Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2-443-561/10-4/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-11-08
Teza: dotyczy momentu powstania obowiązku podatkowego, prawa do odliczenia podatku naliczonego oraz prawa do anulowania faktur VAT – w przypadku wystawiania faktur VAT, o których mowa w § 6 ust. 1 cyt. rozporządzenia
Słowa kluczowe: anulowanie; faktura-faktura VAT; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2010r. (data wpływu 2 sierpnia 2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 października 2010r. (data wpływu 2 listopada 2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego, terminu w jakim powstaje prawo do obniżenia podatku należnego oraz sposobu skorygowania błędnie wystawionej faktury VAT

*   **jest prawidłowe** w zakresie pytania 1 i 2 dotyczących momentu powstania obowiązku podatkowego oraz pytania 8 dotyczącego sposobu skorygowania błędnie wystawionej faktury VAT;
*   **jest nieprawidłowe** w zakresie pytania 3 i 4 dotyczących momentu powstania obowiązku podatkowego oraz pytania 5, 6 i 7 dotyczących terminu w jakim powstaje prawo do obniżenia podatku należnego

UZASADNIENIE

W dniu 2 sierpnia 2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego, terminu w jakim powstaje prawo do obniżenia podatku należnego oraz sposobu skorygowania błędnie wystawionej faktury VAT. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 października 2010r. (data wpływu 2 listopada 2010r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu Nr IPPP2-443-561/10-2/AK z dnia 22 października 2010r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

P. Spółka Akcyjna (zwana dalej: P. lub „Spółką”) w związku z rozmiarem prowadzonej działalności zobligowany jest do wystawiania w ciągu roku bardzo dużej ilości faktur. Podobnie wygląda sytuacja związana z fakturami otrzymywanymi od swoich kontrahentów. W związku z powyższym w celu usprawnienia operacji księgowania oraz zapewnienia terminowego i sprawnego spływu dokumentów (do Spółki oraz jej kontrahentów), rozważane jest wprowadzenie koncepcji (zwanej dalej „samofakturowaniem”), w której to nabywca towarów lub usług wystawiać będzie faktury zarówno w sytuacjach, gdy to P. będzie nabywcą towaru bądź usługi, jak i w sytuacjach, kiedy P. figurować będzie jako sprzedawca.

Spółka zawrze umowy z kontrahentami, w których określony zostanie termin przedłożenia faktur przez nabywcę do ich akceptacji przez sprzedawcę (zwany dalej: „Terminem przedłożenia”), umożliwiający dokonanie terminowego rozliczenia podatku przez sprzedawcę, stosownie do wymogów stawianych przez Rozporządzenie. Ponadto w planowanych umowach Spółka chce zamieścić dodatkowe zapisy zobowiązujące sprzedawcę do dokonania akceptacji faktur w ściśle określonym terminie od dnia ich otrzymania do akceptacji (zwanym dalej: „Terminem akceptacji”). Taki zapis ma na celu ochronę nabywcy towarów jako podmiotu, który nabędzie prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazywanego na przedmiotowych fakturach. W przedmiotowym stanie faktycznym przyjęte jest założenie, iż stosownie do przepisów Ustawy VAT faktura wystawiana będzie nie później niż w siódmym dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  W jakim okresie rozliczeniowym powstanie obowiązek podatkowy po stronie Spółki (działającej jako sprzedawca) w sytuacjach, w których nabywca towaru/usługi wystawi fakturę w danym miesiącu (np. 29 czerwca) i przedstawi ją wraz z jej kopią Spółce do akceptacji w tym samym miesiącu (w Terminie przedłożenia) np. 30 czerwca, a Spółka zaakceptuje ją w sposób przewidziany w Rozporządzeniu w następnym miesiącu (w Terminie akceptacji) np. 1 lipca?
2.  W jakim okresie rozliczeniowym powstanie obowiązek podatkowy po stronie Spółki (działającej jako sprzedawca) w sytuacjach, w których nabywca towaru/usługi wystawi fakturę w danym miesiącu (np. 30 czerwca), przedstawi ją wraz z jej kopią Spółce do akceptacji w następnym miesiącu (w Terminie przedłożenia) np. 1 lipca i Spółka zaakceptuje ją w sposób przewidziany w Rozporządzeniu w tym właśnie miesiącu (w Terminie akceptacji) np. 2 lipca?
3.  W jakim okresie rozliczeniowym powstanie obowiązek podatkowy po stronie Spółki (działającej jako sprzedawca) w sytuacjach, gdzie nabywca towaru/usługi przedstawi Spółce do akceptacji oryginał i kopię faktury po terminie umożliwiającym dokonanie terminowego rozliczenia podatku przez Spółkę za miesiąc, w którym wystawiono fakturę?
4.  W jakim okresie rozliczeniowym powstanie obowiązek podatkowy po stronie Spółki (działającej jako sprzedawca), w sytuacjach, w których z przyczyn obiektywnych (np. na fakturze znajdą się dane nie odzwierciedlające faktycznie dokonanej transakcji) Spółka nie zaakceptuje oryginału i kopii faktury?
5.  W jakim okresie rozliczeniowym powstanie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturze, w sytuacji wystawienia i przesłania faktury przez Spółkę (działającą jako nabywca) w jednym miesiącu (np. 30 czerwca) i zaakceptowania jej przez sprzedawcę do dnia złożenia deklaracji za ten miesiąc?
6.  W jakim okresie rozliczeniowym powstanie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturze, w sytuacji wystawienia i przesłania faktury przez Spółkę (działającą jako nabywca) w jednym miesiącu (np. 30 czerwca) i niezaakceptowania jej przez sprzedawcę do dnia złożenia deklaracji za ten miesiąc?
7.  W jakim okresie rozliczeniowym powstanie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturze, w sytuacji wystawienia i przesłania faktury przez Spółkę (działającą jako nabywca) w jednym miesiącu (np 30 czerwca) i niezaakceptowania jej przez sprzedawcę do dnia złożenia deklaracji za dwa kolejne miesiące następujące po tym miesiącu (do 25 września włącznie)?
8.  Czy w sytuacji, w której nabywca wystawi błędnie fakturę i w związku z tym sprzedawca odmówi jej akceptacji, nabywca (uznając za zasadne żądanie sprzedawcy do przedstawienia prawidłowej faktury) winien sporządzić korektę faktury i przedłożyć ją do akceptacji sprzedawcy (jednocześnie żądając akceptacji pierwotnej faktury w celu domknięcia procesu wystawiania pierwotnej faktury), czy można dokonać tego poprzez anulowanie pierwotnej faktury i wystawienie jej powtórnie bez zawarcia w jej treści wyrażenia korekta?

Ad. 1 i 2

Zdaniem Wnioskodawcy obowiązek podatkowy powstanie w miesiącu wystawienia faktury przez nabywcę towaru usługi.

Stosownie do art. 19 ust. 4 Ustawy VAT, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w siódmym dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi. Dlatego też w sytuacji, w której nabywca towaru/usługi wystawi w terminie 7 dni od dokonania dostawy/wyświadczenia usługi na jego rzecz prawidłową (tj. odpowiadająca faktycznie dokonanej transakcji) fakturę w danym miesiącu (np. czerwcu) i przedstawi ją wraz z jej kopią do akceptacji w Terminie przedłożenia, wówczas obowiązek podatkowy powstanie w miesiącu wystawienia faktury (czerwcu).

Ad. 3

W kwestii pytania nr 3 stwierdzić należy, iż nie przedłożenie przez nabywcę towaru/usługi do akceptacji oryginału i kopii faktury w Terminie przedłożenia, oznaczać będzie brak powstania obowiązku podatkowego po stronie Spółki za ten właśnie miesiąc.

Na mocy art. 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach. Jej skonkretyzowanie objawia się powstaniem zobowiązania podatkowego będącego następstwem wystąpienia obowiązku podatkowego. Koncepcja samofakturowania jest w swoim założeniu specyficzną konstrukcją, bowiem przenosi ona obowiązki dotyczące ewidencjonowania transakcji podlegającej opodatkowaniu z jednej ze stron na drugą, przy czym obowiązek podatkowy z tytułu dostawy towarów/świadczenia usług niezmiennie powstawać będzie po stronie sprzedawcy, który jedynie upoważnia nabywcę do wystawiania faktur w jego imieniu i na jego rzecz.

Stosownie do § 6 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia, nabywcy towarów i usług od podatnika, o którym mowa w 4 ust. 1, mogą wystawiać faktury stwierdzające dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług oznaczone jako „FAKTURA VAT”, jeżeli nabywca towarów lub usług ma zawartą z dokonującym dostawy towarów lub świadczącym usługi umowę odpowiadającą warunkom wymienionym w ust. 2, upoważniającą do wystawiania faktur, faktur korygujących i duplikatów - w imieniu i na rachunek dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy. Tym samym wszelkie konsekwencje związane z powstaniem obowiązku podatkowego pozostają po stronie sprzedawcy, w tym też m.in. obowiązek wynikający z art. 108 ust. 1 Ustawy VAT, zgodnie z którym w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Dlatego też biorąc pod uwagę powyższe trudno byłoby uznać, iż po stronie podatnika nie znającego treści faktury, na której figuruje jako sprzedawca, wystąpić winien obowiązek podatkowy. Zgodnie bowiem z treścią przywołanego powyżej przepisu art. 19 ust. 4 Ustawy VAT obowiązek podatkowy powstaje nie przez samą czynność dokonania dostawy towarów/świadczenia usług, ale przez czynność techniczną objawiająca się wystawieniem faktury (przy założeniu, iż została ona wystawiona w terminie 7 dni od dnia wydania towaru/wyświadczenia usługi). Podsumowując, uznać należy, iż w tego rodzaju przypadkach nie wystąpi obowiązek podatkowy za miesiąc wystawienia przez nabywcę faktury i sprzedawca (Spółka) nie będzie zobowiązany do wykazania powyższej transakcji w deklaracji VAT-7 za ten właśnie miesiąc.

W ocenie Spółki obowiązek podatkowy w takich sytuacjach powstanie w terminie faktycznego przedłożenia, tj. w miesiącu otrzymania przez sprzedawcę towaru (Spółkę) do akceptacji oryginału i kopii faktury od nabywcy.

Na podstawie § 6 ust. 2 pkt 2 lit. b Rozporządzenia umowa powinna zawierać postanowienia, iż podatnik dokonujący nabycia towarów lub usług będzie przedstawiał drugiej stronie umowy oryginał i kopię faktury do jej akceptacji w formie podpisu, z tym że termin przedstawienia do akceptacji oryginału faktury ma tak być określony w umowie, aby było możliwe dokonanie terminowego rozliczenia podatku przez dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi; kopia faktury pozostaje u dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi. Z treści tego przepisu wynika, iż aby proces samofakturowania można było uznać za zakończony, w stosunku do danej faktury, nabywca zobligowany jest przedstawić sprzedawcy fakturę do akceptacji. W związku z powyższym, przywołując argumentację wskazaną w niniejszym punkcie, uznać należy, iż w drodze wyjątku od zasad ogólnych (sytuacja, w której fakturę wystawia sprzedawca) dopiero w momencie otrzymania przez sprzedawcę faktury (przy założeniu, iż nie wpłynęła ona do sprzedawcy w Terminie przedłożenia vide pkt Ad 1. i 2.), powstanie obowiązek podatkowy na gruncie podatku od towarów i usług.

Ad. 4

W przedstawionym przypadku obowiązek podatkowy powstanie wówczas, gdy Spółka otrzyma do akceptacji od nabywcy towaru oryginał i kopię faktury na których znajdą się prawidłowe dane.

Zgodnie z treścią przywołanego powyżej § 6 ust. 2 pkt 2 lit. b Rozporządzenia nabywca przedstawia sprzedawcy fakturę wraz z jej kopią do akceptacji. Jednakże nie można wykluczyć, iż pojawią się sytuacje, w których sprzedawca nie będzie mógł zaakceptować danej faktury z uwagi chociażby na fakt, iż nie dokumentuje ona faktycznie dokonanej transakcji (np. nabywca ma podpisane umowy z kilkoma kontrahentami i mylnie została wystawiona (i przesłana) faktura na jednego z nich, w sytuacji, w której dotyczy innego). Dlatego też w takim przypadku uznać należy, iż dopiero wpływ prawidłowo wystawionej faktury rodzi po stronie P. obowiązek podatkowy z tytułu danej dostawy towarów czy też świadczenia danej usługi. Przyjęcie innego rozwiązania polegającego na rozpoznawaniu obowiązku podatkowego w dacie wystawionej pierwotnie faktury i tym samym obowiązku dokonywania korekty deklaracji za okres, w którym wystawiono fakturę, nakładałoby na Spółkę w wielu przypadkach obowiązek uiszczenia odsetek od zaległości podatkowej. Powyższe w ocenie Spółki mogłoby przeczyć regule neutralności podatku od towarów i usług, bowiem Spółka w nieuzasadniony sposób ponosiłaby ciężar transakcji podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, z zastrzeżeniem sytuacji opisanej w pkt 1, tj. kolejne „wersje” faktury (czy są to faktury korygujące, czy też nie, stanowi zapytanie nr 8) przedkładane są w Terminie przedłożenia (przykładowy czerwiec).

Ad. 5

Zdaniem Spółki, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturze powstanie w miesiącu jej wystawienia przez nabywcę towaru. Na mocy art. 86 ust. 1 Ustawy VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z kolei na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a Ustawy VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W art. 86 ust. 10 pkt 1 Ustawy VAT wskazano, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny. Przepis ten jakkolwiek najbliższy w swoim brzmieniu spośród regulacji ust. 10 nie odnosi się wprost do stanu faktycznego, w którym mamy do czynienia z procesem samofakturowania, ponieważ nabywca nie oczekuje na otrzymanie faktury, gdyż to on ją wystawia. W związku z powyższym uznać należy, iż w przypadku samofakturowania, z uwagi na fakt braku czynności w postaci wystawienia faktury przez sprzedawcę i przekazania jej nabywcy, uznać należy, że czynnością „otrzymania faktury” będzie dzień jej wystawienia przez nabywcę. W innym bowiem przypadku nigdy nie zaszłyby przesłanki wymienione w punktach ust. 10 uprawniające do odliczenia podatku naliczonego. Oczywiście sama czynność „otrzymania faktury” w przedmiotowym przypadku nie uprawnia podatnika do odliczenia podatku naliczonego, poza nią musi zostać spełniona druga przesłanka, tj. fakt zaakceptowania faktury przez sprzedającego.

Zgodnie bowiem z art. 88 ust. 3a pkt 5 Ustawy VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego. Tym samym uznać należy, iż powyższy przepis w sposób jednoznaczny uzależnia nabycie prawa do odliczenia podatku naliczonego od posiadania przez nabywcę akceptacji sprzedawcy, stwierdzając, iż od dnia jej otrzymania powstaje po stronie nabywcy prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W tym miejscu jednakże podkreślić należy, iż przepis ten nie mówi za jaki okres mamy prawo do odliczania podatku wykazanego na fakturze. Dlatego też, w ocenie Spółki w sytuacjach, w których otrzyma ona akceptację przez sprzedawcę do dnia złożenia deklaracji za ten miesiąc (np. 16 lipca) uprawniona będzie ona do wykazania transakcji udokumentowanej przedmiotową fakturą w deklaracji za ten właśnie miesiąc (czerwiec).

Powyższy pogląd podzielił Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w Interpretacji indywidualnej z dnia 20 sierpnia 2009r., sygn. ITPP/443-511/09/DM, wskazując, iż:

„To, że nabywca jest w posiadaniu faktury nie oznacza, że może odliczyć z niej podatek, bowiem z przywołanego przepisu art. 88 ust. 3a pkt 5 ustawy o podatku od towarów i usług jednoznacznie wynika, iż faktura ta - dopóki nie zostanie zaakceptowana przez sprzedawcę - nie stanowi dokumentu uprawniającego do odliczenia podatku naliczonego.

Z tych też względów stwierdzić należy, iż w przypadku faktur wystawionych zgodnie z przepisami § 6 rozporządzenia, celem skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, w dacie rozliczenia ww. dokumentu w deklaracji podatkowej VA T-7, Wnioskodawca winien posiadać zaakceptowany przez sprzedającego oryginał tej faktury.”

Zastosowanie innego rozwiązania (w którym data akceptacji określa miesiąc powstania prawa do odliczenia) prowadziłoby do wystawienia nierówności pomiędzy podatnikami, którzy rozliczają się na zasadach ogólnych (w tym znaczeniu, iż sprzedawca wystawia fakturę) i tych, którzy wybrali formę samofakturowania, bowiem do dnia złożenia deklaracji za miesiąc czerwiec obydwaj oni spełnili wymogi ustawowe (jeden otrzymał fakturę 29 czerwca, drugi wystawił fakturę przykładowo w tym samym dniu i otrzymał potwierdzenie 16 lipca).

Przyjęcie innego rozwiązania oznaczałoby również zachwianie zasady równego traktowania podatników podatku VAT, przejawiające się pozbawieniem części podatników prawa do odliczania podatku naliczonego w danym okresie, odraczając to prawo na okres późniejszy, jednocześnie umożliwiając innym podatnikom zrealizowanie takiego odliczenia.

Powyższe zobrazować można następującym przykładem - nabywca towaru (podmiot A) wystawił fakturę 23 czerwca, do końca miesiąca nie otrzymał akceptacji od sprzedawcy (wpłynęła 4 lipca), z kolei sam zbył przedmiotowy towar 26 czerwca, wystawiając i wydając fakturę w tym samym dniu. Przyjmując koncepcje, zgodnie z którą prawo do odliczenia podatku naliczonego powstaje za miesiąc otrzymania akceptacji nabywców podmiot A znalazłby się w gorszej sytuacji od kontrahenta, któremu sprzedał (bowiem nie nabyłby prawa do odliczenia podatku naliczonego za miesiąc czerwiec), pomimo faktu nabycia przez obydwu z nich towaru w tym samym miesiącu.

Dodatkowo podmiot A byłby zobowiązany do rozliczenia podatku należnego za miesiąc, w którym nie miałby prawa do pomniejszenia go o podatek naliczony.

Ad. 6

W opinii Spółki prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturze z dnia 30 czerwca powstanie w miesiącu następującym po miesiącu wystawienia faktury (tj. w lipcu) w przypadku, w którym sprzedawca dokona akceptacji przedmiotowej faktury do dnia złożenia deklaracji za ten właśnie miesiąc (lipiec), tj. w okresie do dnia 25 sierpnia. Jeżeli natomiast akceptacja przedmiotowej faktury z dnia 30 czerwca zostanie dokonana pomiędzy dniem następującym po tym terminie (po 25 sierpnia), a dniem złożenia deklaracji za kolejny, po następnym okresie rozliczeniowym, okres rozliczeniowy (do 25 września) wówczas prawo do odliczenia nastąpi w tym ostatnim okresie (tj. w sierpniu). Stosownie do art. 86 ust. 11 Ustawy VAT, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W związku z powyższym posługując się datą 30 czerwca jako datą wystawienia faktury stwierdzić należy, iż w przypadku zaakceptowania jej przez sprzedawcę pomiędzy 26 lipca a 25 sierpnia prawo do odliczenia podatku naliczonego wystąpi za miesiąc lipiec lub sierpień, natomiast w przypadku zaakceptowania jej przez sprzedawcę pomiędzy 26 sierpnia a 25 września prawo do odliczenia podatku naliczonego wystąpi za miesiąc sierpień.

Ad. 7

W sytuacji niezaakceptowania przez sprzedawcę oryginału i kopii faktury wystawionej przez P. do dnia złożenia deklaracji za dwa kolejne miesiące następujące po miesiącu wystawienia faktury, Spółka uprawniona będzie do złożenia korekty deklaracji za miesiąc wystawienia faktury (czerwiec) lub jeden z dwóch kolejnych miesięcy w momencie otrzymania akceptacji od sprzedawcy. Zgodnie z art. 86 ust. 13 Ustawy VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. Tym samym posługując się niezmiennie przykładem z wystawieniem faktury przez P. w czerwcu, w sytuacji zaakceptowania przedmiotowej faktury przez sprzedawcę po 25 września Spółka uprawniona będzie do złożenia korekty deklaracji za miesiąc czerwiec, lipiec lub sierpień.

Ad. 8

W ocenie P. nabywca w sytuacji wystawienia i przesłania faktury nieodzwierciedlającej faktycznie przeprowadzonej pomiędzy stronami transakcji winien anulować fakturę i przedłożyć ją w prawidłowej formie do ponownej akceptacji sprzedawcy. Spółka stoi na stanowisku, iż jedynie w przypadkach wprowadzenia faktury do obiegu prawnego, niemożliwym będzie zastosowanie czynności polegającej na anulowaniu faktury.

Na potwierdzenie powyższego stanowiska Spółka przytacza indywiidualne interpretacje z dnia 24 lutego 2010r., sygn. IPPP2/443-17/10-2/MM Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie, w której organ stwierdził: „Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż dopuszczalne jest anulowanie dokumentów (oryginału i kopii faktury) w przypadku, gdy nie zostały one jeszcze wprowadzone do obiegu prawnego. Dokumenty tych operacji księgowej opatrzone odpowiednią adnotacją powinny być zachowane w dokumentach Wnioskodawcy, bez konieczności wprowadzania ich do ewidencji i wykazywania wynikających z nich kwot w deklaracji VAT.” oraz z dnia 28 listopada 2007r., sygn. IP-PP2-443-278/07-4/MS, gdzie organ wskazał, iż: „w przypadku sporządzenia faktur na okoliczność transakcji, która nie doszła do skutku, podatnik ma prawo anulować przedmiotowe faktury pod warunkiem, iż faktury te nie zostały wprowadzone do obiegu prawnego.”

Stosownie do § 13 ust. 1 Rozporządzenia w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą. Z kolei na mocy § 14 ust. 1 Rozporządzenie o fakturach, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Tym samym stwierdzić należy, iż przepisy Ustawy VAT oraz Rozporządzenia o fakturach nie regulują kwestii dotyczącej anulowania wystawionych faktur. W praktyce jednak w drodze wyjątku dopuszczalne jest fizyczne anulowanie faktury (dla faktur elektronicznych odbywałoby się to stosownie do przyjętego rozwiązania informatycznego).

W przypadku samofakturowania pod pojęciem wprowadzenia do obiegu prawnego uznać należy dokonanie akceptacji przez sprzedawcę jako element „domykający” proces wystawienia faktury, ponieważ jak to już prędzej wskazano, koncepcja samofakturowania jest w swoim założeniu specyficzną konstrukcją. Wynika to z faktu, iż przenosi ona obowiązki dotyczące ewidencjonowania transakcji podlegającej opodatkowaniu z jednej ze stron na drugą. Dlatego też nie można uznać, iż samo przesłanie faktury do akceptacji oznaczać będzie wprowadzenie faktury do obiegu prawnego. Nie jest to proces tożsamy z przesłaniem faktury od sprzedawcy do nabywcy na zasadach ogólnych, który uznawany jest za czynnik decydujący o uznaniu, iż faktura została wprowadzona do obrotu prawnego. Dlatego też Spółka stoi na stanowisku, iż w sytuacjach niezaakceptowania przez sprzedawcę wystawionej przez nią faktury, uprawniona będzie ona do jej anulowania i następnie wystawienia ponownie w prawidłowy sposób.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w zakresie pytania 1, 2 i 8 oraz za nieprawidłowe w zakresie pytania 3, 4, 5, 6 i 7.

Ad. 1-4

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zmianami), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 cyt. ustawy. Jak stanowi art. 7 ust. 1 cyt. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W powyższym przepisie mowa jest o czynności, która daje otrzymującemu towar, prawo do rozporządzania rzeczą jak właściciel (prawo do wyzbycia się, obciążania, korzystania z nabytych rzeczy). Przede wszystkim rozumie się przez to możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

W myśl art. 19 ust. 1 cyt. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Natomiast art. 19 ust. 4 cyt. ustawy stanowi, że jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Na podstawie art. 106 ust. 1 cyt. ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zatem z powyższych uregulowań wynika, iż faktura VAT jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie określonej transakcji sprzedaży, a ustawodawca określił w jakich okolicznościach należy ją wystawić. Przede wszystkim wystawiane przez podatników podatku od towarów i usług faktury VAT muszą dokumentować wykonanie przez nich czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. dostawy towarów lub świadczenia usług. Ustawodawca dopuścił również możliwość wystawiania faktur VAT przed terminem wykonania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT ale uzależnił tę możliwość od otrzymania należności na poczet dostawy towarów lub wykonania usług, o czym stanowi art. 106 ust. 3 cyt. ustawy.

Zgodnie z art. 106 ust. 8 cyt. ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

1.  określi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania;
2.  może określić wzory faktur dla wszystkich lub niektórych rodzajów czynności;
3.  może określić przypadki, w których faktury mogą być wystawiane przez inne podmioty niż wymienione w ust. 1 i 2, oraz szczegółowe zasady i warunki wystawiania faktur w takich przypadkach.

Stosownie do § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.

Zgodnie z § 6 ust. 1 cyt. rozporządzenia, nabywcy towarów i usług od podatnika, o którym mowa w § 4 ust. 1, mogą wystawiać faktury stwierdzające dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług oznaczone jako "FAKTURA VAT", w tym również faktury, o których mowa w § 10, jeżeli nabywca towarów lub usług:

1.  jest podatnikiem zarejestrowanym, jako podatnik VAT czynny;
2.  ma zawartą z dokonującym dostawy towarów lub świadczącym usługi umowę odpowiadającą warunkom wymienionym w ust. 2, upoważniającą do wystawiania faktur, faktur korygujących i duplikatów - w imieniu i na rachunek dokonującego dostawy towarów lub usługodawcy;
3.  w terminie 14 dni od dnia zawarcia umowy, o której mowa w pkt 2, dostarczy właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemną informację o zawarciu takiej umowy, zawierającą w szczególności:
    1.  dane dotyczące dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi, z którym zawarł tę umowę,
    2.  datę zawarcia umowy,
    3.  okres obowiązywania umowy.

W myśl § 6 ust. 2 cyt. rozporządzenia, umowa, o której mowa w ust. 1 pkt 2, powinna zawierać:

1.  postanowienia, iż podatnik dokonujący dostawy towarów lub świadczący usługi:
    1.  upoważnia nabywcę do wystawiania faktur, faktur korygujących i duplikatów, w jego imieniu i na jego rachunek,
    2.  poinformuje nabywcę w trybie natychmiastowym w przypadku wykreślenia go z rejestru jako podatnika VAT czynnego lub o zbyciu przedsiębiorstwa;
2.  postanowienia, iż podatnik dokonujący nabycia towarów lub usług:
    1.  będzie wystawiał faktury, faktury korygujące i duplikaty zgodnie z obowiązującymi przepisami,
    2.  będzie przedstawiał drugiej stronie umowy oryginał i kopię faktury do jej akceptacji w formie podpisu, z tym że termin przedstawienia do akceptacji oryginału faktury ma tak być określony w umowie, aby było możliwe dokonanie terminowego rozliczenia podatku przez dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi; kopia faktury pozostaje u dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługi,
    3.  poinformuje drugą stronę w trybie natychmiastowym w przypadku wykreślenia go z rejestru jako podatnika VAT czynnego lub o zbyciu przedsiębiorstwa;
3.  określenie terminu jej obowiązywania, z tym że termin ten nie może być dłuższy niż 2 lata;
4.  określenie towarów lub usług, w odniesieniu do których nabywca będzie wystawiał faktury w imieniu i na rzecz dokonującego dostawy lub usługodawcy w okresie obowiązywania umowy.

W myśl § 6 ust. 3 cyt. rozporządzenia, faktura wystawiana na zasadach określonych w ust. 1 i 2 powinna dodatkowo zawierać informację, kto był wystawcą faktury i że wystawił ją w imieniu i na rachunek podatnika wymienionego w fakturze jako sprzedawca.

Z okoliczności przedstawionych przez Wnioskodawcę wynika, iż w celu usprawnienia operacji księgowania oraz zapewnienia terminowego i sprawnego spływu dokumentów (do Spółki oraz jej kontrahentów), rozważane jest wprowadzenie koncepcji, w której to nabywca towarów lub usług wystawiać będzie faktury kiedy P. figurować będzie jako sprzedawca.

Spółka zawrze umowy z kontrahentami, w których określony zostanie termin przedłożenia faktur przez nabywcę do ich akceptacji przez sprzedawcę, umożliwiający dokonanie terminowego rozliczenia podatku przez sprzedawcę, stosownie do wymogów stawianych przez Rozporządzenie. Ponadto w planowanych umowach Spółka chce zamieścić dodatkowe zapisy zobowiązujące sprzedawcę do dokonania akceptacji faktur w ściśle określonym terminie od dnia ich otrzymania do akceptacji. Taki zapis ma na celu ochronę nabywcy towarów jako podmiotu, który nabędzie prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazywanego na przedmiotowych fakturach. W przedmiotowym stanie faktycznym przyjęte jest założenie, iż stosownie do przepisów Ustawy VAT faktura wystawiana będzie nie później niż w siódmym dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Jak wynika z przywołanych przepisów podatkowych, tj. przepisów ustawy o podatku od towarów i usług i rozporządzenia wykonawczego do niej, ustawodawca nie przewidział szczególnego, innego niż określony w art. 19 ust. 1 i ust. 4 cyt. ustawy, momentu powstania obowiązku podatkowego przy dostawie towarów przez sprzedającego, w sytuacji gdy fakturę VAT dokumentującą przedmiotową dostawę, na podstawie § 6 cyt. rozporządzenia wystawiać będzie nabywający. Nie ma przepisu prawa podatkowego, który regulowałby moment powstania obowiązku podatkowego w sposób odmienny od ogólnych zasad powstania obowiązku podatkowego tylko z uwagi na fakt, iż w roli wystawiającego fakturę VAT występować będzie nabywca towaru. Należy zatem przyjąć, że do określenia momentu powstania obowiązku podatkowego, w stanie faktycznym przedstawionym przez Stronę, będą miały zastosowanie wskazane powyżej zasady ogólne.

Biorąc pod uwagę okoliczności przedstawione przez Spółkę, jeżeli dostawa towaru zostanie udokumentowana fakturą VAT wystawioną przez nabywającego i przedstawiona do akceptacji sprzedającemu, to obowiązek podatkowy powstanie z dniem wystawienia tej faktury jednak nie później niż 7. dnia od dnia wydania towaru. Odnosząc się do sytuacji przedstawionej w pytaniu 1 i 2 wniosku wskazać należy, że jeżeli faktura VAT zostanie wystawiona przez nabywcę w dniu 29 czerwca i przedstawiona do akceptacji Spółce w tym samym miesiącu, a Spółka zaakceptuje ją w dniu 1 lipca bądź też wystawiona w dniu 30 czerwca i przedstawiona do akceptacji 1 lipca, a Spółka zaakceptuje ją w dniu 2 lipca, to obowiązek podatkowy powstanie w miesiącu czerwcu, zgodnie z terminem wystawienia faktury.

Zatem w zakresie pytania 1 i 2 stanowisko Spółki należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do pytania 3 przedstawionego we wniosku stwierdzić należy, iż w sytuacji gdy nabywca towaru wystawi fakturę dokumentującą dostawę towaru przez Spółkę i nie przedłoży jej do akceptacji w terminie określonym w umowie, tj. Spółka otrzyma do akceptacji fakturę po terminie rozliczenia podatku za miesiąc, w którym wystawiono fakturę, obowiązek podatkowy powstanie w siódmym dniu od dnia dokonania dostawy towaru. Bowiem potwierdzenie dostawy towaru fakturą VAT, zgodnie art. 19 ust. 4 cyt. ustawy, ma jedynie wymiar techniczny i jest obwarowane określonym terminem. W sytuacji więc, gdy warunki wynikające z tego przepisu nie zostaną wypełnione – Spółka nie otrzyma do akceptacji faktury we właściwym terminie, pomimo iż taka powinność wynika z treści zawartej umowy, to z uwagi na fakt, iż sprzedający nie jest w jej posiadaniu, obowiązek podatkowy powstanie 7 dnia od chwili wydania przez Spółkę towaru. Niezasadne jest w tej sytuacji twierdzenie, iż brak otrzymania przez nią faktury do akceptacji powoduje brak konieczności wykazania podatku należnego z tytułu dostawy towaru, gdyż nie zna ona treści faktury. Zauważyć bowiem należy, iż sprzedaż w rzeczywistości miała miejsce w wysokości, którą Spółka może określić, a powstanie obowiązku podatkowego uzależnione jest od tej czynności faktycznej, a nie od samego faktu wystawienia faktury VAT.

Analogiczna sytuacja będzie miała miejsce w sytuacji przedstawionej w pytaniu 4 wniosku – nieotrzymanie przez Stronę faktury VAT do akceptacji w terminach wynikających z podpisanej umowy bądź otrzymanie jej z danymi niezgodnymi z rzeczywistością – nie powoduje, iż obowiązek podatkowy w zakresie faktycznie dokonanej dostawy nie powstanie. Moment powstania obowiązku podatkowego w przedmiotowej sytuacji należy określić jako 7 dzień od dnia wydania towaru przez Wnioskodawcę.

Reasumując, każde wydanie towaru, które prowadzi do przeniesienia prawa do dysponowania nim jak właściciel, stanowi transakcję, dla której można wskazać dzień dokonania sprzedaży i związany z tym moment powstania obowiązku podatkowego. Samo wystawienie faktury VAT przez nabywającego towar od Spółki jest jedynie czynnością potwierdzającą fakt dokonania sprzedaży przez Wnioskodawcę, jednakże jego niedopełnienie (wystawienie faktury i przedłożenie jej do akceptacji w terminach późniejszych niż wynikające z zawartej umowy bądź nie wystawienie prawidłowej faktury VAT, a w konsekwencji nie przedstawienie jej do akceptacji) nie powoduje, iż po stronie Spółki nie powstanie obowiązek podatkowy z tytułu dokonanej transakcji dostawy towaru. W takiej sytuacji Strona będzie zobowiązana do rozliczenia podatku do towarów i usług związanego z dostawą towaru w 7 dniu licząc od dnia dokonania dostawy na rzecz nabywcy.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż stanowisko Spółki odnośnie pytania 3 i 4 w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego należało uznać za nieprawidłowe.

Ad. 5-7

Zgodnie z art. 86 ust. 1 cyt. ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 cyt. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, co do zasady suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 cyt. ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, co do zasady, powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny. Jak stanowi art. 86 ust. 11 cyt. ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może on obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 13 cyt. ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jednocześnie należy podkreślić, iż realizacja prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony jest obostrzona ograniczeniami zawartymi w dziale IX ustawy. Ustawodawca umożliwił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych np. faktu, iż zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Jedno z ograniczeń wskazano w art. 88 ust. 3a pkt 5 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego.

W aspekcie rozpatrywanej sprawy istotne jest również rozstrzygnięcie co należy rozumieć pod pojęciem „otrzymać fakturę” w rozumieniu art. 86 ust. 10 cyt. ustawy, w przypadku faktur VAT wystawianych przez nabywcę dokumentujących dostawę towarów bądź usług dokonanych przez sprzedającego. Pomimo, iż nabywca wystawia zarówno oryginał jak i kopię faktury i dysponuje wszelkimi danymi dotyczącymi sprzedaży, należy uznać, iż dokument przekazany do akceptacji sprzedawcy będzie fakturą VAT w rozumieniu art. 106 cyt. ustawy dopiero w momencie jego akceptacji przez sprzedającego. Zatem będzie mówić można o otrzymaniu faktury VAT przez nabywcę dopiero po jej akceptacji przez sprzedającego, pomimo iż to nabywca dokonał technicznej czynności jej wystawienia. Zatem w przypadku faktur VAT, których wystawcą jest nabywca towarów bądź usług, pod pojęciem okresu, w którym podatnik otrzymał fakturę, w rozumieniu art. 86 ust. 10 cyt. ustawy, należy rozumieć okres w którym nabywca otrzymał fakturę VAT zaakceptowaną przez sprzedawcę.

Z okoliczności przedstawionych przez Stronę wynika, iż Wnioskodawca zamierza również zawrzeć umowy, w których występując jako nabywca towarów lub usług wystawiać będzie faktury VAT dokumentujące sprzedaż na jego rzecz dokonywaną przez inne podmioty gospodarcze.

Spółka zawrze umowy z kontrahentami, w których określony zostanie termin przedłożenia faktur przez nabywcę do ich akceptacji przez sprzedawcę, umożliwiający dokonanie terminowego rozliczenia podatku przez sprzedawcę, stosownie do wymogów stawianych przez Rozporządzenie. Ponadto w planowanych umowach Spółka chce zamieścić dodatkowe zapisy zobowiązujące sprzedawcę do dokonania akceptacji faktur w ściśle określonym terminie od dnia ich otrzymania do akceptacji. Taki zapis ma na celu ochronę nabywcy towarów jako podmiotu, który nabędzie prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazywanego na przedmiotowych fakturach. W przedmiotowym stanie faktycznym przyjęte jest założenie, iż stosownie do przepisów Ustawy VAT faktura wystawiana będzie nie później niż w siódmym dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Z ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 88 ust. 3a pkt 5 cyt. ustawy wynika, iż nabywca, który przekazał sprzedawcy fakturę do akceptacji – nawet jeżeli wystawił tę fakturę zgodnie z obowiązującymi przepisami – nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego z tej faktury aż do czasu, gdy sprzedawca ją zaakceptuje. Dopiero wówczas możemy mówić, iż nabywca otrzymał (zaakceptowaną) fakturę VAT i ma prawo, zgodnie z art. 86 ust. 10 i ust. 11 cyt. ustawy do odliczenia podatku naliczonego w niej wykazanego.

Odnosząc się do pytania 5 przedstawionego we wniosku, należy stwierdzić, iż w sytuacji gdy faktura VAT zostanie wystawiona i przesłana do akceptacji 30 czerwca oraz zostanie zaakceptowana przez sprzedawcę i zwrócona Stronie również w tym miesiącu (30 czerwca) wówczas Spółka będzie miała prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w niej wykazany w rozliczeniu za miesiąc, w którym otrzymała zaakceptowaną fakturę VAT, tj. czerwiec bądź za dwa kolejne okresy rozliczeniowe (lipiec lub sierpień). Natomiast w sytuacji, gdy akceptacja faktury VAT i jej przekazanie Spółce nastąpi w miesiącu kolejnym (w lipcu), w tym także przed dokonaniem rozliczenia za miesiąc czerwiec (tj. do dnia 25 lipca), Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym otrzymała zaakceptowaną fakturę, tj. w miesiącu lipcu, co wynika z brzmienia art. 86 ust. 10 cyt. ustawy, bądź w jednym z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych – sierpniu lub wrześniu, zgodnie z art. 86 ust. 11 cyt. ustawy.

W sytuacji przedstawionej w pytaniu 6, tj. w sytuacji gdy faktura wystawiona zostanie przez Spółkę w dniu 30 czerwca i przekazana do akceptacji sprzedawcy, która nastąpi w miesiącu sierpniu (bez różnicy czy będzie to w terminie poprzedzającym termin złożenia deklaracji za miesiąc lipiec, tj. do 25 sierpnia czy też po tej dacie) i w tym miesiącu zwrócona Spółce, to prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w tej fakturze nastąpi w okresie rozliczeniowym przypadającym na miesiąc jej otrzymania (po akceptacji przez sprzedawcę), tzn.za miesiąc sierpień bądź za dwa kolejne okresy rozliczeniowe (wrzesień lub październik). Jeżeli zaś akceptacja faktury VAT przedłożonej przez Stronę i jej zwrot nastąpi w miesiącu wrześniu, zgodnie z art. 86 ust. 10 i ust. 11 cyt. ustawy, Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w deklaracji składanej za miesiąc wrzesień bądź za dwa kolejne okresy rozliczeniowe (październik bądź listopad).

Analogicznie, odnosząc się do pytania 7 przedstawionego we wniosku stwierdzić należy, iż w sytuacji gdy faktura VAT zostanie wystawiona przez nabywcę 30 czerwca, a jej akceptacja i zwrot nastąpi, np. w miesiącu wrześniu (po 25 września), Strona będzie miała prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony za ten okres rozliczeniowy, tj. za miesiąc wrzesień bądź za dwa kolejne okresy rozliczeniowe (październik lub listopad). Nie będzie więc potrzeby sporządzania korekty deklaracji, o której mowa w art. 86 ust. 13 cyt. ustawy.

Zatem w okolicznościach wynikających z przedstawionego przez Spółkę zdarzenia przyszłego, biorąc pod uwagę treść wskazanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, stanowisko Strony, odnośnie pytania 5, 6 i 7 w zakresie terminu w jakim przysługuje jej prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, należało uznać za nieprawidłowe.

Ad. 8

Jak wynika z treści art. 106 ust. 1 i ust. 3 cyt. ustawy, podatnik wystawia fakturę w przypadku sprzedaży towaru lub usługi oraz w przypadku otrzymania zaliczki przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi. Faktura VAT jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego (potwierdzeniem nabycia określonych towarów lub usług lub też otrzymania zaliczki). Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

Faktura VAT, jedynie sporządzona, a nie wprowadzona do obrotu prawnego (faktura anulowana), nie jest zatem fakturą wystawioną w rozumieniu wyżej cytowanego przepisu prawnego i nie stanowi podstawy do zapłaty podatku w niej wykazanego w trybie art. 108 ust. 1 cyt. ustawy. W konsekwencji anulowania faktury VAT podatnik nie wykazuje wartości w niej zawartych w deklaracji VAT.

Z przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. wynika, że podstawową formą korygowania faktury jest – w myśl § 13 i § 14 – wystawienie faktury korygującej, a w niektórych przypadkach zgodnie z § 15 cyt. rozporządzenia – noty korygującej.

Zatem generalna zasada dotycząca korygowania danych zawartych w fakturze polega na wystawieniu faktury korygującej.

Należy zauważyć, że ani przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, ani przepisy rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, nie regulują kwestii dotyczącej anulowania wystawionych faktur. W praktyce jednak – w drodze wyjątku – jest dopuszczalne anulowanie faktury, sprowadzające się do przekreślenia oryginału i kopii faktury oraz dokonaniu na nich adnotacji uniemożliwiających ich powtórne wykorzystanie.

W okolicznościach przedstawionych we wniosku, gdzie Spółka występuje jako podmiot nabywający towary i usługi oraz wystawiający fakturę, którą przedstawia do akceptacji sprzedającemu, przez wystawienie faktury i jej wprowadzenie faktury do obrotu prawnego należy rozumieć akceptację tej faktury przez sprzedającego. Bowiem dopiero jej akceptacja przez dostawcę towarów i usług w formie podpisu, co wynika z postanowień § 6 ust. 2 pkt 2a cyt. rozporządzenia oraz przekazanie oryginału nabywcy towarów i usług, powoduje potwierdzenie wszystkich danych w niej zawartych, a tym samym wprowadzenie jej do obrotu prawnego.

Odnosząc się do pytania 8 przedstawionego w niniejszym wniosku wskazać należy, że jeżeli Spółka wystawi fakturę w imieniu sprzedającego, której sprzedawca nie zaakceptuje ze względu na zawarte w niej błędy i nie przekaże Stronie zaakceptowanego oryginału tej faktury – nie dojdzie do wprowadzenia faktury do obrotu prawnego.

W takiej sytuacji dopuszczalne jest anulowanie dokumentów (oryginału i kopii faktury) w przypadku, gdy nie zostały one jeszcze wprowadzone do obiegu prawnego. Dokumenty tych operacji księgowej opatrzone odpowiednią adnotacją powinny być zachowane w dokumentach Spółki, bez konieczności wprowadzania ich do ewidencji i wykazywania wynikających z nich kwot w deklaracji VAT.

Ponadto należy zaznaczyć, iż anulowanie faktury VAT powinno być traktowane w sposób wyjątkowy i wykorzystywane tylko w przypadku zaistnienia takiej konieczności. Tym samym Podatnik powinien dołożyć należytej staranności przy dokumentowaniu zaistniałych zdarzeń gospodarczych.

Zatem stanowisko Spółki dotyczące możliwości anulowania faktury VAT niewprowadzonej do obrotu prawnego, wyrażone jako odpowiedź na pytanie 8 wniosku, uznać należało za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.