Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.448.2019.1.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-22
Teza: Ustalenie czy Wydawca będzie prawidłowo postępować wystawiając, zgodnie z proponowaną umową komisu, fakturę VAT metoda kasowa, w momencie zatwierdzenia przez Wydawcę Miesięcznego Raportu Sprzedaży wykazującego towary sprzedane przez Dystrybutora do ostatecznego Klienta, pomijając fakt wcześniejszego przemieszczenia Towarów od Wydawcy do magazynów Dystrybutora.
Słowa kluczowe: dystrybutor; faktura; komis; towar; wydanie; zapłata
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 września 2019 r. (data wpływu 24 września 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy Wydawca będzie prawidłowo postępować wystawiając, zgodnie z proponowaną umową komisu, fakturę VAT metoda kasowa, w momencie zatwierdzenia przez Wydawcę Miesięcznego Raportu Sprzedaży wykazującego towary sprzedane przez Dystrybutora do ostatecznego Klienta, pomijając fakt wcześniejszego przemieszczenia Towarów od Wydawcy do magazynów Dystrybutora (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 września 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w powyższym zakresie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: Wydawca) ma zamiar zawrzeć ze Spółką X S.A. (dalej: Dystrybutor) umowę komisu, na podstawie której Dystrybutor oraz spółki z Grupy Dystrybutora będą dokonywać sprzedaży Towaru po cenach detalicznych.

Wydawca, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zajmuje się sprzedażą książek dziecięcych, popularnonaukowych, poradników i beletrystyki.

Zgodnie z umową komisu, Dystrybutor ustala cenę detaliczną, która może być ceną wyższą lub niższą od ceny rekomendowanej (ceny oznaczonej w rozumieniu kodeksu cywilnego). Cena Rekomendowana nie stanowi ceny minimalnej lub ceny sztywnej, po której Dystrybutor lub spółki z Grupy Dystrybutora powinny sprzedawać Towary.

Wydawca dostarcza Towar do Dystrybutora wyłącznie na podstawie składanych przez Dystrybutora Zamówień Towaru, w wyznaczone miejsce dostawy i wydania. Dostawa odbywa się na koszt Wydawcy. Towar zostaje odebrany w chwili podpisania przez Dystrybutora dokumentu odbioru Towaru. Z chwilą przejęcia dostawy Towaru, na Dystrybutora przechodzi ryzyko utraty, uszkodzenia i zniszczenia Towaru, a także obowiązek ubezpieczenia dostarczonego mu Towaru od kradzieży, kradzieży z włamaniem, ognia i zalania.

Dystrybutor zobowiązany jest do prowadzenia kontroli Towaru sprzedanego Klientom w ramach niniejszej Umowy. W tym celu, Dystrybutor sporządza Miesięczne Raporty Sprzedaży, które przekazuje do Wydawcy w terminie 3 dni od zakończenia miesiąca kalendarzowego. Wydawca zobowiązany jest do zatwierdzenia Miesięcznego Raportu Sprzedaży.

Na podstawie zatwierdzonego Miesięcznego Raportu Sprzedaży, Dystrybutor dokonuje obliczenia należnej mu Prowizji. W sytuacji, gdy cena detaliczna jest wyższa od ceny rekomendowanej, Dystrybutor uprawniony jest do otrzymania Prowizji Dodatkowej w wysokości 50% różnicy między wysokością Ceny Detalicznej i Ceny Rekomendowanej.

1.  W przypadku, gdy Cena Detaliczna jest mniejsza lub równa Cenie Rekomendowanej, Prowizja Dystrybutora obliczana jest jako różnica średniej Ceny Detalicznej netto Dystrybutora za dany okres rozliczeniowy objęty Miesięcznym Raportem Sprzedaży z tytułu sprzedaży Towaru określonej kategorii w okresie rozliczeniowym, a iloczynem Ceny Rekomendowanej i uzgodnionego współczynnika kwoty należnej Wydawcy.
2.  W przypadku, gdy Cena Detaliczna jest wyższa od Ceny Rekomendowanej, Prowizja Dystrybutora obliczana jest jako suma Prowizji Podstawowej i Prowizji Dodatkowej.

Przy czym Prowizja Podstawowa obliczana jest jako różnica między Ceną Rekomendowaną a iloczynem Ceny Rekomendowanej i uzgodnionego współczynnika kwoty należnej Wydawcy.

Prowizja Dodatkowa liczona jest jako % różnicy między Ceną Detaliczną a Ceną Rekomendowaną.

Zgodnie z proponowaną umową komisu, Wydawca, po zatwierdzeniu Miesięcznego Raportu Sprzedaży, zobowiązany jest wystawić na Dystrybutora fakturę VAT z tytułu rozliczenia Towaru dostarczonego przez Wydawcę na rzecz Dystrybutora i jednocześnie sprzedanego na rzecz Klientów w okresie rozliczeniowym objętym Miesięcznym Raportem Sprzedaży.

Łączna wartość faktury VAT będzie stanowiła sumę kwot należnych Wydawcy od Dystrybutora z tytułu sprzedaży Towarów z określonej kategorii za okres rozliczeniowy objęty Miesięcznym Raportem Sprzedaży.

Kwota netto faktury VAT za okres rozliczeniowy objęty Miesięcznym Raportem Sprzedaży, zostanie obliczona jako różnica między Ceną Detaliczną netto a kwotą Prowizji należnej Dystrybutorowi netto za okres rozliczeniowy objęty Miesięcznym Raportem Sprzedaży z tytułu sprzedaży Towaru z określonej kategorii.

W przypadku sprzedaży przez Dystrybutora Towaru po Cenie Detalicznej niższej niż Cena Rekomendowana, kwota należna Wydawcy będzie równa iloczynowi Ceny Rekomendowanej i uzgodnionego współczynnika.

Faktura VAT będzie stanowić podstawę dokonania zapłaty przez Dystrybutora na rzecz Wydawcy kwoty należnej wykazanej w tej fakturze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 1).

Czy Wydawca będzie prawidłowo postępować wystawiając, zgodnie z proponowaną umową komisu, fakturę VAT METODA KASOWA, w momencie zatwierdzenia przez Wydawcę Miesięcznego Raportu Sprzedaży wykazującego towary sprzedane przez Dystrybutora do ostatecznego Klienta, pomijając fakt wcześniejszego przemieszczenia Towarów od Wydawcy do magazynów Dystrybutora?

Zdaniem Wnioskodawcy, umowa komisu traktowana jest w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: Ustawa VAT) jako dostawa towarów, co oznacza, że w ramach zawarcia planowanej umowy komisu, nie dochodzi do świadczenia usług po stronie komisanta – Dystrybutora na rzecz komitenta – Wydawcy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 Ustawy VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej.

W myśl art. 8 ust. 1 Ustawy VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy VAT.

Jednocześnie, zgodnie z art. 29a ust. 1 Ustawy VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze, mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z uwagi na fakt, że umowa komisu została wskazana w art. 7 Ustawy VAT jako dostawa towaru, nie może ona jednocześnie spełniać definicji świadczenia usług.

Równolegle, biorąc pod uwagę art. 29a ust. 1 ustawy VAT, zasadny jest sposób kalkulacji kwoty netto faktury VAT za okres rozliczeniowy objęty Miesięcznym Raportem Sprzedaży, jako różnica między Ceną Detaliczną netto a kwotą Prowizji należnej Dystrybutorowi netto za okres rozliczeniowy objęty Miesięcznym Raportem Sprzedaży z tytułu sprzedaży Towaru z określonej kategorii w okresie rozliczeniowym.

Istotnym elementem przyszłego stanu faktycznego jest moment wystawienia faktury VAT przez Wydawcę.

Ogólna zasada wynikająca z art. 106i ust. 1 Ustawy VAT określa, że fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9. Kluczowe znaczenie w określeniu momentu obowiązku wystawienia faktury jest pojęcie „dostawy towaru”.

W ocenie Wydawcy, moment dostawy towaru w przypadku umowy komisu pomiędzy Wydawcą a Dystrybutorem następuje w momencie dokonania sprzedaży towaru przez Dystrybutora na rzecz konsumenta ostatecznego, gdyż wówczas, w wyniku pobrania towaru w celu sprzedaży, przechodzi na Dystrybutora prawo do rozporządzania towarem jak właściciel. Do czasu sprzedaży towaru przez Dystrybutora, towar pozostaje nadal własnością Wydawcy. Dystrybutor, zgodnie z art. 765 Kodeksu Cywilnego, zobowiązuje się za wynagrodzeniem (prowizja) w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do kupna lub sprzedaży rzeczy ruchomych na rachunek dającego zlecenie (komitenta), lecz w imieniu własnym.

Zdaniem Wydawcy, faktura powinna zostać wystawiona do 15. dnia miesiąca następującego po dokonaniu sprzedaży towaru na rzecz ostatecznego klienta Dystrybutora, na postawie zatwierdzonego Miesięcznego Raportu Sprzedaży Dystrybutora.

Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1a oraz ust. 6 Ustawy VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu wydania towarów przez komitenta komisantowi na podstawie umowy komisu, w odniesieniu do otrzymanej kwoty. W związku z powyższym, Wydawca, wystawiając fakturę VAT zobowiązany jest umieścić na fakturze informację METODA KASOWA (art. 106e ust. 1 pkt 16 Ustawy VAT).

Reasumując, w ocenie Wydawcy prawidłowe jest przyszłe postępowanie oparte na następujących czynnościach – Wydawca wystawia fakturę do 15. dnia miesiąca następującego po dokonaniu sprzedaży towaru na rzecz ostatecznego klienta Dystrybutora, na podstawie zatwierdzonego Miesięcznego Raportu Sprzedaży Dystrybutora. Tym samym, Wydawca nie wystawia faktury dokumentującej przesunięcie towaru z magazynu Wydawcy do magazynów Dystrybutora.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” – art. 7 ust. 1 ustawy – należy zaznaczyć, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Ponieważ istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Idąc dalej należy wskazać, że czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, ponieważ „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

Potwierdza to orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Co należy rozumieć przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” TSUE określił w wyroku w sprawie C-320/88 stwierdzając, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że w istocie rzeczy kluczowym elementem jest przeniesienie praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Zauważyć należy, że z wydaniem towaru przez dostawcę łączy się istotny skutek dokonania sprzedaży towarów, polegający m.in. na przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej jego utraty lub uszkodzenia. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru, jest – co do zasady – wydanie towaru.

W tym miejscu należy wskazać, że umowa komisu jest umową nazwaną, uregulowaną w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 765 Kodeksu cywilnego, przez umowę komisu przyjmujący zlecenie (komisant) zobowiązuje się za wynagrodzeniem (prowizja) w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa do kupna lub sprzedaży rzeczy ruchomych na rachunek dającego zlecenie (komitenta), lecz w imieniu własnym.

Zatem, z jednej strony występuje komitent – osoba dająca zlecenie, chcąca sprzedać określoną rzecz, z drugiej komisant – przyjmujący zlecenie, swoisty pośrednik, który sprzedaje rzecz na rachunek komitenta.

Na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, umowa komisu kwalifikowana jest jako dwie odrębne czynności, gdzie każda z nich stanowi dostawę towarów.

Dostawę towarów stanowi zarówno wydanie towarów w komis przez komitenta komisantowi (podmiotowi prowadzącemu komis), jak i wydanie towarów przez komisanta ostatecznemu klientowi. Powyższe wynika z brzmienia art. 7 ust. 1 pkt 3 i pkt 4 ustawy, ponieważ w świetle tych przepisów, dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy komisu między komitentem a komisantem, komisantem i komitentem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej.

W przypadku umowy komisu, każde wydanie towaru między podmiotami podlega opodatkowaniu, a dokumentowanie powinno wyglądać analogicznie jak przy dostawie towarów.

Stanowisko powyższe znajduje potwierdzenie w treści Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 06.347.1, z późn. zm.), dalej Dyrektywa.

Na podstawie przepisu art. 14 ust. 1 Dyrektywy, „dostawa towarów” oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel.

Na mocy art. 14 ust. 2 pkt c Dyrektywy  poza czynnością, o której mowa w ust. 1, za dostawę towarów uznaje się przekazanie towaru na podstawie umowy, zgodnie z którą prowizja płacona jest od zakupu lub sprzedaży.

Zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Stosownie jednak do art. 19a ust. 5 pkt 1 lit a) ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu wydania towarów przez komitenta komisantowi na podstawie umowy komisu.

W przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty (art. 19a ust. 6 ustawy).

Natomiast stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Stosownie do przepisu art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Wskazać w tym miejscu należy, że faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającym zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego), który powinien spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa.

Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze. Podatnik wystawia fakturę w przypadku sprzedaży towaru lub usługi oraz w przypadku otrzymania zaliczki przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9.

Z kolei z ust. 2 powyższego artykułu wynika, że jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy.

Art. 106i ust. 7 ustawy stanowi, że faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

1.  dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;
2.  otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Z kolei, z art. 106e ust. 1 pkt 16 ustawy wynika, że faktura powinna zawierać w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których:

1.  obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1, lub
2.  w przepisach wydanych na podstawie art. 19a ust. 12 określono termin powstania obowiązku podatkowego z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty

– wyrazy „metoda kasowa”.

Należy podkreślić, że celem faktury jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, gdyż pełni ona szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług, czy też otrzymania całości lub części należności, co oznacza, że nie można uznać za prawidłową fakturę, gdy nie wskazuje ona zaistniałego zdarzenia gospodarczego.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca – Wydawca ma zamiar zawrzeć ze Spółką – Dystrybutorem umowę komisu, na podstawie której Dystrybutor oraz spółki z Grupy Dystrybutora będą dokonywać sprzedaży Towaru po cenach detalicznych. Wydawca, zajmuje się sprzedażą książek dziecięcych, popularnonaukowych, poradników i beletrystyki. Zgodnie z umową komisu, Dystrybutor ustala cenę detaliczną, która może być ceną wyższą lub niższą od ceny rekomendowanej (ceny oznaczonej w rozumieniu kodeksu cywilnego). Cena Rekomendowana nie stanowi ceny minimalnej lub ceny sztywnej, po której Dystrybutor lub spółki z Grupy Dystrybutora powinny sprzedawać Towary. Wydawca dostarcza Towar do Dystrybutora wyłącznie na podstawie składanych przez Dystrybutora Zamówień Towaru, w wyznaczone miejsce dostawy i wydania. Dostawa odbywa się na koszt Wydawcy. Towar zostaje odebrany w chwili podpisania przez Dystrybutora dokumentu odbioru Towaru. Z chwilą przejęcia dostawy Towaru, na Dystrybutora przechodzi ryzyko utraty, uszkodzenia i zniszczenia Towaru, a także obowiązek ubezpieczenia dostarczonego mu Towaru od kradzieży, kradzieży z włamaniem, ognia i zalania. Dystrybutor zobowiązany jest do prowadzenia kontroli Towaru sprzedanego Klientom w ramach niniejszej Umowy. W tym celu, Dystrybutor sporządza Miesięczne Raporty Sprzedaży, które przekazuje do Wydawcy w terminie 3 dni od zakończenia miesiąca kalendarzowego. Wydawca zobowiązany jest do zatwierdzenia Miesięcznego Raportu Sprzedaży. Na podstawie zatwierdzonego Miesięcznego Raportu Sprzedaży, Dystrybutor dokonuje obliczenia należnej mu Prowizji. W sytuacji, gdy cena detaliczna jest wyższa od ceny rekomendowanej, Dystrybutor uprawniony jest do otrzymania Prowizji Dodatkowej w wysokości 50% różnicy między wysokością Ceny Detalicznej i Ceny Rekomendowanej. W przypadku, gdy Cena Detaliczna jest mniejsza lub równa Cenie Rekomendowanej, Prowizja Dystrybutora obliczana jest jako różnica średniej Ceny Detalicznej netto Dystrybutora za dany okres rozliczeniowy objęty Miesięcznym Raportem Sprzedaży z tytułu sprzedaży Towaru określonej kategorii w okresie rozliczeniowym, a iloczynem Ceny Rekomendowanej i uzgodnionego współczynnika kwoty należnej Wydawcy. W przypadku, gdy Cena Detaliczna jest wyższa od Ceny Rekomendowanej, Prowizja Dystrybutora obliczana jest jako suma Prowizji Podstawowej i Prowizji Dodatkowej. Przy czym Prowizja Podstawowa obliczana jest jako różnica między Ceną Rekomendowaną a iloczynem Ceny Rekomendowanej i uzgodnionego współczynnika kwoty należnej Wydawcy. Prowizja Dodatkowa liczona jest jako % różnicy między Ceną Detaliczną a Ceną Rekomendowaną. Zgodnie z proponowaną umową komisu, Wydawca, po zatwierdzeniu Miesięcznego Raportu Sprzedaży, zobowiązany jest wystawić na Dystrybutora fakturę VAT z tytułu rozliczenia Towaru dostarczonego przez Wydawcę na rzecz Dystrybutora i jednocześnie sprzedanego na rzecz Klientów w okresie rozliczeniowym objętym Miesięcznym Raportem Sprzedaży. Łączna wartość faktury VAT będzie stanowiła sumę kwot należnych Wydawcy od Dystrybutora z tytułu sprzedaży Towarów z określonej kategorii za okres rozliczeniowy objęty Miesięcznym Raportem Sprzedaży. Kwota netto faktury VAT za okres rozliczeniowy objęty Miesięcznym Raportem Sprzedaży, zostanie obliczona jako różnica między Ceną Detaliczną netto a kwotą Prowizji należnej Dystrybutorowi netto za okres rozliczeniowy objęty Miesięcznym Raportem Sprzedaży z tytułu sprzedaży Towaru z określonej kategorii. W przypadku sprzedaży przez Dystrybutora Towaru po Cenie Detalicznej niższej niż Cena Rekomendowana, kwota należna Wydawcy będzie równa iloczynowi Ceny Rekomendowanej i uzgodnionego współczynnika. Faktura VAT będzie stanowić podstawę dokonania zapłaty przez Dystrybutora na rzecz Wydawcy kwoty należnej wykazanej w tej fakturze.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy Wydawca będzie prawidłowo postępować wystawiając, zgodnie z proponowaną umową komisu, fakturę VAT metoda kasowa, w momencie zatwierdzenia przez Wydawcę Miesięcznego Raportu Sprzedaży wykazującego towary sprzedane przez Dystrybutora do ostatecznego Klienta, pomijając fakt wcześniejszego przemieszczenia Towarów od Wydawcy do magazynów Dystrybutora.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza zawrzeć ze Spółką X S.A. – Dystrybutorem – umowę komisu. Z warunków umowy wynika, że Dystrybutor zobowiązuje się na zlecenie Wnioskodawcy za wynagrodzeniem (prowizją) do sprzedaży Towaru Wydawcy osobom trzecim – Klientom.

Wskazać w tym miejscu ponownie należy, że stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3, w zw. z art. 5 ust. 1 ustawy, wydanie towarów na podstawie umowy komisu między komitentem a komisantem, stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu.

Odnosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy należy uznać, że przekazanie towarów przez Wnioskodawcę Dystrybutorowi w ramach zawartej umowy komisu, stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT, na podstawie powołanego wyżej art. 7 ust. 1 pkt 3, w zw. z art. 5 ust. 1 ustawy.

Tym samym, Wnioskodawca dokonując wydania towarów na rzecz Dystrybutora (komisanta), ma obowiązek udokumentowania tej dostawy fakturą, stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, przy czym – zgodnie z art. 106i ust. 1 ustawy – faktura ta powinna być wystawiona nie później niż 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru (do komisanta). Ponadto, z uwagi na treść art. 106i ust. 7 ustawy, faktura ta nie powinna być wystawiona wcześniej niż 30. dnia przed dokonaniem dostawy towaru. Faktura ta również, zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 16 ustawy, powinna zawierać w przypadku dostawy towarów, w odniesieniu do których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 ustawy – wyrazy „metoda kasowa”, gdyż ma to wpływ na wskazanie komisantowi, że obowiązek podatkowy powstaje dopiero w momencie otrzymania przez niego zapłaty za przedmiot umowy i nie może wcześniej odliczyć podatku naliczonego.

W odniesieniu natomiast do momentu powstania obowiązku podatkowego dla przedmiotowej dostawy towarów, należy wskazać, że w przypadku zawarcia umowy komisu na sprzedaż książek, obowiązek podatkowy z tytułu ich dostawy powstaje jak dla dostawy komisowej, na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. a ustawy.

Odnosząc powyższe do przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu sprawy, należy uznać, że skoro Wnioskodawca przekazał do Dystrybutora (komisanta) Towar w ramach zawartej umowy komisu, to zobowiązany był uznać tę czynność jako dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu, którą należało udokumentować fakturą. Natomiast obowiązek podatkowy z tytułu tej transakcji, powstał dla Wnioskodawcy w momencie, kiedy Dystrybutor przekazał zapłatę za sprzedany towar.

Podsumowując należy stwierdzić, że Wydawca nie będzie postępować prawidłowo wystawiając, zgodnie z proponowaną umową komisu, fakturę VAT METODA KASOWA, w momencie zatwierdzenia przez Wydawcę Miesięcznego Raportu Sprzedaży wykazującego towary sprzedane przez Dystrybutora do ostatecznego Klienta, pomijając fakt wcześniejszego przemieszczenia Towarów od Wydawcy do magazynów Dystrybutora.

Stosownie do art. 106i ust. 1 ustawy, Wydawca powinien wystawić fakturę do 15-tego dnia następnego miesiąca od chwili wydania Towaru Dystrybutorowi.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Należy zaznaczyć, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1. Natomiast w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zauważyć również należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.