Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.344.2019.1.BK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-07
Teza: w zakresie ustalenia, czy podwyższenie kapitału zakładowego w Spółce, w której uczelnia posiada 100% udziałów, a cele prowadzonej przez Spółkę działalności są tożsame z celami statutowymi uczelni, Wnioskodawca może uznać za rozdysponowanie dochodu na cele statutowe korzystające ze zwolnienia zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: cel-cele statutowe; udział-nabycie udziałów; zwolnienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 sierpnia 2019 r. (data wpływu do Organu 22 sierpnia 2019 r.), uzupełnionym w dniu 3 października 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy podwyższenie kapitału zakładowego w Spółce, w której uczelnia posiada 100% udziałów, a cele prowadzonej przez Spółkę działalności są tożsame z celami statutowymi uczelni, Wnioskodawca może uznać za rozdysponowanie dochodu na cele statutowe korzystające ze zwolnienia zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2019 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy podwyższenie kapitału zakładowego w Spółce, w której uczelnia posiada 100% udziałów, a cele prowadzonej przez Spółkę działalności są tożsame z celami statutowymi uczelni, Wnioskodawca może uznać za rozdysponowanie dochodu na cele statutowe korzystające ze zwolnienia zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W dniu 3 października 2019 r. wniosek został uzupełniony.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej: „Uczelnia” lub „Uniwersytet”) jest medyczną uczelnią publiczną, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2018 r. poz. 1668, z póżn. zm. - dalej jako: „u.p.s.w.n.”).

Uczelnia jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz posiada status czynnego podatnika VAT. Prawną podstawę dla działania Wnioskodawcy stanowi Statut wprowadzony uchwałą Senatu (…) z dnia 17 września 2012 r. - obowiązujący do dnia 30 września 2019 r.

Zgodnie ze Statutem Uniwersytet łączy badania naukowe i zadania dydaktyczne z działalnością diagnostyczno-leczniczą realizowaną w szpitalach klinicznych, które stanowią również bazę dydaktyczną do kształcenia przeddyplomowego i podyplomowego.

Jak stanowi § 7 ust. 1 Statutu do podstawowych zadań Uczelni należy:

1.  kształcenie studentów w celu zdobywania i uzupełniania wiedzy oraz umiejętności niezbędnych w pracy zawodowej, w tym w szczególności przygotowania do wykonywania zawodów we wszystkich kierunkach i specjalnościach prowadzonych na uczelni;
2.  wychowywanie studentów w poczuciu odpowiedzialności za państwo polskie, za umacnianie zasad demokracji i poszanowanie praw człowieka;
3.  prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych, świadczenie usług badawczych oraz transfer technologii do gospodarki;
4.  uczestniczenie w sprawowaniu opieki medycznej w zakresie i formach określonych w przepisach o działalności leczniczej;
5.  kształcenie i promowanie kadr naukowych;
6.  upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki, kultury narodowej i techniki, w tym poprzez gromadzenie i udostępnianie zbiorów bibliotecznych i informacyjnych;
7.  prowadzenie studiów podyplomowych, kursów i szkoleń w celu kształcenia nowych umiejętności niezbędnych na rynku pracy w systemie uczenia się przez całe życie;
8.  stwarzanie warunków do rozwoju kultury fizycznej studentów;
9.  działanie na rzecz społeczności lokalnych i regionalnych;
10.  stwarzanie osobom niepełnosprawnym warunków do pełnego udziału w procesie kształcenia i w badaniach naukowych;
11.  monitorowanie karier zawodowych swoich absolwentów w celu dostosowania kierunków studiów i programów kształcenia do potrzeb rynku pracy.

Jak wynika z § 7 ust. 2 Statutu Uczelnia wykonując zadania określone w ust. 1 współpracuje z krajowymi i zagranicznymi szkołami, instytucjami i towarzystwami naukowymi, medycznymi i innymi, a także jednostkami samorządowymi i gospodarczymi oraz uczestniczy w tworzeniu europejskiej przestrzeni szkolnictwa wyższego.

Z kolei art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, wskazuje, że podstawowymi zadaniami uczelni są:

1.  prowadzenie kształcenia na studiach;
2.  prowadzenie kształcenia na studiach podyplomowych lub innych form kształcenia;
3.  prowadzenie działalności naukowej, świadczenie usług badawczych oraz transfer wiedzy i technologii do gospodarki;
4.  prowadzenie kształcenia doktorantów;
5.  kształcenie i promowanie kadr uczelni;
6.  stwarzanie osobom niepełnosprawnym warunków do pełnego udziału w:
    1.  procesie przyjmowania na uczelnię w celu odbywania kształcenia,
    2.  kształceniu,
    3.  prowadzeniu działalności naukowej;
7.  wychowywanie studentów w poczuciu odpowiedzialności za państwo polskie, tradycję narodową, umacnianie zasad demokracji i poszanowanie praw człowieka;
8.  stwarzanie warunków do rozwoju kultury fizycznej studentów;
9.  upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki i kultury, w tym przez gromadzenie i udostępnianie zbiorów bibliotecznych, informacyjnych i archiwalnych;
10.  działanie na rzecz społeczności lokalnych i regionalnych.

Zgodnie z art. 11 ust. 4 ww. ustawy, zadaniem uczelni publicznej prowadzącej kształcenie w zakresie nauk medycznych lub nauk o zdrowiu albo w zakresie nauk weterynaryjnych może być także uczestniczenie w sprawowaniu opieki medycznej albo weterynaryjnej w zakresie i formach określonych w przepisach o działalności leczniczej albo przepisach o zakładach leczniczych dla zwierząt.

Artykuł 6 ust. 6 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej wskazuje, że uczelnia medyczna może utworzyć i prowadzić podmiot leczniczy w formie samodzielnego publicznego zakładu opieki zdrowotnej albo spółki kapitałowej. Zgodnie z art. 6 ust. 7 tej ustawy, w spółce kapitałowej określonej w ust. 6 wykonującej działalność leczniczą wartość nominalna udziałów albo akcji należących do uczelni medycznej nie może stanowić mniej niż 51% kapitału zakładowego spółki oraz uczelnia ta dysponuje bezpośrednio większością głosów na zgromadzeniu wspólników albo na walnym zgromadzeniu. Udziały albo akcje w tej spółce poza uczelniami medycznymi mogą posiadać wyłącznie Skarb Państwa, jednostki samorządu terytorialnego oraz jednoosobowe spółki Skarbu Państwa o szczególnym znaczeniu dla gospodarki państwa.

Mając na uwadze powyższe, Uniwersytet utworzył Spółkę z o.o. (dalej: „Spółka”), w celu realizacji statutowych zadań Uczelni jako szkoły wyższej kształcącej w zakresie nauk medycznych i nauk o zdrowiu. Uczelnia jest jedynym udziałowcem Spółki.

Zgodnie z Aktem założycielskim przedmiotem działalności Spółki jest założenie i prowadzenie niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej w zakresie stomatologii oraz prowadzenie działalności dydaktycznej i naukowo-badawczej.

Spółka zgodnie z art. 89 ust. 2 ustawy o działalności leczniczej udostępnia Uczelni swoje jednostki organizacyjne niezbędne do prowadzenia kształcenia przed- i podyplomowego w zawodach medycznych. Kształcenie to jest prowadzone w powiązaniu z udzielaniem świadczeń zdrowotnych, umożliwiając Uczelni praktyczne kształcenie studentów kierunku lekarsko-dentystycznego, a także realizację ustawowego obowiązku nauczycieli akademickich uczelni medycznych, obejmującego uczestniczenie w sprawowaniu opieki zdrowotnej przez wykonywanie zadań dydaktycznych i badawczych w powiązaniu z udzielaniem świadczeń zdrowotnych. Spółka zapewnia zatem bazę kliniczną, niezbędną do prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności dydaktycznej i badawczej.

Na podstawie art. 90 ustawy o działalności leczniczej uczelnia medyczna jest obowiązana do przekazywania udostępniającemu środków finansowych na realizację zadań dydaktycznych i badawczych.

Wnioskodawca wskazuje, że Uchwałą z dnia 15 lipca 2019 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki postanowiło podwyższyć kapitał zakładowy z kwoty 50.000 zł do kwoty 350.000 zł. W wyniku podwyższenia kapitału zakładowego udziały objął Uniwersytet, jako jedyny wspólnik Spółki i pokrył je wkładem pieniężnym.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dokonane podwyższenie kapitału zakładowego w Spółce, w której Uczelnia posiada 100% udziałów, a cele prowadzonej przez Spółkę działalności są tożsame z celami statutowymi Uczelni, Wnioskodawca może uznać za rozdysponowanie dochodu na cele statutowe korzystające ze zwolnienia zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”)?

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonane podwyższenie kapitału zakładowego w Spółce, w której Uczelnia posiada 100% udziałów, a cele prowadzonej przez Spółkę działalności są tożsame z celami statutowymi Uczelni, może on uznać za rozdysponowanie dochodu na cele statutowe korzystające ze zwolnienia zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2019 r. poz. 865 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Uzasadniając powyższe, Wnioskodawca wskazał, że art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT stanowi, iż wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnych na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Mając na uwadze powyższy przepis, zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przez Uniwersytet środków pieniężnych do Spółki w celu podwyższenia jej kapitału zakładowego można zakwalifikować jako wydatkowanie tych środków przez Uniwersytet na jego działalność statutową.

Ze wskazanego powyżej przepisu wynika, iż zwolnienie zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT jest zwolnieniem warunkowym. Dla skorzystania z tego zwolnienia podatnik musi bowiem spełnić łącznie dwie przesłanki:

*   jego celem musi być działalność wymieniona w tym przepisie, przy czym statut może przewidywać również inne cele działalności,
*   uzyskane dochody muszą być przeznaczone wyłącznie na cele preferowanej przez ustawodawcę działalności statutowej, a następnie wydatkowane na te cele bez względu na termin.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego celem statutowym Uczelni jest m.in. kształcenie studentów i prowadzenie badań naukowych oraz prac rozwojowych. Cele te są zatem zbieżne z działalnością wymienioną w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Tym samym spełniony jest pierwszy warunek, pozwalający na zastosowanie powyższego zwolnienia przedmiotowego.

Jeżeli zaś chodzi o drugi warunek dotyczący przeznaczenia uzyskanego dochodu tylko i wyłącznie na cele wymienionej w omawianym przepisie działalności statutowej, a następnie wydatkowania na te cele - Wnioskodawca wskazuje, że niewątpliwie działalność Spółki jest niezbędna dla realizacji przez Uczelnię jej statutowych celów, tj. kształcenia przed- i podyplomowego w zawodzie lekarza dentysty, wykonywania zadań badawczych oraz uczestniczenia przez Uczelnię w sprawowaniu opieki medycznej. Działania te są również bezpośrednio realizowane przez Spółkę.

Jak wskazuje bowiem art. 89 ust. 1 i 2 ustawy o działalności leczniczej, podmiot leczniczy utworzony lub prowadzony przez uczelnię medyczną wykonuje działalność leczniczą, o której mowa w art. 3 ust. 1 i 2 pkt 2, oraz jest obowiązany do realizacji zadań polegających na kształceniu przed- i podyplomowym w zawodach medycznych, w powiązaniu z udzielaniem świadczeń zdrowotnych i promocją zdrowia. Podmiot leczniczy jest też obowiązany do udostępnienia uczelni medycznej jednostek organizacyjnych niezbędnych do prowadzenia kształcenia przed- i podyplomowego w zawodach medycznych.

Zatem powyższy przepis potwierdza, że Spółka jest mocą ustawy zobowiązana do wykonywania zadań tożsamych z celami statutowymi swojego jedynego udziałowca.

Aby jednak wskazane cele statutowe mogły być realizowane, Spółka musi posiadać środki finansowe na te cele. Dlatego też Wnioskodawca wskazuje, że na podstawie art. 90 ustawy o działalności leczniczej uczelnia medyczna jest obowiązana do przekazywania udostępniającemu środków finansowych na realizację zadań dydaktycznych i badawczych. Powyższe przepisy potwierdzają zatem, że Uczelnia zobowiązana została przez ustawodawcę do przekazywania utworzonej Spółce środków finansowych. Obowiązek ten został zrealizowany poprzez dokapitalizowanie Spółki. Uzyskane w ten sposób środki Spółka będzie mogła wykorzystać w ramach prowadzonych przez nią działań, a więc niewątpliwie na realizację działalności dydaktycznej i naukowo-badawczej, określonej w akcie założycielskim Spółki. Tym samym jest oczywiste, że środki finansowe, które otrzymała Spółka od Uczelni w ramach dokapitalizowania, będą przeznaczone jedynie na działalność zbieżną z celami statutowymi Uczelni.

Wnioskodawca wskazuje, że ramy omawianego zwolnienia wyznaczone zostały przez art. 17 ust. 1a pkt 2, art. 17 ust. 1b oraz art. 17 ust. 1c ww. ustawy. Niemniej Wnioskodawca zauważa, że ograniczenia w stosowaniu omawianego zwolnienia, o których stanowią ww. przepisy nie mają zastosowania w niniejszej sprawie.

Co istotne, z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, jak i z wskazanych przepisów wyznaczających ramy przedmiotowego zwolnienia nie wynika, w jaki sposób powinno nastąpić przeznaczenie dochodu na cele statutowe. Żaden przepis nie stanowi, iż niedopuszczalne jest spełnienie celów statutowych w sposób pośredni. Przepis odwołuje się do dokonania wydatku na cele statutowe, jeżeli więc wydatek nastąpił na cele statutowe, to mieści się on w zakresie hipotezy analizowanej normy prawnej, a w rezultacie zgodnie z jej dyspozycją powinien być zwolniony od podatku.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dochód Uczelni wydatkowany na dokapitalizowanie Spółki powinien być zwolniony z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, iż z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca (Uniwersytet) – publiczna uczelnia medyczna - jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz posiada status czynnego podatnika podatku od towarów i usług. Prawną podstawę dla działania Wnioskodawcy stanowi Statut, zgodnie z którym Uniwersytet łączy badania naukowe i zadania dydaktyczne z działalnością diagnostyczno-leczniczą realizowaną w szpitalach klinicznych, które stanowią również bazę dydaktyczną do kształcenia przeddyplomowego i podyplomowego.

Jak wynika ze Statutu do podstawowych zadań Uczelni należy: kształcenie studentów w celu zdobywania i uzupełniania wiedzy oraz umiejętności niezbędnych w pracy zawodowej, w tym w szczególności przygotowania do wykonywania zawodów we wszystkich kierunkach i specjalnościach prowadzonych na uczelni, wychowywanie studentów w poczuciu odpowiedzialności za państwo polskie, za umacnianie zasad demokracji i poszanowanie praw człowieka; prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych, świadczenie usług badawczych oraz transfer technologii do gospodarki, uczestniczenie w sprawowaniu opieki medycznej w zakresie i formach określonych w przepisach o działalności leczniczej, kształcenie i promowanie kadr naukowych, upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki, kultury narodowej i techniki, w tym poprzez gromadzenie i udostępnianie zbiorów bibliotecznych i informacyjnych, prowadzenie studiów podyplomowych, kursów i szkoleń w celu kształcenia nowych umiejętności niezbędnych na rynku pracy w systemie uczenia się przez całe życie, stwarzanie warunków do rozwoju kultury fizycznej studentów, działanie na rzecz społeczności lokalnych i regionalnych, stwarzanie osobom niepełnosprawnym warunków do pełnego udziału w procesie kształcenia i w badaniach naukowych oraz monitorowanie karier zawodowych swoich absolwentów w celu dostosowania kierunków studiów i programów kształcenia do potrzeb rynku pracy. Ze Statutu wynika również, że wykonując ww. zadania Uczelnia współpracuje z krajowymi i zagranicznymi szkołami, instytucjami i towarzystwami naukowymi, medycznymi i innymi, a także jednostkami samorządowymi i gospodarczymi oraz uczestniczy w tworzeniu europejskiej przestrzeni szkolnictwa wyższego.

W celu realizacji statutowych zadań Uczelni, jako szkoły wyższej kształcącej w zakresie nauk medycznych i nauk o zdrowiu, Uniwersytet utworzył Spółkę z o.o. Uczelnia jest jedynym udziałowcem Spółki. Zgodnie z Aktem założycielskim przedmiotem działalności Spółki jest założenie i prowadzenie niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej w zakresie stomatologii oraz prowadzenie działalności dydaktycznej i naukowo-badawczej. W związku z powyższym Spółka udostępnia Uczelni swoje jednostki organizacyjne niezbędne do prowadzenia kształcenia przed- i podyplomowego w zawodach medycznych. Kształcenie to jest prowadzone w powiązaniu z udzielaniem świadczeń zdrowotnych, umożliwiając Uczelni praktyczne kształcenie studentów kierunku lekarsko-dentystycznego, a także realizację ustawowego obowiązku nauczycieli akademickich uczelni medycznych, obejmującego uczestniczenie w sprawowaniu opieki zdrowotnej przez wykonywanie zadań dydaktycznych i badawczych w powiązaniu z udzielaniem świadczeń zdrowotnych. Spółka zapewnia zatem bazę kliniczną, niezbędną do prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności dydaktycznej i badawczej. Jednocześnie, na podstawie przepisów ustawy o działalności leczniczej uczelnia medyczna jest obowiązana do przekazywania udostępniającemu środków finansowych na realizację zadań dydaktycznych i badawczych. Uchwałą z 15 lipca 2019 r. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki postanowiło podwyższyć kapitał zakładowy z kwoty 50.000 zł do kwoty 350.000 zł. W wyniku podwyższenia kapitału zakładowego udziały objął Uniwersytet, jako jedyny wspólnik Spółki i pokrył je wkładem pieniężnym.

Odnosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, wskazać należy, iż jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 865 ze zm., dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 updop).

Katalog dochodów podlegających zwolnieniu z opodatkowania został określony w art. 17 ust. 1 updop. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele.

Warunkiem zwolnienia dochodu takiego podatnika jest jednak wykazanie się tożsamością celu statutowego i celu preferowanego w powołanym przepisie. Wykazanie tych celów w statucie musi być precyzyjne i ścisłe. Pojęcie cel statutowy to nie tylko bezpośrednie prowadzenie przez organizację jakiejś działalności, lecz także wspieranie takiej działalności, o ile wynika to wprost ze statutu.

Z treści art. 17 ust. 1a updop wynika, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1\. dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody podmiotów, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego;

1a. dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a- 17k;

2\. dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Zwolnienie zawarte w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 cyt. ustawy jest więc zwolnieniem warunkowym i zależy od łącznego spełnienia następujących przesłanek:

1.  celem statutowym podatnika musi być działalność wymieniona w tym przepisie,
2.  uzyskane przez niego dochody muszą być przeznaczone i bez względu na termin wydatkowane na ten cel.

Ze zwolnienia nie mogą jednak korzystać, bez względu na cele ich działalności, podatnicy wymienieni w art. 17 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

*   przedsiębiorstwa państwowe, spółdzielnie i spółki;
*   przedsiębiorstwa komunalne mające osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;
*   samorządowe zakłady budżetowe oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Podkreślenia wymaga, że zwolnienie to nie jest uzależnione od rodzaju uzyskiwanego dochodu, oprócz dochodów wymienionych w art. 17 ust. 1a updop ważny jest bowiem cel na jaki jest ten dochód przeznaczony, a nie źródło jego pochodzenia. Przy czym źródłem dochodów mogą być przykładowo dochody z działalności statutowej, z działalności gospodarczej, otrzymanych dotacji, czy też ze zbycia składników majątku.

Nadmienić także trzeba, że w myśl art. 17 ust. 1e updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie stosuje się również w przypadku lokowania dochodów poprzez nabycie:

1.  wyemitowanych po dniu 1 stycznia 1989 r. obligacji Skarbu Państwa lub bonów skarbowych oraz obligacji wyemitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego po dniu 1 stycznia 1997 r.;
2.  papierów wartościowych lub niebędących papierami wartościowymi instrumentów finansowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, o ile nabycie takie nastąpiło w ramach zarządzania portfelem, o którym mowa w art. 75 tej ustawy, również w przypadku gdy zarządzanie portfelem odbywa się na podstawie umowy z towarzystwem funduszy inwestycyjnych, które wykonuje tę działalność na podstawie art. 45 ust. 2 ustawy o funduszach inwestycyjnych, pod warunkiem zdeponowania tych papierów wartościowych lub instrumentów finansowych na odrębnym rachunku prowadzonym przez uprawniony podmiot w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi;
3.  jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych działających na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych.

Mając powyższe na względzie, wskazać należy, że użycie przez ustawodawcę w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych sformułowania „w części przeznaczonej na te cele” oznacza, że jeżeli statut przewiduje również realizację innych celów niż wymienione w tym przepisie – to przeznaczenie dochodów podatnika na realizację tych „innych celów” nie będzie stanowiło podstawy do zwolnienia od opodatkowania. Nie można bowiem w tym zakresie zastosować wykładni rozszerzającej ustawowy zakres zwolnienia podatkowego.

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy podatkowej jest aby cele przewidziane w statucie mieściły się w katalogu celów wymienionych w tym przepisie.

Z regulacji art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika wprost, że podstawowym kryterium zastosowania przewidzianego w nim zwolnienia podatkowego jest przeznaczenie przez podatnika osiągniętego przez niego dochodu na ściśle określone w nim cele preferowane, przy czym cele te muszą w sposób niebudzący wątpliwości wynikać z postanowień statutu danego podmiotu. Jednocześnie określenie „cel statutowy” oznacza cel, który został wyraźnie sprecyzowany w statucie danej osoby prawnej.

Przepis ten nie zawiera natomiast wymogu, by wskazane w nim cele statutowe były głównymi, czy też jedynymi celami działalności osoby prawnej. Jednak aby podatnik mógł skorzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, musi zadeklarować, że osiągnięty przez niego dochód w całości lub w części przeznaczy na cele statutowe preferowane przez ustawodawcę i na te cele go faktycznie przeznaczy.

Reasumując, zwolnienie podatkowe zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest obwarowane licznymi zastrzeżeniami. Obejmuje tylko tą część dochodów, która przeznaczona zostanie na cele statutowe wskazane w tym przepisie. Ponadto, przepisy ograniczają zakres podmiotowy zwolnienia, poprzez wyłączenie spod możliwości jego zastosowania dochodów różnych grup podatników – czy to z uwagi na rodzaj ich działalności, czy też na określoną formę organizacyjną.

Z punktu widzenia przedmiotu wniosku zauważyć należy, że nie budzi wątpliwości fakt, że Wnioskodawca jest podmiotem realizującym preferowane przez ustawodawcę cele statutowe, określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop. Istotą podniesionego problemu interpretacyjnego jest zagadnienie, które dotyczy rozstrzygnięcia, czy środki przeznaczone na pokrycie wkładu pieniężnego wniesionego do Spółki z o.o., przez jej jedynego udziałowca, przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego, korzystają ze zwolnienia przedmiotowego określonego w tym przepisie.

Zauważyć należy, że cytowany powyżej przepis jednoznacznie wskazuje, że jednym z warunków zastosowania omawianego zwolnienia jest po pierwsze przeznaczenie przez podatnika uzyskanego dochodu na cele statutowe, po drugie, cele te muszą być zgodne z celami określonymi w tym przepisie. Bez znaczenia przy tym pozostaje okoliczność, że Wnioskodawca jest jedynym udziałowcem Spółki, a Spółka realizuje cele zbieżne z celami statutowymi Wnioskodawcy i w ostatecznym rozrachunku Spółka przeznaczy środki z podwyższonego kapitału zakładowego na realizację celów określonych w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 updop. Nabycie udziałów innego podmiotu, jest co do zasady czynnością ekwiwalentną. W zamian za wniesienie wkładu pieniężnego do Spółki Wnioskodawca otrzyma udziały w podwyższonym kapitale zakładowym tego podmiotu, a zatem wydatkuje posiadane środki na cele inne niż realizowane przez siebie cele statutowe. Nabycia udziałów w spółce kapitałowej nie można uznać za realizację celów statutowych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku zdarzenie prawne nie może zostać uznane za wydatkowanie dochodu na cele statutowe a tym samym dochód ten nie będzie podlegać zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 updop.

Stanowisko powyższe potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, a w szczególności wyroki: sygn. akt II FPS 4/09, sygn. akt II FSK 1654/07, sygn. akt II FSK 2710/12, sygn. akt II FSK 2965/14, sygn. akt I SA/Bk 1151/16, sygn. akt I SA/Wr 80/17, sygn. akt I SA/Gl 1242/17.

Mając powyższe na względzie, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będący przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.