Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP2.4512.785.2016.1.AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-12-09
Teza: w zakresie opodatkowania stawką podatku VAT w wysokości 8% czynności wykonywanych na rzecz mieszkańców w związku z montażem zestawu solarnego i podstawy opodatkowania dla tej usługi
Słowa kluczowe: kolektor-kolektor słoneczny; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z 14 października 2016 r. (data wpływu 17 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie

*   opodatkowania stawką podatku VAT w wysokości 8% czynności wykonywanych na rzecz mieszkańców w związku z montażem zestawu solarnego,

*   podstawy opodatkowania dla tej usługi

\- jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2016 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania stawką podatku VAT w wysokości 8% czynności wykonywanych na rzecz mieszkańców w związku z montażem zestawu solarnego i podstawy opodatkowania dla tej usługi.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Gmina zrealizowała projekt pn. „Słoneczne Gminy - energia solarna energią przyszłości” (dalej: „Projekt”). Projekt jest współfinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego (dalej: „RPO”) Województwa na lata 2007-2013 Osi Priorytetowej IV „Środowisko, zapobieganie zagrożeniom i energetyka” Działanie 4.3 „Ochrona powietrza, energetyka”. Realizacja Projektu wynikała z zadań nałożonych na Gminę, co szczegółowo określone zostało w art. 6 i 7 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 446, dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”). Celem głównym Projektu było ograniczenie emisji spalin poprzez wykorzystanie energii solarnej do podgrzewania wody dla potrzeb gospodarstw domowych przez montaż zestawów kolektorów słonecznych w budynkach mieszkalnych, będących własnością właściciela. Dla mieszkańców korzyścią wynikającą z montażu zestawu solarnego jest możliwość uzyskania źródła energii służącego ogrzaniu wody praktycznie bez ponoszenia kosztów takiego ogrzewania.

Przedmiotem projektu była dostawa wraz z montażem na terenie Gminy zestawów solarnych. W skład zestawu solarnego wchodzi: kolektor słoneczny, zasobnik solarny oraz osprzęt instalacyjny. Zestawy zostały zamontowane na budynkach mieszkalnych osób fizycznych. Płyty kolektorów słonecznych zostały zlokalizowane na połaci dachowej lub na ścianie budynku. Powierzchnia użytkowa poszczególnych budynków mieszkalnych jednorodzinnych objętych projektem nie przekracza 300 m2.

Źródłem finansowania inwestycji były środki pochodzące z RPO Województwa na lata 2007-2013 oraz wkład własny Gminy.

W celu zapewnienia wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i formalnych związanych z dostawą, montażem i eksploatacją zestawów solarnych Gmina zawarła z mieszkańcami stosowne umowy (dalej: „umowy”). Zgodnie z zapisami umów mieszkańcy wyrazili chęć uczestnictwa w projekcie i dobrowolnie zobowiązali się do partycypacji w kosztach jego realizacji, w wysokości do 15% kosztu kwalifikowanego, tj. kosztu realizacji projektu objętego refundacją ze środków Unii Europejskiej, przypadającego na budynek prywatny. Wysokość udziału finansowego mieszkańca uzależniona była od wartości zastosowanego układu instalacyjnego. W przypadku wystąpienia kosztów niekwalifikowanych projektu, czyli nieprzewidzianych kosztów, nie objętych refundacją ze środków Unii Europejskiej, każdy mieszkaniec zobowiązał się do sfinansowania tych kosztów w wysokości przypadającej na jego budynek prywatny. Wpłaty dokonane zostały przelewem na rachunek bankowy Gminy.

Ponadto, mieszkańcy w celu realizacji Projektu zobowiązali się do nieodpłatnego użyczenia Gminie i udostępnienia osobom przez nią wskazanym, części nieruchomość niezbędnej do zainstalowania zestawu solarnego i jego prawidłowego funkcjonowania z przeznaczeniem na przeprowadzenie wizji lokalnej i opracowanie specyfikacji, dokonanie niezbędnych czynności związanych z dostawą i montażem urządzeń przez okres trwania umowy.

Mieszkańcy upoważnili także Gminę do występowania w jej imieniu przed właściwymi organami administracyjnymi, przy ubieganiu się o uzyskanie przewidzianych przepisami prawa niezbędnych opinii, decyzji, zezwoleń i innych dokumentów koniecznych dla prawidłowej realizacji projektu, dotyczących ich nieruchomości.

Zgodnie z umowami, zadaniem Gminy jest zabezpieczenie realizacji celu projektu zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Po zakończeniu prac montażowych, sprzęt i urządzenia wchodzące w skład zestawu solarnego, zamontowane w budynku, pozostają własnością Gminy przez cały okres trwania umowy. Począwszy od terminu zakończenia i odbioru prac montażowych w budynku, Gmina użycza nieodpłatnie mieszkańcowi sprzęt i urządzenia wchodzące w skład zestawu solarnego, do korzystania zgodnie z jego przeznaczeniem, do zakończenia okresu trwania umowy. Po upływie okresu trwania umowy, Gmina zobowiązana jest do zwrócenia części użyczonej jej nieruchomości w celu zamontowania zestawu solarnego, w niepogorszonym stanie. Ponadto, po tym okresie całość zestawu solarnego zostanie przekazana na własność mieszkańca. Sposób przeniesienia prawa własności zostanie ustalony odrębnym dokumentem.

Umowa na montaż układu solarnego wraz z dostawą urządzeń i uruchomieniem układu zawarta z mieszkańcami w ramach uczestnictwa w projekcie jest umową nienazwaną. W części dotyczącej bezpłatnego użytkowania przez mieszkańców układów kolektorów słonecznych najbardziej zbliżona jest charakterem do umowy użyczenia. W części dotyczącej wykonania instalacji i późniejszego przeniesienia prawa własności, przy uwzględnieniu wymogu wpłaty mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie, najbardziej zbliżona jest do umowy sprzedaży usługi.

Dotychczas Gmina nie odprowadziła podatku VAT należnego z tytułu wpłat otrzymywanych od mieszkańców. Niemniej w jej obecnej ocenie, powyższe usługi świadczone na rzecz mieszkańców należy uznać za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT, a w konsekwencji konieczne jest odprowadzenie podatku VAT. W związku z tym, Gmina powzięła wątpliwości, jaką stawkę podatku VAT powinna zastosować.

Dotychczas Gmina nie była zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT. Gmina ma jednak obecnie zamiar złożyć zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług (VAT-R) w celu rejestracji jako czynny podatnik VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy czynności wykonywane przez Gminę na rzecz mieszkańców w związku z realizacją Projektu, stanowiące odpłatne świadczenie usług, Gmina powinna opodatkować stawką VAT w wysokości 8%?
2.  Czy podstawą opodatkowania dla świadczonej przez Gminę usługi jest kwota wynagrodzenia ustalona w Umowie pomniejszona o kwotę należnego VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy,

Ad. 1. Czynności wykonywane przez Gminę na rzecz mieszkańców w związku z realizacją Projektu, stanowiące odpłatne świadczenie usług, Gmina powinna opodatkować stawką VAT w wysokości 8%.

Ad. 2. Podstawą opodatkowania dla świadczonej przez Gminę kompleksowej usługi jest kwota wynagrodzenia ustalona w Umowie pomniejszona o kwotę należnego VAT.

Uzasadnienie stanowiska

1.  Działanie Gminy w charakterze podatnika VAT

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W powołanym przepisie mowa jest o czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do rozporządzania rzeczą jak właściciel (prawo do wyzbycia się, obciążania, korzystania z nabytych rzeczy). Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ww. ustawy.

Ponadto, z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT wynika, że w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem, w ocenie Wnioskodawcy, w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o VAT zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy. Pojęcie usługi według ustawy o VAT i usług jest zatem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych.

Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących tę organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, iż organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku VAT w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W ramach realizacji Projektu, Gmina zawiera szereg umów cywilnoprawnych, na podstawie których świadczy usługę montażu kolektora słonecznego. Oznacza to, że w przypadku ww. czynności występuje:

*   świadczeniodawca (tj. Gmina),

*   świadczeniobiorca (tj. właściciel nieruchomości - będąca beneficjentem świadczenia),

*   bezpośredni stosunek zobowiązaniowy pomiędzy stronami - umowa cywilnoprawna,

*   wynagrodzenie za usługę, którego wypłata wynika ze stosunku zobowiązaniowego, tj. umowy cywilnoprawnej.

W konsekwencji, zachodzą przesłanki do uznania, że czynności wykonywane przez Gminę na rzecz jej kontrahentów, są świadczeniami objętymi zakresem opodatkowania VAT. Powyższe znajduje potwierdzenie w szczególności w stanowisku TSUE m.in. w sprawie Tolsma (sygn. C-16/93).

Wpłaty dokonywane przez mieszkańców stanowią zapłatę za budowę kolektorów słonecznych. Mając zatem na uwadze powołane przepisy oraz treść zawieranych z mieszkańcami umów, w ocenie Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że pomiędzy otrzymywaną przez Gminę płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego tej płatności tj. mieszkańca Gminy, zachodzi związek bezpośredni, bowiem płatność następuje w zamian za to świadczenie tj. wykonanie instalacji solarnej.

W przedmiotowej sprawie występuje usługodawca, który wykonuje usługi na rzecz innego podmiotu (mieszkańców gminy). Zatem czynności będące przedmiotem wniosku, za które Wnioskodawca otrzymuje wpłaty od mieszkańców stanowiące wynagrodzenie za budowę instalacji solarnej podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż stanowią zapłatę za czynności, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, wykonywane przez Wnioskodawcę będącego w tym zakresie podatnikiem podatku VAT.

Przedmiotem sprzedaży dla mieszkańca jest wykonanie montażu układu solarnego wraz z dostawą urządzeń i uruchomieniem układu. Tak określony przedmiot realizacji zadania sprawia, że ze sprzedaży tej nie można wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży. W tej sytuacji - obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie kompleksowej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (materiały, robocizna, transport, zużyta energia, narzędzia, itp.). Tym samym, mamy do czynienia z jednym rodzajem usługi, dla której będzie miała zastosowanie jedna stawka podatku VAT.

1.  Zastosowanie obniżonej stawki podatku VAT

Odnośnie określenia stawki podatku VAT na usługę polegającą na budowaniu przyłączy do sieci kanalizacyjnej stwierdzić należy, że stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi co do zasady 22%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o VAT, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności stawki obniżone oraz zwolnienie od podatku. I tak, stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy o VAT, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast w świetle art. 146a pkt 1 i 2 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT obniżoną stawkę podatku stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

A zatem, aby znalazła zastosowanie obniżona stawka podatku VAT, muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

(i) świadczenie dotyczy dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy,

(ii) obiekt budowlany, którego dotyczy świadczenie został zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

(i) Pojęcie termomodernizacji

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęć budowa, remont modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

Z uregulowań zawartych w art. 3 pkt la i pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 209, ze zm., dalej: „Prawo budowlane”), wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W myśl art. 3 Prawa budowlanego, ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   budowie - należy przez to rozumieć „wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego” (pkt 6),

*   robotach budowlanych - należy przez to rozumieć „budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego” (pkt 7).

Odwołując się natomiast do słownikowego zakresu pojęcia „roboty budowlane” należy wskazać, że zgodnie z definicją zawartą w „Uniwersalnym słowniku języka polskiego” Wydawnictwo Naukowe PWN, określenie „robota” oznacza zespół czynności podejmowanych w celu wykonania, wyprodukowania, wytworzenia, dokonania czegoś, praca, działanie, działalność, robienie czegoś”.

Z kolei pojęcie „modernizacja” - według cytowanego słownika - oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

W tym miejscu należy wskazać, że w uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r. o sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że „czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części”.

Natomiast termomodernizacja to modernizacja dotycząca ocieplenia budynku (pierwszy człon wyrazu wskazuje na związek z ciepłem tego, co oznacza człon drugi) - według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Ponadto, w art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (tj. Dz. U. z 2014 r. poz. 712 ze zm.) znajduje się określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego. Zgodnie z powyższym przepisem, jest to między innymi ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie stanu faktycznego, będącego przedmiotem wniosku, realizacja Projektu miała na celu zmniejszenie kosztów ponoszonych na ogrzewanie budynków mieszkalnych. W konsekwencji, w ocenie Gminy, prowadzone prace należy uznać za termomodernizację, gdyż spowodowały one zmniejszenie zapotrzebowania na energię z innych źródeł. A zatem pierwsza przesłanka zastosowania obniżonej stawki podatku VAT została spełniona

(ii) Społeczny program mieszkaniowy

W myśl art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się „obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b”.

W myśl tego zastrzeżenia, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150m2.

Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy o VAT, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej powyższe limity, obniżoną stawkę podatku stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o VAT, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (tj. Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm., dalej: „rozporządzenie o PKOB”), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z przepisami rozporządzenia o PKOB, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast budynki mieszkalne to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy mniej niż połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest na cele mieszkalne, budynek taki klasyfikowany jest jako niemieszkalny, zgodnie z jego przeznaczeniem.

Przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, w myśl art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, rozumie się „budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11”. Dział ten obejmuje grupy budynków: (i) 111 — mieszkalnych jednorodzinnych, (ii) 112- o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, (iii) 113 - zbiorowego zamieszkania.

Kolektory słoneczne zrealizowane przez Gminę zostały zainstalowane na dachu lub przytwierdzone do ściany budynku mieszkalnego o powierzchni nieprzekraczającej 300 m2. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, druga przesłanka zastosowania obniżonej stawki podatku VAT także zostaje spełniona.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że otrzymane przez Gminę wpłaty od mieszkańców dokonywane tytułem montażu z dostawą zestawu solarnego na dachu lub ścianie budynków mieszkalnych, w związku z ich udziałem w realizacji Projektu powinny być opodatkowane według stawki 8%.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 stycznia 2014 r. o sygn. akt I SA/Ke 688/13 wskazał, że „(\`(...)\`) prawidłowe jest stanowisko, że do robót budowlanych polegających na montażu kolektorów słonecznych na dachach czy elewacjach budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia nie przekracza 300 m2, w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, zastosowanie znajdzie stawka podatku od towarów i usług w wysokości 8%”.

Powyższe zostało także niejednokrotnie potwierdzone w interpretacjach indywidualnych, wydawanych przez organy podatkowe. Jak wskazał w odniesieniu do zbliżonego stanu faktycznego Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 16 października 2015 r. o nr IPTPP3/4512-276/15-7/MK „(\`(...)\`) stwierdzić należy, iż w sytuacji gdy montaż zestawu solarnego ma miejsce w całości w/na budynkach mieszkalnych osób fizycznych i wykonany jest w ramach termomodernizacji budynków, których powierzchnia nie przekracza 300 m2, w ramach czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, zastosowanie znajdzie stawka podatku od towarów i usług w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy”. W analogiczny sposób wypowiedział się także Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacjach indywidualnych z dnia 10 października 2014 r. o nr ITPP2/443-928/14/RS, z dnia 8 października 2014 r. o nr ITPP1/443-812/14/DM oraz z dnia 30 września 2014 r. o nr ITPP1/443-748/14/AJ a także Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacjach indywidualnych z dnia 1 października 2015 r. o nr IPTPP3/4512-276/15-4/MK oraz z dnia 29 maja 2015 r. o nr IPTPP4/4512-147/15-4/ALN.

Ad. 2.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do końca 2013 r. podstawą opodatkowania jest co do zasady obrót, przez który rozumie się kwotę należną z tytułu sprzedaży pomniejszoną o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje natomiast całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej.

W Umowach z Mieszkańcami wskazano, iż Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie z tytułu instalacji zestawu kolektora słonecznego w nieruchomości będącej własnością Mieszkańca. Umowa z Mieszkańcem nie precyzowała wyraźnie czy kwota wynagrodzenia ma charakter netto czy brutto. Biorąc jednak pod uwagę obowiązującą w tamtym czasie ustawę o cenach z dnia 5 lipca 2001 r. (t.j. Dz U. z 2013 r. poz. 385), w ocenie Gminy ustalona cena stanowiła kwotę brutto.

W związku z powyższym oraz brzmieniem art. 29 ust. 1 ustawy o VAT należy stwierdzić, iż podstawą opodatkowania dla świadczonej przez Wnioskodawcę usługi, jest kwota wynagrodzenia ustalona w Umowach z Mieszkańcami pomniejszona o kwotę należnego VAT. W konsekwencji, kwota wynagrodzenia przewidziana w Umowach z Mieszkańcami stanowi kwotę brutto, która zawiera VAT. Tym samym Gmina powinna wliczyć wartość VAT tzw. metodą „w stu”, traktując podaną w Umowach z Mieszkańcami kwotę wynagrodzenia jako sumę wartości netto oraz należnego VAT.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, który obowiązuje od początku 2014 r., podstawą opodatkowania jest co do zasady wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającym bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Stosownie do art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT podstawa opodatkowania obejmuje podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, powyżej opisana zmiana definicji podstawy opodatkowania nie wpłynie na określenie przez Gminę podstawy opodatkowania świadczonej przez nią usługi. Biorąc pod uwagę, iż Wnioskodawca z tytułu świadczonej usługi otrzymał wyłącznie wynagrodzenie od Mieszkańców i nie otrzyma żadnych dodatkowych opłat, wynagrodzenie to stanowi podstawę opodatkowania.

W rezultacie również w świetle przepisów ustawy o VAT obowiązujących od 1 stycznia 2014 r podstawą opodatkowania dla świadczonej przez Gminę usługi będzie kwota wynagrodzenia określona w Umowach z Mieszkańcami pomniejszona o kwotę podatku. Tym samym Gmina powinna wyliczy wartość VAT tzw. metodą „w stu”, traktując podaną w Umowach z Mieszkańcami kwotę wynagrodzenia jako sumę wartości netto oraz należnego VAT.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska w sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 2 pkt 6 cyt. ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. W konsekwencji, usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia. Jedna więc ze stron transakcji powinna zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają, co do zasady, czynności odpłatne. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, przy czym w zamian za wykonanie czynności powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Powinien więc wystąpić związek pomiędzy wykonaną czynnością a przekazanym wynagrodzeniem.

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ww. ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przy tym, w myśl art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle powyższego przepisu jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). W tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 41 ust. 2 ww. ustawy dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Jednakże w myśl z art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Z art. 41 ust. 12a ww. ustawy wynika, że przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ww. ustawy do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Stosownie do art. 41 ust. 12c ww. ustawy w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Na mocy art. 2 pkt 12 cyt. ustawy obiekty budownictwa mieszkaniowego to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że warunkiem zastosowania 8% stawki podatku VAT, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Ustawa o podatku od towarów i usług, przez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz.U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 – mieszkalnych jednorodzinnych, 112 – o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 – zbiorowego zamieszkania.

Oznacza to, że stawka preferencyjna, przewidziana ww. przepisami art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług dotyczy czynności w nich wymienionych wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla ww. czynności wykonywanych poza tymi obiektami, w tym również dotyczących elementów infrastruktury budowlanej.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zrealizował projekt pn. „Słoneczne Gminy - energia solarna energią przyszłości”. Projekt jest współfinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 Osi Priorytetowej IV „Środowisko, zapobieganie zagrożeniom i energetyka” Działanie 4.3 „Ochrona powietrza, energetyka”. Realizacja Projektu wynikała z zadań nałożonych na Gminę, co szczegółowo określone zostało w art. 6 i 7 ustawy z dnia 8 marca 1990r. o samorządzie gminnym. Celem głównym Projektu było ograniczenie emisji spalin poprzez wykorzystanie energii solarnej do podgrzewania wody dla potrzeb gospodarstw domowych przez montaż zestawów kolektorów słonecznych w budynkach mieszkalnych, będących własnością właściciela. Dla mieszkańców korzyścią wynikającą z montażu zestawu solarnego jest możliwość uzyskania źródła energii służącego ogrzaniu wody praktycznie bez ponoszenia kosztów takiego ogrzewania. Źródłem finansowania inwestycji były środki pochodzące z RPO Województwa na lata 2007-2013 oraz wkład własny Gminy.

Przedmiotem projektu była dostawa wraz z montażem na terenie Gminy zestawów solarnych. W skład zestawu solarnego wchodzi: kolektor słoneczny, zasobnik solarny oraz osprzęt instalacyjny. Zestawy zostały zamontowane na budynkach mieszkalnych osób fizycznych. Płyty kolektorów słonecznych zostały zlokalizowane na połaci dachowej lub na ścianie budynku. Powierzchnia użytkowa poszczególnych budynków mieszkalnych jednorodzinnych objętych projektem nie przekracza 300 m2.

W celu zapewnienia wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i formalnych związanych z dostawą, montażem i eksploatacją zestawów solarnych Gmina zawarła z mieszkańcami stosowne umowy. Zgodnie z zapisami umów mieszkańcy wyrazili chęć uczestnictwa w projekcie i dobrowolnie zobowiązali się do partycypacji w kosztach jego realizacji, w wysokości do 15% kosztu kwalifikowanego, tj. kosztu realizacji projektu objętego refundacją ze środków Unii Europejskiej, przypadającego na budynek prywatny. Wysokość udziału finansowego mieszkańca uzależniona była od wartości zastosowanego układu instalacyjnego. W przypadku wystąpienia kosztów niekwalifikowanych projektu, czyli nieprzewidzianych kosztów, nie objętych refundacją ze środków Unii Europejskiej, każdy mieszkaniec zobowiązał się do sfinansowania tych kosztów w wysokości przypadającej na jego budynek prywatny. Wpłaty dokonane zostały przelewem na rachunek bankowy Gminy. Ponadto, mieszkańcy w celu realizacji Projektu zobowiązali się do nieodpłatnego użyczenia Gminie i udostępnienia osobom przez nią wskazanym, części nieruchomość niezbędnej do zainstalowania zestawu solarnego i jego prawidłowego funkcjonowania z przeznaczeniem na przeprowadzenie wizji lokalnej i opracowanie specyfikacji, dokonanie niezbędnych czynności związanych z dostawą i montażem urządzeń przez okres trwania umowy. Mieszkańcy upoważnili także Gminę do występowania w jej imieniu przed właściwymi organami administracyjnymi, przy ubieganiu się o uzyskanie przewidzianych przepisami prawa niezbędnych opinii, decyzji, zezwoleń i innych dokumentów koniecznych dla prawidłowej realizacji projektu, dotyczących ich nieruchomości.

Zgodnie z umowami, zadaniem Gminy jest zabezpieczenie realizacji celu projektu zgodnie z obowiązującymi przepisami. Po zakończeniu prac montażowych, sprzęt i urządzenia wchodzące w skład zestawu solarnego, zamontowane w budynku, pozostają własnością Gminy przez cały okres trwania umowy. Począwszy od terminu zakończenia i odbioru prac montażowych w budynku, Gmina użycza nieodpłatnie mieszkańcowi sprzęt i urządzenia wchodzące w skład zestawu solarnego, do korzystania zgodnie z jego przeznaczeniem, do zakończenia okresu trwania umowy. Po upływie okresu trwania umowy, Gmina zobowiązana jest do zwrócenia części użyczonej jej nieruchomości w celu zamontowania zestawu solarnego, w niepogorszonym stanie. Ponadto, po tym okresie całość zestawu solarnego zostanie przekazana na własność mieszkańca. Sposób przeniesienia prawa własności zostanie ustalony odrębnym dokumentem.

Umowa na montaż układu solarnego wraz z dostawą urządzeń i uruchomieniem układu zawarta z mieszkańcami w ramach uczestnictwa w projekcie jest umową nienazwaną. W części dotyczącej bezpłatnego użytkowania przez mieszkańców układów kolektorów słonecznych najbardziej zbliżona jest charakterem do umowy użyczenia. W części dotyczącej wykonania instalacji i późniejszego przeniesienia prawa własności, przy uwzględnieniu wymogu wpłaty mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie, najbardziej zbliżona jest do umowy sprzedaży usługi. Dotychczas Gmina nie odprowadziła podatku VAT należnego z tytułu wpłat otrzymywanych od mieszkańców. Niemniej w jej obecnej ocenie, powyższe usługi świadczone na rzecz mieszkańców należy uznać za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT, a w konsekwencji konieczne jest odprowadzenie podatku VAT. W związku z tym, Gmina powzięła wątpliwości, jaką stawkę podatku VAT powinna zastosować.

W analizowanych okolicznościach Wnioskodawca w ramach realizacji Projektu zawiera szereg umów cywilnoprawnych, na podstawie których świadczy usługę montażu kolektora słonecznego. Oznacza to, że w przypadku ww. czynności występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. W konsekwencji, zachodzą przesłanki do uznania, że czynności wykonywane przez Gminę na rzecz jej mieszkańców są świadczeniami objętymi zakresem opodatkowania VAT.

W przedmiotowej sprawie Gmina za wykonanie instalacji solarnej na rzecz mieszkańca otrzymuje wynagrodzenie. Wnioskodawca w analizowanych okolicznościach występuje więc jako usługodawca wykonujący usługi na rzecz innego podmiotu (mieszkańców Gminy). Za wykonywane na rzecz świadczeniobiorców (mieszkańców) czynności Wnioskodawca (świadczeniodawca) otrzymuje wpłaty stanowiące wynagrodzenie za montaż układu solarnego. Zatem pomiędzy otrzymywaną przez Gminę płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego tej płatności zachodzi bezpośredni związek. Płatność ta następuje w zamian za ww. świadczenie. W tym przypadku występuje więc bezpośredni stosunek zobowiązaniowy pomiędzy stronami - umowa cywilnoprawna – na podstawie którego, za czynności wykonywane w związku z realizacją Projektu, Wnioskodawcy należna jest zapłata.

Należy przy tym zauważyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem polegającym na tym, że faktura dokumentuje zapłatę jest faktura dokumentująca uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług, natomiast w pozostałych przypadkach faktura zawsze dokumentuje czynność, a nie płatność, gdyż opodatkowaniu podlega właśnie czynność.

W konsekwencji, czynności wykonywane przez Gminę na rzecz mieszkańców w związku z realizacją Projektu, stanowiące odpłatne świadczenie usług, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Należy podkreślić, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

W świetle przedstawionego opisu, w niniejszej sprawie mamy do czynienia z jedną kompleksową usługą, dla której zastosowanie będzie miała jedna stawka podatku VAT. Jak wynika z treści wniosku, przedmiotem sprzedaży na rzecz mieszkańca, w świetle zawartej umowy, jest wykonanie montażu układu solarnego wraz z dostawą i uruchomieniem układu. Zatem do opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych na rzecz mieszkańców przez Gminę w ramach Projektu należy odnieść się w sposób całościowy. Działania te nie stanowią odrębnej całości. Określony w niniejszej sprawie przedmiot realizacji zadania sprawia, że mamy do czynienia z jedną usługą, za którą mieszkaniec zobowiązuje się do dokonania wpłat. W tej sytuacji uzgodniona kwota za wykonanie usługi stanowiącej świadczenia złożone, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług powinna być opodatkowana według jednej stawki podatku VAT, bez względu na jej poszczególne elementy. Oznacza to, że świadczenia, co do których Gmina zobowiązała się w ramach podpisanych z mieszkańcami umów, stanowią odpłatne świadczenie usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT podlegające zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w jednolitej stawce podatku od towarów i usług.

W kontekście wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonanych na rzecz mieszkańców w obniżonej stawce podatku VAT w wysokości 8% należy wskazać, że prawo do zastosowania 8% stawki podatku występuje wówczas, gdy usługa dotyczy obiektu budownictwa mieszkaniowego, przy założeniu, że usługa ta jest wykonywana w ramach czynności określonych w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast „montaż” to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli; zakładanie instalacji. Montaż – wg powyższego słownika – to „składanie maszyn, urządzeń z gotowych części; zakładanie instalacji, łączenie oddzielnych części w jedną artystyczną, kompozycyjną całość”. W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Natomiast w świetle art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz.U. z 2014 r., poz. 712 z późn. zm.) przedsięwzięcia termomodernizacyjne to przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

1.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,
2.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,
3.  wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,
4.  całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji;

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że skoro usługi wykonywane przez Wnioskodawcę w związku z realizacja Projektu dotyczyć będą jednorodzinnych budynków mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2, czyli obiektów objętych społecznym programem mieszkaniowym, o których mowa w art. 41 ust. 12a z zastrzeżeniem ust. 12b ustawy o podatku od towarów i usług to czynności dotyczące termomodernizacji budynków poprzez montaż kolektorów słonecznych na dachu lub ścianie ww. budynku mieszkalnego opodatkowane są stawką podatku VAT w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT. Z wniosku wynika, że realizacja Projektu miała na celu zmniejszenie kosztów ponoszonych na ogrzewanie budynków mieszkalnych, gdyż korzyścią dla mieszkańców wynikającą z montażu zestawu solarnego jest możliwość uzyskania źródła energii służącego ogrzaniu wody praktycznie bez ponoszenia kosztów takiego ogrzania.

W konsekwencji, czynności wykonywane przez Gminę na rzecz mieszkańców w związku z realizacją Projektu, za które Gmina otrzymuje od mieszkańców wpłaty dokonywane tytułem montażu wraz z dostawą zestawu solarnego na dachu lub ścianie budynków mieszkalnych o powierzchni nieprzekraczającej 300 m2 w związku z ich udziałem w realizacji Projektu, opodatkowane są obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8%, zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2

W kontekście wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących podstawy opodatkowania dla świadczonej przez Gminę usługi należy wskazać, że zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z wniosku wynika, że zgodnie z zapisami umów mieszkańcy wyrazili chęć uczestnictwa w projekcie i dobrowolnie zobowiązali się do partycypacji w kosztach jego realizacji, w wysokości do 15% kosztu kwalifikowanego przypadającego na budynek prywatny. Wysokość udziału finansowego mieszkańca uzależniona była od wartości zastosowanego układu instalacyjnego. W przypadku wystąpienia kosztów niekwalifikowanych projektu, czyli nieprzewidzianych kosztów, nie objętych refundacją ze środków Unii Europejskiej, każdy mieszkaniec zobowiązał się do sfinansowania tych kosztów w wysokości przypadającej na jego budynek prywatny. Wpłaty dokonane zostały przelewem na rachunek bankowy Gminy. Zatem w Umowach z Mieszkańcami wskazano, że Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie z tytułu instalacji zestawu kolektora słonecznego w nieruchomości będącej własnością Mieszkańca.

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanego wyżej art. 29 ust. 1 ustawy o VAT należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania dla świadczonej przez Wnioskodawcę usługi jest kwota wynagrodzenia ustalona w Umowach z Mieszkańcami pomniejszona o kwotę należnego podatku VAT. Z literalnej wykładni ww. przepisu wynika, że obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. W konsekwencji, skoro Wnioskodawca z tytułu świadczonej usługi otrzymał wyłącznie wynagrodzenie od Mieszkańców i nie otrzyma żadnych dodatkowych opłat, wynagrodzenie to stanowi podstawę opodatkowania. Zatem Gmina powinna wyliczyć wartość podatku VAT tzw. metodą „w stu”, traktując wskazaną w Umowach z Mieszkańcami kwotę wynagrodzenia jako sumę wartości sprzedaży oraz należnego podatku VAT. Należy przy tym wskazać, że zmiana definicji podstawy opodatkowania od 1 stycznia 2014 r. nie wpłynie na określenie podstawy opodatkowania dla świadczonej przez Wnioskodawcę usługi.

Tak więc w świetle przepisów ustawy o VAT podstawą opodatkowania dla świadczonej przez Wnioskodawcę usługi jest kwota wynagrodzenia określona w Umowach z Mieszkańcami pomniejszona o kwotę podatku VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie również należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności; oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy; określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego; w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.