Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-516/16/KK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-09-28
Teza: Brak opodatkowania czynności wniesienia wydziału w formie wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2016 r. (data wpływu 22 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności wniesienia wydziału w formie wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności wniesienia wydziału w formie wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Przedsiębiorstwo Turystyczne „M.” Sp. z o.o. (dalej jako: „Wnioskodawca”) zajmuje się prowadzeniem ośrodka wypoczynkowo-rehabilitacyjnego w Ł. Przedmiotowy ośrodek składa się z kilku budynków mieszkalnych, budynku administracyjno-socjalnego z kuchnią i stołówką, budynku rehabilitacyjno-biurowego z recepcją oraz szeregu budowli o charakterze pomocniczym, np. wiata parkingowa, plac parkingowy, chodniki, ogrodzenie terenu, oświetlenie, zbiorniki (np. na ścieki, paliwa płynne), itd.

Wnioskodawca jest właścicielem ww. budynków i budowli oraz użytkownikiem wieczystym gruntów, na których posadowione są te obiekty.

Ośrodek wypoczynkowo-rehabilitacyjny prowadzony przez Wnioskodawcę specjalizuje się w organizacji wczasów i turnusów rehabilitacyjnych, oferujących poza zakwaterowaniem i wyżywieniem również szeroką gamę zabiegów rehabilitacyjnych i kuracji. Ośrodek dysponuje odpowiednio wyposażoną przychodnią rehabilitacyjną i zatrudnia fachowy personel, składający się m.in. z rehabilitantów, fizjoterapeutów, pielęgniarek, itd. Ośrodek Wnioskodawcy posiada również status Niepublicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej/NZOZ i jest dostosowany do potrzeb osób niepełnosprawnych. Duża część pobytów rehabilitacyjnych w ośrodku Wnioskodawcy jest współfinansowana przez Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych/PFRON.

Oprócz wczasów i turnusów rehabilitacyjnych, Wnioskodawca oferuje swoim klientom również tradycyjne wczasy, zielone szkoły, kolonie, jak również organizację konferencji i imprez okolicznościowych.

Sprzedaż usług Wnioskodawcy odbywa się zazwyczaj poprzez rezerwacje przyjmowane przez Wnioskodawcę telefonicznie lub mailowo (a więc sprzedaż bezpośrednia), ale również za pośrednictwem innych firm i pośredników działających w branży turystycznej (w przypadku korzystania z usług pośredników, podmioty pośredniczące zazwyczaj wynagradzane są przez Wnioskodawcę w formie prowizyjnej).

Wnioskodawca posiada własną stronę internetową (www….), na której przedstawiony jest w szczególności zakres usług oferowanych przez Wnioskodawcę oraz dane kontaktowe umożliwiające dokonanie rezerwacji pobytu w ośrodku Wnioskodawcy. Wnioskodawca jest ponadto właścicielem praw do znaku towarowego „Z.Ł.”, który został zarejestrowany w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej. Marka „Z.Ł.” nie służy tylko odróżnianiu usług ośrodka od usług innych przedsiębiorców hotelowych, lecz przede wszystkim ma być nośnikiem renomy i synonimem zdrowia, zdrowego stylu życia, zdrowego odżywiania, ekologii i zbliżenia do natury. Są to bowiem te obszary, z którymi ośrodek Wnioskodawcy chce być kojarzony.

W ramach obecnej struktury organizacyjnej Wnioskodawcy można wyodrębnić cztery działy, odpowiedzialne za działalność operacyjną (tj. prowadzenie ośrodka wypoczynkowo-rehabilitacyjnego), tj.: dział żywienia, dział medyczny, recepcja hotelowa oraz dział techniczny. Ponadto, Wnioskodawca zatrudnia również sekretarkę i specjalistkę ds. kadr, jak również dwie osoby, które odpowiadają bezpośrednio przed zarządem, tj. główną księgową i dyrektora.

Aktualnie Wnioskodawca rozważa zmianę struktury prowadzonej działalności. W przyszłości, wszystkie nieruchomości należące do Wnioskodawcy (tj. prawo użytkowania wieczystego gruntów oraz prawo własności budynków i budowli znajdujących się na tych gruntach) mają zostać przeniesione do nowo utworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w której 100% udziałów obejmie Wnioskodawca. Rozwiązanie to ma umożliwić Wnioskodawcy dokonanie restrukturyzacji jego zadłużenia (w szczególności względem banków), tj. zaciągnięcie nowych zobowiązań kredytowych w celu spłaty istniejących zobowiązań.

W celu przeprowadzenia powyższej reorganizacji, Wnioskodawca zdecydował się wyodrębnić w istniejącym przedsiębiorstwie wydział odpowiedzialny za tzw. działalność nieruchomościową Wnioskodawcy („Wydział”). Wydział zostanie wyodrębniony w strukturze Wnioskodawcy na płaszczyźnie funkcjonalnej, finansowej i organizacyjnej.

Po wyodrębnieniu Wydziału, podział zadań pomiędzy Wydział i pozostałe struktury organizacyjne Wnioskodawcy ma się przedstawiać następująco:

1.  za utrzymanie nieruchomości w odpowiednim stanie technicznym, dokonywanie remontów i konserwacji budynków i budowli, ochronę nieruchomości oraz przede wszystkim wydzierżawianie nieruchomości (na rzecz Wnioskodawcy) odpowiedzialny będzie Wydział (dalej jako: „Działalność nieruchomościowa”).
2.  za organizację i sprzedaż wczasów i turnusów rehabilitacyjnych, wczasów tradycyjnych, kolonii i zielonych szkół, organizację imprez okolicznościowych, a więc za ogół usług świadczonych na rzecz gości ośrodka wypoczynkowo-rehabilitacyjnego, odpowiedzialne będą pozostałe struktury organizacyjne niewchodzące w skład Wydziału (dalej jako: „Działalność turystyczna”). W ramach Działalności turystycznej realizowane będą również wszelkie działania reklamowe i marketingowe ośrodka wypoczynkowo-rehabilitacyjnego Wnioskodawcy.

Prowadzona przez Wnioskodawcę strona internetowa i prawa do znaku towarowego również pozostaną częścią Działalności turystycznej, co jest logiczną konsekwencją faktu, iż Wydział w ogóle nie będzie zajmował się działalnością ukierunkowaną na turystów i gości ośrodka prowadzonego przez Wnioskodawcę.

Działalność nieruchomościowa przypisana do Wydziału oraz Działalność turystyczna prowadzona przez pozostałe jednostki organizacyjne Wnioskodawcy, stanowić będą odrębne i niepokrywające się przedmiotowo segmenty działalności.

Wydział zostanie powołany w drodze uchwały zarządu Wnioskodawcy. Zarząd Wnioskodawcy uchwali także statut Wydziału, w którym określony zostanie przedmiot działalności Wydziału oraz jego struktura wewnętrzna. Statut będzie również zawierał opis stanowisk pracy osób, które zostały organizacyjnie przypisane do Wydziału. Ponadto, jeden z pracowników przypisanych do Wydziału zostanie ustanowiony kierownikiem Wydziału i odpowiadać będzie za działalność Wydziału bezpośrednio przed zarządem Wnioskodawcy.

Do Wydziału zostaną przypisani wszyscy pracownicy zapewniający możliwość prowadzenia przez Wydział Działalności nieruchomościowej. W szczególności, do Wydziału alokowani zostaną wszyscy pracownicy dotychczasowego działu technicznego, a więc główny konserwator (który ustanowiony zostanie również kierownikiem Wydziału) i podlegli mu konserwatorzy.

Z kolei, poza Wydziałem pozostaną: dział żywienia, dział medyczny, recepcja hotelowa, sekretarka oraz specjalistka ds. kadr, jak również dyrektor nadzorujący pracowników wymienionych działów. Ponadto, poza Wydziałem pozostanie także główna księgowa podlegająca, podobnie jak i dyrektor, bezpośrednio zarządowi Wnioskodawcy. Są to osoby, które w żadnym stopniu nie będą zaangażowane w Działalność nieruchomościową.

Reasumując, do Wydziału przypisane zostaną wszystkie osoby niezbędne dla wykonywania Działalności nieruchomościowej. W celu skutecznego kontynuowania tej działalności, Wydział nie będzie musiał korzystać z żadnych pracowników lub współpracowników, którzy nie zostali do Wydziału przypisani. Alokowane do Wydziału osoby zostaną wskazane w statucie Wydziału. Ponadto, w umowach o pracę tych osób zostanie zawarta adnotacja, że są to osoby przypisane do pracy w Wydziale.

Do Wydziału zostaną również przypisane składniki materialne i niematerialne, organizacyjnie i funkcjonalnie związane z Działalnością nieruchomościową. Przedmiotowe składniki będą obejmować w szczególności:

*   środki trwałe i inne aktywa rzeczowe - w tym zakresie chodzi w szczególności o grunty, w stosunku do których Wnioskodawcy przysługuje prawo użytkowania wieczystego, oraz wszystkie posadowione na nich budynki i budowle. Ponadto, do Wydziału przyporządkowane zostaną również inne środki trwałe związane z Działalnością nieruchomościową, np. kotły grzewcze, zabezpieczenie alarmowe, kosiarka, itd.
*   umowy - w tym zakresie chodzi w szczególności o umowy o dostawę mediów, tj. energii elektrycznej, wody,odprowadzanie ścieków, itd. Do Wydziału przypisane zostaną także umowy o pracę ze wszystkimi pracownikami, którzy zostali alokowani do Wydziału i którzy odpowiadają za Działalność nieruchomościową.

Jak wskazano powyżej, do Wydziału nie zostanie alokowana specjalistka ds. kadr oraz główna księgowa. Osoby te świadczyć będą jednak usługi księgowo-płacowe na rzecz Wydziału na podstawie umowy zawartej między Wydziałem a Wnioskodawcą. Oczywiście, Wydział nie będzie podmiotem niezależnym od Wnioskodawcy w sensie prawnym, w związku z czym umowa o świadczenie usług księgowo-płacowych między Wydziałem a Wnioskodawcą nie będzie skuteczna na gruncie przepisów prawa cywilnego. Niemniej, będzie ona służyć dokonywaniu wzajemnych rozliczeń pomiędzy Wydziałem a pozostałymi strukturami organizacyjnymi Wnioskodawcy, umożliwiając m.in. przypisanie do Wydziału wszystkich kosztów i zobowiązań, powstających w związku ze świadczeniem usług księgowo-płacowych na rzecz Wydziału.

Umowa o świadczenie usług księgowo-płacowych również zostanie przypisana do Wydziału.

Należy podkreślić, że nabywane przez Wydział usługi księgowo-płacowe nie są niezbędne dla skutecznego prowadzenia przez Wydział Działalności nieruchomościowej. Są to jedynie usługi o charakterze pomocniczym. Co równie istotne, usługi księgowe i płacowe są usługami dosyć powszechnie oferowanymi na rynku przez liczne biura rachunkowe i firmy księgowe, w związku z czym nawet, gdyby Wnioskodawca zaprzestał świadczenia usług księgowo-płacowych na rzecz Wydziału, Wydział mógłby bez większych problemów zakupić analogiczne usługi od innego podmiotu.

Do Wydziału zostanie również przypisana umowa dzierżawy nieruchomości, które zostały już uprzednio alokowane do Wydziału (patrz - szczegółowe wyjaśnienia poniżej).

*   Należności - w szczególności chodzi tu o należności z tytułu wydzierżawienia przez Wydział nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy.

Jak zostało to już bowiem wskazane, po wyodrębnieniu Wydziału w ramach struktur Wnioskodawcy, Wydział ma odpowiadać za Działalność nieruchomościową. W ramach tej działalności, Wydział będzie odpowiedzialny za utrzymanie w należytym stanie technicznym, remonty i konserwację wszystkich obiektów budowlanych wchodzących w skład Wydziału. Przede wszystkim jednakże Wydział będzie zajmował się dzierżawieniem przypisanych do niego nieruchomości (budynków i budowli ośrodka wypoczynkowo-rehabilitacyjnego) na rzecz Wnioskodawcy. Budynki i budowle wchodzące w skład Wydziału będą oddane w dzierżawę wyłącznie na rzecz Wnioskodawcy, tj. Wydział nie będzie wydzierżawiał posiadanych obiektów podmiotom trzecim. Usługi dzierżawy (wraz z usługami pobocznymi, tj. utrzymaniem nieruchomości w odpowiednim stanie technicznym, remontami i konserwacją) będą świadczone przez Wydział na podstawie umowy dzierżawy zawartej z Wnioskodawcą. Podobnie jak umowa o świadczenie usług księgowo-płacowych, również omawiana umowa dzierżawy nie będzie prawnie skuteczna (gdyż nie zostanie zawarta między dwoma podmiotami posiadającymi zdolność do czynności prawnych), niemniej służyć będzie dokonywaniu wewnętrznych rozliczeń pomiędzy Wydziałem a pozostałymi strukturami Wnioskodawcy. Na jej podstawie, możliwe będzie przypisanie do Wydziału wszystkich przychodów i należności, powstających w związku ze świadczeniem usług dzierżawy.

*   Środki pieniężne - będą to zwłaszcza środki zgromadzone na osobnym rachunku bankowym Wydziału.

Przedstawiony powyżej zespół składników majątkowych, przypisanych do Wydziału, będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania przez Wydział Działalności nieruchomościowej. Oznacza to, że prowadzenie przedmiotowej działalności przez Wydział nie będzie wymagać udziału pozostałych struktur Wnioskodawcy, które nie zostały wprost alokowane do Wydziału.

Ponadto, do Wydziału zostaną przypisane zobowiązania funkcjonalnie związane z Działalnością nieruchomościową. Przedmiotowe zobowiązania będą obejmować m.in. zobowiązania z tytułu dostawy mediów, zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości, zobowiązania z tytułu użytkowania wieczystego gruntów, zobowiązania z tytułu wynagrodzeń za pracę pracowników alokowanych do Wydziału, jak również zobowiązania z tytułu umowy o świadczenie usług księgowo-płacowych, zawartej z Wnioskodawcą. Przypisane do Wydziału zobowiązania stanowić będą całość zobowiązań funkcjonalnie związanych z działalnością Wydziału oraz dotyczących składników majątkowych przypisanych do Wydziału.

W związku z utworzeniem Wydziału, wprowadzone zostaną także zmiany w systemie finansowo-księgowym Wnioskodawcy w taki sposób, aby poprzez odpowiednią alokację zdarzeń gospodarczych możliwe było ustalenie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań Wydziału, wyodrębnionych z ogółu przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań Wnioskodawcy. W tym też celu, w sytuacji wystąpienia wzajemnych świadczeń pomiędzy Wydziałem a pozostałymi strukturami organizacyjnymi Wnioskodawcy, na podstawie dokumentów wewnętrznych ewidencjonowane będą obroty wewnętrzne (przychody i koszty) oraz rozrachunki wewnętrzne (należności i zobowiązania). Jednocześnie Wnioskodawca zmodyfikuje politykę rachunkowości w obszarze zakładowego planu kont, poprzez:

*   odpowiednie analityczne rozbudowanie kont przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów,
*   przypisanie danemu środkowi trwałemu określonego miejsca użytkowania i dostosowanie ewidencji środków trwałych i tabel amortyzacji pozwalające na wyodrębnienie składników związanych z ZCP
*   wyodrębnienie rozrachunków przypisanych wyodrębnianej części (ZCP) poprzez wprowadzenie dodatkowych kont syntetycznych i analitycznych.

W oparciu o zmodyfikowany system finansowo-księgowy, będzie również możliwe prowadzenie dla Wydziału odrębnej sprawozdawczości finansowej (tj. sporządzanie odrębnych rachunków zysków i strat oraz bilansów).

Wnioskodawca planuje przeniesienie w przyszłości Wydziału do innej spółki kapitałowej w formie wkładu niepieniężnego (aportu), w trybie art. 158 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych. W zamian za wnoszony wkład niepieniężny, Wnioskodawca otrzyma udziały w kapitale zakładowym nabywcy Wydziału.

Przenoszony aportem Wydział obejmowałby wszystkie wymienione powyżej składniki materialne i niematerialne (środki trwałe, umowy, należności, środki pieniężne). Również zobowiązania, funkcjonalnie związane z działalnością Wydziału, zostaną przeniesione na spółkę otrzymującą aport. Wobec faktu, że zobowiązania nie mogą być przedmiotem aportu, ze względu na konieczność zachowania wymogów określonych w art. 519 Kodeksu cywilnego, ich przeniesienie dokonane zostanie odrębną czynnością prawną. Czynność ta pozostawać będzie w ścisłym związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego. Na spółkę otrzymującą aport przeniesione zostaną wszystkie zobowiązania, które zostały już uprzednio przypisane do Wydziału. Wraz z wniesieniem aportu dojdzie również do przeniesienia na spółkę otrzymującą aport wszystkich pracowników, alokowanych do Wydziału, w trybie art. 23.1 Kodeksu Pracy.

Spółka, do której wniesiony zostanie aport w postaci Wydziału, zawrze również z Wnioskodawcą stosowne umowy, które będą kontynuacją umów i porozumień obowiązujących już uprzednio pomiędzy Wydziałem a Wnioskodawcą (przy czym, przed przeniesieniem Wydziału do innego podmiotu, umowy te nie były skuteczne na gruncie prawa cywilnego, gdyż Wydział nie był odrębnym od Wnioskodawcy podmiotem prawnym). Obecnie, umowy te, poprzez zawarcie ich z odrębną spółką kapitałową, będą już w pełni skuteczne na gruncie przepisów prawa cywilnego.

Przykładowo, ze spółką otrzymującą aport w postaci Wydziału, zawarta zostanie umowa o świadczenie usług księgowo-płacowych, na podstawie której na rzecz tej spółki, w zamian za uzgodnione wynagrodzenie, świadczone będą usługi księgowe i kadrowo-płacowe. Ponadto, spółka otrzymująca aport zawrze z Wnioskodawcą umowę dzierżawy, na podstawie której Wnioskodawca będzie miał prawo wykorzystywać grunty oraz posadowione na nich budynki i budowle, będące własnością tej spółki, do świadczenia usług na rzecz gości ośrodka wypoczynkowo-rehabilitacyjnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wydział utworzony przez Wnioskodawcę, wyodrębniony w sposób przedstawiony w stanie faktycznym, spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa („ZCP”) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?
2.  Jeśli odpowiedź na pytanie nr 1 będzie pozytywna (tj. Wydział będzie spełniał definicję ZCP), to czy transakcja wniesienia Wydziału w formie wkładu niepieniężnego do innej spółki kapitałowej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Opisany w stanie faktycznym Wydział spełnia definicję ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.
2.  Wniesienie Wydziału w formie wkładu niepieniężnego do innej spółki kapitałowej, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad.1 Spełnienie przez Wydział definicji ZCP.

Pojęcie ZCP zdefiniowane jest w przepisie art. 4a pkt 4 ustawy o CIT oraz w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przy czym definicja ZCP w obu tych ustawach jest taka sama. Zgodnie z tymi przepisami, ZCP to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który jednocześnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem, na gruncie ustawy o CIT oraz ustawy o VAT, z ZCP mamy do czynienia wówczas, gdy spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania);
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

Ad. A. Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Jak zostało to już wskazane w stanie faktycznym, w skład Wydziału będą wchodzić składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, organizacyjnie i funkcjonalnie związane z działalnością Wydziału, tj.:

*   środki trwałe i inne aktywa rzeczowe (grunty oraz wszystkie posadowione na nich budynki i budowle, kotły grzewcze, zabezpieczenie alarmowe, itd.);
*   umowy (umowy o dostawę mediów, umowy o pracę ze wszystkimi pracownikami przypisanymi do Wydziału, umowa o świadczenie usług księgowo-płacowych na rzecz Wydziału, umowa dzierżawy nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy);
*   należności (z tytułu wydzierżawienia przez Wydział nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy);
*   środki pieniężne (środki zgromadzone na osobnym rachunku bankowym Wydziału);
*   zobowiązania funkcjonalnie związane z działalnością Wydziału (tj. zobowiązania z tytułu dostawy mediów, zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości, zobowiązania z tytułu użytkowania wieczystego gruntów, zobowiązania z tytułu wynagrodzeń za pracę pracowników alokowanych do Wydziału, zobowiązania z tytułu umowy o świadczenie usług księgowo-płacowych, itd.). Przypisane do Wydziału zobowiązania stanowić będą całość zobowiązań funkcjonalnie związanych z działalnością Wydziału oraz dotyczących składników majątkowych do niego przypisanych.

Dodatkowo, w skład Wydziału będą wchodzić również wszyscy pracownicy, odpowiedzialni za prowadzenie Działalności nieruchomościowej.

Wymienione powyżej składniki majątkowe, zobowiązania oraz pracownicy, stanowić będą „zespół”, tj. będą wyodrębnione w strukturze Wnioskodawcy i będą stanowić zorganizowaną wewnętrznie całość, przeznaczoną do prowadzenia Działalności nieruchomościowej.

Powyższe wskazuje, że spełniony będzie warunek istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, wchodzących w skład Wydziału.

Ad. B. Wyodrębnienie organizacyjne i finansowe w istniejącym przedsiębiorstwie.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Takie rozumienie wyodrębnienia organizacyjnego jest powszechnie akceptowane w praktyce organów podatkowych (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 7 lipca 2009 r. sygn. ITPB3/423-199/09/MT, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 22 listopada 2013 r. sygn. IPTPP2/443-708/13-2/JN, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 lipca 2015 r. sygn. IPPP3/4512-522/15-2/KP).

W tym zakresie należy zauważyć, że Wydział będzie wyodrębnioną w strukturach Wnioskodawcy jednostką organizacyjną. Podstawą wydzielenia Wydziału będzie uchwała zarządu Wnioskodawcy. Dla Wydziału zostanie ustanowiony statut, szczegółowo określający przedmiot działalności Wydziału oraz jego strukturę wewnętrzną. Statut będzie również zawierał opis stanowisk pracy osób, które zostały organizacyjnie przypisane do Wydziału. Ponadto, jeden z pracowników przypisanych do Wydziału zostanie ustanowiony kierownikiem Wydziału i odpowiadać będzie za działalność Wydziału bezpośrednio przed zarządem Wnioskodawcy. Do Wydziału przypisany zostanie również zespół pracowników, zapewniających możliwość prowadzenia Działalności nieruchomościowej.

Powyższe okoliczności wskazują jednoznacznie, iż Wydział będzie spełniał warunek wyodrębnienia organizacyjnego.

Z kolei, wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych, możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP (patrz - interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 18 marca 2008 r., sygn. IBPB3/423-100/08/MS, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 15 stycznia 2014 r. sygn. ITPP2/443-1163/13/AK, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 18 marca 2014 r. sygn. ITPP2/443-1417/13/AK).

W tym kontekście należy zaznaczyć, że system finansowo-księgowy Wnioskodawcy będzie umożliwiał ewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na ustalenie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań Wydziału, w oderwaniu od ogółu przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań Wnioskodawcy. Dodatkowo, będzie również możliwe prowadzenie dla Wydziału odrębnej sprawozdawczości finansowej (tj. sporządzanie odrębnych rachunków zysków i strat oraz bilansów).

Powyższe okoliczności potwierdzają jednoznacznie, iż Wydział będzie spełniał warunek wyodrębnienia finansowego.

Tym samym, Wydział będzie wyodrębniony w strukturach Wnioskodawcy zarówno na płaszczyźnie organizacyjnej jak i finansowej.

Ad. C. Przeznaczenie wyodrębnionych składników majątkowych do realizacji określonych zadań gospodarczych (tzw. wyodrębnienie funkcjonalne).

W świetle ustalonej praktyki, ZCP musi być przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych, a więc musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia określonych działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa (patrz - interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 19 lipca 2010 r., sygn. IBPB1/423-96/08-4/MB, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 25 lutego 2015 r. sygn. IPTPB3/423-400/14-4/GG). Wnioskodawca wskazuje, że składniki majątkowe, w tym zobowiązania, zostaną przyporządkowane do Wydziału w taki właśnie sposób, aby spełniały kryterium przydatności do realizacji określonych zadań gospodarczych, tj. prowadzenia działalności polegającej na utrzymywaniu w sprawności, remontowaniu i konserwowaniu mienia nieruchomego oraz oddawaniu go w dzierżawę. Alokowane do Wydziału składniki materialne i niematerialne, zobowiązania oraz personel, będą ze sobą funkcjonalnie powiązane, umożliwiając prowadzenie Działalności nieruchomościowej. Oznacza to również, że przy prowadzeniu przedmiotowej działalności nie będzie konieczne wykorzystywanie składników majątkowych nieprzypisanych do Wydziału.

Wyodrębnienie funkcjonalne Wydziału przejawia się także odmiennością profilu działalności prowadzonej przez Wydział oraz pozostałe jednostki organizacyjne Wnioskodawcy. Działalność prowadzona przez Wydział (a więc Działalność nieruchomościowa) będzie działalnością odrębną i niepokrywającą się z działalnością prowadzoną przez pozostałe struktury Wnioskodawcy (Działalnością turystyczną). O ile działalność Wydziału będzie ukierunkowana na świadczenie usług wyłącznie na rzecz Wnioskodawcy, o tyle Działalność turystyczna będzie ukierunkowana na gości ośrodka wypoczynkowo-rehabilitacyjnego. Między Działalnością nieruchomościową i Działalnością turystyczną nie będą również zachodziły powiązania o charakterze finansowym, co oznacza, że możliwość domagania się przez Wydział należności z tytułu dzierżawy oraz wysokość tych należności nie będą uzależnione od tego, czy lub w jakiej wysokości Wnioskodawca uzyskał przychody z Działalności turystycznej.

W kontekście powyższego, fakt wyodrębnienia funkcjonalnego Wydziału (tj. przeznaczenia Wydziału do realizacji określonych zadań gospodarczych) w strukturze Wnioskodawcy nie budzi wątpliwości.

Ad. D. Zdolność wyodrębnionego zespołu składników majątkowych do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Kolejną cechą definiującą ZCP jest zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić potencjalnemu nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Biorąc pod uwagę zakres przedmiotowy składników majątkowych przypisanych do Wydziału oraz stopień ich zorganizowania, jak również fakt przypisania do Wydziału zespołu pracowników, należy uznać, iż Wydział będzie zdolny do samodzielnego prowadzenia Działalności nieruchomościowej. Przedmiotowa działalność może być prowadzona przez Wydział w ramach struktur Wnioskodawcy, jak również może być skutecznie kontynuowana po ewentualnym wydzieleniu Wydziału poza struktury Wnioskodawcy. Tym samym, Wydział będzie posiadał zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo.

Powyższą konkluzję potwierdza również ta okoliczność, że działalność Wydziału nie będzie wymagać zaangażowania składników majątkowych, które nie zostały do niego wprost alokowane. Oznacza to bowiem, iż w przypadku wydzielenia Wydziału poza strukturę Wnioskodawcy, Wydział nie będzie zależny od Wnioskodawcy lub należących do niego składników majątkowych. Będzie mógł zatem funkcjonować jako w pełni niezależne przedsiębiorstwo.

Zdaniem Wnioskodawcy, na powyższą konkluzję nie będzie mieć wpływu fakt, iż po wyodrębnieniu Wydziału, Wydział będzie mógł w dalszym ciągu korzystać z określonych usług świadczonych przez struktury Wnioskodawcy nie przypisane do Wydziału. Chodzi w tym zakresie o usługi księgowo-płacowe. Jak zostało to już bowiem wskazane w stanie faktycznym, usługi nabywane od Wnioskodawcy nie będą niezbędne dla potrzeb prowadzenia Działalności nieruchomościowej przez Wydział i nie będą warunkować możliwości prowadzenia tej działalności. Będą to jedynie usługi o charakterze pomocniczym. Jak trafnie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 23 marca 2012 r. (sygn. II FSK 1643/10), tego typu usługi „nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego”. Co równie istotne, usługi księgowe i kadrowo-płacowe są powszechnie dostępne na rynku. Zatem, nawet, jeżeli Wnioskodawca z jakiś powodów zaprzestałby świadczenia tych usług na rzecz Wydziału, Wydział mógłby bez większego problemu zakupić analogiczne usługi od podmiotów trzecich.

W świetle powyższych uwag, uznać należy, że fakt nabywania usług księgowo-płacowych przez Wydział od pozostałych struktur Wnioskodawcy, nie pozbawia go możliwości funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, do których został powołany.

A zatem, mając na uwadze zakres składników majątkowych wchodzących w skład Wydziału oraz stopień ich zorganizowania, a także fakt, że Wydział będzie miał do dyspozycji odpowiednio wykwalifikowany personel, zapewniający możliwość samodzielnego prowadzenia Działalności nieruchomościowej, należy uznać, że przesłanka w zakresie zdolności funkcjonowania przez Wydział jako niezależne przedsiębiorstwo również będzie spełniona.

W związku z faktem, że Wydział będzie spełniał wszystkie przesłanki wyodrębnienia ZCP, wymienione powyżej w punktach A) - D), zdaniem Wnioskodawcy, Wydział powinien zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Ad.2 Brak opodatkowania podatkiem VAT czynności wniesienia Wydziału aportem do innej spółki.

W związku z faktem, że Wydział będzie spełniał definicję ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, aport Wydziału do innej spółki kapitałowej nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT z uwagi na brzmienie przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak zatem wynika z przedmiotowego przepisu, zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (w tym również w formie wkładu niepieniężnego) stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając na uwadze, że Wydział spełnia definicję ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, wniesienie go przez Wnioskodawcę aportem do innej spółki kapitałowej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT z uwagi na przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego z którego wynika, że na dzień wniesienia Wydziału w formie wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej wszystkie składniki materialne i niematerialne mające być przedmiotem wydzielenia będą wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.