Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.65.2024.3.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-23
Teza: Ustalenie, czy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a co za tym idzie, czy dokonanie Podziału Spółki przez wydzielenie ZCP Nieruchomościowego do Spółki przejmującej w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

13 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy opisany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a co za tym idzie, czy dokonanie Podziału Spółki przez wydzielenie ZCP Nieruchomościowego do Spółki przejmującej w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 kwietnia 2024 r. (wpływ 17 kwietnia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

X Sp. z o. o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest podmiotem należącym do Grupy Kapitałowej, która funkcjonuje na rynku od ponad (\`(...)\`) lat. Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, mającym siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług w kilku obszarach. Po pierwsze, Wnioskodawca jako podmiot leczniczy wpisany do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą pod nazwą (…), świadczy usługi rehabilitacyjne w ramach ambulatorium oraz w warunkach domowych, jak również wykonuje świadczenia pielęgnacyjne i opiekuńcze w ramach opieki długoterminowej (Działalność 1). Po drugie, Spółka prowadzi placówkę zapewniającą całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub w podeszłym wieku w ramach uzyskanych zezwoleń w dwóch domach seniora: Domu Seniora 1 oraz Domu Seniora 2 (Działalność 2).

Ze względu na uwarunkowania biznesowe tj. planowany dynamiczny rozwój na rynku, konieczność dostosowania struktury organizacyjnej w sposób umożliwiający dalszy dynamiczny rozwój oraz potencjalne zmiany właścicielskie w Spółce, oraz chęć ograniczenia ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością oraz poprawy efektywności biznesowej, Wnioskodawca rozważa przeprowadzenie podziału Spółki przez wydzielenie „biznesu” związanego z działalnością w zakresie pomocy społecznej z zakwaterowaniem, w ramach której prowadzona jest całodobowa opieka nad osobami niepełnosprawnymi i przewlekle chorymi w Domu Seniora 1 i Domu Seniora 2 tj. Działalność 2 (dalej: ZCP) i przeniesienie go (wraz z niezbędnymi w tym celu składnikami majątkowymi i niemajątkowymi) do spółki kapitałowej (dalej: Spółka przejmująca). Podział Spółki (dalej: Podział) przeprowadzony zostanie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (dalej: KSH). W konsekwencji powyższego, w Spółce pozostanie Działalność 1 tj. usługi rehabilitacyjne w NZOZ, jak również rehabilitacja domowa oraz opieka długoterminowa. Z kolei, działalność ZCP zostanie przekazana i będzie prowadzona przez Spółkę przejmującą.

Wskutek Podziału na Spółkę przejmującą przeniesione zostaną następujące składniki majątkowe i niemajątkowe:

1) umowa dzierżawy pomieszczeń budynku I, w którym prowadzona jest działalność Domu Seniora 1 oraz pomieszczeń budynku II, w którym prowadzona jest działalność Domu Seniora 2, zawarta z podmiotem powiązanym (Y Sp. z o.o.), umowa dzierżawy terenu zawarta z Urzędem Miejskim w X oraz związane z nimi prawa i obowiązki,

2) umowy na dostarczanie mediów do Domu Seniora 1 oraz Domu Seniora 2 zawarte z podmiotami zewnętrznymi (tj. energia elektryczna, woda, gaz, usługi telekomunikacyjne); w przypadku, gdyby ze względów biznesowych przeniesienie ww. umów nie było możliwe lub było niekorzystne Spółka przejmująca zawrze z dostawcami mediów odrębne umowy,

3) umowy dotyczące leasingu w zakresie sprzętu medycznego, gastronomicznego, wyposażenia, urządzeń chłodniczych/do pralni/farbiarni,

4) umowa w zakresie audytu sprawozdania finansowego (badanie sprawozdania finansowego), umowa w zakresie cateringu, umowa o świadczenie usług (ochrony środowiska, odbioru odpadów), umowa dzierżawy tablicy reklamowej, umowy o kampanie reklamowe radiowe i internetowe,

5) umowa na prowadzenie call center – w części przypadającej na działalność ZCP (ww. umowa zostanie podzielona w sposób umożliwiający dalsze z niej korzystanie przez Spółkę w ramach Działalności 1),

6) umowy zawarte z osobami dotychczas współpracującymi ze Spółką m.in. w zakresie prowadzenia terapii zajęciowej/POZ dla seniorów, rehabilitacji seniorów (tj. osoby prowadzące terapię zajęciową, opiekunowie medyczni, rehabilitanci),

7) prawa i obowiązki (w tym zobowiązania) wynikające z umów o pracę w związku z przejściem części zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1465), w stosunku do piętnastu pracowników w tym m.in. kierownika Domu Seniora 1, zastępcy kierownika Domu Seniora 1, koordynatora zespołu opiekuńczego oraz koordynatora zespołu salowych, opiekunowie medyczni, opiekunowie osób starszych, salowe,

8) dwadzieścia dziewięć osób zatrudnionych w ramach umowy zlecenia w tym pielęgniarki, duchowny, salowe oraz opiekunowie osób starszych i opiekunowie medyczni,

9) środki trwałe będące urządzeniami służącymi do prowadzenia działalności Domu Seniora 1 oraz Domu Seniora 2 tj. sprzęt komputerowy, wyposażenie AGD i RTV (w tym telewizory, centrala telefoniczna, pralki, zmywarka, lodówka, piekarnik, płyta, zabudowa kuchenna), elementy wyposażenia pomieszczeń (łóżka, meble, regały magazynowe etc.), sprzęt medyczny (defilibrylator), kasa pancerna,

10) zezwolenia umożliwiające prowadzenie przez ZCP działalności związanej z Domem Seniora 1 oraz Domem Seniora 2 (decyzje administracyjne na prowadzenie Domu Seniora 2 wydane przez Urząd Marszałkowski dla dwóch lokalizacji Spółki) tj.:

\- DECYZJA WOJEWODY nr …, zezwalająca na prowadzenie placówki zapewniającej całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku, pod nazwą DOM 1, ul. ….., XX-YYY, oraz

\- DECYZJA WOJEWODY nr. , zezwalająca na prowadzenie placówki zapewniającej całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku pod nazwą DOM 2, ul. …., XX-YYY,

11) umowy zawarte z seniorami w zakresie sprawowanej na ich rzecz opieki w ramach prowadzonej przez ZCP działalności,

12) środki pieniężne (w kwocie pozwalającej na funkcjonowanie ZCP oraz pokrycie jego najpilniejszych zobowiązań),

13) wszelkie należności z tytułu świadczonych usług z zakresu pomocy społecznej z zakwaterowaniem prowadzonych do tej pory przez Spółkę, w ramach całodobowej opieki nad osobami niepełnosprawnymi i przewlekle chorymi lub w podeszłym wieku w Domu Seniora 1 i w Domu Seniora 2,

14) wszelkie pozostałe zobowiązania związane z funkcjonowaniem ZCP tj. m.in. zobowiązania handlowe, zobowiązania wobec pracowników, zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości oraz opłat za użytkowanie wieczyste gruntów.

Po przeprowadzeniu Podziału, w oparciu o otrzymany majątek, Spółka przejmująca będzie kontynuować działalność w zakresie całodobowej opieki nad osobami niepełnosprawnymi i przewlekle chorymi lub w podeszłym wieku w Domu Seniora 1 raz w Domu Seniora 2. Wnioskodawca zapewnia, że po dokonaniu planowanego Podziału, Spółka również będzie mogła kontynuować dotychczas prowadzoną Działalność 1 na pozostałym w Spółce majątku. W tym miejscu należy również zwrócić uwagę, że zespół składników związany z dotychczasową, podstawową działalnością Spółki pozostanie również wyodrębniony organizacyjnie. W uchwale zarządu Spółki zostanie wskazane, że całość składników majątku Wnioskodawcy (poza składnikami przypisanymi do ZCP) pozostanie w Spółce.

Spółka przejmująca przyjmie dla celów podatkowych wartość składników majątku Spółki w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki. Podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego celem nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jak zostało wskazane na wstępie, głównym powodem wydzielenia wyodrębnionego przez Spółkę ZCP są uwarunkowania biznesowe tj. planowany dynamiczny rozwój na rynku, konieczność dostosowania struktury organizacyjnej w sposób umożliwiający dalszy dynamiczny rozwój oraz potencjalne zmiany właścicielskie w Spółce, chęć ograniczenia ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością oraz poprawy efektywności biznesowej.

Na moment przeprowadzenia Podziału, przenoszony zespół składników majątkowych i niemajątkowych będzie posiadać następujące cechy na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej:

1) w zakresie wyodrębnienia organizacyjnego – wyodrębnienie organizacyjne ZCP nastąpi na podstawie uchwały podjętej przez Zarząd Spółki. Na podstawie ww. uchwały, w Spółce zostanie utworzony dział pozwalający na formalne wyodrębnienie działalności w zakresie całodobowej opieki nad osobami niepełnosprawnymi i przewlekle chorymi lub w podeszłym wieku w Domu Seniora 1 i w Domu Seniora 2;

2) w zakresie wyodrębnienia finansowego – prowadzony przez Spółkę sposób ewidencji zdarzeń gospodarczych pozwala i będzie pozwalać na przyporządkowanie zarówno do podstawowej działalności Spółki (Działalność 1), jak również do działalności ZCP odpowiednio przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych odpowiednio z działalnością podstawową Spółki oraz z działalnością w zakresie całodobowej opieki nad osobami niepełnosprawnymi i przewlekle chorymi lub w podeszłym wieku w Domu Seniora 1 i w Domu Seniora 2;

3) w zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego – wyodrębnione składniki majątku posiadają i posiadać będą pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo, a w konsekwencji Spółka przejmująca będzie kontynuowała działalność w zakresie całodobowej opieki nad osobami niepełnosprawnymi i przewlekle chorymi lub w podeszłym wieku w Domu Seniora 1 i w Domu Seniora 2, prowadzoną dotychczas przez Spółkę przy pomocy nabytej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Spółka przejmująca, na potrzeby świadczenia po Podziale usług całodobowej opieki nad osobami niepełnosprawnymi i przewlekle chorymi lub w podeszłym wieku w Domu Seniora 1 i w Domu Seniora 2, nie będzie potrzebowała zaangażowania innych, dodatkowych środków materialnych lub niematerialnych, ani podejmowania żadnych dodatkowych działań. W konsekwencji, Spółka przejmująca będzie miała faktyczną zdolność do kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Wnioskodawcę w ww. zakresie.

Ponadto pismem z 16 kwietnia 2024 r. (data wpływu 17 kwietnia 2024 r.) – w odpowiedzi na wezwanie – uzupełnili Państwo opis zdarzenia przyszłego o następujące informacje:

Wnioskodawca pragnie wskazać, że przenoszony zespół składników majątkowych w postaci ZCP na dzień podziału będzie na tyle zorganizowany, że będzie mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania wykonywane dotychczas w przedsiębiorstwie Spółki. Co więcej, Spółka przejmująca do swojego funkcjonowania nie będzie potrzebować zaangażowania innych, dodatkowych środków materialnych lub niematerialnych, ani podejmowania żadnych dodatkowych działań. W konsekwencji, Spółka przejmująca będzie miała faktyczną zdolność do kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Wnioskodawcę.

**Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczenie pytania jak we wniosku)**

2\. Czy opisany w zdarzeniu przyszłym zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a co za tym idzie, czy dokonanie podziału Spółki przez wydzielenie ZCP do Spółki przejmującej, w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

**Państwa stanowisko w sprawie** **w zakresie podatku od towarów i usług**

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany w zdarzeniu przyszłym zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, w konsekwencji dokonanie Podziału Spółki przez wydzielenie ZCP, do Spółki przejmującej, w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY:

KWALIFIKACJA ZCP NA GRUNCIE USTAWY O CIT ORAZ USTAWY O VAT

Jak stanowi art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT), przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało również zdefiniowane na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT). Zgodnie z art. 2 ust. 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z zestawienia powyższych przepisów w sposób jednoznaczny wynika, że definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa sformułowana w ustawie o VAT jest tożsama z definicją legalną zorganizowanej części przedsiębiorstwa sformułowaną w ustawie o CIT. Co za tym idzie, dla uznania istnienia bądź nieistnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tak na gruncie ustawy o CIT, jak i na gruncie ustawy o VAT, konieczne jest spełnienie tych samych warunków.

Mając na uwadze powyższe oraz uwzględniając utrwaloną linię orzeczniczą sądów administracyjnych i stanowiska organów podatkowych, stwierdzić należy, że aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

(i) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych,

(ii) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

(iii) składniki te są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych, a zatem są wyodrębnione funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie,

(iv) zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Podsumowując, zgodnie z utrwalonym podejściem organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, składniki materialne i niematerialne tworzą zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeżeli pozostają w takich relacjach, które pozwalają stwierdzić, że nie mamy do czynienia z przypadkowym zbiorem składników. W tym zakresie, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie może zostać uznany przypadkowy/dowolny zbiór składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale zbiór ten musi stanowić wyodrębniony finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie zespół składników.

I tak, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że w ramach struktury przedsiębiorstwa zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić wyszczególniony dział, wydział, oddział itp.

Jeśli chodzi o wyodrębnienie finansowe to zgodnie z utrwalonym poglądem organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe występuje, gdy poprzez odpowiednią ewidencję rachunkową zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej część przedsiębiorstwa, a konkretnie do realizowanych przez nią zadań gospodarczych.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy poczytywać natomiast jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zespół składników wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi służyć realizacji określonego zadania lub zadań gospodarczych, jak również potencjalnie może stanowić odrębne i niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące swoje zadania. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, a więc obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kluczową kwestią do określenia, czy dany zbiór składników majątku może być traktowany jako organizacyjnie wyodrębniona całość, jest tym samym ustalenie, czy dany zbiór może efektywnie funkcjonować jako wyodrębniony, samodzielny podmiot gospodarczy.

Dodatkowe wskazówki co do tego jak należy rozumieć pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa znaleźć można także w Objaśnieniach podatkowych Ministerstwa Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r. w zakresie opodatkowania VAT transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych (dalej: Objaśnienia MF), zgodnie z którymi „(\`(...)\`) przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za (\`(...)\`) zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e VATU, uwzględnić należy następujące okoliczności:

i. zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

ii. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.(\`(...)\`)”.

Z powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, wynika tym samym, że aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym oraz nabywca – w ramach swojej działalności – musi mieć zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

W świetle powyższego oraz zaprezentowanego na wstępie zdarzenia przyszłego, w ocenie Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że w opisanym zdarzeniu przyszłym majątek przejmowany przez Spółkę przejmującą na skutek Podziału (tj. ZCP) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o CIT i ustawy o VAT.

Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań)

Jak zostało wskazane na wstępie w opisie zdarzenia przyszłego, ZCP na moment Podziału wyposażony będzie w niezbędne składniki materialne i niematerialne potrzebne do prowadzenia działalności w zakresie całodobowej opieki nad osobami niepełnosprawnymi i przewlekle chorymi lub w podeszłym wieku w Domu Seniora 1 i w Domu Seniora 2. W ramach ZCP mają zostać przeniesione następujące składniki:

1) umowa dzierżawy pomieszczeń budynku I, w którym prowadzona jest działalność Domu Seniora 1 oraz pomieszczeń budynku II, w którym prowadzona jest działalność Domu Seniora 2, zawarta z podmiotem powiązanym (Y Sp. z o.o.), umowa dzierżawy terenu zawarta z Urzędem Miejskim w …… oraz związane z nimi prawa i obowiązki,

2) umowy na dostarczanie mediów do Domu Seniora 1 zawarte z podmiotami zewnętrznymi (tj. energia elektryczna, woda, gaz, usługi telekomunikacyjne); w przypadku, gdyby ze względów biznesowych przeniesienie ww. umów nie było możliwe lub było niekorzystne Spółka przejmująca zawrze z dostawcami mediów odrębne umowy,

3) umowy dotyczące leasingu w zakresie sprzętu medycznego, gastronomicznego, wyposażenia, urządzeń chłodniczych/do pralni/farbiarni,

4) umowa w zakresie audytu sprawozdania finansowego (badanie sprawozdania finansowego), umowa w zakresie cateringu, umowa o świadczenie usług (ochrony środowiska, odbioru odpadów), umowa dzierżawy tablicy reklamowej, umowy o kampanie reklamowe radiowe i internetowe,

5) umowa na prowadzenie call center – w części przypadającej na działalność ZCP (ww. umowa zostanie podzielona w sposób umożliwiający dalsze z niej korzystanie przez Spółkę w ramach Działalności 1),

6) umowy zawarte z osobami dotychczas współpracującymi ze Spółką m.in. w zakresie prowadzenia terapii zajęciowej/POZ dla seniorów, rehabilitacji seniorów (tj. osoby prowadzące terapię zajęciową, opiekunowie medyczni, rehabilitanci),

7) prawa i obowiązki (w tym zobowiązania) wynikające z umów o pracę w związku z przejściem części zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1465), w stosunku do piętnastu pracowników w tym m.in. kierownika Domu Seniora 1, zastępcy kierownika Domu Seniora 1, koordynatora zespołu opiekuńczego oraz koordynatora zespołu salowych, opiekunowie medyczni, opiekunowie osób starszych, salowe,

8) dwadzieścia dziewięć osób zatrudnionych w ramach umowy zlecenia w tym pielęgniarki, duchowny, salowe oraz opiekunowie osób starszych i opiekunowie medyczni,

9) środki trwałe będące urządzeniami służącymi do prowadzenia działalności Domu Seniora 1 oraz Domu Seniora 2 tj. sprzęt komputerowy, wyposażenie AGD i RTV (w tym telewizory, centrala telefoniczna, pralki, zmywarka, lodówka, piekarnik, płyta, zabudowa kuchenna), elementy wyposażenia pomieszczeń (łóżka, meble, regały magazynowe etc.), sprzęt medyczny (defilibrylator), kasa pancerna,

10) zezwolenia umożliwiające prowadzenie przez ZCP działalności związanej z Domem Seniora 1 oraz Domem Seniora 2 (decyzje administracyjne na prowadzenie Domu Seniora 1 wydane przez Urząd Marszałkowski dla dwóch lokalizacji Spółki) tj.:

\- DECYZJA WOJEWODY nr …, zezwalająca na prowadzenie placówki zapewniającej całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym, lub osobom w podeszłym wieku, pod nazwą DOM 1, ul. …, XX-YYY, oraz

\- DECYZJA WOJEWODY nr …., zezwalająca na prowadzenie placówki zapewniającej całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym, lub osobom w podeszłym wieku pod nazwą DOM 2, ul….., XX-YYY,

11) umowy zawarte z seniorami w zakresie sprawowanej na ich rzecz opieki w ramach prowadzonej przez ZCP działalności,

12) środki pieniężne (w kwocie pozwalającej na funkcjonowanie ZCP oraz pokrycie jego najpilniejszych zobowiązań),

13) wszelkie należności z tytułu świadczonych usług z zakresu pomocy społecznej z zakwaterowaniem prowadzonych do tej pory przez Spółkę, w ramach całodobowej opieki nad osobami niepełnosprawnymi i przewlekle chorymi lub w podeszłym wieku w Domu Seniora 1 i w Domu Seniora 2,

14) wszelkie pozostałe zobowiązania związane z funkcjonowaniem ZCP tj. m.in. zobowiązania handlowe, zobowiązania wobec pracowników, zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości oraz opłat za użytkowanie wieczyste gruntów.

W konsekwencji, po przeprowadzeniu Podziału, w oparciu o otrzymany majątek, Spółka przejmująca będzie zdolna do kontynuowania działalności w zakresie całodobowej opieki nad osobami niepełnosprawnymi i przewlekle chorymi lub w podeszłym wieku w Domu Seniora 1 oraz w Domu Seniora 2.

(ii) Organizacyjne i finansowe wyodrębnienie zespołu przenoszonych składników

W praktyce organy podatkowe wskazują, że wydzielenie organizacyjne wymaga takiego wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, aby miała ona miejsce w strukturze przedsiębiorstwa, przykładowo jako odrębny dział/wydział (por. interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 października 2013 roku sygn. IBPP4/443-336/13/EK).

Takie wydzielenie organizacyjne będzie miało miejsce w przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym. Jak wskazano na wstępie, ZCP zostanie wyodrębniony na postawie uchwały podjętej przez Zarząd Spółki. Na podstawie ww. uchwały, w Spółce zostanie tym samym utworzony dział pozwalający na formalne wyodrębnienie działalności w zakresie całodobowej opieki nad osobami niepełnosprawnymi i przewlekle chorymi lub w podeszłym wieku w Domu Seniora 1 oraz w Domu Seniora 2.

Wnioskodawca podkreśla, że ZCP jest również wydzielony finansowo. W praktyce, sądy administracyjne stoją na stanowisku, że wydzielenie finansowe ma pozwolić na przypisanie zorganizowanej części przedsiębiorstwa przypadających na nią przychodów i kosztów (por. wyrok WSA w Szczecinie z 2 czerwca 2011 roku, sygn. I SA/Sz 197/11 czy wyrok WSA w Warszawie z 18 marca 2011 roku, sygn. III SA/Wa 1765/10).

W ocenie Wnioskodawcy, również ten warunek należy uznać za spełniony. Jak Spółka wskazała na wstępie, prowadzony przez Spółkę sposób ewidencji zdarzeń gospodarczych pozwala na przyporządkowanie zarówno do Działalności 1 Spółki, jak również do działalności ZCP odpowiednio przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych odpowiednio z działalnością pozostawianą w Spółce oraz z działalnością zbywaną (tj. działalnością w zakresie całodobowej opieki nad osobami niepełnosprawnymi i przewlekle chorymi lub w podeszłym wieku w Domu Seniora 1 oraz w Domu Seniora 2).

(iii) Wyodrębnienie funkcjonalne i zdolność do samodzielnego realizowania zadań gospodarczych

Odnosząc się z kolei do wyodrębnienia funkcjonalnego, stwierdzić należy, że oznacza ono, iż wyodrębnione składniki muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo.

W przywołanych już wcześniej Objaśnieniach MF wskazane zostało, że dla oceny spełnienia przesłanki wyodrębnienia funkcjonalnego ustalić należy czy nabywca będzie w stanie kontynuować działalność gospodarczą zbywcy z wykorzystaniem jedynie składników zorganizowanej części przedsiębiorstwa (bez angażowania innych składników) oraz czy nabywca, w ramach swojej działalności, planuje kontynuację działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy nabytej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Działalność taka musi być możliwa jedynie przy pomocy nabytych w formie zorganizowanej części przedsiębiorstwa aktywów oraz bez podejmowania dodatkowych faktycznych lub prawnych działań umożliwiających kontynuację działalności.

W ocenie Wnioskodawcy, także i w tym obszarze ZCP spełnia przedmiotowy warunek. Po pierwsze, Spółka przejmująca będzie w stanie w sposób samodzielny kontynuować działalności w zakresie całodobowej opieki nad osobami niepełnosprawnymi i przewlekle chorymi lub w podeszłym wieku w Domu Seniora 1 oraz w Domu Seniora 2- nie będzie konieczności ani zawierania żadnych nowych umów/zezwoleń pozwalających na prowadzenie Domu Seniora 1 oraz Domu Seniora 2, ani „doposażania" ZCP w żadne dodatkowe sprzęty, urządzenia czy wyposażenie. Co więcej, Spółka przejmująca będzie kontynuowała działalność w zakresie całodobowej opieki nad osobami niepełnosprawnymi i przewlekle chorymi lub w podeszłym wieku w Domu Seniora 1 oraz w Domu Seniora 2, prowadzoną dotychczas przez Spółkę przy pomocy nabytej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, opisany w zdarzeniu przyszłym zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa zarówno w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, dokonanie Podziału Spółki przez wydzielenie ZCP do Spółki przejmującej, w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH będzie wyłączone spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361) zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”,

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy,

ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Ponadto należy zauważyć, że na mocy art. 6 pkt 1 ustawy,

przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak już wskazano, ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy wyłączył od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej „Kodeks cywilny”. Zgodnie z tym przepisem,

przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 pkt 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się,

organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.), zwanej dalej Ksh.

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 Ksh,

spółkę kapitałową i spółkę komandytowo-akcyjną można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych lub spółek komandytowo-akcyjnych. Nie jest dopuszczalny podział spółki akcyjnej i spółki komandytowo-akcyjnej, jeżeli kapitał zakładowy nie został pokryty w całości.

Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 Ksh,

podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę albo spółki za udziały lub akcje spółki albo spółek przejmujących, nowo zawiązanych lub spółki dzielonej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez wydzielenie).

Stosownie do art. 531 § 1 Ksh,

spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału albo z dniem wydzielenia albo z dniem wyodrębnienia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału.

Zgodnie z art. 531 § 2 Ksh,

na spółkę przejmującą lub spółkę nowo zawiązaną powstałą w związku z podziałem przechodzą z dniem podziału albo z dniem wydzielenia albo z dniem wyodrębnienia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, pozostające w związku z przydzielonymi jej w planie podziału składnikami majątku spółki dzielonej, a które zostały przyznane spółce dzielonej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej.

Przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych podział dokonany przez wydzielenie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółki nowo zawiązane powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonych części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy – przeniesienie własności.

W świetle powyższych regulacji dokonany, na podstawie Ksh, podział przez wydzielenie poszczególnych części majątku spółki dzielonej jest na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, operacją obejmującą zdarzenia podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić jednak należy, że w sytuacji, gdy w wyniku podziału spółki przez wydzielenie przedmiotem przeniesienia własności jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa to mamy do czynienia z transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, który to przepis wyłącza taką czynność z zakresu regulacji ustawy.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa winna mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zatem należy wskazać, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15).

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzą Państwo działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług w kilku obszarach. Po pierwsze, jako podmiot leczniczy wpisany do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą pod nazwą (…), świadczą Państwo usługi rehabilitacyjne w ramach ambulatorium oraz w warunkach domowych, jak również wykonują świadczenia pielęgnacyjne i opiekuńcze w ramach opieki długoterminowej (Działalność 1). Po drugie, prowadzą Państwo placówkę zapewniającą całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub w podeszłym wieku w ramach uzyskanych zezwoleń w dwóch domach seniora: Domu Seniora 1 oraz Domu Seniora 2 (Działalność 2).

Ze względu na uwarunkowania biznesowe tj. planowany dynamiczny rozwój na rynku, konieczność dostosowania struktury organizacyjnej w sposób umożliwiający dalszy dynamiczny rozwój oraz potencjalne zmiany właścicielskie w Spółce, oraz chęć ograniczenia ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością oraz poprawy efektywności biznesowej, rozważają Państwo przeprowadzenie podziału Spółki przez wydzielenie „biznesu” związanego z działalnością w zakresie pomocy społecznej z zakwaterowaniem, w ramach której prowadzona jest całodobowa opieka nad osobami niepełnosprawnymi i przewlekle chorymi w Domu Seniora 1 i Domu Seniora 2 tj. Działalność 2 (dalej: ZCP) i przeniesienie go (wraz z niezbędnymi w tym celu składnikami majątkowymi i niemajątkowymi) do spółki kapitałowej (dalej: Spółka przejmująca). Podział Spółki (dalej: Podział) przeprowadzony zostanie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (dalej: KSH). W konsekwencji powyższego, w Spółce pozostanie Działalność 1 tj. usługi rehabilitacyjne w NZOZ, jak również rehabilitacja domowa oraz opieka długoterminowa. Z kolei, działalność ZCP zostanie przekazana i będzie prowadzona przez Spółkę przejmującą.

Wskutek Podziału na Spółkę przejmującą przeniesione zostaną następujące składniki majątkowe i niemajątkowe:

1) umowa dzierżawy pomieszczeń budynku I, w którym prowadzona jest działalność Domu Seniora 1 oraz pomieszczeń budynku II, w którym prowadzona jest działalność Domu Seniora 2, zawarta z podmiotem powiązanym (Y Sp. z o.o.), umowa dzierżawy terenu zawarta z Urzędem Miejskim w ….. oraz związane z nimi prawa i obowiązki,

2) umowy na dostarczanie mediów do Domu Seniora 1 oraz Domu Seniora 2 zawarte z podmiotami zewnętrznymi (tj. energia elektryczna, woda, gaz, usługi telekomunikacyjne); w przypadku, gdyby ze względów biznesowych przeniesienie ww. umów nie było możliwe lub było niekorzystne Spółka przejmująca zawrze z dostawcami mediów odrębne umowy,

3) umowy dotyczące leasingu w zakresie sprzętu medycznego, gastronomicznego, wyposażenia, urządzeń chłodniczych/do pralni/farbiarni,

4) umowa w zakresie audytu sprawozdania finansowego (badanie sprawozdania finansowego), umowa w zakresie cateringu, umowa o świadczenie usług (ochrony środowiska, odbioru odpadów), umowa dzierżawy tablicy reklamowej, umowy o kampanie reklamowe radiowe i internetowe,

5) umowa na prowadzenie call center – w części przypadającej na działalność ZCP (ww. umowa zostanie podzielona w sposób umożliwiający dalsze z niej korzystanie przez Spółkę w ramach Działalności 1),

6) umowy zawarte z osobami dotychczas współpracującymi ze Spółką m.in. w zakresie prowadzenia terapii zajęciowej/POZ dla seniorów, rehabilitacji seniorów (tj. osoby prowadzące terapię zajęciową, opiekunowie medyczni, rehabilitanci),

7) prawa i obowiązki (w tym zobowiązania) wynikające z umów o pracę w związku z przejściem części zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1465), w stosunku do piętnastu pracowników w tym m.in. kierownika Domu Seniora 1, zastępcy kierownika Domu Seniora 1, koordynatora zespołu opiekuńczego oraz koordynatora zespołu salowych, opiekunowie medyczni, opiekunowie osób starszych, salowe,

8) dwadzieścia dziewięć osób zatrudnionych w ramach umowy zlecenia w tym pielęgniarki, duchowny, salowe oraz opiekunowie osób starszych i opiekunowie medyczni,

9) środki trwałe będące urządzeniami służącymi do prowadzenia działalności Domu Seniora 1 oraz Domu Seniora 2 tj. sprzęt komputerowy, wyposażenie AGD i RTV (w tym telewizory, centrala telefoniczna, pralki, zmywarka, lodówka, piekarnik, płyta, zabudowa kuchenna), elementy wyposażenia pomieszczeń (łóżka, meble, regały magazynowe etc.), sprzęt medyczny (defilibrylator), kasa pancerna,

10) zezwolenia umożliwiające prowadzenie przez ZCP działalności związanej z Domem Seniora 1 oraz Domem Seniora 2 (decyzje administracyjne na prowadzenie Domu Seniora 1 wydane przez Urząd Marszałkowski dla dwóch lokalizacji Spółki) tj.:

\- DECYZJA WOJEWODY nr …, zezwalająca na prowadzenie placówki zapewniającej całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym, lub osobom w podeszłym wieku, pod nazwą DOM 1, ul. …., XX-YYY oraz

\- DECYZJA WOJEWODY nr …., zezwalająca na prowadzenie placówki zapewniającej całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym, lub osobom w podeszłym wieku pod nazwą DOM 2, ul. ….., XX-YYY,

11) umowy zawarte z seniorami w zakresie sprawowanej na ich rzecz opieki w ramach prowadzonej przez ZCP działalności,

12) środki pieniężne (w kwocie pozwalającej na funkcjonowanie ZCP oraz pokrycie jego najpilniejszych zobowiązań),

13) wszelkie należności z tytułu świadczonych usług z zakresu pomocy społecznej z zakwaterowaniem prowadzonych do tej pory przez Spółkę, w ramach całodobowej opieki nad osobami niepełnosprawnymi i przewlekle chorymi lub w podeszłym wieku w Domu Seniora 1 i w Domu Seniora 2,

14) wszelkie pozostałe zobowiązania związane z funkcjonowaniem ZCP tj. m.in. zobowiązania handlowe, zobowiązania wobec pracowników, zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości oraz opłat za użytkowanie wieczyste gruntów.

Po przeprowadzeniu Podziału, w oparciu o otrzymany majątek, Spółka przejmująca będzie kontynuować działalność w zakresie całodobowej opieki nad osobami niepełnosprawnymi i przewlekle chorymi lub w podeszłym wieku w Domu Seniora 1 oraz w Domu Seniora 2. Zapewniają Państwo, że po dokonaniu planowanego Podziału, Spółka również będzie mogła kontynuować dotychczas prowadzoną Działalność 1 na pozostałym w Spółce majątku. W tym miejscu należy również zwrócić uwagę, że zespół składników związany z dotychczasową, podstawową działalnością Spółki pozostanie również wyodrębniony organizacyjnie. W uchwale zarządu Spółki zostanie wskazane, że całość składników Państwa majątku (poza składnikami przypisanymi do ZCP) pozostanie w Spółce.

Na moment przeprowadzenia Podziału, przenoszony zespół składników majątkowych i niemajątkowych będzie posiadać następujące cechy na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej oraz funkcjonalnej:

1) w zakresie wyodrębnienia organizacyjnego – wyodrębnienie organizacyjne ZCP nastąpi na podstawie uchwały podjętej przez Zarząd Państwa Spółki. Na podstawie ww. uchwały, w Państwa Spółce zostanie utworzony dział pozwalający na formalne wyodrębnienie działalności w zakresie całodobowej opieki nad osobami niepełnosprawnymi i przewlekle chorymi lub w podeszłym wieku w Domu Seniora 1 i w Domu Seniora 2;

2) w zakresie wyodrębnienia finansowego – prowadzony przez Państwa Spółkę sposób ewidencji zdarzeń gospodarczych pozwala i będzie pozwalać na przyporządkowanie zarówno do podstawowej działalności Spółki (Działalność 1), jak również do działalności ZCP odpowiednio przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych odpowiednio z działalnością podstawową Spółki oraz z działalnością w zakresie całodobowej opieki nad osobami niepełnosprawnymi i przewlekle chorymi lub w podeszłym wieku w Domu Seniora 1 i w Domu Seniora 2;

3) w zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego – wyodrębnione składniki majątku posiadają i posiadać będą pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo, a w konsekwencji Spółka przejmująca będzie kontynuowała działalność w zakresie całodobowej opieki nad osobami niepełnosprawnymi i przewlekle chorymi lub w podeszłym wieku w Domu Seniora 1 i w Domu Seniora 2, prowadzoną dotychczas przez Spółkę przy pomocy nabytej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Spółka przejmująca, na potrzeby świadczenia po Podziale usług całodobowej opieki nad osobami niepełnosprawnymi i przewlekle chorymi lub w podeszłym wieku w Domu Seniora 1 i w Domu Seniora 2, nie będzie potrzebowała zaangażowania innych, dodatkowych środków materialnych lub niematerialnych, ani podejmowania żadnych dodatkowych działań. W konsekwencji, Spółka przejmująca będzie miała faktyczną zdolność do kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Państwa Spółkę w ww. zakresie.

Przenoszony zespół składników majątkowych w postaci ZCP na dzień podziału będzie na tyle zorganizowany, że będzie mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania wykonywane dotychczas w przedsiębiorstwie Państwa Spółki.

O faktycznej możliwości kontynuowania działalności zbywcy przez nowego nabywcę zespołu składników majątkowych w postaci ZCP można mówić wyłącznie w przypadku, gdy kontynuowanie takiej działalności możliwe jest bez konieczności:

\- angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub

\- podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki majątku.

Zestawiając przedstawiony we wniosku opis zdarzenia z przywołanymi przepisami prawa oraz orzecznictwem TSUE, wskazać należy, że przenoszony majątek związany z Działalnością 2 do Spółki przejmującej stanowi/stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Jak bowiem wynika z Państwa wskazań, zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na przenoszoną działalność, jest wyodrębniony na płaszczyznach organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej w Państwa Spółce (w Państwa istniejącym przedsiębiorstwie). Podane przez Państwa informacje wskazują, że przenoszona działalność jeszcze przed podziałem będzie formalnie wyodrębniona. Działalność 2 jest w ramach struktury państwa przedsiębiorstwa wyodrębniona organizacyjnie na podstawie uchwały, i przeznaczona jest do realizacji określanych zadań gospodarczych tj. świadczenia usług całodobowej opieki nad osobami niepełnosprawnymi i przewlekle chorymi lub w podeszłym wieku. Prowadzony przez Państwa sposób ewidencji zdarzeń gospodarczych pozwala i będzie pozwalać na przyporządkowanie zarówno do podstawowej działalności Spółki (Działalność 1), jak również do działalności przenoszonej odpowiednio przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych odpowiednio z działalnością podstawową Spółki oraz z działalnością przenoszoną (Działalność 2 w zakresie całodobowej opieki nad osobami niepełnosprawnymi i przewlekle chorymi lub w podeszłym wieku w Domu Seniora 1 oraz w Domu Seniora 2), co wskazuje na spełnienie warunku wyodrębnienia finansowego Działalności 2 w istniejącym przedsiębiorstwie. Wyodrębnione składniki majątku posiadają i posiadać będą pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo. Spółka przejmująca będzie kontynuowała działalność w zakresie całodobowej opieki nad osobami niepełnosprawnymi i przewlekle chorymi lub w podeszłym wieku w Domu Seniora 1 oraz w Domu Seniora 2 prowadzoną dotychczas przez Spółkę dzieloną przy pomocy przenoszonego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych (Działalności 2). Ponadto Spółka przejmująca do prowadzenia po przejęciu Działalności 2 celem świadczenia realizowanych dotychczas przez Działalność 2 usług całodobowej opieki nad osobami niepełnosprawnymi i przewlekle chorymi lub w podeszłym wieku nie będzie potrzebowała zaangażowania innych, dodatkowych środków materialnych lub niematerialnych, ani podejmowania żadnych dodatkowych działań. W konsekwencji, Spółka przejmująca będzie miała faktyczną zdolność do kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Państwa i jak Państwo wskazują działalność ta będzie przez Spółkę przejmującą prowadzona.

Podsumowując, zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na przenoszoną działalność (Działalność 2 w zakresie całodobowej opieki nad osobami niepełnosprawnymi i przewlekle chorymi lub w podeszłym wieku w Domu Seniora 1 oraz w Domu Seniora 2) stanowił będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, tym samym jej zbycie (w ramach podziału przez wydzielenie) do Spółki przejmującej w myśl art. 6 pkt 1 ustawy, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym Państwa stanowisko przedstawione we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Wskazujemy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …\`(...)\` Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.