Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1436/14/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-01-09
Teza: Brak obowiązku dokonywania korekt podatku w związku z wniesieniem zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 10 października 2014 r. (data wpływu 20 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku dokonywania korekt odliczonego uprzednio podatku w związku z wniesieniem aportem Pałacu jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku dokonywania korekt odliczonego uprzednio podatku w związku z wniesieniem aportem Pałacu jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej prowadzi Pałac (dalej: „Pałac”). Pomieszczenia Pałacu stanowią:

1.  pomieszczenia przeznaczone na działalność Wellness & SPA;
2.  sale konferencyjne wynajmowane na organizację konferencji, szkoleń, koncertów;
3.  pokoje noclegowe;
4.  restauracja i bar.

W ramach Pałacu Spółka świadczy także usługi rekreacyjne związane z końmi (szkółka, przejażdżki, ujeżdżalnia, itp. Pałac stanowi jeden z trzech odrębnie funkcjonujących działów Spółki. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej został odnowiony Pałac oraz wyposażony w sprzęt i wyposażenie dedykowane do prowadzenia działalności rekreacyjnej, wyremontowano również budynek dawnej oficyny wraz z budynkiem gospodarczym. W trakcie remontu są zabudowania gospodarcze, inwentarskie i pomocnicze, które będą wykorzystane do obsługi koni. Należy podkreślić, że funkcjonalnie działalność prowadzona w Pałacu nie wiąże się z pozostałymi rodzajami działalności. Zarówno istotne części wyposażenia, budynki kompleksu Pałacu wraz z przyległym parkiem i urządzenia są przeznaczone jedynie do wykorzystania w ramach działalności Pałacu i nie służą wykorzystaniu w pozostałej działalności.

Spółka zawarła szereg umów związanych z Pałacem pozwalających na prowadzenie wyodrębnionej działalności, m.in.:

*   na obsługę BHP (aneks do umowy),
*   na dostawy energii do Pałacu (z uwzględnieniem podlicznika),
*   na dostawy gazu do zbiornika gazu ziemnego służącego do CO i cwu Pałacu (xxx xxx),
*   na telefon stacjonarny i łącze internetowe (xx xx.),
*   na tel. komórkowe,
*   na abonament xxxxxx,
*   na konserwację windy towarowej pałacu (xxxxxxx),
*   na obsługę księgową (koszty obsługi Pałacu będą wykazywane, jako odrębna pozycja na fakturze),
*   na obsługę płatności kartą płatniczą (xxxxxxxx).

W ramach prowadzonej działalności zawarte umowy będą podlegały normalnym rynkowym zmianom, będą zawierane kolejne. Podstawowa działalność gospodarcza polegająca na świadczeniu usług w ramach Pałacu jest wykonywana i z tego tytułu wystawiane są faktury VAT i paragony fiskalne. Reasumując, w ramach tej działalności zostały już wykonane czynności opodatkowane i został wykazany podatek należny. Działalność systematycznie jest rozszerzana.

Spółka przekształciła prowadzony Zakładowy Plan Kont w ten sposób, aby był on podzielony w taki sposób, że co do zasady każde z kont rachunkowych jest przypisane do konkretnego Zakładu, w tym odrębnie do Pałacu.

Po wdrożeniu takiego podziału Spółka jest w stanie przyporządkować do każdego z Zakładów związane z nim aktywa, pasywa, przychody i koszty. Dla każdego z zakładów jest przewidziana możliwość sporządzenia odrębnego sprawozdania finansowego dla celów wewnętrznych. Każde z kont będzie zatem podzielone na grupy przyporządkowane do poszczególnych Zakładów. Spółka wniesie aportem zorganizowaną część przedsiębiorstwa - Pałac do spółki osobowej prawa handlowego, tj. spółki komandytowej. Przedmiotem aportu będą wszystkie składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania) związane z działaniami gospodarczymi realizowanymi w ramach Pałacu (stanowiącego odrębną jednostkę organizacyjną, ewidencja rachunkowa będzie pozwalała na wyodrębnienie działalności Pałacu, składniki majątku pozwolą na samodzielne funkcjonowanie) niezbędne do bycia niezależnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka, po dokonaniu zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa poprzez wniesienie go aportem do spółki komandytowej, jest zobowiązana do dokonywania korekt (odliczonego wcześniej VAT) z tytułu dokonania czynności nieopodatkowanej na podstawie art. 6 pkt 1 w zw. z art. 90 ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, fakt zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wpływa na obowiązki związane z koniecznością korygowania wcześniej odliczonego VAT.

Zgodnie z ustawą o VAT, poprzez zorganizowaną części przedsiębiorstwa - rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi być zatem samodzielna, wyodrębniona pod względem finansowym, organizacyjnym i funkcjonalnym. W związku z tym Zakłady powinny być wydzielone pod względem finansowym i organizacyjnym, a w razie zaistnienia takiej potrzeby możliwe jest samodzielne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym każdego z nich.

Zdaniem Spółki, część Pałacowa spełnia opisane powyżej warunki uznania działalności za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, toteż w tym stanie faktycznym powinien mieć zastosowanie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, czyli jest to zorganizowana część przedsiębiorstwa zdefiniowana jest jako „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Uzasadnieniem tego stanowiska są tezy przyjmowane przez sądownictwo, w tym np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 15 marca 2012 r., sygn. akt. I SA/Wr 1722/11, w którym Sąd stwierdził: „Przyjęta w art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opcja wyłączenia z opodatkowania zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wymaga uznania, że w przypadku zbycia tak określonego przedmiotu, jego nabywca traktowany jest jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia. W takiej sytuacji dochodzi do sukcesji prawnopodatkowej, następuje przeniesienie na nabywcę zasad dotyczących opodatkowania VAT w odniesieniu do czynności związanych z nabytym mieniem na warunkach identycznych, jakie obowiązywały zbywcę gdyby do zbycia nie doszło. Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, istnieje zatem szczególne rozwiązanie, niezależne od unormowań zawartych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), regulujące prawa i obowiązki następców prawnych. Unormowanie to, zawarte w art. 6 pkt 1 ww. ustawy, stanowi lex specialis wobec rozwiązań zawartych w Ordynacji podatkowej. W konsekwencji podatnik, który nabył przedsiębiorstwo i nadal je prowadzi może korzystać z uprawnień służących zbywcy tego przedsiębiorstwa.

W przypadku sukcesji podatkowej nabywca przedsiębiorstwa (w tym w drodze wkładu niepieniężnego do spółki), jest beneficjentem podatnika dokonującego zbycia tego przedsiębiorstwa. Składnikami majątku przedsiębiorstwa wnoszonego aportem mogą być zarówno takie, co do których wnoszącemu aport przysługiwało prawo do odliczenia VAT, jak i takie, co do których prawo to nie przysługiwało. Jeżeli prawo takie przysługiwało zbywcy, to tak samo należy potraktować nabywcę (przedsiębiorstwa), jako podmiot któremu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do obiektów objętych aportem”.

Przepis art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączający z zakresu tej ustawy opodatkowanie transakcji zbycia przedsiębiorstwa i zakładu, należy rozumieć jako implementację art. 5 ust. 8 i art. 6 ust. 5 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. Dyrektywa ta przestała obowiązywać z dniem 1 stycznia 2007 r., a jej miejsce zajęła Dyrektywa 112. Ze stanowiącej załącznik XII do Dyrektywy 112 tabeli korelacji wynika, że odpowiednikiem art. 5 ust. 8 zdanie pierwsze VI Dyrektywy w nowej Dyrektywie jest art. 19 ust. 1, natomiast zdaniom 2 i 3 art. 5 ust. 8 VI Dyrektywy odpowiada art. 19 ust. 2 akapit 2 Dyrektywy 112. Przepis art. 19 Dyrektywy 112 stanowi, iż w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aport do spółki całości lub części majątku, Państwa Członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w tym przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego akapit 1. Zgodnie z zapisem art. 5(8) VI Dyrektywy VAT, jeżeli Państwo Członkowskie wprowadziło zasadę, iż w przypadku przeniesienia całości lub części majątku przedsiębiorstwa, za wynagrodzeniem lub bez wynagrodzenia, albo w drodze aportu, wówczas nie następuje dostawa towarów. Zasada ta ma zastosowanie do jakiegokolwiek przeniesienia przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, obejmującej rzeczy ruchome, jak i wartości niematerialne i prawne, które łącznie stanowią podmiot lub część podmiotu zdolnego do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nabywca musi jednak posiadać zamiar kontynuowania działalności tego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie zaś jedynie natychmiastowej likwidacji tej działalności oraz sprzedaży tego majątku. Przepis art. 5(8) VI Dyrektywy VAT nie zawiera odesłania do przepisów prawa krajowego w zakresie definicji przedsiębiorstwa. Z tych względów obowiązuje jednolita wykładnia tego przepisu na całym terytorium wspólnoty. Majątek - jego całość lub część - o jakim mowa w przepisach Dyrektyw, to majątek służący działalności gospodarczej. Tak rozumianemu majątkowi w prawie polskim odpowiada pojęcie przedsiębiorstwa na podstawie art. 55¹ K. c. Poszczególne składniki majątku staną się przedsiębiorstwem, jeżeli połączy je funkcja, jaką łącznie mogą spełniać, tj. realizować określone zadania gospodarcze. Nie ma wobec powyższego podstaw do utożsamiania „przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 55¹ K. c. z całością majątku danego podmiotu. Przedsiębiorstwo to zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić przez funkcjonalne powiązanie, polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego, bez względu na jego organizacyjne wyodrębnienie w postaci zakładu czy też oddziału. Takie zaś rozumienie definicji spełnia wymogi art. 5(8) VI Dyrektywy i art. 19 Dyrektywy 112, a w związku z tym definicja ta może być stosowana przy wykładni pojęcia „przedsiębiorstwo” ujętego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (wyrok WSA w Warszawie III SA/Wa 540/08 z dnia 30 czerwca 2008 r.).

Obowiązki związane z późniejszą korektą odliczonego VAT naliczonego, o jakich mowa w art. 90 ustawy o VAT, znajdują zastosowanie w przypadku wykonywania czynności zwolnionych z VAT. W przypadku dokonania czynności związanej ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa obowiązki te nie mają zastosowania, ponieważ do takich czynności nie stosują się przepisów całej ustawy o VAT. Ewentualnie zmiana prowadzonej działalności przedsiębiorstwa na działalność zwolnioną spowodowałaby konieczność takiej korekty. Zmiana właścicielska nie ma natomiast znaczenia. Zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, ewentualne korekty odliczonego VAT związane z np. zaprzestaniem działalności opodatkowanej lub wykonywaniem czynności z VAT zwolnionych spoczywają na nabywcy przedsiębiorstwa. Jeżeli natomiast nabywca - spółka komandytowa będzie wykonywała działalność opodatkowaną VAT nie jest zobowiązana do dokonywania korekt VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Końcowo informuje się, że z uwagi na fakt, że stroną wniosku o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest Spółka, jako zbywca, zaznacza się, że interpretacja nie ma mocy wiążącej dla nabywcy, który chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie. W konsekwencji regulacje zawarte w art. 14k-14n ustawy Ordynacja podatkowa nie będą miały zastosowania dla tego podmiotu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.