Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.595.2021.2.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-06
Teza: Opodatkoanie podatkiem VAT świadczeń dokonywanych w Modelu 1 i Modelu 2 oraz prawa do odliczenia podatku VAT
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; usługi; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z 24 sierpnia 2021 r. (data wpływu 24 sierpnia 2021 r.) uzupełnionym pismem z 16 listopada 2021 r. (data wpływu 16 listopada 2021 r.) oraz uzupełnionym pismem z 29 listopada 2021 r. (data wpływu 29 listopada 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 18 listopada 2021 r. (doręczone 26 listopada 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT świadczeń dokonywanych w Modelu 1 i Modelu 2 oraz prawa do odliczenia podatku VAT – **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

24 sierpnia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT świadczeń dokonywanych w Modelu 1 i Modelu 2 oraz prawa do odliczenia podatku VAT. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z 16 listopada 2021 r. (data wpływu 16 listopada 2021 r.) oraz pismem z 29 listopada 2021 r. (data wpływu 29 listopada 2021 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 18 listopada 2021 r. (doręczone 26 listopada 2021 r.).

**We wniosku złożonym przez:**

\- Zainteresowanego będącą stroną postępowania:

B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

\- Zainteresowanego niebędącą stroną postępowania:

A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

B sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest spółką z grupy B, działającej na rynku paliw, olejów smarnych oraz produktów ropopochodnych. Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie m. in. sprzedaży paliw i wyrobów chemicznych. Sprzedaż paliw odbywa się poprzez sieć franczyzową prowadzoną przez Spółkę. Spółka udziela innym podmiotom m. in. uprawnienia do używania przysługującego jej znaku towarowego i know how odnośnie prowadzenia stacji paliw pod jej marką.

W związku z rozwojem elektromobilności w Polsce, Spółka zamierza wzbogacić ofertę o umożliwienie klientom ładowania samochodów elektrycznych i hybrydowych (dalej: „pojazdy elektryczne” lub „samochody elektryczne”). W tym celu, Spółka planuje nawiązanie współpracy z firmą A sp. z o.o. (dalej: „Zainteresowany”, A). A. jest podmiotem działającym w branży elektromobilności, oferującym rozwiązania związane z obsługą, zarządzaniem i rozliczaniem stacji ładowania pojazdów elektrycznych. A. jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w Polsce.

Działalność w zakresie ładowania pojazdów elektrycznych energią elektryczną regulowana jest przez ustawę z 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 110, dalej: „ustawa o elektromobilności”). Ustawa o elektromobilności określa jako usługę ładowania świadczenie polegające na (i) ładowaniu pojazdu elektrycznego (dostarczeniu energii do pojazdu elektrycznego) oraz (ii) zapewnieniu możliwości korzystania z infrastruktury stacji ładowania na potrzeby ładowania. Zgodnie z przepisami ww. ustawy, podmiotem odpowiedzialnym za budowę, zarządzanie, bezpieczeństwo funkcjonowania, eksploatację, konserwację i remonty ogólnodostępnej stacji ładowania (czyli stacji ładowania dostępnej na zasadach równoprawnego traktowania dla każdego posiadacza pojazdu elektrycznego) jest „operator ogólnodostępnej stacji ładowania”. Z kolei rolą „dostawcy usługi ładowania” (w rozumieniu przepisów ustawy o elektromobilności) jest zawarcie ze sprzedawcą energii elektrycznej umowy sprzedaży energii elektrycznej, o której mowa w art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy z 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 716), świadczenie usługi ładowania (w rozumieniu ustawy o elektromobilności) oraz udostępnienie informacji o cenie i warunkach ładowania na stronie internetowej. Przepisy ustawy o elektromobilności wskazują, że zadania dostawcy usługi ładowania mogą być również wykonywane przez operatora ogólnodostępnej stacji ładowania. Regulacje energetyczne nie wprowadzają wymogu posiadania jakiegokolwiek rodzaju koncesji związanej z energią elektryczną zarówno przez operatora ogólnodostępnej stacji ładowania, jak i przez dostawcę usługi ładowania.

W ramach swojej działalności, A. dostarcza podmiotom prowadzącym działalność w obszarze elektromobilności, w szczególności operatorom stacji ładowania, platformę (..). Ponadto, A. realizuje na rzecz klientów końcowych (tj. osób zainteresowanych ładowaniem pojazdów elektrycznych) świadczenia w postaci umożliwiania tym osobom dostępu do stacji ładowania, których operatorami są inne podmioty i świadczenia ładowania pojazdów elektrycznych na tych stacjach ładowania. W ramach współpracy Wnioskodawcy z A., A. odpłatnie udostępni Wnioskodawcy platformę rozliczeniową (..) (udzieli Wnioskodawcy odpłatnej licencji do korzystania z platformy) oraz spersonalizuje aplikację mobilną przeznaczoną do użytkowania przez klientów końcowych (osoby zainteresowane ładowaniem pojazdów elektrycznych) według logo i systemu identyfikacji wizualnej (tzw. brandingu) Wnioskodawcy. Wnioskodawca będzie następnie udostępniał aplikację osobom zainteresowanym ładowaniem samochodów elektrycznych.

Platforma (..) pozwala na zarządzanie stacjami ładowania jako operator ogólnodostępnych stacji ładowania, w tym monitorowanie ładowań pojazdów dokonanych z wykorzystaniem aplikacji udostępnionej przez Wnioskodawcę, ładowań dokonanych na stacjach ładowania, których operatorem będzie Wnioskodawca, na kontrolę realizacji zobowiązań przez podmioty, którym Wnioskodawca jako operator udostępni stację ładowania na potrzeby realizacji ładowania na rzecz klientów końcowych, a także na kalkulację rozliczeń pomiędzy Wnioskodawcą a A., kalkulację rozliczeń pomiędzy A. a użytkownikiem końcowym, na wystawianie faktur oraz fizyczne pobieranie płatności od użytkowników końcowych. Platforma będzie również wykorzystywana do zarządzania kartami (lub breloczkami) X, czyli kartami (breloczkami) zbliżeniowymi pozwalającymi na zrealizowanie ładowania samochodu bez użycia aplikacji mobilnej (np. w sytuacji rozładowania telefonu, braku zasięgu etc.). Karty (breloczki) X mogą być udostępniane wszystkim zainteresowanym korzystającym z aplikacji mobilnej. Aplikacja mobilna służy klientom końcowym (osobom zainteresowanym ładowaniem pojazdów elektrycznych) do korzystania ze świadczeń A. w zakresie ładowania pojazdów elektrycznych, a więc do: (i) zlokalizowania stacji ładowania pojazdów elektrycznych obsługiwanych przez A. (to znaczy takich, na których A. realizuje świadczenie w postaci ładowania pojazdów elektrycznych, zarówno należących do Wnioskodawcy, jak i należących do innych podmiotów), (ii) rozpoczęcia i zakończenia ładowania samochodu elektrycznego na stacji ładowania, (iii) dokonania płatności za ładowanie samochodu elektrycznego.

Wnioskodawca zamierza udostępnić aplikację mobilną ze swoim logo (brandingiem) wszystkim zainteresowanym korzystaniem z aplikacji, w celu zaspokojenia ich potrzeby ładowania samochodów elektrycznych. Spółka zamierza prowadzić działalność na rynku elektromobilności, a zarazem współpracować z A., w dwóch modelach biznesowych. W pierwszej kolejności, świadczenie Wnioskodawcy ograniczone będzie do pozyskiwania klientów dla A., którzy będą korzystać z ładowania samochodów elektrycznych na stacjach ładowania obsługiwanych przez A. (należących do tzw. partnerów roamingowych). W dalszej kolejności, równolegle do działalności w zakresie pozyskiwania klientów, Wnioskodawca zamierza zarządzać siecią własnych stacji ładowania jako operator tych stacji (których będzie właścicielem lub będzie posiadać do nich inny tytuł prawny), dostarczać na rzecz A. energię elektryczną oraz udostępniać A. stacje ładowania w celu umożliwienia ładowania pojazdów elektrycznych przez klientów obsługiwanych przez A.

Model 1 – model roamingowy

Model 1 dotyczy sytuacji, w której klienci końcowi wykorzystają aplikację udostępnioną im przez Wnioskodawcę (z logo i identyfikacją wizualną Wnioskodawcy) do ładowania pojazdów elektrycznych w stacjach ładowania należących do partnerów roamingowych A. (tj. nienależących do Spółki). W Modelu 1 Wnioskodawca nie uczestniczy w dostarczaniu energii / ładowaniu pojazdu klienta. Spółka nie posiada jakiegokolwiek tytułu prawnego do stacji ładowania, których Model 1 dotyczy, jak również nie nabywa energii od przedsiębiorstwa energetycznego i nie odsprzedaje jej na rzecz A. ani końcowych klientów, nie udostępnia infrastruktury (stacji ładowania, miejsca parkingowego) niezbędnej do ładowania pojazdów. Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności za dostarczenie energii do A., ani za ładowanie pojazdów klientów. Operatorem stacji ładowania jest partner roamingowy A., który zapewnia A. dostęp do takiej stacji, natomiast podmiotem wykonującym świadczenie w postaci ładowania pojazdu na rzecz klienta końcowego jest A. Partnerzy roamingowi nabywają energię elektryczną od dostawców energii (przedsiębiorstw energetycznych), a następnie odsprzedają ją na rzecz A. wraz z udostępnieniem stacji ładowania. Może zaistnieć również sytuacja, w której A. nabywa bezpośrednio energię elektryczną od przedsiębiorstwa energetycznego, zaś od partnerów roamingowych nabywa usługi udostępniania stacji ładowania.

A. bezpośrednio wystawia fakturę na rzecz klienta końcowego za świadczenie w postaci ładowania pojazdu.

Rozliczenie pomiędzy operatorem stacji ładowania (partnerem roamingowym A.) a A. obejmuje sumarycznie ładowania dokonane w danym miesiącu. Przedmiotem świadczenia Wnioskodawcy będzie w tym przypadku pozyskanie klientów dla A. Poprzez udostępnianie klientom aplikacji z własnym logo, która wskazuje lokalizacje i umożliwia realizację ładowania na stacjach ładowania partnerów roamingowych A., Wnioskodawca przyczynia się do wzrostu obrotów A. Wnioskodawca będzie w tym celu używał spersonalizowanej aplikacji, którą rozpowszechniać będzie na podstawie licencji udzielonej mu odpłatnie przez A. Udostępniana przez Wnioskodawcę aplikacja wskazywać będzie lokalizacje stacji ładowania partnerów roamingowych A. Klienci korzystając z aplikacji udostępnionej przez Wnioskodawcę będą mogli za jej pośrednictwem wyszukać stację partnera roamingowego A. Rozpoczęcie i zakończenie ładowania na stacji ładowania pojazdów możliwe jest poprzez aplikację mobilną lub ewentualnie poprzez kartę (breloczek) X. W przypadkach, w których klienci realizują ładowanie poprzez aplikację mobilną lub kartę (breloczek) X udostępnioną przez Wnioskodawcę, klienci rozliczą się z A. z tytułu realizacji ładowania, natomiast Spółka otrzyma od A. wynagrodzenie.

Wynagrodzenie będzie obliczane jako iloczyn załadowanej przez klienta ilości energii (wyrażonej w kilowatogodzinach) oraz uzgodnionej stawki za załadowaną kilowatogodzinę. Wnioskodawca, poprzez platformę rozliczeniową, będzie miał dostęp do danych dotyczących ładowań zrealizowanych za pomocą udostępnionych przez niego aplikacji lub kart (breloczków) X. Z tytułu świadczenia polegającego na pozyskaniu klientów dla A., Spółka będzie wystawiać A. faktury dotyczące prowizji liczonej od wszystkich ładowań na stacjach partnerów roamingowych A. dokonanych poprzez aplikację lub karty (breloczki) X udostępnione przez Wnioskodawcę w ciągu miesięcznego okresu rozliczeniowego.

Model 2 – B dostawcą energii elektrycznej oraz infrastruktury stacji ładowania

Model 2 dotyczy sytuacji, w których ładowanie pojazdów elektrycznych odbywa się z wykorzystaniem stacji ładowania, którymi zarządza Wnioskodawca jako operator tych stacji.

Model 2 zostanie wprowadzony w późniejszym czasie niż Model 1, ale nie zastąpi Modelu 1 – oba modele biznesowe będą realizowane równolegle. Wnioskodawca zamierza zarządzać siecią własnych stacji ładowania, które zostaną wybudowane w różnych lokalizacjach. Spółka będzie właścicielem stacji ładowania i gruntu wykorzystanego pod budowę stacji i miejsca postojowego dla ładowanego samochodu lub będzie korzystać ze stacji i gruntu na podstawie innego tytułu prawnego. Może się także zdarzyć, że Spółka będzie właścicielem stacji ładowania posadowionej na cudzym gruncie, z którego korzystać będzie na podstawie innego tytułu prawnego. Operatorem stacji ładowania w rozumieniu ustawy o elektromobilności będzie Wnioskodawca, który jednocześnie będzie realizować pewne obowiązki dostawcy usług ładowania w rozumieniu ustawy o elektromobilności. Na podstawie zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a A. umowy, A. uzyska dostęp do stacji ładowania, których operatorem jest Wnioskodawca na potrzeby realizowania świadczenia w postaci ładowania pojazdów elektrycznych na rzecz klientów końcowych przez A. Przedmiotem świadczenia Wnioskodawcy na rzecz A. będzie (i) dostarczenie energii elektrycznej oraz (ii) udostępnienie stacji ładowania i miejsca postojowego w celu ładowania pojazdów elektrycznych. Świadczenie ładowania pojazdów klientów będzie wykonywane przez A. we własnym imieniu na rzecz klientów końcowych. A. będzie podmiotem wystawiającym faktury na klientów i pobierającym wynagrodzenie za ładowanie, jak również odpowiadającym za rejestrację klienta końcowego, autoryzację sesji ładowania, prowadzenie ewidencji informacji o sesji ładowania, udostępnianie informacji o sesji ładowania klientowi końcowemu oraz obsługę zgłoszeń i reklamacji. Spółka nie będzie wykonywała żadnych świadczeń bezpośrednio na rzecz klientów końcowych. Pomiędzy Wnioskodawcą a klientem końcowym nie wystąpi jakikolwiek stosunek prawny. Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapewnienia nieprzerwanego dostarczenia energii elektrycznej dla potrzeb funkcjonowania stacji oraz umożliwienia ładowania pojazdów elektrycznych. Energia elektryczna przeznaczona do ładowania pojazdów klientów będzie uprzednio nabywana przez Wnioskodawcę od przedsiębiorstwa energetycznego (Spółka zawrze w tym zakresie z przedsiębiorstwem energetycznym/przedsiębiorstwami energetycznymi umowy sprzedaży oraz dystrybucji energii elektrycznej) lub od podmiotu, który odsprzeda Wnioskodawcy energię elektryczną nabytą przez ten podmiot na podstawie własnej umowy dotyczącej sprzedaży energii elektrycznej. Następnie, energia elektryczna będzie odsprzedawana przez Wnioskodawcę wraz ze świadczeniem w postaci udostępnienia stacji ładowania na rzecz A.

Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapewnienia oraz pokrycia kosztów utrzymania stacji ładowania na odpowiednim poziomie technicznym, przeprowadzenia obowiązkowych badań ogólnych stacji przez Urząd Dozoru Technicznego oraz zapewnienia bezpiecznej eksploatacji stacji. Wnioskodawca może przy tym korzystać z usług podwykonawcy specjalizującego się w bieżącym utrzymywaniu stacji oraz usuwaniu ewentualnych awarii. Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonania zgłoszenia stacji ładowania, których będzie operatorem, do Ewidencji Infrastruktury Paliw Alternatywnych. A. udzieli Wnioskodawcy licencji i zapewni funkcjonowanie aplikacji oraz platformy rozliczeniowej, a także zapewni komunikację stacji ładowania oraz używanych przez klientów aplikacji z platformą rozliczeniową. Stacje Wnioskodawcy będą widoczne w aplikacji udostępnianej przez Wnioskodawcę, a także w aplikacjach udostępnianych przez partnerów roamingowych A. Korzystanie ze stacji ładowania przez klientów możliwe będzie poprzez aplikację mobilną (zarówno udostępnioną przez Spółkę, jak i przez A. lub partnerów roamingowych), a także przez kartę lub breloczek X. Koszty ładowania pokrywane będą z zasilanych wcześniej (np. przelewem) tzw. portmonetek klientów lub poprzez obciążanie powiązanej z aplikacją karty kredytowej. W przypadku płatności z wykorzystaniem tzw. portmonetki, A. wystawi na klienta fakturę w momencie zasilenia portmonetki, przy czym środki zostaną pobrane z portmonetki w momencie zakończenia ładowania. W przypadku płatności kartą, A. wystawi fakturę, a klient opłaci fakturę, w momencie zakończenia ładowania pojazdu. Ceny oraz warunki ładowania pojazdów elektrycznych dla klientów końcowych zostaną ustalone przez A., przy czym będą opublikowane na stronie internetowej Wnioskodawcy. Odpowiedzialność związaną z ładowaniem pojazdów klientów ponosić będzie A. W szczególności, A. będzie odpowiedzialny wobec klientów za prawidłowy przebieg ładowania oraz za ewentualne szkody związane z ładowaniem. A. ponosić będzie także ryzyka biznesowe związane z ładowaniem pojazdów klientów, w szczególności ryzyko windykacyjne. W przypadku braku uzyskania płatności od klienta końcowego, A. wciąż będzie zobowiązany do zapłaty wynagrodzenia za nabycie energii oraz świadczenia w postaci udostępnienia stacji przez Wnioskodawcę. Jednocześnie, A. będzie miał możliwość odmowy wykonania ładowania w przypadku, w którym klient nie ma możliwości zapłaty (np. wskutek braku środków w tzw. portmonetce). Wynagrodzenie Wnioskodawcy za dostarczenie energii elektrycznej oraz udostępnienie stacji ładowania na rzecz A. obliczane będzie zasadniczo na podstawie ilości energii załadowanej przez klientów na stacjach ładowania należących do Wnioskodawcy (innymi słowy na podstawie ilości energii sprzedanej przez A. klientom w ramach ładowania pojazdów na stacjach ładowania Wnioskodawcy) oraz stawki za kilowatogodzinę energii uzgodnionej z A. lub będzie określane w inny sposób. Kalkulacja stawki będzie uwzględniać koszty zakupu energii elektrycznej oraz ponoszone przez Wnioskodawcę koszty utrzymania stacji ładowania. Spółka będzie wystawiać faktury na rzecz A. obejmujące miesięczne okresy rozliczeniowe.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku:**

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym świadczenie Spółki w Modelu 1 stanowi odpłatne świadczenie usług na rzecz Zainteresowanego w rozumieniu ustawy o VAT?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym świadczenie Spółki w Modelu 2 stanowi odpłatną dostawę towarów na rzecz Zainteresowanego w rozumieniu ustawy o VAT?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Zainteresowanemu przysługuje prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wykazany na otrzymanych od Wnioskodawcy fakturach dokumentujących świadczenie w Modelu 1?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Zainteresowanemu przysługuje prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wykazany na otrzymanych od Wnioskodawcy fakturach dokumentujących świadczenie w Modelu 2?

**Stanowisko Zainteresowanych, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku:**

1.  Prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym świadczenie Spółki w Modelu 1 stanowi odpłatne świadczenie usług na rzecz Zainteresowanego w rozumieniu ustawy o VAT.
2.  Prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym świadczenie Spółki w Modelu 2 stanowi odpłatną dostawę towarów na rzecz Zainteresowanego w rozumieniu ustawy o VAT.
3.  Zdaniem Zainteresowanego, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Zainteresowanemu przysługuje prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wykazany na otrzymanych od Wnioskodawcy fakturach dokumentujących świadczenie w Modelu 1.
4.  Zdaniem Zainteresowanego, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Zainteresowanemu przysługuje prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wykazany na otrzymanych od Wnioskodawcy fakturach dokumentujących świadczenie w Modelu 2.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 685, dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Analiza powyższych regulacji prowadzi do wniosku, że świadczeniem usług w rozumieniu ustawy o VAT jest co do zasady każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów. Podkreśla się przy tym, że świadczenie podlega opodatkowaniu VAT pod warunkiem zidentyfikowania beneficjenta usługi, czyli podmiotu, który uzyskuje korzyść w związku z otrzymaniem określonego świadczenia. Warunkiem opodatkowania świadczenia usług VAT jest także odpłatność. Oznacza to, że świadczonej usłudze musi odpowiadać świadczenie wzajemne, tj. wynagrodzenie otrzymane od nabywcy usługi, mające bezpośredni związek ze świadczoną usługą.

Świadczenie oraz związane z nim wynagrodzenie muszą wynikać ze stosunku prawnego pomiędzy świadczącym usługę i beneficjentem. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, świadczenie Wnioskodawcy w Modelu 1 będzie polegać na udostępnianiu przygotowanej przez A. aplikacji mobilnej, oznaczonej logo (brandingiem) Spółki. Dzięki rozpoznawalności marki Wnioskodawcy, osoby zainteresowane ładowaniem swoich pojazdów elektrycznych będą pobierać aplikację Spółki oraz wykorzystywać ją do ładowania pojazdów. Aplikacja wskazywać będzie lokalizacje stacji ładowania należących do partnerów roamingowych A., obsługiwanych przez A.

Klienci będą mogli załadować swoje pojazdy na stacjach partnerów roamingowych A. za pośrednictwem aplikacji. Efektem udostępnienia aplikacji mobilnej przez Wnioskodawcę będzie nakierowanie korzystających z niej osób na stacje ładowania obsługiwane przez A. Tym samym, Wnioskodawca przyczyni się do zwiększenia obrotów A. Istotą świadczenia Wnioskodawcy na rzecz A. będzie więc pozyskanie klientów dla A.

Świadczenie to będzie wynikać ze stosunku prawnego pomiędzy Wnioskodawcą a A. Jednocześnie, w zamian za świadczone usługi, Wnioskodawcy przysługiwać będzie wynagrodzenie od A. Wynagrodzenie naliczane będzie w odniesieniu do liczby kilowatogodzin załadowanych przez klientów z wykorzystaniem aplikacji udostępnionej przez Spółkę lub kart X, przez co będzie bezpośrednio związane z usługą świadczoną przez Wnioskodawcę. Poza udostępnieniem aplikacji wskazującej stacje ładowania obsługiwane przez A., w Modelu 1 Wnioskodawca nie będzie brał udziału w procesie ładowania pojazdów elektrycznych. W szczególności, Wnioskodawca nie będzie uczestniczył w obrocie energią elektryczną skutkującym dostarczeniem tej energii do pojazdu elektrycznego. W Modelu 1, Spółka w żadnym momencie nie będzie dysponować prawem do rozporządzania energią elektryczną jak właściciel i nie będzie takiego prawa przenosić ani na A., ani na klienta.

Ponadto, Spółka nie będzie posiadaczem ani użytkownikiem stacji ładowania ani powiązanej z nią infrastruktury, a także nie będzie uczestnikiem rozliczeń z klientem ładującym pojazd elektryczny. Świadczenie polegające na ładowaniu pojazdu elektrycznego będzie realizowane na rzecz klienta przez A. Tym samym, świadczenie Spółki polegające na pozyskaniu klientów dla A. poprzez udostępnienie osobom zainteresowanym załadowaniem pojazdów elektrycznych aplikacji oznaczonej logo i brandingiem Wnioskodawcy i kart lub breloczków X nie może być uznane za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Świadczenie Wnioskodawcy spełni natomiast kryteria do uznania go za odpłatne świadczenie usług. W szczególności:

· świadczenie Spółki na rzecz A. nie będzie stanowić dostawy towarów;

· beneficjentem świadczenia będzie zindywidualizowany podmiot – A.;

· w związku ze świadczeniem, Spółka otrzyma od A. wynagrodzenie;

· świadczenie oraz związane z nim wynagrodzenie wynikać będzie ze stosunku prawnego pomiędzy Spółką z A.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie Spółki w Modelu 1, polegające na pozyskaniu klientów dla A. poprzez udostępnienie osobom zainteresowanym załadowaniem pojazdów elektrycznych aplikacji oznaczonej logo (brandingiem) Wnioskodawcy oraz kart X, stanowić będzie odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 oraz art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT na rzecz Zainteresowanego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, poprzez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Analiza powyższych regulacji prowadzi do wniosku, że sprzedaż energii elektrycznej, w ramach której dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tą energią jak właściciel, stanowi dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zamierza zarządzać stacjami ładowania pojazdów elektrycznych wybudowanymi w różnych lokalizacjach jako ich operator. Przedmiotem świadczenia Wnioskodawcy na rzecz A. będzie (i) dostarczenie energii elektrycznej oraz (ii) udostępnienie stacji ładowania i miejsca postojowego w celu ładowania pojazdów elektrycznych. Pomiędzy Wnioskodawcą a klientem końcowym nie wystąpi jakikolwiek stosunek prawny. Energia elektryczna przeznaczona do ładowania pojazdów klientów będzie uprzednio nabywana przez Wnioskodawcę od przedsiębiorstwa energetycznego (Spółka zawrze w tym zakresie z przedsiębiorstwem energetycznym/ przedsiębiorstwami energetycznymi umowy sprzedaży oraz dystrybucji energii elektrycznej) lub od podmiotu, który odsprzeda Wnioskodawcy energię elektryczną nabytą przez ten podmiot na podstawie własnej umowy dotyczącej sprzedaży energii elektrycznej. Następnie, energia elektryczna będzie odsprzedawana przez Wnioskodawcę wraz z udostępnieniem stacji ładowania na rzecz A. Świadczenie ładowania pojazdów klientów będzie wykonywane przez A. we własnym imieniu. A. będzie podmiotem wystawiającym faktury na klientów i pobierającym wynagrodzenie za ładowanie. Spółka nie będzie wykonywała żadnych świadczeń bezpośrednio na rzecz klientów końcowych. W przedstawionych okolicznościach Wnioskodawca sprzedaje energię elektryczną na rzecz A. po ustalonej z A. cenie (za wynagrodzeniem rozliczanym miesięcznie w oparciu o wolumen sprzedaży energii A. lub ustalonym w inny sposób), jednocześnie dbając o ciągłość zaopatrzenia w energię elektryczną, a także dbając o zapewnienie technicznej sprawności stacji ładowania. Spółka będzie pełnić rolę operatora ogólnodostępnej stacji ładowania pojazdów elektrycznych w rozumieniu ustawy o elektromobilności i wypełniać związane z nią obowiązki, takie jak m. in. zapewnienie bezpiecznej eksploatacji stacji, zawarcie umowy dotyczącej dystrybucji energii elektrycznej (jeśli stacja ładowania byłaby podłączona bezpośrednio do sieci dystrybucyjnej w rozumieniu Prawa energetycznego) czy wyposażenie stacji ładowania w system pomiarowy umożliwiający pomiar zużycia energii elektrycznej. Jednocześnie, Wnioskodawca będzie realizować pewne obowiązki dostawcy usługi ładowania w rozumieniu ustawy o elektromobilności, takie jak zawarcie umowy sprzedaży energii elektrycznej ze sprzedawcą energii elektrycznej, jak również wspierać A. w realizacji jej obowiązku związanego z udostępnianiem na stronie internetowej informacji o cenie ładowania pojazdu elektrycznego. A. będzie natomiast wykonywać świadczenie polegające na ładowaniu samochodów elektrycznych klientów i zapewnianiu klientom końcowym dostępu do stacji ładowania, którymi zarządza Wnioskodawca. A. będzie ustalać cenę oraz warunki świadczenia w postaci ładowania pojazdu na rzecz klientów (w tym będzie mieć możliwość udzielenia klientom rabatów), a także będzie ponosić wobec klientów odpowiedzialność za prawidłowy przebieg ładowania oraz za ewentualne szkody związane z ładowaniem. Co za tym idzie, ewentualne reklamacje ze strony klientów będą rozpatrywane przez A. A. ponosić będzie także ryzyka biznesowe związane z ładowaniem pojazdów klientów, w szczególności ryzyko windykacyjne. W przypadku braku uzyskania płatności od klienta końcowego, A. wciąż będzie zobowiązany do zapłaty wynagrodzenia za nabycie energii od Wnioskodawcy oraz za udostępnienie stacji ładowania na rzecz A. Jednocześnie, A. będzie miał możliwość odmowy wykonania ładowania w przypadku, w którym klient nie ma możliwości zapłaty (np. wskutek braku środków w tzw. portmonetce). Wobec powyższego nie ulega wątpliwości, że Wnioskodawca będzie dysponował prawem do rozporządzania energią elektryczną jak właściciel, a w ramach świadczenia na rzecz A. będzie przenosił prawo do rozporządzania energią jak właściciel na A.

W wyroku z 5 lutego 1999 r. w sprawie o sygn. C-349/96 Card Protection Plan Ltd, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jednakże, w przypadku w którym dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, wówczas wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią dla celów VAT jednolite świadczenie.

Jak wynika z wyroku TSUE z 11 lutego 2010 r. w sprawie o sygn. C-88/09 Graphic Procédé, w celu określenia czy jedna transakcja złożona powinna zostać zakwalifikowana jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług, należy zidentyfikować jej elementy dominujące. Analogiczne konkluzje wynikają m.in. z wyroków TSUE w sprawach o sygn. C–41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV z 27 paździenika 2005 r.; sygn. C–572/07 RLRE Tellmer Property sro z 11 czerwca 2009 r.; sygn. C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC) z 5 czerwca 1997 r.; sygn. C-111/05 Aktiebolaget NN z 29 marca 2007 r.; w sprawie C–392/11 Field Fisher Waterhouse LLP z 27 września 2012 r. Oznacza to, że poszczególne świadczenia w ramach danego zestawu świadczeń powinny być dla celów VAT traktowane odrębnie pod warunkiem, że ich rozdzielenie nie miałoby sztucznego charakteru. Jeżeli natomiast świadczenie złożone tworzy z gospodarczego punktu widzenia jedną całość, wówczas świadczenie to jest traktowane z punktu widzenia VAT w sposób właściwy dla głównego (dominującego) elementu świadczenia. Najważniejszym elementem świadczenia Wnioskodawcy na rzecz A. będzie dostawa energii elektrycznej niezbędnej do naładowania pojazdów elektrycznych, wobec której świadczeniem o charakterze pobocznym jest udostępnienie stacji ładowania i miejsca postojowego w celu ładowania pojazdów elektrycznych. Świadczenie sprzedawane przez Wnioskodawcę na rzecz A. ma na celu umożliwienie A. ładowania pojazdów elektrycznych klientów.

Niezbędne w tym zakresie jest nabycie przez A. od Wnioskodawcy energii elektrycznej, która następnie ma zostać załadowana do pojazdów elektrycznych klientów. W tym zakresie, infrastruktura towarzysząca w postaci stacji ładowania i miejsca postojowego przy stacji służy poprawnemu przeprowadzeniu procesu ładowania pojazdu elektrycznego, którego istotą jest dostarczenie energii elektrycznej do pojazdu. Stacja ładowania i miejsce postojowe przy stacji są niezbędne do spełnienia przez A. świadczenia polegającego na ładowaniu pojazdu elektrycznego na rzecz klienta. Jednocześnie, stacja ładowania nie ma żadnego zastosowania, jeżeli do punktów ładowania w ramach stacji nie jest dostarczana energia elektryczna.

Należy podkreślić, że organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych wielokrotnie wskazywały, że świadczenie obejmujące sprzedaż energii elektrycznej w ramach świadczenia ładowania pojazdów elektrycznych powinno być dla celów VAT traktowane jako dostawa towarów, przykładowo w interpretacji indywidualnej z 7 sierpnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.236.2020.2.PK; interpretacji indywidualnej z 15 marca 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.777.2018.3.JŻ; interpretacji indywidualnej z 11 maja 2018 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.148.2018.1.AKO.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie Spółki w Modelu 2 będzie traktowane dla potrzeb VAT jako dostawa towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT na rzecz Zainteresowanego.

Uzasadnienie w zakresie pytań 3 i 4:

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikowi w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na otrzymanych fakturach, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik VAT, a nabywane towary i usługi, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego w VAT).

W kontekście przytoczonych regulacji oraz przedstawionego stanu faktycznego należy podkreślić, że A. nabywa świadczenia od Spółki w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT. W szczególności:

\- w Modelu 1, A. nabywa od Wnioskodawcy świadczenie, którego istotą jest pozyskanie przez Spółkę klientów na rzecz A. W efekcie, A. może wykonać świadczenie ładowania pojazdów elektrycznych na rzecz klientów pozyskanych na skutek działań Spółki, co stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT;

\- w Modelu 2, A. nabywa od Wnioskodawcy świadczenie polegające na (i) dostarczeniu energii elektrycznej oraz (ii) udostępnieniu stacji ładowania i miejsca postojowego w celu ładowania pojazdów elektrycznych. W efekcie, A. może wykonać świadczenie ładowania pojazdów elektrycznych na rzecz swoich klientów, co stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Jednocześnie, zdaniem Zainteresowanego, w przedmiotowych sytuacjach nie znajdą zastosowania ograniczenia prawa do odliczenia VAT naliczonego wynikające z art. 88 ustawy o VAT.

W konsekwencji, A. powinien być uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach wystawionych przez Spółkę zarówno w Modelu 1, jak i w Modelu 2.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został odpowiednio w art. 7 i w art. 8 ww. ustawy.

I tak, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przy czym towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumiana jest przez ustawodawcę jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamianę, darowiznę, oraz każdą inną czynność, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi zatem co do zasady usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

· w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

· świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Taka definicja świadczenia usług jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług wszelkich transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że B sp. z o.o. („Wnioskodawca”, „Spółka”) Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie m. in. sprzedaży paliw i wyrobów chemicznych. Sprzedaż paliw odbywa się poprzez sieć franczyzową prowadzoną przez Spółkę. Spółka udziela innym podmiotom m. in. uprawnienia do używania przysługującego jej znaku towarowego i know how odnośnie prowadzenia stacji paliw pod jej marką.

W związku z rozwojem elektromobilności w Polsce, Spółka zamierza wzbogacić ofertę o umożliwienie klientom ładowania samochodów elektrycznych i hybrydowych („pojazdy elektryczne” lub „samochody elektryczne”). W tym celu, Spółka planuje nawiązanie współpracy z firmą B sp. z o.o. („Zainteresowany”, „A.”). A. jest podmiotem działającym w branży elektromobilności, oferującym rozwiązania związane z obsługą, zarządzaniem i rozliczaniem stacji ładowania pojazdów elektrycznych. A. jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w Polsce.

W ramach swojej działalności, A. dostarcza podmiotom prowadzącym działalność w obszarze elektromobilności, w szczególności operatorom stacji ładowania, platformę (..). Ponadto, A. realizuje na rzecz klientów końcowych (tj. osób zainteresowanych ładowaniem pojazdów elektrycznych) świadczenia w postaci umożliwiania tym osobom dostępu do stacji ładowania, których operatorami są inne podmioty i świadczenia ładowania pojazdów elektrycznych na tych stacjach ładowania. W ramach współpracy Wnioskodawcy z A., A. odpłatnie udostępni Wnioskodawcy platformę rozliczeniową (..) (udzieli Wnioskodawcy odpłatnej licencji do korzystania z platformy) oraz spersonalizuje aplikację mobilną przeznaczoną do użytkowania przez klientów końcowych (osoby zainteresowane ładowaniem pojazdów elektrycznych) według logo i systemu identyfikacji wizualnej (tzw. brandingu) Wnioskodawcy. Wnioskodawca będzie następnie udostępniał aplikację osobom zainteresowanym ładowaniem samochodów elektrycznych.

Platforma (..) pozwala na zarządzanie stacjami ładowania jako operator ogólnodostępnych stacji ładowania, w tym monitorowanie ładowań pojazdów dokonanych z wykorzystaniem aplikacji udostępnionej przez Wnioskodawcę, ładowań dokonanych na stacjach ładowania, których operatorem będzie Wnioskodawca, na kontrolę realizacji zobowiązań przez podmioty, którym Wnioskodawca jako operator udostępni stację ładowania na potrzeby realizacji ładowania na rzecz klientów końcowych, a także na kalkulację rozliczeń pomiędzy Wnioskodawcą a A., kalkulację rozliczeń pomiędzy A. a użytkownikiem końcowym, na wystawianie faktur oraz fizyczne pobieranie płatności od użytkowników końcowych. Platforma będzie również wykorzystywana do zarządzania kartami (lub breloczkami) X, czyli kartami (breloczkami) zbliżeniowymi pozwalającymi na zrealizowanie ładowania samochodu bez użycia aplikacji mobilnej (np. w sytuacji rozładowania telefonu, braku zasięgu etc.). Karty (breloczki) X mogą być udostępniane wszystkim zainteresowanym korzystającym z aplikacji mobilnej. Aplikacja mobilna służy klientom końcowym (osobom zainteresowanym ładowaniem pojazdów elektrycznych) do korzystania ze świadczeń A. w zakresie ładowania pojazdów elektrycznych, a więc do: (i) zlokalizowania stacji ładowania pojazdów elektrycznych obsługiwanych przez A. (to znaczy takich, na których A. realizuje świadczenie w postaci ładowania pojazdów elektrycznych, zarówno należących do Wnioskodawcy, jak i należących do innych podmiotów), (ii) rozpoczęcia i zakończenia ładowania samochodu elektrycznego na stacji ładowania, (iii) dokonania płatności za ładowanie samochodu elektrycznego.

Wnioskodawca zamierza udostępnić aplikację mobilną ze swoim logo (brandingiem) wszystkim zainteresowanym korzystaniem z aplikacji, w celu zaspokojenia ich potrzeby ładowania samochodów elektrycznych. Spółka zamierza prowadzić działalność na rynku elektromobilności, a zarazem współpracować z A., w dwóch modelach biznesowych. W pierwszej kolejności, świadczenie Wnioskodawcy ograniczone będzie do pozyskiwania klientów dla A., którzy będą korzystać z ładowania samochodów elektrycznych na stacjach ładowania obsługiwanych przez A. (należących do tzw. partnerów roamingowych). W dalszej kolejności, równolegle do działalności w zakresie pozyskiwania klientów, Wnioskodawca zamierza zarządzać siecią własnych stacji ładowania jako operator tych stacji (których będzie właścicielem lub będzie posiadać do nich inny tytuł prawny), dostarczać na rzecz A. energię elektryczną oraz udostępniać A. stacje ładowania w celu umożliwienia ładowania pojazdów elektrycznych przez klientów obsługiwanych przez A.

Model 1 dotyczy sytuacji, w której klienci końcowi wykorzystają aplikację udostępnioną im przez Wnioskodawcę (z logo i identyfikacją wizualną Wnioskodawcy) do ładowania pojazdów elektrycznych w stacjach ładowania należących do partnerów roamingowych A. (tj. nienależących do Spółki). W Modelu 1 Wnioskodawca nie uczestniczy w dostarczaniu energii / ładowaniu pojazdu klienta. Spółka nie posiada jakiegokolwiek tytułu prawnego do stacji ładowania, których Model 1 dotyczy, jak również nie nabywa energii od przedsiębiorstwa energetycznego i nie odsprzedaje jej na rzecz A. ani końcowych klientów, nie udostępnia infrastruktury (stacji ładowania, miejsca parkingowego) niezbędnej do ładowania pojazdów. Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności za dostarczenie energii do A., ani za ładowanie pojazdów klientów. Operatorem stacji ładowania jest partner roamingowy A., który zapewnia A. dostęp do takiej stacji, natomiast podmiotem wykonującym świadczenie w postaci ładowania pojazdu na rzecz klienta końcowego jest A. Partnerzy roamingowi nabywają energię elektryczną od dostawców energii (przedsiębiorstw energetycznych), a następnie odsprzedają ją na rzecz A. wraz z udostępnieniem stacji ładowania. Może zaistnieć również sytuacja, w której A. nabywa bezpośrednio energię elektryczną od przedsiębiorstwa energetycznego, zaś od partnerów roamingowych nabywa usługi udostępniania stacji ładowania.

A. bezpośrednio wystawia fakturę na rzecz klienta końcowego za świadczenie w postaci ładowania pojazdu.

Rozliczenie pomiędzy operatorem stacji ładowania (partnerem roamingowym A.) a A. obejmuje sumarycznie ładowania dokonane w danym miesiącu. Przedmiotem świadczenia Wnioskodawcy będzie w tym przypadku pozyskanie klientów dla A. Poprzez udostępnianie klientom aplikacji z własnym logo, która wskazuje lokalizacje i umożliwia realizację ładowania na stacjach ładowania partnerów roamingowych A., Wnioskodawca przyczynia się do wzrostu obrotów A. Wnioskodawca będzie w tym celu używał spersonalizowanej aplikacji, którą rozpowszechniać będzie na podstawie licencji udzielonej mu odpłatnie przez A. Udostępniana przez Wnioskodawcę aplikacja wskazywać będzie lokalizacje stacji ładowania partnerów roamingowych A. Klienci korzystając z aplikacji udostępnionej przez Wnioskodawcę będą mogli za jej pośrednictwem wyszukać stację partnera roamingowego A. Rozpoczęcie i zakończenie ładowania na stacji ładowania pojazdów możliwe jest poprzez aplikację mobilną lub ewentualnie poprzez kartę (breloczek) X. W przypadkach, w których klienci realizują ładowanie poprzez aplikację mobilną lub kartę (breloczek) X udostępnioną przez Wnioskodawcę, klienci rozliczą się z A. z tytułu realizacji ładowania, natomiast Spółka otrzyma od A. wynagrodzenie.

Wynagrodzenie będzie obliczane jako iloczyn załadowanej przez klienta ilości energii (wyrażonej w kilowatogodzinach) oraz uzgodnionej stawki za załadowaną kilowatogodzinę. Wnioskodawca, poprzez platformę rozliczeniową, będzie miał dostęp do danych dotyczących ładowań zrealizowanych za pomocą udostępnionych przez niego aplikacji lub kart (breloczków) X. Z tytułu świadczenia polegającego na pozyskaniu klientów dla A., Spółka będzie wystawiać A. faktury dotyczące prowizji liczonej od wszystkich ładowań na stacjach partnerów roamingowych A. dokonanych poprzez aplikację lub karty (breloczki) X udostępnione przez Wnioskodawcę w ciągu miesięcznego okresu rozliczeniowego.

Model 2 dotyczy sytuacji, w których ładowanie pojazdów elektrycznych odbywa się z wykorzystaniem stacji ładowania, którymi zarządza Wnioskodawca jako operator tych stacji.

Model 2 zostanie wprowadzony w późniejszym czasie niż Model 1, ale nie zastąpi Modelu 1 – oba modele biznesowe będą realizowane równolegle. Wnioskodawca zamierza zarządzać siecią własnych stacji ładowania, które zostaną wybudowane w różnych lokalizacjach. Spółka będzie właścicielem stacji ładowania i gruntu wykorzystanego pod budowę stacji i miejsca postojowego dla ładowanego samochodu lub będzie korzystać ze stacji i gruntu na podstawie innego tytułu prawnego. Może się także zdarzyć, że Spółka będzie właścicielem stacji ładowania posadowionej na cudzym gruncie, z którego korzystać będzie na podstawie innego tytułu prawnego. Operatorem stacji ładowania w rozumieniu ustawy o elektromobilności będzie Wnioskodawca, który jednocześnie będzie realizować pewne obowiązki dostawcy usług ładowania w rozumieniu ustawy o elektromobilności. Na podstawie zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a A. umowy, A. uzyska dostęp do stacji ładowania, których operatorem jest Wnioskodawca na potrzeby realizowania świadczenia w postaci ładowania pojazdów elektrycznych na rzecz klientów końcowych przez A. Przedmiotem świadczenia Wnioskodawcy na rzecz A. będzie (i) dostarczenie energii elektrycznej oraz (ii) udostępnienie stacji ładowania i miejsca postojowego w celu ładowania pojazdów elektrycznych. Świadczenie ładowania pojazdów klientów będzie wykonywane przez A. we własnym imieniu na rzecz klientów końcowych. A. będzie podmiotem wystawiającym faktury na klientów i pobierającym wynagrodzenie za ładowanie, jak również odpowiadającym za rejestrację klienta końcowego, autoryzację sesji ładowania, prowadzenie ewidencji informacji o sesji ładowania, udostępnianie informacji o sesji ładowania klientowi końcowemu oraz obsługę zgłoszeń i reklamacji. Spółka nie będzie wykonywała żadnych świadczeń bezpośrednio na rzecz klientów końcowych. Pomiędzy Wnioskodawcą a klientem końcowym nie wystąpi jakikolwiek stosunek prawny. Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapewnienia nieprzerwanego dostarczenia energii elektrycznej dla potrzeb funkcjonowania stacji oraz umożliwienia ładowania pojazdów elektrycznych. Energia elektryczna przeznaczona do ładowania pojazdów klientów będzie uprzednio nabywana przez Wnioskodawcę od przedsiębiorstwa energetycznego (Spółka zawrze w tym zakresie z przedsiębiorstwem energetycznym/przedsiębiorstwami energetycznymi umowy sprzedaży oraz dystrybucji energii elektrycznej) lub od podmiotu, który odsprzeda Wnioskodawcy energię elektryczną nabytą przez ten podmiot na podstawie własnej umowy dotyczącej sprzedaży energii elektrycznej. Następnie, energia elektryczna będzie odsprzedawana przez Wnioskodawcę wraz ze świadczeniem w postaci udostępnienia stacji ładowania na rzecz A.

Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapewnienia oraz pokrycia kosztów utrzymania stacji ładowania na odpowiednim poziomie technicznym, przeprowadzenia obowiązkowych badań ogólnych stacji przez Urząd Dozoru Technicznego oraz zapewnienia bezpiecznej eksploatacji stacji. Wnioskodawca może przy tym korzystać z usług podwykonawcy specjalizującego się w bieżącym utrzymywaniu stacji oraz usuwaniu ewentualnych awarii. Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonania zgłoszenia stacji ładowania, których będzie operatorem, do Ewidencji Infrastruktury Paliw Alternatywnych. A. udzieli Wnioskodawcy licencji i zapewni funkcjonowanie aplikacji oraz platformy rozliczeniowej, a także zapewni komunikację stacji ładowania oraz używanych przez klientów aplikacji z platformą rozliczeniową. Stacje Wnioskodawcy będą widoczne w aplikacji udostępnianej przez Wnioskodawcę, a także w aplikacjach udostępnianych przez partnerów roamingowych A. Korzystanie ze stacji ładowania przez klientów możliwe będzie poprzez aplikację mobilną (zarówno udostępnioną przez Spółkę, jak i przez A. lub partnerów roamingowych), a także przez kartę lub breloczek X. Koszty ładowania pokrywane będą z zasilanych wcześniej (np. przelewem) tzw. portmonetek klientów lub poprzez obciążanie powiązanej z aplikacją karty kredytowej. W przypadku płatności z wykorzystaniem tzw. portmonetki, A. wystawi na klienta fakturę w momencie zasilenia portmonetki, przy czym środki zostaną pobrane z portmonetki w momencie zakończenia ładowania. W przypadku płatności kartą, A. wystawi fakturę, a klient opłaci fakturę, w momencie zakończenia ładowania pojazdu. Ceny oraz warunki ładowania pojazdów elektrycznych dla klientów końcowych zostaną ustalone przez A., przy czym będą opublikowane na stronie internetowej Wnioskodawcy. Odpowiedzialność związaną z ładowaniem pojazdów klientów ponosić będzie A. W szczególności, A. będzie odpowiedzialny wobec klientów za prawidłowy przebieg ładowania oraz za ewentualne szkody związane z ładowaniem. A. ponosić będzie także ryzyka biznesowe związane z ładowaniem pojazdów klientów, w szczególności ryzyko windykacyjne. W przypadku braku uzyskania płatności od klienta końcowego, A. wciąż będzie zobowiązany do zapłaty wynagrodzenia za nabycie energii oraz świadczenia w postaci udostępnienia stacji przez Wnioskodawcę. Jednocześnie, A. będzie miał możliwość odmowy wykonania ładowania w przypadku, w którym klient nie ma możliwości zapłaty (np. wskutek braku środków w tzw. portmonetce). Wynagrodzenie Wnioskodawcy za dostarczenie energii elektrycznej oraz udostępnienie stacji ładowania na rzecz A. obliczane będzie zasadniczo na podstawie ilości energii załadowanej przez klientów na stacjach ładowania należących do Wnioskodawcy (innymi słowy na podstawie ilości energii sprzedanej przez A. klientom w ramach ładowania pojazdów na stacjach ładowania Wnioskodawcy) oraz stawki za kilowatogodzinę energii uzgodnionej z A. lub będzie określane w inny sposób. Kalkulacja stawki będzie uwzględniać koszty zakupu energii elektrycznej oraz ponoszone przez Wnioskodawcę koszty utrzymania stacji ładowania. Spółka będzie wystawiać faktury na rzecz A. obejmujące miesięczne okresy rozliczeniowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii uznania, czy opisane w Modelu 1 czynności stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT na rzecz Zainteresowanego.

Jak wskazano w opisie sprawy świadczenie Wnioskodawcy w Modelu 1 będzie polegało na udostępnieniu aplikacji mobilnej oznaczonej logo Spółki. Osoby zainteresowane ładowaniem pojazdów elektrycznych będą pobierać aplikację Spółki i wykorzystywać ją do ładowania pojazdów. Aplikacja wskazywać będzie lokalizacje stacji ładowania należących do partnerów roamingowych A., obsługiwanych przez A. Wnioskodawca otrzymywał będzie od A. wynagrodzenie - Spółka będzie wystawiać A. faktury dotyczące prowizji liczonej od wszystkich ładowań na stacjach partnerów roamingowych A. dokonanych poprzez aplikację lub karty (breloczki) X udostępnione przez Wnioskodawcę w ciągu miesięcznego okresu rozliczeniowego. Zatem czynności świadczone przez Spółkę na rzecz A. będą wypełniały znamiona określone w art. 8 ust. 1 ustawy i stanowić będzie świadczenie usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Wskazać należy, że spełnione będą wszystkie warunki do uznania opisanej czynności za świadczenie usług: beneficjentem świadczenia będzie A., pomiędzy stronami będzie istnieć stosunek prawny, a ponadto Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie z tytułu wykonywanych czynności.

Tym samym stwierdzić należy, że czynności wykonywane w ramach opisanego we wniosku Modelu 1, stanowią odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także kwestii uznania opisanych w Modelu 2 czynności za odpłatną dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT na rzecz Zainteresowanego.

W celu rozstrzygnięcia opisanego problemu należy przede wszystkim zbadać czy w istocie przedmiotowe świadczenie, na które składa się dostarczenie energii elektrycznej oraz udostępnienie stacji ładowania i miejsca postojowego w celu ładowania pojazdów elektrycznych nosi znamiona świadczenia złożonego.

W tym miejscu należy zauważyć, że żadna z norm prawa krajowego, czy też prawa europejskiego nie przewiduje definicji „świadczeń złożonych”. Konstrukcja ta powstała na gruncie orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, nadając określone cechy tym czynnościom i opisując rodzaj relacji pomiędzy nimi. W tym też przypadku proces subsumcji będzie przebiegał odmiennie, bowiem odniesienia okoliczności sprawy nie należy szukać w regulacjach prawnych, a w tezach wyroków TSUE, podejmujących to zagadnienie.

Co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, nie powinno być ono sztucznie dzielone dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia świadczenia nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład tego świadczenia złożonego wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowania do poszczególnych jego elementów odrębnych cen. Jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował TSUE w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy VAT (2006/112/WE).

W szczególności w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs & Excise, Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

W orzeczeniu z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C‑41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financiën, TSUE zawarł kilka uwag pozwalających na zidentyfikowanie usług złożonych. Trybunał wskazał mianowicie, że istotne jest założenie, z jakim należy podejść do analizy każdego takiego zdarzenia. Tym założeniem jest to, by – po pierwsze – każda czynność była zwykle uznawana za odrębną i niezależną, jednocześnie – po drugie – trzeba mieć na względzie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania systemu podatku VAT.

W celu określenia, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową należy – wg TSUE – przede wszystkim poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie.

W konsekwencji, w świetle omawianego wyroku należy przyjąć, że nie będzie mieć charakteru kompleksowego taki zestaw świadczeń, których połączenie miałoby charakter działania sztucznego. W tym kontekście, za świadczenia odrębne należy więc uznać świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które nawet jeżeli są w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie, a traktowanie to nie wpłynie na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone.

Warto także zwrócić uwagę na wyrok TSUE z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C‑572/07 RLRE Tellmer Property sro przeciwko Finanční ředitelství v Ústí nad Labem, w którym Trybunał wskazał, że „(..) w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, jeżeli nie są od siebie niezależne. Jest tak na przykład w sytuacji, gdy można stwierdzić, że jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, a inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności dane świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy” oraz „(..) jednolite świadczenie występuje w przypadku, gdy dwa lub więcej elementy albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny”.

Powyższe poglądy znajdują również potwierdzenie w wyrokach: z dnia 5 czerwca 1997 r. w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC) przeciwko Skatteministeriet, z dnia 29 marca 2007 r. w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN przeciwko Skatteverket, z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C‑392/11 Field Fisher Waterhouse LLP przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, czy w wyroku z dnia 11 lutego 2010 r. w sprawie C‑88/09 Graphic Procédé przeciwko Ministère du Budget, des Comptes publics et de la Fonction publique.

W kontekście powyższego stwierdzić należy, że ze świadczeniem złożonym (kompleksowym) mamy do czynienia wówczas, gdy świadczenie usługodawcy jest rozbudowane i obejmuje dwie lub więcej pojedynczych czynności (świadczeń), będących elementami częściowego zobowiązania strony transakcji. Jednocześnie świadczenie takie, jeśli może zostać uznane za świadczenie o charakterze złożonym, podlega opodatkowaniu jednolitą stawką podatku od towarów i usług, właściwą dla świadczenia podstawowego, głównego.

Zatem w przypadku świadczeń o charakterze złożonym, o zasadach opodatkowania decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jednym świadczeniem kompleksowym, czy też z szeregiem jednostkowych świadczeń. Ocena tej okoliczności winna odbywać się więc w oparciu o to, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Bez wątpienia za świadczenie główne w rozpatrywanej sprawie należy uznać dostawę energii elektrycznej na rzecz A., niezbędnej do naładowania pojazdu o napędzie elektrycznym, natomiast za pomocnicze – pozostałe usługi oferowane przez Wnioskodawcę, tj. udostępnienie stacji ładowania i miejsca postojowego w celu ładowania pojazdów elektrycznych.

Przede wszystkim przypomnieć należy w tym miejscu, że zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT energia jest towarem, a zatem mamy do czynienia z jej dostawą w rozumieniu art. 7 ust. 1, a nie ze świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ww. ustawy. Warto podkreślić, że z orzecznictwa TSUE płynie wniosek, że za część świadczenia złożonego możemy uznać tylko takie czynności, których oddzielenie miałoby sztuczny charakter, czyli innymi słowy ich wyłączenie rzutowałoby w sposób istotny na całość świadczenia.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia ze świadczeniem głównym dostawy energii elektrycznej niezbędnej do naładowania pojazdu. Pozostałe elementy (jak korzystanie z infrastruktury stacji), choć niezbędne do dokonania dostawy energii elektrycznej, należy uznać za elementy poboczne realizowanego przez Wnioskodawcę świadczenia. A. niejako „w pakiecie” otrzymuje świadczenie wiodące, polegające na dostarczeniu energii elektrycznej w celu naładowania pojazdów przez jego klientów oraz pozostałe świadczenia o charakterze pomocniczym. W konsekwencji całość opisanych we wniosku świadczeń realizowanych przez Wnioskodawcę w Modelu 2 na rzecz Zainteresowanego można uznać za jedną czynność podlegającą opodatkowaniu. Przy czym, jak wyżej wskazano za świadczenie główne w przedmiotowej sprawie uznać należy dostawę energii elektrycznej. Tym samym, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Zainteresowanego w Modelu 2 stanowią odpłatną dostawę towarów w myśl art. 7 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 ustawy.

Wątpliwości Zainteresowanych budzi również kwestia, czy Zainteresowanemu przysługuje prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony wykazany na otrzymanych od Wnioskodawcy fakturach dokumentujących świadczenia w Modelu 1 i Modelu 2.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W tym miejscu należy wskazać, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zaznaczenia wymaga, że zastosowanie zwolnienia od podatku możliwe jest tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy.

Opisane we wniosku czynności dokonywane przez Spółkę na rzecz A. w Modelu 1 oraz w Modelu 2 nie zostały przez ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, nie korzystają zatem ze zwolnienia od podatku VAT, lecz będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług według właściwych dla nich stawek.

Okoliczności opisu sprawy wskazują, że A. jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w Polsce i nabywa świadczenia od Spółki w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT zarówno w Modelu 1 jak i w Modelu 2.

Tym samym, A. będzie uprawniona do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach wystawionych przez Spółkę zarówno w Modelu 1, jak i w Modelu 2, gdyż spełnione zostaną obie przesłanki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy warunkujące możliwość skorzystania z tego prawa.

Stanowisko Zainteresowanych należało zatem uznać za **prawidłowe**.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Zainteresowane w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowane i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.