Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-480/12/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-07-17
Teza: Opodatkowanie darowizny przedsiębiorstwa matki na rzecz córki oraz obowiązek korekty podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: darowizna; korekta; przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 18 kwietnia 2012 r. (data wpływu 23 kwietnia 2012 r.), uzupełnionym w dniu 9 lipca 2012 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności darowizny przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c. oraz obowiązku korekty podatku naliczonego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 kwietnia 2012 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 9 lipca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania czynności darowizny przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c. oraz obowiązku korekty podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Prowadzi Pani działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej od dnia 1 stycznia 2004 r. i jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Sprzedaż w ramach działalności była w całości opodatkowana i wykorzystywała Pani prawo do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Głównym przedmiotem działalności jest „Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania PKD 70.22.Z” oraz „Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek PKD 68.10.Z” i „Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi PKD 68.20.Z”. Wykonując działalność gospodarczą nabyła Pani nieruchomość, na której wzniosła, zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego i projektem, budynek usługowy z mieszkaniem dla właściciela, wbudowanym garażem i przyległym parkingiem - z przeznaczeniem na działalność komercyjną - tj. wynajem dla firm i osób fizycznych. Decyzją administracyjną z dnia 8 marca 2012 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego udzielił pozwolenia na użytkowanie budynku.

Ze względów zdrowotnych nie może Pani kontynuować działalności gospodarczej i zamierza przekazać darowizną (aktem notarialnym) całe przedsiębiorstwo zdefiniowane w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, na rzecz córki, która prowadzi działalność gospodarczą – „Nauka języków obcych PKD 85.59.A”. Przedsiębiorstwo w całości wejdzie w skład przedsiębiorstwa córki. Córka w szkole języków obcych wykazuje sprzedaż opodatkowaną i zwolnioną, w związku z tym, na podstawie art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług, ma prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego na podstawie ustalonej proporcji. Po podpisaniu aktu notarialnego o przekazaniu darowizny na rzecz córki zamierza Pani zlikwidować swoją działalność gospodarczą i wykreślić ją z Ewidencji Działalności Gospodarczej oraz powiadomić o tym fakcie naczelnika urzędu skarbowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania, których ostateczną treść wskazano w uzupełnieniu wniosku:

1.  Czy darowizna całego przedsiębiorstwa matki na rzecz córki, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy darowizna całego przedsiębiorstwa matki na rzecz córki nie powoduje u matki obowiązku korekty podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa, a jedynie u obdarowanej córki w oparciu o aktualną strukturę sprzedaży?

Zdaniem Wnioskodawcy, wyrażonym w uzupełnieniu wniosku, czynność darowizny całego przedsiębiorstwa na rzecz córki nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z dyspozycją art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wskazała Pani, iż takie stanowisko potwierdzają m.in. pisma wydane przez: Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie z dnia 1 marca 2007 r. znak USIII/443/VAT/510/15/07/WO oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 grudnia 2010 r. znak IBPP3/443-709/10/BWO.

Pani zdaniem, obowiązek korekty podatku naliczonego w związku z darowizną nie wystąpi w Pani przedsiębiorstwie. Ostatecznie o obowiązku korekty zdecyduje struktura sprzedaży w przedsiębiorstwie obdarowanej córki. Stwierdziła Pani, że czynność darowizny całego przedsiębiorstwa jest objęta dyspozycją art. 91 w związku z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zauważyła, iż w świetle art. 91 ust. 9 ustawy, w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zakładu, o których mowa w art. 6 pkt 1, korekta określona w ust. 1-8 cyt. artykułu jest dokonywana odpowiednio przez nabywcę przedsiębiorstwa. Podniosła, że zasady korekty podatku naliczonego przez nabywcę przedsiębiorstwa są odzwierciedleniem zasad korekty podatku naliczonego przez zbywcę - co wynika z przyjęcia na gruncie ustawy i Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, reguły, iż nabywca przedsiębiorstwa jest traktowany w zakresie odliczeń jak następca prawny zbywcy (jest beneficjentem praw i obowiązków zbywcy). Po powołaniu treści art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stwierdziła Pani, że jeśli obdarowana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będzie świadczyć usługi wynajmu otrzymanej nieruchomości wyłącznie jako opodatkowane w 100%, nie będzie zachodziła konieczność dokonania korekty podatku naliczonego, z pominięciem struktury wynikającej ze sprzedaży w ramach prowadzonej szkoły języków obcych. Jeśli zdecyduje się na wykorzystanie części lub całości nieruchomości na potrzeby szkoły językowej, będzie zobowiązana do korekty podatku naliczonego dotyczącego nieruchomości - środków trwałych na zasadach określonych w art. 91 ust 1-8 ustawy. Ostateczny charakter wykorzystania nieruchomości przez obdarowaną zdecyduje o obowiązku dokonania korekty. Wskazała Pani, iż takie stanowisko potwierdza pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20 czerwca 2008 r. IBPP2/443-297/08/EJ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do ust. 2 ww. artykułu, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

*   jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Według art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Definicję taką zawiera ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
7.  tajemnice przedsiębiorstwa;
8.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 K.c., czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Jak wynika z powyższych przepisów, przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, aby można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa majątkowa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Na podstawie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Ustęp 2 tego artykułu stanowi, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub przez nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, iż zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy, pozostaje dla sprzedającego bez wpływu na wcześniejsze odliczenia podatku naliczonego dokonane na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z zakupami, które służyły podatnikowi do wykonywania czynności opodatkowanych w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części. Równocześnie przepis art. 91 ust. 9 ustawy nakłada na nabywcę, jako beneficjenta praw i obowiązków zbywcy, obowiązek dokonania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, określonych w art. 91 ust. 1-8, do których byłby zobligowany podmiot, który dokonał odliczenia, w przypadku gdyby nie doszło do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Jeżeli majątek będący przedmiotem aportu, był przez zbywającego wykorzystywany wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i również u nabywcy będzie on w całości wykorzystywany do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych, wówczas obowiązek korekty w zakresie podatku naliczonego nie wystąpi.

Ze złożonego wniosku wynika, że będąc czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, wykonuje Pani czynności opodatkowane i wykorzystywała Pani prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego. W ramach prowadzonej działalności nabyła Pani nieruchomość, na której wzniosła budynek usługowy z mieszkaniem dla właściciela, wbudowanym garażem i przyległym parkingiem - z przeznaczeniem na wynajem dla firm i osób fizycznych. Ze względów zdrowotnych nie może Pani kontynuować działalności gospodarczej i zamierza przekazać córce całe przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny, w formie darowizny. Przedsiębiorstwo w całości wejdzie w skład przedsiębiorstwa córki. Córka prowadzi działalność, w związku z którą wykazuje sprzedaż opodatkowaną i zwolnioną, wobec czego ma prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego na podstawie ustalonej proporcji. Po podpisaniu aktu notarialnego o przekazaniu darowizny na rzecz córki zamierza Pani zlikwidować swoją działalność gospodarczą.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro - jak wskazano we wniosku - przedmiotem darowizny będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 K.c., to stosownie do treści art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, czynność ta nie będzie objęta przepisami ustawy o podatku od towarów i usług. W tej sytuacji nie będzie Pani zobowiązana dokonać korekty podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem towarów i usług stanowiących składniki przedsiębiorstwa, a obowiązek ewentualnej korekty tego podatku, zgodnie z powołanym przepisem art. 91 ust. 9 ww. ustawy, zostanie przeniesiony na nabywcę.

Końcowo należy wskazać, iż definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy zbywane w ramach darowizny składniki majątku stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu powołanych przepisów.

Podkreślić również należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Jednocześnie należy wskazać, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Mając na uwadze, iż stroną wniosku jest Pani, zaznacza się, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii skutków podatkowych otrzymania przedsiębiorstwa u obdarowanej (córki), która chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie.

Ponadto informuje się, iż analiza treści załączników nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, który stanowi, iż składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Wobec powyższego Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników, a niniejszej interpretacji udzielono w oparciu o zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu datowania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.