Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.946.2020.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-04
Teza: Koszty uzyskania przychodów (studia)
Słowa kluczowe: czesne; koszt-koszty uzyskania przychodów; opłata; studia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni - przedstawione we wniosku z dnia 18 listopada 2020 r. (data wpływu 24 listopada 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 stycznia 2021 r. (data wpływu 26 stycznia 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 listopada 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 12 stycznia 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.946.2020.1.MM, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 w związku z art. 14h powołanej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 12 stycznia 2021 r. W dniu 26 stycznia 2021 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku, nadane za pośrednictwem … w dniu 20 stycznia 2021 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni wraz ze wspólnikiem od 2017 r. prowadzą działalność gospodarczą jako Spółka cywilna (dalej: „Spółka”). Forma opodatkowania Spółki to zasady ogólne, prowadzona jest podatkowa księga przychodów i rozchodów. Przedmiotem działalności Spółki jest handel detaliczny, sprzedaż detaliczna zegarków, biżuterii, prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach. W styczniu 2020 r. przedmiot działalności obu podatników został poszerzony o ogólną praktykę lekarską (PKD 86.21.Z) oraz praktykę stomatologiczną (PKD 86.23.Z). W poszerzonym zakresie Spółka nie prowadzi obecnie działalności, jednak w przyszłości zamierza ją podjąć także w zakresie praktyki stomatologicznej.

W październiku 2019 r. Wnioskodawczyni podjęła studia na wydziale lekarskim prywatnej uczelni. Zakończenie studiów nastąpi w 2024 r. Po ukończeniu studiów Wnioskodawczyni nabędzie kwalifikacje lekarza-stomatologa. Zakres studiów określa program nauczania na wydziale nauk medyczno-lekarskich. Po ukończeniu studiów Wnioskodawczyni nabędzie wiedzę przewidzianą w zakresie takich studiów na wydziale medyczno-stomatologicznym a więc anatomii, histologii, anatomii ciała, układu kostnego, zdolności manualnych (lepienie zębów, zakładanie plomb), fizjologii, patofizjologii, biochemii, farmakologii, stomatologii zachowawczej, dziecięcej, chirurgii, protetyki i ortodoncji. Po ukończeniu studiów Wnioskodawczyni uzyska uprawnienia do wykonywania zawodu lekarza-dentysty. Studia te są płatne, tj. osoba studiująca opłaca czesne na każdy semestr studiów. Obecnie koszty edukacji, które wynoszą 30 000 zł za jeden rok akademicki, pokrywa ze swoich prywatnych środków Wnioskodawczyni. Wydatki te nie są ewidencjonowane w prowadzonych przez Spółkę ewidencjach podatkowych, ani nie są uwzględniane w kosztach uzyskania przychodu.

Gdyby podjęto decyzję o pokrywaniu przez Spółkę kosztów edukacji (czesnego) Wnioskodawczyni i zaliczaniu ich do kosztów uzyskania przychodów przez Wnioskodawczynię w wysokości przysługujących Jej udziałów w Spółce przez okres od uzyskania pozytywnej interpretacji indywidualnej do zakończenia studiów przez Wnioskodawczynię, tj. do 2024 r., to w okresie tym nie będą one bezpośrednio powiązane z osiąganymi przez Spółkę dochodami, ani zachowaniem, zabezpieczeniem obecnych źródeł przychodów Spółki, będą one natomiast stanowić zabezpieczenie przyszłego źródła przychodów, tj. gabinetu stomatologicznego, którego uruchomienie Spółka przewiduje po uzyskaniu przez Wnioskodawczynię kwalifikacji zawodowych. Wnioskodawczyni zamierza zaliczać do kosztów uzyskania przychodów te wydatki (czesne), które zostaną przez Spółkę ponoszone na pokrycie Jej edukacji i w wysokości przysługujących Jej udziałów w Spółce począwszy od daty uzyskania akceptującej interpretacji indywidualnej. Poniesionych wcześniej (tj. do uzyskania akceptującej interpretacji indywidualnej) przez Wnioskodawczynię wydatków na Jej edukację nie zamierza zaliczać do kosztów uzyskania przychodów. Po ukończeniu studiów lekarskich przez Wnioskodawczynię, Spółka zamierza podjąć działalność w zakresie praktyki stomatologicznej, a zatem uzyskana w toku nauczania wiedza będzie wykorzystana w przyszłej działalności Spółki. W chwili obecnej poniesione przez Wnioskodawczynię koszty nie przekładają się w żaden sposób na osiągane przez Spółkę dochody, zachowanie lub zabezpieczenie obecnych źródeł przychodów Spółki, nie są także uwzględniane w prowadzonej przez Spółkę rachunkowości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy Wnioskodawczyni, jako wspólnik Spółki cywilnej, mogłaby zaliczać do kosztów uzyskania przychodów wydatki, które - ewentualnie - Spółka będzie w przyszłości ponosić na pokrycie edukacji (czesnego), w wysokości przysługującej Jej udziałów w tej Spółce?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wydatki, jakie Spółka będzie ponosić w przyszłości na pokrycie kosztów Jej edukacji, będzie mogła zaliczać do kosztów uzyskania przychodów w wysokości przysługującej Jej udziałów w tej Spółce.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby dany wydatek mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów muszą być spełnione następujące warunki:

*   wydatek został poniesiony przez podatnika;

*   wydatek został rzeczywiście (definitywnie) poniesiony przez podatnika;

*   wydatek poniesiony jest w celu uzyskania przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest od powiązania poniesionego wydatku z działalnością podatnika. Musi istnieć bezpośredni lub choćby tylko potencjalny związek przyczynowy między wydatkiem a uzyskanym przychodem. Kolejnym warunkiem jest właściwe udokumentowanie wydatku. Przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

W ocenie Wnioskodawczyni poniesienie w przyszłości (tj. po uzyskaniu korzystnej interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie) przez Spółkę kosztów edukacji Wnioskodawczyni (czesnego) za studia stomatologiczne może stanowić koszt uzyskania przychodów Wnioskodawczyni w wysokości przysługujących Jej udziałów w tej Spółce z uwagi na więź między poniesieniem owych kosztów, a potencjalnym przysporzeniem Spółce w przyszłości dochodów z prowadzenia gabinetu stomatologicznego i stanowi działanie w celu osiągnięcia potencjalnego przyszłego przychodu.

Ponadto Zdaniem Wnioskodawczyni, poniesione przez Spółkę koszty czesnego na studia medyczne jednego ze wspólników mogą stanowić koszty uzyskania przychodów, gdyż zostaną faktycznie poniesione i udokumentowane oraz zachodzi przynajmniej pośredni związek między poniesionym wydatkiem, a działaniem podatnika w celu osiągnięcia potencjalnego przyszłego przychodu. Potwierdził to Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 maja 1999 r., sygn. akt I SA/Wr 482/97: „Kosztem uzyskania przychodów są wszelkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. W takim ujęciu kosztami tymi są zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty”.

Przytoczone motywy uzasadniają stanowisko własne Wnioskodawczyni w niniejszej sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

W przypadku źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Wydatki związane z podnoszeniem kwalifikacji zawodowych nie zostały ujęte w katalogu wydatków nieuznawanych za koszt uzyskania przychodów, zawartym w treści art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie stanowi to jednak wystarczającej przesłanki do zaliczenia poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Konieczne jest również wykazanie związku przyczynowego między poniesionymi wydatkami a celem jakim jest osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodu.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz, aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Wyrażenie „w celu osiągnięcia przychodu” zawarte we wskazanym przepisie art. 22 ust. 1 ww. ustawy oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością, podlegają odliczeniu od podstawy opodatkowania. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Zauważyć należy, że przez sformułowanie „w celu” należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot „celowości”. Zatem, możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku, jako kosztu uzyskania przychodu, uzależniona jest od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, że wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni wraz ze wspólnikiem od 2017 r. prowadzą działalność gospodarczą jako Spółka cywilna. Forma opodatkowania Spółki to zasady ogólne. Przedmiotem działalności Spółki jest handel detaliczny, sprzedaż detaliczna zegarków, biżuterii, prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach. W styczniu 2020 r. przedmiot działalności obu podatników został poszerzony o ogólną praktykę lekarską (PKD 86.21.Z) oraz praktykę stomatologiczną (PKD 86.23.Z). W poszerzonym zakresie Spółka nie prowadzi obecnie działalności, jednak w przyszłości zamierza ją podjąć także w zakresie praktyki stomatologicznej. W październiku 2019 r. Wnioskodawczyni podjęła studia na wydziale lekarskim prywatnej uczelni. Zakończenie studiów nastąpi w 2024 r. Po ukończeniu studiów Wnioskodawczyni nabędzie kwalifikacje lekarza-stomatologa. Zakres studiów określa program nauczania na wydziale nauk medyczno-lekarskich. Po ukończeniu studiów Wnioskodawczyni nabędzie wiedzę przewidzianą w zakresie takich studiów na wydziale medyczno-stomatologicznym, a więc anatomii, histologii, anatomii ciała, układu kostnego, zdolności manualnych (lepienie zębów, zakładanie plomb), fizjologii, patofizjologii, biochemii, farmakologii, stomatologii zachowawczej, dziecięcej, chirurgii, protetyki i ortodoncji. Po ukończeniu tych studiów Wnioskodawczyni uzyska uprawnienia do wykonywania zawodu lekarza-dentysty. Studia te są płatne, tj. osoba studiująca opłaca czesne na każdy semestr studiów. Obecnie koszty edukacji, które wynoszą 30 000 zł za jeden rok akademicki, pokrywa ze swoich prywatnych środków Wnioskodawczyni. Gdyby podjęto decyzję o pokrywaniu przez Spółkę kosztów edukacji (czesnego) Wnioskodawczyni i zaliczaniu ich do kosztów uzyskania przychodów przez Wnioskodawczynię w wysokości przysługujących Jej udziałów w Spółce przez okres od uzyskania pozytywnej interpretacji indywidualnej do zakończenia studiów przez Wnioskodawczynię, tj. do 2024 r., to w okresie tym nie będą one bezpośrednio powiązane z osiąganymi przez Spółkę dochodami, ani zachowaniem, zabezpieczeniem obecnych źródeł przychodów Spółki, będą one natomiast stanowić zabezpieczenie przyszłego źródła przychodów, tj. gabinetu stomatologicznego, którego uruchomienie Spółka przewiduje po uzyskaniu przez Wnioskodawczynię kwalifikacji zawodowych. Po ukończeniu studiów lekarskich przez Wnioskodawczynię, Spółka zamierza podjąć działalność w zakresie praktyki stomatologicznej, a zatem uzyskana w toku nauczania wiedza będzie wykorzystana w przyszłej działalności Spółki. W chwili obecnej poniesione przez Wnioskodawczynię koszty nie przekładają się w żaden sposób na osiągane przez Spółkę dochody, zachowanie lub zabezpieczenie obecnych źródeł przychodów Spółki, nie są także uwzględniane w prowadzonej przez Spółkę rachunkowości.

Dokonując oceny charakteru poniesienia planowanych przez Spółkę wydatków należy rozstrzygnąć, czy spełniają one kryteria określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz czy nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 tej ustawy. Ocena prawna danego wydatku wymaga bowiem uwzględnienia unormowań art. 23 ust. 1 ww. ustawy, w którym ustawodawca dokonał enumeratywnego wyliczenia wydatków niestanowiących kosztów podatkowych, nawet jeśli ponoszone są w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Przy kwalifikowaniu poniesionych wydatków trzeba brać pod uwagę ich celowość oraz potencjalną możliwość przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu, a także racjonalność wydatków, to znaczy ich adekwatność do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej działalności oraz konieczność ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu. Wobec powyższego, możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatku, który – racjonalnie oceniając – mógłby przyczynić się do powstania przychodu, czy jego zwiększenia, nawet jeżeli przychód faktycznie nie wystąpi.

Z przywołanego przepisu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jakkolwiek podmioty gospodarcze mogą dowolnie i swobodnie podejmować decyzje finansowe w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to jednak kwalifikacja wydatków do kosztów podatkowych winna opierać się na przepisach prawa podatkowego. Nie każdy wydatek z racji tylko samego jego poniesienia jest kosztem podatkowym. Aby tak było, wydatek musi spełniać wskazane kryteria ustawowe. Nie ma w tym względzie dowolności i uznaniowości podyktowanej pozaustawowymi kryteriami.

Wskazać również należy, że sam fakt nieobjęcia ustawowym wykazem wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zawartym w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest wystarczający do podatkowej kwalifikacji kosztu. Brak takiego wydatku w katalogu kosztów negatywnych nie skutkuje automatycznym przyjęciem, że stanowi on koszt podatkowy.

Pogląd przeciwny, zgodnie z którym do kosztów podatkowych zalicza się wszelkie koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (z wyłączeniem wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) jest zbyt daleko idący i abstrahuje od wskazanego w art. 22 ust. 1 ustawy celu poniesienia kosztu, a w rezultacie nie znajduje oparcia w treści tego przepisu. Uprawnione jest bowiem przyjęcie założenia, że gdyby zamiarem ustawodawcy było uznanie za koszty uzyskania przychodów wszelkich kosztów ponoszonych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej, nadałby temu przepisowi takie właśnie brzmienie.

Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Musi to być zatem taki wydatek, którego związek z prowadzoną działalnością nie budzi wątpliwości, a obowiązek wykazania tego związku należy do podatnika. Kwalifikacja wydatków do kosztów uzyskania przychodów, ze względu na kryterium celowości, leży bowiem w gestii podatnika. Należy jednak mieć na uwadze, że prawidłowość dokonanej kwalifikacji podlega ocenie organów podatkowych.

Podkreślić należy, że działalność gospodarcza podlega określonym regułom ekonomicznym i musi opierać się o zasadę racjonalności działań w dążeniu do realizacji postawionego celu. Zaznaczyć należy, że ryzyko prowadzonej działalności gospodarczej ponosi podatnik w związku z tym decyzje skutkujące powstaniem kosztów związanych z tą działalnością, nie może rekompensować przy pomocy przepisów podatkowych, gdyż oznaczałoby to w praktyce przerzucenie na Skarb Państwa ryzyka związanego z określonym przedsięwzięciem gospodarczym podejmowanym przez podmiot.

Możliwość zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów wiązałaby się z przywilejem uzyskiwania przez podatnika korzyści w postaci prawa zmniejszenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym o wartość poniesionych kosztów. Z oczywistych, więc względów, tego rodzaju wydatki nie mogą pozostawać w jakimkolwiek związku z przesłankami działania, które można by uznać za ukierunkowane na osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła.

Wnioskodawczyni wskazała, że „W styczniu 2020 r. przedmiot działalności obu podatników został poszerzony o ogólną praktykę lekarską (PKD 86.21.Z) oraz praktykę stomatologiczną (PKD 86.23.Z). W poszerzonym zakresie Spółka nie prowadzi obecnie działalności, jednak w przyszłości zamierza ją podjąć także w zakresie praktyki stomatologicznej”, dodała następnie że „Po ukończeniu studiów lekarskich przez Wnioskodawczynię, Spółka zamierza podjąć działalność w zakresie praktyki stomatologicznej, a zatem uzyskana w toku nauczania wiedza będzie wykorzystana w przyszłej działalności Spółki. W chwili obecnej poniesione przez Wnioskodawczynię koszty nie przekładają się w żaden sposób na osiągane przez Spółkę dochody, zachowanie lub zabezpieczenie obecnych źródeł przychodów Spółki, nie są także uwzględniane w prowadzonej przez Spółkę rachunkowości”.

W ocenie Organu w przedstawionej sytuacji wydatki ponoszone w związku z podjęciem przez Wnioskodawczynię studiów na wydziale lekarskim, nie spełniają kryterium celowości wynikającego z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedmiotowe wydatki mają charakter wydatków osobistych, związanych przede wszystkim z nabyciem ogólnego poziomu „wiedzy i kwalifikacji” z zakresu lekarza-stomatologa, celem zdobycia przez Wnioskodawczynię zawodu – niezwiązanego jednak z prowadzoną działalnością w formie Spółki cywilnej w zakresie handlu detalicznego, sprzedaży detalicznej zegarków i biżuterii, w wyspecjalizowanych sklepach. Nie można ich bowiem uznać za wydatki poniesione w celu uzyskania przychodu z działalności prowadzonej w formie Spółki cywilnej. W ocenie Organu nie ma znaczenia również fakt, że w styczniu 2020 r. przedmiot działalności obu wspólników Spółki został poszerzony o ogólną praktykę lekarską oraz praktykę stomatologiczną, gdyż Spółka zamierza podjąć działalność w zakresie praktyki stomatologicznej dopiero po ukończeniu studiów lekarskich przez Wnioskodawczynię. Zatem Spółka pomimo rozszerzenia przedmiotu działalności nie wykonuje faktycznie usług z tym związanych, a poniesione wydatki na studia nie przekładają się w żaden sposób na zachowanie lub zabezpieczenie obecnych źródeł przychodów Spółki. Ponadto, do prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej w formie Spółki cywilnej w zakresie handlu detalicznego, sprzedaży detalicznej zegarków i biżuterii, w wyspecjalizowanych sklepach nie jest konieczne ukończenie studiów lekarskich.

W konsekwencji, przedmiotowe wydatki na pokrycie edukacji (czesnego), które będą ponoszone (ewentualnie) w przyszłości przez Spółkę cywilną, nie spełniają przesłanek, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w analizowanej sprawie brak jest związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionymi wydatkami, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów i nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów dla Wnioskodawczyni, jako wspólnika Spółki cywilnej, w wysokości przysługującej Jej udziałów w tej Spółce.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.