Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.62.2022.1.ST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-04-14
Teza: Opłaty za przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności, nie będą stanowiły wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. W przypadku tego przekształcenia Gmina nie będzie podatnikiem podatku VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; decyzja-decyzja administracyjna; przekształcanie-przekształcenie prawa-przekształcenie prawa wieczystego użytkowania w prawo własności
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **– jest prawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

18 lutego 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· uznania Gminy za podatnika podatku VAT z tytułu przedmiotowego przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości gruntowych na podstawie decyzji administracyjnej z roku 2013, wydanej po rozpatrzeniu wniosku użytkownika wieczystego (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

· podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT przedmiotowego przekształcenia prawa użytkowania wieczystego ustanowionego przed 1 maja 2004 r. w prawo własności ustalone w decyzji administracyjnej, wydanej w roku 2013, w sytuacji, gdy przekształcenie nastąpiło po rozpatrzeniu wniosku użytkownika wieczystego (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (…) (dalej jako: Gmina) jest zarejestrowana jako podatnik czynny na potrzeby podatku od towarów i usług.

XX sierpnia 2013 r. Gmina wydała decyzję orzekającą o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej w prawo własności. Podstawą wydania decyzji były przepisy ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości. Decyzja została wydana po rozpatrzeniu wniosku złożonego przez użytkownika wieczystego.

Prawo użytkowania wieczystego zostało nabyte przez byłego użytkownika wieczystego na podstawie umowy o oddaniu w użytkowanie wieczyste gruntu i nieodpłatne przeniesienie własności budynków, zawartej XX grudnia 1995 r.

W decyzji o przekształceniu z XX sierpnia 2013 r. ustalono opłatę za przekształcenie, która została na wniosek użytkownika wieczystego rozłożona na 10 rat rocznych. Pierwsza rata płatna była w terminie 14 dni licząc od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna. Termin płatności kolejnych 9 rat ustalono na 31 marca każdego roku, poczynając od roku 2014. Aktualnie do zapłaty pozostają 2 raty, płatne w terminach do 31 marca 2022 r. i do 31 marca 2023 r.

W niniejszym przypadku przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności gruntu nastąpiło nie z mocy prawa i nie z mocy nakazu władzy publicznej lub organu działającego w imieniu takiego organu, ale na podstawie decyzji administracyjnej, wydanej na wniosek użytkownika wieczystego.

### Pytania

1) Czy w przypadku przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości gruntowych na podstawie decyzji administracyjnej z roku 2013, wydanej po rozpatrzeniu wniosku użytkownika wieczystego złożonego w trybie przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności, gmina będzie podatnikiem podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

2) Czy opłaty za przekształcenie prawa użytkowania wieczystego ustanowionego przed 1 maja 2004 r. w prawo własności, ustalone w decyzji administracyjnej, wydanej w roku 2013, które zostaną uiszczone w roku 2022 i w roku 2023, będą podlegały opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, w sytuacji, gdy przekształcenie użytkowania wieczystego w prawo własności gruntu nie nastąpiło z mocy prawa ani z mocy nakazu władzy publicznej lub organu działającego w imieniu tej władzy, ale po rozpatrzeniu wniosku użytkownika wieczystego?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, opłaty za przekształcenie użytkowania wieczystego ustanowionego przed 1 maja 2004 r. w prawo własności nieruchomości, które nastąpiło z mocy decyzji administracyjnej, wydanej na wniosek użytkownika wieczystego, a nie z mocy prawa lub z nakazu władzy publicznej, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwaną dalej „ustawą o VAT” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem VAT”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.

Natomiast w myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie tego prawa.

Przepisy te stanowią implementację przepisów dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zwanej dalej „dyrektywą VAT”.

Zgodnie z przepisami art. 14 ust. 1 i ust. 2 lit. a wskazanej wyżej dyrektywy VAT, za dostawę towarów, która oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel uznaje się przeniesienie prawa własności do towaru w zamian za odszkodowanie z nakazu wydanego przez organ władzy publicznej lub w jego imieniu albo z mocy prawa.

W świetle przywołanych przepisów, brak jest podstaw, aby uznać za opodatkowane podatkiem VAT opłaty z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności gruntów, gdy przekształcenie nastąpiło nie z mocy prawa, ani z nakazu władzy publicznej, ale na mocy decyzji administracyjnej, wydanej przez organ administracji, na wniosek byłego użytkownika wieczystego.

Takie stanowisko zajął Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z 25 lutego 2021 r. sygn. C-604/19 oraz w wyroku z 13 czerwca 2018 r. sygn. C-665/16. W uzasadnieniach obu wyroków TSUE czytamy: „Zatem zakwalifikowanie jako dostawy towarów w rozumieniu art. 14 ust. 2 lit. a dyrektywy VAT wymaga spełnienia trzech kumulatywnych przesłanek. Przede wszystkim musi nastąpić przeniesienie prawa własności. Następnie przeniesienie to musi nastąpić z nakazu wydanego przez organ władzy publicznej lub w jego imieniu albo z mocy prawa. Wreszcie musi nastąpić wypłata odszkodowania”.

Należy tu zwrócić uwagę, że zgodnie z cytowanymi orzeczeniami TSUE wszystkie trzy wskazane tam przesłanki muszą być spełnione kumulatywnie. Tym samym brak spełnienia co najmniej jednej przesłanki powoduje, że przepisy art. 14 ust. 2 lit. a dyrektywy VAT i stanowiący jego implementację do polskiego prawa podatkowego przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT nie będą miały zastosowania, a co za tym idzie opłaty za przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności, w przypadkach gdy przekształcenie nie nastąpiło z mocy prawa lub z nakazu organu władzy publicznej lub działających w jej imieniu organów, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dotyczy to w szczególności przekształcenia prawa użytkowania wieczystego ustanowionego przed 1 maja 2004 r.

Takie stanowisko zajął Dyrektor KIS w piśmie z 23 grudnia 2021r. 0113-KDIPT1-1.4012.251.2017.9.AK, zawierającym interpretację indywidualną. W uzasadnieniu przywołanego pisma Dyrektor KIS wskazał, iż: „odnosząc się do opodatkowania opłat ustalonych w decyzji w sprawie przekształcenia użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości gruntowych, ustanowionego do 30 kwietnia 2004 r., należy zaznaczyć, że do dnia 30 kwietnia 2004 r. czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ na podstawie obowiązującej przed tym dniem ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, grunt nie był towarem i ustanowienie użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów. Tym samym, pozostała do spłaty należność w związku z przekształceniem prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości gruntowych ustanowionego do 30 kwietnia 2004 r. nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

22 grudnia 2021 r. Minister Finansów w celu zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe wydał interpretację ogólną. W opisie zagadnienia,w związku z którym dokonana została interpretacja przepisów prawa podatkowego wskazano, że dotyczy ona opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług czynności przekształcenia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej w prawo własności, dokonanego z mocy prawa na podstawie ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntów zabudowanych na cele mieszkaniowe w prawo własności tych gruntów – dalej: „ustawa przekształceniowa”.Z przedstawionego opisu zagadnienia wynika, że interpretacja ogólna Ministra Finansów z 22 grudnia 2021 r. dotyczy jedynie czynności przekształcenia i związanych z nim opłat za przekształcenie dokonanych na mocy ustawy przekształceniowej z roku 2018.

Tym samym odnośnie opłat ustalonych w decyzjach administracyjnych wydanych na podstawie przepisów ustawy z 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości prezentowane dotąd stanowisko organów podatkowych pozostaje aktualne. Tak też zaznaczono w wyżej wymienionej interpretacji ogólnej Ministra Finansów, gdzie czytamy: „jednocześnie, mając na uwadze jednolitą linię interpretacyjną organów podatkowych w sprawie traktowania na gruncie VAT czynności przekształcenia użytkowania wieczystego gruntów we własność ustanowionego przed 1 maja 2004 r. zauważyć należy, że z dniem 1 stycznia 2017 r. do Ordynacji podatkowej wprowadzono przepisy dotyczące utrwalonej praktyki interpretacyjnej”. „W przypadku zastosowania się przez podatnika w danym okresie rozliczeniowym do utrwalonej praktyki interpretacyjnej organów Krajowej Administracji Skarbowej – stosuje się odpowiednio przepisy art. 14k-14m”.

Należy tu przypomnieć, iż zgodnie z dotychczasowym stanowiskiem organów podatkowych, czynność przekształcenia użytkowania wieczystego w prawo własności nie stanowiła odrębnej dostawy towarów, gdyż do przeniesienia rozporządzania gruntem jak właściciel doszło w chwili ustanowienia prawa użytkowania wieczystego. Jak już wspomniano, do 30 kwietnia 2004 r. ustanowienie prawa użytkowania wieczystego nie podlegało opodatkowaniem podatkiem VAT.

W opinii Wnioskodawcy, czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności dokonana w formie decyzji administracyjnej, wydanej na wniosek użytkownika wieczystego, a nie z mocy prawa lub z nakazu władzy publicznej nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Gmina oraz burmistrz w związku z czynnością wydania decyzji administracyjnej o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nie jest podatnikiem podatku VAT z tytułu dokonania tej czynności. Jest to bowiem czynność z zakresu administracji publicznej. Burmistrz działa tu jako organ władzy publicznej w zakresie zadania nałożonego ustawą przekształceniową z roku 2005 i nie jest to czynność wykonywana na podstawie umowy cywilnoprawnej. Ma tu zatem zastosowanie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, zgodnie z którym „Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych”.

Należy tu wskazać, że takie stanowisko zajął Dyrektor KAS w powołanej już interpretacji indywidualnej z 23 grudnia 2021 r. We wspomnianej interpretacji indywidualnej za prawidłowe uznano stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym „z tytułu wydania decyzji administracyjnej o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości Prezydent Miasta działać będzie jako organ administracji publicznej w ramach przewidzianych ustawą zadań”.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast ust. 2 powołanego artykułu stanowi, że:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Aby jednak dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą należy wykazać, że w momencie jej realizacji sprzedający zachowywał się jak podatnik, a sprzedawane towary zostały nabyte w celu wykorzystania w działalności gospodarczej.

Należy wskazać, że nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą i jest wykorzystywany na potrzeby osobiste. Sprzedaż majątku prywatnego oznacza, że majątek ten nabywany był na własne potrzeby, a nie z przeznaczeniem do działalności gospodarczej, a zatem jego zbycie zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznane za działalność gospodarczą ze skutkiem uznania tej osoby za podatnika.

Dla uznania danego podmiotu za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Oznacza to, że aby uznać działalność podmiotu za działalność gospodarczą nie jest konieczne, aby przyniosła ona jakiekolwiek efekty. Podatnikiem jest zatem również podmiot prowadzący działalność generującą straty,a nawet podmiot, który w ogóle nie dokona żadnej sprzedaży.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że każdy, kto dokonuje czynności, polegającej na wykorzystaniu towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. (…)

Z treści powołanego przepisu art. 15 ust. 6 ustawy wynika, że wyłączenie z kategorii podatników VAT organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy ma miejsce wówczas, gdy spełnione zostaną łącznie dwie przesłanki:

1) podmiotem dokonującym czynności jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ i

2) czynność mieści się w zakresie zadań nałożonych odrębnymi przepisami na ten podmiot (wymieniony w 1), dla realizacji których został on powołany i jednocześnie czynność ta nie jest wykonywana na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Innymi słowy organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach – gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań (a contrario z pierwszej części art. 15 ust. 6 ustawy) oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Stąd też, aby uznać, że organ działa w zakresie swoich funkcji ustawowych i jednocześnie nie korzysta z formy cywilistycznej musi zaistnieć sytuacja tego rodzaju, że przy realizacji danego zadania organ ten wyposażony jest we władztwo publiczne, tj. występuje w pozycji nadrzędnej w stosunku do innych podmiotów uczestniczących w danej czynności.

Z powołanych wyżej przepisów wynika więc, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W świetle powołanych wyżej przepisów aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi być ona wymieniona w art. 5 ust. 1 w związku z art. 7 i 8 ustawy oraz podmiot działający w zakresie tej czynności musi występować w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Wskazać należy, że grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy zaznaczyć, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nią jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, gdyż „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel” ustawodawca uznał, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego:

W granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

Przepis ten, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

Z powyższych przepisów wnioskować należy, że w przypadku użytkowania wieczystego, właścicielem gruntu przez cały okres użytkowania pozostaje Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego. Użytkownik wieczysty w tym czasie posiada we władaniu rzecz cudzą. Jednakże jego prawo w stosunku do tego gruntu pozwala na dysponowanie rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2021 r. poz. 1899 ze zm.):

Z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze.

Zgodnie z art. 27 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Sprzedaż nieruchomości albo oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. Oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej.

Na mocy art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3.

Natomiast stosownie do art. 32 ust. 1a ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Nieruchomość gruntowa stanowiąca własność Skarbu Państwa może być sprzedana użytkownikowi wieczystemu za zgodą wojewody. Zgody wojewody nie wymaga sprzedaż na rzecz użytkownika wieczystego nieruchomości, o których mowa w art. 51 ust. 2 i art. 57 ust. 1.

Według ust. 2 tego artykułu:

Z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa, uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu cywilnego nie stosuje się.

W świetle art. 37 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, nieruchomości są sprzedawane lub oddawane w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu.

Jak stanowi art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.

Zgodnie z art. 71 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne.

Stosownie do art. 71 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste.

Jednocześnie, art. 71 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi, że:

Pierwszą opłatę za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze bezprzetargowej można rozłożyć na oprocentowane raty. W sprawach tych stosuje się odpowiednio przepis art. 70 ust. 2-4.

Na mocy art. 71 ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego, w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za dany rok. Opłaty rocznej nie pobiera się za rok, w którym zostało ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Właściwy organ, na wniosek użytkownika wieczystego złożony nie później niż 14 dni przed upływem terminu płatności, może ustalić inny termin zapłaty, nieprzekraczający danego roku kalendarzowego.

Jak wynika z powołanych przepisów oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste jest czynnością odpłatną. Ustawodawca przewidział w tym zakresie dwa rodzaje odpłatności, tj. pierwszą opłatę oraz opłaty roczne.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2019 r. poz. 1314):

Osoby fizyczne będące w dniu 13 października 2005 r. użytkownikami wieczystymi nieruchomości zabudowanych na cele mieszkaniowe lub zabudowanych garażami albo przeznaczonych pod zabudowę na cele mieszkaniowe lub pod zabudowę garażami oraz nieruchomości rolnych mogą wystąpić z żądaniem przekształcenia prawa użytkowania wieczystego tych nieruchomości w prawo własności. (…)

Na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości:

Decyzję o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości wydaje:

1) starosta wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej – w przypadku nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa, w tym również nieruchomości, w stosunku do których prawo własności Skarbu Państwa wykonują inne państwowe osoby prawne;

2) wójt, burmistrz, prezydent miasta, zarząd powiatu albo zarząd województwa – odpowiednio w przypadku nieruchomości stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego.

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości:

Osoba, na rzecz której zostało przekształcone prawo użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, jest obowiązana do uiszczenia dotychczasowemu właścicielowi opłaty z tytułu tego przekształcenia, z zastrzeżeniem art. 5.

Stosownie do ust. 2 ww. artykułu:

W decyzji, o której mowa w art. 3 ust. 1, właściwy organ ustala opłatę z tytułu przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności. Do ustalenia tej opłaty stosuje się odpowiednio przepisy art. 67 ust. 3a i art. 69 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2018 r. poz. 2204 i 2348 oraz z 2019 r. poz. 270, 492 i 801).

Jak stanowi art. 67 ust. 3a ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Jeżeli nieruchomość jest sprzedawana w drodze bezprzetargowej w celu realizacji roszczeń przysługujących na mocy niniejszej ustawy lub odrębnych przepisów, cenę nieruchomości ustala się w wysokości równej jej wartości.

W świetle art. 69 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Na poczet ceny nieruchomości gruntowej sprzedawanej jej użytkownikowi wieczystemu zalicza się kwotę równą wartości prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, określoną według stanu na dzień sprzedaży.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowana jako podatnik czynny na potrzeby podatku od towarów i usług.

XX sierpnia 2013 r. Gmina wydała decyzję orzekającą o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej w prawo własności. Podstawą wydania decyzji były przepisy ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości. Decyzja została wydana po rozpatrzeniu wniosku złożonego przez użytkownika wieczystego.

Prawo użytkowania wieczystego zostało nabyte przez byłego użytkownika wieczystego na podstawie umowy o oddaniu w użytkowanie wieczyste gruntu i nieodpłatne przeniesienie własności budynków, zawartej XX grudnia 1995 r.

W decyzji o przekształceniu z XX sierpnia 2013 r. ustalono opłatę za przekształcenie, która została na wniosek użytkownika wieczystego rozłożona na 10 rat rocznych. Pierwsza rata płatna była w terminie 14 dni licząc od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna. Termin płatności kolejnych 9 rat ustalono na 31 marca każdego roku, poczynając od roku 2014. Aktualnie do zapłaty pozostają 2 raty, płatne w terminach do 31 marca 2022 r. i do 31 marca 2023 r.

W niniejszym przypadku przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności gruntu nastąpiło nie z mocy prawa i nie z mocy nakazu władzy publicznej lub organu działającego w imieniu takiego organu, ale na podstawie decyzji administracyjnej, wydanej na wniosek użytkownika wieczystego.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii uznania Go za podatnika podatku VAT z tytułu przedmiotowego przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości gruntowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) oraz podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT opłat za niniejsze przekształcenie prawa użytkowania wieczystego ustanowionego przed 1 maja 2004 r. w prawo własności, które zostaną uiszczone w roku 2022 i w roku 2023 (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

W pierwszej kolejności należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność, a nie przekazanie środków pieniężnych (opłaty).

Zaznaczyć również należy, że ustanowienie prawa użytkowania wieczystego przed dniem 1 maja 2004 r. nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż na podstawie obowiązującej przed tym dniem ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.) grunt nie był towarem i jego sprzedaż lub ustanowienie użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów. Natomiast z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zmieniła się definicja towaru oraz zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a w konsekwencji ustanowienie prawa użytkowania wieczystego po dniu 30 kwietnia 2004 r. podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym w sytuacji, gdy prawo użytkowania wieczystego ustanowiono przed 1 maja 2004 r., a więc przed wprowadzeniem przepisów, którymi ustawodawca objął tę czynność opodatkowaniem, to nie podlegało ono opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak nastąpiło przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

W związku z powyższym, czynności dotyczące przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności na rzecz użytkowników wieczystych w trybie ww. ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, stanowią jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, natomiast nie wpływają na „władztwo do rzeczy”, które użytkownik już uzyskał.

Czynności te nie mogą być zatem traktowane jako ponowne dostawy tych samych nieruchomości, w związku z czym nie stanową odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem wpłacane w tym przypadku raty na poczet opłaty ustalonej w decyzji z tytułu ww. przekształcenia nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z wniosku wynika, że w niniejszej sprawie prawo użytkowania wieczystego ustanowiono przed 1 maja 2004 r., zostało ono nabyte przez byłego użytkownika wieczystego na podstawie umowy o oddaniu w użytkowanie wieczyste gruntu i nieodpłatne przeniesienie własności budynków, zawartej XX grudnia 1995 r.

**W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie opłaty za przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności, ustalone w decyzji administracyjnej, wydanej w roku 2013, po rozpatrzeniu wniosku użytkownika wieczystego, które zostaną uiszczone w roku 2022 i w roku 2023 – nie będą stanowiły wynagrodzenia** **za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.** **Zatem w przypadku tego przekształcenia Gmina nie będzie podatnikiem podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.**

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, dotyczące pytań nr 1 i 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (zapytań). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być rozpatrzone zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl którego:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).