Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP3/4512-436/15-4/ALN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-12-14
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu samochodu. Moment dokonania odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze z tytułu zakupu przedmiotowego samochodu.
Słowa kluczowe: odliczenia-odliczenie od podatku; podatek-podatek naliczony; proporcja; samochód-samochód osobowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2015 r. (data wpływu 13 października 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 grudnia 2015 r. (data wpływu 3 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu samochodu;

*   momentu dokonania odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze z tytułu zakupu przedmiotowego samochodu;

**–jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu samochodu;

*   momentu dokonania odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze z tytułu zakupu przedmiotowego samochodu.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 1 grudnia 2015 r. (data wpływu 3 grudnia 2015 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy, własnego stanowiska oraz opłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

(ostatecznie doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku)

Wnioskodawca jest lekarzem kardiologiem. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą Prywatny Specjalistyczny Gabinet Lekarski od 01-09-2007. Do 2011 roku nie był zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług ponieważ świadczył tylko i wyłącznie usługi lekarskie, zwolnione z VAT. W 2011 roku oprócz usług lekarskich Wnioskodawca rozpoczął świadczenie usług polegających na przeprowadzaniu badań klinicznych i w związku z tym zarejestrował się jako podatnik od towarów i usług. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca wskazał, że w styczniu 2015 roku zakupił na fakturę VAT w ramach prowadzonej działalności gospodarczej samochód osobowy - KIA, wartość netto 52601,63; VAT 12098,37. Faktura została wystawiona na Prywatny Specjalistyczny Gabinet Lekarski P.M. w dniu 08-01-2015. Wymienioną fakturę Wnioskodawca otrzymał w dniu 08-01-2015 i w tym samym dniu nabył prawo do rozporządzania samochodem. Wnioskodawca wskazał, że u kontrahenta (sprzedawcy) obowiązek podatkowy z tytułu dostawy samochodu na jego rzecz powstał w miesiącu styczniu 2015. Zgodnie z dokumentami o ruchu drogowym zakupiony samochód należy do kategorii Ml pojazdów tj. samochody osobowe - pojazdy zaprojektowane i wykonane do przewozu osób, mające nie więcej niż 8 miejsc w dodatku do siedzenia kierowcy. Zgodnie z dowodem rejestracyjnym samochód posiada 5 miejsc siedzących, dopuszczalna masa całkowita wynosi 1.820 kg, dopuszczalna ładowność nie jest określona. Zakupiony pojazd samochodowy nie jest pojazdem o którym mowa w art. 86a ust. 9 pkt 1-3 ustawy.

Wnioskodawca dla zakupionego pojazdu nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdu. Nie składał właściwemu naczelnikowi Urzędu Skarbowego informacji VAT-26. Wnioskodawca zakupiony samochód wykorzystuje zarówno do działalności gospodarczej jak i do celów prywatnych.

W deklaracji VAT-7 za miesiąc styczeń 2015 Wnioskodawca odliczył 73% od połowy wartości VAT z tytułu zakupu środka trwałego, tj. kwotę 4.415,91 (wartość VAT z faktury zakupu 12.098,37; 50% VAT 6.049,19; 73% z 50% 4.415,91).

Proporcję 73% Wnioskodawca obliczył zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca podał, że w 2014 roku osiągnął łączny przychód w wysokości 37.270,21 w tym z tytułu:

*   świadczenia usług na terytorium kraju zwolnionych od podatku - 10.150,00

*   świadczenia usług poza terytorium kraju – 25.982,00

*   świadczenia usług na terytorium kraju opodatkowanych stawką 23% -1.138,21.

Świadczenie usług poza terytorium kraju + świadczenie usług na terytorium kraju opodatkowanych stawką 23 % = 27.120,21/łączny przychód 37.270,21 = 0,7277 \* 100 = 72,77 - proporcja 73%.

W tej samej deklaracji tj. za styczeń 2015 Wnioskodawca wystąpił o zwrot nadpłaty podatku z tytułu zakupu środka trwałego.

Z uwagi na fakt, iż w miesiącu styczniu Wnioskodawca świadczył tylko usługi zwolnione od podatku wystąpił o zwrot w terminie 180 dni.

Wnioskodawca oświadczył, że w 2015 roku w okresie od stycznia do września nie świadczył usług opodatkowanych na terytorium kraju; w miesiącach od stycznia do września świadczył usługi zwolnione, natomiast w miesiącu kwietniu i lipcu usługi opodatkowane poza terytorium kraju; podatek należny w pierwszych dziewięciu miesiącach 2015 roku nie wystąpił.

Zakupiony samochód jest wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz świadczenia usług poza terytorium kraju (Polski) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca wskazał, że nie ma możliwości odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, zwolnionymi z opodatkowania lub niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W stosunku do podatku naliczonego związanego z czynnościami, które podlegają opodatkowaniu poza terytorium kraju Wnioskodawca wskazał, że ma prawo do odliczenia na terytorium kraju (Polski).

Wnioskodawca nie posiada dokumentów, z których wynika, że kwoty z tytułu świadczenia usług poza terytorium kraju, mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami - art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT. Jedynym dokumentem jaki posiada Wnioskodawca jest faktura VAT wystawiona na firmę ….., z której wynika zakres wykonanej przez Wnioskodawcę usługi (fakturę przesyła Wnioskodawca w załączeniu).

Wnioskodawca jest członkiem tzw. zespołu badawczego, który prowadzi badania kliniczne na terenie Szpitala Wojewódzkiego w S. Badania kliniczne prowadzone są na podstawie umowy trójstronnej zawartej pomiędzy Szpitalem Wojewódzkim w S., firmą …. oraz głównym badaczem. Za zgodą dyrekcji szpitala Wnioskodawca jest oddelegowany do przeprowadzenia badania klinicznego. Po przeprowadzeniu pewnego etapu badań i przesianiu ich wyników do firmy …. główny badacz otrzymuje pulę pieniędzy, którą dzieli na poszczególnych członków zespołu badawczego. Członkowie zespołu wystawiają faktury bezpośrednio na firmę …..

Wnioskodawca dokonał zapłaty za fakturę objętą zakresem pytania. Faktura objęta zakresem pytania nie jest oznaczona „metoda kasowa”. Wnioskodawca rozlicza podatek od towarów i usług miesięcznie. W sprawie objętej zakresem pytań nie była prowadzona kontrola podatkowa lub postępowanie kontrolne. W sprawie objętej zakresem pytań nie było prowadzone postępowanie podatkowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy Wnioskodawca miał prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług od zakupu środka trwałego w wysokości obliczonej zgodnie z proporcją, o której mowa w art. 90 ustawy od podatku towarów i usług?

W którym miesiącu Wnioskodawca miał prawo do odliczenia tego podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy:

(ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku)

Wnioskodawca uważa, że miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy w miesiącu w którym zakupił środek trwały tj. w miesiącu styczniu 2015.

W związku z prowadzonymi badaniami klinicznymi Wnioskodawca musiał zarejestrować się jako podatnik podatku od towarów i usług. Wnioskodawca zakupił środek trwały w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca osiąga zarówno przychody zwolnione od podatku jak i opodatkowane. Wnioskodawca zakupiony środek trwały wykorzystuje do wykonywania czynności w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego jak i czynności w związku z którymi prawo takie nie przysługuje.

Pomimo tego, iż w okresie od stycznia do września Wnioskodawca nie świadczył usług opodatkowanych na terytorium kraju, a jedynie zwolnione i opodatkowane poza terytorium kraju; Wnioskodawca uważa, że miał prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu zakupu środka trwałego w miesiącu jego zakupu tj. w miesiącu styczniu.

Wnioskodawca uważa, że miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu zakupu środka trwałego zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy w miesiącu styczniu 2015.

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług, miał prawo do odliczenia 73% od połowy wartości VAT z tytułu zakupu środka trwałego tj. kwoty 4.415,91.

Wartość netto zakupu środka trwałego 52.601,63, VAT 12.098,37.

50% VAT 6049,19; 73% VAT zgodnie z obliczona proporcją 4.415,91.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Zgodnie z art. 86 ust. 10c ustawy, przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi.

Stosownie do 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Termin „dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych” do odliczenia podatku jest liczony dopiero od okresu, w którym zostaną spełnione łącznie wskazane wyżej przesłanki do odliczenia.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Ustawodawca umożliwił zatem podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich odpowiednich przesłanek. Stąd też, w obecnie obowiązującym stanie prawnym, co do zasady, podatnik (rozliczający podatek VAT według zasad ogólnych) może dokonać obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku spełnienia łącznie przesłanek, wynikających z treści art. 86 ust. 10 oraz ust. 10b pkt 1 ustawy tj.:

*   powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,

*   faktycznego nabycia tych towarów i usług,

*   posiadania faktury dokumentującej tę transakcję.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2.  należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
4.  wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

W myśl art. 86a ust. 2 ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Stosownie do art. 86a ust. 3 pkt 1 ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:

1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie.

Na podstawie art. 86a ust. 4 ustawy pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Stosownie do art. 86a ust. 6 ustawy, ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności.

Przez pojazdy samochodowe, stosownie do art. 2 pkt 34 ustawy, rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami (art. 86a ust. 12 ustawy).

Na mocy art. 86a ust. 13 ustawy, w przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia.

W myśl art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Zatem generalna zasada wynikająca z brzmienia powołanego powyżej art. 19a ust. 1 ustawy, wskazuje, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Zgodnie z tą regulacją podatek staje się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi i co do zasady winien zostać rozliczony za ten okres rozliczeniowy.

Regulacja art. 19a ust. 1 jest zgodna z art. 63 ww. Dyrektywy, który mówi, że zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zasady dotyczące dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zawarte są w Dziale XI rozdziale 1 ustawy, a dokładnie są regulowane przez przepisy art. 106a-106q ustawy.

Według regulacji art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Stosownie do brzmienia art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z art. 2 pkt 31 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o fakturze – rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą Prywatny Specjalistyczny Gabinet Lekarski od 01-09-2007. W 2011 roku oprócz usług lekarskich Wnioskodawca rozpoczął świadczenie usług polegających na przeprowadzaniu badań klinicznych i w związku z tym zarejestrował się jako podatnik od towarów i usług. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca wskazał, że w styczniu 2015 roku zakupił na fakturę VAT w ramach prowadzonej działalności gospodarczej samochód osobowy - KIA, wartość netto 52601,63; VAT 12098,37. Faktura została wystawiona na Wnioskodawcę w dniu 08-01-2015. Wymienioną fakturę Wnioskodawca otrzymał w dniu 08-01-2015 i w tym samym dniu nabył prawo do rozporządzania samochodem. Wnioskodawca wskazał, że u kontrahenta (sprzedawcy) obowiązek podatkowy z tytułu dostawy samochodu na jego rzecz powstał w miesiącu styczniu 2015. Zakupiony pojazd samochodowy nie jest pojazdem o którym mowa w art. 86a ust. 9 pkt 1-3 ustawy. Wnioskodawca dla zakupionego pojazdu nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdu. Nie składał właściwemu naczelnikowi Urzędu Skarbowego informacji VAT-26. Wnioskodawca zakupiony samochód wykorzystuje zarówno do działalności gospodarczej jak i do celów prywatnych.

W deklaracji VAT-7 za miesiąc styczeń 2015 Wnioskodawca odliczył 73% od połowy wartości VAT z tytułu zakupu środka trwałego, tj. kwotę 4.415,91 (wartość VAT z faktury zakupu 12.098,37; 50% VAT 6.049,19; 73% z 50% 4.415,91).

Proporcję 73% Wnioskodawca obliczył zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca podał, że w 2014 roku osiągnął łączny przychód w wysokości 37.270,21 w tym z tytułu:

*   świadczenia usług na terytorium kraju zwolnionych od podatku – 10.150,00

*   świadczenia usług poza terytorium kraju – 25.982,00

*   świadczenia usług na terytorium kraju opodatkowanych stawką 23% -1.138,21.

Świadczenie usług poza terytorium kraju + świadczenie usług na terytorium kraju opodatkowanych stawką 23 % = 27.120,21/łączny przychód 37.270,21 = 0,7277 \* 100 = 72,77 - proporcja 73%.

Zakupiony samochód jest wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz świadczenia usług poza terytorium kraju (Polski) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W stosunku do podatku naliczonego związanego z czynnościami, które podlegają opodatkowaniu poza terytorium kraju Wnioskodawca wskazał, że ma prawo do odliczenia na terytorium kraju (Polski). Dokumentem jakim posiada Wnioskodawca jest faktura VAT wystawiona na firmę …, z której wynika zakres wykonanej przez Wnioskodawcę usługi. Wnioskodawca jest członkiem tzw. zespołu badawczego, który prowadzi badania kliniczne na terenie Szpitala Wojewódzkiego w S.. Badania kliniczne prowadzone są na podstawie umowy trójstronnej zawartej pomiędzy Szpitalem Wojewódzkim w S., firmą …. oraz głównym badaczem. Za zgodą dyrekcji szpitala Wnioskodawca jest oddelegowany do przeprowadzenia badania klinicznego.

W odniesieniu do opisanego wyżej stanu faktycznego, tj. sytuacji, w której samochód jest pojazdem samochodowym o masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 t, do którego nie ma zastosowania art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy, wskazać należy, że kluczową rolę w rozwiązaniu przedstawionego problemu odgrywa przepis art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy. Z treści tych przepisów wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturze dotyczącej wydatków związanych z nabyciem pojazdu samochodowego, gdy pojazd te są wykorzystywany wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej, do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Dla celów pełnego odliczania VAT – fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W celu dokonania pełnego odliczenia podatku VAT muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach ich używania, wyklucza ich użycie do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

Przedmiotowy pojazd nie jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy. Wnioskodawca wskazał, że przedmiotowy samochód jest wykorzystywany do czynności mieszanych, tj. do czynności opodatkowanych w kraju i poza granicami kraju, zwolnionych i do celów prywatnych. Wnioskodawca nie prowadzi ewidencji dla przedmiotowego pojazdu i nie składał informacji VAT-26. Tym samym w niniejszej sprawie kwota podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodu stanowi 50% kwoty podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury.

Z uwagi na przedstawiony opis stanu faktycznego, należy przeanalizować czy w rozpatrywanej sprawie Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia 50% podatku w związku z zakupem samochodu osobowego, zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy o VAT.

W przypadkach gdy podatnik w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje czynności uprawniające do odliczenia podatku VAT i nieuprawniające do tego odliczenia i nie ma możliwości przyporządkowania ponoszonych wydatków do czynności opodatkowanych i zwolnionych, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ustawy o VAT, który ma na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym w kraju oraz poza granicami kraju, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w art. 90 ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zatem, dokonując analizy cytowanych wyżej przepisów stwierdzić należy, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Przepisy art. 90 ustawy stanowią, że obliczając podatek naliczony od zakupów mieszanych (tj. związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi i zwolnionymi) należy czynić to w dwóch etapach:

1.  wstępnie odliczyć podatek naliczony według wskaźnika określonego na podstawie sprzedaży z poprzedniego roku, albo wskaźnika ustalonego w formie prognozy ustalonej z naczelnikiem urzędu skarbowego,
2.  po zakończeniu roku, na podstawie rzeczywistych obrotów osiągniętych w danym roku, podatnik będzie zobowiązany do obliczenia proporcji ostatecznej, która służy ustaleniu wysokości korekty podatku naliczonego.

Kwota podatku naliczonego do odliczenia ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że podatnik prowadzący tzw. sprzedaż mieszaną (tj. jednocześnie opodatkowaną i zwolnioną), który nie ma obiektywnej możliwości wyodrębnienia podatku naliczonego do poszczególnych czynności, może odliczyć podatek naliczony z faktury dokumentującej zakup samochodu osobowego w części odpowiadającej udziałowi czynności opodatkowanych w całkowitym obrocie. W powołanych wyżej przepisach ustawy o VAT nie przewidziano wyłączenia stosowania współczynnika proporcji dla odliczenia podatku naliczonego w przypadku samochodów, co do których podatnikowi przysługuje ograniczone prawo odliczenia podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca wykorzystuje pojazd zarówno do czynności opodatkowanych w kraju jak i poza granicami kraju, zwolnionych i prywatnych. Wnioskodawca nie ma możliwości określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi jak i czynnościami zwolnionymi.

W tym miejscu należy podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu. Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że kwotę podatku naliczonego stanowi nie cały wykazany na fakturze podatek, lecz tylko 50% powyższego podatku związanego z wydatkami dotyczącymi zakupionego samochodu. Oznacza to, że podatek naliczony podlegający odliczeniu w związku z zakupem samochodu osobowego, w stosunku do którego Wnioskodawca nie ma możliwości wyodrębnienia podatku do poszczególnych czynności (tj. opodatkowanych i zwolnionych), powinien zostać obliczony według wzoru: kwota podatku na fakturze zakupu x 50% x wskaźnik proporcji.

Zatem, Wnioskodawca, w związku z zakupem samochodu osobowego do wykorzystywania w działalności gospodarczej oraz do czynności innych niż działalność gospodarcza, jest – z uwagi na ograniczenie wyrażone w art. 86a ust. 1 ustawy (podatkiem naliczonym jest 50% kwoty podatku wykazanej na fakturze wystawionej na rzecz Wnioskodawcy) – zobowiązany do nałożenia dodatkowego ograniczenia, wynikającego z ogólnej zasady wyrażonej w art. 90 ust. 2 (odliczenie wg proporcji sprzedaży). Po zakończeniu roku podatkowego, Wnioskodawca będzie zobowiązany do skorygowania odliczonego VAT-u w pierwszej deklaracji rozliczeniowej składanej w kolejnym roku podatkowym w oparciu o faktyczną proporcję sprzedaży, która wystąpiła w roku poprzednim.

Jednocześnie, jak zostało wcześniej podkreślone – co do zasady – podatnik może dokonać obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku spełnienia przesłanek, wynikających z treści art. 86 ust. 10 oraz ust. 10b pkt 1 ustawy tj.: jeżeli powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług, podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję. Dopiero wtedy gdy są spełnione łącznie ww. warunki podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Odnosząc powyższe do okoliczności podanych we wniosku stwierdzić należy, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT - z otrzymanej faktury w miesiącu styczniu 2015 r. bądź w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych -proporcjonalnie z uwzględnieniem art. 90 ust. 3 ustawy tj.: kwota podatku na fakturze zakupu mnożona przez 50% mnożona przez wskaźnik proporcji, ponieważ:

*   z chwilą jej wystawienia (8 stycznia 2015 r.) u dostawcy powstał obowiązek podatkowy,

*   Wnioskodawca nabył prawo do rozporządzania przedmiotowym samochodem jak właściciel od 8 stycznia 2015 r.;

*   Zainteresowany jest w posiadaniu faktury (otrzymał ją 8 stycznia 2015 r.);

*   zakup służy proporcjonalnie również do wykonywania czynności opodatkowanych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, w tym także, termin zwrotu podatku od towarów i usług, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Odnośnie dokumentów stanowiących załączniki do wniosku, tutejszy organ wyjaśnia, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy – Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny przesłanych załączników.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.