Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-945/11/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-02-24
Teza: Czy wydatki poniesione przez pracodawcę na zakup lekarstw oraz na dokonanie szczepień ochronnych w celu zapobieżenia zachorowaniu na tropikalne choroby zakaźne pracowników odbywających podróż służbową lub mogących odbyć taką podróż do kraju, w którym występuje realne ryzyko zachorowalności na jedną z zakaźnych chorób tropikalnych, korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: BHP (bezpieczeństwo i higiena pracy); delegacja-delegacja służbowa; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; pracownik; pracownik-świadczenia na rzecz pracowników; przychód; szczepienia ochronne; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2011 r. (data wpływu do tut. Biura – 15 listopada 2011 r.), uzupełnionym w dniu 14, 15 i 20 lutego 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania wydatków poniesionych na zakup lekarstw oraz na dokonanie szczepień ochronnych pracowników na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 listopada 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania wydatków poniesionych na zakup lekarstw oraz na dokonanie szczepień ochronnych pracowników na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z dnia 03 lutego 2012 r. wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 14 lutego 2012 r. (uiszczenie dodatkowej opłaty) oraz w dniu 15 i 20 lutego 2012 r. (pozostałe braki formalne).

W przedmiotowym wniosku po jego uzupełnieniu został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Spółka z o.o.) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje dla swoich klientów usługi geodezyjne (scaning laserowy) między innymi w krajach o tropikalnym lub subtropikalnym klimacie, w których występuje podwyższone ryzyko zachorowania na choroby tropikalne zagrażające zdrowiu i życiu oddelegowanym pracownikom, w szczególności: żółtą gorączkę, żółtą febrę, zapalenie wątroby typu A+B, błonicę, tężec, dur brzuszny, polio, cholerę, zakażenia meningokokowe A+C czy malarię.

Wnioskodawca jako pracodawca wykupuje z własnych środków obrotowych szczepienia ochronne dla pracowników oraz zakupuje leki, w celu zapobieżenia zachorowaniu na wyżej wymienione zakaźne choroby tropikalne. Obecnie realizowane są zlecenia w krajach afrykańskich jednak ze względu na stałe zapotrzebowanie na usługi Wnioskodawcy bardzo realnym jest wykonywanie zleceń na kontynencie azjatyckim i amerykańskim. Podkreślenia wymaga również okoliczność, że w większości państw położonych na wyżej wymienionych kontynentach obowiązuje system wizowy oraz obowiązkowe szczepienia przeciwko chorobom zakaźnym. Z uwagi na długi okres załatwiania formalności wizowych oraz ze względu na bezpieczeństwo właściwego i terminowego wykonania kontraktów, Wnioskodawca przyjął zasadę, że przygotowywanych do wyjazdu jest zawsze większa ilość pracowników. W efekcie czego część pracowników może nie wyjechać do danego kraju w okresie obowiązywania wiz czy szczepień ochronnych.

Obecnie zakupione lekarstwa przeciw malarii oraz tylko dwa szczepienia ochronne są kwalifikowane przez Wnioskodawcę jako bezpośredni koszt uzyskania przychodu - dotyczy to szczepień przeciw wirusowemu zapaleniu wątroby typu A oraz żółtej gorączce. Szczepienia te są wymienione w pkt 219 Rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 28 listopada 2005 r. w sprawie wykazu stanowisk oraz szczepień ochronnych wskazanych do wykonania pracownikom podejmującym pracę lub zatrudnionym na tych stanowiskach.

Pozostałe szczepienia dotyczące: żółtej febry, zapalenia wątroby typu B, błonicy, tężca, duru brzusznego, polio, cholery, zakażenia meningokokowego A+C, malarii jako nie obowiązkowe i nie wymienione w wyżej wymienionym wykazie stanowisk, stanowią przychód pracowników ze stosunku pracy. W związku z tym w danym miesiącu do wynagrodzenia pracownika Wnioskodawca dolicza świadczenia w postaci szczepionek i od tak obliczonego wynagrodzenia pobiera i odprowadza należny podatek do właściwego urzędu skarbowego. Świadczenie w postaci ww. szczepień powiększone o należny podatek staje się w pośredni sposób kosztem uzyskania przychodu Wnioskodawcy.

Wnioskodawca zdecydował się na częściowe opodatkowanie świadczeń w postaci szczepionek według wyżej opisanych zasad.

W związku z powyższym – w wyniku modyfikacji wniosku uzupełnieniem z dnia 15 lutego 2012 r. – zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wydatki poniesione przez Spółkę na zakup lekarstw przeciw malarii oraz na dokonanie szczepień ochronnych w celu zapobieżenia zachorowaniu na tropikalne choroby zakaźne pracowników Spółki, odbywających podróż służbową lub mogących odbyć taką podróż do kraju, w którym występuje realne ryzyko zachorowalności na jedną z zakaźnych chorób tropikalnych, korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale tylko w zakresie szczepień ochronnych obowiązkowych wymienionych w Rozporządzeniu Ministra Zdrowia z dnia 28 listopada 2005 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, jest on zobowiązany nie tylko do ponoszenia kosztów profilaktycznej opieki zdrowotnej wynikającej z Kodeksu Pracy, ale również do świadczeń, w tym szczepień ochronnych, wynikających z ustawy z dnia 06 września 2001 r. o chorobach zakaźnych (Dz. U. Nr 126, poz.1384), w szczególności z art. 17 ust. 1 i 4.

Wnioskodawca wskazał, iż w realizacji tej delegacji Minister Zdrowia wydał 28 listopada 2005 r. rozporządzenie zawierające wykaz stanowisk oraz szczepień ochronnych mających charakter obowiązkowy. Otrzymanie świadczenia przez pracownika w postaci obowiązkowego szczepienia nie budzi, zdaniem Wnioskodawcy, żadnych wątpliwości, że nie stanowią one dochodu pracownika w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn.- według doprecyzowania Wnioskodawcy w uzupełnieniu wniosku - są wolne od podatku dochodowego (korzystając ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy).

Obecnie tylko zakup lekarstw przeciw malarii oraz część szczepień ochronnych (przeciw wirusowemu zapaleniu wątroby typu A oraz żółtej gorączce) jest przez Wnioskodawcę kwalifikowana jako bezpośredni koszt Spółki i kwoty tego świadczenia nie stanowią dochodu pracowników w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Wnioskodawcy interpretacja ta powinna dotyczyć również pozostałych szczepień ochronnych dotyczących: żółtej febry, zapalenia wątroby typu B, błonicy, tężca, duru brzusznego, polio, cholery, zakażenia meningokokowego A+C, malarii, pomimo że nie zostały wymienione w wykazie stanowisk oraz szczepień ochronnych stanowiącym załącznik do rozporządzenia.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy podkreślić, że wyżej wymienione koszty w jakikolwiek sposób nie powinny obciążać pracownika oraz nie stanowią dochodu pracownika w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn., że są wolne od podatku dochodowego (korzystając ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy); według Wnioskodawcy jest on obowiązany do bezpośredniego sfinansowania przedmiotowych szczepień w odniesieniu zarówno dla pracowników, którzy odbyli podróż służbową do wyżej wymienionych krajów, jak również w stosunku do tych pracowników, którzy nie odbyli planowanej podróży służbowej ze względu na okoliczności wyżej przedstawione i związane z organizacją pracy.

W związku z przedstawionym stanem faktycznym, zdaniem Wnioskodawcy, świadczenia rzeczowe w postaci zakupu lekarstw przeciw malarii oraz szczepień ochronnych nie stanowią dochodu pracowników w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn., że są wolne od podatku dochodowego (korzystając ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy). Zgodnie z tym przepisem prawa podatkowego wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Wnioskodawca wskazał, iż art. 222 § 1, 2 i 3 (winno być: art. 2221 § 1) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.) stanowi, iż w razie zatrudnienia pracownika w warunkach narażenia na działanie szkodliwych czynników biologicznych pracodawca stosuje wszelkie dostępne środki eliminujące narażenie, a jeżeli jest to niemożliwe - ograniczające stopień tego narażenia, przy odpowiednim wykorzystaniu osiągnięć nauki i techniki.

Wnioskodawca zaznaczył, iż stosownie do brzmienia § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Zdrowia z dnia 22 kwietnia 2005 r. w sprawie szkodliwych czynników biologicznych dla zdrowia w środowisku pracy oraz ochrony zdrowia pracowników zawodowo narażonych na te czynniki (Dz. U. Nr 81, poz. 716), wydanym na podstawie art. 222 § 3 (winno być: art. 2221 § 3) Kodeksu pracy w celu ochrony pracowników przed zagrożeniami spowodowanymi przez szkodliwy czynnik biologiczny pracodawca jest obowiązany do stosowania, na warunkach określonych w rozporządzeniu, wszelkich dostępnych środków eliminujących narażenie lub ograniczających stopień tego narażenia, zwanych dalej „środkami zapobiegawczymi”.

Wnioskodawca wskazał, że w § 16 ust. 1 znajdują się bezpośrednie wskazówki, iż w przypadku wystąpienia lub możliwości wystąpienia w środowisku pracy szkodliwego czynnika biologicznego, przeciw któremu jest dostępna szczepionka, stosuje się odpowiednio przepisy ustawy z dnia 06 września 2001 r. o chorobach zakaźnych i zakażeniach (Dz. U. Nr 126, poz. 1384 ze zm.), natomiast ust. 2 wyraźnie wskazuje, że pracodawca może zlecić wykonywanie prac związanych z narażeniem na kontakt ze szkodliwym czynnikiem biologicznym tylko pracownikom właściwie zabezpieczonym, w tym uodpornionym przy użyciu dostępnych lekarstw i szczepionek. W ocenie Wnioskodawcy, w uregulowaniu tym znajdujemy całkowite potwierdzenie stanowiska, że wyżej określone świadczenie nie stanowi dochodu pracowników w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn., że jest wolne od podatku dochodowego (korzystając ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, wartość świadczeń rzeczowych w postaci wszystkich wymienionych lekarstw oraz szczepionek przeciwko tropikalnym chorobom (żółta gorączka, żółta febra, zapalenie wątroby typu A+B, błonica, tężec, dur brzuszny, polio, cholera, zakażenia meningokokowe A+C, malaria) nie stanowi dochodu pracowników w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn., że jest wolne od podatku dochodowego (korzystając ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy), natomiast wszelkie wydatki na wyżej określone lekarstwa i szczepienia ochronne mogą być i są dla Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodów. W związku z tym zakupione świadczenia medyczne będące kosztem uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy, nie mogą lub nie powinny stanowić równocześnie dochodu pracownika.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał pismo Ministerstwa Finansów z dnia 03 listopada 2008 r. znak: PK3/033/721-1MWY/1088/2008.

Zaznacza się, iż przywołując powyżej stanowisko Wnioskodawcy – z uwagi na zakres niniejszej interpretacji – pominięto tę jego część, która odnosi się wyłącznie do przeformułowanego pytania oznaczonego nr 4 w uzupełnieniu wniosku z dnia 15 lutego 2012 r. dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania wydatków poniesionych na zakup lekarstw oraz na dokonanie szczepień ochronnych pracowników na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie wyjaśnia się, że w pozostałym zakresie wniosku zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

W myśl zasady powszechnego opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powołanego przepisu wynika zatem, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy bądź, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zatem do przychodów ze stosunku pracy zalicza się wszystkie otrzymywane przez pracownika świadczenia, wynikające z zawartej umowy, bądź mające związek z wykonywaniem przez niego pracy.

Jednakże stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Przy czym zaznaczyć należy, że aby zwolnienie określone w powyższym przepisie mogło znaleźć zastosowanie, uzyskane świadczenia muszą zostać zakwalifikowane jako przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Wnioskodawca ponosi wydatki na zakup lekarstw oraz szczepionek przeciwko chorobom tropikalnym (żółta gorączka, żółta febra, zapalenie wątroby typu A+B, błonica, tężec, dur brzuszny, polio, cholera, zakażenia meningokokowe A+C, malaria). Wydatki te ponoszone są w celu zapobieżenia zachorowaniu na tropikalne choroby zakaźne pracowników Wnioskodawcy, odbywających podróż służbową lub mogących odbyć taką podróż do kraju, w którym występuje realne ryzyko zachorowalności na jedną z zakaźnych chorób tropikalnych. Zdaniem Wnioskodawcy świadczenia rzeczowe w postaci zakupu lekarstw przeciw malarii oraz szczepień ochronnych nie stanowią dochodu pracowników w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. są wolne od podatku dochodowego (korzystając ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy).

W interpretacjach znak: IBPB II/1/415-943/11/MK oraz znak: IBPB II/1/415-944/11/MK wykazano, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę, obejmujące zakup lekarstw oraz sfinansowanie szczepień ochronnych w celu zapobieżenia zachorowaniu na ww. choroby tropikalne pracowników Wnioskodawcy, odbywających podróż służbową lub mogących odbyć taką podróż, nie skutkują w ogóle powstaniem po stronie pracowników przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro tak, to nie można w takiej sytuacji mówić – wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy – o korzystaniu ze zwolnienia z tego podatku. Aby bowiem dane świadczenie mogło korzystać ze zwolnienia, to musi zostać zaliczone do przychodu w rozumieniu ustawy podatkowej. Jeżeli zatem po stronie pracowników Wnioskodawcy nie wystąpił przychód, to nie wystąpił również u nich obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc nie ma czego zwolnić z opodatkowania.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach– art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.