Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-633/15-6/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-12-03
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia części podatku VAT od wydatków inwestycyjnych poniesionych na modernizację świetlic poniesionych od 1 stycznia 2016 r. przy zastosowaniu tzw. „sposobu określenia proporcji” oraz prawa do zastosowania ilościowego sposobu określenia proporcji.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-odliczenie częściowe; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 19 sierpnia 2015 r. (data wpływu 20 sierpnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 listopada 2015 r. (data wpływu 13 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia części podatku VAT od wydatków inwestycyjnych poniesionych na modernizację świetlic poniesionych od 1 stycznia 2016 r. przy zastosowaniu tzw. „sposobu określenia proporcji” (pytanie oznaczone we wniosku nr 5) – **jest prawidłowe**,
*   prawa do zastosowania ilościowego sposobu określenia proporcji (pytanie oznaczone we wniosku nr 6) – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia części podatku VAT od wydatków inwestycyjnych poniesionych na modernizację świetlic poniesionych od 1 stycznia 2016 r. przy zastosowaniu tzw. „sposobu określenia proporcji” (pytanie oznaczone we wniosku nr 5) oraz prawa do zastosowania ilościowego sposobu określenia proporcji (pytanie oznaczone we wniosku nr 6). Dnia 13 listopada 2015 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

W latach 2011-2015 Gmina realizuje inwestycje modernizacji świetlic wiejskich na terenie Gminy, w szczególności w następujących miejscowościach: A, D, R, S, J, D oraz Ś (dalej zwanymi łącznie jako: świetlice wiejskie).

Wartość poszczególnych inwestycji przekracza każdorazowo kwotę 15 tys. PLN netto.

W latach 2011-2014 Gmina realizowała następujące inwestycje, które po ich zakończeniu zostały udokumentowane protokołem odbioru końcowego i przyjęte na stan środków trwałych Gminy dokumentem OT:

1.  modernizacja świetlicy wiejskiej w A, zakończona w roku 2011,
2.  remonty świetlic wiejskich w D i R, zakończone w roku 2011,
3.  modernizacja świetlicy wiejskiej w S, zakończona w roku 2012,
4.  modernizacje świetlic wiejskich w J i D, zakończone w roku 2013,
5.  modernizacja świetlicy wiejskiej w Ś, zakończona w roku 2014.

Na wyżej wymienione inwestycje Gmina poniosła wydatki obejmujące przede wszystkim wykonanie dokumentacji technicznej, usługi budowlane oraz usługi nadzoru inwestorskiego i świadectwa charakterystyki energetycznej (dalej: wydatki inwestycyjne). Przedmiotowe wydatki inwestycyjne są udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Gminę.

W przyszłości Gmina planuje ponosić kolejne wydatki inwestycyjne na świetlice wiejskie na terenie Gminy, w tym w szczególności w innych miejscowościach niż wymienione powyżej.

W opinii Gminy prowadzone przez Gminę modernizacje świetlic wiejskich stanowią ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, o którym mowa w art. 2 pkt 14a ustawy o VAT. Co prawda Gmina nie jest podatnikiem podatku dochodowego (na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, Dz. U. Nr 21, poz. 86, z późn. zm., w związku z którym zwalnia się od podatku dochodowego od osób prawnych jednostki samorządu terytorialnego w zakresie dochodów określonych w przepisach ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego), niemniej prowadzone w świetlicach prace stanowią „ulepszenie” w rozumieniu zasad rachunkowości jednostek samorządu terytorialnego, stąd – zdaniem Gminy – należy zastosować w tym zakresie analogię.

Na moment rozpoczęcia każdej inwestycji polegającej na modernizacji świetlic wiejskich intencją Gminy było, aby służyły one Gminie w dwojaki sposób, tj.:

*   do czynności nieodpłatnych związanych z prowadzeniem działalności publicznoprawnej, obejmujących integrację i aktywizację lokalnej społeczności, w tym przeprowadzanie spotkań lokalnej społeczności w ramach każdego sołectwa z radnymi, burmistrzem i innymi przedstawicielami Gminy oraz obejmujących wszelkie inne cele związane z wykonywaniem zadań własnych Gminy w zakresie kultury, utrzymania gminnych obiektów użyteczności publicznej, wspierania upowszechniania idei samorządowej oraz współpracy ze społecznościami lokalnymi,
*   do czynności odpłatnych, związanych z wynajmem świetlic wiejskich na cele prywatne lokalnej społeczności, tj. imprezy okolicznościowe, w czasie, w którym świetlice nie są użytkowane na cel wykonywania zadań publicznoprawnych.

Świetlice wiejskie są udostępniane nieodpłatnie i odpłatnie przy wsparciu administracyjnym sołectw. Odpłatność wnoszona na rzecz Gminy przez zainteresowanych udostępnieniem świetlicy wiejskiej na cele własne zainteresowanych jest kalkulowana ryczałtowo w oparciu o wartość zużytych mediów (na podstawie odczytu liczników na moment przyjęcia kluczy do świetlicy przez zainteresowanego oraz na moment zdania kluczy przez korzystającego ze świetlicy wiejskiej). Gmina deklaruje otrzymane opłaty dla celów VAT jako sprzedaż opodatkowaną 23% stawką VAT i rozlicza z tego tytułu VAT należny.

W drugiej połowie tego roku Gmina planuje uregulować powyższe zasady korzystania ze świetlic wiejskich w ramach uchwały Rady Gminy dotyczącej regulaminu korzystania ze świetlic wiejskich, jak również zarządzeniem Burmistrza o stawkach odpłatności za media w związku z korzystaniem ze świetlic wiejskich. Przedmiotowe dokumenty będą miały na celu formalne potwierdzenie zasad udostępniania świetlic wiejskich, jakie działają od wielu lat na terenie Gminy, a tym samym nie zmienią sposobu funkcjonowania świetlic wiejskich w Gminie.

Gmina nie wykonuje w świetlicach wiejskich żadnych czynności zwolnionych z opodatkowania VAT.

Na moment ponoszenia wydatków inwestycyjnych, jak również po oddaniu do użytkowania przedmiotowych świetlic wiejskich, Gmina nie była i nie jest w stanie przyporządkować ponoszonych wydatków inwestycyjnych do poszczególnych rodzajów działalności wykonywanych w świetlicach wiejskich - tj. do czynności nieodpłatnych i odpłatnych. Przyporządkowanie wydatków polega bowiem na zidentyfikowaniu konkretnej sprzedaży lub zdarzeń po stronie Gminy, dla których zostały one poniesione. W przypadku wydatków inwestycyjnych na świetlice wiejskie - każdy wydatek służy jednocześnie czynnościom odpłatnym i nieodpłatnym, a zatem Gmina nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania tych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności wykonywanej w świetlicach wiejskich.

Niezależnie od powyższego Gmina jest w stanie zweryfikować stopień wykorzystania świetlic wiejskich do czynności odpłatnych (opodatkowanych VAT) w stosunku do zadań własnych związanych z nieodpłatnym udostępnieniem świetlic wiejskich (które Gmina traktuje jako niepodlegające opodatkowaniu VAT). W szczególności na podstawie harmonogramu korzystania ze świetlic wiejskich Gmina jest w stanie określić ile w danym okresie odbyło się spotkań odpłatnych (przykładowo uroczystości komunijnych, urodzinowych, karnawałowych) a ile nieodpłatnych (przykładowo imprez okolicznościowych organizowanych przez Gminę typu Dzień Dziecka czy Dzień Mamy oraz spotkań rady sołeckiej, radnych czy Burmistrza z mieszkańcami poszczególnych miejscowości). Zdaniem Gminy ilościowy klucz weryfikacji oparty na identyfikowaniu ilości odpłatnych i nieodpłatnych udostępnień jest najdokładniejszym sposobem określenia zakresu wykorzystania tego majątku Gminy do czynności odpłatnych i nieodpłatnych.

Gmina nie zamierza zmieniać sposobu użytkowania świetlic wiejskich w przyszłości, w szczególności w okresie co najmniej 10 lat od oddania do użytkowania świetlic wiejskich, na które zostały poniesione wydatki inwestycyjne.

Gmina nie dokonała odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych poniesionych w latach 2011-2014 na modernizacje świetlic wiejskich, w szczególności w związku z tym, że nie miała pewności, czy jest uprawniona do dokonania odliczenia VAT w tym zakresie w całości, czy tylko w części.

Dnia 13 listopada 2015 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego wskazując, że:

1.

„Sposób określenia proporcji”, o którym mowa w pytaniu nr 5 zawartym we wniosku, będzie odpowiadał wymogom określonym w art. 86 ust. 2b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2011 Nr 177, poz. 1054, ze zm.; dalej: ustawa o VAT).

W szczególności, zgodnie z powołanym wyżej przepisem ustawy o VAT, który wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2016 r., sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Opisany we wniosku sposób określenia proporcji, w szczególności zdefiniowany w uzasadnieniu do odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku nr 6 - „ilościowy sposób określenia proporcji” - jednocześnie:

1.  zapewnia najdokładniejsze ze znanych Gminie sposobów dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane w poszczególnych świetlicach wiejskich,
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza w poszczególnych świetlicach wiejskich.

2.

Wnioskodawca nie planuje wykorzystywać jednego z czterech sposobów zdefiniowanych w art. 86 ust. 2c ustawy o VAT jako że zdaniem Gminy zaproponowany przez Gminę „ilościowy sposób określenia proporcji” jest najbardziej reprezentatywny i najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności i dokonywanych nabyć dla poszczególnych świetlic wiejskich (zgodnie z odpowiedzią na pytanie nr 1 w niniejszym wezwaniu).

Zdefiniowane w art. 86 ust. 2c ustawy o VAT, sposoby określenia proporcji są jedynie przykładowymi sposobami, na co wskazuje sformułowanie „w szczególności” użyte w przedmiotowym przepisie. W związku z art. 86 ust. 2h ustawy o VAT podatnik ma prawo zaproponować i zastosować inny - „bardziej reprezentatywny” - sposób określenia proporcji. Z uwagi na przekonanie Gminy, że „ilościowy sposób” jest najbardziej reprezentatywny i najlepiej odpowiada wymogom stawianym kalkulacji tego typu proporcji, intencją Wnioskodawcy jest skorzystanie z możliwości zastosowania „sposobu określenia proporcji” zdefiniowanego we własnym zakresie.

3.

Gmina nieprecyzyjnie przedstawiła pytanie oznaczone we wniosku nr 6 oraz nieprecyzyjnie przedstawiła uzasadnienie do swojego stanowiska w tej sprawie. Brak precyzji w tym przypadku dotyczył dwojakiego rodzaju nazewnictwa zastosowanego do „ilościowego sposobu określenia proporcji” – w samym pytaniu Gmina nazwała ten sposób „czasowym sposobem określenia proporcji” – mając intencję zapytania o „ilościowy sposób określenia proporcji”, a w uzasadnieniu dodatkowo napisała o możliwości określenia proporcji w oparciu o ewidencję czasu udostępnienia świetlicy jako sposobie nie najbardziej reprezentatywnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytanie nr 2 ostatecznie sformułowano w piśmie z dnia 9 listopada 2015 r.):

1.  Czy od 1 stycznia 2016 r. Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne Gminy na modernizacje świetlic wiejskich ponoszone od 1 stycznia 2016 r. na podstawie tzw. „sposobu określenia proporcji”, w oparciu o art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT?
2.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 2 (pytanie nr 5 zawarte we wniosku) jest twierdząca, czy Gmina ma prawo zastosować ilościowy sposób określenia proporcji jako najlepiej odpowiadający specyfice działalności wykonywanej w świetlicach wiejskich?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Od 1 stycznia 2016 r. Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne Gminy na modernizacje świetlic wiejskich ponoszone od 1 stycznia 2016 r. na podstawie tzw. „sposobu określenia proporcji” w oparciu o art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT.
2.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 2 jest twierdząca, Gmina ma prawo zastosować ilościowy sposób określenia proporcji jako najlepiej odpowiadający specyfice działalności wykonywanej w świetlicach wiejskich.

Ad. 1.

Od dnia 1 stycznia 2016 r. zaczną obowiązywać następujące przepisy dotyczące odliczenia VAT od wydatków wykorzystywanych do celów działalności gospodarczej opodatkowanej VAT oraz działalności niegospodarczej, pozostającej poza zakresem opodatkowania VAT:

*   art. 86 ust. 2a ustawy o VAT: „w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć”;
*   art. 90c ust. 1-3 ustawy o VAT: „w przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio. W przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a. Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończone go roku”.

W ocenie Gminy od 1 stycznia 2016 r. Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne Gminy na modernizacje świetlic wiejskich ponoszone od 1 stycznia 2016 r. na podstawie tzw. .„sposobu określenia proporcji” w oparciu o art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. W szczególności wskazane w nowych przepisach zasady częściowego odliczenia VAT mają dotyczyć sytuacji, w których poza działalnością gospodarczą podatnik prowadzi działalność niegospodarczą w związku z poniesionymi wydatkami, przy czym działalność ta nie ma charakteru wykorzystania na cele osobiste. Mając na uwadze argumentację przedstawioną w uzasadnieniu do pytań oznaczonych we wniosku numerami 3 i 4, zdaniem Gminy takie będzie właśnie wykorzystanie wydatków inwestycyjnych na świetlice wiejskie na terenie Gminy.

Dodatkowo, w związku z odliczeniem VAT od wydatków inwestycyjnych, które Gmina będzie ponosić na świetlice wiejskie po 1 stycznia 2016 r,, w oparciu o sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, Gmina będzie zobowiązana do skorygowania dokonanego odliczenia po zakończeniu roku, w którym poniesiono wydatek i dokonano odliczenia na podstawie art. 90c ustawy o VAT. Jak wskazała Gmina powyżej w argumentacji do pytania oznaczonego numerem 2, zgodnie z literalnym brzmieniem przedmiotowego przepisu będzie on dotyczył sytuacji, w których podatnik będzie odliczał VAT w oparciu o tzw. sposób określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, przy czym zastosowana przez niego proporcja będzie skalkulowana w oparciu o dane za poprzedzający (lub jeszcze wcześniejszy) rok niż rok poniesienia wydatku. Po zakończeniu roku, w którym poniesiono wydatek, będzie należało skorygować zastosowaną proporcję w oparciu o dane za rok poniesienia wydatku i na podstawie art. 90c ustawy o VAT dokonać korekty rozliczenia VAT w tym zakresie.

W art. 90c ustawy o VAT, ustawodawca nie wskazał precyzyjnie, w którym okresie rozliczeniowym będzie należało przedmiotowej korekty dokonać. Mając jednak na uwadze, że w art. 90c ustawy o VAT jest odwołanie do art. 91 ust. 2-9 ustawy, czyli przepisów o tzw. korekcie wieloletniej, która nakłada na podatnika obowiązek weryfikacji wykorzystania nieruchomości w okresie 10 lat od oddania do użytkowania z perspektywy czynności dających prawo do odliczenia VAT i niedających prawa do odliczenia VAT, zdaniem Gminy, korekty dokonanego odliczenia VAT będzie należało dokonać w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku, za który dokonuje się korekty (zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy – czyli w przypadku Gminy w deklaracji za styczeń kolejnego roku podatkowego), a korekta będzie miała dotyczyć tylko 1/10 odliczonego VAT od wydatków inwestycyjnych na świetlice wiejskie (zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy).

Przykładowo, jeżeli na fakturze będzie widniała kwota 1 tys. złotych, a Gmina w roku 2016 odliczy 500 złotych z tej faktury w oparciu o proporcję skalkulowaną na poziomie 50%, to w przypadku w którym proporcja skalkulowana po zakończeniu roku wyniesie 20%, Gmina skoryguje jedynie 1/10 podatku odliczonego w oparciu o nową proporcję (tj. 1/10 podatku wynosi 100 złotych, 100 złotych x 50% wynosi 50 złotych, a 100 złotych x 20% wynosi 20 złotych, zatem w deklaracji za kolejny rok podatkowy będzie należało wskazać jako korygowaną kwotę 30 złotych na minus). W każdym kolejnym roku – przez 10 lat od oddania nieruchomości do użytkowania – będzie należało dokonywać przedmiotowej korekty w odniesieniu do 1/10 podatku.

Powyższy sposób korekty na podstawie art. 90c ustawy o VAT jest zgodny z korektą dokonywaną na podstawie art. 91 ust. 2-9 ustawy o VAT (roczna korekta dotyczy dla nieruchomości 1/10 a nie całej kwoty VAT). Gdyby ustawodawca chciał w przypadku wydatków inwestycyjnych, aby korekta była jednorazowa i dotyczyła całej kwoty VAT, wówczas odwołałby się do art. 91 ust. 1 ustawy o VAT.

Reasumując od 1 stycznia 2016 r. Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne Gminy na modernizacje świetlic wiejskich ponoszone od 1 stycznia 2016 r. na podstawie tzw. „sposobu określenia proporcji w oparciu o art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT”.

Ad. 2.

Od dnia 1 stycznia 2016 r. zaczną obowiązywać następujące przepisy dotyczące odliczenia VAT od wydatków wykorzystywanych do celów działalności gospodarczej opodatkowanej VAT oraz działalności niegospodarczej, pozostającej poza zakresem opodatkowania VAT:

*   art. 86 ust. 2b ustawy o VAT „sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli: 1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz 2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe”;
*   art. 86 ust. 2c ustawy o VAT przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane: 1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością,” 2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością,” 3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza,” 4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
*   art. 86 ust. 2d ustawy o VAT: „w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy;
*   art. 86 ust. 2e i 2f ustawy o VAT, „podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu. Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.
*   art. 86 ust. 2g ustawy o VAT: „proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a 110 stosuje się odpowiednio”:
*   art. 86 ust. 2h ustawy o VAT: „w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności I dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji;
*   art. 86 ust. 22 ustawy o VAT: „Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
*   art. 90c ust. 1-3 ustawy o VAT: „w przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio. W przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a. Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku”.

W uzasadnieniu do ustawy o zmianie ustaw wskazuje się, że dla jednostek sektora finansów publicznych (w tym organów władzy publicznej i innych podmiotów prawa publicznego takich jak Gmina) najlepszym sposobem określenia proporcji może być sposób wskazany w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy o VAT (oparty o tzw. kryterium dochodowe), „roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza”. Wskazane w art. 86 ust. 2c ustawy o VAT sposoby określenia proporcji są jednak przykładowe, a podatnikom pozostawiono możliwość zastosowania takiej metody odliczenia VAT, która ich zdaniem odpowiada bardziej specyfice ich działalności. Najważniejsze bowiem, aby zastosowana proporcja spełniała kryteria, o których mowa w art. 86 ust. 2c ustawy o VAT – kryterium proporcjonalności oraz obiektywnego odzwierciedlenia części wydatków przypadających na działalność gospodarczą.

Poza tym w uzasadnieniu do nowelizacji ustawy o VAT wskazano, że skonsultowanie wybranego przez podatników sposobu określenia proporcji będzie mogło nastąpić w drodze interpretacji indywidualnej wydanej przez Ministra Finansów w trybie i na zasadach określonych w ustawie Ordynacja podatkowa (nie wymaga to wprowadzania zmian w ustawie o podatku od towarów i usług)”.

Mając na uwadze powyższe, celem obrania przez Gminę najbardziej odpowiedniej metody skalkulowania „sposobu określenia proporcji” w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych na świetlice wiejskie po 1 stycznia 2016 r., intencją Gminy jest potwierdzenie w drodze niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, że najlepszą metodą jest w tym przypadku ilościowy klucz odliczenia VAT. Taka proporcja będzie bowiem miała charakter obiektywny, determinowany danym stanem faktycznym.

Jak Gmina wskazała w opisie sprawy, na podstawie harmonogramu korzystania ze świetlic wiejskich Gmina jest w stanie określić ile w danym okresie odbyło się spotkań odpłatnych (przykładowo uroczystości komunijnych, urodzinowych, karnawałowych), a ile nieodpłatnych (przykładowo imprez okolicznościowych organizowanych przez Gminę typu Dzień Dziecka czy Dzień Mamy oraz spotkań rady sołeckiej, radnych czy Burmistrza z mieszkańcami poszczególnych miejscowości). Zdaniem Gminy ilościowy klucz weryfikacji oparty na identyfikowaniu ilości odpłatnych i nieodpłatnych udostępnień jest najdokładniejszym sposobem określenia zakresu wykorzystania tego majątku Gminy do czynności odpłatnych i nieodpłatnych.

W szczególności przedmiotowy klucz kalkulowany byłby w ten sposób (przykład): świetlicę wiejską otwarto w miejscowości A w ciągu roku kalendarzowego 100 razy, w tym 70 razy otwarcie Świetlicy wiejskiej było związane z działalnością nieodpłatną (wykonywaniem zadań własnych), a 30 razy z udostępnieniem odpłatnym. Proporcja odliczenia VAT dla danego roku kalendarzowego wynosiłaby 30% (30 razy na 100 razy korzystania ze Świetlicy wiejskiej Gmina wykonywała w świetlicy działalność gospodarczą).

Powyższy klucz jest obiektywny i wprowadza mierzalne kryterium niezależne od czynników subiektywnych typu niestandardowe działanie ludzkie. Nie ma w nim miejsca na ewentualne odchylenia od normy – jakie mogłyby wystąpić przykładowo w przypadku oparcia proporcji na ewidencji czasu udostępnienia świetlicy. W kluczu czasowym bowiem na zakres wykorzystania świetlicy dla celów działalności gospodarczej miałaby wpływ następująca okoliczność niezależna od Gminy: w przypadku udostępnienia nieodpłatnego świetlicę otwiera się zasadniczo na 15 minut przed nieodpłatnym spotkaniem i zamyka 15 minut po takim spotkaniu, a w przypadku odpłatnego wynajmu pomieszczeń klucze do świetlicy wydaje się na co najmniej dzień przed spotkaniem celem udekorowania sali i przyjmuje się je od korzystającego co najmniej dzień po takim spotkaniu w związku z obowiązkiem wysprzątania sali przez korzystającego. Tym samym przedmiotowe niestandardowe działanie wpływałoby na zwiększenie zakresu wykorzystania świetlicy do działalności odpłatnej.

Gmina ma przekonanie, że ilościowy klucz najpełniej odzwierciedla, specyfikę wykorzystania każdej ze świetlic wiejskich do działalności opodatkowanej VAT.

Odpowiednim kluczem – sposobem określenia proporcji – na pewno nie byłby klucz przychodowy wskazany w art. 86 ust. 2c pkt 3 ustawy o VAT, w świetle którego proporcję kalkuluje się jako „roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza. Roczny obrót Gminy z tytułu działalności gospodarczej związany jest z wieloma obszarami działalności Gminy i nie definiuje zakresu wykorzystania poszczególnej świetlicy wiejskiej do czynności opodatkowanych VAT. W żaden sposób bowiem ilość uzyskanych przez Gminę dochodów przykładowo ze sprzedaży nieruchomości czy dzierżawy sieci wodnokanalizacyjnych nie wpływa na korzystanie ze świetlicy wiejskiej. Podobnie otrzymywane przez Gminę subwencje, dotacje i wpływy z podatków nie mają żadnego odniesienia do zakresu nieodpłatnego korzystania ze świetlic wiejskich. Nie ma bowiem znaczenia dla ilości spotkań nieodpłatnych w świetlicy wiejskiej przykładowo kwestia uzyskanych subwencji oświatowych czy dotacji do budowy infrastruktury sportowej.

Reasumując, zdaniem Gminy, Gmina ma prawo zastosować ilościowy sposób określenia proporcji jako najlepiej odpowiadający specyfice działalności wykonywanej w świetlicach wiejskich.

Dnia 13 listopada 2015 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie własnego stanowiska w sprawie wskazując, że:

Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 1 (pytanie oznaczone we wniosku nr 5) jest twierdząca, Gmina ma prawo zastosować ilościowy sposób określenia proporcji jako najlepiej odpowiadający specyfice działalności wykonywanej w świetlicach wiejskich.

Ilościowy sposób określenia proporcji należy skalkulować zgodnie z poniższym wzorem:

X = (Sdg x 100)/S

Legenda:

X - proporcja określona procentowo, zaokrąglona w górę do najbliższej liczby całkowitej;

dg – średnioroczna ilość spotkań odpłatnych w danej świetlicy wiejskiej w ciągu roku kalendarzowego (czyli udostępnienia świetlicy wiejskiej w ramach prowadzenia działalności gospodarczej przez Gminę);

S – ogólna średnioroczna ilość spotkań odpłatnych i nieodpłatnych w danej świetlicy wiejskiej w ciągu roku kalendarzowego.

Czasowy sposób określenia proporcji miałby polegać na ewidencji czasu (przykładowo w godzinach) udostępnienia poszczególnych świetlic wiejskich. W ocenie Gminy brak jest jednak konkretnych procedur w tym zakresie w Gminie, które pozwoliłyby na precyzyjne określenie tego czasu, w związku z czym – zdaniem Gminy – przedmiotowy sposób nie byłby najbardziej reprezentatywny i nie odpowiadałby najdokładniej wymogom określonym w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.

Intencją Gminy jest zastosowanie „ilościowego sposobu określenia proporcji” zgodnie z uzasadnieniem przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji oraz wzorem zaprezentowanym powyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia części podatku VAT od wydatków inwestycyjnych poniesionych na modernizację świetlic poniesionych od 1 stycznia 2016 r. przy zastosowaniu tzw. „sposobu określenia proporcji” (pytanie oznaczone we wniosku nr 5),
*   **nieprawidłowe** w zakresie prawa do zastosowania czasowego sposobu określenia proporcji (pytanie oznaczone we wniosku nr 6).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z pózn. zm.), zwanej dalej ustawą, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h.

Natomiast z art. 86 ust. 7b ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. wynika, że w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów wykonywanej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów osobistych, o których mowa w art. 8 ust. 2, gdy przypisanie tych nakładów w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej.

Oznacza to, że od 1 stycznia 2016 r., art. 86 ust. 7b ustawy będzie miał zastosowanie tylko w przypadku nieruchomości wykorzystywanych przez podatnika do celów prowadzonej przez niego działalności gospodarczej oraz celów osobistych. Nie będzie on miał natomiast zastosowania w przypadku nieruchomości wykorzystywanych przez podatnika do celów prowadzonej przez niego działalności gospodarczej oraz innych celów podatnika, które nie są jego celami osobistymi.

W znowelizowanym art. 86 ust. 7b ustawy, uregulowany zostanie wyłącznie zakres odliczenia VAT w przypadku wykorzystania nieruchomości do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej oraz do celów osobistych. Zmiana ta ma zatem charakter techniczny, dostosowujący do zmian wprowadzonych dodanym art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Bez zmian pozostaną zatem również kwestie związane ze zmianą zakresu wykorzystywania nieruchomości do celów prywatnych, tj. wyłączenie stosowania art. 8 ust. 2 ustawy o VAT oraz zasady dokonywania korekt (art. 90a ustawy).

Z kolei w art. 86 ustawy, po ust. 21 został dodany ust. 22, z którego wynika, że minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Jednak i w takich przypadkach możliwe będzie stosowanie przez podatników innego sposobu określenia tzw. prewspółczynnika. Wynika to z art. 86 ust. 2h ustawy, który stanowi, że w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji, nazywany prewspółczynnikiem, wskazują przepisy wykonawcze, uzna, że wskazany zgodnie z tymi przepisami sposób określenia prewspółczynnika nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny, bardziej reprezentatywny sposób określenia prewspółczynnika.

Zmianie od dnia 1 stycznia 2016 r. ulegają również przepisy art. 90a ust. 1 ustawy – zdanie pierwsze oraz dodano art. 90c ustawy.

Z art. 90a ust. 1 ustawy zdanie pierwsze, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r., wynika, że w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 7b, gdy w ciągu 120 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nieruchomość stanowiąca część przedsiębiorstwa podatnika została przez niego oddana do użytkowania, nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej, dokonuje się korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej nabyciu lub wytworzeniu.

Natomiast wprowadzony od 1 stycznia 2016 r. przepis art. 90c ust. 1 ustawy stanowi, że w przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a (art. 90c ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r.).

Na podstawie art. 90c ust. 3 ustawy, od 1 stycznia 2016 r., dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.

Z powyższego wynika, że zmiany obowiązujące od dnia 1 stycznia 2016 r. w przepisie art. 86 ust. 7b i art. 90a ustawy nie powodują zmian w odniesieniu do wykorzystania nieruchomości dla celów prywatnych w stosunku do stanu prawnego obowiązującego w roku 2015, zatem nie są konieczne w tym zakresie przepisy przejściowe.

Natomiast zapisy art. 86 ust. 2a do 2h ustawy zawierają uregulowania, które powinny być w roku 2015 stosowane w postaci wydzielenia podatku naliczonego w odniesieniu do wykonywanej przez podatnika działalności pozostającej poza sferą VAT, według ustalonego przez niego klucza podziału. Zatem również nie wymagają wprowadzenia przepisów przejściowych i jednoznacznego wskazania, jak podatek naliczony do odliczenia powinien być odliczany. Już bowiem w rozliczeniach roku 2015 podatnicy powinni dokonywać wydzielenia podatku naliczonego w odniesieniu do wykonywanych przez nich działalności poza sferą podatku od towarów i usług, według ustalonego przez siebie klucza podziału.

Dodatkowo jednak ustawodawca wskazał w art. 6 ust. 1 ustawy nowelizującej, że przepis art. 90c ustawy wymienionej w art. 1 ma zastosowanie do towarów i usług nabytych od dnia 1 stycznia 2016 r.

Natomiast w art. 6 ust. 2 ustawy nowelizującej wskazano, że w przypadku nakładów poniesionych przed dniem 1 stycznia 2016 r. na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, do których miał zastosowanie art. 90a ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, korekty kwoty podatku naliczonego w pozostałym jej okresie dokonuje się na zasadach określonych w art. 90c wymienionym w art. 1 ustawy nowelizującej.

Powołany wyżej art. 86 ust. 2a ustawy, wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o VAT (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, które z założenia nie mają nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT). W latach 2011-2015 Gmina realizuje inwestycje modernizacji świetlic wiejskich na terenie Gminy. Wartość poszczególnych inwestycji przekracza każdorazowo kwotę 15 tys. PLN netto.

W latach 2011-2014 Gmina realizowała następujące inwestycje, które po ich zakończeniu zostały udokumentowane protokołem odbioru końcowego i przyjęte na stan środków trwałych Gminy dokumentem OT:

1.  modernizacja świetlicy wiejskiej w A, zakończona w roku 2011,
2.  remonty świetlic wiejskich w D i R, zakończone w roku 2011,
3.  modernizacja świetlicy wiejskiej w S, zakończona w roku 2012,
4.  modernizacje świetlic wiejskich w J i D, zakończone w roku 2013,
5.  modernizacja świetlicy wiejskiej w Ś, zakończona w roku 2014.

Na wyżej wymienione inwestycje Gmina poniosła wydatki obejmujące przede wszystkim wykonanie dokumentacji technicznej, usługi budowlane oraz usługi nadzoru inwestorskiego i świadectwa charakterystyki energetycznej (dalej: wydatki inwestycyjne). Przedmiotowe wydatki inwestycyjne są udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Gminę. W przyszłości Gmina planuje ponosić kolejne wydatki inwestycyjne na świetlice wiejskie na terenie Gminy, w tym w szczególności w innych miejscowościach niż wymienione powyżej.

W opinii Gminy prowadzone przez Gminę modernizacje świetlic wiejskich stanowią ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, o którym mowa w art. 2 pkt 14a ustawy o VAT. Co prawda Gmina nie jest podatnikiem podatku dochodowego (na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, Dz. U. Nr 21, poz. 86, z późn. zm., w związku z którym zwalnia się od podatku dochodowego od osób prawnych jednostki samorządu terytorialnego w zakresie dochodów określonych w przepisach ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego), niemniej prowadzone w świetlicach prace stanowią "ulepszenie” w rozumieniu zasad rachunkowości jednostek samorządu terytorialnego, stąd zdaniem Gminy należy zastosować w tym zakresie analogię.

Na moment rozpoczęcia każdej inwestycji polegającej na modernizacji świetlic wiejskich intencją Gminy było, aby służyły one Gminie w dwojaki sposób, tj.:

*   do czynności nieodpłatnych związanych z prowadzeniem działalności publicznoprawnej, obejmujących integrację i aktywizację lokalnej społeczności, w tym przeprowadzanie spotkań lokalnej społeczności w ramach każdego sołectwa z radnymi, burmistrzem i innymi przedstawicielami Gminy oraz obejmujących wszelkie inne cele związane z wykonywaniem zadań własnych Gminy w zakresie kultury, utrzymania gminnych obiektów użyteczności publicznej, wspierania upowszechniania idei samorządowej oraz współpracy ze społecznościami lokalnymi,
*   do czynności odpłatnych, związanych z wynajmem świetlic wiejskich na cele prywatne lokalnej społeczności, tj. imprezy okolicznościowe, w czasie, w którym świetlice nie są użytkowane na cel wykonywania zadań publicznoprawnych.

Świetlice wiejskie są udostępniane nieodpłatnie i odpłatnie przy wsparciu administracyjnym sołectw. Odpłatność wnoszona na rzecz Gminy przez zainteresowanych udostępnieniem świetlicy wiejskiej na cele własne zainteresowanych jest kalkulowana ryczałtowo w oparciu o wartość zużytych mediów (na podstawie odczytu liczników na moment przyjęcia kluczy do świetlicy przez zainteresowanego oraz na moment zdania kluczy przez korzystającego ze świetlicy wiejskiej). Gmina deklaruje otrzymane opłaty dla celów VAT jako sprzedaż opodatkowaną 23% stawką VAT i rozlicza z tego tytułu VAT należny.

Na moment ponoszenia wydatków inwestycyjnych, jak również po oddaniu do użytkowania przedmiotowych świetlic wiejskich, Gmina nie była i nie jest w stanie przyporządkować ponoszonych wydatków inwestycyjnych do poszczególnych rodzajów działalności wykonywanych w świetlicach wiejskich - tj. do czynności nieodpłatnych i odpłatnych. Przyporządkowanie wydatków polega bowiem na zidentyfikowaniu konkretnej sprzedaży lub zdarzeń po stronie Gminy, dla których zostały one poniesione. W przypadku wydatków inwestycyjnych na świetlice wiejskie - każdy wydatek służy jednocześnie czynnościom odpłatnym i nieodpłatnym, a zatem Gmina nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania tych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności wykonywanej w świetlicach wiejskich.

Gmina nie wykonuje w świetlicach wiejskich żadnych czynności zwolnionych z opodatkowania VAT. Gmina nie zamierza zmieniać sposobu użytkowania świetlic wiejskich w przyszłości, w szczególności w okresie co najmniej 10 lat od oddania do użytkowania świetlic wiejskich, na które zostały poniesione wydatki inwestycyjne. Gmina nie dokonała odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych poniesionych w latach 2011-2014 na modernizacje świetlic wiejskich, w szczególności w związku z tym, że nie miała pewności, czy jest uprawniona do dokonania odliczenia VAT w tym zakresie w całości, czy tylko w części.

Ponadto jak wskazał Wnioskodawca „Sposób określenia proporcji”, o którym mowa w pytaniu nr 1 zawartym we wniosku, będzie odpowiadał wymogom określonym w art. 86 ust. 2b ustawy.

Zainteresowany wyjaśnia jednocześnie, że „ilościowy sposób określenia proporcji”:

1.  zapewnia najdokładniejsze ze znanych Gminie sposobów dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane w poszczególnych świetlicach wiejskich,
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza w poszczególnych świetlicach wiejskich.

Wnioskodawca nie planuje wykorzystywać jednego z czterech sposobów zdefiniowanych w art. 86 ust. 2c ustawy o VAT jako że zaproponowany przez Gminę „ilościowy sposób określenia proporcji” jest najbardziej reprezentatywny i najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności i dokonywanych nabyć dla poszczególnych świetlic wiejskich.

Na podstawie harmonogramu korzystania ze świetlic wiejskich Gmina jest w stanie określić ile w danym okresie odbyło się spotkań odpłatnych (przykładowo uroczystości komunijnych, urodzinowych, karnawałowych), a ile nieodpłatnych (przykładowo imprez okolicznościowych organizowanych przez Gminę typu Dzień Dziecka czy Dzień Mamy oraz spotkań rady sołeckiej, radnych czy Burmistrza z mieszkańcami poszczególnych miejscowości). Zdaniem Gminy ilościowy klucz weryfikacji oparty na identyfikowaniu ilości odpłatnych i nieodpłatnych udostępnień jest najdokładniejszym sposobem określenia zakresu wykorzystania tego majątku Gminy do czynności odpłatnych i nieodpłatnych.

W szczególności przedmiotowy klucz kalkulowany byłby w ten sposób (przykład): świetlicę wiejską otwarto w miejscowości A wciągu roku kalendarzowego 100 razy, w tym 70 razy otwarcie Świetlicy wiejskiej było związane z działalnością nieodpłatną (wykonywaniem zadań własnych), a 30 razy z udostępnieniem odpłatnym. Proporcja odliczenia VAT dla danego roku kalendarzowego wynosiłaby 30% (30 razy na 100 razy korzystania ze Świetlicy wiejskiej Gmina wykonywała w świetlicy działalność gospodarcza).

Ilościowy sposób określenia proporcji należy skalkulować – zdaniem Wnioskodawcy – zgodnie z poniższym wzorem:

X = (Sdg x 100)/S

Legenda:

X - proporcja określona procentowo, zaokrąglona w górę do najbliższej liczby całkowitej;

dg – średnioroczna ilość spotkań odpłatnych w danej świetlicy wiejskiej w ciągu roku kalendarzowego (czyli udostępnienia świetlicy wiejskiej w ramach prowadzenia działalności gospodarczej przez Gminę);

S – ogólna średnioroczna ilość spotkań odpłatnych i nieodpłatnych w danej świetlicy wiejskiej w ciągu roku kalendarzowego.

Z uwagi na przekonanie Gminy, że „ilościowy sposób” jest najbardziej reprezentatywny i najlepiej odpowiada wymogom stawianym kalkulacji tego typu proporcji, intencją Wnioskodawcy jest skorzystanie z możliwości zastosowania „sposobu określenia proporcji” zdefiniowanego we własnym zakresie.

W związku z powyższym opisem sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące kwestii:

1.  Czy od 1 stycznia 2016 r. Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne Gminy na modernizacje świetlic wiejskich ponoszone od 1 stycznia 2016 r. na podstawie tzw. sposobu określenia proporcji”, w oparciu o art. 86 ust. 2a-2h ustawy?
2.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 2 jest twierdząca, czy Gmina ma prawo zastosować czasowy sposób określenia proporcji jako najlepiej odpowiadający specyfice działalności wykonywanej w świetlicach wiejskich?

Mając na uwadze to, że Gmina udostępnia przedmiotowe świetlice w ramach czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu od 1 stycznia 2016 r., przysługuje jej prawo do odliczenia częściowego podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne Gminy na podstawie „sposobu określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Ponieważ odpowiedź na pierwsze pytanie jest twierdząca tut. Organ zobowiązany jest przeanalizować przedstawiony przez Wnioskodawcę sposób obliczenia proporcji.

Podkreślić należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych.

Do fundamentalnych cech podatku od wartości dodanej, wynikających z postanowień art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z póżn.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE. należy zaliczyć zasadę neutralności podatku dla podatników. Cechą podatku od wartości dodanej, wskazaną w ust. 2 art. 1 ww. Dyrektywy, jest faktyczne obciążenie ciężarem podatku od wartości dodanej jedynie konsumpcji towarów i usług. Z treści tego przepisu należy wnioskować, że podatek ten nie powinien obciążać podmiotów biorących udział w obrocie towarami i usługami, niebędących ich ostatecznymi odbiorcami. Należy jednak zwrócić uwagę, że zgodnie z postanowieniami art. 1, podatek powinien być naliczany na wszystkich stadiach obrotu, z etapem sprzedaży detalicznej włącznie. Mechanizmem zapewniającym obciążenie podatkiem wyłącznie ostatecznych odbiorców towarów i usług, przy jednoczesnym naliczaniu podatku na każdym etapie obrotu, jest wskazane w ust. 2 prawo do odliczenia od podatku należnego podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług. Ograniczenie prawa do odliczenia podatku przez podatnika, podobnie jak wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania, powinny mieć charakter wyjątkowy i mogą być wprowadzane jedynie na podstawie wyraźnych przepisów prawa.

W tym miejscu należy podkreślić również, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wielokrotnie stwierdzał, że prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów podatku VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny.

Stwierdzenie to obrazuje rolę, jaką prawo do odliczenia podatku naliczonego odgrywa w systemie podatku od wartości dodanej.

Potwierdzeniem przedstawionej linii orzecznictwa jest m.in. wyrok TSUE w sprawie C-268/83 D. A. Rompelman i E. A. Rompelman-Van Deelen, z którego wynika, że regulacja dotycząca odliczenia ma za cel całkowicie odciążyć podmiot podlegający opodatkowaniu VAT od podatku od wartości dodanej, który jest winien zapłacić w związku ze swoją działalnością gospodarczą. Wspólny system wartości dodanej zapewnia, że obciążenie podatkiem VAT jest całkowicie neutralne wobec każdego przedsiębiorstwa, niezależnie od celów i wyników przedsiębiorstwa, pod warunkiem, że takie przedsiębiorstwo samo w sobie podlega opodatkowaniu VAT.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie, wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Tym samym podatnik dokonując zakupu towarów czy usług dokonuje ich natychmiastowej alokacji do czynności dających prawo do doliczenia lub niedających takiego prawa. Decyzja taka musi być podjęta od razu.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak już wskazano, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W konsekwencji w związku z odpłatnym udostępnieniem świetlic wiejskich, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy związane z budową świetlic w zakresie, w jakim te towary i usługi służą do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Wnioskodawca będzie zatem zobowiązany do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego w prawidłowej wysokości w odniesieniu do nabywanych (po 1 stycznia 2016 r.) towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy w brzmieniu obowiązujący od 1 stycznia 2016 r.

Powołane bowiem przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy będą miały zastosowanie wyłącznie do sytuacji – jak to ma miejsce w niniejszej sprawie – w której nabywane są towary i usługi, wykorzystywane będą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W takich okolicznościach kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Podkreślić należy, że w art. 86 ust. 2b ustawa precyzuje, kiedy sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Zgodnie bowiem z ww. przepisem ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Jak wynika z opisu sprawy preferowany przez Wnioskodawcę „ilościowy sposób określenia proporcji” jest – w opinii Gminy – najbardziej obiektywny w zakresie odliczenia podatku i odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności. Niemniej preferowany przez Gminę sposób określenia proporcji nie będzie sposobem przewidzianym w art. 86 ust. 2c ustawy.

W ocenie tut. Organu przedstawiony przez Wnioskodawcę sposób określenia proporcji nie może być uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez Gminę działalności i dokonywanych nabyć, bowiem założenia przyjęte przy obliczaniu wysokości wstępnego współczynnika przez Wnioskodawcę budzą wątpliwości.

Przedstawione przez Gminę założenia w ustaleniu sposobu proporcji opierają się na kryterium ilościowym, tzn. ilości wykorzystań świetlicy do realizacji zadań komercyjnych (opartych na umowie cywilnoprawnej i odpłatności) oraz zadań statutowych (wynikających z celów społecznych, kulturowych i religijnych cechujących się nieodpłatnością). Wskazany system ustalenia proporcji opiera się na harmonogramie korzystania ze świetlicy, gdzie Gmina określi w danym okresie ile odbyło się spotkań odpłatnych (przykładowo uroczystości komunijnych, urodzinowych lub karnawałowych), a także nieodpłatnych (przykładowo imprez okolicznościowych jak Dzień Dziecka, Dzień Matki lub spotkań Rady Sołeckiej, radnych, czy Burmistrza z mieszkańcami). Jednocześnie Gmina argumentuje, że dzięki takiemu systemowi nie wystąpią odchylenia od normy.

Tut. Organ wyjaśnia, że nie zgadza się ze stwierdzeniami Gminy. Przedstawiony system nie jest w pełni obiektywny i nie jest w stanie odzwierciedlać pełnej rzeczywistej liczby zdarzeń mających wpływ na ustalenie sposobu proporcji. O ile Gmina jest w stanie założyć określoną liczbę uroczystości komunijnych czy karnawałowych, to jednak nie jest w stanie przewidzieć określonej liczby uroczystości urodzinowych, czy uroczystości pogrzebowych, ślubnych lub sportowych takich jak np. najem sprzętu sportowego znajdującego się na wyposażeniu świetlicy (korzystanie z ze stołu do tenisa). Na wskazane zdarzenia mają bowiem wpływ zjawiska społeczne trudne do przewidzenia (migracje społeczne, uwarunkowania ekonomiczne, wzrost zachorowalności). Skutkiem czego średnioroczna liczba zdarzeń może być diametralnie różna. Analogicznie Wnioskodawca nie ma możliwości ustalenia pełnej liczby zdarzeń nieodpłatnych. Nie ma bowiem obiektywnego sposobu założenia ilości spotkań z mieszkańcami wynikających ze zdarzeń nadzwyczajnych o charakterze klęsk żywiołowych (spotkań na których organizuje się społeczność do działania), lub o charakterze wyborczym. W takim zakresie wahania liczbowe dokumentujące te zdarzenia mogą być bardzo duże i dotyczyć nawet zerowego zainteresowania świetlicą (czego Wnioskodawca nie przewiduje).

Zatem opisany przez Gminę sposób – przedstawiony jako obiektywny i pozbawiony odchyleń od normy liczebnej – jest nieprecyzyjny w obu zdarzeniach będących kryteriami w ustaleniu proporcji. Ilość zdarzeń, które mają wpływ na ustalenie proporcji, a których nie da się przewidzieć powoduje, że przyjęte założenia rozmijają się z rzeczywistym kalendarzem/harmonogramem imprez realizowanych przez Gminę. Dodatkowo nieprecyzyjny jest w niniejszym ilościowym sposobie ustalenia proporcji sam fakt udostępniania świetlicy osobom zainteresowanym. W przypadku bowiem udostępnienia kluczy do sali Gmina nie ma wpływu na rzeczywisty rozmiar korzystania z świetlicy. Obiekt może być wykorzystany wielokrotnie przez co ustalona proporcja stosowana przez Gminę będzie nieadekwatna do realiów. Wnioskodawca przyjął, że każde udostępnienie sali oznacza jej wykorzystanie do czynności opodatkowanych lub nieopodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a otwarcie sali może być związane ze sprzątaniem sali, udostępnieniem mieszkańcom z uwagi na klęskę żywiołową, udostępnianiem znajdującego się w sali nieodpłatnego sprzętu sportowego itp. Otwarte pozostaje także pytanie, w jakim stopniu będzie w ogóle zainteresowanie przedmiotowymi świetlicami po ich modernizacji (czy jest zapotrzebowanie na takie usługi na terenie Gminy, czy w pobliżu jest więcej świetlic do wynajęcia), i czy jest ono na tyle duże, aby zmodernizować kolejne świetlice. Wnioskodawca nie określił również w jaki sposób modernizowane świetlice będą wykorzystywane w pozostałych godzinach i dniach, gdy nie będzie w nich spotkań. W takim kształcie sprawy błędne podstawy systemu rozliczenia podatku powodują, że nie można go uznać za obiektywny i odzwierciedlający specyfikę prowadzonej działalności.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz zaproponowany przez Wnioskodawcę „ilościowy sposób ustalenia proporcji” należy stwierdzić, że jest on nieobiektywny i nie odpowiada specyfice prowadzonej działalności, skutkiem czego nie może być on „sposobem ustalenia proporcji”, o którym mowa w ustawie.

Podsumowując:

1.  Od 1 stycznia 2016 r. Gminie przysługuje prawo do odliczenia części podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne Gminy na modernizacje świetlic wiejskich ponoszone od 1 stycznia 2016 r. na podstawie tzw. „sposobu określenia proporcji”, w oparciu o art. 86 ust. 2a-2h ustawy.
2.  Gmina nie ma możliwości zastosowania „ilościowego sposobu określenia proporcji”, gdyż jest on nieobiektywny i nie odpowiada specyfice działalności wykonywanej w świetlicach wiejskich.

Tutejszy Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii korekty odliczonego podatku od towarów i usług od wydatków inwestycyjnych.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie prawa do odliczenia części podatku VAT od wydatków inwestycyjnych poniesionych na modernizację świetlic poniesionych od 1 stycznia 2016 r. przy zastosowaniu tzw. „sposobu określenia proporcji” (pytanie oznaczone we wniosku nr 5) oraz prawa do zastosowania czasowego sposobu określenia proporcji (pytanie oznaczone we wniosku nr 6).

Natomiast kwestie:

*   prawa do odliczenia części podatku VAT od wydatków inwestycyjnych poniesionych na modernizację świetlic od roku 2011 oraz prawa do korekty podatku tychże wydatków na podstawie art. 90a ustawy o podatku od towarów i usług a także prawa do odliczenia części podatku VAT od wydatków inwestycyjnych poniesionych na modernizację świetlic poniesionych od 1 stycznia 2016 r. na podstawie art. 86 ust. 7b ustawy (pytania oznaczone we wniosku nr 1, nr 2 i nr 4).
*   naliczenia podatku należnego z tytułu wykorzystania świetlic wiejskich do czynności nieodpłatnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 3),

zostały załatwione w interpretacji z dnia 20 listopada 2015 r. nr ILPP1/4512-1-633/15-4/MK oraz nr ILPP1/4512-1-633/15-5/MK.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.