Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.47.2017.1.ZK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-19
Teza: Czy w sytuacji opisanej w stanie faktycznym oraz opisie zdarzenia przyszłego, w której Wnioskodawca osiągnął zysk bilansowy zarówno z prowadzonej działalności rolniczej oraz pozarolniczej działalności gospodarczej, to Wnioskodawca jako podmiot wypłacający dywidendę może zadecydować o tym, zysk z której działalności (tj. rolniczej czy pozarolniczej) przeznaczany jest na wypłatę dywidendy?
Słowa kluczowe: dywidendy; działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 kwietnia 2017 r. (data wpływu 19 kwietnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych wypłaty dywidendy w przypadku osiągania dochodów z działalności rolniczej oraz z pozarolniczej działalności gospodarczej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 kwietnia 2017 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie skutków podatkowych wypłaty dywidendy w przypadku osiągania dochodów z działalności rolniczej oraz z pozarolniczej działalności gospodarczej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce. Spółka prowadzi przede wszystkim działalność rolniczą obejmującą m.in.:

*   uprawę pozostałych drzew i krzewów owocowych oraz orzechów (PKD 01.25.Z),
*   sprzedaż hurtową owoców i warzyw (PKD 46.31 .Z).

Dochód osiągnięty z działalności rolniczej nie podlega przepisom ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej „Ustawa o CIT”) - tj. dochód ten nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej „CIT”).

Ponadto poza prowadzoną działalnością rolniczą Spółka osiąga niewielkie przychody z tytułu innych działań (działalność pozarolnicza), przy czym przychody z działalności pozarolniczej nie przekraczają 10% przychodów Spółki w skali roku. Udziałowcami Spółki są dwie osoby fizyczne: zagraniczna osoba fizyczna - rezydent podatkowy Holandii (posiadający 75% udziałów Spółki) oraz osoba fizyczna będąca polskim rezydentem podatkowym (posiadającym 25% udziałów Spółki).

W związku z dochodami osiąganymi z działalności pozarolniczej (przeznaczonymi na działalność rolniczą) Spółka korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4e Ustawy o CIT z uwagi na fakt, że udział przychodów z działalności rolniczej Spółki, powiększonych o wartość zużytych do przetwórstwa rolnego i spożywczego surowców i materiałów pochodzących z własnej produkcji roślinnej i zwierzęcej, stanowi co najmniej 60 % przychodów osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności Spółki. Spółka planuje ciągły rozwój prowadzonej działalności rolniczej, w związku z czym, co do zasady, przeznacza dochód osiągnięty z pozarolniczej działalności gospodarczej na cele związane z działalnością rolniczą.

Spółka w księgach rachunkowych wyodrębnia przychody dotyczące działalności rolniczej oraz przychody dotyczące pozarolniczej działalności gospodarczej, a także koszty związane z działalnością rolniczą i odrębnie koszty uzyskania przychodu z działalności pozarolniczej. W konsekwencji, Spółka jest w stanie precyzyjnie wskazać, która część zysku pochodzi z działalności rolniczej, a która z działalności pozarolniczej. Jednocześnie wynik bilansowy (zysk) za dany rok obrotowy obejmuje sumę wyniku (zysku) uzyskanego z działalności rolniczej i wyniku (zysku) z działalności pozarolniczej za ten sam okres. Część wypracowanego zysku bilansowego za 2015 r. została wypłacona udziałowcom Spółki w postaci dywidendy. Spółka wskazuje, że powyżej opisane zdarzenia mogą występować również w przyszłości.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w sytuacji opisanej w stanie faktycznym oraz opisie zdarzenia przyszłego, w której Wnioskodawca osiągnął zysk bilansowy zarówno z prowadzonej działalności rolniczej oraz pozarolniczej działalności gospodarczej, to Wnioskodawca jako podmiot wypłacający dywidendę może zadecydować o tym, zysk z której działalności (tj. rolniczej czy pozarolniczej) przeznaczany jest na wypłatę dywidendy? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

**Zdaniem Wnioskodawcy,** w przypadku wypłaty dywidendy będącej częścią osiągniętego w danym roku zysku bilansowego możliwe jest zadecydowanie przez Wnioskodawcę (również dla celów podatkowych), która część zysku (tj. wypracowana na działalności rolniczej lub pozarolniczej) zostanie przekazana na wypłatę dywidendy.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej, chyba że ustalenie przychodów jest wymagane dla celów określenia dochodów wolnych od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e.

Dla celów podatku dochodowego od osób prawnych działalność rolniczą definiuje art. 2 ust. 2 ustawy o CIT, który stanowi, że działalnością rolniczą jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1.  miesiąc - w przypadku roślin,
2.  16 dni - w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi i kaczek,
3.  6 tygodni - w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
4.  2 miesiące - w przypadku pozostałych zwierząt

*   licząc od dnia nabycia.

Jednocześnie należy wskazać na art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy o CIT, zgodnie z którym wolne od podatku są również dochody podatników z działalności pozarolniczej, w tym z działów specjalnych produkcji rolnej - w części przeznaczonej na działalność rolniczą, o której mowa w art. 2 ust. 2, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy, a w razie rozpoczęcia działalności - w pierwszym podatkowym roku tej działalności udział przychodów z działalności rolniczej, ustalonych zgodnie z art. 12-14, powiększonych o wartość zużytych do przetwórstwa rolnego i spożywczego surowców i materiałów pochodzących z własnej produkcji roślinnej i zwierzęcej, stanowił co najmniej 60% przychodów osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności.

Należy zatem przyjąć, że kryteriami uprawniającymi podatników do skorzystania z wyżej wskazanego zwolnienia są występujące równocześnie następujące okoliczności:

*   osiągnięcie w roku poprzedzającym rok podatkowy udziału przychodów z działalności rolniczej, powiększonych o wartość zużytych do przetwórstwa rolnego i spożywczego surowców i materiałów pochodzących z własnej produkcji roślinnej i zwierzęcej, w wysokości co najmniej 60% przychodów osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności, oraz
*   przeznaczenie uzyskanego dochodu z działalności pozarolniczej, w tym z działów specjalnych produkcji rolnej, na prowadzoną działalność rolniczą.

Podatnicy spełniający te kryteria mają prawo do nieopodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych również osiągniętego dochodu z działalności pozarolniczej, niezależnie od tego czy na prowadzonej przez siebie działalności rolniczej osiągnęli dochód, czy ponieśli stratę.

Jednak stosownie do art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy o CIT zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach. Oznacza to, że w przypadku przeznaczania dochodu osiągniętego z działalności rolniczej (winno być z działalności pozarolniczej) na działalność rolniczą, a następnie zmianie przeznaczenia tego dochodu (np. na wypłatę dywidendy) podatnik traci prawo do zastosowania zwolnienia o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy o CIT i konieczność uiszczenia od tego dochodu podatku CIT.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego/stanu faktycznego Spółka osiąga zysk bilansowy (przeznaczony na wypłatę dywidendy) zarówno z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, jak i z prowadzonej działalności rolniczej. W takim przypadku, zdaniem Wnioskodawcy, to Spółka ma prawo zdecydować, która część zysku zostanie wykorzystana na wypłatę dywidendy, tj. Spółka może podjąć decyzję (np. w uchwale o wypłacie dywidendy), że wypłata dywidendy jest finansowana wyłącznie z zysku z działalności rolniczej.

W takim przypadku przeznaczenie dochodu osiągniętego z działalności pozarolniczej przeznaczonego uprzednio na działalność rolną Spółki nie ulegnie zmianie (tj. jest on w dalszym ciągu przeznaczony na działalność rolniczą, a nie na wypłatę dywidendy) i tym samym Spółka nie traci prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy o CIT.

Spółka zaznacza, że analogiczne stanowisko zostało wielokrotnie wyrażone przez organy podatkowe działające w imieniu Ministra Finansów. Dla przykładu, w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi 17 kwietnia 2014 r. Znak: IPTPB3/423-7/14-4/MF uznano, że: (\`(...)\`) w przypadku wypłaty dywidendy będącej ułamkową częścią osiągniętego w danym okresie zysku bilansowego możliwe jest zadecydowanie o przeznaczeniu wyłącznie części zysku bilansowego osiągniętego z rolniczej działalności na wypłatę dywidendy. W związku z powyższym, skoro przyjęto, że dochód zostanie przeznaczony na działalność rolniczą i nie zostanie wypłacony w formie dywidendy, to należy przyjąć, że ewentualna wypłata dywidendy zostanie pokryta z zysku bilansowego uzyskanego wyłącznie z działalności rolniczej.

Ponadto stanowisko Spółki jest zgodne z interpretacją indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu 7 kwietnia 2014 r. Znak: ILPB4/423-10/14-5/DS, w której potwierdzono poprawność następującego stwierdzenia podatnika: Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku wypłaty dywidendy będącej ułamkową częścią osiągniętego w danym okresie zysku bilansowego możliwe jest zadecydowanie o przeznaczeniu wyłącznie części zysku bilansowego osiągniętego z działalności rolniczej na wypłatę dywidendy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888, ze zm., dalej: „updop”), przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej, chyba że ustalenie przychodów jest wymagane dla celów określenia dochodów wolnych od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e.

Jednocześnie w myśl art. 2 ust. 2 updop, działalnością rolniczą w rozumieniu ust. 1 pkt 1 jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo - fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1.  miesiąc - w przypadku roślin,
2.  16 dni - w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi i kaczek,
3.  6 tygodni - w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
4.  2 miesiące - w przypadku pozostałych zwierząt

*   licząc od dnia nabycia.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w przypadkach, o których mowa w art. 21 i art. 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. W myśl art. 7 ust. 2 updop, dochodem, z zastrzeżeniem art. 10 i 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4e updop, wolne od podatku są dochody podatników z działalności pozarolniczej, w tym z działów specjalnych produkcji rolnej - w części przeznaczonej na działalność rolniczą, o której mowa w art. 2 ust. 2, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy, a w razie rozpoczęcia działalności - w pierwszym podatkowym roku tej działalności udział przychodów z działalności rolniczej, ustalonych zgodnie z art. 12-14 powiększonych o wartość zużytych do przetwórstwa rolnego i spożywczego surowców i materiałów pochodzących z własnej produkcji roślinnej i zwierzęcej, stanowił co najmniej 60% przychodów osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności.

Kryteriami uprawniającymi podatników do skorzystania z ww. zwolnienia są występujące równocześnie okoliczności:

*   osiągnięcie przez nich w roku poprzedzającym rok podatkowy udziału przychodów z działalności rolniczej, powiększonych o wartość zużytych do przetwórstwa rolnego i spożywczego surowców i materiałów pochodzących z własnej produkcji roślinnej i zwierzęcej, w wysokości co najmniej 60% przychodów osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności,
*   przeznaczenie uzyskanego dochodu z działalności pozarolniczej, w tym z działów specjalnych produkcji rolnej, na prowadzoną działalność rolniczą.

Podatnicy spełniający te kryteria mają prawo do nieopodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych osiągniętego dochodu z działalności pozarolniczej, niezależnie od tego czy na prowadzonej przez siebie działalności rolniczej osiągnęli dochód, czy ponieśli stratę.

Stosownie natomiast do art. 17 ust. 1a pkt 2 updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Konsekwencję powyższego stanowi art. 17 ust. 1b updop, zgodnie z którym zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Z wniosku wynika w szczególności, że Wnioskodawca prowadzi przede wszystkim działalność rolniczą, obejmującą m.in. uprawę pozostałych drzew i krzewów owocowych oraz orzechów oraz sprzedaż hurtową owoców i warzyw, z której dochód nie podlega przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem). Ponadto Wnioskodawca osiąga niewielkie przychody z pozarolniczej działalności, nie przekraczające 10% przychodów w skali roku. Udziałowcami Spółki są dwie osoby fizyczne: zagraniczna osoba fizyczna - rezydent podatkowy Holandii posiadający 75% udziałów oraz osoba fizyczna będąca polskim rezydentem podatkowym posiadającym 25% udziałów.

Wnioskodawca przeznacza dochody osiągane z pozarolniczej działalności gospodarczej na działalność rolniczą i w związku z tym na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e updop korzysta ze zwolnienia od podatku dochodów z tej działalności. W księgach rachunkowych wyodrębnia przychody i koszty dotyczące działalności rolniczej oraz pozarolniczej działalności gospodarczej, wobec czego jest w stanie precyzyjnie wskazać, która część zysku pochodzi z działalności rolniczej, a która z działalności pozarolniczej. Jednocześnie wynik bilansowy (zysk) za dany rok obrotowy obejmuje sumę wyniku (zysku) uzyskanego z działalności rolniczej i wyniku (zysku) z działalności pozarolniczej za ten sam okres. Część wypracowanego zysku bilansowego za 2015 r. została wypłacona udziałowcom Wnioskodawcy w postaci dywidendy. Powyższe zdarzenie może wystąpić również w przyszłości.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że Wnioskodawca ma prawo decydować, że na wypłatę dywidendy zostanie przeznaczona część zysku bilansowego osiągnięta z działalności rolniczej. Skoro Wnioskodawca przeznacza/będzie przeznaczał dochody z działalności pozarolniczej na działalność rolniczą, to wypłata dywidendy ze źródła, którym jest zysk bilansowy osiągnięty na działalności rolniczej nie spowoduje utraty zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 4e updop, o ile w istocie dochody z działalności pozarolniczej zostaną wydatkowane zgodnie z przeznaczeniem na działalność rolniczą (Wnioskodawca nie zmieni decyzji w tym względzie).

Wobec tego wypłata dywidendy ze środków pochodzących z dochodów z działalności rolniczej nie podlega/nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zauważyć również należy, że zgodnie z cyt. ww. art. 17 ust. 1 pkt 4e updop, wolne od podatku są dochody podatników z działalności pozarolniczej, w tym z działów specjalnych produkcji rolnej w części przeznaczonej na działalność rolniczą. Przy czym, w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie został wskazany okres, w którym dochód ma być wydatkowany na ten cel. Obowiązek wykazania, że dochód został wydatkowany zgodnie z przeznaczeniem (tj. na działalność rolniczą) spoczywa na Wnioskodawcy. Jeżeli Wnioskodawca tego warunku nie spełni, to zastosowanie znajdzie art. 25 ust. 4 updop, zgodnie z którym, jeżeli podatnicy, o których mowa w art. 17 ust. 1, uprzednio zadeklarowali, że przeznaczą dochód na cele określone w tych przepisach i dochód ten wydatkowali na inne cele albo na cele określone w tych przepisach, ale po terminie w nich określonym - podatek od tego dochodu, bez wezwania, wpłaca się do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano wydatku lub w którym upłynął termin do dokonania wydatku; przepis ten stosuje się również do dochodów za lata poprzedzające rok podatkowy, zadeklarowanych i niewydatkowanych w tych latach na cele określone w art. 17 ust. 1b, z zastrzeżeniem art. 17 ust. 1 pkt 5a.

Wobec tego stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w zakresie zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem, wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40,20-029 Lublin, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.