Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1068/11-2/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-12-08
Teza: w zakresie sposobu opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług szkoleniowych
Słowa kluczowe: dofinansowanie; szkolenie; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie; środek-środki publiczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 1 września 2011 r. (data wpływu 9 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług szkoleniowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług szkoleniowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka organizuje konferencje i seminaria szkoleniowe w zakresie wyjaśniania przepisów wprowadzanych nowelizowanych ustaw z różnych dziedzin prawa, np. podatkowego, ochrony informacji niejawnych, ochrony środowiska, ratownictwa medycznego, ustawy o finansach publicznych i inne oraz Firma szkoli w zakresie pozyskiwania środków na inwestycje, optymalizacji działań biznesowych z zakresu zarządzania i finansów. Szkolenia i konferencje mają na celu uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych a poruszana tematyka jest ściśle związana z obowiązkami służbowymi wykonywanymi przez uczestników szkoleń.

Organizowane przez Spółkę szkolenia i konferencje są rozumiane jako usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego zgodnie z art. 14 Rozporządzenia Rady(WE) nr 1777/2005.

Spółka nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, nie posiada wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, świadczonych usług nie można zakwalifikować do świadczonych w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, usługi które świadczy nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach oraz w zakresie tych usług Spółka nie uzyskała akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Pracodawcy uczestników szkoleń i konferencji, którymi są pracownicy firm biznesowych i pracownicy jednostek sektora publicznego, opłacają udział w szkoleniu na podstawie faktury VAT. Wpłaty (netto) od uczestników stanowiące przychód Spółki finansują organizację szkoleń (pokrywają koszty promocji, wynajęcia sal, koszty honorariów wykładowców, druku materiałów, koszty pracy zaangażowanych pracowników i inne koszty Spółki). Nadwyżka jest dochodem Spółki a niedobór stratą.

Opublikowana interpretacja indywidualna ILPP2-443-460/11-5/EN z dnia 9 czerwca 2011 r. dotycząca zastosowania zwolnienia z VAT szkoleń zawodowych organizowanych dla pracowników jednostek sektora finansów publicznych (J) potwierdza, że organizowane szkolenia nie są finansowane przez Organizatora lecz przez wpłaty uczestników. Zgodnie z powyższą interpretacją, gdy uczestnikami są J i wpłaty za uczestnictwo pochodzą ze środków publicznych, to można zastosować zwolnienie z VAT.

W konsekwencji tej interpretacji Spółka otrzymuje pisemne prośby od nabywców usług szkoleniowych (od podmiotów sektora finansów publicznych) o korektę wystawionych faktur za udział w szkoleniu i zastosowanie zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 c ustawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Kto finansuje wykonanie usługi w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 29c ustawy o VAT, czy ten który pokrywa koszty poszczególnych działań aby usługa powstała czy nabywca usługi?
2.  Jeżeli w płatnym szkoleniu zawodowym organizowanym przez Spółkę dla 18 osób uczestniczy 1 osoba, która pokrywa wpłatę za udział w szkoleniu ze środków publicznych to czy ta jedna osoba korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29c a pozostałe osoby (uczestnicy szkolenia) koszt usługi szkoleniowej mają opodatkowany VAT 23%?
3.  Jeżeli w płatnym szkoleniu zawodowym organizowanym przez Spółkę ponad 70% wpłat za uczestnictwo w szkoleniu pochodzi ze środków publicznych (uczestnikami są pracownicy J i wpłaty za szkolenia wpływają do Spółki ze środków publicznych) to czy można zastosować zwolnienie z VAT dla wszystkich uczestników na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29c ustawy o VAT i Rozporządzenia MF z dn. 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73 poz. 392) § 13 ust. 1 pkt 20?

Zdaniem Wnioskodawcy, organizacja szkoleń i konferencji zawodowych przez Wnioskodawcę jest finansowana ze środków prywatnych Spółki a nie przez wpłaty od uczestników tych wydarzeń.

Wpłaty od uczestników szkoleń i konferencji pokrywają koszty ich organizacji i generują zysk Spółki. Wartość udziału w szkoleniu i konferencji jest każdorazowo ustalana zgodnie ze strategią biznesową Spółki i udział jest sprzedawany uczestnikom na zasadach rynkowych.

Udział i wpłaty za udział w szkoleniu zawodowym z użyciem środków publicznych nie mają w tym przypadku znaczenia i nie kwalifikują się do zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 c ustawy o VAT.

Nie kwalifikuje się również do zwolnienia z VAT opłata za udział w organizowanym przez Spółkę szkoleniu i konferencji zawodowej w przypadku gdy wpłaty od J (środki publiczne) przekraczają 70% obrotu ze szkolenia.

Koszty organizacji szkoleń zawodowych i konferencji organizowanych przez Spółkę są finansowane ze środków Spółki (środki prywatne) i udział w szkoleniach zawodowych i konferencjach jest opodatkowany podstawową stawką VAT 23% bez względu na źródło pochodzenia wpłat od uczestników.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo – rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

*   oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

*   oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 i 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku:

*   usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polską Akademię Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane,
*   usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70 % ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej Dz. U. UE. L. Nr 77 str. 1).

Przepis art. 44 ww. rozporządzenia wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Ponadto, należy zauważyć, że środkami publicznymi, w myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.) są:

1.  dochody publiczne;
2.  środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);
3.  środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;
4.  przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:
    1.  ze sprzedaży papierów wartościowych,
    2.  z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,
    3.  ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,
    4.  z otrzymanych pożyczek i kredytów,
    5.  z innych operacji finansowych;
5.  przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b (ust. 3 pkt 1). Przy czym w pkt 5 lit. a i b wymienione zostały środki przeznaczone na realizację:

1.  programów w ramach celu Europejska Współpraca Terytorialna, o których mowa w rozdziale III rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1080/2006 z dnia 5 lipca 2006 r. w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1783/1999 (Dz. Urz. UE L 210 z 31.07.2006, str. 1),
2.  programów, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1638/2006 z dnia 24 października 2006 r. określającym przepisy ogólne w sprawie ustanowienia Europejskiego Instrumentu Sąsiedztwa i Partnerstwa (Dz. Urz. UE L 310 z 09.11.2006, str. 1).

Jak powyższe wskazuje, ustawa o finansach publicznych wymienia wprost co należy uznać za środki publiczne. Przepisy zaliczają do środków publicznych dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z różnych źródeł (pkt 4 i 5). Środkami publicznymi są również środki pochodzące z funduszy strukturalnych. O ile zatem usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego są finansowane środkami pochodzącymi z ww. źródeł spełniona zostanie dyspozycja określona ww. przepisem art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT oraz § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów.

Z przedstawionego w złożonym wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka organizuje konferencje i seminaria szkoleniowe w zakresie wyjaśniania przepisów wprowadzanych nowelizowanych ustaw z różnych dziedzin prawa, np. podatkowego, ochrony informacji niejawnych, ochrony środowiska, ratownictwa medycznego, ustawy o finansach publicznych i inne oraz Firma szkoli w zakresie pozyskiwania środków na inwestycje, optymalizacji działań biznesowych z zakresu zarządzania i finansów. Szkolenia i konferencje mają na celu uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych a poruszana tematyka jest ściśle związana z obowiązkami służbowymi wykonywanymi przez uczestników szkoleń. Prowadzone szkolenia są kierowane zarówno do pracowników jednostek sektora finansów publicznych (wpłaty za uczestnictwo pochodzą ze środków publicznych) oraz pracownicy form biznesowych.

Organizowane przez Spółkę szkolenia i konferencje są rozumiane jako usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego zgodnie z art. 14 Rozporządzenia Rady(WE) nr 1777/2005.

Spółka nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, nie posiada wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, świadczonych usług nie można zakwalifikować do świadczonych w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o VAT, usługi które świadczy nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach oraz w zakresie tych usług Spółka nie uzyskała akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Wątpliwości Wnioskodawcy wiążą się ze sposobem opodatkowania świadczonych usług szkoleniowych w sytuacji, gdy część uczestników szkolenia koszt uczestnictwa pokrywa ze środków publicznych.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż zwolnienie dotyczące usług kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego finansowanych ze środków publicznych dotyczy konkretnej usługi szkolenia. Zgodnie bowiem z definicją, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, a zatem zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT usług szkoleniowych dotyczy konkretnej usługi szkolenia świadczonej na rzecz konkretnego odbiorcy, w której bierze udział dana osoba, a nie całej działalności szkoleniowej. W związku z tym każdy uczestnik szkolenia korzystający z ww. zwolnienia powinien indywidualnie posiadać dofinansowanie w całości lub w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Odnosząc się do powyższego, stwierdzić należy, iż zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o VAT oraz na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, należy rozpatrywać w odniesieniu do każdego z uczestników szkolenia odrębnie a nie według proporcji, która wynika z ilości uczestników, dla których szkolenie jest finansowane ze środków publicznych do uczestników, którzy takiego dofinansowania nie mają.

Mając na uwadze powyższe, zgodzić się należy z Wnioskodawcą, iż brak jest uzasadnienia do zastosowania zwolnienia od podatku VAT w przypadku gdy wpłaty pochodzące ze środków publicznych przekraczają 70 % obrotu ze szkolenia. Za nieprawidłowe jednak należy uznać stanowisko Zainteresowanego, iż usługa szkolenia zawodowego świadczona przez Spółkę powinna w każdym przypadku być opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 23 %. Jak wskazano powyżej – zwolnienie od podatku należy rozpatrywać w odniesieniu do każdego uczestnika szkolenia odrębnie. Zatem w sytuacji gdy w danym szkoleniu będą uczestniczyć pracownicy sektora finansów publicznych i koszt uczestnictwa jest pokrywany ze środków publicznych – w takiej sytuacji Wnioskodawca jest uprawniony do zastosowania zwolnienia z podatku VAT tylko i wyłącznie w stosunku do uczestników szkoleń finansowanych ze środków publicznych, zaś dla uczestników szkoleń finansowanych z sektora prywatnego – zastosowanie znajdzie stawka podatku VAT w wysokości 23 %.

Odnosząc się do przykładu wskazanego przez Wnioskodawcę należy stwierdzić, że jeżeli w płatnym szkoleniu zawodowym organizowanym przez Spółkę dla 18 osób uczestniczy jedna osoba, która pokrywa wpłatą za udział w szkoleniu ze środków publicznych, to należy przyjąć, iż jest to świadczenie 18 usług szkoleniowych i każda z nich może podlegać opodatkowaniu na innych zasadach, tj. w przedmiotowym przypadku usługa szkoleniowa świadczona dla tej jednej osoby w przypadku gdy jej uczestnictwo pokrywane jest ze środków publicznych – winno podlegać zwolnieniu od podatku VAT.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.