Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/4510-702/16-3/JP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-10-06
Teza: Czy Spółka postąpi prawidłowo zaliczając odpisaną, nieściągalną wierzytelność od kontrahenta białoruskiego do podatkowych kosztów uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: koszt-koszty egzekucji; koszt-koszty procesowe; koszt-koszty uzyskania przychodów; kwota; protokół; wierzytelność; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 lipca 2016 r. (data wpływu do tut. Biura – 22 lipca 2016 r.), uzupełnionym 19 września i 5 października 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia odpisanej i nieściągalnej wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lipca 2016 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia odpisanej i nieściągalnej wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów. Z uwagi na braki formalne wniosku wezwano do jego uzupełnienia pismami z 15 i 29 września 2016 r., Znak: IBPB-1-2/4510-702/16-1/JP, IBPB-1-2/4510-702/ 16-2/JP. Wniosek został uzupełniony 19 września i 5 października 2016 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca – Spółka z o.o., zwana dalej: „Spółką”, posiada nieuregulowaną należność od kontrahenta białoruskiego. Wierzytelność ta nie jest przedawniona. Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „updop”) została ona zaliczona do przychodów podatkowych. Spółka nie wystąpiła do sądu celem odzyskania należności, z uwagi na wysokie koszty opłat sądowych. Z informacji telefonicznych, uzyskanych od firm zajmujących się windykacją należności wynika, że odzyskanie należności od kontrahenta białoruskiego jest niemal niemożliwe i pociągnęłoby za sobą wysokie koszty takich działań. Zgodnie z prawem białoruskim działalność w sferze windykacji należności jest bardzo utrudniona ze względu na brak właściwych przepisów cywilnoprawnych, jak również karnych, z których można by skorzystać przy odzyskiwaniu należności. Ponadto dopiero po uzyskaniu prawomocnego wyroku w sądzie polskim należy wystąpić do sądu białoruskiego o uznanie wyroku, a następnie na tej podstawie wszcząć postępowanie egzekucyjne, za pośrednictwem białoruskich służb windykacyjnych. Istnieje możliwość uzyskania od firmy windykacyjnej specjalizującej się w windykacji zagranicznej, przedsądowej oświadczenia o braku przedsądowej możliwości wyegzekwowania tej wierzytelności. Przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne, związane z dochodzeniem wierzytelności, nie przewyższą wartości tej wierzytelności, niemniej jednak, z uwagi na praktyczny brak możliwości wyegzekwowania tej należności Spółka nie widzi sensu ponoszenia dodatkowych kosztów. W związku z powyższym Spółka podjęła decyzję o odpisaniu wierzytelności jako nieściągalnej i zaliczeniu jej w koszty uzyskania przychodów. 

W uzupełnieniu Wnioskodawca doprecyzował opis stanu faktycznego wskazując, że:

*   został utworzony odpis aktualizacyjny na przedmiotową wierzytelność, niemniej jednak nie została ona jeszcze odpisana jako nieściągalna,
*   przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne, związane z dochodzeniem wierzytelności nie byłyby równe kwocie wierzytelności, byłyby niższe od niej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka postąpi prawidłowo zaliczając odpisaną, nieściągalną wierzytelność od kontrahenta białoruskiego do podatkowych kosztów uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy, postąpi on prawidłowo zaliczając odpisaną, nieściągalną wierzytelność od kontrahenta białoruskiego do podatkowych kosztów uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z kolei w myśl art. 16 ust. 1 pkt 25 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (\`(...)\`) wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w ust. 2. Na podstawie art. 16 ust. 2 updop, za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 25, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1.  postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadającym stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2.  postanowieniem sądu o:
    1.  oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacanego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania, lub
    2.  umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność wymieniona pod lit. a. lub
    3.  ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo
3.  protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe, albo wyższe od tej kwoty.

Zgodnie z telefoniczną informacją uzyskaną od firmy zajmującej się windykacją wierzytelności m.in. na Białorusi, biorąc pod uwagę uwarunkowania prawne istniejące na Białorusi, w zasadzie nie ma możliwości odzyskania należności. Tym samym zasadne jest pominięcie drogi sądowej, by uniknąć ponoszenia dodatkowych kosztów. W zaistniałym stanie faktycznym Spółka ma prawo zaliczyć odpisaną uprzednio, jako nieściągalną, wierzytelność od kontrahenta białoruskiego, do podatkowych kosztów uzyskania przychodów.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851, ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że zasadniczo wszystkie poniesione wydatki, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, po wyłączeniu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 upodp, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Prócz tego, uznanie wydatku za koszt podatkowy wymaga od podatnika wykazania, że wydatek jest racjonalnie i gospodarczo uzasadniony. Każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika winien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej, z wyjątkiem sytuacji gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesieniem kosztu a przychodem, bądź zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu.

Podsumowując powyższe, należy stwierdzić, że kosztem uzyskania przychodów będzie wydatek, spełniający łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty),
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła lub może mieć inny wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie został wymieniony w art. 16 updop.

Podkreślić należy, że w celu wykazania związku pomiędzy kosztem a przychodem podatnik musi dysponować wymaganymi przez prawo dowodami.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca posiada nieuregulowaną należność od kontrahenta białoruskiego. Wierzytelność ta nie jest przedawniona. Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „updop”) została ona zaliczona do przychodów podatkowych. Spółka nie wystąpiła do sądu celem odzyskania należności, z uwagi na wysokie koszty opłat sądowych. Z informacji telefonicznych, uzyskanych od firm zajmujących się windykacją należności wynika, że odzyskanie należności od kontrahenta białoruskiego jest niemal niemożliwe i pociągnęłoby za sobą wysokie koszty takich działań. Zgodnie z prawem białoruskim działalność w sferze windykacji należności jest bardzo utrudniona ze względu na brak właściwych przepisów cywilnoprawnych, jak również karnych, z których można by skorzystać przy odzyskiwaniu należności. Ponadto dopiero po uzyskaniu prawomocnego wyroku w sądzie polskim należy wystąpić do sądu białoruskiego o uznanie wyroku, a następnie na tej podstawie wszcząć postępowanie egzekucyjne, za pośrednictwem białoruskich służb windykacyjnych. Istnieje możliwość uzyskania od firmy windykacyjnej specjalizującej się w windykacji zagranicznej, przedsądowej oświadczenia o braku przedsądowej możliwości wyegzekwowania tej wierzytelności. Przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne, związane z dochodzeniem wierzytelności, nie przewyższą wartości tej wierzytelności, niemniej jednak, z uwagi na praktyczny brak możliwości wyegzekwowania tej należności Spółka nie widzi sensu ponoszenia dodatkowych kosztów. W związku z powyższym Spółka podjęła decyzję o odpisaniu wierzytelności jako nieściągalnej i zaliczeniu jej w koszty uzyskania przychodów. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że został utworzony odpis aktualizacyjny (winno być: aktualizujący) na przedmiotową wierzytelność, niemniej jednak nie została ona jeszcze odpisana jako nieściągalna. Ponadto wyjaśnił, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne, związane z dochodzeniem wierzytelności nie byłyby równe kwocie wierzytelności, a byłyby niższe od niej.

Jak wcześniej wskazano, jednym z warunków uznania kosztu za koszt uzyskania przychodów jest brak wyłączenia w art. 16 ust. 1 updop.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 25 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem:

1.  wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w ust. 2,
2.  udzielonych przez jednostki organizacyjne uprawnione, na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady ich funkcjonowania, do udzielania kredytów (pożyczek) – wymagalnych, a nieściągalnych kredytów (pożyczek), pomniejszonych o kwotę niespłaconych odsetek i równowartość rezerw na te kredyty (pożyczki), zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów,
3.  strat poniesionych przez bank z tytułu udzielonych po dniu 1 stycznia 1997 r. gwarancji albo poręczeń spłaty kredytów i pożyczek, obliczonych zgodnie z art. 25 lit. b).

Stosownie do art. 16 ust. 2 updop, za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 25, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1.  postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadający stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postepowania egzekucyjnego, albo
2.  postanowieniem sądu o:
    1.  oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania, lub
    2.  umorzeniu postępowania upadłościowego, jeżeli zachodzi okoliczność wymieniona pod lit. a), lub
    3.  zakończeniu postępowania upadłościowego, albo
3.  protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe lub wyższe od jej kwoty.

Analiza przywołanych przepisów prowadzi do wniosku, że zasadą generalną jest brak możliwości ujęcia w kosztach uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne. Od tej zasady został jednak przewidziany wyjątek, który pozwala zaliczyć do kosztów podatkowych wierzytelności odpisane jako nieściągalne, które uprzednio były zarachowane jako przychody należne i ich nieściągalność została udokumentowana w określony sposób. Wśród sposobów udokumentowania nieściągalności wierzytelności, obok dokumentów wydanych przez organy państwa (sąd, organ postępowania egzekucyjnego) ustawodawca dopuścił możliwość potwierdzenia nieściągalności przez samego podatnika. Celem tej regulacji jest umożliwienie podatnikom zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności nieściągalnych, w stosunku do których koszty uzyskania dokumentów określonych w art. 16 ust. 2 pkt 1 i 2 updop przewyższyłyby kwotę wierzytelności.

Należy podkreślić, że w celu zaliczenia wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów konieczne jest więc spełnienie tych przesłanek jednocześnie. Nie będzie mogła być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów wierzytelność, która nie została uprzednio zaliczona do przychodów należnych, choćby została udokumentowana w sposób przewidziany w ustawie, jak i wierzytelność, która została co prawda uprzednio zakwalifikowana do przychodów należnych, ale której nieściągalność nie została udokumentowana we właściwy sposób (art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a) updop). Oznacza to, że spełnienie kumulatywne wszystkich warunków będzie miało taki skutek, że wierzytelności odpisane jako nieściągalne stanowić będą koszty uzyskania przychodów w takiej wysokości, w jakiej uprzednio zostały zarachowane jako przychody należne podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie spełnia wszystkich przesłanek warunkujących możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wierzytelności, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 25 w związku z art. 16 ust. 2 pkt 3 updop, bowiem, jak przedstawił w opisie stanu faktycznego sprawy, przedmiotowa wierzytelność nie została odpisana jako nieściągalna, a przewidywana wartość kosztów procesowych i egzekucyjnych, związanych z dochodzeniem wierzytelności będzie niższa od kwoty wierzytelności.

Stanowisko Wnioskodawcy jest więc **nieprawidłowe.**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.