Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB4/4511-143/15-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-08-11
Teza: Czy wniesienie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy na pokrycie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji i przekazanie nadwyżki (agio) wartości wnoszonego aportu nad łączną wartością nowo utworzonych udziałów na kapitał zapasowy będzie stanowić dla wnioskodawcy przychód z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ?
Słowa kluczowe: kapitał-kapitały pieniężne; przedsiębiorstwa; udział-objęcie udziałów; wkład-wkłady niepieniężne; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 7 maja 2015 r. (data wpływu 18 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodu z tytułu wniesienia przedsiębiorstwa na pokrycie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji i przekazania nadwyżki (agio) wartości wnoszonego aportu nad łączną wartością nowoutworzonych udziałów na kapitał zapasowy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodu z tytułu wniesienia przedsiębiorstwa na pokrycie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji i przekazania nadwyżki (agio) wartości wnoszonego aportu nad łączną wartością udziałów na kapitał zapasowy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży i naprawy sprzętu rowerowego.

W kwietniu 2015 r. Wnioskodawca wraz z innymi osobami zawiązał spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji. Przed zarejestrowaniem spółki w Krajowym Rejestrze Sądowym Wnioskodawca wraz z pozostałymi wspólnikami planuje podwyższyć kapitał zakładowy spółki. Wnioskodawca planuje objąć nowo utworzone udziały w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa przez niego prowadzonego z zastrzeżeniem, że nadwyżka (agio) wartości wnoszonego aportu nad łączną wartością nowo utworzonych udziałów zostanie przeznaczona na kapitał zapasowy. Dodatkowo nadwyżka, o której mowa w zdaniu poprzedzającym będzie znacząco przekraczać łączną wartość nowo utworzonych udziałów. Oszacowana przez Wnioskodawcę wartość aportu w postaci przedsiębiorstwa może odbiegać od wartości ustalonej metodą dochodową co oznacza, że ustalona wartość metodą majątkową może być niższa niż wartość ustalona metodą dochodową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wniesienie przedsiębiorstwa Wnioskodawcy na pokrycie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji i przekazanie nadwyżki (agio) wartości wnoszonego aportu nad łączną wartością nowo utworzonych udziałów na kapitał zapasowy będzie stanowić dla wnioskodawcy przychód z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ?
2.  Czy zaniżenie wartości przedsiębiorstwa będzie skutkować powstaniem po stronie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji przychodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze. W zakresie drugiego pytania sprawa zostanie rozpatrzona odrębnie.

W ocenie Wnioskodawcy, wniesienie jego przedsiębiorstwa na pokrycie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji i przekazanie nadwyżki (agio) wartości wnoszonego aportu nad łączną wartością nowo utworzonych udziałów na kapitał zapasowy nie będzie stanowić dla wnioskodawcy przychodu z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przede wszystkim wskazać należy, że transakcja objęcia udziałów w zamian za aport - wkład niepieniężny podlega opodatkowaniu na zasadach dotyczących opodatkowania przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przyjęcie, że przedmiotowa transakcja podlega opodatkowaniu dodatkowo na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadziłoby do naruszenia zasady zakazu podwójnego opodatkowania tych samych stanów faktycznych co skutkuje naruszeniem art. 2 i art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (wyroki Trybunału Konstytucyjnego z dnia 25 października 2004 r., sygn. SK 33/03, OTK ZU nr 9/A/2004, poz. 94; 22 maja 2002 r., sygn. K 6/02, OTK ZU nr 3/A/2002, poz. 33).

Niezależnie od powyższego wskazać należy, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie sprzedaży i naprawy sprzętu rowerowego. Wniesienie zatem do spółki wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa Wnioskodawcy nie jest przedmiotem prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, a więc nie powstaje po stronie Wnioskodawcy przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Czynność wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) jest wynikiem umownych postanowień wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, którzy w takiej formie planują prowadzenie działalności. W przypadku aportu wnoszonego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji jego wniesienie nie powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącego - Wnioskodawcy. W zamian za wniesiony wkład osoba fizyczna otrzymuje bowiem tylko udziały. Udziały są zaś surogatem uprawnień nie tylko natury materialnej (nabycie prawa do udziału w zyskach i stratach spółki) ale przede wszystkim są wyznacznikiem praw korporacyjnych, a więc związanych z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej działalność, co wynika bezpośrednio z przepisów kodeksu spółek handlowych. Z powyższego wynika zatem, że osoba wnosząca wkład w postaci przedsiębiorstwa nie otrzymuje za niego zapłaty, lecz jedynie przekształca w udział w kapitale zakładowym spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji.

Bez znaczenia w ocenie wnioskodawcy pozostaje okoliczność, że ustawodawca wyłączył z opodatkowania w art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, jeżeli przedmiotem wkładu jest przedsiębiorstwo.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Definicja przedsiębiorstwa została zawarta w art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.). W myśl tego przepisu, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Przedsiębiorstwo zaś w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014, poz. 121 z późn. zm.) jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, iż katalog elementów (składników) przedsiębiorstwa, o których stanowi art. 551 ustawy Kodeks cywilny nie ma charakteru zamkniętego, o czym świadczy użyte w nim sformułowanie „w szczególności”. Zgodnie zaś z przepisem art. 55² ustawy Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Analizując powyższe należy stwierdzić, że przedsiębiorstwo – dla celów prawa podatkowego – należy rozumieć jako ogół praw podmiotowych, stosunków faktycznych (np. zakresu i walorów dostawców i klienteli czyli odbiorców, opinii o przedsiębiorstwie czyli jego renomy, lokalizacji, stopnia ściągalności jego wierzytelności itd.) oraz różnych innych wartości (np. systemu organizacyjnego, doświadczeń w zakresie działalności przedsiębiorstwa, jakości znanej i stosowanej technologii itd.), jakie prowadzący przedsiębiorstwo (jego właściciel) sam lub ze współpracującymi osobami wiąże w zorganizowany zespół majątkowy.

Przy tym należy jednak wyraźnie zaznaczyć, że definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy składniki majątku będące przedmiotem czynności prawnej stanowią przedsiębiorstwo, o którym mowa w przytoczonych powyżej przepisach Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny. Z brzmienia art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy wynika, że ustawodawca wiąże określone skutki prawne w zakresie podatku dochodowego z objęciem udziałów w zamian za aport po stronie podmiotów wnoszących wkład. Gdy podmiot wnosi do spółki wkład niepieniężny, osiąga w związku z tym zdarzeniem przychód. Jest nim nominalna wartość udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 i 9a, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Oznacza to, że jeżeli do spółki wnoszony jest aport będący przedsiębiorstwem lub zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, to powstały z tego tytułu przychód jest zwolniony z opodatkowania.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje podwyższyć kapitał zakładowy w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa. Mając na uwadze powyżej powołane przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż nominalna wartość udziałów objętych przez Wnioskodawcę w zamian za aport w postaci przedsiębiorstwa korzystać będzie ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy. W momencie wniesienia przedsiębiorstwa jako wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością powstaje po stronie Wnioskodawcy przychód z tym związany (na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy), jednakże w myśl art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest on zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym.

Niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Należy przy tym zastrzec, iż rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organnie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.