Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/49/SEW/2013/RWPD-9669
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2013-11-29
Teza: możliwości dokumentowania wydrukami z systemu komputerowego oraz ewidencji komputerowej i dziennym zestawieniem z paragonów fiskalnych bonifikat udzielonych klientom apteki
Słowa kluczowe: apteka; bonifikaty; cena-obniżenie ceny; rabaty
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749 z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 27 stycznia 2011 r. Nr IBPBI/1/415-1129/10/BK wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 listopada 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości dokumentowania wydrukami z systemu komputerowego oraz ewidencji komputerowej i dziennym zestawieniem z paragonów fiskalnych bonifikat udzielonych klientom apteki, **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając na podstawie § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 27 stycznia 2011 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości dokumentowania wydrukami z systemu komputerowego oraz ewidencji komputerowej i dziennym zestawieniem z paragonów fiskalnych bonifikat udzielonych klientom apteki . Interpretacja wydana została na wniosek Pana z dnia 4 listopada 2010 r.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki komandytowej, prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej leków i paraleków w aptekach na terenie całego kraju. Przy sprzedaży niektórych medykamentów w aptekach z cenami urzędowymi i umownymi (w tym objętych refundacją NFZ) udzielane są kupującym bonifikaty. Bonifikata polega na obniżeniu – w momencie dokonania sprzedaży – kwoty do zapłaty o określoną wartość procentową lub kwotową. W efekcie uiszczana przez kupujących w kasie apteki należność jest niższa od wartości jednostkowych sprzedawanych towarów, co stanowi swoisty element strategii gospodarczej spółki, której Wnioskodawca jest wspólnikiem. W ten sposób następuje obniżenie ceny oferowanych kupującemu towarów przed sprzedażą, o czym kupujący jest informowany i na co wyraża zgodę. Sprzedaż detaliczna odbywa się na podstawie paragonów fiskalnych, zawierających wszystkie niezbędne informacje, stosownie do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania. Na paragonie fiskalnym, dokumentującym sprzedaż z bonifikatą, bonifikata nie obniża cen poszczególnych artykułów, ale pomniejsza wykazaną w nim ostateczną kwotę do zapłaty. W paragonie wyspecyfikowane są bowiem ceny leków w kwotach netto i z VAT, natomiast bonifikata przedstawiona jest w postaci jednej kwoty – bez rozbicia na kwotę netto i VAT i bez przyporządkowania do poszczególnych pozycji towarów wydanych klientowi. Do kasy apteki wpływa wyłącznie kwota po bonifikacje, a zatem faktycznie zapłacona przez klienta. Te same dane są uwidocznione na wtórnikach drukowanych przez kasę fiskalną, które podlegają przechowaniu w dłuższym okresie. Wartość bonifikat nie jest uwidoczniona na raporcie dobowym z kasy fiskalnej, a to z tej przyczyny, iż nie zezwala na to homologacja ministerstwa finansów, którą mają drukarki fiskalne (można tam bowiem umieścić tylko takie treści, na które zezwala homologacja), co oznacza, iż bonifikat nie ma na paragonie ponad znaczkiem identyfikacyjnym, gdyż nie zezwala na to homologacja. Z tego powodu powstaje różnica pomiędzy raportem fiskalnym, który pokazuje wartość obrotu bez uwzględnienia bonifikat oraz rzeczywistym obrotem, który jest o te bonifikaty pomniejszony. Ponieważ jednak apteki pracują przy użyciu zintegrowanego systemu informatycznego przeznaczonego dla aptek, który steruje drukarkami fiskalnymi, wartość bonifikat i przychodów rejestrowanych za pomocą kas fiskalnych odzwierciedlona jest w ewidencji komputerowej i pojawia się na sporządzonych na jej podstawie zestawieniach komputerowych dziennych i miesięcznych, wykazujących kwoty sprzedaży, kwoty bonifikat, a co za tym idzie kwoty faktycznie osiągniętego przychodu. Ponadto wartość udzielonych bonifikat jest możliwa do ustalenia poprzez sporządzenie dziennego zestawienia z paragonów fiskalnych. Spółka ewidencjonuje zdarzenie gospodarcze dla celów podatku dochodowego w księgach rachunkowych.

W związku z powyższym zadano pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym sprawy, prawidłowym jest dokumentowanie kwoty udzielonej bonifikaty przy użyciu:

1.  wydruków z opisanego powyżej systemu informatycznego oraz ewidencji komputerowej, na podstawie której sporządzane są zestawienia komputerowe dzienne i miesięczne, wykazujące kwoty sprzedaży, kwoty bonifikat, a co za tym idzie kwoty faktycznie osiągniętego przychodu, jak również
2.  dziennego zestawienia z paragonów fiskalnych?

(we wniosku pytanie oznaczono nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, brak sumarycznej wartości udzielonych bonifikat na raporcie dobowym z kasy fiskalnej nie może być powodem do nieuznania bonifikat w świetle art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro przepisy podatkowe nie regulują kwestii dokumentowania bonifikat dla celów określenia wysokości przychodu z tytułu sprzedaży, to możliwym jest pomniejszenie przychodu o wartość udzielnej bonifikaty, nawet jeśli jej wartość nie została ujęta w dobowym raporcie fiskalnym, bowiem fakt jej udzielenia wynika bezspornie z innych dokumentów księgowych znajdujących się w posiadaniu Wnioskodawcy. Przepisy Ordynacji podatkowej nie ograniczają dowodu zaistnienia zdarzenia gospodarczego, wyłącznie do dowodu księgowego określonego przepisami o rachunkowości. W konsekwencji fakt przeprowadzania operacji gospodarczej może być udowodniony w zasadzie każdym dowodem.

Należy podkreślić, iż w myśl art. 24 ust. 1 ustawy o rachunkowości – księgi rachunkowe uznaje się za rzetelne tylko wtedy, jeżeli dokonane w nich zapisy odzwierciedlają stan rzeczywisty. Nie ma przy tym oparcia w obowiązujących przepisach prawa stanowisko, ze dane z raportu dobowego, którego ze względów technicznych nie można poprawiać, stanowią wyłączną podstawę do ustalenia przychodu, jaki wynika z jego treści. Przyjęcie bowiem powyższego poglądu stanowiłoby niewątpliwie naruszenie powyższego przepisu, gdyż w sprawie będącej przedmiotem wniosku, raport dobowy nie odzwierciedla stanu rzeczywistego, tj. rzeczywistej wartości uzyskanego przychodu. Również żaden przepis rozporządzenia Ministra Finansów z 28 listopada 2008r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania nie określa, gdzie na paragonie fiskalnym należy umiejscowić informację o udzielonych bonifikatach, a także to, że na tle obecnie obowiązujących przepisów nie jest możliwa korekta wydruków z kas (paragonów i raportów).

Możliwość takiej korekty nie została przewidziana w przepisach, a ponadto uniemożliwiają ją warunki techniczne kas, które zapewniać mają nienaruszalność i nieusuwalność zapisów w kasie. W doktrynie nie budzi jednakże wątpliwości, że podatnicy są zobowiązani do korekty samych danych zaewidencjonowanych w kasie, o ile miały miejsce ich zmiany w celu określenia rzeczywistej podstawy opodatkowania VAT. Pomimo zatem, iż obowiązujące przepisy prawa nie przewidują możliwości skorygowania sprzedaży i podatku należnego zaewidencjonowanego za pomocą kasy rejestrującej, to brak regulacji prawnych w tym zakresie nie pozbawia podatnika możliwości dokonania korekty zaewidencjonowanego obrotu. Według Wnioskodawcy, przepisy nie określają bowiem w ogóle sposobów dokonywania tej korekty, która jednakże – (jak już wskazano) nie może nastąpić poprzez samą kasę rejestrującą. Skoro konstrukcja kasy rejestrującej nie pozwala na korektę danych zapisanych w pamięci fiskalnej, to korektę obrotu, a tym samym przychodu należnego należy dokonać za pomocą innych urządzeń księgowych, mając przy tym na uwadze przywołaną już generalną zasadę wynikającą z ar. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, iż przychodem (obrotem) z działalności gospodarczej może być jedynie kwota podatnikowi rzeczywiście należna z tytułu sprzedaży.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 27 stycznia 2011 r. Nr IBPBI/1/415-1129/10/BK, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, stwierdzając m.in. że (… ) wydruki z systemu komputerowego oraz ewidencji komputerowej, a także dzienne zestawienia z paragonów fiskalnych, o których mowa we wniosku, nie stanowią dokumentu wystarczającego dla zaewidencjonowania (udokumentowania) udzielonych klientom apteki bonifikat, a tym samym do pomniejszenia uzyskanego przychodu o te bonifikaty. (…).

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Zasady prowadzenia ksiąg rachunkowych określa ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r., poz. 330). Zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, operacje gospodarcze ujmuje się w księgach rachunkowych i wykazuje w sprawozdaniu finansowym zgodnie z ich treścią ekonomiczną. Udzielone przez sprzedającego bonifikaty stanowią formę rabatu, a więc zmniejszają przychód (art. 42 ust. 2 ustawy o rachunkowości), a u kupującego – cenę zakupu/nabycia należną sprzedającemu (art. 28 ust. 2 ustawy o rachunkowości).

Dowody księgowe dokumentujące dokonanie operacji gospodarczej powinny być rzetelne tj. zgodne z rzeczywistym przebiegiem operacji, kompletne, zawierające co najmniej dane określone w art. 21 ust. 1 ustawy o rachunkowości, oraz wolne od błędów rachunkowych. Jeżeli jedną operację dokumentuje więcej niż jeden dowód lub więcej niż jeden egzemplarz dowodu, kierownik jednostki ustala sposób postępowania z każdym z nich i wskazuje, który dowód lub jego egzemplarz będzie podstawą do dokonania zapisu (art. 22 ust. 4 ustawy o rachunkowości).

Natomiast kwestie dotyczące obowiązku prowadzenia ewidencji obrotu przy zastosowaniu kas rejestrujących określają przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.). Regulacje prawne w tym zakresie stanowią, że kasa rejestrująca służąca do prowadzenia ewidencji musi zapewniać prawidłowe zaewidencjonowanie podstawowych danych dotyczących zawieranych transakcji, w tym wysokości uzyskiwanego przez podatnika obrotu i kwot podatku należnego oraz musi przechowywać te dane lub też zapewniać bezpieczny ich przekaz na zewnętrzne nośniki danych (art. 111 ust. 6a ustawy).

Paragony fiskalne oraz raporty fiskalne muszą odzwierciedlać wartość sprzedaży i potwierdzać faktyczny przebieg operacji gospodarczej o czym stanowią przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania (Dz. U. Nr 212, poz. 1338, z późn. zm.) obowiązującego do dnia 31 marca 2013 r., a po tym dniu przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2013 r. poz. 363).

Wnioskodawca wskazał, że (…) wartość bonifikat i przychodów rejestrowanych za pomocą kas fiskalnych odzwierciedlona jest w ewidencji komputerowej i pojawia się na sporządzonych na jej podstawie zestawieniach komputerowych dziennych i miesięcznych, wykazujących kwoty sprzedaży, kwoty bonifikat, a co za tym idzie kwoty faktycznie osiągniętego przychodu. Ponadto wartość udzielonych bonifikat jest możliwa do ustalenia poprzez sporządzenie dziennego zestawienia z paragonów fiskalnych (…).

W oparciu o wyżej powołane regulacje prawne dokumenty te stanowią podstawę dokonywania odpowiednich zapisów w księgach rachunkowych. Zatem skoro dokumenty te odzwierciedlają rzeczywistą sprzedaż to oznacza, że na gruncie przepisu art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych umożliwiają pomniejszenie przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej o udzielone bonifikaty nabywcom leków.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego, jest prawidłowe.

W konsekwencji należało, z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż uznanie m.in., że (…) wydruki z systemu komputerowego oraz ewidencji komputerowej, a także dzienne zestawienia z paragonów fiskalnych, o których mowa we wniosku, nie stanowią dokumentu wystarczającego dla zaewidencjonowania (udokumentowania) udzielonych klientom apteki bonifikat, a tym samym do pomniejszenia uzyskanego przychodu o te bonifikaty (…), jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.