Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-1056/12/AB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-01-16
Teza: prawo do rozliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym przez Spółkę z o.o
Słowa kluczowe: aport; następstwo prawne; przedsiębiorstwa; sukcesja-sukcesja uniwersalna
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93a; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93b; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93d; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2012r. (data wpływu 16 października 2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do rozliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym przez Spółkę z o.o. – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 października 2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie prawa do rozliczenia nadwyżki podatku naliczonego nad należnym przez Spółkę z o.o.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

W dniu 9 lutego 2009r. aktem notarialnym, podpisanym w Kancelarii notariusza Piotra L, prowadzącego Kancelarię Notarialną w L została założona spółka S sp. z o. o. (obecnie: M sp. z o. o.), do której zostało wniesione aportem przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 K.c, działającego pod firmą S. spółka cywilna z siedzibą w K w zamian za obejmowane przez Pana M i Panią M na zasadach wspólności łącznej udziały w spółce z o.o. Przedmiotem aportu było przedsiębiorstwo jako całość, w tym m.in. lokal biurowy, udział w garażu podziemnym, wartości niematerialne i prawne, znak towarowy spółki, prawa majątkowe do posiadanych domen internetowych, prawa i zobowiązania z podpisanych wszelkich umów, w tym wmów o pracę, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane prowadzeniem działalności gospodarczej, należności i zobowiązania, wynikające z ksiąg handlowych przedsiębiorstwa S sp. c. W związku z wniesionym aportem przedsiębiorstwa spółki cywilnej do spółki z o.o. została zlikwidowana spółka cywilna i na dzień 02.03.2009r. sporządzony remanent likwidacyjny wyniósł 0,00 zł. Kwota 29.848,00 zł wykazana w deklaracji VAT-7 do przeniesienia to należności podatku VAT, wynikające z nabycia lokalu oraz miejsca postojowego, które zostały w całości wniesione aportem do spółki z o.o.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy M spółka z o.o. jako następca prawny spółki cywilnej, której przedsiębiorstwo nabyła na skutek wniesienia aportu może wystąpić o zwrot przedmiotowej kwoty podatku VAT naliczonego wykazanej do przeniesienia lub dokonać wskazania jej na zaliczenie na poczet innych należności podatkowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT wniesienie przedsiębiorstwa - spełniającego wymogi art. 551 Kodeksu cywilnego - aportem do Spółki, będzie czynnością niepodlegąjącą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Kwestie praw i obowiązków następców prawnych uregulowane zostały w treści art. 93 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. nr 8, poz. 60 ze zm.).

Art. 93 § 1 ww. ustawy stanowi, że osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się;

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W oparciu o art. 93 § 2 cyt. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Przedmiotem następstwa podatkowego są prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, przy czym zgodnie z art. 93 § 2 ustawy Ordynacji podatkowej, rozumie się przez to prawa i obowiązki zawarte we wszelkich aktach normatywnych prawa podatkowego. W wyniku przejęcia jednego przedsiębiorstwa - osoby prawnej - przez drugą, następuje sukcesja podatkowa praw i obowiązków określonych w ustawie.

W przypadku gdy przedmiotem aportu było całe przedsiębiorstwo spełniające warunki określone w art. 551 Kodeksu cywilnego, jak podał we wniosku Podatnik, to uznaje się Spółkę za następcę prawnego wniesionego aportem przedsiębiorstwa.

Reasumując, stwierdzić należy, że Wnioskodawca jako nabywca przedsiębiorstwa stanie się następcą prawnym wnoszącego aport w postaci przedsiębiorstwa i wstąpi w prawa i obowiązki zbywającego przedsiębiorstwo w zakresie podatku od towarów i usług.

Wniesienie aportem do spółki kapitałowej stanowi formę zbycia przedsiębiorstwa i nie powoduje po stronie Podatnika obowiązku korekty odliczonego wcześniej podatku naliczonego od towarów wchodzących w skład aportu. Ponadto należy zwrócić uwagę na przepis art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług zgodnie z którym, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w art. 91 ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W przypadku wniesienia aportem do spółki kapitałowej przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, spółka ta będzie kontynuatorem ewentualnych korekt podatku w odniesieniu do towarów bądź usług wchodzących w skład przedsiębiorstwa.

Spółka kapitałowa, do której zostało wniesione aportem przedsiębiorstwo, może być obowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego w przypadku, gdy np. dokona sprzedaży zwolnionej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług składników majątku będących przedmiotem aportu, co w sytuacji podatnika nie miało miejsca.

W związku z faktem, iż wykazana w deklaracji VAT kwota podatku VAT do przeniesienia, którą nabyła spółka w związku, z wniesieniem aportem przedsiębiorstwa spółki cywilnej do spółki z o.o. to należności podatku VAT, wynikające z nabycia lokalu oraz miejsca postojowego, które zostały w całości wniesione aportem do spółki z o.o. W tej sytuacji Podatnik uważa, że M spółka z o.o. jako następca prawny spółki cywilnej, której przedsiębiorstwo nabyła na skutek wniesienia aportu może wystąpić o zwrot przedmiotowej kwoty podatku VAT naliczonego wykazanej do przeniesienia lub dokonać wskazania jej na zaliczenie na poczet innych należności podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 cyt. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych,

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 cyt. ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Natomiast w świetle art. 93a § 1 cyt. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Zgodnie z treścią art. 93a § 2 wskazanej ustawy, powołany wyżej przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:

1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
2.  spółki kapitałowej;

2.spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Przepisy art. 93 i art. 93a stosuje się odpowiednio do łączenia się i przekształceń samorządowych zakładów budżetowych, zgodnie z art. 93b ustawy Ordynacja podatkowa.

Stosownie do art. 93c § 1 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Nadmienić przy tym należy, iż na mocy art. 93e Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Oznacza to, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych.

Określona wyżej cytowanymi przepisami Ordynacji podatkowej sukcesja jest sukcesją uniwersalną, co oznacza, że następca prawny wstępuje we wszystkie (z uwzględnieniem postanowień art. 93e Ordynacji podatkowej) przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki podatnika.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż w dniu 9 lutego 2009r. aktem notarialnym, podpisanym w Kancelarii notariusza P, prowadzącego Kancelarię Notarialną w L została założona spółka S sp. z o. o. (obecnie: M sp. z o. o.), do której zostało wniesione aportem przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c, działającego pod firmą S spółka cywilna w zamian za obejmowane przez Pana M i Panią M na zasadach wspólności łącznej udziały w spółce z o.o. Przedmiotem aportu było przedsiębiorstwo jako całość, w tym m.in. lokal biurowy, udział w garażu podziemnym, wartości niematerialne i prawne, znak towarowy spółki, prawa majątkowe do posiadanych domen internetowych, prawa i zobowiązania z podpisanych wszelkich umów, w tym wmów o pracę, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane prowadzeniem działalności gospodarczej, należności i zobowiązania, wynikające z ksiąg handlowych przedsiębiorstwa S sp. c. W związku z wniesieniem aportem przedsiębiorstwa spółki cywilnej do spółki z o.o. została zlikwidowana spółka cywilna i na dzień 02.03.2009r. sporządzony remanent likwidacyjny wyniósł 0,00 zł. Kwota 29.848,00 zł wykazana w deklaracji VAT -7 do przeniesienia to należności podatku VAT, wynikające z nabycia lokalu oraz miejsca postojowego które zostały w całości wniesione aportem do spółki z o.o.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i zaistniały stan faktyczny stwierdzić należy, iż wniesienie aportem przez Spółkę cywilną przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c. do Spółki z o.o. nie powoduje przeniesienia praw i obowiązków podatkowych na Wnioskodawcę. Sukcesja podatkowa polega na przejściu praw i obowiązków na następcę prawnego lub podmiot przekształcony. Sukcesja podatkowa możliwa jest jedynie w sytuacjach wprost wskazanych w Ordynacji podatkowej. Ordynacja podatkowa wiąże powstanie sukcesji podatkowej z łączeniem się przedsiębiorstw, przejęciem, przekształceniem oraz podziałem przez wydzielenie.

Oznacza to, że wniesienie przez Spółkę cywilną aportu w postaci przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c. do Spółki z o.o. nie mieści się w żadnym ze zdarzeń wymienionych w przepisach Ordynacji podatkowej, dlatego nie występuje w tym przypadku sukcesja podatkowa.

Wobec powyższego, Spółce z o.o. nie przysługuje prawo do zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym wykazanej do przeniesienia, wynikającej z nabycia lokalu oraz miejsca postojowego lub zaliczenie kwoty tej na poczet innych należności podatkowych, gdyż powołane przez Wnioskodawcę przepisy ustawy Ordynacja podatkowa nie przewidują w tym przypadku sukcesji podatkowej.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Należy podkreślić, że podjęta w niniejszej interpretacji ocena prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy odnosi się wyłącznie do kwestii które były przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, a zatem kwestii czy M spółka z o.o. jako następca prawny spółki cywilnej, której przedsiębiorstwo nabyła na skutek wniesienia aportu może wystąpić o zwrot przedmiotowej kwoty podatku VAT naliczonego wykazanej do przeniesienia lub dokonać wskazania jej na zaliczenie na poczet innych należności podatkowych. Ocena ta nie obejmuje natomiast wskazanych wyłącznie w stanowisku Wnioskodawcy kwestii dotyczących opodatkowania podatkiem VAT wniesienia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c. do Spółki z o.o. jak również kwestii obowiązku dokonania korekty podatku VAT przez Spółkę z o.o. W odniesieniu bowiem do tych kwestii Wnioskodawca nie sformułował pytania, a ponadto przedstawiony we wniosku opis sprawy nie zawiera elementów zaistniałego stanu faktycznego, które odnosiłyby się do tych kwestii. Podkreślenia wymaga okoliczność, że to Wnioskodawca poprzez sformułowanie pytania zakreśla zakres interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.