Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.335.2017.1.PSZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-07
Teza: Czy w sytuacji, gdy Wnioskodawca – będący komandytariuszem Spółki komandytowej, dodatkowo prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą – będzie w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej świadczył usługi na rzecz Spółki komandytowej, to zastosowanie znajdzie art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy Wnioskodawca będzie miał możliwość traktowania wynagrodzenia z tytułu świadczonych przez Niego usług na rzecz Spółki komandytowej, jako koszt uzyskania przychodu z tytułu uczestnictwa w Spółce komandytowej, proporcjonalnie do posiadanego udziału w zyskach Spółki?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka komandytowa; usługi-usługi budowlane; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 października 2017 r. (data wpływu 25 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, pod nazwą oraz jest komandytariuszem w Spółce komandytowej spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp. k. (dalej: Spółka). Wnioskodawca prowadził jednoosobową działalność gospodarczą od dnia 24 czerwca 2002 r. na długo przed tym, zanim stał się wspólnikiem Spółki (od 31 sierpnia 2017 r.). Przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej jest przede wszystkim wykonywanie robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych. Wnioskodawca w ramach ww. przedsiębiorstwa jest właścicielem maszyn i urządzeń budowlanych oraz zatrudnia pracowników i podwykonawców, co pozwala na samodzielne realizowanie całości robót objętych zakresem prowadzonej działalności. Umowa Spółki nie zobowiązuje Wnioskodawcy do pracy na rzecz Spółki, a także nie jest on upoważniony do prowadzenia spraw Spółki. Wnioskodawca uczestniczy w zysku w Spółce, zgodnie z postanowieniami umowy Spółki. Komplementariuszem Spółki jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Wnioskodawca jest udziałowcem i Prezesem Zarządu. Komplementariusz zajmuje się tylko i wyłącznie reprezentacją, prowadzeniem spraw oraz zarządzaniem Spółką i nie świadczy na jej rzecz żadnych innych usług.

Niezależnie od tego Wnioskodawca rozważa świadczenie na rzecz Spółki usług. Wszystkie usługi wykonywane przez Wnioskodawcę mieściłyby się w zakresie prowadzonej przez Niego jednoosobowej działalności gospodarczej – tj. wykonywania robót budowlanych na rzecz Spółki, która prowadzi działalność deweloperską i związaną ze sprzedażą nieruchomości. Spółka nie posiada przy tym ani własnego zaplecza technicznego (maszyn i urządzeń) ani też wykwalifikowanej kadry mogącej wykonywać roboty budowlane. Wnioskodawca będzie świadczył usługi na podstawie zawartej ze Spółką umowy o roboty budowlane. Wykonawca będzie wystawiał faktury za wykonane usługi, które będą świadczone tylko i wyłącznie w oparciu o postanowienia zawartej ze Spółką umowy i w zakresie z niej wynikającym.

W związku z powyższym, Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy jako wspólnik Spółki komandytowej będzie mógł wynagrodzenie z tytułu świadczonych usług traktować jako koszty uzyskania przychodu

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji, gdy Wnioskodawca – będący komandytariuszem Spółki komandytowej, dodatkowo prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą – będzie w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej świadczył usługi na rzecz Spółki komandytowej, to zastosowanie znajdzie art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy Wnioskodawca będzie miał możliwość traktowania wynagrodzenia z tytułu świadczonych przez Niego usług na rzecz Spółki komandytowej, jako koszt uzyskania przychodu z tytułu uczestnictwa w Spółce komandytowej, proporcjonalnie do posiadanego udziału w zyskach Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie miał On możliwość traktowania wypłaconego Jemu wynagrodzenia z tytułu usług świadczonych w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej na rzecz Spółki jako koszt uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 8 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. W myśl art. 8 ust. 2 powołanej wyżej ustawy, zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodu wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną – także małżonków i małoletnich dzieci.

Zdaniem Wnioskodawcy powyższe ograniczenie nie stoi na przeszkodzie uznawania wynagrodzenia z tytułu usług świadczonych przez komandytariusza na rzecz Spółki w ramach odrębnej od Spółki indywidualnej działalności gospodarczej za koszt uzyskania przychodu związany z uczestnictwem przez podatnika w Spółce. W przypadku prowadzenia kilku działalności gospodarczych, osobnemu rozliczeniu podlega każda z nich. Pogląd ten znajduje potwierdzenie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 13 października 2009 r., w którym wprost wskazano „skoro rozliczeniu podlega określona firma, to w art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176. ze zm.) mowa o wartości pracy własnej podatnika w ramach tej konkretnej firmy. Koszt uzyskania przychodów należy wiązać z konkretnym źródłem przychodu, a takim jest przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. W sytuacji, gdy podatnik prowadzi kilka działalności gospodarczych nie można ze wspomnianego przepisu wywodzić prawa do zakwestionowania wydatków jako kosztów uzyskania przychodów we wszystkich firmach”. Stanowisko to zostało też potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej, wydanej w dniu 26 listopada 2015 r., Nr IBPB-1 -1/4511-565/15/WRz.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do treści art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy koszt poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   wydatek został poniesiony przez podatnika,
*   jest definitywny, a więc bezzwrotny,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie jest kosztem wymienionym w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną - także małżonków i małoletnich dzieci wspólników tej spółki.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą oraz jest wspólnikiem spółki komandytowej. Wnioskodawca rozważa świadczenie na rzecz Spółki usług. Wszystkie usługi wykonywane przez Wnioskodawcę mieściłyby się w zakresie prowadzonej przez Niego jednoosobowej działalności gospodarczej – tj. wykonywania robót budowlanych na rzecz Spółki, która prowadzi działalność deweloperską i związaną ze sprzedażą nieruchomości. Spółka nie posiada przy tym ani własnego zaplecza technicznego (maszyn i urządzeń) ani też wykwalifikowanej kadry mogącej wykonywać roboty budowlane. Wnioskodawca będzie świadczył usługi na podstawie zawartej ze Spółką umowy o roboty budowlane. Wykonawca będzie wystawiał faktury za wykonane usługi, które będą świadczone tylko i wyłącznie w oparciu o postanowienia zawartej ze Spółką umowy i w zakresie z niej wynikającym.

Zauważyć należy, że w sytuacji gdy jeden ze wspólników będący wspólnikiem spółki komandytowej świadczy usługi dla tej spółki, jako odrębny podmiot prowadzący działalność gospodarczą na własny rachunek, to transakcje zawierane z ww. spółką następują w oparciu o stosunek prawny łączący dwa odrębne podmioty gospodarcze, a nie stosunek oparty o umowę zawartą na podstawie przepisów prawa pracy. W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na względzie powyższe stwierdzić zatem należy, że wydatki spółki komandytowej na nabycie usług świadczonych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej mogą stanowić koszty uzyskania przychodów tej spółki, której jest wspólnikiem, o ile w istocie wydatki te spełniać będą przesłanki wskazane w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym, dla Wnioskodawcy, jako wspólnika spółki komandytowej ww. wydatki będą mogły stanowić koszty podatkowe, proporcjonalnie do jego udziału w zysku tej spółki. Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. W myśl art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują ograniczenia w zakresie możliwości zawierania umów między odrębnymi podmiotami gospodarczymi, w których ta sama osoba fizyczna prowadząca indywidualną działalność gospodarczą świadczy usługi na rzecz spółki komadytowej, w której jest również wspólnikiem. Jednakże zawieranie tego typu transakcji podporządkowane jest określonym wymogom.

Prowadzący takie odrębne działalności gospodarcze, zawierający umowy między sobą powinni mieć na uwadze treść przepisów art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczących transakcji między podmiotami powiązanymi. Stosownie do treści art. 25 ust. 5 w związku z art. 25 ust. 1 i 4 ww. ustawy, jeżeli w wyniku powiązań majątkowych pomiędzy podmiotami krajowymi zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały – dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Reasumując, sam fakt, że wspólnikiem spółki komandytowej jest ta sama osoba, która świadczy usługi na rzecz spółki, nie stanowi przeszkody dla możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki, wydatków na nabycie usług wspólnika – świadczonych przez niego w ramach prowadzonej odrębnie indywidualnej działalności gospodarczej. Jednakże ustalając warunki ww. usług, należy uwzględniać zapisy wskazanego powyżej art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, ponoszone wydatki na wynagrodzenie za świadczenie usług mogą być zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do Jego udziału w zysku spółki komandytowej, z uwzględnieniem warunków określonych w art. 22 ust. 1 ustawy.

Należy jednocześnie zaznaczyć, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. W postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ogranicza się do dokonania subsumcji przedstawionego przez stronę stanu faktycznego pod określony przepis prawa podatkowego i wyjaśnienia przyczyn, dla których w określonym stanie faktycznym dany przepis ma zastosowanie.

Jednocześnie informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy i nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych wspólników spółki osobowej.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.