Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-646/12-4/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-10-02
Teza: Zakres zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; prawa-prawa autorskie; utwory; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 06.07.2012 r. (data wpływu 13.07.2012 r.) oraz w uzupełnieniu wniosku z dnia 12.09.2012 r. (data nadania 14.09.2012 r., data wpływu 17.09.2012 r.) na wezwanie tut. organu z dnia 10.09.2012 r. Nr IPPB2/415-646/12-2/MG (data nadania 10.09.2012 r., data doręczenia 12.09.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów – jest:

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia stanowiącego honorarium za przeniesienie praw autorskich,
*   **nieprawidłowe**\- w części dotyczącej zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia stanowiącego Dodatkowe honorarium.

UZASADNIENIE

W dniu 13.07.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

Przedmiotowy wniosek obarczony był brakami formalnymi, w związku z tym pismem z dnia 10.09.2012 r. Nr IPPB2/415-646/12-2/MG (data nadania 10.09.2012 r., data doręczenia 12.09.2012 r.), na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

*   uzupełnienie złożonego wniosku o czytelny podpis dwóch członków zarządu na formularzu ORD-IN w części J „Oświadczenie i podpis wnioskodawcy lub osoby upoważnionej” poz. 72 „Imię i nazwisko wnioskodawcy lub osoby upoważnionej (osób upoważnionych)”, zgodnie ze wskazanym w wypisie KRS sposobem reprezentacji, z uwagi na to, że wniosek został podpisany w sposób nieczytelny.

Wnioskodawca uzupełnił braki formalne wniosku w ustawowym terminie.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

1.  W ramach swojej działalności Spółka (Wnioskodawca) wykonuje usługi na potrzeby prowadzenia działalności, polegające na tworzeniu, zmianie i uaktualnianiu strony internetowej www. , www., za pośrednictwem której sprzedaje swoje towary.
2.  W celu obsługi strony www. , www. Spółka zatrudnia na podstawie umów o pracę m.in. informatyków - programistów oraz specjalistów do spraw marketingu (Pracownicy).
3.  W wyniku wykonywanej pracy Pracowników powstają m.in. utwory w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631) (Ustawa o prawie autorskim), czyli przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze.
4.  Praca programistów, w wyniku której powstają utwory, obejmuje m.in.: tworzenie programów komputerowych lub modułów tych programów wykorzystywanych do zmiany, uaktualniania i obsługi strony www., www., w tym programów umożliwiających dokonywanie zakupów towarów przez osoby odwiedzające stronę internetową.
5.  W przypadku specjalistów do spraw marketingu, praca w wyniku której powstają utwory obejmuje, m.in.: opracowanie i zmiany grafiki strony www. , www., tworzenie tekstów reklamowych i utworów plastycznych oraz fotografii umieszczanych na tej stronie i w materiałach reklamowych ją promujących; tworzenie animacji wykorzystywanych na stronie.
6.  Utwory Pracowników są: wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne oraz programy komputerowe); plastyczne; fotograficzne; muzyczne i słowno-muzyczne; audiowizualne.
7.  Wnioskodawca planuje w drodze aneksu do zawartych umów o pracę określić tryb przenoszenia przez Pracowników majątkowych praw autorskich do wykonanych przez nich utworów, w tym również przyjmowania (akceptowania) utworów przez Spółkę.
8.  Wnioskodawca zamierza również wprowadzić system wynagradzania, w ramach którego zostanie procentowo rozdzielona część wynagrodzenia za pracę, obejmująca:
    1.  wynagrodzenie z tytułu przeniesienia na pracodawcę (Spółkę) majątkowych praw autorskich do utworów stworzonych przez Pracownika w wyniku wykonywania obowiązków służbowych (Honorarium) oraz
    2.  wynagrodzenie za pracę związane z wykonywaniem pozostałych obowiązków pracowniczych, niezwiązanych z tworzeniem utworów oraz przenoszeniem praw do nich.
9.  Jak wynika z doświadczenia Spółki, z reguły 80% czasu pracy, Pracownik poświęca na tworzenie utworów, a 20% czasu pracy Pracownik wykorzystuje na wykonywanie innych obowiązków pracowniczych. Proporcje mogą ulegać zmianie w zależności od obowiązków danego Pracownika i jego charakteru pracy.
10.  Honorarium będzie stanowiło udział w całkowitym wynagrodzeniu Pracownika odpowiadający czasowi, który poświęca on na wykonywanie utworów (zwykle będzie to 80% całkowitego wynagrodzenia). Wynagrodzenie będzie ustalone w sposób ryczałtowy i wypłacane miesięcznie.
11.  W przypadku urlopu Pracownika, zwolnienia lekarskiego, odbywanego szkolenia lub innego okresu, w którym Pracownik nie wykonuje pracy o charakterze twórczym, proporcje jego wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich (Honorarium) będą odpowiednio zmniejszane.
12.  Ponadto, Wnioskodawca planuje wprowadzenie dodatkowego wynagrodzenia Pracowników za przeniesienie praw autorskich, które będzie stanowić uzupełnienie Honorarium ustalanego w sposób ryczałtowy (Honorarium dodatkowe). Honorarium dodatkowe będzie wypłacane na koniec roku. Spółka ma możliwość zweryfikowania częstotliwości korzystania z konkretnego utworu (programu) przez klientów (głównie osób odwiedzających stronę www. , www.). Ponadto, Spółka przeprowadza ankiety badające opinie użytkowników serwisu. Dodatkowe wynagrodzenie będzie uzależnione od popularności / wykorzystania danego utworu przez klientów www. , www. w celu dokonania zakupu albo uzyskania informacji oraz ich opinii na temat strony.
13.  Wnioskodawca jako płatnik zamierza zastosować 50% stawkę kosztów uzyskania przychodów, w oparciu o art. 22 ust. 9 pkt 3 Ustawy o pdof, w celu obliczenia zaliczki na pdof od wypłacanych Honorariów, w tym Honorariów dodatkowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka, wykonując na podstawie art. 31 Ustawy o pdof funkcję płatnika postąpi prawidłowo, jeżeli w umowach o pracę zawartych z Pracownikami, którzy tworzą utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim, wyróżni w ramach zasadniczego wynagrodzenia wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich (Honorarium) i zastosuje do tej części wynagrodzenia 50% stawkę kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o pdof? oraz
2.  Czy Spółka postąpi prawidłowo, stosując wobec Dodatkowego honorarium 50% stawkę kosztów uzyskania przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o pdof?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Stanowisko do pytania Nr 1.

50% koszty uzyskania przychodu od wynagrodzenia z tytułu Honorarium.

1.  Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 Ustawy o pdof, koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub rozporządzania przez nich tymi prawami, ustala się w wysokości 50% uzyskanego przychodu z tym, że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenie emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) Ustawy o pdof.
2.  W opinii Spółki, Pracownicy, w zakresie w jakim skutek ich pracy stanowią przejawy indywidualnej działalności twórczej, są twórcami w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim. Ustawa o pdof nie zawiera definicji twórcy, dlatego też w definiowaniu tego pojęcia należy sięgnąć do przepisów o prawie autorskim.
3.  Zgodnie z opisanym stanem faktycznym, rezultat pracy Pracowników stanowią m.in. utwory w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim, które są przedmiotem prawa autorskiego, w tym prawa do korzystania z utworu i rozporządzania nim na wszystkich polach eksploatacji (autorskie prawa majątkowe).
4.  Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.
5.  Na podstawie art. 74 ust. 3 ustawy o prawie autorskim, prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez Pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej.
6.  Zgodnie z planowanymi aneksami do umów o pracę, Wnioskodawca będzie nabywać od Pracowników (twórców) autorskie prawa majątkowe do stworzonych przez nich utworów z chwilą przyjęcia utworu. W tym samym momencie, Pracownik rozporządzi (dokona zbycia) tych praw.
7.  W zamian za zbycie praw majątkowych do wykonanych utworów, Pracownik otrzyma ryczałtowe Honorarium określone w aneksie do umowy o pracę.
8.  W związku z powyższym, spełnione zostaną przesłanki z art. 22 ust. 9 pkt 3 Ustawy o pdof umożliwiające zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów do wypłacanego Honorarium, ponieważ: (i) Pracownik jest twórcą w zakresie w jakim wykonuje utwory będące przedmiotem prawa autorskiego oraz (ii) Honorarium stanowi wynagrodzenie za rozporządzenie (zbycie na rzecz Spółki) przez Pracownika (twórcę) majątkowych praw autorskich do utworów.
9.  Ponadto, podział wynagrodzenia Pracownika na Honorarium oraz pozostałą część potwierdza fakt, że Honorarium jest płacone przez Spółkę wyłącznie za przeniesienie przez Pracownika majątkowych praw autorskich do wykonanych utworów. Honorarium nie stanowi wynagrodzenia za czynności, które nie są przedmiotem prawa autorskiego.
10.  Potwierdzenie zasadności rozumowania Wnioskodawcy znajduje odzwierciedlenie w treści uzasadnienia do Wyroku NSA w Warszawie z dn. 12 marca 2010 r. (II FSK 1791/08) „przyjmuje się, że dla zastosowania normy kosztów uzyskania przychodów określonej w art. 22 ust. 9 pkt 3 u. p. d. o. f. konieczne jest, by umowa o pracę przewidywała rozróżnienie wynagrodzenia na część związaną z wykonywaniem obowiązków pracowniczych i część honoraryjną, związaną z korzystaniem z praw autorskich za eksploatację dzieła w określony sposób i na określonym polu (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 22 lutego 2001 r., SA/Sz 1966 i 1967/99 oraz wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 stycznia 2008 r., III SA/Wa 1987/07 i z dnia 3 lipca 2009 r., III SA/Wa 35/09).”

A także w następujących interpretacjach indywidualnych organów podatkowych, m.in.:

*   interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dn. 5 sierpnia 2011 roku, sygn. akt IPPB2/415-491/11-2/MK1, z dn. 3 lutego 2011 roku, sygn. akt IPPB4/415-884/10-2/JK, z dn. 2 lipca 2010 roku, sygn. akt IPPB2/415-320/10-2/MG;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dn. 11 styczni 2012 roku, sygn. akt IPTPB1/415-258/11-2/KSU;
*   interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dn. 28 września 2011 r., sygn. akt ILPB1/415-843/11-2/AMN, z dn. 1 września 2011 roku, sygn. akt ILPB2/415 -645/11-2/MK;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dn. 16 września 2011 r., sygn. akt IBPBII/1/415-620/11/ASz.

Stanowisko do pytania Nr 2.

50% koszty uzyskania przychodu od Dodatkowego honorarium.

1.  Zdaniem Wnioskodawcy 50% koszty uzyskania przychodu powinny mieć również zastosowanie do Dodatkowego Honorarium, ponieważ stanowi ono element wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich i nie jest płacone za pozostałe czynności wykonywane przez Pracownika. W związku z tym aktualna jest argumentacja zaprezentowana w powyższym punkcie.
2.  W przypadku obrotu utworami, wynagrodzenie ich twórców jest często uzależnione od wykorzystania (popularności) danego utworu na danym polu eksploatacji. Dlatego też Spółka uważa za naturalne, że ryczałtowe Honorarium Pracowników może zostać podwyższone o Dodatkowe honorarium w przypadku, jeżeli wykonany przez nich utwór przyczynia się do uatrakcyjnienia strony internetowej www., a tym samym zwiększenia odwiedzin tej strony i zakupów dokonywanych za jej pośrednictwem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanych zdarzeń przyszłych uznaje się:

*   **za prawidłowe** w części dotyczącej zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia stanowiącego honorarium za przeniesienie praw autorskich, natomiast
*   **za nieprawidłowe** w części dotyczącej zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia stanowiącego Dodatkowe honorarium.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Stosownie do art. 12 ust. 1 cytowanej ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl przepisu art. 31 ww. ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do art. 22 ust. 2 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej:

1.  wynoszą 111 zł 25 gr miesięcznie, a za rok podatkowy nie więcej niż 1.335 zł, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z tytułu jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;
2.  nie mogą przekroczyć łącznie 2.002 zł 05 gr za rok podatkowy, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;
3.  wynoszą 139 zł 06 gr miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 1.668 zł 72 gr, w przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę;
4.  nie mogą przekroczyć łącznie 2.502 zł 56 gr za rok podatkowy, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej, a miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę.

W myśl art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, koszty uzyskania niektórych przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Jednakże warunkiem zastosowania 50% normy kosztów uzyskania przychodów jest ustalenie, czy przychód uzyskany został z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub pokrewnych w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.).

Stosownie do treści art. 1 ust. 1 powołanej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe), wzornictwa przemysłowego, architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne, urbanistyczne, muzyczne i słowno-muzyczne art. 1 ust. 2 pkt 1, 5, 6, 7 ww. ustawy.

Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

Z kolei w myśl art. 74 ust. 3 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej.

Podwyższone koszty uzyskania przychodów można stosować, jeżeli umowa o pracę nie stanowi inaczej, a obowiązki ze stosunku pracy sprowadzają się do działalności twórczej lub ją obejmują, wynagrodzenie za pracę stanowi równocześnie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

W razie zatem wykonywania na podstawie jednej umowy o pracę czynności zarówno chronionych prawem autorskim lub prawami pokrewnymi, jak i nie będących przedmiotem prawa autorskiego lub praw pokrewnych, pozbawionych cech twórczych, z umowy o pracę powinno wynikać, jaka część wynagrodzenia obejmuje wynagrodzenie z tytułu korzystania z prawa autorskiego lub praw pokrewnych, a jaka część dotyczy czynności nie chronionych prawem autorskim lub prawami pokrewnymi. Tylko bowiem takie rozróżnienie, jak również dokumentowanie prac – utworów chronionych prawem autorskim lub prawami pokrewnymi oraz wypłaconych wynagrodzeń z tego tytułu daje podstawę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów przy zapewnieniu właściwej realizacji obowiązków płatnika w zakresie prawidłowego obliczania i poboru zaliczek na podatek dochodowy.

Dlatego też 50% koszty uzyskania przychodów mogą być zastosowane do tej części wynagrodzeń pracowników (twórców), która została zakwalifikowana jako wynagrodzenie z tytułu korzystania z praw autorskich, jeżeli konkretne prace lub czynności znajdują odzwierciedlenie w stosownej dokumentacji. Zakres zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzeń wypłacanych poszczególnym pracownikom, uzależniony powinien być bowiem zawsze od zakresu wykonywanych przez nich prac o twórczym charakterze, co z kolei wynikać powinno z umowy o pracę oraz szczegółowo określonych obowiązków służbowych każdego pracownika.

Biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, iż jak wyżej wykazano o zastosowaniu normy kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50%, zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu za wykonanie czynności (utworu) będącej przedmiotem prawa autorskiego pod warunkiem możliwości ustalenia wysokości przychodu z tego tytułu.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka w ramach swojej działalności wykonuje usługi na potrzeby prowadzenia działalności, polegające na tworzeniu, zmianie i uaktualnianiu strony internetowej www. , www., za pośrednictwem której sprzedaje swoje towary. W celu obsługi stron Spółka zatrudnia na podstawie umów o pracę m.in. informatyków - programistów oraz specjalistów do spraw marketingu. W ocenie Spółki, w wyniku wykonywanej pracy Pracowników, powstają m.in. utwory w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Praca programistów, w wyniku której powstają utwory, obejmuje m.in.: tworzenie programów komputerowych lub modułów tych programów wykorzystywanych do zmiany, uaktualniania i obsługi stron internetowych, w tym programów umożliwiających dokonywanie zakupów towarów. W przypadku specjalistów do spraw marketingu, praca w wyniku której powstają utwory obejmuje, m.in.: opracowanie i zmiany grafiki strony internetowej, tworzenie tekstów reklamowych i utworów plastycznych oraz fotografii umieszczanych na tej stronie i w materiałach reklamowych ją promujących; tworzenie animacji wykorzystywanych na stronie. Utwory Pracowników są: wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne oraz programy komputerowe); plastyczne; fotograficzne; muzyczne i słowno-muzyczne; audiowizualne. Wnioskodawca planuje w drodze aneksu do zawartych umów o pracę określić tryb przenoszenia przez Pracowników majątkowych praw autorskich do wykonanych przez nich utworów, w tym również przyjmowania (akceptowania) utworów przez Spółkę. Spółka zamierza również wprowadzić system wynagradzania, w ramach którego zostanie procentowo rozdzielona część wynagrodzenia za pracę, obejmująca wynagrodzenie z tytułu przeniesienia na pracodawcę majątkowych praw autorskich do utworów stworzonych przez Pracownika w wyniku wykonywania obowiązków służbowych (Honorarium) oraz wynagrodzenie za pracę związanie z wykonywaniem pozostałych obowiązków pracowniczych, niezwiązanych z tworzeniem utworów oraz przenoszeniem do nich praw. Z doświadczenia Spółki wynika, że 80% czasu pracy, Pracownik poświęca na tworzenie utworów, a 20% czasu pracy Pracownik wykorzystuje na wykonywanie innych obowiązków pracowniczych. Proporcje mogą ulegać zmianie w zależności od obowiązków danego Pracownika i jego charakteru pracy. Honorarium będzie stanowiło udział w całkowitym wynagrodzeniu Pracownika odpowiadający czasowi, który poświęca on na wykonywanie utworów (zwykle będzie to 80% całkowitego wynagrodzenia). Wynagrodzenie będzie ustalone w sposób ryczałtowy i wypłacane miesięcznie. W przypadku urlopu Pracownika, zwolnienia lekarskiego, odbywanego szkolenia lub innego okresu, w którym Pracownik nie wykonuje pracy o charakterze twórczym, proporcje jego wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich będą odpowiednio zmniejszane. Ponadto, Spółka planuje wprowadzenie dodatkowego wynagrodzenia Pracowników za przeniesienie praw autorskich, które będzie stanowić uzupełnienie Honorarium ustalanego w sposób ryczałtowy (Honorarium dodatkowe). Honorarium dodatkowe będzie wypłacane na koniec roku. Spółka ma możliwość zweryfikowania częstotliwości korzystania z konkretnego utworu (programu) przez klientów (głównie osób odwiedzających stronę). Ponadto, Spółka przeprowadza ankiety badające opinie użytkowników serwisu. Dodatkowe wynagrodzenie będzie uzależnione od popularności / wykorzystania danego utworu przez klientów, w celu dokonania zakupu albo uzyskania informacji oraz ich opinii na temat strony.

Mając na uwadze powyższe ustalenia oraz przywołane przepisy prawa, przyjmując za Spółką, że w wyniku wykonywanej pracy pracowników powstają utwory w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do czego organ podatkowy nie jest uprawniony, tut. organ potwierdza prawidłowość stanowiska Spółki odnośnie pytania Nr 1, iż wykonując na podstawie art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych funkcję płatnika, Spółka postąpi prawidłowo stosując 50% stawkę kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z treścią art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy do części wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich (honorarium), jeżeli w umowach o pracę zawartych z pracownikami z wynagrodzenia zasadniczego zostanie wyróżniona część wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich.

Organ podatkowy nie może natomiast potwierdzić prawidłowości stanowiska Spółki odnośnie pytania Nr 2, bowiem nieprawidłowym byłoby zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów w odniesieniu do honorarium Dodatkowego, które nie stanowi honorarium za korzystanie z praw autorskich. Przyznawane pracownikom honoraria Dodatkowe nie są przychodem za wykonanie utworu, bowiem nie są bezpośrednio związane z korzystaniem przez twórców z praw autorskich lub rozporządzaniem tymi prawami. Nie istnieje bezpośredni związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy wypłacanym na koniec roku honorarium Dodatkowym, a twórczą pracą pracowników. Jak bowiem wskazano w opisie zdarzenia przyszłego honorarium Dodatkowe stanowić będzie jedynie uzupełnienie Honorarium, które uzależnione będzie od popularności / wykorzystania danego utworu przez klientów określonych stron internetowych, w celu dokonania zakupu albo uzyskania informacji oraz ich opinii na temat strony.

Stwierdzić zatem należy, iż honorarium to, wypłacane na koniec roku - przyznawane, jak twierdzi Spółka za faktycznie wykonaną pracę twórczą, nie stanowi zapłaty za efekt pracy twórczej, skoro jego otrzymanie jest uzależnione od innych czynników niż tylko faktyczne wykonywanie czynności o charakterze twórczym.

W związku z powyższym, do przyznawanego pracownikom honorarium Dodatkowego norma kosztów uzyskania przychodu powinna być ustalona zgodnie z postanowieniami art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem normę 50% kosztów uzyskania przychodów tytułem korzystania z praw autorskich (rozporządzania nimi) należy stosować w stosunku do wynagrodzenia uzyskanego za korzystanie z tych praw, natomiast z przyczyn powyżej wskazanych nie można zastosować jej w stosunku do pozostałych płatności przekazywanych pracownikowi, jakimi są m.in. honoraria Dodatkowe.

Nie można zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, iż 50% koszty uzyskania przychodu powinny mieć również zastosowanie do Dodatkowego honorarium, ponieważ stanowi ono element wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich i nie jest płacone za pozostałe czynności wykonywane przez pracowników, z uwagi na to, że pracownicy otrzymają przedmiotowe honorarium na koniec roku, jeżeli wykonane przez pracowników utwory przyczynią się do uatrakcyjnienia stron internetowych Spółki, a tym samym zwiększenia odwiedzin tych stron i dokonywania zakupów za ich pośrednictwem.

Reasumując, stwierdzić należy, iż:

*   przyjmując za Spółką, że w wyniku wykonywanej pracy pracowników powstają utwory w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, organ podatkowy potwierdza prawidłowość stanowiska Spółki odnośnie pytania Nr 1, iż wykonując na podstawie art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych funkcję płatnika, Spółka postąpi prawidłowo stosując 50% stawkę kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z treścią art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy do części wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich (honorarium), jeżeli w umowach o pracę zawartych z pracownikami z wynagrodzenia zasadniczego zostanie wyróżniona część wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich,
*   Spółka postąpi nieprawidłowo, stosując do Dodatkowego honorarium 50% stawkę kosztów uzyskania przychodu, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na to, że nie istnieje bezpośredni związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy wypłacanym na koniec roku honorarium Dodatkowym, a twórczą pracą pracowników. Honorarium Dodatkowe stanowić będzie jedynie uzupełnienie honorarium, które uzależnione będzie od popularności / wykorzystania danego utworu przez klientów określonych stron internetowych, w celu dokonania zakupu albo uzyskania informacji oraz ich opinii na temat strony, a zatem nie stanowi zapłaty za efekt pracy twórczej, skoro jego otrzymanie jest uzależnione od innych czynników, niż tylko faktyczne wykonywanie czynności o charakterze twórczym.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych - wskazać należy, iż orzeczenie te nie są wiążące dla tutejszego organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w każdej z nich zawarte jest wiążące. W związku z tym, organy podatkowe mimo, iż w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami - nie tylko innych organów podatkowych, jednak nie stosują wprost tych rozstrzygnięć także i z tego zwykłego powodu, iż nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.