Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-971/13/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-12-24
Teza: skutki podatkowe likwidacji spółki jawnej
Słowa kluczowe: likwidacja; przychód; spółki-spółka jawna; wierzytelność
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 września 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 26 września 2013 r.), uzupełnionym 12 grudnia 2013 r. o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie skutków podatkowych rozwiązania spółki jawnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 września 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych rozwiązania spółki jawnej. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 29 listopada 2013 r. Znak: IBPBI/1/415-971/13/AB, IBPBI/1/415-1180/13/AB wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 12 grudnia 2013 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca planuje objęcie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Sp. z o.o.”). Jednym ze składników majątku Sp. z o.o. będzie wierzytelność, z tytułu pożyczki udzielonej Wnioskodawcy (dalej: „Wierzytelność pożyczkowa”). Nie jest wykluczone, że następnie Sp. z o.o. zostanie przekształcona w spółkę jawną (dalej: „Spółka osobowa”) w trybie art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych. Na skutek przekształcenia aktywa Sp. z o.o., tj. m.in. Wierzytelność, staną się aktywami Spółki osobowej. W przyszłości rozważane jest zakończenie bytu prawnego Spółki osobowej. W celu ograniczenia kosztów związanych z przeprowadzeniem procesu likwidacji, dokonane mogłoby to być przez podjęcie jednomyślnej uchwały wszystkich wspólników Spółki osobowej o jej rozwiązaniu. W wyniku powyższego, działalność Spółki osobowej zostanie zakończona, a cały jej majątek zostanie podzielony pomiędzy wspólników, a następnie wydany wspólnikom, w tym Wnioskodawcy, in natura. Majątek Spółki osobowej, w zależności od momentu, w którym podjęta zostanie ostateczna decyzja o jej rozwiązaniu, mogą stanowić środki pieniężne lub Wierzytelność pożyczkowa. W wyniku działań restrukturyzacyjnych, w rękach tej samej osoby (Wnioskodawcy) zostaną skupione prawa, (tj. Wierzytelność pożyczkowa wobec Wnioskodawcy) oraz obowiązki, (tj. zobowiązanie Wnioskodawcy wobec Spółki osobowej z tytułu umowy pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki), a co za tym idzie nastąpi wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec Spółki osobowej poprzez tzw. kontuzję (confusio).

W uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 9 grudnia 2013 r., Wnioskodawca dodatkowo wyjaśnił, że:

1.  pożyczka udzielona będzie przez spółkę kapitałową wchodzącą w skład grupy kapitałowej Wnioskodawcy, kontrolowaną przez poprzednika prawnego Spółki osobowej,
2.  pożyczka udzielona Wnioskodawcy będzie jedną z wielu pożyczek udzielanych przez pożyczkodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Jednocześnie udzielanie pożyczek nie będzie stanowić podstawowej działalności gospodarczej pożyczkodawcy,
3.  spółka jawna będzie następcą prawnym Sp. z o.o., z przekształcenia której powstanie. Tym samym, kontynuując działalność Sp. z o.o., spółka jawna będzie prowadzić m.in. działalność holdingów finansowych oraz działalność firm centralnych (head offices) holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych. W ramach tej działalności spółka jawna może m.in. rozporządzać akcjami, udziałami, papierami wartościowymi oraz wierzytelnościami. W konsekwencji, jeżeli w okresie działania spółki jawnej dojdzie do zaistnienia zdarzenia powodującego powstanie obowiązku podatkowego, obowiązek taki powstanie u Wnioskodawcy, jako wspólnika spółki osobowej, w wysokości wynikającej z jego udziałów w przychodach i kosztach, zgodnie z umową spółki.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 5 czerwca 2012 r. Znak: IPTPB1/415-233/12-4/MD,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 22 listopada 2012 r. Znak: ILPB1/415-826/12-2/AG.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki osobowej, Wierzytelności pożyczkowej z tytułu zakończenia działalności Spółki osobowej poprzez jej rozwiązanie bez przeprowadzenia procedury likwidacji, będzie skutkowało powstaniem po Jego stronie przychodu podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie w wyniku zakończenia działalności Spółki osobowej poprzez jej rozwiązanie bez przeprowadzenia procedury likwidacji, Wierzytelności pożyczkowej nie będzie skutkować powstaniem po Jego stronie przychodu podatkowego na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm. - dalej: „Ustawa PIT”). Zgodnie z przepisem art. 14 ust. 1 Ustawy PIT, za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. W myśl art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b Ustawy PIT, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku, otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki. Na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 10 Ustawy PIT, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Jednocześnie, zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 12 Ustawy PIT, do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku:

1.  pozostałych na dzień likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie,
2.  otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki

\-jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Jak wynika z powyższych przepisów wartość innych, niż środki pieniężne, składników majątku (takich jak np. wierzytelności) otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki nie będącej osobą prawną nie stanowi dla wspólnika przychodu do opodatkowania.

Zgodnie z ww. przepisami wartość innych, niż środki pieniężne składników majątku otrzymanych w wyniku likwidacji spółki nie będącej osobą prawną będzie stanowić przychód dla wspólnika dopiero w momencie ich ewentualnego odpłatnego zbycia (lub nie będzie stanowić przychodu przy założeniu, że odpłatne zbycie nastąpi po upływie sześciu lat od likwidacji spółki niebędącej osobą prawną oraz nie zostanie dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej).

Różnice proceduralne pomiędzy rozwiązaniem spółki osobowej bez likwidacji, a likwidacją spółki osobowej nie powinny mieć wpływu na konsekwencje podatkowe dla Wnioskodawcy na gruncie ww. ustawy. Zarówno bowiem likwidacja spółki osobowej, jak również jej rozwiązanie mają ten sam skutek w postaci zakończenia działalności spółki.

Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, za nietrafne i nieznajdujące oparcia w przepisach prawa podatkowego uznać należy, wyrażane w niektórych interpretacjach indywidualnych, podglądy zgodnie, z którymi zakres stosowania art. 14 ust. 3 pkt 12 Ustawy PIT uzależniony jest od rodzaju, czy sposobu wykorzystania przez spółkę osobową składników majątkowych wydawanych wspólnikowi w wyniku jej likwidacji. Zarówno z brzmienia tego przepisu jak i uzasadnienia do ustawy wprowadzającej tę regulację nie wynika, żeby ustawodawca przewidywał jakiekolwiek dodatkowe warunki, jakie musiałby być spełnione dla wyłączenia z opodatkowania wartości składników majątku otrzymanych przez wspólnika likwidowanej spółki osobowej. Co więcej, w uzasadnieniu do ustawy zmieniającej wyraźnie wskazane jest, że wolą ustawodawcy jest rozróżnienie skutków podatkowych likwidacji spółki, ale tylko w zależności od formy zaspokojenia wspólnika.

„W zakresie dotyczącym likwidacji spółki projekt zakłada zróżnicowanie zasad opodatkowania otrzymanego przez wspólnika likwidowanej spółki majątku, w zależności od tego, w jakiej formie majątek ten jest przez wspólnika otrzymywany, tj. w formie pieniężnej, czy niepieniężnej. I tak, w przypadku otrzymania przez wspólnika:

1.  środków pieniężnych - ich wartość nie będzie stanowiła przychodu; przyjęcie tego rozwiązania zmierza do wyeliminowania podwójnego opodatkowania, na które wskazywało przywołane wyżej orzecznictwo. W związku z powyższym z przychodów podlegających opodatkowaniu wyłączono przychód odpowiadający wartości środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika z tytułu likwidacji spółki;
2.  innych składników majątku - ich wartość będzie stanowiła przychód u wspólnika dopiero w momencie zbycia składnika majątku otrzymanego w wyniku likwidacji spółki.

Będzie to skutkowało opodatkowaniem faktycznie uzyskanego przychodu. Propozycja ta uwzględnia utrzymanie braku podmiotowości w podatku dochodowym spółek niebędących osobami prawnymi. Koncepcja opodatkowania faktycznie uzyskanego przychodu (w momencie jego realizacji np. sprzedaży) upraszcza system podatkowy. Wymaga to wyraźnego wskazania w ustawie PIT, że przychód nie powstaje w związku z otrzymaniem w wyniku likwidacji spółki, niepieniężnych składników majątku, a powstaje dopiero w momencie ich zbycia. W związku z powyższym przyjęto, że do przychodów z działalności gospodarczej zaliczać się będzie przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpienia wspólnika z takiej spółki.”

W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, otrzymanie przez Niego na skutek rozwiązania Spółki osobowej (bez likwidacji), Wierzytelności pożyczkowej nie będzie na moment jej otrzymania przez Wnioskodawcę podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazać należy, iż stosownie do zadanego pytania, w kontekście opisanego zdarzenia przyszłego, przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej były wyłącznie konsekwencje podatkowe otrzymania przez Wnioskodawcę wierzytelności pożyczkowej, w związku z ustaniem bytu prawnego tej spółki, określone na moment ich otrzymania.

Jednocześnie wskazać należy, iż w pozostałym zakresie będącym przedmiotem niniejszego wniosku ORD-IN, tj. w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.