Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.196.2021.2.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-31
Teza: Braku uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT przy sprzedaży działki niezabudowanej powstałej z wydzielonej działki
Słowa kluczowe: działki; dzierżawa; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; pełnomocnictwo; podatnik; umowa-umowa przedwstępna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 marca 2021 r. (data wpływu 24 marca 2021 r.) uzupełnione pismem z 13 maja 2021 r. (data wpływu 19 maja 2021 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z 6 maja 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.196.2021.1.KK (doręczone Stronie 12 maja 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT przy sprzedaży działki niezabudowanej powstałej z wydzielonej działki nr 1 - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 marca 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełniony pismem z 13 maja 2021 r. (data wpływu 19 maja 2021 r.) będący odpowiedzią na wezwanie Organu z 6 maja 2021 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.196.2021.1.KK (doręczone 12 maja 2021 r.), dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT przy sprzedaży działki niezabudowanej powstałej z wydzielonej działki nr 1.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca 31 lipca 1996 r. na podstawie aktu notarialnego REP A Numer (…), otrzymał w drodze darowizny m. in. działkę rolną nr 1 o powierzchni 1 ha, położoną we wsi (…), gmina (…).

Działka nie jest zabudowana i nie prowadzono na niej żadnych prac budowlanych, zgodnie z zaświadczeniem wydanym przez Burmistrza (…) z 24 czerwca 2020 roku, znak (…). Dla działki nr 1, brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z wypisem z rejestru gruntów , wydanym przez Starostę (…) 30 czerwca 2020 roku, działka znajduje się na terenie oznaczonym jako grunty orne, posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej oraz nie stanowi w całości ani w części przedmiotu dzierżawy, użyczenia ani najmu.

Wnioskodawca nie prowadzi na przedmiotowej działce działalności gospodarczej ani rolniczej. Według wiedzy Zainteresowanego istnieje możliwość podziału działki oznaczonej nr 1, w wyniku którego zostanie wydzielona działka o powierzchni od 2.400 m2 do około 2.800 m2.

Wnioskodawca 14 sierpnia 2020 r. Repertorium A numer (…) podpisał przedwstępną umowę sprzedaży dla powstałej działki niezabudowanej, o powierzchni wynoszącej od 2.400 m2 do 2.800 m2, która powstała w wyniku wydzielenia jej z działki nr 1, za cenę 150 zł za 1m2 powierzchni działki.

Zawarcie transakcji przyrzeczonej umowy sprzedaży zostanie zawarte w terminie do dnia 14 sierpnia 2021 r. W dniu 3 lutego 2020 r. kupująca działkę Spółka Akcyjna z siedzibą w (…) uzyskała decyzję o warunkach zabudowy wydaną przez Burmistrza (…), znak sprawy: (…). W wyżej wymienionej decyzji określono warunki zabudowy i zagospodarowania terenu jako rodzaj inwestycji - budowa budynku usługowego (handel).

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że nie jest ani nie był zarejestrowanym podatnikiem VAT. Wystąpił z wnioskiem o dokonanie podziału działki nr 1 i otrzymał decyzję nr. (…) z 28 kwietnia 2021 r. Przedmiotowa działka była wykorzystywana jako działka rolnicza od 31 lipca 1996 r. Wnioskodawca występował o wydanie zgody tylko na tymczasowe przyłącze energetyczne. Do momentu sprzedaży działki nie podejmował ani nie będzie podejmował czynności wymagających zaangażowania własnych środków finansowych zmierzających do podniesienia wartości działki.

W „przedwstępnej umowie sprzedaży” z 14 kwietnia 2020 r. Rep. Numer (…) zostało udzielone pełnomocnictwo do: występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń opisanych w § 5 przedwstępnej umowy sprzedaży pod warunkiem, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji, postanowień dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie działki określonej w § 1 ww. aktu notarialnego, warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskanie decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru. Niniejsze pełnomocnictwo obowiązuje przez cały okres obowiązywania umowy przedwstępnej.

W „przedwstępnej umowie sprzedaży” z 14 sierpnia 2020 r. Wnioskodawca wyraził zgodę na usytuowanie przez nabywcę własnym kosztem i staraniem na działce oznaczonej numerem 1, tymczasowego przyłącza energetycznego zgodnie z warunkami technicznymi przyłączenia do sieci oraz treścią umowy przyłączeniowej zawartej z operatorem oraz wyraził zgodę na dysponowanie przez kupującego przedmiotową działką na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2 w związku z art. 3 ust. 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 Prawo budowlane w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskania zgód, opinii itp. oraz udostępnienie kupującemu nieruchomości celem przeprowadzenia badań gruntu. Innych Wnioskodawca pełnomocnictw nabywcy nie udzielał.

Wnioskodawca zobowiązał się sprzedać w stanie wolnym od jakichkolwiek długów, obciążeń oraz praw osób trzecich nowopowstałą niezabudowaną działkę, o powierzchni wynoszącej 2.400 m2 do 2.800 m2 powstałą w wyniku wydzielenia jej z działki oznaczonej numerem 1 a Kupujący zobowiązuje się nowopowstałą działkę o powierzchni od 2.400 m2 do 2.800 m2 wydzieloną z działki oznaczonej numerem 1 za powyższą cenę kupić.

Zawarcie przyrzeczonej umowy sprzedaży uzależnione jest od spełnienia następujących warunków:

1.  Uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości, składającej się z działki o powierzchni od 0,2400 ha do 0,2800 ha, która zostanie wydzielona z działki oznaczonej numerem 1, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi kupującego, w tym jednokondygnacyjnym obiektem handlowo-usługowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650 m2 wraz z miejscami parkingowymi w liczbie minimum 20 miejsc postojowych;
2.  Uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości, składającej się z działki o powierzchni od 0,2400 ha do 0,2800 ha, która zostanie wydzielona z działki oznaczonej numerem 1, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym jednokondygnacyjnym obiektem handlowo-usługowym o powierzchni użytkowej 526,30 m2, w tym salą sprzedaży o powierzchni 400 m2 wraz z miejscami parkingowymi w liczbie minimum 20 miejsc postojowych;
3.  Uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwolenia na budowę przedmiotowego zjazdu według koncepcji kupującego na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 t bez konieczności przebudowy układu drogowego, wraz z niezbędnymi dokumentami umożliwiającymi obsługę komunikacji, a także uzyskania zapewnienia zarządcy drogi o niewprowadzeniu ograniczeń tonażowych utrudniających obsługę komunikacyjną nieruchomości;
4.  Uzyskania pozwolenia na wycięcie drzew obejmującego zgodę na dokonanie przez Kupującego odpowiednich nasadzeń zamiennych;
5.  Uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej oraz wykonalnej decyzji na wycinkę drzew kolidujących z zakresem przebudowy pasa drogowego, określonym przez zarządcę drogi, obejmującej zgodę na dokonanie przez Kupującego odpowiednich nasadzeń zamiennych;
6.  Niestwierdzenia ponadnormatywnego zanieczyszczenia nieruchomości skutkującego koniecznością rekultywacji;
7.  Potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych;
8.  Wydania przez właściwy organ prawomocnej, wykonalnej i ostatecznej decyzji o podziale działki numer 1, zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego;
9.  Uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego, zgodnie z koncepcją Kupującego, pozwalających na realizację planowanej inwestycji w okresie 6 miesięcy od dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży;
10.  Uzyskania warunków technicznych usunięcia kolizji infrastruktury technicznej z planowanym obiektem handlowym;
11.  Uzyskania przez Sprzedającego własnym kosztem i staraniem najpóźniej do dnia zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży indywidualnej interpretacji podatkowej, wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) o konieczności naliczania bądź zwolnienia z naliczenia podatku VAT;
12.  Złożenia wniosku do właściwego Sądu o założenie nowej księgi wieczystej bez obciążeń lub uzyskania zgody uprawnionych na bezciężarowe odłączenie działki o powierzchni od 0.2400 ha lub do 0,2800 ha, która zostanie wydzielona z działki numer 1, kosztem i staraniem Sprzedającego w terminie 3 miesięcy, licząc od dnia uzyskania prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji zatwierdzającej podział;
13.  Kupującemu przysługuje jednostronne prawo rezygnacji z warunków szczegółowo określonych w „przedwstępnej umowie sprzedaży” z 14 sierpnia 2020 r., ze wszystkich lub tylko z wybranych, złożone w formie pisemnej, jak również prawo do zawarcia umowy przyrzeczonej, mimo niespełnienia się warunków określonych w umowie. Kupującemu przysługuje jednostronne prawo rezygnacji z zawarcia umowy w przypadku zmiany planów inwestycyjnych Kupującego.
14.  Wnioskodawca zobowiązał się do nieobciążania przedmiotowej działki jakimikolwiek prawami na rzecz osób trzecich w czasie pomiędzy zawarciem niniejszej umowy, a zawarciem umowy przyrzeczonej, nie dłużej jednak niż do upływu obowiązywania umowy przedwstępnej.
15.  Kupujący i Sprzedający zobowiązali się, że będą zgodnie współpracować i udzielać sobie wzajemnie wszelkiej pomocy w zakresie procedur, jakie okażą się niezbędne przy staraniach o uzyskanie decyzji i pozwoleń oraz dokonywać wszelkich czynności faktycznych i prawnych niezbędnych dla uzyskania przedmiotowych decyzji i pozwoleń.
16.  Kupujący i Sprzedający zobowiązali się do podpisania umowy dzierżawy, dotyczącej działki będącej przedmiotem umowy przedwstępnej, która to umowa została podpisana 14 sierpnia 2020 r.
17.  Od dnia zawarcia „przedwstępnej umowy sprzedaży” przez cały okres jej trwania Sprzedający zobowiązuje się powstrzymać od działań mających na celu taką zmianę stanu prawnego i faktycznego zbywanej działki, która będzie powodowała pogorszenie sytuacji prawnej. W szczególności zobowiązuje się, że nie będzie dokonywać jakichkolwiek czynności zmierzających do obciążenia lub zbycia prawa własności działki, w tym także nie będzie zawierać z osobami trzecimi żadnych umów sprzedaży lub przedwstępnych umów sprzedaży oraz składać ani przyjmować żadnych ofert dotyczących tej działki, których przyjęcie skutkowałoby zawarciem umowy;
18.  Przed zawarciem umowy przyrzeczonej, Sprzedający jest zobowiązany do przedłożenia Kupującemu zaświadczenia, to jest wydanego nie wcześniej niż 14 dni przed dniem zawarcia umowy przyrzeczonej, o niezaleganiu przez Sprzedającego w opłacaniu składek na ubezpieczenie społeczne oraz zaświadczeń o braku zaległości podatkowych w trybie art. 306 lit. g Ordynacji podatkowej, w tym zaświadczenia o braku zaległości w podatku od nieruchomości;
19.  W przypadku wystąpienia na dzień zawarcia umowy przyrzeczonej na przedmiotowej nieruchomości zobowiązań hipotecznych lub zobowiązań innego rodzaju w szczególności z tytułu niezapłacenia składek na ubezpieczenie społeczne lub podatków i zawarcia przez Kupującego umowy przyrzeczonej, Kupujący ma prawo do zapłaty ceny w ten sposób, że części ceny, której zapłata na rzecz wierzyciela spowoduje wykreślenie hipoteki lub wygaśnięcie zobowiązania, zostanie zapłacona na rachunek wierzyciela, natomiast pozostała część ceny zostanie zapłacona na rzecz Sprzedającego.

Wnioskodawca posiada inne działki, ale w najbliższym czasie nie zamierza ich sprzedawać. Ponadto nie dokonywał wcześniej (oprócz wskazanej we wniosku) sprzedaży nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym, w ramach dokonywanej transakcji zbycia, niezabudowanej działki, o powierzchni wynoszącej od 2.400 m2 do 2.800 m2, powstałej w wyniku wydzielenia jej z działki nr 1, Wnioskodawca powinien wystąpić w charakterze podatnika VAT, w konsekwencji czy transakcja powinna zostać opodatkowana podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy według oceny przyszłego zdarzenia, jako osoba prywatna nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Strona nigdy nie wykonywała działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca z przedmiotowej nieruchomości nie czerpał dochodu, nie korzystał z ulg podatkowych czy odpisów. Jako osoba prywatna ponosił, jedynie koszty wynikające z naliczonego podatku od nieruchomości. Opisaną nieruchomość otrzymał w wyniku darowizny z zamiarem spożytkowania jej w celach prywatnych. Sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym i wyklucza nazwanie tej czynności działalnością gospodarczą. W związku z powyższym sprzedaż majątku prywatnego, w skład którego wchodzi ww. działka, nie podlega opodatkowaniu tej transakcji podatkiem VAT w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112//WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Co istotne – jak wskazał TSUE – dla uznania, że czynność sprzedaży działek następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”. Według TSUE sprzedaż działek przekształconych z rolnych na budowlane nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli następuje w ramach zarządzania majątkiem prywatnym. Trybunał orzekł, że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu prawa UE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca 1 lipca 1996 r. otrzymał w drodze darowizny m. in. działkę rolną nr 1. Działka nie jest zabudowana i nie prowadzono na niej żadnych prac budowlanych. Dla ww. działki brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, która zgodnie z wypisem z rejestru gruntów znajduje się na terenie oznaczonym jako grunty orne, posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej oraz nie stanowi w całości ani w części przedmiotu dzierżawy, użyczenia ani najmu.

Wnioskodawca nie jest ani nie był zarejestrowanym podatnikiem VAT. Wystąpił z wnioskiem o dokonanie podziału działki nr 1. Przedmiotowa działka była wykorzystywana jako działka rolnicza od 31 lipca 1996 r. Wnioskodawca występował o wydanie zgody tylko na tymczasowe przyłącze energetyczne. Do momentu sprzedaży działki nie podejmował ani nie będzie podejmował czynności wymagających zaangażowania własnych środków finansowych zmierzających do podniesienia wartości działki.

Wnioskodawca posiada inne działki, ale w najbliższym czasie nie zamierza ich sprzedawać. Ponadto nie dokonywał wcześniej (oprócz wskazanej we wniosku) sprzedaży nieruchomości. Wnioskodawca nie prowadzi na przedmiotowej działce działalności gospodarczej ani rolniczej.

W dniu 14 sierpnia 2020 r. Zainteresowany podpisał przedwstępną umowę sprzedaży na następujących warunkach: uzyskanie przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy, z której będzie wynikać możliwość zabudowania nieruchomości, składającej się z działki o powierzchni od 0,2400 ha do 0,2800 ha, która zostanie wydzielona z działki oznaczonej numerem 1, obiektami zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego, w tym jednokondygnacyjnym obiektem handlowo-usługowym o powierzchni zabudowy nie mniejszej niż 650 m2 wraz z miejscami parkingowymi w liczbie minimum 20 miejsc postojowych; uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę; uzyskania przez Kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji wydanej przez właściwy organ lub zarządcę drogi zezwalającej na lokalizację zjazdu na przedmiotową nieruchomość lub pozwolenia na budowę przedmiotowego zjazdu według koncepcji Kupującego na zasadzie prawo i lewoskrętu dla pojazdów o masie powyżej 25 t bez konieczności przebudowy układu drogowego, wraz z niezbędnymi dokumentami umożliwiającymi obsługę komunikacji a także uzyskania zapewnienia zarządcy drogi o niewprowadzeniu ograniczeń tonażowych utrudniających obsługę komunikacyjną nieruchomości; potwierdzenia badaniami geotechnicznymi możliwości posadowienia na nieruchomości budynków przy zastosowaniu tradycyjnych technologii budowlanych; wydania przez właściwy organ prawomocnej, wykonalnej i ostatecznej decyzji o podziale działki numer 1zgodnie z planami inwestycyjnymi Kupującego; uzyskania przez Kupującego warunków technicznych przyłączy kanalizacji sanitarnej, wodnej, kanalizacji deszczowej oraz przyłącza energetycznego,

Ponadto Wnioskodawca udzielił Kupującemu pełnomocnictwa do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń opisanych w § 5 przedwstępnej umowy sprzedaży pod warunkiem, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji postanowień, dokonania wszelkich czynności związanych z uzyskaniem na terenie działki określonej w § 1 ww. aktu notarialnego, warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskania decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru.

Kupujący i Sprzedający zobowiązali się do podpisania umowy dzierżawy, dotyczącej działki będącej przedmiotem umowy przedwstępnej, która to umowa została podpisana 14 sierpnia 2020 r. Ponadto w przedwstępnej umowie sprzedaży, Wnioskodawca wyraził zgodę na usytuowanie przez nabywcę własnym kosztem i staraniem na działce oznaczonej numerem 1, tymczasowego przyłącza energetycznego, zgodnie z warunkami technicznymi przyłączenia do sieci oraz treścią umowy przyłączeniowej zawartej z operatorem oraz wyraziłem zgodę na dysponowanie przez Kupującego przedmiotową działką na cele budowlane w rozumieniu art. 33 ust. 2 pkt 2 w związku z art. 3 ust. 11 ustawy z 7 lipca 1994 Prawo budowlane w zakresie wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę, uzyskania zgód, opinii itp. oraz udostępnienia Kupującemu nieruchomości celem przeprowadzenia badań gruntu. Innych pełnomocnictw Wnioskodawca nabywcy nie udzielał.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą tego, czy sprzedaż nieruchomości niezabudowanej wydzielonej z działki o nr 1, powinna nastąpić w trybie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości gruntowej) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano. Oznacza to, że w przedmiotowej sprawie należy przeanalizować całokształt działań jakie Wnioskodawca podjął, w odniesieniu do działki powstałej z wydzielonej z działki nr 1.

Jak wynika z okoliczności sprawy, działka nr 1 była dzierżawiona przez przyszłego Kupującego na podstawie umowy dzierżawy.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Z treści przywołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Powyższego nie zmienia fakt, że umowa dzierżawy została zawarta w związku z warunkową umową przedwstępną na sprzedaż działki nr 1, w ramach której przyszłemu Kupującemu umożliwiono korzystanie z działki i podjęcie czynności mających na celu przygotowanie gruntu dla celów inwestycyjnych. Przekazanie Kupującemu gruntu na podstawie umowy dzierżawy w celu podjęcia czynności mających na celu przygotowanie gruntu pod planowane przez nabywcę inwestycje, łącznie z uzyskaniem niezbędnych decyzji i pozwoleń do wybudowania budynku handlowo-usługowego, przemawia jedynie za tym, że Zainteresowany w analizowanym przypadku działa w charakterze podatnika VAT, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

Ponadto, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielonych potencjalnemu Nabywcy przez Wnioskodawcę pełnomocnictw.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Na mocy art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo, że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony (art. 108 Kodeksu cywilnego).

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Zatem jak wynika z powyższych przepisów, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła, skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z treści złożonego wniosku wynika, że w ramach zawartej umowy przedwstępnej Wnioskodawca udzielił Kupującej pełnomocnictwa do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych, niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń, w szczególności składania wniosków oraz odbioru wymaganych decyzji, postanowień, warunków technicznych dotyczących przyłączenia do sieci wodociągowej, i kanalizacji deszczowej oraz sieci elektroenergetycznej, w szczególności do złożenia wniosków o wydanie przedmiotowych warunków oraz ich odbioru, uzyskana decyzji na lokalizację zjazdu publicznego, w szczególności do złożenia wniosków w celu jej uzyskania oraz odbioru.

Przyszły Kupujący, dokonując wskazanych we wniosku działań, dokona uatrakcyjnienia przedmiotowej nieruchomości – stanowiącej nadal własność Wnioskodawcy – skutkującego wzrostem jej wartości. Czynności te dokonywane będą za pełną zgodą Wnioskodawcy przejawiającą się udzieleniem pełnomocnictwa.

Jednocześnie nie ulega wątpliwości, że tak szeroko zakrojony zakres przygotowania nieruchomości do sprzedaży nie jest typowy do działań podejmowanych przez osoby fizyczne w zakresie zawiadywania majątkiem osobistym – prywatnym. W efekcie wykonywanych czynności dostawie będzie podlegać nieruchomość o zupełnie innym charakterze, niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem przedstawiona we wniosku aktywność Wnioskodawcy, wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do przedmiotowej nieruchomości, a zaistniały ciąg zdarzeń wskazuje, że w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawca będzie działał jako podatnik VAT. W świetle powyższego należy wskazać, że Wnioskodawca, w zakresie sprzedaży opisanej części działki nr 1, będzie zbywał majątek wykorzystywany de facto w ramach działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, Wnioskodawca dokonując sprzedaży działki niezabudowanej wydzielonej z działki nr 1, nie będzie korzystać z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie będzie to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Należy zatem uznać, że podejmowane przez Wnioskodawcę działania oraz dokonywane czynności, wykluczają sprzedaż przedmiotowej nieruchomości w ramach zarządu Jego majątkiem prywatnym.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że podejmowane przez Wnioskodawcę działania oraz dokonane czynności, wykluczają sprzedaż działki wydzielonej z działki nr 1 w ramach zarządu majątkiem prywatnym (osobistym). Wobec powyższego należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę ww. nieruchomości będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca będzie działał jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż ww. nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawcy za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży opisanej działki wydzielonej z działki nr 1, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 44-100 Gorzów Wielkopolski, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.