Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/415-842/12-4/KR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-02-26
Teza: Opodatkowanie przychodów akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej
Słowa kluczowe: akcja; akcjonariusz; dywidendy; działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek liniowy; przychód; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; wspólnik; zaliczka-zaliczka na podatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 5b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 44; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 8-art. 45

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2012 r. (data wpływu 4 grudnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 stycznia 2013 r. (data wpływu 25 stycznia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych:

*   w części dotyczącej ustalenia momentu opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez akcjonariusza z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo - akcyjnej – jest **nieprawidłowe,**

*   w pozostałym zakresie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 grudnia 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek nie spełniał wymogów, określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), w związku z powyższym, pismem z dnia 11 stycznia 2013 r., Nr IPTPB2/415-842/12-2/KR, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 11 stycznia 2013 r. (skutecznie doręczono dnia 16 stycznia 2013 r.), zaś w dniu 25 stycznia 2013 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (data nadania – 22 stycznia 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, będący osobą fizyczną („Wnioskodawca” lub „Akcjonariusz”) posiada akcje spółki komandytowo - akcyjnej oraz będzie posiadał akcje innych spółek komandytowo - akcyjnych („SKA”).

Wnioskodawca posiada oraz będzie posiadał akcje na okaziciela oraz akcje imienne. Jako akcjonariusz SKA Wnioskodawca będzie miał udział w zyskach, które otrzyma na podstawie uchwały walnego zgromadzenia o wypłacie dywidendy („Dywidenda”). W SKA będą w kolejnych latach podejmowane uchwały walnego zgromadzenia o wypłacie Dywidendy lub uchwały o podziale zysków w inny sposób niż wypłata akcjonariuszom i zatrzymaniu zysków w SKA.

SKA, w której Wnioskodawca jest akcjonariuszem osiąga zyski ze sprzedaży rzeczy, praw majątkowych oraz świadczenia usług, a także w SKA występują zdarzenia wskazane w przepisie art. 14 ust. 2 ustawy PIT, które z mocy prawa uznaje się za przychody z działalności gospodarczej. Przykładowo, spośród zdarzeń wskazanych w przepisie art. 14 ust. 2 ustawy PIT, SKA dokonuje odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników będących środkami trwałymi, otrzymuje kary umowne, otrzymuje odsetki od środków na rachunkach bankowych utrzymywanych w związku z wykonywaną działalnością.

SKA, w których Wnioskodawca będzie dopiero akcjonariuszem będą osiągały zyski ze sprzedaży rzeczy, praw majątkowych oraz świadczenia usług. W tym momencie Wnioskodawca nie ma pewności, czy wystąpią w tych SKA inne zdarzenia gospodarcze wskazane w przepisie art. 14 ust. 2 ustawy PIT, które z mocy prawa uznaje się za przychody z działalności gospodarczej, w związku z tym na potrzeby niniejszego wniosku przyjmuje, iż te zdarzenia nie wystąpią w SKA, w których dopiero będzie akcjonariuszem. Na pewno jednak spółki te będą osiągały zyski ze sprzedaży rzeczy, praw majątkowych oraz świadczenia usług oraz będą w tych SKA podejmowane w kolejnych latach uchwały walnego zgromadzenia o wypłacie Dywidendy lub uchwały o podziale zysków w inny sposób niż wypłata akcjonariuszom i zatrzymaniu zysków w SKA.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 22 stycznia 2013 r. Wnioskodawca wskazał, iż wniosek dotyczy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) i zasad opodatkowania akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej.

Wnioskodawca podkreślił, że we wniosku przedstawił własne stanowisko w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, a w poz. 61 formularza ORD-IN wskazał szereg przepisów ustawy PIT. Na każde z pytań przedstawił swoje stanowisko, tj. wyraźnie wskazał, w których momentach powstaje przychód, a w których nie powstaje; wyraźnie wskazał, za które miesiące powinien zapłacić zaliczkę na podatek, a za które nie oraz wyraźnie wskazał, że cała (100%) Dywidenda stanowi dla Niego podstawę opodatkowania.

Wnioskodawca dodatkowo wskazał, iż Jego identyfikatorem podatkowym jest NIP.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy dochód z udziału w zysku SKA, otrzymany przez Wnioskodawcę jako Dywidenda z SKA na podstawie uchwały wspólników SKA stanowi przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT, a tym samym – w zależności od wyboru Wnioskodawcy – czy taki dochód może być opodatkowany na zasadach określonych w art. 30c ustawy PIT?
2.  Czy przychód po stronie Wnioskodawcy nie powstanie w momentach:
    1.  gdy SKA osiąga zyski ze sprzedaży rzeczy, praw majątkowych oraz świadczenia usług,
    2.  gdy w SKA mają miejsce inne zdarzenia gospodarcze uznawane za przychody z działalności gospodarczej, wskazane w przepisie art. 14 ust. 2 ustawy PIT, skutkujące powiększeniem jej majątku i osiągnięciem przez nią zysków?

3.1. Czy w związku z tym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty zaliczki na podatek dochodowy:

1.  za miesiąc, w którym SKA osiąga zyski ze sprzedaży rzeczy, praw majątkowych oraz świadczenia usług,
2.  za miesiąc, w którym w SKA mają miejsce inne zdarzenia gospodarcze uznawane za przychody z działalności gospodarczej, wskazane w przepisie art. 14 ust. 2 ustawy PIT, skutkujące powiększeniem jej majątku i osiągnięciem przez nią zysków?

3.2. Czy w związku z tym, zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych Wnioskodawca będzie zobowiązany zapłacić jedynie za miesiąc, w którym uzyska On na postawie uchwały walnego zgromadzenia przychód z tytułu Dywidendy z SKA?

3.3. Czy jeśli po zakończeniu roku obrotowego SKA zostanie podjęta uchwała o podziale zysków w inny sposób niż wypłata akcjonariuszom i zatrzymaniu zysków w SKA, u Wnioskodawcy jako akcjonariusza nie powstanie przychód w miesiącu podjęcia takiej uchwały ani nie będzie zobowiązany do zapłaty zaliczki na podatek dochodowy za ten miesiąc?

4.1. Czy podstawę opodatkowania dla akcjonariusza stanowi wartość całej (100%) otrzymanej Dywidendy z SKA, tj. (a) bez pomniejszania jej o koszty uzyskania przychodów oraz (b) bez wyłączenia z niej jakichkolwiek cząstkowych kwot, które miałyby być nieopodatkowane?

4.2. Czy w związku z powyższym Wnioskodawca nie jest obowiązany: (a) wykazywać w celu opodatkowania przychodów z poszczególnych transakcji dokonywanych przez SKA oraz związanych z nimi kosztów, jakie powstają na poziomie SKA, (b) ani wyłączać z kwoty Dywidendy jakichkolwiek kwot, które wynikają z poszczególnych transakcji dokonywanych przez SKA, w celu ich wyłączenia z opodatkowania?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody uzyskane przez Niego z tytułu uczestnictwa w zysku SKA należy zakwalifikować do przychodów ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT.

Wynika to wprost z brzmienia przepisu art. 5b ust. 2 ww. ustawy, zgodnie z którym: „jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3”.

Zgodnie zaś z przepisem art. 8 ust. 1 ustawy PIT: „Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 21 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe”.

Natomiast w myśl ust. 1a cytowanego artykułu: „Przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, lub działów specjalnych produkcji rolnej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4, osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1”.

Zgodnie zaś z art. 9a ust. 2 ustawy PIT, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego – do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Nie ma zatem wątpliwości, że Wnioskodawca ma możliwość wyboru opodatkowania na zasadach określonych w przepisie art. 30c ustawy PIT. Pogląd taki jest powszechnie akceptowany przez organy podatkowe (vide: interpretacje indywidulne prawa podatkowego Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 czerwca 2010 r., sygn. IPPB1/415-362/10-2/EC oraz z dnia 4 listopada 2010 r., sygn. IPPB1/415-749/10-2/ES; Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 września 2010 r., sygn. ILPB2/415-773/10-3/JK; Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 maja 2009 r., sygn. ITPB1/415-216/09/MR; Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 marca 2011 r., sygn. IBPBI/1/415-1309/10/SK).

Stanowisko takie popiera także orzecznictwo (vide: wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 marca 2011 r., sygn. akt II FSK 1925/09, z dnia 5 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 2148/09, II FSK 2126/09 i II FSK 2149/09, wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 13 marca 2008 r., sygn. akt I SA/Kr 1372/07, z dnia 22 października 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1321/10, z dnia 2 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 219/09, z dnia 20 grudnia 2007 r., sygn. akt I SA/Kr 1181/07, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 marca 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 1626/09, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 15 grudnia 2009 r., sygn. akt I SA/Po 820/09 i I SA/Po 821/09 oraz wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 22 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Wr 1063/09, I SA/Wr 1064/09 oraz I SA/Wr 1065/09).

Ad. 2.

W ocenie Wnioskodawcy przychód po Jego stronie nie powstanie w momentach:

1.  gdy SKA osiąga zyski ze sprzedaży rzeczy, praw majątkowych oraz świadczenia usług,
2.  gdy w SKA mają miejsce inne zdarzenia gospodarcze uznawane za przychody z działalności gospodarczej, wskazane w przepisie art. 14 ust. 2 Ustawy PIT, skutkujące powiększeniem jej majątku i osiągnięciem przez nią zysków.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w ogólnej interpretacji Ministra Finansów z dnia 11 maja 2012 r. (DD5/033/1/12/KSM/DD-125), gdzie wskazano, iż: „już po wydaniu przez NSA powyższej uchwały, w orzecznictwie WSA podzielany jest wyrażony w niej pogląd, iż uzyskiwanie przez spółkę komandytowo - akcyjną przychodów oraz ponoszenie przez taką spółkę kosztów uzyskania przychodów nie rodzi – po stronie akcjonariusza takiej spółki – obowiązku wykazywania tych przychodów oraz kosztów”.

Tym samym Minister Finansów zgadza się ze stanowiskiem, że przychód po stronie akcjonariusza SKA nie powstanie w dniu sprzedaży przez SKA rzeczy, praw majątkowych oraz wyświadczenia usług, ani też w dniu zaistnienia innych zdarzeń wskazanych w przepisie art. 14 ust. 2 ustawy PIT – skutkujących powiększeniem majątku SKA i osiągnięciem przez nią zysków. Zdarzenia te nie wpływają na podstawę opodatkowania Wnioskodawcy, w dacie ich zaistnienia. Skoro zatem akcjonariusz SKA, zgodnie z ogólną interpretacją Ministra Finansów, nie ma obowiązku wykazywania przychodów uzyskiwanych przez SKA, to przychody te są dla niego podatkowo neutralne.

Zbieżne ze stanowiskiem Wnioskodawcy jest także stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, który w wyroku z dnia 27 kwietnia 2012 r. (I SA/Kr 259/12) stwierdził, iż „Należy zgodzić się ze skarżącą, że moment powstania u niej przychodu jako akcjonariusza SKA będzie zawsze taki sam (otrzymanie dywidendy) i to niezależnie od zdarzeń gospodarczych, transakcji występujących w ramach prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej. Skoro po stronie skarżącej nie powstanie przychód w dacie sprzedaży przez spółkę towarów i usług, to nie powstanie on również w momentach określonych w art. 17 ust. 1a u.p.d.o.f w związku z wniesieniem przez spółkę wkładu niepieniężnego do spółek kapitałowych. (\`(...)\`) Biorąc pod uwagę, że do osiągniętego przez skarżącą przychodu z zysku, nie wystąpią koszty uzyskania przychodów, to przychodem (dochodem) podlegającym opodatkowaniu będzie cala kwota należnej dywidendy. W sprawie, którą rozpatrywał WSA spółka komandytowo - akcyjna poza podstawową działalnością operacyjną wnosiła aporty do spółek kapitałowych, w zamian za co obejmowała w nich udziały o określonej wartości nominalnej. Zdaniem Sądu, skoro przychodem akcjonariusza jest tylko otrzymana dywidenda to nie może być również przychodem wartość nominalna udziałów w spółkach kapitałowych objętych w zamian za wkład niepieniężny inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

W identycznej do ww. sprawy, gdzie SKA obok podstawowej działalności operacyjnej wnosiła aporty do spółek kapitałowych, wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyrokach z dnia 4 czerwca 2012 r. (III SA/Wa 2838/11 oraz III SA/Wa 2831/11). Zdaniem Sądu, akcjonariusz nie wykazuje u siebie żadnych przychodów z tytułu transakcji dokonywanych przez SKA, a jedynym jego przychodem jest otrzymana dywidenda z SKA. Stanowisko to zostało potwierdzone w wyrokach z dnia 6 czerwca 2012 r., III SA/Wa 2772/11, III SA/Wa 2771/11.

Zatem, u Wnioskodawcy przychód powstaje jedynie z tytułu Dywidendy otrzymanej z SKA. Ostatecznie przedmiotowa kwestia została przesądzona w uchwale NSA z 16 stycznia 2012 r. (sygn. akt II FPS 1/11), stwierdzającej: „Przychodem akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej z tytułu posiadanych udziałów w tej spółce są bowiem środki pieniężne lub wartości pieniężne otrzymywane w wyniku podziału zysku.”

Zgodnie z interpretacjami Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25 października 2012 r. (znak IBPBI/1/415-871/12/BK oraz IBPBI/1/415-870/12/BK): „W przypadku niebędącego komplementariuszem akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej o przychodzie należnym ze źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, można mówić wtedy, gdy powstaje po jego stronie prawo do domagania się wypłaty przysługującego mu z tytułu udziału w spółce zysku, którym w przypadku takiego akcjonariusza jest dywidenda (\`(...)\`). Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, iż w dniu podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie spółki komandytowo - akcyjnej o wypłacie dywidendy (bądź, jeżeli w uchwale określony został inny dzień dywidendy – w tym dniu), przychód niebędącego komplementariuszem akcjonariusza z tytułu udziału w tej spółce staje się przychodem należnym, w wysokości przyznanej mu dywidendy.”

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie także w interpretacji Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 czerwca 2012 r. (znak ILPB1/415-214/12-2/AP): „Przychód, jak słusznie wskazał Wnioskodawca, nie powstanie w dniu sprzedaży przez SKA rzeczy oraz wyświadczenia usług oraz w dniu zaistnienia wszelkich innych zdarzeń skutkujących powiększeniem majątku SKA i osiągnięciem przez nią zysków.”

W uzupełnieniu wniosku z dnia 22 stycznia 2013 r. Wnioskodawca wskazał, iż chciałby się upewnić, czy z tytułu osiągnięcia przez SKA wskazanych w pytaniu nr 2 przychodów nie ma zastosowania do Niego art. 24 ust. 1 ustawy PIT.

Zgodnie z nim, u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychodem, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy PIT jest w tym przypadku wartość całej (100%) Dywidendy z SKA. Przychodem Wnioskodawcy nie są natomiast przychody ze sprzedaży przez SKA rzeczy lub praw majątkowych. Przychodem Wnioskodawcy nie są również przychody ze świadczenia usług przez SKA. U Wnioskodawcy nie powstaje przychód także wtedy, gdy w SKA mają miejsce inne zdarzenia gospodarcze uznawane za przychody z działalności gospodarczej wskazane w przepisie art. 14 ust. 2 ustawy PIT, które skutkują powiększeniem jej majątku i osiągnięciem przez nią zysków. Przychody z wszystkich tych transakcji i zdarzeń będą u Wnioskodawcy opodatkowane dopiero jako Dywidenda z SKA.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza przedstawione w uzasadnieniu wniosku o interpretację orzecznictwo oraz inne indywidualne interpretacje.

Ad. 3.1. i 3.2.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest On zobowiązany do wpłacania w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy:

1.  za miesiąc, w którym SKA osiąga zyski ze sprzedaży rzeczy, praw majątkowych oraz świadczenia usług,
2.  za miesiąc, w którym w SKA mają miejsce inne zdarzenia gospodarcze uznawane za przychody z działalności gospodarczej, wskazane w przepisie art. 14 ust. 2 ustawy PIT, skutkujące powiększeniem jej majątku i osiągnięciem przez nią zysków.

Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty zaliczki w przypadku, gdy powstanie po Jego stronie przychód. O powstaniu przychodu u akcjonariusza SKA decyduje natomiast uchwała walnego zgromadzenia o wypłacie, bądź zatrzymaniu zysków w SKA. Bez uchwały walnego zgromadzenia o wypłacie zysków akcjonariuszom, nie może powstać po ich stronie przychód. Rozumowanie takie w całości potwierdza uchwała NSA z 16 stycznia 2012 r. (sygn. akt II FPS 1/11) uznająca, iż: „Przychód (dochód) potencjalnie związany z posiadaniem akcji w spółkach komandytowo - akcyjnych nie podlega więc opodatkowaniu w ciągu roku obrotowego, poprzez ustalanie co miesiąc dochodu przypadającego na akcjonariusza i zapłatę zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób prawnych.”

Zgodnie z interpretacją Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25 października 2012 r. (znak IBPBI/1/415-871/12/BK oraz IBPBI/1/415-870/12/BK): „Konsekwencją powyższego jest obowiązek uiszczenia przez ww. akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej zaliczki na podatek dochodowy za miesiąc, w którym powstał u niego przychód należny, tj. za miesiąc, w którym została podjęta uchwała o przyznaniu mu dywidendy, bądź określony został dzień dywidendy.”

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie także w interpretacji wydanej przez Izbę Skarbową w Poznaniu dnia 1 czerwca 2012 r. (znak ILPB1/415-214/12-2/AP): „Zatem obowiązek zapłaty zaliczki na podatek dochodowy nie powstaje za miesiące, w których SKA sprzeda rzeczy, prawa majątkowe oraz wyświadczy usługi oraz miesiące zaistnienia wszelkich innych zdarzeń skutkujących powiększeniem majątku SKA i osiągnięciem przez nią zysków, jak również nie powstaje za miesiąc, w którym Wnioskodawca otrzyma dywidendę, lecz za miesiąc, w którym przychód z tytuły dywidendy stał się należny.”

W uzupełnieniu wniosku z dnia 22 stycznia 2013 r. Wnioskodawca wskazał, iż nie jest On zobowiązany do wpłacania w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy:

1.  za miesiąc, w którym SKA osiąga zyski ze sprzedaży rzeczy, praw majątkowych oraz świadczenia usług,
2.  za miesiąc, w którym w SKA mają miejsce inne zdarzenia gospodarcze uznawane za przychody z działalności gospodarczej, wskazane w przepisie art. 14 ust. 2 ustawy PIT, skutkujące powiększeniem majątku SKA i osiągnięciem przez nią zysków.

Wnioskodawca wskazał, że wpłaca zaliczki na podatek dochodowy na zasadach wskazanych w art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy PIT. Zgodnie z tym przepisem, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h. Z tym, że dochód z działalności gospodarczej powstanie, o ile będzie podjęta w SKA uchwała o podziale zysku między akcjonariuszy poprzez wypłatę im Dywidendy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w momencie uzyskania przez SKA wskazanych w pytaniu nr 3.1 przychodów, nie uzyskuje On żadnych przychodów, a więc także przychodów z działalności gospodarczej. Oznacza to, że na podstawie art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy PIT obowiązek zapłaty zaliczki na podatek dochodowy nie powstanie. Obowiązek ten powstanie tylko, jeśli będzie podjęta w SKA uchwała o podziale zysku między akcjonariuszy poprzez wypłatę im Dywidendy.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdza przedstawione w uzasadnieniu wniosku o interpretację orzecznictwo oraz inne indywidualne interpretacje.

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie pytania nr 3.2., nie jest On zobowiązany do wpłacania w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy:

1.  za miesiąc, w którym SKA osiąga zyski ze sprzedaży rzeczy, praw majątkowych oraz świadczenia usług,
2.  za miesiąc, w którym w SKA mają miejsce inne zdarzenia gospodarcze uznawane za przychody z działalności gospodarczej wskazane w przepisie art. 14 ust. 2 ustawy PIT, które skutkują powiększeniem majątku SKA i osiągnięciem przez nią zysków.

Wnioskodawca uważa, że potwierdzają to następujące przepisy ustawy PIT: art. 5b ust. 2, art. 8, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1, art. 24 ust. 1 oraz art. 44 ust. 1 pkt 1. Wynika z nich bowiem, że akcjonariusz SKA uzyskuje przychód tylko, gdy będzie podjęta uchwała o podziale zysku między akcjonariuszy poprzez wypłatę im Dywidendy. Oznacza to, że na wysokość przychodów akcjonariusza SKA nie mają wpływu przychody uzyskiwane przez SKA z poszczególnych transakcji przez nią dokonywanych i zdarzeń jakie mają u niej miejsce. Jeśli Wnioskodawca nie osiąga żadnych przychodów (w tym z działalności gospodarczej), to nie ma podstaw do tego, aby płacił zaliczkę na podatek dochodowy.

Obowiązek zapłaty zaliczki może pojawić pod warunkiem, że będzie podjęta uchwała o podziale zysku między akcjonariuszy poprzez wypłatę im Dywidendy. Bez takiej uchwały w ogóle nie można twierdzić, iż powstaje obowiązek zapłaty zaliczki na podatek dochodowy lub obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Potwierdza to przytoczone w uzasadnieniu do wniosku o wydanie interpretacji orzecznictwo oraz inne indywidualne interpretacje.

Ad. 3.3.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeśli po zakończeniu roku obrotowego SKA zostanie podjęta uchwała o podziale zysków w inny sposób niż wypłata akcjonariuszom i zatrzymaniu zysków w SKA, wówczas u Wnioskodawcy jako akcjonariusza nie powstanie przychód w miesiącu podjęcia takiej uchwały, ani nie będzie zobowiązany do zapłaty zaliczki na podatek dochodowy za ten miesiąc.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 22 stycznia 2013 r. Wnioskodawca stwierdził, że powyższe stanowisko potwierdzają następujące przepisy ustawy PIT: art. 5b ust. 2, art. 8, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1, art. 24 ust. 1 oraz art. 44 ust. 1 pkt 1. Wynika z nich bowiem, że akcjonariusz SKA uzyskuje przychód tylko, gdy będzie podjęta uchwała o podziale zysku między akcjonariuszy poprzez wypłatę im Dywidendy. Jeśli więc do takiej uchwały nie dojdzie, to Wnioskodawca nie uzyska przychodu. W konsekwencji, nie będzie zobowiązany do zapłaty ani zaliczki na podatek dochodowy, ani podatku dochodowego.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają liczne indywidualne interpretacje Izb Skarbowych działających z upoważnienia Ministra Finansów. Przykładowo wskazano szereg interpretacji indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 stycznia 2013 r. o sygnaturach: IBPBI/1/415-1262/12/BK, IBPBI/1/415-1267/12/BK, IBPBI/1/415-1265/12/BK, IBPBI/1/415-1270/12/BK, IBPBI/1/415-1266/12/BK oraz z dnia 9 stycznia 2013 r. sygnaturze IBPBI/1/415-1258/12/BK. W interpretacjach tych Minister Finansów wprost uznał, iż: „Zasady powyższe nie mają zatem zastosowania w sytuacji, gdy Walne Zgromadzenie wspólników spółki podejmie uchwałę o niewypłacaniu dywidendy akcjonariuszom, lecz pozostawieniu zysku w SKA i przekazaniu go na np. kapitał zapasowy. W konsekwencji, jeżeli w istocie, jak wynika z uzupełnienia wniosku, w spółce zostanie podjęta uchwała o niewypłacaniu dywidendy akcjonariuszom, lecz o pozostawieniu zysku w spółce, u Wnioskodawcy nie powstanie przychód ze źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, a zatem także i obowiązek uiszczenia zaliczki na podatek dochodowy od dochodów z tego źródła przychodów.”

Ad. 4.1.

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawę opodatkowania dla Niego jako akcjonariusza stanowi wartość całej (100%) otrzymanej Dywidendy z SKA, tj. (a) bez pomniejszania jej o koszty uzyskania przychodów oraz (b) bez wyłączenia z niej jakichkolwiek cząstkowych kwot, które miałyby być nieopodatkowane.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 22 stycznia 2013 r. Wnioskodawca zauważył, że powyższą kwestię potwierdza art. 9 ust. 1 i 2 ustawy PIT. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Ustęp 2 tego przepisu stanowi, że dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24 - 25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Przychodem, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy PIT, jest w tym przypadku wartość całej (100%) Dywidendy z SKA.

Koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy PIT nie wystąpią. Artykuły 24 i 25 ustawy PIT nie zawierają szczególnych regulacji dotyczących zasad ustalania podstawy opodatkowania akcjonariusza SKA, który otrzymuje wypłatę dywidendy. Należy więc zastosować zasady ogólne wskazane w art. 9 ust. 1 i 2 ustawy PIT. W praktyce więc podstawa opodatkowania będzie równa całej otrzymanej Dywidendzie, ponieważ w tej sytuacji koszty uzyskania przychodów będą równe zero.

Ad. 4.2.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest On obowiązany: (a) wykazywać w celu opodatkowania przychodów z poszczególnych transakcji dokonywanych przez SKA oraz związanych z nimi kosztów, jakie powstają na poziomie SKA, (b) ani wyłączać z kwoty Dywidendy jakichkolwiek kwot, które wynikają z poszczególnych transakcji dokonywanych przez SKA, w celu ich wyłączenia z opodatkowania.

W przekonaniu Wnioskodawcy, w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie wystąpią koszty uzyskania przychodów.

Podstawę opodatkowania, tj. dochód w rozumieniu art. 9 ust. 1 i ust. 2 ustawy PIT, stanowić będzie przypadająca proporcjonalnie na Wnioskodawcę część zysku wypłaconego Mu w danym roku przez SKA jako Dywidenda. Przy czym dochodem będzie cała otrzymana przez Niego Dywidenda.

W związku z powyższym Wnioskodawca nie jest obowiązany wykazywać przychodów oraz kosztów jakie powstają na poziomie SKA, ani wyłączać z kwoty Dywidendy jakichkolwiek kwot w celu ich nieopodatkowania, które wynikają z poszczególnych transakcji dokonywanych przez SKA, w tym z tytułu zdarzeń wymienionych w przepisie art. 14 ust. 2 ustawy PIT.

Z tego względu, zdaniem Wnioskodawcy, cała otrzymana przez Niego Dywidenda stanowi dochód i cała otrzymana Dywidenda stanowi podstawę opodatkowania. Od całej Dywidendy Wnioskodawca jest zatem zobowiązany zapłacić podatek dochodowy lub zaliczkę na podatek, jeśli w trakcie roku otrzyma zaliczkę na poczet Dywidendy. Dywidendy tej Wnioskodawca nie pomniejsza ani o koszty, ani o jakiekolwiek inne kwoty.

Końcowo, Wnioskodawca zauważył, iż we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji nie ma obowiązku szczegółowego wykazywania jakie przychody lub zdarzenia gospodarcze będą miały miejsce w SKA.

Wnioskodawca może jedynie informacyjnie pisać o całokształcie planowanych działań lub o całokształcie typowej działalności SKA, która jest typowym przedsiębiorcą, który dokonuje niezliczonych i różnych rodzajowo transakcji na wolnym rynku jak typowy przedsiębiorca, lecz tylko uchwała o wypłacie zysków z SKA oraz otrzymana Dywidenda ma skutek podatkowy.

Celem zaś interpretacji indywidualnej jest ocena prawnopodatkowa tych zdarzeń podatkowych, z których wynikają dla podatnika skutki podatkowe. Z faktu zaś osiągania przez SKA zysków z różnych rodzajów transakcji i zdarzeń gospodarczych nie wynikają dla Wnioskodawcy żadne skutki podatkowe.

W świetle powyższego ewentualne wzywanie przez Dyrektora do doprecyzowania przez Wnioskodawcę opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego nie ma żadnego uzasadnienia, gdyż przedmiot działalności SKA, typy transakcji przez nią dokonywanych, rodzaje towarów, usług, czy praw majątkowych, bądź innych zdarzeń gospodarczych zachodzących na poziomie SKA nie mają najmniejszego podatkowego znaczenia dla Wnioskodawcy. Dla Niego, jako akcjonariusza SKA, jedynym zdarzeniem, które ma skutek podatkowy jest powzięcie uchwały o wypłacie dla Niego Dywidendy oraz kwota Dywidendy przez Niego otrzymana. I to zdarzenie przyszłe zostało precyzyjnie w niniejszym wniosku wskazane.

W związku z powyższym Wnioskodawca poinformował, iż nie wniósł opłaty z tytułu stanu faktycznego oraz zdarzeń przyszłych neutralnych dla Niego podatkowo, mimo że obiektywnie rzecz biorąc będą one miały miejsce na poziomie SKA. Jak zostało to już wielokrotnie wskazane, wszelkie zdarzenia gospodarcze na poziomie SKA nie mają wpływu na obowiązki podatkowe Wnioskodawcy. Wnioskodawca opłacił jedno rodzajowo zdarzenie przyszłe, tj. podjęcie uchwały przez SKA o wypłacie Dywidendy i otrzymanie Dywidendy z SKA. Jest to jedyne, Jego zdaniem, zdarzenie przyszłe z jakim można wiązać skutek podatkowy. Jeśli Wnioskodawca otrzymałby w przyszłości, np. 11 wypłat Dywidendy na podstawie jednej bądź kilku uchwał o wypłacie zysków, to traktuje to jako rodzajowo jedno zdarzenie przyszłe podlegające jednej opłacie w kwocie 40 zł. Sytuacja ta jest analogiczna, np. do ponoszenia wydatków na reprezentację i reklamę, bądź dokonywania odpisów na Fundusz Szkoleniowy lub osiągania przychodów ze sprzedaży samochodów lub energii, czy też wystawiania faktur VAT, bądź księgowania otrzymanych faktur. Są to rodzajowo pojedyncze zdarzenia przyszłe podlegające jednej opłacie w kwocie 40 zł. Nie można uznać, iż interpretacja indywidualna dotyczy, np. jedynie sytuacji wystawienia pojedynczej faktury, czy zaksięgowania pojedynczego kosztu lub podjęcia jednej uchwały o wypłacie dywidendy i otrzymania jednej Dywidendy, a analogiczne następne zdarzenia występujące w przyszłości nie są już objęte zakresem ochrony wynikającym z interpretacji. Taka interpretacja dotyczy bowiem zasady wystawiania faktur, księgowania, kosztów czy zasad opodatkowania Dywidendy.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 22 stycznia 2013 r. Wnioskodawca stwierdził, iż we wniosku wyraźnie wskazał własne stanowisko i powołał przepis art. 9 ust. 1 i ust. 2 ustawy PIT.

Powtarzając stanowisko przedstawione we wniosku, zdaniem Wnioskodawcy, akcjonariusz SKA jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od całej Dywidendy z SKA. Dywidendę, jako podstawę opodatkowania, należy przyjąć na podstawie art. 9 ust. 1 i 2 ustawy PIT. Przychodem, o którym mowa w art. 14 ust. 1 ustawy PIT, jest w tym przypadku wartość całej (100%) Dywidendy z SKA.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego:

*   w części dotyczącej ustalenia momentu opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez akcjonariusza z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo - akcyjnej uznaje się **za nieprawidłowe,**

*   w pozostałym zakresie uznaje się **za prawidłowe.**

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółka osobowa to - spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo - akcyjna.

Spółka komandytowo - akcyjna jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem (art. 125 ww. K.s.h.).

Z kolei art. 147 § 1 K.s.h. stanowi, iż komplementariusz i akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do ich wkładów wniesionych do spółki, chyba że statut stanowi inaczej.

Spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Podlegają natomiast opodatkowaniu dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem (akcjonariuszem) spółki komandytowo - akcyjnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza,

*   pkt 7 – kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Pozarolnicza działalność gospodarcza została zdefiniowana w przepisie art. 5a pkt 6 ww. ustawy, jako działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z powyższego wynika, iż jeżeli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód do innego źródła przychodów niż pozarolnicza działalność gospodarcza, przychód ten stanowi przychód z tego źródła, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy zdarzenie, które powoduje powstanie tego przychodu ma związek z działalnością prowadzoną przez przedsiębiorcę.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają szczególnych zasad dot. opodatkowania korzyści majątkowych uzyskiwanych przez akcjonariuszy spółek komandytowo - akcyjnych, będących osobami fizycznymi. W art. 10 ust. 1 ww. ustawy został natomiast określony katalog źródeł przychodów, z którego treści wynika, iż pozarolnicza działalność gospodarcza jest tylko jednym ze źródeł przychodów. Zgodnie natomiast z cyt. legalną definicją działalności gospodarczej, przychód uzyskany przez podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o ile w myśl przepisów tej ustawy nie jest zaliczony do innego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródeł przychodów. Powyższe oznacza, iż wspólnik spółki osobowej, w tym także akcjonariusz spółki komandytowo - akcyjnej, może uzyskiwać za pośrednictwem tej spółki także przychody z innych niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródeł przychodów. Jak wynika bowiem z art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy, prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, czyli z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Dochód osiągnięty z tytułu udziału w spółce komandytowo - akcyjnej stanowić będzie, dla jej wspólnika – osoby fizycznej, dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegający opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ww. ustawy lub po spełnieniu przez podatnika warunków określonych przepisami art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może być opodatkowany zgodnie z art. 30c ust. 1 tej ustawy, tj. 19% podatkiem, określanym potocznie jako podatek liniowy.

Zgodnie z art. 9a ust. 2 ww. ustawy, podatnicy mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Z przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest akcjonariuszem spółki komandytowo - akcyjnej. Z tego tytułu będzie On otrzymywał dywidendę. Spółka będzie uzyskiwała zyski ze sprzedaży rzeczy, praw majątkowych oraz świadczenia usług. W ww. spółce występują również zdarzenia wskazane w przepisie art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Poza tym spółka komandytowo - akcyjna dokonuje odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników będących środkami trwałymi, otrzymuje kary umowne oraz odsetki od środków na rachunkach bankowych utrzymywanych w związku z wykonywaną działalnością.

Mając powyższe na uwadze, uznać należy, iż dochód z udziału w zysku spółki komandytowo - akcyjnej w postaci dywidendy, stanowi dla Wnioskodawcy przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przychód ten, po spełnieniu warunków określonych przepisami art. 9a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może być opodatkowany na zasadach określonych w art. 30c ust. 1 tej ustawy.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (tj. pozarolniczej działalności gospodarczej), uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z treści powołanego przepisu wynika, że w przypadku przychodów z działalności gospodarczej nie jest istotny moment otrzymania pieniędzy (wartości pieniężnych). Przychodem są bowiem kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Zasadnicze znaczenie ma zatem ustalenie pojęcia „kwota należna”; znaczenie tego pojęcia w zasadzie determinuje bowiem rozumienie przychodu z działalności gospodarczej. W przepisach podatkowych brak jest definicji pojęcia „kwota należna”. Konieczne jest zatem odwołanie się do wykładni językowej. W myśl Słownika języka polskiego – „należny” to „przysługujący, należący się komuś”, z kolei czasownik „należeć się” oznacza tyle, co „przysługiwać komuś, stanowić dług, powinność, zapłatę”. Nie można zatem mówić o powstaniu przychodu, jeśli nie było podstawy prawnej, na mocy której podmiot (u którego ma powstać przychód) może się skutecznie domagać świadczenia od drugiego podmiotu. „Kwoty należne” są to te przychody, które wynikają ze źródła przychodów, jakie stanowi działalność gospodarcza, i które w następstwie prowadzenia tej działalności stają się wymagalną wierzytelnością, choćby faktycznie środków z tego tytułu jeszcze nie uzyskano. Termin „kwota należna” jest w tym ujęciu tożsamy z pojęciem „wymagalne świadczenie (wierzytelność)”.

Przychody należne, o których mowa w cyt. art. 14 ust. 1 ww. ustawy, to zatem wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje podatnikowi uprawnienie do ich dochodzenia.

W przypadku akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej o przychodzie należnym można mówić wtedy, gdy powstaje po jego stronie prawo do domagania się wypłaty przysługującego mu z tytułu udziału w spółce zysku, którym w przypadku akcjonariusza SKA jest dywidenda. Zgodnie bowiem z art. 126 § 1 pkt 2 K.s.h., w zakresie stosunku prawnego akcjonariuszy w spółce komandytowo - akcyjnej stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej. Konsekwencją tej regulacji jest to, że na podstawie art. 347 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 K.s.h. prawo do udziału w zysku akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej powstaje dopiero z chwilą wykazania tego zysku w sprawozdaniu finansowym spółki, zbadanym przez biegłego rewidenta i jego przeznaczenia, przez zgromadzenie wspólników, do wypłaty akcjonariuszom. Przy czym, na mocy art. 348 § 2 K.s.h., uprawnionymi do dywidendy za dany rok obrotowy są akcjonariusze, którym przysługiwały akcje w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku. Statut może upoważnić walne zgromadzenie do określenia dnia, według którego ustala się listę akcjonariuszy uprawnionych do dywidendy za dany rok obrotowy (dzień dywidendy). Dzień dywidendy nie może być wyznaczony później niż w terminie dwóch miesięcy, licząc od dnia powzięcia uchwały, o której mowa w art. 347 § 1. Uchwałę o przesunięciu dnia dywidendy podejmuje się na zwyczajnym walnym zgromadzeniu.

Zatem, z datą podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie spółki komandytowo - akcyjnej o wypłacie dywidendy albo - jeżeli określony został dzień dywidendy - w tym dniu, przychód akcjonariusza z tytułu udziału w zysku takiej spółki staje się jego przychodem należnym, podlegającym z tą datą – stosownie do art. 5b ust. 2 i art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – połączeniu z pozostałymi przychodami, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy. Bez znaczenia przy tym, dla powstania przychodu należnego u akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej ze źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza ,pozostaje moment faktycznej wypłaty tej dywidendy.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 4 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są otrzymane kary umowne, natomiast w pkt 5 ww. ustawy, również odsetki od środków na rachunkach bankowych utrzymywanych w związku z wykonywaną działalnością. Przy czym, za rachunki bankowe związane z wykonywaną działalnością gospodarczą uznać należy takie rachunki, za pośrednictwem, których przyjmowane są i z których dokonywane są wszelkiego rodzaju płatności wynikające z prowadzonej przez przedsiębiorcę działalności. Zatem, za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej można uznać jedynie te odsetki, które uzyskiwane są z tytułu przetrzymywania środków pieniężnych na tych rachunkach.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, iż przychód u Wnioskodawcy nie powstanie w dniu sprzedaży przez SKA rzeczy oraz wyświadczenia usług oraz w dniu zaistnienia wszelkich innych zdarzeń skutkujących powiększeniem majątku SKA i osiągnięciem przez nią zysków. Przychód ten nie powstaje w momencie faktycznego otrzymania dywidendy, lecz w dniu, w którym przychód ten stał się należnym w rozumienia art. 14 ust. 1, tj. z datą podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej o podziale zysku albo – jeżeli określony został dzień dywidendy – w tym dniu.

Zauważyć ponadto należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł, nawet jeżeli przychody (dochody) są uzyskiwane przez osoby fizyczne będące wspólnikami spółek osobowych w tym spółki komandytowo – akcyjnej. Jeżeli więc podatnik będący osobą fizyczną jest wspólnikiem spółki osobowej nie przesądza to jeszcze o tym, że uzyskuje on wyłącznie przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwłaszcza wówczas gdy spółka poza prowadzoną działalnością gospodarczą dokonuje również innych zdarzeń gospodarczych, z których przychód (dochód) zalicza się do odrębnych od pozarolniczej działalności gospodarczej źródeł przychodów przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, aby uzyskany przychód przez wspólnika spółki osobowej mógł być uznany za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, przychód ten nie może być zaliczany do innych przychodów niż pozarolnicza działalność gospodarcza, tj. do przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2, 4-9 tej ustawy. Jeżeli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód (przychody) do innego (innych) źródła przychodów niż pozarolnicza działalność gospodarcza (np. przychodów z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych), przychód ten stanowi przychód z tego (tych) źródła (źródeł), a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy zdarzenie, które powoduje powstanie tego przychodu ma związek z działalnością gospodarczą prowadzoną przez spółkę komandytowo - akcyjną, co uszło uwadze Wnioskodawcy.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż, dywidenda z akcji spółki komandytowo - akcyjnej uzyskana przez akcjonariusza tej spółki z tytułu udziału w zysku tej spółki, prowadzącej wyłącznie pozarolniczą działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie uzyskuje innych rodzajów przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2, 4-9 powoływanej ustawy, stanowi przychód, ze źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej. Oznacza to, że tylko w przypadku, gdy akcjonariusz spółki komandytowo - akcyjnej, poza uzyskaną dywidendą z akcji spółki komandytowo-akcyjnej nie uzyska przychodów, które ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych kwalifikuje do innych niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródeł przychodów, to osiągnięty z tego tytułu przychód (dochód) będzie mógł być zakwalifikowany do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Natomiast w sytuacji, gdy spółka komandytowo - akcyjna poza prowadzoną działalnością gospodarczą dokonuje również czynności prawnych lub zdarzeń gospodarczych, w wyniku których uzyskany przychód (dochód), przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwalifikują do odrębnego niż pozarolnicza działalność gospodarcza źródła przychodów (kapitały pieniężne i prawa majątkowe) wówczas nie można uznać, iż akcjonariusz uzyskuje przychody (dochody) wyłącznie w pozarolniczej działalności gospodarczej.

Konsekwencją powyższego jest obowiązek uiszczenia przez akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej zaliczki na podatek dochodowy za miesiąc, w którym powstał u niego przychód należny, tj. za miesiąc, w którym została podjęta uchwała o przyznaniu mu dywidendy, bądź określony został dzień dywidendy.

Zgodnie bowiem z art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Przy czym, w myśl art. 44 ust. 3 ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani wpłacać zaliczki miesięczne. Wysokość zaliczek, z zastrzeżeniem ust. 3f, ustala się w następujący sposób:

*   obowiązek wpłacania zaliczki powstaje, poczynając od miesiąca, w którym dochody te przekroczyły kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku,

*   zaliczkę za ten miesiąc stanowi podatek obliczony od tego dochodu według zasad określonych w art. 26, 27 i 27b,

*   zaliczkę za dalsze miesiące ustala się w wysokości różnicy pomiędzy podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku a sumą zaliczek za miesiące poprzedzające.

Zgodnie z art. 44 ust. 3f ww. ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 1, opodatkowani na zasadach określonych w art. 30c, są obowiązani wpłacać na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje właściwy naczelnik urzędu skarbowego, zaliczki miesięczne w wysokości różnicy między podatkiem należnym od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonym zgodnie z art. 30c, a sumą należnych zaliczek za poprzednie miesiące, z uwzględnieniem art. 27b.

Zaliczki miesięczne od dochodów wymienionych w ust. 1, wpłaca się w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczki kwartalne podatnicy wpłacają w terminie do 20 dnia każdego miesiąca następującego po kwartale, za który wpłacana jest zaliczka. Zaliczkę za ostatni miesiąc lub ostatni kwartał roku podatkowego podatnik wpłaca w terminie do 20 stycznia następnego roku podatkowego. Podatnik nie wpłaca zaliczki za ostatni miesiąc lub odpowiednio kwartał, jeżeli przed upływem terminu do jej wpłaty złoży zeznanie i dokona zapłaty podatku na zasadach określonych w art. 45 (art. 44 ust. 6 ww. ustawy).

Natomiast w art. 45 ust. 1 ww. ustawy, został określony obowiązek składania zeznań o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu, zgodnie z którym podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8. W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c (art. 45 ust. 1a pkt 2 ww. ustawy).

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż obowiązek zapłaty zaliczki na podatek dochodowy nie powstaje za miesiące, w których spółka komandytowo - akcyjna sprzeda rzeczy, prawa majątkowe oraz wyświadczy usługi oraz miesiące zaistnienia wszelkich innych zdarzeń skutkujących powiększeniem majątku ww. spółki osiągnięciem przez nią zysków, jak również nie powstaje za miesiąc, w którym Wnioskodawca otrzyma dywidendę, lecz za miesiąc, w którym przychód z tytułu dywidendy stał się należny.

Zasady powyższe nie mają zatem zastosowania w sytuacji, gdy walne zgromadzenie wspólników spółki podejmie uchwałę o niewypłacaniu dywidendy akcjonariuszom, lecz pozostawieniu zysku w spółce komandytowo - akcyjnej i przekazaniu go, np. na kapitał zapasowy. W konsekwencji, jeżeli w istocie, jak wynika z wniosku, w spółce zostanie podjęta uchwała o niewypłaceniu dywidendy akcjonariuszom, lecz o pozostawieniu zysku w spółce, u Wnioskodawcy nie powstanie przychód ze źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, a zatem także i obowiązek uiszczenia zaliczki na podatek dochodowy od dochodów z tego źródła przychodów.

Wskazać przy tym należy, iż z uwagi na specyficzną sytuację prawną akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej, do ustalania wysokości podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym w jego przypadku nie mają zastosowania cyt. art. 8 ust. 1 i 2 oraz art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, u podatników, którzy prowadzą księgi rachunkowe, za dochód z działalności gospodarczej uważa się dochód wykazany na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg, zmniejszony o dochody wolne od podatku i zwiększony o wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, zaliczone uprzednio w ciężar kosztów uzyskania przychodów.

Podstawę opodatkowania akcjonariusz spółki komandytowo - akcyjnej powinien ustalić na podstawie art. 9 ust. 2 ww. ustawy, w myśl którego dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. Brak jest jednak podstaw do pomniejszenia przez akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej przyznanej mu kwoty dywidendy o koszty uzyskania przychodu. Wszystkie koszty związane z prowadzoną w formie spółki komandytowo - akcyjnej działalnością gospodarczą zostały już bowiem uwzględnione, przy obliczaniu dzielonego zysku spółki, którego część otrzymuje akcjonariusz spółki komandytowo - akcyjnej w postaci dywidendy.

Wskazać przy tym należy, iż w związku z faktem, że w przypadku akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej:

*   przychód należny wystąpi dopiero z datą podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie ww. spółki o wypłacie dywidendy albo w dniu dywidendy,

*   nie wystąpi, w związku z powyższym faktem, obowiązek rozpoznania przychodu w dniu zaistnienia zdarzeń skutkujących powiększeniem majątku spółki komandytowo - akcyjnej i osiągnięciem przez nią zysków, a co za tym idzie i obowiązek rozpoznawania kosztów uzyskania przychodów,

to dochodem w rozumieniu cyt. wyżej art. 9 ust. 2 będzie, z zasady, w danym przypadku przychód, tj. cała kwota należnej dywidendy w wysokości proporcjonalnej do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału), przysługującej podatnikowi w dniu podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie ww. spółki o wypłacie dywidendy albo w dniu dywidendy.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż u akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej opodatkowaniu z tytułu dywidendy podlegać będzie przychód, tj. kwota faktycznego przysporzenia majątkowego uzyskanego w związku z przyznaniem dywidendy uchwałą walnego zgromadzenia ww. spółki, proporcjonalna do posiadanego przez akcjonariusza prawa do udziału w zysku. Akcjonariusz spółki komandytowo - akcyjnej nie jest zobowiązany wykazywać przychodów oraz kosztów jakie powstaną na poziomie ww. spółki.

Reasumując, mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, iż z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo - akcyjnej, Wnioskodawca uzyska przychód będący przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, który winien rozpoznawać w momencie, gdy stanie się on przychodem należnym z tej działalności prowadzonej w formie spółki komandytowo - akcyjnej, tj. w momencie podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie spółki komandytowo -akcyjnej o podziale zysku albo – jeżeli określony został dzień dywidendy – w tym dniu. Przy czym, brak jest podstaw do pomniejszenia przez akcjonariusza spółki komandytowo - akcyjnej przyznanej mu kwoty dywidendy o koszty uzyskania przychodu. Wnioskodawca ma obowiązek wpłacania w trakcie roku podatkowego miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, w przypadku osiągnięcia przez spółkę dochodu z działalności gospodarczej w danym roku. Obowiązek wpłacania zaliczek powstaje, poczynając od miesiąca, w którym dochody te przekroczą kwotę powodującą obowiązek zapłacenia podatku. Natomiast, obowiązek zapłaty zaliczki na podatek dochodowy nie powstaje za miesiące, w których spółka komandytowo - akcyjna sprzeda rzeczy, prawa majątkowe oraz wyświadczy usługi, oraz miesiące zaistnienia wszelkich innych zdarzeń skutkujących powiększeniem majątku spółki komandytowo - akcyjnej i osiągnięciem przez nią zysków, jak również nie powstaje za miesiąc, w którym Wnioskodawca otrzyma dywidendę, lecz za miesiąc, w którym przychód z tytułu dywidendy stał się należny. Zasady powyższe nie mają zatem zastosowania w sytuacji, gdy walne zgromadzenie wspólników spółki podejmie uchwałę o niewypłacaniu dywidendy akcjonariuszom, lecz o pozostawieniu zysku w spółce komandytowo - akcyjnej i przekazaniu go, np. na kapitał zapasowy. Dochód osiągnięty z tytułu udziału w spółce komandytowo - akcyjnej może być opodatkowany zgodnie z art. 30c ust. 1 tej ustawy, tj. 19% podatkiem liniowym, po spełnieniu warunków określonych w art. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nadmienić należy, iż wydając niniejszą interpretację indywidualną tut. Organ zapoznał się z powołanymi przez Wnioskodawcę orzeczeniami sądów administracyjnych. Podkreślić jednak należy, iż postępowanie o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych jest postępowaniem odrębnym, szczególnym w stosunku do innych postępowań podatkowych. W postępowaniu tym nie przeprowadza się postępowania dowodowego, nie dokonuje się zatem analizy dokumentów, przesłuchania świadków ani oględzin. W postępowaniu tym nie obowiązuje zatem zasada, iż za dowód należy dopuścić wszystko co może mieć znaczenie w sprawie. Nie dokonuje się także polemiki z poglądami judykatury, czy orzecznictwa sądowego. Wydanie interpretacji indywidualnej polega na ocenie stanowiska wnioskodawcy dotyczącego skutków podatkowych przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego. W przypadku uznania stanowiska wnioskodawcy za nieprawidłowe, wydanie interpretacji indywidualnej sprowadza się w istocie do wskazania przepisów znajdujących zastosowanie w sprawie oraz do oceny skutków podatkowych przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego w świetle tych przepisów, co też tut. Organ w niniejszej interpretacji uczynił.

Odnosząc się zatem do powołanych przez Wnioskodawcę przywołanych tez wyroków Sądów Administracyjnych - wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Ponadto wskazać należy, iż istniejące rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych uniemożliwiają oparcie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego na takim niejednokrotnie ułomnym akcie stosowania prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.