Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-1/4511-352/16/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-07-05
Teza: w zakresie ustalenia źródła przychodów, do jakiego należy zaliczyć przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę, jako sportowca z tytułu świadczenia opisanych we wniosku usług reklamowych
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; usługi-usługi reklamowe; wizerunek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), po ponownym rozpatrzeniu, w związku z ostatecznym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 kwietnia 2016 r. sygn. akt II FSK 591/14 oraz prawomocnym od dnia 20 kwietnia 2016 r. wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 7 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Rz 887/13 (data wpływu prawomocnego orzeczenia wraz z aktami do tut. Biura 30 maja 2016 r.), uchylającym interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów z 25 czerwca 2013 r. Znak: IBPBI/1/415-361/13/BK wydaną w związku z wnioskiem z 4 kwietnia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 9 kwietnia 2013 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie ustalenia źródła przychodów, do jakiego należy zaliczyć przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę, jako sportowca z tytułu świadczenia opisanych we wniosku usług reklamowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, w indywidualnej sprawie, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie ustalenia źródła przychodów, do jakiego należy zaliczyć przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę, jako sportowca z tytułu świadczenia opisanych we wniosku usług reklamowych.

We wniosku zostały przedstawione następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, będącą zarejestrowanym przedsiębiorcą prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEIDG, dokonanego przez właściwy organ ewidencyjny. Wnioskodawca posiada również ważny numer REGON nadany mu przez właściwy organ, a także jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę polega na świadczeniu usług sportowych i reklamowych, obejmujących m.in. działalność agencji reklamowych.

W dniu 20 maja 2011 r. w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zawarł z klubem sportowym (dalej zwanym: „Klubem”) kontrakt w formie umowy cywilnoprawnej o świadczenie usług reklamowych (zwany dalej: „Kontraktem”). Obok Kontraktu, zawarł z Klubem również umowę o świadczenie usług sportowych, która jednakże nie jest przedmiotem niniejszego wniosku. Zgodnie z Kontraktem, Wnioskodawca jest zobowiązany do wykonywania za wynagrodzeniem m.in. usług reklamowych w postaci udziału we wszystkich imprezach służących kształtowaniu pozytywnego wizerunku Klubu w opinii publicznej, tj. np. podejmowanie działań polegających na popularyzacji Klubu, czy też udział w konferencjach prasowych (dalej jako: „Usługi reklamowe”). Działania te mają być podejmowane z maksymalnym eksponowaniem i wykorzystaniem materiałów reklamowo-marketingowych sponsorów.

W ramach umowy Wnioskodawca wyraził zgodę na utrwalenie oraz rozpowszechnienie jego wizerunku. Zobowiązał się również współdziałać z Klubem w sposób umożliwiający Klubowi wypełnianie obowiązków wynikających z zawieranych z osobami trzecimi umów reklamowych, sponsorskich oraz innych o podobnym charakterze, jak również aktywnie uczestniczyć we wszelkiego rodzaju przedsięwzięciach służących kształtowaniu korzystnego wizerunku Klubu w opinii publicznej. W Kontrakcie określono, iż Wnioskodawca może również świadczyć na rzecz innych podmiotów usługi polegające na reklamie ich produktów po otrzymaniu zgody Klubu, z zastrzeżeniem, że podmioty te nie mogą prowadzić działalności konkurencyjnej do działalności Klubu. W związku z ww. zapisem Kontraktu nie jest wykluczone, iż Wnioskodawca będzie osiągał przychody w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (w powyższym zakresie) z tytułu świadczenia usług na rzecz innych podmiotów np. producentów odzieży sportowej, producentów odżywek dla sportowców. Za świadczone usługi Wnioskodawca otrzymuje i w przyszłości będzie w dalszym ciągu otrzymywał wynagrodzenie zdefiniowane jako kwota netto, od której Wnioskodawca powinien naliczać należny VAT.

Kontrakt nie zawiera postanowienia, iż to Klub ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za działania Wnioskodawcy. Klub traktuje wynagrodzenie wypłacane Wnioskodawcy z tytułu świadczenia usług reklamowych, jako przychody osiągane z pozarolniczej działalności gospodarczej (Wnioskodawca osobiście opłaca składkę na ubezpieczenia społeczne i składkę zdrowotną oraz zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wynagrodzenie otrzymywane za świadczone na rzecz Klubu usługi o charakterze reklamowym Wnioskodawca powinien zaliczać do źródła przychodów pozarolnicza działalność gospodarcza?

Zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych definicja pozarolniczej działalności gospodarczej zawarta jest w dwóch przepisach, a mianowicie w art. 5a pkt 6 oraz art. 5b ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., dalej: „ustawa PIT”). Na gruncie tych przepisów, przez działalność gospodarczą (pozarolniczą działalność gospodarczą) rozumie się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy PIT. Aby zatem daną działalność można było uznać za pozarolniczą działalność gospodarczą, a w konsekwencji przychód uzyskany z takiej działalności można było uznać za przychód kwalifikowany do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, musi ona spełniać kumulatywnie cztery przesłanki, wynikające z powołanego art. 5a pkt 6 ustawy PIT, tj.:

*   po pierwsze, musi być ona działalnością zarobkową;
*   po drugie, musi być ona działalnością wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, działalnością polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż oraz działalnością polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych;
*   po trzecie, musi ona być działalnością zarobkową prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły;
*   po czwarte, przychody z niej uzyskane nie powinny być zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2, 4-9 ustawy PIT (przy czym na gruncie wskazanej w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy PIT działalności wykonywanej osobiście akcentuje się, że przychody z tego tytułu należy zakwalifikować do takiego źródła, o ile wzmiankowana działalność „nie jest wykonywana w ramach stosunku pracy ani nie jest przedmiotem działalności gospodarczej”S, por. J. Marciniuk, red., „Podatek dochodowy od osób fizycznych". Warszawa 2011, s. 130).

Drugi element definicji pozarolniczej działalności gospodarczej zawiera art. 5b ust. 1 ustawy PIT, który stanowi, że za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W opinii Wnioskodawcy, brak jest przeszkód, aby uznać, iż podejmowanie przez niego określonych w Kontrakcie działań o charakterze reklamowym na rzecz Klubu (w ramach Usług reklamowych) stanowi działalność gospodarczą. Tego typu świadczenia są powszechne w obrocie gospodarczym, kiedy kontrahent zobowiązuje się wspierać swojego partnera biznesowego w jego działaniach reklamowych (w zamian za wynagrodzenie). W tej sytuacji bowiem Wnioskodawca działa w zbliżony sposób jak „agencja reklamowa" - realizuje czynności reklamowe na zlecenie Klubu. W praktyce funkcjonowania klubów siatkarskich strategia reklamowa klubów jest budowana w oparciu o wizerunki zawodników, czy też akcje promocyjne i inne wydarzenia rozrywkowe z ich udziałem.

Brak jest również przeszkód by uznać, iż udostępnianie przez Wnioskodawcę własnego wizerunku na rzecz Klubu (w ramach Usług reklamowych) stanowi działalność gospodarczą. Należy bowiem przyjąć, iż czerpanie korzyści z ciągłego udostępniania własnego wizerunku może stanowić osiąganie zysku w ramach działalności gospodarczej. Zgodnie z praktyką rynkową i podatkową, jeśli dany podmiot jest właścicielem marki, logo, czy jakichkolwiek innych aktywów niematerialnych, którymi może dysponować, to udostępnianie tych aktywów (dóbr osobistych) za wynagrodzeniem stanowi działalność gospodarczą.

Działalność reklamowa (świadczenie Usług reklamowych) prowadzona przez Wnioskodawcę jest działalnością w pełni profesjonalną i w pełni zorganizowaną. Wnioskodawca, jako przedsiębiorca, który zamierza osiągać przychody (korzyści) z wykonywania Usług reklamowych, aby sprostać wymaganiom rynkowym, musi być należycie przygotowany do ich świadczenia. Celem ich świadczenia, Wnioskodawca podejmuje określone działania przygotowawcze i ponosi określone koszty, w tym m.in. koszty kreowania własnego wizerunku.

Działalność reklamowa Wnioskodawcy jest działalnością wykonywaną w sposób częstotliwy. Tego typu działalność może być bowiem wykonywana przez Wnioskodawcę stale, również po zakończeniu kariery siatkarskiej. W rzeczywistości bowiem, jeśli Wnioskodawca zakończy karierę, świadczenie Usług reklamowych będzie jednym z nielicznych sposobów uzyskiwania przez niego przychodów (w ekstremalnych przypadkach może stanowić jedyne źródło przychodu). Nie ulega więc wątpliwości, iż decydując się na rejestrację tej działalności gospodarczej, Wnioskodawca zamierza osiągać przychody (korzyści) z działalności reklamowej w sposób częstotliwy (co więcej dopuszcza możliwość świadczenia Usług reklamowych w ramach działalności na rzecz różnych podmiotów), co potwierdza, iż świadczenie przez niego Usług reklamowych stanowi element prowadzonej działalności gospodarczej.

Trzeba również wskazać, iż Kontrakt zawarty pomiędzy Klubem a Wnioskodawcą nie zawiera istotnych ograniczeń w świadczeniu Usług reklamowych przez Wnioskodawcę na rzecz innych podmiotów. Takie ograniczenie może dotyczyć jedynie sytuacji, w której Wnioskodawca zamierzałby świadczyć Usługi reklamowe na rzecz podmiotu konkurencyjnego w stosunku do podmiotu, na rzecz którego takie usługi świadczy Klub (i wykorzystuje do tego celu wizerunek Wnioskodawcy). Takie zastrzeżenie umowne jest powszechnie stosowane w profesjonalnym obrocie i w żaden sposób nie może być poczytywane, jako ograniczenie wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w postaci Usług reklamowych.

Fakt, iż Wnioskodawca jest związany kontraktem z Klubem nie oznacza, że nie ma on możliwości świadczenia Usług reklamowych na rzecz innych podmiotów. Powszechną praktyką rynkową jest np. zawieranie przez sportowców indywidualnych kontraktów z firmami sportowymi, na rzecz których świadczą oni usługi reklamowe. Z tego względu Wnioskodawca świadczący Usługi reklamowe na rzecz Klubu ma również możliwość świadczenia podobnych usług na rzecz innych podmiotów na rynku (z zastrzeżeniem regulacji o zakazie konkurencji), co potwierdza, iż świadczenie tego typu usług następuje w ramach działalności gospodarczej. Wnioskodawca podkreśla, iż praktyka rynkowa potwierdza, że osoby fizyczne posiadające rozpoznawalny wizerunek (aktorzy, artyści, celebryci, sportowcy), oferują ten wizerunek celem świadczenia usług reklamowych w ramach działalności gospodarczej. W takich przypadkach nie jest kwestionowane, iż wykorzystanie własnego wizerunku dla celów zarobkowych stanowi działalność gospodarczą. W ocenie Wnioskodawcy, świadczenie przez niego Usług reklamowych stanowi działalność gospodarczą. Takie stanowisko jest, według Wnioskodawcy, uzasadnione w świetle praktyki organów podatkowych.

Na potwierdzenie prezentowanego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 12 października 2011 r., Znak: IPPB4/415-536-11-4/SP),
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 28 czerwca 2011 r., Znak: ILPB1/415-539/11-2/AP i z dnia 23 października 2012 r., Znak: ILPP1/443-692/12-3/AWa,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 8 listopada 2012 r., Znak: IPTPP1/443-605/12-6/MW.

Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, usług o charakterze reklamowym nie wymienia przepis art. 13 ustawy PIT, zawierający numerus clausus przychodów z działalności wykonywanej osobiście. W rezultacie na gruncie tych usług nie doszło do aktualizacji określonej w art. 5a pkt 6 ustawy PIT negatywnej przesłanki wyłączającej źródło w postaci pozarolniczej działalności gospodarczej.

Wyłączenie z definicji działalności gospodarczej.

Jak wskazano powyżej, działalność Wnioskodawcy, polegająca na świadczeniu Usług reklamowych na rzecz Klubu, spełnia definicję działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy PIT i nie występują jednocześnie wyłączenia z definicji działalności gospodarczej określone w art. 5b ust. 1 ustawy PIT.

Po pierwsze Kontrakt nie zawiera postanowienia, iż to Klub ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za działania Wnioskodawcy. Co więcej, tego typu przeniesienia odpowiedzialności za działania Wnioskodawcy na Klub nie można domniemywać z innych przepisów prawa. Ponadto podczas wykonywania usług o charakterze reklamowym Wnioskodawca nie pozostaje pod żadnym kierownictwem ze strony Klubu. Podatnik w zakresie usług o charakterze reklamowym ponosi nieograniczoną odpowiedzialność wobec osób trzecich za ich rezultat i sposób wykonywania, tj. zarówno wobec Klubu, jak i wobec sponsorów oraz reklamodawców. Tym samym Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze wynikające z podejmowanych czynności.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, świadczy on na rzecz Klubu usługi o charakterze reklamowym, a przychód z tego tytułu zaliczany jest do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z 25 czerwca 2013 r. Znak: IBPBI/1/415-361/13/BK Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, wskazując przy tym w szczególności, że skoro źródła powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy upatrywać należy w jego rozpoznawalnym wizerunku, na którego utrwalanie i rozpowszechnianie wyraził (wyrazi) on zgodę, za co otrzymuje (będzie otrzymywał) stosowne wynagrodzenie, to niezależnie od rodzaju umowy, jaką zawarł (bądź zawrze) w tym względzie, czy to z Klubem sportowym, którego jest zawodnikiem, czy też z innymi podmiotami, na rzecz których świadczy lub świadczyć będzie ww. usługi reklamowe, to przychody uzyskiwane z tego tytułu stanowić będą dla Wnioskodawcy przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu według zasad właściwych dla tego źródła przychodów, a nie przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej niezależnie od tego, iż jako strona zawieranych umów Wnioskodawca występować będzie w charakterze podmiotu gospodarczego (przedsiębiorcy).

Ww. interpretację indywidualną, po uprzednim wezwaniu Organu do usunięcia naruszenia prawa, Wnioskodawca zaskarżył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, wyrokiem z 7 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Rz 887/13 (prawomocnym od 20 kwietnia 2016 r.), uchylił ww. interpretację indywidualną z 25 czerwca 2013 r. Znak: IBPBI/1/415-361/13/BK.

Wydając ww. wyrok Sąd wskazał, że naruszenie przepisów postępowania przez Ministra Finansów, w związku z wydaniem zaskarżonej interpretacji polegało (…) na tym, że organ w zaskarżonym akcie dokonał oceny, pod kątem przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanu faktycznego, który w istocie nie odpowiada opisowi przedstawionemu przez skarżącego we wniosku. Wynika to przede wszystkim z tego, że we wniosku skarżący wyraźnie zaznaczył, że prowadzi działalność reklamową, której najistotniejsze aspekty sprowadzają się do brania udziału we wszystkich imprezach służących kształtowaniu pozytywnego wizerunku klubu w opinii publicznej, podejmowania działań polegających na popularyzacji klubu, a także uczestnictwa w konferencjach prasowych. Działania podejmowane w tym zakresie przez skarżącego wiążą się wykorzystaniem materiałów reklamowo¬marketingowych sponsorów klubu. W związku ze świadczeniem usług reklamowych skarżący wyraził też zgodę na utrwalanie i rozpowszechnianie swojego wizerunku, zobowiązał się również współdziałać z klubem w sposób umożliwiający temu podmiotowi wypełnianie jego obowiązków wynikających z umów zawartych z osobami trzecimi, w szczególności z umów sponsorskich, reklamowych, a także aktywnie uczestniczyć we wszelkiego rodzaju przedsięwzięciach, służących kształtowaniu pozytywnego wizerunku klubu. Tymczasem w zaskarżonej interpretacji Minister Finansów skoncentrował się jedynie na jednym z aspektów opisanej wyżej działalności, jaką jest udostępnianie własnego wizerunku przez skarżącego, pominął jej pozostałe elementy, co w istotny sposób zmieniło przedstawiony przez skarżącego stan faktyczny. Nie można podzielić stanowiska, że opisane we wniosku źródło powstania przychodu powinno być utożsamiane jedynie z rozpoznawalnym wizerunkiem wnioskodawcy - skarżącego. W rzeczywistości bowiem związane jest ono z podejmowaną przez niego aktywnością, a wizerunek, choć jest jej nieodłącznym i niezwykle istotnym elementem, stanowi jedynie jeden z elementów tejże działalności.

Odnosząc się do zaprezentowanego stanowiska własnego wnioskodawcy (skarżącego) organ również ograniczył się jedynie do oceny prawnopodatkowych skutków uzyskiwania przychodów z tytułu udostępniania własnego wizerunku, o czym świadczy obszerny wywód, dotyczący uregulowania tej materii w przepisach prawa autorskiego. Nie ustosunkował się natomiast do innych aspektów realizowanej przez niego działalności.

Na skutek zmiany, przyjętego za podstawę poczynionych rozważań opisu stanu faktycznego, Minister Finansów w istocie nie odniósł się więc do stanowiska podatnika, wypracowanego na podstawie przedstawionych we wniosku okoliczności. W tej więc sytuacji uprawnione jest stwierdzenie, że uchybił on w tym zakresie swoim obowiązkom, wynikającym z art. 14c § 1 zd. 1 Ordynacji podatkowej, który stanowi że interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny.

Sąd wskazał również, iż w postępowaniu dotyczącym wydawania indywidualnych interpretacji podatkowych wydający je organ nie czyni żadnych ustaleń faktycznych, jak to ma miejsce w postępowaniu podatkowym, lecz przeprowadza wykładnię wskazanych przepisów oraz dokonuje subsumpcji przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego pod „odkodowane" z tych przepisów normy prawne. Realizacji celów tego typu postępowania służy między innymi art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Przepis ten statuujący, zgodnie z jego literalnym brzmieniem, obowiązek wnioskodawcy w tym zakresie, wyraża jednocześnie zasadę, zgodnie z którą tylko wnioskodawcy przysługuje uprawnienie do określania stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Nie przewiduje zaś żadnego uprawnienia dla organu do modyfikowania lub zmieniania przedstawionego opisu. Nie może on więc w jakikolwiek sposób ingerować w przedstawiony przez wnioskodawcę opis.

Na skutek dokonanej przez Ministra Finansów zmiany stanu faktycznego, stanowiącego podstawę wydanej interpretacji, przedstawiona przez skarżącego jego własna ocena tego stanu stała się nieadekwatna do okoliczności sprawy, wynikających z zaskarżonego aktu, co musiało skutkować uznaniem tegoż stanowiska za nieprawidłowe. Jednakże takie działanie organu nie znajduje oparcia w obowiązujących przepisach prawa, w związku z czym nie może zasługiwać na akceptację.

Oprócz uchybienia przepisom postępowania skarżący zarzucił także Ministrowi Finansów naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 7, art. 18 w zw. z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez uznanie przychodów uzyskiwanych przez niego z działalności reklamowej, za przychody z praw majątkowych.

Odnosząc się do tych stwierdzeń zarzut naruszenia art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 7, art. 18 w zw. z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych również należy uznać za zasadny, albowiem organ, na skutek dokonanej przez siebie zmiany opisu stanu faktycznego dokonał jedynie pobieżnej wykładni tychże przepisów, uchylając się od zastosowania wynikających z nich norm do konkretnego - przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.

W zaskarżonej interpretacji indywidualnej Minister Finansów przytaczając jedynie treść wskazanych wyżej regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przedstawił obszerny wywód odnoszący się bezpośrednio do przepisów prawa autorskiego, w szczególności art. 81 tej ustawy, po czym przeszedł do analizy prawnopodatkowych skutków otrzymania zapłaty za udostępnienie własnego wizerunku. Na tej podstawie uznał następnie stanowisko skarżącego za nieprawidłowe, stwierdzając w efekcie, że uzyskiwane przez niego z działalności reklamowej przychody stanowią przychody z praw majątkowych, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Taki sposób procedowania przez organ należy uznać za arbitralny, a także oderwany od konkretnych okoliczności sprawy. W efekcie tego, jego ocena co do prawidłowości dokonanej przez skarżącego w złożonym przez niego wniosku wykładni przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych musi zostać uznana za bezzasadną. Na tej podstawie należy stwierdzić, że organ dopuścił się naruszenia art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 7, art. 18 w zw. z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie.

Wobec powyższego Sąd uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. Od ww. wyroku Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 20 kwietnia 2016 r. sygn. akt II FSK 591/14 oddalił skargę kasacyjną organu. W ww. wyroku NSA w pełni podzielił argumentację uzasadnienia ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, wskazując, że skarga kasacyjna pozbawiona jest usprawiedliwionych podstaw.

Uzasadniając powyższe Sąd zauważył, że w rozpoznawanej sprawie wnioskodawca wskazał, że prowadzi jednoosobowo działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług reklamowych. Ponadto wyjaśnił, że osiąga przychody z tytułu usług sportowych świadczonych na rzecz klubu. Wskazał nadto, że działalność reklamowa na rzecz klubu sportowego to: 1) udział we wszystkich imprezach służących kształtowaniu pozytywnego wizerunku klubu w opinii publicznej, 2) popularyzacja klubu, 3) uczestniczenie (organizowanie?) w konferencjach prasowych. Wyjaśnił nadto, że w powyższej działalności wykorzystuje materiały reklamowo-marketingowe sponsorów klubu, a także wyraził zgodę na utrwalenie i rozpowszechnianie swojego wizerunku. Postawione przez wnioskodawcę pytanie nie nasuwa wątpliwości, gdyż pyta on wprost, czy przychód osiągnięty przez niego z tytułu świadczenia na rzecz klubu usługi o charakterze reklamowym stanowi źródło przychodu z art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. tj. przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W rozpoznawanej sprawie Minister Finansów udzielając interpretacji indywidualnej skoncentrował się jedynie na jednym aspekcie opisanej we wniosku działalności, a mianowicie udostępnieniu przez wnioskodawcę własnego wizerunku w celach komercyjnych (reklamowych), pomijając całkowicie pozostałe okoliczności stanu faktycznego, które stanowią istotę postawionego pytania.

Jest rzeczą oczywistą, że przeprowadzony przez organ wywód, dotyczący zgody na rozpowszechnianie wizerunku w celach czysto komercyjnych np. reklamowych, jest prawidłowy i zgodne z prawem jest stwierdzenie, że stanowi przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 18, które powinny być zakwalifikowane do źródła przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f.

Natomiast organ interpretacyjny całkowicie zignorował obowiązek procedowania tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej. Organ nie ma możliwości weryfikowania ani też modyfikowania stanu faktycznego, albo też domniemania takich czy innych intencji wnioskodawcy.

W następstwie wydania ww. wyroku NSA, cyt. powyżej wyrok WSA w Rzeszowie stał się wyrokiem prawomocnym. Wyrok ten opatrzony klauzulą prawomocności wpłynął do tut. Biura wraz z aktami sprawy 30 maja 2016 r.

Mając na uwadze uzasadnienie ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z 7 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Rz 887/13 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 kwietnia 2016 r. sygn. akt II FSK 591/14, a także treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718), który stanowi, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 4 kwietnia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 9 kwietnia 2013 r.), stwierdza że w świetle stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania uchylonej interpretacji, tj. w 2013 r., stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie ustalenia źródła przychodów, do jakiego należy zaliczyć przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę, jako sportowca z tytułu świadczenia opisanych we wniosku usług reklamowych – jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji, tj. w 2013 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.