Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP4/443-106/11-2/ALN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-02-27
Teza: 1) Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych oraz niematerialnych (w tym zobowiązania) wchodzący w skład Działu Handlowego będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT? 2) Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym wniesienie aportem do Spółki Zależnej (będącej spółką kapitałową) w zamian za jej udziały zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”) na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i Spółka, jako podmiot wnoszący aport, nie będzie zobowiązana do wykazania VAT należnego w związku z transakcją aportu oraz nie będzie zobowiązana do dokonania korekty rocznej podatku VAT naliczonego? 3) Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym sprzedaż do Spółki Zależnej (będącej spółką kapitałową) zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i Spółka, jako podmiot sprzedający tę zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie będzie zobowiązana do wykazania VAT należnego w związku z tą transakcją oraz nie będzie zobowiązana do dokonania korekty rocznej podatku VAT naliczonego?
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; dostawa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2011 r. (data wpływu 2 grudnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   ustalenia czy przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych oraz niematerialnych wchodzący w skład Działu Handlowego będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy,

*   opodatkowania czynności wniesienia aportem do Spółki Zależnej w zamian za jej udziały zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz obowiązku dokonania korekty rocznej podatku naliczonego,

*   opodatkowania sprzedaży do Spółki Zależnej zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz obowiązku dokonania korekty rocznej podatku naliczonego, **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 grudnia 2011 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   ustalenia czy przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych oraz niematerialnych wchodzący w skład Działu Handlowego będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy,

*   opodatkowania czynności wniesienia aportem do Spółki Zależnej w zamian za jej udziały zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz obowiązku dokonania korekty rocznej podatku naliczonego,

*   opodatkowania sprzedaży do Spółki Zależnej zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz obowiązku dokonania korekty rocznej podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie:

*   organizacji obsługi sprzedaży produktów stalowych walcowanych podmiotu zależnego od Spółki, tj. obsługi sprzedaży produktów spółki (dalej: „Spółka Zależna”),

*   działalności holdingowej, tj. nadzoru nad innymi podmiotami ze względu na zależności kapitałowe (aktualnie Wnioskodawca posiada jedynie udziały w Spółce Zależnej, jednakże nie można wykluczyć, że będzie posiadał również akcje/udziały w innych spółkach).

Spółka Zależna jest podmiotem funkcjonującym obecnie na rynku, prowadzącym działalność operacyjną polegającą na produkcji oraz sprzedaży wyrobów stalowych, na rzecz którego Wnioskodawca świadczy opisane w niniejszym wniosku usługi organizacji obsługi sprzedaży.

Obecnie w ramach zainicjowanego procesu restrukturyzacji, Spółka zamierza wyodrębnić w swojej strukturze organizacyjnej funkcję organizacji obsługi sprzedaży produktów stalowych walcowanych. Celem reorganizacji Spółki jest m.in. usystematyzowanie oraz usprawnienie procesu zarządzania wskazanymi powyżej podstawowymi obszarami jej działalności. Działalnością w ramach funkcji organizacji obsługi sprzedaży będzie zajmował się utworzony i dedykowany w tym celu dział handlowy Spółki (dalej: „Dział Handlowy”), natomiast druga funkcja biznesowa Spółki (tj. działalność holdingowa) będzie nadal wykonywana przez Wnioskodawcę w ramach pozostałej części istniejącego przedsiębiorstwa (pozostającej poza zakresem funkcji przypisanych do Działu Handlowego).

Zgodnie z planowaną restrukturyzacją, Dział Handlowy odpowiedzialny będzie za organizację obsługi sprzedaży produktów Spółki Zależnej, tj. w szczególności jego rolą będzie podejmowanie czynności zmierzających do „skojarzenia” zainteresowanych kontrahentów, tj. Spółki Zależnej, której produkty są oferowane przez Spółkę oraz potencjalnego nabywcy tych produktów.

W szczególności w ramach działalności Działu Handlowego będą wykonywane następujące grupy czynności:

*   wyszukiwanie klientów dla produktów Spółki Zależnej,

*   prowadzenie negocjacji z klientami,

*   przyjmowania zamówień w imieniu Spółki Zależnej,

*   utrzymywanie kontaktów z dotychczasowymi klientami,

*   prezentacja oferty na produkty Spółki Zależnej,

*   obsługa zapytań klientów odnośnie produktów Spółki Zależnej,

*   sporządzanie analiz i przetwarzanie opinii klientów odnośne produktów Spółki Zależnej,

*   przygotowywanie analiz rynkowych,

*   inicjowanie oraz prowadzenie współpracy z obecnymi oraz potencjalnymi nabywcami produktów stalowych walcowanych (zgodnie z polityką handlową opracowaną wewnętrznie),

*   zlecanie w uzasadnionych przypadkach usług polegających na prowadzeniu czynności i działań marketingowych/promocyjnych podmiotom zewnętrznym.

Dział Handlowy nie będzie posiadał wyodrębnionego zespołu wsparcia administracyjnego. Funkcje administracyjne/pomocnicze będą wykonywane przez poszczególnych pracowników Działu Handlowego we własnym zakresie lub w razie potrzeby odpowiednie usługi będą nabywane od wyspecjalizowanych podmiotów zewnętrznych (np. umowa z zewnętrznym biurem księgowym, dotycząca funkcji organizacji obsługi sprzedaży zostanie przypisana do Działu Handlowego). Należy jednocześnie podkreślić, że w analogiczny sposób Spółka działa także w chwili obecnej, tj. całość działań administracyjno - pomocniczych jest zlecana wyspecjalizowanym podmiotom zewnętrznym lub wykonywana we własnym zakresie bez wyodrębniania odpowiednich działów wewnętrznych w tym zakresie.

Dział Handlowy będzie dysponował własną powierzchnią biurową, tj. Spółka jest stroną umowy najmu powierzchni biurowej, w której prowadzona jest działalność w zakresie organizacji obsługi sprzedaży. Do Działu Handlowego zostaną przypisani wszyscy pracownicy Spółki bezpośrednio i wyłącznie zaangażowani w wykonywanie czynności związanych z działalnością Działu Handlowego, tj. funkcja obsługi sprzedaży produktów Spółki Zależnej. Dział Handlowy będzie posiadał hierarchiczną strukturę organizacyjną na czele której stanie Dyrektor Sprzedaży. Przedmiotowa struktura organizacyjna oraz przypisanie pracowników do Działu Handlowego będą określone w odpowiednich dokumentach korporacyjnych. Dodatkowo, w ramach wyodrębnienia, do Działu Handlowego zostaną przypisane wszystkie aktywa i zobowiązania, które dotyczą jego działalności.

Spółka w swoim systemie finansowo-księgowym przyporządkuje do Działu Handlowego aktywa i pasywa oraz należności i zobowiązania związane z jego działalnością. Zostanie również przeprowadzce przypisanie/alokowanie do Działu Handlowego – w ramach wewnętrznej sprawozdawczości zarządczej - poszczególnych kosztów/wydatków oraz przychodów ponoszonych/generowanych specyficznie przez Dział Handlowy. W ramach wyodrębnienia Działu Handlowego dla celów wewnętrznych sporządzany będzie odrębny bilans (w formie uproszczonej) oraz odrębny rachunek zysków i strat tego działu.

Da celów rachunkowości zarządczej kontrolowane będą przychody i koszty realizowane przez Dział Handlowy. Działalność Działu Handlowego będzie finansowana w ramach odrębnego budżetu, którego realizacja będzie podlegać wewnętrznej kontroli.

Dział Handlowy będzie ponadto posiadał odrębny rachunek bankowy przypisany do jego działalności.

Do Działu Handlowego będzie przyporządkowany odrębny zespół materialnych i niematerialnych składników majątkowych, organizacyjnie i funkcjonalnie związany z zadaniami wykonywanymi w ramach funkcji organizacji obsługi sprzedaży, tj.:

*   aktywa trwałe oraz wartości niematerialne i prawnie służące realizacji funkcji organizacji obsługi sprzedaży w tym: infrastruktura biurowa, bazy danych, sprzęt komputerowy oraz telefony, itp.;

*   zapasy aktywów obrotowych, np. m. in. artykuły biurowe i materiały reklamowe;

*   prawa do samodzielnego korzystania z odpowiedniej powierzchni biurowej przez Dział Handlowy (tj. prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu tej powierzchni)

*   prawa i obowiązki wynikające z poszczególnych umów zawartych przez Spółkę oraz funkcjonalnie związanych z działalnością Działu Handlowego (przez założeniu spełnienia odpowiednich wymogów formalno-prawnych związanych z przeniesieniem praw i obowiązków wynikających z tych umów), w tym w szczególności wierzytelności (należności)/ zobowiązania:

*   wynikające z umowy regulującej świadczenie na rzecz Spółki Zależnej usług dotyczących organizacji obsługi sprzedaży;

*   wynikające z umów regulujących wykonywanie zadań zleconych podmiotom zewnętrznym w związku z realizacją funkcji organizacji obsługi sprzedaży;

*   wynikające z umów zawartych z osobami zatrudnionymi na podstawie umów cywilnoprawnych, wykonującymi czynności w ramach funkcji organizacji obsługi sprzedaży.

*   zobowiązania wynikające ze stosunku pracy wobec osób zatrudnionych w Spółce w ramach funkcji organizacji obsługi sprzedaży;

*   prawa i obowiązki z umowy rachunku bankowego wykorzystywanego w związku z funkcją organizacji obsługi sprzedaży (w tym środki zgromadzono na tym rachunku);

*   księgi i dokumenty związane z działalnością związaną z usługami w zakresie organizacji obsługi sprzedaży.

Ze względu na to, że Dział Handlowy będzie funkcjonował w ramach jednego podmiotu prawnego, nie można wykluczyć trudności w bezpośrednim przypisaniu w całości lub w określonej części – praw i obowiązków wynikających z niektórych umów zawartych przez Wnioskodawcę do Działu Handlowego. W tego rodzaju przypadkach (w zależności od konkretnych okoliczności) w celu prawidłowego uregulowania sytuacji prawnej, mogą być zawierane umowy dodatkowe, albo stosowane aneksy do umów już obowiązujących. Pozostanie to jednak bez uszczerbku dla możliwości realizowania założonych funkcji przez Dział Handlowy.

W dalszym etapie reorganizacji struktury działalności biznesowej Spółki i po przeprowadzeniu wszelkich koniecznych działań mających na celu organizacyjne, funkcjonalne oraz finansowe wyodrębnienie Działu Handlowego, funkcjonujący już w strukturach Spółki Dział Handlowy zostanie zbyty przez Spółkę w drodze sprzedaży lub poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego. Niezależnie od wybranego wariantu transakcji Dział Handlowy stanie się własnością Spółki Zależnej.

Spółka Zależna będzie kontynuowała dotychczasową działalność/wykonywała funkcje Działu Handlowego, wykorzystując przejęty od Spółki (oraz przypisany uprzednio do działalności Działu Handlowego) zespół składników materialnych i niematerialnych, umowy oraz prawa i obowiązki z nich wynikające (w tym zobowiązania) oraz pracowników (którzy staną się pracownikami Spółki Zależnej w ramach przejścia zakładu pracy zgodnie z art. 23(1) Kodeksu pracy).

Do rozpoczęcia prowadzenia działalności Działu Handlowego w ramach Spółki Zależnej nie będzie konieczne nabycie dodatkowych aktywów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych oraz niematerialnych (w tym zobowiązania) wchodzący w skład Działu Handlowego będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym wniesienie aportem do Spółki Zależnej (będącej spółką kapitałową) w zamian za jej udziały zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”) na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i Spółka, jako podmiot wnoszący aport, nie będzie zobowiązana do wykazania VAT należnego w związku z transakcją aportu oraz nie będzie zobowiązana do dokonania korekty rocznej podatku VAT naliczonego?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym sprzedaż do Spółki Zależnej (będącej spółką kapitałową) zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i Spółka, jako podmiot sprzedający tę zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie będzie zobowiązana do wykazania VAT należnego w związku z tą transakcją oraz nie będzie zobowiązana do dokonania korekty rocznej podatku VAT naliczonego?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1)

Opisany w zdarzeniu przyszłym Dział Handlowy, obejmujący wyodrębniony organizacyjnie finansowo i funkcjonalnie zespół składników materialnych oraz niematerialnych (w tym zobowiązania) zdolny do samodzielnego funkcjonowania, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się: „(\`(...)\`) organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Z powyższej definicji wynika, iż status zorganizowanej części przedsiębiorstwa można przypisać tylko takiej części mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

1.  stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),
2.  jest organizacyjnie wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  jest finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,
4.  jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych (jest wyodrębniona funkcjonalnie),
5.  mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zdaniem Spółki, opisany w zdarzeniu przyszłym Dział Handlowy spełni wszystkie ww. przesłanki, tj. będzie zorganizowanym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań), wyodrębnionym w strukturze Spółki pod względem organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym oraz zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze - wobec tego będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Za potwierdzeniem powyższego przemawiają następujące okoliczności:

Zespół składników majątkowych

Zgodnie z praktyką stosowania prawa (potwierdzoną dostępnymi interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych) przyjmuje się, iż o spełnieniu pierwszej ze wskazanych wyżej przesłanek decyduje pełne wyodrębnienie, w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, majątku (praw i zobowiązań), który ma dotyczyć zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jako całości.

Mając na uwadze powyższe Spółka pragnie wskazać, iż w związku z rozważaną obecnie restrukturyzacją, w strukturze działalności biznesowej Spółki zostanie wyodrębniona szeroko rozumiana działalność handlowa obejmująca funkcję organizacji obsługi sprzedaż produktów stalowych walcowanych Spółki Zależnej – Dział Handlowy. Dział ten będzie obejmował wszystkie (tj. bez jakichkolwiek wyłączeń) składniki majątku (całościowy zespół/praw i obowiązków, w tym zobowiązania) przypisane do Działu Handlowego z racji pełnionych funkcji, tj.:

*   aktywa trwałe oraz wartości niematerialne i prawne służące realizacji funkcji organizacji obsługi sprzedaży, w tym: infrastruktura biurowa, bazy danych, sprzęt komputerowy oraz telefony, itp.;

*   zapasy aktywów obrotowych, np. m. in. artykuły biurowe i materiały reklamowe;

*   prawa do samodzielnego korzystania z odpowiedniej powierzchni biurowej przez Dział Handlowy (tj. prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu tej powierzchni);

*   prawa i obowiązki wynikające z poszczególnych umów zawartych przez Spółkę oraz funkcjonalnie związanych z działalnością Działu Handlowego (przy założeniu spełnienia odpowiednich wymogów formalno-prawnych związanych z przeniesieniem praw i obowiązków wynikających z tych umów), w tym w szczególności wierzytelności (należności) / zobowiązania:

*   wynikające z umowy regulującej świadczenie na rzecz Spółki Zależnej usług dotyczących organizacji obsługi sprzedaży;

*   wynikające z umów regulujących wykonywanie zadań zleconych podmiotem zewnętrznym w związku z realizacją funkcji organizacji obsługi sprzedaży;

*   wynikające z umów zawartych z osobami zatrudnionymi na podstawie umów cywilnoprawnych, wykonującymi czynności w ramach funkcji organizacji obsługi sprzedaży;

*   zobowiązania wynikające ze stosunku pracy wobec osób zatrudnionych w Spółce w ramach funkcji organizacji obsługi sprzedaży;

*   prawa i obowiązki z umowy rachunku bankowego wykorzystywanego w związku z funkcją organizacji obsługi sprzedaży (w tym środki zgromadzone na tym rachunku);

*   księgi i dokumenty związane z działalnością związaną z usługami w zakresie organizacji obsługi sprzedaży.

Powyższa oznacza zatem, iż Dział Handlowy będą tworzyć nie przypadkowe, ale odpowiednio dobrane (alokowane do Działu Handlowego) składniki majątku - punktem odniesienia w powyższym doborze będzie zaś rola, jaką składniki te odgrywają przy wykonywaniu powierzonych Działowi Handlowemu funkcji/zadań. W konsekwencji, wchodzące w skład Działu Handlowego składniki majątkowe, pozostające we wzajemnych relacjach z racji pełnionych przez Dział Handlowy funkcji, będą tworzyły wyodrębnioną całość/zespół majątku. Tym samym, wskazany wyżej zespół składników majątkowych, połączony węzłem organizacyjnym funkcji sprawowanych przez Dział Handlowy, pozwoli na samodzielną i efektywną realizację powierzonych Działowi Handlowemu funkcji organizacji obsługi sprzedaży.

W konsekwencji, pierwsza przesłanka zostanie spełniona.

Wyodrębnienie organizacyjne

Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia wyodrębnienia organizacyjnego. W praktyce stosowania prawa (potwierdzonej dostępnymi interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych) przyjmuje się jednak, iż o spełnieniu tej przesłanki można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze danego przedsiębiorstwa. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

W świetle powyższego Spółka pragnie podkreślić, iż Dział Handlowy stanowić będzie po przeprowadzeniu planowanej reorganizacji opisaną przez Spółkę odrębną jednostkę organizacyjną Wnioskodawcy. Zgodnie z zasadami budowy struktury organizacyjnej Wnioskodawcy, Dział Handlowy będzie miał hierarchiczną strukturę organizacyjną, określoną w odpowiednich dokumentach korporacyjnych, w skład której wejdę pracownicy różnych szczebli, podlegli organizacyjne Dyrektorowi Sprzedaży. Przedmiotowe wyodrębnienie organizacyjne Działu Handlowego nastąpi od strony formalnej na mocy odpowiednich dokumentów kooperacyjnych Spółki niezbędnych do pełnego wyodrębnienia funkcji organizacji obsługi sprzedaży (Działu Handlowego). Należy przy tym wskazać, iż Dział Handlowy (dedykowany do szeroko rozumianej działalności handlowej obejmującej funkcję organizacji obsługi sprzedaży), oparty o własną strukturę organizacyjną, będzie wyodrębniony od pozostałej działalności Spółki obejmującej efektywnie wyłącznie działalność holdingową Spółki.

W Dziale Handlowym zatrudnione będą osoby dedykowane do prac związanych z szeroko pojętą działalnością handlową (funkcji organizacji obsługi sprzedaży). W działalności operacyjnej pracownicy Działu Handlowego wykorzystywać będą składniki majątkowe dedykowane wyłącznie do ich działalności. Zestawianie pracowników dedykowanych do zadań Działu Handlowego oraz wykaz materialnych i niematerialnych składników majątkowych (w tym zobowiązań) przyporządkowanych do Działu Handlowego będzie odzwierciedlone w dokumentach korporacyjnych Wnioskodawcy.

Powyższe oznacza, iż od strony faktycznej (z racji pełnionych zadań) oraz formalnej (tj. w sposób udokumentowany stosownymi aktami korporacyjnymi Spółki), Dział Handlowy będzie stanowił odrębną organizacyjnie całość, dając się oddzielić od pozostałej działalności Spółki.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki należy uznać, iż Dział Handlowy będzie spełniał także drugą z wskazanych wyżej przesłanek, związaną z wyodrębnieniem organizacyjnym w ramach Spółki, niezbędną dla uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o VAT.

Wyodrębnienie finansowe

Ustawa o VAT nie precyzuje, co należy rozumieć pod pojęciem wyodrębnienia finansowego. Niemniej jednak w praktyce stosowania prawa (potwierdzonej dostępnymi interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych) uznaje się, iż przesłanka ta oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej danego przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

W świetle powyższego Spółka pragnie podkreślić, iż jej system księgowy umożliwi identyfikację przychodów i kosztów/wydatków oraz odrębnego zespołu/agregatu aktywów i zobowiązań, związanych z zespołem składników alokowanych do Działu Handlowego. Dział Handlowy będzie posiadał także własną wewnętrzną ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Działalność Działu Handlowego będzie finansowana ze środków własnych Spółki w ramach odrębnego budżetu dedykowanego dla Działu Handlowego, którego realizacja będzie podlegać wewnętrznej kontroli. Przy wykorzystaniu posiadanego przez Spółkę systemu księgowego będzie możliwe przygotowanie - dla potrzeb wewnętrznych bilansu, w formie uproszczonej oraz rachunku zysków i strat dla Działu Handlowego. Dodatkowo Dział Handlowy będzie posiadał odrębny rachunek bankowy.

Powyższe oznacza, iż sposób prowadzenia ewidencji księgowej Spółki pozwoli na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Działu Handlowego, a ściślej do realizowanych przez niego zadań.

W konsekwencji, zdaniem Spółki opisany zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Dział Handlowy spełnia warunek wyodrębnienia finansowego wskazany w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Ustawa o VAT nie zawiera także definicji wyodrębnienia funkcjonalnego. Niemniej jednak przesłankę tę - w praktyce potwierdzoną interpretacjami prawa podatkowego - należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa ma bowiem stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. ma obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz określenie funkcji i zakresu zadań Działu Handlowego nie ulega wątpliwości, iż będzie on stanowił zorganizowany kompleks składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych Spółki. A mianowicie, działalność Działu Handlowego będzie polegała na realizowaniu szeroko pojętej działalności handlowej (tj. funkcji organizacji obsługi sprzedaży), co zostało wyszczególnione w opisie zdarzenia przyszłego. Do Działu Handlowego przydzielone zostaną wszystkie składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania) umożliwiające wykonywania ww. funkcji (całościowy zespół/agregat praw i obowiązków). Spółka pragnie przy tym podkreślić, iż ww. składniki majątkowe będą wzajemnie powiązane w sposób umożliwiający samodzielne i efektywne realizowanie ww. funkcji.

Powyższe oznacza, iż Dział Handlowy będzie stanowił funkcjonalnie odrębną całość, przeznaczoną do samodzielnego prowadzenia powierzonych zadań.

Należy więc uznać, iż spełniony został kolejny warunek niezbędny dla uznania Działu Handlowego za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.

Zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem

Ostatnią cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. W zakresie tej przesłanki uznaje się (zgodnie z praktyką stosowania prawa, potwierdzoną dostępnymi interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych), iż elementy mienia przedsiębiorstwa mogą być uznane za jego zorganizowaną część, gdy posiadają potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

W ocenie Spółki opisany w zdarzeniu przyszłym zespół składników materialnych i niematerialnych przypisanych do Działu Handlowego, połączony węzłem organizacyjnym oraz wyodrębniony finansowo i funkcjonalnie (co zostało dowiedzione powyżej), wskazuje na wystąpienie możliwości podjęcia przez ewentualnego nabywcę Działu Handlowego prowadzonej przez niego działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o nabyte składniki majątku Działu Handlowego. Nie zmienia tego również fakt, że Dział Handlowy nie będzie posiadał wyodrębnionego zespołu wsparcia administracyjnego. Podobnie bowiem jak ma to miejsce w obecnej sytuacji Spółki, funkcje administracyjne/pomocnicze będą wykonywane przez poszczególnych pracowników Działu Handlowego we własnym zakresie lub w razie potrzeby odpowiednie usługi będą nabywane od wyspecjalizowanych podmiotów zewnętrznych.

Spółka pragnie jeszcze raz podkreślić, iż zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, przedmiotem aportu (bądź sprzedaży) do Spółki Zależnej będą wszystkie aktywa i pasywa związane z działalnością Działu Handlowego.

W konsekwencji, w skład Działu Handlowego, wyodrębnionego organizacyjnie i finansowo ze struktury Spółki, wchodzić będą wszystkie aktywa i pasywa niezbędne do wykonywania przypisanych Działowi Handlowemu funkcji, w tym prawo do samodzielnego korzystania z powierzchni biurowych oraz należności i zobowiązania funkcjonalnie związane z działalnością Działu Handlowego. W konsekwencji, przed dniem dokonania przez Spółkę planowanego aportu lub planowanej sprzedaży Działu Handlowego do Spółki Zależnej, Dział Handlowy będzie zdolny (w ramach istniejącego przedsiębiorstwa Spółki) do samodzielnego kontynuowania prowadzonej działalności w obrocie gospodarczym za pomocą posiadanych składników majątku oraz wykwalifikowanego personelu przypisanego do tego Działu. Natomiast po finalizacji transakcji sprzedaży/aportu Działu Handlowego, Spółka Zależna będzie realizowała dotychczasowe zadania i funkcje Działu Handlowego wykorzystując nabyty od Spółki zorganizowany, kompletny i samodzielny zespół/agregat składników materialnych i niematerialnych oraz pracowników bez konieczności przeprowadzania zmian w powyższym zakresie.

Powyższe oznacza, iż opisany zespół składników majątkowych wchodzących w skład Działu Handlowego posiada zdolność funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, co wypełnia ostatnią ze wskazanych wyżej przesłanek definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Podsumowanie

Mając na uwadze przytoczoną powyżej argumentację, Spółka pragnie podkreślić, iż przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego Dział Handlowy, jako wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) odpowiada ustawowemu wzorcowi części przedsiębiorstwa z uwagi na:

1.  wyodrębnienie organizacyjne,
2.  wyodrębnienie finansowe,
3.  wyodrębnienie funkcjonalne oraz
4.  zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem.

Powyższe oznacza, iż spełnione zostaną łącznie wszystkie przesłanki warunkujące uznanie Działu Handlowego za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Ad 2)

Spółka stoi na stanowisku, iż w analizowanej sytuacji wniesienie aportem do Spółki Zależnej (będącej spółką kapitałową) w zamian, za jej udziały zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, i Spółka jako podmiot wnoszący aport, nie będzie zobowiązana do wykazania VAT należnego w związku z transakcją aportu oraz nie będzie zobowiązana do dokonania korekty rocznej podatku VAT naliczonego.

Uzasadnienie

W pierwszej kolejności Spółka pragnie wskazać, iż z opodatkowania podatkiem VAT ustawodawca wyłączył czynności określone w art. 6 ustawy o VAT. W konsekwencji, mając na uwadze sytuację Spółki, planującej wniesienie aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa (w postaci Działu Handlowego), analizie należy poddać art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z normą art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów tej ustawy „(\`(...)\`) nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lob zorganizowanej części przedsiębiorstwa.”

W tym kontekście należy wskazać, iż zgodnie z ugruntowanym podejściem organów podatkowych pojęcie transakcji zbycia, którym posłużono się w treści art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”. Tak więc transakcja zbycia obejmować będzie wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel. W szczególności pojęcie transakcji zbycia obejmować będzie zatem swym zakresem takie czynności jak sprzedaż, zamianę, darowiznę oraz przeniesienie prawa własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Powyższe oznacza, iż w świetle art. 6 pkt 1 ustawy o VAT poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT są transakcje zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa dokonane w formie wkładów niepieniężnych (aportów).

Biorąc powyższe pod uwagę oraz zważywszy na fakt, iż planowany przez Spółkę aport Działu Handlowego należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT (co zostało przez Spółkę wykazane w uzasadnieniu odnośnie pytania pierwszego), transakcja wniesienia przez Spółkę aportem Działu Handlowego nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z tym, Spółka nie będzie zobowiązana do wykazania VAT należnego na omawianej transakcji aportu.

Jednocześnie, zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, korekta roczna podatku VAT naliczonego odliczonego przez zbywcę dokonywana jest przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Innymi słowy, podmiot wnoszący aport (tj. Spółka) nie jest zobowiązany dokonywać korekty rocznej podatku VAT naliczonego, odliczonego przez Spółkę przy nabyciu towarów i usług wchodzących w skład aportu.

Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, obowiązek dokonania ewentualnej rocznej korekty w tym zakresie przeniesiony został na podmiot otrzymujący wkład niepieniężny (aport). W konsekwencji powyższego, zgodnie z zasadami określonymi w art. 91 ustawy o VAT, to Spółka Zależna, a nie Wnioskodawca, będzie zobowiązana do dokonana ewentualnej korekty rocznej podatku VAT naliczonego od odliczonego przez Spółkę przy nabyciu towarów i usług będących przedmiotem wkładu niepieniężnego w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o ile będą one wykorzystywane dla celów innych niż działalność opodatkowana podatkiem VAT.

Podsumowując Spółka stoi na stanowisku, że wniesienie aportem do Spółki Zależnej (będącej spółką kapitałową) w ramach za jej udziały zorganizowanej części przedsiębiorstwa (w postaci Działu Handlowego) nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Jednocześnie Spółka, jako podmiot wnoszący aport, nie będzie zobowiązana do dokonania ewentualnej korekty rocznej naliczonego podatku VAT na gruncie art. 91 ustawy o VAT.

Ad 3)

Zdaniem Spółki, w analizowanej sytuacji transakcja sprzedaży do Spółki Zależnej (będącej spółką kapitałową) zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, jak również Spółka, jako podmiot sprzedający tę zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie będzie zobowiązana do wykazania VAT należnego w związku z tą transakcją oraz nie będzie zobowiązana do dokonania korekty rocznej podatku VAT naliczonego.

Uzasadnienia

Spółka zaznacza, iż z opodatkowania podatkiem VAT ustawodawca wyłączył czynności określone w art. 6 ustawy o VAT. W konsekwencji, mając na uwadze sytuację Spółki, planującej sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa (w postaci Działu Handlowego), analizie należy poddać art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z normą art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów tej ustawy „(\`(...)\`) nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

W tym kontekście należy wskazać, iż zgodnie z ugruntowanym podejściem organów podatkowych pojęcie transakcji zbycia, którym posłużono się w treści art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”. Tak więc transakcja zbycia obejmować będzie wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel. W szczególności pojęcie transakcji zbycia obejmować będzie zatem swym zakresom takie czynności jak sprzedaż, zamianę, darowiznę oraz przeniesienie prawa własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Powyższe oznacza, iż w świetle art. 6 pkt 1 ustawy o VAT poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT są transakcje zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa dokonane w formie sprzedaży.

Biorąc powyższe pod uwagę oraz zważywszy na fakt, iż planowaną przez Spółkę sprzedaż Działu Handlowego należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT (co zostało przez Spółkę wykazane w uzasadnieniu odnośnie pytania pierwszego), przedmiotowa transakcja sprzedaży nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z tym, Spółka nie będzie zobowiązana do wykazania VAT należnego na omawianej transakcji sprzedaży.

Jednocześnie, zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta roczna podatku VAT naliczonego odliczonego przez zbywcę dokonywana jest przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Innymi słowy, podmiot sprzedający Dział Handlowy (tj. Spółka) nie jest zobowiązany dokonywać korekty rocznej podatku VAT naliczonego, odliczonego przez Spółkę przy nabyciu towarów i usług wchodzących w skład sprzedawanego Działu Handlowego.

Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 91 ust 9 ustawy o VAT, obowiązek dokonania ewentualnej rocznej korekty w tym zakresie przeniesiony został na podmiot nabywający zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W konsekwencji powyższego, zgodnie z zasadami określonymi w art. 91 ustawy o VAT, to Spółka Zależna, a nie Wnioskodawca będzie zobowiązana do dokonania ewentualnej korekty rocznej podatku VAT naliczonego odliczonego przez Spółkę przy nabyciu towarów i usług będących przedmiotem transakcji sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o ile będą one wykorzystywane dla celów innych niż działalność opodatkowana podatkiem VAT.

Podsumowując Spółka stoi na stanowisku, że sprzedaż do Spółki Zależnej (będącej spółka kapitałową) zorganizowanej części przedsiębiorstwa (w postaci Działu Handlowego) nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Jednocześnie Spółka, jako sprzedający tę zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie będzie zobowiązana do dokonania ewentualnej korekty rocznej naliczonego podatku VAT na gruncie art. 91 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

A zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcji zbycia”, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zaznaczyć należy, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Na mocy art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa); w
2.  łasność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;k
5.  oncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem, wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, iż dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie:

*   organizacji obsługi sprzedaży produktów stalowych walcowanych podmiotu zależnego od Spółki, tj. obsługi sprzedaży produktów spółki sp. z o.o. (dalej: „Spółka Zależna”),

*   działalności holdingowej, tj. nadzoru nad innymi podmiotami ze względu na zależności kapitałowe (aktualnie Wnioskodawca posiada jedynie udziały w Spółce Zależnej, jednakże nie można wykluczyć, że będzie posiadał również akcje/udziały w innych spółkach).

Obecnie w ramach zainicjowanego procesu restrukturyzacji, Spółka zamierza wyodrębnić w swojej strukturze organizacyjnej funkcję organizacji obsługi sprzedaży produktów stalowych walcowanych. Celem reorganizacji Spółki jest m.in. usystematyzowanie oraz usprawnienie procesu zarządzania wskazanymi powyżej podstawowymi obszarami jej działalności. Działalnością w ramach funkcji organizacji obsługi sprzedaży będzie zajmował się utworzony i dedykowany w tym celu Dział Handlowy, natomiast druga funkcja biznesowa Spółki (tj. działalność holdingowa) będzie nadal wykonywana przez Wnioskodawcę w ramach pozostałej części istniejącego przedsiębiorstwa (pozostającej poza zakresem funkcji przypisanych do Działu Handlowego).

Dział Handlowy nie będzie posiadał wyodrębnionego zespołu wsparcia administracyjnego. Funkcje administracyjne/pomocnicze będą wykonywano przez poszczególnych pracowników Działu Handlowego we własnym zakresie lub w razie potrzeby odpowiednie usługi będą nabywane od wyspecjalizowanych podmiotów zewnętrznych (np. umowa z zewnętrznym biurem księgowym, dotycząca funkcji organizacji obsługi sprzedaży zostanie przypisana do Działu Handlowego). Obecnie obsługa administracyjna Spółki odbywa się w ten sam sposób.

Dział Handlowy będzie dysponował własną powierzchnią biurową. Będzie posiadał hierarchiczną strukturę organizacyjną na czele której stanie Dyrektor Sprzedaży. Przedmiotowa struktura organizacyjna oraz przypisanie pracowników do Działu Handlowego będą określone w odpowiednich dokumentach korporacyjnych. Dodatkowo, w ramach wyodrębnienia, do Działu Handlowego zostaną przypisane wszystkie aktywa i zobowiązania, które dotyczą jego działalności.

Spółka w swoim systemie finansowo - księgowym przyporządkuje do Działu Handlowego aktywa i pasywa oraz należności i zobowiązania związane z jego działalnością. Zostanie również przeprowadzone przypisanie/alokowanie do Działu Handlowego – w ramach wewnętrznej sprawozdawczości zarządczej - poszczególnych kosztów/wydatków oraz przychodów ponoszonych/generowanych specyficznie przez Dział Handlowy.

W ramach wyodrębnienia Działu Handlowego dla celów wewnętrznych sporządzany będzie odrębny bilans (w formie uproszczonej) oraz odrębny rachunek zysków i strat tego działu.

Da celów rachunkowości zarządczej kontrolowane będą przychody i koszty realizowane przez Dział Handlowy. Działalność Działu Handlowego będzie finansowana w ramach odrębnego budżetu, którego realizacja będzie podlegać wewnętrznej kontroli.

Dział Handlowy będzie ponadto posiadał odrębny rachunek bankowy przypisany do jego działalności.

Do Działu Handlowego będzie przyporządkowany odrębny zespół materialnych i niematerialnych składników majątkowych, organizacyjnie i funkcjonalnie związany z zadaniami wykonywanymi w ramach funkcji organizacji obsługi sprzedaży. tj.:

*   aktywa trwałe oraz wartości niematerialne i prawnie służące realizacji funkcji organizacji obsługi sprzedaży w tym: infrastruktura biurowa, bazy danych, sprzęt komputerowy oraz telefony, itp.;

*   zapasy aktywów obrotowych, m. in. artykuły biurowe i materiały reklamowe;

*   prawa do samodzielnego korzystania z odpowiedniej powierzchni biurowej przez Dział Handlowy (tj. prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu tej powierzchni)

*   prawa i obowiązki wynikające z poszczególnych umów zawartych przez Spółkę oraz funkcjonalnie związanych z działalnością Działu Handlowego (przy założeniu spełnienia odpowiednich wymogów formalno-prawnych związanych z przeniesieniem praw i obowiązków wynikających z tych umów), w tym w szczególności wierzytelności (należności)/ zobowiązania:

*   wynikające z umowy regulującej świadczenie na rzecz Spółki Zależnej usług dotyczących organizacji obsługi sprzedaży;

*   wynikające z umów regulujących wykonywanie zadań zleconych podmiotom zewnętrznym w związku z realizacją funkcji organizacji obsługi sprzedaży;

*   wynikające z umów zawartych z osobami zatrudnionymi na podstawie umów cywilnoprawnych, wykonującymi czynności w ramach funkcji organizacji obsługi sprzedaży.

*   zobowiązania wynikające ze stosunku pracy wobec osób zatrudnionych w Spółce w ramach funkcji organizacji obsługi sprzedaży;

*   prawa i obowiązki z umowy rachunku bankowego wykorzystywanego w związku z funkcją organizacji obsługi sprzedaży (w tym środki zgromadzone na tym rachunku);

*   księgi i dokumenty związane z działalnością związaną z usługami w zakresie organizacji obsługi sprzedaży.

W dalszym etapie reorganizacji struktury działalności biznesowej Spółki i po przeprowadzeniu wszelkich koniecznych działań mających na celu organizacyjne, funkcjonalne oraz finansowe wyodrębnienie Działu Handlowego, funkcjonujący już w strukturach Spółki Dział Handlowy zostanie zbyty przez Spółkę w drodze sprzedaży lub poprzez wniesienie wkładu niepieniężnego. Niezależnie od wybranego wariantu transakcji Dział Handlowy stanie się własnością Spółki Zależnej.

Spółka Zależna będzie kontynuowała dotychczasową działalność/wykonywała funkcje Działu Handlowego. Do rozpoczęcia prowadzenia działalności Działu Handlowego w ramach Spółki Zależnej nie będzie konieczne nabycie dodatkowych aktywów.

W świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego oraz przytoczonych wyżej przepisów należy uznać, iż będący przedmiotem aportu lub sprzedaży Dział Handlowy stanowi wyodrębniony pod względem organizacyjnym i finansowym w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Zespół ww. składników tworzących Dział Handlowy będzie przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych oraz w oparciu o posiadany zespół składników materialnych i niematerialnych ww. Dział może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Należy wskazać, iż obowiązek skorygowania podatku naliczonego od wcześniej nabytych towarów lub środków trwałych wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, które są następnie przedmiotem zbycia (aportu, sprzedaży) przedsiębiorstwa, reguluje art. 91 ust. 9 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Korekta podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy, dotyczy podatku naliczonego od zakupów związanych jednocześnie z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego oraz z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, jeżeli podatnik nie jest w stanie wyodrębnić całości lub części kwot podatku, które posłużyłyby tylko czynnościom opodatkowanym oraz gdy zmianie uległo przeznaczenie towaru, od którego podatek został odliczony lub nieodliczony w całości i jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, będącego następcą prawnym (beneficjentem praw i obowiązków zbywcy), który w tym zakresie przejmuje, wynikające z art. 91 ust. 1-8, ustawy obowiązki swojego poprzednika.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, iż będący przedmiotem aportu lub sprzedaży Dział Handlowy będzie spełniał definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, a jego dostawa w postaci aportu lub sprzedaży będzie stanowiła czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy. W konsekwencji po stronie Wnioskodawcy nie powstanie w tym zakresie obowiązek dokonania korekty rocznej podatku naliczonego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, iż wydana interpretacja dotyczy jedynie kwestii objętej zakresem pytania. Inne kwestie zawarte we wniosku, a nie objęte zakresem pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.