Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.417.2020.2.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-08
Teza: Rozliczenie się jako osoba samotnie wychowująca dziecko i ulga prorodzinna.
Słowa kluczowe: dzieci i młodzież; osoba-osoby samotnie wychowujące dzieci; preferencje; rozliczanie (rozliczenia)-rozliczenie roczne; rozwód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 6; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 6a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2020 r. (data wpływu 28 maja 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 1 września 2020 r. (data wpływu 3 września 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 21 sierpnia 2020 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.417.2020.1.MJ o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dzieci oraz z możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 maja 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dzieci oraz z możliwości skorzystania z ulgi prorodzinnej.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 21 sierpnia 2020 r. Nr 0114-KDIP3-2.4011.417.2020.1.MJ (data nadania 21 sierpnia 2020 r., data doręczenia 25 sierpnia 2020 r.), tut. organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia braków formalnych.

Pismem z dnia 1 września 2020 r. (data nadania 1 września 2020 r., data wpływu 3 września 2020 r.) oraz pismem z dnia 21 maja 2020 r. (data wpływu 21 maja 2020 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek.

We wniosku oraz uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od czasu rozwodu orzeczonego wyrokiem Sądu Okręgowego w 2013 roku Wnioskodawczyni samotnie wykonuje opiekę nad dziećmi córką urodzoną w 2005 roku oraz synem urodzonym w 2010 roku. Małoletni mieszkają wyłącznie z matką i to ona sprawuje codzienną opiekę i zaspakaja wszystkie niezbędne potrzeby dzieci. To na Wnioskodawczyni ciąży obowiązek zorganizowania dzieciom właściwej edukacji, przygotowania posiłków, opieki w czasie choroby, zorganizowania zajęć pozaszkolnych czy zakupu ubrań i obuwia. To Wnioskodawczyni zwalnia się z pracy za każdym razem, gdy dzieci potrzebują opieki, wizyty u lekarza lub spotkania z wychowawcą albo pedagogiem szkoły, to ona również uczy dzieci wypełniania obowiązków domowych, gospodarowania pieniędzmi, planowania czasu adekwatnie do ich wieku. To Wnioskodawczyni zapewnia kompleksową opiekę medyczną dzieci kompletując całą dokumentację medyczną, pilnując badań okresowych, wizyt kontrolnych, kalendarza szczepień, dokonując zakupu leków itp. W mieszkaniu dzieci mają zapewniony własny pokój, w którym znajdują się ich rzeczy osobiste, ubrania czy zabawki.

Wnioskodawczyni dba, aby dzieci rozwijały swoje umiejętności i zainteresowania dlatego też uczęszczają do ogólnokształcącej szkoły muzycznej w (…), biorą udział w zajęciach organizowanych na basenie czy różnego rodzaju warsztatach, których koszt jak i ich organizacja pozostaje wyłącznie w gestii Wnioskodawczyni. W zakresie edukacji dzieci Wnioskodawczyni również aktywnie uczestniczy: dba aby dzieci były zawsze przygotowane do zajęć, pomaga przy odrabianiu lekcji, przygotowuje dzieci do wszelkich wydarzeń szkolnych, a także uczęszcza na wywiadówki. Zaspakaja również potrzeby emocjonalne dzieci starając się spędzać z nimi jak najwięcej czasu, wspierając je w dokonywanych wyborach oraz rozmawiając z nimi o wszelkich problemach. Podczas wizyt dzieci u ojca, które odbywają się sporadycznie (2 tygodnie wakacji w roku, tydzień ferii zimowych, jeden dzień w święta, drugi i czwarty weekend miesiąca) Wnioskodawczyni także pozostaje rodzicem decyzyjnym, do którego dzieci zwracają się ze wszelkimi problemami związanymi z życiem codziennym, np. związanymi z edukacją (jak terminy sprawdzianów, prób, przygotowania dodatkowych materiałów do zajęć szkolnych, kompletowania kostiumów do szkolnych przedstawień, zgłoszenia udziału w konkursach czy szkolnych akcjach charytatywnych, decyzji związanych z przyszłą edukacją itp.), leczeniem (planowaniem, umawianiem i uczestniczeniem w wizytach lekarskich, przyjmowaniem leków), planowaniem wydatków terminów i warunków spotkań ze znajomymi i przyjaciółmi, sposobów i miejsca spędzania wakacji. To Wnioskodawczyni podejmuje istotne decyzje odnośnie spraw związanych z małoletnimi dziećmi, a ojciec dzieci w żaden sposób nie zabiega, aby jego udział w życiu dzieci był większy. Ojciec nie podejmuje samodzielnie żadnych inicjatyw związanych z wychowaniem dzieci. W rzeczywistości więc to Wnioskodawczyni sprawuje nad małoletnimi samodzielną pieczę, a wychowanie dzieci spoczywa jedynie na niej pomimo, że rozstrzygnięcie w wyroku rozwodowym wskazuje, że władza rodzicielska jest powierzona obojgu rodzicom, natomiast miejsce pobytu dzieci jest ustalone w każdorazowym miejscu zamieszkania matki.

W uzupełnieniu Wnioskodawczyni wskazała, że przedmiotowy wniosek dotyczy okresu podatkowego za rok 2016, 2017, 2018, 2019.

W ww. okresie w stosunku do Wnioskodawczyni i jej dzieci nie miały zastosowanych przepisy art. 30 c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy o podatku tonażowym, ustawy o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemytów komplementarnych,

Wnioskodawczyni uzyskuje dochody opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych ze stosunku pracy.

Syn nie uzyskiwał żadnych dochodów. Córka w roku 2018 uzyskała jednorazowy przychód w kwocie 1600 zł w wyniku zawartej umowy o realizację artystycznego wykonania i rozporządzanie tym wykonaniem z Teatrem. Uzyskany dochód został rozliczony w PIT-37 za rok 2018 skierowanym do Urzędu Skarbowego.

Jednocześnie Wnioskodawczyni wskazała, że pismem z dnia 13 sierpnia 2019 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wobec stwierdzenia, że zeznanie podatkowe PIT-37 za 2016 r. zawiera błędy rachunkowe lub inne oczywiste pomyłki, bądź wypełniono je niezgodnie z ustaleniami wymaganiami w pozycji 6 wezwał Wnioskodawczynię do jego skorygowania i złożenia wyjaśnień. W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawczyni w dniu 6 września 2019 r. złożyła pismo w sprawie zawierające jej stanowisko. W odpowiedzi Naczelnik Urzędu Skarbowego pismem z dnia 11 września poinformował, że prowadzi postępowanie wyjaśniające w zakresie ulgi z tytułu wychowywania dzieci. Następnie Wnioskodawczyni dokonała płatności i złożyła korektę zeznania podatkowego PIT-37 za rok 2016. Wnioskodawczyni nigdy nie otrzymała żadnego postanowienia czy decyzji w sprawie.

Ponadto, Wnioskodawczyni doprecyzowała, że nie zawarła z mężem żadnego porozumienia dotyczącego sposobu rozliczania ulgi na dzieci.

W związku z powyższym opisem stanu faktycznego zadano następujące pytanie.

1.  Czy Wnioskodawczyni jest osobą samotnie wychowującą dzieci w myśl art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy Wnioskodawczyni przysługuje uprawnienie do odliczenia ulgi prorodzinnej w całości ze względu na samodzielne wykonywanie władzy rodzicielskiej?

Zdaniem Wnioskodawczyni, jest ona w myśl art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osobą samotnie wychowującą dzieci, a tym samym spełnia przesłanki do opodatkowania dochodów na podstawie ww. przepisu. Podkreślenia wymaga, że Wnioskodawczyni sprawuje opiekę samotnie, nie ma przy tym żadnej pomocy ze strony ojca dzieci, a wspólne wychowanie dzieci nie może być utożsamiane z powierzeniem władzy rodzicielskiej obojgu małżonkom. Odnosząc się do powyższego na uwagę zasługuje wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 28 sierpnia 2019 r. sygn. akt I SA/Po 347/19: obecne brzmienie art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f nie daje podstaw do twierdzenia, że status osoby samotnie wychowującej dzieci został zastrzeżony jedynie dla jednego z rodziców. Przepis wskazuje tylko, że chcący skorzystać z ulgi musi "w roku podatkowym samotnie wychowywać dzieci. Nadto, w uzasadnieniu do ww. wyroku wskazano, że każde z rodziców odrębnie, w wyznaczonym czasie, bez udziału drugiego z rodziców opiekuje się dzieckiem i zaspakaja jego potrzeby życiowe, tworząc dom i warunki rozwoju w miejscu swojego zamieszkania, a zatem wychowanie dziecka odbywa się w sposób samotny.

W zakresie art. 27 f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pod rozwagę należy wziąć, że wykonywanie władzy rodzicielskiej jest pojęciem szerokim i nie sprowadza się wyłącznie do spełnienia obowiązku alimentacyjnego czy doraźnego wykonywania kontaktów z dzieckiem. Sprawowanie władzy rodzicielskiej polega na wykonywaniu faktycznej pieczy nad dziećmi, uwzględniając dbanie o zaspokojenie potrzeb fizycznych, duchowych jak i edukacyjnych dzieci. Nadto wykonywanie władzy rodzicielskiej jest w szczególności obowiązkiem wychowania dzieci tj. sprawowanie stałej opieki, która w efekcie prowadzi do rozwoju zarówno psychicznego jak i fizycznego. Sporadyczne kontakty ojca z dzieckiem nie mogą być uznane za wykonywanie władzy rodzicielskiej, ponieważ ograniczają się jedynie do zapewnienia rozrywek dzieciom, natomiast nic wspólnego one nie mają z zaspokojeniem codziennych potrzeb w zakresie edukacji, stanu zdrowia, rozwijania zainteresowań dzieci czy określenia sposobu spędzania wspólnego czasu.

W tym miejscu pod rozwagę należy wziąć wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 6 lutego 2019 r. I SA/Sz 878/18: w celu nabycia prawa do odliczenia ulgi określonej w art. 27f u.p.d.o.f. nie wystarczy, że podatnik wykaże, iż jest rodzicem posiadającym władzę rodzicielską. Konieczne jest w szczególności wychowywanie przez podatnika swego dziecka. Wykonywanie tej władzy oznacza też osobiste zajmowanie się sprawami dziecka, czyli podejmowanie przez rodzica (rodziców) obowiązków w zakresie zaspokojenia potrzeb fizycznych i duchowych (mieszkania, wyżywienia, zdrowia, bezpieczeństwa, edukacji, wychowania, wypoczynku, zaspokajanie potrzeb kulturalnych, sportowych, religijnych itp.). Dla potrzeb zastosowania omawianej ulgi podatkowej nie jest konieczne badanie stosunków pomiędzy rodzicami i dziećmi. Konieczne zaś jest przeprowadzenie ustaleń odnośnie do wykonywania przez każdego z rodziców władzy rodzicielskiej i co istotne w konkretnym, poddanym badaniu roku podatkowym.

Zatem, spotkanie się ojca z małoletnimi w ramach kontaktów ustalonych przez Sąd oraz płacenie przez niego alimentów na rzecz małoletnich, nie może zostać uznane za wykonywanie władzy rodzicielskiej w rozumieniu art. 27 f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji to Wnioskodawczyni przysługuje uprawnienie do odliczenia ulgi prorodzinnej w całości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 6 ust. 4 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2016 r., od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1.  małoletnie,
2.  bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,
3.  do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej

\- podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

Zgodnie z art. 6 ust. 4 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. do dnia 30 września 2018 r., od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1.  małoletnie,
2.  bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,
3.  do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej;

\- podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

Zgodnie z art. 6 ust. 4 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 października 2018 r., od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1.  małoletnie,
2.  bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,
3.  do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym i nauce lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej;

\- podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

Zgodnie z art. 6 ust. 4 ww. ustawy, w brzmieniu stosowanym do dochodów (przychodów) uzyskanych do dnia 31 lipca 2019 r., od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1.  małoletnie,
2.  bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,
3.  do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym i nauce lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej;

\- podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 4 ww. ustawy, w brzmieniu stosowanym do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 sierpnia 2019 r., od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1.  małoletnie,
2.  bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,
3.  do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym i nauce lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b, lub uzyskały przychód, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej;

\- podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

Stosownie do treści art. 6 ust. 8 powołanej ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2016 r., sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym.

Powyższa zasada nie dotyczy osób, o których mowa w art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym niekorzystających jednocześnie z opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej na zasadach określonych w art. 30c albo w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, albo w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym (art. 6 ust. 9 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2016 r.).

Natomiast stosownie do treści art. 6 ust. 8 powołanej ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r., sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Powyższa zasada nie dotyczy osób, o których mowa w art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, niekorzystających jednocześnie z opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej na zasadach określonych w art. 30c, w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym albo w ustawie z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych (art. 6 ust. 9 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r.).

Zgodnie z art. 6 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2016 r., zasada określona w ust. 8 nie dotyczy osób, o których mowa w art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, niekorzystających jednocześnie z opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej na zasadach określonych w art. 30c, w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. zasada określona w ust. 8 nie dotyczy osób, o których mowa w art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, niekorzystających jednocześnie z opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej na zasadach określonych w art. 30c, w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym albo w ustawie z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Z powyższego wynika, że ustawodawca uzależnił prawo do skorzystania z preferencyjnych zasad obliczania podatku dochodowego dla osób samotnie wychowujących dzieci od spełnienia łącznie wszystkich warunków określonych w stosownych przepisach.

Podkreślić należy, że – zgodnie ze stanowiskiem utrwalonym zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa – wszelkie preferencje podatkowe stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania oraz mają charakter przywileju, z którego podatnik ma prawo, a nie obowiązek korzystania; muszą one być zatem interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej, a także zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Nadto przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.

Wynika z tego, że ustawodawca uzależnił prawo do skorzystania z preferencyjnych zasad obliczania podatku dochodowego dla osób samotnie wychowujących dzieci od spełnienia łącznie następujących warunków:

*   posiadania statusu osoby samotnie wychowującej dziecko,

*   wychowywania samotnie w roku podatkowym dzieci (dziecka),

*   nie uzyskiwania przez rodzica i dziecko (dzieci) przychodów/dochodów, do których zastosowanie mają przepisy art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych,

*   nie uzyskiwania przez pełnoletnie dzieci (dziecko) dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b lub uzyskania przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej.

W świetle powyższego, z preferencyjnego sposobu opodatkowania dochodów osób samotnie wychowujących dzieci, przewidzianego w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może skorzystać każdy, kto wypełni wszystkie warunki ustanowione przez ustawodawcę.

Rozpatrując wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe należy jednoznacznie podkreślić, że nie stanowią one standardu prawnego, lecz są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, wynikającej z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r., Nr 78, poz. 483 z późn. zm.), stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Co więcej, zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Stąd też, korzystanie z każdej preferencji podatkowej, wymaga spełnienia warunków określonych w przepisach je konstytuujących. Tak więc, przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle, niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Z powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że przepis art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi odstępstwo od generalnej zasady indywidualnego opodatkowania. Możliwość jego zastosowania obwarowana jest szeregiem warunków wyraźnie wskazanych w tej ustawie, które należy interpretować ściśle, co oznacza, że nie można dokonywać wykładni rozszerzającej ani też zawężającej.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „osoby samotnie wychowującej dziecko”, ani nie odsyła w tym zakresie do odrębnych regulacji, przy czym, dokonując wykładni przedmiotowego pojęcia, nie można pominąć żadnego z jego elementów. Zgodnie z literalną wykładnią, podatnik, aby mógł opodatkować swoje dochody w sposób, o którym mowa w art. 6 ust. 4 ustawy PIT, powinien nie tylko mieć określony stan cywilny, ale też wychowywać samotnie dziecko. Jednocześnie orzeczenie sądowe o sprawowaniu władzy rodzicielskiej tylko przez jednego z rodziców nie stanowi warunku sine qua non dla stwierdzenia, że kryterium samotnego wychowywania dziecka jest spełnione.

W przypadku, gdy żadne z rodziców nie jest pozbawione władzy rodzicielskiej, rodzic, który faktycznie w roku podatkowym dziecko wychowuje, czyli sprawuje nad nim ciągłą opiekę, stale troszczy się o byt materialny i rozwój emocjonalny dziecka, ma prawo do przedmiotowej preferencji podatkowej. Nie jest przy tym konieczne, aby drugi z rodziców był całkowicie wyeliminowany z opieki i wychowania dziecka. W sytuacji, gdy dziecko zamieszkując wraz z jednym rodzicem, pozostaje pod jego stałą, codzienną opieką, a drugi rodzic jest zobowiązany do płacenia alimentów oraz zajmowania się dzieckiem doraźnie (w określonych, ustalonych przez sąd przedziałach czasowych, np. niektóre święta, tydzień ferii, miesiąc wakacji, co drugi weekend każdego miesiąca oraz ściśle określone dni powszednie), status samotnego rodzica ma ten, przy którym dziecko zamieszkuje i który wykonuje wszystkie obowiązki, dzięki którym dziecko będzie wychowywane w sposób zapewniający jego prawidłowy rozwój. Fakt utrzymywania kontaktów pomiędzy dzieckiem i drugim rodzicem, nie pozbawia pierwszego rodzica (przy którym dziecko mieszka) prawa do opodatkowania swoich dochodów na zasadach określonych w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pojęcie wychowywania dziecka uszczegółowił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 31 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 30/10, w uzasadnieniu, którego znalazło się następujące stwierdzenie: Wychowanie dziecka można określić jako kształtowanie osobowości dziecka poprzez kształtowanie jego samodzielności, obowiązkowości, rozwijanie predyspozycji intelektualnych i umiejętności praktycznych, kształtowanie światopoglądu oraz systemu wartości oraz postaw emocjonalnych.

Jak wynika z powyższego, z istoty pojęcia „osoby samotnie wychowującej dziecko” wynika, że jest to osoba, która w określonej sytuacji, w określonym czasie zupełnie sama (bez udziału drugiej osoby) zajmuje się wychowywaniem dziecka, stale troszczy się o jego byt materialny i rozwój emocjonalny. Ustawodawca uzależnił prawo do skorzystania z preferencyjnych zasad rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych od spełnienia m.in. warunku samotnego wychowywania w roku podatkowym dzieci (dziecka) wymienionych w art. 6 ust. 4 ww. ustawy. Jednocześnie, przepis art. 6 ust. 4 ustawy wymienia enumeratywnie osoby, którym przysługuje status osób samotnie wychowujących dzieci, odwołując się zarówno do statusu cywilnoprawnego osoby wychowującej dziecko/dzieci (panna, kawaler, wdowa, wdowiec, rozwódka, rozwodnik), jak również do tego, że osoba ta musi faktycznie wychowywać dziecko/dzieci samotnie, tj. bez wsparcia drugiego z rodziców. Jednakże nadmienić należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają prawa podatnika do preferencyjnego opodatkowania jego dochodów od tego, czy przez cały rok był osobą samotnie wychowującą dziecko. Wystarczające jest zatem, aby taki stan zaistniał w ciągu roku, a nie trwał przez cały rok. W konsekwencji, podatnikowi przysługuje prawo do jej zastosowania, jeśli spełni warunki dla niej określone, a w szczególności, jeśli spełnia wymogi definicji osoby samotnie wychowującej dziecko a także jeśli w trakcie roku podatkowego faktycznie samotnie, tj. bez wsparcia drugiego z rodziców, wychowywał dziecko/dzieci.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że od czasu rozwodu orzeczonego wyrokiem Sądu w 2013 roku Wnioskodawczyni samotnie wykonuje opiekę nad dziećmi: córką urodzoną 2005 roku oraz synem urodzonym w 2010 roku. Małoletni mieszkają wyłącznie z matką i to ona sprawuje codzienną opiekę i zaspakaja wszystkie niezbędne potrzeby dzieci. To na Wnioskodawczyni ciąży obowiązek zorganizowania dzieciom właściwej edukacji, przygotowania posiłków, opieki w czasie choroby, zorganizowania zajęć pozaszkolnych czy zakupu ubrań i obuwia. To Wnioskodawczyni zwalnia się z pracy za każdym razem, gdy dzieci potrzebują opieki, wizyty u lekarza lub spotkania z wychowawcą albo pedagogiem szkoły, to ona również uczy dzieci wypełniania obowiązków domowych, gospodarowania pieniędzmi, planowania czasu adekwatnie do ich wieku. To Wnioskodawczyni zapewnia kompleksową opiekę medyczną dzieci kompletując całą dokumentację medyczną, pilnując badań okresowych, wizyt kontrolnych, kalendarza szczepień, dokonując zakupu leków itp. W mieszkaniu dzieci mają zapewniony własny pokój, w którym znajdują się ich rzeczy osobiste, ubrania czy zabawki.

Wnioskodawczyni dba, aby dzieci rozwijały swoje umiejętności i zainteresowania, dlatego też uczęszczają do ogólnokształcącej szkoły muzycznej, biorą udział w zajęciach organizowanych na basenie czy różnego rodzaju warsztatach, których koszt jak i ich organizacja pozostaje wyłącznie w gestii Wnioskodawczyni. W zakresie edukacji dzieci Wnioskodawczyni również aktywnie uczestniczy: dba, aby dzieci były zawsze przygotowane do zajęć, pomaga przy odrabianiu lekcji, przygotowuje dzieci do wszelkich wydarzeń szkolnych, a także uczęszcza na wywiadówki. Zaspakaja również potrzeby emocjonalne dzieci starając się spędzać z nimi jak najwięcej czasu, wspierając je w dokonywanych wyborach oraz rozmawiając z nimi o wszelkich problemach. Podczas wizyt dzieci u ojca, które odbywają się sporadycznie (2 tygodnie wakacji w roku, tydzień ferii zimowych, jeden dzień w święta, drugi i czwarty weekend miesiąca) Wnioskodawczyni także pozostaje rodzicem decyzyjnym, do którego dzieci zwracają się ze wszelkimi problemami związanymi z życiem codziennym, np. związanymi z edukacją (jak terminy sprawdzianów, prób, przygotowania dodatkowych materiałów do zajęć szkolnych, kompletowania kostiumów do szkolnych przedstawień, zgłoszenia udziału w konkursach czy szkolnych akcjach charytatywnych, decyzji związanych z przyszłą edukacją itp.), leczeniem (planowaniem, umawianiem i uczestniczeniem w wizytach lekarskich, przyjmowaniem leków), planowaniem wydatków terminów i warunków spotkań ze znajomymi i przyjaciółmi, sposobów i miejsca spędzania wakacji. To Wnioskodawczyni podejmuje istotne decyzje odnośnie spraw związanych z małoletnimi dziećmi, a ojciec dzieci w żaden sposób nie zabiega, aby jego udział w życiu dzieci był większy. Ojciec nie podejmuje samodzielnie żadnych inicjatyw związanych z wychowaniem dzieci. W rzeczywistości więc to Wnioskodawczyni sprawuje nad małoletnimi samodzielną pieczę, a wychowanie dzieci spoczywa jedynie na niej, pomimo że rozstrzygnięcie w wyroku rozwodowym wskazuje, że władza rodzicielska jest powierzona obojgu rodzicom, natomiast miejsce pobytu dzieci jest ustalone w każdorazowym miejscu zamieszkania matki.

W ww. okresie w stosunku do Wnioskodawczyni i jej dzieci nie miały zastosowanych przepisy art. 30 c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy o podatku tonażowym, ustawy o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Wnioskodawczyni uzyskuje dochody opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych ze stosunku pracy.

Jak wynika z powyższego stanu faktycznego oraz powołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to Wnioskodawczyni ponosi zdecydowanie większy ciężar wychowania dzieci. Wychowywanie dzieci nie powinno być utożsamiane wyłącznie z fizycznym przebywaniem z nimi czy wysokością wydatków ponoszonych na dzieci. Wychowania dzieci nie da się bowiem wyliczyć liczbowo, lecz należy wziąć pod uwagę całokształt działań i czynności wykonywanych przez każdego z rodziców, w tym także tych o charakterze niewymiernym (jak kształtowanie osobowości, światopoglądu, systemu wartości, postaw emocjonalnych). Z przedstawionego stanu faktycznego wyraźnie wynika, że zaangażowanie matki w proces wychowawczy dzieci jest zdecydowanie większe. Niewątpliwie ojciec dzieci utrzymuje kontakty z córką i synem, jednakże należy podkreślić, że wychowanie dzieci nie sprowadza się jedynie do ich „utrzymania”, czy też czasowego (doraźnego) z nimi przebywania, lecz obejmuje ogół czynności zmierzających do należytego ukształtowania dzieci w sferze duchowej i psychicznej oraz zapewnienia im materialnych podstaw rozwoju.

W związku z powyższym rodzic, który jest stanu cywilnego, o którym mowa w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w pojedynkę troszczy się o zaspokojenie bieżących potrzeb dziecka, nie traci statusu osoby samotnie wychowującej dziecko z racji utrzymywania sporadycznych kontaktów z dzieckiem przez drugiego rodzica lub płacenia alimentów. W konsekwencji, wykonywanie władzy rodzicielskiej, a co za tym idzie również wychowywanie dziecka, należy zawsze odnieść do konkretnych okoliczności faktycznych dotyczących zachowań rodziców wobec dzieci.

Pewne problemy przy ocenie, czy dana osoba jest osobą samotnie wychowującą dziecko, może sprawiać fakt, że w niektórych przypadkach samotnie wychowywane dziecko ma nadal dwoje rodziców czy też opiekunów. Żadne z nich bowiem nie jest pozbawione władzy rodzicielskiej. W niektórych przypadkach powstawać mogą wątpliwości, która z tych osób jest osobą samotnie wychowującą dziecko. Zaznaczyć przy tym należy, że tylko jedna osoba (spośród obydwu rodziców lub opiekunów) może być uznana za samotnie wychowującą to samo dziecko w danym czasie (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 6 lutego 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 2693/06). W takim wypadku osobą samotnie wychowującą dziecko jest osoba, która faktycznie, w pojedynkę – w pełni albo w przeważającej mierze wychowuje dziecko bez udziału drugiego z rodziców, stale, na co dzień troszcząc się nie tylko o byt materialny, ale także rozwój emocjonalny dziecka. Przez wychowywanie należy bowiem rozumieć zapewnianie stałej opieki, prowadzącej do uzyskania pełnego rozwoju fizycznego i psychicznego.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z dnia 11 października 2010 r., sygn. akt II FPS 3/10: „(…) aby skorzystać z ulgi, o której mowa w art. 6 ust. 4 ww. ustawy, podatnik musi mieć nie tylko określony stan cywilny, ale też wychowywać samotnie dziecko”. Powyższe potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 4 sierpnia 2011 r., sygn. akt III SA/WA 2487/10, w którym stwierdził: „Przepis art. 6 ust. 5 ww. ustawy określa krąg osób, które ze względu na swój stan cywilny mogą być uznane za samotnie wychowujące dzieci, jednakże przepis ten nie może być odczytywany w ten sposób, że każda osoba mająca dzieci i znajdująca się w stanie wolnym określonym w tym przepisie jest osobą samotnie wychowującą dziecko w rozumieniu przepisu ustawy”. Zatem z preferencyjnego opodatkowania nie może zatem skorzystać rodzic będący stanu wolnego, ale prowadzący wspólne gospodarstwo domowe z drugim rodzicem tego dziecka.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni przysługuje prawo do opodatkowania swoich dochodów za lata 2016, 2017, 2018, 2019 w sposób przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci, zgodnie z art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni od 2013 r. jest osobą rozwiedzioną, we wskazanym okresie samotnie wychowywała małoletnie dzieci oraz spełniła pozostałe kryteria określone w przepisach ustawy PIT.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Drugim zagadnieniem budzącym wątpliwość Wnioskodawczyni jest możliwość skorzystania z ulgi prorodzinnej.

W myśl art. 27f ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

1.  wykonywał władzę rodzicielską;
2.  pełnił funkcję opiekuna prawnego, jeżeli dziecko z nim zamieszkiwało;
3.  sprawował opiekę poprzez pełnienie funkcji rodziny zastępczej na podstawie orzeczenia sądu lub umowy zawartej ze starostą.

Natomiast, zgodnie z art. 27f ust. 2 ww. ustawy, odliczeniu podlega za każdy miesiąc kalendarzowy roku podatkowego, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do:

1.  jednego małoletniego dziecka – kwota 92 zł 67 gr, jeżeli dochody podatnika:
    1.  pozostającego przez cały rok podatkowy w związku małżeńskim i jego małżonka, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 112 000 zł,
    2.  niepozostającego w związku małżeńskim, w tym również przez część roku podatkowego, nie przekroczyły w roku podatkowym kwoty 56 000 zł, za wyjątkiem podatnika samotnie wychowującego małoletnie dziecko wymienionego w art. 6 ust. 4, do którego ma zastosowanie kwota dochodu określona w lit. a;
2.  dwojga małoletnich dzieci – kwota 92 zł 67 gr na każde dziecko;
3.  trojga i więcej małoletnich dzieci – kwota:
    1.  92 zł 67 gr odpowiednio na pierwsze i drugie dziecko,
    2.  166 zł 67 gr na trzecie dziecko,
    3.  225 zł na czwarte i każde kolejne dziecko.

Zgodnie z art. 27f ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za dochody, o których mowa w ust. 2 pkt 1, uważa się dochody uzyskane łącznie w danym roku podatkowym, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30b i art. 30c, pomniejszone o kwotę składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a.

Odliczenie, o którym mowa w ust. 2 pkt 2 lub 3, przysługuje podatnikowi określonemu w ust. 1, który co najmniej przez jeden dzień roku podatkowego wykonywał władzę, pełnił funkcję lub sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do więcej niż jednego dziecka (art. 27f ust. 2b ww. ustawy).

W myśl art. 27f ust. 2c ustawy, odliczenie, o którym mowa w ust. 1, nie przysługuje, poczynając od miesiąca kalendarzowego, w którym dziecko:

1.  na podstawie orzeczenia sądu zostało umieszczone w instytucji zapewniającej całodobowe utrzymanie w rozumieniu przepisów o świadczeniach rodzinnych,
2.  wstąpiło w związek małżeński.

W przypadku, gdy w tym samym miesiącu kalendarzowym w stosunku do dziecka wykonywana jest władza, pełniona funkcja lub sprawowana opieka, o których mowa w ust. 1, każdemu z podatników przysługuje odliczenie w kwocie stanowiącej 1/30 kwoty obliczonej zgodnie z ust. 2 za każdy dzień sprawowania pieczy nad dzieckiem (art. 27 ust. 3 ww. ustawy).

Z przepisu art. 27f ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim. Kwotę tę mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej.

Na podstawie art. 27f ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 28 lutego 2017 r., odliczenia dokonuje się w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1, podając liczbę dzieci i ich numery PESEL, a w przypadku braku tych numerów - imiona, nazwiska oraz daty urodzenia dzieci. Na żądanie organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej, podatnik jest obowiązany przedstawić zaświadczenia, oświadczenia oraz inne dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia, w szczególności:

1.  odpis aktu urodzenia dziecka;
2.  zaświadczenie sądu rodzinnego o ustaleniu opiekuna prawnego dziecka;
3.  odpis orzeczenia sądu o ustaleniu rodziny zastępczej lub umowę zawartą między rodziną zastępczą a starostą;
4.  zaświadczenie o uczęszczaniu pełnoletniego dziecka do szkoły.

Stosownie zaś do art. 27f ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 marca 2017 r., odliczenia dokonuje się w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1, podając liczbę dzieci i ich numery PESEL, a w przypadku braku tych numerów – imiona, nazwiska oraz daty urodzenia dzieci. Na żądanie organów podatkowych, podatnik jest obowiązany przedstawić zaświadczenia, oświadczenia oraz inne dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia, w szczególności:

1.  odpis aktu urodzenia dziecka;
2.  zaświadczenie sądu rodzinnego o ustaleniu opiekuna prawnego dziecka;
3.  odpis orzeczenia sądu o ustaleniu rodziny zastępczej lub umowę zawartą między rodziną zastępczą a starostą;
4.  zaświadczenie o uczęszczaniu pełnoletniego dziecka do szkoły.

Zgodnie z art. 27f ust. 7 ww. ustawy, przepisy wcześniej już powołanego art. 6 ust. 8 i 9 stosuje się odpowiednio do dzieci, o których mowa w ust. 1 i 6.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. – Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359), dziecko pozostaje aż do pełnoletności pod władzą rodzicielską (art. 92 ww. Kodeksu). Władza rodzicielska, co do zasady, przysługuje obojgu rodzicom (art. 93 § 1 ww. Kodeksu). Obejmuje ona w szczególności obowiązek i prawo rodziców do wykonywania pieczy nad osobą i majątkiem dziecka oraz do wychowania dziecka (art. 95 ww. Kodeksu). W myśl art. 96 § 1 ww. Kodeksu rodzice wychowują dziecko pozostające pod ich władzą rodzicielską i kierują nim. Obowiązani są troszczyć się o fizyczny i duchowy rozwój dziecka i przygotować je należycie do pracy dla dobra społeczeństwa odpowiednio do jego uzdolnień. Jeżeli władza rodzicielska przysługuje obojgu rodzicom, każde z nich jest obowiązane i uprawnione do jej wykonywania (art. 97 § 1 ww. Kodeksu).

Natomiast, jeżeli wymaga tego dobro dziecka, sąd opiekuńczy może zmienić orzeczenie o władzy rodzicielskiej i sposobie jej wykonywania zawarte w wyroku orzekającym rozwód, separację bądź unieważnienie małżeństwa, albo ustalającym pochodzenie dziecka (art. 106 ww. Kodeksu). Zgodnie zaś z treścią art. 107 § 1 ww. Kodeksu, jeżeli władza rodzicielska przysługuje obojgu rodzicom żyjącym w rozłączeniu, sąd opiekuńczy może ze względu na dobro dziecka określić sposób jej wykonywania i utrzymywania kontaktów z dzieckiem. Sąd pozostawia władzę rodzicielską obojgu rodzicom, jeżeli przedstawili zgodne z dobrem dziecka pisemne porozumienie o sposobie wykonywania władzy rodzicielskiej i utrzymywaniu kontaktów z dzieckiem. Rodzeństwo powinno wychowywać się wspólnie, chyba że dobro dziecka wymaga innego rozstrzygnięcia. W braku porozumienia, o którym mowa w § 1, sąd, uwzględniając prawo dziecka do wychowania przez oboje rodziców, rozstrzyga o sposobie wspólnego wykonywania władzy rodzicielskiej i utrzymywaniu kontaktów z dzieckiem. Sąd może powierzyć wykonywanie władzy rodzicielskiej jednemu z rodziców, ograniczając władzę rodzicielską drugiego do określonych obowiązków i uprawnień w stosunku do osoby dziecka, jeżeli dobro dziecka za tym przemawia (art. 107 § 2 ww. Kodeksu).

Podkreślenia przy tym wymaga, że separacja bądź rozwód rodziców nie są równoznaczne z utratą przez rodzica prawa do wykonywania władzy rodzicielskiej. Sąd rodzinny, ogłaszając separację bądź rozwiązując związek małżeński określa także prawa rodzicielskie. Jeżeli zatem nie pozbawia tego prawa jednego z rodziców, to uznaje, że rodzice są zdolni do porozumienia w sprawach dotyczących dziecka.

Warunkiem niezbędnym do zastosowania ulgi na dzieci w stosunku do małoletniego dziecka jest wykonywanie władzy rodzicielskiej (a nie samo jej posiadanie). Nie można utożsamiać pojęcia „wykonywanie władzy rodzicielskiej” z pojęciem „przysługiwanie władzy rodzicielskiej”. Należy mieć na uwadze, że do nabycia prawa do odliczenia ulgi prorodzinnej konieczne jest zarówno posiadanie przez rodzica władzy rodzicielskiej nad małoletnim dzieckiem, jak i jej faktyczne wykonywanie w danym roku podatkowym. Należy przy tym odróżnić treść władzy rodzicielskiej od jej wykonywania, gdyż samo posiadanie władzy rodzicielskiej nie oznacza jej wykonywania.

Władza rodzicielska obejmuje w szczególności obowiązek i prawo rodziców do wykonywania pieczy nad osobą i majątkiem dziecka oraz do wychowania dziecka. Przy czym przez wychowywanie należy rozumieć zapewnianie stałej opieki, prowadzącej do uzyskania pełnego rozwoju fizycznego i psychicznego. Chodzi zatem o aktywne uczestniczenie w wychowywaniu dziecka i realny wpływ na rozwój jego osobowości. Realizacja prawa wykonywania władzy rodzicielskiej może następować przykładowo poprzez osobiste kontakty z nauczycielami, interesowanie się stanem zdrowia dziecka i pomoc w jego leczeniu, zapewnianie wsparcia w nauce, interesowanie się sposobem spędzania wolnego czasu.

W konsekwencji, wykonywanie obowiązku alimentacyjnego, czyli fakt płacenia alimentów na dzieci, nie jest rozstrzygający dla uznania, że rodzic wykonuje władzę rodzicielską. Obowiązek alimentacyjny jest bowiem niezależny od władzy rodzicielskiej, a więc spoczywa także na rodzicach, którzy zostali pozbawieni tej władzy.

Stąd ulga na dzieci przysługuje tym rodzicom, którzy faktycznie sprawują pieczę nad osobą i majątkiem dziecka. Jeżeli władza rodzicielska przysługuje formalnie obojgu rodzicom, a tylko jeden z rodziców faktycznie ją wykonuje, to z odliczenia całości kwoty może skorzystać tylko ten rodzic. Jeżeli rodzic dziecka pomimo posiadania praw rodzicielskich nie zajmuje się dzieckiem albo jego kontakty są sporadyczne należy uznać, że nie wykonuje władzy rodzicielskiej i w związku z tym nie ma prawa do ulgi.

Powyższe potwierdza Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 27 lipca 2016 r., sygn. akt. II FSK 2378/15, stwierdzając; „(…) dla nabycia prawa do odliczenia ulgi prorodzinnej, konieczne jest łączne spełnienie dwóch przesłanek, to jest posiadanie władzy rodzicielskiej (nawet ograniczonej na podstawie wyroku sądowego) i jej faktyczne wykonywanie w danym roku podatkowym. Czym innym jest bowiem posiadanie władzy a czym innym jej wykonywanie, a to oznacza, że utożsamianie ich na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajduje uzasadnienia. W celu nabycia prawa do przedmiotowej ulgi podatnik powinien wykazać zatem, że w danym roku podatkowym wykonywał, a nie tylko posiadał władzę rodzicielską (…).”

Zatem, o wykonywaniu władzy rodzicielskiej nie świadczy tylko sam fakt jej posiadania czy spełniania obowiązku alimentacyjnego ani sporadyczne kontakty z dzieckiem. Wykonywanie władzy rodzicielskiej polega na sprawowaniu faktycznej pieczy nad małoletnim dzieckiem w sposób zapewniający jego prawidłowy rozwój, a w szczególności podejmowanie przez rodzica (rodziców) obowiązków w zakresie zaspokojenia potrzeb fizycznych, edukacyjnych i duchowych dziecka. Wykonywanie władzy rodzicielskiej należy zatem odnieść do konkretnych okoliczności faktycznych, w oparciu o zachowania i konkretną aktywność rodziców wobec dziecka.

Z przytoczonych regulacji wynika, że wysokość odliczenia z tytułu ulgi na dzieci, o której mowa w art. 27f ustawy, została określona na dziecko, przy czym rodzicom dziecka ustawodawca przyznał jeden wspólny limit. Jeżeli zatem w stosunku do danego dziecka obojgu rodzicom przysługuje władza rodzicielska i władza ta jest wykonywana przez oboje rodziców, to każdy z rodziców ma prawo do odliczenia, w granicach przysługującej kwoty ulgi. Powyższe oznacza, że suma miesięcznych odliczeń dokonanych przez oboje rodziców względem tego samego dziecka nie może przekroczyć kwoty obliczonej zgodnie z art. 27f ust. 2 ww. ustawy. Co istotne, kwotę tę rodzice dziecka mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej, z tym że, biorąc pod uwagę umiejscowienie w przepisach ustawy sformułowania lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej, tj. po wyrazach kwotę tę rodzice dziecka mogą odliczyć od podatku w częściach równych, należy przyjąć, że podstawową formą podziału przysługującego odliczenia pomiędzy rodziców – z których każdy ma prawo do zastosowania ulgi – jest podział tej kwoty w częściach równych. Tym samym, możliwość skonsumowania kwoty ulgi przez rodziców dziecka w inny sposób niż w proporcji pół na pół, należy traktować w kategorii przywileju (wyjątku od generalnej zasady) wymagającego zgody obojga rodziców.

Dotyczy to zarówno rodziców pozostających w związku małżeńskim lub partnerskim, jak i rodziców rozwiedzionych czy będących w separacji.

Zatem, ustawodawca dał rodzicom możliwość wyboru, w jaki sposób dokonają odliczeń kwoty przysługującej im ulgi prorodzinnej. Istotne jest jednak to, aby odliczona kwota przez oboje rodziców nie przekroczyła rocznego limitu ulgi określonego ustawą. W związku z tym możliwe jest skorzystanie z odliczenia od podatku przez jednego z rodziców, przy czym konieczne jest w tym zakresie uzyskanie porozumienia pomiędzy osobami uprawnionymi, gdyż to im ustawodawca pozostawił decyzję w tym względzie. Natomiast w sytuacji braku takiego porozumienia odliczenie przysługuje w częściach równych.

Porozumienie rodziców co do wysokości dokonywanego odliczenia nie jest natomiast wymagane w przypadku, gdy rodzic spełnia warunki do zastosowania odliczenia na podstawie art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i odliczenia tego dokonuje w wysokości 50% kwoty ulgi określonej zgodnie z art. 27f ust. 2 tej ustawy.

Podkreślić należy, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym ulgi przewidzianej w art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od spełnienia wszystkich ustawowych przesłanek wymaganych do jej zastosowania.

W treści wniosku Wnioskodawczyni nie wskazała, że ojciec dzieci wykonywał władzę rodzicielską w sposób analogiczny do Niej, a więc że sprawował pieczę nad małoletnią córką oraz synem i ich majątkiem, otaczał opieką i troską, dbał o rozwój fizyczny, edukacyjny, intelektualny, zaspokajał codzienne potrzeby materialne i życiowe (bytowe).

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że w latach 2016, 2017, 2018 oraz 2019 główny ciężar związany z wykonywaniem władzy rodzicielskiej w stosunku do małoletnich dzieci spoczywał na Wnioskodawczyni, która wykonywała władzę rodzicielską bez udziału drugiego rodzica. Zatem, przysługuje Jej prawo do odliczenie ulgi z tytułu wychowywania dzieci w pełnej wysokości. Sporadyczne spotkania ojca z dziećmi nie sposób uznać za wystarczające dla przyjęcia, że wykonywał on władzę rodzicielską w rozumieniu art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tym bardziej, że obowiązek alimentacyjny nie jest uzależniony od wykonywania, czy nawet posiadania takiej władzy.

Zatem, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni przysługuje wyłączne prawo do dokonania odliczeń w ramach ulgi prorodzinnej na małoletnie dzieci za lata 2016, 2017, 2018 oraz 2019.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie również uznano za prawidłowe.

Końcowo wyjaśnić należy, że w toku postępowania w sprawie wydania interpretacji upoważniony organ nie przeprowadza jakiegokolwiek postępowania dowodowego, a informacje niezbędne do wydania interpretacji czerpie wyłącznie z przedstawionego przez stronę opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Jeżeli przedstawione we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe będzie się różniło od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Należy też zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. W rezultacie w wydanej interpretacji upoważniony organ nie rozstrzyga, który z rodziców i w jakim zakresie wykonuje władzę rodzicielską. Poczynienie pełnych ustaleń faktycznych na okoliczność, czy rodzic małoletnich dzieci faktycznie wykonywał w stosunku do dzieci władzę rodzicielską i ewentualnie w jakim okresie, jest możliwe wyłącznie w postępowaniu podatkowym.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto wyjaśnić należy, że w toku postępowania w sprawie wydania interpretacji upoważniony organ nie przeprowadza jakiegokolwiek postępowania dowodowego, a informacje niezbędne do wydania interpretacji czerpie wyłącznie z przedstawionego przez stronę opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Należy też zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`) dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.