Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/4512-522/15/UH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-10-23
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji.
Słowa kluczowe: dzierżawa; gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. 2015, poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 lipca 2015 r. (wpływ 13 lipca 2015 r.), uzupełnionym pismem z 1 października 2015 r. (data wpływu 5 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji -**jest prawidłowe**
*   prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji. Wniosek został uzupełniony pismem z 1 października 2015 r. (data wpływu 5 października 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu znak IBPP3/443-522/15/UH z 18 września 2015 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Gmina (Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Zdecydowana większość z tych zadań jest realizowana Przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego, niemniej, wybrane czynności Gmina wykonuje na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych, w związku z czym zaliczane są do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W 2014 r. Gmina rozpoczęła w miejscowości x projekt przebudowy części starego budynku będącego w jej zasobach na ośrodek kultury wraz z nagłośnieniem. Gmina planuje oddanie przebudowanej części budynku do użytkowania w 2015 r. Po zakończeniu remontu, Gmina zamierza wydzielić prawnie przebudowywaną część budynku i wykorzystywać rzeczony obiekt (część wydzieloną) w celach działalności gospodarczej m.in. wynajmując pomieszczenia na cele sportowe, imprezy okolicznościowe. Dawniej, obiekt użytkowany był jako szkoła (obecnie w trwałym zarządzie dyrektora przedszkola), jednak obecnie był on w żaden sposób nieużytkowany. Wnioskodawca chciałby zagospodarować obiekt tak, aby mógłby on przynosić dodatkowe przychody, które mogłyby być wykorzystywane w realizacji nowych zadań.

Wnioskodawca zamierza zawrzeć odpłatną umowę dzierżawy wydzielonej części obiektu z Miejskim Ośrodkiem Kultury, Sportu i Rekreacji (dalej: MOKSiR). MOKSiR posiada odrębną osobowość prawną oraz samodzielnie prowadzi gospodarkę finansową. Do jego zadań statutowych należy zaspakajanie potrzeb i aspiracji kulturalnych, sportowych i rekreacyjnych społeczeństwa całej Gminy. Jest on zatem właściwą jednostką do operowania nowym obiektem kulturalnym w Gminie. Gmina nie posiada wystarczających zasobów aby operować budynkiem ośrodka kultury samodzielnie.

Poza głównymi zadaniami Miejski Ośrodek Kultury Sportu i Rekreacji może prowadzić także działalność gospodarczą w zakresie kultury. Do głównych zadań Miejskiego Ośrodka Kultury Sportu i Rekreacji należy m.in.:

*   Upowszechnianie kultury w środowisku mieszkańców Gminy.
*   Rozpoznawanie, rozbudzanie i zaspokajanie potrzeb kulturalnych mieszkańców gminy.
*   Organizowanie działalności w dziedzinie sportu, rehabilitacji i rekreacji oraz tworzenie odpowiednich warunków materialnych i technicznych dla ich rozwoju.
*   Zabezpieczenie aparatury nagłaśniającej wraz z obsługą na wszelkich imprezach okolicznościowych organizowanych przez Gminę .

MOKSiR może prowadzić także działalność gospodarczą w zakresie kultury, a w szczególności:

*   Impresariat artystyczny - organizowanie: spektakli teatralnych, koncertów, widowisk estradowych, projekcji filmowych, wystaw plastycznych, fotograficznych, festynów, imprez okolicznościowych itp.
*   Wypożyczanie strojów, kostiumów, rekwizytów, kaset video, sprzętu nagłośnieniowego i oświetleniowego, oraz innych przedmiotów użytku kulturalnego.
*   Działalność turystyczna, krajoznawcza.
*   Rozpowszechnianie wydawnictw instruktażowo - metodycznych, informacyjnych z zakresu kultury, sztuki i turystyki.
*   Świadczenie usług poligraficznych, reklamowych, plastycznych.
*   Organizowanie kursów, szkoleń z zakresu kultury, kultury fizycznej, informatyki, administracji, bezpieczeństwa i życia praktycznego.
*   Prowadzenie kursów języków obcych.
*   Organizowanie sprzedażnych galerii i aukcji przedmiotów użytku kulturalnego.
*   Prowadzenie działalności wydawniczej.
*   Prowadzenie kawiarni, sali bilardowej.
*   Wynajem sal na uroczystości rodzinne, przyjęcia okolicznościowe, zebrania, prelekcje, ekspozycje, imprezy artystyczne oraz działalność gospodarczą.
*   Usługi fotograficzne i video - rejestracja.

Gmina zamierza być wyłącznie dzierżawcą przedmiotowego obiektu (tj. wydzielonej części budynku). Udostępnianie pomieszczeń obiektu na rzecz osób fizycznych, prawnych i jednostek nieposiadających osobowości prawnej będzie leżeć wyłącznie w gestii MOKSiR.

W uzupełnieniu do wniosku wyjaśniono, że pierwsza faktura za projekt była zapłacona 10 grudnia 2010 r. Ze względu na ograniczone finanse gminy od realizacji odstąpiono. Dopiero możliwość dofinansowania dała realne możliwości na realizację zadania. Pierwsza faktura za roboty budowlane zapłacona była 10 lipca 2013 r.

Na dzień złożenia wniosku inwestycja nie została zakończona ani oddana do użytkowania, planowane jest oddanie do użytkowania Miejskiemu Ośrodkowi Kultury, Sportu i Rekreacji (dalej: MOKSiR) do końca 2015 r. Inwestycja została w międzyczasie oczekiwania na interpretację oddana do użytkowania dokumentem OT z 14 sierpnia 2015 r. - ale nie przekazana jeszcze do MOKSiR ze względu na oczekiwanie na interpretację.

W początkowym okresie funkcjonowania umowy dzierżawy Gmina planuje rozwiązanie mające umożliwić MOKSiR, opracowanie strategii gospodarczej wobec przebudowywanej części bez jego nadmiernego obciążania finansowego, stąd umowa zawierać będzie kwoty płatności dostosowane do zamierzeń i planów finansowych. I tak, pierwszy czynsz wynosić będzie 12 000 zł netto rocznie (miesięcznie 1 000 zł.). W następnych latach, wraz z przyrostem dochodów z inwestycji, czynsz ma być sukcesywnie zwiększany. MOKSiR zobowiązany będzie umownie do składania Gminie rocznych raportów ze spełnienia założeń biznesowych i na tej podstawie Gmina zwiększać będzie czynsz.

W odpowiedzi na pytanie Organu, czy decyzję o przeznaczeniu części budynku w dzierżawę podjęto przed rozpoczęciem inwestycji czy w trakcie jej trwania, Wnioskodawca wskazał, że decyzję tą podjęto przed rozpoczęciem inwestycji. Wnioskodawca pragnie podkreślić raz jeszcze, iż dołożył starań aby prawidłowo wydzielić część budynku związaną z działalnością opodatkowaną VAT i część z taką działalnością nie związaną (przedszkole i biblioteka). Wniosek dotyczy jedynie wydzielenia części z całości budynku, która bezwzględnie i w całości służyć będzie jedynie czynnościom opodatkowanym Gminy. Jedynie część przeznaczona na opodatkowaną dzierżawę będzie związana z czynnościami opodatkowanymi VAT. Pozostała część budynku nie będzie pełnić tej funkcji i Gmina nie zamierza odliczać VAT z tego tytułu. Zapewnia to odpowiednie przyporządkowanie wydatków do czynności dających prawo do odliczenia VAT oraz takiego prawa nie dających. Gmina tym samym wiernie wypełnia dyspozycję art. 90 ust. 1 ustaw} o VAT, który nakazuje w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jak każdy przedsiębiorca, Gmina ma prawo planować takie rozwiązania, które będą dla niej najkorzystniejszym pod względem ekonomicznym i finansowym sposobem wykorzystania obiektu. Wnioskodawca podjął zatem decyzję o dokonaniu inwestycji i - po jej zakończeniu — wydzierżawieniu jej do MOKSiR, celem pozyskania w przyszłości dodatkowych dochodów. Gmina realizuje inwestycję z zamiarem efektywnego, wydajnego oraz skutecznego wykorzystania części budynku w celach gospodarczych. Gmina nie ma bowiem możliwości samodzielnie zajmować się zarządzaniem działalnością związaną z operowaniem inwestycją. Wiąże się to z szeregiem czynności administracyjnych i handlowych (np. pozyskiwanie klientów, podpisywanie umów najmu, negocjacje biznesowe, reklama, promocja,

zlecanie bieżących usług zewnętrznych). Po ukończeniu projektu zatem Gmina zaplanowała zawarcie odpłatnej umowy dzierżawy z MOKSiR, który będzie efektywnie zarządzał przedmiotowym obiektem celem pozyskania w przyszłości dodatkowych dochodów.

W odpowiedzi na prośbę Organu, o wskazanie dokumentów (uchwała, zarządzenie itp.), z których wynika przeznaczenie przebudowanej części budynku w dzierżawę (wraz z podaniem nazwy i daty dokumentu), Wnioskodawca wyjaśnił, że w zakresie nowej umowy na dzierżawę przebudowanej części nie sporządzono jeszcze dokumentacji oddania do używania MOKSiR gdyż inwestycja nie była na chwilę składania wniosku skończona, a treść dokumentacji Gmina również uzależnia od wyniku niniejszego wniosku (jeżeli możliwe będzie odliczenie VAT, przez co inwestycja będzie dla Gminy mniej kosztowna - Gmina będzie mogła skalkulować czynsz w kwocie niższej). Wnioskodawca pragnie raz jeszcze podkreślić, iż nie planuje oddania inwestycji w drodze uchwały czy zarządzenia lecz podpisze zwykłą umowę cywilnoprawną z MOKSIR.

Ponadto Gmina odpowiedziała twierdząco, na pytanie Organu, czy Gmina z chwilą nabycia towarów i usług związanych z realizacją wskazanej we wniosku inwestycji zamierzała wykorzystać będącą jej efektem przebudowaną część budynku dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Gmina wskazała również, że figuruje w fakturach dokumentujący zakupy jako nabywca.

Gmina nie odliczała dotychczas prawie w ogóle VAT naliczonego z żadnej otrzymywanej faktury (nie tylko objętej niniejszym wnioskiem) z uwagi na liczne wątpliwości i kontrowersje wiążące się z tematyką rozliczania VAT w gminach. Mimo, iż Gmina uważa, że ma prawo do odliczenia VAT, podjęto decyzję ostrożną o uprzednim wystąpieniu z wnioskiem potwierdzającym to prawo. Gmina jest bowiem świadoma istnienia sprzecznych interpretacji prawa podatkowego w tym zakresie. Gmina pragnie podkreślić, iż praktyka ta była przyjęta w odniesieniu do prawie całości zakupów w Gminie. Obecnie jednak, bazując na najnowszym orzecznictwie sądowym, Gmina dokonała weryfikacji przysługujących jej praw w odniesieniu do wielu prowadzonych inwestycji (będących przedmiotem innych wniosków) i zdecydowała się odzyskać nadpłacony VAT. Jednakże, z uwagi na odpowiedzialność osób rozliczających VAT w Gminie, Wnioskodawca pragnie potwierdzić swoje rozumienie przepisów w drodze wiążących interpretacji prawa podatkowego.

Całkowity koszt inwestycji wynosi na dziś dzień 486 887,06 zł. Jak wspomniano, w początkowym okresie funkcjonowania umowy będzie ona zawierać kwoty płatności dostosowane do zamierzeń i planów finansowych. W następnych latach, wraz z przyrostem dochodów z inwestycji, czynsz ma być sukcesywnie zwiększany. W perspektywie wieloletniej zatem, Gmina planuje, że czynsz ten będzie bardzo znaczącą pozycją budżetu. Gmina ponadto pragnie podkreślić, iż inwestycja objęta niniejszym wnioskiem jest jedną z wielu obecnie prowadzonych w Gminie i sukcesywnie przekazywanych do MOKSiR w dzierżawy. Całościowo zatem, Gmina planuje osiągać coraz wyższe dochody z każdej dzierżawy przekazanej inwestycji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym stanie faktycznym, Gmina jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki z tytułu zakupów związanych z przebudową części budynku na ośrodek kultury?
2.  Czy Gmina ma prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego z tytułu zakupów związanych z przebudową części budynku na ośrodek kultury?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  W przedstawionym stanie faktycznym, Gmina jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki z tytułu zakupów związanych z przebudową części budynku na ośrodek kultury.
2.  Gmina ma prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego z tytułu zakupów związanych z przebudową części budynku na ośrodek kultury.

Ad. 1

Podstawowa zasada dotycząca możliwości odliczenia podatku naliczonego została zawarta w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika wynikającym z samej konstrukcji VAT. Z przytoczonej powyżej regulacji wynika jednakże, iż odliczenie to przysługuje zarejestrowanemu czynnemu podatnikowi podatku od towarów i usług wyłącznie w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi są lub będą w przyszłości wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli takich, które generują podatek należny. Z treści powyższej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy nabywane towary i usługi służą wykonywaniu czynności opodatkowanych VAT. Tym samym, w ocenie Gminy, w momencie przystąpienia do wykonania projektu związanego wprost z czynnościami opodatkowanymi (tj. przebudową budynku mającego być przedmiotem odpłatnej dzierżawy), nabywa ona prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Należy zwrócić uwagę, że MOKSiR jest odrębnym od Gminy podatnikiem VAT, stąd dopuszczalne jest zawarcie pomiędzy nimi cywilnoprawnej umowy dzierżawy środka trwałego. MOKSiR na podstawie tej umowy będzie zarządzał rzeczonym obiektem, jednocześnie pozyskując środki finansowe na swoje funkcjonowanie. W efekcie, po stronie dzierżawcy, tj. Gminy wystąpią wyłącznie czynności opodatkowane. Jak każdy przedsiębiorca, Gmina ma prawo planować takie rozwiązania, które będą dla niej najkorzystniejszym pod względem ekonomicznym i finansowym sposobem wykorzystania obiektu. Wnioskodawca chce podkreślić, że przedmiotowa inwestycja realizowana była w celach biznesowych, mająca przynosić dochody opodatkowane podatkiem od towarów i usług - z działalności gospodarczej - Gminie.

Powyższe stanowisko znajduje uzasadnienie w interpretacjach Ministra Finansów, przykładowo w:

\-interpretacji indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 28 kwietnia 2011 r. (sygn. ILPP1/443-172/11-2/AK), - w której organ podatkowy stwierdził, że „Jeżeli zatem uzyskany przez Gminę czynsz dzierżawny jest opodatkowany podatkiem od towarów i usług to Wnioskodawcy - z uwagi na spełnienie podstawowej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi - przysługuje prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z wytworzeniem przedmiotowego lodowiska. Reasumując, Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z budową lodowiska, z uwagi na związek poniesionych wydatków z czynnościami opodatkowanymi - uzyskiwaniem obrotów z tytułu dzierżawy -z uwzględnieniem ograniczeń wynikających w art. 88 ustawy";

\-interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 24 lutego 2012 r., (sygn. IPTPP1/443-1003/11-7/RG)

W przywołanej interpretacji organ stwierdził, że „dzierżawa nieruchomości jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Wobec powyższego oddanie przez Wnioskodawcę w ramach umowy dzierżawy, tj. czynności cywilnoprawnej innemu podmiotowi nieruchomości skutkuje uzyskiwaniem korzyści majątkowej po stronie Wnioskodawcy. W konsekwencji dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ww. ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe sprawy oraz ww. przepisy stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, albowiem wybudowana hala sportowo-widowiskowa służyć będzie wykonywanym przez Wnioskodawcę czynnościom opodatkowanym. Zatem Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na budowę hali sportowej będącej przedmiotem dzierżawy na rzecz MGOK, bowiem zostanie w omawianym przypadku spełniona podstawowa przesłanka pozytywna jaką jest związek dokonanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną.

Ad. 2.

Wydatki na budowę ośrodka kultury będą związane wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi VAT (tj. odpłatną dzierżawą). Nie będą generowane obroty zwolnione z VAT ani wpływy VAT niepodlegające. MOKSiR na podstawie cywilnoprawnej umowy dzierżawy środka trwałego będzie zarządzał rzeczonym obiektem, jednocześnie pozyskując środki finansowe na swoje funkcjonowanie. W efekcie, po stronie dzierżawcy, tj. Gminy wystąpią wyłącznie czynności opodatkowane.

Powyższe stanowisko znajduje uzasadnienie w licznych interpretacjach Ministra Finansów, przykładowo w:

\-Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 19 marca 2014 r., (sygn. ITPP2/443-1421/13/EB). Interpretacja zapadła w podobnym stanie faktycznym, gdzie Gmina prowadziła inwestycję polegającą na przebudowie budynku starej szkoły na Ośrodek Kultury. Następnie rozważała zawarcie umowy najmu lub dzierżawy z Miejskim Domem Kultury, który zarządzałby rzeczoną infrastrukturą. Po stronie Gminy występowałaby jedynie czynność opodatkowana. Organ podatkowy stwierdził, że Wnioskodawca ma prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego w związku z opisaną we wniosku inwestycją, argumentując, że „jeżeli po zrealizowaniu inwestycji (remoncie i przebudowie starej szkoły na Ośrodek Kultury) Gmina bezpośrednio oddała/odda jej efekty do użytkowania na podstawie umowy najmu lub dzierżawy, tj. czynności opodatkowanych, ma prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w ramach ww. inwestycji, pod warunkiem, że nie zaistniały ograniczenia, o których mowa w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług." „Reasumując, Zainteresowanemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na przebudowę starego budynku szkoły na wiejski ośrodek kultury będący przedmiotem dzierżawy, ponieważ przedmiotowy obiekt będzie służyć czynnościom opodatkowanym

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT."

Zawarcie przez Gminę z jej jednostką kultury odpłatnej umowy dzierżawy, której przedmiotem będzie wiejski ośrodek kultury stanowi czynność opodatkowaną VAT i rodzi po stronie Gminy prawo do pełnego odliczenia naliczonego podatku VAT z faktur dokumentujących wydatki poniesione na przebudowę części budynku na wiejski ośrodek kultury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji -**jest prawidłowe**
*   prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją inwestycji - **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z kolei stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem spełnienia zarówno przesłanek pozytywnych, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Terminy, w których powstaje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego ustawodawca określił w art. 86 ust. 10-13 ustawy o VAT.

Na mocy art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.), jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.) jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 11 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, lOd i lOe, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.), jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, lOd, lOe i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (tj. za pierwszy okres rozliczeniowy w którym spełnił wszystkie warunki do dokonania odliczenia), nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Wskazać tutaj należy, że zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw z dnia 7 grudnia 2012 r. (Dz.U. z 2013 r. poz. 35), do rozliczeń za okresy rozliczeniowe, które upływają w dniu 31 grudnia 2013 r., stosuje się przepisy art. 86 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2014 r.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z regulacji art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Według uregulowania art. 8 ust. 1 tej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

W myśl art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Należy zauważyć, że umowa dzierżawy jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy polegające na płaceniu umówionego czynszu. A zatem, umówiony pomiędzy stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy (pobierania pożytków) i stanowi świadczenie wzajemne.

Analiza powyższych przepisów prawa w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia przyszłego prowadzi do stwierdzenia, że dzierżawa części budynku stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu.

Jednakże, aby uznać czynność za podlegającą opodatkowaniu, w pierwszej kolejności podmiot wykonujący tę czynność winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - w świetle ust. 2 ww. artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi ust. 6 tego artykułu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zaznaczenia wymaga, że stosownie do regulacji zawartych w art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.) do zakresu działania gminy należą wszelkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Z art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy w zakresie kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami, (ust. 1 pkt 9 powołanego artykułu). Działalność gmin w zakresie kultury, jako zadanie własne jednostek samorządu terytorialnego, została uregulowana ustawą z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (t.j. z 2012 r. poz. 406 ze zm.). Zgodnie z art. 9 ust. 1 i 2 ustawy o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej jednostki samorządu terytorialnego organizują działalność kulturalną, tworząc samorządowe instytucje kultury, dla których prowadzenie takiej działalności jest podstawowym celem statutowym. Prowadzenie działalności kulturalnej jest zadaniem własnym jednostek samorządu terytorialnego o charakterze obowiązkowym.

W świetle powołanych powyżej przepisów ustawy o VAT, odpłatnie realizowane w ramach umów cywilnoprawnych świadczenie usług przez jednostki samorządu terytorialnego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług na podstawie art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Czynności wykonywane na podstawie zawartych przez Gminę umów cywilnoprawnych nie podlegają wyłączeniu z opodatkowania na mocy powołanego wyżej art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, co skutkuje opodatkowaniem tej czynności.

Stosownie do art. 41 ust. 1 stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 199 ust. 7, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23% (art. 146a pkt 1 ustawy).

Należy zauważyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia dla usług dzierżawy budynku ośrodka kultury.

Wobec powyższego należy wskazać, że Gmina świadcząc usługi dzierżawy wskazanej we wniosku nieruchomości tj. przebudowanej części budynku na ośrodek kultury na rzecz Miejskiego Ośrodka Kultury, Sportu i Rekreacji będzie dla tej właśnie czynności działała jako podatnik podatku VAT. Zatem świadczone przez Gminę usługi dzierżawy nieruchomości, będą stanowić czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy. Usługi te nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

W kontekście powyższych ustaleń, odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego, należy podkreślić, że ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowoprawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru" wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności. Istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Nadmienić należy, że na podatniku spoczywa ciężar udokumentowania planowanych zmian, co do sposobu przeznaczenia budynku będącego w jej zasobach, co powoduje, że powinny one znaleźć odzwierciedlenie w stosownych dokumentach.

Konkludując, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku.

Należy zauważyć, że z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi on być podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie -towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24).

Tezę tą potwierdzają również postanowienia pkt 8-9 wyroku w sprawie C-97/90 Lennartz, w których TSUE stwierdził, że prawo do odliczeń powstaje w momencie, gdy podlegający odliczeniu podatek staje się wymagalny. W konsekwencji o istnieniu tego prawa do odliczeń może zadecydować jedynie charakter, w jakim osoba występuje w danym czasie. Zgodnie z art. 17 (2) szóstej dyrektywy, o ile podatnik, działający w tym charakterze, używa towarów dla celów czynności podlegających opodatkowaniu, jest on uprawniony do odliczania podatku należnego

lub zapłaconego od takich towarów. Jeżeli towary nie są używane do celów działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu art. 4, lecz do celów prywatnej konsumpcji, nie powstaje żadne prawo do odliczeń.

Analiza przywołanych powyżej regulacji prawnych, a także orzecznictwa TSUE prowadzi do stwierdzenia, że w sytuacji gdy - jak wyjaśniła Gmina - z chwilą nabycia towarów i usług związanych z realizacją wskazanej we wniosku inwestycji zamierzała wykorzystać będącą jej efektem przebudowaną część budynku dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., a decyzję o przeznaczeniu części budynku w dzierżawę podjęto przed rozpoczęciem inwestycji, to przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów towarów i usług związanych z przebudową części tej budynku. Spełniona bowiem została podstawowa pozytywna przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych, wynikająca z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy związane z przebudową budynku przysługuje Gminie pod warunkiem nieistnienia przesłanek negatywnych ograniczeń wskazanych w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Gminy w zakresie pytania oznaczonego numerem 1, w myśl którego jest ona uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki z tytułu zakupów związanych z przebudową części budynku na ośrodek kultury, jest prawidłowe.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie towarów i usług nabywanych w związku z przebudową części budynku, którą Gmina od początku realizacji inwestycji planowała udostępnić na podstawie umowy dzierżawy - mogła realizować -„na bieżąco", na podstawie ogólnych zasad dotyczących odliczenia, określonych w art. 86 ustawy.

Skoro jak wynika z treści wniosku Gmina nie dokonała odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym wystąpiło prawo do odliczenia podatku naliczonego (art. 86 ust. 10 ustawy) lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy), ma prawo dokonać korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, o czym stanowi art. 86 ust. 13 ustawy, przy czym w odniesieniu do zakupów dokonanych do 31 grudnia 2013 r. zastosowanie znajdą przepisy art. 86 w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2014 r. natomiast w odniesieniu do pozostałych zakupów przepisy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.

Jak wynika z treści wniosku, pierwsza faktura za projekt była zapłacona 10 grudnia 2010 r. W związku z tym termin skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur otrzymanych w 2010 r. upłynął z końcem 2014 r.

Z uwagi na powyższe ustalenia, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że Gmina ma prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupów związanych z przebudową części budynku na ośrodek kultury.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego numerem 2 jest nieprawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym i opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Należy wskazać, że przedmiotowa interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, z którego wynika, że część budynku będzie przedmiotem dzierżawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny (zdarzenia przyszłego), interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Ponadto należy zaznaczyć, że niniejszą interpretacje wydano w odniesieniu do opisu sprawy, z którego wynika, że Wnioskodawca jak i MOKSiR są zarejestrowanymi odrębnymi podatnikami VAT. Zatem w przypadku zmiany stanu prawnego lub zmiany któregokolwiek elementu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), udzielona interpretacja traci aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po

uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.