Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.51.2019.1.SK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-25
Teza: w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu.
Słowa kluczowe: cash pooling; czynności-czynności cywilnoprawne; opodatkowanie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 marca 2019 r. (data wpływu 22 marca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 22 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

X sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca, Spółka) prowadzi działalność gospodarczą w sektorze motoryzacyjnym. Spółka należy do międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: Grupa). Grupa planuje wdrożenie zautomatyzowanego systemu zarządzania płynnością finansową (dalej: cash pooling, System). Celem wdrożenia Systemu jest ogólna poprawa płynności finansowej poszczególnych uczestników, optymalizacja obciążeń odsetkowych w ramach Grupy poprzez centralizację zarządzania płynnością, zmniejszenie kosztów finansowania zewnętrznego, umocnienie pozycji partycypujących w Systemie w relacji z bankami dzięki efektowi skali, jak również wzrost efektywności finansowania całej Grupy. Spółka zamierza stać się stroną zawartej w Grupie Umowy cash poolingu i jednym z uczestników Systemu.

Planowany system cash poolingu obejmie następujące podmioty:

*   Uczestników Systemu (w tym Spółkę; w przyszłości potencjalnie planowane jest dołączenie także innych spółek z Grupy),
*   Y S.A.R.L. – jako uczestnika oraz podmiot zarządzający Systemem (tzw. pool leader –dalej: Lider),

oraz

*   zewnętrzny, zagraniczny bank zajmujący się prowadzeniem rachunków bankowych wykorzystywanych w ramach Systemu (dalej: Bank).

Wnioskodawca jest podmiotem z siedzibą na terytorium Polski i podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: CIT) od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Spółka jest zarejestrowana dla celów podatku od towarów i usług (dalej: VAT) w Polsce jako czynny podatnik VAT.

Za zapewnienie infrastruktury technicznej oraz wykonywanie czynności związanych z funkcjonowaniem systemu cash pooling (w tym prowadzenie rachunku bankowego) będzie odpowiadał Bank.

W celu zapewnienia efektywności komunikacji z Bankiem oraz usprawnienia funkcjonowania struktury cash poolingu, w ramach Systemu wyznaczony będzie podmiot zarządzający Systemem (tzw. pool leader), który ma być odpowiedzialny za dokonywanie niezbędnych czynności administracyjnych oraz reprezentowanie uczestników Systemu przed Bankiem – w tym za zawarcie z Bankiem umowy rachunku bankowego, służącego do rozliczeń między uczestnikami Systemu (dalej: Rachunek Główny).

Funkcję Lidera w Systemie ma pełnić jeden z uczestników – spółka Y S.A.R.L., która jest podmiotem z siedzibą w Luksemburgu. Lider nie jest zarejestrowany dla potrzeb VAT w Polsce i nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.; dalej: ustawa o VAT).

Wnioskodawca oraz Lider wchodzą w skład tej samej grupy kapitałowej (Grupa). Pomiędzy Spółką a Liderem nie występują relacje, o których mowa w art. 21 ust. 3 i 3a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, ze zm.; dalej: ustawa o CIT), tj. ani Spółka, ani Lider nie posiadają bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale drugiego ze wskazanych podmiotów; podobnie, inna spółka nie posiada bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale obydwu wskazanych podmiotów.

Umowa cash poolingu, do której zamierza przystąpić Wnioskodawca, jest umową cash poolingu typu rzeczywistego w wariancie zero-balancing. Umowa będzie przewidywać rzeczywiste transfery środków pomiędzy Rachunkiem Głównym oraz rachunkiem uczestnika w ramach Systemu. Zgodnie z ustaleniami stron cash poolingu, Lider oraz Bank zapewnią wdrożenie mechanizmów pozwalających na bilansowanie sald na rachunkach bankowych uczestników Systemu, na koniec każdego dnia roboczego. W rezultacie, nadwyżki środków uczestników (w tym Spółki) będą automatycznie przelewane z ich kont na Rachunek Główny. Podobnie, saldo ujemne na rachunku uczestników (w tym Wnioskodawcy) w ramach Systemu, uzupełniane będzie z Rachunku Głównego

Po dokonaniu operacji, o których mowa powyżej, saldo Rachunku Głównego będzie odpowiadało wartości netto środków finansowych uczestników (w tym Lidera), natomiast saldo rachunku uczestników (w tym Spółki) w ramach Systemu będzie równe zeru. Wskazany proces będzie odbywał się automatycznie poprzez mechanizmy wdrożone przez Bank. Lider zastrzega sobie przy tym prawo do nieautomatycznego zarządzania Systemem.

Zgodnie z Umową, dodatnie i ujemne saldo uczestników Systemu (wpłaty oraz ciągnienia z Rachunku Głównego) będzie oprocentowane, zgodnie z oprocentowaniem określonym w Umowie. Odsetki będą powiększane o marżę, której wysokość będzie ustalana odrębnie dla salda kredytowego i salda debetowego.

Na pierwszy dzień każdego kwartału, za okres poprzednich trzech miesięcy, Lider będzie dokonywał kalkulacji:

*   sumy odsetek należnych od uczestników Systemu (w tym Wnioskodawcy) – należnych za dni, w których wystąpiły niedobory środków na ich rachunkach (saldo ujemne),
*   sumy odsetek naliczonych na rzecz uczestników Systemu (w tym Wnioskodawcy) –należnych za dni, w których wystąpiły nadwyżki środków na ich rachunkach (saldo dodatnie).

Środki, które uczestnicy Systemu (w tym Wnioskodawca) będą otrzymywać w związku z realizacją Umowy będą im udostępniane (przekazywane) z Rachunku Głównego prowadzonego w Luksemburgu. Środki, które uczestnicy Systemu (w tym Spółka) będą przekazywać w związku z realizacją Umowy będą udostępniane (przekazywane) na Rachunek Główny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy czynności realizowane w ramach uczestnictwa w systemie cash poolingu, w szczególności wpłaty i wypłaty realizowane pomiędzy rachunkiem Spółki a Rachunkiem Głównym, będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, czynności realizowane w ramach uczestnictwa w systemie cash poolingu, w szczególności wpłaty i wypłaty realizowane pomiędzy rachunkiem Spółki a Rachunkiem Głównym, nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1150 ze zm. – dalej: ustawa PCC), podatkowi podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

1.  umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
2.  umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
3.  (uchylona),
4.  umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
5.  umowy dożywocia,
6.  umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
7.  (uchylona)
8.  ustanowienie hipoteki,
9.  ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
10.  umowy depozytu nieprawidłowego,
11.  umowy spółki.

Przytoczona regulacja zawiera enumeratywne wyliczenie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych – ma ona charakter zamknięty i niedopuszczalna jest jej rozszerzająca wykładnia. Należy wskazać, że umowa cash poolingu jest umową nienazwaną stąd nie mieści się ona w zamkniętym katalogu czynności wskazanym w art. 1 ustawy PCC. Cash pooling funkcjonuje w oparciu o zasadę swobody umów wynikającą z art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U z 2018 r., poz. 1025 ze zm., dalej: Kodeks cywilny), zgodnie z którą strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku ani zasadom współżycia społecznego

Zdaniem Wnioskodawcy, mając na względzie powyższe, umowa cash poolingu nie może być utożsamiana z umową pożyczki, uregulowaną w art. 720 Kodeksu cywilnego. Jak stanowi art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Zgodnie zaś z wypracowanymi w doktrynie i potwierdzonymi w ostatnim czasie przez organy podatkowe poglądami, umowa cash poolingu jest umową o świadczenie usług finansowych oferowaną przez banki. Celem realizacji usługi jest efektywne zarządzanie środkami finansowymi. Wprowadzenie struktury cash poolingu w grupach kapitałowych, pozwala na koncentrację środków jednostek należących do grupy oraz kompensatę tymczasowych nadwyżek środków wykazywanych przez jedne podmioty z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów.

W odróżnieniu od umowy pożyczki, system cash poolingu zakłada uczestnictwo co najmniej trzech podmiotów, podmiotu posiadającego dodatnie saldo na rachunku bankowym, podmiotu posiadającego ujemne saldo na rachunku bankowym oraz Banku występującego w roli świadczącego usługę kompleksowego zarządzania płynnością finansową. Istota umowy cash poolingu, sprowadzająca się do gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników systemu, nie wypełnia, w ocenie Wnioskodawcy, przesłanek pozwalających zakwalifikować tę strukturę i podejmowane w jej ramach czynności jako realizację umowy pożyczki. W szczególności, nie można w tej mierze mówić o wypełnieniu podstawowego przedmiotowo istotnego elementu treści umowy pożyczki, tj. zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot – uczestnictwo w systemie dla wszystkich partycypujących wiąże się bowiem z powstaniem określonych praw lub obowiązków związanych z automatycznym przepływem środków pomiędzy rachunkami, zarządzanym centralnie przez bank zaangażowany w proces.

Wnioskodawca pragnie przy tym wskazać, że sama realizacja zautomatyzowanych wpłat i wypłat pomiędzy rachunkami uczestników (w tym Spółki) a Rachunkiem Głównym nie prowadzi do powstania szczególnej relacji prawnej pomiędzy uczestnikami Systemu, tak jak ma to miejsce w przypadku umowy pożyczki. Tym samym, nie jest możliwe jednoznaczne wyróżnienie w ramach umowy cash poolingu podmiotu pełniącego funkcję pożyczkodawcy oraz pożyczkobiorcy, co jest niezbędne do kwalifikacji danego zespołu czynności jako udzielenia pożyczki.

Spółka pragnie również wskazać na kluczowe różnice pomiędzy celem zawarcia umowy pożyczki oraz umowy cash poolingu. Zawarcie umowy pożyczki wiąże się z potrzebą pozyskania kapitału obcego, w ściśle określonej wysokości dla celów inwestycyjnych lub konsumpcyjnych. Jak już zostało podkreślone, zasadniczym celem zawarcia umowy cash poolingu w grupie kapitałowej jest z kolei zwiększenie efektywności zarządzania środkami finansowymi podmiotów wchodzących w skład tej grupy, osiągane dzięki optymalnemu wykorzystaniu nadwyżek środków pieniężnych zgromadzonych na poszczególnych rachunkach bankowych podmiotów wchodzących w skład grupy.

Mając na względzie powołaną argumentację, w ocenie Wnioskodawcy, umowa cash poolingu nie może być utożsamiana z cywilnoprawną umową pożyczki wskazaną w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy PCC. Realizacja umowy cash poolingu nie stanowi również żadnej z pozostałych czynności wymienionych w cytowanej wyżej regulacji. Niniejsze zostało potwierdzone przez organy podatkowe m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 października 2018 r., sygn. 0111-KDIB4.4014.279.2018.1.MCZ, czy też interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 lipca 2018 r., sygn. 0111-KDIB4.4014.210.2018.1.DK. Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzi to do wniosku, że czynności realizowane w ramach uczestnictwa w systemie cash poolingu, w szczególności wpłaty i wypłaty realizowane pomiędzy rachunkiem Spółki a Rachunkiem Głównym, nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1150 ze zm.) – podatkowi podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają również zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Należy stwierdzić, że umowa cash poolingu pozostaje umową nienazwaną. Ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.) w księdze trzeciej zobowiązania – nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowa cash poolingu jest najbardziej zbliżona swą konstrukcją do umowy pożyczki wymienionej w katalogu określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednakże nie jest taką umową, bowiem w myśl art. 720 § 1 ustawy Kodeks cywilny – dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash poolingu, jako sposobu zarządzania płynnością finansową uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Cash pooling polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków podmiotów należących do danej grupy nadwyżkami innych podmiotów należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków.

W przypadku cash poolingu mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz podmiotem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik cash poolingu posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tak samo uczestnik, który posiada niedobory nie wie, środkami którego podmiotu zostaną one zniwelowane. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest – co do zasady – rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu lub też rachunek któregoś z uczestników, który posiada saldo dodatnie.

Przedstawiona we wniosku konstrukcja cash poolingu, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestników niewątpliwie zawiera w sobie pewne elementy kredytowania jednych podmiotów przez drugie. Nie sposób jednak uznać, że wyczerpuje ona wszystkie elementy przedmiotowo istotne dla umowy pożyczki.

Czynności tego typu nie można wobec tego uznać jako umowy pożyczki.

Umowa cash poolingu nie stanowi także umowy depozytu nieprawidłowego, wymienionego w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych jako czynność podlegająca opodatkowaniu. Zgodnie z art. 845 Kodeksu cywilnego – przez depozyt nieprawidłowy rozumieć należy umowę, zgodnie z którą przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku. Do tego rodzaju umów stosuje się przepisy o pożyczce. Czas i miejsce zwrotu określają przepisy o przechowaniu. Umowa cash poolingu nie wyczerpuje zatem znamion instytucji depozytu nieprawidłowego.

Zatem jeżeli umowa cash poolingu nie przyjmie charakteru żadnej z czynności wymienionych w katalogu określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – omawiane czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że skoro zawarcie umowy cash poolingu nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych a czynności tego typu nie można zakwalifikować, np. jako umowy pożyczki czy też innej czynności tym katalogiem objętej, to tym samym – z powyższych przyczyn – czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu dotyczące zarządzania płynnością finansową nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych; nie mieszczą się bowiem w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zatem usługa zarządzania płynnością finansową (umowa cash poolingu), do której zamierza przystąpić Wnioskodawca oraz świadczone w jej ramach czynności nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych. (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.