Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-625/11-2/LS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-09-08
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Podatnika, że dywidenda uzyskiwana przez Podatnika z tytułu posiadania udziałów w Spółce będzie podlegać opodatkowaniu w Polsce przy zastosowaniu tzw. klauzuli zachęt podatkowych lub kredytu podatkowego oszczędnego (ang. tax sparing credit) na zasadach określonych w art. 24 ust. 1b w związku z art. 24 ust. 3 umowy między Rządem Rzeczpospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i majątku (zwanej dalej „Umową”), a w konsekwencji tego od kwoty podatku należnego w Polsce będzie można odliczyć kredyt podatkowy w wysokości 10% kwoty dywidend, w rezultacie czego efektywna stawka opodatkowania w Polsce wyniesie 9%?
Słowa kluczowe: Cypr; dywidendy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 21.07.2011 r. (data wpływu 01.08.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu dywidend wypłacanych przez Spółkę mającą siedzibę na terytorium Cypru - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 01.08.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z tytułu dywidend wypłacanych przez Spółkę mającą siedzibę na terytorium Cypru.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Podatnik posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski, w związku z czym podlega tam nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Podatnik zamierza zostać udziałowcem w spółce kapitałowej, która zostanie utworzona na terytorium Cypru. Przedmiotowa spółka będzie spółką typu Limited Liability Company (tj. odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zwaną dalej „Spółką).

Spółka będzie posiadać siedzibę na terytorium Republiki Cypru, na terytorium tego państwa będzie również sprawowana kontrola oraz zarząd Spółką w związku z tym będzie ona rezydentem podatkowym na Cyprze, tzn. w tym państwie podlegała będzie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Z tytułu posiadania udziałów w Spółce Podatnik spodziewa się uzyskiwania wypłaty udziału w zysku spółki w formie dywidendy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy prawidłowe jest stanowisko Podatnika, że dywidenda uzyskiwana przez Podatnika z tytułu posiadania udziałów w Spółce będzie podlegać opodatkowaniu w Polsce przy zastosowaniu tzw. klauzuli zachęt podatkowych lub kredytu podatkowego oszczędnego (ang. tax sparing credit) na zasadach określonych w art. 24 ust. 1b w związku z art. 24 ust. 3 umowy między Rządem Rzeczpospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i majątku (zwanej dalej „Umową”), a w konsekwencji tego od kwoty podatku należnego w Polsce będzie można odliczyć kredyt podatkowy w wysokości 10% kwoty dywidend, w rezultacie czego efektywna stawka opodatkowania w Polsce wyniesie 9%?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., nr 14, poz. 176 ze zm., zwanej dalej „Ustawą o PIT”) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy). Stosownie do brzmienia art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy PIT dywidendy stanowią przychody z kapitałów pieniężnych. Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy PIT od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend pobiera się zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 19%.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 Umowy dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. Ponadto na podstawie art. 10 ust. 2 dywidendy te mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to podatek wymierzony nie może przekroczyć 10 procent kwoty dywidend brutto. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z prawem cypryjskim dywidendy wypłacane przez spółkę z siedzibą na Cyprze na rzecz nierezydentów są zwolnione z opodatkowania w tym kraju.

Na mocy art. 24 ust. 1b Umowy w Polsce podwójne opodatkowanie jest co do zasady unikane w odniesieniu do przychodów (dochodów) z dywidend przy pomocy metody kredytu zwykłego - podatnik jest uprawniony do odliczenia od podatku należnego w Polsce kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu na Cyprze nie przekraczającej jednak tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze. Ten artykuł należy jednakże czytać łącznie z art. 24 ust. 3 zd. 1 Umowy (w polskiej wersji językowej) „podatek podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi, zwolnienia lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa”. Ponadto na podstawie art. 24 ust. 3 zd. 2 „w rozumieniu artykułu 10 ustęp 2 rozumie się, że stawka podatku wynosi 10 procent kwoty brutto dywidend”.

Znaczenie art. 23 ust. 4 w wersji polskiej nie jest w pełni klarowne, w szczególności niejasne jest znaczenie zwrotu „z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi, zwolnienia lub innych obniżek”. W angielskiej wersji językowej Umowy, która w razie wątpliwości w interpretacji Umowy uważana jest za rozstrzygającą, art. 24 ust. 3 zd. 1 Umowy stanowi, że za podatek podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie uznaje się jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, gdyby nie zastosowanie jakiejkolwiek ulgi, zwolnienia lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa („the tax payable in a Contracting State (\`(...)\`) shall be deemed to include the tax which would have been payable but for the legal provisions concerning tax reduction, exemption or other incentives granted under the laws of the Contracting State”). Oznacza to, że art. 24 ust. 3 stanowi klasyczną klauzulę tzw. zachęty podatkowej lub kredytu podatkowego oszczędnego. Mechanizm ten polega na tym, że w przypadku uzyskiwania przez podatnika dochodu zagranicznego państwo rezydencji zezwala na odliczenie od podatku podlegającego zapłacie w tym państwie kredytu na podatek należny w państwie źródła, który de facto nie jest tam nakładany (Por. H. Hamaekers (w:) H. Hamaekers, K. Holmes, J. Głuchowski, T. Kardach, W. Nykiel, Wprowadzenie do międzynarodowego prawa podatkowego, Warszawa 2006, str. 147-148).

W rezultacie, biorąc pod uwagę angielską wersję językową Umowy, Podatnik stoi na stanowisku, że na mocy art. 24 ust. 1b w związku z art. 24 ust. 3 Umowy w przypadku uzyskiwania dywidendy ze spółki cypryjskiej będzie uprawniony do odliczenia od podatku należnego w Polsce kredytu podatkowego w wysokości 10% kwoty dywidend, nawet wówczas, gdy takiego podatku od dywidend nie zapłacił na Cyprze, tak że efektywna stawka opodatkowania dywidend uzyskiwanych przez Podatnika wyniesie 9%.

Oznacza to, że w przypadku wypłaty 100 jednostek dywidendy przez spółkę cypryjską na rzecz Podatnika i braku opodatkowania dywidend cypryjskim podatkiem u źródła, Podatnik jest uprawniony do odliczenia od podatku należnego w Polsce w wysokości 19 (19% x 100) tax sparing kredyt w wysokości 10 (10% x 100) tak, że efektywnie podatek należny w Polsce będzie wynosił 9.

Podobne stanowisko zajął Minister Finansów m.in. w interpretacjach:

*   z 15 marca 2010 r. znak IPPB4/415-48/10-2/JK;

*   z 23 marca 2010 r. znak IPPB2/415-53/10-2/MR;

*   z 5 października 2010 r. znak IPPB2/415-741/10-2/MS1.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Na podstawie art. 4a ww. ustawy, art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Polska.

Zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, dochody z dywidend podlegają opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych w Polsce.

Stosownie do art. 10 ust. 1 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Warszawie dnia 04 czerwca 1992 r. (t. j. Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523), dywidendy wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 polsko – cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania dywidendy te mogą być również opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie i według prawa tego Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę, ale jeżeli odbiorca dywidend jest ich właścicielem, to podatek wymierzony nie może przekroczyć 10% kwoty dywidend brutto. Postanowienia niniejszego ustępu nie naruszają opodatkowania spółki od zysku, z którego są wypłacane dywidendy.

Należy zauważyć, że określenie „dywidendy”, o którym mowa w polsko – cypryjskiej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania oznacza dochody z akcji lub innych praw związanych z udziałem w zyskach i nie odnoszących się do roszczeń z tytułu wierzytelności, jak również dochody z innych udziałów w spółce, które są traktowane w ten sam sposób, jak dochód z akcji, zgodnie z ustawodawstwem podatkowym Państwa, w którym spółka dokonująca jego podziału ma siedzibę.

W myśl art. 24 ust. 1 lit. b) polsko – cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami artykułu 10, 11 i 12 niniejszej umowy może być opodatkowany na Cyprze, to Polska zezwoli na potrącenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu na Cyprze. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć tej części podatku wyliczonego przed dokonaniem potrącenia, która odnosi się do dochodu uzyskanego na Cyprze.

Stosownie do art. 24 ust. 3 polsko – cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, z wyjątkiem jakiejkolwiek ulgi, zwolnienia lub innych obniżek przyznanych przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa.

W rozumieniu art. 10 ust. 2 oraz art. 11 ust. 2 rozumie się, że stawka podatku wynosi 10% kwoty brutto dywidend i odsetek, a w rozumieniu art. 12 ust. 2 stawka podatku wynosi 5% kwoty brutto należności licencyjnych.

Umowa stanowi, iż w przypadku trudności interpretacyjnych jej postanowień, rozstrzygające jest brzmienie przepisów zawarte w tekście angielskim.

Art. 24 ust. 1 lit. b) polsko – cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania w wersji angielskiej dotyczy potrącenia w Polsce od podatku dochodowego osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce kwoty równej podatkowi dochodowemu płatnemu na Cyprze, a nie jak wskazuje na to polska wersja umowy zapłaconemu na Cyprze.

Angielskie wyrażenie „tax payable” użyte w tym kontekście oznacza bowiem podatek podlegający zapłaceniu/należny do zapłaty. Natomiast angielskie wyrażenie „but for” użyte w kontekście art. 24 ust. 3 polsko – cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania należy tłumaczyć jako „gdyby nie” a nie jako „z wyjątkiem”.

Zgodnie z powyższym zdanie pierwsze w art. 24 ust. 3 umowy należy tłumaczyć w następujący sposób: „Uważa się, że podatek, o którym mowa w niniejszym artykule pod literą b) ustępu 1 i w ustępie 2, podlegający zapłaceniu w Umawiającym się Państwie, obejmuje jakąkolwiek kwotę, która byłaby płatna z tytułu podatku, gdyby nie jakiekolwiek ulgi, zwolnienia lub inne obniżki przyznane przez ustawodawstwo Umawiającego się Państwa.”

Reasumując należy stwierdzić, iż dochód z dywidendy podlega w Polsce opodatkowaniu 19% stawką podatku, zaś Wnioskodawca ma prawo do odliczenia od podatku należnego w Polsce kwoty podatku w wysokości 10% kwoty dywidend, który stanowiłby podatek do zapłacenia na Cyprze, gdyby nie zwolnienie tego rodzaju dochodów od podatku zgodnie z wewnętrznym prawem cypryjskim.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie stanowią one materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1-ego Maja 10, 09-402 Płock.