Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/4510-1-512/15-2/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-12-08
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie przychodów/kosztów ich uzyskania z tytułu odsetek w związku z uczestnictwem w strukturze cash pooling.
Słowa kluczowe: cash pooling; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 8 października 2015 r. (data wpływu 12 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów/kosztów ich uzyskania z tytułu odsetek w związku z uczestnictwem w strukturze cash pooling – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów/kosztów ich uzyskania z tytułu odsetek w związku z uczestnictwem w strukturze cash pooling.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką akcyjną z siedzibą w Polsce i członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej „A” (dalej: „Grupa”). Spółka jest również czynnym podatnikiem VAT w Polsce.

Spółka przystąpiła do systemu kompleksowego zarządzania płynnością finansową w ramach Grupy (tzw. cash pooling, dalej: „System CP”), prowadzonego w oparciu o umowę Global Cash PoolAgreement (dalej: „Umowa”). System CP ma na celu zoptymalizowanie zarządzania środkami finansowymi w ramach Grupy poprzez m.in. koncentrację płynności finansowej oraz ograniczenie potrzeby korzystania z finansowania zewnętrznego.

System CP wykazuje cechy cash poolingu wirtualnego/nierzeczywistego (tzw. notional cash pooling). Oznacza to, iż w praktyce nie występuje faktyczny fizyczny transfer środków pieniężnych pomiędzy rachunkami bankowymi i transfer zwrotny, dochodzi natomiast do wirtualnego agregowania sald na rachunku głównym dla celów kalkulacji wartości odsetek.

System CP jest od strony technicznej obsługiwany przez bank z siedzibą w Szwecji (dalej: „Bank”) oraz oddziały Banku w wybranych krajach. Rola Banku w ramach Systemu CP ogranicza się do zapewnienia infrastruktury informatycznej niezbędnej do funkcjonowania Systemu CP (oraz np. do ewentualnego udzielania finansowania na podstawie odrębnych umów). Bank nie jest podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą w rozumieniu regulacji ustawy o CIT.

Podmiotem zarządzającym Systemem CP i posiadaczem tzw. rachunków głównych w Banku (Currency Top Accounts, dalej: „Rachunek Główny”, „Rachunki Główne”), które są rachunkami bankowymi, jest duńska spółka będąca 100% udziałowcem Wnioskodawcy (dalej: „Lider”). Lider jest podatnikiem podatku od wartości dodanej zarejestrowanym w Danii i nie posiada siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce.

Spółka przystąpiła do Systemu CP w charakterze uczestnika (Participant/Authorised Operator). Poza Spółką uczestnikami Systemu CP są również inne spółki z Grupy, z siedzibą na terytorium Polski lub innych państw Unii Europejskiej lub poza UE (dalej: „Uczestnicy”). Na chwilę obecną większość Uczestników to spółki-siostry Wnioskodawcy (tj. podobnie jak Wnioskodawca są to spółki bezpośrednio zależne od Lidera). Wyjątek stanowią m.in. spółki we Francji i Danii, które są podmiotami pośrednio powiązanymi ze Spółką. Wnioskodawca nie wyklucza również, że w przyszłości do Systemu CP mogą przystąpić także inne podmioty z Grupy.

Wnioskodawca oraz pozostali Uczestnicy korzystają z bankowych Rachunków Głównych poprzez tzw. rachunki transakcyjne (Transaction Accounts, dalej: „Rachunek Transakcyjny”, „Rachunki Transakcyjne”). Rachunki Transakcyjne nie są rachunkami bankowymi, tylko rachunkami wewnątrzgrupowymi prowadzonymi dla Uczestników dla celów administracyjnych i rozliczeniowych. W przypadku Wnioskodawcy Rachunki Transakcyjne prowadzone są odpowiednio przez oddział Banku zlokalizowany w Niemczech (dla rachunku w EUR) oraz przez Bank w Danii (dla rachunków w pozostałych walutach, w tym w PLN), przy czym liczba Rachunków Transakcyjnych, z których korzysta Wnioskodawca, może się zmieniać w zależności od potrzeb.

Rachunki Transakcyjne Wnioskodawcy i pozostałych Uczestników w określonej walucie są bezpośrednio powiązane z określonym Rachunkiem Głównym Lidera prowadzonym w tej walucie (Lider posiada Rachunki Główne w poszczególnych walutach, z którymi powiązane są Rachunki Transakcyjne Uczestników w tych walutach). Rachunki Główne w różnych walutach są dalej konsolidowane wirtualnie na poziomie Grupy na wirtualnym Master Account.

Wszystkie transakcje rejestrowane na Rachunkach Transakcyjnych są bezpośrednio odzwierciedlane na danym Rachunku Głównym (na Rachunkach Transakcyjnych nie ma środków pieniężnych – płatność zobowiązań następuje za pośrednictwem danego Rachunku Transakcyjnego, ale środki przeznaczone na spłatę zobowiązań pochodzą z Rachunku Głównego, podobnie środki pochodzące z zapłaty należności trafiają poprzez Rachunek Transakcyjny na Rachunek Główny). W efekcie takiej konsolidacji środków pieniężnych pojawia się odpowiednio zobowiązanie lub należność Wnioskodawcy wobec/od Lidera. Zgodnie z Umową dodatnie saldo księgowe na danym Rachunku Transakcyjnym stanowi należność od Lidera, natomiast ujemne saldo księgowe na danym Rachunku Transakcyjnym stanowi zobowiązanie wobec Lidera. Jednocześnie dodatnie lub ujemne saldo na danym Rachunku Głównym stanowi odpowiednio należność lub zobowiązanie Lidera od/wobec Banku.

Co do zasady na koniec każdego dnia roboczego kalkulowane jest saldo rozrachunków Wnioskodawcy z Liderem na Rachunkach Transakcyjnych (saldo dodatnie, jeśli przeważają należności lub saldo ujemne, jeśli przeważają zobowiązania). Jednocześnie kalkulowane są salda rozrachunków Lidera z Bankiem. Dodatnie lub ujemne saldo jest podstawą do kalkulacji odsetek. Odsetki są kalkulowane co do zasady w ujęciu dziennym. Odsetki te są następnie kapitalizowane do Rachunku Głównego (lub pomniejszają saldo Rachunku Głównego) w okresach miesięcznych. Z punktu widzenia Wnioskodawcy odsetki są dodawane do, odpowiednio, wartości należności lub zobowiązań. Wnioskodawca otrzymuje więc odsetki z tytułu salda dodatniego na Rachunkach Transakcyjnych oraz ponosi koszty odsetek z tytułu salda ujemnego na Rachunkach Transakcyjnych.

Lider otrzymuje wynagrodzenie w postaci odsetek. Umowa nie przewiduje odrębnego wynagrodzenia dla Lidera poza otrzymywanymi przez niego odsetkami.

Dodatkowo Uczestnicy mogą zaciągać środki z Systemu CP do określonych limitów. W określonych przypadkach Uczestnicy mogą finansować swoją działalność także korzystając ze środków zewnętrznych, które zasilają System CP, w ramach odrębnej umowy.

Umowa cash poolingu jest zawarta pod prawem niemieckim (dla Rachunku Transakcyjnego prowadzonego w EUR) oraz pod prawem duńskim (dla Rachunków Transakcyjnych prowadzonych w pozostałych walutach).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy odsetki przysługujące/obciążające Spółkę w związku z uczestnictwem w Systemie CP stanowią dla niej przychody podatkowe/koszty uzyskania przychodów w momencie uwzględnienia przez Lidera kwoty odsetek w saldach Rachunków Głównych oraz na Rachunkach Transakcyjnych na koniec miesiąca?

Zdaniem Wnioskodawcy odsetki przysługujące/obciążające Spółkę w związku z uczestnictwem w Systemie CP stanowią dla niej przychody podatkowe/koszty uzyskania przychodów w momencie uwzględnienia przez Lidera kwoty odsetek w saldach Rachunków Głównych oraz na Rachunkach Transakcyjnych na koniec miesiąca.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Do przychodów zalicza się przy tym co do zasady przysporzenie majątkowe o charakterze definitywnym, tj. takie, które w sposób ostateczny powiększa aktywa podatnika. Jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się kwot naliczonych, lecz nieotrzymanych odsetek od należności, w tym również od udzielonych pożyczek (kredytów). Przez odsetki otrzymane należy rozumieć nie tylko odsetki faktycznie przekazane Spółce w formie np. przelewu, ale również odsetki skapitalizowane lub uregulowane w innej formie (wskazuje na to pośrednio również art. 26 ust. 7 ustawy o CIT).

Odsetki, które zostały faktycznie otrzymane, a także skapitalizowane lub uregulowane w innej formie, stanowią więc przychód podatkowy.

Jak wskazano w opisie zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, z tytułu wykazywania sald dodatnich na Rachunkach Transakcyjnych Spółce przysługują odsetki. Odsetki są naliczane co do zasady codziennie od wysokości sald na Rachunkach Transakcyjnych. Odsetki są kapitalizowane do Rachunków Głównych i jednocześnie zwiększają salda Rachunków Transakcyjnych dopiero na koniec danego miesiąca.

Zdaniem Spółki samo naliczenie przez Lidera przysługujących Spółce odsetek nie skutkuje powstaniem przychodu podatkowego, nie towarzyszy mu bowiem ich zapłata, kapitalizacja lub uregulowanie w inny sposób. Przychód podatkowy powstaje dopiero w momencie kapitalizacji odsetek, tj. na koniec miesiąca, gdy należne Wnioskodawcy odsetki powiększają salda na Rachunkach Transakcyjnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem tych wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Oznacza to, iż wszelkie poniesione wydatki, poza enumeratywnie wymienionymi w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów, o ile służą osiągnięciu przychodu lub zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów podatnika.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 11 i 12 ustawy o CIT do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się m.in.:

*   naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów),
*   odsetek zwiększających koszt inwestycji w okresie realizacji tych inwestycji (pytanie Spółki nie dotyczy tego przypadku).

Również w tym przypadku za zapłatę odsetek należy uznać także ich kapitalizację lub uregulowanie w innej formie.

Naliczone odsetki nie stanowią więc kosztów uzyskania przychodów do momentu, gdy nie zostaną zapłacone lub skapitalizowane.

Jak wskazano w opisie zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, celem uczestnictwa Spółki w Systemie CP jest zwiększenie efektywności codziennego zarządzania środkami pieniężnymi, tj. korzystne lokowanie bieżących nadwyżek środków pieniężnych oraz uzyskiwanie dostępu do preferencyjnego finansowania w celu utrzymania bieżącej płynności.

Z tytułu środków przelanych na Rachunki Główne i wykazywania sald ujemnych na Rachunkach Transakcyjnych, Spółka zobowiązana jest do zapłaty odsetek. Odsetki są naliczane co do zasady codziennie od wysokości sald na Rachunkach Transakcyjnych. Odsetki są kapitalizowane do Rachunków Głównych i jednocześnie zwiększają salda Rachunków Transakcyjnych dopiero na koniec danego miesiąca.

Jednocześnie odsetki obciążające Spółkę w związku z korzystaniem z Systemu CP, jako wydatki pozostające w ścisłym związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, związane są z osiąganiem, zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. W konsekwencji Spółka ma prawo do zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, jednak z uwagi na przepisy art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT może to nastąpić dopiero w dniu ich zapłaty lub kapitalizacji.

Zatem samo naliczenie przez Lidera należnych od Spółki odsetek nie skutkuje powstaniem kosztu podatkowego, nie towarzyszy mu bowiem zapłata, kapitalizacja ani uregulowanie odsetek w innej formie. Koszt podatkowy powstaje dopiero w momencie kapitalizacji odsetek, tj. na koniec miesiąca, gdy należne od Wnioskodawcy odsetki pomniejszą salda Rachunków Transakcyjnych.

Tak więc należy przyjąć, iż procedura naliczania odsetek od sald dodatnich/ujemnych Spółki na Rachunkach Transakcyjnych pozostaje neutralna podatkowo, ponieważ nie towarzyszy jej zapłata/kapitalizacja odsetek. Natomiast przychód/koszt z tytułu odsetek powstaje dla Spółki z końcem miesiąca, gdy uprzednio naliczone odsetki należne Spółce/od Spółki zostają uwzględnione na Rachunkach Transakcyjnych.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych wydanych przez Ministra Finansów, m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 25 listopada 2014 r. (sygn. ILPB4/423-392/14-9/DS), w której Organ Podatkowy potwierdził, iż „odsetki od sald dodatnich na Rachunkach Źródłowych Wnioskodawcy będą stanowiły dla niego przychody podatkowe w momencie ich otrzymania”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 25 listopada 2014 r. (sygn. ILPB4/423-392/14-10/DS), w której Organ Podatkowy potwierdził, iż „odsetki od sald ujemnych na jego Rachunkach Źródłowych będą stanowiły dla niego koszt uzyskania przychodów dla celów podatku dochodowego o charakterze pośrednim”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 23 stycznia 2015 r. (sygn. IBPBI/2/423-1322/14/AK).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.