Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-792/14-2/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-10-09
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: aport; opodatkowanie; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z 17 lipca 2014 r. (data wpływu 21 lipca 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

„A” Sp. z o.o. Spółka Komandytowa (dalej: „Spółka”). należy do międzynarodowej grupy „P” (dalej: „Grupa”) i prowadzi działalność gospodarczą, m.in. w zakresie produkcji mebli tapicerowanych, w nowoczesnych zakładach zlokalizowanych w P. oraz w W. Zakład w P. specjalizuje się w produkcji mebli tapicerowanych w tkaninie, podczas gdy zakład w W. – w produkcji mebli tapicerowanych w skórze.

W ramach reorganizacji struktury biznesowej Grupy. Spółka sprzedała w dniu 1 lipca 2014 r. swój zakład produkcyjny w W. (dalej: „Jednostka”) na rzecz spółki z Grupy – „Px” Sp. z o.o. Sp. k. (dalej: „Px”) za łączną cenę 10.108.886,28 zł. wynikającą z wyceny rzeczoznawcy majątkowego dokonanej na dzień 1 lipca 2014 r.

Zgodnie z aktem notarialnym z dn. 1 lipca 2014 r. dotyczącym sprzedaży Jednostki, przedmiotem zbycia były następujące składniki, wchodzące w skład Jednostki, niezbędne do samodzielnego realizowania działalności produkcyjnej (tj. produkcji mebli tapicerowanych w skórze) przez „Px” (podane wartości składników majątkowych Jednostki wynikają z ww. wyceny rzeczoznawcy majątkowego):

1.  wartości niematerialne i prawne, licencje, koncesje, zezwolenia – o łącznej wartości 79.540.00 zł.;
2.  urządzenia techniczne, maszyny i inne środki trwałe – o łącznej wartości 2.310.150,00 zł.;
3.  środki transportu - o łącznej wartości 1.493.270,00 zł,
4.  zapasy, w tym materiały i produkty gotowe – o łącznej wartości 5.660.836,14 zł.;
5.  należności krótkoterminowe, inwestycje krótkoterminowe, krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe i środki pieniężne – o łącznej wartości 3.309.849,03 zł.;
6.  dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie działalności sprzedawanej Jednostki;
7.  prawa wynikające z umów gospodarczych z zakresu działalności Jednostki oraz zawartych z odbiorcami;
8.  prawa wynikające z umów leasingowych;
9.  umowy z pracownikami (na podstawie art. 23(1) Kodeksu Pracy);
10.  zobowiązania funkcjonalnie związane z Jednostką – o łącznej wartości 2.744.758,89 zł.

Przedmiotem sprzedaży nie była natomiast część nieruchomości, na której dotychczas funkcjonowała Jednostka, gdyż jest ona wynajmowana nabywcy („Px”) w ramach odrębnej umowy najmu.

Sprzedana przez Spółkę Jednostka (zakład w W.) nie była samobilansującym się oddziałem lub zakładem jednakże Spółka prowadziła ewidencję zdarzeń gospodarczych umożliwiającą szczegółowe przyporządkowanie przychodów i kosztów, środków pieniężnych oraz wyodrębnienie należności i zobowiązań dotyczących sprzedanej w dn. 1 lipca 2014 r. Jednostki.

Na dzień 30 czerwca 2014 r. i 1 lipca 2014 r., rzeczoznawca majątkowy sporządził bilans Jednostki, tj. określił m.in. wysokość zobowiązań i należności dotyczących Jednostki oraz dokonał wyceny aktywów trwałych wchodzących w jej skład.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przepisy art. 2 pkt 27c) w zw. z art. 6 pkt 1) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa o VAT”) należy interpretować w ten sposób, że sprzedaż przez Spółkę Jednostki na rzecz „Px” stanowi sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) i w konsekwencji transakcja sprzedaży Jednostki nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy art. 2 pkt 27e) w zw. z art. 6 pkt 1) ustawy o VAT należy interpretować w ten sposób. że sprzedaż przez Spółkę .Jednostki na rzecz „Px” stanowi sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) i w konsekwencji transakcja sprzedaży Jednostki nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z przepisem art. 5. ust. 1. ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie. z zakresu stosowania ww. ustawy, na podstawie przepisu art. 6 pkt 1) wyłączona została „transakcja zbycia przedsiębiorstwa” lub „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć (zgodnie z przepisem art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT): organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespól składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Literalna wykładnia ww. definicji wskazuje na następujące cechy, które łącznie tworzą ZCP:

1.  ZCP jako zespól składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  wyodrębnienie organizacyjne,
3.  wyodrębnienie finansowe,
4.  wyodrębnienie funkcjonalne – celem ww. składników jest realizacja działalności gospodarczej,
5.  zespól składników mógłby ww. cele realizować samodzielnie,
6.  ww. warunki powinny zostać spełnione przed sprzedażą ZCP (nie dotyczy zatem sytuacji, w której pkt 1-5, zostaną spełnione w trakcie lub po sprzedaży).

Ustawa o VAT nie zawiera wprawdzie definicji tychże kryteriów, jednakże analiza ww. ustawowej definicji ZCP, jednolite stanowisko Ministerstwa Finansów (dalej: „MF”) w wydawanych interpretacjach indywidualnych oraz orzecznictwo sądowe wskazują, iż Jednostka sprzedana przez Spółkę na rzecz „Px” stanowi ZCP, ponieważ:

Ad. 1) Jednostka przed sprzedażą stanowiła zespól składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Sprzedana przez Spółkę Jednostka nie była jedynie sumą poszczególnych składników, przy pomocy których można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, które tylko łącznie tworzą wyodrębniony zespół, pozwalający na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie produkcji mebli tapicerowanych w skórze.

Przedmiotem sprzedaży były wchodzące w skład Jednostki:

1.  wartości niematerialne i prawne, licencje, koncesje, zezwolenia - o łącznej wartości 79.540,00 zł,
2.  urządzenia techniczne, maszyny i inne środki trwałe – o łącznej wartości 2.310.150,00 zł,
3.  środki transportu – o łącznej wartości 1.493.270,00 zł,
4.  zapasy, w tym materiały i produkty gotowe – o łącznej wartości 5.660.836,14 zł,
5.  należności krótkoterminowe, inwestycje krótkoterminowe, krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe i środki pieniężne – o łącznej wartości 3.309.849,03 zł,
6.  dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie działalności sprzedawanej Jednostki,
7.  prawa wynikające z umów gospodarczych z zakresu działalności Jednostki oraz zawartych z odbiorcami,
8.  prawa wynikające z umów leasingowych,
9.  umowy z pracownikami (na podstawie art. 23(1) Kodeksu Pracy),
10.  zobowiązania funkcjonalnie związane z Jednostką – o łącznej wartości 2.744.758,89 zł.

Nie pozostawia zatem wątpliwości, iż sprzedaż przez Spółkę Jednostki na rzecz „Px” należy uznać za sprzedaż ZCP, gdyż pomiędzy składnikami majątku Jednostki istniała taka relacja, że można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną była własność jednego podmiotu gospodarczego.

Co istotne, w skład sprzedanej Jednostki wchodziły nie tylko należności, ale także zobowiązania funkcjonalnie związane z Jednostką, tj. długi, które wpływały na jej funkcjonowanie (odpowiadające potrzebom tej działalności, zgodne z jej rodzajem i specyfiką, a ich zaciągnięcie było co najmniej wskazane w kontekście należytego prowadzenia działalności.

Należy przy tym jednakże podkreślić, iż w skład sprzedanej Jednostki wchodziły tylko te z powyżej wymienionych zobowiązań w zakresie których Spółka zawarła z kontrahentami odpowiednie trójstronne porozumienia dotyczące wyrażenia przez wierzycieli zgody na przejście praw i obowiązków z danej urnowy na kupującego Jednostkę, tj. „Px” (umowy dotyczące licencji, leasingu, kart paliwowych DKV, namiotu z częścią magazynową, usług medycznych w przypadku zakładowej pomocy medycznej, dostawy wody dla pracowników oraz inne umowy z dostawcami i odbiorcami).

Ad. 2) Jednostka przed sprzedażą była wyodrębniona organizacyjne ze struktury Spółki.

Ustawodawca nie uzależnił wystąpienia ZCP od sformalizowanego jej ujęcia w ramy prawne (np. jako zakładu zarejestrowanego w KRS). Dlatego też, w ocenie Spółki oraz zgodnie z jednolitą linią interpretacyjną MF, kryterium to jest spełnione, gdy sprzedawana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika, o czym może świadczyć np. statut, regulamin lub inny dokument wewnętrzny.

W konsekwencji, ww. warunek został spełniony przez Jednostkę, gdyż przed sprzedażą:

1.  zgodnie obowiązującym w Grupie schematem organizacyjnym Jednostka (zakład w W.) była zakładem Spółki wyodrębnionym od zakładu Spółki w P.;
2.  zgodnie z obowiązującymi w Grupie procedurami wewnętrznymi, w celu składania zamówień produkcyjnych, Jednostce oraz zakładowi Spółki w P., przypisane zostały odrębne numery identyfikacyjne (2100 dla Jednostki i 2000 - zakład w P.);
3.  powyższy podział zakładów Spółki był stosowany nie tylko w przypadku składania zamówień, ale także m.in. w gospodarce magazynowej i dokumentacjach wewnętrznych (np. umowy o pracę zawierają wskazanie numeru zakładu produkcyjnego, wraz ze wskazaniem miejsca świadczenia pracy – W.,);
4.  Jednostka posiada własną, wewnętrzną strukturę organizacyjną, która pozwalała jej na samodzielną realizację zadań gospodarczych, tj. własne kierownictwo (m.in. dyrektor zakładu, kierownik zakładu, kierownik działu zaopatrzenia, kierownik magazynu technicznego) wraz z podporządkowanym mu personelem (administracyjnym, np. specjalista ds. kadr, informatycy, starszy inspektor bhp, a także produkcyjnym, np. pracownicy magazynowi, krojczy, monterzy, pracownicy kompletujący, pracownicy transportu wewnętrznego, stolarze, technologowie, krojcze, szwaczki, tapicerzy, pracownicy kontroli jakości i in.).

Ad. 3) Jednostkę cechowało wyodrębnienie finansowe.

Jednostka nie stanowiła wprawdzie przed sprzedażą samobilansującego się oddziału lub zakładu, ale Spółka prowadziła szczegółową ewidencję zdarzeń gospodarczych umożliwiającą przyporządkowanie do Jednostki przychodów i kosztów, środków pieniężnych oraz należności i zobowiązań funkcjonalnie z nią związanych, a także sporządzenie w dowolnym momencie sprawozdania finansowego, obrazującego sytuację finansową i majątkową Jednostki.

Ad. 4) i 5) Jednostka była wyodrębniona funkcjonalnie i cechowała się samodzielnością.

Powyższe kryteria zostały spełnione, gdyż przed sprzedażą Jednostka obejmowała wszelkie elementy niezbędne do prowadzenia samodzielnych działań gospodarczych, którym służyła w strukturze Spółki, tj. do działalności produkcyjnej w zakresie mebli tapicerowanych w skórze. Biorąc pod uwagę realia gospodarcze oraz specyfikę branży produkcyjnej mebli. Jednostka posiadała zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Oznacza to, że składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład Jednostki umożliwiały nabywcy podjęcie samodzielnej działalności gospodarczej polegającej na produkcji mebli tapicerowanych w skórze, w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ad. 6) Jednostka spełniała ww. warunki przed jej sprzedażą przez Spółkę.

Literalna wykładnia przepisu definiującego ZCP wyraźnie wskazuje, że ww. kryteria 1) - 5) powinny zostać spełnione jeszcze przed sprzedażą ZCP. Nie stanowi natomiast ZCP taki zespół składników majątkowych, który będzie je spełniać dopiero na moment lub po sprzedaży.

Spółka zaznaczyła, że wymogi ustawowe określone w pkt 1) - 5) powyżej zostały spełnione przez Jednostkę przed dokonaniem sprzedaży przez Spółkę.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie m.in. w:

1.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dn. 22.05.2014 r. (ITPP2/443-266/14/PS): „Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań,). (…) Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika (…). Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie”.
2.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dn. 08.05.2014 r. (ILPP2/443-228/14-2/AKr): „(…) najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. (…) wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). (…) Za organizacyjnym wyodrębnieniem przemawia również fakt, że w dniu sprzedaży dojdzie do przejścia zakładu pracy na innego pracodawcę w rozumieniu art. 23 Kodeksu Pracy”.
3.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dn. 18.02.2014 r. (ITPP2/443-1279/13/EK): „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.
4.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dn. 15.06.2012 r. (IPPP1/443-322/12-2/PR): „Chociaż ustawodawca nie konkretyzuje, jakie zobowiązania należy uznać za funkcjonalnie związane z działalnością gospodarczą zbywcy, przyjmuje się, iż chodzi tu o wszystkie ekonomicznie uzasadnione zobowiązania związane z działalnością gospodarczą zbywającego. (…) Są to zatem wszystkie długi (a więc obowiązek do spełnienia określonego świadczenia pieniężnego lub w naturze,), które wpływają na funkcjonowanie wyodrębnionej części przedsiębiorstwa (…). Na pojęcie przedmiotowych długów składają się co do zasady długi, które po pierwsze, zostały przejęte przez nabywcę przedsiębiorstwa w tym sensie, że ponosi on faktyczny ekonomiczny ciężar ich spłaty, oraz po drugie, długi te związane są z działalnością gospodarczą zbywcy w sposób funkcjonalny, tj. odpowiadają potrzebom tej działalności, są zgodne z jej rodzajem i specyfiką, a ich zaciągnięcie było co najmniej wskazane w kontekście należytego prowadzenia tej działalności (uzasadnione ekonomicznie) (…) konsekwencją finansowego wyodrębnienia majątku mającego stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest konieczność przypisania do tego majątku również wszelkich zobowiązań związanych ze składnikami tego majątku”.
5.  interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dn. 09.03.2012 r. (IPPPI/443-1773/11-2/BH): „W sytuacji więc gdy zobowiązania i należności istnieją i są funkcjonalnie związane ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, winny wchodzić wskład jej masy majątkowej”.

Wobec powyższego, stanowisko Spółki należy uznać za w pełni uzasadnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.