Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0111-KDSB1-1.440.324.2023.11.ND
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-15
Teza: WIS USŁUGA (ŚWIADCZENIE KOMPLEKSOWE) - pomiar, wykonanie projektu indywidualnego, wycena, przygotowanie materiałów, transport i montaż zabudowy kuchennej realizowanej w budynku mieszkalnym o powierzchni (…) zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, sklasyfikowanym w PKOB 1110, zlokalizowanym przy (…).
Słowa kluczowe: usługi; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 8%; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa -Wiążąca informacja stawkowa - świadczenie kompleksowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 12; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146ef-ust. 1-pkt 2

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z dnia 10 sierpnia 2023 r. (data wpływu 1 września 2023 r.), uzupełnionego pismami z dnia 31 października 2023 r. (data wpływu 6 listopada 2023 r.), 8 stycznia 2024 r. (data wpływu 12 stycznia 2024 r.) i 23 lutego 2024 r. (data wpływu 1 marca 2024 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku:** usługa (świadczenie kompleksowe) – _pomiar, wykonanie projektu indywidualnego, wycena, przygotowanie materiałów, transport i montaż zabudowy kuchennej realizowanej w budynku mieszkalnym o powierzchni (…) zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, sklasyfikowanym w PKOB 1110, zlokalizowanym przy (…)._

**Opis usługi:** Wnioskodawca realizuje świadczenie kompleksowe, w ramach którego wykonuje następujące czynności: pomiar w budynku klienta, wykonanie projektu indywidualnego, wycenę realizacji projektu, przygotowanie elementów zabudowy, dostawę towarów (komponentów meblowych), transport oraz montaż zabudowy meblowej kuchennej. Zabudowa wykonywana jest na indywidualny wymiar oraz trwale montowana do elementów konstrukcyjnych budynku (podłogi, ścian, sufitu) za pomocą śrub, haków, kotew, wkrętów, klejów, czy konstrukcji stalowych, w sposób uniemożliwiający jej przesunięcie w inne miejsce. Ewentualny demontaż zabudowy powoduje utratę jej funkcji użytkowej oraz uszkodzenie elementów konstrukcyjnych pomieszczenia (m.in. w ścianach, na suficie i podłodze powstają dziury po wiertłach, a także zniszczony zostaje tynk w miejscach, w których zabudowa jest przyklejana do ścian). Ze względu na indywidualny charakter zabudowy kuchennej, nie jest możliwe, aby mogła ona stać się przedmiotem montażu w innym pomieszczeniu. Przedmiotowe świadczenie Wnioskodawca wykonuje w budynku mieszkalnym zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, sklasyfikowanym w PKOB 1110, znajdującym się w (…).

**Rozstrzygnięcie:** PKWiU 2015 – 43

**Stawka podatku od towarów i usług:** 8%

**Podstawa prawna:** art. 41 ust. 2 w związku z art. 41 ust. 12 oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy

**Cel** **wydania** **WIS:** określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 1 września 2023 r. Wnioskodawca złożył wniosek, uzupełniony w dniach 6 listopada 2023 r., 12 stycznia 2024 r. oraz 1 marca 2024 r., w zakresie sklasyfikowania ww. usługi (świadczenia kompleksowego) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług.

**W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi (świadczenia kompleksowego):**

Wnioskodawca realizuje świadczenie kompleksowe, polegające na pomiarze, wykonaniu projektu indywidualnego, wycenie, przygotowaniu, transporcie oraz montażu zabudowy kuchennej. Przedmiotowe świadczenie wykonywane jest w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2 sklasyfikowanych w PKOB 1110. Nie jest możliwy demontaż zabudowy meblowej bez uszkodzenia jej elementów konstrukcyjnych. Zabudowa jest realizowana "na wymiar" i trwale łączona z elementami konstrukcyjnymi budynku. Nie jest możliwe, aby po demontażu zabudowa mogła stać się przedmiotem powtórnego montażu w innym miejscu, gdyż zabudowa jest wykonywana według konkretnego wymiaru i wpasowywana w bryłę/konstrukcję budynku. Zabudowa ma charakter trwały i indywidualny oraz jest nierozerwalnie związana z jednym pomieszczeniem o konkretnych parametrach. O walorach użytkowych zabudowy kuchennej decyduje trwałe połączenie wykonanych na zlecenie części zabudowy z elementami konstrukcyjnymi budynku (ściany, podłoga, sufit), w sposób uniemożliwiający jej przesunięcie w inne miejsce, a same części zabudowy, bez trwałego ich przymocowania do elementów konstrukcyjnych budynku, nie spełniają swojego pierwotnego założenia.

Montaż polega na trwałym połączeniu wszystkich elementów wraz z elementami konstrukcyjnymi danego pomieszczenia (ścianami, sufitem, podłogą). Wykonywana zabudowa kuchenna pasuje tylko i wyłącznie do dedykowanego pomieszczenia i to w ściśle określonej konfiguracji. Montowane komponenty meblowe nie spełniają swojej funkcji samodzielnie.

Wykonywane przez wnioskodawcę czynności są ze sobą ściśle powiązane, tworzą z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia jedną całość realizowaną nierozłącznie. Klient zamawia jedno świadczenie kompleksowe tzn. usługę pomiaru, projektowania, wyceny, przygotowania na konkretny wymiar, dostarczenia i montażu, przy czym dla klienta jest to jedna czynność, w efekcie której otrzymuje gotową zabudowę kuchenną, która tworzy z elementami konstrukcyjnymi budynku trwałą zabudowę.

Reasumując zabudowa meblowa wykonana jest na indywidualny wymiar oraz trwale montowana do elementów konstrukcyjnych budynku (podłoga, ściany, sufit). Elementy tej zabudowy są dokładnie określone i sprecyzowane przez nabywcę. Montaż mebli wykonany jest na bazie wcześniej przygotowanych części składowych (w szczególności płyt meblowych, frontów, blatów, uchwytów, zawiasów, prowadnic i elementów łączących). Wszystkie czynności wchodzące w zakres opisanego świadczenia są ściśle powiązane i tworzą jedną całość, nabywaną nierozłącznie. Nie jest możliwe zamówienie przez klienta poszczególnych elementów mebli bez ich zaprojektowania i zamontowania. Cena zawsze obejmuje całość świadczenia i nie jest rozbijana na poszczególne jego elementy. Celem wykonywanych czynności jest modernizacja, ulepszenie lub unowocześnienie budynku, a wymienione wcześniej czynności są niezbędne do jego zrealizowania. Zabudowy kuchenne mocowane są do ścian, sufitów, podłóg za pomocą: śrub, haków, kotew, wkrętów, klejów, konstrukcji stalowych i stają się w ten sposób elementem zabudowy. To połączenie jest trwałe z elementami konstrukcyjnymi, po demontażu taka zabudowa jest niezdatna do użytku i nie może być ponownie zamontowana w innym miejscu oraz nie może pełnić funkcjonalnej roli mebla.

W tym stanie rzeczy niniejszy wniosek dotyczy świadczenia kompleksowego, na które składają się:

a) pomiar, sporządzenie projektu indywidualnego pod specjalne zamówienie – na podstawie dedykowanych wymiarów oraz wycena realizacji,

b) przygotowanie elementów zabudowy - każda zabudowa jest indywidualnie dopasowana do istniejących ścian i posiada indywidualne wymiary,

c) transport i montaż w lokalu nabywcy, przy czym montaż polega na dopasowaniu poszczególnych elementów meblowych do konstrukcji wnętrza lokalu, z uwzględnieniem ingerencji w tę konstrukcję.

Wszystkie czynności wchodzące w zakres opisanego świadczenia są ze sobą ściśle powiązane i stanowią jedną całość nabywaną nierozłącznie. Przedmiotem działalności wnioskodawcy jest m.in. projektowanie, produkcja, transport i montaż mebli, polegające na wyposażaniu obiektów budownictwa mieszkaniowego (lokali/budynków mieszkalnych) w meble kuchenne oraz zabudowy wnęk, wykonywanych na wymiar, pod dokładnie określone i sprecyzowane zamówienie klienta. Montaż mebli polega na połączeniu wszystkich elementów wraz z pomieszczeniem, którego efekt łącznie tworzy ostateczny produkt.

Przedmiotem wniosku jest opisana usługa kompleksowa pomiaru, projektu, wyceny, przygotowania, transportu oraz montażu mebli kuchennych pod zabudowę.

Podstawę do zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług do czynności polegających na wykonaniu trwałej zabudowy meblowej, wykonywanych w obiektach budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym przewiduje przepis art. 41 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. 2022 poz. 931 - dalej „ustawa PTU”).

Artykuł 41 ust. 12 ustawy PTU stanowi, że stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 stosuje się do:

1) dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;

2) robót konserwacyjnych dotyczących:

a) obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,

b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 - w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy PTU, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB 10 w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2020 r. poz. 261 z późn. zm.), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Na mocy art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;

2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów ustawa poprzez podanie klasyfikacji na potrzeby art. 41 ust. 12 odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.).

Biorąc pod uwagę okoliczności przedstawione we wniosku oraz powołane przepisy prawa, uznać należy, że czynności opisane w treści wniosku stanowią usługę modernizacji, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie, obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej 8% stawki podatku.

Tym samym usługa przedstawiona we wniosku jest opodatkowana stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2, art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 i ust. 1a ustawy PTU.

W dalszej części wniosku Wnioskodawca przedstawił własne uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego oraz klasyfikacji usługi, a także wskazał:

Mając na względzie powyższe uznać należy, iż przedstawione przez Wnioskodawcę świadczenie stanowi usługę kompleksową, gdyż wszystkie czynności wykonane w ramach tej usługi są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Przedstawione przez Wnioskodawcę czynności składają się na świadczenie kompleksowe polegające na pomiarze, wycenie, zaprojektowaniu, przygotowaniu, dostarczeniu i montażu zabudowy meblowej w postaci zabudowy kuchennej lub zabudowy wnękowej (szafy pod zabudowę). Przy czym elementem dominującym w świadczeniu jest usługa w zakresie modernizacji obiektu budowlanego, polegająca na wykonaniu trwałej zabudowy meblowej w miejscu przeznaczenia. Natomiast wykonywana w powiązaniu z usługą modernizacji obiektu budowlanego dostawa towarów (komponentów meblowych) będzie miała zasadniczo charakter pomocniczy - podobnie jak pozostałe czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach całego zamówienia klienta.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 31 października 2023 r. (data wpływu 6 listopada 2023 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie z dnia 9 października 2023 r., znak: 0111-KDSB1-1.440.324.2023.1.ND, Wnioskodawca wskazał m.in. następujące informacje:

(…)

Wnioskodawca potwierdza, iż w ramach rozpoznania wniosku w niniejszym postępowaniu oczekuje klasyfikacji oraz określenia stawki podatku od towarów i usług dla usługi (świadczenia kompleksowego), tj. czynności złożonej, która w ocenie Wnioskodawcy składa się na jedną czynność podlegającą opodatkowaniu, składającej się z usług pomiaru, wykonania projektu indywidualnego, wyceny, przygotowania, transportu i montażu zabudowy kuchennej w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2 sklasyfikowanych w PKOB 1110.

(…)

Wnioskodawca wskazuje konkretne czynności, które wykonuje w celu wykonania przedmiotu wniosku:

1\. Pomiar w budynku Klienta - usługa polegająca na zwymiarowaniu przestrzeni, która ma zostać zabudowana, w tym pomiar długości ścian, wysokości pomieszczenia, głębokości wnęk, zmapowanie i zaznaczenie lokalizacji podłączeń mediów, rur, parapetów, okien itp. Pomiar wykonuje projektant, a zebrane dane służą do odtworzenia wirtualnej przestrzeni pomieszczenia, w którym montowana będzie zabudowa meblowa, w specjalistycznym oprogramowaniu do projektowania;

2\. Wykonanie projektu indywidualnego - czynność rozpoczyna się od rozmowy z Klientem celem uwzględnienia jego oczekiwań, potrzeb oraz wizji wnętrza pomieszczenia, w którym wykonywana będzie zabudowa. Następnie następuje opracowanie koncepcji zabudowy. Projektant odtwarza pomieszczenie w specjalistycznym programie do projektowania i wypełnia je zabudową meblową zgodnie z tym, co zostało ustalone z Klientem;

3\. Wycena projektu - czynność rozpoczyna się od wyliczenia kosztów materiałów potrzebnych do wykonania zabudowy, kosztów pracy i czynności montażu zabudowy.

Następnie następuje przedstawienie wykonanej wyceny Klientowi, a po jej akceptacji oraz wprowadzeniu ewentualnych poprawek do projektu następuje podpisanie umowy oraz pobranie zaliczki na poczet realizacji projektu;

4\. Przygotowanie - następnie wykonywana jest realizacja projektu w stolarni, z wykorzystaniem zakupionych materiałów, w tym cięcie płyty meblowej, oklejanie płyty meblowej zgodnie z rysunkiem technicznym przygotowanym przez technologa, składanie formatek w korpusy, okuwanie mebli zawiasami, instalacja prowadnic szuflad;

5\. Transport - po zakończeniu produkcji następuje pakowanie oraz transport elementów zabudowy do budynku Klienta, w którym na nastąpić montaż.

6\. Montaż - po wniesieniu elementów zabudowy meblowej do budynku Klienta następuje montaż, który polega na instalacji elementów zabudowy we wskazanym w projekcie miejscu. Istotna jest dokładna regulacja elementów, aby spójnie i dokładnie przylegały do elementów konstrukcyjnych pomieszczenia. Szafki są przykręcane do ścian lub sufitów, w blatach wycina się otwory pod zlew i płytę grzewczą, blat jest również docinany, aby przylegał do powierzchni ścian lub parapetów oraz wypełniał całą powierzchnię, a także ażeby nie były widoczne przerwy między zabudową, a elementami konstrukcyjnymi budynku. Nadto łączy się ze sobą szafki, przykręca uchwyty, przykręca listwy montażowe na ścianach, docina się formatki i blendy, by zamaskować małe przestrzenie, np. przy suficie. Ewentualne prześwity mogą podlegać także silikonowaniu. Dużo pracy wymaga regulacja elementów, tak aby tworzyły one spójną, równą całość razem z pomieszczeniem - zabudowę. Dodatkowo instaluje się akcesoria, np. kosze cargo, nerki, oświetlenie LED. Po zakończeniu montażu Klient ogląda zabudowę, sprawdza jej zgodność z projektem. Sporządza się protokół montażu. W protokole Klient może wpisać ewentualne usterki lub braki, które są następnie weryfikowane i reklamowane.

Wnioskodawca wskazuje, iż wniosek dotyczy jednego świadczenia kompleksowego i obejmuje zabudowę kuchenną. Wskazanie w uzasadnieniu, iż będące przedmiotem wniosku czynności dot. zarówno zabudowy meblowej kuchennej, jak i zabudowy wnękowej (szafy pod zabudowę) wynika z omyłki - tożsamy wniosek o wydanie Wiążącej Informacji Stawkowej, a dotyczący zabudowy kuchennej \[winno być wnękowej\] został złożony i jest rozpatrywany przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w odrębnym postępowaniu.

Zabudowa jest wykonana z kilku rodzajów materiałów:

\- płyta meblowa laminowana - z tego materiału wykonane są korpusy elementów zabudowy, tzw. płyta wiórowa, czasami też z tego materiału wykonuje się fronty mebli. Pogrubione płyty wiórowe służą także do wykonania blatów kuchennych;

\- płyta MDF - z tego materiały zwykle wykonane są lakierowane i akrylowe fronty;

\- lakier, laminat, akryl, fornir - elementy, które pokrywają płytę meblową, nadając im wygląd;

\- płyta HDF - plecy szafek;

\- uchwyty - najczęściej różnego rodzaju metale, często aluminium;

\- elementy łączące - śruby, zawieszki, zawiasy, okucia szuflad - różnego rodzaju metale;

\- oświetlenie - elementy elektroniczne, np. podświetlenie szafek LED;

\- szkło w witrynach;

\- aluminium w witrynach;

\- wyposażenie szafek takimi akcesoriami, jak kosze cargo;

\- zestawy koszy na odpady, kosze na sztućce.

Każdy z etapów świadczenia jest niezbędnym etapem całego procesu realizacji projektu zabudowy.

Żeby wykonać projekt potrzebne są wymiary pomieszczenia, które są pozyskiwane podczas pomiarów. Projekt jest niezbędny, aby w ramach realizacji wykonać elementy zabudowy dopasowane do konkretnego pomieszczenia, w którym następnie wykonywany będzie montaż. Bez dokładnych pomiarów oraz bez sporządzenia dokładnego projektu niemożliwym byłoby w toku realizacji wykonanie elementów zabudowy dopasowanej dokładnie do danego pomieszczenia, a co za tym idzie niemożliwym byłby montaż tych elementów, gdyż elementy te nie zmieściłyby się na danej przestrzeni przewidzianej do zabudowy (gdyby były za duże), lub pozostałyby przerwy pomiędzy elementami zabudowy, a elementami konstrukcyjnymi budynku, uniemożliwiające przymocowanie tych elementów (gdyby okazało się, iż są one za małe).

Oferowana przez wnioskodawcę zabudowa jest przygotowywana „na wymiar”, wypełnia ona wnęki w pomieszczeniu, staje się jego zabudową, dlatego niezbędny jest dokładny pomiar, co stanowi pierwszy etap procesu. Bez pomiaru nie da się wykonać dalszych czynności, ponieważ meble które produkowane są przez wnioskodawcę przeznaczone są tylko dla klienta, który je zamawia, to znaczy dopasowane do parametrów pomieszczenia znajdującego się w budynku, którym Klient dysponuje.

Jak wskazano wcześniej, projektant na podstawie pomiaru i potrzeb Klienta tworzy cyfrowy projekt zabudowy, którego efektem jest wizualizacja pomieszczenia z zabudową. Jeśli projekt jest zaakceptowany, wykonywana jest jego wycena na podstawie kosztów materiału i pracy. Jeśli wycena jest zaakceptowana, po podpisaniu umowy następuje realizacja.

Pierwszy etap realizacji to produkcja elementów zabudowy, czyli korpusów, frontów, blatów itp. Są one produkowane zgodnie z rysunkiem technicznym przygotowanym przez projektanta na bazie projektu i dokonanych pomiarów. Zamawiane są materiały niezbędne do realizacji na podany wymiar, akcesoria, kosze cargo, prowadnice szuflad.

Elementy meblowe są wycinane z płyt celem wykonania elementów zabudowy o określonych parametrach wg projektu. Następnie po transporcie elementów do budynku Klienta następuje montaż zabudowy z wykorzystaniem elementów dokładnie zwymiarowanych i wykonanych z uwzględnieniem parametrów konkretnego pomieszczenia, w którym montaż następuje.

Reasumując oczekiwanie otrzymania zabudowy kuchennej wymaga wykonania wszystkich powyższych kroków - nie da się opuścić żadnego z tych etapów. Sam pomiar, co oczywiste, nie pozwala na montaż zabudowy, która nie może być wyprodukowana bez pomiaru i projektu, projekt i wycena są niezbędne do podpisania umowy i wykonania dalszych czynności - Klient musi wiedzieć, co i za ile kupuje, a wyprodukowane elementy zabudowy muszą być zainstalowane przez montażystów, bo nie da się ich po prostu ustawić w pomieszczeniu jak meble wolnostojące.

Bez elementów pomocniczych nie da się zrealizować świadczenia, czyli elementu głównego, jakim jest modernizacja budynku. Do modernizacji potrzebna jest zabudowa kuchenna, do zabudowy potrzebne są jej elementy. Aby je wyprodukować niezbędny jest projekt, aby powstał projekt, potrzebny jest pomiar konkretnego pomieszczenia w budynku. Finalnie po wyprodukowaniu elementów konieczny jest ich transport oraz ostatecznie zamontowanie tych elementów w pomieszczeniu, które jako całość tworzą oczekiwaną zabudowę meblową. Wydanie nabywcy samych elementów zabudowy nie będzie stanowić spełnienia świadczenia w rozumieniu uzyskania przez Klienta oczekiwanego rezultatu, gdyż koniecznym jest ich zainstalowanie, tj. trwałe przytwierdzenie do elementów konstrukcyjnych budynku, tak aby stworzyły zabudowę. Oznacza to także, że meble są wykonane pod wymiar, to znaczy dopasowane do miejsca, w którym mają stworzyć zabudowę. Po wykonaniu wszystkich tych czynności otrzymujemy cel świadczenia, czyli modernizację.

Wynagrodzenie za świadczenie skalkulowane jest w ten sposób, iż wskazana cena obejmuje wszystkie czynności niezbędne do spełnienia świadczenia. Wnioskodawca nie przewiduje cen odrębnie za poszczególne elementy świadczenia kompleksowego.

Jednoznaczne określenie stosunku ceny zabudowy meblowej do innych czynności wykonywanych w ramach świadczenia jest trudne do wykonania, gdyż różni się w zależności od wartości projektu. Przy mniejszych projektach cena materiałów może być od ok. półtora do dwóch razy wyższa niż wartość pozostałych czynności. Przy większych stosunek wzrasta na korzyść materiałów, np. wartość materiałów jest trzy razy większa niż pozostałych czynności.

Oferowana przez Wnioskodawcę zabudowa jest nierozerwalnie związana z budynkiem, który podlega modernizacji. Nie można jej przenieść do innego budynku ze względu na to, że każdy ma inne wymiary, w tym różnić mogą się parametry wnęk w ramach których następuje zabudowa kuchenna. Nawet w ramach budynku budowanego na podstawie identycznego projektu mogą istnieć różnice w szerokości ścian. Różnica kilku centymetrów jest istotna, ponieważ zabudowa wykorzystuje ściany, zatem elementy, które wchodzą w jej skład, mają wymiary dokładnie dopasowane do rzeczywistych parametrów i dostępnej przestrzeni, jaka jest przeznaczona na zabudowę.

Ponadto meble wchodzące w skład zabudowy są na stałe przytwierdzane do ścian, podłóg i sufitów. Nie można ich zdjąć bez uszkodzenia elementów konstrukcyjnych, a tym bardziej bez użycia narzędzi monterskich. W ścianach, na suficie i podłodze zostają dziury po wiertłach. Niszczy się tynk w miejscach, w których zabudowa jest przyklejana do ścian. Również elementy meblowe przy próbie rozkręcenia ulegają często uszkodzeniom, w tym w zakresie laminatu. Również otwory pod śruby stają się zbyt luźne, co uniemożliwia ponowne skręcenie.

Szafki górne przytwierdza się do ścian lub sufitów za pomocą specjalnych elementów łączących, takich jak zestawy śrub i listew montażowych. Pomiędzy szafkami górnymi i dolnymi instaluje się tzw. panele międzyszafkowe. Są one przyklejane na stałe do ściany. Tam gdzie blat lub blenda styka się ze ścianą stosuje się silikon łączący. W niektórych przypadkach blat przykręca się przy pomocy śrub i wsporników do ścian.

Elementem mebla stają się części ścian w ten sposób, że stanowią jego granicę. W ramach zabudowy kuchennej ściana między szafkami górnymi, a dolnymi staje się istotna, gdyż tworzy przestrzeń roboczą. Ściany budynku stanowią faktycznie granice zagospodarowania przestrzeni zabudowy kuchennej.

Demontaż mebli pozostawi uszkodzone ściany. Zostaną w nich dziury po śrubach. Poza tym zniszczeniu ulegnie tynk w miejscu, z którego odklei się np. płyty maskujące, jeżeli są one stosowane, lub blat kuchenny, gdy odrywa się spoiwo silikonowe.

Wnioskodawca oferuje wykonanie czynności objętych wnioskiem w budynkach oddanych do użytkowania. Mogą to być budynki nowe lub używane. Wnioskodawca zawiera umowy z końcowymi właścicielami tych budynków, którzy nabyli je od dewelopera lub poprzedniego właściciela. Wnioskodawca nie zawiera umów z deweloperami na wykonywanie czynności masowych, np. we wszystkich budynkach na danym osiedlu.

Wniosek dotyczy budynku stałego zamieszkania.

Do uzupełnienia wniosku załączono:

\- (…)

W dniu 12 stycznia 2024 r. do tut. Organu wpłynęło uzupełnienie wniosku, będące odpowiedzią na wezwanie z dnia 18 grudnia 2023 r. znak: 0111-KDSB1-1.440.324.2023.2.ND, w którym Wnioskodawca doprecyzował następujące informacje:

Wnioskodawca wskazuje, iż wniosek dotyczy zabudowy meblowej kuchennej wykonywanej w ramach umowy w budynku użytkowanym przez klienta (…), położonym w (…). Wnioskodawca wskazuje konkretne materiały i towary wykorzystane do realizacji umowy:

1\. płyta wiórowa - z tego materiału wykonane są korpusy elementów zabudowy;

2\. płyta MDF - z tego materiału wykonane są fronty;

3\. płyta HDF;

4\. blat kuchenny laminowany z płyty wiórowej;

5\. lakier, laminat - elementy, które pokrywają płytę meblową, nadając jej wygląd;

6\. uchwyty - wykonane z aluminium;

7\. zawiasy i szuflady firmy (\`(...)\`) wykonane ze stali;

8\. elementy łączące - śruby, zawieszki, okucia szuflad wykonane z aluminium;

9\. oświetlenie LED - wykonane z plastiku;

10\. wyposażenie szafek - wkład na sztućce wykonany z plastiku;

11\. kosze cargo wykonane ze stali.

Wnioskodawca wskazuje, iż kosze cargo i oświetlenie LED są ściśle związane z tą zabudową - decydują o jej funkcjonalności i użyteczności (możliwość zagospodarowania przestrzeni wewnątrz zabudowy kuchennej, możliwość przechowywania rzeczy w zorganizowany, uporządkowany sposób, bądź też korzystanie z oświetlenia przy korzystaniu z kuchni). Elementy powyższe są na stałe przymocowane do korpusów elementów zabudowy przy pomocy odpowiednich mocowań, które z kolei są przykręcane za pomocą śrub do korpusów. W ramach zabudowy wykonywanej na zlecenie klienta (…) nie montowano nerki, a zabudowa składa się z elementów wskazanych w punktach od 1 do 11 powyżej.

Wnioskodawca wskazuje, iż czynności montażu dotyczą jedynie urządzeń AGD zakupionych przez klienta. Wnioskodawca nie prowadzi działalności w zakresie sprzedaży i dostawy sprzętu AGD. Czynności wnioskodawcy dotyczące sprzętu AGD zakupionego przez klienta ograniczają się do obsadzenia sprzętu w ramach zabudowy, wnioskodawca w ramach czynności montażu zestawu mebli nie wykonuje podłączenia sprzętu AGD do właściwej sieci (gaz, prąd, woda i kanalizacja). Sprzęt AGD jest ściśle powiązany z zabudową meblową w ten sposób, że urządzenia AGD (lodówka, kuchenka mikrofalowa, ekspres do kawy, piekarnik) są obsadzane w specjalnych korpusach i do nich przymocowywane, a bez konkretnego urządzenia AGD (np. zmywarka) w zabudowie pozostawałaby pusta, niezagospodarowana przestrzeń.

Wnioskodawca wskazuje, iż pomiar, wykonanie projektu indywidualnego, wycena, przygotowanie, transport oraz montaż zabudowy kuchennej w tym obsadzenie sprzętu AGD dostarczonego przez klienta stanowi jedną całość.

Wnioskodawca wyjaśnia, iż w ramach umowy na modernizację zawartej z (…), dotyczącej budynku przy (…) (budynek mieszkalny jednorodzinny o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2 sklasyfikowany w PKOB 1110) ustalono wynagrodzenie w kwocie (…).

Określając konkretne wartości poszczególnych elementów świadczenia wnioskodawca wskazuje:

1\. pomiar w budynku Klienta - wartość świadczenia wynosi (…) zł netto;

2\. wykonanie projektu indywidualnego - procent od wartości zamówienia – w tej sytuacji (…) zł netto, w tym wycena projektu – (…) zł netto;

3\. przygotowanie - uwzględnia koszt materiałów w kwocie (…) zł netto oraz koszt robocizny w kwocie (…) zł netto;

4\. transport – (…) zł netto;

5\. montaż – (…) zł netto.

Pozostała kwota stanowi zysk wnioskodawcy z wykonania umowy.

Wnioskodawca wskazuje, iż umowa opisana w punkcie Ad. 1 i Ad. 3 (umowa z dnia 19 września 2023 r.) zawarta z (…) dotyczy budynku przy (…). Według oświadczenia właściciela budynku jego powierzchnia nie przekracza 300 m2 i wynosi (…) m2.

Do uzupełnienia wniosku Wnioskodawca dołączył (…).

(…)

(…) wnioskodawca wskazuje, iż montaż zabudowy meblowej dotyczył budynku mieszkalnego o wskazanej przez (…) powierzchni (…) m2.

Wnioskodawca uzyskał wyjaśnienie, iż podana przez Klienta wartość (…) m2 wynika z faktu, iż została ona ustalona jako łączna powierzchnia budynku mieszkalnego i budynku handlowo- usługowego, gdyż z przekazanych wnioskodawcy informacji wynika, iż budynki te są ze sobą połączone.

Wnioskodawca niebędący właścicielem nieruchomości, na której znajduje się budynek mieszkalny, w którym montowano zabudowę, nie jest w stanie wyjaśnić przyczyn, dla których istnieje istotna różnica pomiędzy informacją ze (…) dot. budynku mieszkalnego, (…), a informacją z (…).

W wykonaniu wezwania wnioskodawca wskazuje, iż świadczenie kompleksowe dotyczące wykonania zabudowy kuchennej zgodnie z umową stron było realizowane w budynku mieszkalnym o wskazanej przez (…) powierzchni (…) m2, położonym przy (…). (…)

W trybie przewidzianym w art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej, postanowieniem z dnia 5 marca 2024 r. tut. Organ wyznaczył Stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w zakresie zebranego w sprawie materiału dowodowego. Postanowienie zostało skutecznie doręczone w dniu 5 marca 2024 r. Do dnia wydania niniejszej decyzji z prawa tego Strona nie skorzystała.

**Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)**

W przypadkach, w których występuje kilka czynności, które składają się w rezultacie na jedno zasadnicze świadczenie, możemy mówić o pewnym kompleksie świadczeń. Zagadnienie to było przedmiotem wielu orzeczeń wydawanych zarówno przez TSUE, jak i sądy administracyjne. Można tu przywołać, np. wyroki TSUE, które zapadły w sprawach C-111/05 Aktiebolaget NN v. Skatteverket i C-41/04 Levob Verzekeringen BV v. OV Bank NV, z których jednoznacznie wynika, że w sytuacji gdy _dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej._

Na świadczenie złożone składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element czynności kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać bez czynności pomocniczej czynności głównej.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna czynność obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, czynność ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia świadczenia nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną czynność kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

W przypadku świadczeń kompleksowych (złożonych), jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja taka powinna, co do zasady, być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne (niż dostawa towaru) czynności to, mimo że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Zgodnie z podjętą w dniu 24 czerwca 2013 r. przez Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów uchwałą sygn. akt I FPS 2/13, czynności polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudowę meblową – mają charakter usługi. Elementem dominującym jest bowiem w takim przypadku ulepszenie lub unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części, zaś wydanie towaru w postaci elementów mebli wykonanych i dopasowanych do konkretnego obiektu, które następnie zostaną trwale związane z tym obiektem, ma charakter pomocniczy, niezbędny do wykonania usługi, tak jak zamontowanie okien lub drzwi w obiekcie budowlanym lub jego części.

Biorąc pod uwagę powyższe wyjaśnienia oraz uwzględniając opis zawarty we wniosku oraz uzupełnieniu należy wskazać, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności polegające na pomiarze, wykonaniu projektu indywidualnego, wycenie, przygotowaniu oraz dostawie komponentów meblowych, a także transporcie i montażu zabudowy meblowej kuchennej, są ze sobą tak ściśle powiązane, że obiektywnie stanowią jedno świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Wynagrodzenie obejmuje całość świadczenia. Z punktu widzenia nabywcy świadczenie stanowi jedną, nierozerwalną całość. Nabywcy usługi zależy na nabyciu jednego świadczenia, a nie poszczególnych jego składowych.

Przedmiotowe świadczenie Wnioskodawca wykonuje w budynku mieszkalnym zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, sklasyfikowanym w PKOB 1110, znajdującym się w (…).

Realizacja przedmiotowego świadczenia wymaga podjęcia wielu czynności, które nie stanowią celu samego w sobie i nie stanowią odrębnych świadczeń podlegających odrębnym stawkom podatkowym, lecz są środkami służącymi każdorazowo do wykonania ww. kompleksowego świadczenia. Bez pomiaru, zaprojektowania, przygotowania materiałów i elementów oraz transportu nie byłoby możliwe wykonanie usługi montażu zabudowy meblowej kuchennej.

Należy stwierdzić, iż czynności polegające na pomiarze, wykonaniu projektu indywidualnego, wycenie, przygotowaniu oraz dostawie komponentów meblowych, a także transporcie i montażu zabudowy meblowej kuchennej będą stanowiły jedno świadczenie kompleksowe. Przy czym dominującym elementem jest usługa montażu, która „oczami klienta” ma największe znaczenie, gdyż bez niego usługa jako całość nie może zostać uznana za wykonaną. Pozostałe elementy mają charakter pomocniczy.

Powyższe wywołuje skutki w zakresie jednolitego opodatkowania wszystkich czynności wchodzących w skład tego świadczenia, zgodnie z usługą główną (dominującą). Tym samym, w dalszej części decyzji tut. Organ dokona klasyfikacji dla usługi montażu zabudowy meblowej kuchennej.

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, ze zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Zgodnie z art. 42a ustawy, wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej „WIS”, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie – w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust.4.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676 ze zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja F Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje _OBIEKTY BUDOWLANE I ROBOTY BUDOWLANE._

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja F obejmuje:

\- budynki i pozostałe obiekty inżynierii lądowej oraz wodnej,

\- roboty ogólnobudowlane i specjalistyczne w zakresie budownictwa i prac inżynierii lądowej i wodnej, takie jak: prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków, włączając montaż budowli z elementów prefabrykowanych oraz konstrukcji o charakterze stałym lub tymczasowym,

\- opracowywanie kosztorysów stanowiących integralną część robót budowlanych,

\- realizację projektów budowlanych do sprzedaży.

Sekcja ta nie obejmuje:

\- zarządzania projektami budowlanymi w zakresie obiektów inżynierii lądowej i wodnej, sklasyfikowanego w 71.1,

\- wynajmu maszyn i urządzeń budowlanych bez operatora, sklasyfikowanego w 77.32,

\- usług instalowania mechanicznych lub elektrycznych urządzeń do zamykania sejfów i skarbców, powiązane z późniejszym ich monitorowaniem, sklasyfikowanych w 80.20.10.0.

W sekcji F zawarty jest m.in. dział 43 _ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE_, który obejmuje:

\- specjalistyczne roboty budowlane związane z budową budynków oraz obiektów inżynierii lądowej i wodnej, prowadzone przez wykonawców posiadających specjalistyczne umiejętności i specjalny sprzęt, tj.: wbijanie pali, budowanie fundamentów, roboty betoniarskie, murarskie, kamieniarskie, montowanie i demontowanie rusztowań, wykonywanie pokryć dachowych itp.,

\- montaż konstrukcji stalowych, o ile pojedyncze elementy konstrukcji nie zostały wykonane przez tę samą jednostkę, która zajmuje się ich montażem,

\- wynajem sprzętu z operatorem sklasyfikowany w odpowiednich grupowaniach obejmujących roboty budowlane wykonywane przy jego użyciu,

\- roboty wykończeniowe i wykonywanie instalacji budowlanych.

Roboty montażowe/instalacyjne mogą być przeprowadzone na terenie budowy lub w warsztatach. Zalicza się tu wykonywanie:

\- instalacji gazowych, wodnych, kanalizacyjnych, centralnego ogrzewania i wentylacyjnych, instalowanie anten, wykonywanie instalacji alarmowych i pozostałych instalacji elektrycznych, instalowanie przeciwpożarowego systemu zraszającego, instalowanie dźwigów osobowych i towarowych oraz schodów ruchomych itp.,

\- zakładanie izolacji cieplnych, wodnych, dźwiękochłonnych, roboty blacharskie, zakładanie przemysłowych instalacji chłodniczych, systemów oświetleniowych i systemów sygnalizacyjnych dróg, szlaków kolejowych, portów lotniczych i wodnych itp.

Instalacje te obejmują także związane z nimi prace remontowe.

Do pozostałych usług związanych z wykańczaniem obiektów budowlanych zalicza się m.in.:

\- szklenie, tynkowanie, malowanie, układanie ceramicznych, betonowych lub kamiennych płytek podłogowych i ściennych, układanie pokryć dywanowych i parkietów, tapetowanie ścian itp., cyklinowanie podłóg, zakładanie stolarki budowlanej, zewnętrzne mycie budynków itp. Zalicza się tu również związane z tymi robotami prace remontowe.

W dziale PKWiU 43 mieści się klasa 43.32 „ROBOTY INSTALACYJNE STOLARKI BUDOWLANEJ”.

Grupowanie to obejmuje także:

\- roboty związane z instalowaniem futryn drzwiowych i okiennych oraz drzwi (z wyłączeniem drzwi automatycznych i obrotowych) i okien, okiennic, żaluzji drzwiowych i okiennych żaluzji listwowych, drzwi garażowych itp. wykonanych z dowolnego materiału,

\- roboty związane ze wzmacnianiem drzwi zewnętrznych i roboty związane z instalowaniem wzmocnionych drzwi,

\- roboty związane z instalowaniem drzwi przeciwpożarowych,

\- **roboty związane z instalowaniem** wewnętrznych schodów, szaf ściennych, **wbudowanych mebli kuchennych na wymiar,**

\- roboty związane z instalowaniem desek poszycia ścian, zakładaniem boazerii itp.,

\- roboty związane z instalowaniem ruchomych przegród oraz podsufitki na konstrukcji metalowej,

\- roboty związane z instalowaniem werand i oranżerii w prywatnych domach.

Grupowanie to nie obejmuje:

\- robót związanych z instalowaniem ogrodzeń i balustrad, sklasyfikowanych w 43.29.12.0,

\- robót związanych z instalowaniem drzwi automatycznych i obrotowych, sklasyfikowanych w 43.29.19.0,

\- robót związanych z instalowaniem wyrobów kowalstwa artystycznego, sklasyfikowanych w 43.39.11.0,

\- robót związanych z montażem mebli wolno stojących, sklasyfikowanych w 95.24.10.0.

Uwzględniając powyższe, usługa (świadczenie kompleksowe) będące przedmiotem analizy spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 43 _ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE_.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, innych niż klasyfikowane według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w grupowaniu usługi związane z wyżywieniem (PKWiU 56), stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem art. 114 ust. 1 i art. 138i ust. 4.

Natomiast zgodnie z art. 146ef ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2024 r. do końca roku, w którym suma wydatków wymienionych w art. 40 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny (Dz. U. poz. 2305 oraz z 2023 r. poz. 347 i 641) określonych na ten rok w ustawie budżetowej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 lipca tego roku, oraz planie finansowym Funduszu Wsparcia Sił Zbrojnych przedłożonym zgodnie z art. 42 ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. o obronie Ojczyzny albo projekcie tego planu przedstawionym do zatwierdzenia Ministrowi Obrony Narodowej zgodnie z art. 42 ust. 2 i 3 tej ustawy, jeżeli plan ten nie został przedłożony zgodnie z art. 42 ust. 4 tej ustawy, po wyłączeniu planowanych przepływów finansowych w ramach tej sumy wydatków, jest wyższa niż 3% wartości produktu krajowego brutto określonego zgodnie z art. 40 ust. 2 tej ustawy:

1) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%;

2) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Podstawę do zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług do czynności polegających na wykonaniu zabudowy kuchennej w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi budynku trwałą zabudowę meblową, wykonywanych w obiektach budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym przewiduje przepis art. 41 ust. 12 ustawy.

Art. 41 ust. 12 ustawy stanowi, że stawkę podatku o której mowa w ust. 2 stosuje się do:

1) dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;

2) robót konserwacyjnych dotyczących:

a) obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,

b) lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 – w zakresie w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2022 r. poz. 1378 ze zm.), funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Stosownie do art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1) budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;

2) lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędne jest określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy.

Należy zauważyć, że ustawa, poprzez podanie klasyfikacji, na potrzeby art. 41 ust. 12, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.).

W sekcji 1 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) Budynki w dziale 11 _Budynki mieszkalne_ w grupie 111 _Budynki mieszkalne jednorodzinne_ mieści się klasa 1110 _Budynki mieszkalne jednorodzinne_.

Klasa ta obejmuje:

\- _Samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych, rezydencje wiejskie, domy letnie itp.,_

\- _Domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu._

W analizowanej sprawie Wnioskodawca wskazał, że usługa kompleksowa opisana we wniosku będzie świadczona w budynku mieszkalnym stałego zamieszkania o powierzchni wynoszącej (…) m2 sklasyfikowanym w PKOB 1110 – _Budynki mieszkalne jednorodzinne_.

Usługi wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w tej ustawie. Ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w szczególności w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.). Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym.

Pojęcie „modernizacja” oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś – według internetowego słownika języka polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A.).

Na podstawie podjętej uchwały NSA wykształciła się linia orzecznicza dotycząca czynności wykonywania trwałej zabudowy meblowej, przykładowo można wskazać na następujące orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego: I FSK 1362/17 z 18.12.2019 r., I FSK 792/19 z 3.07.2019 r., I FSK 204/17 z 8.01.2019 r., I FSK 464/16 z 16.01.2018 r., I FSK 40/16 z 11.10.2017 r., I FSK 1120/16 z 12.04.2018 r., I FSK 1276/15 z 10.05.2017 r. Z tej linii orzeczniczej wynika, że dla uznania czynności wykonania trwałej zabudowy meblowej za usługę modernizacji obiektu budownictwa objętym społecznym programem mieszkaniowym, konieczne jest wystąpienie określonych przesłanek, tj.:

\- wykonane na wymiar do konkretnego budynku lub lokalu i trwale powiązane z jego elementami konstrukcyjnymi komponenty meblowe nie funkcjonują w obrocie tak jak ma to miejsce w przypadku mebli „wolnostojących”; dlatego też nie można ich utożsamiać z dostawą towarów w postaci gotowych mebli, które nie mają żadnego trwałego związku z obiektem budowlanym lub jego częścią;

\- zabudowa meblowa w istotnym stopniu wykorzystuje elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (ścian, podłogi czy sufitu). Elementy te wyznaczają zakres konstrukcyjny mebla (elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego lub jego części (lokalu) pełnią rolę elementów mebla);

\- o użytkowych walorach wykonywanej zabudowy meblowej decyduje trwałe połączenie wykonywanych na zlecenie części zabudowy z elementami konstrukcyjnymi budynku lub jego części (ściany podłoga, sufit) w sposób uniemożliwiający jej przesunięcie w inne miejsce (trwała zabudowa spełniająca jako całość określoną funkcję użytkową), a same te części, bez trwałego ich przymocowania do elementów konstrukcyjnych budynku (ścian, podłogi, sufitu) nie spełniają pod względem użytkowym przymiotu mebla.

Określając zatem, czy do zabudowy meblowej wykonanej w obiekcie budowlanym lub jego części może mieć zastosowanie stawka od podatku od towarów i usług w wysokości 8% należy przede wszystkim badać stopień konstrukcyjnego połączenia komponentów meblowych i elementów konstrukcyjnych tego obiektu budowlanego lub jego części.

Nie chodzi tutaj o badanie powiązania elementów zabudowy meblowej z konstrukcyjnymi – w rozumieniu techniki budowlanej – elementami obiektu budowlanego lub jego części, ale o tak silne powiązanie konstrukcyjne komponentów meblowych i elementów tego obiektu budowlanego lub jego części, że powstaje trwała zabudowa spełniająca jako całość określoną funkcję użytkową.

Dla całościowej oceny charakteru świadczenia nie ma również znaczenia, czy komponenty meblowe, np. korpusy mebli są ze sobą zespolone i ewentualnie jak silne jest to zespolenie, gdyż istotne na potrzeby uznania ich za „modernizację” w związku z podatkiem od towarów i usług jest dopiero odpowiednio trwałe połączenie tych komponentów meblowych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części.

Podsumowując, w sytuacji, gdy o użytkowych walorach wykonanej zabudowy meblowej decyduje trwałe połączenie wykonanych na indywidualne zlecenie elementów zabudowy z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części w sposób uniemożliwiający jej przesunięcie w inne miejsce, natomiast po demontażu zabudowa ta jest niezdatna do użytku, ze względu na to, że same jej elementy (bez występującego przed demontażem trwałego ich przymocowania do elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego lub jego części), nie spełniają pod względem użytkowym przymiotu mebla – wystąpi kompleksowe świadczenie, w którym elementem dominującym jest usługa w zakresie modernizacji obiektu budowlanego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach przedmiotowego świadczenia kompleksowego wykonuje szereg czynności niezbędnych do zrealizowania celu kompleksowej usługi, jakim jest modernizacja, ulepszenie i unowocześnienie budynku mieszkalnego jednorodzinnego, poprzez wykonanie trwałej zabudowy meblowej kuchennej.

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, warunkiem zastosowania 8% stawki podatku, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze: zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części. Po drugie: obiekty budowlane lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Tym samym, biorąc pod uwagę okoliczności przedstawione we wniosku, jego uzupełnieniu oraz powołane przepisy prawa, uznać należy, że usługa (świadczenie kompleksowe) – _pomiar, wykonanie projektu indywidualnego, wycena, przygotowanie materiałów, transport i montaż zabudowy kuchennej realizowanej w budynku mieszkalnym o powierzchni (…) m2 zaliczanym do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, sklasyfikowanym w PKOB 1110, zlokalizowanym przy (…)_, stanowi usługę modernizacji, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy, podlegającą opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8%, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z art. 41 ust. 12 oraz art. 146ef ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że nie stanowi modernizacji, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy i nie podlega opodatkowaniu stawką podatku od towarów i usług w wysokości 8% świadczenie polegające na pomiarze, wykonaniu projektu indywidualnego, wycenie, przygotowaniu materiałów, transporcie i montażu zabudowy kuchennej, jeżeli zamontowana zabudowa może stać się przedmiotem powtórnego montażu w innym, dowolnym miejscu, tj. może pełnić dalej użytkową funkcję zabudowy ze względu na brak istotnego powiązania z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego.

WIS – co do zasady – rozstrzyga o klasyfikacji statystycznej i stawce podatku od towarów i usług dla jednego towaru, jednej usługi lub jednego świadczenia kompleksowego. Tutejszy Organ nie rozstrzygał zatem w zakresie prawidłowości klasyfikacji budynku, wskazanego w opisie usługi, według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB).

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług. W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do **świadczeń kompleksowych** tożsamych pod każdym względem ze świadczeniem będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże, z zastrzeżeniem art. 42c ust. 2-2d ustawy, organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, oraz ten podmiot, w odniesieniu do **świadczenia kompleksowego** będącego jej przedmiotem, które zostanie wykonane w okresie ważności WIS (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- **świadczenie kompleksowe** będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

**Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia następującego po dniu jej doręczenia** (art. 42ha ust. 1 ustawy).

WIS traci ważność przed upływem 5 lat, z dniem:

1) następującym po dniu doręczenia decyzji o zmianie WIS albo decyzji o uchyleniu WIS,

albo

2) wygaśnięcia na podstawie art. 42h ust. 1

\- w zależności od tego, które ze zdarzeń nastąpiło wcześniej (art. 42ha ust. 2 ustawy).

WIS wygasa z mocy prawa przed upływem powyższego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku odnoszących się do **świadczenia kompleksowego** będącego przedmiotem tej WIS, gdy zmiana tych przepisów spowodowała, że:

\- klasyfikacja świadczenia kompleksowego, lub

\- stawka podatku właściwa dla świadczenia kompleksowego, lub

\- podstawa prawna stawki podatku

staje się niezgodna z tymi przepisami.

Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, z którymi WIS stała się niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub za pośrednictwem systemu teleinformatycznego e-Urząd Skarbowy na stronie: https://www.podatki.gov.pl/e-urzad-skarbowy/ będąc użytkownikiem/wyznaczając użytkownika konta w e-Urzędzie Skarbowym.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).