Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1218/11/LSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-10-19
Teza: Nabyte usługi stołówkowe i cateringowe służą Wnioskodawcy do wykonywania czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabywaniem tych usług.
Słowa kluczowe: catering; odliczenia-odliczenie podatku; usługi-usługi gastronomiczne; usługi-usługi stołówkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 lipca 2011r. (data wpływu 21 lipca 2011r.), uzupełnionego pismem z dnia 20 lipca 2011r. (data wpływu 26 lipca 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od nabywanych przez Spółkę usług stołówkowych oraz cateringowych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 lipca 2011r., wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT od nabywanych przez Spółkę usług stołówkowych oraz cateringowych.

WW. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20 lipca 2011r. (data wpływu 26 lipca 2011r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca zawarł ze swoim kontrahentem umowę, na podstawie której zobowiązał się do świadczenia usług Facility Management (IFMS). W skład przedmiotowych usług wchodzą między innymi usługi cateringowe oraz stołówkowe.

Wykonywanie usług stołówkowych polega na przygotowywaniu posiłków, napojów oraz sprzedaży innych artykułów handlowych dla pracowników zakładu kontrahenta. Do obowiązków Wnioskodawcy należy także porządkowanie stołów i krzeseł po śniadaniach, obiadach i kolacjach, a także regularne sprzątanie obszaru stołówki. Sprzedaż i wydawanie posiłków w stołówce pracowniczej odbywa się w systemie samoobsługowym. Pracownicy kontrahenta dokonują płatności za pomocą specjalnej karty z kodem kreskowym albo za gotówkę. Obowiązek zapewnienia karty dla pracowników oraz systemu komputerowego ze specjalnym programem do rejestracji każdego posiłku zakupionego przez pracownika ciąży na Wnioskodawcy. Przedmiotowe usługi są świadczone w lokalu stanowiącym własność kontrahenta, udostępnionym Wnioskodawcy tylko i wyłącznie na potrzeby świadczenia tych usług. Kontrahent jest zobowiązany do zapewnienia odpowiedniego wyposażenia stołówki w urządzenia oraz instalacje niezbędne do prowadzenia przedmiotowej usługi. Uprawnionymi do korzystania z posiłków na powyższej stołówce są jedynie pracownicy kontrahenta oraz ewentualnie osoby z nim współpracujące (nie ma możliwości korzystania ze stołówki przez inne osoby).

W zakresie usług cateringowych Wnioskodawca jest zobowiązany do zapewnienia napojów i pożywienia oraz sprzętu kuchennego niezbędnego do wykonania przedmiotowej usługi (np. zastawy kuchennej). Usługi cateringowe są świadczone na rzecz kontrahenta w przypadku organizowania przez niego spotkań, bankietów, konferencji oraz innych specjalnych przyjęć. W tym celu Wnioskodawca wykorzystuje przede wszystkim sprzęt kuchenny będący na wyposażeniu stołówki pracowniczej. W wyjątkowych przypadkach wykorzystywany jest sprzęt ze źródeł zewnętrznych. Wnioskodawca zapewnia także porządkowanie stołów i krzeseł po spotkaniach.

Wykonywanie usług cateringowych i stołówkowych zostało zlecone podwykonawcom, którzy dokumentują swe usługi stosownymi fakturami VAT wystawianymi na rzecz Wnioskodawcy. Następnie Wnioskodawca wystawia fakturę dla kontrahenta. W wyniku przedstawionej operacji nie dochodzi do zwiększenia ceny usługi, ani do zmiany kwot i stawek podatku naliczonego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczania podatku od towarów i usług w odniesieniu do usług cateringowych i stołówkowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku usług cateringowych i stołówkowych przysługuje mu prawo do odliczenia podatku od towarów i usług.

1\. Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.) (dalej: „ustawa o VAT”) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 86 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniami wymienionymi w niniejszym przepisie. W art. 88 ust. 1 ustawy o VAT przewidziane zostały pewne ograniczenia i wyłączenia prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. W punkcie 4 tego przepisu ustawodawca postanowił, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z pewnymi nieistotnymi dla przedmiotowej sprawy wyjątkami. 2. Głównym problemem interpretacyjnym jest brak legalnej definicji pojęcia usług gastronomicznych. W stanie prawnym przed dniem 1 stycznia 2011 roku przyjmowano w doktrynie, aby pojęcie to definiować posługując się posiłkowo klasyfikacjami statystycznymi. Stosownie do postanowienia § 3 Rozporządzenia RM z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.), dla celów ustawy o podatku od towarów i usług, nie stosuje się już Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej Rozporządzeniem RM z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. nr 42 poz. 264, ze zm.). Stosuje się natomiast klasyfikację statystyczną wprowadzoną na podstawie rozporządzenia z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2008r. Nr 207 poz. 1293). Jednakże art. 8 ust. 3 ustawy o VAT, który był podstawą przyjęcia i stosowania powyższego sposobu wykładni, został zmieniony art. 1 ust. 3 w zw. z art. 3 ustawy z dnia 29 października 2010r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2010r. Nr 226 poz. 1476). Przepis ten został zastąpiony art. 5a ustawy VAT, zgodnie z którym „towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne. Oznacza to, iż powoływanie do klasyfikacji statystycznych jest uprawnione tylko, gdy przepis tak wyraźnie stanowi. Takiego odwołania nie ma w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Zatem od dnia 1 stycznia 2011 roku (data wejścia w życie powyższej nowelizacji) wszelkie posługiwanie się klasyfikacjami statystycznymi w celu ustalenia co należy rozumieć pod pojęciem „usług gastronomicznych” i czy obejmuje ono swoim zakresem pojęciowym „catering” oraz „usługi stołówkowe” jest bezzasadne. 3. W tej sytuacji należy posłużyć się podstawowymi metodami wykładni pojęcia usług gastronomicznych. Należy mieć przy tym na uwadze, że przyjęta interpretacja tego przepisu, nie może spowodować rozszerzenia zastosowania wyłączenia przewidzianego w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Podstawowym bowiem elementem konstrukcyjnym podatku od towarów i usług jest podatek naliczony i należny oraz uprawnienie do obniżenia podatku naliczonego od podatku należnego. Jak słusznie zauważono w doktrynie i orzecznictwie, prawo to nie jest szczególnym przywilejem podatkowym stworzonym przez ustawodawcę, porównywalnym np. z ulgami inwestycyjnymi w podatku dochodowym, ale jest właśnie elementem konstrukcyjnym regulacji. W związku z powyższym ograniczenia prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego mają charakter wyjątkowy i nie mogą podlegać wykładni rozszerzającej. Wszelkie wyjątki od reguły w prawie podatkowym, w tym wszelkie ograniczenia i wyłączenia podstawowych praw podatnika, należy bowiem interpretować ściśle. Pogląd ten jest ugruntowany w orzecznictwie i doktrynie (zob. np. wyrok NSA z 22 stycznia 1999r. sygn. I SA/Łd 286/97, wyrok ETS C-409/99 Maetropol Treuhand; w doktrynie T. Michalik, VAT. Komentarz, 2010, wyd. 7; J. Martini, P. Skorupa, M. Wojda, VAT 2010. Komentarz, wydanie: 2. W konsekwencji nie jest uzasadnione rozszerzanie zakresu pojęciowego usług gastronomicznych na usługi cateringowe oraz stołówkowe i tym samym wyłączenie możliwości skorzystania przez podatnika z prawa odliczenia podatku od towarów i usług. 4. Według słownika języka polskiego PWN termin gastronomia oznacza m. in. działalność produkcyjno-usługową obejmującą prowadzenie otwartych zakładów zbiorowego żywienia (restauracji, barów, gospód itp.). Natomiast przez „catering” rozumieć należy usługę polegającą na przygotowywaniu i dostarczaniu na zamówienie gotowych potraw lub na organizacji przyjęć (Słownik Języka Polskiego PWN, Wydawnictwo naukowe PWN, pod red. M. Szymczaka). W powyższych definicjach wyraźnie zarysowuje się różnica między ich zakresami pojęciowymi. W przypadku usług gastronomicznych wszystkie czynności wykonywane są w jednym i tym samym miejscu (np. bary, restauracje), natomiast catering obejmuje czynności przygotowywania żywności dla odbiorców zewnętrznych w różnych miejscach (np. siedziba odbiorcy). Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w jednym z orzeczeń organów podatkowych. Zgodnie z nim „usługi cateringowe różnią się od usług gastronomicznych praktycznie tylko miejscem spożycia posiłków przygotowanych przez usługodawcę. Usługa gastronomiczna polega więc na przygotowaniu i podaniu posiłku w miejscu, w którym jest on przyrządzany (np. restauracja). Catering natomiast obejmuje dodatkowo dostarczenie przygotowanych posiłków w miejsce wskazane przez zamawiającego (np. siedziba firmy)" (postanowienie w sprawie interpretacji przepisów prawa podatkowego Urzędu Skarbowego Warszawa-Wawer z dnia 9 sierpnia 2007r. (sygn. 1439/ZV/P/Pr-41/2007/SZ)). Rezultaty powyższej wykładni językowej prowadzą do wniosku, że usługi cateringu stanowią odrębną kategorię od usług gastronomicznych i w konsekwencji nie należy stosować do nich wyłączenia prawa do odliczenia podatku przewidzianego w art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Nadmienić należy, iż w najnowszych interpretacjach organów podatkowych uznano, że w okresie od 1 stycznia 2011 roku w stosunku do usług cateringowych powinno dalej przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17 stycznia 2011r. (sygn. akt ITPP1/443-1032/10/JJ) stwierdzono, iż „powyższa klasyfikacja (PKWIU z 2008r. przyp. Wnioskodawcy) wskazuje, iż usługi cateringowe stanowią odrębne usługi od usług gastronomicznych. W przepisie art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy, wyłączającym prawo do odliczenia podatku naliczonego, zostały wymienione jedynie usługi gastronomiczne. Tym samym z uwagi na odmienny charakter tych usług, nie można uznać, iż do usług cateringowych znajdzie zastosowanie ograniczenie w odliczeniu podatku naliczonego wynikające z art. 88 ustawy. Warunkiem jednak skorzystania z tego prawa jest, aby nabyte usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych”. Natomiast w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 maja 2011r. (sygn. IPPP3/443-326/11-4/JF) organ podatkowy stwierdził, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od nabycia usługi cateringowej sklasyfikowanej do PKWiU 56.21.19 jako usługi przygotowania i dostarczenia żywności dla pozostałych odbiorców zewnętrznych. 5. Zdaniem Wnioskodawcy również w stosunku do usług stołówkowych będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług. 5.1. Według Wnioskodawcy usługi gastronomiczne nie są tożsame z usługami stołówkowymi. Zasadnicza różnica między wskazanymi pojęciami polega na tym, iż w przypadku usługi gastronomicznej poza przygotowaniem i wydaniem posiłku występują dodatkowe elementy np. doradztwo klientowi w zakresie doboru odpowiedniego menu, serwowanie posiłku przez kelnera. Czynności te nie występują w przypadku usług stołówkowych. Różnica pomiędzy tymi usługami dotyczy również odbiorcy. Usługi gastronomiczne (w restauracjach, barach i w innych podobnych miejscach) są świadczone na rzecz nieokreślonej liczby nieskonkretyzowanych z góry odbiorców. Natomiast usługi stołówkowe opisane w stanie faktycznym przedmiotowej sprawy są świadczone na rzecz określonego w umowie odbiorcy, tj. kontrahenta. Z efektów tych usług korzystają wprawdzie pracownicy kontrahenta oraz osoby współpracujące z kontrahentem (zwane dalej łącznie „Pracownikami”), jednakże jest to kwestia stosunków prawnych pomiędzy nimi a kontrahentem. Wnioskodawcy nie łączy natomiast żadna więź prawna z Pracownikami w zakresie przedmiotowych usług. Kolejna różnica pomiędzy usługami gastronomicznymi a usługami stołówkowymi opisanymi w stanie faktycznym dotyczy miejsca świadczenia tych usług. Usługi gastronomiczne są zazwyczaj świadczone w lokalu usługodawcy. Natomiast usługi stołówkowe w przedmiotowej sprawie są świadczone w lokalu kontrahenta. Lokal ten jest udostępniany Wnioskodawcy tylko i wyłącznie na cele związane ze świadczeniem opisanych w stanie faktycznym usług. Mając na względzie powyższe różnice należy zauważyć, że przedstawione w stanie faktycznym usługi stołówkowe ze względu na swoją specyfikę są bardziej zbliżone do usług cateringowych, niż do typowych usług gastronomicznych. Dlatego również usługi stołówkowe powinny być wyłączone z zakresu zastosowania art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT. Nadmienić należy dodatkowo, iż w przedmiotowym stanie faktycznym bezpośrednie wykonywanie usług stołówkowych zostało powierzane podwykonawcy, który wystawia odpowiednie faktury dla Wnioskodawcy. Następnie Wnioskodawca dokonuje refakturowania dla kontrahenta. Proces ten odbywa się bez dodatkowych potrąceń i naliczania marż. Analizując przedmiotową usługę w aspekcie poszczególnych etapów obrotu należy zaznaczyć, iż Wnioskodawca jest jedynie podmiotem pośredniczącym, który nie korzysta ze świadczonych usług stołówkowych. Podatek od towarów i usług to podatek konsumpcyjny, a jego podstawową zasadą jest zasada neutralności VAT, zgodnie z którą podatek ten nie powinien obciążać tych podatników uczestniczących w obrocie towarami i usługami, którzy nie są ich ostatecznymi odbiorcami. Również z tego względu odmawianie Wnioskodawcy prawa do odliczenia VAT od tych usług byłoby niezasadne. 5.2. Warto zauważyć, że do takiego wniosku doszedł również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 5 lutego 2010r. (ILPP1/443-1408/09-4/MK). Organ ten, dokonując analizy przepisów rozporządzeń w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (z 1998r., 2004, oraz 2008r.), uznał, iż „usługa stołówkowa i usługa cateringu są sklasyfikowane w PKWiU nie jako usługa gastronomiczna, lecz jako odrębne usługi. Tym samym z uwagi na odmienny charakter tych usług, nie można uznać, iż do usług stołówkowych i cateringowych znajdzie zastosowanie ograniczenie odliczania podatku naliczonego wynikające z art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy”. 6. Dalszych argumentów przemawiających za stanowiskiem Wnioskodawcy dostarcza orzecznictwo ETS oraz wykładnia regulacji Prawa Wspólnotowego. 6.1. W prawie wspólnotowym używa się terminu „usług gastronomicznych”. Natomiast w tym samym znaczeniu jest stosowany termin „usług restauracyjnych". W art. 6 ust. 1 Projektu Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE.L.2011.77.1) dokonano wyraźnego rozróżnienia usług restauracyjnych od usług cateringowych. Zgodnie z jego treścią usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy. W świetle powyższego nie jest zasadne utożsamianie ze sobą usług restauracyjnych (gastronomicznych) z usługami cateringowymi. 6.2. Zgodnie z treścią art. 176 Dyrektywy 2006/112/WE „stanowiąc jednomyślnie na wniosek Komisji, Rada określa wydatki, które nie dają prawa do odliczenia VAT. W żadnym przypadku prawo do odliczenia VAT nie dotyczy wydatków, które nie są ściśle związane z działalnością gospodarczą, takich jak wydatki na artykuły luksusowe, rozrywkę lub wydatki reprezentacyjne". Z przytoczonego przepisu wynika, iż co do zasady podatnikowi powinno przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego, jednakże dla pewnej kategorii wydatków analizowane uprawnienie może zostać wyłączone. Ponadto przepis wyraźnie wskazuje, które wydatki nigdy nie mogą korzystać z prawa do odliczenia VAT. Intencją prawodawcy europejskiego było pozbawienie podatnika prawa do odliczenia VAT w przypadku wydatków poczynionych przez niego na towary i usługi luksusowe, które mogą być wykorzystywane do celów prywatnych. W tym też kierunku należy interpretować ograniczanie prawa do odliczenia podatku od towarów i usług. Usługi stołówkowe i usługi cateringowe są podstawowymi usługami występującymi w szeroko pojętym obrocie gospodarczym. Ich celem jest zaspokojenie podstawowych potrzeb człowieka. Zatem nie są one związane z żadnym luksusem lub bogactwem ze strony usługobiorców. Wnioskodawca zaznacza, iż przedmiotowe usługi nie są wykorzystywane dla jego własnych celów osobistych tylko dla celów prowadzonej działalności gospodarczej w ramach zawartej umowy z kontrahentem. 6.3. Bardzo istotny argument przemawiający za zasadnością stanowiska Wnioskodawcy wynika z art. 176 akapit drugi Dyrektywy. Zgodnie z tym przepisem, „do czasu wejścia w życie przepisów, o których mowa w akapicie pierwszym, państwa członkowskie mogą utrzymać wszystkie wyłączenia przewidziane w prawie krajowym w dniu 1 stycznia 1979r. lub, w odniesieniu do państw członkowskich, które przystąpiły do Wspólnoty po tym terminie, przepisy obowiązujące w dniu ich przystąpienia”. Zatem wyjątki od zasady prawa do odliczenia podatku VAT są objęte tzw. klauzulą stand still. Zgodnie z tą zasadą państwo członkowskie ma wprawdzie prawo do utrzymania szczególnych przepisów ograniczających prawo do odliczenia podatku VAT, nie może jednak rozszerzać zakresu zakazu tego odliczenia. Podkreślić należy, iż w orzecznictwie ETS utrwalił się pogląd, zgodnie z którym klauzula stand still dotyczy nie tylko aktów prawnych w ścisłym rozumieniu, ale także aktów administracyjnych oraz praktyki administracyjnej organów władzy publicznej danego państwa członkowskiego (por. wyrok ETS w sprawie C-371/07 Danfoss i Astra Zeneca). Przed przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej kwestie prawa do odliczenia podatku naliczonego regulowała ustawa z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług i podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993r. Nr 11 poz. 50). Natomiast kwestie ograniczenia prawa do odliczenia (obniżenia) VAT zostały zawarte w art. 25 ust. 3b tego aktu i nie różniły się istotnie od regulacji z art. 88 obecnej ustawy o podatku od towarów i usług.

W orzecznictwie organów podatkowych wydanych przed 31 grudnia 2010r. przyjmowano zgodnie, że podatnicy mają prawo do odliczenia VAT od usług cateringowych i stołówkowych. Tytułem przykładu można wskazać na interpretacje indywidualne:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 5 lutego 2010r. (ILPP1/443-1408/09-4/MK);
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 13 czerwca 2008r. (ILPP1/443-335/08-02/AI);
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 czerwca 2010r. (IPPP1/443-340/10-2/AP);
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 listopada 2011r. (IBPP2/443-685/10/ASz).

W stanie prawnym przed 31 grudnia 2010 roku prawo podatników do odliczania podatku VAT od usług cateringowych i stołówkowych nie było więc kwestionowane. Skoro tak, to w świetle klauzuli stand still żadna zmiana ustawodawcza nie może prowadzić do rozszerzenia zakresu istniejącego uprzednio wyłączenia prawa do odliczeń. Zakazana jest również taka wykładnia przepisów ustawy o VAT (w szczególności art. 88), która prowadziłaby do skutku niezgodnego z powyższą zasadą.

Na gruncie problematyki przedmiotowej sprawy powyższe oznacza, że niedozwolona jest taka wykładnia pojęcia usług gastronomicznych, która de facto prowadziłaby do rozszerzenia zakresu zastosowania wyłączenia przewidzianego w art. 88 ustawy o VAT również na usługi cateringowe i stołówkowe. Skoro bowiem przed dniem 31 grudnia 2010 roku podatnicy byli uprawnieni do odliczania VAT od usług cateringowych i stołówkowych, to w świetle klauzuli stand still uprawnienie takie przysługuje im nadal.

Z powyższych względów stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt ścisłego powiązania z sobą przedstawionych przez Wnioskodawcę dwóch stanów faktycznych w zakresie podatku od towarów i usług, tut. organ ujął ich ocenę w jednej interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Definicja dostawy towarów zawarta została w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którą, przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy o VAT w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r.).

Zatem, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostają spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter pośredni lub bezpośredni.

Wobec powyższego, przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, iż określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu. Najczęściej do wydatków mających pośredni wpływ na wykonywanie czynności opodatkowanych zalicza się koszty reprezentacji i reklamy, wydatki związane z udziałem w targach, konferencjach, koszty doradztwa podatkowego itp.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o VAT wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Stosownie do art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawarł ze swoim kontrahentem umowę, na podstawie której zobowiązał się do świadczenia usług w skład których wchodzą między innymi usługi cateringowe oraz stołówkowe.

Wykonywanie usług stołówkowych polega na przygotowywaniu posiłków, napojów oraz sprzedaży innych artykułów handlowych dla pracowników zakładu kontrahenta. Do obowiązków Wnioskodawcy należy także porządkowanie stołów i krzeseł po śniadaniach, obiadach i kolacjach, a także regularne sprzątanie obszaru stołówki. Sprzedaż i wydawanie posiłków w stołówce pracowniczej odbywa się w systemie samoobsługowym. Pracownicy kontrahenta dokonują płatności za pomocą specjalnej karty z kodem kreskowym albo za gotówkę. Obowiązek zapewnienia karty dla pracowników oraz systemu komputerowego ze specjalnym programem do rejestracji każdego posiłku zakupionego przez pracownika ciąży na Wnioskodawcy. Przedmiotowe usługi są świadczone w lokalu stanowiącym własność kontrahenta, udostępnionym Wnioskodawcy tylko i wyłącznie na potrzeby świadczenia tych usług. Kontrahent jest zobowiązany do zapewnienia odpowiedniego wyposażenia stołówki w urządzenia oraz instalacje niezbędne do prowadzenia przedmiotowej usługi. Uprawnionymi do korzystania z posiłków na powyższej stołówce są jedynie pracownicy kontrahenta oraz ewentualnie osoby z nim współpracujące (nie ma możliwości korzystania ze stołówki przez inne osoby).

W zakresie usług cateringowych Wnioskodawca jest zobowiązany do zapewnienia napojów i pożywienia oraz sprzętu kuchennego niezbędnego do wykonania przedmiotowej usługi (np. zastawy kuchennej). Usługi cateringowe są świadczone na rzecz kontrahenta w przypadku organizowania przez niego spotkań, bankietów, konferencji oraz innych specjalnych przyjęć. W tym celu Wnioskodawca wykorzystuje przede wszystkim sprzęt kuchenny będący na wyposażeniu stołówki pracowniczej. W wyjątkowych przypadkach wykorzystywany jest sprzęt ze źródeł zewnętrznych. Wnioskodawca zapewnia także porządkowanie stołów i krzeseł po spotkaniach.

Wykonywanie usług cateringowych i stołówkowych zostało zlecone podwykonawcom, którzy dokumentują swe usługi stosownymi fakturami VAT wystawianymi na rzecz Wnioskodawcy. Następnie Wnioskodawca wystawia fakturę dla kontrahenta. W wyniku przedstawionej operacji nie dochodzi do zwiększenia ceny usługi, ani do zmiany kwot i stawek podatku naliczonego.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje usług gastronomicznych ani usług cateringowych czy usług stołówkowych.

Zatem zasadne jest rozważenie, czy usługi cateringowe lub usługi stołówkowe różnią się od usług gastronomicznych, czy też rzeczywisty charakter tych usług jest taki sam.

Usługa gastronomiczna zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., wydanie internetowe www.sjp.pw.pl), polega na przygotowaniu i podaniu posiłku w miejscu, w którym jest on przyrządzany, tj. w restauracji, czy innym lokalu. Natomiast catering oznacza usługę polegającą na przygotowywaniu i dostarczaniu na zamówienie gotowych potraw w miejsce wskazane przez zamawiającego lub na organizacji przyjęć.

Podobnie wypowiedział się również w Trybunału Sprawiedliwości UE w wyroku w sprawie C-231/94 Faalborg-Gelting. W powyższym orzeczeniu TSUE udzielił odpowiedzi na pytanie, kiedy mamy do czynienia z usługą restauracyjną, a kiedy ze sprzedażą żywności „na wynos”, tj. de facto z dostawą towarów. Jak zauważył TS, usługa restauracyjna jest rezultatem szeregu czynności, począwszy od gotowania potrawy do jej serwowania, przy czym jednocześnie do dyspozycji klienta pozostaje infrastruktura, w tym jadalnia z pomieszczeniami sąsiadującymi (np. szatnia), umeblowanie i zastawa stołowa. Osoby, które w ramach wykonywania swojego zawodu pracują w restauracjach, wykonują na rzecz nabywcy posiłków wiele czynności, takich jak nakrywanie do stołu, doradzanie klientowi i objaśnianie szczegółów dotyczących posiłków w menu, podawanie do stołu i sprzątanie po zakończeniu konsumpcji. Usługi restauracyjne charakteryzuje zatem cały zespół cech i czynności, przy czym dostawa posiłku jest jedynie częścią usługi, choć stanowi dominujący element. Zatem należy je klasyfikować dla celów VAT jako świadczenie usług. Jednocześnie TSUE podkreślił, że sytuacja wygląda odmiennie, jeśli transakcja dotyczy posiłków „na wynos” i nie obejmuje usługi mającej na celu uzyskanie wzrostu konsumpcji na miejscu przy odpowiednim podaniu potrawy. Wtedy mamy do czynienia z dostawą towarów (tj. żywności).

Wprawdzie powyższy wyrok dotyczył rozstrzygnięcia kwestii miejsca opodatkowania określonych czynności, jednak zaprezentowany przez TSUE podział na usługi restauracyjne oraz dostarczanie żywności „na wynos” może być pomocny przy ustaleniu rzeczywistego charakteru cateringu. Wyrok ten w pośredni sposób pomaga odróżniać klasyczne usługi gastronomiczne od cateringu, rozumianego jako przygotowanie i dostarczenie żywności we wskazane miejsce.

Odnośnie natomiast definicji usług stołówkowych zauważa się, że nie została ujęta w słowniku języka polskiego. W słowniku znajduje się jedynie definicja słowa stołówka, które oznacza zakład żywienia zbiorowego przy instytucji czy też salę jadalną takiego zakładu.

W świetle powyższego uznać należy, iż usługi cateringowe oraz stołówkowe stanowią usługę odrębną od gastronomicznej.

Także od pozostałych usług gastronomicznych zostały wyodrębnione w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), ww. usługi cateringowe i stołówkowe, do której klasyfikacji odwołują się przepisy ustawy o podatku VAT.

W świetle obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011r. art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Powyższy przepis wprost stanowi, że oznaczenia PKWiU stosuje się jedynie w określonych w ustawie lub rozporządzenia sytuacjach, tzn. gdy przepis wprost odnosi się do symbolu PKWiU.

Podkreślić zatem należy, iż prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług w stosunku do towarów, dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Od dnia 1 stycznia 2011r., dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług wykorzystywana jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 ze zm.).

W klasyfikacji tej ustawodawca w dziale 56 sklasyfikował „Usługi związane z wyżywieniem”, w grupowaniu 56.21 „Usługi przygotowania i dostarczania żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering)”, w grupowaniu 56.1 – „Usługi restauracji i pozostałych placówek gastronomicznych”, natomiast w grupowaniu 56.29 umieszczono „Pozostałe usługi gastronomiczne”, a pod symbolem PKWiU 56.29.2 sklasyfikowano „Usługi stołówkowe”.

Z powyższego wynika, że usługi cateringowe i stołówkowe stanowią odrębne usługi od usług gastronomicznych.

W powołanym przepisie art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączającym prawo do odliczenia podatku naliczonego ustawodawca wymienił jedynie usługi gastronomiczne, tym samym nie zostało wykluczone prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu zakupu usług cateringowych czy stołówkowych. Podkreślić należy, iż warunkiem skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących zakupione usługi cateringowe czy stołówkowe jest wykorzystanie nabytych usług do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wobec powyższego w takim zakresie, w jakim nabyte usługi stołówkowe i cateringowe służą Wnioskodawcy do wykonywania czynności opodatkowanych, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabywaniem tych usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż w przypadku usług cateringowych i stołówkowych przysługuje mu prawo do odliczenia podatku od towarów i usług, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Ponadto należy zauważyć, iż powoływana przez Wnioskodawcę we wniosku interpretacje indywidualne niewątpliwie kształtują sytuację prawną podatników w ich indywidualnych sprawach, lecz dotyczy konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego. Powyższe oznacza, że interpretacje przepisów prawa podatkowego należy traktować indywidualnie, zwłaszcza, gdy nie dotyczą identycznych stanów faktycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.