Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4514-68/15-4/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-05-19
Teza: należy wskazać, że fakt, że w wyniku przekształcenia majątek spółki osobowej nie będzie wyższy od kapitału zakładowego spółki z o.o. , nie przesądza o braku opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jeżeli więc w przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym dojdzie do przekształcenia spółki i zwiększenia majątku spółki przekształconej, w konsekwencji uwzględnienia w jakimkolwiek jej kapitale zysków spółki przekształcanej wypracowanych przed przekształceniem, które nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, w podatku od czynności cywilnoprawnych powstanie obowiązek podatkowy. Opodatkowaniu powyższym podatkiem podlega bowiem różnica pomiędzy wartością majątku wniesionego do spółki osobowej a wysokością opodatkowanego uprzednio kapitału zakładowego. Zgodnie z art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – zwolnieniem z opodatkowania tym podatkiem może być objęta tylko ta część wkładu, która odpowiada opodatkowanemu wcześniej kapitałowi zakładowemu. Należy nadmienić, że zwolnienie miałoby zastosowanie także do wkładów wniesionych do przekształcanej spółki kapitałowej w ramach tzw. wymiany udziałów, od których na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c tiret drugi podatek od czynności cywilnoprawnych nie był pobrany, wówczas, gdyby te wkłady były uprzednio (kiedykolwiek) opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych, tj. przed ich wniesieniem do spółki przekształcanej. Przyjmując za Wnioskodawcą, że kapitał zakładowy powstały w spółce kapitałowej nie podlegał opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (powstał w wyniku zamiany udziałów) – korzystał ze zwolnienia przedmiotowego w trybie art. 2 pkt 6 lit. c ustawy, należy stwierdzić, że w tej część przepis art. 9 pkt 11 lit. a) nie będzie miał zastosowania. A zatem należy wskazać, że opodatkowaniu przy przekształceniu spółek podlegają wkłady do spółki ponad tą ich część, która podlegała już opodatkowaniu. Podstawę opodatkowania, zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, będzie stanowiła wartość wszystkich wkładów wniesionych do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia sp. z o.o. przy czym zwolnieniu z opodatkowania, zgodnie z art. 9 pkt 11 lit. a) ww. ustawy, będzie podlegała ta część wkładu odpowiadająca opodatkowanemu uprzednio podatkiem od czynności cywilnoprawnych kapitałowi zakładowemu.
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; przekształcanie; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka osobowa; umowa-umowa spółki; umowa-zmiana umowy
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 3-art. 6; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 4-art. 9

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2015 r. (data wpływu 2 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową **\- jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca planuje doprowadzić do przekształcenia formy prawnej spółki kapitałowej, działającej jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w spółkę komandytową. Wnioskodawca, będący osobą fizyczną i polskim rezydentem podatkowym, będzie właścicielem większościowego pakietu udziałów w przekształcanej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, która będzie posiadała siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej („Udziały”). Wnioskodawca będzie posiadał w przekształcanej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością ponad 90% udziałów.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, co do której planowane jest przekształcenie w spółkę komandytową, na dzień złożenia niniejszego wniosku nie istnieje, a jej utworzenie i przekształcenie w spółkę komandytową warunkowane jest uzyskaniem przez Wnioskodawcę interpretacji podatkowej uznającej za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy wyrażone w niejszym wniosku.

Spółka komandytowa będzie kontynuowała działalność przekształcanej spółki kapitałowej, w oparciu o jej majątek. Na dzień przekształcenia w spółce kapitałowej mogą występować niepodzielone zyski z lat ubiegłych.

Majątek przekształcanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest wyższy niż jej kapitał zakładowy, a wysokość wkładów w spółce komandytowej (która powstanie w wyniku przekształcenia) będzie równa wysokości kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (spółki przekształcanej). Majątek spółki osobowej, powstałej w wyniku przekształcenia, nie zostanie zwiększony w stosunku do majątku przekształcanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wkłady do spółki komandytowej zostaną określone na poziomie wartości kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Na uwagę zasługuje fakt, iż kapitał zakładowy powstały w spółce kapitałowej nie podlegał opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (powstał w wyniku zamiany udziałów) – korzystał ze zwolnienia przedmiotowego w trybie art. 2 pkt 6 ppkt c) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2007 r. Nr 68 poz. 450 ze zmianami).

Pismem z dnia 20 kwietnia 2015 r. Nr IPPB2/4514-68/15-2/MZ wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, poprzez:

Uzupełnienie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego w zakresie podatku czynności od czynności cywilnoprawnych:

*   podanie danych umożliwiających identyfikację przyszłej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której utworzenie jest planowane przez Wnioskodawcę, tj. dokładne określenie nazwy (firmy) spółki oraz podanie planowanego adresu siedziby spółki;
*   jednoznaczne wskazanie, czy majątek spółki komandytowej będzie przewyższał wartość kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością opodatkowanego wcześniej (kiedykolwiek) podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Wnioskodawca w terminie ustawowym przesłał uzupełnienie, w którym:

*   Podał dane umożliwiające identyfikację przyszłej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, której utworzenie jest planowane przez Wnioskodawcę:
    1.  firma spółki: X. Sp. z o.o.
    2.  adres siedziby spółki: Q.
*   Wskazał, że majątek spółki komandytowej powstałej w wyniku przekształcenia będzie wyższy niż wartość kapitału zakładowego przekształcanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i na dzień przekształcenia będzie równy majątkowi przekształcanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy skoro w wyniku przekształcenia wartość wkładów spółki komandytowej powstałej w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej, będzie równa kapitałowi zakładowemu przekształcanej spółki kapitałowej, powstanie w związku z przekształceniem obowiązek, obliczenia i zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych?
2.  Czy fakt braku opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych kapitału zakładowego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością będzie miał wpływ na wymiar i naliczenie podatku od czynności cywilnoprawnych przy przekształceniu tejże spółki w spółkę komandytową?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku przekształcenia spółki z o.o. w spółkę komandytową nie powstanie obowiązek podatkowy z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych z uwagi na fakt, iż nie następuje tutaj zwiększenie majątku spółki lub podwyższenie kapitału zakładowego. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 k) i pkt 2 w zw. z art. 1 ust. 3 pkt 3) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2007 r. Nr 68 poz. 450 ze zmianami) (dalej „Ustawa”) opodatkowaniu tym podatkiem podlegają umowy spółki i ich zmiany, o ile powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Za zmianę umowy spółki, zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 3 ww. Ustawy, uważa się przekształcenie, podział lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki lub podwyższenie kapitału zakładowego. O ile przy łączeniu lub podziale można mówić o zmianach wysokości majątku spółki (np. powstanie nowej spółki przy podziale czy powiększenie majątku przy łączeniu) to przekształcenie stanowiące przykład sukcesji uniwersalnej nie powoduje żadnej zmiany dotyczącej majątku spółki, o ile nie jest ono połączone z wniesieniem dodatkowych wkładów. W niniejszej sprawie Wnioskodawca nie będzie Pan wnosił do spółki komandytowej dodatkowych wkładów, a cały majątek spółki komandytowej będzie pochodził z majątku przekształconej spółki z o.o.

W konsekwencji, jeżeli - tak, jak w przedstawionym stanie faktycznym - w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową kapitał podstawowy spółki komandytowej nie zwiększy się w stosunku do kapitału zakładowego spółki z o.o., to zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1) ppkt k) w zw. Ust. 2 i ust. 3 pkt 3), opisane wyżej przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę komandytową nie stanowi zmiany umowy spółki, a tym samym nie powoduje powstania obowiązku podatkowego w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ad. 2.

Podstawą opodatkowania w przypadku przekształcenia spółki jest, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) Ustawy, wartość wkładów do spółki osobowej lub wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej. Natomiast na podstawie art. 9 pkt 11 lit. a Ustawy, zwolnione od podatku są umowy spółki i ich zmiany, związane z przekształceniem lub łączeniem spółek, w części wkładów do spółki albo kapitału zakładowego, których wartość była uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, z powyższych przepisów wynika, że jeżeli mamy do czynienia z przekształceniem spółki kapitałowej w spółkę komandytową, opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie podlegała ta część kapitału zakładowego wnoszonego jako wkład do spółki komandytowej, która była opodatkowana w momencie zawierania (zmiany) umowy spółki kapitałowej.

Z literalnego brzmienia art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) Ustawy wynika wprawdzie, że podstawą opodatkowania w przypadku przekształcenia jest wartość wkładów do spółki osobowej, niemniej jednak, zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do spółki komandytowej, ustawodawca dokonuje rozróżnienia między sytuacją wniesienia wkładów, a podwyższeniem kapitału zakładowego.

Konsekwentnie należy więc przyjąć, że w odniesieniu do spółki komandytowej powstałej w wyniku przekształcenia, podstawą opodatkowania, z której wyłączona będzie wartość opodatkowanego wcześniej kapitału zakładowego spółki przekształcanej, będzie wartość kapitału zakładowego, a nie całego wkładu do spółki obejmującego zarówno kapitał zakładowy, jak i zapasowy.

Zdaniem Wnioskodawcy, skoro nie istnieje dla danej czynności przekształcenia (przy założeniu tożsamości kapitału zakładowego i wkładu) zobowiązanie podatkowe w podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż w opisanym stanie faktycznym nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego ani zwiększenia majątku spółki, więc zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 3) Ustawy nie dojdzie do zmiany umowy spółki, zatem podatek od czynności prawnych nie będzie należny, to nie będą miały zastosowanie konsekwencje podatkowe wynikające z art. 9 pkt 11 lit. a) Ustawy.

W tej sytuacji, nie powstanie obowiązek obliczenia i pobrania podatku z tytułu przekształceń opisanych w zdarzeniu przyszłym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 626) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego.

Stosownie do art. 1a pkt 1 ww. ustawy użyte w tej ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną.

Z treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy. Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

Podstawę opodatkowania w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi - przy przekształceniu lub łączeniu spółek - wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia.

Stawka pobieranego podatku od czynności cywilnoprawnych określona jest w art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i wynosi 0,5% podstawy opodatkowania.

W związku z powyższym zmiany umowy spółki – rozumiane również, zgodnie z treścią art. 1 ust. 3 pkt 3 cyt. ustawy, jako przekształcenie spółek – jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, podlegają opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Stwierdzić zatem należy, że w świetle powołanych przepisów opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlega zmiana umowy spółki w rozumieniu przepisów o podatku od czynności cywilnoprawnych, jeżeli efektem przekształcenia lub połączenia spółek będzie zwiększenie całokształtu majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego (w przypadku spółki kapitałowej).

Odnosząc się do powyższego, należy wskazać, że przedmiotem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest tylko taka zmiana umowy spółki, dotycząca przekształcenia spółki kapitałowej w osobową, w związku z którą dojdzie do zwiększenia majątku spółki osobowej.

Dokonując oceny podlegania opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zmian umowy spółki, związanych z przekształceniami spółek nie można jednak ograniczać się jedynie do treści przepisu art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i jego wykładni literalnej, lecz należy uwzględnić wszystkie przepisy, które mogą mieć zastosowanie w odniesieniu do takich zmian umowy, a zwłaszcza ww. art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, określający podstawę opodatkowania.

Z przepisu art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że zmianą umowy spółki jest takie przekształcenie spółki, z którym związane jest w rezultacie tego przekształcenia zwiększenie majątku spółki osobowej. Natomiast podstawą opodatkowania jest wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia, przy czym - stosownie do art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych - zwolnieniu podlega jedynie część wkładu odpowiadająca opodatkowanemu uprzednio kapitałowi zakładowemu. Przepis art. 9 pkt 11 lit. a ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych realizuje zasadę jednokrotnego opodatkowania, przy czym w spółce osobowej zwolnienie dotyczy takich wkładów, które przed przekształceniem spółki były już kiedykolwiek opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych (w ramach umowy spółki lub jej zamiany), a zatem niekoniecznie w spółce przekształcanej.

Tak więc obowiązek podlegania opodatkowaniu tym podatkiem, jak również podstawę opodatkowania ustawodawca – w przypadku spółki osobowej - wiąże ogólnie z wkładami do spółki. Podstawą opodatkowania będzie zatem suma wszystkich wkładów w spółce osobowej - zarówno tworzących kapitał zakładowy, jak i pozostałych - o jaką ulega zwiększeniu majątek spółki. Taki wniosek wynika z interpretacji art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w powiązaniu z treścią punktu 1 i 2 tego samego ustępu art. 1, pkt 1 odnosi się wyłącznie do spółek osobowych, a pkt 2 wyłącznie do spółek kapitałowych. Natomiast pkt 3, dotyczący przekształcenia lub łączenia spółek dotyczy zarówno wkładu jak i kapitału zakładowego. Uregulowania te upoważniają przyjęcie, że jeżeli w wyniku porównania wielkości kapitału zakładowego w spółce kapitałowej przekształcanej z wielkością wkładów, rozumianych szeroko - zarówno jako kapitał zakładowy jak i wkłady w powstałej w wyniku przekształcenia spółce osobowej - przewyższają wartość kapitału zakładowego w przekształcanej spółce, powstaje obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Porównując bowiem majątki spółek przekształcanej i przekształconej należy brać pod uwagę w przypadku spółki osobowej – jej cały majątek, natomiast w przypadku spółki kapitałowej – jedynie wysokość jej kapitału zakładowego.

Zatem dla ustalenia, czy zmiana umowy spółki, polegająca na przekształceniu spółki kapitałowej w spółkę osobową, podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych niezbędna jest ocena, czy w wyniku tej zmiany doszło do zwiększenia majątku spółki osobowej i co w efekcie stanowi jej majątek. Podstawą opodatkowania będzie zatem suma wszystkich wkładów do spółki osobowej – zarówno tworzących kapitał zakładowy jak i pozostałych.

Należy bowiem podkreślić, że obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych rodzi każde powiększenie ogólnie pojmowanego majątku spółki, jeśli jest związane z częścią majątku stanowiącą podstawę opodatkowania tym podatkiem. Warunek opodatkowania, jakim jest zwiększenie majątku spółki – w przypadku przekształcenia spółek, należy rozpatrywać w kontekście ogólnego warunku opodatkowania umów spółki, którym jest zwiększenie podstawy opodatkowania. To z kolei, przy badaniu, czy doszło do koniecznego zwiększenia majątku spółki, każe uwzględnić takie elementy, które mają wpływ na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Nie można bowiem przyjąć, że w razie przekształcenia spółki o opodatkowaniu mógłby decydować taki przyrost szeroko rozumianego majątku spółki, który w świetle przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie powodowałby zwiększenia podstawy opodatkowania. Ratio legis art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych każe również przyjąć, że każde powiększenie ogólnie pojmowanego majątku spółki, związane z tą częścią majątku, która stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, rodzi obowiązek podatkowy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca planuje doprowadzić do przekształcenia formy prawnej spółki kapitałowej, działającej jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w spółkę komandytową. Wnioskodawca, będący osobą fizyczną i polskim rezydentem podatkowym, będzie właścicielem większościowego pakietu udziałów w przekształcanej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, która będzie posiadała siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej („Udziały”). Wnioskodawca będzie posiadał w przekształcanej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością ponad 90% udziałów. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, co do której planowane jest przekształcenie w spółkę komandytową, na dzień złożenia niniejszego wniosku nie istnieje, a jej utworzenie i przekształcenie w spółkę komandytową warunkowane jest uzyskaniem przez Wnioskodawcę interpretacji podatkowej uznającej za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy wyrażone w niejszym wniosku. Spółka komandytowa będzie kontynuowała działalność przekształcanej spółki kapitałowej, w oparciu o jej majątek. Na dzień przekształcenia w spółce kapitałowej mogą występować niepodzielone zyski z lat ubiegłych.Majątek przekształcanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest wyższy niż jej kapitał zakładowy, a wysokość wkładów w spółce komandytowej (która powstanie w wyniku przekształcenia) będzie równa wysokości kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (spółki przekształcanej). Majątek spółki osobowej, powstałej w wyniku przekształcenia, nie zostanie zwiększony w stosunku do majątku przekształcanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wkłady do spółki komandytowej zostaną określone na poziomie wartości kapitału zakładowego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Na uwagę zasługuje fakt, iż kapitał zakładowy powstały w spółce kapitałowej nie podlegał opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (powstał w wyniku zamiany udziałów) – korzystał ze zwolnienia przedmiotowego w trybie art. 2 pkt 6 ppkt c) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2007 r. Nr 68 poz. 450 ze zmianami). Z przesłanego uzupełnienia wynika, że majątek spółki komandytowej powstałej w wyniku przekształcenia będzie wyższy niż wartość kapitału zakładowego przekształcanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i na dzień przekształcenia będzie równy majątkowi przekształcanej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że fakt, że w wyniku przekształcenia majątek spółki osobowej nie będzie wyższy od kapitału zakładowego spółki z o.o. , nie przesądza o braku opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jeżeli więc w przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym dojdzie do przekształcenia spółki i zwiększenia majątku spółki przekształconej, w konsekwencji uwzględnienia w jakimkolwiek jej kapitale zysków spółki przekształcanej wypracowanych przed przekształceniem, które nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, w podatku od czynności cywilnoprawnych powstanie obowiązek podatkowy. Opodatkowaniu powyższym podatkiem podlega bowiem różnica pomiędzy wartością majątku wniesionego do spółki osobowej a wysokością opodatkowanego uprzednio kapitału zakładowego. Zgodnie z art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – zwolnieniem z opodatkowania tym podatkiem może być objęta tylko ta część wkładu, która odpowiada opodatkowanemu wcześniej kapitałowi zakładowemu. Należy nadmienić, że zwolnienie miałoby zastosowanie także do wkładów wniesionych do przekształcanej spółki kapitałowej w ramach tzw. wymiany udziałów, od których na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c tiret drugi podatek od czynności cywilnoprawnych nie był pobrany, wówczas, gdyby te wkłady były uprzednio (kiedykolwiek) opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych, tj. przed ich wniesieniem do spółki przekształcanej. Przyjmując za Wnioskodawcą, że kapitał zakładowy powstały w spółce kapitałowej nie podlegał opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (powstał w wyniku zamiany udziałów) – korzystał ze zwolnienia przedmiotowego w trybie art. 2 pkt 6 lit. c ustawy, należy stwierdzić, że w tej część przepis art. 9 pkt 11 lit. a) nie będzie miał zastosowania.

A zatem należy wskazać, że opodatkowaniu przy przekształceniu spółek podlegają wkłady do spółki ponad tą ich część, która podlegała już opodatkowaniu.

Podstawę opodatkowania, zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, będzie stanowiła wartość wszystkich wkładów wniesionych do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia sp. z o.o. przy czym zwolnieniu z opodatkowania, zgodnie z art. 9 pkt 11 lit. a) ww. ustawy, będzie podlegała ta część wkładu odpowiadająca opodatkowanemu uprzednio podatkiem od czynności cywilnoprawnych kapitałowi zakładowemu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.