Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.461.2018.1.RW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-27
Teza: Zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości.
Słowa kluczowe: dostawa; działki; likwidacja; nakłady; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 czerwca 2018 r. (data wpływu 26 czerwca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 lipca 2018 r. (data wpływu 31 lipca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku dostawy nieruchomości. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 30 lipca 2018 r. o przeformułowanie pytania oraz doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest syndykiem masy upadłości Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej, powołanym w oparciu o postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 5 września 2014 r. w przedmiocie ogłoszenia upadłości obejmującej likwidację majątku. W toku postępowania upadłościowego syndyk sprzedaje majątek upadłego w celu zaspokojenia wierzycieli. W skład masy upadłości wchodzą, między innymi, nieruchomości.

Na nieruchomości, składają się:

1.  Prawo wieczystego użytkowania gruntu w postaci działki nr: 4899/116 o pow.: 0,5710 ha. Nieruchomość zabudowana jest halą produkcyjną i budynkiem biurowym o łącznej pow. użytkowej: 564,30 m2. Nieruchomość ta została nabyta przez spółkę 11 czerwca 2003 r. Przy nabyciu tej nieruchomości spółka rozliczyła podatek naliczony. Podatek ten dotyczył wyłącznie budynku, gdyż, zgodnie z ówczesnym brzmieniem przepisów w zakresie podatku od towarów i usług grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów nie były towarem (ani usługą) na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, a co za tym idzie ich wartość została wyłączona z podstawy opodatkowania tej dostawy.
2.  Prawo wieczystego użytkowania gruntu w postaci działki nr: 4900/116 o powierzchni: 1.0359 ha. Nieruchomość zabudowana jest następującymi obiektami budowlanymi:
    *   budynkiem biurowym o pow. użytkowej: 238,00 m2
    *   budynkiem socjalno-usługowym o pow. użytkowej: 206,60 m2
    *   budynkiem narzędziowni o pow. użytkowej: 85,00 m2
    *   budynkiem hali produkcyjnej o pow. użytkowej: 445,00 m2
    *   garażem o pow. użytkowej: 39,60 m2
    *   budynkiem magazynu o pow. użytkowej: 96,00 m2
    *   wiatą magazynową o pow. użytkowej: 148,00 m2
    *   wiatą magazynową o pow. użytkowej: 153,00 m2
    *   wiatą magazynową o pow. użytkowej: 188,70 m2

Prawo wieczystego użytkowania gruntu działki nr 4900/116 o pow.: 1.0359 ha wraz budynkami i budowlami zostały nabyte 8 listopada 2011 r. Dostawa prawa wieczystego użytkowania działki 4900/116 oraz posadowionych na niej budynków stanowiących odrębne nieruchomości korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, zgodnie ze wzmianką w akcie notarialnym, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Ww. nieruchomości zostały przez sp. z o.o. nabyte, przed wszczęciem postępowania upadłościowego.

Z informacji zawartych w księgach rachunkowych upadłego wynika, iż obiekty budowlane były po ich zakupie przez upadłą Spółkę modernizowane w zakresie finansowym przekraczającym 150% wartości początkowej. Nakłady inwestycyjne ponoszone były w latach 2011, 2012 i 2013. W tych latach dokonano szeregu inwestycji w obiektach budowlanych usytuowanych na ww. nieruchomościach polegających na ich termomodernizacji, wymianie stolarki, instalacji elektrycznej itp., gdzie koszty przekroczyły 30% wartości początkowej. Do hali znajdującej się na działce nr 4899/16 dobudowano do hali produkcyjnej część biurową o pow. 132,40 m2. Sp. z o.o. nie zakończyła inwestycji. W chwili ogłoszenia upadłości wszystkie nakłady inwestycyjne w dalszym ciągu figurowały, jako inwestycje. Wydatki inwestycyjne do dnia dzisiejszego nie zwiększyły wartości początkowej żadnego z budynków. W konsekwencji, od daty rozpoczęcia inwestycji, aż do dnia dzisiejszego dokonane inwestycje nie poskutkowały wzrostem wartości środków trwałych (ww. budynków i budowli) i nie zwiększały podstawy dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Aż do dnia ogłoszenia upadłości całość nieruchomości była wykorzystywana przez Sp. z o.o. na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, w tym wykorzystywane były wszystkie budynki i budowle, co do których Sp. z o.o. ponosiła nakłady na modernizację czy przebudowę.

Co w niniejszej sprawie niezwykle istotne to fakt, że należąca do upadłego dokumentacja (umowy, faktury VAT) nie pozwala w dniu dzisiejszym na przyporządkowanie konkretnych wydatków do konkretnych budynków. Zawarte przez upadłego umowy przewidywały wynagrodzenie ryczałtowe za wykonanie szeregu ogólnie opisanych prac w kilku budynkach, niemniej jednak nie zawierały dokładnego zakresu prac przyporządkowanych do każdego budynku, nie zawierały również rozbicia cen na poszczególne budynki. Tym samym, choć w oparciu o posiadaną dokumentację można stwierdzić, że łączne nakłady na wszystkie budynki i budowle przekroczyły 30% wartości początkowej łącznej wartości tych budynków i budowli, nie sposób ustalić, czy nakłady na konkretny obiekt budowlany przekroczyły 30% jego wartości początkowej. Posiadana dokumentacja księgowa (księgi rachunkowe) nie pozwala w sposób wiarygodny, wynikający z dokumentów, ustalić wartości początkowej poszczególnych budynków. W opisanych wyżej aktach notarialnych nie wyodrębniono ceny poszczególnych składników transakcji (praw wieczystego użytkowania, budynków i budowli).

W toku postępowania upadłościowego, w dniu 30 czerwca 2015 r. Syndyk wynajął część ww. nieruchomości na rzecz X Sp. z o.o., wystawiając z tego tytułu miesięczne faktury VAT i odprowadzając należny podatek. Przedmiotem najmu na rzecz X sp. z o.o. była jedynie część ww. budynków tj:

*   część budynku biurowego zlokalizowanego na działce nr 4900/116 o powierzchni 150,74 m2
*   część budynku socjalno-użytkowego zlokalizowanego na działce 4900/116 o powierzchni 47,47 m2
*   część hali produkcyjnej zlokalizowanej na działce 4900/116 o powierzchni 389,21 m2
*   część wiaty magazynowej zlokalizowanej na działce nr 4900/116 o powierzchni 49,19 m2
*   cały budynek magazynu zlokalizowany na działce nr 4900/116 o powierzchni 96 m2

W dniu 24 marca 2016 r. umowa najmu została wypowiedziana, niemniej jednak nabywca nie wyprowadził się i do dnia dzisiejszego zajmuje nieruchomość bezumownie.

W dniu 15 maja 2018 r. Sędzia Komisarz w postępowaniu upadłościowym zatwierdził wybór oferenta na zakup opisanych wyżej nieruchomości, składającej się z działek o nr 4900/116 oraz 4899/116 i posadowionych na nich budynków i budowli. Strony zamierzają przystąpić do zawarcia aktu notarialnego, niemniej jednak mają poważne wątpliwości, co do sposobu opodatkowania planowanej dostawy.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

*   Sprzedaż na podstawie Postanowienia Sądu Rejonowego (Wydział Gospodarczy) z dn. 15 maja 2018 r. dotyczy całej nieruchomości uwzględniającej budynki i budowle posadowione na działkach nr 4899/116 i 4900/116. Nie jest możliwa osobna sprzedaż działek p nr 4899/116 i 4900/116 i położnych na nich budowli i budynków.
*   Wartość początkowa obiektów pod kątem wskazania udziału procentowego poniesionych przez upadłego nakładów została ustalona na podstawie aktów notarialnych zakupu nieruchomości przez upadłego.
*   Nieruchomość (działka 4899/116) zakupiona przez upadłego aktem notarialnym z dn. 11 czerwca 2003 r. w następujący sposób: budynek i budowle za cenę: 120.000,00 zł plus 26.400,00 zł VAT. Z kolei prawo wieczystego użytkowania gruntu o pow. 0,5710 ha za kwotę: 57.000,00 zł (strona 4 § 4 aktu notarialnego).
*   Nieruchomość (działka 4900/116) zakupiona przez upadłego aktem notarialnym z dn. 8 listopada 2011 r. w następujący sposób: budynek, budowle i prawo wieczystego użytkowania gruntu o pow. 1,0359 ha za łączną cenę: 600.000,00 zł (strona 6 § 3 aktu notarialnego). Jednocześnie sprzedający oświadczyli, iż sprzedaż budynków i budowli zwolniona jest od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o podatku od towarów i usług z dn. 11 marca 2004 r., a prawo użytkowania wieczystego działki zwolnione jest na podstawie § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dn. 4 kwietnia 2011 r. (strona 8 § 9 aktu notarialnego).
*   Mając powyższe na uwadze ustalono wartość początkową budynków i budowli: dla działki 4899/116 na kwotę: 120.000,00 zł zgodnie z treścią aktu notarialnego oraz dla działki 4900/116 na kwotę: 500.000,00 zł uwzględniając, iż wieczyste użytkowanie dwukrotnie większej działki (4900/116 – 1,0359 ha, 4899/116 – 0,5710 ha) stanowić będzie również dwukrotnie większą wartość, tj. ̴ 100 tys. zł, gdzie wartość prawa wieczystego użytkowania działki nr 4899/116 wynosiła: 57 tys. zł. Stąd łączna początkowa wartość budynków i budowli usytuowanych na całej nieruchomości wynosiła: 620 tys. zł.
*   Nakłady poniesione przez upadłego w okresie od zakupu nieruchomości do ogłoszenia upadłości, co do których upadłemu przysługiwało prawo do odliczenie podatku naliczonego wyniosły łącznie: 764.962,91 zł netto (brutto z VAT: 940.904,38 zł), co potwierdzają załączone faktury. Niemniej jednak syndyk masy upadłości nie jest w stanie w oparciu o dokumentację księgową upadłego precyzyjnie ustalić, którego budynku w jakim stopniu dotyczyły nakłady finansowe. Tym samym wartość nakładów poniesionych przez upadłego tylko w latach 2012-2013, a więc po zakupie nieruchomości a przed upadłością stanowiła: 123,38% wartości początkowej, tj. zdecydowanie ponad 30%.

Reasumując, syndyk masy upadłości nie dysponuje dokumentami i danymi umożliwiającym precyzyjne ustalenie wysokości nakładów dla poszczególnych budynków usytuowanych na sprzedawanej nieruchomości, tj. działkach nr 4899/116 i 4900/116. Dokumenty w postaci faktur pozostawionych przez upadłego wskazują jedynie ogólne kwoty poniesione na budowle i budynki.

Syndyk masy upadłości był przekonany, iż sprzedaż w świetle posiadanych dokumentów powinna być obarczona 23% stawką VAT. Oferent natomiast korzystając z usług doradcy podatkowego zakwestionował zasadność naliczenia podatku od towarów i usług VAT wskazując na możliwość zwolnienia sprzedaży podatku VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Oferent na zakup nieruchomości wskazał jako jeden z argumentów, iż doszło do zasiedlenia budynków przez czasowego dzierżawcę części pomieszczeń w niektórych tylko budynkach. Dzierżawa od syndyka masy upadłości obejmowała tylko niektóre pomieszczenia w niektórych budynkach i trwała ̴ 18 miesięcy. Nie miała miejsca dzierżawa całych budynków a tylko ich części, tj. pokoi lub części hali. Stąd syndyk masy upadłości jako uprawniony do złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej skierował takie właśnie zapytanie.

Niemniej jednak intencją syndyka masy upadłości nie jest uzyskanie zwolnienia podatkowego a uniknięcie w przyszłości roszczeń finansowych skierowanych przez kupującego nieruchomość. Stąd syndyk masy upadłości wnioskiem skierowanym do Krajowej Informacji Podatkowej chce zapewnić prawidłowy z punktu widzenia przepisów o podatku od towarów i usług VAT przebieg transakcji sprzedaży nieruchomości i jeśli zasadnym będzie uwzględnienie 23% stawki podatku od towarów i usług VAT, to takowy zostanie do sprzedaży naliczony.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 30 lipca 2018 r.).

Czy sprzedaż budynków i budowli posadowionych na działkach nr: 4899/116 o pow.: 0,5710 ha oraz 4900/116 o pow.: 1,0359 ha będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług (VAT) na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o podatku od towarów i usług VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, dostawa opisanych w poz. 75 nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 i 9 ustawy z 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (tekst jednolity: Dz. U. z 2017 roku, poz. 1221 z późniejszymi zmianami) – dalej: ustawa VAT z podstawy opodatkowania dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli nie wyodrębnia się wartości gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu, co powoduje, że stawka podatku lub zwolnienie z podatku ustalone dla dostawy budynku czy budowli stosuje się również do gruntu lub prawa wieczystego użytkowania gruntu związanych z budynkami lub budowlami będącymi przedmiotem dostawy. Ustawodawca w ustawie VAT przewidział zwolnienie z podatku dla dostawy budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata, co wynika z treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Ponadto dla dostawy, która nie mogłaby korzystać ze zwolnienia opisanego wyżej przewidziane zostało kolejne zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt l0a.

Zgodnie z tym przepisem zwalnia się z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W przedmiotowej sprawie elementem przesądzającym jest interpretacja definicji „pierwszego zasiedlenia”. Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy VAT przez pierwsze zasiedlenie – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Definicja ta wynikająca z ustawy VAT została uznana przez TSUE, w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16, za niezgodną z prawem unijnym w takim zakresie, w jakim uznaje ona pierwsze zasiedlenie, jako następujące wyłącznie w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu VAT. W świetle wspólnotowej wykładni nie można pierwszego zasiedlenia nieruchomości ograniczać jedynie do dokonania czynności podlegającej VAT (np. sprzedaży czy najmu). Pierwsze zasiedlenie budynku to jego pierwsze zajęcie, faktyczne używanie (w tym także na potrzeby własnej działalności gospodarczej). I nie ma znaczenia, czy dany budynek został wybudowany, czy też został ulepszony (zmodernizowany).

Posługując się zatem wykładnią dokonaną przez TSUE, w odniesieniu do budynków mających być przedmiotem opisanej wcześniej dostawy, uznać należy, że dostawa ta będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług jako, że nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia i od pierwszego zasiedlenia upłyną okres dłuższy niż dwa lata. Zwolnienie z podatku wynika w tym przypadku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

Konstrukcja ustawy VAT, w zakresie opodatkowania dostawy budynków budowli, jako regułę wprowadza zwolnienie podatkowe, natomiast opodatkowanie stawką podstawową jest odstępstwem od tej reguły, co powoduje, iż dopiero łączne spełnienie wszystkich warunków zapisanych w art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a daje możliwość odejścia od zasady zwolnienia z podatku. Potwierdzeniem tej tezy jest również treść art. 43 ust. 10 ustawy VAT, która dopuszcza możliwość rezygnacji ze zwolnienia dopiero po spełnieniu określonych warunków w ustawowo wyznaczonym terminie, co jednoznacznie potwierdza, że wolą ustawodawcy było zwolnienie z podatku dostawy budynków i budowli.

Spółka nabywając budynki i budowle w latach 2003 i 2011 dokonała ich pierwszego zasiedlenia, a poniesione nakłady nie zwiększyły wartości początkowej, stanowiącej podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych oraz od ich poniesienia upłynęły więcej niż dwa lata, a co za tym idzie stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

I tak, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Towarami – według art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku (podmiotowe lub przedmiotowe).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei, przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z dnia 11 grudnia 2006 r., str. 1, z późn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywą 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a, do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług”.

Ponadto w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C 308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie TSUE stwierdził, że „artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

TSUE wskazał, że pojęcie „pierwszego zasiedlenia” zawarte jest w art. 12 Dyrektywy VAT, ale nie jest ono w niej zdefiniowane.

Jak wynika przede wszystkim z prac przygotowawczych do szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. 1977, L 145, s. 1), które pozostają wymierne do celów interpretacji dyrektywy VAT, w ramach zwolnień przewidzianych w jej art. 135 ust. 1 lit. j), kryterium „pierwszego zasiedlenia” budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora. W tychże pracach przygotowawczych stwierdzono, że kryterium to zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji. Z powyższej analizy historycznej nie wynika jednak, że użytkowanie budynku przez jego właściciela ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

Podkreślić w tym miejscu należy, że termin „ulepszenia” zawarty w ustawie o podatku od towarów i usług, odwołuje się do przepisów o podatku dochodowym.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu w powiązaniu z art. 43 ust. 7a ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z kolei, na podstawie art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. A zatem, wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki wyższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust.11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis wskazany w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Wnioskodawca jest syndykiem masy upadłości Sp. z o.o. w upadłości likwidacyjnej, powołanym w oparciu o postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 5 września 2014 r. w przedmiocie ogłoszenia upadłości obejmującej likwidację majątku. W toku postępowania upadłościowego syndyk sprzedaje majątek upadłego w celu zaspokojenia wierzycieli. W skład masy upadłości wchodzą, między innymi, nieruchomości.

Jak wynika z opisu sprawy przedmiotem planowanej dostawy będzie Prawo wieczystego użytkowania gruntu w postaci działki nr: 4899/116 o pow.: 0,5710 ha. Nieruchomość zabudowana była pierwotnie halą produkcyjną i budynkiem biurowym o łącznej pow. użytkowej: 564,30 m2. Nieruchomość ta została nabyta przez upadłego – spółkę Isofas 11 czerwca 2003 r., przy czym podatek naliczony odliczono tylko od budynków. Dostawie podlegać będzie również prawo wieczystego użytkowania gruntu w postaci działki nr: 4900/116 o powierzchni: 1.0359 ha. Nieruchomość zabudowana jest następującymi obiektami budowlanymi: budynkiem biurowym o pow. użytkowej: 238,00 m2; budynkiem socjalno-usługowym o pow. użytkowej: 206,60 m2; budynkiem narzędziowni o pow. użytkowej: 85,00 m2; budynkiem hali produkcyjnej o pow. użytkowej: 445,00 m2; garażem o pow. użytkowej: 39,60 m2; budynkiem magazynu o pow. użytkowej: 96,00 m2; wiatą magazynową o pow. użytkowej: 148,00 m; wiatą magazynową o pow. użytkowej: 153,00 m2; wiatą magazynową o pow. użytkowej: 188,70 m2.

Prawo wieczystego użytkowania gruntu działki nr 4900/116 wraz budynkami i budowlami zostało nabyte 8 listopada 2011 r. Dostawa prawa wieczystego użytkowania działki 4900/116 oraz posadowionych na niej budynków stanowiących odrębne nieruchomości korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, zgodnie ze wzmianką w akcie notarialnym, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Ww. nieruchomości zostały przez sp. z o.o. nabyte, przed wszczęciem postępowania upadłościowego.

Z informacji zawartych w księgach rachunkowych upadłego wynika, iż obiekty budowlane były po ich zakupie przez upadłą Spółkę modernizowane w zakresie finansowym przekraczającym 150% wartości początkowej. Nakłady inwestycyjne ponoszone były w latach 2011, 2012 i 2013. W tych latach dokonano szeregu inwestycji w obiektach budowlanych usytuowanych na ww. nieruchomościach polegających na ich termomodernizacji, wymianie stolarki, instalacji elektrycznej itp., gdzie koszty przekroczyły 30% wartości początkowej. Do hali znajdującej się na działce nr 4899/16 dobudowano do hali produkcyjnej część biurową o pow. 132,40 m2. Sp. z o.o. nie zakończyła inwestycji. W chwili ogłoszenia upadłości wszystkie nakłady inwestycyjne w dalszym ciągu figurowały, jako inwestycje. Wydatki inwestycyjne do dnia dzisiejszego nie zwiększyły wartości początkowej żadnego z budynków. W konsekwencji, od daty rozpoczęcia inwestycji, aż do dnia dzisiejszego dokonane inwestycje nie poskutkowały wzrostem wartości środków trwałych (ww. budynków i budowli) i nie zwiększały podstawy dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Aż do dnia ogłoszenia upadłości całość nieruchomości była wykorzystywana przez Sp. z o.o. na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, w tym wykorzystywane były wszystkie budynki i budowle, co do których Sp. z o.o. ponosiła nakłady na modernizację czy przebudowę.

Należąca do upadłego dokumentacja (umowy, faktury VAT) nie pozwala w dniu dzisiejszym na przyporządkowanie konkretnych wydatków do konkretnych budynków. Zawarte przez upadłego umowy przewidywały wynagrodzenie ryczałtowe za wykonanie szeregu ogólnie opisanych prac w kilku budynkach, niemniej jednak nie zawierały dokładnego zakresu prac przyporządkowanych do każdego budynku, nie zawierały również rozbicia cen na poszczególne budynki. Tym samym, choć w oparciu o posiadaną dokumentację można stwierdzić, że łączne nakłady na wszystkie budynki i budowle przekroczyły 30% wartości początkowej łącznej wartości tych budynków i budowli, nie sposób ustalić, czy nakłady na konkretny obiekt budowlany przekroczyły 30% jego wartości początkowej. Posiadana dokumentacja księgowa (księgi rachunkowe) nie pozwala w sposób wiarygodny, wynikający z dokumentów, ustalić wartości początkowej poszczególnych budynków. W opisanych wyżej aktach notarialnych nie wyodrębniono ceny poszczególnych składników transakcji (praw wieczystego użytkowania, budynków i budowli).

W toku postępowania upadłościowego, w dniu 30 czerwca 2015 r. syndyk wynajął część ww. nieruchomości na rzecz X Sp. z o.o., wystawiając z tego tytułu miesięczne faktury VAT i odprowadzając należny podatek. Przedmiotem najmu na rzecz X sp. z o.o. była jedynie część ww. budynków tj:

*   część budynku biurowego zlokalizowanego na działce nr 4900/116 o powierzchni 150,74 m2
*   część budynku socjalno-użytkowego zlokalizowanego na działce 4900/116 o powierzchni 47,47 m2
*   część hali produkcyjnej zlokalizowanej na działce 4900/116 o powierzchni 389,21 m2
*   część wiaty magazynowej zlokalizowanej na działce nr 4900/116 o powierzchni 49,19 m2
*   cały budynek magazynu zlokalizowany na działce nr 4900/116 o powierzchni 96 m2

W dniu 24 marca 2016 r. umowa najmu została wypowiedziana, niemniej jednak nabywca nie wyprowadził się i do dnia dzisiejszego zajmuje nieruchomość bezumownie.

W dniu 15 maja 2018 r. Sędzia Komisarz w postępowaniu upadłościowym zatwierdził wybór oferenta na zakup opisanych wyżej nieruchomości, składającej się z działek o nr 4900/116 oraz 4899/116 i posadowionych na nich budynków i budowli. Strony zamierzają przystąpić do zawarcia aktu notarialnego, niemniej jednak mają poważne wątpliwości, co do sposobu opodatkowania planowanej dostawy.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

*   Sprzedaż na podstawie Postanowienia Sądu Rejonowego (Wydział Gospodarczy) z dn. 15 maja 2018 r. dotyczy całej nieruchomości uwzględniającej budynki i budowle posadowione na działkach nr 4899/116 i 4900/116. Nie jest możliwa osobna sprzedaż działek p nr 4899/116 i 4900/116 i położnych na nich budowli i budynków.
*   Wartość początkowa obiektów pod kątem wskazania udziału procentowego poniesionych przez upadłego nakładów została ustalona na podstawie aktów notarialnych zakupu nieruchomości przez upadłego.
*   Nieruchomość (działka 4899/116) zakupiona przez upadłego aktem notarialnym z dn. 11 czerwca 2003 r. w następujący sposób: budynek i budowle za cenę: 120.000,00 zł plus 26.400,00 zł VAT. Z kolei prawo wieczystego użytkowania gruntu o pow. 0,5710 ha za kwotę: 57.000,00 zł (strona 4 § 4 aktu notarialnego).
*   Nieruchomość (działka 4900/116) zakupiona przez upadłego aktem notarialnym z dn. 8 listopada 2011 r. w następujący sposób: budynek, budowle i prawo wieczystego użytkowania gruntu o pow. 1,0359 ha za łączną cenę: 600.000,00 zł (strona 6 § 3 aktu notarialnego). Jednocześnie sprzedający oświadczyli, iż sprzedaż budynków i budowli zwolniona jest od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o podatku od towarów i usług z dn. 11 marca 2004 r., a prawo użytkowania wieczystego działki zwolnione jest na podstawie § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dn. 4 kwietnia 2011 r. (strona 8 § 9 aktu notarialnego).
*   Mając powyższe na uwadze ustalono wartość początkową budynków i budowli: dla działki 4899/116 na kwotę: 120.000,00 zł zgodnie z treścią aktu notarialnego oraz dla działki 4900/116 na kwotę: 500.000,00 zł uwzględniając, iż wieczyste użytkowanie dwukrotnie większej działki (4900/116 – 1,0359 ha, 4899/116 – 0,5710 ha) stanowić będzie również dwukrotnie większą wartość, tj. ̴ 100 tys. zł, gdzie wartość prawa wieczystego użytkowania działki nr 4899/116 wynosiła: 57 tys. zł. Stąd łączna początkowa wartość budynków i budowli usytuowanych na całej nieruchomości wynosiła: 620 tys. zł.
*   Nakłady poniesione przez upadłego w okresie od zakupu nieruchomości do ogłoszenia upadłości, co do których upadłemu przysługiwało prawo do odliczenie podatku naliczonego wyniosły łącznie: 764.962,91 zł netto (brutto z VAT: 940.904,38 zł), co potwierdzają załączone faktury. Niemniej jednak syndyk masy upadłości nie jest w stanie w oparciu o dokumentację księgową upadłego precyzyjnie ustalić, którego budynku w jakim stopniu dotyczyły nakłady finansowe. Tym samym wartość nakładów poniesionych przez upadłego tylko w latach 2012-2013, a więc po zakupie nieruchomości a przed upadłością stanowiła: 123,38% wartości początkowej, tj. zdecydowanie ponad 30%.

Reasumując, syndyk masy upadłości nie dysponuje dokumentami i danymi umożliwiającym precyzyjne ustalenie wysokości nakładów dla poszczególnych budynków usytuowanych na sprzedawanej nieruchomości, tj. działkach nr 4899/116 i 4900/116. Dokumenty w postaci faktur pozostawionych przez upadłego wskazują jedynie ogólne kwoty poniesione na budowle i budynki.

Wątpliwości Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie dotyczą tego, czy dostawa przedmiotowych nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze opis sprawy, powołane przepisy oraz analizę pojęcia pierwszego zasiedlenia w kontekście orzeczenia z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16, należy stwierdzić, że sprzedaż przedmiotowych nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ sprzedaż ww. nieruchomości nie odbędzie się w ramach pierwszego zasiedlenia, a od pierwszego zasiedlenia do planowanej dostawy nieruchomości upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Z opisu sprawy wynika wprawdzie, że upadły poniósł wydatki na ulepszenie budynków i budowli przekraczające 30% ich wartości początkowej ale wydatki inwestycyjne do dnia dzisiejszego nie zwiększyły wartości początkowej żadnego z budynków. W konsekwencji, jak podnosi Strona, od daty rozpoczęcia inwestycji, aż do dnia dzisiejszego dokonane inwestycje nie poskutkowały wzrostem wartości środków trwałych (ww. budynków i budowli) i nie zwiększyły podstawy dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Powyższe pozostaje jednak bez wpływu na dokonane w niniejszej sprawie rozstrzygnięcie, ponieważ od momentu poniesienia nakładów inwestycyjnych (ponoszonych w latach 2011, 2012 i 2013) na ww. nieruchomościach polegających na ich rozbudowie, termomodernizacji, wymianie stolarki, instalacji elektrycznej itp., do dnia planowanej sprzedaży przedmiotowych nieruchomości upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto aż do dnia ogłoszenia upadłości całość nieruchomości była wykorzystywana przez upadłego – Sp. z o.o. na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, w tym wykorzystywane były wszystkie budynki i budowle, co do których Sp. z o.o. ponosił nakłady na modernizację czy przebudowę. Dodatkowo, w dniu 30 czerwca 2015 r. Syndyk wynajął część nieruchomości.

Reasumując, sprzedaż budynków i budowli posadowionych na działkach nr: 4899/116 o pow.: 0,5710 ha oraz 4900/116 o pow.: 1,0359 ha będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji ze zwolnienia od podatku korzystać będzie również, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, dostawa gruntu (prawa wieczystego użytkowania), na którym znajdują się przedmiotowe budynki i budowle.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy oceniono jako prawidłowe.

Tut. organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Ponadto należy zaznaczyć, że tut. organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego tj. nie przeprowadza dowodów oraz nie analizuje załączonych do wniosku dokumentów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Tut. organ wskazuje, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa – składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Dodatkowo, tut. organ wyjaśnia, że wnioski o wydanie interpretacji indywidualnej rozpatrywane są w terminie, o którym mowa w art. 14d ustawy Ordynacja podatkowa, tj. bez zbędnej zwłoki, jednak nie później niż w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania wniosków. Ponadto, wnioski o wydanie interpretacji indywidualnej rozpatrywane są z zachowaniem kolejności wpływu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.