Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4510-111/15/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-12-04
Teza: w zakresie ustalenia, w jakiej wysokości Spółka z o.o. powinna rozpoznać koszt uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów nabytych w drodze wymiany udziałów
Słowa kluczowe: udział-wymiana udziałów; udział-zbycie udziałów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 września 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 22 września 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, w jakiej wysokości Spółka z o.o. powinna rozpoznać koszt uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów nabytych w drodze wymiany udziałów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 września 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie ustalenia, w jakiej wysokości Spółka z o.o. powinna rozpoznać koszt uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów nabytych w drodze wymiany udziałów.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest obecnie spółką z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, w której udziałowcem jest osoba fizyczna, belgijski rezydent podatkowy. W najbliższej przyszłości planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego lub kapitału zakładowego i zapasowego Wnioskodawcy. Podwyższenie kapitału zostanie pokryte wkładem niepieniężnym w postaci co najmniej 50% udziałów w spółce kapitałowej zorganizowanej w formie polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej odpowiednio: „Udziały”, „Spółka Kapitałowa”). W zamian za wniesione aportem Udziały Wnioskodawca wyda jedynemu udziałowcowi Spółki Kapitałowej własne nowo wyemitowane udziały (dalej: „Udziały Wnioskodawcy”). Jedynym wspólnikiem Spółki Kapitałowej jest spółka akcyjna z siedzibą dla celów podatkowych w Wielkim Księstwie Luksemburga będąca rezydentem podatkowym w Luksemburgu) tj. podlegająca tamże opodatkowaniu od całości dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania), zorganizowana w formie prawnej societe anonyme (dalej: „Udziałowiec”). Na moment dokonania niniejszej transakcji Spółka nie będzie już spółką w organizacji.

W związku z dokonaniem aportu przez Udziałowca, Spółka uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce Kapitałowej. Zarówno Wnioskodawca, Spółka Kapitałowa, jak i udziałowiec wnoszący Udziały, które dadzą Wnioskodawcy bezwzględną większość praw głosu w Spółce Kapitałowej podlegają opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia w Polsce lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego (tj. w Luksemburgu). Rozważana transakcja stanowić będzie zatem transakcję „wymiany udziałów”, o której mowa w art. 12 ust. 4d, 11 i 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednocześnie, nie przewidziano dopłat w gotówce, o których mowa w art. 12 ust. 4d cyt. ustawy. Wartość nominalna Udziałów Wnioskodawcy wydanych Udziałowcowi przez Wnioskodawcę będzie odpowiadała wartości rynkowej Udziałów, określonej w umowie zawartej na moment wniesienia Udziałów do Spółki.

Spółka Kapitałowa może zostać przekształcona w spółkę osobową, niebędącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „Spółka Osobowa”).

W przyszłości Spółka może dokonać odpłatnego zbycia całości lub części Udziałów w Spółce Kapitałowej albo zbycia przypadającego na nią udziału w prawach i obowiązkach Spółki Osobowej (dalej: „udział w Spółce Osobowej”) powstałej z przekształcenia Spółki Kapitałowej.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, w przypadku zbycia całości lub części Udziałów w Spółce Kapitałowej, kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy z tytułu zbycia będzie wartość nominalna Udziałów Wnioskodawcy wydanych wspólnikowi Spółki Kapitałowej tj. Udziałowcowi (w ramach transakcji wymiany udziałów), odpowiadająca wartości rynkowej Udziałów w Spółce Kapitałowej z dnia wymiany udziałów?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zbycia całości lub części Udziałów w Spółce Kapitałowej, kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy z tytułu zbycia będzie wartość nominalna Udziałów Wnioskodawcy wydanych Udziałowcowi (w ramach transakcji wymiany udziałów), odpowiadająca wartości rynkowej Udziałów w Spółce Kapitałowej z dnia wymiany udziałów.

Uzasadniając powyższe stanowisko Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z powyższymi uregulowaniami, Spółka dla celów podatkowych ma możliwość pomniejszenia przychodów o wszelkie wydatki, pod warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą lub inną działalnością „zarobkową”, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub jego zachowanie albo zabezpieczenie.

Zatem, aby dany wydatek mógł być zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodów muszą być spełnione łącznie dwa warunki, a mianowicie:

*   wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   wydatek nie może znajdować się w grupie wydatków określonych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT, wydatki poniesione przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów - w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych wspólnikom spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT, są kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

Z powołanego przepisu wynika, że w przypadku sprzedaży udziałów/akcji nabytych w ramach operacji wymiany udziałów, koszt uzyskania przychodów stanowić będzie wartość wydatków na ich nabycie w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów spółki nabywającej wydanych udziałowcom spółki, której udziały są nabywane (skorygowane o wartość ewentualnej zapłaty w gotówce).

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, koszty uzyskania przychodów z tytułu zbycia przez Wnioskodawcę Udziałów w Spółce Kapitałowej powinny zostać ustalone z uwzględnieniem regulacji dotyczącej wysokości kosztu podatkowego, zawartej w art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT.

Wnioskodawca zauważa, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z 7 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Kr 2186/11, zwrócił uwagę, że: mając na uwadze treść przepisów ustawy podatkowej - udział obejmowany jest przez wspólnika w zamian za wniesiony przez niego do spółki wkład (pieniężny lub niepieniężny), na co wskazuje przepis art. 158 § 1 K.s.h. Stanowi on niejako ekwiwalent za wkład, a jego wartość nominalna uzależniona jest w zasadzie od wartości wniesionego przez wspólnika na jego pokrycie wkładu. Udział kapitałowy wyraża więc zakres zaangażowania kapitałowego wspólnika w spółce, odzwierciedla wartość kapitału, jaki wspólnik zainwestował w spółkę. Wartość nominalna wyraża kwotowo część kapitału zakładowego, którą przedstawia dany udział. Tym samym wartość nominalna udziału lub wszystkich udziałów danego wspólnika wyraża zakres jego kapitałowego uczestnictwa w spółce. W konsekwencji tylko tak oznaczona wartość stanowić może owe „wydatki na objęcie lub nabycie (\`(...)\`) udziałów lub akcji w spółce, o których mowa w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.p.”. Także w wyroku WSA w Bydgoszczy z 21 października 2010 r., sygn. akt I SA/Bd 769/10, zaprezentowano zbieżne stanowisko, w świetle którego: W zamian za otrzymane udziały Spółka wyda wnoszącemu aport udziały własne. Stanowią one zatem swego rodzaju wynagrodzenie za udziały otrzymane w postaci wkładu niepieniężnego. Wartość wydanych udziałów własnych posiada więc pewną wartość rynkową i odpowiada ich nominalnej wartości. W konsekwencji należy stwierdzić, że wartość nominalna własnych udziałów wydanych w zamian za otrzymane udziały stanowi wydatek na nabycie udziałów w myśl przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8 updop. Tym samym w momencie zbycia wartość ta stanowi koszt uzyskania przychodów.

Końcowo, organy podatkowe potwierdzają, że art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT nie uzależnia możliwości rozpoznania kosztów uzyskania przychodu od zdarzeń dotyczących spółki, której udziały (akcje) są nabywane, a jakie mogą nastąpić po nabyciu udziałów przez podatnika i wydaniu przez niego udziałów (akcji) w jego kapitale zakładowym (np. Dyrektor Izby Skarbowej w Lesznie w interpretacji indywidualnej z 2 kwietnia 2015 r. Znak: ILPB3/4510-1-3/15-2/JG).

Spółka podziela pogląd, że, w odniesieniu do wysokości kosztu uzyskania przychodu, tj. wartości Udziałów Wnioskodawcy wydanych za udziały w Spółce Kapitałowej, należy ustalić go w oparciu o wartość nominalną Udziałów Wnioskodawcy, która odzwierciedla rzeczywisty koszt poniesiony przez Spółkę na nabycie udziałów w Spółce Kapitałowej. Nominalna wartość jest bowiem podstawowym wskaźnikiem wartości udziałów w spółkach kapitałowych. Podkreślić należy, że nominalna wartość udziałów jest co do zasady stała i nie podlega mechanizmom rynkowym. Ustalanie wartości kosztów podatkowych w oparciu o obiektywnie znane wartości, w oderwaniu od wahań rynkowych, stanowi odzwierciedlenie zasady, iż uwzględnieniu w podstawie opodatkowania podlegają jedynie koszty rzeczywiście poniesione.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy w przypadku zbycia Udziałów w Spółce Kapitałowej Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztu podatkowego w wysokości udziałów własnych (Udziałów Wnioskodawcy) wyemitowanych na rzecz Udziałowca w ramach wymiany udziałów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazać należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.