Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.316.2019.1.JKT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-23
Teza: Czy w związku z uzyskaniem Decyzji (przy założeniu spełnienia przez Spółkę warunków w niej wskazanych), w okresie obowiązywania Decyzji, zwolnieniu z PDOP, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy o PDOP podlega cały dochód z działalności wskazanej w Decyzji, prowadzonej na terenie wskazanym w Decyzji, do limitu przyznanej pomocy publicznej? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)
Słowa kluczowe: decyzja; pomoc-pomoc publiczna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 lipca 2019 r. (data wpływu 23 lipca 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie ustalenia, czy w związku z uzyskaniem Decyzji (przy założeniu spełnienia przez Spółkę warunków w niej wskazanych), w okresie obowiązywania Decyzji, zwolnieniu z PDOP, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy o PDOP podlega cały dochód z działalności wskazanej w Decyzji, prowadzonej na terenie wskazanym w Decyzji, do limitu przyznanej pomocy publicznej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 lipca 2019 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie ustalenia, czy w związku z uzyskaniem Decyzji (przy założeniu spełnienia przez Spółkę warunków w niej wskazanych), w okresie obowiązywania Decyzji, zwolnieniu z PDOP, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy o PDOP podlega cały dochód z działalności wskazanej w Decyzji, prowadzonej na terenie wskazanym w Decyzji, do limitu przyznanej pomocy publicznej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Sp. z o. o. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”), jest spółką kapitałową podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Spółka prowadzi działalność w branży surowców mineralnych, w ramach międzynarodowej Grupy specjalizującej się w produkcji surowców na potrzeby przemysłu szklarskiego, odlewniczego, chemicznego, ceramicznego, papierniczego, budownictwa, oraz przemysłu tworzyw sztucznych.

Działalność Wnioskodawcy koncentruje się na wydobyciu i przetwórstwie piasków kwarcowych przede wszystkim dla przemysłu szklarskiego, budowlanego (do produkcji chemii budowlanej) oraz odlewniczego (formierskiego). Przedmiot działalności Spółki obejmuje, zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności (PKD) m.in. poniższe kategorie:

08.12. Z wydobywanie żwiru i piasku; wydobywanie gliny i kaolinu,

09.90. Z działalność usługowa wspomagająca pozostałe górnictwo i wydobywanie.

Spółka prowadzi działalność poprzez zakład wydobywczo-przeróbczy, z siedzibą w (…) w którym odbywa się proces przeróbczy piasku wydobywanego przez Spółkę ze złóż piasku kwarcowego. Działalność wydobywczo-przeróbcza w zakresie piasku kwarcowego stanowi główną i podstawową działalność Spółki, a proces wydobycia piasku ze złoża jest pierwszym etapem w procesie produkcji/przetwórstwa piasku. Przed sprzedażą jako wyrób gotowy wydobyty piasek z zastosowaniem odpowiednich technologii musi zostać poddawany procesom wzbogacania i przeróbki, obejmującym przeróbkę mechaniczną (kruszenie, odsiewanie) płukanie oraz separację (separatory spiralne). W procesach tych z piasku surowego (wydobytego) eliminowane są niepożądane minerały i związki chemiczne, oraz piasek uzyskuje wymaganą przez klientów granulację. Pewna część piasków poddawana jest również na życzenie klientów procesowi suszenia. W procesie przeróbki i płukania wydobytego piasku oprócz różnego rodzaju piasków powstaje także kaolin (materiał ilasty, plastyczny), który w złożu występuje razem z piaskiem.

Ww. działalność odbywa się w zakładzie przetwórstwa piasku zlokalizowanym w miejscowości (…) (pod adresem siedziby Spółki), w którym Spółka przetwarza piasek wydobyty przez nią ze złóż, zlokalizowanych w przeważającej mierze na dzierżawionych gruntach należących do Lasów Państwowych (do części złóż Spółce przysługuje status użytkownika wieczystego gruntów), znajdujących się w niedalekiej odległości od zakładu przeróbczego Spółki, na terenie gminy (…). Wydobyty piasek jest transportowany do zakładu przeróbczego za pomocą różnych środków, w tym samochodów ciężarowych.

Spółka posiada aktualnie koncesje na wydobywanie kopaliny piasku z trzech złóż, o łącznej powierzchni ok. 122 ha. Jednocześnie, w przyszłości planowane jest poszerzenie terenów wydobywczych z uwagi na rezerwy surowcowe, postęp wydobycia i zakładane rosnące zapotrzebowanie na rynku. Tym samym, Spółka planuje także rozpoczęcie eksploatacji kolejnych złóż lub poszerzanie terenu eksploatacji obecnych obszarów wydobywczych.

W celu sprostania wymaganiom klientów oraz zwiększeniu zdolności produkcyjnych zakładu Spółki i poprawy parametrów jakościowych sprzedawanego produktu, Spółka zamierza zrealizować przedsięwzięcie inwestycyjne obejmujące kapitalną/całościową modernizację istniejącego zakładu przetwórczego oraz centralizację procesów przeróbki piasków kwarcowych (budowa nowego zakładu). W związku z powyższą inwestycją, Spółka otrzymała decyzję o wsparciu, o której mowa w art. 13 Ustawy o WNI (dalej: „Decyzja”). Decyzja została wydana w dniu 25 kwietnia 2019 r. przez Zarząd (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej działający w imieniu Ministra Przedsiębiorczości i Technologii, na okres 12 lat licząc od dnia jej wydania. Celem nowej inwestycji realizowanej przez Wnioskodawcę (dalej: „Inwestycja”), w związku z którą została wydana Decyzja, jest zwiększenie zdolności produkcyjnych istniejącego przedsiębiorstwa Spółki, poprawa jakości produktów co wymaga dokonania zasadniczej zmiany procesu produkcyjnego. Inwestycja Spółki to budowa od podstaw nowego zakładu przeróbki piasków, obejmująca w szczególności budowę nowej hali produkcyjnej, placów magazynowych, zakup maszyn i urządzeń oraz instalacji, niezbędnej infrastruktury (drogi, place składowe, zasilanie elektryczne i gazowe), systemu sterowania i automatyki.

Zgodnie z Decyzją zakończenie realizacji Inwestycji powinno nastąpić w terminie do dnia 31 marca 2022 r.; w tym samym terminie Wnioskodawca jest zobowiązany do poniesienia minimalnych kosztów kwalifikowanych inwestycji, w wysokości określonej w Decyzji.

We wniosku o wydanie Decyzji oraz w jej uzasadnieniu wskazano, że Projekt inwestycyjny Spółki obejmuje czynności inwestycyjne realizowane w zakładzie przetwórstwa piasku, w którym przetwarza piasek wydobyty ze złóż, do których Spółka posiada koncesję, znajdujących się w niedalekiej odległości od zakładu przeróbczego Spółki, na terenie gminy (…) oraz częściowo (…).

Decyzja wskazuje jako teren realizacji Inwestycji zarówno nieruchomości, na których zlokalizowany jest zakład przeróbczy, jak również działki, na których Spółka prowadzi wydobycie piasku, oraz na których planuje wydobycie (mimo, że planowana Inwestycja dotyczy bezpośrednio nakładów na budowę zakładu przeróbczego oraz niezbędne technologie/maszyny, ale niemniej jednak z uwagi na fakt, iż Inwestycja dotyczy działalności związanej z przetwórstwem wydobywanego piasku ze złóż, warunkujących funkcjonowanie zakładu Spółki, to również obszary eksploatacji tych złóż zostały potraktowane jako objęte oddziaływaniem nowej Inwestycji, w oparciu o którą będzie prowadzona działalność gospodarcza Wnioskodawcy). Należy nadmienić, że Inwestycja obejmie również przebudowę oraz rozbudowę istniejących obiektów, np. placów składowania, natomiast nie obejmie ona m.in. budynku siedziby Spółki, budynku socjalnego, warsztatu mechanicznego, budynku z instalacjami produkcji kaolinu oraz budowli mających związek z produkcją grubych piasków. Jednocześnie, Spółka nie planuje w ramach Inwestycji ponosić nakładów w zakresie instalacji wydobywczych, natomiast obszary te integralnie związane są i będą z działalnością, która będzie prowadzona przez Spółkę w związku z realizacją Inwestycji.

W Decyzji został wskazany poniższy przedmiot działalności Spółki (zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, Dz. U. poz. 1676 (dalej: PKWiU 2015)):

1.  Piaski naturalne (08.12.11);
2.  Kaolin i pozostałe gliny kaolinowe (08.12.21);
3.  Usługi wspomagające pozostałe górnictwo i wydobywanie, gdzie indziej niesklasyfikowane (09.90.19);
4.  Wyroby z mineralnych surowców niemetalicznych, gdzie indziej niesklasyfikowane (23.99.19);
5.  Usługi podwykonawców związane z produkcją pozostałych wyrobów z mineralnych surowców niemetalicznych, gdzie indziej niesklasyfikowanych (23.99.99).

Wnioskodawca podkreśla, że jest istniejącym przedsiębiorcą i od wielu lat prowadzi działalność gospodarczą w istniejącym obecnie zakładzie wydobywczo-przeróbczym piasku. Jednocześnie, w okresie realizacji Inwestycji nie dojdzie do zaprzestania prowadzenia przedmiotowej działalności, natomiast etapowo/stopniowo nowe obiekty, instalacje, maszyny, urządzenia i technologie będą zastępować obecne, a Inwestycja będzie oddawana etapami, co umożliwi prowadzenie działalności w sposób nieprzerwany.

Wnioskodawca zwraca uwagę na kompleksowy charakter projektu inwestycyjnego, który będzie oddziaływał generalnie na wszystkie procesy produkcyjne Spółki. Na skutek Inwestycji, z dotychczasowych instalacji produkcyjnych w użytkowaniu pozostanie jedynie niewielka instalacja do przesiewania grubych piasków oraz do odzysku kaolinu ze szlamu odpadowego. Ich wolumen produkcji w tonach stanowi obecnie ok. 2-3% całości produkcji zakładu Spółki. Przesianiu i odzyskowi na przedmiotowych instalacjach będzie podlegał wyłącznie piasek i szlam, stanowiące odpad z procesów realizowanych z wykorzystaniem środków trwałych/ technologii, które zostaną nabyte lub wytworzone w ramach Inwestycji. Tym samym, żaden z procesów produkcyjnych Spółki po realizacji Inwestycji nie będzie funkcjonował w sposób autonomiczny/w oderwaniu od przeprowadzonej Inwestycji.

Obecnie funkcjonujący zakład przeróbczy piasku, w tym stosowane technologie, maszyny, instalacje, urządzenia, obiekty i inne znaczące środki trwałe produkcji zostaną bowiem w następstwie Inwestycji zastąpione przez nowe obiekty i środki trwałe (poza pewnymi wyjątkami, np. w obszarze przesiewania piasków o grubych ziarnach i odzysku kaolinu). Stąd, Inwestycja Spółki tak jak wskazano wyżej będzie wiązać się z kompleksową i zasadniczą zmianą w obszarze procesu produkcji (przetwórstwa piasku).

Jednocześnie, Spółka nie wyklucza, iż w przyszłości mogą mieć miejsce kolejne operacje/ inwestycje w zakładzie Spółki związane z zakupem, wytworzeniem środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych lub modernizacją istniejących środków trwałych (np. tych nabytych w ramach Inwestycji).

W związku z otrzymaną Decyzją, Spółka zamierza korzystać z wsparcia z tytułu kosztów Inwestycji.

Spółka nie posiada innych decyzji o wsparciu lub zezwoleń na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy w związku z uzyskaniem Decyzji (przy założeniu spełnienia przez Spółkę warunków w niej wskazanych), w okresie obowiązywania Decyzji, zwolnieniu z PDOP, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy o PDOP podlega cały dochód z działalności wskazanej w Decyzji, prowadzonej na terenie wskazanym w Decyzji, do limitu przyznanej pomocy publicznej? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z uzyskaniem Decyzji (przy założeniu spełnienia przez Spółkę warunków w niej wskazanych), w okresie obowiązywania Decyzji, zwolnieniu z PDOP, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy o PDOP, podlega cały dochód z działalności wskazanej w Decyzji, prowadzonej na terenie wskazanym w Decyzji, do limitu przyznanej pomocy publicznej.

Zgodnie z art. 3 Ustawy o WNI, wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej „wsparciem” jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 13 ust. 1 Ustawy o WNI, wsparcie udzielane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję, w drodze decyzji, zwanej dalej „decyzją o wsparciu”.

Z kolei, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy o PDOP, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. poz. 1162), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Ponadto, jak wskazuje art. 17 ust. 4 Ustawy o PDOP, powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Biorąc pod uwagę literalną treść przytoczonych uregulowań prawnych, zasadnym jest stwierdzenie, że w celu skorzystania przez podatnika ze zwolnienia z PDOP, na podstawie wydanej decyzji o wsparciu, spełnione muszą być łącznie i wyłącznie następujące warunki:

1.  prowadzenie działalności gospodarczej na terenie określonym w decyzji o wsparciu;
2.  uzyskanie dochodu z działalności gospodarczej określonej w ww. decyzji (wg kodów PKWiU wskazanych w Decyzji).

Należy wskazać, iż wykładni powołanych powyżej przepisów prawa podatkowego należy dokonywać z uwzględnieniem utrwalonych reguł. W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się pierwszeństwo wykładni językowej nad pozostałymi rodzajami wykładni, tj. systemową i celowościową. Tylko w wyjątkowych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego brzmienia przepisu, w szczególności, gdy językowe dyrektywy interpretacyjne nie pozwalają z danego teksu prawnego wyinterpretować jednoznacznej normy postępowania lub gdy wykładnia językowa pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią innych norm.

W związku z powyższym, przyjmując prymat wykładni literalnej przepisów prawa podatkowego, w ocenie Wnioskodawcy, dla określenia dochodu zwolnionego z PDOP w sprawie będącej przedmiotem niniejszego wniosku decydujące jest, czy został on uzyskany z wykonywania działalności w zakresie wskazanym w decyzji o wsparciu (wg konkretnych kodów PKWiU określonych w decyzji) oraz czy działalność ta jest prowadzona/wykonywana na terenie wskazanym w decyzji (tj. na terenie nieruchomości oznaczonych w decyzji wg stosownych danych ewidencyjnych).

Tym samym, w ocenie Spółki, bez znaczenia natomiast pozostaje fakt, czy dochód ten został osiągnięty w całości z tytułu wykorzystania środków produkcji, w tym maszyn, urządzeń narzędzi nabytych wyłącznie w ramach realizacji inwestycji, czy też został on wygenerowany także z uwzględnieniem wykorzystania aktywów, w tym środków trwałych (maszyn, urządzeń, obiektów), które nie zostały nabyte lub wytworzone w ramach inwestycji lub które wyłącznie częściowo zostały poddane rozbudowie lub modernizacji/ulepszeniu w wyniku inwestycji. Wymóg taki nie wynika z literalnego brzmienia przepisów ustawy o PDOP, jak i również Rozporządzenia 2018 czy też Ustawy o WNI. Gdyby intencją Ustawodawcy było wprowadzenie ograniczeń w tym zakresie, w ocenie Wnioskodawcy znalazłoby to bowiem swoje odzwierciedlanie w brzmieniu przepisów, tak jak w szczególności ma to miejsce w przypadku konieczności wydzielenia organizacyjnego, przez podatników prowadzących działalność poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej określonym w zezwoleniu lub terenem określonym w decyzji o wsparciu (art. 17 ust. 6a ustawy o PDOP). Tym samym, skoro przepisy prawa podatkowego, tj. art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP, nie wprowadzają żadnych dodatkowych wymogów dla korzystania ze zwolnienia podatkowego poza uzyskiwaniem dochodu z działalności (i) wskazanej w decyzji o wsparciu, (ii) prowadzonej na terenie wskazanych w tej decyzji, w ocenie Wnioskodawcy, podatnicy spełniający ww. wymogi są uprawnieni do korzystania ze zwolnienia podatkowego (w granicach przyznanego limitu maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej). Oczywiście prawo takie nie przysługiwałoby podatnikom, którzy nie wypełnią warunków wskazanych w decyzji o wsparciu (niedopełnienie warunków może bowiem skutkować utratą prawa do zwolnienia, oraz koniecznością zwrotu pomocy w formie niezapłaconego podatku). Tym samym, jasnym jest, że podatnicy będący beneficjentami zwolnienia podatkowego zobligowani są do realizacji inwestycji - w kształcie i zgodnie z warunkami wskazanymi w decyzji o wsparciu, w przeciwnym wypadku utracą uprawnienie do korzystania z tej formy pomocy (zwolnienia podatkowego). Natomiast w przepisach prawa podatkowego nigdzie nie wskazano na wymóg aby dochód, który miałby korzystać ze zwolnienia był wygenerowany wyłącznie z wykorzystaniem tych środków produkcji, które zostały nabyte/wytworzone w ramach inwestycji. Niezależnie od tego faktu, próba przyjęcia innego podejścia skutkowałaby brakiem możliwości stosowania zwolnienia do dochodu (lub jego części), który powstałby przy wykorzystaniu istniejących środków produkcji lub wszelkich innych, np. nowych, zakupionych po zakończeniu inwestycji (przykładowo w ramach jednej linii, gdyby doszło do zakupu np. urządzeń peryferyjnych, form lub doszło do nawet niewielkiej modernizacji niezmieniającej przeznaczenia danego składnika majątku). Byłoby to nieracjonalne dla instrumentu wsparcia wprowadzonego w oparciu o Ustawę o WNI.

Po pierwsze, zgodnie z przywołanym art. 3 zd. 1 Ustawy o WNI, wsparcie na realizację nowej inwestycji zwane dalej „wsparciem”, jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedmiotowa regulacja jednoznacznie wskazuje, iż celem udzielenia wsparcia przedsiębiorcy jest wsparcie procesu realizacji nowej inwestycji. Tym samym, wsparcie jest należne jeśli dochodzi do realizacji nowej inwestycji, a nie w zakresie dochodu pochodzącego z realizacji nowej inwestycji - ustawodawca jednoznacznie określił cel wsparcia (realizacja nowej inwestycji) i nie ograniczył sposobu wykorzystania tego wsparcia wyłącznie do zwolnienia dochodu osiągniętego z realizacji nowej inwestycji.

Ponadto, zgodnie z art. 2 pkt 1 Ustawy o WNI, przez nową inwestycję należy rozumieć inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego przedsiębiorstwa, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa. dywersyfikacją produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w przedsiębiorstwie lub zasadnicza zmiana dotycząca procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa. z wyłączeniem przedsiębiorstwa, wobec którego wszczęte zostało postępowanie upadłościowe lub został złożony wniosek do sądu o ogłoszenie upadłości.

Jednocześnie, należy zwrócić uwagę, iż na gruncie § 8 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia 2018 do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje zalicza się m.in. koszt rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych.

Powyższe przepisy w ocenie Wnioskodawcy dodatkowo potwierdzają, iż wsparcie udzielane na mocy decyzji o wsparciu w formie zwolnienia podatkowego, dotyczy w szczególności istniejących przedsiębiorstw, w szczególności, gdy cel danego przedsięwzięcia inwestycyjnego w takim przedsiębiorstwie stanowi zwiększenie zdolności produkcyjnych, dywersyfikacja produkcji bądź zasadnicza zmiana procesu produkcji. A tym samym poniesione w związku z tym koszty inwestycji, jakkolwiek wyznaczają wartość pomocy w ramach analizowanego instrumentu wsparcia, to jednak nie ograniczają one, na gruncie obowiązujących przepisów, zakresu zwolnienia podatkowego w ten sposób, iż objęty tym zwolnieniem jest wyłącznie dochód w zakresie zaangażowania/wykorzystania środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych zakupionych lub wytworzonych w wyniku inwestycji.

Zatem przykładowo, jeżeli nowa inwestycja realizowana przez danego podatnika polegałaby na modernizacji linii produkcyjnej w celu zwiększenia zdolności produkcyjnych, przyjęcie stanowiska, zgodnie z którym zwolnieniu podlega wyłącznie dochód wygenerowany z nowej inwestycji spowodowałoby obiektywnie brak możliwości skorzystania ze zwolnienia przez takiego podatnika. W szczególności, z uwagi na fakt, że na zmodernizowaną linię produkcyjną składałyby się zarówno elementy „stare” tj. zakupione przez podatnika przed rozpoczęciem nowej inwestycji, jak i „nowe” tj. nabyte przez podatnika w ramach nowej inwestycji, obiektywnie niemożliwe byłoby wydzielenie dochodu przypadającego wyłącznie na nową inwestycję. Ponadto, podejście takie jest nielogiczne, gdyż normalnie funkcjonujące przedsiębiorstwo dokonujące inwestycji - prędzej czy później dokonuje kolejnych wydatków inwestycyjnych, w tym zakupu dodatkowych środków trwałych, np. środków transportu, które mogą transportować surowiec, półprodukt, wyrób gotowy, itp. i w nieokreślnym zakresie również przyczyniają się do wygenerowania dochodu, podobnie jak obiekty siedziby przedsiębiorstwa, sprzęt biurowy i inne. Co więcej, takie stanowisko efektywnie uniemożliwiałoby skorzystanie ze wsparcia podmiotom, których inwestycja oparta byłyby na aktywach niegenerujących bezpośrednio dochodu. Powyższe przykłady w dobitny sposób obrazują zatem iż tzw. „podejście projektowe” stoi w otwartej sprzeczności z regulacjami Ustawy o WNI, poza faktem, iż nie wynika ono z literalnego brzmienia przepisów prawa podatkowego.

Ponadto, warto również zwrócić uwagę, iż w sytuacji uzyskania decyzji o wsparciu w związku z inwestycją w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, na gruncie przepisów Ustawy o WNI, zasadniczo występuje obowiązek m.in. utrzymania istniejącego w takim przedsiębiorstwie stanu zatrudnienia, także w sytuacji, w której pomoc jest przyznawana z tytułu kosztów nowej inwestycji (a nie z tytułu stworzenia miejsc pracy). Tym samym, samo stworzenie nowych miejsc pracy w związku z inwestycją nie jest generalnie wystarczające dla inwestycji dokonywanych przez istniejące przedsiębiorstwa, jako że zatrudnienie (z przyrostem netto na skutek inwestycji) w całym zakładzie musi co do zasady zostać utrzymane przez określony okres, co potwierdza również traktowanie przedsiębiorstwa jako całości, bez wydzielenia obowiązku utrzymania zatrudnienia wyłącznie w zakresie nowych miejsc pracy stworzonych w ramach inwestycji.

Stąd, jakiekolwiek próby ograniczenia prawa do korzystania ze zwolnienia podatkowego - wykraczające poza literalne brzmienie ww. przepisów ustawy o PDOP - nie znajdują oparcia w przepisach, oraz pozostają nieracjonalne w skutkach.

Odmienna i nieuzasadniona interpretacja przepisów, w ocenie Wnioskodawcy wiązałaby się z (i) koniecznością wydzielenia dochodu uzyskanego z „nowych” (tj. nabytych lub wytworzonych w ramach inwestycji) oraz „starych” (tj. wcześniej posiadanych/ wykorzystywanych) maszyn, urządzeń oraz innych środków trwałych (co w praktyce byłoby mocno utrudnione lub niemożliwe) pomimo prowadzenia na nich tego samego rodzaju działalności oraz (ii) faworyzowałaby zupełnie nowe przedsiębiorstwa, których cała infrastruktura (bynajmniej tymczasowo) stanowiłaby nową inwestycję. Należy zwrócić również uwagę wyraźnie, iż żaden przepis prawa podatkowego nie stanowi po pierwsze o obowiązku takiego wydzielania dochodu zwolnionego, a po drugie brak jest przepisów, które nawet teoretycznie mogłyby być podstawą do dokonania takiej alokacji (brak jest tym samym metodologii ustalenia dochodu z realizacji inwestycji, przepis (art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP mówi wyłącznie o dochodzie z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, a nie o dochodzie z inwestycji). Inna forma interpretacji powyższego przepisu stanowiłaby zatem złamanie reguł wykładni przepisów prawa podatkowego.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, mając na uwadze sytuację przedstawioną w niniejszym Wniosku, w stosunku do dochodów uzyskiwanych z działalności prowadzonej przez Spółkę, zwolnieniu będą podlegać dochody w zakresie w jakim:

1.  działalność ta będzie prowadzona na terenie wskazanym w Decyzji oraz
2.  dochód jest/zostanie uzyskany z działalności wymienionej w Decyzji o wsparciu.

Tym samym, Spółce będzie przysługiwać prawo do zastosowania zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP (w okresie obowiązywania Decyzji oraz do wykorzystania limitu dostępnej pomocy publicznej w tej formie), względem działalności prowadzonej przez Spółkę, po uzyskaniu Decyzji, w tym w okresie prowadzenia Inwestycji (bez konieczności oczekiwania na zakończenie realizacji Inwestycji), jeśli będzie to działalność wskazana w Decyzji (wg kodów PKWiU) i na terenie w niej wskazanym, niezależnie od tego w jakim stopniu ten dochód został/zostanie wygenerowany w wyniku realizacji Inwestycji. W ocenie Spółki, powyższej konkluzji nie zmienia fakt, iż Inwestycja jest realizowana w istniejącym i funkcjonującym przedsiębiorstwie, ani też fakt, iż pomimo że Inwestycja jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego ma wymiar kompleksowy i obejmie co do zasady całość zakładu przeróbczego Spółki, nakłady inwestycyjne w ramach Inwestycji nie będą dotyczyć w szczególności instalacji wydobywczych, środków trwałych służących do przesiewania piasku o grubych ziarnach (powstających jako odpad w procesie produkcji), czy też budynku siedziby. Tym samym, dochód który Spółka osiągnie po uzyskaniu Decyzji będzie podlegał zwolnieniu podatkowemu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP, niezależnie od tego czy zostanie on uzyskany z działalności prowadzonej w trakcie realizacji/czy po zakończeniu Inwestycji, której dotyczy Decyzja, i czy będzie on wygenerowany przy wykorzystaniu środków trwałych nabytych / wytworzonych w wyniku realizacji Inwestycji, czy też z udziałem innych środków produkcji lub środków trwałych rozbudowanych/ zmodernizowanych w wyniku Inwestycji jeśli dochód ten zostanie osiągnięty z tytułu działalności wskazanej w Decyzji prowadzonej na terenie nieruchomości wskazanych w Decyzji.

Jednocześnie, jeżeli Spółka rozpoczęłaby prowadzenie działalności innej niż wskazana w Decyzji o wsparciu, wówczas dochód z tej działalności nie korzystałby ze zwolnienia z podatku dochodowego. Taka sama sytuacja wystąpiłaby w sytuacji uzyskania dochodów z działalności prowadzonej poza terenem wskazanym w Decyzji o wsparciu.

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazał, że stanowisko prezentowane przez Spółkę, zostało potwierdzone m.in. w:

1.  interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) dnia 19 kwietnia 2019 r. (sygn. 0111-KDIBl-3.4010.69.2019.1.MO) dotyczącej zdarzenia przyszłego, w którym wnioskodawca planował wystąpienie o wydanie decyzji o wsparciu w sprawie inwestycji, która dotyczyć miała zwiększenia zdolności produkcyjnej już istniejącego przedsiębiorstwa. Dyrektor KIS stwierdził, iż: „W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku uzyskania decyzji o wsparciu uprawniającej do korzystania z pomocy publicznej (zakładając, że Spółka spełni warunki wskazane w decyzji), zwolnieniu z podatku dochodowego będzie podlegał cały dochód uzyskany z działalności wskazanej w decyzji o wsparciu, prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji należy uznać za prawidłowe.”
„Tym samym zgodzić należy się z Wnioskodawca, że będzie uprawniony do korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy o PDOP począwszy od miesiąca, w którym poniesione zostaną wydatki w ramach Inwestycji, niezależnie od momentu, w którym Wnioskodawca zacznie uzyskiwać dochód z realizowanej Inwestycji.”2.  Interpretacji Indywidualnej wydanej przez Dyrektora KIS 7 lutego 2019 r. (sygn. 0114- KDIP2-3.4010.288.2018.1.MS) dotyczącej stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w którym wnioskodawca uzyskał decyzję o wsparciu w związku z realizacją inwestycji polegającej na zwiększeniu mocy produkcyjnych istniejącego zakładu. W przedmiotowej interpretacji Dyrektor KIS za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym „Nie można utożsamiać podstawy uzyskania zwolnienia podatkowego (związanej z realizacją danej inwestycji) z zakresem dochodu podlegającym zwolnieniu na podstawie Decyzji. Uzyskana przez Spółkę Decyzja nie precyzuje, że zwolnieniu podlegają wyłącznie dochody uzyskane z Inwestycji. (\`(...)\`) Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy (\`(...)\`) zwolnieniem podatkowym, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CTT, jest objęty całkowity dochód uzyskany z działalności gospodarczej, określonej w Decyzji, prowadzonej na Terenie wskazanym w Decyzji (z zastrzeżeniem dostępności odpowiedniego limitu zwolnienia).”
3.  interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora KIS 27 grudnia 2018 r. (sygn. 0114- KDIP2-3.4010.255.2018.1.MS) dotyczącej zdarzenia przyszłego, w którym wnioskodawca planował wystąpienie o wydanie decyzji o wsparciu w sprawie inwestycji, która dotyczyć miała zwiększenia zdolności produkcyjnej już istniejącego przedsiębiorstwa. Dyrektor KIS uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku uzyskania decyzji o wsparciu uprawniającej do korzystania z pomocy publicznej (zakładając. że spółka spełni warunki wskazane w decyzji), zwolnieniu z PDOP będzie podlegał cały dochód uzyskany z działalności wskazanej w decyzji o wsparciu, prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji.

Spółka również wskazała na część treści uzasadnienia stanowiska Dyrektora KIS, które zdaniem Spółki, znajduje odzwierciedlenie w stosunku do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego: „W myśl przepisu ustawy podatkowej (art. 17 ust. 1 pkt 34a u.p.d.o.p.), ze zwolnienia od podatku korzysta dochód uzyskany z tytułu prowadzenia działalności określonej w decyzji o wsparciu, a nie dochód uzyskany z przeprowadzenia konkretnej inwestycji, która określa decyzja. Bez znaczenia pozostaje tym samym to, że decyzja zostaje wydana w związku z planowanym przeprowadzeniem konkretnej inwestycji. Decydujące są natomiast określone w decyzji przedmiot działalności i miejsce jej prowadzenia. Jeśli oba te elementy są tożsame dla działalności prowadzonej z wykorzystaniem starych i nowych środków trwałych, czyli dotyczą prowadzenia działalności w miejscu i w zakresie określonym w decyzji, to nie ma podstaw do stwierdzania konieczności przypisywania dochodu do konkretnej inwestycji odrębnie.”

Spółka zwraca również uwagę na fakt, że przepis art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP jest analogiczny do przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34 tej ustawy, dotyczącego dochodów zwolnionych z PDOP, uzyskanych z działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia. Instrument wsparcia wprowadzony Ustawą o WNI jest bowiem zbliżony do zasad przyznawania pomocy udzielanej na podstawie ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2019 poz. 482 oraz z 2018 r. poz. 650). Tym samym w ocenie Spółki, dla potwierdzenia prezentowanego przez nią stanowiska, zasadnym jest także przywołanie interpretacji indywidualnych/ orzeczeń sądów administracyjnych dotyczących sposobu rozliczenia zezwoleń na prowadzenie działalności na terenie specjalnych stref ekonomicznych i potwierdzających prawidłowość zajmowanego przez Wnioskodawcę stanowiska.

W szczególności, Spółka wskazuje na:

*   wyrok NSA z dnia 8 listopada 2018 r., sygn. II FSK 3078/16, zgodnie z którym: „Przede wszystkim z przepisów podatkowych nie wynika, aby na podstawie danego zezwolenia wolny od podatku był tylko dochód z działalności gospodarczej osiągnięty z inwestycji zrealizowanej na podstawie jednego zezwolenia. Wobec tego skarżąca spółka może objąć zwolnieniem z podatku dochód z całej działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy, wykorzystując sukcesywnie limity dostępnej pomocy publicznej w ramach kolejno otrzymywanych zezwoleń, dyskontując tym samym uzyskaną pomoc etapami.”
*   wyrok NSA z dnia 14 sierpnia 2018 r., sygn. II FSK 2233/16, zgodnie z którym: „zwolnieniem z podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. może zostać objęty dochód ustalany łącznie z całej działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika na terenie specjalnej strefy ekonomicznej w oparciu o wszystkie posiadane przez niego zezwolenia, aż do wysokości ograniczeń wynikających z tych zezwoleń, bez konieczności przyporządkowania poszczególnych limitów pomocy publicznej do poszczególnych inwestycji określonych w kolejno wydawanych zezwoleniach na podstawie art. 16 ust. 1 u.s.s.e.”.
*   wyrok NSA z dnia 28 czerwca 2018 r., sygn. II FSK 1883/16, w którym Sąd wskazał, iż: „Z treści art. 16 ust. 2 u.s.s.e. wynika, że zezwolenie określa przedmiot działalności gospodarczej jaką na terenie strefy będzie mógł wykonywać przedsiębiorca oraz warunki, jakie muszą być zrealizowane do skorzystania z pomocy publicznej. Określenie w zezwoleniu tych parametrów nie wyznacza ani konkretnych kosztów uzyskania przychodów, ani przychodów, a w konsekwencji ani dochodu, o którym mowa w art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. Przychody i koszty podatkowe przedsiębiorcy strefowego ustalane są na ogólnych zasadach określonych w u.p.d.o.p., natomiast zwolnienie podatkowe określone w jej art. 17 ust. 1 pkt 34 dotyczy wyłącznie dochodu powstałego na skutek prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy (do wysokości limitu), nie zaś dochodu powstałego na skutek zatrudnienia pracowników czy wdrożenia inwestycji czyli na skutek spełnienia warunków określonych konkretnym zezwoleniem. Podkreślenia wymaga, że art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. odwołuje się do zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 u.s.s.e. jako podstawy działalności gospodarczej podatnika na terenie strefy, nie traktując tego zezwolenia jako źródła, które wyznacza określone koszty i przychody, tworzące dochód zwolniony od podatku.”
*   wyrok NSA z dnia 19 lipca 2016 r., sygn. II FSK 1849/14, w którym Sąd wskazał, iż: „z przepisów podatkowych nie wynika, aby na podstawie danego zezwolenia wolny od podatku był tylko dochód z działalności gospodarczej osiągnięty z inwestycji zrealizowanej na podstawie tego zezwolenia.”
*   wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 14 czerwca 2016 r., sygn. I SA/Rz 345/16, w którym Sąd stwierdził, że „zwolnienie podatkowe z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczy dochodu powstałego na skutek prowadzenia działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (do wysokości limitu), nie zaś dochodu powstałego na skutek wdrożenia inwestycji czy zatrudnienia pracowników, określonych w zezwoleniu.”
*   interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora KIS z 17 stycznia 2019 r., sygn. 0111- KDIB1-3.4010.522.2018.2.MO, w której organ uznał stanowisko wnioskodawcy zgodnie z którym „zwolnienie podatkowe przewidziane w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP, w ramach dostępnego limitu, powinno mieć zastosowanie do całości dochodu Spółki z tytułu produkcji na terenie Strefy w odniesieniu do grupować statystycznych PKWiU określonych w Zezwoleniach, a zatem nie tylko do dochodu związanego z projektem inwestycyjnym będącym podstawą wydania konkretnego Zezwolenia” za prawidłowe;
*   interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora KIS z 22 czerwca 2018 r., sygn. 0111- KDIB1-3.4010.200.2018.1.PC, w której potwierdzono następujące stanowisko wnioskodawcy: „Z powyższego wynika, że dla określenia dochodu zwolnionego z opodatkowania powinien być brany pod uwagę cały dochód uzyskany z działalności prowadzonej na terenie SSE mieszczącej się w zakresie zezwolenia, a nie jedynie dochód osiągnięty z inwestycji dokonanej w ramach konkretnego zezwolenia (z którego wynika aktualnie wykorzystywany limit pomocy publicznej). Żaden bowiem z powszechnie obowiązujących przepisów prawa nie ogranicza możliwości zwalniania dochodów z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, wyłącznie do dochodów wynikających z konkretnej inwestycji zrealizowanej w ramach konkretnego zezwolenia.”
*   interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora KIS z 17 stycznia 2018 r., sygn. 0111- KDIB1-3.4010.429.2017.2.JKT, w której organ stwierdził, że „korzystać z zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, będzie dochód z całej działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. Dla zachowania zwolnienia wskazanego w zdaniu poprzednim, konieczne jest zachowanie warunków zezwolenia, w tym kategorii produktów tworzonych wymienionych w ich treści. Nie jest istotne czy uzyskiwane dochody będą pochodzić z inwestycji będącej podstawą dla wydania zezwolenia czy innych zakładów produkcyjnych położonych na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.”
*   interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora KIS z dnia 12 grudnia 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.366.2017.l.ANK, w której organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy zgodnie z którym: „całość dochodów uzyskiwanych z działalności prowadzonej na terenie danej SSE, która objęta jest zakresem posiadanego przez dany podmiot zezwolenia strefowego (tj. wchodzi w zakres wskazanych w nim grupować PKWiU) może być zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, niezależnie od tego, czy zakład, w którym czynności stanowiące tą działalność są wykonywane, był przedmiotem inwestycji realizowanej w ramach tego konkretnego zezwolenia.”
*   interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora KIS z dnia 2 października 2017 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.254.2017.1.APO, w której organ uznał stanowisko wnioskodawcy zgodnie z którym: „zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych podlegał będzie cały dochód z działalności prowadzonej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej do wysokości limitu pomocy publicznej wynikającego z udzielonego zezwolenia. Wypełnienie warunków wynikających z zezwolenia zapewni Spółce możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego w zakresie obejmującym całość działalności produkcyjnej na terenie strefy i brak jest podstaw uprawniających do różnicowania skutków w zakresie części dochodu z produkcji siłowników w zależności od tego, czy zostały wytworzone przy użyciu infrastruktury technicznej posiadanej przed uzyskaniem zezwolenia, czy też infrastruktury nabytej w ramach nowej inwestycji” za prawidłowe.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca wskazuje, że zarówno brzmienie obowiązujących przepisów w zakresie wsparcia udzielanego na mocy decyzji o wsparciu, jak i praktyka, wskazują, że zastosowania nie ma tzw. podejście „projektowe” - które wymagałoby „powiązania” limitu zwolnienia dostępnego na podstawie decyzji o wsparciu (wcześniej zezwoleń strefowych) wyłącznie z dochodem realizowanym przez konkretny projekt, który był podstawą do uzyskania decyzji o wsparciu/zezwolenia. Powyższe stanowisko zostało jednoznacznie zaaprobowane w trakcie prac legislacyjnych nad Ustawą o WNI (w której pierwotnie znajdowały się zapisy nakazujące podział wyniku na działalność określona odrębnie w każdej DoW (Przykładowo zgodnie z art. 35 ust. 3 lit. c) projektu ustawy o WNI w brzmieniu zatwierdzonym przez Komitet Stały Rady Ministrów „4a. W przypadku, gdy podatnik posiada co najmniej dwie decyzje o wsparciu i w związku z działalnością określoną w odrębnych decyzjach o wsparciu są ustalane wspólne koszty uzyskania przychodów, dla ustalenia kosztów uzyskania przychodów z działalności przypisanej do każdej decyzji przepisy art. 15 ust. 2 lub 2a stosuje się odpowiednio”.

Dodatkowo zgodnie z załączonym do Ustawy projektem Rozporządzenia wykonawczego do niniejszej ustawy:

„Par. 4 3. W przypadku gdy przedsiębiorca uzyskuje pomoc na podstawie więcej niż jednej decyzji o wsparciu, pomoc przypadającą na poszczególne decyzje ustala się w proporcji do udziału dochodu zwolnionego przypadającego na daną decyzję do całości dochodu zwolnionego.”

(\`(...)\`)

Par. 8 4. W przypadku działalności prowadzonej na podstawie więcej niż jednej Decyzji o wsparciu zwolnienie, o którym mowa w ust, ł, przysługuje pod warunkiem rozdzielenia dochodów uzyskanych z działalności objętej decyzjami ną poszczególne Decyzję o wsparciu, bez względu na lokalizację inwestycji.

5\. Gdy rozdzielenie, o którym mowa w ust. 4 napotyka znaczne trudności rozdzielenie może być dokonane z zastosowaniem klucza podziałowego, pozytywnie zaopiniowanego przez Zarządzającego” (…), czyli wprost wprowadzające tzw. podejście projektowe, a które definitywnie wyeliminowano w toku procedowania nad projektem), co m.in. potwierdza wypowiedź podsekretarza stanu w Ministerstwie Przedsiębiorczości i Technologii, przedstawiona w ramach uzasadnienia poprawki wprowadzającej poniższy zapis do projektu Ustawy o WNI na posiedzeniu Komisji Gospodarki i Rozwoju z dnia 8 maja 2018 r. (Cytat za „Pełnym zapisem przebiegu posiedzenia Komisji Gospodarki i Rozwoju (nr 109)” dostępnym na stronie internetowej Sejmu RP http://www.sejm.gov.pl/seim8.nsf/biuletvnv.xsp?view=2&komisja=GOR):

„Wprowadzane zmiany w zakresie rozliczania przyznanej pomocy publicznej wychodzą naprzeciw oczekiwaniom przedsiębiorców i członków podkomisji. W ich wyniku zmiany do projektu ustawy o wspieraniu nowych inwestycji przewidują: a) uchylenie obowiązku rozdzielania dochodów na poszczególne zezwolenia/decyzje o wsparciu, w przypadku gdy podatnik posiada więcej niż jedno zezwolenie/decyzje o wsparciu (brak obowiązku prowadzeni odrębnej ewidencji dla każdego zezwolenia/decyzji o wsparciu).

\[\`(...)\`\]

Zaproponowana poprawka jest o tyle istotna, iż wprowadzenie obowiązku rozdzielania dochodu na poszczególne zezwolenia/decyzje o wsparciu mogłoby spowodować w licznych przypadkach konieczność monitorowania dochodu generowanego z wykorzystywania poszczególnych maszyn i urządzeń składających się na rozbudowane linie produkcyjne, co nie byłoby możliwe. Powyższe wynika z faktu, iż podatnicy korzystający już ze zwolnienia ubiegają się o dalszą pomoc w związku z kolejnymi inwestycjami, bardzo często dotyczącymi rozbudowy lub modernizacji istniejących zakładów produkcyjnych.

Zaproponowana poprawka pozwoli na zachowanie przejrzystości i funkcjonalności systemu, który nie obciąża w nieuzasadniony sposób procesów rozliczeniowych przedsiębiorców.

Zaproponowana poprawka utrzyma również obowiązujące obecnie zasady ustalania dochodów w specjalnych strefach ekonomicznych u przedsiębiorców posiadających kilka zezwoleń. Zasady te będą obowiązywać również przedsiębiorców posiadających kilka decyzji o wsparciu. Rozliczanie pomocy będzie następowało zgodnie z kolejnością wydania decyzji o wsparciu/zezwolenia.

Wskazane motywacje do wprowadzenia poprawek odnoszą się również do sytuacji rozliczania zwolnienia podatkowego w ramach inwestycji początkowych stanowiących zwiększenie mocy produkcyjnych istniejącego zakładu realizowanych w ramach tylko jednej decyzji, która obejmuje swoim zakresem cały zakład produkcyjny. Gdyż także w tym wypadku istnieje zagrożenie: „\`(...)\` monitorowania dochodu generowanego z wykorzystywania poszczególnych maszyn i urządzeń składających się na rozbudowane linie produkcyjne, co nie byłoby możliwe.” Odmienna interpretacja ww. przepisów doprowadzałaby do nierówności wobec prawa przedsiębiorców posiadających tylko jedną decyzję (uzyskaną w ramach już funkcjonujących zakładów) względem przedsiębiorców posiadających więcej niż tylko jedną decyzję.

Powyższe stanowisko znajduje także jednolite potwierdzenie w rozważaniach przedstawicieli doktryny, m.in. w komentarzu do art. 17 ustawy o PDOP K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 3, Warszawa 2019:

„W miejscu tym należy wskazać, że w przepisach PDOPrU regulujących zakres zwolnienia podatkowego, tj. art. 17 ust. 1 pkt 34a PDOPrU oraz art. 17 ust. 4 PDOPrU, nie ma mowy o tym, że zakres zwolnienia dotyczy jedynie projektu inwestycyjnego, w związku z którym dany podmiot otrzymał decyzję o wsparciu. Konsekwentnie, analizowanym zakresem zwolnienia objęty jest cały dochód danego zakładu, a nie tylko dochód związany z przeprowadzeniem danego projektu inwestycyjnego. Z uwagi, że przepisy PDOPrU regulujące zwolnienie podatkowe w ramach decyzji o wsparciu są praktycznie kopią przepisów PDOPrU dotyczących zwolnienia w ramach SSE, aktualna pozostaje w danym temacie treść uzasadnienia wyr. NSA z 28.6.2018 r. (II FSK 1883/16, Legalis), gdzie napisano, że: „zwolnienie określone w art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. dotyczy wyłącznie dochodu powstałego na skutek prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy (do wysokości limitu), nie zaś dochodu powstałego na skutek wdrożenia konkretnej inwestycji”. A zatem na podstawie nowych przepisów należy stwierdzić, że zwolnienie dotyczy dochodu powstałego na skutek prowadzenia działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, na terenie w tej decyzji wskazanym.”

Abstrahując od powyższego, Spółka wskazuje, iż zakresem Inwestycji będzie objęta niemalże cała działalność zakładu przeróbczego Wnioskodawcy, za wyjątkiem niewielkiej instalacji do przesiewania grubych piasków i odzysku kaolinu (jednakże i w tym przypadku przesiewany surowiec jaki i odzysk kaolinu będą bezpośrednio związane z działalnością prowadzoną w oparciu o nową Inwestycję), instalacji do wydobycia piasku (przetwarzanego jednak następnie w zakładzie przeróbczym Spółki poddanym Inwestycji), oraz pozostałych obiektów o zastosowaniu/charakterze bardziej ogólnym (np. budynek siedziby, warsztat, budynek socjalny).

Wobec powyższego Spółka wskazuje, iż nawet w przypadku tzw. „podejścia projektowego”, które jednak nie ma oparcia w przepisach prawa podatkowego zgodnie z wyżej wskazaną argumentacją, ze względu na specyfikę prowadzonej działalności, w ramach której wydobywany piasek zasadniczo w całości podlegać będzie procesom przeróbczym w ramach działalności prowadzonej w oparciu o nową Inwestycję, zwolnieniu podatkowemu powinien w ocenie Spółki podlegać całkowity dochód z produkcji i sprzedaży piasku, wydobytego i poddanego procesom przeróbczym w zakładzie Spółki objętym Inwestycją wskazaną w Decyzji, jeśli działalność ta miesi się w zakresie wskazanym w Decyzji i jest prowadzona na terenie wskazanym w Decyzji. Dochód ten bowiem w ocenie Wnioskodawcy jako uzyskiwany po dacie otrzymania decyzji, należy traktować jako uzyskiwany w ramach realizacji Inwestycji wskazanej w Decyzji.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że w związku z uzyskaniem Decyzji zwolnieniu z PDOP podlega cały dochód osiągany przez Spółkę na terenie określonym w Decyzji w ramach rodzajów działalności wskazanych w jej treści (do limitu przyznanej pomocy publicznej).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. z 2018 r., poz. 1162, dalej: „ustawa o WNI”), został wprowadzony mechanizm wsparcia dla przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm., dalej: „updop”), wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. poz. 1162), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Na podstawie art. 17 ust. 4 updop, zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Stosownie do art. 3 ustawy o WNI, wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej „wsparciem”, jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wsparcie nie może być udzielone w sytuacji lokalizacji inwestycji na obszarach występowania niezagospodarowanych złóż kopalin, z wyjątkiem inwestycji dotyczących tych złóż.

Przedmiotem decyzji o wsparciu – w myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o WNI – jest nowa inwestycja podatnika, realizowana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która nie została wyłączona stosownymi regulacjami, wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1 tego przepisu.

Treść decyzji o wsparciu została wskazana w art. 15 ustawy o WNI i określa okres obowiązywania decyzji, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, wymienione w punktach od 1 do 6.

Z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka otrzymała decyzję o wsparciu, o której mowa w art. 13 Ustawy o WNI. Decyzja została wydana w dniu 25 kwietnia 2019 r. przez Zarząd (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej działający w imieniu Ministra Przedsiębiorczości i Technologii, na okres 12 lat licząc od dnia jej wydania. Celem nowej inwestycji realizowanej przez Wnioskodawcę, w związku z którą została wydana Decyzja, jest zwiększenie zdolności produkcyjnych istniejącego przedsiębiorstwa Spółki, poprawa jakości produktów co wymaga dokonania zasadniczej zmiany procesu produkcyjnego. Inwestycja Spółki to budowa od podstaw nowego zakładu przeróbki piasków, obejmująca w szczególności budowę nowej hali produkcyjnej, placów magazynowych, zakup maszyn i urządzeń oraz instalacji, niezbędnej infrastruktury (drogi, place składowe, zasilanie elektryczne i gazowe), systemu sterowania i automatyki. Wnioskodawca podkreśla, że jest istniejącym przedsiębiorcą i od wielu lat prowadzi działalność gospodarczą w istniejącym obecnie zakładzie wydobywczo-przeróbczym piasku. Jednocześnie, w okresie realizacji Inwestycji nie dojdzie do zaprzestania prowadzenia przedmiotowej działalności, natomiast etapowo/stopniowo nowe obiekty, instalacje, maszyny, urządzenia i technologie będą zastępować obecne, a Inwestycja będzie oddawana etapami, co umożliwi prowadzenie działalności w sposób nieprzerwany.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, wskazać należy, że cytowane powyżej regulacje należy rozpatrywać w szerszym kontekście, tj. także z uwzględnieniem celu określonego w ustawie o WNI, jakim jest stymulowanie wzrostu inwestycji prywatnych poprzez wprowadzenie nowego mechanizmu udzielania przedsiębiorcom wsparcia w podejmowaniu nowych inwestycji na terytorium RP. Z treści OSR, sporządzonej do ustawy o WNI wynika, że „instrument zwolnień podatkowych dostępny będzie dla nowych inwestycji, które zgodnie z ustawodawstwem polskim oraz definicją Komisji Europejskiej obejmują utworzenie nowego zakładu produkcyjnego oraz reinwestycje. Dotyczy to inwestycji spełniających kryteria ilościowe: nakłady inwestycyjne i kryteria jakościowe zgodne z SOR, weryfikujące wpływ inwestycji na wzrost konkurencyjności polskiej gospodarki oraz wpływ na rozwój gospodarczy regionu”.

Zważywszy więc na cel udzielania wsparcia – analogiczny do zastosowanego w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych – to treść art. 3 ustawy o WNI, odnosi się do wsparcia (w postaci zwolnienia), które udzielane jest na realizację nowej inwestycji. Oznacza to, że jedynie dochody uzyskane w związku z realizacją nowej inwestycji podlegają zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, a decyzja o wsparciu jedynie umożliwia stosowanie tego zwolnienia. W konsekwencji, brak jest możliwości stosowania zwolnienia podatkowego w stosunku do innych dochodów uzyskiwanych z pozostałej działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy rodzaj prowadzonej działalności jest zbieżny z określonym w zezwoleniu/decyzji o wsparciu albo czy nowa inwestycja realizowana jest na tym samym terenie.

W związku z powyższym, nie sposób zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, według którego, w przypadku uzyskania decyzji o wsparciu uprawniającej do korzystania z pomocy publicznej (zakładając, że Spółka spełni warunki wskazane w decyzji), zwolnieniu z podatku dochodowego będzie podlegał cały dochód uzyskany z działalności wskazanej w decyzji o wsparciu, prowadzonej na terenie wskazanym w decyzji.

Zwolnienie określone w art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, stanowi regionalną pomoc publiczną i również w tym kontekście należy je rozpatrywać. Decyzja o wsparciu jest podstawą udzielania pomocy, gdyż umożliwia po spełnieniu wszystkich warunków, stosowanie ulgi podatkowej. Tak więc brak jest podstaw do udzielenia pomocy publicznej w stosunku do dochodów generowanych w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej nie będącej realizacją nowej inwestycji.

Ponadto, treść § 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz.U. z 2018 r., poz. 1713), wskazuje sposób wyliczania dopuszczalnej wielkości pomocy publicznej na realizację nowej inwestycji, biorąc pod uwagę poniesione koszty kwalifikowane, co wskazuje, że korzystanie z pomocy publicznej (zwolnienia) jest związane z realizacją nowej inwestycji.

Dodatkowo należy zauważyć, że zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 3 tego rozporządzenia, do kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji można zaliczyć również koszty rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych. Zatem, preferencje podatkowe są skierowane zarówno do podatników funkcjonujących na rynku od wielu lat, jak i do nowych podmiotów.

Nie bez znaczenia dla interpretacji zakresu stosowania zwolnienia pozostaje fakt, że art. 17 ust. 6a updop wprowadza, w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej również poza terenem określonym w decyzji, obowiązek wyodrębniania organizacyjnego i ustalania wielkości zwolnienia w oparciu o przychody i koszty jednostki prowadzącej działalność na tym terenie.

Przyjęcie odrębnego rozwiązania (zwolnienie całości dochodów) w przypadku prowadzenia działalności na tym samym terenie byłoby więc sprzeczne z zasadą równości przedsiębiorców i wprowadzałoby dualizm rozwiązań podatkowych, co mogłoby powodować nadużycia podatkowe.

Podsumowując, celem ustawy o WNI, jest stymulowanie wzrostu inwestycji prywatnych na terenie całego kraju w ramach projektu Polskiej Strefy Inwestycji. Ustawa ta wprowadziła nowe mechanizmy udzielania przedsiębiorcom wsparcia dla nowych inwestycji. W odróżnieniu od dotychczasowego mechanizmu wskazanego w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych preferencje związane są z nową inwestycją, tj. projektem gospodarczym o ściśle określonym w decyzji charakterze, który jest możliwy do realizacji na obszarze całego kraju, zróżnicowanym pod względem stopnia preferencji. Decyzja pozwala na uzyskanie preferencji w postaci zwolnienia podatkowego, którego granice zakreślone są przedmiotem decyzji o wsparciu.

Powyższe rozwiązanie nie odnosi się szeroko do rodzaju działalności podatnika, lecz do konkretnej inwestycji wymienionej w decyzji o wsparciu. Nie ma zatem podstaw do stosowania zwolnienia w stosunku do dochodów generowanych w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej nie będącej realizacją nowej inwestycji. Art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, stanowiący podstawę zwolnienia od podatku, wprost stanowi, że wolne od podatku są dochody podatników uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu.

Dodatkowo należy zauważyć, że w przypadku gdy spółka prowadziła działalność gospodarczą na terenie SSE na podstawie zezwolenia i korzystała ze zwolnienia podatkowego w zakresie dochodów generowanych na terenie SSE, a następnie uzyskała kolejne zezwolenie na działalność na terenie SSE (obecnie również decyzję o wsparciu) i realizuje działalność z wykorzystaniem zaplecza technicznego zarówno pozyskanego w ramach nowych inwestycji, jak i już istniejącego oprzyrządowania i maszyn - należy uznać, że spółka nie jest zobowiązana do wyodrębniania dochodów powstałych w wyniku produkcji na podstawie dwóch zezwoleń (lub zezwolenia SSE i decyzji o wsparciu) z użyciem zarówno infrastruktury technicznej posiadanej na podstawie pierwszego zezwolenia, jak i infrastruktury nabytej w ramach nowej inwestycji. Wynika to z faktu, że spółka w ramach nowej inwestycji mającej na celu zwiększenie zdolności produkcyjnej, generuje dochody również z wykorzystaniem maszyn i urządzeń wykorzystywanych w realizacji inwestycji objętej uprzednio zezwoleniem na działalność na terenie SSE, z której dochód był zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy w związku z uzyskaniem Decyzji (przy założeniu spełnienia przez Spółkę warunków w niej wskazanych), w okresie jej obowiązywania, zwolnieniu z PDOP, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, będzie podlegał cały dochód z działalności wskazanej w Decyzji, prowadzonej na terenie wskazanym w Decyzji, do limitu przyznanej pomocy publicznej, należy uznać za nieprawidłowe.

Końcowo wskazać należy, że na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie mogą wpłynąć powołane wyroki sądów administracyjnych. Nie negując takiego orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.), który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są w oparciu o zebrany w danej sprawie materiał dowodowy.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych potwierdzających jego stanowisko, stwierdzić należy, że jednolitość orzecznictwa chociaż jest cechą pożądaną nie stanowi wartości samej w sobie. Organ wydający interpretację indywidualną jest nią związany tylko w skonkretyzowanej, indywidualnej sprawie, co oznacza, że jego poglądy mogą ewoluować np. pod wpływem orzecznictwa sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Zmiana stanowiska w konkretnych sprawach została przewidziana przez ustawodawcę, co znalazło wyraz w treści art. 14e Ordynacji podatkowej, a skorzystanie z tej instytucji służy w istocie realizacji zasady jednolitości interpretacji. Przyjęcie odmiennej koncepcji powodowałoby, że jednostkowe zajęcie stanowiska przez Organ podatkowy skutkowałoby zawsze obowiązkiem powielenia tego stanowiska przez wszystkie inne organy bez względu na to czy stanowisko to byłoby słuszne, czy nie.

Wskazać należy, ze w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i 3 wydano/zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniu przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.