Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1850/11/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-04-16
Teza: Czy podatek do zapłacenia przez Wnioskodawcę będzie stanowiła różnica pomiędzy podatkiem należnym (VAT od ceny sprzedaży naliczony przez zbywcę, czyli Wnioskodawcę) a podatkiem naliczonym (VAT od wartości nakładów naliczony przez obecnego najemcę)?
Słowa kluczowe: lokal-lokal użytkowy; najem; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zbycie-zbycie praw
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2011r. (data wpływu 28 grudnia 2011r.), uzupełnionym pismami z dnia 28 marca 2012r. (data wpływu 2 kwietnia 2012r.) oraz z dnia 6 kwietnia 2012r. (data wpływu 12 kwietnia 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy w przypadku zbycia prawa własności lokalu użytkowego, podatek do zapłacenia przez Wnioskodawcę będzie stanowiła różnica pomiędzy podatkiem należnym (VAT od ceny sprzedaży naliczony przez zbywcę, czyli Wnioskodawcę) a podatkiem naliczonym (VAT od wartości nakładów naliczony przez obecnego najemcę) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2011r. wpłynął do tut. organu, ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy w przypadku zbycia prawa własności lokalu użytkowego, podatek do zapłacenia przez Wnioskodawcę będzie stanowiła różnica pomiędzy podatkiem należnym (VAT od ceny sprzedaży naliczony przez zbywcę, czyli Wnioskodawcę) a podatkiem naliczonym (VAT od wartości nakładów naliczony przez obecnego najemcę).

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 marca 2012r. (data wpływu 2 kwietnia 2012r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 21 marca 2012r. znak IBPP1/443-1850/11/AW oraz pismem z dnia 6 kwietnia 2012r. będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 3 kwietnia 2012r. znak IBPP1/443-1850/11/AW.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (Powiat) zamierza w 2012r. ustanowić i następnie zbyć prawo własności lokalu użytkowego o pow. ok. 1500 m. kw. Powiat stał się właścicielem przedmiotowej nieruchomości z mocy prawa, wraz z ustanowieniem powiatów jako jednostek samorządu terytorialnego. Powyższe potwierdził Wojewoda stosowną decyzją deklaratoryjną. Aktualnie przedmiotowa nieruchomość obciążona jest prawem bezpłatnego użytkowania na rzecz Szpitala Rejonowego.Zbycie lokalu nastąpi wraz z ustanowieniem współwłasności w gruncie i w częściach wspólnych budynku. Obecnie lokal jest przedmiotem najmu, a Wynajmującym jest Szpital Rejonowy. Najemca poczynił na przedmiocie najmu znaczne nakłady budowlane, dotyczące przystosowania lokalu do świadczenia usług medycznych. Ulepszenia, jakie poczynił najemca były znacznej wartości (przekraczające 30% wartości lokalu) i zostały wykonane w latach 2009-2011. Najemca posiadał zgodę na dokonanie określonych wyżej inwestycji. Powiat zamierza zbyć przedmiotową nieruchomość bez uprzedniego rozwiązywania umowy najmu. W pierwszej kolejności planuje się, aby Dyrektor Szpitala zrzekł się użytkowania w części dotyczącej przedmiotu przyszłego zbycia. Stosownie do uregulowań zawartych w Kodeksie cywilnym, w takim przypadku, stroną umowy, na podstawie sukcesji stanie się Powiat. Następnie, stosownie do uregulowań Kodeksu cywilnego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, przyszły nabywca wstąpi w miejsce Wynajmującego jako strona umowy, gdyż nastąpi sukcesja praw. Z uwagi, iż sprzedaż nastąpi w trybie przetargu ustnego nieograniczonego, przyszłym nabywcą może zostać osoba trzecia, jak i obecny najemca.

W uzupełnieniu wniosku podano ponadto, że:

1.  Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług od 22 lipca 2010r., wcześniej podatnikiem było Starostwo Powiatowe.
2.  Ustanowienie odrębnego prawa własności lokalu użytkowego nastąpi na podstawie ustawy z dnia 24 czerwca 1994r. o własności lokali w związku z ustawą z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami.
3.  Stosownie do:
    *   § 7 ust. 2 umowy najmu: „W sytuacji wypowiedzenia umowy z przyczyn dotyczących Wynajmującego, Wynajmujący zwróci Najemcy część wartości nakładów związanych z przeprowadzeniem prac, o których w § 3 ust. 1 obliczoną proporcjonalnie do czasu zakończenia umowy”;
    *   § 7 ust. 3 umowy najmu: „W sytuacji wypowiedzenia umowy z przyczyn obciążających bądź dotyczących Najemcy, Wynajmujący nie będzie zobligowany do zwrotu nakładów związanych z przeprowadzeniem prac, o których w § 3 ust. 1, względnie innych nakładów, na które Wynajmujący wyraził zgodę”;
4.  Przed sprzedażą nie dojdzie do zakończenia umowy najmu.
5.  Zdaniem Wnioskodawcy, roszczenie o zwrot nakładów powstanie w momencie sprzedaży lokalu.
6.  Mając na uwadze pkt 5, zdaniem Wnioskodawcy obecny najemca wystawi Wnioskodawcy fakturę z tytułu rozliczenia nakładów.
7.  Najemca jest czynnym podatnikiem VAT.
8.  Cena sprzedaży będzie obejmowała nakłady i ulepszenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 28 marca 2012r.):

Czy podatek do zapłacenia przez Wnioskodawcę będzie stanowiła różnica pomiędzy podatkiem należnym (VAT od ceny sprzedaży naliczony przez zbywcę, czyli Wnioskodawcę) a podatkiem naliczonym (VAT od wartości nakładów naliczony przez obecnego najemcę)?

Zdaniem Wnioskodawcy, winien on zapłacić różnicę pomiędzy podatkiem należnym a podatkiem naliczonym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 powołanej ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Według art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 tej ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Ponadto, na podstawie art. 675 § 1 tej ustawy, po zakończeniu najmu najemca obowiązany jest zwrócić rzecz w stanie nie pogorszonym; jednakże nie ponosi odpowiedzialności za zużycie rzeczy będące następstwem prawidłowego używania.

W myśl art. 676 ww. ustawy, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Z powyższych przepisów wynika, że o ile strony nie ustaliły inaczej wynajmujący może albo zatrzymać ulepszenia dokonane w nieruchomości za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca (Powiat) zamierza w 2012r. ustanowić i następnie zbyć prawo własności lokalu użytkowego o pow. ok. 1500 m. kw. Aktualnie przedmiotowa nieruchomość obciążona jest prawem bezpłatnego użytkowania na rzecz Szpitala Rejonowego. Obecnie lokal jest przedmiotem najmu, a Wynajmującym jest Szpital Rejonowy. W latach 2009-2011, najemca poczynił na przedmiocie najmu znaczne nakłady budowlane, dotyczące przystosowania lokalu do świadczenia usług medycznych. Powiat zamierza zbyć przedmiotową nieruchomość bez uprzedniego rozwiązywania umowy najmu. W pierwszej kolejności planuje się, aby Dyrektor Szpitala zrzekł się użytkowania w części dotyczącej przedmiotu przyszłego zbycia. Stosownie do uregulowań zawartych w Kodeksie cywilnym, w takim przypadku, stroną umowy, na podstawie sukcesji stanie się Powiat. Następnie, stosownie do uregulowań Kodeksu cywilnego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, przyszły nabywca wstąpi w miejsce Wynajmującego jako strona umowy, gdyż nastąpi sukcesja praw. Z uwagi, iż sprzedaż nastąpi w trybie przetargu ustnego nieograniczonego, przyszłym nabywcą może zostać osoba trzecia, jak i obecny najemca. Przed sprzedażą nie dojdzie do zakończenia umowy najmu.

Także stosownie do:

*   § 7 ust. 2 umowy najmu: „W sytuacji wypowiedzenia umowy z przyczyn dotyczących Wynajmującego, Wynajmujący zwróci Najemcy część wartości nakładów związanych z przeprowadzeniem prac, o których w § 3 ust. 1 obliczoną proporcjonalnie do czasu zakończenia umowy”;
*   § 7 ust. 3 umowy najmu: „W sytuacji wypowiedzenia umowy z przyczyn obciążających bądź dotyczących Najemcy, Wynajmujący nie będzie zobligowany do zwrotu nakładów związanych z przeprowadzeniem prac, o których w § 3 ust. 1, względnie innych nakładów, na które Wynajmujący wyraził zgodę”.

Jednakże w omawianym przypadku powyższe uregulowania wynikające z umowy najmu nie znajdą zastosowania, bowiem – jak opisano w zdarzeniu przyszłym – nie nastąpi wypowiedzenie umowy przez żadną ze stron, zatem na mocy tych postanowień umowy, nie dojdzie do roszczenia o zwrot nakładów.

Mając na względzie fakt, że Wnioskodawca przewiduje możliwość zbycia lokalu na rzecz osoby trzeciej oraz biorąc pod uwagę obowiązujący w tym zakresie stan prawny, w ocenie tut. organu, w tej sytuacji nie dojdzie do roszczenia o zwrot nakładów, ponieważ – jak wskazał Wnioskodawca – nie dojdzie do zakończenia umowy najmu. Osoba trzecia wejdzie w miejsce wynajmującego, zatem najem będzie trwał nadal.

Powołane powyżej przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące rozliczenia nakładów odnoszą się tylko do sytuacji, w której nastąpi zakończenie najmu, a z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że taka sytuacja nie będzie miała miejsca w przypadku zbycia odrębnego prawa do lokalu użytkowego na rzecz osoby trzeciej w świetle stwierdzenia Wnioskodawcy, że przed sprzedażą nie dojdzie do zakończenia umowy najmu.

Skoro więc nie dojdzie do zakończenia umowy najmu, nie dojdzie także do roszczenia o zwrot nakładów.

W przypadku natomiast planowanego zbycia na rzez Najemcy należy uznać, że z chwilą zakupu Najemca stanie się właścicielem lokalu, przed sprzedażą którego nie doszło do zakończenia umowy najmu, zatem w takiej sytuacji również roszczenie o zwrot nakładów nie przysługuje.

Jak wynika z art. 6 cytowanej w sentencji ustawy Ordynacja podatkowa, podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej.

Zgodnie z art. 29 wyżej przytoczonej ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z powyższego wynika, że podstawą opodatkowania jest obrót rozumiany jako kwota należna z tytułu sprzedaży. Zatem sprzedający (Wnioskodawca) zobowiązany jest do odprowadzenia podatku od obrotu zgodnie z wartością dokonanej sprzedaży. Przepisy prawa podatkowego nie ingerują natomiast w wartość sprzedaży, którą ustalają strony na podstawie umowy. Cena jaką płaci kupujący jest ustalana przez strony umowy kupna-sprzedaży na podstawie swobody umów i organ podatkowy nie ma możliwości wypowiedzenia się na temat elementów składowych ustalonej ceny.

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

W myśl art. 99 ust. 14 tej ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3 i 8-11, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich składania, w celu umożliwienia rozliczenia podatku.

W oparciu o powyższą delegacje ustawową, zostało wydane rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 211, poz. 1333 ze zm.), w którym określono sposób prawidłowego ich wypełnienia w celu umożliwienia rozliczenia podatku.

Z regulacji tych wynika, że rozliczenie podatku następuje w deklaracji podatkowej składanej dla potrzeb podatku od towarów i usług za dany okres rozliczeniowy do właściwego urzędu skarbowego i może zakończyć się zarówno kwotą do zapłaty, jak też kwotą do zwrotu lub do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że w przedmiotowej sprawie winien on zapłacić różnicę pomiędzy podatkiem należnym ze sprzedaży nieruchomości a podatkiem naliczonym wynikającym z faktury wystawionej przez najemcę – uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego, bądź zmiany stanu prawnego.

Ponadto tut. organ informuje, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.