Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD3/033/107/KDJ/13/RD-59084/13
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2013-06-14
Teza: zwolnienie od podatku dochodowego od osób fizycznych wynagrodzenia otrzymanego od Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości w części dotyczącej wynagrodzenia finansowanego ze środków pochodzących z budżetu państwa
Słowa kluczowe: agencja-Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości; budżet-budżet państwa; pomoc-pomoc bezzwrotna; pracownik; programy; Unia Europejska (Wspólnota Europejska); wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 30 lipca 2012 r. Nr IPPB4/415-433/12-2/MP wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 14 maja 2012 r. (data wpływu 21 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych wynagrodzenia otrzymanego od Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości w części dotyczącej wynagrodzenia finansowanego ze środków pochodzących z budżetu państwa, **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

Dnia 30 lipca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając – na podstawie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) – w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych. Interpretacja wydana została na ww. wniosek złożony w dniu 21 maja 2012 r., w którym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Z uwagi na zatrudnienie w Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości, która zgodnie z ustawą z dnia 9 listopada 2000 r. o utworzeniu Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości (Dz.U. z 2007 r. Nr 42, poz. 275, z późn. zm.) realizuje zadania z zakresu administracji rządowej, Wnioskodawczyni otrzymuje zapłatę za świadczenie pracy od agencji rządowej. Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości (PARP) jest agencją rządową podlegającą Ministrowi właściwemu ds. gospodarki. Zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o utworzeniu Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości, agencja jest państwową osobą prawną. Zadaniem Agencji jest zarządzanie funduszami z budżetu państwa i Unii Europejskiej, przeznaczonymi na wspieranie przedsiębiorczości i innowacyjności oraz rozwój zasobów Ludzkich.

Środki na wynagrodzenie Wnioskodawczyni (umowa o pracę) wypłacone w roku 2007 pochodziły ze środków budżetu państwa, przeznaczonych na pokrycie bieżących kosztów zarządzania, realizowanych przez Agencję zadań. Wynagrodzenie Wnioskodawczyni otrzymała bezpośrednio od Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości. Agencja sfinansowała wynagrodzenie ze środków, które otrzymała na konkretny cel, czyli wypłatę wynagrodzeń z tytułu umowy o pracę. PARP otrzymała środki w ramach dotacji podmiotowej na rok 2007, zapisanej w ustawie budżetowej na rok 2007 z dnia 25 stycznia 2007 r.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni zadała pytanie:

Czy w sytuacji, gdy PARP – jako agencja rządowa otrzymała środki w formie dotacji podmiotowej na rok 2007 na pokrycie bieżących kosztów zarządzania, realizowanych przez Agencję zadań i z tych środków bezpośrednio przekazała na konto bankowe Wnioskodawczyni wynagrodzenie za świadczenie pracy, to zasadne jest zwolnienie tych kwot z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane przez podatnika od agencji rządowych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa. Z przedstawionego powyżej stanu faktycznego wynika, że dochody otrzymane przez Wnioskodawczynię w roku 2007, w ramach stosunku pracy, spełniają przesłanki określone w art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podsumowując Wnioskodawczyni wskazała, iż:

1.  wynagrodzenie otrzymywała bezpośrednio od Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości, jako pracodawcy;
2.  Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości jest agencją rządową, co potwierdza ustawa z dnia 9 listopada 2000 r. o utworzeniu Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości (uzasadnienie do projektu tej ustawy wprost wskazuje, że PARP została powołana jako agencja rządowa w celu zarządzania środkami przyznanymi Polsce przez Unię Europejską);
3.  PARP otrzymała środki na wynagrodzenia pracowników z budżetu państwa, co potwierdza ustawa budżetowa na rok 2007, jak również zaświadczenia otrzymane od pracodawcy.

Wobec powyższego dochody sfinansowane z dotacji podmiotowej podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając w imieniu Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznał za prawidłowe.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego Minister Finansów stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 4 ust. 1 i 1a ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o utworzeniu Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości (Dz.U. z 2007 r. Nr 42, poz. 275, z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2008 r., agencja realizuje zadania z zakresu administracji rządowej, które zostały określone dla niej w programach rozwoju gospodarki, w szczególności w zakresie wspierania:

1.  rozwoju mikroprzedsiębiorców, małych i średnich przedsiębiorców;
2.  eksportu;
3.  rozwoju regionalnego;
4.  działalności innowacyjnej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz.U. Nr 179, poz. 1484 oraz z 2006 r. Nr 107, poz. 723);
5.  tworzenia nowych miejsc pracy, przeciwdziałania bezrobociu i rozwoju zasobów ludzkich.

Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości, zwana dalej „PARP”, uczestniczy w realizacji programów operacyjnych, o których mowa w ustawie z dnia 20 kwietnia 2004 r. o Narodowym Planie Rozwoju (Dz.U. Nr 116, poz. 1206, z późn. zm.) oraz w ustawie z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz.U. Nr 227, poz. 1658 oraz z 2007 r. Nr 140, poz. 984):

1.  jako instytucja wdrażająca, udzielająca pomocy finansowej beneficjentom określonym w art. 6b ust. 1, lub
2.  jako beneficjent.<

A zatem zadaniem PARP jest zarządzanie funduszami z budżetu państwa i Unii Europejskiej, przeznaczonymi na wspieranie przedsiębiorczości i innowacyjności oraz rozwój zasobów ludzkich.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ww. ustawy o utworzeniu Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości, PARP prowadzi samodzielną gospodarkę finansową w celu wykonania rocznych planów działania.

Przychodami PARP są:

1.  dotacje celowe z budżetu państwa przeznaczone na:

1.  realizację zadań Agencji, w tym na współfinansowanie programów realizowanych ze środków pochodzących z funduszy Unii Europejskiej,
2.  finansowanie lub dofinansowanie inwestycji Agencji;

3.  środki pochodzące z funduszy przedakcesyjnych Unii Europejskiej, przeznaczone na realizację zadań Agencji, których obsługę księgową, na podstawie umów, prowadzi Agencja;
4.  dotacje podmiotowe z budżetu państwa przeznaczone na pokrycie bieżących kosztów zarządzania realizowanymi przez Agencję zadaniami, o których mowa w art. 4 ust. 1 i 1a, w tym kosztów ponoszonych przez regionalne instytucje finansujące;
5.  odsetki od środków zgromadzonych na rachunkach bankowych Agencji, chyba że przepisy odrębne lub umowa, na podstawie której Agencja otrzymała środki, stanowi inaczej;
6.  przychody z tytułu odpłatności za usługi świadczone przez Agencję lub wydawane przez nią publikacje;
7.  przychody z tytułu przekazania środków, o których mowa w art. 35 ust. 3a ustawy z dnia 8 maja 1997 r. o poręczeniach i gwarancjach udzielanych przez Skarb Państwa oraz niektóre osoby prawne;
8.  przychody z innych tytułów.

Koszty działalności PARP, w tym wynagrodzenia pracowników, pokrywane są z jej przychodów (art. 15 ust. 3 ww. ustawy o utworzeniu Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości).

Przechodząc na grunt przepisów podatkowych należy zauważyć, iż stosownie do postanowień art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy, wolne od podatku są kwoty otrzymane od agencji rządowych lub agencji wykonawczych, jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa.

Przy dokonywaniu interpretacji określonego powyżej zwolnienia przedmiotowego należy uwzględnić dyrektywy wykładni prawa. Oczywiste jest, iż podstawowe znaczenie we wszystkich dziedzinach prawa ma wykładnia językowa. Wykładnia językowa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice, co pozwala na sformułowanie reguły, że każda interpretacja powinna w zasadzie pozostawać w ramach możliwego znaczenia słownikowego danego wyrażenia. Stosowanie reguł wykładni, innych niż językowa jest możliwe tylko wtedy, gdy zaktualizują się tzw. reguły odstępstwa od sensu językowego przepisu tj.:

1.  w przypadku, gdy sens językowy jest ewidentnie sprzeczny z fundamentalnymi wartościami konstytucyjnymi, a z istotnych powodów uchylenia przepisu byłoby w danym momencie niemożliwe lub niecelowe,
2.  w przypadku, gdy wykładnia językowa prowadzi do rozstrzygnięcia, które w świetle powszechnie akceptowanych wartości musi być uznane za rażąco niesłuszne, niesprawiedliwe, nieracjonalne lub niweczące ratio regis interpretowanego przepisu,
3.  w sytuacji, gdy wykładnia językowa prowadzi ad absurdum,
4.  w sytuacji oczywistego błędu legislacyjnego (por. L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2010 r., s. 87).

Należy także mieć na uwadze, iż katalog zwolnień zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter przedmiotowy. Ustawodawca chcąc, aby dane świadczenie było zwolnione z opodatkowania określa rodzaj świadczenia (jak również w niektórych przypadkach uzależnia zwolnienie, lub jego zakres, od źródła finansowania).

Dyspozycję zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zatem ustalić analizując akt prawny, który wprowadził omawiane zwolnienie, tj. materiały źródłowe dotyczące ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 141, poz. 1182).

Z uzasadnienia tej nowelizacji jednoznacznie wynika, iż dodanie tego przepisu wynika z pakietu "Przede wszystkim przedsiębiorczość", a jego treść poświęcona zmianom w omawianym zakresie brzmi: „w zwolnieniach przedmiotowych skreślono w art. 21 w ust. 1 pkt 47 dotyczący dotacji z budżetu państwa na dofinansowanie kosztów zadań w zakresie postępu biologicznego w produkcji roślinnej i zwierzęcej. Jednocześnie dodano pkt 47b, który zwalnia od podatku dochodowego dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych (w przepisie tym zawierać się będzie również dotychczasowy pkt 47) oraz pkt 47c, który zwalnia od podatku dochodowego kwoty otrzymane od agencji rządowych na określone cele, jeżeli kwoty te pochodzą ze środków budżetu państwa. Tym samym ujednolicono zasady opodatkowania pomocy publicznej w obu ustawach podatkowych. Zmiana ta jest niewątpliwie korzystna dla wszystkich przedsiębiorców opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych.”.

Analiza omawianego zwolnienia z uwzględnieniem materiałów źródłowych prowadzi zatem do wniosku, iż zwolnienie to obejmuje wyłącznie świadczenia otrzymywane przez przedsiębiorców od PARP powołanej w celu wspierania rozwoju przedsiębiorczości. Przeczy to przyjętemu przez Wnioskodawczynię tokowi rozumowania, opartemu wyłącznie o wykładnię językową przepisu art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy, że zwolnienie to obejmuje również wynagrodzenia pracowników PARP. Wnioskodawczyni – w przeciwieństwie do przedsiębiorców – nie była adresatem pomocy świadczonej przez PARP, otrzymywała jedynie od tej Agencji wynagrodzenie będące zapłatą za wykonywaną pracę.

W konsekwencji, dochód Wnioskodawczyni otrzymany w 2007 r. z tytułu umowy o pracę zawartej z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości, nie korzysta ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy. Zastosowanie w tym przypadku językowej wykładni przepisu byłoby niesprawiedliwe i wypaczałoby cel jakim kierował się ustawodawca uchwalając tę regulację.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku złożonym w dniu 21 maja 2012 r., należy uznać za nieprawidłowe.

Z tych względów należało zmienić z urzędu interpretację indywidualną z dnia 30 lipca 2012 r. Nr IPPB4/415-433/12-2/MP, wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

POUCZENIE

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r. poz. 270, zwanej dalej „ustawą”). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.