Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.235.2019.3.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-26
Teza: opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży działek niezabudowanych o numerach 45/8 i 45/12 oraz udziału we współwłasności działki nr 45/10, brak zwolnienia z podatku VAT sprzedaży udziału we współwłasności działek niezabudowanych o numerach 45/4 i 45/5
Słowa kluczowe: opodatkowanie; podatnik; sprzedaż-sprzedaż działek; umowa-umowa przedwstępna; współwłasność; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2019 r. (data wpływu 26 kwietnia 2019 r.), uzupełnionym pismami z dnia 17 czerwca 2019 r. (data wpływu 21 czerwca 2019 r.) oraz z dnia 16 lipca 2019 r. (data wpływu 23 lipca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek niezabudowanych o numerach 45/8 i 45/12 oraz udziału we współwłasności działki nr 45/10

*   braku zwolnienia z podatku VAT sprzedaży udziału we współwłasności działek niezabudowanych o numerach 45/4 i 45/5

**–jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działek niezabudowanych o numerach 45/8 i 45/12 oraz udziału we współwłasności działki nr 45/10

*   braku zwolnienia z podatku VAT sprzedaży udziału we współwłasności działek niezabudowanych o numerach 45/4 i 45/5.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z dnia 17 czerwca 2019 r. oraz z dnia 16 lipca 2019 r., poprzez doprecyzowanie opisu sprawy, przeformułowanie pytania nr 1 oraz własnego stanowiska, jak również wskazanie adresu e-PUAP Pełnomocnika a także dokonanie wpłaty brakującej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca wspólnie z bratem otrzymał w 2002 roku w formie darowizny od rodziców nieruchomość gruntową w formie działki nr 45/1 znajdującej się w …, przy ul. …. Nieruchomość została nabyta we współwłasności w częściach ułamkowych po 1/2 z bratem.

W 2011 roku Współwłaściciele podzielili posiadaną działkę gruntu 45/1 na 5 mniejszych działek z zamiarem wykorzystania ich w przyszłości przez poszczególnych członków najbliższej rodziny. Nowo powstałe działki gruntu posiadały oznaczenia od 45/2 do 45/6.

W 2012 roku Współwłaściciele, po uprzednim złożeniu wniosku, otrzymali warunki zabudowy dla działki nr 45/3. W tym samym roku współwłaściciele otrzymali warunki zabudowy dla działki nr 45/4 a w 2014 roku otrzymano warunki zabudowy dla działki nr 45/5.

W 2014 roku Współwłaściciele w częściach ułamkowych (bracia po 1/2) uzyskali sądowe zniesienie współwłasności działki nr 45/3 poprzez podział na 5 mniejszych działek. Każdy z dotychczasowych Współwłaścicieli w częściach ułamkowych otrzymał po dwie działki.

Wnioskodawca otrzymał działki gruntu nr 45/8 i 45/12, natomiast jego brat 45/9 i 45/11. Piąta działka powstała w wyniku zniesienia współwłasności, oznaczona nr 45/10, pozostała we współwłasności jako droga dojazdowa do działek 45/8 i 45/11.

Wnioskodawca otrzymane na wyłączną własność działki nr 45/8 i 45/12 zamierzał w przyszłości przekazać swoim dwojgu dzieciom, które zamierzały wybudować na nich domy mieszkalne a następnie w nich zamieszkać. W wyniku zmiany planów córek Wnioskodawcy i braku zainteresowania wybudowaniem na działkach domów mieszkalnych, Wnioskodawca postanowił sprzedać posiadane we wyłącznej własności działki nr 45/8 i 45/12 oraz posiadaną we współwłasności działkę nr 45/10 będącą drogą dojazdową.

Brat również podjął decyzję o sprzedaży posiadanych przez siebie działek gruntu nr 45/9 i 45/11. Wnioskodawca wspólnie z bratem postanowili również sprzedać posiadane we współwłasności działki gruntu o numerach 45/4 i 45/5 pozostawiając jednak nadal sobie działkę nr 45/6. Dla działek 45/9, 45/11 oraz będących w posiadaniu Wnioskodawcy działek 45/8 i 45/12 przyszły nabywca wystąpił i otrzymał warunki zabudowy.

Dla terenu na którym znajdują się wszystkie przedmiotowe działki gruntu nie ma planu zagospodarowania przestrzennego.

Przyszła cena sprzedaży jednej działki z dwóch posiadanych we wyłącznej własności przez Wnioskodawcę przekroczy 100 tysięcy złotych, ale nie przekroczy 200 tysięcy zł. W trakcie pierwszej transakcji łączna cena sprzedawanych dwóch działek gruntu będących wyłączną własnością Wnioskodawcy oraz działki 45/10 będącej drogą dojazdową przekroczy 200 tysięcy zł lub kwotę będącą proporcją do 200 tysięcy zł wynikającą z art. 113 ust. 9 Ustawy o podatku od towarów i usług.

Cena sprzedaży w jeszcze dalszej przyszłości dwóch posiadanych we współwłasności działek 45/4 i 45/5 przekroczy 200 tysięcy zł. za całą z każdych tych działek.

Wszystkie opisane we wniosku działki gruntu: 45/8, 45/12, 45/10, 45/4 i 45/5 są nieruchomościami niezabudowanymi.

Wnioskodawca razem ze swoim bratem nie dokonali i nie zamierzają dokonać jakichkolwiek nakładów mających na celu podniesienie wartości przedmiotowych działek gruntu, w szczególności nie dokonano i nie dokona się do dnia sprzedaży ogrodzenia każdej z działek z osobna jak i całego terenu oraz nie doprowadzono żadnych mediów do działek będących przedmiotem wniosku.

Wnioskodawca do tej pory nie był i nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i nie wykonywał i nie wykonuje działalności gospodarczej w rozumieniu Ustawy o podatku od towarów i usług. Sprzedaż działek gruntu będzie pierwszymi tego rodzaju czynnościami.

Ponadto, Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał:

*   Na pytanie tut. Organu o treści: „W jaki sposób Wnioskodawca nawiązał kontakt z przyszłym nabywcą?”, Zainteresowany odpowiedział, że kontakt z Kupującym uzyskał poprzez sąsiada, który jest znajomym Kupującego.

*   Wnioskodawca zawarł z Kupującym umowę przedwstępną;

*   W umowie przedwstępnej zawarto zobowiązanie stron do zawarcia umowy sprzedaży do dnia … 2019 roku. Ustalono również, że jeśli do zawarcia umowy nie dojdzie z winy Kupującego, to zadatek pozostanie u sprzedającego, natomiast jeśli do zawarcia umowy nie dojdzie z winy Sprzedającego, to jest on zobowiązany do zwrotu zadatku w podwójnej wysokości. W sytuacji, gdy do zawarcia umowy nie dojdzie bez winy leżącej po którejkolwiek ze stron, zadatek podlega zwrotowi w wysokości uiszczonej sprzedającemu przez kupującego;

*   W umowie przedwstępnej zawarto obowiązek założenia nowych ksiąg wieczystych z wpisem roszczenia w dziale III wynikającego z przedwstępnej umowy sprzedaży;

*   Wnioskodawca udzielił kupującemu upoważnienia do występowania w imieniu sprzedającego w sprawach działek objętych zakresem pytania;

*   Udzielone kupującemu upoważnienie dotyczy uzgodnienia z gestorami sieci warunków technicznych, uzgodnień z Zarządem Dróg i Transportu w … oraz innymi urzędami i instytucjami, których zgoda jest niezbędna do realizacji zamiaru inwestycyjnego;

*   Kupujący w ramach udzielonego upoważnienia dokonał lub dokona do dnia sprzedaży kompletacji dokumentacji i pozwoleń mających na celu realizację jego zamiaru inwestycyjnego;

*   Wnioskodawca do dnia sprzedaży działek lub udziałów we współwłasności działek wykorzystywał je jako grunty orne – gospodarstwo rolne;

*   Wnioskodawca nie udostępniał i nie będzie udostępniał działek gruntu będących przedmiotem wniosku innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze;

*   Wnioskodawca nie podjął i nie podejmie do dnia sprzedaży żadnych działań marketingowych (reklama, ogłoszenia w prasie itp.) w celu sprzedaży działek gruntu objętych wnioskiem o wydanie interpretacji w indywidualnej sprawie. Jedynie w zakresie działek o numerach 45/4 i 45/5 Wnioskodawca zawarł umowę z biurem pośrednictwa handlu nieruchomościami, lecz umowa ta nie przyniosła żadnych efektów, a kontakt z przyszłym Kupującym został nawiązany, tak jak to określono w punkcie 1a – poprzez sąsiada Wnioskodawcy.

*   Do dnia sprzedaży Kupujący wystąpił jedynie we własnym imieniu do właściwych organów o wydanie Decyzji o warunkach zabudowy a Sprzedający złożył oświadczenie o braku sprzeciwu. Po otrzymaniu Warunków zabudowy Kupujący złożył we własnym imieniu wniosek o wydanie decyzji – pozwolenie na budowę, a po jej wydaniu sprzedający złożył oświadczenie o braku sprzeciwu. Wnioskodawca wyraził Kupującemu zgodę na wystąpienie we własnym imieniu do podmiotu dostarczającego energię elektryczną o określenie warunków przyłącza energetycznego. Do dnia sprzedaży Kupujący tych warunków nie otrzymał. Innych dokumentów i pozwoleń Kupujący nie uzyskał.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż z majątku prywatnego posiadanych we wyłącznej własności działek gruntu o numerach 45/8 i 45/12 oraz będącej we współwłasności w częściach ułamkowych działki nr 45/10 (droga dojazdowa do działek 45/8 i 45/11) będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług?

(sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku)

1.  Czy planowana w jeszcze dalszej przyszłości sprzedaż dwóch działek gruntu o numerach 45/4 i 45/5 we współwłasności w częściach ułamkowych po 1/2 z bratem, przy braku Planu zagospodarowania przestrzennego ale przy wydanych Warunkach zabudowy, będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, to znaczy, że sprzedaż ta nie będzie korzystała ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz art. 113 ust. 1 lub 9 Ustawy o VAT ?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.  Sprzedaż w przyszłości działek gruntu o numerach 45/8 i 45/12 oraz będącej we współwłasności działki 45/10 (droga dojazdowa) nie może korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług. Dla działek będących przedmiotem pytania zawartego we wniosku o interpretację w indywidualnej sprawie podatnika, zostały wydane warunki zabudowy. W związku z tym, przedmiotowe działki nie mają charakteru terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT. Dlatego też nie będą mogły również korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT. Ponieważ Wnioskodawca uzyskał Warunki zabudowy, należy uznać, że jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast zgodnie z treścią art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d Ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnień podmiotowych określonych w art. 113 ust. 1 i 9 nie stosuje się do sprzedaży terenów budowlanych. Z powyżej przytoczonych powodów sprzedaż przedmiotowych działek podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
2.  Przyszła sprzedaż działek gruntu, posiadanych we współwłasności w częściach ułamkowych wspólnie z bratem (działki 45/4 i 45/5) będzie stanowiła dostawę towarów i z tych samych powodów, co przytoczone w punkcie 1 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”, państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1.  określone udziały w nieruchomości,
2.  prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,
3.  udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145). Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 ustawy Kodeks cywilny). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy Wnioskodawca, w celu dokonania sprzedaży przedmiotowych działek podejmował/będzie podejmować aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Wskazać należy, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ww. ustawa Kodeks cywilny. Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego). Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Stosownie do art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W okolicznościach niniejszej sprawy Wnioskodawca w 2002 r. nabył wspólnie z bratem w formie darowizny od rodziców nieruchomość gruntową w formie działki nr 45/1 (we współwłasności w częściach ułamkowych po 1/2 z bratem). Działka ta została podzielona na 5 mniejszych działek, które otrzymały nr od 45/2 do 45/6. W 2012 roku współwłaściciele, po uprzednim złożeniu wniosku, otrzymali Warunki zabudowy najpierw dla działki nr 45/3 a potem dla działki nr 45/4. Następnie w 2014 roku otrzymali Warunki zabudowy dla działki nr 45/5. W 2014 roku współwłaściciele w częściach ułamkowych (bracia po 1/2) uzyskali sądowe zniesienie współwłasności działki nr 45/3 poprzez podział na 5 mniejszych działek. Każdy z dotychczasowych współwłaścicieli w częściach ułamkowych otrzymał po dwie działki. Wnioskodawca otrzymał działki gruntu nr 45/8 i 45/12, natomiast jego brat 45/9 i 45/11. Piąta działka powstała w wyniku zniesienia współwłasności, oznaczona nr 45/10, pozostała we współwłasności jako droga dojazdowa do działek 45/8 i 45/11. Wnioskodawca postanowił sprzedać posiadane we wyłącznej własności działki nr 45/8 i 45/12 oraz posiadaną we współwłasności działkę nr 45/10 będącą drogą dojazdową. Ponadto planuje w przyszłości sprzedać również posiadane we współwłasności działki gruntu o numerach 45/4 i 45/5 pozostawiając sobie działkę nr 45/6.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca zawarł umowę przedwstępną sprzedaży działek. Do momentu faktycznego przeniesienia prawa własności w działkach, tj. do momentu podpisania umowy przyrzeczonej, grunt pozostanie własnością Sprzedającego. W umowie przedwstępnej zawarto zobowiązanie stron do zawarcia umowy sprzedaży do dnia … 2019 r. Wnioskodawca udzielił Kupującemu upoważnienia do występowania w imieniu Sprzedającego w sprawach dotyczących działek. Udzielone Kupującemu upoważnienie dotyczy m.in. uzgodnienia z gestorami sieci warunków technicznych, uzgodnień z Zarządem Dróg i Transportu oraz innymi urzędami i instytucjami, których zgoda jest niezbędna do realizacji zamiaru inwestycyjnego. Do dnia sprzedaży Kupujący wystąpił we własnym imieniu do właściwych organów o wydanie Decyzji o warunkach zabudowy a Sprzedający złożył oświadczenie o braku sprzeciwu. Po otrzymaniu Warunków zabudowy Kupujący złożył we własnym imieniu wniosek o wydanie decyzji - pozwolenie na budowę, a po jej wydaniu sprzedający złożył oświadczenie o braku sprzeciwu. Wnioskodawca wyraził Kupującemu zgodę na wystąpienie we własnym imieniu do podmiotu dostarczającego energię elektryczną o określenie warunków przyłącza energetycznego. Do dnia sprzedaży Kupujący tych warunków nie otrzymał.

W świetle powyższego uznać należy, że Nabywca działek będzie dokonywał określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawcę ww. działek. Pomimo, że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły zostać poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, Zainteresowany udzielił Kupującemu stosownego pełnomocnictwa. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy). Z kolei Kupujący dokonując ww. działań uatrakcyjni przedmiotowe działki. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

W związku z powyższym, Wnioskodawca, dokonując sprzedaży przedmiotowych działek nie będzie korzystać z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Zainteresowany w taki sposób zorganizował sprzedaż ww. działek, że niejako jego działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

W ocenie tut. Organu należy stwierdzić, że sprzedaż przez Zainteresowanego ww. nieruchomości gruntowych będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Zainteresowany będzie działał jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Zainteresowanego, a sprzedaż ww. działek będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawcy za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży prawa własności działek nr 45/8 i 45/12 a także udziału we współwłasności działek nr 45/10, 45/4 oraz 45/5, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Odnosząc się z kolei do kwestii zwolnienia od podatku sprzedaży ww. działek, trzeba najpierw dokonać analizy przepisu art. 113 ust. 1 i następne ustawy.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Stosownie do art. 113 ust. 13 ustawy, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1.  dokonujących dostaw:
    1.  towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,
    2.  towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:
        *   energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0),
        *   wyrobów tytoniowych,
        *   samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,
    3.  budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,
    4.  terenów budowlanych,
    5.  nowych środków transportu;
2.  świadczących usługi:
    1.  prawnicze,
    2.  w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,
    3.  jubilerskie;
3.  nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jako akt prawa miejscowego wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 - Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen - „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem sprzedaży będzie prawo własności działek nr 45/8 i 45/12 a także udział we współwłasności działek nr 45/10, 45/4 oraz 45/5, dla których została wydana decyzja w sprawie warunków zabudowy i zagospodarowania terenu. W decyzji tej ww. działki zostały przeznaczone pod zabudowę. Tym samym przedmiotowe działki spełniają definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

Zatem należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, bowiem zgodnie z ww. art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy, zwolnienie z art. 113 ust. 1 ustawy nie ma zastosowania do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych.

W przedmiotowej sprawie, do dostawy prawa własności działek nr 45/8 i 45/12 a także udziału we współwłasności działek nr 45/10, 45/4 oraz 45/5, nie znajdzie również zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy nieruchomości wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowanie do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca wspólnie z bratem nabył w 2002 r. działkę nr 45/1 w formie darowizny od rodziców, która został podzielona na 5 mniejszych działek. Z uwagi na okoliczność, iż ww. działka została nabyta przez Wnioskodawcę nieodpłatnie, uznać należy, że przy nabyciu nieruchomości nie był naliczony podatek VAT, który mógłby podlegać odliczeniu. Wnioskodawca do dnia sprzedaży działek lub udziałów we współwłasności działek wykorzystywał je jako grunty orne – gospodarstwo rolne.

Mając zatem na uwadze okoliczności sprawy, stwierdzić należy, że dostawa przez Sprzedającego prawa własności działek nr 45/8 i 45/12 a także udziału we współwłasności działek nr 45/10, 45/4 oraz 45/5, nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

W konsekwencji dostawa prawa własności działek nr 45/8 i 45/12 a także udziału we współwłasności działek nr 45/10, 45/4 oraz 45/5 będzie opodatkowana przy zastosowaniu stawki podatku od towarów i usług w wysokości 23%.

Podsumowując, dostawa przez Sprzedającego prawo własności działek nr 45/8 i 45/12 a także udział we współwłasności działek nr 45/10, 45/4 oraz 45/5, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT. Zatem czynność ta będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu stawki podatku w wysokości 23%.

W związku z powyższym, oceniając całościowo stanowisko Zainteresowanego w zakresie pytania nr 1 i 2 należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna wywiera zatem skutki prawne wyłącznie dla Wnioskodawcy.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.