Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD3.8222.2.52.2015.OBQ
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2015-03-19
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego.
Słowa kluczowe: beneficjent; fundusz-Europejski Fundusz Społeczny; pracownik; wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 30 lipca 2009 r. Nr ILPB2/415-485/09-4/AJ wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Spółki z o.o. (Wnioskodawca) przedstawione we wniosku z dnia 06 maja 2009 r. (data wpływu 11 maja 2009 r.), uzupełnionym w dniu 16 lipca 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego, **jest:**

*   **prawidłowe** \- w zakresie braku możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego do dochodów wykładowców,
*   **nieprawidłowe** - w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego do dochodów osób zarządzających projektem.

UZASADNIENIE

W dniu 11 maja 2009 r. Wnioskodawca złożył wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w jego indywidualnej sprawie.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełnionym w dniu 16 lipca 2009 r., Wnioskodawca przedstawił następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki finansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego zawarła umowę z wojewódzkim urzędem pracy jako instytucją wdrażającą (instytucją pośredniczącą II stopnia) o dofinansowanie projektu szkoleniowego.

Dla sprawnej realizacji projektu Wnioskodawca powołał zespół projektowy w składzie:

1.  Koordynator projektu – pełni funkcję kierownika dla wszystkich pracowników zatrudnionych do realizacji projektu. Do jego zadań należy między innymi:
    *   wytyczanie zadań podległym pracownikom w ramach projektu i bieżącej kontroli ich realizacji,
    *   odpowiedzialność za prawidłowe prowadzenie gospodarki finansowo-księgowej,
    *   nadzór nad realizacją szkoleń,
    *   analiza informacji zwrotnych od BO (uczestnik szkolenia) dotyczących efektywności i jakości kształcenia,
    *   sporządzanie raportów z realizacji projektu,
    *   ścisłe wykonywanie zaleceń wskazanych przez Instytucję Zarządzającą dotyczących realizacji projektu,
    *   inne związane.
2.  Pracownik ds. obsługi finansowo-księgowej – pracownik księgujący wydatki oraz prowadzący pełną obsługę księgową projektu. Do jego zadań należy między innymi:
    *   księgowanie dokumentów,
    *   tworzenie zestawień i raportów finansowych,
    *   sporządzanie wniosków o płatność,
    *   udział w rozliczeniu projektu zgodnie z harmonogramem,
    *   inne związane.
3.  Specjalista ds. szkolenia i promocji projektu. Do jego zadań należy między innymi:
    *   opieka merytoryczna nad BO,
    *   opracowywanie miesięcznych rozkładów zajęć,
    *   pełnienie funkcji opiekuna grup szkoleniowych,
    *   tworzenie merytorycznej części sprawozdań z realizacji projektu w części dotyczącej szkolenia,
    *   inne związane.
4.  Pracownik administracyjno-biurowy. Do jego zadań należy między innymi:
    *   prowadzenie biura projektu,
    *   obsługa administracyjna BO,
    *   przygotowanie i prowadzenie dokumentacji wynikającej z realizacji,
    *   informacja BO o korzystaniu z pomocy PO KZ,
    *   tworzenie technicznej części sprawozdań z realizacji projektu,
    *   dokonywanie niezbędnych zakupów towarów i usług związanych z realizacją projektu,
    *   inne związane.

Wnioskodawca zatrudnił też:

1.  Doradcę zawodowego, z zadaniami: diagnozowania predyspozycji zawodowych BO, prowadzenia usług doradczych w wyborze zawodu i zdobycia nowych umiejętności i kwalifikacji, tworzeniu IPD dla BO, indywidualnej oceny postępów dokonanych przez BO, bieżących konsultacji z BO.
2.  Trenera umiejętności społecznych do przeprowadzenia warsztatów z zakresu technik aktywnego poszukiwania pracy.

Dodatkowo zatrudnieni będą wykładowcy w celu realizacji projektu.

Kadrę zarządzającą, Wnioskodawca zatrudnił na umowę zlecenia, natomiast wykładowców na umowę o dzieło.

Wszystkie wynagrodzenia są wypłacane ze środków unijnych.

Wnioskodawca wskazał, że środki z Europejskiego Funduszu Społecznego Program Operacyjny Kapitał Ludzki, z których Wnioskodawca realizuje projekt dotyczą okresu 2007-2013 (u Wnioskodawcy wniosek będzie realizowany w okresie 2009-03-01 do 2010-07-31).

Wnioskodawca wskazał również, iż pełna nazwa projektu realizowanego przez Wnioskodawcę brzmi „Pracownik ochrony bezpieczeństwem dla każdego”.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca musi naliczać i odprowadzać podatek dochodowy od osób zarządzających Projektem?
2.  Czy Zainteresowany musi naliczać i odprowadzać podatek dochodowy od wykładowców?

Zdaniem Wnioskodawcy, zapytanie dotyczy podatku dochodowego od uzyskanych przez te osoby dochodów w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych art. 21 § 1 pkt 46, gdyż zgodnie z tym przepisem płatnicy pracujący przy wykonywaniu zadań unijnych korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego jeśli spełnią określone w tym przepisie warunki.

Wnioskodawca uważa, że skoro podatnik otrzymuje dochody, które pochodzą z bezzwrotnej pomocy i jednocześnie realizuje on cel programu ze środków bezzwrotnej pomocy, to te dochody są zwolnione od opodatkowania.

Tym samym dochody osób zatrudnionych do kadry zarządzającej są zwolnione z opodatkowania, gdyż bezpośrednio realizują projekt, natomiast wynagrodzenie wykładowców podlega opodatkowaniu, jako osób pośrednio realizujących projekt.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działając w imieniu Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, uznał za nieprawidłowe.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym stwierdzam, co następuje.

Stosownie do postanowień art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 9 ust. 1 ustawy wyraża podstawową zasadę podatku dochodowego od osób fizycznych. Zgodnie z tą zasadą opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów enumeratywnie wymienionych przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych oraz dochodów, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku w drodze rozporządzenia. Tym samym wszelkie przywileje w podatku dochodowym od osób fizycznych (w tym zwolnienia przedmiotowe) stanowią wyjątek, istotne odstępstwo od sprawiedliwości podatkowej, co powoduje, że normy prawne je ustanawiające muszą być interpretowane ściśle. W ich przypadku niedopuszczalne jest zarówno stosowanie wykładni zawężającej, jak i wykładni rozszerzającej. Dotyczy to m.in. zwolnienia zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy.

Na podstawie tego przepisu wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe (od dnia 1 stycznia 2010 r. także przez agencje wykonawcze), w tym również w przypadkach gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem;

Zastosowanie przedmiotowego zwolnienia wymaga zatem łącznego spełnienia dwóch przesłanek, tj. przesłanki określonej w lit.a oraz lit.b wyżej przytoczonego przepisu.

Przesłanka z lit.a dotyczy źródła pochodzenia dochodów i jest spełniona wówczas, gdy środki pochodzą m.in. od organizacji międzynarodowej i przyznano je na podstawie jednostronnej deklaracji lub umowy zawartej z tą organizacją przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe (od dnia 1 stycznia 2010 r. również przez agencje wykonawcze), także wówczas gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Przesłanka z lit.b dotyczy bezpośredniej realizacji celu programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy i jest spełniona wyłącznie wtedy, gdy osoba fizyczna (podatnik) bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy. Tym samym nie jest spełniona w odniesieniu do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem (podwykonawcy).

Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa sądowo-administracyjnego podnosi się argument - który Minister Finansów podziela - że treść użytego w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit.b ustawy, wyrazu „bezpośrednio” należy odczytywać w związku z dalszą częścią tego przepisu, z której wynika, iż bezpośrednio nie realizują programu pomocowego podwykonawcy, oraz z treścią lit.a tego unormowania, która wskazuje podmioty uprawnione do przekazywania środków. Podkreśla się również, iż „nie do przyjęcia jest taka wykładnia omawianego przepisu, iż do zakresu podmiotów objętych zwolnieniem podatkowym – zaliczają się również osoby będące pracownikami czy wykonawcami dzieła dla bezpośredniego wykonawcy zadań, dla realizacji których objęte zwolnieniem środki zostały przyznane, o ile zatrudnione są przy wykonywaniu prac związanych z realizacją tych zadań” (prawomocny wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 22 czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/Bd 230/09). Ten sposób rozumienia warunku „bezpośredniości” widoczny jest m.in. w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego, przykładowo w wyrokach: z dnia 15 kwietnia 2009 r. sygn. akt II FSK 58/08, z dnia 17 listopada 2010 r. sygn. akt II FSK 1265/09, z dnia 13 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 48/10, z dnia 20 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1425/10, z dnia 19 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2487/10, z dnia 13 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2460/10, z dnia 22 czerwca 2012 r. sygn. akt II FSK 2564/10, a także z dnia 24 czerwca 2014 r. sygn. akt II FSK 1918/12.

W tej sytuacji, za ugruntowany należy uznać pogląd prezentowany przez sądy, zgodnie z którym jeżeli podatnik będący beneficjentem środków pochodzących ze źródeł wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit.a ustawy zleca osobie fizycznej (bez względu na rodzaj umowy) wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem, dochody tej osoby otrzymane w związku wykonaniem zlecenia nie korzystają ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy, gdyż nie została spełniona przesłanka określona w lit.b tej regulacji. Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy nie jest bowiem osoba fizyczna, której zlecono wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym programem, lecz podmiot, któremu powierzono w sensie ekonomicznym i technicznym realizację konkretnego projektu, i który ponosi pełną odpowiedzialność za prawidłowe jego wykonanie (jest stroną umowy przyznającej środki z bezzwrotnej pomocy).

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, iż niewątpliwie w przedstawionym stanie faktycznym przesłanka dotycząca pochodzenia dochodów została spełniona, gdyż środki z Europejskiego Funduszu Społecznego mieszczą się w zakresie lit.a przepisu.

Tym niemniej, przyjmując ugruntowane już orzecznictwo sądowo-administracyjne dotyczące art. 21 ust. 1 pkt 46 lit.b ustawy, uznać należy, iż nie został spełniony warunek z lit.b. Zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym, zarówno osoby zatrudnione przez Wnioskodawcę na podstawie umowy zlecenia jak i o dzieło nie są podatnikami, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit.b ustawy. Osoby te czynności związane z realizacją projektu wykonują bowiem na zlecenie Wnioskodawcy, tj. dla podmiotu bezpośrednio realizującego cel programu oraz przy wykorzystaniu środków przez niego otrzymanych, a nie przekazanych bezpośrednio osobom zatrudnionym na podstawie umowy zlecenia/o dzieło. Innymi słowy, wprawdzie osoby zatrudnione przez Wnioskodawcę na podstawie umowy zlecenia/o dzieło są zaangażowane w realizację celu programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy, jednak to nie oni realizują program bezpośrednio. Za bezpośrednią realizację celu programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy odpowiada bowiem Wnioskodawca, który jest stroną umowy o dofinansowanie, i który ponosi pełną odpowiedzialność za prawidłowe wykonanie postanowień zawartej umowy (beneficjent pomocy).

W konsekwencji, dochody osób zatrudnionych przez Wnioskodawcę na podstawie umowy zlecenia oraz o dzieło nie są objęte zwolnieniem z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy. Nie została bowiem spełniona przesłanka wymieniona w lit.b tej regulacji. Tym samym Wnioskodawca jako płatnik jest obowiązany do poboru i odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od dochodów tych osób, na zasadach określonych w art. 41 i 42 ustawy.

W świetle powyższego prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy o braku możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego do dochodów wykładowców, natomiast nieprawidłowe w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia przedmiotowego do dochodów osób zarządzających projektem.

Z tych względów należało zmienić z urzędu interpretację indywidualną z dnia 30 lipca 2009 r. Nr ILPB2/415-485/09-4/AJ, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

POUCZENIE

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm., zwanej dalej „ustawą”). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.