Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/415-1168/09-2/WS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-02-10
Teza: Czy przychód jaki Wnioskodawczyni uzyskała, korzysta ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; grunty-grunty rolne; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 25 listopada 2009 r. (data wpływu 4 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 grudnia 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 21 września 2007 r. Wnioskodawczyni nabyła wraz z małżonkiem do majątku wspólnego gospodarstwo rolne składające się z trzech działek:

1.  działka o pow. 0,53 ha, niezabudowana, oznaczona w ewidencji gruntów jako grunty orne;
2.  działka o pow. 0,30 ha, niezabudowana, oznaczona w ewidencji gruntów jako grunty orne;
3.  działka o pow. 0,652 ha, oznaczona w ewidencji gruntów jako pastwiska trwałe oraz użytki rolne zabudowane budynkiem mieszkalnym oraz przyległymi budynkami gospodarskimi, pochodzącymi sprzed II wojny światowej.

Działki 1 i 2 przylegają do siebie, a działka 3 położna jest po przeciwnej stronie drogi względem nich. Łączna powierzchnia działek wynosi 1,4820 ha. Nieruchomość nie była przez małżonków wykorzystywana do działalności gospodarczej; na gruntach ornych prowadzone były uprawy rolnicze. Gmina nie posiada miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego na terenie, na którym położone są działki. Jest to okolica o typowo rolniczym charakterze.

Opisaną wyżej nieruchomość Wnioskodawczyni i jej mąż sprzedali w dniu 3 listopada 2009 r. Nabywcami są osoby fizyczne - małżonkowie, nie dokonujący tego nabycia w ramach działalności gospodarczej.

W umowie sprzedaży zaznaczono, że nieruchomość jest nieruchomością rolną w rozumieniu art. 2 pkt 1 ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego, a nabywcy nie spełniają warunków określonych w art. 5 i art. 6 ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego. Agencja Nieruchomości Rolnych nie skorzystała z przysługującego jej prawa pierwokupu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy przychód, jaki Wnioskodawczyni uzyskała ze sprzedaży opisanej nieruchomości korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o PIT?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o PIT, zwolnione od podatku są „przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny".

Zainteresowana uważa, że przychód jaki uzyskała w wyniku tej sprzedaży korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie tego przepisu.

Przedmiotowa nieruchomość jest gospodarstwem rolnym w rozumieniu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym. W ocenie Wnioskodawczyni nie ma przesłanek do stwierdzenia, że w związku z dokonaną sprzedażą grunty utracą charakter rolny. Powody, dla których kupujący nabyli tą nieruchomość nie są Zainteresowanej wiadome, ale istnieje wiele przesłanek do stwierdzenia, że transakcja ta nie doprowadzi do utraty rolnego charakteru nieruchomości. Przede wszystkim, nabywcy nie działali jako przedsiębiorcy, co mogłoby sugerować, że mają na celu zmianę dotychczasowego charakteru gruntów.

Ponadto odrolnienie tych działek w przewidywalnej przyszłości jest wykluczone z uwagi na ich obecne przeznaczenie oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy. Tak jak zaznaczono, nieruchomość położona jest w obszarze rolniczym, w terenie górzystym, w sąsiedztwie innych gospodarstw rolnych, a z dokumentów gminy nie wynika, aby planowane były jakiekolwiek zmiany w tym zakresie. Nawet gdyby kupujący mieli zamiar wykorzystywać tą nieruchomość w jakikolwiek sposób inny niż rolniczy, to nie mogliby tego robić zgodnie z prawem.

Wnioskodawczyni uważa, że ewentualne zmiany w sposobie korzystania z nieruchomości dokonane w nieokreślonej przyszłości, jako zdarzenia przyszłe niepewne, na które nie ma żadnego wpływu, nie mogą być przyczyną utraty prawa do zwolnienia od podatku.

Powyższe stanowisko jest zgodne m.in. z wyrokiem NSA z dnia 13 października 2009 r. (II FSK 755/08), który dotyczył nabycia gruntu przez spółkę z o.o., a więc przypadku znacznie bardziej wątpliwego w ocenie prawa do skorzystania z dobrodziejstwa przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o PIT:

„Rolny charakter gruntu powinien wynikać z danych ewidencji gruntów i budynków, którą należy traktować jak dokument urzędowy w rozumieniu art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (t. j. z 2005 r. Dz. U. Nr 240, poz. 2027 ze zm.), podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Oczywiście należy dopuścić, iż możliwa jest zmiana przeznaczenia gruntu. Uwzględniając fakt, iż zmiana dotychczasowego sposobu wykorzystywania gruntów może być procesem rozłożonym w czasie, co jest zrozumiałe chociażby ze względu na długotrwający proces zmiany przeznaczenia terenu, należy jednak zauważyć, iż ocena czy doszło do zmiany charakteru gruntu powinna być dokonana w granicach jednej transakcji, bez uwzględnienia skutków spowodowanych następnymi transakcjami. Poza tym wypada zauważyć, iż niepewność związana z utratą rolnego charakteru sprzedawanego gruntu nie może być zjawiskiem nieprzewidywalnym. W tym wypadku chodzi bowiem o wykazanie, iż w wyniku zbycia nieruchomości straciła ona charakter rolny, a zatem związku przyczynowo - skutkowego między konkretną transakcją a zmianą przeznaczenia gruntu. Sprzedający nie może bowiem ponosić konsekwencji podatkowych, wynikających z okoliczności, na które nie ma wpływu. Stanowiłoby to nadinterpretację przepisu poddanego wykładni.

Dokonując interpretacji przepisu nie można też kierować się dotychczasowym charakterem działalności nabywcy i tym, iż nabycie nieruchomości rolnej nie mieści się w zakresie statutowej działalności nabywcy. Zgodnie z konstytucyjną zasadą swobody gospodarczej podmiot może w każdym czasie zmienić, po spełnieniu określonych prawnych wymogów, profil prowadzonej przez siebie działalności (art. 22 Konstytucji RP)".

Podobne rozstrzygnięcia zapadały także w innych sprawach, np. w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 23 września 2009 r. (sygn. I SA/Wr 959/09).

W związku z powyższym Wnioskodawczyni uważa, że dokonanej sprzedaży nie można przypisać skutku w postaci utraty rolnego charakteru zbywanych gruntów, więc przychód jaki uzyskała korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W przypadku sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w powyższym przepisie decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu (dochodu) ma moment ich nabycia z uwagi na fakt, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ulegały zmianie.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni nabyła przedmiotowe grunty w dniu 21 września 2007 r. Zgodnie z tym, w przedmiotowej sprawie znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

W myśl art. 30e ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Jednakże na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, zwolnione od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji pojęcia „gospodarstwo rolne”. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, co decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży takich gruntów, wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) oraz załącznika nr 6 do tego rozporządzenia.

Stosownie do § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia użytki rolne dzielą się na:

1.  grunty orne,
2.  sady,
3.  łąki trwałe,
4.  pastwiska trwałe,
5.  grunty rolne zabudowane,
6.  grunty pod stawami,
7.  rowy.

Zgodnie z treścią przytoczonych przepisów zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

*   grunty te muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,
*   muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,
*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Jak wspomniano wyżej, jedną z zasadniczych przesłanek wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest to, aby zbywane grunty zachowały charakter rolny lub leśny. Oceniając spełnienie tej przesłanki, należy zwrócić uwagę przede wszystkim na faktyczny zamiar nabywcy co do dalszego przeznaczenia nieruchomości. Cel nabycia gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy, jak również z innych okoliczności związanych z daną transakcją. Utrata charakteru rolnego lub leśnego następuje więc przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej lub leśnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania. Ma ono miejsce przede wszystkim wówczas, jeżeli grunt zostaje przeznaczony pod działalność gospodarczą, albo pod budownictwo. W momencie ich sprzedaży strony umowy winny być świadome celu zakupu i przeznaczenia gruntów.

Ustawodawca warunkuje zastosowanie przedmiotowego zwolnienia od tego by nie zmienił się charakter zbywanego gruntu, a nie jego status prawny. O tym jaki charakter ma dany grunt decyduje natomiast sposób jego faktycznego wykorzystania. O utracie przez grunt charakteru rolnego może zatem świadczyć faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntu łączące się ze zmianą dotychczasowego przeznaczenia. Dlatego też brak jakiejkolwiek wiedzy zbywającego grunt rolny o zamiarach nabywcy co do sposobu wykorzystywania tego gruntu, eliminuje możliwość zastosowania przez zbywającego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy.

Należy wskazać, iż okoliczność, czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży utraciła, czy też nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, iż spełnia przesłanki do zwolnienia, czy to w postępowaniu prowadzonym w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, czy też w postępowaniu podatkowym. Różnica polega jedynie na tym, że w postępowaniu podatkowym organ podatkowy prowadzi postępowanie dowodowe w celu ustalenia dokładnego stanu faktycznego, zaś indywidualną interpretację wydaje jedynie w oparciu o stan faktyczny opisany przez Wnioskodawcę. Niemniej, w obu tych postępowaniach, dla zastosowania zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, spełnione muszą być te same przesłanki określone w tym przepisie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni i jej mąż sprzedali zakupioną w dniu 21 września 2007 r. nieruchomość, stanowiącą gospodarstwo rolne. W ocenie Zainteresowanej nie ma przesłanek do stwierdzenia, że w związku z dokonaną sprzedażą grunty utracą charakter rolny, jednakże Wnioskodawczyni nie są znane powody dla których kupujący nabyli tą nieruchomość.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni nie może skorzystać ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie są Jej znane zamiary z jakimi nabywcy nieruchomości dokonali jej zakupu. W związku z powyższym, sprzedaż przedmiotowej nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z art. 30e ww. ustawy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawczynię wyroków sądów, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Ponadto, zgodnie z art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, iż interpretacje prawa podatkowego wydaje się wyłącznie na pisemny wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie.

Z uwagi na to, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został złożony przez jednego ze współwłaścicieli nieruchomości, zaznacza się, iż interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla męża Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.