Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.590.2021.1.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-23
Teza: opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową
Słowa kluczowe: IP Box; oprogramowanie; stawka
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 czerwca 2021 r. (data wpływu 28 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca rozpoczął pozarolniczą działalność gospodarczą w dniu … 2019 r. (w okresie od … do 2020 r. do …. 2020 r. działalność Jego była zawieszona. Od .. 2020 r. nastąpiło wznowienie działalności). Wnioskodawca działalność prowadzi jednoosobowo nie zatrudniana pracowników, ani zleceniobiorców (wykonawców). Od początku prowadzonej działalności jest czynnym podatnikiem VAT. Posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy. Od początku działalności prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Nie korzysta z ryczałtowych form opodatkowania podatkiem dochodowym w ramach działalności gospodarczej. Nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, ani nie korzysta ze zwolnień podatkowych. Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego. Przeważająca działalność gospodarcza to: kod PKD: … działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki, a faktycznym przedmiotem Jego działalności są usługi programistyczne (tworzenie i rozwijanie oprogramowania komputerowego).

Na podstawie umowy z zmawiającym tworzy oprogramowanie komputerowe zgodnie z wytycznymi, projektowanie systemów zgodnie z wytycznymi, sporządzanie dokumentacji i opinii technicznych, projektowanie i tworzenie algorytmów, ulepszanie i rozwijanie już istniejących rozwiązań, sporządzanie stosownej dokumentacji projektowej. Ponadto w zakres Jego obowiązków wchodzi również analiza, walidacja i sporządzanie dokumentacji technicznej stworzonego wcześniej algorytmu i testowanie stworzonej aplikacji lub rozwiązania programistycznego. Jego praca ma często charakter samodzielny, lecz zdarza się konieczność pracy zespołowej – współpracy z innymi programistami przy pracach dotyczących dużych projektów. Jednak usługa programistyczna, która jest przedmiotem danego zlecenia jest wykonywana samodzielnie. W takim przypadku każdy programista ma swój wydzielony zakres projektu. Także w przypadku współpracy z innymi programistami opracowywane przez Wnioskodawcę procedury i funkcje stanowią odrębne autonomiczne oprogramowanie także objęte ochroną prawną na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Tworzone przez Niego oprogramowanie jest rezultatem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej. Oprogramowanie tworzone jest dla konkretnego zastosowania z uwzględnieniem indywidualnych wymagań klienta w oparciu o posiadaną przez Wnioskodawcę wiedzę i doświadczenie oraz z wykorzystaniem własnej inwencji twórczej. Zasadniczo wykonywana praca programistyczna połączona jest z analizą problemu i zaprojektowaniem algorytmów i procedur znajdujących swój wyraz w formie programu – kodu zrozumiałego dla komputerów. Tworzone przez Niego oprogramowanie, wybór algorytmu i konkretnego sposobu programistycznego rozwiązania problemu jest rezultatem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej.

Wiele rozwiązań ma charakter nowatorski, niespotykany na rynku, jednym z zadań Wnioskodawcy jest programowanie nowych rozwiązań dotychczas niewystępujących w praktyce gospodarczej, choć trudno to jednoznacznie przesądzić z uwagi na tajemnicę, która obejmują swoje produkty informatyczne (oprogramowanie) inne firmy prowadzące podobną działalność.

Tworzone przez Wnioskodawcę programowanie ma charakter utworu i jest objęte ochroną prawną na podstawie przepisów prawa autorskiego i praw pokrewnych. Zatem, wytwarza On oprogramowanie komputerowe będące kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w rozumieniu przepisów art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: UPDOF). Zgodnie z zapisami umowy zawartej z zamawiającym Wnioskodawca przenosi na niego za wynagrodzeniem całość praw majątkowych do stworzonego przez siebie oprogramowania. Umowa określa też pola eksploatacji i wykonania przez zamawiającego praw, które na niego przenosi Wnioskodawca. A zatem, uzyskiwane przez Niego przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są przychodami z tytułu sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, podlegającego ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności – tym odrębnym przepisem jest art. 74 ustawa z dnia 4 lutego 1994 o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Działalność Wnioskodawcy polega także na ulepszaniu i rozwijaniu oprogramowania, którego właścicielem jest zmawiający lub klient (odbiorca) końcowy. Wnioskodawca nie ma odrębnej udzielonej licencji na rozwój oprogramowani – wynika to z wymogów zamawiającego. W związku z rozwojem oprogramowania powstają nowe programy i procedury – nowe prawa własności intelektualnej podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Prace ulepszeniowe nie mają charakteru rutynowych zmian, zatem przy przekazaniu ulepszeń zleceniodawcy dochodzi także do przeniesienia praw autorskich, czyli osiągam dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów i procesów, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Działalność gospodarcza prowadzona przez Niego jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zamawiający nie ustalił w sposób szczególny godzin i/lub miejsca wykonywania czynności. W toku realizacji prac objętych zleceniem zamawiający gwarantuje Mu całkowitą swobodę działań, wyboru środków i organizacji pracy. Nie sprawuje też kierownictwa w rozumieniu art. 22 Kodeksu pracy.

Zgodnie z umową Wnioskodawca ponosi pełne ryzyko gospodarcze z tytułu realizacji zawartej umowy. Zgodnie z jej zapisami, jako samodzielny przedsiębiorca ponosi pełną odpowiedzialność za wykonywane przez Niego czynności będące przedmiotem Umowy i jest odpowiedzialny za wszelkie szkody powstałe w związku z wykonywaniem przez Niego czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Zamawiający nie ponosi odpowiedzialności z tytułu określonego w zdaniu poprzednim w przypadku, gdy szkoda powstała w wyniku działania Wykonawcy. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca nie prowadzi badań naukowych stricte.

Przekazanie stworzonego oprogramowania, w tym ulepszonego (po rozwinięciu) – praca polega na wdrażaniu oprogramowania bezpośrednio u klienta firmy zamawiającego poprzez zapisywanie danych w repozytorium plików, w którym są zapisywane informacje takie jak kto, kiedy i jakie zmiany naniósł – czyli zdalnie za pośrednictwem Internetu. Nie praktykuje się odrębnych protokołów lub notatek na tę okoliczność.

W swojej działalności stosuje nowoczesne narzędzia do tworzenia oprogramowania, w tym kompilatory języków programowania ……. Stosowane nowoczesne technologie informatyczne, to – ……\`(...)\`

Wnioskodawca ukończył studia wyższe i uzyskał tytuł inż. informatyka. Jego formy kształcenia i doskonalenia zawodowego, przebyte kursy i szkolenia: (…).

Ponadto, Wnioskodawca dokształca się poprzez lekturę literatury i czasopisma fachowe, udział w webinariach i spotkaniach z innymi programistami (obecnie w formie zdalnej).

Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, która prowadzona jest w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Stwierdzić należy, że przepisy art. 30cb nie zawierają wymogu prowadzenia ewidencji na bieżąco, co zostało potwierdzone wyrokami sądów administracyjnych – np. WSA we Wrocławiu (sygn. akt I SA/Wr 170/20), WSA w Gorzowie Wielkopolskim ( sygn. akt I SA/Go 115/20).

Dodać należy, że pojęcia „programu komputerowego” oraz „autorskiego prawa do programu komputerowego” nie mają precyzyjnej definicji i należy je rozumieć szeroko, co słusznie zauważono w Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących omawianego zagadnienia.

Odrębna szczegółowa ewidencja prowadzona jest od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej na bieżąco, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30cb UPDOF. Prowadzona jest w sposób pozwalający na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych, rozumianych jako uzyskany dochód.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza w warunkach i okolicznościach wyszczególnionych w opisie stanu faktycznego spełnia przesłanki do zastosowania rozwiązania przewidzianego w art. 30ca i 30cb UPDOF zwanego IP BOX, polegającego na opodatkowaniu stawką 5%?

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzona przez Niego działalność gospodarcza w warunkach i okolicznościach wyszczególnionych w opisie stanu faktycznego spełnia przesłanki do zastosowania rozwiązania przewidzianego w art. 30ca i 30cb UPDOF zwanego IP BOX, polegającego na opodatkowaniu stawką 5%.

UPDOF w przepisie art. 30ca formułuje wymagania niezbędne do zastosowania uprzywilejowanego opodatkowania stawką 5% dochodów z kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX).

Zgodnie z art. 30ca UPDOF, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 UPDOF, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

–podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto przepis art. 30cb UPDOF, zawiera dodatkowy wymóg prowadzenia ewidencji.

W myśl art. 30cb ust. 1 ww. ustawy, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Z zacytowanych przepisów wynika, że UPDOF zawiera następujące warunki do zastosowania rozwiązania IP-BOX:

1.  prowadzenie działalności gospodarczej,
2.  prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej,
3.  tworzenie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
4.  objecie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ochroną prawną,
5.  uzyskanie dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (wymienionego enumeratywnie w art. 30ca ust. 2) w jednej z form wymienionych w art. 30ca ust. 7,
6.  prowadzenie odpowiedniej ewidencji w sposób określony w art. 30cb.

Analiza wymienionych powyżej warunków wskazuje na to, że są one wszystkie spełnione, a zatem prowadzona przez Niego działalność gospodarcza w warunkach i okolicznościach wyszczególnionych w opisie stanu faktycznego spełnia przesłanki do zastosowania rozwiązania przewidzianego w art. 30ca UPDOF, a mianowicie – Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą.

Aby rozstrzygnąć, czy Jego działalność spełnia warunki do określenia jej jako działalność badawczo-rozwojową, należy odnieść się do definicji tej działalności.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 UPDOF i obejmuje działalność badawczą lub rozwojową, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wszystkie opisane okoliczności dowodzą, że Wnioskodawca wytwarza oraz rozwija i ulepsza oprogramowanie komputerowe będące kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i osiąga przychody z jego sprzedaży w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Spełnia zatem wymagania sformułowane w tiret przepisu art. 30ca ust. 2 UPDOF. Z kolei, prace rozwojowe winny być na podstawie art. 5a pkt 39 i 40 UPDOF, rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace rozwojowe są zatem działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Prace prowadzone przez Wnioskodawcę polegające na wytwarzaniu oprogramowania mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po Jego stronie. Oprogramowanie tworzone stanowi oryginalny wytwór Jego twórczej pracy oraz jest przedmiotem ochrony prawa autorskiego. Ponadto, prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność Jego przyczynia się do tworzenia nowych funkcji dla istniejących aplikacji, przy wykorzystaniu wiedzy m.in. z zakresu najnowszych technologii wytwarzania oprogramowania. Jest to działalność o charakterze twórczym obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe podejmowana w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), a jej celem jest zwiększenie zasobów wiedzy lub wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Prace nad oprogramowaniem mają charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) oraz poprzedzone są testami projektowanych rozwiązań. Wnioskodawca spełnia także wymóg nabywania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, co zostało opisane w opisie stanu faktycznego. Pozostałe przesłanki przemawiające za tym, że Jego działalność programistyczna ma charakter B+R zostały wyczerpująco przedstawione przy uwzględnieniu całokształtu wynikającego z przestawionego stanu faktycznego.

Z opisanego wyżej uzasadnienia wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność rozwojową. Wprawdzie nie prowadzi działalności badawczej lub naukowej, lecz prowadzi działalność rozwojową, a to jest wystarczającą przesłanką do ogólnego stwierdzenia, że prowadzi działalność B+R. A zatem Wnioskodawca wykazał, że spełnia warunek wynikający z przepisów opisanych przez Niego w uzasadnieniu, czyli prowadzi działalność badawczo-rozwojową. Kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w Jego przypadku są programy komputerowe, które tworzy lub ulepsza i rozwija. Programy te, wymienione zostały w przepisie art. 30ca ust. 2 pkt 8 UPDOF, a zatem należą do katalogu kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Tworzone przez Niego oprogramowanie jako przejaw samodzielnej działalności twórczej objęte jest ochroną prawną na podstawie przepisu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zatem, wymóg podlegania ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, zapisany w tiret przepisu art. 30ca ust. 2 UPDOF, został spełniony.

Wnioskodawca dokonuje sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a zatem osiąga dochody, o których mowa w przepisie art. 30ca ust. 7 pkt 2 UPDOF. Dodatkowy wymóg prowadzenia ewidencji jest też przez Niego spełniony. Wszystkie opisane okoliczności dowodzą, że wytwarza On oraz rozwija i ulepsza oprogramowanie komputerowe będące kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i osiąga przychody z jego sprzedaży w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca spełnia zatem wymagania sformułowane w tiret przepisu art. 30ca ust. 2 UPDOF, a zatem prowadzona przez Niego działalność gospodarcza w warunkach i okolicznościach wyszczególnionych w opisie stanu faktycznego spełnia przesłanki do zastosowania rozwiązania przewidzianego w art. 30ca i 30cb zwanego IP BOX, polegającego na opodatkowaniu stawką 5%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.) – podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy – kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

–podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 tej ustawy – wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)x 1,3 / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy – dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy – podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 cytowanej ustawy – w przypadku, gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Wskazać należy, że w przypadku podatników nieprowadzących ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP ewidencji może być spełniony przez sporządzanie kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej prowadzącej do wytworzenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to sporządzane jest przez narastające ujęcie wydatków dotyczących poszczególnych zadań. Należy je sporządzać na podstawie zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki.

Podatnik ma możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik może skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1062, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX stwierdziło jednoznacznie, że dochód z kwalifikowanych IP wykazuje się w zeznaniu podatkowym za rok, w którym został on osiągnięty. Oznacza to, że IP Box, podobnie jak ulga B+R, jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, należy wskazać, że:

1.  Wnioskodawca w ramach indywidualnej działalności gospodarczej tworzy, rozwija i ulepsza programy komputerowe; czynności te wykonuje na rzecz zleceniodawcy;
2.  działalność gospodarcza prowadzona przez Wnioskodawcę jest działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;
3.  prowadzona przez Niego działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów i procesów, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń;
4.  na podstawie umowy z zmawiającym tworzy oprogramowanie komputerowe – usługa programistyczna, która jest przedmiotem danego zlecenia jest wykonywana samodzielnie;
5.  tworzone przez Niego oprogramowanie jest rezultatem Jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, jednym z zadań Wnioskodawcy jest programowanie nowych rozwiązań dotychczas niewystępujących w praktyce gospodarczej;
6.  tworzone przez Wnioskodawcę programowanie ma charakter utworu i jest objęte ochroną prawną na podstawie przepisów prawa autorskiego i praw pokrewnych;
7.  zgodnie z zapisami umowy zawartej z zamawiającym Wnioskodawca przenosi na niego za wynagrodzeniem całość praw majątkowych do stworzonego przez siebie oprogramowania. Uzyskiwane przez Niego przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej są przychodami z tytułu sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, podlegającego ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw;
8.  w związku z rozwojem oprogramowania powstają nowe programy i procedury – nowe prawa własności intelektualnej podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Prace ulepszeniowe nie mają charakteru rutynowych zmian, zatem przy przekazaniu ulepszeń zleceniodawcy dochodzi także do przeniesienia praw autorskich, czyli osiąga On dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
9.  zgodnie z umową Wnioskodawca ponosi pełne ryzyko gospodarcze z tytułu realizacji zawartej umowy. Prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencja, która prowadzona jest w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz w sposób pozwalający na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Odrębna szczegółowa ewidencja prowadzona jest od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej na bieżąco, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30cb ww. ustawy. Prowadzona jest w sposób pozwalający na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych, rozumianych jako uzyskany dochód.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że autorskie prawo do oprogramowania komputerowego wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzyskany przez Wnioskodawcę dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze opis stanu faktycznego oraz obowiązujące przepisy prawa stwierdzić należy, że dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, będącego oprogramowaniem, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone i ulepszone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Końcowo należy wskazać, że samodzielne prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej nie było przedmiotem interpretacji indywidualnej, bowiem okoliczność ta stanowiła element stanu faktycznego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.