Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-111/15/BD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-08-06
Teza: Czy w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w Spółce z o.o., Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów Wnioskodawcy wydanych udziałowcom, w zamian za aport w postaci udziałów Spółki z o.o.?
Słowa kluczowe: aport; koszt-koszty uzyskania przychodów; udział; udział-sprzedaż udziałów; udział-wymiana udziałów; wartość-wartość nominalna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 12 maja 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 14 maja 2015 r.), uzupełnionym 30 lipca 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów przy odpłatnym zbyciu udziałów nabytych przez Spółkę w ramach transakcji wymiany udziałów (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 maja 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów przy odpłatnym zbyciu udziałów nabytych przez Spółkę w ramach transakcji wymiany udziałów. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 23 lipca 2015 r., Znak: IBPB-2-1/4514-43/15/MZ, IBPB-1-2/4510-111/15/BD wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 30 lipca 2015 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, mającym miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Podlega on w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca zamierza nabyć lub utworzyć samodzielnie lub wraz innymi osobami spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, której siedziba oraz zarząd będą znajdowały się w Polsce („Nowa Spółka”). Nowa Spółka będzie polskim rezydentem podatkowym i będzie podlegać w Polsce, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Wnioskodawca zamierza wnieść w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) do Nowej Spółki należące do niego 100% udziałów w zagranicznej spółce będącej odpowiednikiem polskiej spółki kapitałowej („Spółka 1”), podlegającej opodatkowaniu od całości swoich dochodów w państwie członkowskim Unii Europejskiej. Będzie to jednorazowy aport 100% udziałów w Spółce 1, w wyniku którego Nowa Spółka uzyska 100% praw głosu w Spółce 1.

Wnioskodawca w związku z wniesieniem aportu 100% udziałów w Spółce 1 nie otrzyma od Nowej Spółki żadnej dodatkowej zapłaty gotówkowej. Całość wkładu Wnioskodawcy w postaci udziałów w Spółce 1 zostanie przeznaczona na podwyższenie kapitału zakładowego Nowej Spółki.

Nowa Spółka oraz Spółka 1, to jest spółka, której udziały będą przedmiotem aportu, będą podmiotami wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy o PIT.

Spółka 1 będzie zagraniczną spółką kapitałową z siedzibą w państwie członkowskim Unii Europejskiej wymienioną w załączniku I do Dyrektywy Rady 2008/7/WE z dnia 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału.

Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości Nowa Spółka dokona zbycia, na rzecz podmiotu trzeciego, udziałów nabytych w Spółce 1 w drodze aportu udziałów.

Istotne elementy opisu zdarzenia przyszłego zostały zawarte we własnym stanowisku w sprawie, z którego wynika, że planowane przez Nową Spółkę nabycie udziałów w Spółce 1 dokonane zostanie w drodze transakcji wymiany udziałów, o której mowa w art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z 26 lipca 1991 r. (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w przypadku uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w Spółce 1, nabytych w drodze aportu, Nowa Spółka będzie uprawniona rozpoznać koszt uzyskania tego przychodu w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów Spółki wydanych Wnioskodawcy w zamian za aport udziałów Spółki 1 (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w Spółce 1, nabytych w drodze wymiany udziałów, Nowa Spółka będzie uprawniona rozpoznać koszt uzyskania przychodu w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów Spółki wydanych Wnioskodawcy w zamian za aport udziałów Spółki 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT Stosownie natomiast do art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te jednak – w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d - są kosztem uzyskania przychodu w momencie odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

W tym miejscu Wnioskodawca podkreśla, że jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, planowane przez Nową Spółkę nabycie udziałów w Spółce 1 dokonane zostanie w drodze transakcji wymiany udziałów, o której mowa w art. 24 ust. 8a ustawy o PIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, z wykładni literalnej powołanego powyżej art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT wynika wprost, że za koszty, poniesione przez Nową Spółkę w celu nabycia udziałów Spółki 1 w drodze wymiany udziałów, winna być uznana kwota odpowiadająca wartości nominalnej udziałów wyemitowanych przez Nową Spółkę w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego, a następnie wydanych Wnioskodawcy. Zatem w przypadku odpłatnego zbycia, w przyszłości, przez Nową Spółkę, udziałów w Spółce 1 nabytych w drodze wymiany udziałów, koszt uzyskania przychodu będzie stanowiła wartość nominalna udziałów własnych Nowej Spółki, wydanych Wnioskodawcy w zamian za aport do Nowej Spółki jego udziałów w Spółce 1.

Wnioskodawca jednocześnie wskazuje, że przedstawione stanowisko znajduje potwierdzenie w wydanych przez organy podatkowe interpretacjach indywidualnych. W podobnym tonie wypowiedzieli się m.in.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 8 lipca 2013 r., uznając, że: „(\`(...)\`) w przypadku sprzedaży udziałów (otrzymanych wcześniej w wyniku transakcji wymiany udziałów), Spółka będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości wartości nominalnej udziałów własnych wydanych w zamian za otrzymane udziały”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 31 grudnia 2012 r., potwierdzając stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „(\`(...)\`) w oparciu o treść przepisów art. 12 ust. 4d oraz art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży przez Spółkę udziałów nabytych w Spółce Zbywanej będzie kwota odpowiadająca wartości nominalnej wyemitowanych przez Spółkę udziałów, objętych przez Spółkę Zbywającą w drodze transakcji wymiany udziałów”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 16 lipca 2012 r., uznając za prawidłowy pogląd wnioskodawcy, zgodnie z którym: „(\`(...)\`) w oparciu o przytaczaną regulację art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z odpłatnym zbyciem udziałów Spółki X, Spółka Wnioskodawcy powinna ustalić koszt uzyskania przychodu na poziomie wartości nominalnej udziałów Spółki Wnioskodawcy wydanych wspólnikom Spółki X w zamian za otrzymany wkład niepieniężny w postaci udziałów Spółki X”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 27 czerwca 2012 r., potwierdzając, że: „wydatkiem na nabycie udziałów w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie wartość nominalna własnych udziałów wydanych w zamian za udziały otrzymane w postaci wkładu niepieniężnego”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 4 grudnia 2012 r., uznając, że: „ (\`(...)\`) w przypadku sprzedaży udziałów (otrzymanych wcześniej w wyniku transakcji wymiany udziałów), Spółka będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości wartości nominalnej udziałów (własnych) wydanych w zamian za otrzymane udziały”.

Podsumowując, Wnioskodawca podkreśla, że celem ewentualnego zbycia udziałów Spółki 1 nabytych w drodze wymiany udziałów będzie uzyskanie przychodu z tytułu ich odpłatnego zbycia (a zatem spełniona zostanie przesłanka wskazana w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, pozwalająca na zaliczenie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów). Wydatki te – na moment zbycia udziałów - nie zostały także wyłączone z kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, a wręcz przeciwnie - omawiany art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT wprost stwierdza, że wydatki te będą stanowić - na moment zbycia udziałów - koszt podatkowy. Powyższy przepis określa ponadto sposób ustalenia kosztu uzyskania przychodu w analizowanym zdarzeniu przyszłym (tj. sprzedaży udziałów Spółki 1 nabytych w drodze wymiany udziałów). Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w Spółce 1 należy zatem uznać wartość nominalną udziałów Nowej Spółki przekazanych Wnioskodawcy w ramach wymiany udziałów.

Mając na uwadze powyższe argumenty, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku ewentualnego odpłatnego zbycia przez Nową Spółkę udziałów w Spółce 1, Nowa Spółka będzie uprawniona rozpoznać koszt uzyskania przychodu w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów Spółki wydanych Wnioskodawcy w zamian za aport udziałów Spółki 1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji nie była ocena, czy planowana transakcja będzie transakcją wymiany udziałów; powyższa kwestia stanowi bowiem element opisu zdarzenia przyszłego ujętego we wniosku.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”), dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z powyższymi uregulowaniami spółka dla celów podatkowych ma możliwość pomniejszenia przychodów o wszelkie wydatki, pod warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą lub inną działalnością zarobkową, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub jego zachowanie albo zabezpieczenie.

Zatem, aby dany wydatek mógł być zakwalifikowany do kosztów uzyskania przychodów muszą być spełnione łącznie dwa warunki, a mianowicie:

*   wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodu, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   wydatek nie może znajdować się w grupie wydatków określonych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8e ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez spółkę nabywającą przy wymianie udziałów; wydatki te – w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów (akcji) wydanych wspólnikom spółki, której udziały są nabywane, powiększonych o zapłatę w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d - są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji). Powyższy przepis stanowi, że jeżeli spółka nabywająca w następstwie wymiany udziałów udziały (akcje) drugiej spółki, będzie zbywać nabyte w ten sposób udziały (akcje), to do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia zaliczyć będzie mogła równowartość nominalnej wartości wydanych w ramach wymiany własnych udziałów, powiększoną o ewentualną dodatkową zapłatę w gotówce.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Nowa Spółka nabędzie w przyszłości udziały Spółki 1, w wyniku ich wniesienia przez Wnioskodawcę w drodze aportu. W wyniku wniesienia aportu przez Wnioskodawcę Nowa Spółka nabędzie udziały Spółki 1 zapewniające jej bezwzględną większość praw głosu w Spółce 1 (aport 100% udziałów). Aport zostanie wniesiony przez Wnioskodawcę w zamian za udziały Nowej Spółki. Przedstawiona wymiana udziałów skutkować będzie podwyższeniem kapitału zakładowego Nowej Spółki. Miejscem siedziby Nowej Spółki będzie Polska, która jako polski rezydent podatkowy będzie podlegać opodatkowaniu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast Spółka 1 jest zagraniczną spółką będącą odpowiednikiem polskiej spółki kapitałowej podlegającej opodatkowaniu od całości swoich dochodów w państwie członkowskim Unii Europejskiej. Wnioskodawca jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym, mającym miejsce zamieszkania w Polsce. Objęcie udziałów w Nowej Spółce nie będzie wiązało się z dodatkową zapłatą gotówkową na rzecz Wnioskodawcy dokonującego aportu. Nowa Spółka nie wyklucza, że w przyszłości może dokonać odpłatnego zbycia na rzecz podmiotu trzeciego, udziałów nabytych w Spółce 1 w drodze aportu udziałów.

W świetle powyższych przepisów oraz danych zawartych w opisie zdarzenia przyszłego, należy uznać, że w przypadku sprzedaży udziałów Spółki 1, otrzymanych wcześniej w wyniku transakcji wymiany udziałów, Nowa Spółka będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów w wysokości wartości nominalnej udziałów własnych wydanych w zamian za otrzymane udziały Spółki 1.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w sprawie będącej przedmiotem pytań nr 1 i 2 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.