Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-2.440.237.2021.3.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-13
Teza: WIS usługa – sprzedaż poprzez sklep internetowy licencji do oprogramowania komputerowego
Słowa kluczowe: gry; licencja; oprogramowanie; usługi
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 23% 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 1

**WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)**

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową, i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 26 maja 2021 r. (data wpływu 27 lipca 2021 r.), uzupełnionego pismem z dnia 13 września 2021 r. (data wpływu 15 września 2021 r.) oraz pismem z dnia 24 września 2021 r. (data wpływu 29 września 2021 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku**: usługa – sprzedaż poprzez sklep internetowy licencji do oprogramowania komputerowego (…)

**Opis usługi**:Usługa – sprzedaż poprzez sklep internetowy licencji do oprogramowania komputerowego (…). Przedmiotem wykonywanej usługi jest tworzenie przez Wnioskodawcę oprogramowania komputerowego o nazwie (…). Cały proces tworzenia tego oprogramowania jest prowadzony wyłącznie przez Wnioskodawcę, na co składa się:

1) zaprojektowanie funkcjonalności,

2) ich implementacja w postaci kodu źródłowego,

3) kompilacja do kodu binarnego.

Kluczową cechą tworzonego oraz sprzedawanego oprogramowania jest tworzenie wtyczek rozszerzających funkcjonalności dostarczane przez oprogramowanie dla serwerów gier, poprzez dodawanie nowych, wcześniej nieobecnych w nim funkcji. Jedynym pomysłodawcą funkcjonalności oraz autorem całości oprogramowania komputerowego jest Wnioskodawca. Sprzedaż tworzonego przez Wnioskodawcę programu komputerowego odbywa się poprzez sklep internetowy, gdzie klient ma możliwość zakupu tegoż programu w postaci udostępniania mu do pobrania samego programu oraz udzielenia licencji pozwalającej na jego wykorzystywanie. Wnioskodawca osobiście wystawia dany program na sprzedaż w sklepie internetowym oraz jest jedynym podmiotem sprzedającym.

**Rozstrzygnięcie**: PKWiU 2015 – 58

**Stawka podatku od towarów i usług**: 23%

**Podstawa prawna**: art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy

**Cel wydania WIS**:określenie stawki podatku od towarów i usług

**UZASADNIENIE**

W dniu 27 lipca 2021 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania ww. usługi według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 13 września 2021 r. (data wpływu 15 września 2021 r.) oraz pismem z dnia 24 września 2021 r. (data wpływu 29 września 2021 r.) o doprecyzowanie opisu usługi, stosowne dokumenty oraz prawidłowe pełnomocnictwo.

**W treści wniosku przedstawiono następujący opis usługi**

Przedmiotem wykonywanej usługi jest tworzenie przez Wnioskodawcę oprogramowania komputerowego o nazwie (…). Cały proces tworzenia tego oprogramowania jest prowadzony wyłącznie przez Wnioskodawcę, na co składa się:

1) zaprojektowanie funkcjonalności,

2) ich implementacja w postaci kodu źródłowego,

3) kompilacja do kodu binarnego.

Jedynym pomysłodawcą funkcjonalności oraz autorem całości oprogramowania komputerowego jest Wnioskodawca.

Wynikiem tej pracy są:

1\. Kod źródłowy programu, który jest w całości tworzony wyłącznie przez Wnioskodawcę, co można łatwo wykazać w wykorzystywanym przez niego systemie (…), który pozwala na śledzenie zmian (tj. dodawanie, modyfikacja oraz usuwania) w kodzie źródłowym. Kod źródłowy nie jest udostępniany klientom końcowym, natomiast stanowi kluczowy element w procesie tworzenia oprogramowania, który pozwala na przygotowanie końcowego programu komputerowego będącego przedmiotem sprzedaży.

2\. Końcowy program komputerowy w postaci kodu binarnego skompilowanego z ww. kodu źródłowego, który stanowi przedmiot sprzedaży w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności.

Do tworzenia oprogramowania Wnioskodawca wykorzystuje między innymi powszechnie dostępne biblioteki programistyczne w ramach licencji, na mocy których są one udostępniane, natomiast ich kod źródłowy nie stanowi przedmiotu sprzedaży Wnioskodawcy.

Kluczową cechą tworzonego oraz sprzedawanego oprogramowania jest tworzenie wtyczek rozszerzających funkcjonalności dostarczane przez oprogramowanie dla serwerów gier, poprzez dodawanie nowych, wcześniej nieobecnych w nim funkcji.

Głównymi funkcjonalnościami tegoż oprogramowania są:

1) dodanie systemu (…), pozwalającego graczom grupować się w drużyny w celu wspólnej gry i wzajemnej rywalizacji, wraz z mechanizmami współdzielonego konta bankowego (dla wirtualnej waluty używanej na serwerze) oraz współdzielonych lokalizacji, do których gracze mogą się teleportować,

2) dodanie systemu walk, pozwalającego na definiowanie aren walki w konkretnych miejscach umiejscowionych na mapie, gdzie następnie (…) mogą odbywać walki we w pełni zautomatyzowany sposób,

3) dodanie poleceń tekstowych do czatu umożliwiających:

a. korzystanie z systemu (…), tj. tworzenie (…), zapraszanie innych graczy, wyświetlanie informacji o (…), zmiana nazwy (…), korzystanie z mechanizmu promocji członków (…) do wyższych lub degradacji do niższych rang,

b. korzystanie z systemu aren walki, tj. tworzenie, usuwanie oraz edycja aren walki, dołączanie oraz opuszczanie walk,

c. zarządzanie systemami, tj. odświeżanie konfiguracji, usuwanie oraz zmiana nazwy (…) przez administratora.

Sprzedaż tworzonego przez Wnioskodawcę programu komputerowego odbywa się poprzez sklep internetowy, gdzie klient ma możliwość zakupu tegoż programu w postaci udostępniania mu do pobrania samego programu oraz udzielenia licencji pozwalającej na jego wykorzystywanie.

W dniu 15 września 2021 r. wniosek uzupełniono o poniższe informacje:

1\. Sprzedaż licencji odbywa się na rzecz końcowego użytkownika. Stronami transakcji kupna/sprzedaży są kupujący (końcowy użytkownik, korzystający z konta indywidualnego w sklepie internetowym) oraz sprzedający (Wnioskodawca).

2\. Sklep internetowy nie stanowi dystrybutora ani nie jest stroną transakcji. Umożliwia jedynie bezpośrednie dokonywanie zakupu od Wnioskodawcy przez kupujących. Jest to też w ten sposób uściślone w regulaminie sklepu internetowego.

3\. Proces sprzedaży (udzielenia) licencji poprzez sklep internetowy można opisać w krokach:

A. Kupujący otwiera stronę zawierającą interesujący go produkt w sklepie internetowym.

B. Klika przycisk „Zakup” oraz zostaje przekierowany do witryny (\`(...)\`) (będącego głównym i jedynym operatorem płatności w sklepie internetowym).

C. Po poprawnym uiszczeniu płatności za pośrednictwem (\`(...)\`) na rzecz sprzedającego (Wnioskodawcy, bezpośrednio na jego konto (\`(...)\`)) użytkownik nabywa prawa licencyjne do użytkowania programu, a wewnątrz sklepu internetowego zostaje mu automatycznie udostępniony do pobrania plik z zakupionym programem.

Wnioskodawca osobiście wystawia dany program na sprzedaż w sklepie internetowym (poprzez umieszczenie na serwerze sklepu internetowego samego programu, dostępnego docelowo tylko dla kupujących, oraz wprowadzenie danych swojego konta (\`(...)\`)) oraz jest jedynym podmiotem sprzedającym.

Ponadto w załączeniu Wnioskodawca przesłał regulamin sprzedaży w sklepie internetowym licencji, pozwalającej na wykorzystanie oprogramowania, którego autorem jest Wnioskodawca, oraz umowę licencyjną pozwalającą na wykorzystanie ww. oprogramowania.

**Uzasadnienie klasyfikacji usługi**

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

\- niniejszych zasad metodycznych,

\- uwag do poszczególnych sekcji,

\- schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

\- symbole grupowań,

\- nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania **zgodnie z jej charakterem**, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

\- grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,

\- usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,

\- usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem, Sekcja J Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług obejmuje „USŁUGI W ZAKRESIE INFORMACJI I KOMUNIKACJI”.

Jak wynika z wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), sekcja J obejmuje m.in.:

\- usługi związane z działalnością wydawniczą, włącznie z publikowaniem oprogramowania,

\- usługi związane z produkcją filmów i nagrań dźwiękowych,

\- usługi związane z działalnością radiofoniczną i telewizyjną,

\- usługi telekomunikacyjne,

\- usługi związane z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki oraz usługi powiązane,

\- usługi w zakresie informacji.

Sekcja ta nie obejmuje:

\- sprzedaży detalicznej nagrań dźwiękowych i audiowizualnych, obcej produkcji, sklasyfikowanej w 47.00.64.0,

\- usług związanych z wykonywaniem zdjęć i slajdów, sklasyfikowanych w 74.20,

\- usług fotoreporterów, sklasyfikowanych w 74.20.2,

\- wypożyczania płyt CD i DVD oraz taśm z utworami muzycznymi, sklasyfikowanego w 77.22.10.0,

\- wynajmu studia nagrań lub sprzętu do nagrywania dźwięku, bez obsługi, sklasyfikowanego w 77.39.19.0,

\- usług niezależnych dziennikarzy, sklasyfikowanych w 90.03.11.0,

\- usług związanych z grami losowymi w trybie on-line, sklasyfikowanych w 92.00.14.0.

Zgodnie z uwagami zawartymi w ww. sekcji:

\- usługi związane z działalnością wydawniczą obejmują nabywanie praw autorskich do treści publikacji oraz udostępnianie tej treści społeczeństwu przez wydawanie i rozpowszechnianie jej w różnych formach, tj. drukiem, w formie elektronicznej lub dźwiękowej, przez Internet, jako wyroby multimedialne, takie jak: słowniki, leksykony, encyklopedie na CD-ROM,

\- wspólną cechą usług telekomunikacyjnych zaklasyfikowanych w niniejszej sekcji w dziale 61 jest transmisja programów, a nie ich produkcja; podział został przeprowadzony w oparciu o rodzaj funkcjonującej infrastruktury.

W sekcji J zawarty jest m.in. dział 58 „USŁUGI ZWIĄZANE Z DZIAŁALNOŚCIĄ WYDAWNICZĄ”, który obejmuje wydawanie:

\- książek, broszur, folderów, słowników i encyklopedii,

\- atlasów i map,

\- gazet, czasopism i pozostałych periodyków,

\- książek telefonicznych i wykazów adresowych,

\- pozostałych publikacji, włączając edycję oprogramowania.

Dział ten nie obejmuje:

\- drukowania, sklasyfikowanego w 18.11, 18.12,

\- reprodukcji zapisanych nośników informacji, sklasyfikowanej w 18.20,

\- rozpowszechniania filmów, kaset wideo oraz filmów na DVD lub podobnych nośnikach, sklasyfikowanego w odpowiednich grupowaniach działu 59,

\- produkcji wzorcowych kopii płyt lub materiału dźwiękowego, sklasyfikowanej w odpowiednich podklasach działu 59.

Uwzględniając powyższe, usługa będąca przedmiotem analizy, spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 58 „USŁUGI ZWIĄZANE Z DZIAŁALNOŚCIĄ WYDAWNICZĄ”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

**Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług**

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2, art. 110 i art. 138i ust. 4, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1) kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz

2) wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

Usługa będąca przedmiotem wniosku mieści się w dziale 58 PKWiU „USŁUGI ZWIĄZANE Z DZIAŁALNOŚCIĄ WYDAWNICZĄ”. Usługa ta nie została wymieniona jako usługa, dla której ustawodawca w ustawie oraz w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidział obniżoną stawkę podatku.

W związku z powyższym, właściwą stawką dla jej opodatkowania jest stawka podatku od towarów i usług w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy.

**Informacje dodatkowe**

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS nie ma zastosowania w przypadku gdy usługa będąca przedmiotem wniosku będzie świadczona na innych zasadach lub w innych okolicznościach niż przedstawione we wniosku.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do usługi będącej jej przedmiotem, która została wykonana po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 2 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

\- podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),

\- usługa, będąca przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do usługi, będącej przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

**POUCZENIE**

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).