Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.468.2020.11.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-04-18
Teza: Zwolnienie od podatku VAT dostawy nieruchomości, prawo do
wystawienia faktury korygującej, opodatkowanie nakładów
poniesionych na wybudowanie budynku handlowo; usługowego oraz parkingu i drogi manewrowej, zwolnienie od
podatku VAT dostawy zabudowanej nieruchomości, okres
dokonania korekty podatku należnego.
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca
nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
okres-okres rozliczeniowy
opodatkowanie
podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z
podatku od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII.
Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -
Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli
lub ich części
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI.
Dokumentacja -Rozdział 1. Faktury -Faktura korygująca
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-
art. 29a-ust. 13
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-
art. 29a-ust. 14
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział
VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-
Rozdział 1-art. 106j-ust. 1-pkt 5
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 lipca 2020 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 czerwca 2020 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia:
      · czy dostawa nieruchomości dokonana przez sprzedawcę na rzecz Państwa winna być
        opodatkowana podatkiem VAT czy korzystać ze zwolnienia od podatku VAT;
      · czy sprzedający będzie uprawniony do wystawienia faktury korygującej, wskazującej
        sprzedaż jako zwolnioną, a Państwo zobowiązani do dokonania korekty
        (zmniejszenia) podatku naliczonego;
      · czy nabycie przez Państwa od dzierżawcy nakładów poniesionych na wybudowanie
        budynku handlowo-usługowego oraz parkingu i drogi manewrowej winno być
        opodatkowane podatkiem VAT czy korzysta ze zwolnienia od podatku VAT;
      · czy dzierżawca będzie uprawniony do wystawienia faktury korygującej, wskazującej
        sprzedaż nakładów poniesionych na wybudowanie budynku, parkingu i drogi jako
        zwolnioną, a Państwo zobowiązani do dokonania korekty (zmniejszenia) podatku
        naliczonego;
      · czy dokonana przez Państwa dostawa zabudowanej nieruchomości korzystała ze
        zwolnienia od podatku VAT;
      · czy dokonają Państwo prawidłowo korekty podatku należnego w deklaracji złożonej za
        okres rozliczeniowy, w którym uzyska potwierdzenie odbioru faktury.
    Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 10 września 2020 r.
    (wpływ 14 września 2020 r.).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    A sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem podatku VAT wykonującym
    wyłącznie czynności opodatkowane. W dn. 20.02.2020 r. nabył aktem notarialnym od B.
    Sp. z o.o. (dalej: sprzedający) własność nieruchomości położonej w ..., zabudowaną
    budynkiem handlowo-usługowym wraz z parkingiem i drogą manewrową, dla której Sąd
    Rejonowy w ... prowadzi księgę wieczystą nr .... Ustalając cenę sprzedaży strony
    pomniejszyły wartość nieruchomości o wysokość nakładów poczynionych na tą
    nieruchomość przez C. Sp. z o.o., któremu przysługiwało prawo do ich zwrotu. Transakcja
    ta została opodatkowana podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu stawki 23%, a
    w podstawie opodatkowania strony ujęły wartość budynku i budowli wraz z gruntem. W
    treści aktu notarialnego wskazano cenę netto nieruchomości, podatek VAT według stawki
    23% oraz cenę brutto. Sprzedaż została udokumentowana fakturą VAT, a cena zapłacona.
    Strony transakcji rozliczyły wykazany w fakturze podatek odpowiednio jako należny i
    naliczony.
    W dacie zawarcia umowy dzierżawcą tej nieruchomości był C. Sp. z o.o. (dalej: dzierżawca).
    Dzierżawca wzniósł budynek wraz z towarzyszącymi mu budowlami na gruncie, który nie
    był jego własnością, ale którym mógł, na podstawie umowy zawartej ze
    współwłaścicielami, dysponować na cele budowlane zgodnie z art. 32 ust. 4 ustawy z dn. 7
    lipca 1994 r. Prawo budowlane, na podstawie decyzji Starosty z dn. 28.04.2016 r.
    zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę. Decyzją z dn.
    12.12.2016 r. dzierżawca uzyskał pozwolenie na użytkowanie tegoż budynku. W dn.
    20.12.2016 r. dzierżawca zawarł ze sprzedającym umowę dzierżawy gruntu, na którym
    posadowiony był budynek wraz z parkingiem i drogą manewrową. Roszczenie dzierżawcy
    o zwrot nakładów na nieruchomość poczynionych na wybudowanie budynku oraz budowli
    zostało zabezpieczone hipoteką wpisaną do wskazanej wyżej księgi wieczystej. Z treści
    umowy nie wynikało dla dzierżawcy żadne uprawnienie do nabycia nieruchomości.

    Sprzedawca nabył tą nieruchomość obciążoną roszczeniem dzierżawcy o zwrot nakładów
    od poprzednich właścicieli aktem notarialnym z dn. 21.11.2016 r., a więc jeszcze przed
    uzyskaniem przez dzierżawcę pozwolenia na użytkowanie. Współwłaściciele, od których
    nieruchomość nabył sprzedający byli osobami fizycznymi, a nieruchomość wchodziła do
    ich majątku prywatnego, niezwiązanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, wobec
    czego transakcja nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Dzierżawca rozliczył podatek naliczony od nabycia towarów i usług wykorzystanych przy
    budowie budynku oraz budowli. Nie wykorzystywał budynku wraz z infrastrukturą
    towarzyszącą na potrzeby własnej działalności, ale jeszcze w grudniu 2016 r. oddał w
    najem, a czynność ta była u niego opodatkowana podatkiem VAT. Z tytułu usług najmu
    wystawiał faktury, a wykazany w nich podatek rozliczał jako należny. Od dnia uzyskania
    pozwolenia na użytkowanie dzierżawca nie dokonywał w budynku ani budowlach
    nakładów, które winny być uznane za ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku
    dochodowym.
    W dn. 2.02.2020 r. Wnioskodawca nabył od dzierżawcy nakłady poczynione na
    wybudowanie budynku oraz parkingu i drogi dojazdowej. Również ta transakcja została
    przez strony opodatkowana podatkiem VAT wg stawki 23%, a podstawą opodatkowania
    była wartość budynku i budowli zakwalifikowanych jako nakłady na cudzym gruncie.
    Sprzedaż została potwierdzona fakturą VAT. Wnioskodawca zapłacił cenę nabycia. Strony
    transakcji rozliczyły wykazany w fakturze podatek odpowiednio jako należny i naliczony.
    Możliwość takiego zbycia nakładów na wybudowanie budynku i budowli przewidywała
    umowa dzierżawy z 20.12.2016 r. wskazując, że nabywcą nakładów na wybudowanie
    budynku wraz z infrastrukturą towarzyszącą może być sprzedający lub podmiot
    powiązany z nim kapitałowo lub osobowo. Sprzedający i Wnioskodawca są powiązani
    osobowo poprzez osoby wspólników.
    W dniu 4.03.2020 r. Wnioskodawca sprzedał umową zawartą w formie aktu notarialnego,
    przedmiotową nieruchomość, tj. zarówno grunt jak i znajdujące się na nim budynek i
    budowle podmiotowi trzeciemu, będącemu dotychczasowym najemcą. Zarówno w akcie
    notarialnym, jak i w wystawionej fakturze transakcja została opodatkowana podatkiem od
    towarów i usług wg stawki 23%. W treści aktu notarialnego strony wskazały cenę netto,
    kwotę podatku VAT według stawki 23% oraz cenę brutto. Strony transakcji rozliczyły
    wykazany w fakturze podatek odpowiednio jako należny i naliczony. Nabywca (osoba
    trzecia) zapłacił Wnioskodawcy należność w kwocie brutto częściowo ze środków
    własnych, a częściowo środków pochodzących z uzyskanego na ten cel kredytu.
    Ponadto Wnioskodawca wskazał, że:
      1. Sprzedający jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i
        usług.
      2. Dzierżawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
      3. W treści wniosku użyto zamiennie określeń „droga manewrowa” oraz „droga
        dojazdowa”. W rzeczywistości chodzi o ten sam obiekt określony w decyzji Starosty
        Powiatowego w ... z dn. 28.04.2016 r., o zatwierdzeniu projektu budowlanego i
        udzieleniu pozwolenia na budowę jako „drogi manewrowe”. Użycie liczby mnogiej
        uzasadnione jest faktem, iż wjazdy na nieruchomość znajdują się z dwóch jej stron.
        Drogi te zostały wykonane w jednym czasie i były objęte pozwoleniem na
        użytkowanie udzielonym decyzją z dn. 12.12.2016 r. Wobec powyższego użyte w
        pytaniu nr 3 określenie „budowli” a w pytaniu 5 określenie „budowlami”, należy
        rozumieć w ten sposób, że obejmują one wskazane drogi manewrowe.
      4. Nieruchomość, będąca przedmiotem wniosku, składa się tylko z jednej działki o nr ...,
        położonej w ....

      5. Jak wynika z treści wniosku, oraz niniejszego pisma, budynek, parking oraz drogi
        manewrowe budowane były na podstawie tej samej decyzji o zatwierdzeniu
        projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę oraz objęte jedną
        decyzją o pozwoleniu na użytkowanie. Za zakończenie procesu budowy wszystkich
        wskazanych obiektów budowlanych należy uznać datę, kiedy ostateczna stała się
        decyzja o pozwoleniu na użytkowanie, co nastąpiło w stosunku do budynku,
        parkingu oraz dróg manewrowych w dn. 27.12.2016 r.
      6. Nabycie nakładów przez Wnioskodawcę od dzierżawcy nastąpiło w dn. 20.02.2020 r.
        W opisie stanu faktycznego we wniosku na początku 5 akapitu wkradł się błąd
        pisarski polegający na pominięciu cyfry „0”. Poprawna data przedmiotowego
        nabycia podana jest np. w pierwszym akapicie, zdanie drugie opisu oraz we
        własnym stanowisku Wnioskodawcy.
      7. Zarówno parking jak i drogi są trwale związane z gruntem co znajduje potwierdzenie
        choćby w fakcie, iż zostały wykonane na podstawie pozwolenia na budowę i objęte
        pozwoleniem na użytkowanie.
      8. Jak wskazano wyżej, zarówno parking, jak i drogi zostały wybudowane na podstawie
        pozwolenia na budowę. Zarówno parking jak i drogi są budowlami w rozumieniu
        art. 3 pkt 3 ustawy z dn. 07 lipca 1994 r. Prawo budowlane, a tym samym obiektami
        budowlanymi.
      9. Przed sprzedażą zabudowanej nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy nie doszło
        między sprzedającym a dzierżawcą do rozliczenia nakładów poniesionych przez
        dzierżawcę na budowę budynku, parkingu oraz dróg. Jak wskazano we wniosku,
        nakłady te zostały nabyte przez Wnioskodawcę od dzierżawcy umową z dn.
        20.02.2020 r.
      10. Pierwsze zasiedlenie budynku handlowo-usługowego, parkingu i dróg nastąpiło w
        dn. 23.12.2016 r. W tym dniu budynek, parking i drogi zostały wydane dzierżawcy w
        wyniku wykonania umowy zawartej w dn. 20.12.2016 r.
      11. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynku, parkingu i dróg, które nastąpiło dla
        wszystkich wymienionych obiektów jednego dnia, a datą ich dostawy dokonaną
        przez Wnioskodawcę upłynęło ponad dwa lata.
      12. Ani sprzedający, ani Wnioskodawca nie ponosili żadnych wydatków ani na
        ulepszenie budynku, ani parkingu i dróg w rozumieniu przepisów ustawy o podatku
        dochodowym od osób prawnych.
      13. Jak wskazano we wniosku, sprzedający nabył nieruchomość od osób fizycznych, a
        sama nieruchomość wchodziła w skład ich majątku prywatnego (niezwiązanego z
        działalnością gospodarczą), wobec czego nie podlegała opodatkowaniu podatkiem
        od towarów i usług. W konsekwencji nie wystąpił u sprzedającego podatek
        naliczony z tytułu tej transakcji, ani nie otrzymał w związku z nią faktury VAT. W
        efekcie nie mógł dokonać odliczenia podatku naliczonego.
      14. Nieruchomość objęta wnioskiem była przez sprzedającego w całości
        wykorzystywana na potrzeby działalności opodatkowanej.
      15. Jak wynika z pierwszego akapitu, ostatnie zdanie opisu stanu faktycznego
        Wnioskodawca dokonał rozliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia
        przedmiotowej nieruchomości, a sprzedający rozliczenia podatku należnego.
        Natomiast na sformułowane w wezwaniu pytanie „czy z tytułu nabycia przez
        Wnioskodawcę od sprzedającego przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawcy
        przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego”, będzie można udzielić odpowiedzi po udzieleniu odpowiedzi na
        pytanie nr 1 sformułowane we wniosku o interpretację indywidualną. Jeśli bowiem
        okaże się, że nabycie nieruchomości przez Wnioskodawcę winno być zwolnione z

        podatku od towarów i usług, to tym samym na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. b)
        ustawy o podatku od towarów i usług wyłączone będzie jego prawo do rozliczenia
        podatku naliczonego mimo, iż został on wykazany na fakturze wystawionej przez
        sprzedającego. Jeśli zaś okaże się, że nabycie nieruchomości przez Wnioskodawcę
        winno być u sprzedającego rozpoznane jako czynność opodatkowana, to ze
        względu na fakt, iż nieruchomość jest przez Wnioskodawcę w całości
        wykorzystywana na potrzeby działalności opodatkowanej będzie mu przysługiwało
        prawo do pomniejszenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tej
        transakcji.
      16. Nieruchomość objęta wnioskiem była i nadal jest w całości wykorzystywana
        wyłącznie na potrzeby działalności opodatkowanej.
    Pytania
      1. Czy dostawa nieruchomości dokonana przez Wnioskodawcę od sprzedawcy w dn.
        20.02.2020 r. winna być opodatkowana podatkiem VAT czy też korzystać ze
        zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od
        towarów i usług?
      2. Jeśli transakcja wskazana w pkt 1 winna być zwolniona z podatku VAT, to czy
        sprzedający będzie uprawniony do wystawienia faktury korygującej, wskazującej
        sprzedaż jako zwolnioną, a Wnioskodawca zobowiązany do dokonania korekty
        (zmniejszenia) podatku naliczonego?
      3. Czy nabycie przez Wnioskodawcę budynku i budowli (nakładów poniesionych na ich
        wybudowanie), od dzierżawcy winno być opodatkowane podatkiem VAT jako
        nabycie usług czy też korzystać ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1
        pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług?
      4. Jeśli transakcja wskazana w pkt 3 winna być zwolniona z podatku VAT, to czy
        dzierżawca będzie uprawniony do wystawienia faktury korygującej, wskazującej
        sprzedaż jako zwolnioną, a Wnioskodawca zobowiązany do dokonania korekty
        (zmniejszenia) podatku naliczonego?
      5. Czy dostawa nieruchomości wraz z budynkiem i budowlami dokonana przez
        Wnioskodawcę w dn. 04.03.2020 r. będzie zwolniona z podatku na podstawie art.
        43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług?
      6. Jeśli transakcja wskazana w pkt 5 będzie zwolniona z podatku VAT, to czy
        Wnioskodawca dokona prawidłowo korekty podatku należnego, jeśli zrobi to na
        podstawie potwierdzonej przez osobę trzecią (nabywcę nieruchomości) faktury
        korygującej w deklaracji złożonej za okres rozliczeniowy, w którym uzyska od niej
        potwierdzenie odbioru tej faktury?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Do pytania 1:
    Analizując kwestie dostawy w dn. 20.02.2020 r. zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dn.
    11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 ze
    zmianami), powoływanej dalej jako „ustawa o VAT”, zwolnione od podatku były dostawy
    gruntów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Jak jednak wynika z treści aktu
    notarialnego w dacie zawarcia umowy nieruchomość była zabudowa budynkiem
    handlowo-usługowym wraz z parkingiem i drogą manewrową. Podstawą takiego
    określenia przedmiotu umowy sprzedaży jest art. 48 kodeksu cywilnego, zgodnie z którym
    z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą
    w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane. Ponieważ ani
    budynek, ani budowle wybudowane na cudzym gruncie nie mogą stanowić odrębnych
    nieruchomości, ale stają się jej częścią składową, to zgodnie z art. 47 § 1 Kodeksu
    cywilnego nie mogą być odrębnym przedmiotem praw rzeczowych.

    Okoliczność ta wyklucza możliwość uznania gruntu jako niezabudowanego,
    przeznaczonego na cele budowlane. Wobec powyższego rozważenia wymaga możliwość
    zastosowania do tej dostawy zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
    Zgodnie z tym przepisem zwolniona z opodatkowania jest dostawa budynków i budowli
    lub ich części, z wyjątkiem gdy:
      a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
      b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części
        upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Zgodnie zaś z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli
    trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy
    opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że w ramach podatku
    VAT opodatkowanie lub zwolnienie z opodatkowania budynku lub budowli przesądza o
    opodatkowaniu lub zwolnieniu z opodatkowania gruntu, na którym są posadowione (tak
    np. WSA w Szczecinie w wyroku z dn. 01.12.2016 r., sygn. akt I SA/Sz 1051/16 – centralna
    baza orzeczeń sądów administracyjnych, dalej „CBOSA”). Oznacza to, że przedmiotową
    dostawę należy traktować jako czynność dostawy budynku i budowli, bez wyodrębnienia z
    niej dostawy gruntu.
    Bez znaczenia pozostaje przy tym fakt, iż podmiotem, który wzniósł budynek i budowle z
    własnych środków nie był sprzedający a dzierżawca. Nie zmienia to bowiem faktu, iż
    przedmiotem dostawy był grunt zabudowany. Stanowisko takie znajduje oparcie w
    orzecznictwie sadów administracyjnych, np. w wyrokach NSA z 10.08.2011 r., sygn. akt I
    FSK 1232/10, czy z dn. 10.01.2013 r., sygn. akt I FSK 310/12 (CBOSA). Co prawda wyroki te
    dotyczyły spraw, w których budynki posadowione na nieruchomości będącej przedmiotem
    dostawy wzniósł nabywca nieruchomości, a nie podmiot trzeci (tu dzierżawca), nie zmienia
    to jednak faktu, iż sprzedaż nieruchomości obejmującej grunt, budynek i budowle
    stanowiła jedną transakcję i nie ma żadnych podstaw, aby dla celu podatku VAT traktować
    ją jako sprzedaż gruntu mimo, że w rzeczywistości cena była skalkulowana tak, iż
    obejmowała jedynie wartość gruntu. I to właśnie ta wartość będzie podstawą
    opodatkowania.
    Dla uznania, iż dostawa ta korzysta ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10
    niezbędne jest jednak jeszcze ustalenie, czy dostawa ta miała miejsce co najmniej po
    upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia.
    Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do
    użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na
    potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:
      a) wybudowaniu lub
      b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
        podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
    Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, budynek i budowle zostały dopuszczone
    do użytkowania decyzją z dn. 12.12.2016 r., i jeszcze w tym samym miesiącu dzierżawca
    oddał je w najem innemu podmiotowi na podstawie czynności, którą zidentyfikował jako
    odpłatne świadczenie usług. Oznacza to, że do zawarcia umowy sprzedaży w dn.
    20.02.2020 r. minęło ponad trzy lata od dnia pierwszego zasiedlenia budynku handlowo-
    usługowego oraz budowli, tj. parkingiem i drogą manewrową.
    W ocenie Wnioskodawcy oznacza to, że dostawa budynku i budowli dokonana w dn.
    20.02.2020 r. winna być zwolniona z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o
    VAT.
    Do pytania 2:
    Zgodnie z art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, m.in. w przypadku, gdy stwierdzono pomyłkę
    w stawce lub kwocie podatku podatnik wystawia fakturę korygującą. Redakcja

    powołanego przepisu wskazuje, że wystawienie faktury korygującej jest obowiązkiem
    podatnika, o ile stwierdzi wystąpienie chociaż jednej z okoliczności wskazanych w
    powołanym przepisie. Za taką interpretacją przemawia użycie sformułowania „podatnik
    wystawia fakturę korygującą”. Oznacza to, że w przypadku, gdy w opisanym wyżej stanie
    faktycznym sprzedający błędnie potraktował dostawę budynku i budowli wraz z gruntem,
    na którym się znajdują, uznając te dostawy za opodatkowane stawką 23%, w sytuacji, gdy
    winny być one zwolnione z podatku winien wystawić fakturę korygującą wykazując te
    dostawy jako zwolnione. Otrzymana przez Wnioskodawcę faktura korygująca będzie
    stanowić dla niego podstawę do zmniejszenia podatku naliczonego. Z kolei sprzedawca
    będzie miał prawo skorygować podatek należny na zasadach określonych w art. 29a ust.
    13 i 14 ustawy o VAT, tj. po uzyskaniu od Wnioskodawcy potwierdzenia otrzymania faktury
    korygującej. Ponieważ zmniejszy się cena brutto (będzie równa cenie netto), sprzedawca
    będzie zobowiązany zwrócić Wnioskodawcy równowartość kwoty podatku, a
    Wnioskodawca uzyska roszczenie o zwrot tej kwoty.
    Do pytania 3 (z uwzględnieniem pisma stanowiącego uzupełnienie wniosku):
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa
    towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium RP. Definicja ustawowa towaru
    zawarta w art. 2 pkt 6 ustawy wskazuje, iż towarami są rzeczy oraz ich części, a także
    wszelkie postacie energii.
    Jak wskazano wyżej, nakłady poczynione na grunt skutkowały powstaniem jego części
    składowych, a tym samym stały się własnością właściciela gruntu. Dzierżawca uzyskał
    jedynie prawo o charakterze obligacyjnym do żądania zwrotu wartości poczynionych
    nakładów, które to prawo zostało zabezpieczone hipoteką na nieruchomości, którą
    zabudował. Oznacza to, że strony miały świadomość, że właścicielem budynku i budowli
    jest Sprzedawca, który nabył tą nieruchomość od osób fizycznych aktem notarialnym z dn.
    21.11.2016 r. To właśnie współwłaściciele gruntu mieli prawo do rozporządzania towarem
    jak właściciel w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Zwrócić należy przy tym uwagę, że
    własność wiąże się z zasady z posiadaniem samoistnym rzeczy, a posiadaczem
    samoistnym, stosownie do treści art. 336 Kodeksu cywilnego, jest ten, kto rzeczą
    faktycznie włada jak właściciel. Z porównania brzmienia dwóch ostatnio powołanych
    przepisów wynika, że posługują się one określeniem władania czy dysponowania rzeczą
    „jak właściciel”. Oznacza to, że dostawa towaru obejmuje jedynie takie formy przeniesienia
    władztwa ekonomicznego nad towarem, które można uznać za przeniesienie posiadania
    samoistnego towaru, tzn. gdy posiadacz samoistny „wykonuje uprawnienia” składające się
    na treść prawa własności (art. 140 kodeksu cywilnego), czyli korzysta z rzeczy z
    wyłączeniem innych osób, pobiera pożytki i dochody, a także uważa się za uprawnionego
    do rozporządzania nią.
    Dostawy towaru nie może natomiast wykonywać podmiot mający inne uprawnienia do
    rzeczy oparte na posiadaniu zależnym. Posiadaczem zależnym jest, stosownie do treści
    art. 336 Kodeksu cywilnego, osoba mająca określone prawo, np. użytkowania, zastawu,
    najmu, dzierżawy, użyczenia lub innej podobnej formy korzystania z rzeczy, z którym łączy
    się wprawdzie określone władztwo nad rzeczą, lecz nierównoznaczne z władztwem nad
    rzeczą „jak właściciel” i możliwością dokonywania przeniesienia prawa do rozporządzania
    taką rzeczą jak właściciel w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT (tak np. NSA w wyroku z
    dn. 04.10.2018 r., sygn. akt I FSK 1815/16 - CBOSA). Wyjątek w tym zakresie odnosi się, na
    podstawie art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, tylko do wydania towarów na podstawie
    umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, zawartej na
    czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa
    przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą
    zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione. Wyjątek ten obejmuje zatem
    jedynie umowy tzw. leasingu finansowego lub gruntu, których celem jest przeniesienie
    pełnego władztwa nad towarem na korzystającego.

    Uprawnienia dzierżawcy do władania przedmiotową nieruchomością i korzystania z niej
    oparte były właśnie na tego rodzaju podstawie, wynikającej z umowy zawartej ze
    współwłaścicielami gruntu. Z zawartej umowy nie wynikało żadne prawo do nabycia
    gruntu, a jedynie uprawnienie do zwrotu wartości nakładów przez współwłaścicieli
    nieruchomości. Oznacza to, że dzierżawca nie mógł dokonać „rozporządzenia jak
    właściciel” budynkiem i budowlami posadowionymi na cudzym gruncie. Nie można więc
    uznać transakcji zbycia nakładów na wybudowanie budynku i budowli dokonanej przez
    dzierżawcę na rzecz Wnioskodawcy za odpłatną dostawę towarów.
    Ze względu na odpłatny charakter tej czynności rozważenia wymaga, czy nie kwalifikuje się
    ona do uznania za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.
    Przepis ten stanowi, że odpłatnym świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz
    osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej,
    które nie stanowi odpłatnej dostawy towarów.
    Analizowana transakcja spełnia wszystkie kryteria uznania jej za odpłatne świadczenie
    usług. Ma ona niewątpliwie charakter odpłatny, jest świadczeniem na rzecz osoby
    prawnej, tj. Wnioskodawcy, a jak wynika z przeprowadzonych wyżej rozważań, nie jest
    odpłatną dostawą towarów. Oznacza to, że zbycie uprawnień do zwrotu nakładów
    poniesionych na cudzą rzecz stanowi na gruncie podatku VAT odpłatną dostawę usług.
    Stanowisko takie znajduje potwierdzenie nie tylko w powołanym wyżej wyroku NSA z dn.
    04.10.2018 r., sygn. akt I FSK 1815/16 i powołanym w nim orzecznictwie ETS, ale również w
    wyroku WSA w Poznaniu z dn. 21.03.2013 r., sygn. akt I SA/Po 1034/12 czy WSA w
    Krakowie z dn. 01.08.2019 r., sygn. akt I SA/Kr 1325/18 (opubl. CBOSA), a także w
    indywidualnych interpretacjach podatkowych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej,
    np. z dn. 27.11.2019 r., znak: 0111-KDIB3-1.4012.632.2019.IK czy z dn. 04.04.2019 r., znak:
    0112-KDIL2-3.4012.39.2019.2.AS.
    Zbycie nakładów poniesionych na cudzy grunt nie zostało w przepisach ustawy o VAT
    objęte obniżoną stawką podatku czy też zwolnieniem podatkowym, wobec czego do tej
    czynności winna znaleźć zastosowanie stawka podstawowa, tj. 23%. Oznacza to, iż nie ma
    podstaw prawnych do potraktowania tej czynności jako zwolnionej w oparciu o art. 43 ust.
    1 pkt 10 ustawy o VAT, który odnosi się wyłącznie do dostawy towarów w postaci
    budynków, budowli lub ich części, a nie do świadczenia usług.
    Do pytanie 4:
    W sytuacji, gdy zgodnie z zajętym wyżej stanowiskiem Wnioskodawcy nabycie przez niego
    budynku i budowli (nakładów poniesionych na ich wybudowanie), od dzierżawcy nie
    stanowi dostawy towarów jest odpłatnym świadczeniem usług, to opodatkowanie tej
    transakcji przy zastosowaniu stawki 23% było prawidłowe. Brak jest wobec tego podstaw
    do dokonywania przez dzierżawcę korekty podatku należnego oraz wystawiania faktury
    korygującej. Dokonane przez Wnioskodawcę odliczenie podatku naliczonego jest więc
    prawidłowe. Jedynie w przypadku uznania, że przedmiotowe nabycie stanowi odpłatną
    dostawę towarów czynność ta byłaby zwolniona z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt
    10 ustawy o VAT, a wówczas istniałaby podstawa do wystawienia przez sprzedającego
    faktury korygującej oraz dokonania korekty podatku naliczonego przez Wnioskodawcę
    zgodnie z procedurą wskazaną przy pytaniu 2.
    Do pytania 5:
    Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym dostawa budynku i budowli dokonana w
    dn. 04.03.2020 r. spełnia warunki do uznania jej za zwolnioną z podatku VAT na podstawie
    art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Będący przedmiotem tej dostawy budynek oraz
    budowle zostały oddane do użytkowania na podstawie pozwolenia na użytkowanie z dn.
    12.12.2016 r. Jeszcze w tym samym miesiącu dzierżawca oddał te obiekty w najem. Po
    wybudowaniu nie ponosił nakładów na ich modernizację lub rozbudowę. Oznacza to, że
    pierwsze zasiedlenie budynku i budowali w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT
    nastąpiło w dacie zawarcia umowy najmu, którą dzierżawca rozpoznał jako czynność

    opodatkowaną. Oznacza to, że dostawa dokonana w dn. 04.03.2020 r. została dokonana
    po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia. Bez znaczenia pozostaje przy tym fakt, iż
    Wnioskodawca nabył nieruchomość 20.02.2020 r., a zwrotu nakładów poniesionych przez
    dzierżawcę dokonał 02.03.2020 r. Okoliczności te nie mają bowiem wpływu na określenie
    daty pierwszego zasiedlenia, a tym samym pozostają bez wpływu na zwolnienie dostawy
    budynku i budowli z podatku VAT.
    Zgodnie z brzmieniem art. 29a ust. 8 ustawy o VAT wartość gruntu zwiększy podstawę
    opodatkowania podatkiem VAT. Dostawa gruntu nie będzie więc stanowić odrębnej
    czynności podlegającej opodatkowaniu.
    Do pytania 6 (stanowisko ostatecznie sformułowane w piśmie stanowiącym uzupełnienie
    wniosku):
    Na podstawie art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca
    zamierza wystawić fakturę korygującą ze względu na błąd co do stawki podatku, tj.
    wskazanie, że dostawa jest opodatkowana stawką 23%, w sytuacji, gdy winna być
    zwolniona z podatku.
    Faktura korygująca zostanie przekazana nabywcy i będzie dla niego stanowić podstawę do
    zmniejszenia kwoty podatku naliczonego. Po uzyskaniu od nabywcy potwierdzenia
    otrzymania faktury korygującej Wnioskodawca dokona obniżenia kwoty podatku
    należnego w rozliczeniu za miesiąc, w którym otrzyma potwierdzenie odbioru faktury
    korygującej przez nabywcę, stosownie do postanowień art. 29a ust. 13 i 14 ustawy o
    podatku od towarów i usług.
    W związku z dokonaną korektą Wnioskodawca będzie zobowiązany zwrócić nabywcy
    równowartość kwoty podatku, która została zapłacona przez nabywcę, a w związku z tym,
    iż dostawa przedmiotowej nieruchomości powinna być zwolniona od podatku stanowi
    kwotę nienależną.
    Interpretacja indywidualna
    Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 6 października 2020 r. wydałem interpretację
    indywidualną znak 0113-KDIPT1-2.4012.468.2020.2.JS, w której uznałem Państwa
    stanowisko za nieprawidłowe w zakresie ustalenia:
      · czy dostawa nieruchomości dokonana przez sprzedawcę na rzecz Państwa winna być
        opodatkowana podatkiem VAT czy korzystać ze zwolnienia od podatku VAT (

## Pytanie

oznaczone we wniosku nr 1);
      · czy dokonają Państwo prawidłowo korekty podatku należnego w deklaracji złożonej za
        okres rozliczeniowy, w którym uzyska potwierdzenie odbioru faktury (pytanie
        oznaczone we wniosku nr 6)
    oraz prawidłowe w zakresie ustalenia:
      · czy nabycie przez Państwa od dzierżawcy nakładów poniesionych na wybudowanie
        budynku handlowo-usługowego oraz parkingu i drogi manewrowej winno być
        opodatkowane podatkiem VAT czy korzysta ze zwolnienia od podatku VAT (pytanie
        oznaczone we wniosku nr 3);
      · czy dokonana przez Państwa dostawa zabudowanej nieruchomości korzystała ze
        zwolnienia od podatku VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).
    Z kolei w zakresie zadanych we wniosku pytań nr 2 i 4 nie udzieliłem na nie odpowiedzi z
    uwagi na ich sposób sformułowania, tj. uzależnienie odpowiedzi na pytania nr 2 i nr 4 od
    rozstrzygnięć zawartych odpowiednio w pytaniach nr 1 i 3 wniosku.
    Interpretację doręczono Państwu 12 października 2020 r.
    Skarga na interpretację indywidualną

    2 listopada 2020 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w Rzeszowie. Skarga wpłynęła do mnie 4 listopada 2020 r.
    Wnieśli Państwo o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w części dotyczącej
    odpowiedzi na pytanie 1 i 2 wniosku oraz zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów
    postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.
    Postępowanie przed sądami administracyjnymi
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uchylił interpretację w zaskarżonej części –
    wyrokiem z 15 grudnia 2020 r. sygn. akt I SA/Rz 768/20.
    29 stycznia 2021 r. wniosłem skargę kasacyjną od wyroku WSA w Rzeszowie do
    Naczelnego Sądu Administracyjnego.
    Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 25 października 2024 r. (wpływ 21 listopada
    2024 r.), sygn. akt I FSK 450/21 oddalił skargę kasacyjną.
    22 stycznia 2025 r. do Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął prawomocny ww. wyrok
    Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie.
    Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
    Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
    administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
      Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu
      sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe
      prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że
      przepisy prawa uległy zmianie.
    Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
      - uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
        Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie oraz Naczelny Sąd Administracyjny w
        ww. wyrokach;
      - ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej –
        stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie
        ustalenia:
        · czy dostawa nieruchomości dokonana przez sprzedawcę na rzecz Państwa winna
          być opodatkowana podatkiem VAT czy korzystać ze zwolnienia od podatku VAT
          (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – jest prawidłowe;
        · czy sprzedający będzie uprawniony do wystawienia faktury korygującej,
          wskazującej sprzedaż jako zwolnioną, a Państwo zobowiązani do dokonania
          korekty (zmniejszenia) podatku naliczonego (pytanie oznaczone we wniosku nr
          2) – jest prawidłowe;
        · czy nabycie przez Państwa od dzierżawcy nakładów poniesionych na
          wybudowanie budynku handlowo-usługowego oraz parkingu i drogi
          manewrowej winno być opodatkowane podatkiem VAT czy korzysta ze
          zwolnienia od podatku VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – jest
          prawidłowe;
        · czy dokonana przez Państwa dostawa zabudowanej nieruchomości korzystała ze
          zwolnienia od podatku VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 5) – jest
          prawidłowe;
        · czy dokonają Państwo prawidłowo korekty podatku należnego w deklaracji
          złożonej za okres rozliczeniowy, w którym uzyska potwierdzenie odbioru
          faktury (pytanie oznaczone we wniosku nr 6) – jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa
    podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we
    wniosku stanie faktycznym. Ponadto wyjaśniam, że celem zachowania spójności
    wypowiedzi, odpowiedzi w kwestiach objętych zakresem postawionych we wniosku pytań
    udzielono w innej kolejności niż wynika to z treści wniosku.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Zawartego w przytoczonym przepisie wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania
    towarami jak właściciel” nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów”, akcentuje
    „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa
    cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu C-320/88
    Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd,
    że „wyrażenie dostawa towarów w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także
    przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do
    przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł,
    że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu
    rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu
    artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).
    Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...)
    Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede
    wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu,
    które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego
    istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu
    świadczącego usługę.
    Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą
    towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu.
    Jednocześnie stwierdzić należy, że nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów w
    rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez
    podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2
    ustawy.
    W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Według art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze
    zwolnienia od tego podatku.
    Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy:
      Stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83,
      art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.
    Jednocześnie w myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy:
      W okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla
      którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia
      2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której
      mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6%, stawka podatku, o
      której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.
    Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach
    wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki
    podatku bądź zwolnienie od podatku.
    Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub
    świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.
    I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
      a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
      b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części
        upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest
    generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa
    dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy
    pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy
    niż 2 lata.
    Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części
    kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego
    momentu.
    Na podstawie art. 2 pkt 14 ustawy:
      Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu
      nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne
      budynków, budowli lub ich części, po ich:
      a) wybudowaniu lub

      b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
        podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
    W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających
    przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43
    ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych
    warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.
    Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą
      zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:
      a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo
        do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
      b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do
        których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
        początkowej tych obiektów.
    Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub
    ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas
    badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się
    bezzasadne.
    Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:
      Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt
      10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod
      warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:
      a) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
      b) złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich
        nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają
        opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.
    Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:
      Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:
      1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej
        dokonującego dostawy oraz nabywcy;
      2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
      3) adres budynku, budowli lub ich części.
    Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków lub budowli
    spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43
    ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze
    zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.
    Z kolei, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele
      działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia
      tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich
    towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub
    wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i
    wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni,
    miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

    Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy
    towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
    Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym
    posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy,
    zgodnie z którym:
      W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo
      części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się
      wartości gruntu.
    W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z
    dostawą gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym są one posadowione,
    grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od
    towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu (prawa użytkowania wieczystego
    gruntu) stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub
    ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich
    części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa
    gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym obiekt jest posadowiony.
    W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie
    definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów
    ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333, z późn. zm.).
    W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć
      budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami
      zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem,
      wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.
    Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:
      Przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z
      gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada
      fundamenty i dach.
    W świetle art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:
      Przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub
      obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty,
      estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno
      stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe,
      budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno
      stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków,
      składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i
      podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe,
      cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów,
      pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych
      urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem
      technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.
    Należy również przywołać przepis art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks
    cywilny (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 z późn. zm.), zwanej dalej „k.c.”, zgodnie z którym:
      Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot
      własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich
      budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu
      przedmiot własności.
    Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w ww. wyroku z 15 grudnia 2020 r. sygn. akt
    I SA/Rz 768/20 wskazał, że w świetle ww. art. 46 § 1 k.c. budynek może wyjątkowo

    stanowić odrębną nieruchomość, natomiast budowle zawsze są częścią nieruchomości
    obejmującej grunt, na którym zostały posadowione. Przenosząc przywołany przepis na
    grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że zarówno budynek jak i budowle stanowią
    część składową nieruchomości, skoro budynek nie jest odrębną nieruchomością.
    Zgodnie zaś z treścią art. 47 § 1 k.c.:
      Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych
      praw rzeczowych.
    W ocenie WSA z przepisu tego wynika, że część składowa dzieli los rzeczy głównej, a więc
    każda czynność przenosząca własność rzeczy głównej, w tym przypadku gruntu, skutkuje
    również przeniesieniem własności części składowej.
    WSA podkreślił, że stosownie do treści art. 140 k.c.: „w granicach określonych budynki
    trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów
    szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności”. Skoro zaś właściciel
    może rzeczą rozporządzać, to tym samym jego uprawnienie rozciąga się również na
    rozporządzanie częściami składowymi w ramach rozporządzania rzeczą główną.
    Zdaniem WSA skoro zatem, brak jest podstaw do przyjęcia, że umowa sprzedaży może nie
    przenosić prawa do dysponowania jak właściciel częściami składowymi rzeczy (tu
    budynkiem i budowlami wzniesionymi na gruncie), to w konsekwencji należy uznać, że
    przedmiotem umowy sprzedaży zawartej przez sprzedającego i Państwa w dniu 20 lutego
    2020 r. był nie tylko grunt, ale również budynek i budowle. W tym stanie rzeczy
    zastosowanie powinien znaleźć art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b) ustawy, zgodnie z którym
    zwolniona jest od podatku dostawa budynków i budowli lub ich części, jeśli od dnia
    pierwszego zasiedlenia do dnia dostawy minęło co najmniej dwa lata. Za pierwsze
    zasiedlenie uważa się zaś oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub
    użytkownikowi albo rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub
    ich części po ich wybudowaniu (art. 2 pkt 14 lit. a ustawy).
    W opinii WSA w realiach niniejszej sprawy nie budzi wątpliwości, że do pierwszego
    zasiedlenia doszło w dniu 20 grudnia 2016 r., kiedy to przedmiotowa nieruchomość wraz z
    budynkiem handlowo-usługowym została wydzierżawiona. Oznacza to, że do zawarcia
    umowy sprzedaży w dniu 20 lutego 2020 r., na mocy której nabyli Państwo tą
    nieruchomość upłynęło 3 lata i dwa miesiące, co uzasadnia zastosowanie zwolnienia
    przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b) ustawy.
    NSA podzielił powyższą ocenę prawną, oddalając skargę kasacyjną Organu w wyroku z 25
    października 2024 r. sygn. akt I FSK 450/21.
    NSA w ww. wyroku wskazał, że spór w niniejszej sprawie sprowadza się do oceny
    czynności dostawy, dokonanej 20 lutego 2020 r.
    Zdaniem NSA definicję dostawy towarów ustawodawca zawarł w art. 7 ust. 1 ustawy,
    wskazując, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
    przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również czynności
    wymienione w pkt 1-7. Podobną definicję dostawy towarów zawiera art. 14 ust. 1
    Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu
    podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 2006.347.1 ze zm.). W myśl tego przepisu
    dostawa towarów oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel. Ze
    względu na to, że ustawa zawiera własną definicję dostawy, nie ma uzasadnienia, by
    dostawę towarów na gruncie analizowanego podatku utożsamiać z cywilnoprawną
    umową dostawy czy sprzedaży. Dostawa na gruncie tej ustawy ma szerszy zakres: jej
    istotą w rozumieniu ustawy jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak
    właściciel. Chodzi przy tym przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania
    rzeczą, a nie o rozporządzenie nią w sensie prawnym. W orzecznictwie Trybunału
    Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) przyjmuje się, że chodzi o przejście
    własności w sensie ekonomicznym, któremu nie musi towarzyszyć przejście własności w

    sensie prawnym (vide orzeczenie w sprawie C-320/88 Shipping and Forwarding Safe B.V. v.
    Staatsecretaris van Financien).
    Zatem za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy należy uznać takie
    przeniesienie prawa do rozporządzania towarem, które z prawnego punktu widzenia
    przenosi na nabywcę prawo własności lub prawo umożliwiające nabywcy rozporządzanie
    (dysponowanie) towarem prawie jak właściciel. Przeniesienie prawa do rozporządzania
    towarami jak właściciel w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy obejmuje przeniesienie
    własności towaru w sensie prawnym (cywilistycznym) oraz przeniesienie władztwa
    ekonomicznego nad tym towarem, dokonane przez dostawcę, który władał nim jako
    posiadacz samoistny (jak właściciel), i w następstwie którego nabywca może tym towarem
    rozporządzać jak właściciel, tzn. korzystać z niego z wyłączeniem innych osób, pobierać
    pożytki i inne dochody, mieć możność przetwarzania go, zużycia, a nawet zniszczenia, a
    także dokonywać w stosunku do niego czynności prawnych.
    NSA podniósł, że w rozpatrywanej sprawie powyższe uprawnienia do takiego
    rozporządzenia nieruchomością mieli, jako jedyni jej posiadacze samoistni Państwo,
    którzy nabyli nieruchomość 20 lutego 2020 r. W żadnym zakresie uprawnienia takiego nie
    miał dzierżawca budynku, który dokonał nakładu na tą nieruchomość. Podmiot ten miał
    jedynie uprawnienia posiadacza zależnego i roszczenie do każdoczesnego właściciela o
    zwrot nakładów. Nie posiadał zatem władztwa ekonomicznego nad budynkiem i
    budowlami. Nie mógł bowiem dokonać ich dostawy, zniszczyć, rozebrać. Przysługiwało mu
    jedynie roszczenie o zwrot nakładów. Uprawnienie to jednak w żadnej mierze nie można
    utożsamiać z władztwem ekonomicznym.
    Zatem w świetle powołanych wyżej przepisów, przedstawionych okoliczności sprawy oraz
    mając na uwadze orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie oraz
    Naczelnego Sądu Administracyjnego stwierdzam, że sprzedaż dokonana na rzecz Państwa
    aktem notarialnym z dnia 20 lutego 2020 r. obejmowała grunt, budynek handlowo-
    usługowy, parking oraz drogi manewrowe. Jednocześnie dostawa taka winna korzystać ze
    zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b) ustawy, bowiem z
    całokształtu okoliczności sprawy wynika, że zostały spełnione warunki wynikające z tego
    przepisu.
    Tym samym stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 1 uznałem za prawidłowe.
    Przechodząc do kwestii objętej zakresem pytania nr 3 wniosku należy stwierdzić, że w
    świetle powołanych przepisów nakłady poniesione przez dzierżawcę nie stanowią towaru
    w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy (tj. w szczególności rzeczy oraz ich części). Przedmiotem
    zbycia były poniesione nakłady stanowiące inwestycję w obcym środku trwałym. Nakłady
    nie stanowią zatem odrębnej rzeczy, a jedynie skutkują powstaniem po stronie dzierżawcy
    roszczenia o zwrot poniesionych kosztów. Roszczenie to nie stanowi natomiast prawa
    rzeczowego, a jedynie prawo o charakterze zobowiązaniowym, uprawniające do żądania
    zwrotu dokonanych nakładów. Tym samym, prawo to nie może również stanowić towaru
    w rozumieniu ustawy. W konsekwencji, w przypadku zbycia nakładów nie dochodzi do
    przeniesienia prawa do dysponowania towarami jak właściciel.
    Biorąc pod uwagę powołane wcześniej regulacje ustawy należy w związku z tym przyjąć, że
    przeniesienie nakładów poniesionych na cudzym gruncie nie stanowi dostawy towarów w
    rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą, która
    mogłaby stanowić towar. Tym samym brak jest podstaw do analizy przepisów dotyczących
    zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10
    ustawy.
    Niemniej jednak podmiot, który poniósł nakłady, dysponuje pewnym prawem do
    poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Wskazać
    zatem należy, że nakłady są prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu
    gospodarczego.

    Z uwagi na powyższe, odpłatna czynność zbycia przez dzierżawcę na rzecz Państwa w dniu
    20.02.2020 r. nakładów poniesionych na wybudowanie budynku handlowo-usługowego
    wraz z parkingiem i drogą manewrową stanowiła odpłatne świadczenie usług w
    rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym podlegała opodatkowaniu tym podatkiem
    na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.
    W świetle powyższego stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 3 wniosku uznałem za
    prawidłowe.
    Jednocześnie nie udziela się odpowiedzi na pytanie oznaczone we wniosku nr 4, gdyż
    oczekiwali Państwo na nie odpowiedzi przy założeniu, że Organ uzna transakcję wskazaną
    w pkt 3 za zwolnioną od podatku VAT.
    Odnosząc się natomiast do kwestii objętej zakresem pytania nr 5 wniosku, tj. do
    dokonanej w dniu 4.03.2020 r. sprzedaży przez Państwa działki o nr ... wraz z budynkiem
    handlowo-usługowym oraz parkingiem i drogą manewrową, należy zauważyć, że
    decydujące dla rozstrzygnięcia, czy w przedmiotowej sprawie dla opisanej dostawy
    zastosowanie znalazło zwolnienie z opodatkowania czy też opodatkowanie podatkiem VAT
    jest rozstrzygnięcie kwestii, czy i kiedy względem ww. budynku i budowli nastąpiło
    pierwsze zasiedlenie.
    W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż
    budynku handlowo-usługowego wraz z parkingiem i drogą manewrową nie została
    dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż – jak wynika z treści wniosku – w
    odniesieniu do ww. budynku i budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2
    pkt 14 ustawy oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem przedmiotowego budynku i
    budowli a datą ich dostawy dokonaną przez Państwa upłynęło ponad dwa lata.
    Zatem, z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży przez Państwa
    upłynął okres dłuższy niż 2 lata i jednocześnie – jak wynika z okoliczności sprawy – nie
    ponoszono nakładów na ulepszenie przekraczających 30% wartości początkowej budynku
    ani budowli, to w odniesieniu do ww. budynku handlowo-usługowego oraz parkingu i
    drogi manewrowej zostały spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku
    określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
    W związku z powyższym – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – również sprzedaż gruntu,
    z którym związany jest ww. budynek i budowle korzystała ze zwolnienia od podatku VAT w
    oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.
    Wobec powyższego, stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 5 wniosku uznałem za
    prawidłowe.
    W odniesieniu natomiast do kwestii objętej zakresem pytania nr 2 i 6 wniosku wskazuję,
    że na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 czerwca
    2020 r.), podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119
    oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy
    towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy,
    usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi
    dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów
    dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
    Natomiast od dnia 1 lipca 2020 r. ww. przepis art. 29a ust. 1 ustawy otrzymał brzmienie:
    Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz
    art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów
    lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy
    lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o
    podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub
    usług świadczonych przez podatnika.
    Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy:

      Podstawa opodatkowania obejmuje:
      1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty
        podatku;
      2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i
        ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od
        nabywcy lub usługobiorcy.
    Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 10 ustawy:
      Podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:
      1) kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
      2) wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
      3) zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem
        sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
      4) wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, o których mowa w ust. 1.
    W myśl art. 29a ust. 13 ustawy:
      W przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy
      opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z
      wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika,
      uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany
      okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę
      korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub
      usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania
      przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia
      deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do
      uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to
      uzyskano.
    Na podstawie art. 29a ust. 14 ustawy:
      Przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie
      podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano
      kwotę podatku wyższą niż należna.
    Przy czym na mocy art. 29a ust. 15 pkt 4 ustawy:
      Warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej
      przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku, gdy podatnik
      nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury
      korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub
      usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami
      określonymi w fakturze korygującej.
    Jak stanowi art. 29a ust. 16 ustawy:
      W przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania
      następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres
      rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt
      4.
    Z literalnej wykładni cytowanego art. 29a ust. 13 ustawy, wynika, że warunkiem obniżenia
    przez sprzedawcę kwoty podstawy opodatkowania oraz podatku należnego na podstawie
    wystawionej faktury korygującej jest posiadanie potwierdzenia odbioru faktury
    korygującej przez nabywcę (z wyjątkiem przypadków wymienionych w art. 29a ust. 15
    ustawy).

    Ponadto jak wynika z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:
      Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także
      dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2,
      dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości
      dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej
      niebędącej podatnikiem.
    Stosownie do art. 106b ust. 2 ustawy:
      Podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży
      zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów
      wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.
    Z kolei jak stanowi art. 106b ust. 3 ustawy:
      Na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę
      dokumentującą:
      1) czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa
        w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed
        wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy
        wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – jeżeli obowiązek wystawienia faktury
        nie wynika z ust. 1,
      2) sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art.

      - jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od
      końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano
      całość lub część zapłaty.
    Z wyżej przytoczonych przepisów wynika, że podatnik dokumentujący czynności
    zwolnione ma obowiązek wystawienia – na żądanie nabywcy – faktury na podstawie art.
    106b ust. 3 pkt 2 ustawy. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług obowiązują
    również wtedy, gdy podatnik dobrowolnie (bez żądania nabywcy) zdecyduje się wystawić
    taką fakturę.
    Na mocy art. 106j ust. 1 ustawy:
      W przypadku gdy po wystawieniu faktury:
      1) udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
      2) udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1;
      3) dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
      4) dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b
        ust. 1 pkt 4,
      5) podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub
        w jakiejkolwiek innej pozycji faktury
      - podatnik wystawia fakturę korygującą.
    Wskazać należy, że faktury korygujące można generalnie podzielić na te, które powodują
    zmniejszenie podstawy opodatkowania oraz te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w
    wyniku ich wystawienia wartość podstawy opodatkowania ulega podwyższeniu. W ramach
    powyższego rozróżnienia można również dokonać podziału tychże faktur ze względu na
    powód ich wystawienia:
      · pierwszy rodzaj stanowią faktury korygujące wystawione w celu naprawienia błędu,
        który spowodował podanie nieprawidłowej kwoty należności na fakturze
        pierwotnej, a który istniał już w chwili wystawienia faktury pierwotnej. Błędy te

        polegają w szczególności na nieprawidłowym określeniu ilości sprzedawanego
        towaru, błędnym określeniu w fakturze ceny towaru niezgodnej z ustaleniami
        między stronami transakcji, czy też nieprawidłowym ustaleniu stawki podatku VAT
        w wyniku błędu rachunkowego. Faktura korygująca wystawiona w przypadku
        „pierwotnej okoliczności”, dokumentuje jedynie prawidłową wielkość zobowiązania
        podatkowego (podatku należnego) z tytułu danej sprzedaży, odnośnie której
        obowiązek podatkowy powstał w momencie jej realizacji i wystawienia faktury
        pierwotnej. Wobec tego sam fakt wystawienia faktury korygującej nie ma wpływu
        na obiektywną wielkość ukonstytuowanego już zobowiązania (podatku należnego)
        w miesiącu powstania obowiązku podatkowego, co do którego doszło jedynie do
        wadliwego jego udokumentowania i wykazania w rozliczeniu za ten okres. Wówczas
        korektę należy ująć w okresie rozliczeniowym, w którym ujęto transakcję (w którym
        powstał obowiązek podatkowy) na podstawie pierwotnie wystawionej faktury;
      · drugi rodzaj stanowią faktury korygujące wystawione z przyczyn o charakterze
        wtórnym, które nie istniały w momencie wystawienia faktury pierwotnej i których
        powstanie nie jest uzależnione od błędu popełnionego przez wystawcę. Przyczyny
        powodujące konieczność wystawienia takich faktur to m.in.: podwyższenie ceny
        towaru już po wystawieniu faktury pierwotnej, czy następcze udzielenie rabatu,
        skonta, upustu na zakupiony towar. Przyczyną wtórną może być również zwrot
        towaru. Jeśli korekta jest spowodowana przyczyną „następczą”, obowiązek
        podatkowy z tytułu wystawienia faktury korygującej powstaje w rozliczeniu za
        okres, w którym powstała przyczyna korekty (kreuje nową sytuację która nie jest
        znana w momencie wystawienia faktury pierwotnej). W takiej sytuacji podatnik nie
        rozlicza faktury korygującej w miesiącu, w którym wykazał pierwotny obowiązek
        podatkowy. Jest on zobowiązany rozliczyć wystawioną fakturę korygującą w
        deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym powstała przyczyna
        korekty (poznana została ostateczna podstawa opodatkowania – cena sprzedaży
        towarów).
    Czyli korekty błędów istniejących od samego początku rozliczane są wstecznie, tj. w
    drodze korekty deklaracji VAT za okresy rozliczeniowe powstania obowiązku podatkowego
    z tytułu czynności, których błędy dotyczą. Korekty tego rodzaju mają bowiem wpływ na
    określenie prawidłowej wielkości podatku należnego w okresie, za który składana jest
    deklaracja. Z kolei korektę spowodowaną zdarzeniem zaistniałym po powstaniu
    obowiązku podatkowego należy wykazać w deklaracji za okres, w którym zaistniało
    zdarzenie skutkujące podwyższeniem podatku należnego (na bieżąco). Jednakże
    dokonanie korekty faktury jest możliwe jedynie w przypadku, gdy pierwotna faktura
    została wprowadzona do obrotu prawnego, tzn. została przyjęta (odebrana) przez
    nabywcę towaru lub usługi.
    Należy podkreślić, że potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę powoduje
    akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i daje prawo do obniżenia podstawy
    opodatkowania oraz kwoty podatku należnego. Faktura korygująca bez potwierdzenia jej
    odbioru nie spełnia powyższej przesłanki i nie stanowi wystarczającej podstawy do takiego
    obniżenia. Zatem potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie
    podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega
    nieuzasadnionym i samowolnym obniżkom podstawy opodatkowania u dostawcy.
    Ponadto, faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur, bowiem celem wystawienia
    faktury korygującej jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego
    rzeczywistości.
    Zaznaczenia wymaga, że uregulowanie zawarte w art. 29a ust. 13 ustawy, ma na celu
    uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty
    podatku należnego u sprzedawcy nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty
    podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest
    bowiem podatkiem naliczonym u nabywcy towarów i usług. Z powyższego wynika, że

    skoro będący podstawą opodatkowania obrót ulega zmniejszeniu, to czynność taka,
    dokonywana przez sprzedawcę towarów i usług, powoduje konieczność zmniejszenia
    kwoty podatku naliczonego u nabywcy. W przeciwnym razie dochodziłoby do obniżenia
    kwoty lub zwrotu podatku, który w rzeczywistości nie został zapłacony. Oznacza to, że
    faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, nabywca musi potwierdzić ten fakt, by
    wystawca miał możliwość obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego w
    związku z wystawieniem tej faktury.
    Z treści wniosku wynika, że 20 lutego 2020 r. nabyli Państwo aktem notarialnym od
    sprzedającego własność nieruchomości zabudowanej budynkiem handlowo-usługowym
    wraz z parkingiem i drogą manewrową. Transakcja ta została opodatkowana podatkiem
    od towarów i usług przy zastosowaniu stawki 23%. Przy czym – jak wyżej wskazano -
    dostawa ta winna korzystać ze zwolnienia z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lit.
    b) ustawy.
    Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy
    zatem stwierdzić, że w okolicznościach sprawy zaistniały przesłanki, o których mowa w art.
    106j ust. 1 pkt 5 ustawy. Tym samym sprzedający winien wystawić fakturę korygującą, na
    której będzie wskazana sprzedaż jako zwolniona od podatku VAT. Natomiast Państwo są
    zobowiązani do dokonania korekty (zmniejszenia) podatku naliczonego.
    Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznałem za prawidłowe.
    Z kolei w odniesieniu do pytania nr 6 wniosku należy zauważyć, że z przedstawionego
    opisu sprawy wynika, że w dniu 4.03.2020 r. sprzedali Państwo umową zawartą w formie
    aktu notarialnego, przedmiotową nieruchomość, tj. zarówno grunt jak i znajdujące się na
    nim budynek i budowle podmiotowi trzeciemu, będącemu dotychczasowym najemcą.
    Zarówno w akcie notarialnym, jak i w wystawionej fakturze transakcja została
    opodatkowana podatkiem od towarów i usług wg stawki 23%. Strony transakcji rozliczyły
    wykazany w fakturze podatek odpowiednio jako należny i naliczony.
    Ponadto – jak wyżej wskazano – dokonana w dniu 4.03.2020 r. sprzedaż przez Państwa
    działki o nr ... wraz z budynkiem handlowo-usługowym oraz parkingiem i drogą
    manewrową korzystała ze zwolnienia od podatku VAT w oparciu o przepis art. 43 ust. 1
    pkt 10 ustawy.
    Zatem mając na uwadze przedstawiony opis sprawy i obowiązujące przepisy prawa należy
    stwierdzić, że w okolicznościach niniejszej sprawy zaistniały przesłanki, o których mowa w
    art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy. Tym samym są Państwo uprawnieni do wystawienia faktury
    korygującej mającej na celu skorygowanie stawki i kwoty podatku VAT. Przy czym,
    warunkiem uwzględnienia wystawionej faktury korygującej w rozliczeniu podatku od
    towarów i usług jest uzyskanie przez Państwa potwierdzenia odbioru wystawionej faktury
    korygującej przez nabywcę (tj. podmiot trzeci), stosownie do art. 29a ust. 13 w związku z
    art. 29a ust. 14 ww. ustawy.
    Jednocześnie należy wskazać, że – jak wynika z okoliczności sprawy – błąd w rozliczeniu
    dostawy nieruchomości dokonanej przez Państwa na rzecz podmiotu trzeciego istniał już
    w chwili wystawienia faktury pierwotnej. Zatem winni Państwo skorygować rozliczenie w
    deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy.
    Tym samym stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 6 wniosku, z którego wynika, że
    korekty rozliczenia winni Państwo dokonać za miesiąc, w którym otrzymaliście
    potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę, należało uznać za
    nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.