Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.840.2018.2.IG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-25
Teza: Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu wg podstawowej stawki podatku. Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; stawka-stawki podatku-stawka podstawowa podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 22 grudnia 2018 r. (data wpływu 27 grudnia 2018 r.), uzupełnionym w dniu 14 lutego 2019 r. (data wpływu 18 lutego 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu Nieruchomości – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2018 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu Nieruchomości przez Nabywcę. Wniosek został uzupełniony w dniu 14 lutego 2019 r. (data wpływu 18 lutego 2019 r.).

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: L. limitée
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: D. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowa

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

(i) Przedmiot składanego wniosku

L. lub „Nabywca” zamierza kupić od D. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa D. lub „Zbywca) \[łącznie: „Wnioskodawcy” lub „Strony”\]:

*   nieruchomość, obejmującą prawo użytkowania wieczystego działki gruntu oraz prawo własności budynku znajdującego się na Działce, o nazwie B. („Budynek” lub „Budynek B) i budowli („Budowle”) - określaną dalej łącznie jako „Nieruchomość”;

*   inne składniki majątkowe wskazane w punkcie (v.) opisu zdarzenia przyszłego.

Nieruchomość obejmować będzie w szczególności:

*   Prawo użytkowania wieczystego zabudowanej Działki 73/2, położonej na terenie zwanym X (w otoczeniu ulic: X, Y, Z). W celu zapewnienia kompletności opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawcy wskazują, że: (i.) Działka 73/2 powstała na skutek podziału geodezyjnego działki gruntu o numerze ewidencyjnym 73, na podstawie decyzji podziałowe.; (ii.) złożono wniosek o ujawnienie powyższego podziału w księdze wieczystej prowadzonej dla Działki 73, jednak na moment złożenia niniejszego wniosku ujawnienie to jeszcze nie nastąpiło.

*   Prawo własności Budynku B. Wnioskodawcy wskazują, że Zbywca na mocy decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego dla W uzyskał pozwolenie na użytkowanie tego Budynku, niemniej jednak w odniesieniu do części jego powierzchni będą jeszcze prowadzone prace wykończeniowe oraz prace polegające na usunięciu zidentyfikowanych usterek.

*   Prawo własności budowli oraz innych obiektów / urządzeń (w tym: części budowli, wyposażenia budowlanego itp.) wspierających funkcjonalnie Nieruchomość i będących własnością Zbywcy: (i.) znajdujących się na Działce 73/2, jak również (ii.) znajdujących się poza Działką 73/2, jednak służących do obsługi Nieruchomości (przy czym obie kategorie budowli zostały wyżej łącznie zdefiniowane jako „Budowle”).

Strony planują zawrzeć przedwstępną umowę sprzedaży zobowiązującą je do dokonania powyższej transakcji (odpowiednio: „Umowa Przedwstępna” i „Transakcja”), pod warunkiem spełnienia się (określonych w tej umowie) warunków zawieszających lub ewentualnie zrzeczenia się spełnienia tych warunków przez uprawnioną Stronę. W szczególności, Strony nie wykluczają scenariusza, zgodnie z którym do zawarcia Transakcji może dojść pomimo niespełnienia na ten moment warunku zawieszającego polegającego (w uproszczeniu) na wydzieleniu Działki 73/2 do nowej księgi wieczystej (oraz potencjalnie innych warunków zawieszających, w przypadku gdy uprawniona Strona zrzeknie się ich spełnienia).

Na dzień Transakcji Wnioskodawcy będą zarejestrowani w Polsce jako podatnicy VAT czynni. Zgodnie z zamierzeniami Wnioskodawców, zamknięcie Transakcji planowane jest na 2019 r.

Poniżej Wnioskodawcy przedstawią informacje dotyczące Stron oraz planowanej Transakcji, tj.:

*   w punkcie (ii.): Zarys działalności Nabywcy;

*   w punkcie (iii.): Zarys działalności Zbywcy;

*   w punkcie (iv.): Okoliczności nabycia nieruchomości przez Zbywcę oraz jej wykorzystanie w działalności gospodarczej Zbywcy;

*   w punkcie (v.): Przedmiot i okoliczności dotyczące Transakcji;

*   w punkcie (vi.): Podjęcie własnej działalności przez Nabywcę po Transakcji;

*   w punkcie (vii.): Dalszą działalność Zbywcy po Transakcji.

(ii) Zarys działalności Nabywcy

L (Nabywca) jest spółką prawa luksemburskiego, będącą - z perspektywy prawnej - spółką kapitałową posiadającą osobowość prawną (tj. spółką zbliżoną do polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) prowadzącą działalność gospodarczą głównie w zakresie nabywania lub posiadania udziałów w spółkach obrotu nieruchomościami, nabywania lub posiadania nieruchomości jak również ich komercjalizacji, zarządzania, wynajmowania oraz sprzedaży. Nabywca planuje rozpocząć działalność na rynku nieruchomości komercyjnych w Polsce, polegającą na świadczeniu usług wynajmu komercyjnego (i niezwiązanych z działalnością deweloperską). W tym celu Nabywca zamierza kupić Nieruchomość od Zbywcy. Transakcja będąca przedmiotem niniejszego wniosku jest pierwszą inwestycją Kupującego na rynku nieruchomości w Polsce.

Po Transakcji Nabywca zamierza prowadzić działalność w zakresie wynajmu powierzchni opodatkowanego VAT.

(iii) Zarys działalności Zbywcy

D. (Zbywca) jest spółką deweloperską, której przedmiot działalności (wskazany w KRS) obejmuje głównie:

*   roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków;

*   roboty budowlane związane z budową obiektów inżynierii lądowej i wodnej;

*   roboty budowlane specjalistyczne;

*   kupno i sprzedaż nieruchomości;

*   wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi;

*   działalność związaną z obsługą rynku nieruchomości wykonywaną na zlecenie;

*   działalność w zakresie architektury;

*   reklamę.

Zbywca jest użytkownikiem wieczystym części działek gruntu wchodzącego w skład kompleksu "B, na których Zbywca oraz inny podmiot powiązany ze Zbywcą prowadzą projekt deweloperski o mieszanym przeznaczeniu (Projekt B). Planowane jest, że w ramach Projektu B zostaną wzniesione przez Zbywcę następujące obiekty:

*   trzy obiekty biurowe ("Obiekty Biurowe"), tj. (i.) budynek o nazwie "BW, (ii.) budynek o nazwie B, którego sprzedaż stanowi przedmiot niniejszego zapytania oraz (iii.) budynek o nazwie "BP. Wszystkie Obiekty Biurowe, po ich wynajęciu na rzecz podmiotów trzecich, będą przeznaczone na sprzedaż do inwestorów zewnętrznych;

*   jeden budynek mieszkalny, w którym znajdować się będą apartamenty przeznaczone na sprzedaż osobom indywidualnym, tj.: "AP”;

*   jeden budynek mieszkalny - tj. "AB", (położony na działce gruntu wydzielonej geodezyjnie z Działki 73 i objętej w dniu składania niniejszego wniosku tą samą księgę wieczystą co Działka 73/2 będąca przedmiotem Transakcji opisanej w niniejszym wniosku), którego ukończenie planowane jest na styczeń 2021 r. i w którym znajdować się będą powierzchnie mieszkaniowe przeznaczone na wynajem.

Na działkach gruntu wchodzących w skład Projektu B zostaną również wybudowane obiekty do wspólnego użytku w tym: dziedzińce, ogrody oraz miejsca spotkań, np. podziemne "C". Ponadto w ramach Projektu B zostaną odnowione i przystosowane do nowych funkcji istniejące tam aktualnie zabudowania - "W", "S" oraz "L".

W ramach Projektu B Zbywca:

*   wybuduje wskazane wyżej budynki;

*   pozyska najemców na powierzchnię biurową i usługową znajdującą się w Obiektach Biurowych, i - jako właściciel/użytkownik wieczysty nieruchomości - zawrze z tymi najemcami umowy najmu (przy czym z punktu widzenia Zbywcy celem zawarcia umów najmu będzie zasadniczo zwiększenie wartości poszczególnych części nieruchomości w kontekście ich docelowej sprzedaży).

Aktualnie, zamiarem Zbywcy (jako spółki deweloperskiej) jest sprzedaż wszystkich opisanych wyżej budynków w krótkim okresie po ich wybudowaniu (i - w odniesieniu do Obiektów Biurowych - po ich wynajęciu lub częściowym wynajęciu). Wprawdzie w okresie pomiędzy (i.) oddaniem do używania Obiektów Biurowych i przekazaniem wynajętej powierzchni najemcom a (ii.) datą sprzedaży danej części Projektu B, Zbywca będzie świadczył usługi wynajmu i będzie wystawiał z tego tytułu faktury na najemców - niemniej jednak, prowadzenie długotrwałej działalności w tym zakresie nie jest zgodne z aktualnymi zamiarami Zbywcy. Innymi słowy, aktualny model biznesowy Zbywcy zakłada czerpanie zysków z działalności deweloperskiej (tzn. związanej z budową, komercjalizacją i sprzedażą budynków), a nie z długoterminowego najmu powierzchni nieruchomości. W szczególności, aktualnie zamiarem Zbywcy nie jest prowadzenie długotrwałej działalności polegającej na wynajmie powierzchni w Obiektach Biurowych i czerpanie dochodów z tytułu ich wynajmu.

Jest prawdopodobne, że po zbyciu wszystkich opisanych wyżej budynków, Zbywca pozostanie podmiotem zarządzającym bądź najemcą lub właścicielem/użytkownikiem wieczystym niektórych powierzchni znajdujących się w B (w szczególności o charakterze handlowym, administracyjnym lub przeznaczonych do wspólnego użytku).

Dodatkowo Wnioskodawcy wskazują co następuje:

*   Zbywca jest stroną licznych umów związanych z realizacją Projektu B: (i) związanych ze wzniesieniem Budynku, (ii) związanych ze wzniesieniem Budynku oraz innych obiektów, a także (iii) związanych wyłącznie ze wzniesieniem obiektów innych, niż Budynek.

*   Żadna z inwestycji będących częścią Projektu B (tj. żaden z Obiektów Biurowych i budynków mieszkalnych) nie jest u Zbywcy formalnie wyodrębniona jako dział, wydział czy też oddział. Postanowienia wewnętrznych regulaminów (zarządzeń) lub dokumentów o podobnym charakterze również nie wskazują na takie jej wyodrębnienie.

*   Zbywca nie prowadzi odrębnej księgowości / ksiąg rachunkowych dla poszczególnych inwestycji (nieruchomości) wchodzących w skład Projektu B - na podstawie obecnych systemów księgowych nie ma zatem możliwości sporządzenia dla nich prawidłowego bilansu. Wszystkie przychody i koszty związane z poszczególnymi inwestycjami (nieruchomościami) mają przypisany odpowiedni (osobny) kod projektu, na który trafiają odpowiednie faktury kosztowe dotyczące budowy w ramach danej części inwestycji (nieruchomości). Niemniej jednak, pozostałe konta rachunkowe Zbywcy (np. (i.) rachunki bankowe, (ii.) rozrachunki z kontrahentami, (iii.) rozrachunki z urzędem, (iv.) koszty zarządu - w zakresie, w jakim dotyczą usług księgowych, usług obsługi płatności, najmu lokalu na siedzibę Zbywcy nie są przypisane do poszczególnych projektów / nieruchomości. Prowadzona ewidencja księgowa nie pozwala zatem na przygotowanie pełnego rachunku wyników dotyczącego poszczególnych inwestycji / projektów / nieruchomości.

*   Po rozpoczęciu najmu, w Nieruchomości stanowiącej przedmiot zapytania przedstawionego w niniejszym Wniosku: (i) przychody z tytułu wynajmu powierzchni w Budynku (tj. w szczególności przychody z tytułu czynszów najmu i opłat eksploatacyjnych) będą księgowane na tym samym koncie rachunkowym co przychody z najmu innych obiektów, przy czym Zbywca będzie w stanie wygenerować z systemu księgowego dane o przychodach dotyczących Budynku, (ii) koszty prowadzenia wynajmu powierzchni w Budynku będą ewidencjonowane przez Zbywcę na tym samym koncie rachunkowym co koszty najmu innych obiektów, przy czym Zbywca będzie w stanie wygenerować z systemu księgowego dane o kosztach dotyczących Budynku, (iii) równocześnie, koszty bieżącej działalności Zbywcy (np. koszty obsługi księgowej, koszty obsługi płatności i koszty siedziby Zbywcy), jak również np. środki na rachunkach bankowych, rozrachunki z kontrahentami, rozrachunki z urzędem itp., nie będą ewidencjonowane przez Zbywcę osobno dla każdej części Projektu B. Także więc w tym okresie prowadzona ewidencja księgowa nie będzie pozwalała na przygotowanie pełnego rachunku wyników dotyczącego Nieruchomości.

*   Zbywca finansuje swoją działalność deweloperską środkami pozyskanymi z pożyczek od podmiotów powiązanych. W przyszłości mogą być zawierane kolejne umowy pożyczek (lub aneksy do istniejących) celem zwiększenia finansowania działalności Zbywcy, jak również Zbywca może zawrzeć umowy pożyczek z innymi podmiotami powiązanymi. Powyższe finansowanie jest przeznaczone na realizację całego przedsięwzięcia w ramach Projektu B (w umowach pożyczek zawartych w 2018 r. jest wskazanie, że środki pieniężne z pożyczki zostaną przeznaczone na działalność bieżącą pożyczkobiorcy). Początkowo koszty finansowania nie były ściśle zaalokowane do któregokolwiek z ww. budynków, natomiast, w miarę zaawansowania prac, w 2018 roku koszty z tytułu zaciągniętych pożyczek zaczęły być dzielone proporcją poniesionych nakładów na dany budynek w stosunku do koszów ogółem. W przyszłości Zbywca może pozyskać finansowanie kredytem bankowym lub pożyczką od instytucji finansowej z przeznaczeniem na realizację poszczególnych budynków, innych niż "BW". Ponadto, Zbywca finansuje swoją działalność przychodami z bieżącej działalności, m.in. zaliczki na poczet ceny za sprzedaż "AB".

W celu uniknięcia wątpliwości Wnioskodawcy wskazują, że (i.) przedmiotem zapytania w ramach niniejszego wniosku będzie wyłącznie transakcją obejmująca (wskazane w dalszej części wniosku) składniki majątkowe związane z budynkiem „B” („Budynek” lub „Budynek Biura, zaś (ii.) pozostałe inwestycje wskazane powyżej / wspomniane w innych częściach wniosku - tj. pozostałe Obiekty Biurowe („BP” oraz „BW”) i budynki mieszkalne („Pozostałe Nieruchomości”) - nie są przedmiotem zapytania w ramach niniejszego wniosku i zostały wspomniane przez Wnioskodawców jedynie dla zapewnienia kompletności opisu zdarzenia przyszłego.

W tym kontekście, w odniesieniu do budynku mieszkalnego "AB" Wnioskodawcy wskazują, że Zbywca zawarł już przedwstępną umowę sprzedaży dotyczącą nabycia przez podmiot trzeci (inny niż Nabywca) prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz własności posadowionego na nim budynku (tj. budynku "AB"), składającego się z lokali mieszkalnych wykończonych „pod klucz” (tak, żeby były od razu gotowe do zamieszkania przez najemców). Zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży tego budynku planowane jest najpóźniej na styczeń 2021 r. i będzie mu towarzyszyła cesja praw autorskich związanych z umowami na przygotowanie projektu tego budynku oraz cesja gwarancji oraz rękojmi wykonawców. Zasady opodatkowania transakcji sprzedaży "AB” są przedmiotem osobnego wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego, w którym strony wnoszą o potwierdzenie, że będzie ona opodatkowana VAT według stawki 8%.

(iv) Nabycie nieruchomości przez Zbywcę oraz jej wykorzystanie w działalności gospodarczej Zbywcy

Prawo użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości, obejmującej m.in. teren scalony później w Działkę 73, zostało nabyte przez Zbywcę na podstawie umowy sprzedaży, w ramach transakcji opodatkowanej VAT (na mocy umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego; „Nabycie 2014”). Poza terenami scalonymi później w Działkę 73, w ramach Nabycia 2014 Zbywca kupił również prawo użytkowania wieczystego innych działek gruntu.

Po przeprowadzeniu odpowiednich wyburzeń, Zbywca rozpoczął realizację projektu deweloperskiego określanego jako „Projekt B”, mającego na celu wyniesienie wielofunkcyjnego kompleksu „B”, obejmującego m.in. Budynek i Budowle (a także inne nieruchomości biurowe oraz mieszkaniowe wspomniane w punkcie (iii.) powyżej).

Ponieważ zarówno Nabycie 2014, jak i budowa Budynku i Budowli zostały dokonane z zamiarem prowadzenia działalności opodatkowanej VAT, Zbywca dokonał odliczenia VAT naliczonego w związku z Nabyciem 2014 oraz w związku z budową Budynku i Budowli.

Wnioskodawcy wskazują przy tym, że:

*   Na moment Nabycia 2014 na obszar scalony później w Działkę 73 składało się kilka działek, a do scalenia doszło po rozpoznaniu przez Prezydenta Miasta wniosku o zmiany w ewidencji gruntów i budynków oraz operatu geodezyjnego zgłoszonych przez Zbywcę).

*   Na moment nabycia na terenie obecnej Działki 73/2 (tj. części Działki 73) mogły znajdować się naniesienia, w tym w postaci starych budynków i budowli („Stare Budynki” i „Stare Budowle”). W związku z wyburzeniami, na moment Transakcji na Działce 73/2 nie będą znajdowały się już jednak żadne Stare Budynki ani Stare Budowle.

Podsumowując, należy zatem wskazać, iż:

*   Na moment złożenia niniejszego wniosku, Zbywca uzyskał już pozwolenie na użytkowanie Budynku, niemniej jednak w odniesieniu do części jego powierzchni będą jeszcze prowadzone prace wykończeniowe oraz prace mające na celu usuwanie usterek (przy czym przewidywane jest, że wartość takich prac będzie nieznaczna w stosunku do wartości Budynku).

*   Na moment Transakcji, powierzchnie znajdujące się w Budynku stanowiącym przedmiot Transakcji będą - w przeważającej części - wynajęte. W szczególności, już na dzień złożenia niniejszego wniosku, Zbywca zawarł umowy najmu na ponad 90% powierzchni znajdujących się w Budynku. Jednocześnie, nie jest wykluczone, że przed Transakcją zawarte zostaną kolejne umowy najmu.

*   Biorąc pod uwagę spodziewaną datę Transakcji, okres pomiędzy wydaniem poszczególnych części powierzchni Budynku na rzecz najemców (w wykonaniu umów najmu podlegających opodatkowaniu VAT) a dokonaniem Transakcji powinien wynosić maksymalnie kilka miesięcy.

*   Na terenie Nieruchomości umiejscowione będą podziemne miejsca parkingowe, które będą również przeznaczone do korzystania przez najemców (w ramach umów najmu podlegających opodatkowaniu VAT).

*   Najemcy będą również korzystali z powierzchni wspólnych Budynku, tj. takich, które nie są przeznaczone wyłącznie do użytku przez konkretnego najemcę oraz budowli przeznaczonych do wspólnego użytku najemców („Powierzchnie Wspólne”). Powierzchnie Wspólne obejmą np. windy, schody ruchome, toalety czy też korytarze w ramach Budynku. Zgodnie z zawartymi umowami najmu, najemcy będą zobowiązani do ponoszenia kosztów utrzymania Powierzchni Wspólnych, w szczególności kosztów mediów, kosztów utrzymania czystości, kosztów serwisu technicznego, kosztów ochrony, kosztów zarządzania. Wyżej wymienione opłaty będą dokonywane na podstawie faktur VAT wystawianych przez Zbywcę na rzecz najemców.

*   Pewne części Budynku (o przeznaczeniu technicznym) nigdy nie będą - ze względu na swoją naturę - przeznaczone pod wynajem na rzecz najemców i nie będą przez nich bezpośrednio użytkowane. Takie powierzchnie są jednak niezbędne do właściwego funkcjonowania Budynku i - stanowiąc jego integralną część - służą działalności polegającej na wynajmie powierzchni Budynku (podlegającej opodatkowaniu VAT).

*   Pewne powierzchnie Budynku mogą być też udostępniane zewnętrznym usługodawcom na potrzeby świadczonych przez nich usług.

*   Budowle będą elementami służącymi funkcjonowaniu Nieruchomości jako całości zgodnie z jej przeznaczeniem i - w odróżnieniu od powierzchni samego Budynku - nie będą zasadniczo przedmiotem samodzielnych umów najmu (jedynie na zasadzie wyjątku od powyższej reguły, pewne Budowle mogą zostać objęte umowami najmu). Podobnie jednak jak powierzchnie Budynku o charakterze technicznym, takie powierzchnie będą jednak niezbędne do właściwego funkcjonowania Nieruchomości i będą służyć działalności polegającej na wynajmie powierzchni Budynku (podlegającej opodatkowaniu VAT).

*   W okresie przed Transakcją Zbywca będzie świadczył usługi wynajmu i będzie wystawiał z tego tytułu faktury na najemców.

Niemniej jednak, aktualnym zamiarem Zbywcy (jako spółki deweloperskiej) jest sprzedaż Nieruchomości w krótkim (maksymalnie kilkumiesięcznym) okresie po zakończeniu budowy i wynajęciu odpowiednich powierzchni Budynku, a nie prowadzenie długotrwałej działalności polegającej na wynajmie powierzchni Nieruchomości i czerpaniu dochodów z wynajmu. W związku z powyższym:

*   W księgach rachunkowych Zbywcy poszczególne części składowe Nieruchomości nie zostaną ujęte jako środki trwale, a zostaną zaewidencjonowane bilansowo jako „inwestycje w nieruchomości”.

*   Dla celów podatkowych części składowe Nieruchomości nie zostaną ujęte jako środki trwałe w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

W okresie do momentu Transakcji bieżące funkcjonowanie Nieruchomości Zbywca będzie zapewniał zasadniczo przy wykorzystaniu zewnętrznych dostawców usług - tj. w szczególności, przed Transakcją Zbywca będzie stroną następujących umów w tym zakresie:

*   umowy o zarządzanie Nieruchomością („Umowa o Zarządzanie Nieruchomością”);

*   umów na dostawę usług do Nieruchomości (np. umów na obsługę techniczną, sprzątanie powierzchni wspólnych, serwis urządzeń (np. wind), konserwację, ochronę itp. („Umowy Serwisowe”);

*   umów na dostawę mediów do Nieruchomości („Umowy na Dostawę Mediów”).

Wnioskodawcy wskazują również, że:

*   Na moment Transakcji w odniesieniu do Nieruchomości Zbywca nie będzie stroną umowy o zarządzanie aktywami w rozumieniu zaprezentowanym w Objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. dotyczących opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych („Objaśnienia” lub „Objaśnienia MF”) - tj. rozumianej jako umowa o charakterze strategicznym, dotycząca kwestii takich jak np.: zagadnienia finansowe, maksymalizacja stopy zwrotu z inwestycji, planowanie działań mających na celu obniżenie kosztów i wzrost przychodów, pozycjonowanie obiektu, inne czynności mające na celu wzrost wartości nieruchomości, przygotowywanie projekcji finansowych, zlecenia wycen i rekomendacje działań mających na celu wzrost wartości nieruchomości, wyszukiwanie i negocjacje z kredytodawcami („Umowa o Zarządzanie Aktywami”). Zbywca będzie stroną innych umów, w tym tzw. umowy ramowej zawieranej w momencie oddania Budynku do użytkowania (obejmującej usługi stałej obsługi finansowej, stałej obsługi prawnej w zakresie prowadzenia spraw bieżących, obsługi prawnej wynajmu powierzchni w obiekcie; „Umowa Ramowa”), czy też umowy o prowadzenie ksiąg rachunkowych (odnosząca się do całej działalności Zbywcy „Umowa o Prowadzenie Ksiąg”). Niektóre z ww. usług były świadczone już na etapie realizacji inwestycji (tj. przed oddaniem Budynku do użytkowania), m.in. w ramach umowy o zarządzanie przedsięwzięciem inwestycyjnym.

*   W bardzo ograniczonym zakresie, media / usługi dotyczące poszczególnych części Budynku mogą być dostarczane również na mocy umów zawartych bezpośrednio przez poszczególnych najemców (z pominięciem Zbywcy). Na moment złożenia niniejszego wniosku Zbywca przewiduje, że dotyczyć to może głównie umów na dostawę internetu do wynajmowanych lokali.

(v) Przedmiot i okoliczności towarzyszące Transakcji

W ramach Transakcji (lub - odpowiednio - w związku z Transakcją) na Nabywcę zostaną przeniesione w szczególności:

1.  Nieruchomość (tj. prawo użytkowania wieczystego Działki 73/2 oraz prawo własności Budynku i Budowli);
2.  prawo własności ruchomości, które na dzień Transakcji stanowić będą własność Zbywcy oraz będą związane z Budynkiem (jak również - potencjalnie - z innymi obiektami budowlanymi i urządzeniami Zbywcy zapewniającymi prawidłowe funkcjonowanie Budynku);
3.  prawa i obowiązki z umów najmu dotyczących powierzchni Budynku (tj. zarówno tych, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa, na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, jak i tych, dla których przeniesienia konieczna będzie cesja - może to dotyczyć np. umów najmu, których okres najmu nie rozpocznie się przed dniem Transakcji - o ile takie umowy wystąpią na dzień Transakcji);
4.  prawa i obowiązki wynikające z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców wynikających z umów najmu (w tym w formie gwarancji bankowych, gwarancji spółki macierzystej i oświadczeń o dobrowolnym poddaniu się egzekucji) oraz kaucji najemców (w zakresie, w jakim takie instrumenty będą istniały i będą zbywalne na dzień Transakcji);
5.  autorskie prawa majątkowe do (i.) dokumentacji architektonicznej, budowlanej i technicznej (obejmującej projekt budowlany, projekt wykonawczy oraz projekty branżowe) sporządzonej na potrzeby inwestycji będącej przedmiotem niniejszego wniosku (również w związku z adaptacją pomieszczeń na potrzeby najemców, o ile autorskie prawa majątkowe w tym zakresie będą posiadane przez Zbywcę) oraz (ii) do logotypów "B" oraz "O", jak również wyłączne prawo do wykonywania i zezwalania innym na wykonywanie zależnych praw autorskich do opracowań określonej dokumentacji architektonicznej, budowlanej i technicznej w zakresie opisanym w Umowie Przedwstępnej oraz prawa własności nośników, na których utrwalone są / będą określone utwory podlegające ochronie praw autorskich;
6.  prawa do rejestracji / prawa wynikające z rejestracji następujących znaków towarowych (zgłoszonych do rejestracji w Urzędzie Patentowym Rzeczpospolitej Polskiej): „O” i „B”, a także prawa własności nośników, na których utrwalone są / będą określone utwory podlegające ochronie patentowej;
7.  prawa i obowiązki wynikające z Umów Serwisowych (w zakresie, w jakim takie umowy będą istniały i będą zbywalne na dzień Transakcji);
8.  prawa wynikające z umów licencyjnych lub certyfikatów dla oprogramowania wykorzystywanego (lub które w przyszłości ma być wykorzystywane) w związku z funkcjonowaniem Budynku;
9.  dokumentacja techniczna związana z funkcjonowaniem Przedmiotu Transakcji, zawierająca:
    1.  oryginały decyzji administracyjnych dotyczących Budynku, prac wykończeniowych lub ulepszeń w pomieszczeniach lub w stosunku do pomieszczeń wynajętych najemcom na podstawie umów najmu i Budowli, wydanych na rzecz Zbywcy (wraz z załącznikami, w tym oryginały planów budowlanych wymagane przez przepisy prawa) lub oryginały wszystkich zawiadomień dotyczących obiektów budowlanych, usług i urządzeń wymienionych w pozwoleniach na budowę, w tym także Budynku), o ile ma to zastosowanie;
    2.  dokumentację techniczną dotyczącą budowy Budynku i Budowli (w tym dziennik budowy);
    3.  elektroniczne lub papierowe nośniki zawierające projekty Budynku stworzone na podstawie odpowiednich umów o prace projektowe („Umowy o Prace Projektowe" obejmują (i) umowę zawartą pomiędzy Zbywcę i spółką pod firmą J. sp. z o.o., dotyczącą między innymi wykonania wstępnego projektu, koncepcji wielobranżowej, projektu budowlanego, dokumentacji wykonawczej Budynku oraz (ii) umowę zawartą pomiędzy Zbywcą a spółką pod firmą M. sp. z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k. z dotyczącą wykonania między innymi: projektu zabudowy powierzchni i holu Budynku) (dalej: "Umowy o Prace Projektowe”) i umów o roboty budowlane wymienione w załączniku do umowy sprzedaży (dalej: „Umowy o Roboty Budowlane”), w szczególności projekty architektoniczno-budowlane (tj. projekty załączone do pozwoleń na budowę) oraz rysunki z projektu budowlanego dla obiektów budowlanych oraz usług i urządzeń określonych w pozwoleniach na budowę (w tym także dla Budynku), sporządzone zgodnie z powszechnie obowiązującymi wymogami prawa;
    4.  wszystkie części (zarówno rysunki, jak i części opisowe) projektów architektonicznych, konstrukcyjnych i branżowych;
    5.  podręczniki i inne instrukcje dotyczące utrzymania i funkcjonowania Budynku i Budowli oraz urządzeń, instalacji i wyposażenia Nieruchomości;
    6.  instrukcje BHP dla Budynku oraz jego systemów ochrony przeciwpożarowej;
    7.  będące w posiadaniu Zbywcy opinie ekspertów technicznych dotyczące Budynku;
    8.  protokoły inspekcji Budynku i jego poszczególnych urządzeń;
    9.  karty dostępu do Budynku;
    10.  kody do systemu zarządzania Budynkiem;
    11.  świadectwa charakterystyki energetycznej dla Budynku oraz dokumentacja dotycząca certyfikacji budownictwa zrównoważonego, w szczególności dotycząca wniosku o przyznanie świadectwa F wraz z całą dokumentacją towarzyszącą;
    12.  dokumentację powykonawczą dla Budynku w wersji elektronicznej (DWG) i papierowej, która powinna zawierać między innymi: rysunki, opisy techniczne, specyfikacje, opinie ekspertów, obliczenia konstrukcyjne, istotne świadectwa i zatwierdzenia techniczne, wyniki prób i rozruchu, świadectwa odbioru, świadectwo charakterystyki energetycznej;
    13.  książkę obiektu budowlanego, w tym protokoły inspekcji technicznych dotyczących Nieruchomości;
    14.  raporty z badań środowiskowych, gleby i wód powierzchniowych oraz rekultywacji, korespondencję z Regionalną Dyrekcją Ochrony Środowiska oraz potwierdzenie zmiany klasyfikacji gruntu na „zrekultywowany”;
    15.  wyniki pomiarów powierzchni przygotowane po dokonaniu pomiaru przez uprawnionego geodetę po ukończeniu budowy w stanie surowym;
    16.  plany architektoniczne, rysunki wykonawcze i powykonawcze, specyfikacje w odniesieniu do prac wykończeniowych lub ulepszeń w pomieszczeniach lub w stosunku do pomieszczeń wynajętych najemcom na podstawie umów najmu.
10.  znajdująca się w posiadaniu Zbywcy wybrana dokumentacja prawna i księgowa dotycząca przedmiotu Transakcji:
    1.  wszystkie umowy najmu, a także wszystkie dokumenty dotyczące zabezpieczeń, protokoły przekazania dotyczące wynajmowanych pomieszczeń, polisy ubezpieczeniowe najemców oraz kopie wszelkiej istotnej korespondencji i dokumentów z tym związanych;
    2.  dokumentację dotyczącą kosztów utrzymania Nieruchomości i rozliczenia opłat eksploatacyjnych płatnych przez najemców na podstawie umów najmu;
    3.  określone Umowy Serwisowe (w zakresie, w jakim będą przenoszone na Nabywcę w ramach Transakcji), waz ze związanymi z nimi dokumentami;
    4.  dokumenty związane z zarządzaniem Budynkiem, analizą regulowania zobowiązań przez najemców, budżet Budynku, a także regulamin zawierający zasady korzystania z Budynków przez wszystkich najemców i innych użytkowników, jeżeli oraz w zakresie, w jakim dokumenty takie będą w posiadaniu Zbywcy w dacie dokonania Transakcji;
    5.  wzór umowy najmu;
    6.  wszelkie hasła (kody) i inne urządzenia zabezpieczające, jeżeli takie są, które są niezbędne do obsługi i korzystania z domeny i zarejestrowania Kupującego jako użytkownika domeny;
    7.  kopie określonych w Umowie Przedwstępnej materiałów due diligence.
11.  wynikające z przenoszonych umów najmu zobowiązania Zbywcy wobec najemców, którzy wpłacili kaucje, do ich zwrotu lub rozliczenia zgodnie z odpowiednimi umowami najmu, oraz zobowiązania Zbywcy wobec najemców, którzy dostarczyli odpowiednie dokumenty zabezpieczenia do ich zwrotu zgodnie z odpowiednimi umowami najmu (w zakresie, w jakim takie zobowiązania będą istniały na moment Transakcji).

W celu uniknięcia wątpliwości Wnioskodawcy wskazują również, że:

*   Przeniesienie powyższych składników w ramach Transakcji nastąpi w prawnie dopuszczalnym zakresie (tj. o ile nie wystąpią ograniczenia natury prawnej) oraz o ile poszczególne składniki będą istniały na dzień Transakcji.

*   W odniesieniu do Umów Serwisowych, intencją jest - co do zasady - przejęcie praw i obowiązków z nich wynikających przez Nabywcę (tak by zapewnić niezakłóconą dostawę usług do Nieruchomości). Niemniej jednak, nie można wykluczyć, iż - w zależności od dalszych ustaleń komercyjnych - Nabywca zdecyduje, że część z tych umów nie będzie jednak podlegać przeniesieniu (np. w sytuacji, gdy warunki określonej Umowy Serwisowej zawartej przez Zbywcę nie będą akceptowalne dla Nabywcy lub jej przeniesienie będzie prawnie niemożliwe).

*   W celu uniknięcia wątpliwości Wnioskodawcy wskazują również, że - zgodnie z ustaleniami Wnioskodawców - tylko prawa i obowiązki dotyczące Nieruchomości wchodzą w skład Przedmiotu Transakcji. W konsekwencji, w przypadku, gdy którakolwiek z przenoszonych umów dotyczyć będzie także innych budynków, gruntów lub budowli, tylko prawa i obowiązki wynikające z takiej umowy dotyczące Nieruchomości będą stanowić przedmiot Transakcji, a pozostałe prawa i obowiązki wynikające z takiej umowy pozostaną przy Zbywcy.

W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę w szczególności następujących elementów:

1.  jakiegokolwiek prawa użytkowania wieczystego lub prawa własności jakiejkolwiek nieruchomości, budynku lub budowli innej niż Nieruchomość, waz z wszelkimi związanymi z nimi prawami dotyczącymi takiej nieruchomości, budynku lub budowli innej niż Nieruchomość;
2.  praw i obowiązków (ustawowe lub umowne) wynikające z Umów o Roboty Budowlane i Umów o Prace Projektowe (poza prawami autorskimi wskazanymi w ramach opisu zakresu Transakcji), w tym w szczególności praw z gwarancji jakości dotyczących robót budowlanych i praw wynikających z ustawowej rękojmi za wady oraz wszelkich zabezpieczeń, kwot zatrzymanych, gwarancji bankowych, kaucji, poręczeń, gwarancji spółek macierzystych i innych instrumentów zabezpieczających obowiązki wykonawców wynikające z Umów o Roboty Budowlane i Umów o Prace Projektowe, a także praw do utrzymywania, dysponowania i korzystania z takiego instrumentu, istniejących na dzień Transakcji - zastrzeżeniem komentarza odnośnie tych umów w dalszej części niniejszego punktu wniosku;
3.  praw i obowiązków wynikających z Umów Serwisowych (i) w części niedotyczącej Budynku wraz z Działką 73/2 oraz (ii.) w części, w jakiej Nabywca zdecyduje komercyjnie, iż nie jest jego intencją przejęcie praw i obowiązków z określonych Umów Serwisowych (co będzie jednak wyjątkiem od reguły ogólnej, iż prawa i obowiązki z Umów Serwisowych wchodzą zasadniczo w zakres przedmiotu Transakcji);
4.  praw i obowiązków wynikających z Umów na Dostawę Mediów;
5.  praw i obowiązków wynikających z następujących umów: (i.) tzw. Umowy dobrego sąsiedztwa (dotyczącej określonych praw, obowiązków i zobowiązań w odniesieniu do inwestorów sąsiednich nieruchomości; „Umowa Dobrego Sąsiedztwa”), (ii.) umowy z Miastem W - Zarządem Miejskich Inwestycji Drogowych („Umowa o Przebudowę Dróg”), (iii.) umowy podpisanej z Miastem - Zakład N (iv.) umowy z Miastem - Dzielnicą L oraz umowy ze Spółdzielnią „D” („Inne Umowy Deweloperskie”);
6.  praw i obowiązków wynikających z umowy najmu siedziby Zbywcy;
7.  praw i obowiązków wynikających z umów i dokumentów innych niż wymienione w powyższym opisie zakresu planowanej Transakcji, takich jak prawa i obowiązki wynikające z dokumentów finansowania, umów dotyczących budowy budynków oraz umów z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Zbywcy (w tym Umowy o Prowadzenie Ksiąg);
8.  dokumentacji prawnej i księgowej innej niż dokumentacja wskazana w punkcie 10 powyższego opisu zakresu planowanej Transakcji, w tym np. (i.) kopii ksiąg rachunkowych i kopii dokumentów księgowych Zbywcy, a także kopii dokumentów podatkowych Zbywcy, dotyczących działalności przedmiotu Transakcji, za cały okres, w którym czynione były nakłady inwestycyjne dotyczące Nieruchomości i odzyskiwany był podatek VAT naliczony od tych nakładów); (ii.) Umów na Dostawę Mediów wraz ze związanymi z nimi dokumentami,
9.  jakichkolwiek toczących się lub zagrażających sporów dotyczących Zbywcy, Nieruchomości lub przedmiotu Transakcji lub któregokolwiek z jej składników), odpowiednich: pozwoleń na budowę, umów najmu, ruchomości lub jakichkolwiek praw autorskich lub praw własności intelektualnej niewymienionych w punktach 5 i 6 powyższego opisu przedmiotu Transakcji;
10.  praw i obowiązków Zbywcy wynikających z umów rachunków bankowych zawartych przez Zbywcę i bank(i);
11.  praw wynikających z należnych, lecz niezapłaconych wierzytelności z tytułu czynszu i opłat eksploatacyjnych, płatnych przez najemców, przysługujących Zbywcy w chwili dokonania Transakcji, zafakturowanych przez Zbywcę na najemców przed datą Transakcji (w zakresie, w jakim takie wierzytelności będą istniały na dzień Transakcji);
12.  praw i obowiązków wynikających z polis ubezpieczeniowych;
13.  praw i obowiązków wynikających z przyszłych dokumentów kredytowych (w zakresie, w jakim takie przyszłe dokumenty kredytowe będą istniały w dacie Transakcji);
14.  środków pieniężnych innych niż ewentualne kaucje najemców wymienione w punkcie 4 powyższego opisu przedmiotu Transakcji;
15.  praw i obowiązków wynikających z Umowy o Zarządzanie Nieruchomością;
16.  praw i obowiązków z Umowy Ramowej.

Tym samym, należy zatem podkreślić, iż w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę należności i zobowiązań Zbywcy (z zastrzeżeniem ewentualnie zobowiązań Zbywcy wobec najemców, którzy wpłacili kaucje, do ich zwrotu lub rozliczenia zgodnie z odpowiednimi umowami najmu, oraz zobowiązań Zbywcy wobec najemców, którzy dostarczyli odpowiednie dokumenty zabezpieczenia do ich zwrotu zgodnie z odpowiednimi umowami najmu - w zakresie, w jakim takie zobowiązania będą istniały na moment Transakcji). W szczególności, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków wynikających z umów pożyczek służących finansowaniu działalności Zbywcy.

Dodatkowo Wnioskodawcy wskazują co następuje:

*   Miejsce Nieruchomości w strukturze działalności Zbywcy: Jak wynika z opisu przedstawionego w punkcie (iii.) powyżej, Nieruchomość stanowi jedno z aktywów Zbywcy, zaś przyszła sprzedaż Nieruchomości (oraz - przejściowo - wynajem powierzchni) stanowić będzie jedno ze źródeł przychodów operacyjnych Zbywcy.

*   Umowa o Zarządzanie: Umowę o Zarządzanie została podpisana przez Zbywcę z podmiotem wskazanym przez Kupującego („Zarządca”) - Planowane jest, że Umowa o Zarządzenie zostanie rozwiązana w związku z Transakcją, a Nabywca zawrze z Zarządcą nową umowę w tym zakresie (przy czym przewidywane jest, że nowa umowa może być zawarta na podobnych warunkach).

*   Umowy na Dostawę Mediów: Planowane jest, że na dzień Transakcji lub około tej daty, Umowy o Dostawę Mediów zostaną wypowiedziane lub rozwiązane. Należy przy tym dodać, iż Nabywca we własnym zakresie zawrze nowe umowy na dostawę mediów, z preferowanymi przez siebie dostawcami usług (przy czym nie można wykluczyć, że mogą to być dostawcy, którzy będą dostarczać media do Nieruchomości w okresie przed Transakcją, a także że w wyjątkowych przypadkach dojdzie do przeniesienia praw i obowiązków wynikających z takiej umowy).

*   Przejściowe korzystanie przez Nabywcę z umów zawartych przez Zbywcę: Jak wskazano, intencją Stron jest rozwiązanie Umów o Dostawę Mediów i Umowy o Zarządzanie z dniem Transakcji lub około tej daty i zawarcie z dniem Transakcji nowych umów w tym zakresie. Nie wyklucza się jednak tymczasowego korzystania przez Nabywcę z praw wynikających z niektórych z powyższych umów zawartych przez Zbywcę (do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Nabywcę i przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń pomiędzy Stronami). Powyższe może mieć miejsce w szczególności wówczas, gdy warunki umów wiążące Zbywcę z dostawcami (w tym umowne okresy wypowiedzenia) nie będą umożliwiały ich rozwiązania lub wypowiedzenia ze skutkiem na datę Transakcji. Niemniej, w takim wypadku Zbywca wypowie przedmiotowe umowy w związku z Transakcją i rozpocznie się bieg okresów ich wypowiedzenia.

*   Po Transakcji Zbywca zapewni uzyskanie dla Budynku (i wszystkich powierzchni najmu w Budynku) certyfikatu (poziom „excellent”). Nabywca będzie współpracował ze Zbywcą w powyższej sprawie w niezbędnym zakresie (na koszt Zbywcy). Wraz ze wskazanym certyfikatem Zbywca przekaże Nabywcy komplet dokumentów złożonych w celu jego uzyskania.

*   Umowa Gwarancji Jakości: Przed dokonaniem Transakcji Strony zobowiążą się do zawarcia umowy gwarancji ("Umowa Gwarancji Jakości") dotyczącej zobowiązania Zbywcy do usuwania wad projektowych i budowlanych Nieruchomości. Po wygaśnięciu okresu obowiązywania Umowy Gwarancji Jakości, po otrzymaniu pisemnego potwierdzenia od Nabywcy, że Zbywca (jako gwarant) należycie wypełnił swoje obowiązki wynikające z tej umowy, Zbywca będzie zobowiązany przelać na Nabywcę prawa i obowiązki wynikające z określonych Umów o Roboty Budowlane oraz Umów o Prace Projektowe oraz wszelkie zabezpieczenia, kwoty zatrzymane, gwarancje, kaucje, poręczenia i inne instrumenty zabezpieczające obowiązki wykonawców wynikające z określonych Umów o Roboty Budowlane i Umów o Prace Projektowe, a także prawa do utrzymywania, dysponowania i korzystania z takiego instrumentu (wszystkie istniejące w dacie wygaśnięcia wskazanej Umowy Gwarancji Jakości), pod warunkiem, że Zbywca nie będzie ponosić odpowiedzialności wobec Nabywcy z tytułu istnienia, ważności i wykonalności praw i obowiązków, które mają być przelane na Nabywcę.

*   Prace wykończeniowe: Strony uzgodniły, że jeśli określone prace wykończeniowe / ulepszenia dotyczącej niewynajętych pomieszczeń nie zostaną zakończone do daty Transakcji, Zbywca wykona wszystkie odpowiednie prace i podejmie wszelkie inne odpowiednie działania konieczne do wykonania zakończenia tych prac w terminie uzgodnionym w umowie (dotyczy to również usunięcia wszelkich potencjalnych wad związanych z tymi pracami). Wskazane prace będą objęte Umową Gwarancji Jakości.

*   Przebudowa dróg: Zbywca dołoży wszelkich starań, aby spowodować, że tak szybko, jak będzie to możliwe po dokonaniu Transakcji, jednak w każdym razie nie później niż w dniu 30 września 2020 r. zostanie ukończona przebudowa i rozbudowa dróg ("Przebudowa Dróg") przylegających do Nieruchomości, jak również wykonanie innych obowiązków, które mają być wykonane przez Zbywcę na podstawie zobowiązań wobec W.

*   Licencja na znaki towarowe: Na podstawie wskazanej umowy przyrzeczonej oraz w ramach ceny Zbywca udzieli Kupującemu niewyłącznej licencji ("Licencja") na korzystanie z: (i.) nazw „B”, „WB”, (ii.) słowno-graficznego znaku towarowego „B”); (iii.) słowno-graficznego znaku towarowego „B” (łącznie „Nazwa i Znaki Towarowe B”), w Polsce i poza granicami Polski, w związku z działalnością gospodarczą Kupującego w celach: (a.) oznaczania Budynku i świadczenia usług związanych z Budynkiem (w szczególności wynajmu, dzierżawy, leasingu Budynku), a także korzystania z Nazwy i Znaków Towarowych B i powiązanych dokumentów; (b.) marketingowych; (c.) reklamy i komercjalizacji Budynku (w szczególności umieszczania Nazwy i Znaków Towarowych B w Internecie, tworzenia stron internetowych, tworzenia odniesień na stronie internetowej, korzystanie z materiałów sprawozdawczych przez licencjobiorcę i jego inwestorów). Szczegółowe zasady dotyczące licencji zostaną uzgodnione między Stronami.

*   Umowa Dobrego Sąsiedztwa: Strony zobowiązały się do respektowania - po Transakcji -postanowień Umowy o Dobrym Sąsiedztwie (a zobowiązania Nabywcy w tym zakresie zostały uzgodnione między Stronami). Jak wskazano powyżej, prawa i obowiązki z tej umowy nie przejdą jednak na Nabywcę.

*   Płatności Gwarancyjne: Strony planują uzgodnić zasady i mechanizm płatności o charakterze gwarancyjnym („Płatności Gwarancyjne”), mający na celu uzupełnienie ubytków w dochodzie operacyjnym Nabywcy, wynikających w szczególności z istnienia po Transakcji powierzchni „niewynajętych” (zgodnie z definicją takich powierzchni uzgodnioną przez Strony) lub w związku z udzieleniem najemcom określonych zachęt i rabatów. Rozliczenia Stron z tytułu Płatności Gwarancyjnych nie są przedmiotem zapytania Stron w ramach niniejszego wniosku i zostały wspomniane przez Strony jedynie w celu zapewnienia kompletności opisu zdarzenia przyszłego.

*   Brak pracowników: Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników. Wszelkie czynności związane z prowadzoną działalnością są wykonywane na podstawie umów usługowych zawartych z innymi podmiotami.

*   Cena i rozliczenia związane z Transakcją:
    *   Przeniesienie Przedmiotu Transakcji na Nabywcę nastąpi w zamian za cenę (dalej: „Cena”). W zależności od wystąpienia określonych komercyjnie okoliczności, po Transakcji Cena może podlegać dalszym korektom (in plus).
    *   Zgodnie z ustaleniami komercyjnymi między Stronami, Zbywca będzie miał prawo do wystawienia na najemców faktur i do pobierania wynikających z nich należności za cały miesiąc, w którym dojdzie do zawarcia Transakcji („Miesiąc Zamknięcia”), tj. także za część Miesiąca Zamknięcia przypadającą po dniu Transakcji. W zamian za powstrzymanie się przez Nabywcę od wystawienia na najemców faktur za część Miesiąca Zamknięcia przypadającą po Transakcji, Zbywca zobowiązany będzie do zapłaty na rzecz Nabywcy ustalonego wynagrodzenia.
    *   Po Transakcji może również dojść również do odpowiedniego rozliczenia między Stronami opłat eksploatacyjnych.
    *   W przypadku realizacji wspomnianego we wstępnej części wniosku scenariusza szczególnego, zgodnie z którym do zawarcia Transakcji może dojść pomimo niespełnienia na ten moment ostatniego z warunków zawieszających, możliwe jest, iż w momencie zawarcia Transakcji dojdzie do zapłaty jedynie pierwszej transzy Ceny, natomiast zapłata pozostałej części Ceny zostanie odroczona do późniejszego momentu ustalonego komercyjnie przez Strony.
    *   W zależności od dalszych negocjacji między Stronami, może okazać się, że zaprezentowane zasady rozliczeń ulegną zmianie lub rozliczenia takie w ogóle nie wystąpią. Pomiędzy Stronami mogą również wystąpić dodatkowe (inne niż wskazane powyżej) rozliczenia związane z Transakcją.

(vi) Podjęcie własnej działalności przez Nabywcę po Transakcji

Po nabyciu Nieruchomości, Wnioskodawca zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie Nieruchomości. Działalność ta będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Powyższa działalność będzie prowadzona przez Wnioskodawcę przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz w oparciu o własny know-how wypracowany w tym zakresie (względnie przy pomocy profesjonalnych usługodawców).

Mając na uwadze, że:

(1) w ramach Transakcji na Nabywcę nie przejdą prawa i obowiązki wynikające z Umowy o Zarządzanie Nieruchomością (pomimo, że po dokonaniu Transakcji Kupujący zamierza zawrzeć umowę o Zarządzanie z tym samym zarządzającym, prawdopodobnie na bardzo zbliżonych warunkach komercyjnych);

(2) zasadniczo planowane jest rozwiązanie lub wypowiedzenie wszystkich Umów o Dostawę Mediów przed Transakcją lub w niedługim okresie po jej przeprowadzeniu;

(3) w ramach Transakcji na Nabywcę nie przejdą prawa i obowiązki z umów z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Zbywcy;

(4) Zbywca nie zatrudnia pracowników;

W celu wykorzystywania Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, Wnioskodawca - w oparciu o własne zasoby lub na podstawie umów, które zostaną zawarte z podmiotami zewnętrznymi - zapewni: (1) zarządzanie Nieruchomością, (2) dostawę mediów niezbędnych dla bieżącego funkcjonowania Nieruchomości, (3) zabezpieczenie obsługi kwestii podatkowych, prawnych i księgowych dotyczących obsługi Nieruchomości.

Podjęcie przez Wnioskodawcę kroków w powyższym zakresie będzie niezbędne do zapewnienia właściwego funkcjonowania Nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem w strukturze Nabywcy - tj. wynajmem powierzchni biurowej.

(vii) Dalsza działalność Zbywcy po Transakcji

Jak wskazano w punkcie (iii.) powyżej:

*   działalność gospodarcza Zbywcy obejmuje w szczególności prace związane ze wzniesieniem i sprzedażą nieruchomości wchodzących w skład inwestycji Projekt B.;

*   intencją Zbywcy nie jest czerpanie dochodów z wynajmu nieruchomości wzniesionych w ramach Projektu Browary, gdyż planuje on ich zbycie w możliwie szybkim okresie po uzyskaniu pozwoleń na użytkowanie i (częściowej) komercjalizacji Obiektów Biurowych.

W tym kontekście Wnioskodawcy wskazują, że - oprócz działalności związanej z Nieruchomością będącej przedmiotem Transakcji - Zbywca będzie również prowadził działalność deweloperską polegającą na wzniesieniu i skomercjalizowaniu oraz zbyciu Pozostałych Nieruchomości, tj.: (i.) BW, (ii.) BP, (iii.) AB i (iv.) A W.

Wartość Nieruchomości sprzedawanej przez Zbywcę w ramach Transakcji stanowi jedynie część aktywów Zbywcy, a sprzedaż Nieruchomości stanowić będzie jedynie jedno ze źródeł przychodów operacyjnych Zbywcy. W szczególności, znaczną część przychodów Zbywca uzyska z tytułu posiadania / docelowo: zbycia Pozostałych Nieruchomości.

Po przeprowadzeniu Transakcji u Zbywcy wciąż pozostanie (i) większość posiadanych obecnie nieruchomości oraz (ii) składniki majątkowe związane z działalnością Zbywcy prowadzoną w oparciu o Pozostałe Nieruchomości. Planowane jest, że po Transakcji Zbywca będzie kontynuował prowadzoną działalność deweloperską w oparciu o pozostałe posiadane składniki majątkowe. Jest prawdopodobne, że po zbyciu wszystkich opisanych wyżej budynków, Zbywca pozostanie podmiotem zarządzającym bądź najemcą niektórych powierzchni znajdujących się w B (w szczególności o charakterze handlowym lub administracyjnym).

Nie jest również wykluczone, że w przyszłości Zbywca będzie kontynuować działalność deweloperską w ramach projektów innych, niż Projekt B.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów Ustawy o VAT, nie wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?
2.  Czy Transakcja będzie opodatkowana VAT wg stawki 23%, jako dostawa Nieruchomości dokonywana częściowo w ramach jej pierwszego zasiedlenia, a częściowo przed upływem okresu 2 lat od jej pierwszego zasiedlenia?
3.  Czy - jeżeli Transakcja będzie opodatkowana VAT - po Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca będzie uprawniony do:
    1.  obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT w związku z art. 88 ustawy o VAT), oraz
    2.  do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 w związku z art. 88 ustawy o VAT)?

Stanowisko Zainteresowanych:

1.  Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów Ustawy o VAT, nie wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
2.  Transakcja będzie opodatkowana VAT wg stawki 23%, jako dostawa Nieruchomości dokonywana częściowo w ramach jej pierwszego zasiedlenia, a częściowo przed upływem okresu 2 lat od jej pierwszego zasiedlenia.
3.  Jeżeli Transakcja będzie opodatkowana VAT, po Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca będzie uprawniony do: (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. lub pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT w związku z art. 88 ustawy o VAT), oraz

(i) do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 w związku z art. 88 ustawy o VAT).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie pytania 1:

Uwagi wstępne

W celu udzielenia odpowiedzi na pytania Wnioskodawców, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa („ZCP”). Oznacza to, iż transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo lub ZCP nie podlega opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawców, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT -przedsiębiorstwo oraz ZCP - ma kluczowe znaczenie dla oceny ich sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o podleganiu planowanej Transakcji opodatkowaniu VAT bądź PCC, a związane z tym obciążenie podatkowe w postaci PCC lub kosztu finansowania VAT przed otrzymaniem jego zwrotu będzie miało istotny wpływ na stopień rentowności planowanej inwestycji. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawców, interpretacja terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT powinna być przedmiotem interpretacji indywidualnej. Stąd - zdaniem Wnioskodawców - organ wydający interpretację jest uprawniony do dokonania wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i tym samym, do dokonania klasyfikacji przedmiotu planowanej Transakcji (tj. oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja będzie dotyczyła zbycia przedsiębiorstwa, ZCP, czy też indywidualnych aktywów niestanowiących przedsiębiorstwa ani ZCP). Uprawnienie organów do dokonania takiej klasyfikacji znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów administracyjnych - m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego („NSA”) z dnia 4 listopada 2010 r. (sygn. akt II FSK 1019/09), w wyroku NSA z dnia 6 stycznia 2010 r. (sygn. akt I FSK 1216/09), w wyroku NSA z dnia 9 października 2008 r. (sygn. akt I FSK 1239/07), w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego („WSA”) w Krakowie z dnia 9 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Kr 1691/11), w wyroku WSA w Bydgoszczy z dnia 26 maja 2009 r. (sygn. akt I SA/Bd 197/09) oraz w wyroku WSA w Gliwicach z dnia 10 lutego 2009 r. (sygn. akt I SA/G11044/08).

Klasyfikacja przedmiotu Transakcji

Zdaniem Wnioskodawców - Transakcja nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (tj. jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub ZCP), za czym przemawiają przytoczone poniżej argumenty oparte na wykładni Ustawy o VAT, orzecznictwie polskich sądów administracyjnych oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ("TSUE"), a także wydanych przez Ministerstwo Finansów Objaśnień Podatkowy z dnia 11 grudnia 2018 r. -"Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych" ("Objaśnienia MF").

(i) Kryteria ustawowe

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe - oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach - w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż dla celów podatku VAT pojęcie przedsiębiorstwa można interpretować pomocniczo w świetle art. 551 Kodeksu cywilnego (co wskazano m.in. również w Objaśnieniach MF).

W myśl regulacji zawartej w tym artykule, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonymi do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwę przedsiębiorstwa);

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów; oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

*   koncesje, licencje i zezwolenia;

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

*   tajemnice przedsiębiorstwa;

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei - w myśl regulacji art. 2 pkt 27e ustawy o VAT - przez ZCP rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

(ii) Przedmiot Transakcji jako zbiór składników niestanowiących przedsiębiorstwa

Biorąc pod uwagę okoliczności sprawy, nie można uznać, że sprzedaż Nieruchomości stanowić będzie zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy. Niewątpliwie przedmiot planowanej Transakcji nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, Transakcji nie będzie towarzyszył transfer innych kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy, obejmujących w szczególności:

*   firmę (nazwę przedsiębiorstwa) Zbywcy;

*   własność nieruchomości innych, niż Nieruchomość (w szczególności pozostałych Obiektowy Biurowych i budynków mieszkalnych, które będą własnością Zbywcy na moment Transakcji);

*   prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu siedziby Zbywcy;

*   zasadniczo - należności i zobowiązania Zbywcy (z wyłączeniem zobowiązań do zwrotu / rozliczenia zabezpieczeń dostarczonych przez najemców Budynku);

*   umowy rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których będzie on przed Transakcją dokonywał rozliczeń z najemcami);

*   środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie, z wyjątkiem przelewu ewentualnych zabezpieczeń najemców (co związane będzie z wstąpieniem przez Nabywcę w stosunek najmu / przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków w odniesieniu do umów najmu, dla których na moment Transakcji okres najmu jeszcze się nie rozpocznie);

*   umowy związane z finansowaniem działalności Zbywcy (w szczególności prawa i obowiązki wynikające z zaciągniętych pożyczek),

*   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Zbywcę (w tym w szczególności umów z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Zbywcy)

*   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem działalności deweloperskiej przez Zbywcę.

W związku z Transakcją nie dojdzie również do przeniesienia na Nabywcę (w szczególności) praw i obowiązków z Umowy o Zarządzanie Nieruchomością oraz, co do zasady, z Umów na Dostawę Mediów.

W takiej sytuacji, w zależności od okoliczności i czynników biznesowych, Nabywca będzie zobowiązany we własnym zakresie zapewnić sobie dostawę odpowiednich usług istotnych dla prowadzenia działalności , jak również dostawę mediów do Nieruchomości. W stosunku do usługi zarządzania Nieruchomością, Nabywca będzie zmuszony do podjęcia dodatkowych działań faktycznych oraz prawnych polegających na zawarciu nowej umowy o zarządzanie z tym samym zarządcą co Zbywca, po rewizji jej warunków.

W szczególności, należy też podkreślić, że działalność związana z Nieruchomością będącą przedmiotem planowanej Transakcji stanowi jedynie wycinek całkowitej działalności Zbywcy. Jak bowiem wskazano obszernie w opisie zdarzenia przyszłego, oprócz inwestycji związanej z budową Budynku zakres działalności Zbywcy obejmuje także m.in. budowę innych obiektów biurowych i mieszkaniowych w ramach kompleksu B.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zbywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa jest poparte interpretacją przepisów prawa dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską (Odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z dnia 13 czerwca 2003 r. Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 43 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jednakże w przekonaniu Wnioskodawców konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowanie w rozpatrywanym przypadku) - która była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe. Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet jeśli jest on przeznaczony na wynajem. Przedsiębiorstwem, bowiem, może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie.

Od czasu nowelizacji kodeksu cywilnego z 2003 r. zobowiązania nie stanowią już części składowych przedsiębiorstwa w myśl art. 551 kodeksu cywilnego (zobowiązania zostały natomiast wymienione jako składnik zbywanego ZCP zgodnie z definicją z art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT. Jednakże zobowiązania obok prawa własności składników majątku czy należności stanowią jeden z najważniejszych elementów wchodzących w skład przedsiębiorstwa i są z nim nierozerwalnie związane. W związku z nabyciem przedsiębiorstwa nabywca jest wciąż solidarnie odpowiedzialny ze sprzedającym za jego zobowiązania związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa chyba że w chwili nabycia nie wiedział o tych zobowiązaniach mimo zachowania należytej staranności - art. 55 (4) kodeksu cywilnego.

Tymczasem - jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego - w analizowanym przypadku przedmiotowej Transakcji nie będzie zasadniczo towarzyszył transfer należności ani zobowiązań Zbywcy (z zastrzeżeniem zobowiązań do zwrotu / rozliczenia zabezpieczeń złożonych przez najemców). A zatem, po dacie planowanej Transakcji istniejące należności i zobowiązania Zbywcy pozostaną - co do zasady - po stronie Zbywcy.

Kolejnego argumentu przemawiającego za tym, iż przedmiotem analizowanej Transakcji nie jest przedsiębiorstwo Zbywcy, dostarczają orzeczenia sądów (Wyrok NSA z dnia 6 października 1995 r. (sygn. SA/Gd 1959/94) i wyrok WSA we Wrocławiu z 6 czerwca 2008 r. (sygn. I SA/Wr 355/08), w których wyrażono tezę, iż zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi bowiem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Tymczasem, Transakcji sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy nie będzie towarzyszył transfer innych aktywów Zbywcy. Mianowicie, w ramach przedmiotowej Transakcji Nabywca nabędzie jedynie aktywa trwale w postaci Nieruchomości, wraz ze składnikami ściśle związanymi z Nieruchomością - tj. w szczególności: ruchomościami (o wartości nieistotnej z perspektywy Transakcji), majątkowymi prawami autorskimi do dokumentacji i logotypów, zabezpieczeniami ustanowionymi przez poszczególnych najemców czy dokumentacją techniczną oraz wybraną dokumentacją prawną i księgową (opisaną w punkcie (v.) opisu zdarzenia przyszłego). Co więcej, Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji stanowi jedno z wielu aktywów zbywcy, których wytworzeniem zajmuje się on w ramach prowadzonej działalności deweloperskiej.

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów - wyrok NSA z dnia 22 stycznia 1997 r. (sygn. SA/Sz 2724/95), wyrok NSA z dnia 24 listopada 1999 r. (sygn. I SA/Kr 1189/99) oraz wyrok WSA w Gdańsku z dnia 4 grudnia 2013 r. (sygn. I SA/Gd 1205/13), utrzymany w mocy wyrokiem NSA z dnia 25 czerwca 2015 r. (sygn. I FSK 572/14) kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Zdaniem Wnioskodawców składniki majątkowe będące przedmiotem planowanej Transakcji nie stanowią zorganizowanego zespołu, jako że m.in. prawa i obowiązki wynikające z umów rachunków bankowych czy też chociażby umów w zakresie finansowania działalności Zbywcy itp. nie zostaną przejęte przez Nabywcę. Ponadto, jak wskazano powyżej, planowane jest również rozwiązanie Umowy o Zarządzanie Nieruchomością oraz Umów na Dostawę Mediów.

Zgodnie z praktyką sądów (szerzej: H. Litwińczuk. M. Jamroży, P. Karwat, R. Krasnodębski „Opodatkowanie spółek”, red. H. Litwińczuk, Warszawa 2016, s. 53-57) przesłanką konieczną do uznania, że przedmiotem konkretnej transakcji jest przedsiębiorstwo w rozumieniu ustaw podatkowych, jest również możność prowadzenia przez podmiot nabywający zespół składników materialnych i niematerialnych działalności gospodarczej w takim samym zakresie, w jakim działalność ta prowadzona była przez zbywcę przenoszonego zespołu składników. Takie podejście zyskało także akceptację doktryny J. Pustul, Pojęcie przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części w prawie podatkowym (w:) Wykładnia i stosowanie prawa podatkowego. Węzłowe problemy, red. B. Brzeziński, Warszawa 2013, s. 424; S. Krempa, Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części. Podatki dochodowe, Warszawa 2007, s. 36; R.A. Nawrot, Restrukturyzacje przedsiębiorstw. Aspekty podatkowe, Warszawa 2011, s. 78-80; K. Klimkiewicz (red.), M. Dankowska, A. Kozłowska, P. Włodarski, Restrukturyzacje spółek kapitałowych. Aspekty podatkowe, Warszawa 2011, s. 35). Wnioskodawcy wskazują przy tym, że przeznaczenie i funkcja przedmiotu Transakcji w przedsiębiorstwie Zbywcy (celem działalności Zbywcy jest wybudowanie, komercjalizacja i sprzedaż Nieruchomości, a - jedynie w okresie przejściowym - czerpanie zysków z wynajmu) będą odbiegały od jego przeznaczenia i funkcji w przedsiębiorstwie Nabywcy (najem i czerpanie zysków z tego tytułu). Dodatkowo Wnioskodawcy wskazują, że przedmiot Transakcji „sam w sobie” (tj. bez uzupełnienia go o dodatkowe elementy / podjęcia przez Nabywcę dodatkowych działań faktycznych i prawnych) nie będzie wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu powierzchni biurowych.

Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawców, nie ma podstaw, aby Transakcję sprzedaży Nieruchomości zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

(iii) Przedmiot Transakcji jako zbiór składników niestanowiących ZCP

Kryteria ZCP

Działalność polegająca na wynajmie Nieruchomości nie stanowi także ZCP wyodrębnionej w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę. Na gruncie ustawy o VAT mamy do czynienia z ZCP jeśli spełnione są łącznie następujące warunki:

*   istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, który byłby wyodrębniony funkcjonalnie i zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności - tzn. aby w spółce istniał zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania), który byłby przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych i mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze;

*   wyodrębnienie organizacyjne i finansowe - tzn. wspomniany zespół jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie.

Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, który jest wyodrębniony funkcjonalnie i zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności

Aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół wyodrębniony w przedsiębiorstwie Zbywcy. Tymczasem, jak zostało już wskazane, w analizowanym przypadku składniki będące przedmiotem Transakcji nie stanowią takiego autonomicznego, zorganizowanego zespołu m.in. z uwagi na fakt, iż m.in. prawa i obowiązki wynikające z istotnych umów związanych z działalnością gospodarczą Zbywcy (w tym z umów dotyczących wytworzenia Budynku, finansowania przedmiotu Transakcji oraz z Umowy o Zarządzanie Nieruchomością) nie zostaną przejęte przez Nabywcę. Ponadto, działalność gospodarcza Zbywcy w odniesieniu do przedmiotowej Nieruchomości stanowi jedynie jeden w elementów szerszej działalności Zbywcy w ramach inwestycji Projekt B.

Przenoszona Nieruchomość nie będzie również posiadała zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się bowiem możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Tymczasem, funkcja oraz przeznaczenie przedmiotu Transakcji w obecnym przedsiębiorstwie Zbywcy są zupełnie inne, niż w przypadku Nabywcy - gdyż Zbywca traktuje Nieruchomość jako element o charakterze produktu swojej działalności, zaś Nabywca (po uzupełnieniu przedmiotu Transakcji o niezbędne elementy i podjęciu odpowiednich działań) zamierza w oparciu o niego prowadzić działalność w zakresie wynajmu powierzchni biurowych.

Dodatkowo, gdyby teoretycznie przedmiot Transakcji przenieść do jakiejkolwiek „pustej” spółki (tj. nie posiadającej odpowiedniego zaplecza i środków), to niemożliwym byłoby prowadzenie przez tę spółkę działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o przedmiot Transakcji, bez konieczności podejmowania działań faktycznych i prawnych mających na celu uzupełnienie go o dodatkowe elementy / zapewnienie realizacji dodatkowych funkcji). Innymi słowy, przedmiot Transakcji (bez elementów przedsiębiorstwa Zbywcy niewchodzących w skład Transakcji), nie umożliwiłby samodzielnego i trwałego funkcjonowania Nieruchomości (w szczególności ze względu na brak istotnych umów). Z uwagi bowiem na fakt, iż na rzecz Nabywcy nie zostaną zasadniczo przeniesione prawa i obowiązki z szeregu fundamentalnych umów, brak jest podstaw do uznania, że przenoszony zespół praw i składników majątkowych będzie wystarczający do funkcjonowania nieruchomości biurowej. Aby zagwarantować niezakłóconą kontynuację jego działalności po dniu Transakcji Nabywca będzie musiał zaangażować własne zasoby oraz zapewnić - już we własnym zakresie:

*   zarządzanie Nieruchomością;

*   wykonanie innych czynności / dostawę mediów do Nieruchomości;

*   obsługę prawną / podatkową / księgową dotyczącą aspektów związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości i jej wynajmem.

Jeśli Nabywca nie zapewni - już we własnym zakresie - zarządzania i obsługi nieruchomości przez wyspecjalizowanych usługodawców, prawdopodobne będzie wystąpienie zakłóceń działalności np. braku płynności finansowej w wyniku nieściągalności czynszów lub roszczeń finansowych najemców w związku z naruszeniami przez Nabywcę obowiązków wynikających z umów najmu. Z tych względów prowadzenie trwałej i stabilnej działalności wyłącznie w oparciu o elementy nabyte w ramach Transakcji nie będzie możliwe.

Nie jest przenoszone również finansowanie (tzn. zobowiązania) kluczowe dla działania każdego biznesu. Powyższe potwierdza zatem jednoznacznie, iż przenoszona Nieruchomość nie będzie posiadała sama w sobie zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo.

Podsumowując, przedmiot Transakcji nie będzie stanowić wyodrębnionego funkcjonalnie zespołu składników materialnych i niematerialnych, który byłby zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności.

Wyodrębnienie organizacyjne i finansowe

Przenoszone składniki nie spełniają też kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny bowiem świadczyć przykładowo odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 września 2011 r., sygn. ITPP2/443-888/11/PS). Kryterium wyodrębnienia organizacyjnego spełnione byłoby również wówczas, gdyby zorganizowana część przedsiębiorstwa miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 września 2012 r., sygn. IPPP1/443-547/12-2/MPe). Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 13 kwietnia 2016 r. (sygn. ITPP2/4512-115/16/AJ). Tymczasem, jak zostało już wskazane, przenoszone składniki majątkowe i oparta o nie działalność Zbywcy nie są obecnie wyodrębnione w żaden z powyższych sposobów w przedsiębiorstwie Zbywcy.

Dodatkowo, Przedmiot Transakcji nie jest również faktycznie wyodrębniony organizacyjnie w przedsiębiorstwie Zbywcy. Przeciwnie, Nieruchomość razem z innymi aktywami i pasywami oraz elementami pozabilansowymi (np. umowami) stanowi raczej jeden z produktów działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę, niż jej organizacyjnie wyodrębnioną część. W celu prowadzenia swojej szeroko pojętej działalności deweloperskiej Zbywca wykorzystuje posiadaną wiedzę, aktywa, dostawców oraz środki finansowe w celu wybudowania nie tylko Nieruchomości, ale też innych obiektów wchodzących w skład Projektu B. Składniki przedsiębiorstwa Zbywcy przenoszone i składniki pozostające w majątku Zbywcy nie są w żaden sposób rozdzielone. Przeciwnie, składniki te są wspólnie wykorzystywane na użytek prowadzonej działalności. W szczególności, przejawem jakiegokolwiek wydzielenia organizacyjnego nie będzie istnienie regulaminu zawierającego zasady korzystania z Budynków przez jego wszystkich najemców i użytkowników.

Innymi słowy, Przedmiot Transakcji nie jest obecnie wyodrębniony organizacyjnie w przedsiębiorstwie Zbywcy w żaden z powyższych sposobów.

Podobnie, Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie stanowi finansowo wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywcy (w tym dla celów rachunkowości zarządczej). Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nie prowadzi pełnej, osobnej rachunkowości dla Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji (oraz dla innych nieruchomości w ramach Projektu B). Na podstawie odpowiednich zapisów możliwe będzie wprawdzie wskazanie niektórych, konkretnych kategorii aktywów oraz przychodów i kosztów związanych z Nieruchomością, niemniej jednak na podstawie obecnych systemów księgowych nie jest możliwe przyporządkowanie do przedmiotu Transakcji wszystkich związanych z nim przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. W konsekwencji, na podstawie obecnych systemów księgowych nie ma możliwości sporządzania prawidłowego bilansu ani pełnego rachunku wyników dla przedmiotu Transakcji.

Podsumowując, przedmiot Transakcji nie będzie wyodrębniony u Zbywcy w aspekcie organizacyjnym ani finansowym.

Kryteria ZCP w świetle orzecznictwa sądów administracyjnych oraz orzecznictwa TSUE

Dla poparcia swojego stanowiska, Wnioskodawcy pragną dodatkowo zwrócić uwagę na poglądy wyrażone w ostatnim czasie przez sądy administracyjne (w tym NSA), które wskazują na właściwe kryteria pozwalające ocenić, czy dany zespół składników stanowi ZCP na gruncie podatku VAT.

W szczególności, orzecznictwo sądowe podkreśla, iż wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne musi istnieć już w ramach przedsiębiorstwa zbywcy, co oznacza, że nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo dopiero u nabywcy. Wydzielona część majątku już u zbywcy musi posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Przykładowo, w wyroku z 24 listopada 2016 r. (sygn. akt I FSK 1316/15), NSA wskazał jednoznacznie, że dla spełnienia kryterium ZCP kluczowe jest, iż „realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy”.

Tylko zatem okoliczność, iż dany konglomerat składników zdolny jest do samodzielnej działalności bez konieczności uzupełnienia go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) uprawniać może do uznania go za ZCP. Jak zaakcentował bowiem NSA, „nie chodzi tu o zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku nabywcy i podjęciu określonych działań (np. zawarciu umów najmu, zatrudnieniu lub wydzieleniu grupy pracowników do obsługi tej działalności) będą mogły funkcjonować jako niezależny zakład (dział, wydział itp.), a przekazanie takiego zespołu składników majątkowych, który jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze”.

Równocześnie, w przedmiotowym wyroku NSA wywiódł też obszernie, iż okoliczność kontynuacji działalności przez nabywcę ma znaczenie dopiero w momencie ustalenia, że zbywany zespół składników majątkowych spełnia warunki definicji ZCP. Natomiast sam fakt, że nieruchomości mogą stanowić przedmiot najmu, tak u zbywcy, jak i następnie u nabywcy, nie czyni automatycznie z tych nieruchomości ZCP.

Jak wskazał Sąd, zabudowane nieruchomości nie tworzą bowiem same w sobie całości zdolnej do prowadzenia działalności gospodarczej (nawet jeżeli efektywnie wykorzystywane są do celów wynajmu). Warunek stosownego wyodrębnienia i zdolności do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej spełniony mógłby być potencjalnie dopiero wówczas, gdyby powyższa działalność w zakresie najmu prowadzona była poprzez wydzielony w strukturze organizacyjnej zbywcy zakład, obejmujący nie tylko przypisane do tej działalności nieruchomości, ale też obsługę (pracowników), finansowanie, umowy itp. Innymi słowy, za element rozróżniający sprzedaż zespołu składników majątkowych od sprzedaży przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części NSA uznaje więc okoliczność, czy przedmiotem transakcji, oprócz samej nieruchomości oraz umów najmu jest także struktura składająca się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości (a także, czy struktura ta jest wyodrębniona organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w ramach przedsiębiorstwa dokonującego dostawy).

Zarazem też - zdaniem Sądu - sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości nie mogłaby już być uznana sama w sobie za sprzedaż ZCP. Bez całej wskazanej powyżej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości, wciąż byłaby to bowiem jedynie sprzedaż nieruchomości jako pojedynczych składników majątkowych. Okoliczność, że w ramach swojej działalności nabywca także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości nie może natomiast sama w sobie oznaczać, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły ZCP. Konieczne jest bowiem, aby zbywane składniki majątkowe stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa już u samego zbywcy, o czym nie może przesądzać sam fakt wykorzystywania przez niego nieruchomości w działalności gospodarczej (bez wykazania ich organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa).

Odnosząc powyższe tezy wyroku NSA do sprawy będącej przedmiotem niniejszego wniosku, podkreślić zatem należy, iż nabywany przez Kupującego zespół składników nie będzie zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej w składzie takim, w jakim będzie przenoszony do Kupującego. Zdolności takiej nabierze on dopiero po uzupełnieniu go przez Kupującego o inne składniki obejmujące, w szczególności, umowę o zarządzanie Nieruchomością, umowy na dostawę mediów czy też chociażby umowy rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonywane będą rozliczenia z najemcami. Jak już wskazano, zawarcie powyższych umów będzie niezbędne do zapewnienia właściwego funkcjonowania Nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem.

Tytułem uzupełnienia, w podobnym tonie NSA wypowiedział się również w wyroku z dnia 1 lutego 2017 r. (sygn. I FSK 999/15), w którym zauważył on, iż „samo zawarcie następczo umów umożliwiających prowadzenie nawet tożsamej co do charakteru działalności nie przesądza o jej kontynuacji w oparciu o zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Takie ustalenie pomijałoby bowiem wskazany wyżej warunek funkcjonalności zorganizowanej części przedsiębiorstwa już w momencie nabycia składników majątkowych”.

Zbliżone stanowisko zostało wyrażone w orzecznictwie sądów administracyjnych z 2018 r. Jak wskazuje NSA w wyroku z 26 stycznia 2018 r., sygn. akt I FSK 1127/17: „Na skarżącą poza własnością i współwłasnością nieruchomości lokalowych przeszły wyłącznie prawa ściśle związane z nabytymi nieruchomościami pozwalające na ich użytkowanie (urządzenia, instalacje, przynależności i wyposażenie) oraz skarżąca stała się z mocy prawa stroną umów najmu zawartych przez zbywcę. (\`(...)\`) Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu pierwszej instancji, który w stanie faktycznym rozpatrywanej sprawy przyjął, że nabywając sporne nieruchomości, skarżąca nie przejęła zorganizowanej u zbywcy części przedsiębiorstwa”.

Podobne stanowisko zaprezentował WSA w Warszawie w wyroku z dnia 6 września 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 3209/17: „W zakresie umów najmu dotyczących nieruchomości organ stwierdził, iż najem wykonywany był na podstawie umów zawartych przez te podmioty z poprzednim właścicielem. Niezasadnie jednakże wyprowadzono z powyższego wnioski w zakresie uznania nieruchomości za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na tej tylko podstawie, że spółka wstąpiła z mocy prawa w stosunki najmu łączące zbywcę z najemcami i te stosunku najmu były kontynuowane na dotychczasowych zasadach przez określony czas po zawarciu umowy. Wstąpienie przez nabywcę przedmiotu najmu w prawa i obowiązki wynikające z umów najmu następuje z mocy samego prawa, zgodnie z art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, a więc jest niezależne od woli stron transakcji, a tym samym nie może przesądzać o kwalifikacji zespołu składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przyjęcie rozumowania organu prowadziłoby bowiem do wniosku, zgodnie z którym wszelkie zbycie dóbr, które pociąga za sobą z mocy prawa wstąpienie nabywcy w stosunki zobowiązaniowe ściśle związane z danym dobrem, jest wystarczające dla uznania, iż mamy do czynienia nie ze zbyciem towaru, ale ze zbyciem zorganizowanej struktury praw i obowiązków stanowiących przedsiębiorstwo”.

Także WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 9 lutego 2017 r. (sygn. I SA/Wr 972/16) orzekł, że sprzedaż wyodrębnionych z takiego (tj. prowadzącego działalność w zakresie wynajmu lokali użytkowych) zakładu niektórych lub wszystkich nieruchomości, bez struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości, nie może być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ustalenie, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości, nie jest wystarczająca do przyjęcia, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa i że doszło do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

W dalszej części uzasadnienia WSA we Wrocławiu stwierdził, że „(\`(...)\`) fakt wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej - bez wykazania ich organizacyjnego i finansowego wyodrębnienia w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa - nie daje podstaw do przyjęcia, że nieruchomości te samodzielnie tworzyły zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e u.p.t.u”.

WSA we Wrocławiu odniósł się też do rozumienia przepisów wspólnotowych dotyczących sprzedaży przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (art. 19 dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1)) oraz wydanych w tym zakresie orzeczeń TSUE, stwierdzając, że w ich świetle „Stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części wymaga by całości przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome jak i nieruchome należy rozpatrywać z punku widzenia charakteru prowadzonej działalności”.

Dalej WSA odwołując się do orzeczenia NSA z dnia 26 listopada 2016 r. (sygn. akt I FSK 1316/15) stwierdził, że „podobne stanowisko wyrażają sądy administracyjne wskazując, że wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne rozumiane jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych składają się zdolność majątku lub jego części do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, o której mowa w orzecznictwie TSUE. Istotnym elementem decydującym o wyłączeniu transakcji z zakresu podatku od towarów i usług, jest bowiem traktowanie nabywcy jako następcy prawnego przekazującego majątek, z czego TSUE wywodzi konieczność, aby zbywany majątek lub jego część (przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług) składały się właśnie na całość zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej”.

Podsumowanie

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawców przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa ani ZCP. Wynika to z faktu, iż jak opisano powyżej, Nabywca nie przejmie m.in. kluczowych umów zapewniających realizację szeregu istotnych funkcji pozwalających na prowadzenie działalności w zakresie wynajmu, a tym samym sprzedaży Nieruchomości nie będzie można uznać za sprzedaż całej „struktury” służącej realizacji tego celu gospodarczego. Ponadto, w przedsiębiorstwie Zbywcy, żadna taka „struktura” nie jest wyodrębniona ani w sposób organizacyjny, ani w sposób finansowy.

Ponadto, biorąc pod uwagę, że model biznesowy Zbywcy zakłada zbycie nieruchomości w ramach Projektu B w krótkim okresie po uzyskaniu pozwoleń na użytkowanie, należy uznać, że Zbywca prowadzi działalność, którą można uznać za działalność deweloperską. Znajduje to odzwierciedlenie w księgach Zbywcy, w których poszczególne części składowe Nieruchomości nie będą zaewidencjonowane jako środki trwałe. W konsekwencji, posiadane przez Zbywcę nieruchomości (w szczególności Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji) nie powinny być traktowane jako przedsiębiorstwo lub ZCP Zbywcy, a jedynie jako produkty działalności tego przedsiębiorstwa. Powyższe stanowi dodatkowy argument potwierdzający, że przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa ani ZCP.

(iv) Przedmiot Transakcji w świetle Objaśnień MF

Uwagi ogólne

Powyższe stanowisko, zgodnie z którym przedmiot Transakcji nie stanowi przedsiębiorstwa ani ZCP wpisuje się też w pełni w konkluzje wynikające z Objaśnień MF. W dokumencie tym przedstawiono bowiem okoliczności, w których dana transakcja zbycia nieruchomości komercyjnych powinna być zakwalifikowana jako zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP (przy czym - jak Wnioskodawcy wykażą w dalszej części wniosku - w przedmiotowej sprawie warunki te nie będą spełnione).

Wnioskodawcy pragną również podkreślić, że - jak wskazano w treści Objaśnień - mają one służyć „zwiększeniu pewności stosowania prawa u podatników poprzez zmniejszenie ryzyka kwestionowania poprawności rozliczeń w podatku VAT przez organy podatkowe”. Tym samym, Objaśnienia powinny - zdaniem Stron - znaleźć zastosowanie przy wydawaniu interpretacji, potwierdzając stanowisko Stron prezentowane w niniejszym wniosku.

Zgodnie z Objaśnieniami, „\[\`(...)\`\] co do zasady - dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT”, a jedynie „w wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu, tj. w przypadku spełnienia przesłanek kwalifikacji nieruchomości komercyjnej (będącej przedmiotem dostawy) jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Równocześnie, przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo lub ZCP, Objaśnienia nakazują uwzględnić - w szczególności - następujące okoliczności:

1.  zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
2.  faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Odnosząc powyższe do obrotu nieruchomościami komercyjnymi, Objaśnienia wskazują przy tym, iż typową sytuacją jest dostawa wynajętej nieruchomości. W takim przypadku daną transakcję należy uznać za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

1.  przenoszony na nabywcę zespól składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności;
2.  nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Jak zostało też wskazane, oceny w powyższym zakresie należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

W świetle powyższych uwag ogólnych, w dalszej części wniosku Wnioskodawcy przedstawią bliżej, jakimi kryteriami należy - w świetle Objaśnień - kierować się przy ocenie spełnienia powyższych warunków oraz odniosą je do okoliczności planowanej Transakcji.

Okoliczności istotne dla ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności

Jak wskazano w Objaśnieniach, dla dokonania oceny spełnienia powyższego kryterium zweryfikować należy, czy przenoszony zespół składników majątkowych zawiera elementy pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez zbywcę bez konieczności:

*   angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub

*   podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

W szczególności, w celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy - oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (takich jak sam grunt, budynki, budowle czy prawa i obowiązki z umów najmu) - na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

1.  prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;
2.  umowy o zarządzanie nieruchomością;
3.  umowy zarządzania aktywami;
4.  należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Jak wynika przy tym z treści Objaśnień, zastrzec należy, że przy ocenie, czy zespół składników majątkowych zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej, nie w każdym przypadku konieczne jest przeniesienie wszystkich elementów wchodzących w skład standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych oraz tych wskazanych w lit. a-d powyżej. Jak podkreśla się bowiem w orzecznictwie sądów administracyjnych, wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej.

Z drugiej jednak strony, treść Objaśnień wskazuje jednoznacznie, iż za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. W szczególności, sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy.

Nie w każdym przypadku podjęcie dodatkowych działań automatycznie wskazuje, że przenoszony na nabywcę zespół składników nie umożliwia kontynuacji działalności prowadzonej przez zbywcę. Taka sytuacja może mieć miejsce w kontekście umów na dostarczanie mediów (ciepło, gaz, energia elektryczna, itp.).

Odnosząc powyższe uwagi do okoliczności planowanej Transakcji, podkreślić zatem należy, iż na Nabywcę nie zostanie przeniesiony żaden element wymieniany w cytowanych wyżej pkt a) - d) Objaśnień Ministerstwa, w szczególności:

*   Zakresem Transakcji nie będzie objęte przeniesienie praw i obowiązków z jakichkolwiek umów pożyczek mających na celu finansowanie działalności Zbywcy. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zamiarem Stron nie jest w ogóle przeniesienie na Nabywcę jakichkolwiek zobowiązań Zbywcy (z zastrzeżeniem jedynie zobowiązania do zwrotu / rozliczenia zabezpieczeń dostarczonych przez najemców).

*   Nabywca nie wstąpi w prawa i obowiązki z Umowy o Zarządzanie Nieruchomością zawartej przez Zbywcę. Umowa ta zostanie rozwiązana w związku z Transakcją, a Nabywca zobowiązany będzie do zawarcia nowej umowy w tym zakresie (przy czym zakładane jest, iż zawarcie nowej umowy zarządzania może nastąpić z tym samym podmiotem oraz na zbliżonych warunkach).

*   Zakresem Transakcji nie zostanie objęte przeniesienie na Nabywcę jakichkolwiek należności o charakterze pieniężnym (w tym - w szczególności - należności wobec najemców o zapłatę czynszu czy też opłat serwisowych).

Tytułem uzupełnienia, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Zbywca nie jest stroną umowy zarządzania aktywami (w rozumieniu takim, jak zdefiniowane w pkt 4.1 Objaśnień). Tym samym, jeśli z perspektywy Nabywcy pożądane będzie zapewnienie dostawy tego rodzaju usług, będzie on również musiał samodzielnie podjąć działania w celu zawarcia nowej umowy zarządzania aktywami.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że przedmiot planowanej Transakcji nie spełni kryteriów pozwalających uznać - w świetle Objaśnień - że przenoszony zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez Zbywcę.

Okoliczności istotne dla ustalenia zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę

Równocześnie, Objaśnienia wskazują, iż „przy ocenie, czy nabywca nieruchomości komercyjnych ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę należy uwzględnić całokształt okoliczności związanych z transakcją ocenianych na moment zawarcia transakcji, a w szczególności podjęcie przez nabywcę działań potwierdzających jego zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę”.

W tym kontekście Objaśnienia zawierają odniesienie do kilku przykładowych sytuacji, w tym takiej, w której (i) zbywca - prowadzący głównie działalność deweloperską - wybudował nieruchomość, a (ii) Nabywca nieruchomości prowadzi działalność polegającą na wynajmie nieruchomości. Zgodnie z Objaśnieniami, w takim przypadku brak jest możliwości stwierdzenia zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP z uwagi na fakt, że nabywca nie ma zamiaru kontynuowania działalności deweloperskiej prowadzonej dotychczas przez zbywcę (różne przedmioty działalności zbywcy i nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, zauważyć należy, iż okoliczności planowanej Transakcji w pełni wpisują się w podany powyżej przykład. Jak bowiem wskazano, zamiarem Zbywcy (jako spółki deweloperskiej) jest sprzedaż Nieruchomości w krótkim (maksymalnie kilkumiesięcznym) okresie po zakończeniu budowy i wynajęciu odpowiednich powierzchni Budynku, a nie prowadzenie długotrwałej działalności polegającej na wynajmie powierzchni Nieruchomości i czerpanie dochodów z wynajmu. Równocześnie, zamiarem Nabywcy jest prowadzenie działalności polegającej na długookresowym wynajmie Nieruchomości na rzecz najemców.

W efekcie, z uwagi na rozbieżny charakter działalności Zbywcy i Nabywcy, uznać należy - w świetle Objaśnień - że w okolicznościach objętych niniejszym Wnioskiem nie będzie spełnione kryterium zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę.

Okoliczności niewpływające na ocenę, czy zbycie danej nieruchomości komercyjnej stanowi dostawę towaru podlegającą VAT

Tytułem uzupełnienia, Objaśnienia wskazują, iż - w przypadku transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych - wystąpienie wskazanych poniżej integralnych elementów takich transakcji nie powinno być uznawane za wpływające na ocenę, czy zbycie danej nieruchomości stanowi dostawę towaru podlegającą VAT, czy też pozostające poza jego zakresem jako zbycie przedsiębiorstwa (lub ZCP). Dla celów ustalenia skutków podatkowych transakcji nie jest zatem istotne, czy doszło do przeniesienia na nabywcę elementów integralnych dla transakcji obejmujących nieruchomości komercyjne, takich jak w szczególności:

*   ruchomości stanowiące wyposażenie budynku;

*   prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez najemców (np. prawa z gwarancji bankowych, depozytów, deklaracji o dobrowolnym poddaniu się egzekucji);

*   prawa z gwarancji należytego wykonania przez wykonawców prac związanych z pracami budowlanymi /remontowymi prowadzonymi w budynku;

*   prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych, w tym m.in. umów dotyczących świadczenia usług ochrony obiektu, sprzątania, obsługi nieruchomości itp.;

*   prawa autorskie na wskazanych w dotyczących ich umowach polach eksploatacji, w tym prawa autorskie do projektu budynku, prawa autorskie i prawo ochronne na zastrzeżone znaki towarowe;

*   prawa z licencji do oprogramowania wykorzystywanego do obsługi nieruchomości;

*   prawa do domen internetowych dotyczących nieruchomości;

*   dokumentacja techniczna dotycząca budynku, w szczególności książki obiektu;

*   projekty budowlane, protokoły z kontroli przeciwpożarowych lub kominiarskich;

*   dokumentacja prawna dotycząca budynku - np. kopie umów, decyzji administracyjnych.

Jak bowiem wskazano w Objaśnieniach, wskazane powyżej elementy przydatne są do wykorzystywania nieruchomości zgodnie z jej gospodarczym przeznaczeniem niezależnie od zamiaru kontynuacji działalności zbywcy przez nabywcę.

W świetle powyższego należy zatem uznać, iż - choć szereg z powyższych składników zostanie przeniesionych na Nabywcę w ramach Transakcji (m.in. zabezpieczenia ustanowione przez najemców, prawa i obowiązki z Umów Serwisowych itp.) - fakt objęcia ich zakresem Transakcji nie powinien w żaden sposób rzutować na klasyfikację przedmiotu Transakcji jako przedsiębiorstwa / ZCP.

Podsumowanie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pyt. nr 1

Tytułem podsumowania, odnosząc powyższe Objaśnienia do sytuacji Wnioskodawców, należy stwierdzić, że:

*   W odniesieniu do przedmiotu Transakcji nie zostanie spełniony pierwszy z warunków uznania go za przedsiębiorstwo / ZCP, gdyż - jak wskazano powyżej - przedmiot Transakcji sam w sobie (tj. bez uzupełnienia go o dodatkowe elementy / podjęcia przez Nabywcę dodatkowych działań) nie będzie wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej.

*   W odniesieniu do przedmiotu Transakcji nie zostanie spełniony również drugi z warunków uznania go za przedsiębiorstwo / ZCP, gdyż - jak również wskazano powyżej - (i.) Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Zbywcę zasadniczo w ramach działalności deweloperskiej (tj. będzie przeznaczona do możliwie szybkiej sprzedaży), a działalność w zakresie wynajmu powierzchni będzie miała wyłącznie charakter przejściowy, zaś (ii.) Nabywca zamierza wykorzystywać Nieruchomość do prowadzenia działalności w zakresie wynajmu. Innymi słowy, będziemy mieć do czynienia z różnymi przedmiotami działalności Zbywcy i Nabywcy.

*   Dodatkowo, Wnioskodawcy wskazują, że w ramach Transakcji na Nabywcę nie przejdą prawa i obowiązki z Umowy o Zarządzanie Nieruchomością, a elementy przedmiotu Transakcji inne niż Nieruchomość (jak np. ruchomości, prawa i obowiązki wynikające z Umów Serwisowych czy też dokumentacja związana z Nieruchomością) nie powinny mieć wpływu na klasyfikację przedmiotu Transakcji.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawców, że przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa ani ZCP, znajduje pełne potwierdzenie w treści Objaśnień.

Podsumowując - zdaniem Wnioskodawców - przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ustawy o VAT.

Stanowisko powyższe znajduje również potwierdzenie w praktyce interpretacyjnej polskich organów podatkowych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie pytania 2:

Sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie stanowiła dostawę gruntu (Działki 73/2) wraz z posadowionym na nim Budynkiem oraz infrastrukturą towarzyszącą w postaci Budowli.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Sprzedaż prawa własności działki wchodzących w skład Nieruchomości będzie zatem dzieliła traktowanie VAT właściwe dla dostawy budynku i budowli znajdujących się na tych działkach.

Sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie więc opodatkowana VAT jako dostawa towarów, chyba że zastosowanie znalazłoby jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT. W przedmiotowym przypadku, sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji mogłaby podlegać zwolnieniom, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 10 lub 10a ustawy o VAT. W związku z powyższym rozważyć należy, czy zastosowanie znajdzie jedno ze wskazanych zwolnień.

W kontekście powyższego, Wnioskodawcy chcieliby zauważyć, że w odniesieniu do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, obejmujące dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeśli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak bowiem wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Nieruchomość nie była i do dnia Transakcji nie będzie wykorzystywana przez Zbywcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT. Ponadto, przy nabyciu gruntu oraz przy procesie budowy Budynku i Budowli Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym, przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie zostały spełnione.

Równocześnie, zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, poza następującymi wyjątkami:

(i) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

(ii) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

(i) wybudowaniu lub

(ii) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W celu ustalenia, czy zastosowanie znajdzie wskazane zwolnienie, należy zatem w pierwszej kolejności ustalić, czy względem Budynku i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

W tym kontekście Wnioskodawcy zwracają uwagę, że zgodnie z ugruntowaną praktyką pojęcie pierwszego zasiedlenia interpretowane jest szeroko, jako obejmujące - poza wydaniem nieruchomości w ramach czynności opodatkowanych VAT - również wykorzystywanie ich przez dany podmiot na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (z którym to wykorzystaniem nie wiąże się wydanie nieruchomości w ramach czynności opodatkowanych).

Przykładowo, w wyroku NSA z dnia 14 maja 2015 r. (o sygn. I FSK 382/14) wskazano, iż „wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie". Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. \[\`(...)\`\] Spółka użytkując w części budynek dla celów działalności gospodarczej spełniła warunki przewidziane dla zwolnienia w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W sprawie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu wyżej wskazanym i nie można twierdzić, że przedmiotowa dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia (…)”.

Powyższy wyrok był też niejednokrotnie przywoływany przez organy podatkowe. Tytułem przykładu, Wnioskodawcy zwracają uwagę m.in na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 kwietnia 2016 r. (sygn. IPPP3/4512-1091/15-4/IG), w której przyjęcie podejścia zaprezentowanego przez NSA doprowadziło organ do stwierdzenia, że w analizowanej przez niego sprawie doszło do pierwszego zasiedlenia budowli będących częścią kompleksu handlowego, które nigdy nie były samodzielnym przedmiotem najmu, dzierżawy ani podobnych umów. W ocenie Organu budowle te „zostały przyjęte do użytkowania (tj. rozpoczęto korzystanie z nich) wraz z przyjęciem do użytkowania Budynków”, tj. w momencie uzyskania pozwolenia na użytkowanie tych budynków.

Analogiczne, szerokie rozumienie pojęcia pierwszego zasiedlenia zostało zaprezentowane również m.in.:

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 5 lipca 2016 r. (sygn. ILPP1/4512-1-208/16-5/AWa), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu uznał, że pierwsze zasiedlenie „budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej”.

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 kwietnia 2016 (sygn. IPPP1/4512-1148/15/16-5/S/MP; wydanej w odniesieniu do dostawy budynków, których jedynie część była przedmiotem umów najmu/dzierżawy oraz budowli, które nie były przedmiotem takich umów), zgodnie z którą „w analizowanej sprawie doszło do pierwszego zasiedlenia wszystkich budynków i budowli (wszystkie budynki i budowle od momentu ich wybudowania wykorzystywane były przez Wnioskodawcę do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług) (\`(...)\`)”.

Prawidłowość powyższego podejścia potwierdził również TSUE w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. C-308/16 w sprawie Kozuba Premium Selection sp. z o.o. W ocenie Trybunału, pojęcie „pierwszego zasiedlenia” nie może zostać ograniczone do czynności opodatkowanych VAT. Oznacza to, iż pierwsze zasiedlenie stanowi nie tylko oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (jak np. najem, dzierżawa, sprzedaż), ale także zasiedlenie budowli dla potrzeb własnej działalności gospodarczej podatnika.

Jak stwierdził TSUE: „ art. 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z VAT w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu”.

Warto również nadmienić, iż planowane jest, by powyższa praktyka w zakresie wykładni terminu „pierwsze zasiedlenie” znalazła też odzwierciedlenie poprzez zmianę definicji pierwszego zasiedlenia zawartej w art. art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z projektem zmian do powyższej ustawy z dnia 6 września 2018 r. (dostępnym na stronie internetowej Rządowego Centrum Legislacyjnego), przez pierwsze zasiedlenie rozumieć należy „oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi, lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne, budynków, budowli lub ich części, po ich:

(i) wybudowaniu lub

(ii) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej”.

Tym samym, jak wskazuje się wprost w uzasadnieniu powyższego projektu, dostosowując przepisy do ww. orzeczenia TSUE planowane jest odstąpienie w art. 2 pkt 14 od warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie budynków, budowli lub ich części następuje w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu. Ponadto proponuje się doprecyzowanie, że pierwsze zasiedlenie - poza oddaniem do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części - obejmuje również rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne tych budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu.

Na chwilę obecną, powyższy projekt znajduje się w fazie opiniowania.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawców uznać należy, że do pierwszego zasiedlenia Budynku i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości (w tym także tych części Budynku i Budowli, które ze względu na swój charakter nie stanowią samodzielnego przedmiotu najmu, ale służą funkcjonowaniu Budynku / Nieruchomości jako całości) dojść powinno zasadniczo nie później niż w momencie oddania Budynku do używania i rozpoczęcia prowadzenia w nim działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni Budynku.

Jedynie w odniesieniu do tych powierzchni użytkowych Budynku, które co do zasady są przeznaczone do celów najmu, przy czym na moment Transakcji nie będą jeszcze przedmiotem umów najmu uznać należy, iż na dzień Transakcji nie będą one podlegać jeszcze pierwszemu zasiedleniu.

W konsekwencji, Transakcja nie będzie spełniać warunków zwolnienia z opodatkowania VAT, przewidzianych w art. 43 ust. l pkt 10 ustawy o VAT ponieważ w odniesieniu do wchodzących w skład Nieruchomości Budynku i Budowli (i) bądź to nie dojdzie jeszcze w ogóle do pierwszego zasiedlenia, (ii) bądź - z uwagi na spodziewaną datę Transakcji - od momentu pierwszego zasiedlenia poszczególnych części Budynku lub Budowli nie upłynie jeszcze okres 2 lat (biorąc pod uwagę, iż pozwolenie na użytkowanie Budynku było uzyskane w 14 grudnia 2018 r., a powierzchnie Budynku będą wydawane najemcom pomiędzy oddaniem Budynku do używania a datą Transakcji przewidywaną na rok 2019 r.).

Tytułem uzupełnienia, warto przy tym zaznaczyć, iż nawet gdyby uznać, iż Budowle czy też części wspólne Budynku lub powierzchnie techniczne Budynku nie podlegają pierwszemu zasiedleniu wraz z rozpoczęciem przez Zbywcę działalności polegającej na najmie Budynku, konkluzja taka nie wpływałaby efektywnie na powyższy sposób opodatkowania Transakcji. W dalszym bowiem ciągu te części Budynku / Budowle nie korzystałyby ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (jako niepodlegające jeszcze pierwszemu zasiedleniu).

Wnioskodawcy pragną zauważyć, iż w analizowanej sytuacji nie będzie również miało zastosowania zwolnienie z VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, zwalnia się od VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Tymczasem, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Zbywca był uprawniony do odliczenia VAT naliczonego w związku z nabyciem gruntu i budową Budynku i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości (przy czym uprawnienie do odliczenia VAT naliczonego z powyższych tytułów było wywodzone z faktu, iż nabycie gruntu i budowa Budynku i Budowli było dokonywane z zamiarem wykorzystywania ich w toku działalności gospodarczej opodatkowanej VAT).

W konsekwencji, warunek zastosowania zwolnienia, o którym mowa powyżej, nie będzie spełniony, a tym samym zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania w analizowanym przypadku. Stałoby to bowiem w sprzeczności z postanowieniem zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit a) ustawy o VAT.

Podsumowując - zdaniem Wnioskodawców - jako że dostawa Nieruchomości nie będzie spełniała przesłanek do zastosowania zwolnień z opodatkowania VAT przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT - planowane nabycie Nieruchomości będzie opodatkowane VAT według stawki podstawowej, (jako dostawa Nieruchomości dokonywana częściowo w ramach jej pierwszego zasiedlenia, a częściowo przed upływem okresu 2 lat od jej pierwszego zasiedlenia).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie pytania 3:

Prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości oraz otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad kwotą podatku VAT należnego

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu z VAT).

Zatem, zdaniem Wnioskodawców, aby rozstrzygnąć o uprawnieniu Nabywcy do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony na nabyciu Nieruchomości (na zasadach określonych w art. 86 ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT), niezbędne jest ustalenie, czy (i) Nieruchomość będąca przedmiotem planowanego nabycia będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz czy (ii) jej nabycie będzie podlegało podatkowi VAT - zasadniczo - według podstawowej stawki 23%.

W tym kontekście wskazać należy, iż:

*   Nabywca będzie na moment planowanej Transakcji zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce i spełniać będzie ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 ustawy o VAT.

*   Po nabyciu Nieruchomości Nabywca planuje prowadzić działalność w zakresie wynajmu powierzchni komercyjnych w Nieruchomości. Taki typ działalności - jako odpłatne świadczenie usług - podlegać będzie zasadniczo opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej. W konsekwencji, Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Nabywcę, będącego podatnikiem VAT, wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. W konsekwencji, spełniony będzie warunek obniżenia podatku VAT naliczonego o podatek VAT należny, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jak też wykazano powyżej, przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jednocześnie nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ust. 1 ustawy o VAT. Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawców, Transakcja będzie obligatoryjnie opodatkowana podatkiem VAT (z uwagi na fakt, iż - jak wskazano w poprzedniej części Wniosku - nie zostaną spełnione warunki pozwalające na objęcie nabycia Nieruchomości zwolnieniem z opodatkowania VAT).

W konsekwencji, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

W świetle powyższego, z uwagi na fakt, że Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej Transakcji będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym.

W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych; jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Nabywca otrzyma od Zbywcy fakturę VAT dokumentującą faktyczne dokonanie przedmiotowej Transakcji. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Na marginesie Wnioskodawcy zauważają, że - począwszy od 1 stycznia 2016 r. - prawo do odliczenia regulowane art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podlega dodatkowemu ograniczeniu w przypadku nabywania towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 ustawy o VAT. Na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w takim przypadku, gdy przypisanie towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie będzie możliwe, konieczne będzie stosowanie proporcji pozwalającej określić, jaka część zakupów powinna być alokowana do celów wykonywanej działalności gospodarczej. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, ww. przepis nie będzie miał jednak, zdaniem Wnioskodawców, zastosowania, ponieważ Transakcja dokonywana będzie wyłącznie na cele prowadzonej przez Nabywcę działalności gospodarczej na rynku nieruchomości.

Podsumowując, mając na uwadze, iż - zdaniem Wnioskodawców - Transakcja będzie obligatoryjnie opodatkowana podatkiem VAT, po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca będzie uprawniony:

(i) do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT w związku z art. 88 ustawy o VAT), oraz

(ii) do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 w związku z art. 88 ustawy o VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste (pkt 6);
*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6 (pkt 7).

Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez sprzedaż – w myśl art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”, należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy przez którą rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Przy czym, jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Jednocześnie należy wskazać, że przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. Należy ocenić czy zespół składników majątkowych stanowiący przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez zbywcę bez konieczności angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Z treści wniosku wynika, że przedmiotem transakcji będzie Nieruchomość obejmująca prawo użytkowania wieczystego Działki gruntu 73/2 oraz prawo własności znajdującego się na Działce 73/2 Budynku, o nazwie „B” i Budowli (budowle oraz inne obiekty/urządzenia w tym: części budowli, wyposażenia budowlanego itp. wspierające funkcjonalnie Nieruchomość będące własnością Zbywcy znajdujących się na Działce 73/2, jak również poza Działką 73/2 jednak służące do obsługi Nieruchomości). Ponadto w związku z Transakcją na Nabywcę zostaną przeniesione

*   prawo własności ruchomości, które na dzień Transakcji stanowić będą własność Zbywcy oraz będą związane z Budynkiem
*   prawa i obowiązki z umów najmu dotyczących powierzchni Budynku (tj. zarówno tych, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa, na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, jak i tych, dla których przeniesienia konieczna będzie cesja
*   prawa i obowiązki wynikające z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców wynikających z umów najmu (w tym w formie gwarancji bankowych, gwarancji spółki macierzystej i oświadczeń o dobrowolnym poddaniu się egzekucji) oraz kaucji najemców (w zakresie, w jakim takie instrumenty będą istniały i będą zbywalne na dzień Transakcji)
*   autorskie prawa majątkowe do (i.) dokumentacji architektonicznej, budowlanej i technicznej (obejmującej projekt budowlany, projekt wykonawczy oraz projekty branżowe) sporządzonej na potrzeby inwestycji będącej przedmiotem niniejszego wniosku (również w związku z adaptacją pomieszczeń na potrzeby najemców, o ile autorskie prawa majątkowe w tym zakresie będą posiadane przez Zbywcę) oraz (ii) do logotypów "B" oraz „O", jak również wyłączne prawo do wykonywania i zezwalania innym na wykonywanie zależnych praw autorskich do opracowań określonej dokumentacji architektonicznej, budowlanej i technicznej w zakresie opisanym w Umowie Przedwstępnej oraz prawa własności nośników, na których utrwalone są / będą określone utwory podlegające ochronie praw autorskich
*   prawa do rejestracji / prawa wynikające z rejestracji następujących znaków towarowych (zgłoszonych do rejestracji w Urzędzie Patentowym Rzeczpospolitej Polskiej): „O” i „B”, a także prawa własności nośników, na których utrwalone są / będą określone utwory podlegające ochronie patentowej
*   prawa i obowiązki wynikające z Umów Serwisowych (w zakresie, w jakim takie umowy będą istniały i będą zbywalne na dzień Transakcji)
*   prawa wynikające z umów licencyjnych lub certyfikatów dla oprogramowania wykorzystywanego (lub które w przyszłości ma być wykorzystywane) w związku z funkcjonowaniem Budynku
*   dokumentacja techniczna związana z funkcjonowaniem Przedmiotu Transakcji,
*   znajdująca się w posiadaniu Zbywcy wybrana dokumentacja prawna i księgowa dotycząca przedmiotu Transakcji
*   wynikające z przenoszonych umów najmu zobowiązania Zbywcy wobec najemców, którzy wpłacili kaucje, do ich zwrotu lub rozliczenia zgodnie z odpowiednimi umowami najmu, oraz zobowiązania Zbywcy wobec najemców, którzy dostarczyli odpowiednie dokumenty zabezpieczenia do ich zwrotu zgodnie z odpowiednimi umowami najmu (w zakresie, w jakim takie zobowiązania będą istniały na moment Transakcji).

Wątpliwości sformułowane w pytaniu 1 dotyczą kwestii czy Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy, nie wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Odnosząc się do wątpliwości należy stwierdzić, że w świetle przywołanych przepisów prawa i przedstawionych okoliczności sprawy planowana transakcja nie będzie sprzedażą przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy.

Jak wynika z treści wniosku planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego. Przedmiot planowanej transakcji nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Przedmiotem transakcji będzie Nieruchomość obejmująca prawo użytkowania wieczystego Działki gruntu 73/2 oraz prawo własności znajdującego się na Działce 73/2 Budynku, o nazwie „B” i Budowli. Jednocześnie jak wskazano w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę m.in. jakiegokolwiek praw użytkowania wieczystego lub praw własności jakiejkolwiek nieruchomości, budynku lub budowli innej niż Nieruchomość, praw i obowiązków wynikających z umowy najmu siedziby Zbywcy, praw i obowiązków wynikających z dokumentów finansowania, umów dotyczących budowy budynków oraz umów z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Zbywcy (w tym Umowy o Prowadzenie Ksiąg), praw i obowiązków Zbywcy wynikających z umów rachunków bankowych zawartych przez Zbywcę i bank, praw i obowiązków wynikających z polis ubezpieczeniowych, środków pieniężnych innych niż ewentualne kaucje najemców. W ramach Transakcji nie dojdzie również do przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków z Umowy Ramowej. Ponadto w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków wynikających z Umów o Roboty Budowlane i Umów o Prace Projektowe, praw i obowiązków wynikających z Umów Serwisowych, praw i obowiązków wynikających z Umów na Dostawę Mediów jak również praw i obowiązków wynikających z Umowy o Zarządzanie Nieruchomością. Co więcej w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków wynikających z umów pożyczek służących finansowaniu działalności Zbywcy. Przy tym, jak wskazał Wnioskodawca, żadna z inwestycji będących częścią Projektu B nie jest u Zbywcy formalnie wyodrębniona jako dział, wydział czy też oddział. Postanowienia wewnętrznych regulaminów (zarządzeń) lub dokumentów o podobnym charakterze również nie wskazują na takie jej wyodrębnienie. Zbywca nie prowadzi również odrębnej księgowości / ksiąg rachunkowych dla poszczególnych inwestycji (nieruchomości) wchodzących w skład Projektu B zatem na podstawie obecnych systemów księgowych nie ma możliwości sporządzenia dla nich prawidłowego bilansu. Wszystkie przychody i koszty związane z poszczególnymi inwestycjami (nieruchomościami) mają przypisany odpowiedni (osobny) kod projektu, na który trafiają odpowiednie faktury kosztowe dotyczące budowy w ramach danej części inwestycji (nieruchomości). Niemniej jednak, pozostałe konta rachunkowe Zbywcy nie są przypisane do poszczególnych projektów / nieruchomości. Prowadzona ewidencja księgowa nie pozwala zatem na przygotowanie pełnego rachunku wyników dotyczącego poszczególnych inwestycji / projektów / nieruchomości.

Przy tym Zbywca jest spółką deweloperską. Biura będące częścią Obiektów Biurowych mające być przedmiotem sprzedaży Zbywca wybuduje w ramach projektu deweloperskiego (Projekt B) oraz pozyska najemców na powierzchnię biurową i usługową znajdującą się w Obiektach Biurowych (przy czym z punktu widzenia Zbywcy celem zawarcia umów najmu będzie zasadniczo zwiększenie wartości poszczególnych części nieruchomości w kontekście ich docelowej sprzedaży). Zamiarem Zbywcy (jako spółki deweloperskiej) jest sprzedaż budynków w krótkim okresie po ich wybudowaniu. Zamiarem Zbywcy nie jest prowadzenie długotrwałej działalności polegającej na wynajmie powierzchni i czerpanie dochodów z tytułu ich wynajmu. Natomiast Nabywca jest spółką prawa luksemburskiego, która planuje rozpocząć działalność na rynku nieruchomości komercyjnych w Polsce, polegającą na świadczeniu usług wynajmu komercyjnego (i niezwiązanych z działalnością deweloperską). Po Transakcji Nabywca zamierza prowadzić działalność w zakresie wynajmu powierzchni opodatkowanego VAT.

Jak wskazał Wnioskodawca, niezbędne do zapewnienia właściwego funkcjonowania Nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem w strukturze Nabywcy, tj. wynajmem powierzchni biurowej będzie niezbędne aby Wnioskodawca (w oparciu o własne zasoby lub na podstawie umów, które zostaną zawarte z podmiotami zewnętrznymi) zapewnił zarządzanie Nieruchomością, dostawę mediów niezbędnych dla bieżącego funkcjonowania Nieruchomości, zabezpieczenie obsługi kwestii podatkowych, prawnych i księgowych dotyczących obsługi Nieruchomości.

Zatem nie można uznać, że w tym konkretnym przypadku przenoszony przez Zbywcę zespół składników na rzecz Nabywcy stanowi przedsiębiorstwo bądź też zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Skoro więc przedmiot planowanej transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jego zbycie nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Tym samym, transakcja ta będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy sformułowane w pytaniu nr 2 dotyczą ustalenia czy Transakcja będzie opodatkowana VAT wg stawki 23%, jako dostawa Nieruchomości dokonywana częściowo w ramach jej pierwszego zasiedlenia, a częściowo przed upływem okresu 2 lat od jej pierwszego zasiedlenia.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, nie jest większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Jednocześnie przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006. str. 1 z późn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził: „Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia wynikające z ustawy o VAT i Dyrektywy 2006/112/WE Rady należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy.”

Ponadto odnośnie kwestii pierwszego zasiedlenia wypowiedział się TSUE w orzeczeniu z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection, w którym wskazał, że „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

Zatem zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własne osoby fizycznej.

Co więcej stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z tym gruntem. Jeżeli zatem dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta z obniżonej stawki podatku, bądź też ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to z preferencji takiej stawki korzysta również dostawa gruntu, na którym dany budynek (budowla) jest posadowiony. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” czy „urządzenia budowlanego”.

W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Stosownie do art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Z kolei w myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Wskazać należy, że urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem/ budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Jednocześnie należy zauważyć, że na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zatem dla zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej (w tym np. tej o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 Ustawy o VAT),

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Z opisu sprawy wynika, że Zbywca uzyskał pozwolenie na użytkowanie Budynku, niemniej jednak w odniesieniu do części jego powierzchni będą jeszcze prowadzone prace wykończeniowe oraz prace mające na celu usuwanie usterek (przy czym przewidywane jest, że wartość takich prac będzie nieznaczna w stosunku do wartości Budynku). Na moment Transakcji, powierzchnie znajdujące się w Budynku stanowiącym przedmiot Transakcji będą - w przeważającej części - wynajęte. Przy czym biorąc pod uwagę spodziewaną datę Transakcji, okres pomiędzy wydaniem poszczególnych części powierzchni Budynku na rzecz najemców a dokonaniem Transakcji powinien wynosić maksymalnie kilka miesięcy. Przeznaczone do korzystania przez najemców będą również umiejscowione na terenie Nieruchomości podziemne miejsca parkingowe. Najemcy będą również korzystali z Powierzchni Wspólnych Budynku. Pewne części Budynku (o przeznaczeniu technicznym) nigdy nie będą - ze względu na swoją naturę - przeznaczone pod wynajem na rzecz najemców i nie będą przez nich bezpośrednio użytkowane. Takie powierzchnie są jednak niezbędne do właściwego funkcjonowania Budynku i - stanowiąc jego integralną część - służą działalności polegającej na wynajmie powierzchni Budynku. Natomiast Budowle będą elementami służącymi funkcjonowaniu Nieruchomości jako całości zgodnie z jej przeznaczeniem.

Zatem mając na uwadze powołane przepisy prawa, wskazane orzeczenia oraz przedstawione okoliczności sprawy wskazać należy, że sprzedaż części powierzchni Budynku, które co do zasady są przeznaczone do celów najmu ale na moment Transakcji nie będą jeszcze oddane w użytkowanie w ramach umowy najmu będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia. Natomiast sprzedaż pozostałej części powierzchni Budynku oraz Budowli nastąpi po pierwszym zasiedleniu. Jednak od momentu powstania pierwszego zasiedlenia do momentu planowanej sprzedaży nie upłynie okres dłuższy niż 2 lata (okres pomiędzy wydaniem poszczególnych części powierzchni Budynku na rzecz najemców a dokonaniem Transakcji powinien wynosić maksymalnie kilka miesięcy). Zatem przedmiotowa dostawa Budynku i Budowli nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. l pkt 10 ustawy.

W analizowanej sytuacji do sprzedaży Nieruchomości nie będzie również miało zastosowania zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Jak wskazano bowiem w opisie zdarzenia przyszłego, Zbywca był uprawniony do odliczenia VAT naliczonego w związku z budową Budynku i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości. Zatem nie jest spełniony warunek, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Co więcej w stosunku do sprzedaży Nieruchomości nie znajdzie zastosowania zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Jak wynika z opisu sprawy Zbywca był uprawniony do odliczenia VAT naliczonego w związku z nabyciem gruntu oraz budową Budynku i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości oraz część Budynku jest przedmiotem najmu, które podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem ponieważ dostawa Nieruchomości nie będzie spełniała przesłanek do zastosowania zwolnień z opodatkowania VAT przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy będzie opodatkowana według stawki podstawowej, tj. obecnie 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości sformułowane w pytaniu nr 3 dotyczą ustalenia czy - jeżeli Transakcja będzie opodatkowana VAT - po Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy w związku z art. 88 ustawy, oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym zgodnie z art. 87 w związku z art. 88 ustawy.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10 ustawy).

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny (art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy).

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Natomiast stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jak wynika z treści wniosku Zbywca i Nabywca na dzień transakcji będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Nabywca zakupioną od Zbywcy Nieruchomość będzie wykorzystywał do czynności opodatkowanych VAT. Zatem, w analizowanym przypadku spełnione będą warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy. Jednocześnie jak wskazano w niniejszej interpretacji planowana Transakcja nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Ponadto, jak wynika z rozstrzygnięcia przyjętego w niniejszej interpretacji, w odniesieniu do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. W konsekwencji w analizowanym przypadku nie znajdzie zastosowania wyłączenie wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy.

Zatem po Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym zgodnie z art. 87 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

W myśl art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawców i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.