Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-1057/13/ASz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-11-28
Teza: możliwość odliczenia podatku VAT w związku z wydatkami poniesionymi na realizację zadań w ramach projektu.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 19 sierpnia 2013 r. (data wpływu 23 sierpnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z 18 listopada 2013 r. (data wpływu 21 listopada 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w trakcie realizacji projektu pn. „…” – jest:

\-**prawidłowe:**

*   w zakresie pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących budowę infrastruktury narciarskiej;
*   w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących budowę pozostałej infrastruktury;

\-**nieprawidłowe:**

*   w zakresie odliczania częściowego podatku naliczonego z faktur dokumentujących promocję obiektu zgodnie z proporcją stosowaną przez Wnioskodawcę której wartość wstępna na rok 2013 wynosi 61 %.

UZASADNIENIE

W dniu 23 sierpnia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w trakcie realizacji projektu pn. „…”.

Wniosek został uzupełniony pismem z 18 listopada 2013 r. (data wpływu 21 listopada 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 13 listopada 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

M.(Wnioskodawca) jest jednostką budżetową która realizuje projekt pn. „…” współfinansowany ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Programu Operacyjnego Województwa \`(...)\` na lata 2007-2013.

Przedmiotem ww. inwestycji jest kompleksowe zagospodarowanie terenów rekreacyjnych C. na cele sportowo-rekreacyjne. W ramach przedsięwzięcia wykonane zostaną prace w wyniku których powstanie: ściana wspinaczkowa, plac wielofunkcyjny (skatepark, ciąg pieszo-jezdny, sanitariaty, trejaż) wraz z oświetleniem, plac zabaw i instalacja naśnieżania stoku narciarskiego. Dodatkowo dokończony zostanie fragment głównego ciągu pieszego, aby umożliwić dostęp do powstałych elementów infrastruktury sportowo-rekreacyjnej oraz zostanie uzupełnione oświetlenie tego ciągu.

Teren ten będzie pełnił funkcję lokalnego ogólnodostępnego kompleksu sportowo-rekreacyjnego Ze względów bezpieczeństwa ograniczony zostanie jedynie dostęp do ściany wspinaczkowej.

Powstałe w wyniku inwestycji obiekty będą udostępnione bezpłatnie (również udział w wydarzeniach sportowo-rekreacyjnych będzie bezpłatny) z wyłączeniem infrastruktury narciarskiej, która będzie podlegała dzierżawie i stanowiła źródło dochodu dla gminy.

Gmina będzie dotowała użytkowanie wyciągu narciarskiego przez członków młodzieżowych klubów sportowych ponieważ dzieci i młodzież zrzeszone w tych klubach będą miały bezpłatny dostęp do infrastruktury narciarskiej.

Wytworzone w wyniku inwestycji obiekty będą ujęte jako środki trwałe w ewidencji Wnioskodawcy a dochody pozyskane z dzierżawy infrastruktury narciarskiej po ujęciu w księgach Wnioskodawcy będą odprowadzone jako dochody gminy zgodnie z zasadami funkcjonowania jednostek budżetowych.

W piśmie z 18 listopada 2013 r. Wnioskodawca wskazał, że jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Deklaracje VAT-7 są rozliczane miesięcznie.

Instalacja do naśnieżania stoku narciarskiego – kategoria czynności opodatkowanych podatkiem VAT (wydzierżawienie wyciągu wraz z infrastrukturą).

Wszystkie pozostałe obiekty – kategoria czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (obiekty ogólnodostęne na terenie rekreacyjno-sportowym za korzystanie z których nie będą pobierane opłaty).

Wnioskodawca jest w stanie bezpośrednio przyporządkować zakupy związane z realizacją projektu do poszczególnych czynności.

Wnioskodawca nie jest w stanie przyporządkować do poszczególnych kategorii czynności zakupów dotyczących promocji projektu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym przypadku Wnioskodawcy, jako czynnemu płatnikowi VAT, przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego w trakcie realizacji projektu pn. „…”?

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie:

1.  budowy infrastruktury narciarskiej, dla zakupów bezpośrednich – przysługuje pełne odliczenie podatku VAT;
2.  budowy pozostałej infrastruktury, dla zakupów bezpośrednich – odliczenie nie przysługuje;
3.  kosztów ogólnych których nie da się jednoznacznie przypisać – odliczenie częściowe zgodnie z proporcją stosowaną przez Wnioskodawcę której wartość wstępna na rok 2013 wynosi 61%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

\-**prawidłowe** w zakresie:

*   pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących budowę infrastruktury narciarskiej;
*   braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących budowę pozostałej infrastruktury;

\-**nieprawidłowe** w zakresie:

*   odliczania częściowego podatku naliczonego z faktur dokumentujących promocję obiektu zgodnie z proporcją stosowaną przez Wnioskodawcę której wartość wstępna na rok 2013 wynosi 61 %.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3–7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Jak wynika z powyższego przepisu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Z powyższego uregulowania wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione jednocześnie warunki: odliczenia dokonuje podatnik VAT oraz towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Zatem, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku świadczenia czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Ponadto z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego, może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług (opartą na zasadzie potrącalności w danej fazie obrotu), podatek ten jest z punktu widzenia jego podatników neutralny, gdyż pełnią oni jedynie rolę płatników, przerzucając jego ekonomiczny ciężar na kolejnych nabywców, czyli finalnie na konsumentów. Możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związana jest jednak z wykonaniem przez podatnika takich czynności, które podlegają ustawie o podatku od towarów i usług. Jeśli jednak dana czynność ustawie tej nie podlega, to nie powstaje ani obowiązek w zakresie podatku należnego, ani uprawnienie w zakresie podatku naliczonego.

Należy jednak zauważyć, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m. in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanej negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca, będący czynnym podatnikiem podatku VAT, realizuje projekt pn. „…”. Przedmiotem ww. inwestycji jest kompleksowe zagospodarowanie terenów rekreacyjnych C. na cele sportowo-rekreacyjne. W ramach przedsięwzięcia wykonane zostaną prace w wyniku których powstanie: ściana wspinaczkowa, plac wielofunkcyjny (skatepark, ciąg pieszo-jezdny, sanitariaty, trejaż) wraz z oświetleniem, plac zabaw i instalacja naśnieżania stoku narciarskiego. Dodatkowo dokończony zostanie fragment głównego ciągu pieszego, aby umożliwić dostęp do powstałych elementów infrastruktury sportowo-rekreacyjnej oraz zostanie uzupełnione oświetlenie tego ciągu.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca zakwalifikował powstałe w wyniku realizacji projektu obiekty do następujących kategorii czynności:

*   instalacja do naśnieżania stoku narciarskiego – kategoria czynności opodatkowanych podatkiem VAT (wydzierżawienie wyciągu wraz z infrastrukturą);
*   wszystkie pozostałe obiekty – kategoria czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (obiekty ogólnodostęne na terenie rekreacyjno-sportowym za korzystanie z których nie będą pobierane opłaty).

Wnioskodawca jest w stanie bezpośrednio przyporządkować zakupy związane z realizacją projektu do poszczególnych czynności. Wnioskodawca nie jest w stanie przyporządkować do poszczególnych kategorii czynności zakupów dotyczących promocji projektu.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakupów dotyczących projektu pn. „…” związanego z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Mając zatem na uwadze wskazany wyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że w kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z wykonaniem instalacji naśnieżania stoku narciarskiego, zostaną spełnione podstawowe warunki uprawniające do odliczenia podatku od towarów i usług zawartego w fakturach dokumentujących nabywane towary. Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, a zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do czynności generujących podatek należny.

W świetle powyższego, Wnioskodawca ma możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy związane z wykonaniem instalacji zaśnieżania stoku narciarskiego, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o VAT.

Z wniosku wynika, że wszystkie pozostałe obiekty wykorzystywane są do kategorii czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (obiekty ogólnodostępne na terenie rekreacyjno-sportowym za korzystanie z których nie będą pobierane opłaty).

Odnosząc się do tej okoliczności należy stwierdzić, że w tym przypadku nie został spełniony warunek uprawniających do odliczenia podatku od towarów i usług zawartego w fakturach dokumentujących nabywane towary związane z budową pozostałej infrastruktury. Zakupy nie mają bowiem związku wykonywaniem przez Wnioskodawcę czynności generujących podatek należny.

W konsekwencji Wnioskodawca nie ma możliwości odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług związanych z budową pozostałej infrastruktury sportowo-rekreacyjnej, wykorzystywanej wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Natomiast odrębnego rozpatrzenia wymaga kwestia możliwości odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy materiałów i usług związanych z promocją projektu.

Zauważyć należy, iż w przypadku, gdy podatnik dokonuje zakupów, w stosunku do których przysługuje mu prawo do jego odliczenia i niedających takiego prawa, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ustawy o VAT, mający na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zgodnie zatem z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl ust. 3 powołanego artykułu, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej (art. 90 ust. 4 ustawy o VAT).

Zatem w liczniku tak ustalanej proporcji uwzględnia się roczny obrót z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, tzn. wartość transakcji, które zgodnie z art. 86 ust. ustawy, dają podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego. W mianowniku natomiast, uwzględnia się całkowity obrót uzyskany z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (czyli kwotę z licznika), oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo, a więc czynności zwolnionych od podatku VAT.

Podkreślenia jednak wymaga, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych). Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

Trzeba więc uznać, że czynności niepodlegające opodatkowaniu nie są w ogóle objęte zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, zatem nie uwzględnia się ich do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży o której mowa w art. 90 ustawy o VAT. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w uchwale 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 października 2011r., sygn. akt I FPS 9/10, gdzie w pkt 8.15. Sąd wskazał: „(…) w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy”.

W konsekwencji, w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu, których nie można jednoznacznie przypisać do jednego rodzaju działalności, nie stosuje się odliczenia częściowego według proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 powołanej ustawy, lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych na potrzeby liczenia proporcji ze sprzedaży.

Należy podkreślić, iż w świetle powyższej uchwały, pełne prawo do odliczenia podatku przysługuje w stosunku do zakupów związanych zarówno z czynnościami opodatkowanymi jak i niepodlegającymi opodatkowaniu, wyłącznie w sytuacji gdy nie ma możliwości przyporządkowania ich do określonych rodzajów czynności.

Jak wynika z treści wniosku, obiekty powstałe w wyniku realizacji projektu będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT oraz niepodlegających opodatkowaniu. Tym samym zakupy dotyczące promocji projektu również związane są z tymi kategoriami czynności. Zakupy dotyczące promocji projektu nie będą związane w żadnym zakresie z czynnościami zwolnionymi od podatku. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że nie ma możliwości przyporządkowania dokonanych zakupów związanych z promocją projektu odrębnie do czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu.

W takiej sytuacji, w świetle powołanej powyżej uchwały siedmiu sędziów (sygn. akt I FPS 9/10), stwierdzić należy, że w przypadku gdy Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności wykonuje czynności opodatkowane podatkiem VAT oraz niepodlegające opodatkowaniu VAT i nie ma możliwości bezpośredniego i obiektywnego przyporządkowania dokonywanych zakupów do jednego konkretnego rodzaju prowadzonej działalności, Wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku VAT.

Zatem Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy związane z promocją, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 3 należało uznać za nieprawidłowe.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za :

\-prawidłowe w zakresie:

*   pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących budowę infrastruktury narciarskiej;
*   braku prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących budowę pozostałej infrastruktury;

\-nieprawidłowe w zakresie:

*   odliczania częściowego podatku naliczonego z faktur dokumentujących promocję obiektu zgodnie z proporcją stosowaną przez Wnioskodawcę której wartość wstępna na rok 2013 wynosi 61 %.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.