Interpretacja indywidualna
Sygnatura: S-ILPB3/423-107/14/18-S/PR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-04-09
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego z tytułu ustanowienia nieodpłatnej służebności przesyłu.
Słowa kluczowe: służebność-służebność przesyłu; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 Ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 12 marca 2015 r. sygn. akt I SA/Po 802/14 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 24 stycznia 2018 r.) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 20 września 2017 r. sygn. akt II FSK 2217/15 – stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2014 r. (data wpływu 26 lutego 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego z tytułu ustanowienia nieodpłatnej służebności przesyłu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lutego 2014 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego z tytułu ustanowienia nieodpłatnej służebności przesyłu.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 21 maja 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał dla Wnioskodawcy interpretację indywidualną (…), w której uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie powstania przychodu podatkowego z tytułu ustanowienia nieodpłatnej służebności przesyłu za nieprawidłowe.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 21 maja 2014 r. (…) wniósł pismem z 3 czerwca 2014 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu, działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z 23 czerwca 2014 r. (…) stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z 21 maja 2014 r. (…) złożył skargę z 15 lipca 2014 r. (data wpływu 28 lipca 2014 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z 12 marca 2015 r. sygn. akt I SA/Po 802/14 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z 21 maja 2014 r. (…).

W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie spór koncentruje się wokół interpretacji przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stosownie do treści tego przepisu przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie. Jak słusznie zauważył Minister Finansów w zaskarżonej interpretacji, że pojęcie nieodpłatnego świadczenia nie posiada swojej definicji ustawowej.

Zdaniem Sądu pojęcie nieodpłatnego świadczenia, na gruncie ww. regulacji, ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje bowiem ono wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (…).

Dalej Sąd stwierdził, że aby uznać dane świadczenie za świadczenie nieodpłatne, musi wystąpić jednostronne przysporzenie po stronie podmiotu, uzyskującego świadczenie, przysporzenie musi mieć charakter majątkowy i jednocześnie nie może ono być powiązane z istnieniem żadnego zobowiązania o charakterze wzajemnym.

W ocenie Sądu należy dodatkowo wskazać na regulacje prawne, w tym art. 305 Kodeksu cywilnego, dotyczące służebności przesyłu. Zostały one wprowadzone do Kodeksu cywilnego 3 sierpnia 2008 r., ustawą z dnia 30 maja 2008 r. o zmianie ustawy – Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 116, poz. 731). Istotą służebności przesyłu jest obciążenie nieruchomości na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w ograniczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń. Służebność przesyłu, jako ograniczone prawo rzeczowe, staje się składnikiem przedsiębiorstwa w rozumieniu podmiotowym (art. 551 Kodeksu cywilnego). Ponadto służebność przesyłu, jako szczególny rodzaj służebności gruntowej, może być przedmiotem zasiedzenia. Wskazane wyżej cechy służebności przesyłu pozwalają na stwierdzenie, że stanowią one w istocie odmianę służebności gruntowych i ze względu na swoją konstrukcję służą w korzystaniu przez przedsiębiorców z cudzej nieruchomości w celu wybudowania i eksploatacji urządzeń przesyłowych.

Sąd wskazał również, że zaskarżona interpretacja oparta jest na stwierdzeniu, że na rzecz Strony skarżącej ustanawiana jest służebność przesyłu, która ma charakter nieodpłatny. W stanie faktycznym i opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym Skarżąca spółka uzyskuje uprawnienia do posadowienia urządzeń wodno-kanalizacyjnych na nieruchomości, pozostawania ich w danym miejscu oraz prawo dostępu do tych urządzeń w celu wykonania ściśle określonych czynności eksploatacyjnych. Spółka nabywa zatem uprawnienia do korzystania z nieruchomości w określony sposób, co wynika z ustanowienia nieodpłatnej służebności przesyłu, na podstawie art. 3051 Kodeksu cywilnego (…).

Sąd akceptuje także przyjętą w orzeczeniach NSA tezę, że „przy uwzględnieniu zasady pewności prawa i określoności konstruowania obowiązku podatkowego w drodze ustawy, użyte w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określenie »otrzymanie nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw« należy rozumieć, jako niewywołujące przychodu w sytuacji, gdy czynność prawna jest ze swej istoty zawsze nieodpłatna (nabycie następuje w drodze zasiedzenia służebności przesyłu lub gdy podatnik, korzystając z zasady swobody umów i kształtowania swej sytuacji prawnej, dokonuje czynności prawnej nieodpłatnie, w drodze umowy lub ugody sądowej). Przychód zaś powstawałby w takich przypadkach, gdy podatnik zmieniając charakter czynności prawnej odpłatnej, dokonuje jej jako nieodpłatnej. W takim przypadku z istoty rzeczy powinien liczyć się na gruncie prawa podatkowego z negatywnymi konsekwencjami podatkowymi”.

Końcowo Sąd zauważył, że uwzględniając opisaną we wniosku okoliczność, że ustanowiona (bez względu na jej formę prawną) na rzecz Spółki służebność przesyłu ma charakter nieodpłatny, to wobec braku wiążących unormowań prawnych, zobowiązujących do dokonania czynności prawnej o charakterze odpłatnym – należy przyjąć, że Spółka nie otrzyma nieodpłatnego świadczenia, w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Minister Finansów – przez organ upoważniony: Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu – Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie – złożył od ww. wyroku, za pośrednictwem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie (pismo z 23 kwietnia 2015 r. nr ILRP–46–176/15-2/MT).

Wyrokiem z 20 września 2017 r. sygn. akt II FSK 2217/15 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną.

Rozpoznając niniejszą skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił że, jak słusznie zauważył Sąd I instancji (zgadzając się w tym zakresie z poglądem Ministra Finansów), pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” nie posiada swojej definicji w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem konieczne jest skorzystanie z wykładni tego pojęcia wypracowanej przez orzecznictwo sądowe. W orzecznictwie tym dość jednolicie przyjmowano definicję nieodpłatnego świadczenia, jako obejmującą „wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. Aby konkretne świadczenie można było uznać za nieodpłatne, stanowiące źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, musi dojść do zdarzenia prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody objęte opodatkowaniem. Nieodpłatne świadczenie, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie musi wynikać z zobowiązania cywilnoprawnego. Polega ono jedynie na uzyskaniu przez podatnika przychodu bez ekwiwalentnego świadczenia wzajemnego. Musi zatem nastąpić po stronie otrzymującego świadczenie korzyść majątkowa, która nie jest związana z jakimikolwiek kosztami lub inną formą ekwiwalentu na rzecz dającego świadczenie.

NSA stwierdził również, że z wniosku o wydanie interpretacji wynika, że Skarżąca spółka uzyskuje prawo do wybudowania urządzeń wodociągowych na gruncie niebędącym jej własnością, pozostawienia ich w danym miejscu oraz prawo dostępu do tych urządzeń w celu ich eksploatowania (konserwacja, naprawy, modernizacja, rozbudowa). Prawo to nie może być jednak uznane za nieodpłatne przysporzenie majątkowe po stronie Spółki. Jest to raczej warunek umożliwiający w ogóle prowadzenie działalności przez Spółkę i świadczenie przez nią usług wodno-kanalizacyjnych. Na jej podstawie Spółka uzyskuje niezbędną możliwość wybudowania sieci oraz jej napraw i konserwacji. Oczywistym jest, że bez tego jej działalność nie mogła by być w ogóle prowadzona. Natomiast właściciel nieruchomości uzyskuje w zamian możliwość dostawy wody, odprowadzenia ścieków, jak również bezawaryjnego korzystania z tych usług. Nie można zatem mówić o braku ekwiwalentności. Właściciel nieruchomości nie musi inwestować w urządzenia doprowadzające wodę (odprowadzające ścieki) do jego nieruchomości, gdyż stanowią one własność Spółki. W tej sytuacji korzyści uzyskują obje strony umowy, a nie jedynie Strona skarżąca.

Zdaniem Naczelnego Sądu bezpodstawny jest zarzut naruszenia art. 12 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 12 ust. 6 przez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że wobec braku wiążących uregulowań prawnych zobowiązujących do dokonania czynności prawnej o charakterze odpłatnym należy przyjąć, że Spółka nie otrzymała nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu tych przepisów.

NSA zaznaczył również, że nie budzi wątpliwości, że ustanowienie służebności przesyłu może nastąpić zarówno odpłatnie, jak i nieodpłatnie, ponieważ art. 3051 Kodeksu cywilnego tej kwestii nie przesądza. Odpłatność nie stanowi więc essentialia negotii umowy służebności. Zatem ustanowienie jej bez wynagrodzenia nie można uznać za odstąpienie przez właściciela nieruchomości od żądania opłaty z tego tytułu. Jedynie w przypadku ustanowienia służebności przesyłu w trybie sądowym, jest ona ustanawiana za wynagrodzeniem (…), chyba że uprawniony zrzekł się wynagrodzenia. Umowa taka – gdy właściciel nieruchomości odmawia jej zawarcia, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego – może być bowiem ustanowiona przez sąd na żądanie przedsiębiorcy, który jest właścicielem urządzeń (\`(...)\`). Podobnie właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu w sytuacji, gdy przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1 (…). W rozpoznanej sprawie jednak pytanie Strony skarżącej dotyczyło służebności przesyłu ustanawianej w drodze umownej.

Końcowo Naczelny Sąd wskazał, że w stanie faktycznym rozpoznanej sprawy, z którego wynika powstanie między Spółką a właścicielem nieruchomości, na której posadowione zostały (będą) urządzenia wodno-kanalizacyjne Spółki, stosunku prawnego o charakterze nieodpłatnym – wobec braku wiążących unormowań prawnych zobowiązujących strony takiego stosunku do dokonania czynności prawnej o charakterze odpłatnym – należy przyjąć, że Spółka nie otrzyma nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego wniosek Strony w zakresie powstania przychodu podatkowego z tytułu ustanowienia nieodpłatnej służebności przesyłu wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Spółka jest firmą działającą w branży wodociągowo-kanalizacyjnej. W ramach prowadzonej działalności Spółka zajmuje się uzdatnianiem i dostarczaniem zimnej wody, odbiorem i oczyszczaniem ścieków, a także świadczeniem usług z zakresu gospodarki wodno-ściekowej.

W związku z prowadzeniem inwestycji związanych z budową urządzeń infrastruktury technicznej oraz korzystaniem z tej infrastruktury (w tym konserwacja, naprawy, modernizacja, rozbudowa), grunty będące własnością innych podmiotów obciążane są na rzecz Wnioskodawcy służebnością przesyłu, o której mowa w art. 3051 Kodeksu cywilnego. Urządzenia służące do odprowadzania ścieków czy doprowadzania wody stanowią urządzenia w rozumieniu art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego i są własnością przedsiębiorcy, tj. Wnioskodawcy. Niemniej wbudowywane są lub zlokalizowane na gruntach będących własnością podmiotów trzecich. W związku z tym, że infrastruktura jest częścią składową sieci wodociągowej będącej własnością Spółki, ale budowana lub zlokalizowana jest na gruntach innych podmiotów, konieczne jest uregulowanie wzajemnych stosunków obu podmiotów. W tym celu ustanawia się służebność przesyłu, która polega na uzyskaniu prawa do wybudowania urządzeń wodociągowych na gruncie niebędącym własnością Spółki, pozostawieniu ich w danym miejscu oraz prawa do uzyskania dostępu do tych urządzeń w celu ich eksploatowania. Zdarza się, że ustanowienie służebności przesyłu następuje nieodpłatnie. Dotychczas Spółka z tytułu ustanowienia na jej rzecz nieodpłatnej służebności przesyłu ustalała przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń i opodatkowywała podatkiem od osób prawnych. Niemniej Spółka w związku z aktualnym stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego pragnie skorygować swoje rozliczenia, tj. pomniejszyć przychód, który deklarowała z tytułu ustanowionych na rzecz Spółki nieodpłatnych służebności przesyłu, a także nie ujmować w przychodach takich zdarzeń w przyszłości. Niniejszy wniosek o interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczy zatem zarówno zaistniałego stanu faktycznego, jak i zdarzeń przyszłych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy ustanowienie na rzecz Spółki nieodpłatnej służebności przesyłu, a więc uprawnienia do wybudowania urządzeń wodociągowych na gruncie niebędącym własnością Spółki, pozostawieniu ich w danym miejscu oraz prawa do uzyskania dostępu do tych urządzeń w celu ich eksploatowania bez prawa do wynagrodzenia właściciela gruntu, powoduje powstanie po stronie Spółki przychodu z nieodpłatnych świadczeń, w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy ustanowienie na rzecz Spółki nieodpłatnej służebności przesyłu, czyli uprawnienia do wybudowania urządzeń wodociągowych na gruncie niebędącym własnością Spółki, pozostawieniu ich w danym miejscu oraz prawa do uzyskania dostępu do tych urządzeń w celu ich eksploatowania bez prawa do wynagrodzenia dla właściciela gruntu, nie powoduje powstania po stronie Spółki przychodu z nieodpłatnych świadczeń, w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 3051 KC nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Służebność przesyłu może być ustanowiona za wynagrodzeniem, bez wynagrodzenia, a nawet poprzez zasiedzenie. W myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: (\`(...)\`) wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie. W myśl art. 12 ust. 6 pkt 14 wskazanej ustawy wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia  według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione  według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu  w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu;
4.  w pozostałych przypadkach  na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Ustawodawca nie zdefiniował w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych pojęcia „nieodpłatnego świadczenia”. Zgodnie ze stanowiskiem judykatury nieodpłatne świadczenie oznacza wszystkie zdarzenia prawne i zjawiska gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutki są niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenia majątku danej osoby, mające konkretny wymiar finansowy.

W tym miejscu warto zwrócić uwagę, że infrastruktura wybudowana przez Spółkę, mimo że posadowiona na gruncie podmiotów trzecich, stanowi własność Wnioskodawcy, spełnia bowiem przesłanki dla uznania jej za urządzenie, o którym mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego, czyli urządzenie służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz innych urządzeń podobnych. Urządzenie takie stanowi część składową przedsiębiorstwa i pozostaje własnością Wnioskodawcy. Spółka zatem powinna być uprawniona do uzyskania dostępu do tych urządzeń w celu ich eksploatowania. Uprawnienie takie następuje w ograniczonym zakresie, wyłącznie w celu zapewnienia prawidłowego funkcjonowania urządzeń i sprowadza się do czynności eksploatacyjnych, konserwacyjnych, serwisowych, modernizacyjnych, dążących do usunięcia awarii lub rozbudowy czy przebudowy infrastruktury. W tej sytuacji trudno mówić o przysporzeniu w majątku Spółki. Spółka bowiem korzysta z cudzej nieruchomości w ściśle określonym zakresie, by zapewnić sobie możliwość korzystania z własnego majątku. Tym samym Spółka zapewnia sobie możliwość do prawidłowego wykonywania prowadzonej działalności gospodarczej.

Nadto na brzmienie przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy w związku z art. 12 ust. 6 pkt 1-4 wspomnianej ustawy należy patrzeć również przez pryzmat cywilnoprawnego charakteru instytucji służebności przesyłu. Pomimo autonomiczności prawa podatkowego, ustawodawca nie nadał pojęciu służebności przesyłu znaczenia innego niż znaczenie przewidziane w przepisach Kodeksu cywilnego, więc rozumienie pojęcia służebności nie powinno się sprzeciwiać naturze tej instytucji nadanej przepisami Kodeksu cywilnego. Skoro ustawodawca nadał instytucji służebności takie znaczenie, że już ze swej istoty może być ona nieodpłatna lub na zasadzie swobody umów strony mogą ustalić taką nieodpłatność, to nie powinno się to przekładać negatywnie na obowiązek podatnika w sferze prawa podatkowego do rozpoznania dodatkowego przychodu.

W wyrokach z 23 kwietnia 2013 r. sygn. akt II FSK 1717/11 oraz z 25 września 2013 r. sygn. akt II FSK 2642/11 Naczelny Sąd Administracyjny przeprowadził wnikliwą analizę przepisów art. 12 ust. 1 pkt 2 i ust. 6 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz pojęcia „nieodpłatne świadczenie”. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego „(…) przy uwzględnieniu zasady pewności prawa i określoności konstruowania obowiązku podatkowego w drodze ustawy, użyte w art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. określenie »otrzymanie nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw« należy rozumieć, jako niewywołujące przychodu w sytuacji, gdy czynność prawna jest ze swej istoty zawsze nieodpłatna (nabycie następuje w drodze zasiedzenia służebności przesyłu lub gdy podatnik, korzystając z zasady swobody umów i kształtowania swej sytuacji prawnej, dokonuje czynności prawnej nieodpłatnie, w drodze umowy lub ugody sądowej). Przychód zaś powstawałby w takich przypadkach, gdy podatnik zmieniając charakter czynności prawnej odpłatnej, dokonuje jej jako nieodpłatnej. W takim przypadku z istoty rzeczy powinien liczyć się na gruncie prawa podatkowego z negatywnymi konsekwencjami podatkowymi”.

Nadto Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że z opisanego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego ,‚(\`(...)\`) wynika powstanie między spółką a właścicielem nieruchomości, na której posadowione zostały urządzenia elektroenergetyczne spółki, stosunku prawnego o charakterze nieodpłatnym  wobec braku wiążących unormowań prawnych zobowiązujących strony takiego stosunku do dokonania czynności prawnej o charakterze odpłatnym  przyjąć należy, że spółka nie otrzyma nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.”.

W związku z wydanymi orzeczeniami Naczelnego Sądu Administracyjnego Minister Finansów zmienił na korzyść podatnika interpretacje indywidualne  Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 10 grudnia 2013 r. nr ITPB3/423-411/10/13-S oraz z 8 sierpnia 2013 r. nr ITPB3/423-199c/10/13-S/DK. Spółka w pełni podziela argumentację przedstawioną w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego w obu przywołanych sprawach i wnosi o potwierdzenie, że ustanowienie na jej rzecz nieodpłatnej służebności przesyłu, czyli uprawnienia do wybudowania urządzeń wodociągowych na gruncie niebędącym własnością Spółki, pozostawieniu ich w danym miejscu oraz prawa do uzyskania dostępu do tych urządzeń w celu ich eksploatowania bez prawa do wynagrodzenia dla właściciela gruntu, nie powoduje powstania po stronie Spółki przychodu z nieodpłatnych świadczeń, w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, ponieważ niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu i orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.