Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.960.2020.2.MP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-23
Teza: podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dziecko
Słowa kluczowe: osoba-osoby samotnie wychowujące dzieci; przychód; zeznania-zeznania podatkowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2020 r. (data wpływu 18 listopada 2020 r.), uzupełniony pismem z dnia 20 listopada 2020 r. (data wpływu 20 listopada 2020 r.) i pismem złożonym w dniu 8 lutego 2021 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dziecko **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 listopada 2020 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z preferencyjnego rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dziecko oraz w zakresie obowiązków podatkowych i możliwości dokonania przez syna Wnioskodawcy odliczenia z tytułu ulgi termomodernizacyjnej. Wniosek został uzupełniony pismem złożonym w dniu 20 listopada 2020 r.

Wniosek wraz z ww. uzupełnieniem nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 i art. 14f ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 28 stycznia 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.960.2020.1.MP, wezwano Wnioskodawcę na podstawie art. 169 § 1-2 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Ww. wezwanie doręczono w dniu 1 lutego 2021 r., zaś w dniu 8 lutego 2021 r. złożono uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W 2009 r. zmarła żona Wnioskodawcy, z którą ma dziecko - syna ur. … grudnia 2005 r. (obecnie 14 lat). Syn otrzymał rentę po zmarłej. Przez pewien okres Wnioskodawca rozliczał się wspólnie z synem. W 2003 r. Wnioskodawca wziął drugi ślub, z obecną żoną posiada rozdzielność majątkową. Żona nie posiada żadnych praw wobec syna. W Urzędzie Skarbowym został poinformowany, że nie może rozliczać się wspólnie z synem, ponieważ jest w związku małżeńskim. Wobec powyższego doszło do sytuacji, że pod koniec roku podatkowego przekracza próg podatkowy i zakład pracy Wnioskodawcy odprowadza 32%. Zakład ZUS odprowadza podatek od renty. Teoretycznie powinno przy rozliczeniu być na zero. Niestety tak nie jest, ponieważ Wnioskodawca swoje zeznanie musiał uzupełnić dodając przychód z renty syna i od tej kwoty odprowadzić jeszcze podatek 32%, czyli zwrócić 1/3 renty syna.

Zgodnie z wyrokiem sądu syn nabył spadek w wysokości 33% nieruchomości: dom jednorodzinny z działką.

W uzupełnieniu wniosku dodano, że sytuacja, którą Wnioskodawca niżej wskazuje jest od 2013 r. do chwili obecnej, tj. do 2021 r. Sytuacja prawna Wnioskodawcy i syna nie zmieniła się. Interpretacji indywidualnej dotyczącej zdarzenia pierwszego Wnioskodawca oczekuje za lata 2016, 2017, 2018, 2019, 2020.

Przez cały okres, tj. od 2013 r. do chwili obecnej, … Wnioskodawca jest zatrudniony na podstawie umowy na czas nieokreślony. Odprowadzany jest podatek od osób fizycznych. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej i nie posiada innych źródeł oprócz niżej wymienionych. Źródło przychodów Wnioskodawcy to praca w \`(...)\` Płatnikiem jest …(forma rozliczenia PIT-11). Źródłem przychodów syna Wnioskodawcy jest decyzja organu rentowego wystawiona na dane K., świadczenie ZUS PIT-40A. Rozliczenie z Urzędem Skarbowym następuje w formie złożenia PIT-37, który uwzględnia dane z PIT-11 i PIT-40A.

W 2009 r. zmarła żona Wnioskodawcy, z którą ma dziecko - syna ur. .. grudnia 2005 r., …Synowi została przyznana renta po zmarłej, którą otrzymuje.

Wnioskodawca jako wdowiec przez pewien okres tj. za lata od 2010 r. do 2012 r., rozliczał się wspólnie z synem, jako samotnie wychowujący dziecko. Od śmierci matki syna, czyli od 2009 r. Wnioskodawca jest jedyną osobą posiadającą władzę rodzicielską wobec syna. Wnioskodawca jest jego jedynym przedstawicielem ustawowym. Nie nastąpiło przysposobienie dziecka ur… grudnia 2005 r. przez obecną żonę Wnioskodawcy.

Od 2013 r. Wnioskodawca jest w związku małżeńskim. Z obecną żoną Wnioskodawca posiada od 2013 r. rozdzielność majątkową. Żona Wnioskodawcy nie posiada żadnych praw wobec syna. Obecna żona Wnioskodawcy nie posiada władzy rodzicielskiej, jak również nie nastąpiło przysposobienie.

Środki, które otrzymuje syn K. po zmarłej mamie, zgodnie z jej wolą są przeznaczone do dyspozycji syna, celem opłaty za naukę (jest to udokumentowane).

W 2019 r. Wnioskodawca dokonał instalacji fotowoltaicznej do odzyskania energii elektrycznej. Poniesiony koszt to kwota 19 686 zł. Za rok podatkowy 2019 dokonał rozliczenia PIT-11 plus dane z PIT- 40A - świadczenie syna z ZUS i rozliczenie PIT-37, montaż instalacji.

Wnioskodawca jest podatnikiem opłacającym podatek wg skali podatkowej. Było dofinansowanie z Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w kwocie 5 000 zł, dokonano odliczenia od przychodu. Udokumentowane jest w formie jednej faktury wystawionej na M. Wystawca faktury nie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Wydatek poniesiony w 2019 r.

W 2020 r. zostało zrealizowane przedsięwzięcie termomodernizacyjne polegające na wykonaniu przyłącza gazowego oraz modernizacji kotłowni i montażu pieca kondensacyjnego. Koszt inwestycji to kwota 15 266 zł 99 gr.

Nie było żadnych dofinansowań. Nie dokonano odliczeń. Udokumentowane w formie faktur wystawionych na M. (Wnioskodawcę) - modernizacja i montaż pieca kondensacyjnego i na K. - przyłącze do sieci gazowej. Wystawcy faktur nie korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług. Wydatek poniesiony w 2020 r.

W wyniku przeprowadzonej termomodernizacji zmniejszy się zużycie nośników energii: drzewo, prąd, gaz, potrzebnych do ogrzania budynku mieszkalnego. Wnioskodawca nie planuje rozbudowy. Poniesione wydatki należą do wydatków wymienionych w rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzaju materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2489).

Ww. inwestycje zostały wykonane na jednej nieruchomości: działka i dom jednorodzinny. Współwłasność…. Akt notarialny nabycia nieruchomości z 1996 r. Następnie orzeczenie Sądu Rejonowego ..Wydział Cywilny sygn. …/13, nabycie spadku po zmarłej \`(...)\` Sąd w postanowieniu z dnia 26 marca 2013 r. orzekł współwłasność 3/4 nieruchomości M. i 1/4 syn K. jako współwłaściciel.

Ww. inwestycje zostały wykonane zgodnie z zapisami:

*   ustawy z dnia 1 stycznia 2019 r., weszła w życie ustawa z dnia 9 listopada 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2018 r., poz. 2246),

*   rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (Dz. U. z 2018 r.); załącznik wykaz rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych:
    1.  materiały budowlane i urządzenia:
        *   kocioł gazowy kondensacyjny wraz ze sterowaniem, armaturą zabezpieczającą i regulującą oraz układem doprowadzenia powietrza i odprowadzenia spalin (pkt 3),
        *   przyłącze do sieci ciepłowniczej lub gazowej (pkt 7),
        *   ogniwo fotowoltaiczne wraz z osprzętem (pkt 13);
    2.  usługi:
        *   wymiana elementów istniejącej instalacji ogrzewczej lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej lub wykonanie nowej instalacji wewnętrznej ogrzewania lub instalacji przygotowania ciepłej wody użytkowej (pkt 7),
        *   montaż kotła gazowego kondensacyjnego (pkt 8),
        *   montaż instalacji fotowoltaicznej (pkt 13),
        *   uruchomienie i regulacja źródła ciepła oraz analiza spalin (pkt 14).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy w oparciu o obowiązujące przepisy za okres rozliczeniowy, tj. 2016 r., 2017 r., 2018 r., 2019 r. i 2020 r. Wnioskodawca może rozliczać się wspólnie z synem na podstawie art. 6 ust. 1 i ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy sam fakt przesłania przez ZUS formularza PIT-40A jest wystarczający do rozliczenia z Urzędem Skarbowym w opisanym zdarzeniu na podstawie art. 34 ust. 8 i 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy syn K., któremu decyzją organu rentowego przyznano świadczenie - rentę w myśl obowiązujących przepisów prawnych jest podatnikiem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
4.  Czy zgodnie z ustawą z dnia 9 listopada 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, która wprowadziła w podatku dochodowym od osób fizycznych nowe zwolnienie przedmiotowe oraz tzw. ulgę termomodernizacyjną (art. 21 ust. 1 pkt 129a tej ustawy), syn, który jest prawnym współwłaścicielem nieruchomości może korzystać samodzielnie z odliczeń ulgi termomodernizacyjnej, którego podstawą rozliczenia będzie PIT-40A.

Przedmiotowa interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków podatkowych Wnioskodawcy wynikających z pytania nr 1 i nr 2, natomiast w zakresie pytania nr 3 i nr 4 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy (doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku), w przepisach dotyczących zeznań podatkowych jest mowa, kiedy osoba może rozliczyć się wspólnie z dzieckiem m.in., gdy druga osoba jest pozbawiona praw rodzicielskich. W tej sytuacji żona Wnioskodawcy nie posiada żadnych praw.

Ustawodawca jasno i konkretnie wymienił te sytuacje, tj.:

*   art. 6 ust. 1 ww. ustawy, małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiąganych przez nich dochodów;

*   art. 6 ust. 4 ww. ustawy, od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową i wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci.

Wnioskodawca jest w związku małżeńskim. Obecna żona Wnioskodawcy nie posiada praw rodzicielskich w związku z tym uważa On, że mógłby rozliczyć się wspólnie z synem. Osoby żyjące w tzw. konkubinacie, czyli bez formalnego zawarcia związku korzystają z tej możliwości. Wnioskodawca uważa to za niesprawiedliwe i nierówne traktowanie podatników.

Organy rentowe są obowiązane jako płatnicy pobierać zaliczki miesięczne od wypłacanych bezpośrednio przez te organy emerytur i rent, świadczeń oraz przekazują roczne obliczenie podatku urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika naczelnik urzędu skarbowego wykonuje swoje zadania i jest traktowane jako rozliczenie roczne, jeśli nie ma innych odliczeń.

Wobec powyższego Wnioskodawca uważa, że:

1.  sam fakt złożenia PIT-40A do Urzędu Skarbowego, powinien być traktowany jako rozliczenie za dany rok podatkowy;
2.  ustawodawca przewiduje możliwość składania odrębnych zeznań podatkowych przez przedstawicieli ustawowych, jeśli osoby nieletnie posiadają przychód np. z najmu i nie jest to traktowane jako przychód rodzica czy przedstawiciela ustawowego, czyli w takiej sytuacji jest możliwość składania dwóch odrębnych zeznań podatkowych;
3.  wobec powyższego trudno się zgodzić ze stanowiskiem urzędu skarbowego, tj. łączenie przychodu rodzica PIT-11 do przychodu wskazanego w PIT-40A i rozliczenie w PIT-36; przy tak stosowanej wykładni Wnioskodawca uważa, że dochodzi do podwójnego opodatkowania polegającego na dodaniu przychodów z PIT-40A, co stanowi przekroczenie progu i skutek zwrotu prawie 1/3 otrzymanej renty.

Ulga termomodernizacyjna - podstawa prawna: ustawa z dnia 9 listopada 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U., poz. 2246), która wprowadziła w podatku dochodowym od osób fizycznych nowe zwolnienie przedmiotowe oraz tzw. ulgę termomodernizacyjną art. 21 ust. 1 pkt 129a tej ustawy.

Ulga termomodernizacyjną dotyczy wszystkich, czyli w tej sytuacji syn Wnioskodawcy może z niej korzystać w pełni.

W myśl art. 26h ust. 1 ww. ustawy, podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 10, które zostanie zakończone w okresie 3 kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem (art. 26h ust. 2 ww. ustawy).

Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku (art. 26h ust. 3 ww. ustawy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 6 ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.; w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2016 r.) od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1.  małoletnie,
2.  bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,
3.  do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej

\-podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

Stosownie do art. 6 ust. 8 ww. ustawy, sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym.

Zasada określona w ust. 8 nie dotyczy osób, o których mowa w art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym niekorzystających jednocześnie z opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej na zasadach określonych w art. 30c albo w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, albo w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym (art. 6 ust. 9 ustawy).

Zgodnie z art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r. do dnia 30 września 2018 r.), od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1.  małoletnie,
2.  bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,
3.  do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej;

\-podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

Stosownie do art. 6 ust. 8 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r.), sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania w sytuacji, gdy chociażby do jednego z małżonków, osoby samotnie wychowującej dzieci lub do jej dziecka mają zastosowanie przepisy art. 30c, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

W myśl art. 6 ust. 9 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r.) zasada określona w ust. 8 nie dotyczy osób, o których mowa w art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, niekorzystających jednocześnie z opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej na zasadach określonych w art. 30c, w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym, w ustawie z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym albo ustawie z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Ponadto, art. 6 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania do podatników, którzy wniosek, wyrażony w zeznaniu podatkowym, określony w ust. 2 i 4, złożą po terminie, o którym mowa w art. 45 ust. 1.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Zatem, z art. 6 ust. 10 powołanej ustawy obowiązującego do dnia 31 grudnia 2018 r., wynikało, że sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4, nie ma zastosowania do podatników, którzy wniosek, wyrażony w zeznaniu podatkowym, określony w ust. 2 i 4, złożą po terminie, o którym mowa w art. 45 ust. 1.

Przepis art. 6 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczący terminu złożenia wniosku o preferencyjne rozliczenie podatku został uchylony art. 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159). Zgodnie z art. 16 cyt. ustawy zmiany określone w art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2018 r.

Stosownie do brzmienia art. 6 ust. 4 ww. ustawy (obowiązującego od dnia 1 października 2018 r. do dnia 31 lipca 2019 r.), od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1.  małoletnie,
2.  bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,
3.  do ukończenia 25. roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym i nauce lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej

\-podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

Zgodnie z art. 6 ust. 4 ww. ustawy (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.; Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.; obowiązującym od dnia 1 sierpnia 2019 r. oraz w 2020 r.), od dochodów rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1.  małoletnie,
2.  bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,
3.  do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym i nauce lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b lub uzyskały przychody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148, w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek określonej w art. 27 ust. 1b pkt 1 oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej

\-podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie.

Z powyższego wynika, że ustawodawca uzależnił prawo do skorzystania z preferencyjnych zasad obliczania podatku dochodowego przewidzianych dla osób samotnie wychowujących małoletnie dzieci od spełnienia łącznie następujących warunków:

*   posiadanie odpowiedniego – określonego przez ustawodawcę – stanu cywilnego;

*   samotnego wychowywania dziecka w danym roku podatkowym;

*   brak zastosowania do niego, ani do jego dziecka przepisów art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisów o zryczałtowanym podatku dochodowym oraz ustawy o podatku tonażowym;

*   oraz – w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r. - wyrażenia wniosku o rozliczenie na preferencyjnych warunkach w rocznym zeznaniu podatkowym, złożonym w ustawowym terminie przewidzianym do jego składania.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że w 2009 r. zmarła żona Wnioskodawcy, z którą Wnioskodawca ma dziecko - syna ur. … grudnia 2005 r. Od śmierci matki dziecka w 2009 r. Wnioskodawca jest jedyną osobą posiadającą władzę rodzicielską wobec dziecka i jest jego jedynym przedstawicielem ustawowym. Od 2013 r. Wnioskodawca jest w związku małżeńskim. Z obecną żoną Wnioskodawca posiada od 2013 r. rozdzielność majątkową. Nie nastąpiło przysposobienie dziecka ur. … grudnia 2005 r. przez obecną żonę Wnioskodawcy. W latach podatkowych 2016 -2020 Wnioskodawca był zatrudniony na podstawie umowy o pracę i uzyskiwał przychód ze stosunku pracy. Źródłem przychodów małoletniego syna Wnioskodawcy jest renta rodzinna przyznana decyzją organu rentowego (ZUS) wystawiona na dane małoletniego syna (świadczenie ZUS na formularzu PIT-40A). Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej i nie posiada innych źródeł oprócz wymienionych.

Przepis art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia osoby, którym przysługuje status osoby samotnie wychowującej dzieci, odwołując się zarówno do stanu cywilnego osoby wychowującej dziecko, jak również do tego, że osoba ta musi faktycznie wychowywać dzieci samotnie, tj. bez wsparcia drugiego z rodziców.

Podkreślić należy, że w każdym z okresów podatkowych (2016-2020), którego rozpatrywana kwestia dotyczy, obowiązywał w sposób jednolity warunek określający możliwość skorzystania z preferencji podatkowej jaką jest rozliczenie dla osoby samotnie wychowującej małoletnie dziecko, mianowicie posiadanie określonego stanu cywilnego, którego to warunku Wnioskodawca, nie spełnia ponieważ w 2013 r. zawarł związek małżeński i pozostawał w związku małżeńskim w rozpatrywanym okresie (małżonka Wnioskodawcy nie jest osobą pozbawioną praw rodzicielskich lub odbywającą karę pozbawienia wolności).

Z powołanych przepisów jednoznacznie wynika, że przepis art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi odstępstwo od generalnej zasady indywidualnego opodatkowania. Możliwość jego zastosowania obwarowana jest szeregiem warunków wyraźnie wskazanych w tej ustawie, które należy interpretować ściśle, co oznacza, że nie można dokonywać wykładni rozszerzającej ani też zawężającej.

Jak z powyższego wynika, ustawodawca uzależnił prawo do skorzystania z preferencyjnych zasad rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych od spełnienia m.in. warunku samotnego wychowywania w roku podatkowym małoletnich dzieci (dziecka) wymienionych w art. 6 ust. 4 ww. ustawy. Aby korzystać z preferencyjnego opodatkowania swoich dochodów na zasadach przewidzianych w art. 6 ust. 4, należy mieć określony stan cywilny oraz wychowywać samotnie dziecko. Ustawodawca omawianą preferencję kierował tylko do osób, które samotnie troszczą się o codzienne zaspokojenie potrzeb dzieci, posiadając ściśle określony status cywilny.

Przyjęcie odmiennej wykładni stałoby w sprzeczności z uzasadnieniem wprowadzenia tej ulgi, z którego jednoznacznie wynika, iż ustawodawca kierował ją tylko do osób, które samotnie troszczą się o codzienne zaspokojenie potrzeb dziecka, nie zaś do każdego rodzica, który ma władzę rodzicielską i jednocześnie pozostaje w związku małżeńskim z inną osobą niebędącą rodzicem dziecka.

Wskazać należy, że z istoty pojęcia „osoby samotnie wychowującej dziecko” wynika, że jest to osoba, która w określonej sytuacji, w określonym czasie zupełnie sama zajmuje się wychowywaniem dziecka. Należy zauważyć, że „wychowywać” kogoś to – jak wynika z definicji słownikowej – „zapewnić osobie niedorosłej osiągnięcie rozwoju fizycznego i psychicznego, zapewnić opiekę istocie niedorosłej i doprowadzić ją do samodzielności” (Słownik Języka Polskiego PWN 1992 r.). Natomiast zgodnie z definicją Słownika Języka Polskiego, Wydawnictwo PWN, Warszawa 1996 r., redaktor prof. Mieczysław Szymczak „samotny” to: żyjący samotnie, w odosobnieniu, nie mający rodziny, towarzystwa, znajdujący się w określonej sytuacji, w określonym czasie zupełnie sam. Zatem, decydujące znaczenie ma fakt, z kim dziecko zamieszkuje i na czyim utrzymaniu pozostaje. Obecna żona Wnioskodawcy nie przysposobiła dziecka Wnioskodawcy. Jednakże, z opisu przedstawionego przez Wnioskodawcę nie wynika, aby Jego małoletnie dziecko pozostawało we wspólnym gospodarstwie domowym jedynie z Wnioskodawcą.

Wskazać należy, że zgodnie ze stanowiskiem utrwalonym zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa wszelkie preferencje podatkowe stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania oraz mają charakter przywileju, z którego podatnik ma prawo, a nie obowiązek korzystania; muszą one być zatem interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej, a także zawężającej dany przepis prawa podatkowego. Nadto przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.

Niezbędną przesłanką skorzystania z omawianej preferencji obowiązującą przez cały okres objęty złożonym wnioskiem (2016-2020) jest, jak już wcześniej zaznaczono, określony w art. 6 ust. 4 ww. ustawy stan cywilny, którego to warunku Wnioskodawca będąc w związku małżeńskim nie spełnia.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest m.in. renta.

W myśl art. 12 ust. 7 ww. ustawy przez emeryturę lub rentę rozumie się łączną kwotę świadczeń emerytalnych i rentowych, w tym kwoty emerytur kapitałowych wypłacanych na podstawie ustawy o emeryturach kapitałowych, wraz ze wzrostami i dodatkami, z wyłączeniem dodatków rodzinnych i pielęgnacyjnych oraz dodatków dla sierot zupełnych do rent rodzinnych.

Stosownie do treści art. 34 ust. 1 ww. ustawy, organy rentowe są obowiązane jako płatnicy pobierać zaliczki miesięczne od wypłacanych bezpośrednio przez te organy m.in. emerytur i rent, rent strukturalnych, rent socjalnych oraz rodzicielskich świadczeń uzupełniających.

Stosownie do art. 34 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik poza dochodami uzyskanymi od organu rentowego:

1.  nie uzyskał w roku podatkowym innych dochodów, z wyjątkiem określonych w art. 30-30c oraz art. 30e,
2.  nie korzysta z odliczeń, z zastrzeżeniem ust. 10-10b,
3.  nie korzysta z możliwości łącznego opodatkowania jego dochodów z dochodami małżonka bądź nie korzysta z możliwości opodatkowania, o którym mowa w art. 6 ust. 4,
4.  nie uzyskał dochodów powodujących obliczenie należnego podatku w sposób określony w art. 27 ust. 8,
5.  (uchylony),
6.  nie ma obowiązku doliczenia kwot uprzednio odliczonych, z zastrzeżeniem ust. 11,

\-podatek wynikający z rozliczenia rocznego obniżony o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej w roku podatkowym przez organ rentowy ze środków podatnika, jest podatkiem należnym od podatnika za dany rok, chyba że naczelnik urzędu skarbowego wyda decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego w innej wysokości.

Podkreślić należy, że zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody małoletnich dzieci własnych i przysposobionych, z wyjątkiem dochodów z ich pracy, stypendiów oraz dochodów z przedmiotów oddanych do ich swobodnego użytku, podlegające opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, dolicza się do dochodów rodziców, chyba że rodzicom nie przysługuje prawo pobierania pożytków ze źródeł przychodów dzieci.

Z zacytowanego przepisu wynika, że tylko dochody małoletniego dziecka z jego pracy, stypendiów oraz dochody z przedmiotów oddanych mu do swobodnego użytku podlegają opodatkowaniu odrębnie przez podatnika – małoletnie dziecko – w zeznaniu podatkowym składanym na imię i nazwisko tego dziecka, bowiem są one wyłączone z zarządu majątkiem dziecka przez rodziców. Natomiast inne dochody małoletniego dziecka (w tym renta rodzinna) – co do zasady – podlegają doliczeniu do dochodu rodziców (rodzica) i łącznemu opodatkowaniu z dochodami rodziców (rodzica). Z wykładni gramatycznej tegoż przepisu wynika bowiem, że co do zasady dochody małoletnich dzieci dolicza się do dochodów rodziców, za wyjątkiem dochodów wyraźnie wskazanych w tym przepisie, chyba że rodzicom (rodzicowi) nie przysługuje prawo pobierania pożytków ze źródeł przychodów dzieci. Doliczenia dokonują tylko rodzice (biologiczni lub przysposabiający), którym przysługuje prawo dysponowania dochodami dzieci.

Podkreślić należy, że u podstaw regulacji nakazującej łączyć dochody małoletniego dziecka z dochodami jego rodziców lub rodzica samotnie go wychowującego leżą unormowania ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359), wedle których rodzicom przysługuje względem małoletniego dziecka władza rodzicielska (art. 93 § 1 ww. Kodeksu), która obejmuje w szczególności obowiązek i prawo rodziców do wykonywania pieczy nad osobą i majątkiem dziecka oraz do jego wychowania (art. 95 § 1 ww. Kodeksu), rodzice zaś zobowiązani są sprawować zarząd majątkiem dziecka pozostającego pod ich władzą rodzicielską z należytą starannością (art. 101 § 1 ww. Kodeksu).

Jednocześnie wskazać należy, że dochody małoletnich dzieci podlegające łącznemu opodatkowaniu z dochodami rodziców (rodzica) podlegają wykazaniu na druku PIT/M stanowiącym załącznik do zeznania PIT-36.

Wobec powyższego, Wnioskodawca jako rodzic i przedstawiciel ustawowy swojego małoletniego dziecka - stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma obowiązek doliczenia dochodu małoletniego dziecka z tytułu otrzymywanej renty do własnego dochodu za dany rok podatkowy (w okresie którego wniosek dotyczy). Dochód ten podlega łącznemu opodatkowaniu z dochodem Wnioskodawcy oraz wykazaniu w składanym przez Niego zeznaniu podatkowym.

Zatem, w opisanym stanie faktycznym wystawiony przez ZUS formularz PIT-40A, nie może być traktowany jako rozliczenie za dany rok podatkowy.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że Wnioskodawca w wyniku zawarcia w 2013 r. związku małżeńskiego nie ma prawa do preferencyjnego rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dziecko, nie spełnia bowiem warunku określonego stanu cywilnego, zawartego w art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, Wnioskodawca w rozliczeniach podatkowych za 2016 r., 2017 r., 2018 r., 2020 r. nie miał/nie ma prawa do skorzystania z preferencyjnego rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca małoletnie dziecko na podstawie art. 6 ust. 4 ww. ustawy. Jednocześnie, Wnioskodawca jako rodzic wykonujący władzę rodzicielską wobec małoletniego dziecka miał obowiązek zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, doliczenia dochodu małoletniego dziecka z tytułu renty wykazanego w informacji PIT-40A, wystawionej przez ZUS, do własnego dochodu za dany rok podatkowy i łącznego opodatkowania na druku PIT/M, stanowiącym załącznik do zeznania podatkowego PIT-36.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Podkreślić należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Ponadto wskazać należy, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym, niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawcy jako osoby występującej z wnioskiem, nie wywiera natomiast skutku prawnego dla innych osób.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w…, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.