Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.631.2018.2.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-22
Teza: podstawa opodatkowania czynności opisanych we wniosku świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Ubezpieczyciela
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 sierpnia 2018 r. (data wpływu 16 sierpnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z 15 października 2018 r.(data wpływu 16 października 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia podstawy opodatkowania czynności opisanych we wniosku świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Ubezpieczyciela - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2018 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie określenia podstawy opodatkowania czynności opisanych we wniosku świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Ubezpieczyciela.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 15 października 2018 r. (data wpływu 16 października 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 8 października 2018 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.631.2018.1.IK.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Spółka jest polskim podmiotem prowadzącym działalność na terytorium Polski. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem na potrzeby podatku od towarów i usług. Spółka wstąpiła w prawa i obowiązki wynikającej z „Umowy Ubezpieczenia Grupowego” (dalej: „Umowa”), oferowanej przez Ubezpieczyciela, dzięki czemu osoby trzecie (osoby fizyczne), z którymi Spółka nawiąże relacje będą mogły zawrzeć, za jej pośrednictwem, umowę ubezpieczenia z Ubezpieczycielem i opłacać składki ubezpieczeniowe. W związku z tym Spółka staje się Ubezpieczającym, natomiast te osoby fizyczne staną się Ubezpieczonymi. W tym względzie strony umowy działają na podstawie art. 808 § 1 kodeksu cywilnego, który stanowi: „Ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczony może nie być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia.”

Na mocy Umowy Ubezpieczyciel zobowiązał się do zapewnienia posiadaczom kart stowarzyszenia (dalej: „Karta”), z którym współpracuje Spółka (dalej: „Stowarzyszenie”) i którzy zapłacili składkę, ochrony ubezpieczeniowej. Ochrona ubezpieczeniowa jest udokumentowana wydaną kartą Stowarzyszenia. Karta stanowić dowód przyjęcia do Stowarzyszenia i uprawnia posiadacza do skorzystania z określonych usług, ulg na zakup towarów i usług oraz z ubezpieczenia przez rok od daty wystawienia Karty.

Na mocy postanowień Umowy, Spółka zobowiązana jest do:

*   zapłaty składki ubezpieczeniowej za każdego Ubezpieczonego,
*   powiadomienia Ubezpieczonego o jego prawach i obowiązkach wynikających z Umowy,
*   doręczania Ubezpieczonym OWU Posiadaczy Kart Stowarzyszenia,
*   pomocy Ubezpieczonemu w kontaktach z Centrum Alarmowym Ubezpieczyciela w razie zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego,
*   przechowywania oraz udostępniania wszystkich dokumentów związanych z wykonaniem Umowy.

Spółka zobowiązana jest ponadto do prowadzenia rejestru ubezpieczonych.

Spółka będzie otrzymywać składki od Ubezpieczonych i przekazywać je do Ubezpieczyciela. Z tego tytułu Spółka ma, na mocy w/w umowy, być wynagradzana z tytułu świadczenia usługi ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ponadto, Spółka otrzyma od Ubezpieczyciela kwotę premii (w umowie nazwanego bonusem marketingowym) w wysokości 5% rocznej sumy składek z tytułu sprzedaży Kart wraz z produktami dodatkowymi (dalej: „Premia”). Warunkiem wyliczenia i otrzymania premii jest nieprzekroczenie wskaźnika szkodowości w pełnym roku obrotowym powyżej 50%. Wypłata należnej premii nastąpi każdorazowo w marcu roku następnego. Pomimo, przyjęcia w umowie nazwy - bonus marketingowy, opłata jest de facto premią za niską szkodliwość, powszechnie występującą w rozliczeniach z towarzystwami ubezpieczeniowymi. Ponadto, Spółka zawarła odrębną umowę ze Stowarzyszeniem w ramach, której będzie realizować obsługę w zakresie przystępowania przez osoby fizyczne (Odbiorcy) do Stowarzyszenia w charakterze członka wspierającego. Potwierdzeniem przystąpienia Odbiorców do Stowarzyszenia będzie wydanie karty (nośnika informacji), w ramach której jednocześnie osoba fizyczna będzie uprawniona do przystąpienia do ochrony ubezpieczeniowej zgodnie z Warunkami Ubezpieczenia Grupowego oraz prawo do skorzystania z określonych usług oraz ulg na zakup towarów i usług z partnerami, z którymi współpracuje Spółka. Ubezpieczającym w analizowanej umowie ubezpieczenia grupowego będzie Spółka i to Spółka będzie czynić wszystkie czynności faktyczne oraz prawne mające na celu przystąpienie do ubezpieczenia. Karta zatem stanowić dowód przyjęcia do Stowarzyszenia i uprawnia posiadacza do skorzystania z określonych usług, ulg na zakup towarów i usług oraz z ubezpieczenia przez rok od daty wystawienia Karty.

Zgodnie z Umową Spółka zobowiązana będzie m.in. do:

*   podejmowaniu działań mających na celu zainteresowanie potencjalnych Odbiorców działalnością Stowarzyszenia,
*   przekazywaniu Odbiorcom pełnych informacji kontaktowych, handlowych i organizacyjnych związanych z działalnością Stowarzyszenia,
*   umieszczeniu w widocznych miejscach, w tym na drzwiach wejściowych do lokalu, materiałów reklamowych dostarczonych przez Stowarzyszenia, w szczególności naklejek i plakatów,
*   przyjmowaniu od Odbiorcy deklaracji członkowskiej, stanowiącej element wniosku o wydanie Karty,
*   przyjmowaniu od Odbiorcy, w ramach opłaty za wydanie Karty, składki członkowskiej i wystawianiu pokwitowań wpłaty oraz przekazywaniu wpłat do Stowarzyszenia.

Spółka, oprócz innych działań wskazanych w niniejszej Umowie, nie jest uprawniona w szczególności do dokonywania zmian w deklaracji członkowskiej oraz terminach płatności i wysokości składki członkowskiej. Poza przyjęciem deklaracji członkowskiej Spółka nie jest umocowana do składania ani przyjmowania żadnych oświadczeń woli w imieniu i na rzecz lub wobec Stowarzyszenia, w szczególności rodzących zobowiązania dla Stowarzyszenia. Spółka przed wydaniem Karty zobowiązana jest sprawdzić zdolność Odbiorcy do stania się członkiem wspierającym Stowarzyszenia. W ramach opłaty za Kartę, Spółka pobiera od Odbiorcy w imieniu i na rzecz Stowarzyszenia roczną składkę członkowską, którą przekazuje na wskazany rachunek bankowy Stowarzyszenia. Spółka zobowiązana jest przekazywać zebrane składki członkowskie nie rzadziej niż raz w miesiącu. W tym samym terminie Spółka przekazuje do Stowarzyszenia pisemny wykaz nowych członków Stowarzyszenia wraz z kopiami odnośnych deklaracji o przystąpieniu. Jednocześnie w związku z realizacją w/w czynności Spółka otrzymuje wynagrodzenie, które jest potrącane z zebranych w imieniu Stowarzyszenia składek członkowskich.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2):

Czy w analizowanym przypadku podstawę opodatkowania usługi stanowi wyłącznie kwota wynagrodzenia oraz kwota ewentualnej premii, a nie kwota polisy płacona przez Ubezpieczającego?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w piśmie z 15 października2018 r.).

W świetle przestawionego powyżej zdarzenia przyszłego, w ocenie Spółki, podstawą opodatkowania powinna być wyłącznie kwota wynagrodzenia ustalona pomiędzy Spółką a Ubezpieczycielem w umowie oraz kwota ewentualnej Premii nieprzekroczenie wskaźnika szkodowości. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy VAT rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W świetle art. 8 ust. 1 ustawy VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy VAT. Co do zasady, każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Przy czym muszą być spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby określona czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług. Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia. Zgodnie z art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121), przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę. Natomiast zgodnie z art. 808 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. W takim przypadku ubezpieczający nie jest jednocześnie ubezpieczonym. Ubezpieczony nie musi być imiennie wskazany w umowie, chyba że jest to konieczne do określenia przedmiotu ubezpieczenia. Roszczenie o zapłatę składki przysługuje ubezpieczycielowi wyłącznie przeciwko ubezpieczającemu. Z drugiej strony ubezpieczony jest uprawniony do żądania należnego świadczenia bezpośrednio od ubezpieczyciela. Dodatkowo może żądać by ubezpieczyciel udzielił mu informacji o postanowieniach zawartej umowy oraz ogólnych warunkach ubezpieczenia w zakresie, w jakim dotyczą jego praw i obowiązków. Jak wynika z powyższych regulacji, umowa ubezpieczenia na cudzy rachunek jest konstrukcją prawną, w której ubezpieczający zawiera z ubezpieczycielem umowę w celu ochrony interesu osoby trzeciej - ubezpieczonego, przy czym ubezpieczyciel świadczy ochronę ubezpieczeniową bezpośrednio na rzecz ww. osoby trzeciej, na której rachunek została zawarta umowa. Osoba trzecia nie musi być jednoznacznie wskazana w zawartej z ubezpieczycielem umowie ubezpieczenia. Ubezpieczenie na cudzy rachunek jest więc specyficzną formą ubezpieczenia odmienną od jego typowych form.

Odmienność ubezpieczenia na cudzy rachunek polega przede wszystkim na tym, że w ramach takiego ubezpieczenia ubezpieczający pełni szczególną rolę, gdyż zawarta umowa ubezpieczenia ma na celu ochronę nie jego interesów, a osób trzecich. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy VAT usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Zgodnie natomiast z art. 29a ust. 1 ustawy VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. W ocenie Spółki podstawę opodatkowania w przypadku w/w usług stanowić może wyłącznie kwota wynagrodzenia ustalana pomiędzy Spółką a Ubezpieczycielem, nie natomiast kwota polisy płacona przez Ubezpieczającego. Kwota ewentualnego potrąconego wynagrodzenia stanowić będzie bowiem zapłatę za usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Ubezpieczyciela.

Powyższe stanowisko potwierdza m.in.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 4 września 2016 r. (IBPP2/4512-437/16-1/ICz), który wskazał: „Wobec powyższego, kwota składki ubezpieczeniowej, przekazywana przez Wnioskodawcę do ubezpieczyciela w imieniu uczniów, nie stanowi wynagrodzenia Wnioskodawcy z tytułu jakiegokolwiek świadczenia w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Tym samym przekazywana przez Wnioskodawcę kwota składki ubezpieczeniowej, nie podlega opodatkowaniu u Wnioskodawcy w okolicznościach opisanych we wnioski podatkiem od towarów i usług, a w konsekwencji Wnioskodawca nie powinien doliczać do kwoty pobieranej składki podatku VAT.”
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 10 września 2015 r (IPPP1/4512-593/15-2/JL), który wskazał: „Zwrot wydatków od Ubezpieczycieli stanowi w tym przypadku formę odpłatności za czynności wykonywane przez Spółkę. Natomiast kwota składek pobierana od klientów nie stanowi dla Spółki żadnej formy odpłatności za usługę Spółki (jest to odpłatność za usługi świadczone przez Ubezpieczycieli na rzecz klientów). Tym samym czynności wykonywane przez Spółkę w ramach zawartej umowy („Umowa o Współpracy”), obejmujące pobranie składki ubezpieczeniowej od klientów i przekazanie jej Ubezpieczycielom, stanowią odpłatne świadczenie usług i wchodzą w zakres czynności opodatkowanych podatkiem VAT.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w części dotyczącej pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

1.  w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
2.  świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Z powyższego wynika, że pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, z orzeczenia Trybunału z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden wynika, że aby określone świadczenie mogło być uznane za opodatkowaną usługę musi zachodzić bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem, a należnym wynagrodzeniem. A zatem korzyści wynikające z wykonywanych przez usługodawcę zadań muszą mieć bezpośredni związek z usługobiorcą, w sytuacji zaś, gdy taki związek nie istnieje, nie można uznać takich czynności za usługi opodatkowane podatkiem VAT. Przede wszystkim wskazać należy, że pomiędzy otrzymaną zapłatą a wykonanymi świadczeniami powinien istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że czynność uznaje się za odpłatną, gdy są spełnione następujące warunki:

*   istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
*   wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
*   istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
*   odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
*   istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

*   w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia – w całości lub w części – podatku naliczonego przy nabyciu lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych (warunki te muszą być spełnione łącznie),
*   w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Niedopełnienie warunku określonego w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ponadto jak stanowi art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Z powyższego przepisu wynika, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. W świetle uregulowań art. 8 ust. 2a ustawy, należy przyjąć, że nawet jeśli podmiot faktycznie nie świadczy usługi (osobiście nie wykonuje czynności), jednakże pośrednio bierze udział w jej świadczeniu to dla potrzeb podatku od towarów i usług, takie zachowanie jest traktowane na równi ze świadczeniem konkretnej usługi. Podmiot ten staje się zatem podatnikiem ze wszystkimi, wynikającymi z tego, konsekwencjami, tj. w szczególności powinien opodatkować i udokumentować tę usługę według zasad dla niej przewidzianych.

W świetle zaś, art. 29a ust. 1 ww. ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Wobec powyższego za podstawę opodatkowania należy uznać, zgodnie z ogólnymi zasadami wynikającymi z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wynagrodzenie rzeczywiście otrzymane z tytułu dostawy towaru czy świadczenia usług

W sytuacji opisanej we wniosku Wnioskodawca (Spółka) wstąpiła w prawa i obowiązki wynikające z „Umowy Ubezpieczenia grupowego”, oferowanej przez Ubezpieczyciela, dzięki czemu osoby trzecie (osoby fizyczne), z którymi Wnioskodawca nawiąże relacje będą mogły zawrzeć, za jej pośrednictwem, umowę ubezpieczenia z Ubezpieczycielem i opłacać składki ubezpieczeniowe. W związku z tym Wnioskodawca staje się Ubezpieczającym, natomiast osoby fizyczne Ubezpieczonymi.

Na mocy postanowień Umowy, Wnioskodawca zobowiązany jest do:

*   zapłaty składki ubezpieczeniowej za każdego Ubezpieczonego,
*   powiadomienia Ubezpieczonego o jego prawach i obowiązkach wynikających z Umowy,
*   doręczania Ubezpieczonym OWU Posiadaczy Kart Stowarzyszenia,
*   pomocy Ubezpieczonemu w kontaktach z Centrum Alarmowym Ubezpieczyciela w razie zajścia zdarzenia ubezpieczeniowego,
*   przechowywania oraz udostępniania wszystkich dokumentów związanych z wykonaniem Umowy.
*   prowadzenia rejestru ubezpieczonych.

Wnioskodawca będzie otrzymywać składki od Ubezpieczonych i przekazywać je do Ubezpieczyciela. Na mocy ww. umowy, Wnioskodawca ma być wynagradzany z tytułu świadczenia usługi ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ponadto, Wnioskodawca otrzyma od Ubezpieczyciela kwotę premii (w umowie nazwanego bonusem marketingowym) w wysokości 5% rocznej sumy składek z tytułu sprzedaży Kart wraz z produktami dodatkowymi. Warunkiem wyliczenia i otrzymania premii jest nieprzekroczenie wskaźnika szkodowości w pełnym roku obrotowym powyżej 50%. Wypłata należnej premii nastąpi każdorazowo w marcu roku następnego. Pomimo, przyjęcia w umowie nazwy - bonus marketingowy, opłata jest de facto premią za niską szkodliwość, powszechnie występującą w rozliczeniach z towarzystwami ubezpieczeniowymi.

W tym miejscu wskazać należy, że podstawowym elementem transakcji ubezpieczeniowej w ogólnym rozumieniu jest to, że ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zamian za uprzednią zapłatę składki, zapewnić ubezpieczonemu, w przypadku zmaterializowania się pokrywanego ryzyka, usługę uzgodnioną w chwili zawarcia umowy.

Z kolei „czynność ubezpieczeniowa”, w ogólnie przyjętym rozumieniu charakteryzuje się tym, że ubezpieczyciel, w zamian za wcześniejsze opłacenie składki ubezpieczeniowej, zobowiązuje się w przypadku wystąpienia ryzyka objętego umową ubezpieczenia do spełnienia na rzecz ubezpieczonego świadczenia określonego w momencie zawarcia umowy.

Jeśli chodzi o transakcje ubezpieczeniowe, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-8/01 orzekł, że istotą transakcji ubezpieczeniowej jest w ogólnym rozumieniu, że ubezpieczyciel zobowiązuje się, w przypadku, gdy zaistnieje ryzyko objęte ubezpieczeniem, świadczyć ubezpieczonemu usługę uzgodnioną podczas zawierania umowy w zamian za uprzednią wpłatę składki (sprawy: Card Protection Plan C-349/96, paragraf 17 i Skandia C-240/99, paragraf 37).

Trybunał wprawdzie orzekł, że wyrażenie „transakcje ubezpieczeniowe” nie obejmuje wyłącznie transakcji dokonywanych przez samych ubezpieczycieli, ale zasadniczo jest na tyle obszerne, że obejmuje zapewnienie ochrony ubezpieczeniowej przez podatnika, który sam nie jest ubezpieczycielem, ale w kontekście polisy blokowej dostarcza swoim klientom taką ochronę, korzystając z wpływów od ubezpieczyciela, który przyjmuje na siebie ryzyko objęte w ubezpieczeniu (sprawy: Card Protection Plan, paragraf 22 i Skandia, paragraf 38).

W akapicie 41 sprawy Skandia, Trybunał podtrzymał stanowisko, że zgodnie z definicją transakcji ubezpieczeniowych zawartą w akapicie 39 niniejszego wyroku, tożsamość osoby, której świadczy się usługę, jest istotna w rozumieniu definicji rodzaju usług objętych artykułem 13B(a) Szóstej Dyrektywy i że transakcja ubezpieczeniowa nieodzownie pociąga za sobą istnienie umowy między dostawcą usługi ubezpieczeniowej i osobą, która jest ubezpieczona na wypadek ryzyka, czyli ubezpieczonym.

W świetle przedstawionego opisu sprawy, przytoczonego własnego stanowiska Spółki oraz powołanych przepisów należy stwierdzić, że kwoty pobranych przez Wnioskodawcę od osób fizycznych składek ubezpieczeniowych dotyczą kosztów ubezpieczenia tych osób w związku z podpisaną przez Wnioskodawcę Umową Ubezpieczenia grupowego. Wnioskodawca m.in. zobowiązany jest do zapłaty składki ubezpieczeniowej za każdego Ubezpieczonego w ten sposób, że Wnioskodawca będzie otrzymywać składki od Ubezpieczonych i będzie przekazywał je do Ubezpieczyciela. Zatem to osoba fizyczna, a nie Wnioskodawca, jest podmiotem będącym stroną umowy ubezpieczenia. Tym samym, osoba fizyczna (a nie Wnioskodawca) jest podmiotem zobowiązanym do zapłaty składki ubezpieczeniowej do Ubezpieczyciela. Nie ma więc wątpliwości, że kwota składki ubezpieczeniowej stanowi wynagrodzenie należne Ubezpieczycielowi od Ubezpieczonego, czyli korzystającego z usługi ubezpieczenia. Składki te należne są Ubezpieczycielowi w zamian za nabywane przez osoby fizyczne usługi ubezpieczeniowe.

Skoro kwoty składek ubezpieczeniowych są zapłatą dla ubezpieczyciela, to kwoty te nie stanowią należności Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie dysponuje wartością pobranych składek ubezpieczeniowych, ponieważ są one wynagrodzeniem należnym Ubezpieczycielowi.

Nie jest to również płatność za usługi odsprzedawane przez Wnioskodawcę. Zainteresowany w rozpatrywanej sprawie jest podmiotem zawierającym umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek. Ubezpieczenie na cudzy rachunek jest specyficzną formą ubezpieczenia, odmienną od innych form. Odmienność ubezpieczenia na cudzy rachunek polega przede wszystkim na tym, że w ramach takiego ubezpieczenia ubezpieczający pełni szczególną rolę, gdyż zawarta umowa ubezpieczenia ma na celu ochronę nie jego interesów, a osób trzecich.

Zatem w niniejszych okolicznościach, Wnioskodawca nie dokonuje odsprzedaży usług, gdyż nie nabywa usług ubezpieczeniowych we własnym imieniu i na własny rachunek, które następnie odsprzedaje w takim samym zakresie. Wnioskodawca zawiera umowy grupowego ubezpieczenia na rachunek osób fizycznych. Tak więc wobec zawartej umowy ubezpieczenia na cudzy rachunek, Wnioskodawca nie korzysta z ochrony ubezpieczeniowej zapewnionej od ubezpieczyciela. Do odbioru świadczeń ubezpieczeniowych od ubezpieczyciela uprawniona jest wyłącznie osoba fizyczna (Ubezpieczony), który na mocy zawartej przez Wnioskodawcę Umowy Grupowego Ubezpieczenia może z nich skorzystać.

W konsekwencji, w rozpatrywanej sprawie nie dochodzi do kupna usług ubezpieczeniowych nabytych we własnym imieniu i na własny rachunek, a następnie ich odsprzedaży na rzecz osoby fizycznej jako konsumenta usługi ubezpieczeniowej. Zatem w przypadku zawieranych przez Wnioskodawcę umów ubezpieczenia w imieniu własnym, lecz na rzecz osób fizycznych, nie ma zastosowania art. 8 ust. 2a ustawy.

W opisanych okolicznościach nie będzie również mieć zastosowania ww. wskazany art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, gdyż w niniejszej sytuacji Wnioskodawca nie uczestniczy w świadczeniu usług ubezpieczeniowych, tj. nie nabywa ich od Ubezpieczyciela, ani też ich nie świadczy. Rola Wnioskodawcy sprowadza się jedynie do zapłacenia składki ubezpieczeniowej wynikającej z zawartej Umowy Ubezpieczenia Grupowego na rzecz osób fizycznych. Składki należne są ubezpieczycielowi w zamian za nabywane przez osoby fizyczne usługi ubezpieczeniowe i są zapłatą za te usługi.

W świetle powyższego, składki od Ubezpieczonych nie będą stanowiły odpłatności za jakąkolwiek dostawę towarów czy świadczenie usług przez Wnioskodawcę na rzecz osób, od których te składki są pobierane. W tej sytuacji brak jest elementu wzajemności, który jest niezbędny do tego, aby mówić o świadczeniu usług czy też dostawie towarów.

Tym samym kwota składki będzie pozostawała poza zakresem obowiązywania ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca świadczy usługę opisaną powyżej na rzecz Ubezpieczyciela i otrzymuje od niego wynagrodzenie oraz premię.

Zatem podstawą opodatkowania będzie wyłącznie kwota wynagrodzenia oraz premii, którą Wnioskodawca otrzyma od Ubezpieczyciela.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Świętego Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.