Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.392.2019.1.JKT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-23
Teza: Czy momentem poniesienia kosztów, kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną w postaci zwolnienia podatkowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy o PDOP będzie moment zapłaty przedmiotowych kosztów? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)
Słowa kluczowe: decyzja; pomoc-pomoc publiczna
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 lipca 2019 r. (data wpływu 23 lipca 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie ustalenia, czy momentem poniesienia kosztów, kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną w postaci zwolnienia podatkowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy o PDOP będzie moment zapłaty przedmiotowych kosztów (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 lipca 2019 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie ustalenia, czy momentem poniesienia kosztów, kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną w postaci zwolnienia podatkowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy o PDOP będzie moment zapłaty przedmiotowych kosztów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Sp. z o. o. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”), jest spółką kapitałową podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Spółka prowadzi działalność w branży surowców mineralnych, w ramach międzynarodowej Grupy specjalizującej się w produkcji surowców na potrzeby przemysłu szklarskiego, odlewniczego, chemicznego, ceramicznego, papierniczego, budownictwa, oraz przemysłu tworzyw sztucznych.

Działalność Wnioskodawcy koncentruje się na wydobyciu i przetwórstwie piasków kwarcowych przede wszystkim dla przemysłu szklarskiego, budowlanego (do produkcji chemii budowlanej) oraz odlewniczego (formierskiego). Przedmiot działalności Spółki obejmuje, zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności (PKD) m.in. poniższe kategorie:

08.12. Z wydobywanie żwiru i piasku; wydobywanie gliny i kaolinu,

09.90. Z działalność usługowa wspomagająca pozostałe górnictwo i wydobywanie.

Spółka prowadzi działalność poprzez zakład wydobywczo-przeróbczy, z siedzibą w (…) w którym odbywa się proces przeróbczy piasku wydobywanego przez Spółkę ze złóż piasku kwarcowego. Działalność wydobywczo-przeróbcza w zakresie piasku kwarcowego stanowi główną i podstawową działalność Spółki, a proces wydobycia piasku ze złoża jest pierwszym etapem w procesie produkcji/przetwórstwa piasku. Przed sprzedażą jako wyrób gotowy wydobyty piasek z zastosowaniem odpowiednich technologii musi zostać poddawany procesom wzbogacania i przeróbki, obejmującym przeróbkę mechaniczną (kruszenie, odsiewanie) płukanie oraz separację (separatory spiralne). W procesach tych z piasku surowego (wydobytego) eliminowane są niepożądane minerały i związki chemiczne, oraz piasek uzyskuje wymaganą przez klientów granulację. Pewna część piasków poddawana jest również na życzenie klientów procesowi suszenia. W procesie przeróbki i płukania wydobytego piasku oprócz różnego rodzaju piasków powstaje także kaolin (materiał ilasty, plastyczny), który w złożu występuje razem z piaskiem.

Ww. działalność odbywa się w zakładzie przetwórstwa piasku zlokalizowanym w miejscowości (…) (pod adresem siedziby Spółki), w którym Spółka przetwarza piasek wydobyty przez nią ze złóż, zlokalizowanych w przeważającej mierze na dzierżawionych gruntach należących do Lasów Państwowych (do części złóż Spółce przysługuje status użytkownika wieczystego gruntów), znajdujących się w niedalekiej odległości od zakładu przeróbczego Spółki, na terenie gminy (…). Wydobyty piasek jest transportowany do zakładu przeróbczego za pomocą różnych środków, w tym samochodów ciężarowych.

Spółka posiada aktualnie koncesje na wydobywanie kopaliny piasku z trzech złóż, o łącznej powierzchni ok. 122 ha. Jednocześnie, w przyszłości planowane jest poszerzenie terenów wydobywczych z uwagi na rezerwy surowcowe, postęp wydobycia i zakładane rosnące zapotrzebowanie na rynku. Tym samym, Spółka planuje także rozpoczęcie eksploatacji kolejnych złóż lub poszerzanie terenu eksploatacji obecnych obszarów wydobywczych.

W celu sprostania wymaganiom klientów oraz zwiększeniu zdolności produkcyjnych zakładu Spółki i poprawy parametrów jakościowych sprzedawanego produktu, Spółka zamierza zrealizować przedsięwzięcie inwestycyjne obejmujące kapitalną/całościową modernizację istniejącego zakładu przetwórczego oraz centralizację procesów przeróbki piasków kwarcowych (budowa nowego zakładu). W związku z powyższą inwestycją, Spółka otrzymała decyzję o wsparciu, o której mowa w art. 13 Ustawy o WNI (dalej: „Decyzja”). Decyzja została wydana w dniu 25 kwietnia 2019 r. przez Zarząd (…) Specjalnej Strefy Ekonomicznej działający w imieniu Ministra Przedsiębiorczości i Technologii, na okres 12 lat licząc od dnia jej wydania. Celem nowej inwestycji realizowanej przez Wnioskodawcę (dalej: „Inwestycja”), w związku z którą została wydana Decyzja, jest zwiększenie zdolności produkcyjnych istniejącego przedsiębiorstwa Spółki, poprawa jakości produktów co wymaga dokonania zasadniczej zmiany procesu produkcyjnego. Inwestycja Spółki to budowa od podstaw nowego zakładu przeróbki piasków, obejmująca w szczególności budowę nowej hali produkcyjnej, placów magazynowych, zakup maszyn i urządzeń oraz instalacji, niezbędnej infrastruktury (drogi, place składowe, zasilanie elektryczne i gazowe), systemu sterowania i automatyki.

Zgodnie z Decyzją zakończenie realizacji Inwestycji powinno nastąpić w terminie do dnia 31 marca 2022 r.; w tym samym terminie Wnioskodawca jest zobowiązany do poniesienia minimalnych kosztów kwalifikowanych inwestycji, w wysokości określonej w Decyzji.

We wniosku o wydanie Decyzji oraz w jej uzasadnieniu wskazano, że Projekt inwestycyjny Spółki obejmuje czynności inwestycyjne realizowane w zakładzie przetwórstwa piasku, w którym przetwarza piasek wydobyty ze złóż, do których Spółka posiada koncesję, znajdujących się w niedalekiej odległości od zakładu przeróbczego Spółki, na terenie gminy (…) oraz częściowo (…).

Decyzja wskazuje jako teren realizacji Inwestycji zarówno nieruchomości, na których zlokalizowany jest zakład przeróbczy, jak również działki, na których Spółka prowadzi wydobycie piasku, oraz na których planuje wydobycie (mimo, że planowana Inwestycja dotyczy bezpośrednio nakładów na budowę zakładu przeróbczego oraz niezbędne technologie/maszyny, ale niemniej jednak z uwagi na fakt, iż Inwestycja dotyczy działalności związanej z przetwórstwem wydobywanego piasku ze złóż, warunkujących funkcjonowanie zakładu Spółki, to również obszary eksploatacji tych złóż zostały potraktowane jako objęte oddziaływaniem nowej Inwestycji, w oparciu o którą będzie prowadzona działalność gospodarcza Wnioskodawcy). Należy nadmienić, że Inwestycja obejmie również przebudowę oraz rozbudowę istniejących obiektów, np. placów składowania, natomiast nie obejmie ona m.in. budynku siedziby Spółki, budynku socjalnego, warsztatu mechanicznego, budynku z instalacjami produkcji kaolinu oraz budowli mających związek z produkcją grubych piasków. Jednocześnie, Spółka nie planuje w ramach Inwestycji ponosić nakładów w zakresie instalacji wydobywczych, natomiast obszary te integralnie związane są i będą z działalnością, która będzie prowadzona przez Spółkę w związku z realizacją Inwestycji.

W Decyzji został wskazany poniższy przedmiot działalności Spółki (zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, Dz. U. poz. 1676 (dalej: PKWiU 2015)):

1.  Piaski naturalne (08.12.11);
2.  Kaolin i pozostałe gliny kaolinowe (08.12.21);
3.  Usługi wspomagające pozostałe górnictwo i wydobywanie, gdzie indziej niesklasyfikowane (09.90.19);
4.  Wyroby z mineralnych surowców niemetalicznych, gdzie indziej niesklasyfikowane (23.99.19);
5.  Usługi podwykonawców związane z produkcją pozostałych wyrobów z mineralnych surowców niemetalicznych, gdzie indziej niesklasyfikowanych (23.99.99).

Wnioskodawca podkreśla, że jest istniejącym przedsiębiorcą i od wielu lat prowadzi działalność gospodarczą w istniejącym obecnie zakładzie wydobywczo-przeróbczym piasku. Jednocześnie, w okresie realizacji Inwestycji nie dojdzie do zaprzestania prowadzenia przedmiotowej działalności, natomiast etapowo/stopniowo nowe obiekty, instalacje, maszyny, urządzenia i technologie będą zastępować obecne, a Inwestycja będzie oddawana etapami, co umożliwi prowadzenie działalności w sposób nieprzerwany.

Wnioskodawca zwraca uwagę na kompleksowy charakter projektu inwestycyjnego, który będzie oddziaływał generalnie na wszystkie procesy produkcyjne Spółki. Na skutek Inwestycji, z dotychczasowych instalacji produkcyjnych w użytkowaniu pozostanie jedynie niewielka instalacja do przesiewania grubych piasków oraz do odzysku kaolinu ze szlamu odpadowego. Ich wolumen produkcji w tonach stanowi obecnie ok. 2-3% całości produkcji zakładu Spółki. Przesianiu i odzyskowi na przedmiotowych instalacjach będzie podlegał wyłącznie piasek i szlam, stanowiące odpad z procesów realizowanych z wykorzystaniem środków trwałych/ technologii, które zostaną nabyte lub wytworzone w ramach Inwestycji. Tym samym, żaden z procesów produkcyjnych Spółki po realizacji Inwestycji nie będzie funkcjonował w sposób autonomiczny/w oderwaniu od przeprowadzonej Inwestycji.

Obecnie funkcjonujący zakład przeróbczy piasku, w tym stosowane technologie, maszyny, instalacje, urządzenia, obiekty i inne znaczące środki trwałe produkcji zostaną bowiem w następstwie Inwestycji zastąpione przez nowe obiekty i środki trwałe (poza pewnymi wyjątkami, np. w obszarze przesiewania piasków o grubych ziarnach i odzysku kaolinu). Stąd, Inwestycja Spółki tak jak wskazano wyżej będzie wiązać się z kompleksową i zasadniczą zmianą w obszarze procesu produkcji (przetwórstwa piasku).

Jednocześnie, Spółka nie wyklucza, iż w przyszłości mogą mieć miejsce kolejne operacje/ inwestycje w zakładzie Spółki związane z zakupem, wytworzeniem środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych lub modernizacją istniejących środków trwałych (np. tych nabytych w ramach Inwestycji).

W związku z otrzymaną Decyzją, Spółka zamierza korzystać z wsparcia z tytułu kosztów Inwestycji.

Spółka nie posiada innych decyzji o wsparciu lub zezwoleń na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy momentem poniesienia kosztów, kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną w postaci zwolnienia podatkowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy o PDOP będzie moment zapłaty przedmiotowych kosztów? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, dokonując zaliczenia kosztów Inwestycji do wartości kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem w formie zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP, Spółka powinna ujmować przedmiotowe koszty w momencie ich poniesienia, tj. na zasadzie kasowej (w dacie zapłaty/uregulowania).

Zgodnie z § 8 ust. 1 Rozporządzenia 2018, do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje zalicza się koszty będące:

1.  kosztem związanym z nabyciem gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego,
2.  ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika i zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
3.  kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych,
4.  ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3,
5.  kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji,
6.  ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy

\-pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu wydanej dla konkretnej lokalizacji.

W związku z powyższym, aby wydatek mógł być uznany za wydatek kwalifikujący się do objęcia wsparciem, koszty inwestycji (podobnie jak w przypadku wydatków ponoszonych w związku z realizacją inwestycji objętej zezwoleniem na działalność w specjalnej strefie ekonomicznej regulowanych przepisami Rozporządzenia Rady Ministrów z 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz.U. z 2019 poz. 121, dalej: Rozporządzenie SSE) muszą spełniać łącznie następujące kryteria:

*   ponoszone wydatki muszą należeć do jednej z kategorii wymienionych w § 8 ust. 1 Rozporządzenia 2018;
*   wydatki muszą być poniesione w trakcie obowiązywania Decyzji o wsparciu;
*   wydatki muszą być poniesione w związku z realizacją inwestycji w konkretnej lokalizacji wskazanej w treści decyzji o wsparciu.

Zgodnie natomiast z § 9 ust. 1 Rozporządzenia 2018, wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł te koszty po dniu wydania decyzji o wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej.

Termin „poniesienia” kosztów inwestycji nie został zdefiniowany w przepisach, a tym samym nie określono, w jaki sposób należy ustalić moment poniesienia kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną w formie zwolnienia z PDOP, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP.

Regulacje zawarte w Rozporządzeniu 2018 dotyczące kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem, zbliżone są przy tym do regulacji zawartych w Rozporządzeniu SSE, i stąd, w ocenie Wnioskodawcy dla interpretacji momentu poniesienia kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia wsparciem (budujących limit zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP) należy opierać się także na dotychczasowej praktyce organów podatkowych oraz sądów administracyjnych w przedmiotowej kwestii. Zgodnie z dominującą dotychczas linią orzeczniczą zaprezentowaną m.in. w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia:

*   29 grudnia 2016 r. (sygn. II FSK 3072/16), w którym NSA stwierdził, że: „O ile zatem art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. będzie miał zastosowanie przy obliczaniu dochodu, który ma podlegać zwolnieniu (dla celów zwolnienia należy obliczyć dochód w znaczeniu ustawy podatkowej), o tyle brak jest podstaw, aby przyjęty w nim sposób rozliczania kosztów w czasie (metodę memoriałową) przenosić na przepisy dotyczące udzielania pomocy publicznej (regionalnej), skoro nie odsyłają one w tym zakresie do ustawy podatkowej (odesłanie dotyczy wyłącznie art. 17 ust. l pkt 34 u.p.d.o.p. i art. 21 ust. 1 pkt 63a u.p.d.o.f.) i co do zasady regulują inną materię - pomoc publiczną. Za trafne uznać należy odwołanie się do potocznego (słownikowego) znaczenia słowa „ponieść”, skoro ustawodawca nie zdefiniował tego pojęcia odrębnie na potrzeby danego aktu prawnego. Prawo do zwolnienia podatkowego podatnik uzyskuje zatem w momencie, gdy poniesie wydatki inwestycyjne płacąc za zakupione środki trwałe, a także wartości niematerialne i prawne”;
*   20 grudnia 2017 r., (sygn. II FSK 3178/15), w którym NSA stwierdził, iż: „Analizując w tym kontekście przepisy rozporządzenie RM z 2008 r., w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego sformułowanie powyższe należy rozumieć jako faktyczne poniesienie wydatków. Skoro bowiem ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „ponieść” odrębnie na potrzeby danego aktu prawnego, to prawo do uzyskania pomocy publicznej beneficjent powinien uzyskać w momencie, gdy poniesie określone wydatki inwestycyjne, płacąc za zakupione środki trwałe i wartości niematerialne i prawne.”
*   25 września 2018 r. (II FSK 2432/17), w którym NSA zajął analogiczne stanowisko: „Analizując w tym kontekście przepisy rozporządzenia SSE, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego sformułowanie powyższe należy rozumieć jako faktyczne poniesienie wydatków. Skoro bowiem ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „ponieść” odrębnie na potrzeby danego aktu prawnego, to prawo do uzyskania pomocy publicznej beneficjent powinien uzyskać w momencie, gdy poniesie określone wydatki inwestycyjne, płacąc za zakupione środki trwałe i wartości niematerialne i prawne.”

\-termin „poniesienie” kosztów należy rozumieć jako faktyczne wydatkowanie środków.

Powyższe zostało także przyjęte w praktyce organów skarbowych, czego wyrazem jest uznanie przez Dyrektora KIS w interpretacji z dnia 19 września 2018 r., sygn. 0111-KDIB1- 3.4010.359.2018.l.BM prawidłowości następującej argumentacji podatnika: „Tym samym, dla oceny znaczenia terminu „poniesienia” kosztu należy posłużyć się wykładnią językową, mając jednocześnie na uwadze, iż zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności opodatkowania, co powoduje, iż przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane w sposób ścisły. Zgodnie z definicją zawartą w Internetowym Słowniku Języka Polskiego, PWN: „ponieść” znaczy „zostać obarczonym, obciążonym czymś”, natomiast koszt to „suma pieniędzy wydatkowana na kupno lub opłacenie czegoś”.

W związku z powyższym, dla uznania dla potrzeb ustalenia wysokości zwolnienia z PDOP o którym mowa art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP w zw. z przepisami Rozporządzenia 2018, że dany koszt został poniesiony, konieczne jest faktyczne wydatkowanie środków - zapłata/ uregulowanie kosztu.

W ocenie Wnioskodawcy, pomimo, iż w § 10 ust. 4 pkt 1 Rozporządzenia 2018 wskazuje się, że „dniem poniesienia kosztu kwalifikowanego nowej inwestycji, o którym mowa w ust. 3, jest ostatni dzień miesiąca, w którym poniesiono koszt” należy jednak zauważyć, że powyższa definicja określa dzień poniesienia kosztu kwalifikowanego na potrzeby ust. 3, który reguluje zasady dyskontowania kosztów kwalifikowanych. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, powyższy przepis pozostaje irrelewantny z perspektywy ustalenia momentu poniesienia kosztów kwalifikowanych dla potrzeb ujmowania na bieżąco danego kosztu jako kosztu kwalifikującego się do objęcia wsparciem w formie zwolnienia z PDOP, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o PDOP.

W związku z powyższym, biorąc pod uwagę wykładnię literalną terminu „poniesienia” oraz stanowisko organów wydawane w odniesieniu do analogicznych przepisów na gruncie Rozporządzenia SSE, w opinii Spółki, dla uznania, że dany wydatek został poniesiony w świetle przepisów Rozporządzenia 2018, konieczne jest faktyczne wydatkowanie środków przez podmiot posiadający decyzję o wsparciu. Innymi słowy, momentem poniesienia kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem w formie zwolnienia z PDOP (w ramach dopuszczalnej maksymalnej intensywności pomocy publicznej i przyznanego limitu) jest ich poniesienie zgodnie z zasadą kasową/ tj. z chwilą zapłaty/uregulowania w jakiejkolwiek formie.

Tym samym, w przypadku Spółki, koszty które Spółka poniesie w związku z realizacją Inwestycji w znaczeniu kasowym po dniu wydania Decyzji (do dnia zakończenia realizacji Inwestycji wskazanej w Decyzji), powinny stanowić koszty kwalifikujące się objęcia wsparciem w formie zwolnienia w z PDOP (do wysokości przysługującego limitu, z uwzględnieniem maksymalnej dopuszczalnej intensywności pomocy publicznej) przy założeniu spełnienia pozostałych warunków wskazanych w par. 8 Rozporządzenia 2018.

W ocenie Spółki, dla potwierdzenia prezentowanego stanowiska, zasadnym jest przywołanie interpretacji indywidualnych wydanych na gruncie Rozporządzenia SSE, m.in.:

*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora KIS z dnia 19 września 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.359.2018.1.BM, w której organ podatkowy potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym ,,(\`(...)\`) dla uznania, że dany wydatek został poniesiony w świetle przepisów Rozporządzenia SSE, konieczne jest faktyczne wydatkowanie środków przez podmiot posiadający zezwolenie strefowe. Innymi słowy, momentem poniesienia wydatków inwestycyjnych będących podstawą zwolnienia z p.d.o.p. jest ich poniesienie zgodnie z zasadą kasową, tj. z chwilą zapłaty.
*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora KIS z dnia 25 maja 2017 r. sygn. 0115- KDIT2-3.4010.51.2017.1.AD w której organ podatkowy stwierdził, iż: „Zatem moment poniesienia wydatków inwestycyjnych będących podstawą zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych oznacza ich poniesienie zgodnie z zasadą kasową, tj. z chwilą zapłaty.”
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 14 marca 2016 r., sygn. ITPB3/4510-29/16/AW, w której organ podatkowy potwierdził stanowisko podatnika (odstępując od uzasadnienia prawnego), że „Dla celów zaliczenia do wydatków kwalifikowanych rozpoznawanych na zasadzie kasowej należy zatem wskazać, że chwilą definitywnego poniesienia płatności częściowych w znaczeniu kasowym jest dokonanie przez Spółkę przepływu środków pieniężnych między Spółką a podmiotem uprawnionym do ich otrzymania.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm., dalej: „updop”), wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. poz. 1162), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Na podstawie art. 17 ust. 4 updop, zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

W myśl art. 3 ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. poz. 1162, dalej: „ustawa o WNI”), wsparcie na realizację nowej inwestycji jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego. Przedmiotem decyzji o wsparciu – w myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o WNI – jest nowa inwestycja podatnika, realizowana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która nie została wyłączona stosownymi regulacjami, wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1 tego przepisu. Treść decyzji o wsparciu została wskazana w art. 15 ustawy o WNI, i określa okres obowiązywania decyzji, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, wymienione w punktach od 1 do 6.

Zgodnie z § 8 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz.U. z 2018 r., poz. 1713), za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu wydanej dla konkretnej lokalizacji, będące:

1.  kosztem związanym z nabyciem gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego,
2.  ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika i zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
3.  kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych,
4.  ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3,
5.  kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji,
6.  ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy.

\-pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu wydanej dla konkretnej lokalizacji.

Stosownie do § 9 ust. 1 rozporządzenia, wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł te koszty po dniu wydania decyzji o wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że w związku z planowaną Inwestycją Spółka rozważa wystąpienie z wnioskiem o wydanie decyzji o wsparciu, o której mowa w art. 13 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. ustalenia, czy momentem poniesienia kosztów, kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną w postaci zwolnienia podatkowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, będzie moment zapłaty przedmiotowych kosztów.

Przystępując do analizy ww. przepisów zauważyć należy, że w orzecznictwie zarówno Sądu Najwyższego, jak i Naczelnego Sądu Administracyjnego, a także w piśmiennictwie ukształtowany jest pogląd, w myśl którego przepisy prawa podatkowego należy wykładać ściśle i zgodnie z ich literalnym brzmieniem, a jedynie w sytuacjach wątpliwych, gdy językowa wykładnia nie doprowadza do ustalenia jednoznacznej treści normy prawnej, należy skorzystać z innych metod wykładni w taki sposób, by wyinterpretowana norma spójna była z innymi normami skorelowanymi, jak również by jednocześnie w pełni odzwierciedlała intencje racjonalnego ustawodawcy. Stanowisko to ma swoje oparcie przede wszystkim w założeniu, że źródłem wiedzy, zarówno dla podatnika, jak i organów stosujących prawo, jest i zawsze będzie tylko językowe znaczenie norm prawnych, albowiem przekaz językowy rozumiany jako możliwy sens słów jest powszechną metodą komunikowania się ustawodawcy z podatnikiem i organami stosującymi prawo.

Należy zauważyć, żeby przedsiębiorca mógł skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego, którego wartość uzależniona jest od wielkości poniesionych przez tego przedsiębiorcę wydatków kwalifikowanych jako koszty inwestycji, to „poniesienie” musi oznaczać wydatek faktycznie zrealizowany, a nie samą deklarację o zamiarze jego poniesienia, czy też zobowiązanie do poniesienia go w przyszłości. W związku z powyższym, dla obliczenia wielkości zwolnienia podatkowego nie jest wystarczające jedynie zarachowanie wydatku bez jego faktycznego poniesienia. Innymi słowy, moment poniesienia kosztów inwestycji, przy obliczaniu wielkości otrzymanej lub dopuszczalnej pomocy publicznej, należy określać zgodnie z zasadą kasową, tj. przyjmując moment faktycznego zrealizowania kosztów w znaczeniu kasowym (chwila zapłaty).

Odnosząc przedstawione powyżej regulacje prawnopodatkowe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną, powinny być uznane za poniesione w momencie zapłaty, zgodnie z zasadą kasową.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy momentem poniesienia kosztów, kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną w postaci zwolnienia podatkowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, będzie moment zapłaty przedmiotowych kosztów należało uznać za prawidłowe.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2 wydano/zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.