Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-579/13-2/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-08-12
Teza: Koszty uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: aplikacja-aplikacja adwokacka; koszt; opłata-opłata roczna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 13 maja 2013 r. (data wpływu 16 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W latach 2008-2012 Wnioskodawca odbył aplikację adwokacką, prowadzoną przez Okręgową Radę Adwokacką. Zgodnie z uchwałami O(…) z dnia 30 października 2008 r., nr 1(…) z dnia 24 września 2009 r., nr 2(…) z dnia 24 listopada 2010 r., nr 4(…) z dnia 15 grudnia 2011 r., Wnioskodawca został zobowiązany do zapłaty opłaty rocznej za każdy rok szkolenia. Wnioskodawca opłacał koszty aplikacji radcowskiej z prywatnego rachunku bankowego, w następujących terminach: tj. za I rok aplikacji do dnia 31 grudnia 2009 r., za II rok aplikacji do dnia 31 grudnia 2010 r., za III rok aplikacji do dnia 31 grudnia 2011 r. i za IV rok aplikacji do dnia 31 grudnia 2012 r.

W dniu 23 stycznia 2013 r. - tj. w dniu złożenia ślubowania adwokackiego - co zgodnie z art. 5 prawa o adwokaturze uprawniało go do wykonywania zawodu adwokata, Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług prawniczych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca prowadzi indywidualną kancelarię adwokacką, świadczy usługi prawnicze na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz przedsiębiorców. Rodzaj działalności gospodarczej wykonywany przez Wnioskodawcę to działalność prawnicza sklasyfikowana w PKD pod numerem 69.11.Z, obejmująca reprezentowanie interesów jednej strony przeciw drugiej stronie przed sądem lub innym ciałem orzekającym, prowadzone przez adwokatów, radców prawnych lub pod ich nadzorem, doradztwo i reprezentowanie w sprawach cywilnych, doradztwo i reprezentowanie w sprawach karnych, doradztwo i reprezentowanie w przypadkach sporów pracowniczych, doradztwo prawne i ogólne konsultacje, przygotowywanie dokumentów prawnych w zakresie: statutów, umów, porozumień i innych dokumentów związanych z prowadzeniem firm, dokumentacji patentowej i praw autorskich, przygotowywanie innych dokumentów prawnych, np.: testamentów, pełnomocnictw, działalność notariuszy, komorników, sędziów polubownych, rzeczników patentowych, radców prawnych, mediatorów sądowych. Faktyczna działalność Wnioskodawcy sprowadza się w głównej mierze do reprezentowania swoich klientów przed sądami w sprawach karnych i cywilnych.

Zgodnie zaś z art. 82 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks postępowania karnego, obrońcą w sprawie karnej może być jedynie osoba uprawniona do obrony według przepisów o ustroju adwokatury. Zgodnie z art. 87 § 1 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeksu postępowania cywilnego, pełnomocnikiem strony może być m.in. adwokat, zaś w przypadku postępowania przez Sądem Najwyższym wyłącznie adwokat lub radca prawny (art. 87\[1\] § 1 k.p.c.). Wnioskodawca nie mógłby zatem prowadzić działalności gospodarczej gdyby nie został wpisany na listę adwokatów, co było możliwe dopiero po odbyciu szkolenia w ramach aplikacji adwokackiej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na opłaty roczne za szkolenie w ramach odbywanej aplikacji adwokackiej w latach 2008-2012, mogą być zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej, której prowadzenie rozpoczął po zakończeniu odbywania aplikacji adwokackiej w ramach indywidualnej kancelarii adwokackiej?

Zdaniem Wnioskodawcy, aby wydatki ponoszone na Jego szkolenia mogły być uznane za koszt uzyskania przychodu, tj. aby warunek związku przyczynowo-skutkowego z przychodem był spełniony, muszą być bezwzględnie związane z nabywaniem umiejętności i wiedzy potrzebnej do prowadzenia określonej działalności gospodarczej. Nie ma wątpliwości, że odbycie aplikacji adwokackiej jest niezbędne i konieczne do wykonywania zawodu adwokata. Zgodnie ustawą z dnia 26 maja 1982 r. Prawo o adwokaturze (t. j. z 2009 r. Nr 146, poz. 1188), prawo wykonywania zawodu adwokata powstaje z chwilą dokonania wpisu na listę adwokatów i złożenia ślubowania. Zaś na listę adwokatów zgodnie art. 65 pkt 4) powołanej ustawy może być wpisany ten, kto, m.in. odbył w Rzeczypospolitej Polskiej aplikację adwokacką i złożył egzamin adwokacki.

Zawód adwokata można wykonywać m.in. w ramach działalności gospodarczej, prowadząc kancelarię adwokacką. Skoro Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej po odbyciu aplikacji adwokackiej i wykonuje zawód adwokata, wydatki poniesione na odpłatną aplikację adwokacką spełniają definicję kosztów uzyskania przychodów zawartą w art. 22 oraz 23 u.p.d.f., ponieważ są bezpośrednio związane i niezbędne do prowadzenia tej działalności i uzyskiwania przychodu. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają unormowań, które zabraniałyby zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przed rozpoczęciem działalności gospodarczej. Należy przyjąć, że jeżeli wydatki są poniesione w celu uruchomienia działalności gospodarczej, spełniają warunki określone w art. 22, są racjonalnie i gospodarczo uzasadnione i właściwie udokumentowane, to stanowią koszt uzyskania w miesiącu rozpoczęcia działalności gospodarczej.

Takie samo stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 31 maja 2012 r. w sprawie prowadzonej pod sygnaturą I SA/Po 301/12.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła, należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz, aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Należy przy tym podkreślić, iż obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu – każdorazowo spoczywa na podatniku.

Wydatki ponoszone w ramach odbywanej aplikacji adwokackiej, nie zostały ujęte w katalogu wydatków nieuznawanych za koszt uzyskania przychodów, zawartym w treści art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie stanowi to jednak wystarczającej przesłanki do zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Jak już wskazano, dla uzyskania takiego statusu, konieczne jest również zaistnienie związku przyczynowego między poniesionym wydatkiem, a celem jakim jest osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Ze złożonego wniosku wynika, że w latach 2008-2012 Wnioskodawca ponosił wydatki na opłaty roczne za szkolenie w ramach odbywanej aplikacji adwokackiej. Natomiast w dniu 23 stycznia 2013 r. rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług prawniczych.

Wobec powyższego faktu uznać należy, iż celem jaki był związany z ponoszeniem tego rodzaju wydatków było niewątpliwie zdobycie wiedzy i umiejętności przez Zainteresowanego oraz należyte przygotowanie do wykonywania zawodu adwokata.

Jednakże, wydatki związane z aplikacją adwokacką nie były poniesione w celu uzyskania przychodu, są to wydatki o charakterze osobistym, związane z podnoszeniem poziomu wiedzy prawniczej i zdobyciem określonych uprawnień.

Skoro Wnioskodawca ponosił ww. wydatki przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej, nie można uznać, że wydatki te poniósł w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów (które jeszcze nie istniało). Przedmiotowe wydatki nie spełniają zatem przesłanek, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mają one charakter wydatków typowo osobistych, w związku z czym nie można ich uznać za koszt uzyskania przychodów w rozumieniu powołanego powyżej art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, poniesione przez Wnioskodawcę wydatki na opłaty roczne za szkolenie w ramach odbywanej aplikacji adwokackiej w latach 2008-2012, nie mogą zostać zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów działalności gospodarczej, której prowadzenie Zainteresowany rozpoczął w ramach indywidualnej kancelarii adwokackiej po zakończeniu odbywania aplikacji adwokackiej.

Tut. Organ w niniejszej interpretacji odniósł się do zadanego pytania dotyczącego możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej opłat rocznych za szkolenie w ramach aplikacji adwokackiej.

Do wniosku dołączono plik dokumentów. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów nie przeprowadza postępowania dowodowego, w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do ich oceny; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawcę i Jego stanowiskiem.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego tezy badanego rozstrzygnięcia nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu, podobnie jak tezy wyroków odmiennych, np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie sygn. akt III SA/Wa 2577/12. Przy zaistniałym podobieństwie stanu faktycznego oraz rozważań prawnych organ podatkowy uważa, iż w badanej sprawie należy jednak uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.