Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.72.2017.2.IGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-11
Teza: w zakresie opodatkowania czynności wydania nagród rzeczowych oraz rzeczowo-pieniężnych związanych z uczestnictwem w programach motywacyjnych oraz wystawiania faktur dokumentujących wykonanie usługi i rozliczeniu zwrotu należności za nabyte i wydane przez Organizatora Nagrody na podstawie innych niż faktura dokumentów księgowych, np. not księgowych
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności opodatkowane; faktura; nagrody; nagrody-nagrody pieniężne; nagrody-nagrody rzeczowe; programy-programy lojalnościowe; wydanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 21 marca 2017 r. (data wpływu 27 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wydania nagród rzeczowych oraz rzeczowo-pieniężnych związanych z uczestnictwem w programach motywacyjnych oraz wystawiania faktur dokumentujących wykonanie usługi i rozliczeniu zwrotu należności za nabyte i wydane przez Organizatora Nagrody na podstawie innych niż faktura dokumentów księgowych, np. not księgowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wydania nagród rzeczowych oraz rzeczowo-pieniężnych związanych z uczestnictwem w programach motywacyjnych oraz wystawiania faktur dokumentujących wykonanie usługi i rozliczeniu zwrotu należności za nabyte i wydane przez Organizatora Nagrody na podstawie innych niż faktura dokumentów księgowych, np. not księgowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

F. sp. z o.o., P. sp. z o.o.,I. sp. z o.o.,I. sp. z o.o. sp. k. oraz F. sp. z o.o. sp. k. (dalej: Zlecające) oraz S. sp. z o.o. (dalej: Spółka, Organizator, nazywana również wspólnie z innymi podmiotami występującymi ze wspólnym wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego: Wnioskodawczynie, Spółki) prowadzą działalność gospodarczą w zakresie świadczenia szeroko pojętych usług finansowych, w tym głównie usług pośrednictwa pieniężnego, usług leasingu finansowego, usług udzielania kredytów oraz usług wspomagających usługi finansowe.

Wnioskodawczynie świadczą swoje usługi w oparciu o współpracę zawieraną na podstawie umów agencyjnych z osobami fizycznymi i prawnymi prowadzącymi działalność gospodarczą (dalej: Agenci), jak również nawiązując z osobami fizycznymi umowy o pracę (dalej: Pracownicy) oraz umowy cywilnoprawne (dalej: Zleceniobiorcy). Agenci, Pracownicy i Zleceniobiorcy zajmują się pośrednictwem finansowym na rzecz Wnioskodawczyń (między innymi w zakresie sprzedaży kredytów i pożyczek), przy czym niektórzy Agenci, Pracownicy i Zleceniobiorcy zawarli odpowiednio umowy agencyjne, umowy o pracę lub umowy cywilnoprawne z więcej niż jedną Spółką.

W związku z faktem, że wolumen sprzedaży kredytów i pożyczek zależy w dużej mierze od osobistego zaangażowania osób współpracujących, Spółki uruchomiły program lojalnościowy o charakterze motywacyjnym skierowany do Agentów osób fizycznych (dalej: Program). Program zorganizowany został w celu zwiększenia wolumenu sprzedaży (wartości usług) realizowanego przez Agentów wykonujących powierzone im w ramach umów agencyjnych zlecenia (sprzedaż kredytów i pożyczek), a tym samym zwiększenia zysków Spółek. Agenci biorący udział w Programie przez cały okres jego trwania, zbierają punkty uprawniające do otrzymania określonych nagród. Liczba przyznawanych punktów ustalana jest na podstawie wolumenu sprzedażowego Agenta zgodnie z kryteriami, wartościami i przelicznikami zawartymi w regulaminie Programu oraz znanej uczestnikom tabeli punktów. Nagrody przyznawane w ramach Programu przysługują Agentom, którzy zdobędą liczbę punktów uprawniającą do otrzymania danej nagrody i zgłoszą chęć wymiany punktów na nagrodę. Przewidziane w konkursie nagrody mają charakter rzeczowo-pieniężny (nagrody rzeczowe połączone są z przyznaniem odpowiedniej kwoty pieniędzy), przy czym należą do nich przede wszystkim: opłacenie rocznego wynajmu wskazanego w tabeli nagród samochodu, karty paliwowe, pakiety opieki medycznej, bilety na mecze piłkarskie, vouchery do SPA i inne. Wygrana jednego z uczestników nie ogranicza możliwości zdobycia takiej samej nagrody przez innego z uczestników. Wymiana punktów na Nagrody następuje na żądanie Agenta i podlega ograniczeniu czasowemu - wymiana może odbyć się najpóźniej w terminie 30 dni roboczych od daty ogłoszenia zakończenia Programu. Wzięcie udziału w Programie nie wynika z umów, na podstawie których Agenci dokonują sprzedaży usług Spółek, lecz z dobrowolnego zgłoszenia chęci uczestnictwa dokonanego w sposób przewidziany w regulaminie Programu.

Zorganizowanie i przeprowadzenie Programu dla swoich Agentów Zlecające zleciły Organizatorowi, przy czym Organizator umożliwia wzięcie udziału w Programie również własnym Agentom. W ramach swoich obowiązków Organizator zobowiązał się przede wszystkim do zorganizowania Programu, wyznaczenia opiekuna do współpracy z Agentami w związku z realizacją Programu, nabycia we własnym zakresie oraz z własnych środków części rzeczowej nagród, jak również wydania ich w swoim imieniu oraz z własnego majątku. Na podstawie zawartej przez Wnioskodawczynie umowy Organizator zobowiązał się do wystawienia pozostałym Spółkom faktur za usługę organizacji Programu, natomiast Zlecające zobowiązały się do uregulowania należności wynikających z otrzymanych faktur oraz proporcjonalnego zwrotu wydatków poniesionych przez Organizatora na nabyte i wydane nagrody.

W przyszłości Wnioskodawczynie planują dalsze organizowanie podobnych programów motywacyjnych na takich samych zasadach, jak opisane w stanie faktycznym, przy czym programy te będą organizowane w dalszym ciągu tylko dla Agentów, bądź tylko dla Pracowników i Zleceniobiorców, bądź też dla Agentów, Pracowników i Zleceniobiorców jednocześnie. Dodatkowo Wnioskodawczynie dopuszczają, że wydawane nagrody mogą mieć w przyszłości charakter jedynie rzeczowy, jedynie pieniężny lub również rzeczowo-pieniężny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym i w przypadku opisanych zdarzeń przyszłych na Organizatorze będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu wydania nagród rzeczowych lub części rzeczowej Nagród rzeczowo-pieniężnych oraz nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu wydania części pieniężnej Nagród rzeczowo-pieniężnych oraz Nagród o charakterze jedynie pieniężnym (vouchery, karty paliwowe itp.) związanych z uczestnictwem w programach motywacyjnych?
2.  W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawczyń wyrażonego w odpowiedzi na pytanie nr 1 za prawidłowe, to czy w przedmiotowym stanie faktycznym lub w przypadku opisanych zdarzeń przyszłych na Zlecających nie będzie ciążył obowiązek podatkowy z tytułu wydania Nagród związanych z uczestnictwem w programach motywacyjnych?
3.  Czy w przedstawionym powyżej stanie faktycznym i w przypadku opisanych zdarzeń przyszłych prawidłowym będzie postępowanie Organizatora polegające na wystawianiu Zlecającym faktur dokumentujących wykonanie usługi organizacji programu motywacyjnego oraz rozliczeniu zwrotu należności za nabyte i wydane przez Organizatora Nagrody na podstawie innych niż faktura dokumentów księgowych, np. not księgowych (obciążeniowych)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko Wnioskodawczyń w zakresie pytania nr 1

Zdaniem Wnioskodawczyń w przedstawionym powyżej stanie faktycznym i w przypadku opisanych zdarzeń przyszłych na Organizatorze będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu wydania nagród rzeczowych (w przypadku zdarzeń przyszłych) lub części rzeczowej Nagród rzeczowo-pieniężnych (w przypadku stanu faktycznego) oraz nie będzie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu wydania części pieniężnej Nagród rzeczowo-pieniężnych oraz Nagród o charakterze pieniężnym (vouchery, karty paliwowe itp.) związanych z uczestnictwem w programach motywacyjnych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyń w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przy czym zgodnie z art. 7 Ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Przez towary natomiast, zgodnie z art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa traktowane jest jako dostawa towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Powyższe oznacza, że wskazane w nim przypadki wykorzystania towarów będą uznane za odpłatną dostawę, pod warunkiem spełnienia następujących przesłanek:

1.  dokonującym nieodpłatnego przekazania towarów jest podatnik w rozumieniu art. 15 Ustawy o VAT;
2.  towary, o których mowa powyżej, należą do przedsiębiorstwa podatnika dokonującego ich nieodpłatnej dostawy;
3.  podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia całości lub części podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów.

W przedstawionym stanie faktycznym oraz w opisanych zdarzeniach przyszłych Zlecające postanowiły o zleceniu Organizatorowi usługi zorganizowania i przeprowadzenia programów motywacyjnych, w ramach których Organizator zobowiązał się również do nabycia we własnym imieniu i z własnych środków nagród rzeczowych, które następnie mają zostać wydane uprawnionym uczestnikom. Mimo że na podstawę zawartej przez Wnioskodawczynie umowy Zlecające mają obowiązek proporcjonalnego zwrotu nakładów, jakie Organizator poczynił na nabyte i wydane nagrody, to jednak na żadnym etapie realizowanego programu własność rzeczy stanowiących część rzeczową Nagród nie przejdzie na Zlecające, ale będzie przysługiwała Organizatorowi aż do czasu wydania ich uczestnikom.

Strona jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, który wykonuje głównie czynności zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38 Ustawy o VAT, tj. usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także usługi zarządzania kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę. Natomiast organizację i przeprowadzenie programu motywacyjnego Organizator traktuje jako odrębną od wydania Nagród odpłatną usługę świadczoną na rzecz pozostałych Spółek, która to będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT.

Mając na względzie powyższe uwagi, jak również warunki zawarte w art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT, istotnym dla rozstrzygnięcia, czy na Organizatorze będącym podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, spoczywał będzie obowiązek opodatkowania nieodpłatnego przekazania nagród rzeczowych lub części rzeczowej nagród rzeczowo-pieniężnych, jest rozstrzygnięcie, czy spełnione zostały przesłanki dotyczące własności towarów oraz prawa do odliczenia na etapie ich nabycia.

Przede wszystkim należy zwrócić uwagę, że Organizator w przedstawionym stanie faktycznym oraz w przypadku opisanych zdarzeń faktycznych działać będzie we własnym imieniu, a przy nabyciu Nagród skorzysta z własnych środków finansowych. Wprawdzie zgodnie z umową organizacji programu lojalnościowego zawartą przez Wnioskodawczynie, Zlecające zobowiązały się do proporcjonalnego uregulowania wobec Organizatora należności z tytułu nabytych i wydanych przez niego Nagród, jednak na żadnym etapie realizowanych programów własność Nagród nie będzie przenoszona na Zlecające. Dodatkowo rozliczenie między Wnioskodawczyniami podzielone zostanie na należność dotyczącą usługi organizacji programu motywacyjnego oraz proporcjonalną należność za Nagrody przysługujące za sprzedaż usług dokonaną na rzecz danej Spółki. Koszty Nagród wydanych uczestnikom dokonującym sprzedaży na rzecz Organizatora ponosi on we własnym zakresie. Mając na względzie wskazane uwagi, Wnioskodawczynie stoją na stanowisku, że części rzeczowe Nagród rzeczowo-pieniężnych oraz nagrody rzeczowe, nabyte przez Organizatora i wydawane uczestnikom we własnym imieniu, stanowią jego własność i wchodzą w skład jego przedsiębiorstwa.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wyrokach sądów administracyjnych, m.in. w wyroku NSA z dnia sygn. akt I FSK 35/15, w którym rozpatrując zagadnienie rozdzielności usługi organizacji programu motywacyjnego od dostawy towarów będących nagrodami w programie, zauważył, że w przypadku zlecania organizacji podobnych programów, wydawane przez organizatorów nagrody, o ile działają oni we własnym imieniu, a zlecający ponoszą jedynie ich koszty i jeżeli wcześniej nagrody nie zostały na jakimkolwiek etapie przekazane zlecającym, powinny być traktowane jako własność organizatora, a co za tym idzie, jak przedmioty należące do jego przedsiębiorstwa.

Wnioskodawczynie stoją również na stanowisku, że w związku z zakupem nagród rzeczowych oraz rzeczowych części Nagród rzeczowo-pieniężnych Organizatorowi będzie przysługiwało prawo do pomniejszenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, co wynika z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, który to stanowi, że w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Natomiast stosownie do ust. 2 tegoż artykułu kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług albo dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zgodnie z powyższym przepisem podatnik może dokonać obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w zakresie, w jakim towary, których nabycie spowodowało pojawienie się podatku naliczonego, wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych. W przedmiotowym stanie faktycznym i w przypadku opisanych zdarzeń przyszłych organizacja i przeprowadzenie programów motywacyjnych stanowi dla Strony czynność opodatkowaną VAT, a nabywane nagrody służące do prawidłowego i pełnego wykonania usługi, stanowią dla niej towary wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Wprawdzie w przedmiotowym stanie faktycznym oraz w przypadku omawianych zdarzeń przyszłych Strona nie zamierza wliczyć wartości wydanych nagród do ceny usługi organizacji programów lojalnościowych świadczonej na rzecz pozostałych Spółek (co jest postępowaniem zgodnym z dominującym stanowiskiem organów podatkowych oraz sądów administracyjnych), jednak uważa ona, że nabyte nagrody były niezbędne do wykonania opodatkowanej VAT usługi, a co za tym idzie, powinny zostać potraktowane jako towary wykorzystywane w ramach czynności opodatkowanych.

Przekładając powyższe na stan faktyczny, Wnioskodawczynie uważają, że Strona dokonując nabycia nagród rzeczowych, przy nabyciu których dokonała pomniejszenia kwoty podatku należnego o naliczony, ma obowiązek opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT nieodpłatnej dostawy części rzeczowej Nagród rzeczowo-pieniężnych lub nagród rzeczowych w ramach organizowanych i przeprowadzanych programów lojalnościowych.

Jednocześnie Wnioskodawczynie rozważają, czy w przypadku części pieniężnej Nagród rzeczowo-pieniężnych oraz Nagród o charakterze pieniężnym (vouchery, karty paliwowe itp.), na Organizatorze nie będzie spoczywał obowiązek podatkowy z tytułu podatku od towarów i usług.

Zgodnie z przytoczonym już art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, że jedynymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT są czynności o charakterze krajowym lub zagranicznym mające za przedmiot dostawę towarów lub świadczenie usług.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Wprawdzie Ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia „usługi”, jednakże w art. 8 ust. 1 zawiera ona definicję „świadczenia usług”, przez które należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 („(\`(...)\`) przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”).

Zdaniem Wnioskodawczyń rozważania dotyczące konieczności opodatkowania wydania Nagród o charakterze zbliżonym do pieniężnego (vouchery, karty paliwowe itp.) lub części pieniężnej Nagrody rzeczowo-pieniężnej na podstawie art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT należy rozpocząć od próby zakwalifikowania tychże Nagród do towarów lub usług w rozumieniu Ustawy o VAT.

W obrocie prawnym przyjmuje się, że pieniądz, poza jego zmaterializowanymi nośnikami (monety lub banknoty np. o charakterze kolekcjonerskim) nie stanowi rzeczy w rozumieniu prawa cywilnego. Jest on zaś miernikiem wartości przedmiotów, usług lub pracy. Pełni rolę środka wymiany, mającego moc umarzania zobowiązań. Powyższe oznacza, że posiadanie pieniędzy równoważne jest z posiadaniem towaru lub skorzystaniem z wyświadczonej usługi. Są one jedynie środkiem zapłaty, który pozwala na uregulowanie należności za towar lub usługę, jednak co do zasady nie są one towarami lub usługami w rozumieniu Ustawy o VAT, a więc nie mogą stanowić przedmiotu dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, ani przedmiotu świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT.

Wnioskodawczynie uważają, że w podobny sposób powinny zostać potraktowane Nagrody o charakterze zbliżonym do pieniężnego, tj. vouchery lub karty paliwowe. Voucher stanowi bowiem znak legitymacyjny uprawniający posiadacza do jego wymiany na określony towar lub usługę, co oznacza, że pełni on rolę środka płatniczego, zbliżoną do posiadanego pieniądza sensu stricto. Nie można zatem utożsamiać wydania voucherów z dostawą towarów lub świadczeniem usług, które to dopiero mogą zostać nabyte i opłacone zdobytymi voucherami. Zdaniem Wnioskodawczyń opodatkowanie VAT czynności wydawania instrumentów takich jak vouchery mogłoby doprowadzić do podwójnego opodatkowania VAT tej samej dostawy towaru lub tego samego świadczenia usług - pierwszy raz przy nieodpłatnym wydaniu vouchera stanowiącego nagrodę w programie motywacyjnym, natomiast po raz drugi przy sprzedaży towarów lub usług opłacanych uzyskanym voucherem. Powyższe rozwiązanie stałoby w sprzeczności z podstawowymi zasadami, na których opiera się konstrukcja podatku od wartości dodanej, do którego należy również polski podatek od towarów i usług. Wprawdzie podatek VAT powinien dotyczyć każdej transakcji wykonanej w ramach działalności gospodarczej, jednakże powinien on również obciążać konsumpcję i ostatecznego konsumenta - opodatkowanie wydania vouchera, który dopiero pozwoli na nabycie towaru lub usługi, które w swojej cenie również zawierałyby VAT powodowałby podwójne opodatkowanie konsumpcji przez dwa różne podmioty, przy czym tylko jeden z nich dokonywałby rzeczywistej dostawy towarów lub świadczenia usług, a drugi z nich dostarczałby jedynie środków zastępujących środki o charakterze pieniężnym (tj. vouchery).

Wnioskodawczynie uważają, że w takim sam sposób, jak vouchery, powinny traktować karty paliwowe, które również uprawniają do nabycia określonych towarów (przede wszystkim paliwa), jednakże same w sobie nie stanowią ani towaru, ani usługi. Tym samym ich nieodpłatne przekazanie uczestnikom programów motywacyjnych nie będzie stanowiło dla Organizatora czynności opodatkowanej VAT.

Stanowisko Wnioskodawczyń znajduje potwierdzenie również w innych indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych rozstrzygających zagadnienia dotyczące zbliżonych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 11 grudnia 2012 r., nr IPPP2/443-1075/12-2/DG - w zakresie braku obowiązku opodatkowania wydania nagród pieniężnych;
*   Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1001/13 - w zakresie uznania dostawy nagród przez organizatora za nieodpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 20 stycznia 2015 r., nr IPPP2/433-1029/14-2/AO - w zakresie możliwości pomniejszenia przez organizatora podatku należnego o naliczony wynikający z zakupu nagród rzeczowych;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 8 kwietnia 2015 r., nr IPPP1/4512-32/15-4/BS - w zakresie braku obowiązku opodatkowania wydania nagród w postaci voucherów.

Stanowisko Wnioskodawczyń w zakresie pytania nr 2

Zdaniem Wnioskodawczyń w przedstawionym powyżej stanie faktycznym i w przypadku opisanych zdarzeń przyszłych na Zlecających nie będzie ciążył obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 7 ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT z tytułu wydania Nagród związanych z uczestnictwem i wygranymi w programach motywacyjnych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyń w zakresie pytania nr 2

Zgodnie z przytoczonym już art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przy czym zgodnie z art. 7 Ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Przez towary natomiast, zgodnie z art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawczyń, wyrażonym w odpowiedzi na pytanie nr 1, wydanie części pieniężnej Nagród rzeczowo-pieniężnych oraz Nagród o charakterze pieniężnym (vouchery, karty paliwowe itp.) nie będzie stanowiło przedmiotu opodatkowania podatkiem VAT, jako że żadna z tych Nagród nie stanowi towaru lub usługi w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT. Dlatego też wydanie ww. Nagród nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT ani przez Organizatora, ani przez Zlecające.

Mając na względzie powyższe, rozważania Wnioskodawczyń zostały zawężone jedynie do wydania towarów stanowiących część rzeczową Nagród rzeczowo-pieniężnych oraz nagród rzeczowych.

Stosownie do art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych. Jak zostało już zauważone w uzasadnieniu odpowiedzi na pytanie nr 1, art. 7 ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT uzależnia obowiązek opodatkowania nieodpłatnej dostawy towarów od spełnienia trzech przesłanek:

1.  dokonującym nieodpłatnego przekazania towarów jest podatnik w rozumieniu art. 15 Ustawy o VAT;
2.  towary, o których mowa powyżej, należą do przedsiębiorstwa podatnika dokonującego ich nieodpłatnej dostawy;
3.  podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia całości lub części podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów.

Poza wszelkimi wątpliwościami pozostaje, że każda ze Zlecających jest podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 Ustawy o VAT, dlatego też badaniu zgodności podlegają jedynie dwie pozostałe przesłanki.

Zgodnie ze stanowiskiem sądów administracyjnych nieodpłatne przekazanie nagrody rzeczowej przez organizatora programu motywacyjnego lub konkursu, które realizowane jest na zlecenie podmiotów trzecich stanowi nieodpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT (wyrok NSA z dnia 26 kwietnia 2016 r., sygn. akt I FSK 35/15), chyba że przekazanie towarów uczestnikom programów motywacyjnych lub konkursów poprzedzone jest dostawą towarów na rzecz zleceniodawcy - wówczas to zleceniodawca powinien opodatkować wydanie nagród uczestnikom zgodnie z postanowieniami art. 7 ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT (wyrok NSA z dnia 4 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1001/13).

Zgodnie natomiast z ustawowym rozumieniem pojęcia „dostawa towarów” jest to przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT), przy czym definicja ta nawiązuje do definicji dostawy towarów zawartej w art. 14 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r, w sprawie wspólnego podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347), który stanowi, że przez „Dostawę towarów” należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel. Pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel”, zgodnie z powszechnym jego rozumieniem, jest pojęciem szerszym niż sprzedaż w rozumieniu Kodeksu cywilnego, ponieważ oznacza przede wszystkim przeniesienie ekonomicznego władztwa nad towarem, które nie powinno być utożsamiane tylko z władztwem fizycznym (red. prof. dr hab. W. Modzelewski, Komentarz do ustawy o podatku od towarów i usług, 2017).

W omawianym stanie faktycznym oraz w przypadku opisanych zdarzeń przyszłych, na żadnym etapie realizacji programu motywacyjnego Nagrody nabyte przez Organizatora nie staną się własnością Zlecających, nie dojdzie do przeniesienia ekonomicznego ani nawet fizycznego władztwa nad nabytymi przedmiotami, natomiast roszczenia uczestników dotyczące niewydania należnych im Nagród, powinny być kierowane do Organizatora. Powyższe oznacza, że Nagrody nie będą pod żadnym warunkiem wydawane z majątku przedsiębiorstw Zlecających, ale z majątku przedsiębiorstwa Organizatora.

Odnosząc się natomiast do spełnienia trzeciej z przesłanek zawartych w art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów, to Organizatorowi, nie zaś Wnioskodawczyniom, zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu rzeczy stanowiących część rzeczową Nagród. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług lub dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi. Powyższe oznacza, że jednym z warunków uprawniającym do obniżenia kwoty podatku należnego o naliczony jest posiadanie faktury, z której wynikają kwoty podatku naliczonego związane z nabyciem towarów i usług. W przedmiotowym stanie faktycznym oraz w przypadku opisanych zdarzeń przyszłych, żadna ze Zlecających nie otrzyma faktury dokumentującej dostawę towarów stanowiących części rzeczowe Nagród rzeczowo-pieniężnych lub nagród rzeczowych (w przypadku zdarzeń przyszłych) wydawane w programach motywacyjnych, jako że nabywcą i właścicielem Nagród będzie Organizator i to jemu przysługuje prawo obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony wynikający z zakupu Nagród.

Mając na względzie powyższe Wnioskodawczynie stoją na stanowisku, że w omawianym stanie faktycznym oraz w przypadku opisanych zdarzeń przyszłych wydanie uczestnikom Nagród przez Organizatora, mimo dokonania przez Zlecające proporcjonalnego zwrotu poczynionych na nie wydatków, nie będzie stanowiło dla nich nieodpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT, ergo na Zlecających nie będzie ciążył obowiązek podatkowy z tytułu nieodpłatnej dostawy części rzeczowej Nagród.

Stanowisko Wnioskodawczyń w zakresie pytania nr 3

Zdaniem Wnioskodawczyń w przedstawionym powyżej stanie faktycznym i w przypadku opisanych zdarzeń przyszłych prawidłowym będzie postępowanie Organizatora polegające na wystawianiu Zlecającym faktur dokumentujących wykonanie usługi organizacji i przeprowadzenia programu motywacyjnego oraz rozliczeniu zwrotu należności za nabyte i wydane przez Organizatora Nagrody na podstawie innych niż faktura dokumentów księgowych, np. not księgowych (obciążeniowych).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyń w zakresie pytania nr 3

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku od towarów i usług, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT.

Zgodnie z utrwalonym stanowiskiem organów i sądów administracyjnych, jak również Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w przypadku świadczenia usług organizacji i przeprowadzenia konkursów i programów motywacyjnych, w tym nabycia i wydania nagród przez organizatora, świadczenie to nie jest uznawane za kompleksową usługę marketingową czy usługę promocji produktów, ale dwa odrębne świadczenia - świadczenie usługi organizacji programu motywacyjnego oraz wydanie nabytych uprzednio nagród. Zgodnie z wyrokiem TSUE z dnia 7 października 2010 r., sygn. C-55/09 „(,..) płatności dokonywane przez sponsora na rzecz podmiotu zarządzającego omawianym programem, który to podmiot dostarcza klientom prezenty lojalnościowe należy uznać w części za wynagrodzenie płacone przez osobę trzecią za dostawę towarów klientom, a w części za wynagrodzenie za usługi i świadczone przez zarządzającego tym programem na rzecz sponsora”. Podobnie wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 4 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1001/13, stwierdzając, że „(\`(...)\`) nieodpłatne przekazanie nagrody rzeczowej klientowi przez organizatora konkursu realizowane na zlecenie podmiotu trzeciego w ramach działań marketingowych tego podmiotu, stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług, odrębną od części usługowej i na podstawie art. 86 ust. 1 cytowanej ustawy nie daje zleceniodawcy tych działań prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez organizatora konkursu, w części obejmującej taką dostawę towarów”.

Wnioskodawczynie stoją na stanowisku, że w przedmiotowym stanie faktycznym oraz w przypadku opisanych zdarzeń przyszłych usługa organizacji i przeprowadzenia programów motywacyjnych jest świadczeniem odrębnym od nabycia i wydania Nagród, których równowartość Zlecające zwrócą proporcjonalnie Organizatorowi, czym podzielają stanowisko organów podatkowych oraz sądów administracyjnych. Mając na względzie powyższe Wnioskodawczynie uważają, że świadczona przez Organizatora usługa organizacji programów motywacyjnych będzie odpłatnym świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, natomiast rozliczenie wartości Nagród nie stanowi odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, jako że zapłata za Nagrody nie jest uregulowaniem należności za przeniesienie własności Nagrody na Zlecające, ale świadczeniem osoby trzeciej za dostawę towarów uczestnikom programów.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę w przypadku sprzedaży dokonanej przez niego na rzecz innego podatnika podatku od towarów i usług, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Zgodnie z art. 2 pkt 2 Ustawy o VAT przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Powyższe oznacza, że odpłatne świadczenie usług, za jakie Wnioskodawczynie uważają organizację i przeprowadzenie programu motywacyjnego, powinno zostać udokumentowane fakturą. Ponieważ jednak zwrot zakupionych i wydanych Nagród rzeczowo-pieniężnych nie stanowi sprzedaży, o której mowa w art. 2 pkt 2 Ustawy o VAT, to Organizator nie powinien wystawiać faktur w celu udokumentowania przedmiotowego zwrotu.

Mając na względzie powyższe Wnioskodawczynie stoją na stanowisku, że w przedstawionym stanie faktycznym oraz w przypadku opisanych zdarzeń przyszłych prawidłowym będzie postępowanie Organizatora polegające na wystawieniu Zlecającym faktur dokumentujących wykonanie usługi organizacji i przeprowadzenia programu motywacyjnego oraz rozliczeniu zwrotu należności za nabyte i wydane przez Organizatora Nagrody na podstawie innych niż faktura dokumentów księgowych, np. not księgowych (obciążeniowych).

Stanowisko Wnioskodawczyń znajduje potwierdzenie również w innych indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego rozstrzygających zagadnienia dotyczące zbliżonych stanów faktycznych tub zdarzeń przyszłych:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z dnia 23 kwietnia 2012 r., nr IPPP1/443-113/12-2/AP - w zakresie niemożliwości traktowania usługi organizacji programu motywacyjnego lub konkursu oraz wydania nagród jako jednej usługi;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 8 maja 2012 r., nr IPPP1/443-178/12-5/AP - w zakresie niemożliwości traktowania usługi organizacji programu motywacyjnego lub konkursu oraz wydania nagród jako jednej usługi;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 26 stycznia 2015 r., nr IPPP2/443-1068/14-4/KOM - w zakresie możliwości udokumentowania pewnych rodzajów rozliczeń, których nie można udokumentować fakturą, przy wykorzystaniu noty księgowej lub dowodu wewnętrznego;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 24 czerwca 2015 r., nr IPPP2/4512-285/15-2/JO/IŻ - w zakresie niemożliwości traktowania usługi organizacji programu motywacyjnego lub konkursu oraz wydania nagród jako jednej usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.