Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-1.4011.328.2019.2.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-05
Teza: Przychody Wnioskodawcy z dywidendy ze spółki z siedzibą na Cyprze podlegają opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 updof. Z uwagi na brak obowiązku zapłaty podatku od dywidendy w Republice Cypru wynikający z przepisów cypryjskich, kwota podatku nie ulega pomniejszeniu w wyniku realizacji prawa do odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 9 ustawy i art. 24 ust. 1 lit. b polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Słowa kluczowe: Cypr; dywidendy; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek; spółki-spółka zagraniczna; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zeznania-zeznania podatkowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 8-art. 45

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 sierpnia 2019 r. (data wpływu 23 sierpnia 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dywidend, uzupełnionym pismem z dnia 8 października 2019 r. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Został on następnie uzupełniony – w odpowiedzi na wezwanie organu – pismem z dnia 8 października 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną i posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski, w związku z czym podlega tam nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca posiada konto maklerskie w banku i korzystając z tego konta, tj. za pośrednictwem platformy maklerskiej zapewnionej przez bank, nabywa akcje spółek notowanych na Giełdzie Papierów Wartościowych (dalej: GPW).

Wnioskodawca nabył akcje notowanej na GPW spółce, która jest częścią zagranicznego holdingu z siedzibą na terytorium Cypru. Zgodnie z giełdowymi obserwacjami spółka ta, co do zasady, raz do roku, bądź dwa razy w roku wypłaca dywidendę w dolarach amerykańskich (USD). Wnioskodawca nabywszy akcje spółki otrzymał z tytułu posiadania akcji dywidendę w ilości odpowiadającej liczbie posiadanych akcji. Co więcej, Wnioskodawca planuje dokupić kolejny pakiet akcji i spodziewa się, że z tytułu posiadania w niej udziałów może on również w przyszłości uzyskiwać wypłaty udziału w zysku spółki w formie dywidendy.

Dla celów rozliczania podatku dochodowego od osób fizycznych, bank, w którym Wnioskodawca ma konto maklerskie, przesyła w sposobnym czasie PIT-8C stanowiący podstawę do rozliczeń obrotu giełdowego. Swoją aktywność giełdową Wnioskodawca ujawnia w zeznaniu podatkowym PIT-38. Niemniej po konsultacjach z bankiem Wnioskodawca dowiedział się, że bank nie uwzględnia w dokumencie PIT-8C dywidend otrzymanych przez klientów ze spółek zagranicznych i w związku z tym na banku, w którym Wnioskodawca prowadzi konto maklerskie nie spoczywają obowiązki płatnika, więc polskie biuro maklerskie nie jest obowiązane do obliczenia i poboru polskiego podatku od dywidend zagranicznych.

Przedmiotowa Spółka jest spółką akcyjną utworzoną na gruncie prawa Republiki Cypru. Jej pełna nazwa to … . Jest to spółka notowana na Giełdzie Papierów Wartościowych.

Przedmiotowa Spółka jest spółką utworzoną na gruncie prawa Republiki Cypru oraz jest traktowana według tego prawa jako osoba prawna, w tym również jako osoba prawna dla celów podatkowych (spółka akcyjna).

Spółka ma siedzibę na terytorium Republiki Cypru. W danych rejestrowych Spółki widnieje następujący adres siedziby: …., Cyprus.

W okresach, których dotyczy przedmiotowy wniosek, Spółka miała (i zapewne nadal będzie miała) zarząd na terytorium Cypru i to z tego państwa była (i będzie) faktycznie zarządzana. To na terytorium Cypru prowadzone były, są (i będą) czynności w zakresie zarządzania i kierowania tym podmiotem.

Według prawa Republiki Cypru, w okresach, których dotyczy wniosek, Spółka podlegała, podlega (podlegać będzie) opodatkowaniu na terytorium Republiki Cypru z uwagi na siedzibę zarządu lub miejsce, w którym faktycznie wykonywany jest zarząd, siedzibę prawną albo z uwagi na inne kryteria o podobnym charakterze.

Według prawa Republiki Cypru w okresach, których dotyczy przedmiotowy wniosek, Spółka nie podlegała, podlega (podlegać będzie) opodatkowaniu na terytorium Republiki Cypru wyłącznie w zakresie dochodu z tytułu majątku położonego w tym państwie.

Zgodnie z komentarzem do międzynarodowej konwencji OECD kryterium, które rozstrzyga o rezydencji podatkowej osób prawnych jest miejsce faktycznego zarządu. Z kolei nierezydent co do zasady ma obowiązek płacić podatek dochodowy wyłącznie od zysków, które spółka osiągnęła na terytorium innego państwa za pośrednictwem stałego zakładu (podatkowego).

W przedmiotowej sprawie Spółka cypryjska, posiadająca ww. adres siedziby, jest rezydentem podatkowym Republiki Cypru, a zatem podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w tym Państwie z uwagi na siedzibę zarządu lub miejsce, w którym faktycznie wykonywany jest zarząd, siedzibę prawną albo z uwagi na inne kryteria o podobnym charakterze.

W okresach, których dotyczy przedmiotowy wniosek Wnioskodawca posiadał, posiada i będzie posiadał na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum swoich interesów życiowych, tj. ośrodek interesów życiowych.

W okresach, których dotyczy przedmiotowy wniosek Wnioskodawca przebywał i będzie przebywał na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni. W związku z powyższym, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 poz. 1387), podlegał, podlega i będzie podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Jest obywatelem Polski mającym miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce. Tym samym jest zobowiązany do rozliczania w Polsce dla celów podatkowych wszystkich uzyskiwanych dochodów, w tym dochodów uzyskiwanych poza granicami Polski.

W okresach, których dotyczy wniosek, w oparciu o prawo Republiki Cypru Wnioskodawca nie podlegał, nie podlega i nie będzie podlegać opodatkowaniu w tym państwie z uwagi na miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu albo z uwagi na inne kryteria o podobnym charakterze. Nie był i nie będzie podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Republiki Cypru.

Według prawa Republiki Cypru w okresach, których dotyczy wniosek, na terytorium Republiki Cypru Wnioskodawca był, jest i będzie osobą, która podlega opodatkowaniu w tym państwie wyłącznie w zakresie dochodu osiągniętego w tym państwie lub z tytułu majątku położonego w tym państwie.

W okresach, których dotyczy wniosek, Wnioskodawca nie prowadził, nie prowadzi i nie będzie prowadził działalności zarobkowej na terytorium Republiki Cypru z racji położonego tam zakładu bądź stałej placówki. Nie wykonywał i nie będzie wykonywał także na terytorium tego państwa wolnego zawodu. W związku z powyższym, akcje Spółki … nie były i nie będą w sposób rzeczywisty związane z działalnością takiego zakładu lub stałej placówki.

W zaistniałym stanie faktycznym Wnioskodawca otrzymał dywidendę w 2018 r., w kwocie 15,60 USD. Przedmiotową dywidendę rozliczył w rocznym zeznaniu podatkowym PIT o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2018.

Wniosek dotyczy stanu faktycznego, tj. dokonanej wypłaty dywidendy w roku podatkowym 2018 oraz zdarzenia przyszłego, tj. spodziewanej wypłaty dywidendy ze spółki w kolejnych latach podatkowych na analogicznych zasadach jak w latach poprzednich.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że uzyskana dywidenda oraz ewentualne dywidendy uzyskane przez Wnioskodawcę w przyszłości z tytułu posiadania udziałów w spółce cypryjskiej będą podlegać opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwzględnieniem postanowień umowy między Rządem Rzeczpospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i majątku z dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523), w wysokości 19% uzyskanego z tego tytułu dochodu i tym samym Wnioskodawca będzie zobowiązany samodzielnie obliczyć i uiścić należny podatek?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z brzmieniem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018, poz. 1509) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy).

Z kolei stosownie do brzmienia art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy dywidendy stanowią przychody z kapitałów pieniężnych i zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 19%.

Odnieść w tym miejscu należy się do umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w jej aktualnym brzmieniu, bowiem tekst pierwotny Umowy został zmieniony Protokołem podpisanym dnia 22 marca 2012 r. (Dz. U. z 2012 r., poz. 1383) między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru o zmianie umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 umowy, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Ponadto na podstawie art. 10 ust. 2 omawianej umowy, dywidendy te mogą być opodatkowane także w tym Umawiającym się Państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do dywidend ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek tak ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty dywidend brutto.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z wewnętrznym prawem cypryjskim dywidendy wypłacane przez spółkę z siedzibą na Cyprze na rzecz nierezydentów (tutaj: Wnioskodawcę) są zwolnione z opodatkowania w tym kraju.

W jednostkach redakcyjnych art. 24 Umowy zostały uregulowane metody unikania podwójnego opodatkowania normujące uprawnienia Polski i Cypru w zakresie nakładania podatku w sytuacji wystąpienia opodatkowania w obu krajach.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 lit. b Umowy (tekst polski), jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub zyski z przeniesienia własności majątku, które zgodnie z postanowieniami artykułów 7, 10, 11, 12 lub 13, mogą być opodatkowane na Cyprze, Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu lub zysków z przeniesienia własności majątku tej osoby, kwoty równej podatkowi zapłaconemu na Cyprze. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód lub zyski z przeniesienia własności majątku uzyskane na Cyprze.

W związku z wprowadzeniem Protokołem podpisanym dnia 22 marca 2012 r. (Dz. U. z 2012 r., poz 1383) nowego brzmienia fragmentów umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru, przyjąć należy, że w świetle obecnie obowiązujących postanowień polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, w związku ze zwolnieniem na Cyprze ewentualnej dywidendy wypłacanej przez spółkę na rzecz Wnioskodawcy, nie ma możliwości do zaliczenia żadnego podatku cypryjskiego na rzecz podatku płaconego w Polsce przez Wnioskodawcę z tytułu otrzymanej dywidendy.

Pierwotne brzmienie Umowy wprowadzało możliwość obniżenia 19% zryczałtowanego podatku dochodowego należnego w Polsce o 10% wartości dywidendy, bez względu na fakt czy podatek od tych dywidend został faktycznie zapłacony na Cyprze. Takie stanowisko potwierdzały mnogie interpretacje indywidualne w tej sprawie, np.

*   interpretacje indywidualne: z dnia 27 lipca 2011 r. nr IPTPB2/415-140/11-4/Akr i z dnia 8 lipca 2011 r. nr IPTPB2/415-111/11-2/MD, wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi;
*   interpretacje indywidualne: z dnia 20 czerwca 2011 r., nr IPPB2/415-391/11-2/MS oraz z dnia 11 lipca 2012 r. nr IPPB2/415-513/12-2/AS, wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie;
*   interpretacja indywidualna z dnia 16 czerwca 2011 r. nr IBPB11/2/415-369/11/JG, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

Niemniej wraz z wprowadzeniem w życie Protokołu zmieniającego Umowę, brzmienie wzbudzającego kontrowersje przepisu art. 24 ust. 3 Umowy zostało uchylone. Brak tego przepisu uniemożliwia tym samym Wnioskodawcy, w przypadku otrzymania dywidendy od spółki mającej siedzibę na Cyprze, przy obliczaniu podatku od dywidendy podlegającego zapłacie na terytorium Polski, obniżenie podatku obliczonego o wartość podatku jaki mógł być nałożony przez państwo cypryjskie, tj. 10% wartości dywidendy, niezależnie od tego, czy właściwe cypryjskie organy podatkowe faktycznie pobrały taki podatek.

Podobnie wskazano w interpretacji indywidualnej z dnia 10 października 2014 r. nr IBPBII/ 2/415-662/14/ŁCz wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach: „jednym z celów podpisania Protokołu między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru o zmianie Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku było usunięcie przepisu art. 24 ust. 3 Umowy dotyczącego tzw. klauzuli tax sparing pozwalającej na odliczenie od podatku należnego od dywidendy w Polsce podatku, który mógłby być pobrany na Cyprze (nawet jeśli pobrany nie został). Przepis ten został skreślony na mocy art. 10 pkt 2 ww. Protokołu. Usunięcie powyższej klauzuli powoduje, że odliczeniu od podatku należnego na terytorium Polski od dochodów uzyskanych m.in. z dywidend będzie podlegał jedynie podatek rzeczywiście zapłacony na terytorium Cypru”.

W świetle zatem powyższego, podatek z tytułu dywidendy płacony w Polsce podlegać może pomniejszeniu wyłącznie o podatek faktycznie zapłacony na Cyprze.

W sytuacji, w której spółka cypryjska wypłaci Wnioskodawcy dywidendę, to do jej opodatkowania zastosowanie znajdą przepisy Umowy polsko-cypryjskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w brzmieniu zmienionym Protokołem z dnia 22 marca 2012 r. Przepisy umowy w tym brzmieniu nie przewidują możliwości – jak miało to miejsce w tekście pierwotnym Umowy – obniżenia podatku dochodowego płaconego w Polsce o kwotę podatku należnego na terytorium Republiki Cypru, bez względu na to, czy podatek ten faktycznie został zapłacony na Cyprze.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że otrzymawszy taką dywidendę, wypłaconą przez spółkę cypryjską w walucie obcej, tj. USD, zobowiązany jest przeliczyć wypłaconą dywidendę według właściwego kursu, tj. wg średniego kursu ogłoszonego przez NBP z dnia poprzedzającego dzień uzyskania przychodu i obliczyć podatek 19%, który wykazany powinien być we właściwej rubryce rocznej deklaracji PIT-38.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Jak wynika z cytowanego przepisu, źródłem nieograniczonego obowiązku podatkowego jest miejsce zamieszkania podatnika w Polsce. Treść tego obowiązku odnosi się natomiast do całości dochodów (przychodów) uzyskiwanych przez tego podatnika, tj. zarówno dochodów (przychodów) uzyskiwanych w Polsce, jak i zagranicznych. Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski uważa się przy tym – stosownie do art. 3 ust. 1a ustawy – osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Polski centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepis art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 powołanej ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Powołany przepis wyraża tzw. zasadę powszechności opodatkowania w ramach obowiązku podatkowego. Regułą jest, że każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną podlega opodatkowaniu, wyjątkiem zaś jest sytuacja, gdy dochód opodatkowaniu nie podlega.

Na mocy art. 9 ust. 1a ustawy, jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów, z zastrzeżeniem:

*   w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. – art. 25e, art. 29-30c, art. 30e, art. 30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f ;
*   w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r. – art. 25e, art. 29-30cb, art. 30da-30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej, jest natomiast nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych w oparciu o system przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów. Ustawa przewiduje:

*   tzw. opodatkowanie na zasadach ogólnych, w przypadku którego mają zastosowanie ogólne reguły ustalania podstawy opodatkowania wynikające z art. 9 ust. 1a - 2 ustawy oraz stawki podatku określone w skali podatkowej (art. 27 ust. 1 ustawy);
*   szczególne tryby opodatkowania dotyczące wyodrębnionych kategorii przychodów.

Źródła przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wśród nich ustawodawca wymienił: kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy).

Ogólne wyjaśnienie pojęcia „przychodów” zawarto w art. 11 ust. 1 ustawy. I tak, przychodami – z zastrzeżeniem wyjątków wskazanych przez ustawodawcę – są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Jak wynika z powołanego przepisu, pojęcie przychodu wiąże się z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, z wartością wchodzącą do jego majątku.

Przychody z poszczególnych źródeł przychodów i zasady ich ustalania zostały ponadto uregulowane w art. 12-20 omawianej ustawy.

I tak, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału. Przepis dotyczy przy tym zarówno dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych utworzonych na gruncie prawa polskiego, jak i utworzonych na gruncie prawa innych państw.

Dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych podlegają opodatkowaniu na zasadach szczególnych, określonych w art. 30a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do art. 30a ust. 7 ustawy, dochodów (przychodów) tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na tzw. zasadach ogólnych określonych w art. 27 (według skali podatkowej).

I tak, stosownie do art. 30a ust. 1 pkt 4 omawianej ustawy od dochodów (przychodów) uzyskanych z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a. W przypadku dywidendy zryczałtowany podatek, o którym mowa w ust. 1 pkt 4, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania (art. 30a ust. 6 ustawy).

Należy przy tym wskazać, że co do zasady zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest pobierany przez płatnika (art. 41 ust. 1 i 4 ustawy).

Jeżeli jednak podatek ten nie został pobrany przez płatnika, to – zgodnie z regulacją art. 45 ust. 3b ustawy – podatnik wykazuje należny podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 5 w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1 lub ust. 1a.

Jednocześnie, stosownie do art. 30a ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 1 (podatnicy o nieograniczonym obowiązku podatkowym w Polsce), uzyskujący poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej przychody (dochody) określone w ust. 1 pkt 4 (m.in. dywidendy ze spółek z siedzibą w państwie innym niż Polska), od zryczałtowanego podatku obliczonego zgodnie z ust. 1, od tych przychodów (dochodów), odliczają kwotę równą podatkowi zapłaconemu za granicą, jednakże odliczenie to nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego od tych przychodów (dochodów) przy zastosowaniu stawki 19%.

Kwoty zryczałtowanego podatku obliczonego od przychodów (dochodów), o których mowa w ust. 1 pkt 4, uzyskanych poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej oraz kwotę podatku zapłaconego za granicą, o której mowa w ust. 9, podatnicy są obowiązani wykazać w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1 lub 1a (art. 30a ust. 11 ustawy).

W opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca w roku 2018 uzyskał i będzie uzyskiwał w przyszłości dywidendy ze spółki z siedzibą w Republice Cypru. Wnioskodawca jest podatnikiem o nieograniczonym obowiązku podatkowym w Polsce, a więc – zgodnie z omawianą ustawą – jego przychody z dywidendy ze spółki cypryjskiej podlegają opodatkowaniu w Polsce na podstawie omówionych art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy.

Jednocześnie, stosownie do art. 30a ust. 9 ustawy, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia od zryczałtowanego podatku od dywidendy cypryjskiej obliczonego zgodnie z ust. 1 kwoty równej podatkowi zapłaconemu od tej dywidendy na Cyprze (w analizowanym przypadku dywidendy są zwolnione od podatku na gruncie wewnętrznych przepisów cypryjskich, a więc kwota ta wynosi 0).

Z uwagi na okoliczność, że dywidenda pochodzi ze spółki o nieograniczonym obowiązku podatkowym w Republice Cypru i w związku z jej wypłatą po stronie Wnioskodawcy powstaje ograniczony obowiązek podatkowy w Republice Cypru, ocena skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego musi uwzględniać umowę między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzoną w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523, z późn. zm.). Ratyfikowana umowa międzynarodowa ma bowiem pierwszeństwo stosowania przed przepisami ustawy, a więc może modyfikować sposób opodatkowania wynikający z przepisów krajowych.

Jak słusznie wskazał Wnioskodawca, obowiązująca treść ww. umowy została nadana protokołem między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru o zmianie Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 4 czerwca 1992 r., podpisanym w Nikozji dnia 22 marca 2012 r. (Dz. U. z 2012 r., poz. 1383).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Republice Cypru osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej mogą być opodatkowane w Polsce.

Jednakże, dywidendy takie mogą być opodatkowane także w Republice Cypru (Umawiającym się Państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę), i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do dywidend ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce, to podatek tak ustalony nie może przekroczyć:

1.  0 procent kwoty dywidend brutto, jeżeli osobą uprawnioną jest spółka (inna niż spółka osobowa), która posiada bezpośrednio nie mniej niż 10 procent udziałów (akcji) w kapitale spółki wypłacającej dywidendy przez nieprzerwany 24 miesięczny okres;
2.  5 procent kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach (art. 10 ust. 2 umowy).

Przez „dywidendy” w rozumieniu art. 10 umowy należy przy tym rozumieć dochody z akcji lub innych praw związanych z udziałem w zyskach i nie odnoszących się do roszczeń z tytułu wierzytelności, jak również dochody z innych udziałów w spółce, które są traktowane w ten sam sposób, jak dochód z akcji, zgodnie z ustawodawstwem podatkowym Państwa, w którym spółka dokonująca jego podziału ma siedzibę.

A zatem, w przypadku Wnioskodawcy polsko-cypryjska umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania przewiduje, że dywidendy uzyskiwane przez niego ze spółki z siedzibą w Cyprze: mogą być opodatkowane w Polsce i mogą być opodatkowane na Cyprze, przy czym podatek ustalony w przepisach cypryjskich nie może przekroczyć 5% kwoty dywidendy brutto.

Jednocześnie, umowa reguluje metodę uniknięcia podwójnego opodatkowania dywidend. I tak, stosownie do art. 24 ust. 1 lit. b umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce osiąga dochody, które zgodnie z postanowieniami artykułu 10 mogą być opodatkowane na Cyprze, Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu tej osoby, kwoty równej podatkowi zapłaconemu na Cyprze. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód uzyskany na Cyprze.

A zatem, umowa przewiduje prawo odliczenia od podatku płaconego w Polsce kwoty równej podatkowi zapłaconemu na Cyprze. Przez „zapłacony” należy przy tym rozumieć faktycznie zapłacony, uregulowany, a nie taki który zgodnie z umową mógłby być ustalony w wewnętrznych przepisach cypryjskich. Prawo odliczenia dotyczy zatem wyłącznie sytuacji, gdy na gruncie swoich wewnętrznych przepisów Republika Cypru faktycznie realizuje prawo opodatkowania dywidend wypłacanych ze spółek z siedzibą na Cyprze.

Jak słusznie wskazał Wnioskodawca, takie rozumienie zakresu prawa do odliczenia jest wynikiem zmian do umowy wprowadzonych protokołem z dnia 22 marca 2012 r., mianowicie uchyleniem z dniem 9 listopada 2012 r. art. 24 ust. 3 umowy.

Rozwiązanie funkcjonujące na gruncie umowy jest analogiczne jak przyjęte w art. 30a ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

A zatem, skoro – jak wskazał Zainteresowany – dywidenda uzyskiwana przez niego ze spółki z siedzibą na Cyprze jest na gruncie przepisów cypryjskich zwolniona z opodatkowania, kwota podatku zapłaconego przez Wnioskodawcę na Cyprze wynosi 0. Prawo do odliczenia wynikające z omawianej umowy nie będzie zatem miało rzeczywistego wpływu na wysokość podatku od dywidendy jaki Wnioskodawca zapłaci w Polsce.

Podsumowując, przychody Wnioskodawcy z dywidendy wypłacanej przez spółkę z siedzibą na Cyprze podlegają opodatkowaniu w Polsce jako przychody z udziału w zyskach osoby prawnej. Kwota należnego podatku wynosi 19% kwoty dywidendy (art. 17 ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Z uwagi na brak obowiązku zapłaty podatku od dywidendy w Republice Cypru wynikający z przepisów cypryjskich, kwota podatku nie ulega pomniejszeniu w wyniku realizacji prawa do odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 9 ustawy i art. 24 ust. 1 lit. b polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Kwota dywidendy jest wypłacana Wnioskodawcy w dolarach. Dla potrzeb wyliczenia kwoty podatku należy zatem stosować art. 11a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. Dywidenda – jako przychód z udziału w zyskach osoby prawnej – powinna być przeliczana na złote polskie według średniego kursu dolara ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznego uzyskania dywidendy przez Wnioskodawcę.

W sytuacji Wnioskodawcy – gdy wypłacającym należności z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej jest spółka z siedzibą w Republice Cypru, a więc podmiot, na którym nie ciążą obowiązki poboru „polskiego” podatku dochodowego od osób fizycznych – Wnioskodawca powinien wykazywać należny podatek w zeznaniu podatkowym składanym za rok, w którym otrzymał dywidendę. Może uwzględnić należny podatek, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy odpowiednio w zeznaniu PIT-36, PIT-36L, PIT-38 albo PIT-39.

Tym samym, sposób rozliczenia podatku zastosowany przez Wnioskodawcę w odniesieniu do dywidendy uzyskanej ze spółki cypryjskiej w 2018 roku był prawidłowy. Spodziewane wypłaty dywidendy ze spółki w kolejnych latach podatkowych należy rozliczać na takich samych zasadach.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.