Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.649.2024.3.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-26
Teza: Uznanie, że sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku oraz prawo Kupującego do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; teren-teren budowlany
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

23 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 23 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania, że sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku oraz prawa Kupującego do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 września 2024 r. (wpływ 1 października 2024 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym**

1\. Zainteresowany będący stroną postępowania:

*   A Spółka Akcyjna

2\. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

*   A.A.

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

**Informacje o Nabywcy i Sprzedawcy**

A S.A. (dalej: Nabywca lub Kupujący) jest polskim rezydentem podatkowym prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie budownictwa. Nabywca jest zarejestrowanym w Polsce czynnym podatnikiem podatku VAT.

Nabywca w ramach przedsięwzięcia deweloperskiego planuje budowę kompleksu budynków mieszkalnych w (…). Następnie planowana jest sprzedaż mieszkań klientom indywidualnym, w związku z czym konieczne jest wcześniejsze nabycie gruntów, na których wybudowany zostanie kompleks budynków. Nieruchomości, których zakup jest planowany, są obecnie własnością A.A. (dalej: Sprzedający).

Sprzedający zamierza sprzedać opisaną poniżej nieruchomość gruntową (dalej: Nieruchomości lub Nieruchomość) Nabywcy. Nabywca wykorzystywał będzie Nieruchomości w całości do wykonywania czynności opodatkowanych.

Sprzedający jest polskim rezydentem podatkowym prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą B, NIP: (…). Sprzedający jest zarejestrowanym w Polsce czynnym podatnikiem VAT.

Głównym profilem działalności gospodarczej Sprzedającego są zgodnie z wpisem w Centralnej Ewidencji Informacji o Działalności Gospodarczej (dalej: CEIDG), odzwierciedlającym faktycznie prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność:

*   46.90.Z (wskazana jako przeważająca działalność gospodarcza) - sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana (…) oraz
*   68.20.Z - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi - wynajem lokali mieszkalnych oraz zarządzenie nieruchomością, której A.A. nie jest właścicielem, a która oddana została mu do korzystania na podstawie umowy użyczenia zawartej z żoną B.B. i w zakresie tej części działalności Sprzedającego podlega zwolnieniu z VAT.

Sprzedający w zakresie wpisu CEIDG wskazał również kod PKD 68.10.Z Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, jednak w całym okresie prowadzenia działalności Sprzedający nie przeprowadził w ramach tej działalności żadnej transakcji zakupu lub sprzedaży nieruchomości.

Nabywca jest polskim rezydentem podatkowym prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie budownictwa. Nabywca jest zarejestrowanym w Polsce czynnym podatnikiem podatku VAT.

Nabywca w ramach przedsięwzięcia deweloperskiego planuje budowę kompleksu budynków mieszkalnych w (…). Następnie planowana jest sprzedaż mieszkań klientom indywidualnym, w związku z czym konieczne jest wcześniejsze nabycie gruntów, na których wybudowany zostanie kompleks budynków.

Nieruchomości, których zakup jest planowany są obecnie własnością Sprzedającego. Nabywca wykorzystywał będzie Nieruchomości w całości do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego przy sprzedaży Nieruchomości Krajowemu Ośrodkowi Wsparcia Rolnictwa działającemu na rzecz Skarbu Państwa będzie przysługiwało z mocy prawa prawo pierwokupu przedmiotowej Nieruchomości.

**W zakresie statusu / przeznaczenia nieruchomości:**

Nieruchomości Sprzedający nabył w drodze darowizny od żony w roku 2016 r., są więc one w jego posiadaniu dłużej niż przez 5 lat.

W 2018 r. Sprzedający zlecił firmie zewnętrznej przygotowanie wniosku o ustalenie warunków zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynków mieszkalnych na przedmiotowych działkach oraz prowadzenie postępowania.

Wystąpienie o wydanie WZ na zabudowę wielorodzinną z usługami wynikało z zapisów zawartych w Uchwale Nr (…) Rady Miasta (…) z dnia 23 września 2014 r. w sprawie Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta (…), zgodnie z którym teren, na którym położona jest Nieruchomość przeznaczony był pod zabudowę wielorodzinną z usługami MW/U - zabudowa wielomieszkaniowa z usługami. Aktualnie obowiązuje Studium uchwalone Uchwałą Nr (…) Rady Miasta (…) z dnia 11 lipca 2023 r. w sprawie Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta (…). Nieruchomość znajduje się w obszarze oznaczonym MW/U - teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej i zabudowy usługowej.

Koszty powyższej usługi zostały w całości pokryte z prywatnego majątku Wnioskodawcy i nie zostały ujęte w kosztach prowadzonej działalności gospodarczej. Jedynie jedna z kilku faktur wystawionych przez firmę zewnętrzną została błędnie zaadresowana na działalność gospodarczą Wnioskodawcy (B.) i przez to została omyłkowo ujęta w rozliczeniach podatkowych tej działalności. Po identyfikacji pomyłki rozliczenia te zostały odpowiednio skorygowane, tj. faktura została usunięta z tych rozliczeń.

W wyniku przeprowadzonego postępowania uzyskano warunki zabudowy Nieruchomości (decyzje nr (…) oraz (…) z 2019 r.) wskazujące możliwość zabudowy działek budynkami mieszkaniowymi wielorodzinnymi i zabudowy usługowej.

Dla Nieruchomości, w ramach prowadzonego postępowania o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, Sprzedający pozyskał we własnym zakresie opinie gestorów mediów ((\`(...)\`) miejski, woda, energia elektryczna), które były niezbędne dla uzyskania warunków zabudowy.

Dodatkowo firma zewnętrzna, również wyłącznie na potrzeby uzyskania warunków zabudowy, przygotowała wstępną koncepcję zabudowy nieruchomości.

Zasadniczo, od czasu uzyskania decyzji o warunkach zabudowy Sprzedający nie podejmował żadnych czynności w odniesieniu do Nieruchomości, w szczególności do tej pory nie wykonano żadnej dokumentacji, w tym dokumentacji projektowej, nie przeprowadzono żadnych prac ziemnych, czy naziemnych, Sprzedający nie występował o uzyskanie pozwolenia na budowę, nieruchomość nie została uzbrojona.

Jedynie w 2023 r. Sprzedający, jako osoba fizyczna, zlecił sprzedaż nieruchomości pośrednikowi/agentowi, jednak współpraca z pośrednikiem/agentem została zakończona z uwagi na brak efektów.

Nieruchomość ani nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych działalności gospodarczej Sprzedającego, ani nie została ujawniona w ewidencji działalności gospodarczej jako towar handlowy. Nie była wykorzystywana dla celów zarobkowych, nie była przedmiotem najmu czy dzierżawy, ani żadnej innej umowy.

Od wartości nieruchomości nie były dokonywane odpisy amortyzacyjne, podatek od nieruchomości nie był rozliczany jako koszt w działalności, nie były również księgowane żadne inne koszty związane z Nieruchomością.

Sprzedający nie ogłaszał oferty sprzedaży nieruchomości.

W grudniu 2023 r. Sprzedający nawiązał kontakt z Kupującym, któremu zaoferował sprzedaż Nieruchomości. Sprzedający zaoferował Nieruchomość Kupującemu, gdyż miał wiedzę, iż kilka lat wcześniej A zakupił działkę sąsiednią.

W wyniku przeprowadzonych negocjacji, strony w sierpniu 2024 r. ustaliły warunki sprzedaży.

W związku z planowaną transakcją Sprzedający nie udzielał osobom trzecim żadnych pełnomocnictw.

### Sprzedający zobowiązał się natomiast, przed zawarciem ostatecznej umowy przenoszącej własność Nieruchomości, na zasadach wskazanych przez Nabywcę, do osobistego zwrócenia się do Zarządu Dróg (\`(...)\`) w celu ustalenie obsługi komunikacyjnej Nieruchomości, który to obowiązek wynika z decyzji WZ.

### Informacje na temat Nieruchomości

### Nieruchomość posiada powierzchnię (…) m2. Dla całej Nieruchomości Sąd Rejonowy prowadzi jedną księgę wieczystą pod nr KW: (…).

### Nieruchomość składa się z dwóch działek: nr 1 oraz nr 2.

### Działka nr 1:

*   Działka ewidencyjna nr 1 o obszarze (…) m2.
*   Niewielka część działki nr 1 położona jest w granicach obowiązywania Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego, w rejonie ul. (…) w (…) (uchwała (…) nr (…) z dnia 14 maja 2019 r.) i oznaczone (…) - droga lokalna.
*   Dla pozostałej części terenu brak Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego (MPZP), dla części terenu Plan Miejscowy w opracowaniu.
*   Wydane zostały dwie decyzje o warunkach zabudowy nr (…) oraz (…) - pierwsza dla dwóch budynków, druga dla jednego.
*   Działka nr 1 jest niezabudowana. W ewidencji gruntów jest oznaczona jako RV (Grunty orne klasy V).
*   Aktualny sposób zagospodarowania: działka niezabudowana, brak naniesień.

### Działka nr 2

*   Działka ewidencyjna nr 2 o obszarze (…) m2.
*   Część działki nr 2 położona jest w granicach obowiązywania Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego, w rejonie ul. (…) w (…) (uchwała (…) nr (…) z dnia 14 maja 2019 r.) i oznaczona (…) - droga lokalna.
*   Dla pozostałej części terenu brak Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego, dla części terenu Plan Miejscowy w opracowaniu.
*   Wydane zostały dwie decyzje o warunkach zabudowy nr (…) oraz (…) - pierwsza dla dwóch budynków, druga dla jednego.
*   W ewidencji gruntów działka nr 2 oznaczona jest symbolem dr (Drogi)
*   Aktualny sposób zagospodarowania: działka niezabudowana, brak naniesień.

### Teren objęty był Studium - Uchwała Nr (…) Rady Miasta (…) z dnia 23 września 2014 r. w sprawie Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta (…).

### Studium obowiązujące w chwili procedowania decyzji o warunkach zabudowy i zgodnie z zapisami Nieruchomość znajdowała się na obszarze oznaczonym symbolem MW/U - teren zabudowy wielorodzinnej lub zabudowy usługowej.

### Aktualnie nastąpiła zmiana Studium na podstawie Uchwały Nr (…) Rady Miasta (…) z dnia 11 lipca 2023 r. w sprawie Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta (…).

### Nieruchomość znajduje się w obszarze oznaczonym MW/U - teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej lub zabudowy usługowej.

### Niewielka część działki 1 oraz część działki 2 położone są w granicach obowiązywania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego rejonu ul. (…) w (…) (uchwała (…) nr (…) z dnia 14 maja 2019 r.) i oznaczone (…) - droga lokalna.

### Dla pozostałej części terenu brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, dla części terenu miejscowy plan jest wciąż w opracowaniu.

### Płatność ceny Nieruchomości podzielona zostanie na kilka transz. Płatność wynagrodzenia za sprzedaż Nieruchomości została ustalona w następujący sposób:

### Cena (…) PLN (kwota powiększona ewentualnie o podatek VAT w przypadku wydania indywidualnej interpretacji podatkowej, z której będzie wynikać taki sposób opodatkowania) podzielona na trzy kwoty:

*   (…) PLN płatna na konto Sprzedającego w momencie podpisania umowy przenoszącej własność.
*   (…) PLN płatna po uchwaleniu MPZP, po warunkiem braku konieczności zapłaty przez nabywcę tzw. renty planistycznej lub w terminie 30 dni do dnia następującego po upływie 66 miesięcy od dnia podpisania umowy przenoszącej własność po warunkiem braku konieczności zapłaty przez Kupującego renty planistycznej.
*   (…) PLN związana z przyszłym zakupem mieszkań w inwestycji.

### Kwota (…) PLN rozliczona w ok. (\`(...)\`) metrach kwadratowych mieszkań, po cenie (…) PLN brutto za m2 ((…)/(…) = (\`(...)\`) m2 - ok. 5 mieszkań po około 40 m2).

### Sprzedający na ten moment nie ma sprecyzowanych planów co do wykorzystania lokali, przy czym nie wyklucza ich przekazania dorosłym dzieciom w formie darowizny celem zaspokojenia ich potrzeb mieszkaniowych. Poza tym rozliczenie powyższej transzy w mieszkaniach uzależnione jest od zrealizowania przez Kupującego przedsięwzięcia deweloperskiego i rozpoczęcia sprzedaży, a jeśli to nie nastąpi w terminie 66 miesięcy od podpisania umowy przenoszącej własność, to ostatnia transza zostanie wypłacona gotówką.

### Informacje o innych transakcjach dotyczących nieruchomości dokonywanych przez Sprzedającego:

### Sprzedający w 2022 r. dokonał sprzedaży niezabudowanej nieruchomości gruntowej należącej do jego majątku prywatnego. Nieruchomość ta została przez Sprzedającego nabyta w 2016 r. również w drodze darowizny od członka rodziny (brata) do majątku prywatnego.

### Pytania

1) Czy sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego Kupującemu będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23%?

### 2) Czy Kupującemu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości?

### Stanowisko Wnioskodawcy

### Ad 1

### Sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego Kupującemu będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23%.

### Ad 2

### Kupującemu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości.

### Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców:

### Ad 1

1\. Uwagi ogólne

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności.

Zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza zatem czynnik przedmiotowy (opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług) oraz czynnik podmiotowy (czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze, zdefiniowanego w art. 15 ustawy o VAT).

2\. Status Sprzedającego na gruncie ustawy o VAT

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego artykułu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei w myśl ww. ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W zakresie uznania podmiotu dokonującego sprzedaży nieruchomości za podatnika VAT wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w wyroku z 15 września 2011 r. (w sprawach C-180/10 i C-181/10), wskazując, że dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Oznacza to tym samym, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej.

Inaczej jest natomiast - jak wyjaśnił TSUE - w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy VAT. W kontekście powyższego warto również odwołać się do poglądów prezentowanych w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych.

W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) z 23 stycznia 2009 r. (sygn. I FSK 1629/07) wskazano m.in., że: „Mając powyższe na uwadze, kluczową kwestią wydaje się ustalenie czy sprzedane przez skarżącą działki zostały wydzielone z gruntu, stanowiącego jej majątek osobisty czy też z gruntu, który został nabyty w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Jedynie bowiem udzielenie odpowiedzi na tak postawione pytanie przesądza czy dokonane czynności sprzedaży podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT”.

Natomiast w wyroku NSA z 11 stycznia 2013 r. (sygn. akt I FSK 314/12), sąd uznał, że: „Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą. Fakt podjęcia np. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną. Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru”.

Mając na uwadze powyższe i przechodząc na grunt niniejszej sprawy należy zauważyć, że Sprzedający:

*   Sprzedający podejmował czynności faktyczne i prawne mające zmienić status/przeznaczenie Nieruchomości,
*   Sprzedający podejmował działania w celu podniesienia wartości Nieruchomości,
*   Sprzedający podejmował działania w celu sprzedaży Nieruchomości oraz poszukiwał nabywców na Nieruchomość.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawców, Sprzedający podejmując działania związane z Nieruchomością (planowana sprzedaż), podejmuje je w ramach działalności, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji, w ramach planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy, Sprzedający będzie działał jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

3\. Opodatkowanie dostawy Nieruchomości na gruncie ustawy o VAT

Każda nieruchomość stanowi towar w rozumieniu przepisów o VAT.

Sprzedaż (dostawa) nieruchomości (w tym również Nieruchomości) opodatkowana jest na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT w kraju, w którym znajdują się one w momencie dostawy (czyli w analizowanym przypadku w Polsce).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT podstawowa stawka VAT wynosi obecnie 23%. Niemniej, w przepisach ustawy o VAT ustawodawca przewidział sytuacje, w których dostawa towaru podlega zwolnieniu od podatku.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Dla zwolnienia z VAT ważne są zatem dwa elementy - brak zabudowania terenu i status gruntu inny niż teren budowlany.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i gospodarowaniu przestrzennym.

Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży została objęta decyzjami o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Nieruchomość jest terenem budowlanym niezabudowanym, tym samym nie może podlegać zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawców właściwym jest zatem przyjęcie stanowiska, że zbycie Nieruchomości to zbycie terenu budowlanego niezabudowanego, do którego nie można stosować zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy VAT, transakcja zatem powinna podlegać opodatkowaniu VAT według stawki 23%.

Ad 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 tej ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jednocześnie, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl zaprezentowanych regulacji należy stwierdzić, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje:

*   podatnikowi VAT, tj. podmiotowi prowadzącemu działalność gospodarczą,
*   jeśli nabywane towary/usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych.

Skoro zatem nabyte w ramach planowanej transakcji Nieruchomość będzie wykorzystywana w całości do wykonywania czynności opodatkowanych przez Nabywcę (jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego), okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie będą miały miejsca.

Nabywca jest i będzie na dzień sprzedaży podatnikiem VAT, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Sprzedający jest i będzie na dzień sprzedaży podatnikiem VAT oraz wystawi na rzecz Nabywcy fakturę VAT.

Zdaniem Wnioskodawców, po opodatkowaniu VAT planowanej dostawy Nieruchomości, Nabywcy będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia VAT na podstawie prawidłowo wystawionych przez Sprzedającego faktur VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku:

*   w zakresie uznania, że sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku **–** **jest prawidłowe**;
*   w zakresie prawa Kupującego do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości **– jest prawidłowe.**

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady :

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

„Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie.

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży Nieruchomości (działek nr 1 i 2) istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy w celu dokonania sprzedaży ww. działek Sprzedający podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Sprzedającego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r., w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że:

Czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego:

Formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych:

„Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Sprzedający podejmował działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tychże działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

Z okoliczności sprawy wynika, że**:**

*   Sprzedający jest polskim rezydentem podatkowym prowadzącym działalność gospodarczą pod firmą (B.);
*   Sprzedający jest zarejestrowanym w Polsce czynnym podatnikiem VAT;
*   profilem działalności gospodarczej Sprzedającego są zgodnie z wpisem w Centralnej Ewidencji Informacji o Działalności Gospodarczej:
*   46.90.Z (wskazana jako przeważająca działalność gospodarcza) - sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana (…),
*   68.20.Z - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi - wynajem lokali mieszkalnych oraz zarządzenie nieruchomością,
*   68.10.Z Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek;
*   Nieruchomości Sprzedający nabył w drodze darowizny od żony w roku 2016 r.;
*   w 2018 r. Sprzedający zlecił firmie zewnętrznej przygotowanie wniosku o ustalenie warunków zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynków mieszkalnych na przedmiotowych działkach oraz prowadzenie postępowania;
*   w wyniku przeprowadzonego postępowania uzyskano warunki zabudowy Nieruchomości (decyzje nr (…) oraz (…) z 2019 r.) wskazujące możliwość zabudowy działek budynkami mieszkaniowymi wielorodzinnymi i zabudowy usługowej;
*   dla Nieruchomości, w ramach prowadzonego postępowania o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, Sprzedający pozyskał we własnym zakresie opinie gestorów mediów ((\`(...)\`) miejski, woda, energia elektryczna), które były niezbędne dla uzyskania warunków zabudowy;
*   dodatkowo firma zewnętrzna, również wyłącznie na potrzeby uzyskania warunków zabudowy, przygotowała wstępną koncepcję zabudowy nieruchomości;
*   w 2023 r. Sprzedający, jako osoba fizyczna, zlecił sprzedaż nieruchomości pośrednikowi/agentowi, jednak współpraca z pośrednikiem/agentem została zakończona z uwagi na brak efektów;
*   Nieruchomość ani nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych działalności gospodarczej Sprzedającego, ani nie została ujawniona w ewidencji działalności gospodarczej jako towar handlowy;
*   Nieruchomość nie była wykorzystywana dla celów zarobkowych, nie była przedmiotem najmu czy dzierżawy, ani żadnej innej umowy;
*   w grudniu 2023 r. Sprzedający nawiązał kontakt z Kupującym, któremu sam zaoferował sprzedaż Nieruchomości, a w wyniku przeprowadzonych negocjacji, strony w sierpniu 2024 r. ustaliły warunki sprzedaży;
*   Sprzedający zobowiązał się przed zawarciem ostatecznej umowy przenoszącej własność Nieruchomości, na zasadach wskazanych przez Nabywcę, do osobistego zwrócenia się do Zarządu Dróg (\`(...)\`) w celu ustalenie obsługi komunikacyjnej Nieruchomości;
*   w związku z planowaną transakcją Sprzedający nie udzielał osobom trzecim żadnych pełnomocnictw;
*   płatność ceny Nieruchomości podzielona zostanie na kilka transz, w tym jedna z nich związana będzie z przyszłym zakupem mieszkań w inwestycji (rozliczona w ok. (\`(...)\`) metrach kwadratowych mieszkań, tj. ok. 5 mieszkań po około 40 m2);
*   Sprzedający w 2022 r. dokonał sprzedaży niezabudowanej nieruchomości gruntowej należącej do jego majątku prywatnego.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego, zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, będzie dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku nie wynika, aby Sprzedający miał zamiar wykorzystywania Nieruchomości wyłącznie do zaspokojenia potrzeb osobistych. Sprzedający zlecił firmie zewnętrznej przygotowanie wniosku o ustalenie warunków zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynków mieszkalnych na przedmiotowych działkach oraz prowadzenie postępowania, Sprzedający uzyskał warunki zabudowy Nieruchomości wskazujące możliwość zabudowy działek budynkami mieszkaniowymi wielorodzinnymi i zabudowy usługowej, Sprzedający pozyskał we własnym zakresie opinii gestorów mediów, firma zewnętrzna przygotowała wstępną koncepcji zabudowy nieruchomości. Uzyskanie decyzji o warunków zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie budynków mieszkalnych (wielorodzinnych z usługami) na przedmiotowych działkach, zwłaszcza charakter zamierzonych budynków, nie może świadczyć o działaniu Sprzedającego zmierzającym do wykorzystywania Nieruchomości w ramach majątku osobistego na potrzeby prywatne.

Tym samym, opisane wyżej działania bezspornie wskazują, że Nieruchomość utraciła walor majątku osobistego, a zespół podjętych w tym zakresie działań przed sprzedażą nie stanowi zwykłego zarządzania majątkiem prywatnym, o czym mowa w powołanych powyżej orzeczeniach TSUE. Jak wskazuje TSUE C-291/92 majątek prywatny powinien być wykorzystywany do celów osobistych Sprzedającego w całym okresie posiadania i Sprzedający musi wykazać zamiar wykorzystania go do celów prywatnych. Natomiast podjęte przez Sprzedającego działania, zwłaszcza wystąpienie o wydanie 2 decyzji na budowę 3 budynków mieszkalnych wielorodzinnych z usługami, wyklucza zaliczenie Nieruchomości do majątku, który ma zaspokajać cele prywatne/osobiste właściciela.

Dodatkowo, Sprzedający poprzez zwrócenie się do Zarządu Dróg (\`(...)\`) w celu ustalenia obsługi komunikacyjnej Nieruchomości, wychodzi naprzeciw oczekiwaniom przyszłego Kupującego i tym samym przyspiesza proces realizacji zamierzonej inwestycji.

Należy również zwrócić uwagę na okoliczność, że Sprzedający podejmował aktywne działania zmierzające do sprzedaży Nieruchomości poprzez podjęcie współpracy z pośrednikiem/agentem, któremu zlecił sprzedaż Nieruchomości. Ponadto Sprzedający sam nawiązał kontakt z Kupującym, któremu zaoferował sprzedaż Nieruchomości, mając na uwadze okoliczność, że Kupujący wcześniej nabył sąsiednią działkę.

Sprzedający zamierza wykorzystać część środków uzyskanych ze sprzedaży Nieruchomości na cele inwestycyjne, tj. trzecią transzę wynagrodzenia rozliczy z Kupującym w ok. 5 mieszkaniach po 40 m2 w inwestycji.

Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Sprzedającego. Sprzedający dokonując sprzedaży Nieruchomości (działek nr 1 i nr 2), nie będzie korzystać z prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Podejmowane przez Sprzedającego działania i dokonywane czynności, wykluczają sprzedaż Nieruchomości w ramach zarządu majątkiem osobistym.

W konsekwencji, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Sprzedającego za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność dostawy Nieruchomości (działek nr 1 i nr 2), podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym:

Państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1130):

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. W przedmiotowej sprawie – miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT.

Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania właściwej stawki podatku VAT przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego i wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że niewielka część działki nr 1 oraz część działki nr 2 położone są w granicach obowiązywania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego i oznaczone (…) - droga lokalna. Dla pozostałej części terenu brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, dla części terenu miejscowy plan jest wciąż w opracowaniu. Dla Nieruchomości (działek nr 1 i nr 2) wydane zostały decyzje o warunkach zabudowy nr (…) oraz (…) – wskazujące możliwość zabudowy ww. działek budynkami mieszkaniowymi wielorodzinnymi i zabudowy usługowej.

W konsekwencji, dostawa działek nr 1 i nr 2 nie będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, ponieważ Nieruchomość na moment sprzedaży stanowić będzie teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy.

Tym samym, dostawa Nieruchomości (działek nr 1 i nr 2) nie może zostać objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tej sytuacji należy przeanalizować przesłanki do ewentualnego zastosowania zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj. :

*   towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Nieruchomość objęta zakresem pytania nie była wykorzystywana przez Sprzedającego w prowadzonej działalności gospodarczej, nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz nie stanowiła towaru handlowego w działalności gospodarczej Sprzedającego. Oznacza to, że działki nr 1 i nr 2 nie były wykorzystywane przez Sprzedającego wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT.

Oznacza to, że w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości (działek nr 1 i nr 2) nie zostały spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy i wobec tego, do sprzedaży Nieruchomości nie będzie on miał zastosowania.

Tym samym, sprzedaż Nieruchomości (działek nr 1 i nr 2) przez Sprzedającego będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy.

Mając na uwadze powyższe, sprzedaż przez Sprzedającego Nieruchomości składającej się z działek nr 1 i nr 2 powinna zostać opodatkowana właściwą dla przedmiotu sprzedaży stawką podatku VAT.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 uznaję za **prawidłowe**.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości dotyczących prawa Kupującego do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości, należy zauważyć, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Planują Państwo nabyć od Sprzedającego Nieruchomość w celu realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego obejmującego budowę kompleksu budynków mieszkalnych, a następnie sprzedaż mieszkań klientom indywidualnym. Nabywca nabytą Nieruchomość będzie wykorzystywać w całości do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jak wcześniej wywiodłem, Sprzedający będzie dokonywał sprzedaży Nieruchomości (działek nr 1 i nr 2) w ramach działalności gospodarczej, gdyż nie mamy do czynienia ze sprzedażą majątku prywatnego, a transakcja sprzedaży będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Zatem, odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego, należy wskazać, że jako zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług, który będzie wykorzystywał ww. Nieruchomości (działki nr 1 i nr 2) do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT – będą Państwo mieli zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości na podstawie prawidłowo wystawionych przez Sprzedającego faktur.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 również uznaję za **prawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy wskazać, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej, o której mowa w art. 42a ustawy o VAT.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie uznania, że sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku oraz prawa Kupującego do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości. Natomiast w zakresie części pytania nr 1, dotyczącego określenia wysokości stawki podatku VAT dla sprzedaży Nieruchomości zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze zdarzeniem przyszłym opisanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

A Spółka Akcyjna (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).