Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-1-1.4510.24.2017.1.EN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-27
Teza: w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów podatkowych Spółki, wartości udzielonych bonusów (rabatów) pośrednich
Słowa kluczowe: bonus; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; rabaty
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 13 lutego 2017 r. (data wpływu do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej 16 lutego 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów podatkowych Spółki, wartości udzielonych bonusów (rabatów) pośrednich – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 lutego 2017 r. wpłynął do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów podatkowych Spółki, wartości udzielonych bonusów (rabatów) pośrednich.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka akcyjna (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie przetwórstwa mięsa, warzyw oraz owoców i sprzedaży gotowych posiłków i dań oraz konserw. Spółka sprzedaje swoje produkty do sieci handlowych (sklepów wielkopowierzchniowych), a także do hurtowni. Sieci handlowe zasadniczo dokonują sprzedaży produktów Spółki bezpośrednio na rzecz konsumentów. Hurtownie z kolei sprzedają produkty wytwarzane przez Spółkę na rzecz mniejszych sieci sklepowych lub poszczególnych sklepów (dalej: „Nabywcy pośredni”), a te z kolei na rzecz ostatecznych konsumentów. Spółka nie ma zawartych umów dostaw bezpośrednio z Nabywcami pośrednimi, nie dokonuje bowiem na ich rzecz bezpośrednio żadnych dostaw. Z uwagi na brak obrotu bezpośrednio z Nabywcami pośrednimi Spółka nie wystawia na rzecz Nabywców pośrednich faktur sprzedażowych.

Spółce zależy na ciągłym zwiększaniu wolumenu sprzedaży i w związku z tym podejmuje szereg różnych działań, mających na celu zachęcenie zarówno bezpośrednich odbiorców, jak i tych, z którymi nie realizuje bezpośrednio obrotów (Nabywców pośrednich), do zwiększania zakupów i wybierania właśnie produktów Wnioskodawcy. Jednym z działań podejmowanych przez Spółkę jest przyznawanie i wypłacanie bonusów pieniężnych.

W odniesieniu do bezpośrednich odbiorców Spółki przekazywane bonusy pieniężne traktowane są zasadniczo jako rabaty zmniejszające cenę sprzedanych produktów i są dokumentowane wystawianymi przez Spółkę fakturami korygującymi.

W celu zachęcenia Nabywców pośrednich do zwiększania ich zakupów produktów Spółki realizowanych w hurtowniach oraz oferowanych następnie klientom końcowym, Spółka przekazuje także Nabywcom pośrednim bonusy pieniężne. Spółka praktykuje dwa sposoby kalkulacji wysokości przekazywanych bonusów pieniężnych:

*   w pierwszym przypadku wysokość przyznanego bonusu uzależniona jest (stanowi określony %) od wielkości zakupów produktów Spółki dokonywanych przez Nabywców pośrednich u hurtowników (dalej: wielkość obrotów, obroty);
*   w drugim przypadku - wysokość przyznawanego bonusu uzależniona jest (stanowi określony %) od wielkości sprzedaży produktów Spółki dokonanych przez Nabywcę pośredniego na rzecz jego odbiorców (dalej: wielkość odsprzedaży, odsprzedaż).

Informację nt. wielkości obrotów zrealizowanych przez Nabywcę pośredniego w hurtowni/sieci lub wielkość odsprzedaży, będące podstawą naliczenia przyznanego Nabywcy pośredniemu bonusu pieniężnego, Spółka otrzymuje od Nabywcy pośredniego w formie zbiorczej informacji o wielkości zrealizowanych zakupów lub odsprzedaży. W oparciu o otrzymaną informację Spółka kalkuluje wartość należnego danemu Nabywcy pośredniemu rabatu.

Wnioskodawca wskazuje, że w zamian za przekazywane Nabywcom pośrednim bonusy pieniężne, Nabywcy pośredni nie wykonują na rzecz Spółki żadnych usług czy świadczeń. Zdarzają się sytuacje, że Nabywcy pośredni wykonują na rzecz Spółki pewne usługi o charakterze reklamowym i marketingowym - w takich jednak przypadkach Spółka wypłaca im wynagrodzenie za usługi marketingowe, które dokumentowane są wystawianymi przez Nabywców pośrednich fakturami. Tego rodzaju świadczenia są jednak odrębne i mają inny charakter od bonusów pieniężnych przekazywanych Nabywcom pośrednim. Świadczenia reklamowo-marketingowe nie są przedmiotem niniejszego zapytania.

Bonusy pieniężne przekazywane Nabywcom pośrednim mogą mieć charakter bonusu bezwarunkowego (określony % obrotów lub odsprzedaży, należny niezależnie od ich wartości) oraz bonusu warunkowego - należnego tylko w przypadku zrealizowania (przekroczenia) określonego poziomu obrotów lub odsprzedaży.

Dzięki przekazywaniu bonusów pieniężnych bezpośrednio przez Spółkę do Nabywcy pośredniego Spółka ma pewność kto faktycznie jest beneficjentem środków pieniężnych. Takie działanie Spółki przekłada się na faktyczne obniżenie ceny nabytych przez Nabywcę pośredniego produktów Spółki. Udzielenie rabatu hurtownikowi czy sieci (bezpośredniemu nabywcy) nie zawsze przekłada się na jakąkolwiek zmianę ceny dla Nabywców pośrednich, stąd decyzja Spółki o wypłacaniu bonusów na rzecz Nabywców pośrednich.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przyznane i wypłacone przez Spółkę Nabywcom pośrednim bonusy pieniężne powinny być zaliczane przez Spółkę w ciężar kosztów podatkowych?

Jeżeli tak, to w którym momencie będą one stanowiły koszt podatkowy?

Zdaniem Wnioskodawcy, przyznane przez niego bonusy pieniężne, udokumentowane notą uznaniową będą stanowiły dla Spółki koszt podatkowy. Spółka będzie miała prawo rozpoznać ten koszt podatkowy w momencie jego poniesienia.

Zdaniem Spółki będzie ona uprawniona do wykazania kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych w dacie poniesienia, w wysokości udzielonego rabatu pośredniego w kwocie netto wskazanej w nocie uznaniowej.

W analizowanym przypadku, w związku z przekazaniem bonusu pieniężnego Nabywcy pośredniemu, z uwagi na fakt, że dokonał on zakupu produktów Spółki lub z uwagi na odsprzedaż produktów Spółki dokonanych przez Nabywcę pośredniego na rzecz jego odbiorców, dochodzi w istocie rzeczy do przyznania rabatu temu Nabywcy. Bonus pieniężny przekazywany przez Spółkę stanowi zwrot części ceny zakupionego, przez Nabywcę pośredniego, towaru. W rzeczywistości przekazany bonus prowadzi do obniżenia ceny produktów Spółki. Zatem otrzymywane przez Nabywców pośrednich bonusy pieniężne powinny być potraktowane jako rabaty z tytułu osiągnięcia określonego poziomu zakupów towarów Wnioskodawcy w ustalonym okresie czasu, które nie są związane ze świadczeniem wzajemnym. Bonusy pieniężne przyznawane przez Spółkę Nabywcom pośrednim stanowią zatem rabaty pośrednie. Bonus pieniężny, który będzie przekazywany Nabywcy pośredniemu ma, zdaniem Spółki, dokładnie taki sam charakter i powinien być potraktowany przez obie strony transakcji jak rabat, obniżający cenę zakupu towarów Spółki przez Nabywcę pośredniego. Również w przypadku udzielenia bonusu pieniężnego uzależnionego od wielkości sprzedaży produktów Spółki dokonanych przez Nabywcę pośredniego na rzecz jego odbiorców skutek ekonomiczny jest tożsamy, jak przy udzieleniu rabatu. Skutkiem zarówno pierwszego sposobu kalkulacji bonusu pieniężnego liczonego od wielkości zakupów od hurtowników, jak i drugiego liczonego od poziomu odsprzedaży, jest zwrot części uiszczonego wynagrodzenia za dostarczane produkty. Nie sposób również uznać, iż w przypadku takiego sposobu kalkulacji bonusu pieniężnego dochodzi do świadczenia usług. Nabywca pośredni nie świadczy żadnej usługi, nie zobowiązuje się do określonego zachowania, a jedynie otrzymuje zwrot wynagrodzenia w związku z osiągnięciem określonego obrotu towarami Spółki. Z uwagi na brak możliwości udokumentowania tego rabatu fakturą korygującą wystawioną przez Spółkę, prawidłowym sposobem udokumentowania rabatu będzie wystawienie noty uznaniowej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej: „Ustawa CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, za wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej Ustawy.

Aby dany wydatek mógł być uznany przez podatnika za koszt uzyskania przychodów konieczne jest, by wydatek ten łącznie spełniał następujące przesłanki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z jego zasobów majątkowych (nie stanowią kosztów uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny, tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie został wymieniony w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 Ustawy CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Wszystkie wskazane powyżej warunki i wymogi spełniają udzielane przez Spółkę rabaty pośrednie, zatem powinny być uznane za wydatki stanowiące koszty uzyskania przychodów. Celem rabatów pośrednich jest motywowanie Nabywców pośrednich do zwiększenia poziomu zakupów, a w konsekwencji do zwiększenia przychodów Wnioskodawcy.

Ustawodawca w Ustawie CIT dokonał rozróżnienia kosztów bezpośrednio związanych z przychodami oraz innych niż bezpośrednio związanych z przychodami, czyli tzw. kosztów pośrednich, określając moment, w jakim powinny być potrącane.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 Ustawy CIT, koszty bezpośrednie powinny być - co do zasady - rozliczane w roku podatkowym, w którym zostały osiągnięte odpowiadające im przychody.

Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku, stanowią one koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e Ustawy).

Z uwagi na brak bezpośrednich obrotów pomiędzy Spółką a Nabywcą pośrednim, nie jest możliwe przypisanie kwoty udzielonego rabatu pośredniego bezpośrednio do konkretnych przychodów osiągniętych przez Spółkę. Dlatego też wartość rabatu pośredniego winna zostać uznana za koszt pośrednio związany z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami. W związku z powyższym, zdaniem Spółki, wypłacane rabaty pośrednie będą potrącalne w kwocie netto, w dacie ich poniesienia, przez którą należy rozumieć dzień ujęcia kosztu w księgach rachunkowych Spółki (zgodnie z art. 15 ust. 4e Ustawy CIT).

Wnioskodawca wskazał, że jego stanowisko w analogicznych stanach faktycznych podzielają organy podatkowe. Przykładowo Wnioskodawca wskazuje na interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 grudnia 2014 r., Znak: IPPB5/423-1002/14-2/MK, w której wskazano, że: koszty wypłaty bonusu spółkom C., po spełnieniu przez nie umownych kryteriów, to wydatki zwiększające konkurencyjność towarów Spółki na rynku i mające na celu zwiększenie poziomu zakupów samochodów marek M. i S. (tj. przychodów bieżących i przyszłych Wnioskodawcy). Tym samym, trudno argumentować, iż istnieje możliwość powiązania not obciążeniowych otrzymywanych od spółek C. z konkretnymi zdarzeniami gospodarczymi generującymi przychody z działalności operacyjnej (\`(...)\`) biorąc pod uwagę brak bezpośredniej zależności pomiędzy przyznawanymi spółkom C. bonusami a konkretnymi przychodami realizowanymi przez Spółkę, wydatki związane z wypłatą bonusów powinny stanowić koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tj. koszty pośrednie), oraz z 27 lipca 2016 r., Znak: IPPB6/4510-347/16-2/AP, w której zaprezentowano analogiczne stanowisko.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo zauważyć należy, że stosownie do zadanych pytań (wyznaczających zakres rozpatrzenia wniosku), przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest ocena prawidłowości sposobu udokumentowania rabatów, o których mowa we wniosku.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.