Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-5/16-4/BH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-04-04
Teza: Dostawa prawa wieczystego użytkowania niezabudowanej działki gruntu opodatkowana będzie stawką podatku VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 43 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy. Natomiast dostawa prawa wieczystego użytkowania zabudowanej działki gruntu 1 będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy, ponieważ dostawa budynków znajdujących się na tej działce będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.
Słowa kluczowe: działki; grunty; nieruchomości; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2015 r. (data wpływu 4 stycznia 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 7 marca 2016 r. (data wpływu 10 marca 2016 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 24 lutego 2016 r. doręczone Stronie w dniu 29 lutego 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku opodatkowania sprzedaży, w toku egzekucji komorniczej, prawa użytkowania wieczystego nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 stycznia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku opodatkowania sprzedaży, w toku egzekucji komorniczej, prawa użytkowania wieczystego nieruchomości. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony w dniu 7 marca 2016 r. (data wpływu 10 marca 2016 r. ) na wezwanie tut. Organu z dnia 24 lutego 2016 r. Nr IPPP2/4512-5/16-2/BH.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka działająca pod firmą H. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest użytkownikiem wieczystym działek gruntu:

1.  Działki gruntu o numerze ewidencyjnym 6/1 (sześć przez jeden), o powierzchni 5.997 m2, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą, która to działka w rejestrze gruntów opisana jest symbolem „Bi”oznaczającym inne tereny zabudowane oraz właścicielem następujących budynków położonych na gruncie:
    1.  budynku biurowego o powierzchni 180 m2;
    2.  budynku magazynowego o powierzchni 450 m2;
    3.  budynku o powierzchni 510 m2;
2.  niezabudowanej działki gruntu o numerze ewidencyjnym 7/1 (siedem przez jeden); o powierzchni 909 m2, położonej przy ulicy 17-go Stycznia w Warszawie, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą, która to działka w rejestrze gruntów opisana jest symbolem „Bp” oznaczającym zurbanizowane tereny niezabudowane; stanowiących łącznie razem zorganizowaną nieruchomość.

Na powyższych działkach zgodnie z pozwoleniem na budowę wydanym przez Prezydenta Miasta Stołecznego Warszawy numer 1029/99 z dnia 11 maja 1999 roku (1999-05-11) prowadzona jest budowa budynku biurowo - apartamentowego. Realizacja prowadzonych prac opisana jest w dzienniku budowy numer 350/2014 wydanego dnia 27 października 2014 roku (2014-10-27);

Komornik przy Sądzie Rejonowym na wniosek wierzyciela Bank Spółdzielczy, wszczął i nadal prowadzi egzekucję z prawa użytkowania wieczystego nieruchomości objętej wyżej powołanymi księgami wieczystymi w sprawie km 4520/15, z wniosku wierzyciela Banku Spółdzielczego na podstawie tytułu wykonawczego: wyroku Sądu Okręgowego z dnia 3 lipca 2013 roku, zaopatrzonego w klauzulę wykonalności z dnia 19 lutego 2015 roku, postanowieniem Sądu Okręgowego z dnia 17 listopada 2014 roku. Komornik wykonał opis i dokonał oszacowania wartości nieruchomości.

Wobec braku zapłaty długu, należy oczekiwać, że zostanie wyznaczony termin pierwszej licytacji, w związku z powyższym pojawi się kwestia opodatkowania ceny uzyskanej na licytacji podatkiem od towarów i usług. Egzekucja z nieruchomości została wszczęta na podstawie tytułu wykonawczego zaopatrzonego w klauzule wykonalności w dniu 5 marca 2015 roku, czyli zanim zaczęła obowiązywać interpretacja ogólna Ministra Finansów dotycząca czynności prowadzonych przez komorników sądowych z dnia 9 czerwca 2015 roku w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych przez komorników sądowych (Dz. Urz. Min. Fin. z dnia 15 czerwca 2015 roku poz. 41).

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 7 marca 2016 r. Strona wskazała, że działka niezabudowana, stanowi teren budowlany i jest wykorzystywana do prowadzenia budowy budynku wielofunkcyjnego komercyjnego zgodnie z pozwoleniem na budowę; działka nie jest wykorzystywana jako przedmiot dzierżawy lub najmu, ani innych umów o podobnym charakterze.

W odniesieniu do budynków Strona wskazała, że budynek biurowy o powierzchni 180 m2, magazynowy o powierzchni 450 m2 i budynek o powierzchni 510 m2 figurują w ewidencji gruntów i budynków oraz w księdze wieczystej, ale faktycznie są przeznaczone do rozbiórki, w związku z budową budynku wielofunkcyjnego komercyjnego (biurowo-apartamentowego) zgodnie z pozwoleniem na budowę. W chwili nabycia nieruchomości przez podatnika budynki były już wybudowane. Budynki nie zostały oddane do użytkowania, budynki nie były wykorzystywane na żadne cele. Budynki nie były przedmiotem najmu, dzierżawy, ani innych umów o podobnym charakterze. Na budynki nie były ponoszone wydatki na ich ulepszenie, które stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowej. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT, podatnik nie wykorzystywał budynków przez żaden okres.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku):

Czy sprzedaż prawa użytkowania przedmiotowych nieruchomości opisanych we wniosku o wydanie interpretacji podatkowej - działki nr 6/1 i działki nr 7/1 przez Komornika Sądowego w toku egzekucji komorniczej będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług? Jeżeli tak, to jaka będzie stawka podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Egzekucja z nieruchomości została wszczęta (dzień 5 marca 2015 r.) zanim zaczęła obowiązywać interpretacja ogólna Ministra Finansów dotycząca czynności prowadzonych przez Komorników Sądowych z dnia 9 czerwca 2015 r., sygn. PT1.050.1.2015LJU.19 w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych przez komorników sądowych (Dz. Urz. Min. Fin. z dnia 15 czerwca 2015 r., poz. 41 (dzień 1 października 2015 r.) i dlatego cena uzyskana w wyniku licytacji komorniczej nie będzie podlegała podatkowi od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że powoływana przez Wnioskodawcę interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 9 czerwca 2015 r. Nr PT1.050.1.2015.LJU.19 ogłoszona w Dz. Urz. Ministra Finansów z dnia 15 czerwca 2015 r., poz. 41, dotyczy opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych przez komorników sądowych. Z interpretacji tej wynika, że komornik wykonując, w szczególności czynności egzekucyjne prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy ustawy o VAT działając w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Oznacza to, że wykonywane przez komorników czynności uznaje się za świadczenie usług za wynagrodzeniem.

Kwestia będąca przedmiotem ww. interpretacji nie jest tożsama z wykonywaniem czynności przez komornika sądowego na podstawie art. 18 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zgodnie z którym organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 z późn. zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Powyższe uregulowania wskazują, że komornik sądowy z jednej strony jest uznawany za podatnika podatku VAT z wykonywanych przez siebie czynności (w tym egzekucyjnych) a z drugiej strony jest płatnikiem podatku VAT od dokonywanych w ramach egzekucji dostaw towarów.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zagadnienia związanego z rolą komornika sądowego jako płatnika podatku VAT od dostawy nieruchomości należących do Wnioskodawcy w wykonaniu czynności egzekucyjnych, na podstawie art. 18 ustawy o VAT.

Aby ustalić, czy w przedmiotowej sprawie komornik sądowy jako płatnik podatku VAT, na podstawie art. 18 ustawy o VAT, będzie zobowiązany od odprowadzenia podatku VAT należy dokonać analizy czy dostawa nieruchomości wskazanych we wniosku dokonana przez komornika sądowego będzie opodatkowana podatkiem VAT czy też będzie z tego podatku zwolniona.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie tego prawa.

Przepis art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku wynosi 23%.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów i świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

I tak, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Oznacza to, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Definicja terenów budowlanych zawarta została w art. 2 pkt 33 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W przypadku terenów zabudowanych budynkami lub budowlami zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz 10a ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwolnieniu od podatku podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy, należy rozumieć natomiast oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 10a zwolnieniu podlega także dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Jeżeli zatem dostawa budynku, budowli lub ich części jest opodatkowana podatkiem VAT wówczas prawo wieczystego użytkowania gruntu jest opodatkowane tą samą stawką podatku. Jeżeli natomiast dostawa budynku, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia korzysta także dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Ponadto, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z wniosku oraz jego uzupełnienia wynika, że przedmiotem czynności egzekucyjnych będzie dostawa prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej działki gruntu o numerze ewidencyjnym 7/1 stanowiącej teren budowlany, wykorzystywanej do prowadzenia budynku wielofunkcyjnego komercyjnego zgodnie z pozwoleniem na budowę. Działka te nie jest wykorzystywana jako przedmiot dzierżawy lub najmu, ani innych umów o podobnym charakterze. Ponadto przedmiotem dostawy będzie prawo użytkowania wieczystego działki gruntu o numerze ewidencyjnym 6/1, na której znajdują się budynki:

1.  budynek biurowy o powierzchni 180 m2;
2.  budynek magazynowy o powierzchni 450 m2;
3.  budynek magazynowy o powierzchni 510 m2;

Budynki figurują w ewidencji gruntów i budynków oraz w księdze wieczystej, ale faktycznie są przeznaczone do rozbiórki, w związku z budową budynku wielofunkcyjnego komercyjnego (biurowo-apartamentowego) zgodnie z pozwoleniem na budowę. W chwili nabycia nieruchomości przez podatnika budynki były już wybudowane. Budynki nie zostały oddane do użytkowania, ani też nie były wykorzystywane na jakiekolwiek cele. Budynki nie były przedmiotem najmu, dzierżawy, ani innych umów o podobnym charakterze. Na budynki nie były ponoszone wydatki na ich ulepszenie, które stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowej. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo odliczenia podatku VAT przy ich nabyciu.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów ustawy o VAT pozwala stwierdzić, że dostawa prawa wieczystego użytkowania niezabudowanej działki gruntu o numerze ewidencyjnym 7/1 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem wg stawki podstawowej w wysokości 23%. Jak z wniosku wynika działka 7/1 jest terenem budowlanym, a zatem zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 nie będzie miało, w tym przypadku, zastosowania. Również zwolnienie zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania w odniesieniu do sprzedaży tej działki. Z wniosku wynika, że działka nr 7/1 stanowi teren budowlany wykorzystywany do prowadzenia budowy budynku komercyjnego biurowo-apartamentowego a nie do celów zwolnionych od podatku.

W odniesieniu zaś do kwestii opodatkowania dostawy prawa wieczystego użytkowania działki gruntu o numerze ewidencyjnym 6/1 należy wskazać, że opodatkowanie tego prawa zależy od opodatkowania znajdujących na działce zabudowań. Jak Wnioskodawca wskazuje, wszystkie budynki w chwili nabycia były już wybudowane, lecz nie oddane do użytkowania. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia budynków. Ponadto budynki nie były przedmiotem najmu, dzierżawy ani też innych umów o podobnym charakterze. W stosunku do budynków nie były ponoszone wydatki na ich ulepszenie, które stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowej. Powyższe okoliczności wskazują jednoznacznie, że dostawa w trybie egzekucji budynków znajdujących się na działce gruntu o numerze ewidencyjnym 6/1 będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia, co oznacza, że zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy nie może mieć w tej sytuacji zastosowania.

Jednakże, z tego względu, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia prawa wieczystego użytkowania działki o nr ew. 6/1 wraz z posadowionymi na tej działce budynkami, oraz Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie tych budynków, które stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowej (odrębnie) zastosowanie w przedmiotowej sprawie znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Reasumując, dostawa prawa wieczystego użytkowania niezabudowanej działki gruntu o nr ewidencyjnym 7/1 opodatkowana będzie stawką podatku VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 43 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy. Natomiast dostawa prawa wieczystego użytkowania zabudowanej działki gruntu o nr ewidencyjnym 6/1 będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy, ponieważ dostawa budynków znajdujących się na tej działce będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W konsekwencji, na podstawie art. 18 ustawy, komornik sądowy będzie płatnikiem podatku VAT z tytułu dostawy w drodze egzekucji prawa wieczystego użytkowania działki niezabudowanej stanowiącej teren budowlany, o nr ewidencyjnym 7/1. Powyższa czynność jest niezależna od kwestii opodatkowania świadczenia przez komornika usług w zakresie podejmowanych czynności egzekucyjnych.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy, że cena uzyskana w wyniku licytacji komorniczej nieruchomości opisanych we wniosku nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ze względu na wydanie przez Ministra Finansów interpretacji ogólnej z dnia 9 czerwca 2015 r. w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych przez komorników sądowych, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, że w zakresie pytania dotyczącego sposobu obliczania podstawy opodatkowania sprzedawanej nieruchomości zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.