Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.130.2024.2.KW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-26
Teza: Uznanie transakcji opisanych w Wariancie I i II za transakcje łańcuchowe oraz określenie która dostawa realizowana w ramach ww. transakcji stanowi dostawę ruchomą, jak również zastosowanie stawki podatku VAT w wysokości 0% w związku z eksportem towarów.
Słowa kluczowe: eksport; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; transakcja-transakcja łańcuchowa (szeregowa); transport
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce świadczenia -Rozdział 1. Miejsce świadczenia przy dostawie towarów-Miejsce dostawy towarów-Miejsce dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki-Stawka podatku 0% - eksport towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22-ust. 2e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41-ust. 6a

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w części dotyczącej uznania transakcji opisanych w Wariancie I i II za transakcje łańcuchowe oraz określenia która dostawa realizowana w ramach ww. transakcji stanowi dostawę ruchomą, jak również zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% w związku z eksportem towarów w sytuacji posiadania dokumentu IE-599 oraz nieprawidłowe w części dotyczącej zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% w związku z eksportem towarów w sytuacji posiadania dowodów alternatywnych.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

22 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania transakcji opisanych w Wariancie I i II za transakcje łańcuchowe oraz określenia która dostawa realizowana w ramach ww. transakcji stanowi dostawę ruchomą, jak również zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% w związku z eksportem towarów. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 kwietnia 2024 r. (wpływ 19 kwietnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

… (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) posiada siedzibę oraz miejsce prowadzenia działalności w Polsce, a także jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) w rozumieniu ustawy o VAT. Spółka prowadzi działalność w zakresie produkcji i sprzedaży ….

Spółka realizuje i ma zamiar realizować łańcuchowe transakcje towarowe w ramach eksportu towaru do kraju trzeciego, w których bierze udział także X (dalej: „X”) – podmiot zarejestrowany na potrzeby VAT w Wielkiej Brytanii.

Aktualny model transakcji realizowanych przez Wnioskodawcę zakłada sprzedaż przez Spółkę towaru na rzecz X, który jest następnie przedmiotem dostawy realizowanej przez X na rzecz ostatecznego kontrahenta z państwa spoza UE (np. z Afryki). Transakcje te realizowane są na warunkach Incoterms CFR. Aktualny model transakcji nie jest jednak przedmiotem niniejszego wniosku.

Obecnie Wnioskodawca rozważa wprowadzenie zmian w powyższym schemacie w taki sposób, że transakcje sprzedaży towaru na rzecz X realizowane będą na warunkach Incoterms FAS – port w kraju UE (dalej: „Wariant I”).

Pomimo zastosowania warunków Incoterms FAS – port w kraju UE, w ramach Wariantu I to Wnioskodawca będzie odpowiedzialny w całości za transport towarów do ostatecznego nabywcy z kraju trzeciego, tj. za dostawę towaru dla X do portu morskiego w innym niż Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej (dalej: „port załadunku”), a następnie realizację transportu z portu załadunku do wyznaczonego portu morskiego w kraju trzecim (dalej: „port przeznaczenia”). W szczególności, w ramach Wariantu I Wnioskodawca będzie odpowiadał za:

1\. wybór i zawarcie umowy z przewoźnikiem lądowym oraz morskim;

2\. bieżący kontakt z przewoźnikiem lądowym oraz morskim;

3\. ustalenie z przewoźnikiem lądowym oraz morskim ceny i warunków transportu, takich jak:

\- termin odbioru towarów,

\- sposób załadunku towarów i ich przewozu,

\- ustalenie parametrów wysyłki (wagi, wymiarów towarów);

4\. zgłoszenie towarów do odbioru i ich załadunek na środek transportu;

5\. ustalenie z przewoźnikiem lądowym daty przywozu towarów do portu załadunku;

6\. ustalenie z przewoźnikiem morskim daty załadunku towarów w porcie załadunku.

Wnioskodawca będzie ponosił koszty transportu do portu załadunku. Natomiast koszty transportu z portu załadunku do wyznaczonego portu przeznaczenia w zależności od transakcji będą ponoszone przez Spółkę bądź X.

Wykonując czynności związane z realizacją transportu wskazane powyżej, Wnioskodawca będzie działał na własną rzecz (nie będzie działał na zlecenie innego podmiotu uczestniczącego w transakcji).

Ryzyko oraz prawo do dysponowania towarem jak właściciel przenoszone będzie z Wnioskodawcy na X zgodnie z warunkami Incoterms FAS, w momencie dostarczenia towarów do portu załadunku, wzdłuż burty statku. Natomiast ryzyko i prawo do dysponowania towarem jak właściciel z X na ostatecznego nabywcę przenoszone będzie zgodnie z wybranymi przez te podmioty warunkami Incoterms.

Możliwe jest też, że w przyszłości w powyższym schemacie zostaną wprowadzone zmiany, zgodnie z którymi transakcje realizowane przez Spółkę na rzecz X będą odbywać się na również na innych warunkach Incoterms, ustalanych indywidualnie dla każdej transakcji (dalej: „Wariant II”)

W ramach Wariantu II, niezależnie od wybranych warunków Incoterms, Wnioskodawca odpowiedzialny będzie za organizację transportu z Polski do portu załadunku, w tym za:

1\. wybór i zawarcie umowy z przewoźnikiem lądowym;

2\. bieżący kontakt z przewoźnikiem lądowym;

3\. ustalenie z przewoźnikiem lądowym ceny i warunków transportu, takich jak:

\- termin odbioru towarów,

\- sposób załadunku towarów i ich przewozu,

\- ustalenie parametrów wysyłki (wagi, wymiarów towarów);

4\. zgłoszenie towarów do odbioru i ich załadunek na środek transportu;

5\. ustalenie z przewoźnikiem lądowym daty przywozu towarów do portu załadunku.

Natomiast za organizację transportu z portu załadunku i dostarczenie towarów do ostatecznego nabywcy odpowiedzialna będzie X.

Wykonując czynności związane z realizacją transportu, X będzie zawsze działać na rzecz (na zlecenie) Wnioskodawcy, na mocy otrzymanego upoważnienia. W szczególności będzie ona odpowiedzialna za:

1\. wybór i zawarcie umowy z przewoźnikiem morskim;

2\. bieżący kontakt z przewoźnikiem morskim;

3\. ustalenie z przewoźnikiem morskim ceny i warunków transportu, takich jak:

\- termin odbioru towarów,

\- sposób załadunku towarów na statek i warunki ich przewozu,

\- ustalenie parametrów wysyłki (wagi, wymiarów towarów);

4\. zgłoszenie towarów do odbioru i ich załadunek na statek;

5\. ustalenie z przewoźnikiem morskim daty załadunku towarów w porcie załadunku.

Zgodnie z Wariantem II Wnioskodawca będzie ponosić koszty transportu do portu załadunku. Natomiast koszty transportu z portu załadunku do portu przeznaczenia w zależności od transakcji będą ponoszone przez Spółkę bądź X.

Ryzyko oraz prawo do dysponowania towarem jak właściciel przenoszone będzie z Wnioskodawcy na X, a następnie z X na ostatecznego nabywcę zgodnie z wybranymi przez te podmioty warunkami Incoterms – ustalanymi indywidualnie dla każdej transakcji.

W żadnym z przedstawionych wariantów ostateczny nabywca nie będzie podejmować czy wykonywać jakichkolwiek czynności związanych z transportem towarów.

Zarówno w Wariancie I, jak i Wariancie II, towary dostarczane będą bezpośrednio od Wnioskodawcy do ostatecznego nabywcy, a transport towarów będzie miał zasadniczo nieprzerwany charakter. Towary transportowane będą transportem drogowym z zakładu Wnioskodawcy do portu załadunku w wybranym państwie członkowskim innym niż Polska, w porcie załadunku przeładowywane na statek, a następnie transportowane drogą morską do wyznaczonego portu przeznaczenia w kraju trzecim do ostatecznego nabywcy. W trakcie transportu nie dojdzie do innych przerw niż typowe przerwy logistyczne (np. związane ze zmianą środka transportu), w szczególności towar nie będzie magazynowany lub poddawany modyfikacjom. Co więcej, każdorazowo, jeszcze przed rozpoczęciem transportu z Polski, znany będzie podmiot, który będzie ostatecznym nabywcą towaru.

Niezależnie od wariantu, odprawa celna towarów odbywać się będzie w Polsce, a za jej realizację (np. poprzez zawarcie umowy z agencją celną) odpowiadać będzie Wnioskodawca. W związku z powyższym, znajdzie się on w posiadaniu dokumentów eksportowych.

W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała następujące informacje:

1) Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, to Spółka będzie odpowiedzialna za przeprowadzenie procedury celnej. Oznacza to, że Spółka co do zasady będzie posiadała dokument celny potwierdzający zakończenie procedury wywozu (tj. komunikat IE-599). Może jednak zdarzyć się, że Spółka nie będzie posiadała ww. dokumentu. W takim przypadku Spółka będzie jednak posiadała inne dokumenty dotyczące wywozu towarów poza terytorium UE (dalej łącznie jako: „dowody alternatywne”), takie jak:

a) dokument (lub jego kopię) wydany przez administrację celną kraju trzeciego (nienależącego do UE) w związku z przywozem i odprawą w tym kraju towarów będących przedmiotem dostawy;

b) oświadczenie nabywcy towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE;

c) oświadczenie przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE; lub

d) list przewozowy (np. dokument CMR) opatrzony podpisem lub pieczęcią przewoźnika oraz osoby odbierającej towary poza UE.

Jak wynika z uzyskanej przez Spółkę interpretacji indywidualnej z dnia 19 kwietnia 2022 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.144.2022.1.KK, posiadanie przez Spółkę jednego z dowodów alternatywnych w połączeniu z fakturą zawierającą m.in. nazwę i ilość sprzedawanych towarów, których dowód alternatywny dotyczy, jest wystarczające do uznania, że spełniony został warunek do zastosowania przez Spółkę stawki 0% w eksporcie towarów, tj. warunek posiadania dokumentów potwierdzających wywóz towaru poza terytorium UE, który wynika z art. 41 ust. 6 i 6a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa o VAT”).

2) Wymienione przez Wnioskodawcę w odpowiedzi na pytanie nr 1 dokumenty będą potwierdzały, że będące przedmiotem dostawy towary zostały wywiezione poza terytorium UE. Jednocześnie, wspomniane dokumenty (np. komunikat IE-599) mogą nie potwierdzać jednoznacznie dostarczenia towarów do ostatecznego nabywcy.

Wnioskodawca pragnie podkreślić przy tym, że jednym z warunków zastosowania stawki 0% VAT przy eksporcie towarów jest posiadanie dokumentów potwierdzających wywóz towaru poza terytorium UE (a nie dokumentów potwierdzających dostarczenie towaru do ostatecznego nabywcy).

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, niezależnie od wariantu przeprowadzenia transakcji z X, Spółka każdorazowo, jeszcze przed rozpoczęciem transportu z Polski, będzie znała podmiot, który będzie ostatecznym nabywcą towaru. Jednocześnie Spółka będzie miała możliwość ustalenia (np. w porozumieniu z X w przypadku opisanego we wniosku Wariantu II transakcji), czy towary zostały doręczone do ostatecznego nabywcy.

3) Jak Wnioskodawca rozumie, przez „właściwy organ celny” Organ ma na myśli urząd celny właściwy w zakresie wywozu towarów poza terytorium UE. W tym zakresie Wnioskodawca wskazuje, że, jak wynika z odpowiedzi udzielonej na pytanie nr 1, co do zasady będzie posiadał komunikat IE-599, potwierdzony przez tak rozumiany organ celny.

Natomiast dowody alternatywne nie będą potwierdzane przez jakiekolwiek organy celne. Wyjątkiem w tym zakresie mogą być dokumenty wydane przez administrację celną kraju trzeciego (nienależącego do UE) w związku z przywozem i odprawą w tym kraju towarów będących przedmiotem dostawy.

Spółka raz jeszcze pragnie wskazać, że jak wynika z uzyskanej przez Spółkę interpretacji indywidualnej z dnia 19 kwietnia 2022 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.144.2022.1.KK, posiadanie przez Spółkę jednego z dowodów alternatywnych w połączeniu z fakturą zawierającą m.in. nazwę i ilość sprzedawanych towarów, których dowód alternatywny dotyczy, jest wystarczające do uznania, że spełniony został warunek do zastosowania przez Spółkę stawki 0% w eksporcie towarów, tj. warunek posiadania dokumentów potwierdzających wywóz towaru poza terytorium UE.

4) Jak wskazano powyżej w odpowiedzi na pytanie nr 1, co do zasady Spółka będzie posiadała komunikat IE-599, jednakże może zdarzyć się, że Spółka nie będzie posiadała tego dokumentu. W takim przypadku Spółka będzie jednak w posiadaniu dowodów alternatywnych.

5) Jak Wnioskodawca rozumie, przez „deklarację za dany okres rozliczeniowy” Organ ma na myśli deklarację za okres rozliczeniowy, w którym dojdzie do powstania obowiązku podatkowego z tytułu eksportu.

Przy założeniu, że transakcje będące przedmiotem wniosku stanowić będą dla Spółki eksport towarów - Wnioskodawca pragnie podkreślić, że ocena w zakresie kwalifikacji tych transakcji na gruncie podatku VAT jest przedmiotem wniosku i należy do Organu - Wnioskodawca wskazuje, że Spółka co do zasady będzie posiadała dokumenty, potwierdzające wywóz towarów poza terytorium UE, tj. komunikat IE-599 lub dowody alternatywne przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy z tytułu eksportu tych towarów.

Wnioskodawca nie jest jednak w stanie wykluczyć, że nie uzyska wspomnianych dokumentów w ww. terminie.

### Pytania

1\. Czy transakcja opisana w Wariancie I stanowi tzw. transakcję łańcuchową, o której mowa art. 22 ust. 2 ustawy o VAT?

2\. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, czy zgodnie z Wariantem I, dostawa towarów pomiędzy Wnioskodawcą a X stanowi dostawę ruchomą w łańcuchu dostaw, w związku z czym Wnioskodawca powinien rozpoznać ją jako eksport towarów z prawem do zastosowania 0% stawki VAT (po spełnieniu warunków dokumentacyjnych z Ustawy o VAT)?

3\. Czy transakcja opisana w Wariancie II stanowi tzw. transakcję łańcuchową, o której mowa w art. 22 ust. 2 ustawy o VAT?

4\. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 3, czy zgodnie z Wariantem II, dostawa towarów pomiędzy Wnioskodawcą a X stanowi dostawę ruchomą w łańcuchu dostaw, w związku z czym Wnioskodawca powinien rozpoznać ją jako eksport towarów z prawem do zastosowania 0% stawki VAT (po spełnieniu warunków dokumentacyjnych z Ustawy o VAT)?

### Państwa stanowisko w sprawie (z uwzględnieniem uzupełnienia wniosku)

W opinii Wnioskodawcy:

1\. Transakcja opisana w Wariancie I stanowi tzw. transakcję łańcuchową, o której mowa w art. 22 ust. 2 ustawy o VAT.

2\. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, zgodnie z Wariantem I, dostawa towarów pomiędzy Wnioskodawcą a X stanowi dostawę ruchomą w łańcuchu dostaw, w związku z czym Wnioskodawca powinien rozpoznać ją jako eksport towarów z prawem do zastosowania 0% stawki VAT (po spełnieniu warunków dokumentacyjnych z Ustawy o VAT).

3\. Transakcja opisana w Wariancie II stanowi tzw. transakcję łańcuchową, o której mowa w art. 22 ust. 2 ustawy o VAT.

4\. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 3, zgodnie z Wariantem II, dostawa towarów pomiędzy Wnioskodawcą a X stanowi dostawę ruchomą w łańcuchu dostaw, w związku z czym Wnioskodawca powinien rozpoznać ją jako eksport towarów z prawem do zastosowania 0% stawki VAT (po spełnieniu warunków dokumentacyjnych z Ustawy o VAT).

Uzasadnienie stanowiska

Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Artykuł 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei w myśl art. 2 pkt 8 ustawy o VAT, eksportem towarów jest dostawa towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę (lub na jego rzecz), bądź też nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju (lub na jego rzecz), jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią, miejscem dostawy towarów jest miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Stosownie do art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy kilka podmiotów dokonuje dostawy tego samego towaru w ten sposób, że pierwszy z nich wydaje ten towar bezpośrednio ostatniemu w kolejności nabywcy, przy czym towar ten jest wysyłany lub transportowany, to wysyłka lub transport tego towaru są przyporządkowane tylko jednej dostawie. Natomiast w przypadku towarów, które są wysyłane lub transportowane z terytoriom kraju na terytoriom państwa trzeciego przed nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, przyjmuje się. że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej do tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować jego dostawie (art. 22 ust. 2a ustawy o VAT).

Z kolei art. 22 ust. 3 ustawy o VAT określa miejsce świadczenia i wskazuje, że dostawę, która:

1) poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;

2) następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

W celu ustalenia dostawy, której przyporządkowany jest transport towarów należy poddać analizie okoliczności związane z organizacją transportu, a więc jakie czynności faktyczne związane z transportem podjął każdy z uczestników transakcji łańcuchowej. Przy czym, dla ustalenia, który z podmiotów jest odpowiedzialny za wysyłkę lub transport towarów kluczową okolicznością jest to, który podmiot rzeczywiście jest odpowiedzialny za techniczne i organizacyjne aspekty związane z organizacją oraz wysyłką towarów. Bez wpływu na powyższe pozostaje fakt, kto jest obciążony kosztami transportu.

Oznacza to, że w sytuacji, w której transport towarów organizowany jest przez pierwszego dostawcę, wówczas to ta pierwsza dostawa uznawana jest za tzw. dostawę ruchomą, jeśli natomiast transport towarów organizowany jest przez ostatecznego nabywcę, wówczas dostawa na jego rzecz uznawana jest za dostawę ruchomą.

Powyższe ma również zastosowanie do eksportu towarów. Należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o VAT, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

W myśl art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Ad. 1 - 2

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, transakcja łańcuchowa to transakcja, w ramach której ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie przemieszczany jest tylko od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, transakcje przeprowadzane zgodnie z Wariantem I będą stanowić transakcje łańcuchowe. Spółka wskazuje bowiem, że towar dostarczany będzie bezpośrednio od Wnioskodawcy do ostatecznego nabywcy, a transport w ramach tych transakcji będzie miał zasadniczo nieprzerwany charakter. W jego trakcie nie dojdzie do innych przerw niż typowe przerwy logistyczne, w szczególności towar nie będzie magazynowany ani poddawany jakimkolwiek modyfikacjom. Wnioskodawca za każdym razem będzie znał także podmiot, który będzie ostatecznym nabywcą towaru, jeszcze przed rozpoczęciem transportu.

Z perspektywy art. 22 ust. 2 ustawy o VAT, dla określenia miejsca i sposobu opodatkowania dostawy realizowanej przez Wnioskodawcę, koniecznie jest także ustalenie tzw. dostawy ruchomej, której należy przyporządkować transport towarów. Należy więc przede wszystkim zbadać, któremu podmiotowi należy przypisać organizację transportu.

Zgodnie z Wariantem I, to Wnioskodawca będzie organizatorem transportu towarów z Polski do ostatecznego nabywcy w kraju trzecim. Tym samym, transport towarów należy przyporządkować pierwszej transakcji, tj. dostawie realizowanej przez Wnioskodawcę na rzecz X. To w wyniku tej dostawy towary transportowane będą z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej. W konsekwencji, Wnioskodawca powinien rozpoznać ją jako eksport towarów.

Wnioskodawca wskazuje również, że to Spółka odpowiedzialna będzie za przeprowadzanie procedury celnej, a tym samym znajdzie się ona w posiadaniu dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza Unię Europejską. W związku z powyższym, Wnioskodawca w zakresie przedmiotowej transakcji będzie miał prawo do zastosowania 0% stawki VAT.

Ad. 3 - 4

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcje przeprowadzane zgodnie z Wariantem II będą stanowić transakcje łańcuchowe.

W ramach tych transakcji wystąpią dwie dostawy – pierwsza pomiędzy Wnioskodawcą a X, a druga pomiędzy X a ostatecznym nabywcą.

Wnioskodawca wskazuje, że transport towaru będzie miał zasadniczo nieprzerwany charakter. W jego trakcie nie dojdzie bowiem do innych przerw niż typowe przerwy logistyczne, w szczególności towar nie będzie magazynowany ani poddawany żadnym modyfikacjom. Wnioskodawca za każdym razem będzie także znał podmiot, który będzie ostatecznym nabywcą towaru, jeszcze przed rozpoczęciem transportu.

W ocenie Wnioskodawcy okoliczność, iż w ramach Wariantu II za transport towaru odpowiadać będą dwa podmioty (tj. za organizację transportu z Polski do portu załadunku odpowiadać będzie Wnioskodawca, natomiast z portu załadunku do ostatecznego nabywcy – X), nie będzie powodować przerwania transakcji łańcuchowej.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Jako przykład można wskazać:

· interpretację indywidualną z dnia 17 marca 2022 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.672.2021.2.MR, w której organ stwierdził, że: „w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z transakcją łańcuchową, w wyniku której towar jest transportowany z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, mimo że za transport zgodnie z przyjętymi warunkami dostawy odpowiadają dwa różne podmioty w łańcuchu dostaw.”

· interpretację indywidualną z dnia 11 lipca 2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.316.2023.2.KW, w której organ wskazał, że: „W przedstawionym w opisie sprawy planowanym sposobie sprzedaży towarów - wbrew Państwa twierdzeniu - będziemy mieć do czynienia z transakcją łańcuchową, w wyniku której towar będzie transportowany z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, mimo że za transport zgodnie z przyjętymi warunkami dostawy odpowiadają dwa różne podmioty w łańcuchu dostaw, które względem siebie nie występują bezpośrednio jako dostawca i nabywca towarów.”

Należy przy tym zauważyć, że pomimo iż za transport w ramach transakcji odpowiadają dwa podmioty, X będzie w tym zakresie działała na rzecz Spółki na podstawie stosownego upoważnienia. Oznacza to, że X, choć dokonywać będzie faktycznych czynności związanych z organizacją transportu z portu załadunku do ostatecznego nabywcy, to będzie robić to każdorazowo na zlecenie Wnioskodawcy. Spółka zachowuje więc prawo do podejmowania kluczowych decyzji odnośnie do elementów organizacji transportu.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, to Spółka powinna zostać uznana za organizatora transportu w ramach transakcji łańcuchowej. Tym samym, transport towarów należy przyporządkować pierwszej transakcji, tj. dostawie realizowanej przez Wnioskodawcę na rzecz X. To w wyniku tej dostawy towary transportowane będą z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej.

Powyższe stanowisko potwierdzone zostało w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo:

· w interpretacji z dnia 23 sierpnia 2023 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.429.2023.2.PRP, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał: „Tym samym, w przedstawionych okolicznościach sprawy, jakkolwiek wszelkie czynności faktyczne wobec przewoźników są wprawdzie wykonywane przez X, to jednak każdorazowo na zlecenie i na rzecz Y. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przypadku transakcji, o których mowa we wniosku, X wprawdzie dokonuje faktycznych czynności wobec przewoźników, ale nie działa na własną rzecz – tylko na rzecz i zlecenie Y. Tym samym Y powinien być uznany za podmiot, który wysyła lub transportuje towary za pośrednictwem innego podmiotu tj. X.”

· w interpretacji indywidualnej z dnia 18 stycznia 2023 r., 0113-KDIPT1-2.4012.783.2022.2.JSZ, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził: „Tym samym, w przedstawionych okolicznościach sprawy, jakkolwiek wszelkie czynności faktyczne wobec firm kurierskich są wprawdzie wykonywane przez Dostawcę (D), to jednak każdorazowo na zlecenie i na Państwa rzecz. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przypadku transakcji, o których mowa we wniosku Dostawca (D) wprawdzie dokonuje faktycznych czynności wobec firm kurierskich, ale nie działa na własną rzecz - tylko na rzecz i Państwa zlecenie. Tym samym powinni Państwo być uznani za podmiot, który wysyła lub transportuje towary za pośrednictwem innego podmiotu tj. Dostawcy (D).”

· w interpretacji indywidualnej z dnia 2 września 2022 r., 0111-KDIB3-3.4012.261.2022.2.JS, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał: „Tym samym, w każdej z czterech opisanych Struktur, wszystkie czynności związane z organizacją transportu będą wprawdzie wykonywane przez Zainteresowanego niebędącego stroną, jednak każdorazowo na zlecenie i na rzecz Wnioskodawcy. Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności należy przyjąć, że w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Zainteresowany będzie wprawdzie dokonywał czynności związanych z organizacją tego transportu, ale nie będzie działał na własną rzecz - tylko na rzecz i na zlecenie Wnioskodawcy, który jest odpowiedzialny za organizację transportu towarów, na podstawie odrębnej umowy między tymi podmiotami i za odrębnym wynagrodzeniem. Tym samym, w ocenie Organu, Wnioskodawca powinien być uznany za podmiot, który wysyła lub transportuje towary \[…\]”.

Jako że transport towaru będzie miał nieprzerwany charakter, transakcja będzie mogła zostać uznana za eksport towarów opodatkowany na terytorium kraju. Wnioskodawca wskazuje również, że to Spółka odpowiedzialna będzie za przeprowadzenie procedury celnej, a tym samym znajdzie się ona w posiadaniu dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza Unię Europejską. W związku z powyższym, Wnioskodawca w zakresie przedmiotowej transakcji będzie miał prawo do zastosowania stawki VAT 0%.

Wnioskodawca uzupełnił swoje stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 oraz 4 poprzez wskazanie, że w przypadku gdy Wnioskodawca nie uzyska dokumentów potwierdzających wywóz towarów poza terytorium UE (tj. komunikatu IE-599 lub dowodów alternatywnych) przed terminem na złożenie deklaracji podatkowej za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy z tytułu dostaw będących przedmiotem wniosku, Wnioskodawca będzie wykazywać te dostawy w odpowiednich deklaracjach podatkowych na zasadach przewidzianych w art. 41 ust. 7 - 9 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w części dotyczącej uznania transakcji opisanych w Wariancie I i II za transakcje łańcuchowe oraz określenia która dostawa realizowana w ramach ww. transakcji stanowi dostawę ruchomą, jak również zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% w związku z eksportem towarów w sytuacji posiadania dokumentu IE-599 oraz nieprawidłowe w części dotyczącej zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% w związku z eksportem towarów w sytuacji posiadania dowodów alternatywnych.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Według art. 2 pkt 1 ustawy:

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Na mocy art. 2 pkt 3 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium Unii Europejskiej - rozumie się przez to terytoria państw członkowskich Unii Europejskiej (\`(...)\`).

Z kolei w myśl art. 2 pkt 4 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terytorium państwa członkowskiego – rozumie się przez to terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Jak stanowi art. 2 pkt 5 ustawy:

Przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o eksporcie towarów rozumie się przez to dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez:

6) dostawcę lub na jego rzecz, lub

7) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych

– jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Z powołanych przepisów prawa wynika, że aby dostawę towarów uznać za eksport towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 ustawy, muszą wystąpić łącznie następujące przesłanki:

‒ musi nastąpić przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel,

‒ towar będący przedmiotem dostawy musi zostać wysłany lub przetransportowany z terytorium Polski poza terytorium Unii Europejskiej,

‒ wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej musi być potwierdzony przez właściwy organ celny określony w przepisach celnych.

Ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz oraz, gdy jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz. Sytuacja kiedy dostawca lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej – stanowi tzw. eksport bezpośredni. Eksport pośredni natomiast ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz.

Zasady dotyczące określenia miejsca świadczenia przy dostawie towarów w przypadku transakcji łańcuchowych (szeregowych), tj. transakcji, w których występuje kilka podmiotów dokonujących obrotu tym samym towarem, przy czym towar trafia bezpośrednio od pierwszego do ostatniego podmiotu w łańcuchu, regulują przepisy art. 22 ust. 1 – ust. 4 ustawy.

Stosownie do art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest – w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Miejscem dostawy towarów jest – w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Zgodnie z art. 22 ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy te same towary są przedmiotem kolejnych dostaw oraz są wysyłane lub transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy, wysyłkę lub transport przyporządkowuje się wyłącznie jednej dostawie.

Na mocy art. 22 ust. 2a ustawy:

W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego przez nabywcę, który dokonuje również ich dostawy, przyjmuje się, że wysyłka lub transport są przyporządkowane dostawie dokonanej do tego nabywcy, chyba że z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towarów należy przyporządkować jego dostawie.

Stosownie do art. 22 ust. 2b ustawy:

W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego, wysyłka lub transport tych towarów są przyporządkowane wyłącznie dostawie dokonanej do podmiotu pośredniczącego.

W świetle art. 22 ust. 2c ustawy:

W przypadku gdy podmiot pośredniczący przekazał swojemu dostawcy numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych nadany mu przez państwo członkowskie, z którego towary są wysyłane lub transportowane, wysyłkę lub transport przypisuje się wyłącznie dostawie dokonanej przez ten podmiot.

Definicja podmiotu pośredniczącego zawarta została w art. 22 ust. 2d ustawy:

Przez podmiot pośredniczący, o którym mowa w ust. 2b i 2c, rozumie się innego niż pierwszy w kolejności dostawcę towarów, który wysyła lub transportuje towar samodzielnie albo za pośrednictwem osoby trzeciej działającej na jego rzecz.

Przy czym, art. 22 ust. 2e ustawy stanowi, że:

W przypadku towarów, o których mowa w ust. 2, które są wysyłane lub transportowane z terytorium kraju na terytorium państwa trzeciego albo z terytorium jednego państwa członkowskiego na terytorium innego państwa członkowskiego przez:

1) pierwszego dostawcę – wysyłkę lub transport przyporządkowuje się jego dostawie;

2) ostatniego nabywcę – wysyłkę lub transport przyporządkowuje się dostawie dokonanej do tego nabywcy.

Zatem, kiedy ten sam towar jest przedmiotem kolejnych dostaw, lecz faktycznie jest przemieszczany od pierwszego dostawcy do finalnego nabywcy, przyjmuje się, że ma miejsce tylko jedna wysyłka (transport). Z uwagi na to, że dokonywane jest tylko jedno przemieszczenie towarów, to tylko jedna dostawa może być uznana za dostawę „ruchomą” towarów, pozostałe zaś są dostawami „nieruchomymi”. Przy czym, w przypadku gdy towar transportowany jest przez pierwszego dostawcę, transport towarów należy przyporządkować dostawie towarów dokonywanej przez tego dostawcę (pierwszej dostawie w ramach łańcucha dostaw). Z kolei, gdy towar transportowany jest przez ostatniego nabywcę, transport towarów należy przyporządkować dostawie dla tego nabywcy (ostatniej dostawie w łańcuchu).

Zauważyć jednocześnie należy, że pojęcie „organizacji” transportu – przyjęte w praktyce stosowania ww. przepisów przez organy podatkowe oraz sądy administracyjne – nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy. Zgodnie z potocznym rozumieniem, przez „organizację” należy rozumieć „sposób zorganizowania czegoś lub organizowanie czegoś”. Zatem przez organizację transportu towarów należy rozumieć planowanie, jak i koordynowanie poszczególnych etapów wywozu towarów.

Jednocześnie jak stanowi art. 22 ust. 3 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 2-2c, dostawę towarów, która:

1) poprzedza wysyłkę lub transport towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów;

2) następuje po wysyłce lub transporcie towarów, uznaje się za dokonaną w miejscu zakończenia wysyłki lub transportu towarów.

W myśl tego przepisu wszystkie transakcje realizowane przed dostawą ruchomą (do której przypisano wysyłkę lub transport towaru) będą opodatkowane w państwie, z którego towar jest wysyłany lub transportowany. Natomiast wszystkie dostawy mające miejsce po transakcji ruchomej będą opodatkowane w państwie przeznaczenia towaru.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy:

W eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a, stawka podatku wynosi 0%.

Przy czym, w myśl art. 41 ust. 6 ustawy:

Stawkę podatku 0% stosuje się w eksporcie towarów, o którym mowa w ust. 4 i 5, pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Na podstawie art. 41 ust. 6a ustawy:

Dokumentem, o którym mowa w ust. 6, jest w szczególności:

1)dokument w formie elektronicznej otrzymany z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych albo potwierdzony przez właściwy organ celny wydruk tego dokumentu;

2)dokument w formie elektronicznej pochodzący z systemu teleinformatycznego służącego do obsługi zgłoszeń wywozowych, otrzymany poza tym systemem, jeżeli zapewniona jest jego autentyczność;

3)zgłoszenie wywozowe na piśmie utrwalonym w postaci papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym służącym do obsługi zgłoszeń wywozowych albo jego kopia potwierdzona przez właściwy organ celny.

Jednocześnie stosownie do art. 41 ust. 11 ustawy:

Przepisy ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b, jeżeli podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, otrzymał dokument, o którym mowa w ust. 6, z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepisy ust. 7 i 9 stosuje się odpowiednio.

Z powołanych przepisów prawa wynika, że zastosowanie stawki 0% w eksporcie towarów jest możliwe pod warunkiem, że podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy otrzymał dokument, który jednoznacznie i w sposób niebudzący wątpliwości potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, a w przypadku eksportu pośredniego dokument, który potwierdza wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, i z którego wynika tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu.

Wskazać należy, że co do zasady zgłoszenia wywozowe towarów z obszaru celnego UE składane są w formie elektronicznej z wykorzystaniem systemu AES (Automatyczny System Eksportu). Zgłoszenie celne (wywozowe) w postaci komunikatu IE 515 jest składane przez zgłaszającego do właściwego urzędu wywozu. Z kolei urząd wyprowadzenia (urząd celny graniczny, przez który towar opuszcza obszar celny Unii Europejskiej) niezwłocznie po tym, jak towar opuścił obszar celny UE przesyła do urzędu wywozu (urzędu, w którym zostało złożone zgłoszenie celne) komunikat IE 518 zawierający wyniki kontroli przeprowadzonej w urzędzie wyprowadzenia. Po otrzymaniu przez urząd wywozu komunikatu IE 518 system AES generuje automatycznie komunikat IE-599 i przesyła go zgłaszającemu. Komunikat IE-599 jest dokumentem celnym potwierdzającym, także dla celów podatkowych, wywóz towarów poza terytorium UE przez wskazanego w zgłoszeniu wywozowym eksportera.

Należy dodatkowo zaznaczyć, że komunikat IE-599, może być wydany nie tylko przez administrację celną krajową, ale także przez inne unijne organy celne, jeśli odprawa celna wywozowa (eksportowa) miała miejsce na terenie innego państwa członkowskiego. Zatem dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium UE jest:

\- elektroniczny komunikat IE-599 otrzymany w systemie AES,

\- wydruk ww. komunikatu potwierdzony przez właściwy organ celny,

\- elektroniczny komunikat IE-599 otrzymany poza systemem AES, jeżeli jego autentyczność jest zapewniona.

Dokumentem, o którym mowa w art. 41 ust. 6a ustawy uprawniającym do zastosowania stawki 0% przy eksporcie będzie również zgłoszenie wywozowe w formie papierowej złożone poza systemem teleinformatycznym lub kopia takiego zgłoszenia potwierdzona przez właściwy urząd celny. We wszystkich ww. przypadkach są to dokumenty o charakterze „urzędowym” – wygenerowane w systemie AES lub potwierdzone przez właściwy urząd celny.

Z powyższego wynika więc, że pomimo tego, że katalog dokumentów wymienionych w art. 41 ust. 6a ustawy jest katalogiem otwartym, nie można zastosować stawki VAT w wysokości 0% względem eksportu towarów na podstawie dowodów innych niż dokumenty „urzędowe”, w których właściwe organy celne (polskie lub z innych państw członkowskich UE) potwierdziły wywóz towarów poza terytorium UE.

W świetle powołanych powyżej przepisów prawa, odnosząc się do kwestii objętych pytaniami wskazać należy, że w okolicznościach niniejszej sprawy w przedstawionych Wariantach I i II będą występowały dwie dostawy:

a) między Państwa Spółką a X, oraz

b) między X a ostatecznym nabywcą spoza UE (np. z Afryki),

przy czym towary transportowane będą bezpośrednio od Państwa do ostatecznego nabywcy, a transport towarów będzie miał zasadniczo nieprzerwany charakter. Za transport w Wariancie I odpowiedzialna będzie – jak wynika z opisu sprawy – Państwa Spółka. Z kolei w Wariancie II – niezależnie od wybranych warunków Incoterms, Państwo będą odpowiedzialni za organizację transportu z Polski do portu załadunku. Natomiast za organizację transportu z portu załadunku i dostarczenie towarów do ostatecznego nabywcy w Wariancie II odpowiedzialna będzie X, która wykonując czynności związane z realizacją transportu – jak podaliście Państwo w opisie sprawy – zawsze działać będzie na Państwa rzecz (zlecenie), na mocy otrzymanego upoważnienia.

W związku z powyższym, ww. dostawy opisane w Wariantach I i II należy uznać za transakcje łańcuchowe w rozumieniu art. 22 ust. 2 ustawy, w wyniku których towary będące przedmiotem transakcji będą transportowane bezpośrednio od Państwa do ostatecznego nabywcy.

Tym samym Państwa stanowisko odnośnie pytania nr 1 i nr 3 wniosku uznaję za prawidłowe.

Z kolei odnosząc się do Państwa wątpliwości co do ustalenia, która dostawa realizowana w ramach ww. transakcji stanowi dostawę ruchomą i tym samym rozpoznania eksportu towarów oraz zastosowania stawki podatku 0%, w świetle powołanych powyżej przepisów prawa, wskazuję, że dla transakcji przedstawionych w Wariancie I dostawy dokonywane przez Państwa na rzecz X stanowić będą transakcje „ruchome” w ramach transakcji łańcuchowych, którym przypisany jest transport – zgodnie z art. 22 ust. 2e pkt 1 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, w Wariancie I to Państwo będziecie podmiotem odpowiedzialnym za organizację transportu towarów, tj. za dostawę towaru dla X do portu morskiego w innym niż Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej („port załadunku”), a następnie realizację transportu z portu załadunku do wyznaczonego portu morskiego w kraju trzecim („port przeznaczenia”). W przedstawionych okolicznościach wywóz towarów nastąpi z terytorium Polski bezpośrednio do ostatecznego nabywcy na terytorium państwa trzeciego, w ramach transportu o nieprzerwanym charakterze. Transport towarów zlecą Państwo przewoźnikowi lądowemu oraz morskiemu. Odprawa celna towarów odbywać się będzie w Polsce, a za jej realizację (np. poprzez zawarcie umowy z agencją celną) odpowiadać będzie Państwa Spółka. Zatem opisane w Wariancie I transakcje dokonywane przez Państwa na rzecz X będą spełniały warunek podstawowy do uznania ich za eksport towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a) ustawy, podlegający opodatkowaniu na terytorium kraju.

W przypadku transakcji opisanych w Wariancie II dla rozstrzygnięcia kwestii dotyczącej rozpoznania transakcji dostawy towarów dokonywanej przez Państwa na rzecz X jako „dostawę ruchomą” istotne znaczenie ma to, czy towary są transportowane bezpośrednio od pierwszego dostawcy do ostatniego w kolejności nabywcy ze względu na fakt, że Państwo będą odpowiadali za transport towarów z Polski do portu załadunku, natomiast za organizację transportu z portu załadunku do ostatecznego nabywcy odpowiadać będzie X. Przy czym – jak Państwo wskazali – X będzie zawsze działać na Państwa rzecz (na Państwa zlecenie), na mocy otrzymanego upoważnienia. Odprawa celna towarów tożsamo jak w Wariancie I odbywać się będzie w Polsce, a za jej realizację odpowiadać będzie Państwa Spółka.

Zatem w przedstawionym w opisie sprawy Wariancie II transport towarów należy przyporządkować pierwszej transakcji, tj. dostawie realizowanej przez Państwa na rzecz X, gdyż w wyniku tej transakcji towar będzie transportowany z terytorium kraju poza terytorium UE, a podmiotem który będzie organizować transport będzie Państwa Spółka. Tym samym, dostawę towarów dokonaną przez Państwa na rzecz X należy uznać za „dostawę ruchomą” i zgodnie z art. 22 ust. 2e pkt 1 ustawy opodatkować w miejscu rozpoczęcia transportu, tj. na terytorium kraju, jako eksport towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a) ustawy.

W odniesieniu do kwestii zastosowania stawki podatku 0% należy zauważyć, że zarówno w Wariancie I jak i Wariancie II to Państwo dokonają odprawy celnej eksportowej. Ponadto wskazali Państwo, że co do zasady będą posiadali dokument celny potwierdzający zakończenie procedury wywozu (tj. komunikat IE-599). Może jednak zdarzyć się, że nie będą Państwo posiadali ww. dokumentu. W takim przypadku Spółka będzie posiadała inne dokumenty dotyczące wywozu towarów poza terytorium UE (dowody alternatywne), takie jak:

a) dokument (lub jego kopię) wydany przez administrację celną kraju trzeciego (nienależącego do UE) w związku z przywozem i odprawą w tym kraju towarów będących przedmiotem dostawy;

b) oświadczenie nabywcy towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE;

c) oświadczenie przewoźnika odpowiedzialnego za transport towarów o tym, że będące przedmiotem dostawy towary zostały dostarczone do miejsca poza UE; lub

d) list przewozowy (np. dokument CMR) opatrzony podpisem lub pieczęcią przewoźnika oraz osoby odbierającej towary poza UE.

Przedmiotowe dokumenty, tj. komunikat IE-599 lub dowody alternatywne będą Państwo posiadali przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy z tytułu eksportu tych towarów.

W związku z powyższym w odniesieniu do dostaw towarów realizowanych w Wariancie I i Wariancie II dokonywanych przez Państwa na rzecz X, w sytuacji gdy będą Państwo posiadali komunikat IE-599 przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, będą Państwo uprawnieni do zastosowania stawki podatku w wysokości 0%, zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy.

Z kolei w odniesieniu do dostaw towarów realizowanych w Wariancie I i Wariancie II dokonywanych przez Państwa na rzecz X, w sytuacji gdy będą Państwo posiadali wyłącznie dowody alternatywne, wymienione w opisie sprawy, należy stwierdzić, że w świetle powołanych przepisów prawa nie będą to dokumenty o charakterze urzędowym, będą miały one jedynie charakter informacyjny. W tym przypadku, to nie właściwy organ celny krajowy lub innego państwa członkowskiego, lecz przewoźnik odpowiedzialny za transport towarów, nabywca towarów bądź osoba odbierająca towary, potwierdzają ich wywóz poza terytorium UE. Za dokument, o którym mowa wyżej, nie będzie można uznać również dokumentu (lub jego kopii) wydanego przez administrację celną kraju trzeciego (nienależącego do UE) w związku z przywozem i odprawą w tym kraju towarów będących przedmiotem dostawy, bowiem nie został on wystawiony przez właściwy organ celny, tj. organ celny wywozu.

Tym samym, ww. dokumenty nie będą dokumentami potwierdzającymi wywóz towarów poza terytorium UE, o których mowa w art. 41 ust. 6 i ust. 6a ustawy. W konsekwencji na podstawie ww. innych dokumentów opisanych we wniosku – dowodów alternatywnych – nie będą mogli Państwo zastosować stawki VAT w wysokości 0% przewidzianej dla eksportu towarów.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 i nr 4 jest prawidłowe w części dotyczącej określenia która dostawa realizowana w ramach transakcji łańcuchowych stanowi dostawę ruchomą jak również zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% w związku z eksportem towarów w sytuacji posiadania dokumentu IE-599 oraz nieprawidłowe w części dotyczącej zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% w związku z eksportem towarów w sytuacji posiadania dowodów alternatywnych.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa zapytania. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie powołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej wskazać należy, że interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydane przez upoważniony do tego organ, każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

W przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie Państwa skutków prawnopodatkowych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).