Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.211.2025.1.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-10
Teza: Ustalenie, czy prawidłowa jest rozważana przez Spółkę
Metodologia w zakresie uwzględnienia straty uzyskanej z
Działalności strefowej w kalkulacji wielkości pomocy publicznej
wykorzystanej na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a
ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: decyzja-decyzja o wsparciu
rozliczanie (rozliczenia)-rozliczanie straty
strata
strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE)
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dochody uzyskane
z działalności gospodarczej określonej w decyzji o
wsparciu, o której mowa w ustawie o wspieraniu nowych
inwestycji (WNI)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 34a

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 kwietnia 2025 r., wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej,
    dotyczący ustalenia, czy prawidłowa jest rozważana przez Spółkę Metodologia w zakresie
    uwzględnienia straty uzyskanej z Działalności strefowej w kalkulacji wielkości pomocy
    publicznej wykorzystanej na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT,
    przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
    W. S.A. (dalej także jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) to spółka akcyjna z siedzibą w
    Polsce. Spółka jest polskim rezydentem podatkowym, tj. podatnikiem podlegającym
    nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy
    z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r.
    poz. 278 ze zm., dalej także jako: „ustawa o CIT”). Spółka jest także zarejestrowanym,
    czynnym podatnikiem VAT.
    Spółka należy do Grupy Kapitałowej (...) (dalej także jako: „Grupa”). Grupa (...).
    Wnioskodawca jako główna spółka w Grupie, zajmuje się koordynacją pozostałych spółek.
    Głównym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja (...).
    Spółka działa na obszarze Specjalnej Strefy Ekonomicznej i korzysta od lat ze zwolnień z
    podatku dochodowego od osób prawnych (dalej także jako: „CIT”) określonych w art. 17
    ust. 1 pkt 34 oraz pkt 34a ustawy o CIT (dalej także jako: „Zwolnienie” lub „Ulga”), na
    podstawie:
    - zezwoleń na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy
      Ekonomicznej (dalej także jako: „SSE”):
      - Zezwolenie nr (...) z dnia (...) 2007 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na
        terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej,
      - Zezwolenie nr (...) z dnia (...) 2014 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na
        terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej,
      - Zezwolenie nr (...) z dnia (...) 2017 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na
        terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej
    (dalej także łącznie jako: „Zezwolenia”).
    - decyzji o wsparciu w związku z realizacją przez Spółkę kolejnych inwestycji na terenie
      Strefy Ekonomicznej (dalej także jako: „SSE”), mianowicie:
      - Decyzja o wsparciu nr (...) z dnia (...) 2018 r.,
      - Decyzja o wsparciu nr (...) z dnia (...) 2022 r.
    (dalej także łącznie jako: „Decyzje o wsparciu”).
    Należy w tym kontekście wskazać, że Spółka na ten moment wykorzystała zwolnienie z CIT
    przysługujące jej na podstawie otrzymanych Zezwoleń w oparciu o art. 17 ust. 1 pkt 34
    ustawy o CIT i obecnie korzysta z ulgi na podstawie Decyzji o wsparciu - w oparciu o art. 17
    ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.
    W okresie korzystania z Ulgi, Spółka uzyskiwała głównie dochody z działalności
    podlegającej zwolnieniu podatkowemu (dalej także jako: „Działalność strefowa”, zarówno
    w przypadku korzystania z Ulgi na podstawie Zezwoleń, jak i Decyzji o wsparciu).
    W okresie roku 2024, Spółka zaczęła wykazywać straty z tego tytułu, na skutek głębokiego
    załamania rynku, niekorzystnych czynników makroekonomicznych oraz konfliktu

    wojennego między Ukrainą a Rosją. Jednocześnie, perspektywa odrodzenia się rynku jest
    trudna do określenia, co może stać się źródłem zwiększenia ponoszonych strat.
    W związku z powyższym, Spółka powzięła wątpliwości odnośnie do sposobu
    ewentualnego uwzględnienia strat w kalkulacji wielkości wykorzystanej i dostępnej
    pomocy publicznej.
    W ocenie Spółki, strata poniesiona w ramach Działalności strefowej powinna zostać
    uwzględniona w kalkulacji wartości pomocy publicznej wykorzystanej na podstawie art. 17
    ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT zgodnie z następującymi zasadami (dalej:
    „Metodologia”):
    - wartość pomocy publicznej w postaci Ulgi należy określić jako różnicę pomiędzy kwotą
      podatku należnego bez zastosowania Ulgi a kwotą podatku po jej uwzględnieniu;
    - oznacza to, że faktyczna wartość przyznanej pomocy publicznej odpowiada różnicy
      między podatkiem, który Spółka byłaby zobowiązana zapłacić, gdyby nie korzystała z
      Ulgi, a podatkiem faktycznie uiszczonym przez Spółkę po zastosowaniu Ulgi;
    - w przypadku korzystania z Ulgi, Spółka nie ma prawa do odliczenia straty z Działalności
      strefowej od dochodu, niemniej w przypadku braku Ulgi Spółka miałaby prawo do jej
      odliczenia (strata ta nie byłaby jedynie stratą ekonomiczną, ale również stratą
      podatkową);
    - dochód, który w przypadku braku Ulgi zostałby pomniejszony o stratę podatkową, nie
      podlegałby faktycznemu opodatkowaniu - w związku z tym, dla tej części dochodu
      „kwota podatku należnego bez uwzględnienia Ulgi” wynosi zero;
    - w konsekwencji, w odniesieniu do tej części dochodu (który odpowiada w praktyce
      wartości straty z Działalności strefowej), wielkość pomocy publicznej w formie Ulgi
      również wynosi zero - podatek należny pozostaje taki sam zarówno w wariancie bez
      Ulgi, jak i po jej zastosowaniu;
    - w związku z tym, należy uznać, że niezapłacony podatek dochodowy od tej części
      dochodu z Działalności strefowej, która w przypadku braku Ulgi mogłaby zostać
      pomniejszona o stratę (nieodliczaną w przypadku korzystania z Ulgi), nie powinien być
      uwzględniany w limicie pomocy publicznej; ta część zwolnienia podatkowego - jako
      nieprzynosząca faktycznej korzyści przedsiębiorcy strefowemu - nie stanowi bowiem
      pomocy publicznej;
    - powyższe oznacza, że przy kalkulacji wartości wykorzystanej pomocy publicznej w
      formie Ulgi należy obniżyć dochód, w oparciu o który liczona jest kwota
      niezapłaconego podatku (stanowiącego pomoc publiczną) - dochód ten powinien
      zostać pomniejszony o wartość straty z Działalności strefowej, która nie mogła zostać
      odliczona jako strata ekonomiczna, ale jednocześnie podlegałaby odliczeniu w
      przypadku niekorzystania Ulgi.
    Spółka wskazuje, że dla uproszczenia w niniejszym zapytaniu pominięto efekt dyskonta.
    Spółka jest jednocześnie świadoma obowiązku dyskontowania pomocy publicznej oraz
    wydatków kwalifikowanych.
    Co więcej, Spółka podkreśla, iż jest również świadoma, że nie ma możliwości odliczenia
    straty z Działalności strefowej od dochodu w ramach jego kalkulacji - zarówno w
    odniesieniu do dochodu z Działalności strefowej, jak i opodatkowanego. Celem
    niniejszego wniosku jest uzyskanie potwierdzenia co do sposobu uwzględnienia wartości
    tej straty przy kalkulacji wysokości Ulgi - pomocy publicznej, do której odwołuje się
    zarówno art. 17 ust. 1 pkt 34, jak i 34a ustawy o CIT.

    Dodatkowo, choć na moment składania wniosku Spółka nie korzysta już ze zwolnienia
    podatkowego przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT - ze względu na pełne
    wykorzystanie przysługującej jej pomocy - to mimo to wniosek obejmuje również ten
    przepis. Powodem takiego działania jest chęć uzyskania kompleksowego stanowiska
    organu podatkowego w odniesieniu do całokształtu wykorzystywanego dotychczas
    Zwolnienia.

## Pytanie

Czy prawidłowa jest rozważana przez Spółkę Metodologia w zakresie uwzględnienia straty
    uzyskanej z Działalności strefowej w kalkulacji wielkości pomocy publicznej wykorzystanej
    na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, przedstawiona w opisie stanu
    faktycznego/zdarzenia przyszłego?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Stanowisko Wnioskodawcy
    W ocenie Wnioskodawcy, rozważana przez Spółkę Metodologia w zakresie uwzględnienia
    straty uzyskanej z Działalności strefowej w kalkulacji wielkości pomocy publicznej
    wykorzystanej na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, przedstawiona w opisie
    stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowa.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    I. Interpretacje indywidualne a przepisy regulujące funkcjonowanie w SSE/korzystanie z
    decyzji o wsparciu
    Odnosząc się do pytań zadanych przez Wnioskodawcę w niniejszym wniosku,
    Wnioskodawca podkreśla, iż znane są mu postanowienia Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej (dalej także jako: „Organ”), w których Organ odmówił wszczęcia postępowania
    w sprawie wniosku o wydanie interpretacji w zakresie przepisów ustawy z dnia 20
    października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1604,
    dalej także jako: „ustawa o SSE”) oraz ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych
    inwestycji (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 469, dalej także jako: „ustawa o PSI”) oraz aktów
    wykonawczych do tych ustaw.
    Powyższe wynikało z uznania przez organy podatkowe, iż ustawy te nie stanowią
    przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.
    - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm., dalej także jako: „Ordynacja
    podatkowa”), co skutkuje tym, że analiza uregulowań wynikających z przepisów ustawy o
    SSE oraz ustawy o PSI oraz aktów wykonawczych do tych ustaw nie może następować w
    drodze interpretacji indywidualnej, dokonywanej przez Organ na podstawie art. 14b § 1
    Ordynacji podatkowej.
    Zgodnie bowiem z art. 14b § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, Organ na wniosek
    zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa
    podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może
    dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Z art. 14b § 3 Ordynacji
    podatkowej wynika natomiast, że wnioskodawca obowiązany jest do wyczerpującego
    przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do
    przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego
    albo zdarzenia przyszłego.
    Stosownie natomiast do art. 14c § 1 i § 2 cytowanej ustawy, interpretacja indywidualna
    zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny.
    Można przy tym odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest
    prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy
    interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z
    uzasadnieniem prawnym.

    Z treści przytoczonych przepisów wynika jednoznacznie, że w postępowaniu o udzielenie
    pisemnej interpretacji Organ ma obowiązek odnieść się do stanu faktycznego lub
    zdarzenia przyszłego wskazanego przez wnioskodawcę, a wnioskodawca ma obowiązek
    nakreślić stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe w sposób wyczerpujący. Ponadto,
    wnioskodawca zobowiązany jest do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny
    prawnej nakreślonego przez niego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, które to
    stanowisko podlega ocenie.
    Należy przy tym podkreślić, że art. 14b Ordynacji podatkowej wskazuje, iż interpretacje
    indywidualne mogą dotyczyć wyłącznie przepisów prawa podatkowego. W kontekście
    powyższego kluczowe jest rozstrzygnięcie kwestii, jak rozumieć pojęcie „przepisów prawa
    podatkowego” w kontekście art. 14b Ordynacji podatkowej.
    W treści art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej zawarta jest definicja przepisów prawa
    podatkowego, w świetle której pod pojęciem tym rozumie się „przepisy ustaw
    podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o
    unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską
    innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy
    aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.”
    Przywołana definicja zawiera w swej treści inne definiowane pojęcie, tj. „ustawy
    podatkowe”. Zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, ilekroć w ustawie jest mowa o
    ustawach podatkowych - „rozumie się przez to ustawy dotyczące podatków, opłat oraz
    niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot
    opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki
    podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników,
    płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.”
    W świetle powyższego należy zauważyć, iż pojęcie „ustaw podatkowych”, do których
    interpretacji mocą art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej obowiązany jest Dyrektor Krajowej
    Informacji Skarbowej, zostało zdefiniowane szeroko i obejmuje swym zakresem również
    ustawy regulujące prawa i obowiązki podatników. Jak wskazuje się w orzecznictwie sądów
    administracyjnych (vide wskazane poniżej wyroki sądów administracyjnych) pojęcia
    „przepisów prawa podatkowego”, o którym mowa w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie
    można ograniczać wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz
    chodzi o rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mających wpływ na
    opodatkowanie.
    Ww. stanowisko, w świetle którego wskazane w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej pojęcie
    „przepisy prawa podatkowego” należy interpretować w sposób szeroki, znajduje
    potwierdzenie w bogatym orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym między innymi w
    prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej również jako:
    „WSA”) w Warszawie z dnia 21 listopada 2007 r., sygn. III SA/Wa 1737/07. W treści ww.
    wyroku Sąd wskazał, iż: „Zdaniem sądu, za prawo podatkowe należy rozumieć ogół
    przepisów regulujących zasady powstawania, ustalania oraz wygasania zobowiązań
    podatkowych oraz obowiązki podatników, płatników i inkasentów poszczególnych
    podatków. Prawo podatkowe stanowi także o obowiązujących procedurach, które
    powinny być przestrzegane przez organy podatkowe oraz strony w trakcie postępowania
    podatkowego i wykonywania innych czynności zmierzających do ustalenia prawidłowej
    wysokości zobowiązania podatkowego i skutecznego poboru podatku. (...) Pod pojęciem
    prawa podatkowego należy rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy
    konstrukcyjne, tj. podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także normy prawne
    nieznajdujące się w ustawach podatkowych. Nie można zatem obowiązku udzielania przez
    organ podatkowy pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa
    podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa
    podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których
    zależy opodatkowanie i jego wysokość.”.

    Przedstawiony pogląd jednolicie utrwalił się w orzecznictwie sądów administracyjnych,
    czego dowodem są przykładowo: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej
    również jako: „NSA”) z dnia 14 listopada 2014 r. (sygn. II FSK 2524/12), wyrok NSA z dnia 4
    listopada 2011 r. (sygn. akt II FSK 1019/09); prawomocny wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia
    26 maja 2009 r. (sygn. akt I SA/BD 197/09); prawomocny wyrok WSA w Krakowie z dnia 9
    grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/KR 1691/11) oraz prawomocny wyrok WSA w Krakowie z
    dnia 18 września 2013 r. (sygn. akt I SA/KR 582/13).
    Co więcej, NSA wskazał również wielokrotnie, iż przyjęcie, że interpretacja przepisów
    prawa podatkowego może odnosić się wyłącznie do aktów, których rodzaje wprost
    wymienione zostały w definicji zawartej w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, powodować
    może, że nie zostanie zrealizowany cel tej instytucji (por. wyrok NSA z dnia 28 czerwca
    2012 r., sygn. akt I FSK 1465/11; wyrok NSA z dnia 19 listopada 2020 r., sygn. akt I FSK 17
    /19; wyrok NSA z dnia 20 maja 2022 r., sygn. I FSK 2095/18; wyrok NSA z dnia 12 lipca 2022
    r., sygn. I FSK 359/19).
    Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, interpretacje podatkowe obejmują wszystkie
    przepisy składające się na konkretną normę podatkową, w tym również przepisy o
    charakterze niepodatkowym, których wykładnia i analiza są konieczne do prawidłowego
    zrozumienia normy prawnopodatkowej. Przepis prawny to jedynie zapis w akcie
    prawnym, który sam w sobie nie określa jeszcze zasad postępowania. Dopiero poprzez
    interpretację przepisów tworzy się normy prawne, które wskazują, kto, w jakiej sytuacji i
    jak powinien postępować, a także jakie mogą być konsekwencje złamania tych zasad.
    Co więcej, należy zauważyć, iż w prawie podatkowym przepisy nie funkcjonują w
    oderwaniu od reszty systemu prawnego.
    W doktrynie podkreśla się, że „Definicję terminu „ustawy podatkowe” należy analizować
    łącznie z definicją przepisów prawa podatkowego. (...) Nie można przeciwstawiać sobie
    „przepisów prawa podatkowego” i „ustaw podatkowych”. Przepisy są technicznymi
    jednostkami redakcyjnymi aktu prawnego, składającymi się na normy prawne. Normę
    prawną można budować z przepisów różnych ustaw.” (Dzwonkowski H. (red.), Ordynacja
    podatkowa. Komentarz., wyd. 5, 2014).
    Reasumując, ze względu na fakt, iż prawo podatkowe jest ściśle powiązane z innymi
    gałęziami prawa, Organ wydając interpretacje indywidualne powinien szeroko rozumieć
    pojęcie „przepisy prawa podatkowego” przy analizie konkretnej sytuacji. W ocenie
    Wnioskodawcy, obejmuje ono nie tylko przepisy zawarte w ustawach podatkowych, ale
    także inne normy prawne regulujące kwestie istotne dla określenia podmiotu, przedmiotu
    i konstrukcji podatku.
    W powyższym kontekście Wnioskodawca ponadto podkreśla, że sądy administracyjne
    zajmowały zbieżne z powyższym stanowisko także w sprawach dotyczących wykładni
    przepisów ustawy o SSE oraz ustawy o PSI.
    Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 10 stycznia 2019 r. (II FSK 196/17), „(...) w orzecznictwie
    sądów administracyjnych wskazuje się, że nie można obowiązku udzielania przez organ
    podatkowy pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa
    podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa
    podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których
    zależy opodatkowanie i jego wysokość. Wiele przepisów podatkowych uzależnia
    powstanie zobowiązań podatkowych, a zazwyczaj także wysokość tych zobowiązań od
    zdarzeń czy czynności prawnych uregulowanych bądź zdefiniowanych w przepisach nie
    będących przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w zw. z art. 3 pkt 1 O.
    p. Pod pojęciem prawa podatkowego należy więc rozumieć wszelkie normy prawne, które
    regulują elementy konstrukcyjne, tj. podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także
    normy prawne nie znajdujące się w ustawach podatkowych (...).” Co więcej, zgodnie z
    wyrokiem NSA z dnia 29 czerwca 2022 r. (sygn. akt II FSK 2695/19), „(...) wskazać można na
    wyroki, w których uznano, że dla zrealizowania celu, jakiemu służy instytucja prawna

    indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, konieczne bywa
    przeprowadzenie wykładni przepisów nie mieszczących się w definicji przepisów prawa
    podatkowego, zawartej w art. 3 pkt 2 OrdPU. Pogląd, zgodnie z którym dla zrealizowania
    celu, jakiemu służy instytucja prawna indywidualnej interpretacji przepisów prawa
    podatkowego, konieczne bywa przeprowadzenie wykładni przepisów nie mieszczących się
    w definicji przepisów prawa podatkowego, zawartej w art. 3 pkt 2 OrdPU akceptowany jest
    również w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyroki NSA: z 4 listopada 2010 r. II
    FSK 1019/09; z 28 czerwca 2012 r. II FSK 1465/11; z 27 listopada 2013 r. II FSK 27/12; z 15
    marca 2017 r. II FSK 475/15). W pierwszym z wymienionych wyroków wskazano, że nie
    tylko w ustawach podatkowych uregulowano kwestie, od których zależy opodatkowanie i
    jego wysokość; skoro zatem przedstawione przez zainteresowanego zagadnienie sposobu
    obliczania wykorzystanej wartości pomocy publicznej w odniesieniu do jednorazowej
    amortyzacji środków trwałych oraz obowiązków z tym związanych wymaga dokonania
    interpretacji także przepisów dotyczących pomocy publicznej, w ramach interpretacji
    przeprowadzona powinna być również ich wykładnia. (...)”. W tym miejscu Wnioskodawca
    wskazuje, iż biorąc pod uwagę powyższe, w jego ocenie, analiza regulacji podatkowych w
    przedstawionym stanie faktycznym niniejszego wniosku powinna uwzględniać również
    odpowiednie przepisy i regulacje dotyczące pomocy publicznej, w tym również regulacje
    unijne, które stanowią fundament systemu wsparcia publicznego w Unii Europejskiej.
    Należy zauważyć, iż aktem nadrzędnym statuującym zasady dopuszczalności
    przyznawania pomocy publicznej jest Traktat o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (dalej
    także jako: „Traktat”). W konsekwencji, wybrane przepisy Traktatu będą również podlegać
    analizie w dalszej części niniejszego wniosku, w kontekście ich znaczenia dla zdefiniowana
    pomocy publicznej. Co więcej, szczegółowe zasady korzystania z pomocy (w tym
    maksymalna wielkość pomocy publicznej, którą można udzielić przedsiębiorcy
    prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy na podstawie zezwolenia,
    warunki udzielania pomocy publicznej przedsiębiorcy prowadzącemu działalność
    gospodarczą na terenie strefy na podstawie zezwolenia, warunki uznawania wydatków za
    wydatki poniesione na inwestycję na terenie strefy, a także minimalną wysokość tych
    wydatków, sposób dyskontowania kosztów inwestycji i wielkości pomocy publicznej)
    zostały uregulowane przez ustawodawcę w rozporządzeniu wykonawczym do ustawy o
    SSE. Obecnie obowiązujące Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w
    sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie
    zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref
    ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 121, dalej także jako: „Rozporządzenie SSE”)
    stanowi w § 1, iż rozporządzenie to określa ww. szczegółowe zasady korzystania z pomocy
    z zachowaniem warunków określonych w rozporządzeniu Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia
    17 czerwca 2014 r. uznającym niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem
    wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu (Dz. Urz. UE L 187 z 26.06.2014, str.
    1, z późn. zm., dalej również jako: „Rozporządzenie nr 651/2014"). Co więcej, szczegółowe
    zasady korzystania z pomocy w formie decyzji o wsparciu zostały również uregulowane
    przez ustawodawcę w rozporządzeniu wykonawczym do ustawy o PSI - Rozporządzeniu
    Rady Ministrów z dnia 27 grudnia 2022 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej
    niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 108,
    dalej także jako: „Rozporządzenie PSI”). W przypadku tego aktu wykonawczego przepisy
    również odwołują się do Rozporządzenia nr 651/2014. Potwierdza to jednoznacznie, że
    krajowy ustawodawca, regulując zasady udzielania pomocy przedsiębiorcom, oparł się na
    wspólnotowych rozwiązaniach dotyczących pomocy publicznej jako punkcie wyjścia. W
    związku z tym, w ocenie Spółki, również w ramach niniejszego wniosku zasadne jest
    odwołanie się do tych regulacji oraz analiza zarówno przepisów wspólnotowych, jak i
    krajowych aktów prawnych opartych na ich podstawie.
    Warto również zauważyć, że wiele przepisów podatkowych uzależnia powstanie
    zobowiązań podatkowych, a zazwyczaj także wysokość tych zobowiązań od zdarzeń i
    czynności prawnych, które są uregulowane bądź zdefiniowane w przepisach spoza prawa
    podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Ustawy podatkowe często

    odwołują się do pojęć i instytucji właściwych dla innych przepisów niż przepisy prawa
    podatkowego, co powoduje, że ich interpretacja wymaga uwzględnienia regulacji również
    w przepisach innych gałęzi prawa.
    Takim unormowaniem jest przepis art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, który wprost odsyła
    do regulacji innych aktów prawnych.
    Jednocześnie, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, „wolne od podatku są dochody
    podatników (...) z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji
    określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o
    wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2024 r. poz. 459 oraz z 2025 r. poz. 39), i uzyskane
    na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej
    udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej
    dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy
    w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.”
    W ocenie Spółki, nie powinno budzić wątpliwości, że odrębne przepisy, do których referuje
    ustawa o CIT w cytowanych regulacjach, to w szczególności właściwe na dany moment
    rozporządzenie w sprawie mapy pomocy regionalnej (np. Rozporządzenie Rady Ministrów
    z dnia 14 grudnia 2021 r. w sprawie ustalenia mapy pomocy regionalnej na lata 2022-2027
    (Dz.U. z 2021 r. poz. 2422)), ustawa z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach
    dotyczących pomocy publicznej (dalej także jako: „Ustawa o Pomocy”) oraz rozporządzenia
    wykonawcze do niej (np. Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 11 sierpnia 2004 r. w
    sprawie szczegółowego sposobu obliczania wartości pomocy publicznej udzielanej w
    różnych formach (dalej także jako: „Rozporządzenie w sprawie wartości pomocy”)) a także
    przepisy regulujące szczegółowo aspekty techniczne związane z korzystaniem z Ulg, w tym
    ustawa o PSI, także wraz ze stosownym rozporządzeniem wykonawczym.
    Należy więc uznać, że choć przepisy prawa podatkowego określają konsekwencje
    podatkowe, to ich zastosowanie często zależy od spełnienia warunków wynikających z
    innych gałęzi prawa. Dopiero po ich spełnieniu możliwa jest właściwa analiza i
    interpretacja konkretnych regulacji podatkowych.
    Wielokrotnie przepisy te stanowią warunek sine qua non zastosowania przepisów
    podatkowych, a co za tym idzie ustalenia konsekwencji podatkowych dla danego
    podmiotu (por. prawomocny wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 2 września
    2015 r., sygn. akt I SA/Go 274/15). Powyższe oznacza brak podstaw do ujmowania na
    gruncie interpretacji podatkowych zawężonego odwołania się do przepisów prawa
    podatkowego jako przesłanki wydania interpretacji.
    W tym miejscu należy wskazać, iż Spółka jako podmiot prowadzący działalność
    gospodarczą na terenie SSE na podstawie Decyzji o wsparciu objęta jest dyspozycją art. 17
    ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.
    Reasumując, mając na uwadze powyższe i odnosząc się do brzmienia art. 17 ust. 1 pkt 34a
    ustawy o CIT, należy podkreślić, że w celu określenia zasad stosowania zwolnienia, o
    którym mowa w ww. przepisach ustawy podatkowej, w tym w kwestii tak istotnej jak
    dostępna wielkość tego zwolnienia, niezbędne jest sięgnięcie do innych przepisów prawa
    niż przepisy ustawy o CIT, tj. m.in. do przepisów prawa wspólnotowego i krajowego
    regulujących pomoc publiczną, w tym w szczególności jej dopuszczalną wielkość.
    Prawidłowa wykładnia tych przepisów ma kluczowe znaczenie dla określenia podstawy
    opodatkowania, zależnej od wysokości i sposobu kalkulacji dostępnego zwolnienia
    podatkowego.
    Biorąc pod uwagę powyższe, o ile ww. regulacji w zakresie pomocy publicznej nie można
    generalnie zaliczyć do ustaw podatkowych, to jednak akty te zawierają przepisy regulujące
    możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej
    prowadzonej na podstawie decyzji o wsparciu. Ponownie należy przywołać orzecznictwo
    sądów administracyjnych, zgodnie z którym „Skoro więc zwolnienie podatkowe może mieć
    miejsce tylko wówczas, gdy spełnione zostaną przesłanki przewidziane w art. 17 ust. 1 pkt

    34 u.p.d.o.p. przy zachowaniu określonych w zezwoleniu ustawowych warunków z art. 16
    ust. 1 i 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz z rozporządzeń dotyczących
    specjalnej strefy ekonomicznej, w której wnioskodawca-podatnik prowadzi działalność
    oczywistym jest uznanie, iż podatnik w rozpoznawanej sprawie przedstawił do oceny
    prawnopodatkowy stan faktyczny. Ponieważ stan ten dotyczył przedsiębiorcy
    prowadzącego działalność gospodarczą w specjalnej strefie ekonomicznej to w tym
    zakresie mające zastosowanie do oceny możliwości uzyskania przez niego zwolnienia
    podatkowego przepisy wraz z samym zezwoleniem stanowią normy prawa podatkowego,
    do których zastosowanie winny mieć przepisy art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej.”
    (prawomocny wyrok WSA w Krakowie z dnia 18 września 2013 r., sygn. akt I SA/Kr 582/13).
    Co więcej, na szeroką podstawę budowania normy prawa podatkowego zwracał uwagę
    także cytowany już wyżej WSA w Gorzowie Wielkopolskim w prawomocnym wyroku z dnia
    2 września 2015 r. (sygn. akt I SA/Go 274/15):
    „(...) w niniejszej sprawie art. 17 ust 1 pkt 34 u.p.d.o.p. odsyła do regulacji ustawy o
    specjalnych strefach ekonomicznych. Wobec tego przyjąć należy, że jakkolwiek przepisy
    prawa podatkowego wskazują na konsekwencje podatkowe to niejednokrotnie znajdą one
    zastosowanie dopiero po spełnieniu przesłanek określonych w innych gałęziach prawa.
    Wypełnienie przesłanek z nich wynikających stanowi nieraz podstawę do dokonania
    analizy konkretnych przepisów podatkowych. Wielokrotnie przepisy te stanowią warunek
    sine qua non zastosowania przepisów podatkowych, a co za tym idzie ustalenia
    konsekwencji podatkowych dla danego podmiotu (...).”
    Jako że analiza przepisów regulujących zagadnienia z zakresu pomocy publicznej jest
    konieczna dla określenia dostępnej wielkości zwolnienia wykorzystywanego na podstawie
    art. 17 ust. 1 pkt 34 oraz 34a ustawy o CIT, stanowisko przedstawione przez WSA w
    cytowanym wyroku pozostaje aktualne także w tym zakresie. Dopiero po odpowiednim
    skalkulowaniu dostępnej pomocy (w oparciu o przepisy, do których odwołuje się ustawa o
    CIT), Spółka będzie bowiem w stanie określić konsekwencje podatkowe znajdujące
    zastosowanie w jej przypadku, w tym w zakresie dostępnego na dany moment zwolnienia
    podatkowego.
    Reasumując, w ocenie Spółki, pojęcie „przepisy prawa podatkowego” wskazane w treści
    art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej należy interpretować w sposób szeroki i nieuprawnione
    jest odnoszenie ww. pojęcia wyłącznie do ustaw o charakterze stricte podatkowym. Co
    więcej, niewątpliwie obejmuje on także regulacje wspólnotowe i krajowe w zakresie
    pomocy publicznej oraz wsparcia inwestycji, co potwierdzają nie tylko wydane w tym
    zakresie interpretacje przepisów prawa podatkowego, lecz również bogate orzecznictwo
    sądów administracyjnych.
    Konkludując, w ocenie Wnioskodawcy, zagadnienia przedstawione w niniejszym wniosku
    są niewątpliwie związane z przedmiotem opodatkowania, a tym samym regulacje z tego
    zakresu stanowią przepisy prawa podatkowego podlegające przepisom o indywidualnych
    interpretacjach.
    II. Regulacje dotyczące straty podatkowej na gruncie ustawy o CIT
    Należy wskazać, iż ustawa o CIT przewiduje co do zasady możliwość rozliczenia straty
    podatkowej związanej z prowadzoną działalnością gospodarczą.
    Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 5 ustawy o CIT, „O wysokość straty ze źródła przychodów,
    poniesionej w roku podatkowym, podatnik może:
    1) obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących
      pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie
      może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo
    2) obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno
      po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000

      zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego
      okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć
      50% wysokości tej straty.”
    Jednocześnie, w tym kontekście należy zwrócić uwagę na szczególne regulacje dotyczące
    zasad określania podstawy opodatkowania w przypadku podmiotów działających w SSE
    oraz na podstawie decyzji o wsparciu.
    Kluczowe znaczenie mają tutaj przepisy art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 oraz ust. 4 ustawy o CIT.
    Zgodnie z nimi, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania oraz
    wysokości straty nie uwzględnia się przychodów i kosztów, jeżeli dochody z tych źródeł nie
    podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są wolne od podatku.
    Wynika z tego jednoznacznie, że strata poniesiona w związku z Działalnością strefową nie
    może pomniejszyć dochodu z działalności opodatkowanej.
    Niemniej, należy zauważyć, iż ww. przepisy odnoszą się jedynie do wskazanego braku
    możliwości pomniejszenia dochodu z działalności opodatkowanej o wygenerowaną na
    Działalności strefowej stratę. Jednakże, z przepisu art. 7 ustawy o CIT nie można
    wywnioskować generalnie, iż podatnikowi nie wolno obniżyć dochodu zwolnionego
    uzyskanego z Działalności strefowej o stratę poniesioną na tej działalności w ramach
    kalkulacji wysokości pomocy publicznej.
    Powyższe zostało również potwierdzone w orzecznictwie sądów administracyjnych -
    mianowicie w wyroku NSA z dnia 15 grudnia 2011 r. (sygn. akt II FSK 1153/10). NSA
    przyznał w tym zakresie rację skarżącej wskazując, iż z art. 7 ustawy o CIT nie wynika
    ogólna zasada zakazująca podatnikowi pomniejszania dochodu strefowego o stratę
    poniesioną w SSE przy kalkulacji wysokości przysługującej mu pomocy publicznej.
    Jak wskazano w ww. wyroku: „Zgodzić się jednak należy ze Skarżącą, że z powołanego
    przepisu nie można wywnioskować, iż co do zasady podatnikowi nie wolno obniżyć
    dochodu zwolnionego uzyskanego w strefie ekonomicznej o stratę poniesioną na tej
    działalności w ramach kalkulacji wysokości pomocy publicznej. Kwestia ta nie jest bowiem
    objęta regulacją zawartą w art. 7 PDOPrU. Należy zatem podzielić pogląd, wyrażony w
    zaskarżonym wyroku, że celem tej regulacji nie było wyłączenie możliwości odliczania
    przez podatników uzyskujących przychody z tytułu działalności prowadzonej na terenie
    specjalnej strefy ekonomicznej od dochodu uzyskanego z działalności w tej strefie, strat
    tam uzyskanych (...).”
    Podsumowując, przepisy ustawy o CIT nie zawierają zakazu uwzględniania strat z
    Działalności strefowej przy kalkulacji wartości pomocy publicznej. Regulacje dotyczące
    ustalania podstawy opodatkowania ograniczają jedynie możliwość uwzględniania
    przychodów i kosztów z Działalności strefowej w ramach ustalania dochodu
    podlegającego opodatkowaniu oraz straty podatkowej. Nie odnoszą się one jednak do
    sposobu kalkulacji wsparcia publicznego uzyskiwanego w formie zwolnienia
    podatkowego. Co więcej, jak wynika wprost z brzmienia art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT,
    wielkość Ulgi w postaci zwolnienia podatkowego powinna być ustalana „zgodnie z
    odrębnymi przepisami”. Nie można więc uznać za słuszne twierdzenia, że na jej kalkulację
    miałaby wpływać treść art. 7 ust. 3 i 4 tej ustawy - zwłaszcza bez jakiegokolwiek
    jednoznacznego odesłania. Przepisy te bowiem dotyczą, jak już wskazano, wyłącznie zasad
    określania dochodu podlegającego opodatkowaniu i nie odnoszą się do metod kalkulacji
    wartości pomocy publicznej.
    Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca podkreśla, iż w jego opinii, dla rozstrzygnięcia
    kwestii będącej przedmiotem niniejszego wniosku, nie ma w praktyce znaczenia brzmienie
    art. 7 ust. 3-5 ustawy o CIT.
    Powyższe konkluzje zostały przedstawione w celu podkreślenia, iż Spółka ma świadomość,
    że nie jest uprawniona do odliczenia straty powstałej z działalności na podstawie decyzji o
    wsparciu od dochodu (zarówno opodatkowanego, jak i wolnego od podatku); natomiast

    przepis ten nie reguluje w żaden sposób metodologii kalkulacji wartości pomocy
    publicznej, w związku z czym, nie może też być podstawą do rozstrzygnięcia w
    analizowanej kwestii.
    Powyższe konkluzje potwierdza także orzecznictwo sądów administracyjnych dotyczące
    kwestii rozliczenia straty strefowej. Wskazuje się w nich, że nie jest to strata podatkowa,
    lecz „ekonomiczna”. Stanowisko takie zaprezentowano m.in. w wyroku NSA z dnia 24
    czerwca 2015 r. (sygn. II FSK 1368/13), w którym wskazano, że Jeżeli w okresie zwolnienia
    przychody podatnika, osiągnięte w strefie będą mniejsze od kosztów ich uzyskania,
    ujemna różnica między przychodami i kosztami ich uzyskania nie będzie stanowiła straty
    w rozumieniu art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p. in fine, a jedynie stratę ekonomiczną. Skoro tak i nie
    znajduje do niej zastosowanie art. 7 ustawy o CIT, to przepis ten nie może jednocześnie
    być podstawą do rozstrzygnięcia o prawie (bądź jego braku) do uwzględnienia wartości
    straty z działalności strefowej w kalkulacji wartości pomocy/Ulgi.
    III. Przepisy krajowe w zakresie kalkulacji wartości Ulgi
    Na wstępie Wnioskodawca podkreśla, że niejednokrotnie przepisy ustawy o SSE czy
    Rozporządzenia SSE mają swoje bliźniacze odzwierciedlenie w przepisach ustawy o PSI
    oraz Rozporządzeniu PSI. Także regulacje ww. aktów, których dotyczy niniejszy wniosek,
    choć zastosowano w nich nieco odmienne brzmienie, prowadzą w ocenie Spółki, w istocie
    do jednakowych konsekwencji.
    Aby określić wysokość przysługującego podatnikowi zwolnienia, konieczne jest odwołanie
    się do ogólnych zasad pomocy publicznej zawartych w ustawie o PSI.
    Stosownie do art. 3 ust. 1 oraz art. 4 ustawy o PSI, wsparcie na realizację nowej inwestycji
    jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych
    odpowiednio w przepisach o CIT. Zwolnienie, od podatku dochodowego, na zasadach
    określonych w przepisach o CIT, stanowi pomoc regionalną.
    Wnioskodawca ponownie wskazuje, iż zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT,
    „Wolne od podatku są:
  34a) dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności gospodarczej osiągnięte z
        realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w
        ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. z 2023 r.
        poz. 74, 1688 i 2005), i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu,
        przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie
        może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej
        dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości,
        zgodnie z odrębnymi przepisami;”
    Przepisy podatkowe nie regulują zatem wprost ani wielkości pomocy dostępnej w formie
    Ulgi, ani sposobu jej kalkulacji. Niemniej, jak wskazano uprzednio, w ocenie Spółki, nie
    powinno jednocześnie budzić wątpliwości, że odrębne przepisy, do których referuje
    ustawa o CIT w cytowanych regulacjach, to w szczególności właściwe na dany moment
    rozporządzenie w sprawie mapy pomocy, Ustawa o Pomocy oraz rozporządzenia
    wykonawcze do niej, a także przepisy regulujące szczegółowo aspekty techniczne
    związane z korzystaniem z Ulgi, w tym Ustawa o PSI, także wraz ze stosownymi
    rozporządzeniami wykonawczymi.
    W dalszej części, Spółka przedstawia kluczowe w jej ocenie z perspektywy przedmiotu
    niniejszego zapytania regulacje ww. aktów, wraz ze zwięzłym komentarzem.
    Zgodnie z treścią Rozporządzenia PSI:
    - „Maksymalna dopuszczalna wielkość pomocy publicznej na realizację nowej inwestycji
      udzielanej przedsiębiorcy z tytułu kosztów nowej inwestycji jest liczona jako iloczyn

      maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów
      inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą określonych w § 8 ust. 1, których
      wysokość nie może być wyższa niż maksymalna wysokość kosztów kwalifikowanych, o
      której mowa w § 8 ust. 9 (...)” [§ 5 ust. 1 pkt 1],
    - „Maksymalna intensywność pomocy publicznej liczona jako stosunek ekwiwalentu
      dotacji brutto do kosztów kwalifikujących się do objęcia tą pomocą, z zastrzeżeniem
      ust. 2, 3 i 6, jest określana zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 10 ust. 2
      ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy
      publicznej” [§ 6].
    Cytowane regulacje prowadzą zatem do wniosku, że Ulga limitowana jest tzw.
    maksymalną intensywnością pomocy (wynikającą z aktualnej mapy pomocy regionalnej),
    której wartość w danym przypadku powinna zostać ustalona jako stosunek tzw.
    ekwiwalentu dotacji brutto (dalej także jako: „Ekwiwalent” lub „EDB”) do kosztów
    kwalifikowanych.
    Dla dalszych rozważań kluczowe znaczenie ma zatem pojęcie (i sposób kalkulacji)
    Ekwiwalentu. W tym zakresie, konieczne jest odwołanie się do treści Rozporządzenia w
    sprawie wartości pomocy. Należy zwrócić uwagę w szczególności na następujące regulacje
    tego aktu:
    - „Rozporządzenie określa szczegółowy sposób przeliczania wartości pomocy publicznej,
    zwanej dalej ,,pomocą'', udzielanej w różnych formach, na równą jej wartość dotacji,
    wyrażoną w ekwiwalencie dotacji brutto.” [§ 1]
    - „Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o EDB (ekwiwalent dotacji brutto) - należy przez to
    rozumieć kwotę pomocy, którą otrzymałby beneficjent pomocy lub podmiot ubiegający
    się o pomoc, gdyby uzyskał pomoc w formie dotacji, bez uwzględnienia opodatkowania
    podatkiem dochodowym, wyrażoną z dokładnością dwóch miejsc po przecinku” [§ 2 pkt
    1]
    - „EDB, z zastrzeżeniem § 5, ustala się następująco: [...] dla ulgi podatkowej - jest równy: w
    przypadku obniżenia wysokości podatku, w szczególności: zwolnienia z podatku,
    odliczenia, obniżki albo zmniejszenia podatku - różnicy między kwotą podatku
    należnego bez uwzględnienia ulgi a kwotą podatku po jej uwzględnieniu,” [§ 4 pkt 2 lit.
    a].
    Cytowane regulacje prowadzą do wniosku, że wielkość pomocy odpowiada rzeczywistej
    korzyści uzyskanej przez beneficjenta, czyli w przypadku Zwolnienia - różnicy między
    kwotą podatku należnego „bez” ulgi oraz „z nią”. Taki sposób kalkulacji wartości
    Ekwiwalentu (a zatem także wielkości pomocy), wynika wprost z treści Rozporządzenia w
    sprawie wartości pomocy. Wniosek ten wzmacnia dodatkowo fakt, że treść tego aktu
    wprost wskazuje, że wartość pomocy udzielanej w różnych formach powinna być
    „przeliczana” na równowartość dotacji, co potwierdza, że wszelkie limity w tym zakresie
    powinny dotyczyć wartości sprowadzonych do pewnej porównywalności - wyrażonej w
    opinii Spółki właśnie w korzyści uzyskanej z tytułu danego instrumentu. W przypadku Ulgi,
    korzyścią tą jest niewątpliwie kwota, o jaką obniżane jest zobowiązanie podatkowe.
    Co więcej, w ocenie Spółki, dla potrzeb ustalenia wielkości pomocy (wyrażonej jako
    Ekwiwalent), „kwota podatku należnego bez uwzględnienia ulgi” powinna zostać
    skalkulowana przy założeniu, że do podatnika znajdują zastosowanie wszelkie
    standardowe zasady opodatkowania. Dla tych celów wyeliminowane powinny zatem
    zostać wszelkie elementy kalkulacji (hipotetycznego) podatku należnego, które wynikają
    właśnie z zastosowania Ulgi. Tylko takie założenie pozwoli bowiem na określenie, jaką
    korzyść w rzeczywistości uzyskał podatnik na skutek przyznania Zwolnienia.

    Przenosząc powyższe rozważania na grunt kwestii będącej przedmiotem niniejszego
    wniosku, „kwota podatku należnego bez uwzględnienia ulgi” powinna zostać skalkulowana
    jako podatek, który zapłaciłby dany przedsiębiorca w sytuacji, gdyby nie nabył prawa do
    Zwolnienia, a zatem mając w szczególności prawo do odliczenia od podstawy
    opodatkowania straty.
    Analiza przepisów dotyczących pomocy publicznej wskazuje, że wartość uzyskanej przez
    przedsiębiorcę korzystającego z Ulgi pomocy powinna odzwierciedlać rzeczywistą korzyść
    ekonomiczną, jaką przedsiębiorca osiąga w wyniku jej przyznania.
    W praktyce brak możliwości uwzględnienia w kalkulacji wartości wykorzystanej pomocy
    publicznej straty powstałej z Działalności strefowej prowadziłby do szybszego
    wykorzystania przez przedsiębiorcę dostępnej puli tejże pomocy, co ograniczyłoby
    korzyści wynikające z funkcjonowania na podstawie decyzji o wsparciu.
    Celem zobrazowania prawidłowej zdaniem Spółki kalkulacji w powyższym zakresie,
    poniżej przedstawiono przykład liczbowy z dodatkowym komentarzem. Dla uproszczenia,
    w kalkulacji nie uwzględniono limitu pomocy, zakładając, że ten nie został przekroczony.
    Okres  Wartość   Wartość pomocy - pomocy - Kalkulacja podatku należnego „2 Ulgą”  Kalkulacja podatku należnego „bez Ulgi”  stanowisko alternatywne Spółki  podejście
        A1  B1  C1  D1  A2  B2  C2  D2  EDB wg § 4 Cl*19%pkt 2 lit. a WynikOdliczenie Wynik po Podatek WynikOdliczenie Wynik po Podatek (D2 D1)straty  odliczeniunależny  straty  odliczeniunależny (C2*19%)
    Rok 1-10   -10 000,00  000,00
    Rok 25   0,00  5 000,000,00  5   5 000,00  0,00  0,00  0,00  950,00000,00  000,00
    Rok 36 0000,00  6 000,000,00  6   5 000,00  1 000,00190,00  190,00  1 140,00/00  000,00
    Rok 47 0000,00  7 000,000,00  7   0,00  7 000,001 330,001 330,00  1 330,00/00  000,00
    Suma  1 520,00  3 420,00
    Założenia przyjęte dla powyższej kalkulacji:
    - kolumny A1 do D1 przedstawiają wyniki i uproszczoną kalkulację podatku CIT w
    przypadku korzystania z Ulgi, natomiast kolumny A2 do D2 - analogiczną kalkulację dla
    tego samego przedsiębiorcy (a zatem uzyskującego analogiczne wyniki), w przypadku
    niekorzystania z Ulgi;
    - w pierwszym roku działalności (Rok 1), przedsiębiorca uzyskuje stratę z Działalności
    strefowej, natomiast w kolejnych latach uzyskiwane są dochody z tego źródła
    (każdorazowo wykazane w kolumnie A1 lub A2);
    - w okresie od Roku 2 oraz Roku 3, przedsiębiorca niekorzystający z Ulgi, korzysta z prawa
    do odliczenia straty wygenerowanej w Roku 1, na skutek czego w Roku 2 nie wykazuje
    podatku należnego, natomiast w Roku 3 podatek ustalany jest od podstawy
    opodatkowania znacząco obniżonej względem osiągniętego dochodu;
    - przedsiębiorca korzystający z Ulgi, w całym okresie korzysta ze Zwolnienia podatkowego
    i nie wykazuje podatku należnego;
    - jako że podatek należny w wariancie „bez ulgi” pojawia się po raz pierwszy w Roku 3, a
    jednocześnie podatek należny w wariancie „z Ulgą” odpowiada w całym okresie kwocie
    „zero”, także w Roku 3 po raz pierwszy różnica między ww. wartościami przekracza „0” i
    jest równa w tym przypadku kwocie podatku, jaki zapłaciłby przedsiębiorca w wariancie
    „bez Ulgi”;

    - dwie ostatnie kolumny prezentują odpowiednio wartość wykorzystanej pomocy
    publicznej w przypadku zastosowania Metodologii zaproponowanej przez Spółkę oraz
    wartość wykorzystanej pomocy publicznej w przypadku uznania, iż Metodologia Spółki
    jest nieprawidłowa. Konsekwencje praktyczne zastosowania tego drugiego wariantu
    opisane są w dalszej części wniosku
    Mając na uwadze powyższe, stosując wzór wynikający z treści Rozporządzenia w sprawie
    wartości pomocy, EDB odpowiada de facto kwocie podatku należnego od przedsiębiorcy ni
    ekorzystającego z Ulgi. Co niezwykle istotne, na podatek ten wpływa bezpośrednio
    odliczana przez przedsiębiorcę „niestrefowego” strata podatkowa. Tym samym, należy
    uznać, że strata ta efektywnie zmniejsza wartość wykorzystanej/otrzymanej przez
    przedsiębiorcę pomocy.
    Kalkulacja przeprowadzona zgodnie z treścią Rozporządzenia w sprawie wartości pomocy
    prowadzi zatem do wniosku, że wielkość pomocy na podstawie Ulgi odpowiada wartości
    rzeczywiście uzyskanej przez przedsiębiorcę korzyści.
    Alternatywne podejście i jego skutki praktyczne
    Alternatywą dla opisanego powyżej podejścia byłoby przyjęcie tezy, zgodnie z którą cała
    kwota „niezapłaconego podatku” od dochodu wolnego od opodatkowania,
    niepomniejszanego od straty, stanowi pomoc publiczną. Podejście takie jest w ocenie
    Spółki nieprawidłowe z wielu powodów, w szczególności:
    - Byłoby ono niezgodne z literalnym brzmieniem Rozporządzenia w sprawie wartości
    pomocy. Nie sposób uznać, że „kwota podatku należnego bez uwzględnienia ulgi”, o
    której mowa w § 4 pkt 2 lit. a tego aktu, odpowiada podatkowi od dochodu, który
    mógłby wystąpić wyłącznie hipotetycznie. Bez uwzględnienia ulgi, przedsiębiorca miałby
    bowiem prawo do odliczenia straty i niewątpliwie skorzystałby z niego. W tym
    kontekście należy ponownie podkreślić, że brak prawa do odliczenia straty jest
    bezpośrednim skutkiem korzystania z Ulgi, a tym samym, jej „brak” powinien oznaczać
    także „odzyskanie” prawa do tegoż odliczenia.
    - Prowadziłoby do ustalenia wartości pomocy publicznej znacząco odbiegającej od
    wartości rzeczywistej korzyści uzyskanej przez przedsiębiorcę z tytułu przyznanej mu
    Ulgi, co jest sprzeczne z pojęciem pomocy publicznej oraz wykładnią celowościową
    przepisów w tym zakresie (o czym szerzej w dalszej części wniosku). Ustalona w ten
    sposób wartość pomocy niewątpliwie nie odpowiadałaby „ekwiwalentowi” dotacji.
    Posługując się przykładem liczbowym zaprezentowanym powyżej, pomoc wg
    alternatywnej metody wyniosłaby łącznie 3.420 (19 * sumy wartości z kolumny C1), czyli
    ponad dwukrotnie więcej niż rzeczywista korzyść uzyskana przez przedsiębiorcę.
    - Co więcej, takie podejście mogłoby potencjalnie prowadzić do sytuacji, w której dany
    przedsiębiorca korzystający ze zwolnienia podatkowego zapłaciłby łącznie więcej
    podatku niż przedsiębiorca niekorzystający z ulgi. Do sytuacji takiej doszłoby w
    przypadku, kiedy wartość strat możliwych do odliczenia przekraczałaby kwotę
    dostępnego dochodu wolnego od podatku (z uwzględnieniem wydatków
    kwalifikowanych oraz intensywności pomocy). Wniosek, że w tej sytuacji przedsiębiorca
    korzystający z ulgi otrzymuje pomoc publiczną (a zatem uzyskuje korzyść, a jego
    sytuacja konkurencyjna ulega poprawie względem przedsiębiorcy niestrefowego), byłby
    nie do przyjęcia z logicznego punktu widzenia.
    - Co więcej, przyjęcie omawianej metodologii skutkowałaby dalszym pokrzywdzeniem
    przedsiębiorcy strefowego, jako że prowadziłaby ona do wykazania przez niego
    zawyżonej wartości pomocy uzyskanej w postaci Ulgi. To z kolei skutkowałoby

    ograniczeniem dostępu do innych form pomocy - ze względu na kumulację pomocy.
    Omawiany sposób wykładni przepisów prowadziłby zatem do kuriozalnej sytuacji, w
    której przedsiębiorca postawiony w de facto gorszej sytuacji, ponoszący wyższe
    obciążenia podatkowe, byłby uznawany za uzyskującego (wyższą) pomoc publiczną.
    Niewątpliwie, takie rozumienie przepisów prowadziłoby zatem do efektów sprzecznych
    z ideą ochrony rynku, prowadząc do naruszenia konkurencji, poprzez dodatkowe
    uprzywilejowanie przedsiębiorców teoretycznie niekorzystających z pomocy (a w
    praktyce już ponoszących mniejsze obciążenia publicznoprawne) względem tych
    teoretycznie korzystających z niej (a w praktyce ponoszących wyższe obciążenia).
    Przedsiębiorca „niestrefowy”, płacąc podatek w niższej wysokości, byłby bowiem
    niewątpliwie w korzystniejszej sytuacji konkurencyjnej. Jednocześnie, na skutek
    opisanego powyżej wypaczenia przepisów o wartości pomocy poprzez ich niewłaściwą
    interpretację, miałby dodatkowo dostęp do środków pomocowych, którego
    pozbawiony byłby (i tak będący już w gorszej sytuacji) przedsiębiorca strefowy. Taka
    wykładnia przepisów prowadziłaby zatem do skutków nie tylko niezgodnych z celami
    omawianych przepisów, lecz wręcz sprzecznych z nimi.
    Nie powinno budzić wątpliwości, że poniesiona przez przedsiębiorcę strata z Działalności
    strefowej powinna mieć wpływ na kalkulację poziomu wykorzystania pomocy publicznej.
    Skoro w kalkulacji podatku należnego - bez uwzględnienia Zwolnienia - podatnik ma
    prawo do rozliczenia strat z lat ubiegłych, to także przy uwzględnieniu Zwolnienia
    powinien mieć możliwość uwzględnienia straty poniesionej na Działalności strefowej w
    kalkulacji wartości wykorzystanej pomocy publicznej.
    Należy wskazać, iż możliwość rozliczania straty stanowi integralny element systemu
    podatkowego, dostępny zasadniczo dla wszystkich podatników. Mechanizm ten pozwala
    na uwzględnienie strat poniesionych w danym roku podatkowym przy obliczaniu
    podstawy opodatkowania w kolejnych latach, co jest standardową praktyką podatników
    uzyskujących wyniki pozwalające na skorzystanie z tego mechanizmu.
    Mając na uwadze powyższe, do wartości pomocy publicznej nie należy wliczać tej części
    podatku, która i tak nie podlegałaby wpłacie do organu podatkowego z uwagi na
    przysługujące podatnikowi standardowo (w razie niekorzystania z pomocy) prawo do
    rozliczenia straty. Innymi słowy, pomoc publiczna powinna być kalkulowana w sposób
    uwzględniający rzeczywistą sytuację ekonomiczną przedsiębiorcy, a nie w oderwaniu od
    mechanizmów podatkowych stosowanych wobec podmiotów działających poza strefą.
    IV. Pojęcie pomocy publicznej
    Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, analiza pytania będącego przedmiotem
    niniejszego wniosku powinna uwzględniać także regulacje wspólnotowe dotyczące
    pomocy publicznej, z których wynikają w praktyce zarówno pojęcie pomocy publicznej, jak
    i ograniczenia jej wielkości, do których odwołują się art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT.
    Pominięcie tych aspektów mogłoby prowadzić do błędnych wniosków, niezgodnych z
    celem, jakiemu służy przyznawanie przedsiębiorcom pomocy w formie Zwolnienia.
    Wystąpienie korzyści
    Kluczowe dla rozważań dotyczących pytania będącego przedmiotem niniejszego wniosku
    jest pojęcie pomocy publicznej. Nie zostało ono zdefiniowane w prawie wspólnotowym ani
    krajowym, jednak jest wywodzone z brzmienia art. 107 ust. 1 Traktatu, zgodnie z którym
    „Z zastrzeżeniem innych postanowień przewidzianych w Traktatach, wszelka pomoc
    przyznawana przez Państwo Członkowskie lub przy użyciu zasobów państwowych w
    jakiejkolwiek formie, która zakłóca lub grozi zakłóceniem konkurencji poprzez sprzyjanie
    niektórym przedsiębiorstwom lub produkcji niektórych towarów, jest niezgodna z rynkiem
    wewnętrznym w zakresie, w jakim wpływa na wymianę handlową między Państwami
    Członkowskimi.”

    W pierwszej kolejności należy wskazać, że - jak wynika z powyższej regulacji - pomoc
    publiczna jest w Unii Europejskiej zasadniczo zakazana. Dopuszczalne są jednocześnie
    określone formy i przeznaczenia pomocy, z właściwymi dla nich ograniczeniami. Polskie
    regulacje dotyczące Ulg, opracowane zostały w oparciu o prawo wspólnotowe, w tym w
    odniesieniu do mających w tym zakresie zastosowanie limitów. Nie może zatem być
    wątpliwości, że interpretując te przepisy, należy odwołać się także do prawa Unii
    Europejskiej oraz celów, jakim przyświecały regulacje dotyczące tej materii.
    W opinii Spółki, aspekty te powinny przy tym być uwzględniane nie tylko w analizie
    pytania, czy w danym przypadku mamy do czynienia z pomocą publiczną, lecz również - w
    razie jej wystąpienia - w procesie kalkulacji jej wartości. Należy w szczególności mieć na
    względzie, że omawiane regulacje miały na celu zapobieganie zakłóceniom konkurencji, a
    zatem powinny być stosowane wyłącznie w takich przypadkach, w których do tego rodzaju
    zakłócenia może dojść. Jednocześnie, powinny być interpretowane w taki sposób, aby
    ograniczać do właściwych w danym przypadku limitów wyłącznie rzeczywistą pomoc
    publiczną w rozumieniu art. 107 Traktatu. W tym celu, konieczne jest w szczególności
    prawidłowe ustalenie rzeczywistej wartości pomocy uzyskanej w danym przypadku przez
    przedsiębiorcę.
    W oparciu o cytowany powyżej przepis przyjmuje się, że jednym z zasadniczych
    elementów definicji pomocy publicznej jest wystąpienie korzyści. Potwierdza to
    przykładowo treść Zawiadomienia Komisji (dalej także jako: „Zawiadomienie”) w sprawie
    pojęcia pomocy państwa w rozumieniu art. 107 ust. 1 Traktatu o funkcjonowaniu Unii
    Europejskiej (2016/C 262/01), w którym wskazuje się m.in., że „W niniejszym
    zawiadomieniu wyjaśnione zostaną różne elementy pojęcia pomocy państwa: istnienie
    przedsiębiorstwa, możliwość przypisania danego środka państwu, finansowanie tego
    środka przy użyciu zasobów państwowych, przyznanie korzyści, selektywność środka i
    jego wpływ na konkurencję i wymianę handlową między państwami członkowskimi”.
    W dalszej części Zawiadomienia (pkt 67) wskazuje się także, że „Korzyść występuje zawsze,
    ilekroć sytuacja finansowa przedsiębiorstwa ulega poprawie w wyniku interwencji
    państwa na warunkach innych niż normalne warunki rynkowe. Aby to ocenić, należy
    porównać sytuację finansową przedsiębiorstwa po zastosowaniu środka z jego sytuacją
    finansową w przypadku braku środka.”
    Powyższe prowadzi do wniosku, że z pomocą publiczną możemy mieć do czynienia
    wyłącznie w sytuacji, kiedy przedsiębiorca uzyskuje określoną korzyść. A contrario, brak
    korzyści oznacza, że w danym przypadku nie dochodzi do uzyskania pomocy.
    Jednocześnie, oczywistym wydaje się założenie, że wystąpienie korzyści powinno być
    weryfikowane poprzez porównanie sytuacji przedsiębiorcy w przypadku otrzymania
    danego środka (w omawianym przypadku - Ulgi), z jego sytuacją w razie jego
    nieotrzymania. Będąc bardziej precyzyjnym, w przypadku zwolnień podatkowych, pomoc
    publiczną stanowić powinna zatem kwota, o jaką obniżone jest realnie zobowiązanie
    podatkowe przedsiębiorcy na skutek uzyskania Ulgi, w porównaniu do wysokości tegoż
    zobowiązania w przypadku jej nieuzyskania. Tylko w takim rozumieniu może bowiem być
    mowa o uzyskaniu określonej „korzyści”.
    W tym kontekście wymaga wyraźnego podkreślenia, że nie wszystkie zwolnienia
    podatkowe stanowią pomoc publiczną. Tym samym, sam fakt, że zwolnienie podatkowe z
    tytułu Działalności strefowej stanowi pomoc regionalną, nie determinuje sposobu
    kalkulacji jego wartości, w szczególności nie oznacza, że cała kwota niezapłaconego
    podatku od dochodu wolnego stanowi pomoc. Wartość tejże pomocy powinna bowiem
    zostać skalkulowana z uwzględnieniem przepisów regulujących zagadnienia z zakresu
    pomocy publicznej, a także pojęcia pomocy, o którym mowa powyżej. Sama wartość
    pomocy powinna z kolei - skoro pomocą jest „korzyść” - być kalkulowana z perspektywy
    podatku należnego, a nie przykładowo wyniku podatkowego (wolnego od podatku i
    opodatkowanego, które mogą podlegać różnym dodatkowym modyfikacjom, przykładowo
    na skutek odliczenia straty lub jego braku).

    Wpływ na konkurencję
    Kolejnym zasadniczym elementem pojęcia pomocy publicznej jest jej wpływ na
    konkurencję. Potwierdza to także cytowana już treść Zawiadomienia. Warto podkreślić, że
    jak wskazuje się w pkt 187 tego dokumentu, „Uznaje się, że środek przyznany przez
    państwo zakłóca lub grozi zakłóceniem konkurencji, jeżeli może on powodować poprawę
    pozycji konkurencyjnej beneficjenta w porównaniu z pozycją innych przedsiębiorstw, z
    którymi beneficjent konkuruje. Ze względów praktycznych zasadniczo uznaje się istnienie
    zakłócenia konkurencji w rozumieniu art. 107 ust. 1 Traktatu, jeżeli państwo przyznaje
    korzyść finansową przedsiębiorstwu w sektorze zliberalizowanym, gdzie istnieje lub
    mogłaby istnieć konkurencja.”
    O pomocy publicznej może zatem być mowa jedynie, jeżeli na skutek danego instrumentu
    dochodzi do poprawy pozycji danego przedsiębiorcy względem konkurentów. Odnosząc
    to założenie do przedmiotu niniejszego zapytania, nie sposób mówić o poprawie pozycji
    konkurencyjnej przedsiębiorcy A (korzystającego ze zwolnienia podatkowego) względem
    przedsiębiorcy B (niekorzystającego ze zwolnienia, lecz odliczającego straty podatkowe),
    dopóki przedsiębiorca A nie uzyska z tego tytułu realnej oszczędności (w porównaniu do
    obciążenia podatkowego przedsiębiorcy B) wyrażonej w postaci niższego podatku
    należnego.
    Jak wskazuje się w pkt 189 Zawiadomienia, „Wsparcie publiczne może zakłócać
    konkurencję, nawet jeżeli nie pomaga ono przedsiębiorstwu będącemu beneficjentem w
    ekspansji i zdobyciu udziału w rynku. Wystarczy, że pomoc pozwala przedsiębiorstwu
    utrzymać silniejszą pozycję konkurencyjną niż pozycja, którą przedsiębiorstwo miałoby w
    przypadku braku pomocy. W tym kontekście, aby można było uznać pomoc za zakłócającą
    konkurencję, zwykle wystarczy, że pomoc przynosi beneficjentowi korzyść polegającą na
    uwolnieniu go od kosztów, które w przeciwnym razie musiałby ponieść w ramach swojej
    bieżącej działalności gospodarczej. Definicja pomocy państwa nie zawiera wymogu, aby
    zakłócenie konkurencji lub wpływ na handel były znaczące lub istotne. Niewielka kwota
    pomocy lub fakt, że przedsiębiorstwo będące beneficjentem jest małe, nie wykluczają
    same w sobie zakłócenia konkurencji lub groźby jej zakłócenia jedynie hipotetyczne.”
    Treść cytowanego pkt Zawiadomienia potwierdza także, że analizując wartość pomocy
    publicznej, powinniśmy weryfikować realne oszczędności, jakie dany przedsiębiorca
    uzyskał w porównaniu do sytuacji nieskorzystania z danego środka. W tym kontekście
    wymaga ponownego podkreślenia, że brak prawa do odliczenia straty z tytułu Działalności
    strefowej, jest bezpośrednim skutkiem skorzystania z Ulgi. Jest to zatem element, który
    niewątpliwie powinien być brany pod uwagę w ramach weryfikacji sytuacji przedsiębiorcy
    „z Ulgą” i „bez niej”. Tym samym, punktem odniesienia dla weryfikacji wartości otrzymanej
    pomocy publicznej w przypadku zwolnienia podatkowego, powinna być wysokość
    podatku, jaką dany przedsiębiorca zapłaciłby nie korzystając ze zwolnienia, a tym samym -
    odliczając straty podatkowe.
    V. Podsumowanie
    Reasumując powyższe rozważania, w opinii Spółki nie może być wątpliwości, że kalkulując
    wartość wykorzystanej na dany moment pomocy publicznej w formie Ulgi (a tym samym
    także wartość pomocy pozostającej do wykorzystania w ramach limitu), należy uwzględnić
    wartość straty uzyskanej w poprzednich okresach na działalności wolnej od podatku.
    Strata ta powinna zostać uwzględniona w taki sposób, że niezapłacony podatek od
    dochodu odpowiadającego wartości straty nieodliczonej, nie stanowi pomocy publicznej i
    powinien zostać pominięty w jej wartości. Wyłącznie takie rozwiązanie prowadzi bowiem
    do:
    - określenia wartości pomocy na poziomie odpowiadającym rzeczywistym korzyściom
    uzyskanym przez przedsiębiorcę,

    - określenia wartości pomocy na poziomie odzwierciedlającym rzeczywisty wpływ Ulgi na
    sytuację konkurencyjną przedsiębiorcy,
    - a tym samym, kalkulacji zgodnej z wnioskami płynącymi z pojęcia pomocy regionalnej,
    wywodzonego z art. 107 Traktatu oraz potwierdzanego m.in. w treści Zawiadomienia,
    - kalkulacji zgodnej z literalnym brzmieniem Rozporządzenia w sprawie wartości pomocy,
    - racjonalnej implementacji omawianych przepisów, nieprowadzącej (w przeciwieństwie
    do alternatywy) do uprzywilejowania przedsiębiorcy niekorzystającego teoretycznie z
    pomocy względem przedsiębiorcy teoretycznie korzystającego z niej.
    Podsumowując, w przypadku poniesienia przez Spółkę straty z Działalności strefowej
    zwolnionej z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT za dany rok podatkowy,
    w ocenie Wnioskodawcy, rozważana przez Spółkę Metodologia w zakresie uwzględnienia
    straty uzyskanej z Działalności strefowej w kalkulacji wielkości pomocy publicznej
    wykorzystanej na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, przedstawiona w opisie
    stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowa.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Stosownie do art. 7 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
    osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”),
      przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący
      sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z
      innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art.
      24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.
      dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b,
      art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego
      źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.
      Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest
      stratą ze źródła przychodów.
    Zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy o CIT,
      przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się
      przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej
      Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu
      podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku oraz kosztów uzyskania
      przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2, przy czym w przypadku podatników, o
      których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na
      terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się koszty
      uzyskania przychodów wymienionych w art. 21, jeżeli przychody te zostały
      uwzględnione przez podatnika przy ustalaniu dochodu przypadającego na
      zagraniczny zakład.
    Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o CIT,
      podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z
      odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu
      (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy,
      a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości
      niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości
      odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.
    Odrębnymi przepisami, do których odsyła przytoczony wyżej art. 9 ust. 1 ustawy o CIT, są
    przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120

    ze zm.). W związku z powyższym, konieczne jest prowadzenie ksiąg rachunkowych w taki
    sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania
    przychodów związanych z działalnością z nowej inwestycji określoną w decyzji o wsparciu
    oraz pozostałą działalnością podatnika.
    Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego wniosku opisu, zgodzić się z
    Państwem należy, że regulacje dotyczące ustalania podstawy opodatkowania ograniczają
    jedynie możliwość uwzględniania przychodów i kosztów z Działalności strefowej w ramach
    ustalania dochodu podlegającego opodatkowaniu oraz straty podatkowej. Nie odnoszą się
    one jednak do sposobu kalkulacji wsparcia publicznego uzyskiwanego w formie
    zwolnienia podatkowego.
    Na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (t. j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 469, dalej: „ustawa o WNI”), został wprowadzony mechanizm wsparcia dla
    przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji.
    Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT,
      wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, z działalności
      gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu,
      o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.
      U. z 2024 r. poz. 459 oraz z 2025 r. poz. 39), i uzyskane na terenie określonym w tej
      decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego
      zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy,
      dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej
      wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.
    Stosownie do art. 17 ust. 4 ustawy o CIT,
      zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują
      podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności
      gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu
      dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji
      o wsparciu.
    Zgodnie z art. 3 i 4 ustawy o WNI, podstawą do korzystania z regionalnej pomocy
    publicznej (zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym), udzielanej zgodnie z
    ustawą, jest wsparcie na realizację nowej inwestycji, uprawniające do korzystania z
    pomocy publicznej, przy czym wielkość tej pomocy publicznej nie może przekroczyć jej
    maksymalnej dopuszczalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie
    art. 14 ust. 3.
    Wsparcie udzielane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję w drodze decyzji,
    zwaną dalej „decyzją o wsparciu” (art. 13 ust. 1 ustawy o WNI).
    Powyższe regulacje prawne ustanawiają podstawowe warunki korzystania z ulgi
    podatkowej z tytułu prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej działalności
    gospodarczej na podstawie wydanej decyzji o wsparciu, jaką jest niezapłacony przez
    przedsiębiorcę strefowego podatek dochodowy.
    W dniu wydania decyzji o wsparciu do dyspozycji przedsiębiorcy stawiana jest określona
    maksymalna wielkość pomocy publicznej, z której przedsiębiorca może, lecz nie musi
    skorzystać. Należy przyjąć, że Organ publiczny poprzez przyznanie takiego prawa
    wskazuje między innymi wartość pomocy, do jakiej jest uprawniony przedsiębiorca.
    Dodatkowo należy wskazać, że wielkość pomocy, z jakiej przedsiębiorca będzie mógł
    skorzystać będzie znana dopiero po zakończeniu realizacji inwestycji na podstawie
    faktycznie poniesionych kosztów kwalifikowanych.

    Podstawę wyliczenia maksymalnej dopuszczalnej wielkości pomocy na daną inwestycję
    stanowią koszty kwalifikowane tej inwestycji oraz właściwa intensywność pomocy
    regionalnej. Przepisy zatem ustalają maksymalną dopuszczalną wielkość pomocy, jaką
    może uzyskać przedsiębiorca na daną inwestycję.
    Jak wynika z § 5 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w
    sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych
    inwestycji (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1713 ze zm., dalej: „rozporządzenie o WNI”),
    maksymalna dopuszczalna wielkość pomocy publicznej na realizację nowej inwestycji
    udzielanej przedsiębiorcy z tytułu:
    1. kosztów nowej inwestycji jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy
      określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia
      pomocą określonych w § 8 ust. 1, które nie mogą być wyższe niż maksymalne koszty
      kwalifikowane, o których mowa w § 8 ust. 7, lub
    2. zatrudnienia określonej liczby pracowników w związku z nową inwestycją jest liczona
      jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i
      dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty
      płacy brutto tych pracowników, powiększone o składki obowiązkowe, takie jak składki
      na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia
      tych pracowników
      - z zastrzeżeniem § 6 ust. 4.
    Zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia o WNI,
      Maksymalna intensywność pomocy publicznej liczona jako stosunek ekwiwalentu
      dotacji brutto do kosztów kwalifikujących się do objęcia tą pomocą, z zastrzeżeniem
      ust. 2, 3 i 6, jest określana zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 10 ust.
      2 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących
      pomocy publicznej.
    Stosownie do § 10 ust. 1 rozporządzenia o WNI,
      Koszty kwalifikowane nowej inwestycji oraz wielkość pomocy są dyskontowane na
      dzień uzyskania decyzji o wsparciu.
    Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach
    dotyczących pomocy publicznej (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 743),
      wartość pomocy publicznej określana jest jako kwota pieniężna, którą beneficjent
      pomocy otrzymałby, gdyby świadczenie to zostało udzielone w formie dotacji.
    Stosownie do § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 sierpnia 2004 r. w sprawie
    szczegółowego sposobu obliczania wartości pomocy publicznej udzielanej w różnych
    formach (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 461)
      Rozporządzenie określa szczegółowy sposób przeliczania wartości pomocy
      publicznej, zwanej dalej „pomocą”, udzielanej w różnych formach, na równą jej
      wartość dotacji, wyrażoną w ekwiwalencie dotacji brutto.
    W myśl § 2 pkt 1 rozporządzenia,
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o EDB (ekwiwalent dotacji brutto) - należy przez
      to rozumieć kwotę pomocy, którą otrzymałby beneficjent pomocy lub podmiot
      ubiegający się o pomoc, gdyby uzyskał pomoc w formie dotacji, bez uwzględnienia
      opodatkowania podatkiem dochodowym, wyrażoną z dokładnością dwóch miejsc po
      przecinku.
    § 3 rozporządzenia stanowi:

      Wartość pomocy publicznej w przeliczeniu na równą jej wartość dotacji jest równa
      EDB, ustalonemu w sposób określony w § 4-7b, chyba że co innego wynika z
      przepisów odrębnych lub szczególnych okoliczności, w jakich jest dokonywane
      przysporzenie, w szczególności takich jak trudna sytuacja ekonomiczna
      przedsiębiorcy według kryteriów określonych przez Komisję Europejską.
    Zgodnie z § 4 rozporządzenia,
    EDB, z zastrzeżeniem § 5, ustala się następująco:
      2) dla ulgi podatkowej - jest równy:
        a) w przypadku obniżenia wysokości podatku, w szczególności: zwolnienia z
          podatku, odliczenia, obniżki albo zmniejszenia podatku - różnicy między kwotą
          podatku należnego bez uwzględnienia ulgi a kwotą podatku po jej
          uwzględnieniu,
        b) w przypadku obniżenia podstawy opodatkowania, w szczególności zwolnienia
          dochodu w podatku dochodowym - różnicy między kwotą podatku należnego
          bez uwzględnienia obniżenia podstawy opodatkowania a kwotą podatku po jej
          obniżeniu.
    Tak więc, pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność
    gospodarczą na terenie wskazanym w decyzji o wsparciu jest niezapłacony przez tego
    przedsiębiorcę podatek, obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności
    prowadzonej na wskazanym terenie, na podstawie decyzji o wsparciu. Wielkość tego
    zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków
    inwestycyjnych (kwalifikowanych).
    Dla celów określenia, czy Spółka może skorzystać ze zwolnienia podatkowego dostępnego
    z tytułu uzyskanego decyzji o wsparciu musi porównać wartość już uzyskanej pomocy
    publicznej z dostępnym limitem pomocy (obliczonym w oparciu o koszty inwestycji).
    Z cytowanych powyżej przepisów nie można wywieźć wniosku, jak to Państwo czynią, że
    prawidłowa Meteorologią ustalenia limity wykorzystanej pomocy publicznej jest
    pomniejszenie dochodu, w oparciu o który jest liczona kwota niezapłaconego podatku, o
    wysokość straty z działalności strefowej.
    Żaden z przepisów mających zastosowanie w sprawie nie wskazuje na taka możliwość.
    Otrzymywana przez Spółkę pomoc publiczna jest równa wartości niezapłaconego podatku
    dochodowego od osób prawnych od dochodu podlegającego zwolnieniu.
    Odnosząc się do przedstawionych w uzasadnieniu argumentów przemawiających za
    Państwa stanowiskiem podkreślić należy, że prowadzenie działalności gospodarczej na
    terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie decyzji o wsparciu nowych inwestycji
    i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności jest wyjątkiem od
    zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące
    zwolnień muszę być interpretowane ściśle zgodnie z ich wykładnią językową.
    Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej.
    Mając na uwadze powyższe, rozważana przez Spółkę Metodologia w zakresie
    uwzględnienia straty uzyskanej z Działalności strefowej w kalkulacji wielkości pomocy
    publicznej wykorzystanej na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, przedstawiona
    w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowa.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Jednocześnie wskazuję, że w zakresie ustalenia, czy prawidłowa jest rozważana przez
    Spółkę Metodologia w zakresie uwzględnienia straty uzyskanej z Działalności strefowej w
    kalkulacji wielkości pomocy publicznej wykorzystanej na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34

    ustawy o CIT, przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, zostanie
    wydane odrębne rozstrzygnięcia.
    Odnosząc się do wskazanych przez Państwa we wniosku wyliczeń informuję, że zgodnie z
    zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na
    podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a
    po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego. Rolą organu
    interpretacyjnego jest wydanie interpretacji prawa podatkowego. W związku z powyższym,
    organ nie może odnieść się do wskazanych przez Państwa wyliczeń.
    Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że
    orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast organ,
    mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi
    rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost,
    ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.
    Odnosząc się do powołanych przez Państwa we wniosku interpretacji indywidualnych
    stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i
    nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez
    Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w
    przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu
    prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem
    stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W
    związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we
    wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe
      będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności
      będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.