Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.218.2022.2.NF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-26
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT czynności przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności.
Słowa kluczowe: gmina; obowiązek-obowiązek podatkowy-powstanie obowiązku podatkowego; przekształcanie-przekształcenie prawa-przekształcenie prawa wieczystego użytkowania w prawo własności; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 23% 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności w sytuacji gdy do oddania w użytkowanie wieczyste gruntu doszło do 1 stycznia 2020 r. **– jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

13 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· opodatkowania podatkiem VAT czynności przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności w sytuacji gdy do oddania w użytkowanie wieczyste gruntu doszło do 1 stycznia 2020 r. oraz

· opodatkowania podatkiem VAT czynności przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności w sytuacji gdy do oddania w użytkowanie wieczyste gruntu doszło po 31 grudnia 2019 r.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 lipca 2022 r. (wpływ 11 lipca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Gmina A (dalej: Gmina, Wnioskodawca) posiada status podatnika VAT czynnego o numerze NIP (…). Jako jednostka samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną nadaną ustawowo przez art. 165 Konstytucji RP oraz art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2022 r. poz. 559, 583) zwaną dalej u. s. g.

Zadania własne gminy określone są w art. 7 u. s. g. oraz uszczegółowione w przepisach szczególnych – konkretyzujących ich realizację. Zgodnie z art. 7 u. s. g. zaspokajanie potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Zadania te obejmują w szczególności sprawy:

1) ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej;

2) gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego;

3) wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz;

3a) działalności w zakresie telekomunikacji;

4) lokalnego transportu zbiorowego;

5) ochrony zdrowia;

6) pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych;

7) gminnego budownictwa mieszkaniowego;

8) edukacji publicznej;

9) kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami;

10) kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych;

11) targowisk i hal targowych;

12) zieleni gminnej i zadrzewień;

13) cmentarzy gminnych;

14) porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego;

15) utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych;

16) polityki prorodzinnej, w tym zapewnienia kobietom w dąży opieki socjalnej, medycznej i prawnej;

17) wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej;

18) promocji gminy;

19) współpracy i działalności na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie;

20) współpracy ze społecznościami lokalnymi i regionalnymi innych państw.

Przypomnienia wymaga też fakt, iż gmina oprócz zadań własnych realizuje wiele zadań zleconych – co wynika z art. 166 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, który stanowi, iż jeżeli wynika to z uzasadnionych potrzeb państwa, ustawa może zlecić jednostkom samorządu terytorialnego wykonywanie innych zadań publicznych. Ustawa określa tryb przekazywania i sposób wykonywania zadań zleconych.

Zgodnie z art. 11a ust. 1 u. s. g. organami gminy są:

1) rada gminy;

2) wójt (burmistrz, prezydent miasta).

W myśl art. 26 ust. 1 u. s. g., organem wykonawczym gminy jest wójt, zaś zgodnie z ust. 4 w miastach powyżej 100 000 mieszkańców organem wykonawczym jest prezydent miasta.

Wójt wykonuje swoje zadania za pośrednictwem urzędu, którego jest kierownikiem (art. 33 ust. 1 u. s. g.).

Zgodnie z (\`(...)\`). Miastem takim jest więc Wnioskodawca.

Zadania powiatu określone są w art. 4 u. s. p. (\`(...)\`)

Zgodnie z art. 9 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 305 ze zm.), zwaną dalej u. f. p., sektor finansów publicznych tworzą m.in. jednostki samorządu terytorialnego oraz jednostki budżetowe.

Jednostkami budżetowymi, zgodnie z art. 11 u. f. p., są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego, działające na podstawie statutu określającego w szczególności ich nazwę, siedzibę i przedmiot działalności. Podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan dochodów i wydatków, zwany dalej „planem finansowym jednostki budżetowej”.

Na skutek wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 stwierdzone zostało, iż gminna jednostka organizacyjna, której działalność gospodarcza nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi. W konsekwencji tego należy uznać, że samorządowe jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła. Mając na uwadze powyższe rozstrzygnięcie TSUE za obowiązkowe uznano „scentralizowanie” w samorządach rozliczeń w zakresie podatku VAT.

Termin obowiązkowej centralizacji podatkowej dotyczącej podatku VAT w samorządach został określony komunikatem Ministerstwa Finansów opublikowanym 15 stycznia 2016 r. na dzień 1 stycznia 2017 r., zatem Gmina od tego właśnie terminu rozpoczęła scentralizowane rozliczanie podatku od towarów i usług, tj. procesem tym objęte zostały wraz z Urzędem (…) wszystkie gminne jednostki budżetowe. Formalną podstawę ww. działania stanowi art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizacje projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 280).

Gospodarkę nieruchomościami zarówno Skarbu Państwa, jak i jednostek samorządu terytorialnego reguluje oprócz przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodek cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.) także specjalna ustawa, tj. ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021 r. poz. 1899), zwana dalej u. g. n.

Gmina, jako miasto na prawach powiatu na podstawie u. g. n., gospodaruje zarówno swoimi nieruchomościami, jak i Skarbu Państwa. Na podstawie art. 1 pkt 1 ww. ustawy określa zasady gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa oraz własność jednostek samorządu terytorialnego.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 u. g. n., z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z ustaw, nieruchomości mogą być przedmiotem obrotu. W szczególności nieruchomości mogą być przedmiotem sprzedaży zamiany i zrzeczenia się, oddania w użytkowanie wieczyste, w najem lub dzierżawę, użyczenia, oddania w trwały zarząd, a także mogą być obciążane ograniczonymi prawami rzeczowymi, wnoszone jako wkłady niepieniężne (aporty) do spółek, przekazywane jako wyposażenie tworzonych przedsiębiorstw państwowych oraz jako majątek tworzonych fundacji.

W myśl art. 11 ust. 1 u. g. n., z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów mniejszej ustawy oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze.

Zgodnie z art. 4 pkt 9b1 u.g.n., ilekroć w ustawie jest mowa o staroście – należy przez to rozumieć również prezydenta miasta na prawach powiatu.

Wnioskodawca przypomina, iż z tytułu czynności o charakterze cywilnoprawnym dokonywanym w imieniu Skarbu Państwa podatnikiem jest gmina będąca miastem na prawach powiatu, a więc Gmina, co potwierdził Minister Finansów reprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej dla Gminy (…) uznając jej stanowisko za prawidłowe.

W ww. interpretacji czytamy „(…) Reasumując, w zakresie czynności dokonywanych w myśl przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami (najem, dzierżawa, sprzedaż, zmiana) w imieniu Skarbu Państwa przez prezydenta miasta sprawującego funkcję starosty, podatnikiem podatku VAT obowiązanym do ujmowania w deklaracjach VAT-7 ww. transakcji przypisanych Skarbowi Państwa jest gmina (\`(...)\`)”.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931), zwaną dalej u. p. t. u., nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji, których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Przepis ten jest implementacją przepisów Dyrektywy Rady 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1).

Zgodnie z art. 13 Dyrektywy Rady krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należność, opłaty, składki lub płatność w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

To, iż jednostki samorządu terytorialnego (gminy, powiaty i województwa) są organami władzy publicznej w rozumieniu ww. przepisów było przez lata przedmiotem licznych sporów pomiędzy organami podatkowymi, a jednostkami samorządu terytorialnego. Wg ugruntowanej linii orzecznictwa sądowego jednostki samorządu terytorialnego są organami władzy publicznej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług oraz Dyrektywy Rady Gmina dysponuje w tym zakresie prawomocnymi rozstrzygnięciami Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), po których Minister Finansów (organ upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie) wydał interpretację indywidualną (…), w której uznał Gminę za organ władzy publicznej w zakresie szeregu opłat niemających cywilnoprawnego charakteru. W tym zakresie zagadnienie to – ale wyłącznie w stosunku do opłat administracyjno-urzędowych (publiczno-prawnych) literalnie w nich wymienionych korzysta z zasady, „res iudicata”, tj. powagi rzeczy osądzonej.

Oprócz działania w charakterze organu władzy publicznej Gmina osiąga wpływy z czynności mających co prawda charakter cywilnoprawny, lecz również niepodlegających podatkowi (a nie zwolnionych od podatku czy opodatkowanych wg stawek).

Są to:

1) wpływy z opłat rocznych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste przed 1 maja 2004 r., tj. w okresie gdy grunt nie był towarem w rozumieniu przepisów podatkowych. Obecnie zagadnienia te na gruncie podatkowym reguluje – co do zasady – art. 7 ust. 1 pkt 5 u. p. t. u., zgodnie z którym przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste, co koresponduje z art. 29a ust. 8 i ust. 9 u. p. t. u. W myśl ww. przepisów, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartość gruntu (ust. 8). Przepisu ust. 8 nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli (ust. 9).

Niemniej opłaty roczne pobierane od gruntów oddanych w użytkowanie wieczyste przed 1 maja 2004 r. nie podlegają opodatkowaniu. Powyższe zagadnienie było przedmiotem wielu sporów, którym kres położyła uchwała 7 sędziów NSA z dnia 8 stycznia 2007 r., sygn. akt I FPS 1/06. Teza ww. uchwały „Opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego gruntów, ustanowionego przed dniem 1 maja 2004 r., gdy taka czynność nie podlegała podatkowi od towarów i usług po wejściu w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w sprawie podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.) ani nie zawiera w sobie należnego podatku, ani też nie powinna być powiększona o taki podatek na podstawie przepisów tej ustawy”. Gmina stosuje się do tezy ww. uchwały NSA z 8 stycznia 2007 r.

2) wpływy ze sprzedaży gruntów na rzecz użytkownika wieczystego w odniesieniu do gruntów oddanych w użytkowanie wieczyste przed 1 maja 2004 r. W tym zakresie Gmina dysponuje interpretacjami indywidualnymi Ministra Finansów reprezentowanego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, iż takie wpływy mają także nieopodatkowany charakter. Są to interpretacje (…) oraz najnowsza Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (…), z których jednoznacznie wynika stanowisko organu, iż takie płatności nie rodzą skutków podatkowych. Tutaj też mamy do czynienia z sytuacją wynikającą z faktu, iż wpłaty związane z przekształceniem prawa użytkowania wieczystego w prawo własności (sprzedaż na rzecz użytkownika wieczystego) w sytuacji gdy dostawa, tj. oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste miało miejsce do 30 kwietnia 2004 r. nie rodzi skutków podatkowych – analogicznie jak w przypadku opisanych wcześniej opłat rocznych.

W interpretacjach z (…) czytamy: „(\`(...)\`) Jednakże kwota należna na dzień przekształcenia prawa wieczystego użytkowania w prawo własności, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki z dnia dostawy, tj. gdy oddanie do użytkowania nastąpiło w okresie od 1 maja 2004 r. do dnia 31 grudnia 2010 r. – 22%. Natomiast w sytuacji oddania do użytkowania gruntu po 1 stycznia 2011 r. stawka opodatkowania wynosi 23%. Reasumując, sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, dla którego prawo użytkowania wieczystego ustanowiono do 30 kwietnia 2004 r. jak i od 1 maja 2004 r. nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy. Natomiast uregulowanie przez dotychczasowego użytkownika wieczystego kwoty należnej ustalonej zgodnie z unormowaniami ustawy o gospodarce nieruchomościami i wynikającej z aktu notarialnego dokumentującego takie transakcje w sytuacji gdy oddanie w wieczyste użytkowanie nastąpiło do 30 kwietnia 2004 r. nie rodzi u Wnioskodawcy powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. W sytuacji gdy oddanie w wieczyste użytkowanie wieczyste nastąpiło od 1 maja 2004 r. rodzi u Wnioskodawcy powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług (…)”.

W interpretacjach indywidualnych dla Gminy (…) czytamy „(…) Jednakże kwota należna na dzień przekształcenia prawa wieczystego użytkowania w prawo własności, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki z dnia dostawy, tj. gdy oddanie do użytkowania nastąpiło w okresie od 1 maja 2004 r. do dnia 31 grudnia 2010 r. – 22%, natomiast w sytuacji oddania do użytkowania gruntu po 1 stycznia 2011 r. stawka opodatkowania wynosi 23%.

Reasumując, w sytuacji oddania gruntu w użytkowanie wieczyste po 1 maja 2004 r. opłaty, o których mowa w art. 71 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami (opłata wstępna i opłaty roczne) będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast uregulowanie należności przez nabywcę w związku z wygaśnięciem użytkowania wieczystego na skutek sprzedaży, o którym mowa w art. 32 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami będzie rodziło powstanie obowiązku w podatku od towarów i usług (\`(...)\`)”.

Czytamy w niej m.in.: ,,(\`(...)\`) Tym samym, stwierdzić należy, iż opłata należna Gminie od użytkownika wieczystego nieruchomości z tytułu sprzedaży nieruchomości na własność tego użytkownika, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako pozostająca do zapłaty część kwoty stanowiącej należność z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu od użytkownika wieczystego, gdy czynność ustanowienia prawa użytkowania wieczystego została dokonana po dniu 30 kwietnia 2004 r. Podsumowując, sprzedaż gruntów przez Wnioskodawcę na rzecz użytkowników wieczystych nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT gdy oddanie do użytkowania nastąpiło przed 1 maja 2004 r., natomiast podlega opodatkowaniu gdy oddanie do użytkowania nastąpiło od 1 maja 2004 r.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać jako prawidłowe (\`(...)\`)”.

Gmina w tym przypadku także stosuje się do ww. interpretacji Ministra Finansów reprezentowanego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi traktując jedne płatności jako niepodlegające opodatkowaniu, zaś te drugie jako podlegające.

Dla pełnego opisu stanu faktycznego będącego podstawą dalszego opisu nadmienić należy, iż Minister Finansów reprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w związku z zaistniała zmianą stawki podatku z 22% na 23% w interpretacji indywidualnej dla Gminy (…) uznał za prawidłowe stanowisko w sprawie opodatkowania opłat rocznych taką stawką jaka była właściwa w chwili oddania gruntu w użytkowanie wieczyste.

Reasumując w świetle ww. rozstrzygnięć sądowych i interpretacji indywidualnych organów podatkowych (Ministra Finansów reprezentowanego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej) dla Gminy:

1) Gmina jest organem władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 u. p. t. u. w zakresie szeregu opłat pobieranych w trybie władztwa publicznego;

2) w zakresie odpłatnych czynności wykonywanych na podstawie przepisów kodeksu cywilnego i ustawy o gospodarce nieruchomościami Gmina jest podatnikiem zarówno z tytułu czynności dokonywanych w imieniu własnym (dotyczącym własnego majątku), jak i w imieniu Skarbu Państwa (w zakresie gospodarowania majątkiem Skarbu Państwa);

3) czynność oddania gruntu w użytkowanie wieczyste dokonana przed 1 maja 2004 r. gdy grunt nie stanowił towaru rodzi taki skutek, że opłaty roczne naliczane i pobierane po 30 kwietnia 2004 r. nie rodzą nadal skutków podatkowych. Takich samych skutków nie rodzi płatność dokonana przez dotychczasowego użytkownika wieczystego w związku ze sprzedażą przez Gminę lub Skarb Państwa takiego gruntu;

4) czynność oddania gruntu w użytkowanie wieczyste dokonana po 30 kwietnia 2004 r. jest dostawą towaru i rodzi obowiązek podatkowy. Opłaty roczne opodatkowane są taką stawką jaka właściwa była w chwili oddawania gruntu w użytkowanie wieczyste i pobrania opłaty wstępnej.

Oznacza to że w praktyce mamy trzy rodzaje opłat rocznych :

· niepodlegające opodatkowaniu – od gruntów, których oddanie w użytkowanie wieczyste nastąpiło przed 1 maja 2004 r.,

· 22% – należna od gruntów oddanych w użytkowanie wieczyste w okresie 1 maja 2004 r. – 31 grudnia 2010 r. (tj. w okresie obowiązywania stawki 22%),

· 23% – należna od gruntów oddanych w użytkowanie wieczyste w okresie 1 stycznia 2011 r. do chwili obecnej.

5) opłaty z tytułu sprzedaży gruntu na rzecz użytkownika wieczystego (przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności) są opodatkowane na analogicznych zasadach jak opłaty roczne (niepodlegające opodatkowaniu „np.” – gdy oddanie gruntu nastąpiło przed 1 maja 2004 r., 22% gdy oddanie gruntu nastąpiło pomiędzy 1 maja 2004 r. a 31 grudnia 2010 r., 23% gdy oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste nastąpiło po 31 grudnia 2010 r.

4 września 2018 r. w Dzienniku Ustaw pod poz. 1716 opublikowany został akt prawny w znaczący sposób zmieniający, czy nawet rewolucjonizujący kwestie użytkowania wieczystego w Polsce. Aktem tym jest ustawa z dnia 20 lipca 2018 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów.

Wnioskodawca jako jednostka samorządu terytorialnego będąca miastem na prawach powiatu zobowiązana była i jest do stosowania przepisów ww. ustawy.

W myśl art. 1 ust. 1 ww. ustawy, z dniem 1 stycznia 2019 r. prawo użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe przekształca się w prawo własności tych gruntów.

Na podstawie art. 4 ust. 1 ww. ustawy, podstawę ujawnienia prawa własności gruntu w księdze wieczystej oraz ewidencji gruntów i budynków stanowi zaświadczenie potwierdzające przekształcenie, zwane dalej „zaświadczeniem”, wydawane przez:

1) starostę wykonującego zadanie z zakresu administracji rządowej – w przypadku gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa;

3) odpowiednio wójta (burmistrza, prezydenta miasta), zarząd powiatu albo zarząd województwa – w przypadku gruntów stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ww. ustawy organ, o którym mowa w ust. 1, zwany dalej „właściwym organem”, wydaje zaświadczenie z urzędu nie później niż w terminie 12 miesięcy od dnia przekształcenia albo na wniosek właściciela w terminie 4 miesięcy od dnia otrzymania wniosku. W przypadku, o którym mowa w art. 2 ust. 2, właściwy organ wydaje zaświadczenie w terminie 4 miesięcy od dnia przedstawienia przez cudzoziemca w rozumieniu art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 24 marca 1920 r. o nabywaniu nieruchomości przez cudzoziemców, zwanego dalej „cudzoziemcem”, ostatecznego zezwolenia, o którym mowa w tym przepisie.

W myśl art. 4 ust. 3 ww. ustawy, zaświadczenie zawiera oznaczenie nieruchomości gruntowej lub lokalowej, według ewidencji gruntów i budynków oraz ksiąg wieczystych prowadzonych dla tych nieruchomości. W przypadku, o którym mowa w art. 2 ust. 2, zaświadczenie zawiera także oznaczenie i datę wydania zezwolenia, o którym mowa w tym przepisie.

Zgodnie z art. 4 ust. 4 ww. ustawy, w zaświadczeniu potwierdza się przekształcenie oraz informuje o obowiązku wnoszenia rocznej opłaty przekształceniowej, zwanej dalej „opłatą”, wysokości i okresie wnoszenia tej opłaty, a także możliwości wniesienia opłaty, o której mowa w art. 7 ust. 7, i zasadach jej wnoszenia. Zaświadczenie zawiera pouczenie o możliwości złożenia wniosku, o którym mowa w art. 6 ust. 1.

Stosownie do art. 4 ust. 5 ww. ustawy, zaświadczenie stanowi podstawę wpisu w dziale III księgi wieczystej roszczenia o opłatę, w odniesieniu do każdoczesnego właściciela nieruchomości.

Na mocy art. 4 ust. 6 ww. ustawy, właściwy organ doręcza zaświadczenie dotychczasowym użytkownikom wieczystym na adresy wskazane w ewidencji gruntów i budynków lub inne adresy, na które przed dniem przekształcenia doręczano korespondencję dotyczącą użytkowania wieczystego. Doręczenie zaświadczenia na takie adresy uważa się za dokonane.

Jak stanowi art. 6 ust. 1 ww. ustawy, jeżeli właściciel nieruchomości nie zgadza się z zawartą w zaświadczeniu informacją o wysokości i okresie wnoszenia opłaty, może złożyć do właściwego organu, w terminie 2 miesięcy od dnia doręczenia zaświadczenia, wniosek o ustalenie wysokości lub okresu wnoszenia tej opłaty w drodze decyzji.

Art. 6 ust. 2 ww. ustawy wskazuje, że do czasu zakończenia postępowania ustalającego wysokość i okres wnoszenia opłaty, opłata wnoszona jest w wysokości wskazanej w zaświadczeniu. Ustalona w postępowaniu wysokość opłaty obowiązuje od dnia przekształcenia.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. ustawy, z tytułu przekształcenia nowy właściciel gruntu ponosi, na rzecz dotychczasowego właściciela gruntu opłatę.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ww. opłaty, wysokość opłaty jest równa wysokości opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego, która obowiązywałaby w dniu przekształcenia.

Jednocześnie Wnioskodawca nadmienia, iż nadal w obrocie prawnym funkcjonuje ustawa z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2019 r. poz. 1314).

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, osoby fizyczne i prawne będące w dniu 13 października 2005 r. użytkownikami wieczystymi nieruchomości mogą wystąpić z żądaniem przekształcenia prawa użytkowania wieczystego tych nieruchomości w prawo własności.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, decyzję o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości wydaje:

1) starosta wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej - w przypadku nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa, w tym również nieruchomości, w stosunku do których prawo własności Skarbu Państwa wykonują inne państwowe osoby prawne;

2) wójt, burmistrz, prezydent miasta, zarząd powiatu albo zarząd województwa – odpowiednio w przypadku nieruchomości stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego.

Stosownie do art. 3 ust. 1a ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, organem wyższego stopnia w sprawach, o których mowa w ust. 1 pkt 1, jest wojewoda.

Jak stanowi art. 3 ust. 2 ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, prawo użytkowania wieczystego przekształca się w prawo własności nieruchomości z dniem, w którym decyzja, o której mowa w ust. 1, stała się ostateczna. Decyzja ta stanowi podstawę wpisu do księgi wieczystej.

Treść art. 4 ust. 1 ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości wskazuje, że osoba, na rzecz której zostało przekształcone prawo użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, jest obowiązana do uiszczenia dotychczasowemu właścicielowi opłaty z tytułu tego przekształcenia, z zastrzeżeniem art. 5.

Na mocy art. 4 ust. 2 ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, w decyzji, o której mowa w art. 3 ust. 1, właściwy organ ustala opłatę z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności. Do ustalenia tej opłaty stosuje się odpowiednio przepisy art. 67 ust. 3a i art. 69 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (\`(...)\`).

Wnioskiem z 5 września 2018 r., który wpłynął do Krajowej Informacji Skarbowej 11 września 2018 r. Gmina wystąpiła o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej wyłącznie skutków podatkowych przekształceń użytkowania wieczystego w prawo własności w trybie urzędowo-administracyjnym wynikającym zarówno z:

· ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów (Dz. U. z 2018 r. poz. 1716),

· ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U z 2012 r. poz. 83 ze zm.).

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w odpowiedzi na ww. wniosek wydał interpretację indywidualną z (…). Uznał w niej stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

· czynności przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów, o których mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów, za które pobierane będą zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy opłaty przekształceniowe, nie będą rodziły powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, ze względu na fakt, że – w ocenie Wnioskodawcy – w tym zakresie będzie on działał w charakterze organu władzy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – za nieprawidłowe;

· czynności przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów, o których mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów, za które pobierane będą zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy opłaty przekształceniowe, będą rodziły skutki podatkowe w zależności od daty oddania gruntu w użytkowanie wieczyste (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – za prawidłowe;

· czynności przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntów w prawo własności, na podstawie decyzji administracyjnej, o której mowa w art. 3 ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, za które pobierane będą zgodnie z art. 4 tej ustawy opłaty z tytułu przekształcenia, nie będą rodziły powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług ze względu na fakt, że – w ocenie Wnioskodawcy – w tym zakresie będzie on działał w charakterze organu władzy (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – za nieprawidłowe;

· czynności przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntów w prawo własności na podstawie decyzji administracyjnej, o której mowa w art. 3 ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, za które pobierane będą zgodnie z art. 4 tej ustawy opłaty z tytułu przekształcenia, będą rodziły skutki podatkowe w zależności od daty oddania gruntu w użytkowanie wieczyste (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) – za prawidłowe.

27 kwietnia 2022 r. wpłynęło do Gminy postanowienie z (…) o wygaśnięciu ww. interpretacji indywidualnej (…).

Ww. postanowienie wydane zostało w związku z wydaniem przez Ministra Finansów interpretacji ogólnej z 22 grudnia 2021 r. znak PT1.8101.2.2021, co z kolei związane było z wyrokiem TSUE z dnia 25 lutego 2021 r. w sprawie C-604/19. Z ww. postanowienia wynika, iż interpretacja indywidualna (…) wygasła w całości, a więc zarówno w zakresie stosowania ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów (Dz. U. z 2020 r. poz. 2040 ze zm.), jak i stosowania ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2019 r. poz. 1314).

Wnioskodawca nie złożył zażalenia na ww. postanowienie niemniej zauważa, iż:

· wyrok TSUE z dnia 25 lutego 2021 r. w sprawie C-604/19 dotyczy wyłącznie stosowania ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów (Dz. U. z 2020 r. poz. 2040 ze zm.), nie dotyczy zaś stosowania ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2019 r. poz. 1314),

· interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2021 r. znak PT1.8101.2.2021 dotyczy wyłącznie stosowania ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów (Dz. U. z 2020 poz. 2040 ze zm.),nie dotyczy zaś stosowania ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2019 r. poz. 1314),

· Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nadal wydaje interpretacje indywidualne z których de facto wynika, iż ww. wyrok TSUE pozostaje bez wpływu na stosowanie – na gruncie podatkowym – ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U z 2019 r. poz. 1314), zaś skutki przekształcenia na podstawie ww. aktu prawnego nadal są uzależnione od daty oddania gruntów w użytkowanie wieczyste.

Dodatkowo Wnioskodawca zwraca uwagę na wykładnię wynikającą z prawomocnego wyroku WSA w Warszawie z dnia 8 lutego 2018 r. sygn. akt III SA/Wa 1349/17, z której wynika zasadność wygaszania interpretacji w części.

We wniosku o interpretację Wnioskodawca/Bank zadał 5 pytań.

Minister Finansów stwierdził wygaśnięcie całej interpretacji indywidualnej z powodu niezgodności z interpretacją ogólną. Wnioskodawca/Bank zaskarżył postanowienie – wg którego wygaśnięcie powinno być w części. WSA dokonał następującej wykładni: „(\`(...)\`) rację ma Skarżący, że interpretacja ogólna z dnia 23 czerwca 2016 r. (\`(...)\`) nie dotyczy tych samych zagadnień, które były przedmiotem interpretacji indywidualnej wydanej Skarżącemu w dniu 2 lipca 2015 r. W związku z tym w tym zakresie Minister Rozwoju i Finansów nie był uprawniony do stwierdzenia wygaśnięcia interpretacji indywidualnej z dnia 2 lipca 2015 r., czym naruszył przepis art. 14e § 1 pkt 3 O.p. Nie została bowiem spełniona przesłanka warunkująca stwierdzenie wygaśnięcia interpretacji indywidualnej, o której mowa w art. 14e § 1 pkt 3 O.p., tj. interpretacja indywidualna nie jest niezgodna z interpretacją ogólną wydaną w takim samym stanie prawnym, gdyż wskazanej kwestii interpretacja ogólna w ogóle nie dotyczy. W tej sytuacji organ nieprawidłowo stwierdził wygaśnięcie interpretacji indywidualnej w całości (\`(...)\`)”. Przed NSA umorzono postępowanie, gdyż Minister Finansów cofnął skargę kasacyjną.

Biorąc powyższe pod uwagę, w związku z otrzymaniem postanowienia (…) o wygaśnięciu interpretacji indywidualnej z (…) istnieje – wg Wnioskodawcy – konieczność wystąpienia z ponownym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie skutków podatkowych stosowania przez Gminę ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2019 r. poz. 1314).

### Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Wniosek o wydanie interpretacji dotyczy przekształceń dla których oddanie w użytkowanie wieczyste nastąpiło zarówno przed 13 października 2005 r., jak i mogło nastąpić po 13 października 2005 r., co oznacza, iż dotyczy także oddanych po 31 grudnia 2019 r.

Gmina jest właścicielem gruntów na terenie miasta (…), które w przeszłości oddane zostały w użytkowanie wieczyste na podstawie ww. przepisów, a mianowicie:

· ustawa z dnia 14 lipca 1961 r. o gospodarce terenami w miastach i osiedlach (Dz. U. z 1969 r. Nr 22 poz. 159 ze zm.),

· ustawa z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości (Dz. U. z 1991 r. Nr 30 poz. 127 ze zm.),

· ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021 r. poz. 1899) – jest to akt prawny nadal obowiązujący.

Dodatkowo podstawą prawną – oprócz ww. przepisów szczególnych – oddania gruntu w użytkowanie wieczyste jest nadal obowiązujący akt prawny, tj. ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740, 2320 z 2021 r. poz. 1509, 2459), a konkretnie Tytuł II.

Tak więc na szeregu gruntach będących w sensie cywilnoprawnym własnością Gminy, funkcjonują użytkownicy wieczyści.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2019 r. poz. 1314) użytkownicy mogą zażądać (art. 1 i art. 2 ww. ustawy) przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności. Na skutek przekształceń Gmina przestanie być właścicielem, a dotychczasowi użytkownicy wieczyści, którzy zdecydują się na zgłoszenie żądania przestaną być użytkownikami wieczystymi, a staną się właścicielami.

Podsumowując rola Gminy jest następująca:

· jest właścicielem, którym na skutek przekształcenia być przestanie;

· przyjmie opłaty, z tytułu przekształceń, o których mowa w art. 4 ustawy;

· organ wykonawczy Gminy, tj. (…) przekształceń dokona poprzez wydanie jako organ decyzji administracyjnej, o której mowa w art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Wniosek o wydanie interpretacji zadany jest w trybie zdarzenia przyszłego, tj. skutków – na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług – przekształceń dokonywanych w przyszłości na podstawie ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2019 r. poz. 1314).

### Pytanie

Czy czynności przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntów w prawo własności na podstawie decyzji administracyjnej, o której mowa w art. 3 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2019 r. poz. 1314) za które pobierane będą zgodnie z art. 4 tej ustawy opłaty z tytułu przekształcenia, będą rodziły skutki podatkowe w zależności od daty oddania gruntu w użytkowanie wieczyste, tj.:

· nie będą rodziły powstania obowiązku podatkowego – gdy oddanie gruntu nastąpiło przed 1 maja 2004 r.,

· będą rodziły powstanie obowiązku podatkowego wg stawki 22% – gdy oddanie gruntu nastąpiło pomiędzy 1 maja 2004 r. a 31 grudnia 2010 r.,

· będą rodziły powstanie obowiązku podatkowego wg stawki 23% – gdy oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste nastąpiło po 31 grudnia 2010 r.?

### Państwa stanowisko w sprawie

Czynności przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntów w prawo własności na podstawie decyzji administracyjnej, o której mowa w art. 3 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2019 r. poz. 1314) za które pobierane będą zgodnie z art. 4 tej ustawy opłaty z tytułu przekształcenia, będą rodziły skutki podatkowe w zależności od daty oddania gruntu w użytkowanie wieczyste, tj.:

· nie będą rodziły powstania obowiązku podatkowego gdy oddanie gruntu nastąpiło przed 1 maja 2004 r.,

· będą rodziły powstanie obowiązku podatkowego wg stawki 22% – gdy oddanie gruntu nastąpiło pomiędzy 1 maja 2004 r. a 31 grudnia 2010 r.,

· będą rodziły powstanie obowiązku podatkowego wg stawki 23% – gdy oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste nastąpiło po 31 grudnia 2010 r.

### Uzasadnienie Państwa stanowiska

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 6 u. p. t. u., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste.

Na mocy art. 15 ust. 1 u. p. t. u., podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z ust. 2, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę w niniejszym wniosku wywodzi swe uzasadnienie z uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2007 r. sygn. akt. I FPS 1/06

Teza ww. uchwały: „Opłata roczna z tytułu użytkowania wieczystego gruntów, ustanowionego przed dniem 1 maja 2004 r gdy taka czynność nie podlegała podatkowi od towarów i usług, po wejściu w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w sprawie podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54 poz. 535 ze zm.) ani nie zawiera w sobie należnego podatku, ani też nie powinna być powiększona o taki podatek na podstawie przepisów tej ustawy”.

Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste zbliżone jest w swej istocie do dostawy towaru, nie zaś świadczenia usługi.

Minister Finansów reprezentowany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w związku ze zmianą stawek podatkowych z 22% na 23% wydał dla Gminy interpretację indywidualną (…), w której stanął na stanowisku, iż stawka opłat rocznych uzależniona jest od daty oddania gruntu w użytkowanie wieczyste, a więc są one:

· niepodlegające opodatkowaniu – od gruntów których oddanie w użytkowanie wieczyste nastąpiło przed 1 maja 2004 r.,

· 22% – należna od gruntów oddanych w użytkowanie wieczyste w okresie 1 maja 2004 r. – 31 grudnia 2010 r. w okresie obowiązywania stawki 22%,

· 23% – należna od gruntów oddanych w użytkowanie wieczyste w okresie 1 stycznia 2011 r. do chwili obecnej.

Z kolei, w myśl interpretacji indywidualnych Ministra Finansów reprezentowanego przez Dyrektora Izby Skarbowej (…) opłata uzyskana z tytułu sprzedaży (na podstawie umowy cywilnoprawnej w formie aktu notarialnego) gruntu na rzecz użytkownika wieczystego opodatkowana jest analogicznie jak opłaty wstępna i roczne pobierane w związku z oddaniem gruntu użytkowania wieczystego, stanowiąc niejako ich kontynuację.

W interpretacjach indywidualnych dla Gminy (…) czytamy:

„(\`(...)\`) Jednakże kwota należna na dzień przekształcenia prawa wieczystego użytkowania w prawo własności podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki z dnia dostawy tj. gdy oddanie do użytkowania nastąpiło w okresie od 1 maja 2004 r. do dnia 31 grudnia 2010 r. – 22% natomiast w sytuacji oddania do użytkowania gruntu po 1 stycznia 2011 r. stawka opodatkowania wynosi 23%.

Reasumując, sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, dla którego prawo użytkowania wieczystego ustanowiono do 30 kwietnia 2004 r. jak i od maja 2004 r. nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy. Natomiast uregulowanie przez dotychczasowego użytkownika wieczystego kwoty należnej ustalone, zgodnie z unormowaniami ustawy o gospodarce nieruchomościami i wynikającej z aktu notarialnego dokumentującego takie transakcje:

· w sytuacji gdy oddanie w wieczyste użytkowanie nastąpiło do 30 kwietnia 2004 r. nie będzie rodzić u Wnioskodawcy powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług,

· w sytuacji gdy oddanie w wieczyste użytkowanie nastąpiło od 1 maja 2004 r. rodzi u Wnioskodawcy powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług”.

W interpretacjach indywidualnych dla Gminy (…) czytamy:

„(…) Jednakże kwota należna na dzień przekształcenia prawa wieczystego użytkowania w prawo własności, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki z dnia dostawy, tj. gdy oddanie do użytkowania nastąpiło w okresie od 1 maja 2004 r. do dnia 31 grudnia 2010 r. – 22%, natomiast w sytuacji oddania do użytkowania gruntu po 1 stycznia 2011 r. stawka opodatkowania wynosi 23%.

Reasumując, w sytuacji oddania gruntu w użytkowanie wieczyste po 1 maja 2004 r. opłaty, o których mowa w art. 71 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami (opłata wstępna i opłaty roczne) będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast uregulowanie należności przez nabywcę w związku z wygaśnięciem użytkowania wieczystego na skutek sprzedaży, o którym mowa w art. 32 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami będzie rodziło powstanie obowiązku w podatku od towarów i usług (\`(...)\`)”.

Wykładnię taką potwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, dla Gminy w interpretacji indywidualnej (…). Czytamy w niej m.in. „(…) Tym samym, stwierdzić należy, iż opłata należna Gminie od użytkownika wieczystego nieruchomości z tytułu sprzedaży nieruchomości na własność tego użytkownika, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako pozostająca do zapłaty część kwoty stanowiącej należność z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu od użytkownika wieczystego, gdy czynność ustanowienia prawa użytkowania wieczystego została dokonana po dniu 30 kwietnia 2004 r. Podsumowując, sprzedaż gruntów przez Wnioskodawcę na rzecz użytkowników wieczystych nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT gdy oddanie do użytkowania nastąpiło przed 1 maja 2004 r., natomiast podlega opodatkowaniu gdy oddanie do użytkowania nastąpiło od 1 maja 2004 r.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać jako prawidłowe (…)”.

Ww. przywołane interpretacje dla Gminy dotyczą przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności w trybie cywilnoprawnym (na podstawie umowy w formie aktu notarialnego) i w ocenie Wnioskodawcy można je przywoływać na poparcie sprawy objętej niniejszym wnioskiem poprzez rozumowanie „per analogiam” będące metodą stosowania prawa, która polega na ustalaniu skutków prawnych danego stanu faktycznego poprzez porównanie go z innymi stanami faktycznymi, których skutki prawne są znane.

Wnioskodawca zwraca także uwagę, iż Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nadal w wydawanych interpretacjach indywidualnych stosuje wykładnię, iż skutki podatkowe przekształceń dokonywanych w trybie ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomość (Dz. U. z 2019 r. poz. 1314) uzależnione są od daty oddania gruntu w użytkowanie wieczyste.

I tak:

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 kwietnia 2022 r. nr 0112-KDIL1-2.4012.62.2022.1.ST czytamy:

„(\`(...)\`) Tym samym w sytuacji, gdy prawo użytkowania wieczystego ustanowiono przed 1 maja 2004 r. a więc przed wprowadzeniem przepisów, którymi ustawodawca objął czynność opodatkowaniem, to nie podlegało ono opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak nastąpiło przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W związku z powyższym, czynności dotyczące przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności na rzecz użytkowników wieczystych w trybie ww. ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, stanowią jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, natomiast nie wpływają na »władztwo do rzeczy«, które użytkownik już uzyskał. Czynności te nie mogą być zatem traktowane jako ponowne dostawy tych samych nieruchomości, w związku z czym nie stanową odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem wpłacane w tym przypadku raty na poczet opłaty ustalonej w decyzji z tytułu ww. przekształcenia nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…)”.

W interpretacji indywidualnej z 30 listopada 2021 r. nr 0113-KDIPT1-1.4012.717.2021.2.AK Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zważył, co następuje: „(…) W związku z powyższym należy stwierdzić, ze przekształcenie prawa użytkowania wieczystego, ustanowionego do 30 kwietnia 2004 r. w prawo własności nieruchomości gruntowych, na podstawie ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, na żądanie/wniosek użytkownika wieczystego, nie będzie stanowiło dostawy towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i będzie pozostawało poza zakresem tej ustawy. W konsekwencji, opłaty jednorazowe i roczne pobierane z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości gruntowych, ustanowionego przed 1 maja 2004 r. na podstawie ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast, wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy, opłaty jednorazowe i roczne należne od dotychczasowego użytkownika wieczystego z tytułu przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości gruntowych, na podstawie przepisów ustawy z 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, w przypadku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego od 1 maja 2004 r., będą podlegały opodatkowaniu VAT jako pozostająca do zapłaty część kwoty stanowiące, należność z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego od użytkownika wieczystego, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. Czynność ustanowienia użytkowania wieczystego od 1 maja 2004 r. stanowiła bowiem dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu, a zatem w związku z przekształceniem prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości gruntowych zmianie ulegnie kwota należna z tytułu dokonanego już wcześniej przeniesienia władztwa nad gruntem Podlegające opodatkowaniu przyszłe opłaty roczne, w przypadku dokonywania przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w oparciu o przepisy ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. zostaną zastąpione opłatą z tytułu przekształcenia (art. 3 ust. 2 ww. ustawy w zw. z art. 67 ust. 3a i 69 ustawy o gospodarce nieruchomościami) (…)”.

Podobnie rozstrzygnął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej, z 4 lutego 2022 r. nr 0114-KDIP4-1.401.707.2021.1.RMA w której, czytamy: „(…) Jak rozstrzygnięto wyżej, w sytuacji ustanowienia prawa użytkowania wieczystego przed 1 maja 2004 r., czynność powyższa nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powyższe powoduje, że również wpłacane w tym przypadku raty na poczet opłaty ustalonej w decyzji z tytułu przekształcenia ww. prawa w prawo własności nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. Natomiast oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste po 30 kwietnia 2004 r. traktowane jest jak dostawa towarów w myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy.

Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego – czynność ta nie jest traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości. Ponoszone w tej sytuacji opłaty są zatem częścią należności z tytułu transakcji, jaka miała miejsce w momencie ustanowienia prawa użytkowania wieczystego. We wniosku wskazano, że przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności dotyczy gruntów oddanych w użytkowanie wieczyste najpóźniej 13 października 2005 r. Zatem wpłacane raty, jako pozostała kwota należna od dokonanej w okresie 01.05.2004–13.10.2005 dostawy, tj. oddania gruntów w użytkowanie wieczyste będzie opodatkowana stawką podatku obowiązującą w tym okresie dla tej dostawy. Stosownie bowiem do ww. art. 41 ust. 14a ustawy, w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta jest opodatkowana według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania. Skoro zatem dla oddania gruntów w użytkowanie wieczyste w okresie 01.05.2004–13.10.2005 właściwa była stawka 22%, to będzie ona również właściwa dla obecnie wpłacanych rat z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności (…)”.

Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż czynności przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntów w prawo własności na podstawie decyzji administracyjnej, o której mowa w art. 3 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2019 r. poz. 1314) za które pobierane będą zgodnie z art. 4 tej ustawy opłaty z tytułu przekształcenia będą rodziły skutki podatkowe w zależności od daty oddania gruntu w użytkowanie wieczyste, tj.:

· nie będą rodziły powstania obowiązku podatkowego gdy oddanie gruntu nastąpiło przed 1 maja 2004 r.,

· będą rodziły powstanie obowiązku podatkowego wg stawki 22% – gdy oddanie gruntu nastąpiło pomiędzy 1 maja 2004 r. a 31 grudnia 2010 r.,

· będą rodziły powstanie obowiązku podatkowego wg stawki 23% – gdy oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste nastąpiło po 31 grudnia 2010 r**.**

### Uzupełnienie Państwa stanowiska w sprawie

Wnioskodawca przywołuje niezaprzeczalny fakt, iż Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nadal w identycznych sprawach wydaje dla innych gmin interpretacje indywidualne, w których stoi na stanowisku, iż w przypadku przekształceń na mocy ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2019 r. poz. 1314) nic się nie zmieniło, tj. wyrok TSUE w sprawie C-604/19 z 25 lutego 2021 r. nie ma zastosowania, a tym samym nie znajduje zastosowania interpretacja ogólna Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2021 r. znak: PT1.8101.2.2021.

W sprawach objętych niniejszym wnioskiem Dyrektor Krajowej Informacji w ocenie Wnioskodawcy nie wydaje WIS, tj. wiążących informacji stawkowych. Dlatego Wnioskodawca wystąpił o wydanie interpretacji indywidualnej, nie zaś WIS.

Przedmiotem przekształceń zgodnie z ustawą z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2019 r. poz. 1314) jest grunt (zmiana prawa użytkowania wieczystego w prawo własności), nie zaś budynek czy budowla.

Zgodnie z art. 42a ustawy o VAT, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

3) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi.

4) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na gej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

5) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi.

W ocenie Wnioskodawcy zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa grunt nie jest klasyfikowany wg kodów CN. PKWiU czy PKOB – stąd zapewne organ, tj. Dyrektor Krajowej lnformacji Skarbowej kontynuuje nadal wydawanie interpretacji indywidualnych, nie zaś WIS w sprawach dotyczących kwalifikacji prawno-podatkowej przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własność nieruchomości na podstawie ww. ustawy gdzie istota kwalifikacji nie jest uzależniona od kwalifikacji statystycznej (tej być nie może), tylko od innych czynników, tj. daty oddania gruntu w użytkowanie wieczyste.

Koresponduje to z art. 5a ustawy o VAT, zgodnie z którym towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art 5. wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987 str. 1 ze zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2. str. 382 ze zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Wnioskodawca przywołuje kolejne sygnatury interpretacji indywidualnych, których nie przywołał we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, lecz teraz przywołuje w uzupełnieniu wniosku. Interpretacje te pozwalają wysnuć Wnioskodawcy przypuszczenie graniczące z pewnością, iż w przypadku stosowania ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2919 r. poz.1314) mamy po stronie organu, tj. Dyrektora Krajowej lnformacji Skarbowej do czynienia z kontynuowaniem ugruntowanej linii interpretacyjnej, z której można wysnuć jednoznaczny wniosek, iż wyrok TSUE w sprawie C-604/19 jej nie dotyczy, a tym samym nie znajduje zastosowania interpretacja ogólna Ministra Finansów z 22 grudnia 2021 r. znak: PT1.81012.2021 Wnioskodawca przywołuje ww. wykładnie:

· 0111-KDIB3-2.4012.169.2022.1.AZ z 9 maja 2022 r.

„(\`(...)\`) ustalona w decyzji opłata z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości gruntowych, ustanowionego przed 1 maja 2004 r., na podstawie ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…)”;

· 0112-KDIL1-1.4012.198.2022.1.JKU z 14 czerwca 2022 r.

„(…) Sprawa rozstrzygnięta wyrokiem TSUE nie jest tożsama z niniejszą sprawą.

(…) W przypadku przekształcenia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości w prawo własności – gdy użytkowanie wieczyste będące przedmiotem przekształcenia ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r. – przy ustalaniu momentu powstania obowiązku podatkowego dla obecnych wpłat należy wziąć pod uwagę art. 19a ust. 3 w związku z art. 19a ust. 4 ustawy, tj. obowiązek podatkowy powstaje z końcem okresu, do którego odnoszą się płatności. W sytuacji natomiast otrzymania raty przed upływem okresu rozliczeniowego, obowiązek ten powstaje z chwilą otrzymania tej opłaty w odniesieniu do otrzymanej kwoty, zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy (\`(...)\`)”;

· 0113-KDIPT1-1.4012.259.2022.1.MSU z 6 czerwca 2022 r.

„(\`(...)\`) czynności dotyczące przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności, o których mowa we wniosku na rzecz jego użytkownika wieczystego są w istocie »przekształceniem« prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości i stanowią jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomość, natomiast nie wpłyną na »władztwo do rzeczy«, które użytkownik już uzyskał.

Zatem czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntów, ustanowionego przed 1 maja 2004 r. w prawo własności tych gruntów na wniosek użytkownika wieczystego, w trybie określonym przepisami z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własność nieruchomość, nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, ani żadnej innej czynność podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i pozostaje poza zakresem tej ustawy.

W konsekwencji, w okolicznościach niniejszej sprawy, raty opłaty przekształceniowej wnoszonej przez użytkownika wieczystego gruntu za przekształcenie prawa użytkowania wieczystego tego gruntu w prawo własność, na wniosek użytkownika wieczystego, dokonywane na podstawie ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własność nieruchomość, jeżeli prawo użytkowania wieczystego tego gruntu ustanowiono przed dniem 1 maja 2004 r. nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…)”.

Podobna wykładnia wynika z interpretacji indywidualnych:

· 0112-KDIL1-1.4012.168.2022.1.JKU z 3 czerwca 2022 r. (delegatura KIS)

„(\`(...)\`) Podsumowując, w przypadku dokonywania przez Powiat Sprzedaży UW – gdy Sprzedaż UW będzie dotyczyć użytkowania wieczystego ustanowionego przed 1 maja 2004 r. – uzyskiwana przez Powiat kwota tytułem ceny nie podlega opodatkowaniu VAT. Po stronie Powiatu brak jest obowiązku odprowadzenia VAT należnego w związku z otrzymaniem ceny w związku ze Sprzedażą UW (\`(...)\`).

(…) Ponadto wątpliwości Powiatu dotyczą ustalenia, czy w przypadku dokonywania przez Powiat Sprzedaży UW – gdy Sprzedaż UW będzie dotyczyć użytkowania wieczystego ustanowionego po 30 kwietnia 2004 r. – uzyskiwana przez Powiat kwota tytułem ceny powinna podlegać opodatkowaniu VAT (czy Powiat zobowiązany jest odprowadzić VAT należny w związku z otrzymaniem ceny uzyskanej w związku ze Sprzedażą UW) oraz dotyczą ustalenia, czy dokonanie przez Powiat Sprzedaży UW (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r.) stanowi odrębną (nową) czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (w szczególności odrębną od ustanowienia użytkowania wieczystego).

Jak wskazano w ww. art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste. Zatem dla gruntów oddanych w użytkowanie wieczyste po 30 kwietnia 2004 r., w chwili ustanowienia tego prawa doszło do przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel, tj. dostawy nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego stosownie do przedmiotowego przepisu. Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nie wpływa na »władztwo do rzeczy«, które użytkownik już uzyskał – będzie jedynie stanowiło zmianę tytułu prawnego do gruntu. Czynność ta nie może być traktowana jako ponowna dostawa tego samego gruntu, w związku z czym nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponoszone w tej sytuacji opłaty na rzecz Powiatu są częścią należności z tytułu transakcji, jaka miała miejsce w momencie ustanowienia prawa użytkowania wieczystego, tym samym jako kontynuacja (pozostała kwota należna) z dokonanej już dostawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste po 30 kwietnia 2004 r. traktowane jest jak dostawa towarów w myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego – czynność ta nie jest traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości. Ponoszone w tej sytuacji opłaty są zatem częścią należności z tytułu transakcji, jaka miała miejsce w momencie ustanowienia prawa użytkowania wieczystego (\`(...)\`)”.

· 0112-KDIL1-1.4012.213.2022.1.MG z 20 czerwca 2022 r. (delegatura KIS)

„(…) Podsumowując, w przypadku Przekształcenia-2005 – gdy użytkowanie wieczyste będące przedmiotem Przekształcenia-2005 ustanowiono przed 1 maja 2004 r. – uzyskiwana przez Powiat opłata (zgodnie z przepisami UstP2005) nie stanowi wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu VAT, a po stronie Powiatu nie wystąpi obowiązek odprowadzenia w takim przypadku VAT-u należnego w związku z otrzymaniem opłaty w związku z Przekształceniem-2005.

(\`(...)\`) Wątpliwości Powiatu dotyczą także uznania, czy w przypadku Przekształcenia-2005 – gdy użytkowanie wieczyste będące przedmiotem Przekształcenia-2005 ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r. – uzyskiwana przez Powiat opłata (zgodnie z przepisami UstP2005) powinna podlegać opodatkowaniu VAT (czy Powiat zobowiązany jest odprowadzić VAT należny w związku z otrzymaniem tej opłaty w związku z Przekształceniem-2005) oraz uznania, czy dokonanie Przekształcenia-2005 (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r.) stanowi odrębną (nową) czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (w szczególności odrębną od ustanowienia użytkowania wieczystego).

Opłaty należne od dotychczasowego użytkownika wieczystego z tytułu przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości gruntowych, na podstawie przepisów ustawy z 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, w przypadku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego od 1 maja 2004 r. będą podlegały opodatkowaniu VAT jako pozostająca do zapłaty część kwoty stanowiącej należność z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego od użytkownika wieczystego, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy.

Czynność ustanowienia użytkowania wieczystego od 1 maja 2004 r. stanowiła bowiem dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu, a zatem w związku z przekształceniem prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości gruntowych zmianie ulegnie kwota należna z tytułu dokonanego już wcześniej przeniesienia władztwa nad gruntem. Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności stanowi bowiem jedynie zmianę tytułu prawnego –czynność ta nie jest traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości. Ponoszone w tej sytuacji opłaty są zatem częścią należności z tytułu transakcji, jaka miała miejsce w momencie ustanowienia prawa użytkowania wieczystego.

Tym samym, opłaty z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości gruntowych, na podstawie przepisów ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, ustanowionego od 1 maja 2004 r., będą stanowić wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, które należy opodatkować według właściwej stawki podatku VAT.

Zatem uzyskiwana przez Powiat kwota w związku z Przekształceniem-2005 powinna podlegać opodatkowaniu VAT, ale nie jako nowa (odrębna) dostawa towarów, tylko jako pozostająca do zapłaty część kwoty stanowiącej należność z tytułu ustanowienia użytkowania wieczystego. W tym zakresie, po stronie Powiatu będzie zachodzić obowiązek odprowadzenia VAT-u należnego (uznaje się wówczas, że otrzymywana kwota stanowi pozostające wynagrodzenie powiązane z pierwotnym ustanowieniem użytkowania wieczystego).

Podsumowując, w przypadku Przekształcenia-2005 – gdy użytkowanie wieczyste będące przedmiotem Przekształcenia-2005 ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r. – uzyskiwana przez Powiat opłata (zgodnie z przepisami UstP2005) stanowi wynagrodzenie za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Innymi słowy, po stronie Powiatu wystąpi obowiązek odprowadzenia VAT-u należnego w związku z otrzymaniem opłaty w związku z Przekształceniem-2005.

Dokonanie Przekształcenia-2005 (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r.) nie stanowi odrębnej (nowej) czynności podlegającej opodatkowaniu VAT (odrębnej od ustanowienia użytkowania wieczystego). Oznacza to, że uzyskana przez Powiat opłata w związku z Przekształceniem-2005 (gdy użytkowanie wieczyste ustanowiono po 30 kwietnia 2004 r.) powinna podlegać opodatkowaniu VAT jako pozostająca do zapłaty część kwoty stanowiącej należność z tytułu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu (\`(...)\`)”.

Tak więc, Wnioskodawca uznał za właściwe wystąpienie w niniejszej sprawie z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej, nie zaś z wnioskiem o wydanie wiążącej informacji stawkowej WIS, jak również stoi na stanowisku zgodnym ze znaną mu linią interpretacyjną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (szeroko przywołaną i zacytowaną), iż wyrok TSUE w sprawie C-604/19 nie jest tożsamy ze sprawą stosowania i odpowiedniej kwalifikacji czynności przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności na podstawie ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2019 r. poz. 1314).

Biorąc powyższe pod uwagę Wnioskodawca podtrzymuje stanowisko zgodne ze znaną mu linią interpretacyjną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w tym delegatury w (\`(...)\`), iż czynności przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntów w prawo własności na podstawie decyzji administracyjnej, o której mowa w art. 3 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U z 2019 r. poz. 1314) za które pobierane będą zgodnie z art. 4 tej ustawy opłaty z tytułu przekształcenia, będą rodziły skutki podatkowe w zależności od daty oddania gruntu w użytkowanie wieczyste, tj.:

· nie będą rodziły powstania obowiązku podatkowego gdy oddanie gruntu nastąpiło przed 1 maja 2004 r.,

· będą rodziły powstanie obowiązku podatkowego wg stawki 22% – gdy oddanie gruntu nastąpiło pomiędzy 1 maja 2004 r. a 31 grudnia 2010 r.,

· będą rodziły powstanie obowiązku podatkowego wg stawki 23% – gdy oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste nastąpiło po 31 grudnia 2010 r.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności w sytuacji gdy do oddania w użytkowanie wieczyste gruntu doszło do 1 stycznia 2020 r. **– jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle powołanych przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zaznaczyć, że przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy zaznaczyć, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nią jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, gdyż „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel” ustawodawca uznał, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Pod pojęciem działalności gospodarczej rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej: Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Jak wynika z opisu sprawy, Gmina jest właścicielem gruntów na terenie miasta (…), które w przeszłości oddane zostały w użytkowanie wieczyste na podstawie następujących przepisów:

*   ustawa z dnia 14 lipca 1961 r. o gospodarce terenami w miastach i osiedlach (Dz. U. z 1969 r. Nr 22 poz. 159 ze zm.),
*   ustawa z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczaniu nieruchomości (Dz. U. z 1991 r. Nr 30 poz. 127 ze zm.),
*   ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021 r. poz. 1899) – jest to akt prawny nadal obowiązujący.

Dodatkowo podstawą prawną – oprócz ww. przepisów szczególnych – oddania gruntu w użytkowanie wieczyste jest nadal obowiązujący akt prawny, tj. ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.

Tak więc na szeregu gruntach będących w sensie cywilnoprawnym własnością Gminy, funkcjonują użytkownicy wieczyści.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości użytkownicy mogą zażądać (art. 1 i art. 2 ww. ustawy) przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności. Na skutek przekształceń Gmina przestanie być właścicielem, a dotychczasowi użytkownicy wieczyści, którzy zdecydują się na zgłoszenie żądania przestaną być użytkownikami wieczystymi, a staną się właścicielami.

Podsumowując rola Gminy jest następująca:

*   jest właścicielem, którym na skutek przekształcenia być przestanie;
*   przyjmie opłaty, z tytułu przekształceń, o których mowa w art. 4 ustawy;
*   organ wykonawczy Gminy, tj. Prezydent Miasta (…) przekształceń dokona poprzez wydanie jako organ decyzji administracyjnej, o której mowa w art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Wątpliwości Gminy dotyczą kwestii skutków podatkowych określonych w odpowiedniej wysokości stawki podatku VAT czynności przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntów w prawo własności.

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.).

W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego:

Użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego, bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

Przepis ten, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

Na podstawie art. 235 § 1 Kodeksu cywilnego:

Budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste.

Stosownie do treści art. 235 § 2 Kodeksu cywilnego:

Przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.

Z powyższych przepisów wnioskować należy, że w przypadku użytkowania wieczystego, właścicielem gruntu przez cały okres użytkowania pozostaje Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego. Użytkownik wieczysty w tym czasie posiada we władaniu rzecz cudzą. Jednakże jego prawo w stosunku do tego gruntu pozwala na dysponowanie rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

W myśl art. 11 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021 r. poz. 1899 ze zm.):

Z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3.

Według ust. 2 tego artykułu:

Z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się.

Zgodnie z art. 71 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne.

Stosownie do art. 71 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste.

Na mocy art. 71 ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego, w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za dany rok. Opłaty rocznej nie pobiera się za rok, w którym zostało ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Właściwy organ, na wniosek użytkownika wieczystego złożony nie później niż 14 dni przed upływem terminu płatności, może ustalić inny termin zapłaty, nieprzekraczający danego roku kalendarzowego.

Jak wynika z powołanych przepisów oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste jest czynnością odpłatną. Ustawodawca przewidział w tym zakresie dwa rodzaje odpłatności, tj. pierwszą opłatę oraz opłaty roczne.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2019 r. poz. 1314):

Osoby fizyczne będące w dniu 13 października 2005 r. użytkownikami wieczystymi nieruchomości zabudowanych na cele mieszkaniowe lub zabudowanych garażami albo przeznaczonych pod zabudowę na cele mieszkaniowe lub pod zabudowę garażami oraz nieruchomości rolnych mogą wystąpić z żądaniem przekształcenia prawa użytkowania wieczystego tych nieruchomości w prawo własności. (…)

Na mocy art. 3 ust. 1 ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości:

Decyzję o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości wydaje:

1) starosta wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej – w przypadku nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa, w tym również nieruchomości, w stosunku do których prawo własności Skarbu Państwa wykonują inne państwowe osoby prawne;

2) wójt, burmistrz, prezydent miasta, zarząd powiatu albo zarząd województwa – odpowiednio w przypadku nieruchomości stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego.

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości:

Osoba, na rzecz której zostało przekształcone prawo użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, jest obowiązana do uiszczenia dotychczasowemu właścicielowi opłaty z tytułu tego przekształcenia, z zastrzeżeniem art. 5.

Stosownie do ust. 2 ww. artykułu:

W decyzji, o której mowa w art. 3 ust. 1, właściwy organ ustala opłatę z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności. Do ustalenia tej opłaty stosuje się odpowiednio przepisy art. 67 ust. 3a i art. 69 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2018 r. poz. 2204 i 2348 oraz z 2019 r. poz. 270, 492 i 801).

Należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność, a nie przekazanie środków pieniężnych (opłaty).

W sprawie będącej przedmiotem wniosku należy zaznaczyć, że ustanowienie prawa użytkowania wieczystego przed 1 maja 2004 r. nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż na podstawie obowiązującej przed tym dniem ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.) grunt nie był towarem i jego sprzedaż lub ustanowienie użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów. Natomiast z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze zm.), zmieniła się definicja towaru oraz zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a w konsekwencji ustanowienie prawa użytkowania wieczystego po 30 kwietnia 2004 r. podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym w sytuacji, gdy prawo użytkowania wieczystego ustanowiono przed 1 maja 2004 r., a więc przed wprowadzeniem przepisów, którymi ustawodawca objął tę czynność opodatkowaniem, to nie podlegało ono opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak nastąpiło przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

W związku z powyższym, czynności dotyczące przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności na rzecz użytkowników wieczystych w trybie ww. ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, stanowią jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, natomiast nie wpływają na „władztwo do rzeczy”, które użytkownik już uzyskał.

Czynności te nie mogą być zatem traktowane jako ponowne dostawy tych samych nieruchomości, w związku z czym nie stanową odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem wpłacane w tym przypadku raty na poczet opłaty ustalonej w decyzji z tytułu ww. przekształcenia nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazano w ww. art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste. Zatem dla gruntów oddanych w użytkowanie wieczyste po 30 kwietnia 2004 r., w chwili ustanowienia tego prawa doszło do przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel, tj. dostawy nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego stosownie do przedmiotowego przepisu. Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nie wpływa na „władztwo do rzeczy”, które użytkownik już uzyskał – będzie jedynie stanowiło zmianę tytułu prawnego do gruntu. Czynność ta nie może być traktowana jako ponowna dostawa tego samego gruntu, w związku z czym nie podlega ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponoszone w tej sytuacji opłaty na rzecz Gminy są częścią należności z tytułu transakcji, jaka miała miejsce w momencie ustanowienia prawa użytkowania wieczystego, tym samym jako kontynuacja (pozostała kwota należna) z dokonanej już dostawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości w prawo własności przewidziane w przepisach ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości nie jest odrębną czynnością, a pobrane za nie kwoty podlegają opodatkowaniu jako związane z dokonaną już dostawą, chyba, że ustanowienie prawa użytkowania wieczystego miało miejsce przed 1 maja 2004 r., w takim bowiem przypadku przekształcenie nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jeżeli ustanowienie prawa użytkowania wieczystego miało miejsce przed 1 maja 2004 r. to również wpłacane w tym przypadku raty na poczet opłaty ustalonej w decyzji z tytułu przekształcenia ww. prawa w prawo własności nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Przechodząc do kwestii ustalenia stawki podatku z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności należy wskazać, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy:

Stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy:

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Natomiast stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy:

W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Na podstawie art. 41 ust. 14a ustawy:

W przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta jest opodatkowana według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania.

Jak rozstrzygnięto wyżej, w sytuacji ustanowienia prawa użytkowania wieczystego przed 1 maja 2004 r., czynność powyższa nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powyższe powoduje, że również wpłacane w tym przypadku raty na poczet opłaty ustalonej w decyzji z tytułu przekształcenia ww. prawa w prawo własności nie podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Natomiast oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste po 30 kwietnia 2004 r. traktowane jest jak dostawa towarów w myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego – czynność ta nie jest traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości. Ponoszone w tej sytuacji opłaty są zatem częścią należności z tytułu transakcji, jaka miała miejsce w momencie ustanowienia prawa użytkowania wieczystego.

W tej sytuacji, opłaty należne Gminie od użytkownika wieczystego gruntu z tytułu ww. przekształcenia będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, na zasadach i według stawki podatku jaka obowiązywała w momencie ustanowienia prawa użytkowania wieczystego.

Oznacza to, że jeżeli użytkowanie wieczyste nieruchomości ustanowione zostało w okresie od dnia 1 maja 2004 r. do 31 grudnia 2010 r. opłaty roczne z tytułu tego użytkowania – wobec wypełnienia dyspozycji art. 41 ust. 14a ustawy – będą opodatkowane według stawki podatku obowiązującej dla czynności w momencie jej wykonania, czyli w wysokości 22%. Natomiast, w przypadku oddania do użytkowania wieczystego gruntu po 1 stycznia 2011 r. do 1 stycznia 2020 r. stawka podatku VAT będzie wynosić 23%. W analogiczny sposób opodatkowana VAT będzie opłata z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości w prawo własności nieruchomości.

**Podsumowując, czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntów w prawo własności na podstawie decyzji administracyjnej, o której mowa w art. 3 ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, za którą pobierana będzie – zgodnie z art. 4 tej ustawy – opłata z tytułu przekształcenia, będzie rodziła skutki podatkowe w zależności od daty oddania gruntu w użytkowanie wieczyste, tj.**

· **nie będzie rodziła powstania obowiązku podatkowego, gdy oddanie gruntu nastąpiło przed 1 maja 2004 r.,**

· **będzie rodziła powstanie obowiązku podatkowego, wg stawki 22% – gdy oddanie gruntu nastąpiło pomiędzy 1 maja 2004 r. a 31 grudnia 2010 r.,**

· **będzie rodziła powstanie obowiązku podatkowego wg stawki 23% – gdy oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste nastąpiło po 31 grudnia 2010 r. do 1 stycznia 2020 r.**

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzone.

Należy zauważyć, że w myśl art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego, w szczególności na stwierdzeniu, że „Wniosek o wydanie interpretacji dotyczy przekształceń dla których oddanie w użytkowanie wieczyste nastąpiło zarówno przed 13 października 2005 r., jak i mogło nastąpić po 13 października 2005 r., co oznacza, iż dotyczy także oddanych po 31 grudnia 2019 r.”. Tym samym w wydanej interpretacji Organ przyjął, że przekształcenie prawa użytkowania wieczystego na podstawie ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. miało miejsce również dla ustanowionego prawa użytkowania wieczystego gruntów po 13 października 2005 r. W konsekwencji w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności w sytuacji gdy do oddania w użytkowanie wieczyste gruntu doszło do 1 stycznia 2020 r. Natomiast w kwestii opodatkowania podatkiem VAT czynności przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności w sytuacji gdy do oddania w użytkowanie wieczyste gruntu doszło po 31 grudnia 2019 r. wydane zostało 26 lipca 2022 r. postanowienie o odmowie wydania interpretacji indywidualnej nr 0112-KDIL1-2.4012.350.2022.1.NF

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).