Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.555.2020.2.MPU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-16
Teza: w zakresie opodatkowania sprzedaży działki niezabudowanej
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; opodatkowanie; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 1, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.) - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 września 2020 r. (data wpływu – 18 września 2020 r.), uzupełnionym pismem z 30 listopada 2020 r. (data wpływu – 3 grudnia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki nr (…) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działki nr (…). Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 30 listopada 2020 r. (data wpływu – 3 grudnia 2020 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 20 listopada 2020 r., znak: 0111-KDIB3-3.4012.554.2020.1.MPU.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca (dalej również jako ,,Podatnik”) jest osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej. Zamierza sprzedać część nieruchomości gruntowej wchodzącej w skład majątku osobistego Wnioskodawcy.

Przedmiotową nieruchomość (jej część) dnia (…)(…)(…)(…) r. przy akcie notarialnym Rep. A nr (…), Wnioskodawca nabył w drodze darowizny, którą to przekazała Wnioskodawcy jego małżonka. Od wskazanej daty nieruchomość ta stanowi składnik Wnioskodawcy i jego żony, wchodzący do majątku objętego ustawową wspólnością majątkową.

Na przedmiotowej nieruchomości zarówno Podatnik jak i jego małżonka nie prowadzili, nie prowadzą i nie zamierzają prowadzić jakiejkolwiek pozarolniczej działalności gospodarczej. Nieruchomość ta nie służy i nie służyła również celom zarobkowym.

Dnia (…)(…)(…) r. Podatnik i jego małżonka przy akcie notarialnym Rep A nr (…), zawarli przedwstępną warunkową umowę sprzedaży, zgodnie z którą zobowiązali się do sprzedaży części ww. nieruchomości o powierzchni (…) ha na rzecz podmiotu - przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie handlu.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że z nieruchomości gruntowej o powierzchni (…) ha została wyodrębniona działka o nr (…) o łącznej powierzchni (…) ha (identyfikator działki: (…)), położona w obrębie (…) miasta (…); w ewidencji gruntów działka (…) oznaczona jest jako ,,pastwiska trwałe” (symbol PslV) i ,,grunty orne” (symbol RIVa).

Z kolei z działki nr (…) wyodrębnione zostały dwie działki - nr (…) o powierzchni (…) ha i nr (…) o powierzchni (…) ha; przedmiotem sprzedaży, a tym samym wniosku o interpretację jest wyłącznie działka (…). Podatnik wykorzystywał i wykorzystuje przedmiotową działkę wyłącznie na cele prywatne dla celów nie związanych z pozarolniczą działalnością gospodarczą, poprzez sezonowe koszenie trawy. Podziału nieruchomości dokonano wyłącznie na wniosek właścicieli (wnioskodawców) - (…)i (…)(…).

W skład nieruchomości gruntowej o powierzchni (…) ha, będącej przedmiotem planowanej sprzedaży wchodzi wyłącznie działka o nr (…). Działka o nr (…) jest działką niezabudowaną. Wnioskodawca nie występował o zmianę planu zagospodarowania przestrzennego dla działki mającej być przedmiotem planowanej przez Wnioskodawcę sprzedaży. Działka będąca przedmiotem sprzedaży jest już objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dlatego też Wnioskodawca nie występował o wydanie warunków zabudowy. Zgodnie z pismem Starosty (…) z dnia (…)(…)(…) r. (Znak: (…)) stanowiącego odpowiedź na wniosek strony w sprawie trwałego wyłączenia gruntów rolnych z produkcji rolnej na terenie działki o nr (…), sklasyfikowanych jako grunty rolne klasy RIVa i PSIV gleb pochodzenia mineralnego, wyłączenie z produkcji rolnej ww. gruntów nie wymaga decyzji Starosty (…) zezwalającego na wyłączenie i określającej warunki wyłączenia.

Przedmiotowa działka była wykorzystywana wyłącznie poprzez utrzymanie jej w stanie biologicznie czynnym - koszenie trawy. Przedmiotowa działka była przedmiotem umowy dzierżawy, którą zawarto na okres 3 miesięcy (lipiec- wrzesień (…) r.). Była to umowa odpłatna z czynszem w kwocie (…) zł miesięcznie. Na dzień składania wniosku żadna umowa na wykorzystywanie działki przez podmioty trzecie nie jest zawarta. Wnioskodawca nie ogłaszał zamiaru dokonania sprzedaży działki będącej przedmiotem sprzedaży. Nabywca sam się zgłosił z ofertą kupna przedmiotowej nieruchomości. Wnioskodawca nie dokonywał i nie dokona jakiegokolwiek uatrakcyjnienia nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży.

Działka będąca przedmiotem sprzedaży ma dostęp do drogi publicznej - ul. (…) w (…). Działka będąca przedmiotem sprzedaży nie była wykorzystywana do działalności rolniczej. Wnioskodawca nie dokonywał wcześniej sprzedaży nieruchomości, w tym w szczególności nieruchomości gruntowej. Wnioskodawca nie posiada żadnych innych nieruchomości przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży. Przedmiotem sprzedaży będzie wyłącznie działka niezabudowana o nr (…). Przedmiotowa nieruchomość zostanie przeniesiona na nabywcę wyłącznie w drodze sprzedaży. Umowa dzierżawy była zawarta.

W umowie przedwstępnej zostały ustalone następujące warunki: uzyskanie przez kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę nieruchomości (obiektów handlowych) oraz lokalizacji zjazdu na drogę publiczną, niestwierdzenia przez kupującego ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji, potwierdzenie przez kupującego badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków, wydanie prawomocnej i ostatecznej decyzji o podziale działki o nr (…), uzyskanie przez kupującego warunków technicznych przyłączy do infrastruktury technicznej oraz usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym, uzyskanie przez sprzedającego indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora KIS w zakresie opodatkowania transakcji podatkiem od towarów i usług, przedstawienie przez sprzedającego zaświadczenia o charakterze sprzedawanej nieruchomości (wypis z ewidencji gruntów i budynków) potwierdzającej, że sprzedawana nieruchomość nie jest lasem, złożenie przez sprzedających wniosku do właściwego Sądu o założenie nowej księgi wieczystej bez obciążeń dla przedmiotowej nieruchomości.

Wnioskodawca udzielił kupującemu pełnomocnictwa z prawem do udzielenia dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń w zakresie związanym z przyszłą transakcją sprzedaży, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, deszczowej, elektroenergetycznej, w szczególności do składania wniosków o wydanie warunków oraz ich odbioru, uzyskanie decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosku w celu jej uzyskania oraz odbioru, z tym zastrzeżeniem, że wszelkie koszty związane z czynnościami objętymi tym pełnomocnictwem pokrywa kupujący.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie:**

Czy w związku ze sprzedażą wskazanej we wniosku części nieruchomości wchodzącej w skład majątku osobistego podatnika, a która to zostanie dokonana poza zakresem pozarolniczej działalności gospodarczej, powstanie u Wnioskodawcy obowiązek opodatkowania tej transakcji podatkiem od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż wskazanej we wniosku części nieruchomości wchodzącej w skład majątku osobistego podatnika i pozostającego poza zakresem pozarolniczej działalności gospodarczej, nie spowoduje powstania u Wnioskodawcy obowiązku opodatkowania tej transakcji podatkiem od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a czynność ta pozostanie poza zakresem normowania przedmiotowej ustawy.

Otóż, zgodnie z art. 1, ustawa ta reguluje opodatkowanie podatkiem od towarów i usług. Jedną z czynności podlegających opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 jest odpłatna dostawa towarów, którą na mocy art. 7 ust. 1 zdefiniowano przede wszystkim jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

W przedmiotowej sprawie bezsporne jest, iż zdarzenie przyszłe za przedmiot transakcji obejmować będzie odpłatną dostawę towaru definiowaną treścią art. 7 ust. 1 ustawy. Jednakże do konieczności uznania wskazanej transakcji, jako opodatkowanej, czy też podlegającej opodatkowaniu, konieczne jest spełnienie warunku podmiotowego, a mianowicie czynność ta musi zostać wykonana przez podatnika tego podatku.

Jak stanowi bowiem art. 15 ust. 1 cytowanej ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Art. 15 ust. 2 ustawy definiuje natomiast działalność gospodarczą jako wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przekładając powyższe na przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, że:

*   przedmiotowe przyszłe zdarzenie dotyczy towaru, do którego może mieć zastosowanie treść ustawy o podatku od towarów i usług,
*   podatnik dokona dostawy towaru definiowanego treścią art. 7 ust. 1 ustawy,
*   przyszła dostawa towaru nie zostanie jednakże objęta zakresem normowania ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem nie zostanie ona wykonana przez podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy i w ramach działalności gospodarczej definiowanej treścią art. 15 ust. 2 ustawy,
*   przyszła dostawa towaru zostanie wykonana przez osobę fizyczną nie będącą przedsiębiorcą i nie prowadzącą działalności gospodarczej,
*   przyszła dostawa dotyczyć będzie towaru wchodzącego w zakres majątku osobistego podatnika,
*   towar objęty przyszłą dostawą został nabyty nie dla celów zarobkowych i z zamiarem wykorzystania go dla celów osobistych,
*   przyszła dostawa będzie miała charakter incydentalny i jednorazowy.

Mając na uwadze przedstawiony wyżej stan faktyczny jak i prawny, stanowisko podatnika, zgodnie z którym, przyszła dostawa towaru wskazanego w przedmiotowym wniosku (nieruchomości gruntowej) pozostaje poza zakresem normowania ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i tym samym nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem, uznać należy za prawidłowe.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów iusług (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przy czym towarami - w myśl art. 2 pkt 6 ustawy - są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Sprzedaż, zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

W tym miejscu należy wskazać, że prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom – art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tj. Dz.U. z 2019 r. poz. 1145 z późn. zm.).

Zaznaczenia wymaga, że stosownie do treści art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (tj. Dz.U. z 2017 r. poz. 682 z późn. zm.) z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Zatem istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego w czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W myśl art. 36 § 1 oraz § 2 ww. Kodeksu oboje małżonkowie są obowiązani współdziałać w zarządzie majątkiem wspólnym, w szczególności udzielać sobie wzajemnie informacji o stanie majątku wspólnego, o wykonywaniu zarządu majątkiem wspólnym i o zobowiązaniach obciążających majątek wspólny. Każdy z małżonków może samodzielnie zarządzać majątkiem wspólnym, chyba że przepisy poniższe stanowią inaczej. Wykonywanie zarządu obejmuje czynności, które dotyczą przedmiotów majątkowych należących do majątku wspólnego, w tym czynności zmierzające do zachowania tego majątku.

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 ww. Kodeksu zgoda drugiego małżonka jest potrzebna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia, odpłatnego nabycia nieruchomości lub użytkowania wieczystego, jak również prowadzącej do oddania nieruchomości do używania lub pobierania z niej pożytków.

Z uwagi na powyższe regulacje prawne, w akcie notarialnym dokumentującym tego rodzaju nabycie nieruchomości, wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na podstawie art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.).

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

*   po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   po drugie – czynność wykonywana jest przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Określony w cyt. ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Natomiast nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym przypadku nieruchomości, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub pewnym okresem trwania. Zatem, czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Należy stwierdzić, że każdy kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, np. nieruchomości, jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne (prywatne), czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Wobec tego nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zatem, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

W kwestii opodatkowania sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). Jak wynika z ww. orzeczenia czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalności gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.). Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie ,,majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. ,,Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Należy wskazać, że przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność ,,handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Tym samym należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Wnioskodawca jest osobą fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej. Zamierza sprzedać część nieruchomości gruntowej wchodzącej w skład majątku osobistego Wnioskodawcy. Na przedmiotowej nieruchomości zarówno Podatnik jak i jego małżonka nie prowadzili, nie prowadzą i nie zamierzają prowadzić jakiejkolwiek pozarolniczej działalności gospodarczej. Nieruchomość ta nie służy i nie służyła również celom zarobkowym. Dnia (…)(…)(…) r. Podatnik i jego małżonka przy akcie notarialnym Rep A nr (…), zawarli przedwstępną warunkową umowę sprzedaży, zgodnie z którą zobowiązali się do sprzedaży części ww. nieruchomości o powierzchni (…) ha na rzecz podmiotu - przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie handlu. Podatnik wykorzystywał i wykorzystuje przedmiotową działkę wyłącznie na cele prywatne dla celów nie związanych z pozarolniczą działalnością gospodarczą, poprzez sezonowe koszenie trawy. Podziału nieruchomości dokonano wyłącznie na wniosek właścicieli (Wnioskodawców). W skład nieruchomości gruntowej o powierzchni (…) ha, będącej przedmiotem planowanej sprzedaży wchodzi wyłącznie działka o nr (…). Działka o nr (…) jest działką niezabudowaną. Wnioskodawca nie występował o zmianę planu zagospodarowania przestrzennego dla działki mającej być przedmiotem planowanej przez Wnioskodawcę sprzedaży. Działka będąca przedmiotem sprzedaży jest już objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dlatego też Wnioskodawca nie występował o wydanie warunków zabudowy. Przedmiotowa działka była wykorzystywana wyłącznie poprzez utrzymanie jej w stanie biologicznie czynnym - koszenie trawy. Przedmiotowa działka była przedmiotem umowy dzierżawy, którą zawarto na okres 3 miesięcy ((…)r.). Była to umowa odpłatna z czynszem w kwocie (…) zł miesięcznie. Na dzień składania wniosku żadna umowa na wykorzystywanie działki przez podmioty trzecie nie jest zawarta. Wnioskodawca nie ogłaszał zamiaru dokonania sprzedaży działki będącej przedmiotem sprzedaży. Nabywca sam się zgłosił z ofertą kupna przedmiotowej nieruchomości. Wnioskodawca nie dokonywał i nie dokona jakiegokolwiek uatrakcyjnienia nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży. Działka będąca przedmiotem sprzedaży ma dostęp do drogi publicznej. Działka będąca przedmiotem sprzedaży nie była wykorzystywana do działalności rolniczej. Wnioskodawca nie dokonywał wcześniej sprzedaży nieruchomości, w tym w szczególności nieruchomości gruntowej. Przedmiotowa nieruchomość zostanie przeniesiona na nabywcę wyłącznie w drodze sprzedaży. Umowa dzierżawy była zawarta. W umowie przedwstępnej zostały ustalone następujące warunki: uzyskanie przez kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę nieruchomości (obiektów handlowych) oraz lokalizacji zjazdu na drogę publiczną, niestwierdzenia przez kupującego ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji, potwierdzenie przez kupującego badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków, wydanie prawomocnej i ostatecznej decyzji o podziale działki o nr (…), uzyskanie przez kupującego warunków technicznych przyłączy do infrastruktury technicznej oraz usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym, uzyskanie przez sprzedającego indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora KIS w zakresie opodatkowania transakcji podatkiem od towarów i usług, przedstawienie przez sprzedającego zaświadczenia o charakterze sprzedawanej nieruchomości (wypis z ewidencji gruntów i budynków) potwierdzającej, że sprzedawana nieruchomość nie jest lasem, złożenie przez sprzedających wniosku do właściwego Sądu o założenie nowej księgi wieczystej bez obciążeń dla przedmiotowej nieruchomości. Wnioskodawca udzielił kupującemu pełnomocnictwa z prawem do udzielenia dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń w zakresie związanym z przyszłą transakcją sprzedaży, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, deszczowej, elektroenergetycznej, w szczególności do składania wniosków o wydanie warunków oraz ich odbioru, uzyskanie decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosku w celu jej uzyskania oraz odbioru, z tym zastrzeżeniem, że wszelkie koszty związane z czynnościami objętymi tym pełnomocnictwem pokrywa kupujący.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy objętych zakresem zadanego pytania, w pierwszej kolejności należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje cyt. ustawa - Kodeks cywilny. Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży - przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na Kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a Kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1Kodeksu cywilnego, w myśl którego - umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1Kodeksu cywilnego - umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego - umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy - Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo - to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W okolicznościach niniejszej sprawy do momentu faktycznego przeniesienia własności działki nr (…) o powierzchni (…) ha która będzie przedmiotem sprzedaży, ww. działka jest własnością Wnioskodawcy. W związku z powyższym czynności wskazane przez Wnioskodawcę w umowie przedwstępnej sprzedaży, mimo, że dokonywane będą przez potencjalnego przyszłego właściciela, dotyczyły jednak działki, której właścicielem jest Wnioskodawca.

Zatem fakt, że ww. działania, nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez osoby trzecie (kupującego) nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawcy. Osoby trzecie dokonując ww. działań dokonają uatrakcyjnienia przedmiotowej nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Działania te w istocie podejmowane są w imieniu Wnioskodawcy na mocy udzielonego nabywcy pełnomocnictwa z prawem do udzielenia dalszych pełnomocnictw, do występowania przed organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń w zakresie związanym z przyszłą transakcją sprzedaży.

Okoliczności te prowadzą do wniosku, że Wnioskodawca dokonując sprzedaży działki nr (…) o powierzchni (…) ha, nie będzie korzystać z przysługującego jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Bowiem czynności dotyczące sprzedaży ww. działki łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca podejmując ww. czynności będzie wykazywał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, o której mowa we wskazanych orzeczeniach tj. w sprawachC-180/10i C-181/10.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej działka stanowi własność Wnioskodawcy. Tym samym bez znaczenia pozostaje okoliczność, że to nabywca będzie podejmować czynności związane ze sprzedażą ww. działki. W efekcie wykonywanych czynności dostawie będzie podlegać nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

W ocenie Organu podejmowane przez Wnioskodawcę działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż działki nr (…), w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Wobec powyższego należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę powyższej działki będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca będzie działać jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1ustawy.

Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Wnioskodawcy, a przyszła sprzedaż działki stanowić będzie realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Czynności podejmowane przez nabywcę w imieniu Wnioskodawcy będą wiązały się z ogólnym wzrostem wartości nieruchomości (działki nr (…)) mającej być przedmiotem sprzedaży. Uzyskane pozwolenia i decyzje uatrakcyjniają nabywaną działkę nr (…). Ich brak spowodowałby niezrealizowanie planów inwestycyjnych nabywcy, a tym samym niedojście do zawarcia umowy przyrzeczonej.

Za uznaniem, w opisanej sprawie, Wnioskodawcy za profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą przemawia również fakt – jak wskazał Wnioskodawca, że umowa dzierżawy z nabywcą została zawarta. Jak również to, że przedmiotowa działka była przedmiotem umowy dzierżawy, którą zawarto na okres 3 miesięcy ((…)r.). Była to umowa odpłatna z czynszem w kwocie (…) zł miesięcznie.

W tym miejscu należy wskazać, że na mocy art. 693 § 1ustawy - Kodeks cywilny, przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wydzierżawiającego jak i dzierżawcę - określone przepisami obowiązki.

W konsekwencji, dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2ustawy definicję działalności gospodarczej.

Wydzierżawianie przez Wnioskodawcę przedmiotowej działki spowodowało, że działka będąca przedmiotem sprzedaży traci charakter majątku prywatnego. Wykorzystywanie przez Wnioskodawcę w sposób ciągły dla celów zarobkowych nieruchomości powoduje, że jest ona wykorzystywana w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, należy stwierdzić, że skoro w przedmiotowej sprawie występują przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawcy za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży działki nr (…) o powierzchni (…) ha podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1w związku z art. 7 ust. 1ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy dotyczące braku opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w związku ze sprzedażą działki nr (…) uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcy i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z23października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.