Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-148/16-2/PB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-05-25
Teza: Brak opodatkowania sprzedaży gruntów.
Słowa kluczowe: dzierżawa; grunty; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; teren; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 22 lutego 2016 r. (data wpływu 29 lutego 2016 r.), uzupełnionym w dniu 2 maja 2016 r. (opłata), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania dokonanej sprzedaży gruntów – **jest prawidłowe.**

****

UZASADNIENIE

W dniu 29 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 2 maja 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania dokonanej sprzedaży gruntów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 27 czerwca 1985 r. na podstawie aktu notarialnego została nabyta działka we współwłasności z bratem w miejscowości X. Dnia 25 października 1996 r. została zniesiona współwłasność ww. działki. Działka została nabyta do celów prywatnych z zamiarem wybudowania budynku mieszkalnego. Przedmiotowa działka stanowiła niezabudowaną nieruchomość położoną w miejscowości X., w województwie x. przy ul. O. i ul. S. Plany postawienia budynku mieszkalnego nie zostały zrealizowane i tym samym Wnioskodawca podjął decyzję o sprzedaży działki. Dnia 19 listopada 2012 r. została sporządzona przedwstępna umowa sprzedaży działki w miejscowości X. i jednocześnie nastąpiło przekazanie 30 000 zł zaliczki na ten cel. Dnia 4 lutego 2013 r. została przelana kwota 230 000 zł tytułem drugiej części zaliczki, a ostatecznie dnia 21 lutego 2013 r. nastąpiła ostateczna sprzedaż działki na łączną kwotę 310 000 zł.

Dnia 5 czerwca 1982 r. umową darowizny Wnioskodawca otrzymał od rodziców gospodarstwo rolne wraz z zabudowaniami: domem i budynkami gospodarczymi oraz grunty rolne położone w miejscowości O., w gminie xx., województwo xy. W dniu 26 lipca 2012 r. uchwałą Rady Gminy xx. w sprawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego części wsi O. - obszar planistyczny XY. dokonano zmiany w planie zagospodarowania przestrzennego, w wyniku której działka wchodząca w skład darowanych gruntów rolnych, została przeznaczona pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną wraz z obszarami zieleni urządzonej, w tym w dolinie dopływu rzeki x. i cieków wodnych. W związku z przekwalifikowaniem przez Radę Gminy części gruntów na tereny budowlane Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o podział działki. Projekt podziału nieruchomości został zatwierdzony decyzją Wójta Gminy xx. W wyniku podziału powstało 13 działek, a pozostała część nadal przeznaczona jest na prowadzenie gospodarstwa rolnego. Z 13 wydzielonych działek osiem zostało wydzielonych jako drogi wewnętrzne stanowiące dojazd do nowych działek, a jedna według starostwa nie może stanowić działki budowlanej. Pomimo podziału, kilka działek nadal przeznaczonych jest pod łąki i pastwiska oraz wody powierzchniowe. Według oceny Wnioskodawcy tylko cztery działki nadają się pod zabudowę bez żadnych nakładów, np.: w postaci wymiany podłoża i mogą zostać sprzedane. Pozostałe działki (poza czterema przeznaczonymi do sprzedaży) nie będą sprzedawane w sposób ciągły, ponieważ będą one nadal uprawiane. Wnioskodawca jest aktywnym rolnikiem i uprawia grunty oraz pobiera dopłaty obszarowe do upraw rolnych. Wnioskodawca nadmienia, że na czterech działkach przeznaczonych do sprzedaży nie dokonano żadnych zmian, tzn.: nie ogrodzono terenu, nie uzbrojono terenu i nie podjęto żadnych działań marketingowych, w celu sprzedaży działek, wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia.

Dnia 27 grudnia 2013 r. nastąpiła sprzedaż jednej z działek położonej miejscowości XY. za kwotę 156 000 zł. Dnia 30 grudnia 2015 r. nastąpiła sprzedaż kolejnej z działek położonej w miejscowości XY. za kwotę 150 000 zł. Opisane powyżej nieruchomości stanowią własność prywatną Wnioskodawcy - nie wchodzą we wspólność majątkową. Wnioskodawca nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. Nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami ani żadnej innej. Wnioskodawca nie posiada innych nieruchomości gruntowych niż wskazane we wniosku. Jednocześnie żadna z działek objętych zakresem pytania zadanego we wniosku nie była udostępniana innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca powinien zarejestrować się jako czynny podatnik podatku od towarów i usług i od sprzedaży działek, która była dokonana odprowadzić podatek od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż powyższych działek nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Ponadto Wnioskodawca jako osoba fizyczna, która otrzymała w formie darowizny od rodziców grunt nabyty ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształcony wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli i nie z jego inicjatywy,w wyniku podjętej uchwały Rady Gminy, w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać Wnioskodawcy za podatnika podatku od wartości dodanej, gdy dokonuje sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Nie jest bowiem działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych. Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą (tak wskazał TSUE w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10). Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są m.in. osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Jak wyjaśnił Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 30 października 2012 r. IPTPP2/443-731/12-4/PR. „działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży”. Stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidulanej z dnia 15 października 2015 r. ITPP2/4512-860/15/AJ oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 9 października 2015 r. IPTPP2/4512-427/15-4/SM również wskazuje, że w przypadku sprzedaży prywatnych działek jw. nie jest prowadzona działalność gospodarcza i nie spełnia się kryteriów uznania sprzedającego za czynnego podatnika podatku od towarów i usług. Wobec powyższego Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej i nie spełnia kryteriów uznania go za podatnika podatku od towarów i usług. Dalej organ podatkowy stwierdził, że w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w celu dokonania sprzedaży gruntu podjęto aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika VAT, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. W przypadku Wnioskodawcy na działkach przeznaczonych do sprzedaży nie dokonano żadnych zmian, tzn.: nie ogrodzono terenu, nie uzbrojono terenu i nie podjęto żadnych działań marketingowych w celu sprzedaży działek wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia. Reasumując, Wnioskodawca jako osoba, która nie prowadzi działalności gospodarczej i która sprzedaje kilka działek będących jego majątkiem prywatnym z przeznaczeniem na cele osobiste, które nie były zakupione w celu odsprzedaży tylko otrzymane w formie darowizny od rodziców, z tytułu owej sprzedaży nie staje się podatnikiem podatku od towarów i usług. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. W ocenie Wnioskodawcy stanowisko jego znajduje poparcie w orzecznictwie m.in. w wyroku NSA z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w wyroku NSA z dnia 27 października 2009 r., sygn. akt I FSK 1043/08, czy też w wyroku NSA z dnia 16 marca 2011 r., sygn. akt I FSK 709/10. W orzeczeniach tych NSA jednoznacznie uznał, że: przy ocenie czy jakaś osoba działa w charakterze podatnika istotne jest stwierdzenie, że podmiot ten działał jako handlowiec, a nie jako okazjonalny sprzedawca. Stąd, jeżeli sprzedaż części nieruchomości nie wiąże się z zamiarem prowadzenia działalności gospodarczej, ale jest wynikiem okoliczności życiowych i mieści się w zakresie zwykłych czynności prywatnej osoby, podmiot dokonujący sprzedaży części nieruchomości nie działa jako podatnik podatku od towarów i usług. Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wobec powyższego, a także w związku z faktem, że nabycie przedmiotowych działek nastąpiło w 1982 r. i 1985 r. i nie było dokonane w celu dalszej odsprzedaży, należy uznać stanowisko za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 ustawy. W myśl tego przepisu, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r. poz. 380, z późn. zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego kodeksu są tylko przedmioty materialne.

W myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 7 ww. ustawy, podlega opodatkowaniu, ale tylko taka, która wykonana jest przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zdefiniowane zostały w art. 15 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy. Podatnikami - według zapisu art. 15 ust. 1 - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Aby dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że sprzedawane towary zostały nabyte w celu wykorzystania ich w działalności gospodarczej. Warunkiem opodatkowania danej czynności – w świetle powyższych przepisów - jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jeśli natomiast osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego (np. działek gruntu), a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 96 ust. 1 ustawy o VAT, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3, który stanowi, że podmioty wymienione w art. 15, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 lub wykonujące wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, mogą złożyć zgłoszenie rejestracyjne.

W myśl art. 96 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług, naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako „podatnika VAT czynnego” lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 – jako „podatnika VAT zwolnionego”.

Art. 113 ust. 1 ustawy stanowi, że zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Zgodnie z art. 113 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Na podstawie art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że nie można uznać Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług w związku sprzedażą przedmiotowych działek dokonaną 27 grudnia 2013 r. oraz 30 grudnia 2015 r. Pomimo, że grunty te spełniają definicję towarów, o których mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, nie można uznać, że przy dokonywaniu ich sprzedaży, Wnioskodawca działał w charakterze handlowca. W treści wniosku Wnioskodawca wskazał bowiem, że nabycie przedmiotowych działek nastąpiło w drodze darowizny w 1982 r. i nie było dokonane w celu dalszej odsprzedaży. Ponadto żadna z działek objętych zakresem pytania nie była przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Wnioskodawca na działkach przeznaczonych do sprzedaży nie podejmował również żadnych czynności mających na celu przygotowanie działek gruntu do sprzedaży (tzn.: nie ogrodzono i nie uzbrojono terenu). Plan zagospodarowania przestrzennego został uchwalony uchwałą Rady Gminy – nie na wniosek Wnioskodawcy. Przy sprzedaży ww. działek nie podjęto żadnych działań marketingowych wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że dokonując sprzedaży Wnioskodawca korzystał z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem. Taka sprzedaż oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie znajdują zastosowania. Wnioskodawca dokonał zbycia gruntów należących do majątku prywatnego, dlatego ich sprzedaż nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując należy stwierdzić – przy uwzględnieniu aktualnego orzecznictwa sądowego, w tym wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10) – że planowana przez Panią sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest normatywnych przesłanek, aby uznać Pana za podatnika tego podatku.

Podkreślić należy, że powołane orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjny, np. NSA z dnia 23 stycznia 2014 r. (sygn. akt I FSK 143/13), z dnia 17 grudnia 2013 r. (sygn. akt I FSK 114/13), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11 i 1658/11) oraz WSA z dnia 10 października 2013 r. (sygn. akt I SA/Po 379/13), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną), a ponieważ w rozpatrywanej sprawie nie mamy do czynienia ze zbiorem tych zorganizowanych działań –sprzedaż działek, należących do majątku prywatnego, nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

****