Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.423.2018.4.WL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-12
Teza: opodatkowanie podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu wkładu własnego dotyczącego usługi budowy instalacji odnawialnych źródeł energii oraz stawki podatku, prawo do pełnego odliczenia lub uzyskania zwrotu podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu związanych z realizacją Projektu, brak obowiązku opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania przez Gminę instalacji odnawialnych źródeł energii mieszkańcom w bezpłatne użytkowanie na okres trwałości projektu (5 lat), brak obowiązku opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania przez Gminę prawa własności instalacji na rzecz mieszkańców, po 5 latach od zakończenia projektu, opodatkowanie otrzymanego dofinansowania ze środków europejskich oraz stawki podatku dla otrzymanego dofinansowania.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; energia-źródło energii; gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; stawka; wpłata; źródło-źródło odnawialne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 maja 2018 r. (data wpływu) uzupełnionym pismami z dnia 5 czerwca 2018 r. (data wpływu) oraz 14 czerwca 2018 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu wkładu własnego dotyczącego usługi budowy instalacji odnawialnych źródeł energii oraz stawki podatku,

*   prawa do pełnego odliczenia lub uzyskania zwrotu podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu związanych z realizacją Projektu,

*   braku obowiązku opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania przez Gminę instalacji odnawialnych źródeł energii mieszkańcom w bezpłatne użytkowanie na okres trwałości projektu (5 lat),

*   braku obowiązku opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania przez Gminę prawa własności instalacji na rzecz mieszkańców, po 5 latach od zakończenia projektu,

*   opodatkowania otrzymanego dofinansowania ze środków europejskich oraz stawki podatku dla otrzymanego dofinansowania,

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania podatkiem VAT wpłat otrzymanych od mieszkańców z tytułu wkładu własnego dotyczącego usługi budowy instalacji odnawialnych źródeł energii oraz stawki podatku,

*   prawa do pełnego odliczenia lub uzyskania zwrotu podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu związanych z realizacją Projektu,

*   braku obowiązku opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania przez Gminę instalacji odnawialnych źródeł energii mieszkańcom w bezpłatne użytkowanie na okres trwałości projektu (5 lat),

*   braku obowiązku opodatkowania podatkiem VAT czynności przekazania przez Gminę prawa własności instalacji na rzecz mieszkańców, po 5 latach od zakończenia projektu,

*   opodatkowania otrzymanego dofinansowania ze środków europejskich oraz stawki podatku dla otrzymanego dofinansowania.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismami z dnia 5 czerwca 2018 r. oraz 14 czerwca 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniach wniosku).

Gmina i Miasto …, zwana w dalszej treści Gminą, jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Większość z tych zadań jest realizowana przez Gminę w ramach reżimu publicznego, jednak niektóre czynności Gmina wykonuje na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych i traktuje je jako podlegające regulacjom VAT. W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych Gmina dokonuje:

*   transakcji według odpowiednich stawek VAT między innymi sprzedaży gruntów pod zabudowę, sprzedaży nieruchomości, dzierżawi lokale użytkowe, wynajmuje sale wiejskie. Transakcje te dokumentowane są fakturami oraz są wykazywane w rejestrze sprzedaży i deklaracjach VAT,

*   transakcji zwolnionych z podatku VAT. Jest to sprzedaż gruntów rolnych, dzierżawa gruntów rolnych, najem lokali mieszkalnych itp. Transakcje te również dokumentowane są fakturami z oznaczeniem „zw” oraz są wykazane w rejestrach sprzedaży i deklaracjach VAT jako zwolnione z podatku.

W ramach czynności niepodlegających VAT Gmina wykonuje czynności:

*   pobiera opłaty publicznoprawne i administracyjne tj. m.in. opłata eksploatacyjna, opłata targowa, opłata skarbowa itd. Stanowią one dochód budżetu Gminy,

*   wykonywane są czynności związane z wykonywaniem zadań własnych tj. m.in. budowa ogólnodostępnej infrastruktury gminnej jak drogi, chodniki, place zabaw, utrzymanie czystości, zieleni etc. za które kontrahenci na rzecz Gminy wystawiają faktury z wykazanymi kwotami VAT i stanowią one wydatek z budżetu Gminy.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2017 poz. 1875 ze zm.) Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Gmina w ramach zadań własnych, do których m.in. należy, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokojenie potrzeb wspólnoty poprzez realizację zadań z zakresu wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych. Ponadto zgodnie z ustawą Prawo ochrony środowiska z dnia 27 kwietnia 2001 r. do zadań własnych gminy należy m.in. finansowanie przedsięwzięć związanych z ochroną powietrza, a także wspomaganie wykorzystania lokalnych źródeł energii odnawialnej oraz wprowadzenie bardziej przyjaznych dla środowiska nośników energii (art. 403 ust. 2 ustawy Prawo ochrony środowiska).

Gmina mając na celu realizację powyższych zadań własnych opracowała Projekt „…” i aplikowała o dofinansowanie Projektu ze środków zewnętrznych. Decyzją Zarządu Województwa … Projekt otrzymał dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej w ramach … Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020 (działanie 3.1 Wytwarzanie i dystrybucja energii ze źródeł odnawialnych, poddziałanie 3.1.1. „….”, którego głównym celem jest zwiększenie poziomu produkcji energii z odnawialnych źródeł energii na terenie gminy. Realizacja Projektu nastąpi w roku 2018. Realizacja Projektu wpłynie na redukcję emisji gazów do atmosfery oraz zwiększy udział energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych.

Projekt polega na wykonaniu kompleksowej usługi wykonania systemów odnawialnej energii (instalacji fotowoltaicznych, zestawów kolektorów słonecznych) wykorzystujących odnawialne źródła energii, służących do wytwarzania energii cieplnej i elektrycznej. Instalacje będą wykonywane na budynkach mieszkalnych, których powierzchnia nie przekracza 300 m2. W przypadku braku możliwości zamontowania instalacji na dachu lub elewacji budynku mieszkalnego będą one wykonywane na budynkach innych niż mieszkalne tj. budynkach gospodarczych, garażach wolnostojących, altanach ogrodowych, na gruncie itp. Właścicielami powyższych nieruchomości są mieszkańcy gminy (osoby fizyczne).

W rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 poz. 1221) przez budynki mieszkaniowe rozumie się budynki objęte społecznym programem mieszkaniowym, natomiast niemieszkalne nie są objęte systemem mieszkaniowym (budynki gospodarcze, garaże wolnostojące, altany ogrodowe) wymienione w dziale 12 Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych. Powierzchnia użytkowa budynków mieszkalnych jednorodzinnych nie przekracza 300 m2.

Przed rozpoczęciem zadania Gmina podpisze z mieszkańcami, którzy wezmą udział w Projekcie, umowy cywilnoprawne w sprawie realizacji wybranego przez mieszkańca systemu odnawialnego źródła energii. Zawarte umowy określą zakres obowiązków Gminy i właścicieli (użytkowników) nieruchomości. Przedmiotem tych umów będzie bezpłatne użyczenie nieruchomości przez jej właściciela w celu wykonania instalacji wykorzystujących odnawialne źródła energii, na co składa się dostawa materiałów i urządzeń, montaż i uruchomienie instalacji, przeszkolenie domowników w zakresie obsługi instalacji.

Gmina zabezpieczy realizację Projektu, zgodnie z przepisami Prawo Zamówień Publicznych wyłoni inżyniera kontraktu, wykonawcę inwestycji, ustali zakres i harmonogram realizacji prac instalacyjnych, będzie sprawować nadzór inwestorski, przeprowadzi odbiory końcowe oraz rozliczenie finansowe Projektu. Otrzymane dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej, Gmina przeznaczy na pokrycie kosztów kwalifikowanych Projektu. Przedmiotowa dotacja jest dotacją kosztową do kosztu budowy instalacji, której Gmina jest właścicielem przez okres trwałości Projektu. Mieszkańcy zgodnie z treścią umów oświadczają m.in.:

1.  deklarację woli uczestnictwa w Projekcie,
2.  posiadanie prawa do dysponowania budynkiem (nieruchomością), w której przewiduje się montaż ww. instalacji,
3.  energia elektryczna i cieplna wytworzona w systemach energii odnawialnej zainstalowanych w ramach Projektu będzie wykorzystywana wyłącznie na potrzeby gospodarstwa domowego, a tylko jej niewykorzystana część może być wprowadzona do sieci elektroenergetycznej,
4.  dokonają wpłaty kwoty wkładu własnego do projektu tj. kosztów poniesionych przez Gminę na wykonanie określonego rodzaju instalacji, który nie zostanie pokryty dofinansowaniem ze środków Unii Europejskiej stanowiących koszt kwalifikowany i niekwalifikowalny Projektu w dwóch transzach:
    *   pierwsza transza w wysokości 1.500,00 powiększona o podatek VAT wg odpowiedniej stawki w terminie 21 dni od podpisania umowy cywilnoprawnej,
    *   druga transza do wysokości pełnego udziału własnego w Projekcie w terminie 21 dni po rozstrzygnięciu postępowania przetargowego na wyłonienie wykonawcy instalacji.

Dokonanie wpłaty jest warunkiem niezbędnym uczestnictwa w Projekcie i będzie traktowane jako zaliczka na poczet usługi polegającej na wykonaniu usługi budowy instalacji odnawialnych źródeł energii. Faktury zostaną wystawione niezwłocznie po stwierdzeniu uznania rachunku bankowego Gminy wpłatą mieszkańca. Po zakończeniu realizacji Projektu przez okres trwałości Projektu (5 lat od zakończenia Projektu) przedmiotowe instalacje będą własnością Gminy, a mieszkańcy będą je bezpłatnie użytkować.

Po tym czasie Gmina przekaże bezpłatnie prawo własności instalacji właścicielom nieruchomości, na których powstały instalacje.

Gmina po rozstrzygnięciu postępowania przetargowego i wyłonieniu wykonawcy inwestycji podpisze z nim umowę. Wszystkie wydatki w ramach przedmiotowego Projektu udokumentowane zostaną fakturami VAT wystawionymi na Gminę. Gmina będzie ponosić wszystkie koszty w związku z realizacją Projektu. Otrzymane dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej w ramach … Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020 zostanie w całości przeznaczone na pokrycie kosztów kwalifikowanych Projektu. W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2017 poz. 1875) Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Z kolei w myśl art. 6 ust. 1 tej ustawy do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Na jednostki samorządu terytorialnego (gminy) nałożono ustawowy obowiązek wykonywania zadań publicznych służących zaspakajaniu potrzeb wspólnoty samorządowej jako zadań własnych. W ramach zadań własnych, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3, należy zaspokojenie potrzeb wspólnoty, a zgodnie z zapisami ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska do zadań własnych gminy należy m.in. finansowanie przedsięwzięć związanych z ochroną powietrza, a także wspomaganie wykorzystania lokalnych źródeł energii odnawialnej oraz wprowadzenie bardziej przyjaznych dla środowiska nośników energii (vide: art. 403 ust. 2 ustawy). Z opisanych powyżej przepisów wynika zatem, że na samorządach gminnych ciąży szeroki katalog zadań własnych. Gmina realizując ten zakres poszukuje różnych źródeł finansowania również ze środków Unii Europejskiej w ramach … Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020 (działanie 3.1). W przypadku braku finansowania z powyższego źródła Gmina nie byłaby w stanie zrealizować opisanego we wniosku Projektu.

Celem Gminy przystępującej do realizacji Projektu nie jest świadczenie materialne na rzecz mieszkańców. Realizując Projekt Gmina zyska korzyści niematerialne w postaci realizacji celu jakim jest ochrona środowiska i ludności, poprzez poprawę jakości powietrza, z kolei konkretni mieszkańcy gminy uczestniczący w Projekcie, po zawarciu stosownej umowy z Gminą przejmą na siebie określone w niej zobowiązania, odnosząc korzyść o charakterze majątkowym w formie bezpłatnego korzystania z wybudowanych instalacji, a po okresie trwałości Projektu - przejmą je na własność. Mieszkańcy Gminy są zatem odbiorcami działań Gminy. Gmina nie świadczy usług, a zatem nie uznaje ich za cenę świadczonych usług. W ramach wpłaty z tytułu uczestnictwa w Projekcie mieszkaniec Gminy otrzymuje korzyść majątkową w postaci instalacji OZE.

Kwotą należną z tytułu całości świadczenia Gminy na rzecz mieszkańców w ramach realizacji Projektu jest wpłata mieszkańców z tytułu uczestnictwa w Projekcie. Natomiast całość świadczenia Gminy obejmuje działanie, którego celem jest ochrona środowiska i ludności, w postaci efektu rzeczowego dla mieszkańców tj. powstałych w wyniku Projektu instalacji OZE.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 5 czerwca 2018 r. oraz 14 czerwca 2018 r. Wnioskodawca wskazał:

1.  W przypadku niezrealizowania projektu w określonym terminie tj. do dnia 31.12.2018 (w przypadku braku zgody Instytucji Zarządzającej …RPO 2014-2020 tj. Urzędu Marszałkowskiego Województwa … na aneks terminowy) umowa dotacyjna zostanie z mocy prawa rozwiązana. Gmina dofinansowanie otrzyma w formie zaliczki lub refundacji wyłącznie poniesionych, udokumentowanych kosztów związanych z realizacją zadania. Jeżeli Gmina nie poniesie kosztów nie otrzyma dofinansowania w formie zaliczki na zapłacenie faktur lub w formie refundacji za faktury zapłacone.
2.  W czasie realizacji projektu i po jego zakończeniu Gmina będzie zobowiązana do rozliczania się z otrzymanych środków, utrzymania pięcioletniego okresu trwałości projektu. Gmina będzie się rozliczać z Instytucją Zarządzającą, tj. z Samorządem Województwa … - Urzędem Marszałkowskim Województwa …. Gmina raz na 3 miesiące musi złożyć wniosek o płatność refundacyjną lub zaliczkową do Urzędu Marszałkowskiego Województwa … w celu otrzymania dofinansowania. Rozliczenie odbywa się w systemie … poprzez wypełnienie formularza wniosku oraz przekazanie skanów faktur i protokołów odbioru prac montażowych OZE. Ostateczne rozliczenie nastąpi w momencie zatwierdzenia przez Urząd Marszałkowski Województwa … wniosku o płatność końcową.
3.  Wysokość otrzymanego dofinansowania jest ściśle powiązana z ilością zamontowanych instalacji OZE. Wysokość otrzymanego dofinansowania stanowi zawsze 85% wartości netto ogólnej liczby instalacji OZE. Im większa liczba instalacji, tym większa wartość dofinansowania. W przypadku Gminy jest to 335 instalacji (237 szt. instalacji fotowoltaicznych, 98 szt. instalacji kolektorów słonecznych). Wartość szacowanych prac montażowych wraz z nadzorami wynosi … zł netto, a dotacja … zł. VAT co do zasady stanowi w tym projekcie koszt niekwalifikowany.
4.  Otrzymana dotacja pokrywa 85% kosztów kwalifikowalnych projektu (kosztów netto instalacji), pozostałe koszty wykonania instalacji zostaną poniesione przez mieszkańców. W związku z powyższym mieszkańcy będą zobowiązani do pokrycia pozostałych kosztów projektu. Ostateczna wpłata mieszkańców uzależniona jest od końcowego rozliczenia projektu. Wpłata każdego z mieszkańców jest uzależniona od wartości instalacji umieszczonej na jego nieruchomości.
5.  Warunki umów, zawieranych pomiędzy Gminą a mieszkańcem będą jednakowe dla wszystkich mieszkańców, z wyjątkiem wartości podatku VAT, którego wysokość będzie uzależniona od miejsca montażu instalacji.
6.  Umowa nie przewiduje możliwości odstąpienia od niej. Przewidziano możliwość rozwiązania umowy po jej zawarciu w drodze wypowiedzenia zarówno z zachowaniem okresu wypowiedzenia, jak również bez zachowania tego okresu w przypadku bardziej rażących naruszeń umowy. Zarówno odstąpienie jak i wypowiedzenie są dwoma sposobami jednostronnego zerwania więzi umownej, z tym że z różnymi skutkami. Przeważa pogląd, że odstąpienie działa ze skutkiem wstecznym, a wypowiedzenie na przyszłość. Przy tego typu umowach, które polegają na umożliwieniu korzystania z rzeczy odstąpienie od umowy jest nieodpowiednie, a zastępuje je wypowiedzenie. Natomiast odstąpienie jest bardziej odpowiednie dla umów takich jak umowa o dzieło lub o roboty budowlane, podczas gdy umowy z mieszkańcami mają charakter umów nienazwanych z elementami umowy użyczenia i o świadczenie usług. Zastosowanie odstąpienia doprowadziłoby do stanu jaki istniałby sprzed zawarcia kontraktu i zwrotu wszystkich świadczeń, a to z punktu widzenia tej umowy byłoby niecelowe i niemożliwe.

Przewidziano następujące możliwości rozwiązania umowy:

1.  Umowa użyczenia ulega rozwiązaniu ze skutkiem natychmiastowym gdy nie dojdzie do podpisania umowy o dofinansowanie projektu określonego w § 1.
2.  „Biorący w użyczenie” rozwiąże umowę poprzez złożenie pisemnego wypowiedzenia ze skutkiem natychmiastowym w razie stwierdzenia, że budynek mieszkalny, dla którego planowany jest montaż instalacji OZE nie jest użytkowany lub jest użytkowany niezgodnie z przepisami prawa lub z tą umową. Z tytułu rozwiązania umowy „Użyczającemu” nie przysługuje żadne roszczenie wobec „Biorącego w użyczenie”.
3.  Umowa może zostać rozwiązana bez wypowiedzenia w trybie natychmiastowym w przypadku stwierdzenia braku możliwości technicznych zamontowania instalacji OZE. Z tytułu rozwiązania umowy „Użyczającemu” nie przysługuje żadne roszczenie wobec „Biorącego w użyczenie”.
4.  Umowa użyczenia może zostać rozwiązana przez „Biorącego w użyczenie” bez wypowiedzenia w trybie natychmiastowym w przypadku gdy „Użyczający” uniemożliwia prowadzenie prac przez ekipę montażową. W tym przypadku wszelkie dotychczasowe koszty związane z realizacją umowy pokryje „Użyczający”.
5.  W przypadku wcześniejszego rozwiązania niniejszej umowy z przyczyn leżących po stronie „Użyczającego”, dokona on zwrotu dofinasowania pozyskanego w ramach projektu dla instalacji zrealizowanej na przedmiocie użyczenia wg zasad określonych w umowie uczestnictwa. W tym przypadku użyczający zobowiązany jest do udostępnienia nieruchomości w celu przeprowadzenia oględzin.
6.  W przypadku zbycia nieruchomości, na terenie której zamontowano instalację, „Użyczający” zobowiązany jest w terminie 2 tygodni przed planowanym zawarciem umowy sprzedaży pisemnie powiadomić o zamiarze jej zawarcia biorącego do użyczenia, jak również nabywcę. W takim przypadku użyczający wyraża zgodę i zobowiązuje się dokonać wszelkich czynności koniecznych do przeniesienia praw i obowiązków z tej umowy na nabywcę. Jeżeli nabywca nie wyrazi zgody na przeniesienia na niego praw i obowiązków z tej umowy, to użyczający zobowiązuje się do zwrotu kosztów instalacji o której mowa w § 2 ust. 6 na zasadach określonych w umowie o dofinansowanie.
7.  Jeżeli rozwiązanie umowy nastąpi w wyniku przyczyn leżących po stronie użyczającego, to nie przysługują mu w stosunku do biorącego w użyczenie żadne roszczenia.
8.  Umowa może zostać rozwiązana przez biorącego w użyczenie za dwutygodniowym wypowiedzeniem. w następujących przypadkach:
9.  gdy na etapie realizacji projektu montaż instalacji okaże się niemożliwy;
10.  „Użyczający” nie realizuje zobowiązań wynikających z niniejszej umowy,
11.  niedokonania wpłaty przez Mieszkańca w terminie i wysokości określonej w umowie,
12.  utraty tytułu prawnego do nieruchomości i niedokonania przeniesienia praw i obowiązków z tej umowy wynikających lub w niej określonych na nabywcę,
13.  rażącego utrudniania przez Mieszkańca kontroli przez Gminę bądź inne uprawnione podmioty w związku z realizacją projektu i niniejszej umowy,
14.  realizacja obowiązków wynikających z niniejszej umowy będzie niemożliwa przez którąkolwiek ze stron z powodów określonych w Regulaminie konkursu ogłoszonego przez Zarząd Województwa ….

1.  Kwota wpłaty od mieszkańców jest uzależniona od wartości instalacji oraz od jej umiejscowienia. Jeżeli instalacja będzie umiejscowiona poza budynkiem mieszkalnym wówczas kwota wpłaty będzie wyższa.
2.  Warunkiem udziału mieszkańców w projekcie jest wpłata dokonana przez mieszkańca. Jeżeli mieszkańcy nie dokonywaliby wpłat realizacja projektu nie byłaby możliwa.
3.  W ramach realizacji przedmiotowego projektu zostaną poniesione koszty (wydatki) na:
    1.  dostawę i montaż instalacji fotowoltaicznych,
    2.  dostawę i montaż instalacji kolektorów słonecznych,
    3.  Zespół inżyniera kontraktu i nadzory nad robotami budowlanymi,
    4.  promocję projektu.
4.  Wkład własny będzie finansowany przez mieszkańców Gminy i Miasta ….
5.  Otrzymane dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej w ramach … Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014 - 2020 pokryje 85% wydatków kwalifikowalnych projektu, pozostałe wydatki kwalifikowalne projektu zostaną poniesione przez mieszkańców, tj. 15%. Mieszkańcy poniosą także wszystkie wydatki niekwalifikowalne poniesione w ramach projektu, a które zostaną rozliczone proporcjonalnie wg wartości pojedynczej instalacji.
6.  Wykonywane instalacje OZE będą wykonywane w ramach modernizacji, termomodernizacji lub remontu obiektów budowlanych. (stanowisko skorygowane przez Wnioskodawcę w uzupełnieniu z dnia 14 czerwca 2018 r.)
7.  Część instalacji wykonana zostanie na budynkach mieszkalnych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, tj. na budynkach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2, część instalacji zostanie wykonana na budynkach niemieszkalnych oraz na gruncie.
8.  Gmina i Miasto … efekty realizowanego zadania będzie wykorzystywała do świadczenia usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług polegających na dostawie i montażu instalacji. Wpłaty mieszkańców będą opodatkowane podatkiem od towarów i usług, opodatkowana zostanie dotacja otrzymana na realizację projektu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wpłaty wkładu własnego na poczet usługi polegającej na wykonaniu usługi budowy instalacji odnawialnych źródeł energii dokonane przez mieszkańców Gminy na podstawie umów cywilnoprawnych z tytułu uczestnictwa w Projekcie stanowić będą odpłatną dostawę towarów i usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT stanowią czynności podlegające opodatkowaniu. Jeśli tak to według jakiej stawki? (we wniosku wskazane jako pytanie nr 1)
2.  Czy Gmina będzie miała prawo odliczyć lub uzyskać zwrot podatku naliczonego VAT w całości (100%) wynikającego z faktur zakupu związanych z realizacją Projektu? (we wniosku wskazane jako pytanie nr 2)
3.  Czy oddanie przez Gminę instalacji odnawialnych źródeł energii stanowiących jej własność, mieszkańcom w bezpłatne użytkowanie na okres trwałości Projektu (5 lat) podlega opodatkowaniu podatkiem VAT? (we wniosku wskazane jako pytanie nr 3)
4.  Czy przekazanie przez Gminę prawa własności instalacji odnawialnych źródeł energii na rzecz mieszkańców, po 5 latach od zakończenia Projektu, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT? (we wniosku wskazane jako pytanie nr 4)
5.  Czy dofinansowanie ze środków UE, otrzymane w ramach realizowanego Projektu podlega opodatkowaniu na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy VAT? Jeśli tak to jaką stawką 8% czy 23%? (we wniosku wskazane jako pytanie nr 6)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terenie kraju.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że Gmina (jednostka samorządu terytorialnego) będzie podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny. W związku z powyższym wpłaty mieszkańców dokonane przez mieszkańców Gminy na podstawie umów cywilnoprawnych jako wkład do Projektu z tytułu uczestnictwa w Projekcie będą odpłatną dostawą towarów oraz odpłatnym świadczeniem usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT stanowią czynności podlegające opodatkowaniu. Co prawda celem Gminy przystępującej do realizacji Projektu nie jest świadczenie materialne na rzecz mieszkańców, jednak dążąc do realizacji celu jakim jest ochrona środowiska i ludności zyska nie tylko korzyści niematerialne, ale również konkretni mieszkańcy uczestniczący w Projekcie, odniosą korzyści o charakterze majątkowym w formie bezpłatnego korzystania z wybudowanych instalacji, a po okresie trwałości Projektu przejmą je na własność. Mieszkańcy Gminy są zatem odbiorcami działań Gminy, są związani umową oraz dokonują wpłaty z tytułu uczestnictwa w Projekcie. Wpłaty mieszkańców są warunkiem realizacji umowy, a w konsekwencji wybudowania instalacji. Można więc uznać, że wpłaty mieszkańców następują w zamian za świadczenie Gminy na ich rzecz i należy je uznać jako zaliczkę na poczet wykonania kompleksowej usługi budowy instalacji odnawialnych źródeł energii, która zgodnie z art. 29 ust. 2 ustawy jest obrotem stanowiącym podstawę opodatkowania podatkiem VAT. Dokonywane wpłaty zaliczki mieszkańców powinny być opodatkowane stawką:

*   8% w przypadku budowy instalacji na budynkach mieszkalnych,

*   23% w przypadku budowy instalacji na budynkach innych niż mieszkalne i na gruncie.

Ad. 2.

W związku z tym, że wpłaty mieszkańców za realizację instalacji odnawialnych źródeł energii będą podlegały opodatkowaniu i nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku, Gmina będzie miała prawo odliczyć lub odzyskać zwrot podatku naliczonego w całości (100%) wynikającego z faktur zakupu związanych z realizacją Projektu. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Ad. 3.

Oddanie przez Gminę instalacji, które zostaną wykonane w ramach Projektu w bezpłatne użytkowanie mieszkańcom, w okresie pięciu lat od jego zakończenia, nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Nie stanowi bowiem odpłatnego świadczenia na rzecz mieszkańców. Nie podlega również opodatkowaniu jako nieodpłatne świadczenie usług, gdyż nie stanowi użycia towarów stanowiących część przedsięwzięcia podatnika ani nieodpłatnego świadczenia usług, do celów innych niż działalność podatnika, czyli nie spełnia kryteriów określonych w art. 8 ust. 2 pkt 1 czy pkt 2 ustawy. Oddanie instalacji w bezpłatne użytkowanie mieszkańcom na ich nieruchomościach, na których zostaną wykonane w ramach projektu w okresie 5 lat od jego zakończenia służy realizacji zadań własnych Gminy zgodnie z art. 403 ust. 2 ustawą Prawo ochrony środowiska.

Ad. 4.

Gmina w ramach umowy zobowiązaniowej będzie świadczyła kompleksową realizację instalacji odnawialnych źródeł energii na rzecz konkretnych mieszkańców. Ponieważ wpłaty mieszkańców z tytułu uczestnictwa w Projekcie można traktować jako zapłatę za odpłatne świadczenie usługi i podlega ono opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Świadczenie to ma być wykonane w trakcie realizacji projektu, a przedmiot świadczenia wydany będzie odbiorcom (mieszkańcom) z chwilą podpisania przez wszystkie zainteresowane strony protokołu odbioru. Po czym rozpocznie się okres bezpłatnego użytkowania zamontowanych instalacji.

Po pięcioletnim okresie trwałości projektu właściciele nieruchomości, na których zrealizowano instalacje przejmą prawo własności instalacji bez konieczności dokonywania przez nich dodatkowych płatności na rzecz Gminy. Przejęcie własności zostanie udokumentowane protokołem podpisanym przez strony: przekazującą i przejmującą instalację. Przekazanie przez Gminę prawa własności instalacji na rzecz mieszkańców, za wpłacony wkład w projekt z tytułu uczestnictwa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz nie jako odrębna czynność, a razem z wyświadczeniem usługi, wydaniem wykonanego przedmiotu, efektu usługi.

Zbycie prawa własności nierozłącznie związane jest z wydaniem towaru lub jak w omawianym przypadku odbiorem przedmiotu świadczonej usługi. Odległość czasowa pomiędzy przeniesieniem prawa własności a dostawą towarów czy wyświadczeniem usługi nie przeczy nierozłączności tych czynności. W art. 535 Kodeksu Cywilnego wskazane jest, że przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Dlatego też należy podejść do świadczenia Gminy na rzecz mieszkańców jako całość. Całość świadczenia Gminy na rzecz mieszkańców, będzie po 5 latach od zakończenia projektu z chwilą wydania towaru. Kwotą należną z tytułu całości świadczenia Gminy na rzecz mieszkańców w ramach realizacji projektu jest wpłata mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie. Ponieważ wpłaty mieszkańców wymagane są na początku realizacji projektu, przed rozpoczęciem robót, zgodnie z art. 29 ust. 2 ustawy, opodatkowane są jako zaliczka, o czym mowa w niniejszym wniosku w pytaniu i stanowisku Gminy nr 1. Wobec powyższego przekazanie przez Gminę instalacji odnawialnych źródeł energii na rzecz mieszkańców, po 5 latach od zakończenia projektu, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad. 5.

Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 29a ust. 1 określa skutki podatkowe otrzymania dotacji (a także subwencji i dopłat o podobnym charakterze). Zgodnie z zawartym w niej przepisem – „podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a - 30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych towarów lub usług świadczonych przez podatnika”.

Przekazane Gminie środki finansowe z … Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020 na realizację projektu należy uznać za otrzymane od osoby trzeciej środki (dotacje, subwencje, lub dopłaty o podobnym charakterze) mające bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Gminę usług. Otrzymane przez Gminę środki nie zostaną przeznaczone na ogólną działalność Gminy, lecz będą mogły zostać wykorzystane tylko i wyłącznie na określone działanie, tj. na wykonanie konkretnej instalacji na/w konkretnym budynku mieszkańca oraz na działania promocyjne i edukacyjne.

Zdaniem Gminy dotacja ze środków Unii Europejskiej jest dopłatą do ceny oferowanych przez Gminę towarów i usług. Dotacja udzielona ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego stanowi dopłatę do ceny, po jakiej mieszkańcy nabędą usługę.

W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy dofinansowanie ze środków UE podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT wg stawki 8% lub 23% w zależności od miejsca zainstalowania instalacji. W przypadku umiejscowienia instalacji w/na budynku mieszkalnym o powierzchni do 300 m2 wg stawki 8%, w pozostałych przypadkach wg stawki 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt ścisłego powiązania z sobą zagadnień będących przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, tut. Organ udzielił na nie odpowiedzi w jednej interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów i usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z art. 8 ust. 2 ustawy wynika, że za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nich odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ww. ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2–12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz zwolnienie od podatku.

W świetle art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie jednak do treści art. 146a pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Według art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Na podstawie art. 41 ust. 12a ustawy, przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

W myśl art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

W świetle art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Ustawa o podatku od towarów i usług, przez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 – mieszkalnych jednorodzinnych, 112 – o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 – zbiorowego zamieszkania.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do zastosowania 8% stawki podatku występuje wówczas, gdy usługa dotyczy obiektu budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym i jest wykonywana w ramach czynności określonych w art. 41 ust. 12 ustawy. Zatem w celu ustalenia właściwej stawki podatku VAT dla usług budowy instalacji fotowoltaicznych i zestawów kolektorów słonecznych, należy ustalić czy ww. czynności dokonywane są w ramach remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Wskazać przy tym należy, że przepisy z zakresu podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów Prawa budowlanego oraz powszechnego rozumienia.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 966), przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

W myśl art. 3 pkt 7 ww. ustawy Prawo budowlane, przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Przez przebudowę, zgodnie z pkt 7a tego artykułu, należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Modernizacja w rozumieniu przyjętym w języku polskim powszechnie oznacza ulepszenie, podwyższenie wartości technicznej, czy też użytkowej, podwyższenie standardu, unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części.

Z kolei definicja remontu została zawarta w pkt 8 art. 3 cyt. ustawy Prawo budowlane. Zgodnie z jego brzmieniem, przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych, niż użyto w stanie pierwotnym.

Natomiast według art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2018 r., poz. 966), za przedsięwzięcia termomodernizacyjne uznaje się przedsięwzięcia, których przedmiotem jest:

1.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych,
2.  ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki wymienione w lit. a, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,
3.  wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków wymienionych w lit. a,
4.  całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Co prawda, ustawa o wspieraniu termomodernizacji i remontów ma inny kontekst normatywny niż ustawa o podatku od towarów i usług, ale skoro ustawodawca zdefiniował dane pojęcie w systemie prawnym, to nie ma podstaw do tego, aby odrzucać istniejącą definicję i tworzyć nową. Należy więc zaznaczyć, że definiując pojęcie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego ustawodawca kierował się wyłącznie skutkiem, jaki ma zostać osiągnięty w wyniku tego przedsięwzięcia; zaniechał nawet przykładowego wymienienia rodzajów prac, jakie mieszczą się w pojęciu tego przedsięwzięcia. Definicja określająca przedsięwzięcie termomodernizacyjne wyłącznie na podstawie celu, jaki ma zostać osiągnięty, jest usprawiedliwiona zarówno na gruncie ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów, jak i na gruncie prawa podatkowego.

Z kolei „montaż”, zgodnie ze Współczesnym słownikiem języka polskiego (red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), oznacza „składanie maszyn, urządzeń z gotowych części; zakładanie instalacji, łączenie oddzielnych części w jedną artystyczną, kompozycyjną całość”. Z kolei „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne. W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Dodatkowo należy wskazać, że stosownie do przepisów cyt. rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych.

Natomiast z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1 i pkt 2 ww. ustawy Prawo budowlane, wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Stwierdzić należy, że w powyższej definicji budynku nie mieszczą się elementy infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Oznacza to, że stawka preferencyjna, przewidziana ww. przepisami art. 41 ust. 12 w zw. z art. 41 ust. 2 i art. 146a pkt 2 ustawy, dotyczy czynności tam wymienionych wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla ww. czynności wykonywanych poza tymi obiektami, w tym również dotyczących elementów infrastruktury budowlanej. W konsekwencji, do pozostałych usług wykonywanych poza bryłą budynku zastosowanie ma stawka podatku w wysokości 23%.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, iż warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Odnosząc się do przedstawionego opisu sprawy należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem polegającym na tym, że fakturą dokumentuje się zapłatę jest faktura dokumentująca uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług, natomiast w pozostałych przypadkach faktura zawsze dokumentuje czynność, a nie płatność, gdyż opodatkowaniu podlega właśnie czynność.

Jak wyżej wskazano, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

Jednocześnie wskazać należy, że czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako „transakcji odpłatnej” w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bowiem to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług, a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

W niniejszej sprawie czynnością, jaką Wnioskodawca zamierza dokonać na rzecz mieszkańca, będzie – zgodnie z zawartą umową cywilnoprawną – kompleksowa usługa wykonania instalacji odnawialnych źródeł energii (instalacji fotowoltaicznych, zestawów kolektorów słonecznych). Wartość usługi świadczonej przez Gminę na rzecz mieszkańców polegająca na wykonaniu robót budowlanych związanych z zamontowaniem i uruchomieniem instalacji odnawialnych źródeł energii jest częściowo finansowana z wkładu własnego wnoszonego przez mieszkańca a częściowo z dofinansowania otrzymanego przez Gminę ze środków Unii Europejskiej w ramach … Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014 - 2020. Po zakończeniu prac instalacyjnych, zamontowane zestawy pozostaną własnością Gminy przez cały okres trwałości projektu. Na ten okres Gmina nieodpłatnie użyczy właścicielowi nieruchomości instalację OZE do zaspokojenia potrzeb socjalno-bytowych gospodarstw domowych i korzystania z niej zgodnie z przeznaczeniem. Po upływie tego okresu całość zestawu zostanie przekazana uczestnikowi projektu na własność.

W kontekście ww. okoliczności należy stwierdzić, że wpłaty mieszkańców będą pozostawały w bezpośrednim związku ze świadczeniem usług realizowanym na rzecz tychże mieszkańców. Wpłaty wnoszone przez mieszkańców nie pozostają „w oderwaniu” od czynności, które będą wykonywane przez Wnioskodawcę – zachodzi bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania określonych czynności.

We wskazanej sytuacji będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy dokonaniem wpłaty, a zindywidualizowanym świadczeniem Wnioskodawcy na rzecz konkretnego mieszkańca.

Tym samym wpłaty dokonywane przez mieszkańców na poczet wykonania przez Wnioskodawcę usługi budowy instalacji fotowoltaicznych lub zestawów kolektorów słonecznych będą stanowiły wynagrodzenie, w związku z otrzymaniem którego po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy. Oznacza to, że dokonane wpłaty, o których mowa we wniosku, stanowią zaliczki na poczet przyszłej usługi, której zakończenie nastąpi po upływie 5-ciu lat od wybudowania przedmiotowych instalacji.

W związku z powyższym dokonywane przez mieszkańców Gminy wpłaty wkładu własnego z tytułu uczestnictwa w projekcie dotyczyć będą usługi wykonania instalacji fotowoltaicznej lub zestawów kolektorów słonecznych na budynkach mieszkalnych oraz na budynkach innych niż mieszkalne, co wskazuje, że świadczenia, co do których Wnioskodawca zobowiązał się w ramach podpisanych z mieszkańcami umów będą stanowiły odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że w przypadku gdy budowa instalacji odnawialnych źródeł energii będzie wykonana na budynkach mieszkalnych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 41 ust. 12a z zastrzeżeniem ust. 12b ustawy, tj. budynków mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2, to ww. czynności będą opodatkowane 8% stawką podatku, zgodnie z art. 41 ust. 2 w związku z art. 146a pkt 2 ustawy.

Natomiast te usługi, które będą dotyczyły obiektów niezaliczanych – na podstawie art. 41 ust. 12b ustawy − do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, tj. budynków innych niż mieszkalne (budynki gospodarcze, garaże wolnostojące, altany ogrodowe), będą opodatkowane 23% stawką podatku, stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy. Również montaż zestawów OZE poza budynkami objętymi społecznym programem mieszkaniowym tj. na gruncie, będzie opodatkowany 23% stawką VAT.

W związku z faktem, iż Wnioskodawca wywiódł prawidłowy skutek prawny w zakresie opodatkowania oraz stawki podatku VAT dla wpłat mieszkańców z tytułu wkładu własnego dotyczącego usługi budowy instalacji odnawialnych źródeł energii, stanowisko odnośnie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących prawa do pełnego odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu związanych z realizacją Projektu wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada, wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Każde zatem nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, bez względu to, jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Istotna jest intencja nabycia, jeśli dany towar/usługa ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych, wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy (art. 88 cyt. ustawy) lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowoprawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji pojęcia „zamiar” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności. Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku.

Należy zauważyć, że w niniejszej interpretacji wykazano, że dokonywane przez mieszkańców wpłaty z tytułu wkładu własnego w projekcie dotyczyć będą świadczenia usługi wykonania instalacji OZE na rzecz mieszkańców co wskazuje, że świadczenia, co do których Gmina zobowiąże się w ramach podpisanych z mieszkańcami umów, stanowić będą odpłatne świadczenie usług, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 8% i 23%.

Odnosząc się zatem do wątpliwości Wnioskodawcy w kwestii prawa do prawa do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego VAT w całości (100%) wynikającego z faktur zakupu związanych z realizacją projektu (dotyczącego wykonania usługi budowy instalacji odnawialnych źródeł energii) należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, albowiem Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a efekty realizowanego zadania będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, tj. odpłatnego świadczenia usług.

Zatem, w związku z tym, że usługi budowy instalacji odnawialnych źródeł energii w ramach realizacji opisanego we wniosku projektu, będą podlegały opodatkowaniu i nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku, Gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z realizacją ww. projektu, pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy, ograniczających to prawo, gdyż spełniona będzie podstawowa przesłanka warunkująca prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Jeżeli w wyniku rozliczenia podatku z powyższego tytułu za dany okres rozliczeniowy powstanie nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, to Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do zwrotu tej nadwyżki.

Ponadto podkreślić należy, iż ponieważ w przedmiotowej sprawie nabywane towary i usługi związane z realizacją ww. inwestycji wykorzystywane będą przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, to co do zasady Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków z otrzymanych faktur, o ile faktury te dokumentują zakup towarów lub usług opodatkowanych na zasadach ogólnych. W przypadku bowiem, gdy przedmiotem nabycia będą usługi podlegające opodatkowaniu na zasadzie odwrotnego obciążenia (art. 17 ust. 1 pkt 8 i ust. 1h ustawy), to podstawą do dokonania odliczenia nie będzie faktura wystawiona przez usługodawcę, lecz odliczenia należy dokonać na zasadach wynikających z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy. Przy czym, kwestia odwrotnego obciążenia nie była przedmiotem niniejszej interpretacji, gdyż nie sformułowano w tym zakresie pytania ani własnego stanowiska. Jak wyżej wskazano obowiązek zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia ma wpływ na sposób skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Natomiast powyższy mechanizm rozliczeń w żaden sposób nie wpływa na sam zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do pełnego odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupu związanych z realizacją Projektu, jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie dotyczą także kwestii oddania przez Gminę instalacji odnawialnych źródeł energii, stanowiących jej własność mieszkańcom w bezpłatne użytkowanie na okres trwałości projektu (5 lat) – pytanie oznaczone we wniosku jako nr 3.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, Gmina zawierając umowę z wykonawcami na budowę instalacji odnawialnych źródeł energii (OZE) oraz umowy z mieszkańcami, wchodzi w rolę świadczącego usługę.

Jak wynika w treści wniosku, projekt będzie realizowany w ramach zadań własnych Gminy. Zatem podejmowane przez Gminę czynności w okresie trwałości projektu będą mieściły się w celu prowadzonej przez nią działalności (w szczególności w ww. zakresie). Tak, więc pierwsza przesłanka wynikająca z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy nie zostanie spełniona, co wyklucza uznanie tej czynności za odpłatną w świetle ww. przepisu.

W konsekwencji należy uznać, że w okresie trwałości projektu Gmina będzie świadczyła na rzecz swoich mieszkańców wpisującą się w cel prowadzonej działalności usługę przy użyciu wytworzonego w ramach projektu majątku należącego w tym okresie do Gminy. Usługę tę Gmina będzie wykonywała nieodpłatnie. Zatem czynność oddania mieszkańcom instalacji, które zostaną wykonane w ramach projektu (towarów stanowiących część przedsiębiorstwa Gminy) do bezpłatnego użytkowania nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z uwagi na niewypełnienie przesłanek zawartych w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, ponieważ nieodpłatne świadczenie usług będzie się odbywało w związku z prowadzoną przez Gminę działalnością (wykonywanie zadań własnych).

Tym samym stanowisko Gminy, zgodnie z którym oddanie przez Gminę instalacji odnawialnych źródeł energii, stanowiących jej własność, mieszkańcom w bezpłatne użytkowanie w okresie 5 lat od zakończenia projektu nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, jest prawidłowe.

Wątpliwości w przedmiotowej sprawie dotyczą także kwestii opodatkowania czynności przekazania przez Gminę prawa własności instalacji na rzecz mieszkańców Gminy, po 5 latach od zakończenia projektu (pytanie nr 4 wniosku).

Należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że przekazanie przez Gminę prawa własności instalacji na rzecz właścicieli budynków, po upływie 5 lat od zakończenia projektu nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy wskazać, że do zagadnienia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności wykonywanych na rzecz mieszkańców przez Wnioskodawcę w ramach projektu trzeba odnieść się w sposób całościowy. Działania Gminy wykonywane po 5 latach od zakończenia projektu nie będą stanowiły odrębnej czynności.

W konsekwencji stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie czynnością podlegającą opodatkowaniu nie będzie samo przekazanie przez Wnioskodawcę po 5 latach od zakończenia projektu prawa własności instalacji fotowoltaicznych i zestawów kolektorów słonecznych lecz świadczenie przez Wnioskodawcę usługi budowy instalacji odnawialnych źródeł energii (OZE), której zakończenie nastąpi – jak wyżej wskazano – po upływie tego okresu.

Zatem stwierdzić należy, że przekazanie przez Gminę instalacji odnawialnych źródeł energii na rzecz mieszkańców, po 5 latach od zakończenia Projektu, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia opodatkowania podatkiem VAT dofinansowania ze środków Unii Europejskiej otrzymanego w ramach realizowanego projektu oraz stawki podatku.

Jak wynika z treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 2 ustawy, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie.

W opinii tut. Organu przekazane dla Wnioskodawcy środki z Unii Europejskiej w ramach \`(...)\` Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020, na realizację przedmiotowego projektu, należy uznać za środki otrzymane od osoby trzeciej (dotacje, subwencje, lub dopłaty o podobnym charakterze), które mają bezpośredni wpływ na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę ww. usług.

Należy bowiem zauważyć, że otrzymane przez Gminę środki zostaną przeznaczone na określone działanie, tj. na wykonanie konkretnej instalacji w/na konkretnym budynku mieszkalnym, niemieszkalnym, na gruncie. Jak wynika z opisu sprawy niedokonanie przez mieszkańca wpłaty w terminie i w wysokości określonej w umowie jest równoznaczne z rezygnacją z udziału w projekcie. Nadto Wnioskodawca wskazał, iż wysokość otrzymanego dofinansowania jest ściśle powiązana z ilością zamontowanych instalacji OZE.

Źródłem finansowania projektu będzie przede wszystkim dotacja ze środków europejskich, a ponadto wkład własny mieszkańców. Przy czym, należy zauważyć, że okoliczności sprawy nie potwierdzają, iż otrzymane przez Gminę środki zostaną przeznaczone na ogólną działalność Wnioskodawcy, lecz będą mogły zostać wykorzystane tylko i wyłącznie na określone działanie, tj. na wykonanie konkretnej instalacji na/w konkretnym budynku mieszkańca.

W świetle powyższego, należy uznać, iż kwota obowiązkowej wpłaty ostatecznego odbiorcy świadczenia tj. mieszkańca z tytułu realizacji usług, o których mowa we wniosku, z uwagi na przyznane dofinansowanie, będzie niższa od kwoty, jaką Wnioskodawca musiałby żądać od mieszkańca, gdyby przedmiotowego dofinansowania nie było. Zatem, na wysokość otrzymanej od mieszkańca wpłaty ma bezpośredni wpływ otrzymana dotacja.

Tym samym uwzględniając w rozpatrywanej sprawie treść ww. art. 29a ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Gminę usług objętych wnioskiem będzie kwota należna, w postaci wpłaty, którą uiszcza mieszkaniec biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, ale także środki otrzymane przez Gminę od podmiotu trzeciego na realizację ww. projektu w części w jakiej dofinansowują one cenę świadczonych na rzecz mieszkańców usług pomniejszone o kwotę podatku należnego.

W przedmiotowej sprawie otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie na realizację projektu w ramach … Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014 - 2020, stanowi zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej, mającą bezpośredni wpływ na cenę, a zatem stanowi podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 ustawy z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy, która będzie co do zasady podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

W związku z powyższym, podstawą opodatkowania z tytułu świadczonych przez Gminę usług wykonania instalacji fotowoltaicznych oraz zestawów kolektorów słonecznych będzie kwota należna, w postaci wpłaty, którą będzie uiszczał mieszkaniec biorący udział w Projekcie zgodnie z umową oraz środki otrzymane przez Gminę z Unii Europejskiej na realizację Projektu, w części w jakiej dofinansowują one cenę świadczonych usług na rzecz mieszkańca.

Podatek od towarów i usług od przedmiotowej dotacji powinien być określony według stawki właściwej dla czynności, z którą dotacja ta jest związana – a więc według stawki właściwej dla usługi montażu instalacji odnawialnych źródeł energii.

W przypadku umiejscowienia instalacji w/na budynku mieszkalnym o powierzchni do 300 m2 będzie miała zastosowanie stawka 8%, w pozostałych przypadkach, tj. montażu na budynkach gospodarczych, garażach wolnostojących, altanach ogrodowych oraz na gruncie, czynność ta będzie opodatkowana stawką 23%.

Tym samym, oceniając stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego jako nr 5, w części dotyczącej opodatkowania dofinansowania oraz stawki podatku należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.