Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-743/16-1/PC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-10-25
Teza: Czy Wnioskodawca może być obowiązany do pobierania podatku „u źródła” od odsetek, pobieranych z Rachunku Szczegółowego Spółki w rezultacie zaistnienia salda ujemnego tego rachunku z Rachunkiem Głównym
Słowa kluczowe: cash pooling; odsetki; podatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), po ponownym rozpatrzeniu, w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 22 kwietnia 2016 r. sygn. akt I SA/Wr 107/16, wniosku który wpłynął do tut. BKIP 24 lipca 2015 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie obowiązku pobrania podatku „u źródła” od odsetek, pobieranych z Rachunku Szczegółowego Spółki w rezultacie zaistnienia salda ujemnego tego rachunku z Rachunkiem Głównym (pytanie oznaczone we wniosku numerem 2) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie obowiązku pobrania podatku „u źródła” od odsetek, pobieranych z Rachunku Szczegółowego Spółki w rezultacie zaistnienia salda ujemnego tego rachunku z Rachunkiem Głównym.

W dniu 8 października 2015 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak: IBPB-1-3/4510-230/15/PC, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Pismem z 26 października 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 2 listopada 2015 r.), wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Pismem z 30 listopada 2015 r. Znak: IBPB-1-3/4510-1-16/15/PC, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na ww. wezwanie odmawiając zmiany interpretacji. Pismem z 23 grudnia 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 30 grudnia 2015 r.) wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Pismem z 29 stycznia 2016 r. Znak: IBPB-1-3/4510-3-10/15/PC, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu wyrokiem z 22 kwietnia 2016 r. sygn. akt I SA/Wr 107/16, uchylił zaskarżoną interpretację. Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 22 kwietnia 2016 r. sygn. akt I SA/Wr 107/16, wraz z aktami sprawy wpłynął do tut. BKIP 29 lipca 2016 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest członkiem międzynarodowej Grupy kapitałowej. Wraz z innymi podmiotami z Grupy (dalej łącznie jako „Uczestnicy”), Spółka zamierza przystąpić do umowy o wspólnym zarządzaniu płynnością finansową - zerowanie sald (dalej jako „Umowa”). Umowa ta należy do umów typu cash pooling. Cash pooling jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, pozwalając na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jednego z uczestników z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych Uczestników.

Wnioskodawca jest podmiotem posiadającym w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy. Niektórzy Uczestnicy posiadają nieograniczony obowiązek podatkowy w krajach innych niż Polska (dalej jako „Uczestnicy Zagraniczni”).

Usługa objęta Umową świadczona będzie przez zlokalizowany w Szwecji oddział banku (z główną siedzibą w Danii), przy czym w odniesieniu do Wnioskodawcy Umowa ta może być częściowo obsługiwana przez oddział tego samego banku zlokalizowany w Polsce (dalej jako „Bank”). Poszczególni Uczestnicy są równoprawnymi stronami Umowy z podmiotem niepowiązanym (Bankiem) i nie realizują wzajemnie na swoją rzecz żadnych świadczeń. Bank natomiast udostępnia Uczestnikom platformę do zarządzania płynnością oraz obsługuje wykorzystywane w ramach Umowy rachunki oraz dokonuje przelewów.

Umowa, do której przystąpić zamierza Spółka, jest umową cash poolingu typu rzeczywistego, tj. w ramach jej wykonywania dochodzi do rzeczywistego przepływu środków finansowych pomiędzy Uczestnikami.

Celem zawarcia Umowy jest polepszenie płynności finansowej Uczestników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Z perspektywy Spółki oraz innych Uczestników, najistotniejszym efektem zawarcia Umowy będzie wdrożenie procesu efektywnego zarządzania posiadanymi na rachunkach bankowych Uczestników środkami pieniężnymi oraz zadłużeniem spółek tworzących Grupę kapitałową, poprzez poprawę bieżących przepływów pieniężnych i zmniejszenie kosztów odsetkowych. Efekt ten ma zostać osiągnięty poprzez koncentrację środków pieniężnych wszystkich Uczestników na jednym rachunku rozliczeniowym.

W celu realizacji powyższych założeń Bank otworzy specjalny rachunek rozliczeniowy -Rachunek Główny („Rachunek Główny”) dla jednego z Uczestników (tzw. „Pool Leader”), innego niż Wnioskodawca. Jednocześnie, Bank otworzy szereg rachunków dodatkowych -Rachunków Szczegółowych („Rachunki Szczegółowe”), związanych funkcjonalnie z powyższym Rachunkiem Głównym. Posiadaczami Rachunków Szczegółowych będą poszczególni Uczestnicy, którzy przystąpią do Umowy, w tym Spółka. Wskazane Rachunki Szczegółowe prowadzone będą w jednej lub kilku walutach państw członkowskich Europejskiego Obszaru Gospodarczego i/lub Szwajcarii (CHF) i/lub Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej (USD) i/lub Japonii (JPY) i/lub Kanady (CAD), przy czym Rachunki Szczegółowe mogą być otwarte w wielu krajach, w tym w innych niż kraj, w którym jest otwarty Rachunek Główny.

Wpłaty dokonywane na własny Rachunek Szczegółowy przez Spółkę będą zwiększały saldo środków pieniężnych na Rachunku Głównym. Efekt ten będzie osiągnięty poprzez przeniesienie przez Bank salda dodatniego Rachunku Szczegółowego Spółki na Rachunek Główny. Jednocześnie, każdorazowe wypłaty z Rachunku Szczegółowego dokonywane przez Spółkę będą automatycznie powodowały zmniejszenie salda środków pieniężnych na Rachunku Głównym. Saldo na Rachunku Głównym będzie zawsze odzwierciedleniem salda pomiędzy Bankiem a posiadaczem tego rachunku (Pool Leaderem), natomiast saldo na Rachunku Szczegółowym Spółki będzie odzwierciedleniem salda pomiędzy Spółką a Bankiem i zawsze będzie wynosiło zero. Wysokość wypłat dokonywanych przez Spółkę z Rachunku Szczegółowego może być ograniczona wysokością limitu ustalonego pomiędzy Spółką a posiadaczem Rachunku Głównego (o ile taki limit zostanie ustalony), a także wysokością limitu ustalonego pomiędzy Bankiem a posiadaczem Rachunku Głównego dla wszystkich spółek wchodzących w skład Grupy kapitałowej.

Powyższy mechanizm powoduje, że Uczestnicy korzystający ze środków finansowych z Rachunku Głównego nie mają możliwości zidentyfikowania, od którego konkretnie innego Uczestnika pochodzą środki finansowe przez nich wykorzystywane (ponieważ środki na Rachunku Głównym pochodzą z nadwyżek gotówki innych Uczestników). Z tego samego powodu, Uczestnicy generujący nadwyżki gotówki (przekazywane bezpośrednio na Rachunek Główny), nie mają możliwości zidentyfikowania innych, konkretnych Uczestników, korzystających z udostępnionych nadwyżek (w rezultacie połączenia i „wymieszania” środków na Rachunku Głównym).

Na podstawie ustaleń ze Spółką oraz Pool Leaderem, Bank będzie wyliczał w pierwszej kolejności saldo odsetek należnych/naliczonych na Rachunku Głównym wobec Pool Leadera, a następnie saldo odsetek należnych Spółce z Rachunku Szczegółowego Pool Leadera lub płatnych przez Spółkę na Rachunek Szczegółowy Pool Leadera. Odsetki te kalkulowane są na podstawie salda Rachunku Głównego z każdym z Rachunków Szczegółowych. Salda te są rezultatem bieżących operacji finansowych Spółki, tj. środków pieniężnych wpłacanych przez Spółkę na Rachunek Szczegółowy i przekazywanych na Rachunek Główny (wpłata) lub wypłacanych przez nią z Rachunku Szczegółowego Spółki w ciężar Rachunku Głównego (wypłata). W zależności od tego, czy na koniec okresu Spółka będzie zobowiązana do zapłaty odsetek (ujemne saldo Rachunku Szczegółowego Spółki z Rachunkiem Głównym) czy uprawniona do otrzymania odsetek (dodatnie saldo Rachunku Szczegółowego Spółki z Rachunkiem Głównym), wyliczone odsetki będą pobierane z Rachunku Szczegółowego Spółki i przekazywane na Rachunek Szczegółowy Pool Leadera lub będą pobierane z Rachunku Szczegółowego Pool Leadera i przekazywane na Rachunek Szczegółowy Spółki.

Odsetki przekazane na Rachunek Szczegółowy Pool Leadera będą następnie dystrybuowane pomiędzy poszczególnych Uczestników, posiadających na koniec okresu saldo dodatnie Rachunku Szczegółowego z Rachunkiem Głównym.

Poziom odsetek, którymi dany Uczestnik (w tym Spółka) będzie obciążany z tytułu salda ujemnego jego Rachunku Szczegółowego z Rachunkiem Głównym, podobnie jak poziom odsetek od sald dodatnich Rachunku Szczegółowego Uczestnika (w tym Spółki) z Rachunkiem Głównym, ustalany będzie przez podmiot niepowiązany - Bank na warunkach wynikających z Umowy.

Z uwagi na sposób przekazywania odsetek na Rachunek Szczegółowy Pool Leadera oraz ich dalszej dystrybucji (konsolidacja odsetek od wielu podmiotów na Rachunku Pool Leadera i ich wypłata na rzecz wielu podmiotów), nie jest możliwe ustalenie ostatecznego beneficjenta odsetek wpłacanych przez Spółkę na Rachunek Szczegółowy Pool Leadera.

W systemie zarządzania płynnością finansową oferowanym przez Bank nie będzie możliwości dokonywania przez Spółkę samodzielnych wypłat lub wpłat bezpośrednio na Rachunek Główny.

Za czynności wykonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową Bank będzie pobierał wynagrodzenie.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca może być obowiązany do pobierania podatku „u źródła” od odsetek, pobieranych z Rachunku Szczegółowego Spółki w rezultacie zaistnienia salda ujemnego tego rachunku z Rachunkiem Głównym? (pytanie oznaczone we wniosku numerem 2).

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie zobowiązany do pobierania podatku (dalej jako „podatek u źródła”), o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej jako „updop”), od każdorazowej wypłaty odsetek Uczestnikom Zagranicznym. Podmiotem zobowiązanym do pobrania podatku u źródła może być jedynie Bank jako podmiot realizujący przedmiotowe wypłaty za pośrednictwem dodatkowego rachunku, jakim jest Rachunek Główny.

Stosownie do art. 3 ust. 2 updop podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Z kolei, zgodnie z dyspozycją normy prawnej zawartej w art. 1 ust. 1 updop, podatnikami są podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym osoby prawne i spółki kapitałowe w organizacji. Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 updop, przychodów z odsetek ustala się w wysokości 20% przychodów, przy czym zgodnie z art. 21 ust. 2 updop, powyższy przepis stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (dalej: „Odpowiednia Konwencja”). Z kolei, zgodnie z art. 26 ust. 1 updop osoby prawne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 updop, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z umową międzynarodową albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Uczestnicy, w tym Uczestnicy Zagraniczni, mogą otrzymywać odsetki od sald dodatnich. W konsekwencji, odsetki płacone na rzecz Uczestników Zagranicznych będą podlegać opodatkowaniu „u źródła” według stawki, wynikającej z Odpowiedniej Konwencji, pod warunkiem posiadania w momencie wypłaty przez podmiot realizujący wypłatę właściwego certyfikatu rezydencji odbiorcy należności odsetkowych dokumentującego miejsce siedziby tego odbiorcy dla celów podatkowych.

Zdaniem Spółki, nie może być ona uznana za podmiot realizujący wypłatę odsetek. Zgodnie z Umową Bank będzie odpowiedzialny za całościową obsługę Umowy, a w szczególności będzie prowadził Rachunki Szczegółowe Uczestników, w tym Uczestników Zagranicznych, a także Rachunek Główny. Ponadto, Bank będzie dokonywał przeksięgowań sald oraz ustalał saldo na Rachunku Głównym. W wyniku powyższych operacji na Rachunku Głównym zostanie ustalone saldo, od którego Bank naliczy odsetki. Następnie odsetki będą rozdzielane i dystrybuowane na koniec każdego miesiąca pomiędzy Uczestników stosownie do salda każdego Rachunku Szczegółowego z Rachunkiem Głównym.

Z powyższego wynika również pasywna rola Wnioskodawcy w procesie naliczania i wypłaty odsetek, ich wysokość ustalana będzie przez Bank na podstawie sald Rachunku Głównego. Z kolei, saldo tego rachunku będzie wynikiem dziennych operacji w zakresie bilansowania sald dodatnich i ujemnych poszczególnych Uczestników (w tym Wnioskodawcy). W tym kontekście, zdaniem Spółki, nie ma miejsca wypłata odsetek przez Wnioskodawcę.

To nie Wnioskodawca, lecz Bank jako wyspecjalizowany podmiot będzie występować w roli podmiotu odpowiedzialnego za wykonywanie, za odpowiednim wynagrodzeniem, wszystkich czynności wchodzących w skład kompleksowej usługi cash poolingu. W ramach Umowy po jednej jej stronie będzie funkcjonował Bank, a po drugiej Uczestnicy, w tym Uczestnicy Zagraniczni. Wszystkie transfery środków wykonywane będą w sposób automatyczny za pośrednictwem Banku. Uczestnicy dysponujący saldem dodatnim nie będą mieć wiedzy odnośnie tego, jaka część zgromadzonych na ich Rachunkach nadwyżek zostanie wykorzystana przez pozostałych Uczestników. W związku z powyższym nie można wskazać, który z Uczestników przekaże określone środki finansowe, a który je przyjmie. Podobnie na etapie rozdysponowania odsetek wszystkie transfery będą realizowane przez Bank. W konsekwencji, zdaniem Spółki, w żadnym momencie nie dojdzie do bezpośredniego przepływu środków pomiędzy Uczestnikami, co oznacza że Uczestnicy nie dokonają pomiędzy sobą żadnych bezpośrednich transakcji. Istotą Umowy jest bowiem fakt, że dzięki przystąpieniu do transakcji większej ilości spółek z Grupy możliwa jest optymalizacja kosztów pozyskania finansowania przez poszczególnych Uczestników.

Reasumując, Wnioskodawca nie będzie dokonywał wypłaty odsetek, nie będzie uczestniczył w żaden sposób w ich podziale i rozdysponowaniu. W celu ustalenia salda netto stanowiącego podstawę do wypłaty odsetek, Bank będzie wykorzystywał Rachunek Główny (którego saldo będzie wynikiem operacji bilansujących na Rachunkach Szczegółowych poszczególnych Uczestników, w tym Wnioskodawcy). Wypłaty ww. odsetek na rzecz podmiotów uprawnionych do ich odbioru, w tym na rzecz Uczestników Zagranicznych, dokonywane będą również przez Bank.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie on osobą dokonującą wypłat należności w rozumieniu art. 26 ust. 1 updop i w konsekwencji, nie będzie zobowiązany do pobierania podatku „u źródła” od każdorazowej wypłaty tych należności. Z uwagi na mechanizm zawarty w Umowie, za podmiot wypłacający odsetki należy uznać Bank. Zatem, to najwyżej Bank jako podmiot wypłacający odsetki na rzecz Uczestnika Zagranicznego może zgodnie z przepisami Odpowiedniej Konwencji stosować podatek „u źródła”, o ile będzie posiadał w momencie wypłaty certyfikat rezydencji tego Uczestnika dokumentującego jego miejsce siedziby dla celów podatkowych.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 8 października 2015 r. Znak: IBPB-1-3/4510-230/15/PC, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Wnioskodawca zaskarżył, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, ww. interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu.

W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu prawomocnym wyrokiem z 22 kwietnia 2016 r. sygn. akt I SA/Wr 107/16 uchylił zaskarżoną interpretację.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu uznał, że skarga jest uzasadniona z uwagi na naruszenie przepisów prawa procesowego.

Zdaniem Sądu, zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. Stosownie do art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

W niniejszej sprawie spółka postawiła pytanie, czy wnioskodawca może być obowiązany do pobierania podatku „u źródła” od odsetek, pobieranych z rachunku szczegółowego spółki w rezultacie zaistnienia salda ujemnego tego rachunku z rachunkiem głównym?

Spółka zainteresowana była uzyskaniem odpowiedzi, czy będzie pełnić funkcję płatnika w związku z pobieraniem z rachunku szczegółowego spółki odsetek i przekazywaniem ich na rachunek główny pool leadera.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z m.in. odsetek ustala się w wysokości 20 % przychodów. Stosownie do art. 26 ust. 1 tej ustawy osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a – 1e.

Przedstawiając własne stanowisko w powyższej kwestii, spółka powołując się na art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. wskazała, że nie będzie zobowiązana do pobierania podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. od każdorazowej wypłaty odsetek uczestnikom zagranicznym, ponieważ podmiotem zobowiązanym do pobrania podatku u źródła może być jedynie bank jako podmiot realizujący przedmiotowe wypłaty za pośrednictwem dodatkowego rachunku, jakim jest rachunek główny. Według wnioskodawcy, spółka nie będzie dokonywała wypłaty odsetek, nie będzie uczestniczyła w żaden sposób w ich podziale i rozdysponowaniu. Wypłaty odsetek na rzecz podmiotów uprawnionych do ich odbioru, w tym na rzecz uczestników zagranicznych, dokonywane będą przez bank. Wobec powyższego, zdaniem wnioskodawcy, nie będzie on osobą dokonującą wypłat należności w rozumieniu art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. i w konsekwencji nie będzie zobowiązany do pobierania podatku „u źródła” od każdorazowej wypłaty tych należności.

Mając na uwadze treść art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p., a także własne stanowisko spółki w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego, organ interpretacyjny zobowiązany był do rozważenia, czy spółka jako osoba prawna dokonuje wypłat należności z tytułu odsetek i czy w związku z tym obowiązana jest jako płatnik pobierać w dniu ewentualnego dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat.

Natomiast organ interpretacyjny, uznając stanowisko spółki za nieprawidłowe stwierdził, że postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania mają zastosowanie do podmiotów posiadających status rzeczywistego odbiorcy („beneficial owner”). Dalej organ interpretacyjny wyjaśnił, że niezależnie od tego, czy podmiotem zarządzającym systemem jest bank, czy wybrana spółka z grupy, podmiot ten jest jedynie pośrednikiem, tzn. nie jest ostatecznym właścicielem odsetek. Tytuł prawny do odsetek przysługuje spółkom przekazującym nadwyżkę finansową, co oznacza, że to one uzyskują przychód podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Dlatego też według organu spółka będzie zobowiązana pobierać podatek, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. od każdorazowej wypłaty odsetek uczestnikom zagranicznym.

Organ podatkowy w zaskarżonej interpretacji wyjaśnił więc, z jakich względów należy uznać spółki, biorące udział w systemie cash poolingu, a nie podmiot zarządzający systemem, za podatników podatku dochodowego. Natomiast nie rozważył kwestii, kto dokonuje wypłat odsetek w rozumieniu art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p.: czy spółka posiadająca niedobór środków finansowych czy też bank zarządzający systemem, a więc kto i z jakich względów jest w tej sytuacji płatnikiem podatku dochodowego. Wprawdzie organ uznał, że spółka będzie zobowiązana pobierać podatek, ale wniosek ten wyprowadził z faktu, że pozostałe spółki uczestniczące w systemie cash poolingu uznał za podatników podatku dochodowego. Takie wyjaśnienie organu nie tłumaczy jednak, dlaczego zdaniem organu to spółka, a nie bank zobowiązana jest do poboru podatku jako płatnik.

Skarżąca spółka słusznie zauważyła, że organ interpretacyjny nie uzasadnia, dlaczego jego zdaniem spółka będzie zobowiązana do pobierania podatku u źródła. Strona skarżąca trafnie stwierdza, że organ skupia się na uzasadnieniu tezy, że ostatecznymi beneficjentami odsetek są uczestnicy zagraniczni, wymienieni w opisie zdarzenia przyszłego i wskazuje, że postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania mają zastosowanie do podmiotów, będących faktycznymi odbiorcami odsetek. Powyższa kwestia nie była jednak przedmiotem pytania spółki, w związku z czym rozważania organu nie mogą stanowić odpowiedzi na pytanie strony.

Zdaniem Sądu, zaskarżona interpretacja, pomimo negatywnej oceny stanowiska spółki, nie wskazuje prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym, co stanowi naruszenie art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, jak również treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.), który stanowi, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej który wpłynął 22 kwietnia 2015 r., stwierdza co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. 2014 r. poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W przepisie tym wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jego rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 updop.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 updop, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), ustala się w wysokości 20% przychodów. Art. 21 ust. 2 updop stanowi, że przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W myśl art. 26 ust. 1 updop, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Stosownie do treści art. 26 ust. 3 updop – płatnicy, o których mowa w ust. 1, przekazują kwoty podatku w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym zgodnie z ust. 1, 2-2b i 2d pobrano podatek, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników wymienionych w art. 3 ust. 2 oraz podatników będących osobami uprawnionymi z papierów wartościowych zapisanych na rachunkach zbiorczych, których tożsamość nie została płatnikowi ujawniona w trybie przewidzianym w ustawie, o której mowa w art. 4a pkt 15, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. Płatnicy są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa w:

1.  art. 3 ust. 1 – informację o wysokości pobranego podatku,
2.  art. 3 ust. 2 oraz urzędowi skarbowemu – informację o dokonanych wypłatach i pobranym podatku

\- sporządzone według ustalonego wzoru.

Powyższe regulacje prawne wskazują na fakt, że w przypadku podmiotu, który nie ma na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu a uzyskuje przychody na tym terytorium, w kwestii sposobu opodatkowania, pierwszeństwo mają postanowienia właściwej umowy w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu. Przy czym, zastosowanie stawki podatku wynikającej z takiej umowy lub niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych, uzyskanym od niego zaświadczeniem (certyfikatem rezydencji), wydanym przez właściwy organ administracji podatkowej.

Umowa cash poolingu jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy (rachunek główny) i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu, dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący i zarządzający systemem, tzw. Pool Leadera/Agenta, którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe, które są następnie rozdysponowywane w postaci odsetek do uczestników systemu. Podkreślić należy, że niezależnie od tego, czy podmiotem zarządzającym systemem jest bank, czy wybrana spółka z grupy, realizuje on jedynie funkcję pośrednika, tzn. nie jest ostatecznym właścicielem odsetek, do których prawo przysługuje co do zasady spółkom przekazującym nadwyżkę. Sposób konstrukcji umowy cash poolingu jest jednocześnie wyborem odpowiedniego typu instrumentu. Jest to sprawa indywidualna, uzależniona – z jednej strony – od podmiotu, który organizuje i pośredniczy w cash poolingu (Pool Leadera/Agenta), z drugiej – z dostosowania zapotrzebowania spółek zainteresowanych tego typu instrumentem.

W niniejszej interpretacji – mając na uwadze zadane pytanie – rozważyć należy, czy podmiotem zobowiązanym do poboru podatku u źródła i występowania w roli płatnika jest uczestnik (potencjalnie Spółka) będący posiadaczem salda ujemnego, z którego pokryciem są związane wypłacane (kapitalizowane) odsetki, czy też może sam Pool Leader zarządzający w praktyce wszystkimi operacjami związanymi ze schematem cash-poolingu, czy też Bank odpowiedzialny za techniczną stronę struktury i faktyczną realizację przelewów.

Przede wszystkim należy więc ustalić, kto będzie w tym przypadku podatnikiem z tytułu otrzymanych odsetek. To bowiem osoba podatnika – niebędącego rezydentem – przesądza o tym, czy i jaka umowa międzynarodowa znajdzie zastosowanie w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania. W świetle tych przepisów – za podatnika należy uznać osobę, która osiągnęła przychód, co wynika z art. 21 ust. 1 updop.

W dalszej konsekwencji oznacza to powstanie stosunku zobowiązaniowego o charakterze publicznoprawnym, którego treścią jest obowiązek podmiotu, który uzyskał przychód z powyższego tytułu, do zapłaty podatku dochodowego jako jego podatnik. Następnie, w oparciu o art. 26 updop należy ustalić podmiot, który dokonuje wypłat z powyższego tytułu i który kierując się miejscem siedziby podatnika może zastosować postanowienia odpowiedniej umowy międzynarodowej odnośnie określenia właściwej stawki podatku, czy też w ogóle od tego opodatkowania odstąpić, jeżeli dana umowa zawiera takie regulacje, pod warunkiem posiadania certyfikatu rezydencji podatkowej uzyskanego od podatnika.

W tym miejscu wskazać należy, że cash pooling opiera się na możliwości minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy biorących w takim systemie udział, poprzez wzajemne kredytowania się przy wykorzystaniu środków własnych grupy (innych uczestników), a nie wykorzystaniu środków finansowych Pool Leadera lub Banku.

W niniejszej sprawie mamy bowiem do czynienia z przekazywaniem środków pieniężnych pomiędzy podmiotami (uczestnikami), przy jednoczesnej – wynikającej z logiki struktury zarządzania płynnością finansową - konieczności zwrotu danych środków wraz z odsetkami.

Spółka, za środki pieniężne udostępniane innym uczestnikom systemu cash pooling będzie otrzymywała odsetki, zaś w przypadku korzystania przez Spółkę ze środków innych uczestników, Spółka będzie zobowiązana do zapłaty odsetek.

Odnoszą treść przytoczonych powyżej przepisów do przedstawionego w wniosku zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że to Spółka będzie podmiotem dokonującym wypłaty odsetek na rzecz podmiotów uprawnionych do ich odbioru pomimo, że „technicznie” odbywa się to poprzez pobranie przez Bank obsługujący umowę odsetek z Rachunku Szczegółowego Spółki, a zatem będzie osobą dokonującą wypłat należności w rozumieniu cytowanego powyżej art. 26 ust. 1 updop i to na Spółce będzie ciążył obowiązek pobrania podatku „u źródła” od każdorazowej wypłaty tych należności.

Reasumując, stanowisko Spółki należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zem.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.