Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1427/14-2/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-02-18
Teza: Prawo do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni.
Słowa kluczowe: kompensata; termin; zapłata-forma zapłaty; zwrot
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony  przedstawione we wniosku z dnia 4 grudnia 2014 r. (data wpływu 8 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 grudnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – P. Sp. z o.o. (dalej „Spółka”) - prowadzi działalność w zakresie realizacji projektów w sektorze energetyki odnawialnej, polegającą aktualnie na budowie a docelowo na eksploatacji wysokowydajnych biogazowni rolniczych.

W związku z prowadzoną budową dwóch elektrociepłowni na biogaz w gminie Złocieniec, powiat drawski ponoszone przez Spółkę nakłady związane z tą budową przewyższają i w najbliższym czasie będą przewyższać wartość obrotów generowanych z produkcji i sprzedaży energii elektrycznej i cieplnej wytworzonej w wyniku beztlenowej fermentacji surowców pochodzenia rolniczego. W konsekwencji, w składanych deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 Spółka wykazuje nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym i występuje do właściwego naczelnika urzędu skarbowego o ich zwrot.

Spółka w ramach rozliczeń z kontrahentami z tytułu dostawy materiałów i świadczenia usług w ramach zawartych umów handlowych i umów kontraktacji z producentami rolnymi na wyprodukowanie substratów pochodzenia rolniczego takich jak zielonki traw, kukurydzy itp. reguluje zobowiązania z tego tytułu w drodze kompensaty (potrącenia) roszczeń kontrahentów z tego tytułu z wzajemnymi wierzytelnościami Spółki wobec tych kontrahentów za dostarczone ziarno do obsiewu pól i przewiduje, że taki sposób rozliczeń będzie również stosowany w przyszłości przy pełnym rozruchu biogazowni rolniczych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka jest uprawniona do uzyskania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni w przypadku, gdy kwoty podatku naliczonego wykazane w deklaracji podatkowej wynikają z faktur, które zostały rozliczone poprzez potrącenie (kompensatę) wynikających z nich należności z wzajemnymi wierzytelnościami Spółki wobec wystawców tych faktur?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jest uprawniona do uzyskania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni w przypadku, gdy kwoty podatku naliczonego wykazane w deklaracji podatkowej wynikają z faktur, które zostały rozliczone poprzez potrącenie (kompensatę) wynikających z nich należności z wzajemnymi wierzytelnościami Spółki wobec wystawców tych faktur.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Zgodnie z art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT, „Na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z:

1.  faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447, z późn. zm.), (\`(...)\`)”.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższy przepis nie stoi na przeszkodzie do dokonania przyspieszonego zwrotu VAT naliczonego wynikającego z faktur, z których należności zostały uregulowane w drodze kompensaty wzajemnych roszczeń. Należności uregulowane w całości w taki sposób należy bowiem uznać za „w całości zapłacone” w rozumieniu tego przepisu.

Kompensata (potrącenie) wzajemnych roszczeń pełni bowiem taką samą funkcję jak rozliczenie pieniężne, tj. funkcję zapłaty zobowiązania. Ekonomiczny skutek kompensaty jest taki sam, jak w przypadku wzajemnej zapłaty kompensowanych zobowiązań przez obie strony transakcji - skutkuje ona wygaśnięciem obu zobowiązań (art. 498 Kodeksu cywilnego). Uzasadnia to zatem traktowanie kompensaty jako formy zapłaty również na gruncie art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Za wnioskiem tym przemawia także wykładnia systemowa: jest kwestią bezsporną, że na gruncie przepisów prawa podatkowego - zarówno ustawy o VAT, jak i innych regulacji, w szczególności ustaw o podatku dochodowym - potrącenie wywołuje takie same skutki podatkowe jak dokonanie/otrzymanie zapłaty w pieniądzu. Przykładowo można wskazać, że rozliczenie należności o przedpłatę w formie kompensaty bez wątpienia skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT. Z kolei np. przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczące różnic kursowych (art. 15a ust. 7) za dzień dokonania zapłaty uznają w szczególności dzień uregulowania zobowiązania w drodze kompensaty. Brak jest zatem podstaw do tego, by właśnie na gruncie art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT (i tylko na gruncie tego przepisu) uregulowanie zobowiązania w drodze potrącenia miało wywoływać odmienne skutki niż rozliczenie w formie pieniężnej.

Wniosek taki uzasadniają również względy celowości: nie ulega wątpliwości, że celem regulacji zawartej w art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT jest zapobieganie zatorom płatniczym w obrocie gospodarczym, poprzez „premiowanie” szybszym zwrotem VAT podatników, którzy regulują swoje zobowiązania wobec kontrahentów. Z tego punktu widzenia również brak jest podstaw do odmiennego traktowania podatników regulujących te zobowiązania w drodze kompensaty w stosunku do regulujących je gotówką/przelewem. Brak jest bowiem podstaw do uznania, że kontrahenci uzyskujący zapłatę należności w tej formie są w jakiś sposób pokrzywdzeni w stosunku do kontrahentów otrzymujących zapłatę w pieniądzu.

Całokształt przedstawionych okoliczności przemawia zatem za uznaniem, że na podstawie art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT możliwe jest dokonanie przyspieszonego zwrotu VAT naliczonego wynikającego z faktur, z których należności zostały uregulowane w drodze kompensaty wzajemnych rozliczeń.

Dodać należy, że do odmiennego wniosku nie może prowadzić zawarty w art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT nakaz „uwzględnienia” art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (czyli nakaz przestrzegania obowiązków wynikających z tego przepisu), zgodnie z którym dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą powinno następować za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy:

1.  stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2.  jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym dokonano transakcji.

Przepis ten dotyczy wyłącznie rozliczeń pieniężnych (i to tylko związanych z transakcjami, których równowartość przekracza 15.000 euro), natomiast nie ma on zastosowania w przypadku, gdy rozliczenie następuje w formie kompensaty. Co za tym idzie, w tym wypadku nie ma konieczności zachowania wymogów przewidzianych w art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej - innymi słowy, dokonując rozliczenia w tej formie, podatnk nie narusza art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, a co za tym idzie, nie dopuszcza się „braku uwzględnienia” tego przepisu.

Z powyższego wynika zatem zatem tylko tyle, że w przypadku, gdy podatnik reguluje zobowiązania wynikające z faktur w formie pieniężnej, warunkiem uzyskania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie określonym w art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT, jest zachowanie wymogów przewidzianych w art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (dokonywanie zapłaty za pośrednictwem rachunku bankowego, jeżeli wartość transakcji przekracza 15.000 euro).

Natomiast zawarty w art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT nakaz „uwzględniania” (czyli przestrzegania) art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej bynajmniej nie oznacza, że przepis ten umożliwia przyspieszony zwrot VAT tylko w przypadku, gdy uregulowanie należności z danych faktur nastąpiło w formie pieniężnej. Wniosek taki zdecydowanie wykracza poza literalną treść tego przepisu. Należy bowiem mieć na względzie, że podatnik regulujący zobowiązania w formie kompensaty, przestrzega art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (podobnie zresztą, jak podatnik dokonujący zapłaty w gotówce, w sytuacji, gdy wartość transakcji jest niższa od 15.000 euro) - a zatem nie można zarzucić mu „braku uwzględnienia” tego przepisu.

Reasumując, brak jest podstaw do wyłączenia zwrotu VAT w ciągu 25 dni w stosunku do VAT naliczonego wynikającego z faktur uregulowanych w drodze kompensaty.

Powyższy wniosek ma również oparcie w utrwalonej linii orzeczniczej sądów administracyjnych. Przykładowo można wskazać na:

*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 czerwca 2011 r., sygn, akt I FSK 1075/10, w którym stwierdził, że: „Należy mieć także na uwadze i to, że zobowiązanie pieniężne wygasa także poprzez kompensację wzajemnych wierzytelności, potrącenie, zgodnie z instytucją prawa cywilnego przewidzianą w art. 498 Kodeksu cywilnego, stosowaną w obrocie gospodarczym. Zastosowanie potrącenia pozwala uniknąć dwukrotnego, wzajemnego świadczenia należności, a co za tym idzie i kosztów z tym związanych. Zatem zobowiązanie pieniężne wygasa nie tylko poprzez jego zapłatę, ale także i poprzez potrącenie. Wobec tego przepis art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, mówiący o płatnościach, zapłacie, odnosi się do spełnienia świadczenia w formie pieniężnej, rozliczeń pieniężnych. W tym też zakresie wprowadza on obowiązek regulowania należności powyżej określonej w nim kwoty za pośrednictwem rachunku bankowego. Analizując treść i cel art. 87 ust. 6 pkt 1 należy dojść do wniosku, że przyspieszony zwrot dotyczy kwot podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone. Co prawda ustawodawca użył słowa „zapłacone”, ale w odniesieniu do „kwot należności” wynikających z faktur. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z całości tego unormowania wynika, że chodzi o podatek naliczony wynikający z kwot należności, które zostały uregulowane, zobowiązanie spełniono, a jeśli pomiędzy stronami nastąpiły rozliczenia pieniężne, to musi zostać spełniony warunek dotyczący, przy przekroczeniu ustalonej kwoty, zapłaty poprzez rachunek bankowy. Warunek uregulowania, zapłaty, wszystkich należności, aby skorzystać z przyspieszonego zwrotu, określany jest w literaturze jako restrykcyjny. Biorąc pod uwagę z jednej strony prawo podatnika do zwrotu podatku w rozsądnym terminie (orzeczenie ETS z dnia 25 października 2001 r., w sprawie C-78/00), z drugiej strony zaś możliwość ustalania przez państwo członkowskie warunków tego zwrotu, należy dojść do wniosku, że interpretacja dokonana przez Sąd pierwszej instancji narusza ww. prawo podatnika w sytuacji dokonania rozliczenia z wystawcą faktury w formie niepieniężnej. Stanowisko, że należności mogą być zapłacone w każdy przewidziany prawem sposób np. poprzez faktora, czy w formie kompensaty należności, a tylko w przypadku uregulowania należności w formie pieniężnej należy respektować wymóg z art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, zostało zaprezentowane w "Leksykonie VAT 2009" Janusza Zubrzyckiego, Oficyna Wydawnicza UNIMEX, Wrocław 2009, tom I, str. 1010.”;

*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1731/11: „Warunek otrzymania przyspieszonego zwrotu nadwyżki podatku jest spełniony także wtedy, gdy w miejsce zapłaty należności z faktury wskazanej w tym przepisie podatnik i wystawca faktury dokonają wzajemnego potrącenia przysługujących im wierzytelności.”

*   tegoroczny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 kwietnia 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 2374/13: „W świetle powyższych rozważań za błędne należało zatem uznać stanowisko Ministra Finansów, że nie może dojść do przyspieszonego zwrotu - w terminie 25 dni - nadwyżki VAT naliczonego nad należnym, gdy podatnik i wystawca faktury dokonają wzajemnego potrącenia przysługujących im wierzytelności. Skarżący dokonał bowiem kompensaty wierzytelności wzajemnych, czyli wykonał zobowiązanie w dopuszczalny prawem sposób. Tym samym przepis art. 87 ust. 6 pkt 1 u.p.t.u. może mieć zastosowanie, z uwagi na wykonanie zobowiązania. Zobowiązanie - świadczenie pieniężne - wygasło przez kompensację wzajemnych wierzytelności, potrącenie, zgodnie z instytucją prawa cywilnego przewidzianą w art. 498 k.c.”

Za oczywisty wniosek, że przyspieszony zwrot VAT przewidziany w art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT może mieć zastosowanie także w przypadku faktur uregulowanych w drodze kompensaty wzajemnych wierzytelności, uznał też Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku wydanym w składzie 7 sędziów w dniu 11 marca 2012 r., sygn. akt I FPS 5/12: „Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest wykładnia art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT. (\`(...)\`) Analizowany przepis wprowadza dwie przesłanki. Po pierwsze, podatnik zobowiązany jest złożyć wraz z deklaracją podatkową wniosek o zastosowanie przyspieszonego zwrotu. Po drugie, kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone. Przy czym należy zaznaczyć, że poza sporem w niniejszej sprawie jest sposób zapłaty. W judykaturze przesądzono, że owa zapłata może polegać również na kompensacie wierzytelności (wyrok NSA z 2 czerwca 2011 r., I FSK 1075/10, http:orzeczenia.nsa.gov.pl), czy też za pośrednictwem przekazu (wyrok NSA z 4 czerwca 2009 r., I FSK 603/09, CBOSA).”

Całokształt przedstawionych okoliczności przemawia za uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, iż Spółka jest uprawniona do uzyskania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni w przypadku, gdy kwoty podatku naliczonego wykazane w deklaracji podatkowej wynikają z faktur, które zostały rozliczone poprzez potrącenie (kompensatę) wynikających z nich należności z wzajemnymi wierzytelnościami Spółki wobec wystawców tych faktur.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W myśl art. 87 ust. 2 ustawy, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty.

Natomiast art. 87 ust. 6 ustawy stanowi, że na wniosek podatnika, złożony wraz z deklaracją podatkową, urząd skarbowy jest obowiązany zwrócić różnicę podatku, o której mowa w ust. 2, w terminie 25 dni, licząc od dnia złożenia rozliczenia, w przypadku gdy kwoty podatku naliczonego, wykazane w deklaracji podatkowej, wynikają z:

1.  faktur dokumentujących kwoty należności, które zostały w całości zapłacone, z uwzględnieniem art. 22 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Z 2010 r. Nr 220, poz. 1447, z późn. zm.),
2.  dokumentów celnych, deklaracji importowej oraz decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34, i zostały przez podatnika zapłacone,
3.  importu towarów rozliczanego zgodnie z art. 33a, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, świadczenia usług, dla którego podatnikiem jest ich usługobiorca, lub dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, jeżeli w deklaracji podatkowej została wykazana kwota podatku należnego od tych transakcji

\- przy czym przepisy ust. 2 zdanie drugie i trzecie, ust. 2a, 4a-4f stosuje się odpowiednio.

Z analizy powyższego przepisu wynika, że na wniosek podatnika i przy spełnieniu określonych warunków podstawowe terminy zwrotów mogą być skrócone (do 25 dni). Podatnik może otrzymać wcześniejszy zwrot, gdy spełni następujące warunki:

*   opłaci wszystkie faktury lub dokumenty celne dokumentujące zakupy rozliczone w deklaracji VAT-7,

*   zapłata za te faktury zostanie dokonana z uwzględnieniem przepisów art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2013 r., poz. 672, z późn. zm.), dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego przedsiębiorcy w każdym przypadku, gdy:

1.  stroną transakcji, z której wynika płatność, jest inny przedsiębiorca oraz
2.  jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym dokonano transakcji.

Przepis ten ustanawia konieczność zapłaty za pośrednictwem rachunku bankowego należności za transakcję o wartości przekraczającej 15.000 euro, a zatem nie dopuszcza w takim przypadku zapłaty bezpośrednio w formie gotówkowej. Nie odnosi się natomiast do zapłaty w formie potrącenia wzajemnych wierzytelności, którą reguluje art. 498 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 498 § 1 i 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym. Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. W myśl art. 499 Kodeksu cywilnego dokonywa się przez oświadczenie złożone drugiej stronie.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie realizacji projektów w sektorze energetyki odnawialnej, polegającą aktualnie na budowie a docelowo na eksploatacji wysokowydajnych biogazowni rolniczych; w składanych deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 wykazuje nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym i występuje do właściwego naczelnika urzędu skarbowego o ich zwrot.

Wnioskodawca w ramach rozliczeń z kontrahentami z tytułu dostawy materiałów i świadczenia usług w ramach zawartych umów handlowych i umów kontraktacji z producentami rolnymi na wyprodukowanie substratów pochodzenia rolniczego takich jak zielonki traw, kukurydzy itp. reguluje zobowiązania z tego tytułu w drodze kompensaty (potrącenia) roszczeń kontrahentów z tego tytułu z wzajemnymi wierzytelnościami Spółki wobec tych kontrahentów za dostarczone ziarno do obsiewu pól i przewiduje, że taki sposób rozliczeń będzie również stosowany w przyszłości przy pełnym rozruchu biogazowni rolniczych.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi, czy Spółka jest uprawniona do uzyskania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni w przypadku, gdy kwoty podatku naliczonego wykazane w deklaracji podatkowej wynikają z faktur, które zostały rozliczone poprzez potrącenie (kompensatę) wynikających z nich należności z wzajemnymi wierzytelnościami Spółki wobec wystawców tych faktur.

W wyniku analizy przytoczonych powyżej przepisów należy stwierdzić, że art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy nie stawia ograniczeń co do formy zapłaty należności. A zatem dopuszczalne jest, że jedną z form zapłaty może być potrącenie, które zgodnie z treścią art. 498 Kodeksu cywilnego, daje skutek w postaci wzajemnego umorzenia wierzytelności do wysokości niższej z nich. Potrącenie (kompensata) wzajemnych wierzytelności niewątpliwie stanowi zapłatę należności.

Należy jednak pamiętać, że powyższa zasada, w pewnych określonych prawem okolicznościach, doznaje ograniczenia, o ile podatnik chce skorzystać z możliwości skrócenia terminu do zwrotu nadwyżki podatku.

W wyniku analizy analizy przytoczonych powyżej przepisów stwierdzić zatem należy, że art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy odwołuje się do art. 22 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, zgodnie z którym należności, których wysokość nie przekracza kwoty 15.000 euro mogą być regulowane zarówno gotówką, jak i przelewem na rachunek bankowy kontrahenta podatnika. Jednakże, gdy płatność wynikająca z jednorazowej transakcji przekracza 15.000 euro, to wówczas bezwzględnie należy dokonać tej zapłaty za pośrednictwem rachunku bankowego. Cytowany przepis w sposób jednoznaczny i bardzo czytelny wskazuje, że dokonywanie lub przyjmowanie płatności związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą następuje za pośrednictwem rachunku bankowego w każdym przypadku, gdy stroną transakcji, z której wynika płatność jest inny przedsiębiorca oraz jednorazowa wartość transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 euro przeliczonych na złote według średniego kursu walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym dokonano transakcji.

Tak więc wskazany przepis art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy, w sytuacji, gdy podatnik chce skorzystać z uprawnienia w nim wskazanego, nakazuje bezwzględnie dokonać zapłaty za dokonane zakupy gotówką bądź przelewem za pośrednictwem rachunku bankowego. W żadnym miejscu wskazany przepis nie odnosi się do możliwości regulowania należności w drodze potrącenia (kompensaty) wzajemnych wierzytelności. Tym samym Wnioskodawca chcąc skorzystać z tego uprawnienia szczególnego, tzn. otrzymać zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w terminie 25 dni, jest zobowiązany dokonać zapłaty gotówką lub przelewem za faktury dotyczące transakcji poniżej 15.000 euro oraz wyłącznie przelewem z rachunku bankowego w odniesieniu do transakcji udokumentowanych fakturami, gdy należność przekracza kwotę 15.000 euro, o której mowa w art. 22 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Zatem, aby konieczne stało się dokonanie zapłaty za pośrednictwem rachunku bankowego muszą być spełnione kumulatywnie dwie przesłanki. Mianowicie, podmioty dokonują wzajemnych rozliczeń w związku z prowadzonymi przez siebie działalnościami gospodarczymi, a nadto jednorazowa wartość takiej transakcji, bez względu na liczbę wynikających z niej płatności, przekracza równowartość 15.000 euro. Należy w tym miejscu zwrócić uwagę, że przymus dokonania rozliczeń w opisanej sytuacji za pośrednictwem rachunku bankowego jednocześnie wyklucza przeprowadzenie tego rodzaju transakcji w formie potrącenia. Istota kompensaty nie polega bowiem na przekazaniu określonej realnej kwoty pieniędzy, lecz na uregulowaniu należności poprzez potrącenie jednej wierzytelności z drugą wierzytelnością, pod warunkiem, że przedmiotem obu są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości, oznaczone co do gatunku, obie są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub innym organem państwowym.

W przedstawionych okolicznościach sprawy, warunkiem bezwzględnym, jaki Wnioskodawca musi spełnić, jest zapłata w całości należności za nabyte towary/usługi. Wnioskodawca zamierza jednak dokonać zapłaty za swoje zobowiązania w drodze potrącenia (kompensaty) wzajemnych należności. Nie dochodzi w takich przypadkach do zapłaty z tytułu nabycia towarów/usług ani w gotówce ani przelewem.

W konsekwencji powyższego Wnioskodawca nie ma prawa do ubiegania się o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w przyśpieszonym terminie 25 dni, jeśli dokonuje potrącenia w formie kompensaty należności za faktury, z których podatek naliczony uwzględnił w deklaracji VAT.

Oczywiście w przypadku, gdy Wnioskodawca dokonuje kompensaty należności ze zobowiązaniem kontrahenta w drodze wzajemnego potrącenia należności, to następuje wygaśnięcie zobowiązania, jednakże pozbawia to Wnioskodawcę możliwości ubiegania się o dokonanie przez urząd skarbowy zwrotu różnicy podatku naliczonego nad podatkiem należnym w skróconym terminie – 25 dni.

W świetle powyższych regulacji prawnych oraz w odniesieniu do opisu sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca, składając wniosek o wcześniejszy zwrot, w sytuacji, gdy kwoty podatku naliczonego wykazane w deklaracjach wynikają z faktur dokumentujących transakcje zostały uregulowane poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności (kompensatę) – nie jest uprawniony do otrzymania zwrotu różnicy podatku VAT (wynikającego z tych faktur) w terminie 25 dni od dnia złożenia rozliczenia. Rozliczenie faktur poprzez potrącenie wzajemnych należności nie wyczerpuje znamion przepisu art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy i w przypadku wystąpienia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym nie stanowi podstawy do ubiegania się o zwrot ww. nadwyżki w przyspieszonym terminie.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę w uzasadnieniu własnego stanowiska - na jego poparcie - orzecznictwa polskich sądów administracyjnych, należy zauważyć, Wnioskodawca przytoczył jedynie korzystne dla siebie orzeczenia. Natomiast w przedmiotowej sprawie linia orzecznicza jest niejednolita, o czym może świadczyć chociażby wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 10 kwietnia 2014 r., sygn. III SA/Gl 1962/13, w którym Sąd po rozpoznaniu sprawy dotyczącej zbieżnego zagadnienia prawnego, uznał pogląd zaprezentowany przez organ podatkowy za słuszny.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.