Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-121a/11/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-05-12
Teza: Prawo do zwolnienia usług szkolenia kwalifikowanej pierwszej pomocy.
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług; usługi-usługi szkoleniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2011 r. (data wpływu 27 stycznia 2011 r.), uzupełnionym w dniach 27 kwietnia i 9 maja 2011 r. (daty wpływów), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług szkolenia kwalifikowanej pierwszej pomocy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 stycznia 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniach 27 kwietnia i 9 maja 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwolnienia od podatku usług szkolenia kwalifikowanej pierwszej pomocy.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniach, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Towarzystwo, które prowadzi niepubliczną placówkę doskonalenia nauczycieli, realizuje kurs w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy. Przedmiotowy kurs prowadzony jest na podstawie ustawy z dnia 8 września 2006 r. o Państwowym Ratownictwie Medycznym (Dz. U. Nr 191, poz. 1410 ze zm.) oraz rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 19 marca 2007 r. w sprawie kursu w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy, a także decyzji Wojewody z dnia 2 września 2008 r. Po ukończeniu kursu uczestnik otrzymuje tytuł „ratownika" - zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 3 ustawy o Państwowym Ratownictwie Medycznym. Towarzystwo posiada akredytację kuratorium oświaty (decyzja z dnia 20 listopada 2007 r.) przyznaną na podstawie art. 77a ust. 4 i 6 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty. W tej sytuacji na podstawie pkt 29 lit b) zwolnione od podatku od towarów i usług są usługi oświatowe świadczone przez Towarzystwo. Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy o Państwowym Ratownictwie Medycznym, podmiot prowadzący kurs, przed jego rozpoczęciem, jest obowiązany uzyskać zatwierdzenie programu kursu. Program kursu zatwierdza wojewoda właściwy ze względu na siedzibę podmiotu prowadzącego kurs (art. 13 ust. 3 ww. ustawy). Dla prowadzenia tego kursu nie jest więc wymagana akredytacja w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, lecz zatwierdzenie programu przez właściwego miejscowo wojewodę. Towarzystwo jest podmiotem działającym na podstawie ustawy o stowarzyszeniach, przy czym prowadzone formy działalności oświatowej objęte są ustawą o systemie oświaty z dnia 7 września 1991 r. Posiada wpis do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, zgodnie z ww. ustawą o systemie oświaty. Przedmiotowy kurs realizowany jest na podstawie wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych. Zgodnie z zaświadczeniem z dnia 10 grudnia 1999 r. (zmiana z dnia 1 września 2009 r.), Towarzystwo „prowadzi kursy w zakresie zgodnym ze statutem” (pkt 2 zaświadczenia). Statut Towarzystwa jako podstawową formę działalności wymienia prowadzenie kursów w zakresie kształcenia i doskonalenia w różnych dziedzinach wiedzy oraz umiejętności, w tym języków obcych, zawodowych i doskonalących w zawodzie oraz uwzględniających zainteresowania własne słuchaczy (§ 2 ust. 4 lit. a). Przepisy dotyczące form kształcenia objętych wnioskiem (kurs kwalifikowanej pierwszej pomocy) nakładają odpowiednio wymogi formalno-prawne związane z prowadzeniem tych form doskonalenia zawodowego. Towarzystwo zwróciło uwagę na interpretację Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 20 kwietnia 2011 r. nr ILPP1/443-313/11-2/KŁ dotyczącą zwolnienia od podatku usług dotyczących kursów w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy. Wymogi te są spełnione przez Towarzystwo.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy usługi polegające na prowadzeniu kursu kwalifikowanej pierwszej pomocy według ww. przepisów są zwolnione od podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi w zakresie kursu kwalifikowanej pierwszej pomocy zwolnione są od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit a) ustawy, gdyż spełniają przesłanki ustawowego zwolnienia, t.j. stanowią usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz prowadzone są w formach i na zasadach określonych w odrębnych przepisach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 5a powołanej ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przez świadczenie usług – w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy, stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1, wprowadzonym do ustawy art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578), zmienionym, w zakresie zdania wstępnego, art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. W odniesieniu do działalności edukacyjnej zasadnicze znaczenie ma dodanie do art. 43 ustawy punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku w tym zakresie.

Przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych, określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE.

Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 06. 347. 1 ze zm.).

Przy określaniu zakresu zwolnień od podatku usług kształcenia, uwzględniony został m.in. przepis art. 132 ust. 1 lit. i) ww. Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie,

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, iż usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie Dyrektywy nie została jednak wskazana definicja „interesu publicznego”, nie zostały również określone podmioty, które mogą działać „w interesie publicznym”. Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa jaki i niekomercyjne organizacje mogą prowadzić działalność z zakresu „interesu publicznego”.

W tym kontekście wskazać należy - co wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - że zakres zwolnień przewidzianych w Dyrektywie nie może być interpretowany w sposób rozszerzający. Czynności zwolnione zgodnie z Dyrektywą stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, a ich ujednolicona interpretacja ma służyć unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku od wartości dodanej w poszczególnych państwach członkowskich. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem „pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 szóstej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika„ (wyrok TSUE z dnia 19 listopada 2009 r. C-461/08 w sprawie Don Bosco Onroerend Goed BV).

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

*   oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z art. 2 pkt 3a ustawy o systemie oświaty z dnia 7 września 1991 r. (t.j. z 2004 r. Dz. U. Nr 256, poz. 2572 ze zm.), system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Stosownie do art. 5 ust. 1 ww. ustawy, szkoła i placówka może być szkołą i placówką publiczną albo niepubliczną. Na podstawie art. 82 ust. 1 tej ustawy, osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Analizując powołane wyżej regulacje prawne należy zauważyć, że zwolnienie od podatku, określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, ma charakter podmiotowo-przedmiotowy, zatem warunkiem jego zastosowania jest by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty, w rozumieniu przepisów cyt. wyżej ustawy z dnia 7 września 1991 r., i realizował usługi kształcenia. Zaznaczenia wymaga, iż do jednostek objętych systemem oświaty zalicza się również placówki niepubliczne, które uzyskały wpis do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów usług, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

*   oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Towarzystwo jest jednostką objętą systemem oświaty, posiada wpis do ewidencji szkół i placówek niepublicznych i w ramach tego wpisu realizuje kurs w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy. Kurs prowadzony jest na podstawie ustawy o Państwowym Ratownictwie Medycznym oraz rozporządzenia Ministra Zdrowia w sprawie kursu w zakresie kwalifikowanej pierwszej pomocy, a także decyzji Wojewody. Po ukończeniu kursu uczestnik otrzymuje tytuł ratownika - zgodnie z art. 13 ust. 1 pkt 3 ustawy o Państwowym Ratownictwie Medycznym.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz powołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w związku tym, iż Towarzystwo jest jednostką objętą systemem oświaty, działającą w oparciu o wpis do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek, ww. usługi, o ile - jak wskazano we wniosku - świadczone są w zakresie tego wpisu, korzystają ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy.

Końcowo należy wskazać, iż prezentując swoje stanowisko Towarzystwo prawidłowo wywiodło, że przedmiotowe usługi są zwolnione od podatku, jednak błędnie wskazało, jako podstawę tego zwolnienia art. 43 ust. 1 pkt 29 lit a) ustawy, w związku z tym stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.