Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.89.2023.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-17
Teza: Brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z wydatków poniesionych na realizację projektu.
Słowa kluczowe: odliczenia-brak prawa do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Wyłączenie stosowania obniżenia podatku - brak prawa do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

17 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z wydatków poniesionych na realizację projektu pn. „(…)”.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Gmina (…) (dalej: Gmina) jest jednostką samorządu terytorialnego będącą osobą prawną, która jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, numer NIP (…). Gmina - to jednocześnie miasto na prawach powiatu, co wynika z art. 91 w zw. z art. 92 ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1526), który stanowi, że miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie. Stosownie z kolei do przepisów ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40) miasto jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność (art. 2 ust. 1 i 2 ustawy).

Dążąc do łagodzenia zmian klimatu i adaptacji do nich, w latach 2021-2030 Gmina realizuje projekt zintegrowany (…) „(…)” (zwany dalej „Projektem”), dofinansowany w ramach instrumentu wdrażanego przez Komisję Europejską - tzw. Programu (…) oraz środków Narodowego (…).

Gmina realizuje Projekt w partnerstwie z 27 innymi partnerami, tj. Województwem (…) (beneficjent koordynujący), 18 powiatami oraz 2 miastami na prawach powiatów, Akademią (…), Województwem (…), Fundacją (…) oraz 2 partnerami zagranicznymi. W ramach Projektu podejmowane są działania na rzecz łagodzenia skutków postępujących zmian klimatu i adaptacji do nich w (…), stanowiące element wdrażania Regionalnego Planu Działań dla Klimatu i Energii (zwanego dalej „Planem”) przyjętego uchwałą Zarządu Województwa (…) nr (…) w dniu (…) 2020 r. Dla realizacji Projektu zasadne było włączenie do niego Gminy, ponieważ jest jednostką terytorialną z terenu województwa (…). Skutki zmian klimatycznych i sposoby adaptacji do jego zmiany dokonujące się w całym województwie mają wpływ na działania Gminy, a jednocześnie działania Gminy oddziaływują na całe województwo.

Projekt jest realizowany wspólnie przez partnerów (beneficjentów) i koordynowany przez Województwo (…) (beneficjent koordynujący) jako lidera Projektu. Umowa partnerska zawarta pomiędzy liderem, a partnerami, szczegółowo wskazuje jaki zakres prac ma do wykonania w ramach projektu każdy z partnerów. Nadrzędnym celem Projektu (…) jest pełne wdrożenie Regionalnego Planu Działań dla Klimatu i Energii dla województwa (…), wsparcie w zakresie wdrażania Krajowego Planu na rzecz Energii i Klimatu na lata 2021-2030 oraz nowej strategii UE, tj. Europejskiego (…).

Budżet Projektu:

· całkowita wartość projektu: (…) mln EUR (ok. (…) mln zł), w tym:

\- Program (…): (…) mln zł,

\- N.: (…) mln zł,

\- wkład własny partnerów: (…) mln zł.

Wartość Projektu dla Gminy:

· łączny budżet: (…) EUR,

· Program LIFE: (…) EUR,

· N.: (…) EUR,

· wkład własny: (…) EUR.

Instytucją, która nadzoruje realizację Projektu w programie (…) jest Komisja Europejska. Przepływ środków jest następujący: Województwo (…) otrzymuje środki z Komisji Europejskiej, Narodowego (…), a następnie przekazuje ich część na podstawie wniosku o płatność pozostałym partnerom.

W ramach realizacji Projektu (…), Gmina podjęła się współrealizacji zadań mieszczących się w obszarach C4 (ACE, tj. „eko-doradcy”/ doradcy ds. klimatu i środowiska), E2 (tj. lokalna edukacja i kampanie informacyjne mające na celu promowanie wiedzy dot. zmian klimatu oraz stymulowanie ochrony klimatu, jak też środków adaptacyjnych) oraz E3 (tj. tworzenie platformy do dzielenia się doświadczeniem z interesariuszami i stworzenie powiązań/nawiązanie relacji z innymi projektami).

Gmina w ww. obszarach prowadzi następujące zadania:

1) kształtowanie polityki oraz określanie strategicznych kierunków rozwoju Gminy w zakresie energetyki, ochrony klimatu oraz gospodarki niskoemisyjnej, zgodnie z zasadą zrównoważonego rozwoju, poprzez:

· opracowanie, aktualizowanie oraz integrowanie strategicznych dokumentów i planów zarządzania energią i klimatem (np. Strategia klimatyczna, Plan Gospodarki Niskoemisyjnej). Określenie przedstawionych potrzeb, proponowanych środków, projektów, inwestycji, szacunkowych kosztów i możliwych źródeł finansowania,

· koordynowanie działań określonych w strategicznych planach dotyczących energetyki i adaptacji do zmian klimatu (np. Plan Adaptacji Miasta (…) do zmian klimatu do roku 2030, Plan Gospodarki Niskoemisyjnej);

2) pomoc w osiąganiu celów Programu Ochrony Powietrza:

· realizacja zadań w zakresie ochrony klimatu,

· działania w zakresie osiągania neutralności klimatycznej dla budynków użyteczności publicznej,

· koordynacja inwentaryzacji emisji gazów cieplarnianych, źródeł ogrzewania i instalacji OZE;

3) identyfikacja budynków publicznych zarządzanych przez Gminę, w celu poprawy efektywności energetycznej, montażu instalacji OZE i innych środków, które uczynią je neutralnymi dla klimatu;

4) ubieganie się o zewnętrzne finansowanie na realizację działań w zakresie ochrony klimatu i środowiska określonych w Regionalnym Planie Działań dla Klimatu i Energii oraz Programie Ochrony Powietrza;

5) prowadzenie akcji edukacyjno-informacyjnych w zakresie ograniczenia zmian klimatu, promowania odnawialnych źródeł energii, efektywności energetycznej, budownictwa niskoemisyjnego, zrównoważonej gospodarki wodnej i odpadowej oraz adaptacji do zmian klimatu. Przygotowanie materiałów edukacyjnych;

6) organizacja regularnych spotkań, warsztatów dla zainteresowanych stron w celu stworzenia przestrzeni do identyfikacji potrzeb i dzielenia się doświadczeniem;

7) współpraca z władzami miasta w prowadzeniu skutecznej polityki klimatyczno-energetycznej;

8) zapewnienie urzędnikom gminnym konsultacji w zakresie: OZE, budynków energooszczędnych, neutralności klimatycznej budynków publicznych, zrównoważonego zużycia wody i gospodarki odpadami, a także źródła finansowania wyżej wymienionych działań;

9) współpraca z zainteresowanymi stronami: innymi powiatami, przedsiębiorstwami, grupami opiniotwórczymi, lokalnymi mediami, telewizją, lokalnymi grupami działania, organizacjami pozarządowymi, firmami energetycznymi;

10) współpraca i komunikowanie się z innymi podmiotami zajmującymi się ochroną klimatu i powietrza (np. miejskimi jednostkami organizacyjnymi, miejskimi podmiotami gospodarczymi, gminnymi ekodoradcami z (…), ekspertami ds. energetyki WFOŚiGW w (…), (…));

11) współpraca z uczelniami i ośrodkami badawczymi przy wdrażaniu innowacyjnych rozwiązań z energetyki i gospodarki niskoemisyjnej;

12) stałe podnoszenie kwalifikacji poprzez udział w warsztatach, seminariach, konferencjach.

Zadania Gminy wynikające z Planu realizowane w ramach Projektu wiążą się z wydatkami dotyczącymi:

1) kosztów osobowych pracowników powiatu tzw. doradców ds. klimatu i środowiska,

2) kosztów delegacji osób realizujących zadania Projektu,

3) zleceń przygotowania i wydruku materiałów edukacyjnych (ulotek, broszur, plakatów, roll-up),

4) zakupu usług, materiałów promocyjno-edukacyjnych wykorzystywanych w ramach organizowanych wydarzeń w związanych z ochroną klimatu,

5) kosztów przeprowadzenia lokalnych kampanii,

6) organizacji spotkań dla mieszkańców i przedsiębiorców,

7) kosztów przygotowania ekspertyz,

8) kosztów przygotowania i transmisji filmów edukacyjnych.

Towary i usługi nabyte przez Gminę związane z realizacją powyższego Projektu nie były/nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług generujących po stronie Gminy podatek należny lub czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Należy bowiem wskazać, że towary/usługi nabywane przez Gminę w ramach realizacji Projektu nie były/nie są przedmiotem dalszej sprzedaży w ramach dostaw towarów czy świadczenia usług, gdyż

· ekspertyzy (opinie eksperckie) będą wykorzystane jako wkład do gminnych dokumentów strategicznych np. do przygotowania (\`(...)\`)P (Planu Działań na rzecz zrównoważonej energii i klimatu),

· materiały edukacyjno-informacyjne zostaną nieodpłatnie rozdystrybuowane mieszkańcom oraz pozostałym interesariuszom,

· filmy edukacyjne będą wyświetlane podczas wydarzeń miejskich oraz w miejskich oraz w środkach komunikacji zbiorowej.

Wszelkie usługi doradcze realizowane w ramach Projektu były/są nieodpłatne dla uczestników. W ramach prowadzonej działalności nie były/nie będą przyznawane dotacje/dofinansowania bowiem działania w ramach Projektu sprowadzają się zasadniczo do świadczenia usług doradczych oraz działań informacyjno-edukacyjnych polegających m.in. na informowaniu potencjalnych beneficjentów o lokalnych, regionalnych oraz krajowych programach wsparcia.

W ramach realizacji całego Projektu Gmina może uzyskać ewentualnie jedynie dochody wynikające z różnic kursowych, gdyż dofinansowanie otrzymywane jest w walucie euro a konta bankowe na którym są umieszczane środki są oprocentowane.

Wydatki finansowe dokonywane w ramach realizacji Projektu będą służyć wyłącznie działalności publicznej Gminy, które to zgodnie z założeniem Projektu pozwolą na zwiększenie świadomości interesariuszy w zakresie łagodzenia zmian klimatu, powodując tym samym zakładaną zmianę dotychczasowych negatywnych nawyków.

Tym samym w ramach realizacji Projektu Gmina ponosiła/ponosi wydatki jedynie w związku z działaniami w Projekcie i nie zawierała/nie zawiera żadnych umów cywilnoprawnych dotyczących dokonywania przez nią odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług. Zatem Gmina nie wykorzystywała/nie wykorzystuje towarów lub usług nabytych w ramach Projektu do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

### Pytanie

Czy Gmina ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących poniesione wydatki związane z realizacją Projektu pn. „(…)”?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Gminy, w związku z realizacją Projektu pn. „(…)”, nie przysługuje jej i nie będzie jej przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a tej ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy łącznie zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni lub pośredni związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Oceny czy związek ten istnieje lub będzie istniał w przyszłości należy dokonać w momencie realizowania zakupów zgodnie z zasadą niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Z ugruntowanego orzecznictwa TSUE wynika, że aby podmiot miał prawo do odliczenia VAT, musi być on podatnikiem w rozumieniu przepisów dyrektywy, a po drugie towary i usługi powinny być używane do celów transakcji podlegających opodatkowaniu (zob. np. wyrok z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02, pkt 24). Dostawa towarów, jak i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu, o ile są wykonywane przez podatnika podatku od towarów i usług, działającego w tym charakterze.

Podatnikami - zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy o VAT - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług - w zakresie czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe i ma zastosowanie przy spełnieniu przez ten organ dwóch warunków:

1) jego podmiotem jest organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ;

2) odnosi się jedynie do czynności nałożonych przepisami prawa, dla których powołano te organy, z wyłączeniem czynności realizowanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych - o ile umowy te są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym, o ile są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 3303/16 z dnia 7 września 2017 r. w zakresie włączenia do kręgu podatników VAT organów władzy publicznej działających na podstawie umów cywilnoprawnych - nie powinno budzić wątpliwości, że chodzi tu o przypadki, gdy wykonywać one będą na podstawie takich umów działalność gospodarczą. Taką działalnością nie jest natomiast z całą pewnością działalność, której celem nie jest cel zarobkowy, lecz - jak w tym przypadku - realizacja zadań publicznych.

W efekcie opodatkowaniu mogą podlegać te czynności, w przypadku których spełniony został zarówno podmiotowy, jak i przedmiotowy zakres opodatkowania, tzn. zaistniała czynność określona jako opodatkowana, która została wykonana przez podmiot mający cechę podatnika.

Oba te warunki powinny zostać spełnione jednocześnie, co oznacza, że w odniesieniu do danej czynności konkretny podmiot powinien występować w charakterze podatnika. Tak więc wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu przez podmiot niewystępujący w tym przypadku w charakterze podatnika - nawet jeśli tak w ogóle jest on podatnikiem z innego tytułu - pozostaje poza zakresem opodatkowania. Tak samo wykonanie czynności niepodlegającej opodatkowaniu przez podatnika jest neutralne z punktu widzenia VAT. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku sygn. akt I SA/Po 1015/09 z dnia 9 lutego 2010 r. wskazał, że ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, ani nawet formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności - bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika od towarów i usług.

Problem działania organów samorządu terytorialnego w charakterze organów władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT był już przedmiotem rozważań w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego (np. wyroki NSA sygn. akt I FSK 145/11 z dnia 25 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1594/11 z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. akt I FSK 491/11 z dnia 13 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 965/11 z dnia 11 października 2011 r.), gdzie zaprezentowano jednolite stanowisko, że organy samorządu terytorialnego należy kwalifikować jako organy władzy publicznej, bez względu na to, czy wykonują zadania własne, czy z zakresu administracji rządowej.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 Konstytucji RP z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. z 1997 nr 78 poz. 483) władze publiczne prowadzą politykę zapewniającą bezpieczeństwo ekologiczne współczesnemu i przyszłym pokoleniom, a ochrona środowiska jest obowiązkiem władz publicznych.

Postanowienia ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1526) wskazują, że samorząd powiatowy wykonuje zadania o charakterze ponadgminnym określone ustawami, w szczególności w zakresie ochrony środowiska i przyrody (art. 4 ust. 1 pkt 13). Znajduje to swoje dalsze odzwierciedlenie w art. 14 ust. 2 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2556 ze zm.), zgodnie z którym polityka ochrony środowiska jest prowadzona również za pomocą powiatowych programów ochrony środowiska.

Projekt (…) jest realizowany przez Gminę zgodnie z umową partnerską. Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym, wskazuje, że w celu wykonywania zadań powiat może zawierać umowy z innymi podmiotami. Istotne jest także podkreślenie, iż opisany Projekt (…) jest realizowany w skali wojewódzkiej. Beneficjentem Koordynującym jest Województwo (…), a większość partnerów stanowi 18 powiatów i 3 miasta na prawach powiatów z terenu województwa (…). Projekt wpisuje się tym samym w ramy ustawowo uregulowanej współpracy samorządu województwa z samorządami powiatowymi. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2094), samorząd województwa, przy realizacji polityki jego rozwoju (na którą zgodnie z art. 11 ust. 2 pkt 5 tej ustawy składa się m.in. racjonalne korzystanie z zasobów przyrody oraz kształtowanie środowiska naturalnego, zgodnie z zasadą zrównoważonego rozwoju), współpracuje w szczególności z jednostkami lokalnego samorządu terytorialnego z obszaru województwa.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, celem Projektu pn. „(…)”, jest podjęcie działań w zakresie łagodzenia i adaptacji do skutków zmian klimatu. Działania Gminy realizowane w ramach przedmiotowego programu mają na celu zwiększenie świadomości interesariuszy w zakresie łagodzenia zmian klimatu i sprowadzają się do świadczenia dla przedsiębiorców oraz mieszkańców (…) usług doradczych oraz informacyjno-edukacyjnych w powyższym zakresie, w tym informowanie o lokalnych, regionalnych oraz krajowych programach wsparcia. Wszystkie te usługi mają wyłącznie charakter nieodpłatny. Jedyne ewentualne dochody jakie Gmina (…) może uzyskać w związku z realizacją całego Projektu mogą wynikać z różnic kursowych w związku z otrzymaniem dofinansowania w walucie euro oraz z oprocentowania konta bankowego, na którym środki zostały umieszczone. Te dochody nie podlegają jednak opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż nie wiążą się z żadnymi usługami świadczonymi przez Gminę w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ww. ustawy o VAT.

Tym samym ww. działalność ma charakter wyłącznie działalności publicznej, tym bardziej, że towary i usługi, które Gmina nabyła lub nabywa w ramach realizacji przedmiotowego Projektu nie będą przedmiotem sprzedaży ani innych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT generujących po stronie Gminy sprzedaż opodatkowaną podatkiem VAT.

Rozpoznając tym samym prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony związany z wydatkami ponoszonymi w ramach realizacji ww. Projektu, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie podatnika od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie generując sprzedaży opodatkowanej podatkiem VAT.

Powyższa zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W opisanym przypadku nie zaistniał żaden bezpośredni lub pośredni związek dokonanych przez Gminę w ramach Projektu zakupów towarów lub usług z jakimikolwiek wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Zatem skoro w związku z realizacją ww. Projektu:

· Gmina nabywała towary i usługi związane z realizacją Projektu nie jako podatnik podatku VAT, lecz jako organ władzy,

· Gmina nie uzyska żadnych dochodów opodatkowanych podatkiem VAT,

· żadne towary ani usługi nabyte w ramach realizacji Projektu nie były/nie będą przedmiotem sprzedaży i nie były/ nie będą związane z działalnością gospodarczą Gminy (w tym jej sprzedażą opodatkowaną),

· działania Gminy adresowane do przedsiębiorców czy osób indywidualnych miały/będą miały wyłącznie charakter nieodpłatny,

to w żaden sposób podatek VAT związany z nabytymi towarami i usługami służącymi realizacji ww. programu nie mógł/ nie może i nie będzie mógł być przez Gminę odzyskany w ramach dokonywanych przez nią rozliczeń tego podatku.

Tym samym, ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, jak również fakt, że Gmina nabywała towary i usługi związane z realizacją Projektu nie jako podatnik podatku VAT, lecz jako organ władzy, Gmina nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją Projektu pn. „(…)”.

Podsumowując, Gmina nie jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego (ani w całości ani też częściowo) związanego z wydatkami poniesionymi w ramach realizacji Projektu.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347 str. 1 ze zm.), na mocy którego:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

(…)

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektu.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie jest spełniony, ponieważ - jak wynika z opisu sprawy - nie wykorzystywali/nie wykorzystują Państwo towarów lub usług nabytych w ramach projektu do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Ponadto, wszelkie usługi doradcze realizowane w ramach projektu były/są nieodpłatne dla uczestników. W ramach prowadzonej działalności nie były/nie będą przyznawane dotacje/dofinansowania bowiem działania w ramach projektu sprowadzają się zasadniczo do świadczenia usług doradczych oraz działań informacyjno-edukacyjnych polegających m.in. na informowaniu potencjalnych beneficjentów o lokalnych, regionalnych oraz krajowych programach wsparcia. W ramach realizacji projektu ponosili/ponoszą Państwo wydatki jedynie w związku z działaniami w projekcie i nie zawierali/nie zawierają Państwo żadnych umów cywilnoprawnych dotyczących dokonywania przez Państwa odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług. Tym samym, nie mają Państwo – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących zakup towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego projektu.

Podsumowując, nie przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki związane z realizacją projektu pn. „(…)”.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Informuję, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Ponadto, niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Państwa i tylko w stosunku do Państwa może wywołać określone przepisami skutki prawne. Natomiast nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych Współbeneficjentów projektu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawiliście i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).