Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DPP8.8101.49.2018.PBD
Organ: Szef Krajowej Administracji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-11
Teza: Sprzedaż usług przewozów pasażerskich w samochodowej komunikacji.
Słowa kluczowe: bilety; faktura; kasa-kasa rejestrująca; paragon; przewóz; usługi-usługi własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z późn. zm.) Szef Krajowej Administracji Skarbowej, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 27 lipca 2017 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.68.2017.2.ISK, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2017 r. (data wpływu 4 kwietnia 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 31 maja 2017 r. (data wpływu 6 czerwca 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest w zakresie sprzedaży usług przewozów pasażerskich w samochodowej komunikacji:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie przyjęcia, że Wnioskodawca jest obowiązany do fiskalizacji sprzedaży prowadzonej przez innych podatników (dalej zwanych również „agentami”) na rzecz lub w imieniu Wnioskodawcy, przyjmując, że Wnioskodawca wywiązał się z obowiązku, o którym mowa w § 5 ust. 1 rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2013 r. poz. 363), zwanego dalej „rozporządzeniem w sprawie kas rejestrujących”,

*   **prawidłowe** – w zakresie przyjęcia, że agenci Wnioskodawcy będą obowiązani do fiskalizacji sprzedaży dokonywanej na rzecz lub w imieniu Wnioskodawcy,

*   **nieprawidłowe** – w zakresie przyjęcia, że Wnioskodawca działając jako agent nie będzie obowiązany do fiskalizacji sprzedaży prowadzonej na rzecz lub w imieniu innych kontrahentów,

*   **nieprawidłowe** – w zakresie przyjęcia, iż Wnioskodawca, zlecając wykonywanie sprzedaży agentowi, nie ma obowiązku przekazania temu agentowi kasy powierzonej w celu prowadzenia ewidencji lub zobowiązania go do prowadzenia tej ewidencji na swoją rzecz lub w swoim imieniu przy zastosowaniu kasy własnej tego agenta,

*   **nieprawidłowe** – w zakresie przyjęcia, iż Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wydania paragonu fiskalnego nabywcy w miejscu dokonania sprzedaży, z uwagi na udostępnianie go nabywcy do odbioru w miejscu prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej (poza miejscem sprzedaży).

UZASADNIENIE

W dniu 4 kwietnia 2017 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej został złożony wniosek z dnia 29 marca 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ewidencjonowania sprzedaży biletów za przewóz komunikacją samochodową w części dotyczącej sprzedaży usług własnych (I model sprzedaży pkt a) oraz II model). Wniosek uzupełniono pismem z dnia 31 maja 2017 r. (data wpływu 6 czerwca 2017 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

P. S.A. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”, „P.”, „właściciel systemu”) jest nowoczesną i dynamiczną spółką, posiadającą ponad 65-letnie doświadczenie w przewozach pasażerskich na ogólnopolskim, jak i europejskim rynku komunikacyjnym. Sprzedaż biletów pasażerom na połączenia P. (dalej: „bilety własne”, „oferta własna”) prowadzona jest:

1.  stacjonarnie przez kasy bądź biletomaty P.;
2.  w pojeździe przez kierowców P.;
3.  stacjonarnie przez agentów P.;
4.  online za pośrednictwem witryny internetowej P.;
5.  online za pośrednictwem witryny internetowej O.;
6.  online za pośrednictwem zewnętrznych portali sprzedażowych.

Wnioskodawca prowadzi także działalność agencyjną w zakresie sprzedaży biletów stanowiących element oferty innych podmiotów - np. przewoźników świadczących usługę bądź też agentów działających w imieniu i na rzecz takich przewoźników (dalej: „bilety obce”, „oferta obca”) tymi samymi kanałami (z wyłączeniem wariantu b) powyżej).

Spółka jest właścicielem (wspomnianego w punkcie e) powyżej) internetowego systemu dedykowanego do kompleksowej obsługi sprzedaży biletów na przewóz osób komunikacją autobusową na terenie kraju i poza jego granicami - „O.” (dalej: „System”, „Oprogramowanie”). Wnioskodawca planuje w najbliższej przyszłości rozwijać działalność w zakresie sprzedaży biletów (własnych oraz obcych) w tym kanale.

Docelowo Spółka planuje ustrukturyzować swoją działalność w taki sposób, aby znacząca większość lub nawet 100% sprzedaży biletów (własnych i obcych) dokonywana była w ramach O.. Takie działanie wynika z jej wieloletnich starań, aby wypracować odpowiednią metodologię, która umożliwi Spółce ograniczenie procederu sprzedaży miejsc pasażerom z pominięciem kasy fiskalnej.

Rozwój kanału sprzedażowego opartego przede wszystkim na O. ma na celu eliminację ryzyka wystąpienia tego rodzaju zjawisk, niepożądanych zarówno z punktu widzenia przewoźników, pasażera i organów podatkowych.

Wyeliminowanie procederu sprzedaży z pominięciem kasy fiskalnej jest z punktu widzenia Spółki zadaniem priorytetowym, ponieważ jego występowanie: zmniejsza przychody P., niekorzystnie wpływa na jej wizerunek wśród klientów, może prowadzić do innych niepożądanych zjawisk takich jak podwójna rezerwacja miejsca dla pasażera lub rodzić po stronie Spółki odpowiedzialność odszkodowawczą w przypadku nieprzewidzianych zdarzeń.

Wszystkie prezentowane poniżej modele (zdarzenia przyszłe) będą dotyczyć biletów uprawniających do przejazdu zarówno na trasie powyżej 50 km, jak i na trasie poniżej 50 km z:

1.  oferty własnej Spółki, której sprzedaż nie wymaga zawierania dodatkowych umów z podmiotami trzecimi,
2.  oferty własnej lub oferty obcej Spółki, udostępnionej do sprzedaży innym podmiotom, która to sprzedaż wymaga zawarcia dodatkowych umów z podmiotami trzecimi (agentami Spółki),
3.  oferty obcej, której sprzedaż prowadzona będzie na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych z właścicielami tej oferty (lub agentami działającymi w imieniu i na rzecz właścicieli tej oferty), którzy rzeczywiście będą realizować przejazd na danej trasie.

Ponadto, we wszystkich poniższych modelach stosowne regulaminy O., dostępne na stronie www, w kasach oraz w autobusach P., będą zawierać:

1.  informację o wystawieniu przez Spółkę paragonu fiskalnego,
2.  informację o sposobie udostępnienia nabywcy paragonu fiskalnego w siedzibie Spółki i możliwości jego osobistego odbioru,
3.  informację o możliwości składania reklamacji na podstawie biletu,
4.  informację o warunkach dokonywania zwrotu biletu online,
5.  informację o tym, że bilet jest dowodem ubezpieczenia.

Kontemplowane modele sprzedaży:

1.  Sprzedaż oferty własnej i obcej w ramach sprzedaży na zewnętrznym portalu sprzedażowym przez agentów P.

1.  Oferta własna w ramach sprzedaży na zewnętrznym portalu sprzedażowym z fiskalizacją w systemie O./z fiskalizacją przez agenta (zewnętrzny portal sprzedażowy)

W niniejszym modelu sprzedażowym Spółka działająca na mocy zawartych z kontrahentami umów agencyjnych udostępnia pasażerom ofertę własną w ramach zewnętrznych systemów sprzedażowych należących do tych kontrahentów.

Klient dokonujący zakupu biletu uprawniającego go do skorzystania z usługi, będzie opłacał bilet przed sfinalizowaniem transakcji. Należność za bilet zostanie uiszczona za pomocą zewnętrznych systemów płatności (np. poprzez obciążenie karty, przelewy natychmiastowe).

Spółka dopuszcza dwa warianty ewidencjonowania sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych:

1.  na kasie fiskalnej należącej do kontrahenta - właściciela zewnętrznego systemu sprzedażowego;
2.  na kasie fiskalnej należącej do Wnioskodawcy.

W odniesieniu do punktu 1) powyżej: opisywany model dotyczy zasadniczo własnej oferty Wnioskodawcy, której sprzedaż i fiskalizacja dokonywana jest przez właściciela zewnętrznego systemu sprzedażowego - pod warunkiem, że zapłata zostanie dokonana z użyciem systemów rozliczeniowych tego kontrahenta oraz trafi na jego rachunek bankowy.

W odniesieniu do punktu 2) powyżej: opisywany model dotyczy zasadniczo własnej oferty Wnioskodawcy, której sprzedaż prowadzona jest przez właściciela zewnętrznego systemu sprzedażowego a fiskalizacja dokonywana jest przez P. - pod warunkiem, że zapłata zostanie dokonana z użyciem systemów rozliczeniowych Spółki oraz trafi na jej rachunek bankowy. Każda taka transakcja, będzie dokumentowana paragonem fiskalnym lub fakturą VAT.

1.  Oferta obca w ramach sprzedaży na zewnętrznym portalu z fiskalizacją w systemie O./z fiskalizacją przez agenta (zewnętrzny portal sprzedażowy)

W niniejszym modelu sprzedażowym Spółka działająca na mocy zawartych z kontrahentami umów agencyjnych udostępnia pasażerom ofertę obcą w ramach zewnętrznych systemów sprzedażowych należących do tych kontrahentów.

Klient dokonujący zakupu biletu uprawniającego go do skorzystania z usługi, będzie opłacał bilet przed sfinalizowaniem transakcji. Należność za bilet zostanie uiszczona za pomocą zewnętrznych systemów płatności (np. poprzez obciążenie karty, przelewy natychmiastowe).

Spółka dopuszcza dwa warianty ewidencjonowania sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych:

1.  na kasie fiskalnej należącej do kontrahenta - właściciela zewnętrznego systemu sprzedażowego;
2.  na kasie fiskalnej należącej do Wnioskodawcy.

W odniesieniu do punktu 1) powyżej: opisywany model dotyczy oferty obcej, której sprzedaż i fiskalizacja (zgodnie z § 5 ust. 1) dokonywana jest przez właściciela zewnętrznego systemu sprzedażowego pod warunkiem, że zapłata zostanie dokonana z użyciem systemów rozliczeniowych tego kontrahenta oraz trafi na jego rachunek bankowy.

W odniesieniu do punktu 2) powyżej: opisywany model dotyczy oferty obcej (w modelu Wnioskodawca pełni jedynie rolę agenta-pośrednika), której sprzedaż prowadzona jest przez właściciela zewnętrznego systemu sprzedażowego a fiskalizacja dokonywana jest przez P. - pod warunkiem, że zapłata zostanie dokonana z użyciem systemów rozliczeniowych Spółki oraz trafi na jej rachunek bankowy. Każda taka transakcja, będzie dokumentowana paragonem fiskalnym lub fakturą VAT.

1.  Sprzedaż oferty własnej w ramach sprzedaży w kasie stacjonarnej innego niż Spółka posiadacza konta sprzedażowego w ramach O.

W niniejszym modelu sprzedażowym posiadacz konta sprzedażowego w ramach O. (inny niż Wnioskodawca) uzyska dostęp do oferty własnej Wnioskodawcy, którą będzie mógł oferować za pośrednictwem należących do niego stacjonarnych kas dworcowych. Klient dokonujący zakupu w kasie stacjonarnej innego niż Spółka posiadacza konta sprzedażowego O. otrzyma bilet uprawniający go do skorzystania z usługi, należność za który uiści w momencie finalizowania transakcji. Płatność za bilet zostanie dokonana w gotówce lub za pomocą karty płatniczej (w tym wypadku zostanie przekazana na konto innego niż Spółka posiadacza konta sprzedażowego O.).

W opisywanym modelu sprzedaży posiadacz konta sprzedażowego w ramach O. będzie dokonywał sprzedaży biletu poprzez O. uzyskując dostęp do dedykowanej aplikacji sprzedażowej połączonej z systemem O. W związku z taką metodą sprzedaży biletów, fiskalizacja takiej sprzedaży będzie dokonywana przez posiadacza konta sprzedażowego w ramach O. dokonującego sprzedaży, który na podstawie odrębnej umowy będzie upoważniony do wystawiania faktur.

1.  Sprzedaż oferty posiadacza konta sprzedażowego w ramach O. poprzez portal O.

W niniejszym modelu sprzedażowym posiadacz konta sprzedażowego O. (inny niż Wnioskodawca) będzie, w ramach O. oferował bilety na przejazdy należące do jego oferty własnej (z perspektywy Wnioskodawcy - oferty obcej).

W opisywanym modelu sprzedaży posiadacz konta sprzedażowego w ramach O.

będzie wykorzystywał O. jako swoiste narzędzie sprzedażowe. W związku z taką metodą sprzedaży biletów, fiskalizacja takiej sprzedaży będzie dokonywana przez posiadacza konta sprzedażowego w ramach O. dokonującego sprzedaży, który na podstawie odrębnej umowy będzie upoważniony do wystawiania faktur.

W uzupełnieniu wniosku Strona wskazała, iż w modelu sprzedaży nr 1 Wnioskodawca zawarł z właścicielami zewnętrznych portali sprzedażowych umowy o prowadzenie ewidencji sprzedaży za pomocą własnych lub powierzonych przez Wnioskodawcę kas fiskalnych. Umowy te zawierają warianty ewidencjonowania sprzedaży wskazane w treści wniosku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Zdarzenie przyszłe 1

*   Czy w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca postąpi prawidłowo przyjmując, że jest podmiotem obowiązanym do fiskalizacji dokonanych transakcji oraz, że zgodne z przepisami prawa będzie ewidencjonowanie sprzedaży na należącej do niego kasie rejestrującej i udostępnienie pasażerowi paragonu fiskalnego w miejscu prowadzenia przez nią działalności gospodarczej (lub wystawienie faktury VAT dokumentującej sprzedaż - w wypadkach, o których mowa w art. 106d ust. 2 ustawy VAT przy jednoczesnym zaewidencjonowaniu sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej)?

*   Czy w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca postąpi prawidłowo przyjmując, że nie jest podmiotem obowiązanym do fiskalizacji dokonanych transakcji.

Zdarzenie przyszłe 2

*   Czy w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca postąpi prawidłowo przyjmując, że co do zasady nie jest on podmiotem obowiązanym do fiskalizacji dokonanych transakcji oraz, że wystawienie przez niego faktury VAT dokumentującej sprzedaż będzie możliwe jedynie w wypadkach, o których mowa w art. 106d ust. 2 ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, ewidencjonowanie sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych na kasie rejestrującej znajdującej się w siedzibie Wnioskodawcy, przy założeniu, że wydruki z tej kasy (dalej również: „paragony fiskalne”) są udostępniane nabywcy biletu (dalej również: „Pasażer”) jest zgodne z przepisami prawa. Zastosowanie takiego systemu ewidencjonowania doprowadzi zdaniem Spółki do osiągnięcia wyznaczonego przez nią celu, tj. uszczelnienia sprzedaży oraz nie naruszy przepisów podstawowych aktów regulujących analizowane zagadnienie czyli:

*   ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „Ustawa”),

*   rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 grudnia 2013 r. w sprawie wystawiania faktur (dalej: „rozporządzenie fakturowe”),

*   rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (dalej: „rozporządzenie w sprawie kas”).

Art. 111 ust. 1 Ustawy stanowi, że podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Celem odkodowania powyższej normy oraz udzielenia odpowiedzi na dalszą część zadanego pytania należy na wstępie ustalić, czy Wnioskodawca jest obowiązany lub uprawniony do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących w zakresie modeli sprzedaży przedstawionych w opisie zdarzeń przyszłych.

Na wstępie Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że jego zdaniem, w zakresie w jakim dokonuje on (za pośrednictwem działających w jego imieniu i na rzecz) sprzedaży będzie on co do zasady obowiązany, do prowadzenia przedmiotowej Ewidencji. Wnioskodawca ponadto zdaje sobie sprawę z wagi właściwego ustalenia podmiotu zobowiązanego do prowadzenia przedmiotowej ewidencji, jako że ewentualny błąd w ocenie stanu prawnego mógłby prowadzić do wystąpienia zjawiska „podwójnej fiskalizacji”.

Zdaniem Wnioskodawcy zaprezentowane w powyższym akapicie stanowisko będzie prawidłowe w szczególności w przypadkach, w których agent Wnioskodawcy, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie będzie zobowiązany do ewidencjonowania obrotu oraz kwot podatku należnego z tytułu własnej sprzedaży (np. ze względu na to, że nie dokonuje on własnej sprzedaży usług i towarów na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych).

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy jego agenci będą obowiązani do fiskalizacji prowadzonej na jego rzecz sprzedaży jeśli:

1.  zostanie im przekazana (przez Wnioskodawcę) kasa powierzona lub
2.  agent Wnioskodawcy, który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, będzie zobowiązany do ewidencjonowania obrotu oraz kwot podatku należnego z tytułu własnej sprzedaży, zostanie zobowiązany przez Wnioskodawcę do prowadzenia ewidencji (na jego rzecz lub w jego imieniu) przy zastosowaniu kasy własnej tego podmiotu.

W zakresie modelu sprzedażowego przedstawionego w zdarzeniu przyszłym nr 1) przewidującym sprzedaż oferty własnej i obcej na zewnętrznym portalu sprzedażowym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że:

*   w przypadku, w którym pobiera on należności, które później alokuje zgodnie z wiążącymi go umowami cywilnoprawnymi, będzie on podmiotem zobowiązanym do prowadzenia Ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących w zakresie w jakim taki obowiązek wynika z umów cywilnoprawnych zawartych z zewnętrznym kontrahentem.

*   w przypadku, w którym właściciel zewnętrznego portalu sprzedażowego pobiera należności, które później alokuje zgodnie z wiążącymi go umowami cywilnoprawnymi, właściciel ten będzie on podmiotem zobowiązanym do prowadzenia Ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących w zakresie w jakim taki obowiązek wynika z umów cywilnoprawnych zawartych z Wnioskodawcą.

Ponadto, w zakresie modeli sprzedażowych przedstawionych w zdarzeniach przyszłych nr 2 i 3 przewidujących:

*   sprzedaż oferty własnej w ramach sprzedaży w kasie stacjonarnej innego niż Spółka posiadacza konta sprzedażowego O,

*   sprzedaż oferty posiadacza konta sprzedażowego w ramach O poprzez O:

opierając się na argumentacji zawartej w powyższych akapitach, Wnioskodawca uważa, że jego kontrahenci działający jako agenci Wnioskodawcy będą podmiotami zobowiązanymi do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących w zakresie w jakim wynika to z umów cywilnoprawnych regulujących stosunki między nimi.

W związku z powyższym dalsza cześć stanowiska powinna być rozpatrywana jedynie w odniesieniu do zdarzenia przyszłego numer 1 w zakresie w jakim to Wnioskodawca jest podmiotem zobowiązanym do prowadzenia Ewidencji.

Odnosząc się ponownie do istoty niniejszego pytania o prawidłowość projektowanego postępowania w przedstawionych zdarzeniach przyszłych, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że wymóg prowadzenia przedmiotowej ewidencji na podstawie art. 111 ust. 1 Ustawy uzupełniany jest dyspozycją ust. 3a tej jednostki redakcyjnej.

Powołany ust. 3a w pkt 1 stanowi, że podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani dokonywać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży oraz wydawać wydrukowany dokument nabywcy.

Należy podkreślić, że Ustawodawca zakłada alternatywę - każda sprzedaż, która jest ewidencjonowana za pomocą kasy rejestrującej, powinna skutkować wydrukowaniem albo paragonu fiskalnego z kasy albo faktury.

Analizowana Ustawa nie ustanawia przy tym hierarchii tych dokumentów oraz nie precyzuje wprost, który z tych dokumentów powinien zostać wydany nabywcy.

Możliwe jest nawet sformułowanie ogólnej konkluzji, iż powołana Ustawa ustanawia wręcz regułę dokumentowania sprzedaży fakturami VAT, od której to reguły wyjątek stanowią sytuacje regulowane przepisami art. 111 Ustawy (tj. dokonywanie sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych), w których to sytuacjach sprzedawca obowiązany jest do zarejestrowania sprzedaży na kasie rejestrującej.

Należy podkreślić, że kasa rejestrująca jest szczególnego rodzaju ewidencją podatkową (o charakterze ewidencji sprzedaży) oraz, że stanowi ona odrębny byt, niezależny od ewidencji, której prowadzenia wymagają inne przepisy, w szczególności art. 109 ust. 3 Ustawy.

Obowiązek prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy tylko części sprzedaży podatnika, ściśle wskazanej w art. 111 ust. 1 Ustawy, tj. sprzedaży niedokumentowanej fakturami, czyli objętej wyjątkiem od zasady wyrażonej w art. 106b ust. 2 Ustawy, który stanowi, że podatnik podatku VAT zobowiązany jest do wystawienia faktur.

W sytuacji, kiedy dana sprzedaż zostanie udokumentowana fakturą wystawianą na podstawie obowiązujących przepisów prawa lub na żądanie nabywcy (np. osoby fizycznej), wówczas podatnik ma obowiązek zaewidencjonowania jej w kasie rejestrującej niezależnie od faktu wystawienia faktury.

Z uwzględnieniem wyjątków przewidzianych w art. 106h Ustawy, do kopii faktury należy dołączyć oryginał paragonu fiskalnego, tak aby nabywca będący osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej lub rolnik ryczałtowy uzyskał jedynie fakturę, zaś paragon fiskalny pozostał u sprzedawcy.

Gdyby powyższa argumentacja nie uzyskała aprobaty Organu, Spółka pragnie podkreślić, że klient O., kas oraz autobusów P. dokonując transakcji (zgodnie z warunkami stosownych, udostępnionych mu regulaminów, których treść akceptuje decydując się na dokonanie transakcji) zgłasza żądanie o którym mowa w art. art. 106b ust. 3 Ustawy.

Końcowo należy zaznaczyć, że doktryna prawa podatkowego przyjmuje, iż zgodnie z przepisami Ustawy oraz rozporządzenia w sprawie kas, paragon fiskalny winien zostać udostępniony nabywcy, z którym to obowiązkiem nie wiąże się konieczność jego fizycznego przekazania nabywcy. Dla spełnienia wymogów ustawowych wystarczającym będzie jego udostępnienie, co zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca zamierza czynić.

Ponadto, w świetle kolejnego elementu zdarzenia przyszłego (tj. woli dokumentowania jak najwyższej liczby transakcji prowadzonych za pośrednictwem O. fakturą VAT, której pobranie przez nabywcę będzie możliwe po zalogowaniu się na stronie internetowej Wnioskodawcy), takie działanie będzie zdaniem Wnioskodawcy zgodne z przepisami prawa, w szczególności z dyspozycją art. 106h Ustawy. Wnioskodawca pragnie także podkreślić, że w sytuacji, w której klient nie zdecyduje się na pobranie faktury dostępnej online, wydruk z kasy rejestrującej będzie pozostawał do jego dyspozycji przez okres wymagany przepisami Ustawy.

Nadto, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że stosownie do § 3 pkt 4 rozporządzenia fakturowego bilet jednorazowy na przejazd na odległość nie mniejszą niż 50 km wystawiony przez podatników uprawnionych do świadczenia usług polegających na przewozie osób może zostać uznany za fakturę VAT. Ustawodawca dopuszcza powyższe pod warunkiem, że przedmiotowy bilet zawierać będzie numer i datę wystawienia, imię i nazwisko lub nazwę podatnika, numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, informacje pozwalające na identyfikację rodzaju usługi, kwotę podatku, kwotę należności ogółem.

W związku powyższym Wnioskodawca uznaje, że w przypadkach, gdy kupujący zakupi usługę transportu pasażerskiego dokumentowaną biletem spełniającym powyższe wymagania, Spółka nie będzie obowiązana ani do wydania mu paragonu fiskalnego ani wystawienia odrębnej faktury (poza biletem).

Ponadto, Spółka konkluduje, że w przypadku nabycia przez kupującego usługi transportu pasażerskiego dokumentowanej biletem uprawniającym do przejazdu na odległość mniejszą niż 50 km, będzie ona obowiązana do udostępnienia pasażerowi paragonu fiskalnego lub faktury VAT. Reasumując, Wnioskodawca udostępniając nabywcy paragon fiskalny do odbioru lub fakturę VAT w podany powyżej sposób (w sytuacjach, w których będzie on zobowiązany do fiskalizacji sprzedaży) spełni wymogi prawa, a uznanie prawidłowości powyższego stanowiska przyczyni się do prawidłowej fiskalizacji i zafakturowania całości sprzedaży poprzez O.

W dniu 27 lipca 2017 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej działając na podstawie przepisu art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa wydał interpretację indywidualną nr 0114-KDIP1-3.4012.68.2017.2.ISK, w której uznał, iż w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W wyniku przeprowadzonej analizy przedmiotowej sprawy stwierdzono, że interpretacja indywidualna z dnia 27 lipca 2017 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.68.2017.2.ISK wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jest nieprawidłowa, dlatego też uzasadnione jest dokonanie jej zmiany. Zdaniem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług jest w zakresie sprzedaży usług przewozów pasażerskich w samochodowej komunikacji:

*   **nieprawidłowe** – w zakresie przyjęcia, że Wnioskodawca jest obowiązany do fiskalizacji sprzedaży prowadzonej przez innych podatników (dalej zwanych również „agentami”) na rzecz lub w imieniu Wnioskodawcy, przyjmując, że Wnioskodawca wywiązał się z obowiązku, o którym mowa w § 5 ust. 1 rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2013 r. poz. 363), zwanego dalej „rozporządzeniem w sprawie kas rejestrujących”,

*   **prawidłowe** – w zakresie przyjęcia, że agenci Wnioskodawcy będą obowiązani do fiskalizacji sprzedaży dokonywanej na rzecz lub w imieniu Wnioskodawcy,

*   **nieprawidłowe** – w zakresie przyjęcia, że Wnioskodawca działając jako agent nie będzie obowiązany do fiskalizacji sprzedaży prowadzonej na rzecz lub w imieniu innych kontrahentów,

*   **nieprawidłowe** – w zakresie przyjęcia, iż Wnioskodawca, zlecając wykonywanie sprzedaży agentowi, nie ma obowiązku przekazania temu agentowi kasy powierzonej w celu prowadzenia ewidencji lub zobowiązania go do prowadzenia tej ewidencji na swoją rzecz lub w swoim imieniu przy zastosowaniu kasy własnej tego agenta,

*   **nieprawidłowe** – w zakresie przyjęcia, iż Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wydania paragonu fiskalnego nabywcy w miejscu dokonania sprzedaży, z uwagi na udostępnianie go nabywcy do odbioru w miejscu prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej (poza miejscem sprzedaży).

Na wstępie należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz akty wykonawcze do tej ustawy nie przewidują wyłączenia z obowiązku fiskalizacji sprzedaży na kasie rejestrującej dla usług przewozów pasażerskich w samochodowej komunikacji, innych niż wymienionych w poz. 15 i 16 załącznika do rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 20 grudnia 2017 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz.U. z 2017 r. poz. 2454), zwanego dalej „rozporządzeniem w sprawie zwolnień z obowiązku fiskalizacji”, oraz z obowiązku wystawienia faktury, o której mowa w § 3 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 grudnia 2013 r. w sprawie wystawiania faktur (Dz. U. z 2013 r. poz. 1485), zwanego dalej „rozporządzeniem fakturowym”, z powodu korzystania przez podatnika, przy sprzedaży tego rodzaju usług, ze specjalistycznego systemu informatycznego. Tym samym, fakt korzystania przez wnioskodawcę z internetowego systemu dedykowanemu do kompleksowej obsługi sprzedaży biletów na przewóz osób komunikacją autobusową na terenie kraju i poza jego granicami – „O.” nie ma wpływu na zakres obowiązków związanych z ewidencjonowaniem takiego rodzaju usług.

Obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z art. 111 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”. W myśl ust. 1 tego przepisu, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem kryterium decydującym o obowiązku stosowania kas rejestrujących do ewidencji obrotu i kwot podatku należnego jest status nabywcy towarów lub wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Stosownie do art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy o VAT podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani dokonywać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży oraz wydawać wydrukowany dokument nabywcy.

Podatnicy dokonujący sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących są zobowiązani do przestrzegania zasad zawartych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2013 r., poz. 363), zwanego dalej „rozporządzeniem”.

Podatnicy prowadzą ewidencję każdej sprzedaży, w tym sprzedaży zwolnionej, wyłącznie przy użyciu kas, które mają potwierdzenie, że kasa spełnia funkcje wymienione w art. 111 ust. 6A ustawy oraz kryteria i warunki techniczne określone w przepisach wydanych na podstawie art. 111 ust. 9 ustawy (§ 3 ust. 1 rozporządzenia).

Natomiast zgodnie § 2 pkt 12, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o paragonie fiskalnym – rozumie się przez to wydrukowany przez kasę dla nabywcy w momencie sprzedaży dokument potwierdzający dokonaną transakcję sprzedaży.

Zgodnie z zapisem § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących, podatnik, który ma obowiązek prowadzenia ewidencji, zlecając wykonywanie sprzedaży innemu podmiotowi, przekazuje kasę powierzoną lub zobowiązuje go do prowadzenia ewidencji na swoją rzecz lub w swoim imieniu przy zastosowaniu kasy własnej tego podmiotu.

W przypadku gdy inny podmiot obowiązany jest również do prowadzenia ewidencji własnej sprzedaży, ewidencjonuje na potrzeby obliczenia osiąganego przez siebie obrotu oraz kwot podatku należnego całą wartość sprzedaży własnej i prowadzonej na rzecz lub w imieniu innych podatników (§ 5 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Przekazanie innemu podmiotowi kasy powierzonej w celu prowadzenia ewidencji lub zobowiązanie innego podmiotu do prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kasy własnej, następuje na podstawie umowy zawartej w formie pisemnej (§ 5 ust. 3 tego rozporządzenia).

W myśl § 6 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia podatnicy prowadząc ewidencję wydają nabywcy, bez jego żądania paragon fiskalny.

Z powyższego wynika, że obowiązek wydawania wydrukowanego dokumentu nabywcy istnieje w przypadku dokonania każdej sprzedaży rejestrowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Należy nadmienić, że jak stanowi art. 2 pkt 31 ustawy o VAT, ilekroć w jej przepisach jest mowa o fakturze – rozumie się przez to dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Stosownie do art. 106b ust. 2 ustawy o VAT podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

W myśl art. 106b ust. 3 ustawy o VAT na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

\- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Zasadą jest dokumentowanie sprzedaży wystawianiem faktur VAT. W przypadku gdy sprzedaż jest dokonywana na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, sprzedawca obowiązany jest wystawić fakturę VAT jedynie w sytuacji, gdy nabywcy tego zażądają w terminie określonym w art. 106b ust. 3 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 106g ust. 1 ustawy o VAT faktury wystawia się co najmniej w dwóch egzemplarzach, z których jeden otrzymuje nabywca, a drugi zachowuje w swojej dokumentacji podatnik dokonujący sprzedaży.

Zgodnie z art. 106g ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT w przypadku faktur przesyłanych w formie elektronicznej podatnik dokonujący sprzedaży lub upoważniona przez niego do wystawiania faktur osoba trzecia przesyła je lub udostępnia nabywcy. Natomiast zgodnie z art. 106h ust. 1 ustawy o VAT w przypadku gdy faktura dotyczy sprzedaży zarejestrowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, do egzemplarza faktury pozostającego u podatnika dołącza się paragon dokumentujący tę sprzedaż.

Przepis ust. 1 nie dotyczy sprzedaży dokumentowanej fakturą emitowaną przy zastosowaniu kasy rejestrującej, w przypadkach gdy wartość sprzedaży i kwota podatku są zarejestrowane w raporcie fiskalnym dobowym kasy (art. 106h ust. 2 ustawy o VAT).

W myśl art. 106h ust. 3 ustawy o VAT w przypadku gdy faktura w formie elektronicznej dotyczy sprzedaży zarejestrowanej przy zastosowaniu kasy rejestrującej, podatnik zostawia w dokumentacji paragon dotyczący tej sprzedaży z danymi identyfikującymi tę fakturę.

Zgodnie z art. 106h ust. 4 ustawy o VAT przepisu ust. 1 nie stosuje się w przypadku, gdy paragon został uznany za fakturę wystawioną zgodnie z art. 106e ust. 5 pkt 3.

Stosownie do art. 106n ust. 1 ustawy o VAT stosowanie faktur elektronicznych wymaga akceptacji odbiorcy faktury. W przypadku przesyłania lub udostępniania temu samemu odbiorcy jednocześnie więcej niż jednej faktury elektronicznej dane wspólne dla poszczególnych faktur mogą zostać podane tylko raz, o ile dla każdej faktury są dostępne wszystkie te dane (art. 106n ust. 2 ustawy o VAT).

Jak wynika z art. 109 ust. 3 ustawy o VAT podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej oraz informacji podsumowującej. Ewidencja powinna zawierać w szczególności dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, korekt podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżającej kwotę podatku należnego, korekt podatku naliczonego, kwoty podatku podlegającej wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu, a także inne dane służące identyfikacji poszczególnych transakcji, w tym numer, za pomocą którego kontrahent jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej.

Stosownie do § 3 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 grudnia 2013 r. w sprawie wystawiania faktur (Dz. U. z 2013 r., poz. 1485) Faktura dokumentująca przejazd autostradą płatną lub przejazd na odległość nie mniejszą niż 50 km, wystawiana w formie biletu jednorazowego przez podatników uprawnionych do świadczenia usług polegających na przewozie osób: kolejami normalnotorowymi, taborem samochodowym, statkami pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej i przybrzeżnej, promami, samolotami i śmigłowcami, powinna zawierać:

*   numer i datę wystawienia,

*   imię i nazwisko lub nazwę podatnika,

*   numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku,

*   informacje pozwalające na identyfikację rodzaju usługi,

*   kwotę podatku,

*   kwotę należności ogółem.

Zatem, jeśli bilet otrzymany w formie elektronicznej będzie zawierał elementy określone w cytowanym wyżej § 3 pkt 4 rozporządzenia w sprawie faktur, będzie on uznawany za fakturę. W konsekwencji, bilet dotyczący przejazdu na odległość co najmniej 50 km jest jednocześnie fakturą, o ile zawiera wymagane wskazanymi przepisami elementy.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą określenia czy Wnioskodawca winien przyjąć, że jest podmiotem obowiązanym do fiskalizacji dokonanych transakcji oraz, czy zgodne z przepisami prawa będzie ewidencjonowanie sprzedaży na należącej do niego kasie rejestrującej i udostępnienie pasażerowi paragonu fiskalnego miejscu prowadzenia przez nią działalności gospodarczej (lub wystawienie faktury VAT dokumentującej sprzedaż przy jednoczesnym zaewidencjonowaniu sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej) czy też Wnioskodawca winien uznać że nie jest podmiotem obowiązanym do fiskalizacji dokonanych transakcji oraz, że wystawienie przez niego faktury VAT dokumentującej sprzedaż będzie możliwe jedynie w wypadkach, o których mowa w art. 106d ust. 2 ustawy VAT.

Należy zauważyć, że zgodnie z cytowanymi wyżej przepisami § 5 ust. 2 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących podatnik dokonujący sprzedaży na zlecenie innego podmiotu powinien rejestrować tą sprzedaż na kasie powierzonej, a w przypadku, gdy dokonuje również sprzedaży własnej - na kasie własnej.

Zgodnie z przepisami VAT, podatnik, który ma obowiązek prowadzenia ewidencji, zlecając wykonywanie sprzedaży innemu podmiotowi, przekazuje mu kasę powierzoną lub zobowiązuje go do prowadzenia ewidencji na swoją rzecz lub w swoim imieniu przy zastosowaniu kasy własnej.

W modelu sprzedaży nr I Wnioskodawca dokonuje sprzedaży oferty własnej poprzez obcą witrynę internetową. W niniejszym modelu sprzedażowym Spółka działająca na mocy zawartych z kontrahentami umów agencyjnych udostępnia pasażerom ofertę własną w ramach zewnętrznych systemów sprzedażowych należących do tych kontrahentów. Klient dokonujący zakupu biletu uprawniającego go do skorzystania z usługi, będzie opłacał bilet przed sfinalizowaniem transakcji. Należność za bilet zostanie uiszczona za pomocą zewnętrznych systemów płatności (np. poprzez obciążenie karty, przelewy natychmiastowe).

W tym modelu sprzedaży fiskalizacja takiej sprzedaży powinna być dokonywana przez agenta dokonującego sprzedaży. Jak bowiem wynika z przepisów dotyczących ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej, co do zasady pośrednik, który obok sprzedaży towarów/usług zleceniodawcy dokonuje sprzedaży towarów/usług własnych, w sytuacji gdy ciąży na nim obowiązek prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy użyciu kasy rejestrującej, ma również obowiązek ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej obrotu z tytułu sprzedaży towarów/usług zleceniodawcy. Należy jednak zauważyć, że obowiązek ewidencjonowania przez pośrednika sprzedaży dokonywanej w imieniu i na rzecz zleceniodawcy, uwarunkowany jest wystąpieniem tego obowiązku u zleceniodawcy.

Jednocześnie przepisy te wskazują, że to zleceniodawca, który ma obowiązek prowadzenia ewidencji, zlecając wykonywanie sprzedaży innemu podmiotowi (pośrednikowi), przekazuje kasę powierzoną lub zobowiązuje go do prowadzenia ewidencji na swoją rzecz lub w swoim imieniu przy zastosowaniu kasy własnej tego podmiotu. Zobowiązanie innego podmiotu do prowadzenia tej ewidencji przy zastosowaniu kasy własnej, następuje na podstawie umowy zawartej w formie pisemnej.

Powyższe oznacza, że w przypadku, w którym, Wnioskodawca nie przekaże agentowi kasy powierzonej lub nie zobowiąże agenta na podstawie pisemnej umowy, do prowadzenia ewidencji na swoją rzecz lub w swoim imieniu przy zastosowaniu kasy własnej Wnioskodawcy, agent nie powinien prowadzić sprzedaży w imieniu lub na rzecz Wnioskodawcy z pominięciem kasy.

Zaznaczenia wymaga, że kasa rejestrująca jest szczególnego rodzaju ewidencją podatkową, ma ona charakter ewidencji sprzedaży. Ewidencja prowadzona za pomocą kasy rejestrującej jest niezależna od ewidencji, której prowadzenia wymagają inne przepisy w szczególności cyt. Wyżej art. 109 ust. 3 ustawy o VAT. Ewidencja prowadzona przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy tylko części sprzedaży podatnika ściśle wskazanej w art. 111 ust. 1 ustawy o VAT. Jest to przede wszystkim sprzedaż niedokumentowana fakturami, czyli objęta wyjątkiem od zasady, że podatnik podatku VAT zobowiązany jest do wystawienia faktur wynikającym z art. 106b ust. 2 ustawy o VAT.

Ponadto Wnioskodawca w modelu nr I opisuje również sprzedaż oferty obcej poprzez obcą witrynę internetową. W tym przypadku nie można potwierdzić istnienia po stronie Wnioskodawcy jakichkolwiek obowiązków lub uprawnień wynikających z przepisów prawa podatkowego.

W modelu sprzedaży nr II Wnioskodawca będzie oferować usługi transportu pasażerów (oferta własna) za pośrednictwem agentów prowadzących działalność stacjonarną. Klient dokonujący zakupu u agenta Wnioskodawcy otrzyma bilet uprawniający go do skorzystania z usługi, należność za który uiści w momencie finalizowania transakcji w formie gotówki lub za pomocą karty płatniczej. W tym modelu sprzedaży fiskalizacja takiej sprzedaży powinna być dokonywana przez agenta dokonującego sprzedaży.

Obowiązki agenta prowadzącego sprzedaż w imieniu i na rzecz Wnioskodawcy zostały wskazane w stanowisku dotyczącym modelu sprzedaży nr I.

W modelu sprzedaży nr III Wnioskodawca opisuje sprzedaż oferty obcej przez właściciela tej oferty. W tym przypadku nie można potwierdzić istnienia po stronie Wnioskodawcy jakichkolwiek obowiązków lub uprawnień wynikających z przepisów prawa podatkowego. Z uwagi na przedstawiony opis zdarzeń przyszłych oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że dokonując sprzedaży na rzecz osób, o których mowa w art. 111 ust. 1 ustawy o VAT i prowadząc ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kasy rejestrującej, istnieje obowiązek, stosownie do zapisu art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy o VAT oraz § 6 ust. 1 pkt 1 powołanego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących, wydawania wydrukowanego paragonu fiskalnego nabywcy towaru.

Zatem, Wnioskodawca dokonując sprzedaży usługi na rzecz osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej oraz na rzecz rolników ryczałtowych ma obowiązek zawsze wydać paragon fiskalny nabywcy tego towaru.

Odnosząc powyższe do przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzeń przyszłych należy stwierdzić, iż stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym ewidencjonowanie sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych na kasie rejestrującej znajdującej się w siedzibie Wnioskodawcy, przy założeniu, że wydruki z tej kasy (dalej również: „paragony fiskalne”) są udostępniane nabywcy biletu (dalej również: „Pasażer”) jest nieprawidłowe. Albowiem „udostępnienie” paragonu do odbioru w siedzibie Wnioskodawcy nie można w jakikolwiek sposób utożsamiać z „wydaniem” paragonu, o którym mowa w powyższych przepisach. Tym samym opisany przez Wnioskodawcę sposób działania w zakresie udostępnienie paragonu do odbioru w siedzibie Wnioskodawcy nie spełnia wymogów ustawy o VAT oraz rozporządzenia.

Należy podkreślić, że zgodnie ze wskazanym art. 106b ust. 3 ustawy o VAT na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest zobowiązany wystawić fakturę w terminie wskazanym w tym przepisie. Zatem, jedynie w przypadku, gdy nabywca - osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, zażąda udokumentowania transakcji fakturą VAT, sprzedawca nie będzie zobowiązany do przekazania wystawionego kupującemu paragonu fiskalnego, gdyż w takiej sytuacji zobowiązany jest do udokumentowania dokonanej sprzedaży przez wystawienie faktury i zachowania z jej kopią oryginału paragonu fiskalnego.

W tym miejscu należy jeszcze zaznaczyć, że na podstawie cyt. wyżej § 3 pkt 4 rozporządzenia w sprawie faktur, bilet dotyczący przejazdu na odległość co najmniej 50 km jest jednocześnie fakturą, o ile zawiera wymagane wskazanymi przepisami elementy.

Zatem, Wnioskodawca może dokumentować każdą sprzedaż fakturą VAT bez uzyskania żądania, o którym mowa w art. 106b ust. 3 ustawy o VAT w sytuacji, kiedy dotyczy sprzedaży biletu na odległość co najmniej 50 km, będącego tym samym fakturą zgodnie z przepisami rozporządzenia dotyczącego faktur.

Należy zauważyć, że w sytuacji sprzedaży biletu na odległość nieprzekraczającą 50 km, bilet ten nie spełnia warunku do uznania go za fakturę i w związku z tym Wnioskodawca powinien uzyskać żądanie od klienta na udokumentowanie tej sprzedaży fakturą. Ważne jest, że czynność udostępnienia klientowi faktury na stronie internetowej w ramach sprzedaży online za pośrednictwem witryny internetowej P., O. czy za pośrednictwem zewnętrznych portali sprzedażowych - nie zwolni Wnioskodawcy z obowiązku wydania paragonu fiskalnego klientowi w sytuacji zakupu biletu na odległość mniejszą niż 50 km, ponieważ zakup biletu przez klienta nie będzie równoznaczny z żądaniem wystawienia faktury.

Również w ramach sprzedaży stacjonarnej biletów w kasach przez pośredników nie ma podstaw do stwierdzenia, że klient zaakceptuje warunki regulaminu Wnioskodawcy i tym samym wyrazi On żądanie do udokumentowania sprzedaży fakturą.

Nie można zgodzić się zatem ze stanowiskiem Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku nabycia przez klienta biletu uprawniającego do przejazdu na odległość mniejszą niż 50 km, będzie zobowiązany do udostępnienia pasażerowi paragonu fiskalnego lub faktury, ponieważ – jak wskazano powyżej – jest on zobowiązany do wydania paragonu a nie do jego udostepnienia.

Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie porusza również kwestię wystawiania faktury w imieniu i na rzecz innego podatnika (przewoźnika).

Na podstawie art. 106d ust. 1 ustawy o VAT, podmiot, o którym mowa w art. 106b ust. 1 pkt 1, nabywający towary lub usługi od podatnika może wystawiać w imieniu i na rzecz tego podatnika faktury:

1.  dokumentujące dokonanie przez podatnika sprzedaży na rzecz tego podmiotu,
2.  o których mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
3.  dokumentujące dostawę towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2 lit. b

\- jeżeli ten podmiot i ten podatnik wcześniej zawarli umowę w sprawie wystawiania faktur w imieniu i na rzecz tego podatnika, w której została określona procedura zatwierdzania poszczególnych faktur przez podatnika dokonującego tych czynności.

Jak wskazano powyżej, zasadą jest, że fakturę wystawia będący podatnikiem sprzedawca towarów lub usług. Niemniej jednak – w myśl art. 106d ust. 2 ustawy o VAT – faktury może wystawiać w imieniu i na rzecz podatnika również upoważniona przez niego osoba trzecia, w szczególności jego przedstawiciel podatkowy, o którym mowa w art. 18a.

Jak wynika z przywołanego przepisu, ustawodawca dopuszcza możliwość wystawiania faktur przez podmiot trzeci w imieniu i na rzecz sprzedawcy, pod warunkiem jednak, że dysponuje on stosownym upoważnieniem.

Zatem, jeżeli Wnioskodawca będzie dysponował stosownym pełnomocnictwem – zgodnie z art. 106d ust. 2 ustawy o VAT – będzie mógł wystawiać w imieniu innych przewoźników faktury z tytułu świadczonych usług przewozowych.

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 ustawy – Ordynacja podatkowa, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

POUCZENIE

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013, Warszawa, w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, którego działanie jest przedmiotem skargi, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa (art. 47 i art. 54 § 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.