Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1435/12/DM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-02-12
Teza: Brak opodatkowania otrzymanego dofinansowania na realizację powierzonych zadań.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; obrót
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2012 r. (data wpływu 26 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania otrzymanego dofinansowania na realizację powierzonych zadań - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania otrzymanego dofinansowania na realizację powierzonych zadań.

W złożonym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka prawa handlowego, powstała w efekcie przekształcenia zakładu budżetowego, której jedynym wspólnikiem jest Gmina-Miasto (dalej: Miasto). Spółka została powołana w dniu 9 grudnia 2009 r. w celu realizacji zadań własnych gminy z zakresy kultury fizycznej i sportu, wynikających z art. 7 ust. 1 pkt 10 i 19 ustawy o samorządzie gminnym (Dz. U. Nr 142, poz. 1591). Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym, a przedmiotem jej działalności w szczególności jest świadczenie usług związanych z poprawą kondycji fizycznej (czynności opodatkowane podatkiem VAT).

W związku z powyższym, zostało zawarte porozumienie w sprawie powierzenia Spółce przez Miasto zadania własnego z zakresu kultury fizycznej i sportu. Zadanie to ma polegać na zwiększeniu dostępności obiektów sportowych dla mieszkańców - pływalni oraz hali sportowej należących do Spółki. W celu realizacji zadań określonych porozumieniem, Spółka obowiązana jest do:

1.  Przygotowania i udostępniania pływalni, a także zapewnienia bezpieczeństwa korzystającym podczas nauki pływania organizowanej przez \`(...)\` szkoły podstawowe dla uczniów klas II i III, przy czym Spółka zobowiązana jest do pozostawania w stanie gotowości do przyjęcia co najmniej 29 oddziałów klas II i III szkół podstawowych i udostępniania w tym celu pływalni na co najmniej 30 godzin tygodniowo.
2.  Umożliwienia korzystania z pływalni przez kluby sportowe i stowarzyszenia, których celem jest realizacji szkolenia sportowego w zakresie pływania lub nurkowania, w liczbie godzin nie mniejszej niż przeciętnie 14 tygodniowo, rozliczanego nie rzadziej niż 2 razy w roku budżetowym, wg harmonogramu podlegającego uzgodnieniu pomiędzy Spółką a Miastem.
3.  Pobieranie za korzystanie z pływalni opłaty w wysokości nie mniejszej niż 8,00 zł/h od określonych w porozumieniu grup odbiorców w liczbie nie mniejszej niż przeciętnie 700 osób miesięcznie, z uwagi na wpływ pływania na prawidłowy rozwój lub poprawę stanu zdrowia, a mianowicie od:
    1.  dzieci i młodzieży szkolnej oraz studentów do 26. roku życia na podstawie legitymacji szkolnej lub studenckiej,
    2.  emerytów i rencistów na podstawie legitymacji szkolnej lub odcinka emerytury lub renty,
    3.  osób niepełnosprawnych na podstawie legitymacji lub odpowiedniego orzeczenia stwierdzającego niepełnosprawność.
4.  Przygotowania i udostępniania hali sportowej, a także zapewnienia bezpieczeństwa obiektu podczas przeprowadzenia przez \`(...)\` kluby sportowe treningów, zajęć sportowych i innych rozgrywek sportowych. Spółka zobowiązuje się do pozostawania w gotowości i udostępnienia w tym celu hali w ilości przeciętne 75 godzin tygodniowo, wg harmonogramu podlegającego uzgodnieniu pomiędzy Spółką a Miastem.
5.  Użyczania (udostępniania) na warunkach szczegółowo uzgadnianych z klubami sportowymi i jednostkami organizacyjnymi Miasta pomieszczeń biurowych i magazynowych mieszczących się w hali sportowej, za które Miasto dokona zapłaty, wg załącznika do porozumienia.
6.  Prowadzenia dokumentacji z realizacji zadań w postaci zestawień półrocznych i rocznych, których kopie będą załącznikami do półrocznych i rocznych sprawozdań Spółki z ich realizacji.

Na realizację ww. celów Spółka otrzymuje od Miasta środki finansowe, których wysokość jest ustalana na początku każdego roku kalendarzowego, ma charakter ryczałtowy i nie może przekraczać kwot zabezpieczonych w budżecie Miasta na dany cel w danym roku. Wynagrodzenie zostało określone w kwocie łącznej, na którą składają się dwie kwoty: jedna na realizację zadań wymienionych w pkt 1, 2, 3, druga - na realizację zadań określonych w pkt 4 i 5. Środki te wypłacane są przez Miasto w miesięcznych ratach na rachunek Spółki.

Zawarte porozumienie, określa jedynie na jakie cele są przekazywane przez Miasto środki finansowe (na przygotowanie i udostępnienie pływalni, umożliwienia korzystania z pływalni, przygotowania i udostępnienia hali sportowej, użyczania hali sportowej) oraz w jakich kwotach i terminach Spółka środki te będzie otrzymywać. Porozumienie wyraźnie wskazuje, że otrzymane kwoty dofinansowania są przekazywane na realizację powierzonych jej zadań. Porozumienie nie określa natomiast ani charakteru otrzymywanego dofinansowania (nie wskazuje jaki to dofinansowanie ma charakter), ani w żadnym momencie nie odnosi się do ceny świadczonych przez Spółkę usług na rzecz nabywców (czyli osób lub podmiotów korzystających z usług Spółki), w szczególności nie wskazuje jakiegokolwiek związku (bezpośredniego lub pośredniego) otrzymywanego dofinansowania z ceną lub cenami usług świadczonych przez Spółkę. Otrzymywane środki finansowe przeznaczane są na pokrycie kosztów działalności Spółki, takich jak: koszty zakupu energii elektrycznej, energii cieplnej, dostaw wody i innych usług komunalnych, usług telefonicznych, zakupu środków trwałych i wyposażenia, kosztów wynagrodzenia pracowników, ratowników, koszty remontów, modernizacji i bieżących napraw obiektu. Porozumienie nie uzależnia kwoty otrzymywanego dofinansowania od ilości osób, które skorzystają z usług Spółki lub od wartości sprzedaży dokonanej przez Spółkę.

Dotychczas, w związku z otrzymywaniem od Miasta kwot dofinansowania, Spółka wystawiała faktury VAT, wykazując w nich podatek należny. Analizując jednak postanowienia porozumienia, w kontekście przepisów o podatku od towarów i usług, wydawanych interpretacji oraz wyroków sądów administracyjnych, Spółka powzięła wątpliwość, czy otrzymywane od Miasta środki finansowe na realizację celów wskazanych w porozumieniu (i do realizacji jakich została powołana) stanowią obrót w rozumieniu przepisów ustawy o VAT i czy rzeczywiście prawidłowo postępowała, wystawiając faktury VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy otrzymane przez Spółkę, na podstawie zawartego porozumienia, kwoty dofinansowania od Miasta na realizację zadań powierzonych Spółce, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymywane od Miasta kwoty dofinansowania nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Środków tych nie można bowiem uznać ani za wynagrodzenie za świadczenie usług przez Spółkę, ani za kwotę subwencji, dotacji lub dopłat mających bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług. Tym samym otrzymywane od Miasta kwoty nie mogą stanowić obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz.1054; dalej: ustawa o VAT). Wobec powyższego, w związku z otrzymaniem tych kwot Spółka nie była ani nie jest zobowiązana do wystawiania faktur VAT i może fakt ich otrzymania dokumentować notami księgowymi.

1.Dofinansowanie nie stanowi wynagrodzenia za usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Miasta.

Powołując art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1 ustawy, Spółka wskazała, że definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Niezależnie od powyższego Spółka zauważyła, że usługa w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT oraz art. 24 Dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu o podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa 2006/112) to transakcja gospodarcza, co oznacza, że stosunek prawny łączący strony transakcji musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy, w ocenie Spółki, mieć na względzie, że ustawa o VAT zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Tak więc, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Mając powyższe na uwadze, aby ustalić zasady opodatkowania danej czynności dokonywanej w zamian za opłatę, niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy czynności te skutkują uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wypłacającego. Jak podkreśla się w piśmiennictwie (zob. J. Zubrzycki „Leksykon VAT” Unimex 2010, str. 21) bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymywanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy istnieje bezpośrednio i jasno indywidualizowana korzyść na rzecz dostawcy towaru lub świadczącego usługę i jeśli wynagrodzenie pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem danej czynności. Taki pogląd wynika także z analizy orzecznictwa Trybunału. W sprawie Apple and Pear Development Council (102/86) Trybunał badał, czy obowiązkowe opłaty uiszczane przez farmerów na rzecz zrzeszenia mogą być uznane za zapłatę za usługi, jeśli zrzeszenie przeznaczało otrzymane kwoty na dowolne działania statutowe, a farmerzy nie mieli wpływu na sposób ich przeznaczania. Trybunał orzekł, że brak było związku i odpowiedniej relacji między dokonywanymi wpłatami oraz korzyściami, jakie czerpali farmerzy z przynależności dla zrzeszenia. Jak podkreślił TS UE, nie można było uznać, aby wpłacone składki miały wystarczający związek ze świadczonymi usługami, aby usługi mogły zostać uznane za wykonywanie odpłatnie w rozumieniu art. 2 VI Dyrektywy Rady.

Spółka wskazała, że drugim elementem koniecznym dla opodatkowania pewnych świadczeń (dostawy towaru lub świadczenia usługi) jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanym wynagrodzeniem a wykonanymi czynnościami. Taki wniosek wynika chociażby z wyroku Trybunału w sprawie R. J. Tolsma (C-16/93), w którym stwierdzono, iż świadczenie jest odpłatne i podlega opodatkowaniu tylko wówczas, gdy istnieje związek prawny pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą, w wykonaniu którego istnieje świadczenie wzajemne a wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy. Z powyższego należy wyciągnąć następujący wniosek: by można było mówić o świadczeniu podlegającym opodatkowaniu VAT musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Oznacza to, że musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Spółka podniosła, iż wskazany powyżej warunek - jako niezbędny dla uznania, że wystąpiło pomiędzy stronami świadczenie podlegające opodatkowaniu VAT - nie zaistniał w relacjach pomiędzy Miastem a Spółką. Spółka nie świadczy na rzecz Miasta żadnego świadczenia, gdyż wykonywane usługi są świadczone na rzecz podmiotów trzecich, odbiorcami usług są osoby fizyczne, podmioty prowadzące działalność gospodarczą czy też inne jednostki (takie jak szkoły podstawowe, gimnazjalne). Ponadto z postanowień zawartego porozumienia wynika, iż Spółka nie zobowiązała się do wykonania jakiegokolwiek świadczenia na rzecz Miasta. W ocenie Spółki to potwierdza przedstawione powyżej rozumowanie, że otrzymywane przez Spółkę środki nie mogą być uznane za wynagrodzenie z tytułu wykonania jakichkolwiek usług. Nie istnieje więc jakikolwiek związek otrzymanego wynagrodzenia z czynnościami, jakie wykonuje Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Kwoty dofinansowania, jakie są przekazywane Spółce przez Miasto, nie są zależne od ilości wykonanych usług na rzecz konsumentów, są ustalane na cały rok „z góry”, nie mogą być w trakcie roku w żaden sposób korygowane (Spółka nie może np. żądać zwiększenia ustalonej wcześniej kwoty). Miasto ustala bowiem wartość dofinansowania na dany rok w miarę posiadanych środków finansowych. Zdaniem Spółki powyższe oznacza, że wysokość wynagrodzenia nie jest w żaden sposób zależna od wykonywanych przez Spółkę usług, które to usługi nie są wykonywane na rzecz Miasta, ale dla konsumentów. Wobec powyższego nie można uznać, iż kwoty otrzymywane przez Spółkę stanowią wynagrodzenie za świadczenie usług na rzecz Miasta.

2.Otrzymywane kwoty nie stanowią dotacji (subwencji, dopłat), o których mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT.

W ocenie Spółki otrzymanego dofinansowania nie można także uznać za dotacje, subwencje lub dopłaty, o których mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT. Powołując brzmienie ww. przepisu Spółka wskazała, że obrót stanowią nie tylko kwoty należne od nabywcy lub osoby trzeciej, ale także kwoty różnego rodzaju dotacji, subwencji czy dopłat o podobnym charakterze. Cel tej regulacji jest jasny - całkowita kwota wynagrodzenia otrzymana za wykonanie określonego świadczenia bez względu na to, czy jest otrzymana od nabywcy, czy też od innego podmiotu (np. w postaci subwencji) musi być uwzględniona w podstawie opodatkowania. Jednak aby otrzymana dotacja, subwencja lub dopłata stanowiły obrót i podlegały opodatkowaniu VAT, ich otrzymanie musi mieć bezpośredni wpływ na stosowaną przez podatnika cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Podstawowym bowiem kryterium decydującym o uznaniu kwoty dotacji, subwencji lub dopłaty za składnik podstawy opodatkowania jest bezpośredni związek otrzymanego wynagrodzenia z ceną należną podatnikowi od nabywcy lub usługobiorcy z tytułu konkretnej transakcji. Jeśli taki związek nie istnieje, otrzymana kwota nie jest objęta dyspozycją art. 29 ust. 1 ustawy, tj. nie może być wliczana do podstawy opodatkowania. Samo bowiem otrzymanie dotacji, dopłaty czy subwencji nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT (samo w sobie nie stanowi żadnej czynności, ani też zdarzenia podlegającego opodatkowaniu). Obrót w rozumieniu przepisów o VAT zwiększa się tylko o takie dotacje, subwencje lub dopłaty, które w sposób bezwzględny i bezpośredni mają wpływ na cenę. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT, służące np. pokryciu ogólnych kosztów działalności podatnika, nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT i nie zwiększają podstawy opodatkowania VAT.

Spółka wskazała, że ww. wykładnia wynika nie tylko z literalnego brzmienia powołanego przepisu, ale także została potwierdzona w piśmiennictwie, orzecznictwie sądów administracyjnych i TSUE oraz w wydawanych interpretacjach. Jak zauważył J. Zubrzycki w „Leksykonie VAT.2010” (Unimex 2010, str. 537), aby dopłata, subwencja podlegała opodatkowaniu, musi mieć bezpośredni związek z daną dostawą towarów lub świadczeniem usługi, musi mieć charakter uzupełniający do ceny świadczenia. Jeśli zaś bezpośredni związek nie istnieje, np. w sytuacji gdy otrzymywane dofinansowanie jest przekazywane podatnikowi na pokrycie niezidentyfikowanych wprost kosztów działalności, to otrzymanie dotacji nie jest objęte dyspozycją art. 29 ust. 1 ustawy o VAT.

Takie stanowisko wynika także z orzecznictwa TSUE, przykładowo w sprawie Office des products wallons ASBL (C- 184/00), w której Trybunał stwierdził, że sam fakt, iż dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększyć podstawę opodatkowania VAT. Trybunał zauważył, że w praktyce bowiem prawie zawsze dofinansowanie działalności wpływa w jakiś sposób na poziom stosowanych cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów czy świadczenia konkretnych usług.

Spółka zauważyła, że zaprezentowane stanowisko znajduje także potwierdzenie w wydawanych przez Ministra Finansów interpretacjach indywidualnych przykładowo z dnia 9 sierpnia 2011 r. nr IPTPP2/443-116/11-4/IR, z dnia 2 czerwca 2009 r. nr ILPP2/443-312/09-9/SJ, z dnia 14 lipca 2009 r. nr IPPP2/443-503/09-2/IK, z dnia 7 września 2012 r. nr IPTPP1/443-516/12-4/AK, z dnia 27 lipca 2010 r. nr IBPP4/443-1023/10/AŚ, czy też wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 29 stycznia 2009 r. sygn. akt I SA/Po 1389/08.

Spółka wskazała, że jak wynika z zaprezentowanych stanowisk wyrażanych przez organy podatkowe i sądy, elementem przesądzającym, iż otrzymane kwoty dofinansowania nie stanowiły obrotu w rozumieniu przepisów o VAT była okoliczność, że nie istniała możliwość bezpośredniego powiązania otrzymanego dofinansowania z ceną świadczonych usług oraz że dotacja nie stanowiła składnika ceny usługi.

Spółka wskazała, że gdyby dofinansowanie, które otrzymuje było skonstruowane w następujący sposób: Spółka otrzyma dofinansowanie w wysokości dopłaty np. 2 zł do każdego biletu sprzedanego dla ucznia, wówczas takie dofinansowanie powinno podlegać opodatkowaniu VAT, gdyż wpływa w sposób bezpośredni na cenę usługi.

Wobec powyższego, zdaniem Spółki, otrzymane przez Spółkę kwoty dofinansowania od Miasta nie podlegają opodatkowaniu VAT, gdyż służą zapewnieniu prawidłowej realizacji zadań nałożonych na Miasto a zleconych do wykonania przez Spółkę. Jak wskazano w stanie faktycznym, środki te przeznaczane są na pokrycie kosztów działalności Spółki, m. in. takich jak: koszty zakupu energii elektrycznej, energii cieplnej, dostaw wody i innych usług komunalnych, usług telefonicznych, zakupu środków trwałych i wyposażenia, kosztów wynagrodzenia pracowników, ratowników, koszty remontów, modernizacji i bieżących napraw obiektu. Kwota otrzymywanego dofinansowania od Miasta nie jest w żaden sposób uzależniona od ilości osób, które skorzystają z usług Spółki lub od wartości sprzedaży dokonanej przez Spółkę. Przedmiotowe dofinansowanie ma charakter ogólny i dotyczy wyłącznie finansowania kosztów działalności Spółki. Skoro dofinansowanie nie podlega opodatkowaniu VAT, to nie powinno również być dokumentowane fakturami VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w świetle postanowień art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powyższego wynika, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 cyt. ustawy. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Stosownie do art. 29 ust. 1 ww. ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W rozumieniu art. 29 ust. 2 ustawy, w przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku (…).

Cytowany powyżej przepis art. 29 ust. 1 ustawy, stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 s. 1 ze zm.), z treści którego wynika, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74 -77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, iż do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tyko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi. Elementem zasadniczym wpływającym na objęcie uzyskanej przez podatnika dotacji definicją podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, czy dotacja udzielana jest w celu sfinansowania, czy też dofinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług.

W sytuacji zatem, gdy podatnik dla konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług otrzymuje od innego podmiotu dofinansowanie, np. w postaci dotacji stanowiącej dopłatę do ceny towaru lub usługi – tego rodzaju dofinansowanie stanowi, obok ceny, uzupełniający ją element podstawowy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Natomiast dotacje mające na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności, nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a więc nieuzależnione od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto jak wynika z art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Z opisu sprawy wynika, iż Spółka powstała w efekcie przekształcenia zakładu budżetowego, jedynym jej wspólnikiem jest Gmina-Miasto, a przedmiotem działalności jest w szczególności świadczenie usług związanych z poprawą kondycji fizycznej. Spółka zawarła porozumienie w sprawie powierzenia Spółce przez Miasto zadania własnego z zakresu kultury fizycznej i sportu, polegającego na zwiększeniu dostępności obiektów sportowych dla mieszkańców, tj. pływalni oraz hali sportowej. Na realizację tych celów Spółka otrzymuje środki finansowe, których wysokość ustalana jest na początku każdego roku kalendarzowego, ma charakter ryczałtowy i nie może przekraczać kwot zabezpieczonych w budżecie Miasta na dany cel w danym roku. Środki wypłacane są w miesięcznych ratach. Zawarte porozumienie określa na jakie cele są przekazywane przez Miasto środki finansowe (na przygotowanie i udostępnienie pływalni, umożliwienia korzystania z pływalni, przygotowania i udostępnienia hali sportowej, użyczania hali sportowej) oraz w jakich kwotach i terminach Spółka środki te będzie otrzymywać. Otrzymywane środki finansowe przeznaczane są na pokrycie kosztów działalności Spółki. Porozumienie nie uzależnia kwoty otrzymywanego dofinansowania od ilości osób, które skorzystają z usług Spółki lub od wartości sprzedaży przez Nią dokonanej. Spółka wskazała także, że z postanowień zawartego porozumienia wynika, iż Spółka nie zobowiązała się do wykonania jakiegokolwiek świadczenia na rzecz Miasta. Otrzymane kwoty dofinansowania służą zapewnieniu prawidłowej realizacji zadań nałożonych na Miasto, a zleconych do wykonania przez Spółkę, a ponadto „przedmiotowe dofinansowanie ma charakter ogólny i dotyczy wyłącznie finansowania kosztów działalności Spółki”.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa podatkowego w kontekście przedstawionych przez Spółkę okoliczności sprawy stwierdzić należy, iż dofinansowanie od gminy otrzymywane w związku z zawartym porozumieniem, nie stanowi wynagrodzenia z tytułu usług wykonywanych na rzecz gminy i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Pomiędzy Spółką a Miastem istnieje wprawdzie stosunek prawny (porozumienie), jednakże w ramach tego stosunku bezpośrednim i ostatecznym odbiorcą są - jak wynika z wniosku – podmioty trzecie, tj. osoby fizyczne, podmioty prowadzące działalność gospodarczą czy też inne jednostki takie jak szkoły podstawowe, gimnazja. Brak jest zatem podstaw, aby uznać, że istnieje jakiekolwiek obustronne i ekwiwalentne świadczenie. Otrzymane dofinansowanie nie jest zatem wynagrodzeniem za świadczenie usług na rzecz Miasta. Jak wynika z wniosku przedmiotowe dofinansowanie „ma charakter ogólny i dotyczy wyłącznie finansowania kosztów działalności Spółki”, jest przeznaczane na realizację powierzonych Spółce zadań i przeznaczane na pokrycie ponoszonych przez Spółkę kosztów, w tym m.in. kosztów energii elektrycznej i cieplnej, usług telefonicznych, wynagrodzenia pracowników. Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że jeżeli otrzymane dofinansowanie, będące przedmiotem wniosku, nie ma wpływu na cenę świadczonych usług, nie jest przyznawane jako dopłata do ceny usług, lecz przeznaczone jest na pokrycie kosztów działalności Spółki, to nie stanowi dotacji, o której mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji powyższego Spółka nie miała obowiązku udokumentowania otrzymanego dofinansowania poprzez wystawienie faktur VAT.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.