżawiona przez A. na rzecz spółki z grupy L. realizującej inwestycje na terenie strefy.

Nabyta nieruchomość stanowiąca działkę gruntu nr 2/127 zostanie odprzedana/ przeznaczona do sprzedaży po cenie rynkowej w terminie późniejszym, na rzecz podmiotu zamierzającego podjąć inwestycje na terenie strefy.

A S.A. zakwalifikuje nabyte nieruchomości jako środki trwałe, w tym do środków trwałych zostaną zakwalifikowane wskazane powyżej budowle.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy z tytułu nabycia przez A. nieruchomości stanowiących działki nr 2/127 i 2/129 za cenę niższą niż ich wartość rynkowa A. uzyskała przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie przepisów art. 12 ust. 1 pkt 2, ust. 5, ust. 5a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.?
2.  W przypadku uznania przez organ podatkowy (organ interpretujący), że stanowisko A. w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe, tzn., że A. w związku z nabyciem nieruchomości stanowiących działki gruntu nr 2/127 i 2/129 A. obowiązana jest rozpoznać przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. w związku z art. 12 ust. 5a ustawy, czy dochód uzyskany przez A. w związku z nabyciem tych nieruchomości może być zwolniony od podatku dochodowego w związku z § 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 2008 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (tj. Dz. U. z 2015 r. poz. 1306 ze zm.)?
3.  Czy wartość początkową nabytych środków trwałych podlegających amortyzacji należy określić na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., czy też na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 1a powołanej ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Stosownie do przepisu ust. 5 tego artykułu, wartość otrzymanych rzeczy lub praw, w tym otrzymanych nieodpłatnie, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Przepis ust. 5a tego artykułu stanowi zaś, że wartością rzeczy lub praw częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych rzeczy lub praw, ustaloną według zasad określonych w ust. 5, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 14 ust. 3 stosuje się odpowiednio. Przychodem podatkowym są wszelkiego rodzaju trwałe, bezzwrotne przysporzenia majątkowe mające konkretny wymiar finansowy.

Zdaniem A., nabycie nieruchomości stanowiącej działki nr 2/129 i nr 2/127 nie skutkuje powstaniem w A. przychodów z tytułu nabycia rzeczy częściowo odpłatnie, ponieważ A. - dokona dalszej odprzedaży tych działek do jednej ze spółek grupy L. (do tego w przypadku działki 2/129 A. jest obowiązana pod warunkiem zrealizowania przez nabywcę inwestycji na terenie strefy) za cenę poniżej wartości rynkowej działki, równej co do zasady cenie zakupu, a w przypadku działki 2/127 dokona jej odprzedaży po cenie rynkowej na rzecz podmiotu, który realizować będzie inwestycje na terenie strefy. Powyższe wskazuje więc, że A. nie odniesie żadnego trwałego przysporzenia w związku z zakupem tych działek poniżej ich ceny rynkowej. Brak takiego przysporzenia wyklucza powstanie przychodu do opodatkowania z tytułu otrzymanych świadczeń.

Należy ponadto wskazać, że obowiązek rozpoznania przychodu przez A. na mocy art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r, oznacza, że w tym zakresie doszłoby do podwójnego opodatkowania tej samej transakcji. Pierwszy raz, opodatkowanie wystąpi bowiem po stronie A. jako nabywcy na mocy art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., zaś drugi raz, po stronie L. na podstawie art. 14 ust 1 powołanej ustawy. Powyższe zagadnienie zostało poruszone m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 października 2008r. (IBPB2/415-1247/08/JG).

Istotnym w zakresie uzasadnienia braku obowiązku rozpoznania przez A. przychodu z tytułu nabycia działek gruntu 2/129 i 2/127 jest rola, którą pełni A. w obszarze zarządzania specjalnymi strefami ekonomicznymi oraz cel jej nabycia. Nabycie przedmiotowych działek gruntu, a także sposób dalszego nimi rozporządzenia (wskazany w stanie faktycznym) związane jest z realizacją celów, dla których ustanowiono specjalne strefy ekonomiczne, w tym Specjalną Strefę Ekonomiczną, tj. w szczególności: rozwój określonych dziedzin działalności gospodarczej; rozwój nowych rozwiązań technicznych i technologicznych oraz ich wykorzystanie w gospodarce narodowej; rozwój eksportu; zwiększenie konkurencyjności wytwarzanych wyrobów i świadczonych usług; zagospodarowanie istniejącego majątku przemysłowego i infrastruktury gospodarczej; tworzenie nowych miejsc pracy; zagospodarowanie niewykorzystanych zasobów naturalnych z zachowaniem zasad równowagi ekologicznej (art. 3 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych - Dz.U. z 2015 r. poz. 282). Nabycie i odsprzedaż po cenie wskazanej w przedstawionym stanie faktycznym związane jest więc ściśle z realizacją zadań przez A. jako zarządzającego, a jednocześnie celami, dla realizacji których utworzono tę strefę. Należy także wskazać, że nabycie przez A. od L. działki 2/129 i jej odprzedaż do spółki z grupy L. są ściśle powiązane. Innymi słowy, gdyby nie zobowiązanie A. do odprzedaży tej działki do spółki z grupy L., A. nie nabyłaby (również na preferencyjnych zasadach) działki następnie odsprzedanej. Organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych wskazują, że w przypadkach, w których sprzedaż (nabycie) określonego składnika majątku wynika z obowiązku realizacji określonych celów, nabywca nie jest obowiązany do rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowania w wysokości różnicy pomiędzy ceną nabycia a wartością rynkową przedmiotu nabycia. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 30 sierpnia 2013 r., znak IPPB5/423-459/13-2/MW uznał, że sprzedaż za symboliczną kwotę nie stanowi naruszenia art. 14 ust 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., ponieważ sprzedaż taka następuje w związku z umowami inwestycyjnymi zawartymi wcześniej przez strony, sprzedaż na rzecz gminy nie została dokonana jedynie w celu zminimalizowania obciążeń podatkowych i tym samym nie będzie prowadziła do nadużyć, oraz że sprzedaż nieruchomości związana jest z realizacją zadań publicznych.

Podsumowując, z tytułu nabycia przez A. nieruchomości stanowiących działki nr 2/127 i 2/129 za cenę niższą niż ich wartość rynkowa A. nie uzyskała przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie przepisów art. art. 12 ust. 1 pkt 2, ust. 5, ust. 5a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.

Ad 2.

W przypadku uznania przez organ podatkowy (organ interpretujący), że stanowisko A. w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe, tzn., że A. w związku z nabyciem nieruchomości stanowiących działki gruntu nr 2/127 i 2/129 A. obowiązana jest rozpoznać przychód podatkowy na podstawie ; art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. w związku z art. 12 ust. 5a ustawy, zdaniem Wnioskodawcy dochód uzyskany przez A. w związku z nabyciem tych nieruchomości może być zwolniony od podatku dochodowego w związku z § 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 15 grudnia 2008 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (tj. Dz. U. z 2015 r. poz. 1306 ze zm.). Zgodnie z nim, zwalnia się z podatku dochodowego od osób prawnych dochody zarządzającego strefą w części wydatkowanej w roku podatkowym lub w roku po nim następującym na cele rozwoju strefy, w tym na nabycie przez zarządzającego nieruchomości lub innych rzeczy służących do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy oraz modernizację i rozbudowę infrastruktury gospodarczej i technicznej na terenie strefy.

Zwolnienie określone w § 2 powołanego rozporządzenia dotyczy zarządzającego specjalną strefą ekonomiczną i obejmuje dochód tego podmiotu w części, w jakiej zostanie, w okresie dwuletnim, wydatkowany na cele rozwoju strefy. Jest to zwolnienie przedmiotowo-podmiotowe realizujące funkcję gospodarczą, motywującą zarządzającego do podejmowania działań na rzecz rozwoju strefy. Jako szczególnie istotny wymaga podkreślenia warunek wydatkowania w okresie dwuletnim dochodu na cele rozwoju strefy. Oznacza to, że preferencją objęty jest zarówno kierunek (charakter) wydatków (przeznaczenie środków na określony cel), jak i niedługi okres, w jakim powinny być dokonane.

Przedmiotem zwolnienia jest dochód, a właściwie dochód wydatkowany na rozwój strefy. Wymóg wydatkowania dochodu może budzić wątpliwości, albowiem z jednej strony "zwolnienie dochodu" nawiązuje do kategorii będącej elementem konstrukcyjnym podatku, jaką jest nadwyżka przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągniętą w roku podatkowym (dochód w rozumieniu art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.), zaś z drugiej - faktycznie wydatkować można środki pieniężne, nie zaś dochód będący kategorią prawną.

Na gruncie podobnego z punktu widzenia przedmiotu zwolnienia (dochodu podatnika w części przeznaczonej na określone cele) przepisu art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. (do takiej terminologicznej niekonsekwencji ustawodawcy) odniósł się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 30 czerwca 2004 r. (sygn. akt FSK 188/04) stwierdzając, że "dochód", jako wykreowane przez ustawodawcę pojęcie prawne, będące elementem konstrukcji podatku dochodowego, wprowadzone dla prawnopodatkowych potrzeb określenia podstawy opodatkowania, nie może być "wydatkowany"; wydatkować można jedynie środki znajdujące pokrycie w ustalonym dla potrzeb wymiaru podatku dochodzie. Powyższy wniosek Naczelnego Sądu Administracyjnego pozostaje aktualny także w odniesieniu do zwolnienia dochodu podmiotu zarządzającego specjalną strefą ekonomiczną. Przytoczone stanowisko pozwala przy tym przyjąć, że nie zachodzi tożsamość pomiędzy elementami konstrukcyjnymi podatku jak podstawa opodatkowania, stanowiąca różnicę pomiędzy przychodami i kosztami ich uzyskania z jednej strony a środkami pieniężnymi rzeczywiście wydatkowanymi na określone cele - z drugiej. - wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 26 czerwca 2015 r. (I SA/Wr 523/15).

Z powyższego wynika, że w przypadku wydatkowania dochodu - w roku podatkowym lub w roku po nim następującym na cele rozwoju strefy, w tym na nabycie przez zarządzającego nieruchomości lub innych rzeczy służących do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy oraz modernizację i rozbudowę infrastruktury gospodarczej i technicznej na terenie strefy - uzyskanego w związku z nabyciem przez A. nieruchomości stanowiących działki gruntu nr 2/127 i 2/129 dochód będzie zwolniony od podatku dochodowego od osób prawnych.

Ad 3.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi. Amortyzacji nie podlegają grunty (art. 16c pkt 1 powołanej ustawy).

Sposób określenia wartości początkowej środków trwałych, w tym podlegających amortyzacji wskazany został w art. 16g powołanej ustawy. W zakresie przedstawionego stanu faktycznego wskazać należy na art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia. Ponadto - stosownie do art. 16g ust. 1 pkt 1a tej ustawy - w razie częściowo odpłatnego nabycia, cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu określonego w art. 12 ust. 5a.

W związku z tym, że zdaniem Wnioskodawcy, z tytułu nabycia przez A. nieruchomości stanowiących działki nr 2/127 i 2/129 za cenę niższą niż ich wartość rynkowa A. nie uzyskała przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie przepisów art. art. 12 ust. 1 pkt 2, ust. 5, ust 5a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., wartość początkową nabytych, podlegających amortyzacji środków trwałych należy określić zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., a nie na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 1a tej ustawy. Oznacza to, że wartością początkową nabytych podlegających amortyzacji środków trwałych będzie ich cena nabycia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego:

*   w zakresie pytania nr 1 uznaje się **za nieprawidłowe,**

*   w zakresie pytania nr 2 uznaje się **za prawidłowe**

*   w zakresie pytania nr 3 uznaje się **za nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Przepis art. 12 ust. 5 przedmiotowej ustawy stanowi zaś, że wartość otrzymanych nieodpłatnie rzeczy lub praw określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Z kolei art. 12 ust. 5a tej ustawy stanowi, że wartością rzeczy lub praw częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych rzeczy lub praw, ustaloną według zasad określonych w ust. 5, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 14 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Pojęcie „wartości otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo nieodpłatnie rzeczy lub praw” zostało wprowadzone ustawą z dnia 18 listopada 2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. nr 254, poz. 2533), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2005r. zmieniając brzmienie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wprowadzona zmiana, zgodnie z rządowym uzasadnieniem, miała charakter porządkujący i uściślający, a jej podstawowym celem było uniknięcie występujących w praktyce problemów z ustaleniem przychodów wynikających z art. 12 ust. 1 pkt 2 w przypadku stosowania cen nierynkowych. Ponadto umożliwiono (zamieszczając odwołanie w art. 12 ust. 5a) podatnikom przedstawienie powodów ustalenia ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, poprzez odpowiednie zastosowanie procedury z art. 14 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 14 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do którego odsyła art. 12 ust. 5a, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość określona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

Z powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że w sytuacji realizacji transakcji odkupienia gruntu po cenie nie odzwierciedlającej jej wartości rynkowej, będącej wynikiem okoliczności zasługujących na uwzględnienie przez organy podatkowe, podatnik z uwagi na treść art. 14 ust. 3 w zw. art. 12 ust. 5a ma prawo wskazać przyczyny uzasadniające ustalenie ceny odbiegającej od wartości rynkowej.

Odnosząc się do treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej trzeba zauważyć, że przyjęcie, iż w rozważanej sprawie nie doszło do uzyskania przez podatnika częściowo odpłatnego świadczenia wymagałoby stwierdzenia, że wartość ustalona przez Spółkę spełnia warunek wskazany w art. 14 ust. 1 ww. ustawy, tj. „uzasadnionej przyczyny" znacznie odbiegającej od wartości rynkowej gruntów odkupionych od L. Sp. z o.o.

Spółka w przedmiotowym wniosku nie przedstawiła przyczyn, dla których należałoby przyjąć, iż nabycie nieruchomości gruntowych w postaci działki nr 2/127 oraz działki nr 2/129 nie skutkuje dla Wnioskodawcy powstaniem przychodów z tytułu nabycia częściowo odpłatnego świadczenia. Informacje, że po pierwsze Wnioskodawca zakwalifikuje nabyte nieruchomości jako środki trwałe, po drugie dokona dalszej odsprzedaży tych działek do jednej ze spółek grupy L., tj. odsprzeda działkę nr 2/129 za cenę poniżej wartości rynkowej działki, równej co do zasady cenie zakupu (pod warunkiem zrealizowania przez nabywcę inwestycji na terenie strefy) oraz odsprzeda działkę nr 2/127 po cenie rynkowej na rzecz podmiotu, który realizować będzie inwestycje na terenie strefy nie spełnia warunku „uzasadnionej przyczyny” określonego w art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem organu, wskazanie przyczyny uzasadniających ustalenie ceny odbiegającej od wartości rynkowej jest możliwe w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego, które może przeprowadzić właściwy dla podatnika organ podatkowy czy kontroli skarbowej w sytuacji wskazanej w art. 14 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Szczegółowe kwestie dotyczące sposobu określania osiąganych przez podatnika przychodów czy ponoszonych przez niego kosztów, wymagające analizy uzgodnień zawartych w umowach zawieranych przez Spółkę i w tym zakresie przeprowadzenia postępowania dowodowego, mogą być weryfikowane tylko w trakcie postępowania kontrolnego lub podatkowego i nie podlegają rozstrzygnięciu w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej.

W konsekwencji, Wnioskodawca zobowiązany jest do wykazania przychodów podatkowych z tytułu nabycia działek nr 2/127 oraz 2/129, jako częściowo odpłatnego świadczenia, w wartości stanowiącej różnicę pomiędzy ceną rynkową nabytych gruntów a ceną należną zbywcy, wynikającą z umowy sporządzonej w formie aktu notarialnego.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji nr IBPB2/415-1247/08/JG wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 9 października 2008r. podkreślić należy, że organ wydający interpretację w całości podziela stanowisko w niej zawartej, że „z podwójnym opodatkowaniem mielibyśmy bowiem do czynienia jedynie wówczas, gdyby ta sama czynność, u tej samej osoby była dwukrotnie opodatkowana tym samym podatkiem” – zatem zgoła odmiennie niż argumentował to Wnioskodawca.

Art. 16g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wskazuje zróżnicowane zasady ustalania przez podatników wartości początkowej składników trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w zależności od sposobu ich nabycia.

Ustalając wartość początkową środków trwałych nabytych częściowo odpłatnie należy postępować zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1a) ustawy. Zgodnie z jego brzmieniem, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 - 14, uważa się w razie częściowo odpłatnego nabycia, cenę ich nabycia powiększoną o wartość przychodu określonego w art. 12 ust. 5a.

Zgodnie z art. 12 ust. 5a ustawy, wartością rzeczy lub praw częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych rzeczy lub praw, ustaloną według zasad określonych w ust. 5, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 14 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Wartością początkową nabytych częściowo odpłatnie nieruchomości gruntowych będzie cena ich nabycia powiększona o wartość przychodu określonego zgodnie z art. 12 ust. 5a.

Jednocześnie ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w art. 16c zawiera wyliczenie środków trwałych niepodlegających amortyzacji podatkowej. Pkt 1 art. 16c ustawy stanowi, że amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi. Od tych środków trwałych nie dokonuje się zatem odpisów amortyzacyjnych. Wydatki związane z nabyciem gruntów będą jednak stanowić koszt uzyskania przychodów w momencie zbycia tych składników majątkowych.

Odnosząc się do kwestii obowiązku opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów Wnioskodawcy organ interpretujący podziela stanowisko Wnioskodawcy, że zgodnie z treścią § 2 Rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej z dnia 15 grudnia 2008r. (t.j. Dz.U. z 2015r. Poz. 1306) mogą one korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Zgodnie bowiem z § 2 ww. Rozporządzenia zwalnia się od podatku dochodowego od osób prawnych dochody zarządzającego strefą (Zarządzającym strefą jest A. S.A. - § 1 pkt 4 Rozporządzenia) w części wydatkowanej w roku podatkowym lub w roku po nim następującym na cele rozwoju strefy, w tym na nabycie przez zarządzającego nieruchomości lub innych rzeczy służących do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy oraz modernizację i rozbudowę infrastruktury gospodarczej i technicznej na terenie strefy.

Z powyższego wynika, że podmiot zarządzający strefą nie jest zwolniony z prawidłowego ustalenia dochodu lecz jego dochody mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych pod warunkiem wydatkowania ich na cele rozwoju strefy.

Dochód należy ustalić zgodnie z art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i art. 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód (art. 7 ust. 1).

Dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2).

Zatem dochód Wnioskodawcy osiągnięty w roku podatkowym ustalony zgodnie z art. 7 ustawy (jako różnica między uzyskanymi w roku podatkowym przychodami a kosztami ich uzyskania) będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym tylko w sytuacji, gdy zostanie wydatkowany na nabycie nieruchomości lub innych rzeczy służących do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy oraz modernizację i rozbudowę infrastruktury gospodarczej i technicznej na terenie strefy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr z 2016 poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art.54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.