Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/4512-34/15/IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-04-23
Teza: Czy sprzedaż Obiektu przez Wnioskodawcę nabywcy będącemu czynnym podatnikiem podatku VAT była zwolniona od opodatkowania podatkiem VAT?
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 stycznia 2015 r. (data wpływu 15 stycznia 2015 r.), uzupełnionym pismem z 23 marca 2015 r. (data wpływu 24 marca 2015 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** w zakresie opodatkowania dostawy budynku stacji wraz z instalacjami i urządzeniami związanymi z budynkiem stacji, które zapewniają możliwość użytkowania tego obiektu,
*   **nieprawidłowe** w zakresie opodatkowania dostawy budynku myjni wraz z instalacjami i urządzeniami związanymi z budynkiem myjni, które zapewniają możliwość użytkowania tego obiektu.

UZASADNIENIE

W dniu 15 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy budynku stacji i myjni wraz z instalacjami i urządzeniami związanymi z obiektami, które zapewniają możliwość użytkowania tych obiektów.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 23 marca 2015 r. (data wpływu 24 marca 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 12 marca 2015 r. znak: IBPP2/4512-34/15/IK.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”).

W dniu 30 października 2014 r. Wnioskodawca kupił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego (dalej: „ZCP”). W skład ZCP wchodziła w szczególności nieruchomość gruntowa zabudowana budynkami stacji paliw i myjni samochodowej oraz budowlami i infrastrukturą techniczną trwale z gruntem związanymi (dalej łącznie: „Obiekt”).

Podmiot, od którego Wnioskodawca kupił ZCP, nabył Obiekt na podstawie umowy przeniesienia własności przedsiębiorstwa z dnia 01 października 2005 r. (aport przedsiębiorstwa), która nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) (dalej: „VATU”).

Nabycie ZCP przez Wnioskodawcę nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 VATU, wobec czego w stosunku do ZCP, w tym Obiektu, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie Obiektu, które przekraczałyby 30% jego wartości początkowej. Obiekt od momentu jego zakupu przez Wnioskodawcę nie był przedmiotem najmu, ani dzierżawy.

W dniu 18 grudnia 2014 r. Wnioskodawca sprzedał Obiekt czynnemu podatnikowi podatku VAT, który prowadzi działalność gospodarczą.

Sprzedaż Obiektu przez Wnioskodawcę, jako obligatoryjnie zwolniona od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a VATU, była opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

1.

1.  zespół składników opisanych we wniosku nie będzie wyodrębniony organizacyjnie.
2.  zespół składników opisanych we wniosku nie będzie wyodrębniony finansowo.
3.  zespół składników opisanych we wniosku, w przypadku ich wyodrębnienia jako organizacyjną całość nie będzie w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku

2.

W skład obiektu sprzedanego przez wnioskodawcę wchodziły (oprócz gruntu) budynki i budowle w rozumieniu art. 3 pkt 2 lub 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) trwale związane z gruntem, wraz z ich częściami składowymi w postaci instalacji i urządzeń związanych z tymi obiektami budowlanymi, które zapewniają możliwość użytkowania tych obiektów zgodnie z ich przeznaczeniem, to jest:

a.obiekty budowlane:

1.  budynek stacji,
2.  budynek myjni,

b.instalacje i urządzenia związane z obiektami budowlanymi, które zapewniają możliwość użytkowania tych obiektów zgodnie z ich przeznaczeniem:

1.  wiata,
2.  instalacja paliwowa,
3.  zbiorniki paliwowe,
4.  system kontrolno - pomiarowy,
5.  dystrybutory,
6.  maszyna myjąca porta Iowa,
7.  sprężarka myjni,
8.  drogi i place,
9.  instalacja LPG,
10.  zbiorniki naziemne LPG,
11.  separator substancji ropopochodnych,
12.  separator substancji ropopochodnych myjni,
13.  agregaty gaśnicze.

3.

Obiekt, który został sprzedany nie był wykorzystywany przez wnioskodawcę i/lub jego poprzednika prawnego, tj. zbywcę ZCP w całości wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

4.

tabela – załącznik PDF – strona „8-9”

5a.

tabela – załącznik PDF – strona „9”

5b.!

tabela – załącznik PDF – strona „9”

5c.

tabela – załącznik PDF – strona „9”

5d.

tabela – załącznik PDF – strona „9-10”

5e.

tabela – załącznik PDF – strona „10”

W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż Obiektu przez Wnioskodawcę nabywcy będącemu czynnym podatnikiem podatku VAT była zwolniona od opodatkowania podatkiem VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Sprzedaż Obiektu przez Wnioskodawcę nabywcy będącemu czynnym podatnikiem podatku VAT była obligatoryjnie zwolniona od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a VATU.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 VATU opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Stosownie do art. 7 ust. 1 VATU, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 VATU. Zgodnie z tym przepisem, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepisy ustawy o podatku VAT przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku. Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku VAT możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w VATU oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 VATU, zwalnia się od podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 VATU, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby nastąpiło pierwsze zasiedlenie musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę bądź najem. Zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie dojdzie natomiast do pierwszego zasiedlenia obiektu pomimo przeniesienia jego własności, w przypadku, gdy budynki, budowle lub ich części są zbywane w ramach przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Zgodnie bowiem z art. 6 pkt 1 przepisów ustawy o podatku VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Czynność ta pozostaje poza zakresem opodatkowania tym podatkiem i w jej wyniku nie dochodzi do oddania budynku, budowali pierwszemu użytkownikowi w wykonaniu czynności opodatkowanych. Jeżeli więc zbywany w ten sposób obiekt nie podlegał wcześniej pierwszemu zasiedleniu lub od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły jeszcze dwa lata, to przeniesienie jego własności w ramach transakcji obejmującej przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, również nie stanowi jego pierwszego zasiedlenia w rozumieniu VATU.

1.  Podatnik na mocy art. 43 ust. 10 VATU może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 tego artykułu, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części: 1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Z treści ust. 11 art. 43 VATU wynika, że oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi zawierać również:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Jeżeli podatnik nie może korzystać z generalnego zwolnienia dostawy z opodatkowania podatkiem VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 VATU należy ustalić, czy dostawa podlega drugiemu ze wskazanych w VATU zwolnień dotyczących dostawy budynków, budowli lub ich części, wskazanym w art. 43 ust. 1 pkt 10a.

Różnica pomiędzy wskazanymi powyżej zwolnieniami dotyczącymi zwolnienia dostawy budynków, budowli lub ich części polega na tym, że w przypadku generalnego zwolnienia uregulowanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 VATU, podatnik może skorzystać z opcji opodatkowania dostawy, natomiast drugie zwolnienie wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10a jest dla podatnika obligatoryjne.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a VATU, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a VATU). Podstawowym warunkiem, od którego uzależnione jest zwolnienie dostawy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a VATU jest brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do obiektu będącego przedmiotem dostawy. Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do budynku, budowali lub ich części dotyczy przypadków, w których przepisy VATU uniemożliwiają podatnikowi dokonanie obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem, wybudowaniem lub ulepszeniem obiektu. Nabycie budynku, budowli lub ich części w ramach zbycia przedsiębiorstwa, która to transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, pozwala na uznanie, że podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do tych obiektów.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 VATU, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W zaistniałym stanie faktycznym Wnioskodawca sprzedał Obiekt, który w październiku 2014 r. kupił jako składnik nabytej ZCP. Jako, że zakup przez Wnioskodawcę ZCP nie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 VATU, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wnioskodawca nie ponosił także wydatków na ulepszenie Obiektu, które przekraczałyby 30% jego wartości początkowej. Obiekt od momentu zakupu przez Wnioskodawcę nie był przedmiotem najmu, ani dzierżawy.

Sprzedaż Obiektu przez Wnioskodawcę, jakiej dokonał 18 grudnia 2014 r., nie podlegała zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 VATU, ponieważ została dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 VATU. Dostawa ta korzystała natomiast z obligatoryjnego zwolnienia od podatku VAT na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a VATU, ponieważ Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem Obiektu (nabycie ZCP nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT) i jednocześnie Wnioskodawca nie ponosił nakładów na Obiekt przekraczających 30% jego wartości początkowej. Wobec powyższego - przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 VATU - zwolnieniu podlegała także dostawa gruntu, na którym Obiekt jest posadowiony.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest:

*   **prawidłowe** w zakresie opodatkowania dostawy budynku stacji wraz z instalacjami i urządzeniami związanymi z budynkiem stacji, które zapewniają możliwość użytkowania tego obiektu,
*   **nieprawidłowe** w zakresie opodatkowania dostawy budynku myjni wraz z instalacjami i urządzeniami związanymi z budynkiem myjni, które zapewniają możliwość użytkowania tego obiektu.

W pierwszej kolejności zauważyć należy, że następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują m. in. przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012r., poz. 749 ze zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Stosownie do art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Według art. 93a § 2 ustawy Ordynacja podatkowa przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:

1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
2.  spółki kapitałowej;

2.spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Przepisy art. 93 i art. 93a stosuje się odpowiednio do łączenia się i przekształceń samorządowych zakładów budżetowych, zgodnie z art. 93b ustawy Ordynacja podatkowa.

Stosownie do art. 93c § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przedmiotem następstwa podatkowego są prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, przy czym zgodnie z art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, rozumie się przez to prawa i obowiązki zawarte we wszelkich aktach normatywnych prawa podatkowego.

Nadmienić przy tym należy, iż na mocy art. 93e Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Oznacza to, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych.

Określona wyżej cytowanymi przepisami Ordynacji podatkowej sukcesja jest sukcesją uniwersalną, co oznacza, że następca prawny wstępuje we wszystkie (z uwzględnieniem postanowień art. 93e Ordynacji podatkowej) przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki podatnika.

Natomiast na gruncie przepisów regulujących zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług, szczególnie, wobec przepisów Ordynacji podatkowej, uregulowania w zakresie następstwa podatkowoprawnego przewidziane zostały w art. 91 ust. 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.). Zgodnie z nimi, w przypadku transakcji zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Oznacza to, że na podatniku dokonującym zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie ciąży obowiązek dokonania ww. korekty, który zostaje przeniesiony na nabywcę przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepis art. 91 ust. 9 ustawy o VAT oznacza więc, że zgodnie z zasadą neutralności podatku VAT nabywca przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jako następca zbywającego, jest uprawniony do kontynuowania korekty podatku naliczonego. Regulacja ta nie nakłada na nabywcę przedsiębiorstwa odrębnego obowiązku dokonywania korekty, a jedynie zakłada kontynuację korekty, gdy obowiązek taki ciążył na zbywcy.

Jeśli więc, zbywca nie miał obowiązków w zakresie korekty podatku, to obowiązek taki nie ciąży na nabywcy.

W konsekwencji oznacza to, że w przypadku zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nabywca powinien być traktowany jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia. Skutkiem tego następstwa jest przeniesienie na nabywcę zasad dotyczących opodatkowania VAT w odniesieniu do czynności związanych z nabytym mieniem, na warunkach identycznych jakie obowiązywałyby zbywcę, gdyby do zbycia nie doszło.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca nabył zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i zaistniały stan faktyczny tut. organ podatkowy stwierdza, że nabycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa wymaga uznania, że w przypadku zbycia tak określonego przedmiotu jego nabywca traktowany jest jako następca prawny podatnika dokonującego zbycia. W konsekwencji, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, istnieje szczególne rozwiązanie, niezależne od unormowań zawartych w Ordynacji podatkowej, regulujące prawa i obowiązki następców prawnych. Unormowanie to zawarte jest w art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, na jego podstawie nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa tj. Wnioskodawca, nie jest zobowiązany do odrębnego obowiązku dokonania korekty, a jedynie zakłada kontynuację korekty, gdy obowiązek ten ciążył na zbywcy. Oznacza to, że Wnioskodawca powinien być traktowany jako następca prawny zbywającego zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Skutkiem czego jest przeniesienie na nabywcę zasad dotyczących opodatkowania VAT w odniesieniu do czynności związanych z nabytym majątkiem, na warunkach identycznych jakie obowiązywałyby zbywcę, gdyby do zbycia nie doszło.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Jak stanowi pkt 22 powyższego artykułu, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży, rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Według art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy czym stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ww. ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem aby ocenić, czy do czynności opisanej we wniosku znajdzie zastosowanie norma wynikająca z art. 6 pkt 1 ustawy konieczne jest przeanalizowanie czy zbywane składniki majątku Wnioskodawcy stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W rozumieniu powyższych regulacji prawnych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten powinien być organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

W wyniku analizy sprawy należy stwierdzić, że składniki majątkowe będące przedmiotem opisanej we wniosku transakcji nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy. Jak wynika z treści wniosku, zespół składników opisanych we wniosku nie będzie wyodrębniony organizacyjnie, finansowo. Ponadto zespół zbywanych składników majątku nie będzie w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku.

W świetle powyższego, należy stwierdzić, że składniki majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy będące przedmiotem sprzedaży nie mieszczą się w pojęciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa – art. 2 pkt 27e ustawy.

Tym samym w analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy, do sprzedaży przedmiotowych składników majątkowych przez Wnioskodawcę mają zastosowanie ogólne zasady dotyczące opodatkowania poszczególnych składników majątkowych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne lub zwolnienie od podatku.

Przy czym, ustawodawca od powyższej zasady ustanowił szereg wyjątków, a jednym z nich jest zwolnienie od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, iż aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Zatem pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany w stopniu nie niższym niż 30% wartości początkowej obiekt budowlany będzie przedmiotem dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy lub np. przedmiotem najmu, dzierżawy (przedmiotem świadczenia usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy) bowiem zarówno dostawa, jak i najem czy dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Pierwszym zasiedleniem będzie zatem pierwsza czynność (po wybudowaniu lub ulepszeniu przekraczającym 30% wartości początkowej) podlegająca opodatkowaniu dotycząca danych budynków lub budowli.

W myśl natomiast art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto – jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy – warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z kolei przez wytworzenie nieruchomości, zgodnie z art. 2 pkt 14a rozumie się wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Z powyżej cytowanych przepisów wynika, że aby sprzedaż nieruchomości lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule tj. sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków i budowli, oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca nabył zorganizowaną część przedsiębiorstwa. 18 grudnia 2014 r. Wnioskodawca zbył obiekt, na który składały się:

*   obiekty budowlane: budynek stacji, budynek myjni,
*   instalacje i urządzenia związane z obiektami budowlanymi, które zapewniają możliwość użytkowania tych obiektów zgodnie z ich przeznaczeniem: wiata, instalacja paliwowa, zbiorniki paliwowe, system kontrolno - pomiarowy, dystrybutory, maszyna myjąca porta Iowa, sprężarka myjni, drogi i place, instalacja LPG, zbiorniki naziemne LPG, separator substancji ropopochodnych, separator substancji ropopochodnych myjni, agregaty gaśnicze.

Poprzednikowi prawnemu Wnioskodawcy przy nabyciu budynku stacji nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, natomiast przy wytworzeniu budynku prawo to poprzednikowi prawnemu Wnioskodawcy przysługiwało. Zarówno Wnioskodawca jak i jego poprzednik prawny nie ponosili wydatków na ulepszenie obiektu, w stosunku do których mieli prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Obiekt nie był przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

W tym miejscu wskazać należy, że Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych, wprowadzona do stosowania rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.) – dokonuje klasyfikacji obiektów budowlanych rozumianych jako konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Natomiast przez budynki rozumie się zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych. Przystosowane są do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „obiekt budowlany”.

W tym zakresie należy odnieść się do przepisów art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2013 r., poz. 1409 ze zm.), zgodnie z którym przez obiekt budowlany rozumie się:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ww. ustawy – przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W myśl art. 3 pkt 3 cyt. ustawy – przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zgodnie z art. 3 pkt 3a niniejszej ustawy – przez obiekt liniowy należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Natomiast art. 3 pkt 9 powołanej ustawy wskazuje, że przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Zgodnie z Prawem budowlanym urządzenia budowlane nie mieszczą się w definicji budowli. A zatem, w myśl powyższych przepisów Prawa budowlanego, ww. obiekty takie jak chodniki, ogrodzenia, oświetlenie stanowią odmienny rodzaj obiektu niż budowle, czy budynki zdefiniowane w ww. ustawie.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku, budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem, budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Tak więc mając na uwadze przedstawiony stan prawny oraz opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że dostawa obiektu w dniu 8 grudnia 2014 r. była dostawą w ramach pierwszego zasiedlenia. Obiekt ten do dnia 8 grudnia 2014 r. nie został oddany do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi, po jego wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Zatem do pierwszego zasiedlenia doszło w momencie zbycia obiektu w dniu 8 grudnia 2014 r. Tym samym dostawa obiektu nie mogła korzystać ze zwolniena od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zatem w niniejszej sprawie należy rozważyć zwolnienie od podatku dostawy obiektu na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a. Jeden z warunków wynikających z wyżej cytowanego artykułu 43 ust. 1 pkt 10a został spełniony mianowicie Wnioskodawca ani jego poprzednik prawny nie ponosili wydatków na ulepszenie obiektu (zarówno budynku stacji jak i budynku myjni). Natomiast przy nabyciu budynku stacji benzynowej poprzednikowi prawnemu Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, prawo to przysługiwało jednak przy wytworzeniu budynku myjni.

W świetle powyższego sprzedaż budynku stacji benzynowej wraz z instalacjami i urządzeniami związanymi z tym obiektem budowlanym, które zapewniają możliwość użytkowania tego obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem korzystała ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a. Natomiast sprzedaż budynku myjni wraz z instalacjami i urządzeniami związanymi z tym obiektem budowlanym, które zapewniają możliwość użytkowania tego obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem powinna zostać opodatkowana zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, z uwagi na niespełnienie warunku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy (poprzednikowi prawnemu w odniesieniu do wydatków związanych z wytworzeniem przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione są budynki rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli zatem dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta z preferencyjnej stawki podatku, bądź też ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, to z preferencji takiej lub też ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym budynek jest posadowiony.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że grunt zabudowany jest obiektem w części opodatkowanym podatkiem VAT w części korzystającym ze zwolnienia, dostawa gruntu w części jest opodatkowana pozytywną stawką podatku VAT w części zaś korzysta ze zwolnienia w związku z art. 29a ust. 8 ustawy.

W odniesieniu do sposobu opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowiony jest budynek opodatkowany pozytywną stawką podatku VAT oraz posadowiony jest budynek zwolniony od podatku Wnioskodawca winien zastosować odpowiednio klucz powierzchniowy lub wartościowy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest:

*   prawidłowe w zakresie opodatkowania dostawy budynku stacji wraz z instalacjami i urządzeniami związanymi z budynkiem stacji, które zapewniają możliwość użytkowania tego obiektu,
*   nieprawidłowe w zakresie opodatkowania dostawy budynku myjni wraz z instalacjami i urządzeniami związanymi z budynkiem myjni, które zapewniają możliwość użytkowania tego obiektu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zmiana któregokolwiek elementu przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego, w szczególności w przypadku gdy wskazane przez Wnioskodawcę instalacje i urządzenia związane z obiektami budowlanymi, które zapewniają możliwość użytkowania tych obiektów zgodnie z ich prezznaczeniem nie były urządzeniami budowlanymi w rozumieniu przepisów prawa budowlanego powoduje, że interpretacja traci ważność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.