Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-1.4011.442.2018.2.MST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-06
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, którego odrębna własność została ustanowiona w trybie przewidzianym w ustawie o spółdzielniach mieszkaniowych.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt; lokal-lokal mieszkalny; lokal-prawo do lokalu-spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu; majątek-majątek osobisty; małżeństwo; nieruchomości; sprzedaż; własność-własność odrębna; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 listopada 2018 r. (data wpływu 5 grudnia 2018 r.), uzupełnionym w dniu 9 stycznia 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego, który został uzupełniony w dniu 9 stycznia 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni w dniu 9 lipca 2018 r. sprzedała lokal mieszkalny oznaczony nr …, składający się z 3 pokoi, przedpokoju i kuchni oraz łazienki o powierzchni 52,40 m2, usytuowany w budynku w X wraz z przynależną piwnicą oraz udziałem w nieruchomości wspólnej, zwany dalej lokalem mieszkalnym. Na dzień sprzedaży Wnioskodawczyni nie prowadziła samodzielnej działalności gospodarczej, ani też nie była zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Wskazać należy, iż na ww. lokal mieszkalny wspólnie z mężem w dniu 1 lutego 2001 r. uzyskała Ona przydział jako spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego od Spółdzielni Mieszkaniowej w X z obowiązkiem spłaty kredytu związanego z ww. lokalem mieszkalnym. Małżonkowie w dniu 15 marca 2016 r. zawarli w formie aktu notarialnego umowę małżeńską ustanawiającą rozdzielność majątkową. W dniu 1 grudnia 2016 r. zarząd Spółdzielni Mieszkaniowej w X, w trybie art. 12 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1222 ze zm.) ustanowił odrębną własność ww. lokalu mieszkalnego i za zgodą męża Wnioskodawczyni, w formie aktu notarialnego przeniósł ww. własność lokalu mieszkalnego bezciężarowo na Jej rzecz, do majątku osobistego.

Wnioskodawczyni nie przewiduje, iż wydatkuje jakiekolwiek kwoty w ciągu dwóch lat na remont posiadanego budynku mieszkalnego. W akcie notarialnym zostało wskazane, iż całość kredytu związana z nabyciem ww. lokalu została spłacona na dzień zawarcia w dniu 1 grudnia 2016 r. umowy przenoszącej przez Spółdzielnię własność lokalu na rzecz Wnioskodawczyni. W uzupełnieniu wniosku doprecyzowano, że pod pojęciem „kredytu związanego z lokalem mieszkalnym” należy rozumieć kredyt zaciągnięty przez Spółdzielnię na sfinansowanie kosztu budowy ww. lokalu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy na Wnioskodawczyni spoczywa obowiązek zapłaty do dnia 30 kwietnia 2019 r. podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 19% od dochodu uzyskanego ze sprzedaży przez Nią w dniu 9 lipca 2018 r. opisanego powyżej lokalu mieszkalnego, tj. od przychodu uzyskanego ze sprzedaży, pomniejszonego o wydatki poniesione przez małżonków na spłatę kredytu związanego z nabyciem niniejszego lokalu mieszkalnego?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przepis art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadza – w stosunku do przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości – zasadę memoriałową, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje niezależnie od tego, czy podatnik faktycznie otrzymał do dyspozycji pieniądze lub inne wartości, a więc czy cena ta została faktycznie zapłacona. Obowiązek ten powstaje niezależnie od tego faktu i wynika z wartości wyrażonej w cenie określonej w umowie sprzedaży, pomniejszonej o koszty sprzedaży. Powstanie obowiązku podatkowego wiąże art. 19 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy z faktem zawarcia umowy. Wskazać jednocześnie należy, iż opodatkowaniu podlegać może sprzedaż m.in. nieruchomości lub lokalu mieszkalnego przed upływem 5 lat od ich nabycia.

W przedmiotowej sprawie, nabycie prawa do ww. lokalu mieszkalnego nastąpiło już w roku 2001, kiedy to Wnioskodawczyni uzyskała przydział na niniejszy lokal mieszkalny od Spółdzielni z obowiązkiem spłaty kredytu, a wyłącznie przeniesienie własności w formie aktu notarialnego ww. lokalu mieszkalnego na Wnioskodawczynię nastąpiło w dniu 1 grudnia 2016 r. Dlatego też reasumując powyższe należy uznać, iż na Wnioskodawczyni nie spoczywa obowiązek zapłaty do dnia 30 kwietnia 2019 r. podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 19% od dochodu uzyskanego ze sprzedaży przez Wnioskodawczynię w dniu 9 lipca 2018 r. opisanego powyżej lokalu mieszkalnego, tj. od przychodu uzyskanego ze sprzedaży pomniejszonego o wydatki poniesione przez małżonków na spłatę w okresie od dnia 1 lutego 2001 r. do dnia 1 grudnia 2016 r. kredytu związanego z nabyciem niniejszego lokalu mieszkalnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku w drodze rozporządzenia wydanego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

W świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wobec powyższego, dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części bądź udziału w nieruchomości oraz ww. praw majątkowych decydujące znaczenie ma ustalenie daty ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że 1 lutego 2001 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem uzyskała przydział spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego. W dniu 15 marca 2016 r. małżonkowie zawarli umowę małżeńską ustanawiającą rozdzielność majątkową. Dnia 1 grudnia 2016 r. nastąpiło ustanowienie odrębnej własności ww. mieszkania i przeniesienie go do majątku osobistego Wnioskodawczyni. W dniu 9 lipca 2018 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży tego lokalu.

Zgodnie z art. 218 § 1 ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 1995 r., Nr 54, poz. 288 ze zm.) – w brzmieniu obowiązującym w dniu 1 lutego 2001 r. – lokatorskie prawo do lokalu jest niezbywalne, nie przechodzi na spadkobierców i nie podlega egzekucji. Wkład mieszkaniowy podlega dziedziczeniu. W świetle § 2 powołanego przepisu, lokatorskie prawo do lokalu wygasa z chwilą ustania członkostwa. W wypadku gdy przysługuje ono małżonkom, wygaśnięcie następuje z chwilą ustania członkostwa obojga małżonków.

Stosownie natomiast do treści § 3 ww. przepisu, obowiązki przewidziane w art. 208 § 1 członek wykonuje przez:

1.  wniesienie wkładu mieszkaniowego według zasad określonych w statucie w wysokości odpowiadającej różnicy między kosztem budowy przypadającym na jego lokal a uzyskaną przez spółdzielnię pomocą ze środków publicznych (umorzeniem części kredytu zaciągniętego przez spółdzielnię na sfinansowanie kosztu budowy lokalu),
2.  uiszczanie innych opłat związanych z używaniem lokalu.

W razie wygaśnięcia lokatorskiego prawa do lokalu spółdzielnia zwraca osobie uprawnionej wkład mieszkaniowy. Należność z tego tytułu powinna stanowić taką samą część wartości lokalu zaktualizowanej w sposób przewidziany w art. 229 § 1, jaką część wartości lokalu stanowił wkład mieszkaniowy w dacie przydziału lokalu, zgodnie z zasadami, o których mowa w § 3 pkt 1. Roszczenie o zwrot wkładu jest zbywalne i podlega egzekucji (art. 218 § 4 ww. ustawy).

Zatem, w wyniku przydziału lokalu spółdzielnia oddaje członkowi lokal mieszkalny jedynie do używania, a nie na własność. W konsekwencji, ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego nie jest nabyciem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże, stosownie do treści art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1222 ze zm.), na pisemne żądanie członka, któremu przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego, spółdzielnia jest obowiązana zawrzeć z tym członkiem umowę przeniesienia własności lokalu po dokonaniu przez niego:

1.  spłaty przypadającej na ten lokal części zobowiązań spółdzielni związanych z budową, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, w tym w szczególności odpowiedniej części zadłużenia kredytowego spółdzielni wraz z odsetkami, a jeżeli spółdzielnia skorzystała z pomocy uzyskanej ze środków publicznych lub z innych środków – spłaty przypadającej na ten lokal części umorzenia kredytu w kwocie podlegającej odprowadzeniu przez spółdzielnię do budżetu państwa,
2.  spłaty zadłużenia z tytułu opłat, o których mowa w art. 4 ust. 1.

Z powołanych przepisów wynika, że po spełnieniu określonych warunków, na rzecz osoby (członka spółdzielni), której przysługuje spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu spółdzielnia ma obowiązek przenieść własność takiego lokalu. Nabycie prawa własności następuje zatem dopiero z chwilą zawarcia umowy przenoszącej własność.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że dopiero 1 grudnia 2016 r., tj. w dniu ustanowienia odrębnej własności przedmiotowego lokalu mieszkalnego i przeniesienia jego własności na rzecz Wnioskodawczyni nastąpiło nabycie prawa własności do tego lokalu. Dokonana w 2018 roku sprzedaż ww. lokalu mieszkalnego stanowi więc dla Wnioskodawczyni źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem została dokonana przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tejże nieruchomości.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 powołanej ustawy, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Stosownie natomiast do treści ust. 2 ww. przepisu, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Jak wynika z okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku, przydział lokalu mieszkalnego na rzecz Wnioskodawczyni i Jej małżonka nastąpił z obowiązkiem spłaty kredytu zaciągniętego przez spółdzielnię na sfinansowanie kosztu budowy takiego lokalu. Zaznaczono jednocześnie, że w akcie notarialnym ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego na rzecz Wnioskodawczyni zostało wskazane, iż całość kredytu związana z nabyciem ww. lokalu została spłacona na dzień zawarcia umowy przenoszącej własność.

Odnosząc się zatem do możliwości uznania za koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego poniesionych wydatków związanych z nabyciem tego lokalu, tj. spłaty ww. kredytu należy wskazać, że w myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Pojęcie kosztów nabycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy zatem tych wydatków, które zbywca musiał ponieść, aby nabyć zbywaną przez siebie nieruchomość lub prawo. Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Pojęcie kosztów nabycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy zatem tych wydatków, które zbywca musiał ponieść, aby nabyć zbywaną przez siebie nieruchomość lub prawo. Tylko w taki sposób wolno pomniejszyć przychód z odpłatnego zbycia – odejmując tym samym wydatki poniesione uprzednio na nabycie zbywanej nieruchomości lub prawa. Również w doktrynie podkreśla się, że wydatki na nabycie to wyłącznie wydatki bezpośrednio poniesione na nabycie, a nie koszty pośrednio związane z takim nabyciem. Kwota wydatku powinna wynikać z dokumentu potwierdzającego jego poniesienie.

Jak wskazano na wstępie, warunkiem przekształcenia spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu w prawo własności jest pokrycie w całości przez członka spółdzielni zobowiązań wynikających z treści art. 12 ust. 1 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych. Opłaty te są tym samym bezpośrednio związane z nabyciem prawa własności do lokalu mieszkalnego. Kosztami nabycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są więc udokumentowane wydatki związane ze spłatą kredytu zaciągniętego przez spółdzielnię na sfinansowanie kosztu budowy lokalu mieszkalnego. Wydatki takie należało bowiem ponieść w celu nabycia własności ww. lokalu, tak więc bezpośrednio wiązały się one z przedmiotowym nabyciem.

Reasumując należy stwierdzić, że sprzedaż ww. lokalu mieszkalnego w 2018 roku stanowi dla Wnioskodawczyni źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem została dokonana przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nieruchomość nabyto (2016 rok). Przychód z odpłatnego zbycia tego lokalu może zostać pomniejszony o koszty jego uzyskania, do których należy zaliczyć wydatki poniesione na spłatę kredytu zaciągniętego przez spółdzielnię na sfinansowanie kosztu budowy ww. lokalu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.