Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDSL1-2.4011.547.2024.2.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-06
Teza: Sprzedaż działek.
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości; podatek; przychód; spadek; sprzedaż; udział; zbycie; źródło
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychód z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

W dniu 6 października 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 6 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan w odpowiedzi na wezwanie pismami z 7 listopada 2024 r. (wpływ 7 listopada 2024 r. oraz 12 listopada 2024 r.) Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym zamieszkałym w Polsce. Wnioskodawca nigdy nie prowadził działalności gospodarczej, w szczególności w przedmiocie obrotu i pośrednictwa nieruchomościami. Wnioskodawca z zawodu jest dyplomowanym nauczycielem z (\`(...)\`) letnim doświadczeniem, zatrudnionym na podstawie umowy o pracę w szkole. Praca zawodowa Wnioskodawcy w żaden sposób nie jest związana z obrotem i pośrednictwem nieruchomościami.

Wnioskodawca był właścicielem nieruchomości położonej w miejscowości X składającej się z działek gruntu ornego: nr A, B, C i D, dla której w Sądzie Rejonowy prowadzona jest księga wieczysta (\`(...)\`). Powyższą nieruchomość Wnioskodawca otrzymał jako część spadku po zmarłym ojcu.

Z zaświadczenia wydanego z up. Wójta Gminy (\`(...)\`) czerwca 2023 roku wynika, że działki są przeznaczone jako (\`(...)\`), funkcja podstawowa osadnictwo. W zakresie zagospodarowania terenu obowiązuje podstrefa (\`(...)\`) o następujących ustaleniach:

a) przeznaczenie terenu: zabudowa rolnicza siedliskowa, funkcja uzupełniająca, zabudowa jednorodzinna i letniskowa oraz nieuciążliwe rzemiosło, handel i mała gastronomia,

b) zasady zagospodarowania:

\- utrzymanie stanu istniejącego, zasady nowej zabudowy określone w § 10,

\- obowiązek włączenia wsi do zbiorczego systemu kanalizacji sanitarnej.

Powyższe jest zgodne z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy zatwierdzonego Uchwałą z (\`(...)\`) grudnia 2003 r. Rada Gminy nie podjęła uchwały w sprawie wyznaczenia obszaru zdegradowanego i obszaru rewitalizacji na podstawie ustawy z dnia 9 października 2015 r. o rewitalizacji, w związku z czym wyżej wymienione działki nie znajdują się w obszarze rewitalizacji.

Wcześniejszymi właścicielami powyższych działek byli rodzice Wnioskodawcy, którzy nabyli nieruchomość do ich majątku wspólnego objętego współwłasnością majątkową małżeńską na podstawie aktu (\`(...)\`).

(\`(...)\`) kwietnia 2005 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy. (\`(...)\`) marca 2012 r. został sporządzony akt poświadczenia dziedziczenia spadku po ojcu Wnioskodawcy, na podstawie którego spadek po zmarłym nabyli: jego żona w 1/2 części oraz troje dzieci: Wnioskodawca i jego rodzeństwo – każde udział wynoszący 1/8 części. (\`(...)\`) kwietnia 2020 r. na podstawie umowy dożywocia i umowy darowizny matka i siostra Wnioskodawcy przekazały siostrzeńcowi Wnioskodawcy prawo do 6/8 części majątku rodzinnego. Wnioskodawca oraz jego brat nie zostali ujęci w umowie dożywocia i darowizny dotyczącej własności majątku matki, otrzymali po 1/8 części majątku rodzinnego tylko i wyłącznie z tytułu spadku po zmarłym ojcu.

Nieruchomości objęte księgą wieczystą (\`(...)\`) są wolne od wszelkich obciążeń i praw osób trzecich z wyjątkiem ujawnionego prawa dożywocia. Nie toczy się żadne postępowanie przed jakimkolwiek organem lub sądem mające mieć wpływ na nabycie nieruchomości. Wnioskodawca oświadczył, że umów majątkowych małżeńskich rozszerzających ustrój współwłasności ustawowej nie zawarł. Matka Wnioskodawcy oświadczyła, że zwalnia nieodpłatnie zawarte w księdze wieczystej działki nr: E, F i G położone w miejscowości Y oraz działki nr: H, I, J, K, A, B, C i D położone w miejscowości X od obciążenia z tytułu prawa dożywocia ujawnionego w księdze wieczystej nr (\`(...)\`).

(\`(...)\`) września 2022 r. Wnioskodawca, brat oraz siostrzeniec Wnioskodawcy oświadczyli, że dokonują zniesienia współwłasności nieruchomości gruntowej objętej księgą wieczystą nr (\`(...)\`) w następujący sposób:

\- siostrzeniec Wnioskodawcy nabywa prawo własności działek gruntu rolnego zabudowanego, łąki trwałej i gruntu ornego nr L, M i G położonych w miejscowości X oraz udział w 1/2 części prawa własności działek lasu nr E i nr położonych w miejscowości Y, co stanowi równowartość 6/8 części majątku;

\- brat Wnioskodawcy nabywa prawo własności działek łąki trwałej i gruntu ornego nr H, J i K położonych w miejscowości X i działki lasu nr G położonej w miejscowości Y, co stanowi równowartość 1/8 części spadku po ojcu;

\- Wnioskodawca nabył prawo własności działek gruntu ornego: nr I, A, B, C i D położonych w miejscowości X, oraz udział w 1/2 części prawa własności działek lasu nr E i nr F położonych w miejscowości Y, co stanowi równowartość 1/8 części spadku po ojcu.

Wnioskodawca wraz z bratem i siostrzeńcem określili wartość rynkową przedmiotu umowy zniesienia współwłasności na łączną kwotę (\`(...)\`) zł, w tym:

\- wartość rynkową działek nabywanych przez siostrzeńca Wnioskodawcy na kwotę (\`(...)\`) zł, co stanowi równowartość 6/8 części majątku;

\- wartość rynkową działek nabywanych przez Wnioskodawcę na kwotę (\`(...)\`) zł, co stanowi równowartość 1/8 części spadku po ojcu;

\- wartość rynkową działek nabywanych przez brata Wnioskodawcy na kwotę (\`(...)\`) zł, co stanowi równowartość 1/8 części spadku po ojcu.

Z tytułu zniesienia współwłasności nieruchomości Strony aktu oświadczyły, że nie są zobowiązane względem siebie do żadnych dopłat oraz że nie będą mieli do siebie w przyszłości wzajemnych roszczeń z tytułu posiadania nieruchomości, pobranych z nieruchomości pożytków i innych przychodów oraz poczynionych na nieruchomości nakładów. Strony oświadczyły również, że wartość nabytych działek z tytułu zniesienia współwłasności odpowiada wartości ich udziałów we współwłasności nieruchomości przed jej zniesieniem.

(\`(...)\`) lipca 2023 r. Wnioskodawca zawarł z firmą zajmująca się sprzedażą detaliczną przedwstępną umowę sprzedaży (akt notarialny nr (\`(...)\`)) nieruchomości gruntowej: nr A, B, C i D o łącznej powierzchni 0,3667 ha, stanowiące grunty orne położone w miejscowości X, objętej księgą wieczystą (\`(...)\`). Kupująca spółka planuje na tych działkach wybudować obiekt handlowo-usługowy o powierzchni zabudowy minimum 650 m2 wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc postojowych i prowadzić na tej nieruchomości działalność gospodarczą. Informację o możliwości odsprzedaży powyższego gruntu ornego pozyskał bezpośrednio u Wnioskodawcy znajomy przedstawiciel handlowy poszukujący działek pod zabudowę sklepu w okolicach X. Wnioskodawca nie umieszczał reklam oraz nie zawieszał banerów z informacją sprzedaży gruntu ornego. Wnioskodawca nigdy nie sprzedał żadnej nieruchomości, nie podejmował w stosunku do Nieruchomości żadnych ulepszeń.

Grunt był wykorzystywany w celach rolniczych na własne potrzeby rodziny. Rodzice Wnioskodawcy wykorzystywali wskazane grunty orne do uprawy zboża, czy ziemniaków na potrzeby swoje oraz trzymanych na gospodarstwie zwierząt hodowlanych. Rodzice Wnioskodawcy nie prowadzili na tych gruntach działalności gospodarczej. Wnioskodawca po otrzymaniu gruntów w spadku nie prowadził na nich żadnej działalności rolniczej, czy gospodarczej (grunt nie był wykorzystywany).

Zgodnie z postanowieniami przedwstępnej umowy sprzedaży Wnioskodawca zobowiązał się również do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży po uzyskaniu indywidualnej interpretacji podatkowej w zakresie opodatkowania umowy przeniesienia własności podatkiem od towarów i usług na podstawie Ustawy o VAT. 17 kwietnia 2024 r. została wydana przez Krajową Informację Skarbową indywidualna interpretacja – podatek od towarów i usług, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości stanowiącej niezabudowane działki nr: A, B, C i D podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów. W związku z powyższą interpretacją KIS Wnioskodawca zobowiązany warunkami przedwstępnej umowy sprzedaży złożył w Urzędzie Skarbowym deklarację VAT-R i NIP-7 na jednorazową sprzedaż powyższych działek. Wnioskodawca nie zamierza prowadzić działalności związanej z obrotem nieruchomości a rejestracja w US jako czynny podatnik VAT dotyczyła tylko i wyłącznie sprzedaży działek nr A, B, C i D.

(\`(...)\`) lipca 2024 r. Wnioskodawca sprzedał ww. firmie nieruchomość stanowiącą działki nr: A, B, C i D o łącznej powierzchni 0,3667 ha za ustaloną w umowie przedwstępnej cenę oraz wystawił fakturę VAT. (\`(...)\`) lipca 2024 r. otrzymany ze sprzedaży nieruchomości objętej księgą wieczystą (\`(...)\`) dochód Wnioskodawca przekazał w darowiźnie swoim dzieciom na ich cele mieszkaniowe.

(\`(...)\`) sierpnia 2024 r. Wnioskodawca opłacił należny podatek VAT z tytułu sprzedaży działki nr: A, B, C i D oraz złożył w Urzędzie Skarbowym deklarację VAT-Z i NlP-7 w celu wyrejestrowania z działalności nierejestrowanej podlegającej VAT. Pozostałe nieruchomości otrzymane w spadku po ojcu, tj. prawo własności gruntu ornego nr I położonego w miejscowości X oraz udział w 1/2 części prawa własności działek lasu nr E i nr F położonych w miejscowości Y Wnioskodawca nie planuje w najbliższym czasie sprzedać, ani prowadzić na nich odpłatnej działalności rolniczej.

W pismach z 7 listopada 2024 r. stanowiących uzupełnienie wniosku udzielił Pan odpowiedzi na następujące pytania:

1\. Proszę, żeby Pan podał czy po śmierci Pana ojca był przeprowadzony dział spadku? W przypadku pozytywnej odpowiedzi proszę, żeby Pan wskazał:

a) czy zawartej umowie działu spadku towarzyszyły spłaty i dopłaty? A jeśli tak proszę wskazać jakie podmioty (osoby) były uprawnione i zobowiązane do dopłat i spłat;

b) czy wartość majątku nabytego przez Pana w drodze działu spadku przekroczyła wartość majątku jaki przysługiwał Panu pierwotnie w całej masie spadkowej (należy wziąć pod uwagę wszystkie składniki jakie wchodzą w skład masy spadkowej)?

Odpowiedź: Po śmierci ojca Wnioskodawcy nie został przeprowadzony dział spadku. (…) marca 2012 r. został sporządzony tylko akt poświadczenia dziedziczenia spadku po ojcu Wnioskodawcy. (…) września 2022 r. Wnioskodawca, brat oraz siostrzeniec Wnioskodawcy oświadczyli, że dokonują zniesienia współwłasności nieruchomości gruntowej objętej księgą wieczystą nr (…) i wówczas został podzielony majątek uzyskany w spadku po ojcu Wnioskodawcy zgodnie z przysługującym udziałem. Z tytułu zniesienia współwłasności nieruchomości Strony aktu oświadczyły, że nie są zobowiązane względem siebie do żadnych dopłat oraz, że nie będą miały do siebie w przyszłości wzajemnych roszczeń z tytułu posiadania nieruchomości, pobranych z nieruchomości pożytków i innych przychodów oraz poczynionych na nieruchomości nakładów. Strony oświadczyły również, że wartość nabytych działek z tytułu zniesienia współwłasności odpowiada wartości ich udziałów we współwłasności nieruchomości przed jej zniesieniem.

2\. Proszę, żeby Pan uszczegółowił:

a) jakie warunki zawierała przedwstępna umowa sprzedaży, które należało spełnić, aby doszło do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży? Proszę o szczegółowe opisanie, jakie postanowienia dotyczące transakcji sprzedaży przedmiotowych działek wynikały z zawartej umowy przedwstępnej (np. uzyskanie zgód, pozwoleń, opinii, decyzji itp.);

b) jakie prawa i obowiązki wynikające z postanowień przedwstępnej umowy sprzedaży ciążyły na Panu, oprócz uzyskania wskazanej indywidualnej interpretacji podatkowej w zakresie opodatkowania umowy przeniesienia własności podatkiem od towarów i usług na podstawie ustawy o VAT, a jakie na spółce? Proszę o szczegółowe opisanie;

c) czy przed sprzedażą działek udzielił Pan pełnomocnictwa spółce lub innemu podmiotowi dotyczącego przedmiotowych działek? Jeśli tak, proszę wskazać: zakres pełnomocnictwa oraz jakich czynności dokonał pełnomocnik do momentu sprzedaży przez Pana przedmiotowych działek w związku z udzielonym pełnomocnictwem?

Odpowiedź:

a) Warunki umowy przedwstępnej sprzedaży dotyczące nieruchomości położonej w miejscowości X, gminy X, powiat biłgorajski, województwo lubelskie składającej się z działek: A, B, C, D o łącznej powierzchni 0,3667 ha, Księga wieczysta Nr (…):

\- przedmiotowa nieruchomość jest niezabudowana;

\- (…);

\- (…);

\- nieruchomość została nabyta od osoby fizycznej w drodze zniesienia współwłasności;

\- prawo własności powyższej nieruchomości nie jest obciążone żadnymi ciężarami, ograniczeniami, roszczeniami oraz hipotekami;

\- do Sądu Rejonowego w Biłgoraju V Wydziału Ksiąg Wieczystych prowadzącego przedmiotową księgę wieczystą nie wpłynął żaden wniosek o jej obciążenie;

\- przedmiotowa nieruchomość wolna jest od roszczeń ewentualnych dawnych właścicieli, w szczególności od roszczeń reprywatyzacyjnych oraz nie są znane żadne toczące się postępowania reprywatyzacyjne;

\- nieruchomość przedmiotowa wolna jest od wad fizycznych i prawnych;

\- Sprzedający (Wnioskodawca) nie prowadzi aktualnie i nie prowadził w okresie 5 lat działalności gospodarczej a przedmiot umowy nie stanowi przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części;

\- przedmiotowa nieruchomość nie jest przedmiotem umowy ani dzierżawy;

\- Sprzedający (Wnioskodawca) w swoim związku małżeńskim pozostaje w ustroju ustawowej wspólności majątkowej, zaś nieruchomość powyższa stanowi Jego majątek osobisty.

Wnioskodawca zobowiązał się sprzedać spółce działki nr: A, B, C, D pod następującymi warunkami:

1) uzyskania przez spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowy nieruchomości jednokondygnacyjnym obiektem handlowo-usługowym o powierzchni zabudowy 527 m2, w tym salą sprzedaży o powierzchni 400 m2 wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc parkingowych, zgodnie z planami inwestycyjnymi spółki;

2) uzyskania przez spółkę prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwolenia na budowę przedmiotowego zjazdu według koncepcji spółki na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 t, bez konieczności przebudowy układu drogowego, wraz z niezbędnymi dokumentami umożliwiającymi obsługę komunikacji, a także uzyskania zapewnienia zarządcy drogi o niewprowadzeniu ograniczeń tonażowych utrudniających obsługę komunikacyjną nieruchomości;

3) uzyskania pozwolenia na wycięcie drzew obejmującego zgodę na dokonanie przez spółkę odpowiednich nasadzeń zamiennych;

4) uzyskania przez spółkę prawomocnej, ostatecznej oraz wykonalnej decyzji na wycinkę drzew kolidujących z zakresem przebudowy pasa drogowego, określonym przez zarządcę drogi obejmującej zgodę na dokonanie przez spółkę odpowiednich nasadzeń zamiennych;

5) niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji;

6) potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych;

7) uzyskania przez spółkę warunków technicznych przyłączy – kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego, zgodnie z koncepcją kupującej spółki, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży;

8) uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowo-usługowym;

9) uzyskania przez Wnioskodawcę własnym kosztem i staraniem najpóźniej do dnia zwarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez właściwego Dyrektora Informacji Skarbowej (KIS) o konieczności naliczenia bądź zwolnienia z naliczonego podatku VAT;

10) uzyskania przez spółkę promesy na sprzedaż każdego rodzaju alkoholu w planowanym obiekcie usługowo-handlowym;

11) zmiany miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla przedmiotowej nieruchomości, zgodnie z którym spółka będzie mogła posadowić na przedmiotowej nieruchomości jednokondygnacyjny obiekt handlowo-usługowy o powierzchni użytkowej 527,40 m2 w tym salą sprzedaży o powierzchni 400 m2 wraz z miejscami parkingowymi w liczbie minimum 20 miejsc postojowych;

12) przedłożenia przez Wnioskodawcę zaświadczenia wydanego w trybie art. 19 ust. 6 ustawy z dnia 28 lipca 1983 roku o podatku od spadków i darowizn przez Naczelnika właściwego urzędu skarbowego dotyczącego prawa nabycia własności do Nieruchomości na podstawie umowy zniesienia współwłasności Rep. A Nr (…) z (…) września 2022 r. w terminie do dnia zawarcia umowy sprzedaży;

13) przedłożenia przez Wnioskodawcę odpowiedniej prawomocnej zgody Dyrektora Generalnego Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa na zbycie przedmiotowej nieruchomości przed upływem okresu pięcioletniego do dnia nabycia przedmiotowej nieruchomości, a w razie nie uzyskania tych decyzji lub uzyskania decyzji odmownych – nie później niż do dnia (…) stycznia 2027 r. lub przedłożenia przez Wnioskodawcę indywidualnej interpretacji Dyrektora Generalnego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa, z której wynika, że Wnioskodawca nie potrzebuje zgody na zbycie przedmiotowej nieruchomości przed upływem okresu pięcioletniego od nabycia przedmiotowej nieruchomości.

b) Wnioskodawca zobowiązał się, że w przypadku gdy z otrzymanej indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) wynikać będzie konieczność naliczenia podatku VAT, Wnioskodawca na dzień zawarcia umowy sprzedaży i wystawienia faktury będzie zarejestrowany jako czynny podatnik od towarów i usług oraz, że po zawarciu transakcji nie wyrejestruje się on z datą wsteczną.

Wnioskodawca oraz spółka zgodnie oświadczyły, że spółce przysługuje jednostronne prawo rezygnacji z warunków szczegółowo określonych w umowie (ze wszystkich lub tylko z wybranych) złożone w formie pisemnej, jak również prawo do zawarcia umowy przyrzeczonej mimo nie spełnienia się warunków określonych w umowie. Ponadto zgodnie oświadczyli, że spółce przysługuje jednostronne prawo rezygnacji z zawarcia umowy w przypadku zmiany planów inwestycyjnych spółki. W przypadku rezygnacji z umowy przez spółkę w okresie obowiązywania umowy przedwstępnej, strony zgodnie postanowiły, że dołożą wszelkich starań w zakresie jej rozwiązania.

Wnioskodawca oświadczył również, że w przypadku naruszenia warunków umowy sprzedaży przedwstępnej w zakresie złożenia nieprawdziwych oświadczeń co do braku obciążenia nieruchomości umowami najmu czy dzierżawy zapłaci spółce karę umowną w wysokości (…) zł i to w terminie 7 dni licząc od dnia otrzymania wezwania do zapłaty kary umownej. Zastrzeżona kara umowna nie wyłącza prawa spółki do dochodzenia odszkodowania przekraczającego wysokość zastrzeżonej kary.

Wnioskodawca oświadczył, że w okresie ostatnich 5 lat nie dokonywał wycinki drzew na podstawie zgłoszenia na cele niezwiązane z działalnością gospodarczą na nieruchomości będącej przedmiotem umowy. W przypadku złożenia przez Wnioskodawcę oświadczenia niezgodnego z prawdą, spółce przysługiwać będzie roszczenie wobec zbywcy, gdyby właściwy organ obciążył nabywcę opłatami za wycinkę drzew. Wnioskodawca zobowiązał się złożyć w umowie przeniesienia własności nieruchomości oświadczenie o następującej treści: „Sprzedający zobowiązuje się nie podejmować jakichkolwiek czynności oraz powstrzymywać się od dokonywania jakichkolwiek celowych działań zarówno faktycznych, jak i prawnych uniemożliwiających lub utrudniających realizację przez Kupującego na działkach: nr A, B, C i D planowanej inwestycji budowlanej w postaci budynku handlowo-usługowego, w szczególności powodujących opóźnienie procesu inwestycyjnego. Sprzedający oświadcza, że w przypadku uniemożliwienia lub utrudnienia Kupującemu realizacji planowanej inwestycji na działkach: nr A, B, C i D Sprzedający zapłaci Kupującemu karę umowną w wysokości (…) zł za każdy miesiąc opóźnienia procesu inwestycyjnego, dotyczącego budowy budynku handlowo-usługowego, w terminie 7 dni licząc od dnia otrzymania wezwania do zapłaty określonej kary umownej”.

Wnioskodawca od dnia zawarcia umowy przedwstępnej sprzedaży przez cały okres jej trwania zobowiązał się powstrzymać od działań mających na celu taką zmianę stanu prawnego i faktycznego zbywanych działek, która będzie powodowała pogorszenie sytuacji prawnej lub faktycznej spółki. W szczególności zobowiązał się, że nie będzie dokonywać jakichkolwiek czynności zmierzających do obciążenia lub zbycia prawa własności nieruchomości, w tym także nie będzie zawierał z osobami trzecimi żadnych umów sprzedaży lub przedwstępnych umów sprzedaży oraz składał ani przyjmował żadnych ofert dotyczących tych nieruchomości, których przyjęcie skutkowałoby zawarciem umowy.

Wnioskodawca zobowiązał się do dnia zawarcia umowy przyrzeczonej uregulować wszelkie ewentualne należności związane z korzystaniem z przedmiotowej nieruchomości. W przypadku, gdy niniejsze należności nie zostaną w wyżej określonym terminie uregulowane, spółka wyraziła zgodę na potrącenie wyżej opisanych należności z należnej ceny sprzedaży w celu ich bezpośredniej zapłaty.

Wnioskodawca zobowiązał się również do przedłożenia spółce przed zawarciem umowy przyrzeczonej aktualnego zaświadczenia wydanego, tj. wydanego nie wcześniej niż 14 dni przed dniem zawarcia umowy przyrzeczonej, o niezaleganiu przez Wnioskodawcę w opłacaniu składek na ubezpieczenie społeczne oraz zaświadczenie o braku zaległości podatkowych w trybie art. 306g Ordynacji podatkowej.

Wnioskodawca wraz ze spółką zgodnie ustalili, że w przypadku wystąpienia na dzień zawarcia umowy przyrzeczonej ciążących na nieruchomości zobowiązań hipotecznych lub zobowiązań innego rodzaju, w szczególności z tytułu nie zapłacenia składek na ubezpieczenie społeczne lub podatków i zawarcia przez spółkę umowy przyrzeczonej, spółka miała prawo do zapłaty na rzecz wierzyciela w ten sposób, że część ceny, której zapłata na rzecz wierzyciela spowoduje wykreślenie z hipoteki lub wygaśnięcie zobowiązania, zostanie zapłacona na rachunek wierzyciela, natomiast cena w pozostałej części zostanie zapłacona na rzecz Wnioskodawcy.

c) Wnioskodawca oraz spółka złożyli oświadczenie, że będą zgodnie współpracować i udzielać sobie wzajemnie pomocy w zakresie procedur jakie okażą się niezbędne przy staraniach o uzyskanie decyzji i pozwoleń wymienionych powyżej w pkt 2a oraz zobowiązują się dokonywać wszelkich czynności faktycznych i prawnych niezbędnych dla uzyskania przedmiotowych decyzji i pozwoleń.

Wnioskodawca oświadczył, iż udziela spółce pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń opisanych powyżej, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie przedmiotowych nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru.

Wnioskodawca oświadczył, że przez cały okres obowiązywania umowy przedwstępnej niniejsze pełnomocnictwo jest nieodwołalne i nie wygasa wskutek śmierci mocodawcy.

(…) lipca 2023 r. Wnioskodawca podpisał ze spółką Umowę dzierżawy, w której złożyli zgodne oświadczenie, iż niniejsza umowa dzierżawy została zawarta w związku z łączącą strony przedwstępną umową sprzedaży działek gruntu: nr A, B, C i D. Wnioskodawca oświadczył, iż wyraża zgodę na dysponowanie przez Dzierżawcę (spółkę) przedmiotem dzierżawy na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2 w związku z art. 3 ust. 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo Budowlane, w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwoleniu na budowę, uzyskania zgód, opinii itp. oraz udostępnia spółce nieruchomość będącą przedmiotem niniejszej umowy celem przeprowadzenia badań gruntu. Umowa dzierżawy została zawarta na okres 3 miesięcy. Wysokość czynszu dzierżawnego ustalono na symboliczną kwotę (…) zł miesięcznie.

### Pytanie

Czy Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości położonej w X, stanowiącej działki nr: A, B, C, D objętych księgą wieczystą nr (…)?

### Pana stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, nie jest on zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości położonej w X, stanowiącej działki nr: A, B, C, D objętych księgą wieczystą nr (…).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości.

Jednocześnie, zgodnie z art. 10 ust. 5 wyżej powołanej ustawy – w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości przez spadkodawcę.

Zaś zgodnie z art. 10 ust. 7 wyżej powołanej ustawy – nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, nabytej w drodze spadku i działu spadku, kluczowe jest ustalenie daty nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę oraz czy w wyniku dokonania działu spadku nie następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany przed spadkobiercę udział w spadku.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że rodzice Wnioskodawcy byli właścicielami (na prawach ustawowej współwłasności małżeńskiej) działki nr: A, B, C i D, na podstawie aktu (…).

(…) kwietnia 2005 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy. (…) marca 2012 r. został sporządzony akt poświadczenia dziedziczenia spadku po ojcu Wnioskodawcy, na podstawie którego spadek po zmarłym nabyli: jego żona w 1/2 części oraz troje dzieci: Wnioskodawca i jego rodzeństwo – każde udział wynoszący 1/8 części. Po 12 latach od wydania postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku po ojcu Wnioskodawcy (…) września 2022 r. został podpisany akt notarialny – umowa zniesienia współwłasności nieruchomości. Na podstawie tego aktu Wnioskodawca razem z innymi spadkobiercami dokonali całkowitego działu spadku po ojcu oraz została zniesiona współwłasność nieruchomości.

Z tytułu zniesienia współwłasności nieruchomości Strony aktu oświadczyły, że nie są zobowiązane względem siebie do żadnych dopłat oraz, że nie będą miały do siebie w przyszłości wzajemnych roszczeń z tytułu posiadania nieruchomości, pobranych z nieruchomości pożytków i innych przychodów oraz poczynionych na nieruchomości nakładów. Strony oświadczyły również, że wartość nabytych działek z tytułu zniesienia współwłasności odpowiada wartości ich udziałów we współwłasności nieruchomości przed jej zniesieniem. Na podstawie tego dokumentu Wnioskodawca nabył w całości prawo własności do działki nr: A, B, C i D .

(…) lipca 2024 r. Wnioskodawca sprzedał powyżej wymienione działki. Zbycie nieruchomości nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej, ale transakcja sprzedaży zgodnie z interpretacją podatkową została obciążona podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem nabycia w drodze spadku, dlatego w tym wypadku należy posiłkować się normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 z późn. zm.): Spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

W myśl art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego: Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Z kolei, postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego: Jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Zgodnie z art. 1037 § 1 i § 2 ww. Kodeksu:

§ 1. Dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

§ 2. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów ustawy – Kodeks cywilny jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 195 ww. Kodeksu: Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Jak stanowi art. 196 § 1 i § 2 ww. Kodeksu:

§ 1. Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

§ 2. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

Natomiast w myśl art. 210 § 1 zd. pierwsze ww. Kodeksu: Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu.

Stosownie do art. 211 ww. Kodeksu: Każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. Jeżeli zniesienie współwłasności następuje przez podział rzeczy wspólnej, to co do zasady dokonuje się jej podziału na tyle części ilu jest współwłaścicieli z uwzględnieniem wartości udziałów posiadanych przed zniesieniem współwłasności. W przypadku różnicy pomiędzy wartością utworzonych części rzeczy a wielkością udziałów, wartość poszczególnych udziałów może być wyrównana przez dopłaty pieniężne.

Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności, jeśli:

1) podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub

2) wartość rzeczy mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie w majątku wspólnym.

Jeżeli więc spełnione są wymienione wyżej warunki, zniesienie współwłasności nieruchomości nie może być rozpatrywane w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę jej nabycia uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości. Jeżeli jednak na skutek dokonanego podziału nieruchomości lub zniesienia współwłasności przysługujący danej osobie udział ulega powiększeniu lub też towarzyszą mu spłaty i dopłaty wówczas czynność ta skutkuje nabyciem ponad dotychczas posiadany udział.

Podkreślić zatem należy, że w każdej sytuacji, kiedy w wyniku zniesienia współwłasności jeden z dotychczasowych współwłaścicieli został zobowiązany do spłaty, mamy do czynienia z nieekwiwalentnym podziałem, a po stronie osoby zobowiązanej do spłaty następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany przez niego udział we współwłasności. Tym samym, data zniesienia współwłasności będzie również datą nabycia tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu zniesienia współwłasności.

Powyższe potwierdza brzmienie art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku. Natomiast, gdy w wyniku działu spadku udział danej osoby ulega powiększeniu, mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.

Wnioskodawca wskazał, że omawiana nieruchomość została nabyta przez spadkodawcę tj. ojca Wnioskodawcy – do majątku wspólnego małżonków. Zatem należy odnieść się do kwestii stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami, które zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. – Kodeks rodzinny i opiekuńczy (tekst jedn.: Dz. U. z 2020 r. poz. 1359 z późn. zm.).

Przepis art. 31 § 1 tego ustawy stanowi, że: Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny).

Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa.

Stosownie do art. 35 ww. Kodeksu: W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku. Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami może ulec zniesieniu lub ograniczeniu na skutek zawartej między nimi umowy (art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego), na skutek orzeczenia sądu (art. 52 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego) albo z mocy prawa np. ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków (art. 53 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Zarówno w wypadku umownego wyłączenia wspólności ustawowej w czasie trwania małżeństwa, jak i w przypadku zniesienia tej wspólności przez sąd, bądź w przypadku ustania małżeństwa, między małżonkami (byłymi małżonkami) ustaje wspólność ustawowa, a do majątku, który był nią objęty, stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Natomiast, w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej (art. 501 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Z powyższych przepisów wynika zatem, że z chwilą ustania wspólności majątkowej między małżonkami, współwłasność łączna zostaje zastąpiona przez współwłasność w częściach ułamkowych.

Zgodnie z art. 567 § 1 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. – Kodeks postępowania cywilnego (tekst jedn.: Dz. U. z 2021 r. poz. 1805 z późn. zm.): W postępowaniu o podział majątku wspólnego po ustaniu wspólności majątkowej między małżonkami sąd rozstrzyga także o żądaniu ustalenia nierównych udziałów małżonków w majątku wspólnym oraz o tym, jakie wydatki, nakłady i inne świadczenia z majątku wspólnego na rzecz majątku osobistego lub odwrotnie podlegają zwrotowi.

W myśl art. 567 § 3 ww. Kodeksu: Do postępowania o podział majątku wspólnego po ustaniu wspólności majątkowej między małżonkami, a zwłaszcza do odrębnego postępowania w sprawach wymienionych w paragrafie pierwszym stosuje się odpowiednio przepisy o dziale spadku.

Dokonując więc oceny skutków prawnych przedstawionego opisu zdarzenia wskazać należy, że stosownie do art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za datę nabycia przez Wnioskodawcę własności działek nr: A, B, C i D otrzymanych w spadku należy przyjąć datę nabycia ww. działek przez spadkodawcę – ojca Wnioskodawcy.

Zatem, sprzedaż przez Wnioskodawcę działek nr A-D nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem okres, o którym mowa w tym przepisie minął. Zatem, nie wystąpi u Wnioskodawcy obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży działek nr A-D. W związku z tym Wnioskodawca nie ma również obowiązku złożenia deklaracji PIT-39 za 2024 r. oraz informowania Urzędu Skarbowego w innej formie o dokonanej sprzedaży.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis ten formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości – dokonane poza działalnością gospodarczą – przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, skutkuje powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie powstaje przychód w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W myśl art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jeżeli nieruchomości lub prawa majątkowe określone przez art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c tej ustawy zostały nabyte w drodze spadku, to ich odpłatne zbycie (dokonane poza działalnością gospodarczą) stanowi przychód podlegający opodatkowaniu, jeżeli nastąpiło ono przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Do wyliczenia 5-letniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres własności nieruchomości (praw majątkowych) spadkobiercy, który dokonuje sprzedaży, ale także okres własności nieruchomości (praw majątkowych) spadkodawcy. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło 5 lat – to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.

Należy również wskazać, że dla celów stosowania art. 10 ust. 5 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, momentem nabycia nieruchomości lub praw majątkowych przez spadkodawcę, który tę nieruchomość nabył również w drodze spadku, jest moment nabycia tej nieruchomości zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.). Zatem, za moment nabycia nieruchomości lub praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uważa się nabycie nieruchomości lub praw przez spadkodawcę, nie zaś przez jego spadkodawców.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit.a-c w związku z art. 10 ust. 5 ww. ustawy (czyli nabytych w drodze spadku), decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia przez spadkodawcę.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia „spadek” ani też „nabycie w drodze spadku”, dlatego też zasadnym jest odwoływanie się do regulacji zawartych w Kodeksie cywilnym.

Zgodnie z art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego:

Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Na podstawie art. 925 Kodeksu cywilnego:

Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Jak stanowi art. 926 § 1 Kodeksu cywilnego:

Powołanie do spadku wynika z ustawy albo z testamentu.

Wg treści art. 931 § 1 Kodeksu cywilnego:

W pierwszej kolejności powołane są z ustawy do spadku dzieci spadkodawcy oraz jego małżonek; dziedziczą oni w częściach równych. Jednakże część przypadająca małżonkowi nie może być mniejsza niż jedna czwarta całości spadku.

Stosownie do art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego:

Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia.

Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei, postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Zgodnie z art. 1035 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów niniejszego tytułu.

W myśl art. 195 Kodeksu cywilnego:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

W świetle art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

Według art. 196 § 2 Kodeksu cywilnego:

Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

Istota współwłasności polega na tym, że współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, a nie o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Będąca przedmiotem współwłasności rzecz jest niepodzielna i każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy w trakcie trwania współwłasności, a nie jedynie do jej części określonej wielkością jego udziału. Każdy ze współwłaścicieli ma jednakowe prawo do całej rzeczy, ograniczone jedynie takim samym prawem pozostałych współwłaścicieli, a mianowicie każdy jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli (art. 206 ustawy Kodeks cywilny).

Na podstawie art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Nie stanowi nabycia lub odpłatnego zbycia, o którym mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Wobec powyższego w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, nabytej w drodze spadku istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę oraz czy w wyniku dokonania działu spadku i zniesienia współwłasności nie następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany udział w spadku.

Art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu.

Na podstawie art. 211 Kodeksu cywilnego:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Zgodnie z art. 212 Kodeksu cywilnego:

§ 1. Jeżeli zniesienie współwłasności następuje na mocy orzeczenia sądu, wartość poszczególnych udziałów może być wyrównana przez dopłaty pieniężne. Przy podziale gruntu sąd może obciążyć poszczególne części potrzebnymi służebnościami gruntowymi.

§ 2. Rzecz, która nie daje się podzielić, może być przyznana stosownie do okoliczności jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych albo sprzedana stosownie do przepisów kodeksu postępowania cywilnego.

§ 3. Jeżeli ustalone zostały dopłaty lub spłaty, sąd oznaczy termin i sposób ich uiszczenia, wysokość i termin uiszczenia odsetek, a w razie potrzeby także sposób ich zabezpieczenia. W razie rozłożenia dopłat i spłat na raty terminy ich uiszczenia nie mogą łącznie przekraczać lat dziesięciu. W wypadkach zasługujących na szczególne uwzględnienie sąd na wniosek dłużnika może odroczyć termin zapłaty rat już wymagalnych.

W świetle powyższego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie, w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności jest fizyczny podział rzeczy wspólnej między współwłaścicielami. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej (podzielonej) rzeczy.

Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbyło się bez spłat i dopłat. Za datę nabycia nieruchomości lub prawa – w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy zatem przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu, mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.

Ponadto, należy wyjaśnić, że o tym, czy w wyniku zniesienia współwłasności doszło do nowego nabycia ponad wcześniej posiadany udział decyduje porównanie wartości tych nieruchomości, a nie ich powierzchni. Może się zdarzyć, że większą wartość będzie miała nieruchomość o mniejszej powierzchni. Tak więc, co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia współwłasności podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Zatem, jeżeli przy dokonaniu zniesienia współwłasności wystąpiło przysporzenie majątku ponad posiadany udział przed zniesieniem współwłasności oznacza to, że dla części udziału w nieruchomości nabytego w drodze zniesienia współwłasności dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku zniesienia współwłasności jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku zniesienia współwłasności, jeżeli:

a) podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub

b) wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku dokonanego podziału mieści się w wartości udziału, jaki przysługiwał tej osobie.

Jeżeli więc spełnione są wymienione wyżej warunki, zniesienie współwłasności nieruchomości nie może być rozpatrywane w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę jej nabycia uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału we współwłasności nieruchomości. Jeżeli jednak na skutek dokonanego podziału nieruchomości lub zniesienia współwłasności przysługujący danej osobie udział ulega powiększeniu lub też towarzyszą mu spłaty i dopłaty wówczas czynność ta skutkuje nabyciem ponad dotychczas posiadany udział.

Z opisu sprawy wynika, że (…) kwietnia 2005 r. zmarł Pana ojciec. (…) marca 2012 r. został sporządzony akt poświadczenia dziedziczenia spadku po Pana ojcu, na podstawie którego spadek po zmarłym nabyli: jego żona (Pana matka) w 1/2 części oraz troje dzieci: Pan i Pana rodzeństwo – każde udział wynoszący 1/8 części. 8 kwietnia 2020 r. na podstawie umowy dożywocia i umowy darowizny Pana matka i siostra przekazały Pana siostrzeńcowi prawo do 6/8 części majątku rodzinnego. Następnie Pana matka oświadczyła, że zwalnia nieodpłatnie działki od obciążenia z tytułu prawa dożywocia. (\`(...)\`) września 2022 r. Pan, Pana brat oraz siostrzeniec oświadczyliście, że dokonujecie zniesienia współwłasności nieruchomości gruntowej objętej księgą wieczystą nr (\`(...)\`). W wyniku zniesienia współwłasności nabył Pan prawo własności działek gruntu ornego nr: I, A, B, C i D położonych w miejscowości X, oraz udział w 1/2 części prawa własności działek lasu nr E i nr F położonych w miejscowości Y, co stanowi równowartość 1/8 części spadku po ojcu. Pan wraz z bratem i siostrzeńcem określiliście wartość rynkową przedmiotu umowy zniesienia współwłasności na łączną kwotę (\`(...)\`) zł, w tym wartość rynkową działek nabywanych przez Pana na kwotę (\`(...)\`) zł co stanowi równowartość 1/8 części spadku po ojcu. Z tytułu zniesienia współwłasności nieruchomości Strony aktu oświadczyły, że nie są zobowiązane względem siebie do żadnych dopłat oraz że nie będą miały do siebie w przyszłości wzajemnych roszczeń z tytułu posiadania nieruchomości, pobranych z nieruchomości pożytków i innych przychodów oraz poczynionych na nieruchomości nakładów. Strony oświadczyły również, że wartość nabytych działek z tytułu zniesienia współwłasności odpowiada wartości ich udziałów we współwłasności nieruchomości przed jej zniesieniem.

Z uwagi na fakt, że Pana rodzice nabyli przedmiotowe działki do majątku wspólnego objętego współwłasnością majątkową małżeńską, to należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2809 ze zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 ww. Kodeksu:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Stosownie natomiast do art. 35 ww. Kodeksu:

W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku.

W świetle natomiast art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego.

Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. W konsekwencji, małżonek w momencie śmierci drugiego z nich nie może ponownie nabyć udziału w tej nieruchomości.

Co do zasady wspólność majątkowa trwa tak długo jak małżeństwo. Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami może ulec zniesieniu lub ograniczeniu na skutek zawartej między nimi umowy (art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego), na skutek orzeczenia sądu (art. 52 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego) albo z mocy prawa np. w razie ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków (art. 53 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Wobec tego zniesienie współwłasności opisanych we wniosku nieruchomości nie stanowi dla Pana ich nabycia w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem okres 5-letni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym Pana rodzice nabyli te nieruchomości do ich majątku wspólnego objętego współwłasnością majątkową małżeńską, tj. na podstawie aktu (\`(...)\`).

Ponadto, z treści wniosku oraz jego uzupełnienia wynika, że (\`(...)\`) lipca 2023 r. zawarł Pan z firmą zajmująca się sprzedażą detaliczną przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości gruntowej nr: A, B, C i D o łącznej powierzchni 0,3667 ha, stanowiące grunty orne położone w miejscowości X, objętej księgą wieczystą (\`(...)\`). Kupująca spółka planuje na tych działkach wybudować obiekt handlowo-usługowy o powierzchni zabudowy minimum 650 m2 wraz z miejscami parkingowymi w ilości minimum 20 miejsc postojowych i prowadzić na tej nieruchomości działalność gospodarczą. Informację o możliwości odsprzedaży powyższego gruntu ornego pozyskał bezpośrednio u Pana znajomy przedstawiciel handlowy poszukujący działek pod zabudowę sklepu w okolicach X. Nie umieszczał Pan reklam oraz nie zawieszał banerów z informacją sprzedaży gruntu ornego. Nigdy nie sprzedał Pan żadnej nieruchomości, nie podejmował w stosunku do nieruchomości żadnych ulepszeń. Grunt był wykorzystywany w celach rolniczych na własne potrzeby rodziny. Po otrzymaniu gruntów w spadku nie prowadził Pan na nich żadnej działalności rolniczej, czy gospodarczej (grunt nie był wykorzystywany). Od dnia zawarcia umowy przedwstępnej sprzedaży przez cały okres jej trwania zobowiązał się Pan powstrzymać od działań mających na celu taką zmianę stanu prawnego i faktycznego zbywanych działek, która będzie powodowała pogorszenie sytuacji prawnej lub faktycznej spółki. W szczególności zobowiązał się, że nie będzie dokonywać jakichkolwiek czynności zmierzających do obciążenia lub zbycia prawa własności nieruchomości, w tym także nie będzie zawierał z osobami trzecimi żadnych umów sprzedaży lub przedwstępnych umów sprzedaży oraz składał ani przyjmował żadnych ofert dotyczących tych nieruchomości, których przyjęcie skutkowałoby zawarciem umowy. Oświadczył Pan, iż udzielił spółce pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń opisanych powyżej, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie przedmiotowych nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru. (…) lipca 2023 r. podpisał Pan ze spółką Umowę dzierżawy, w której złożył Pan wraz ze spółką zgodne oświadczenie, iż niniejsza umowa dzierżawy została zawarta w związku z łączącą strony przedwstępną umową sprzedaży działek gruntu nr: A, B, C i D. Oświadczył Pan, iż wyraża zgodę na dysponowanie przez Dzierżawcę (spółkę) przedmiotem dzierżawy na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2 w związku z art. 3 ust. 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane, w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwoleniu na budowę, uzyskania zgód, opinii itp. oraz udostępnia spółce nieruchomość będącą przedmiotem niniejszej umowy celem przeprowadzenia badań gruntu. (\`(...)\`) lipca 2024 r. sprzedał Pan spółce ww. działki za ustaloną w umowie przedwstępnej cenę.

Na gruncie analizowanej sprawy, powziął Pan wątpliwość, czy z tytułu sprzedaży działek nr: A, B, C, D, które wchodziły w skład Pana majątku osobistego, na których nie prowadził Pan żadnej działalności rolniczej, czy gospodarczej, jest Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Odnosząc się do Pana wątpliwości należy wskazać, że z powołanego powyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości – dokonane poza działalnością gospodarczą – przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, skutkuje powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

\- odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

\- zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie lub wybudowanie.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Na podstawie art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1, 2 i 4-9.

Wskazuję, że treść definicji zawartej w cytowanym powyżej przepisie daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków:

\- po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową,

\- po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz

\- po trzecie, działalność ta musi być wykonywana w sposób ciągły.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednak brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Na pojęcie „zorganizowanie”, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Natomiast przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie natomiast czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

W szczególności działania podatnika wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio aktywne czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji), angażując środki podobne do wykorzystywanych przez przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą. Istotne znaczenie, choć nie decydujące, mają również poszczególne elementy zdarzenia będące efektem aktywnych działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży (w drodze zakupu, spadku, darowizny), to czy zostaną nabyte de facto na cele inwestycyjne celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny.

Przy czym każdy przypadek należy oceniać indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może zatem stanowić przychód z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c tej ustawy.

Podkreślić należy, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna – sprzedając nieruchomości (działki) – działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną np. nabycie nieruchomości, podział nieruchomości, wystąpienie o pozwolenie na budowę, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, podjęcie działań marketingowych, korzystanie z usług podmiotów w zakresie pośrednictwa nieruchomościami, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności.

Jak już wcześniej wyjaśniłem, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny. Zatem sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Okoliczności opisane we wniosku wskazują, że sprzedaż przez Pana nieruchomości (działek gruntu ornego nr: A, B, C, D) nie była dokonana w ramach działalności gospodarczej. Przesądza o tym całokształt podjętych przez Pana czynności, a zwłaszcza fakt, że sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nastąpiła po upływie długiego okresu czasu od jej nabycia, a sposób i cel jej nabycia sugerują, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Powyższą nieruchomość otrzymał Pan jako część spadku po zmarłym w 2005 r. ojcu. Nigdy nie prowadził Pan działalności gospodarczej, w szczególności w przedmiocie obrotu i pośrednictwa nieruchomościami. Nie umieszczał Pan reklam oraz nie zawieszał banerów z informacją sprzedaży gruntu ornego. Nigdy nie sprzedał Pan żadnej nieruchomości, nie podejmował w stosunku do nieruchomości żadnych ulepszeń. Grunt był wykorzystywany w celach rolniczych na własne potrzeby rodziny. Po otrzymaniu gruntów w spadku nie prowadził Pan na nich żadnej działalności rolniczej, czy gospodarczej (grunt nie był wykorzystywany). Informację o możliwości odsprzedaży powyższego gruntu ornego pozyskał bezpośrednio u Pana znajomy przedstawiciel handlowy poszukujący działek pod zabudowę sklepu w okolicach X.

Co prawda, w ramach zawartej (…) lipca 2023 r. ze spółką umowy przedwstępnej sprzedaży, udzielił Pan kupującej spółce pełnomocnictwa z prawem do udzielania dalszych pełnomocnictw, do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji i postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie przedmiotowych nieruchomości warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacyjnej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskaniem decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru. Jednakże czynności te zostały podjęte w celu przygotowania nieruchomości do zrealizowania na niej inwestycji, którą będzie zainteresowana spółka, która zakupiła przedmiotową nieruchomość, a nie Pan, zatem nie uzyskał Pan z tego tytułu żadnych korzyści.

Mając na uwadze powyższe, w analizowanej sprawie, czynności podejmowane przez Pana wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcy i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem. Nie prowadził Pan w sposób profesjonalny zorganizowanego i ciągłego działania w celu przygotowania nieruchomości do sprzedaży. Sprzedaż nastąpiła po upływie długiego okresu czasu od jej nabycia. W konsekwencji, istotą Pańskiego działania nie było prowadzenie działalności gospodarczej, lecz zwykły zarząd majątkiem.

Okoliczności dotyczące nabycia nieruchomości i jej sprzedaży nie dają zatem podstaw do przyjęcia, że spełnione zostaną przesłanki wymienione w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkujące zaliczenie sprzedaży działek nr: A, B, C, D do działalności gospodarczej.

Pana czynności nie stanowią aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Zatem, Pana działania należy wpisać w zarząd majątkiem prywatnym i są wystarczające do uznania, że sprzedaż wskazanych we wniosku działek nie nosi przymiotów działalności gospodarczej.

Nie sposób zatem przyjąć, że sprzedaż przez Pana działek nr: A, B, C, D wygenerowała przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym przychody ze sprzedaży działek nr A, B, C, D nie są kwalifikowane do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto – z uwagi na to, że sprzedaż działek miała miejsce po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości przez Pana spadkodawcę (tj. Pana ojca) – sprzedaż ta również nie skutkuje powstaniem po Pana stronie przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że przychód uzyskany ze sprzedaży działek nr: A, B, C, D nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

**Reasumując –** **sprzedaż działek** **nr: A, B, C, D wchodzących w skład Pana majątku prywatnego nie związanego z działalnością gospodarczą, nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych – nie jest Pan zatem zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży ww. działek.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).