Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/436-55/12-2/WS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-05-04
Teza: Podatek od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash-poolingu.
Słowa kluczowe: cash pooling; obowiązek-obowiązek podatkowy; usługi-usługi zarządzania; środek-transfer środków
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2012 r. (data wpływu 27 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash-poolingu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash-poolingu.

**W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.**

Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) zamierza skorzystać z usługi kompleksowego zarządzania płynnościami finansowymi (tzw. cash-pooling) wprowadzonej w obrębie grupy kapitałowej, do której należy Spółka (dalej: Grupa). Wielostronne umowy regulujące funkcjonowanie przedmiotowej struktury cash-poolingu zostaną zawarte pomiędzy spółką z siedzibą w Wielkiej Brytanii - spółką z Grupy działającą w roli agenta (dalej: Agent), polskimi i zagranicznymi członkami Grupy, w tym Wnioskodawcą (dalej: Uczestnicy) oraz bankiem z siedzibą w Wielkiej Brytanii (dalej: Bank). Ponadto, Wnioskodawca zawrze z Agentem umowę dwustronną regulującą dokonywanie odpowiednich transferów funduszy między rachunkiem Spółki a rachunkiem Agenta.

Celem przedmiotowej usługi jest zwiększenie efektywności w zarządzaniu środkami pieniężnymi oraz poprawa płynności finansowej dla Spółki i podmiotów z Grupy oraz uzyskanie korzyści finansowych dla Spółki oraz dla Grupy poprzez możliwość uzyskania korzystniejszych warunków pozyskiwania oraz lokowania kapitału. Uczestnicy przystąpią do koordynowanego przez Bank systemu wzajemnych rozliczeń skutkujących naliczaniem odsetek od skonsolidowanych sald rachunków Uczestników. Model cash-poolingu, do którego zamierza przystąpić Wnioskodawca oparty będzie na następujących zasadach:

*   Każdy Uczestnik cash-poolingu będzie posiadał indywidualny rachunek bankowy w kraju swojej siedziby, wykorzystywany do ustalania salda w krajowej walucie (dalej: Saldo Uczestnika). W rozważanym stanie faktycznym, Wnioskodawca będzie posiadał w polskim banku rachunek (dalej Rachunek w Polskim Banku), prowadzony w polskich złotych (dalej: PLN).
*   Agent będzie posiadał rachunek w Banku w Wielkiej Brytanii, prowadzony w danej walucie krajowej, w celu skonsolidowania i ustalenie ogólnego salda dla wszystkich Uczestników z danego kraju, rozliczających się w danej walucie (dalej: Rachunek Pomocniczy Agenta). W rozważanym stanie faktycznym, na potrzeby polskich spółek (w tym Wnioskodawcy) Agent będzie posiadał w Banku taki Rachunek Pomocniczy prowadzony w PLN.
*   Na koniec każdego dnia roboczego, w ramach opisanej poniżej procedury konsolidacji, zostanie dokonany transfer środków z Rachunków Uczestników w Polskim Banku na Rachunek Pomocniczy Agenta lub z Rachunku Pomocniczego Agenta na Rachunki Uczestników w Polskim Banku w celu ustalenia na Rachunku Pomocniczym Agenta salda dla Uczestników z danego kraju, dokonujących rozliczeń w danej walucie (dalej: Saldo Krajowe).
*   Konsolidacja Salda Krajowego na Rachunku Pomocniczym Agenta będzie dokonana w następujący sposób:
    *   w przypadku, gdy Saldo Uczestnika na Rachunku w Polskim Banku będzie dodatnie - zostanie dokonany transfer środków pieniężnych z Rachunku Uczestnika w Polskim Banku na Rachunek Pomocniczy Agenta,
    *   w przypadku, gdy saldo Uczestnika na Rachunku w Polskim Banku będzie ujemne - zostanie dokonany transfer środków pieniężnych z Rachunku Pomocniczego Agenta na Rachunek Uczestnika w Polskim Banku.Transfery będą dokonywane w takiej wysokości, aby w efekcie, na koniec dnia roboczego, Saldo Uczestnika na jego indywidualnym Rachunku w Banku Polskim wyniosło 0. W powyższym celu, Uczestnicy na podstawie umowy przyjęli na siebie solidarną odpowiedzialność za zobowiązania innych Uczestników wynikające z prowadzonego na ich rzecz Rachunku w Polskim Banku oraz udzielili Agentowi upoważnienia do zarządzania płatnościami i dokonywania transferów środków finansowych pomiędzy ich rachunkami a rachunkiem Agenta.
*   Ustalone w powyższy sposób Salda Krajowe na Rachunkach Pomocniczych Agenta prowadzonych w różnych walutach będą następnie konsolidowane w celu ustalenia ogólnego salda Grupy. Jednakże w tym wypadku, nie wystąpi rzeczywisty transfer środków finansowych z lub na Rachunek Pomocniczy Agenta. Konsolidacji podlegać będzie suma Sald Krajowych odnotowana na Rachunku Pomocniczym Agenta, przeliczona na potrzeby tej operacji na EUR.
*   Od środków zgromadzonych lub wykazanego debetu na Rachunku Pomocniczym Agenta w danej walucie (tj. w zależności od dodatniego lub ujemnego Salda Krajowego) na zakończenie każdego dnia roboczego będą naliczane odsetki w wysokości ustalonej między Bankiem i Agentem. Suma odsetek będzie odpowiednio wypłacana lub pobierana z Rachunku Pomocniczego Agenta na zakończenie każdego miesiąca.
*   Następnie, po przeprowadzeniu finalnej miesięcznej kalkulacji, odsetki wynikające ze skonsolidowanych Sald Uczestników będą przyporządkowane przez Agenta poszczególnym Uczestnikom na warunkach rynkowych. W konsekwencji, jeśli dany Uczestnik zanotuje danego dnia saldo ujemne, będzie zobowiązany do płatności z tego tytułu odsetek na rzecz Agenta, jeśli natomiast zanotuje danego dnia saldo dodatnie, otrzyma z tego tytułu odsetki od Agenta.
*   Wielostronne umowy regulujące strukturę powyższego cash-poolingu nie przewidują regularnych codziennych zwrotnych transferów nadwyżek funduszy zgromadzonych na Rachunku Pomocniczym Agenta (np. gdy Saldo Uczestnika miałoby wartość dodatnią przez dłuższy okres). Na podstawie dwustronnej umowy z Agentem, jaką zamierza zawrzeć Wnioskodawca, zwrot tych środków razem z należnymi odsetkami będzie następował na każdorazowe żądanie Uczestnika. Odpowiednio, w sytuacji, gdy Saldo Uczestnika miałoby więc wartość ujemną przez dłuższy okres, na żądanie Uczestnika będzie mu przyznawany przez Agenta debet oraz będą wówczas naliczane Odsetki na rzecz Agenta.

Z tytułu koordynowania cash-poolingu Bank będzie obciążał Agenta opłatą miesięczną, którą Agent następnie będzie obciążał poszczególnych Uczestników (w tym Wnioskodawcę) według ustalonego klucza rozliczeniowego. Ponadto, Agent będzie obciążał Uczestników (w tym Spółkę) wynagrodzeniem z tytułu zarządzania strukturą cash-poolingu.

W rezultacie, z tytułu uczestnictwa w powyższych systemie cash-poolingu Wnioskodawca będzie obciążany przez Agenta wynagrodzeniem, w skład którego, będzie wkalkulowany również koszt ponoszony przez Agenta na rzecz Banku. Dodatkowo, w zależności od salda Spółki w rozliczeniach z Agentem, Spółka będzie okresowo otrzymywała od Agenta odsetki (jeżeli saldo będzie dodatnie) lub będzie okresowo płaciła odsetki Agentowi (jeżeli saldo będzie ujemne).

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Czy w związku z uczestnictwem przez Spółkę w opisanej strukturze cash-poolingu na Spółce nie będzie ciążył obowiązek rozliczenia podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu kompleksowej usługi zarządzania płatnościami nabywanej od Agenta i Banku, bądź w związku z czynnościami (transferami funduszy) podejmowanymi przez Spółkę lub na jej rzecz w ramach funkcjonowania ww. struktury?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z uczestnictwem przez Spółkę w opisanej w niniejszym wniosku strukturze cash-poolingu na Spółce nie będzie ciążył obowiązek rozliczenia podatku od czynności cywilnoprawnych (dalej: PCC) z tytułu kompleksowej usługi nabywanej od Agenta i Banku, bądź w związku z czynnościami (transferami funduszy) podejmowanymi przez Spółkę lub na jej rzecz w ramach funkcjonowania ww. struktury. Za trafnością tego poglądu przemawiają argumenty dwojakiego rodzaju.

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż ustawa o PCC zawiera zamknięty katalog czynności podlegających temu podatkowi. Co do zasady, PCC podlegają czynności cywilnoprawne, które zostały wymienione w art. 1 ust. 1 ustawy o PCC, zgodnie z którym podatkowi podlegają:

1.  następujące czynności cywilnoprawne:
    1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
    2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tytko co do gatunku,
    3.  (uchylona),
    4.  umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
    5.  umowy dożywocia‚
    6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
    7.  (uchylona),
    8.  ustanowienie hipoteki,
    9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
    10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
    11.  umowy spółki,
2.  zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;
3.  orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Należy podkreślić, że zaprezentowany powyżej katalog czynności cywilnoprawnych podlegający opodatkowaniu PCC ma zamknięty i wyczerpujący charakter. Oznacza to, iż tylko czynności wprost wymienione w powołanym przepisie podlegają opodatkowaniu PCC. Natomiast dokonanie innej czynności lub zawarcie umowy niewymienionej w omawianym przepisie, w tym także zawarcie umowy nienazwanej, nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Należy zauważyć, iż umowa cash-poolingu pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Kodeks cywilny nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

W praktyce obrotu jest to transakcja często spotykana i występuje w różnych odmianach. Dzięki strukturze cash-poolingu można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy z nadwyżkami zgromadzonymi przez inne przedsiębiorstwa należące do tej samej grupy oraz korzystnie pozyskiwać i lokować kapitał. Natura usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową wskazuje, że jest to wielostopniowy, rozbudowany system przepływów finansowych w obrębie danej grupy podmiotów, zawierający w sobie czynności polegające na transferze środków pieniężnych. Usługa ta obejmuje zatem pewien zespół świadczeń i czynności, nie jest natomiast żadną z czynności wymienionych w zamkniętym katalogu czynności czy umów podlegających opodatkowaniu PCC, o których mowa w art. 1 ust. 1 ustawy o PCC.

Opisany w niniejszym wniosku cash-pooling polega na koncentrowaniu środków finansowych z jednostkowych Rachunków poszczególnych Uczestników w Polskim Banku na Rachunku Pomocniczym Agenta i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą przy wykorzystaniu korzyści skali. Dzięki temu rozwiązaniu wynik odsetkowy Grupy jest korzystniejszy niż w przypadku oddzielnego inwestowania nadwyżek i ponoszenie kosztów finansowania przez poszczególnych Uczestników. Spółka stoi na stanowisku, iż opisana w niniejszym wniosku struktura cash-poolingu powinna być traktowana w całości jako kompleksowa usługa, niewymieniona w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC, a więc niepodlegająca opodatkowaniu PCC.

W szczególności poszczególne czynności wykonywane przez Spółkę lub na jej rzecz w związku z uczestnictwem w przedmiotowej strukturze (stanowiące jej integralna część) nie powinny być uznane za pożyczkę lub depozyt nieprawidłowy pomimo pewnych podobieństw w zakresie charakteru ekonomicznego tych stosunków. Definicja legalna pożyczki została bowiem zawarta w art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej: Kodeks cywilny), zgodnie z którym: „Przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.”

Z kolei definicję legalną depozytu nieprawidłowego zawiera art. 845 Kodeksu cywilnego, w myśl którego: „Jeżeli z przepisów szczególnych albo z umowy lub okoliczności wynika, że przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku, stosuje się odpowiednio przepisy o pożyczce (depozyt nieprawidłowy). Czas i miejsce zwrotu określają przepisy o przechowaniu.”

W kontekście powyższych definicji, należy zauważyć, że w przypadku cash-poolingu mamy do czynienia z kilkoma podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków, bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu oraz agentem zarządzającym strukturą cash-poolingu. Wprawdzie z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki lub depozytu pomiędzy konkretnymi podmiotami, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia przez określony podmiot ustalonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot, tj. brak jest określenia podmiotów i przedmiotu dla poszczególnych transferów realizowanych w ramach cash-poolingu. Stosunek prawny powstający pomiędzy uczestnikami struktury cash-poolingu nie spełnia zatem wszystkich elementów istotnych (esentalia negotii) wskazanych umów, pomimo pewnych podobieństw w zakresie charakteru ekonomicznego tych stosunków. Powyższy pogląd jest powszechnie podkreślany w doktrynie, np. „Podatek od czynności cywilnoprawnych. Komentarz praktyczny”. T. Nierobisz, A. Wacławczyk, Wydawnictwo: C.H. Beck, 2011, „Komentarz do ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, \[w:\] Ustawy: o opłacie skarbowej, o podatku od czynności cywilnoprawnych. Komentarz”, wyd. III, Zbigniew Ofiarski.

Spółka pragnie podkreślić, że w opisanej w niniejszym wniosku strukturze cash-poolingu nie dochodzi ani do powstania między samymi Uczestnikami lub między Uczestnikiem a Agentem lub Bankiem zobowiązania do przeniesienia własności określonej ilości pieniędzy, ani do zobowiązania się do zwrotu tej samej ilości pieniędzy. Uczestnicy systemu jedynie transferują i okresowo gromadzą w nim posiadane nadwyżki środków finansowych (w sytuacji sald dodatnich), bądź pobierają środki przekazane do systemu przez innych Uczestników (w sytuacji niedoborów środków).

Poszczególni Uczestnicy nie dokonują bezpośrednio między sobą transferu środków pieniężnych. Należy wskazać, że Uczestnik cash-poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego Uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot. Źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy (tj. Rachunek Pomocniczy Agenta), na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash-poolingu.

Ponadto, trudno również uznać czynności (transfery funduszy) między Agentem a poszczególnymi Uczestnikami za pożyczkę lub depozyt nieprawidłowy. Uczestnik, którego rachunek wykazuje saldo dodatnie, nie zobowiązuje się przenieść na Agenta określonej ilości pieniędzy na własność. Podobnie Agent nie zaciąga identycznego zobowiązania wobec Uczestnika, którego rachunek bankowy wykazuje saldo ujemne. Ponadto, Agent nie dysponuje w sposób dowolny otrzymanymi od Uczestników nadwyżkami pieniężnymi. Powyższe nadwyżki są co do zasady wykorzystywane przede wszystkim na kompensowanie niedoborów finansowych innych uczestników.

W konsekwencji należy uznać, że kompleksowa usługa zarządzania płatnościami finansowymi (cash-pooling), jak również poszczególne czynności wykonywane w ramach tej usługi i stanowiące jej integralną część, nie będą podlegały opodatkowaniu PCC jako pożyczka lub depozyt nieprawidłowy. Uczestnictwo Spółki w opisanej w niniejszym wniosku strukturze cash-poolingu nie będzie zatem powodowało powstania dla Spółki obowiązku podatkowego w PCC z tytułu kompleksowej usługi nabywanej od Agenta i Banku, bądź w związku z czynnościami (transferami funduszy) podejmowanymi przez Spółkę lub na jej rzecz w ramach funkcjonowania ww. struktury.

Na potwierdzenie własnego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez organy podatkowe.

Po drugie, niezależnie od powyższego, dokonywane w ramach struktury cash-poolingu transfery nie podlegają opodatkowaniu PCC z uwagi na regulację art. 2 pkt 4 ustawy o PCC. Zgodnie z tym przepisem, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub zwolniona z podatku od towarów i usług. Od zasady tej istnieją wyjątki, które jednak nie mają znaczenia z punktu widzenia rozważanego zagadnienia. Zaznaczyć jednakże należy, że o wyłączeniu z opodatkowania PCC nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej konkretnej czynności jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub jest z tego podatku zwolniona.

Z uwagi na fakt, iż czynności opisane w stanie faktycznym realizowane w ramach kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową, stanowiącej usługę finansową świadczoną przez Agenta, objętą zakresem podatku od towarów i usług (niezależnie od tego czy podlega opodatkowaniu, czy jest z tego podatku zwolniona), nie będą one podlegać opodatkowaniu PCC.

Wnioskodawca wskazuje, iż powyższy wniosek potwierdzony został w interpretacjach wydanych przez organy podatkowe.

Podsumowując powyższe rozważania, w związku z uczestnictwem przez Spółkę w opisanej strukturze zarządzania płynnością finansową na rzecz Grupy, do której należy Wnioskodawca, na Spółce nie będzie ciążył obowiązek rozliczenia PCC z tytułu kompleksowej usługi nabywanej od Banku i Agenta, bądź w związku z czynnościami podejmowanymi przez Spółkę lub na jej rzecz w ramach funkcjonowania ww. struktury.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.