Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.414.2023.1.KM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-01
Teza: Dotyczy ustalenia, czy w opisanym zdarzeniu przyszłym prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym środki pieniężne przekazane Wnioskodawcy przez Centralę w ramach Programu będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu CIT w momencie ich otrzymania oraz czy w opisanym zdarzeniu przyszłym prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym środki pieniężne przekazywane po zakończeniu Programu, w razie spełnienia się wskazanych w Programie warunków, będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; moment; programy; środek-środki pieniężne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

4 sierpnia 2023 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

̶ w opisanym zdarzeniu przyszłym prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym środki pieniężne przekazane Wnioskodawcy przez Centralę w ramach Programu będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w momencie ich otrzymania;

̶ w opisanym zdarzeniu przyszłym prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym środki pieniężne przekazywane po zakończeniu Programu, w razie spełnienia się wskazanych w Programie warunków, będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest spółką sklepową, tzn. spółką kapitałową prowadzącą supermarket branży spożywczej pod znakiem firmowym A. w ramach franchisingowej sieci handlowej Grupy B. (dalej jako: „Grupa”).

Wnioskodawca zobowiązał się stosować do zasad polityki wizerunkowej i handlowej obowiązującej w tej sieci, natomiast za prowadzenie jednolitej polityki handlowej i wizerunkowej sieci supermarketów Grupy odpowiada spółka kapitałowa będąca centralą zakupową sieci (dalej jako: „Centrala”). Centrala zajmuje się m.in. zaopatrywaniem spółek sklepowych w towary oraz usługi i jest zainteresowana, aby działające w ramach Grupy spółki sklepowe, w tym Wnioskodawca, realizowały możliwie największe wolumeny sprzedaży, gdyż to wpływa na wzrost rynku zbytu, a tym samym – zwiększenie przychodów nie tylko spółek sklepowych, ale i Centrali. Centrala podejmuje różne działania skierowane na zwiększenie wolumenu sprzedaży spółek w Grupie, w tym – działania zmierzające do poprawy pozycji konkurencyjnej na rynku lokalnym oraz na poprawę sytuacji finansowej poszczególnych spółek sklepowych. Dobra kondycja spółek sprawia, że dany sklep może więcej sprzedać swoim klientom, a tym samym – więcej kupić w Centrali.

Wspomniane wyżej działania podejmowane przez Centralę przekładają się na większy zysk spółek w Grupie (w tym – Wnioskodawcy), a tym samym na większy zysk Centrali. Wnioskodawca rozważa przystąpienie do planowanego przez Centralę programu o nazwie „P.”, który ma pozwolić na poprawę sytuacji finansowej Wnioskodawcy (dalej jako: Program). Z Programu będą mogły skorzystać spółki sklepowe, które zgłosiły się do Programu i spełniają określone w Programie warunki, tj. te spółki sklepowe, które nie uzyskały finansowania zewnętrznego z uwagi na swoją aktualną sytuację finansową, a próba pozyskania finansowania zewnętrznego została potwierdzona przez odpowiedni dział Centrali. Jeżeli Wnioskodawca zdecyduje się na przystąpienie do Programu, będzie zawierać z Centralą umowę, na czas określony, ustalony przez strony indywidualnie w zależności od sytuacji, jednak nie dłuższy niż 10 lat. Na podstawie tej umowy Centrala przekaże Wnioskodawcy środki pieniężne przeznaczeniem na poprawę sytuacji finansowej. Kwota przekazywanych środków będzie dostosowana do sytuacji Wnioskodawcy (tj. kondycji finansowej, skali niezbędnych działań naprawczych uzgodnionych w Programie, możliwości finansowej partycypacji Wnioskodawcy w realizacji Programu), natomiast wypłata nastąpi jednorazowo. W zamian Wnioskodawca zobowiąże się do wydatkowania środków na ściśle określone w Programie cele (m.in. prace adaptacyjno-wykończeniowe sali sprzedaży, remont lub wymiana elewacji, wymiana oświetlenia, zakup i montaż elementów wizualnych takich jak oznakowanie wewnętrzne i zewnętrzne, zakup wyposażenia takiego jak meble, chłodnictwo, wyposażenie specjalistyczne - krajalnice, wagi, itp.) oraz do przestrzegania innych warunków (m.in. wdrożenie konceptu handlowego zgodnie z księgą modelową, prowadzenie działalności przez okres co najmniej 10 lat, przestrzeganie standardów handlowych Grupy, zgodnie z wytycznymi, w razie potrzeby podpisanie harmonogramu spłaty zadłużenia Wnioskodawcy wobec dostawców, a także prowadzenie pełnej inwentaryzacji półrocznej i rocznej). Należy podkreślić, iż naruszenie przez Wnioskodawcę warunków wskazanych w umowie (tj. braku zaliczonego audytu, średnioroczny wynik poniżej określonego poziomu, brak przeprowadzenia pełnej inwentaryzacji półrocznej i rocznej) będzie skutkowało natychmiastowym rozwiązaniem umowy oraz obowiązkiem zwrotu otrzymanych środków. Od przekazanych środków nie będą pobierane odsetki, gdyż intencją stron nie jest zawarcie umowy pożyczki, lecz zwiększenie wzajemnych obrotów.

Przedmiotowa umowa zobowiązuje Wnioskodawcę do podjęcia określonych działań, a konsekwencją niewywiązania się z tych zobowiązań będzie rozwiązanie umowy. Po upływie czasu określonego w umowie nastąpi weryfikacja, czy zostały spełnione wskazane w umowie warunki dotyczące kondycji finansowej Wnioskodawcy (w szczególności: czy kapitały własne Wnioskodawcy są większe niż kapitał podstawowy, bez uwzględniania środków przekazywanych w ramach Programu, oraz czy Wnioskodawca uzyskał wystarczającą bieżącą płynność finansową, rozumianą jako wynik netto powiększony o wartość odpisów amortyzacyjnych i pomniejszoną o wartość rat kapitałowych, takich jak raty kredytowe czy leasingowe, aby móc przekazać środki jednorazowo lub w transzach). W razie spełnienia się ww. warunków – po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek przekazania Centrali środków pieniężnych w kwocie stanowiącej równowartość kwot wcześniej otrzymanych.

W Programie uwzględniono możliwość, że sytuacja finansowa Wnioskodawcy nie poprawi się na tyle, by zaktualizował się obowiązek przekazania środków Centrali, w związku z powyższym, na moment przekazania środków Wnioskodawcy przez Centralę, czynność ta będzie miała charakter definitywny. Realizacja Programu, w tym zaleceń dotyczących podejmowanych działań naprawczych, pozwoli Wnioskodawcy na zwiększenie obrotów (sprzedaży na rzecz klientów), ustabilizowanie kondycji finansowej oraz poprawę pozycji Wnioskodawcy na lokalnym rynku.

W umowie Strony zobowiążą się dążyć do realizacji Programu i uzyskania jak najlepszych wyników, jednakże dopóki nie zostaną spełnione opisane w umowie warunki – po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek przekazania środków pieniężnych do Centrali. Intencją Centrali jest bowiem budowa i rozwój sieci stabilnych, prężnie działających spółek sklepowych, natomiast intencją Wnioskodawcy jest zwiększenie własnej sprzedaży, pozyskania nowych klientów i trwałe umocnienie się na rynku lokalnym.

Środki pieniężne przekazywane w ramach Programu stanowią dla stron sposób realizacji ww. celów.

Środki pieniężne w ramach programu „P.” będą przekazywane w centrali na rzecz Wnioskodawcy na podstawie umowy nienazwanej, zawartej na zasadzie swobody zawierania umów na podstawie art. 3531 Kodeksu cywilnego.

Umowa ta:

\- nie będzie stanowiła umowy pożyczki, gdyż istotą umowy pożyczki jest zgodnie z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego przeniesienie na pożyczkobiorcę określonej ilości pieniędzy z obowiązkiem ich zwrotu, a ewentualne wynagrodzenie (np. odsetki) uznawane jest przez doktrynę i orzecznictwo za wynagrodzenie za korzystanie z cudzego kapitału.

Z kolei w przypadku analizowanej umowy na moment przekazania środków pieniężnych nie będzie wiadome, czy zostaną spełnione przesłanki rodzące obowiązek przekazania środków pieniężnych przez Wnioskodawcę na rzecz Centrali.

Tym samym umowa nie zakłada zwrotu tych środków, a jedynie przewiduje opcję związaną z ich przekazaniem na rzecz Centrali (po spełnieniu przez Wnioskodawcę określonych warunków).

Przedmiotowej umowy nie można też uznać za warunkową umowę pożyczki. Zgodnie z art. 89 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, powstanie lub ustanie skutków czynności prawnej można uzależnić od zdarzenia przyszłego i niepewnego (warunek).

Biorąc pod uwagę przytoczony przepis, aby uznać przedmiotową umowę za umowę pożyczki zawartą pod warunkiem, intencją stron musiałoby być czasowe udostępnienie kapitału, natomiast w przedmiotowym projekcie istotą umowy nie jest pobieranie przez Centralę wynagrodzenia za korzystanie z kapitału (wynagrodzenie takie nie będzie w umowie przewidziane) ani czasowe udostępnienie środków pieniężnych przez Centralę Wnioskodawcy, lecz poprawa sytuacji finansowej Wnioskodawcy, co pozwoli na zwiększenie obrotów Wnioskodawcy, a w konsekwencji – generowanie większych zysków dla Centrali.

Podsumowując Wnioskodawca rozważa udział w programie naprawczym przygotowanym przez Centralę, który to program zakłada realizację przez Wnioskodawcę ściśle określonych działań, i to na ten cel Centrala przekazuje środki finansowe.

Umowa, jaka będzie zawierana w ramach programu „P.” nie będzie zakładała zwrotu środków finansowych, a jedynie – w razie, gdy spełnione zostaną określone warunki i Wnioskodawca osiągnie określone wskaźniki finansowe – powstanie obowiązek przekazania środków pieniężnych przez Wnioskodawcę na rzecz Centrali.

Tym samym celem zawarcia umowy jest realizacja programu naprawczego, który pozwoli na zwiększenie zysków dla obu stron umowy.

̶ nie będzie stanowiła umowy darowizny, zgodnie bowiem z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego umowa darowizny zakłada bezpłatne świadczenie na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy, natomiast w przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego zdarzenia przyszłego nie może być mowy o świadczeniu bezpłatnym, skoro celem Centrali jest zwiększenie osiąganych przez nią zysków, a Wnioskodawca zobowiązuje się do podjęcia określonych działań (brak ich realizacji – będzie skutkował rozwiązaniem umowy).

Program „P.” zobowiązuje Wnioskodawcę do podjęcia określonych działań naprawczych, a w sytuacji, gdy Wnioskodawcy uda się poprawić sytuację i osiągnąć określone wskaźniki finansowe – powstanie obowiązek przekazania środków pieniężnych na rzecz Centrali.

Ujętych w umowie warunków, jakie musi spełnić Wnioskodawca, nie można też uznać za polecenie darczyńcy w rozumieniu art. 893 Kodeksu cywilnego, gdyż – jak już to wskazano, nie występuje tu świadczenie nieodpłatne (Wnioskodawca przyjmuje na siebie zobowiązanie), a Centrala działa w celu osiągnięcia zysku (ze zwiększonych obrotów); zgodnie z art. 893 Kodeksu cywilnego darczyńca może włożyć na obdarowanego obowiązek oznaczonego działania lub zaniechania, nie czyniąc nikogo wierzycielem – w analizowanym przypadku Centrala nie jest darczyńcą (gdyż jego świadczenie nie następuje pod tytułem darmym – Wnioskodawca zobowiązuje się do podjęcia określonych działań, a brak takich działań skutkuje rozwiązaniem umowy), zaś Wnioskodawca jest zobowiązany do spełnienia opisanych warunków, a tym samym nie są spełnione przesłanki do uznania przedmiotowej umowy za darowiznę (z poleceniem lub bez).

**Pytania**

1\. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym środki pieniężne przekazane Wnioskodawcy przez Centralę w ramach Programu będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu CIT w momencie ich otrzymania?

2\. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym środki pieniężne przekazywane po zakończeniu Programu, w razie spełnienia się wskazanych w Programie warunków, będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy, środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę od Centrali w ramach Programu będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu w momencie otrzymania.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli po upływie okresu, na jaki zostanie zawarta umowa, zaktualizuje się dla Wnioskodawcy obowiązek przekazania środków pieniężnych Centrali, wydatek ten będzie stanowił dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu.

Uzasadnienie:

Ad. 1

Środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę od Centrali należy zdaniem Wnioskodawcy uznać za otrzymane pieniądze w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT.

Będą to środki, przy pomocy których Wnioskodawca będzie realizować Program i zwiększać własną sprzedaż.

Przekazywanych środków pieniężnych nie można uznać za umowę pożyczki. Umowa pożyczki została zdefiniowana przez ustawodawcę jako umowa, w ramach której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości (art. 720 § 1 KC). Jak wynika z powyższego istotą pożyczki jest udostępnienie pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku z jednoczesnym określeniem obowiązku ich zwrotu.

Zgodnie z poglądem przyjętym w doktrynie i orzecznictwie umowa pożyczki może mieć charakter zarówno odpłatny, jak i nieodpłatny, przy czym odpłatność może być ustalona w postaci odsetek, które stanowią wynagrodzenie za korzystanie z cudzego kapitału (tak m.in. Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 26 maja 2021 r. sygn. akt V CSKP 28/21). Tak ujęta umowa pożyczki nie obejmuje dodatkowych warunków, takich jak zobowiązanie się przyjmującego środki pieniężne do określonego sposobu ich wydatkowania, czy do określonego postępowania. W przypadku pożyczki odpłatnej udzielający pożyczki uzyskuje korzyść w postaci odsetek, a pożyczkobiorca płaci cenę za korzystanie z cudzego kapitału.

W przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, w przypadku środków pieniężnych, które Wnioskodawca otrzymałby w ramach Programu od Centrali, celem nie jest po prostu udostępnienie kapitału (odpłatne lub nie), gdyż obie strony są zainteresowane zrealizowaniem zamierzeń Programu naprawczego, tj. poprawy sytuacji finansowej Wnioskodawcy oraz wzmocnienie jego pozycji na rynku lokalnym, co – zgodnie z założeniami Programu – przełoży się na zwiększenie zysków zarówno Wnioskodawcy, jak i Centrali. Wnioskodawca nie pożycza środków pieniężnych od Centrali, gdyż przekazanie na rzecz Centrali równowartości otrzymanych środków – choć przewidziane w umowie – to nie stanowi jej zasadniczego, niezbędnego elementu. Wnioskodawca realizuje przy wykorzystaniu tych środków Program, który obu stronom ma przynieść korzyści – poprawić kondycję finansową Wnioskodawcy i pozwolić na zwiększenie jego obrotów, co przełoży się również na większe obroty Centrali. Na moment przekazania środków strony uznają to przekazanie za definitywne.

Dopiero po upływie okresu, na jaki ma zostać zawarta umowa, nastąpi ocena wskazanych w umowie warunków i weryfikacja, czy po stronie Wnioskodawcy powstał obowiązek przekazania środków pieniężnych Centrali. Opisana w stanie faktycznym umowa (Program) nie będzie stanowiła umowy pożyczki, albowiem przekazanie środków pieniężnych przez Wnioskodawcę na rzecz Centrali samo w sobie nie jest zasadniczym elementem konstrukcji umowy. Jak przedstawiono w stanie faktycznym podstawowym celem Programu jest poprawa sytuacji finansowej spółek sklepowych (w tym Wnioskodawcy) oraz zwiększenie zysków obu stron, a przekazanie środków nastąpi ewentualnie, w razie pomyślnej realizacji tych celów. Środki pieniężne w ramach programu „P.” będą przekazywane Wnioskodawcy na podstawie umowy nienazwanej, zawartej na zasadzie swobody zawierania umów na podstawie art. 3531 Kodeksu cywilnego. Ocena opisanej umowy na gruncie przepisów prawa cywilnego nie stanowi przedmiotu zapytania. Środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę od Centrali należy uznać za otrzymane pieniądze w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT. Będą to środki, przy pomocy których Wnioskodawca będzie realizować Program i zwiększać własną sprzedaż.

Ad. 2

Z kolei w sytuacji, jeżeli po zakończeniu Programu okaże się, że zostały spełnione warunki i po stronie Wnioskodawcy powstał obowiązek przekazania środków pieniężnych na rzecz Centrali, wydatek w postaci przekazania tych środków będzie stanowił dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu.

Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Tym samym o kwalifikacji danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów decyduje w szczególności cel, w jakim wydatek ten został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów tylko wtedy, jeśli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu będzie istniał związek przyczynowy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie wydatek, który został przeznaczony celowo, w związku z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa podatnika oraz prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i który przy tym może przyczynić się do wzrostu osiąganych przez tego podatnika przychodów albo zachowania bądź zabezpieczenia uzyskiwanych już przychodów.

W analizowanym przypadku zobowiązanie do zwrotu środków powstanie bowiem w momencie, gdy po upływie okresu, na jaki zawarta została umowa, strony dokonają weryfikacji wyników Programu i ustalą, że spełnione zostały przesłanki warunkujące obowiązek przekazania przez Wnioskodawcę środków pieniężnych na rzecz Centrali. Wnioskodawca podejmie to zobowiązanie (do przyszłego, ewentualnego przekazania środków pieniężnych na rzecz Centrali) w celu uzyskania przychodów, tzn. samo przystąpienie do Programu na opisanych warunkach pozwoli Wnioskodawcy na poprawę kondycji finansowej i zwiększenie przychodów ze sprzedaży na rzecz klientów.

Tym samym należy uznać, iż przyszły wydatek w postaci przekazania Centrali środków pieniężnych zostanie poniesiony w związku z przychodami Wnioskodawcy. Wydatek taki nie został też ujęty w katalogu art. 16 ust. 1 ustawy CIT, tj. wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu.

Tym samym w ocenie Wnioskodawcy, jeżeli po upływie okresu, na jaki zostanie zawarta umowa, okaże się, że zostały spełnione wskazane w Programie warunki i dla Wnioskodawcy zaktualizuje się obowiązek przekazania środków pieniężnych Centrali, wydatek ten będzie stanowił dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o CIT można więc stwierdzić, że co do zasady, przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa. Przy czym, sformułowanie „otrzymane” oznacza, że pieniądze, wartości pieniężne i inne świadczenia muszą wpłynąć na rachunek bankowy podatnika, bądź faktycznie podatnik otrzymał je w inny sposób (np. zapłata gotówką, nabycie prawa). Przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje przy tym wyjątki od powyższej reguły. Dotyczą one m.in.:

̶ przychodów z działalności gospodarczej (art. 12 ust. 3 ustawy o CIT);

̶ przypadków, w których przysporzenia otrzymywane przez podatnika nie stanowią jego przychodów podatkowych (art. 12 ust. 4 ustawy o CIT).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Nie wszystkie przychody rozpoznawane przez podatnika wpływają na podstawę opodatkowania. Zgodnie bowiem z przywołanym art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT:

przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy w okolicznościach sprawy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym środki pieniężne przekazane Wnioskodawcy przez Centralę w ramach Programu będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu CIT w momencie ich otrzymania oraz czy w opisanym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym środki pieniężne przekazywane po zakończeniu Programu, w razie spełnienia się wskazanych w Programie warunków, będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką sklepową, tzn. spółką kapitałową prowadzącą supermarket branży spożywczej pod znakiem firmowym A. w ramach franchisingowej sieci handlowej Grupy. Wnioskodawca zobowiązał się stosować do zasad polityki wizerunkowej i handlowej obowiązującej w tej sieci, natomiast za prowadzenie jednolitej polityki handlowej i wizerunkowej sieci supermarketów Grupy odpowiada spółka kapitałowa będąca centralą zakupową sieci. Wnioskodawca rozważa przystąpienie do planowanego przez Centralę programu o nazwie „P.”, który ma pozwolić na poprawę sytuacji finansowej Wnioskodawcy. Jeżeli Wnioskodawca zdecyduje się na przystąpienie do Programu, będzie zawierać z Centralą umowę, na czas określony, ustalony przez strony indywidualnie w zależności od sytuacji, jednak nie dłuższy niż 10 lat. Na podstawie tej umowy Centrala przekaże Wnioskodawcy środki pieniężne przeznaczeniem na poprawę sytuacji finansowej. Kwota przekazywanych środków będzie dostosowana do sytuacji Wnioskodawcy (tj. kondycji finansowej, skali niezbędnych działań naprawczych uzgodnionych w Programie, możliwości finansowej partycypacji Wnioskodawcy w realizacji Programu), natomiast wypłata nastąpi jednorazowo. W zamian Wnioskodawca zobowiąże się do wydatkowania środków na ściśle określone w Programie cele (m.in. prace adaptacyjno-wykończeniowe sali sprzedaży, remont lub wymiana elewacji, wymiana oświetlenia, zakup i montaż elementów wizualnych takich jak oznakowanie wewnętrzne i zewnętrzne, zakup wyposażenia takiego jak meble, chłodnictwo, wyposażenie specjalistyczne – krajalnice, wagi, itp.) oraz do przestrzegania innych warunków (m.in. wdrożenie konceptu handlowego zgodnie z księgą modelową, prowadzenie działalności przez okres co najmniej 10 lat, przestrzeganie standardów handlowych Grupy, zgodnie z wytycznymi, w razie potrzeby podpisanie harmonogramu spłaty zadłużenia Wnioskodawcy wobec dostawców, a także prowadzenie pełnej inwentaryzacji półrocznej i rocznej). Należy podkreślić, iż naruszenie przez Wnioskodawcę warunków wskazanych w umowie (tj. braku zaliczonego audytu, średnioroczny wynik poniżej określonego poziomu, brak przeprowadzenia pełnej inwentaryzacji półrocznej i rocznej) będzie skutkowało natychmiastowym rozwiązaniem umowy oraz obowiązkiem zwrotu otrzymanych środków. Od przekazanych środków nie będą pobierane odsetki, gdyż intencją stron nie jest zawarcie umowy pożyczki, lecz zwiększenie wzajemnych obrotów.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy zawartych w pytaniu oznaczonym Nr 1, wskazać należy, że jak wynika z informacji zawartych we wniosku, umowa z Centralą nie będzie stanowiła umowy pożyczki, gdyż istotą umowy pożyczki jest zgodnie z art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego przeniesienie na pożyczkobiorcę określonej ilości pieniędzy z obowiązkiem ich zwrotu, a ewentualne wynagrodzenie (np. odsetki) uznawane jest przez doktrynę i orzecznictwo za wynagrodzenie za korzystanie z cudzego kapitału. Powyższa umowa nie będzie również stanowiła umowy darowizny, zgodnie bowiem z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego umowa darowizny zakłada bezpłatne świadczenie na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy, natomiast w przedstawionym we wniosku opisie stanu faktycznego zdarzenia przyszłego nie może być mowy o świadczeniu bezpłatnym, skoro celem Centrali jest zwiększenie osiąganych przez nią zysków, a Wnioskodawca zobowiązuje się do podjęcia określonych działań (brak ich realizacji – będzie skutkował rozwiązaniem umowy). Środki pieniężne w ramach programu „P.” będą przekazywane w centrali na rzecz Wnioskodawcy na podstawie umowy nienazwanej, zawartej na zasadzie swobody zawierania umów na podstawie art. 3531 Kodeksu cywilnego. Realizacja Programu, w tym zaleceń dotyczących podejmowanych działań naprawczych, pozwoli Wnioskodawcy na zwiększenie obrotów (sprzedaży na rzecz klientów), ustabilizowanie kondycji finansowej oraz poprawę pozycji Wnioskodawcy na lokalnym rynku.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, że środki otrzymane od Centrali, Wnioskodawca powinien uznać za otrzymane pieniądze w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Jak wynika z wniosku, Program, do którego Wnioskodawca rozważa przystąpienie, ma pozwolić na poprawę jego sytuacji finansowej. Intencją Centrali jest bowiem budowa i rozwój sieci stabilnych, prężnie działających spółek sklepowych, natomiast intencją Wnioskodawcy jest zwiększenie własnej sprzedaży, pozyskanie nowych klientów i trwałe umocnienie się na rynku lokalnym. W Programie uwzględniono możliwość, że sytuacja finansowa Wnioskodawcy nie poprawi się na tyle, by zaktualizował się obowiązek przekazania środków Centrali, w związku z powyższym, na moment przekazania środków Wnioskodawcy przez Centralę, czynność ta będzie miała charakter definitywny.

Zatem, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że środki pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę od Centrali w ramach Programu będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu w momencie otrzymania.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Nie można natomiast zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy w kwestii określonej pytaniem nr 2, że środki pieniężne przekazane do Centrali po zakończeniu Programu, w razie spełnienia się wskazanych w Programie warunków, będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu.

Jak wynika bowiem z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Powyższa definicja kosztów uzyskania przychodów, sformułowana przez ustawodawcę, ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

\- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

\- został właściwie udokumentowany,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami w związku z którymi został wydatek ten poniesiony.

Jak wynika z treści wniosku, umowa zawarta z Centralą zobowiązuje Wnioskodawcę do podjęcia określonych działań, które mają skutkować poprawą kondycji Spółki. Po upływie czasu określonego w umowie nastąpi weryfikacja, czy zostały spełnione wskazane w umowie warunki dotyczące kondycji finansowej Wnioskodawcy (w szczególności: czy kapitały własne Wnioskodawcy są większe niż kapitał podstawowy, bez uwzględniania środków przekazywanych w ramach Programu, oraz czy Wnioskodawca uzyskał wystarczającą bieżącą płynność finansową, rozumianą jako wynik netto powiększony o wartość odpisów amortyzacyjnych i pomniejszoną o wartość rat kapitałowych, takich jak raty kredytowe czy leasingowe, aby móc przekazać środki jednorazowo lub w transzach). W razie spełnienia się ww. warunków – po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek przekazania Centrali środków pieniężnych w kwocie stanowiącej równowartość kwot wcześniej otrzymanych.

Mając na uwadze powyższe, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przypadku spełnienia się warunków wynikających z umowy zawartej z Centralą skutkujących obowiązkiem przekazania środków pieniężnych do Centrali w równowartości uprzednio otrzymanych, wydatek ten będzie stanowił dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu, ponieważ w przedmiotowej sprawie brak jest związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy środkami pieniężnymi przekazywanymi po zakończeniu Programu w razie spełnienia się wskazanych w Programie warunków, a osiągnięciem przez Wnioskodawcę przychodów i zachowaniem lub zabezpieczeniem ich źródła.

Otrzymanie środków pieniężnych z Centrali i ich późniejszy zwrot, jest zdarzeniem odrębnym od zdarzeń powodujących powstanie przychodów ze sprzedaży prowadzonej na rzecz klientów Sklepu. W przypadku Sklepu źródłem przychodu są otrzymane środki od Centrali. Należy mieć w tym względzie na uwadze, że środki pieniężne to zasoby, które powstały w wyniku przeszłych zdarzeń (np. otrzymania ich od Centrali). A zatem stanowią one efekt zrealizowanych już przedsięwzięć, z uwzględnieniem ich skutków podatkowych. Oznacza to, że "pozyskanie" środków pieniężnych nie jest obciążone kosztami, zatem „przekazując” środki pieniężne w równowartości uprzednio otrzymanych dochodzi niejako do ich „zwrotu”. Spółka ponosi co prawda wydatek, jednakże wydatek ten nie stanowi kosztu podatkowego związanego z uzyskaniem przychodu. Wydatek ten nie jest bowiem wydatkiem na nabycie przedmiotowych środków pieniężnych.

Z tego też względu, w przypadku, gdy Wnioskodawca po zakończeniu Programu, w razie spełnienia się wskazanych w programie warunków, zobowiązany będzie do przekazania do Centrali środków pieniężnych w kwocie stanowiącej równowartość kwot wcześniej otrzymanych, to wówczas takie zdarzenie powodować będzie po stronie Wnioskodawcy zmniejszenie przychodu podatkowego, a nie powstanie kosztu uzyskania tego przychodu.

W przedmiotowej sprawie przekazanie środków pieniężnych do Centrali po zakończeniu Programu, w razie spełnienia się wskazanych w Programie warunków spowoduje zatem konieczność skorygowania wykazanych uprzednio przez Wnioskodawcę przychodów.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania Nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazać należy, że zgodnie z wolą Wnioskodawcy wyrażoną w pytaniu nr 2 odniesiono się w niniejszej interpretacji indywidualnej wyłącznie do sytuacji Wnioskodawcy w której zostały spełnione warunki wynikające z umowy zawartej z Centralą i z tego względu po stronie Wnioskodawcy powstaje obowiązek przekazania do Centrali środków pieniężnych w kwocie stanowiącej równowartość kwot wcześniej otrzymanych. Tym samy przedmiotem niniejszej odpowiedź nie dotyczy sytuacji gdy Spółka nie dochowa warunków umowy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).