Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4441-86/14/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-01-14
Teza: w zakresie obowiązku dokonania przez Syndyka korekty podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku; likwidacja; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1a-art. 89b

W związku z otrzymaną w dniu 19 grudnia 2014 r. skargą S.A. w upadłości likwidacyjnej z 17 grudnia 2014 r. (przesłaną za pośrednictwem poczty – data stempla pocztowego 18 grudnia 2014 r.) do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z 22 października 2014 r. znak: IBPP2/443-726/14/KO w przedmiocie podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania przez Syndyka korekty podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, doręczoną 24 października 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów w trybie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) oraz na podstawie art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) w związku z § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), uwzględnia skargę w całości, w związku z czym zmienia zaskarżoną interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z 22 października 2014 r. znak: IBPP2/443-726/14/KO, uznając stanowisko Wnioskodawcy w całości **za prawidłowe.**

UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał na wniosek Spółki z 21 lipca 2014 r. (data wpływu 25 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania przez Syndyka korekty podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zaskarżoną interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z 22 października 2014 r. znak: IBPP2/443-726/14/KO stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

We wniosku z 21 lipca 2014 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:

S.A. w upadłości likwidacyjnej (zwana dalej „Spółką” lub „Wnioskodawcą”) była podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą m.in. w zakresie wykonawstwa i montażu elektrofiltrów, filtrów i instalacji odsiarczania dla przemysłu hutniczego i energetycznego oraz pracach remontowych, montażowych, modernizacyjnych i inwestycyjnych w branżach mechanicznej, energetycznej, elektrycznej i konstrukcyjnej na obiektach technologicznych, instalacjach i urządzeniach przemysłowych. Na mocy postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 16 kwietnia 2014 r. w stosunku do Spółki została ogłoszona upadłość obejmująca likwidację jej majątku.

W okresie od stycznia 2013 r. do kwietnia 2014 Spółka dokonywała zakupów, na potrzeby prowadzonej działalności tj. usług w zakresie remontów urządzeń hutniczych, wykonywania robót ogólnobudowlanych oraz instalacji budowlanych. Z tytułu dokonanych zakupów powstały zobowiązania, które nie zostały przez Spółkę uregulowane z powodu problemów z płynnością finansową. W związku z powyższym w stosunku do niektórych faktur VAT wystąpił obowiązek skorygowania podatku naliczonego w trybie przewidzianym w art. 89b ust. 1 Ustawy o VAT. Zarówno w okresie powstania zobowiązań jak i obecnie Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W stosunku do niektórych wierzytelności termin 150 dni od dnia upływu terminu płatności określonego na umowie lub na fakturze VAT upływał przed dniem 16 kwietnia 2014 r. (dzień ogłoszenia upadłości likwidacyjnej), zaś w stosunku do części po dniu 16 kwietnia 2014 r. Pierwsze z wymienionych należności w zakresie korygowanego podatku naliczonego w związku z brakiem zapłaty faktur VAT zostały zgłoszone do masy upadłości jako długi obciążające upadłą Spółkę.

Z kolei wierzytelności, dla których termin 150 dni od dnia upływu terminu płatności przypadał po 16 kwietnia 2014, w przypadku dokonania korekty podatku naliczonego z niezapłaconych faktur VAT, mogą stanowić albo zobowiązania masy upadłości albo koszty postępowania upadłościowego (zaspokajane poza kolejnością). Druga ze wskazanych interpretacji będzie prawidłowa, jeżeli syndyk masy upadłości będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego w stosunku do tych wierzytelności.

Termin płatności wszystkich zaległości objętych niniejszym wnioskiem o udzielenie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego przypadał po dniu 16 kwietnia 2014 roku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy na skutek ogłoszenia upadłości obejmującej likwidację majątku, syndyk masy upadłości ma obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 1 Ustawy o VAT, jeżeli należność z której wynika podatek VAT naliczony powstała przed datą ogłoszenia upadłości, zaś 150 dzień od dnia upływu terminu jej płatności przypada po wydaniu przez sąd postanowienia o ogłoszeniu upadłości?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Syndyk masy upadłości nie jest zobowiązany do dokonywania korekty podatku VAT naliczonego w trybie art. 89b ust. 1 Ustawy o VAT w deklaracji za okres w której upłynął 150 dzień od dnia płatności wierzytelności, jeżeli wierzytelności te powstały przed datą ogłoszenia upadłości, zaś termin 150 dni od dnia ich płatności nastąpił po dniu ogłoszenia upadłości (16 kwietnia 2014). Za zajętym stanowiskiem przemawiają poniższe argumenty.

Zgodnie z art. 89b ust. 1 Ustawy o VAT w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął powyższy termin. Wyjątkiem od obowiązku dokonania przedmiotowej korekty jest sytuacja, w której dłużnik ureguluje należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności (art. 89b ust. 1a Ustawy o VAT).

W pierwszej kolejności Wnioskodawca pragnie zauważyć, wykładnia powyższego przepisu, dokonywana również w ramach postępowania o udzielenie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, nie może ograniczać się wyłącznie do jego interpretacji indywidualnej, ale powinna uwzględniać całokształt obowiązujących norm systemu prawnego. Konieczne jest dostrzeżenie, iż przepisy prawa podatkowego jak i przepisy prawa prywatnego wzajemnie się przenikają, w związku z czym ich interpretacja nie może być dokonywana wyłącznie przy uwzględnieniu norm prawnych jednej gałęzi prawa. Przyjęta na gruncie prawa podatkowego interpretacja nie może być dokonywana w oderwaniu od przepisów prawa cywilnego ani nie może naruszać spójności systemu prawnego (por. uchwała (7) NSA z 2 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FPS 3/11). Sąd dokonując wykładni przepisów prawa winien zmierzać do osiągnięcia rezultatu wynikającego z takiego rozumienia prawa, które zapewnia jego spójność oraz konstytucyjność (por. wyrok NSA z 18 stycznia 2013 r., sygn. akt I OSK 1445/12).

Biorąc pod uwagę powyższe wypowiedzi judykatury interpretacja art. 89b ust. 1 Ustawy o VAT powinna uwzględniać brzmienie przepisów ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze, (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 1112 z późn. zm. dalej jako: „Pr.up.n.”). Pr.up.n. reguluje sposób zaspokajania ogółu wierzycieli z masy upadłości (egzekucja uniwersalna). Uregulowanie przepisów prawa upadłościowego zakłada, iż wszyscy dłużnicy (prywatnoprawni i publicznoprawni) są zaspokajani w sposób i na zasadach przewidzianych w tej ustawie (por. art. 1 i 2 Pr.up.n.). Najważniejszym ich założeniem jest to, aby wszyscy wierzyciele należący do tej samej kategorii byli zaspokajani na takich samych zasadach. Zaspokojenie któregokolwiek z wierzycieli w innym trybie niż przewidziany w Pr.up.n. w sposób nieuprawniony może uprzywilejowywać tego wierzyciela w stosunku do innych.

Należy dostrzec, iż ewentualne dokonanie korekty podatku VAT naliczonego przez syndyka masy upadłości oznaczałoby, iż kwota ta dwukrotnie obciążałaby masę upadłości. Po raz pierwszy, w związku ze zgłoszeniem całości należności przez wierzyciela do masy upadłości (zgodnie z art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b Ustawy o VAT nie może on skorygować podatku należnego w stosunku do upadłego, w związku z czym zgłasza on swoją wierzytelność w kwocie brutto). Po raz drugi, kwota skorygowanego podatku VAT naliczonego obciążałaby masę upadłości jako bieżące zobowiązanie (powstałe już po dniu ogłoszenia upadłości), które ewentualnie powinno być zaspokajane z pierwszeństwem przed wszelkimi innymi kategoriami wierzycieli wskazanymi w art. 342 Pr.up.n.

Tymczasem instytucja „ulgi za złe długi” polega na tym, że ryzyko nieściągalności wierzytelności w części dotyczącej podatku należnego przenoszone jest na budżet Państwa, w związku z czym również wierzyciel publicznoprawny winien być zaspokajany tylko i wyłącznie na zasadach przewidzianych w prawie upadłościowym (por. wyrok NSA z 8 października 2013 roku, sygn. akt I FSK 1474/12).

Zdaniem Wnioskodawcy nie jest również możliwe, aby Ustawa o VAT mogła modyfikować stosowanie Pr.up.n. Wskazane ustawy znajdują się na tym samym poziomie w hierarchii aktów prawnych, a ponadto ich przepisy nie znajdują się w relacji przepis ogólny - przepis szczególny, ponieważ nie regulują one tego samego zagadnienia, ale dwie różne kwestie. Orzecznictwo sądowe stanęło na stanowisku, iż przepisy prawa upadłościowego stanowią przepisy szczególne w stosunku do przepisów prawa podatkowego (tak: wyrok NSA z 5 marca 2003 roku, sygn. akt III SA 2326/01). Orzecznictwo sądowe podkreśla również, że nie jest trafny pogląd zakładający, iż modyfikacji norm prawa podatkowego nie mogą dokonywać przepisy innych gałęzi prawa niż prawo podatkowe (por. wyrok NSA z 23 października 2012 r., sygn. akt II FSK 382/11).

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie wskazać, że dotychczasowe orzecznictwo sądów administracyjnych opowiedziało się za brakiem obowiązku syndyka dokonywania korekty o której mowa w art. 89b ust. 1 Ustawy o VAT, choćby były spełnione wszystkie przesłanki od których powstanie obowiązku dokonania takiej korekty zależy (tak: wyrok WSA w Poznaniu z 16 stycznia 2014 r., sygn. akt I SA/Po 397/13, wyrok NSA z 8 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1474/12 oraz wyrok WSA w Warszawie z 15 stycznia 2014 r. sygn. III SA/Wa 1928/13). W przytoczonych orzeczeniach sądy administracyjne jednoznacznie opowiedziały się za brakiem konieczności dokonywania korekty przez syndyka masy upadłości podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 1 Ustawy o VAT w stosunku do zobowiązań powstałych przed datą ogłoszenia upadłości, ponieważ prowadziłoby to do zaspokojenia jednego z wierzycieli upadłego jakim jest Skarb Państwa poza kolejnością przewidzianą w prawie upadłościowym.

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty, Spółka uważa, iż nie jest zobowiązana do dokonania korekty podatku VAT naliczonego z wierzytelności powstałych przed dniem ogłoszenia upadłości, dla których upływ 150 dni od dnia ich płatności przypada po dniu ogłoszenia upadłości (16 kwietnia 2014 r.).

W dniu 22 października 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną znak: IBPP2/443-726/14/KO (skutecznie doręczona w dniu 24 października 2014 r.) uznając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie obowiązku dokonania przez Syndyka korekty podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług za nieprawidłowe.

Nie zgadzając się z ww. interpretacją Wnioskodawca pismem z 4 listopada 2014 r. (data nadania w urzędzie pocztowym 6 listopada 2014 r., data wpływu 12 listopada 2014 r.), wezwał do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę wydanej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Tut. organ udzielił odpowiedzi na ww. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa pismem z 5 grudnia 2014 r. znak: IBPP2/4432-116/14/KO (data doręczenia 9 grudnia 2014 r.).

Pismem z 17 grudnia 2014 r. Skarżący, wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na interpretację indywidualną z 22 października 2014 r. znak: IBPP2/443-726/14/KO.

W złożonej skardze z 17 grudnia 2014 r. Skarżący zarzucił naruszenie:

1.  art. 14e § 1 i art. 14h w zw. z art. 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm., w dalszej części skargi przywoływane skrótowo jako: „O.p.”) poprzez niedostateczne odniesienie się przez Organ do przytoczonych przez Stronę Skarżącą poglądów zawartych w orzecznictwie sądów administracyjnych;
2.  art. 89b ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm., w dalszej części skargi przywoływane skrótowo jako: „Ustawa o VAT”) poprzez przyjęcie, iż przepis ten może być stosowany również w stosunku do podmiotów znajdujących się w upadłości, w związku z czym zaspokojenie wierzytelności publicznoprawnych wynikających z dokonanych korekt podatku naliczonego VAT mogłoby być zaspokajane z pominięciem kolejności określonej w art. 342 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. prawo upadłościowe i naprawcze (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 1112 z późn. zm., w dalszej części skargi przywoływane skrótowo jako: „P.u.n.”);
3.  art. 89b ust. 1 Ustawy o VAT poprzez przyjęcie takiej jego interpretacji, która nie uwzględnia zasady neutralności VAT i prowadzi do asymetrii praw i obowiązków kupujących oraz sprzedających.

Wobec powyższego pełnomocnik Skarżącej wniósł o:

1.  uchylenie zaskarżonej interpretacji,
2.  rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym,
3.  w przypadku rozpoznania sprawy w trybie zwyczajnym – rozpoznanie sprawy również pod nieobecność Strony Skarżącej,
4.  zasądzenie kosztów postępowania sądowo-administracyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego doradcy podatkowego według norm przepisanych.

Stosownie do art. 54 § 3 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, organ, którego działanie lub bezczynność zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, po rozpatrzeniu przedmiotowej skargi z 17 grudnia 2014 r. uwzględnia skargę w całości i stwierdza, że stanowisko Skarżącego przedstawione we wniosku z 21 lipca 2014 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania przez Syndyka korekty podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zasady rozliczenia podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności zostały określone w przepisach art. 89a i art. 89b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawa o VAT.

W świetle art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r., poz. 1342), do wierzytelności powstałych przed dniem 1 stycznia 2013 r. stosuje się przepisy art. 89a i art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu dotychczasowym, z zastrzeżeniem ust. 2. Przy czym art. 23 ust. 2 ww. ustawy zmieniającej stanowi, iż przepisy art. 89a i art. 89b ustawy zmienianej, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, stosuje się również do wierzytelności powstałych przed dniem 1 stycznia 2013 r., których nieściągalność została, zgodnie z art. 89a ust. 1a ustawy zmienianej, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, uprawdopodobniona po dniu 31 grudnia 2012 r.

Mając na uwadze przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy, należy wskazać, że w niniejszej sprawie będą miały zastosowanie przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, obowiązujące od 1 stycznia 2013 r.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy, podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Korekta dotyczy również podstawy opodatkowania i kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności, której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Stosownie do treści art. 89a ust. 1a ustawy, nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku gdy wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

W myśl art. 89a ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku gdy spełnione są następujące warunki:

1.dostawa towaru lub świadczenie usług jest dokonana na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny, niebędącego w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;

2.(uchylony);

3.na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji podatkowej, w której dokonuje się korekty, o której mowa w ust. 1:

1.  wierzyciel i dłużnik są podatnikami zarejestrowanymi jako podatnicy VAT czynni,
2.  dłużnik nie jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji;

4.(uchylony);

5.od daty wystawienia faktury dokumentującej wierzytelność nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym została wystawiona;

6.(uchylony).

W myśl art. 89a ust. 3 ustawy – korekta, o której mowa w ust. 1, może nastąpić w rozliczeniu za okres, w którym nieściągalność wierzytelności uznaje się za uprawdopodobnioną, pod warunkiem że do dnia złożenia przez wierzyciela deklaracji podatkowej za ten okres wierzytelność nie została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie.

W przypadku gdy po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano korekty, o której mowa w ust. 1, należność została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta. W przypadku częściowego uregulowania należności, podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego zwiększa się w odniesieniu do tej części (art. 89a ust. 4 ustawy).

Zgodnie z art. 89a ust. 5 ustawy – wierzyciel obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty, o której mowa w ust. 1, zawiadomić o tej korekcie właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego wraz z podaniem kwot korekty oraz danych dłużnika.

Stosownie do art. 89a ust. 7 ustawy – przepisów ust. 1-5 nie stosuje się, jeżeli między wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4.

Jak stanowi art. 89b ust. 1 ustawy, w przypadku nieuregulowania należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, dłużnik jest obowiązany do korekty odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze.

W myśl art. 89b ust. 1a ustawy, przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli dłużnik uregulował należność najpóźniej w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności tej należności.

W przypadku częściowego uregulowania należności w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, korekta dotyczy podatku naliczonego przypadającego na nieuregulowaną część należności. Przepis ust. 1a stosuje się odpowiednio (art. 89b ust. 2 ustawy).

Zgodnie z art. 89b ust. 4 ustawy, w przypadku uregulowania należności po dokonaniu korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik ma prawo do zwiększenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym należność uregulowano, o kwotę podatku, o której mowa w ust. 1. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek naliczony może zostać zwiększony w odniesieniu do tej części.

Jak stanowi art. 103 ust. 1 ustawy – podatnicy oraz podmioty wymienione w art. 108 są obowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał obowiązek podatkowy, na rachunek urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem ust. 1a–4 oraz art. 33 i art. 33b.

W celu wykonania tego obowiązku – stosownie do art. 99 ust. 1 ustawy – podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133.

Z opisu sprawy wynika, że na mocy postanowienia Sądu z dnia 16 kwietnia 2014 r. w stosunku do Spółki została ogłoszona upadłość obejmująca likwidację jej majątku. W okresie od stycznia 2013 r. do kwietnia 2014 Spółka dokonywała zakupów, na potrzeby prowadzonej działalności tj. usług w zakresie remontów urządzeń hutniczych, wykonywania robót ogólnobudowlanych oraz instalacji budowlanych. Z tytułu dokonanych zakupów powstały zobowiązania, które nie zostały przez Spółkę uregulowane z powodu problemów z płynnością finansową. W związku z powyższym w stosunku do niektórych faktur VAT wystąpił obowiązek skorygowania podatku naliczonego w trybie przewidzianym w art. 89b ust. 1 Ustawy o VAT. Zarówno w okresie powstania zobowiązań jak i obecnie Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W stosunku do niektórych wierzytelności termin 150 dni od dnia upływu terminu płatności określonego na umowie lub na fakturze VAT upływał przed dniem 16 kwietnia 2014 r. (dzień ogłoszenia upadłości likwidacyjnej), zaś w stosunku do części po dniu 16 kwietnia 2014 r. Pierwsze z wymienionych należności w zakresie korygowanego podatku naliczonego w związku z brakiem zapłaty faktur VAT zostały zgłoszone do masy upadłości jako długi obciążające upadłą Spółkę. Z kolei wierzytelności, dla których termin 150 dni od dnia upływu terminu płatności przypadał po 16 kwietnia 2014, w przypadku dokonania korekty podatku naliczonego z niezapłaconych faktur VAT, mogą stanowić albo zobowiązania masy upadłości albo koszty postępowania upadłościowego (zaspokajane poza kolejnością). Druga ze wskazanych interpretacji będzie prawidłowa, jeżeli syndyk masy upadłości będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego w stosunku do tych wierzytelności.

Termin płatności wszystkich zaległości objętych wnioskiem o udzielenie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego przypadał po dniu 16 kwietnia 2014 roku.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości, czy na skutek ogłoszenia upadłości obejmującej likwidację majątku, syndyk masy upadłości ma obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 1 Ustawy o VAT, jeżeli należność z której wynika podatek VAT naliczony powstała przed datą ogłoszenia upadłości, zaś 150 dzień od dnia upływu terminu jej płatności przypada po wydaniu przez sąd postanowienia o ogłoszeniu upadłości.

W tym miejscu należy zauważyć, że w sytuacji, gdy podmiot będący czynnym podatnikiem podatku VAT, zostaje postawiony w stan upadłości, nie powoduje to utraty automatycznie statusu czynnego podatnika podatku VAT, o ile wykonywane są przez ten podmiot lub w jego imieniu (np. przez syndyka) czynności podlegające zakresowi podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 1112 ze zm.) nie ograniczają zdolności prawnej i zdolności do czynności prawnych podmiotu znajdującego się w upadłości likwidacyjnej.

Z art. 185 ust. 2 tej ustawy wynika, że ogłoszenie upadłości nie ma wpływu na zdolność prawną i zdolność do czynności prawnych upadłego.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, przejawia się to zachowaniem statusu czynnego podatnika VAT.

Z literalnego brzmienia powołanego wyżej przepisu art. 89a ust. 2 pkt 3 ustawy wynika, że podatnik nie może skorzystać z uprawnienia skorygowania podstawy opodatkowania oraz podatku należnego z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona w sytuacji, gdy dłużnik na dzień poprzedzający dzień złożenia deklaracji, w której dokonuje korekty jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji. Natomiast, ten sam dłużnik (pomimo, że jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji) powinien skorygować odliczony podatek naliczony z niezapłaconych faktur VAT (art. 89b ustawy).

Należy jednak wskazać, że spójność systemu prawa gwarantuje określony stopień jego niesprzeczności i zupełności. Zatem jedną z reguł wykładni jest zakaz wykładni przepisów prawa w sposób prowadzący do ich sprzeczności z innymi przepisami.

Skoro wierzyciel nie ma możliwości skorygowania podstawy opodatkowania (podatku należnego) z uwagi na postępowanie upadłościowe lub likwidacyjne swojego dłużnika to w takich okolicznościach nie zachodzi ryzyko utraty wpływów podatkowych.

Mając na uwadze literalną treść ww. przepisów oraz obecną linię orzeczniczą (wyroki NSA z 1 lipca 2014 r., sygn. akt I FSK 609/14, z 1 lipca 2014 r., sygn. I FSK 641/14, z 2 października 2014 r., sygn. akt I FSK 750/14) należy wskazać na brak korelacji pomiędzy brakiem możliwości korekty podatku należnego przez wierzyciela z uwagi na nieuregulowanie należności z faktury, gdy dłużnik znajduje się w trakcie postępowania upadłościowego a obowiązkiem korekty odliczonego podatku naliczonego przez dłużnika będącego w upadłości.

W celu dochowania zasady neutralności i proporcjonalności, dokonując wykładni art. 89b ust. 1 ustawy, nie można całkowicie pominąć okoliczności wyłączenia uprawnień wierzyciela, o których mowa w art. 89a ust. 2 pkt 3 lit. b ustawy o VAT

Wobec powyższego należy stwierdzić, że w sytuacji gdy należność, z której wynika podatek naliczony powstała przed datą ogłoszenia upadłości, zaś na koniec okresu rozliczeniowego, w którym upłynął 150 dzień od dnia upływu terminu płatności należności dłużnik jest w trakcie postępowania upadłościowego lub w trakcie likwidacji, to syndyk masy upadłości nie ma obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w trybie art. 89b ust. 1 ustawy.

Oceniając stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Syndyk masy upadłości nie jest zobowiązany do dokonywania korekty podatku VAT naliczonego w trybie art. 89b ust. 1 Ustawy o VAT w deklaracji za okres w której upłynął 150 dzień od dnia płatności wierzytelności, jeżeli wierzytelności te powstały przed datą ogłoszenia upadłości, zaś termin 150 dni od dnia ich płatności nastąpił po dniu ogłoszenia upadłości (16 kwietnia 2014), należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy a także stanowisku Wnioskodawcy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14c ust. 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Ponadto należy nadmienić, że przedmiotem interpretacji w rozpatrywanej sprawie nie były przepisy ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze.

Zauważa się, że stosownie do art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, przez przepisy prawa podatkowego rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polska umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej - przez ustawy podatkowe rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz nieopodatkowanych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nakładające na podatników obowiązki związane z rozliczaniem podatku w trybie art. 89a i art. 89b nie odsyłają do przepisów innych ustaw (niepodatkowych). Dlatego też przepisy Prawa upadłościowego i naprawczego nie mogą uchylić obowiązków jakie nałożone zostały na podatników przepisami ustawy o podatku VAT.

Stosownie do art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi organ, którego działanie lub bezczynność zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy. Uwzględniając skargę, organ stwierdza jednocześnie, czy działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania miały miejsce bez podstawy prawnej albo z rażącym naruszeniem prawa.

Mając powyższe na uwadze tut. Organ uznaje skargę w całości i uwzględniając zarzuty niniejszą interpretacją zmienia interpretację indywidualną z 22 października 2014 r. znak: IBPP2/443-726/14/KO i stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku jest prawidłowe. Ponadto uwzględniając skargę, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że wydanie powyższej interpretacji z 22 października 2014 r. nie nastąpiło bez podstawy prawnej lub z rażącym naruszeniem prawa.

Mając na uwadze powyższe, należało orzec jak w sentencji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejsze rozstrzygnięcie. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, w terminie trzydziestu dni od dnia jej doręczenia za pośrednictwem organu, który wydał interpretację (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) na adres Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.