Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB2.4511.541.2016.2.ACz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-10-21
Teza: Czy przychód uzyskany ze sprzedaży lokali mieszkalnych nr 1, 17 i 20 ….., w 2016 r. i/lub 2017 r., nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: budowa; lokal-lokal mieszkalny; nabycie; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; wybudowanie; zbycie-odpłatne zbycie; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2016 r. (data wpływu 29 czerwca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 września 2016 r. (data wpływu 5 października 2016 r.) oraz pismem z dnia 17 października 2016 r. (data wpływu 18 października 2016 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokali mieszkalnych stanowiących odrębne nieruchomości wraz z przysługującymi im udziałami w prawie użytkowania wieczystego gruntu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 czerwca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokali mieszkalnych stanowiących odrębne nieruchomości wraz z przysługującymi im udziałami w prawie użytkowania wieczystego gruntu.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z powyższym, pismem z dnia 6 września 2016 r., Nr 1061-IPTPB2.4511.541.2016.1.ACz, Organ podatkowy, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 6 września 2016 r. (skutecznie doręczono dnia 24 września 2016 r.), zaś w dniu 5 października 2016 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (data nadania 30 września 2016 r.).

Następnie pismem z dnia 17 października 2016 r. (data wpływu 18 października) Wnioskodawca złożył dodatkowe uzupełnienie wniosku.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 24 marca 1999 r. Wnioskodawca podpisał z deweloperem akt notarialny (Repertorium A Nr …) „Umowa przeniesienia udziałów w prawie użytkowania wieczystego w celu wybudowania lokali mieszkalnych z przeznaczeniem pod wynajem oraz pełnomocnictwo”. W paragrafie 1 aktu notarialnego Wnioskodawca zawarł umowę sprzedaży-zakupu udziałów części w prawie użytkowania wieczystego odpowiadających powierzchni użytkowej lokali mieszkalnych nr 1, 17 i 20, położonych …..

Zawarcie ostatecznej umowy sprzedaży przenoszącej na Wnioskodawcę m.in. udziały w prawie użytkowania wieczystego nastąpiło ww. aktem notarialnym z dnia 24 marca 1999 r.

W wyniku zawarcia ostatecznej umowy przenoszącej udziały w prawie użytkowania wieczystego doszło do zbycia przez dewelopera udziałów w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości, w celu wybudowania lokali mieszkalnych.

W wyniku zawarcia umowy z dnia 24 marca 1999 r. deweloper przeniósł na rzecz Wnioskodawcy:

*   udział do 0,017569 części w prawie współużytkowania wieczystego nieruchomości stanowiącej niezabudowaną działkę nr 14/1, o powierzchni 1187 m 2, odpowiadający 35,30 m2 powierzchni użytkowej lokalu mieszkalnego nr 17, składającego się z jednego pokoju, kuchni, przedpokoju, łazienki oraz balkonu wraz z przynależnym miejscem parkingowym w garażu podziemnym,

*   udział do 0,026229 części w prawie współużytkowania wieczystego nieruchomości stanowiącej niezabudowaną działkę nr 14/1, o powierzchni 1187 m2, odpowiadający 52,70 m2 powierzchni użytkowej lokalu mieszkalnego nr 20, składającego się z dwóch pokoi, kuchni, przedpokoju, łazienki oraz balkonu wraz z przynależnym miejscem parkingowym w garażu podziemnym,

*   udział do 0,017618 części w prawie współużytkowania wieczystego opisanej nieruchomości, stanowiącej działkę nr 14/1, o powierzchni 1187 m2, odpowiadający 35,40 m2 powierzchni użytkowej lokalu mieszkalnego nr 1, składającego się z jednego pokoju, kuchni, przedpokoju, łazienki oraz balkonu wraz z przynależnym miejscem parkingowym w garażu podziemnym.

W wyniku zawarcia ww. umowy z dnia 24 marca 1999 r. doszło do nabycia udziałów w użytkowaniu wieczystym, które dokładnie odpowiadały powierzchni ww. lokali mieszkalnych.

W § 3 ww. aktu notarialnego z dnia 24 marca 1999 r. deweloper potwierdził, że Wnioskodawca uiścił całe ceny udziałów w prawie współużytkowania wieczystego i oświadczył, że z tego tytułu jego roszczenia zostały w całości zaspokojone. W § 5 Wnioskodawca, zwany Kupującym, przejął wszelkie obowiązki współużytkowników wieczystych poprzez przeniesienie przedmiotowej nieruchomości do współposiadania, zarządzania i korzystania na rzecz Wnioskodawcy. W § 7 Wnioskodawca udzielił deweloperowi pełnomocnictwa do zarządzania i administrowania nieruchomością oraz do podejmowania wszelkich czynności faktycznych i prawnych związanych z samodzielnym prowadzeniem inwestycji budowlanej. Ponadto, na mocy umowy deweloper w § 7 zobowiązał się do ustanowienia odrębnej własności lokali po ich wybudowaniu, wobec czego Wnioskodawca posiadał roszczenie do dewelopera o ustanowienie odrębnej własności lokali mieszkalnych.

Wnioskodawca był zobowiązany do uiszczenia zaliczek na poczet budowy budynku i nabycia nowopowstałych lokali mieszkalnych. Ostatnia zaliczka została zapłacona w dniu 15 października 2001 r.

W dniu 28 kwietnia 2001 r. deweloper przeprowadził pomiary wybudowanych lokali mieszkalnych nr 1, 17 i 20 protokołami powykonawczymi. W tym samym dniu lokale mieszkalne nr 1, 17 i 20 zostały przekazane Wnioskodawcy – Użytkownikowi protokołami zdawczo-odbiorczymi.

W dniu 8 stycznia 2002 r. budynek został oddany do użytku na podstawie decyzji burmistrza Urzędu Gminy …. nr …..

Dla wybudowanego i oddanego do użytkowania budynku deweloper założył księgę wieczystą nr …. i wskazał siebie i podmioty, którym przysługuje prawo do budynku.

W dniu 17 października 2002 r. deweloper przekazał budynek w zarządzanie nowopowstałej wspólnocie mieszkaniowej. Od tego czasu lokale mieszkalne nr 1, 17 i 20 były użytkowane, co potwierdzają opłaty do wspólnoty i rozliczenia liczników poszczególnych lokali mieszkalnych. Część mieszkań została przez dewelopera wyodrębniona ze wspólnej księgi wieczystej nr …., np. mieszkanie nr 9 – KW nr ….., założona 1 lipca 2005 r.

Deweloper splajtował i Wnioskodawca nie zdążył wydzielić odrębnych ksiąg wieczystych dla lokali mieszkalnych nr 1, 17 i 20. Stało się to dopiero możliwe na podstawie postanowienia Sądu o zniesienie współwłasności z dnia 12 maja 2015 r., uprawomocnionego w dniu 3 lipca 2015 r., sygn. akt …., co Wnioskodawca uczynił w dniu 9 grudnia 2015 r. – KW …., KW …, KW ….. Wnioski o założenie ksiąg wieczystych złożono w dniu 2 grudnia 2015 r., natomiast założenie ksiąg wieczystych nastąpiło w dniu 8 grudnia 2015 r. Przed wydaniem ww. postanowienia Sądu Wnioskodawcy przysługiwało prawo współużytkowania wieczystego gruntu oraz współwłasność budynku, w którym znajdują się lokale mieszkalne nr 1, 17 i 20, ujęte w księdze wieczystej nieruchomości.

Obecnie Wnioskodawcy przysługuje prawo własności lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, wraz z odpowiadającym mu udziałami w prawie użytkowania wieczystego gruntu. Ten sam tytuł prawny będzie przysługiwał Wnioskodawcy w stosunku do ww. lokali mieszkalnych i gruntu w dacie ich odpłatnego zbycia. Nie dokonano przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności.

Nabycie udziałów w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz lokali mieszkalnych nie nastąpiło w związku z wykonywaniem przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, a nabyte prawa do lokali mieszkalnych nie stanowią składnika majątkowego działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Termin odpłatnego zbycia lokali mieszkalnych nr 1, 17 i 20, to druga połowa 2016 r., bądź 2017 r.

Sprzedaż przedmiotowych lokali mieszkalnych nie będzie odbywać się w ramach działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przychód uzyskany ze sprzedaży lokali mieszkalnych nr 1, 17 i 20 ….., w 2016 r. i/lub 2017 r., nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), datą nabycia ww. lokali mieszkalnych jest moment zasiedlenia budynku, a nie moment wyodrębnienia ksiąg wieczystych. W Jego przypadku, zasiedlenie i użytkowanie lokali mieszkalnych nr 1, 17 i 20 nastąpiło już w 2002 r., a wyodrębnienie ksiąg wieczystych poszczególnych lokali, nie z winy Wnioskodawcy, nastąpiło dopiero w 2015 r. Lokale mieszkalne nr 1, 17 i 20 przy ul. ….. zostały przekazane Wnioskodawcy pod koniec 2002 r., więc minął 5-letni okres, w którym to sprzedając lokale mieszkalne nr 1, 17 i 20, Wnioskodawca powinien zapłacić podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zgodnie natomiast z art. 155 Kodeksu cywilnego, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę. Przepis ten ma zastosowanie w przypadku przenoszenia użytkowania wieczystego, zgodnie z treścią zawartą w art. 237 ww. Kodeksu. Umowa przeniesienia udziałów w prawie użytkowania wieczystego przenosząca na Wnioskodawcę części w prawie użytkowania wieczystego została zawarta w dniu 24 marca 1999 r. w drodze aktu notarialnego, stąd też od końca roku kalendarzowego w którym nastąpiło przeniesienie udziałów należy zacząć liczyć pięcioletni termin, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, który upłynął w dniu 31 grudnia 2005 r.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, przyszła sprzedaż przedmiotów umowy przeniesienia własności rzeczy, wynikająca z zawartego przez mocodawcę aktu notarialnego powinna być wolna od ciężarów związanych z należnościami podatkowymi, gdyż spełnia ona warunki wymienione w przywołanym powyżej przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – tj. nie będzie dokonana w ramach wykonywania działalności gospodarczej oraz nastąpi po upływie pięcioletniego terminu przewidzianego przez ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazuje, że Jego twierdzenie zawarte we wniosku o tym, że upłynął pięcioletni termin zwalniający z obowiązku uiszczenia podatku z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) uzasadnione jest faktem nabycia przez Niego w dniu 24 marca 1999 r. prawa współużytkowania wieczystego w nieruchomości gruntowej, na której następnie posadowiony został budynek mieszkalno-usługowy oddany do użytku w dniu 8 stycznia 2002 r., na podstawie decyzji Burmistrza Gminy …\`(...)\`

Zgodnie z przepisami art. 235 § 2 Kodeksu cywilnego przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym. Oznacza to, że prawo własności budynku wzniesionego na gruncie będącym przedmiotem użytkowania wieczystego przysługuje tylko i wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, nawet w sytuacji gdyby to inna osoba wybudowała takie budynki. W przedmiotowej sprawie deweloper przenoszący na Wnioskodawcę współudział w prawie użytkowania wieczystego zobowiązał się następnie do wykonania prac budowlanych związanych z wzniesieniem na tym gruncie budynku, z którego następnie wyodrębniona miała być odrębna własność poszczególnych lokali, co zostało szczegółowo opisane w treści aktu notarialnego Repertorium A Nr …. z dnia 23 marca 1999 r. Następnie dopiero w dniu 12 maja 2015 r. postanowieniem wydanym w sprawie, sygn. akt … Sąd Rejonowy dla …. dokonał zniesienia współwłasności poprzez wyodrębnienie odrębnej własności lokali zgodnie z wielkością udziałów przysługującą poszczególnym współużytkownikom wieczystym.

Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądów administracyjnych, w przypadku sprzedaży nieruchomości, która przypada danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy przyjąć datę jej pierwotnego nabycia współwłasności, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości w wyniku zniesienia wspólności mieści się w udziale, jaki tej osobie przysługuje we współwłasności całej rzeczy przed dokonaniem jej podziału. Jeżeli natomiast wartość otrzymanej przez niego nieruchomości przekracza jego udział we współwłasności, to wówczas, za dzień nabycia należy przyjąć dzień, w którym dokonano zniesienia współwłasności. Podsumowując należy stwierdzić, że poprzez pojęcie „nabycie”, użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji ustawowej nabycia nieruchomości, zatem, aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu, określonego w analizowanej normie prawnej należy się odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego, nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy, kiedy aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Podmiot uzyskuje bowiem prawo rzeczowe w stosunku do rzeczy. W zasadzie to nabycie jest ekwiwalentne, a więc związane z koniecznością spełnienia świadczenia na rzecz zbywcy. Typowym przykładem nabycia rzeczy jest umowa sprzedaży (art. 535 i następne Kodeksu cywilnego). Bardziej złożona sytuacja zachodzi w przypadku czynności prawnych dotyczących podziału współwłasności. Współwłasność charakteryzuje się trzema cechami, występującymi jednocześnie: jedność przedmiotu własności, wielość podmiotów oraz niepodzielność wspólnego prawa (por. E. Skowrońska-Bocian w: Kodeks cywilny Komentarz pod red. K. Pietrzykowskiego, Wyd. C. H. Beck 1999, t. 1, s. 469, S. Rudnicki w: Komentarz do kodeksu cywilnego - księga druga, Wyd. Prawnicze 1996, s. 186). Każdemu ze współwłaścicieli przysługuje zatem prawo do całej rzeczy, jest uprawniony do jej współposiadania i korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli (art. 206 Kodeksu cywilnego, por. też wyrok SN z dnia 27 kwietnia 2001 r., sygn. akt III CKN 21/99, Lex nr 52366). Niepodzielność wspólnego prawa własności oznacza, że żaden ze współwłaścicieli nie ma fizycznie wydzielonej części na swą wyłączną własność. Rzecz jako całość należy do wszystkich współwłaścicieli.

Zniesienie wspólności rzeczy może przybierać różne formy (umowa lub postanowienie sądu). Zniesienie współwłasności, w skład której wchodzi prawo własności nieruchomości może nastąpić w ten sposób, że każdy ze współwłaścicieli nabędzie część nieruchomości lub też prawo własności którejś z nieruchomości, przy czym wartość tej rzeczy nie będzie przekraczała wartości udziału. Wówczas podmiot ten, pomimo uzyskania prawa własności nieruchomości, nie zwiększy swych aktywów majątkowych. Stąd też nie nabywa nieruchomości w rozumieniu określonym w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odmienna sytuacja zachodzi wtedy, gdy podział majątku wspólnego następuje poprzez przyznanie współwłaścicielowi nieruchomości o wartości przekraczającej jego udział we współwłasności. Wówczas następuje wzrost aktywów majątku, a wyrównanie udziałów, co do zasady następuje poprzez dopłatę lub spłatę. Jednak strony mogą odmiennie ukształtować stosunek prawny w tym zakresie i zrezygnować z tych świadczeń.

W świetle powyższego nie budzi wątpliwości, że nabycie własności nieruchomości w drodze zniesienia współwłasności ponad wartość przysługującego stronie udziału stanowi nabycie o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, skoro w opisywanym przypadku nabycie własności nieruchomości w drodze zniesienia współwłasności nie przewyższało przynależnego Wnioskodawcy udziału w rzeczy wspólnej, datą nabycia nieruchomości przez Wnioskodawcę nie jest data wydania postanowienia w przedmiocie zniesienia współwłasności, a chwila nabycia przez niego prawa współużytkowania wieczystego w 1999 r.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, przyszła sprzedaż przedmiotów umowy przeniesienia własności rzeczy, wynikająca z zawartego przez mocodawcę aktu notarialnego winna być wolna od ciężarów związanych z należnościami podatkowymi, gdyż spełnia ona warunki wymienione w przywołanym powyżej przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - tj. nastąpi po upływie pięcioletniego terminu przewidzianego przez ustawę o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dochód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu 24 marca 1999 r., na podstawie aktu notarialnego, Wnioskodawca podpisał z deweloperem „Umowę przeniesienia udziałów w prawie użytkowania wieczystego w celu wybudowania lokali mieszkalnych z przeznaczeniem pod wynajem oraz pełnomocnictwo”. W paragrafie 1 aktu notarialnego Wnioskodawca zawarł umowę sprzedaży-zakupu udziałów części w prawie użytkowania wieczystego odpowiadających powierzchni użytkowej lokali mieszkalnych nr 1, 17 i 20.

W wyniku zawarcia ostatecznej umowy z dnia 24 marca 1999 r. przenoszącej udziały w prawie użytkowania wieczystego doszło do zbycia przez dewelopera udziałów w prawie użytkowania wieczystego nieruchomości, w celu wybudowania lokali mieszkalnych.

W wyniku zawarcia ww. umowy deweloper przeniósł na rzecz Wnioskodawcy: udział do 0,017569 części w prawie współużytkowania wieczystego nieruchomości stanowiącej niezabudowaną działkę nr 14/1, o powierzchni 1187 m2, odpowiadający 35,30 m2 powierzchni użytkowej lokalu mieszkalnego nr 17, wraz z przynależnym miejscem parkingowym w garażu podziemnym; udział do 0,026229 części w prawie współużytkowania wieczystego nieruchomości stanowiącej niezabudowaną działkę nr 14/1, o powierzchni 1187 m2, odpowiadający 52,70 m2 powierzchni użytkowej lokalu mieszkalnego nr 20, wraz z przynależnym miejscem parkingowym w garażu podziemnym; udział do 0,017618 części w prawie współużytkowania wieczystego opisanej nieruchomości, stanowiącej działkę nr 14/1 o powierzchni 1187 m2, odpowiadający 35,40 m2 powierzchni użytkowej lokalu mieszkalnego nr 1, wraz z przynależnym miejscem parkingowym w garażu podziemnym.

W wyniku zawarcia ww. umowy z dnia 24 marca 1999 r. doszło do nabycia udziałów w użytkowaniu wieczystym, które dokładnie odpowiadały powierzchni ww. lokali mieszkalnych.

W § 3 ww. aktu notarialnego z dnia 24 marca 1999 r. deweloper potwierdził, że Wnioskodawca uiścił całe ceny udziałów w prawie współużytkowania wieczystego i oświadczył, że z tego tytułu jego roszczenia zostały w całości zaspokojone. W § 5 Wnioskodawca, zwany Kupującym, przejął wszelkie obowiązki współużytkowników wieczystych poprzez przeniesienie przedmiotowej nieruchomości do współposiadania, zarządzania i korzystania na rzecz Wnioskodawcy. W § 7 ww. aktu notarialnego Wnioskodawca udzielił deweloperowi pełnomocnictwa do zarządzania i administrowania nieruchomością oraz do podejmowania wszelkich czynności faktycznych i prawnych związanych z samodzielnym prowadzeniem inwestycji budowlanej. Ponadto, na mocy umowy deweloper w § 7 tego aktu, zobowiązał się do ustanowienia odrębnej własności lokali po ich wybudowaniu, wobec czego Wnioskodawca posiadał roszczenie do dewelopera o ustanowienie odrębnej własności lokali mieszkalnych.

Wnioskodawca był zobowiązany do uiszczenia zaliczek na poczet budowy budynku i nabycia nowopowstałych lokali mieszkalnych. Ostatnia zaliczka została zapłacona w dniu 15 października 2001 r.

W dniu 28 kwietnia 2001 r. deweloper przeprowadził pomiary wybudowanych lokali mieszkalnych nr 1, 17 i 20 protokołami powykonawczymi. W tym samym dniu lokale mieszkalne nr 1, 17 i 20 zostały przekazane Wnioskodawcy – Użytkownikowi protokołami zdawczo-odbiorczymi.

W dniu 8 stycznia 2002 r. budynek został oddany do użytku na podstawie decyzji burmistrza Urzędu Gminy.

Dla wybudowanego i oddanego do użytkowania budynku deweloper założył księgę wieczystą i wskazał siebie i podmioty, którym przysługuje prawo do budynku.

W dniu 17 października 2002 r. deweloper przekazał budynek w zarządzanie nowopowstałej wspólnocie mieszkaniowej. Od tego czasu lokale mieszkalne nr 1, 17 i 20 były użytkowane.

Deweloper splajtował i Wnioskodawca nie zdążył wydzielić odrębnych ksiąg wieczystych dla lokali mieszkalnych nr 1, 17 i 20. Stało się to dopiero możliwe na podstawie postanowienia Sądu o zniesienie współwłasności z dnia 12 maja 2015 r., uprawomocnionego w dniu 3 lipca 2015 r., sygn. akt …. Wnioski o założenie ksiąg wieczystych Wnioskodawca złożył w dniu 2 grudnia 2015 r., natomiast założenie ksiąg wieczystych nastąpiło w dniu 8 grudnia 2015 r. Przed wydaniem ww. postanowienia Sądu Wnioskodawcy przysługiwało prawo współużytkowania wieczystego gruntu oraz współwłasność budynku, w którym znajdują się lokale mieszkalne nr 1, 17 i 20, ujęte w księdze wieczystej nieruchomości.

Obecnie Wnioskodawcy przysługuje prawo własności lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość wraz z odpowiadającym mu udziałami w prawie użytkowania wieczystego gruntu. Nie dokonano przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności.

Nabycie udziałów w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz lokali mieszkalnych nie nastąpiło w związku z wykonywaniem przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, a nabyte prawa do lokali mieszkalnych nie stanowią składnika majątkowego działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Planowany przez Wnioskodawcę termin odpłatnego zbycia lokali mieszkalnych nr 1, 17 i 20, to druga połowa 2016 r., bądź 2017 r.

Sprzedaż przedmiotowych lokali mieszkalnych nie będzie odbywać się w ramach działalności gospodarczej.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu, dlatego też ustalenie znaczenia tych pojęć wymaga zastosowania definicji zawartych w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.). Zgodnie z art. 46 § 1 ww. ustawy nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W myśl art. 47 § 1 ww. Kodeksu część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Natomiast art. 48 Kodeksu cywilnego stanowi, że z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w ustawie, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane.

Pojęcie użytkowania wieczystego zawarte zostało w art. 232 § 1 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, grunty stanowiące własność Skarbu Państwa położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym i osobom prawnym.

Z kolei jak stanowi art. 235 § 1 tej ustawy, budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Z § 2 tego przepisu wynika natomiast, że przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.

Mając na uwadze powołane przepisy stwierdzić należy, że prawo własności budynku wybudowanego na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste jest ściśle związane z tym prawem, jednakże oba te prawa stanowią oddzielny przedmiot władania. Kodeks cywilny nadał prawu wieczystego użytkowania gruntu nadrzędny charakter w stosunku do prawa własności budynków znajdujących się na tym gruncie. Prawem głównym jest w tym przypadku prawo wieczystego użytkowania gruntu, a prawem związanym jest prawo własności budynków i urządzeń. Akcesoryjność prawa wieczystego użytkowania oznacza, że żadne z nich nie może stanowić samodzielnego przedmiotu obrotu prawnego.

Oznacza to, że w przypadku sprzedaży budynku wzniesionego na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste, należy odrębnie ustalić datę nabycia prawa wieczystego użytkowania gruntu i odrębnie datę nabycia lub wybudowania budynku.

Należy przy tym wskazać, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym zawiera potoczne słowa języka polskiego i w związku z tym, użyte w jego treści słowo „wybudowanie” rozumieć należy w myśl sensu, jaki nadaje temu słowu słownik języka polskiego, czyli „postawienie, wzniesienie domu”. Nie ma wątpliwości, że słowu „wybudowanie” przypisano czas przeszły dokonany, co oznacza wybudowanie budynku w takim stanie, by nadawał się do zamieszkania, użytkowania. Potwierdzeniem wybudowania budynku jest również pozwolenie na użytkowanie budynku lub zawiadomienie o zakończeniu budowy, stosownie do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290, z późn. zm.).

Mając zatem na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że do nabycia przez Wnioskodawcę udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu doszło w dniu 24 marca 1999 r. – w wyniku zawarcia umowy kupna-sprzedaży, natomiast do nabycia przez Wnioskodawcę udziału w budynku wzniesionym na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste doszło w dniu 8 stycznia 2002 r. – w wyniku uzyskania decyzji o dopuszczeniu budynku do użytkowania.

Dokonując oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokali mieszkalnych stanowiących odrębne nieruchomości wraz z przysługującymi im udziałami w prawie użytkowania wieczystego gruntu należy odnieść się do pojęć „zniesienie współwłasności” i „ustanowienie odrębnej własności lokali”.

Kwestie ustanowienia odrębnej własności lokalu reguluje ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2015 r., poz. 1892, z późn. zm.). Art. 2 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, zwane dalej „lokalami” mogą stanowić odrębne nieruchomości.

Samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokojeniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne (art. 2 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o własności lokali, odrębną własność lokalu można ustanowić w drodze umowy, a także jednostronnej czynności prawnej właściciela nieruchomości albo orzeczenia sądu znoszącego współwłasność. Umowa o ustanowieniu odrębnej własności lokalu powinna być dokonana w formie aktu notarialnego; do powstania tej własności niezbędny jest wpis do księgi wieczystej (art. 7 ust. 2 ww. ustawy).

Celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów ustawy Kodeks cywilny, jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności. Stosownie do art. 195 ww. ustawy, współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Zgodnie z art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego  art. 196 § 2 tej ustawy.

Jak stanowi art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu. Natomiast na podstawie art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości (wartości) udziałów współwłaścicieli.

Zniesienie współwłasności poprzez ustanowienie odrębnej własności lokali nie stanowi nabycia tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbyło się bez spłat i dopłat. Za datę nabycia lokali  w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy zatem przyjąć datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości, ale tylko wówczas gdy wartość otrzymanych przez daną osobę wyodrębnionych lokali mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej przed dokonaniem tej czynności oraz zniesienie współwłasności nastąpiło bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności poprzez ustanowienie odrębnej własności lokali jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tej czynności podatnik otrzymuje nieruchomości, których wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Mając na względzie powyższe uregulowania prawne oraz opisane we wniosku zdarzenie przyszłe stwierdzić należy, że do nabycia przez Wnioskodawcę udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu, na którym wzniesiono budynek, w którym wyodrębniono lokale mieszkalne nr 1, 17 i 20 doszło w dniu 24 marca 1999 r., w wyniku umowy ich kupna. Natomiast jeżeli na skutek zniesienia współwłasności, w wyniku którego nastąpiło ustanowienie odrębnej własności lokali, wartość otrzymanych przez Wnioskodawcę lokali mieszkalnych nr 1, 17 i 20 nie przekroczyła wartości udziałów, jakie przysługiwały Wnioskodawcy w nieruchomości przed zniesieniem współwłasności, nie doszło do nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powyższe oznacza, że do nabycia przez Wnioskodawcę lokali mieszkalnych nr 1, 17 i 20 (wzniesionych na gruncie oddanym w użytkowanie wieczyste) doszło w dniu 8 stycznia 2002 r., kiedy to zakończono budowę i otrzymano decyzję o pozwoleniu na użytkowanie budynku. Zatem pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 a)-c) cytowanej ustawy, w przypadku przedstawionym we wniosku dla prawa wieczystego użytkowania gruntu nabytego w 1999 r., upłynął z dniem 31 grudnia 2004 r., natomiast dla lokali mieszkalnych nr 1, 17 i 20 nabytych w 2002 r., upłynął z dniem 31 grudnia 2007 r.

W konsekwencji, planowane odpłatne zbycie lokali mieszkalnych nr 1, 17 i 20 wraz z przysługującymi im udziałami w prawie użytkowania wieczystego gruntu nie będzie stanowiło źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż sprzedaż ww. lokali mieszkalnych wraz z przysługującymi im udziałami w prawie użytkowania wieczystego gruntu nastąpi po upływie pięcioletniego terminu, o którym mowa w tym przepisie, liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie ww. lokali mieszkalnych oraz prawa użytkowania wieczystego gruntów.

Zatem, przychód z tego tytułu nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a tym samym na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tytułu sprzedaży ww. lokali mieszkalnych wraz z przysługującymi im udziałami w prawie użytkowania wieczystego gruntu.

Tutejszy Organ podatkowy zaznacza, że przyjęcie w niniejszej interpretacji indywidualnej jako daty nabycia udziałów we współwłasności budynku, w którym znajdują się wyodrębnione lokale mieszkalne, momentu oddania budynku do użytkowania (tj. 2002 r.), odmiennie od określonej przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego daty nabycia ww. lokali mieszkalnych w momencie zasiedlenia budynku, nie wpływa na ocenę skutków podatkowych zamierzonej przez Wnioskodawcę sprzedaży lokali mieszkalnych, z uwagi na upływ pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskutek czego przychód uzyskany ze sprzedaży tych lokali mieszkalnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.