Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-347/11-2/ASZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-03-05
Teza: Czy przy zmniejszeniu udziału kapitałowego, na podstawie art. 54 Kodeksu spółek handlowych i otrzymaniu przez Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki jawnej z tego tytułu udziału we współwłasności spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, odpowiadającego posiadanym przez Niego udziałom w Spółce jawnej, którego wartość przekracza wartość udziału kapitałowego podlegającego zmniejszeniu, powstanie u Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: kodeks-kodeks spółek handlowych; lokal-prawo do lokalu-spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu; przychód; spółki-spółka jawna; udział-udział kapitałowy; wycofanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 grudnia 2011 r. (data wpływu 12 grudnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zmniejszenia udziału kapitałowego w Spółce jawnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zmniejszenia udziału kapitałowego w Spółce jawnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 14 grudnia 1999 r. wspólnicy Spółki cywilnej E. na mocy umowy sprzedaży, zawartej w formie aktu notarialnego nabyli spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego.

Na mocy uchwały wspólników i umowy z dnia 29 lipca 2011 r. ww. Spółka cywilna została przekształcona w Spółkę jawną E. i na tej podstawie ww. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego stało się własnością Spółki jawnej.

Wnioskodawca był wspólnikiem Spółki cywilnej, a obecnie jest wspólnikiem Spółki jawnej.

Zgodnie z § 7 umowy Spółki jawnej, wspólnicy wnieśli tytułem wkładów do Spółki:

*   wspólnik K. - wkład pieniężny w wysokości 3.500 zł,

*   wspólnik L. - wkład pieniężny w wysokości 3.500 zł,

*   wspólnik W. - wkład pieniężny w wysokości 3.500 zł.

Zgodnie z § 8 ust. 1 umowy Spółki jawnej, wspólnicy uczestniczą w zyskach i stratach proporcjonalnie do wniesionych wkładów, tj. po 1/3.

Obecnie wspólnicy zamierzają wycofać przedmiotowe spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego z majątku Spółki i przenieść jego własność do majątku osobistego osób fizycznych. Podstawę takiego przesunięcia majątkowego będzie stanowiło zmniejszenie udziałów kapitałowych wspólników, na podstawie art. 54 Kodeksu spółek handlowych, dokonane na podstawie uchwały wspólników Spółki. W ten sposób, Wnioskodawca nabędzie udział we współwłasności spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w stosunku odpowiadającym posiadanym przez Niego udziałom w Spółce jawnej, tj. w 1/3.

Wnioskodawca wskazuję przy tym, iż wartość początkowa spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w dniu wpisania do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, tj. w dniu 15 stycznia 2000 r. wynosiła 230.130 zł, w chwili obecnej wartość ta po dokonaniu odpisów amortyzacyjnych wynosi 155.467,40 zł. Wskazana wartość nie uwzględnia nakładów dokonanych w lokalu, których wartość wyniosła 91.621,34 zł, a obecnie po dokonaniu odpisów amortyzacyjnych wynosi 19.673,38 zł.

Aktualna wartość rynkowa spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu wynosi ok. 780.000 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przy zmniejszeniu udziału kapitałowego, na podstawie art. 54 Kodeksu spółek handlowych i otrzymaniu przez Wnioskodawcę jako wspólnika Spółki jawnej z tego tytułu udziału we współwłasności spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, odpowiadającego posiadanym przez Niego udziałom w Spółce jawnej, którego wartość przekracza wartość udziału kapitałowego podlegającego zmniejszeniu, powstanie u Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle obowiązujących przepisów, można przekazać majątek na cele prywatne wspólników w związku ze zmniejszeniem udziału kapitałowego na podstawie art. 54 Kodeksu spółek handlowych, gdy wartość majątku przekazanego na cele prywatne wspólników jest wyższa niż wartość ich udziałów kapitałowych podlegających zmniejszeniu, bez powstania po stronie Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki jawnej, obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 50 ust. 1 Kodeksu spółek handlowych stanowi, że udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu.

Wnioskodawca wskazuje, iż w piśmiennictwie przyjmuje się, że udział kapitałowy wspólnika stanowi określoną wartość księgową wyrażoną w złotych, która stanowi podstawę dla określenia praw lub obowiązków wspólnika w spółce w przypadkach przewidzianych przez ustawę lub umowę spółki (\`(...)\`). Umowa może przewidywać, że udział kapitałowy jest mniejszy, równy lub większy niż wartość wkładu, przy czym udział ten, inaczej niż w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, może podlegać zmianie bez konieczności zmiany umowy spółki, np. wskutek pobrania odsetek w roku obrotowym, w którym spółka nie miała zysku lub poniosła straty (S. Sołtysiński, A. Szajkowski, A. Szamański, J. Szwaja, Kodeks spółek handlowych, Wydawnictwo C. H. Beck, Warszawa 2001, t. I, s. 326).

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących wartościami materialnymi i prawnymi - ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W ocenie Wnioskodawcy, zmniejszenie udziału kapitałowego wspólnika i związane z nim wycofanie ułamkowej części spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu z majątku Spółki jawnej do majątku osobistego wspólnika, nie będzie stanowiło odpłatnego zbycia tego składnika majątkowego i tym samym nie może zostać uznane za przychód w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, w wyniku przeprowadzonej transakcji, po stronie wspólników Spółki nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie zmienia tej oceny fakt, iż wartość otrzymanego przez wspólnika udziału we współwłasności spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu będzie większa od wartości udziału kapitałowego wspólnika podlegającego zmniejszeniu.

Odpłatne zbycie oznacza przeniesienie własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. W przypadku nieodpłatnego przekazania ułamkowej części spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu przez Spółkę jawną do majątku prywatnego jej wspólników, mamy niewątpliwie do czynienia ze zbyciem tego udziału. W wyniku bowiem tej czynności dojdzie do przeniesienia tego prawa ze Spółki na wspólników. Zbycie to nie będzie miało jednak dla Spółki charakteru odpłatnego, bowiem w zamian za przeniesienie wskazanego prawa z majątku Spółki do majątku prywatnego jej wspólników, Spółka nie uzyska żadnych korzyści majątkowych.

Uwzględnić również należy, iż cały początkowy majątek Spółki jawnej, składający się m. in. ze spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, powstał w wyniku przekształcenia Spółki cywilnej, której wspólnikiem był Wnioskodawca.

Na poparcie powyższego stanowiska Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z poglądem wyrażonym przez Dyrektora Izby Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 5 sierpnia 2011 r., Nr ILPB1/415-670/11-2/AG: „czynność ta (wycofanie lokalu użytkowego z majątku Spółki jawnej w części odpowiadającej posiadanym udziałom w Spółce do udziału w majątku osobistym) nie spowoduje przesunięcia majątkowego pomiędzy podatnikami w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wycofanie wkładu jest dopuszczalne na podstawie art. 54 § 1 Kodeksu spółek handlowych. Zgodnie z tymi przepisami można zmniejszyć udział kapitałowy w Spółce jawnej za zgodą wszystkich wspólników. Zwykle zmniejszeniu wartości udziału kapitałowego towarzyszyć będzie zwrot wkładów (lub jego części) lub równowartości wkładu (lub jego części) wniesionego do Spółki. Zatem, w przypadku, gdy nieruchomość stanowi część wkładu można za zgodą pozostałych wspólników, dokonać jej wycofania ze Spółki.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 22 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółka jawna jest spółką osobową, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową.

Stosownie do postanowień art. 8 § 1 ww. Kodeksu, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Z kolei, art. 28 tego Kodeksu precyzuje, że majątek spółki jawnej stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

Spółka jawna może zatem posiadać własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników.

Zgodnie z art. 54 § 1 Kodeksu spółek handlowych, zmniejszenie udziału kapitałowego wymaga zgody pozostałych wspólników.

Wycofanie zatem z majątku Spółki jawnej określonych składników i dokonanie ich zwrotu wspólnikowi, musi mieć zatem podstawę prawną w postaci stosownej uchwały wspólników.

Udział kapitałowy jest ściśle powiązany z wkładami wspólników, co wynika z art. 50 § 1 ww. Kodeksu, który stanowi, iż udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu.

Podkreślić również należy, że wspólnicy nie mają prawa do udziału w całym majątku spółki. Posiadają jedynie określone przepisami Kodeksu uprawnienia dotyczące majątku spółki. W przypadku majątku pierwotnego (założycielskiego) tworzonego z wkładów są to udziały kapitałowe, a w przypadku mienia nabytego przez spółkę w czasie jej istnienia - udział w zysku.

Udział kapitałowy oznacza przy tym określoną wartość księgową wyrażoną w pieniądzu.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 9 ust. 1a ww. ustawy, jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów.

Z kolei w myśl art. 9 ust. 2 powołanej ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Przepis art. 10 ust. 1 cytowanej ustawy zawiera katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 11 ust. 2 ww. ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

W myśl przepisu art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mimo, iż posługują się terminem „prawa majątkowe”, nie definiują tego pojęcia. Wymienione w powołanym art. 18 przychody nie stanowią katalogu zamkniętego, na co wskazuje użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności”. Należy zatem przyjąć, iż do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 tej ustawy można zaliczyć także inne prawa bezpośrednio niewymienione w tym przepisie.

Prawa związane z udziałem wspólnika w spółce osobowej są prawami majątkowymi, gdyż ich treść stanowią odpowiednio określone przez ustawę - Kodeks spółek handlowych prawa i obowiązki o charakterze zarówno korporacyjnym, jak i majątkowym.

Należy również zauważyć, iż w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wyłącza z kategorii przychodów, ani nie zwalnia z opodatkowania tym podatkiem przysporzenia majątkowego w postaci spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu otrzymanego przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki osobowej z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w tej Spółce.

A więc, na gruncie przepisów prawa podatkowego, przeniesienie prawa własności spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu ze spółki jawnej na rzecz jej wspólnika, w związku z obniżeniem jego wkładu w tej spółce w trybie art. 54 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spowoduje u Niego powstanie przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż w dniu 14 grudnia 1999 r. wspólnicy Spółki cywilnej na mocy umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego nabyli spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego. Na mocy uchwały wspólników i umowy z dnia 29 lipca 2011 r. Spółka cywilna została przekształcona w Spółkę jawną i na tej podstawie ww. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego stało się własnością Spółki jawnej. Wnioskodawca był wspólnikiem Spółki cywilnej, a obecnie jest wspólnikiem Spółki jawnej.

Zgodnie z § 8 ust. 1 umowy Spółki jawnej, wspólnicy uczestniczą w zyskach i stratach proporcjonalnie do wniesionych wkładów, tj. po 1/3.

Obecnie wspólnicy zamierzają wycofać przedmiotowe spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu użytkowego z majątku Spółki i przenieść jego własność do majątku osobistego osób fizycznych (wspólników). Podstawę takiego przesunięcia majątkowego będzie stanowiło zmniejszenie udziałów kapitałowych wspólników, na podstawie art. 54 Kodeksu spółek handlowych, dokonane na podstawie uchwały wspólników Spółki. W ten sposób, Wnioskodawca nabędzie udział we współwłasności spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w stosunku odpowiadającym posiadanym przez Niego udziałom w Spółce jawnej, tj. w 1/3.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące przepisy prawne stwierdzić należy, że zmniejszenie udziału kapitałowego Wnioskodawcy w majątku Spółki jawnej, dokonane na zasadach przewidzianych w art. 54 § 1 Kodeku spółek handlowych, w wyniku czego otrzyma On udział we współwłasności spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego stanowi przychód podatkowy, o którym mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychód z praw majątkowych.

Końcowo należy zauważyć, że wskazany przez Wnioskodawcę art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie. Przepis ten stanowi, iż przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących wartościami niematerialnymi i prawnymi - ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zatem, odnosi się do przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku, a nie skutków podatkowych zmniejszenia udziału kapitałowego na podstawie art. 54 § 1 Kodeksu spółek handlowych.

W odniesieniu do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej należy stwierdzić, że zapadła ona w indywidualnej sprawie na tle innego stanu faktycznego. Dodać również należy, iż na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), interpretacje co do zasady wiążą w sprawach, w których zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego.

Z uwagi na powyższe powołana we wniosku interpretacja indywidualna nie może stanowić podstawy prawnej przy wydawaniu niniejszej interpretacji indywidualnej.

Ponadto należy nadmienić, iż zgodnie z przepisem art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy.

W związku z tym, zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawcy i nie ma zastosowania do pozostałych wspólników Spółki jawnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M. C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.