Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.365.2017.2.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-08
Teza: Czy koszty poniesione na rozszerzenie licencji lotniczej wspólnika Spółki (jednocześnie pełniącego funkcję prezesa zarządu komplementariusza Spółki), podlegają zaliczeniu przez Wnioskodawców do kosztów uzyskania przychodów stosownie do treści art. 15 ust. 1 updop w tej części, która przypada na Wnioskodawców, czyli proporcjonalnie do wysokości posiadanego prawa do udziału w zysku Spółki?
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie zarządu; działalność; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; licencja; samolot
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 24 października 2017 r. (data wpływu do Organu 31 października 2017 r.), uzupełnionym 22 grudnia 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z rozszerzeniem licencji lotniczej dla wspólnika Spółki, pełniącego jednocześnie funkcję Prezesa Zarządu, proporcjonalnie do wysokości posiadanego prawa do udziału w zysku Spółki - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2017 r. do Organu wpłynął wniosek wspólny o wydanie w interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu wydatków związanych z rozszerzeniem licencji lotniczej dla wspólnika Spółki, pełniącego jednocześnie funkcję Prezesa Zarządu, proporcjonalnie do wysokości posiadanego prawa do udziału w zysku Spółki.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 13 grudnia 2017 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.365.2017.1.BD wezwano Wnioskodawcę do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 22 grudnia 2017 r.

We wniosku złożonym przez:

\-Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

A. Sp. z o.o.

\-Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

A.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz Spółka GmbH (dalej łącznie jako: „Wnioskodawcy”) są wspólnikami Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki Komandytowej (zwana dalej: „Spółką”). Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest komplementariuszem w Spółce, natomiast Spółka GmbH pełni funkcję komandytariusza. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania, rozwoju oraz sprzedaży produktów z branży motoryzacyjnej.

W celu pozyskania nowych klientów (znajdujących się w różnych częściach kraju oraz poza jego granicami), a także w związku z potrzebą bezpośredniego i szybkiego kontaktu z dotychczasowymi i nowymi kontrahentami, maksymalnego skrócenia czasu podróży służbowych oraz wyjazdów w celach badawczo-rozwojowych w celu testowania produktów w warunkach naturalnych (wysokich i niskich temperaturach), w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zawarła umowę leasingu operacyjnego samolotu, który Spółka wykorzystuje na potrzeby służbowe osób reprezentujących Spółkę i jej pracowników. Samolot jest wykorzystywany przez Spółkę wyłącznie do odbywania lotów związanych z działalnością gospodarczą Spółki.

W chwili obecnej Spółka posiada zawartą umowę cywilnoprawną z pilotem, który wykonuje na rzecz Spółki usługi przelotów ww. samolotem. W przedmiotowej umowie znajduje się zapis, zgodnie z którym pilot będzie dostępny przeciętnie 4 dni, ale nie więcej niż 20 godzin lotniczych w tygodniu.

W związku z tym, że potrzeby w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, wymagają większej dostępności samolotu niż przeciętnie 4 dni (nie więcej niż 20 godzin lotniczych w tygodniu), poza tym z uwagi na ryzyko np. zachorowania pilota, bądź wzięcia przez niego dni wolnych, Spółka zmuszona jest do zapewnienia dostępności usług dodatkowego pilota. W tym celu Wnioskodawca zamierza pokryć koszt szkolenia i egzaminu rozszerzenia licencji pilota (osoby będącej wspólnikiem Spółki), który przystąpi do niego, aby wykorzystać posiadany przez Spółkę samolot.

W chwili obecnej wspólnik Spółki posiada licencję PPL (Private Pilot Licence), koszty poniesione przez Spółkę będą dotyczyły jej rozszerzenia do CPL (Commercial Pilot Licence), dzięki której wspólnik będzie mógł pilotować typ samolotu użytkowany przez Spółkę.

Samoloty podlegające obowiązkowi posiadania AOC (Air Operator Certificate), mogą być kierowane wyłącznie poprzez osobę będącą pilotem komercyjnym (posiadającą CPL), ponieważ AOC dopuszcza samoloty do lotów komercyjnych. Dla samolotu użytkowanego przez Spółkę złożono wniosek o certyfikat AOC.

Szkolenie CPL obejmuje wszystkie wymagane szkolenia bezpieczeństwa (BHP samolotowego), jak nam MCC (Multi Crew Cockpit). Szkolony zdobywa wówczas wiedzę z zakresu tego, jak prowadzić samolot w dwie osoby (procesy, podział zadań etc.). Statystycznie udowodniono, że załoga składająca się z 2 pilotów jest bardziej efektywna i bezpieczniejsza aniżeli samodzielny pilot. Z tego względu samolotami zazwyczaj latają załogi 2-osobowe.

Aby użytkować samolot w każdych warunkach pogodowych należy odbyć (w ramach poszerzenia licencji) Instrumental Rating, podczas którego kieruje się samolotem bez żadnej widoczności, wyłącznie za pomocą instrumentów pokładowych. Jest to niezbędne przy kierowaniu samolotem przy dużym zachmurzeniu gdzie widoczność jest praktycznie znikoma.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy koszty poniesione na rozszerzenie licencji lotniczej wspólnika Spółki (jednocześnie pełniącego funkcję prezesa zarządu komplementariusza Spółki), podlegają zaliczeniu przez Wnioskodawców do kosztów uzyskania przychodów stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888, z późn. zm., dalej jako: „ustawa o CIT”) - w tej części, która przypada na Wnioskodawców, czyli proporcjonalnie do wysokości posiadanego prawa do udziału w zysku Spółki?

W ocenie Wnioskodawców, koszty rozszerzenia licencji lotniczej wspólnika Spółki (jednocześnie pełniącego funkcję prezesa zarządu komplementariusza Spółki), stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Dodatkowo, koszty te stanowią koszty uzyskania przychodów Wnioskodawców w tej części, która przypada na Wnioskodawców proporcjonalnie do wysokości posiadanego prawa do udziału w zysku Spółki.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”) kosztami uzyskania przychodów są koszty (wydatki) poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Jednocześnie wydatki te nie mogą być wymienione w zawartym w art. 16 ust. 1 ww. ustawy katalogu wydatków i odpisów, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem, a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim, a przychodem bezpośredniego związku.

Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawców, wydatki poniesione na kurs pilotażu i szkolenie praktyczne z zakresu pilotażu wspólnika Spółki (pełniącego jednocześnie funkcję prezesa zarządu komplementariusza Spółki) mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, gdyż wydatki te mają ścisły związek z zabezpieczeniem źródła przychodów oraz ich zwiększeniem poprzez wykorzystywanie samolotu do czynności związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą.

Zdaniem Wnioskodawców, poniesiony przez niego koszt szkolenia wspólnika Spółki w zakresie rozszerzenia uprawnień do pilotowania samolotu używanego przez Spółkę, stanowić będzie koszt uzyskania przychodu Wnioskodawców.

Po pierwsze, należy wskazać, że wydatki na opłatę kursów specjalistycznych, w tym uzyskania uprawnień do pilotowania samolotów nie zostały wymienione w katalogu zawartym w art. 16 ustawy o CIT, a koszt ten poniesiony zostanie na rzecz Wnioskodawcy. Po drugie, mając na uwadze cele Spółki (opisane we wniosku), środkiem realizacji których będzie poniesienie przez Wnioskodawcę kosztu szkolenia wspólnika Spółki, koszt ten będzie pozostawał w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i zostanie poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu. Koszt szkolenia stanowi racjonalnie uzasadniony wydatek związany z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, który ma pośredni związek z uzyskanym przychodem. Wydatek ten ma bowiem za przedmiot osiągnięcie dalszego skutku w postaci uzyskiwania przychodu przy wykorzystaniu posiadanego samolotu. Po trzecie, koszt ten będzie właściwie udokumentowany fakturą.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zdaniem Wnioskodawców, istnieje niewątpliwy związek poniesienia wydatków na odbycie kursu pilotażu z uzyskiwaniem przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej. Wydatki te mogą zatem stanowić koszty podatkowe przy należytym ich udokumentowaniu.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach dnia 17 czerwca 2015 r. (nr IBPBI/1/4511-348/15/BK), interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu dnia 25 października 2016 r. (nr ILPB2/4510-1-75/16-2/PS) oraz w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach dnia 2 października 2014 r. (nr IBPBI/2/423-795/14/KP) - wydane w zbliżonym stanie faktycznym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 z późn. zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania, ustawodawca wyróżnia przy tym koszty podatkowe:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód) oraz
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Przywołana regulacja art. 15 ust. 1 updop wskazuje, że definicja kosztów uzyskania przychodów – dla celów podatku dochodowego – składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną.

Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:

*   konieczność faktycznego (co do zasady) poniesienia wydatku oraz
*   poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Drugi z tych elementów stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą ponoszonego wydatku nie ujęto w zamkniętym katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Art. 16 ust. 1 updop zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, że każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.

Jednocześnie podkreślić należy, że nieujęcie danego wydatku w katalogu kosztów niepotrącalnych, wymienionych w art. 16 ust. 1 updop, nie oznacza automatycznie, że inne koszty w nim niewymienione, tymi kosztami mogą być. W takim przypadku należy bowiem badać, czy dany koszt poniesiony został w celu uzyskania przychodu (zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu). Tak więc, dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie, zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że w celu pozyskania nowych klientów oraz usprawnienia kontaktów z klientami polskimi i zagranicznymi, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka, której wspólnikami są Zainteresowani zawarła umowę leasingu operacyjnego samolotu. Wobec powyższego, zawarto umowę cywilnoprawną z pilotem, który wykonuje na rzecz Spółki usługi przelotów ww. samolotem. W związku z tym, że potrzeby w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, wymagają większej dostępności samolotu niż obecnie oraz z uwagi na ryzyko np. zachorowania pilota, bądź wzięcia przez niego dni wolnych, Spółka zmuszona jest do zapewnienia dostępności usług dodatkowego pilota. W tym celu Wnioskodawca zamierza pokryć koszt szkolenia i egzaminu rozszerzenia licencji lotniczej osoby będącej wspólnikiem Spółki. Koszty poniesione przez Wnioskodawcę będą dotyczyły rozszerzenia posiadanej licencji, dzięki której wspólnik Spółki będzie mógł pilotować typ samolotu użytkowany przez Spółkę.

Odnosząc się do powyższego stwierdzić należy, że koszty rozszerzenia licencji lotniczej, nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawców stosowanie do art. 15 ust. 1 updop. W rozpatrywanej sprawie decydujące znaczenie ma bowiem okoliczność, że wydatki na rozszerzenie licencji lotniczej, które zostaną pokryte przez Wnioskodawców stanowią w istocie wydatki ponoszone na rzecz innego podmiotu, czyli Spółki prowadzącej odrębna działalność gospodarczą. Podkreślić należy, że Wnioskodawcy co prawda są wspólnikami przedmiotowej Spółki, ale wydatek ten nie będzie ponoszony w związku z prowadzoną przez nich działalnością lecz dotyczył będzie działalności tej Spółki.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że wydatek ten nie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z prowadzoną przez Wnioskodawców działalnością gospodarczą i nie będzie stanowił kosztu ponoszonego w celu osiągnięcia przychodów, czy też zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów. Odnosi się on bowiem do działalności prowadzonej przez Spółkę (inny podmiot) i tym samym brak jest przesłanek umożliwiających zaliczenie przedmiotowego wydatku do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawców zgodnie z art. 15 ust. 1 updop. Bez znaczenia w niniejszej sprawie pozostaje fakt, że Wnioskodawcy są wspólnikami Spółki.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawców należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

*   z zastosowaniem art. 119a;
*   w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.