Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP3.4512.725.2016.1.IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-11-29
Teza: Świadczone na rzecz Wnioskodawcy usługi przez podmiot krajowy będący polskim podatnikiem VAT, lub przez spółkę z Unii Europejskiej nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce.
Słowa kluczowe: strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); usługi-usługi związane z nieruchomościami; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14s ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Strony jako zamawiającego w rozumieniu ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 907 z późn. zm.) przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2016 r. (data wpływu 26 września 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania usług pomiaru wiatru i badania powierzchni morza oraz obsługi platformy i urządzeń pomiarowych wraz ze sporządzeniem raportów z wyników pomiarów dotyczących wyłącznej strefy ekonomicznej RP – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 26 września 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania usług pomiaru wiatru i badania powierzchni morza oraz obsługi platformy i urządzeń pomiarowych wraz ze sporządzeniem raportów z wyników pomiarów dotyczących wyłącznej strefy ekonomicznej RP.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Spółka planuje wybudować farmę wiatrową na Morzu Bałtyckim. Farma będzie zlokalizowana w Wyłącznej Strefie Ekonomicznej. Po uzyskaniu pozwolenia na wznoszenie i wykorzystywanie sztucznych wysp, konstrukcji i urządzeń w polskich obszarach morskich (dalej: PSzW - decyzja Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 16 kwietnia 2012), Wnioskodawca rozpoczął wstępne prace związane z procesem inwestycyjnym tj. starania o uzyskanie pozwoleń na budowę i pozwoleń środowiskowych oraz prace nad określeniem lokalizacji poszczególnych elektrowni. W związku z tym Spółka prowadzi szereg postępowań w trybie przetargu ograniczonego na wykonanie usług specjalistycznych umożliwiających przeprowadzenie badań niezbędnych do uzyskania pozwoleń oraz wskazania miejsca budowy wiatraków. W ramach jednego z takich postępowań Spółka zawarła umowę na "Przeprowadzenie badań środowiskowych wraz ze sporządzeniem Raportu o oddziaływaniu przedsięwzięcia na środowisko i uzyskaniem Decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach dla przedsięwzięcia obejmującego budowę na Morzu Bałtyckim farmy wiatrowej wraz z morską i lądową infrastrukturą przyłączeniową" z konsorcjum w składzie: Instytut oraz spółka M. Sprawa opodatkowania podatkiem VAT usług objętych tą umową była przedmiotem interpretacji indywidualnej prawa podatkowego (sygn. ITPP2/4512-445/16/AK z dnia 19 sierpnia 2016 r.) wydanej na wniosek wspólny Spółki i instytutu. Obecnie Spółka prowadzi kolejne postępowanie przeprowadzane w ramach trybu przetargu ograniczonego na podstawie ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. "Prawo zamówień publicznych" na zawarcie umowy na przeprowadzenie dwuletniej kampanii pomiarowej wietrzności na Morzu Bałtyckim przy użyciu systemu pomiarowego Lidar dla lokalizacji Elektrowni (dalej: Umowa). Wnioskodawca jako podmiot organizujący przetarg ma obowiązek określić cenę za usługę z uwzględnieniem podatku VAT (cena brutto).

Zgodnie z "Opisem przedmiotu Umowy" stanowiącym Załącznik nr 2 do Umowy, usługi mają polegać na szczegółowym monitoringu parametrów wiatru oraz powierzchni morza we wskazanej lokalizacji. W przypadku Wnioskodawcy jest to lokalizacja w odległości około 32 km od wybrzeża, w Wyłącznej Strefie Ekonomicznej. Pomiary mają być wykonywane za pomocą systemu pomiarowego Lidar zainstalowanego na platformie pływającej. Wykonawca usługi, po uzyskaniu niezbędnych pozwoleń będzie zobowiązany do instalacji, eksploatacji i demontażu platformy pływającej; dostarczenia oraz uruchomienia systemu pomiarowego na platformie; zapewnienia obsługi serwisowej i kontroli stanu technicznego konstrukcji pływającej; monitoringu platformy i urządzeń pomiarowych zapewniającego ciągłość pomiarów; zapewnienia zdalnego dostępu do pomiarów; archiwizacji pomiarów; nadzoru nad poprawnością rejestrowanych danych oraz wykonania Raportu Wstępnego, Raportu z Instalacji, Raportów Miesięcznych, Raportów Kwartalnych, Raportu Podsumowującego oraz Raportu Końcowego dotyczących pomiarów. Kampania będzie trwała 2 lata od rozpoczęcia instalacji urządzeń. Platforma pływająca będzie połączona z dnem morskim za pomocą systemu kotwiącego.

Pomiary będą dotyczyć parametrów atmosfery i wiatru takich jak np. siła podmuchu i kierunek wiatru oraz temperatura i wilgotność powietrza oraz parametrów morza. Do badanych parametrów morza należeć będą: pomiar wartości temperatury wody; pomiar wysokości, długości oraz kierunku fal morskich, a także pomiar prędkości i kierunku ruchu wody między platformą a dnem morskim. Usługa jest zatem usługą złożoną której trzon stanowią wykonywane na obszarze akwenu morskiego badania wskaźników dotyczących powietrza i morza, zapewnieniu odpowiedniego działania urządzeń pomiarowych oraz sporządzeniu raportów podsumowujących wyniki pomiarów. Pomiary dotyczące wody i powietrza będą pozyskiwane jednocześnie. Wyniki kampanii zaprezentowane w raportach posłużą do określenia lokalizacji poszczególnych elektrowni wiatrowych w ramach obszaru objętego PSzW. Zostaną one zatem wykorzystane w procesie budowy nieruchomości w postaci farmy wiatrowej. Za całość wykonanej usługi przewidziano wynagrodzenie ryczałtowe. Obecnie - po wstępnym postępowaniu - Spółka wyłoniła dwóch potencjalnych wykonawców. Jednym z nich jest podmiot krajowy będący polskim podatnikiem VAT; drugim jest spółka z Unii Europejskiej. W związku z tym Wnioskodawca ma obowiązek określić cenę brutto za usługę tj. wskazać sposób opodatkowania kampanii podatkiem VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy usługa polegająca na przeprowadzeniu kampanii pomiaru wiatru i badania powierzchni morza oraz obsługi platformy i urządzeń pomiarowych wraz ze sporządzeniem raportów z wyników pomiarów dotycząca Wyłącznej Strefy Ekonomicznej podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa polegająca na przeprowadzeniu kampanii pomiaru wiatru i badania powierzchni morza oraz obsługi platformy i urządzeń pomiarowych wraz ze sporządzeniem raportów z wyników pomiarów w związku z prowadzeniem badań na terenie Wyłącznej Strefy Ekonomicznej nie podlega w całości opodatkowaniu podatkiem VAT. W rezultacie cena netto za usługę będzie w tym przypadku odpowiadała cenie brutto, niezależnie od tego czy ostatecznie wykonawcą zostanie podmiot będący polskim podatnikiem VAT czy zostanie przyjęta oferta podmiotu z Unii Europejskiej.

Przepis art. 2 ust. 2 "Ustawy o obszarach morskich Rzeczypospolitej Polskiej i administracji morskiej" (Dz.U. z 2003 r. Nr 153, poz. 1502, z późn. zm.) stanowi, że wody wewnętrzne i morze terytorialne wchodzą w skład Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie z kolei z art. 15 tej ustawy Wyłączna Strefa Ekonomiczna Rzeczypospolitej Polskiej położona jest na zewnątrz morza terytorialnego.

Granica Rzeczypospolitej Polskiej na morzu przebiega wraz z końcem pasa stanowiącego morze terytorialne. W związku z tym należy stwierdzić, że Wyłączna Strefa Ekonomiczna nie wchodzi w skład terytorium Polski.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Terytorium kraju oznacza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 2 pkt 1 ustawy o VAT).

Ustawa VAT w przepisie art. 28e wskazuje, że "miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości". Kategorie usług wymienione w tym przepisie mają jedynie przykładowy charakter. Określenie, czy dana usługa jest związana z nieruchomością wymaga indywidualnej analizy konkretnego przypadku. Związek ten wyraża się przede wszystkim w tym, że dana usługa jest nierozerwalnie powiązana z danym obszarem lub nieruchomością. Nie są to zatem wyłącznie usługi budowlane, ale pojęcie to ma znacznie szerszy charakter. W przypadku usług kampanii pomiaru wiatru i powierzchni morza związek ten polega na powiązaniu z konkretnymi nieruchomościami jakimi są elektrownie wiatrowe, które zostaną wybudowane w ramach inwestycji budowy farmy wiatrowej na Morzu Bałtyckim. Korzystając bowiem z wyników pomiarów, Wnioskodawca określi dokładne położenie budowanych nieruchomości. Badania pozwolą na wskazanie, w którym miejscu występują optymalne warunki do umiejscowienia poszczególnych elektrowni wiatrowych z puntu widzenia bezpieczeństwa konstrukcji. Ponadto kompleksowa usługa pomiaru wiatru i powierzchni morza dotyczy nie tylko badania atmosfery, ale również nieruchomości w postaci akwenu morskiego. Badania wód morskich, w tym wysokości fal i kierunku ruchu wody pomiędzy platformą pomiarową i dnem morskim świadczy o tym, że usługa będzie wykonywana na nieruchomości. Ponadto świadczenie usługi jest powiązane ze szczegółowo określonym obszarem wskazanym w Umowie jako miejsce lokalizacji platformy pomiarowej i wykonywania badań za pomocą urządzenia Lidar, położonym w całości w Wyłącznej Strefie Ekonomicznej RP. Jest to zatem usługa związana z nieruchomością w znaczeniu konkretnego obszaru. Zdaniem Spółki powyższe oznacza, że z punktu widzenia podatku VAT, określenie opodatkowania powinno być dokonane w oparciu o przepis art. 28e ustawy o VAT, który ze względu na charakter świadczonych usług wiąże miejsce ich świadczenia z położeniem nieruchomości, a nie z ogólną zasadą miejsca opodatkowania usług ustalanego w oparciu o sytuację podmiotów zaangażowanych w świadczenie usług.

W związku z tym, że jak wskazano powyżej usługa kampanii pomiaru wiatru dotyczy nieruchomości położonej w Wyłącznej Strefie Ekonomicznej nie stanowiącej terytorium kraju - nie będzie ona podlegała w całości opodatkowaniu polskim podatkiem VAT, niezależnie od tego kto będzie wykonawcą usługi (podmiot polski lub z Unii Europejskiej), na podstawie art. 28e w związku z art. 5 ust. 1 oraz art. 2 pkt 1 ustawy o VAT. Podobnie stwierdzono we wspomnianej powyżej interpretacji indywidualnej z dnia 19 sierpnia 2016 r. dotyczącej wykonania kompleksowej usługi badań środowiskowych przez instytut (obok badania dna morskiego wykonuje się w jej ramach również badania m.in. ptaków morskich oraz przygotowuje raporty prezentujące wyniki badań).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju.

Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 1 ustawy). Przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 4 ustawy). Natomiast przez terytorium państwa trzeciego rozumie się terytorium państwa niewchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a ust. 1 i 3 (art. 2 pkt 5 ustawy).

Ustawa z dnia 12 października 1990 r. o ochronie granicy państwowej (Dz. U. z 2009 r., Nr 12, poz. 67 z późn. zm.), choć nie definiuje wprost pojęcia terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jednak określa jej granice, a tym samym wyznacza obszar wchodzący w skład terytorium kraju.

W świetle regulacji zawartej w art. 1 tej ustawy, granicą Rzeczypospolitej Polskiej, zwaną dalej „granicą państwową”, jest powierzchnia pionowa przechodząca przez linię graniczną, oddzielająca terytorium państwa polskiego od terytoriów innych państw i od morza pełnego. Granica państwowa rozgranicza również przestrzeń powietrzną, wody i wnętrze ziemi.

Zgodnie z art. 3 ww. ustawy, granica państwowa na morzu przebiega w odległości 12 mil morskich od linii podstawowej, określonej w odrębnych przepisach, lub po zewnętrznej granicy red włączonych do morza terytorialnego.

Według art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 21 marca 1991 r. o obszarach morskich Rzeczypospolitej Polskiej i administracji morskiej (Dz. U. z 2003 r. Nr 153, poz. 1502 z późn. zm.), obszarami morskimi Rzeczypospolitej Polskiej są:

1.  morskie wody wewnętrzne,
2.  morze terytorialne,
3.  wyłączna strefa ekonomiczna

\- zwane „polskimi obszarami morskimi”.

Z treści ust. 2 tego artykułu wynika, że w skład terytorium Rzeczypospolitej Polskiej wchodzą morskie wody wewnętrzne i morze terytorialne.

W myśl art. 15 ww. ustawy, wyłączna strefa ekonomiczna jest położona na zewnątrz morza terytorialnego i przylega do tego morza. Obejmuje ona wody, dno morza i znajdujące się pod nim wnętrze ziemi.

Z powyższych przepisów ustawy o obszarach morskich wynika, że wyłączna strefa ekonomiczna znajdująca się na obszarze morskim RP nie wchodzi w skład terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W przypadku świadczenia usług istotnym, dla prawidłowego rozliczenia podatku do towarów i usług, jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dane świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania Rozdziału 3 „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 i art. 28n.

W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 28b ust. 2 ustawy).

Od powyższej zasady ustawodawca przewidział szereg wyjątków, wskazując m.in. szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług związanych z nieruchomościami.

I tak, zgodnie z art. 28e ustawy, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Przepis ten, jak wynika z jego brzmienia, stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium, nie usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej miejsca położenia. Jednocześnie usługi te mogą mieć charakter nieograniczony, na co wskazuje katalog zamieszczony w tym przepisie, który ma charakter otwarty. Warunkiem zaliczenia określonej usługi do tego katalogu jest jej bezpośredni związek z nieruchomością, której dana usługa dotyczy. Wprawdzie usługi na nieruchomościach kojarzone są na ogół z usługami budowlanymi związanymi z konkretną nieruchomością, jednak pojęcie to jest znacznie szersze i obejmuje swoim zakresem cały szereg usług, które są nierozerwalnie związane z nieruchomościami. Ustawodawca krajowy i prawodawca unijny nie ograniczają tego zakresu do grupy konkretnych i określonych z nazwy usług, które stanowiłyby zamkniętą grupę i byłyby umiejscowione w jednym grupowaniu klasyfikacji statystycznej.

Określając zatem, czy dane usługi powinny być klasyfikowane jako usługi związane z nieruchomościami i w związku z tym powinny podlegać opodatkowaniu w miejscu położenia nieruchomości, należy w pierwszej kolejności ustalić, czy usługi te pozostają w bezpośrednim związku z tą nieruchomością.

W tym miejscu należy rozważyć co rozumie się przez nieruchomość, jak również jakie usługi należy uznać za związane z nieruchomościami. W związku z brakiem definicji nieruchomości w ustawie o podatku od towarów i usług wydaje się być słuszne posiłkowanie się w tej kwestii przepisami prawa cywilnego.

I tak, zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380 z późn. zm), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Stosownie do art. 47 § 2 k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Warto dodać, że kwestia uznania terenu pokrytego wodą za nieruchomość, była przedmiotem rozstrzygnięcia przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości. W wyroku z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C-428/02, dotyczącej wykładni art. 13 część B lit. b) Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. L 145 z późn. zm.), Trybunał stwierdził, że okoliczność, że teren jest w całości lub w części zalany wodą nie jest przeszkodą dla jego kwalifikacji jako nieruchomości, która może stanowić przedmiot wynajmu lub dzierżawy. Z wyroku tego wynika, iż właściciel takiej nieruchomości może udostępnić ten teren w całości, w tym wyodrębnione jego części, jednak nie dotyczy to jakiejś ilości wody tylko określonej części basenu portowego. Powierzchnia takiego basenu - pokryta wodą, odgrodzona w sposób trwały - nie może być przemieszczona, zatem jest nieruchomością.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wielokrotnie orzekał w sprawie usług kompleksowych. W jego ocenie każdą transakcję generalnie należy uznawać za odrębną i niezależną, ale jeśli już w praktyce rynkowej pojawi się transakcja złożona, to nie powinna być sztucznie rozdzielana. W świetle orzecznictwa Trybunału, w celu określenia czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową należy poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (orzeczenie TSUE C-41/04).

Także w orzeczeniu C-349/96 Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako odrębne i niezależne, jednakże jeżeli dwa lub więcej świadczeń są ze sobą tak powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te czynności lub świadczenia stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

Z jedną transakcją mamy do czynienia wtedy, gdy dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności dokonane przez wykonawcę (świadczącego usługi) są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter nienaturalny (wyrok z 22 października 2009 r. w sprawie C-242/08 Swiss Re Germany Holding, wyrok z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen i OV Bank).

Trybunał wskazuje jednocześnie, że niewystarczający dla uznania danego świadczenia za kompleksowe jest jedynie związek poszczególnych usług wchodzących w jego skład ze sobą. Ponadto według TSUE z odrębnymi usługami mamy do czynienia wtedy, gdy różne elementy danej usługi jedynie przyczyniają się do lepszego skorzystania ze świadczenia głównego, ale nie są warunkiem koniecznym do wykonania usługi wiodącej.

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Spółka planuje wybudować farmę wiatrową na Morzu Bałtyckim. Farma będzie zlokalizowana w Wyłącznej Strefie Ekonomicznej. Po uzyskaniu pozwolenia na wznoszenie i wykorzystywanie sztucznych wysp, konstrukcji i urządzeń w polskich obszarach morskich (dalej: PSzW - decyzja Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 16 kwietnia 2012 r), Wnioskodawca rozpoczął wstępne prace związane z procesem inwestycyjnym tj. starania o uzyskanie pozwoleń na budowę i pozwoleń środowiskowych oraz prace nad określeniem lokalizacji poszczególnych elektrowni. W związku z tym Spółka prowadzi szereg postępowań w trybie przetargu ograniczonego na wykonanie usług specjalistycznych umożliwiających przeprowadzenie badań niezbędnych do uzyskania pozwoleń oraz wskazania miejsca budowy wiatraków. Obecnie Spółka prowadzi postępowanie przeprowadzane w ramach trybu przetargu ograniczonego na podstawie ustawy z dnia 29 stycznia 2004 r. "Prawo zamówień publicznych" na zawarcie umowy na przeprowadzenie dwuletniej kampanii pomiarowej wietrzności na Morzu Bałtyckim przy użyciu systemu pomiarowego Lidar dla lokalizacji Elektrowni Wiatrowej. Wnioskodawca jako podmiot organizujący przetarg ma obowiązek określić cenę za usługę z uwzględnieniem podatku VAT (cena brutto).

Zgodnie z "Opisem przedmiotu Umowy" stanowiącym Załącznik nr 2 do Umowy, usługi mają polegać na szczegółowym monitoringu parametrów wiatru oraz powierzchni morza we wskazanej lokalizacji. W przypadku Wnioskodawcy jest to lokalizacja w odległości około 32 km od wybrzeża, w Wyłącznej Strefie Ekonomicznej. Pomiary mają być wykonywane za pomocą systemu pomiarowego Lidar zainstalowanego na platformie pływającej. Wykonawca usługi, po uzyskaniu niezbędnych pozwoleń będzie zobowiązany do instalacji, eksploatacji i demontażu platformy pływającej; dostarczenia oraz uruchomienia systemu pomiarowego na platformie; zapewnienia obsługi serwisowej i kontroli stanu technicznego konstrukcji pływającej; monitoringu platformy i urządzeń pomiarowych zapewniającego ciągłość pomiarów; zapewnienia zdalnego dostępu do pomiarów; archiwizacji pomiarów; nadzoru nad poprawnością rejestrowanych danych oraz wykonania Raportu Wstępnego, Raportu z Instalacji, Raportów Miesięcznych, Raportów Kwartalnych, Raportu Podsumowującego oraz Raportu Końcowego dotyczących pomiarów. Kampania będzie trwała 2 lata od rozpoczęcia instalacji urządzeń. Platforma pływająca będzie połączona z dnem morskim za pomocą systemu kotwiącego.

Pomiary będą dotyczyć parametrów atmosfery i wiatru takich jak np. siła podmuchu i kierunek wiatru oraz temperatura i wilgotność powietrza oraz parametrów morza. Do badanych parametrów morza należeć będą: pomiar wartości temperatury wody; pomiar wysokości, długości oraz kierunku fal morskich, a także pomiar prędkości i kierunku ruchu wody między platformą a dnem morskim. Usługa jest zatem usługą złożoną której trzon stanowią wykonywane na obszarze akwenu morskiego badania wskaźników dotyczących powietrza i morza, zapewnieniu odpowiedniego działania urządzeń pomiarowych oraz sporządzeniu raportów podsumowujących wyniki pomiarów. Pomiary dotyczące wody i powietrza będą pozyskiwane jednocześnie. Wyniki kampanii zaprezentowane w raportach posłużą do określenia lokalizacji poszczególnych elektrowni wiatrowych w ramach obszaru objętego PSzW. Zostaną one zatem wykorzystane w procesie budowy nieruchomości w postaci farmy wiatrowej. Za całość wykonanej usługi przewidziano wynagrodzenie ryczałtowe. Obecnie - po wstępnym postępowaniu - Spółka wyłoniła dwóch potencjalnych wykonawców. Jednym z nich jest podmiot krajowy będący polskim podatnikiem VAT; drugim jest spółka z Unii Europejskiej. W związku z tym Wnioskodawca ma obowiązek określić cenę brutto za usługę tj. wskazać sposób opodatkowania kampanii podatkiem VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy usługa polegająca na przeprowadzeniu kampanii pomiaru wiatru i badania powierzchni morza oraz obsługi platformy i urządzeń pomiarowych wraz ze sporządzeniem raportów z wyników pomiarów dotycząca Wyłącznej Strefy Ekonomicznej podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Analiza sytuacji przedstawionej w zdarzeniu przyszłym oraz cytowanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że poszczególne czynności wykonywane na rzecz Wnioskodawcy w ramach usługi polegającej na przeprowadzeniu kampanii pomiaru wiatru i badania powierzchni morza oraz obsługi platformy i urządzeń pomiarowych wraz ze sporządzeniem raportów z wyników pomiarów stanowią elementy jednej kompleksowej usługi na obszarze poza państwową granicą Rzeczypospolitej Polskiej w rejonie polskiej wyłącznej strefy ekonomicznej Morza Bałtyckiego. Biorąc pod uwagę fakt, że powyższy obszar stanowi nieruchomość, w świetle art. 28e ustawy, jest to usługa związana z nieruchomością, tj. z konkretnie określonym miejscem, na którym będzie wykonywana.

Wobec powyższego – uwzględniając treść art. 5 ust. 1 ustawy – należy stwierdzić, że przedmiotowa usługa dotyczy nieruchomości znajdującej się w obszarze wyłącznej strefy ekonomicznej RP, która nie stanowi terytorium kraju, a zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski.

Zatem, świadczone na rzecz Wnioskodawcy usługi przez podmiot krajowy będący polskim podatnikiem VAT, lub przez spółkę z Unii Europejskiej nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.